Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP3/4512-1-269/15-2/TK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-03-04
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie ustalenia stawki podatku VAT dla sprzedaży biletów wstępu na Zawody.
Słowa kluczowe: bilety; dostawa-dostawa towarów; podatek-podatek od towarów i usług; stawka; stawka-stawki podatku; usługi-usługi rekreacyjne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o. reprezentowanej przez pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2015 r. (data wpływu 17 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia stawki podatku VAT dla sprzedaży biletów wstępu na Zawody – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia stawki podatku VAT dla sprzedaży biletów wstępu na Zawody.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się m.in. organizacją różnego rodzaju wydarzeń takich jak targi, konferencje, koncerty, imprezy sportowe, imprezy o charakterze rekreacyjnym lub kulturalnym. Uczestnikami tych wydarzeń są zarówno podmioty gospodarcze, organizacje pozarządowe, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, jak i osoby prywatne, które pasjonują się danym tematem, w szczególności hobbyści, indywidualni kolekcjonerzy, itp. Odwiedzającymi te wydarzenia, na podstawie stosownych dowodów wstępu (tj. bilety) są osoby fizyczne.

Wydarzenia organizowane są na określonym i zamkniętym terenie. Wydarzenia w zależności od tematyki (oraz pory roku) organizowane są na zewnątrz albo wewnątrz budynków. Co do zasady, wstęp i uczestnictwo w danym wydarzeniu możliwy jest po wykupieniu biletu wstępu, niemniej zdarzają się również wydarzenia, na które wstęp nie jest biletowany (…).

Przedmiotem niniejszego wniosku jest wydarzenie poświęcone tematyce jeździeckiej, tj. „A” (dalej: „A” lub „Zawody”). „A” to przede wszystkim zawody jeździeckie (sportowe) autoryzowane przez Międzynarodową Federację (…) stanowiące jednocześnie eliminacje do Pucharu Świata, co więcej punkty zdobyte przez zawodników podczas „A” są uwzględniane w różnego rodzaju rankingach sportów jeździeckich. Zawody „A” to współzawodnictwo międzynarodowych zawodników w ramach m.in. konkursu skoków przez przeszkody, konkurs młodych zawodników, zawody łucznictwa konnego, pokazy woltyżerki (akrobacja na koniach), zawody w ujeżdżeniu oraz zawody w powożeniu zaprzęgów konnych stanowiące rozgrywki w ramach Pucharu Polski.

Zawody organizowane są na specjalnie przygotowanej powierzchni (parkur), tj. przygotowana dla jazdy konnej powierzchnia, zastawiona w zależności od danych zawodów przeszkodami, torem do jazdy, tarczami dla łuczników. Parkur otoczony jest trybunami dla publiczności, stanowiskiem komentatorów oraz jurorów oceniających poszczególne przejazdy zawodników. Oprócz zawodów w ramach „A” organizowane są również różnego rodzaju pokazy niemające charakteru współzawodnictwa, ale każdorazowo związane z jeździectwem, hodowlą koni, itp. jednak to zawody stanowiące eliminacje w ramach Pucharu Świata są tzw. kołem zamachowym dla pozostałych wydarzeń im towarzyszących.

Zawodom sportowym towarzyszy kiermasz produktów i usług związanych z hodowlą koni, jeździectwem jako hobby, oraz aktywną formą wypoczynku („Wydarzenia Towarzyszące”). W szczególności w ramach Wydarzeń Towarzyszących prezentowane są najnowsze trendy w zakresie: odzieży i sprzętu jeździeckiego, wyposażenia stajni, sprzętu i środków do pielęgnacji koni, witamin, pasz, pamiątek. Organizowane są również atrakcje o charakterze teoretycznym (wykłady, szkolenia i prezentacje) jak również zajęcia praktyczne (warsztaty i ćwiczenia z udziałem koni, wystawy fotografii, filmów, „sztuki”). Dla przykładu, w ramach Wydarzeń Towarzyszących, realizowany jest specjalnie przygotowany program edukacyjny (także dla najmłodszych miłośników koni). Specjalnie dla dzieci przygotowany jest również pawilon pod hasłem „Kraina zabaw (…)”. Na „A” pojawiają się również wydawcy różnego rodzaju publikacji i książek poświęconych tematyce związanej z jeździectwem i hodowlą koni. Wnioskodawca podkreśla, iż zawody sportowe są dominującym elementem „A”. Bez wykupienia wstępu na zawody sportowe, odwiedzający nie mogliby uczestniczyć w Wydarzeniach Towarzyszących. Przedmiotem biletowania są zawody sportowe, możliwość zaś uczestnictwa w Wydarzeniach Towarzyszących jest jedynie dodatkową atrakcją dla odwiedzających.

