Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.993.2021.1.AZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-01
Teza: skutki podatkowe przekazywania pracownikom pakietów medycznych.
Słowa kluczowe: deklaracje; ewidencja-ewidencja sprzedaży; proporcja; przekazanie; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; wartość-wartość rynkowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe/nieprawidłowe
================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie :

\- wyłączenia z opodatkowania oraz braku obowiązku wykazania w ewidencji sprzedaży i deklaracji VAT nieodpłatnego przekazania Pracownikom pakietów medycznych

obejmujących świadczenia medyczne dla Pracowników bądź dla Pracowników i członków ich rodzin – **jest prawidłowe,**

\- nieuwzględniana w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT wartości nieodpłatnych świadczeń – **jest prawidłowe,**

\- opodatkowania i obowiązku wykazania w ewidencji sprzedaży i w deklaracji VAT odpłatnego przekazania Pracownikom pakietów medycznych obejmujących świadczenia

medyczne dla Pracowników bądź dla Pracowników i członków ich rodzin, w wartości rynkowej – **jest prawidłowe,**

\- nieuwzględniana w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT wartości odpłatnych świadczeń – **jest nieprawidłowe.**

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

31 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 31 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych przekazywania pracownikom pakietów medycznych.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

X Spółka Akcyjna (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką prawa …. z siedzibą w …. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od wartości dodanej (dalej: podatek VAT) na terytorium …. Spółka utworzyła na terytorium Polski oddział w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2020 r. poz. 1252) (dalej: „Oddział Spółki” lub „Oddział Wnioskodawcy”). Wnioskodawca dokonał rejestracji Spółki na potrzeby podatku VAT w Polsce.

Podstawowym przedmiotem działalności Oddziału Wnioskodawcy jest wykonywanie czynności związanych ze wsparciem procesów Spółki oraz jej oddziałów w innych krajach, a także świadczenie usług dla innych podmiotów powiązanych.

W celu zwiększenia motywacji wśród pracowników Oddziału Wnioskodawcy zatrudnionych na umowę o pracę (dalej: Pracownicy lub Pracownik), Spółka oferuje im możliwość skorzystania z dodatkowych świadczeń w ramach określonego budżetu, które dostępne są na tzw. platformie kafeteryjnej (dalej: Platforma). Za pośrednictwem Platformy Pracownikom udostępniana jest określona pula punktów do wykorzystania w danym miesiącu na dostępne świadczenia. Jeżeli Pracownik nie wykorzysta punktów w danym okresie, ich równowartość trafia do tzw. banku punktów. Równowartość niewykorzystanych punktów może zostać przekazana Pracownikom w formie środków pieniężnych na kartę przedpłaconą.

W ramach oferty udostępnionej na Platformie Pracownik ma możliwość korzystania m. in. z pakietów medycznych - w tym pakietów podstawowych/standardowych, pakietów specjalistycznych oraz pakietów dla członków rodziny Pracownika (dalej: Pakiety lub Pakiet).

W ramach nabywanych przez Wnioskodawcę Pakietów, Pracownikom Oddziału Spółki przysługują różne świadczenia zdrowotne m.in. takie jak dostęp do lekarzy podstawowej opieki zdrowotnej, lekarzy specjalistów, badań diagnostycznych, czy zabiegów ambulatoryjnych. Nabywane pakiety medyczne zawsze zawierają również świadczenia zdrowotne wykonywane w ramach medycyny pracy. Cena poszczególnych Pakietów zależy od rodzaju pakietu i zakresu świadczeń udostępnionych w ramach danego Pakietu.

Spółka traktuje przekazanie Pracownikom Pakietów medycznych jako:

\- nieodpłatne - w takim przypadku punkty przyznane danemu Pracownikowi na Platformie pokrywają całość ceny świadczenia tj. są w całości finansowane przez Spółkę i

wobec tego ich wartość, pomniejszona o wartość medycyny pracy, jest doliczana do przychodów opodatkowanych PIT Pracownika. Pakiety udostępniane nieodpłatnie mogą

obejmować opiekę medyczną dla Pracowników, a także dla członków ich rodzin.

\- odpłatne - w takim przypadku punkty przyznane danemu Pracownikowi na Platformie pokrywają część wartości świadczenia, tj. są współfinansowane przez Spółkę i ta wartość

jest doliczana do przychodów opodatkowanych PIT Pracownika. Brakująca kwota potrącana jest za zgodą Pracownika z należnego mu wynagrodzenia. Pakiety przekazane jako

odpłatne mogą obejmować opiekę medyczną dla Pracowników, a także dla członków ich rodzin.

W przypadku wszystkich Pakietów oferowanych przez Wnioskodawcę, minimalna długość okresu korzystania z Pakietu przez Pracownika wynosi 12 miesięcy. W przypadku wyboru Pakietów odpłatnych, Pracownik zobowiązany jest dostarczyć Wnioskodawcy podpisane oświadczenie o zgodzie na potrącenie odpowiedniej kwoty z wynagrodzenia należnego temu Pracownikowi.

