Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.25.2022.2.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-02
Teza: Usługi ubezpieczeniowe, których źródło znajduje się poza Polską są usługami zawierającymi się w art. 21 ust. 1 pkt 2a, zatem Wnioskodawca co do zasady jest/będzie zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych. Do poboru podatku u źródła od wynagrodzeń za usługi ubezpieczeniowe wypłacane na rzecz Zakładu Ubezpieczeń posiadającego Oddział w Polsce Spółka nie będzie zobowiązana w oparciu o art. 26 ust. 1d pod warunkiem posiadania certyfikatu rezydencji oraz pisemnego oświadczenia, że wypłacane należności związane są z działalnością Oddziału.
Słowa kluczowe: gwarancje; pobór-pobór podatku u źródła; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; podatek-podatek pobierany u źródła; polisa ubezpieczeniowa; płatnik; rezydencja-certyfikat rezydencji; umowa-umowa ubezpieczenia; usługi-usługi ubezpieczeniowe; zakład-zakład ubezpieczeniowy
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6. Pobór podatku-Pobór podatku przez płatnika (podatek u źródła)-Certyfikat rezydencji podatkowej; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6. Pobór podatku-Pobór podatku przez płatnika (podatek u źródła)-Należności objęte obowiązkiem poboru podatku przez płatnika; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6. Pobór podatku-Pobór podatku przez płatnika (podatek u źródła)-Należności wypłacane na rzecz zagranicznego zakładu położonego w Polsce
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21-ust. 1-pkt 2a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26-ust. 1d

**Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

14 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia :

1) czy wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę za usługi ubezpieczeniowe na rzecz Zakładów Ubezpieczeń (w tym za pośrednictwem podmiotów powiązanych) oraz Oddziałów nie mieści się w katalogu zawartym w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem u źródła w Polsce i po stronie Spółki nie istnieją żadne obowiązki w tym zakresie;

2) w przypadku uznania stanowiska przedstawionego w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe – czy w przypadku dokonywania przez Spółkę wypłat wynagrodzenia za usługi ubezpieczeniowe na rzecz Oddziałów, jeżeli wypłacane należności będą związane z działalnością danego Oddziału, Spółka nie będzie zobowiązana do poboru podatku u źródła, pod warunkiem posiadania certyfikatu rezydencji oraz pisemnego oświadczenia, że wypłacane należności związane są z działalnością Oddziału, zawierającego dane identyfikacyjne Zakładu Ubezpieczeń posiadającego Oddział w Polsce.

Uzupełnili go Państwo częściowo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 kwietnia 2022 r. (wpływ 12 kwietnia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: CIT).

W ramach prowadzonej działalności, Spółka zajmuje się przede wszystkim dystrybucją towarów (…) nabywanych przez Spółkę od podmiotu powiązanego.

W celu zabezpieczenia ryzyka związanego z prowadzoną przez Spółkę działalnością, Wnioskodawca dokonuje zakupu różnego rodzaju usług ubezpieczeniowych od podmiotów posiadających siedzibę działalności w innych krajach niż Polska (dalej: Zakłady Ubezpieczeń), w tym również za pośrednictwem oddziałów Zakładów Ubezpieczeń, zlokalizowanych w innych krajach niż Polska (oraz innych niż siedziba główna danego Zakładu Ubezpieczeń).

Obecnie Spółka ma zawarte następujące polisy ubezpieczeniowe z Zakładami Ubezpieczeń:

1) polisa zawarta z oddziałem A. SE zlokalizowanym pod adresem (…) w Austrii, numer VAT tego oddziału (…); jednocześnie, centrala wskazanego Zakładu Ubezpieczeń znajduje się w Irlandii, pod adresem (…) numer VAT centrali (…);

2) polisa zawarta z B. GmbH, prowadzącym działalność pod adresem (…) w Niemczech, numer VAT (…).

Spółka dokonuje także zakupu usług ubezpieczeniowych od polskich zakładów ubezpieczeń – obecnie Wnioskodawca ma zawarte polisy z polskimi podmiotami w zakresie: (i) ubezpieczenia technologii cyfrowych i ochrony danych, (ii) ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej, a także (iii) tzw. ubezpieczenia skarbowego, niemniej polisy te nie są przedmiotem wniosku, gdyż dotyczą transakcji z polskimi rezydentami podatkowymi, nie zaś z Zakładami Ubezpieczeń – tj. podmiotami posiadającymi siedzibę w innych krajach niż Polska.

