Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB3.4511.691.2016.1.MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-08-29
Teza: Czy w związku z opłaceniem przez Wnioskodawcę składek należnych od Ubezpieczonych, które to składki nie zostaną Wnioskodawcy zwrócone przez Ubezpieczonych, po stronie Ubezpieczonych powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, czy w powyższym zakresie będą na Wnioskodawcy ciążyły obowiązki płatnika w odniesieniu do pracowników i obowiązek wystawienia informacji PIT-8C w odniesieniu do byłych pracowników?
Słowa kluczowe: przychód; płatnik; składki-składki na ubezpieczenie społeczne; składki-składki na ubezpieczenie zdrowotne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 1 sierpnia 2016 r. (data wpływu 4 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zapłaty przez pracodawcę składek należnych od Ubezpieczonych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zapłaty przez pracodawcę składek należnych od Ubezpieczonych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Zakład Ubezpieczeń Społecznych (dalej: ZUS) przeprowadził w ….. S.A. Oddział ….….. (dalej: Wnioskodawca, Oddział, Płatnik) kontrolę dotyczącą prawidłowości rozliczeń w zakresie składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne. Na skutek powyższych działań po stronie Wnioskodawcy stwierdzona została nieprawidłowość w zakresie dystrybucji środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych (dalej: ZFŚS). Zdaniem ZUS, wypłaty niektórych świadczeń z ZFŚS realizowane były z pominięciem tzw. kryterium socjalnego (co, zdaniem ZUS, oznaczało naruszenie art. 8 ust. 1 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, a w konsekwencji § 2 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe).

W konsekwencji ZUS wydał decyzje określające podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne za wybrane miesiące lat 2010 i 2011 w kwotach wyższych niż pierwotnie zadeklarowane przez Wnioskodawcę.

W dniu 5 marca 2014 r. wpłynęło do Oddziału 4 168 decyzji ZUS z dnia 25 lutego 2014 r., w tym:

1.  decyzja dla Płatnika składek wskazująca kwotę należnych składek na Fundusz Pracy (FP),
2.  decyzja dla Płatnika składek wskazująca kwotę należnych składek na Fundusz Emerytur Pomostowych (FEP),
3.  decyzja dla Płatnika składek wskazująca kwotę należnych składek na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych dla Płatnika (FGŚP),
4.  ponad 4 tysiące decyzji wskazujących podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne danego pracownika u Płatnika.

Płatnik złożył odwołania od wszystkich decyzji ZUS w dniu 2 kwietnia 2014 r. do Sądu Okręgowego …. V Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych. W listopadzie 2014 r. rozpoczęły się rozprawy. W dniu 19 listopada 2014 r. ogłoszono pierwszy wyrok Sądu Okręgowego.

We wszystkich sprawach sąd I instancji rozstrzyga sprawy korzystnie dla Wnioskodawcy w zakresie ekwiwalentu pieniężnego za wczasy turystyczne, natomiast niekorzystnie w zakresie ekwiwalentu pieniężnego na wypoczynek weekendowy.

Sprawy w zakresie decyzji ZUS dotyczących składek na FP, FEP i FGŚP zostały zawieszone przez sąd I instancji do czasu zakończenia wszystkich spraw w zakresie decyzji wskazujących podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia danego pracownika u Płatnika.

W grudniu 2014 r. wniesiono pierwsze apelacje do Sądu Apelacyjnego …. III Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych. Od wyroków sądu I instancji niekorzystnych dla Płatnika apelację składa Oddział, a od wyroków korzystnych dla Płatnika apelacje wnosi ZUS.

Sąd Apelacyjny w dotychczas ogłoszonych prawomocnych wyrokach oddala apelacje (zarówno Płatnika, jak i ZUS). Rozprawy w sądzie II instancji nadal trwają.

Wskutek powyższego Wnioskodawca prawomocnie zobowiązany został/zostanie do uiszczenia zaległych składek (od wypłaconego ekwiwalentu pieniężnego na wypoczynek weekendowy) w części należnej od pracodawcy (dalej: składki należne od Pracodawcy) oraz w części należnej od ubezpieczonych (dalej: składki należne od Ubezpieczonych).

