Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.401.2023.3.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-17
Teza: Wyłączenie z opodatkowania transakcji zbycia 100% udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa; udział-sprzedaż udziałów
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

30 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy wyłączenia z opodatkowania transakcji zbycia 100% udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 6 września 2023 r. (wpływ 12 września 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na terenie Polski. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą głównie w zakresie odnawialnych źródeł energii, w tym farm fotowoltaicznych i farm wiatrowych, a także pośrednictwie w obrocie istniejącymi projektami OZE (opisanymi w dalszej części wniosku) lub udziałami spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, które to spółki są właścicielami gotowych projektów OZE.

Wnioskodawca zarejestrował spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w której Wnioskodawca posiada 100% udziałów (dalej jako spółka celowa). Spółka celowa została zarejestrowana w polskim rejestrze przedsiębiorców (KRS) i jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Powołana przez Wnioskodawcę Spółka celowa we własnym imieniu, lecz poprzez Wnioskodawcę na mocy stosownych porozumień i upoważnień, podejmuje wszelkie działania, które mają na celu realizację administracyjną i formalną tworzenia kompletnych projektów OZE przez co należy rozumieć uzyskanie kompletu dokumentacji, na mocy których można rozpocząć budowę farmy fotowoltaicznej lub farmy wiatrowej.

Czynności te sprowadzają się przede wszystkim do pozyskania nieruchomości gruntowej dla potrzeb przyszłego wybudowania na niej np. elektrowni fotowoltaicznej, przez uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy, decyzji środowiskowej, warunków przyłącza, aż do uzyskania pozwolenia na budowę elektrowni fotowoltaicznej.

Natomiast zarówno Wnioskodawca jak i przedmiotowa Spółka celowa nie realizuje prac budowlanych związanych z instalacjami OZE.

Głównym celem powołania wskazanej powyżej spółki celowej jest pozyskanie takich dokumentów jak:

\- zawarcie umowy dzierżawy nieruchomości gruntowej,

\- pozyskanie decyzji o warunkach zabudowy,

\- pozyskanie Decyzji Środowiskowej,

\- pozyskanie Warunków Przyłączeniowych,

\- pozyskanie decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę,

\- ustanowienie służebności przesyłu na nieruchomościach sąsiadujących dla potrzeb ulokowania trasy kablowej stanowiącej przyłącze energetyczne do planowanej elektrowni fotowoltaicznej.

Proces pozyskiwania ww. dokumentów trwa od jednego do trzech lat. W sytuacji uzyskania przez spółkę celową ww. dokumentów, pozwoleń itp. Wnioskodawca planuje dokonać sprzedaży „gotowego projektu” w ten sposób, że przedmiotem sprzedaży będzie 100% udziałów w spółce celowej. Członkami zarządu spółki celowej są jeden ze wspólników Wnioskodawcy oraz członek zarządu Wnioskodawcy.

Wnioskodawca zawiera ze spółką celową następujące umowy:

1\. Umowa podnajmu lokalu użytkowego - wystawia z tego tytułu faktury z podatkiem VAT.

2\. Umowy pożyczek w celu finansowania działalności bieżącej - traktowane jako usługi finansowe zwolnione z VAT.

3\. Umowa o współpracy, w której Wnioskodawca ma zrealizować następujące czynności:

a. Przygotowanie wraz z odpowiednimi załącznikami i doprowadzenie do podpisania umowy dzierżawy,

b. Przygotowanie wraz z odpowiednimi załącznikami i złożenie w imieniu spółki celowej wniosek o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, ewentualnie podjęcie czynności mających na celu doprowadzenie do zmiany obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego w taki sposób aby możliwym była budowa Farmy Fotowoltaicznej,

c. Przygotowanie wraz z odpowiednimi załącznikami wniosek o wydanie decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach inwestycji,

d. Przygotowanie wraz z odpowiednimi załącznikami i złożenie w imieniu spółki celowej wniosek o wydanie decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę Farmy Fotowoltaicznej,

e. Dokonanie uzgodnień warunków przyłączeniowych z gestorami mediów,

f. Doprowadzenie do zawarcia umowy przyłączeniowej z przedsiębiorstwem energetycznym.