Jednocześnie, z uwagi na fakt, iż wniosek obejmuje również zdarzenie przyszłe – w kolejnych latach Wnioskodawca może zawierać umowy w zakresie usług ubezpieczeniowych i dokonywać płatności na rzecz innych podmiotów zagranicznych (w tym za pośrednictwem podmiotów powiązanych, jeśli w niektórych przypadkach – uzasadnionych względami biznesowymi oraz polityką Grupy – Spółka zakupi usługi ubezpieczeniowe za pośrednictwem podmiotu powiązanego, który będzie pośredniczył w nabywaniu usług ubezpieczeniowych dla podmiotów z Grupy, w tym dla Spółki – przy czym koszty związane z ubezpieczeniami poszczególnych podmiotów z Grupy byłyby refakturowane przez podmiot powiązany na poszczególne podmioty z Grupy – w tym m.in. na Wnioskodawcę), których dane nie są obecnie znane Wnioskodawcy.

Wskazane powyżej usługi ubezpieczeniowe Spółka może także nabywać w przyszłości od Zakładów Ubezpieczeń, prowadzących działalność przez położony na terytorium Polski zakład (oddział przedsiębiorcy zagranicznego), za pośrednictwem posiadanych przez Zakłady Ubezpieczeń oddziałów zlokalizowanych w Polsce (dalej: Oddziały).

Jednocześnie, ewentualne wypłaty wynagrodzenia za usługi ubezpieczeniowe dokonywane na rzecz poszczególnych Zakładów Ubezpieczeń za pośrednictwem Oddziałów nie będą przekraczały 2.000.000 PLN rocznie.

W uzupełnieniu wniosku podano ponadto, że Spółka w przyszłości może zawierać umowy w zakresie usług ubezpieczeniowych i dokonywać płatności w tym zakresie na rzecz:

\- podmiotów zagranicznych wskazanych we wniosku – tj. A. SE - oddział w Austrii oraz B. GmbH;

\- polskich oddziałów przedsiębiorców zagranicznych – tj. polskich oddziałów zagranicznych Zakładów Ubezpieczeń. 

W każdym przypadku Zakłady Ubezpieczeniowe będą rzeczywistymi odbiorcami wynagrodzeń, zaś Spółka będzie posiadała odpowiednie dokumenty – w szczególności certyfikaty rezydencji zagranicznych podmiotów oraz pisemne oświadczenia tych podmiotów, że należności wypłacane przez Spółkę są związane z działalnością polskiego oddziału zagranicznego przedsiębiorcy (jeśli nastąpi wypłata należności na rzecz takiego podmiotu).

**Pytania**

1) W świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska, zgodnie z którym wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę za usługi ubezpieczeniowe na rzecz Zakładów Ubezpieczeń (w tym za pośrednictwem podmiotów powiązanych) oraz Oddziałów nie mieści się w katalogu zawartym w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT), a tym samym – nie podlega opodatkowaniu podatkiem u źródła w Polsce i po stronie Spółki nie istnieją żadne obowiązki w tym zakresie.

2) W przypadku uznania stanowiska przedstawionego w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe – czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym w przypadku dokonywania przez Spółkę wypłat wynagrodzenia za usługi ubezpieczeniowe na rzecz Oddziałów, jeżeli wypłacane należności będą związane z działalnością danego Oddziału, Spółka nie będzie zobowiązana do poboru podatku u źródła, pod warunkiem posiadania certyfikatu rezydencji oraz pisemnego oświadczenia, że wypłacane należności związane są z działalnością Oddziału, zawierającego dane identyfikacyjne Zakładu Ubezpieczeń posiadającego Oddział w Polsce.

**Państwa stanowisko w sprawie**

1) Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę za usługi ubezpieczeniowe na rzecz Zakładów Ubezpieczeń (w tym za pośrednictwem podmiotów powiązanych) oraz Oddziałów nie mieści się w katalogu zawartym w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, a tym samym – nie podlega opodatkowaniu podatkiem u źródła w Polsce i po stronie Spółki nie istnieją żadne obowiązki w tym zakresie.

2) W przypadku uznania stanowiska przedstawionego w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe, zdaniem Spółki, w przypadku dokonywania przez Spółkę wypłat wynagrodzenia za usługi ubezpieczeniowe na rzecz Oddziałów, jeżeli wypłacane należności będą związane z działalnością danego Oddziału, Spółka nie będzie zobowiązana do poboru podatku u źródła, pod warunkiem posiadania certyfikatu rezydencji oraz pisemnego oświadczenia, że wypłacane należności związane są z działalnością Oddziału, zawierającego dane identyfikacyjne Zakładu Ubezpieczeń posiadającego Oddział w Polsce.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia szczegółowe uzasadnienie przedstawionego powyżej stanowiska.

Uzasadnienie

Ad 1)

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1-2a ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT (tzw. nierezydentów podatkowych), przychodów:

\- z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

\- z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

\- z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

– ustala się w wysokości 20% przychodów.

