Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-154/13-4/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-06-11
Teza: 1. Czy wartość wniesionego przez Wnioskodawczynię do spółki cywilnej wkładu w postaci towarów i materiałów, w części dotyczącej udziału w majątku dorobkowym, stanowi koszt uzyskania przychodów w spółce cywilnej i w jakiej wysokości go ustalić? 2. Czy wartość wniesionego przez Wnioskodawczynię do spółki cywilnej wkładu w postaci towarów i materiałów w części dotyczącej udziału, który nabyty został w drodze spadku po mężu, stanowi koszt uzyskania przychodów w spółce cywilnej?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; spadek; towar-towar handlowy; wspólność-wspólność majątkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2013 r. (data wpływu 4 marca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 czerwca 2013 r. (data wpływu 7 czerwca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości towarów i materiałów wniesionych w drodze wkładu do spółki cywilnej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 marca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 oraz art. 14f § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), w związku z czym pismem z dnia ….., Nr …. na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 31 maja 2013 r. (data doręczenia 3 czerwca 2013 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek w dniu 7 czerwca 2013 r. pismem z dnia 6 czerwca 2013 r. (data nadania w polskiej placówce operatora wyznaczonego 6 czerwca 2013 r.).

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W styczniu 2013 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni. Za życia przez wiele lat prowadził działalność gospodarczą jako przedsiębiorca, na własne nazwisko. Dochody z tej działalności, w ostatnich latach przed śmiercią, rozliczał wg liniowej, 19% stawki podatku, prowadząc księgi rachunkowe. W małżeństwie Wnioskodawczyni istniał ustój majątkowej małżeńskiej wspólności ustawowej, który obejmował również majątek przedsiębiorstwa prowadzonego przez męża. Spadkobiercami po zmarłym mężu zostali Wnioskodawczyni oraz trójka dorosłych dzieci.

W celu kontynuowania działalności prowadzonej przez męża, jeszcze w styczniu 2013 r., spadkobiercy (Wnioskodawczyni i trójka dzieci) zawiązali spółkę cywilną.

W skład przedsiębiorstwa prowadzonego przez męża wchodziły m. in. towary i materiały do produkcji nabyte przez małżonków odpłatnie. Aktywa te, po śmierci męża, stały się przedmiotem współwłasności ułamkowej trójki dzieci, z tym jednak zaznaczeniem, że udział w wysokości 1/2 stanowił majątek Wnioskodawczyni, jako udział w majątku małżeńskim, natomiast udział w wysokości 1/2 należący do męża, stanowił przedmiot dziedziczenia. Po śmierci męża udział Wnioskodawczyni w majątku pozostałym po przedsiębiorstwie jakie prowadził mąż składa się z części dorobkowej (udział Wnioskodawczyni w wysokości 1/2 w majątku wspólnym małżeńskim) oraz z części dziedziczonej (udział w spadku, do którego należy udział męża w wysokości 1/2 w majątku wspólnym małżeńskim). Część towarów i materiałów została przez wspólników nowoutworzonej spółki cywilnej wniesiona w formie wkładu do tej spółki. Od tego momentu wniesione towary i materiały stały się przedmiotem współwłasności łącznej wspólników spółki, wynikającej ze stosunku spółki cywilnej.

W piśmie z dnia 6 czerwca 2013 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, iż:

*   dochody jakie uzyskuje z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej, o której mowa we wniosku, opodatkowuje podatkiem liniowym, wg zasad określonych w art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.); w spółce cywilnej prowadzone są księgi rachunkowe.

*   wg dowodów zakupu, nabywcą towarów i materiałów będących na stanie przedsiębiorstwa prowadzonego przez męża w dniu jego śmierci było PPHU…….. Powyższe wynikało z faktu, że działalność gospodarcza prowadzona była na nazwisko męża, majątek przedsiębiorstwa prowadzonego jednak na nazwisko męża należał do majątku objętego małżeńską ustawową wspólnością majątkową.

*   na dzień datowania niniejszego pisma sąd spadku nie rozpatrzył jeszcze wniosku o stwierdzenie nabycia spadku po zmarłym mężu. W ocenie Wnioskodawczyni, jak i prawników zajmujących się sprawą spadkową, taki wniosek zawarty jest we wniosku o stwierdzenie nabycia spadku złożonym w sądzie spadku. Spadek po zmarłym mężu nabyli żona i dzieci spadkodawcy w stosownych częściach. Przedsiębiorstwo prowadzone przez męża nie jest odrębnym przedmiotem spadkobrania, lecz wchodzi w skład spadku, który łącznie z innymi prawami i obowiązkami spadkodawcy, niewchodzącymi w skład przedsiębiorstwa, podlega dziedziczeniu. W tym stanie rzeczy, Wnioskodawczyni w dniu śmierci męża, stała się podmiotem praw i obowiązków przysługujących zmarłemu, wchodzących w skład spadku, zarówno tych, które związane były z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, jak i tych, które takiego przymiotu nie posiadały, w udziale na Nią przypadającym.