Wnioskodawca wystawia z tego tytułu faktury z podatkiem VAT. Wnioskodawca posiada równolegle kilka spółek celowych, które realizują powyżej opisane przedsięwzięcie i po uzyskaniu opisanych dokumentów, również zamierza je sprzedać.

W uzupełnieniu wniosku na pytania zawarte w wezwaniu o treści:

a) Co jest przedmiotem Państwa działalności gospodarczej?

b) Co jest przedmiotem działalności gospodarczej Spółek celowych, których udziały zamierzacie Państwo sprzedać?

c) Czy w wyniku planowanych transakcji zbycia 100% udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością każdorazowo będzie dochodziło do przeniesienia wszystkich składników materialnych i niematerialnych danej spółki, wymienionych w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610)?

d) Czy w wyniku planowanych transakcji będą Państwo przenosili każdorazowo na nabywcę prawo do korzystania, rozporządzania i pobierania pożytków z przedsiębiorstwa, którego udziały są zbywane?

e) Czy przenoszone na nabywcę składniki majątku w wyniku przyszłej transakcji zbycia udziałów będą umożliwiały kontynuację prowadzonej dotychczas przez Spółkę celową działalności?

f) Czy nabywca udziałów Spółki celowej będzie musiał w celu kontynuowania działalności:

· angażować inne składniki majątku, które nie będą przedmiotem transakcji objętej wnioskiem? Jeżeli tak, to proszę je wymienić.

· podjąć/wykonać dodatkowe działania faktyczne lub prawne niezbędne do prowadzenia działalności w oparciu o nabyte od Państwa składniki majątku (materialne i niematerialne)? Jeżeli tak, to proszę je wymienić.

g) Czy uczestniczą Państwo/będą Państwo uczestniczyli w zarządzaniu poszczególnymi spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością? Czy świadczą Państwo jakiekolwiek usługi na rzecz spółek z o.o.?

h) Czy w związku ze zbyciem 100% udziałów będzie dochodziło do przekazania na rzecz nabywcy Państwa funkcji zarządczych?

i) Czy wykonują Państwo działalność maklerską, brokerską lub działalność o podobnym charakterze? Czy planowane zbycie udziałów spółki z o.o. każdorazowo będzie prowadzona w ramach takiej działalności?

j) Czy wykonują Państwo usługi przechowywania lub zarządzania udziałami w spółce z o.o. lub usługi pośrednictwa w tym zakresie?

k) Czy posiadanie przez Państwo udziałów jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej?

wskazali Państwo:

a) Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest generalnie aktywność w sektorze odnawialnych źródeł energii. Podstawowa działalność polega na tworzeniu farm fotowoltaicznych. Odbywa się to w ten sposób, że Wnioskodawca zakłada spółkę celową (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) w której posiada 100% udziałów. Spółka celowa we własnym imieniu, lecz poprzez Wnioskodawcę na mocy stosownych porozumień i upoważnień, podejmuje wszelkie działania, które mają na celu realizację administracyjną i formalną tworzenia kompletnych projektów OZE przez co należy rozumieć uzyskanie kompletu dokumentacji, na mocy których można rozpocząć budowę farmy fotowoltaicznej lub farmy wiatrowej. Czynności te sprowadzają się przede wszystkim do pozyskania nieruchomości gruntowej dla potrzeb przyszłego wybudowania na niej np. elektrowni fotowoltaicznej, przez uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy, decyzji środowiskowej, warunków przyłącza, aż do uzyskania pozwolenia na budowę elektrowni fotowoltaicznej. Następnie po uzyskaniu ww. pozwoleń i zawarciu stosownych umów - całość uzyskanych dotąd uprawnień tj. umowy, decyzje, pozwolenia itp. określane zbiorczo jako „projekt" jest przedmiotem sprzedaży. Sprzedaż „projektu" może nastąpić w dwojaki sposób: (I) jako scedowanie na nabywcę praw i obowiązków z umów, decyzji, pozwoleń itp. albo (II) sprzedaż spółki celowej która jest stroną ww. umów, decyzji i pozwoleń. W omawianym na gruncie niniejszego wniosku przypadku sprzedaż „projektu" ma nastąpić poprzez sprzedaż 100% udziałów w spółce celowej, ponieważ to spółka celowa jest podmiotem posiadającym wszystkie pozwolenia oraz jest stroną umów.

