Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-757/14-5/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-01-13
Teza: prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych i bieżących związanych z siecią kanalizacji sanitarnej
Słowa kluczowe: gmina; infrastruktura; korekta-korekta podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 października. 2014 r. (data wpływu 20 październik 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 12 grudnia 2014r. (data wpływu 16 grudnia 2014r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych i bieżących związanych z siecią kanalizacji sanitarnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie

*   uznania czynności odpłatnego udostępnienia przez Gminę infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej na rzecz Sp. z o.o. za usługę opodatkowaną podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia oraz podstawy opodatkowania ww. usług,

*   prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych i bieżących związanych z siecią kanalizacji sanitarnej.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 12 grudnia 2014r. (data wpływu 16 grudnia 2014r.) w zakresie doprecyzowania opisanego zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujący zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Gmina (dalej: Gmina) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Gmina planuje rozpocząć w 2015 r. realizację kolejnych etapów inwestycji w zakresie budowy infrastruktur kanalizacji sanitarnej na terenie Gminy. Oddanie do użytkowania sieci kanalizacji sanitarnej powstałych w ramach planowanych zadań nastąpi nie wcześniej niż w 2015 r. Ponoszone przez Gminę w tym zakresie wydatki (dalej: wydatki inwestycyjne) będą dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wskazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

Wraz z zakończeniem realizacji inwestycji Gmina planuje udostępnić do eksploatacji wybudowaną infrastrukturę kanalizacyjną spółce, w której Gmina jest jednym z udziałowców, tj. Międzygminnemu Zakładowi Wodociągów i Kanalizacji „….” Sp. z o. o. (dalej: … lub Spółka). Spółka będzie wykorzystywała przedmiotową infrastrukturę do świadczenia na terenie Gminy odpłatnych usług odprowadzania i oczyszczania ścieków.

Przedmiotem działalności P. jest bowiem w szczególności wykonywanie zadań powierzonych przez Gminę w zakresie:

*   uzdatniania i dostawy wody;

*   odbioru i oczyszczania ścieków.

…. jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Gmina planuje wraz z oddaniem przedmiotowej inwestycji do użytkowania rozpoczęcie obciążania P. z tytułu korzystania z infrastruktury kanalizacyjnej w oparciu o zużycie energii elektrycznej niezbędnej do prawidłowego jej funkcjonowania. Gmina będzie bowiem stroną umowy z dostawcą energii elektrycznej i po otrzymaniu faktury za jej zużycie, będzie wystawiała na rzecz P. stosowną fakturę dokumentującą dostawę energii elektrycznej. Kwestie udostępnienia i obciążania za zużycie mediów będą uregulowane w ramach ustaleń pomiędzy stronami (tj. Gminą a Spółką) i będą ze sobą ściśle powiązane – gdyby bowiem przykładowo Gmina nie zamierzała udostępnić przedmiotowej infrastruktury P. (np. gdyby Gmina samodzielnie wykorzystywała przedmiotowy majątek do prowadzenia działalności odprowadzania i oczyszczania ścieków na terenie Gminy), nie byłoby zasadniczo konieczności uregulowania przedmiotowych kwestii pomiędzy Gminą a P. i obciążania Spółki wartością energii elektrycznej.

Wystawiane przez Gminę na rzecz P. faktury będą ujmowane w jej rejestrach sprzedaży. Wartość netto wraz z należnym podatkiem VAT z tytułu powyższego świadczenia Gmina planuje wykazywać w składanych deklaracjach VAT-7.

Gmina już teraz, tj. od samego początku realizacji inwestycji planuje wykorzystywać powstałą infrastrukturę w opisany powyżej sposób. Potwierdzeniem zamierzeń Gminy jest przede wszystkim fakt, iż Gmina już wcześniej zleciła na tę okoliczność renomowanej kancelarii prawniczej analizę konsekwencji prawnych i podatkowych wdrożenia takiego rozwiązania, czego wyrazem jest przygotowanie projektu stosownego, pisemnego porozumienia pomiędzy nią a Spółką, dotyczącego udostępniania infrastruktury w powyższy sposób. Gmina posiada także liczną, wewnętrzną korespondencję pomiędzy nią a kancelarią i/lub Spółką w przedmiotowym zakresie.

Ponadto, po oddaniu infrastruktury kanalizacji sanitarnej do użytkowania Gmina będzie ponosiła również inne niż energia elektryczna wydatki bieżące związane z przedmiotowym majątkiem, tj. w szczególności wydatki związane z remontami sieci. Wydatki te także będą dokumentowane wystawianymi na Gminę fakturami VAT.

