Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-270/12-8/15-S/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-02-26
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości w części dotyczącej gruntu wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; grunty; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 11 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 1381/12 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 15 grudnia 2014 r.), stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 17 kwietnia 2012 r. (data wpływu 23 kwietnia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 lipca 2012 r. (data wpływu 23 lipca 2012 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości w części dotyczącej gruntu wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 9 lipca 2012 r., Nr IPTPB1/415-270/12-2/MD, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 12 lipca 2012 r., natomiast w dniu 23 lipca 2012 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (data nadania 18 lipca 2012 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która na podstawie aktu notarialnego Repertorium A Nr XXXX/2006 w 2006 r. nabyła 50% udziałów w nieruchomości o powierzchni 2.503 m2 o numerze 194/1, zabudowanej murowanym budynkiem mieszkalnym o powierzchni 160 m2, o pięciu izbach, wybudowanym w latach pięćdziesiątych oraz garażem murowanym, za kwotę 150 000,00 zł. Następnie, w 2008 r. w ramach darowizny na podstawie aktu notarialnego Repertorium A Nr XXXX/2008, Wnioskodawca otrzymał pozostałe 50% udziałów w wyżej wymienionej nieruchomości.

Część gruntu o pow. 550 m2 Wnioskodawca wykorzystuje jako parking w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej. W ramach tejże działalności wykorzystuje również część budynku o powierzchni 46 m2. Dodano też, że Wnioskodawca na tej nieruchomości mieszka w budynku mieszkalnym.

Nieruchomość nigdy nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz nie była amortyzowana. Parking jest w likwidacji, a działalność gospodarcza oprócz rejestracji w miejscu zamieszkania nie będzie związana z wykorzystaniem nieruchomości.

Wnioskodawca zamierza sprzedać nieruchomość w 2014 r.

W uzupełnieniu wniosku złożonym w dniu 23 lipca 2012 r., Wnioskodawca wskazał, że:

*   od 2008 r. jest jedynym właścicielem nieruchomości,

*   część gruntu o powierzchni 550 m2 wykorzystywał jako parking w ramach prowadzonej działalności gospodarczej; parking był ogrodzony siatką, którą Wnioskodawca obecnie zlikwidował,

*   grunt wykorzystywany jako parking nie był wydzielony jako odrębna działka w księgach wieczystych i stanowi jedną całość,

*   część budynku o powierzchni 46 m2, która wykorzystywana była w działalności gospodarczej, usytuowana jest w budynku mieszkalnym,

*   garaż jest odrębnym budynkiem,

*   nieruchomość nigdy nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz nie była amortyzowana,

*   parking jest w likwidacji, a działalność gospodarcza Wnioskodawcy oprócz rejestracji w miejscu zamieszkania nie będzie związana z wykorzystaniem nieruchomości,

*   Wnioskodawca zamierza sprzedać nieruchomość teraz lub w 2014 r.,

*   jeżeli nieruchomość Wnioskodawca wniósłby do Spółki, to byłoby to wniesienie aportu do Spółki jawnej,

*   w latach 2006, 2007, 2009, 2010 podatek dochodowy rozliczał na zasadach ogólnych, a w latach 2008 i 2011 płacił 19% podatek liniowy, prowadząc podatkową księgę przychodów i rozchodów,

*   w 2012 r. rozlicza się na zasadach zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne i prowadzi ewidencję przychodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca będzie mógł skorzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych przy sprzedaży lub wniesieniu aportem do Spółki 50% nieruchomości, którą kupił w 2006 r., gdyby chciał zrobić to teraz, i czy będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych przy sprzedaży kolejnych 50% w 2014 r.?

W uzupełnieniu wniosku złożonym w dniu 23 lipca 2012 r., Wnioskodawca przeformułował pierwotnie zadane pytania i zadał następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca będzie mógł skorzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych przy sprzedaży 50% nieruchomości, którą zakupił w 2006 r., gdyby chciał to zrobić teraz?
2.  Czy Wnioskodawca będzie mógł skorzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych przy wniesieniu aportem do Spółki 50% nieruchomości, którą nabył w 2006 r., gdyby chciał to zrobić teraz?
3.  Czy Wnioskodawca będzie mógł skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych przy sprzedaży kolejnych 50% nieruchomości w 2014 r.?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytania oznaczone w uzupełnieniu wniosku Nr 1 i Nr 3 odnośnie sprzedaży nieruchomości w części dotyczącej gruntu wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej. Natomiast w pozostałym zakresie zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, sama okoliczność, że nieruchomość była przez Niego wykorzystywana w ramach działalności gospodarczej, nie może kwalifikować tej nieruchomości, czy też udziałów w tej nieruchomości, jako składników przedsiębiorstwa.

