Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4511-1-165/16-4/TR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-04-28
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.
Słowa kluczowe: odprawy-odprawa pieniężna; odszkodowania; praca-stosunek pracy; umowa-rozwiązanie umowy; umowa-umowa o pracę
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, reprezentowanego przez Panią, przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2016 r. (data wpływu 4 lutego 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 marca 2016 r. (data wpływu 29 marca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

Z uwagi na fakt, że ww. wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 22 marca 2016 r. nr ILPB2/4511-1-165/16-2/TR Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowanego, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 22 marca 2016 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 24 marca 2016 r.), zaś w dniu 29 marca 2016 r. (data nadania 25 marca 2016 r.) Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”), w której Skarb Państwa posiadu większość głosów na zgromadzeniu wspólników. Na podstawie uchwały zarządu został uruchomiony program dobrowolnych odejść (dalej: „PDO” lub „Program”). Program jest skierowany do pracowników Spółki, którzy zgodnie z regulaminem PDO zostali podzieleni na trzy grupy w zależności od zajmowanego stanowiska pracy w strukturze organizacyjnej Spółki, przy czym grupę I tworzą dyrektorzy departamentu, oddziału, zakładu, pionu, rejonu, a także kierownik biura, doradca zarządu oraz główny księgowy, zaś w skład grup II wchodzą m.in. kierownicy wydziału, referatu, delegatury, działu, zespołu, a także doradcy dyrektorów departamentu lub oddziału, koordynatorzy, starsi specjaliści i starsi inspektorzy. Z kolei grupę III tworzą m.in. starsi mistrzowie, inspektorzy, specjaliści, w tym młodsi specjaliści, referenci, jak też księgowe i informatycy.

Członkowie zarządu Spółki nie są objęci programem dobrowolnych odejść.

W programie mogą uczestniczyć zarówno pracownicy zatrudnieni na czas nieokreślony, jak i określony.

Zadania pracowników Spółki nie zostały wskazane w umowach o pracę, ale w osobnych dokumentach określających zakres obowiązków, które nie są aneksami do umów o pracę. Z dokumentów tych wynika, że do obowiązków niektórych pracowników Spółki, przypisanych do jednej z trzech grup, w tym w szczególności do grupy I, a więc sprawujących funkcje kierownicze, należy m.in. kierowanie podległymi im komórkami, podejmowanie decyzji dotyczących realizacji powierzonych im zadań, nadzór nad podległymi pracownikami, udział w planowaniu budżetu Spółki, gospodarowanie powierzonymi zasobami, a także organizowanie współpracy między komórkami struktury organizacyjnej. Wśród wskazanych zadań powyższych pracowników z grupy I, jak również II i III, mogą występować czynności związane z zarządzaniem, jednak nie jest to zarządzanie przedsiębiorstwem Spółki, lecz podległymi im biurami i komórkami.

Program polega na umożliwieniu pracownikom Spółki, którzy nie są zainteresowani kontynuowaniem zatrudnienia u Pracodawcy, rozwiązania umowy o pracę za wypowiedzeniem dokonanym przez pracownika w rozumieniu Kodeksu pracy i w terminie wskazanym w decyzji Spółki o dopuszczeniu pracownika do Programu.

Pracownik uczestniczący w PDO otrzymuje z tytułu rozwiązania umowy o pracę świadczenie finansowe, zwane w Regulaminie Programu „rekompensatą finansową” (której wysokość stanowi iloczyn miesięcznego wynagrodzenia zasadniczego pracownika wraz z dodatkiem stażowym, funkcyjnym i premią miesięczną, pomnożonego przez 20 miesięcy).

Na wniosek pracownika i za zgodą Spółki może dojść do ustalenia wcześniejszego terminu rozwiązania umowy o pracę w ramach Programu na podstawie art. 36 § 6 Kodeksu Pracy. Również w tej sytuacji pracownik jest uprawniony do otrzymania rekompensaty finansowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym, rekompensaty finansowe, które zostaną wypłacone pracownikom Spółki, zatrudnionym na czas określony oraz na czas nieokreślony, tytułem rozwiązania umowy o pracę w ramach programu dobrowolnych odejść w części, w której ich wysokość przekroczy trzykrotność miesięcznego wynagrodzenia otrzymanego z tytułu umowy o pracę, będą podlegać opodatkowaniu stawką 70% zgodnie ze znowelizowanym art. 30 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, dodany przez ustawodawcę przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a mianowicie art. 30 ust. 1 pkt 16 ustawy PIT nie znajdzie zastosowania do świadczenia wskazanego w zdarzeniu przyszłym (rekompensaty finansowej), otrzymywanego przez pracowników Spółki w ramach programu dobrowolnych odejść, niezależnie od tego, czy umowa o pracę zawarta jest na czas określony, czy też na czas nieokreślony.

