Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.559.2021.1.PK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-14
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 transakcji wniesienia aportu przez Wnoszącego do Wnioskodawcy, jako stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 października 2021 r. (data wpływu 14 października 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 transakcji wniesienia aportu przez Wnoszącego do Wnioskodawcy, jako stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy (pytanie oznaczone nr 1) – **jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 transakcji wniesienia aportu przez Wnoszącego do Wnioskodawcy, jako stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy (pytanie oznaczone nr 1), został wniesiony 14 października 2021 r.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:**

Wnioskodawca (Nabywca) jest osobą prawną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Wnioskodawca również jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność związana z magazynowaniem i przeładunkiem paliw na terenie całej Polski.

Wnoszący jest osobą prawną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Wnoszący jest (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku nadal będzie) zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Wnoszący jest spółką dominującą w Grupie Kapitałowej. Głównym przedmiotem działalności Wnoszącego jest działalność związana z wytwarzaniem i przetwarzaniem oraz sprzedażą produktów rafinacji ropy naftowej oraz chemikaliów organicznych, a także wszelka działalność suplementarna względem wskazanych czynności. Na moment opisywanej transakcji, Wnioskodawca oraz Wnoszący będą podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm.).

Z uzasadnionych przyczyn gospodarczych, Wnoszący przeniesie część zespołu aktywów (w tym zobowiązań) związanych z działalnością dotyczącą magazynowania oraz świadczenia usług obsługi paliw (dalej: „T.”) do Nabywcy. Przeniesienie zostanie dokonanie poprzez wniesienie przez Wnoszącego wkładu niepieniężnego (aportu) T. do Wnioskodawcy, w zamian za określoną liczbę akcji, na podstawie umowy przenoszącej własność T.

W skład wnoszonych aportem T. wchodzić będą:

1) infrastruktura związana z T. w X, w której skład będą wchodzić:

a. prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wykorzystywanych przez Wnoszącego do prowadzenia działalności przy pomocy T.,

b. zbiorniki do magazynowania oleju napędowego oraz benzyny, zbiorniki do magazynowania estrów, podziemne zbiorniki do magazynowania dodatków oraz znaczników lekkiego oleju opałowego (LOO),

c. instalacje przeładunkowe Wnoszącego przeznaczone do rozładunku paliw z cystern kolejowych i załadunku do cystern samochodowych, w tym:

i. instalacje rozładunkowe obejmujące punkty rozładunkowe przeznaczone dla cystern kolejowych z osobnymi instalacjami dla oleju napędowego, benzyny oraz FAME,

ii. instalacje załadunkowe przeznaczone do załadunku cystern samochodowych, obejmujące osobne platformy załadunkowe z nalewakami do oleju napędowego, lekkiego oleju opałowego i benzyny, wraz z modułami pozwalającymi na dozowanie FAME, dodatków i znaczników LOO,

d. instalacje produkcyjne na potrzeby dozowania produktów,

e. instalacja odzysku par benzyn,

f. bocznica kolejowa wraz z dostępem do linii kolejowej i lokomotywą do wykonywania manewrów na bocznicy,

g. instalacje i urządzenia przeciwpożarowe niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie magazynowania i obsługi paliw,

h. instalacje i urządzenia służące do zagospodarowania ścieków, zlokalizowane na terenie bazy,

i. pozostała istotna infrastruktura, w tym budynki z powierzchniami biurowymi, obiekty magazynowe, instalacje i urządzenia,

2) infrastruktura związana z T. w G. w której skład będą wchodzić:

a. prawa własności i użytkowania wieczystego nieruchomości wykorzystywanych przez Wnoszącego do prowadzenia T.,

b. zbiorniki do magazynowania oleju napędowego oraz benzyny, zbiorniki do magazynowania estrów, podziemne zbiorniki do magazynowania dodatków oraz znaczników lekkiego oleju opałowego (LOO),

c. instalacje przeładunkowe Wnoszącego przeznaczone do rozładunku paliw z cystern kolejowych i załadunku do cystern samochodowych, w tym:

i. instalacje rozładunkowe obejmujące punkty rozładunkowe przeznaczone dla cystern kolejowych,

ii. instalacje załadunkowe przeznaczone do załadunku cystern samochodowych, przy czym punkty załadunkowe dla benzyny i oleju napędowego są wyposażone w moduły pozwalające na dozowanie FAME, dodatków i znaczników LOO,

d. instalacje produkcyjne na potrzeby dozowania produktów,

e. instalacja odzysku par benzyn,

f. bocznica kolejowa wraz z dostępem do linii kolejowej i lokomotywą do wykonywania manewrów na bocznicy (przy czym część bocznicy jest dzierżawiona),

g. instalacje i urządzenia przeciwpożarowe niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie magazynowania i obsługi paliw,

h. instalacje i urządzenia służące do zagospodarowania ścieków, zlokalizowane na terenie T.,

i. pozostała istotna infrastruktura, w tym budynki z powierzchniami biurowymi, obiekty magazynowe, instalacje i urządzenia,

3) infrastruktura związana z T., w S. w której skład będą wchodzić:

a. prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wykorzystywanych przez Wnoszącego do prowadzenia T. w S.,

b. zbiorniki do magazynowania oleju napędowego oraz benzyny, zbiorniki do magazynowania estrów, naziemne zbiorniki do magazynowania dodatków oraz znaczników lekkiego oleju opałowego (LOO),

c. instalacje przeładunkowe Wnoszącego przeznaczone do rozładunku paliw z cystern kolejowych i załadunku do cystern samochodowych, w tym:

i. instalacje rozładunkowe obejmujące punkty rozładunkowe przeznaczone dla cystern kolejowych,

ii. instalacje załadunkowe przeznaczone do załadunku cystern samochodowych, składające się z oddzielnych platform załadunkowych z nalewakami, przy czym punkty załadunkowe dla benzyny i oleju napędowego są wyposażone w moduły pozwalające na dozowaniu FAME, dodatków i znaczników LOO,

d. instalacje produkcyjne na potrzeby dozowania produktów,

e. instalacje odzysku par benzyn,

f. bocznica kolejowa wraz z dostępem do linii kolejowej i lokomotywą do wykonywania manewrów na bocznicy,

g. instalacje i urządzenia przeciwpożarowe niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie magazynowania i obsługi paliw,

h. instalacje i urządzenia służące do zagospodarowania ścieków, zlokalizowane na terenie T.,

i. pozostała istotna infrastruktura, w tym budynki z powierzchniami biurowymi, obiekty magazynowe, instalacje i urządzenia w tym system odzyskiwania oparów benzyny;

