Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.677.2020.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-12
Teza: Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek budowlanych.
Słowa kluczowe: grunty-sprzedaż gruntów; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2020 r. (data wpływu 16 grudnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek budowlanych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek budowlanych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W latach 2004, 2005, 2011 rodzice Wnioskodawczyni nabyli na podstawie umów kupna i zamiany ziemie rolną. Cały teren objęty był dwiema księgami wieczystymi. Grunty stanowiły małżeński majątek wspólny. W latach 2010-2011 uzyskano decyzje ustalające warunki zabudowy dla całego terenu. Następnie dokonano podziału terenu na dwadzieścia trzy działki budowlane i 3 działki drogowe. Po podziale uzyskane zostały decyzje o warunkach zabudowy dla każdej z wydzielonych działek. Następnie (…) 2014 r. zawarto umowę o podział majątku wspólnego, na podstawie której 21 działek stało się wyłączną własnością ojca Wnioskodawczyni, a dwie stały się wyłączną własnością mamy Wnioskodawczyni. Dnia (…) 2015 r. ojciec Wnioskodawczyni rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży działek budowlanych osobom fizycznym i deweloperowi. W 2019 r. rodzice Wnioskodawczyni się rozwiedli. Na podstawie prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane na dwóch działkach należących do ojca Wnioskodawczyni, deweloper wybudował własnym nakładem cztery domy jednorodzinne w zabudowie bliźniaczej. Własność tych działek nie została dotychczas na dewelopera przeniesiona. Dnia (…) 2020 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni. Na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia (…) 2020 r., Wnioskodawczyni odziedziczyła 8 działek budowlanych i 3 działki drogowe jako jedyny spadkobierca po ojcu. Wnioskodawczyni po śmierci ojca nie kontynuuje prowadzenia jego działalności gospodarczej na podstawie Ustawy z dnia 5 lipca 2018 roku o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwa osoby fizycznej. Odziedziczone działki traktuje jako majątek osobisty.

Deweloper domaga się przeniesienia własności zabudowanych przez niego działek. Sprzedaż obu działek nastąpi przed oddaniem budynków do użytkowania i dalszym podziałem działek, czyli sprzedawane będą wyłącznie dwie działki, z których każda zabudowana będzie dwoma budynkami jednorodzinnymi w zabudowie bliźniaczej (dwa budynki na jednej działce). Każdy z czterech budynków doprowadzony będzie przez dewelopera jego kosztem i staraniem do stanu deweloperskiego.

Wnioskodawczyni zamierza sprzedać tylko dwie działki, na których deweloper prowadził inwestycję. Pozostałe działki pozostaną w Jej majątku prywatnym. Wnioskodawczyni nie prowadziła i nie prowadzi działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży działek budowlanych i obrocie nieruchomościami. Nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Nie poniosła i nie poniesie żadnych wydatków związanych ze sprzedażą tych działek. Sprzedaż będzie czynnością związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż wyżej wymienionych dwóch działek budowlanych będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż wyżej wymienionych dwóch działek budowlanych nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Towarami zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, bowiem aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT.

Podatnikami według brzmienia art. 15 ust. 1 ustawy są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, że nie jest podatnikiem podatku VAT ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Wnioskodawczyni jako osoba fizyczna dokona sprzedaży swojego majątku osobistego, odziedziczonego po rodzicu. Czynność ta zrealizowana będzie okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, czyli nie oznacza to prowadzenia przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy w zakresie obrotu nieruchomościami. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie Wnioskodawczyni za podatnika w zakresie tych czynności.

