Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-110/12-4/JK2
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-05-10
Teza: Czy w przypadku sprzedaży ww. działek gruntu o pow. ok. 0,1050 ha osobom niebędącym rolnikami, ani osobom, które na zakupionych gruntach zamierzają założyć gospodarstwo rolne, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, za przychód, o którym mowa wart. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od kwoty uzyskanej za części działki, która była nabyta w 2006 r.? Czy w przypadku sprzedaży ww. działek gruntu o pow. ok. 0,1050 ha osobom niebędącym rolnikami, ani osobom, które na zakupionych gruntach zamierzają założyć gospodarstwo rolne, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, za przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od kwoty uzyskanej za części działki, która była przedmiotem zamiany z Gminą?
Słowa kluczowe: działki-działki rolne; gospodarstwa-gospodarstwa rolne; grunty-grunty rolne; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; zamiana; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 30.01.2012 r. (data wpływu 07.02.2012 r.) oraz w piśmie z dnia 09.04.2012 r. (data nadania 10.04.2012 r., data wpływu 11.04.2012 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 29.03.2012 r. Nr IPPP2/443-144/12-2/AO, Nr IPPB4/415-110/12-2/JK2 (data nadania 30.03.2012 r., data doręczenia 04.04.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości:

*   w części dotyczącej możliwości zwolnienia od opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży działek nabytych w części w drodze zamiany na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – **jest nieprawidłowe,**

*   w pozostałych zakresie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07.02.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr IPPP2/443-144/12-2/AO, Nr IPPB4/415-110/12-2/JK2 z dnia 29.03.2012 r. (data nadania 30.03.2012 r., data doręczenia 04.04.2012 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku w zakresie podatków od towarów i usług poprzez: sprecyzowanie pytania (pytań) w zakresie podatku od towarów i usług przyporządkowanego do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego w odniesieniu do indywidualnej sprawy Wnioskodawcy, doprecyzowanie zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego w odniesieniu do sprecyzowanego pytania (pytań). Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wezwano Wnioskodawcę poprzez: doprecyzowanie zdarzenia przyszłego, przeformułowanie pytań Nr 3 i 4, które winny być związane z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będącymi przedmiotem interpretacji indywidualnej oraz przyporządkowane do zdarzenia przyszłego i dotyczyć indywidualnej sprawy Wnioskodawcy oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego w odniesieniu do przeformułowanych pytań.

Pismem z dnia z dnia 09.04.2012 r. (data nadania 10.04.2012 r., data wpływu 11.04.2012 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca od 1978 r. prowadzi gospodarstwo rolne (rolnik ryczałtowy). Nigdy nie był czynnym płatnikiem podatku VAT i nie prowadził żadnej działalności gospodarczej. Dnia 04.07.2006 r. Wnioskodawca wraz z żoną nabył do majątku wspólnego małżeńskiego (majątek prywatny) dwie nieruchomości rolne o łącznej powierzchni 13,72 ha położone w miejscowości C. gm. L., pow. w. Wnioskodawca poinformował, że nabycie nieruchomości rolnych nie jest opodatkowane podatkiem VAT, tzn. że czynność ta nie była opodatkowana podatkiem VAT. Celem nabycia tych nieruchomości była chęć posiadania ich we własnym majątku poprzez włączenie ich do gospodarstwa rolnego i uprawiania na nich roślin rolniczych, przeznaczonych na zaspokojenie potrzeb osobistych oraz w celu ich sprzedaży. Nabywając te grunty rolne nie zamierzano prowadzić działalności gospodarczej w zakresie obrotu (handlu) nieruchomościami. Po nabyciu przedmiotowych gruntów postanowiono, że będą uprawiane.

Jedna z działek bezpośrednio przylegała do nieruchomości rolnej o pow. 1,08 ha, której właścicielem była gmina L. W 2008 r. władze gminy L. zaproponowały małżonkom zamianę części ww. nieruchomości gminnej na część działki przyległej do nieruchomości gminnej. W związku z tym małżonkowie podzielili działkę o pow. 4,39 ha na dwie działki o pow. 3,99 ha i 0,3905 ha, a następnie większą z działek podzielili na trzy działki o pow. 3,1546 ha, 0,4740 ha i 0,3698 ha.

