Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.522.2018.2.SJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-04
Teza: Obowiązek wystawienia faktur korygujących.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; dokumentowanie; faktura; podatnik; usługi-usługi zarządzania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku sygnowanym datą 26 czerwca 2018 r. (data wpływu 20 lipca 2018 r.) uzupełnionym pismem z 24 września 2018 r. (data wpływu 1 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawienia faktur korygujących – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawienia faktur korygujących. Wniosek uzupełniono 1 października 2018 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 15 grudnia 2014 r. Wnioskodawca został powołany do składu zarządu A SA, które obowiązki pełnił do dnia 8 grudnia 2015 r. Zasadą zatrudnienia w spółce był kontrakt menedżerski. Na tą okoliczność Zainteresowany zarejestrował działalność gospodarczą, jak również dokonał zgłoszenia jako podatnik VAT w Urzędzie Skarbowym.

Następnie w dniu 19 stycznia 2015 r. Wnioskodawca zawarł umowę o zarządzanie ze spółką A, która była reprezentowana przez Przewodniczącego Rady Nadzorczej. Wzór umowy o zarządzanie był dostarczony przez spółkę i był standardem obowiązującym w tym podmiocie.

Rozliczenia z tytułu zawartej umowy odbywały się poprzez wystawianie przez Zainteresowanego faktur w okresach miesięcznych za wykonywane usługi zarządcze wg zakresu opisanego w kontrakcie. Do należności głównej Wnioskodawca naliczał podatek VAT wg stawki 23%. Zainteresowany na bieżąco składał deklaracje VAT i odprowadzał należne kwoty podatku na rachunek Urzędu Skarbowego.

W dniu 25 kwietnia 2018 r. A SA skierowała do Wnioskodawcy pismo z żądaniem wystawienia faktur korygujących za cały okres trwania kontraktu, powołując się na interpretację ogólną Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 6 października 2017 r. – PT3.8101.11.2017.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, że:

1.  Otrzymane wynagrodzenie nie stanowiło kategorii przychodów określonych w art. 12 ust. 1-6 ustawy o PIT (podatku dochodowym od osób fizycznych).
2.  Otrzymane wynagrodzenie nie stanowiło przychodów w myśl art. 13 pkt 7 ustawy o PIT. Wynagrodzenie, które było wypłacane Wnioskodawcy stanowiło przychód zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT.
3.  Umowa – kontrakt menedżerski zawarta w dniu 19 stycznia 2015 r. w § 6 ust. 3 przewidywała udostępnienie pomieszczeń biurowych, urządzeń i infrastruktury biurowej, a także urządzeń takich jak telefon komórkowy, laptop, tablet i innych urządzeń w tym i samochodu osobowego niezbędnych do prawidłowego wykonywania umowy. Zakres udostępnienia był dostosowany do celu umowy i finansowany w rozmiarze adekwatnym do wykonywanych zadań. Umowa dopuszczała korzystanie z karty płatniczej Spółki w celu pokrycia kosztów podróży służbowych. Finansowanie szkoleń i konferencji nie było objęte Umową – kontraktem menedżerskim więc wszelkie koszty z tym związane Zainteresowany był zobowiązany finansować w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
4.  Zasady odpowiedzialności cywilnej określa umowa w § 13. Umowa nie przewidywała przejęcia przez Spółkę odpowiedzialności za szkody wyrządzone osobom trzecim. Oznacza to, że Wnioskodawca ponosił tę odpowiedzialność na zasadach ogólnych, określonych przez obowiązujące prawo. Zainteresowany był ubezpieczony od odpowiedzialności cywilnej związanej z wykonywaniem umowy.
5.  Przedmiot umowy Wnioskodawca wykonywał w sposób niezależny i samodzielny. Decyzje w zakresie przedmiotu umowy wykonywał samodzielnie i ponosił za nie odpowiedzialność względem Spółki i osób trzecich. Ograniczenia samodzielności wynikały ze sposobu reprezentacji Spółki, gdyż oświadczenia woli w imieniu Spółki wymagały współdziałania dwóch członków zarządu lub jednego członka zarządu wraz z prokurentem. Ani Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy ani Rada Nadzorcza nie wydawały Zainteresowanemu wiążących poleceń. Byłoby to sprzeczne z zakazem wynikającym z art. 3751 Kodeksu spółek handlowych, który zakazuje wydawania przez ww. organy wiążących poleceń członkom zarządu.
6.  Poza ograniczeniami wynikającymi ze sposobu reprezentacji Spółki, samodzielność i niezależność Wnioskodawcy w przedmiocie realizacji umowy nie była w żaden sposób ograniczona.
7.  Wynagrodzenie za świadczenie usług zarządzania określała umowa z dnia 19 stycznia 2015 roku, o której mowa wyżej, w § 7. Wynagrodzenie zostało ustalone w wyniku negocjacji. Bez zgody drugiej strony nie było możliwości zmiany tego wynagrodzenia.
8.  Ww. umowa w § 7 ust. 6, 7 i 9 przewidywała możliwość przyznania przez Radę Nadzorczą premii rocznej. Było to jedyne dodatkowe wynagrodzenie mające charakter zmienny. Nie było ono obligatoryjne. Nie był to zmienny składnik wynagrodzenia o jakim jest mowa w ustawie z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami.
9.  Ww. umowa z dnia 19 stycznia 2015 r. w § 13 zobowiązywała Zainteresowanego do zawarcia umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej związanej z zarządzaniem Spółką i wykonywaniem umowy. Suma ubezpieczenia miała wynosić 1.000.000 zł. W wykonaniu tego postanowienia umowy w dniu 22 stycznia 2015 r. Wnioskodawca zawarł z X Sp. z o.o. Oddział w Polsce umowę. Zakres ubezpieczenia określony został w art. 2-4 ogólnych warunków ubezpieczenia.
10.  Harmonogram i czas realizacji przedmiotu umowy Zainteresowany ustalał samodzielnie (§ 4 umowy) kierując się postanowieniami Statutu Spółki, jej Regulaminu Organizacyjnego i Regulaminu Zarządu Spółki. Umowa w § 9 przyznawała Wnioskodawcy prawo do odpłatnej przerwy w wykonywaniu umowy w wymiarze 20 dni roboczych. O terminie i czasie przerwy zobowiązany był poinformować z tygodniowym wyprzedzeniem Przewodniczącego Rady Nadzorczej lub wskazanego w umowie członka Rady (§ 4 ust. 2 umowy). Oznacza to, że Zainteresowany sam decydował o tej przerwie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca ma bezwzględny obowiązek prawny wystawienia faktur korygujących z tego tytułu?

Zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowanie podatkiem od towarów i usług czynności zarządzania w oparciu o umowy menadżerskie, nie dotyczyło jedynie A SA, ale odnosiło się do wszystkich podmiotów korzystających z tej formy kontraktowania pracowników. Takie też było stanowisko organów podatkowych wyrażane w czasie telefonicznych zapytań. Organy podatkowe zalecały w tym względzie podejście ostrożnościowe powołując się na ogólną zasadę wyrażoną w art. 5 Ustawy o VAT interpretując czynności zarządzania jako usługi wynikające z kontraktów.

Biorąc pod uwagę powyższe, a w szczególności brzmienie art. 108 ustawy o VAT, Zainteresowany wypełnił swoje obowiązki związane z rozliczaniem podatku VAT w okresie wykonywania kontraktu menadżerskiego z A. W myśl art. 51 ordynacji podatkowej, Wnioskodawca nie posiada zaległości podatkowej z tego tytułu i stąd wnioskuje, że nie ma obowiązku wystawiania faktur korygujących.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, albo świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w świetle ust. 2 powołanego wyżej artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:

*   po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   po drugie – czynność wykonywana jest przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej – zawarta w ustawie – ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów/świadczenie usług podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z kolei art. 15 ust. 3 ustawy stanowi, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 i 2048 oraz z 2017 r., poz. 60, 528, 648 i 859);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

W myśl art. 15 ust. 3a ustawy – przepis ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi.

Z cytowanego przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

*   wykonywania tych czynności,
*   wynagrodzenia, oraz
*   odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem, użycie słowa „samodzielnie” w kontekście art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, wyklucza opodatkowanie pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący więzi (stosunek podporządkowania) między pracodawcą a pracownikiem co do (w zakresie) warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Oznacza to, że przychody z tytułu wykonywanych czynności nie tylko powinny być wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz także spełnione muszą zostać pozostałe kryteria przedmiotowe określające m.in., czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi. Nie stanowią bowiem samodzielnej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, tylko i wyłącznie te czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Odnośnie dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, że każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia.

Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług osoba, która w ramach podpisanej umowy, tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami. Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania poprzez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w dniu 15 grudnia 2014 r. został powołany do składu zarządu A SA, które obowiązki pełnił do dnia 8 grudnia 2015 r. Zasadą zatrudnienia w spółce był kontrakt menadżerski. Na tą okoliczność Zainteresowany zarejestrował działalność gospodarczą, jak również dokonał zgłoszenia jako podatnik VAT w Urzędzie Skarbowym. Następnie w dniu 19 stycznia 2015 r. Wnioskodawca zawarł umowę o zarządzanie ze spółką A, która była reprezentowana przez Przewodniczącego Rady Nadzorczej. Rozliczenia z tytułu zawartej umowy odbywały się poprzez wystawianie przez Zainteresowanego faktur w okresach miesięcznych za wykonywane usługi zarządcze wg zakresu opisanego w kontrakcie. Do należności głównej Wnioskodawca naliczał podatek VAT wg stawki 23%. Zainteresowany na bieżąco składał deklaracje VAT i odprowadzał należne kwoty podatku na rachunek Urzędu Skarbowego. Jak wskazał Zainteresowany, otrzymane wynagrodzenie nie stanowiło kategorii przychodów określonych w art. 12 ust. 1-6 ustawy o PIT. Otrzymane wynagrodzenie nie stanowiło przychodów w myśl art. 13 pkt 7 ustawy o PIT – wynagrodzenie, które było wypłacane Wnioskodawcy stanowiło przychód zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT.

W dniu 25 kwietnia 2018 r. A SA skierowała do Wnioskodawcy pismo z żądaniem wystawienia faktur korygujących za cały okres trwania kontraktu, powołując się na interpretację ogólną Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 6 października 2017 r. – PT3.8101.11.2017.

Na tle powyższego opisu sprawy wątpliwości Zainteresowanego dotyczą obowiązku wystawienia faktur korygujących z tytułu świadczenia przez niego usług na podstawie kontraktu menedżerskiego.

Odnosząc się do powyższego należy w pierwszej kolejności wskazać, że w dniu 6 października 2017 r. Minister Rozwoju i Finansów, działając na podstawie art. 14a § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w celu zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe w kwestii uznania czynności (usług) wykonywanych przez członków zarządu spółek działających na podstawie umów cywilnoprawnych (umów o zarządzanie, kontraktów menadżerskich itp.) jako czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług wykonywanych w ramach samodzielnej działalności gospodarczej – wydał interpretację ogólną znak PT3.8101.11.2017 opublikowaną w Dzienniku Urzędowym Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 12 października 2017 r., poz. 203.

Wydana interpretacja dotyczy czynności (usług), w odniesieniu do których przychody są zaliczone do źródła przychodów określonego w art. 13 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) oraz zawartych w związku z regulacjami ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2016 r., poz. 1202, z późn. zm.).

W interpretacji tej Minister Rozwoju i Finansów analizując obowiązujące w tym zakresie uregulowania wskazał, że w przepisach ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zdefiniowano pojęcie działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą nie uznaje się m.in. czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich (art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT).

Zatem, w przypadku łącznego spełnienia ww. warunków, czynności podejmowanych przez osobę fizyczną nie uznaje się za czynności wykonywane w ramach prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej. To powoduje, że osoba taka nie działa w tym przypadku w charakterze podatnika VAT, a zatem wykonywane czynności nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Zważywszy na to, że wynagrodzenie za przedmiotowe czynności (usługi) zarządzania świadczone na podstawie umowy zawartej na czas pełnienia funkcji, jak wskazał Zainteresowany, nie stanowiło przychodu zaliczonego do źródła określonego w art. 12 ust. 1-6 i art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz wynagrodzenie to stanowiło przychód zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także umowa nie przewidywała przejęcia przez Spółkę odpowiedzialności za szkody wyrządzone osobom trzecim, co oznacza, że Wnioskodawca ponosił tę odpowiedzialność na zasadach ogólnych, określonych przez obowiązujące prawo – nie zostały spełnione warunki, aby móc uznać, że czynności podejmowane przez Wnioskodawcę nie uznaje się za czynności wykonywane w ramach prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, zgodnie z art. 15 ust. 3 ustawy.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że w okolicznościach przedmiotowej sprawy, działanie Wnioskodawcy mieściły się w definicji działalności gospodarczej określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem, czynności wykonywane przez Zainteresowanego na podstawie zawartej umowy o świadczenie usług zarządzania podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stosownie do treści art. 96 ust. 1 ustawy – podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

