Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.546.2020.1.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-12
Teza: Czy wydatki opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym ściśle związane z realizacją inwestycji i ponoszone przez Wnioskodawcę w trakcie trwania inwestycji w celu wytworzenia środków trwałych należy uznać za koszty zwiększające wartość początkową tych środków trwałych w rozumieniu art. 16g ust. 1 pkt 2 w związku z art. 16g ust. 4 ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: inwestycje; koszt-koszt wytworzenia; wartość-wartość początkowa-wartość początkowa środka trwałego; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 grudnia 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 15 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów podatkowych wydatków związanych z organizowaniem konsultacji społecznych o rozszerzonym wymiarze informacyjnym - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 grudnia 2020 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów podatkowych wydatków związanych z organizowaniem konsultacji społecznych o rozszerzonym wymiarze informacyjnym.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:**

Spółka akcyjna (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Wnioskodawca jest operatorem systemu (…), który zajmuje się przesyłaniem energii elektrycznej. Wnioskodawca jest odpowiedzialny przede wszystkim za ruch \`(...)\` w systemie (…), bieżące i długookresowe bezpieczeństwo funkcjonowania tego systemu, a także eksploatację, konserwację i remonty.

W ramach swojej działalności Spółka realizuje na terenie kraju inwestycje polegające na m.in. (\`(...)\`). W trakcie realizacji inwestycji Spółka ponosi typowe koszty wytworzenia, które są kapitalizowane do wartości inwestycji i w rezultacie uwzględniane są w wartości początkowej środka trwałego, takie jak np.:

*   koszty prac budowlano-montażowych;
*   koszty materiałów budowlanych;
*   koszty świadczeń wypłacanych pracownikom zajmującym się wyłącznie inwestycją.

Spółka ponosi również inne wydatki mające na celu przygotowanie, umożliwienie realizacji i pomyślne zakończenie inwestycji.

Nieodłącznym elementem uzyskania decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach i dalej zgody na realizację przedsięwzięć w zakresie inwestycji liniowych są szeroko rozumiane konsultacje społeczne. Aktualne uregulowania prawne w zakresie postępowania środowiskowego zapewniają na wszystkich jego etapach czynny udział społeczeństwa. Głównym instrumentem przysługującym społeczeństwu w ramach postępowania środowiskowego jest składanie wniosków i uwag, w określonym przez organ terminie. Organ prowadzący postępowanie ma obowiązek rozpatrzenia zgłoszonych wniosków i uwag.

Mając świadomość wpływu realizowanych inwestycji na otoczenie zewnętrzne, strategia firmy przewiduje duży nacisk na relacje z lokalną społecznością. W związku z powyższym, na terenie gmin, w których planowane/dokonywane są inwestycje Spółki, Wnioskodawca organizuje konsultacje społeczne o rozszerzonym wymiarze informacyjnym. W ramach konsultacji społecznych, Wnioskodawca może ponosić różnego typu wydatki, w szczególności:

1.koszty opracowania i dystrybucji materiałów informacyjnych nt. projektów inwestycyjnych dedykowanych samorządom działającym w obszarze realizacji inwestycji;

2.koszty przygotowania, przeprowadzenia oraz analizy danych w ramach badań opinii publicznej na temat stosunku lokalnych społeczności do konkretnej, planowanej inwestycji;

3.koszty spotkań informacyjnych dla mieszkańców, organizacji społecznych lub ekologicznych każdorazowo przypisane do wskazanej inwestycji, w tym delegacji pracowników na ww. spotkania, koszty udziału ekspertów zewnętrznych, koszty dojazdów, koszt materiałów informacyjnych, wynajem sali, zapewnienie sprzętu konferencyjnego;

4.koszty spotkań i działań edukacyjnych dla mieszkańców miejscowości objętych daną inwestycją, w tym koszty pokazów edukacyjnych, materiałów edukacyjnych, koszty udziału ekspertów zewnętrznych, strony internetowej, wynajem sali, koszt sprzętu konferencyjnego oraz innych niezbędnych narzędzi do efektywnego przeprowadzenia spotkań;

5.koszty działań edukacyjnych realizowanych na obszarach realizacji inwestycji we współpracy z m.in. z ośrodkami naukowymi lub placówkami edukacyjnymi;