Dnia 19.02.2009 r. małżonkowie darowali swojemu synowi nabyte dnia 04.07.2006 r. ww. nieruchomości rolne, z wyjątkiem trzech działek o pow. 3,1546 ha, 0,4740 ha i 0,3905 ha (łącznie 4,0191 ha). Działki o pow. 0,4740 ha i 0,3905 ha przylegały bezpośrednio do ww. nieruchomości gminnej. Gmina L. z ww. nieruchomości gminnej wydzieliła trzy działki o pow. 0,3320 ha, 0,3798 ha i 0,01 07 ha. Dnia 15.05.2009 r. Gmina L. i małżonkowie zawarli umowę zamiany nieruchomości. Gmina przeniosła na małżonków własność działek o pow. 0,3798 ha i 0,01 07 ha, a małżonkowie przenieśli na gminę własność działki o pow. 0,3905 ha. Zamiana gruntów rolnych nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Zamiana była poprzedzona sporządzeniem operatów szacunkowych działek podlegających zamianie, w których stwierdzono, że wartość zamienianych nieruchomości jest jednakowa. W 2010 r. małżonkowie z działki o pow. 0,4740 ha (wydzielona z nieruchomości nabytej w 2006 r.) i działki do niej przyległej o pow. 0,3798 ha (nabyta w drodze zamiany z gminą) wydzielili pięć działek gruntu o pow. 0,1052 ha, dwie działki o pow. 0,1053 ha i jedną działkę o pow. 0,1041 ha.

Do 2011 r. Wnioskodawca prowadził osobiście uprawy rolne na będących w jednym rozłogu działkach (działce o pow. 3,1546 ha oraz wskazanych ośmiu mniejszych działkach). Aktualnie na ośmiu mniejszych działkach nie prowadzi już żadnej działalności związanej z produkcją rolną, ani żadną działalnością gospodarczą, uprawiając jednocześnie ww. działkę o pow. 3,1546 ha oraz inne grunty wchodzące w skład gospodarstwa położone na terenie gminy B. Gmina L. nie ma uchwalonego planu zagospodarowania przestrzennego. W stosunku do wskazanych ośmiu działek o pow. ok 0,1050 ha, położonych w miejscowości C. gm. L., nie wydano decyzji o warunkach zabudowy lub decyzji o lokalizacji celu publicznego. Ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego wynika, że działki te znajdują się na terenach rolnych z możliwością zabudowy.

Małżonkowie zamierzają zbyć wskazane osiem działek o pow. ok 0,1050 ha i przeznaczyć pozyskane w ten sposób pieniądze na zaspokajanie potrzeb osobistych, m.in. na leczenie i rehabilitację właścicieli, którzy nie mogą już pracować tak intensywnie jak dawniej. U Wnioskodawcy zdiagnozowano cukrzycę, co wiąże się z koniecznością stałego przyjmowania leków oraz nieprzeciążania organizmu. Wskazana jest również rehabilitacja. Żona Wnioskodawcy cierpi na bolesne zwyrodnienia stawów, co wiąże się z koniecznością częstych prywatnych wizyt u lekarzy specjalistów i poddawania się rehabilitacji (również odpłatnej, bo leczenie takich schorzeń wymaga szybkiej reakcji, tymczasem czas oczekiwania na takie zabiegi i wizyty w ramach ubezpieczenia społecznego jest bardzo długi). Jeżeli na zaspokojenie tych potrzeb wystarczy kwota ze sprzedaży części z tych działek, to pozostałe działki nie zostaną sprzedane. Przedmiotowe działki nigdy nie były oddawane przez małżonków w dzierżawę albo w inną formę posiadania na rzecz osób trzecich. Wnioskodawca wskazał, iż nie doprowadzał do tych działek mediów, nie wydzielał dróg wewnętrznych i ich nie ogradzał oraz nie zamierza też tego robić.

