Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-836/15-4/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-09-24
Teza: Czy wypłacone przez Pracodawcę świadczenie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 14 i art. 17 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r., o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw?
Słowa kluczowe: pracownik; regulamin; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; świadczenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 19 lipca 2015 r. (data wpływu 21 lipca 2015 r.), uzupełniony pismem z dnia 26 sierpnia 2015 r. (data nadania 27 sierpnia 2015 r., data wpływu 28 sierpnia 2015 r.) na wezwanie z dnia 19 sierpnia 2015 r. Nr IPPB4/4511-836/15-2/MP (data nadania 20 sierpnia 2015 r., data doręczenia 25 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty świadczenia – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lipca 2015 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty świadczenia.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 19 sierpnia 2015 r. Nr IPPB4/4511-836/15-2/MP (data nadania 20 sierpnia 2015 r., data doręczenia 25 sierpnia 2015 r.) tutejszy Organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego.

Pismem z dnia 26 sierpnia 2015 r. (data nadania 27 sierpnia 2015 r., data wpływu 28 sierpnia 2015 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni była pracownikiem przedsiębiorstwa państwowego (zwanego dalej: „Przedsiębiorstwem Państwowym”), zatrudnionym na podstawie umowy o pracę. W Przedsiębiorstwie Państwowym obowiązywał układ zbiorowy pracy, zgodnie z którym, w określonych przypadkach reorganizacji powodującej zwolnienia pracowników lub innej zmiany struktury Przedsiębiorstwa Państwowego, pracownikom z którymi rozwiązano umowę o pracę w wyniku tych reorganizacji/zmian przysługuje świadczenie w określonej wysokości.

Przedsiębiorstwo Państwowe wypowiedziało układ zbiorowy pracy i ogłosiło regulamin programu dobrowolnych odejść („PDO”). Zgodnie z tym regulaminem: „W związku z faktem, że u pracodawcy wystąpiły przyczyny uzasadniające przeprowadzenie zwolnień grupowych - zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach\`(...)\` oraz w związku z brakiem zawarcia porozumienia z zakładowymi organizacjami związkowymi w trybie art. 3 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach\`(...)\`, pomimo przeprowadzenia zgodnie z obowiązującymi przepisami konsultacji zamiaru przeprowadzenia zwolnienia grupowego ze związkami zawodowymi, zapoczątkowanych przesłaniem w dniu 18 grudnia 2013 r. do związków zawodowych zawiadomień o zamiarze przeprowadzenia zwolnień grupowych oraz w toku spotkań w dniach 19 grudnia 2013r., 9 stycznia 2014 r.,10 stycznia 2014 r., 21 stycznia 2014 r., Pracodawca ustala zgodnie z art. 3 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach\`(...)\` zasady postępowania w sprawach dotyczących pracowników objętych zamiarem grupowego zwolnienia.”

§ 5 Regulaminu w ustępie drugim brzmi: „świadczenia oferowane pracownikom rozwiązującym umowę o pracę za porozumieniem stron z przyczyn niedotyczących pracowników różnicuje się ze względu na kryterium stażu pracy oraz termin zgłoszenia oferty rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem i oblicza się zgodnie z postanowieniami ustępu 3.

Ust. 3. Pracownik może złożyć ofertę rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron na następujących warunkach: a) rozwiązanie umowy o pracę na mocy porozumienia stron za jednoczesną wypłatą na zasadach określonych w § 6 Regulaminu świadczenia w wysokości (\`(...)\`) - dla pracowników zatrudnionych u pracodawcy przed dniem 1 sierpnia 2007 r. - dwudziestokrotności wynagrodzenia, powiększonej o jedno wynagrodzenie, za każdy rok łącznego stażu pracy powyżej - 20, w sumie nie więcej jednak niż 100 000 zł; świadczenie zostaje powiększone o kwotę w wysokości 30 000 zł w przypadku złożenia oferty w pierwszym terminie zgłoszeń. (\`(...)\`)”

Tryb przyznawania świadczeń jest trybem ofertowym na mocy § 7 i 8.

