Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-170A/07/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-01-30
Teza: Jakimi dokumentami tj. fakturą VAT czy notą księgową należy dokonywać refakturowania ponoszonych przez Spółkę ogólnych kosztów utrzymania wynajmowanych nieruchomości tj. podatku od nieruchomości, opłat za wieczyste użytkowanie, energii elektrycznej, wywozu nieczystości, ochrony nieruchomości, utrzymania czystości, centralnego ogrzewania, kosztów administrowania Wspólnoty Mieszkaniowej oraz funduszu remontowego udokumentowanych notami obciążeniowymi i rachunkami wystawionymi przez Wspólnoty Mieszkaniowe?
Słowa kluczowe: koszt; media; obrót; refakturowanie; usługi-usługi najmu; wspólnoty-wspólnota mieszkaniowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2007 r. (data wpływu 5 listopada 2007 r.) uzupełnionego dnia 14 grudnia 2007 r., 18 i 24 stycznia 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania jakimi dokumentami należy dokonać refakturowania ponoszonych kosztów eksploatacji, podatku od nieruchomości, opłat za wieczyste użytkowanie oraz funduszu remontowego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 listopada 2007 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania jakimi dokumentami należy dokonać refakturowania ponoszonych kosztów eksploatacji, podatku od nieruchomości, opłat za wieczyste użytkowanie oraz funduszu remontowego.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.**

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie przygotowywania terenu pod budowę, pozostałego pośrednictwa finansowego, obrotu nieruchomościami i wynajmu nieruchomości. Świadczone przez nią usługi nie są zwolnione przedmiotowo. Przedmiotem najmu są lokale użytkowe oraz lokale mieszkalne przeznaczone na cele działalności gospodarczej. Spółka jest członkiem Wspólnot Mieszkaniowych i realizując swoją działalność statutową w ramach podpisanych umów najmu dokonuje refakturowania: podatku od nieruchomości na podstawie złożonych deklaracji podatku od nieruchomości i opłat za wieczyste użytkowanie od posiadanych gruntów na podstawie informacji uzyskanych z Urzędów Miejskich w zakresie opłat za wieczyste użytkowanie. Poza tym Spółka ma możliwość refakturowania kosztów eksploatacji wynajmowanych lokali, udokumentowanych przez wspólnotę mieszkaniową rachunkami lub notami obciążeniowymi dotyczącymi: zużycia wody, wywozu nieczystości, ochrony nieruchomości, centralnego ogrzewania, energii elektrycznej, utrzymania czystości, kosztów oświetlenia, administracji wspólnoty mieszkaniowej i funduszu remontowego. Powyższe koszty są ogólnymi kosztami utrzymania nieruchomości dotyczącymi części wspólnych typu klatka schodowa, teren wokół budynku. Ww. koszty dotyczą zakupu usług, które nie wynikają z bezpośredniego korzystania (zużywania) przez najemców. Ponoszone przez Spółkę koszty utrzymania wynajmowanych nieruchomości nie są dokumentowane fakturami VAT, a więc nie zawierają podatku VAT naliczonego.

Ponadto Spółka nadmienia, że za koszty związane z bezpośrednim korzystaniem z mediów przez najemców otrzymuje faktury VAT od dostawców mediów (na podstawie odrębnych liczników), które są następnie refakturowane.

**W związku z powyższym Spółka zadała następujące pytanie:**

Jakimi dokumentami tj. fakturą VAT czy notą księgową należy dokonywać refakturowania ponoszonych przez Spółkę ogólnych kosztów utrzymania wynajmowanych nieruchomości tj. podatku od nieruchomości, opłat za wieczyste użytkowanie, energii elektrycznej, wywozu nieczystości, ochrony nieruchomości, utrzymania czystości, centralnego ogrzewania, kosztów administrowania Wspólnoty Mieszkaniowej oraz funduszu remontowego udokumentowanych notami obciążeniowymi i rachunkami wystawionymi przez Wspólnoty Mieszkaniowe?

