Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.310.2018.3.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-04
Teza: Zwolnienie od podatku usług dzierżawy lokali mieszkalnych z prawem do dalszego podnajmowania na cele mieszkaniowe oraz na cele zakwaterowania.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; dzierżawa; lokal-lokal mieszkalny; opodatkowanie; stawka; stawka-stawki podatku-obniżenie stawki podatku; wynajem; zakwaterowanie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 14 czerwca 2018 r. (data wpływu 20 czerwca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 sierpnia 2018 r. (data wpływu 21 sierpnia 2018 r.) oraz pismem z dnia 10 września 2018 r. (data wpływu 18 września 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia od podatku usług dzierżawy lokali mieszkalnych z prawem do dalszego podnajmowania na cele mieszkaniowe – **jest prawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku usług dzierżawy lokali mieszkalnych z prawem do dalszego podnajmowania na cele zakwaterowania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia od podatku usług dzierżawy lokali mieszkalnych z prawem do dalszego podnajmowania na cele mieszkaniowe,
*   zwolnienia od podatku usług dzierżawy lokali mieszkalnych z prawem do dalszego podnajmowania na cele zakwaterowania.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 13 sierpnia 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy i złożenie wypełnionych załączników do wniosku wspólnego ORD-WS/B oraz pismem z dnia 10 września 2018 r. o informacje wyjaśniające dotyczące Spółki komandytowej Sp. z o.o., która nie jest zainteresowanym w przedmiotowej sprawie.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącego stroną postępowania**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania**

**

przedstawiono następujący stan faktyczny.

Zainteresowany będący stroną postępowania (tj. Pan Y) oraz Zainteresowany niebędący stroną postępowania (tj. Pan Z) (dalej jako: „Wnioskodawcy”) są współwłaścicielami w udziale wynoszącym po 1/2 zabudowanej nieruchomości gruntowej. Nieruchomość ta zabudowana jest budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym z lokalami użytkowymi na poziomie parteru i I piętra, o łącznej powierzchni (…) m2, z czego łączna powierzchnia lokali mieszkalnych wynosi (…) m2.

Wnioskodawcy zawarli ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: „Spółka”, „Dzierżawca”) (w której to Wnioskodawcy także posiadają udziały) umowę dzierżawy (dalej jako: „Umowa”) całej zajmowanej powierzchni w wyżej opisanym budynku, tj. wszystkich lokali mieszkalnych i użytkowych znajdujących się w przedmiotowym budynku. Umowa została zawarta przez Wnioskodawców jako osoby prywatne jednakowoż będące czynnymi podatnikami VAT z tytułu prowadzenia własnych działalności gospodarczych i uwzględniających przedmiotowe czynności w składanych przez siebie deklaracjach VAT. Postanowienia Umowy przewidują, iż Spółka będzie wykorzystywać lokale do prowadzenia swojej działalności gospodarczej w zakresie wynajmu lokali na cele mieszkaniowe oraz cele krótkotrwałego zakwaterowania, a także na cele użytkowe (sklepy, biura, punkty usługowe). Umowa dzierżawy została zawarta na czas oznaczony, wynoszący 10 lat. Dzierżawca zobowiązuje się płacić Wydzierżawiającym umówiony czynsz dzierżawny wynoszący (…) zł/m2 lokalu mieszkalnego, tj. łącznie (…) zł z zastosowaniem zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy i (…) zł/m2 lokalu użytkowego, tj. łącznie (…) zł z zastosowaniem stawki podstawowej, miesięcznie. Opłaty za media Dzierżawca będzie opłacał na podstawie zawartych przez siebie umów z dostawcami mediów. Płatność czynszu będzie następowała z dołu, co 6 miesięcy, na podstawie faktur VAT. Wydzierżawiający przewidzieli w Umowie, że lokale mieszkalne znajdujące się w nieruchomości stanowiącej przedmiot umowy dzierżawy, mogą być wykorzystywane przez Dzierżawcę zarówno do celów mieszkaniowych, jak i dla celów związanych z zakwaterowaniem, natomiast lokale użytkowe będą wykorzystywane przez Dzierżawcę tylko do tego celu.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 13 sierpnia 2018 r. o poniższe informacje, będące doprecyzowaniem opisu sprawy:

