Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0111-KDSB1-1.440.126.2023.4.WK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-21
Teza: WIS TOWAR - (budynek) Centrum opiekuńczo-mieszkalne w zabudowie usługowo-mieszkaniowej.
Słowa kluczowe: budynek; klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych (PKOB); towar
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa - towar
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ea-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ef-ust. 1-pkt 1

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 18 kwietnia 2023 r. (data wpływu), uzupełnionego pismami z dnia 14 czerwca 2023 r. (data wpływu), 20 czerwca 2023 r. (data wpływu 21 czerwca 2023 r.), 18 lipca 2023 r. (data wpływu 18 lipca 2023 r.) oraz 25 lipca 2023 r. (data wpływu 25 lipca 2023 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku:** towar – (budynek) Centrum opiekuńczo-mieszkalne w zabudowie usługowo-mieszkaniowej.

**Opis towaru:** budynek wolnostojący, parterowy z poddaszem zlokalizowany na działce (…). Budynek przeznaczony jest dla osób dorosłych ze znacznym lub umiarkowanym stopniem niepełnosprawności lub orzeczeniem traktowanym na równi z ww. orzeczeniem. Warunki lokalowe mają zapewnić uczestnikom m.in. poczucie bezpieczeństwa, możliwość prowadzenia codziennego trybu życia, a także pielęgnowania relacji z innymi uczestnikami, rodziną i przyjaciółmi. W budynku zaprojektowane zostały dwie strefy: dzienna (wspólna dla wszystkich uczestników), oraz mieszkalna, na którą składają się dwa pokoje jednoosobowe oraz jeden pokój dwuosobowy, z których każdy posiada łazienkę.

**Rozstrzygnięcie:** PKOB 1274

**Stawka podatku od towarów i usług:** 23%

**Podstawa prawna:** art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ea pkt 1 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy

**Cel** **wydania** **WIS:** określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 18 kwietnia 2023 r. Wnioskodawca złożył wniosek, uzupełniony w dniach 14 czerwca 2023 r., 21 czerwca 2023 r., 18 lipca 2023 r. oraz 25 lipca 2023 r, w zakresie sklasyfikowania budynku centrum opiekuńczo-mieszkalnego w zabudowie usługowo-mieszkaniowej według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis towaru:

_Przedmiotem zamierzenia budowlanego jest budowa budynku centrum opiekuńczo-mieszkalnego w zabudowie usługowo-mieszkaniowej wraz z infrastrukturą techniczną i zagospodarowaniem terenu wokół budynku. W projekcie wykonawczym budynek jest sklasyfikowany kategorią XI obiektu budowlanego. Budynek centrum opiekuńczo-mieszkalnego przeznaczony jest dla osób dorosłych, ze szczególnymi potrzebami, ze znacznym lub umiarkowanym stopniem niepełnosprawności lub z orzeczeniem traktowanym na równo ze stopniem niepełnosprawności, poprzez zapewnienie usług zamieszkiwania w formie pobytu całodobowego lub dziennego. Warunki lokalowe zapewnią uczestnikom poczucie bezpieczeństwa, komfortu, możliwości prowadzenia normalnego codziennego życia, przygotowania posiłków, odpoczynku, pielęgnowania relacji z innymi uczestnikami, rodziną i przyjaciółmi. Ośrodek zaprojektowano jako budynek parterowy z poddaszem przeznaczonym na pomieszczenia techniczne i pomocnicze._

_Na parterze budynku zlokalizowane zostaną dwie strefy: dzienna i mieszkalna._

_1 .Strefa dzienna, wspólna dla wszystkich uczestników, na którą składają się pomieszczenia takie jak: (\`(...)\`)_

_2\. Strefa mieszkalna, na którą składają się 2 pokoje 1-osobowe z łazienkami oraz 1 pokój 2- osobowy z łazienką._

_Na poddaszu zlokalizowane zostaną pomieszczenia techniczne i pomocnicze takie jak: (\`(...)\`)_

_Budynek stanowi jeden lokal użytkowy o parametrach:_

_Zakres przedmiotowego zamówienia obejmuje również zagospodarowanie terenu wokół budynku, w zakresie obejmującym: wykonanie parkingu na około (…), wykonanie utwardzenia terenu – (…) - ogrodzenie systemowe panelowe o wys. (…), wykonanie oczka wodnego (…), utworzenie terenów zielonych – (…), wykonanie trawnika, elementów małej architektury (…) oraz zakup i dostawa wyposażenia budynku._

_Wyposażenie budynku zawiera zakup mebli tj.: (…)_

W przedmiotowym wniosku wskazano proponowaną klasyfikację budynku według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), tj. PKOB 1264.

