Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4514-52/16/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-03-24
Teza: Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Zakład Tramwajowy (Pion Pojazdów Szynowych), mający stanowić przedmiot aportu do Wnioskodawcy, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, a w konsekwencji czy zmiana umowy spółki (Wnioskodawcy) związana z wniesieniem aportu będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności cywilnoprawne; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-spółka kapitałowa; umowa-zmiana umowy-zmiana umowy spółki
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 stycznia 2016 r. (data wpływu do Biura – 25 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w formie wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 stycznia 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w formie wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji z siedzibą w Polsce, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Akt założycielski Wnioskodawcy został podpisany w styczniu 2016 r.

S.A (dalej: Zbywca) jest spółką akcyjną z siedzibą w Polsce, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania oraz czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zbywca prowadzi działalność produkcyjną w dwóch profilach, tj. jest producentem autobusów miejskich, międzymiastowych i specjalnych oraz trolejbusów, a także jest producentem tramwajów.

Działalność Zbywcy obejmuje produkcję oraz sprzedaż ww. linii produktowych a także późniejszą obsługę serwisową – zarówno gwarancyjną jak i pogwarancyjną w zakresie sprzedanego taboru kołowego i szynowego.

W związku z planowaną reorganizacją działalności Zbywcy, rozważane jest rozdzielenie dwóch powyższych działalności produkcyjnych Zbywcy i skoncentrowanie się na prowadzeniu przez niego działalności w zakresie produkcji autobusów miejskich, międzymiastowych i specjalnych oraz trolejbusów. Rozważane jest w związku z tym wniesienie przez Zbywcę do Wnioskodawcy tytułem wkładu niepieniężnego zorganizowanej w kontekście funkcjonalnym, finansowym i organizacyjnym części przedsiębiorstwa Zbywcy (dalej: aport) dedykowanej produkcji, sprzedaży oraz obsłudze serwisowej tramwajów (dalej: Zakład Tramwajowy lub Pion Pojazdów Szynowych).

Niewykluczone jest, że wartość emisyjna udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy wydanych Zbywcy w zamian za aport będzie wyższa od ich wartości nominalnej. Tym samym, nadwyżka wartości aportu ponad wartość nominalną nowo wyemitowanych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym zostanie przekazana na kapitał zapasowy Wnioskodawcy (tzw. agio), pozostała część wartości aportu zostanie zaś przekazana na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego Wnioskodawcy.

Działalność Tramwajowa na dzień wniesienia aportu kształtuje się w niżej podany sposób.

1.Działalność Tramwajowa.

Działalność prowadzona w Zakładzie Tramwajowym obejmuje produkcję, sprzedaż oraz obsługę serwisową (zarówno gwarancyjną jak i pogwarancyjną) tramwajów. W ramach Zakładu Tramwajowego prowadzone są także prace badawczo-rozwojowe dotyczące tramwajów (dalej: Działalność Tramwajowa). Co do zasady, proces produkcyjny/sprzedażowy/serwisowy tramwajów oraz działalność badawczo-rozwojowa dotycząca tramwajów przebiega w ten sposób, że:

*   Zbywca przystępuje do przetargów organizowanych przez podmioty zainteresowane nabyciem tramwajów,
*   w przypadku wyboru oferty Zbywcy, podpisuje on z zamawiającym umowę dotyczącą dostawy określonej liczby tramwajów,
*   Zbywca nabywa od dostawców materiały niezbędne do produkcji tramwajów,
*   Zbywca produkuje tramwaje z wykorzystaniem własnych stanowisk produkcyjnych oraz usług podwykonawców,
*   po wyprodukowaniu każdy tramwaj przechodzi testy oraz jest dostarczany do zamawiającego,
*   w ramach procesu produkcyjnego tramwajów, Zbywca korzysta także z usług zewnętrznych, m.in. zleca podmiotom trzecim prace w zakresie malowania szkieletów tramwajowych,
*   po dostarczeniu i odbiorze tramwajów przez zamawiającego, Zbywca świadczy usługi serwisowe w okresie gwarancyjnym oraz po jego upływie,
*   działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona zasadniczo na bieżąco, a w szczególności w odniesieniu do konkretnych zleceń/wygranych przetargów na dostawę tramwajów; wypracowany przy konkretnych projektach (przetargach) know-how jest wykorzystywany także przy realizacji kolejnych zleceń (przetargów) na dostawę tramwajów.