Pakiety są nabywane przez Wnioskodawcę od prywatnych placówek medycznych - obecnie Pracownicy mają do wyboru dwie placówki medyczne oferujące różne Pakiety. Do każdej faktury miesięcznej wystawca faktury (placówka medyczna) dołącza zestawienie wyodrębniające Pakiety nabywane przez Spółkę. Ponadto na fakturze widnieje informacja potwierdzająca, że nabywane usługi, objęte są zwolnieniem z opodatkowania podatkiem VAT (zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT).

Wnioskodawca zapewnia możliwość korzystania z Pakietów głównie ze względu na chęć zmotywowania Pracowników, zwiększenia ich zaangażowania w wykonywane zadania i dbałość o zdrowie Pracowników, co w konsekwencji w opinii Wnioskodawcy przekłada się na większą efektywność świadczonej przez Pracowników pracy.

### Pytania

1) Czy nieodpłatne przekazanie Pracownikom Wnioskodawcy pakietów medycznych obejmujących świadczenia medyczne dla Pracowników bądź dla Pracowników i członków ich

rodzin, o których mowa w przedstawionym stanie faktycznym stanowi czynność objętą opodatkowaniem VAT, którą należy wykazać w ewidencji sprzedaży i w deklaracji VAT?

2) Czy Wnioskodawca jest zobowiązany do ujmowania wartości nieodpłatnych świadczeń w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT?

3) Czy odpłatne przekazanie Pracownikom Wnioskodawcy pakietów medycznych obejmujących świadczenia medyczne dla Pracowników bądź dla Pracowników i członków ich

rodzin, o których mowa w przedstawionym stanie faktycznym stanowią czynność objętą opodatkowaniem VAT, którą należy wykazać w ewidencji sprzedaży i w deklaracji VAT

w wartości rynkowej?

4) Czy Wnioskodawca jest zobowiązany do ujmowania wartości odpłatnych świadczeń w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

1\. Zdaniem Wnioskodawcy nieodpłatne przekazanie Pracownikom pakietów medycznych obejmujących świadczenia medyczne dla Pracowników bądź dla Pracowników i

członków ich rodzin nie stanowi czynności opodatkowanej VAT i nie powinno być wykazane w ewidencji sprzedaży i w deklaracji VAT.

2\. W ocenie Wnioskodawcy wartość nieodpłatnych świadczeń nie powinna być uwzględniana w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

3\. Zdaniem Wnioskodawcy odpłatne przekazanie Pracownikom pakietów medycznych obejmujących świadczenia medyczne dla Pracowników bądź dla Pracowników i członków

ich rodzin, o których mowa w przedstawionym opisie stanu faktycznego stanowi czynność objętą opodatkowaniem VAT i powinno być wykazane w ewidencji sprzedaży i w

deklaracji VAT w wartości rynkowej.

4\. W ocenie Wnioskodawcy wartość odpłatnych świadczeń, o których mowa w opisie stanu faktycznego nie powinna być uwzględniana w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3

ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT) podlega między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki albowiem na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Ponadto, w myśl art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Należy zwrócić uwagę, że na podstawie przepisów ustawy o VAT usługi medyczne podlegają zwolnieniu z opodatkowania. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt. 18 zwolnione z opodatkowania VAT są usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT zwolnieniu z opodatkowania podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych, w których wykonywana jest działalność lecznicza.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT, zwolnione z opodatkowania są usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

a) lekarza i lekarza dentysty,

b) pielęgniarki i położnej,

c) medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2020 r. poz. 295, 567, 1493, 2112, 2345 i 2401),

d) psychologa.

Ponadto zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT, zwolnione z opodatkowania jest także świadczenie usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19.

W przypadku przekazania nabytych przez Wnioskodawcę pakietów medycznych należy podkreślić, że w opinii Wnioskodawcy Spółka działa we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich. Mając bowiem na uwadze brzmienie art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, oznacza to, że

Spółka otrzymała i kolejno wyświadczyła usługi w zakresie opieki medycznej w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT. Jeśli zatem Spółka przenosi koszt świadczenia na pracowników, jest ona uprawniona do zastosowania zwolnienia z opodatkowania tych usług.

Niniejsze stanowisko zostało potwierdzone przykładowo w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 31 stycznia 2018 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.837.2017.2 EJ, gdzie wskazano, że: „Wnioskodawca nabywając pakiet medyczny, w ramach którego nabywane są korzystające ze zwolnienia usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, we własnym imieniu, ale na rzecz pracowników, ma prawo do korzystania ze zwolnienia od podatku, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19a powołanej ustawy o VAT”. W odniesieniu do pakietów przekazywanych nieodpłatnie, Spółka nie pobiera żadnej opłaty od Pracowników. Nie dochodzi zatem do odpłatnego świadczenia usług. Natomiast mając na uwadze brzmienie art. 8 ust. 2 należy rozważyć, czy przekazanie nieodpłatnie pakietów medycznych może stanowić nieodpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT.

W tym miejscu należy zauważyć, iż organy podatkowe wskazują, że przepis art. 8 ust. 2 ustawy o VAT co do zasady nie ma zastosowania w przypadku gdy czynności, które - jeśli zostałyby uznane za podlegające opodatkowaniu - to korzystałyby ze zwolnienia z VAT.