Wnioskodawca nie będzie dochodził od ubezpieczonych zwrotu zapłaconych składek w części w jakiej dotyczą one składek należnych od Ubezpieczonych.

W okresie, w którym miały miejsce wypłaty świadczeń z ZFŚS (ekwiwalentu pieniężnego za wczasy turystyczne oraz/lub ekwiwalentu pieniężnego na wypoczynek weekendowy), tj. w latach 2010-2011 Wnioskodawcę i Ubezpieczonych łączył stosunek pracy.

Na moment dokonywania płatności należności z tytułu zaległych składek ZUS część Ubezpieczonych nadal pozostawać będzie z Wnioskodawcą w stosunku pracy, część natomiast nie będzie już związana z Wnioskodawcą ani stosunkiem natury pracowniczej, ani stosunkiem natury cywilnoprawnej (byli pracownicy), dalej łącznie określani jako Ubezpieczeni.

Decyzje wydane przez ZUS w zakresie poszczególnych Ubezpieczonych nie wskazują wysokości zaległych składek, a jedynie podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia danego pracownika u Płatnika.

W celu uniknięcia zapłaty wyższych odsetek od zaległości, w związku z częściowym zakończeniem postępowań toczących się przed Sądem Apelacyjnym …. III Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych, Wnioskodawca dokonał oszacowania łącznej kwoty zaległych składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne wraz z odsetkami za zwłokę i tak ustaloną kwotę wpłacił w dniu 14 marca 2016 r. na rachunek ZUS.

Do czasu zakończenia prawomocnymi wyrokami wszystkich postępowań (również tych zawieszonych przez sąd I instancji w zakresie składek na FP, FEP i FGŚP) nie można jednak dokonać korekt dokumentów rozliczeniowych ZUS, a co za tym idzie nie można także ustalić właściwej pełnej wysokości zaległych składek na ubezpieczenia.

W związku z powyższym, w piśmie skierowanym do ZUS, Wnioskodawca zastrzegł, że: „Niniejsza wpłata nie stanowi uznania roszczeń Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w zakresie decyzji, co do których toczy się jeszcze postępowanie, oraz nie dotyczy składek należnych na Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych oraz Fundusz Emerytur Pomostowych ze względu na okoliczność, że kwota zaległości w tym zakresie jest sporna, a postępowania z odwołań Płatnika zostały zawieszone przed Sądem Okręgowym …\`(...)\` Powyższej zapłaty dokonuje z zastrzeżeniem zwrotu w przypadku w szczególności prawomocnego orzeczenia zmieniającego zaskarżone decyzje, względnie wyroki wydane przez sądy pierwszej instancji w przedmiotowych sprawach. W sytuacji takiej zapłacona kwota składki i odsetek będzie stanowić nienależnie opłacone składki w rozumieniu art. 24 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz nadpłatę w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 31 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy w związku z opłaceniem przez Wnioskodawcę składek należnych od Ubezpieczonych (zarówno na moment płatności dokonanej w dniu 14 marca 2016 r., jak i na moment dokonywania ewentualnych późniejszych płatności na rzecz ZUS po dokonaniu korekt dokumentów rozliczeniowych ZUS), które to składki nie zostaną Wnioskodawcy zwrócone przez Ubezpieczonych, po stronie Ubezpieczonych powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, czy w powyższym zakresie będą na Wnioskodawcy ciążyły obowiązki płatnika w odniesieniu do pracowników i obowiązek wystawienia informacji PIT-8C w odniesieniu do byłych pracowników?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z opłaceniem przez Wnioskodawcę składek należnych od Ubezpieczonych (zarówno na moment płatności dokonanej w dniu 14 marca 2016 r., jak i na moment dokonywania ewentualnych późniejszych płatności na rzecz ZUS po dokonaniu korekt dokumentów rozliczeniowych ZUS), które to składki nie zostaną Wnioskodawcy zwrócone przez Ubezpieczonych, po stronie Ubezpieczonych nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, w powyższym zakresie na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika w odniesieniu do pracowników i obowiązek wystawienia informacji PIT-8C w odniesieniu do byłych pracowników.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT) „opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku”.

