Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.113.2019.2.AT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-25
Teza: Opodatkowanie czynności sprzedaży nieruchomości gruntowej. Odliczenie podatku od towarów i usług w związku z nabyciem nieruchomości.
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; opodatkowanie; podatnik; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawców przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 6 lutego 2019 r. (data wpływu 21 lutego 2019 r.), uzupełnionym w dniu 27 marca 2019 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku opodatkowania czynności sprzedaży Nieruchomości (prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych – działek o numerach 172, 173, 174, 175, 176, 178, 179, 180 i 183/1 o łącznej powierzchni …ha) – **jest nieprawidłowe;**
*   prawa do odliczenia przez Kupującego podatku naliczonego związanego z nabyciem tej Nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lutego 2019 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 27 marca 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności sprzedaży Nieruchomości (prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych – działek o numerach 172, 173, 174, 175, 176, 178, 179, 180 i 183/1 o łącznej powierzchni …ha) oraz prawa do odliczenia przez Kupującego podatku naliczonego związanego z nabyciem tej Nieruchomości.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu złożonym przez:

1.  zainteresowanego będącego stroną postępowania, tj. … (dalej jako „Strona”);
2.  zainteresowanego niebędącego stroną postępowania, tj. … (dalej jako „Kupującego”)

przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Strona prowadzi indywidualną działalność gospodarczą pod Firmą … „…” …. Głównym przedmiotem tej działalności jest naprawa pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (45.20.Z). Strona nigdy nie prowadziła i nie zamierza prowadzić działalności w zakresie szeroko rozumianego obrotu nieruchomościami.

Strona posiada status zarejestrowanego podatnika VAT czynnego. Od kwietnia 1997 r. jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej, położonej w … przy …, stanowiącej niezabudowane działki gruntu o numerach ewidencyjnych nr 172, nr 173, nr 174, nr 175, nr 176, nr 178, nr 179, nr 180, nr 183/1, o łącznej powierzchni … ha, objętych księgą wieczystą nr … (dalej: Nieruchomość).

Dla terenów obejmujących Nieruchomość obowiązuje aktualny miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego miasta …, zgodnie z którym leży ona na terenach oznaczonych symbolem … przeznaczonych pod tereny zabudowy usługowej i na terenach oznaczonych symbolem … - droga publiczna zbiorcza. Nieruchomość stanowi majątek prywatny Strony.

W dniu … listopada 2018 r. Strona - poza prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą - zawarła w formie aktu notarialnego (repertorium …) przedwstępną umowę sprzedaży ww. Nieruchomości. Na podstawie tej umowy zobowiązała się sprzedać przedmiotową Nieruchomość na rzecz Kupującego - prowadzącego działalność gospodarczą pod Firmą … …, Kupujący natomiast zobowiązał się Nieruchomość tę zakupić na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Kupujący posiada status zarejestrowanego podatnika VAT czynnego i nabywa nieruchomość (tereny budowlane) z przeznaczeniem do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

W związku z planowaną transakcją zaistniała wątpliwość w zakresie jej podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - po stronie Strony oraz prawa do odliczenia związanego z nią podatku naliczonego - po stronie Kupującego.

Sposób nabycia Nieruchomości oraz jej przeznaczenie u Strony.

Na podstawie umowy sprzedaży z dnia … kwietnia 1997 r., zawartej w formie aktu notarialnego (repertorium …), Strona nabyła prawo wieczystego użytkowania nieruchomości gruntowych - działek gruntu o numerach ewidencyjnych nr 172, nr 173, nr 174, nr 175, nr 176, nr 178, nr 179, nr 180, nr 183/1 oraz nr 212/1 o łącznej powierzchni … ha, objętych jedną księgą wieczystą nr …. Następnie w dniu … lipca 2008 r. działki nr 172, nr 173, nr 174, nr 175, nr 176, nr 178, nr 179, nr 180, nr 183/1 o łącznej powierzchni … ha (składające się na Nieruchomość) zostały odłączone od ww. księgi i objęte odrębną księgą wieczystą ….

Wyżej wymienione nieruchomości Strona nabyła zasadniczo celem ulokowania prywatnego kapitału, w niewielkiej części natomiast z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Strona wyjaśnia, iż na moment zakupu chciała bezpiecznie ulokować posiadane środki pieniężne, stąd decyzja o nabyciu prawa wieczystego użytkowania wskazanych powyżej działek gruntu oferowanych do sprzedaży przez ich poprzedniego użytkownika wieczystego w całości.

Nie mniej w treści aktu notarialnego z dnia … kwietnia 1997 r. - umowie sprzedaży dokumentującej zakup przez Stronę prawa wieczystego użytkowania ww. gruntów - zawarto zapis, iż Strona dokonuje nabycia za fundusze własne do majątku odrębnego, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej pod Firmą … „…”.

Transakcja ta nie była obciążona VAT i w związku z zakupem Stronie nie przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT.

Faktycznie, w momencie nabycia prawa do ww. gruntów Strona przeznaczyła do działalności gospodarczej część działki o numerze ewidencyjnym nr 212/1 (powierzchna całej działki … ha), na której posadowione są budynki warsztatu (o powierzchni … m²) i magazynu (o powierzchni … m²) oraz znajduje się utwardzony plac. Pozostała część tej działki (wynosząca ok. … ha) jest niezabudowana i nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej. W ewidencji środków trwałych wykorzystywanych w działalności gospodarczej Strony ujęto jedynie ww obiekty budowlane. Działka nr 212/1 nie jest przedmiotem niniejszego wniosku.

