Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.279.2022.2.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-07
Teza: Opodatkowanie transakcji sprzedaży tokenów w zamian za walutę wirtualną oraz dokumentowanie tej transakcji.
Słowa kluczowe: faktura-faktura VAT; kryptowaluty; obciążenia-odwrotne obciążenie; paragon-paragon fiskalny; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - zasada ogólna; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Definicja podatnika przy określeniu miejsca świadczenia usług ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Transakcje dotyczące walut, banknotów, monet, usługi zarządzania, usługi finansowe  - rezygnacja ze zwolnienia ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X. Rejestracja. Deklaracje i informacje podsumowujące. Zapłata podatku -Rozdział 3. Informacje podsumowujące -informacje podsumowujące o świadczonych usługach na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących podatnikami zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej   
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 26; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 7; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b-ust. 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111-ust. 3a-pkt 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **jest nieprawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

4 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

\- braku opodatkowania transakcji sprzedaży tokenów NFT w zamian za walutę wirtualną,

\- określenia miejsca oraz momentu opodatkowania transakcji sprzedaży tokenów NFT,

\- dokumentowania sprzedaży tokenów NFT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 września 2022 r. (wpływ 8 września 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

### Wnioskodawca jest nowopowstałą Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, która na ten moment nie rozpoczęła jeszcze bieżącej działalności operacyjnej (sprzedaży), a której działalność będzie obejmowała wytworzenie i sprzedaż na podstawie smart contractów tokenów NFT (Non-Fungible Token) w postaci cyfrowego zapisu prawa własności do grafiki w technologii blockchain (będzie to plik cyfrowy opatrzony zapisem w danej sieci blockchain, który jest unikatowy i nie może być zastąpiony czymś innym, jest on niezmienny technicznie, niepodmienialny, niemożliwy do zhakowania).

### Token NFT jest produktem kolekcjonerskim i unikalnym.

### Sprzedaż będzie prowadzona bezpośrednio przez Wnioskodawcę przez stronę internetową (bez udziału pośredników). Umowa będzie zawierana poprzez „kliknięcie” zakupu przez nabywcę, co będzie jednoznaczne z zawarciem smart contractu. Serwer, na którym znajdują się grafiki będzie położony na terenie Polski.

### Jednocześnie z zawarciem smart contractu nabywca stanie się właścicielem tokena NFT, w którym będzie znajdował się link do pliku z przedmiotową, unikatową grafiką.

### Cena będzie wyrażona w kryptowalucie – Wnioskodawca będzie otrzymywał w zamian za sprzedany token X (walutę wirtualną), które następnie może być wymienione przez Wnioskodawcę na walutę w tym np. PLN, USD lub EUR.

### Wnioskodawca nie będzie dysponował żadnymi danymi osobowymi nabywcy tokena/tokenów, a jedynie jego adresem X, z którego nie wynikają żadne dane identyfikacyjne (jest to jedynie ciąg liter i cyfr), a zatem nie będzie on wiedział czy nabywcą jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej czy przedsiębiorca, ani też posiadać żadnych innych danych tej osoby takich jak chociażby adres zamieszkania lub siedziby. Niemniej, dokonując zakupu przez stronę internetową Wnioskodawcy nabywca będzie wskazywał czy potrzebuje paragon czy fakturę (przy czym wystawienie faktury będzie wymagało wskazania danych do faktury) jak również adres e-mail do przesłania faktury VAT lub skanu paragonu (lub – w razie takiej woli nabywcy – dane adresowe do jego fizycznego wysłania).

### Doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

### 1\. W okresie pomiędzy złożeniem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a otrzymaniem wezwania do uzupełnienia wniosku, Spółka złożyła wniosek o zarejestrowanie Spółki jako aktywnego, czynnego podatnika VAT na formularzu VAT-R. Na moment udzielenia niniejszej odpowiedzi, Spółka oczekuje na rozpatrzenie przedmiotowego wniosku.

### 2\. Tokeny NFT mogą być przedmiotem obrotu, jednakże – na ten moment – nie stanowią one kryptowaluty (waluty wirtualnej).

### 3\. Spółka kieruje ofertę sprzedaży tokenów NFT do nieograniczonego grona nabywców – poprzez sklep internetowy. W konsekwencji nabywcami mogą być:

### \- podmioty będące podatnikami posiadające siedzibę na terytorium kraju,

### \- podmioty niebędące podatnikami posiadajcie miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju,

### \- podmioty będące podatnikami posiadające siedzibę na terytorium Unii Europejskiej,

### \- podmioty niebędące podatnikami posiadające miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Unii Europejskiej,

### \- podmioty będące podatnikami posiadające siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej,

### \- podmioty niebędące podatnikami posiadające miejsce zamieszkania lub siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej.

### Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

1\. Czy transakcja sprzedaży tokenów NFT w zamian za X (waluty wirtualne) będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania podatkiem VAT?

2\. Jeśli transakcja nie będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania podatkiem VAT, tj. jeżeli stanowisko Wnioskodawcy w odpowiedzi na pytanie nr 1 zostanie uznane za nieprawidłowe, to czy przedmiotowa transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

3\. Jeśli transakcja nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT, tj. jeśli stanowisko Wnioskodawcy w odpowiedzi na pytanie nr 1 zostanie uznane za nieprawidłowe, to jak określić miejsce oraz moment sprzedaży? Czy będzie to miejsce położenia serwera, na którym znajdują się grafiki oraz chwila zawarcia smart contractu poprzez „klikniecie” przez nabywcę bezpośrednio, z którego to do nabywcy zostanie wysłany link w blockchainie za pomocą którego nabywca będzie mógł pobrać kupioną przez siebie grafikę?

