Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.1052.2021.4.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-09
Teza: Dotyczy skutków podatkowych połączenia spółek
Słowa kluczowe: Cypr; połączenie; przychód; spółki-łączenie spółek przez przejęcie; udział; wspólnik; łączenie-łączenie spółek
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

25 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych połączenia spółek.

Spółka uzupełniła go – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 lutego 2022 r. (data wpływu 16 lutego 2022 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania

B. Sp. z o.o. 2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Pan K. H.

### Opis zdarzenia przyszłego

B. sp. z o.o. z siedzibą w (…) (dalej: „Spółka Polska”, „Zainteresowany będący stroną postępowania”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, polskim rezydentem podatkowym, podlegającym obowiązkowi podatkowemu od całości swych dochodów w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o CIT. Z dniem 13 listopada 2020 r., Spółka Polska została wpisana przez Komisję Nadzoru Finansowego do Rejestru Zarządzających Alternatywnymi Spółkami Inwestycyjnymi, jak i nadal pozostaje wpisana do tego rejestru. Spółka Polska (jako tzw. wewnętrznie zarządzający ASI) stanowi jednocześnie Alternatywną Spółkę Inwestycyjną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 27 maja 2004 roku o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (Dz. U. z 2021 r., poz. 605).

C. (dalej też jako: „Spółka Cypryjska”) z siedzibą w (…) (Republika Cypryjska; nadany numer identyfikacyjny: (…) - numer rejestracyjny spółki w cypryjskim rejestrze spółek) jest spółką kapitałową typu limited by shares (a więc odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), utworzoną zgodnie z właściwymi przepisami prawa cypryjskiego. Spółka Cypryjska podlega na Cyprze opodatkowaniu od całości swych dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Jedynym wspólnikiem Spółki Polskiej i zarazem wspólnikiem Spółki Cypryjskiej (tj. osobą, dysponującą 100% udziałów w kapitale Spółki Polskiej oraz posiadającą jednocześnie 100% udziałów w kapitale Spółki Cypryjskiej) jest K.H. - obywatel polski, posiadający polską rezydencję podatkową („Zainteresowany niebędący stroną postepowania”). Dochody Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT podlegają w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce. Zainteresowany niebędący stroną postępowania jest jednocześnie prezesem zarządu Spółki Polskiej; nie jest on natomiast członkiem zarządu (dyrektorem) Spółki Cypryjskiej.

W sposób bezpośredni, Spółka Cypryjska i Spółka Polska nie są ze sobą powiązane kapitałowo.

Spółka Cypryjska prowadzi działalność gospodarczą począwszy od 2011 r. Działalność ta polega, między innymi, na inwestowaniu i zarządzaniu środkami pieniężnymi, jak i na nabywaniu (względnie - zbywaniu) różnorodnych instrumentów finansowych. Obecnie, do najistotniejszych i najważniejszych - chociaż oczywiście niejedynych - aktywów tejże spółki należą akcje, jakie wyemitowane zostały przez spółkę pod firmą: D. S.A. z siedzibą w (…) (tj. spółkę notowaną na (\`(...)\`), zajmującą się, w szczególności, sprzedażą hurtową wyrobów farmaceutycznych i medycznych). Spółka Cypryjska posiada aktywa ulokowane w kilku krajach, w tym na Cyprze, w Hiszpanii, w Szwajcarii oraz w Polsce, jednakże największa część jej aktywów położona jest w Polsce.

W wyniku pojętych decyzji strategicznych, aktualnie rozważane jest połączenie („Połączenie”) Spółki Polskiej (jako spółki przejmującej) oraz Spółki Cypryjskiej (jako spółki przejmowanej) w rozumieniu art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 roku - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526; „k.s.h.”) w zw. z art. 5161 i nast. k.s.h., a więc poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Cypryjskiej na Spółkę Polską w zamian za nowoutworzone udziały, które Spółka Polska wyda dotychczasowemu jedynemu wspólnikowi Spółki Cypryjskiej (tj. Zainteresowanemu niebędącemu stroną postępowania).

