Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.211.2017.13.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-17
Teza: W zakresie powstania przychodu z tytułu stosunku pracy w związku z wypłatą pracownikom (kontrolerom ruchu lotniczego) ryczałtu stanowiącego koszt skierowania na obóz kondycyjny.
Słowa kluczowe: koszt-zwrot kosztów; przychód-przychód ze stosunku pracy
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowny Panie:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku wspólnego z 24 maja 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 7 września 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 3509/17 i

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

6 czerwca 2017 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 24 maja 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy powstania przychodu z tytułu stosunku pracy w związku z wypłatą pracownikom (kontrolerom ruchu lotniczego) ryczałtu stanowiącego koszt skierowania na obóz kondycyjny.

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1\. Zainteresowany będący stroną postępowania

T. K.

2\. Zainteresowany niebędący stroną postępowania

M. P.

3\. Zainteresowany niebędący stroną postępowania

J. L.

4\. Zainteresowany niebędący stroną postępowania

M. P.

5\. Zainteresowany niebędący stroną postępowania

A. S.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Są Państwo pracownikami A. (dalej A.), zatrudnionymi na stanowiskach kontrolerów ruchu lotniczego, na podstawie stosunku pracy.

Zgodnie z zapisami Regulaminu wynagradzania, obowiązującego w A., przysługuje Państwu prawo do obozu kondycyjnego, który odbywany jest w wymiarze 15 dni kalendarzowych w ciągu kolejnych 12 miesięcy. Termin odbycia obozu kondycyjnego ustalany jest w uzgodnieniu z Pracodawcą.

W celu zapewnienia realizacji prawa do odbycia obozu kondycyjnego, pracodawca - A., wypłaca pracownikom posiadającym prawo do odbycia obozu kondycyjnego, ryczałt stanowiący koszt skierowania na obóz kondycyjny.

Ponadto obowiązujące u pracodawcy zarządzenie wewnętrzne Prezesa A. w sprawie zasad korzystania z obozów kondycyjnych ustala wysokość wypłacanego ryczałtu w wysokości (…) złotych. Zgodnie z zapisami tego zarządzenia, ryczałt wypłacany przez pracodawcę, opodatkowany jest na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pracodawca - A. potrąca od tych świadczeń zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

**Pytanie**

Czy ryczałt, stanowiący koszt skierowania na obóz kondycyjny, dla pracowników, zatrudnionych na stanowisku kontrolerów ruchu lotniczego, stanowi przychód ze stosunku pracy, w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

**Stanowisko Zainteresowanych w sprawie**

Ryczałt, stanowiący koszt skierowania na obóz kondycyjny, dla pracowników, zatrudnionych na stanowisku kontrolerów ruchu lotniczego, nie stanowi przychodu ze stosunku pracy, w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ świadczenie to jest wypłacane w celu zapewnienia prawidłowej realizacji obowiązków pracowniczych przez kontrolerów ruchu lotniczego.

Dokonywane są bowiem przez A. wyłącznie w interesie pracodawcy i w celu wykonania ciążących na nim, wynikających z przepisów prawa, obowiązków odpowiedniego zarządzania zmęczeniem służb kontroli ruchu lotniczego.

Zgodnie z przepisami ustawy o Polskiej Agencji Żeglugi Powietrznej, Agencja zapewnia bezpieczną, ciągłą, płynną i efektywną żeglugę powietrzną w polskiej przestrzeni powietrznej przez wykonywanie funkcji instytucji zapewniających służby żeglugi powietrznej, zarządzanie przestrzenią powietrzną oraz zarządzanie przepływem ruchu lotniczego (art. 3 ust. 1 ustawy o PAŻP).

Wymienione wyżej zadania realizowane są przez A. m.in. za pośrednictwem zatrudnionych na stanowiskach kontrolerów ruchu lotniczego.

Zawód kontrolera ruchu lotniczego jest zawodem licencjonowanym w rozumieniu ustawy - Prawo lotnicze. Kontrolerzy ruchu lotniczego są zaliczani do personelu lotniczego (art. 94 ust. 6 pkt 4 Prawa lotniczego).

Oprócz posiadania odpowiednich uprawnień, ustalonych w licencji, osoby wchodzące w skład personelu lotniczego mają m.in. obowiązek przestrzegania przepisów, mających na celu zapewnienie odpowiedniego poziomu bezpieczeństwa wykonywanych operacji lotniczych.

