Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/4513-254/16-1/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-10-07
Teza: zwolnienie energii elektrycznej wykorzystywanej w procesie mineralogicznym
Słowa kluczowe: energia-energia elektryczna; podatek-podatek akcyzowy; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z 16 czerwca 2016 r. (data wpływu 7 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach mineralogicznych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach mineralogicznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

„X” sp. z o.o, (dalej: „Spółka”) jest producentem wysokojakościowych opakowań szklanych. Spółka wchodzi w skład międzynarodowego koncernu „Y” SA, posiadającego swoje zakłady produkcyjne również w Hiszpanii i Portugalii. Prowadząc działalność w zakresie produkcji szkła, Spółka bazuje na najnowszej technologii, unikalnych urządzeniach technicznych oraz na wieloletnim doświadczeniu w produkcji wysokiej klasy opakowań szklanych (butelek, słojów i słoików), wykorzystywanych przede wszystkim w przemyśle spożywczym.

Przedmiotem działalności Spółki jest produkcja szkła, o której mowa w dziale 23, grupie 23.13 PKD - Produkcja szkła gospodarczego. Powyższa kwalifikacja odpowiada kodowi DI 26.13 klasyfikacji NACE. Przedmiot działalności Wnioskodawcy mieści się zatem w klasyfikacji DI 26 NACE.

Na terenie kraju Spółka prowadzi działalność za pośrednictwem dwóch zakładów produkcyjnych: w A. (produkcja słojów i słoików) oraz w B. (produkcja butelek). Przedmiotowy wniosek dotyczy procesu produkcji wyrobów szklanych w obu zakładach produkcyjnych, tj. w zakładzie w A. (słoje i słoiki) oraz w zakładzie w B. (butelki). Co do zasady, w obu zakładach proces produkcji przebiega analogicznie, z uwzględnieniem różnic związanych z posiadaną infrastrukturą techniczną. Z tego względu poniżej Spółka przedstawia wspólny opis procesu produkcji, ze wskazaniem różnic - tam gdzie one występują.

Surowce wykorzystywane w procesie produkcji szkła

Surowce wykorzystywane w procesie produkcji szkła są pochodzenia mineralnego. Z uwagi na zdolność szkłotwórczą struktury, najważniejszym składnikiem wykorzystywanym do produkcji szkła jest piasek szklarski, będący głównym źródłem krzemionki Si02. Dodatkowo dodaje się również:

*   sodę,
*   Calumite,
*   anhydryt,
*   wapień,
*   sjenit nefelinowy,
*   oraz stłuczkę szklaną, która stanowi do około 30% mieszaniny.

Proces produkcji szkła

Szkło powstaje w trakcie wieloetapowego procesu produkcyjnego, w ramach którego wykorzystywane są różne nośniki energii, głównie gaz ziemny i energia elektryczna. Spółka wykorzystuje w procesie produkcji szkła zarówno urządzenia opalane mieszanką gazowo-powietrzną (jedynie wspomagane energią elektryczną), jak i urządzenia zasilane głównie za pomocą energii elektrycznej.

Szczegółowy opis poszczególnych etapów procesu produkcji Spółka przedstawia poniżej.

1\. Rozładowanie i przygotowanie surowców

Przygotowanie surowców stanowi pierwszy etap produkcji szkła, zarówno dla szkła wytwarzanego w piecu szklarskim opalanym gazem, jak i w piecu szklarskim ogrzewanym za pomocą gazu z dogrzewem elektrycznym.

Do zakładów produkcyjnych Spółki surowce dostarczane są w cysternach samochodowych, skąd przeładowywane są do silosów za pomocą sprężonego powietrza oraz przenośników taśmowych. Magazynowanie surowców w zakładzie w A. odbywa się w silosach zaopatrzonych w filtry pyłu z mechanizmem strzepującym nagromadzony na nich pył do wnętrza silosa. Natomiast w zakładzie w B. surowce są składowane w magazynie zaopatrzonym w filtry pyłu z mechanizmem strzepującym pył do wnętrza magazynu.

Zastosowanie stłuczki szklanej w procesie produkcji szkła

Stłuczka szklana stanowi jeden z podstawowych surowców do produkcji szkła. Stłuczka szklana jest najczęściej produktem „poza jakością”, powstałym podczas wcześniejszego procesu produkcji, a który posiadał wady dyskwalifikującego go jako produkt pełnowartościowy (stłuczka własna) lub jest nabywany od wyspecjalizowanych podmiotów zewnętrznych (stłuczka obca). Stłuczka stanowi - w zależności od produktu - około 30% - 36% surowców używanych w procesie produkcyjnym. Stłuczka szklana (własna) powstaje w wyniku zidentyfikowania szkła wadliwego na poszczególnych etapach procesu produkcji, w tym:

*   zaraz za zasilaczami rozprowadzającymi masę szklaną i formującymi kształt kropel szkła np. podczas zmiany oczek do formowania kropel lub wymiany oprzyrządowania;
*   po automatach sekcyjnych, gdy gorące wyroby wyodrębniane są jako wadliwe jeszcze przed odprężaniem;
*   po odprężaniu, gdy wyselekcjonowane wyroby posiadają wady, np. pęcherzyki, rysy pęknięcia, itp.

W tej postaci wadliwe opakowania szklane (niezależnie od formy) nie nadają się do zakwalifikowania do dalszego procesu produkcji, a także do bezpośredniego przetopu ze względu na możliwość powstania niejednorodności w masie szklanej. Przed zawróceniem do procesu, szkło musi zostać stłuczone (skruszone) do odpowiedniej ziarnistości przy pomocy kruszarki elektrycznej. Do kruszarki stłuczka (własna i obca) podawana jest przenośnikiem taśmowym, po skruszeniu transportowana jest za pomocą przenośników taśmowych do silosa magazynującego lub magazynu, po drodze przechodząc kontrolę elektromagnesem, w skutek której stłuczka jest oczyszczana z elementów metalowych. Następnie, tak przygotowana stłuczka wykorzystywana jest do produkcji szkła wraz z pozostałymi surowcami (jako składnik zestawu).

W opisanym powyżej etapie produkcji szkła (przygotowanie surowców, w tym stłuczki szklanej) Spółka wykorzystuje energię elektryczną.

2\. Zestawianie i topienie zestawu w wannie szklarskiej

W kolejnym etapie procesu, surowce są zestawiane w celu zasypania do pieca szklarskiego.

W zakładzie w A. z silosami bezpośrednio połączona jest linia przygotowania zestawu szklanego w postaci przenośnika taśmowego, na który w sposób grawitacyjny podawane są kolejno odważone odpowiednie surowce, od piasku zaczynając. Proces ten odbywa się „warstwowo”, co oznacza, że w pierwszej kolejności na przenośnik taśmowy trafia odpowiednia „warstwa” piasku, a następnie pozostałe, odmierzone „warstwy” innych surowców (m.in. soda, Calumite, wapień).

W zakładzie produkcyjnym w B. bezpośrednio z magazynem połączona jest odważalnia zestawu szklanego w postaci przenośników taśmowych, na które w sposób grawitacyjny podawane są odważone surowce. W obu zakładach, przed wykonaniem naważki piasku dokonywany jest pomiar jego wilgotności i względem niej wnoszona jest stosowna poprawka wagi tego surowca. Wykonywanie naważek i pomiarów odbywa się za pomocą wag elektronicznych. Gotowy zestaw surowcowy trafia przenośnikiem taśmowym do mieszarki, gdzie poddany zostaje dokładnemu wymieszaniu. Na tym etapie dodawana jest również stłuczka szklana.