Należy wskazać, iż usługi ubezpieczeniowe nie zostały wymienione w sposób literalny w katalogu świadczeń podlegających opodatkowaniu tzw. podatkiem u źródła.

Jednocześnie, katalog usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 1-2a ustawy o CIT jest katalogiem częściowo otwartym, na co wskazuje sformułowanie „oraz świadczeń o podobnym charakterze” – za świadczenia takie uznaje się świadczenia równorzędne do wskazanych we wcześniejszej części tej regulacji bądź podobne do wymienionych, lecz określone w inny sposób.

Niemniej, w ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze specyfikę oraz charakter usług ubezpieczeniowych, nie stanowią one usług podobnych do żadnych z usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, w szczególności nie stanowią one usług podobnych do usług gwarancji i poręczeń.

Odnosząc się do analizy specyfiki usług ubezpieczeniowych należy zwrócić bowiem uwagę na definicję ubezpieczenia – zgodnie z art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: Kodeks cywilny), przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Jednocześnie, zgodnie z § 2 tej regulacji, świadczenie ubezpieczyciela polega w szczególności na zapłacie:

1) przy ubezpieczeniu majątkowym – określonego odszkodowania za szkodę powstałą wskutek przewidzianego w umowie wypadku;

2) przy ubezpieczeniu osobowym – umówionej sumy pieniężnej, renty lub innego świadczenia w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku w życiu osoby ubezpieczonej.

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, iż istotną ubezpieczenia jest zrekompensowanie skutków przyszłych ewentualnych zdarzeń losowych, polegające na wypłacie odszkodowania za szkodę lub umówionej sumy pieniężnej, renty lub innego świadczenia.

Odnosząc się z kolei do definicji poręczeń, należy wskazać, iż zgodnie z art. 876 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę poręczenia poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał.

Należy także wskazać, iż usługa gwarancji nie została jednoznacznie zdefiniowana na gruncie przepisów Kodeksu cywilnego, niemniej we wskazanej ustawie można znaleźć rozróżnienie kilku rodzajów gwarancji – tj. gwarancji udzielanej przy sprzedaży, wykonaniu dzieła oraz gwarancji zapłaty za roboty budowlane.

Jednocześnie, biorąc pod uwagę fakt, iż gwarancja udzielana przy sprzedaży oraz wykonaniu dzieła ma charakter gwarancji jakości, w analizowanej sytuacji – dla porównania tego rodzaju świadczeń z usługami ubezpieczenia – należy odwoływać się do gwarancji zapłaty za roboty budowlane.

Jak stanowi art. 6491 § 1 Kodeksu cywilnego, gwarancji zapłaty za roboty budowlane, zwanej dalej „gwarancją zapłaty”, inwestor udziela wykonawcy (generalnemu wykonawcy) w celu zabezpieczenia terminowej zapłaty umówionego wynagrodzenia za wykonanie robót budowlanych.

Jednocześnie, zgodnie § 2 tej regulacji, gwarancją zapłaty jest gwarancja bankowa lub ubezpieczeniowa, a także akredytywa bankowa lub poręczenie banku udzielone na zlecenie inwestora.

Dodatkowo, w praktyce przyjmuje się, iż gwarancja to umowa, na podstawie której gwarant zapewnia co do istnienia określonych właściwości bądź zdarzeń, na wypadek gdyby okoliczności, co do których zapewniał, nie ziściły się. Gwarancja bankowa lub ubezpieczeniowa jest przy tym swoistym poświadczeniem, iż – w ocenie gwaranta – dłużnik spłaci zaciągnięte zobowiązanie, przy czym gwarant przyjmuje na siebie zobowiązanie, że samodzielnie wykona ten obowiązek w razie braku spłaty ustalonego zobowiązania przez dłużnika.

Jednocześnie, odnosząc się do kluczowych różnic dotyczących ubezpieczeń oraz gwarancji i poręczeń, należy zwrócić uwagę, iż umowy poręczenia oraz umowy gwarancji są ściśle związane ze stosunkiem zobowiązaniowym, którego dotyczą. Świadczenia te mają bowiem charakter akcesoryjny względem stosunku podstawowego, z którego wynika zobowiązanie dłużnika względem wierzyciela.

Z kolei, w przypadku ubezpieczeń stosunek ubezpieczenia istnieje pomiędzy zakładem ubezpieczeń a ubezpieczonym i dotyczy potencjalnej szkody, którą ubezpieczony może ponieść. W ramach konstrukcji umowy ubezpieczenia brak jest zatem trzeciego podmiotu, charakterystycznego dla umowy poręczenia i gwarancji.

