Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-906/11-4/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-10-07
Teza: Określenie przedmiotu opodatkowania planowanego aportu oraz stawka podatku dla czynności wniesienia budynku gospodarczego wraz z gruntem w drodze wkładu niepieniężnego do spółki.
Słowa kluczowe: aport; budynek; grunty; grunty-grunt zabudowany; nieruchomości; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; stawka-stawki podatku; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, reprezentowanej przez pełnomocnika radcę prawnego, przedstawione we wniosku z dnia 21 czerwca 2011 r. (data wpływu 27 czerwca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 września 2011 r. (data wpływu 13 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia przedmiotu opodatkowania planowanego aportu oraz stawki podatku dla czynności wniesienia budynku gospodarczego wraz z gruntem w drodze wkładu niepieniężnego do spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia przedmiotu opodatkowania planowanego aportu oraz stawki podatku dla czynności wniesienia budynku gospodarczego wraz z gruntem w drodze wkładu niepieniężnego do spółki. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 9 września 2011 r. (data wpływu 13 września 2011 r.) o informacje doprecyzowujące opisane zdarzenie przyszłe oraz dowód wpłaty dodatkowej opłaty.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) jest właścicielem nieruchomości, tj. działki gruntu zabudowanej budynkiem gospodarczym, którą nabył na podstawie umowy sprzedaży z dnia 11 maja 2007 r. jako dwie odrębne działki gruntu stanowiące dwie samodzielne nieruchomości (jedną zabudowaną ww. budynkiem gospodarczym, drugą niezabudowaną, dalej: „Działki Gruntu”) od dwóch różnych osób fizycznych.

Nabycie przez Spółkę Działek Gruntu nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług (dalej: „VAT”). W momencie nabycia przez Spółkę Działek Gruntu prowadzone były dla nich odrębne księgi wieczyste. Po nabyciu Działek Gruntu, w dniu 24 czerwca 2008 r., Spółka połączyła je w ten sposób, że stanowią one obecnie jedną działkę ewidencyjną zgodnie z wydaną w tym zakresie decyzją Starosty o wprowadzeniu zmiany w danych ewidencji gruntów i budynków oraz prowadzona jest dla nich jedna księga wieczysta (dalej: „Nieruchomość”). Fakt posadowienia na Nieruchomości budynku gospodarczego nie był ujawniony zarówno w księdze wieczystej prowadzonej uprzednio odrębnie dla zabudowanej Działki Gruntu, jak również nie jest ujawniony obecnie w księdze wieczystej utworzonej dla Nieruchomości.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego obie Działki Gruntu w momencie nabycia i obecnie znajdują się na terenie przeznaczonym pod zabudowę mieszkaniowo-usługową.

W dniu 5 listopada 2008 r. została wydana na rzecz Spółki decyzja o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na rozbiórkę ww. budynku gospodarczego znajdującego się na Nieruchomości, zaś w dniu 5 grudnia 2008 r. została wydana na rzecz Spółki decyzja o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę budynku magazynowo-biurowego (dalej: „Pozwolenia”).

W związku z planowaną inwestycją budowlaną na Nieruchomości, Spółka zamierza wnieść Nieruchomość (tj. prawo własności działki gruntu wraz z posadowionym na niej budynkiem gospodarczym o łącznej wartości odpowiadającej wartości ewidencji środków trwałych) wraz z Pozwoleniami oraz poniesionymi nakładami (dalej: „Nakłady”) w tym m. in.:

*   projektem architektonicznym (koncepcyjnym oraz budowlanym),
*   pomiarami geologicznymi, geodezyjnymi oraz mapami,
*   uzgodnieniami technicznymi,
*   opłatami skarbowymi i administracyjnymi,
*   opłatami notarialnymi i sądowymi,
*   pozostałymi materiałami (m. in. materiałami remontowymi),

w formie wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością utworzonej w celu realizacji inwestycji budowlanej na Nieruchomości (dalej: „Spółka Celowa”), stając się w ten sposób jedynym wspólnikiem Spółki Celowej. Po wniesieniu Nieruchomości wraz z Pozwoleniami oraz Nakładami do Spółki Celowej, Spółka zamierza zgodnie z Pozwoleniami wyburzyć budynek gospodarczy, a następnie wybudować na Nieruchomości budynek magazynowo-biurowy.

