Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-527/12-2/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-03-11
Teza: 1. Czy prawo do zwolnienia określonego w § 2 rozporządzenia o SSE za rok podatkowy obejmuje część dochodu wydatkowaną w całym roku następującym po roku podatkowym, czy jedynie w okresie do dnia złożenia zeznania za rok podatkowy? 2. Jeżeli dochód osiągnięty w roku podatkowym jest wolny od podatku w części wydatkowanej w całym kolejnym roku podatkowym, to w jaki sposób zwolnienie to powinno zostać wykazane w zeznaniu składanym za rok podatkowy?
Słowa kluczowe: dochód-dochody wolne od podatku; korekta; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; strefy; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zarządzanie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2012 r. (data wpływu 11 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania przepisów zwalniających z opodatkowania podatkiem dochodowym dochody podmiotu zarządzającego specjalną strefą ekonomiczną jest:

*   **prawidłowe** \- w części dotyczącej pytania nr 1,
*   **nieprawidłowe** \- w części dotyczącej pytania nr 2.

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania przepisów zwalniających z opodatkowania podatkiem dochodowym dochody podmiotu zarządzającego specjalną strefą ekonomiczną.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest zarządzanie Specjalną Strefą Ekonomiczną (SSE). Spółka pomniejsza dochód podatkowy osiągnięty w danym roku podatkowym o dochody wolne z tytułu dokonania wydatków na cele rozwoju strefy.

Podstawą prawną, na mocy której Spółka korzysta ze zwolnienia podatkowego jest przepis § 2 rozporządzenia z dnia 15 grudnia 2008 r. w sprawie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „rozporządzenie o SSE”) w następującym brzmieniu:

„ § 2. Zwalnia się od podatku dochodowego od osób prawnych dochody zarządzającego strefą w części wydatkowanej w roku podatkowym lub w roku po nim następującym na cele rozwoju strefy, w tym na nabycie przez zarządzającego nieruchomości lub innych rzeczy służących do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy oraz modernizację i rozbudowę infrastruktury gospodarczej i technicznej na terenie strefy”.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy prawo do zwolnienia określonego w § 2 rozporządzenia o SSE za rok podatkowy obejmuje część dochodu wydatkowaną w całym roku następującym po roku podatkowym, czy jedynie w okresie do dnia złożenia zeznania za rok podatkowy?
2.  Jeżeli dochód osiągnięty w roku podatkowym jest wolny od podatku w części wydatkowanej w całym kolejnym roku podatkowym, to w jaki sposób zwolnienie to powinno zostać wykazane w zeznaniu składanym za rok podatkowy?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

W ocenie Spółki, zwolnienie od podatku obejmuje dochód osiągnięty w roku podatkowym i wydatkowany w tymże roku oraz w całym roku następującym po roku podatkowym.

Według Spółki, za objęty zwolnieniem można uznać dochód:

1.  w części faktycznie wydatkowanej w trakcie roku podatkowego;
2.  w części faktycznie wydatkowanej w okresie od zakończenia roku podatkowego do dnia złożenia zeznania za ten rok;
3.  w części, która zgodnie z założeniem przyjętym przez Spółkę na dzień złożenia zeznania ma być wydatkowana do końca roku następującego po roku podatkowym, pod warunkiem jednak, że zostanie ona faktycznie wydatkowana w tym terminie.

Przepis § 2 rozporządzenia o SSE jednoznacznie stwierdza, że przesłanką zwolnienia jest wydatkowanie dochodu „w roku podatkowym lub w roku po nim następującym”, bez wskazywania na dodatkowe ograniczenia co do czasu, w jakim wydatkowanie dochodu powinno nastąpić.

W tym miejscu konieczne jest przypomnienie jednej z fundamentalnych dyrektyw wykładni prawniczej: „clara non sunt interpretanda”. Jeżeli treść przepisu może zostać zinterpretowana w sposób jednoznacznie zgodny z oczywistym znaczeniem słów użytych przez ustawodawcę, a wynik tej interpretacji jest akceptowalny w świetle innych reguł wykładni, to niedopuszczalne jest dalsze poszukiwanie innych wariantów interpretacyjnych, bardziej oddalonych od literalnej treści przepisu.

