Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/4512-1-862/15-2/AKr
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-02-12
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania ulgi na złe długi.
Słowa kluczowe: dług; dług-dług zły; kara-kara umowna; noty-nota księgowa; podatek-podatek od towarów i usług; roboty-roboty budowlane; wierzytelność
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2015 r. (data wpływu 26 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania ulgi na złe długi – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania ulgi na złe długi.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Podatnik – Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako jednoosobowa działalność osób fizycznych w zakresie robót budowlanych, prowadząc księgi rachunkowe na mocy ustawy o rachunkowości. Wszystkie prace realizowane są na podstawie umów o prace budowlane.

W roku 2015 zostały podpisane umowy z jednostkami budżetowymi. Powyższe prace zostały zakończone, odebrane protokołami końcowymi i zafakturowane w całości. W dniu upływu terminu zapłaty na konto Wnioskodawcy wpłynęły kwoty pomniejszone o noty księgowe. Następnie do firmy wpłynęły noty księgowe wraz z kompensatami. Noty księgowe w treści zawierały obciążenie karami umownymi na podstawie odpowiednich paragrafów wynikających z podpisanych umów. Kary umowne zostały naliczone za ilość dni opóźnienia w wykonaniu umowy, nieprzestrzeganie przepisów BHP, brak zgłoszenia podwykonawcy oraz kara umowna za rozwiązanie umowy z przyczyn leżących po stronie Wykonawcy (połowa kwoty potracona z należności, a o drugą połowę kontrahent wystąpił do ubezpieczyciela o zwrot z gwarancji należytego wykonania robót – potrącenie to odnosi się do całkiem innej umowy o prace budowlane niż te, których dotyczy faktura sprzedaży).

Wnioskodawca otrzymane noty księgowe kwestionuje nie zgadza się z ich treścią. Dodatkowo otrzymanych kompensat nie podpisał z uwagi na istniejący spór. Sprawa zostanie skierowana na drogę postępowania sądowego celem rozstrzygnięcia zasadności naliczonych kar.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy po upływie 150 dni Wnioskodawca – podatnik ma prawo do zastosowania ulgi na złe długi od niezapłaconej kwoty wynikającej z otrzymanych not księgowych w materii VAT należnego?

Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo do zastosowania ulgi na złe długi od niezapłaconych kwot, gdyż w przypadku potracenia należności wynikającej z kar umownych zastosowanych w ocenie Wnioskodawcy bezzasadnie zapłacony podatek VAT należny jest wyższy niż otrzymana od kontrahenta zapłata za usługę wynikająca z faktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zasady rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności zostały określone w przepisach art. 89a i art. 89b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy, podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta podatku dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Natomiast nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze (art. 89a ust. 1a tej ustawy).

Na podstawie ust. 2 powyższego artykułu, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:

1.  dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
2.  (uchylony)
3.  na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w ust. 1:
    1.  wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
    2.  dłużnik nie jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
4.  (uchylony)
5.  od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;
6.  (uchylony).

W myśl art. 89a ust. 3 ustawy, korekta, o której mowa w ust. 1, może nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, pod warunkiem że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie.

W przypadku gdy po złożeniu deklaracji podatkowej, w której dokonano korekty, o której mowa w ust. 1, należność została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, wierzyciel obowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana lub zbyta. W przypadku częściowego uregulowania należności, podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego zwiększa się w odniesieniu do tej części (art. 89a ust. 4 ustawy).

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 89a ust. 5 ustawy wierzyciel obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty, o której mowa w ust. 1, zawiadomić o tej korekcie właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego wraz z podaniem kwot korekty oraz danych dłużnika.

W myśl ust. 7 ww. artykułu przepisów ust. 1-5 nie stosuje się, jeżeli między wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie robót budowlanych. Wszystkie prace realizowane są na podstawie umów o prace budowlane. W roku 2015 zostały podpisane umowy z jednostkami budżetowymi. Powyższe prace zostały zakończone, odebrane protokołami końcowymi i zafakturowane w całości. W dniu upływu terminu zapłaty na konto Wnioskodawcy wpłynęły kwoty pomniejszone o noty księgowe. Następnie do firmy wpłynęły noty księgowe wraz z kompensatami. Noty księgowe w treści zawierały obciążenie karami umownymi na podstawie odpowiednich paragrafów wynikających z podpisanych umów. Kary umowne zostały naliczone za ilość dni opóźnienia w wykonaniu umowy, nieprzestrzeganie przepisów BHP, brak zgłoszenia podwykonawcy oraz kara umowna za rozwiązanie umowy z przyczyn leżących po stronie Wykonawcy (połowa kwoty potracona z należności, a o drugą połowę kontrahent wystąpił do ubezpieczyciela o zwrot z gwarancji należytego wykonania robót – potracenie to odnosi się do całkiem innej umowy o prace budowlane niż te, których dotyczy faktura sprzedaży).