Z kolei na działce nr 183/1 (o powierzchni … ha) w okresie od 2001 r. do 2008 r. Strona prowadziła stację tankowania gazem. Dla tych potrzeb na działce znajdowała się budowla w postaci stacji tankowania gazu oraz związane z nią utwardzenie terenu (ok. … ha). W 2008 r. Strona złożyła wniosek o cofnięcie koncesji i przeprowadziła demontaż instalacji stacji, zaprzestając tym samym jakiegokolwiek wykorzystywania tej działki w działalności gospodarczej w roku 2008. Decyzję administracyjną o rozbiórce znajdujących się na działce pozostałych po stacji paliw budowli (dystrybutora oraz zadaszenia nad dystrybutorem) Strona pozyskała w 2015 r., po czym przeprowadziła ich rozbiórkę. Na chwilę obecną działka jest niezabudowana.

Prawo użytkowania wieczystego działki nr 183/1 nigdy nie było ujawniane w ewidencji środków trwałych wykorzystywanych w działalności gospodarczej Strony.

Pozostałe niezabudowane działki, tj.: nr 172, nr 173, nr 174, nr 175, nr 176, nr 178, nr 179, nr 180, składające się na Nieruchomość nigdy nie były przeznaczone, ani też wykorzystywane w działalności gospodarczej. Nie były również ujawniane w ewidencji środków trwałych.

Przedmiotem planowanej transakcji zbycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości niezabudowanej, zlokalizowanej zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego w obszarze terenów przeznaczonych pod zabudowę, jest nabyte przez Stronę z zamiarem lokaty prywatnego kapitału:

*   prawo użytkowania wieczystego niezabudowanej działki gruntu o numerze ewidencyjnym 183/1, która to działka tylko częściowo i przez pewien czas była wykorzystywana przez Stronę do prowadzenia działalności gospodarczej, przy czym prawo to nigdy nie było ujawniane w ewidencji środków trwałych Strony,
*   prawo użytkowania wieczystego niezabudowanych działek nr 172, nr 173, nr 174, nr 175, nr 176, nr 178, nr 179, nr 180 - niewykorzystywanych (i nieujawnianych w ewidencji środków trwałych) i w żaden sposób niezwiązanych z prowadzoną przez Stronę działalnością gospodarczą.

Dodatkowo Strona wyjaśnia, iż pozyskała indywidualną interpretację prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych z dnia 13 marca 2018 r., sygn. 1061-IPTPB3.4511.20.2017.7.18-S.GG, zgodnie z którą przychód uzyskany przez Stronę ze sprzedaży Nieruchomości, na gruncie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj.: Dz.U. z 2018 r. poz. 1509 z pón.zm.; dalej: ustawa o PIT), nie będzie kwalifikowany jako przychód z działalności gospodarczej - nie będzie opodatkowany tym podatkiem.

Przeznaczona do sprzedaży Nieruchomość, na którą składają się działki o numerach ewidencyjnych: nr 172, nr 173, nr 174, nr 175, nr 176, nr 178, nr 179, nr 180, nr 183/1, była wykorzystywana w następujący sposób:

1.  W odniesieniu do działek o numerach ewidencyjnych: nr 172, nr 173, nr 174, nr 175, nr 176, nr 178, nr 179, nr 180 - od chwili ich nabycia i nadal, działki te nie były i nie są w żaden sposób przez Wnioskodawcę wykorzystywane, w tym do celów związanych z działalnością gospodarczą („leżą odłogiem”),
2.  W odniesieniu do działki o numerze ewidencyjnym 183/1:
    1.  od chwili nabycia do 2001 r. nie była wykorzystywana w żaden sposób;
    2.  w okresie od 2001 r. do 2008 r. była wykorzystywana na potrzeby prowadzenia stacji tankowania gazem (działalność gospodarcza),
    3.  w 2008 r. Strona zaprzestała jakiegokolwiek wykorzystywania tej działki, przy czym w roku 2015 przeprowadziła rozbiórkę dystrybutora, natomiast w roku 2018 przeprowadziła rozbiórkę pozostałych obiektów znajdujących się na działce (wiata, utwardzenie terenu).

Aktualnie Nieruchomość stanowi grunty niezabudowane. Nieruchomość ani jej części/składniki nie były przedmiotem najmu lub dzierżawy. Przed planowaną sprzedażą Strona nie będzie wykorzystywała Nieruchomości w żaden sposób, w tym w celach związanych z działalnością gospodarczą.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla nieruchomości obowiązywał już w dacie nabycia nieruchomości i przewidywał tam lokalizację przemysłu, składów, budownictwa i elektroenergetyki - symbol ….

W 2001 r. plan z urzędu zmieniono i nieruchomość oznaczono symbolem … usługi komunikacji.

Ostatnia zmiana planu miejscowego miała miejsce w roku 2013 i nieruchomość została oznaczona symbolem … teren zabudowy usługowej, w tym obiektami handlowymi powyżej 2000 m kw. Strona, jako osoba fizyczna, a nie przedsiębiorca, oprócz innych wnioskodawców, składała wniosek o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Inicjatorem zmiany planu był Prezydent Miasta …, a został on uchwalony przez Radę Miasta ….

Strona wyjaśnia, iż zgodnie z informacjami podanymi we wniosku, nabyła zbywaną Nieruchomość wraz z działką częściowo przeznaczoną na działalność gospodarczą o numerze ewidencyjnym nr 212/1 (która nie jest przedmiotem wniosku), jako jedną nieruchomość - objętą jedną księgą wieczystą, w ramach jednej transakcji i za łączną cenę. Z uwagi na powyższe Strona dla potrzeb zakupu posłużyła się danymi prowadzonej działalności gospodarczej.