Podkreślić trzeba, że racjonalny prawodawca zamierzając ograniczyć okres wydatkowania dochodów mógł dać temu wyraz konstruując odpowiednio przepis, np. dodając w nim słowa „w roku podatkowym lub w roku po nim następującym, do momentu złożenia zeznania za rok podatkowy, nie później jednak niż do upływu terminu na złożenie tego zeznania”. Z takiej możliwości prawodawca nie skorzystał, a wykładnia której skutkiem byłoby uznanie że takie czasowe ograniczenie jednak istnieje musiałaby zostać uznana za wykładnię contra lege.

Wyłączenie zastosowania § 2 rozporządzenia o SSE może nastąpić wyłącznie wówczas, gdy:

1.  podatnik nie dokonał wydatkowania na cele określone w tym przepisie,
2.  dochód został wydatkowany w czasie innym, niż wskazany w tym przepisie, czyli po upływie „roku następującego po roku podatkowym”.

Z treści § 2 rozporządzenia o SSE nie wynikają inne ograniczenia dotyczące określenia warunków dla uzyskania zwolnienia podatkowego, a w szczególności warunku wydatkowania zadeklarowanego dochodu w następnym roku podatkowym wyłącznie do dnia złożenia zeznania za rok podatkowy. Wywiedzenie tego warunku w drodze wykładni powołanego przepisu byłoby sprzeczne z wykładnią gramatyczną i niewątpliwie powodowałoby nieuzasadnione ograniczenie w zakresie możliwości korzystania ze zwolnienia podatkowego. Stosowanie zaś wykładni zawężającej zakres zwolnienia podatkowego (czy też rozszerzający zakres ustawowych warunków korzystania z takiego zwolnienia) jest niedopuszczalne, co znalazło potwierdzenie w orzecznictwie zarówno Sądu Najwyższego, jak i orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego.

Jak już zaznaczono, prawodawca, chcąc wprowadzić dodatkowe ograniczenia w zakresie korzystania ze zwolnienia powinien ograniczenia te jasno sprecyzować w samym przepisie rozporządzenia, jednak z treści tego przepisu inne warunki, poza wyżej wymienionymi, nie wynikają.

Prezentowany przez Spółkę sposób korzystania ze zwolnienia jest stosowany przez inne podmioty zarządzające specjalnymi strefami ekonomicznymi, czego ilustracją może być interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 października 2009 r. sygn. ILPB3/423-507/09-4/MC; pytanie wnioskodawcy dotyczyło co prawda innego zagadnienia, jednak z treści interpretacji wynika, że dochód osiągnięty za rok 2008 wydatkował on korzystając ze zwolnienia „w pierwszym półroczu 2009 r.”, więc termin złożenia zeznania za rok 2008 nie stanowił daty granicznej.

Warto zaznaczyć, że podobnej treści przepisy znajdują się również w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 1 pkt 5b lit. a) oraz art. 17 ust. 1 pkt 49), a zakres ich obowiązywania nie budzi wątpliwości - dotyczą one całego roku następującego po roku podatkowym.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

W ocenie Spółki, w zeznaniu składanym za rok podatkowy może zostać wykazana jako zwolniona zarówno część dochodu faktycznie wydatkowanego do dnia złożenia zeznania, jak również ta część, którą Spółka zamierza wydatkować do końca roku następującego po roku podatkowym.

W obowiązujących przepisach nie została określona procedura korzystania z analizowanego zwolnienia. W tej sytuacji, przyjąć należy wykładnię celowościową, mieszczącą się w zakresie zwolnienia i zgodną z ekonomicznym sensem regulacji, a jednocześnie nie pozwalającą na wprowadzanie domniemanych ograniczeń niewyrażonych expressis verbis przez prawodawcę.

Skoro przepis rozporządzenia o SSE, wskazując okres wydatkowania dochodu, wymienia następny rok podatkowy, uprawnienie podatnika może być rozumiane jako obejmujące zwolnieniem dochody, które - w chwili złożenia zeznania na rok podatkowy - podatnik dopiero zamierza wydatkować na cele rozwoju strefy, pod warunkiem jednak, że do takiego wydatkowania faktycznie dojdzie. Praktyczna realizacja takiej interpretacji polegałaby na wyłączeniu z dochodów opodatkowanych wykazanych w zeznaniu za rok podatkowy zarówno dochodów faktycznie wydatkowanych w roku podatkowym, jak i tej części dochodu, która według założeń Spółki zostanie wydatkowana do końca roku następnego.