W ocenie Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości w 2014 r. będzie zwolniona z podatku dochodowego na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W uzupełnieniu wniosku złożonym w dniu 23 lipca 2012 r., Wnioskodawca stwierdził, że sprzedaż 50% nieruchomości w 2012 r. będzie zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W dniu 6 sierpnia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną Nr IPTPB1/415-270/12-5/MD, stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe.

W powyższej interpretacji wskazano, odnosząc się do dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w części dotyczącej gruntu wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej, że niezależnie od faktu, czy odpłatne zbycie nastąpi w 2012 r., czy w 2014 r., to będzie stanowiło przychód z prowadzonej działalności gospodarczej, bowiem zostanie dokonane przed upływem 6 lat, licząc od miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten składnik majątku został wycofany z działalności gospodarczej. Na dzień złożenia wniosku parking był bowiem w likwidacji.

Interpretację z dnia 6 sierpnia 2012 r., Nr IPTPB1/415-270/12-5/MD, doręczono Wnioskodawcy w dniu 8 sierpnia 2012 r.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem, Wnioskodawca pismem z dnia 20 sierpnia 2012 r. (data wpływu 21 sierpnia 2012 r.), wezwał tutejszy Organ do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na ww. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, zawartej w piśmie z dnia 14 września 2012 r., Nr IPTPB1/415W-42/12-2/MD (doręczonym w dniu 20 września 2012 r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, podtrzymując argumentację zawartą w interpretacji.

Na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w dniu 5 października 2012 r. (data wpływu 8 października 2012 r.), złożono za pośrednictwem tutejszego Organu skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, w której wniesiono o uchylenie przedmiotowej interpretacji.

Pismem z dnia 2 listopada 2012 r., Nr IPTPB1/4160-33/12-2/MD, tutejszy Organ udzielił odpowiedzi na ww. skargę wnosząc o jej oddalenie.

Wyrokiem z dnia 11 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 1381/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 6 sierpnia 2012 r., Nr IPTPB1/415-270/12-5/MD.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że w orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, że zbycie składników majątku w wykonywaniu działalności gospodarczej ma miejsce wówczas, gdy podatnik prowadzi działalność polegającą na obrocie tymi składnikami (w tym przypadku nieruchomością) z pewną regularnością, powtarzalnością i w sposób profesjonalny (np. wyrok NSA z 19 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1118/11, wyrok NSA z 22 lutego 2012 r., sygn. akt I FSK 1909/11; publik.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). A contrario - nie jest sprzedażą dokonywaną w ramach działalności gospodarczej jednostkowe zbycie nieruchomości (jej części), nabytej w innym celu, aniżeli obrót nią jako towarem handlowym. Zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku o interpretację nie pozwala na przyjęcie, że planowane zbycie nieruchomości mogłoby być zakwalifikowane jako zbycie w ramach tak prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Zdaniem Sądu, ocena słuszności stanowiska Wnioskodawcy, zaprezentowanego we wniosku o wydanie interpretacji, wymaga odniesienia się również do art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W art. 14 ust. 1 ww. ustawy, ustawodawca uznał za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. W art. 14 ust. 2 pkt 1 tej ustawy, ustawodawca zaliczył również do przychodu z tej działalności enumeratywnie wymienione przychody, w tym między innymi także przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku będących środkami trwałymi, ujętych w ewidencji środków trwałych. Sąd rozpoznający sprawę przychylił się do prezentowanego w orzecznictwie poglądu, że przepis ten stanowi kompletną regulację przedmiotowego zakresu opodatkowania dochodów ze zbycia składników majątku wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą jako przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (np. wyrok NSA z 15 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1151/10; publik.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). Interpretacja gramatyczna powołanych przepisów uzasadnia stwierdzenie, że przychody wymienione w art. 14 ust. 2 pkt l ustawy to przychody inne niż te wymienione w art. 14 ust. 1 ustawy – odpowiadające przychodom z działalności gospodarczej. Świadczy o tym użycie przez ustawodawcę w art. 14 ust. 2 ustawy zwrotu „przychodem z działalności gospodarczej są również”.

Skoro warunkiem zaliczenia do przychodów z działalności gospodarczej - przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku będących środkami trwałymi (w tym przypadku nieruchomości) - było ujęcie tych środków w ewidencji środków trwałych, to niespełnienie tego warunku powoduje, że kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 ust. 2 ustawy, bowiem nie spełnia przesłanek wskazanych w tym przepisie. Kwota ta nie będzie także stanowiła przychodu z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 ust. 1 ustawy.

