Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-112/13/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-04-23
Teza: dot. momentu powstania przychodu z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej oraz opodatkowania dochodu uzyskanego z ww. tytułu, a także obowiązku dokonania korekty przychodów i kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej oraz zeznań podatkowych za lata 2009 – 2011
Słowa kluczowe: dywidendy; działalność-działalność gospodarcza; korekta; przychód; przychód-moment powstania przychodów; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; spółki-spółka osobowa; zaliczka
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 29 stycznia 2013 r.), uzupełnionym w dniu 11 kwietnia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie:

*   momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu uczestnictwa Wnioskodawczyni, jako akcjonariusza w spółce komandytowo-akcyjnej:

*   w związku z przyznaniem Jej dywidendy – **jest prawidłowe,**
*   w związku z otrzymaniem przez Nią zaliczek na poczet dywidendy – **jest nieprawidłowe**,

*   obowiązku dokonania korekty złożonych za lata 2009 – 2011 zeznań podatkowych – **jest prawidłowe,**
*   obowiązku uwzględnienia w korektach ww. zeznań przychodów (dochodów) uzyskanych z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej:

*   z tytułu przyznanej dywidendy – **jest prawidłowe,**
*   z tytułu otrzymanych zaliczek na poczet dywidendy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 stycznia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu uczestnictwa Wnioskodawczyni, jako akcjonariusza w spółce komandytowo-akcyjnej oraz obowiązku dokonania korekty złożonych za lata 2009 – 2011 zeznań podatkowych. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 29 marca 2013 r. Znak: IBPBI/1/415-112/13/AP wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 11 kwietnia 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni, jako podatnik uzyskuje dochody z trzech źródeł, tj. z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, z udziału w spółce cywilnej oraz z posiadania akcji w spółce komandytowo-akcyjnej (dalej: „SKA”). Do końca 2011 r. Wnioskodawczyni rozliczała dochód ze spółki komandytowo-akcyjnej, dodając do pozostałych przychodów i kosztów (prowadzonej jednoosobowo działalności gospodarczej oraz udziałów w spółce cywilnej) – koszty i przychody z SKA w wysokości proporcjonalnej do wysokości udziałów w tej spółce. Akcje w SKA Wnioskodawczyni posiada w od 2009 r. Od tego czasu do końca 2012 r. nie były wypłacane żadne dywidendy z SKA. W okresie 2009 – 2012 r. Wnioskodawczyni otrzymywała jedynie zaliczki na poczet dywidendy, które nie zostały rozliczone. SKA zamierza podjąć uchwałę o wypłacie dywidendy za 2012 r. i zaliczyć na jej poczet wypłacone zaliczki na dywidendę.

Z uzupełnienia wniosku, ujętego w piśmie z dnia 9 kwietnia 2013 r., wynika m.in., iż:

*   w spółce komandytowo-akcyjnej Wnioskodawczyni pełni wyłącznie rolę akcjonariusza, komplementariuszem jest spółka z o.o.,
*   SKA uzyskuje przychody z działalności polegającej na wynajmie nieruchomości własnych,
*   wypłacone wspólnikom kwoty nie były traktowane jako zaliczki na poczet dywidendy (do końca 2011 r.), zostały wypłacone bez formalnych podstaw – w księgach zostały ujęte jako rozrachunki z udziałowcami – obecnie zatwierdzając sprawozdanie finansowe za 2012 r. i uchwalając podział zysku za 2012 r. na wypłatę dywidendy rozliczone zostaną te właśnie rozrachunki,
*   wysokość wypłaconych kwot była niższa niż wysokość dywidendy, która ma zostać uchwalona do podziału,
*   Wnioskodawczyni, jako podatnik nie odprowadzała zaliczek na podatek dochodowy z tytułu zaliczek na poczet dywidendy,
*   zaliczki na podatek dochodowy Wnioskodawczyni opłacała od wysokości dochodu z działalności gospodarczej, na który składała się suma dochodów z trzech źródeł:

*   dochodów z indywidualnej działalności gospodarczej,
*   dochodów ze spółki cywilnej w proporcji do Jej udziału,
*   dochodów ze spółki komandytowo-akcyjnej w proporcji do Jej udziału.

