Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.87.2019.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-26
Teza: skutki podatkowe zawarcia cesji umowy dzierżawy
Słowa kluczowe: cesja; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka cywilna; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni – przedstawione we wniosku z dnia 12 lutego 2019 r. (data wpływu 20 lutego 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 kwietnia 2019 r. (data wpływu 15 kwietnia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia cesji umowy dzierżawy **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 5 kwietnia 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.87.2019.1.MM, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwano Wnioskodawczynię do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem poczty w dniu 5 kwietnia 2019 r. (data doręczenia 8 kwietnia 2019 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła powyższy wniosek pismem z dnia 12 kwietnia 2019 r. (data wpływu 15 kwietnia 2019 r.), nadanym za pośrednictwem poczty w dniu 12 kwietnia 2019 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Prowadzi działalność gospodarczą jednocześnie w dwóch formach, tj.:

*   jednoosobową działalność gospodarczą, oraz

*   jako wspólnik Spółki cywilnej (dalej: Spółka Cywilna), w której w chwili obecnej obok Wnioskodawczyni, jako wspólnik, występuje jeszcze jedna osoba fizyczna.

Zarówno w Spółce Cywilnej, jak i w jednoosobowej działalności gospodarczej, ewidencja podatkowa prowadzona jest na zasadach ogólnych - w postaci podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W 2006 r. Spółka Cywilna zawarła umowę ze Wspólnotą Mieszkaniową, na podstawie której Spółka Cywilna wykonała w budynkach należących do Wspólnoty dwa lokale użytkowe (poprzez adaptację istniejącej infrastruktury) oraz na podstawie tej samej umowy wydzierżawiła od Wspólnoty ww. lokale. Umowa dzierżawy (dalej: „Umowa”) obowiązuje do chwili obecnej i jej stronami w dalszym ciągu są Spółka Cywilna i Wspólnota Mieszkaniowa.

Wspólnicy Spółki Cywilnej zamierzają dokonać odpłatnej cesji Umowy, tj. wszystkich praw i obowiązków wynikających z Umowy na rzecz Wnioskodawczyni. Prawa i obowiązki wynikające z Umowy będą po dokonanej cesji wykonywane przez Wnioskodawczynię w ramach Jej jednoosobowej działalności gospodarczej, prowadzonej samodzielnie.

W piśmie z dnia 12 kwietnia 2019 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, że prowadzi samodzielną jednoosobową działalność gospodarczą od października 2013 r., w której zakres wchodzi:

*   kupno i sprzedaż nieruchomości na własny użytek,

*   wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi,

*   zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie,

*   prace projektowe, prace wykończeniowe, malowanie, tynkowanie, szklenie, wykonywanie konstrukcji i pokryć dachowych, różnych instalacji itp.

Spółka Cywilna, w której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie następujących czynności:

*   wynajem nieruchomości na własny rachunek;

*   zarządzanie nieruchomościami;

*   projektowanie budowlane, urbanistyczne i technologiczne oraz prowadzenie prac budowlanych w zakresie od przygotowania terenu pod budowę do prowadzenia prac wykończeniowych włącznie.

Spółka Cywilna została założona w dniu 9 marca 2006 r. Wnioskodawczyni posiada w powyższej Spółce udział w zyskach i stratach w wysokości 85%.

Lokale, będące przedmiotem Umowy, były i są wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej Spółki Cywilnej (są wynajmowane na rzecz innych podmiotów). Ponadto, lokale te będą wykorzystywane przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (będą wynajmowane na rzecz innych podmiotów). Nie sposób precyzyjnie wskazać daty, kiedy zostanie zawarta Umowa cesji pomiędzy wspólnikiem prowadzącym jednoosobową działalnością gospodarczą a Spółką Cywilną. Dokładny termin zależy od szeregu czynników, po części niezależnych od Wnioskodawczyni, np. daty zakończenia rozmów ze Wspólnotą Mieszkaniową na temat zgody na dokonanie cesji, terminu wypracowania projektu umowy, itp. Wstępnie przewidywany termin zawarcia Umowy to przełom września i października 2019 r.

