Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-637/11-2/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-09-16
Teza: Czy w pierwszym roku podatkowym Spółki trwającym od dnia 1 grudnia 2010 r. do dnia 31 grudnia 2011 r., Spółka powinna stosować przepisy Ustawy CIT w jej brzmieniu przed 1 stycznia 2011 r.?
Słowa kluczowe: aport; cena; nabycie; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; rok-rok podatkowy; różnica; składnik-składnik majątkowy; wartość-wartość firmy-wartość dodatnia firmy; wartość-wartość początkowa; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 8; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 06.07.2011r. (data wpływu 11.07.2011r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych:

*   stosowania przepisów w brzmieniu przed 1 stycznia 2011r. – **jest prawidłowe**,
*   wystąpienia dodatniej wartości firmy – **jest prawidłowe**,
*   nie wystąpienia dodatniej wartości firmy – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 11 lipca 2011r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w powyższym zakresie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, polskim rezydentem podatkowym („Spółka”). Spółka planuje, iż w przyszłości, lecz do dnia 31 grudnia 2011 r. włącznie może otrzymać w formie wkładu niepieniężnego zespół składników majątkowych stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT. W zamian, Spółka wyda wkładcy udziały.

Wśród składników majątkowych otrzymanych przez Spółkę w drodze aportu znajdzie się w szczególności znak towarowy mający charakter słowno-graficzny, który nie jest aktualnie ujawniony w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych wkładcy. Znak towarowy jest zarejestrowany Urzędzie Patentowym RP.

Opis przedmiotu przyszłego wkładu do Spółki

W ramach prowadzonej działalności wkładca posiada dział wyodrębniony w strukturze funkcjonalnej spółki o nazwie Centrum Sprzedaży („CS”). Wkładca planuje wyodrębnienie CS w formę prawno-organizacyjną oddziału w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej („Oddział”). Następnie wkładca planuje wniesienie Oddziału jako wkład niepieniężny do Spółki w zamian za udziały w Spółce.

Cel działalności CS

Do zadań CS należy prowadzenie działalności handlowej na terenie Polski i zagranicy w zakresie sprzedaży następujących wyrobów gotowych i towarów handlowych wkładcy: monety obiegowe i kolekcjonerskie sprzedawane na rynkach zagranicznych, wyroby grawersko-medialierskie sprzedawane na rynku krajowym, w tym m. in. żetony, odznaczenia, znaczki, odznaki, medale, pieczęcie, datowniki, znaczniki probiercze, złoto inwestycyjne.

Wyodrębnienie organizacyjne i finansowe

Centrum Sprzedaży jest wydzielone organizacyjnie ze struktur wkładcy. CS posiada dwóch dyrektorów, którzy są odpowiedzialni bezpośrednio wobec Prezesa Zarządu wkładcy, odpowiednio za handel krajowy oraz handel zagraniczny. Do chwili wyodrębnienia CS w Oddział, zostanie także powołana osoba odpowiedzialna za kierowanie Oddziałem. CS posiada następującą strukturę organizacyjną:

*   dyrektor,
*   dział handlu obejmujący centrum obsługi klienta i handlowców; dział ten posiada wyspecjalizowane zespoły np. dla analityki rynku złota, programów żetonowych,
*   dział marketingu z odrębną osobą zarządzającą tym działem oraz pracownikami działu,

Struktury te istnieją zarówno dla handlu krajowego jak i handlu zagranicznego.

Do powyżej opisanej struktury organizacyjnej przypisani są pracownicy wkładcy, do których obowiązków należy realizacja zadań CS. Do CS przypisane są materialne składniki majątkowe niezbędne do realizacji zadań powierzonych CS, w szczególności:

*   wyposażenie biurowe i magazynowe,
*   środki transportu,
*   komputery,
*   część budynku (przypisanie części amortyzacji budynku) oraz własne magazyny,
*   towary i produkty.

Do CS przypisane są również niematerialne składniki majątkowe niezbędne do realizacji zadań powierzonych CS, w szczególności:

*   programy i licencje komputerowe,
*   znak towarowy opisany poniżej.

Znak towarowy ma charakter słowno-graficzny i nie jest aktualnie ujawniony w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych wkładcy. Znak towarowy jest faktycznie wykorzystywany przez CS do oznaczania towarów sprzedawanych przez CS, a także w działalności marketingowej CS. Znak towarowy jest zarejestrowany w Urzędzie Patentowym RP.

Wyodrębnienie finansowe CS polega na wydzieleniu w systemie księgowym wkładcy kont analitycznych funkcjonujących jako miejsca powstawania kosztów w księgach pomocniczych pozwalających na jednoznaczne przypisanie przychodów i kosztów związanych z działalnością CS. Ponadto, jak wskazano powyżej, do CS przypisane są aktywa materialne i niematerialne związane z działalnością CS.