Zawody „A” można scharakteryzować następującymi elementami wspólnymi:

1.  wstęp na teren, na którym odbywają się Zawody jest możliwy pod warunkiem zakupu biletu wstępu (jednorazowego lub uprawniającego do uczestniczenia w kilku dniach imprezy);
2.  bilet upoważnia do wejścia na teren Zawodów, na którym odbywają się zawody sportowe, jak i Wydarzenia Towarzyszące (cena sprzedaży biletu jest jedna i nie jest w żaden sposób rozdzielona na poszczególne atrakcje dostępne na terenie Zawodów);
3.  po sprzedaży biletu i umożliwieniu wstępu, Spółka nie ma wpływu na sposób korzystania z Zawodów przez odwiedzającego, tj. odwiedzający po zakupieniu biletu wstępu ma, co do zasady, nieograniczony dostęp do ekspozycji i przestrzeni, może w dowolny sposób i w dowolnej kolejności uczestniczyć jako widz w zawodach sportowych, pokazach, konkursach i prezentacjach przygotowywanych na poszczególnych stoiskach w ramach Wydarzeń Towarzyszących;
4.  odwiedzający może w zależności od swojej woli uczestniczyć w Zawodach „pasywnie” tj. wyłącznie udać się na trybuny i oglądać odbywające się w danym momencie zawody, może również uczestniczyć „aktywnie”, tj. zwiedzać przestrzeń zabudowaną stoikami wystawców, sprawdzając prezentowane produkty, odzież, aktywnie uczestniczyć w konkursach, prezentacjach itp.;
5.  Zawody przyciągają odwiedzających różnymi walorami, niemniej w przypadku „A”, głównym elementem rozrywkowym jest impreza sportowa i odbywające się rozgrywki w różnych aspektach jeździectwa;
6.  teren na którym odbywa się „A” zapełniony jest w szczególności przestrzenią, na której odbywają się zawody, np. parkur (przygotowaną przez Spółkę), a dodatkowo ekspozycją tematyczną (zgodnie z wytycznymi parametrów Wydarzeń Towarzyszących „A”);
7.  ekspozycja tematyczna i wspólna przygotowywana jest w atrakcyjny sposób, tak aby przyciągać uwagę odwiedzających (hostessy i obsługa stoisk, dekoracje, balony, nagłośnienie);
8.  elementem przyciągającym odwiedzających jest uczestnictwo w Zawodach znanych i cenionych sportowców i ewentualnie celebrytów, czyli przykładowo osób zarówno związanych z jeździectwem (np. światowej sławy sportowcy, nagradzani hodowcy, itp.), lub osób powszechnie lubianych przez zwiedzających, dla których możliwość osobistego spotkania i np. zdobycie zdjęcia/autografu jest dodatkową atrakcją;
9.  Zawody skierowane są do możliwie szerokiego grona odwiedzających (zarówno pasjonatów jeździectwa jak i osób, które nie są pasjonatami, ale zostały zaciekawione tematyką danej edycji, zawodami, konkursami, obecnością znanych gości), dlatego też impreza organizowana jest w taki sposób aby co najmniej jej część przypadała na dni wolne od pracy (sobota/niedziela).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w tak przedstawionym stanie faktycznym (opisie zdarzenia przyszłego), sprzedaż biletów zapewniających odwiedzającym wstęp na Zawody może korzystać z opodatkowania obniżoną stawką podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wstęp na organizowane przez niego Zawody, podlega opodatkowaniu obniżoną stawką podatku VAT, tj. obecnie 8%.

Swoje stanowisko, Wnioskodawca opiera na następującej argumentacji:

1\. Zakres stosowania obniżonej stawki

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku. I tak, w myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Przywołany załącznik nr 3 do ustawy o VAT, zawiera szeroki katalog usług związanych z wstępem na imprezy kulturalne, rozrywkowe, taneczne itp. w szczególności wspomniany katalog usług obejmuje usługi:

*   związane z działalnością obiektów sportowych – PKWiU 93.11.10.0 (poz. 179);
*   kulturalne i rozrywkowe – wyłącznie w zakresie wstępu:
    *   na widowiska artystyczne, włączając przedstawienia cyrkowe,
    *   do obiektów kulturalnych– bez względu na symbol PKWiU (poz. 182);
*   związane z rozrywką i rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne – bez względu na symbol PKWiU (poz. 183);
*   bibliotek, archiwów, muzeów oraz pozostałych usług w zakresie kultury – wyłącznie w zakresie wstępu – bez względu na symbol PKWiU (poz. 184);
*   wstępu na imprezy sportowe – bez względu na symbol PKWiU (poz. 185);
*   Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu – bez względu na symbol PKWiU (poz. 186).