Powyżej wskazane stanowisko zostało potwierdzone przykładowo w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4.4012.141.2018.1.MP, z dnia 20 kwietnia 2018 r., w której organ wskazał, że „przepis art. 8 ust. 2 ustawy o VAT odnoszący się do nieodpłatnego świadczenia usług, nie znajduje zastosowania w odniesieniu do tych czynności, które w razie ich uznania za podlegające opodatkowaniu zostałyby zwolnione od podatku.

W tym przypadku pozostawienie ich poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług nie prowadzi do naruszenia powołanych powyżej zasad, które należy uznać za uzasadniające zrównanie takich czynności z czynnością odpłatnego świadczenia usług. Wobec tego należy stwierdzić, że nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę usług medycznych pracownikom nie spełnia wskazanej w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT przesłanki do objęcia ich opodatkowaniem. Ww. świadczenia nie mieszczą się więc w definicji sprzedaży, o której mowa w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT”.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której Wnioskodawca dokonuje zakupu od podmiotów trzecich - placówek medycznych pakietów medycznych, które następnie przekazuje swoim pracownikom. Zakres świadczeń zdrowotnych, których dotyczą pakiety zawiera w sobie świadczenia z zakresu medycyny pracy oraz świadczenia spoza tego zakresu, w tym także świadczenia dla rodzin Pracowników. Na powyższe pakiety Wnioskodawca otrzymuje fakturę ze stawką „zw” (zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 lub 19) wystawioną przez placówkę medyczną. Pakiety przekazywane są pracownikom nieodpłatnie.

Bazując na powyżej wskazanej argumentacji, w opinii Wnioskodawcy, skoro nieodpłatne przekazanie Pracownikom pakietów medycznych nie może być uznane za czynność opodatkowaną na gruncie art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, to Wnioskodawca nie jest również zobowiązany do wykazania tej czynności w ewidencji VAT oraz w deklaracji VAT.

Ad 2

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy o VAT proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zgodnie z praktyką organów podatkowych, art. 90 ust. 3 ustawy o VAT znajduje zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT (stanowisko zaprezentowane przykładowo w interpretacji indywidualnej o sygnaturze 0113- KDIPT1-1.4012.644.2018.2.ŻR wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 października 2018 r. gdzie wskazano, że „czynności pozostające poza zakresem działania ustawy nie mają wpływu na ustalenie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, bowiem nie stanowią obrotu w rozumieniu ustawy. Stąd też, przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ust. 2 ustawy oraz następnych ustępach tego artykułu, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Dotyczą zatem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (opodatkowanych i zwolnionych od tego podatku). Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.”)_._ Przepis ten dotyczy zatem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. czynności opodatkowanych i zwolnionych od tego podatku). Natomiast nie dotyczy czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji na gruncie przepisów ustawy o VAT.

Zatem, nawiązując do stanowiska wskazanego w zakresie pierwszego pytania, Wnioskodawca jest zdania, że skoro nieodpłatne przekazanie pakietów medycznych nie stanowi świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT i konsekwentnie nie podlega opodatkowaniu VAT, to również nie powinno stanowić obrotu w rozumieniu ustawy o VAT. W konsekwencji Wnioskodawca nie powinien być zobowiązany do uwzględniania wartości przekazanych nieodpłatnie pakietów medycznych przy kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT (ani w liczniku ani w mianowniku proporcji).

Powyżej wskazane stanowisko zostało potwierdzone także w interpretacji indywidualnej o sygnaturze 0114-KDIP4-2.4012.607.2020.1.WH, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 12 stycznia 2021 r., gdzie organ podatkowy stwierdził, że „skoro czynności nieodpłatnego przekazania świadczeń zdrowotnych pracownikom Wnioskodawcy nie stanowią podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług świadczenia usług, to w związku z tym nie powinny być również uwzględniane przy kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług”.

Ad. 3

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT czynnością opodatkowaną jest odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przyjmuje się, że świadczenie ma charakter odpłatny, jeżeli istnieje stosunek prawny między świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonaną usługę zostaje wypłacone wynagrodzenie - powyższe stanowisko zostało wskazane przykładowo w interpretacji indywidualnej o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.837.2017.2.EJ.

Zarówno przepisy ustawy o VAT jak i Dyrektywy VAT (2006/112/WE) nie zawierają definicji pojęcia odpłatności. W praktyce przyjmuje się, że odpłatność oznacza świadczenie usługi za wynagrodzeniem. W orzecznictwie TSUE wskazuje się natomiast na konieczność istnienia bezpośredniego związku otrzymanej zapłaty ze świadczeniem w postaci usługi - przykładowo w wyroku w sprawie C-16/93 R.J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden.

Ponadto w wyroku TSUE z dnia 20 stycznia 2005 r. w sprawie C-412/03 Hotel Scandio Gasaback AB v. Riksskatteverket wskazano, że na podstawie VI Dyrektywy dostawę uznaje się wyłącznie za odpłatną albo nieodpłatną. Zapłata, która pokrywa jedynie koszty lub ich część nie oznacza, że czynność na charakter nieodpłatny/częściowo nieodpłatny. Stanowisko to zostało również potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo w interpretacji indywidualnej o sygn. 0111- KDIB3-2.4012.837.2017.2.EJ.

