Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-397/16-1/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-10-11
Teza: Czy w dacie zawarcia umowy nowacji i wręczenia kontrahentowi weksla, Wnioskodawca miał prawo uznać przedmiotową fakturę za opłaconą w całości i uwzględnić pozostałą do zapłaty kwotę za koszty uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: koszt-korekta kosztów; koszt-koszty uzyskania przychodów; weksel; zapłata-forma zapłaty
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z póź. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2016 r. (data wpływu 21 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lipca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W ww. wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

X sp. z o. o. \[dalej jako: Wnioskodawca\] prowadzi działalność m.in. w zakresie kontroli pomieszczeń ładunkowych, nadzoru nad stanem towarów, procesu przeładunkowego, magazynowania i transportu, a także badania jakości towarów.

W styczniu 2014 r. kontrahent Wnioskodawcy wystawił na jego rzecz fakturę dokumentującą świadczenie usług wynajmu siły roboczej. Na fakturze wskazana została data sprzedaży - grudzień 2013 r. oraz termin zapłaty 30 dni od daty wystawienia faktury. Przedmiotowa faktura została częściowo opłacona przez Wnioskodawcę w ten sposób, że jeszcze przed jej wystawieniem wpłacał on zaliczki na poczet wynagrodzenia za świadczenie tychże usług. Także po jej wystawieniu Wnioskodawca uiścił część należności dokonując kolejnych płatności na poczet tejże faktury.

Z uwagi na problemy finansowe Wnioskodawca nie uregulował w całości i w terminie należności wynikającej z przedmiotowej faktury. W związku z powyższym, w zakresie w jakim nie uregulował faktury, Wnioskodawca skorygował koszty uzyskania przychodu w ten sposób, że pomniejszył je o kwotę płatności z tytułu faktury za najem siły roboczej, w zakresie w jakim ta nie została uregulowana.

W maju 2014 r., Wnioskodawca zawarł ze swoim kontrahentem umowę nowacji, na podstawie której strony zgodnie postanowiły, że z dniem zawarcia tejże umowy następuje zamiana zobowiązania handlowego wynikającego z przedmiotowej faktury na zobowiązanie wekslowe, a w rezultacie następuje umorzenie (uregulowanie) zobowiązania handlowego i wykreowanie zobowiązania wekslowego, zgodnie z art. 506 § 1 Kodeksu cywilnego. Przy zawarciu tejże umowy Wnioskodawca wręczył swojemu kontrahentowi weksel własny opiewający na kwotę pozostałej do uregulowania części należności za opisaną powyżej fakturę dokumentującą usługi najmu siły roboczej.

Po zawarciu umowy nowacji Wnioskodawca nie ujął w kosztach uzyskania przychodu kwoty wskazanej na wekslu.

W związku z powyższym opisem sformułowano między innymi następujące pytanie.

Czy w dacie zawarcia umowy nowacji i wręczenia kontrahentowi weksla, Wnioskodawca miał prawo uznać przedmiotową fakturę za opłaconą w całości i uwzględnić pozostałą do zapłaty kwotę za koszty uzyskania przychodu?

Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym w dacie zawarcia umowy nowacji i wręczenia kontrahentowi weksla, zobowiązanie wynikające z faktury zostało uregulowane w całości, a zatem Wnioskodawcy przysługiwało prawo do ujęcia w podatkowych kosztach uzyskania przychodu całej kwoty wskazanej na wekslu, a stanowiącej pozostałą do zapłaty na dzień zawarcia umowy nowacji część należności wynikającej z faktury dokumentującej świadczenie usług wynajmu siły roboczej.

Stanowisko Wnioskodawcy opiera się na następujących argumentach.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych \[dalej jako: ustawa o CIT\], kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15b ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r. w przypadku nieuregulowania kwoty wynikającej z faktury dłużnik - w określonych terminach - zobowiązany jest do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie z art. 15b ust. 1 ustawy o CIT, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

Z kolei w myśl art. 15b ust. 2 ustawy o CIT, jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie.

Stosowanie do art. 15b ust. 3 ustawy o CIT zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach.

Zgodnie z art. 15b ust. 4 ustawy o CIT, jeżeli po dokonaniu zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, zobowiązanie zostanie uregulowane, podatnik w miesiącu, w którym uregulował zobowiązanie, zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę dokonanego zmniejszenia.

