Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-2.440.4.2022.2.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-28
Teza: WIS usługa – udzielenie licencji uprawniającej do uruchamiania, wyświetlania i używania aplikacji mobilnej (…)
Słowa kluczowe: licencja; oprogramowanie; usługi
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 23% 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 12 stycznia 2022 r. (data wpływu 12 stycznia 2022 r.), uzupełnionego pismem z dnia 21 lutego 2022 r. (data wpływu 25 lutego 2022 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa – udzielenie licencji uprawniającej do uruchamiania, wyświetlania i używania aplikacji mobilnej (…)

**Opis usługi**: Usługa – udzielenie licencji uprawniającej do uruchamiania, wyświetlania i używania aplikacji mobilnej (…). Na ww. usługę składają się następujące czynności: pisanie kodu aplikacji oraz obsługa środowiska programistycznego, implementacja zewnętrznych bibliotek (…) od dostawców usług w aplikacji oraz dostosowywanie architektury aplikacji na potrzeby sklepów (…), wgranie pakietu gotowej aplikacji na serwery sklepu (…), przy pomocy narzędzi dostarczanych przez (…). Wynagrodzenie skalkulowane jest według miesięcznych okresów rozliczeniowych, jako suma wszystkich transakcji dokonanych przez użytkowników końcowych. Jak wynika z Umowy (…), Deweloper (Wnioskodawca) udziela użytkownikowi niewyłącznej, obowiązującej na całym świecie i bezterminowej licencji uprawniającej do uruchamiania, wyświetlania i używania Produktu (…).

**Rozstrzygnięcie**: PKWiU 2015 – 58

**Stawka podatku od towarów i usług**: 23%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 12 stycznia 2022 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 21 lutego 2022 r. (data wpływu 25 lutego 2022 r.) o doprecyzowanie opisu usługi, wskazanie umowy mającej być przedmiotem analizy oraz prawidłowe pełnomocnictwo.

**W treści wniosku przedstawiono następujący opis usługi**

Wnioskodawca świadczy usługi w zakresie tworzenia aplikacji mobilnych, które następnie dystrybuowane są przez tzw. sklepy (…). Wnioskodawca posiada pełne prawa autorskie do tworzonych przez siebie aplikacji mobilnych. Umowa łącząca Wnioskodawcę z (…) zakłada, że (…) udziela licencji na korzystanie przez Wnioskodawcę z (…), w zamian Wnioskodawca może stworzone aplikacje sprzedawać (…) na rzecz klientów indywidualnych. W związku z powyższym Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy świadczone przez niego usługi mają charakter opisany w klasyfikacji PKWiU pod kodem PKWiU ex 58.21.10.0 jako wydawanie pakietów gier komputerowych, z wyłączeniem publikowania gier komputerowych w trybie on-line. Zgodnie bowiem z umowami aplikacje wydawane są formalnie przez dostawców oprogramowania do ich tworzenia, a nie przez ich twórcę – Wnioskodawcę. Czy może tworzenie aplikacji powinno być zakwalifikowane jako usługi związane z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1), objętych grupowaniem „Oryginały oprogramowania komputerowego” (PKWiU 62.01.2).

Do wniosku Wnioskodawca załączył (…).

W uzupełnieniu z dnia 21 lutego 2022 r., Wnioskodawca odpowiedział na zadane przez tutejszy organ pytania, w następujący sposób:

1\. Jaka jest nazwa usługi będącej przedmiotem wniosku (zwanej dalej usługą)?

Odpowiedź: Tworzenie aplikacji mobilnej. W tym miejscu należy doprecyzować, że Wnioskodawca tworzy przedmiotową aplikację, a następnie przekazuje ją do dystrybucji przez (…). Zatem dystrybucja na rzecz odbiorców finalnych odbywa się pomiędzy (…) a odbiorcami bez udziału Wnioskodawcy.

2\. Jaką jedną, konkretną aplikację mobilną tworzy Wnioskodawca (należy ją opisać i wskazać jej funkcje)?

Odpowiedź: (…). (…) nie wymaga połączenia z Internetem do działania (…). W (…) zaimplementowana została możliwość zakupu wirtualnych treści oraz reklamy wyświetlane bezpośrednio w (…).