„ § 7 ust. 1 Pracownik może dokonać zmiany złożonej oferty w zakresie wyboru warunków, na jakich ma nastąpić rozwiązanie dotychczasowej umowy o pracę zgodnie z § 5 ust. 3 lit. a) - c) powyżej oraz dokonać wyboru innych warunków, z tym zastrzeżeniem, że za datę złożenia oferty uznaje się datę złożenia pierwotnej oferty, chyba że przyjęcie za podstawę obliczenia terminu złożenia oświadczenia o odwołaniu oferty i wyborze innych warunków będzie dla pracownika korzystniejsze. Złożenie oświadczenia o odwołaniu oferty bez wyboru innych warunków nie będzie skuteczne, a pracownik będzie związany uprzednią ofertą. Złożona przez pracownika oferta może zostać odwołana, a warunki rozwiązania dotychczasowej umowy o pracę zmienione do dnia 30 marca 2014 r. Wpływ nowej oferty we wskazanym terminie obliguje Pracodawcę w zakresie wyboru warunków określonych w § 5 ust. 3 lit a) - c) powyżej, co nie wyłącza prawa Pracodawcy do odmowy przejęcia oferty pracownika na zasadach w § 8 Regulaminu.

Ust. 2 Pracownik może za zgodą Pracodawcy wycofać złożoną ofertę dobrowolnego rozwiązania umowy o pracę w przypadku zawarcia z Pracodawcą porozumienia o zmianie warunków pracy lub płacy, o których mowa w § 3 Regulaminu.

§ 8 ust. 1 Pracodawca ma prawo odmówić przyjęcia oferty pracownika, zmierzającej do rozwiązania stosunku pracy na zasadach określonych w § 5 Regulaminu, w szczególności gdyby przejęcie oferty było niezgodne z interesem pracodawcy.

Ust. 2 Odmowa, o której mowa w ust. 1, wymaga w każdym razie pisemnego uzasadnienia.”

W 2014 r. Wnioskodawczyni zawarła z pracodawcą porozumienie o rozwiązaniu umowy o pracę w ramach PDO, na warunkach określonych w § 5 ust 6 Regulaminu. Pracodawca wypłacił Wnioskodawczyni w 2014 r. część ww. świadczenia, odprowadzając jednocześnie zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych, natomiast w 2015 r. nastąpiła wypłata pozostałych 40 000 zł i odprowadzona jednocześnie zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Na wystosowane wezwanie, czy wypłacona Wnioskodawczyni świadczenie stanowi odszkodowanie, zadośćuczynienie, czy też odprawę, Wnioskodawczyni wskazała, że zgodnie z § 3 Porozumienia w sprawie rozwiązania umowy o pracę, „pracownik otrzyma świadczenie przysługujące w związku z rozwiązaniem umowy o pracę”. § 5 ww. regulaminu brzmi: „strony oświadczają i akceptują, że określone w niniejszym Porozumieniu uprawnienia, w szczególności odszkodowanie, o którym mowa w § 3 niniejszego porozumienia, zawierają w sobie i zaspakajają wszelkie roszczenia Pracownika, związane z umową o pracę oraz jej rozwiązaniem, wynikające z powszechnie oraz wewnętrznie obowiązujących u Pracodawcy przepisów prawa pracy, w szczególności z tytułu Umowy Społecznej dotyczącej zabezpieczenia praw i interesów pracowniczych w procesie konsolidacji i restrukturyzacji Grupy Kapitałowej E.. Strony oświadczają i akceptują, że otrzymanie przez Pracownika świadczeń przewidzianych niniejszym Porozumieniem, w szczególności świadczenia, o których mowa w § 3 niniejszego Porozumienia, zwalnia Pracodawcę ze zobowiązania do wypłaty innych świadczeń przewidzianych przepisami powszechnie lub wewnętrznie obowiązującymi u Pracodawcy w związku ze zmianą Umowy o pracę, w szczególności zwalnia pracodawcę z wypłaty: a) Odprawy przewidzianej przepisami Ustawy o szczególnych zasadach rozwiązania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn dotyczących zakładu pracy, b) Jakichkolwiek świadczeń i odszkodowań przewidzianych postanowieniami Umowy Społecznej, dotyczącej zabezpieczenia praw i interesów pracowniczych w procesie konsolidacji i restrukturyzacji Grupy Kapitałowej E.”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wypłacone przez Pracodawcę świadczenie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 14 i art. 17 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r., o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw?