W myśl art. 15b ust. 9 ustawy o CIT, przepisy ust. 1-8 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy zobowiązanie zostało zapłacone w części.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że możliwość ujęcia w kosztach uzyskania przychodu kwot, które uprzednio zostały z tych kosztów wyeliminowane z uwagi na brak terminowej płatności, uzależnione jest od ich uregulowania (co wynika z treści art. 15b ust. 4 ustawy o CIT).

Jednocześnie zauważyć należy, że pojęcie „uregulowanie” nie zostało zdefiniowane ani w ustawie o CIT, ani też w innych ustawach podatkowych. Z tego względu, w ocenie Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności należy odwołać się do wykładni językowej tego pojęcia. Termin „uregulowanie”, którym posługuje się ustawodawca w powołanych powyżej przepisach jest pojęciem szerokim, obejmującym wszelkie typy rozliczeń, takich jak: gotówka, czek gotówkowy, dowód wpłaty na rachunek bankowy, polecenie przelewu, polecenie zapłaty, czek rozrachunkowy, akredytywa, weksel własny, weksel trasowany, okresowe rozliczenia saldami, rozliczenia planowe, karta płatnicza, potrącenie (kompensata). Przez termin „uregulowanie”, o którym mowa w powołanych wyżej przepisach należy więc rozumieć każdą dopuszczalną prawnie formę efektywnego spełnienia świadczenia skutkującą wygaśnięciem zobowiązania. Na powyższe rozumienie terminu „uregulowanie” wskazuje jego literalne brzmienie. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN, „uregulować” znaczy m.in. „uiścić jakąś należność”. Z kolei, „uiścić – uiszczać” oznacza „uregulować należność za coś”. Natomiast „uiszczać się” zgodnie z powyższym słownikiem, oznacza „wywiązać się z jakiegoś zobowiązania finansowego”. W konsekwencji, „uregulować”, zgodnie z literalnym brzmieniem, oznacza spełnienie świadczenia skutkujące wywiązaniem się z zobowiązania finansowego, a w konsekwencji - wygaśnięciem zobowiązania. Tym samym, pojęcie „uregulowanie”, którym posługuje się ustawodawca, w szczególności w art. 15b ustawy o CIT, powinno być interpretowane szeroko, a więc powinno obejmować każdą prawnie dopuszczalną formę wykonania zobowiązania przez podatnika, w tym również wydanie weksla.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 28 kwietnia 1936 r. Prawo wekslowe, weksel jest dokumentem potwierdzającym istnienie zobowiązania osób, które go podpisały. Osobą uprawnioną do realizacji praw majątkowych wskazanych na wekslu jest jego prawny posiadacz. Zgodnie ze stanowiskiem doktryny, do najważniejszych funkcji weksla należy w szczególności funkcja płatnicza (Komentarz do ustawy - Prawo wekslowe, Prawo wekslowe i czekowe. Komentarz, Izabela Heropolitańska). Płatnicza funkcja weksla polega na realizowaniu zobowiązań płatniczych przez wręczenie weksla, zamiast zapłaty z tytułu zawartych transakcji gospodarczych. W obrocie gospodarczym weksel jest używany jako środek pokrywania zobowiązań płatniczych. W tym kontekście, w ocenie Wnioskodawcy, wydanie weksla będzie mieściło się w zakresie definicji terminu „uregulowanie”.

Stanowisko takie prezentowane jest przez organy podatkowe, przy czym przykładowo wskazać można na interpretację indywidualną z dnia 2 czerwca 2015 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach o numerze IBPBI/2/4510-284/15/KP, w której organ potwierdził, że wydanie weksla stanowi uregulowanie zobowiązania w rozumieniu art. 15b ust. 4 ustawy o CIT.