Bazując na powyższym, należy stwierdzić, iż nie ma możliwości rozdzielania wartości jednego świadczenia na świadczenie częściowo odpłatne i częściowo nieodpłatne. W przypadku, w którym świadczenie jest opłacane przez Pracowników, choćby w nieznacznej części, takie świadczenie należy uznać za odpłatne.

Zatem, należy przyjąć, że ilekroć płacone jest wynagrodzenie z tytułu świadczonej usługi, to czynność ma charakter odpłatny.

W konsekwencji, mając na uwadze powyższe uwagi oraz argumentację przedstawioną w zakresie pierwszego pytania, w ocenie Wnioskodawcy przekazanie Pracownikom przez Spółkę pakietów medycznych za wynagrodzeniem (w postaci potracenia określonej kwoty z wynagrodzenia Pracownika), będzie miało charakter odpłatnego świadczenia usług.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania obejmuje:

a) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

b) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Wyjątek od zasady ogólnej ustalania podstawy opodatkowania został określony w art. 32 ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z art. 32 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieją powiązania, o których mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

1) niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego

prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

2) niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art.

92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku,

3) wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie

art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

\- organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że powiązania te miały wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Jak wskazano w art. 32 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, przez powiązania, o których mowa w ust. 1, rozumie się m. in. powiązania wynikające ze stosunku pracy.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 27b ustawy o VAT, przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

a) w odniesieniu do towarów - kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w

momencie dostawy,

b) w odniesieniu do usług - kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług;

W analizowanym przypadku występuje pomiędzy Wnioskodawcą a Pracownikami powiązanie, o którym mowa w art. 32 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT oraz Wnioskodawca świadczy na rzecz Pracowników usługi. W konsekwencji podstawa opodatkowania z tytułu świadczenia usług jest ustalana jako wartość rynkowa świadczeń medycznych, pomniejszona o kwotę podatku. W tym przypadku wartość rynkową świadczeń medycznych stanowi wartość świadczeń określona na podstawie faktury wystawionej przez placówkę medyczną.

Zatem, Spółka świadcząc wyżej wskazane usługi polegające na przekazaniu pracownikom pakietów medycznych, których część wartości opłaca Pracownik, dokonuje sprzedaży w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT. Konsekwentnie czynność taka stanowi objęte opodatkowaniem VAT świadczenie usług podlegające obowiązkowi wykazania w ewidencji VAT oraz deklaracji VAT według wartości rynkowej.

Ad. 4

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak wynika z powyżej przywołanego przepisu, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom VAT oraz tylko w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione podmiotowo lub przedmiotowo, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w przepisach ustawy o VAT. Przepisy ustawy o VAT wyłączają zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu (stanowisko przedstawione przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji o sygn. 0114-KDIP4-2.4012.607.2020.1.WH).

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Natomiast w myśl art. 90 ust. 2 cyt. ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Bazując na powyższym, w opinii Wnioskodawcy dopiero jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zdaniem Spółki, w przypadku przekazywanych odpłatnie pakietów medycznych na rzecz Pracowników i ich rodzin w istocie podatnik nie świadczy tych usług, a jedynie je refakturuje, są one elementem jego sprzedaży tylko na zasadzie pewnej fikcji przewidzianej poprzez art. 8 ust. 2a ustawy o VAT. Świadczenie usług zwolnionych nie jest zatem celem samym w sobie, a efektem dopasowania się do standardów rynkowych i zapewnienia Pracownikom określonych benefitów.

W tym miejscu Spółka pragnie zauważyć, iż co do zasady system odliczeń przewidziany w dyrektywie VAT ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku VAT podlegającego zapłacie bądź zapłaconego w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku VAT zapewnia, że wszelka działalność gospodarcza, bez względu na jej cel czy rezultaty, co do zasady powinna być opodatkowana w sposób „całkowicie neutralny”.

Co do zasady, unijny system podatku od wartości dodanej powinien gwarantować, że wszystkie czynności, bez względu na ich cel lub rezultat, pod warunkiem że same podlegają podatkowi od wartości dodanej, są opodatkowane w sposób całkowicie neutralny. Zasada neutralności przewiduje, że każdy podatnik powinien móc niezwłocznie dokonać odliczenia podatku naliczonego związanego z nabywanymi towarami i usługami, które są przez niego wykorzystywane na potrzeby czynności opodatkowanych. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego muszą być traktowane jako wyjątki od fundamentalnej zasady neutralności i muszą mieć wyraźną podstawę normatywną.

Jak wynika z wyroku TSUE z dnia 15 września 2016 r. w sprawie C-518/14, system odliczeń ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT należnego bądź zapłaconego w ramach całej prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wspólny system VAT zapewnia w ten sposób neutralność działalności gospodarczej w zakresie obciążeń podatkowych, bez względu na jej cel i rezultaty, pod warunkiem, że działalność ta, co do zasady, sama podlega opodatkowaniu VAT.