Powodem zawarcia Umowy cesji jest potrzeba zachowania praw i obowiązków wynikających z zawartej ze Wspólnotą Mieszkaniową umowy w istniejącym kształcie, w sytuacji przewidywanego zakończenia działalności przez Spółkę Cywilną i jej rozwiązania. Problem polega na tym, że w przypadku rozwiązania Spółki Cywilnej, umowa ze Wspólnotą Mieszkaniową wygaśnie z mocy prawa. Wnioskodawczyni chciałaby prowadzić działalność gospodarczą z wykorzystaniem dzierżawionych lokali na zasadach określonych w Umowie ze Wspólnotą Mieszkaniową, przy jednoczesnym uniknięciu konieczności negocjowania na nowo warunków współpracy, co mogłoby skutkować w ogóle zakończeniem działalności w tej lokalizacji.

W skład ceny wynikającej z Umowy cesji wchodzić będzie ustalona w oparciu o wartość rynkową łączna (jedna, nierozdzielna) kwota za całokształt praw i obowiązków, wynikających z Umowy. Przedmiotem cesji będzie całokształt praw i obowiązków Spółki Cywilnej, wynikający z umowy zawartej ze Wspólnotą Mieszkaniową. W świetle prawa cywilnego cesja oznacza de facto podmiotową zmianę jednej ze stron umowy, przy kontynuacji jej wykonywania.

Do praw wynikających z umowy cesji należą przede wszystkim prawa dzierżawcy, związane z korzystaniem z lokali, wynikające z przepisów prawa cywilnego. W ich skład wchodzą m.in.:

*   niezakłócone korzystanie z przedmiotu dzierżawy przez okres, na jaki zawarto umowę;

*   gwarancja zachowania ustalonej wysokości czynszu oraz przewidzianego w umowie mechanizmu jego waloryzacji;

*   zastrzeżenie prawa pierwokupu na wypadek, gdyby Wspólnota zamierzała ustanowić odrębną własność lokali i przenieść prawo własności któregokolwiek z lokali na osoby trzecie;

*   przyznanie dzierżawcy przez cały okres trwania Umowy oraz przez trzy miesiące od jej wygaśnięcia prawa do żądania ustanowienia na jego rzecz odrębnej własności jednego z lokali na zasadach ustalonych w Umowie;

*   prawo do dochodzenia od Wspólnoty zwrotu poniesionych nakładów w przypadku, gdyby Umowa została rozwiązana przez Wspólnotę przed upływem terminu obowiązywania umowy dzierżawy;

*   prawo dostępu do węzłów energetycznych, instalacji wywiewnej, urządzeń klimatyzacyjnych i innych instalacji niezbędnych do funkcjonowania lokali.

Do obowiązków, wynikających z Umowy należą wszystkie obowiązki dzierżawcy, wynikające z przepisów prawa cywilnego, w tym:

*   dbałość o stan techniczny, estetykę i wystrój zewnętrzny lokali;

*   dokonywanie ewentualnych zmian w budynku wyłącznie na podstawie i zgodnie z projektami oraz uzyskanymi pozwoleniami;

*   przestrzeganie przepisów dotyczących eksploatacji, w tym przeciwpożarowych, itp.

*   użytkowanie lokalu w sposób nieutrudniający i niezakłócający spokoju mieszkańców budynku;

*   ubezpieczenie lokali;

*   zapłata ustalonego czynszu w terminach przewidzianych w umowie dzierżawy.

Wydatek na zakup praw i obowiązków (o którym mowa w pytaniu nr 1) zostanie poniesiony przez Wnioskodawczynię w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej. Zostanie on uregulowany przelewem na rachunek bankowy Spółki Cywilnej. Termin zostanie ustalony w Umowie, ale Wnioskodawczyni zakłada, że będzie on nie dłuższy, niż 14 dni od dnia zawarcia Umowy.