W ocenie Wnioskodawcy na skutek zawartej przez niego z kontrahentem umowy nowacji i wręczenia kontrahentowi weksla, doszło do uregulowania zobowiązania handlowego wynikającego z wystawionej faktury. Na miejsce wygasłego zobowiązania z tytułu zapłaty ceny za świadczone usługi powstało bowiem nowe, odrębne zobowiązanie z tytułu wystawionego weksla. Opisana powyżej sytuacja stanowi odnowienie zobowiązania (nowację) w rozumieniu art. 506 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z powołanym przepisem, jeżeli w celu umorzenia zobowiązania dłużnik zobowiązuje się za zgodą wierzyciela spełnić inne świadczenie albo nawet to samo świadczenie, lecz z innej podstawy prawnej, zobowiązanie dotychczasowe wygasa. Na gruncie opisanego powyżej stanu faktycznego, strony zgodnie postanowiły, że w celu umorzenia zobowiązania z tytułu zapłaty ceny za świadczone usługi wynajmu siły roboczej, dłużnik - Wnioskodawca - spełni na rzecz wierzyciela świadczenie wynikające z zobowiązania wekslowego. Zdaniem Wnioskodawcy takie zdarzenie rodzi skutek w postaci „uregulowania” pierwotnego zobowiązania na gruncie art. 15b ustawy o CIT. Podkreślić także należy, że w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania art. 506 § 2 k.c, wprowadzający domniemanie zgodnie z którym w razie wątpliwości wręczenie wierzycielowi weksla nie należy traktować jako nowację. Przepis ten bowiem odnosi się jedynie do przypadków, w których nie da się precyzyjnie określić motywów wręczenia weksla przez dłużnika. W analizowanej sprawie intencje stron, a w szczególności to jaki skutek ma odnieść wręczenie weksla, wynika bezpośrednio z treści zawartej umowy nowacji.

Wnioskodawca wskazuje, iż analogiczne stanowisko zostało przedstawione w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 18 marca 2014 r, sygn. ILPB3/423-606/13-5/KS.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, zawarcie umowy nowacji i wręczenie weksla przez Wnioskodawcę swojemu kontrahentowi, stanowi „uregulowanie” zobowiązania z tytułu zapłaty ceny za świadczone usługi najmu siły roboczej w rozumieniu art. 15b ust. 4 ustawy o CIT. Z tego też względu należy przyjąć, że Wnioskodawca uprawniony był do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kwoty należnej kontrahentowi, a „uregulowanej” poprzez wręczenie mu weksla.

Jako że umowa nowacji i wręczenie weksla miały miejsce w maju 2014 r., w myśl art. 15b ust. 4 ustawy o CIT, Wnioskodawcy przysługuje zatem prawo do zwiększenia w rozliczeniu za maj 2014 r. kosztów uzyskania przychodów o kwotę dokonanego uprzednio zmniejszenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 tej ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zatem, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie przychodów bądź zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód – potrącane na podstawie art. 15 ust. 4, ust. 4b – 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie – potrącane na podstawie art. 15 ust. 4d – 4e ww. ustawy).

Ustawa z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz.U. z 2012 r. poz. 1342), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2013 r., wprowadziła w art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych rozwiązanie polegające na obowiązku dokonywania korekty kosztów uzyskania przychodów w przypadku nieuregulowania kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu w ciągu 30 dni od daty upływu terminu płatności ustalonego przez strony, a w przypadku gdy termin płatności jest dłuższy niż 60 dni – nieuregulowania jej w ciągu 90 dni od dnia zaliczenia kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu do kosztów uzyskania przychodów.

Regulacje zmierzające do likwidacji tzw. „zatorów płatniczych” zostały uchylone ustawą z dnia 5 sierpnia 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r., poz. 1197), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2016 r. (art. 6 tej ustawy).

Z brzmienia art. 15b ust. 1 ww. ustawy w stanie prawnym obowiązującym w 2014 r. wynika, że w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) – kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

W myśl art. 15b ust. 2 omawianej ustawy, jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie.

Zatem, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu podatnik będzie zobowiązany do dokonania zmniejszenia tych kosztów, jeżeli nie ureguluje kwoty zobowiązania w ciągu 30 dni od daty upływu terminu jego płatności. Natomiast, w sytuacji ustalenia przez strony terminu płatności dłuższego niż 60 dni, podatnik będzie zobowiązany do dokonania zmniejszenia kosztów podatkowych o kwotę wynikającą z faktury lub innego dokumentu z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli w tym terminie kwota ta nie zostanie uregulowana.

Zgodnie z art. 15b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach. Jeżeli po dokonaniu zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, zobowiązanie zostanie uregulowane, podatnik w miesiącu, w którym uregulował zobowiązanie, zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę dokonanego zmniejszenia (art. 15b ust. 4 ustawy).