W myśl natomiast art. 11 ust. 1 ww. ustawy, „przychodami (\`(...)\`) są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń”.

Choć w myśl powyższych przepisów za przychód podlegający opodatkowaniu uznać należy, co do zasady, każdą formę przysporzenia w majątku osoby fizycznej – mającą zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną (w tym nieodpłatne świadczenia), to jednak za wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. (sygn. K 7/13, dalej: wyrok TK) stwierdzić należy, że „mimo bardzo szerokiego ujęcia przychodów (\`(...)\`) nie każde świadczenie (\`(...)\`) jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu”. \[podkreślenie Wnioskodawcy\]

Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, za przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym można bowiem uznać jedynie tylko takie świadczenia, które spełniają następujące przesłanki:

*   zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

*   zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

*   korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Przenosząc powyższe na grunt zapytania Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności wskazać należy, że w analizowanej sprawie Ubezpieczeni nie mają możliwości wyrażenia lub niewyrażenia zgody na zapłatę przez Wnioskodawcę składek należnych od Ubezpieczonych. Obowiązek w tym zakresie ciąży wyłącznie na Wnioskodawcy i jest on niezależny od woli Ubezpieczonych. Co więcej, nawet wyrażony w tym zakresie przez Ubezpieczonych sprzeciw nie zwolniłby w żadnym razie Wnioskodawcy z przedmiotowego zobowiązania – Wnioskodawca i tak zmuszony byłby wykonać w tym zakresie swoją prawną powinność (czy to w trybie dobrowolnym, czy w trybie przymusu państwowego, tj. egzekucji administracyjnej).

Powyższe twierdzenie prowadzi z kolei w sposób oczywisty do drugiego wniosku, tj. do konstatacji, że spełnienie świadczenia w postaci zapłaty zaległych składek leży nie w interesie Ubezpieczonych, ale w wyłącznym interesie Wnioskodawcy. Zgodnie bowiem z art. 46 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej: ustawa o SUS) to „płatnik składek jest obowiązany (\`(...)\`) obliczać, potrącać z dochodów ubezpieczonych, rozliczać oraz opłacać należne składki za każdy miesiąc kalendarzowy”. Obowiązek taki nie ciąży tym samym na Ubezpieczonych. Wykonanie przez Wnioskodawcę wyroków sądów nie stanowi tym samym wyręczenia Ubezpieczonych w ich zobowiązaniach, ale stanowi przejaw realizacji nałożonych na Wnioskodawcę ustawowych obowiązków wynikających bezpośrednio z ustawy o SUS. Co więcej, niespełnienie przedmiotowego obowiązku wiązałoby się wyłącznie po stronie Wnioskodawcy z dodatkowymi ciężarami w postaci odsetek od zaległości czy kosztami postępowania egzekucyjnego. Wykonanie zapadłych rozstrzygnięć zdecydowanie leży tym samym wyłącznie w interesie Wnioskodawcy.

Wreszcie, po trzecie, zwrócić należy uwagę na fakt, że skoro zapłata składek należnych od Ubezpieczonych stanowi wywiązanie się przez Wnioskodawcę z nałożonych na Niego ustawowych obowiązków, nie sposób mówić o jakiejkolwiek korzyści po stronie Ubezpieczonych. Nie zwiększą się ich aktywa, jako że składki ZUS zostaną zapłacone bezpośrednio do ZUS. Ubezpieczeni nie zaoszczędzą także wydatku, który w innym wypadku musieliby ponieść. To nie oni są bowiem zobowiązani do uregulowania powstałej zaległości. W ocenie Wnioskodawcy, nie osiągną tym samym żadnej wymiernej korzyści.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, zapłata przez Wnioskodawcę zaległych składek należnych od Ubezpieczonych nie będzie stanowić dla Ubezpieczonych świadczenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Nie zostaną bowiem spełnione podstawowe warunki konieczne dla uznania uiszczonych składek za przychód w rozumieniu ustawy o PIT.

