Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-982/12-2/PR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-12-18
Teza: wyłączenie z opodatkowania czynności zniesienia współwłasności nieruchomości oraz obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego z tego tytułu.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30.09.2012 r. (data wpływu 01.10.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności zniesienia współwłasności nieruchomości oraz obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego z tego tytułu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 01.10.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności zniesienia współwłasności nieruchomości oraz obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego z tego tytułu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (zwana dalej „Spółką") jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiot działalności wpisany do aktu założycielskiego Spółki oraz rejestru przedsiębiorców KRS obejmuje potencjalnie m.in. roboty budowlane związane z wznoszeniem budynków, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, pośrednictwo w obrocie nieruchomościami, pozostałe pośrednictwo pieniężne, wynajem. W praktyce, obecnie Spółka prowadzi działalność polegającą na prowadzeniu prac wykończeniowych oraz wynajmie powierzchni biurowych. Obecnie Spółka znajduje się w fazie przekształcenia w spółkę osobową. Stosowne wnioski związane z przekształceniem zostały złożone w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu 6 września 2012 r.

W dniu 31 grudnia 2010 r. Spółka nabyła w drodze aportu przedsiębiorstwo od swojego jedynego wspólnika, Sp. z o.o. (dalej „Wspólnik"), będącej czynnym podatnikiem VAT. W skład nabytego przedsiębiorstwa wchodziły, między innymi, prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz z prowadzoną na nim inwestycją w postaci budynku biurowo - usługowego (dalej „Budynek"). W chwili nabycia przedsiębiorstwa przez Spółkę na gruncie prowadzona była inwestycja zmierzająca do wybudowania Budynku, tj. wykonywane były prace przygotowawcze do rozpoczęcia budowy Budynku. Nabycie przedsiębiorstwa nastąpiło poprzez wniesienie go na podwyższony kapitał zakładowy Spółki. W ramach aportu Spółka w drodze cesji stała się stroną stu kilkudziesięciu umów, dzięki którym inwestycja była i jest realizowaną. Spółka przejęła również część środków na rachunkach bankowych Wspólnika, wszystkie należności związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa oraz inne składniki majątkowe wchodzące w skład przedsiębiorstwa Wspólnika. Spółka przejęła także zobowiązania związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa Wspólnika, w tym większą część zobowiązań z tytułu pożyczki służącej finansowaniu ww. inwestycji.

Podstawową działalnością Spółki po objęciu ww. przedsiębiorstwa wskutek aportu jest kontynuowanie procesu inwestycyjnego polegającego na kontynuowaniu inwestycji oraz prowadzeniu prac wykończeniowych w Budynku w celu zakończenia tego procesu. W ten sposób Spółka dąży do zwiększenia wartości Budynku. Spółka dokonała odliczenia całego podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie usług (towarów) związanych z wybudowaniem Budynku.

Prace budowlane dotyczące Budynku zostały zakończone w dniu 10.09.2012 r. Zgodnie z wpisem do dziennika budowy inspektorzy nadzoru inwestorskiego potwierdzili gotowość Budynku do odbioru końcowego. W związku ze zgłoszeniem Budynku do użytkowania, w dniu 10.09.2012 została przeprowadzona kontrola Państwowego Powiatowego Inspektora Sanitarnego oraz w dniach 11-12.09.2012 Komendanta Miejskiej Straży Pożarnej. Obydwie kontrole zakończyły się wydaniem pozytywnej opinii dotyczącej możliwości użytkowania budynku. W dniu 28.09.2012 Spółka wystąpiła z wnioskiem do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego o wydanie pozwolenia na użytkowanie.