Z pisma z dnia 9 września 2011 r., stanowiącego uzupełnienie do wniosku wynika, iż:

1.  Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
2.  Budynek gospodarczy mający być przedmiotem aportu nie był udostępniany osobom trzecim na podstawie odpłatnych umów cywilnoprawnych.
3.  Nie ponoszono nakładów na ulepszenie ww. budynku.

Ponadto Spółka zwróciła uwagę, iż – jak było to już wskazywane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej – budynek ten jest przeznaczony do rozbiórki, na podstawie decyzji z dnia 5 listopada 2008 r. o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na rozbiórkę.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, pomimo, iż Nieruchomość powstała z połączenia dwóch, odrębnych Działek Gruntu, przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT będzie dostawa Nieruchomości składającej się obecnie z jednej działki gruntu zabudowanej budynkiem gospodarczym, dla której prowadzona jest jedna księga wieczysta, czy też dostawa dwóch Działek Gruntu, pomimo, że stanowią one obecnie jedną Nieruchomość?
2.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, transakcja wniesienia budynku gospodarczego wraz z gruntem w drodze wkładu niepieniężnego do Spółki Celowej będzie podlegać opodatkowaniu VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W przypadku nieruchomości składającej się z kilku działek gruntu, przedmiotem odrębnego opodatkowania podatkiem VAT jest każda z tych działek, pomimo, że dla każdej z tych działek prowadzona jest jedna księga wieczysta.

Objęcie jedną księgą wieczystą kilku działek gruntu nie oznacza bowiem, że można traktować dostawę tak określonej nieruchomości jako jedną dostawę. Każda działka gruntu wchodząca w skład nieruchomości objętej jedną księgą wieczystą stanowi samodzielnie wyodrębnioną całość, która może być przedmiotem odrębnej dostawy, opodatkowanej właściwą dla poszczególnych działek stawką podatkową.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, stanowisko takie wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach: z dnia 8 sierpnia 2008 r., nr IPPP2-443-731/08-3/MK, z dnia 25 lipca 2008 r., nr IBPP3/443-337/08/AB, z dnia 27 listopada 2009 r., nr IPPP3/443-848/09-6/SM, z dnia 30 listopada 2009 r. nr IPPP3/443-850/09-5/KB, z dnia 19 listopada 2009 r., nr IPPP3/443-852/09-5/Mpe, z dnia 27 listopada 2009 r., nr IPPP3/443-848/09-7/SM.

W ocenie Spółki, przedstawione powyżej stanowisko nie znajdzie jednak zastosowania do zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku, w którym przedmiotem dostawy będzie Nieruchomość, powstała z połączenia dwóch odrębnych Działek Gruntu, składająca się obecnie z jednej działki gruntu objętej jedną księgą wieczystą. W opinii Spółki, w opisanym zdarzeniu przyszłym Nieruchomość będzie stanowiła przedmiot jednej dostawy w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a dostawa ta powinna być jednolicie opodatkowana (wg właściwej stawki lub zwolniona od podatku).

Zdaniem Spółki, dla określenia sposobu opodatkowania dostawy nieruchomości istotny jest bowiem stan z chwili dokonywania tej dostawy.

Tym samym okoliczność, iż Nieruchomość powstała z połączenia w przeszłości dwóch odrębnych Działek Gruntu nie ma znaczenia dla opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości, stanowiącej w chwili obecnej jedną zabudowaną działkę ewidencyjną.

Ad. 2

Transakcja wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki z o.o., jako odpłatna dostawa towarów.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej: Ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Natomiast w myśl art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w przepisie art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Pojęcie towaru zostało zdefiniowane w przepisie art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, jako rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki Celowej jest Nieruchomość, tj. budynek gospodarczy wraz z działką gruntu będące własnością Spółki, Pozwolenia oraz Nakłady.