Strony nie rozważały zrealizowania dostawy w ramach „dwóch transakcji”, przy których Strona raz występowałaby jako osoba prywatna, raz jako przedsiębiorca. Przeznaczenie nabywanej nieruchomości u Strony nie miało znaczenia przy negocjacjach ze sprzedawcą, ani nie zostało w umowie określone. Strona jest przedsiębiorcą będącym osobą fizyczną i tak też występuje w obrocie prawnym w zakresie majątku niezwiązanego z działalnością gospodarczą, a zatem „dzielenie” zakupu nieruchomości na dwie transakcje nie miało uzasadnienia.

Przyczyną podania w akcie notarialnym zakupu prawa wieczystego użytkowania gruntów informacji o nabyciu dokonanym w ramach prowadzonej przez Stronę działalności gospodarczej pod firmą … „…” było zatem to, że część jednej z działek składających się na nabywaną nieruchomość była przeznaczona do wykorzystania w tej działalności.

Strona nie przewidywała, że przedmiotowy zapis może determinować skutki podatkowe w stosunku do pozostałej części nieruchomości, zwłaszcza, że w 1997 r. obowiązywał inny stan prawno-podatkowy. Jak wskazała już we wniosku, celem zakupu było ulokowanie kapitału prywatnego. Tutaj była to Nieruchomość, którą Strona miała zamiar i w części wykorzystała na działalność gospodarczą, a co do pozostałej części nie miała konkretnych planów w dacie zakupu - oprócz lokaty kapitału w ramach „nadarzającej” się okazji.

Strona dotychczas nie dokonywała sprzedaży gruntu z majątku prywatnego (niezwiązanych z prowadzoną działalnością).

Na chwilę obecną Strona nie ma planów co do przeznaczenia środków uzyskanych ze sprzedaży Nieruchomości. (Decyzja o jej sprzedaży była powodowana otrzymaniem oferty, a nie potrzebą uzyskania środków na określony cel). Z dużym prawdopodobieństwem środki początkowo zostaną ulokowane na lokacie bankowej. Niewykluczone, że część tych środków Strona przeznaczy na inwestycje na rynku kapitałowym. Najprawdopodobniej też część wyda na potrzeby prywatne.

Przed sprzedażą Strona nie będzie podejmowała żadnych działań mających na celu zwiększenie atrakcyjności działek. Kupujący złożył ofertę zakupu w ich aktualnym stanie.

Strona, jak wskazano powyżej, jedynie uprzednio wyłączyła Nieruchomość do odrębnej księgi wieczystej i przeprowadziła rozbiórkę obiektów stacji tankowania gazem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawcę podlega opodatkowaniu VAT wg stawki 23%?
2.  Czy Kupującemu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawców:

Ad. 1.

Dostawa Nieruchomości przez Stronę nie podlega opodatkowaniu VAT wg stawki 23%, gdyż sprzedaż tej Nieruchomości nastąpi poza prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą i Stronie nie będzie przysługiwał status podatnika z tytułu jej wykonania.

Ad. 2.

Kupującemu nie będzie przysługiwało prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu przedmiotowej Nieruchomości, gdyż w sprawie zastosowanie znajdzie przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 1:

Zgodnie z 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj.: Dz.U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.; dalej: ustawa o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT dostawę towarów stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również m.in.:

*   pkt 5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
*   pkt 6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
*   pkt 7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przepis art. 2 pkt 6 ustawy o VAT definiuje towary jako rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Dostawę towarów należy tutaj rozumieć szeroko, uwzględniając ekonomiczny sens danej transakcji. Do dostawy towarów dochodzi więc wówczas, gdy w sensie cywilistycznym ma miejsce sprzedaż towarów, jak również wówczas, gdy następuje faktyczne przeniesienie władztwa ekonomicznego nad rzeczą — jak ma to miejsce przy sprzedaży prawa użytkowania gruntów.

Świadczeniem usług - o czym stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o VAT - jest natomiast każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Tak szeroka definicja zakresu opodatkowania jest gwarancją zachowania powszechności opodatkowania i pozwala objąć nim każdą czynność zrealizowaną w warunkach w ustawie określonych, odpowiednio jako dostawę towarów albo świadczenie usług.

Transakcja, której przedmiotem jest sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntów, w świetle art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, stanowi dostawę towarów.

Nie każda czynność spełniająca definicję dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby uznać ją za czynność opodatkowaną tym podatkiem podmiot, który ją wykonuje musi być z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza — w myśl art. 15 ust. 2 ustawy — obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że konkretna dostawa towarów objęta jest opodatkowaniem VAT pod warunkiem łącznego spełnienia dwóch przesłanek:

*   wykonuje ją podmiot posiadający status podatnika VAT,
*   podmiot ten w odniesieniu do tej konkretnej czynności działa w charakterze podatnika VAT.

W stosunku do sprzedawcy gruntów można mówić o działaniu w charakterze podatnika wówczas, gdy ma miejsce dostawa gruntów należących do przedsiębiorstwa podatnika lub, gdy podejmuje on działania charakterystyczne dla handlowców.

Kwestia uznania za podatnika VAT osoby fizycznej z tytułu sprzedaży działek była oceniana przez Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). Trybunał w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 Jarosław Słaby i C-181/10 Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć, wskazał, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Zwróciła również uwagę na odmienność sytuacji, w której „zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności”.