Planowane Połączenie ma charakter połączenia transgranicznego. W wyniku zamierzonego Połączenia nastąpi podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Polskiej. Wartość rynkowa majątku Spółki Cypryjskiej przenoszonego na Spółkę Polską w następstwie realizacji ww. Połączenia odpowiadać będzie wartości rynkowej nowoutworzonych udziałów Spółki Polskiej, jakie przyznane zostaną wspólnikowi Spółki Cypryjskiej (tj. Zainteresowanemu niebędącemu stroną postępowania) w kapitale zakładowym Spółki Polskiej, podwyższonym w związku z połączeniem Spółki Polskiej i Spółki Cypryjskiej. Wartość rynkowa majątku przejmowanej Spółki Cypryjskiej powiększy wartość kapitałów własnych (aktywów netto) Spółki Polskiej. Przy tym w części odpowiadać będzie ona wartości nominalnej nowoutworzonych udziałów w podwyższanym kapitale zakładowym Spółki Polskiej, a nadwyżka wartości majątku przejmowanej Spółki Cypryjskiej ponad kwotę podwyższanego w związku z przejęciem kapitału zakładowego Spółki Polskiej zostanie przelana na kapitał zapasowy Spółki Polskiej. Tym samym wartość rynkowa nowo utworzonych udziałów w podwyższanym kapitale zakładowym Spółki Polskiej odpowiadać będzie dokładnie wartości majątku przejmowanej Spółki Cypryjskiej.

Dokładne kwoty podwyższanego kapitału zakładowego oraz nadwyżki przelewanej na kapitał zapasowy Spółki Polskiej zależą od wartości aktywów Spółki Cypryjskiej oraz sytuacji finansowej i bilansowej Spółki Polskiej ustalonej na etapie sporządzania i zatwierdzania planu połączenia - muszą one odpowiadać wymogom biznesowym transakcji oraz zapewniać pełne pokrycie kapitału zakładowego oraz odpowiednią wysokość kapitału rezerwowego Spółki Polskiej (ze szczególnym uwzględnieniem faktu, iż jest ona Alternatywną Spółką Inwestycyjną).

W związku z połączeniem Spółki Polskiej i Spółki Cypryjskiej, Zainteresowany niebędący stroną postępowania nie otrzyma żadnych dopłat, ani jakichkolwiek innych świadczeń pieniężnych lub niepieniężnych (innych niż udziały Spółki Polskiej).

W następstwie zamierzonego, zarysowanego powyżej Połączenia, Spółka Cypryjska zostanie rozwiązana bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego i - finalnie - przestanie istnieć, a cały jej majątek przeniesiony zostanie na Spółkę Polską w drodze sukcesji generalnej.

Ani głównym, ani jednym z głównych celów połączenia nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Omawiane Połączenie motywowane jest uzasadnionymi przyczynami ekonomicznymi, i zmierza w szczególności do:

1.  uproszczenia struktury biznesowej i organizacyjnej,
2.  usprawnienia procesów w zakresie zarządzania składnikami majątku należącymi aktualnie do Spółki Cypryjskiej, w szczególności umożliwienie Zainteresowanemu niebędącemu stroną postępowania (będącemu zarazem jedynym wspólnikiem i Prezesem Zarządu Spółki Polskiej) osobistego zarządzania tymi składnikami z terytorium Polski,
3.  zapewnienia efektywniejszego procesu decyzyjnego,
4.  uzyskania znaczących oszczędności poprzez całkowitą redukcję kosztów funkcjonowania Spółki Cypryjskiej (w tym kosztów zarządu, bieżącej administracji, najmu nieruchomości, wynagrodzeń pracowników, księgowości, audytu itd.),
5.  usprawnienia i zmniejszenia kosztów współpracy z bankami w zakresie obsługi rachunków bankowych i inwestycyjnych położonych w Polsce z uwagi na bardzo skomplikowane i czasochłonne procedury KYC (know-your-customer) oraz AML (anti-money-laundering) dotyczące podmiotów niebędących polskimi rezydentami (a w szczególności - podmiotów cypryjskich),
6.  dbałości o wizerunek i stały wzrost wartości akcji spółki publicznej pod firmą: (…)S.A. z siedzibą w (…), jako emitenta akcji, które to akcje stanowią główne aktywa Spółki Cypryjskiej, a w wyniku przeprowadzonego Połączenia - przysługiwać będą Spółce Polskiej wpisanej do Rejestru Zarządzających Alternatywnymi Spółkami Inwestycyjnymi, działającej w oparciu o zaakceptowane przez Komisję Nadzoru Finansowego: politykę inwestycyjną i strategię inwestycyjną, i podlegającej nadzorowi ze strony Komisji Nadzoru Finansowego,
7.  możliwości pozyskiwania inwestorów przez Spółkę Polską, będącą Alternatywną Spółką Inwestycyjną, w celu prowadzenia kolejnych projektów inwestycyjnych, przede wszystkim na terytorium Polski.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**.