4\. Jeśli transakcja nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT, tj. jeśli stanowisko Wnioskodawcy w odpowiedzi na pytanie nr 1 zostanie uznane za nieprawidłowe, to w jaki sposób udokumentować sprzedaż, i na jakie dane wystawić dokument?

**Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie wyrażone w uzupełnieniu wniosku)**

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy przedmiotowa transakcja będzie zwolniona od opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
-----------------------------------------------------------------------------

2) eksport towarów;
-------------------

3) import towarów na terytorium kraju;
--------------------------------------

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
-----------------------------------------------------------------------------

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
---------------------------------------

Z kolei zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku od towarów i usług usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2021 r. poz. 328, 355, 680,1505,1595 i 2140), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Niewymienialne tokeny NFT są zdaniem Wnioskodawcy instrumentami finansowymi o charakterze papierów wartościowych. Zgodnie bowiem z przepisem art. 2 ust. 1 pkt 1, przez instrument finansowy należy rozumieć papier wartościowy. Z kolei zgodnie z przepisem art. 3 pkt 1 tej ustawy, przez papier wartościowy należy rozumieć: akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 i 2320 oraz z 2021 r. poz. 2052), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego (lit. a) oraz inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, w tym inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego, odnoszące się do papierów wartościowych określonych w lit. a, walut, stóp procentowych, stóp zwrotu, towarów oraz innych wskaźników lub mierników (prawa pochodne) (lit. b).
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zdaniem Wnioskodawcy właściwości tokena NFT pozwalają zakwalifikować go jako instrument finansowy o charakterze papieru wartościowego.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż tokenów NFT nie będzie sprzedażą opodatkowaną na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ad 2.
-----

Jeżeli sprzedaż tokenów NFT nie podlegałaby zwolnieniom przewidzianym w przepisie art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, to wówczas w ocenie Wnioskodawcy sprzedaż tokenów NFT będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z uwagi na położenie serwera, na którym będą, znajdowały się sprzedawane grafiki, na terenie Polski, jak również z uwagi na brak fizycznej wysyłki czy transportu, zdaniem Wnioskodawcy za miejsce sprzedaży należy uznać terytorium Polski, a w konsekwencji sprzedaż będzie opodatkowana jako dostawa towarów na terytorium Polski.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ad 3.
-----

Jeśli sprzedaż tokenów NFT nie podlegałaby zwolnieniom przewidzianym w przepisie art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, to wówczas zdaniem Wnioskodawcy z uwagi na położenie serwera, na którym będą się znajdowały grafiki, na terytorium Polski, jak również z uwagi na siedzibę Wnioskodawcy za miejsce zawarcia umowy sprzedaży należy uznać terytorium Polski, a zatem sprzedaż powinna zostać opodatkowana jako dostawa towarów na terytorium Polski.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, miejscem dostawy jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Równie przepis art. 70 § 2 kodeksu cywilnego stanowi, że w razie wątpliwości umowę poczytuje się za zawartą w miejscu otrzymania przez składającego ofertę oświadczenia o jej przyjęciu, a jeżeli dojdzie do składającego ofertę oświadczenia o jej przyjęciu nie jest wymagane albo oferta jest składana w postaci elektronicznej – w miejscu zamieszkania albo w siedzibie składającego ofertę w chwili zawarcia umowy.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Należy wskazać, że nabywca tokena lub tokenów będzie otrzymywał unikalny link do miejsca (serwera na terenie Polski), z którego będzie mógł pobrać zakupioną przez siebie, unikalną grafikę. Z uwagi na ich charakterystykę, tokeny nie będą fizycznie wysyłane czy transportowane.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z kolei jako moment zawarcia umowy sprzedaży zdaniem Wnioskodawcy należy uznać moment „kliknięcia” przez nabywcę zakupu tokena lub tokenów, co będzie jednoznaczne z zawarciem smart contractu. Jednocześnie z zawarciem umowy sprzedaży w postaci smart contractu, nabywca będzie otrzymywać link do miejsca, z którego będzie mógł pobrać zakupioną grafikę, a zatem ten moment należy traktować jako moment dostawy towaru stosownie bowiem do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ad 4.
-----

Jeżeli sprzedaż tokenów NFT nie podlegałaby zwolnieniom przewidzianym w przepisie art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, to w takim przypadku, zdaniem Wnioskodawcy udokumentowanie sprzedaży będzie następowało w przypadku osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej na podstawie paragonu fiskalnego stosownie do przepisu art. 111 ust. 1 i ust. 3a ustawy o podatku od towarów i usług (przy czym paragon będzie miał formę papierowego wydruku nadawanego na adres nabywcy lub skanu przesyłanego na adres e-mail) lub na podstawie faktury VAT w przypadku przedsiębiorcy stosownie do przepisu art. 106b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

\- braku opodatkowania transakcji sprzedaży tokenów NFT w zamian za walutę wirtualną – **jest nieprawidłowe,**

\- określenia miejsca oraz momentu opodatkowania transakcji sprzedaży tokenów NFT – **jest nieprawidłowe,**

\- dokumentowania sprzedaży tokenów NFT – **jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwaną dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z regulacji tej wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy:

Przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Stosownie do art. 2 pkt 5 ustawy:

Przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

Według art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

\- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

\- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Przy czym oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie, w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Warto w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zauważyć należy, że samo stwierdzenie, że podmiot dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu (w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy) nie jest wystarczającą przesłanką, aby daną czynność opodatkować podatkiem od towarów i usług. Istotnym jest, aby w ramach określonych transakcji podmiot działał w charakterze podatnika, a więc osoby prowadzącej działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

### Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest nowopowstałą Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, która na ten moment nie rozpoczęła jeszcze bieżącej działalności operacyjnej (sprzedaży), a której działalność będzie obejmowała wytworzenie i sprzedaż na podstawie smart contractów tokenów NFT (Non-Fungible Token) w postaci cyfrowego zapisu prawa własności do grafiki w technologii blockchain (będzie to plik cyfrowy opatrzony zapisem w danej sieci blockchain, który jest unikatowy i nie może być zastąpiony czymś innym, jest on niezmienny technicznie, niepodmienialny, niemożliwy do zhakowania).