Do wniosku Wnioskodawca dołączył:

(…)

Pismami z 14 czerwca 2023 r. (data wpływu) oraz 20 czerwca 2023 r. (data wpływu 21 czerwca 2023 r.) Wnioskodawca odpowiedział na wezwanie z 22 maja 2023 r. znak (…) wskazując m.in. następujące informacje:

_Przedmiotem wniosku jest budynek (towar) klasyfikowany według Polskiej Klasyfikacji Budynków (PKOB) na potrzeby stosowania przepisu art. 41 ust. 12 (w związku z wykonywaną usługą budowy budynku)._

_Pozwolenie na budowę wydane jest na (…) została rozstrzygnięta poprzez przetarg publiczny. Obecnie moja firma (…) wykonuje tą inwestycję._

_(…)_

_Dołączam projekt, nie jestem w stanie rozdzielić jaka część będzie miała jakie przeznaczenie. Nie jest możliwym, aby części wspólne np.: kuchnia rozdzielić w jakim stopniu będzie to pod przeznaczenie dziennego pobytu, a w jakim stopniu będzie służyło osobom zamieszkującym._

_Według mojej wiedzy będą świadczone usługi pielęgniarskie oraz usługi terapeutyczne._

_(…)_

_Wykończenie budynku ma być zrealizowane do stanu gotowego do użytkowania._

_Powierzchnie wypisane na rzutach w nawiasie dotyczą pomieszczeń na poddaszu i są wyodrębnione ze względu na skosy zadaszenia przez co powierzchnia podłogi nie jest jednoznaczna z powierzchnią użytkową pomieszczeń. Wartości znajdujące się w nawiasach dotyczą powierzchni użytkowej, a druga wskazana wartość dotyczy powierzchni podłogi._

Do uzupełnień wniosku z 14 czerwca 2023 r. (data wpływu) oraz 20 czerwca 2023 r. (data wpływu 21 czerwca 2023 r.) Wnioskodawca załączył:

_(…)_

_Zamierzony sposób użytkowania oraz program użytkowy obiektu budowlanego:_

_Centrum opiekuńczo-mieszkalne zaprojektowano na pobyt całodobowy dla (…) oraz na pobyt dzienny dla(…) osób. Budynek przeznaczony dla dorosłych osób ze szczególnymi potrzebami, ze znacznym lub umiarkowanym stopniem niepełnosprawności lub orzeczeniem traktowanym na równi z orzeczeniem o znacznym lub umiarkowanym stopniu niepełnosprawności, poprzez zapewnienie usług zamieszkiwania w formie pobytu całodobowego lub pobytu dziennego. Warunki lokalowe zapewnią uczestnikom poczucie bezpieczeństwa, komfortu, możliwości prowadzenia normalnego codziennego życia, przygotowywania posiłków, odpoczynku, pielęgnowania relacji z innymi uczestnikami, rodziną i przyjaciółmi._

_Ośrodek zaprojektowano jako budynek parterowy z poddaszem przeznaczonym na pomieszczenia techniczne i pomocnicze._

_Na parterze budynku zlokalizowane zostaną dwie strefy: dzienna i mieszkalna._

_Strefa dzienna, wspólna dla wszystkich uczestników, na którą składają się pomieszczenia takie jak:_

_(\`(...)\`)_

_Strefa mieszkalna, na którą składają się:_

_(\`(...)\`)_

_Na poddaszu zlokalizowane zostaną pomieszczenia techniczne i pomocnicze takie jak:_

_(\`(...)\`)_

_Charakterystyczne parametry obiektu budowlanego, w szczególności:_

_(…)_

_Budynek stanowi jeden lokal użytkowy._

_(…)_

Pismami z 18 lipca 2023 r. (data wpływu) oraz 25 lipca 2023 r. (data wpływu) Wnioskodawca odpowiedział na wezwanie z 10 lipca 2023 r. znak (…), poprzez wskazanie następujących informacji:

_Przedmiotowy wniosek dotyczy klasyfikacji budynku._

_Wykończenie budynku ma być zrealizowane pod klucz._

_(…) Budynek ma zostać wybudowany, wykończony do stanu gotowości do użycia, ma również znajdować się w nim wyposażenie, które nie stanowi przedmiotowego wniosku. Na zakres przedmiotu wniosku składa się budynek o pow. (…), wolnostojący, dwukondygnacyjny, niepodpiwniczony, zwieńczony dachem wielospadowym, zawierający m. in. instalacje sanitarne, elektryczne. Klasyfikacja wyposażenia tj. mebli, sprzętu rehabilitacyjnego, sprzętu AGD itp. nie stanowi przedmiotowego wniosku._

Do uzupełnienia wniosku z 18 lipca 2023 r. Wnioskodawca załączył (…)

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, postanowieniem z dnia 7 sierpnia 2023 r. (…) tut. Organ wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone w dniu 10 sierpnia 2023 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Strona nie skorzystała.

