Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.441.2020.3.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-30
Teza: W zakresie kwalifikowania poniesionych wydatków: - jako koszt pośredni, bez względu na to, czy na gruncie ustawy o rachunkowości będą one rozliczane w czasie poprzez rozliczenia międzyokresowe kosztów lub odpisy amortyzacyjne: - na zakup podlegającej amortyzacji wartości niematerialnej i prawnej.
Słowa kluczowe: komputery-program komputerowy; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; licencja; prawa-prawa autorskie; wartości-wartości niematerialne i prawne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 1 lipca 2020 r. (data wpływu 14 lipca 2020 r.), uzupełniony pismami z dnia 22 września 2020 r. (data wpływu 22 września 2020 r.) i z dnia 24 września 2020 r. (data wpływu 24 września 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikowania poniesionych wydatków:

*   na X bez Y za koszt podatkowy w momencie ich poniesienia, tj. jako koszt pośredni, bez względu na to, czy na gruncie ustawy o rachunkowości będą one rozliczane w czasie poprzez rozliczenia międzyokresowe kosztów lub odpisy amortyzacyjne – **jest prawidłowe,**
*   na Y, jako podlegającą amortyzacji wartość niematerialną i prawną w rozumieniu art. 22b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikowania poniesionych wydatków:

*   na X (z wyłączeniem Y) za koszt podatkowy w momencie ich poniesienia, tj. jako koszt pośredni, bez względu na to, czy na gruncie ustawy o rachunkowości będą one rozliczane w czasie poprzez rozliczenia międzyokresowe kosztów lub odpisy amortyzacyjne,
*   na zakup Y, jako podlegającą amortyzacji wartość niematerialną i prawną w rozumieniu art. 22b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r., Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 11 września 2020 r. nr 0115-KDIT3.4011.441.2020.2.JG, 0111-KDIB1-1.4010.346.2020.3.MF Zainteresowanego będącego stroną postępowania wezwano do uzupełnienia wniosku. Wniosek uzupełniono pismami w dniu 22 września 2020 r. i 24 września 2020 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu złożonym przez:

przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, polski rezydent podatkowy (dalej jako: Wnioskodawca lub Podatnik), jest komandytariuszem (…) spółka komandytowa (dalej jako: Spółka). Poza nim komandytariuszem jest (…), a komplementariuszem Spółka z o.o.

Zarówno komandytariusze, jak i komplementariusz, są polskimi rezydentami podatkowymi, przy czym komandytariusze są podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych, a komplementariusz jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Komandytariusze i komplementariusz rozliczają swój udział w zysku Spółki, która prowadzi księgi rachunkowe i dokonuje rozliczenia przychodów oraz kosztów na rzecz wspólników celem ustalenia prawidłowej podstawy opodatkowania w podatku dochodowym.

Spółka prowadzi działalność w zakresie (…). W (…) roku Spółka zaczęła korzystać z sytemu informatycznego (dalej: System).

System został wdrożony w Spółce i jest wykorzystywany m.in. na potrzeby działalności (…). W chwili obecnej Spółka jest w trakcie wdrażania systemu stanowiącego narzędzie i rozwiązania informatyczne optymalizujące pracę Spółki. Spółka na zakup systemu zaciągnęła kredyt bankowy. Wdrażanie systemu rozpoczęto jeszcze przed 1 stycznia 2020 roku, jednakże z uwagi na brak dokonanych płatności Spółka poniosła dotychczas wyłącznie koszty bankowe. Na dzień złożenia niniejszego wniosku Spółka nie rozpoczęła spłaty kredytu.

Przedmiotem umowy jest wdrożenie systemu, w tym: udzielenie licencji, instalacja, konfiguracja, zasilenie i uruchomienie, wykonanie projektu technicznego rozwiązania, przeprowadzenie szkoleń, sporządzenie dokumentacji, przygotowanie, wdrożenie i uruchomienie Y, migrację danych, pełna konfiguracja i instalacja środowisk testowych i produkcyjnych systemu.