Kontrakty na dostawę tramwajów rozliczane są w ten sposób, że wszystkie koszty związane z produkcją są przypisywane do poszczególnych tramwajów i aktywowane na produkcji w toku do czasu sprzedaży tramwajów, tj. podpisania protokołu odbioru i wystawienia faktury sprzedaży. W tym momencie Zbywca rozpoznaje też przychód ze sprzedaży i odnośny koszt sprzedanych produktów.

Dotychczasowe kontrakty na dostawę tramwajów rozliczane były w dwojaki sposób:

*   w oparciu o rozliczenie płatności ceny przez faktury zaliczkowe (które nie pokrywają 100% wartości kontraktu) oraz należność końcową, albo
*   w oparciu o jednorazową fakturę końcową.

W związku ze stosowanymi metodami rozliczania kontraktu, ujętymi w stosownych harmonogramach stanowiących element zamówienia publicznego, Zbywca może posiadać należności pieniężne związane z Działalnością Tramwajową, przykładowo z tytułu faktury końcowej rozliczającej zaliczki, lub na moment wniesienia aportu w majątku Zbywcy nie będzie wierzytelności o zapłatę ceny dostarczonych tramwajów, przede wszystkim, z uwagi na rozliczenie dotychczasowych faktur zaliczkowych lub danej faktury końcowej.

2.Składniki majątkowe Zakładu Tramwajowego.

Działalność Tramwajowa prowadzona jest w oparciu o organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębnione w przedsiębiorstwie Zbywcy składniki majątkowe, do których należą lub mogą należeć w szczególności:

*   dwa zakłady produkcyjne (Ś. oraz P.); przy czym zakład w Ś. stanowi własność Zbywcy, natomiast zakład w P. jest użytkowany na podstawie umowy najmu. Na poszczególne zakłady składają się m.in. nieruchomości (hale lub wydzielone części hal, powierzchnie biurowe) i budowle,
*   środki trwałe (m.in. stanowiska produkcyjne/maszyny) wykorzystywane do produkcji oraz serwisowania tramwajów,
*   inne środki trwałe i wyposażenie wykorzystywane w ramach Działalności Tramwajowej,
*   wartości niematerialne i prawne, tj. m.in. licencje na oprogramowanie techniczne, licencja w części obejmująca wykorzystanie znaku towarowego „T.”, know-how,
*   zapasy obejmujące materiały, części zamienne do tramwajów oraz nieukończone tramwaje,
*   należności, tj. w szczególności wierzytelności o zapłatę wynagrodzenia z tytułu dostawy tramwajów, pomniejszone o rozliczone zaliczki na poczet tego wynagrodzenia – o ile wystąpią na dzień wniesienia aportu,
*   zobowiązania, tj. w szczególności zobowiązania z umów leasingowych dotyczących maszyn wykorzystywanych w Działalności Tramwajowej,
*   umowy „przychodowe” oraz „kosztowe”, tj. kontrakty na dostawę tramwajów, umowa najmu dot. zakładu w P., umowy leasingowe oraz inne umowy związane funkcjonalnie z Działalnością Tramwajową, w szczególności umowy na dostawę energii do zakładów, w których jest ona prowadzona, umowa licencyjna w zakresie uprawniającym do korzystania ze znaku towarowego „T.”,
*   umowa o dofinansowanie nr X, dotycząca opracowania przez Zbywcę innowacyjnego pakietu podsystemów poprawiających właściwości funkcjonalne i eksploatacyjne lekkich pojazdów szynowych,
*   inne składniki związane funkcjonalnie z Działalnością Tramwajową.

Zbywca posiada ponadto w swoim przedsiębiorstwie także maszyny, które wykorzystywane są zarówno w ramach Działalności Tramwajowej, jak i w pozostałej działalności Zbywcy (dalej: maszyny wspólne). Maszyny te są wykorzystywane przede wszystkim w pracach polegających na cięciu arkuszy blach oraz spawaniu, w ramach procesu produkcji autobusów, trolejbusów oraz tramwajów. W związku z tym, maszyny wspólne stanowią składnik wykorzystywany na potrzeby całego przedsiębiorstwa Zbywcy. W zakresie niezbędnym dla produkcji tramwajów w okresie następującym po aporcie korzystanie z maszyn wspólnych przez Wnioskodawcę nastąpi na podstawie odpowiednich umów serwisowych.

3.Pracownicy Zakładu Tramwajowego.

