Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-1165/15/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-01-21
Teza: Uznanie czynności udzielania pożyczek za działalność gospodarczą i zwolnienie od podatku tej czynności.
Słowa kluczowe: pożyczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 10 grudnia 2015 r. (data wpływu 18 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności udzielania pożyczek za działalność gospodarczą i zwolnienia od podatku tej czynności – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności udzielania pożyczek za działalność gospodarczą i zwolnienia od podatku tej czynności.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie żeglugi międzynarodowej. Posiada środki finansowe gromadzone na rachunkach bankowych. Są to środki pochodzące ze sprzedaży usług, a także ze sprzedaży środków trwałych i innych aktywów. Specyfika prowadzonej działalności wymaga od Spółki posiadania rezerw finansowych na remonty i naprawy taboru pływającego okresowego i nadzwyczajnego na skutek zdarzeń atmosferycznych i innych. W okresach dobrej koniunktury Spółka gromadzi środki finansowe na nieprzewidziane zdarzenia gospodarcze i na okresowe koszty działalności. Środki finansowe gromadzone są na rachunkach bankowych, które są nisko oprocentowane, a obecnie oprocentowanie jest praktycznie ujemne. W związku z powyższym Spółka musi podejmować działania w celu zabezpieczenia swojego majątku. Spółka podjęła decyzję o prowadzeniu działalności finansowej polegającej na udzielaniu pożyczek podmiotom gospodarczym mającym dużą wiarygodność. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka udzieliła pożyczki podmiotowi zagranicznemu w wysokości 400.000,00 (czterysta tysięcy) Euro.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

*   Czy udzielanie pożyczek przez Spółkę będzie prowadzeniem działalności gospodarczej finansowej i czy udzieloną przez Spółkę pożyczkę należy traktować jako odpłatne świadczenie usług zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług, a otrzymane odsetki korzystają ze zwolnienia od podatku VAT?
*   Czy udzielenie pierwszej pożyczki będzie już prowadzeniem działalności finansowej?
*   Czy częstotliwość udzielania pożyczek będzie istotne z punktu widzenia oceny czy jest prowadzona działalność finansowa?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowo przyjęto, że prowadzi działalność finansową od podjęcia decyzji (uchwały) o prowadzeniu działalności finansowej poprzez udzielanie pożyczek.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, a zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Spółka stoi na stanowisku, że samo udzielenie pożyczki nie powoduje skutków w VAT. Jednak udzielenie pożyczki jest usługą, ponieważ Spółka otrzyma od umowy pożyczki odsetki, a więc świadczenie usług udzielania pożyczek będzie działalnością finansową - PKD 6492 Z pozostałe formy udzielania kredytów. Odsetki od pożyczki będą korzystały ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy (zwalnia się od podatku: usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usług pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzania kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytobiorcę lub pożyczkobiorcę).

Zdaniem Spółki, prawidłowo przyjęto, że prowadzi działalność finansową od udzielenia pierwszej pożyczki. Na podstawie art. 15 ust 1 i 2 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności, a działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Spółka podjęła decyzję o udzielaniu pożyczek, tj. prowadzeniu działalności finansowej, ponieważ jest przedsiębiorcą, spółką prawa handlowego, to jest podmiotem zorganizowanym, prowadzącym działalność systematycznie i w sposób ciągły. Spółka uważa, że każde udzielenie pożyczki będzie podlegało pod ustawę o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Spółki, nie jest istotna częstotliwość udzielania pożyczek. Spółka podjęła uchwałę o przekazaniu nadwyżki środków na rachunku bankowym na prowadzenie działalności finansowej polegającej na udzielaniu pożyczek w zamian za korzyści finansowe w postaci odsetek. Spółka uważa, że „każdewielokrotność” dokonywania czynności jest jednym z elementów, według których ocenia się zamiar podmiotu do prowadzenia działalności gospodarczej. Jednak nie można twierdzić, że zamiar podmiotu należy wywodzić wyłącznie z tej okoliczności. Prowadziłoby to do wniosku, że o statusie podatnika VAT decyduje konkretna ilość czynności. Nie ma też żadnych uzasadnionych powodów, aby uznać, iż częstotliwość miałaby polegać na wielokrotności rozumianej jako wykonywanie czynności jednej po drugiej. Tak więc sama częstotliwość wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług nie stanowi samoistnej podstawy do uznania danego podmiotu za podatnika tego podatku, jak również taką podstawą nie jest ani wielokrotność, ani też jednorazowość.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby uznać daną usługę za odpłatną, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – na mocy ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stwierdzić należy, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane są przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy towarów lub świadczenia usług mamy do czynienia z podatnikiem VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Istota umowy pożyczki została zawarta w art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.). Zgodnie z ww. przepisem, przez umowę pożyczki, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

Czynności polegające na udzielaniu pożyczek pieniężnych podlegających oprocentowaniu stanowią odpłatne świadczenie usług i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług.

W przypadku usług, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług, istotnym jest ustalenie miejsca ich świadczenia, bowiem od określenia miejsca świadczenia zależeć będzie miejsce ich opodatkowania.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W świetle regulacji przepisu art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W myśl art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania przepisów regulujących miejsce świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

3.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Ww. przepis wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej, przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku oraz zwolnień od podatku.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwolnione od podatku są usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Zgodnie z zapisem art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13 nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Powyższe regulacje stanowią implementację do krajowego porządku prawnego zapisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.). Zgodnie z regulacją zawartą w art. 135 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę.

Analiza okoliczności faktycznych sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa pozwala stwierdzić, że czynność udzielania przez Spółkę pożyczek, z tytułu których otrzymuje wynagrodzenie w postaci odsetek, jak słusznie wskazano we wniosku, stanowi/będzie stanowiła odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega/będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Udzielanie pożyczek jest/będzie wykonywane przez Spółkę jako podatnika VAT, spełnia zatem przesłanki do uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu od momentu udzielenia pierwszej pożyczki i niezależnie od częstotliwości ich udzielenia. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług.

Jednocześnie wskazać należy, że w sytuacji gdy usługa świadczona jest/będzie na rzecz usługobiorcy z siedzibą na terytorium Polski korzysta/będzie korzystała ze zwolnienia od tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

W przypadku jednak gdy pożyczkobiorca posiada/będzie posiadał siedzibę działalności gospodarczej na terytorium innego kraju niż Polska, miejscem świadczenia i opodatkowania wykonywanych przez Spółkę usług, o których mowa we wniosku - zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy – jest/będzie terytorium kraju, w którym kontrahent będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. W konsekwencji, usługi te nie podlegają/nie będą podlegały opodatkowaniu na terytorium Polski. Analogicznie, zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi są/będą świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest/będzie to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z uwagi na fakt, że z okoliczności sprawy wynika, że Spółka udzieliła pożyczki podmiotowi zagranicznemu, miejscem świadczenia i opodatkowania tej usługi jest terytorium kraju, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej. W konsekwencji, skoro usługa ta nie podlega opodatkowaniu na terytorium Polski, oceniając stanowisko Spółki całościowo, w kontekście stwierdzenia że czynność korzysta ze zwolnienia od podatku, należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.