Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.10.2017.1.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-22
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie ulgi rehabilitacyjnej.
Słowa kluczowe: czynności; niepełnosprawność; ulga-ulga rehabilitacyjna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2017 r. (data wpływu 2 marca 2017 r.), uzupełnionego pismem z dnia 10 marca 2017 r. (data wpływu 15 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi rehabilitacyjnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi rehabilitacyjnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca od 3 roku życia choruje na idiopatyczne zapalenie stawów, a od 1996 r. na osteoporozę. Choroba spowodowała, iż Zainteresowany jest niskiego wzrostu, ma liczne zwyrodnienia, skrzywienia, deformacje. Choroba postępuję i każdy rok sprawia, że Wnioskodawcy jest trudniej w wykonywaniu różnych czynności pomimo młodego wieku. Zainteresowany mieszka w domu jednorodzinnym (…). Pomieszczenia użytkowane przez Wnioskodawcę położone są na jednym poziomie bez żadnych schodów. Budynek oraz działka są własnością Zainteresowanego. Wnioskodawca posiada znaczny stopień niepełnosprawności z kodem (…) wydanym na stałe. Porusza się o kulach pachowych. Zainteresowany miał 6 złamań: (…).

Do sierpnia 2016 r. Zainteresowany użytkował piec C.O. miałowo-węglowy (zasypowy) o mocy 27 kW (4m3). Piec wymagał od Wnioskodawcy ogromnego nakładu siły by go uruchomić a później wyczyścić, przy mrozach było to codzienne palenie. Ze względu na ostatnie złamanie lewego uda Zainteresowany ma coraz większe trudności w poruszaniu się. W sierpniu 2016 r. Wnioskodawca przeszedł operację usunięcia zaćmy oka prawego, a teraz oczekuje na zabieg usunięcia zaćmy oka lewego. Po usunięciu zaćmy Wnioskodawca miał zakaz podnoszenia ciężkich przedmiotów, to wyeliminowało Zainteresowanego z obsługi pieca C.O. Dnia 31 sierpnia 2016 r. (faktura VAT na kwotę 13 876,99 zł z dnia 31 sierpnia 2016 r.) Wnioskodawca zakupił Kocioł C.O. 24kW prawostronny z montażem oprzyrządowania. Jest to piec C.O. firmy (…). Piec zmienił życie Wnioskodawcy, ułatwił wykonywanie codziennych czynności związanych z utrzymaniem ciepła w domu, a w przypadku choroby Zainteresowanego jest to niezbędny warunek by się nie przeziębić. Piec jest na pellet (jest to lekkie paliwo wykonane z trocin drewna iglastego, słomy - w postaci granulatu o przekroju 8 mm, długości ok 20 - 30 mm. Pakowane w worki o wadze ok 15 kg lub mniejsze. Pellet jest lekki i można go przesypywać z worka do innego pojemnika tak aby jego waga była dla Wnioskodawcy wygodna. Jest bardzo czysty, nie pyli, nie brudzi. Obok pieca znajduje się duży zbiornik na ok 200 kg pelletu, który po zasypaniu wystarcza na długi czas, bez konieczności codziennej obsługi. Piec posiada funkcję automatycznego czyszczenia rusztu palnika z popiołu oraz oczyszczania otworów, którymi dozowane jest powietrze. Ta właściwość znacząco zwiększa wydajność spalania pelletu, co przekłada się ostatecznie na obniżenie emisji szkodliwych spalin oraz pyłów. Samoczynnie oczyszczające się kanały napowietrzające eliminują konieczność okresowego wyłączenia i ręcznego czyszczenia. To sprawia, że Wnioskodawca nie musi czyścić samodzielnie pieca. Programowalne czyszczenie - ruch rusztu urządzenia jest programowalny w zależności od spalanego paliwa. Czas i długość załączenia dobierane są automatycznie przez regulator w zależności od ilości spalanego paliwa i mocy, z jaką w danej chwili pracuje urządzenie. Proces automatycznego rozpalania i wygaszania, a także automatycznego czyszczenia wprowadza wygodę. Moduł INTERNET, moduł GSM - pracę urządzenia można nadzorować przez komputer lub telefon co wpływa na to, iż Zainteresowany nie musi przemieszczać się o kulach do kotłowni, położonej na końcu domu. Zasyp pieca wystarcza na prawie 2 tygodnie palenia, a popiół można wygarniać po ok 3-4 tygodniach i jest go zaledwie ok 3 kg po spaleniu jednej tony. To wszystko sprawia, że wymiana pieca C.O. poprawiła warunki życia Wnioskodawcy. Teraz nie musi nosić miału, codziennie ręcznie rozpalać i czyścić piec.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że zakup pieca C.O. był sfinansowany w całości ze środków własnych. Nie został sfinansowany z jakichkolwiek innych środków i Zainteresowany nie zaliczył tego wydatku do kosztów uzyskania przychodu. Zakup pieca C.O. ułatwił Zainteresowanemu wykonywanie czynności życiowych w związku z orzeczoną niepełnosprawnością w stopniu znacznym na stałe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zakup powyższego pieca C.O. zgodnie z fakturą VAT z dnia 31 sierpnia 2016 r. na kwotę 13 876,99 zł Wnioskodawca może odliczyć w rozliczeniu rocznym PIT 37- PIT/O w faktycznej kwocie na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, piec C.O. 24kW ułatwił Zainteresowanemu wykonywanie czynności życiowych. Rozpatrzenie podobnej sytuacji miało już miejsce - Decyzja w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 16 lipca 2007 r., sygn. BI/4117-0040/07 - Izba Skarbowa w Gdańsku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 6 ustaw z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e i art. 30f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4a i 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Zgodnie z przepisem art. 26 ust. 7a pkt 1 cyt. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na adaptację i wyposażenie mieszkań oraz budynków mieszkalnych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności.