W ramach Pionu Pojazdów Szynowych zatrudnieni są pracownicy (zarówno na podstawie umowy o pracę, jak i umów cywilnoprawnych) przypisani do Działalności Tramwajowej. W szczególności pracownicy zatrudnieni w następujących działach:

• Sprzedaż,

• Zarządzanie Projektami,

• Rozwój,

• Zakupy i Logistyka,

• Produkcja (w zakładzie w P.),

• Produkcja Tramwajów Ś.,

• Zapewnienie Jakości,

• Serwis.

Na czele poszczególnych działów stoją dyrektorzy lub kierownicy. Na czele całego Pionu Pojazdów Szynowych stoi Dyrektor ds. Pojazdów Szynowych.

4.Wyodrębnienie Zakładu Tramwajowego.

Wyodrębnienie funkcjonalne, organizacyjne jak i finansowe Działalności Tramwajowej znajduje potwierdzenie w wewnętrznych dokumentach Zbywcy, tj. w szczególności w stosownej uchwale organizacyjnej zarządu Zbywcy (dalej: uchwała) oraz w dokumentacji dotyczącej struktury zatrudnienia.

A.Wyodrębnienie funkcjonalne.

Zakład Tramwajowy jest funkcjonalnie wyodrębniony w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy. Co do zasady Zakład Tramwajowy samodzielnie prowadzi Działalność Tramwajową. Działalność Tramwajowa nie jest jednocześnie wykonywana za pomocą pozostałych składników przedsiębiorstwa Zbywcy, w szczególności w zakładzie produkcji autobusów.

Składniki majątkowe tworzące, oraz pracownicy zatrudnieni w Pionie Pojazdów Szynowych stanowią zasoby wystarczające do samodzielnego prowadzenia Działalności Tramwajowej. Określone zadania pomocnicze, tj. w szczególności w zakresie zarządczym i administracyjnym, są wykonywane przez pracowników Zbywcy w odniesieniu do całokształtu jego działalności.

B.Wyodrębnienie organizacyjne.

Zakład Tramwajowy prowadzi Działalność Tramwajową w ramach wyodrębnionego organizacyjnie z przedsiębiorstwa Zbywcy Pionu Pojazdów Szynowych. Zgodnie z uchwałą, na czele tej jednostki stoi Dyrektor ds. Pojazdów Szynowych, odpowiadający bezpośrednio przed jednym z członków zarządu Zbywcy. Uchwała potwierdza też wyodrębnienie w strukturze przedsiębiorstwa Zbywcy m.in. funkcji, zadań, składników oraz działów wchodzących w skład Działalności Tramwajowej.

W szczególności, zgodnie z uchwałą, przedmiotem działalności Pionu Pojazdów Szynowych jest:

*   produkcja tramwajów,
*   sprzedaż tramwajów,
*   obsługa serwisowa tramwajów, w tym sprzedaż części zamiennych,
*   działalność badawczo-rozwojowa dotycząca tramwajów.

Wskazane wyżej zadania wykonywane są przez następujące działy tworzące Pionu Pojazdów Szynowych i odpowiadające strukturze zatrudnienia pracowników w tej jednostce:

*   Sprzedaż,
*   Zarządzanie Projektami,
*   Rozwój,
*   Zakupy i Logistyka,
*   Produkcja (w zakładzie w P.),
*   Produkcja Tramwajów Ś.,
*   Zapewnienie Jakości,
*   Serwis.

Zadania Zakładu Tramwajowego realizowane są w oparciu o składniki majątkowe wskazane w stosownym załączniku do uchwały.

C.Wyodrębnienie finansowe.

Zakład Tramwajowy nie sporządza własnego sprawozdania finansowego ani nie prowadzi odrębnych ksiąg rachunkowych. Wszelkie zapisy dotyczące przychodów i kosztów, wpływów i wydatków ujęte są w księgach rachunkowych i podatkowych Zbywcy.

Zbywca posiada rachunki bankowe, w tym rachunki pomocnicze, wykorzystywane w działalności całego przedsiębiorstwa. Za pośrednictwem tych rachunków wpłacane są przez kontrahentów wszelkie ewentualne należności związane z Działalnością Tramwajową, a także regulowane zobowiązania związane z Działalnością Tramwajową, w tym wypłacane są wynagrodzenia dla pracowników Pionu Pojazdów Szynowych oraz regulowane są opłaty za media, w tym energię elektryczną, wykorzystywane w produkcji tramwajów. Ze względów operacyjnych, przede wszystkim w celu uproszczenia rozliczeń z kontrahentami i pracownikami, Zbywca nie prowadzi rachunku bankowego dedykowanego wyłącznie dla Zakładu Tramwajowego.