4) infrastruktura związana z T. w B., w której skład będą wchodzić:

a. prawa własności i użytkowania wieczystego nieruchomości wykorzystywanych przez Wnoszącego do prowadzenia T. w B.,

b. zbiorniki do magazynowania oleju napędowego oraz benzyny, zbiorniki do magazynowania estrów, naziemne zbiorniki do magazynowania dodatków oraz znaczników lekkiego oleju opałowego (LOO),

c. instalacje przeładunkowe Wnoszącego przeznaczone do rozładunku paliw z cystern kolejowych i załadunku do cystern samochodowych, w tym:

i. instalacje rozładunkowe obejmujące punkty rozładunkowe przeznaczone dla cystern kolejowych, z wydzielonymi instalacjami na olej napędowy, benzynę i FAME,

ii. instalacje załadunkowe przeznaczone do załadunku cystern samochodowych, składające się z oddzielnych platform załadunkowych z nalewakami, przy czym punkty załadunkowe dla benzyny i oleju napędowego są wyposażone w moduły pozwalające na dozowanie FAME, dodatków i znaczników LOO,

d. instalacje produkcyjne na potrzeby dozowania produktów,

e. instalacje odzysku par benzyn,

f. bocznica kolejowa wraz z dostępem do linii kolejowej i lokomotywą do wykonywania manewrów na bocznicy,

g. instalacje i urządzania przeciwpożarowe niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie magazynowania i obsługi paliw,

h. instalacje i urządzenia służące do zagospodarowania ścieków, zlokalizowane na terenie T. w B.,

i. pozostała istotna infrastruktura obejmująca budynki z powierzchniami biurowymi, obiekty magazynowe, instalacje i urządzenia;

5) składniki niematerialne obejmujące m.in. licencje na używanie oprogramowania do obsługi T.;

6) koncesje, licencje i zezwolenia, które mogą być przedmiotem obrotu w ramach czynności cywilnoprawnej;

7) prawa i obowiązki (w tym zobowiązania) wynikające z umów, w zakresie w jakim Nabywca zdecyduje się na ich przejęcie, w tym:

a. umowy najmu z podmiotami niepowiązanymi oraz powiązanymi z Wnoszącym dotyczące nieruchomości Wnoszącego położonych na terenie T. (m.in. pomieszczeń biurowych i socjalnych, placów itd.);

b. umowy dzierżawy z operatorami energetycznymi i telekomunikacyjnymi dotyczących nieruchomości i ruchomości (terenów, urządzeń, instalacji, sieci elektroenergetycznych zlokalizowanych na terenie T.), umowy dzierżawy bocznic kolejowych/elementów infrastruktury kolejowej;

c. umowy dotyczące mediów i pozostałych usług (m.in. odbioru ścieków, dostarczania wody, energii elektrycznej, wywozu nieczystości i odpadów, składowania odpadów w pojemnikach, przeglądu i konserwacji sprzętu przeciwpożarowego, utrzymania czystości pomieszczeń, ochrony, prania i serwisu odzieży roboczej, dostarczania posiłków, usług telekomunikacyjnych itd.);

d. umowa dot. remediacji terenu;

e. zobowiązania z umów dotyczących serwisu, pomiarów i utrzymania znaczących rzeczowych aktywów trwałych;

f. zobowiązania z umów najmu i dzierżawy nieruchomości i urządzeń w zakresie niezbędnym do wykonania umów TSA (ang. Transition Service Agreements) oraz umów z dostawcami mediów;

8) inne prawa i roszczenia, w tym należności handlowe związane z działalnością T. ustalone na dzień wniesienia aportu;

9) tajemnice przedsiębiorstwa związane z działalnością T.;

10) know-how i reputacja zdobyte przez Wnoszącego w związku z działalnością T.;

11) dokumenty związane z działalnością T., w tym:

a. dokumentacja związana z przenoszonymi umowami w zakresie niezbędnym do ich kontynuacji przez Wnioskodawcę;

b. księgi, ewidencje, rejestry i inna dokumentacja księgowa niezbędne dla transakcji;

c. kompletna dokumentacja związana z zatrudnieniem przenoszonych wraz z T. pracowników;

d. dokumentacja techniczna, technologiczna, geodezyjna, procesowa, instrukcje i pozostała dokumentacja organizacyjna;

12) wszelkie inne niezbędne do właściwego korzystania z poszczególnych T. przedmioty i dane, w tym klucze, kody dostępu, kody bezpieczeństwa itd.

Wraz z T. do Wnioskodawcy zostaną przeniesieni w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320) pracownicy obsługujący poszczególne T., w tym operatorzy, osoby na stanowiskach kierowniczych, a także pracownicy administracyjni (dalej: „Personel”). Wraz z Personelem do Wnioskodawcy przejdą wszelkie zobowiązania związane z roszczeniami pracowniczymi, a także zobowiązania związane z zatrudnieniem, w tym zobowiązania do zapłaty wynagrodzenia (w tym nagród jubileuszowych), zobowiązania wynikające z Pracowniczego Programu Emerytalnego oraz zobowiązania do opłacania składek w ramach Pracowniczych Planów Kapitałowych, a także zobowiązania wynikające z programu opieki zdrowotnej, którym objęty jest Personel.

W celu prowadzenia działalności polegającej na magazynowaniu i wydawaniu paliw w lokalizacjach T. Wnioskodawca będzie korzystał z aktywów i pracowników alokowanych do T. W przyszłości, może dojść do sytuacji, w której w toku prowadzonej działalności Nabywca zatrudni nowych pracowników lub zaangażuje nowe aktywa do prowadzenia działalności T., jednak zaangażowanie wynikać będzie z normalnego toku prowadzenia działalności gospodarczej i nie będzie wynikać z faktu niemożności prowadzenia samodzielnie działalności poprzez aktywa i pracowników alokowanych do T.

Uzupełniając powyższe, w celu kontynuacji działalności konieczne będzie również zaangażowanie przez Nabywcę innych składników majątkowych oraz pracowników (np. pracowników biurowych czy budynki, w których pracownicy ci wykonują pracę), jednak zaangażowanie to nie będzie dotyczyło elementów bezpośrednio związanych z działalnością polegającą na magazynowaniu i wydawaniu paliw przez T. (będą to jedynie czynności wspierające działalność podstawową, np. pracownicy księgowi). W zakresie działalności operacyjnej, na moment wniesienia aportu, zapewniona będzie pełna samodzielność T.

Ze względu na ograniczenia prawne, w związku z przeniesieniem własności T. tytułem wkładu niepieniężnego, własnością Wnoszącego pozostaną (nie będą przedmiotem aportu) posiadane przez Wnoszącego niektóre koncesje, zgody lub zezwolenia (które nie mogą być przedmiotem obrotu), w tym m.in. koncesja na wytwarzanie paliw ciekłych, koncesja na magazynowanie paliw ciekłych, na podstawie których prowadzona jest działalność hurtowa w zakresie produkcji, blendowania, przeładunku i magazynowania na T.ch Wnoszącego. Z tych samych względów, przedmiotem aportu nie będą również świadectwa bezpieczeństwa bocznicy, dokumentacje systemu utrzymania dla pojazdów kolejowych, decyzje dot. składów podatkowych oraz świadectwa legalizacji urządzeń Urzędu Dozoru Technicznego i Transportowego Dozoru Technicznego.