6.koszty przygotowania raportów i innych publikacji ukierunkowanych na popularyzację informacji oraz aspektów edukacyjnych poświęconych konkretnej, realizowanej inwestycji i/lub wychodzących naprzeciw obawom społeczności lokalnej na terenie inwestycji;

7.koszty przygotowania folderu informacyjnego (w formie popularno-naukowej) dedykowanego interesariuszom wskazanych inwestycji;

8.koszty organizacji debat, które skupiają grupy docelowe w danym czasie oraz sprzyjają wymianie poglądów i prowadzeniu dyskusji na temat wskazanej inwestycji;

9.koszty organizacji spotkań badawczych, które służą zebraniu opinii władz lokalnych w terenie dotyczące konsultowanego obszaru omawianej inwestycji;

10.koszty zbierania i analizy stanowisk organizacji pozarządowych, przedsiębiorców oraz innych osób i stowarzyszeń zainteresowanych przedmiotem konsultacji dedykowanych inwestycji;

11.koszty organizacji paneli eksperckich w ramach konsultacji społecznych przypisanych konkretnej inwestycji;

12.koszty organizacji wywiadów indywidualnych - pozyskanie szczegółowych opinii i stanowisk wybranych członków społeczności lokalnej i/lub przedstawicieli samorządów na temat omawianej inwestycji;

13.koszty organizacji konsultacji społecznych poświęconych realizacji konkretnych inwestycji, są to zarówno spotkania bezpośrednie, jak i konsultacje przy wykorzystaniu narzędzi IT;

14.koszty prowadzenia spotkań z wykorzystaniem otwartego oprogramowania geoprzestrzennego (m.in. QGIS, ArcGis) i ogólnie dostępnych danych, podczas których mieszkańcy danej gminy mają możliwość poznania danych przestrzennych, sprecyzowanego przebiegu omawianej inwestycji;

15.koszty opracowania rekomendacji działań dla konkretnych inwestycji z zakresu komunikacji społecznej służących zarządzaniu komunikacją określonych kwestii problemowych występujących w ramach procesu inwestycyjnego;

16.koszty organizacji spotkań lub delegacje na spotkania z właścicielami wskazanych pod inwestycje działek, niezbędnych do realizacji procesu inwestycyjnego;

17.koszty przygotowania materiałów informacyjnych na temat inwestycji wraz z wydrukiem;

18.koszty opracowywania infografik obrazujących określone aspekty projektu inwestycyjnego;

19.koszty opracowania i wdrożenia strony internetowej na temat inwestycji, w tym wykup domeny, hosting, zakup zdjęć/infografik;

20.koszty organizacji punktu konsultacyjno-informacyjnego na terenie gminy, gdzie interesariusze mogą zapoznać się z inwestycją;

21.koszty przygotowania dokumentacji filmowych i zdjęciowych dotyczących określonego aspektu realizacji inwestycji;

22.koszty organizacji wydarzeń edukacyjnych dla dzieci i młodzieży z zakresu bezpieczeństwa, fizyki i elektroenergetyki, związanych z realizacją konkretnej inwestycji;

23.koszty związane z analizą otoczenia inwestycji (tj. bieżących wydarzeń, nastrojów społecznych, uwarunkowań politycznych mogących mieć wpływ na realizację inwestycji);

24.koszty związane z monitoringiem mediów dotyczącym realizowanych inwestycji w prasie tradycyjnej i elektronicznej, radiu i telewizji, ze szczególnym uwzględnieniem mediów regionalnych;

25.koszty związane z inicjowaniem i opracowywaniem i publikacją materiałów informacyjnych w mediach;

26.inne koszty poniesione w celu zapewnienia transparentności procesu inwestycyjnego oraz budowie lokalnie akceptacji społecznej dla realizowanej inwestycji, które są niezbędne dla realizacji inwestycji w terminie.

Wszystkie powyższe działania mają na celu przede wszystkim edukowanie i budowanie świadomości, a przez to akceptacji społecznej lokalnej społeczności dla planowanych inwestycji. Proces konsultacji społecznych i wypracowanie optymalnego kształtu inwestycji to istotny element uzyskania decyzji środowiskowych i lokalizacyjnych. W ramach wypracowanej współpracy z gminami znacząca większość przedstawicieli władz samorządowych traktuje działania informacyjne Spółki za rzecz oczywistą, bez której szanse na uzyskanie decyzji administracyjnych są mało prawdopodobne.