W tym stanie faktycznym i prawnym Sąd stwierdził, że nie ma tu zastosowania art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy, zgodnie z którym przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat. Nieruchomość nie jest bowiem składnikiem majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 ustawy, z uwagi na niespełnienie przesłanek, o których mowa w tym przepisie.

Sąd rozpoznający sprawę podzielił poglądy wyrażone w orzecznictwie NSA, zbieżne z prezentowaną w przedstawionym wyroku wykładnią powołanych przepisów (powołany wyżej wyrok NSA z 15 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1151/10; wyrok NSA z 1 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2290/10; publik.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Jednocześnie Sąd nie podzielił poglądu prezentowanego w części wyroków, w których wskazuje się, że nieujęcie składnika majątkowego w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie wyłącza przypisania przychodu ze sprzedaży takiego składnika do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza (np. wyrok NSA z 25 października 2011 r., sygn. akt II FSK 739/10; publik.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Powyższe rozważania potwierdzają, w ocenie Sądu, słuszność stanowiska Wnioskodawcy zaprezentowanego we wniosku o wydanie interpretacji. Przychód ze sprzedaży nieruchomości nie jest, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, ale przychodem ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8a, który jednak nie podlega opodatkowaniu z uwagi na fakt dokonania sprzedaży po upływie okresu wskazanego w tym przepisie. W tej sytuacji, w opinii Sądu, zaskarżona interpretacja narusza wskazane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym Sąd uchylił zaskarżoną interpretację na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.).

W dniu 15 grudnia 2014 r. do tutejszego Organu wpłynął odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 11 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 1381/12.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 11 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 1381/12  stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   pkt 8 – odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zastosowania do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat (art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy).

Jednak stosownie do art. 10 ust. 3 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Z powyższego wynika zatem, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c) ww. ustawy, spełnione winny zostać, co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

*   nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,

*   nieruchomość nie może być składnikiem majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych).

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozarolniczą działalnością gospodarczą jest działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 powołanej ustawy, za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przychodem z działalności gospodarczej – w myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy – jest również przychód uzyskany z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

\- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W przywołanym wyżej przepisie ustawodawca ustanowił reguły, w oparciu o które do przychodu z działalności gospodarczej zalicza się przychód z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku będących środkami trwałymi, wartościami niematerialnymi i prawnymi, składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1 (składniki majątku, od których podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych), z wyłączeniem składników majątku o określonej wartości początkowej.

W teorii prawa podkreśla się, że powszechnie stosowane i zalecane reguły interpretacyjne wskazują, że dokonując interpretacji tekstu prawnego należy przede wszystkim mieć na uwadze zasady wykładni językowej. Dopiero w przypadku wyczerpania reguł językowych, może mieć miejsce stosowanie pozajęzykowych dyrektyw interpretacyjnych (np. wykładni systemowej i celowościowej), nakazujących spośród dopuszczalnych na gruncie reguł znaczeniowych danego języka etnicznego sensów tekstu prawnego wybrać takie znaczenie zespołu przepisów, przy którym odtworzone na jego podstawie normy miałyby najsilniejsze znaczenie aksjologiczne w przyjmowanym systemie wartości.

W doktrynie prawa podatkowego podkreśla się, że „wykładnia językowa ma podstawowe znaczenie we wszystkich dziedzinach prawa; jej treścią jest interpretacja tekstów prawnych w celu rekonstrukcji zakodowanych w nich norm prawnych” (tak B. Brzeziński, Podstawy wykładni prawa podatkowego, Gdańsk 2008, s. 39). Przy stosowaniu wykładni językowej obowiązuje zasada, że to co jest jasne, nie wymaga interpretacji (clara non sunt interpretanda). Do przekonania o tym, że przepis jest jasny można dojść poprzez jego rozumienie bezpośrednie, które „uzyskuje się w trakcie pierwszego czytania przepisu lub bezpośrednio po nim, bez dokonywania jakiejkolwiek analizy, nawet bez uruchamiania pełnego zakresu wykładni językowej, bez poddawania, oczywiście, tego rozumowania weryfikacji przy pomocy innych wykładni, systemowej i celowościowej” (zob. E. Smoktunowicz, Kodeks postępowania administracyjnego w orzecznictwie Sądu Najwyższego, Naczelnego Sądu Administracyjnego i Trybunału Konstytucyjnego. Wykładnia prawa administracyjnego, Warszawa 1995, s. 19).