Co więcej, zauważyć należy, że ewentualne uznanie, że zapłata przez Wnioskodawcę zaległych składek ZUS w części należnej od Ubezpieczonych stanowi dla Ubezpieczonych przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie ich zapłaty prowadziłoby do podwójnego opodatkowania tej samej kwoty przychodu. Należy bowiem podkreślić, że w momencie, gdy przedmiotowe składki (w części należnej od Ubezpieczonych) były należne, ale nie zostały pobrane, stanowiły podstawę opodatkowania PIT (podstawa opodatkowania nie została pomniejszona o kwotę składek na ubezpieczenia społeczne, a sam podatek nie został pomniejszony o odliczalną część składki zdrowotnej). Nieuprawnione byłoby więc opodatkowanie PIT tych samych kwot przychodu ponownie w momencie zapłaty zaległych składek.

Mając na uwadze powyższe, jako że w analizowanym przypadku po stronie Ubezpieczonych nie powstanie przychód, na Wnioskodawcy nie będą ciążyć żadne obowiązki płatnika, w szczególności obowiązki wynikające z art. 31 ustawy o PIT, ani obowiązki informacyjne (np. wystawienie informacji PIT-8C), o których mowa w art. 42a ustawy o PIT.

Prawidłowość prezentowanego powyżej podejścia potwierdził m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w prawomocnym wyroku z dnia 6 marca 2013 r. (sygn. akt I SA/Wr 1/13) wydanym w zbliżonym do analizowanego stanie faktycznym: „Należy bowiem zauważyć, że płatnik składek ubezpieczeniowych, uiszczając obecnie zaległe składki w części należnej od zawodnika, nie dokonuje żadnego przysporzenia majątkowego, zwiększającego majątek zawodników i zawodnicy nie otrzymują od płatnika nieodpłatnych świadczeń. Składki ubezpieczeniowe zapłacone przez płatnika umożliwią dopiero w przyszłości uzyskanie świadczeń z ubezpieczenia społecznego. W wyniku weryfikacji sposobu naliczania składek ubezpieczeniowych przez ZUS, płatnik został zobowiązany do zapłaty zaległych składek ubezpieczeniowych i wykonuje własny obowiązek płatnika, zakresie odprowadzenia składek ubezpieczeniowych w prawidłowej wysokości. Bez znaczenia dla rozpoznania obecnie przychodu u zawodnika pozostaje fakt, że składki te powinny być potrącone z uposażenia zawodnika wypłacanego w latach 1999-2003, a obecnie płatnik zaniechał dochodzenia ich zwrotu od zawodnika.

Wobec powyższego nie można zgodzić się z organem podatkowym, że „obowiązek pokrycia tej części składek na ubezpieczenie społeczne przez Spółkę nie wynika z żadnego przepisu”. Skoro wskutek zapłaty zaległych składek przez płatnika nie występuje przychód u zawodników, to płatnik nie jest również zobowiązany do pobrania zaliczki na podatek dochodowy”.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdził także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 października 2015 r. (sygn. akt II FSK 1891/13): „Jedynie na marginesie wypada zauważyć, że wskutek zaniżonego poboru składek na ubezpieczenie społeczne, zawodnicy otrzymali wyższe wynagrodzenie, od którego płatnik dokonał odpowiedniego poboru zaliczek na podatek dochodowy. Rozpoznanie wobec tego wypłaty zaległych składek jako dochodu podatkowego pracownika, oznaczałoby w istocie domaganie się powtórnej daniny od opodatkowanych już kwot. Za słuszny w konsekwencji uznać należy wniosek Sądu pierwszej instancji, że płatnik składek ubezpieczeniowych, uiszczając zaległe składki w części należnej od wynagrodzenia wypłacanego zawodnikowi, nie dokonuje żadnego przysporzenia majątkowego, zwiększającego majątek zawodników (oni sami nie otrzymują od płatnika nieodpłatnych świadczeń)”.