Dodatkowo, należy w tym miejscu wskazać na istotną różnicę pomiędzy umowami ubezpieczenia a umowami poręczeń i gwarancji dotyczącą kręgu podmiotów uprawnionych do zawierania wskazanych umów – umowy ubezpieczenia mogą zawierać wyłącznie zakłady ubezpieczeń, posiadające odpowiednie zezwolenia organów nadzoru. Z kolei, umowę gwarancji i poręczenia bez ograniczeń w zakresie posiadania zezwoleń mogą zawierać wszystkie podmioty.

Tym samym – mając na uwadze przywołane powyżej definicje oraz występujące różnice dotyczące usług ubezpieczeniowych, poręczeń oraz gwarancji – należy wskazać, iż usługi ubezpieczeniowe stanowią odrębne świadczenie, o osobnej specyfice w porównaniu do usług poręczeń oraz gwarancji.

Co jest szczególnie istotne, usługi ubezpieczeniowe mają na celu rekompensatę poniesionej szkody, podczas gdy poręczenie oraz gwarancja mają na celu zagwarantowanie wierzycielowi, że dłużnik spełni swoje świadczenie. Istota ubezpieczeń jest więc odmienna niż istota gwarancji oraz poręczeń.

W konsekwencji – w ocenie Wnioskodawcy – mając na uwadze istotne różnice we wskazanych świadczeniach, w szczególności odrębną istotę usług ubezpieczeniowych – usług tych nie można uznać za usługi podobne do usług gwarancji oraz poręczeń.

Na marginesie Wnioskodawca pragnie również – w ramach porównania przepisów, intencji ustawodawcy oraz ich wpływu na ocenę rzetelności i racjonalności ustawodawcy – wskazać, iż zgodnie z art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze – poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2 ustawy o CIT w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m ustawy o CIT, i odsetek.

Wskazana powyżej regulacja obowiązywała do 31 grudnia 2021 r.

Mając na uwadze powyższe, należy zwrócić uwagę, iż w art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT obowiązującym do 31 grudnia 2021 r. wymienione zostały wprost usługi ubezpieczeń, gwarancji oraz poręczeń, podczas gdy w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT wskazano wyłącznie usługi gwarancji oraz poręczeń, z pominięciem usług ubezpieczeniowych.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, gdyby intencją ustawodawcy było objęcie usług ubezpieczeniowych dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, wówczas – mając na uwadze zasadę jego racjonalności – takie usługi zostałyby wprost wskazane w tym przepisie, analogicznie jak w przypadku art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, obowiązującego do 31 grudnia 2021 r. Z uwagi natomiast na rozróżnienie katalogu z art. 21 oraz art. 15e ustawy o CIT – nie można uznać, iż w obu katalogach mieszczą się usługi ubezpieczeniowe, przy czym w jednym z nich jako „usługi podobne do gwarancji i poręczeń".

Powyższe stanowisko dotyczące traktowania usług ubezpieczeniowych jako świadczeń, które nie zostały wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT – a tym samym jako świadczeń niepodlegających opodatkowaniu podatkiem u źródła – znajduje potwierdzenie w licznym orzecznictwie sądów administracyjnych – przykładowo, w wyrokach:

\- Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 26 maja 2021 r. (sygn. I SA/Wr 709/20);

\- Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 23 marca 2021 r. (sygn. I SA/Bd 83/21);

\- Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 24 lutego 2021 r. (sygn. III SA/Wa 1919/20);

\- Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 18 lutego 2021 r. (sygn. I SA/Go 395/20), w którym sąd wskazał, że: „poszukując cech wspólnych – ogólnie określając – ubezpieczenia i gwarancji orzecznictwo słusznie odwołuje się do stypizowanej w praktyce obrotu prawnego, a kodeksowo nienazwanej, umowy gwarancji ubezpieczeniowej, która również w ocenie WSA w Gorzowie Wlkp. w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, z uwagi na zabezpieczający charakter i występowanie zakładu ubezpieczeń w charakterze jednej ze stron, jest w pewnym stopniu bliska umowie ubezpieczenia. (\`(...)\`) Nadto jednak istnieją, pominięte w analizie organu, (podane tu przykładowo) cechy w sposób istotnie odróżniające obie umowy. (\`(...)\`) Przyjęcie w tej sytuacji, że usługi ubezpieczeniowe są usługami "podobnymi" (w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p.) do gwarancji, a zatem podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem na podstawie tego przepisu, a co za tym idzie spółka, w przedstawionym przez nią stanie faktycznym, będzie płatnikiem podatku zryczałtowanego na podstawie art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p., było przynajmniej arbitralne”;

\- Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 września 2020 r. (sygn. III SA/Wa 2694/19);

\- Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 9 września 2020 r. (sygn. III SA/Wa 2457/19);

\- Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 19 sierpnia 2020 r. (sygn. III SA/Wa 2361/19), w którym sąd wskazał, że: „porównanie treści art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. oraz art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. wskazuje, że w drugim z powołanym przepisów z kosztów uzyskania przychodów wyłączono koszty usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze. W porównaniu z katalogiem przychodów zawartym w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. zwraca uwagę osobne wskazanie ubezpieczeń obok gwarancji, przy zachowaniu zwrotu "oraz świadczeń o podobnym charakterze". W związku z powyższym przy uwzględnieniu zasady konsekwencji terminologicznej, nie znajduje uzasadnienia stanowisko organu, że usługi ubezpieczenia są podobne do gwarancji, skoro treść innego przepisu tej samej ustawy prowadzi do odmiennych wniosków wobec wskazania ubezpieczeń obok gwarancji oraz obok zwrotu obejmującego grupę świadczeń o podobnym charakterze. W literaturze jest wszakże prezentowany pogląd, że powyższa zasada wynikająca z koncepcji racjonalnego ustawodawcy może zostać ograniczona, o ile wskazuje na to niepozostawiająca wątpliwości intencja prawodawcy, niemniej jednak przełamanie omawianej zasady dopuszczalne jest w obrębie całego systemu prawa, ale nie w obrębie jednego i tego samego aktu prawnego (\`(...)\`). Mając na uwadze powyższe rozważania Sąd stwierdza, że usługi ubezpieczeniowe nie są usługami podobnymi do gwarancji, a zatem nie podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p”;

\- Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 4 sierpnia 2020 r. (sygn. I SA/Bd 249/20), w której sąd uznał, że: „jako prawidłowe należy ocenić stanowisko, że usługi ubezpieczeniowe nie są usługami podobnymi do gwarancji, na tyle by uznać, że podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. (\`(...)\`). Jak zauważa sam organ w interpretacji pojęcie usług ubezpieczeniowych jest pojęciem znacznie szerszym od gwarancji, zatem przywołując pojęcie czynności podobnych do "gwarancji", ustawodawca nie ustalił, że przedmiotem opodatkowania mogą być przychody z tytułu usług ubezpieczeniowych, o jakich mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. Dodatkowo za takim stanowiskiem przemawiają wnioski wypływające z wewnętrznej wykładni systemowej. Porównanie treści art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. oraz art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. (\`(...)\`) zwraca uwagę osobne wskazanie ubezpieczeń obok gwarancji przy zachowaniu zwrotu "oraz świadczeń o podobnym charakterze". W związku z powyższym przy uwzględnieniu zasady konsekwencji terminologicznej, nie znajduje uzasadnienia stanowisko organu, że usługi ubezpieczenia są podobne do gwarancji, skoro treść innego przepisu tej samej ustawy prowadzi do odmiennych wniosków wobec wskazania ubezpieczeń obok gwarancji oraz obok zwrotu obejmującego grupę świadczeń o podobnym charakterze”;

\- Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 9 lipca 2020 r. (sygn. III SA/Wa 2621/19), w której sąd uznał, że: „w literaturze prezentowany jest pogląd, że "(\`(...)\`) W orzecznictwie przyjmuje się, że nie ma podstaw do zastosowania art. 518 § 1 Kc – wprost lub w drodze analogii – do gwaranta spłacającego cudzy dług na podstawie umowy przewidzianej w art. 391 Kc, ponieważ gwarancja jest źródłem samoistnej odpowiedzialności za nieosiągnięcie obiecanego i gwarantowanego rezultatu, nie ma charakteru akcesoryjnego i rodzi pierwotną odpowiedzialność odszkodowawczą" (\`(...)\`). Podsumowując jako prawidłowe należy ocenić stanowisko, że usługi ubezpieczeniowe nie są usługami podobnymi do gwarancji, a zatem nie podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a updop (\`(...)\`). Mając na uwadze powyższe rozważania Sąd stwierdza, że usługi ubezpieczeniowe nie są usługami podobnymi do gwarancji, a zatem nie podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, a co za tym idzie Spółka nie jest płatnikiem podatku zryczałtowanego na podstawie art. 26 ust. 1 updop”.

Reasumując, w ocenie Spółki, wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę za usługi ubezpieczeniowe na rzecz Zakładów Ubezpieczeń (w tym za pośrednictwem podmiotów powiązanych) oraz Oddziałów nie mieści się w katalogu zawartym w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, w szczególności z uwagi na to, że usługi ubezpieczeniowe nie stanowią usług podobnych do literalnie wskazanych w tej regulacji usług gwarancji oraz poręczeń, a tym samym – nie podlegają opodatkowaniu polskim podatkiem u źródła.

W konsekwencji, wynagrodzenie wypłacane przez Wnioskodawcę za usługi ubezpieczeniowe na rzecz Zakładów Ubezpieczeń (w tym za pośrednictwem podmiotów powiązanych) oraz Oddziałów nie podlega opodatkowaniu podatkiem u źródła w Polsce, zaś Wnioskodawca nie jest zobowiązany do realizacji jakichkolwiek obowiązków w tym zakresie.