**Uzasadnienie klasyfikacji towaru**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987 str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a pkt 2 lit. a ustawy, WIS zawiera m.in. klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, jednakże tylko w sytuacji, w której jest ona niezbędna do określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadami klasyfikowania obiektów budowlanych, opisanych w części I pkt. 4 załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) zwanego dalej rozporządzeniem, obiekty budowlane grupowane są w dwóch sekcjach: „Budynki” i „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”. W ramach tych sekcji obiekty rozróżniane są zgodnie z projektem technicznym wynikającym ze specjalnej funkcji konstrukcji (np. budynki handlowe, konstrukcje drogowe, budowle wodne, kanalizacje). Dla budynków, pierwszym kryterium klasyfikacyjnym jest charakter budynku - mieszkalny lub niemieszkalny.

Z kolei, stosownie do wskazówek dotyczących klasyfikowania obiektów budowlanych, wynikających z części I pkt. 5 załącznika do rozporządzenia, za jednostkę klasyfikacyjną przyjmuje się zwykle pojedynczy obiekt budowlany (np. budynek, drogę, linie przesyłowe itp.). (…)

W przypadku budynków przeznaczonych lub użytkowanych do wielu celów klasyfikuje się je w jednej pozycji PKOB, zgodnie z ich głównym użytkowaniem, wyrażonym w m2 powierzchni użytkowej, przeznaczonej na ten cel.

Pkt 2 w części I załącznika do rozporządzenia przedstawia pojęcia podstawowe. I tak budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów. (…) Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. W dalszej części wskazano, że budynki niemieszkalne są to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych.

W przypadku, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, budynek klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny.

Całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku z wyjątkiem:

\- powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów;

\- powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych;

\- powierzchni komunikacji, np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki.

Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).

W przypadku obiektów budowlanych użytkowanych lub przeznaczonych do wielu celów (np. budynek mieszkalny będący jednocześnie hotelem i biurem) klasyfikuje się je w jednej pozycji, zgodnie z ich głównym użytkowaniem. Główne użytkowanie powinno być określane następująco:

\- należy określić jaki procent całkowitej powierzchni użytkowej przeznaczony jest na różne cele, zgodnie z grupowaniami klasyfikacji - na najbardziej szczegółowym poziomie.

\- następnie obiekt budowlany klasyfikowany jest zgodnie z metodą "góra-dół": najpierw określa się sekcję - 1 cyfra (budynek lub obiekt inżynierii lądowej i wodnej), następnie dział na poziomie 2 znaków (budynek mieszkalny, budynek niemieszkalny, infrastruktura transportu, itp.) najbardziej znaczący w ramach sekcji, następnie grupę (3 cyfry) najważniejszą w ramach działu, klasę (4 cyfry) mającą największy udział w powierzchni użytkowej w ramach grupy.

Odnosząc się zatem do budynku centrum opiekuńczo-mieszkalnego, będącego przedmiotem analizy, należy w pierwszej kolejności ustalić charakter budynku tj. czy jest to budynek mieszkalny, czy też niemieszkalny.

W tym celu należy przedstawić zestawienie powierzchni użytkowej budynku, wynikającej z przedłożonych przez Wnioskodawcę rzutów parteru oraz poddasza, obliczoną zgodnie z metodologią PKOB, tj.:

(…)

Całkowita powierzchnia użytkowa budynku obliczona według metodologii PKOB wynosi zatem: (…) m2.

W odniesieniu do charakteru budynku, należy ponownie wskazać, że z projektu architektoniczno-budowlanego, załączonego do uzupełnienia wniosku, wynika, iż w centrum opiekuńczo-mieszkalnym zlokalizowane zostaną dwie strefy: dzienna i mieszkalna. W strefie dziennej, która ma być wspólna dla wszystkich uczestników, znajdą się pomieszczenia takie jak (…), oraz pomieszczenia sanitarne. W strefie mieszkalnej natomiast zlokalizowane zostaną dwa pokoje jednoosobowe oraz jeden pokój dwuosobowy, z których każdy posiada łazienkę. Z kolei poddasze przeznaczone zostanie na pomieszczenia techniczne i pomocnicze.