Jeżeli łączna wartość dochodu za rok podatkowy, wydatkowana do końca roku następującego po roku podatkowym, okazałaby się niższa od kwoty wykazanej w zeznaniu jako zwolniona od podatku, wówczas podatnik będzie zobowiązany do zwiększenia dochodu osiągniętego w roku następującym po roku podatkowym o tę część dochodu za rok podatkowy, która nie może korzystać ze zwolnienia od podatku. W takich bowiem okolicznościach, w odniesieniu do niewydatkowanej we właściwym czasie części dochodu, nie zostałyby spełnione przesłanki do skorzystania ze zwolnienia podatkowego. Opisane zwiększenie dochodu jest uzasadnione tym, że przyznane podatnikowi prawo do wydatkowania dochodu przysługuje mu do ostatniego dnia roku następującego po roku podatkowym włącznie. Do końca tego okresu, nie jest możliwe ustalenie jaka część dochodu za rok podatkowy zostanie faktycznie objęta zwolnieniem od podatku. Dopiero z chwilą ustalenia opodatkowanej części dochodu podatnik może ująć ją w rozliczeniu podatku, a jedynym racjonalnym sposobem na to jest zwiększenie dochodu bieżącego. Jakikolwiek inny wariant rozliczenia skutkowałby powstaniem po stronie podatnika nieuzasadnionych negatywnych konsekwencji:

1.  w razie przyjęcia, że podatnik może w zeznaniu za rok podatkowy wykazać jako zwolnioną tylko część dochodu wydatkowaną do dnia złożenia zeznania, natomiast dalsze wydatkowanie tego dochodu uprawniałoby do odpowiedniej korekty tego zeznania, prawa podatnika uległyby istotnemu ograniczeniu, ponieważ poniesienie ciężaru zapłaty podatku, pozbawiałoby go części środków finansowych niezbędnych dla dalszego wydatkowania dochodu i skorzystania ze zwolnienia;
2.  w razie przyjęcia, że podatnik ma obowiązek dokonać korekty zeznania za rok podatkowy uwzględniającej kwotę faktycznie niewydatkowaną do końca roku następnego, podatnik zostałby obciążony odsetkami od zaległości podatkowej, mimo że niemożliwe jest określenie wysokości tej zaległości w dniu złożenia zeznania; taka wykładnia oznaczałaby, że prawodawca z jednej strony przyznaje podatnikowi prawo do wydatkowania środków finansowych w oznaczonym terminie (do końca następnego roku), a jednocześnie przenosi na podatnika ryzyko finansowe związane z „błędnym oszacowaniem” kwoty, która zostanie faktycznie wydatkowana, choć przecież przyczyny tego „błędu” mogą mieć rozmaitą naturę, będąc często całkowicie niezależne od woli podatnika; zaznaczyć także warto, że ustawodawca tworząc zwolnienia podatkowe, których przesłanką jest przyszłe wydatkowanie środków finansowych, potrafi jednoznacznie wskazać na obowiązek korekty uprzednio złożonych zeznań, jeśli taki ma być skutek naruszenia warunków zwolnienia (vide art. 30e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych); brak tego rodzaju regulacji w przypadku, którego dotyczy niniejszy wniosek oznacza, że podatnik nie ma obowiązku korygowania zeznania za rok podatkowy, a prawno - podatkowy skutek niewypełnienia warunków zwolnienia następuje z chwilą upływu terminu na ich wypełnienie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **prawidłowe** \- w części dotyczącej pytania nr 1,
*   **nieprawidłowe** \- w części dotyczącej pytania nr 2.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.), Rada Ministrów, na wniosek ministra właściwego do spraw gospodarki, ustanawia strefę w drodze rozporządzenia.

W rozporządzeniu tym określa się:

1.  nazwę, teren i granice strefy,
2.  zarządzającego strefą, zwanego dalej „zarządzającym”,
3.  okres, na jaki ustanawia się strefę

– biorąc pod uwagę potrzebę zapewnienia realizacji celów, o których mowa w art. 3, na terenie obejmowanym strefą.

W rozporządzeniu tym, Rada Ministrów może ponadto - na mocy art. 25 ust. 2 powołanej ustawy - zwolnić od podatku dochodowego od osób prawnych dochody zarządzającego w części wydatkowanej w roku podatkowym lub roku po nim następującym na cele rozwoju strefy, w tym na nabycie przez zarządzającego nieruchomości lub innych rzeczy służących do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy oraz modernizację i rozbudowę infrastruktury gospodarczej i technicznej na terenie strefy.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawca jest zarządzającym Specjalną Strefą Ekonomiczną. Spółka pomniejsza dochód podatkowy osiągnięty w danym roku podatkowym o dochody wolne z tytułu dokonania wydatków na cele rozwoju strefy. Podstawą prawną, na mocy której Spółka korzysta ze zwolnienia podatkowego jest przepis § 2 rozporządzenia z dnia 15 grudnia 2008 r. w sprawie Specjalnej Strefy Ekonomicznej.