1.  Każda umowa zawierana z podnajemcą będzie zawierała jednoznaczne wskazanie celu, na który dany lokal będzie wynajmowany. Spółka zamierza wynajmować lokale na cele:
    1.  mieszkaniowe,
    2.  krótkotrwałego zakwaterowania,
    3.  użytkowe.W zależności od konkretnego lokalu, umowa będzie miała wskazany stosowny cel – konkretne lokale mają z góry przeznaczony cel wynajmu. Najemcą jest spółka komandytowa (konkretniej: spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa).
2.  Wszystkie umowy zawierane z podnajemcami lokali przeznaczonych na cele mieszkaniowe będą zawierały oświadczenia, z treści których będzie wynikało, iż lokal może być wykorzystywany przez podnajemcę wyłącznie w celach mieszkaniowych.
3.  Ogółem dzierżawionych jest trzydzieści siedem lokali, z czego cztery są przeznaczone na cele mieszkaniowe. Dwadzieścia trzy lokale mają przeznaczenie na cele krótkotrwałego zakwaterowania, zaś pozostałe dziesięć stanowią lokale użytkowe.
4.  Zakres działalności Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Sp. k. w zakresie usług najmu lokali mieszkalnych z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe będzie odpowiadał symbolowi PKWiU 68.20.11.0. Z kolei w zakresie usług najmu lokali mieszkalnych z przeznaczeniem na cele krótkoterminowego zakwaterowania zakres działalności Spółki odpowiada symbolowi PKWiU 55.20.19.0.
5.  Klasyfikacja statystyczna usług świadczonych przez Wnioskodawcę będzie analogiczna do przedstawionej w odpowiedzi na pytanie nr 4, tj. symbol PKWiU 68.20.11.0 w odniesieniu do usług dzierżawy lokali mieszkalnych z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe, a 55.20.11.0 w przypadku usług dzierżawy lokali mieszkalnych z przeznaczeniem na cele krótkotrwałego zakwaterowania.

Ponadto wniosek uzupełniono pismem z dnia 10 września 2018 r. o informację, że przedstawiony we wniosku stan faktyczny nie dotyczy bezpośrednio sfery praw i obowiązków podatkowych Spółki komandytowej sp. z o.o., która nie jest zainteresowanym w przedmiotowej sprawie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w zaistniałym stanie faktycznym Wnioskodawcy, jako Wydzierżawiający Spółce lokale mieszkalne z prawem do dalszego podnajmowania tychże lokali na cele mieszkalne oraz na cele zakwaterowania – korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.)?

Zdaniem Zainteresowanych, w analizowanej sytuacji, przesłanki, co do podmiotu, przedmiotu i celu umowy najmu są spełnione łącznie. Umowa dzierżawy w swojej treści zawiera między innymi postanowienia, z których w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że dotyczy ona lokalu mieszkalnego i lokal ten może być wykorzystywany przez wydzierżawiającą Spółkę wyłącznie w celach mieszkaniowych oraz zakwaterowania, co w konsekwencji powoduje, że dalszy najem może polegać wyłącznie na zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych. Nadto, za wyżej wyrażonym stanowiskiem przemawia również stan nieruchomości oraz okoliczność dostosowania wszelkich pomieszczeń mieszkaniowych do zaspakajania potrzeb mieszkaniowych. Spełniona jest również ostatnia z przesłanek, gdyż najem jest świadczony na własny rachunek.