Zgodnie z danymi w rejestrze gruntów działki te stanowią rodzaj użytków „grunty orne”. Plony z przedmiotowych działek właściciele przeznaczali w części na sprzedaż, a w części na potrzeby ich gospodarstwa domowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy w przypadku sprzedaży ww. działek gruntu o pow. ok. 0,1050 ha osobom niebędącym rolnikami, ani osobom, które na zakupionych gruntach zamierzają założyć gospodarstwo rolne, Wnioskodawca będzie traktowany jako prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług i będzie podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ww. ustawy, który będzie zobowiązany do naliczenia i pobrania przy zbyciu ww. działek podatku VAT oraz rozliczenia tego podatku w Urzędzie Skarbowym? Czy sprzedaż będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy w przypadku sprzedaży ww. działek gruntu o pow. ok. 0,1050 ha osobom niebędącym rolnikami, ani osobom, które na zakupionych gruntach zamierzają założyć gospodarstwo rolne, jeżeli dla sprzedawanej działki zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy, Wnioskodawca będzie traktowany jako prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usługi będzie podatnikami w rozumieniu art. 15 ust. 1 ww. ustawy, który będzie zobowiązany do naliczenia i pobrania przy zbyciu ww. działek podatku VAT oraz rozliczenia tego podatku w Urzędzie Skarbowym? Czy sprzedaż będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług?
3.  Czy w przypadku sprzedaży ww. działek gruntu o pow. ok. 0,1050 ha osobom niebędącym rolnikami, ani osobom, które na zakupionych gruntach zamierzają założyć gospodarstwo rolne, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, za przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od kwoty uzyskanej za części działki, która była nabyta w 2006 r.?
4.  Czy w przypadku sprzedaży ww. działek gruntu o pow. ok. 0,1050 ha osobom niebędącym rolnikami, ani osobom, które na zakupionych gruntach zamierzają założyć gospodarstwo rolne, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, za przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od kwoty uzyskanej za części działki, która była przedmiotem zamiany z Gminą?

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowią przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dotyczy pytań Nr 3, Nr 4).

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 3.

W przypadku sprzedaży ww. działek gruntu o pow. ok. 0,1050 ha osobom niebędącym rolnikami, nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, za przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od kwoty uzyskanej za części działki, która była nabyta w 2006 r. Wynika to wprost z brzmienia ww. przepisu.

Ad. 4.

W przypadku sprzedaży ww. działek gruntu o pow. ok. 0,1050 ha osobom niebędącym rolnikami, będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, za przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od kwoty uzyskanej za części działki, która była przedmiotem zamiany z Gminą, ale tylko w sytuacji, gdy grunt straci charakter rolny. Według Wnioskodawcy, będzie jednak mógł odliczyć koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust 6c ww. ustawy, tj. wartość gruntu za który nabył grunt gminny wynikającą z operatu szacunkowego i podaną w akcie notarialnym zamiany gruntów oraz koszty zawarcia tego aktu notarialnego i kosztów wpisu do księgi wieczystej. Koszty te zgodnie z art. 22 ust. 6f ww. ustawy będą podwyższone w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen w latach 2010-2011. W przypadku przeznaczenia dochodu uzyskanego za tą część działki, która był nabyta od gminy w 2009 r., na własne cele mieszkaniowe, stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, sprzedaż byłaby wolna od podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 9 ust 4 i 5 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego nie jest aktem prawa miejscowego lecz jego ustalenia są wiążące dla organów gminy jedynie przy sporządzaniu planów miejscowych. Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, który należy podzielić, że studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego nie ma charakteru aktu prawa powszechnie obowiązującego (wyrok NSA z 30.10.2009 r. II OSK 1728/2008).

Zgodnie z wyrokiem WSA w Poznaniu z 31.03.2011 r. IV SA/Po 723/2010, określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, zaś w przypadku jego braku – jak w sprawie niniejszej - w drodze decyzji o warunkach zabudowy. Zmiana zagospodarowania terenu w przypadku braku planu miejscowego, polegająca na budowie obiektu budowlanego lub wykonaniu innych robót budowlanych, a także zmiana sposobu użytkowania obiektu budowlanego lub jego części, wymaga ustalenia, w drodze decyzji, warunków zabudowy. Decyzję o warunkach zabudowy wydaje wójt, burmistrz albo prezydent miasta po uzgodnieniu z organami wskazanymi w przepisach i uzyskaniu uzgodnień lub decyzji wymaganych przepisami odrębnymi. Natomiast sporządzenie projektu decyzji o ustaleniu warunków zabudowy powierza się osobie wpisanej na listę izby samorządu zawodowego urbanistów albo architektów.