### Token NFT jest produktem kolekcjonerskim i unikalnym.

### Sprzedaż będzie prowadzona bezpośrednio przez Wnioskodawcę przez stronę internetową (bez udziału pośredników). Umowa będzie zawierana poprzez „kliknięcie” zakupu przez nabywcę, co będzie jednoznaczne z zawarciem smart contractu. Serwer, na którym znajdują się grafiki będzie położony na terenie Polski.

### Jednocześnie z zawarciem smart contractu nabywca stanie się właścicielem tokena NFT, w którym będzie znajdował się link do pliku z przedmiotową, unikatową grafiką.

### Cena będzie wyrażona w kryptowalucie – Wnioskodawca będzie otrzymywał w zamian za sprzedany token X (walutę wirtualną), które następnie może być wymienione przez Wnioskodawcę na walutę w tym np. PLN, USD lub EUR.

### Wnioskodawca nie będzie dysponował żadnymi danymi osobowymi nabywcy tokena/tokenów, a jedynie jego adresem X, z którego nie wynikają żadne dane identyfikacyjne (jest to jedynie ciąg liter i cyfr), a zatem nie będzie on wiedział czy nabywcą jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej czy przedsiębiorca, ani też posiadać żadnych innych danych tej osoby takich jak chociażby adres zamieszkania lub siedziby. Niemniej, dokonując zakupu przez stronę internetową Wnioskodawcy nabywca będzie wskazywał czy potrzebuje paragon czy fakturę (przy czym wystawienie faktury będzie wymagało wskazania danych do faktury) jak również adres e-mail do przesłania faktury VAT lub skanu paragonu (lub – w razie takiej woli nabywcy – dane adresowe do jego fizycznego wysłania).

### Spółka złożyła wniosek o zarejestrowanie Spółki jako aktywnego, czynnego podatnika VAT na formularzu VAT-R.

### Tokeny NFT mogą by przedmiotem obrotu, jednakie – na ten moment – nie stanowią one kryptowaluty (waluty wirtualnej).

### Spółka kieruje ofertę sprzedaży tokenów NFT do nieograniczonego grona nabywców – poprzez sklep internetowy. W konsekwencji nabywcami mogą być:

### \- podmioty będące podatnikami posiadające siedzibę na terytorium kraju,

### \- podmioty niebędące podatnikami posiadajcie miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju,

### \- podmioty będące podatnikami posiadające siedzibę na terytorium Unii Europejskiej,

### \- podmioty niebędące podatnikami posiadające miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Unii Europejskiej

### \- podmioty będące podatnikami posiadające siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej,

### \- podmioty niebędące podatnikami posiadające miejsce zamieszkania lub siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy transakcja sprzedaży Tokenów NFT w zamian za walutę wirtualną stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT oraz czy sprzedaż tokenów NFT będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

Analiza okoliczności sprawy przedstawionych przez Wnioskodawcę w odniesieniu do obowiązujących w tym zakresie przepisów pozwala stwierdzić, że w odniesieniu do transakcji sprzedaży tokenów NFT Wnioskodawca będzie działał jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

W tej sprawie Wnioskodawca bowiem będzie wykonywał czynności polegające na wykorzystywaniu majątku w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Działania podejmowane przez Wnioskodawcę w celu sprzedaży tokenów NFT, a także ich zarobkowy charakter, wypełniają przesłanki do uznania, że Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika w odniesieniu do tych czynności.

Wskazać należy, że czynności sprzedaży tokenów NFT nie będą stanowić dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ponieważ w opisanym zdarzeniu tokeny NFT nie będą stanowić towaru. Czynności te należy natomiast uznać za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że orzecznictwo TSUE wskazuje, że odpłatność ma miejsce, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym; dostawcę towarów lub usługodawcę łączy z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego) za dokonanie tych czynności; wynagrodzenie jest wyrażalne w pieniądzu, co oznacza, że istnieje możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Wynagrodzenie (zapłata) może mieć postać zarówno świadczenia pieniężnego, jak i rzeczowego (określonego w naturze), np. w przypadku dostawy towaru w zamian za świadczenie usługi, czy też w sytuacji zamiany towarów bądź usług. Zatem odpłatną dostawę towaru (odpłatne świadczenie usług) identyfikuje się zarówno w sytuacji klasycznej transakcji (pieniądze za towar/usługę), jak również w sytuacji np. wymiany barterowej.

Barter w rozumieniu powszechnym to wymiana bezgotówkowa, czyli zamiana towaru (bądź usługi) za towar (bądź usługę). Polega na wzajemnej wymianie, bez konieczności sięgania po pieniądze. Pomimo braku rozliczenia w środkach pieniężnych, ma charakter umowy odpłatnej. Istotne jest, aby wymieniane towary/usługi były sobie równe co do wartości. Celem umów barterowych jest niedokonywanie dodatkowych rozliczeń pieniężnych pomiędzy kontrahentami, a w konsekwencji maksymalne uproszczenie obrotu gospodarczego. Należy dodać, że z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80).

Opisane przez Wnioskodawcę świadczenia, polegające na transakcji sprzedaży tokenów NFT za X (walutę wirtualną) wypełnią definicję odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, i jako takie stanowić będą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie, w przypadku sprzedaży tokenów w zamian za X (walutę wirtualną) będziemy mieli do czynienia ze świadczeniem za wynagrodzeniem – usługi za usługę. W każdym z tych przypadków będzie istniał także bezpośredni konsument.