Ad 2)

Jak stanowi art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ponadto, stosownie do ust. 3 pkt 1-4 tej regulacji, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2 tej regulacji, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1) wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

2) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

3) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

4) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw – jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości.

Jednocześnie, stosownie do ust. 3 pkt 5 analizowanej regulacji, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2 tej regulacji, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Jak stanowi ust. 5 tej regulacji, za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5 tej regulacji, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4 tej regulacji.

Zgodnie z art. 26 ust. 1d ustawy o CIT, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, nie pobierają zryczałtowanego podatku od dokonywanych wypłat pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, prowadzącego działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji, oraz uzyskania sporządzonego na piśmie oświadczenia, że należności te związane są z działalnością tego zakładu; przepis ust. 3d tej regulacji stosuje się odpowiednio.

Jak stanowi ust. 1e tej regulacji, oświadczenie, o którym mowa w ust. 1d tej regulacji, powinno zawierać dane identyfikujące podatnika prowadzącego działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, a w szczególności pełną nazwę, adres i numer identyfikacji podatkowej podatnika oraz adres zagranicznego zakładu podatnika.

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, iż należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT wypłacane na rzecz zagranicznych podmiotów prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Polski zagraniczny zakład, co do zasady, podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła.

Jednocześnie – mając na uwadze art. 26 ust. 1d ustawy o CIT – płatnicy mogą nie pobierać podatku u źródła od dokonywanych w tym zakresie wypłat, w przypadku łącznego spełniania następujących warunków:

\- udokumentowania miejsca siedziby podatnika prowadzącego działalność poprzez położony na terytorium Polski zagraniczny zakład, uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji;

\- uzyskania od podatnika sporządzonego na piśmie oświadczenia, że otrzymywane przez niego należności związane są z działalnością zakładu.

Wskazane powyżej oświadczenie powinno zawierać dane identyfikujące podatnika prowadzącego działalność poprzez położony na terytorium Polski zagraniczny zakład – w szczególności pełną nazwę, adres i numer identyfikacji podatkowej podatnika oraz adres zagranicznego zakładu podatnika.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, w przypadku uznania stanowiska przedstawionego w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe – tj. uznania, że wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę za usługi ubezpieczeniowe na rzecz Zakładów Ubezpieczeń oraz Oddziałów mieści się w katalogu zawartym w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, w związku z ewentualnym dokonywaniem przez Wnioskodawcę wypłat wynagrodzenia za usługi ubezpieczeniowe na rzecz określonego Zakładu Ubezpieczeń za pośrednictwem jego Oddziału – w przypadku posiadania przez Spółkę certyfikatu rezydencji oraz pisemnego oświadczenia, że należności wypłacane na rzecz Zakładu Ubezpieczeń związane są z działalnością jego Oddziału, zawierającego dane identyfikacyjne Zakładu Ubezpieczeń – Spółka nie będzie zobowiązana do poboru podatku u źródła z tytułu tych należności.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie stanowiska przedstawionego we wniosku.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak stanowi art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 5 ww. ustawy:

Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.

W myśl art. 21 ust. 1 ww. ustawy:

Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1) z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

2) z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

– ustala się w wysokości 20% przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o CIT:

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z treści powyższych przepisów wynika, że od niektórych przychodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu pobierany jest podatek dochodowy w sposób zryczałtowany. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT.