Wobec powyższego, w ocenie Spółki, bezspornym jest, iż tak opisany przedmiot wkładu niepieniężnego spełnia definicję towaru w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, natomiast jego wniesienie do Spółki Celowej stanowić będzie dostawę w rozumieniu przepisu art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT.

Nie ulega przy tym wątpliwości, iż wniesienie wkładu niepieniężnego nie jest świadczeniem pod tytułem darmym. Podmiot wnoszący taki wkład uzyskuje pewną wymierną korzyść. Z tego też względu, w opinii Spółki, wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki z o.o. uznać należy z całą pewnością za odpłatną dostawę towarów.

Pogląd, iż czynność wniesienia wkładu niepieniężnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów na gruncie Ustawy o VAT jest powszechnie akceptowany w praktyce organów podatkowych. Stanowisko takie potwierdziło również Ministerstwo Finansów w interpretacji ogólnej z dnia 16 kwietnia 2009 r. – „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług wnoszenia wkładów niepieniężnych (aportów)”.

W interpretacji tej Ministerstwo Finansów wyraziło pogląd, iż „wniesienie aportu do spółki, wiążące się z przeniesieniem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, będzie traktowane jak dostawa towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług i będzie podlegało opodatkowaniu w sposób właściwy dla danego towaru”.

W opinii Spółki, w opisanym zdarzeniu przyszłym nie znajdzie zastosowania przepis art. 6 ust. 1 Ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów Ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, bowiem przedmiot wkładu niepieniężnego w postaci Nieruchomości, Pozwoleń oraz Nakładów nie mógłby zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo Spółki.

Z tych samych względów, zdaniem Spółki, tak określony przedmiot wkładu niepieniężnego nie mógłby też zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT. Zgodnie z powyższym przepisem, zorganizowana część przedsiębiorstwa dla celów podatkowych to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W przypadku przyjęcia odmiennego stanowiska, można by dojść do wniosku, iż wszystkie transakcje na rynku nieruchomości polegające na sprzedaży nieruchomości przez tzw. spółki celowe nie podlegają opodatkowaniu VAT – jako transakcje sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Stanowisko takie jest nie do zaakceptowania i jest sprzeczne z powszechną praktyką na rynku nieruchomości, gdzie dostawa nieruchomości (tj. budynku wraz z prawem własności działki) podlega opodatkowaniu VAT według stawki właściwej dla danej nieruchomości albo podlega zwolnieniu od VAT.

W świetle powyższych uwag, w ocenie Spółki, wniesienie przez nią Nieruchomości, Pozwoleń oraz Nakładów do Spółki Celowej w drodze wkładu niepieniężnego stanowić będzie odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z przepisem art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, dostawa budynków, budowli lub ich części podlega zwolnieniu od VAT, z wyjątkiem gdy:

*   dostawa nieruchomości dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Na mocy art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, termin „pierwsze zasiedlenie” oznacza oddanie do używania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu lub ulepszeniu (jeżeli wartość ulepszenia przekraczałaby 30% wartości początkowej nieruchomości).

Nieruchomość została nabyta przez Spółkę w maju 2007 r. Tym samym, od dnia zakupu Nieruchomości upłynął już okres dłuższy niż 2 lata. Jednocześnie należy zaznaczyć, iż dopiero po wniesieniu Nieruchomości w drodze wkładu niepieniężnego do Spółki Celowej, posadowiony na niej budynek gospodarczy zostanie zgodnie z Pozwoleniem wyburzony.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, transakcja wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego do Spółki Celowej Nieruchomości, a więc działki gruntu wraz z posadowionym na niej budynkiem gospodarczym, zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, będzie zwolniona od opodatkowania podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – według art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

Na mocy art. 29 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Natomiast w myśl art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Na podstawie powyższych przepisów stwierdzić należy, że grunty spełniają definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako odpłatna dostawa towaru na terytorium kraju.

Podkreślić należy, że żaden z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, ani przepisów wykonawczych do ustawy nie wskazują, ani nie odsyłają do innych aktów prawnych w zakresie ustalenia definicji gruntu czy nieruchomości.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego „grunt”, to m. in. wierzchnia warstwa ziemi nadająca się pod uprawę, powierzchnia ziemi, obszar własności ziemskiej.

