Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.891.2020.3.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-30
Teza: W zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).
Słowa kluczowe: ewidencja; IP Box; oprogramowanie; prawa-prawa autorskie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2020 r. (data wpływu 16 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony 29 grudnia 2020 r. oraz 2 marca 2021 r. – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest podmiotem posiadającym nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium RP. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest świadczenie usług IT, w szczególności szeroko pojęta działalność programistyczna.

Podatnik od kwietnia 2019 roku na podstawie umowy B2B z kontrahentami realizuje działalność badawczo-rozwojową, tworząc i ulepszając aplikacje internetowe.

Wnioskodawca w ramach współpracy uczestniczył w następujących projektach: (…).

Wnioskodawca zbudował (…) dla Aplikacji (…). Funkcjonalność tej aplikacji polegała na tym, iż administrator Aplikacji mógł dodawać niezależnie od użytkowników nowe dostępne tematy lekcji. Stworzony (…) służył do akceptacji nowych użytkowników oraz rozwiązywania ewentualnych sporów i niedomówień. W powyższym panelu można dodawać, usuwać oraz zawieszać użytkowników. Tym samym był on centrum sterowania, Aplikacja od strony administracyjnej. Ponadto za pomocą wykresów oraz statystyk można było śledzić rentowność przedsięwzięcia. Aplikacja była wykonana w technologii (…). Wnioskodawca tworzył Aplikację w celu stworzenia systemu powiadomień dla pacjentów, którzy czekają na przeszczep lub operację. Wnioskodawca stworzył (…), który jest obsługiwany przez pracowników (…). Aplikacja została wykonana w (…). Tym samym jest to innowacyjna aplikacja, która miała na celu stworzenie jednolitego systemu szybkiego reagowania. W sytuacji, gdy zdarzył się wypadek lub pojawił się (…), pracownik logował się do systemu i wysyłał alert do jednego lub grupy odbiorców. Odbiorcy natomiast mieli zainstalowane aplikacje mobilne, które odbierały powiadomienia. Przy zastosowaniu (…) aplikacja posiadała serwer, do którego był podłączony (…) oraz aplikacje mobilne. Stworzona przez Wnioskodawcę aplikacja pozwalała na wyświetlanie różnych widoków w zależności od uprawnień użytkownika. Tworzenie aplikacji (…). Aplikacja ta pozwalała na wysyłanie powiadomień oraz ostrzeżeń w związku z pandemią. Zadaniem Wnioskodawcy było tworzenie (…), w którym pracownicy urzędu oraz służby zdrowia mogli na bieżąco wysyłać powiadomienia o nowych obostrzeniach oraz ważnych informacjach związanych z pandemią. Powyższa Aplikacja została wykonana w technologii (…). Łączyła się przez (…) do bazy danych. Dodanie alertów z możliwością wysyłki o danej godzinie sprawiło, że aplikacja była elastyczna. (…) – Aplikacja pozwalała na umożliwienie użytkownikom grania na konsoli w zamian za pieniądze. Użytkownicy wybierali grę oraz wysokość zakładu. Wnioskodawca, jako (…), tworzył aplikacje od zera przy pomocy (…). Aplikacja była pierwszą tego typu platformą łączącą graczy. Wnioskodawca tworzył aplikacje dla platformy webowej. Ponadto tworzona aplikacja musiała jednocześnie współpracować z Aplikacjami na smartfony. Dzięki zastosowaniu (…) Aplikacja zyskała innowacyjny charakter. (…) – Wnioskodawca tworzył tą Aplikację internetową od zera. Tworzona aplikacja miała pomóc w korepetycjach online. Docelowa aplikacja miała trafić do szkół w (…) i zrewolucjonizować nauczanie. Aplikacja posiadała 3 podstawowe typy użytkowników: Student, Nauczyciel i Rodzic. Wnioskodawca tworzył aplikację przy użyciu (…).

Student, logując się do aplikacji, miał możliwość:

*   Oglądania przebytych lekcji,
*   Wyszukiwania nauczycieli według swoich preferencji,
*   Na bieżąco sprawdzanie swojego kredytu (1h korepetycji 1 kredyt).

Nauczyciel, logując się do aplikacji, miał możliwość:

*   Przeglądania odbytych lekcji,
*   Sprawdzanie salda i wypłatę wynagrodzenia.