Następnie przygotowany zestaw surowców mineralnych jest mieszany w mieszarkach. W ten sposób przygotowana porcja wymieszanego zestawu jest transportowana przenośnikami do zasypnika przywannowego, a następnie bezpośrednio do pieca szklarskiego w celu dalszego topienia.

Topienie jest to proces fizyko-chemiczny mający na celu przeobrażenie zestawionych surowców w szkło przy użyciu wysokiej temperatury. Temperatura wytapiania szkła w wannie wynosi ok. 1500°C i uzyskiwana jest w wyniku spalania gazu ziemnego oraz użyciu dogrzewu elektrycznego. Proces przygotowania szkła w piecu obejmuje także odgazowanie szkła oraz uzyskanie homogeniczności termicznej.

Obecnie w obu zakładach produkcyjnych Spółka posiada instalacje do wytopu szkła, tj. piece szklarskie U-płomienne (gazowe) oraz piece U-płomienne z dogrzewem elektrycznym. W przypadku pieców U-płomiennych ciepło niezbędne w procesie topienia dostarczane jest przez palniki gazowe umieszczone w ścianach wanny, w których zachodzi proces spalania mieszanki gazowo - powietrznej. W przypadku pieców U-płomiennych z dogrzewem elektrycznym natomiast ciepło niezbędne w procesie topienia dostarczane jest przez palniki gazowe oraz za pomocą elektrod umieszczonych w ścianie bocznej lub w dnie pieca.

Jak wskazano powyżej, topienie masy szklanej odbywa się w temperaturze około 1500°C. Urządzenia biorące udział w osiąganiu wymaganej temperatury są napędzane energią elektryczną. Zatem zarówno do podgrzania powietrza i pieca, jak i w przypadku konieczności chłodzenia wentylatorami, wymagane jest zużycie energii elektrycznej. Powierzchnia topionego szkła jest częściowo zakryta zestawem, a wydobywające się z masy szklanej gazy uchodzą na zewnątrz. Przed formowaniem produktów, stop szklany musi być całkowicie jednorodny i wolny od pęcherzy. Oznacza to, że wszystkie składniki muszą ulec całkowitemu rozpuszczeniu i rozkładowi, a pęcherze muszą zostać wyeliminowane.

Ściany pieców szklarskich zbudowane są z materiałów ogniotrwałych. Z uwagi na temperatury panujące w piecach podczas procesu topienia szkła, ściany stopniowo zmniejszają swoją grubość w wyniku powolnego wytapiania się zawartych w materiale składników. Wysoka temperatura panująca wewnątrz pieca powoduje nagrzewanie się ścian, które w sposób ciągły muszą być chłodzone powietrzem doprowadzanym do obiegu za pomocą wentylatorów (brak chłodzenia doprowadziłby do uszkodzenia pieców).

Piece szklarskie połączone są z zasilaczami, które służą do rozprowadzenia masy szklanej do automatów szklarskich. Stopione w piecu szkło płynie wzdłuż zasilacza do głowicy. Z dna głowicy wypływa struga szkła. Struga płynnego szkła wytłaczana jest na zewnątrz przez system wytłoczników, a następnie cięta na odpowiednią długość za pomocą nożyc, również zasilanych i chłodzonych przy wykorzystaniu energii elektrycznej. Powstałe w ten sposób krople szkła o odpowiedniej wielkości spadają do automatów rzędowych, w których następuje formowanie docelowego kształtu wyrobu szklarskiego.

Szkło płynące z zasilacza musi być utrzymywane na stałym poziomie przepływu, tak aby uzyskać niezbędną stabilność termiczną, lepkość i jednorodność szkła dostarczanego do kolejnego etapu procesu, tj. formowania. Temperatura i lepkość, a tym samym zużycie energii elektrycznej zależą od formy i rozmiaru jakie ma mieć wyrób finalny.

W urządzeniach realizujących opisany powyżej etap proces produkcyjnego polegającego na zestawieniu surowców i ich topieniu w wannach wykorzystywana jest energia elektryczna.

3\. Formowanie wyrobów szklarskich.

Kolejnym etapem procesu produkcji wyrobów szklarskich jest formowanie masy szklanej. Wyroby szklarskie są produkowane przy wykorzystaniu technik tłoczenia i wydmuchiwania, za pomocą automatów szklarskich. W etapie formowania, przy automatycznej produkcji słoików i butelek wyróżnić można pięć etapów:

1.  otrzymanie porcji stopionego szkła (kropli) o odpowiedniej wadze i temperaturze,
2.  formowanie wyrobu w pierwszej formie przy wykorzystaniu ciśnienia sprężonego powietrza lub metalowego wytłocznika,
3.  przeniesienie bańki (porcji) do formy ostatecznej (formy właściwej),
4.  otrzymywanie końcowego kształtu wyrobu poprzez rozdmuchiwanie wyrobu sprężonym powietrzem oraz przyssanie do ścianek formy ścian wyrobu za pomocą próżni do uzyskania kształtu formy właściwej za pomocą urządzeń zasilanych energią elektryczną,
5.  przekazanie końcowego produktu do dalszej produkcji (procesów następujących po formowaniu).

Krople cięte są równocześnie z równoległych strug szkła na każdym automacie szklarskim, a następnie poddawane procesowi formowania na równoległych maszynach formujących. Dla każdego automatu przeznaczony jest oddzielny zasilacz ogrzewany gazem natomiast system wentylatorów i sterowania wykorzystuje energię elektryczną.

Automaty rzędowe (sekcyjne) składają się z wielu odrębnych jednostek formujących zamontowanych obok siebie. Każda z takich sekcji posiada określoną liczbę form, proporcjonalnie odpowiednią do liczby jednocześnie formowanych kropli. Krople podawane są kolejno do różnych sekcji za pomocą rynienki przekazującej i kierunkowej oraz rozdzielacza kropli.

Podczas procesu formowania temperaturę szkła obniża się do ok. 600°C, tak aby opakowania były dostatecznie zestalone przed przekazaniem ich na przenośnik. Odprowadzenie ciepła uzyskuje się poprzez nadmuch na formy dużych ilości powietrza z urządzeń zasilanych energią elektryczną. Celem zapobieżenia przyklejania się szkła do form, na odpowiednie części form nanosi się substancje na bazie grafitu, które są odporne na wysokie temperatury. Dodatkowo, po uformowaniu wyrobów szklanych, a przed ich dalszą obróbką, na zewnętrzne strony wyrobów gotowych napylana jest cienka warstwa związków cyny, która zapobiega rysowaniu się słoików, a także minimalizuje ich tarcie między sobą, dzięki czemu dalszy transport na przenośnikach przebiega płynnie.

W celu utrzymania ciągłości procesu produkcji wyrobów szklanych, Spółka samodzielnie prowadzi regenerację elementów automatów szklarskich, tj. oprzyrządowania automatów szklarskich oraz części formujących automatów. W ramach regeneracji, uszkodzone bądź podlegające wymianie części formujące automatów szklarskich są w pierwszej kolejności czyszczone (odoliwienie, wypalenie w piecu oraz mycie). Następnie realizowana jest kontrola i ocena uszkodzeń, po której pracownicy Spółki dokonują naprawy wykrytych uszkodzeń mechanicznych. W ramach napraw elementy są spawane, toczone, frezowane, szlifowane lub polerowane. Naprawiony element pokrywa się powłoką grafitową zabezpieczającą formę przed przywieraniem szkła i przywraca do produkcji.