Należy też zwrócić uwagę, że na podstawie art. 46 K. c., nieruchomościami rolnymi (gruntami rolnymi) są nieruchomości, które są lub mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności wytwórczej w rolnictwie w zakresie produkcji roślinnej i zwierzęcej, nie wyłączając produkcji ogrodniczej, sadowniczej i rybnej.

Wyrok WSA w Warszawie z 21.05.2011 r. III SA/Wa 1972/2010, wskazał, że za wystarczające do uznania danego obszaru za gospodarstwo rolne jest sam fakt posiadania gruntów rolnych, nie zaś uzyskiwanie z tego tytułu dochodów. Zaprzestanie działalności lub ograniczenie produkcji rolnej na danym obszarze nie powoduje automatycznie utraty statusu gospodarstwa rolnego. Sprzedaż nieruchomości na rzecz osoby, która nie posiada żadnych nieruchomości rolnych nie oznacza, że z chwilą tej sprzedaży nieruchomość utraciła swój rolny charakter. Zgodnie z wyrokiem Sądu Najwyższego z 28.01.1999 r., III CKN 140/98 o rolniczym charakterze gruntu przesądza jego przeznaczenie a nie sposób aktualnego wykorzystania. Stosownie zaś do wyroku Sądu Najwyższego z 02.06.2000 r., II CKN 1067/98, do zakwalifikowania danej nieruchomości jako rolnej wystarcza możliwość rolniczego wykorzystania.

Ponadto odnosząc się do wezwania z dnia 29.03.2012 r. IPPP2/443-144/12-2/AO i IPPB4/415-110/12-2/JK2, odnośnie podatku dochodowego od osób fizycznych, Wnioskodawca wskazał, że celem wystąpienia Jego o interpretację jest uzyskanie informacji o stanowisku organów podatkowych w sprawie rozumienia przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 podatku dochodowego od osób fizycznych, czy ma on zastosowanie w niniejszej sprawie. W świetle przedstawionych okoliczności Wnioskodawca uważa, że utrata charakteru rolnego przedmiotowych gruntów nastąpiłaby wyłącznie w sytuacji uchwalenia planu zagospodarowania przestrzennego z przeznaczeniem tych gruntów na cele nierolne albo w przypadku uzyskania przez Wnioskodawcę decyzji o warunkach zabudowy dla tych nieruchomości, w której ustalone zostałyby warunki zabudowy obiektu niezwiązanego z gospodarstwem rolnym.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje: W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   pkt 8 – odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy,
*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W konsekwencji, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej, to wówczas przychód z tytułu tej sprzedaży jest opodatkowany jako przychód z działalności gospodarczej, natomiast wyłącznie jeżeli sprzedaż nieruchomości nie następuje w wykonywaniu tej działalności, to należy ją rozpatrywać jako źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W kwestii rozpatrywania przesłanki braku związku odpłatnego zbycia nieruchomości z wykonywaną działalnością gospodarczą, należy wskazać, iż ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw doprecyzowano definicję działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu po nowelizacji – ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W świetle powyższej definicji działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny. Przy czym należy zastrzec, iż rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie, czy sprzedaż działek budowlanych wypełnia znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, bowiem stanowi to domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Z treści przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nie wynika, by sprzedaż wskazanych działek będzie dokonywana przez Wnioskodawcę w ramach działalności wykonywanej w celu zarobkowym w sposób zorganizowany i ciągły. Stąd też - na podstawie przedstawionego zdarzenia przyszłego – przyjęto, iż sprzedaż o której mowa we wniosku nie nastąpi w ramach wykonywania pozarolniczej działalności gospodarczej.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment ich nabycia, aby ustalić czy powstało źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy oraz jakie brzmienie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie miało zastosowanie przy określeniu właściwej podstawy prawnej normującej zasady opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości (udziału w nieruchomości). Ocena prawna skutków podatkowych w przypadku sprzedaży nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości jest skonkretyzowana bowiem odrębnie dla nieruchomości nabytych do 31 grudnia 2006 r., odrębnie dla nieruchomości nabytych od 01 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. i odrębnie dla nieruchomości nabytych po 31 grudnia 2008 r.

Przepisy prawa w sposób jednoznaczny określają moment i podstawę nabycia nieruchomości (udziałów w nieruchomości). Przez pojęcie "nabycie" należy rozumieć nie tylko zakup, ale również każdą inną czynność prawną, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności a zatem m.in. zamianę.