3\. Jakie konkretnie czynności wykonuje Wnioskodawca w celu wyświadczenia usługi – należy wymienić wszystkie czynności składające się na usługę (bez stosowania w opisie alternatyw i otwartych katalogów) i dokładnie je opisać. Opis usługi powinien składać się z zamkniętego katalogu czynności wykonywanych w jej ramach.

Odpowiedź: Pisanie kodu aplikacji oraz obsługa środowiska programistycznego. Implementacja zewnętrznych bibliotek (…) od dostawców usług w aplikacji oraz dostosowywanie architektury aplikacji na potrzeby sklepów (…). Wgranie pakietu gotowej aplikacji na serwery sklepu (…) przy pomocy narzędzi dostarczanych przez (…).

4\. Jak technicznie odbywa się proces świadczenia usługi?

Odpowiedź: Przygotowana aplikacja przez Wnioskodawcę według wytycznych (…) jest wgrywana na serwery usługobiorcy przy pomocy narzędzi dostarczanych przez usługobiorcę.

5\. Jaki cel realizuje usługa?

Odpowiedź: Dostarczenie aplikacji do sklepu usługobiorcy w stanie technicznym wymaganym przez usługobiorcę.

6\. Do kogo skierowana jest usługa i jakie są oczekiwania nabywcy w odniesieniu do świadczonej przez Wnioskodawcę usługi?

Odpowiedź: Usługa skierowana jest do (…), które realizują sprzedaż aplikacji mobilnych w sklepach (…). Nabywca oczekuje dostarczenia aplikacji w wymaganym przez siebie stanie technicznym oraz architekturze dostosowanej do wymagań (…), na której odbywa się sprzedaż aplikacji.

7\. Z jakiego tytułu Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie świadcząc usługę i w jaki sposób jest ono skalkulowane?

Odpowiedź: Wynagrodzenie jest otrzymywane za sprzedaż aplikacji w sklepie (…) oraz sprzedaż przedmiotów wirtualnych w (…). Wynagrodzenie skalkulowane jest według miesięcznych okresów rozliczeniowych, jako suma wszystkich transakcji dokonanych przez użytkowników końcowych.

8\. Czy Wnioskodawca za realizację usługi wynagradzany jest w formie honorarium?

Odpowiedź: Nie.

9\. Czy wykonanie usługi wymaga specjalistycznej wiedzy, wykształcenia, umiejętności? Jeżeli tak, należy wskazać jakie.

Odpowiedź: Tak. Umiejętność programowania aplikacji w wybranych środowiskach programistycznych, umiejętność obsługi specjalistycznego oprogramowania do tworzenia aplikacji. Wiedza na temat architektury systemów usługobiorców, na których działają wytworzone aplikacje oraz ich obsługa.

10\. Czy Wnioskodawca wykonuje usługę jako twórca w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231)?

Odpowiedź: Tak.

11\. Czy stworzona aplikacja (wskazana w odpowiedzi na pkt 1) stanowi utwór w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Odpowiedź: Tak. Programy komputerowe są chronione prawem jak utwory literackie.

12\. Czy Wnioskodawca dokonując sprzedaży aplikacji (wskazanej w odpowiedzi na pkt 1) na rzecz nabywcy przekazuje lub udziela licencji do praw majątkowych?

Odpowiedź: Nie.

13\. Przesłanie umowy zawartej przez Wnioskodawcę na wykonanie przez niego usługi, a w przypadku gdy umowa w formie pisemnej nie została zawarta – innych dokumentów (np. zlecenia, zamówienia itp.), dotyczących wykonywanej przez Wnioskodawcę usługi.

Z przesłanego dokumentu/dokumentów powinno jednoznacznie wynikać, na jakich warunkach świadczona jest usługa, jakie konkretne czynności są wykonywane, jakiego przedmiotu one dotyczą, jak kalkulowane jest wynagrodzenie oraz jakie są w związku z tym prawa oraz obowiązki stron – dokument/dokumenty powinny potwierdzać udzielone odpowiedzi na zadane powyżej pytania.

Odpowiedź: Jedyna umowa została załączona do wniosku, o czym wspomina sam organ w wezwaniu.