W myśl art. 96 ust. 3 ustawy – podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Na mocy ust. 4 powołanego przepisu – naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Zgodnie z art. 96 ust. 5 ustawy – jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni – do aktualizacji tego zgłoszenia, w terminach:

1.  przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży towaru lub usługi, innych niż zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, 2a i 4–41 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, w przypadku rozpoczęcia dokonywania tej sprzedaży;
2.  przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku utraty tego prawa;
3.  przed początkiem miesiąca, w którym podatnik rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 oraz art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku rezygnacji z tego zwolnienia, z zastrzeżeniem pkt 4;
4.  przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 9, od pierwszej wykonanej czynności.

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Z przytoczonych przepisów wynika zatem, że do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 ustawy, obowiązane są podmioty, o których mowa w art. 15 ustawy. Są to – jak już wskazano powyżej – podmioty będące osobami prawnymi, jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej lub osobami fizycznymi wykonującymi samodzielnie działalność gospodarczą (w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy) bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 99 ust. 1 ustawy – podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Z kolei, jak wynika z art. 99 ust. 7 ustawy – przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113, oraz podmiotów wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub na podstawie przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, chyba że:

1.  przysługuje im zwrot różnicy podatku lub zwrot podatku naliczonego zgodnie z art. 87 lub przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 1 pkt 3;
2.  są obowiązani do dokonania korekty podatku odliczonego, o której mowa w art. 90a, art. 90c lub art. 91, lub
3.  są obowiązani do dokonania korekty, o której mowa w art. 89a ust. 4 lub art. 89b ust. 1, lub uprawnieni do dokonania korekty, o której mowa w art. 89b ust. 4.

Podatek od towarów i usług jest podatkiem rozliczanym przez podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie dostawy towarów lub świadczenia usług w sposób stały w celu osiągania zysku. Podatnicy tego podatku zobowiązani są do rejestracji przez naczelnika urzędu skarbowego przed dokonaniem pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dostawa towarów, świadczenie usług lub wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, eksport). Ponadto, przepisy nakładają obowiązek składania deklaracji dla podatku od towarów i usług wyłącznie przez podatników tego podatku.

W oparciu o treść art. 106b ust. 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. Podatnik wystawia fakturę m.in. w przypadku sprzedaży towaru lub usługi. Faktura jest zatem dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego i nierozerwalnie związana jest z powstaniem obowiązku podatkowego.

Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Odbiorca będący w posiadaniu faktury ujmuje ją w prowadzonej ewidencji. Faktura VAT sporządzona, a nie wprowadzona do obrotu prawnego (faktura anulowana), nie jest fakturą wystawioną w rozumieniu wyżej cytowanego przepisu i nie stanowi podstawy do zapłaty podatku w niej wykazanego w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 106j ust. 1 ustawy – w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

‒ podatnik wystawia fakturę korygującą.

Według art. 106j ust. 2 ustawy – faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Ze wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik, wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Tym samym, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

W okolicznościach niniejszej sprawy Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dokonał zgłoszenia rejestracyjnego we właściwym urzędzie skarbowym). Z tytułu zawartej ze spółką A SA umowy o zarządzanie Zainteresowany wystawiał faktury VAT dokumentujące faktycznie wykonane czynności, wykazując kwotę podatku VAT należnego. Na bieżąco składał również deklaracje VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że skoro Zainteresowany w odniesieniu do świadczonej usługi występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, to faktury wystawione przez Wnioskodawcę dokumentują faktycznie wykonane przez zarejestrowanego podatnika czynności, tj. świadczenie usług na podstawie zawartej umowy o zarządzaniu.

Podsumowując, mając na uwadze powołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Zainteresowany nie ma podstaw do wystawienia faktur korygujących za cały okres trwania kontraktu, gdyż z wniosku nie wynika, aby zaistniały okoliczności skutkujące koniecznością wystawienia faktur korygujących. W szczególności okolicznością taką nie jest fakt wydania przez Ministra Finansów wskazanej interpretacji ogólnej, skoro we wskazanym we wniosku zakresie Wnioskodawca działał jako podatnik VAT czynny, prowadząc działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie tut. organ informuje, że zgodnie z przepisem art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zatem, interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile projektowane zdarzenie przyszłe pokrywać się będą z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego stanu faktycznego, wydana interpretacja straci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej – przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.