Dodatkowo, zdaniem Najwyższej Izby Kontroli, zakres prowadzonych działań informacyjnych w ramach udziału społeczeństwa w podejmowaniu decyzji środowiskowych, oprócz spełniania wymagań nakładanych przez uwarunkowania legislacyjne, powinien przede wszystkim odpowiadać poziomowi jej ingerencji w środowisko i jakość życia społeczności lokalnych. Działania zakładające pełną i nieograniczoną dostępność informacji związanych z daną inwestycją, włącznie z kwestiami traktującymi o jej możliwym negatywnym wpływie na środowisko i zdrowie ludzi, oraz ciągłe edukowanie społeczności lokalnych powinny się wpisywać w strategię komunikacyjną danego projektu, realizowaną od samego początku. 

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy wydatki opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym ściśle związane z realizacją inwestycji i ponoszone przez Wnioskodawcę w trakcie trwania inwestycji w celu wytworzenia środków trwałych należy uznać za koszty zwiększające wartość początkową tych środków trwałych w rozumieniu art. 16g ust. 1 pkt 2 w związku z art. 16g ust. 4 ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, ściśle związane z realizacją inwestycji ponoszone przez Wnioskodawcę w trakcie trwania inwestycji w celu wytworzenia środków trwałych należy uznać za koszty zwiększające wartość początkową tych środków trwałych w rozumieniu art. 16g ust. 1 pkt 2 w związku z art. 16g ust. 4 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Aby dany wydatek poniesiony przez podatnika mógł być zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodów, musi spełnić określone kryteria przyjęte w ugruntowanej już linii interpretacyjnej, tj. wydatek:

1.  jest poniesiony przez podatnika (oznacza to, że w ostatecznym rozrachunku jest on pokryty z zasobów majątkowych podatnika),
2.  jest definitywny (rzeczywisty), co oznacza, że wartość tego wydatku nie została podatnikowi w żaden sposób zwrócona,
3.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  został poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć na wielkość tych przychodów wpływ,
5.  został właściwie udokumentowany,
6.  nie może znajdować się w katalogu wydatków określonych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Powyższe kryteria oznaczają, że wszystkie poniesione wydatki - z wyjątkiem wyłączonych na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT - mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem tego wydatku, a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem jego źródła. Innymi słowy, kosztami uzyskania przychodów powinny być wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki, które są nakierowane na osiągnięcie przychodu, przy czym warunkiem koniecznym zaliczenia danego wydatku do kosztów podatkowych nie jest wystąpienie konkretnego przychodu, lecz możliwość jego osiągnięcia, zachowania bądź zabezpieczenia.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16 ustawy o CIT.

Na mocy art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia.

Art. 16g ust. 4 ustawy o CIT wskazuje, że do kosztów wytworzenia środka trwałego, wpływających na jego wartość początkową, od której dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, zalicza się wartość, w cenie nabycia, zużytych do jego wytworzenia:

1.  rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych,
2.  kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i
3.  inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych.

Do kosztu wytworzenia nie zalicza się:

1.  kosztów ogólnych zarządu,
2.  kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych, i
3.  kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Użycie przez ustawodawcę zwrotu, że do kosztu wytworzenia środka trwałego zalicza się także „inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych” oznacza, że katalog wydatków poniesionych w związku z wytworzeniem środka trwałego powiększających jego wartość początkową jest otwarty, co wskazuje na to, że mieszczą się w nim również inne, nie wymienione wprost koszty, które będą miały wpływ na wartość początkową danego składnika majątku.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z 6 maja 2015 r., sygn. III SA/Wa 1860/14, stwierdził, że: „(\`(...)\`) wszelkie wydatki pozostające w związku z wytworzeniem środka trwałego poniesione od momentu rozpoczęcia inwestycji, aż do momentu przekazania środka do używania mają wpływ na jego koszt wytworzenia. (\`(...)\`) Katalog wydatków poniesionych w związku z wytworzeniem środka trwałego, powiększających jego wartość początkową ma charakter otwarty, co wskazuje na to, że mieszczą się w nim również inne, nie wymienione wprost koszty, które będą miały wpływ na wartość początkową danego składnika majątku. Zasadne jest twierdzenie, że decydujące znaczenie dla zakwalifikowania danego wydatku do kosztów wytworzenia środka trwałego ma możliwość powiązania danego wydatku z konkretnym przedsięwzięciem (podkreślenie Spółki) - środkiem trwałym, co wynika z art. 16g ust. 4 PDOPrU”.

Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z 11 lutego 2009 r., sygn. akt III SA/Wa wskazał, że: „użyty w przepisie art. 16g ust. 4 u.p.d.o.p. zwrot koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych oznacza wydatki, które są ponoszone w wyniku podjęcia procesu wytwarzania środka trwałego. Ów ścisły związek tych wydatków z procesem inwestycyjnym skutkuje tym, że składają się one łącznie na wartość substancji wytwarzanego środka trwałego. Zdaniem Sądu wydatkami takimi są wydatki, co do których nie ma wątpliwości, że nie wystąpiłyby, gdyby podatnik nie wytwarzał we własnym zakresie środka trwałego”.

Zgodnie natomiast z interpretacją indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 czerwca 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-3.4010.92.2018.2.KK: „wydatki ponoszone w związku z wytwarzaniem przez podatnika środka trwałego powinny być uwzględnione w wartości początkowej tego środka trwałego, gdy pomiędzy tymi wydatkami, a wytworzeniem środka trwałego istnieje ścisły, bezpośredni, związek”.

Również w interpretacji indywidualnej z 4 grudnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.314.2017.1.BG Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „decydujące znaczenie dla zaliczenia określonego wydatku do wydatków stanowiących koszt wytworzenia środka trwałego ma możliwość powiązania danego wydatku z konkretnym przedsięwzięciem inwestycyjnym, czyli wytwarzanym środkiem trwałym. Wszelkie wydatki pozostające w związku z wytworzeniem środka trwałego mają wpływ na jego koszt wytworzenia. Koszt ten zarazem stanowi o wartości początkowej środka trwałego, od której dokonuje się następnie odpisów amortyzacyjnych”.

Wobec powyższego, wszelkie wydatki ponoszone przez podatnika funkcjonalnie związane z wytworzeniem danego środka trwałego i stanowiące dla niego koszt podatkowy, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy CIT, a jednocześnie nie będące rzeczowym składnikiem majątku oraz usługą obcą zużytymi do wytworzenia tego środka trwałego oraz kosztem wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, powinny zostać ujęte w wartości początkowej wytwarzanego środka trwałego. Wyłączeniu podlegają tu jedynie enumeratywnie wymienione w przepisie koszty ogólnego zarządu, koszty sprzedaży oraz pozostałe koszty operacyjne i koszty operacji finansowych, w szczególności odsetki od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Dodatkowo, należy wnioskować, że czynnikiem decydującym, czy dany wydatek może stanowić koszt wytworzenia środka trwałego jest ścisły związek kosztu z konkretną inwestycją, a zatem środkiem trwałym. Wszelkie wydatki pozostające w związku z wytworzeniem środka trwałego i poniesione (a w przypadku kosztów finansowych, tj. odsetek i różnic kursowych - naliczone) do dnia oddania go do używania mają wpływ na jego koszt wytworzenia. Koszt ten zarazem stanowi o wartości początkowej środka trwałego, od której dokonuje się następnie odpisów amortyzacyjnych.

W związku z realizowanymi inwestycjami Spółka ponosi szereg wydatków związanych z konsultacjami społecznymi na terenie gmin, w których planowane są dane inwestycje, w tym w szczególności:

1.koszty opracowania i dystrybucji materiałów informacyjnych nt. projektów inwestycyjnych dedykowanych samorządom działającym w obszarze realizacji inwestycji;

2.koszty przygotowania, przeprowadzenia oraz analizy danych w ramach badań opinii publicznej na temat stosunku lokalnych społeczności do konkretnej, planowanej inwestycji;

3.koszty spotkań informacyjnych dla mieszkańców, organizacji społecznych lub ekologicznych każdorazowo przypisane do wskazanej inwestycji, w tym delegacji pracowników na ww. spotkania, koszty udziału ekspertów zewnętrznych, koszty dojazdów, koszt materiałów informacyjnych, wynajem sali, zapewnienie sprzętu konferencyjnego;

