Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-314/09-2/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-05-06
Teza: Czy Wnioskodawca miał i ma prawo do odliczenia naliczonego 22% podatku VAT zawartego w fakturach VAT otrzymanych od Faktora za świadczenie przez niego na rzecz Zainteresowanego usługi faktoringu – w postaci prowizji opłat, odsetek – zgodnie z podpisanymi umowami?
Słowa kluczowe: faktoring; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2009 r. (data wpływu 11 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca od 2004 r. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Prowadzi działalność gospodarczą w zakresie kupna i sprzedaży złomu stalowego. Sprzedaż złomu opodatkowana jest 22% podatkiem VAT. Począwszy od czerwca 2005 r., podpisał jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą umowę faktoringu. Na podstawie tej umowy, Faktor zobowiązał się do świadczenia na rzecz Wnioskodawcy – jako klienta – usługi faktoringowe polegające w szczególności na nabywaniu jego wierzytelności wobec odbiorców, finansowaniu oraz monitorowaniu i rozliczaniu tych wierzytelności. W ramach tej umowy, w związku z nabyciem wierzytelności własnych firmy Zainteresowanego przez Faktora, następuje przejęcie ryzyka. Do faktoringu przekazywane są przez niego wyłącznie jego własne wierzytelności wynikające z faktur sprzedażowych, związanych z dostawą złomu opodatkowanego 22% stawką podatku VAT. Na fakturach wystawianych przez Wnioskodawcę dla odbiorców wykazywana jest informacja (pieczątka), że wierzytelność udokumentowana tą fakturą została przeniesiona na Faktora i odbiorca faktury ma regulować należność bezpośrednio na jego konto. Faktor przejmuje ryzyko braku spłaty przez tych odbiorców. Udział własny Zainteresowanego ustalono na poziomie 20%, co oznacza, że ponosi on przy takich umowach ryzyko w wysokości 20% wierzytelności. Faktor ustala dla niego limit kredytowania w wysokości 80% wierzytelności. Zobowiązany jest zapłacić Wnioskodawcy cenę za nabyte wierzytelności po uzyskaniu całkowitej spłaty wierzytelności przez odbiorcę. Cenę stanowi wartość nominalna nabytej wierzytelności powiększona o należny VAT oraz pomniejszona o rozliczone przez klienta przedpłaty i zaliczki dokonane przez odbiorcę i udzielony przez klienta danemu odbiorcy rabat, upust czy dokonaną korektę. Z tytułu umowy faktoringowej Faktor pobiera prowizję, opłaty i odsetki. Z tytułu należnych prowizji, opłat, odsetek – wystawia Zainteresowanemu jako klientowi faktury VAT, ostatniego dnia roboczego każdego miesiąca za dany miesiąc. Na fakturze tej do ceny Faktor dolicza podatek VAT w wysokości 22%. W dniu 19 czerwca 2006 r. w miejsce dotychczasowej umowy faktoringu Wnioskodawca podpisał nową umowę faktoringu, której przedmiot jest zbieżny w umową faktoringową z czerwca 2005 r. Na mocy umowy z dnia 19 czerwca 2006 r., zgodnie z § 6, za świadczenie usług faktoringowych Faktor pobiera prowizję, opłaty i odsetki, zgodnie z taryfą opłat, a w szczególności: prowizję za przyznanie lub zwiększenie limitu finansowania, prowizję od nabytej wierzytelności, opłatę administracyjną, odsetki od wykorzystanych środków, prowizje za przejęcie ryzyka, minimalną prowizję operacyjną. Do powyższych kwot doliczany jest podatek VAT w wysokości 22%. Umowa z dnia 19 czerwca 2006 r. nadal obowiązuje i Wnioskodawca otrzymuje od Faktora faktury VAT z naliczonym podatkiem VAT od powyższych usług w wysokości 22%. Do tej pory nie odliczał naliczonego podatku VAT wskazanego na otrzymanych od Faktora fakturach VAT za usługi realizowane przez niego zgodne ze wskazanymi umowami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca miał i ma prawo do odliczenia naliczonego 22% podatku VAT zawartego w fakturach VAT otrzymanych od Faktora za świadczone przez niego na rzecz Zainteresowanego usługi faktoringu – w postaci prowizji opłat, odsetek – zgodnie z podpisanymi umowami?