Dodatkowo, w wyroku z 13 lutego 2014 r. w sprawie C-18/13 TSUE zaakcentował, iż prawo do odliczenia, przewidziane w art. 167 i nast. dyrektywy 112 stanowi integralną część mechanizmu podatku VAT i co do zasady nie podlega ograniczeniu oraz że przysługuje w sposób bezpośredni w stosunku do całego podatku obciążającego transakcje powodujące naliczenie podatku. W ww. wyroku TSUE wskazuje również, że „W celu skorzystania z prawa do odliczenia, po pierwsze, dany podmiot ma być podatnikiem w rozumieniu tej dyrektywy, oraz po drugie, towary i usługi, które mają być podstawą tego prawa, powinny być wykorzystywane przez podatnika na dalszym etapie obrotu na potrzeby jego własnych opodatkowanych transakcji, a owe towary i usługi powinny być dostarczone przez innego podatnika znajdującego się na wcześniejszym etapie obrotu. Jeżeli przesłanki te są spełnione, co do zasady nie można odmówić korzystania z prawa do odliczenia”.

Również w niniejszym przypadku na uwzględnienie zasługuje zasada proporcjonalności. Bowiem, jak wynika z wyroku TSUE z 26 czerwca 1990 r. w sprawie C-8/89 Zardi oraz w wyroku TSUE z dnia 9 lipca 2015 r. w sprawie C-183/14 Radu Florin Salomie, Nicolae Vasile Oltean, zgodnie z zasadą proporcjonalności legalność środków nakładających ciężary finansowe na przedsiębiorców jest uzależniona od tego, że środki te będą właściwe i konieczne dla realizacji celów, do których zmierza zgodnie z prawem dane uregulowanie, przy czym jeżeli jest możliwość wyboru spośród wielu właściwych środków, należy stosować najmniej restrykcyjne oraz czuwać nad tym, aby nałożone ciężary nie były nadmierne w stosunku do zamierzonych celów. Zatem w przypadku Wnioskodawcy, jeżeli możliwe jest zastosowanie bezpośredniej alokacji tj. powiązanie nabycia usług zwolnionych ze sprzedażą tych usług, nałożenie na Wnioskodawcę obowiązku uwzględniania wartości przekazywanych pakietów częściowo odpłatnych przy kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT również godziłoby w zasadę proporcjonalności.

Zdaniem Spółki w przedstawionym przypadku (tj. w przypadku pakietów medycznych nabywanych przez Spółkę i przekazywanych odpłatnie na rzecz Pracowników) możliwe jest wyodrębnienie całości usług zwolnionych (tylko zwolnionego nabycia usług medycznych), które następnie podlegają refakturowaniu na rzecz pracowników, a więc zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o VAT w tym zakresie nie ma konieczności stosowania proporcji.

W praktyce bowiem da się powiązać nabycia usług zwolnionych ze sprzedażą tych usług, możliwa jest zatem tzw. alokacja bezpośrednia. Z drugiej strony, ujmowanie sprzedaży zwolnionej z tytułu refaktur pakietów medycznych (a więc czynności pobocznych i marginalnych, których same w sobie nie są istotą prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej) w kalkulacji proporcji VAT prowadziłoby do zaburzenia neutralności VAT poprzez ograniczenie odliczenia VAT od zakupów, które w przeważającej mierze służą do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wnioskodawca stoi zatem na stanowisku, że w przedstawionym stanie faktycznym nie jest on zobowiązany do ujmowania wartości odpłatnych świadczeń w kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie :

\- wyłączenia z opodatkowania oraz braku obowiązku wykazania w ewidencji sprzedaży i deklaracji VAT nieodpłatnego przekazania Pracownikom pakietów medycznych

obejmujących świadczenia medyczne dla Pracowników bądź dla Pracowników i członków ich rodzin – **jest prawidłowe,**

\- nieuwzględniana w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT wartości nieodpłatnych świadczeń – **jest prawidłowe,**

\- opodatkowania i obowiązku wykazania w ewidencji sprzedaży i w deklaracji VAT odpłatnego przekazania Pracownikom pakietów medycznych obejmujących świadczenia

medyczne dla Pracowników bądź dla Pracowników i członków ich rodzin, w wartości rynkowej – **jest prawidłowe,**

\- nieuwzględniana w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT wartości odpłatnych świadczeń – **jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.);

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy;

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Podkreślić jednak należy, że w ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy;

Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych

podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów

stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę

podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków

spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów

innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

\- w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa – użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do

odliczenia – w całości lub w części – podatku naliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych (warunki te muszą być spełnione łącznie),

\- w przypadku świadczenia usług – świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Niedopełnienie warunku określonego w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto jak stanowi art. 8 ust. 2a ustawy;

w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Z powyższego przepisu wynika, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. W świetle uregulowań art. 8 ust. 2a ustawy, należy przyjąć, że nawet jeśli podmiot faktycznie nie świadczy usługi (osobiście nie wykonuje czynności), jednakże pośrednio bierze udział w jej świadczeniu to dla potrzeb podatku od towarów i usług, takie zachowanie jest traktowane na równi ze świadczeniem konkretnej usługi. Podmiot ten staje się zatem podatnikiem ze wszystkimi, wynikającymi z tego, konsekwencjami, tj. w szczególności powinien opodatkować i udokumentować tę usługę według zasad dla niej przewidzianych.

Wyjaśnić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług;

zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Ponadto art. 43 ust. 1 pkt 19a ww. ustawy stanowi, że;

Zwalnia się od podatku świadczenie usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19.

