Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.870.2020.1.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-04
Teza: w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych w ramach projektu pn. „…”
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 listopada 2020 r. (data wpływu 12 listopada 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych w ramach projektu pn. „…” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 listopada 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych w ramach projektu pn. „…”.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:**

Gmina (dalej zwana: Wnioskodawcą) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca realizuje inwestycję „…”.

Na realizację ww. zadania Gmina stara się o dofinansowanie z Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego w ramach Programu Środowisko, Energia i Zmiany Klimatu Energia odnawialna, efektywność energetyczna, bezpieczeństwo energetyczne.

Zadanie przewiduje kompleksową termomodernizację obiektu, czego wynikiem będzie zmniejszenie zapotrzebowania na energię cieplną i elektryczną, a tym samym nastąpi zmniejszenie emisji zanieczyszczeń do powietrza.

W zadaniu ujęto następujące prace:

1.  Wykonanie izolacji termicznej dachu przy użyciu wełny mineralnej;
2.  Wymiana stolarki okiennej;
3.  Modernizacja instalacji c.o. poprzez kompleksową wymianę instalacji grzejnikowej na nową wraz z wymianą kotów na nowe;
4.  Modernizacja instalacji c.w.u.;
5.  Wykonanie instalacji fotowoltaicznej o mocy 19,7 kWp.

W ramach zadania wykonano audyt energetyczny oraz kosztorysy i przedmiary. Ponadto w ramach zadania będzie wykonana dokumentacja techniczna, prowadzony będzie nadzór inwestorski nad pracami budowlanymi oraz kampania informacyjna i promocyjna, działania edukacyjne, jak również promocja obiektu.

Realizując ww. projekt Wnioskodawca wykonuje zadania publiczne nałożone na niego przepisami ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 713). Zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. W szczególności zadania własne obejmują sprawy edukacji publicznej oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych. Zgodnie z art. 9 ww. ustawy, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. W ramach realizacji zadań własnych w zakresie edukacji publicznej Gmina utworzyła i prowadzi placówki oświatowe, w tym Liceum Ogólnokształcące w G. (dalej: LO) będące jednostką budżetową Gminy M.

Zgodnie z art. 4 pkt 16 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (Dz. U. z 2020 r., poz. 910 ze zm.), jednostka samorządu terytorialnego jest dla placówek oświatowych, w tym dla Szkoły, organem prowadzącym.

Gmina M. jest podatnikiem podatku VAT zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Od 1 stycznia 2017 r. Wnioskodawca prowadzi wspólne rozliczenia podatku VAT wraz ze swoimi jednostkami budżetowymi, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich europejskiego porozumienia o wolnym handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454).

W budynku LO prowadzona jest obecnie oraz będzie w przyszłości:

*   działalność statutowa w zakresie edukacji publicznej – niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT,
*   sporadyczna działalność opodatkowana, w postaci wynajmu hali sportowej. Dochody z tej działalności stanowią marginalną część budżetu Gminy,
*   w placówce nie występują czynności zwolnione z VAT.

W związku z tym, że nakłady poniesione na realizację projektu będą wykorzystywane przez LO do całokształtu prowadzonej działalności, Wnioskodawca nie ma możliwości bezpośredniego przyporządkowania omawianych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności wykonywanej przy ich wykorzystaniu, tj. do działalności opodatkowanej oraz niepodlegającej opodatkowaniu. Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż wynajmowane powierzchnie stanowią niewielką część powierzchni użytkowej budynku Liceum, najem nie ma charakteru stałego, a przychody osiągane z tego tytułu są nieznaczne dla budżetu jednostki oświatowej i marginalne dla budżetu Gminy.

Wartość prewskaźnika VAT wyliczonego na podstawie § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 roku w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników wynosi 0,48%. Gmina uznała, że proporcja określona dla gminnej jednostki budżetowej przy zastosowaniu prewskaźnika VAT wynosi 0%.

Umowy na wykonanie przedmiotowego zadania zawrze Gmina M. Wszystkie faktury dotyczące wydatków poniesionych przez Gminę, związanych z realizacją inwestycji będą wystawione na Gminę M. i przez nią zapłacone.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, w przypadku, gdy proporcja obliczona dla Liceum ogólnokształcącego w G., na podstawie § 3 ust. 3 rozporządzenia nie przekracza 2%, – z uwagi na treść art. 86 ust. 2g w zw. z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT – Gmina ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%, a w związku z tym, Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych w ramach zadania?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W świetle przedstawionego stanu faktycznego, w przypadku, gdy proporcja obliczona dla LO w G. na podstawie § 3 ust. 3 rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika nie przekracza 2%, Gmina ma prawo – z uwagi na treść art. 86 ust. 2g w zw. z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT – uznać, że proporcja ta wynosi 0%, a w związku z tym, Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych w ramach zadania.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług bądź też dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. gdy odliczenia dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są przez tego podatnika wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h tej ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkami niemającymi zastosowania w niniejszej sprawie), gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.

Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może w drodze rozporządzenia określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie ww. przepisu zostało wydane Rozporządzenie w prawie tzw. prewspółczynnika. Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji. W rozporządzeniu zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą, a wykaz ten obejmuje m.in. jednostki samorządu terytorialnego. Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Oznacza to, że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego, sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla: urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego, samorządowej jednostki budżetowej oraz samorządowego zakładu budżetowego.

Sposób kalkulacji wskaźnika proporcji VAT właściwego dla jednostki budżetowej jaką jest Liceum Ogólnokształcące w G., został wskazany w § 3 pkt 3 rozporządzenia i jest on określany według wzoru:

X = (Ax100)/D

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej.

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D – dochody wykonane jednostki budżetowej.

Należy ponadto zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć również na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można prooorcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.

Powyższe oznacza, że dla celów proporcjonalnego odliczenia, o którym mowa w art. 90 ust. 2 ustawy, przyjmuje się proporcję wyliczoną odrębnie dla każdej jednostki organizacyjnej, w tym dla jednostki budżetowej, w przypadku wykonywania przez tę jednostkę czynności opodatkowanych i zwolnionych z VAT.

Na podstawie art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku, gdy proporcja określona zgodnie z art. 90 ust. 2-8: przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%; nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy o VAT, ww. przepis art. 90 ust. 10 stosuje się odpowiednio w odniesieniu do proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a tej ustawy. Powyższe oznacza, że także w odniesieniu do tzw. prewspółczynnika, w przypadku, gdy wartość tej proporcji obliczona na podstawie przepisów rozporządzenia nie przekroczyła 2%, podatnik ma prawo uznać, że wynosi ona 0%.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Gmina realizuje zadanie „…”.

W budynku Szkoły prowadzona jest następująca działalność: działalność statutowa w zakresie edukacji publicznej – niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT, działalność opodatkowana w postaci wynajmu hali sportowej na cele zajęć pozalekcyjnych. Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż najem nie ma charakteru stałego, a przychody osiągane z tego tytułu są nieznaczne dla budżetu Szkoły i marginalne dla budżetu Gminy.

W związku z tym. że efekty projektu będą wykorzystywane przez LO do całokształtu prowadzonej przez nią działalności, Wnioskodawca nie ma możliwości dokonania tzw. alokacji bezpośredniej, tj. przypisania omawianych wydatków w całości do działalności gospodarczej.

W ocenie Gminy, ponieważ efekty projektu będą wykorzystywane wyłącznie przez Liceum jako odrębną jednostkę organizacyjną Gminy, z uwagi na przepisy § 3 ust. 1 i 3 Rozporządzenia oraz art. 90 ust. 10a-10b ustawy o VAT, ww. odliczenia należy dokonywać w oparciu o proporcje właściwe dla Liceum Ogólnokształcącego jako jednostki budżetowej.

Zdaniem Gminy – co do zasady – na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy będzie jej przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących zakup towarów i usług w ramach realizacji projektu w części, w jakiej zakupione towary i usługi będą związane z czynnościami opodatkowanymi VAT .

Jednak jak wskazano w opisie stanu faktycznego, wskaźnik proporcji, o którym mowa w § 3 ust. 3 rozporządzenia wyliczony w oparciu o dane jednostki wynosi poniżej 2% (dokładnie: 0,48%), na skutek czego Wnioskodawca uznał na podstawie art. 86 ust. 2g w zw. z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy, że proporcja ta wynosi 0%. W ocenie Wnioskodawcy powyższe oznacza, że Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z przedmiotowym projektem.

Potwierdzenie takiej tezy Gmina M. otrzymała w wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacji indywidualnej nr 0111-KDIB3-2.4012.424.2020.1.AR z 8 lipca 2020 r. dotyczącej zbliżonego stanu prawnego.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo Organ nadmienia, że jednolity tekst ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ogłoszony jest w Dzienniku Ustaw z 2020 r. poz. 106, ze zm., natomiast rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników w Dzienniku Ustaw z 2015 r. poz. 2193 ze zm.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w…, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektronicznąna adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.