Zgodnie z § 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 2008 r. w sprawie \`(...)\` specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. z 2008 r. Nr 232, poz. 1561 ze zm.), zwalnia się od podatku dochodowego od osób prawnych dochody zarządzającego strefą w części wydatkowanej w roku podatkowym lub w roku po nim następującym na cele rozwoju strefy, w tym na nabycie przez zarządzającego nieruchomości lub innych rzeczy służących do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy oraz modernizację i rozbudowę infrastruktury gospodarczej i technicznej na terenie strefy.

Zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „otrzymane” oznacza, że momentem powstania przychodu pieniężnego jest moment otrzymania, czyli wpływu, bezpośrednio do majątku podatnika, względnie na jego rachunek, wymienionych środków, skutkujące powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami. Z istoty podatku dochodowego od osób prawnych wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem - jako źródłem dochodu - są tylko te wartości, które wchodząc do majątku podatnika mogą powiększyć jego aktywa, a więc takie, którymi może on rozporządzać jak własnymi.

W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zasadą wynikającą z treści art. 12 ust. 3 ww. ustawy jest to, przychodami należnymi są przychody, które w następstwie działalności gospodarczej stały się należnością (wierzytelnością), chociaż faktycznie jeszcze ich nie uzyskano. Z tak określonych przychodów wyłączeniu podlegają wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Z kolei art. 15 ust. 1 powołanej ustawy stanowi, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zatem za koszty uzyskania przychodów należy uznać wszelkie wydatki - po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, tj. wymienionych w negatywnym katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów - o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami. Mowa tu zarówno o kosztach bezpośrednio związanych z uzyskiwanym przychodem, jak i o kosztach dotyczących całokształtu działalności podatnika, czyli związanych z funkcjonowaniem firmy.

Innymi słowy, kosztami uzyskania przychodów mogą być dla podatnika tylko te koszty, które związane są z uzyskaniem przez niego odpowiadających mu przychodów podatkowych.

W przedmiotowej sprawie, wszelkie wydatki w pierwszej kolejności powinny być analizowane - zgodnie z art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - pod kątem możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Po pomniejszeniu przychodów o tak ustalone koszty uzyskania przychodów powstanie dochód. Dochód ten wolny jest od podatku dochodowego od osób prawnych, jeżeli wydatek z niego sfinansowany wiąże się bezpośrednio z realizacją celów rozwoju strefy. Jeżeli jednak wydatki nie wiążą się z realizacją takich celów to równowartość dochodów odpowiadająca tym wydatkom będzie podlegała opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; (…). Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ww. ustawy).

Zatem, różnica pomiędzy przychodem a kosztami jego uzyskania stanowi dochód do opodatkowania w rozumieniu art. 7 ust. 2 cyt. ustawy. Dopiero ustalony w ww. sposób dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w § 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 2008 r. w sprawie … specjalnej strefy ekonomicznej.

Jak stanowi treść art. 7 ust. 3 pkt 1 i pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się:

*   przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku,
*   kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się koszty uzyskania przychodów wymienionych w art. 21, jeżeli przychody te zostały uwzględnione przez podatnika przy ustalaniu dochodu przypadającego na zagraniczny zakład.

Zgodnie z generalną zasadą, rozliczenie podatku dochodowego od osób prawnych następuje za rok podatkowy.

W tym miejscu należy również zwrócić uwagę na art. 25 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na podstawie którego, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 1b, 2a, 3 - 6a oraz art. 21 i 22, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące.

Powyższe oznacza, iż podatnik ma obowiązek rozliczania należnego podatku dochodowego od osób prawnych w ciągu roku podatkowego za poszczególne okresy podatkowe. Rozliczenie takie w trakcie trwania roku podatkowego odbywa się za okresy miesięczne w systemie narastającym. Dokonując takiego rozliczenia za dane okresy podatkowe, podatnik stosuje wprost przepisy wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zarówno w części dotyczącej przychodów, kosztów uzyskania przychodów, zwolnień przedmiotowych, jak też innych zagadnień.

Jednocześnie w myśl art. 27 ust. 1 powołanej ustawy, podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a i przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku.