Ustawodawca wprowadzając punkt 16 w znowelizowanym art. 30 ust. 1 ustawy PIT uznał, że opodatkowaniu stawką 70% będzie podlegało wynagrodzenie z tytułu określonych w umowie o pracę, której przedmiotem są czynności związane z zarządzaniem lub umowie o świadczenie usług zarządzania zawartej ze spółką, o której mowa w pkt 15, odpraw lub odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, której przedmiotem są czynności związane z zarządzaniem, lub umowy o świadczenie usług zarządzania lub rozwiązania jej przed upływem terminu, na który została zawarta, w części, w której ich wysokość przekracza trzykrotność miesięcznego wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu umowy o pracę, której przedmiotem są czynności związane z zarządzaniem, lub umowy o świadczenie usług zarządzania wiążącej go ze spółką.

Zgodnie z przytoczonym wyżej art. 30 ust. 1 pkt 16 ustawy PIT, opodatkowaniu stawką 70% podlegają więc określone w umowie o pracę, której przedmiotem są czynności związane z zarządzaniem:

*   odprawy lub odszkodowania z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, której przedmiotem są czynności związane z zarządzaniem,
*   odprawy lub odszkodowania z tytułu rozwiązania takiej umowy przed upływem terminu na jaki została zawarta.

Tym samym inne odprawy i odszkodowania (tj. takie, które nie są otrzymywane z tytułu rozwiązania umowy o pracę przed upływem okresu na jaki została zawarta lub z tytułu skrócenia okresu jej wypowiedzenia) nie będą objęte treścią art. 30 ust. 1 pkt 16 ustawy zmieniającej. W konsekwencji podlegać będą opodatkowaniu według progresywnej skali podatkowej (stawkami odpowiednio 18% lub 32%).

Za powyższą interpretacją przepisu przemawia następująca argumentacja:

1.  Sformułowanie przepisu prawa, w tym w szczególności prawa publicznego, zgodnie z wymaganiami prawidłowej legislacji wymaga ujęcia przepisu w taki sposób, aby można było jednoznacznie ustalić, kto i w jakiej sytuacji podlega ograniczeniom. Zasady prawidłowej legislacji powodują, że prawo podatkowe, jako regulacja publicznoprawna musi być zatem co do zasady wykładana w sposób ścisły. W przypadku, w którym z treści przepisu można wyciągnąć co najmniej dwie konkurencyjne normy postępowania, szczególnie w sytuacji, gdy z naruszeniem tych norm wiąże się sankcja karna, bądź jakikolwiek inny przymus publicznoprawny, w świetle reguł wykładni prawa publicznego należy, w razie wątpliwości, przyznać prymat wykładni zawężającej na rzecz braku zakazu lub ograniczenia lub też istnieniu zakazu lub ograniczenia węższym zakresie. Oznacza to, że w odniesieniu do odpraw należy ograniczyć stosowanie stawki 70% wyłącznie do tych przypadków, które wskazuje ustawa, tj. dotyczą skrócenia umowy przed terminem na jaki została zawarta lub dotyczą skrócenia okresu wypowiedzenia.
2.  Przy wykładni przepisów prawa publicznego znajdą również zastosowanie inne powszechnie przyjęte zasady i instrumenty wykładni prawa, takie jak dogmat racjonalnego ustawodawcy, oraz podstawowe zasady logiki językowej.
3.  Za przyjęciem, że przesłanka skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę lub umowy o świadczenie usług zarządzania lub rozwiązania jej przed upływem terminu, na który została zawarta znajduje zastosowanie również do odpraw może być niebudząca zastrzeżeń interpretacyjnych redakcja przepisów podatkowych w innym miejscu ustawy PIT, a mianowicie w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. a i lit. c. Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. a zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych nie podlegają określone w prawie pracy odprawy i odszkodowania z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę. Jak wyniku z komentarza do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych autorstwa S. Moczko-Wdowczyk i M. Mucha, zwolnieniem nie zostały objęte nie tylko przewidziane w prawie pracy odszkodowania z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, ale także przyznane w związku ze skróceniem okresu wypowiedzenia umowy o pracę odprawy. Podkreślenia wymaga, że zapisy ustawowe obowiązujące do końca 2000 r., nie obejmowały odpraw. Przepis ten został przez ustawodawcę doprecyzowany od 2001 roku poprzez dodanie do jego treści również odprawy przyznane z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia. W przypadku art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. c zdaniem A. Bartosiewicza i R. Kubackiego, wyrażonym w Komentarzu do ustawy PIT, ze zwolnienia nie będą korzystać tego rodzaju odprawy i odszkodowania, których jedyną przyczyną wypłacenia jest skrócenie okresu wypowiedzenia. W obu powyższych przypadkach ustawodawca dopuszcza funkcjonowanie zarówno odpraw jak i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia. Wobec powyższego należy uznać, że nieracjonalnym zachowaniem ustawodawcy byłoby, przy istniejącym i jednolicie intepretowanym zwrocie „odprawa lub odszkodowanie z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia” występującym w powyżej przedstawionych przepisach ustawy PIT, nadawanie temu pojęciu innego znaczenia dla celów interpretacji przepisu znowelizowanego art. 30 ust. 1 pkt 16 ustawy PIT. Niewłaściwa byłaby zatem supozycja, że ustawodawca używając sformułowania „odprawy” ma na myśli wszelkie odprawy, podczas gdy przesłanka rozwiązania umowy przed terminem lub skrócenia okresu wypowiedzenia znajduje zastosowanie wyłącznie do odszkodowań. Takie założenie, mając na uwadze argument wskazane powyżej, byłoby sprzeczne z dyrektywą racjonalności ustawodawcy.
4.  Przyjęcie, że opodatkowaniu zryczałtowaną stawką 70% podlegają wszystkie odprawy prowadziłoby do objęcia zakresem dodawanego przepisu wszelkich odpraw, tj. np. odprawy emerytalnej oraz rentowej, pośmiertnej, czy choćby opisanej w stanie faktycznym odprawy wynikającej z programu dobrowolnych odejść pracowniczych, co pozostawałoby w sprzeczności z celem prowadzanej normy, artykułowanym w uzasadnieniu do nowelizacji.
5.  Odprawa, nie ma jednorodnego charakteru. Polskie prawo pracy przewiduje różne rodzaje odpraw, np. wspomniane powyżej odprawę pośmiertną, odprawę emerytalną lub rentową czy odprawę z tytułu wygaśnięcia stosunku pracy na podstawie wyboru, odprawę pieniężną w związku ze zwolnieniem grupowym. Istnieją również odprawy, które nie podlegają regulacjom Kodeksu Pracy. Przykładowo do odpraw przewidzianych w kontraktach menadżerskich nie stosujemy przepisów Kodeksu Pracy, z uwagi na to, że są to umowy cywilnoprawne i do których zastosowanie mają wyłącznie przepisy Kodeksu Cywilnego. Nie sposób więc mówić o odprawie, jako jednorodnej kategorii prawnej.
6.  Nie można także ignorować użycia przez ustawodawcę w nowelizowanym przepisie spójnika „lub”, który wskazuje na alternatywę łączną z punktu widzenia logiki prawniczej. W konsekwencji regulacja dotyczy zarówno odpraw, jak i odszkodowań z tytułów wskazanych w ustawie zmieniającej. W innej sytuacji ustawodawca użyłby spójnika „albo”.

Wskazane powyżej argumenty dowodzą, że znowelizowane przepisy nie znajdą zastosowania do wszelkich odpraw, a jedynie tych, które dotyczą skrócenia okresu wypowiedzenia lub rozwiązania umowy przed upływem okresu na jaki została zawarta. W przypadku pracowników objętych PDO trudno uznać, że przesłanki tego przepisu są spełnione w odniesieniu do tych pracowników, których umowy o pracę są zawarte na czas nieokreślony.

Wyłącznie w przypadku pracowników zatrudnionych na czas określony można wskazać na rozwiązanie umowy przed upływem terminu na który została zawarta. Jednakże literalna wykładnia znowelizowanych przepisów, pozwala wobec takich pracowników (a także wobec pracowników zatrudnionych na czas nieokreślony) na przyjęcie, że stawka w wysokości 70% znajdzie zastosowanie wyłącznie do odpraw i odszkodowań, które zostały określone w umowie o pracę lub umowie o świadczenie usług. Tym samym regulacja powyższa nie obejmuje odpraw i odszkodowań, określonych w innych aktach prawnych niż umowa o pracę, czy umowa o świadczenie usług.