Na podstawie art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zauważyć należy, iż przepis art. 29 ust. 5 ustawy nawiązuje do treści powołanego wyżej art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny, zgodnie z którym przez nieruchomości należy rozumieć części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków.

Pojęcie gruntu należy jednak interpretować w kontekście przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Z tej perspektywy, towarem w rozumieniu ustawy może być grunt rozumiany jako nieruchomość, mogąca być przedmiotem obrotu. Uwzględnić również należy fakt, iż na gruncie ustawy istnieje przesunięcie akcentów z prawnych na ekonomiczne aspekty transakcji, stąd też przedmiotem obrotu może być każda nieruchomość, do której sprzedający przenosi prawo do rozporządzania nią jak właściciel. W przypadku gruntu przedmiotem obrotu może być wydzielona działka lub udział w niej. Nie może być natomiast tylko wyodrębniona fizycznie część działki gruntu, gdyż nie może być ona przedmiotem obrotu.

Wskazać ponadto należy, iż stosownie do treści § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454), działkę ewidencyjną stanowi ciągły obszar gruntu, położony w granicach jednego obrębu, jednorodny pod względem prawnym, wydzielony z otoczenia za pomocą linii granicznych.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż co do zasady, w przypadku dostawy wyodrębnionych ewidencyjnie działek, objętych jedną księgą wieczystą, dostawę tą na gruncie przepisów podatkowych, należy rozpatrywać odrębnie bez względu na status gruntu objętego jedną księgą wieczystą. Zatem poszczególne działki winny być traktowane jako odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem VAT. Decydujące bowiem znaczenie – z punktu widzenia każdej nieruchomości – ma na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług – kryterium fizyczne, tj. wydzielona samodzielna nieruchomość.

Wskazać w tym miejscu należy, iż w niektórych przypadkach jedna nieruchomość może być opodatkowana różnymi stawkami podatku VAT. Sytuacja taka będzie miała miejsce na przykład, gdy na nieruchomości gruntowej znajdować się będzie zarówno budynek (budowla), której sprzedaż będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, jak również budynek (budowla), którego sprzedaż będzie zwolniona od tego podatku.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca, zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług, jest właścicielem nieruchomości, tj. działki gruntu zabudowanej budynkiem gospodarczym, którą nabył na podstawie umowy sprzedaży z dnia 11 maja 2007 r. jako dwie odrębne działki gruntu stanowiące dwie samodzielne nieruchomości (jedną zabudowaną ww. budynkiem gospodarczym, drugą niezabudowaną) od dwóch różnych osób fizycznych. W momencie nabycia przez Zainteresowanego Działek Gruntu prowadzone były dla nich odrębne księgi wieczyste. Po nabyciu Działek Gruntu, w dniu 24 czerwca 2008 r., Spółka połączyła je w ten sposób, że stanowią one obecnie jedną działkę ewidencyjną zgodnie z wydaną w tym zakresie decyzją Starosty o wprowadzeniu zmiany w danych ewidencji gruntów i budynków oraz prowadzona jest dla nich jedna księga wieczysta. W związku z planowaną inwestycją budowlaną na Nieruchomości, Spółka zamierza wnieść m. in. Nieruchomość (tj. prawo własności działki gruntu wraz z posadowionym na niej budynkiem gospodarczym o łącznej wartości odpowiadającej wartości ewidencji środków trwałych) w formie wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością utworzonej w celu realizacji inwestycji budowlanej na Nieruchomości.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, iż w niniejszej sytuacji, przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT planowanego aportu będzie dostawa Nieruchomości składającej się obecnie z jednej działki gruntu (stanowiącej jedną działkę ewidencyjną) zabudowanej budynkiem gospodarczym, dla której prowadzona jest jedna księga wieczysta.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m. in. w art. 43 ustawy.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z treści ww. przepisu wynika, iż dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku lub budowli kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez właściciela (dokonującego dostawy) czynności podlegających opodatkowaniu.

