Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.548.2022.1.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-10
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na budowę targowiska gminnego.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; targowisko
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

22 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na Inwestycję pn. „(…)”.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Gmina (dalej: Gmina) jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT), zarejestrowanym jako podatnik czynny. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT wraz z podległymi jednostkami budżetowymi i obecnie rozlicza się z urzędem skarbowym w sposób skonsolidowany.

Gmina zrealizowała projekt pn. „(…)” (dalej: Projekt lub Inwestycja). W związku z realizacją Projektu, Gmina uzyskała dofinansowanie z Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Uzyskana dotacja pokryła 46,33% kosztów kwalifikowalnych, natomiast pozostała część kosztów została pokryta ze środków własnych Gminy. Celem Inwestycji było stworzenie nowoczesnego miejsca do handlu, odpowiednich warunków dla rozwoju przedsiębiorczości oraz poprawa jakości sprzedaży bezpośredniej poprzez budowę jednego, całorocznego targowiska w (…).

Ponoszone przez Gminę wydatki na inwestycję były udokumentowane fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami podatku naliczonego.

Powstałe w wyniku inwestycji targowisko miejskie jest własnością Gminy. Zgodnie z regulaminem obiektu, targowisko jest obiektem całorocznym, wyposażonym w instalacje odnawialnego źródła energii, które zapewnia pokrycie co najmniej w 30% zapotrzebowania na energię elektryczną lub cieplną. Targowisko jest czynne od poniedziałku do soboty od godz. 6.00 do godz. 14.00. Osoby uprawnione do sprzedaży na targowisku są zobowiązane do uiszczania dziennej opłaty handlowej. Na terenie targowiska obowiązuje również nieobowiązkowa opłata rezerwacyjna. Wszystkie te opłaty mają charakter cywilnoprawny.

Opłata handlowa jest obowiązkowa dla każdej osoby prowadzącej sprzedaż na targowisku danego dnia. Oprócz tego, w ramach należności związanych z korzystaniem z targowiska, niezależnie od opłaty handlowej, pobierane są również opłaty za rezerwację stanowisk handlowych. Rezerwacja stanowisk handlowych jest nieobowiązkowa, jednak w przypadku rezerwacji, Gmina pobiera z tego tytułu stosowne opłaty. Jednocześnie, zgodnie z treścią regulaminu targowiska, Rada Miejska w (…) nie wprowadziła opłaty targowej, na targowisku nie są zatem pobierane żadne należności publicznoprawne.

Targowisko administrowane jest przez Spółkę Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Administrator), która należy w 100% do Gminy. Administrator zobowiązany jest do prowadzenia działalności podstawowej polegającej na:

1\. Udostępnianiu handlującym miejsc do prowadzenia sprzedaży artykułów.

2\. Pobieraniu opłat z tytułu korzystania z targowiska przez sprzedających.

3\. Zapewnieniu kupującym i sprzedającym dogodnych warunków porządkowo-sanitarnych.

W tym w szczególności, do zadań Spółki należy pobieranie i rozliczanie przez wyznaczonego inkasenta od osób prowadzących handel na targowisku, dziennych opłat cywilnoprawnych z tytułu korzystania z targowiska w wysokości określonej zarządzeniem Burmistrza. Wszelkie wpływy z opłat pobieranych przez Administratora stanowią w całości dochód budżetu Gminy i są ewidencjonowane za pomocą kasy fiskalnej Urzędu Miejskiego w (…).

Usługi związane z udostępnianiem powierzchni targowiska są dokumentowane zgodnie z przepisami ustawy o VAT, paragonami fiskalnymi lub fakturami VAT, a obrót z tytułu ww. usług jest ujmowany w rejestrach sprzedaży VAT Gminy. Pobierane z tego tytułu wynagrodzenie jest wykazywane w deklaracjach JPK\_VAT Gminy jako sprzedaż podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT oraz Gmina odprowadza od niego podatek należny.

Efekty inwestycji oraz towary i usługi nabywane w ramach bieżącego utrzymania powstałego targowiska będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.).

### Pytanie

Czy w związku ze świadczeniem przez Gminę odpłatnych usług, o których mowa w stanie faktycznym, Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na Inwestycję?

### Państwa stanowisko w sprawie

W związku ze świadczeniem przez Gminę odpłatnych usług, o których mowa w stanie faktycznym, Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na Inwestycję.

**Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy**

1\. Prawo do odliczenia podatku naliczonego

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi przy zakupie których naliczono VAT:

‒ zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz

‒ pozostają w związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Nie uznaje się jednak za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy o VAT).