Księgi Zbywcy umożliwiają identyfikację operacji gospodarczych, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań dotyczących Działalności Tramwajowej, w tym możliwe jest ustalenie strumienia przychodów i kosztów związanych z Działalnością Tramwajową, które zostały uregulowane za pośrednictwem rachunków bankowych Zbywcy wykorzystywanych w działalności całego przedsiębiorstwa. To umożliwia ustalanie dla celów informacji zarządczej rachunku zysków i strat osobno w odniesieniu do Działalności Tramwajowej i w odniesieniu do pozostałego zakresu działalności Zbywcy. Dla celów rachunkowości zarządczej możliwe jest ponadto wyodrębnienie przychodów i kosztów funkcjonowania Zakładu Tramwajowego.

Jednocześnie, Działalność Tramwajowa oparta jest na planach finansowych (budżetach) realizowanych przez Dyrektora ds. Pojazdów Szynowych.

W konsekwencji, możliwe jest ustalenie osobnego od pozostałej działalności strumienia kosztów i przychodów związanych z Działalnością Tramwajową.

Ponadto, Zbywca prowadzi rejestr składników majątkowych, który umożliwia identyfikację pozwalającą na wyodrębnienie tych składników, które są funkcjonalnie i organizacyjnie przypisane do Działalności Tramwajowej i osobno do pozostałej działalności.

5.Zakres aportu.

W ramach aportu przeniesiona do Wnioskodawcy zostanie część przedsiębiorstwa Zbywcy obejmująca Zakład Tramwajowy, tj. w szczególności wymieniony wyżej zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania oraz pracownicy (stanowiska pracy), funkcjonalnie związane i przeznaczone do prowadzenia Działalności Tramwajowej. Jednocześnie, z zastrzeżeniem przepisów prawa, koniecznego współdziałania osób trzecich oraz innych niezależnych okoliczności, Wnioskodawca wskazuje, że:

*   Kontrakty z zakresu zamówień publicznych na dostawę towarów zostaną przeniesione w zakresie, w jakim pozwala na to prawo właściwe dla poszczególnych kontraktów, tj. prawa polskie lub prawo obce (w szczególności właściwe prawo dotyczące zamówień publicznych). W przypadku, w którym nie będzie możliwa zmiana wykonawcy takiego kontraktu (tj. zmiana Zbywcy na Wnioskodawcę), wykonawcą pozostanie Zbywca. Jednocześnie Wnioskodawca zostanie zaangażowany do wykonania takiego kontraktu w charakterze podwykonawcy lub współodpowiedzialnego za wykonanie kontraktu zgodnie z obowiązującymi przepisami oraz ustaloną z zamawiającymi procedurą.
*   Zbywca jest uprawniony do korzystania ze znaku towarowego „T.” na podstawie umowy licencyjnej. Licencja na znak „T.” stanowi część jednej umowy licencyjnej, obejmującej także inne znaki towarowe niewykorzystywane przez Zbywcę w Działalności Tramwajowej. W konsekwencji, powyższa umowa licencyjna nie przejdzie na Wnioskodawcę w ramach aportu. Celem prowadzenia Działalności Tramwajowej z wykorzystaniem przedmiotowego znaku, Wnioskodawca podpisze umowę licencyjną z właścicielem znaków towarowych, dotyczącą korzystania ze znaku towarowego „T.” w zakresie w jakim Wnioskodawca będzie zainteresowany produkcją tramwajów pod tą marką. Będący przedmiotem ww. licencji znak towarowy nie jest aktywem, które warunkuje prowadzenie działalności w zakresie produkcji, sprzedaży oraz serwisowania tramwajów, a także działalności badawczo-rozwojowej dotyczącej tramwajów. Znak ten warunkuje jedynie produkcję tramwajów pod marką „T.”.
*   Działalność zarządcza i administracyjna (tj. w szczególności działalność księgowa, działalność zarządu, działalność w zakresie zasobów ludzkich, informatyczna, itp.) jest prowadzona na poziomie całego przedsiębiorstwa Zbywcy. W konsekwencji, pracownicy (stanowiska pracy) wykonujący tego rodzaju zadania nie są zatrudnieni w ramach Zakładu Tramwajowego, stąd nie zostaną przeniesieni do Wnioskodawcy w ramach Zakładu Tramwajowego. Po dokonaniu aportu, Wnioskodawca w niezbędnym zakresie zatrudni własnych pracowników lub będzie nabywał usługi zarządcze, administracyjne, HR i IT itp. od podmiotów zewnętrznych na podstawie stosownych umów serwisowych. Należy jednak podkreślić, że ww. pracownicy nie są niezbędni do prowadzenia Działalności Tramwajowej gdyż wykonują jedynie zadania ogólno-administracyjne.
*   Umowa o dofinansowaniu nr X (dotycząca opracowania przez Zbywcę innowacyjnego pakietu podsystemów poprawiających właściwości funkcjonalne i eksploatacyjne lekkich pojazdów szynowych) zostanie przeniesiona na Wnioskodawcę w zakresie prawnie dopuszczalnym, w szczególności na gruncie właściwych przepisów o pomocy publicznej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Zakład Tramwajowy (Pion Pojazdów Szynowych), mający stanowić przedmiot aportu do Wnioskodawcy, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, a w konsekwencji czy zmiana umowy spółki (Wnioskodawcy) związana z wniesieniem aportu będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany w niniejszym wniosku Zakład Tramwajowy (Pion Pojazdów Szynowych), mający być przedmiotem aportu do Wnioskodawcy, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji, zmiana umowy spółki (Wnioskodawcy) związana z wniesieniem aportu nie będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawca wskazał, że opisane w niniejszym wniosku składniki Zakładu Tramwajowego (Pionu Pojazdów Szynowych) będące przedmiotem aportu stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca zaznaczył, że ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie definiuje pojęć: „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa”. Kierując się zatem zasadami wykładni systemowej oraz spójnością systemu podatkowego należy sięgnąć do definicji zawartych w innych przepisach prawa podatkowego, tj. w ustawach o podatku od towarów i usług (art. 2 pkt 27e) oraz podatku dochodowym od osób prawnych (art. 4a pkt 4). Przepisy te definiują zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowiąc, że jest to organizacyjnie i finansowo wydzielony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, oraz zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania.