Gmina pragnie zaznaczyć, iż identyczną koncepcję zagospodarowania majątku gminnego Gmina wdroży jeszcze w 2014 r. w zakresie innych obiektów infrastruktury kanalizacyjnej, której jest właścicielem (nie są one jednak przedmiotem niniejszego wniosku).

Zdaniem Gminy, mając na uwadze w szczególności przepisy ustawy o VAT, będzie ona świadczyła na rzecz . Sp. z o.o. odpłatną usługę udostępnienia infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej.

Wynagrodzeniem Gminy z tytułu świadczenia przedmiotowej usługi będzie kwota skalkulowana w oparciu o wartość zużytej energii elektrycznej niezbędnej do funkcjonowania udostępnionej . Sp. z o. o. infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej.

\`(...)\`. Sp. z o.o. będzie świadczyła usługi odprowadzania i oczyszczania ścieków w imieniu własnym i na własną rzecz. Jak wskazała Gmina we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, zamierza ona przystąpić do realizacji zadania w zakresie budowy infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej w 2015 r. Mając na uwadze złożony wniosek o wydanie przedmiotowej interpretacji indywidualnej, Gmina zamierza odpłatnie przekazać efekty inwestycji na rzecz . Sp. z o. o.

Gmina planuje przekazać infrastrukturę kanalizacji sanitarnej . Sp. z o. o. na podstawie umowy cywilnoprawnej. W dokumentach jako świadczący usługi odprowadzania i oczyszczania ścieków będzie figurował . Sp. z o. o.

Z tytułu działalności prowadzonej z wykorzystaniem infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej to . Sp. z o.o. będzie wystawiał dokumenty sprzedażowe na rzecz mieszkańców Gminy korzystających z usług odprowadzania i oczyszczania ścieków.

Przystępując do realizacji inwestycji w infrastrukturę kanalizacji sanitarnej, Gmina zamierza wykorzystywać nabyte towary i usługi do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Niemniej jednak Gmina pragnie podkreślić, iż kwestia opodatkowania VAT usług udostępnienia infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej jest przedmiotem złożonego przez Gminę wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Gmina zamierza wykorzystywać przedmiotową inwestycję jej zdaniem wyłącznie do czynności opodatkowanych. Niemniej jednak Gmina pragnie podkreślić, iż kwestia opodatkowania VAT usług udostępnienia infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej jest przedmiotem złożonego przez Gminę wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Jak zostało wskazane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Gmina zleciła renomowanej kancelarii prawniczej analizę konsekwencji prawnych i podatkowych wdrożenia takiego rozwiązania, czego wyrazem jest przygotowanie przez kancelarię prawniczą pisemnej opinii/raportu oraz złożenie niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Przedmiotowa opinia/raport został sporządzony 5 maja 2014 r., natomiast projekt wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dnia 12 października 2014 r. Ponadto, jak również zostało wskazane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Gmina już wcześniej zleciła przygotowanie projektu stosownego, pisemnego porozumienia pomiędzy nią a Sp. z o.o., dotyczącego udostępniania infrastruktury w sposób opisany w zdarzeniu przyszłym niniejszego wniosku. Gmina dysponuje również liczną, wewnętrzną korespondencją pomiędzy nią a kancelarią i/lub Sp. z o. o. w szczególności z sierpnia bieżącego roku. Niemniej jednak Gmina pragnie podkreślić, iż zamierza przystąpić do realizacji zadania w zakresie budowy infrastruktury kanalizacji sanitarnej w 2015 r.

Wnioskodawca planuje wykorzystywać efekty inwestycji bezpośrednio po oddaniu jej do używania do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, przy czym kwestia ta jest przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Gmina pragnie zaznaczyć, iż jako jednostka samorządu terytorialnego nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, niemniej jednak przedmiotowa inwestycja zostanie zaliczona przez Gminę, w rozumieniu ustawy o rachunkowości, do środków trwałych podlegających amortyzacji (a także będzie spełniała przesłanki uznania jej za środek trwały podlegający amortyzacji w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym).

Gmina jest obecnie na etapie ubiegania się o dofinansowanie zadania ze źródeł zewnętrznych, tj. w szczególności oczekuje na wyznaczenie terminów ogłaszania konkursów do poszczególnych programów operacyjnych, zatem Gmina nie jest w stanie wskazać z jakiego programu zostaną jej przyznane środki na realizację inwestycji.