Podtrzymując w całości zaprezentowaną we wniosku argumentację, Wnioskodawca pragnie dodatkowo zauważyć, że prawidłowość zajętego przez Wnioskodawcę stanowiska potwierdza także interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPB1/415-903/11/12-S/16-S/TW) z dnia 10 marca 2016 r, w której Organ podatkowy stwierdził, że „(\`(...)\`) wartość zaległej składki na ubezpieczenie społeczne (część pracownika) odprowadzonej przez Spółkę w celu wywiązania się z obowiązków płatnika składek na ubezpieczenie społeczne, nie stanowi (\`(...)\`) dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a w związku z tym Spółka nie ma obowiązku pobrać zaliczki na podatek dochodowy w odniesieniu do odprowadzonej zaległej składki na ubezpieczenie społeczne (część pracownika)”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy, ustawodawca wymienia źródła przychodów, którymi m.in. są:

*   stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta (pkt 1),

*   działalność wykonywana osobiście (pkt 2) oraz

*   inne źródła (pkt 9).

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z ogólnej definicji przychodów zawartej w art. 11 ww. ustawy wynika, że przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przy czym przez pojęcie „otrzymane” należy rozumieć takie pieniądze i wartości pieniężne, które zostały podatnikowi dane. Mając na uwadze istnienie wielu form rozliczeń, należy uznać, że otrzymane pieniądze to nie tylko wypłacona gotówka, ale również kwota, która wpłynęła na rachunek bankowy podatnika.

Natomiast „postawionymi do dyspozycji” są takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik – wykazując określoną aktywność – ma możliwość włączyć do swojego władztwa. Innymi słowy, podatnik ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy, a nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji.

Ponieważ za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika, to wskazać należy, że dla celów podatkowych, przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

Zatem, do przychodu należy zaliczyć każdy rodzaj świadczenia, które dana osoba (podatnik) otrzymuje kosztem majątku innej osoby. Takim świadczeniem jest m.in. wykonanie zobowiązania danej osoby przez inny podmiot (np. zapłacenie składki przez pracodawcę środkami z jego majątku w sytuacji, gdy winna ona być sfinansowana środkami pracownika).

W świetle powyższego, zapłacenie ze środków płatnika, kwoty składek na ubezpieczenia społeczne w części, w której powinny być pokryte z dochodu osoby fizycznej (ubezpieczonego), skutkuje powstaniem przychodu po stronie osoby fizycznej.

Przy czym o sposobie opodatkowania tego przychodu decyduje kwalifikacja do właściwego źródła przychodów zdeterminowana m.in. rodzajem stosunku prawnego łączącego świadczeniodawcę ze świadczeniobiorcą w momencie dokonania świadczenia.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e i art. 30f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e, i 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika, z tym że w przypadku podatnika osiągającego przychody określone w art. 12 ust. 6, tylko w części obliczonej, w sposób określony w art. 33 ust. 4, od przychodu podlegającego opodatkowaniu – odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 31 ww. ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, (…).

Stosownie natomiast do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Z kolei zgodnie z art. 42a ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Zakład Ubezpieczeń Społecznych przeprowadził u Wnioskodawcy kontrolę dotyczącą prawidłowości rozliczeń w zakresie składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne. Na skutek powyższych działań po stronie Wnioskodawcy stwierdzona została nieprawidłowość w zakresie dystrybucji środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych. W konsekwencji ZUS wydał decyzje określające podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne za wybrane miesiące lat 2010 i 2011 w kwotach wyższych niż pierwotnie zadeklarowane przez Wnioskodawcę. Wskutek powyższego Wnioskodawca prawomocnie zobowiązany został/zostanie do uiszczenia zaległych składek w części należnej od pracodawcy oraz w części należnej od ubezpieczonych. Wnioskodawca nie będzie dochodził od ubezpieczonych zwrotu zapłaconych składek w części w jakiej dotyczą one składek należnych od Ubezpieczonych. W okresie, w którym miały miejsce wypłaty świadczeń z ZFŚS, tj. w latach 2010-2011 Wnioskodawcę i Ubezpieczonych łączył stosunek pracy. Na moment dokonywania płatności należności z tytułu zaległych składek ZUS część Ubezpieczonych nadal pozostawać będzie z Wnioskodawcą w stosunku pracy, część natomiast nie będzie już związana z Wnioskodawcą ani stosunkiem natury pracowniczej, ani stosunkiem natury cywilnoprawnej (byli pracownicy), dalej łącznie określani jako Ubezpieczeni. Decyzje wydane przez ZUS w zakresie poszczególnych Ubezpieczonych nie wskazują wysokości zaległych składek, a jedynie podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia danego pracownika u Płatnika. W celu uniknięcia zapłaty wyższych odsetek od zaległości, w związku z częściowym zakończeniem postępowań toczących się przed Sądem Apelacyjnym ….. III Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych, Wnioskodawca dokonał oszacowania łącznej kwoty zaległych składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne wraz z odsetkami za zwłokę i tak ustaloną kwotę wpłacił w dniu 14 marca 2016 r. na rachunek ZUS.