Innowacyjność tego produktu polega na sposobie implementacji lekcji. Cała komunikacja odbywa się na stronie. Wnioskodawca zaimplementował (…), dzięki czemu można było dzwonić bezpośrednio ze strony internetowej. Student słyszał i widział nauczyciela. Przy pomocy (…) Wnioskodawca zaimplementował chat z możliwością wysyłania tekstów oraz plików. Kolejną innowacyjnością była abstrakcja Białej tablicy. Nauczyciel miał możliwość rysowania kształtów oraz pisania na tablicy. Dzięki (…) nauczyciel rysował na Białej tablicy, a uczeń jednocześnie widział wszystko na swoim ekranie. Dzięki zastosowaniu skalowania uczeń mógł używać dowolnej wielkości ekranu. Aplikacja działała zarówno na urządzenia mobilnych, jak i na komputerach. Stworzona innowacja w profilu rodzica pozwalała na szybkie płatności za pośrednictwem (…). Rodzic na bieżąco mógł śledzić postępy dziecka oraz doładowywać jego konto. Zadaniem Wnioskodawcy było również zaimplementowanie szaty graficznej od podstaw. Powyższe prace były wykonywane przy pomocy technologii (…).

Co ważne, z umowy wynika, że Zleceniobiorca wyraźnie zgadza się i przyjmuje do wiadomości, że wszelkie prawa, tytuły i interesy dowolnego rodzaju i wszystkie prawa własności intelektualnej i osobiste prawa do wszelkich prac lub innych wyników podjętych lub wyprodukowanych przez Zleceniobiorcę w ramach powyższej umowy lub w związku z usługami świadczonymi w ramach niniejszej umowy (niezależnie od tego, czy zostały utworzone na terenie Firmy lub w normalnych godzinach pracy), należą do Zleceniodawcy (lub klienta albo osoby trzeciej wyznaczonej przez Zleceniodawcę). Podatnik wystawia comiesięczne faktury, w których wykazuje ilość godzin, jaką poświęcił na tworzenie programu komputerowego.

Ponadto Wnioskodawca w ramach świadczeń odświeżał szatę graficzną portalu (…). Wnioskodawca tworzył od nowa stronę szaty graficznej. Tym samym Wnioskodawca uczestniczył w tworzeniu całej strony, nadając jej nowe kolory oraz poprawiając doświadczenia użytkowników. Dzięki zastosowaniu nowego desingu Podatnik również usprawnił profil użytkownika, poprzez dodanie ogłoszeń oraz wyszukiwanie ogłoszeń. Wnioskodawca tworzył również sekcje (…). Nowa sekcja edukowała ludzi jak bezpiecznie korzystać z usług, które oferuje portal. Ponadto sekcje (…) oraz (…), które umożliwiały bezpieczne korzystania z oferowanych usług. Powyższe prace były wykonywane przy pomocy technologii (…).

W tym przypadku Zleceniobiorca przenosi na klienta wszystkie istniejące i przyszłe prawa własności intelektualnej do dzieł, wynalazków i wszystkich materiałów zawierających te prawa w najszerszym zakresie dozwolonym przez prawo, o ile nie przysługują one automatycznie z mocy prawa lub na mocy niniejszej umowy.

Czy otrzymuje Pan wynagrodzenie z tytułu przeniesienia praw własności w ramach umowy za wytworzony utwórz drugim kontrahentem – (…). Wnioskodawca w ramach świadczeń wykonywał też prace związane z utrzymywaniem oraz dodawaniem do portalu (..) nowych funkcji, tj.: Płatność (…) – nowa możliwość płatności. Nowy procesor do płatności kartą – dodanie nowego procesoru spowodowało, że płatności odbywały się szybciej i bezpieczniej. Karuzela do ogłoszeń – użytkownik mógł zakupić karuzelę, która była wyświetlana na jego ogłoszeniu, co sprawiało, że był lepiej widoczny. (…) – użytkownik, który chciał dodać ogłoszenie musiał przejść przez kontrole tożsamości. Tym samym portal rozwiązał problem fałszych ogłoszeń oraz fałszywych zdjęć. (…) – dodatek wizualny do ogłoszenia, który sprawiał, że ogłoszenie użytkownika było bardziej widoczne. (…) – oprogramowanie, które tworzy niewidzialną kurtynę na stronie. Gdy użytkownik klikał na jakiekolwiek ogłoszenie zostawał automatycznie przekierowany na stronę partnera Kontrahenta. Następnie oprogramowanie (…) na (…) min. zostawało wyłączone. Dzięki temu portal nie tylko zarabiał na ogłoszeniach, ale również na programach partnerskich. Motywu – użytkownik miał możliwość zakupu motywu, który ozdabiał jego ogłoszenia. Wnioskodawca zaimplementował motyw (…) oraz (…), który sprawił, że ogłoszenia były bardziej atrakcyjne, a portal zyskał nową funkcjonalność.

