Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.769.2023.1.JM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-08
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT świadczenia odpłatnych usług odbioru ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych. Prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z majątkiem, który służy wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług odbioru ścieków od Odbiorców zewnętrznych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; gmina; gospodarka-gospodarka ściekami; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-podatnik - jednostki samorządu terytorialnego i organy władzy publicznej ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1-lit. a

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

10 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem VAT świadczenia odpłatnych usług odbioru ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych i prawa do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od Wydatków inwestycyjnych, tj. wydatków związanych z majątkiem, który służy wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług odbioru ścieków od Odbiorców zewnętrznych, tj. nie służy do odbioru ścieków od Odbiorców wewnętrznych.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Gmina (dalej: „Gmina”, „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz.U. 2023 poz. 40 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone m.in. w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

W strukturze organizacyjnej Gminy występuje m.in. Zakład Komunalny (dalej: „Zakład”), funkcjonujący w formie samorządowego zakładu budżetowego.

Do zadań własnych Gminy wymienionych w ustawie o samorządzie gminnym należą m.in. sprawy dotyczące kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym). W tym zakresie Gmina, za pośrednictwem Zakładu, świadczy na podstawie umów cywilnoprawnych m.in. usługi w zakresie odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji z terenu Gminy, które to podmioty nie wchodzą w skład struktury organizacyjnej Gminy (dalej: „Odbiorcy zewnętrzni”), jak również dla potrzeb swoich własnych jednostek organizacyjnych oraz w innych miejscach wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Gminy (dalej: „Odbiorcy wewnętrzni”).

Do realizacji powyższych zadań służy posiadana przez Gminę infrastruktura kanalizacyjna. Natomiast jednostką organizacyjną odpowiedzialną za zarządzanie infrastrukturą jest Zakład.

Gmina realizuje m.in. inwestycje kanalizacyjne, które są wykorzystywane dla potrzeb odprowadzania ścieków od Odbiorców zewnętrznych i nie są jednocześnie wykorzystywane do odprowadzania ścieków od Odbiorców wewnętrznych. Inwestycje w infrastrukturę tego typu obejmują różnego rodzaju urządzenia związane z odbiorem ścieków, w tym przede wszystkim sieci kanalizacyjne, ale również inne urządzenia towarzyszące.

W szczególności, w 2019 r. Gmina zrealizowała inwestycję pn. „”.

W tym miejscu Gmina wskazuje, że niniejszy wniosek o interpretację indywidualną prawa podatkowego w zakresie ww. inwestycji dotyczy wyłącznie wydatków inwestycyjnych związanych z powstałą w jej ramach siecią kanalizacji sanitarnej, nazywanej dalej w ramach niniejszego wniosku o interpretację „Inwestycją” (kwestia wydatków inwestycyjnych związanych z przebudową oczyszczalni ścieków w ramach ww. inwestycji nie stanowi przedmiotu niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego).

Inwestycja jest wykorzystywana dla potrzeb odprowadzania ścieków wyłącznie od Odbiorców zewnętrznych, tj. nie jest jednocześnie wykorzystywana do odprowadzania ścieków od Odbiorców wewnętrznych.

Gmina podkreśla, że majątek powstały w ramach Inwestycji stanowi własność Gminy. Jednocześnie Gmina wskazuje, że majątek ten wykorzystywany jest przez Gminę wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług odbioru ścieków od Odbiorców zewnętrznych, tj. nie jest w żadnym zakresie wykorzystywany do odbioru ścieków od Odbiorców wewnętrznych.

W związku z realizacją Inwestycji Gmina ponosiła wydatki na nabycie towarów i usług, sprzedaż których była udokumentowana przez kontrahentów fakturami VAT, na których Gmina oznaczona jest jako nabywca przedmiotowych towarów i usług (dalej: „Wydatki inwestycyjne”).

Niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy wyłącznie kwestii podatkowych dotyczących Wydatków inwestycyjnych związanych z Inwestycją, tj. majątkiem, który nie jest wykorzystywany w związku ze świadczeniem usług na rzecz Odbiorców wewnętrznych.

### Pytania

1\. Czy świadczenie odpłatnych usług w zakresie odbioru ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowi działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku?