W związku z udzieloną odpowiedzią na pytanie 13 oraz tym, że w uzupełnieniu sprawy Wnioskodawca doprecyzował, że stworzoną aplikację przekazuje do dystrybucji przez (…), tutejszy organ informuje, że dokonał analizy (…).

(…)

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania **zgodnie z jej charakterem**, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja J Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „USŁUGI W ZAKRESIE INFORMACJI I KOMUNIKACJI”.

Jak wynika z wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), sekcja J obejmuje m.in.:

\- usługi związane z działalnością wydawniczą, włącznie z publikowaniem oprogramowania,

\- usługi związane z produkcją filmów i nagrań dźwiękowych,

\- usługi związane z działalnością radiofoniczną i telewizyjną,

\- usługi telekomunikacyjne,

\- usługi związane z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki oraz usługi powiązane,

\- usługi w zakresie informacji.

Sekcja ta nie obejmuje:

\- sprzedaży detalicznej nagrań dźwiękowych i audiowizualnych, obcej produkcji, sklasyfikowanej w 47.00.64.0,

\- usług związanych z wykonywaniem zdjęć i slajdów, sklasyfikowanych w 74.20,

\- usług fotoreporterów, sklasyfikowanych w 74.20.2,

\- wypożyczania płyt CD i DVD oraz taśm z utworami muzycznymi, sklasyfikowanego w 77.22.10.0,

\- wynajmu studia nagrań lub sprzętu do nagrywania dźwięku, bez obsługi, sklasyfikowanego w 77.39.19.0,

\- usług niezależnych dziennikarzy, sklasyfikowanych w 90.03.11.0,

\- usług związanych z grami losowymi w trybie on-line, sklasyfikowanych w 92.00.14.0.

Zgodnie z uwagami zawartymi w ww. sekcji:

\- usługi związane z działalnością wydawniczą obejmują nabywanie praw autorskich do treści publikacji oraz udostępnianie tej treści społeczeństwu przez wydawanie i rozpowszechnianie jej w różnych formach, tj. drukiem, w formie elektronicznej lub dźwiękowej, przez Internet, jako wyroby multimedialne, takie jak: słowniki, leksykony, encyklopedie na CD-ROM,

\- wspólną cechą usług telekomunikacyjnych zaklasyfikowanych w niniejszej sekcji w dziale 61 jest transmisja programów, a nie ich produkcja; podział został przeprowadzony w oparciu o rodzaj funkcjonującej infrastruktury.

W sekcji J zawarty jest m.in. dział 58 „USŁUGI ZWIĄZANE Z DZIAŁALNOŚCIĄ WYDAWNICZĄ”, który obejmuje wydawanie:

\- książek, broszur, folderów, słowników i encyklopedii,

\- atlasów i map,

\- gazet, czasopism i pozostałych periodyków,

\- książek telefonicznych i wykazów adresowych,

\- pozostałych publikacji, włączając edycję oprogramowania.

Dział ten nie obejmuje:

\- drukowania, sklasyfikowanego w 18.11, 18.12,

\- reprodukcji zapisanych nośników informacji, sklasyfikowanej w 18.20,

\- rozpowszechniania filmów, kaset wideo oraz filmów na DVD lub podobnych nośnikach, sklasyfikowanego w odpowiednich grupowaniach działu 59,

\- produkcji wzorcowych kopii płyt lub materiału dźwiękowego, sklasyfikowanej w odpowiednich podklasach działu 59.

Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem analizy, spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 58 „USŁUGI ZWIĄZANE Z DZIAŁALNOŚCIĄ WYDAWNICZĄ”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1) kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2) wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

Usługa będąca przedmiotem wniosku mieści się w dziale 58 PKWiU „USŁUGI ZWIĄZANE Z DZIAŁALNOŚCIĄ WYDAWNICZĄ”. Usługa ta nie została wymieniona jako usługa, dla której ustawodawca w ustawie oraz w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidział obniżoną stawkę podatku.

W związku z powyższym, właściwą stawką dla jej opodatkowania jest stawka podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS nie ma zastosowania w przypadku gdy usługa będąca przedmiotem wniosku będzie świadczona na innych zasadach lub w innych okolicznościach niż przedstawione we wniosku.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do usługi będącej jej przedmiotem, która została wykonana po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- usługa, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do usługi, będącej przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).