Należy jednocześnie podkreślić, że Nabywca po przeniesieniu na jego rzecz własności T., uzyska koncesje, zezwolenia lub inne niezbędne akty administracyjne związane z działalnością T., które nie mogą być przedmiotem obrotu w ramach czynności cywilnoprawnej lub uzyska zapewnienia odpowiednich organów, że po nabyciu takie zezwolenia/koncesje zostaną wydane. Pod względem materialnoprawnym Wnioskodawca będzie uprawniony do uzyskania niezbędnych zgód oraz zezwoleń. W rezultacie po wniesieniu T. w formie aportu, T. będą mogły działać na analogicznych jak dotychczas zasadach.

Przedmiotem transakcji będą również prawa i obowiązki (w tym zobowiązania) wynikające z umów, w zakresie w jakim Nabywca zdecyduje się na ich przejęcie. Nie można zatem wykluczyć, że Nabywca zdecyduje się zawrzeć niektóre umowy dotyczące działalności T. samodzielnie, co nie będzie miało wpływu na faktyczną możliwość kontynuowania dotychczasowej działalności Wnoszącego prowadzonej dotychczas poprzez T.

Na dzień wniesienia aportu, T. będą stanowić odrębną od pozostałej działalności Wnoszącego jednostkę organizacyjną. W tym zakresie Wnoszący podjął szereg decyzji oraz zmian organizacyjnych, które mają wpływ na wyodrębnienie T. od pozostałej działalności Wnoszącego. Decyzją prezesa zarządu Wnoszącego zmieniona została struktura organizacyjna obszaru logistyki. Z dotychczasowego Biura Infrastruktury i Rozliczeń Logistyki został wydzielony Dział Zarządzania Infrastrukturą Wydzieloną, obejmujący T. Postanowiono również, że wszelkie decyzje związane z obszarem dot. T. podejmowane są przez osobę powołaną na stanowisko tzw. hold separate manager (Zarządcę) lub z jego uczestnictwem. Zarządca uzyskał pełnomocnictwo do dokonywania czynności prawnych w imieniu Wnoszącego w zakresie związanym z działalnością T.

Zarządca został powołany na swoje stanowisko mocą uchwały Zarządu Wnoszącego. Zarząd Wnoszącego powierzył Zarządcy tymczasowe zarządzanie bieżącą działalnością T. na okres od dnia jego powołania do dnia przeniesienia własności T. Osoba sprawująca funkcję Zarządcy zarządza T. w sposób niezależny, w najlepszym interesie T., w celu zapewnienia ich trwałej rentowności ekonomicznej, zbywalności i konkurencyjności, jak również niezależności od działalności (pozostałych części przedsiębiorstwa) Wnoszącego niepodlegającej przeniesieniu.

W ramach rozdzielenia T. od pozostałej działalności Wnoszącego niepodlegającej przeniesieniu na rzecz Wnioskodawcy w okresie do dnia wniesienia aportu:

1) kierownictwo i personel przedsiębiorstwa Wnoszącego niepodlegającego wniesieniu aportem nie będzie zaangażowany w działalność T.;

2) Personel nie będzie zaangażowany w pozostałą działalność Wnoszącego niepodlegającą wniesieniu aportem i nie będzie raportować żadnym osobom spoza T.

Ponadto, T. będą na moment wniesienia aportem wydzielone jako odrębna komórka w strukturze Wnoszącego, podlegająca Zarządcy i wykorzystywane w działalności operacyjnej w zakresie przyjmowania, magazynowania i wydawania paliw.

Dodatkowo, w strukturze Wnoszącego zostały wyodrębnione koszty i zobowiązania związane z działalnością T., a także wyodrębnione zostały środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, a także nakłady inwestycyjne na poszczególne T. Ponadto, możliwa jest do wyodrębnienia część przychodów i należności T. System księgowy Wnoszącego umożliwia wyodrębnienie kont bilansowych związanych z T. Każdy T. posiada odrębny budżet i plan rozwoju. Przed wniesieniem aportu zostanie przygotowany model finansowy wraz z przyszłymi projekcjami.

T. będą stanowić wystarczające zaplecze do kontynuacji prowadzonej działalności, o czym świadczy fakt, że obecnie ta działalność jest wykonywana w oparciu o składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład T. W konsekwencji, po wniesieniu T. aportem do Nabywcy, Nabywca będzie miał faktyczną możliwość kontynuowania dotychczasowej działalności Wnoszącego, prowadzonej aktualnie poprzez T. Zgodnie z wiedzą Wnioskodawcy, po wniesieniu T. aportem działalność ta będzie w sposób nieprzerwany kontynuowana przez Nabywcę.

Wnioskodawca równocześnie wskazuje, że dnia 19 lipca 2021 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.308.2021.1.AZ) wydanej na wniosek Wnioskodawcy dokonał oceny analogicznego zdarzenia przyszłego, potwierdzając jednocześnie prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy, że T., o których mowa w przedmiotowym wniosku, powinny zostać uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a tym samym transakcja - w tym wypadku wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 6 ust. 1 ww. ustawy.

Wnioskodawca jednocześnie zaznacza, że obecne wystąpienie z niniejszym wnioskiem, pomimo wydania przez tut. Organ pozytywnej dla Wnioskodawcy wyżej wskazanej interpretacji indywidualnej podyktowane jest wyłącznie zmianą okoliczności biznesowych przeniesienia T. do Wnioskodawcy, tj. zmianą z uwagi na uzasadnienie biznesowe formy przeniesienia T. na wkład niepieniężny (zamiast sprzedaży), przy czym pozostałe założenia transakcji obejmującej T., w skład którego wchodzą elementy opisane w niniejszym wniosku nie uległy zmianie.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1) Czy zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego T., które będą podlegały wniesieniu do Nabywcy przez Wnoszącego, w formie wkładu niepieniężnego (aportu), będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w związku z tym transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?

2) Jeżeli stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 1 jest nieprawidłowe, czy Wnioskodawca będzie na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uprawniony do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z przeniesieniem aktywów wchodzących w skład T. w zakresie, w jakim składniki te nie będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania oraz będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT?

