Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-1.4011.84.2019.1.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-10
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z wypłaceniem osobom pozbawionym wolności i tymczasowo aresztowanym zasiłków wypadkowych.
Słowa kluczowe: areszt-areszt śledczy; płatnik; skazanie; więźniowie; wypadek; zakład-zakład karny; zasiłki
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 marca 2019 r. (data wpływu 26 marca 2019 r.), uzupełnionym w dniu 16 kwietnia 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z wypłaceniem osobom pozbawionym wolności i tymczasowo aresztowanym zasiłków wypadkowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z wypłaceniem osobom pozbawionym wolności i tymczasowo aresztowanym zasiłków wypadkowych.

W dniu 16 kwietnia 2019 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Zakład Karny jest jednostką budżetową zgodnie z ustawą o finansach publicznych. Podstawowym przedmiotem działalności Zakładu Karnego jest przetrzymywanie osób skazanych prawomocnym wyrokiem sądu odbywających karę pozbawienia wolności lub karę aresztu.

Do prac porządkowych i pomocniczych na terenie Zakładu Karnego zatrudniani są osadzeni oraz osoby tymczasowo aresztowane. Zgodnie z art. 121 § 2 Kodeksu karnego wykonawczego, skazanego zatrudnia się na podstawie skierowania do pracy albo umożliwia się mu wykonywanie pracy zarobkowej w ramach umowy o pracę, umowy zlecenia, umowy o dzieło, umowy o pracę nakładczą lub na innej podstawie prawnej. Prace wykonywane przez osadzonych lub osoby tymczasowo aresztowane na rzecz Zakładu Karnego wykonywane są wyłącznie na podstawie skierowania do pracy. Wykonywanie odpłatnie pracy przez osoby fizyczne, na podstawie skierowania do pracy, w czasie odbywania kary pozbawienia wolności lub tymczasowego aresztowania stanowi tytuł do obowiązkowych ubezpieczeń emerytalnego i rentowego. Wskazane wyżej osoby podlegają obowiązkowo przedmiotowym ubezpieczeniom, jeżeli nie mają ustalonego prawa do emerytury lub renty i nie mają innych tytułów rodzących obowiązek ubezpieczeń społecznych. Jeżeli osoby te podlegają obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowemu, to obowiązkowe zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o SUS jest dla nich także ubezpieczenie wypadkowe. Natomiast ubezpieczeniu chorobowemu mogą podlegać dobrowolnie na swój wniosek. W przypadku, gdy zatrudniona osoba pozbawiona wolności lub tymczasowo aresztowana ulega wypadkowi w pracy Zakład Karny wypłaca poszkodowanemu zasiłek z ubezpieczenia społecznego (zasiłek wypadkowy).

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że użyte we wniosku sformułowanie „zasiłek wypadkowy” oznacza zasiłek chorobowy z ubezpieczenia wypadkowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Zakład Karny jako zakład pracy powinien obliczyć i pobrać od wypłaconych osobom pozbawionym wolności i tymczasowo aresztowanym zasiłków wypadkowych związanych ze skierowaniem do pracy zaliczkę na podatek dochodowy oraz czy osoby te powinny same obliczyć i wpłacić podatek do urzędu skarbowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 35 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do poboru zaliczek miesięcznych jako płatnicy są obowiązane areszty śledcze oraz zakłady karne - od należności za pracę przypadającej tymczasowo aresztowanym oraz skazanym.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, że zasiłek wypadkowy nie jest należnością przypadającą tymczasowo aresztowanym oraz skazanym za pracę, Zakład Karny nie może naliczyć i pobrać od niego podatku dochodowego od osób fizycznych.

Skazanemu należy wypłacić kwotę brutto zasiłku, następnie po zakończonym roku wykazać go w PIT-11 w dziale F, z którego osadzony lub tymczasowo aresztowany będzie musiał się samodzielnie rozliczyć.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z jego treścią opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżniono źródła przychodów, gdzie wymieniono m.in.:

*   stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta (pkt 1);
*   inne źródła (pkt 9).

W dalszych artykułach ustawy wskazano sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł oraz uregulowano obwiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy.

I tak, na mocy przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, np.:

*   areszty śledcze oraz zakłady karne jako płatnicy są obowiązane do poboru zaliczek miesięcznych – od należności za pracę przypadającej tymczasowo aresztowanym oraz skazanym (art. 35 ust. 1 pkt 4 ustawy);
*   osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej (art. 31);
*   osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 41 ust. 1).

Zasady zatrudniania osób skazanych na karę pozbawienia wolności osadzonych w zakładach karnych regulują przepisy Oddziału 5 Rozdziału X ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks karny wykonawczy (Dz. U. z 2018 r., poz. 652, z późn. zm.) oraz rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 9 lutego 2004 r. w sprawie szczegółowych zasad zatrudniania skazanych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1887).

Na podstawie art. 121 § 2 Kodeksu karnego wykonawczego, skazanego zatrudnia się na podstawie skierowania do pracy albo umożliwia się skazanemu wykonywanie pracy zarobkowej w ramach umowy o pracę, umowy zlecenia, umowy o dzieło, umowy o pracę nakładczą lub na innej podstawie prawnej.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że przedmiotem zapytania jest sytuacja wypłaty i opodatkowania zasiłku wypadkowego wypłaconego osobom pozbawionym wolności i tymczasowo aresztowanym, które zostały skierowane do pracy.

Jak wynika z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 300, z późn. zm.), obowiązkowo ubezpieczeniu wypadkowemu podlegają osoby podlegające ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym.