4.koszty spotkań i działań edukacyjnych dla mieszkańców miejscowości objętych daną inwestycją, w tym koszty pokazów edukacyjnych, materiałów edukacyjnych, koszty udziału ekspertów zewnętrznych, strony internetowej, wynajem sali, koszt sprzętu konferencyjnego oraz innych niezbędnych narzędzi do efektywnego przeprowadzenia spotkań;

5.koszty działań edukacyjnych realizowanych na obszarach realizacji inwestycji we współpracy z m.in. z ośrodkami naukowymi lub placówkami edukacyjnymi;

6.koszty przygotowania raportów i innych publikacji ukierunkowanych na popularyzację informacji oraz aspektów edukacyjnych poświęconych konkretnej, realizowanej inwestycji i/lub wychodzących naprzeciw obawom społeczności lokalnej na terenie inwestycji;

7.koszty przygotowania folderu informacyjnego (w formie popularno-naukowej) dedykowanego interesariuszom wskazanych inwestycji;

8.koszty organizacji debat, które skupiają grupy docelowe w danym czasie oraz sprzyjają wymianie poglądów i prowadzeniu dyskusji na temat wskazanej inwestycji;

9.koszty organizacji spotkań badawczych, które służą zebraniu opinii władz lokalnych w terenie dotyczące konsultowanego obszaru omawianej inwestycji;

10.koszty zbierania i analizy stanowisk organizacji pozarządowych, przedsiębiorców oraz innych osób i stowarzyszeń zainteresowanych przedmiotem konsultacji dedykowanych inwestycji;

11.koszty organizacji paneli eksperckich w ramach konsultacji społecznych przypisanych konkretnej inwestycji;

12.koszty organizacji wywiadów indywidualnych - pozyskanie szczegółowych opinii i stanowisk wybranych członków społeczności lokalnej i/lub przedstawicieli samorządów na temat omawianej inwestycji;

13.koszty organizacji konsultacji społecznych poświęconych realizacji konkretnych inwestycji, są to zarówno spotkania bezpośrednie, jak i konsultacje przy wykorzystaniu narzędzi IT;

14.koszty prowadzenia spotkań z wykorzystaniem otwartego oprogramowania geoprzestrzennego (m.in. QGIS, ArcGis) i ogólnie dostępnych danych, podczas których mieszkańcy danej gminy mają możliwość poznania danych przestrzennych, sprecyzowanego przebiegu omawianej inwestycji;

15.koszty opracowania rekomendacji działań dla konkretnych inwestycji z zakresu komunikacji społecznej służących zarządzaniu komunikacją określonych kwestii problemowych występujących w ramach procesu inwestycyjnego;

16.koszty organizacji spotkań lub delegacje na spotkania z właścicielami wskazanych pod inwestycje działek, niezbędnych do realizacji procesu inwestycyjnego;

17.koszty przygotowania materiałów informacyjnych na temat inwestycji wraz z wydrukiem;

18.koszty opracowywania infografik obrazujących określone aspekty projektu inwestycyjnego;

19.koszty opracowania i wdrożenia strony internetowej na temat inwestycji, w tym wykup domeny, hosting, zakup zdjęć/infografik;

20.koszty organizacji punktu konsultacyjno-informacyjnego na terenie gminy, gdzie interesariusze mogą zapoznać się z inwestycją;

21.koszty przygotowania dokumentacji filmowych i zdjęciowych dotyczących określonego aspektu realizacji inwestycji;

22.koszty organizacji wydarzeń edukacyjnych dla dzieci i młodzieży z zakresu bezpieczeństwa, fizyki i elektroenergetyki, związanych z realizacją konkretnej inwestycji;

23.koszty związane z analizą otoczenia inwestycji (tj. bieżących wydarzeń, nastrojów społecznych, uwarunkowań politycznych mogących mieć wpływ na realizację inwestycji);

24.koszty związane z monitoringiem mediów dotyczącym realizowanych inwestycji w prasie tradycyjnej i elektronicznej, radiu i telewizji, ze szczególnym uwzględnieniem mediów regionalnych;

25.koszty związane z inicjowaniem i opracowywaniem i publikacją materiałów informacyjnych w mediach;

26.inne koszty poniesione w celu zapewnienia transparentności procesu inwestycyjnego oraz budowie lokalnie akceptacji społecznej dla realizowanej inwestycji, które są niezbędne dla realizacji inwestycji w terminie.