**Zdaniem Wnioskodawcy****:**

1) W analizowanym zdarzeniu przyszłym, T., które będą podlegały wniesieniu w formie wkładu niepieniężnego (aportu) przez Wnoszącego do Wnioskodawcy, będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w związku z tym transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

2) Jeżeli stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 1 jest nieprawidłowe (co w ocenie Wnioskodawcy nie miałoby uzasadnienia prawnego), Wnioskodawca będzie na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uprawniony do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z przeniesieniem aktywów wchodzących w skład T. w zakresie, w jakim składniki te nie będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania oraz będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Uzasadnienie stanowiska własnego w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Niemniej, w myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, że w przypadku, gdy przedmiotem czynności jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, ustawa o VAT nie ma zastosowania.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czy przeniesienie w drodze podziału przez wydzielenie. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym również poprzez przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego.

W rezultacie, kluczowe jest określenie czy przedmiot aportu, w skład którego wejdą zorganizowane składniki materialne i niematerialne oraz zobowiązania obejmujące T., będzie zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa Wnoszącego.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) rozumie się organizacyjne i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Należy mieć na uwadze, że przytoczony przepis stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L 347.1 z 11 grudnia 2006 r.) do polskiego porządku prawnego.

W świetle powyższej definicji i ugruntowanego orzecznictwa sądów administracyjnych i organów podatkowych (np. zaprezentowanego przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 15 stycznia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.521.2020.2.MAT, czy w interpretacji indywidualnej z dnia 11 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.538.2020.2.AK), na gruncie ustawy o VAT mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych,

2) zespół ten jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne),

3) zespół ten jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe),

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze (wyodrębnienie funkcjonalne).

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle powyższych warunków należy uznać, że przenoszony zespół składników materialnych i niematerialnych będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Ad. 1) T. będą stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „zespołu składników materialnych i niematerialnych” tworzących zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przyjmuje się jednak, że składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania) tworzą zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeśli są one w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego (tak przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 stycznia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.521.2020.2.MAT). Warunek realizacji określonych zadań gospodarczych zawarty w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza, iż składniki materialne i niematerialne (ich zespół) muszą być przeznaczone w obrębie istniejącego przedsiębiorstwa do realizacji określonych zadań gospodarczych (tak: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 lipca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.152.2019.2.MAZ). Aby składniki majątku mogły być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, muszą one rzeczywiście służyć prowadzeniu działalności gospodarczej. Nie mogą być natomiast zbędnym składnikiem majątku zbywcy.

W ocenie Wnioskodawcy składniki materialne i niematerialne tworzące T. stanowić będą zespół składników przeznaczony do realizacji określonego celu gospodarczego tj. do prowadzenia działalności polegającej na magazynowaniu i obsłudze paliw. W konsekwencji składniki materialne i niematerialne (takie jak wszelkiego rodzaju aktywa trwałe, wartości niematerialne i prawne czy pracownicy przypisani do poszczególnych T.) nie będą stanowić przypadkowego zbioru, lecz będą pozostawać w ścisłych zależnościach funkcjonalnych. Wszystkie aktywa (w tym środki trwałe i wartości niematerialne i prawne) przypisane odpowiednio do T. będą służyć prowadzeniu określonego rodzaju działalności. O powyższym świadczy to, że w skład T. wchodzić będzie własność gruntu i prawa użytkowania wieczystego gruntu, a także zlokalizowana na nich infrastruktura służąca, niezbędna i wystarczająca do magazynowania i obsługi paliw, co zapewni możliwość nieprzerwanej kontynuacji działalności.

Ponadto, zarówno Personel jak i zawarte umowy szczegółowo opisane w opisie zdarzenia przyszłego będą elementami, bez których prowadzenie działalności poprzez T. byłoby niemożliwe.

Zdaniem Wnioskodawcy, T. stanowić będą wystarczające zaplecze do kontynuacji działalności prowadzonej przez Wnoszącego na moment wniesienia aportu. Świadczy o tym fakt, że obecnie Wnoszący prowadzi działalność przy użyciu T., natomiast po wniesieniu aportu do Nabywcy działalność ta będzie w sposób nieprzerwany kontynuowana przez Wnioskodawcę.

Dodatkowo, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w skład T. wchodzić będą zobowiązania związane z prowadzoną poprzez nie działalnością, tj. zobowiązania pracownicze związane z wynagrodzeniami i roszczeniami przenoszonych pracowników oraz zobowiązania płatnika składek na ubezpieczenia społeczne związane z tymi pracownikami, a także zobowiązania wobec kontrahentów (np. dostawców energii elektrycznej). 

W świetle powyższego należy uznać, że T. stanowić będą zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji zadań związanych magazynowaniem i obsługą paliw.

Ad. 2) Zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci T. będzie organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne)

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych przedstawionym w interpretacjach indywidualnych, organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące część przedsiębiorstwa powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w istniejącym przedsiębiorstwie, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa (tak np.: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 1 lipca 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.229.2019.4.RM).

Zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący T. będzie spełniać przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego:

\- przede wszystkim należy wskazać, że T. są i na moment wniesienia aportu będą wyodrębnione organizacyjnie w strukturach Wnoszącego w drodze uchwały jako odrębna jednostka organizacyjna (o czym szerzej w opisie zdarzenia przyszłego). Personel będzie przypisany organizacyjnie do T.;

\- ponadto, T. kierowane będą przez osobę piastującą funkcję kierowniczą (Zarządcę), która podlega wyłącznie zarządowi Wnoszącego, zatem wyodrębnienie organizacyjne T. będzie miało miejsce również na płaszczyźnie zarządczej;

\- składniki majątkowe wchodzące w skład T. będą co do zasady precyzyjnie alokowane odpowiednio do poszczególnych T.;

\- widoczna będzie odrębna funkcja jednostek organizacyjnych, składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników przypisanych do T. w odniesieniu do pozostającej u Wnoszącego części przedsiębiorstwa;

\- ponadto, na wyodrębnienie organizacyjne wskazuje również geograficzna separacja T. od pozostałego przedsiębiorstwa Wnoszącego - poszczególne T. zlokalizowane są odpowiednio w G., X., S. i B. Umożliwia to precyzyjne zlokalizowanie i wyodrębnienie aktywów przypisanych do poszczególnych T.

Zdaniem Wnioskodawcy przypisane do T. składniki materialne i niematerialne oraz Personel bezsprzecznie stanowić będą wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość oraz będą odgrywać kluczową rolę w ramach prowadzonej działalności. Jak wskazano, składniki materialne i niematerialne oraz pracownicy przypisani do T. są związani z ich zadaniami i są niezbędni do wykonywania tych zadań.