Wnioskodawca podkreślił, że w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, iż w zakresie wydzielenia istotne jest, aby zachodziło ono na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako pion, zakład, dział, oddział, wydział, itp. (por. np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 24 września 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 1150/10). Analogiczne stanowisko prezentowane jest w indywidualnych interpretacjach podatkowych Ministra Finansów, w których przyjmuje się, że wyodrębnienie organizacyjne oznacza, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Natomiast wyodrębnienie finansowe nie oznacza pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, która odnosi się do całego przedsiębiorstwa, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto podkreśla się, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, aby można było mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Wnioskodawca wskazał, że wyodrębnienie Pionu Pojazdów Szynowych (Zakładu Tramwajowego) w strukturze organizacyjnej Zbywcy ma miejsce na mocy uchwały. Pion Pojazdów Szynowych prowadzący Działalność Tramwajową jest zatem, zdaniem Wnioskodawcy, na moment dokonania aportu wyodrębniony względem pozostałej części przedsiębiorstwa Zbywcy.

Ponadto, dokumenty wewnętrzne Zbywcy dotyczące zatrudnienia potwierdzają przypisanie pracowników zatrudnionych we wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego działach do Działalności Tramwajowej. W konsekwencji, Pion Pojazdów Szynowych jest wyodrębniony w strukturze organizacyjnej Zbywcy także na poziomie zatrudnienia.

W odniesieniu do Zakładu Tramwajowego spełniony jest zatem ustawowy warunek organizacyjnego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (w szczególności wynikający z art. 4a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest także zgodne z praktyką stosowania tego przepisu, wynikającą z interpretacji indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe oraz wykładnią przyjmowaną w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Wnioskodawca zaznaczył, że Działalność Tramwajowa prowadzona jest przy wykorzystaniu odrębnych składników majątkowych, zlokalizowanych częściowo także w innych miejscach, niż składniki majątkowe wykorzystywane przez Zbywcę w pozostałej działalności, tj. w dwóch zakładach produkcyjnych (w Ś. oraz w P.). Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Zakład Tramwajowy tworzą składniki majątkowe co do zasady niewykorzystywane przez Zbywcę w innej działalności niż Działalność Tramwajowa. Składniki te to w szczególności budynki, budowle, środki trwałe i wartości niematerialne i prawne wykorzystywane wyłącznie do prowadzenia Działalności Tramwajowej przez Pion Pojazdów Szynowych.

Odrębność miejsca prowadzenia Działalności Tramwajowej od miejsca prowadzenia pozostałej działalności, wykorzystywanie odrębnych składników materialnych i niematerialnych związanych funkcjonalnie z Działalnością Tramwajową, jak również odrębne zarządzanie Zakładem Tramwajowym, przesądzają o istnieniu w ramach Zbywcy odrębnej pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym struktury, tj. zorganizowanej części przedsiębiorstwa prowadzącej Działalność Tramwajową.