Podsumowując, na podstawie przywołanych powyżej regulacji ustawy o VAT (wraz z załącznikiem) intencją ustawodawcy jest objęcie obniżoną stawką podatku VAT (od 1 stycznia 2011 r. – 8%) szerokiego katalogu usług.

W ramach przywołanego katalogu usług pojawia się m.in. możliwość stosowania obniżonej stawki podatku VAT dla usług wstępu na imprezy sportowe („A” to w szczególności zawody jeździeckie), oraz pozostałe usługi związane z rekreacją – w szczególności usług w zakresie wstępu (towarzyszące zawodom targi, ekspozycje itp. są elementem zapewniającym zwiedzającym rekreację – szczegóły poniżej).

2\. Definicja pojęć „impreza”, „rekreacja” i „wstęp”

Przepisy ustawy o VAT i rozporządzeń wykonawczych nie definiują pojęcia „impreza sportowa”. Jednocześnie, zgodnie z definicją językową pojęcia „impreza” oznacza ono, m.in. „koncert, zawody sportowe itp. organizowane w celach rozrywkowych” (słownik internetowy PWN).

Powyższe oznacza, że usługi wstępu na zawody sportowe, o których mowa w pozycji 185 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, zgodnie z intencją ustawodawcy korzystają z opodatkowania obniżoną stawką podatku VAT. „A” wpisuje się w zakres pojęcia impreza sportowa („A”, jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego/zaistniałego stanu faktycznego to przede wszystkim zawody jeździeckie, a jeździectwo jest dyscypliną sportową, obecną m.in. na igrzyskach olimpijskich).

Ustawa o VAT nie definiuje również pojęcia „rekreacja”, którym posługuje się ustawodawca w celu opisu m.in. usług wymienionych w pozycji 186 załącznika nr 3 do ustawy o dlatego też w celu określenia znaczenia tego terminu należy sięgnąć do wykładni językowej.

Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., Warszawa 1996, tom III, str. 37) pod pojęciem „rekreacji” należy rozumieć „odpoczynek, wytchnienie, rozrywkę”. Z kolei pojęcie „rekreacyjny” to „wolny od nauki, zajęć, przeznaczony na odpoczynek, rozrywkę po nauce, pracy”.

Powyższe oznacza, że przez rekreację należy rozumieć zasadniczo czas wolny, poświęcony odpoczynkowi lub rozrywce. W konsekwencji usługi związane z rekreacją oznaczać będą w tym kontekście usługi polegające na zapewnieniu możliwości spędzenia wolnego czasu w formie odpoczynku lub rozrywki.

Co więcej należy zauważyć, iż w przepisach ustawy nie definiuje się również pojęcia „wstępu”. W konsekwencji, także w tym przypadku należy sięgnąć do wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., Warszawa 1996, tom III, str. 717) pod pojęciem tym należy rozumieć „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestnictwa w czymś”.

Jednocześnie Spółka podkreśla, że przywołany powyżej załącznik nr 3 do ustawy ogranicza możliwość stosowania obniżonej stawki podatku VAT wyłącznie do „usług w zakresie wstępu”.

Zakres interpretacji tego zastrzeżenia przedstawił Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu I FSK 311/13, w którym stwierdzono m.in., że „(\`(...)\`) sformułowanie „wyłącznie w zakresie wstępu” należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez siłownię, które nie są związane z normalnym typowym jej użytkowaniem, takie jak usługi restauracyjne na terenie klubu, zakup napojów, odżywek, czy też usługi instruktora, nie są objęte stawką obniżoną. Opodatkowane są zaś stawką podstawową”.

Mając na uwadze przywołane powyżej poszczególne elementy pozycji 185 i 186 załącznika nr 3 do ustawy, należy stwierdzić, że opodatkowane obniżoną stawką podatku VAT są:

*   normalne i typowe usługi;
*   polegające na zapewnieniu odwiedzającym możliwości wstępu, uczestnictwa w wydarzeniu, które ma charakter:
    *   imprezy sportowej (pozycja 185);
    *   rekreacyjny, tj. pozwala na spędzenie wolnego czasu w formie rozrywki lub odpoczynku.