W celu dokonania sprzedaży przedmiotowych nieruchomości, Wnioskodawczyni nie będzie podejmowała aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, nie będzie wykonywała czynności i angażowała środków w celu przeprowadzenia tej transakcji. Sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym, który nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, tym samym transakcje sprzedaży nie będą podlegały podatkowi od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem zgodnie z ww. przepisami grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ww. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Ponadto należy zwrócić uwagę na treść przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Zatem dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zasadne jest zatem wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, aportu, darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Należy mieć również na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny, istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny”, to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r. sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny, to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, powinien być uznany za podatnika tego podatku. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym również nieruchomości, jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby osobiste, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Natomiast dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że w latach 2004, 2005, 2011 rodzice Wnioskodawczyni nabyli na podstawie umów kupna i zamiany ziemie rolną. Cały teren objęty był dwiema księgami wieczystymi. Grunty stanowiły małżeński majątek wspólny. W latach 2010-2011 uzyskano decyzje ustalające warunki zabudowy dla całego terenu. Następnie dokonano podziału terenu na dwadzieścia trzy działki budowlane i 3 działki drogowe. Po podziale uzyskane zostały decyzje o warunkach zabudowy dla każdej z wydzielonych działek. Następnie (…) 2014 r. zawarto umowę o podział majątku wspólnego, na podstawie której 21 działek stało się wyłączną własnością ojca Wnioskodawczyni, a dwie stały się wyłączną własnością mamy Wnioskodawczyni. Dnia (…) 2015 r. ojciec Wnioskodawczyni rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży działek budowlanych osobom fizycznym i deweloperowi. Na podstawie prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane na dwóch działkach należących do ojca Wnioskodawczyni, deweloper wybudował własnym nakładem cztery domy jednorodzinne w zabudowie bliźniaczej. Własność tych działek nie została dotychczas na dewelopera przeniesiona. Dnia (…) 2020 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni. Na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia (…) 2020 r., Wnioskodawczyni odziedziczyła 8 działek budowlanych i 3 działki drogowe jako jedyny spadkobierca po ojcu. Wnioskodawczyni po śmierci ojca nie kontynuuje prowadzenia jego działalności gospodarczej na podstawie Ustawy z dnia 5 lipca 2018 roku o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwa osoby fizycznej. Odziedziczone działki traktuje jako majątek osobisty. Deweloper domaga się przeniesienia własności zabudowanych przez niego działek. Sprzedaż obu działek nastąpi przed oddaniem budynków do użytkowania i dalszym podziałem działek, czyli sprzedawane będą wyłącznie dwie działki, z których każda zabudowana będzie dwoma budynkami jednorodzinnymi w zabudowie bliźniaczej (dwa budynki na jednej działce). Każdy z czterech budynków doprowadzony będzie przez dewelopera jego kosztem i staraniem do stanu deweloperskiego. Wnioskodawczyni zamierza sprzedać tylko dwie działki, na których deweloper prowadził inwestycję. Pozostałe działki pozostaną w Jej majątku prywatnym. Wnioskodawczyni nie prowadziła i nie prowadzi działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży działek budowlanych i obrocie nieruchomościami. Nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Nie poniosła i nie poniesie żadnych wydatków związanych ze sprzedażą tych działek. Sprzedaż będzie czynnością związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą kwestii czy sprzedaż dwóch działek budowlanych będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że z zawartego opisu sprawy nie wynika taka aktywność Wnioskodawczyni, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawczyni nie podjęła ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami. Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawczyni odziedziczyła działki po ojcu. Wnioskodawczyni nie prowadziła i nie prowadzi działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży działek budowlanych i obrocie nieruchomościami. Wnioskodawczyni nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT oraz nie poniosła i nie poniesie żadnych wydatków związanych ze sprzedażą tych działek. Zatem Wnioskodawczyni nie będzie zachowywała się jak handlowiec, a sprzedaż działek będzie stanowiła jedynie racjonalny sposób zagospodarowania posiadanego majątku prywatnego.

Podsumowując, Wnioskodawczyni w związku ze sprzedażą działek budowlanych będzie korzystała z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem, ponieważ nie wypełni przesłanek zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 ustawy i nie wystąpi w roli podatnika podatku od towarów i usług. Sprzedaż działek budowlanych przez Wnioskodawczynię nie będzie stanowiła działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samy stanowisko Wnioskodawczyni uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawczyni ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.