Wysokie wymagania wobec osób zatrudnionych na stanowiskach kontrolera ruchu lotniczego wynikają również z przepisów Unii Europejskiej. Przepis Art. 8c Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) Nr 216/2008 z dnia 20 lutego 2008 r. w sprawie wspólnych zasad w zakresie lotnictwa cywilnego i utworzenia Europejskiej Agencji Bezpieczeństwa Lotniczego oraz uchylające dyrektywę Rady 91/670/EWG, rozporządzenie (WE) Nr 1592/2002 i dyrektywę 2004/36/WE, w ust. 1 wskazuje, że kontrolerzy ruchu lotniczego, a także osoby i organizacje zaangażowane w szkolenie, testowanie, kontrolę oraz badania lekarskie kontrolerów ruchu lotniczego, spełniają stosowne zasadnicze wymagania określone w załączniku VB.

Zgodnie z tym załącznikiem, (pkt 5 b) instytucje zapewniające służby mogą zapewnić służby ATC (Air Trafiic Control - kontroli ruchu lotniczego - kom. D.P.) pod warunkiem spełnienia m.in. następującego warunku zapobiegania stresowi pracowników zapewniających służby ATC realizowanego za pomocą programów edukacyjnych i prewencyjnych.

Podobne obowiązki, związane z zarządzeniem zmęczeniem, wynikają z przepisów Konwencji o międzynarodowym lotnictwie cywilnym, podpisanej w Chicago z dnia 7 grudnia 1944 r. (Konwencja chicagowska). Zgodnie z załącznikiem 11 do Konwencji, Państwa ustanawiają przepisy w celu zarządzania zmęczeniem w czasie zapewnienia służb kontroli ruchu lotniczego, (pkt. 2.28.1 Załącznika 11).

Przepisy te powinny być oparte na zasadach naukowych, wiedzy i doświadczeniu operacyjnym, w celu zapewnienia, że kontrolerzy ruchu lotniczego zachowują odpowiedni poziom czujności.

Mając na uwadze powyższe rozważania, w Państwa ocenie, ekwiwalent za korzystanie z obozu kondycyjnego nie stanowi przychodu ze stosunku pracy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem stosunku pracy są wszelkiego rodzaju wpłaty pieniężne oraz wartości pieniężne świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wpłat i świadczeń, a w szczególności (katalog otwarty świadczeń): wynagrodzenie zasadnicze, wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartości innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Analiza tego przepisu pozwala na stwierdzenie, że za przychód pracownika mogą być uznane wyłącznie świadczenia, które zostały spełnione w jego a nie pracodawcy interesie i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść, oraz że korzyść ta musi być wymierna.

W wyroku z dnia 9 sierpnia 2016 r. Naczelny Sąd Administracyjny (sygn. akt II FSK 1969/14) w innej, ale Państwa zdaniem podobnej pod względem podstaw faktycznych sprawie, wskazał, że zagadnieniem wymagającym dalszej oceny (w celu ustalenia czy dane świadczenie stanowi przychód ze stosunku pracy - dopisek D.P.) jest rozstrzygnięcie czy wydatki ponoszone przez pracodawcę są ponoszone w interesie pracodawcy czy pracownika i komu tak naprawdę przynoszą korzyści. Zdaniem NSA, zagadnienie takie winno być rozpoznane w kontekście konkretnych obowiązków pracowniczych wynikających z tych obowiązków oczekiwań pracodawcy.

NSA uznał w przywoływanej sprawie, że skoro więc prawidłowe, efektywne, wykonywanie obowiązków pracowniczych wymaga od pracownika nocowania w hotelach, aby w określonym czasie, wynikającym z kontraktów handlowych pracodawcy i kontrahenta, dotrzeć do kontrahenta to zapewnienie tej możliwości przez pracodawcę nie jest korzyścią pracownika, ale właśnie wypełnieniem przez pracodawcę ustawowego obowiązku prawidłowego organizowania pracy tak, aby była ona wydajna i w należytej jakości. Zapewnienie możliwości nocnego wypoczynku, podróżowanie autostradami i przemieszczanie się przy pomocy własnego środka lokomocji odpowiada też obowiązkowi pracodawcy organizowania pracy w sposób zmniejszający uciążliwość pracy (art. 94 kodeksu pracy).

Ponadto NSA wskazał, że przepisy prawa pracy nie nakładają na pracownika obowiązku ponoszenia za pracodawcę wydatków związanych ze świadczeniem pracy. Wszelkie koszty związane ze świadczeniem pracy przez pracownika pokrywa pracodawca.