Stąd też świadczenie finansowe, zwane w Regulaminie PDO „rekompensatą finansową”, przyznawane pracownikom Wnioskodawcy z tytułu rozwiązania umowy o pracę, nie stanowi określonej w umowie o pracę odprawy lub odszkodowania, o których mowa w art. 30 ust. 1 pkt 16. Wysokość tego świadczenia oraz zasady przyznawania zostały bowiem określone w Regulaminie Programu, zatwierdzonym uchwałą zarządu, a nie w umowach o pracę, zawieranych z pracownikami Spółki. Zaś prawo do rekompensaty finansowej posiadają wyłącznie pracownicy Spółki, którzy zostali dopuszczeni do udziału w Programie w drodze odpowiedniej decyzji Spółki, określającej rodzaje i wysokość świadczeń przyznawanych w przypadku rozwiązania umowy o pracę w ramach Programu.

Ponadto w znowelizowanym przepisie mowa jest o odprawach lub odszkodowaniach określonych w umowie o pracę, której przedmiotem są czynności związane z zarządzaniem. Trudno w drodze wykładni językowej wywieść znaczenie powyższego sformułowania. Wynika to z braku definicji legalnej pojęcia „zarządzanie”. Również organy podatkowe w dotychczas wydanych interpretacjach podatkowych oraz sądy administracyjne nie dostarczają jasnych wskazówek, co do sposobu definiowania czynności związanych z zarządzaniem. Także wykładnia systemowa nie rozstrzyga wątpliwości interpretacyjnych, jakie nasuwa powyższe sformułowanie. Kluczowe jest zatem sięgnięcie do wykładni celowościowej i określenie celu, jaki ma realizować przepis. Niewątpliwie ustawą z dnia 22 grudnia 2015 r. zmieniającą nowelizację ustawy PIT z 25 listopada 2015 r. ustawodawca zawęził zakres zastosowania art. 30 ust. 1 pkt 16 wyłącznie do odpraw lub odszkodowań określonych w umowie o pracę, której przedmiotem są czynności związane z zarządzaniem. W pierwotnym brzmieniu omawiany przepis nie zawierał takiego określenia i tym samym obejmował odprawy lub odszkodowania przyznawane wszystkim pracownikom Spółek, o których mowa w art. 30 ust. 1 pkt 15, w zakresie, w jakim przekraczały one trzykrotność miesięcznego wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu umowy o pracę. Było to wbrew intencji ustawodawcy, wyrażonej w uzasadnieniu do ustawy z 25 listopada 2015 r., w którym ustawodawca zaznaczył, że celem ustawy jest „przeciwdziałanie patologiom polegającym na przyznawaniu wyjątkowo wysokich odpraw oraz odszkodowań (\`(...)\`) członkom zarządów spółek z udziałem Skarbu Państwa”. Działanie ustawodawcy, w opinii Wnioskodawcy, należy odczytywać, jako doprecyzowanie przepisu, zmierzające do wyłączenia z opodatkowania stawką 70 % pracowników, którzy nie wchodzą w skład kadry zarządzającej Spółką, tj. nie są członkami zarządu. Zdaniem Wnioskodawcy z uwagi na to, że PDO jest programem przeznaczonym dla pracowników Spółki, którzy nie są członkami zarządu Wnioskodawcy, nowowprowadzone przepisy nie znajdą do nich zastosowania.

Co więcej, jak to zostało już wykazane w opisie zdarzenia przyszłego, umowy o pracę zawarte z pracownikami, uprawnionymi do uczestnictwa w Programie, nie zawierają wykazu obowiązków należących do pracowników, ale uregulowane zostały w innych wewnętrznych dokumentach Spółki, które jednak nie są aneksami do umów o pracę. W umowach o pracę wskazany jest jedynie rodzaj wykonywanej pracy, ale bez nakreślenia czynności, które wiążą się z zajmowanym stanowiskiem. Natomiast dyskutowany przepis wymaga, aby czynności związane z zarządzaniem były określone wprost w umowie o pracę. W opinii Wnioskodawcy jest to warunek niezbędny do ewentualnego zastosowania stawki 70%. Warunek ten w opisanym stanie faktycznym nie jest spełniony, co wyklucza opodatkowanie stawką 70%.