*   organy ww. spółki podejmowały uchwały o podziale zysku – corocznie zysk był przeznaczany na kapitał zapasowy,
*   Wnioskodawczyni, jako podatnik rozlicza się z podatku dochodowego od osób fizycznych w formie tzw. podatku liniowego i opłaca miesięczne zaliczki na podatek dochodowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Kiedy powstanie obowiązek podatkowy z tytułu uzyskania dochodów ze spółki komandytowo-akcyjnej?
2.  Czy za lata 2009 - 2011 Wnioskodawczyni ma obowiązek skorygować zeznania roczne, jeśli w dochodach uwzględniane były przychody i koszty proporcjonalnie do posiadanych przez Nią akcji w spółce komandytowo-akcyjnej, a nie wypłacone dywidendy (lub zaliczki)?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawczyni, obowiązek podatkowy powstanie w momencie podjęcia uchwały o wypłacie dywidendy.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawczyni, ma prawo do dokonania korekty zeznań rocznych, w których wykazano przychody i koszty w proporcji do posiadanych akcji poprzez ich wyłączenie z dochodów, a wykazanie wypłaconych dywidend w latach podatkowych, w których podjęto uchwałę o wypłacie dywidendy.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej „K.s.h.”), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna. W myśl art. 125 K.s.h., spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem. Komplementariusz oraz akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej (art. 147 § 1 K.s.h.).

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, nie są zatem podatnikami podatków dochodowych, a dochody spółek osobowych nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem (w tym akcjonariuszem) spółki komandytowo-akcyjnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera własną, ustawową definicję pozarolniczej działalności gospodarczej. W myśl art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej).

Z powyższego wynika, iż co do zasady, przychody uzyskiwane przez wspólnika spółki osobowej (w tym akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej) z tytułu uczestnictwa w tej spółce należy kwalifikować do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, chyba że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza przychód z określonego zdarzenia, bądź czynności których stroną jest spółka, do innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodów. W takiej bowiem sytuacji przychód ten stanowi przychód z tego innego źródła, a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy zdarzenie, które powoduje powstanie tego przychodu ma związek z działalnością prowadzoną przez przedsiębiorcę (w tym spółkę osobową).

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni jest akcjonariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej. Spółka ta uzyskuje przychody z działalności polegającej na wynajmie nieruchomości własnych. Powyższe oznacza, iż przychody uzyskiwane przez Wnioskodawczynię z tytułu uczestnictwa w tej spółce stanowią w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody ze źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 4 Ordynacji podatkowej, obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność, przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. W przypadku podatników podatku dochodowego od osób fizycznych, zdarzeniem skutkującym powstaniem obowiązku podatkowego jest uzyskanie przychodu (dochodu). Dla celów określenia momentu powstania obowiązku podatkowego u akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej prowadzącej pozarolniczą działalność gospodarczą (w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) niezbędnym jest zatem prawidłowe ustalenie momentu uzyskania przez tego akcjonariusza przychodu ze źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia „przychód należny”. Dokonując wykładni językowej tego pojęcia zauważyć należy, iż w myśl Słownika języka polskiego „należny”, to „przysługujący, należący się komuś”, zaś czasownik „należeć się” oznacza „przysługiwać komuś, stanowić dług, powinność, zapłatę”. Przychody należne, o których mowa w cyt. art. 14 ust. 1 ww. ustawy, to zatem nie tylko fizyczne otrzymane przez podatnika korzyści majątkowe, lecz także wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia. Bez znaczenia dla powstania tego przychodu pozostaje kwestia faktycznego otrzymania należnych mu środków, czy też innych należnych mu z ww. tytułu korzyści majątkowych. W przypadku akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej o przychodzie należnym ze źródła przychodów pozarolnicza działalność gospodarcza, można mówić co do zasady wtedy, gdy powstaje po jego stronie prawo do domagania się od spółki otrzymania przysługującego mu z tytułu udziału w spółce części jej zysku. Zgodnie bowiem z art. 126 § 1 pkt 2 K.s.h., w zakresie stosunku prawnego akcjonariuszy w spółce komandytowo-akcyjnej stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej. Konsekwencją tej regulacji jest to, że na podstawie art. 347 § 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 K.s.h. prawo do udziału w zysku akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej powstaje dopiero z chwilą wykazania tego zysku w sprawozdaniu finansowym spółki, zbadanym przez biegłego rewidenta i jego przeznaczenia, przez zgromadzenie wspólników, do wypłaty akcjonariuszom. Przy czym, na mocy art. 348 § 2 K.s.h., uprawnionymi do dywidendy za dany rok podatkowy są akcjonariusze, którym przysługiwało prawo do akcji w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku lub akcjonariusze, którym przysługiwały akcje na dzień dywidendy.