W tym przypadku Podatnik posiada wszelkie prawa autorskie do tworzonego utworu, następnie w momencie zakończenia etapu lub całości zlecenia prawa autorskie są przenoszone na zamawiającego, za co Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie.

Wnioskodawca w ramach świadczeń zajmuje się również tworzeniem nowego portalu społecznościowego. Wnioskodawca aktualnie uczestniczy w tworzeniu innowacyjnego portalu, który ma łączyć ludzi z całego świata lubiących dobrą zabawę oraz spędzanie wspólnie czasu. Na portalu jest możliwość dodawania ogłoszeń usług, które dana osoba chce zaoferować (Portal jest dla dorosłych). Powyższa Aplikacja wykorzystuje technologie (…). Do tej pory zostały wykonane następujące zadania:

*   Stworzenie sekcji (…), gdzie użytkownik może powiadamiać, że wybiera się na wycieczkę, ustawiać, w jakim okresie będzie w danym miejscu oraz wyrazić chęć poznania nowych ludzi.
*   Lokalizacja – użytkownik wpisuje pierwsze litery swojej lokalizacji lub miejsca, gdzie się wybiera, a aplikacja sugeruje mu konkretne miejsca. Jako domyślne sugestie są wyświetlane aktualne lokalizacje oraz okolice.
*   Możliwość dodania różnych sposobów kontaktów, takich jak telefon, email, (…).
*   Możliwość dodawania zdjęć.
*   Możliwość dodawania podstawowych informacji o sobie oraz preferencji, np. jakiej płci osobę mamy ochotę poznać.
*   Profil użytkownika, na której wyświetlane są podstawowe informacje oraz zdjęcia.
*   Możliwość rejestracji wraz z możliwością wybrania typu konta (klient, ogłoszeniodawca).

Powyższy projekt jest w początkowej fazie realizacji.

W tym przypadku Podatnik posiada wszelkie prawa autorskie do tworzonego utworu, następnie w momencie zakończenia etapu lub całości zlecenia prawa autorskie są przenoszone na zamawiającego, za co Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie.

Reasumując, w wyniku powyższych świadczeń Podatnik tworzy i ulepsza oprogramowania oraz aplikacje. Tym samym powstawały nowe funkcjonalności, których Klienci wcześniej nie posiadali. Co ważne, Podatnik dostarcza specyficzne rozwiązania dla każdego z klientów, pod kątem szczególnych wymagań, tworząc nowe aplikacje z nowymi funkcjonalnościami. Przedmiotem prac, jakie wykonuje Podatnik, są programy komputerowe wykonywane na konkretne zamówienie klienta pod konkretne cele. Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że wszystkie tworzone programy i aplikacje są utworami.

Podatnik nie prowadzi odrębnej ewidencji księgowej dotyczącej powyższych projektów IT, ponieważ prowadzi uproszczoną księgowość w postaci podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Tym samym nie mógł w prowadzonej ewidencji wydzielić kosztów i przychodów związanych z dochodem dotyczącym kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W związku z tym Podatnik prowadzi ewidencję prac badawczo-rozwojowych w arkuszu kalkulacyjnym kumulatywnym, dokonując comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione przychody i wydatki dotyczące każdego projektu związanego z kwalifikowanym IP. Biorąc pod uwagę powyższe, dokumentacja jest dodatkową ewidencją mającą na celu określenie, jakie przychody i koszty generują poszczególne projekty IT. Niniejsza dokumentacja jest Podatnikowi niezbędna, aby mógł określić, jakie projekty przynoszą mu dochód, w jakiej wysokości jest ten dochód. Poza tym ewidencja prowadzona jest tak, aby na koniec roku kalendarzowego móc wskazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów (strat). Czyli na podstawie tej ewidencji podatnik potrafi określić dochód podlegający opodatkowaniu stawką 5%, oraz dochód, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu. W przypadku podatników, którzy nie prowadzą ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej ewidencji dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP może być spełniony poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP. Zestawienie to sporządzane jest poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań.