Do CS przypisany jest także sklep firmowy w Krakowie prowadzący sprzedaż produktów i towarów, co obejmuje: koszty najmu: sklepu, koszty mediów, amortyzację sprzętu i oprogramowania, kierownika sklepu i pracowników, magazyn, a także pozostałe koszty. Przychody ze sprzedaży powadzonej w sklepie firmowym są również przypisane CS.

Do chwili wyodrębnienia CS w Oddział, w systemie księgowym wkładcy zostaną wyodrębnione i przypisane do CS należności i zobowiązania funkcjonalnie związane z zadaniami realizowanymi przez CS.

CS wystawia faktury VAT z odrębną numeracją. CS ma ustalany budżet obejmujący m. in. przewidywane: rachunek wyników, poszczególne kategorie kosztów i przychodów, zatrudnienie. CS ustala m. in. plan sprzedaży, plan szkoleń, plan inwestycyjny. Plany te zatwierdza Zarząd wkładcy.

Możliwość działalności CS jako niezależne przedsiębiorstwo

Jak wskazano powyżej, działalność CS jest wyodrębniona organizacyjnie i finansowo, a wkładca na bieżąco ocenia wyniki finansowe tej działalności. CS posiada własne źródło przychodów, a jego struktura i zasoby są wystarczające dla prowadzenia działalności gospodarczej na takich zasadach, jak samodzielne przedsiębiorstwo.

Wyodrębnienie w formę prawno-organizacyjną Oddziału

W rezultacie wyodrębnienia CS w formę prawno0organizacyjną Oddziału:

*   do Oddziału będą przypisane wszelkie materialne i niematerialne składniki majątkowe, pracownicy, zadania, struktury, a także ewidencje księgowe dotychczas związane z CS,
*   zostanie wyznaczona osoba odpowiedzialna za kierowanie Oddziałem,
*   do Oddziału zostaną przypisane należności i zobowiązania funkcjonalnie związane z zadaniami realizowanymi przez Oddział,
*   Oddział zostanie zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym,
*   Oddział będzie posiadał swoją firmę i adres,
*   Oddział będzie zatrudniał personel, będzie pracodawcą w rozumieniu przepisów prawa pracy, a także zakładem pracy i płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych; w tym zakresie oddział będzie posługiwał się własnym nr NIP,
*   Oddział będzie podlegał rygorom statystyki publicznej i będzie posiadał wyodrębniony nr REGON,
*   Oddział będzie posiadał przynajmniej jeden rachunek bankowy i pieczątkę.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w pierwszym roku podatkowym Spółki trwającym od dnia 1 grudnia 2010 r. do dnia 31 grudnia 2011 r., Spółka powinna stosować przepisy Ustawy CIT w jej brzmieniu przed 1 stycznia 2011 r.?
2.  Czy określony w opisie zdarzenia przyszłego przedmiot wkładu do Spółki: Oddział — Centrum Sprzedaży będące zespołem składników majątkowych wydzielonych w ramach wkładcy do realizacji wskazanych powyżej zadań stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT?
3.  W przypadku gdy w rezultacie aportu wystąpi dodatnia wartość firmy - czy dla celów podatkowych wartość początkową znaku towarowego - który zostanie wniesiony do Spółki aportem jako składnik majątkowy zorganizowanej części przedsiębiorstwa i który nie został uprzednio wprowadzony do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych wkładcy - Spółka powinna określić zgodnie z art. 16g ust. 10 w zw. z art. 16g ust. 10a Ustawy CIT (w brzmieniu obowiązującym w 2010 r.) - tj. według wartości rynkowej tego znaku towarowego z dnia wniesienia aportu?
4.  W przypadku gdy w rezultacie aportu nie wystąpi dodatnia wartość firmy - czy dla celów podatkowych wartość początkową znaku towarowego - który zostanie wniesiony do Spółki aportem jako składnik majątkowy zorganizowanej części przedsiębiorstwa i który nie został uprzednio wprowadzony do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład - Spółka powinna określić zgodnie z art. 16g ust. 10 pkt 2 Ustawy CIT (w brzmieniu obowiązującym w 2010 r.) - tj. w wysokości różnicy pomiędzy ceną nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (rozumianą jako wartość nominalną wydanych w zamian za aport udziałów) a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi?
5.  Czy określony w opisie zdarzenia przyszłego przedmiot wkładu do Spółki: Oddział — Centrum Sprzedaży będące zespołem składników majątkowych wydzielonych w ramach wkładcy do realizacji wskazanych powyżej zadań stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa spółki kapitałowej w rozumieniu art. 2 pkt 6 lit. c Ustawy PCC i w konsekwencji — czy otrzymanie przez Spółkę jako wkładu niepieniężnego Oddziału będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej są zagadnienia dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych, tj. pytanie nr 1 oraz 3 i 4. W części dot. zagadnienia będącego przedmiotem zapytania nr 2 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

W części dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych, tj. pytanie nr 5 wydana zostanie odrębna interpretacja indywidualna.