Spółka Cywilna dokonała prac budowlanych polegających na adaptacji i zagospodarowaniu dwóch niezabudowanych części trzynawowej bramy przejazdowej pod budynkiem w taki sposób, że powstały tam dwa lokale użytkowe (nie są one wyodrębnione jako samodzielne lokale, zatem z punktu widzenia prawa cywilnego stanowią one własność Wspólnoty). Prace polegały m.in. na wykonaniu ścian, drzwi zewnętrznych, podłóg, instalacji służących korzystaniu z lokali (np. instalacji elektrycznej, wodociągowej, klimatyzacyjnej, itp.).

Jednocześnie Spółka wykonała - stosownie do postanowień Umowy ze Wspólnotą Mieszkaniową - szereg prac związanych z nieruchomością, takich jak: naprawa tynku i odmalowanie elewacji od strony ulicy i podwórza, demontaż i wywóz starych drzwi do klatek oraz przeniesienie istniejących drzwi stalowych i ich montaż w nowych wejściach do budynku, instalacja dwóch daszków nad wejściami do klatek schodowych, demontaż starej i montaż nowej bramy wjazdowej. Wszystkie prace zostały wykonane w 2006 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym, wydatek na zakup praw i obowiązków z Umowy, poniesiony na podstawie Umowy cesji, stanowić będzie dla Wnioskodawczyni koszt uzyskania przychodów, czy też w stosunku do Niej są to wydatki o charakterze niepodatkowym?
2.  Czy w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym, środki uzyskane z odpłatnej Umowy cesji na rzecz Wnioskodawczyni przez Spółkę Cywilną, będą dla Wnioskodawczyni przychodem podatkowym z tytułu udziału w Spółce Cywilnej, proporcjonalnie do ustalonego udziału w przychodach, czy też nie będą dla Niej stanowić przychodu w części, w jakiej przychód Spółki Cywilnej z odpłatnej cesji Umowy przypadać będzie proporcjonalnie na Wnioskodawczynię?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad. 1.

Wydatek na zakup praw i obowiązków z Umowy, poniesiony na podstawie Umowy cesji, nie będzie stanowić dla Wnioskodawczyni kosztu uzyskania przychodów, będąc wydatkiem o charakterze niepodatkowym.

Ad. 2.

Środki uzyskane z Umowy odpłatnej cesji na rzecz Wnioskodawczyni przez Spółkę Cywilną, nie będą dla Wnioskodawczyni przychodem podatkowym z tytułu udziału w Spółce Cywilnej, proporcjonalnie do ustalonego udziału w przychodach.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza, przy czym - w myśl art. 14 ust. 1 tej ustawy - za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Jednocześnie zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy).

Dla ustalenia prawidłowych skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego, niezbędne jest dokonanie pewnych konkluzji na gruncie prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

Z powyższego wynika, że umowa spółki cywilnej jest umową zawartą przez wspólników w celu dążenia do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego. Właścicielami majątku wykorzystywanego w prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej, a także stroną umów zawartych przez spółkę cywilną są wspólnicy tej spółki, a nie spółka.

Zdaniem Wnioskodawczyni nie budzi wątpliwości, że dopuszczalne jest zawieranie umów między Spółką Cywilną (tj. jej wspólnikami), a poszczególnymi wspólnikami tej spółki, którzy prowadzą oddzielną działalność gospodarczą. Teoria ta jest powszechnie akceptowana zarówno w doktrynie prawa, jak również w orzecznictwie sądów, w szczególności orzecznictwo sądów administracyjnych możliwość taką wprost akceptuje. W niniejszej sprawie chodzi o zawarcie umowy ze Spółką Cywilną przez wspólnika - Wnioskodawczynię - prowadzącą oddzielną działalność gospodarczą w ramach tej działalności. W takiej bowiem sytuacji, umowy są zawierane przez odrębne dwa podmioty gospodarcze o wyodrębnionym substracie majątkowym. Nie sposób uznać, że elementy jednego przedsiębiorstwa (wspólnika), stanowią również element innego przedsiębiorstwa (Spółki Cywilnej).