Mając na uwadze opis sprawy stwierdzić należy, że w przypadku, gdy Wnioskodawca nie będzie dochodzić zwrotu kwot zapłaconych składek na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne w części należnej od Ubezpieczonych, o których mowa we wniosku i zapłata nastąpiła lub nastąpi za osobę fizyczną, która w chwili dokonania zapłaty pozostaje ze Wnioskodawcą w stosunku pracy, otrzymane świadczenie stanowi dla tej osoby (pracownika) przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpowiednio dla osoby fizycznej, która na moment dokonania zapłaty nie pozostaje ze świadczeniodawcą w stosunku pracy ani też w żadnej innej więzi (np. stosunku cywilnoprawnym) – przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

W konsekwencji powyższego, ww. składki wpłacone przez Wnioskodawcę za obecnych pracowników, należy zakwalifikować do źródła przychodów, określonego w art. 12 ww. ustawy, a na Wnioskodawcy jako płatniku ciąży obowiązek obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Natomiast w przypadku osób, które w momencie zapłaty zaległych składek nie były już pracownikami Wnioskodawcy, wartość uiszczonych przez Wnioskodawcę składek stanowi dla tych osób przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca będzie obowiązany, na podstawie art. 42a ww. ustawy, do wystawienia informacji PIT-8C.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy wskazać, że powołany przez Wnioskodawcę wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947) zapadł w sprawie zgodności z Konstytucją przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczących ustalania przychodów z tytułu nieodpłatnych świadczeń dokonywanych na rzecz pracowników. O rozstrzygnięcie w tej kwestii zwrócił się z wnioskiem do Trybunału Konstytucyjnego Prezydent Konfederacji Lewiatan. Prezydent zakwestionował przepisy w zakresie, w jakim zostało im nadane znaczenie, zgodnie z którym opodatkowane są wszelkie świadczenia, które mogą być nawet potencjalnie otrzymane przez pracownika w związku z pozostawaniem przez niego w stosunku pracy, a które są dodatkowo ściśle związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez pracodawcę. W wyroku tym odniesiono się do świadczeń organizowania spotkań integracyjnych, wykupywania polis OC związanych z podejmowaniem decyzji cechujących się wysokim stopniem ryzyka (członków zarządów i rad nadzorczych czy innych grup pracowników), wykupywania polis na życie dla pracowników oraz zapewniania pracownikom dojazdu do pracy poprzez organizowanie zbiorowego transportu.

Tak więc, w opinii tutejszego Organu, wyrok ten nie znajduje zastosowania ani konsekwencji wiążących w stosunku do rozpatrywanego zagadnienia. W niniejszej sprawie przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy były bowiem skutki podatkowe związane z zapłatą ze środków Wnioskodawcy, kwoty składek na ubezpieczenia społeczne w części, w której powinny być pokryte z dochodu osoby fizycznej (ubezpieczonego), w kontekście ciążących na Wnioskodawcy obowiązków płatnika.

Natomiast odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych, tutejszy Organ informuje, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718) został on wydany w indywidualnej sprawie i dotyczy wyłącznie tej sprawy, w której zapadł.

Odnosząc się do powołanej interpretacji indywidualnej tutejszy Organ informuje, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.