W ramach prowadzonej działalności Spółka zawarła pierwszą umowę najmu części powierzchni w Budynku w dniu 20.12.2011r. W dniu 24.07.2012 r. Spółka po raz pierwszy przekazała część powierzchni w Budynku najemcy w wykonaniu umowy najmu, w celu wykonania przez niego prac wykończeniowych. Jednakże, stosownie do postanowień umów najmu, pierwsi najemcy rozpoczną korzystanie z wynajętych powierzchni Budynku zgodnie z jego przeznaczeniem, w wykonaniu umów najmu, w dniu 01.12.2012 r. Zgodnie z umowami, dzień ten stanowi dzień rozpoczęcia wykonywania umowy najmu.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku trwają prace wykończeniowe dotyczące Budynku, w tym części wspólnych wynajmowanych powierzchni, których wykończenie leży w gestii Spółki.

Zgodnie z otrzymanymi przez Spółkę interpretacjami prawa podatkowego z dnia 8 lipca 2010 r. (nr IPPB3/423-301/10-5/MS oraz IPPB3/423-301/10-9/MS) Wspólnik nie rozpoznał przedmiotowego Budynku jako środka trwałego. Spółka kontynuowała prace budowlane i kontynuuje prace wykończeniowe Budynku.

W dniu 5 stycznia 2012 r. Spółka złożyła w Urzędzie wniosek o podział nieruchomości (będącej przedmiotem użytkowania wieczystego) na której posadowiony jest Budynek. Z uwagi na konstrukcję Budynku (składa się on de facto z dwóch części A i B, które de facto mogłyby stanowić odrębne budynki), w wyniku podziału prawa wieczystego użytkowania gruntu możliwym stałoby się wydzielenie z Budynku dwóch odrębnych budynków (dalej: Budynek A i Budynek B, łącznie zwane: Budynkami). Postanowieniem z dnia 11 stycznia 2012 r. Prezydent zawiesił przedmiotowe postępowanie na okres nie dłuższy niż 6 miesięcy. W dniu 11 lipca 2012 r. postępowanie to zostało wznowione z urzędu. Obecnie organ zbiera opinie Biura Architektury i Planowania Przestrzennego, przez co postępowanie w sprawie podziału przedmiotowej nieruchomości nie zostało (do dnia złożenia niniejszego wniosku) zakończone.

Tym niemniej dla potrzeb niniejszego wniosku Spółka zakłada, że prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz Budynek nie zostaną podzielone według wyżej opisanej procedury.

1.  Krok 1

Spółka, w zależności od sytuacji rynkowej, rozważa zbycie (za wynagrodzeniem) udziału w prawie własności przedmiotowej nieruchomości (tj. prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz wybudowanego na nim Budynku). Pozwoli to zrealizować część dochodów wynikających z ukończenia procesu inwestycyjnego oraz zaangażowania kapitałowego w projekt. Spółka zakłada, że nabywcą części prawa własności będzie podmiot będący (na moment transakcji) czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej „SPV”).

Planowane zbycie udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz udziału we własności wybudowanego na nim Budynku na rzecz SPV powinno nastąpić:

*   przed / lub przed upływem dwóch lat od dnia uzyskania pozwolenia na użytkowanie Budynku, a także

*   przed / lub przed upływem dwóch lat od daty wydania powierzchni biurowej/usługowej pierwszemu najemcy (w wykonaniu umowy najmu, tj. 01.12.2012).

Spółka zakłada, że w wyniku sprzedaży części prawa własności nieruchomości powstanie stosunek współwłasności ułamkowej w rozumieniu art. 196 § 1 kodeksu cywilnego (dalej: „KC”).

Spółka zakłada, że w wyniku zbycia części prawa wieczystego użytkowania gruntu (wraz z częścią Budynku) Spółka zbędzie część prawa własności nieruchomości odpowiadającą powierzchni jednego z Budynków, tj. po transakcji udział Spółki w całości nieruchomości będzie równy udziałowi powierzchni jednego z Budynków (Budynku A lub Budynku B) w powierzchni Budynku.