Inwestycja w zakresie budowy infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnych będzie wyrazem realizacji przez Gminę jej zadań publicznoprawnych (jej zadań własnych), w szczególności zadań związanych ze sprawami wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym), przy czym będą one związane z wykonywaniem przez Gminę odpłatnych czynności udostępnienia infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej na rzecz . Sp. z o.o. na podstawie umowy cywilnoprawnej, a więc będą służyły de facto celom komercyjnym/odpłatnym. Innymi słowy, skoro Gmina będzie działać w ramach zawartej z . Sp. z o. o. umowy cywilnoprawnej, stosownie do art. 15 ust. 1 oraz ust. 6 ustawy o VAT (mimo realizacji zadań własnych - zdaniem Gminy wszelka jej działalność stanowi realizację jej zadań własnych), należy ją uznać w tym zakresie za podatnika VAT.

Gmina nie wdrożyła jeszcze planowanej koncepcji zagospodarowania infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej, tj. odpłatnego udostępnienia tej infrastruktury (Gmina uprzejmie wskazuje, że zadała pytania odnośnie zdarzenia przyszłego, Gmina rozpocznie realizację przedmiotowej inwestycji w 2015 r.). Gmina zatem na obecnym etapie nie ma możliwości przewidzenia obrotów z tytułu odpłatnego udostępnienia infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej (Gmina nie potrafi „przewidzieć przyszłości”). Jak wskazano powyżej, wynagrodzenie z tytułu odpłatnego udostępnienia infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej na rzecz . Sp. z o. o. będzie skalkulowane w oparciu o koszt zużytej energii elektrycznej związanej z funkcjonowaniem infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej, a tym samym będzie ono zależne w szczególności od stopnia wykorzystania tej infrastruktury przez . Sp. z o. o.

Gmina jest obecnie na etapie ubiegania się o dofinansowanie zadania ze źródeł zewnętrznych, tj. w szczególności oczekuje na wyznaczenie terminów ogłaszania konkursów do poszczególnych programów operacyjnych. Gmina nie ogłosiła jeszcze przetargu na realizację inwestycji. Dopiero po rozstrzygnięciu przetargu Gminie znany będzie całkowity koszt inwestycji. Z doświadczenia Gminy, wynika, iż szacunki/plany/dokumentacje, co do wielkości nakładów inwestycyjnych zdecydowanie różnią się od rzeczywistych kwot zaoferowanych przez podmiot wygrywający przetarg.

Gmina nie wdrożyła jeszcze planowanej koncepcji zagospodarowania infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej, tj. jej odpłatnego udostępnienia (Gmina uprzejmie wskazuje, że zadała pytania odnośnie zdarzenia przyszłego, Gmina rozpocznie realizację przedmiotowej inwestycji w 2015 r.). Gmina zatem na obecnym etapie nie ma możliwości przewidzenia obrotów z tytułu odpłatnego udostępnienia infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej (Gmina nie potrafi „przewidzieć przyszłości”). Jak wskazano powyżej, wynagrodzenie z tytułu odpłatnego udostępnienia infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej na rzecz Sp. z o. o. będzie skalkulowane w oparciu o koszt zużytej energii elektrycznej związanej z funkcjonowaniem infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej, a tym samym będzie ono zależne w szczególności od stopnia wykorzystania tej infrastruktury przez Sp. z o. o.

Dodatkowo, Gmina uprzejmie pragnie podkreślić, iż zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą polskich sądów administracyjnych, organy podatkowe w szczególności w postępowaniach interpretacyjnych nie powinny dokonywać oceny ekonomicznych skutków prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, w tym w szczególności oceniać racjonalności gospodarowania posiadanym przez niego majątkiem, wielkości osiąganych przez niego przychodów czy ponoszonych kosztów. To w gestii podatnika leży samodzielne podejmowanie przez niego działań w ramach prowadzonej działalności w zakresie określonym prawem, w sposób swobodny i dowolny kształtując stosunki gospodarcze. W wydawanych interpretacjach indywidualnych organy podatkowe winny dokonywać interpretacji obowiązujących przepisów prawa podatkowego mając na uwadze przedstawiony przez wnioskodawcę opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, nie zaś opiniować ekonomiczną zasadność podejmowanych przez wnioskodawcę działań.

