Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-790/09/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-10-16
Teza: kto jest podatnikiem: powiat jako osoba prawna, czy urząd starostwa, który faktycznie wykonuje samodzielnie wszystkie zadania powiatu nieprzekazane innym jednostkom organizacyjnym
Słowa kluczowe: jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; podatnik; powiat; starostwo
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 22 lipca 2009r. (data wpływu 30 lipca 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia kto jest podatnikiem: powiat jako osoba prawna, czy urząd starostwa, który faktycznie wykonuje samodzielnie wszystkie zadania powiatu nieprzekazane innym jednostkom organizacyjnym - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 lipca 2009r. wpłynął ww. wniosek z dnia 22 lipca 2009r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia kto jest podatnikiem: powiat jako osoba prawna, czy urząd starostwa, który faktycznie wykonuje samodzielnie wszystkie zadania powiatu nieprzekazane innym jednostkom organizacyjnym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Z przepisów art. 1 ustawy o samorządzie powiatowym z dnia 5 czerwca 1998r. wynika, iż pod pojęciem powiatu należy rozumieć lokalną wspólnotę samorządową rozumianą jako mieszkańcy powiatu oraz odpowiednie terytorium. Powiat, zgodnie z art. 2 ust. 2 ww. ustawy ma osobowość prawną. W rzeczywistości, wszelkie zadania powiatu, czyli świadczenie usług publicznych, takich jak administracji publicznej, oświaty, pomocy społecznej i inne nałożone odrębnymi przepisami prawa nie są wykonywane bezpośrednio przez powiat, lecz przez powołane w tym celu jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, to jest jednostki budżetowe. Zadania powiatu nieprzekazane do realizacji innym jednostkom wykonuje urząd starostwa. Ten stan wynika między innymi z art. 186 ust. 3 ustawy z dnia 30 czerwca 2005r. o finansach publicznych, który mówi „w planie finansowym urzędu jednostki samorządu terytorialnego ujmuje się wszystkie wydatki budżetowe nieujęte w planach finansowych innych jednostek budżetowych, w tym wydatki związane z funkcjonowaniem organu stanowiącego i zarządu jednostki samorządu terytorialnego". W związku z czym nie ma sytuacji, w której osoba prawna - powiat wykonywałaby samodzielnie działalność gospodarczą. A podatnikami podatku od towarów i usług, w świetle przepisów art. 15 ust. 1 ustawy są tylko podmioty samodzielnie wykonujące działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem w definicji podatnika nie mieści się sam powiat jako osoba prawna lecz tylko jej jednostki organizacyjne.

Należy również zwrócić uwagę na przepisy w zakresie rachunkowości. Urząd starostwa nie ma możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej, dotyczącej rozliczeń podatku od towarów i usług dla samorządowych osób prawnych - powiatu oraz dla urzędu obsługującego od strony techniczno-organizacyjnej te osoby prawne. Powiat jako osoba prawna należąca do sektora finansów publicznych nie prowadzi rachunkowości, w której można by ująć operacje gospodarcze. Potwierdzają to przepisy art. 17 ust. 2 pkt 1 ustawy o finansach publicznych mówiące, że szczególne zasady rachunkowości dotyczą ewidencji wykonania budżetu tj. planu finansowego. Zasady prowadzenia rachunkowości budżetu powiatu określają przepisy § 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 26 lipca 2006r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych. Zgodnie z tym rozporządzeniem nie ma możliwości ujęcia operacji gospodarczych wykonywanych przez powiat w księgach rachunkowych powiatu, które ograniczone zostały wyłącznie do wykonania budżetu - planu finansowego. Zatem wszelkie operacje gospodarcze związane z wykonaniem budżetu zachodzą faktycznie w jednostkach budżetowych, które samodzielnie w ramach posiadanych planów finansowych zaciągają zobowiązania i realizują dochody, w tym dochody z majątku powiatu. Ponadto należy zwrócić uwagę na fakt, iż mimo że majątek jest własnością powiatu, to jest on ujęty w bilansie jednostek budżetowych, w tym urzędu starostwa, a nie w bilansie z wykonania budżetu powiatu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Kto jest podatnikiem podatku od towarów i usług, powiat jako osoba prawna mimo że nie wykonuje samodzielnie działalności gospodarczej i jest w myśl przepisów ustawy o samorządzie powiatowym rozumiany jako lokalna wspólnota samorządowa, czy urząd starostwa, który faktycznie wykonuje samodzielnie wszystkie zadania powiatu nieprzekazane innym jednostkom organizacyjnym?

Zdaniem Wnioskodawcy, osoba prawna - powiat nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu przepisów art. 15 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług. Podatnikiem może być tylko podmiot, który samodzielnie wykonuje działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2. Powiat nie wykonując samodzielnie żadnych czynności opodatkowanych, nie spełnia zdaniem Wnioskodawcy definicji podatnika. Podatnikami więc są jednostki organizacyjne powiatu nieposiadające osobowości prawnej, czyli jednostki budżetowe takie jak urząd starostwa, szkoła, itp.