Jak stanowi art. 26 ust. 7b ww. ustawy, wydatki, o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie.

Stosownie do treści art. 26 ust. 7d analizowanej ustawy, warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

1.  orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, określonych w odrębnych przepisach, lub
2.  decyzji przyznającej rentę z tytułu całkowitej lub częściowej niezdolności do pracy, rentę szkoleniową albo rentę socjalną, albo
3.  orzeczenia o niepełnosprawności osoby, która nie ukończyła 16 roku życia, wydanego na podstawie odrębnych przepisów.

Zgodnie z art. 26 ust. 7f ustawy, ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

1.  I grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:
    1.  całkowitą niezdolność do pracy oraz niezdolność do samodzielnej egzystencji albo
    2.  znaczny stopień niepełnosprawności;
2.  II grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:
    1.  całkowitą niezdolność do pracy albo
    2.  umiarkowany stopień niepełnosprawności.

Stosownie do art. 26 ust. 7 pkt 4 ww. ustawy, wysokość wydatków na cele określone w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7c, ustala się na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie, zawierającego w szczególności: dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi lub towaru) i sprzedającego (towar lub usługę), rodzaj zakupionego towaru lub usługi oraz kwotę zapłaty - w przypadkach innych niż wymienione w pkt 1-3.

Wydatki na cele określone w ust. 1 podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie – art. 26 ust. 13a.

Należy zaznaczyć, że katalog ulg wymienionych w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że odliczeniu podlegają jedynie wydatki enumeratywnie w nim wymienione. Rozszerzająca interpretacja przepisu art. 26 ust. 7a cyt. ustawy jest niedozwolona. Zgodnie bowiem z zasadą, przyjętą w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania. Tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca posiada orzeczenie o znacznym stopniu niepełnosprawności. W 2016 r. Zainteresowany zakupił kocioł c.o. wraz z usługą montażu. Funkcje jakie posiada piec znacznie ułatwią Wnioskodawcy czynności życiowe, w związku z istniejącą u Wnioskodawcy niepełnosprawnością (idiopatyczne zapalenie stawów, osteoporoza). Koszt zakupu pieca został poniesiony z własnych środków, nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodu.

W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że warunkiem odliczenia wydatków na cele rehabilitacyjne zgodnie z art. 26 ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest, m.in. posiadanie przez osobę, która poniosła wydatek lub osobę będącą na utrzymaniu podatnika, orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności.

W dalszej kolejności należy wskazać, że rozpatrując czy planowany wydatek wymieniony w zdarzeniu przyszłym, tj. wydatek z tytułu zakupu i montażu pieca centralnego ogrzewania mieści się w pojęciu adaptacji i wyposażenia mieszkań stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, należy ustalić znaczenia użytych w przepisie pojęć adaptacja i wyposażenie.

Zgodnie z językowym znaczeniem termin: adaptacja to przystosowanie do innego użytku, przerobienie dla nadania innego charakteru, np. w budownictwie przeróbka budynku (Mały słownik języka polskiego, Warszawa 1994). Natomiast wyposażenie to urządzenia potrzebne do prawidłowego funkcjonowania czegoś.

Adaptacją mieszkania jest zatem przeróbka, mająca mu nadać inny charakter, przystosować do innego użytku, natomiast wyposażenie mieszkania – to przydanie mu rzeczowych elementów zwiększających jego walory użytkowe. Zatem adaptacja i wyposażenie lokalu (budynku) mieszkalnego musi ułatwiać osobie niepełnosprawnej egzystowanie w tym lokalu (budynku), biorąc pod uwagę rodzaj niepełnosprawności. Stąd też w przypadku każdego niepełnosprawnego, wydatki na adaptację i wyposażenie lokalu (budynku) mieszkalnego mogą być inne, gdyż powinny odzwierciedlać potrzeby wynikające z niepełnosprawności.