Ad. 1

Spółka rozpoczęła działalność zgodnie z art. 14 ust. 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej po sporządzeniu aktu notarialnego w dniu grudnia 2010 roku. Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 2a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), dalej Ustawy CIT w przypadku podjęcia po raz pierwszy działalności w drugiej połowie roku kalendarzowego i wybrania roku podatkowego pokrywającego się z rokiem kalendarzowym, pierwszy rok podatkowy może trwać od dnia rozpoczęcia działalności do końca roku kalendarzowego następującego po roku, w którym rozpoczęto działalność. W związku z tym, że rokiem podatkowym Spółki jest rok kalendarzowy — pierwszy rok podatkowy Spółki będzie trwał od dnia 1 grudnia 2010 r. do 31 grudnia 2011 r.; będzie on tym samym inny od roku kalendarzowego.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 Nowelizacji, podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, u których rok podatkowy jest inny niż rok kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2011 r. stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy ustawy wymienionej w art. 2, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., z tym że:

1.  art. 19a ustawy wymienionej w art. 2 w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 kwietnia 2011 r. stosuje się do tego dnia;
2.  art. 6 ust. 1 pkt 10a i 11a ustawy wymienionej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą stosuje się od dnia 1 stycznia 2011 r.

Zatem, na podstawie wyżej powołanych przepisów, Spółka powinna stosować przepisy Ustawy CIT w brzmieniu przed 1 stycznia 2011 r. Takie stanowisko przedstawił m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 19 października 2009 III SA/Wa 183/09 oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 kwietnia 2011 sygn. IPPB5/423-131/11-3/AS.

Ad 3 i 4

Spółka, której pierwszy rok podatkowy rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2011 r. i trwa do dnia 31 grudnia 2011 r. pomimo zmiany od dnia 1 stycznia 2011 r. zasad ustalania wartości początkowej składników majątku wniesionych do spółki kapitałowej w drodze aportu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w pierwszym roku podatkowym nadal stosuje więc zasady uregulowane ustawą o CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2011r.

Do ustalenia wartości początkowej wnoszonych niezarejestrowanych znaków towarowych należy przyjąć regulacje zawarte w przepisach art. 16g ust. 10 w związku z art. 16g ust. 10a zdanie drugie Ustawy CIT. Zgodnie z art. 16g ust. 10 w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

1.  suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2,
2.  różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

Przepis ust. 9 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego. Jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, stosuje się odpowiednio ust. 10 (art. 16g ust. 10a Ustawy CIT).

W stosunku do znaku towarowego nieujętego w ewidencji wkładcy, Spółka będzie mogła wycenić ten znak towarowy w wysokości jego rynkowej wartości na dzień otrzymania aportu w sytuacji wystąpienia dodatniej wartości firmy na podstawie art. 16g ust. 10 pkt 1 Ustawy CIT. W przypadku niewystąpienia wartości firmy, o której mowa w art. 16g ust. 2 Ustawy CIT zastosowanie będzie miał art. 16g ust. 10 pkt 2 w zw. z ust. 10 Ustawy CIT, zgodnie z którym wartość początkową środków trwałych i wartości niematerialnych określa się jako różnicę pomiędzy ceną nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zdaniem Wnioskodawcy odpowiednie stosowanie art. 16g ust. 10 pkt 2 Ustawy CIT do ustalania wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oznacza, iż ich wartość powinna być ustalona jako różnica pomiędzy wartością nominalną udziałów wydanych w zamian za aport a wartością składników majątku niestanowiących środków trwałych ani wartości niematerialnych i prawnych.

W przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy Spółka powinna więc rozpoznać wartość początkową niezarejestrowanych znaków towarowych (nieujętych w ewidencji wnoszącego aport) w wysokości różnicy pomiędzy ceną nabycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (rozumianą jako wartość nominalną wydanych w zamian za aport udziałów) a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Pogląd powyższy podziela Minister Finansów w wydawanych interpretacjach indywidualnych, przykładowo w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 maja 2011 r., sygn. IPPB3/423-218/11-3/PK1, interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 1 kwietnia 2011 r., sygn. IBPBI/2/423-46/11/PP, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 maja 2011 r., sygn. IPPB5/423-245/11-3/AJ,

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, 3 oraz 4 w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy podkreślić, iż rozstrzygnięciu w niniejszej interpretacji indywidualnej nie podlegała prawidłowość kwalifikacji do wartości niematerialnych i prawnych znaków towarowych, niewprowadzonych do ewidencji podmiotu wnoszącego wkład. Problem ten z uwagi na to, że nie został objęty zapytaniem Wnioskodawcy, nie stanowił przedmiotu rozstrzygnięcia w niniejszej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.