Zdaniem Spółki nie świadczy ona usług zwolnionych przedmiotowo z podatku od towarów i usług jak to ma miejsce w przypadku Wspólnot Mieszkaniowych, które wykonują usługi zwolnione na podstawie § 8 ust. 1 pkt 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.). Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług a opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Przepisy ustawy o VAT nie regulują refakturowania, ale jest to zjawisko powszechne i występuje w sytuacji, gdy przedmiotem refakturowania są usługi, z których nie korzysta Spółka, odsprzedaż dokonywana jest w cenach zakupu bez jakiejkolwiek marży, w umowie miedzy kontrahentami jest zastrzeżenie o odrębnym rozliczeniu tego typu usług, a refaktury powinny być wystawiane z uwzględnieniem tej samej stawki VAT, która widnieje na fakturze pierwotnej. Zdaniem Spółki ww. koszty należy refakturować za pomocą faktur.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe**

Umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego jak i najemcę – określone przepisami obowiązki. Jak wynika z art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 1964 r. nr 16 poz. 93 ze zm.) oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. A zatem należy stwierdzić, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu użytkowego przez jego najemcę. Podstawową usługą świadczoną przez Spółkę jest usługa najmu. W przypadku najmu lokali użytkowych ustawodawca nie zdefiniował jakie koszty wynajmującego mieszczą się w pojęciu „czynszu”, a obciążenie nimi najemcy zależy wyłącznie od zawartej umowy.

W oparciu o art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług zgodnie z art. 8 ust. 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 powołanej ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Zatem przedmiotem opodatkowania jest skategoryzowana usługa, nie zaś zbiór wyodrębnionych w jej ramach usług. Wobec powyższego podstawą opodatkowania w przedmiotowej sprawie jest czynsz należny z tytułu wynajmowanych lokali na cele działalności gospodarczej.

Z zapisu art. 106 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że podatnicy, o których mowa w art. 15 są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, którą zgodnie z art. 2 pkt 22 jest również odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Obowiązujące przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do ustawy nie regulują kwestii refakturowania kosztów, ani nie definiują pojęcia „refakturowania”. Jednak przyjęta praktyka i orzecznictwo dopuszczają sytuacje wystawiania tzw. „refaktur" wtedy, gdy :

*   przedmiotem refakturowania są usługi, z których nie korzysta podmiot (albo korzysta tylko w części), na który wystawiona jest pierwotna faktura,

*   odsprzedaży dokonuje się po cenie zakupu, bez marży doliczonej przez odsprzedającego,

*   podmiot, który dokonuje refakturowania, wystawia na rzecz nabywcy fakturę (refakturę) z uwzględnieniem tej samej stawki podatku VAT (bądź stosuje zwolnienie od podatku), która jest na fakturze pierwotnej wystawionej przez usługodawcę,

*   strony łączy umowa o charakterze zasadniczym, która zawiera zastrzeżenie o odrębnym rozliczaniu (refakturowaniu) danego rodzaju czynności, które służą realizacji tej umowy.

Celem refakturowania jest przeniesienie poniesionych kosztów przez podmiot refakturujący na podmiot, który z danych usług faktycznie korzystał, pomimo że podmiot refakturujący danej usługi nie wykonał. „Refaktura" jest więc zwykłą fakturą VAT wystawioną przez podmiot pośredniczący pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi.

Regulacje w przedmiotowej kwestii zawarto w VI Dyrektywie Rady z dnia 17 maja 1977 roku jak i w obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 roku Dyrektywie Rady Nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dziennik Urzędowy UE L z 2006 r., Nr 347/1 ze zm.), Przepisy te pozwalają w określonych sytuacjach refakturującego traktować jako świadczącego usługę. Stosownie do dyspozycji przepisu art. 28 Dyrektywy z 2006 r. w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