Jednocześnie, usługi które wykraczają poza wspomniany normalny i typowy dla usług w wstępu zakres (np. gastronomia, wynajem nieruchomości, itp.), co do zasady będą opodatkowane stawką podstawową.

*   Wykonywane przez Spółkę usługi w świetle przytoczonych definicji „imprezy sportowej”, „wstępu” i „rekreacji”

Jak zaznaczono w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Spółka organizuje „A”, tj. wydarzenie poświęcone jeździectwu, którego głównym elementem są jeździeckie zawody sportowe a dodatkowo, jako element towarzyszący organizowany jest kiermasz sprzętu jeździeckiego, artykułów związanych z jeździectwem, hodowlą koni itp. Zapewnienie odwiedzającym możliwości uczestnictwa w zawodach sportowych jest wiodącym elementem świadczenia wykonywanego przez Spółkę, natomiast Wydarzenia Towarzyszące są jedynie elementem pomocniczym dla tego świadczenia. W ramach swojej działalności, Spółka sprzedaje odwiedzającym bilety umożliwiające wstęp na teren Zawodów.

Na podstawie zakupionego biletu, odwiedzający może, co do zasady, swobodnie poruszać się po udostępnionej powierzchni. W szczególności zwiedzający może udać się na trybuny w celu oglądania zawodów i pokazów odbywających się na parkurze, lub udać się do specjalnej strefy przeznaczonej dla dzieci lub też zwiedzać stoiska i ekspozycje przygotowane przez partnerów Wydarzeń Towarzyszących. Zwiedzający w swobodny sposób wybiera sobie kolejność oglądania zawodów, ekspozycji i stoisk.

Sprzedając odwiedzającemu bilet wstępu, Spółka przyznaje mu w istocie prawo do wejścia i swobodnego korzystania z przestrzeni, na której organizowane są Zawody/Wydarzenia Towarzyszące, a od samego odwiedzającego zależy, w jaki sposób wykorzysta czas spędzony na terenie „A”. Bilety wstępu, co do zasady nie stanowią bowiem opłaty za uczestnictwo w konkretnych, z góry określonych wydarzeniach (np. przyglądanie się zawodom w skokach przez przeszkody, jazda na koniu pod okiem instruktora, udział w warsztatach i szkoleniach organizowanych w ramach Uniwersytetu Jeździeckiego), ale związane są z umożliwieniem dostępu do przestrzeni, na której odbywają się dane Zawody.

W swej istocie usługa wykonywana przez Spółkę sprowadza się zatem do zagwarantowania zwiedzającym wstępu na teren „A”, jak i zapewnieniu odpowiednich warunków do nieskrępowanego korzystania z atrakcji zapewnianych m.in. przez wystawców.

Dlatego też zdaniem Spółki, wykonywane przez nią usługi, wpisują się w zacytowaną powyżej definicję „wstępu”. Jak zaznaczono bowiem powyżej, definicja słownikowa wstępu zakłada, że wstępem jest zarówno „wejście gdzieś” (np. zapewnienie wstępu na teren wydarzenia), jak również „prawo uczestnictwa w czymś” (np. uczestnictwo w wydarzeniu, a w szczególności w atrakcjach zapewnianych w ramach wydarzenia).

Odnosząc się do pojęć „impreza sportowa” (pozycja 185 załącznika nr 3), należy stwierdzić, że wstęp na „A”, której głównym elementem przyciągającym zwiedzających są zawody sportowe (jeździectwo) w oczywisty sposób wypełnia przytoczone powyżej pojęcie (impreza sportowa to m.in. zawody sportowe, a jeździectwo jest sportem).

Jednocześnie, nawet gdyby odrębnie rozpatrywać elementy „A” towarzyszące stricte zawodom sportowym, należy stwierdzić, iż wypełniają one zakres pojęcia „rekreacji” (pozycja 186 załącznika nr 3). Spółka pragnie bowiem zaznaczyć, że poprzez wstęp na dane Zawody zwiedzający uzyskują m.in. możliwość (i) spędzenia wolnego czasu w gronie znajomych/ rodziny/osób podzielających pasję jaką jest jeździectwo lub hodowla koni, (ii) rozwoju zainteresowań i wiedzy technicznej z zakresu tematyki związanej z jeździectwem, (iii) obejrzenia różnych odsłon jeździectwa, (iv) możliwość zapoznania się z pierwszej ręki z nowinkami z zakresu jeździectwa w postaci nowych trendów w zakresie sprzętu i akcesoriów jeździeckich. Dodatkowo, uczestnicy Zawodów, mogą uczestniczyć w konkursach, np. z zakresu tematyki jeździeckiej, a sama możliwość uczestnictwa w konkursie i wykazania się wiedzą jest niewątpliwie rozrywką dla zwiedzających.