W opisanym powyżej etapie formowania opakowań szklanych, w tym także regeneracji elementów automatów szklarskich, zużywana jest energia elektryczna.

Wyżarzanie (odprężanie) wyrobów szklarskich

Szybkie studzenie zewnętrznej powierzchni opakowań na etapie formowania powoduje powstanie wysokich naprężeń w szkle i w konsekwencji jego zbytnią kruchość. W celu jej wyeliminowania i uzyskania pożądanego poziomu naprężeń, opakowania przekazywane są do odprężarki.

Odprężarki zbudowane są na zasadzie pieca tunelowego, w którym na taśmie przemieszczane są wyroby szklane, przechodzące kolejno przez poszczególne strefy pieca. W poszczególnych strefach pieca w kontrolowanych warunkach butelki i słoiki są stopniowo schładzane. Rozkład temperatur w odprężarce mieści się w zakresie od ok. 560°C w strefie wejściowej do ok. 150°C w strefie wyjściowej. Odprężarki ogrzewane są gazem natomiast system napędu, wentylatorów i sterowania wykorzystuje energię elektryczną.

4\. Uszlachetnianie wyrobów szklarskich

Kolejny etap produkcji szkła polega na zabezpieczeniu wyrobów dla poprawy ich własności mechanicznych i trwałości. W tym celu nanosi się na wyroby odpowiednią powłokę ochronną. W praktyce takie zabezpieczanie prowadzi się:

*   „na gorącym końcu” (tj. po procesie formowania przed odprężaniem), kiedy to na gorący wyrób przed wejściem do odprężarki natryskuje się roztwór związków cyny, celem zmniejszenia porowatości zewnętrznej powierzchni szkła i zwiększenia wytrzymałości szkła
*   „na zimnym końcu” (tj. po procesie odprężania), polegający na naniesieniu na zewnętrzną powierzchnię szkła roztworu emulsji polietylenowej, celem uzyskania odpowiedniego poślizgu szkła.

Odpowiednio odprężone opakowania poddawane są kontroli przy użyciu optoelektronicznych maszyn inspekcyjnych. Celem procesu jest sprawdzenie opakowań szklanych pod kątem zgodności z wymaganiami technicznymi i jakościowymi. W trakcie inspekcji sprawdzeniu podlega wymiar wewnętrzny i zewnętrzny główki, szczelność wyrobu, grubość ścianek, obecność spękań, obecność wtrąceń stałych i gazowych, regularność kształtu, itp. Produkty zaakceptowane po kontroli jakościowej są sortowane, składane na paletach lub w kartonach, a następnie pakowane i magazynowane. Wyroby, które wybiegają poza wymagania jakościowe firmy są przetwarzane na stłuczkę szklaną i wykorzystywane ponownie w ramach procesu produkcji szkła.

Przy realizacji opisanego powyżej etapu procesu produkcyjnego (uszlachetnienie opakowań szklanych) Spółka wykorzystuje energię elektryczną.

5\. Pakowanie i magazynowanie wyrobów szklarskich

Gotowe wyroby są układane warstwowo na paletach przy użyciu przenośników i podajników. Na zestawioną w całości paletę nakładana jest folia termokurczliwa, która następnie, poprzez nadmuchiwanie gorącego powietrza dopasowuje się do kształtu i rozmiaru danej palety i w ten sposób zabezpiecza ułożone na niej wyroby szklane. Następnie, z „zimnego końca” ofoliowane palety są przewożone wózkami widłowymi lub przenośnikiem do magazynu. Tam układane są na przenośnik, na którym są mechanicznie oznaczane tj. na każdą zafoliowaną paletę naklejane są etykiety informacyjne. Tak przygotowana paleta jest przewożona wózkiem widłowym na powierzchnię magazynową.

Przy realizacji opisanego powyżej etapu (pakowanie i magazynowanie wyrobów szklarskich) Spółka wykorzystuje energię elektryczną.

Podsumowanie

Podsumowując, proces produkcji wyrobów szklanych składa się z 6 etapów:

1.  przygotowanie surowców, polegające na wyładowaniu i magazynowaniu surowców wykorzystywanych w procesie produkcji (z wykorzystaniem stłuczki szklanej),
2.  zestawianie surowców i topienie szkła: w ramach zestawiania wykonuje się naważenie i pomiary surowców, łączonych następnie w jednolity zestaw szklarski, także przy wykorzystaniu stłuczki szklanej; topienie zestawu szklarskiego na masę szklaną ma zaś miejsce w piecach szklarskich, które są ogrzewane energią z gazu i dogrzewu elektrycznego a stopiona masa szklana w dalszych fazach stopniowo wychładzana jest do temperatury formowania w zasilaczu,
3.  formowanie opakowań ze stopionego szkła poprzez rozdmuchiwanie wyrobu za pomocą dopasowanych do właściwego kształtu części formujących automatów szklarskich wraz z regeneracją oprzyrządowania i części formujących automatów szklarskich,
4.  wyżarzanie wyrobów poprzez kontrolowaną zmianę ich temperatury w celu uzyskania odpowiedniego poziomu naprężeń, tj. odprężanie,
5.  uszlachetnianie opakowań szklanych, tj. nanoszenie powłok ochronnych,
6.  pakowanie i magazynowanie wyrobów szklarskich.

W celu właściwego prowadzenia procesu produkcji stosowane są dodatkowo rozmaite urządzenia, takie jak wentylatory, przenośniki taśmowe, sprężarki, instalacje wody obiegowej, instalacje sprężonego powietrza, automaty nożycowe, kruszarka, szafy sterownicze, transformatory, rozdzielnice, skanery, dysze sprężonego powietrza i inne, w których wykorzystywana jest energia elektryczna (przemiana energii elektrycznej na inne rodzaje energii niezbędne do pełnego i właściwego prowadzenia i monitorowania procesu technologicznego). Pominięcie któregokolwiek etapu procesu technologicznego i związanych z nim czynności spowodowałoby jego przerwanie i uniemożliwiłoby wyprodukowanie wyrobów szklanych (słoików i butelek) jako produktów gotowych do sprzedaży dla klienta.

Proces produkcji szkła jest procesem ciągłym, realizowanym całodobowo. Oznacza to, że energia elektryczna jest nieprzerwanie wykorzystywana w procesach opisanych powyżej, w tym również do oświetlenia i ogrzewania pomieszczeń, hal i sterowni, w których czynności wykonują pracownicy obsługujący lub nadzorujący przebieg procesu technologicznego.

W celu uproszczenia, w dalszej części wniosku, w tym w pytaniu, Spółka odnosząc się do powyższego procesu produkcyjnego posługiwać się będzie określeniem „Proces”.

Na dzień składania niniejszego wniosku Spółka nie jest podatnikiem akcyzy od energii elektrycznej wykorzystywanej w opisanym we Wniosku procesie produkcyjnym. Spółka stanie się podatnikiem akcyzy od energii elektrycznej od momentu uzyskania koncesji na obrót energią elektryczną oraz dokonania zgłoszenia rejestracyjnego na potrzeby podatku akcyzowego (procedura uzyskiwania koncesji przed Prezesem URE jest w toku).