Wszystkie powyższe działania mają na celu przede wszystkim edukowanie i budowanie świadomości, a przez to akceptacji społecznej lokalnej społeczności dla planowanych inwestycji. Proces konsultacji społecznych i wypracowanie optymalnego kształtu inwestycji to istotny element uzyskania decyzji środowiskowych i lokalizacyjnych. W ramach wypracowanej współpracy z gminami znacząca większość przedstawicieli władz samorządowych traktuje działania informacyjne Spółki za rzecz oczywistą, bez której szanse na uzyskanie decyzji administracyjnych są mało prawdopodobne.

Dodatkowo, zdaniem Najwyższej Izby Kontroli, zakres prowadzonych działań informacyjnych w ramach udziału społeczeństwa w podejmowaniu decyzji środowiskowych, oprócz spełniania wymagań nakładanych przez uwarunkowania legislacyjne, powinien przede wszystkim odpowiadać poziomowi jej ingerencji w środowisko i jakość życia społeczności lokalnych. Działania zakładające pełną i nieograniczoną dostępność informacji związanych z daną inwestycją, włącznie z kwestiami traktującymi o jej możliwym negatywnym wpływie na środowisko i zdrowie ludzi, oraz ciągłe edukowanie społeczności lokalnych powinny się wpisywać w strategię komunikacyjną danego projektu, realizowaną od samego początku.

Zdaniem Spółki, wszystkie wydatki ponoszone w ramach konsultacji społecznych związane są w sposób ścisły i bezpośredni z konkretnymi inwestycjami, a zatem z wytworzeniem lub ulepszeniem środków trwałych. Mają one na celu utrzymanie dobrych relacji z lokalną społecznością gmin, w których mają być realizowane inwestycje, a które są niezbędne do sprawnego otrzymywania pozwoleń i decyzji. Wnioskodawca nie ma wątpliwości, że wymienione wydatki nie zostałyby poniesione, gdyby nie planowane inwestycje.

Podobne stanowisko w zakresie podatkowej kwalifikacji tego typu wydatków zostało zaprezentowane również w interpretacji indywidualnej z 24 października 2014 r., sygn. ILPB4/423-355/14-2/MC, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu potwierdził, że wydatki ponoszone w trakcie trwania procesu inwestycyjnego, w tym „usługi związane z przygotowaniem i koordynacją profesjonalnej akcji informacyjnej na temat inwestycji dla rozwoju gminy, na terenie której ma być ona zlokalizowana poprzez zapewnienie poparcia mieszkańców gminy dla inwestycji (prace te wpływają na skuteczne przeprowadzenie inwestycji, jej harmonogram oraz koszt jej przeprowadzenia) oraz udział w mediacjach z organami samorządu terytorialnego i mieszkańcami gminy (\`(...)\`) jako wydatki bezpośrednio i ściśle związane z procesem wytworzenia środków trwałych i wydatki, których Spółka nie ponosiłaby gdyby nie była realizowana inwestycja, stanowią koszty wytworzenia w rozumieniu art. 16g ust. 4 ustawy o CIT, zwiększające wartość początkową środków trwałych”.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym ściśle związane z realizacją inwestycji i ponoszone przez Wnioskodawcę w trakcie trwania inwestycji w celu wytworzenia środków trwałych należy uznać za koszty zwiększające wartość początkową tych środków trwałych w rozumieniu art. 16g ust. 1 pkt 2 w związku z art. 16g ust. 4 ustawy o CIT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powołany przepis ma charakter ogólny (tzw. klauzula generalna). Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Kosztami uzyskania przychodów są wyłącznie takie koszty, które spełniają kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, tj.:

*   zostały poniesione przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku muszą zostać pokryte z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   są definitywne (rzeczywiste), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostają w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesione zostały w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub mogą mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   zostały właściwie udokumentowane,
*   nie mogą znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu. Jednocześnie, wydatki te nie mogą znajdować się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Kierując się kryterium stopnia powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami i koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), różnicując moment ich potrącalności (art. 15 ust. 4, 4b-4e ustawy o CIT).

Do pierwszej z wymienionych kategorii należą takie wydatki, których poniesienie ma bezpośrednio na celu uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru. Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których ponoszenie jest racjonalnie uzasadnione jako służące osiąganiu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu ich źródła, nie ma jednak możliwości przypisania ich do określonych, konkretnych przychodów. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty zarządu ponoszone przez spółkę kapitałową (wydatki związane z działaniem organu zarządzającego spółki kapitałowej), uznając, że – jako ogólne, stałe koszty dotyczące jej funkcjonowania jako osoby prawnej i podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą – są ponoszone w celu uzyskiwania przychodów.