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze, że do faktoringu przekazywane są jego własne wierzytelności wynikające z dostaw towarów opodatkowanych podatkiem VAT w wysokości 22% - służy mu prawo od odliczenia naliczonego podatku VAT z faktur wystawionych przez Faktora, gdyż czynności wskazane na fakturach – w myśl 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Dlatego też Zainteresowanemu przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jego zdaniem, faktury od Faktora dokumentują koszty bezpośrednio związane z jego sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT, a w związku z tym naliczony podatek VAT od prowizji i innych należności przysługujących Faktorowi na podstawie umowy może zostać odliczony od podatku należnego. Bowiem każdy przypadek ograniczenia uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego musi wynikać wprost z przepisów prawa. Ponieważ w opisanej sytuacji nie zachodzą okoliczności wyłączające uprawnienie podatnika do odliczenia podatku naliczonego, wymienione w art. 88 ust. 1, w ocenie Wnioskodawcy słuszne jest skorzystanie przez niego z możliwości odliczenia przedmiotowego naliczonego podatku VAT – na podstawie art. 86 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług, tj. dokonanie odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących usługę factoringu.

Jak wyjaśnił l Urząd Skarbowy w Radomiu w postanowieniu z dnia 30 września 2005 r., 1424/1110/443/68/2005/IW, do fundamentalnych cech podatku od towarów i usług należy zaliczyć zasadę neutralności podatku dla podatników, realizowaną poprzez umożliwienie podatnikowi pomniejszenia podatku należnego o kwoty podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług związanych z działalnością opodatkowaną. Zatem zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z tym, w przypadku usług faktoringu świadczonych przez krajowego faktora na rzecz krajowego faktoranta, ten pierwszy ma prawo do obniżenia podatku należnego z tytułu świadczonych usług faktoringu o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług służących wykonywaniu czynności opodatkowanych. Również faktorant ma prawo do obniżenia podatku należnego o naliczony mu przez faktora, gdy jest on związany z czynnościami opodatkowanymi.

Podobne stanowisko prezentuje Dolnośląski Urząd Skarbowy we Wrocławiu w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego nr PP II 443/1/105/300/06 z dnia 30 maja 2006 r.

W wyroku z dnia 26 czerwca 2003 r. ETS uznał, że z usługami faktoringu mamy do czynienia, gdy transakcje cesji wierzytelności dokonywane są w sposób ciągły na podstawie zawartej umowy. ETS wskazał także, że podstawową funkcją faktoringu jest uwolnienie faktoranta od ciężaru egzekwowania wierzytelności, a ponadto – w przypadku faktoringu właściwego – przejęcie ryzyka niewypłacalności dłużnika.

Mając powyższe na uwadze, należy uznać, że z usługami faktoringu mamy do czynienia w przypadku cesji wierzytelności dokonywanych na podstawie zawartej stałej umowy (jak przedstawiona w stanie faktycznym), gdzie poza finansowaniem zbywcy – nabywca tych wierzytelności pełni dodatkowe funkcje, np.: ściąganie wierzytelności, przejęcie ryzyka niewypłacalności dłużnika czy też inne funkcje administracyjne. Przy takiej konstrukcji stosunku łączącego Wnioskodawcę z Faktorem oraz fakt, że przekazywane do faktoringu należności były i są przekazywane jego własnymi wierzytelnościami, a wierzytelności te wynikają z dostaw złomu opodatkowanego 22% podatkiem VAT – to w jego ocenie, uznać należy, że przysługuje mu w pełnym zakresie prawo do odliczenia podatku VAT od usług faktoringowych, bowiem wykorzystywane są one do działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi - na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z przytoczonych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje jedynie podatnikom w związku z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych. Czynnościami tymi – stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy – są:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import usług;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Do wykonywania wymienionych czynności powinny być wykorzystywane towary i usługi, od których podatek naliczony może zostać odliczony od podatku należnego. Trzeba równocześnie zaznaczyć, że ustawodawcy chodzi w tym przypadku o czynności, które generują podatek należny, a nie o czynności, które wprawdzie należą do katalogu czynności opodatkowanych, jednak w konkretnych okolicznościach korzystają ze zwolnienia od tego podatku. To wyłącza możliwość dokonywania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Jednocześnie trzeba zaznaczyć, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zostało ograniczone. Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem zaistnienia zarówno przesłanek pozytywnych, np. wykorzystywania towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych, jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, wymienionych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z brzmieniem art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy, obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Jednakże, z dniem 1 grudnia 2008 r. wraz z wejściem w życie ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320) uchylony został cyt. przepis art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy, uzależniający prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od możliwości zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