Powyższe zestawienie sporządzane jest w oparciu o zestawienie dokumentów potwierdzających poniesione wydatki. Wersja elektroniczna jest archiwizowana natomiast konstrukcja arkusza kalkulacyjnego umożliwia uzyskanie danych w okresie późniejszym według stanu na koniec poszczególnych miesięcy kalendarzowych.

Oprogramowanie jest wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności gospodarczej i jest rezultatem Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji tworzone przez Niego oprogramowanie stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową. Powyższa działalność spełnia definicję ustawową działalności badawczo-rozwojowej zmierzającą do powstania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, podejmowaną w sposób systematyczny, zmierzający do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Podsumowując stan faktyczny, Podatnik w ramach swojej działalności prowadzi działalność badawczo-rozwojową, w wyniku której powstają Utwory.

Podatnik uzyskuje przychody z przeniesienia praw autorskich do powyższych unikatowych Utworów. Tworzone utwory nie są standaryzowanymi rozwiązaniami informatycznymi, nie są to działania rutynowe. Prowadzone prace mają charakter indywidualny, nie są to rozwiązania ogólnodostępne, nie stanowią prostych i nieskomplikowanych działań informatycznych. Charakter prac jest twórczy, działania są prowadzone w sposób ciągły i systematyczny.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 roku regulacjami dotyczącymi preferencji podatkowej IP BOX Wnioskodawca planuje zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na następujące pytania:

*   Czy przedmiotowa działalność Wnioskodawcy obejmuje prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. poz. 1668), tj. nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń? Przedmiotowa działalność Wnioskodawcy obejmuje prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. poz. 1668). Wykonywane przez podatnika prace obejmują nabywanie, łączenie i kształtowanie oraz wykorzystywanie dostępnej wiedzy w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania. Podatnik projektuje, tworzy i ulepsza oprogramowanie, aplikacje. W wyniku tych działań powstają lub są ulepszone produkty, a sposób ich ulepszenia należy uznać za innowacyjny, twórczy i niespotykany na rynku. Działania podejmowane przez podatnika na zlecenie klientów nie są tylko rutynowymi lub okresowymi zmianami. Działania te są ukierunkowane na rozwój i tworzenie nowego oprogramowania oraz ulepszenie już stworzonego oprogramowania. Tym samym zlecone prace, podczas których wykorzystywana jest wiedza programistyczna oraz narzędzia informatyczne ma na celu stworzenie nowych rozwiązań, które nie są jedynie dostosowującymi rutynowymi działaniami.
*   Czy przedmiotowa działalność Wnioskodawcy obejmuje: badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne, lub badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, tj. prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń? Odpowiadając na pytanie, należy podkreślić, iż działalność badawczo-rozwojową normuje art. 5a pkt 38 ustawy o PIT. Działalność badawczo-rozwojowa to działalność twórcza obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Badaniami naukowymi są więc:
    
    1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
    2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
    
    Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT pojęcie prace rozwojowe oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, niezbędne jest wyodrębnienie pewnych cech dotyczących możliwości zakwalifikowania tworzonego oprogramowania, aplikacji przez Wnioskodawcę jako prac badawczo-rozwojowych. W objaśnieniu podatkowym z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczącym preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX w definiowaniu działalności B+R następuje odniesienie do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati (Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej. Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej. OECD Publishing. Paris/GUS). W przypadku Wnioskodawcy działalność Podatnika polega na tworzeniu oprogramowania, aplikacji. Tym samym działalność ta polega na tworzeniu nowego oprogramowania lub ulepszania już istniejących programów. Powyższe oprogramowanie tworzone jest na specjalne zamówienie kontrahentów. Oprogramowanie to ma charakter twórczy, jest niepowtarzalne. Powyższe działania podatnika stanowiły i stanowią prace rozwojowe w rozumieniu powyższych norm prawnych. Prace te polegają na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów, do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań, które są unikalne i niespotykane na rynku. Tym samym tworzone w sposób systematyczny oraz uporządkowany unikatowe oprogramowanie spełnia kryteria, aby prace nad nim uznać za działalność badawczo-rozwojową. Tworzone oprogramowanie ma bowiem następujące cechy:
    *   Nowatorskie i twórcze – Wnioskodawca tworzył i tworzy oprogramowanie zarówno, jak i modyfikuje poprzez dodawanie nowych funkcjonalności istniejące oprogramowanie, w zależności od potrzeb klientów.
    *   Nieprzewidywalne – wykonywane prace są określone, wykonywane są za pomocą metod i języków informatycznych, jednak ich rezultat i rozwiązania są innowacyjne i niespotykane na rynku.
    *   Metodyczne – Wnioskodawca w ramach umów z kontrahentami zobowiązany jest do ścisłej, zgodnej z harmonogramem współpracy, którą zobowiązany jest należycie udokumentować i wykonywać zgodnie z oczekiwaniami.
    *   Systematyczne – prace wykonywane w ramach współpracy są systematyczne i mają na celu rozwój innowatorskiego oprogramowania.
    *   Możliwość przeniesienia lub odtworzenia – celem Wnioskodawcy, w ramach wykonywanej przez niego działalności, było i jest przeniesienie autorskich praw majątkowych do oprogramowania, co nierozerwalnie wiąże się z koniecznością jego odtworzenia.Podsumowując wykonywane zadania, w wyniku których powstaje oprogramowanie, aplikacja lub ulepszenie oprogramowania, aplikacji, spełnia wszelkie kryteria, aby uznać je za działalność badawczo-rozwojową zarówno Podręcznika Frascati, jak i regulacji ustawowych z art. 5a pkt 38-40.
*   Czy wytwarzanie przez Wnioskodawcę utworów, o których mowa we wniosku stanowi przejaw jego działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej)? Jak to już wyżej opisał Wnioskodawca, prowadzone działania są twórcze i innowacyjne. Podczas prowadzonych prac Wnioskodawca na zlecenie klientów tworzy oprogramowania, aplikację. Pomimo iż oprogramowania są tworzone na zlecenie, mają one indywidualny charakter, a podczas ich tworzenia powstają niepowtarzalne utwory. Czyli tworzone oprogramowanie jest twórczością intelektualną Wnioskodawcy.
*   Jakiego rodzaju dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiąga Wnioskodawca, w szczególności czy są to dochody:
    *   ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co oznacza że Wnioskodawca przenosi prawa własności do poszczególnych programów komputerowych, a wartość tego prawa została określona w umowie lub na fakturze;
    *   z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi?Wnioskodawca w ramach umowy przenosi na Zleceniodawcę całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, otrzymując wynagrodzenie ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, co oznacza, że Wnioskodawca przenosi prawa własności do poszczególnych programów komputerowych. Powyższe wynika z podpisanych umów ze Zleceniodawcami, w których jednoznacznie określono, że prawa autorskie są przenoszone.
*   Czy w przypadku ulepszania panelu, oprogramowania, aplikacji powstają nowe odrębne od tego panelu oprogramowania, aplikacji, utwory w postaci oprogramowania podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tj. nowe kwalifikowane prawa własności intelektualnej):
    *   jeżeli tak – należy wskazać, jakie dochody, zgodnie z pkt 4, Wnioskodawca będzie uzyskiwał,
    *   jeżeli nie – należy wskazać, czy Wnioskodawca będzie uzyskiwał wynagrodzenie za efekty swoich prac badawczo-rozwojowych?W przypadku ulepszania panelu, oprogramowania, aplikacji powstają nowe, odrębne od tego panelu oprogramowania, aplikacji, utwory w postaci oprogramowania podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tj. nowe kwalifikowane prawa własności intelektualnej). W związku z powyższym są tworzone nowe kody, algorytmy w językach programowania. Powyższe kody i algorytmy stanowią własność intelektualną. W wyniku prac powstają nowe utwory. Wnioskodawca w ramach umowy przenosi na Zleceniodawcę całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, otrzymując wynagrodzenie ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
*   Czy Wnioskodawca jest właścicielem programów komputerowych, które ulepsza, a jeżeli nie – to czy w stosunku do programów komputerowych, których Wnioskodawca nie jest właścicielem, Wnioskodawca posiada wyłączną licencję, tj. umowę, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z tego prawa? W powyższych projektach podatnik tworzy od początku oraz ulepsza istniejące oprogramowanie komputerowe. W tej sytuacji prawo własności intelektualnej do utworu posiada zleceniodawca, który udostępnia program i pozwala go rozwijać zleceniobiorcy. Tym samym wszelkie prawa i licencje są po stronie zleceniodawcy, jeśli program jest ulepszany. Podatnik ma jedynie prawo własności do stworzonego ulepszenia jako utworu.