W myśl natomiast art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Na mocy art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Składniki majątku stanowiące środki trwałe i wartości niematerialne i prawne zostały wymienione przez ustawodawcę w art. 16a-16c ustawy o CIT.

Z kolei, w myśl art. 16d ust. 2 ustawy o CIT, składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

Wprowadzenie takiego składnika majątku do ewidencji wymaga ustalenia jego wartości początkowej. Natomiast zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zostały unormowane w art. 16g ustawy o CIT.

I tak, zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie – koszt wytworzenia.

Definicję kosztu wytworzenia zawiera art. 16g ust. 4 ustawy o CIT. Na jego mocy, do kosztów wytworzenia środka trwałego, wpływających na jego wartość początkową, od której dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, zalicza się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Cytowana definicja ma charakter otwarty. Zatem, ustawodawca obejmuje pojęciem kosztu wytworzenia środka trwałego wszelkie koszty, których poniesienie jest związane bezpośrednio z realizacją inwestycji. Oceniając dany wydatek pod kątem możliwości uznania go za element wartości początkowej wytwarzanego we własnym zakresie środka trwałego, należy zatem badać, czy stanowi on element procesu wytwarzania tego składnika majątku podatnika.

W szczególności, do wartości składających się na koszt wytworzenia środka trwałego należą:

1.  wartość – w cenie nabycia – rzeczowych składników majątku zużytych do wytworzenia środków trwałych, tj. przede wszystkim materiałów, z których został wykonany środek trwały,
2.  wartość – w cenie nabycia – wykorzystanych usług obcych zużytych do wytworzenia środków trwałych, tj. zarówno usług polegających na samym wytwarzaniu środka trwałego, tj. przede wszystkim jego budowie, jak i innych usług niezbędnych do wytworzenia i uczynienia tego składnika majątku zdatnym do używania, np. kosztów prac geologicznych niezbędnych do uzyskania pozwolenia na budowę, usług projektowych, usług inżynierskich, doradztwa finansowego i prawnego związanego z prowadzoną inwestycją, kosztów sporządzenia dokumentacji przetargowej, kosztów niezbędnych ekspertyz obiektów budowlanych,
3.  koszty wynagrodzeń wraz z pochodnymi, tj. przede wszystkim koszty wynagrodzeń dla pracowników zatrudnionych przy realizacji inwestycji.

Należy ponadto podkreślić, że mocą art. 16g ust. 4 ustawy o CIT, wyraźnie wyłączono z kosztu wytworzenia środka trwałego koszty ogólne zarządu, koszty sprzedaży oraz pozostałe koszty operacyjne i koszty operacji finansowych, w tym odsetki od pożyczek (kredytów) i prowizje, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania. Wydatki te nie są bowiem bezpośrednio związane z realizacją inwestycji, ale z całokształtem działalności podatnika.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest operatorem systemu (…), który zajmuje się przesyłaniem energii elektrycznej. Spółka, w ramach swojej działalności realizuje na terenie kraju szereg inwestycji (\`(...)\`). W trakcie realizacji tych inwestycji Spółka ponosi typowe koszty wytworzenia takie, jak: koszty prac budowlano-montażowych, materiałów budowlanych, czy świadczeń wypłacanych pracownikom zajmującym się inwestycją. Ww. koszty uwzględniane są w wartości początkowej środka trwałego.

Spółka ponosi również inne wydatki mające na celu przygotowanie, umożliwienie realizacji i pomyślne zakończenie inwestycji. W związku z realizacją przedsięwzięć inwestycyjnych na terenie gmin, w których planowane lub dokonywane są inwestycje Spółki Wnioskodawca organizuje konsultacje społeczne o wymiarze informacyjnym. W związku z tym Spółka ponosi i będzie ponosić szereg kosztów wskazanych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego związanych z organizowaniem ww. konsultacji społecznych.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia ustalenia, czy wydatki poniesione/ponoszone na działania informacyjne w ramach prowadzonych konsultacji społecznych na terenach objętych inwestycją należy uznać za koszty zwiększające wartość początkową wytwarzanych środków trwałych w rozumieniu art. 16g ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 16g ust. 4 ustawy o CIT.