Ocena Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w następujących interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego:

· w interpretacji indywidualnej z dnia 11 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.538.2020.2.AK, w której wskazano na następujące elementy wyodrębnienia organizacyjnego: „Wnioskodawca zwraca uwagę, że w zakresie organizacyjnym odrębność funkcji produkcyjnej od funkcji dystrybucyjnej posiada następującą charakterystykę:

\- składniki majątkowe i zobowiązania związane z poszczególnymi funkcjami są, co do zasady, precyzyjnie wyodrębnione i przypisane do tych funkcji;

\- istnieje sformalizowana odrębność operacyjna i odrębna struktura organizacyjna dla funkcji dystrybucyjnej i funkcji produkcyjnej;

\- poszczególne funkcje są wyodrębnione w strukturze organizacyjnej A.;

\- poszczególne funkcje są wykonywane w odrębnych lokalizacjach przeznaczonych dla tych funkcji”;

· w interpretacji indywidualnej z dnia 24 czerwca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.304.2019.1.MD, w ramach której wskazano na takie elementy wyodrębnienia organizacyjnego jak: korzystanie z innych niż pozostała część działalności aktywów ruchomych tj. specjalnych maszyn, urządzeń, innych komponentów używanych w procesie produkcji, a także odrębnych zasobów niematerialnych - kadry pracowniczej; odrębne umowy handlowe zawarte z klientem i dostawcami oraz odrębny od pozostałej działalności asortyment produkowany przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa;

· interpretacji indywidualnej z dnia 6 maja 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.103.2019.2.PS, w ramach której wskazano na takie elementy wyodrębnienia organizacyjnego jak: możliwość przypisania składników majątkowych, które będą wykorzystywane w obrębie zorganizowanej części przedsiębiorstwa; możliwość samodzielnej realizacji zadań z uwagi na posiadane zasoby materialne i niematerialne stanowiące zorganizowaną całość; istnienie możliwości rozgraniczenia poszczególnego segmentu działalności, jak również odrębny sposób kierowania nim; przyporządkowanie zobowiązań itp.

W świetle powyższych okoliczności świadczących o wyodrębnieniu organizacyjnym T. oraz stanowiska organów podatkowych, zdaniem Wnioskodawcy zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący T. spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego.

Ad. 3) Zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących T. będzie finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe)

Zgodnie z przyjętą praktyką organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie danych finansowych do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Powyższe poparte jest również licznymi wyrokami sądów administracyjnych, w tym także Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. wyrokiem NSA z dnia 20 stycznia 2017 r., sygn. II FSK 2463/16; oraz z dnia 10 stycznia 2017 r., sygn. II FSK 2991/15).

Wnioskodawca pragnie wskazać, że wyodrębnienie finansowe T. zostanie dokonane poprzez:

\- przypisanie odpowiednio do T. środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz - co zostało precyzyjnie opisane w ramach opisu zdarzenia przyszłego;

\- sporządzenie planów remontowych dla poszczególnych T. tworzących T.;

\- wyodrębnienie nakładów inwestycyjnych w podziale na poszczególne T.;

\- możliwość zidentyfikowania kosztów i zobowiązań związanych z prowadzoną przez T. działalnością; 

\- możliwość zidentyfikowania części przychodów i należności T.;

\- możliwość wyodrębnienia kont bilansowych związanych z T.mi w systemie księgowym Wnoszącego;

\- przypisanie odrębnego budżetu i planu rozwoju do każdego z T.;

\- przygotowanie modelu finansowego wraz z przyszłymi projekcjami.

Zdaniem Wnioskodawcy powyższe elementy przesądzają jednoznacznie o wyodrębnieniu finansowym T. Ocena Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np. w interpretacji indywidualnej z dnia 11 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.538.2020.2.AK, w której wskazano na następujące elementy wyodrębnienia finansowego: „W zakresie finansowym odrębność funkcji produkcyjnej od funkcji dystrybucyjnej posiada następującą charakterystykę:

\- system księgowy i plan kont umożliwia wyodrębnienie kont bilansowych związanych z daną funkcją;

\- system księgowy i plan kont umożliwia sporządzenie odrębnych analiz przychodów i kosztów związanych z daną funkcją;

\- istnieje możliwość sporządzania odrębnych planów finansowych i budżetów dla poszczególnych funkcji”.

W świetle powyższego stanowiska organów podatkowych, orzecznictwa sądów administracyjnych oraz wskazanych przez Wnioskodawcę czynnikach świadczących o wyodrębnieniu finansowym, zdaniem Wnioskodawcy T. zostaną wyodrębnione z prowadzonego przez Wnoszącego przedsiębiorstwa również z finansowego punktu widzenia.

Ad. 4) Zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących T. mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane zadania gospodarcze (będzie wyodrębniony funkcjonalne)

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Kwestia wyodrębnienia funkcjonalnego stanowi istotę uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przesłanka ta była przedmiotem rozważań w licznych wyrokach sądów administracyjnych, interpretacjach organów podatkowych, a także orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). Zdaniem TSUE, przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części (..) wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej (por. wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r., sygn. C-444/10).

Podobne do powyższego stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie „kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego, sprowadza się natomiast do zbadania, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. W istocie, aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy” (wyrok WSA w Krakowie z dnia 19 września 2017 r., sygn. I SA/Kr 796/17).

Wnioskodawca uważa, że T. spełniać będą przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego ponieważ:

\- odrębna i jednoznacznie określona będzie funkcja jednostek organizacyjnych, składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników przypisanych do T. w odniesieniu do pozostającego w Wnoszącego przedsiębiorstwa. T. obejmują wszelkie aktywa oraz Personel, które są zaangażowane w bieżącą działalność prowadzoną przy ich pomocy i które są niezbędne do zapewnienia ich rentowności i konkurencyjności;

\- do T. będą przypisane składniki materialne i niematerialne służące do prowadzenia wyżej opisanej działalności (własność nieruchomości, prawa użytkowania wieczystego nieruchomości i innych środków trwałych tworzących T., licencje itp.) oraz Personel. Alokacja składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników dedykowanych do prowadzenia przez T. działalności świadczyć będzie o odrębności funkcjonalnej T. od pozostającego przedsiębiorstwa Wnoszącego;

\- w związku z działalnością T. zatrudniona jest również osoba piastująca funkcję kierownika (Zarządca), która jest dedykowana do kierowania T. Posiadanie przez T. osoby na stanowisku kierowniczym świadczy o ich niezależności organizacyjno- funkcjonalnej;

\- na Wnioskodawcę przejdą również prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Wnoszącego, a dotyczących T., które są niezbędne do prowadzenia działalności przez T. w sposób nieprzerwany.