*   Czy efektem prowadzonych prac jest projektowanie i tworzenie przez Wnioskodawcę produktów, które – w stosunku do dotychczasowej działalności Wnioskodawcy – mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter; czy te produkty w znacznym stopniu odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w ofercie Wnioskodawcy albo w ogóle w praktyce gospodarczej? Podczas swojej pracy Wnioskodawca wykorzystuje swoją wiedzę programistyczną. W wyniku jego pracy powstają na zamówienie klientów utwory, które są niepowtarzalne. Stworzone lub ulepszone oprogramowanie bardzo różni się od występującego na rynku. Zamówione oprogramowania komputerowe to rozwiązania, które są niespotykane, a ich cechy nie są powszechnie występujące na rynku. Oprogramowanie to w znacznym stopniu odróżnia się od rozwiązań funkcjonujących już na rynku.
*   Czy:
    1.  usługi świadczone przez Wnioskodawcę dla klienta, zgodnie z zawartą umową, są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności? Zleceniobiorca świadczy usługi osobiście. 95% prac było wykonywane w biurze Wnioskodawcy, natomiast prace w biurze zleceniodawcy odbywały się sporadycznie. Nie są one wykonywane w czasie wyznaczonym przez zleceniodawcę. Prace mają charakter zorganizowanych i systematycznych, których celem jest powstanie utworów. Co ważne, brak tutaj przełożonego i kierownictwa. Podatnik prowadzi bowiem samodzielnie działalność gospodarczą. Podatnik musi prowadzić prace zgodnie z podpisaną umową.
    2.  Wnioskodawca, wykonując te usługi, ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością? Wnioskodawca, wykonując powyższe czynności, ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. To podatnik musi opłacać wszelkie daniny i koszty z własnej pracy. Wszelkie ryzyko związane z tą działalnością jest ponoszone przez Wnioskodawcę. Podatnik ponosi więc całkowite ryzyko gospodarcze związane z działalnością.
    3.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat czynności podejmowanych przez Wnioskodawcę oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi Wnioskodawca czy zlecający wykonanie tych czynności? Zleceniobiorca zobowiązuje się do stworzenia utworu. Za stworzone utwory to on ponosi odpowiedzialność. Tym samym za błędy w programowaniu odpowiedzialność ponosi Podatnik. Czyli Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywane czynności związanych z wytwarzaniem i rozwijaniem przez niego oprogramowania komputerowego.
*   Czy czynności opisane we wniosku Wnioskodawca wykonuje zgodnie ze swoją metodyką, a więc czy Wnioskodawca planuje swoje działania, czy jest to metodyka występująca u zleceniodawcy? Metodyka pracy i planowane działania posiadają zawsze ramy oznaczone przez klienta Wnioskodawcy, ale Wnioskodawca w zakresie tych ram planuje swoje prace i działania. Podatnik zaplanował i prowadzi projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Tym samym działalność podatnika jest działalnością prowadzoną w sposób systematyczny, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.
*   Czy dodatkowa ewidencja, o której mowa we wniosku, jest prowadzona na bieżąco, tj. od początku realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego IP oraz czy na jej podstawie można wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz czy pozwala ona na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających 4 na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu? Wnioskodawca od 1.01.2019 r. prowadzi ewidencję w arkuszu kalkulacyjnym, w którym wyodrębnia poszczególne kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz jest w stanie ustalić przychód, koszty uzyskania przychodu i dochodu (straty) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Podatnik powyższą ewidencję prowadzi na bieżąco, czyli prowadzenie odrębnej ewidencji zostało zapoczątkowane z chwilą rozpoczęcia pracy nad każdym wymienionym we wniosku prawem objętym preferencyjnym rozliczeniem.
*   Czy i w jaki sposób Wnioskodawca oblicza tzw. wskaźnik nexus (art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)? Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru: (a + b) \* 1,3 / a + b + c + d w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na: a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3, c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4, d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Podatnik wylicza wzór nexus zgodnie z powyższymi regulacjami prawnymi. Wyliczenie tego wzoru pozwala podatnikowi na poprawne rozliczenie ulgi IP BOX.
*   Czy „klienci”, o których mowa we wniosku, są podmiotami polskimi, czy zagranicznymi (w jakich krajach); jeśli są podmiotami zagranicznymi, to czy usługi dla tych podmiotów są wykonywane przez Wnioskodawcę w Polsce czy w krajach, w których podmioty te mają siedziby? Klientami Wnioskodawcy są podmioty zagraniczne z Wielkiej Brytanii, Singapuru oraz Hong Kongu. Większość prac była wykonywana w Polsce, ale prace były wykonywane również w Hiszpanii oraz Wielkiej Brytanii.
*   Jeśli usługi są wykonywane w krajach, w których podmioty te mają siedziby, to proszę wskazać, czy działalność gospodarcza w tych państwach będzie prowadzona za pośrednictwem zakładu w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Polską a tymi państwami. Podatnik nie posiada zakładu w innych krajach. Działalność gospodarcza prowadzona jest na podstawie wpisu w CEIDG w Polsce. Podsumowując, Podatnik nie posiada żadnych zagranicznych zakładów, filii itp.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Podatnik ma prawo zastosowania preferencyjnej stawki podatku (5%) IP BOX do dochodów uzyskanych z przeniesienia praw autorskich do tworzonych programów komputerowych na zlecenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426 , z późn. zm.) – dalej jako ustawa o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Definicję działalności badawczo-rozwojowej znajdziemy w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, zgodnie z którą przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ustawie o PIT ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to: badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o PIT wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668, z późn. zm.) badania naukowe są działalnością obejmującą: badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Czyli z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji. Przenosząc powyższe na grunt działalności podatnika, należy wyraźnie podkreślić, że działalność ta winna być uznana za działalność badawczo-rozwojową (tj. działalność podatnika spełnia definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy). Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku Podatnik w ramach swej działalności tworzy programy na indywidualne zamówienia. Są to innowacyjne programy, co zostało szczegółowo opisane w stanie faktycznym.