Dla oceny statusu sprzedawcy gruntu jako podatnika VAT oraz kwalifikacji jego działań warto odnieść się również do orzecznictwa krajowych sądów administracyjnych. Przykładowo, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) z dnia 9 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 811/13, czytamy, cyt.: „prawidłowo Sąd pierwszej instancji podkreślił, że fakt pojedynczych, czy niepowiązanych zachowań nie przesądza o aktywności handlowca, zaś zarówno podział nieruchomości, jak i ogłoszenia o sprzedaży mogą odnosić się do zarządu majątkiem prywatnym”.

Z kolei w wyroku z dnia 6 lipca 2018 r. (sygn. akt I FSK 1986/16) NSA wysnuł tezy, zgodnie z którymi cyt.:

„Przedmiotem profesjonalnego obrotu mogą być również składniki majątku nabyte pierwotnie do celów osobistych i w takich celach wykorzystywane. Ważne, by w momencie sprzedaży gruntów podatnik podjął w istocie aktywne i planowe działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców.

Przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać czynności podejmowane na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym. To, czy dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności”.

Przy sprzedaży terenów przeznaczonych pod zabudowę zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania terenu, tj. terenów budowlanych w rozumieniu ustawy o VAT, niespełniających kryteriów do objęciach ich zwolnieniem dla towarów używanych, właściwe będzie zastosowanie podstawowej stawki VAT, wynoszącej 23%.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik VAT dla potwierdzenia zrealizowania takiej dostawy na rzecz innego podatnika VAT zobowiązany jest wystawić fakturę.

W okolicznościach sprawy nie budzi wątpliwości to, iż w przypadku, w którym planowana sprzedaż prawa użytkowania wieczystego terenów budowlanych zostanie uznana za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, Strona będzie zobowiązana rozliczyć podatek należny z jej tytułu wg stawki VAT 23% i udokumentować transakcję fakturą (Strona posiada już status czynnego podatnika VAT z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie naprawy pojazdów samochodowych, a dostawa ma nastąpić na rzecz Kupującego, który również jest czynnym podatnikiem VAT).

Aby jednak uznać przyszłą transakcję za podlegającą opodatkowaniu VAT, zaś samą Stronę za podatnika z tytułu jej wykonania, przedmiotowa sprzedaż musiałaby nastąpić w warunkach właściwych dla działalności gospodarczej. Wymagałoby to stwierdzenia zaistnienia w sprawie okoliczności, w których Strona działa jak profesjonalny handlowiec.

W tym zakresie Strona pragnie podkreślić, że nie prowadziła i nie zamierza prowadzić działalności w zakresie obrotu nieruchomościami.

Jak wskazano w stanie faktycznym, bezpośrednim celem zakupu prawa użytkowania wieczystego działek gruntowych przeznaczonych aktualnie do sprzedaży, nie była ich odsprzedaż. Strona nabyła je w 1997 r. w wyniku jednej transakcji, wraz z działką przeznaczoną na potrzeby działalności gospodarczej w zakresie naprawy pojazdów samochodowych. Zakupiona nieruchomość była objęta jedną księgą wieczystą i była oferowana do sprzedaży jako „całość”.

Składające się na zbywaną Nieruchomość działki nr 172, nr 173, nr 174, nr 175, nr 176, nr 178, nr 179, nr 180 oraz nr 183/1, stanowiły ulokowanie prywatnego kapitału Wnioskodawcy i nie należały do składników majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Z wyjątkiem działki nr 183/1 - czasowo wykorzystywanej na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę stacji tankowania gazem – pozostałe działki nigdy w działalności wykorzystywane nie były.

Strona nie podejmowała działań mających na celu zwiększenie atrakcyjności Nieruchomości dla potencjalnych nabywców - nie prowadziła działań marketingowych, nie ponosiła nakładów inwestycyjnych „ulepszających” Nieruchomość.

Działania Strony w stosunku do Nieruchomości w całym okresie jej posiadania ograniczały się do:

*   czasowego korzystania z działki nr 183/1 na potrzeby prowadzenia stacji tankowania gazem (w latach 2001 — 2008) i przeprowadzenia rozbiórki obiektów stacji oraz
*   wyodrębnienia Nieruchomości do oddzielnej księgi wieczystej (w 2008 r.).

Ponadto Strona pozyskała interpretację indywidualną prawa podatkowego w zakresie kwalifikacji przychodu uzyskanego z tytułu sprzedaży Nieruchomości (wraz z niewykorzystywaną w działalności gospodarczej częścią działki numer 212/1) na gruncie podatku PIT, w której organ ostateczne potwierdził, iż nie będzie to przychód z działalności gospodarczej – będzie to przychód niepodlegający opodatkowaniu tym podatkiem, ponieważ odpłatne zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku, w którym zostało ono nabyte (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c) ustawy o PIT).

Strona nie podejmowała żadnych działań w celu sprzedaży Nieruchomości - Kupujący zgłosił ofertę zakupu Nieruchomości z własnej inicjatywy, będąc zainteresowany jej nabyciem.

W realiach sprawy Strona planuje sprzedaż osobistego składnika majątku. W jej ocenie, transakcja ta nie będzie nosiła znamion działalności gospodarczej w rozumieniu u stawy o VAT. W konsekwencji Strona nie powinna obciążać jej podatkiem VAT wg stawki 23%, ani też dokumentować fakturą.

Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług nabywanych na potrzeby czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikającego z faktur potwierdzających nabycie towarów i usług (art. 86 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT).

Nie każda jednak faktura dokumentująca zakup dedykowany czynnościom opodatkowanym VAT może stanowić podstawę do odliczenia kwoty wykazanego na niej podatku.