Potwierdzeniem stanowiska Gminy są m.in,:

*   wyrok NSA z dnia 24 marca 2011 r., sygn. I FSK 432/10, w którym Sąd, wskazał, że „Ingerowanie przez organy podatkowe w swobodę działalności gospodarczej podatnika jest uprawnione jedynie w sytuacji dozwolonej jednoznaczną normą prawa podatkowego. Niedopuszczalne jest interpretowanie przez organ podatkowy podejmowanych przez podatnika działań gospodarczych w sposób sprzeczny z jego intencjami, gdy działania te nie wyczerpują hipotezy żadnej normy podatkowej i nie stanowią nadużycia prawa”,

*   wyrok WSA w Warszawie z dnia 18 stycznia 2013 r., sygn. III SA/Wa 1523/12, w której uznano, że „Podatnik ma prawo do subiektywnej oceny racjonalności podejmowanych decyzji w prowadzonej działalności gospodarczej, której organy podatkowe nie powinny kwestionować. Ocena racjonalności poniesionego przez podatnika kosztu powinna być dokonywana na podstawie okoliczności towarzyszących poniesieniu danego kosztu”,

*   wyrok WSA w Gliwicach z dnia 5 czerwca 2006 r., sygn. I SA/G1 18/06, w którym WSA orzekł, iż „Stanowisko to nie zasługuje na aprobatę choćby z tego powodu, że organ podatkowy nie jest uprawniony do oceny ekonomicznych skutków prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, wskazywania jakie czynności powinien podjąć podatnik by osiągnąć przychód lub uniknąć straty. Rzeczą przedsiębiorcy jest bowiem kierowanie własnym przedsiębiorstwem w ramach zakreślonych prawem, korzystając przy tym z możliwości swobodnego i dowolnego kształtowania stosunków gospodarczych”.

Podobne stanowisko zostało wyrażone w wyrokach WSA z Gdańsku z dnia 7 grudnia 2011 r. sygn. I SA/Gd 1103/11, WSA w Lublinie z dnia 22 kwietnia 2009 r., sygn. I SA/Lu 701/08 oraz WSA w Warszawie z dnia 23 lipca 2004 r., sygn. III SA 975/03.

Gmina dotychczas nie stosowała opisanej we wniosku koncepcji zagospodarowania infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej, zatem na obecnym etapie nie ma możliwości przewidzenia jakie będą opłaty za energię elektryczną związane z użytkowaniem przedmiotowej infrastruktury przez Sp. z o. o. (Gmina nie potrafi „przewidzieć przyszłości”). Gmina nie posiada obecnie klasyfikacji statystycznej usług będących przedmiotem wniosku z uwagi na brak obowiązku posiadania przedmiotowej klasyfikacji (niemniej jednak być może w przyszłości Gmina wystąpi do ośrodka klasyfikacyjnego z odpowiednim wnioskiem).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

(we wniosku wskazane jako nr 3) Czy w związku z planowanym udostępnieniem infrastruktury kanalizacyjnej na rzecz P., na warunkach określonych w opisie sprawy, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego od przyszłych wydatków inwestycyjnych i ponoszonych od oddania inwencji do użytkowania wydatków bieżących związanych z przedmiotową infrastrukturą?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowanym udostępnieniem infrastruktury kanalizacyjnej na rzecz P. na warunkach określonych w opisie sprawy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego od przyszłych wydatków inwestycyjnych i ponoszonych od oddania inwestycji do użytkowania wydatków bieżących związanych z przedmiotową infrastrukturą.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4 art. 120 ust 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, iż prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.:

*   nabywcą towarów/ usług jest podatnik VAT oraz

*   nabywane towary/ usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zdaniem Gminy, w analizowanym przypadku powyższe przesłanki będą spełnione i tym samym, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od przyszłych wydatków inwestycyjnych i bieżących związanych z przedmiotową infrastrukturą.

W ocenie Gminy, za bezsporny należy uznać bowiem fakt, iż ponoszone wydatki inwestycyjne dotyczące przedmiotowej infrastruktury będą bezpośrednio związane z de facto odpłatnym udostępnieniem infrastruktury kanalizacyjnej na podstawie wzajemnych ustaleń ze Spółką (gdyby Gmina nie poniosła tych wydatków, nie doszłoby jej zdaniem również do świadczenia przedmiotowych usług opodatkowanych VAT). Również wydatki związane z bieżącym utrzymaniem sieci będą ściśle związane z dokonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi VAT. Nie sposób sobie bowiem wyobrazić, iż Gmina mogłaby odpłatnie udostępniać infrastrukturę kanalizacyjną, która nie nadawałaby się do użytkowania (stąd konieczność ponoszenia m.in. wydatków na jej remonty).

