Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4511-1-28/16-4/WS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-02-29
Teza: Sprzedaż nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości; sprzedaż; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2015 r. (data wpływu 11 stycznia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 lutego 2016 r. (data wpływu 19 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości **jest:**

*   **prawidłowe** – w odniesieniu do sprzedaży działki w części nabytej w dniu 23 maja 2007 r.
*   **nieprawidłowe** – w odniesieniu do sprzedaży działki w części nabytej w dniu 5 lipca 2010 r.

UZASADNIENIE

W dniu 11 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na fakt, że ww. wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 16 lutego 2016 r. nr ILPB2/4511-1-28/16-2/WS Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowaną, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawczynię nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 16 lutego 2016 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 18 lutego 2016 r.), zaś w dniu 19 lutego 2016 r. (data nadania 18 lutego 2016 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni i druga osoba byli współwłaścicielami w częściach po 1/2 nieruchomości, stanowiącej działki gruntu o łącznej powierzchni 2,1756 ha. Wnioskodawczyni została współwłaścicielką ww. nieruchomości na podstawie umowy darowizny zawartej w dniu 23 maja 2007 r. Drugi współwłaściciel swoją część we współwłasności nabył na podstawie umowy sprzedaży z dnia 8 maja 1971 r. oraz postanowienia sądu o stwierdzeniu nabyciu spadku z dnia 27 lutego 2004 r. W dniu 5 lipca 2010 r. na podstawie aktu notarialnego, zniesiono współwłasność ww. nieruchomości, z wyłączeniem działek o powierzchni łącznej 3.326 m2. Strony umowy, podały wartość przedmiotu umowy na kwotę 184 300 zł z czego wartość działek nabytych w wyniku zniesienia współwłasności przez Wnioskodawczynię to 92 450 zł (łączna powierzchnia 9 245 m), a przez drugiego współwłaściciela - 91 850 zł (łączna powierzchnia 9 185 m2). Tytułem różnicy wartości nabytych w wyniku zniesienia współwłasności działek Wnioskodawczyni wypłaciła drugiemu współwłaścicielowi kwotę 600 zł, co odpowiada cenie 10 zł za m2 działki. Następnie Wnioskodawczyni sprzedała część tych działek w dniu 5 maja 2015 r. Sprzedaż nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż nieruchomości dokonana w 2015 r. która została nabyta w roku 2007, a następnie była przedmiotem umowy o zniesieniu współwłasności w 2010 r., podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w części, w której wartość tej nieruchomości mieściła się w udziale, jaki przysługiwał Wnioskodawczyni w majątku wspólnym?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości w 2015, którą Zainteresowana nabyła w roku 2007 i posiadała do 2010 r. w ramach współwłasności nie podlega podatkowi dochodowemu od osób fizycznych, w części nieruchomości, którą posiadała przed umową o zniesieniu współwłasności, co wynika z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej, jeżeli podział odbył się bez spłat i dopłat. Za moment nabycia uznać należy nabycie pierwotne, które nastąpiło w okresie do którego ma zastosowanie 5 letni okres posiadania przed zbyciem, który warunkuje zwolnienie sprzedaży z opodatkowania podatkiem dochodowym. W opinii Wnioskodawczyni poprzez akt zniesienia współwłasności i określoną w nim kwotę dopłaty w wysokości 600 zł, nabyła ona część działki gruntu o takiej wartości i powierzchni 60 m2 ponieważ o tyle gruntu więcej otrzymała w wyniku podziału. Ponieważ w akcie notarialnym o zniesieniu współwłasności nie wskazano, której działki gruntu dotyczy nabycie dodatkowych 60 m2, Zainteresowana uważa, iż może to wskazać sama. Dotyczy to działki, która do dnia dzisiejszego nie została przez nią zbyta. Prawidłowość powyższej interpretacji potwierdza również interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w dniu 3 kwietnia 2014 r., sygn. IPTB2/415-763/13-6/Kku. W interpretacji tej stwierdzono, iż biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności, jeżeli podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub wartość rzeczy mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie w majątku wspólnym. Dalej w tej samej interpretacji zapisano: Tym samym, data zniesienia współwłasności będzie również datą nabycia tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu zniesienia współwłasności. Stwierdzenia zawarte w przytoczonej interpretacji wskazują, iż w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności Zainteresowana nabyła w tym dniu działkę gruntu o powierzchni 60 m2 ponieważ o tyle zwiększył się jej udział po dokonanym podziale. Działki tej do dnia dzisiejszego Wnioskodawczyni nie zbyła.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **prawidłowe** – w odniesieniu do sprzedaży działki w części nabytej w dniu 23 maja 2007 r.
*   **nieprawidłowe** – w odniesieniu do sprzedaży działki w części nabytej w dniu 5 lipca 2010 r.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodu jest – z zastrzeżeniem ust. 2 – odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż m.in. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni była współwłaścicielką nieruchomości, stanowiącej działki gruntu o łącznej powierzchni 2,1756 ha. Przypadający nią udział wynosił 1/2. Wnioskodawczyni została współwłaścicielką ww. nieruchomości na podstawie umowy darowizny zawartej w dniu 23 maja 2007 r. W dniu 5 lipca 2010 r. na podstawie aktu notarialnego, zniesiono współwłasność ww. nieruchomości, z wyłączeniem działek o powierzchni łącznej 3.326 m2. Strony umowy, podały wartość przedmiotu umowy na kwotę 184 300 zł z czego wartość działek nabytych w wyniku zniesienia współwłasności przez Wnioskodawczynię to 92 450 zł (łączna powierzchnia 9 245 m2), a przez drugiego współwłaściciela - 91 850 zł (łączna powierzchnia 9 185 m2). Tytułem różnicy wartości nabytych w wyniku zniesienia współwłasności działek Zainteresowana wypłaciła drugiemu współwłaścicielowi kwotę 600 zł, co odpowiada cenie 10 zł za m2 działki. Następnie Wnioskodawczyni sprzedała część tych działek w dniu 5 maja 2015 r. Sprzedaż nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej.