Z powyższego wynika, że powierzchnia użytkowa przedmiotowego budynku przeznaczona na część mieszkalną wynosić będzie (…) m2, natomiast na część niemieszkalną (…) m2, a zatem jedynie niewielka część całego budynku (ok. 20% powierzchni użytkowej) będzie przeznaczona na cele mieszkalne. W pozostałym zakresie budynek będzie wykorzystywany dla potrzeb niemieszkalnych.

Jak wynika z zapisów Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w Sekcji 1 sklasyfikowane zostały _BUDYNKI_. W sekcji tej zawarty został m.in. Dział 12 PKOB obejmujący _BUDYNKI NIEMIESZKALNE_, w którym znajdują się następujące grupy budynków:

\- _121 - Hotele i budynki zakwaterowania turystycznego,_

\- _122 - Budynki biurowe,_

\- _123 - Budynki handlowo-usługowe,_

\- _124 - Budynki transportu i łączności,_

\- _125 - Budynki przemysłowe i magazynowe,_

\- _126 - Ogólnodostępne obiekty kulturalne, budynki o charakterze edukacyjnym, budynki szpitali i zakładów opieki medycznej oraz budynki kultury fizycznej,_

\- _127 - Pozostałe budynki niemieszkalne._

Natomiast do klasy 1274 PKOB zaliczamy _Pozostałe budynki niemieszkalne, gdzie indziej nie wymienione_.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że głównym przeznaczeniem budynku będącego przedmiotem analizy będzie pełnienie funkcji placówki dziennego pobytu dla osób dorosłych ze znacznym lub umiarkowanym stopniem niepełnosprawności lub z orzeczeniem traktowanym na równi z ww. orzeczeniem, budynek będzie służył do zapewnienia uczestnikom poczucia bezpieczeństwa, komfortu, możliwości prowadzenia codziennego trybu życia, przygotowywania posiłków, odpoczynku oraz pielęgnowania relacji z innymi uczestnikami, rodziną i przyjaciółmi, tym samym budynek ten jest klasyfikowany do klasy 1274 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych.

Odnosząc się do zaproponowanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji budynku, należy wskazać, że klasa 1264 PKOB obejmuje _Budynki szpitali i zakładów opieki medycznej_.

Do powyższej klasy należą:

\- Budynki instytucji świadczących usługi medyczne i chirurgiczne oraz pielęgnacyjne dla ludzi,

\- Sanatoria, szpitale długoterminowego lecznictwa, szpitale psychiatryczne, przychodnie, poradnie, żłobki, ośrodki pomocy społecznej dla matki i dziecka,

\- Szpitale kliniczne,

\- Szpitale więzienne i wojskowe,

\- Budynki przeznaczone do termoterapii, wodolecznictwa, rehabilitacji, stacje krwiodawstwa, laktaria, kliniki weterynaryjne, itp.,

\- Budynki instytucji ochrony zdrowia świadczące usługi zakwaterowania, z opieką lekarską i pielęgniarską dla ludzi starszych, niepełnosprawnych, itp.

Klasa ta nie obejmuje:

\- Domów opieki społecznej (bez opieki medycznej) dla ludzi starszych lub niepełnosprawnych, itp. (1130).

W tym miejscu wskazać należy, że w myśl art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2023 r. poz. 991 ze zm.) stacjonarnych i całodobowych świadczeń zdrowotnych innych niż szpitalne udziela się w przypadku świadczeń, o których mowa w art. 9 ust. 1:

1) pkt 1 - w zakładzie opiekuńczo-leczniczym;

2) pkt 2 - w zakładzie pielęgnacyjno-opiekuńczym;

3) pkt 3 - w zakładzie rehabilitacji leczniczej;

4) pkt 4 - w hospicjum.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy o działalności leczniczej przepisów ust. 1 pkt 1, 2 i 4 nie stosuje się w przypadku udzielania świadczeń zdrowotnych wyłącznie w warunkach domowych.