W tym miejscu należy wskazać, iż zgodnie z treścią Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 30 marca 2016 r. (sygn. akt I SA/Kr 2368/16), omawiane zwolnienie z podatku od towarów i usług ma zastosowanie zarówno do umów najmu zawieranych pomiędzy wynajmującym a najemcą, jak również umów zawieranych z podmiotem trzecim, tj. w relacji wynajmujący – najemca – podnajemca. Wobec powyższego brak bezpośredniego stosunku prawnego pomiędzy wynajmującym a osobą fizyczną wykorzystującą lokal do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych nie stanowi przeszkody wyłączającej zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto, jak wynika z treści uzasadnienia Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z siedzibą w Warszawie z dnia 11 lutego 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 473/15 „(\`(...)\`) zwolnieniem (z art. 43 ust. 1 pkt 36) objęto jedynie wynajem lokali mieszkalnych w budynkach mieszkalnych na cele mieszkaniowe. Celem takiego uregulowania jest nieobciążanie konsumentów tych usług, czyli osób fizycznych, podatkiem od towarów i usług, czyli minimalizowanie kosztów najmu lokali mieszkalnych, obciążających najemców, wykorzystujących je na cele mieszkaniowe. Zwolnienie zatem najmu lokali mieszkalnych na podstawie interpretowanej normy ma charakter zwolnienia celowego, ukierunkowanego na ochronę - w aspekcie ekonomicznym - najemców lokali mieszkalnych faktycznie zaspokajających potrzeby mieszkaniowe poprzez tenże najem”.

W analizowanym stanie faktycznym ostatecznymi beneficjentami najmu lokali mieszkalnych znajdujących się w budynku będą konsumenci zaspokajający swoje potrzeby mieszkaniowe, zatem zastosowanie przedmiotowego zwolnienia będzie realizować aspekt ekonomiczny regulacji z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług w postaci obniżenia kosztów najmu lokalu.

Opisany wyżej stan faktyczny odpowiada przedstawionemu w interpretacji indywidualnej z dnia 8 kwietnia 2016 r. (ITPP1/4512-94/16/BK). Sprawa dotyczyła spółdzielni mieszkaniowej, która zamierzała wynająć lokale mieszkalne osobie prawnej (spółce). Natomiast spółka planowała podnająć te lokale na cele mieszkaniowe. W celu realizacji powyższych założeń rzeczone podmioty zobowiązały się do sporządzenia stosownych umów zarówno pomiędzy spółdzielnią, a spółką (umowa najmu), jak i pomiędzy spółką a podnajmującym, z zaznaczeniem, że przedmiot umowy, tj. lokal mieszkalny może być przeznaczony tylko i wyłącznie na cele mieszkalne. Wnioskodawca wystąpił z następującym pytaniem: „Czy w zaistniałej sytuacji spółdzielnia – wynajmując spółce lokale mieszkalne z prawem do dalszego podnajmowania na cele mieszkalne – korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług (\`(...)\`)?”.

Zdaniem Wnioskodawcy, wynajmowanie przez Spółdzielnię lokali mieszkalnych spółce, która następnie podnajmuje te lokale mieszkalne na cele mieszkaniowe, spełnia przesłanki do zwolnienia Spółdzielni od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ:

*   usługa jest świadczona na własny rachunek,
*   nieruchomość ma charakter mieszkalny,
*   spełniony jest cel mieszkaniowy najmu.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów podzielił stanowisko Wnioskodawcy i stwierdził, że w analogicznym stanie faktycznym zwolnienie od podatku od towarów i usług znajduje zastosowanie.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`). Ponadto należy zauważyć, że w myśl art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. Konsekwencją powyższego zapisu jest fakt, że w sytuacji gdy prawodawca nie dokonał przywołania stosownego symbolu PKWiU dla danego towaru lub usługi w przepisach w zakresie podatku VAT, klasyfikacji należy dokonać na podstawie cech charakterystycznych dla danego świadczenia i takim właśnie świadczeniem są m.in. usługi w zakresie wynajmowania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe, dla których prawodawca nie dokonał odwołania do statystyk publicznych. Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy. Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. Należy ponadto zauważyć, że stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy (w pozycji nr 163 tego załącznika, stanowiącego wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości – obecnie 8%, znajdują się usługi związane z zakwaterowaniem, oznaczone symbolem PKWiU 55). Z powołanych przepisów wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i podmiotu nabywającego tę usługę. To wskazuje, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym, co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące: świadczenie usługi na własny rachunek, charakter mieszkalny nieruchomości, mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich ww. przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala natomiast na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest współwłaścicielem dwóch zabudowanych nieruchomości gruntowych. Nieruchomości zabudowane są budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym z lokalami użytkowymi na poziomie parteru. Lokale użytkowe są zajęte przez drugiego współwłaściciela nieruchomości, natomiast Bank jest w posiadaniu wszystkich lokali mieszkalnych znajdujących się w przedmiotowym budynku. Lokale mieszkalne są wyposażone w media (wodę, prąd, gaz, kanalizację) oraz są w pełni umeblowane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   zwolnienia od podatku usług dzierżawy lokali mieszkalnych z prawem do dalszego podnajmowania na cele mieszkaniowe – **jest prawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku usług dzierżawy lokali mieszkalnych z prawem do dalszego podnajmowania na cele zakwaterowania – **jest nieprawidłowe.**