Barter jest transakcją dwustronną towaru za towar lub usługi za usługę. Jak już wskazano w zamian za sprzedaż tokenów, która to czynność jest świadczeniem usług przez Wnioskodawcę, Wnioskodawca otrzyma X (walutę wirtualną), która to czynność również jest świadczeniem usług, przy czym w tym przypadku świadczonych na rzecz Wnioskodawcy.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Państwa za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a transakcja sprzedaży tokenów NFT będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1, jako odpłatne świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy:

Zwalnia się od podatku transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innego metalu oraz banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które mają wartość numizmatyczną.

Jak wskazał Wnioskodawca, sprzedawane przez Niego tokeny NFT nie stanowią kryptowaluty (waluty wirtualnej). Zatem transakcje sprzedaży tokenów NFT nie będą mogły korzystać ze zwolnienia określonego w art. 41 ust. 1 pkt 7 ustawy.

Natomiast w myśl art. 41 ust. 1 pkt 41 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2021 r. poz. 328 i 355), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Według art. 2 ust. 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 1500 ze zm.):

Instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są:

1) papiery wartościowe;

2) niebędące papierami wartościowymi:

a) tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,

b) instrumenty rynku pieniężnego,

c) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności, uprawnienie do emisji lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne, z wyłączeniem instrumentów pochodnych, o których mowa w art. 10 rozporządzenia 2017/565,

d) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,

e) opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, pod warunkiem że są dopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi, z wyłączeniem produktów energetycznych będących przedmiotem obrotu hurtowego na OTF, które muszą być wykonywane przez dostawę,

f) niedopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, a które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,

g) instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,

h) kontrakty na różnicę,

i) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także instrumenty pochodne, o których mowa w art. 8 rozporządzenia 2017/565, i inne, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,

j) uprawnienia do emisji.

Według art. 3 pkt 1 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych – rozumie się przez to:

a) akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1526 i 2320, z 2021 r. poz. 2052 oraz z 2022 r. poz. 807), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,

b) inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego, odnoszące się do papierów wartościowych określonych w lit. a, walut, stóp procentowych, stóp zwrotu, towarów oraz innych wskaźników lub mierników (prawa pochodne).

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że sprzedawane przez Wnioskodawcę tokeny NFT nie stanowią instrumentów finansowych w rozumieniu ww. ustawy o obrocie instrumentami finansowymi. Tym samym transakcje sprzedaży ww. tokenów nie będą korzystały również ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy.

**W konsekwencji** **transakcja** **sprzedaży tokenów NFT** **będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatne świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.**

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i nr 2 **jest nieprawidłowe.**

Wątpliwości wnioskodawcy w dalszej kolejności dotyczą określenia miejsca oraz momentu sprzedaży (opodatkowania) tokenów NFT.

Zgodnie z art. 2 pkt 26 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach mowa jest o usługach elektronicznych, rozumie się przez to usługi świadczone drogą elektroniczną, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011.

Na podstawie art. 7 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23 marca 2011 r. str. 1 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011:

Do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie – ze względu na ich charakter – jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

W myśl art. 7 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:

Ustęp 1 obejmuje w szczególności:

a) ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami;

b) usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;

c) usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę;

d) odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;

e) pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);

f) usługi wyszczególnione w załączniku I.

Załącznik I zawiera następujące usługi:

1\. Punkt 1 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:

a) tworzenie i hosting witryn internetowych;

b) automatyczna konserwacja oprogramowania, zdalnie i online;

c) zdalne zarządzanie systemami;

d) hurtownie danych online, umożliwiające elektroniczne przechowywanie i wyszukiwanie konkretnych danych;

e) dostarczanie online przestrzeni na dysku na żądanie.

2\. Punkt 2 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:

a) uzyskiwanie dostępu online i pobieranie oprogramowania (w szczególności programy w zakresie zamówień publicznych/księgowości, programy antywirusowe) oraz jego uaktualnień;

b) oprogramowanie blokujące pojawianie się banerów reklamowych;

c) sterowniki do pobierania, takie jak programy ustawiające interfejsy komputera i urządzeń peryferyjnych (np. drukarek);

d) automatyczna instalacja online filtrów na witrynach internetowych;

e) automatyczna instalacja online zabezpieczeń typu firewall.

3\. Punkt 3 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:

a) uzyskiwanie dostępu i pobieranie motywów pulpitów;

b) uzyskiwanie dostępu i pobieranie obrazów, fotografii i wygaszaczy ekranu;

c) zawartość książek w formie cyfrowej i innych publikacji elektronicznych;

d) prenumerata gazet i czasopism publikowanych online;

e) dzienniki logowania i statystyki odwiedzania stron internetowych;

f) wiadomości, informacje o sytuacji na drogach oraz prognozy pogody online;

g) informacje generowane automatycznie online przez oprogramowanie po wprowadzeniu przez klienta określonych danych, takich jak dane prawne lub finansowe (w szczególności stale uaktualniane kursy giełdowe);

h) dostarczanie przestrzeni reklamowej, szczególnie banerów reklamowych na stronach lub witrynach internetowych;

i) korzystanie z wyszukiwarek i katalogów internetowych.

