Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.344.2023.3.AC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-26
Teza: Można Panią uznać za osobę samotnie wychowującą dziecko w 2022 r.
Słowa kluczowe: małoletni; osoba-osoby samotnie wychowujące dzieci; rozliczanie (rozliczenia)-rozliczenie roczne; rozwód
Zagadnienia: stawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Ulga dla osoby samotnie wychowującej dzieci.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Podmiot i przedmiot opodatkowania-Opodatkowanie małżonków i osób samotnie wychowujących dzieci.-Opodatkowanie rodziców samotnie wychowujących dzieci.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 6-ust. 4c

**Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z rozliczania się z dzieckiem (podwójna ulga od podatku dochodowego od osób fizycznych) jest:

*   nieprawidłowe - za lata 2017-2021,
*   prawidłowe - za 2022 rok.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

28 marca 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 27 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dzieci oraz z możliwości skorzystania z ulgi prorodzinnej. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 12 maja 2023 r. (wpływ 16 maja 2023 r.), pismem z 12 maja 2023 r. (wpływ 1 czerwca 2023 r.) oraz pismem z 29 maja 2023 r. (wpływ 1 czerwca 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Jest Pani osobą rozwiedzioną zgodnie z wyrokiem Sądu Apelacyjnego z (…) r. i wyrokiem Sądu Okręgowego w (\`(...)\`) z (…) r. Z byłym mężem nie mieszka Pani od (…) 2017 r., gdy otrzymał nakaz opuszczenia wspólnego lokalu i zakaz zbliżania się do Pani. Wcześniej, mimo wspólnego zamieszkania, gospodarstwa domowe prowadzili Państwo osobno. Ma Pani jedno dziecko z byłym mężem. Syn ma 8 lat i mieszka z Panią. Pani były mąż mieszka osobno. Otrzymuje Pani na syna sądownie przyznane alimenty. Nie ma Pani innych dzieci ani męża. Pani były mąż nie został pozbawiony praw rodzicielskich, jednak głównym rodzicem (na głowie którego spoczywają wszelkie obowiązki) jest Pani. Ojciec dziecka ma przyznane sądownie następujące kontakty z synem:

*   w co drugi wtorek i czwartek po zajęciach szkolnych do godziny 18.00 (ojciec zabiera dziecko dopiero około godz. 16.00); w co drugi weekend od piątku od godz. 16.00 do niedzieli do godz. 18.00;
*   w okresie wakacji przez dwa pierwsze tygodnie lipca i dwa pierwsze tygodnie sierpnia poczynając od poniedziałku od godz. 12.00 do niedzieli do godz. 18.00;
*   w okresie Świąt Bożego Narodzenia w latach parzystych od godz. 11.00 pierwszego dnia Świąt do godz. 12.00 drugiego dnia Świąt, a w latach nieparzystych od godz. 11.00 w Wigilię do godz. 12.00 pierwszego dnia świąt, w okresie Wielkanocy w latach parzystych od Niedzieli Wielkanocnej od godz. 11.00 do Poniedziałku Wielkanocnego do godz. 11.00, a w latach nieparzystych od Wielkiej Soboty od godz. 11.00 do Niedzieli Wielkanocnej do godz. 11.00;
*   w urodziny małoletniego w latach parzystych po zakończeniu zajęć szkolnych do godz. 19.00;
*   w dzień ojca, urodziny i imieniny ojca po odebraniu ze szkoły od godz. 14.00 do godz. 19.00, a gdy dziecko nie będzie w tym dniu w przedszkolu od godz. 11.00 z obowiązkiem odebrania przez ojca dziecka i odwiezienia go do miejsca zamieszkania matki.

Syn mieszka z Panią i jest z Panią przez większość czasu. Wykonuje Pani wszelkie obowiązki. Troszczy się Pani się o bieżące potrzeby dziecka, dzięki którym jest wychowane w sposób zapewniający jego prawidłowy rozwój. Codziennie wozi go Pani i odbiera ze szkoły. Chodzi z nim Pani od kilku lat co tydzień do logopedy oraz na zajęcia integracji sensorycznej (których dziecko potrzebuje), a obecnie jeszcze codziennie po szkole do Poradni Zdrowia Psychicznego (…). To Pani zawsze odrabia z synem lekcje, przygotowuje posiłki, dba o codzienną higienę dziecka, opłaca wszelkie wycieczki, dodatkowe zajęcia, kupuje ubrania, buty, wyprawkę do szkoły i wszystko inne czego potrzebuje. Gdy syn jest chory lub ma jakąś bolączkę to tylko Pani się tym interesuje. Zabiera go Pani do lekarza, kupuje leki i zostaje z nim w domu, gdy jest chory. Gdy syn jest podziębiony, to Pani były mąż nie chce go zabierać bo twierdzi, że jak dziecko jest chore, to jest Pani obowiązek się nim zajmować „bo jest Pani matką”. Gdy widzenie ojca przypadało w Sylwestra, to także go nie zabrał.

Pracuje Pani na etat, Pani przychód pochodzi z jednego źródła. Otrzymuje Pani od pracodawcy PIT-11, a następnie rozlicza się Pani składając PIT-37.

W podobnej sprawie Minister Finansów dnia 4 kwietnia 2018 r. w odpowiedzi na interpelację poselską stwierdził w szczególności, że jeżeli dziecko zamieszkując wraz z jednym rodzicem, pozostaje pod jego stałą, codzienną opieką, a drugi rodzic jest zobowiązany jedynie do płacenia alimentów oraz zajmowania się dzieckiem doraźnie (w określonych, ustalonych przez sąd przedziałach czasowych, np. niektóre święta, tydzień ferii, miesiąc wakacji, co drugi weekend każdego miesiąca oraz w ściśle określone dni powszednie), status samotnego rodzica ma ten, przy którym dziecko zamieszkuje i który wykonuje wszystkie obowiązki, dzięki którym dziecko będzie wychowane w sposób zapewniający jego prawidłowy rozwój.