b) Przedmiotem działalności gospodarczej spółek celowych jest wytwarzanie i sprzedaż energii elektrycznej. Aby osiągnąć ten cel spółka ta musi w pierwszej kolejności zawrzeć stosowne umowy (np. dzierżawy gruntu), pozyskać decyzje (np. o warunkach zabudowy), pozwolenia (np. na budowę) i uzgodnienia (np. na warunki przyłącza). Kolejnym etapem zmierzającym do doprowadzenia do wytwarzania i sprzedaży energii są roboty budowlane mające na celu wykonanie farmy fotowoltaicznej. Dopiero po ich zakończeniu spółka rozpoczyna docelową działalność operacyjną.

c) W wyniku planowanych transakcji zbycia 100% udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością każdorazowo będzie dochodziło do przeniesienia wszystkich składników materialnych i niematerialnych danej spółki, wymienionych w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tj. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610). Zwracamy jednak uwagę, iż przeniesienie tych składników następuje nie tyle w drodze zbycia przedsiębiorstwa, lecz jest następstwem przeniesienia prawa własności całej spółki na inny podmiot.

d) W wyniku planowanych transakcji Wnioskodawca będzie przenosił każdorazowo na nabywcę prawo do korzystania, rozporządzania i pobierania pożytków z przedsiębiorstwa, którego udziały są zbywane.

e) Przenoszone na nabywcę składniki majątku w wyniku przyszłej transakcji zbycia udziałów będą umożliwiały kontynuację prowadzonej dotychczas przez spółkę celową działalności.

f) Nabywca udziałów spółki celowej, w celu kontynuowania działalności:

\- będzie angażował inne składniki majątku, tj. będzie konieczne fizyczne wybudowanie farmy fotowoltaicznej, tak aby była w stanie wytwarzać energię elektryczną.

\- będzie podejmował dodatkowe działania faktyczne i prawne niezbędne do prowadzenia działalności w oparciu o nabyte od Wnioskodawcy składniki majątku, tj. po wybudowaniu i uruchomieniu farmy fotowoltaicznej będzie konieczne zawarcie umów z odbiorcami energii elektrycznej.

g) Wnioskodawca uczestniczy w zarządzaniu poszczególnymi spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością (spółkami celowymi) w ten sposób, że członkami zarządu spółki celowej są jeden ze wspólników Wnioskodawcy oraz członek zarządu Wnioskodawcy. Ponadto Wnioskodawca wykonuje usługi na rzecz spółek z o.o.:

1\. Umowa podnajmu lokalu użytkowego - wystawia z tego tytułu faktury z podatkiem VAT.

2\. Umowy pożyczek w celu finansowania działalności bieżącej - traktowane jako usługi finansowe zwolnione z VAT.

3\. Umowa o współpracy, w której Wnioskodawca ma zrealizować następujące czynności:

a. Przygotowanie wraz z odpowiednimi załącznikami i doprowadzenie do podpisania umowy dzierżawy,

b. Przygotowanie wraz z odpowiednimi załącznikami i złożenie w imieniu spółki celowej wniosek o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, ewentualnie podjęcie czynności mających na celu doprowadzenie do zmiany obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego w taki sposób aby możliwym była budowa Farmy Fotowoltaicznej,

c. Przygotowanie wraz z odpowiednimi załącznikami wniosek o wydanie decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach inwestycji,

d. Przygotowanie wraz z odpowiednimi załącznikami i złożenie w imieniu spółki celowej wniosek o wydanie decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę Farmy Fotowoltaicznej,

e. Dokonanie uzgodnień warunków przyłączeniowych z gestorami mediów,

f. Doprowadzenie do zawarcia umowy przyłączeniowej z przedsiębiorstwem energetycznym.

h) W związku ze zbyciem 100% udziałów w spółce celowej będzie dochodziło do przekazania na rzecz nabywcy wszystkich funkcji zarządczych.

i) Wnioskodawca nie wykonuje działalności maklerskiej, brokerskiej lub działalności o podobnym charakterze.

j) Wnioskodawca nie wykonuje usług przechowywania lub zarządzania udziałami w spółce z o.o.

k) Posiadanie udziałów jest bezpośrednim, stałym i koniecznym elementem działalności gospodarczej. Jest wręcz istotą modelu biznesowego, o który opiera się działalność Wnioskodawcy, co opisano szerzej w punkcie a).