Wnioskodawca otrzymane noty księgowe kwestionuje nie zgadza się z ich treścią. Dodatkowo otrzymanych kompensat nie podpisał z uwagi na istniejący spór. Sprawa zostanie skierowana na drogę postępowania sądowego celem rozstrzygnięcia zasadności naliczonych kar.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do skorzystania z ulgi na złe długi od niezapłaconej kwoty wynikającej z potrącenia inwestora na podstawie wystawionych przez niego not księgowych, które dokumentują kary umowne.

Należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia kara umowna.

Zagadnienie kar umownych regulują przepisy Działu II „Skutki niewykonania zobowiązań” ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), zwanej dalej k.c.

Na mocy art. 483 § 1 k.c., można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Przepis art. 483 Kodeksu cywilnego jest bezwzględnie obowiązującym przepisem prawa. Kary umowne mogą być wyłącznie sankcją za niewykonanie lub niewłaściwe wykonanie zobowiązań. Zatem kara umowna jest dodatkowym zastrzeżeniem umownym, wprowadzanym do umowy w ramach swobody kontraktowania, mającym na celu wzmocnienie skuteczności więzi powstałej między stronami w wyniku zawartej przez nie umowy i służy realnemu wykonaniu zobowiązań (wyrok SN z dnia 8 sierpnia 2008 r., V CSK 85/08). Przewidziany umową obowiązek zapłaty kary umownej ma w stosunku do zasadniczego obowiązku dłużnika wynikającego z tej umowy charakter uboczny (akcesoryjny).

Zauważyć należy, że na podstawie art. 3531 k.c., strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swojego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Ponadto, wskazać również należy, na art. 498 k.c., zgodnie z którym gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Powyższe oznacza, że potrącenie wierzytelności jest jedną z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia poprzez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami. Wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie (kompensata), następuje wówczas, gdy jedna strona jest w stosunku do drugiej dłużnikiem i jednocześnie wierzycielem, tj. ma zarówno wierzytelności, jak i zobowiązania względem drugiej strony.

Potrącenie stanowi zatem formę wzajemnej zapłaty za istniejące pomiędzy stronami zobowiązania, co pozwala na traktowanie jej na równi z zapłatą.

W niniejszej sprawie strony podpisując umowę na wykonanie prac budowlanych umówiły się, że w celu zabezpieczenia interesu zamawiającego (jednostek budżetowych) ustanowiono kary umowne. Podpisanie przedmiotowych umów w tym zakresie oznacza akceptację, że Wnioskodawca może nie otrzymać za wykonane roboty pełnego wynagrodzenia, bo zostanie ono pomniejszone o kary umowne przysługujące zamawiającemu.

Wobec powyższego w tej sytuacji należy wskazać, że zobowiązanie z tytułu kary umownej stanowi odrębne zobowiązanie od kwoty należnej w związku z wykonaniem przez wykonawcę (Wnioskodawcę) robót budowlanych. Bowiem wynagrodzenie należne wykonawcy (Wnioskodawcy) z tytułu robót budowlanych zostało przez inwestora (jednostki budżetowe) zapłacone, a jedynie kwota odpowiadająca karze umownej została przez inwestora zatrzymana, zamiast dokonywać z tej części odrębnej wpłaty przez wykonawcę.

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie mają zastosowania przepisy art. 89a ustawy. Powyższe wynika z faktu, że potrącenie przez inwestora (jednostki budżetowe) części wynagrodzenia, stanowiące kary umowne, nie są bowiem równoznaczne z niewywiązaniem się przez inwestora z ciążącego na nim obowiązku uiszczenia wynagrodzenia wykonawcy robót budowlanych. Wobec powyższego nie można, w tym przypadku, dokonanego przez inwestora potrącenia w formie kary umownej utożsamiać z sytuacją, w której nie wywiązuje się on ze swoich zobowiązań pieniężnych. Tym samym zatrzymanie przez inwestora (jednostki budżetowe) kwoty odpowiadającej karze umownej nie może być w świetle art. 89a ustawy traktowane jako nieuregulowanie wierzytelności.

W świetle powyższych regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie ma prawa do zastosowania ulgi za złe długi do części należności, która została potrącona przez inwestora w związku z wystawionymi przez niego notami księgowymi dokumentującymi kary umowne.

Tut. Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie faktycznym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności zasadności wystawienia not księgowych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.