Usługi wykonywane przez Spółkę na rzecz odwiedzających Zawody wypełniają zatem definicję wstępu na imprezę sportową jak i w pewnym zakresie wstępu na imprezę o charakterze rekreacji, bowiem korzystając z możliwości wstępu na teren „A” odwiedzający może oglądać zawody sportowe odbywające się na parkurze, które są główną atrakcją wydarzenia, ale też może spędzać wolny czas zapewniając sobie tym samym rozrywkę zwiedzając strefę przeznaczoną dla dzieci lub oglądać wyłącznie kiermasz jeździecki z pominięciem zawodów.

Podobnie w kategorii rozrywki należy ocenić zapewnienie odwiedzającym, w ramach zakupionego biletu, dostępu do informacji o nowościach z tematyki jeździectwa, trendach, a także możliwości bezpośredniego sprawdzenia w praktyce nowych produktów.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, wykonywane przez nią na rzecz odwiedzających usługi, spełniają definicję „wstępu na imprezę sportową”. Jednocześnie, nawet w przypadku wyodrębnienia i niezależnego od zawodów sportowych rozpatrywania usług polegających na umożliwieniu wstępu na teren „A” w celu uczestnictwa w elementach towarzyszących zawodom sportowym, taka usługa stanowić będzie „pozostałą usługę związaną z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”.

Dlatego też zdaniem Spółki wstęp na „A”, należy zakwalifikować jako usługi, o których mowa w załączniku nr 3 do ustawy VAT pod pozycjami 185 i 186 (ze szczególnym naciskiem na pozycję 185). W konsekwencji, świadczone przez Spółkę usługi wstępu powinny korzystać z opodatkowania obniżoną (obecnie 8%) stawką podatku VAT.

*   Interpretacja ogólna

Spółka zaznacza, że opisane powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji ogólnej dotyczącej zakresu stosowania obniżonej stawki podatku VAT dla usług wstępu do klubów fitness. Spółka jest świadoma faktu, że przywołana interpretacja odnosiła się wprost do usług wstępu do klubów fitness, niemniej w ocenie Wnioskodawcy, stanowisko i argumentacja, przedstawiona przez Ministra Finansów znajduje zastosowanie również w przedmiotowym stanie faktycznym/opisie zdarzenia przyszłego.

Jak stwierdzono bowiem w przywołanej Interpretacji ogólnej, „(…).pod pojęciem „wstępu” w rozumieniu poz. 182-186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia, np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak, np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki – możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej – możliwość tańczenia, na imprezę sportową – możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, „na siłownię” – możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego – możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie (…)”.

Minister, w Interpretacji ogólnej stwierdził również wprost, że „(\`(...)\`) ustawodawca objął obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8% pozostałe usługi związane z rekreacją, lecz wyłącznie w zakresie wstępu. Ustawodawca nie określił jednak ani form ani kategorii „wstępu”, do których ma zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8% (\`(...)\`)”.

Dalej Minister stwierdza, że „(\`(...)\`) Tym samym, nie ma uzasadnienia dla zawężania stosowania stawki obniżonej związanej ze wstępem do biernego uczestnictwa w danym przedsięwzięciu, a więc wyłącznie do wejścia do danego obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń tam się znajdujących, jeżeli korzystanie z tych urządzeń wiąże się z typowym użytkowaniem danego obiektu w ramach wstępu do tego obiektu (tak jak np. wstęp „na siłownię” czy do parku rozrywki)”.

Dlatego też, każde usługi w zakresie wstępu (a więc również usługi w zakresie wstępu na „A”) mogą korzystać z opodatkowania obniżoną stawką podatku VAT, o ile są one faktycznie związane z rekreacją.

Przenosząc powyższe na opisany stan faktyczny/opis zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że bilety wstępu upoważniające do uczestniczenia w Zawodach, tj. pozwalające zwiedzającym spędzić wolny czas na: (i) zwiedzaniu ekspozycji, (ii) przyglądaniu się zawodom konnym, (iii) zapoznawaniu się z nowymi trendami w branży jeździeckiej, (iv) poszerzaniu horyzontów zainteresowań jeździectwem oraz wiedzy, wypełniają definicję wstępu związanego z rekreacją, a zatem mogą korzystać z opodatkowania obniżoną stawką podatku VAT.