Jednocześnie, zgodnie art. 349 § 1 K.s.h., statut może upoważnić zarząd do wypłaty akcjonariuszom zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy na koniec roku obrotowego, jeżeli spółka posiada środki wystarczające na wypłatę. Wypłata zaliczki wymaga zgody rady nadzorczej. Do zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy stosuje się odpowiednio przepisy art. 347 (art. 349 § 3 K.s.h.).

Wskazać także należy, iż stosownie do art. 350 § 1 K.s.h., akcjonariusze, którzy wbrew przepisom prawa albo postanowieniom statutu otrzymali jakiekolwiek świadczenia od spółki, obowiązani są do ich zwrotu. Wyjątek stanowi przypadek otrzymania przez akcjonariusza w dobrej wierze udziału w zysku. Członkowie zarządu lub rady nadzorczej, którzy ponoszą odpowiedzialność za dokonanie nienależnych świadczeń, odpowiadają za ich zwrot solidarnie z odbiorcą świadczenia.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, iż przychód akcjonariusza z tytułu udziału w spółce komandytowo-akcyjnej staje się przychodem należnym w dniu podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej o wypłacie dywidendy (bądź, jeżeli w uchwale określony został inny dzień dywidendy – w tym dniu), w wysokości przyznanej mu dywidendy, która jednocześnie stanowi podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym. Brak jest bowiem podstaw prawnych do pomniejszania tej dywidendy o koszty uzyskania przychodu. Wszystkie koszty uzyskania przychodu poniesione przez spółkę są już bowiem uwzględnione przy ustalaniu zysku spółki, którego część w postaci dywidendy przysługuje akcjonariuszowi. W przypadku natomiast, gdy akcjonariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej w trakcie roku podatkowego zostanie przyznana zaliczka na poczet dywidendy, przychód z tego tytułu, w wysokości przyznanej zaliczki, należy rozpoznać w momencie przyznania tej zaliczki w prawnie przewidzianej formie (np. na podstawie uchwały) przez upoważnione organy spółki. Bez znaczenia dla powstania przychodu należnego ze źródła przychodu jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza pozostaje moment faktycznej wypłaty tej dywidendy (zaliczki na poczet dywidendy).

Konsekwencją powyższego jest obowiązek uiszczenia przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej zaliczki na podatek dochodowy za miesiąc, w którym powstał u niego przychód należny, tj. za miesiąc, w którym została podjęta uchwała o przyznaniu mu dywidendy, bądź określony został dzień dywidendy lub przyznana zaliczka na poczet dywidendy.

Zgodnie bowiem z art. 44 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Zgodnie natomiast z art. 44 ust. 3f ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 1, opodatkowani na zasadach określonych w art. 30c, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje właściwy naczelnik urzędu skarbowego, zaliczki miesięczne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonym zgodnie z art. 30c, a sumą należnych zaliczek za poprzednie miesiące, z uwzględnieniem art. 27b.

W myśl art. 44 ust. 6 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2011 r., zaliczki miesięczne, od dochodów wymienionych w ust. 1, za okres od stycznia do listopada, uiszcza się w terminie do dnia 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczkę za grudzień, w wysokości zaliczki należnej za listopad, uiszcza się w terminie do dnia 20 grudnia roku podatkowego. Zaliczki kwartalne za okres od pierwszego do trzeciego kwartału roku podatkowego podatnicy uiszczają w terminie do dnia 20 każdego miesiąca następującego po kwartale, za który wpłacana jest zaliczka. Zaliczka za ostatni kwartał jest uiszczana w wysokości zaliczki za kwartał poprzedni, w terminie do dnia 20 grudnia.