Zakład Tramwajowy (Pion Pojazdów Szynowych) charakteryzuje się zdolnością do samodzielnego prowadzenia Działalności Tramwajowej jako odrębne przedsiębiorstwo.

Podkreślenia w tym miejscu wymaga, iż tworzące Zakład Tramwajowy składniki majątkowe, jak również umowy z dostawcami i odbiorcami wyrobów i towarów, umożliwiają niezależną i samodzielną realizację zadań gospodarczych polegających na produkcji tramwajów. Do tej działalności przypisane są bowiem niezbędne nieruchomości (grunty, budynki, budowle), maszyny i urządzenia, zatrudnieni pracownicy, środki trwałe, wartości niematerialne i prawne. Działalność jest zdolna także do generowania własnych przychodów i kosztów.

Zatem składniki majątkowe, które stanowić będą przedmiot aportu i zostaną przeniesione do Wnioskodawcy, tj. składniki funkcjonalnie „przypisane” do Zakładu Tramwajowego, umożliwiają prowadzenie przez Wnioskodawcę w dotychczasowym zakresie produkcji tramwajów.

Wnioskodawca podkreślił, że działalność zarządcza i administracyjna jest prowadzona przez Zbywcę w odniesieniu do całokształtu jego przedsiębiorstwa. W szczególności dotyczy to zadań związanych z doradztwem prawnym, usługami informatycznymi, rachunkowo-księgowymi, zarządzania zasobami ludzkimi. Powyższe nie wpływa jednakże na kwalifikację Zakładu Tramwajowego jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ponieważ zarząd ogólny i administracja przedsiębiorstwem nie jest elementem koniecznym do uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Po dokonaniu aportu, Wnioskodawca we własnym zakresie bowiem może zatrudnić niezbędnych pracowników lub nabywać usługi od podmiotów zewnętrznych (co jest normalnym przejawem prowadzenia działalności zarządczo-administracyjnej przez podmioty gospodarcze korzystające z zewnętrznych usług wsparcia).

W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy, zadania administracyjne i zarządcze realizowane w odniesieniu do całokształtu przedsiębiorstwa Zbywcy, w tym m.in. zadania związane z doradztwem prawnym, usługami informatycznymi, rachunkowo-księgowymi, zarządzania zasobami ludzkimi, mają charakter usług niematerialnych i wspomagających jedynie działalność podstawową. Tym samym, nie przesądzają o możliwości realizowania Działalności Tramwajowej przez Wnioskodawcę po wniesieniu aportu przez Zbywcę.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że analogiczne znaczenie dla kwalifikacji Działalności Tramwajowej jako zorganizowanej część przedsiębiorstwa ma znak towarowy „T.” oraz sposób wykorzystania maszyn wspólnych:

1.  ww. znak towarowy stanowi jedynie warunek produkcji tramwajów pod określoną marką. Nie jest jednak warunkiem prowadzenia Działalności Tramwajowej jako takiej, tj. polegającej na produkcji tramwajów. W konsekwencji, znak ten nie wpływa na zdolność prowadzenia przez Wnioskodawcę samodzielnego przedsiębiorstwa w oparciu o nabyty od Zbywcy Zakład Tramwajowy czego dowodem jest okoliczność, że produkcję taką prowadzi obecnie Zbywca nie będąc właścicielem tego znaku towarowego a dysponując nim jedynie na podstawie stosownej licencji,
2.  z kolei, Wnioskodawca będzie wykonywał konieczne prace produkcyjne z wykorzystaniem maszyn wspólnych na podstawie stosownych umów serwisowych zawartych ze Zbywcą. W konsekwencji fakt, że maszyny wspólne nie mogą zostać przeniesione w ramach aportu nie ma wpływu na kwalifikację Zakładu Tramwajowego jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle wskazanych informacji dotyczących zasad prowadzenia u Zbywcy księgowości, tj. w związku z:

*   możliwością wyodrębnienia dla celów rachunkowości zarządczej przychodów i kosztów funkcjonowania Zakładu Tramwajowego,
*   możliwością ustalania dla celów informacji zarządczej rachunku zysków i strat osobno w odniesieniu do Działalności Tramwajowej i w odniesieniu do pozostałego zakresu działalności Zbywcy,
*   oparciem Działalności Tramwajowej na planach finansowych (budżetach) realizowanych przez Dyrektora ds. Pojazdów Szynowych,
*   prowadzeniem rejestru składników majątkowych umożliwiającego wyodrębnienie tych składników, które są funkcjonalnie i organizacyjnie przypisane do Działalności Tramwajowej i osobno do pozostałej działalności,

–spełniona będzie także przesłanka finansowego wyodrębnienia (o której w szczególności mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), warunkująca uznanie składników stanowiących przedmiot aportu do Wnioskodawcy za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Należy bowiem zwrócić uwagę, że księgowość będzie prowadzona u Zbywcy w sposób, który pozwala na poziomie rachunkowości zarządczej wyodrębnić Działalność Tramwajową w strukturze finansowej Zbywcy.