Z opisu sprawy wynika, Spółka przekazuje pracownikom pakiety medyczne i traktuje ich przekazanie jako:

\- nieodpłatne - w takim przypadku punkty przyznane danemu Pracownikowi pokrywają całość ceny świadczenia tj. są w całości finansowane przez Spółkę i wobec tego

ich wartość, pomniejszona o wartość medycyny pracy, jest doliczana do przychodów opodatkowanych PIT Pracownika. Pakiety udostępniane nieodpłatnie mogą obejmować

opiekę medyczną dla Pracowników, a także dla członków ich rodzin.

\- odpłatne - w takim przypadku punkty przyznane danemu Pracownikowi pokrywają część wartości świadczenia, tj. są współfinansowane przez Spółkę i ta wartość jest doliczana

do przychodów opodatkowanych PIT Pracownika. Brakująca kwota potrącana jest za zgodą Pracownika z należnego mu wynagrodzenia. Pakiety przekazane jako odpłatne

mogą obejmować opiekę medyczną dla Pracowników, a także dla członków ich rodzin.

Pakiety są nabywane przez Wnioskodawcę od prywatnych placówek medycznych. Do każdej faktury miesięcznej wystawca faktury (placówka medyczna) dołącza zestawienie wyodrębniające Pakiety nabywane przez Spółkę. Ponadto na fakturze widnieje informacja potwierdzająca, że nabywane usługi, objęte są zwolnieniem z opodatkowania podatkiem VAT (zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT).

W pierwszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy nieodpłatne przekazanie Pracownikom Wnioskodawcy pakietów medycznych obejmujących świadczenia medyczne dla Pracowników bądź dla Pracowników i członków ich rodzin, stanowi czynność objętą opodatkowaniem VAT, którą należy wykazać w ewidencji sprzedaży i w deklaracji VAT.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca w zakresie przekazywania nieodpłatnie Pracownikom Wnioskodawcy pakietów medycznych obejmujących świadczenia medyczne dla Pracowników bądź dla Pracowników i członków ich rodzin, dokonuje nieodpłatnego świadczenia usług na rzecz pracowników/członków rodzin. Wnioskodawca działa w tej sprawie w imieniu własnym, lecz na rzecz innego podmiotu, tj. pracowników i członków ich rodzin. Jak wynika z wniosku nabywane usługi stanowią czynności zwolnione od podatku od towarów i usług. Świadczenie tychże usług przez Wnioskodawcę nie wiąże się zatem z obowiązkiem uiszczenia kwoty podatku.

Należy wskazać, że przepis art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług odnoszący się do nieodpłatnego świadczenia usług, nie znajduje zastosowania w odniesieniu do tych czynności, które w razie ich uznania za podlegające opodatkowaniu zostałyby zwolnione od podatku. W tym przypadku pozostawienie ich poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług nie prowadzi do naruszenia powołanych powyżej zasad, które należy uznać za uzasadniające zrównanie takich czynności z czynnością odpłatnego świadczenia usług. Wobec tego należy stwierdzić, że nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę Pakietów pracownikom i członkom ich rodzin nie spełnia wskazanej w art. 8 ust. 2 ww. ustawy przesłanki do objęcia ich opodatkowaniem. Ww. świadczenia nie mieszczą się więc w definicji sprzedaży, o której mowa w art. 2 pkt 22 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji Wnioskodawca nie ma obowiązku wykazywania w ewidencjach sprzedaży oraz deklaracji VAT nieodpłatnego przekazania na rzecz pracowników i członków ich rodzin pakietów medycznych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego nieodpłatne przekazanie Pracownikom pakietów medycznych obejmujących świadczenia medyczne dla Pracowników bądź dla Pracowników i członków ich rodzin nie stanowi czynności opodatkowanej VAT i nie powinno być wykazane w ewidencji sprzedaży i w deklaracji VAT, jest prawidłowe.

Odnosząc się do obowiązku ujmowania wartości nieodpłatnych świadczeń w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, należy wskazać, że stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług;

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak wynika z powyższego przepisu, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom VAT oraz tylko w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione podmiotowo lub przedmiotowo, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Ponadto zgodnie z art. 90 ust. 1 ww. ustawy;

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie do art. 90 ust. 2 cyt. ustawy;

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W świetle art. 90 ust. 3 ustawy;

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Jak wynika z treści art. 90 ust. 4 cyt. ustawy;

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Obrót, o którym mowa w art. 90 ustawy powinien być rozumiany jako kwota zapłaty z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, pomniejszona o VAT. Wskazać przy tym należy, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Dotyczą zatem czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych). Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy. Wobec tego czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie powinny być uwzględniane w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

W konsekwencji, z uwagi na powołane przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że skoro czynności nieodpłatnego przekazania na rzecz pracowników i członków ich rodzin, nie stanowią podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług świadczenia usług, to w związku z tym nie powinny być również uwzględniane przy kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 1 i ust. 3 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego wartość nieodpłatnych świadczeń nie powinna być uwzględniana w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, jest prawidłowe.