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 31 stycznia 2007 r., sygn. akt II FSK 209/2009, uznał za dopuszczalne zawarcie umowy użyczenia pojazdu należącego do jednego ze wspólników ze spółką, przy czym Sąd ten wprost wykluczył możliwość potraktowania takiego „użyczenia pojazdu” jako wkładu do spółki. Podobnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 3 kwietnia 2012 r., sygn. akt II SA/Wa 2891/12, wskazał na dopuszczalność wynajęcia lokalu przez współwłaścicieli na rzecz spółki cywilnej, w której byli wspólnikami. Omawiany wyrok zapadł w sprawie, w której współwłaściciele w częściach ułamkowych nieruchomości (lokalu), wynajęli go spółce, której byli wspólnikami.

Warto również przytoczyć stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu zawarte w interpretacji indywidualnej z dnia 23 lutego 2012 r., Nr ILPB1/415-1367/11-2/AA, oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy - w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lutego 2009 r., Nr ITPB1/415-773/08/HD, a także Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie - w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 31 lipca 2007 r., Nr I.US.l-415-35/07. Mianowicie: „Przedsiębiorca prowadzący działalność gospodarczą samodzielnie oraz w formie spółki cywilnej funkcjonuje w obrocie gospodarczym podwójnie – jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą indywidualnie oraz w formie spółki cywilnej. Należy zgodzić się ze stwierdzeniem podatnika, że indywidualna działalność gospodarcza i spółka cywilna są dwoma odrębnymi podmiotami gospodarczymi. W związku z powyższym, dopuszczalne są wzajemne transakcje pomiędzy powyższymi podmiotami. Transakcje te mogą polegać między innymi na wzajemnym świadczeniu usług (również w zakresie udostępniania części lokalu), sprzedaży składników swojego majątku”.

Niezależnie od powyższego, Sąd Najwyższy dopuszcza możliwość zawierania umów przez spółkę cywilną ze swoim wspólnikiem (orzeczenia Sądu Najwyższego z dnia 10 lutego 2004 r., sygn. akt IV CK 12/03 oraz z dnia 11 lutego 2009 r., sygn. akt V CSK 325/08).

Wracając na grunt prawa podatkowego wskazać należy, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy, a zatem - poza wprost wymienionymi w ustawie - wszystkie koszty bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów.

Z powyższej definicji wynika, że warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

1.  wydatek został poniesiony przez podatnika,
2.  jest definitywny, a więc bezzwrotny,
3.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
5.  został właściwie udokumentowany,
6.  nie jest wydatkiem wymienionym w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W zdarzeniu przyszłym, będącym przedmiotem niniejszego wniosku Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą oraz jest wspólnikiem Spółki Cywilnej. A zatem przystępując do umowy cesji, Wnioskodawczyni występuje niejako „po obu stronach” transakcji — jako samodzielny przedsiębiorca (nabywca praw i obowiązków z Umowy) oraz jako wspólnik Spółki Cywilnej (sprzedawca praw i obowiązków wynikających z Umowy). Zatem w sytuacji, gdy jeden ze wspólników Spółki Cywilnej (Wnioskodawczyni) jest stroną umowy w ramach działalności gospodarczej prowadzonej na własne nazwisko, to wydatki nie stanowią dla Niej kosztów uzyskania przychodów. Uiszczenie ceny należałoby bowiem uznać za świadczenie wspólnika Spółki Cywilnej na rzecz „samego siebie”.

Natomiast w odniesieniu do kwestii powstania przychodu podatkowego w ramach uczestnictwa w Spółce Cywilnej, stwierdzić należy, że skoro wydatki nie stanowią dla Wnioskodawczyni kosztów uzyskania przychodów w ramach indywidualnej działalności gospodarczej, to nie będą również stanowić przychodu w części przypadającej na Wnioskodawczynię (jako wspólnika Spółki Cywilnej), bowiem – analogiczne, jak w przypadku kosztów uzyskania przychodów, świadczenie „samemu sobie” w tej części nie może skutkować powstaniem przychodu podatkowego.

Zaprezentowane stanowisko znajduje oparcie w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych. Analogiczne stanowisko zajął, np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 31 grudnia 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.528.2018.3.MD.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Końcowo należy zaznaczyć, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Tym samym, jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie się różnić od zdarzenia, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.