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla danej czynności, której miejsce świadczenia lub dostawy znajduje się na terytorium kraju, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym, wydając przedmiotową interpretację organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczeniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Tutejszy organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego w zdarzeniu przyszłym (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionej we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z póżn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Konsekwencją powyższego zapisu jest fakt, że w sytuacji, gdy prawodawca nie dokonał przywołania stosownego symbolu PKWiU dla danego towaru lub usługi w przepisach w zakresie podatku VAT, klasyfikacji należy dokonać na podstawie cech charakterystycznych dla danego towaru lub świadczenia.

Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

Od dnia 1 stycznia 2016 r. obowiązuje rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676). Jednakże zgodnie z § 3 pkt 1 ww. rozporządzenia oraz § 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 12 grudnia 2017 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2017 r. poz. 2453), do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2018 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Należy zauważyć, że generalnie – poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności odpłatne.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Należy jednak zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Kwestię zawierania umów reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z poźn. zm.). Zasada swobody umów zapisana jest w art. 3531 Kodeksu cywilnego, w świetle którego strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

Umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki. Jak wynika z art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Stosownie do treści powyższego przepisu, oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę.

Tak więc najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z kolei, zgodnie z art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że świadczenie usług najmu/dzierżawy wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych (zawierane umowy najmu/dzierżawy mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe).

Wskazać zatem należy, że wykonując cywilną umowę najmu/dzierżawy, wynajmujący/wydzierżawiający świadczy na rzecz najemcy/dzierżawcy usługi, w rozumieniu przepisów ustawy. W wykonaniu umowy najmu/dzierżawy wynajmujący/wydzierżawiający dokonuje bowiem na rzecz najemcy/dzierżawcy świadczeń niebędących dostawą towarów. Majątek (np. nieruchomość) pozostanie jego własnością i wynajmowany będzie za odpłatnością (czynsz). W konsekwencji najem/dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl natomiast przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę (art. 41 ust. 13 ustawy).

Jednakże stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych, dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych, dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym, zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i podmiotu nabywającego tę usługę.

Powyższe wskazuje, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym, co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

*   świadczenie usługi na własny rachunek,
*   charakter mieszkalny nieruchomości,
*   mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala natomiast na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi według stawki 23%, gdyż najem/dzierżawa wypełnia określoną w art. 8 ustawy definicję usług i stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że zwolnienia od podatku od towarów i usług, w tym również zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy dla wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym, stanowi wyjątek od zasady określonej w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, jaką jest opodatkowanie sprzedaży 23% stawką podatku. W związku z tym powinno być interpretowane ściśle, przede wszystkim zgodnie z literalnym brzmieniem wprowadzających je przepisów (vide np. wyrok NSA z dnia 12 czerwca 1992 r., sygn. SA/Po 596/92). W żadnym razie nie powinno ono być interpretowane w sposób prowadzący do rozszerzenia zakresu zastosowania zwolnienia.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3.