Jeżeli polski podatnik (płatnik) dokonuje wypłat należności z tytułu świadczeń, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT na rzecz nierezydenta, mającego siedzibę lub zarząd w kraju, z którym Polska zawarła umowę w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, pierwszeństwo mają przepisy tej umowy międzynarodowej. Natomiast w przypadku państw, z którymi Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zastosowanie będą miały wprost przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Katalog usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie „świadczeń o podobnym charakterze”. Sformułowanie to uprawnia do twierdzenia, że za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron. Innymi słowy, lista ta obejmuje również takie świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane (nazwane). Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane świadczenie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń. Treść ww. przepisu jednoznacznie bowiem wskazuje, że oprócz usług wymienionych w tym przepisie ustawodawca objął obowiązkiem podatkowym także inne usługi niewymienione w tym przepisie o charakterze podobnym do świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz jego uzupełnienia wynika, że w celu zabezpieczenia ryzyka związanego z prowadzoną przez Spółkę działalnością, Wnioskodawca dokonuje zakupu różnego rodzaju usług ubezpieczeniowych od podmiotów posiadających siedzibę działalności w innych krajach niż Polska, w tym również za pośrednictwem oddziałów Zakładów Ubezpieczeń, zlokalizowanych w innych krajach niż Polska (oraz innych niż siedziba główna danego Zakładu Ubezpieczeń). Obecnie Spółka ma zawarte polisy ubezpieczeniowe z oddziałem A. SE zlokalizowanym w Austrii z centralą w Irlandii oraz z B. GmbH prowadzącym działalność w Niemczech. Wskazane powyżej usługi ubezpieczeniowe Spółka może także nabywać w przyszłości od Zakładów Ubezpieczeń, prowadzących działalność przez położony na terytorium Polski zakład (oddział przedsiębiorcy zagranicznego), za pośrednictwem posiadanych przez Zakłady Ubezpieczeń oddziałów zlokalizowanych w Polsce (dalej: Oddziały). Jednocześnie, ewentualne wypłaty wynagrodzenia za usługi ubezpieczeniowe dokonywane na rzecz poszczególnych Zakładów Ubezpieczeń za pośrednictwem Oddziałów nie będą przekraczały 2.000.000 PLN rocznie. W każdym przypadku Zakłady Ubezpieczeniowe będą rzeczywistymi odbiorcami wynagrodzeń, zaś Spółka będzie posiadała odpowiednie dokumenty – w szczególności certyfikaty rezydencji zagranicznych podmiotów oraz pisemne oświadczenia tych podmiotów, że należności wypłacane przez Spółkę są związane z działalnością polskiego oddziału zagranicznego przedsiębiorcy (jeśli nastąpi wypłata należności na rzecz takiego podmiotu).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę za usługi ubezpieczeniowe na rzecz Zakładów Ubezpieczeń (w tym za pośrednictwem podmiotów powiązanych) oraz Oddziałów nie mieści się w katalogu zawartym w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT), a tym samym – nie podlega opodatkowaniu podatkiem u źródła w Polsce i po stronie Spółki nie istnieją żadne obowiązki w tym zakresie.

Biorąc pod uwagę opisany stan faktyczny i zdarzenie przyszłe oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny należy wskazać, że świadczenie usług ubezpieczeniowych uregulowane zostało w art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 2020 r. poz. 1740 ze zm.), zgodnie z którym:

Przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

W oparciu o tę definicję można niewątpliwie wskazać, że usługa ubezpieczenia ma charakter podobny do gwarancji. Według wydania internetowego Słownika języka polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl/) pojęcie „gwarancja” oznacza:

1\. „poręczenie, że coś nastąpi albo że jest prawdziwe”,

2\. „zobowiązanie producenta do bezpłatnej naprawy lub wymiany wyrobu na inny, w razie gdyby w określonym czasie ujawniły się w nim jakieś wady”,

3\. „odpowiedzialność osoby trzeciej za zobowiązania dłużnika wobec wierzyciela”.

Istotą zawarcia umowy ubezpieczenia jest zagwarantowanie ubezpieczanemu przez ubezpieczyciela określonych świadczeń (działań) na wypadek wystąpienia określonych zdarzeń. Jakkolwiek niewątpliwie istnieją pewne różnice pomiędzy usługą ubezpieczenia a świadczeniem gwarancji, jednak różnice te nie są na tyle istotne, aby nie można nazwać obu usług świadczeniami o podobnym charakterze.

Ponadto wskazać należy, że w przypadku ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel (jako osoba trzecia) przejmuje na siebie zobowiązanie ubezpieczonego do naprawienia szkody i wypłaty odszkodowania wynikającego z polisy. Z kolei zgodnie z definicją językową „gwarancja” oznacza odpowiedzialność osoby trzeciej za zobowiązania dłużnika wobec wierzyciela (Słownik języka polskiego PWN, Warszawa 1997, t. I, s. 670).

Jednym z rodzajów gwarancji jest gwarancja ubezpieczeniowa, a zawieranie umów gwarancji ubezpieczeniowych i umów ubezpieczenia należy do jednej kategorii czynności ubezpieczeniowych, jednakże są to odmienne pojęcia (por. art. 4 ust. 7 pkt 1 ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej). Gwarancja ubezpieczeniowa jest jedną z czynności ubezpieczeniowych – stanowi pisemne zobowiązanie gwaranta do wypłaty na rzecz beneficjenta (podmiotu, na rzecz którego została wystawiona gwarancja) określonej sumy pieniężnej, na jego żądanie i oświadczenie, w sytuacji, w której dłużnik (wnioskodawca gwarancji) nie realizuje swoich zobowiązań (określonych w gwarancji) wobec beneficjenta. Czynności ubezpieczeniowe można podzielić na związane z oferowaniem i udzielaniem ochrony na wypadek ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych, co wyczerpuje pojęcie _sensu stricte_ czynności ubezpieczeniowych oraz pozostałe czynności wykonywane przez ubezpieczyciela.