Katalog dokumentów niemogących stanowić podstawy odliczenia podatku, określony w art. 88 ust. 3a ustawy o VAT, w pkt 2 wymienia faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z przywołanych przepisów wynika, ze prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje jedynie w odniesieniu do transakcji zakupowych opodatkowanych VAT. Tym samym dla powstania prawa do odliczenia nie jest wystarczające, że sprzedawca potwierdzi transakcję fakturą z wykazaną kwotą podatku, a sam zakup służy czynnościom opodatkowanym. W tym kontekście ustalenie, czy dana transakcja jest opodatkowana VAT, czy też korzysta ze zwolnienia albo w ogóle opodatkowaniu nie podlega, jest istotne zarówno dla sprzedawcy (dostawcy/usługodawcy), jak i nabywcy.

W stanie faktycznym Kupujący planuje zakupić Nieruchomość na potrzeby działalności opodatkowanej VAT, czyli w celu uprawniającym do odliczenia związanego z nią podatku naliczonego.

Kwestią wymagającą potwierdzenia jest przy tym stwierdzenie, czy w związku z tą transakcją wystąpi kwota podatku VAT którą, w przypadku wystawienia przez Stronę faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości, Kupujący mógłby odliczyć jako podatek naliczony.

W tym zakresie, mając na uwadze, że w zdarzeniu przyszłym Strona planuje sprzedać Nieruchomość (prawo użytkowania wieczystego gruntu niezabudowanego, obejmujących działki nr 172, nr 173, nr 174, nr 175, nr 176, nr 178, nr 179, nr 180, nr 183/1) stanowiącą składnik jej prywatnego majątku, w ramach czynności niestanowiącej przejawu prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, uznać należy, że transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Konsekwencją powyższego po stronie Kupującego będzie brak możliwości odliczenia podatku naliczonego od zakupu Nieruchomości pomimo tego, że nabycie nastąpi na potrzeby realizowanych przez niego czynności opodatkowanych VAT. W przypadku udokumentowania dostawy Nieruchomości przez Stronę fakturą z wykazaną kwotą podatku, Kupujący nie będzie uprawniony do odliczenia tej kwoty z uwagi na wyłączenie wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT.

Podsumowując, w świetle obowiązujących przepisów ustawy o VAT, za prawidłowe należy uznać stanowisko Strony (Zainteresowanych), zgodnie z którym w opisanym zdarzeniu przyszłym:

W odniesieniu do pytania 1:

Dostawa Nieruchomości przez Wnioskodawcę nie podlega opodatkowaniu VAT wg stawki 23%, gdyż sprzedaż tej Nieruchomości nastąpi proza prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i Wnioskodawcy nie będzie przysługiwał status podatnika z tytułu jej wykonania.

W odniesieniu do pytania 2:

Kupującej nie będzie przysługiwało prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu przedmiotowej Nieruchomości, gdyż w sprawie zastosowanie znajdzie przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT.

Jak zauważył Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 30 listopada 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.669.2018.2.MWJ. cyt.:

„Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności”.

W świetle zdefiniowanego w ustawie o VAT pojęcia działalności gospodarczej za podatnika można uznać każdy podmiot prowadzący określoną działalność, tj. m.in. handlową, i występujący w profesjonalnym obrocie gospodarczym, choćby daną czynność wykonał jednokrotnie.

Nie mniej jednak w zakresie działalności gospodarczej nakreślonej tą definicją nie mieści się sprzedaż osobistego majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Tego rodzaju czynności należą do prywatnej sfery działań danego podmiotu i nie będą przejawem działalności handlowej.

Przywołane stanowiska wyraźnie wskazują, że dla prawidłowego zakwalifikowania danej czynności konieczna jest każdorazowa analiza towarzyszących jej okoliczności.

W przypadku stwierdzenia podlegania opodatkowaniu VAT danej sprzedaży gruntu, konieczne jest ustalenie jego właściwej wysokości. W okresie od 1 stycznia 2011 r., zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka VAT wynosi 23%. Stawkę w tej wysokości stosuje się wówczas, gdy dla danej kategorii towarów lub usług przepisy ustawy albo wydanych do niej rozporządzeń wykonawczych nie przewidują opodatkowania w niższej wysokości, bądź zastosowania zwolnienia od podatku. W stosunku do dostawy nieruchomości w postaci gruntów opodatkowanie stawką podatkową stosuje się dopiero po wykluczeniu podstawy do ich zwolnienia z opodatkowania.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, ze zwolnienia korzysta dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przywołany przepis dotyczy transakcji, których przedmiotem jest grunt (prawo własności albo prawo użytkowania wieczystego gruntu, bądź udział w tych prawach). Użyte w nim pojęcie „tereny budowlane” zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT i oznacza grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Tereny objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, przeznaczone zgodnie z tym planem pod zabudowę usługową oraz jako droga publiczna zbiorcza, nie spełniają przesłanek do zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, gdyż są przeznaczone pod zabudowę. Przeanalizować zatem należy możliwość objęcia dostawy zwolnieniem z VAT na podstawie „ art. 43 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT”. Na mocy przywołanego przepisu, ze zwolnienia korzysta dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zastosowanie ww. zwolnienia dla towarów używanych wymaga łącznego spełnienia dwóch warunków, a mianowicie: zbywany towar musi być wykorzystywany wyłącznie w działalności zwolnionej, oraz równocześnie przy jego nabyciu lub wytworzeniu nie mogło wystąpić prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Fakt, że zbywany grunt nie był wykorzystywany przez sprzedawcę w działalności zwolnionej czyni dalszą analizę zbędną, gdyż oznacza to niespełnienie pierwszej z wymaganych przesłanek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie braku opodatkowania czynności sprzedaży Nieruchomości (prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych – działek o numerach 172, 173, 174, 175, 176, 178, 179, 180 i 183/1 o łącznej powierzchni …ha);
*   **nieprawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia przez Kupującego podatku naliczonego związanego z nabyciem tej Nieruchomości.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r, poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (…).