Jak wynika z treści § 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 2008 r. w sprawie … specjalnej strefy ekonomicznej, zwalnia się od podatku dochodowego od osób prawnych dochody zarządzającego strefą w części wydatkowanej w roku podatkowym lub w roku po nim następującym na cele rozwoju strefy (…).

Brzmienie treści § 2 ww. rozporządzenia jednoznacznie wskazuje, iż zwolnieniem objęte są dochody uzyskane w danym roku podatkowym, w części odpowiadającej wydatkom poniesionym w tym roku podatkowym lub w całym roku po nim następującym na cele rozwoju strefy. Nie chodzi zatem w tym przepisie o wydatki uwzględnione w podstawie opodatkowania za dany rok podatkowy, ale o porównanie kwoty osiągniętego dochodu z kwotą wydatkowaną w ciągu dwóch lat na określone cele.

Podkreślić przy tym należy, iż każdy z poniesionych wydatków na cele rozwoju strefy, w oparciu, o który ustala się wielkość dochodu wolnego od podatku, może być rozliczony wyłącznie jeden raz. Oznacza to, iż jeżeli w danym roku podatkowym dochód zostanie zwolniony z opodatkowania w oparciu również o wydatki poniesione w następnym roku (tj. roku następującym po roku podatkowym, w którym rozliczono dochód zwolniony), to wydatki te nie mogą stanowić podstawy do ustalenia wielkości dochodu zwolnionego za ten rok następny.

W tym miejscu należy wskazać, iż w przypadku, gdy kwota wydatków z dwóch lat nie pokryje wielkości dochodu osiągniętego w roku podatkowym, Wnioskodawca zobowiązany jest do złożenia korekty zeznania podatkowego za ten rok i ustalenia prawidłowej wielkości dochodu wolnego od podatku dochodowego, a nie jak wskazała Spółka we własnym w zakresie pytania nr 2: „zwiększenia dochodu osiągniętego w roku następującym po roku podatkowym”, bowiem takiego sposobu postępowania nie przewidują obowiązujące przepisy podatkowe.

W stosunku do zagadnienia dotyczącego korygowania deklaracji podatkowych za poprzednie lata, należy wskazać, iż przepisy regulujące zasady uprawniające do skorygowania deklaracji oraz jej wymogi formalne zawarto w art. 81 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.). Z treści § 1 ww. artykułu wynika, że jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty - art. 81 § 2 ww. ustawy.

Przez deklarację rozumie się również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci - art. 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Zwrócić jednak należy uwagę, iż korekta deklaracji jest możliwa tylko w sytuacji, gdy za ten rok wysokość należnego zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych wynika z zeznania, tzn. nie była określona decyzją organu podatkowego.

Stosownie bowiem do regulacji art. 81b § 1 Ordynacji podatkowej uprawnienie do skorygowania deklaracji ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej - w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą i przysługuje nadal po zakończeniu kontroli podatkowej, postępowania podatkowego (w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego).

W tym miejscu zaznaczyć należy, że uprawnienie wynikające z powyższych regulacji nie zostało ograniczone do konkretnych podatków. Zatem, przysługuje wszystkim wskazanym w tym przepisie podmiotom, zobowiązanym na podstawie przepisów prawa podatkowego do składania deklaracji podatkowych, w których treści wykazywane jest zobowiązanie podatkowe lub kwota nadpłaty podatku. Jednocześnie, korekta zeznania jest możliwa tylko wtedy, jeśli zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu (zobowiązanie przedawnia się, co do zasady, z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku - art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej).

Reasumując, prawo do zwolnienia określonego w § 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 2008 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej za rok podatkowy obejmuje część dochodu wydatkowaną w całym roku następującym po roku podatkowym. Przy czym, jeżeli łączna wartość dochodu za rok podatkowy, wydatkowana do końca roku następującego po roku podatkowym, okazałaby się niższa od kwoty wykazanej przez Wnioskodawcę w złożonym zeznaniu podatkowym jako zwolniona od podatku dochodowego od osób prawnych, wówczas Spółka powinna dokonać korekty złożonego zeznania na gruncie przepisów Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej, tut. Organ informuje, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

W tym miejscu należy wskazać, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Dokonując weryfikacji prawidłowości zajętego przez Wnioskodawcę stanowiska tut. Organ nie dokonywał wykładni przepisów art. 12 ust. 1 pkt 5b lit. a) oraz art. 17 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak też nie rozważał możliwości ich zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.