W załączniku nr 3 do ustawy, stanowiącym „Wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7%” (zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy, od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku wynosi 8%), pod pozycją nr 163 wymienione zostały usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 55, tj. „Usługi związane z zakwaterowaniem”. Ww. wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik. Ponadto, ustawodawca nie poprzedził PKWiU 55 symbolem „ex” co pozwala przyjąć, że stawka obniżona podatku ma zastosowanie do wszelkich usług zawierających się w tym grupowaniu.

W tym miejscu warto odnieść się do samego pojęcia „zakwaterowanie”. W związku z tym, że nie zostało ono zdefiniowane w ustawie, przy ustalaniu jego zakresu znaczeniowego należy odwołać się do wykładni językowej. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN „zakwaterować” znaczy „przydzielić komuś miejsce czasowego zamieszkania”. Z kolei „zakwaterować się” znaczy „zamieszkać gdzieś tymczasowo”.

Ponadto, zgodnie z pkt 1 objaśnień do ww. załącznika nr 3, wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik. Oznacza to, że w przypadku gdy towar lub usługa wymieniony w załączniku nr 3 do ustawy, jednocześnie na mocy innego przepisu korzysta ze zwolnienia od podatku lub jest opodatkowana stawką niższą niż 8%, to zapis załącznika nie znajduje dla danego towaru lub usługi zastosowania.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawcy są współwłaścicielami w udziale wynoszącym po 1/2 zabudowanej nieruchomości gruntowej. Nieruchomość ta zabudowana jest budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym z lokalami użytkowymi na poziomie parteru i I piętra, o łącznej powierzchni (…) m2, z czego łączna powierzchnia lokali mieszkalnych wynosi (…) m2.

Wnioskodawcy zawarli ze Spółką (w której to Wnioskodawcy także posiadają udziały) umowę dzierżawy całej zajmowanej powierzchni w wyżej opisanym budynku, tj. wszystkich lokali mieszkalnych i użytkowych znajdujących się w przedmiotowym budynku. Umowa została zawarta przez Wnioskodawców jako osoby prywatne, czynnych podatników VAT z tytułu prowadzenia własnych działalności gospodarczych i uwzględniających przedmiotowe czynności w składanych przez siebie deklaracjach VAT. Postanowienia Umowy przewidują, iż Spółka będzie wykorzystywać lokale do prowadzenia swojej działalności gospodarczej w zakresie wynajmu lokali na cele mieszkaniowe oraz cele krótkotrwałego zakwaterowania a także na cele użytkowe (sklepy, biura, punkty usługowe). Umowa dzierżawy została zawarta na czas oznaczony, wynoszący 10 lat. Dzierżawca zobowiązuje się płacić Wydzierżawiającym umówiony czynsz dzierżawny wynoszący (…) zł/m2 lokalu mieszkalnego, tj. łącznie (…) zł z zastosowaniem zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy i (…) zł/m2 lokalu użytkowego, tj. łącznie (…) zł z zastosowaniem stawki podstawowej, miesięcznie. Opłaty za media Dzierżawca będzie opłacał na podstawie zawartych przez siebie umów z dostawcami mediów. Płatność czynszu będzie następowała z dołu, co 6 miesięcy, na podstawie faktur VAT.

Wydzierżawiający przewidzieli w Umowie, że lokale mieszkalne znajdujące się w nieruchomości stanowiącej przedmiot Umowy, mogą być wykorzystywane przez Dzierżawcę zarówno do celów mieszkaniowych, jak i dla celów związanych z zakwaterowaniem natomiast lokale użytkowe będą wykorzystywane przez Dzierżawcę tylko do tego celu. Każda umowa zawierana z podnajemcą będzie zawierała jednoznaczne wskazanie celu, na który dany lokal będzie wynajmowany. Spółka zamierza wynajmować lokale na cele: mieszkaniowe, krótkotrwałego zakwaterowania oraz użytkowe. W zależności od konkretnego lokalu, umowa będzie miała wskazany stosowny cel – konkretne lokale mają z góry przeznaczony cel wynajmu.