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Należy mieć też na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego (np. lokalu mieszkalnego), a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10 orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r., Nr 347, str. 1, z późn. zm.). Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Przy spełnieniu powyższych warunków nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”.

W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest to, czy zbywca w celu dokonania jego sprzedaży, podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Natomiast, okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Podkreślić należy, że wskazane orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, np. NSA z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 1658/11), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11) oraz WSA z dnia 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 670/11), z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.

Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną).

Niemniej jednak o tym, że działania prowadzone przez sprzedawcę gruntu przybierają profesjonalną formę decydować może również sposób wykorzystywania gruntu, stąd – jak zaznaczono powyżej – niezbędna jest każdorazowa ocena okoliczności faktycznych danej sprawy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Warunkiem zastosowania ww. zwolnienia jest zatem wykorzystywanie towaru wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku oraz brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia towaru. Obie te przesłanki muszą być spełnione łącznie.

Omawiane zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od VAT.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy. Tym samym przepis art. 136 Dyrektywy wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Z kolei według art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Terenami budowlanymi – w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy – są grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Odnosząc się natomiast do kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wskazać należy, że unormowania w tym zakresie zawierają przepisy ustawy w Dziale IX „Odliczenie i zwrot podatku. Odliczanie częściowe”.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W świetle ust. 2 pkt 1 lit. a) powołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z cytowanych powyżej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego albo ma zastosowanie 0% stawka podatku. Wskazana norma prawna jest wyrazem zasady neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Ustawodawca formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z aktualnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczające jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Według art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W złożonym wniosku poinformowano, że Strona prowadzi indywidualną działalność gospodarczą w zakresie naprawy pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli. Strona nigdy nie prowadziła i nie zamierza prowadzić działalności w zakresie szeroko rozumianego obrotu nieruchomościami. Posiada status zarejestrowanego podatnika VAT czynnego. Od kwietnia 1997 r. jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej, stanowiącej niezabudowane działki gruntu o numerach ewidencyjnych nr 172, nr 173, nr 174, nr 175, nr 176, nr 178, nr 179, nr 180, nr 183/1, o łącznej powierzchni … ha, objętych księgą wieczystą nr … (dalej: Nieruchomość).

Dla terenów obejmujących Nieruchomość obowiązuje aktualny miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym leży ona na terenach przeznaczonych pod zabudowę usługową. Nieruchomość stanowi majątek prywatny Strony.

W dniu … listopada 2018 r. Strona - poza prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą - zawarła w formie aktu notarialnego przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości na rzecz Kupującego (zarejestrowany, czynny podatnik VAT), prowadzącego działalność gospodarczą. Kupujący zobowiązał się Nieruchomość tę zakupić na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Strona nabyła Nieruchomość w dniu … kwietnia 1997 r. (prawo wieczystego użytkowania nieruchomości gruntowych, tj. ww. działek) oraz działkę nr 212/1, objętych jedną księgą wieczystą nr ….. Następnie w dniu … lipca 2008 r. działki nr 172, nr 173, nr 174, nr 175, nr 176, nr 178, nr 179, nr 180, nr 183/1 zostały odłączone od ww. księgi i objęte odrębną księgą wieczystą ….

Strona nabyła ww. nieruchomości zasadniczo celem ulokowania prywatnego kapitału, w niewielkiej części natomiast z przeznaczeniem do działalności gospodarczej. Jednak w treści aktu notarialnego z dnia … kwietnia 1997 r. zawarto zapis, iż nabycia dokonano za fundusze własne do majątku odrębnego, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej pod Firmą … „…”. Transakcja ta nie była obciążona VAT i w związku z zakupem Stronie nie przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT.

Na działce nr 183/1 (o powierzchni … ha) w okresie od 2001 r. do 2008 r. Strona prowadziła stację tankowania gazem. Dla tych potrzeb na działce znajdowała się budowla w postaci stacji tankowania gazu oraz związane z nią utwardzenie terenu (ok. … ha). W 2008 r. Strona złożyła wniosek o cofnięcie koncesji i przeprowadziła demontaż instalacji stacji, zaprzestając tym samym jakiegokolwiek wykorzystywania tej działki w działalności gospodarczej w roku 2008. Decyzję administracyjną o rozbiórce znajdujących się na działce pozostałych po stacji paliw budowli (dystrybutora oraz zadaszenia nad dystrybutorem) Strona pozyskała w 2015 r., po czym przeprowadziła ich rozbiórkę. Na chwilę obecną działka jest niezabudowana.

Prawo użytkowania wieczystego działki nr 183/1 nigdy nie było ujawniane w ewidencji środków trwałych wykorzystywanych w działalności gospodarczej Strony.

Pozostałe niezabudowane działki, tj.: nr 172, nr 173, nr 174, nr 175, nr 176, nr 178, nr 179, nr 180, składające się na Nieruchomość nigdy nie były przeznaczone, ani też wykorzystywane w działalności gospodarczej. Nie były również ujawniane w ewidencji środków trwałych.