Kolejna wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy odpłatnego przekazania Pracownikom Wnioskodawcy pakietów medycznych obejmujących świadczenia medyczne dla Pracowników bądź dla Pracowników i członków ich rodzin, a konkretnie czy stanowią czynność objętą opodatkowaniem VAT, którą należy wykazać w ewidencji sprzedaży i w deklaracji VAT w wartości rynkowej.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

W przypadku gdy punkty przyznane danemu Pracownikowi na Platformie pokrywają część wartości świadczenia, tj. są współfinansowane przez Spółkę, w odniesieniu do nabywanych usług - z uwagi na powołany wyżej art. 8 ust. 2a ustawy należy uznać, że Wnioskodawca, jako podmiot obciążający pracowników kosztami nabywanej usługi, traktowany jest jako usługobiorca, a następnie usługodawca tej samej usługi. Tym samym, w analizowanej sprawie na gruncie ustawy występuje odpłatne świadczenie usług. Podkreślić przy tym należy, że czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych kosztów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Wobec powyższego nie można uznać, że czynności wykonywane za wynagrodzeniem, które to wynagrodzenie jest niższe od kosztów świadczenia tych czynności, są nieodpłatne w części.

Potwierdzeniem powyższej tezy jest orzecznictwo TSUE. Przykładowo w wyroku z dnia 20 stycznia 2005 r. w sprawie C-412/03 Hotel Scandic Gasaback AB v. Riksskatteverket, TSUE wskazał, że według VI Dyrektywy dostawa jest albo odpłatna albo nieodpłatna. Uzyskanie zapłaty, która pokrywa jedynie koszty, czy też tylko ich część nie oznacza, w ocenie TSUE, że czynność ma charakter nieodpłatny lub częściowo nieodpłatny.

W świetle powyższych uwag należy stwierdzić, że przekazanie przez Wnioskodawcę pracownikom pakietów medycznych za wynagrodzeniem stanowi, na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bez względu na wysokość pobranego od pracownika wynagrodzenia.

Obciążenie pracowników określoną kwotą do zapłaty z tytułu przekazania Pracownikom Wnioskodawcy pakietów medycznych spowoduje, że na gruncie ustawy o podatku VAT, opisana czynność stanowi odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu.

Odnosząc się do ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku częściowo odpłatnych świadczeń dla pracowników i członków ich rodzin należy wskazać, iż ustawodawca w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT określił, iż;

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Wyjątek od powyższej zasady ogólnej ustalania podstawy opodatkowania został określony w art. 32 ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z art. 32 ust. 1 ustawy o VAT, 1;

W przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieją powiązania, o których mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

1) niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3

pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

2) niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na

podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od

podatku,

3) wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na

podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

\- organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że powiązania te miały wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

W myśl art. 32 ust. 2 ustawy o VAT, związek, o którym mowa w ust. 1, rozumie się m.in. powiązania wynikające ze stosunku pracy.

Pojęcie wartości rynkowej zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27b ustawy o VAT, zgodnie z którym;

Przez pojęcie wartości rynkowej rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

a) w odniesieniu do towarów - kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w

momencie dostawy,

b) w odniesieniu do usług - kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Jak wynika z opisu sprawy, pomiędzy Wnioskodawcą, a pracownikami istnieje związek o którym mowa w art. 32 ust. 2 ustawy o VAT oraz to, że Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz pracowników za częściową odpłatnością (czyli nie po cenach rynkowych).

Zatem transakcje dokonywane pomiędzy stronami (Wnioskodawcą i pracownikami) będą się odbywały na następujących warunkach:

\- pomiędzy Wnioskodawcą a pracownikami będzie istniał związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2 ustawy o VAT;

\- wynagrodzenie z tytułu transakcji dokonywanych pomiędzy Wnioskodawcą, a pracownikami będzie niższe od wartości rynkowej;

\- pracownikom nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w sytuacji gdy Wnioskodawca dokona na rzecz pracowników sprzedaży świadczeń będących przedmiotem wniosku - po cenach niższych niż ceny rynkowe, to w sprawie znajdzie zastosowanie art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT zawierający normę zapobiegającą unikaniu opodatkowania w takich sytuacjach.

Zarówno wykładnia językowa, jak i celowościowa art. 32 ust. 1 ustawy o VAT nie uzasadnia wyłączenia stosowania tego przepisu w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym. Artykuł 32 ust. 2 ustawy o VAT wprost wskazuje, iż powiązanie wynikające ze stosunku pracy stanowi związek, o którym mowa w ust. 1 tego artykułu.

Ponadto wskazać należy, iż nabywający świadczenia (uprawnienia) od Wnioskodawcy, pracownicy będący osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej niebędącymi podatnikami VAT (a zatem podmiotem bez prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z tej transakcji) występują w roli konsumenta.

W konsekwencji, w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa wykonywanych świadczeń pomniejszona o kwotę podatku.

W odniesieniu do obowiązku wykazywania w deklaracji VAT-7 wskazanych usług, w sytuacji gdy Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT, należy zauważyć, że zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy;

Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c, art. 133 i art. 138g ust. 2.

Jednocześnie stosownie do art. 99 ust. 13b ustawy;

Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowy zakres danych, o których mowa w ust. 7c, wraz z objaśnieniami co do sposobu wypełniania i miejsca składania deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3, oraz niezbędnymi pouczeniami, uwzględniając konieczność prawidłowego rozliczenia podatku oraz kontroli tego obowiązku przez organ podatkowy.

Zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy;

Podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku i sporządzenie informacji podsumowującej, w szczególności dane dotyczące:

1) rodzaju sprzedaży i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, w tym korekty podatku należnego, z podziałem na stawki podatku;

2) kwoty podatku naliczonego obniżającego kwotę podatku należnego, w tym korekty podatku naliczonego;

3) kontrahentów;

4) dowodów sprzedaży i zakupów.

Ponadto, na podstawie art. 109 ust. 14;

Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowy zakres danych, o których mowa w ust. 3, oraz sposób wykazywania danych w ewidencji przesyłanej zgodnie z ust. 3b i 3c, uwzględniając konieczność zapewnienia prawidłowości rozliczeń podatników oraz kontroli obowiązków podatników przez organ podatkowy, identyfikowania obszarów, w których występują nadużycia w podatku lub narażonych na te nadużycia, oraz możliwości techniczno-organizacyjne prowadzenia przez podatników ewidencji.

Realizując powyższą delegację ustawową, Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju wydał rozporządzenie w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług z dnia 15 października 2019 r. (Dz.U. z 2019 r. poz. 1988 ze zm.)

§ 4 ust. 1 lit a) ww. rozporządzenia wskazuje, iż;

Dane niezbędne do obliczenia wysokości podatku należnego, o których mowa w § 2 pkt 8, obejmują wysokość podstawy opodatkowania, (…), z tytułu dostawy towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju, zwolnionych od podatku.

Natomiast w myśl § 10 ust. 9 lit. b) tego rozporządzenia;

Ewidencja zawiera następujące dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku należnego:

wysokość podstawy opodatkowania i wysokość podatku należnego:

b) nieudokumentowane fakturami,

\- wykazywane w wysokościach zbiorczych w podziale na stawki podatku oraz sprzedaż zwolnioną od podatku.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca prowadzący działalność gospodarczą jako czynny podatnik VAT, świadczący usługi na rzecz pracowników zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, powinien wykazać zarówno w ewidencji jak i w deklaracji VAT-7 wartość czynności zwolnionych od podatku VAT, o których mowa wyżej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego odpłatne przekazanie Pracownikom pakietów medycznych obejmujących świadczenia medyczne dla Pracowników bądź dla Pracowników i członków ich rodzin, o których mowa w przedstawionym opisie stanu faktycznego stanowi czynność objętą opodatkowaniem VAT i powinno być wykazane w ewidencji sprzedaży i w deklaracji VAT w wartości rynkowej, jest prawidłowe.

Odnosząc się do obowiązku ujmowania wartości odpłatnych świadczeń w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, należy wskazać, że proporcję, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Z przywołanych powyżej przepisów dotyczących zasad odliczania częściowego, zawartych w art. 90 ustawy, wynika, że znajdują one zastosowanie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy, dotyczą zatem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (opodatkowanych i zwolnionych od tego podatku). Natomiast obrót, o którym mowa w art. 90 ustawy powinien być rozumiany jako kwota zapłaty z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, pomniejszona o VAT.

Jak wykazano powyżej, w świetle przepisu art. 8 ust. 1 w związku z art. 8 ust. 2a ustawy Wnioskodawca, jako podmiot obciążający pracowników kosztami nabywanej usługi, traktowany jest jako usługobiorca, a następnie usługodawca tej samej usługi, a tym samym, świadczy na rzecz pracowników i członków ich rodzin usługi, działając w tym zakresie w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Obciążenie pracowników określoną kwotą do zapłaty z tytułu przekazania pracownikom Wnioskodawcy pakietów medycznych spowoduje, że na gruncie ustawy o podatku VAT, opisana czynność stanowi odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu, jednocześnie korzystające ze zwolnienia od podatku.

Zaznaczenia wymaga, że przedstawiając swoją argumentacje w treści własnego stanowiska Wnioskodawca sam wskazał, że w jego ocenie przekazanie Pracownikom przez Spółkę pakietów medycznych za wynagrodzeniem (w postaci potrącenia określonej kwoty z wynagrodzenia Pracownika), będzie miało charakter odpłatnego świadczenia usług.

Skoro proporcję, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności opodatkowanych, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności opodatkowanych i zwolnionych, to odpłatne przekazanie pakietów medycznych, które dla celów podatku od towarów i usług stanowi odpłatne świadczenie usług zwolnione od podatku, należy uwzględnić w ustalaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego nie jest on zobowiązany do ujmowania wartości odpłatnych świadczeń w kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, jest nieprawidłowe.

Jednocześnie należy zaznaczyć, ze zgodnie z powołanym powyżej art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1.

Jeżeli więc jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, podatnik nie ma obowiązku stosowania proporcji.

W przedstawionych okolicznościach tj. w przypadku pakietów medycznych nabywanych przez Spółkę i przekazywanych odpłatnie na rzecz Pracowników możliwe jest wyodrębnienie całości usług zwolnionych (tylko zwolnionego nabycia usług medycznych), które następnie podlegają przekazaniu na rzecz pracowników, a więc zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o VAT w tym zakresie nie ma konieczności stosowania proporcji. Nie oznacza to jednak, że wartość usług zwolnionych nie powinna być uwzględniana przy obliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).