Finalnie, jak wynika z Regulaminu PDO, na wniosek pracownika i za zgodą Spółki może dojść do ustalenia wcześniejszego terminu rozwiązania umowy o pracę w ramach Programu na podstawie art. 36 § 6 Kodeksu Pracy. Pomimo, że literalne brzmienie przepisu może wskazywać na rozwiązanie umowy przed terminem, to jednak jego powszechnie uznana wykładnia wskazuje, że przepis w rzeczywistości wpływa na skrócenie okresu wypowiedzenia. A. Malinowski w komentarzu do Kodeksu Pracy, dokonując charakterystyki instytucji z art. 36 § 6 KP, wskazuje, że „artykuł 36 § 6 KP jest wyrażonym jednoznacznie, ustawowym zezwoleniem na skrócenie okresu wypowiedzenia zgodnym z wolą stron”. Również A. Sobczyk w komentarzu do Kodeksu Pracy podkreśla, że art. 36 § 6 KP dotyczy modyfikacji na mocy porozumienia stron biegnącego okresu wypowiedzenia. Podobnie W. Muszalski w swoim komentarzu do Kodeksu Pracy zwraca uwagę, że ustalenie wcześniejszego terminu rozwiązania umowy o pracę „nie zmienia trybu tego rozwiązania, co oznacza, że dokonane zostało za wypowiedzeniem, a skróceniu uległ tylko okres wypowiedzenia”. Zatem w przypadku rozwiązania umowy o pracę, w trybie art. 36 § 6 KP nie dochodzi zdaniem Wnioskodawcy do rozwiązania umowy przed terminem, a jedynie do skrócenia okresu wypowiedzenia.

Jak zostało to wskazane w zdarzeniu przyszłym, pracownik objęty PDO nie otrzymuje jednak żadnego świadczenia, z tytułu skrócenie okresu wypowiedzenia. Rekompensata finansowa, o której mowa w Regulaminie PDO, jest przyznawana wyłącznie z tytułu samego rozwiązania umowy o pracę i nie może w tej sytuacji być traktowana jako wypłacona w związku ze skróceniem okresu wypowiedzenia. W konsekwencji wskutek rozwiązania umowy o pracę w trybie art. 36 § 6 KP nie powstaje przychód, który mógłby stanowić przedmiot opodatkowania stawką 70%.

Wobec powyższego w opinii Wnioskodawcy, otrzymane przez pracownika Spółki świadczenie finansowe w związku z rozwiązaniem umowy o pracę w ramach programu dobrowolnych odejść, jako świadczenie, skierowane do pracowników Spółki, niewchodzących w skład zarządu Spółki, które nie jest otrzymywane z tytułu rozwiązania umowy o pracę, której przedmiotem są czynności zarządzania przed upływem terminu, na jaki została zawarta czy z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy, które to świadczenie nie zostało określone w umowie o pracę, ale w Regulaminie PDO i decyzji o dopuszczeniu do uczestnictwa w Programie, nie mieści się w dyspozycji przepisu art. 30 ust. 1 pkt 16 ustawy PIT. W konsekwencji świadczenie, to nie będzie podlegać opodatkowaniu stawką 70%. Rekompensata finansowa – traktowana jako odprawa lub odszkodowanie powinno jednakże podlegać opodatkowaniu na zasadach ogólnych, tj. stawką progresywną do 32%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 15 i 16 ww. ustawy, od dochodowo (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy:

*   z tytułu odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, jeżeli zobowiązaną do zapłaty odszkodowania jest spółka, w której Skarb Państwa, jednostka samorządu terytorialnego, związek jednostek samorządu terytorialnego, państwowa osoba prawna lub komunalna osoba prawna dysponują bezpośrednio lub pośrednio większością głosów na zgromadzeniu wspólników albo na walnym zgromadzeniu, w tym także na podstawie porozumień z innymi osobami, w części, w której wysokość odszkodowania przekracza wysokość wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu umowy o pracę lub umowy o świadczenie usług wiążącej go ze spółką w okresie sześciu miesięcy poprzedzających pierwszy miesiąc wypłaty odszkodowania - w wysokości 70% tej części należnego odszkodowania (pkt 15);
*   z tytułu określonych w umowie o pracę, której przedmiotem są czynności związane z zarządzaniem, lub umowie o świadczenie usług zarządzania zawartej ze spółką, o której mowa w pkt 15, odpraw lub odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, której przedmiotem są czynności związane z zarządzaniem, lub umowy o świadczenie usług zarządzania lub rozwiązania jej przed upływem terminu, na który została zawarta, w części, w której ich wysokość przekracza trzykrotność miesięcznego wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu umowy o pracę, której przedmiotem są czynności związane z zarządzaniem, lub umowy o świadczenie usług zarządzania wiążącej go ze spółką - w wysokości 70% należnej odprawy lub odszkodowania (pkt 16).