Gmina pragnie podkreślić, że stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo Gmina pragnie przytoczyć orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, iż „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny.”

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

Skoro bowiem Gmina, jako czynny podatnik VAT, zobowiązana będzie uiszczać VAT należny z tytułu de facto odpłatnego udostępnienia infrastruktury kanalizacyjnej, powinna ona mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość świadczenia tej usługi.

Stanowisko Gminy znajduje w szczególności potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 22 lipca 2014 r., sygn. IPTPP2/443-297/14-5/JS, w której organ stwierdził, iż „W konsekwencji, mając na uwadze wskazany wyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług – wydatki ponoszone na budowę przedmiotowych sieci kanalizacyjnych związane są/będą z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Zatem Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem podatku VAT, ma/będzie miał możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z ponoszonymi ww. wydatkami, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek wskazanych w art. 88 ustawy”.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie również w interpretacji indywidualnej z dnia 26 września 2012 r., sygn. IBPP1/443-672/12/LSz, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w podobnej sprawie uznał, iż „Z wniosku wynika, że Wnioskodawca w ramach umów użyczenia udostępnia odpłatnie i nieodpłatnie pomieszczenia w budynkach. Działalność nieodpłatna Wnioskodawcy polega na użyczeniu pomieszczeń podmiotom (jednostkom Ochotniczych Straży Pożarnych, stowarzyszeniu gospodyń wiejskich, klubowi sportowemu), za które nie jest pobierane żadne wynagrodzenie. Natomiast działalność odpłatna, za którą Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie polega na tym, że zgodnie z ww. umową użyczenia pozostałe podmioty wymienione we wniosku, korzystają nieodpłatnie z budynków będących własnością Wnioskodawcy jednak są obciążani przez Wnioskodawcę kosztami zużycia mediów i usług przypadających na te budynki. Koszty związane z utrzymaniem pomieszczeń np. w postaci remontów, eksploatacji ponosi użyczający. Zatem Gmina dokonuje zakupów związanych z utrzymaniem przedmiotowych budynków, które są wykorzystywane do prowadzenia działalności zarówno opodatkowanej jak i niepodlegającej podatkowi. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał we wniosku, że „… w większości zakupów tych nie da się przypisać jednoznacznie do jednej z tych kategorii czynności, jedynie w niektórych przypadkach można np. na podstawie podliczników określić zużycie energii elektrycznej natomiast jeżeli chodzi o pozostałe zakupy to faktury od dostawców dotyczą całego budynku (remonty, środki czystości, ciepło)”.

(…) Mając powyższe na uwadze tut. Organ stwierdza, że w przypadku gdy Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności wykonuje czynności opodatkowane i niepodlegające opodatkowaniu i nie jest w stanie przyporządkować zakupów do poszczególnych rodzajów działalności wówczas Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług na cele związane z utrzymaniem użyczanych lokali w całości”.

Podobne stanowisko zostało wyrażone również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 października 2013 r., sygn. ILPP1/443-662/13-6/AI oraz w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 października 2013 r., sygn. ILPP1/443-654/13-6/A1.