W przypadku odpłatnego zbycia części prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z częścią prawa własności naniesień (w tym Budynku) Spółka planuje zawrzeć z SPV umowę regulującą sposób korzystania z Budynku (podział quoad usum) w wyniku którego SPV obejmie w zarząd jeden z Budynków (Budynek A lub Budynek B), natomiast drugim z Budynków zarządzać będzie Spółka.

1.  Krok 2

W przyszłości może dojść do zniesienia prawa współwłasności nieruchomości poprzez fizyczne wydzielenie nieruchomości na mocy wyroku sądowego wydanego na żądanie jednego ze współwłaścicieli, zgodnie z dyspozycją art. 210 KC. Spółka zakłada, że w wyniku ww. wyroku (lub na mocy ugody zawartej przed sądem) Budynek (wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu) zostanie podzielony w ten sposób, że SPV otrzyma na własność część nieruchomości w postaci Budynku A lub Budynku B (oraz odpowiednią część gruntu objętego prawem użytkowania wieczystego), natomiast drugi z Budynków zostanie przyznany na własność Spółce wraz z odpowiednią częścią gruntu objętego prawem użytkowania wieczystego. Spółka zakłada że zniesienie współwłasności przez fizyczny podział nastąpi bez żadnych spłat/dopłat, a każdy z dotychczasowych współwłaścicieli otrzyma nieruchomość odpowiadającą jego dotychczasowemu udziałowi we współwłasności Budynku (oraz prawie wieczystego użytkowania).

1.  Krok 3

Po ustanowieniu odrębnego prawa własności jednego z Budynków Spółka rozważa możliwość jego sprzedaży na rzecz podmiotu trzeciego. Przedmiotowa sprzedaż powinna nastąpić przed upływem dwóch lat od dnia uzyskania pozwolenia na użytkowanie Budynku a także przed upływem dwóch lat od daty wydania powierzchni biurowej/usługowej pierwszemu najemcy (w wykonaniu umowy najmu, tj. 01.12.2012). Ww. sprzedaż wydzielonego fizycznie Budynku A (lub Budynku B) będzie obejmowała, co do zasady jedynie prawo wieczystego użytkowania gruntu oraz prawo własności Budynku.

W konsekwencji, w związku z planowaną transakcją sprzedaży nie zostaną przeniesione m.in. następujące składniki majątkowe Spółki:

*   firma Spółki ani nazwa przedsiębiorstwa;

*   wierzytelności i inne prawa majątkowe niezwiązane z Budynkiem A (lub Budynkiem B);

*   umowy rachunków bankowych oraz środki pieniężne należące do Spółki;

*   umowy o zarządzanie Budynkiem A (lub Budynkiem B) – kwestia ta nie została w chwili obecnej ostatecznie rozstrzygnięta – Spółka przypuszcza, że umowa zostanie rozwiązana, a zarządzanie Budynkiem A (lub Budynkiem B) będzie znajdować się w gestii Nabywcy;

*   umowy o dostawę mediów - obecne umowy zostaną rozwiązane, a zapewnienie zaopatrzenia Budynku w media będzie znajdować się w gestii ww. nabywców;

*   umowy związane z obsługą administracyjną Spółki (prowadzenie ksiąg, obsługa prawna, itp.);

*   księgi handlowe;

*   zobowiązania, w szczególności przejęte od Wspólnika zobowiązania z tytułu otrzymanej pożyczki inwestycyjnej;

*   umowy związane z budową i wykończeniem Budynku - umowy te winny być wykonane do chwili zawarcia umów sprzedaży.

Po dokonaniu ww. operacji Spółka będzie nadal kontynuowała swój byt prawny oraz działalność gospodarczą. Spółka będzie nadal wynajmowała biuro, stanowiące jej siedzibę. W szczególności Spółka rozważa kontynuowanie działalności w zakresie pośrednictwa finansowego (udzielania pożyczek), jak również nie wyklucza poszukiwania kolejnych inwestycji na rynku nieruchomości o podobnym charakterze w celu przeprowadzania kolejnego procesu inwestycyjnego i odsprzedaży gotowych budynków.