### Pytanie

Pytanie Wnioskodawcy dotyczy wątpliwości, czy sprzedaż całości udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, jednemu nabywcy, w stanie faktycznym określonym jako zdarzenie przyszłe w p. 61, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy też będzie podlegało zwolnieniu od podatku VAT lub czy będzie podlegać wyłączeniu od opodatkowania VAT jako sprzedaż przedsiębiorstwa.

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli sprzedaż udziałów jest dokonywana w ramach działalności gospodarczej, lecz transakcja dotyczy jednocześnie 100% udziałów w spółce, należy przyjąć, że doszło do sprzedaży przedsiębiorstwa, która podlega wyłączeniu od opodatkowania VAT na podstawie art. 6 ust. ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem” podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane.

Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa jako podatnik VAT.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według ust. 2 powołanego artykułu:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Dlatego też, nie każda czynność dokonana przez podmiot mający status podatnika będzie podlegać opodatkowaniu. Status podatnika podatku od towarów i usług nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. Za działalność rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług należy uznać tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki.

Kwestia, czy za działalność gospodarczą można uznać działalność polegającą na posiadaniu i sprzedaży akcji oraz udziałów była przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Posiłkując się tym orzecznictwem należy stwierdzić, że co do zasady powyższe czynności nie stanowią działalności gospodarczej, a zatem podmiot dokonujący tych czynności nie ma statusu podatnika, nawet jeżeli z tytułu innej działalności jest podatnikiem.

Od tej zasady orzecznictwo Trybunału przewiduje pewne wyjątki, które pozwalają łączyć z faktem posiadania papierów wartościowych wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Dotyczy to sytuacji, gdy:

\- posiadacz papierów wartościowych uczestniczy w zarządzaniu spółką, której akcje posiada;

\- sprzedaż akcji, udziałów prowadzona jest w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej;

\- posiadanie udziałów jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w sytuacji, gdy w zakres prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej nie wchodzi obrót papierami wartościowymi, to czynność samego nabycia/sprzedaży akcji czy udziałów innych spółek nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy. Są to czynności polegające na zarządzaniu własnym portfelem w celu maksymalizacji zwrotu z inwestycji. Nie można również samego nabycia czy sprzedaży udziałów finansowych w innych przedsiębiorstwach traktować, jako wykorzystywanie majątku do uzyskiwania z niego dochodów w sposób częstotliwy.

TSUE w orzeczeniu z 14 listopada 2000 r. w sprawie C-142/99 Floridienne S.A. Beginvest przeciwko Państwu belgijskiemu stwierdził, że zaangażowanie w zarządzanie spółkami zależnymi (w holdingu) należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4 (2) VI Dyrektywy, ale tylko w zakresie, w jakim pociąga to za sobą dokonywanie transakcji podlegających VAT na mocy art. 2 VI Dyrektywy, takich jak świadczenie przez Floridienne usług administracyjnych, rachunkowych i informatycznych na rzecz swoich spółek zależnych.

Również w orzeczeniu z 12 lipca 2001 r. w sprawie C-102/00 Welthgrove BV (także spółka holdingowa) przeciwko Staatssecretaris van Financien Trybunał wyraźnie wskazał, że samo zaangażowanie spółki holdingowej w zarządzanie jej spółkami zależnymi, lecz bez dokonywania transakcji podlegających VAT w rozumieniu art. 2 VI Dyrektywy, nie może być traktowane jak działalność gospodarcza w rozumieniu art. 4 (2) tej Dyrektywy. Wobec tego, działalnością gospodarczą będzie tylko takie zarządzanie spółkami zależnymi, które pociąga za sobą dokonywanie transakcji podlegających opodatkowaniu na mocy art. 2 VI Dyrektywy.

Natomiast w wyroku z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro TSUE uznał, że „zwykłe nabycie udziałów w innych podmiotach nie stanowi wykorzystania majątku w celu osiągnięcia dochodu w sposób ciągły, ponieważ dywidenda uzyskana z udziału jest skutkiem własności majątku i nie jest wynagrodzeniem uzyskanym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy. Podobnie transakcje finansowe polegające jedynie na sprzedaży udziałów i innych papierów wartościowych, np. jednostek w funduszach inwestycyjnych, nie stanowią w ogóle działalności gospodarczej”.

