Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-87/07-2/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2007-10-30
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego od środków trwałych; zmiana przeznaczenia środków trwałych polegająca na wykorzystaniu ich do wykonania czynności zwolnionej, jaką jest wniesienie aportem towarów do spółki prawa handlowego lub cywilnego. Zgodnie z art. 91.
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; korekta-korekta podatku naliczonego; przedsiębiorstwa-nabycie przedsiębiorstwa; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 10 sierpnia 2007r. (data wpływu 16 sierpnia 2007r. ) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2007r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku.

**W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.**

W 2007r. kapitał zakładowy Spółki zostanie podwyższony, przy czym podwyższenie kapitału zakładowego Spółki zostanie pokryte w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci przedsiębiorstw wniesionych przez inne spółki („Przedsiębiorstwa”,”Spółki”).

Każde wnoszone Przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 55 (1) Kodeksu Cywilnego (KC). W szczególności, w skład wnoszonych Przedsiębiorstw wchodzą wszystkie przenaszalne składniki majątkowe takie jak:

1.  środki trwałe (w tym grunty/ prawo użytkowania wieczystego oraz budynki wraz z wyposażeniem);
2.  inne rzeczowe składniki majątkowe (w tym produkcja w toku oraz środki trwałe w budowie);
3.  prawa oraz zobowiązania wynikające w umów (w tym handlowe i kredytowe);
4.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej;
5.  inne składniki przedsiębiorstw w rozumieniu art. 55 KC należące do spółek wnoszących aport.

Nominalna wartość udziałów wydanych przez Spółkę w zamian za każde z Przedsiębiorstw będzie równa lub wyższa od wartości rynkowej składników majątkowych wchodzących w skład wnoszonego Przedsiębiorstwa (wartość firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie dodatnia.

Po wniesieniu Przedsiębiorstw aportem do Spółki, Spółka zamierza kontynuować prowadzoną dotychczas przez Spółki wnoszące aport działalność gospodarczą.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania.**

1.  Czy Spółka będzie zobowiązana do dokonania jednorazowej korekty podatku naliczonego z tytułu otrzymania aportu?
2.  Czy Spółka będzie zobowiązana do dokonywania korekt podatku naliczonego VAT w przypadku, gdyby Spółka po otrzymaniu aportu zaczęła wykorzystywać środki trwałe otrzymane aportem do celów czynności zwolnionych lub nieopodatkowanych podatkiem VAT?

Zdaniem wnioskodawcy:

Pytanie 1 Stan prawny

*   przepisy ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, dalej „Ustawa o VAT”) nie mają zastosowania do „transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans (art. 6 pkt 1 ustawy o VAT);
*   zgodnie z ustawą o VAT „po zakończeniu roku , w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego(…) jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego (…)” (art. 91 ust. 1 ustawy VAT);
*   w szczególności, zgodnie z ustawą o VAT, „w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty (…) podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat a w przypadku nieruchomości – w ciągu 10 lat, licząc począwszy od roku, w którym zostały do użytkowania (…)” (art. 91 ust. 2 ustawy o VAT);
*   ponadto zgodnie z ustawą o VAT, „w przypadku zbycia przedsiębiorstwa (…) korekta (…) jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa (…)” (art. 91 ust. 9 ustawy o VAT);
*   zgodnie z Szóstą Dyrektywą Rady z 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstwa Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (377/88/EWG, Dz. U. UE L z dnia 13 czerwca 1977r., dalej „VI Dyrektywa”) „w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako wkładu do spółki całości lub części aktywów, Państwa Członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku odbiorca będzie traktowany jako prawny następca przekazującego” (art. 5.8 VI Dyrektywy), przy czym przepis ten stosuje się odpowiednio do świadczenia usług (art. 6.5 VI Dyrektywy).

Spółka stoi na stanowisku, że nie będzie zobowiązana do dokonania jednorazowej korekty podatku naliczonego VAT z tytułu otrzymania aportu.

*   Stanowisko takie potwierdza także treść art. 5(8) VI Dyrektywy, w świetle którego dokonanie aportu przedsiębiorstwa może być uznane za pozostające poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT wyłącznie w sytuacji, gdy otrzymujący aport jest traktowany jako następca prawny wnoszącego – interpretując ten przepis ETS uznał, że zgodnie z zasadą neutralności VAT, jego zastosowanie powinno prowadzić do dokładnie takich samych konsekwencji niezależnie od tego czy podatek VAT byłby naliczony przez wnoszącego aport i następnie odliczony przez otrzymującego, jak i w sytuacji gdyby transakcja nie była opodatkowana VAT (wyrok w sprawie C-497/01 Zita Modes, pkt 24), co w przedmiotowej sytuacji oznacza brak możliwości/konieczności dokonania korekty odliczonego podatku VAT przez Spółkę w związku z otrzymanym aportem;
*   Spółka pragnie również zauważyć, iż powyższe stanowisko zostało potwierdzone w pisemnych interpretacjach organów podatkowych; w szczególności w postanowieniach Urzędu Skarbowego Poznań-Wilda z 31 maja 2005r., sygn. PV/443-I22/2005 i z 23 czerwca 2004r., sygn. PV/443-48/04, w postanowieniu Urzędu Skarbowego w Nysie z 6 maja 2005r., sygn. PP/443-17/2/BB/05 a także w postanowieniu Urzędu Skarbowego w Lesku z 14 grudnia 2005r., sygn. US-PP-443/42/05.