Natomiast uzasadnienie interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 17 stycznia 2020 r., 0113-KDIPT2-2.4011.648.2019.2.SR, LEX nr 526141 wskazuje następująco: „W przypadku, gdy żadne z rodziców nie jest pozbawione władzy rodzicielskiej, rodzic, który faktycznie w roku podatkowym dziecko wychowuje, czyli sprawuje nad nim ciągłą opiekę, stale troszczy się o byt materialny i rozwój emocjonalny dziecka, ma prawo do przedmiotowej preferencji podatkowej. Nie jest przy tym konieczne, aby drugi z rodziców był całkowicie wyeliminowany z opieki i wychowania dziecka. W sytuacji, gdy dziecko zamieszkując wraz z jednym rodzicem, pozostaje pod jego stałą, codzienną opieką, a drugi rodzic jest zobowiązany do płacenia alimentów oraz zajmowania się dzieckiem doraźnie (w określonych, ustalonych przez sąd przedziałach czasowych, np. niektóre święta, tydzień ferii, miesiąc wakacji, co drugi weekend każdego miesiąca oraz ściśle określone dni powszednie), status samotnego rodzica ma ten, przy którym dziecko zamieszkuje i który wykonuje wszystkie obowiązki, dzięki którym dziecko będzie wychowywane w sposób zapewniający jego prawidłowy rozwój. Fakt utrzymywania kontaktów pomiędzy dzieckiem i drugim rodzicem, nie pozbawia pierwszego rodzica, (przy którym dziecko mieszka) prawa do opodatkowania swoich dochodów na zasadach określonych w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

Jest Pani rozwódką i wychowuje Pani małoletniego syna, więc spełnia Pani kryteria art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, że ustawa nie wyjaśnia pojęcia „rodzic samotnie wychowujący dziecko” chce się Pani upewnić, że prawidłowo interpretuje przepisy i może skorzystać z preferencyjnego rozliczenia podatku za rok 2022 i złożenia korekty za lata poprzednie, dlatego zwróciła się Pani z prośbą o wydanie interpretacji indywidualnej.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego**

Art. 6. ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mówi o separacji jednak nie precyzuje, czy jest to tylko separacja określona wyrokiem sądu czy także separacja faktyczna. Nie miała Pani separacji orzeczonej wyrokiem sądu. Jeśli w przedmiotowym przepisie prawnym jest mowa jedynie o takim rodzaju separacji, w tej sytuacji mogłaby Pani ubiegać się jedynie o korektę zeznania podatkowego za rok 2022 r., tj. gdy miała Pani orzeczony rozwód. Natomiast od 9 listopada 2017 r. pozostawała Pani w separacji faktycznej, gdyż Pani były mąż na podstawie postanowienia Prokuratora Prokuratury Rejonowej w Z. G. z (…) r. o nakazie opuszczenia wspólnie zamieszkiwanego mieszkania i zakazie zbliżania się do Pani, wyprowadził się i do dziś nie mieszkają Państwo razem. W tej sytuacji mogłaby Pani ubiegać się o korektę zeznania podatkowego za lata 2017 – 2022. W związku z powyższym prosi Pani o wydanie interpretacji za lata 2017 - 2022.

Wyrok z dnia (…) r. Sądu Apelacyjnego w (\`(...)\`) stał się prawomocny w czerwcu 2022 r. Do czerwca 2022 roku była Pani mężatką, a od czerwca 2022 roku do chwili obecnej jest Pani rozwódką. Po orzeczonym rozwodzie Pani stan cywilny nie uległ zmianie.

W związku z tym, że art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wyjaśnia pojęcia „rodzic samotnie wychowujący dziecko”, nie jest Pani w stanie tego jednoznacznie określić. Nie założyła Pani nowej rodziny, ma Pani jedno dziecko. Pani były mąż ogranicza się tylko do alimentów i kontaktów z synem orzeczonych postanowieniem sądu, gdyż musi, bo inaczej grożą mu sankcje finansowe. Nie interesuje się ani zdrowiem, ani rozwojem syna.

W związku z tym, że art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wyjaśnia pojęcia „rodzic samotnie wychowujący dziecko” nie wie Pani czy prawidłowo interpretuje powyższe przepisy i czy może Pani skorzystać z preferencyjnego rozliczenia podatku, więc nie korzystała Pani wcześniej z tej możliwości rozliczenia, stąd Pani wniosek o interpretację indywidualną.

Syn mieszka z Panią nieprzerwanie odkąd się urodził dnia (…) 2015 r. do dziś. Ojciec dziecka nie sprawował w okresie będącym przedmiotem zapytania władzy rodzicielskiej nad synem. Od zawsze tylko Pani pełni kompleksową opiekę nad synem oraz łoży środki finansowe, aby zapewnić mu pełen rozwój fizyczny, duchowy, emocjonalny czy zdrowotny i edukacyjny, a także organizuje mu Pani wypoczynek (wspólne wyjazdy lub półkolonie), każde święta i urodziny, a także poświęca Pani ogrom swojego czasu. Ojciec dziecka przyjeżdża na kontakt z synem jedynie w dni wyznaczone wyrokiem sądu, a jego opieka nad synem polega tylko na zabawie lub często pozostawieniu syna u swoich rodziców. Środki finansowe, które łoży ojciec dziecka to tylko te orzeczone wyrokiem sądu, nic ponadto. Nawet żadnego ciuszka dziecku nie kupuje. Gdy syn jedzie do ojca na weekend w piątek, to w niedzielę wraca w tych samych ubraniach. Chodzi tak przez 3 dni. Wskazała Pani, że dziecko wraca brudne i zaniedbane.