2\. Czy Gmina jest uprawniona do pełnego odliczenia VAT naliczonego od Wydatków inwestycyjnych, tj. wydatków związanych z majątkiem, który służy wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług odbioru ścieków od Odbiorców zewnętrznych, tj. nie służy do odbioru ścieków od Odbiorców wewnętrznych?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Świadczenie odpłatnych usług w zakresie odbioru ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowi działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

2\. Gmina jest uprawniona do pełnego odliczenia VAT naliczonego od Wydatków inwestycyjnych, tj. wydatków związanych z majątkiem, który służy wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług odbioru ścieków od Odbiorców zewnętrznych, tj. nie służy do odbioru ścieków od Odbiorców wewnętrznych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1

Pojęcie podatnika VAT

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. W świetle tego zapisu działalność Gminy polegająca na realizacji odpłatnych usług odbioru ścieków jest działalnością gospodarczą („wszelka działalność usługodawców”).

Czynności podlegające opodatkowaniu VAT

Stosownie natomiast do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów.

W konsekwencji, należy uznać, iż świadczenie na rzecz Odbiorców zewnętrznych odpłatnych usług w zakresie odprowadzania ścieków stanowi/stanowić będzie czynności podlegające opodatkowaniu VAT wykonywane w ramach prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej.

Zważywszy natomiast, że ani ustawa o VAT ani też wydane na jej podstawie rozporządzenia nie przewidują zwolnienia z VAT dla czynności odprowadzania ścieków, czynności te nie będą podlegać takiemu zwolnieniu.

Stanowisko organów podatkowych

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie, przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 lutego 2023 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.759.2022.2.DK, w której Organ zgodził się w pełni ze stanowiskiem wnioskodawcy, zgodnie z którym „świadczenie na rzecz Odbiorców zewnętrznych odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków stanowi/stanowić będzie czynności podlegające opodatkowaniu VAT wykonywane w ramach prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej. Zważywszy natomiast, że ani ustawa o VAT ani też wydane na jej podstawie rozporządzenia nie przewidują zwolnienia z VAT dla czynności dostarczania wody czy odprowadzania ścieków, czynności powyższe nie będą podlegać takiemu zwolnieniu”.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 września 2021 r. o sygn. 0114-KDIP4-3.4012.481.2021.UJ, w której Organ wskazał, że „(\`(...)\`) z uwagi na fakt, że usługi w zakresie odbioru ścieków są/będą wykonywane przez Wnioskodawcę odpłatnie na podstawie umów cywilnoprawnych - w odniesieniu do tych usług - Gmina nie działa/nie będzie działać jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku Gmina występuje/będzie występować w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynności - jako wypełniające definicję art. 8 ust. 1 ustawy - podlegają/będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku. Odpłatne świadczenie usług odbioru ścieków od Odbiorców zewnętrznych nie zostało przez ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku, w konsekwencji podlega/będzie podlegać opodatkowaniu według stawki VAT właściwej dla tychże usług. Mając na względzie przywołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że świadczenie na rzecz Odbiorców zewnętrznych odpłatnych usług w zakresie odbioru ścieków stanowi/będzie stanowić czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku”.

Oprócz powyższych interpretacji, stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w wielu innych interpretacjach, przykładowo w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia:

\- 28 października 2022 r. o sygn. 0112-KDIL1-1.4012.404.2022.3.HW,

\- 21 października 2022 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.551.2022.1.APR,

\- 19 października 2022 r. o sygn. 0112-KDIL1-1.4012.470.2022.2.AW,

\- 1 września 2022 r. o sygn. 0112-KDIL3.4012.260.2022.2.MBN,

\- 30 listopada 2021 r. o sygn. 0113-KDIPT-3.4012.792.2021.1.ALN.

Reasumując, Gmina jest zdania, że opisane czynności odprowadzania ścieków wykonywane na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowią działalność gospodarczą oraz że czynności te są usługami opodatkowanymi VAT, niekorzystającymi ze zwolnienia z tego podatku.