Przekładając poglądy NSA na grunt stanu faktycznego, przedstawionego w niniejszym wniosku uznać należy, że ekwiwalent otrzymywany przez osoby zatrudnione na stanowiskach kontrolerów ruchu lotniczego, w związku z korzystaniem przez nie z uprawnień do obozów kondycyjnych, nie stanowią przychodu ze stosunku pracy, ponieważ świadczenia te realizowane są w istocie w interesie pracodawcy, w celu realizacji przez niego programów zarządzania zmęczeniem służb kontroli ruchu lotniczego.

Podobny pogląd - co do rozumieniu przychodu ze stosunku pracy - jako przychodu, spełnionego wyłącznie w interesie pracownika, a nie w celu zapewnienia prawidłowej realizacji obowiązków pracowniczych został zaprezentowany w wyroku NSA z dnia 15 kwietnia 2016 r. (II FSK 635/14). W wyroku tym NSA powoływał się dodatkowo na wykładnię dokonaną przez Trybunał Konstytucyjny w zaprezentowaną w wyroku TK z dnia 8 lipca 2014 r. (K 7/13), w którym Trybunał uznał, że art. 12 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2- 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są zgodne z art. 2 w związku z art. 217 Konstytucji RP, jeżeli są rozumiane w ten sposób, że "inne nieodpłatne świadczenie" oznacza wyłącznie otrzymane przez pracownika przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości.

W uzasadnieniu tego wyroku Trybunał sprecyzował, że za przychód pracownika mogą być uznane tylko takie świadczenia, które zostały spełnione za jego zgodą i w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść, a korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Reasumując, Państwa zdaniem, ryczałt za skierowanie na obóz kondycyjny nie stanowi przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a pracodawca nie powinien pobierać od niego zaliczek na podatek dochodowy.

Interpretacja indywidualna
--------------------------

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 4 sierpnia 2017 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP3-3.4011.211.2017.1.JK2, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 17 sierpnia 2017 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

18 września 2017 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła do mnie 21 września 2017 r.

Wnieśli Państwo o uchylenie interpretacji w całości.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 7 września 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 3509/17.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 17 listopada 2021 r. sygn. akt II FSK 438/19 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 17 listopada 2021 r.

W wyroku z 7 września 2018 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny pozwala uznać, że wartość świadczenia w postaci ryczałtu za realizację obozu kondycyjnego, wypłaconego przez A. kontrolerom ruchu lotniczego, stanowi przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji, czy pracodawca słusznie pobiera zaliczki od wypłaconego ryczałtu.

W ocenie Sądu, w realiach niniejszej sprawy, Organ wydając zaskarżoną interpretację, nie dokonał analizy wpływu przytoczonych we wniosku przepisów prawnych odnoszących się do specyfiki zatrudnienia kontrolerów ruchu lotniczego i ich wpływu na obowiązki pracodawcy w zakresie odpowiedniego zarządzania zmęczeniem służb kontroli ruchu lotniczego.

Zdaniem Sądu, na tym tle Organ interpretacyjny nie dokonał oceny, czy ryczałt stanowiący koszt skierowania na obóz kondycyjny dla kontrolerów ruchu lotniczego, który jest istotnym elementem odpowiedniego zarządzania służbami kontroli ruchu lotniczego, jest wypłacany w interesie pracodawcy.

W konsekwencji, Organ naruszył prawo materialne, tj. przepis art. 12 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 11 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez przyjęcie, że wartość świadczenia w postaci ryczałtu za realizację obozu kondycyjnego wypłacanego przez A. kontrolerom ruchu lotniczego, stanowi przychód ze stosunku pracy.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

*   uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny i Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;
*   ponownie rozpatruję Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku wspólnym jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści art. 10 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy wynika, że:

Źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Tak szeroko zdefiniowane pojęcie przychodu pracownika wskazuje, że w każdym przypadku, w którym uzyska on od pracodawcy realną korzyść mającą wymiar finansowy, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Art. 12 ust. 4 powołanej ustawy stanowi, że:

Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Przedstawił Pan informacje, z których wynika, że:

1\. jest Pan, wraz z pozostałymi zainteresowany niebędącymi stroną postępowania, pracownikiem A. (dalej A.), zatrudnionym na stanowisku kontrolera ruchu lotniczego, na podstawie stosunku pracy;

2\. zgodnie z zapisami Regulaminu wynagradzania, obowiązującego w A., przysługuje Panu prawo do obozu kondycyjnego;

3\. pracodawca wypłaca Panu ryczałt stanowiący koszt skierowania na obóz kondycyjny.