Strony ustaliły, iż prawo do korzystania z oprogramowania, będącego własnością wykonawcy, będzie nieograniczone w czasie, bez możliwości jego przekazania bez uprzedniej zgody wykonawcy oraz bez prawa do rozpowszechniania, w następującym zakresie:

(…)

Spółka zobowiązana została nadto do użytkowania oprogramowania wyłącznie dla własnych potrzeb, w granicach udzielonej licencji, bez możliwości jego rozpowszechniania, odtwarzania, dekomponowania, deasemblowania, uzyskiwania lub zmieniania i modyfikowania kodu źródłowego. Jednocześnie z wprowadzaniem systemu Spółka zleciła wykonanie Y .Wykonanie Y oraz wprowadzenie systemu zostało objęte jedną umową. Umowa ta, w odniesieniu do Y, zakłada jego wdrożenie i uruchomienie. Dzięki Y możliwa będzie migracja danych pomiędzy posiadanym Systemem, a wdrażanym systemem. Podkreślenia wymaga, iż Y służy wyłącznie umożliwieniu połączenia pomiędzy dotychczasowym a nowo budowanym systemem. Samodzielnie Y nie przedstawia żadnej wartości i nie może być używany do połączenia innych systemów, aniżeli te, dla których został zbudowany.

W odróżnieniu do samego systemu, na który udzielona zostanie Spółce wyłącznie licencja (której zakres opisano powyżej), do Y przeniesiona zostanie na Spółkę całość praw autorskich (prawo własności), bez ograniczeń czasowych i terytorialnych - obejmie to całość praw autorskich wraz z prawem do powstałej dokumentacji. Spółka otrzyma nadto prawo zezwalania na wykonywanie zależnych praw autorskich do Y.

Wynagrodzenie za wykonanie systemu zostało podzielone na poszczególne elementy, tj. osobno za licencję, analizę, przygotowanie systemu, oprogramowanie, wdrożenie oraz Y. Wysokość wynagrodzenia przekracza 10.000,00 zł.

Spółka nie jest w stanie przewidzieć jak długo będzie korzystać z nabytych licencji w ramach systemu i Y, ale z pewnością będzie to okres dłuższy niż jeden rok.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe będzie rozpoznanie wydatków na X (z wyłączeniem Y) za koszt podatkowy w momencie ich poniesienia, tj. jako koszt pośredni, bez względu na to, czy na gruncie ustawy o rachunkowości będą one rozliczane w czasie poprzez rozliczenia międzyokresowe kosztów lub odpisy amortyzacyjne?
2.  Czy Wnioskodawca i pozostali zainteresowani prawidłowo kwalifikują wydatki poniesione na Y, jako podlegającą amortyzacji wartość niematerialną i prawną w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 22b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Niniejsza interpretacja dotyczy powyższych pytań (1 i 2) oraz przedstawionych w tym zakresie stanowisk Zainteresowanych w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad 1. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (i odpowiednio art. 22 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy (i odpowiednio art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Wyżej wymieniony przepis sformułowany przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych z ich źródła, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Jednocześnie trzeba podkreślić, że przez pojęcie „zachować” należy rozumieć: dochować coś w stanie niezmienionym, nienaruszonym, utrzymać. Natomiast „zabezpieczyć” oznacza: uczynić bezpiecznym, niezagrożonym, dać ochronę. Można więc przyjąć, że koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało.

Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, które umożliwią dalsze funkcjonowanie źródła. Za koszty związane z zabezpieczeniem i zachowaniem źródła przychodów należy więc uznać przede wszystkim koszty prawidłowego funkcjonowania podatnika oraz prawidłowego prowadzenia działalności gospodarczej, do której zalicza się koszty poniesione w celu uzyskania przychodów.