Ponadto Podatnik ulepsza wcześniej stworzone oprogramowanie. Powyższe ulepszenia mają charakter twórczy i indywidualny. Tym samym także w tym zakresie prowadzona jest działalność badawczo-rozwojowa.

Podatnik prowadzi działalność badawczo-rozwojową zmierzającą do tworzenia autorskiego oprogramowania, aplikacji na indywidualne zamówienia.

Tym samym powyższa działalność spełnia definicję zawartą w regulacjach ustawy o PIT. Co bardzo ważne prowadzona działalność badawczo-rozwojowa ma charakter twórczy. Słownik języka polskiego PWN określa działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy, mający na celu tworzenie, tworzyć powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Tym samym działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia. Czyli twórcza działalność badawczo-rozwojowej winna przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

W przypadku Wnioskodawcy tak jest bez wątpienia. Każda z części utworów to innowacyjne oprogramowanie. Każde tworzone oprogramowanie, aplikacja jest oprogramowaniem autorskim i innowacyjnym. Czyli w tym przypadku oprogramowanie jest innowacyjne. Tym samym bez wątpienia w tym przypadku mamy do czynienia z oprogramowaniem innowacyjnym, a prowadzone prace mają charakter prac badawczo-rozwojowych. Następnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza robiący coś regularnie i starannie, o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny.

W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo systematyczny występuje w sformułowaniu podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny, a więc odnosi się do działalności, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. W naszym przypadku właśnie z taką działalnością mamy do czynienia. Wnioskodawca prowadzi bardzo uporządkowane i systematyczne prace związane z oprogramowaniem. Podatnik zaplanował i prowadzi projekty badawczo-rozwojowe, przyjmując dla nich określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Tym samym działalność ta musi być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W konsekwencji głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów. W przypadku Wnioskodawcy bez wątpienia Wnioskodawca rozwija i zwiększa zasoby wiedzy.

Podsumowując w tym przypadku działania Podatnika zmierzające do tworzenia oprogramowania oraz tworzenia i ulepszania aplikacji autorskich, są bez wątpienia pracami badawczo-rozwojowymi. Tym samym podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania komputerowego lub jego części stanowi działalność badawczo-rozwojową. Co ważne, zdaniem Wnioskodawcy, prace nad programem komputerowym i jego ulepszaniem w efekcie finalnym mają poprawić użyteczność, funkcjonalność i zniwelować problemy i błędy programu, co jest bez wątpienia innowacyjne i stanowi działalność badawczo-rozwojową.