4\. Punkt 4 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:

a) uzyskiwanie dostępu i pobieranie muzyki na komputery i telefony komórkowe;

b) uzyskiwanie dostępu i pobieranie sygnałów dźwiękowych, urywków nagrań, dzwonków i innych dźwięków;

c) uzyskiwanie dostępu do filmów i ich pobieranie;

d) pobieranie gier na komputery i telefony komórkowe;

e) uzyskiwanie dostępu do automatycznych gier online, które wymagają użycia Internetu lub innych podobnych sieci elektronicznych, gdy gracze są od siebie oddaleni;

f) odbieranie programów radiowych lub telewizyjnych rozpowszechnianych za pomocą sieci radiowej lub telewizyjnej, internetu lub podobnej sieci elektronicznej, tj. słuchanie lub oglądanie programów w momencie wybranym przez użytkownika, na jego indywidualne życzenie, na podstawie katalogu programów wybranych przez dostawcę usług medialnych, np. telewizja lub wideo na życzenie;

g) odbieranie programów radiowych lub telewizyjnych rozpowszechnianych za pomocą internetu lub podobnej sieci elektronicznej (streaming IP), chyba że są one nadawane jednocześnie z ich transmisją lub retransmisją za pomocą sieci radiowych lub telewizyjnych;

h) dostawa treści audio i audiowizualnych za pomocą sieci komunikacyjnych, które to treści nie są udostępniane przez dostawcę usług medialnych i nie są objęte jego odpowiedzialnością redakcyjną;

i) dalsza dostawa treści audio i audiowizualnych należących do dostawcy usług medialnych, lecz dostarczanych przez inny podmiot za pomocą sieci komunikacyjnych.

5\. Punkt 5 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:

a) automatyczne nauczanie na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź niewymagające żadnego udziału człowieka, łącznie z klasami wirtualnymi, z wyjątkiem sytuacji, gdzie Internet lub podobna sieć elektroniczna wykorzystywana jest jako proste narzędzie służące komunikowaniu się nauczyciela z uczniem;

b) ćwiczenia wypełniane przez ucznia online i sprawdzane automatycznie, bez udziału człowieka.

Natomiast, z art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011 wynika, że:

Ustęp 1 nie ma zastosowania do:

a) usług nadawczych;

b) usług telekomunikacyjnych;

c) towarów, w przypadku których zamawianie i obsługa zamówienia odbywają się elektronicznie;

d) płyt CD-ROM, dyskietek i podobnych nośników fizycznych;

e) materiałów drukowanych, takich jak książki, biuletyny, gazety lub czasopisma;

f) płyt CD i kaset magnetofonowych;

g) kaset wideo i płyt DVD;

h) gier na płytach CD-ROM;

i) usług świadczonych przez specjalistów, takich jak prawnicy i doradcy finansowi, którzy udzielają swym klientom porad za pomocą poczty elektronicznej;

j) usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie);

k) usług fizycznych off-line naprawy sprzętu komputerowego;

l) hurtowni danych off-line;

m) usług reklamowych, w szczególności w gazetach, na plakatach i w telewizji;

n) usług centrum wsparcia telefonicznego;

o) usług edukacyjnych obejmujących wyłącznie kursy korespondencyjne, takie jak kursy za pośrednictwem poczty;

p) konwencjonalnych usług aukcyjnych, przy których niezbędny jest bezpośredni udział, niezależnie od sposobu składania ofert;

q-s) (uchylone);

t) biletów wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, zarezerwowanych online;

u) zakwaterowania, wynajmu samochodów, usług restauracyjnych, przewozu osób lub podobnych usług zarezerwowanych online.

### Z powołanych przepisów wynika, że warunkiem koniecznym uznania usługi, za usługę elektroniczną jest to, aby była ona świadczona za pomocą Internetu lub podobnej sieci elektronicznej. Warunek ten jednak nie jest wystarczający do uznania usługi za usługę elektroniczną w rozumieniu powołanych powyżej przepisów. Istotne jest wystąpienie następujących cech świadczonych usług:

### \- realizacja za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej,

### \- świadczenie jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki,

### \- ich wykonanie bez wykorzystania technologii informatycznej jest niemożliwe

### \- nie jest objęta wyłączeniami zawartymi w art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011.

### Z opisu sprawy wynika, że przedmiotowe tokeny NFT nie stanowią kryptowaluty (waluty wirtualnej) a ich sprzedaż będzie się odbywać na podstawie smart contractów w postaci cyfrowego zapisu prawa własności do grafiki w technologii blockchain (będzie to plik cyfrowy opatrzony zapisem w danej sieci blockchain, który jest unikatowy i nie może być zastąpiony czymś innym, jest on niezmienny technicznie, niepodmienialny, niemożliwy do zhakowania). Sprzedaż będzie prowadzona bezpośrednio przez Wnioskodawcę przez stronę internetową (bez udziału pośredników). Umowa będzie zawierana poprzez „kliknięcie” zakupu przez nabywcę, co będzie jednoznaczne z zawarciem smart contractu. Jednocześnie z zawarciem smart contractu nabywca stanie się właścicielem tokena NFT, w którym będzie znajdował się link do pliku z przedmiotową, unikatową grafiką.

Odnosząc powyższe do powołanych przepisów prawa należy uznać, że sprzedaż tokenów NFT w zamian za X (walutę wirtualną) stanowi w myśl art. 2 pkt 26 ustawy, świadczenie przez Wnioskodawcę usługi elektronicznej w zw. z art. 7 rozporządzenia 282/2011, a ponadto przedmiotowe usługi nie zostały wymienione w art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011.

Należy ponadto wskazać, że w przypadku świadczenia usług od określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Stosownie do art. 28a ustawy:

Na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1) ilekroć jest mowa o podatniku rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany art. 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy:

Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi art. 28c ust. 1 ustawy:

Miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n.

Z powołanego art. 28c ust. 1 ustawy wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej. Zasada ta ma zastosowanie wówczas gdy przepisy szczególne, o których mowa w art. 28c ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n ustawy, nie przewidują innych zasad ustalenia ich miejsca świadczenia.