Artykuł 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r. poz. 121 z późn.zm.) stanowi, że własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). W myśl art. 196 § 1 ww. ustawy, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu, o czym stanowi art. 196 § 2 tej ustawy.

Natomiast w myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności (…). Każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości (art. 211 powołanej ustawy).

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, podziału majątku wspólnego czy działu spadku, jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub
*   wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy mieści się w ramach posiadanego dotychczas udziału.

Tak więc co do zasady zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tej czynności podatnik otrzymuje rzeczy, których wartość po zniesieniu współwłasności przekracza udział jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał w rzeczy wspólnej.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że w wyniku zniesienia współwłasności Wnioskodawczyni nabyła działki o wartości 92 450 zł i łącznej powierzchni 9 245 m2, natomiast drugi współwłaściciel nabył działki o wartości 91 850 zł i łącznej powierzchni 9 185 m2. Tytułem różnicy wartości nabytych w wyniku zniesienia współwłasności działek Wnioskodawczyni wypłaciła drugiemu współwłaścicielowi kwotę 600 zł, co odpowiada cenie 10 zł za m2 działki.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że skoro w rozpatrywanej sprawie w wyniku zniesienia współwłasności Wnioskodawczyni nabyła działki, których wartość po zniesieniu współwłasności przekroczyła udział jaki pierwotnie przysługiwał jej w rzeczy wspólnej, to dzień zniesienia współwłasności utożsamiać należy z nabyciem przez Wnioskodawczynię nieruchomości w części przekraczającej pierwotny udział we współwłasności.

W konsekwencji przedmiotowa działka, którą Wnioskodawczyni sprzedała w dniu 5 maja 2015 r. nabyta została w dwóch datach:

*   23 maja 2007 r. – na podstawie umowy darowizny,
*   5 lipca 2010 r. – w wyniku zniesienia współwłasności (nabycie w części przekraczającej pierwotny udział we współwłasności nieruchomości).

Należy przy tym zaznaczyć, że niewłaściwe jest stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym Ponieważ w akcie notarialnym o zniesieniu współwłasności nie wskazano, której działki gruntu dotyczy nabycie dodatkowych 60 m2, Zainteresowana uważa, iż może to wskazać sama. Dotyczy to działki, która do dnia dzisiejszego nie została przez nią zbyta.