Odnosząc powyższe do ww. przepisów prawa w podkreślić należy, że dla rozstrzygnięcia kwalifikacji podatkowej poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków istotna jest ocena charakteru związku ponoszonych wydatków z realizowaną inwestycją i odpowiednie zakwalifikowanie ich do kosztów pośrednich działalności Spółki, bądź też kosztu wytworzenia środka trwałego.

Należy przy tym podkreślić, że – w myśl art. 4a pkt 1 ustawy o CIT – na gruncie tej ustawy inwestycja oznacza środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2019 r. poz. 351, 1495, 1571, 1655 i 1680 oraz z 2020 r. poz. 568), zwanej dalej „ustawą o rachunkowości”. Zgodnie natomiast z art. 3 pkt 16 ustawy o rachunkowości, środki trwałe w budowie to zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Odnosząc powyższe do kosztów wskazanych przez Wnioskodawcę, stanowiących wydatki związane z organizowaniem konsultacji społecznych o rozszerzonym wymiarze informacyjnym, wskazać należy, iż tylko wydatki bezpośrednio związane z wytworzeniem środka trwałego zmniejszają podstawę opodatkowania osoby prawnej przez możliwość zaliczenia w koszty podatkowe odpisów z tytułu zużycia środków trwałych – tzw. odpisów amortyzacyjnych. Tak, więc do kosztów wytworzenia środka trwałego zalicza się koszty, które mają wpływ na wartość początkową danego składnika majątku, jeżeli dają się zaliczyć do wartości wytworzonego środka trwałego, to znaczy związane są bezpośrednio z realizacją inwestycji. Zaliczyć można do nich m.in., jak wskazał sam Wnioskodawca, koszty prac budowlano-montażowych, materiałów budowlanych, czy świadczeń wypłacanych pracownikom zajmującym się realizowaną inwestycją, a także koszy związane z opracowaniem różnego rodzaju dokumentacji czy koszty ponoszonych usług, w tym usług eksperckich niezbędnych do realizacji inwestycji.

Natomiast wydatki opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym odnoszące się do konsultacji społecznych mających wpływ na uzyskanie decyzji środowiskowych, a także obejmujące koszty związane z organizowanym działań informujących i promujących daną inwestycję nie są bezpośrednio związane z nabyciem lub wytworzeniem środka trwałego, a zatem nie zwiększają wartości inwestycji, tj. nie będą stanowiły elementu wartości początkowej składników majątku trwałego. Powyższe twierdzenie wynika z faktu, iż wskazane wydatki Spółki nie mają bezpośredniego wpływu na wytworzenie środka trwałego. Ww. wydatki mimo iż związane są w sposób pośredni z realizowaną inwestycją nie przekładają się na wartość inwestycji a zatem nie mogą zostać zaliczone do kosztu wytworzenia. Ponadto zauważyć należy, iż wyszczególnione wydatki nie są standardowym elementem procesu inwestycyjnego. Dodatkowo należy wskazać, iż część ww. wydatków jest związanych z pozyskaniem decyzji o uwarunkowanych środowiskowych. Co prawda opisane działania są konieczne dla celów uzyskania ww. decyzji, bez których jak podnosi Spółka inwestycja nie mogłaby być kontynuowana, jednakże stopień ich powiązania z samą inwestycją jest na tyle odległy, iż nie uzasadnia zwiększania kosztów wytworzenia środka trwałego. Zatem, wydatki te jako koszty pośrednie, należy ująć w ciężar kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.

Reasumując, wydatki związane z organizowaniem konsultacji społecznych o rozszerzonym wymiarze informacyjnym opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym związane z realizacją inwestycji i ponoszone przez Wnioskodawcę w trakcie jej trwania w celu wytworzenia środków trwałych stanowią koszty pozostające w pośrednim związku przyczynowo-skutkowym z uzyskiwanymi przychodami. Podkreślić należy, że nie są to koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem środków trwałych, a zatem nie zwiększają wartości inwestycji, tj. nie będą stanowiły elementu wartości początkowej składników majątku trwałego. Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie kwalifikacji do kosztów podatkowych wydatków poniesionych/ponoszonych na organizowanie konsultacji społecznych o rozszerzonym wymiarze informacyjnym jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.