Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.235.2017.1.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-26
Teza: w zakresie uznania sprzedaży Oddziału w W. za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wyłączenie tej sprzedaży z opodatkowania podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 maja 2017 r. (data wpływu 24 maja 2017 r.) uzupełnionym pismem z 3 lipca 2017 r. (data wpływu 7 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży Oddziału w W. za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wyłączenie tej sprzedaży z opodatkowania podatkiem VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży Oddziału w W. za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wyłączenie tej sprzedaży z opodatkowania podatkiem VAT.

We wniosku, uzupełnionym pismem z 3 lipca 2017 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na terenie Polski w różnych oddziałach, oddziały są organizacyjnie wyodrębnione, a ich wyodrębnienie znajduje odpowiednie potwierdzenie wpisami w Krajowym Rejestrze Sądowym prowadzonym dla Spółki. Zgodnie z wpisami do KRS, Spółka prowadzi działalność na terenie Polski zarówno w siedzibie jak i w oddziałach:

*   K, N,
*   W, ul. G. 1,
*   W, ul. G. 4,
*   O, K.78,
*   K., Ł. 115 ,
*   W., ul. M. 99,
*   Z., ul. S. 7D,
*   S., ul. S. 21.

Oddziały są wyodrębnione organizacyjnie, posiadają odrębne określone cele działania, zasoby pracownicze oraz materialne przeznaczone do realizacji tych celów, odrębne plany biznesowe, finansowe, konta księgowe przychodów i kosztów, a także zestawienia wyodrębnionych aktywów, czyli wyodrębniony zespół składników majątku. Księgowość dla całej Spółki prowadzona jest w siedzibie Spółki mieszczącej się w N.K..

Zarząd Spółki zamierza dokonać sprzedaży jednego z Oddziałów, jest to Oddział zlokalizowany w miejscowości W. na nieruchomości położonej przy ulicy M.99, zgodnie z wpisem do KRS. Oddział położony jest na nieruchomości, w skład której wchodzą zgromadzone zasoby mułów węglowych w osadniku oraz na hałdach, a także zbiornik wody technologicznej, kwatera rekultywacyjna oraz rząpie przelewowe. Ponadto Oddział ten posiada wydzielone składniki materialne i niematerialne, jest wyodrębniony organizacyjnie, posiada zasoby materialne przeznaczone do realizacji celów, odrębne plany biznesowe i finansowe, wyodrębnione konta księgowe przychodów i kosztów, co powoduje że opisany zespół składników przeznaczony do realizacji ściśle określonych zadań gospodarczych i zdolny jest do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, stanowić więc może przedsiębiorstwo realizujące własne zadania gospodarcze z zakresu.

Działalność gospodarcza do której przystosowane są wszelkie składki majątkowe zgromadzone w Oddziale w W. przy ul. M. 99 polega na odzysku mułów węglowych zgromadzonych na hałdach i terenach pogórniczych. Proces wzbogacenia odbywa się poprzez rozwodnienie mułu wodą, po czym następuje oddzielenie zmielonej skały płonnej od cząsteczek węgla. Produktem końcowym jest wzbogacony muł węglowy, który może być stosowany jako substytut węgla kamiennego. Oddział posiada wszelkie zezwolenia niezbędne dla prowadzonej tam działalności gospodarczej, czyli dla działalności gospodarczej do której przystosowane są zasoby majątkowe takie jak np. kompletna linia do wzbogacania mułów węglowych, składająca się z płuczki, węzła repulpacji mułów i przygotowania nadawy oraz innych specjalistycznych maszyn i urządzeń.

Obecnie Spółka nie prowadzi na tym obiekcie działalności produkcyjnej, ponieważ w miesiącu czerwcu 2016 roku zawarta umowa dzierżawy pomiędzy Wnioskodawcą a niezależnym podmiotem gospodarczym, który prowadzi odzysk w węgla z zasobów hałd kopalnianych będących własnością Wnioskodawcy.

W przypadku sprzedaży Oddziału zlokalizowanego w W. przy ul. M. 99 kontynuowana będzie tam działalność gospodarcza polegająca na odzysku węgla.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku sprzedaży Oddziału w W. przy ul. M. \`(...)\`, jako wydzielonego składników materialnych i niematerialnych, które umożliwiają prowadzenie działalności gospodarczej można uznać, iż jest to zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w związku z tym uznać, iż do tego transakcja ta nie podlega podatkowi od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W skład środków zorganizowanej części przedsiębiorstwa jaką jest Oddział w W. przy ul. M. 99, wchodzą wyodrębnione, przypisane do tej nieruchomości zespoły środków trwałych takie jak: budynek garaży, wiaty, zadaszenia, place, kompletna linia do wzbogacania mułów węglowych oraz inne maszyny i urządzenia tworzące całość i będące wystarczające do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wzbogacania mułów węglowych.

Działalność gospodarcza do której przystosowane są maszyny i urządzenia zlokalizowane na nieruchomości położonej w W. przy ul. M. 99 polega na odzysku i wzbogaceniu mułów węglowych zgromadzonych na hałdach i terenach pogórniczych. W trakcie procesu wzbogacania muły podlegają rozwodnieniu wodą, po czym następuje oddzielenie zmielonej skały płonnej od cząsteczek węgla. W wyniku tego procesu otrzymuje produkt końcowy wzbogacony muł węglowy, względnie węgiel o frakcji groszku.