Jak bowiem wskazano już wcześniej, najistotniejszą cechą charakterystyczną współwłasności jest to, że prawo własności przysługuje niepodzielnie kilku osobom i bez znaczenia jest czy przedmiotem współwłasności jest rzecz podzielna, czy też nie (to może mieć znaczenie tylko przy zniesieniu współwłasności). Zatem żadnemu ze współwłaścicieli nie przysługuje prawo do fizycznie wydzielonej części rzeczy. Przeciwnie, każdy ze współwłaścicieli ma prawo do całej rzeczy ograniczone jedynie takim samym prawem pozostałych współwłaścicieli (niezależnie od tytułu prawnego, na podstawie którego doszło do nabycia). Powyższe oznacza, że każdemu ze współwłaścicieli od momentu powstania stosunku współwłasności przysługuje część jednego prawa własności, która co do treści (zawartości) równa się samemu prawu własności, a różni się od niego tylko zakresem. Współwłasność jest więc w istocie podzielonym według udziałów wspólnym prawem własności. Współwłaściciel nie ma więc wyłącznego prawa własności do żadnej fizycznie wydzielonej części rzeczy, ponieważ rzecz jako całość, jak i każda część rzeczy, należy do wszystkich współwłaścicieli. Faktem jest, że w stosunku wewnętrznym każdemu ze współwłaścicieli przysługuje skuteczne między współwłaścicielami uprawnienie do posiadania i korzystania z rzeczy, zsynchronizowane z analogicznym uprawnieniem pozostałych współwłaścicieli. Nie wystarcza to jednak do uznania odrębności bytu prawnego udziału we współwłasności.

Powyższe argumenty prowadzą więc do wniosku, że w sytuacji, gdy, dochodzi do zniesienia współwłasności danej rzeczy (nieruchomości), na skutek których to czynności zakres władztwa jednego ze współwłaścicieli ulega powiększeniu w stosunku do udziału przysługującego mu pierwotnie, to zbywając daną rzecz zbywa on prawo własności, które nabywał na skutek osobnych zdarzeń prawnych – w przedmiotowej sprawie – umowy darowizny i zniesienia współwłasności.

Nabyciem w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na co wskazują rezultaty zastosowania wykładni językowej tego pojęcia, jest bowiem każde kolejne uzyskanie prawa własności (współwłasności), skutkujące wzrostem aktywów w majątku danego podmiotu.v

Wobec powyższego stwierdzić należy, że sprzedaż w 2015 r. przez Wnioskodawczynię przedmiotowej działki, w części nabytej w dniu 23 maja 2007 r. nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem upłynął wskazany w tym przepisie pięcioletni termin.

Natomiast sprzedaż przedmiotowej działki, w części nabytej w dniu 5 lipca 2010 r. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy w zależności od tego czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W rozpatrywanym przypadku w odniesieniu do udziałów nabytych w wyniku zniesienia współwłasności, które miało charakter odpłatny zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6c ww. ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w art. 22 ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Definicję kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych odpłatnie ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, że koszty takie stanowią m.in. udokumentowane koszty nabycia tej nieruchomości.

W przedmiotowej sprawie spłata dokonana na rzecz drugiego współwłaściciela jest dla Wnioskodawczyni ceną nabycia udziałów przekraczających pierwotny udział we współwłasności nieruchomości.

Wobec powyższej okoliczności stwierdzić należy, że w przypadku odpłatnego zbycia działki w części przekraczającej pierwotny udział we współwłasności nieruchomości, kosztem uzyskania przychodu może być udokumentowana kwota faktycznej spłaty na rzecz drugiego współwłaściciela, ponieważ mieści się ona w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w ww. art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, sprzedaż w 2015 r. przez Wnioskodawczynię przedmiotowej działki, w części nabytej w dniu 23 maja 2007 r. nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem upłynął wskazany w tym przepisie pięcioletni termin.

Natomiast sprzedaż przedmiotowej działki, w części nabytej w dniu 5 lipca 2010 r. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.