Przechodząc do możliwości opodatkowania przychodów preferencyjną stawką podatku w wysokości 5%, należy przypomnieć, iż zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Jednocześnie, w myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są: patent, prawo ochronne na wzór użytkowy, prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, prawo z rejestracji topografii układu scalonego, dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin, prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu, wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432), autorskie prawo do programu komputerowego – podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (patrz art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty: z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi; z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto, co ważne, podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac. Tym samym dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej. Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

Jak to już wyżej wykazał Wnioskodawca, Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. W każdym z analizowanych przypadków dochodzi do sprzedaży. W przypadku Wnioskodawcy dochodzi do przeniesienia wszelkich praw autorskich na kontrahentów podatnika. Tym samym uzyskane przychody powstają z przeniesienia praw autorskich do stworzonych programów (utworów) oraz ulepszeń, które również są utworami. Tutaj należy przypomnieć, że zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca tworzy i ulepsza oprogramowanie oraz aplikacje. W wyniku jego pracy powstaje odrębny utwór i nowe autorskie prawo do programów komputerowych. Podatnik uzyskuje dochód z tytułu sprzedaży autorskiego prawa własności intelektualnej w postaci tworzonego oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, dochód ten kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT. W przypadku Wnioskodawcy bardzo istotne jest, iż program i późniejsze ulepszenia są tworzone na indywidualne zamówienia i jest programem autorskim oraz innowacyjnym.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Według art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

W przypadku podatników, którzy nie prowadzą ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej ewidencji dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP może być spełniony poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to sporządzane jest poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Należy je sporządzać w oparciu o zestawienie dokumentów potwierdzających poniesione wydatki. Wersja elektroniczna powinna zostać zarchiwizowana natomiast konstrukcja arkusza kalkulacyjnego powinna umożliwiać uzyskanie danych w okresie późniejszym według stanu na koniec poszczególnych, miesięcy kalendarzowych.

Jak wynika z powyższych regulacji, podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów.

Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

Biorąc pod uwagę powyższe unormowania prawne, jak i ogólnie przyjęty sposób ich interpretacji, należy uznać, iż prowadzona ewidencja przez Podatnika dotycząca tworzenia utworów IT spełnia wszelkie wymogi, aby uznać ją za wystarczającą do skorzystania z preferencji podatkowej IP BOX.

Na podstawie tej dokumentacji Podatnik jest w stanie dokładnie określić, jakie przychody i koszty, a także jaki dochód uzyskuje w związku z prowadzonymi projektami (wytwarzaniem programów komputerowych). Co bardzo ważne, dokumentacja ta prowadzona jest na bieżąco, przy zastosowaniu programu kalkulacyjnego oraz jest archiwizowana przez Podatnika.

Powyższe oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5% do dochodów wymienionych w pytaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020, poz. 1426, z późn. zm.): podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca tej ustawy: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) \* 1,3 / a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

*   a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
*   b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
*   c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
*   d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Należy także podkreślić, że podatnik, który chce skorzystać z preferencji IP Box, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

W myśl bowiem art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 tej ustawy: podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 ww. ustawy: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Tym samym – stosowanie ulgi IP BOX (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowaniu formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielania prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz z ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r., poz. 478).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą: ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej − oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych − oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85, 374, 695, 875, 1086),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy: prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji zawartej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną \[działalność\] w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalność w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ww. ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

1.  Wnioskodawca tworzy i rozwija oprogramowanie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej,
2.  Wnioskodawca ww. czynności wykonuje w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych; jak wskazał Wnioskodawca – jego działalność obejmuje prace rozwojowe, tj. prace obejmujące nabywanie, łączenie i kształtowanie oraz wykorzystywanie dostępnej wiedzy w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania; Wnioskodawca projektuje, tworzy i ulepsza oprogramowanie, aplikacje; w wyniku tych działań powstają lub są ulepszane produkty, a sposób ich ulepszenia jest innowacyjny, twórczy i niespotykany na rynku; działania podejmowane przez Wnioskodawcę nie są tylko rutynowymi lub okresowymi zmianami; działania te są ukierunkowane na rozwój i tworzenie nowego oprogramowania oraz ulepszenie już stworzonego oprogramowania; jak poinformował Wnioskodawca – jego działalność spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do powstania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, podejmowanej w sposób systematyczny, a także zmierzającej do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań,
3.  wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi utwór podlegający ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
4.  w sytuacji rozwijania przez Wnioskodawcę oprogramowania powstają nowe, odrębne od tego oprogramowania utwory (nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego programu komputerowego), podlegające również ochronie na podstawie art. 74 ww. ustawy,
5.  Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
6.  Wnioskodawca prowadzi od 1 stycznia 2019 r. na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, która wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde ww. prawo, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, w sytuacji gdy oprogramowanie stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu osiągniętych wg stawki 5%.

Reasumując – do dochodów z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania Wnioskodawca może zastosować stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 5%, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.