Wnioskodawca wskazał, że w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy ma także miejsce wyodrębnienie omawianego zespołu składników nie tylko na płaszczyźnie organizacyjnej i finansowej, lecz także na płaszczyźnie funkcjonalnej. Wyodrębniona organizacyjnie część przedsiębiorstwa Zbywcy, przeznaczona do realizacji Działalności Tramwajowej, przeznaczona jest (i pozostanie po wniesieniu aportu do Wnioskodawcy) do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych odrębnych od zadań realizowanych przez pozostałą część przedsiębiorstwa Zbywcy. To właśnie Zakład Tramwajowy prowadzi Działalność Tramwajową, nie wykonując zasadniczo innych zadań gospodarczych, tj. w szczególności – nie zajmując się produkcją autobusów. Jednocześnie, pozostała część przedsiębiorstwa Zbywcy nie prowadzi działalności polegającej na produkcji tramwajów.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego składniki materialne i niematerialne wykorzystywane przez Zbywcę do Działalności Tramwajowej, w tym funkcjonalnie związane z nimi zobowiązania, które mają być przedmiotem aportu do Wnioskodawcy, spełniają ustawowe przesłanki określone dla zorganizowanych części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca zaznaczył, że biorąc pod uwagę postulaty wykładni systemowej oraz mając na uwadze spójność systemu podatkowego należy stwierdzić, iż przedstawiona powyżej argumentacja przemawiająca za uznaniem przedmiotu aportu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa nawiązująca do wykładni tego pojęcia na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i podatku od towarów i usług, pozostaje aktualna także na potrzeby definicji tego pojęcia na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego składniki materialne i niematerialne wykorzystywane przez Wnioskodawcę do Działalności Tramwajowej, w tym funkcjonalnie związane z nimi zobowiązania, które mają być przedmiotem aportu do Wnioskodawcy, spełniają ustawowe przesłanki określone dla zorganizowanych części przedsiębiorstwa w rozumieniu w art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, zmiana umowy spółki Wnioskodawcy związana z wniesieniem aportu nie będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie swego stanowiska Wnioskodawca przytoczył fragment wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz powołał interpretację indywidualną dotyczącą poruszonego we wniosku zagadnienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 223) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy w przypadku umowy spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 2 cyt. ustawy umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1.  rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
2.  siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Stosownie do art. 1a pkt 2 powołanej ustawy określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkę akcyjną oraz spółkę europejską.

Z treści art. 3 ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy a także z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną.

Zgodnie z art. 4 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy podstawę opodatkowania przy podwyższeniu kapitału zakładowego stanowi wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.

Zatem co do zasady umowy spółki i ich zmiany podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 6 lit. c) cyt. ustawy nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

*   przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,
*   udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Z treści powyższego przepisu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że opodatkowaniu nie podlega m.in. wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji z siedzibą w Polsce. Zbywca ( S.A.) jest spółką akcyjną z siedzibą w Polsce. Zbywca prowadzi działalność produkcyjną w dwóch profilach, tj. jest producentem autobusów miejskich, międzymiastowych i specjalnych oraz trolejbusów, a także jest producentem tramwajów. Działalność Zbywcy obejmuje produkcję oraz sprzedaż ww. linii produktowych a także późniejszą obsługę serwisową – zarówno gwarancyjną jak i pogwarancyjną w zakresie sprzedanego taboru kołowego i szynowego. W związku z planowaną reorganizacją działalności Zbywcy, rozważane jest rozdzielenie dwóch powyższych działalności produkcyjnych Zbywcy i skoncentrowanie się Zbywcy na prowadzeniu działalności w zakresie produkcji autobusów miejskich, międzymiastowych i specjalnych oraz trolejbusów. Rozważane jest w związku z tym wniesienie przez Zbywcę do Wnioskodawcy tytułem wkładu niepieniężnego zorganizowanej w kontekście funkcjonalnym, finansowym i organizacyjnym części przedsiębiorstwa Zbywcy dedykowanej produkcji, sprzedaży oraz obsłudze serwisowej tramwajów (Zakład Tramwajowy). Niewykluczone jest, że wartość emisyjna udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy wydanych Zbywcy w zamian za aport będzie wyższa od ich wartości nominalnej. Tym samym, nadwyżka wartości aportu ponad wartość nominalna nowo wyemitowanych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym zostanie przekazana na kapitał zapasowy Wnioskodawcy (tzw. agio), pozostała część wartości aportu zostanie zaś przekazana na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego Wnioskodawcy. W ramach aportu przeniesiona do Wnioskodawcy zostanie część przedsiębiorstwa Zbywcy obejmująca Zakład Tramwajowy, tj. zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania oraz pracownicy (stanowiska pracy), funkcjonalnie związane i przeznaczone do prowadzenia Działalności Tramwajowej.