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z treści tej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W zaistniałej sytuacji, Wydatki inwestycyjne, które zostały poniesione przez Gminę, są niewątpliwie związane z majątkiem, który wykorzystywany jest wyłącznie w związku ze świadczeniem odpłatnych usług odbioru ścieków od Odbiorców zewnętrznych. Usługi te, jak Gmina wykazała powyżej, są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT i niekorzystającymi ze zwolnienia z tego podatku. Jednocześnie wydatki będące przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację nie są wykorzystywane w związku ze świadczeniem przez Gminę usług odbioru ścieków od Odbiorców wewnętrznych, które to czynności należałoby potraktować jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.

W konsekwencji w opinii Gminy, z uwagi na fakt, że pomiędzy Wydatkami inwestycyjnymi dotyczącymi przedmiotowego majątku, istnieje ścisły związek z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi VAT, tj. usługami odbioru ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych na podstawie umów cywilnoprawnych, Gminie przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego, który został wykazany na fakturach dokumentujących wydatki poniesione w tym zakresie.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w utrwalonej linii interpretacyjnej, czego przykładem mogą być m.in.:

· interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 września 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.550.2022.1.MN, w której uznano, że: „w związku z wykorzystaniem przez Gminę infrastruktury wyłącznie do celów odpłatnego świadczenia usług w zakresie odprowadzania ścieków od odbiorców zewnętrznych (która to czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT), Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych oraz wydatków bieżących ponoszonych na przedmiotową Inwestycję.”;

· interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 września 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.440.2022.1.MAT, w której wskazano, że: „analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że przysługuje/będzie przysługiwało Państwu pełne prawo do odliczenia podatku VAT od Wydatków inwestycyjnych poniesionych na Inwestycje, które służą/służyć będą wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług odprowadzania ścieków od Odbiorców zewnętrznych, z uwagi na spełnienie przesłanek warunkujących to prawo.”;

· interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 lipca 2022 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.388.2022.2.SM, w której wskazano, że: „Odnosząc się natomiast do wydatków ponoszonych na realizację projektu pn. „\`(...)\`” w części obejmującej przebudowę wraz z rozbudową kanalizacji sanitarnej oraz budowę odcinków sieci wodociągowej na terenie Państwa Gminy, które - jak wynika z wniosku - będą wykorzystywanie wyłącznie do działalności gospodarczej i w ramach tej działalności wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to - jako zarejestrowanemu czynnemu podatnikowi podatku od towarów i usług - będzie Państwu przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do ww. wydatków, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Przy czym prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.”;

· interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 grudnia 2021 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.745.2021.1.MB, w której uznano, że: „Gmina jest/będzie uprawniona do pełnego odliczenia podatku naliczonego od Wydatków Inwestycyjnych oraz Wydatków bieżących, które służą/będą służyć Gminie do świadczenia odpłatnych usług odbioru ścieków od Odbiorców zewnętrznych i nie będzie służyć do odbioru ścieków do Odbiorców wewnętrznych.”;

· interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 czerwca 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.335.2021.1.RMA, w której Organ stwierdził, że: „W opisanej sprawie przesłanka, o której mowa wart. 86 ust. 1 ustawy została spełniona. Powstała infrastruktura będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych - brak jest bowiem podpiętych jednostek scentralizowanych do wytworzonej infrastruktury, a tym samym infrastruktura ta nie będzie wykorzystywana do świadczenia czynności w ramach tych jednostek mających charakter wewnętrzny, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem Gmina będzie mieć pełne prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z inwestycją „Budowa kanalizacji sanitarnej w miejscowości (\`(...)\`)”.”;

· interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 maja 2021 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.236.2021.1.JS, w której uznano, że: „W konsekwencji skoro w okolicznościach niniejszej sprawy, nowo wybudowany odcinek kanalizacyjny nie będzie obsługiwał żadnych jednostek Gminy ani budynków użyteczności publicznej, to uznać należy, że Wnioskodawca będzie miał prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na realizację zadania inwestycyjnego pn. „\`(...)\`” mającego na celu rozbudowę sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości \`(...)\` . Jak wynika bowiem z wniosku zostanie spełniona podstawowa przesłanka warunkująca prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony (wskazana w art. 86 ust. 1 ustawy), jaką jest związek nabywanych towarów i usług z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Ponadto, Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przy czym, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony będzie przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy”.