Mając na uwadze treść zacytowanego przepisu art. 14 ust. 2 pkt 1, należy stwierdzić, że ustawodawca w sposób jasny (jednoznaczny) wskazuje, że niezbędne jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek do uznania przychodu z odpłatnego zbycia za przychód z działalności gospodarczej:

1.  odpłatne zbycie musi dotyczyć środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej,
2.  ujętego w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Użyte przez ustawodawcę pojęcia w ramach przesłanki pierwszej nie pozostawiają jakichkolwiek dwuznaczności natury interpretacyjnej, gdyż zarówno pojęcie „odpłatne zbycie”, jak też określenie „środek trwały lub wartość niematerialna i prawna” pozostaje dostatecznie zdefiniowane w przepisach prawa. Również w zakresie przesłanki drugiej, tj. konieczności „ujęcia” w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, po odczytaniu zwrotu „ujęcia” prowadzi do jednoznacznych rezultatów.

Według Słownika języka polskiego „ująć” oznacza „sformułować, przedstawić coś w pewien sposób” (http://sjp.pwn.pl). Dlatego też, aby dokonanie odpłatnego zbycia środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej można było uznać za źródło przychodu, bezwzględnie powinno być poprzedzone uprzednim właściwym „sformułowaniem go – ujęciem” w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Odpłatne zbycie rzeczy i określonych praw może następować w ramach działalności gospodarczej lub poza nią. Szczegółowego wskazania, co jest przychodem z wykonywania działalności gospodarczej dokonuje ustawodawca w powołanym wyżej art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając na uwadze legalną definicję działalności gospodarczej z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazać należy, że przychodami uzyskiwanymi z takiej działalności, w tym m.in. z tytułu sprzedaży rzeczy i określonych praw są przede wszystkim te, które pochodzą ze sprzedaży towarów handlowych, kupowanych z zamiarem ich dalszej odsprzedaży. Ponadto zaznaczyć należy, że profesjonalny obrót w ramach działalności gospodarczej, ma charakter obiektywny i niezależny od subiektywnego przekonania osoby fizycznej prowadzącej działalność zarobkową we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły. Podkreślić należy, że ustawodawca wyraźnie odróżnia jako odrębne źródło przychodów sprzedaż określonych rzeczy i praw (art. 10 ust. 1 pkt 8), wymagając jedynie, aby nie następowało to „w wykonaniu działalności gospodarczej”.

Brak wpisu do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, pozostaje kwestią o zasadniczym znaczeniu przy dokonywaniu interpretacji omawianych przepisów. Mając na uwadze literalne brzmienie art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, sprzedaż składnika (środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej), który nie został w ewidencji ujęty, nie generuje przychodu z działalności gospodarczej, lecz ewentualnie, przy zachowaniu pozostałych warunków, przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z odpłatnego zbycia.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu zdarzenia przyszłego wynika że Wnioskodawca w 2006 r. nabył 50% udziałów w nieruchomości o powierzchni 2.503 m2, zabudowanej budynkiem mieszkalnym o powierzchni 160,00 m2 wraz z garażem. Następnie, w 2008 r. otrzymał w drodze darowizny pozostałe 50% udziałów w ww. nieruchomości. Część gruntu o powierzchni 550 m2 stanowiąca parking oraz część budynku mieszkalnego o powierzchni 46 m2 wykorzystywana była przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej. Nieruchomość nigdy nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz nie była amortyzowana. Parking jest w likwidacji, a działalność gospodarcza oprócz rejestracji w miejscu zamieszkania nie będzie związana z wykorzystaniem nieruchomości. Wnioskodawca zamierza nieruchomość w 2014 r. sprzedać.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy oraz biorąc pod uwagę stanowisko Sądu stwierdzić należy, że przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, o której mowa we wniosku, wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, lecz nieujętej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie stanowi przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, do odpłatnego zbycia w 2012 r. części nieruchomości nabytej w 2006 r., a także w 2014 r. części nieruchomości nabytej w 2008 r. zastosowanie znajdzie art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie poszczególnych części nieruchomości, a co za tym idzie nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, tym samym przychód uzyskany z tego tytułu nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Tutejszy Organ zastrzega, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różnić się będzie od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Jednocześnie wskazać należy, że z uwagi na fakt, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej został złożony w 2012 r. oraz że wyrok w przedmiotowej sprawie został wydany w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. – niniejsza interpretacja dotyczy przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przed nowelizacją wprowadzoną ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1328).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.