Zgodnie bowiem z treścią art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Przepis art. 604 K.c. stanowi, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży, tj. art. 155 § 1 K.c., zgodnie z którym umowa zamiany rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę.

W świetle powołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że rezultatem umowy zamiany nieruchomości jest nabycie na własność innej nieruchomości. W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej uprzednio w drodze zamiany, datą, od której należy liczyć okres pięcioletni, o którym mowa w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 jest rok, w którym dokonano zamiany nieruchomości. Data, w której dokonano zamiany nieruchomości jest datą nabycia nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży i z tą datą należy wiązać skutki podatkowe w zakresie powstania obowiązku podatkowego.

W odróżnieniu od powyższego, nie jest nowym nabyciem jedynie geodezyjny podział nieruchomości na działki. W tym przypadku mamy bowiem do czynienia z tym samym przedmiotem czynności. Właściciel w udziale jaki posiadał w nieruchomości przed podziałem jest po jej podziale nadal właścicielem każdej z działek, która powstała.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż dnia 04.07.2006 r. Wnioskodawca wraz z żoną nabył do majątku wspólnego małżeńskiego (majątek prywatny) dwie nieruchomości rolne o łącznej powierzchni 13,72 ha. Jedna z działek bezpośrednio przylegała do nieruchomości rolnej o pow. 1,08 ha, której właścicielem była Gmina, która w 2008 r. zaproponowała małżonkom zamianę części ww. nieruchomości gminnej na część działki przyległej do nieruchomości gminnej. W związku z tym małżonkowie podzielili działkę o pow. 4,39 ha na dwie działki o pow. 3,99 ha i 0,3905 ha, a następnie większą z działek podzielili na trzy działki o pow. 3,1546 ha, 0,4740 ha i 0,3698 ha. Dnia 19.02.2009 r. małżonkowie darowali swojemu synowi nabyte dnia 04.07.2006 r. ww. nieruchomości rolne, z wyjątkiem trzech działek o pow. 3,1546 ha, 0,4740 ha i 0,3905 ha (łącznie 4,0191 ha). Działki o pow. 0,4740 ha i 0,3905 ha przylegały bezpośrednio do ww. nieruchomości gminnej. Gmina z ww. nieruchomości gminnej wydzieliła trzy działki o pow. 0,3320 ha, 0,3798 ha i 0,01 07 ha. Dnia 15.05.2009 r. Gmina i małżonkowie zawarli umowę zamiany nieruchomości. Gmina przeniosła na małżonków własność działek o pow. 0,3798 ha i 0,01 07 ha, a małżonkowie przenieśli na gminę własność działki o pow. 0,3905 ha. Wartość zamienianych nieruchomości była jednakowa. W 2010 r. małżonkowie z działki o pow. 0,4740 ha (wydzielona z nieruchomości nabytej w 2006 r.) i działki do niej przyległej o pow. 0,3798 ha (nabyta w drodze zamiany z gminą) wydzielili pięć działek gruntu o pow. 0,1052 ha, dwie działki o pow. 0,1053 ha i jedną działkę o pow. 0,1041 ha.

Małżonkowie zamierzają zbyć wskazane osiem działek o pow. ok 0,1050 ha i przeznaczyć pozyskane w ten sposób pieniądze na zaspokajanie potrzeb osobistych, m.in. na leczenie i rehabilitację właścicieli.

Dokonując zatem oceny skutków podatkowych sprzedaży przedmiotowych działek stwierdzić należy, iż Wnioskodawca nabył przedmiotowe działki w dwóch datach, tj. w części w 04.07.2006 r. oraz w części w dniu 15.05.2009 r. w drodze zamiany.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nabycie części działek nastąpiło odpowiednio w dwóch datach, tj. w części w 2006 r. oraz w 2009 r., to pięcioletni termin, określony zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy należy liczyć oddzielnie w stosunku do każdego z udziałów nabytego we wskazanych wyżej datach.

Odnosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, iż planowana sprzedaż działek w odniesieniu do części nabytych w dniu 04.07.2006 r., nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie, a tym samym nie będzie stanowić źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast odnośnie ewentualnej sprzedaży działek, które zostały nabyte w dniu 15.05.2009 r. w drodze zamiany stwierdzić należy, że jeżeli odpłatne zbycie nastąpi przed 1 stycznia 2015 r., czyli przed upływem 5 lat od nabycia, ich sprzedaż będzie stanowiła źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze na fakt, iż nabycie przedmiotowych działek nastąpiło w 2009 r. w drodze zawarcia umowy zamiany zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 01 stycznia 2009 r.