Wobec powyższego Spółka uważa, iż nie będzie ona zobowiązana do dokonania jednorazowej korekty podatku naliczonego VAT określonej w art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT po stronie Spółki.

Pytanie 2 stan prawny:

*   Przepisy ust. 1-5 \[tj. dotyczące dokonywania korekt w przypadku wykonania czynności zwolnionych\] stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi (art. 91 ust. 7 ustawy o VAT);
*   korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania (art. 91 ust. 8 ustawy o VAT);
*   zgodnie z ustawą o VAT, „w przypadku zbycia przedsiębiorstwa (…) korekta (…) jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa (…)” (art. 91 ust. 9 ustawy o VAT).

Spółka stoi na stanowisku, że będzie zobowiązana do dokonywania korekt podatku naliczonego VAT w przypadku, gdyby Spółka po otrzymaniu aportu zaczęła wykorzystywać środki trwałe otrzymane aportem do celów czynności zwolnionych lub nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W szczególności, zdaniem Spółki:

*   skoro w świetle art. 91 ust. 9 ustawy o VAT przyjmujący aport jest beneficjentem praw i obowiązków zbywcy w zakresie korekty podatku VAT odliczonego jeżeli w wyniku aportu uległo zmianie przeznaczenie otrzymanych przez Spółkę środków trwałych – w szczególności, przedmioty aportu nie będą nadal użytkowane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych: oraz
*   jeżeli zamiar Spółki dotyczący wykorzystywania środków trwałych otrzymanych aportem do wykonywania czynności opodatkowanych uległby zmianie i Spółka rozpoczęłaby ich wykorzystywanie do celów wykonywania czynności zwolnionych lub nieopodatkowanych podatkiem VAT, to Spółka będzie zobowiązana do dokonywania korekt podatku VAT naliczonego.

Wobec powyższego, Spółka uważa, iż będzie zobowiązana do dokonywania korekt podatku naliczonego VAT tylko i wyłącznie w przypadku, gdyby Spółka po otrzymaniu aportu zaczęła wykorzystywać środki trwałe otrzymane aportem do celów czynności zwolnionych lub nieopodatkowanych podatkiem VAT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych uznaje się za prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatna dostawa towarów, która wg art. 2 pkt 22 ww. ustawy mieści się w definicji sprzedaży. Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, a tym samym, w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług, uznawane jest za sprzedaż.

W przypadku aportu całego przedsiębiorstwa, które zgodnie z art. 551 Kodeksu Cywilnego stanowi – zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej i swoim zakresem obejmuje wszystko, co wchodzi w jego skład – zastosowanie znajduje art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w myśl którego przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans.

Stosownie do art. 91 ust. 9 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału), o których mowa w art. 6 pkt 1, korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zakładu (oddziału). Nabywca przyjmując aport obowiązany jest do dokonania korekty podatku naliczonego w przypadku, gdy w trakcie prowadzonej działalności zmianie ulegnie przeznaczenie wykorzystania środków trwałych do celów czynności zwolnionych lub nieopodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.) wkłady niepieniężne (aporty) wnoszone do spółek prawa handlowego i cywilnego, zwolnione są z podatku od towarów i usług.

W odniesieniu do innych towarów (w tym środków trwałych) wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, a następnie przekazanych w ramach dostawy zwolnionej od podatku (aport rzeczowy), obowiązek skorygowania odliczonego podatku nałożony jest przez art. 91 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług i dotyczy wnoszącego aport. Zgodnie z tym przepisem zasady dokonywania korekt, określone w art. 91 ust. 1-5 ww. ustawy stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi. Należy zauważyć, że podatnikowi wykorzystującemu środki trwałe wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych środków w całości. Jednakże zmiana przeznaczenia środków trwałych polegająca na wykorzystaniu ich do wykonania czynności zwolnionej, jaką jest wniesienie aportem towarów do spółki prawa handlowego lub cywilnego, powoduje zmianę prawa do odliczeń. W takiej sytuacji, zgodnie z art. 91 ust. 7 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, należy skorygować odliczony podatek odpowiednio stosując art. 91 ust. 1-5 ww. ustawy, przy czym, w przypadku dokonania aportu środków trwałych (sprzedaży zwolnionej), o których mowa w ust. 2 tego artykułu, będą miały odpowiednio zastosowanie przepisy art. 91 ust. 4 i 5.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10 09-402 Płock