Po uzyskaniu statusu podatnika akcyzy, Spółka będzie przekazywała do właściwego naczelnika urzędu celnego, do 15. dnia każdego miesiąca następującego po miesiącu, w którym wykorzysta energię elektryczną w opisanym we wniosku procesie produkcyjnym, oświadczenie o ilości wykorzystywanej energii i sposobie jej wykorzystywania. Oświadczenie będzie ponadto zawierać nazwę, adres siedziby i numer NIP podmiotu wykorzystującego energię elektryczną (tj. Spółki) oraz datę i miejsce sporządzenia oświadczenia wraz z czytelnym podpisem osoby składającej oświadczenie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opisany w stanie faktycznym Proces mieści się w pojęciu „proces mineralogiczny” i w efekcie zużycie przez Spółkę energii elektrycznej w Procesie będzie korzystało ze zwolnienia z podatku akcyzowego, o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, pod warunkiem spełnienia wymogów określonych w art. 30 ust. 7b ustawy o podatku akcyzowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany w stanie faktycznym Proces mieści się w pojęciu „proces mineralogiczny” i w efekcie zużycie przez Spółkę energii elektrycznej w Procesie będzie korzystało ze zwolnienia z podatku akcyzowego, o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, po spełnieniu wymogów określonych w art. 30 ust. 7b ustawy.

Uzasadnienie

1.

Dyrektywa Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz.U,UE.L.2003.283.51) (dalej „Dyrektywa Energetyczna”) w art. 2 ust. 4 lit. b) tiret piąte zastrzega, że jej postanowienia nie znajdują zastosowania do produktów energetycznych i energii elektrycznej wykorzystywanej do procesów mineralogicznych.

Na gruncie polskiego porządku prawnego wyłączenie to jest realizowane poprzez zwolnienie w odniesieniu do energii elektrycznej, które zostało wprowadzone do ustawy o podatku akcyzowym na mocy art. 30 ust. 7a pkt 4 tej ustawy, który wszedł w życie 1 stycznia 2016 r. Zgodnie jego brzmieniem, zwalnia się od akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną w procesach mineralogicznych. Warunkami korzystania z tego zwolnienia są - zgodnie z ust. 7b tego samego artykułu - wykorzystanie energii elektrycznej przez podmiot będący podatnikiem akcyzy od tej energii oraz przekazywanie przez podmiot wykorzystujący energię elektryczną do właściwego naczelnika urzędu celnego, w terminie do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym podmiot wykorzystał energię elektryczną, oświadczenia o ilości wykorzystanej energii i sposobie jej wykorzystania.

2.

Dyrektywa Energetyczna w art. 2 wprowadza również definicję procesów mineralogicznych, zgodnie z którą, pod pojęciem procesów mineralogicznych należy rozumieć procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem DI26 „produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych” w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej.

Polski ustawodawca zdecydował się na transponowanie powyższego przepisu do ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku akcyzowym, procesy mineralogiczne to procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem Dl 26 „produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych” w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej (Dz. Urz. UE L 293 z 24.10,1990, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 02, t. 04, str. 177, z późn. zm,).

3.

Mając na uwadze powyższe regulacje wskazane w ustawie o podatku akcyzowym należy stwierdzić, że zwolnieniu z podatku akcyzowego od 1. stycznia 2016 r. podlega m.in. zużycie energii elektrycznej w procesach mineralogicznych. Aby zatem określić szczegółowo zakres zwolnienia, z których będzie mogła korzystać Spółka należy odnieść się bezpośrednio do definicji procesów mineralogicznych, która - zarówno w Dyrektywie Energetycznej, jak i ustawie o podatku akcyzowym - odsyła do kodu DI26 nomenklatury NACE.

Zgodnie z brzmieniem nomenklatury NACE, dział DI odpowiada produkcji wyrobów z pozostałych surowców niemetalicznych oraz dzieli się na następujące sekcje i podsekcje:

*   26.1 - Produkcja szkła
    *   26.11 Produkcja szkła płaskiego
    *   26.12 Kształtowanie i obróbka szkła płaskiego
    *   26.13 Produkcja szkła gospodarczego
    *   26.14 Produkcja włókien szklanych
    *   26.15 Produkcja i przetwarzanie innych rodzajów szkła, łącznie ze szkłem technicznym
*   26.2 - Produkcja ceramiki szlachetnej; produkcja ogniotrwałych wyrobów ceramicznych
    *   26.21 Produkcja ceramicznych wyrobów gospodarstwa domowego i ozdobnych
    *   26.22 Produkcja ceramicznych wyrobów sanitarnych
    *   26.23 Produkcja izolatorów ceramicznych i ceramicznych osłon izolacyjnych
    *   26.24 Produkcja pozostałych technicznych wyrobów ceramicznych
    *   26.25 Produkcja pozostałych wyrobów ceramicznych
    *   26.26 Produkcja ogniotrwałych wyrobów ceramicznych
*   26.3 - Produkcja ceramicznych kafli i płytek
    *   26.30 Produkcja ceramicznych kafli i płytek
*   26.4 - Produkcja cegieł, dachówek i materiałów budowlanych, z wypalanej gliny
    *   26.40 Produkcja cegieł, dachówek i materiałów budowlanych, z wypalanej gliny
*   26.5 - Produkcja cementu, wapna i gipsu
    *   26.51 Produkcja cementu
    *   26.52 Produkcja wapna
    *   26.53 Produkcja gipsu
*   26.6 - Produkcja wyrobów betonowych, gipsowych i cementowych
    *   26.61 Produkcja wyrobów betonowych budowlanych
    *   26.62 Produkcja wyrobów gipsowych budowlanych
    *   26.63 Produkcja masy betonowej
    *   26.64 Produkcja zaprawy murarskiej
    *   26.65 Produkcja wyrobów włóknisto – cementowych
    *   26.66 Produkcja pozostałych wyrobów betonowych, gipsowych i cementowych
*   26.7 - Cięcie, formowanie i wykańczanie kamieni ozdobnych i budowlanych
    *   26.70 Cięcie, formowanie i wykańczanie kamieni ozdobnych i budowlanych
*   26.8 - Produkcja wyrobów z pozostałych mineralnych surowców niemetalicznych
    *   26.81 Produkcja artykułów ściernych
    *   26.82 Produkcja wyrobów z pozostałych surowców niemetalicznych, gdzie indziej niesklasyfikowana

W tym miejscu należy podkreślić, iż zgodnie z załącznikiem do Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) określonym w Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz.U. z 2007 r. Nr 251, poz.1885), Polska Klasyfikacja Działalności została opracowana na podstawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczych Unii Europejskiej NACE i jest klasyfikacją pochodną w stosunku do klasyfikacji macierzystej - NACE.

Mając powyższe na uwadze, warto zdaniem Spółki odnieść się do klasyfikacji działalności mineralogicznej na podstawie PKD, w szczególności działu 23 PKD (odpowiadającemu DI26 NACE, który obejmuje:

*   23.1 - Produkcja szkła i wyrobów ze szkła
    *   23.11 Produkcja szkła płaskiego
    *   23.11.Z Produkcja szkła płaskiego
    *   23.12 Kształtowanie i obróbka szkła płaskiego
    *   23.12.Z Kształtowanie i obróbka szkła płaskiego
    *   23.13 Produkcja szkła gospodarczego
    *   23.13.Z Produkcja szkła gospodarczego
    *   23.14 Produkcja włókien szklanych
    *   23.14.Z Produkcja włókien szklanych
    *   23.19 Produkcja i obróbka pozostałego szkła, włączając szkło techniczne
    *   23.19.Z Produkcja i obróbka pozostałego szkła, włączając szkło techniczne
*   23.2 - Produkcja wyrobów ogniotrwałych
    *   23.20 Produkcja wyrobów ogniotrwałych
    *   23.20.Z Produkcja wyrobów ogniotrwałych
*   23.3 - Produkcja ceramicznych materiałów budowlanych
    *   23.31 Produkcja ceramicznych kafli i płytek Produkcja ceramicznych kafli i płytek
    *   23.31.Z Produkcja cegieł, dachówek i materiałów budowlanych, z wypalanej Produkcja cegieł, dachówek i materiałów budowlanych, z wypalanej
*   23.4 - Produkcja pozostałych wyrobów z porcelany i ceramiki
    *   23.41 Produkcja ceramicznych wyrobów stołowych i ozdobnych
    *   23.41.Z Produkcja ceramicznych wyrobów stołowych i ozdobnych
    *   23.42 Produkcja ceramicznych wyrobów sanitarnych
    *   23.42.Z Produkcja ceramicznych wyrobów sanitarnych
    *   23.43 Produkcja ceramicznych izolatorów i osłon izolacyjnych
    *   23.43.Z Produkcja ceramicznych izolatorów i osłon izolacyjnych
    *   23.44 Produkcja pozostałych technicznych wyrobów ceramicznych
    *   23.44.Z Produkcja pozostałych technicznych wyrobów ceramicznych
    *   23.49 Produkcja pozostałych wyrobów ceramicznych
    *   23.49.Z Produkcja pozostałych wyrobów ceramicznych
*   23.5 - Produkcja cementu, wapna i gipsu
    *   23.51 Produkcja cementu
    *   23.51.Z Produkcja cementu
    *   23.52 Produkcja wapna i gipsu
    *   23.52.Z Produkcja wapna i gipsu
*   23.6- Produkcja wyrobów z betonu, cementu i gipsu
    *   23.61 Produkcja wyrobów budowlanych z betonu
    *   23.61.Z Produkcja wyrobów budowlanych z betonu
    *   23.62 Produkcja wyrobów budowlanych z gipsu
    *   23.62.Z Produkcja wyrobów budowlanych z gipsu
    *   23.63 Produkcja masy betonowej prefabrykowanej
    *   23.63.Z Produkcja masy betonowej prefabrykowanej
    *   23.64 Produkcja zaprawy murarskiej
    *   23.64.Z Produkcja zaprawy murarskiej
    *   23.65 Produkcja cementu wzmocnionego włóknem
    *   23.65.Z Produkcja cementu wzmocnionego włóknem
    *   23.69 Produkcja pozostałych wyrobów z betonu, gipsu i cementu
    *   23.69.Z Produkcja pozostałych wyrobów z betonu, gipsu i cementu
*   23.7- Cięcie, formowanie i wykańczanie kamienia
    *   23.70 Cięcie, formowanie i wykańczanie kamienia
    *   23.70.Z Cięcie, formowanie i wykańczanie kamienia
*   23.9 - Produkcja wyrobów ściernych i pozostałych wyrobów z mineralnych surowców niemetalicznych, gdzie indziej niesklasyfikowana
    *   23.91 Produkcja wyrobów ściernych
    *   23.91.Z Produkcja wyrobów ściernych
    *   23.99 Produkcja pozostałych wyrobów z mineralnych surowców niemetalicznych, gdzie indziej niesklasyfikowana
    *   23.99.Z Produkcja pozostałych wyrobów z mineralnych surowców niemetalicznych, gdzie indziej niesklasyfikowana.

4.

Zdaniem Spółki, przedstawiony w stanie faktycznym opis Procesu mieści się w klasyfikacji NACE w podklasie 26.13 - Produkcja szkła gospodarczego, w klasie 26.1 - Produkcja szkła i wyrobów ze szkła i w grupie 26 - Produkcja wyrobów z pozostałych surowców niemetalicznych, a zatem stanowi proces mineralogiczny w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym i Dyrektywy energetycznej.

Co więcej, przedstawiony Proces mieści się w klasie PKD 23.13 i podklasie 23.13.Z - Produkcja szkła gospodarczego, które wchodzą w skład grupy PKD 23.1 - Produkcja szkła i wyrobów ze szkła. Grupa ta odpowiada działowi PKD 23 - Produkcja wyrobów z pozostałych mineralnych surowców niemetalicznych.

W konsekwencji, należy uznać, iż zgodnie z przytoczoną wyżej definicją procesu mineralogicznego zawartą w ustawie o podatku akcyzowym, a opierającą się o definicję procesu mineralogicznego wskazaną w Dyrektywie Energetycznej, realizowany przez Spółkę Proces, jako, iż jest procesem produkcji wyrobów z pozostałych surowców niemetalicznych, należy uznać za proces mineralogiczny.

Klasyfikacje Procesu jako procesu mineralogicznego potwierdza również wpis Spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym, gdzie w Dziale 3 Rubryce 1, przedmiotem przeważającej działalności przedsiębiorcy (Spółki) jest produkcja wyrobów ze szkła i ich uszlachetnianie, zakwalifikowane jako PKD 23.13.Z. Powyższe jest również zgodne z umową Spółki.

5.

Powyższą konkluzję Spółki potwierdza także bieżąca praktyka organów podatkowych, która potwierdza, że proces produkcji szkła i wyrobów szklanych stanowi proces mineralogiczny, o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym.

Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez Ministra Finansów, „(\`(...)\`) następujące po sobie kolejne etapy produkcji szkła (\`(...)\`) stanowią elementy procesu mineralogicznego w rozumieniu szerokim. Opisane czynności które mają miejsce na tych etapach (\`(...)\`) z jednej strony przyczyniają się do zmian fizykochemicznych surowca w efekcie którego uzyskiwane jest szkło płaskie różnego rodzaju, a po drugie czynności te składają się na ciąg regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym co pozwala uznać je za proces mineralogiczny”.

Przytoczone stanowisko pojawia się w dwóch dokumentach:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 3. marca 2016 r. (sygn. IBPP4/4513-236/15/EK);
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 1. marca 2016 r. (sygn. IBPP4/4513-203/15/LG).

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca pragnie wskazać na interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 1. lutego 2016 r. (sygn. IPPP3/4513-92/15-2/SMNIP), w której Organ potwierdza, że zwolnienie dla procesu mineralogicznego obejmuje również energię elektryczną zużywaną do celów rozładowania surowców mineralnych i ich magazynowania, a następnie pakowania i paletowania wyrobów pochodzenia mineralogicznego. Zdaniem Spółki, proces mineralogiczny w sposób zdefiniowany w ustawie o podatku akcyzowym i Dyrektywie energetycznej obejmuje procesy wskazane w klasyfikacji działalności NACE (a tym samym w pokrewnym PKD). W rezultacie, proces mineralogiczny należy postrzegać jako komplet czynności warunkujących produkcję wyrobu szklanego. W szczególności, należy podkreślić, iż realizowane przez Spółkę w trakcie procesu mineralogicznego czynności takie jak rozładowanie surowca, jego magazynowanie, a także pakowanie, paletowanie i magazynowanie wyrobu gotowego nie są odrębnie sklasyfikowane dla celów PKD. W związku z powyższym oraz faktem, że takie czynności są realizowane przez Spółkę w ramach produkcji wyrobów szklanych (proces mineralogiczny), należy wskazać, iż zgodnie z pkt 3.

„Definicje działalności” Zasad Budowy Klasyfikacji PKD w akapicie 5 wskazuje się, iż „działalność może polegać na prostym procesie (np. tkactwo), ale może również dotyczyć całego szeregu „pod-procesów”, gdzie każdy z nich jest wymieniony w różnych podklasach, klasach, grupach, działach, a nawet sekcjach klasyfikacji (np. produkcja samochodów polega na takich działalnościach jak odlewanie, kucie, spawanie, montaż, malowanie itp.). Jeżeli proces produkcyjny jest zorganizowany jako zintegrowany szereg elementarnych działalności, całość jest traktowana jako jedna działalność”.