W związku z powyższym, zdaniem TSUE, samo nabycie i posiadanie akcji spółki nie powinno być traktowane jako działalność gospodarcza w rozumieniu art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy, nadająca ich posiadaczowi status podatnika. Trybunał powtórzył tu wyrażone w orzeczeniu z dnia 20 czerwca 1996 r. C-155/94 stanowisko, że jeżeli objęcie akcji nie stanowi działalności gospodarczej, to również nie ma takiego charakteru ich zbycie (także orzeczenie TSUE z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-442/01).

WSA w Opolu w wyroku z 25 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Op 176/10, interpretując wskazany w orzecznictwie wyjątek od omawianej zasady, sprowadzający się do możliwości uznania za działalność gospodarczą posiadania (zbywania) udziałów, jeżeli towarzyszyłoby temu uczestnictwo w zarządzaniu spółką, stwierdził, że taka możliwość ograniczona jest do sytuacji szczególnych, w których udział w zarządzaniu pociąga za sobą przeprowadzenie transakcji podlegających opodatkowaniu, takich jak świadczenie usług na rzecz spółki.

Wskazać zatem należy, że nie każde uczestnictwo w zarządzie przedsiębiorstwa pozwala na uznanie zarządzania za działalność gospodarczą, lecz tylko takie, które pociąga za sobą dokonywanie transakcji opodatkowanych.

Jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy, są Państwo zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Wnioskodawca zarejestrował spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w której Wnioskodawca posiada 100% udziałów (dalej jako spółka celowa). Spółka celowa została zarejestrowana w polskim rejestrze przedsiębiorców (KRS) i jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Powołana przez Wnioskodawcę Spółka celowa we własnym imieniu, lecz poprzez Wnioskodawcę na mocy stosownych porozumień i upoważnień, podejmuje wszelkie działania, które mają na celu realizację administracyjną i formalną tworzenia kompletnych projektów OZE przez co należy rozumieć uzyskanie kompletu dokumentacji, na mocy których można rozpocząć budowę farmy fotowoltaicznej lub farmy wiatrowej. Czynności te sprowadzają się przede wszystkim do pozyskania nieruchomości gruntowej dla potrzeb przyszłego wybudowania na niej np. elektrowni fotowoltaicznej, przez uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy, decyzji środowiskowej, warunków przyłącza, aż do uzyskania pozwolenia na budowę elektrowni fotowoltaicznej. Natomiast zarówno Wnioskodawca jak i przedmiotowa Spółka celowa nie realizuje prac budowlanych związanych z instalacjami OZE. Przedmiotem działalności gospodarczej spółek celowych jest wytwarzanie i sprzedaż energii elektrycznej. Aby osiągnąć ten cel spółka ta musi w pierwszej kolejności zawrzeć stosowne umowy (np. dzierżawy gruntu), pozyskać decyzje (np. o warunkach zabudowy), pozwolenia (np. na budowę) i uzgodnienia (np. na warunki przyłącza). Kolejnym etapem zmierzającym do doprowadzenia do wytwarzania i sprzedaży energii są roboty budowlane mające na celu wykonanie farmy fotowoltaicznej. Dopiero po ich zakończeniu spółka rozpoczyna docelową działalność operacyjną.Nabywca udziałów spółki celowej, w celu kontynuowania działalności będzie angażował inne składniki majątku, tj. będzie konieczne fizyczne wybudowanie farmy fotowoltaicznej, tak aby była w stanie wytwarzać energię elektryczną oraz będzie podejmował dodatkowe działania faktyczne i prawne niezbędne do prowadzenia działalności w oparciu o nabyte od Wnioskodawcy składniki majątku, tj. po wybudowaniu i uruchomieniu farmy fotowoltaicznej będzie konieczne zawarcie umów z odbiorcami energii elektrycznej. Wnioskodawca uczestniczy w zarządzaniu poszczególnymi spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością (spółkami celowymi) w ten sposób, że członkami zarządu spółki celowej są jeden ze wspólników Wnioskodawcy oraz członek zarządu Wnioskodawcy. Ponadto Wnioskodawca wykonuje usługi na rzecz spółek z o.o.:

1\. Umowa podnajmu lokalu użytkowego - wystawia z tego tytułu faktury z podatkiem VAT.