Zdaniem Wnioskodawczyni, świadczenie wypłacone przez Pracodawcę (Przedsiębiorstwo Państwowe) jest zwolnione od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 14 i art. 17 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r., o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw. Wnioskodawczyni zaznaczyła, że przepis ten różnicuje pojęcie odprawy od pojęcia odszkodowania. O tym, że w sprawie Wnioskodawczyni nie można mówić o odprawie, świadczyć może wskazany tryb i zakres przyznawania wypłaconego świadczenia na mocy PDO.

W analogicznej sprawie została wydana interpretacja o numerze IBPBII/1/415-881/14/BD.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie zaś do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodu są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 1 powołanej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Zgodnie z aktualnie obowiązującą treścią art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych o tych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r., Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Nowe brzmienie przepisu – zgodnie z art. 14 ustawy z dnia 29 października 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw – ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2014 r.

Zgodnie natomiast z art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. − Kodeks pracy (Dz. U. z 2014 r., poz. 1502) ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych o tych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawczyni była pracownikiem przedsiębiorstwa państwowego (zwanego dalej: „Przedsiębiorstwem Państwowym”), zatrudnionym na podstawie umowy o pracę. W Przedsiębiorstwie Państwowym obowiązywał układ zbiorowy pracy, zgodnie z którym, w określonych przypadkach reorganizacji powodującej zwolnienia pracowników lub innej zmiany struktury Przedsiębiorstwa Państwowego, pracownikom z którymi rozwiązano umowę o pracę w wyniku tych reorganizacji/zmian przysługuje świadczenie w określonej wysokości.

Wątpliwość Wnioskodawczyni budzi kwestia, czy wypłacone przez Pracodawcę świadczenie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 14 i art. 17 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r., o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw.

W świetle powyższego należy zauważyć, że nowe brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie wskazuje, że wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy. Z powyższego wynika, że aby wypłacone świadczenie podlegało zwolnieniu na podstawie powołanego powyżej przepisu to musi to być odszkodowanie lub zadośćuczynienie.

Wskazać przy tym należy, że odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy.

Na wystosowane wezwanie, czy wypłacona kwota jest odszkodowaniem, zadośćuczynieniem czy też odprawą, Wnioskodawczyni wskazała, że jest to świadczenie, które zwalnia pracodawcę ze zobowiązania wypłaty innych świadczeń, w szczególności odprawy, jakichkolwiek świadczeń i odszkodowań przewidzianych postanowieniami Umowy Społecznej.

Z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że zwolnione od podatku dochodowego są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia. Ww. przepis nie przewiduje natomiast zwolnienia dla świadczeń, które otrzymała Wnioskodawczyni.

Zatem, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz przepisy prawa należy uznać, że wypłacone Wnioskodawczyni świadczenie w ramach zawartego porozumienia, nie będzie zwolnione od podatku. Wejście w życie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1328 i 1478) nie zmieniło dotychczasowej zasady, zgodnie z którą przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie wyłącznie do odszkodowań i zadośćuczynień. Zatem wypłacone świadczenie będzie stanowiło dla Wnioskodawczyni przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy, albowiem podstawą jej wypłaty będzie stosunek pracy. W konsekwencji pracodawca był obowiązany obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz wystawić informację PIT-11, natomiast Wnioskodawczyni ww. kwotę opodatkować w zeznaniu podatkowym łącznie z pozostałymi dochodami osiągniętymi w danym roku podatkowym.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.