Spółka pragnie zaznaczyć, że w celu potwierdzenia skutków podatkowych opisanych transakcji z analogicznym wnioskiem o interpretacje podatkowe wystąpiła też SPV.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy opisane w zdarzeniu przyszłym zniesienie współwłasności prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz współwłasności budynków i budowli posadowionych na tej nieruchomości przez ich fizyczny podział (Krok 2) będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Czy w wyniku Kroku 2 Spółka będzie zobowiązana do jakiejkolwiek korekty podatku VAT naliczonego wynikającego z nabycia towarów i usług związanych z wybudowaniem Budynku?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko z zakresie pytania nr 1

Zdaniem Spółki opisane w zdarzeniu przyszłym zniesienie współwłasności wieczystego użytkowania gruntu oraz współwłasności budynków i budowli posadowionych na tej nieruchomości w ten sposób, że:

*   Budynek (wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu) zostanie podzielony w taki sposób, że SPV otrzyma na własność część nieruchomości w postaci Budynku A lub Budynku B (oraz odpowiednią część gruntu objętego prawem użytkowania wieczystego), natomiast drugi z Budynków zostanie przyznany na własność Spółce wraz z odpowiednią częścią gruntu objętego prawem użytkowania wieczystego, oraz

*   zniesienie współwłasności przez fizyczny podział nastąpi bez żadnych spłat/dopłat, a każdy z dotychczasowych współwłaścicieli otrzyma nieruchomość odpowiadającą jego dotychczasowemu udziałowi we współwłasności Budynku (oraz prawie wieczystego użytkowania), oraz

*   w wyniku zniesienia współwłasności każda ze spółek otrzyma tę część nieruchomości, z której dotychczas korzystała w oparciu o podział quoad usum,

\- będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

1.  Przepisy ogólne VAT

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

1.  Regulacje KC dotyczące współwłasności i jej zniesienia

Art. 195 KC stanowi, iż własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Zdaniem Spółki, należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Zgodnie z art. 196 KC współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, jako wyłącznego prawa współwłaściciela, zasadą jest, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 KC). Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

Zgodnie z art. 210 KC, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

Z powyższej normy wynika więc, że każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Ustawodawca przyznaje więc każdemu ze współwłaścicieli roszczenie o zniesienie współwłasności. Jego zaspokojenie może nastąpić w trybie umownego zniesienia współwłasności lub na drodze orzeczenia sądowego. Żaden ze współwłaścicieli nie może zaś skutecznie sprzeciwiać się zniesieniu współwłasności.

Natomiast zgodnie z art. 211 KC każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości. Zasadą jest, że zniesienie współwłasności powinno nastąpić przede wszystkim przez podział fizyczny rzeczy wspólnej.

1.  Konsekwencje zniesienia współwłasności na gruncie Ustawy o VAT

W myśl zasady określonej w cyt. art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatne transakcje dostawy towarów lub świadczenia usług. Zdaniem Spółki, aby mówić o dostawie towarów, nastąpić musi przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel z dostawcy na nabywcę. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Biorąc pod uwagę, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym:

*   Budynek (wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu) zostanie podzielony w taki sposób, że SPV otrzyma na własność część nieruchomości w postaci Budynku A lub Budynku B (oraz odpowiednią część gruntu objętego prawem użytkowania wieczystego), natomiast drugi z Budynków zostanie przyznany na własność Spółce wraz z odpowiednią częścią gruntu objętego prawem użytkowania wieczystego, tj. każdy z dotychczasowych współwłaścicieli otrzyma nieruchomość odpowiadającą jego dotychczasowemu udziałowi we współwłasności Budynku (oraz prawie wieczystego użytkowania), oraz

*   w wyniku zniesienia współwłasności każda ze spółek otrzyma tę część nieruchomości, z której dotychczas korzystała w oparciu o podział quoad usum, oraz