Spółka poinformowała, że ani do dnia 31 grudnia 2021 r., ani do dnia przesłania niniejszego pisma nie nastąpiło połączenie („Połączenie”) spółki polskiej B. sp. z o.o. z siedzibą w (…); „Spółka Polska”) ze spółką cypryjską C. z siedzibą w (…), Republika Cypryjska; „Spółka Cypryjska”).

a) Zainteresowany niebędący stroną postępowania ((…), „Zainteresowany”) objął udziały w spółce przejmowanej (Spółce Cypryjskiej) w drodze wkładu pieniężnego. Objęcie udziałów nie nastąpiło w wyniku wymiany udziałów, ani nie zostało przydzielone Zainteresowanemu w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów;

b) przyjęta przez wspólnika (Zainteresowanego) dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą (Spółkę Polską) nie będzie wyższa niż wartość udziałów w spółce przejmowanej (Spółce Cypryjskiej), jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia spółek.

### Pytania

1\. Czy prawidłowe jest stanowisko, że Połączenie - realizowane poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Cypryjskiej na Spółkę Polską, w zamian za udziały, jakie wydane zostaną dotychczasowemu jedynemu wspólnikowi Spółki Cypryjskiej – nie będzie skutkować powstaniem przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych po stronie Spółki Polskiej (jako spółki przejmującej)?

2\. Czy prawidłowe jest stanowisko, że nabycie (objęcie) przez Zainteresowanego nowych udziałów w podwyższonym kapitale Spółki Polskiej w związku z Połączeniem nie spowoduje powstania dla Zainteresowanego obowiązku podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, a - tym samym - w momencie Połączenia, w powyższym zakresie, na Zainteresowanym nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych?

3\. Czy prawidłowe jest stanowisko, że połączenie Spółki Polskiej i Spółki Cypryjskiej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Przedmiotem interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone Nr 2 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie pytania Nr 1 dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych oraz w zakresie pytania Nr 3 dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

### Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Państwa zdaniem:

Ad. 2

Prawidłowe jest stanowisko, że nabycie (objęcie) przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania nowych udziałów w podwyższonym kapitale Spółki Polskiej w związku z Połączeniem nie spowoduje powstania dla Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania obowiązku podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, a - tym samym - w momencie Połączenia, w powyższym zakresie, na Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się, między innymi, inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, faktycznie uzyskane z tego udziału (por. pkt 4 przywołanego artykułu), jak i wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze (pkt 9, zawarty w art. 17 ust. 1 ustawy o PIT).

Przepisy te zostały dookreślone i doprecyzowane w dalszych uregulowaniach.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 6 ustawy o PIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także, w przypadku połączenia lub podziału podmiotów - dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników podmiotu przejmowanego, podmiotów łączonych lub dzielonych. Natomiast zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2022 r. art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawy o PIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest w przypadku połączenia spółek lub spółek niebędących osobami prawnymi albo podziału spółek w innych przypadkach niż określone w pkt 7 - ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia lub podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo udziałów w spółce niebędącej osobą prawną.

Jednocześnie przepis art. 24 ust. 8 ustawy o PIT, stanowi, że w przypadku połączenia spółek lub podziału spółek, o którym mowa w ust. 5 pkt 7a, z zastrzeżeniem ust. 8da i 8db, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:

1) art. 22 ust. 1f - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny;

2) art. 23 ust. 1 pkt 38 - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny;

3) wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.

Stosownie do art. 24 ust. 8da ustawy o PIT, przepis ust. 8 ma zastosowanie wyłącznie, w przypadku gdy:

1) spółka przejmująca majątek i spółka, której majątek jest przejmowany, są podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

2) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a spółka, której majątek jest przejmowany, podlega opodatkowaniu w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;

3) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegającym opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, a spółka, której majątek jest przejmowany, jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z kolei zgodnie z art. 24 ust. 8db ustawy o PIT, przepisu ust. 8 nie stosuje się, jeżeli:

1) udziały (akcje) wspólnika w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów lub

2) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Analiza cytowanych powyższej przepisów ustawy o PIT prowadzi do wniosku, że w przypadku połączenia spółek, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej, stanowiący nadwyżkę wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w spółce przejmowanej, nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia spółek. Opodatkowanie tego dochodu (przychodu) zostało odsunięte w czasie do momentu, w którym dojdzie do odpłatnego zbycia udziałów nabytych w wyniku połączenia. Tym samym, w świetle przepisów ustawy o PIT, fakt połączenia spółek pozostaje dla ich wspólników (będących osobami fizycznymi) zdarzeniem neutralnym podatkowo w momencie połączenia spółek.