Powziął Pan w wątpliwość, czy ww. ryczałt stanowi przychód ze stosunku pracy i w związku z powyższym, czy pracodawca słusznie potrąca od tego świadczenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Podkreślenia wymaga, że w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13. Dotyczy on nieodpłatnych świadczeń, nie może więc mieć zastosowania do świadczeń pieniężnych. Stosowanie tez zawartych w tym wyroku do świadczeń o charakterze pieniężnym otrzymywanych przez Pana, a więc do ryczałtu stanowiącego koszt skierowania na obóz kondycyjny, nie jest uzasadnione.

Rozpatrując kwestie opodatkowania wypłaconego Panu ryczałtu należy mieć na uwadze przepisy ustawy o Polskiej Agencji Żeglugi Powietrznej (Dz. U. z 2015 r. poz. 1641 ze zm.).

Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 1 ww. ustawy:

Agencja zapewnia bezpieczną, ciągłą, płynną i efektywną żeglugę powietrzną w polskiej przestrzeni powietrznej przez wykonywanie funkcji instytucji zapewniających służby żeglugi powietrznej, zarządzanie przestrzenią powietrzną oraz zarządzanie przepływem ruchu lotniczego zgodnie z:

1) przepisami Unii Europejskiej dotyczącymi Jednolitej Europejskiej Przestrzeni Powietrznej, a w szczególności:

a) rozporządzeniem (WE) nr 549/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 10 marca 2004 r. ustanawiającym ramy tworzenia Jednolitej Europejskiej Przestrzeni Powietrznej,

b) rozporządzeniem (WE) nr 550/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 10 marca 2004 r. w sprawie zapewniania służb nawigacji lotniczej w Jednolitej Europejskiej Przestrzeni Powietrznej,

c) rozporządzeniem (WE) nr 551/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 10 marca 2004 r. w sprawie organizacji i użytkowania przestrzeni powietrznej w Jednolitej Europejskiej Przestrzeni Powietrznej (Dz. Urz. UE L 96 z 31.03.2004; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 7, t. 8, str. 41),

d) rozporządzeniem (WE) nr 552/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 10 marca 2004 r. w sprawie interoperacyjności Europejskiej Sieci Zarządzania Ruchem Lotniczym (Dz. Urz. UE L 96 z 31.03.2004; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 7, t. 8, str. 46),

e) rozporządzeniem Komisji (WE) nr 2096/2005 z dnia 20 grudnia 2005 r. ustanawiającym wspólne wymogi dotyczące zapewniania służb żeglugi powietrznej,

2) umowami międzynarodowymi i uchwałami organizacji międzynarodowych, o których mowa w art. 3 ust. 2 _ustawy_ z dnia 3 lipca 2002 r. - Prawo lotnicze (Dz. U. z 2013 r. poz. 1393, z późn. zm.), zwanej dalej "Prawem lotniczym", i wymaganiami międzynarodowymi, o których mowa w art. 3 ust. 4 Prawa lotniczego;

3) przepisami Prawa lotniczego oraz innymi przepisami, o ile przepisy niniejszej _ustawy_ nie stanowią inaczej.

Kwestia oceny, czy ryczałt stanowiący koszt skierowania na obóz kondycyjny dla kontrolerów ruchu lotniczego, jest wypłacany w interesie pracodawcy, ma zasadnicze znaczenie, jeżeli zważy się, że w celu zapewnienia prawidłowej realizacji obowiązków pracowniczych przez kontrolerów ruchu lotniczego na pracodawcy ciąży m.in. obowiązek odpowiedniego zarządzania zmęczeniem służb kontroli ruchu lotniczego.

Zawód kontrolera ruchu lotniczego jest zawodem licencjonowanym, bowiem w myśl art. 94 ust. 6 pkt 4 ustawy Prawo lotnicze (Dz. U. z 2017 r. poz. 959 ze zm.):

Licencje są wymagane dla następujących specjalności personelu lotniczego: kontroler ruchu lotniczego.