Od narodzin syna, a potem już definitywnie od wyprowadzki Pani byłego męża, tj. dnia (…) r. tylko na Pani ciążą wszelkie obowiązki względem syna. To Pani od zawsze dbała, wybierała i zapisywała syna do placówek oświatowych (żłobek, przedszkole, szkoła), codziennie od 7 lat go tam Pani zawozi, tylko Pani chodzi na zebrania i spotkania z wychowawcami i terapeutami syna. Do wszelkich przychodni, poradni czy na konsultacje w sprawie syna chodzi i załatwia tylko Pani. Gdy pojawiły się problemy z mową u syna, tylko Pani była z nim na zabiegu podcięcia wędzidełka, zabiegała o pomoc logopedyczną i od już 3 lat regularnie raz w tygodniu wozi Pani syna na zajęcia z logopedą, a także kupuje niezbędny sprzęt do rehabilitacji w tym zakresie (np. wibrator logopedyczny, gryzaki logopedyczne). Została Pani zostawiona sama sobie, gdy pojawiły się kolejne problemy z synem i trzeba było szukać diagnozy i pomocy. Okazało się. że syn ma problemy w zakresie integracji sensorycznej. Zapisała go Pani na terapię i od ponad 2 lat regularnie wozi Pani syna na prywatne zajęcia w tym zakresie, za które – jak Pani wskazała – płaci nic mało. Kupiła Pani także dodatkowe pomoce sensoryczne do domu, kamizelki obciążeniowe. Syn miał także problemy ze zbyt rzadką krwią, chodziła Pani z nim do hematologa. Nawet prosiła Pani ojca dziecka, by poszedł z nim pobrać krew, bo syn bardzo zawsze to przeżywał, ale niestety nigdy nie mogła Pani liczyć na jego pomoc. Przez kilka lat chodziła Pani z synem do Poradni Wad Postawy, bo miał krzywe nóżki, kupowała Pani specjalne buciki ortopedyczne wraz z wkładkami. Na szczęście udało się to wyprostować i zostało tylko płaskostopie do korekty. Ojciec dziecka nie interesował się tym od początku, nawet nie pytał, o pomocy nie było mowy. Nawet gdy okazało się, że syn miał szmery na sercu i chodziła z nim Pani do kardiologa. Ponadto w ostatnim czasie zdiagnozowano u syna nadpobudliwość psychoruchową i także tylko zabiegała Pani o pomoc w tym zakresie. Obecnie udało się go Pani zapisać na warsztaty psychologiczne w tym zakresie, które są codziennie przez 3 miesiące, na które go Pani zawozi. Pozostałe sprawy zdrowotne (np., opieka dentystyczna, regularne szczepienia, bilanse, wizyta u lekarza gdy chory), czy też regularne wizyty u fryzjera, to także tylko Pani obowiązek. Nawet gdy syn jest chory czy tylko podziębiony, a przypada dzień widzenia z ojcem, to ten nie chce go zabierać, bo uważa, że matki są od opieki nad chorymi dziećmi. Pani nauczyła syna jeździć na rowerze. Były mąż nie interesuje się też szkołą syna, jego ocenami czy ewentualnymi problemami w szkole. Nie chce z nim odrabiać lekcji. Pani syn już kilka razy dostał niższą ocenę, bo nic miał odrobionych lekcji lub nie nauczył się wiersza, bo ojciec to lekceważy, a przypadał jego dzień kontaktu.

Ojciec dziecka w niczym nie pomaga, a wręcz przeszkadza. Gdy termin rehabilitacji u logopedy lub integracji sensorycznej wypadał w dzień widzenia z ojcem, to syn niestety opuszczał zajęcia niezbędne w jego prawidłowym rozwoju. Ojciec dziecka od początku nie był zainteresowany wszelkimi sprawami związanymi z synem. Uważał, że jego chwilowa zabawa z synem raz na jakiś czas wystarczy, a to matka dziecka powinna się nim zupełnie zajmować. Od dnia wyprowadzki ze wspólnie zajmowanego mieszkania, tj. (…) r. do dnia wydania Postanowienia Sądu Okręgowego w z (…) r. ojciec widywał dziecko sporadycznie. Ww. postanowienie sądu ustaliło miejsce zamieszkania dziecka przy matce (przy Pani) i nałożyło na ojca obowiązek kontaktów z synem w każdy wtorek i czwartek w godzinach 15.00 – 19.00 oraz w pierwszy i trzeci weekend miesiąca, poczynając od soboty godz. 11.00 do niedzieli do godz. 17.00. A także jeden dzień świąt Bożego Narodzenia i jeden dzień świąt Wielkanocnych w godzinach 11.00 – 19.00. Do czerwca 2022 r. ojciec dziecka nie miał przyznanego wspólnego czasu w wakacje i ferie, bo nawet o to nic zabiegał.

Następnie wyrok Sądu Apelacyjnego w (\`(...)\`) z dnia (\`(...)\`) 2022 r. określił kontakty ojca z synem następująco:

*   w okresie wakacji przez dwa pierwsze tygodnie lipca i dwa pierwsze tygodnie sierpnia poczynając od poniedziałku od godz. 12.00 do niedzieli do godz. 18.00;
*   w okresie Świąt Bożego Narodzenia w latach parzystych od godz. 11.00 pierwszego dnia Świąt do godz. 12.00 drugiego dnia Świąt, a w latach nieparzystych od godz. 11.00 w Wigilię do godz. 12.00 pierwszego dnia świąt, w okresie Wielkanocy w latach parzystych od Niedzieli Wielkanocnej od godz. 11.00 do Poniedziałku Wielkanocnego do godz. 11.00, a w latach nieparzystych od Wielkiej Soboty od godz. 11.00 do Niedzieli Wielkanocnej do godz. 11.00;
*   w urodziny małoletniego w latach parzystych po zakończeniu zajęć szkolnych do godz. 19.00;
*   w dzień ojca, urodziny i imieniny ojca po odebraniu ze szkoły od godz. 14.00 do godz. 19.00, a gdy dziecko nie będzie w tym dniu w przedszkolu od godz. 11.00 z obowiązkiem odebrania przez ojca dziecka i odwiezienia go do miejsca zamieszkania matki.