Jednocześnie, w związku z wejściem w życie nowych przepisów, powyższa neutralność podatkowa wystąpi przy spełnieniu następujących warunków:

1) podmiotami przejmującymi i przejmowanymi są podmioty określone w art. 24 ust. 8da ustawy o PIT;

2) udziały (akcje) wspólnika w spółce przejmowanej lub dzielonej nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów;

3) przyjęta przez wspólnika spółki przejmowanej dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Zdaniem Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania, w opisywanym zdarzeniu przyszłym, wszystkie powyższe warunki zostaną spełnione. Po pierwsze, spółka przejmująca majątek (Spółka Polska) jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a spółka, której majątek jest przejmowany (Spółka Cypryjska), podlega opodatkowaniu w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej. Po drugie, udziały (akcje) wspólnika w spółce przejmowanej (Zainteresowanego) nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.

Trzeci warunek odnosi się do wartości udziałów przydzielonych przez Spółkę Polską, jaką Zainteresowany przyjmie do celów podatkowych. Wskazać należy, że na potrzeby powołanego przepisu ustawa nie definiuje pojęcia wartości przyjętej do celów podatkowych, jednak, zdaniem Zainteresowanego, przyjąć należy, że jest to wartość, która nie została wcześniej zaliczona w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów, jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty. Jest to zgodne także z definicją z art. 37 ust. 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 1994 r. Nr 121, poz. 591, z późn. zm.), gdzie wskazuje się, że wartość podatkowa aktywów jest to kwota wpływająca na pomniejszenie podstawy obliczenia podatku dochodowego w przypadku uzyskania z nich, w sposób pośredni lub bezpośredni, korzyści ekonomicznych. Innymi słowy, wartością podatkową przejętych udziałów będzie ta wartość, którą Zainteresowany będzie potrącał w koszty uzyskania przychodów w momencie ich zbycia. Zainteresowany za tę wartość przyjmie tę samą wartość jaka byłaby przyjęta przez Zainteresowanego dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do połączenia Spółek. Mówiąc inaczej, wartość podatkowa udziałów w Spółce Cypryjskiej nie ulegnie zmianie w wyniku przeprowadzenia połączenia transgranicznego. Oznacza to, że również ten warunek neutralności podatkowej połączenia zostanie spełniony.

Zainteresowany zaznacza dodatkowo, że obowiązek opodatkowania nie powstanie także na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 6 ustawy o PIT. Zainteresowanemu, jak wyjaśniono, nie będą bowiem przysługiwały żadne dopłaty w gotówce. Zainteresowany niebędący stroną postępowania nie otrzyma także żadnych innych świadczeń pieniężnych bądź niepieniężnych (innych niż udziały w Spółce Polskiej).

Wobec tego, zdaniem Zainteresowanego, objęcie przez Zainteresowanego udziałów Spółki Polskiej, w związku z Połączeniem Spółki Cypryjskiej i Spółki Polskiej, będzie dla Zainteresowanego wyłączone z opodatkowania na podstawie ustawy o PIT; dla Zainteresowanego, z tytułu objęcia udziałów Spółki Polskiej, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Opisana powyżej czynność będzie zatem dla Zainteresowanego neutralna na gruncie przepisów ustawy o PIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które Państwo przedstawili jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 491 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.):

Spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 492 § 1 pkt 1 ww. ustawy:

Połączenie spółek może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Jak stanowi art. 5161 ustawy Kodeks spółek handlowych:

Połączenie transgraniczne spółek kapitałowych podlega przepisom rozdziału 2, jeżeli przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W konstrukcji podatku dochodowego od fizycznych ustawodawca wziął pod uwagę, że przysporzenia, które uzyskują osoby fizyczne mogą być skutkiem różnego rodzaju czynności i zdarzeń. Stworzył klasyfikację tych przysporzeń w oparciu o kryterium źródła przychodów. Źródła przychodów są określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody z poszczególnych źródeł przychodów i zasady ich ustalania zostały natomiast uregulowane w art. 12-20 cytowanej ustawy.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów są:

Kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

Katalog przykładowych przychodów (dochodów) ze źródła kapitały pieniężne znajduje się w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

I tak, zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku połączenia lub podziału podmiotów - dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników podmiotu przejmowanego, podmiotów łączonych lub dzielonych.

Artykuł 24 ust. 5 pkt 7a ww. ustawy, w brzmieniu ustawy od 1 stycznia 2022 r., stanowi:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku połączenia spółek lub spółek niebędących osobami prawnymi albo podziału spółek w innych przypadkach niż określone w pkt 7 - ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia lub podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej nad wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo udziałów w spółce niebędącej osobą prawną; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie majątku spółki stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, kosztem uzyskania przychodów są wydatki poniesione przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalone w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość wydzielonej z majątku spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem.