Wskazać przy tym należy, że odszkodowanie czy zadośćuczynienie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi wiec zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy.

Trudno natomiast uznać, że w wyniku niewymuszonego przystąpienia pracownika do programu dobrowolnych odejść, umożliwiającego uzyskanie preferencyjnych warunków rozwiązania umowy o pracę za wypowiedzeniem pracownika, tenże pracownik poniósł szkodę.

Z tych też względów rekompensata otrzymana w ramach programu dobrowolnych odejść nie jest „sensu stricto” odszkodowaniem ani zadośćuczynieniem, gdyż pracownik dobrowolnie przystępuje do ww. programu, a rozwiązanie umowy o prace następuje za jego wypowiedzeniem. Pracownik nie ponosi uszczerbku majątkowego, a wręcz przeciwnie – dostaje dodatkowe świadczenie ponad to, które przewiduje zwyczajowo ustawa Kodeks pracy lub ustawa o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.

W myśl art. 41 ust. 4 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Analiza przepisu art. 30 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na obowiązek poboru podatku dochodowego w wysokości 70% od tej części odprawy lub odszkodowania, która przekracza trzykrotność miesięcznego wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu umowy o prace, której przedmiotem są czynności związane z zarządzaniem, lub umowy o świadczenie usług zarządzania wiążącej go ze spółką w sytuacji, gdy podatnik otrzymuje odprawę lub odszkodowanie, które były określone w umowie o pracę, której przedmiotem były czynności związane z zarządzaniem od spółki , o której mowa w pkt 15 (tj. spółki, w której Skarb Państwa, jednostki samorządu terytorialnego, ich związki lub inne państwowe osoby prawne albo komunalne osoby prawne dysponują bezpośrednio lub pośrednio większością głosów na zgromadzeniu wspólników albo na walnym zgromadzeniu, w tym także na podstawie porozumień z innymi osobami).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy – będącego podmiotem wymienionym w art. 30 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – są skutki podatkowe wypłacania przez niego rekompensat finansowych na rzecz zwalnianych pracowników objętych programem dobrowolnych odejść.

Przepis art. 30 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy sytuacji, w których wypłacane są odprawy lub odszkodowania określone w umowie o pracę, której przedmiotem są czynności związane z zarządzaniem. W niniejszej sprawie taka sytuacja nie zajdzie, ponieważ świadczenia, które będzie wypłacać zwalnianym pracownikom spółka nie wynikają z umów o pracę, ale z postanowień programu dobrowolnych odejść. Nie zostanie zatem wypełniona przesłanka, od której spełnienia ustawodawca uzależnił zastosowanie art. 30 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując: na gruncie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego rekompensaty finansowe, które zostaną wypłacone pracownikom Spółki, zatrudnionym na czas określony oraz na czas nieokreślony, tytułem rozwiązania umowy o pracę w ramach programu dobrowolnych odejść nie będą podlegały opodatkowaniu stawką 70% zgodnie ze znowelizowanym art. 30 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, w analizowanej sprawie znajdą zastosowanie ogólne zasady opodatkowania.

Niemniej jednak, nie można stracić z pola widzenia faktu, że Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów nie podziela wszystkich wywodów Wnioskodawcy, w szczególności dotyczących interpretacji art. 30 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie łączenia pojęcia „odpraw” ze „skróceniem okresu wypowiedzenia umów o pracę”. Argumentacja Wnioskodawcy, co do zakresu stosowania art. 30 ust. 1 pkt 16 ww. ustawy w powiązaniu z argumentami dotyczącymi stosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. a) i c) jest nieuprawniona na gruncie brzmienia tego zwolnienia, ale z uwagi, że wniosek nie obejmuje kwestii jego stosowania, nie jest celowe odnoszenie się do tych argumentów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.