2\. Umowy pożyczek w celu finansowania działalności bieżącej - traktowane jako usługi finansowe zwolnione z VAT.

3\. Umowa o współpracy, w której Wnioskodawca ma zrealizować następujące czynności:

a. Przygotowanie wraz z odpowiednimi załącznikami i doprowadzenie do podpisania umowy dzierżawy,

b. Przygotowanie wraz z odpowiednimi załącznikami i złożenie w imieniu spółki celowej wniosek o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, ewentualnie podjęcie czynności mających na celu doprowadzenie do zmiany obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego w taki sposób aby możliwym była budowa Farmy Fotowoltaicznej,

c. Przygotowanie wraz z odpowiednimi załącznikami wniosek o wydanie decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach inwestycji,

d. Przygotowanie wraz z odpowiednimi załącznikami i złożenie w imieniu spółki celowej wniosek o wydanie decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę Farmy Fotowoltaicznej,

e. Dokonanie uzgodnień warunków przyłączeniowych z gestorami mediów,

f. Doprowadzenie do zawarcia umowy przyłączeniowej z przedsiębiorstwem energetycznym.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa, pozwala na stwierdzenie, że skoro – jak wynika z treści wniosku – świadczą Państwo na rzecz spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, w których posiadają 100% udziałów, wymienione powyżej usługi m.in. umowa podnajmu lokalu użytkowego, umowy pożyczek, umowa o współpracy oraz inne czynności faktyczne i prawne albo decyzje administracyjne prowadzące do uzyskania pozwolenia na budowę, to zaangażowanie Państwa w zarządzanie ww. spółkami uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, w której wystąpią Państwo w charakterze podatnika, o którym mowa w ust. 1 tego artykułu. Zatem planowana sprzedaż udziałów jako czynność wymieniona w art. 5 ust. 1 ustawy będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednakże przepisy art. 6 ustawy, wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej „Kodeks cywilny”, zgodnie z którym:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia.

Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Z kolei zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy:

Ilekroć jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że w wyniku planowanych transakcji zbycia 100% udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością każdorazowo będzie dochodziło do przeniesienia wszystkich składników materialnych i niematerialnych danej spółki, wymienionych w art. 551 Kodeksu cywilnego. W wyniku planowanych transakcji będą Państwo przenosić każdorazowo na nabywcę prawo do korzystania, rozporządzania i pobierania pożytków z przedsiębiorstwa, którego udziały są nabywane. Przenoszone na nabywcę w wyniku przyszłej transakcji zbycia udziałów składniki majątku będą umożliwiały kontynuację działalności prowadzonej w dotychczasowym wymiarze przez spółki, których udziały są zbywane.

W tym miejscu należy wskazać na wyrok TSUE w sprawie C-29/08 Skatteverket, w którym w świetle VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG oraz dyrektywy Rady 2006/112/WE zbycie przez spółkę dominującą udziałów w spółkach powiązanych, na rzecz których świadczyła usługi opodatkowane VAT, celem restrukturyzacji grupy kapitałowej, stanowi działalność gospodarczą objętą zakresem stosowania dyrektyw. Jednakże w sytuacji, gdy zbycie udziałów można uznać za przekazanie całości lub części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy lub art. 19 akapit pierwszy Dyrektywy 2006/112 WE oraz pod warunkiem, że w państwie członkowskim obowiązują stosowne regulacje, transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT. Stanowisko Trybunału opiera się na funkcjonalnym podobieństwie pomiędzy zbyciem udziałów i zbyciem przedsiębiorstwa.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że zbycie przez Państwo każdorazowo w ramach jednej transakcji, jednemu nabywcy, posiadanych 100% udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, skutkujące przeniesieniem wszystkich składników materialnych i niematerialnych danej spółki wymienionych w art. 551 Kodeksu cywilnego, można zrównać z przekazaniem całości przedsiębiorstwa danej spółki, która to czynność nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, zbycie przez Państwo w okolicznościach niniejszej sprawy 100% udziałów w spółkach z o.o. będzie czynnością wykonywaną w ramach działalności gospodarczej, jednakże na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy będzie ona wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym przedstawionym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. 2023 r. poz.1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).