Stosownie do treści art. 24 ust. 8 ww. ustawy, w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.:

W przypadku połączenia spółek lub podziału spółek, o którym mowa w ust. 5 pkt 7a, z zastrzeżeniem ust. 8da i 8db, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:

1) art. 22 ust. 1f - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny;

2) art. 23 ust. 1 pkt 38 - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny;

3) wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.

Jak stanowi art. 24 ust. 8da cytowanej ustawy, w brzmieniu ustawy od 1 stycznia 2022 r.:

Przepis ust. 8 ma zastosowanie wyłącznie, w przypadku gdy:

1) spółka przejmująca majątek i spółka, której majątek jest przejmowany, są podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

2) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a spółka, której majątek jest przejmowany, podlega opodatkowaniu w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;

3) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegającym opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, a spółka, której majątek jest przejmowany, jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 24 ust. 8db cytowanej ustawy, w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.:

Przepisu ust. 8 nie stosuje się, jeżeli:

1) udziały (akcje) wspólnika w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów lub

2) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Zgodnie z art. 24 ust. 8dc ww. ustawy, w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.:

W przypadku, o którym mowa w ust. 8b pkt 3 i 4 oraz ust. 8db, ciężar dowodu, że udziały (akcje) nie zostały nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów oraz wartość udziałów (akcji) odpowiada wartości określonej w tych przepisach, spoczywa na wspólniku.

Stosownie do treści art. 24 ust. 19 cytowanej ustawy, w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.:

Przepisów ust. 8 i 8a oraz art. 21 ust. 1 pkt 109 nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W myśl art. 24 ust. 20 ww. ustawy, w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.:

Jeżeli połączenie spółek, podział spółek , wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 19 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Przedmiotem wątpliwości Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania jest kwestia powstanie po Jego stronie przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z planowanym połączeniem polskiej spółki kapitałowej, której Zainteresowany jest jedynym wspólnikiem (spółka przejmująca) z cypryjską spółką kapitałową, odpowiednik polskiej spółki z o.o., w której Zainteresowany posiada 100% udziałów (spółka przejmowana).

Ocena tego zagadnienia wymaga rozważenia, czy opisana sytuacja została wskazana jako generująca przychód podatkowy w szczególnych przepisach dotyczących przychodów z określonych źródeł, a także - czy mieści się w ogólnym pojęciu przychodu w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Połączenie Spółki Polskiej (spółki przejmującej) ze Spółką Cypryjską nastąpi poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Cypryjskiej na Spółkę Polską w zamian za nowoutworzone udziały, które Spółka Polska wyda Zainteresowanemu niebędącemu stroną postępowania. W wyniku zamierzonego połączenia nastąpi podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Polskiej. Wartość rynkowa majątku Spółki Cypryjskiej przenoszonego na Spółkę Polską w następstwie realizacji połączenia odpowiadać będzie wartości rynkowej nowoutworzonych udziałów Spółki Polskiej, jakie przyznane zostaną wspólnikowi Spółki Cypryjskiej. Wartość rynkowa majątku przejmowanej Spółki Cypryjskiej powiększy wartość kapitałów własnych (aktywów netto) Spółki Polskiej, przy tym w części odpowiadać będzie ona wartości nominalnej nowoutworzonych udziałów w podwyższanym kapitale zakładowym Spółki Polskiej, a nadwyżka wartości majątku przejmowanej Spółki Cypryjskiej ponad kwotę podwyższanego w związku z przejęciem kapitału zakładowego Spółki Polskiej zostanie przelana na kapitał zapasowy Spółki Polskiej. W związku z połączeniem spółek, Zainteresowany niebędący stroną postępowania nie otrzyma żadnych dopłat, ani jakichkolwiek innych świadczeń pieniężnych lub niepieniężnych. Zainteresowany niebędący stroną postępowania objął udziały w spółce przejmowanej w drodze wkładu pieniężnego. Objęcie udziałów nie nastąpiło w wyniku wymiany udziałów, ani nie zostało przydzielone Zainteresowanemu w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Przyjęta przez Zainteresowanego dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w spółce przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do połączenia spółek.

W związku z powyższym, objęcie przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania nowych udziałów w podwyższonym kapitale Spółki Polskiej, w związku z Połączeniem Spółki Cypryjskiej i Spółki Polskiej, nie będzie skutkować powstaniem po stronie Zainteresowanego przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym w momencie połączenia, na Zainteresowanym nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Z przedstawionego przez Państwa opisu sprawy nie wynika, aby celem operacji było uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jednakże zbadanie przesłanek i celów dokonywanego połączenia spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Tym samym stwierdzenie, że połączenie spółek zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie tut. Organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji. .

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

B. Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).