Oddział jest w pełni wyodrębnioną w strukturze organizacyjnej jednostką gospodarczą posiadającą konkretnie przypisane źródła przychodów i kosztów oraz jak napisano powyżej wyodrębniony inwentarz składników majątkowych. Oddział posiada odpowiednie zezwolenia jakich wymaga prowadzona tam działalność.

Sprzedaż oddziału wiązać się będzie z wszelkimi konsekwencjami takimi jak przeniesienie praw własności całego majątku oddziału oraz przejęcie pracowników zatrudnionych w oddziale przez nowego właściciela na zasadach określonych w art. 231 ust. 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy. Umowa sprzedaży obejmowała będzie wszelkie ewidencje, w tym również ewidencje środków trwałych. Zobowiązania przypisane są do Spółki, a nie do poszczególnych oddziałów, więc nie zostaną przejęte przez kupującego. Jednak z uwagi na fakt iż obecnie nie prowadzone jest tam działalność produkcyjna zobowiązania nie powinny występować. Ponadto dodać należy, iż po nabyciu kupujący będzie odpowiadał solidarnie za zobowiązania na zasadzie art. 554 ustawy Kodeks cywilny. Ewentualne przejecie długu przez nabywcę wymagałoby spełnienia przesłanek określonych w art. 519 k.c., tj. zgody wierzyciela. Dlatego ustawodawca w art. 554 k.c. odstąpił od zaliczania do składników przedsiębiorstwa zobowiązań (długów), wprowadzając ex lege przystąpienie nabywcy do długu zbywcy przedsiębiorstwa.

Na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nie stosuje się tej ustawy. Dodatkowo art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania.

Zdaniem Spółki, zbycie Oddziału w W. przy ul M. 99 potraktować należy jako transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa i uznać, że na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, do sprzedaży tej zastosowanie ma wyłączenie przedmiotowe, które dotyczy transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czyli nie stosuje się przepisów ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary należy rozumieć – zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy – rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…)

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 tej ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

W ocenie Organu wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości WE w sprawie C-497/01 odnoszącego się do treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, poz. 1 ze zm.).

Należy zauważyć, że prawodawca unijny stanowiąc regulację ww. art. 19 Dyrektywy 112 nie zdefiniował jednak użytego w niej pojęcia prawnego „całości lub części majątku”.

W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes przeciwko Administration de lenregistrement et des domaines Trybunał zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

W ocenie Organu, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży Oddziału zlokalizowanego w miejscowości W. przy ulicy M. 99. Oddział posiada wydzielone składniki materialne i niematerialne, posiada zasoby pracownicze oraz materialne przeznaczone do realizacji celów. Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca, oddział jest organizacyjnie wyodrębniony, a jego wyodrębnienie znajduje odpowiednie potwierdzenie wpisami w Krajowym Rejestrze Sądowym prowadzonym dla Spółki.

Zaznaczenia wymaga również, że Oddział jest wyodrębniony pod względem finansowym, posiada odrębne plany biznesowe i finansowe, wyodrębnione konta księgowe przychodów i kosztów.

Oprócz wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego oddział jest również wyodrębniony funkcjonalnie. Opisany zespół składników przeznaczony jest do realizacji ściśle określonych zadań gospodarczych i zdolny jest do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Z treści wniosku wynika, że oddział ten może stanowić przedsiębiorstwo realizujące własne zadania gospodarcze. Oddział posiada wszelkie zezwolenia niezbędne dla prowadzonej tam działalności gospodarczej, czyli dla działalności gospodarczej, do której przystosowane są zasoby majątkowe. Z uwagi na fakt, że w Oddziale znajdują się specjalistyczne składniki majątkowe takie jak np. kompletna linia do wzbogacania mułów węglowych, składająca się z płuczki, węzła repulpacji mułów i przygotowania nadawy oraz innych specjalistycznych maszyn i urządzeń, możliwe będzie prowadzenie przez nabywcę działalności gospodarczej.

Mając na uwadze zaprezentowany opis sprawy należy stwierdzić, że w opisanej sytuacji zostaną spełnione wszystkie wskazane wyżej przesłanki do uznania przedmiotowego zespołu składników (Oddziału z siedzibą w W. pryz ul. M. 99) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Opisany we wniosku Oddział jest bowiem zespołem składników materialnych i niematerialnych, jest organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki, przeznaczony jest do realizacji określonych zadań gospodarczych i potencjalnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze. Ponadto – jak wskazał Wnioskodawca – w przypadku sprzedaży Oddziału zlokalizowanego w W. przy ul. M. 99 kontynuowana będzie tam działalność gospodarcza polegająca na odzysku węgla.

Zatem, mając na uwadze powyższe, w przypadku gdy przedmiotem sprzedaży będzie opisany we wniosku wyodrębniony organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo Oddział z siedzibą w W. przy ul. M. 99 uznać należy, że przedmiotem transakcji będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. W związku z tym przedmiotowa transakcja, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.