Albowiem ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r.

I tak stosownie do art. 30e ust. 1 i 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Zgodnie z powyższym, przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej zarówno z zawarciem umowy przedwstępnej, jak i umowy przeniesienia własności, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy.

Natomiast, stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zgodnie natomiast z art. 19 ust. 2 przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych, a także innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u każdej ze stron umowy przenoszącej własność jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany. Przepisy ust. 1,3 i 4 stosuje się odpowiednio.

Powyższe oznacza, że kosztem nabycia nieruchomości, w drodze umowy zamiany, w przypadku jej sprzedaży będzie wartość nieruchomości, którą podatnik zbył (przekazał drugiej stronie) w wykonaniu umowy zamiany. Bowiem to wartość zbywanych w drodze zamiany nieruchomości stanowi specyficznego rodzaju „cenę”, jaką podatnik musiał zapłacić za nabywane nieruchomości w drodze zamiany.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6f cytowanej ustawy koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

Uzyskany dochód z odpłatnego zbycia będzie opodatkowany 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podstawą obliczenia podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia działek w części nabytych w drodze zamiany będzie dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia tych działek, tj. wartością rynkową działki ustaloną na dzień zbycia, a kosztami o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy, tj. udokumentowanymi kosztami nabycia tej nieruchomości. Uzyskany dochód Wnioskodawca może pomniejszyć o wskaźnik inflacji, o którym mowa w art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 i 2011 rok. Od ceny zbycia będą podlegały odliczeniu również koszty odpłatnego zbycia. Tak ustalony dochód podlegał będzie opodatkowaniu.

Jednakże przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwalnia od podatku dochodowego przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie to nie dotyczy jednak przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym (art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 136 poz. 969 ze zm.) za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, co decyduje o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży takich gruntów, wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) oraz Załącznika Nr 6 do tego rozporządzenia.

Zgodnie z § 67 ww. rozporządzenia użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1.  użytki rolne,
2.  grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione,
3.  grunty zabudowane i zurbanizowane,
4.  użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery "E" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R,
5.  nieużytki, oznaczone symbolem - N,
6.  grunty pod wodami,
7.  tereny różne oznaczone symbolem - Tr.

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia użytki rolne dzielą się na:

1.  grunty orne, oznaczone symbolem - R,
2.  sady, oznaczone symbolem złożonym z litery "S" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, na którym założony został sad, np. S-R, S-Ł, S-Ps,
3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem - Ł,
4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem - Ps,
5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem złożonym z litery "B" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, na którym wzniesione zostały budynki, np. B-R, B-Ł, B-Ps,
6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem - Wsr,
7.  rowy, oznaczone symbolem - W.

Zgodnie z treścią przywołanych przepisów, zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

1.  zbywane grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,
2.  muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,
3.  grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Z powyższego wynika, że dla skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy koniecznym jest m.in. aby zbywane grunty zachowały charakter rolny. Oceniając spełnienie tej przesłanki, należy zwrócić uwagę przede wszystkim na faktyczny zamiar nabywcy co do dalszego przeznaczenia nieruchomości. Cel nabycia gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy, jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją. Należy ponadto wskazać, iż utrata charakteru rolnego w związku ze sprzedażą może wystąpić bezpośrednio po sprzedaży, ale może nastąpić dopiero w przyszłości, jednakże w momencie sprzedaży strony umowy winny być świadome celu zakupu i przeznaczenia gruntów.

Zatem utrata charakteru rolnego musi być powiązana ze sprzedażą, choć ten związek nie może być tak rozumiany, że z chwilą dokonania czynności powinna nastąpić zmiana charakteru gruntu. Dla oceny utraty charakteru rolnego gruntu, znaczenie mają okoliczności faktyczne, a nie formalnoprawne związane z charakterem gruntu wskazanym w ewidencji gruntów i budynków. Okoliczności te mogą dotyczyć zarówno podatnika, jak i nabywcy, którego zakres działalności bądź czynności faktyczne podejmowane przez niego przed zawarciem umowy, czy też w związku z zawartą umową, wskazują na to, że kupuje on nieruchomość z zamiarem wykorzystania jej w sposób odbiegający od sposobu wykorzystywania gruntów rolnych.