Właściwym podatnikiem jest w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług urząd starostwa. Potwierdzają to przepisy art. 15 ust. 6 ww. ustawy. Logicznym bowiem jest, że gdyby to powiat był podatnikiem, przepis ten byłby właśnie do niego adresowany, a nie do organu wykonawczego, czy urzędu. Gdyby rzeczywiście powiaty były podatnikami, to w rozporządzeniu wykonawczym w sprawie szczególnych zasad rachunkowości Minister Finansów umieściłby w planie kont dla budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego, konta właściwe do zaewidencjonowania tego typu operacji gospodarczych a tym samym rozliczeń z tytułu podatku. Budżet powiatu działa w oparciu o te same reguły, co budżet państwa, a mimo to nikt nie sformułował tezy, że podatnikiem VAT jest państwo, a nie jego jednostki organizacyjne. Stanowisko to potwierdza interpretacja Ministerstwa Finansów w sprawie rejestracji podatkowej urzędów powiatów zawarta w piśmie znak OOSV-065/171-MF/2633/05 z dnia 18 maja 2005r. Należy zwrócić również uwagę na art. 13 Dyrektywy Rady Unii Europejskiej nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 2006 nr 347, str. 1) ust.1 „Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte". Z prawa unijnego wynika wręcz szerszy zakres zwolnienia podmiotowego dla jednostek sektora finansów publicznych niż to wynika z przepisów polskiej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Należy zaznaczyć, że jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, powiaty czy województwa, są innymi niż organy władzy publicznej, uczestnikami sektora finansów publicznych, zatem nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, lecz są objęte zwolnieniem, o którym mowa w § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336).

Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przy czym, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powiat, stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz. 1592 ze zm.) wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W celu wykonywania zadań powiat może tworzyć jednostki organizacyjne i zawierać umowy z innymi podmiotami (art. 6 ust. 1 cyt. ustawy). Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 i 2 ww. ustawy o samorządzie powiatowym, organami powiatu są: rada powiatu i zarząd powiatu.

W myśl art. 33 cytowanej powyżej ustawy o samorządzie powiatowym, zarząd wykonuje zadania powiatu przy pomocy starostwa powiatowego oraz jednostek organizacyjnych powiatu, w tym powiatowego urzędu pracy.

Jak wynika z powyższego, Starostwo Powiatowe nie jest jednostką organizacyjną w rozumieniu ww. art. 8 ustawy o samorządzie powiatowym. Jest wyłącznie zorganizowanym zespołem osób i środków służących do pomocy jednostce samorządu terytorialnego. Starostwo powiatowe jest jednostką pomocniczą służącą do wykonywania zadań powiatu oraz obsługi techniczno organizacyjnej powiatu. Tak rozumiane starostwo powiatowe jest wyspecjalizowanym biurem o pewnym zespole pracowników oraz zasobie środków materialnych, danych do pomocy organowi w celu realizacji jego zadań i kompetencji.

Biorąc pod uwagę nierozerwalne i niepodzielne powiązania podmiotowe powiatu i starostwa powiatowego również na gruncie podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż nie występuje odrębna od podmiotowości powiatu podmiotowość starostwa powiatowego.

Zatem starostwo powiatowe działając w imieniu powiatu realizuje zadania własne powiatu i w tym zakresie powiat (a tym samym reprezentujące go starostwo powiatowe) jest zwolniony z podatku od towarów i usług, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z przestawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wszelkie zadania powiatu, czyli świadczenie usług publicznych, takich jak administracji publicznej, oświaty, pomocy społecznej i inne nałożone odrębnymi przepisami prawa nie są wykonywane bezpośrednio przez powiat, lecz przez powołane w tym celu jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, to jest jednostki budżetowe. Zadania powiatu nieprzekazane do realizacji innym jednostkom wykonuje urząd starostwa.

W ocenie Wnioskodawcy osoba prawna - powiat nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu przepisów art. 15 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług. Podatnikiem może być tylko podmiot, który samodzielnie wykonuje działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2. Powiat nie wykonując samodzielnie żadnych czynności opodatkowanych, nie spełnia zdaniem Wnioskodawcy definicji podatnika. Podatnikami więc są jednostki organizacyjne Powiatu nieposiadające osobowości prawnej, czyli jednostki budżetowe takie jak urząd starostwa, szkoła, itp.

Z rozporządzenia Ministra Finansów z 28 lipca 2006r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych (Dz. U. Nr 142, poz. 1020) wynika, że starostwo powiatowe nie ma możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej, dotyczącej rozliczeń podatku od towarów i usług.