Od stycznia 2012 r. zaliczki miesięczne od dochodów wymienionych w ust. 1, wpłaca się w terminie do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczki kwartalne podatnicy wpłacają w terminie do 20 dnia każdego miesiąca następującego po kwartale, za który wpłacana jest zaliczka. Zaliczkę za ostatni miesiąc lub ostatni kwartał roku podatkowego podatnik wpłaca w terminie do 20 stycznia następnego roku podatkowego. Podatnik nie wpłaca zaliczki za ostatni miesiąc lub odpowiednio kwartał, jeżeli przed upływem terminu do jej wpłaty złoży zeznanie i dokona zapłaty podatku na zasadach określonych w art. 45.

Natomiast w art. 45 ust. 1 ww. ustawy został określony obowiązek składania zeznań o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty), zgodnie z którym podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8. W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c (art. 45 ust. 1a pkt 2 ww. ustawy).

W myśl art. 45 ust. 4 pkt 3 ww. ustawy, w terminie określonym w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7, podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek dochodowy wynikający z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 2, albo różnicę pomiędzy podatkiem należnym wynikającym z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 2, a sumą należnych za dany rok zaliczek.

Z przedstawionego we wniosku i jego uzupełnieniu stanu faktycznego wynika m.in., iż od 2009 r. Wnioskodawczyni jest akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej. Spółka ta uzyskuje przychody z działalności polegającej na wynajmie nieruchomości własnych. W latach 2009 – 2011 organy ww. spółki podejmowały uchwały o podziale zysku i jego przeznaczeniu na kapitał zapasowy. W tym czasie, jak również w 2012 r. Wnioskodawczyni nie otrzymała dywidendy ze spółek, były Jej natomiast wypłacane zaliczki, które do dnia złożenia wniosku nie zostały rozliczone. Kwoty te zostały wypłacone bez formalnych podstaw, a w księgach rachunkowych zostały ujęte jako rozrachunki z udziałowcami. Obecnie w spółce ma zostać podjęta uchwała o wypłacie dywidendy za 2012 r. Uchwalając podział zysku za 2012 r. na wypłatę dywidendy, rozliczone zostaną równocześnie wypłacone wcześniej zaliczki (rozrachunki). Wysokość wypłaconych Wnioskodawczyni kwot była niższa niż wysokość dywidendy, która ma zostać uchwalona do podziału.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż za moment uzyskania przez Wnioskodawczynię przychodu z prowadzonej w formie spółki komandytowo-akcyjnej działalności gospodarczej uznać należy dzień podjęcia uchwały o przyznaniu dywidendy, bądź określony w tej uchwale dzień dywidendy, a w przypadku wypłaconych Wnioskodawczyni w ciągu roku kwot dzień podjęcia decyzji o ich wypłacie. Jak wskazała Wnioskodawczyni kwoty te będą uwzględnione przy ustalaniu wysokości przysługującej Jej dywidendy, co oznacza iż należy uznać je za wypłacone zaliczki na poczet tej dywidendy. Zatem, z uwagi na fakt, że w latach 2009 - 2012 w spółce komandytowo-akcyjnej, w której Wnioskodawczyni jest akcjonariuszem zostały Jej wypłacone ww. kwoty, które jak wykazano wyżej, stanowiły w istocie zaliczki na poczet dywidendy, to tym samym przychód z tego tytułu, w wysokości przyznanej zaliczki, należało rozpoznać w momencie przyznania tej zaliczki. W konsekwencji, za miesiące w których zostały przyznane zaliczki na poczet dywidendy, Wnioskodawczyni zobowiązana była doliczyć ich wartość do pozostałych przychodów z działalności gospodarczej uzyskanych z tytułu działalności prowadzonej indywidualnie oraz w formie spółki cywilnej i uiścić zaliczkę na podatek dochodowy obliczoną przy uwzględnieniu sumy ww. przychodów. Natomiast w przypadku dywidendy, która dopiero zostanie Wnioskodawczyni wypłacona po podjęciu przez właściwe organy spółki komandytowo-akcyjnej uchwały o wypłacie dywidendy za 2012 r., przychód z ww. tytułu powstanie w momencie podjęcia tej uchwały (bądź, jeżeli w uchwale określony został inny dzień dywidendy – w tym dniu), w wysokości przyznanej Wnioskodawczyni dywidendy (która uwzględniać będzie wypłacone uprzednio zaliczki na poczet tej dywidendy). Dywidendę tą będzie zatem zobowiązana doliczyć do pozostałych przychodów z działalności gospodarczej w miesiącu, w którym zostanie Jej przyznana, tj. w miesiącu podjęcia ww. uchwały (określenia dnia dywidendy).