Reasumując, zdaniem Gminy, w związku z udostępnieniem infrastruktury kanalizacyjnej na rzecz P. na warunkach określonych w opisie sprawy, Gmina będzie miała prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego od przyszłych wydatków inwestycyjnych i bieżących związanych z przedmiotową infrastrukturą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 86 ust. 7b ustawy, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Przy czym przez wytworzenie nieruchomości – stosownie do art. 2 pkt 14a ustawy – rozumieć należy wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Z powyższego wynika, że związek zakupu z czynnością opodatkowaną jest jednym z podstawowych warunków, które musi spełnić podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Powyższy przepis wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy – zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast, w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba, że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są natomiast podatnikami VAT w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Gmina planuje rozpocząć w 2015 r. realizację kolejnych etapów inwestycji w zakresie budowy infrastruktur kanalizacji sanitarnej na terenie Gminy. Oddanie do użytkowania sieci kanalizacji sanitarnej powstałych w ramach planowanych zadań nastąpi nie wcześniej niż w 2015 r. Ponoszone przez Gminę w tym zakresie wydatki (dalej: wydatki inwestycyjne) będą dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wskazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Wraz z zakończeniem realizacji inwestycji Gmina planuje udostępnić do eksploatacji wybudowaną infrastrukturę kanalizacyjną spółce, w której Gmina jest jednym z udziałowców, tj. Międzygminnemu Zakładowi Wodociągów i Kanalizacji „..” Sp. z o. o. (dalej: … lub Spółka). Spółka będzie wykorzystywała przedmiotową infrastrukturę do świadczenia na terenie Gminy odpłatnych usług odprowadzania i oczyszczania ścieków. Gmina już teraz, tj. od samego początku realizacji inwestycji planuje wykorzystywać powstałą infrastrukturę w opisany powyżej sposób. Potwierdzeniem zamierzeń Gminy jest przede wszystkim fakt, iż Gmina już wcześniej zleciła na tę okoliczność renomowanej kancelarii prawniczej analizę konsekwencji prawnych i podatkowych wdrożenia takiego rozwiązania, czego wyrazem jest przygotowanie projektu stosownego, pisemnego porozumienia pomiędzy nią a Spółką, dotyczącego udostępniania infrastruktury w powyższy sposób. Gmina posiada także liczną, wewnętrzną korespondencję pomiędzy nią a kancelarią i/lub Spółką w przedmiotowym zakresie. Ponadto, po oddaniu infrastruktury kanalizacji sanitarnej do użytkowania Gmina będzie ponosiła również inne niż energia elektryczna wydatki bieżące związane z przedmiotowym majątkiem, tj. w szczególności wydatki związane z remontami sieci. Wydatki te także będą dokumentowane wystawianymi na Gminę fakturami VAT. Przystępując do realizacji inwestycji w infrastrukturę kanalizacji sanitarnej, Gmina zamierza wykorzystywać nabyte towary i usługi do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Gmina zamierza wykorzystywać przedmiotową inwestycję jej zdaniem wyłącznie do czynności opodatkowanych. Wnioskodawca planuje wykorzystywać efekty inwestycji bezpośrednio po oddaniu jej do używania do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, przy czym kwestia ta jest przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Gmina nie wdrożyła jeszcze planowanej koncepcji zagospodarowania infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej, tj. odpłatnego udostępnienia tej infrastruktury (Gmina uprzejmie wskazuje, że zadała pytania odnośnie zdarzenia przyszłego, Gmina rozpocznie realizację przedmiotowej inwestycji w 2015 r.). Gmina zatem na obecnym etapie nie ma możliwości przewidzenia obrotów z tytułu odpłatnego udostępnienia infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej (Gmina nie potrafi „przewidzieć przyszłości”). Jak wskazano powyżej, wynagrodzenie z tytułu odpłatnego udostępnienia infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej na rzecz . Sp. z o. o. będzie skalkulowane w oparciu o koszt zużytej energii elektrycznej związanej z funkcjonowaniem infrastruktury sieci kanalizacji, sanitarnej, a tym samym będzie ono zależne w szczególności od stopnia wykorzystania tej infrastruktury przez . Sp. z o. o.

Należy wskazać, że w interpretacji indywidualnej Nr IPTPP1/443-757/14-4/AK tut. Organ uznał, iż świadczone przez Gminę na rzecz SP. z o. o. usługi odpłatnego udostępniania infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej będą stanowić czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystające ze zwolnienia od podatku VAT.

Podkreślić należy, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

W omawianej sprawie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione, ponieważ Gmina jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, a przyszłe wydatki inwestycyjne i bieżące związanych z infrastrukturą sieci kanalizacji sanitarnej, poniesione po wdrożeniu wskazanej koncepcji (rozpoczęcie obciążania Sp. z o.o. z tytułu mediów) będą miały związek wyłącznie z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Zatem z uwagi na związek przyszłych wydatków inwestycyjnych oraz bieżących dotyczących infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej – jak wskazał Wnioskodawca – z czynnościami opodatkowanymi, które Gmina wykonywać będzie na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich poniesienie w całości.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Gmina będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od przyszłych wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych z infrastrukturą sieci kanalizacji sanitarnej na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek wynikających z art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek Zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Stosownie zaś do treści art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach Wnioskodawcy, w związku z tym skutki prawne, czy też ewentualna ochrona, określone w art. 14k do 14m mogą dotyczyć wyłącznie podmiotu, który uzyskał interpretację indywidualną. Stosownie zaś do art. 14e § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Zawiadomienie o zmienionej interpretacji indywidualnej doręcza się podmiotowi, któremu w danej sprawie interpretacja została wydana.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych i bieżących związanych z siecią kanalizacji sanitarnej. Natomiast wniosek w pozostałym zakresie został załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.