Gmina zaznacza, że stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina przytacza orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, że „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny.”.

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Skoro Gmina, jako czynny podatnik VAT, zobowiązana jest uiszczać VAT należny z tytułu świadczonych usług, powinna ona mieć prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość ich świadczenia.

W związku z powyższym, Gmina stoi na stanowisku, że jest uprawniona do pełnego odliczenia VAT naliczonego od Wydatków inwestycyjnych, tj. wydatków związanych z majątkiem, który służy wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług odbioru ścieków od Odbiorców zewnętrznych, tj. nie służy do odbioru ścieków od Odbiorców wewnętrznych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie.

Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1, obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”. Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Według art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższych przepisów, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

\- podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

\- podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. W strukturze organizacyjnej Gminy występuje Zakład Komunalny, funkcjonujący w formie samorządowego zakładu budżetowego. Gmina, za pośrednictwem Zakładu, świadczy na podstawie umów cywilnoprawnych usługi w zakresie odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji z terenu Gminy, które to podmioty nie wchodzą w skład struktury organizacyjnej Gminy (dalej: „Odbiorcy zewnętrzni”). Do realizacji powyższych zadań służy posiadana przez Gminę infrastruktura kanalizacyjna. W 2019 r. Gmina zrealizowała inwestycję pn. „”. W związku z realizacją Inwestycji Gmina ponosiła wydatki na nabycie towarów i usług, sprzedaż których była udokumentowana przez kontrahentów fakturami VAT, na których Gmina oznaczona jest jako nabywca przedmiotowych towarów i usług (dalej: „Wydatki inwestycyjne”). Inwestycja jest wykorzystywana dla potrzeb odprowadzania ścieków wyłącznie od Odbiorców zewnętrznych.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem VAT świadczenia odpłatnych usług odbioru ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych.

Odnosząc okoliczności sprawy do powołanych wyżej przepisów prawa, należy wskazać, że usługi odbioru ścieków świadczone na rzecz Odbiorców zewnętrznych są wykonywane odpłatnie w ramach stosunku cywilnoprawnego. W rozpatrywanej sytuacji, w odniesieniu do usług odbioru ścieków od Odbiorców zewnętrznych wykonywanych odpłatnie za pośrednictwem Zakładu, występują Państwo w charakterze podatnika podatku od towarów i usług i nie korzystają Państwo z wyłączenia od opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, a ww. czynności – jako wypełniające definicję art. 8 ust. 1 ustawy – podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zaznaczenia wymaga, że zastosowanie zwolnienia od podatku możliwe jest tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy.

Odpłatne świadczenie usług polegające na odbiorze ścieków nie zostało przez ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku, w konsekwencji podlega opodatkowaniu według stawki VAT właściwej dla tych usług.

Mając zatem na względzie przywołane przepisy prawa oraz opis sprawy stwierdzam, że świadczenie przez Państwa odpłatnych usług odbioru ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług według właściwej dla nich stawki. Tym samym ww. usługi nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznałem za prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W omawianej sprawie powyższe warunki uprawniające do odliczenia podatku VAT zostaną spełnione, ponieważ z okoliczności sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, a wydatki inwestycyjne objęte zakresem wniosku są ponoszone wyłącznie w związku z Inwestycją, która jest wykorzystywana dla potrzeb odprowadzania ścieków wyłącznie od Odbiorców zewnętrznych. Jak ustalono już wyżej, usługi te opodatkowane są wg właściwej dla nich stawki podatku VAT, a tym samym ponoszone wydatki są związane wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że przysługuje Państwu prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od Wydatków inwestycyjnych, tj. wydatków związanych z majątkiem, który służy wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług odbioru ścieków od Odbiorców zewnętrznych, tj. nie służy do odbioru ścieków od Odbiorców wewnętrznych. Prawo do odliczenia podatku VAT od tych wydatków, przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Odnośnie powołanych interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, dotyczą konkretnych stanów faktycznych i należy je traktować indywidualnie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).