Nawet powyższe kontakty ojciec dziecka nierzadko zaniedbuje i nie przyjeżdża po dziecko.

Pani syn obecnie ma 8 lat i chodzi do Szkoły Podstawowej. Pani syn nie osiąga dochodów i nie osiągnął nigdy wcześniej.

Pani syn w okresie będącym przedmiotem zapytania nie otrzymywał, zgodnie z odrębnymi przepisami, zasiłku pielęgnacyjnego ani renty socjalnej.

W okresie podatkowym będącym przedmiotem zapytania w stosunku do Pani, ani w stosunku do Pani syna nie miały zastosowanie przepisy:

*   art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym,
*   ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Nie wychowuje Pani wspólnie z drugim rodzicem lub opiekunem prawnym dziecka, ani dziecko nie jest pod opieką naprzemienną, w związku z którą obydwojgu rodzicom dziecka zostało ustalone świadczenie wychowawcze. Pomiędzy Panią a ojcem dziecka nie zostało zawarte porozumienie odnoście wysokości ulgi prorodzinnej do odliczenia w zeznaniach podatkowych. Od zawsze Pani korzystała z ulgi prorodzinnej i nigdy ojciec dziecka nie zgłaszał sprzeciwu w tym zakresie. Również tylko Pani pobiera na syna świadczenie wychowawcze 500+.

Pani były mąż od (…) 2007 r. do (…) 2018 r. prowadził działalność gospodarczą, rozliczał się na zasadach ryczałtu, więc składał PIT-28. Potem przeszedł na rentę i nie przekroczył dochodu 56 000 zł, a co za tym idzie razem nie przekroczyli Państwo 112 000 zł. Od roku 2017 r. nie miała Pani dostępu do informacji o dochodach męża. Od 21 lutego 2017 r. mają Państwo sądownie ustaloną rozdzielność majątkową. Jedyne informacje jakie Pani posiada pochodzą z akt sądowych.

Za lata 2017-2021 Pani dochód nie przekraczał progu 56 000 zł. Dopiero w roku 2022 Pani dochód nieznacznie (o ok. 1 000 zł) przekroczył powyższy limit.

Związek małżeński zawarła Pani 14 czerwca 2014 r. Syn urodził się (…) r. Mieszkała Pani razem z mężem i synem do 9 listopada 2017 r., do momentu gdy Pani były mąż wyprowadził się i do dziś nie mieszkają Państwo razem. Pozostawali Państwo w separacji faktycznej. Pani rozwód ciągnął się 5 lat. Wyrok orzekający rozwód zapadł (…) r. i stał się prawomocny w (…) r.

**Pytania**

Czy w świetle obowiązujących przepisów jest Pani rodzicem samotnie wychowującym i może Pani:

1) skorzystać z możliwości rozliczania się z dzieckiem (podwójna ulga od podatku art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?

2) rozliczyć ulgę prorodzinną na dziecko licząc Pani limit dochodów nie przekraczający 112.000 zł?

**Pani stanowisko w sprawie**

Uważa Pani, że spełnia Pani kryteria uprawniające Panią do preferencyjnego rozliczania podatku jako samotny rodzic.

Uważa Pani, że w świetle obowiązujących przepisów oraz biorąc pod uwagę, że to tylko na Pani spoczywa obowiązek kompleksowej opieki nad synem, to Pani jest samotnym rodzicem i może rozliczyć ulgę prorodzinną na dziecko licząc Pani limit dochodów nieprzekraczający 112 000 zł. Przedstawione stanowisko dotyczy lat 2017-2022.

Przedmiotem interpretacji jest możliwość rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dzieci, natomiast w zakresie możliwości skorzystania z ulgi prorodzinnej zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku w zakresie dotyczącym możliwości rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dzieci jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 6 ust. 4 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. do dnia 30 września 2018 r.:

Od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1\. małoletnie,

2\. bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,

3\. do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej;

\- podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

Zgodnie z art. 6 ust. 4 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 października 2018 r. do 31 lipca 2019 r.:

Od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1\. małoletnie,

2\. bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,

3\. do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym i nauce lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej;

\- podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 4 ww. ustawy, w brzmieniu stosowanym do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 sierpnia 2019 r. do dnia 31 grudnia 2021 r.:

Od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1\. małoletnie,

2\. bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,

3\. do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym i nauce lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b, lub uzyskały przychód, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej;

\- podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

Brzmienie art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych precyzuje pojęcie "osoby samotnie wychowującej dzieci" w taki sposób, aby nie budziło wątpliwości, iż prawo do preferencyjnego opodatkowania dochodów nie przysługuje wszystkim osobom stanu wolnego posiadającym dzieci własne lub przysposobione, o których mowa w art. 6 ust. 4, a wyłącznie tym, które samotnie wychowują dzieci. Do skorzystania z tej preferencji, niewystarczające jest samo legitymowanie się określonym stanem cywilnym. Równie istotne jest samotne troszczenie się o byt materialny i rozwój emocjonalny dziecka bez udziału innej osoby, tj. w szczególności ojca lub matki dziecka.

Ustawą o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, poprzez art. 1 pkt 2 został uchylony art. 6 ust. 4 odnoszący się do preferencyjnego rozliczania jako osoba samotnie wychowująca dziecko.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dodanym przez art. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 9 czerwca 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2022 r. poz. 1265 ze zm.) obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Od dochodów jednego rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem, osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą, której małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1) małoletnie;

2) pełnoletnie, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,

3) pełnoletnie do ukończenia 25. roku życia, uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe, obowiązujących w Rzeczypospolitej Polskiej oraz w innym państwie;

\- podatek może być określony zgodnie z ust. 4d na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym.

Na podstawie art. 6 ust. 4d cytowanej ustawy:

W przypadku, o którym mowa w ust. 4c, podatek jest określany w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, przy czym do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w niniejszej ustawie.