Z powyższej konstrukcji prawnej jednoznacznie wynika, iż realizując czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług) we własnym imieniu i na własny rachunek (na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych), podatnikiem podatku VAT jest Powiat. Starostwo Powiatowe jako jednostka wykonująca jedynie zadania powiatu nie może być odrębnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t. j. Dz. U. z 2004r. Nr 269, poz. 2681 ze zm.), osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu oraz otrzymują numery identyfikacji podatkowej NIP.

Zatem dla celów rozliczeń podatku od towarów i usług, Powiat i Starostwo Powiatowe powinny stosować jednakowe oznaczenie NIP, nadane Powiatowi, a w związku z wykonywanymi przez nie czynnościami powinno być wystawiane jedno rozliczenie deklaracyjne VAT-7, niezależnie czy daną czynność należy przypisać Powiatowi, czy też obsługującemu go od strony techniczno-organizacyjnej Starostwu.

Ponadto w świetle cyt. powyżej art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników również powiatowe jednostki organizacyjne, działające w formie np. zakładów budżetowych, jednostek budżetowych i gospodarstw pomocniczych, są podatnikami podatku od towarów i usług, o ile spełnią pozostałe warunki wskazane w art. 15 ustawy i w związku z tym powinny dla celów rozliczeń z tytułu podatku VAT, rejestrować się jako odrębne podmioty tego podatku posiadające odrębne oznaczenie (numery) NIP.

Należy zauważyć, że pojęcie podmiotów sfery budżetowej jest bardzo szerokie i obejmuje swym zasięgiem podmioty działające w różnych dziedzinach i formach. Podmioty te mogą działać w formach określonych ustawą z dnia 30 czerwca 2005r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.).

W myśl przepisu art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o finansach publicznych jednostki budżetowe, zakłady budżetowe i gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych zaliczane są do sektora finansów publicznych. W art. 19 i 20 ww. ustawy o finansach publicznych określone zostały kryteria, jakim odpowiadać powinna dana jednostka, aby była uznawana za jednostkę budżetową albo zakład budżetowy.

Zgodnie z tą ustawą pod pojęciem jednostek budżetowych należy rozumieć takie jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Państwowe jednostki budżetowe tworzą, łączą, przekształcają w inną formę organizacyjno-prawną i likwidują ministrowie, kierownicy urzędów centralnych i wojewodowie oraz inne organy działające na podstawie odrębnych przepisów. Natomiast gminne, powiatowe lub wojewódzkie jednostki budżetowe tworzą, łączą, przekształcają w inną formę organizacyjno-prawną i likwidują organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego (art. 21 ust. 1 cyt. ustawy).

Należy zauważyć, iż zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. ustawy sektor finansów publicznych tworzą:

1.  organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa, sądy i trybunały;
2.  gminy, powiaty i samorząd województwa, zwane dalej „jednostkami samorządu terytorialnego”, oraz ich związki;
3.  jednostki budżetowe, zakłady budżetowe i gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych.

Mając na uwadze wskazane wyżej przepisy należy stwierdzić, iż jednostki organizacyjne Powiatu co do zasady są odrębnymi od Powiatu podatnikami podatku od towarów i usług, jednakże ustalenie, czy w konkretnym przypadku jednostka taka rzeczywiście spełnia definicję podatnika podatku od towarów i usług określoną w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, możliwe jest tylko w odrębnym postępowaniu o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie tej jednostki.

Natomiast biorąc pod uwagę nierozerwalne i niepodzielne powiązania podmiotowe Powiatu i Starostwa Powiatowego, również na gruncie podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż nie występuje odrębna od podmiotowości Powiatu podmiotowość Starostwa Powiatowego.

Zarówno Powiat jak i Starostwo Powiatowe powinny posługiwać się jednym numerem NIP oraz składać jedną deklarację VAT-7.

Należy zatem stwierdzić, że podatnikiem podatku VAT będzie zawsze Powiat jako osoba prawna, a nie Starostwo Powiatowe.

W związku z powyższym Starostwo Powiatowe, działając w imieniu Powiatu realizuje zadania własne Powiatu. Natomiast zdolność prawną i zdolność do dokonywania czynności prawnych ma Powiat, nie zaś Starostwo Powiatowe. To Powiat jest osobą prawną i tylko on może posiadać status podatnika VAT i występować jako strona w umowach cywilnoprawnych. Starostwo Powiatowe jako jednostka wykonująca jedynie zadania Powiatu nie może być odrębnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Biorąc powyższe pod uwagę, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla jednostek organizacyjnych Powiatu, które co do zasady są odrębnymi od Powiatu podatnikami podatku od towarów i usług, jednakże dla ustalenia, czy spełniają definicję podatnika określoną w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, winny wystąpić z odrębnymi wnioskami o wydanie interpretacji indywidualnej ORD-IN.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.