Na podstawie zapisu art. 9 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej, stacjonarne i całodobowe świadczenia zdrowotne inne niż szpitalne mogą polegać w szczególności na:

1) udzielaniu całodobowych świadczeń zdrowotnych, które obejmują swoim zakresem pielęgnację i rehabilitację pacjentów niewymagających hospitalizacji, oraz zapewnianiu im produktów leczniczych i wyrobów medycznych, pomieszczeń i wyżywienia odpowiednich do stanu zdrowia, a także prowadzeniu edukacji zdrowotnej dla pacjentów i członków ich rodzin oraz przygotowaniu tych osób do samoopieki i samopielęgnacji w warunkach domowych,

2) udzielaniu całodobowych świadczeń zdrowotnych, które obejmują swoim zakresem pielęgnację, opiekę i rehabilitację pacjentów niewymagających hospitalizacji, oraz zapewnianiu im produktów leczniczych potrzebnych do kontynuacji leczenia, pomieszczeń i wyżywienia odpowiednich do stanu zdrowia, a także prowadzeniu edukacji zdrowotnej dla pacjentów i członków ich rodzin oraz przygotowaniu tych osób do samoopieki i samopielęgnacji w warunkach domowych;

3) udzielaniu świadczeń zdrowotnych polegających na działaniach usprawniających, które służą zachowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia;

4) sprawowaniu wszechstronnej opieki zdrowotnej, psychologicznej i społecznej nad pacjentami znajdującymi się w stanie terminalnym oraz opieki nad rodzinami tych pacjentów.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o działalności leczniczej pod pojęciem stacjonarne i całodobowe świadczenie zdrowotne inne niż świadczenie szpitalne rozumie się świadczenia opiekuńcze, pielęgnacyjne, paliatywne, hospicyjne, świadczenia z zakresu opieki długoterminowej, rehabilitacji leczniczej, leczenia uzależnień, psychiatrycznej opieki zdrowotnej oraz lecznictwa uzdrowiskowego, udzielane pacjentom, których stan zdrowia wymaga udzielania całodobowych lub całodziennych świadczeń zdrowotnych w odpowiednio urządzonych, stałych pomieszczeniach.

Natomiast przez świadczenie zdrowotne należy rozumieć działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania (art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy o działalności leczniczej).

Mając powyższe na uwadze, należy wyjaśnić, że budynki zakładów opieki medycznej, w których udzielane są świadczenia zdrowotne, o których mowa w art. 9 ust. 1 ww. ustawy, inne niż szpitalne, są formą stacjonarnej opieki długoterminowej. Udzielane są w nich całodobowe świadczenia zdrowotne, obejmujące m.in. leczenie, pielęgnację i rehabilitację osób nie wymagających już hospitalizacji, u których zakończono proces diagnozowania, leczenia operacyjnego, które jednak ze względu na stan swojego zdrowia i/lub stopień niepełnosprawności oraz brak możliwości funkcjonowania w środowisku domowym wymagają stałego nadzoru fachowego personelu. Placówki zapewniają także środki farmakologiczne, materiały medyczne, wyżywienie odpowiednie do stanu zdrowia, terapię zajęciową.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że aby budynek mógł być zaklasyfikowany do klasy 1264 PKOB niezbędne jest zapewnienie w nim m.in. całodobowej opieki lekarskiej i pielęgniarskiej. Bez wystąpienia ww. usługi nie ma możliwości uznania, że taki budynek jest placówką świadczącą opiekę medyczną, czy też budynkiem instytucji ochrony zdrowia.

W odniesieniu do ostatniej kategorii budynków wymienionych w klasie 1264 PKOB, tj. _budynki instytucji ochrony zdrowia świadczące usługi zakwaterowania, z opieką lekarską i pielęgniarską dla ludzi starszych, niepełnosprawnych, itp._, wyjaśnić należy, że podstawową usługą, która jest w nich świadczona jest usługa zakwaterowania, a usługa lekarska i pielęgniarska jest usługą dodatkową, jednakże niezbędną w celu możliwości zaklasyfikowania budynku do ww. klasy PKOB.