Powyższe czynniki przesądzają o wyodrębnieniu funkcjonalnym T., co znajduje potwierdzenie również w interpretacjach podatkowych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np.:

· w interpretacji indywidualnej z dnia 31 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.618.2020.1.DS, w której wskazano na następujące elementy wchodzące w skład zespołu składników materialnych i niematerialnych świadczące o jego wyodrębnieniu funkcjonalnym:

\- „środki trwałe i wyposażenie przypisane do obszaru A obejmujące w szczególności szeroki zakres wyposażenia wykorzystywanego do realizacji działań związanych obszarem A np. produkcją prefabrykatów betonowych, ich magazynowaniem, administrowaniem, logistyką itp.;

\- prawa i obowiązki, w tym zobowiązania, wynikające z umów o pracę z pracownikami;

\- prawa i zobowiązania z tytułu umów dotyczących obszaru A, w tym prawa i obowiązki wynikające z porozumień z dostawcami oraz odbiorcami, które są funkcjonalnie związane z działalnością obszaru A;

\- wierzytelności i zobowiązania związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w ramach obszaru A;

\- zapasy (w tym surowców i materiałów; półproduktów i produktów w toku, oraz produktów gotowych; materiałów o charakterze marketingowym; towarów przeznaczonych do sprzedaży)”;

· w interpretacji indywidualnej z dnia 4 czerwca 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.180.2020.3.ISK, w której wskazano: „Wydzielone składniki majątku mają charakter funkcjonalnej całości, która służy do prowadzenia działalności handlowej i pozwala na realizację w sposób samodzielny określonych zadań gospodarczych w ramach działalności handlowej. W składnikach planowanego aportu mieszczą się pracownicy przydzieleni do zadań w zakresie działalności handlowej, oraz składniki obecnie służące do wykonywania tej działalności jak należności, zobowiązania, licencje na oprogramowanie, środki pieniężne, zapasy, maszyny i urządzenia stanowiące środki trwałe (samochody, chłodnie, wózki widłowe, komputery itp.), wyposażenie i narzędzia niestanowiące środków trwałych”;

· w interpretacji indywidualnej z dnia 24 czerwca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.304.2019.1.MD, w której wskazano: „zbywany zespół składników majątkowych i niemajątkowych, praw i obowiązków wynikających z wiążących umów handlowych z klientem i dostawcami oraz z umów zawartych z pracownikami jest ze sobą ściśle powiązany i zorganizowany na tyle, że w kształcie zbywanym jest zdolny do realizacji określonych zadań gospodarczych. Po dokonaniu transakcji zbycia nabywca - nowo powołana spółka będzie mogła kontynuować dotychczasową działalność bez konieczności połączenia nabywanych składników majątku z innymi czy dokonania jakiejkolwiek ich modyfikacji”;

· w interpretacji indywidualnej z dnia 6 maja 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.103.2019.2.PS, w której wskazywano na następujące czynniki wyodrębnienia funkcjonalnego:

\- „zespół składników materialnych ZCP posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy;

\- składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP umożliwiają nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa;

\- ZCP jest w stanie funkcjonować w oparciu o własne zasoby (tj. nie wymaga dodatkowych elementów w postaci nakładów finansowych bądź innych prac, aby można go uznać za niezależne przedsiębiorstwo);

\- ZCP posiada przypisane aktywa niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie działalności wykonywanej dotychczas w strukturze zbywającego;

\- zespół składników majątkowych jest na tyle zorganizowany, że ZCP będzie dysponować wszelkimi składnikami materialnymi oraz niematerialnymi, które pozwolą na prowadzenie działalności gospodarczej, do której został przeznaczony;

\- ZCP ma możliwość kontynuowania dotychczasowej działalności przedsiębiorstwa przy wykorzystaniu istniejących zobowiązań z dotychczasowymi klientami, kontrahentami”;

· w objaśnieniach podatkowych Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2018 r., w których wskazano na dwa czynniki istotne dla uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za wyodrębnioną funkcjonalnie zorganizowaną część przedsiębiorstwa: (a) przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności; (b) nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dla uznania T. za zorganizowaną część przedsiębiorstwa bez znaczenia powinien pozostawać fakt, że wraz z wniesieniem aportem zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na nie do Wnioskodawcy nie przejdzie część zezwoleń, koncesji, decyzji i innych aktów stosowania prawa przez organy administracji publicznej. Brak możliwości ich przeniesienia wynikać będzie bowiem nie z woli Wnoszącego, lecz z powszechnie obowiązujących przepisów prawa, tj. przepisy nie przewidują możliwości przeniesienia określonych decyzji, czy uprawnień na odrębny podmiot, lecz podmiot ten musi samodzielnie wystąpić o takie zgody/uprawnienia. Zgodnie z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego na gruncie prawa administracyjnego funkcjonuje bowiem zasada nieprzenoszalności uprawnień wynikających z koncesji, zezwoleń i licencji. Jak wskazywał Naczelny Sąd Administracyjny, brak regulacji przewidującej możliwość przeniesienia uprawnień wynikających z koncesji, zezwoleń i licencji jest równoznaczny z jej zakazem (tak: Wyrok NSA z dnia 19 marca 2019 r., sygn. II GSK 227/17). Przyjęcie odwrotnego od Wnioskodawcy stanowiska prowadziłoby efektywnie do niemożności uznania większości zespołów składników materialnych i niematerialnych za zorganizowane części przedsiębiorstwa, co z kolei wprowadziłoby nierówne traktowanie podatników (zróżnicowanie ze względu na rodzaj prowadzonej działalności i obowiązek uzyskania decyzji czy zezwoleń w związku z prowadzoną działalnością).

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzone jest w orzecznictwie TSUE, który w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r., sygn. C497/01, uznał, że sprzeczne z prawem wspólnotowym jest uwarunkowanie stosowania wyłączenia z opodatkowania od posiadania przez nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej przy użyciu nabytego majątku.

Stanowisko TSUE znalazło poparcie również w interpretacjach organów podatkowych. Tytułem przykładu wskazać można interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 października 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.326.2018.1.ŚS, w której organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, który argumentował, że: „brak przeniesienia wskazanych licencji i zezwoleń nie może skutkować pozbawieniem danego zespołu składników majątkowych przymiotu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zwłaszcza jeśli taki transfer jest niemożliwy do przeprowadzenia z perspektywy prawnej”.

Podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się z wnioskodawcą w interpretacji indywidualnej z dnia 16 lutego 2017 r., sygn. 2461-IBPB-1-1.4510.372.2016.1.NL. Wnioskodawca we wniosku wskazywał, że: „(\_) pragnie podkreślić, że kwestie koncesji i zezwoleń umożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej przez Oddział przy wykorzystaniu składników majątkowych będących przedmiotem aportu zależne są od nabywcy aportu i nie powinny przesądzać o kwalifikacji danej masy majątkowej, jako ZCP. W przeciwnym bowiem przypadku, wydzielenie części przedsiębiorstwa stanowiącej ZCP z przedsiębiorstwa prowadzącego działalność koncesjonowaną byłoby niemożliwe”.