Przeznaczona do sprzedaży Nieruchomość, na którą składają się działki o numerach ewidencyjnych: nr 172, nr 173, nr 174, nr 175, nr 176, nr 178, nr 179, nr 180, nr 183/1, była wykorzystywana w następujący sposób:

1.  W odniesieniu do działek o numerach ewidencyjnych: nr 172, nr 173, nr 174, nr 175, nr 176, nr 178, nr 179, nr 180 - od chwili ich nabycia i nadal, działki te nie były i nie są w żaden sposób przez Wnioskodawcę wykorzystywane, w tym do celów związanych z działalnością gospodarczą („leżą odłogiem”),
2.  W odniesieniu do działki o numerze ewidencyjnym 183/1:
    1.  od chwili nabycia do 2001 r. nie była wykorzystywana w żaden sposób;
    2.  w okresie od 2001 r. do 2008 r. była wykorzystywana na potrzeby prowadzenia stacji tankowania gazem (działalność gospodarcza),
    3.  w 2008 r. Strona zaprzestała jakiegokolwiek wykorzystywania tej działki, przy czym w roku 2015 przeprowadziła rozbiórkę dystrybutora, natomiast w roku 2018 przeprowadziła rozbiórkę pozostałych obiektów znajdujących się na działce (wiata, utwardzenie terenu).

Aktualnie Nieruchomość stanowi grunty niezabudowane. Nieruchomość ani jej części/składniki nie były przedmiotem najmu lub dzierżawy. Przed planowaną sprzedażą Strona nie będzie wykorzystywała Nieruchomości w żaden sposób, w tym w calach związanych z działalnością gospodarczą.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla nieruchomości obowiązywał w dacie nabycia nieruchomości i przewidywał tam lokalizację przemysłu, składów, budownictwa i elektroenergetyki.

W 2001 r. plan z urzędu zmieniono i nieruchomość oznaczono symbolem … usługi komunikacji.

Ostatnia zmiana planu miejscowego miała miejsce w roku 2013 i nieruchomość została oznaczona symbolem … teren zabudowy usługowej, w tym obiektami handlowymi powyżej 2000 m kw. Strona, jako osoba fizyczna, a nie przedsiębiorca, oprócz innych wnioskodawców, składała wniosek o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Inicjatorem zmiany planu był Prezydent Miasta …, a został on uchwalony przez Radę Miasta ….

Przyczyną podania w akcie notarialnym zakupu prawa wieczystego użytkowania gruntów informacji o nabyciu dokonanym w ramach prowadzonej przez Stronę działalności gospodarczej pod firmą … „…” było to, że część jednej z działek składających się na nabywaną nieruchomość była przeznaczona do wykorzystania w tej działalności.

Celem zakupu było ulokowanie kapitału prywatnego. Była to Nieruchomość, którą Strona miała zamiar i w części wykorzystała na działalność gospodarczą, a co do pozostałej części nie miała konkretnych planów w dacie zakupu - oprócz lokaty kapitału w ramach „nadarzającej” się okazji.

Strona dotychczas nie dokonywała sprzedaży gruntu z majątku prywatnego (niezwiązanych z prowadzoną działalnością).

Na chwilę obecną Strona nie ma planów co do przeznaczenia środków uzyskanych ze sprzedaży Nieruchomości. (Decyzja o jej sprzedaży była powodowana otrzymaniem oferty, a nie potrzebą uzyskania środków na określony cel). Z dużym prawdopodobieństwem środki początkowo zostaną ulokowane na lokacie bankowej. Niewykluczone, że część tych środków Strona przeznaczy na inwestycje na rynku kapitałowym. Najprawdopodobniej też część wyda na potrzeby prywatne.

Przed sprzedażą Strona nie będzie podejmowała żadnych działań mających na celu zwiększenie atrakcyjności działek. Kupujący złożył ofertę zakupu w ich aktualnym stanie.

Stanowisko organu w zakresie pytania 1.

Całokształt okoliczności sprawy w kontekście powołanego orzecznictwa TSUE oraz przytoczonych przepisów wskazuje zatem, że nie istnieje aktualnie związek niezabudowanych działek nr 172, 173, 174, 175, 176, 178, 179, 180 (wchodzące w skład Nieruchomości, księga wieczysta nr …), którą zamierza sprzedać Strona z prowadzoną działalnością gospodarczą (równolegle prowadzi ona działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest naprawa pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli jako czynny podatnik VAT) w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak jest zatem podstaw do przypisania w tym zakresie Wnioskodawcy statusu podatnika VAT z tytułu sprzedaży (art. 15 ust. 1). Wskazane wyżej działki stanowią bowiem składnik majątkowy, który – jak wynika z okoliczności sprawy – w całym okresie posiadania nie był wynajmowany, dzierżawiony.

Niezależnie od powyższego zauważyć należy, że również okoliczność udziału Strony w opracowywaniu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego nie jest w tym przypadku przesłanką determinującą dla uznania jej za podatnika podatku od towarów i usług. Podkreślenia wymaga bowiem – co istotne w sprawie – że Strona w odniesieniu do wyszczególnionych powyżej działek nie podejmowała zespołu zorganizowanych działań mających charakter gospodarczy determinowany przez cele zarobkowe. Aby działania Strony wyczerpywały w tym przypadku znamiona działalności gospodarczej (tu: handlowej) konieczne jest podejmowanie ciągu zorganizowanych działań, takich jak w szczególności podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczących o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną). Ziszczenie tylko niektórych z podanych przesłanek nie może więc determinować statusu Strony jako podatnika VAT. Skoro zatem Strona – jak wskazują okoliczności przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego – nie podejmowała stricte aktywnych i ciągłych działań skutkujących zaangażowaniem środków (finansowych, materialnych) w sposób zbliżony do profesjonalnej działalności podmiotów (handlowców) zajmujących się zarobkową działalnością w zakresie handlu nieruchomościami, to nie sposób mówić o prowadzeniu przez Stronę działalności gospodarczej (handlowej) w rozumieniu przepisów art. 15 ust. 2 ustawy.