Skoro udzielanie gwarancji należy do czynności ubezpieczeniowych, to należy uznać, że świadczenia te mają podobny charakter (mimo iż pojęcie usług ubezpieczeniowych jest pojęciem znacznie szerszym od gwarancji). Istotą świadczenia zarówno ubezpieczyciela (w przypadku umów ubezpieczenia), jak i gwaranta (w przypadku umów gwarancji) jest obowiązek spełnienia określonego świadczenia (przez gwaranta lub firmę ubezpieczeniową), w związku z zaistnieniem wskazanego w umowie zdarzenia.

W konsekwencji powyższego wskazać należy, że o możliwości zaklasyfikowania usługi do świadczeń podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym wystarczające jest, że usługa jest świadczeniem o podobnym charakterze do świadczeń wymienionych w treści art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe oraz powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że ww. usługi ubezpieczeniowe są usługami zbliżonymi do gwarancji, a źródło należności z tytułu świadczonych usług ubezpieczeniowych znajduje się na terytorium Polski, zatem Wnioskodawca co do zasady jest/będzie zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, w myśl art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 – **jest nieprawidłowe**.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również przypadku dokonywania przez Spółkę wypłat wynagrodzenia za usługi ubezpieczeniowe na rzecz Oddziałów, jeżeli wypłacane należności będą związane z działalnością danego Oddziału w sytuacji posiadania certyfikatu rezydencji oraz pisemnego oświadczenia, że wypłacane należności związane są z działalnością Oddziału, zawierającego dane identyfikacyjne Zakładu Ubezpieczeń posiadającego Oddział w Polsce.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Z kolei w myśl art. 26 ust. 1d ustawy o CIT:

Osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, nie pobierają zryczałtowanego podatku od dokonywanych wypłat pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2, prowadzącego działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji, oraz uzyskania sporządzonego na piśmie oświadczenia, że należności te związane są z działalnością tego zakładu; przepis ust. 3d stosuje się odpowiednio.

Jednocześnie, jak wynika z art. 26 ust. 1e ustawy o CIT:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 1d, powinno zawierać dane identyfikujące podatnika prowadzącego działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, a w szczególności pełną nazwę, adres i numer identyfikacji podatkowej podatnika oraz adres zagranicznego zakładu podatnika.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że w każdym przypadku Zakłady Ubezpieczeniowe będą rzeczywistymi odbiorcami wynagrodzeń, zaś Spółka będzie posiadała odpowiednie dokumenty – w szczególności certyfikaty rezydencji zagranicznych podmiotów oraz pisemne oświadczenia tych podmiotów, że należności wypłacane przez Spółkę są związane z działalnością polskiego oddziału zagranicznego przedsiębiorcy (jeśli nastąpi wypłata należności na rzecz takiego podmiotu).

W świetle powyższego, w przypadku dokonywania przez Spółkę wypłat wynagrodzenia za usługi ubezpieczeniowe na rzecz Oddziałów, jeżeli wypłacane należności będą związane z działalnością danego Oddziału i Spółka będzie w posiadaniu certyfikatu rezydencji oraz pisemnego oświadczenia, że wypłacane należności związane są z działalnością Oddziału, zawierającego dane identyfikacyjne Zakładu Ubezpieczeń posiadającego Oddział w Polsce – Spółka nie będzie zobowiązana do poboru podatku u źródła w oparciu o art. 26 ust. 1d ustawy o CIT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 2 – **jest prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto Organ informuje, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie zawartych przez Spółkę następujących polis ubezpieczeniowych z Zakładami Ubezpieczeń:

1) polisa zawarta z oddziałem A. SE zlokalizowanym pod adresem (…) w Austrii, numer VAT tego oddziału (…); jednocześnie, centrala wskazanego Zakładu Ubezpieczeń znajduje się w Irlandii, pod adresem (…) numer VAT centrali (…);

2) polisa zawarta z B. GmbH, prowadzącym działalność pod adresem (…) w Niemczech, numer VAT (…).

Natomiast nie dotyczy zdarzenia przyszłego w zakresie mających być w przyszłości zawartych przez Spółkę polis ubezpieczeniowych z innymi podmiotami zagranicznymi niż wskazane powyżej.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków, należy zauważyć, że orzeczenia sądowe wydawane są w indywidualnych sprawach w odzwierciedleniu do konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych i nie mają charakteru wiążącej wykładni prawa podatkowego. Powołane orzeczenia nie są źródłem prawa i nie mogą stanowić podstawy prawnej działań organów administracji. Organy administracji są związane oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w orzeczeniu sądu administracyjnego, jednakże to związanie istnieje tylko w ramach tej sprawy, która była rozpoznawana przez sąd administracyjny – zgodnie z art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).