Co więcej, w akapitach 22 i 23, Zasad Budowy Klasyfikacji PKD regulator wskazuje, że:

„22. Integracja pionowa działalności występuje wówczas, gdy poszczególne etapy produkcji są wykonywane sukcesywnie przez tę samą jednostkę, gdy wynik jednego procesu produkcji jest początkiem kolejnego. Przykładami integracji pionowej mogą być: ścinanie drzew połączone z produkcją tarcicy, wydobycie gliny połączone z cegielnią lub produkcja włókien syntetycznych z produkcją tkanin.

23\. Stosując PKD 2007, integracja pionowa powinna być traktowana jak każda inna forma wielorakiej działalności, tj. jednostka z pionowo zintegrowanym łańcuchem działalności powinna być klasyfikowana w pozycji odpowiadającej przeważającej działalności w ramach tego łańcucha, to jest działalności posiadającej największy udział wskaźnika, określonej metodą góra-dół. Podejście to jest odmienne niż przyjęte w poprzedniej wersji klasyfikacji PKD 2004 (efekt końcowy)”.

Spółka potwierdza, że w świetle powyższego działalnością posiadającą największy udział w jej przypadku jest produkcja wyrobów szklanych klasyfikowana dla celów NACE DI 26.13 oraz PKD 23.13.Z, a tym samym jest dla celów podatku akcyzowego uznawana za proces mineralogiczny. W efekcie, jako, iż - zgodnie z Zasadami Budowy Klasyfikacji PKD - zintegrowany łańcuch działalności Spółki (tj. Proces obejmujący produkcję wyrobów szklanych obejmujący m.in. rozładunek surowców, topienie, formowanie, odprężanie, uszlachetnianie i pakowanie i magazynowanie) jest procesem klasyfikowanym dla celów podatku akcyzowego jako proces mineralogiczny, całość Procesu powinna być traktowana jako jedna działalność (proces produkcyjny zorganizowany jako zintegrowany szereg działalności).

Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że wszystkie wskazane wyżej czynności wykonywane w ramach Procesu, w przypadku ich realizacji w ramach produkcji wyrobów szklanych (słoików i butelek), powinny być rozpatrywane kompleksowo jako elementy zintegrowanej działalności Spółki, tj. produkcji wyrobów szklanych mieszczącej się w NACE DI 26 (PKD 23). Tym samym, należy skonkludować, że czynności opisane w stanie faktycznym w ramach Procesu są realizowane przez Spółkę w ramach procesu mineralogicznego.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zgodnie z definicją procesu mineralogicznego ustanowioną w art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku akcyzowym, opisany w stanie faktycznym Proces należy uznać za proces mineralogiczny.

Tym samym, zużycie przez Spółkę energii elektrycznej w Procesie korzystać będzie ze zwolnienia z podatku akcyzowego, o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, pod warunkiem spełnienia wymogów określonych w art. 30 ust. 7b ustawy o podatku akcyzowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 i 33 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 752 ze zm.), zwanej dalej ustawą,:

*   wyroby akcyzowe oznaczają wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy,
*   procesy mineralogiczne oznaczają procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 „produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych” w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej (Dz.Urz. UE L 293 z 24.10.1990, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 02, t. 04, str. 177, z późn. zm.).

Na podstawie art. 9 ust. 1 i 2 ustawy w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
2.  sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię;
3.  zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;
4.  zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;
5.  import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
6.  zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

Za zużycie energii elektrycznej nie uznaje się strat powstałych w wyniku przesyłania lub dystrybucji energii elektrycznej, z wyłączeniem energii zużytej w związku z jej przesyłaniem lub dystrybucją oraz energii elektrycznej pobranej nielegalnie.

Obrót energią elektryczną i jej zużycie w ww. okolicznościach podlega zatem z zasady opodatkowaniu akcyzą.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje:

1.  z dniem nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
2.  z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju;
3.  z dniem zużycia energii elektrycznej, w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6;
4.  z dniem powstania długu celnego, w przypadku importu energii elektrycznej przez nabywcę końcowego.

Na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą (…).

Na szczeblu unijnym reguły opodatkowania m.in. energii elektrycznej określa dyrektywa Rady 2003/96/WE z 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz.U. WE L Nr 283, s. 51 z późn. zm.; Dz. U. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, s. 405). Wskazana regulacja określa zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym wszystkich wyrobów energetycznych pozostawiając poszczególnym państwom margines swobody, dyrektywa energetyczna ustala zakres wyrobów opodatkowanych, minimalne stawki podatku, zwolnienia od podatku oraz mechanizmy jego pobierania. Zgodnie z art. 2 dyrektywy, energia elektryczna, węgiel kamienny, węgiel brunatny, koks oraz gaz ziemny stanowią „wyroby energetyczne” podlegające tej regulacji. Stosownie natomiast do art. 2 ust. 4 lit. b tiret 5 cyt. Dyrektywy Rady 2003/96/WE dyrektywa nie ma zastosowania do procesów mineralogicznych.

Wyłączenie to nie oznacza jednak, że ww. energia podlega obowiązkowemu zwolnieniu z opodatkowania. Wyłączenie to oznacza jedynie, że państwo członkowskie przy opodatkowaniu energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach mineralogicznych nie jest związane z regułami harmonizacyjnymi na poziomie wspólnotowym. Tym samym zakres zwolnienia energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach mineralogicznych może być określany dowolnie przez każde z państw członkowskich.

Od 1 stycznia 2016 r. zgodnie z art. 30 ust. 7a pkt 4, zwalnia się od akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną w procesach mineralogicznych.

Zwolnienie to jest uwarunkowane:

1.  wykorzystywaniem energii elektrycznej przez podmiot będący podatnikiem akcyzy od tej energii;
2.  przekazywaniem przez podmiot wykorzystujący energię elektryczną do właściwego naczelnika urzędu celnego, do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym podmiot wykorzystał energię elektryczną, oświadczenia o ilości wykorzystanej energii i sposobie jej wykorzystania (art. 30 ust. 7b ustawy).

Stosownie do art. 30 ust. 7c ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 7b pkt 2, powinno zawierać:

1.  nazwę i adres siedziby podmiotu wykorzystującego energię elektryczną oraz jego numer identyfikacji podatkowej (NIP);
2.  ilość wykorzystanej energii elektrycznej;
3.  sposób wykorzystania energii elektrycznej;
4.  datę i miejsce sporządzenia oświadczenia oraz czytelny podpis osoby składającej oświadczenie.

Zgodnie z ww. przepisami od 1 stycznia 2016 r. wprowadzono zwolnienia dla energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach mineralogicznych. Procesy te zostały zdefiniowane jako procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 „produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych”.

Należy tutaj zauważyć, że zgodnie z art. 1 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 3037/90 w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej, celem tego rozporządzenia jest ustanowienie wspólnej statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej. Należy także wskazać, że ww. nomenklatura klasyfikuje produkcję danego towaru, natomiast w definicji procesów mineralogicznych jest mowa o procesach sklasyfikowanych na podstawie tej nomenklatury. Jest tu zatem mowa o dwóch różnych czynnościach, które w praktyce mogą lecz nie musza się pokrywać.

Jak wynika bowiem z potocznego znaczenia produkcja oznacza zorganizowaną działalność mającą na celu wytworzenie np. określonych towarów, lakonicznie ujmując jest to wytwarzanie określonych towarów.