Stanowisko odnoszące się do klasyfikacji budynku do klasy 1264 PKOB jako budynki instytucji ochrony zdrowia świadczące usługi zakwaterowania, z opieką lekarską i pielęgniarską dla ludzi starszych, niepełnosprawnych, itp., wyrażone zostało m.in. przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 stycznia 2011 r. sygn. akt I FSK 248/10, w którym wskazane zostało, że: _Dokonując wykładni powyższych norm Wojewódzki Sąd Administracyjny prawidłowo uznał, że pod pojęciem "budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych" należy rozumieć takie budynki, w których podstawową działalnością jest zakwaterowanie osób, a opieka medyczna jest zagwarantowana dodatkowo (…) w wyszczególnieniu klasy PKOB 1264 "Budynki szpitali i zakładów opieki medycznej", do której bez wątpienia należy sporny w przedmiotowej sprawie budynek, kategoria obiektów, do której ustawodawca ograniczył możliwość zastosowania preferencyjnej stawki VAT charakteryzuje się właśnie tym, że, nawet jeśli koniecznym elementem dodatkowym jest obsługa lekarska i pielęgniarska, podstawowym celem, któremu mają służyć wymienione w niej budynki jest świadczenie usług zakwaterowania, a więc zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych. (…)_ (podkreślenie Organu).

Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy wyjaśnić należy, że w opisanym przypadku mamy do czynienia z budynkiem przeznaczonym dla osób dorosłych ze szczególnymi potrzebami, ze znacznym lub umiarkowanym stopniem niepełnosprawności, w którym ma zostać zapewniona usługa zamieszkiwania w formie pobytu całodobowego dla 4 osób oraz pobytu dziennego dla 16 osób. Zgodnie ze sposobem użytkowania przedmiotowego budynku – określonym w projekcie architektonicznobudowlanym, centrum opiekuńczo-mieszkalne ma na celu zapewnienie osobom tam przebywającym poczucie bezpieczeństwa, komfortu, możliwości prowadzenia codziennego trybu życia, przygotowywania posiłków, odpoczynku oraz pielęgnowania relacji z innymi uczestnikami, rodziną i przyjaciółmi. Powyższe świadczy zatem o tym, że przeznaczeniem ww. placówki nie będzie świadczenie opieki zdrowotnej. Z wniosku oraz jego uzupełnień nie wynika, aby w przedmiotowym budynku miała zostać zapewniona opieka lekarska.

Budynek centrum opiekuńczo-mieszkalnego, będący przedmiotem analizy nie spełnia zatem przesłanek dla zaklasyfikowania go do klasy 1264 PKOB.

Uwzględniając powyższe, towar – _(budynek) Centrum opiekuńczo-mieszkalne w zabudowie usługowo-mieszkaniowej,_ jest klasyfikowany w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) zgodnie z klasą 1274 PKOB.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 41 ust. 2 ustawy dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Według art. 146ea pkt 1 i 2 ustawy, w roku 2023:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3, wynosi 8%.

Natomiast zgodnie z art. 146ef ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 655, 974 i 1725) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do:

1) dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;

2) robót konserwacyjnych dotyczących:

a) obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,

b) lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12.

\- w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1.

W myśl art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2021 r. poz. 610, 1093, 1873 i 2376 oraz z 2022 r. poz. 467), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Stosownie do art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Natomiast, obiekt budowlany, zgodnie z art. 3 pkt 1 powyższej ustawy - to budynek, budowla bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Przedmiotem wniosku jest budynek centrum opiekuńczo-mieszkalnego, który jest budynkiem niemieszkalnym sklasyfikowanym w klasie 1274 PKOB. Natomiast, jak wynika z art. 41 ust. 12a ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zaliczone zostały m.in. obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych. Jak zostało wyjaśnione powyżej, budynek będący przedmiotem rozstrzygnięcia nie spełnia kryteriów do zaklasyfikowania go do klasy 1264 PKOB, a zatem nie może być uznany za obiekt objęty społecznym programem mieszkaniowym, dla których to przewidziana została preferencyjna, 8% stawka podatku VAT.

Budynki niemieszkalne zaliczone do klasy 1274 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych - _Pozostałe budynki niemieszkalne, gdzie indziej nie wymienione_ - nie zostały wymienione jako towary, dla których ustawodawca, w ustawie o podatku od towarów i usług oraz w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidział obniżoną stawkę podatku.

W związku z powyższym, ponieważ opisany we wniosku budynek klasyfikowany jest do klasy 1274 PKOB, która nie jest objęta obniżoną stawką podatku, stwierdzić należy, że jego budowa podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ea pkt 1 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do towaru tożsamego pod każdym względem z towarem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do **towaru** będącego jej przedmiotem, który zostanie sprzedany, zaimportowany lub wewnątrzwspólnotowo nabyty w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 1 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art.42b ust. 3 ustawy),

\- **towar**, będący przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

**Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia** (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

\- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do **towaru** będącego przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:

\- klasyfikacja towaru, lub

\- stawka podatku właściwa dla towaru, lub

\- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/ e-urzad-skarbowy/będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).