*   ma świadomość, że istnieje teoretyczna możliwość innego rozstrzygnięcia tej kwestii przez sąd spadku. Polegając jednak na swojej wiedzy oraz opinii prawników prowadzących sprawę spadkową, a ponadto mając świadomość nabycia praw po zmarłym mężu w dniu otwarcia spadku, deklaratywny charakter postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku, a także konieczność dalszego prowadzenia rodzinnej firmy, która oprócz pracy i utrzymania dla spadkobierców, zatrudnia ponad 300 pracowników, którzy utrzymują rodziny, nie było możliwe zatrzymanie jej działalności i długie, bezczynne oczekiwanie z decyzjami na prawomocne orzeczenie sądu spadku. Przyjęcie więc, że w chwili otwarcia spadku spadek po zmarłym mężu Wnioskodawczyni nabyła wraz z dziećmi w stosownych częściach było jedyną słuszną decyzją, jaką mogli podjąć z uwagi na niespodziewaną śmierć męża i w oparciu o nią konfigurować dalsze prowadzenie działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni sądzi, że prawidłowość tych ustaleń potwierdzi sąd spadku.

*   podstawę prawną wskazującą na prawo Wnioskodawczyni do udziału w majątku dorobkowym, w tym i w majątku przedsiębiorstwa jakie prowadził Jej zmarły mąż, stanowią art. 31 i 43 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 788 ze zm.). Dodała, że ze zmarłym mężem pozostawała w związku małżeńskim od 1969 r., a w małżeństwie obowiązywał ustrój małżeńskiej majątkowej wspólności ustawowej.

Wnioskodawczyni poinformowała ponadto, iż przedmiotem wniosku jest odpowiedź na postawione, jasno sformułowane we wniosku pytania, które wynikają z opisanego we wniosku stanu faktycznego. W ww. wniosku przedstawione zostało również własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w kontekście zawartych we wniosku pytań, wymagane art. 14 § 3 Ordynacji podatkowej. W ocenie Wnioskodawczyni, dla oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w świetle zadanych pytań zastosowanie ma powołany we wniosku przepis prawa. Ocena przedstawionego przez Wnioskodawczynię stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, w myśl art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, należy już jednak do organu wydającego interpretację indywidualną w tej interpretacji. Jeżeli w ocenie tego organu stanowisko Wnioskodawczyni jest błędne, to kwestię tę rozstrzyga regulacja art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej, której adresatem jest również organ wydający interpretację indywidualną.

Wnioskodawczyni wskazała, że towary i materiały, w których udział został wniesiony przez Nią do spółki cywilnej, wykorzystane zostały lub zostaną do produkcji albo zostały lub zostaną sprzedane przez spółkę, z czego spółka cywilna osiągnęła/osiągnie przychody opodatkowane. Ustalenie kosztów uzyskania przychodów, jakie można przypisać tym przychodom w zakresie towarów i materiałów wniesionych w formie wkładu do spółki, stanowi sedno złożonego wniosku o interpretację.

W związku z powyższym we wniosku zadano następujące pytania:

1.  Czy wartość wniesionego przez Wnioskodawczynię do spółki cywilnej wkładu w postaci towarów i materiałów, w części dotyczącej udziału w majątku dorobkowym, stanowi koszt uzyskania przychodów w spółce cywilnej i w jakiej wysokości go ustalić?
2.  Czy wartość wniesionego przez Wnioskodawczynię do spółki cywilnej wkładu w postaci towarów i materiałów w części dotyczącej udziału, który nabyty został w drodze spadku po mężu, stanowi koszt uzyskania przychodów w spółce cywilnej?

Zdaniem Wnioskodawczyni, skoro w skład majątku przedsiębiorstwa prowadzonego przez zmarłego męża wchodziły towary i materiały, które należały do majątku objętego ustawową małżeńską wspólnością majątkową, to po śmierci męża udział w wysokości ½ stanowi nadal własność Wnioskodawczyni, udział zaś w wysokości ½ stanowiący spadek, podlega dziedziczeniu.