Oznacza to, że jednostki samorządu terytorialnego mogą być uznane za podatników VAT jedynie wówczas, gdy dokonują czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W przedmiotowym stanie faktycznym, Gmina świadczy odpłatne usługi udostępniania powierzchni targowiska oraz rezerwacji stoisk handlowych. W rezultacie, w opinii Gminy, pierwszy z ww. warunków zawartych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, należy uznać za spełniony.

Odnosząc się natomiast do drugiej ze wskazanych powyżej przesłanek warunkujących możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, tj. związku ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych, zdaniem Gminy, istnieje bezsprzeczny i bezpośredni związek pomiędzy ponoszonymi przez nią wydatkami a usługami udostępniania powierzchni targowiska i rezerwacji stoisk handlowych. Ponoszone przez Gminę wydatki inwestycyjne dotyczą bowiem infrastruktury, która jest przez nią wykorzystywana do odpłatnego świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT.

Wobec powyższego, w ocenie Gminy, przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na budowę targowiska.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS).

Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 4 stycznia 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.672.2018.9.SR, w której DKIS uznał, że:

„Jednakże, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, „przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w rozpatrywanej sprawie opis stanu faktycznego nie odpowiadał dyspozycji ust. 2a-2h, lecz dyspozycji ust. 1 art. 86 u.p.t.u. Skoro we wniosku Gmina zaznaczyła, że poprzez swoją jednostkę budżetową pobiera od wszystkich podmiotów handlujących na targowisku opłatę za rezerwację miejsc handlowych (tzw. opłatę rezerwacyjną), której źródłem będą umowy cywilnoprawne jakie Gmina zawiera i będzie zawierać z handlującymi, nie budzi - zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego - wątpliwości, że w tym zakresie będzie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 i ust. 6 in fine u.p.t.u. - prowadzącego działalność gospodarczą, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. Konsekwencją tego będzie pełne prawo Gminy do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację inwestycji modernizacji targowiska na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 u.p.t.u.”.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że „Powyższe nie pozostaje w sprzeczności z tym, że prowadzenie przez Skarżącą targowiska jest czynnością, która zgodnie z art. 7 ust. 1 u.s.g. służy do zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty gminnej w sprawach targowisk i należy do zadań własnych Gminy. Opisany bowiem we wniosku sposób realizacji tego zadania wiąże się z podejmowaniem przez nią czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a zatem zgodnie z art. 15 ust. 6 u.p.t.u. powoduje zaliczenie jej do grona podatników tego podatku. W działalności nie można dopatrzeć się wykorzystywania spornych wydatków do innych niż działalność gospodarcza celów, o których mowa w ust. 2a art. 86 u.p.t.u. Gmina, ponosząc sporne wydatki, mimo, że realizowała również zadania własne zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty, mające na celu korzyść ogółu jaką stanowi możliwość nabywania towarów i usług przez wszystkich mieszkańców, czyniła je jako podatnik podatku od towarów i usług. Zatem w świetle powołanych wyżej przepisów, przedstawionych okoliczności sprawy oraz mając na uwadze uzasadnienie orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 29 marca 2019 r. sygn. akt III SA/Gl 81/19 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 lipca 2020 r. sygn. akt I FSK 1678/19, należy stwierdzić, że Wnioskodawcy, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących wydatki na modernizację targowiska w pełnej wysokości. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.”.

Podobnie wypowiedział się DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 27 marca 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.138.2020.2.KK, w której to wskazał:

„Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że w niniejszej sytuacji wystąpi związek zakupów dokonywanych w ramach projektu oraz wydatków bieżących z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi. Jak podał Wnioskodawca cała powierzchnia targowiska przeznaczona jest do działalności opodatkowanej Gminy. Z budynku handlowego będą korzystali najemcy długoterminowi na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych oraz najemcy krótkoterminowi, jednorazowi. Najemcami będą mogły zostać osoby fizyczne lub inne podmioty. Obie grupy najemców będą uiszczać opłatę zawierającą podatek VAT, który będzie rozliczany. Gmina będzie również na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych obciążała najemców kosztami poniesionymi w związku z utrzymaniem targowiska (np. media). Wszystkie wydatki zarówno inwestycyjne jak i bieżące Gmina będzie miała udokumentowane fakturami i jak wskazała będą one związane wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną dokonywaną w ramach działalności gospodarczej. A zatem w świetle cytowanych wyżej przepisów oraz okoliczności niniejszej sprawy należy stwierdzić, że podstawowa przesłanka umożliwiająca odliczenie podatku naliczonego zostanie spełniona w konsekwencji czego Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia 100% podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z realizacją zadania pn. „\`(...)\`” jak również wydatki bieżące związane z jego utrzymaniem. Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.”.