Ponadto szczególne wymagania wobec osób zatrudnionych na stanowiskach kontrolera ruchu lotniczego wynikają również z przepisów Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) Nr 216/2008 z dnia 20 lutego 2008 r. w sprawie wspólnych zasad w zakresie lotnictwa cywilnego i utworzenia Europejskiej Agencji Bezpieczeństwa Lotniczego oraz uchylające dyrektywę Rady 91/670/EWG, rozporządzenie (WE) Nr 1592/2002 i dyrektywę 2004/36/WE.

W myśl art. 8c ust. 1 ww. rozporządzenia:

Kontrolerzy ruchu lotniczego, a także osoby i organizacje zaangażowane w szkolenie, testowanie, kontrolę oraz badania lekarskie kontrolerów ruchu lotniczego, spełniają stosowne zasadnicze wymagania określone w załączniku Vb.

Zgodnie z pkt 5 przedmiotowego załącznika – instytucje zapewniające służby mogą zapewnić służby ATC (Air Trailic Control – kontroli ruchu lotniczego – ko. D.P.) pod warunkiem spełnienia m.in. warunku zapobiegania stresowi pracowników zapewniających służby ATC realizowanego za pomocą programów edukacyjnych i prewencyjnych.

Co więcej, podobne obowiązki wynikają również z przepisów Konwencji o międzynarodowym lotnictwie cywilnym podpisanej w Chicago 7 grudnia 1944 r. (Dz. U. 1959 nr 35 poz. 212).

Zgodnie z pkt 2.28.1 Załącznika 11 tej Konwencji:

Państwa ustanawiają przepisy w celu zarządzania zmęczeniem w czasie zapewniania służb kontroli ruchu lotniczego. Przepisy te powinny być oparte na zasadach naukowych, wiedzy i doświadczeniu operacyjnym, w celu zapewnienia, że kontrolerzy ruchu lotniczego zachowują odpowiedni poziom czujności. W tym celu, państwa członkowskie ustanawiają:

a) przepisy, które określają limity planów dyżurów zgodnie z Dodatkiem nr 6; i

b) regulacje FRMS zgodnie z Dodatkiem 7, w przypadku upoważnienia instytucji zapewniających służby ruchu lotniczego do stosowania systemu zarządzania ryzykiem zmęczenia (FRMS).

Przytoczone przepisy wskazują, że pracownicy zatrudnieni na stanowiskach kontrolerów ruchu lotniczego podlegają szczególnemu reżimowi prawnemu w zakresie obowiązku szkoleń związanych z odpowiednim zarządzaniem zmęczeniem służb kontroli ruchu lotniczego.

W przedmiotowej sprawie do ww. pracowników zastosowanie znajdą pkt 2 i 2a z art. 94 Kodeksu pracy (Dz. U. z 2016 r. poz. 1666 ze zm.), które stanowią, że:

Pracodawca jest obowiązany w szczególności:

\- organizować pracę w sposób zapewniający pełne wykorzystanie czasu pracy, jak również osiąganie przez pracowników, przy wykorzystaniu ich uzdolnień i kwalifikacji, wysokiej wydajności i należytej jakości pracy;

\- organizować pracę w sposób zapewniający zmniejszenie uciążliwości pracy, zwłaszcza pracy monotonnej i pracy w ustalonym z góry tempie.

W celu realizacji szkoleń związanych z odpowiednim zarządzaniem zmęczeniem służb kontroli ruchu lotniczego, pracownikom zatrudnionym na stanowiskach kontrolerów ruchu lotniczego przysługuje prawo do obozu kondycyjnego, za który pracodawca wypłaca ryczałt pieniężny. Przedmiotowy ryczałt służy zatem realizacji obowiązku pracowniczego, a po stronie pracodawcy stanowi obowiązek prawidłowej organizacji pracy.

Ww. świadczenie w postaci ryczałtu spełniane jest przez pracodawcę w celu realizacji przepisów prawa związanych z zapewnieniem prawidłowego poziomu bezpieczeństwa w zakresie wykonywania operacji lotniczych przez personel zatrudniony na podstawie umowy o pracę na stanowiskach kontrolerów ruchu lotniczego.

Zatem wartość wypłaconego Państwu świadczenia w postaci ryczałtu za realizację obozu kondycyjnego, nie stanowi przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1, a Państwa pracodawca nie powinien pobierać od niego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku wspólnym stanie faktycznym oraz w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 7 września 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 3509/17.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa wyroków sądów tutejszy organ informuje, że wydane zostały one w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

T. K. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).