*   zniesienie współwłasności przez fizyczny podział nastąpi bez żadnych spłat/dopłat,

\- należy uznać, że zakres dotychczasowego władztwa każdej ze spółek w nieruchomości de facto nie ulegnie zmianie (tj. nie ulegnie ani zwiększeniu ani zmniejszeniu), a dojdzie jedynie do wyodrębnienia w sposób materialny posiadanych udziałów w prawie użytkowania wieczystego gruntu i Budynku. Należy zatem stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie nie wystąpi dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT. Ponadto w przedmiotowej sprawie żadna ze stron nie dokona na rzecz drugiej strony jakiegokolwiek świadczenia, zatem w niniejszej sprawie nie dojdzie również do świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 cyt. Ustawy o VAT.

W konsekwencji, należy uznać, że opisane zniesienie współwłasności prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz współwłasności Budynku w drodze fizycznego podziału nieruchomości nie będzie czynnością stanowiącą dostawę towarów lub świadczenie usług i jako takie nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Spółka pragnie podkreślić, że prawidłowość jej stanowiska znajduje całkowite potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji podatkowej z dnia 22 kwiecień 2012 (nr IBPP1/443-66/12/AL) uznał, że „o ile, jak wskazano we wniosku, zniesienie współwłasności nieruchomości nastąpi nieodpłatnie, przez co tut. organ rozumie brak zapłaty czy to w formie pieniężnej, czy też rzeczowej, lecz jedynie na podstawie zawartych ustaleń dochodzi do wyodrębnienia w sposób materialny udziałów w przedmiotowej nieruchomości, które odpowiadają pod względem wartości i wielkości dokładnie wielkości dotychczasowego ułamkowego udziału stron we współwłasności nieruchomości, to czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT”,

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji podatkowej z dnia 29 lipca 2010 (nr IPPP1-443-501/10-5/MP) uznał, że „zniesienie współużytkowania wieczystego Nieruchomości oraz współwłasności posadowionych na niej budynków i budowli w drodze fizycznego podziału Nieruchomości nie jest czynnością stanowiącą dostawę towarów lub świadczenie usług i jako taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Stanowisko odnośnie pytania 2

Jak wskazano w odpowiedzi Spółki w zakresie pytania 1 opisane zniesienie współwłasności nie będzie czynnością stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług (lecz jedynie dojdzie do wyodrębnienia w sposób materialny posiadanych udziałów w prawie użytkowania wieczystego gruntu i Budynku).

W konsekwencji, zakładając, że Spółka będzie wykorzystywać objęty na własność budynek (tj. Budynek A lub Budynek B wraz z odpowiadającą części prawa użytkowania wieczystego gruntu) do działalności opodatkowanej VAT (tj. najmu lub odpłatnego zbycia podlegającego opodatkowaniu VAT) nie będzie ona zobowiązana do jakiejkolwiek korekty podatku VAT naliczonego wynikającego z nabycia towarów i usług związanych z wybudowaniem Budynku.

Spółka pragnie podkreślić, że zgodnie z art. 552 i 553 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (Dz.U. z roku 2000 nr 94 poz. 1037 ze zm.) spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru, co oznacza, że w wyniku przekształcenia spółki nie powstaje nowy, odrębny podmiot, lecz zmienia się jedynie jego forma prawna, zaś spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształconej (sukcesja generalna).