Wszystkie umowy zawierane z podnajemcami lokali przeznaczonych na cele mieszkaniowe będą zawierały oświadczenia, z treści których będzie wynikało, iż lokal może być wykorzystywany przez podnajemcę wyłącznie w celach mieszkaniowych. Ogółem dzierżawionych jest trzydzieści siedem lokali, z czego cztery są przeznaczone na cele mieszkaniowe. Dwadzieścia trzy lokale mają przeznaczenie na cele krótkotrwałego zakwaterowania, zaś pozostałe dziesięć stanowią lokale użytkowe.

Zakres działalności Spółki w zakresie usług najmu lokali mieszkalnych z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe będzie odpowiadał symbolowi PKWiU 68.20.11.0. Z kolei w zakresie usług najmu lokali mieszkalnych z przeznaczeniem na cele krótkoterminowego zakwaterowania zakres działalności Spółki odpowiada symbolowi PKWiU 55.20.19.0. Klasyfikacja statystyczna usług świadczonych przez Wnioskodawcę będzie analogiczna, tj. symbol PKWiU 68.20.11.0 w odniesieniu do usług dzierżawy lokali mieszkalnych z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe, a 55.20.11.0 w przypadku usług dzierżawy lokali mieszkalnych z przeznaczeniem na cele krótkotrwałego zakwaterowania.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do zastosowania zwolnienia od podatku VAT z tytułu wydzierżawiania lokali mieszkalnych z prawem do dalszego podnajmu przez Spółkę ww. lokali zarówno na cele mieszkaniowe, jak i na cele krótkotrwałego zakwaterowania.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, usługa najmu/dzierżawy nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, pod warunkiem łącznego spełnienia przesłanek co do podmiotu, przedmiotu i celu takiej umowy. Podatnik podatku VAT będzie mógł zatem skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. usługi, jeśli umowa najmu/dzierżawy w swojej treści zawiera między innymi postanowienia, z których w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że dotyczy ona lokalu mieszkalnego i lokal ten może być wykorzystany przez najemcę/dzierżawcę tylko w celach mieszkaniowych. Powyższe dotyczy zarówno umów najmu/dzierżawy zawieranych pomiędzy wynajmującym/wydzierżawiającym a najemcą/dzierżawcą, jak również umów zawieranych z podmiotem trzecim, tj. w relacji wynajmujący/wydzierżawiający – najemca/dzierżawca – podnajemca/poddzierżawca.

O ile identyfikacja istnienia pozostałych elementów nie stanowi problemu, o tyle zwrócić uwagę należy na cel świadczonej usługi. Realizacja celu wynajmu/dzierżawy następuje poprzez wykorzystanie lokalu przez najemcę/dzierżawcę. Celem innym niż mieszkaniowy jest np. cel krótkotrwałego pobytu o charakterze turystycznym bądź biznesowym. Takie cele realizowane są m.in. przez hotele, pensjonaty, pokoje do wynajęcia dla turystów bądź biznesmenów. Cel mieszkaniowy nie jest związany z chwilowym pobytem, ale z zamieszkaniem, więc stałym interesem życiowym osoby będącej najemcą/dzierżawcą lokalu mieszkalnego.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca będzie świadczył na rzecz Spółki usługi dzierżawy lokali mieszkalnych z prawem do dalszego podnajmu zarówno na cele mieszkaniowe (sklasyfikowane przez Zainteresowanego jako PKWiU 68.20.11.0.), jak i na cele krótkotrwałego zakwaterowania (sklasyfikowane przez Wnioskodawcę jako PKWiU 55.20.11.0.). Ponadto – jak stwierdził Zainteresowany – „Każda umowa zawierana z podnajemcą będzie zawierała jednoznaczne wskazanie celu, na który dany lokal będzie wynajmowany” oraz „konkretne lokale mają z góry przeznaczony cel wynajmu.” (mieszkaniowy, krótkotrwałego zakwaterowania, użytkowy). Wnioskodawca jest również w stanie jednoznacznie określić, jaka dokładnie część dzierżawionych lokali mieszkalnych będzie przeznaczona na cele mieszkaniowe, a jaka na cele krótkotrwałego zakwaterowania – i jak wskazano w opisie sprawy – „Ogółem dzierżawionych jest trzydzieści siedem lokali, z czego cztery są przeznaczone na cele mieszkaniowe. Dwadzieścia trzy lokale mają przeznaczenie na cele krótkotrwałego zakwaterowania, zaś pozostałe dziesięć stanowią lokale użytkowe.”