Jak stanowi art. 15b ust. 5 ustawy, jeżeli w miesiącu, w którym podatnik ma obowiązek dokonać zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, podatnik nie ponosi kosztów uzyskania przychodów lub poniesione koszty są niższe od kwoty zmniejszenia, wówczas ma obowiązek zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów.

Wobec powyższego, jeżeli w miesiącu, w którym powinno nastąpić zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów, podatnik nie ponosi kosztów podatkowych lub poniesione koszty podatkowe są niższe niż kwota stosownego zmniejszenia, wówczas ma on obowiązek zwiększenia przychodów podatkowych o kwotę, o którą nie pomniejszył kosztów uzyskania przychodów.

W myśl art. 15b ust. 8 ustawy, jeżeli zgodnie z art. 15 zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z dokumentów, o których mowa w ust. 1, nastąpi po upływie terminu określonego w ust. 1 lub 2, to zaliczenie tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów następuje z uwzględnieniem art. 15, z tym że nie wcześniej niż w miesiącu jej uregulowania.

Zatem, w sytuacji dokonania przez podatnika korekty kosztów podatkowych polegającej na ich zmniejszeniu (ewentualnie korekty przychodów podatkowych polegającej na ich zwiększeniu) i późniejszego uregulowania zobowiązania, podatnik będzie uprawniony do zwiększenia kosztów podatkowych o kwotę dokonanej korekty w miesiącu uregulowania zobowiązania.

Przedstawione powyżej przepisy dotyczące korekty kosztów uzyskania przychodów w przypadku nieuregulowania zobowiązania mają zastosowanie zarówno w sytuacji, gdy podatnik nie zapłacił całej kwoty, jak też wtedy, gdy uregulował swoje zobowiązanie tylko w części, co wynika z treści art. 15b ust. 9 ustawy.

Zmniejszenia kosztów podatkowych (ewentualnie zwiększenia przychodów podatkowych) należy zatem dokonać w odniesieniu do tej kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu, która została uprzednio zaliczona do kosztów podatkowych, a która nie została zapłacona w terminie 30 dni od upływu terminu płatności lub 90 dni od zaliczenia jej do kosztów podatkowych, jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni.

Zatem, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów należy dokonać:

*   jeżeli termin płatności zobowiązania jest krótszy lub wynosi 60 dni – z upływem 30 dnia od daty upływu terminu wymagalności (płatności) zobowiązania, lub
*   jeżeli termin płatności zobowiązania jest dłuższy niż 60 dni – z upływem 90 dnia od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów.

W regulacjach wprowadzonych ustawą o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce mających na celu zdyscyplinowanie dłużników do płacenia swoim kontrahentom nie używa się pojęcia „uregulowanie płatności”, lecz w przypadku ustaw o podatkach dochodowych „uregulowanie kwoty” bądź „uregulowanie zobowiązania”. Zakres pojęciowy wyżej wymienionych zwrotów, nie budzi wątpliwości. Ich istotą jest zaspokojenie wierzyciela, zatem należy przyjąć, że „uregulowanie” następuje z chwilą, z którą zostaje zaspokojony wierzyciel. Użyte w wyżej wymienionych regulacjach pojęcie „uregulowania” jest pojęciem szerokim (szerszym od, np. pojęcia „zapłaty należności”). Poprzez użycie tego pojęcia dopuszcza się różne sposoby uregulowania należności dokonywane pomiędzy kontrahentami.