*   Interpretacje indywidualne

Spółka również zaznacza, że jej stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach Ministra Finansów w podobnych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych, w tym m.in.:

1.  w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów (wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu) z 2 grudnia 2015 r., sygn. ILPP3/4512-1-197/15-2/JO,
2.  w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów (wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu) z 2 grudnia 2015 r., sygn. ILPP3/4512-1-198/15-2/NF.

*   Stanowisko sądów administracyjnych

Spółka zwraca również uwagę, na spójną linię orzecznictwa sądów administracyjnych dotyczącą możliwości stosowania obniżonej stawki podatku VAT dla usług wstępu opisanych w katalogu pozycji 182-186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

W orzecznictwie sądów administracyjnych, które było jednym z powodów wydania przywołanej powyżej interpretacji ogólnej, sądy administracyjne, w tym Naczelny Sąd Administracyjny, potwierdzały możliwość stosowania obniżonej stawki podatku VAT dla usług wstępu do m.in. klubów fitness, parków rozrywki itp. Kluczowym elementem orzeczeń było oparcie się o definicję językową pojęć „rekreacja” jak i „wstęp”, a następnie wskazanie, że nieuprawnione jest wprowadzanie ograniczeń w zakresie uczestnictwa „biernego” jak i „czynnego”.

W efekcie, w orzecznictwie sądów administracyjnych konsekwentnie potwierdzano stosowanie obniżonej stawki podatku VAT dla usług wstępu polegających na zapewnieniu możliwości wejścia, a następnie swobodnego korzystania z infrastruktury znajdującej się w danym lokalu (park rozrywki/siłownia).

Zdaniem Spółki, przywołana argumentacja potwierdza możliwość stosowania obniżonej stawki podatku VAT dla usług wstępu na wydarzenia poświęcone tematyce jeździeckiej, np. „A”, które podobnie jak wstęp na siłownie lub do parków rozrywki zapewniają zwiedzającym możliwość spędzenia wolnego czasu poprzez oglądanie zawodów sportowych lub spędzanie wolnego czasu poprzez zwiedzanie dostępnej na terenie Zawodów ekspozycji, uczestnictwa w konkursach, prezentacjach itp.

*   Definicja „wstępu” w regulacjach unijnych

Spółka zaznacza, że jedynym miejscem, mając na uwadze przepisy o VAT, w którym pojęcie „wstępu” zostało zdefiniowane jest Rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Rozporządzenie”).

Obowiązujący od 1 lipca 2011 r. art. 32 Rozporządzenia, wskazuje, iż:

1.  Usługi wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, o których mowa w art. 53 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują świadczenie usług, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę, w tym opłatę w formie abonamentu, biletu okresowego lub opiaty okresowej.
2.  Ustęp 1 ma zastosowanie w szczególności do:
    1.  prawa wstępu na spektakle, przedstawienia teatralne, występy cyrkowe, targi, do parków rozrywki, na koncerty, wystawy, jak również inne podobne wydarzenia kulturalne;
    2.  prawa wstępu na wydarzenia sportowe, takie jak mecze lub zawody;
    3.  prawa wstępu na wydarzenia edukacyjne i naukowe, takie jak konferencje i seminaria.
3.  Ustęp 1 nie obejmuje korzystania z obiektów, takich jak sale gimnastyczne i inne, w zamian za opłatę.

Spółka zwraca uwagę, że katalog usług wymienionych w przywołanej regulacji Rozporządzenia, zasadniczo pokrywa się z katalogiem czynności wymienionych w pozycjach 182-186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT. Powyższe zdaniem Spółki oznacza, że ustawodawca unijny w sposób jednoznaczny zalicza usługi polegające na wstępie na wydarzenia potocznie określane jako targi do szerokiego katalogu usług kulturalno-rozrywkowych, które zgodnie z intencją polskiego ustawodawcy podlegają opodatkowaniu obniżoną stawką podatku VAT (na podstawie załącznika nr 3 do ustawy o VAT).