Zgodnie z treścią art. 123 § 1 ww. Kodeksu, praca skazanego jest odpłatna, z zastrzeżeniem art. 123a. Zasady wynagradzania za pracę ustala się w porozumieniu zawieranym przez dyrektora zakładu karnego lub w umowie zawieranej przez skazanego. Przy skierowaniu skazanego do prac administracyjno-porządkowych na terenie zakładu karnego, wynagrodzenie za pracę ustala dyrektor tego zakładu.

Z wniosku wynika, że wykonywanie odpłatnie pracy przez osoby fizyczne na podstawie skierowania do pracy, w czasie odbywania kary pozbawienia wolności lub tymczasowego aresztowania, stanowi tytuł do obowiązkowych ubezpieczeń emerytalnego i rentowego. Wskazane wyżej osoby podlegają obowiązkowo przedmiotowym ubezpieczeniom, jeżeli nie mają ustalonego prawa do emerytury lub renty i nie mają innych tytułów rodzących obowiązek ubezpieczeń społecznych. Jeżeli osoby te podlegają obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowemu, to obowiązkowe – zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych – jest dla nich także ubezpieczenie wypadkowe. W przypadku, gdy zatrudniona osoba pozbawiona wolności lub tymczasowo aresztowana ulega wypadkowi w pracy, Zakład Karny wypłaca poszkodowanemu zasiłek z ubezpieczenia społecznego – zasiłek chorobowy z ubezpieczenia wypadkowego.

Jak wcześniej wspomniano, zgodnie z treścią art. 35 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, areszty śledcze oraz zakłady karne jako płatnicy są obowiązane do poboru zaliczek miesięcznych – od należności za pracę przypadającej tymczasowo aresztowanym oraz skazanym.

Jednostronne skierowanie do pracy na podstawie art. 121 § 2 Kodeksu karnego wykonawczego oznacza nawiązanie specyficznego stosunku administracyjno-prawnego między osadzonym a dyrektorem jednostki penitencjarnej, mimo że praca może być świadczona dla innego podmiotu, z którym dana jednostka penitencjarna ma podpisaną umowę o zatrudnienie osadzonych. Wówczas obowiązek poboru zaliczki na podatek wynika z powołanego art. 35 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ciąży na areszcie śledczym lub zakładzie karnym. Inaczej jest natomiast w sytuacji, gdy to osadzony zawiera umowę (o pracę, umowę zlecenia, o dzieło, o pracę nakładczą) z zewnętrznym przedsiębiorcą, z którym dana jednostka penitencjarna ma podpisaną umowę (porozumienie) w tej sprawie na podstawie § 3 pkt 3 rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad zatrudnienia skazanych. Wówczas obowiązek poboru zaliczki na podatek wynika z powołanego art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w sytuacji zawarcia umowy o pracę, czyli w ramach stosunku pracy, lub z art. 41 ust. 1 tej ustawy – w sytuacji zawarcia umowy cywilnoprawnej, np. zlecenia czy umowy o dzieło.

Podstawa prawna poboru zaliczki na podatek zależy więc od stosunku prawnego łączącego areszt śledczy (zakład karny) i skazanego, na którego podstawie praca zarobkowa jest wykonywana. Jeżeli zatem areszt śledczy (czy zakład karny) nie jest pracodawcą czy podmiotem zawierającym ze skazanym umowę zlecenia czy o dzieło, a jedynie umożliwia skazanemu wykonywania takiej pracy, to w myśl powołanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych.

Natomiast w przypadku pracowników będących skazanymi osadzonymi w areszcie śledczym (zakładzie karnym) lub tymczasowo aresztowanymi, wykonujących pracę na podstawie skierowania przez ww. podmioty, płatnikiem jest ten areszt śledczy (zakład karny).

Jednakże, jak wskazano w powołanym art. 35 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, areszty śledcze oraz zakłady karne jako płatnicy są obowiązane do poboru zaliczek miesięcznych od należności za pracę przypadającej tymczasowo aresztowanym oraz skazanym. Należnością za pracę nie jest natomiast zasiłek chorobowy wypłacany z obowiązkowego ubezpieczenia społecznego. Zasiłek ten – jako przychód z innych źródeł, podlega wykazaniu w dziale F informacji PIT-11.

Zgodnie bowiem z treścią art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Za zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, o których mowa w ust. 1, uważa się kwoty wypłacanych przez zakład pracy lub organ rentowy zasiłków chorobowych, wyrównawczych, macierzyńskich, opiekuńczych oraz świadczeń rehabilitacyjnych (art. 20 ust. 2 cyt. ustawy).

W myśl art. 42a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Informację, o której wspomniano w powyżej zacytowanym przepisie sporządza się na druku PIT-11 - Informacja o przychodach z innych źródeł oraz o dochodach i pobranych zaliczkach na podatek dochodowy.

Mając na uwadze powyższe, na Wnioskodawcy – w związku z wypłacaniem zasiłków chorobowych z ubezpieczenia wypadkowego – nie ciąży obowiązek obliczenia i poboru zaliczek na podatek dochodowy. Natomiast – stosownie do wyżej zacytowanych przepisów – Wnioskodawca będzie miał obowiązek wystawienia informacji PIT-11, na podstawie której osoby otrzymujące zasiłek chorobowy z ubezpieczenia wypadkowego będą zobowiązane świadczenia te wykazać w zeznaniu rocznym i opodatkować.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.