Przywołana regulacja art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (i odpowiednio art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) wskazuje, że definicja kosztów uzyskania przychodów - dla celów podatku dochodowego - składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną.

Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:

1.  konieczność faktycznego (co do zasady) poniesienia wydatku oraz
2.  poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Drugi z tych elementów stanowi przesłankę negatywną, zgodnie z którą ponoszonego wydatku nie ujęto w zamkniętym katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Artykuł 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (i odpowiednio art. 23 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, że każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów. Jednocześnie, podkreślić należy, że nieujęcie danego wydatku w katalogu kosztów niepotrącalnych, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (i odpowiednio art. 23 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), nie oznacza automatycznie, że inne koszty w nim niewymienione, tymi kosztami być mogą.

W takim przypadku należy bowiem badać, czy dany koszt poniesiony został w celu uzyskania przychodu z jego źródła (zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu).

Tak więc dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie, zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu ze źródła przychodów lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Powszechnie przyjmuje się, iż dany wydatek może stanowić koszt uzyskania przychodu, jeżeli spełnia łącznie następujące przesłanki:

1.  został poniesiony przez podatnika,
2.  jest definitywny (bezzwrotny),
3.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
5.  nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub art. 23 ust. 1 o podatku dochodowym od osób fizycznych,
6.  został właściwie udokumentowany.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (i odpowiednio art. 23 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu.

W ocenie Spółki, wszystkie wyżej wymienione przesłanki będą/zostały, w opisanych stanach faktycznych, spełnione. Wydatki na nabycie opisanych przez Spółkę systemów informatycznych mogą zatem stanowić koszty uzyskania przychodów.

Kierując się kryterium charakteru powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia:

1.  koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, tj. takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów - w ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód (np. wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru handlowego);
2.  koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), tj. takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia - są to wydatki związane z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczyniające się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów, w przypadku których nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy (np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną) różnicując moment ich potrącalności.

Nie wszystkie ponoszone wydatki mogą być zaliczone w poczet kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio. Ustawodawca przewiedział bowiem odnoszenie określonej kategorii wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

W katalogu wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (i odpowiednio art. 22b ust. 1 pkt 4-5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) wskazano, podlegające amortyzacji, z zastrzeżeniem art. 16c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (i odpowiednio art. 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ), nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
2.  licencje,

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (i odpowiednio art. 23a ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z powyższego przepisu wynika, że amortyzacji dla celów podatkowych podlegają wyłącznie nabyte wartości niematerialne i prawne, czyli tylko takie, które zostały przez podatnika nabyte.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewiduje amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych, które zostały wytworzone przez podatnika we własnym zakresie.

Z treści art. 16g ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (i odpowiednio art. 22g ust. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) wynika, iż wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw; jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.

Definicję pojęcia „licencja” zawiera ustawa z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z art. 41 ust. 2 ww. ustawy, licencja to umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, która obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione.

Podstawą legalnego korzystania przez dany podmiot z oprogramowania komputerowego, jest najczęściej jedna z umów następującego rodzaju:

1.  umowa zakupu autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, w następstwie której nabywca nabywa nieograniczone prawa do korzystania z programu na wszystkich jego polach eksploatacji (a w szczególności prawa do zwielokrotniania programu, udzielania licencji na korzystanie z programu, dalszego zbywania praw do programu), zaś zbywca wyzbywa się całości autorskich praw majątkowych. W przypadku, kiedy zbywca jest jednocześnie twórcą programu, w konsekwencji takiego zbycia, całość autorskich praw majątkowych przechodzi na nabywcę, a przy twórcy pozostają jedynie autorskie prawa osobiste;
2.  umowa o korzystanie z autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, następstwem której korzystający nabywa prawa do eksploatowania tego programu na tych polach eksploatacji, w zakresie których korzystanie - bez zgody właściciela z majątkowych praw autorskich do programu - stanowiłoby naruszenie tych praw. Zakres ochrony majątkowych praw autorskich do programu komputerowego wskazuje art. 74 ust. 4 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przepis ten ochroną obejmuje m.in. następujące pola eksploatacji programów komputerowych:
    1.  trwałe lub czasowe zwielokrotnienie programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie,
    2.  tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakiekolwiek inne zmiany w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała,
    3.  rozpowszechnianie, w tym na podstawie umowy użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii, tj. także w przypadku, kiedy dany podmiot (najemca) otrzymuje na podstawie umowy najmu program komputerowy w celu jego rozpowszechniania.
3.  umowa o korzystanie z egzemplarza programu, w tym na podstawie umowy najmu lub użyczenia, która nie przenosi na korzystającego żadnych praw autorskich do programu i w następstwie której korzystający może eksploatować taki program tylko w zakresie, w jakim jest to niezbędne do korzystania z tego programu zgodnego z jego przeznaczeniem. W szczególności, w następstwie takiej umowy korzystający nie nabywa prawa do eksploatowania tego programu na tych polach eksploatacji, w zakresie których korzystanie - bez zgody właściciela majątkowych praw autorskich do programu - stanowiłoby naruszenie tych praw. W szczególności korzystający nie może więc rozpowszechniać programu uzyskanego na podstawie takiej umowy;
4.  umowa, której, przedmiotem jest przeniesienie własności egzemplarza programu komputerowego, a która nie przenosi na nabywcę żadnych autorskich praw majątkowych do tego programu. W następstwie takiej umowy korzystanie przez nabywcę z oprogramowania ograniczone jest wyłącznie do zakresu, w jakim jest to niezbędne do korzystania z programu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Stosownie do art. 74 ust. 4 ww. ustawy, autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego, z zastrzeżeniem przepisów art. 75 ust. 2 i 3, obejmują prawo do trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te wymagają zgody uprawnionego; tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała; rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii. Natomiast zgodnie z art. 75 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nie wymaga zezwolenia uprawnionego sporządzenie kopii zapasowej, jeżeli jest to niezbędne do korzystania z programu komputerowego. Jeżeli umowa nie stanowi inaczej, kopia ta nie może być używana równocześnie z programem komputerowym; obserwowanie, badanie i testowanie funkcjonowania programu komputerowego w celu poznania jego idei i zasad przez osobę posiadającą prawo korzystania z egzemplarza programu komputerowego, jeżeli, będąc do tych czynności upoważniona, dokonuje ona tego w trakcie wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania lub przechowywania programu komputerowego; zwielokrotnianie kodu lub tłumaczenie jego formy w rozumieniu art. 74 ust. 4 pkt 1 i 2, jeżeli jest to niezbędne do uzyskania informacji koniecznych do osiągnięcia współdziałania niezależnie stworzonego programu komputerowego z innymi programami komputerowymi, o ile zostaną spełnione następujące warunki:

1.  czynności te dokonywane są przez licencjobiorcę lub inną osobą uprawnioną do korzystania z egzemplarza programu komputerowego bądź przez inną osobę działającą na ich rzecz,
2.  informacje niezbędne do osiągnięcia współdziałania nie były uprzednio łatwo dostępne dla osób, o których mowa pod lit. a,
3.  czynności te odnoszą się do tych części oryginalnego programu komputerowego, które są niezbędne do osiągnięcia współdziałania.