Podobny pogląd został zaprezentowany przez DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 5 listopada 2019 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4012.376.2019.2.MK, w której to wskazał:

„Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Tym samym, podatnik dokonując zakupu towarów czy usług, dokonuje ich natychmiastowej alokacji do czynności dających prawo do odliczenia lub niedających takiego prawa. Decyzja taka musi być podjęta od razu.

W przedmiotowej sprawie jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 1 wniosku, Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur VAT dokumentujących dokonanie zakupów związanych z realizacją projektu pn.: „(\`(...)\`)”. Tym samym, prawo to mógł zrealizować, w terminie określonym w art. 86 ust. 10 i ust. 10b ustawy, tj. w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabytych towarów i usług, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzymał stosowne faktury.”.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 20 września 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-1.4012.547.2018.1.EA, w której to wskazał:

„Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jako gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Wnioskodawca złożył wniosek na dofinansowanie inwestycji polegającej na przebudowie targowiska miejskiego w ramach operacji typu „Inwestycje w targowiska lub obiekty budowlane przeznaczone na cele promocji lokalnych produktów” objętej PROW na lata 2014-2020. W ramach inwestycji przewidziano m.in. rozbiórkę istniejącego budynku, zagospodarowanie terenu poprzez zakup i montaż nowych wiat handlowych oraz pawilonu handlowego. Wnioskodawca będzie udostępniać (dzierżawić) nowopowstałe miejsca handlowe odpłatnie podmiotom zewnętrznym zajmującym się handlem i z tego tytułu będzie wystawiać faktury. Ponadto po realizacji inwestycji pobierane będą od sprzedających opłaty targowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości odzyskania podatku VAT od realizacji inwestycji polegającej na przebudowie targowiska miejskiego.

Analiza okoliczności faktycznych sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa pozwala stwierdzić, godząc się w tym zakresie ze stanowiskiem przedstawionym we wniosku, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, o ile nie wystąpią ograniczenia, o których mowa w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi związane z nakładami inwestycyjnymi związanymi z przebudową targowiska wykorzystywane będą do wykonywania czynności opodatkowanych, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących ich nabycie. Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.”.

Innymi interpretacjami indywidualnymi DKIS, które potwierdzają tezę Gminy są:

‒ sygn. 0114-KDIP4.4012.552.2018.1.RK z dnia 18 września 2018 r.,

‒ sygn. IBPP3/4512-3-38/15-5/JP z dnia 13 sierpnia 2018 r.,

‒ sygn. 0112-KDIL2-2.4012.72.2018.1.EN z dnia 28 marca 2018 r.,

‒ sygn. S-ILPP2/443-68/14/18-S/SJ z dnia 16 stycznia 2018 r.,

‒ sygn. 0114-KDIP3-2.4011.169.2017.2.AK z dnia 25 października 2017 r.,

‒ sygn. 0115-KDIT1-2.4012.434.2017.1.AJ z dnia 21 września 2017 r.,

‒ sygn. 0111-KDIB3-1.4012.518.2017.1.IK z dnia 8 września 2017 r.,

‒ sygn. 0115-KDIT1-1.4012.404.2017.1.KM z dnia 24 sierpnia 2017 r.,

‒ sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.287.1.WL z dnia 10 lipca 2017 r.,

‒ sygn. 0114-KDIP4.4012.203.2017.1.PR z dnia 30 czerwca 2017 r.,

‒ sygn. 0114-KDIP4.4012.157.2017.2.PR z dnia 23 czerwca 2017 r.,

‒ sygn. 0112-KDIL1-1.4012.58.2017.2.MJ z dnia 21 czerwca 2017 r.,

‒ sygn. ITPP2/443-65/14/PS/17-S/AW z dnia 10 maja 2017 r. oraz

‒ sygn. 1061-IPTPP1.4512.114.2017.2.MSu z dnia 5 kwietnia 2017 r.

2\. Wykorzystywanie towarów i usług do celów innych niż działalność gospodarcza

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Gmina stoi na stanowisku, iż przepis ten nie ma w przedmiotowej sprawie zastosowania.

Zgodnie z przywołanym przepisem, przesłanką obliczenia podatku naliczonego według udziału procentowego, w jakim nieruchomość wykorzystywana jest dla celów działalności gospodarczej, jest wykorzystywanie nabytych towarów i usług do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do innych celów niż działalność gospodarcza, w sytuacji, gdy przypisanie towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe.