Przy czym, w myśl art. 28k ust. 1 ustawy:

Miejscem świadczenia usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych i usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Natomiast stosownie do art. 28k ust. 2 ustawy:

Przepis ust. 1 nie ma zastosowania, w przypadku gdy łącznie są spełnione następujące warunki:

1) usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, a w razie braku takiej siedziby – stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, tylko na terytorium jednego państwa członkowskiego;

2) usługi, o których mowa w ust. 1, są świadczone na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego, o którym mowa w pkt 1;

3) suma całkowitej wartości usług, o których mowa w ust. 1, świadczonych na rzecz podmiotów, o których mowa w pkt 2, oraz całkowitej wartości dostaw towarów, o których mowa w art. 22a ust. 1 pkt 3, pomniejszona o kwotę podatku lub podatku od wartości dodanej, nie przekroczyła w trakcie roku podatkowego ani w poprzednim roku podatkowym kwoty 10 000 euro lub jej równowartości wyrażonej w walucie krajowej państwa członkowskiego, o którym mowa w pkt 1, przy czym w przypadku usługodawcy posiadającego siedzibę działalności gospodarczej, a w razie braku takiej siedziby – stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, tylko na terytorium kraju wyrażona w złotych równowartość kwoty w euro wynosi 42 000 zł.

Według art. 28k ust. 3 ustawy:

Jeżeli w trakcie roku podatkowego kwota, o której mowa w ust. 2 pkt 3, zostanie przekroczona, przepis ust. 1 stosuje się począwszy od usługi, w związku ze świadczeniem której przekroczono tę kwotę.

Jednocześnie, na mocy art. 28k ust. 4 ustawy:

Podatnik, do którego ma zastosowanie przepis ust. 2, może wskazać jako miejsce świadczenia usług miejsce, o którym mowa w ust. 1. Podatnik posiadający siedzibę działalności gospodarczej, a w razie braku takiej siedziby – stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, tylko na terytorium kraju, wskazuje miejsce świadczenia usług przez złożenie zawiadomienia o takim wyborze w terminie do 10. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano tego wyboru, na zasadach określonych w art. 28p.

Przy tym, w myśl art. 28k ust. 5 i 6 ustawy:

5\. W przypadku, o którym mowa w ust. 4, podatnik nie może zmienić miejsca świadczenia usług wcześniej niż po upływie 2 kolejnych lat, licząc od dnia wykonania pierwszej usługi, dla której miejsce świadczenia zostało określone zgodnie z ust. 1.

6\. Podatnik posiadający siedzibę działalności gospodarczej, a w razie braku takiej siedziby – stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, tylko na terytorium kraju, może ponownie określić miejsce świadczenia usług zgodnie z ust. 2, po uprzednim zawiadomieniu o rezygnacji z dokonanego wyboru, o którym mowa w ust. 4, przed początkiem miesiąca, w którym rezygnuje z określania miejsca świadczenia usług zgodnie z ust. 1, na zasadach określonych w art. 28p.

Stosownie do art. 13 rozporządzenia 282/2011:

Zwykłe miejsce pobytu osoby fizycznej, będącej podatnikiem lub nie, o którym mowa w dyrektywie 2006/112/WE, oznacza miejsce, w którym ta osoba fizyczna zazwyczaj mieszka ze względu na powiązania osobiste i zawodowe.

W przypadku gdy powiązania zawodowe istnieją w państwie innym niż państwo, w którym istnieją powiązania osobiste – lub gdy nie istnieją powiązania zawodowe – zwykłe miejsce pobytu określają powiązania osobiste wykazujące ścisłe związki danej osoby fizycznej z miejscem, w którym zamieszkuje.

Natomiast w preambule do Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) Nr 1042/13 z 7 października 2013 r., zmieniającego rozporządzenie 282/2011 w odniesieniu do miejsca świadczenia usług, w pkt 7 wskazano, że jeżeli osoba niebędąca podatnikiem ma siedziby w więcej niż jednym państwie lub ma stałe miejsce zamieszkania w innym państwie niż państwo, w którym ma zwykłe miejsce pobytu, pierwszeństwo nadaje się miejscu, które w najlepszy sposób zapewnia opodatkowanie w miejscu faktycznego wykorzystania usług. Aby uniknąć konfliktów dotyczących jurysdykcji państw członkowskich, należy określić miejsce faktycznego wykorzystania usług.

Zatem usługi elektroniczne zostały wskazane jako jeden z wyjątków od zasady wyrażonej w powołanym art. 28c ust. 1 ustawy. W związku z tym, w przypadku usług elektronicznych świadczonych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej miejsce świadczenia, co do zasady, należy ustalić w oparciu o regulacje szczególne wynikające z art. 28k ustawy.

Jak wskazał Wnioskodawca nabywcami tokenów NFT mogą być:

### \- podmioty będące podatnikami posiadające siedzibę na terytorium kraju,

### \- podmioty niebędące podatnikami posiadajcie miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju,

### \- podmioty będące podatnikami posiadające siedzibę na terytorium Unii Europejskiej,

### \- podmioty niebędące podatnikami posiadające miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Unii Europejskiej

### \- podmioty będące podatnikami posiadające siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej,

### \- podmioty niebędące podatnikami posiadające miejsce zamieszkania lub siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej.

W przypadku usług elektronicznych, świadczonych na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy, ustawodawca nie przewidział wyjątku od zasady ogólnej dla określenia miejsca świadczenia.