Następnie z art. 6 ust. 4e ww. ustawy w brzmieniu do 15 grudnia 2022 r. wynika, że:

Przepisu ust. 4c pkt 3 nie stosuje się, jeżeli dziecko, o którym mowa w tym przepisie, uzyskało w roku podatkowym:

1) dochody, z wyjątkiem renty rodzinnej, podlegające opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b lub

2) przychody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148 i 152

\- w łącznej wysokości przekraczającej dwunastokrotność kwoty renty socjalnej określonej w ustawie z dnia 27 czerwca 2003 r. o rencie socjalnej (Dz.U. z 2022 r. poz. 240), w wysokości obowiązującej w grudniu roku podatkowego.

Według art. 6 ust. 4e ww. ustawy w brzmieniu od 16 grudnia 2022 r.:

Przepisu ust. 4c pkt 3 nie stosuje się, jeżeli dziecko, o którym mowa w tym przepisie, uzyskało w roku podatkowym:

1) dochody, z wyjątkiem renty rodzinnej, podlegające opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b lub

2) przychody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148 i 152

\- w łącznej wysokości przekraczającej dwunastokrotność kwoty renty socjalnej określonej w ustawie z dnia 27 czerwca 2003 r. o rencie socjalnej (Dz.U. z 2022 r. poz. 240 i 2476), w wysokości obowiązującej w grudniu roku podatkowego.

Z kolei art. 6 ust. 4f ww. ustawy w brzmieniu do 15 grudnia 2022 r. stanowi, że:

Sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 4d, nie ma zastosowania do osoby, która wychowuje wspólnie z drugim rodzicem albo opiekunem prawnym co najmniej jedno dziecko, w tym również gdy dziecko jest pod opieką naprzemienną, w związku z którą obydwojgu rodzicom zostało ustalone świadczenie wychowawcze zgodnie z art. 5 ust. 2a ustawy z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci (Dz.U. z 2019 r. poz. 2407 oraz z 2021 r. poz. 1162, 1981 i 2270).

Na podstawie art. 6 ust. 4f ww. ustawy w brzmieniu od 16 grudnia 2022 r.:

Sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 4d, nie ma zastosowania do osoby, która wychowuje wspólnie z drugim rodzicem albo opiekunem prawnym co najmniej jedno dziecko, w tym również gdy dziecko jest pod opieką naprzemienną, w związku z którą obydwojgu rodzicom zostało ustalone świadczenie wychowawcze zgodnie z art. 5 ust. 2a ustawy z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci (Dz.U. z 2022 r. poz. i 2140).

Stosownie do treści art. 6 ust. 8 powołanej ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Stosownie do art. 6 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 2 lit. d ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) i mającym zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od 1 stycznia 2021 r. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2022 r. do 30 czerwca 2022 r. stanowi:

Sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania, w przypadku sytuacji, gdy chociażby jeden do jednego z małżonków:

1) stosuje, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy:

a) art. 30c lub

b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z wyjątkiem art. dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 ust lipca 2016 r. 1a tej ustawy - o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych. 9. Zasada określona w zakresie osiągniętych w roku podatkowym przychodów ust. 8 nie dotyczy osób, poniesionych kosztów uzyskania przychodów o których mowa w art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, zobowiązania lub uprawnienia do zwiększania lub pomniejszenia podstawy niekorzystających jednocześnie z opodatkowania albo przychodów, zobowiązania z pozarolniczej działalności gospodarczej lub uprawnienia do dokonywania innych doliczeń lub odliczeń;

2) podlega opodatkowaniu z działów specjalnych produkcji rolnej na zasadach wynikających określonych w art. 30c, w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, w ustawie z ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy albo w ustawie z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Ponadto art. 6 ust. 8 powołanej ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2022 r. wskazuje, że:

Sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4d, nie ma zastosowania, w przypadku gdy chociażby jeden z małżonków, osoba samotnie wychowująca dziecko lub jej dziecko:

1) stosuje przepisy:

a) art. 30c lub

b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, z wyjątkiem art. 6 ust. 1a tej ustawy

\- w zakresie osiągniętych w roku podatkowym przychodów, poniesionych kosztów uzyskania przychodów, zobowiązania lub uprawnienia do zwiększania lub pomniejszenia podstawy opodatkowania albo przychodów, zobowiązania lub uprawnienia do dokonywania innych doliczeń lub odliczeń;

2) podlega opodatkowaniu na zasadach wynikających z ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Wyjaśnić przy tym należy, że stosownie do art. 70 ust. 2 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, dodanego przez art. 9 pkt 7 ustawy z dnia 9 grudnia 2021 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2427):

W przypadku opodatkowania dochodów uzyskanych w 2021 r., o którym mowa w art. 6 ust. 4 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2021 r., przepis art. 6 ust. 8 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się odpowiednio do osoby samotnie wychowującej dzieci i jej dziecka.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r.:

Zasada określona w ust. 8 nie dotyczy osób, o których mowa w art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, niekorzystających jednocześnie z opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej na zasadach określonych w art. 30c, w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym albo w ustawie z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Z powyższego wynika, że ustawodawca uzależnił prawo do skorzystania z preferencyjnych zasad obliczania podatku dochodowego dla osób samotnie wychowujących dzieci od spełnienia łącznie wszystkich warunków określonych w stosownych przepisach.

Podkreślić należy, że – zgodnie ze stanowiskiem utrwalonym zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa – wszelkie preferencje podatkowe stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania oraz mają charakter przywileju, z którego podatnik ma prawo, a nie obowiązek korzystania; muszą one być zatem interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej, a także zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Nadto przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową.