Powołany powyższej przepis art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wskazuje, że kluczowe znaczenie dla analizowanej sprawy ma stwierdzenie, czy opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych dotyczący działalności Zakładu Tramwajowego stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Mając to na względzie wskazać należy, że w przepisach dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych, w szczególności w art. 1a ww. ustawy, brak jest definicji przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W tym zakresie nie można się jednak, jak chciałby tego Wnioskodawca, posiłkować przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i podatku od towarów i usług, bowiem ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych takich odesłań nie czyni. Dlatego też należy sięgnąć do rozwiązań prawnych uregulowanych w przepisach ogólnych. Definicję „przedsiębiorstwa” zawiera przepis art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r., poz. 380).

Na mocy tego przepisu przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W oparciu o powyższą definicję można wywieść, iż część aktywów i pasywów przedsiębiorstwa, zdefiniowanego w Kodeksie cywilnym, tworząca niezależną jednostkę gospodarczą zdolną do samodzielnej działalności stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W literaturze przedmiotu jak i w orzecznictwie przyjmuje się, że konkretna jednostka stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa wówczas, gdy:

*   wchodzi w skład przedsiębiorstwa jako jego wewnętrzna część,
*   stanowi pewien organizacyjnie wyodrębniony kompleks składników o charakterze materialnym i niematerialnym,
*   zachodzi powiązanie tych składników w sposób funkcjonalny, tzn. pozwalające na realizację określonych zadań gospodarczych.

Innymi słowy, dla uznania jednostki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, konieczne jest istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), wydzielonego w istniejącym przedsiębiorstwie w trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika (jako dział, wydział, oddział), przy czym ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, jakim jest ustalenie roli jaką składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych, możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie zaś funkcjonalne to kryterium sprowadzające się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość, jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku jako niezależny podmiot gospodarczy.

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że w związku z reorganizacją działalności Zbywcy rozważane jest wniesienie przez niego do Wnioskodawcy tytułem wkładu niepieniężnego (aportu) zorganizowanej w kontekście funkcjonalnym, finansowym i organizacyjnym części przedsiębiorstwa Zbywcy. Składniki majątkowe oraz pracownicy zatrudnieni w Zakładzie Tramwajowym, będącym przedmiotem aportu, stanowią zasoby wystarczające do samodzielnego prowadzenia Działalności Tramwajowej. Wnioskodawca w zamian za aport wyda Zbywcy udziały w swoim podwyższonym kapitale zakładowym.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że skoro opisany we wniosku przedmiot aportu stanowi wydzielony i wyodrębniony w sposób funkcjonalny, organizacyjny i finansowy zespół składników materialnych i niematerialnych, który może samodzielnie funkcjonować jako odrębne i niezależne od Zbywcy przedsiębiorstwo, to stanowi on zorganizowaną część przedsiębiorstwa spółki kapitałowej.

W konsekwencji powyższego w analizowanej sprawie będzie miał zastosowanie przepis art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, bowiem zorganizowana część przedsiębiorstwa spółki kapitałowej (spółki akcyjnej) będzie wniesiona w zamian za udziały do innej spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością). Powyższe oznacza, że opisana we wniosku czynność traktowana na gruncie analizowanej ustawy jako zmiana umowy spółki, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za **prawidłowe.**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanego przez Wnioskodawcę wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego należy wskazać, że źródłem prawa są przepisy a nie orzecznictwo. Podkreślić należy, że wyroki stanowią cenny dorobek w wykładni prawa ale jako takie nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w zakresie analizowanego przepisu.

Natomiast w odniesieniu do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej wskazać należy, iż rozstrzygnięcie w niej zawarte nie jest wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.