Natomiast proces jest to ciąg następujących po sobie zmian powiązanych przyczynowo. Zgodnie z Małym słownikiem języka polskiego Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 1993 r. str. 708 „proces” to przykładowo: przebieg regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym; kolejno następujące po sobie zmiany fizykochemiczne: p. technologiczny, fermentacyjny, p. zapalny, p. gnilny.

Zgodnie zaś z definicjami zaczerpniętymi z Leksykonu Naukowo Technicznego Wydawnictwa Naukowo-Technicznego WNT, Warszawa 1984 „proces produkcji” oznacza natomiast zespół czynności przetwarzania surowców, materiałów i półwyrobów w wyroby; proces produkcyjny zawsze dotyczy określonego wyrobu i przebiega w określonych w komórkach produkcyjnych; podstawową częścią procesu produkcji jest proces technologiczny; ponadto w jego skład wchodzą procesy pomocnicze (magazynowanie; transport, kontrola itd.)”. Ten sam leksykon podaje również definicję procesu technologicznego, zgodnie z którą jest to podstawowa część procesu produkcyjnego, podczas której następuje zmiana kształtu przedmiotu i jego własności fizycznych, chemicznych i innych.

Na podstawie powyższego należy zauważyć, że pojęcie procesu ma węższy zakres niż produkcja, która może składać się z samego procesu lecz może być też efektem kilku procesów lub też kompilacją procesów oraz czynności nie stanowiących procesu jak i też w ramach produkcji może nie zachodzić żaden proces.

Tym samym proces mineralogiczny należy zdefiniować jako proces, w którym następuje przemiana fizykochemiczna minerałów (związków chemicznych powstałych wskutek procesów geologicznych) w określony produkt.

W konsekwencji zwolnieniu od podatku podlega tylko energia elektryczna zużywana w danym procesie – w sprawie – w procesie mineralogicznym.

Zdaniem Organu błędne jest podejście Wnioskodawcy, który utożsamia swą działalność - odwołując się do klasyfikacji NACE i PKD - z procesami mineralogicznymi. Warto tu mieć na uwadze wyjaśnienia zawarte w Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz.U. 251, poz.1885 ze zm.). Co prawda rozporządzenie to dotyczy Polskiej Klasyfikacji Działalności Gospodarczej, niemniej mając na uwadze, że PKD jest polskim odpowiednikiem (poziom krajowy) Europejskiej klasyfikacji działalności gospodarczej (NACE) wyjaśnienia w nim zawarte można stosować odpowiednio do klasyfikacji NACE. W załączniku do ww. rozporządzenia wyjaśniono, że

*   Działalność ma miejsce wówczas, gdy czynniki takie jak: wyposażenie, siła robocza, technologia produkcji, sieci informacyjne lub produkty są powiązane w celu wytworzenia określonego wyrobu lub wykonania usługi. Działalność charakteryzowana jest przez produkty wejściowe (wyroby lub usługi), proces technologiczny oraz przez produkty wyjściowe.
*   Działalność może polegać na prostym procesie (np. tkactwo), ale może również dotyczyć całego szeregu „pod-procesów”, gdzie każdy z nich jest wymieniony w różnych podklasach, klasach, grupach, działach, a nawet sekcjach klasyfikacji (np. produkcja samochodów polega na takich działalnościach jak odlewanie, kucie, spawanie, montaż, malowanie itp.). Jeżeli proces produkcyjny jest zorganizowany jako zintegrowany szereg elementarnych działalności, całość jest traktowana jako jedna działalność.
*   W praktyce większość jednostek (podmiotów gospodarczych) prowadzi różne rodzaje działalności. W związku z tym, w celu zaklasyfikowania jednostki do danego poziomu (grupowania) klasyfikacji PKD, niezbędne jest określenie jej działalności przeważającej.

Ponadto w wyjaśnieniu tym zauważono, że „może się zdarzyć, że znaczny udział procentowy działalności jednostki będzie obejmował więcej niż jedną pozycję PKD. Może to wynikać z pionowej integracji działalności (np. ścinanie drzew połączone z produkcją tarcicy lub wydobycie gliny połączone z produkcją cegieł) lub poziomej integracji działalności (np. produkcja wyrobów piekarskich połączona z produkcją wyrobów czekoladowych), lub z każdej innej kombinacji działalności, które nie mogą być traktowane oddzielnie. Wówczas jednostka powinna być klasyfikowana zgodnie z zasadami przedstawionymi poniżej.

Jeżeli jednostka wykonuje działalności przypisane jedynie do dwóch pozycji PKD, zawsze jedna z działalności będzie stanowiła więcej niż 50% wartości wskaźnika (np. wartości dodanej). Działalność stanowiąca więcej niż 50% wskaźnika jest przeważającą działalnością i określa miejsce zaklasyfikowania jednostki.

W przypadku bardziej złożonym, gdy jednostka wykonuje więcej niż dwa rodzaje działalności ujęte w więcej niż dwóch pozycjach PKD, gdzie żadna z nich nie stanowi więcej niż 50% wartości wskaźnika (np. wartości dodanej), sklasyfikowanie działalności tej jednostki powinno nastąpić przy zastosowaniu metody góra-dół opisanej poniżej.

Metoda góra-dół oparta jest na zasadzie hierarchicznej: zaklasyfikowanie jednostki na najniższym poziomie klasyfikacyjnym musi być zgodne z zaklasyfikowaniem jednostki na wyższych poziomach struktury. W związku z tym, proces klasyfikowania rozpoczyna się od zidentyfikowania odpowiedniego grupowania na najwyższym poziomie i następnie schodzenia w dół poprzez kolejne poziomy klasyfikacyjne w następujący sposób:

1.  należy zidentyfikować sekcję, która posiada najwyższy udział wskaźnika (np. wartości dodanej),
2.  w ramach wybranej sekcji należy zidentyfikować dział, który posiada najwyższy udział wskaźnika w ramach tej sekcji,
3.  w ramach wybranego działu należy zidentyfikować grupę, która posiada najwyższy udział wskaźnika w ramach tego działu,
4.  w ramach wybranej grupy należy zidentyfikować klasę, która posiada najwyższy udział wskaźnika w ramach tej grupy,
5.  w ramach wybranej klasy należy zidentyfikować podklasę, która posiada najwyższy udział wskaźnika w ramach tej klasy.

(…)

Integracja pionowa działalności występuje wówczas, gdy poszczególne etapy produkcji są wykonywane sukcesywnie przez tę samą jednostkę, gdy wynik jednego procesu produkcji jest początkiem kolejnego. Przykładami integracji pionowej mogą być: ścinanie drzew połączone z produkcją tarcicy, wydobycie gliny połączone z cegielnią lub produkcja włókien syntetycznych z produkcją tkanin.

Stosując PKD 2007, integracja pionowa powinna być traktowana jak każda inna forma wielorakiej działalności, tj. jednostka z pionowo zintegrowanym łańcuchem działalności powinna być klasyfikowana w pozycji odpowiadającej przeważającej działalności w ramach tego łańcucha, to jest działalności posiadającej największy udział wskaźnika, określonej metodą góra-dół”.

Jak wynika z tych wyjaśnień, klasyfikację działalności dokonuje się przez produkty końcowe wytwarzane w przedsiębiorstwie. Natomiast na wytworzenie tego produktu mogą składać się różne procesy z różnych dziedzin, które gdyby występowały samodzielnie byłyby zaklasyfikowane do odrębnych klasyfikacji zgodnie z ich cechami, które definiowane byłyby poprzez powstałe produkty końcowe.