Jednocześnie zauważyć należy, że używane przez ustawodawcę w art. l5b pojęcie „uregulowanie” nie zostało zdefiniowane w tej ustawie, z tej też przyczyny, w pierwszej kolejności należy odwołać się do wykładni językowej tego pojęcia. Termin „uregulowanie”, którym posługuje się ustawodawca w powołanych powyżej przepisach jest pojęciem szerokim, obejmującym wszelkie typy rozliczeń, takich jak: gotówka, czek gotówkowy, dowód wpłaty na rachunek bankowy, polecenie przelewu, polecenie zapłaty, czek rozrachunkowy, akredytywa, weksel własny, weksel trasowany, okresowe rozliczenia saldami, rozliczenia planowe, karta płatnicza, potrącenie (kompensata). Przez termin „uregulowanie”, o którym mowa w powołanych wyżej przepisach należy więc rozumieć każdą dopuszczalną prawnie formę efektywnego spełnienia świadczenia skutkującą wygaśnięciem zobowiązania. Na powyższe rozumienie terminu „uregulowanie” wskazuje jego literalne brzmienie. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN, „uregulować” znaczy m.in. „uiścić jakąś należność”. Z kolei, „uiścić - uiszczać” oznacza „uregulować należność za coś”. Natomiast „uiszczać się” zgodnie z powyższym słownikiem, oznacza „wywiązać się z jakiegoś zobowiązania finansowego”. W konsekwencji, „uregulować”, zgodnie z literalnym brzmieniem, oznacza spełnienie świadczenia skutkujące wywiązaniem się z zobowiązania finansowego, a w konsekwencji - wygaśnięciem zobowiązania. Tym samym, również wykładnia systemowa wewnętrzna wskazuje, że pojęcie „uregulowanie”, którym posługuje się ustawodawca, w szczególności w art. 15b ustawy, powinno być interpretowane szeroko, a więc powinno obejmować każdą prawnie dopuszczalną formę wykonania zobowiązania przez podatnika, w tym również wydanie weksla.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 28 kwietnia 1936 r. Prawo wekslowe (Dz.U. Nr 37, poz. 282 ze zm.), weksel jest dokumentem potwierdzającym istnienie zobowiązania osób, które go podpisały. Osobą uprawnioną do realizacji praw majątkowych wskazanych na wekslu jest jego prawny posiadacz. Weksel pełni funkcję płatniczą w sytuacji, gdy wręczany jest przy zakupie towarów i usług i strony zgodnie potwierdzają płatniczą funkcję wydania takiego weksla. Zatem, wydanie weksla będzie mieściło się w zakresie definicji terminu „uregulowanie”.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że z uwagi na problemy finansowe Wnioskodawca nie uregulował w całości i w terminie należności wynikającej z faktury. W związku z powyższym, w zakresie w jakim nie uregulował faktury, Wnioskodawca skorygował koszty uzyskania przychodu w ten sposób, że pomniejszył je o kwotę płatności z tytułu faktury za najem siły roboczej, w zakresie w jakim ta nie została uregulowana. Następnie w maju 2014 r. Wnioskodawca zawarł ze swoim kontrahentem umowę nowacji, na podstawie której strony zgodnie postanowiły, że z dniem zawarcia tejże umowy następuje zamiana zobowiązania handlowego wynikającego z przedmiotowej faktury na zobowiązanie wekslowe, a w rezultacie następuje umorzenie (uregulowanie) zobowiązania handlowego i wykreowanie zobowiązania wekslowego, zgodnie z art. 506 § 1 Kodeksu cywilnego. Przy zawarciu tejże umowy Wnioskodawca wręczył swojemu kontrahentowi weksel własny opiewający na kwotę pozostałej do uregulowania części należności za opisaną powyżej fakturę dokumentującą usługi najmu siły roboczej.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz opis stanu faktycznego przestawiony we wniosku stwierdzić należy, że wydanie weksla własnego kontrahentowi w celu uregulowania kwoty wynikającej z faktury skutkujące wygaśnięciem zobowiązania Wnioskodawcy w stosunku do kontrahenta, stanowi uregulowanie należności w rozumieniu przepisu art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji zgodzić należy się ze stanowiskiem, w świetle którego zawarcie umowy nowacji i wręczenie weksla przez Wnioskodawcę swojemu kontrahentowi, stanowi „uregulowanie” zobowiązania z tytułu zapłaty ceny za świadczone usługi najmu siły roboczej w rozumieniu art. 15b ust. 4 ustawy. W rezultacie Wnioskodawca uprawniony był do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kwoty należnej kontrahentowi, a „uregulowanej” poprzez wręczenie mu weksla poprze zwiększenie w rozliczeniu za maj 2014 r. kosztów uzyskania przychodów o kwotę dokonanego uprzednio zmniejszenia.

Odnośnie powołanych interpretacji indywidualnych, wskazać należy również, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą. Nie są natomiast wiążące dla tut. organu, który wydał przedmiotową interpretację indywidualną.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016, poz. 718, z późn zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.