Dodatkowo, pozostając na gruncie regulacji wspólnotowych Spółka podkreśla, że wymienienie w poz. 185-186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, w praktyce jest implementacją regulacji zawartej w załączniku nr III Dyrektywy 2006/112/WE, która umożliwia państwu członkowskiemu stosowanie stawki obniżonej m.in. dla wstępu na imprezy sportowe (poz. 13), a także wstępu na przedstawienia, do teatrów, cyrków, na targi, do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na koncerty, do muzeów, ogrodów zoologicznych, kin, na wystawy oraz podobne imprezy i obiekty kulturalne (poz. 7).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jak stanowi art. 15 ust 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy przedstawionego przez Wnioskodawcę wynika, że w ramach prowadzonej działalności organizuje różnego rodzaju wydarzenia m.in. targi i imprezy o charakterze rekreacyjnym. Odwiedzający te wydarzenia zobowiązani są do zakupienia stosownego dowodu wstępu (biletu).

Jednym z cyklicznie organizowanych wydarzeń jest „A” (Zawody) to przede wszystkim zawody jeździeckie (sportowe) autoryzowane przez Międzynarodową Federację (…) stanowiące jednocześnie eliminacje do Pucharu Świata.

Zawody „A” to współzawodnictwo międzynarodowych zawodników w ramach m.in. konkursu skoków przez przeszkody (…), konkurs młodych zawodników (…), zawody łucznictwa konnego, pokazy woltyżerki (akrobacja na koniach), zawody w ujeżdżeniu oraz zawody w powożeniu zaprzęgów konnych stanowiące rozgrywki w ramach Pucharu Polski.

Oprócz zawodów w ramach „A” organizowane są również różnego rodzaju pokazy niemające charakteru współzawodnictwa, ale każdorazowo związane z jeździectwem, hodowlą koni, itp. jednak to zawody stanowiące eliminacje w ramach Pucharu Świata są tzw. kołem zamachowym dla pozostałych wydarzeń im towarzyszących.

Ponadto Zawodom sportowym towarzyszy kiermasz produktów i usług związanych z hodowlą koni, jeździectwem jako hobby, oraz aktywną formą wypoczynku („Wydarzenia Towarzyszące”).

Wnioskodawca podkreśla, iż zawody sportowe są dominującym elementem „A”. Przy czym bez wykupienia wstępu na zawody sportowe, odwiedzający nie mogliby uczestniczyć w Wydarzeniach Towarzyszących. Tym niemniej przedmiotem biletowania są zawody sportowe (możliwość zaś uczestnictwa w Wydarzeniach Towarzyszących jest jedynie dodatkową atrakcją dla odwiedzających). „A”

Zainteresowany wskazał, że Zawody „A” można scharakteryzować następującymi elementami wspólnymi:

1.  wstęp na teren, na którym odbywają się Zawody jest możliwy pod warunkiem zakupu biletu wstępu (jednorazowego lub uprawniającego do uczestniczenia w kilku dniach imprezy);
2.  bilet upoważnia do wejścia na teren Zawodów, na którym odbywają się zawody sportowe, jak i Wydarzenia Towarzyszące (cena sprzedaży biletu jest jedna i nie jest w żaden sposób rozdzielona na poszczególne atrakcje dostępne na terenie Zawodów);
3.  po sprzedaży biletu i umożliwieniu wstępu, Spółka nie ma wpływu na sposób korzystania z Zawodów przez odwiedzającego, tj. odwiedzający po zakupieniu biletu wstępu ma, co do zasady, nieograniczony dostęp do ekspozycji i przestrzeni, może w dowolny sposób i w dowolnej kolejności uczestniczyć jako widz w zawodach sportowych, pokazach, konkursach i prezentacjach przygotowywanych na poszczególnych stoiskach w ramach Wydarzeń Towarzyszących;
4.  odwiedzający może w zależności od swojej woli uczestniczyć w Zawodach „pasywnie” tj. wyłącznie udać się na trybuny i oglądać odbywające się w danym momencie zawody, może również uczestniczyć „aktywnie”, tj. zwiedzać przestrzeń zabudowaną stoiskami wystawców, sprawdzając prezentowane produkty, odzież, aktywnie uczestniczyć w konkursach, prezentacjach itp.

Z opisu sprawy wynika, że usługa wykonywana przez Spółkę sprowadza się zatem do zagwarantowania zwiedzającym wstępu na teren „A”, jak i zapewnieniu odpowiednich warunków do nieskrępowanego korzystania z atrakcji zapewnianych m.in. przez wystawców.

W związku z powyższym Wnioskodawca powziął wątpliwości, co do prawidłowości zastosowania obniżonej stawki podatku VAT dla sprzedaży biletów wstępu na Zawody.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego świadczenia obniżonej stawki, bądź zwolnienia należy je opodatkować według 23% stawki podatku.