Z powyższego wynika zatem, że dla usługi dzierżawy lokali mieszkalnych – świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki z prawem do ich dalszego podnajmowania – obejmującej lokale mieszkalne z przeznaczeniem wyłącznie na cele mieszkaniowe, spełnione zostaną wymienione powyżej przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Dla zastosowania zwolnienia nie ma znaczenia rodzaj i forma prawna zarówno podmiotu wynajmującego, jak i najemcy. Istotny jest cel, na jaki lokale są wydzierżawiane przez Wnioskodawcę, a w rozpatrywanej sprawie – wydzierżawiane są Spółce i dalej jej podnajemcom z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe. Ponadto, z opisu sprawy wynika wprost, że „Wszystkie umowy zawierane z podnajemcami lokali przeznaczonych na cele mieszkaniowe będą zawierały oświadczenia, z treści których będzie wynikało, iż lokal może być wykorzystywany przez podnajemcę wyłącznie w celach mieszkaniowych.” Tak więc, w przypadku wydzierżawiania lokali mieszkalnych wyłącznie na cele mieszkaniowe, zastosować należy zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, o ile w umowie najmu najemca i jego podnajemca zobowiążą się do wykorzystywania wynajmowanych lokali mieszkalnych wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Natomiast celem świadczonej przez Zainteresowanego usługi dzierżawy na rzecz Spółki lokali mieszkalnych na cele krótkotrwałego zakwaterowania – sklasyfikowanej przez Wnioskodawcę w opisie sprawy pod PKWiU 55.20.11.0 – nie jest cel mieszkaniowy związany z zamieszkaniem i służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych. Celem ww. usługi jest chwilowy pobyt, niezwiązany ze stałym interesem życiowym osoby będącej najemcą lokalu mieszkalnego. Tak więc, w przypadku wynajmu lokali mieszkalnych na cele krótkotrwałego zakwaterowania, przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, nie zostaną spełnione. Tym samym na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy oraz poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy, usługa ta będzie opodatkowana obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8%.

Podsumowując należy stwierdzić, że usługa dzierżawy lokali mieszkalnych świadczona przez Wnioskodawcę, jako Wydzierżawiającego na rzecz Spółki z prawem do dalszego podnajmowania tych lokali z przeznaczeniem wyłącznie na cele mieszkalne korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Natomiast w przypadku usługi dzierżawy przedmiotowych lokali mieszkalnych z przeznaczeniem na cele krótkotrwałego zakwaterowania – sklasyfikowanej pod PKWiU 55.20.11.0 – nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia z opodatkowania, zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Tym samym, usługa wydzierżawiania lokali mieszkalnych na rzecz Spółki z przeznaczeniem tych lokali na cele krótkotrwałego zakwaterowania winna być opodatkowana obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w odniesieniu do części pytania dotyczącego usługi wydzierżawiania Spółce lokali mieszkalnych z prawem do ich dalszego podnajmowania:

*   na cele mieszkalne – należało uznać za prawidłowe;
*   na cele krótkotrwałego zakwaterowania – należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę we wniosku wyroków sądów administracyjnych tut. Organ wyjaśnia, że wskazane wyroki zostały potraktowane jako element argumentacji Wnioskodawcy, są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnej sprawy i co do zasady wiążą one stronę postępowania w konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Ponadto, odnosząc się do powołanej przez Zainteresowanego interpretacji indywidualnej, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Podkreślić należy, że tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku, co oznacza, że jeżeli w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej, zostaną ustalone odmienne od przedstawionych we wniosku stanów faktycznych, niniejsza interpretacja nie wywrze skutków prawnych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto, tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii ustalenia właściwej stawki podatku dla usługi wydzierżawiania lokali użytkowych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

**