Dokonując wykładni zawartego w art. 26 ust. 7a pkt 1 updof pojęcia adaptacji i wyposażenia mieszkań oraz budynków mieszkalnych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności wskazać należy, iż w doktrynie zwraca się uwagę, że przez adaptację i wyposażenie, o których mowa w powyższym przepisie, należy rozumieć takie przystosowanie mieszkania (budynku), które umożliwia lub ułatwia życie w nim osobie niepełnosprawnej (por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz, Lex, 2010, wyd. II). Należy zwrócić uwagę, że pojęcie „adaptacja” rozumieć należy jako „przystosowanie”, które jednak niekoniecznie oznaczać musi „ulepszenie”, czy „przekształcenie” zaistniałego stanu rzeczy - w tym przypadku warunków mieszkaniowych dla potrzeb osoby niepełnosprawnej – wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 29 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 667/11.

Tak więc na gruncie rozpatrywanej sprawy zakwalifikowanie – poniesionego wydatku w postaci, kosztu zakupu pieca centralnego ogrzewania wraz z montażem oprzyrządowania do wydatków podlegających odliczeniu w ramach ulgi na cele rehabilitacyjne oraz związanych z ułatwieniem czynności życiowych – jest uzasadnione.

W ocenie tut. Organu ww. wydatek stanowi zarówno wydatek na przystosowanie budynku mieszkalnego jak i jego wyposażenie odpowiadające potrzebom wynikającym z niepełnosprawności Wnioskodawcy. Sam Zainteresowany w treści wniosku wskazał, że przedmiotowy wydatek zostanie poniesiony stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności.

W podobnej sprawie wypowiedział się również NSA w Szczecinie w wyroku z dnia 10 kwietnia 1997 r., sygn. akt SA/Sz 696/96, w którym stwierdził dokonanie adaptacji mieszkania do innych potrzeb i jego wyposażenie w nowe elementy rzeczowe ma - dla uznania wydatków poniesionych na nie za wydatki na cele rehabilitacyjne - znaczenie tylko o tyle, o ile u podstaw takiej adaptacji lub wyposażenia leżą potrzeby wynikające z niepełnosprawności podatnika lub osoby pozostającej na jego utrzymaniu. Za trafny uznać należy pogląd wyrażony w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że wydatek związany z zastąpieniem ogrzewania piecowego ogrzewaniem centralnym gazowym jest wydatkiem poniesionym na modernizację mieszkania, czyli na jego unowocześnienie, przy czym między pojęciem modernizacji a pojęciem adaptacji lub wyposażenia mieszkania nie można stawiać znaku równości. Nie oznacza to jednak wcale, że unowocześnienie /modernizacja/ mieszkania np. przez zmianę systemu ogrzewania nie może być równoznaczne z przystosowaniem /adaptacją/ tego mieszkania lub jego wyposażeniem w konstrukcje czy też urządzenia podyktowane potrzebami wynikającymi z niepełnosprawności. Coś, co dla podatnika pełnosprawnego stanowi tylko unowocześnienie jego mieszkania, dla podatnika niepełnosprawnego może stanowić przystosowanie tego mieszkania lub jego wyposażenie podyktowane jego potrzebami jako osoby niepełnosprawnej. O tym zatem, czy wyposażenie lokalu mieszkalnego w określone urządzenia /np. w ogrzewanie elektryczne lub gazowe zamiast dotychczasowego tradycyjnego ogrzewania węglowego/ stanowi tylko jego modernizację, czy też jest podyktowane celami rehabilitacyjnymi, decydują potrzeby podatnika /lub osoby pozostającej na jego utrzymaniu/ wynikające z jego niepełnosprawności. Ocena zatem, czy dany wydatek „mieszkaniowy” jest podyktowany tylko potrzebą remontu mieszkania /zachowania jego dotychczasowej substancji/ lub jego modernizacją/unowocześnieniem/ czy też potrzebami wynikającymi z niepełnosprawności podatnika lub osoby pozostającej na jego utrzymaniu i zmierza do zaspokojenia tych potrzeb, powinna się dokonać nie tylko przez ocenę charakteru zmian dokonanych w szeroko rozumianej substancji mieszkaniowej, ale przede wszystkim przez pryzmat potrzeb, którymi zmiany te zostały podyktowane. Analogiczny pogląd wyraził również WSA w Łodzi w wyroku z dnia 6 września 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 547/11.

Zatem wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zakup pieca centralnego ogrzewania można uznać za wydatki, w ramach ulgi rehabilitacyjnej określonej w art. 26 ust. 1 pkt 6 w zw. z art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wydatki te, w kwocie faktycznie poniesionej, Wnioskodawca może odliczyć od podstawy opodatkowania w zeznaniu o wysokości dochodu osiągniętego za rok podatkowy 2016.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.