Po śmierci męża zatem, udział Wnioskodawczyni w aktywach należących do przedsiębiorstwa męża składa się z dwóch składowych:

1.  udziału w majątku dorobkowym małżeńskim w wysokości ½, który nabyty został odpłatnie,
2.  udziału w spadku po zmarłym mężu, nabytego nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 8a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia przez spółkę niebędącą osobą prawną rzeczy i praw będących przedmiotem wkładu do takiej spółki, jeżeli rzeczy te lub prawa nie były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, za koszt uzyskania przychodu uważa się wartość poniesionych wydatków na nabycie albo wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawczyni:

1.  wartość wniesionego przez Nią do spółki cywilnej wkładu w postaci towarów i materiałów, w części dotyczącej udziału w majątku dorobkowym, stanowić będzie koszt uzyskania przychodów w spółce cywilnej w wysokości odpowiadającej historycznej cenie jego nabycia (np. towar zakupiony za 100 zł netto, udział Wnioskodawczyni – ½ wartość kosztu uzyskania przychodu 50 zł),
2.  wartość wniesionego przez Nią do spółki cywilnej wkładu w postaci towarów i materiałów, w części dotyczącej udziału, który nabyty został w drodze spadku po mężu, nie będzie stanowić kosztu uzyskania przychodów, gdyż nabyty został nieodpłatnie (w drodze dziedziczenia).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z generalną zasadą zawartą w cytowanym przepisie, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, to pomiędzy tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek tego typu, że poniesienie wydatku ma, lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu lub zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

W świetle powyższego, podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków pod warunkiem:

*   faktycznego poniesienia wydatku,

*   istnienia związku przyczynowego pomiędzy wydatkiem a przychodami,

*   braku dokonanego wydatku na liście negatywnej, zawartej w art. 23 ustawy,

*   odpowiedniego udokumentowania poniesionego wydatku.

Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, każdy wydatek - poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy czym należy mieć na uwadze, iż obowiązek wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności gospodarczej, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów, spoczywa na podatniku.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż zmarły w styczniu 2013 r. mąż Wnioskodawczyni za życia prowadził działalność gospodarczą na własne nazwisko - „PPHU …..”, zatrudniające ponad 300 pracowników. W skład majątku przedsiębiorstwa wchodziły między innymi nabyte towary i materiały do produkcji. W celu kontynuowania ww. działalności gospodarczej, jeszcze w styczniu 2013 r., spadkobiercy, tj. Wnioskodawczyni i trójka Jej dzieci, zawiązali spółkę cywilną, która dla celów działalności gospodarczej prowadzi księgi rachunkowe. Część ww. towarów i materiałów została przez wspólników wniesiona w formie wkładu do spółki cywilnej. Od tego momentu wniesione towary i materiały stały się przedmiotem współwłasności łącznej wspólników spółki, wynikającej ze stosunku spółki cywilnej.

Dodano, iż na dzień wniesienia uzupełnienia wniosku sprawa stwierdzenia nabycia spadku po zmarłym mężu Wnioskodawczyni nie została rozpatrzona przez Sąd.

Biorąc powyższe pod uwagę należy zauważyć, iż towary i materiały wchodzące w skład przedsiębiorstwa, które prowadził mąż, po jego śmierci, Wnioskodawczyni może nabyć wyłącznie w drodze spadku. Stosownie bowiem do art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów księgi niniejszej.

W myśl art. 922 § 2 ww. ustawy, nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż skoro w niniejszej sprawie nabycie towarów handlowych i materiałów nastąpi w drodze spadku, czyli nieodpłatnie, to wartość tych towarów nie może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, albowiem nie została spełniona jedna z przesłanek wynikająca z ww. art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. wymóg poniesienia kosztu.

Według definicji „kosztu” zawartej w Słowniku języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, pojęcie to oznacza – sumę pieniędzy wydatkowanej na kupno lub opłacenie czegoś, natomiast definicja „kosztów” z tegoż słownika oznacza nie co innego jak – nakłady poniesione przez przedsiębiorstwo w celu wytworzenia określonego produktu.

W przypadku Wnioskodawczyni, nie można więc mówić o „poniesieniu kosztu”. Wnioskodawczyni nie posiada bowiem wystawionych na Jej imię i nazwisko dowodów poniesienia wydatków na nabycie towarów i materiałów. Brak poniesienia odpłatności decyduje o niemożności zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów wartości towarów i materiałów. Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do ww. towarów handlowych i materiałów nabytych w spadku, nabycie to nastąpiło nieodpłatnie, wartość tych towarów i materiałów– jako niestanowiących kosztów uzyskania przychodów – nie może być brana pod uwagę, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto należy nadmienić, iż zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy.

W związku z tym, zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawczyni i nie ma zastosowania do pozostałych wspólników Spółki cywilnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.