Nie ulega wątpliwości, iż pobór opłat za udostępnianie powierzchni targowiska oraz usługi rezerwacji stoisk handlowych stanowi wykorzystanie targowiska do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Jednocześnie targowisko nie jest wykorzystywane przez Gminę, jako podatnika, do innych celów, o czym szczegółowo w dalszej części uzasadnienia. Gmina nie pobiera opłaty targowej, ani żadnych innych należności publicznoprawnych na targowisku.

a) Realizacja zadań własnych

Za przejaw realizacji zadań własnych nie można również uznać faktu, iż z targowiska nieodpłatnie będą korzystać jego klienci.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Z przepisu tego jednoznacznie wynika, że wykonywanie zadań powierzonych podmiotom publicznym na podstawie przepisów prawa nie jest jednoznaczne z ich realizowaniem w roli organu władzy publicznej. Decydujące znaczenie ma tu bowiem reżim prawny, w jakim zadania te są realizowane. Jeżeli zatem Gmina realizuje swoje zadania własne, lecz robi to na podstawie umowy cywilnoprawnej, to należy uznać, iż występuje w tym zakresie w charakterze podatnika VAT. Przepisy prawa w żadnym razie nie stoją na przeszkodzie realizacji zadań publicznych w ramach działalności gospodarczej. Wielokrotnie zwracał na to uwagę Sąd Najwyższy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 września 2016 r., sygn. akt I FSK 208/15).

Konsekwencją przeciwnego rozumowania byłby obowiązek posługiwania się przez Gminę sposobem ustalenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w praktycznie każdym przypadku. Nawet bowiem w sytuacji, w której Gmina np. sprzedałaby lub wydzierżawiła nieruchomość, można by uznać, że w jakimś zakresie realizowała w ten sposób zadanie własne z obszaru gospodarowania nieruchomościami komunalnymi. Zadania jednostek samorządu terytorialnego obejmują bowiem tak szerokie spektrum zagadnień, że praktycznie każdą czynność dokonywaną przez gminy dałoby się przypisać do co najmniej jednego z nich. Z oczywistych przyczyn, takie rozumowanie należy uznać za niedopuszczalne.

Należy zauważyć, że budując targowisko, Gmina stwarza mieszkańcom przestrzeń do uprawiania handlu na swoim terenie, czym niewątpliwie działa na korzyść lokalnej społeczności. Nie robi tego jednak nieodpłatnie, a wręcz przeciwnie, dąży do maksymalizacji swoich przychodów z powstałej infrastruktury. Gmina oferuje sprzedawcom usługi udostępniania i rezerwacji stoisk handlowych.

W zakresie prowadzonej działalności, Gmina nie różni się zatem zasadniczo od przedsiębiorców budujących centra handlowe i oferujących wynajem ich przestrzeni.

Powyższe potwierdza również analiza treści art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji” (…). Podstawową przesłanką zastosowania sposobu określenia proporcji, jest zatem wykorzystywanie towarów i usług do zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN „wykorzystywać” oznacza „użyć czegoś dla osiągnięcia jakiegoś celu, zysku”. Wydaje się zatem, że znaczenie tego słowa zakłada pewną aktywność po stronie podmiotu wykorzystującego, jak również jego świadomość używania danej rzeczy w konkretnym, założonym celu. Wykorzystywanie przez Gminę towarów i usług nabytych w związku z budową targowiska nie może zatem polegać na tym, że targowisko jest otwarte dla kupujących, którzy nie muszą legitymować się biletami wstępu, aby skorzystać z jego oferty. W kwestii nieodpłatnego udostępniania targowiska mieszkańcom, w celu umożliwienia im dokonywania zakupów zauważyć należy, że z jednej strony, Gmina jest zobowiązana - w ramach wykonywania zadań własnych - do udostępniania mieszkańcom targowiska, z drugiej zaś, gdyby go im nie udostępniła, to na targowisku nie mógłby odbywać się handel i nie byłoby możliwe pobieranie opłat z tytułu udostępniania jego powierzchni i rezerwacji stoisk handlowych od podmiotów prowadzących sprzedaż na tym targowisku. Obecność klientów na targowisku jest gwarantem uzyskiwania przez Gminę przychodów z niego. To dzięki klientom Gmina może pobierać od sprzedawców opłaty handlowe oraz opłaty za rezerwację stoisk. Innymi słowy, udostępnienie targowiska klientom, zgodnie z ideą jego funkcjonowania, nie oznacza innego niż komercyjne wykorzystania powstałej infrastruktury. Wręcz przeciwnie, to udostępnienie generuje sprzedaż opodatkowaną dla Gminy.