Wynika z tego, że ustawodawca uzależnił prawo do skorzystania z preferencyjnych zasad obliczania podatku dochodowego dla osób samotnie wychowujących dzieci od spełnienia łącznie następujących warunków:

*   posiadania statusu osoby samotnie wychowującej dziecko,
*   wychowywania samotnie w roku podatkowym dzieci (dziecka),
*   nie uzyskiwania przez rodzica i dziecko (dzieci) przychodów/dochodów, do których zastosowanie mają przepisy art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych,
*   nie uzyskiwania przez pełnoletnie dzieci (dziecko) dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b lub uzyskania przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej.

W świetle powyższego, z preferencyjnego sposobu opodatkowania dochodów osób samotnie wychowujących dzieci, przewidzianego w art. 6 ust. 4 w brzmieniu do dnia 31 grudnia 2020 r. oraz w art. 6 ust. 4c w brzmieniu od 1 stycznia 2021 r. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może skorzystać każdy, kto wypełni wszystkie warunki ustanowione przez ustawodawcę.

Rozpatrując wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe należy jednoznacznie podkreślić, że nie stanowią one standardu prawnego, lecz są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r., Nr 78, poz. 483 ze zm.), stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Co więcej, zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Stąd też, korzystanie z każdej preferencji podatkowej, wymaga spełnienia warunków określonych w przepisach je konstytuujących. Tak więc, przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle, niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Z powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że przepis art. 6 ust. 4 w brzmieniu do dnia 31 grudnia 2020 r. oraz art. 6 ust. 4c w brzmieniu od 1 stycznia 2021 r. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią odstępstwo od generalnej zasady indywidualnego opodatkowania. Możliwość ich zastosowania obwarowana jest szeregiem warunków wyraźnie wskazanych w tej ustawie, które należy interpretować ściśle, co oznacza, że nie można dokonywać wykładni rozszerzającej ani też zawężającej.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „osoby samotnie wychowującej dziecko”, ani nie odsyła w tym zakresie do odrębnych regulacji, przy czym, dokonując wykładni przedmiotowego pojęcia, nie można pominąć żadnego z jego elementów. Zgodnie z literalną wykładnią, podatnik, aby mógł opodatkować swoje dochody w sposób, o którym mowa w art. 6 ust. 4 ustawy PIT, powinien nie tylko mieć określony stan cywilny, ale też wychowywać samotnie dziecko. Jednocześnie orzeczenie sądowe o sprawowaniu władzy rodzicielskiej tylko przez jednego z rodziców nie stanowi warunku sine qua non dla stwierdzenia, że kryterium samotnego wychowywania dziecka jest spełnione.

W przypadku, gdy żadne z rodziców nie jest pozbawione władzy rodzicielskiej, rodzic, który faktycznie w roku podatkowym dziecko wychowuje, czyli sprawuje nad nim ciągłą opiekę, stale troszczy się o byt materialny i rozwój emocjonalny dziecka, ma prawo do przedmiotowej preferencji podatkowej. Nie jest przy tym konieczne, aby drugi z rodziców był całkowicie wyeliminowany z opieki i wychowania dziecka. W sytuacji, gdy dziecko zamieszkując wraz z jednym rodzicem, pozostaje pod jego stałą, codzienną opieką, a drugi rodzic jest zobowiązany do płacenia alimentów oraz zajmowania się dzieckiem doraźnie (w określonych, ustalonych przez sąd przedziałach czasowych, np. niektóre święta, tydzień ferii, miesiąc wakacji, co drugi weekend każdego miesiąca oraz ściśle określone dni powszednie), status samotnego rodzica ma ten, przy którym dziecko zamieszkuje i który wykonuje wszystkie obowiązki, dzięki którym dziecko będzie wychowywane w sposób zapewniający jego prawidłowy rozwój. Fakt utrzymywania kontaktów pomiędzy dzieckiem i drugim rodzicem, nie pozbawia pierwszego rodzica (przy którym dziecko mieszka) prawa do opodatkowania swoich dochodów na zasadach określonych w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pojęcie wychowywania dziecka uszczegółowił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 31 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 30/10, w uzasadnieniu, którego znalazło się następujące stwierdzenie:

Wychowanie dziecka można określić jako kształtowanie osobowości dziecka poprzez kształtowanie jego samodzielności, obowiązkowości, rozwijanie predyspozycji intelektualnych i umiejętności praktycznych, kształtowanie światopoglądu oraz systemu wartości oraz postaw emocjonalnych.