Dlatego też sam fakt, że w ramach działalności Wnioskodawcy procesami przeważającymi są procesy mineralogiczne, które są sklasyfikowane pod kodem DI 26 i które determinują klasyfikację działalności Spółki, nie oznacza, że wszystkie procesy zachodzące w ramach produkcji automatycznie również są procesami sklasyfikowane pod kodem DI 26. Procesy (pod-procesy), które nie są sklasyfikowane pod kodem DI 26, a które mają miejsce w działalności Spółki dla celów klasyfikacji działalności nie są wyróżniane.

Skoro, zatem proces ma węższe znaczenie niż produkcja, to brak jest podstaw aby ze względu na zakres produkcji Spółki rozszerzać granice pojęcia „procesu mineralogicznego”. Szczególnie, że zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem - zarówno w orzecznictwie jak i w doktrynie - wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są w swojej istocie odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe.

Jeśli zatem za procesy mineralogiczne należy uznać tylko procesy, które, jako takie, kwalifikują się do kodu DI 26 w nomenklaturze NACE, to konieczne jest wyróżnienie tych procesów spośród wszystkich procesów mających miejsce w toku produkcji wyrobów z minerałów. Mając na uwadze wyjaśnienia do klasyfikacji, za procesy które klasyfikowane są w pozycji DI 26 w nomenklaturze NACE czy też w pozycji PKD 23, należy uznać takie procesy które bezpośrednio odnoszą się do wytworzenia wyrobów, które zostały wymienione w tych pozycjach, czyli takie procesy, które gdyby hipotetycznie występowały samodzielnie (tj. bez czynności je poprzedzających, po nich następujących, pomocniczych itd.), nie mogłoby być zaklasyfikowane do innych kodów.

Mając na uwadze wszystkie ww. czynności, w kontekście klasyfikacji ich jako element procesu mineralogicznego należy zauważyć, że w przypadku produkcji opakowań szklanych nie można do nich zaliczyć:

1.  W zakresie etapu pierwszego rozładowywania i przygotowywania surowców a także kruszenia szkła do odpowiedniej ziarnistości. Nie można również zaliczyć pakowania i magazynowania wyrobów szklarskich (etap 5). Czynności te mają miejsce przed bądź po ukształtowaniu cech wyrobu gotowego czyli przed rozpoczęciem procesu mineralogicznego i po zakończeniu procesu mineralogicznego.
2.  W zakresie etapu trzeciego regeneracji elementów automatów szklarskich oraz pokrywania powłoką grafitową zabezpieczającą formę przed przywieraniem szkła. Przy wykonywaniu tych czynności nie występuje żaden proces mineralogiczny. Czynności te związane są jedynie z przygotowaniem urządzeń do procesu produkcyjnego.
3.  W zakresie etapu czwartego:
    *   czynności zabezpieczania „na zimnym końcu”, polegającego na naniesieniu na zewnętrzną powierzchnię szkła roztworu emulsji polietylenowej, celem uzyskania odpowiedniego poślizgu szkła.
    *   czynności na którym odpowiednio odprężone opakowania poddawane są kontroli przy użyciu optoelektronicznych maszyn inspekcyjnych,
    *   czynności kontroli przy użyciu optoelektronicznych maszyn inspekcyjnych. Jest to czynność wykonywana po wytworzeniu wyrobu gotowego.
    *   czynności sortowania, składania na paletach lub w kartonach, a następnie pakowania i magazynowania produktów po kontroli.

Przy wykonywaniu ww. czynności nie ma miejsca przemiana fizykochemiczna surowców mineralnych w określony produkt. Czynności te mają miejsce po zakończeniu procesu mineralogicznego. Ponadto kontrola to ocena produktu końcowego, a nie proces mineralogiczny. Natomiast nanoszenie na zewnętrzną powierzchnię szkła roztworu emulsji polietylenowej nie stanowi procesu mineralogicznego, a jej celem jest jedynie nadanie właściwości użytkowych gotowym wyrobom szklanym.

Ze zwolnienia od akcyzy nie będzie również korzystać energia elektryczna zużywana do oświetlenia i ogrzewania pomieszczeń, hal i sterowni, w których czynności wykonują pracownicy obsługujący lub nadzorujący przebieg procesu technologicznego. W tym przypadku energia elektryczna nie jest bowiem używana do zasilania maszyn i urządzeń wykorzystywanych w procesie mineralogicznym.

Odnośnie natomiast energii elektrycznej zużywanej przez wykorzystywane dodatkowe w procesie produkcji urządzenia należy zaznaczyć, że wykorzystywanie tych urządzeń można zaklasyfikować do procesu mineralogicznego wyłącznie w takim zakresie w jakim są one wykorzystywane bezpośrednio w tym procesie w ścisłym tego znaczeniu. Tym samym energia elektryczna zużywana przez te urządzenia podlega zwolnieniu tylko w zakresie w jakim urządzenia te są wykorzystywane w procesie mineralogicznym a nie do celów innych i ogólnozakładowych (w tym zakresie nie podlega zwolnieniu).

Zwolnienie o którym mowa w art. 30 ust. 7a ustawy jest zwolnieniem przedmiotowym, a nie podmiotowym. Tym samym fakt, że Wnioskodawca jest producentem opakowań szklanych, tj. uzyskuje gotowy produkt w wyniku procesu mineralogicznego, nie oznacza, że każdy etap jego produkcji winien być objęty ww. zwolnieniem nawet jeśli pośrednio jest związany z procesem mineralogicznym, lecz który obiektywnie rzecz ujmując nie może być uznany za proces mineralogiczny.

Wskazać w tym miejscu należy, że istotą przepisu art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy jest zwolnienie z akcyzy dla energii elektrycznej efektywnie zużytej w procesie mineralogicznym – procesie technologicznym będącym częścią procesu produkcyjnego w wyniku którego następuje przemiana fizykochemiczna minerałów (związków chemicznych powstałych wskutek procesów geologicznych). Tym samym dotyczy wyłącznie energii wykorzystanej w ściśle określonym procesie i nie obejmuje energii wykorzystanej do przygotowania tego procesu (przygotowania produktów wstępnych), w trakcie tego procesu (ale bezpośrednio nie uczestniczącej w tym procesie) jak również wykorzystania energii elektrycznej po zakończeniu procesu mineralogicznego. Gdyby zamiarem racjonalnego ustawodawcy było objęcie zwolnieniem takiego zużycia energii elektrycznej z pewnością taką normę prawną by ustanowił.

Mając powyższe na uwadze Organ uważa, że ww. czynności będące niewątpliwie elementem produkcji opakowań szklanych nie są częściami składowymi procesu mineralogicznego ani w sensie stricte ani też sensie largo.

Tym samym wykorzystanie energii elektrycznej do ww. czynności nie korzysta ze zwolnienia z podatku na podstawie przepisu art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy, tj. przepisu zwalniającego od akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną w procesie mineralogicznym.

Reasumując, w ocenie Organu, w sprawie przedstawionej we wniosku zwolnieniem od akcyzy w oparciu o przepis art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy, po spełnieniu warunków określonych w art. 30 ust. 7b i 7c ustawy, może zostać objęta energia elektryczna zużywana w opisanym procesie produkcji z wyłączeniem zużycia tej energii w przedstawionych powyżej czynnościach nie stanowiących procesów mineralogicznych.

Zważywszy, że nie wszystkie czynności w opisanym przez Wnioskodawcę opisie procesu produkcyjnego mogą zostać zakwalifikowane do procesu mineralogicznego uprawniającego do zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy Organ zobligowany jest uznać to stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.