W okolicznościach przedmiotowej sprawy należy rozstrzygnąć, czy koszty, o których mowa w stanie faktycznym są kosztami, które mogą stanowić przedmiot refakturowania. Należy zauważyć, że należność publicznoprawna jaką jest podatek od nieruchomości nie może podlegać dalszej odsprzedaży. Podatek ten ma charakter majątkowy i związany jest z posiadanym majątkiem, a nie uzyskiwanym z tytułu posiadania nieruchomości obrotem. Obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży bowiem na podatniku i to on jest zobowiązany do zapłaty należności z tego tytułu. Podobnie fundusz remontowy jest kosztem, który nie daje się zakwalifikować do świadczenia usług, ani dostawy towaru w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Mając powyższe na uwadze rozliczenia z tego tytułu nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem brak jest podstaw do odrębnego wydzielania i refakturowania tych składników. W przypadku opłaty za wieczyste użytkowanie wskazuje się, że skierowane są one wprost do konkretnego adresata jakim jest Spółka, a nie do najemców (wynajmujących poszczególne lokale użytkowe). Wobec powyższego opłata ta jest niezależna od tego, czy nieruchomość jest wynajmowana czy pozostaje niewykorzystywana. Użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo na rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela pozwalając mu rozporządzać rzeczą jak właściciel. Z uwagi na fakt, że przez towar rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (art. 7 ust. 1) zatem użytkowanie wieczyste stanowi co do zasady dostawę towaru i w związku z tym nie może być przedmiotem refakturowania.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika również, że Spółka jest obciążana (na podstawie dokumentów nie będących fakturami – notą księgową lub rachunkiem) przez wspólnotę mieszkaniową ogólnymi kosztami, tj. za ochronę nieruchomości, wywóz nieczystości, centralne ogrzewanie, energię elektryczną, a także kosztami oświetlenia, utrzymania czystości oraz kosztami administracji wspólnoty mieszkaniowej. Powyższe koszty jak wskazano w stanie faktycznym są kosztami ogólnymi utrzymania nieruchomości dotyczącymi części wspólnych typu klatka schodowa czy teren wokół budynku. W świetle tak przedstawionego stanu faktycznego refakturowanie powyższych kosztów nie jest możliwe, gdyż Spółka nie otrzymuje faktury VAT, która stanowiłaby podstawę refakturowania. Należy podkreślić, iż wspólnota mieszkaniowa, która nabywa media oraz inne usługi od ich dostawców, pobierając od właścicieli lokali (w tym również Spółki) będących członkami tej wspólnoty opłaty tytułem dostarczonych usług i wystawiając w związku z tym noty księgowe lub rachunki dla poszczególnych członków wspólnoty, nie dokonuje sprzedaży w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Wpłaty te stanowią partycypację w kosztach wspólnoty mieszkaniowej przez jej członków. Skoro więc w rozliczeniach wewnątrz wspólnoty nie występuje obrót (sprzedaż), to tym samym przy umownym zastrzeżeniu, co do odrębnego sposobu rozliczania opłat za media, nie można mówić o odsprzedaży mediów przez członka wspólnoty na rzecz osób trzecich, a jedynie o zwrocie wyłożonych środków pieniężnych, która to czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem jeżeli Wnioskodawca jako właściciel lokalu w danej wspólnocie mieszkaniowej nie jest stroną umowy o dostawę mediów i ponosi koszt dostawy mediów na podstawie dokumentów nie dających prawa do odliczenia podatku naliczonego (w tym wypadku not księgowych lub rachunków), wówczas w rozliczeniach między Stroną (członkiem wspólnoty), a najemcą lokalu nie występuje odsprzedaż mediów czy ww. świadczeń i w tej sytuacji brak jest uzasadnienia do dokumentowania tych czynności fakturą VAT na rzecz najemcy. Ponadto zauważa się, że opłaty te mogą zostać wkalkulowane w cenę (jako element kalkulacji otrzymywanej opłaty za najem) świadczonej usługi najmu czyli mogą stanowić część składową czynszu, pozostając w związku ze świadczoną usługą najmu.

Reasumując, z uwagi na powyższe Spółka powinna wystawić jedną fakturę dla najemcy opiewającą na wartość brutto czynszu wraz z wszystkimi kosztami stanowiącymi element kalkulacyjny ceny za wynajem, w której zawiera się podatek należny.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Krajowe Biuro Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.