Powyższe przesądza zatem o tym, że ww. sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT, a Strona nie będzie działała w związku ze sprzedażą w charakterze podatnika. Wobec czego Strona nie będzie zobowiązana do opodatkowania dostawy według 23% stawki podatku, ani żadnej innej stawki, w tym również do zastosowania dla dostawy zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub pkt 9.

Zauważyć w tym miejscu należy, że wyżej wskazanych zwolnień od podatku nie można zastosować w sytuacji, gdy Strona nie występuje w charakterze podatnika VAT.

Inaczej natomiast sytuacja przedstawia się w przypadku sprzedaży działki nr 183/1. Działka ta była przez Stronę wykorzystywana w okresie od 2001 r. do 2008 r. na potrzeby prowadzenia stacji tankowania gazem (działalność gospodarcza), jednakże w 2008 r. zaprzestano jakiegokolwiek wykorzystywania tej działki, natomiast w roku 2015 przeprowadzono rozbiórkę dystrybutora, a w roku 2018 rozbiórkę pozostałych obiektów znajdujących się na działce (wiata, utwardzenie terenu). W tej sytuacji udział Strony w opracowywaniu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (zmiana planu w 2013 r.) w powiązaniu z ww. okolicznością zaprzestania prowadzenia stacji tankowania gazem (2008 r.), czemu towarzyszyła rozbiórka obiektów zawiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą (2015 r. – rozbiórka dystrybutora, 2018 r. – rozbiórka pozostałych obiektów) przemawia – w ocenie organu interpretacyjnego – za prowadzeniem przez Stronę zorganizowanych czynności przygotowawczych do sprzedaży tej działki. Wniosek taki jest zasadny tym bardziej, że rozbiórka miała miejsce dopiero po przyjęciu zmiany w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, o który wnioskowała m.in. Strona, nie zaś po zakończeniu tej działalności. Tym samym oznacza to, że Strona w istocie nie zaprzestała w tym zakresie gospodarczego wykorzystywania działki nr 183/1 – znamienne jest, że po zmianie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego m.in. z wniosku Strony były podjęte czynności rozbiórkowe. Podjęte przez Stronę działania znamionują poczynione przygotowania w celu sprzedaży działki (tu: usunięcie zabudowy nieprzewidzianej w nowym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego).

Wobec powyższej konkluzji Stronę – jako prowadzącą działalność gospodarczą (handlową) w rozumieniu przepisów art. 15 ust. 2 ustawy – uznać należy za podatnika podatku od towarów i usług, natomiast planowaną sprzedaż wskazanej działki za opodatkowaną VAT. W tej sytuacji Strona będzie zobowiązana do opodatkowania dostawy działki przeznaczonej pod zabudowę usługową według 23% stawki podatku, ponieważ brak jest przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9. Również zastosowania nie znajdzie zwolnienie wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ m.in. przy nabyciu działki VAT w ogóle nie wystąpił.

W rezultacie stanowisko Strony w zakresie pytania 1 w związku z uznaniem, iż sprzedaż działki nr 183/1 podlega opodatkowaniu, całościowo uznano za nieprawidłowe.

Stanowisko organu w zakresie pytania 2.

Konsekwencją braku opodatkowania sprzedaży działek nr 172, 173, 174, 175, 176, 178, 179 i 180 na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług jest to, że Kupujący nie będzie uprawniony w tym zakresie do odliczenia podatku naliczonego. Jako że sprzedaż przez Stronę wskazanych powyżej działek nie będzie podlegała opodatkowaniu i nie wystąpi obowiązek wystawienia faktury, z której będzie wynikał podatek naliczony do odliczenia przez Kupującego w rozumieniu art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, nie sposób podzielić tezę postawioną przez Kupującego. A mianowicie w opisanej sytuacji brak prawa do odliczenia nie będzie wynikał z unormowań zawartych w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, bowiem z wniosku nie wynika żeby Strona wystawiała faktury z tytułu sprzedaży ww. działek (czy Nieruchomości). Pomimo związku planowanego zakupu Nieruchomości (w skład której wchodzą ww. działki) ze sprzedażą opodatkowaną Kupującego, prawo do odliczenia nie powstanie z uwagi na brak opodatkowania sprzedaży nieruchomości (vide: stanowisko organu w zakresie pytania 1). Konsekwencją braku opodatkowania tej sprzedaży będzie niezaistnienie obowiązku wystawienia faktury dokumentującej czynność jaka zostanie dokonana i w rezultacie nie wystąpi podatek naliczony (tu: wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż).

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Kupujący posiada status zarejestrowanego podatnika VAT czynnego i nabywa nieruchomość (tereny budowlane) z przeznaczeniem do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Zatem w przypadku sprzedaży działki nr 183/1 Kupujący będzie uprawniony do odliczenia podatku na warunkach wskazanych w art. 86 ust. 1 ustawy, pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wskazanych w art. 88 ustawy. Podkreślić należy, że jedną z przesłanek determinujących odliczenie będzie m.in. otrzymanie przez Kupującego faktury dokumentującej sprzedaż działki nr 183/1, z której będzie wynikał podatek naliczony (art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy).

Biorąc pod uwagę powyższe, w tej sytuacji nie znajdzie zastosowania podana przez Kupującego norma art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy.

W rezultacie stanowisko Kupującego w zakresie pytania 2 uznano za nieprawidłowe.

W świetle powyższego zaznacza się, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenia przyszłe. Oznacza to, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.