W załączniku nr 3 do ustawy, stanowiącym „Wykaz towarów i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 7%” (w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r. – 8%), pod pozycją 186 zostały wymienione „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” bez względu na symbol PKWiU.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że pozycja 186 załącznika nr 3 do ustawy stanowi uzupełnienie regulacji zawartych w pozycjach 179, 182-185 tego załącznika, które wyznaczają zakres stosowania obniżonej stawki podatku dla niektórych usług związanych m.in. z rekreacją.

Powyższe pozycje dotyczą:

*   poz. 179 – usług związanych z działalnością obiektów sportowych – PKWiU 93.11.10.0;
*   poz. 182 – usług kulturalnych i rozrywkowych – wyłącznie w zakresie wstępu (bez względu na symbol PKWiU):
    1.  na widowiska artystyczne, włączając przedstawienia cyrkowe;
    2.  do obiektów kulturalnych;
*   poz. 183 – usług związanych z rozrywką i rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne – bez względu na symbol PKWiU;
*   poz. 184 – usług bibliotek, archiwów, muzeów oraz pozostałych usług w zakresie kultury – wyłącznie w zakresie wstępu – bez względu na symbol PKWiU;
*   poz. 185 – wstępu na imprezy sportowe – bez względu na symbol PKWiU.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że stawką podatku w wysokości 8% objęte zostały m.in. usługi w zakresie kultury oraz związane z rekreacją, imprezami sportowymi jednakże wyłącznie w zakresie wstępu.

Ponadto, należy wskazać, że w załączniku nr 3 do Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.), stanowiący wykaz dostaw towarów i świadczenia usług, do których można zastosować stawki obniżone, o których mowa w art. 98, w poz. 7 wymieniony został wstęp na przedstawienia, do teatrów, cyrków, na targi, do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na koncerty, do muzeów, ogrodów zoologicznych, kin, na wystawy oraz podobne imprezy i obiekty kulturalne.

Należy jednakże zwrócić uwagę, że ustawodawca objął – bez względu na symbol PKWiU – obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8% pozostałe usługi w zakresie rekreacji, lecz wyłącznie w zakresie wstępu (poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy).

Prawodawca nie określił jednak ani form, ani kategorii „wstępu”, do których ma zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%.

Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje pojęcie „wstępu” wskazując m.in., że jest to „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”.

Zatem pod pojęciem „wstępu” w rozumieniu poz. 182-186 załącznika nr 3 do ustawy, należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). Tak np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki – możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej – możliwość tańczenia, na imprezę sportową – możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, „na siłownię” – możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego – możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie.

Jednocześnie należy zauważyć, że stawkę obniżoną VAT stosuje się, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 w związku z poz. 185 i 186 załącznika nr 3 do ustawy, do usług w zakresie wstępu na imprezy sportowe i rekreacji – wyłącznie w zakresie wstępu, co oznacza, że objęte tym przepisem są tylko te świadczenia, które normalnie (typowo) wchodzą do tych usług.

Sformułowanie „wyłącznie w zakresie wstępu” należy rozumieć w ten sposób, że usługi takie jak np. usługi restauracyjne na terenie obiektu, zakup napojów, usługi instruktora indywidualnego nie są objęte stawką obniżoną, lecz stawką podstawową.

W ocenie tut. Organu, charakter świadczonych przez Wnioskodawcę, wymienionych w opisie sprawy usług, oceniany przez pryzmat przywołanej wyżej definicji „rekreacji” wskazuje, że usługi te można sklasyfikować jako „usługi związane z rekreacją”.

Analiza sprawy prowadzi przy tym do wniosku, że bilety upoważniają do wejścia na teren Zawodów, na którym odbywają się zawody sportowe jak i Wydarzenia Towarzyszące, na które została ustalona jedna opłata w jednakowej wysokości. Nie będzie zatem miała miejsca sytuacja, w której opłata (za wstęp) będzie zróżnicowana w zależności od tego, czy uczestnik będzie uczestniczył w niektórych pokazach, prezentacjach i konkursach, czy też nie. Tym samym zgodzić się należy, że świadczona przez Wnioskodawcę usługa wstępu jest usługą, której podstawową cechą jest przyznanie prawa wstępu na „A” (Zawody).

Jak wskazano wyżej, dla usług związanych z rekreacją (wyłącznie w zakresie wstępu), na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy, stosuje się stawkę podatku obniżoną w wysokości 8%.

W konsekwencji, mając na względzie opis sprawy oraz powołane regulacje wskazać należy, że odpłatna usługa wstępu na „A” (Zawody), powinna podlegać opodatkowaniu według obniżonej stawki podatku w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 oraz poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.