Wobec powyższego w przedmiotowej sprawie miejscem świadczenia przez Państwa usług elektronicznych na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy, będzie miejsce w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej albo stałe miejsce prowadzenia działalności, jeżeli usługa jest świadczona dla tego miejsca. Natomiast gdy podatnik nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej to miejscem świadczenia usługi będzie miejsce gdzie posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

W przypadku usług elektronicznych, świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy, ustawodawca przewidział szczególne zasady dla określenie miejsca świadczenia.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących miejsca świadczenia a tym samym opodatkowania usług realizowanych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy zastosowanie znajdzie art. 28k ust. 1 ustawy jeśli nie są łącznie spełnione warunki, o których mowa w art. 28k ust. 2 ustawy lub mimo spełnienia warunków, o których mowa w art. 28k ust. 2 ustawy, usługodawca złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie wskazujące jako miejsce świadczenia usług miejsce, o którym mowa w art. 28k ust. 1 ustawy. Oznacza to, że miejscem świadczenia przez Państwa usług elektronicznych (sprzedaży tokenów NFT), a tym samym opodatkowania – zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28k ust. 1 ustawy – jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Natomiast gdy są spełnione warunki, o których mowa w art. 28k ust. 2 ustawy i usługodawca nie złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego zawiadomienia wskazującego jako miejsce świadczenia usług miejsce, o którym mowa w art. 28k ust. 1 ustawy wówczas art. 28k ust. 1 ustawy nie znajduje zastosowania zaś miejsce świadczenia a tym samym opodatkowania realizowanych świadczeń polegających na sprzedaży tokenów NFT stanowiących usługi elektroniczne powinno być ustalane na podstawie art. 28c ust. 1 ustawy, tj. miejscem świadczenia usług będzie miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. w omawianej sprawie terytorium kraju.

Zatem, miejsce świadczenia (opodatkowania) przez Wnioskodawcę, opisanej usługi elektronicznej (sprzedaży tokenów NFT), na rzecz:

\- podmiotów będących podatnikami posiadającymi siedzibę na terytorium kraju, na terytorium Unii Europejskiej, poza terytorium Unii Europejskiej będzie miejsce w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej albo stałe miejsce prowadzenia działalności, jeżeli usługa jest świadczona dla tego miejsca. Natomiast gdy podatnik nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej to miejscem świadczenia usługi będzie miejsce gdzie posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu,

\- podmiotów niebędących podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju/posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej będzie miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu,

\- podmiotów niebędących podatnikami posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium Polski, jeśli nie są łącznie spełnione warunki, o których mowa w art. 28k ust. 2 ustawy, lub mimo spełnienia warunków, o których mowa w art. 28k ust. 2 ustawy, usługodawca złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie wskazujące jako miejsce świadczenia usług miejsce, o którym mowa w art. 28k ust. 1 ustawy jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu,

\- podmiotów niebędących podatnikami posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium Polski, jeśli są spełnione warunki, o których mowa w art. 28k ust. 2 ustawy i usługodawca nie złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego zawiadomienia wskazującego jako miejsce świadczenia usług miejsce, o którym mowa w art. 28k ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług będzie miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. terytorium Polski.

Przechodząc do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży tokenów NFT należy wskazać, że z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu tym podatkiem, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Mając na uwadze powyższe w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym obowiązek podatkowy w przypadku sprzedaży tokenów NFT, powstanie w momencie wykonania usługi, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, tj. dokonania transakcji sprzedaży tokenów NFT w zamian za X.

**Podsumowując,** **w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym obowiązek podatkowy w przypadku sprzedaży tokenów NFT, powstanie w momencie wykonania usługi, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, tj. w momencie dokonania transakcji sprzedaży tokenów NFT w zamian za X. Miejscem świadczenia (opodatkowania) przez Wnioskodawcę, opisanej usługi elektronicznej (tj. sprzedaży tokenów NFT), na rzecz****:**

\- **podmiotów będących podatnikami posiadającymi siedzibę na terytorium kraju, na terytorium Unii Europejskiej, poza terytorium Unii Europejskiej** **będzie miejsce w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej albo stałe miejsce prowadzenia działalności, jeżeli usługa jest świadczona dla tego miejsca. Natomiast gdy podatnik nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej to miejscem świadczenia usługi będzie miejsce gdzie posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu,**

\- **podmiotów niebędących podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju/posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej będzie miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu,**

\- **podmiotów niebędących podatnikami posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium Polski, jeśli nie są łącznie spełnione warunki, o których mowa w art. 28k ust. 2 ustawy, lub** **mimo spełnienia warunków, o których mowa w art. 28k ust. 2 ustawy, usługodawca złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie wskazujące jako miejsce świadczenia usług miejsce, o którym mowa w art. 28k ust. 1 ustawy** **jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.**

\- **podmiotów niebędących podatnikami posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium Polski, jeśli** **są spełnione warunki, o których mowa w art. 28k ust. 2 ustawy i usługodawca nie złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego zawiadomienia wskazującego jako miejsce świadczenia usług miejsce, o którym mowa w art. 28k ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług będzie miejsce,** **w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. terytorium Polski.**

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 **jest nieprawidłowe.**

W dalszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą sposobu dokumentowania transakcji sprzedaży tokenów NFT.

Kwestie związane z obowiązkiem wystawiania faktur regulują przepisy Rozdziału 1 „Faktury” Działu XI ustawy „Dokumentacja” (przepisy art. 106a – 106n)

Zgodnie z art. 106a pkt 1 i 2 ustawy:

Przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1) sprzedaży, z wyjątkiem:

a) przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów,

b) czynności rozliczanych w procedurach szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tych rozdziałów jest państwo członkowskie inne niż Rzeczpospolita Polska;

2) dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

a) państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,

b) państwa trzeciego.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Dane, które powinna zawierać faktura, zostały wskazane w art. 106e ust. 1 ustawy, w tym w pkt 1-18 wymieniono:

Faktura powinna zawierać:

1) datę wystawienia;

2) kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;

3) imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;

4) numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;

5) numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;

6) datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;

7) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;

8) miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;

9) cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);

10) kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;

11) wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);

12) stawkę podatku albo stawkę podatku od wartości dodanej w przypadku korzystania z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9;

13) sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;

14) kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;

15) kwotę należności ogółem;

16) w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których:

a) obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1, lub

b) w przepisach wydanych na podstawie art. 19a ust. 12 określono termin powstania obowiązku podatkowego z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty

c) wyrazy „metoda kasowa”;

17) w przypadku faktur, o których mowa w art. 106d ust. 1 – wyraz „samofakturowanie”;

18) w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi – wyrazy ,,odwrotne obciążenie”.