W konsekwencji uzyskiwane przez Wnioskodawczynię przychody z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej winny być uwzględnione w zeznaniach podatkowych składanych za rok podatkowy, w którym zostały uzyskane, tj. sumę przyznanych w ciągu danego roku podatkowego zaliczek Wnioskodawczyni powinna wykazać w zeznaniu podatkowym składanym za ten rok, natomiast dywidenda przyznana Jej za 2012 r. na podstawie uchwały podjętej w 2013 r. powinna zostać uwzględniona w zeznaniu składanym za rok 2013 r.

Odnosząc się natomiast do obowiązku dokonania korekty zeznań podatkowych za lata 2009 - 2011, wskazać należy, iż przepisy regulujące zasady uprawniające do skorygowania deklaracji zawarte są w art. 81 Ordynacji podatkowej. Z treści § 1 ww. przepisu wynika, że jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty (art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej). Przy czym, stosownie do art. 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Korekta deklaracji (zeznań) ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy jej sporządzeniu. Może on dotyczyć określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości nadpłaty lub zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym, poprawnym już wypełnieniu deklaracji z dołączonym pisemnym uzasadnieniem wyjaśniającym przyczynę korekty. Podatnik może więc skutecznie zmienić (skorygować) wysokość zobowiązania podatkowego w ramach jego samoobliczenia, o ile to zobowiązanie nie uległo przedawnieniu. Należy jednocześnie zauważyć, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zawiera odrębnych przepisów, które ograniczałyby uprawnienia podatnika do składania korekt deklaracji (zeznań).

Jak wynika z treści złożonego wniosku, Wnioskodawczyni będąca akcjonariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej, w latach 2009 – 2011 rozliczała przychody uzyskiwane przez spółkę i ponoszone przez nią koszty uzyskania przychodów, proporcjonalnie do wysokości posiadanych akcji w tej spółce, dodając przypadającą na Nią część ww. przychodów i kosztów spółki do Jej przychodów i kosztów, wynikających z prowadzonej przez Nią indywidualnie oraz w formie spółki cywilnej działalności gospodarczej.

Mając jednak na względzie powołane wyżej regulacje prawne, wskazać należy, iż z uwagi na specyficzną sytuację prawną akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej, do ustalania wysokości podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym w jego przypadku nie mają zastosowania art. 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Jego przychodem i jednocześnie dochodem z tytułu uczestnictwa w tej spółce jest wysokość przyznanej mu dywidendy (zaliczki na poczet dywidendy).

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, iż jeżeli w wyniku stosowania nieprawidłowych zasad opodatkowania dochodów uzyskiwanych, jako akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej Wnioskodawczyni w składanych zeznaniach podatkowych wykazywała dochody w nieprawidłowej wysokości, to zobowiązana jest do dokonania stosownych korekt tych deklaracji.

Z uwagi na powyższe, stwierdzić należy, iż stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie:

*   momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu uczestnictwa Wnioskodawczyni, jako akcjonariusza w spółce komandytowo-akcyjnej:

*   w związku z przyznaniem Jej dywidendy – jest prawidłowe,
*   w związku z otrzymaniem przez Nią zaliczek na poczet dywidendy – jest nieprawidłowe,

*   obowiązku dokonania korekty złożonych za lata 2009 – 2011 zeznań podatkowych – jest prawidłowe,
*   obowiązku uwzględnienia w korektach ww. zeznań przychodów (dochodów) uzyskanych z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej:

*   z tytułu przyznanej dywidendy – jest prawidłowe,
*   z tytułu otrzymanych zaliczek na poczet dywidendy – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.