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z:

1.  umową o korzystanie z oprogramowania, która nie przenosi na nabywcę autorskich praw majątkowych do tego programu. Tym samym opłaty ponoszone przez Spółkę tytułem uzyskania praw do użytkowania systemu nie można uznać za cenę nabycia tych praw stanowiącą wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych. Zgodnie natomiast z treścią ustaw podatkowych (ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych), wartościami niematerialnymi i prawnymi są jedynie prawa autorskie i licencje, w tym do programów komputerowych, co oznacza, że nabywane przez podatników programy komputerowe nie wiążące się z jednoczesnym nabyciem praw autorskich lub licencji (w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych) nie stanowią wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji. Podsumowując, należy stwierdzić, że w przypadku nabycia prawa do korzystania z systemu komputerowego - kiedy zakres praw nabywcy ograniczony jest do zakresu, o którym mowa w art. 75 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych - należność przekazywana licencjodawcy nie jest objęta dyspozycją przepisów o amortyzacji. Wydatki na zakup licencji i jej przystosowanie do użytkowania powinny być zatem kwalifikowane na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (i odpowiednio art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych);
2.  nabyciem własności praw autorskich w przypadku Y.

Na podstawie powyższego należy stwierdzić, że wydatki na nabycie X stanowić będą koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami („koszty pośrednie”). Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (i odpowiednio art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Zgodnie z treścią, art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (i odpowiednio art. 22 ust. 5d ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h (ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b - ustawa o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Moment rozpoznania kosztu winien zostać ustalony w przypadku kosztu pośredniego jako moment ujęcia danego wydatku w księgach rachunkowych, jednorazowo, w momencie jego poniesienia, a nie poprzez rozliczenia międzyokresowe kosztów, tj. nie w momencie rozpoznania tego kosztu jako kosztu księgowego.

O tym, czy w istocie dany wydatek z uwagi na swój charakter nie może zostać przyporządkowany do długości okresu, którego dotyczy, decydować będą przepisy prawa podatkowego, a nie sposób jego księgowania na potrzeby prawa bilansowego. Rozliczenie kosztów powinno następować, na podstawie odpowiednio udokumentowanych wydatków, w dacie poniesienia kosztu, tj. w dniu, w którym ujęto koszt na podstawie otrzymanej faktury. W ocenie organów podatkowych (stanowisko to zostało przyjęte za licznym już orzecznictwem sądowym), zapisy dokonywane w księgach nie mogą tworzyć, ani też modyfikować materialnego prawa podatkowego. Przepisy ustawy o rachunkowości określają jedynie sposób prowadzenia ksiąg i jako takie nie mogą rozstrzygać o tym, co jest, a co nie jest kosztem uzyskania przychodów, a także służą one ustaleniu wysokości dochodu (straty) podatkowego, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie mają zaś charakteru podatkotwórczego (wyrok TK z dnia 4 lutego 1994 r., sygn. akt U 2/90).

Odmienna sytuacja będzie miała miejsce w przypadku nabycia przez Spółkę prawa do Y.

Jak już wskazano wyżej, zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (i odpowiednio art. 22b ust. 1 pkt 5 ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), amortyzacji jako wartości niematerialne i prawne podlegają licencje:

1.  nabyte;
2.  nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania;
3.  o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok;
4.  wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 tej ustawy.

Wszystkie opisane wyżej elementy zostaną przez Spółkę wypełnione.

W analizowanym stanie faktycznym dojdzie do przeniesienia autorskich praw majątkowych do Y, które przeniesione zostaną bez ograniczeń czasowych i terytorialnych do całości prawa autorskich a także do powstałej dokumentacji. Spółka otrzyma nadto prawo zezwalania na wykonywanie zależnych praw autorskich. Taka sytuacja spowoduje, iż wysokość kwoty na nabycie licencji będzie odniesiona jako wartość początkowa wartości niematerialnych i prawnych, która kolejno zostanie poddana amortyzacji.

Podsumowując, w zakresie momentu poniesienia kosztu związanego z wydatkami na nabycie X opisanych we wniosku, mają prawo uznać wydatki (…) za koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami i rozliczyć je dla celów podatkowych w dacie ich poniesienia. Natomiast w odniesieniu do Y zastosowanie znajdą przepisy wskazujące na rozliczenie kosztów podatkowych poprzez odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych jakimi są prawa własności do autorskich praw majątkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowiska Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych są prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowisk Zainteresowanych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.