Jak wynika z powyższego, z istoty pojęcia „osoby samotnie wychowującej dziecko” wynika, że jest to osoba, która w określonej sytuacji, w określonym czasie zupełnie sama (bez udziału drugiej osoby) zajmuje się wychowywaniem dziecka, stale troszczy się o jego byt materialny i rozwój emocjonalny. Ustawodawca uzależnił prawo do skorzystania z preferencyjnych zasad rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych od spełnienia m.in. warunku samotnego wychowywania w roku podatkowym dzieci (dziecka) wymienionych w art. 6 ust. 4 ww. ustawy. Jednocześnie, przepis art. 6 ust. 4 ustawy wymienia enumeratywnie osoby, którym przysługuje status osób samotnie wychowujących dzieci, odwołując się zarówno do statusu cywilnoprawnego osoby wychowującej dziecko/dzieci (panna, kawaler, wdowa, wdowiec, rozwódka, rozwodnik), jak również do tego, że osoba ta musi faktycznie wychowywać dziecko/dzieci samotnie, tj. bez wsparcia drugiego z rodziców. Jednakże nadmienić należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają prawa podatnika do preferencyjnego opodatkowania jego dochodów od tego, czy przez cały rok był osobą samotnie wychowującą dziecko. Wystarczające jest zatem, aby taki stan zaistniał w ciągu roku, a nie trwał przez cały rok. W konsekwencji, podatnikowi przysługuje prawo do jej zastosowania, jeśli spełni warunki dla niej określone, a w szczególności, jeśli spełnia wymogi definicji osoby samotnie wychowującej dziecko a także jeśli w trakcie roku podatkowego faktycznie samotnie, tj. bez wsparcia drugiego z rodziców, wychowywał dziecko/dzieci.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że do czerwca 2022 roku była Pani mężatką. Od uprawomocnienia wyroku rozwodowego (czerwiec 2022 roku) jest Pani rozwódką. Z byłym mężem nie mieszka Pani od (…) r., gdy otrzymał nakaz opuszczenia wspólnego lokalu i zakaz zbliżania się do Pani. Wcześniej gospodarstwa domowe prowadzili Państwo osobno. Ma Pani jedno dziecko z byłym mężem. Małoletni syn mieszka z Panią. Pani były mąż mieszka osobno. Otrzymuje Pani na syna sądownie przyznane alimenty. Troszczy się Pani się o potrzeby dziecka, dzięki którym jest wychowane w sposób zapewniający jego prawidłowy rozwój. Wozi go Pani i odbiera ze szkoły. Zapewnia opiekę specjalistów (logopedy, hematologa, kardiologa, ortopedy, stomatolog, psychologa oraz zajęcia integracji sensorycznej). Pomaga Pani synowi w lekcjach, przygotowuje posiłki, dba o codzienną higienę dziecka, opłaca wycieczki, dodatkowe zajęcia, kupuje ubrania, buty, wyprawkę do szkoły i wszystko czego potrzebuje. Gdy syn jest chory zabiera go Pani do lekarza, kupuje leki i zostaje z nim w domu. Gdy syn jest podziębiony, to ojciec nie chce nim się zajmować. Ojciec dziecka nie interesuje się ani zdrowiem, ani rozwojem syna. Ojciec dziecka nie sprawował w okresie będącym przedmiotem zapytania władzy rodzicielskiej nad synem. Tylko Pani pełni kompleksową opiekę nad synem oraz łoży środki finansowe, aby zapewnić mu pełen rozwój fizyczny, duchowy, emocjonalny czy zdrowotny i edukacyjny, a także organizuje mu Pani wypoczynek (wspólne wyjazdy lub półkolonie), każde święta i urodziny, a także poświęca Pani ogrom swojego czasu. Ojciec dziecka przyjeżdża na kontakt z synem jedynie w dni wyznaczone wyrokiem sądu, a jego opieka nad synem polega tylko na zabawie lub często pozostawieniu syna u swoich rodziców. Chodzi Pani na zebrania i spotkania z wychowawcami i terapeutami syna. Kupuje Pani niezbędny sprzęt do rehabilitacji (wibrator logopedyczny, gryzaki logopedyczne, kamizelki obciążeniowe). Pani nauczyła syna jeździć na rowerze. Były mąż nie interesuje się też szkołą syna, jego ocenami czy ewentualnymi problemami w szkole. Nie chce z nim odrabiać lekcji. Ojciec dziecka zaniedbuje je i nie przyjeżdża po dziecko na wyznaczone przez sąd dni kontaktu. Pani syn obecnie ma 8 lat i chodzi do Szkoły Podstawowej. Pani syn nie osiąga dochodów i nie osiągnął nigdy wcześniej. W okresie podatkowym będącym przedmiotem zapytania w stosunku do Pani, ani w stosunku do Pani syna nie miały zastosowanie przepisy art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ani ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych. Od zawsze Pani korzystała z ulgi prorodzinnej i nigdy ojciec dziecka nie zgłaszał sprzeciwu w tym zakresie. Również tylko Pani pobiera na syna świadczenie wychowawcze 500+. Pani były mąż od (…) 2007 r. do (…) 2018 r. prowadził działalność gospodarczą (ryczałt). Potem przeszedł na rentę i nie przekroczył dochodu 56 000 zł, a co za tym idzie razem nie przekroczyli Państwo 112 000 zł. Za lata 2017-2021 Pani dochód na etacie nie przekraczał progu 56 000 zł. Dopiero w roku 2022 Pani dochód o ok. 1 000 zł) przekroczył powyższy limit.

Jak wynika z powyższego stanu faktycznego oraz powołanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to Pani ponosi zdecydowanie większy ciężar wychowania dziecka.

Wychowywanie dziecka nie powinno być utożsamiane wyłącznie z fizycznym przebywaniem z nim czy wysokością wydatków ponoszonych na dziecko. Wychowania dziecka nie da się bowiem wyliczyć liczbowo, lecz należy wziąć pod uwagę całokształt działań i czynności wykonywanych przez każdego z rodziców, w tym także tych o charakterze niewymiernym (jak kształtowanie osobowości, światopoglądu, systemu wartości, postaw emocjonalnych). Z przedstawionego stanu faktycznego wyraźnie wynika, że zaangażowanie Pani jako matki w proces wychowawczy dziecka jest zdecydowanie większe. Podkreślić należy, że wychowanie dziecka nie sprowadza się jedynie do jego „utrzymania”, czy też czasowego (doraźnego) z nimi przebywania, lecz obejmuje ogół czynności zmierzających do należytego ukształtowania dziecka w sferze duchowej i psychicznej oraz zapewnienia mu materialnych podstaw rozwoju.

W związku z powyższym rodzic, który jest stanu cywilnego, o którym mowa w art. 6 ust. 4 do 31 grudnia 2021 r. oraz w art. 6 ust. 4c od 1 stycznia 2022 r. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w pojedynkę troszczy się o zaspokojenie bieżących potrzeb dziecka, nie traci statusu osoby samotnie wychowującej dziecko z racji utrzymywania sporadycznych kontaktów z dzieckiem przez drugiego rodzica lub płacenia alimentów. W konsekwencji, wykonywanie władzy rodzicielskiej, a co za tym idzie również wychowywanie dziecka, należy zawsze odnieść do konkretnych okoliczności faktycznych dotyczących zachowań rodziców wobec dzieci.