Ponadto Spółka zaznacza, że zasadę sukcesji generalnej wprowadza także art. 93a § 2 pkt 1 lit b) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U.2012.749). Zgodnie z tą zasadą wskazany w opisie zdarzenia przyszłego fakt zmiany formy prawnej Spółki ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową nie będzie miał znaczenia dla faktu opodatkowania VAT planowanej transakcji. Także indywidualna interpretacja wydana w następstwie złożenia niniejszego wniosku będzie zapewniała Spółce przewidzianą przepisami prawa ochronę (także po przekształceniu), bez względu na to czy zostanie ona wydana przed dniem przekształceniem Spółki, czy też po nim.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177 poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ww. ustawy o VAT, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). W myśl art. 2 pkt 6 ww. ustawy o VAT, towarami w rozumieniu ww. ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Z powołanego powyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o VAT nie wynika, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłatą może być inny towar lub usługa, albo mieszaną – zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Z przepisu art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) wynika, iż własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Ponadto zgodnie z art. 196 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, jako wyłącznego prawa współwłaściciela, zasadą jest, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli, o czym stanowi art. 198 Kodeksu cywilnego. Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

Zgodnie z art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

Z powyższej normy wynika zatem, że każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Ustawodawca przyznaje każdemu ze współwłaścicieli roszczenie o zniesienie współwłasności. Jego zaspokojenie może nastąpić w trybie umownego zniesienia współwłasności lub na drodze orzeczenia sądowego. Żaden ze współwłaścicieli nie może zaś skutecznie sprzeciwiać się zniesieniu współwłasności.

Natomiast stosownie do art. 211 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Zasadą jest, że zniesienie współwłasności powinno nastąpić przede wszystkim przez podział fizyczny rzeczy wspólnej. Podział rzeczy wspólnej prowadzi do zniesienia współwłasności. Jest bowiem oczywiste, że w wyniku podziału powstają nowe przedmioty własności – samoistne, odrębne rzeczy, wydzielone z większej rzeczy macierzystej (poprzednio wspólnej). Przypadają zaś one na wyłączną własność poszczególnym współwłaścicielom. Tym samym wygasa współwłasność macierzystej rzeczy wspólnej.

Z wniosku wynika, iż Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, mająca za przedmiot działalności m.in. roboty budowlane związane z wznoszeniem budynków, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, pośrednictwo w obrocie nieruchomościami, pozostałe pośrednictwo pieniężne, wynajem. Obecnie Spółka znajduje się w fazie przekształcenia w spółkę osobową. W dniu 31 grudnia 2010 r. Spółka nabyła w drodze aportu przedsiębiorstwo od swojego jedynego wspólnika, w skład którego wchodziły, m.in. prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz z prowadzoną na nim inwestycją w postaci budynku biurowo - usługowego. W chwili nabycia przedsiębiorstwa przez Spółkę na gruncie prowadzona była inwestycja zmierzająca do wybudowania Budynku, tj. wykonywane były prace przygotowawcze do rozpoczęcia budowy Budynku. Podstawową działalnością Spółki po objęciu ww. przedsiębiorstwa wskutek aportu jest kontynuowanie procesu inwestycyjnego polegającego na kontynuowaniu inwestycji oraz prowadzeniu prac wykończeniowych w Budynku w celu zakończenia tego procesu. Spółka dokonała odliczenia całego podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie usług (towarów) związanych z wybudowaniem Budynku. Prace budowlane dotyczące Budynku zostały zakończone w dniu 10.09.2012 r. W ramach prowadzonej działalności Spółka zawarła pierwszą umowę najmu części powierzchni w Budynku w dniu 20.12.2011r. W dniu 5 stycznia 2012 r. Spółka złożyła wniosek o podział nieruchomości (będącej przedmiotem użytkowania wieczystego) na której posadowiony jest Budynek.