W związku z tym, z pewnością sposób, w jaki bliżej nieokreślone osoby trzecie korzystają z targowiska nie jest sposobem wykorzystywania targowiska przez Gminę. Obecność klientów na targowisku nie jest działaniem Gminy, nie mieści się w granicach jej mocy sprawczej i dzieje się zupełnie niezależnie od jej woli. Nie można uznać, że w takim przypadku dochodzi do jakiegokolwiek „wykorzystywania” targowiska. Gmina nie „używa” targowiska w taki sposób, że przychodzą na nie klienci, nawet jeżeli ich obecność wynika generalnie z idei funkcjonowania targowiska.

Powyższe potwierdził np. WSA w Krakowie w wyroku z dnia 20 lutego 2019 r., sygn. akt I SA/Kr 1274/18, który wskazał że „obecność na targowisku potencjalnych nabywców jest niezbędna do tego, aby mogły być uzyskiwane korzyści z działalności gospodarczej strony skarżącej, choć nie musi prowadzić jej w celu osiągnięcia zysku. Udostępnianie targowiska potencjalnym kupującym, nie pozwalają, zd. Sądu, uznać, że strona skarżąca wykorzystuje targowisko na inne cele inne niż związane z jej działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 86 ust.2a ustawy o VAT, jak to niezasadnie stwierdził organ interpretacyjny”.

W konsekwencji, Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na Inwestycję.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest **prawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z art. 86 ust. 1 wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione łącznie określone warunki, tzn.:

‒ odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz

‒ towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. W celu odliczenia podatku naliczonego podatnik w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi.

Wyjątki od zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy określone zostały w art. 88 ustawy – przepis ten określa przesłanki negatywne, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały zdefiniowane w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy:

1\. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

2\. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status, wynikający z art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj.:

‒ gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań, oraz

‒ gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Rolę i zadania gminy określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ww. ustawy:

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W świetle art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych Gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. targowisk i hal targowych; (…).

Ponadto zgodnie z art. 9 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy:

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie.

We wniosku wskazali Państwo, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Gmina zrealizowała projekt pn. „(…)”. Ponoszone przez Gminę wydatki na budowę całorocznego targowiska w (…) były udokumentowane fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami podatku naliczonego. Powstałe w wyniku inwestycji targowisko miejskie jest własnością Gminy.

Osoby uprawnione do sprzedaży na targowisku są zobowiązane do uiszczania dziennej opłaty handlowej. Na terenie targowiska pobierana jest również nieobowiązkowa opłata rezerwacyjna, niezależna od opłaty handlowej. Wszystkie te opłaty mają charakter cywilnoprawny.

Rada Miejska w (…) nie wprowadziła opłaty targowej, na targowisku nie są zatem pobierane żadne należności publicznoprawne.

Targowisko administrowane jest przez Spółkę Sp. z o.o., do którego zadań należy w szczególności pobieranie od osób prowadzących handel na targowisku i rozliczanie ww. opłat z tytułu korzystania z targowiska. Wszelkie wpływy z opłat pobieranych przez Spółkę stanowią w całości dochód budżetu Gminy. Usługi związane z udostępnianiem powierzchni targowiska są dokumentowane zgodnie z przepisami ustawy o VAT, wynagrodzenie jest wykazywane w deklaracjach podatkowych jako sprzedaż i Gmina odprowadza od niego podatek należny.

Podkreślili Państwo, że efekty inwestycji oraz towary i usługi nabywane w ramach bieżącego utrzymania powstałego targowiska będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na Inwestycję.

Z analizy przedstawionych we wniosku okoliczności na tle powołanych regulacji prawnych wynika, że Gmina udostępnia teren targowiska osobom uprawnionym do sprzedaży, pobierając opłatę handlową i w razie potrzeby opłatę rezerwacyjną. Zatem w tej sytuacji Gmina będzie występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż czynności te – jak wynika z wniosku – będą miały charakter cywilnoprawny. Zatem w świetle ustawy o podatku od towarów i usług czynności te traktowane będą jako odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na mocy art. 5 ust. 1 ustawy i nie będą podlegały wyłączeniu z opodatkowania na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Oznacza to, że spełnione są obie przesłanki umożliwiające odliczenie podatku naliczonego określone w art. 86 ust. 1 ustawy – Gmina jest czynnym podatnikiem VAT a wydatki na Inwestycję wykorzystywane będą wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT. W konsekwencji Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na Inwestycję pn. „(…)”. Prawo to przysługuje pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko należało uznać za **prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).