Pewne problemy przy ocenie, czy dana osoba jest osobą samotnie wychowującą dziecko, może sprawiać fakt, że w niektórych przypadkach samotnie wychowywane dziecko ma nadal dwoje rodziców czy też opiekunów. Żadne z nich bowiem nie jest pozbawione władzy rodzicielskiej. W niektórych przypadkach powstawać mogą wątpliwości, która z tych osób jest osobą samotnie wychowującą dziecko. Zaznaczyć przy tym należy, że tylko jedna osoba (spośród obydwu rodziców lub opiekunów) może być uznana za samotnie wychowującą to samo dziecko w danym czasie (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 6 lutego 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 2693/06). W takim wypadku osobą samotnie wychowującą dziecko jest osoba, która faktycznie, w pojedynkę – w pełni albo w przeważającej mierze wychowuje dziecko bez udziału drugiego z rodziców, stale, na co dzień troszcząc się nie tylko o byt materialny, ale także rozwój emocjonalny dziecka. Przez wychowywanie należy bowiem rozumieć zapewnianie stałej opieki, prowadzącej do uzyskania pełnego rozwoju fizycznego i psychicznego.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z dnia 11 października 2010 r., sygn. akt II FPS 3/10:

(…) aby skorzystać z ulgi, o której mowa w art. 6 ust. 4 ww. ustawy, podatnik musi mieć nie tylko określony stan cywilny, ale też wychowywać samotnie dziecko.

Powyższe potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 4 sierpnia 2011 r., sygn. akt III SA/WA 2487/10, w którym stwierdził:

Przepis art. 6 ust. 5 ww. ustawy określa krąg osób, które ze względu na swój stan cywilny mogą być uznane za samotnie wychowujące dzieci, jednakże przepis ten nie może być odczytywany w ten sposób, że każda osoba mająca dzieci i znajdująca się w stanie wolnym określonym w tym przepisie jest osobą samotnie wychowującą dziecko w rozumieniu przepisu ustawy.

Zatem z preferencyjnego opodatkowania nie może zatem skorzystać rodzic będący stanu wolnego, ale prowadzący wspólne gospodarstwo domowe z drugim rodzicem tego dziecka.

Art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na orzeczoną separację, do której mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1359).

Zgodnie z art. 611 powołanego Kodeksu:

§ 1. Jeżeli między małżonkami nastąpił zupełny rozkład pożycia, każdy z małżonków może żądać, ażeby sąd orzekł separację.

§ 2. Jednakże mimo zupełnego rozkładu pożycia orzeczenie separacji nie jest dopuszczalne, jeżeli wskutek niej miałoby ucierpieć dobro wspólnych małoletnich dzieci małżonków albo jeżeli z innych względów orzeczenie separacji byłoby sprzeczne z zasadami współżycia społecznego.

§ 3. Jeżeli małżonkowie nie mają wspólnych małoletnich dzieci, sąd może orzec separację na podstawie zgodnego żądania małżonków.

W myśl art. 612 powyższej ustawy:

§ 1. Jeżeli jeden z małżonków żąda orzeczenia separacji, a drugi orzeczenia rozwodu i żądanie to jest uzasadnione, sąd orzeka rozwód.

§ 2. Jeżeli jednak orzeczenie rozwodu nie jest dopuszczalne, a żądanie orzeczenia separacji jest uzasadnione, sąd orzeka separację.

Stosownie do art. 613 cytowanej ustawy:

§ 1. Przy orzekaniu separacji stosuje się przepisy art. 57 i art. 58.

§ 2. Orzekając separację na podstawie zgodnego żądania małżonków, sąd nie orzeka o winie rozkładu pożycia. W tym wypadku następują skutki takie, jak gdyby żaden z małżonków nie ponosił winy.

Następnie art. 614

§ 1. Orzeczenie separacji ma skutki takie jak rozwiązanie małżeństwa przez rozwód, chyba że ustawa stanowi inaczej.

§ 2. Małżonek pozostający w separacji nie może zawrzeć małżeństwa.

§ 3. Jeżeli wymagają tego względy słuszności, małżonkowie pozostający w separacji obowiązani są do wzajemnej pomocy.

§ 4. Do obowiązku dostarczania środków utrzymania przez jednego z małżonków pozostających w separacji drugiemu stosuje się odpowiednio przepisy art. 60, z wyjątkiem § 3.

§ 5. Przepisu art. 59 nie stosuje się.

Wobec Pani i Pani męża separacja nie została orzeczona wyrokiem sądu. W latach 2017-2021 nie można uznać Pani za „osobę samotnie wychowującą dziecko”, gdyż do momentu uprawomocnienia się wyroku rozwodowego (czerwiec 2022 r.) była Pani mężatką. Zatem nie przysługuje Pani prawo do skorzystania z preferencyjnego rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2017-2021 według zasad określonych w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przewidzianych dla osób samotnie wychowujących dzieci.

Zatem Pani stanowisko w zakresie możliwości skorzystania z rozliczania się z dzieckiem (podwójna ulga od podatku dochodowego od osób fizycznych) za lata 2017-2021 jest **nieprawidłowe**.

Prawo do opodatkowania swoich dochodów w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących dzieci, zgodnie z art. 6 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przysługuje Pani za 2022 r. W 2022 r. samotnie wychowywała Pani małoletnie dziecko oraz spełniła pozostałe kryteria określone w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że można Panią uznać za osobę samotnie wychowującą dziecko w 2022 r., ponieważ to Pani w sposób stały wykonuje obowiązki rodzicielskie. Wprawdzie ojciec dziecka płaci ustalone przez sąd alimenty, jednak kontakty ojca z dzieckiem są znikome i to Pani zamieszkuje z małoletnim synem, który od 2017 r. znajdował się i nadal znajduje pod Pani stałą opieką, troszczy się Pani nie tylko o jej byt materialny ale i rozwój emocjonalny. Ponadto od roku 2022 jest Pani osobą rozwiedzioną, zatem spełnia Pani status osoby, o której mowa w art. 6 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem w ww. zakresie Pani stanowisko należało uznać za **prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
====================

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
=====================================

### Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i musi się Pani zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.).