W związku z powyższym, po dniu 30 listopada 2008 r. podstawowym kryterium decydującym o prawie podatnika podatku od towarów i usług do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie towarów i usług, które zostały przez niego zakupione jest wystąpienie związku pomiędzy podatkiem naliczonym przy nabyciu towarów i usług, a wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Umowa faktoringu należy do tzw. umów nienazwanych i zawiera wszystkie istotne elementy umowy przelewu wierzytelności (cesji) uregulowanej w art. 509 – 518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Przez umowę faktoringu jeden przedsiębiorca – faktorant przenosi wierzytelności na innego przedsiębiorcę – faktora w zamian za wartość nominalną wierzytelności pomniejszoną o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora. Umowa faktoringu przewiduje również, że faktor będzie spełniał na rzecz faktoranta dodatkowe czynności, takie jak prowadzenie ksiąg handlowych, monitoring sytuacji prawno -ekonomicznej dłużnika itp. W orzeczeniu C-305/01 Groß-Gerau v. MKG Europejski Trybunał Sprawiedliwości uznał, że z usługami faktoringu mamy do czynienia wtedy, gdy transakcje przelewu wierzytelności są dokonywane w sposób ciągły oraz wskazał, że podstawową funkcję faktoringu stanowi uwolnienie faktoranta od ciężaru egzekwowania wierzytelności, a ponadto – w przypadku faktoringu właściwego – przejęcie ryzyka niewypłacalności dłużnika.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy, w związku z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy zwalnia się od podatku usługi pośrednictwa finansowego sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU Sekcja J ex (65-67) z wyłączeniem usług wymienionych w pkt 1-9, m.in. usług ściągania długów oraz faktoringu. Powyższe uregulowanie w pełni odpowiada przepisom art. 13 część B ust. 1 lit. d VI Dyrektywy 77/388/EWG Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L1977.145.1 z późn. zm.) i art. 135 ust. 1 lit. d Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L2006.347.1 z późn. zm.).

W opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca podpisał umowę factoringu. Na podstawie tej umowy faktor zobowiązał się do świadczenia na rzecz Wnioskodawcy – jako klienta – usługi faktoringowej polegającej w szczególności na nabywaniu jego wierzytelności wobec odbiorców, finansowaniu oraz monitorowaniu i rozliczaniu tych wierzytelności. Do faktoringu przekazywane są przez niego wyłącznie jego własne wierzytelności wynikające z faktur sprzedażowych, związanych z dostawą złomu, opodatkowaną 22% stawką podatku VAT. Na fakturach wystawianych przez Wnioskodawcę dla odbiorców wykazywana jest informacja (pieczątka), że wierzytelność udokumentowana tą fakturą została przeniesiona na Faktora i odbiorca faktury ma regulować należność bezpośrednio na jego konto. Z tytułu umowy faktoringowej Faktor pobiera prowizję, opłaty i odsetki. Z tytułu należnych prowizji, opłat, odsetek – wystawia Zainteresowanemu jako klientowi faktury VAT, ostatniego dnia roboczego każdego miesiąca za dany miesiąc. Na fakturze tej do ceny Faktor dolicza podatek VAT w wysokości 22%.

Reasumując, odnosząc powyższe regulacje do przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, iż Zainteresowany który nabywał usługi faktoringu służące wykonywaniu czynności opodatkowanych, miał prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymywanych przed dniem 1 grudnia 2008 r. przy nabyciu tych usług, pod warunkiem zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Natomiast, aby odliczyć podatek naliczony wykazany na fakturach otrzymanych po dniu 1 grudnia 2008 r. – usługi te związane muszą być z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.