W przyszłości może dojść do zniesienia prawa współwłasności nieruchomości poprzez fizyczne wydzielenie nieruchomości na mocy wyroku sądowego wydanego na żądanie jednego ze współwłaścicieli, zgodnie z dyspozycją art. 210 KC. Spółka zakłada, że w wyniku ww. wyroku (lub na mocy ugody zawartej przed sądem) Budynek (wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu) zostanie podzielony w ten sposób, że Wspólnik otrzyma na własność część nieruchomości w postaci Budynku A lub Budynku B (oraz odpowiednią część gruntu objętego prawem użytkowania wieczystego), natomiast drugi z Budynków zostanie przyznany na własność Spółce wraz z odpowiednią częścią gruntu objętego prawem użytkowania wieczystego. Spółka zakłada że zniesienie współwłasności przez fizyczny podział nastąpi bez żadnych spłat/dopłat, a każdy z dotychczasowych współwłaścicieli otrzyma nieruchomość odpowiadającą jego dotychczasowemu udziałowi we współwłasności Budynku (oraz prawie wieczystego użytkowania).

Wątpliwości Wnioskodawcy w pytaniu nr 1 sprowadzają się do kwestii opodatkowania podatkiem VAT, w/w czynności nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości, w okolicznościach przedstawionych we wniosku.

Przenosząc powyższe na grunt ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, iż opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają co do zasady transakcje odpłatne. W przedmiotowej sprawie, jak wskazano we wniosku, zniesienie współwłasności nieruchomości nastąpi nieodpłatnie, tj. nie wystąpią jakiekolwiek spłaty/dopłaty. Innymi słowy nie będzie miała miejsca jakakolwiek zapłata - czy to w formie pieniężnej, czy też rzeczowej, lecz jedynie na podstawie zawartych ustaleń dochodzi do wyodrębnienia w sposób materialny udziałów w przedmiotowej nieruchomości, które odpowiadają pod względem wartości i wielkości dokładnie wielkości dotychczasowego ułamkowego udziału stron we współwłasności nieruchomości, co oznacza, że nie dochodzi między stronami do przeniesienia prawa do rozporządzania jakimikolwiek towarami.

Należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie nie wystąpi dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT. Ponadto w przedmiotowej sprawie żadna ze stron nie dokona na rzecz drugiej strony jakiegokolwiek świadczenia, zatem w niniejszej sprawie nie dojdzie również do świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, należy uznać, że opisane zniesienie współwłasności prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz współwłasności Budynku w drodze fizycznego podziału nieruchomości nie będzie czynnością stanowiącą dostawę towarów lub świadczenie usług i jako takie nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 postawionego we wniosku sprowadzają się do kwestii dotyczącej obowiązku dokonania korekty podatku VAT naliczonego wynikającego z nabycia towarów i usług związanych z wybudowaniem Budynku.

Na wstępie należy odnieść się do brzmienia art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W myśl art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Z kolei art. 91 ust. 7 ustawy stanowi, że przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia towarów, tj. zarówno w sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.

Konfrontując przytoczone regulacje w okolicznościami przedmiotowej sprawy należy zaznaczyć, iż zniesienie współwłasności nie będzie czynnością stanowiącą dostawę towarów lub świadczenie usług, lecz jedynie w jego skutek nastąpi wyodrębnienie w sposób materialny posiadanych udziałów w prawie użytkowania wieczystego gruntu i własności Budynku.

Mając powyższe na uwadze, oraz fakt, iż Spółka będzie wykorzystywać objęty na własność budynek (tj. Budynek A lub Budynek B wraz z odpowiadającą części prawa użytkowania wieczystego gruntu) do działalności opodatkowanej VAT (tj. najmu lub odpłatnego zbycia podlegającego opodatkowaniu VAT) nie będzie ona zobowiązana do jakiejkolwiek korekty podatku VAT naliczonego wynikającego z nabycia towarów i usług związanych z wybudowaniem Budynku, na podstawie art. 91 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Z uwagi na to, iż zgodnie z zawartą we wniosku dyspozycją i zapytaniem Wnioskodawca wystąpił z żądaniem jego rozpatrzenia w zakresie ustawy o podatku od towarów i usług, tut. Organ odniósł się do stanowiska Spółki jedynie w tym zakresie, natomiast nie dokonał oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy w zakresie ustawy Ordynacja podatkowa ponieważ nie było to przedmiotem zapytania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.