W podobnym tonie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wypowiedział się w interpretacji indywidualnej z dnia 1 lipca 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.191.2019.2.JF, w której potwierdził stanowisko wnioskodawcy wskazującego, że „nie stanowi przeszkody w uznaniu T. za ZCP ewentualny brak możliwości przypisania do niego niektórych zobowiązań (np. z powodu przeszkód prawnych lub braku zgód kontrahentów), które nie pozbawiają możliwości prowadzenia działalności przez T., a także koncesji, które są nieprzenaszalne z mocy prawa, a o których pozyskanie wystąpi Nowa Spółka i będzie nimi dysponować na dzień dokonania aportu”.

Z analogicznym stanowiskiem Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się z wnioskodawcą w interpretacji indywidualnej z dnia 12 października 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.289.2020.2.JF, w której wnioskodawca podnosił: „Mając powyższe na uwadze, należy podkreślić, że działalność gospodarcza prowadzona w oparciu o Majątek Y. będzie prowadzona w taki sam sposób przed i po Podziale. Nie zmienia tego fakt, że A. wystąpi o wydanie nowej koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej w oparciu o Majątek Y. Brak możliwości przeniesienia koncesji wydanej na B. jest podyktowany ograniczeniami administracyjnymi i prawnymi w tym zakresie. Tym samym, brak przeniesienia koncesji nie jest efektem decyzji B. czy A., tylko jest efektem stanu prawnego, który wprowadza w tym zakresie brak swobody”.

Wnioskodawca wskazuje, że wszelkie zgody i zezwolenia związane z prowadzoną poprzez T. działalnością, które mogą być przedmiotem obrotu w ramach czynności cywilnoprawnej, zostaną przeniesione do Wnioskodawcy w ramach wniesienia aportu. Z kolei Wnioskodawca uzyska pozostałe koncesje lub zezwolenia związane z działalnością T., które nie mogą być przedmiotem obrotu w ramach czynności cywilnoprawnej lub uzyska zapewnienia odpowiednich organów, że po nabyciu takie zezwolenia/koncesje zostaną wydane. Pod względem materialnoprawnym Wnioskodawca będzie uprawniony do uzyskania niezbędnych zgód oraz zezwoleń. W rezultacie po przeniesieniu własności T. poprzez wniesienie aportu T. będą mogły działać na analogicznych jak dotychczas zasadach.

W związku z powyższym brak „automatycznego” przeniesienia niektórych koncesji i zezwoleń oraz innych aktów stosowania prawa przez organy administracji publicznej, które z uwagi na brak prawnej możliwości przeniesienia w ramach wniesienia aportu nie będą przeniesione do Wnioskodawcy, nie spowoduje braku ciągłości prowadzenia działalności poprzez T.

Podsumowując stanowisko własne Wnioskodawcy, w świetle wyżej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawa i argumentów należy stwierdzić, że zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący T. stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Należy zauważyć, że jak wskazał Wnioskodawca, T. stanowić będą zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonego celu gospodarczego (prowadzenia działalności polegającej na magazynowaniu i obsłudze paliw), który zostanie wyodrębniony na płaszczyźnie:

· organizacyjnej tj. stanowić będzie wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania;

· finansowej, tj. na podstawie prowadzonej przez Wnoszącego ewidencji księgowej możliwe będzie przyporządkowanie przede wszystkim kosztów i przychodów oraz zobowiązań i należności do wyodrębnionej działalności;

· funkcjonalnej, tj. opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący T. będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych, a gospodarczą niezależność T. wspierać będzie organizacyjne i finansowe wyodrębnienie przypisanego do T. zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

W związku z powyższym, wyodrębniony, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, z przedsiębiorstwa prowadzonego przez Wnoszącego zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący T., który zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego będzie wnoszony w formie wkładu niepieniężnego (aportu) przez Wnoszącego do Wnioskodawcy będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, w związku z czym do czynności tej nie znajdą zastosowanie przepisy ustawy o VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska własnego w zakresie pytania nr 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

\- nabycia towarów i usług,

\- dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki: 1) odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz, 2) towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Okoliczności opisu sprawy wskazują, że Wnioskodawca będzie wykorzystywał nabyte aktywa wchodzące w skład T. do wykonywania działalności opodatkowanej VAT. Wobec powyższego, w sytuacji gdy składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład T. nie będą uznane za ZCP (co w ocenie Wnioskodawcy byłoby niezasadne), Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktury wystawionej przez Wnoszącego z tytułu przeniesienia składników wchodzących w skład T. (w zakresie, w jakim przeniesienie poszczególnych składników będzie opodatkowane VAT).

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 transakcji wniesienia aportem T. przez Wnoszącego do Wnioskodawcy, jako stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy (pytanie oznaczone nr 1), jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (..). Towarami natomiast są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Jednocześnie, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie "transakcje zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne to inaczej przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość i obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Część mienia przedsiębiorstwa może być uznana za jego zorganizowaną część, gdy posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą więc umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa mamy do czynienia, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnoszący przeniesie zespół aktywów (w tym zobowiązań) związanych z działalnością dotyczącą magazynowania oraz świadczenia usług obsługi paliw (dalej: „T.”) do Wnioskodawcy. Przeniesienie zostanie dokonane przez wniesienie aportu.

W skład wnoszonych aportem T. wchodzić będą:

1\. infrastruktura związana z poszczególnymi T.

2\. składniki niematerialne obejmujące m.in. licencje na używanie oprogramowania do obsługi T.,

3\. koncesje, licencje i zezwolenia, które mogą być przedmiotem obrotu w ramach czynności cywilnoprawnej,

4\. prawa i obowiązki (w tym zobowiązania) wynikające z umów, w zakresie w jakim Nabywca zdecyduje się na ich przyjęcie,

5\. inne prawa i roszczenia, w tym należności handlowe związane z działalnością T. ustalone na dzień wniesienia aportu,

6\. tajemnice przedsiębiorstwa związane z działalnością T.,

7\. know-how i reputacja zdobyte przez Spółkę w związku z działalnością T.,

8\. dokumenty związane z działalnością T.,

9\. wszelkie inne niezbędne do właściwego korzystania z poszczególnych T. przedmioty i dane, w tym klucze, kody dostępu, kody bezpieczeństwa itd.

Wraz z T. do Wnioskodawcy zostaną przeniesieni w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy pracownicy obsługujący poszczególne T. Wraz z Personelem do Wnioskodawcy przejdą wszelkie zobowiązania związane z roszczeniami pracowniczymi, a także zobowiązania związane z zatrudnieniem.

W celu prowadzenia działalności polegającej na magazynowaniu i wydawaniu paliw w lokalizacjach T. Wnioskodawca będzie korzystał z aktywów i pracowników alokowanych do T.

W celu kontynuacji działalności konieczne będzie również zaangażowanie przez Nabywcę innych składników majątkowych oraz pracowników (np. pracowników biurowych czy budynki, w których pracownicy ci wykonują pracę), jednak zaangażowanie to nie będzie dotyczyło elementów bezpośrednio związanych z działalnością polegającą na magazynowaniu i wydawaniu paliw przez T. (będą to jedynie czynności wspierające działalność podstawową, np. pracownicy księgowi). W zakresie działalności operacyjnej, na moment wniesienia aportu, zapewniona będzie pełna samodzielność T.