Natomiast w myśl art. 106e ust. 5 pkt 2 ustawy:

Faktura może nie zawierać w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. b, danych określonych w ust. 1 pkt 5 i 12-14.

Mając powyższe na uwadze, w przypadku transakcji sprzedaży tokenów NFT, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej, Wnioskodawca zobowiązany jest do wystawienia faktury dokumentującej ww. transakcję.

Jeśli miejsce opodatkowania ww. transakcji jest poza terytorium kraju i zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca, będący podatnikiem podatku od wartości dodanej, to faktura wystawiona przez Wnioskodawcę z tytułu wykonanych usług powinna zawierać wyrazy „odwrotne obciążenie”.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W sytuacji, gdy nabywcą usługi (tokenów NFT) nie jest podatnik podatku od wartości dodanej a miejsce opodatkowania (sprzedaży) znajduje się poza terytorium Polski, Wnioskodawca winien dokonać stosownego rozliczenia i udokumentowania tych czynności, adekwatnie do przepisów obowiązujących w państwie na terytorium którego znajduje się miejsce opodatkowania usługi.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Natomiast w przypadku świadczonych przez Wnioskodawcę ww. usług na rzecz nabywców niebędących podatnikami podatku od wartości dodanej o podmiocie zobowiązanym do rozliczenia tego podatku przesądzają przepisy kraju, w którym znajduje się miejsce świadczenia usług. Sytuacja wystąpienia mechanizmu odwrotnego obciążenia, w której to nabywca usług rozlicza podatek od wartości dodanej nie znajduje zastosowania w sytuacji, gdy nabywcą usług nie jest podatnik podatku od wartości dodanej. Wnioskodawca winien dokonać stosownego rozliczenia i udokumentowania tych czynności, adekwatnie do przepisów obowiązujących w tym państwie. Wobec tego organ interpretacyjny nie posiada legitymacji prawnej do dokonywania interpretacji obowiązków ciążących na Wnioskodawcy na terytorium innego niż Polska kraju.

Stosownie do art. 111 ust. 1 ustawy:
------------------------------------

Podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem jednym z podstawowych kryteriów decydujących o obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Natomiast zgodnie z art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy:
--------------------------------------------------

Podatnicy prowadzący ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani wystawić i wydać nabywcy paragon fiskalny lub fakturę z każdej sprzedaży:

a) w postaci papierowej lub

b) za zgodą nabywcy, w postaci elektronicznej, przesyłając ten dokument w sposób z nim uzgodniony.

Według art. 106b ust. 3 ustawy:
-------------------------------

Na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a) czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4,

b) czynności, o których mowa w art. 106a pkt 3 i 4,

1a) otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a) przypadku, gdy zapłata dotyczy czynności, o których mowa w art. 19a ust. 1b i ust. 5 pkt 4 oraz art. 106a pkt 3 i 4,

b) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

2) sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

– jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Z powyższego wynika, że dla transakcji sprzedaży tokenów NFT dla których miejscem opodatkowania jest terytorium kraju (Polski), Wnioskodawca zobowiązany jest do ewidencjonowania transakcji przy pomocy kasy rejestrującej. Wnioskodawca obowiązany będzie wystawić i wydać nabywcy paragon fiskalny lub fakturę w postaci papierowej lub za zgodą nabywcy, w postaci elektronicznej, przesyłając ten dokument w sposób z nim uzgodniony

Z uwagi na to, że obowiązkowi ewidencji na kasie rejestrującej podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, w przypadku transakcji sprzedaży tokenów NFT na rzecz nabywców niebędących podatnikami podatku od wartości dodanej, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju (Polski), transakcje te nie podlegają wynikającemu z art. 111 ust. 1 ustawy obowiązkowi ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej w Polsce. Wnioskodawca winien dokonać stosownego rozliczenia i udokumentowania tych czynności, adekwatnie do przepisów obowiązujących w państwie na terytorium którego jest miejsce opodatkowania ww. usługi.

Podsumowując, w przypadku transakcji sprzedaży tokenówn NFT na rzecz:
---------------------------------------------------------------------

\- **nabywców będących podatnikami podatku od wartości dodanej, Wnioskodawca zobowiązany jest do wystawienia faktury dokumentującej ww. transakcję,**

\- **nabywców niebędących podatnikami podatku od wartości dodanej a miejsce opodatkowania (sprzedaży) znajduje się poza terytorium Polski, Wnioskodawca winien dokonać stosownego rozliczenia i udokumentowania tych czynności, zgodnie z przepisami obowiązującymi w państwie na terytorium którego znajduje się miejsce opodatkowania usług,**

\- **nabywców niebędących podatnikami podatku od wartości dodanej** **dla których miejscem opodatkowania jest terytorium kraju (Polski), Wnioskodawca obowiązany będzie wystawić i wydać nabywcy paragon fiskalny lub fakturę w postaci papierowej lub** **za zgodą nabywcy, w postaci elektronicznej, przesyłając ten dokument w sposób z nim uzgodniony.**

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 oceniając całościowo jest nieprawidłowe.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

### Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Jednocześnie należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA),

albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), za pośrednictwerm systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA) będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).