Utraty charakteru rolnego, do której w swej dyspozycji odwołuje się art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie należy bowiem utożsamiać bezpośrednio oraz wyłącznie z utratą tego charakteru w sensie prawnym, lecz przede wszystkim w sensie faktycznym.

Podkreślić należy, iż brak jakiejkolwiek wiedzy zbywającego grunt rolny o zamiarach nabywcy co do sposobu wykorzystania tego gruntu, wprost eliminuje możliwość zastosowania przez zbywającego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazał, że nabywcami gruntów mają być osoby niebedące rolnikami bądź osoby, które na zakupionych gruntach nie zamierzają założyć gospodarstwa rolnego. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, iż w stosunku do wskazanych ośmiu działek nie wydano decyzji o warunkach zabudowy lub decyzji o lokalizacji celu publicznego oraz, że ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego wynika, że działki te znajdują się na terenach rolnych z możliwością zabudowy.

Wskazać należy, iż tut. organ wezwał Wnioskodawcę m.in. o opisanie zamiaru nabywcy co do sposobu wykorzystania tych gruntów oraz wskazanie okoliczności, które będą potwierdzały ten stan. W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca jednak nie wskazał zamiaru nabywcy przedmiotowych gruntów. Zatem okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę nie są wystarczające dla oceny przesłanek nabycia prawa do zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy.

Istotne jest jak wskazano powyżej nie tylko to czy w chwili sprzedaży grunty stanowiły gospodarstwo rolne, ale również to, czy po jego sprzedaży grunty zachowają taki status. Dlatego też organ podatkowy nie może potwierdzić, stanowiska Wnioskodawcy, że przychód ze sprzedaży przedmiotowych gruntów będzie korzystał z ww. zwolnienia od podatku.

Zaznaczyć jednak należy, iż zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, w sposób nie budzący wątpliwość, iż spełnia przesłanki uprawniające go do skorzystania ze zwolnienia od podatku.

Ponadto okoliczność czy dana nieruchomość lub jej część w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zatem obowiązek udowodnienia ich zaistnienia ciąży na podatniku, t.j. osobie, która zamierza skorzystać ze zwolnienia. Zaś indywidualna interpretacja przepisów prawa jest jedynie przedstawieniem poglądu organu dotyczącego rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej sprawy indywidualnej.

Należy wyjaśnić, iż oprócz zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca przewidział w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy inne zwolnienie dochodu ze sprzedaży nieruchomości.

Zgodnie z tym przepisem wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 cytowanej ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego
    
    1.  położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2.  wydatki poniesione na:
    
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnik przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)
    
    1.  w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo – kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

W myśl art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ww. ustawy).

Wynika z tego, że powyższe przepisy przewidują możliwość zwolnienia dochodu ze sprzedaży nieruchomości pod warunkiem przeznaczenia tego dochodu na własne cele mieszkaniowe.

Reasumując, należy stwierdzić, iż planowana sprzedaż działek w części nabytych przez Wnioskodawcę w 2006 r. nie będzie podlegała w ogóle opodatkowaniu.

Natomiast opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym w brzmieniu obowiązującym po 1 stycznia 2009 r. podlegać będzie dochód uzyskany ze sprzedaży działek w części nabytych w 2009 r. w drodze zamiany. Przychód ze sprzedaży przedmiotowych działek będzie mógł zostać pomniejszony o koszty odpłatnego zbycia, o których mowa w art. 19 ust. 1 ww. ustawy. Do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawca może zaliczyć koszt nabycia tych działek. Jednocześnie do tych wydatków można również zastosować wskaźnik inflacji, o którym mowa w art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 i 2011 rok.

Jednakże należy wskazać, że dochód ten może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części w jakiej zostanie wydatkowany, nie później niż w okresie 2 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpił odpłatne zbycie na cele mieszkaniowe, określone w art. 21 ust. 25.

Ponadto okoliczności wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku są niewystarczające do uznania, że spełnione zostały przesłanki wymagane dla zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów nabytych w drodze zamiany.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnej sprawie i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.