Ze względu na ograniczenia prawne, w związku z przeniesieniem własności T. tytułem wkładu niepieniężnego, własnością Wnoszącego pozostaną (nie będą przedmiotem aportu) posiadane przez Wnoszącego niektóre koncesje, zgody, zezwolenia i świadectwa (które nie mogą być przedmiotem obrotu),

Nabywca po przeniesieniu na jego rzecz własności T., uzyska koncesje, zezwolenia lub inne niezbędne akty administracyjne związane z działalnością T., które nie mogą być przedmiotem obrotu w ramach czynności cywilnoprawnej lub uzyska zapewnienia odpowiednich organów, że po nabyciu takie zezwolenia/koncesje zostaną wydane. Pod względem materialnoprawnym Wnioskodawca będzie uprawniony do uzyskania niezbędnych zgód oraz zezwoleń. W rezultacie po wniesieniu T. w formie aportu, T. będą mogły działać na analogicznych jak dotychczas zasadach.

Przedmiotem transakcji będą również prawa i obowiązki (w tym zobowiązania) wynikające z umów, w zakresie w jakim Nabywca zdecyduje się na ich przejęcie

Na dzień wniesienia aportu, T. będą stanowić odrębną od pozostałej działalności Wnoszącego jednostkę organizacyjną. W tym zakresie Wnoszący podjął szereg decyzji oraz zmian organizacyjnych, które mają wpływ na wyodrębnienie T. od pozostałej działalności Wnoszącego. Decyzją prezesa zarządu Wnoszącego zmieniona została struktura organizacyjna obszaru logistyki. Z dotychczasowego Biura Infrastruktury i Rozliczeń Logistyki został wydzielony Dział Zarządzania Infrastrukturą Wydzieloną, obejmujący T. Postanowiono również, że wszelkie decyzje związane z obszarem dot. T. podejmowane są przez osobę powołaną na stanowisko tzw. hold separate manager (Zarządcę) lub z jego uczestnictwem. Zarządca uzyskał pełnomocnictwo do dokonywania czynności prawnych w imieniu Wnoszącego w zakresie związanym z działalnością T.

Ponadto, T. będą na moment wniesienia aportem wydzielone jako odrębna komórka w strukturze Wnoszącego, podlegająca Zarządcy i wykorzystywane w działalności operacyjnej w zakresie przyjmowania, magazynowania i wydawania paliw.

Dodatkowo, w strukturze Wnoszącego zostały wyodrębnione koszty i zobowiązania związane z działalnością T., a także wyodrębnione zostały środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, a także nakłady inwestycyjne na poszczególne T. Ponadto, możliwa jest do wyodrębnienia część przychodów i należności T. System księgowy Wnoszącego umożliwia wyodrębnienie kont bilansowych związanych z T. Każdy T. posiada odrębny budżet i plan rozwoju. Przed wniesieniem aportu zostanie przygotowany model finansowy wraz z przyszłymi projekcjami.

T. będą stanowić wystarczające zaplecze do kontynuacji prowadzonej działalności. Opis sprawy wskazuje, że po wniesieniu T. aportem do Nabywcy, Nabywca będzie miał faktyczną możliwość kontynuowania dotychczasowej działalności Wnoszącego, prowadzonej aktualnie poprzez T. Po wniesieniu T. aportem działalność ta będzie w sposób nieprzerwany kontynuowana przez Nabywcę.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy T. będą stanowiły na dzień wniesienia aportu zorganizowaną część przedsiębiorstwa w świetle przepisów art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w rezultacie czy wniesienie aportu będzie stanowiła czynność wyłączoną spod opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z treścią art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u wnoszącego aport zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po wniesieniu aportu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Analizując, czy określone składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zawsze należy wziąć pod uwagę profil działalności danego przedsiębiorcy, warunki rynkowe oraz specyfikę danej branży. Nie można zatem wyznaczyć szczegółowego katalogu warunków koniecznych do spełnienia, aby można było mówić o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Prawidłowa klasyfikacja przedmiotu transakcji, tj. zorganizowana część przedsiębiorstwa lub poszczególne składniki majątkowe – ma decydujące znaczenie dla prawidłowego ustalenia skutków podatkowych transakcji.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

1\. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz

2\. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

W przedmiotowej sprawie o wyodrębnieniu organizacyjnym będzie świadczył fakt, że na dzień wniesienia aportu T. będą stanowić odrębną od pozostałej działalności Spółki jednostkę organizacyjną.

Natomiast na wyodrębnienie funkcjonalne wskazuje okoliczność, że na poszczególne T. wyodrębnione zostały środki trwałe i wartości niematerialne i prawne oraz nakłady inwestycyjne.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do danej zorganizowanej części. Z opisu sprawy wynika, że w strukturze Zbywcy zostały wyodrębnione koszty i zobowiązania związane z działalnością T. System księgowy Zbywcy umożliwia wyodrębnienie kont bilansowych związanych z T.

Jednocześnie z wniosku wynika, że nabywca ma zamiar kontynuowania działalności oraz ma faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności. Podaje, że T. stanowić będą wystarczające zaplecze do kontynuacji działalności prowadzonej przez Wnoszącego na moment wniesienia aportu. Świadczy o tym fakt, że obecnie Wnoszący prowadzi działalność przy użyciu T., natomiast po wniesieniu aportu do Nabywcy działalność ta będzie w sposób nieprzerwany kontynuowana przez Wnioskodawcę.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że zespół składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem aportu w postaci T. będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ będzie odznaczał się odrębnością organizacyjną, funkcjonalną i finansową. W związku z tym przedmiotowa transakcja będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Jednocześnie skoro wyłączone z aportu są takie koncesje pozwolenia i zgody itp. niezbędne do prowadzenia działalności, które w świetle odrębnych przepisów nie mogą być przedmiotem aportu, ale Wnioskodawca uzyska je we własnym zakresie i dotychczasowa działalność T. będzie kontynuowana, to elementy te, w tym przypadku nie wpłyną na utratę przez zbywany zespół składników przymiotu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Odnośnie pytania nr 2 wniosku należy wskazać, że ze względu na fakt, że tut. Organ w wydanym rozstrzygnięciu ocenił stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jako prawidłowe, to przy warunkowej formule pytania nr 2 wniosku, brak jest podstaw do udzielenia odpowiedzi na to pytanie oraz oceny stanowiska w jego zakresie. Wnioskodawca oczekiwał na nie odpowiedzi wyłącznie w sytuacji udzielenia przez Organ odpowiedzi przeczącej na pierwsze pytanie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.