Z powyższej definicji wynika, iż oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy rozumieć nie tylko umowę sprzedaży, ale także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment sprzedaży lub oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b – zgodnie z zapisem art. 43 ust. 7a – nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Podkreślenia wymaga, że dla rozstrzygnięcia, czy możliwe jest skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy ważne jest, czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Literalne brzmienie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy wskazuje bowiem, że jednym z warunków skorzystania ze zwolnienia jest to, by przy nabyciu danego obiektu nie przysługiwało dokonującemu jego dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy również zauważyć, iż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Na mocy art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji.

Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga powołany już wcześniej przepis art. 29 ust. 5 ustawy.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca zamierza wnieść w formie wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Nieruchomość (tj. prawo własności działki gruntu wraz z posadowionym na niej budynkiem gospodarczym), którą nabył w dniu 11 maja 2007 r. od osób fizycznych. Nabycie przez Spółkę ww. Nieruchomości nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Budynek gospodarczy mający być przedmiotem aportu nie był udostępniany osobom trzecim na podstawie odpłatnych umów cywilnoprawnych. Nie ponoszono również nakładów na ulepszenie ww. budynku. Po wniesieniu Nieruchomości wraz z Pozwoleniami oraz Nakładami do Spółki Celowej, Spółka zamierza zgodnie z Pozwoleniami wyburzyć budynek gospodarczy, a następnie wybudować na Nieruchomości budynek magazynowo-biurowy.

W tym miejscu należy zauważyć, iż analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, odnosi się wprost do budynków, budowli lub ich części, a nie do ich wartości, czy innych parametrów. W związku z tym, w sprawie będącej przedmiotem zapytania, dla zastosowania zwolnienia od podatku nie będzie miał znaczenia stan techniczny, czy wartość przedmiotowego budynku, a jedynie przesłanki wskazane wprost w ww. przepisach.

Wnioskodawca we własnym stanowisku wskazał, iż Nieruchomość została nabyta w maju 2007 r. Tym samym, od dnia zakupu Nieruchomości upłynął już okres dłuższy niż 2 lata.

Zainteresowany uważa zatem, iż planowana dostawa ww. budynku nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Jednakże Spółka nie wskazała czynności, której wykonanie skutkowałoby pierwszym zasiedleniem.

Analizując powołaną wcześniej definicję pierwszego zasiedlenia stwierdzić należy, iż aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu obiekt musi zostać oddany do użytkowania, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu.

Z powyższej definicji wynika zatem, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy uznać umowę sprzedaży, najmu czy dzierżawy. Niemniej jednak, czynność ta musi być dokonana przez podatnika, nie zaś przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis sprawy wskazać należy, iż dostawa ww. budynku nie będzie spełniała przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Nic bowiem nie wskazuje na to – wbrew twierdzeniu Zainteresowanego – aby wskazany budynek był już wcześniej zasiedlony w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Definicja pierwszego zasiedlenia nie została bowiem spełniona w związku z zakupem tego budynku od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej.

Należy jednakże stwierdzić, iż mimo że ww. dostawa (aport) będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia to – z uwagi na brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do przedmiotowego budynku i nie poniesienie nakładów na jego ulepszenie w wysokości przekraczającej 30% jego wartości początkowej – i tak będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Tym samym, w oparciu o art. 29 ust. 5 ustawy, zbycie gruntu, na którym posadowiony jest wskazany budynek, również będzie korzystało ze zwolnienia od podatku. Powyższe dotyczy całej Nieruchomości (działki), ponieważ – jak wynika z opisu zawartego we wniosku – jest ona zabudowana jednym budynkiem, korzystającym w całości ze zwolnienia od podatku.

Tut. Organ informuje, iż w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w niniejszej sprawie uznano za prawidłowe, jednakże w części dotyczącej zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o inny przepis prawa niż wskazany przez Zainteresowanego.

Informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej określenia przedmiotu opodatkowania planowanego aportu oraz stawki podatku dla czynności wniesienia budynku gospodarczego wraz z gruntem w drodze wkładu niepieniężnego do spółki. Natomiast kwestia dotycząca opodatkowania transakcji wniesienia nakładów w formie aportu do spółki została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej z dnia 7 października 2011 r. nr ILPP1/443-906/11-5/NS.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.