Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.115.2023.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-02
Teza: Wypłata wynagrodzenia z tytułu wynajmu nieruchomości i aktywów wynajmowanych od udziałowca będzie stanowiła ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT i będzie podlegała opodatkowaniu po stronie nowo utworzonej Spółki (Operatora)
Słowa kluczowe: aktywa; działalność-prowadzenie działalności; nieruchomości; podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek – CIT estoński; podmiot-podmioty powiązane; usługi-usługi wynajmu; wynagrodzenia; wynajem; zyski-zyski ukryte
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Ukryte zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

9 marca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy wypłata wynagrodzenia ustalonego pomiędzy Operatorem a Wnioskodawcą z tytułu wynajmu Nieruchomości i Aktywów będzie stanowić tzw. ukryte zyski w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT i stanowić dochód podlegający opodatkowaniu Estońskim CIT, po stronie Operatora.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą (…) (dalej: „Wnioskodawca”). Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Wnioskodawca w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzi działalność gastronomiczną i hotelarską poprzez wykorzystywanie obiektu hotelowego położonego w gminie (…) (województwo (…)). W ramach nieruchomości wykorzystywanych do działalności hotelowej i gastronomicznej znajdują się w szczególności dwa budynki mieszkalne, parking z drogą dojazdową, zadaszona altana oraz grunty niezabudowane (dalej: „Nieruchomość”). Nieruchomość stanowi własność Wnioskodawcy. Do Wnioskodawcy należą także wszelkie środki trwałe, wartości niematerialne i prawne oraz pozostałe wyposażenie wykorzystywane do prowadzonej działalności (dalej: „Aktywa”).

W związku z dynamicznym rozwojem firmy, a także mając na uwadze konieczność zabezpieczenia ryzyk prawnych i biznesowych wynikających ze wzrostu skali działalności, Wnioskodawca planuje dokonać w 2023 r. zmian organizacyjnych w ramach prowadzonej działalności hotelowej i gastronomicznej. W tym zakresie, Wnioskodawca planuje powołanie spółki z o.o., której jedynym udziałowcem oraz członkiem zarządu będzie Wnioskodawca.

Przedmiotem działalności spółki będzie prowadzenie działalności operacyjnej w zakresie hotelarstwa i gastronomii. Tym samym, spółka ta będzie funkcjonowała jako operator Nieruchomości i Aktywów Wnioskodawcy (dalej: „Operator”) oraz innych podmiotów zewnętrznych, które zdecydują się powierzyć w zarządzanie własne nieruchomości. Przedmiotem działalności Operatora będzie w szczególności działalność w ramach następujących kodów PKD: 55.10.Z Hotele i podobne obiekty zakwaterowania, 47.25.Z Sprzedaż detaliczna napojów alkoholowych i bezalkoholowych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach, 55.20.Z Obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania, 55.90.Z Pozostałe zakwaterowanie, 56.10.A Restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne, 56.21.Z Przygotowywanie i dostarczanie żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering), 56.30.Z Przygotowywanie i podawanie napojów.

W ramach tych kodów działalności Operator zamierza w szczególności świadczyć następujące usługi: usługi hotelarskie polegające na krótkotrwałym najmie pokoi hotelowych wynajem sal szkoleniowych i konferencyjnych w obrębie Nieruchomości, świadczenie usług gastronomicznych w formie bankietów oraz imprez okolicznościowych, świadczenie usług gastronomicznych w formie restauracyjnej, kompleksowa organizacja spotkań firmowych, konferencji, szkoleń na rzecz klientów biznesowych, kompleksowa organizacja wydarzeń o charakterze rodzinnym i towarzyskim, np. komunie, chrzciny, urodziny itp.

Intencją Wnioskodawcy jest przeniesienie całości wskazanej powyżej działalności operacyjnej w zakresie hotelarstwa i gastronomii na Operatora w ten sposób, że to Operator będzie pełnił funkcje polegające na świadczeniu usług określonych w powyższym katalogu PKD względem klientów. Operator będzie również ponosił pełne ryzyka związane z prowadzeniem tej działalności względem klientów i kontrahentów. Tym samym, Operator będzie prowadził całość operacyjnej działalności związanej z prowadzeniem Nieruchomości dla celów hotelarskich i gastronomicznych, tj. w takim samym zakresie w jakim obecnie jest prowadzona działalność gospodarcza przez Wnioskodawcę.

W celu realizacji powyższego założenia Wnioskodawca zawrze z Operatorem umowę ramową regulującą prawa i obowiązki Operatora w zakresie prowadzenia działalności hotelowej i gastronomicznej zgodnie z przedmiotem działalności Operatora wskazanym powyżej. W ten sposób Operator będzie świadczył usługi hotelowe i gastronomiczne na rzecz klientów w sposób ściśle ustalony z Wnioskodawcą. Dla celów prowadzenia działalności przez Operatora, Wnioskodawca przeniesie na Operatora zakład pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy.

Prowadzenie działalności przez Operatora będzie się odbywało z wykorzystaniem Nieruchomości oraz Aktywów należących do Wnioskodawcy. W tym zakresie, w ramach wykonania zawieranej umowy ramowej o współpracy, Wnioskodawca zawrze także umowę najmu Nieruchomości i Aktywów na rzecz Spółki w celu ich wykorzystania dla celów prowadzenia działalności hotelarskiej i gastronomicznej. Efektem powołania i przekazania Operatorowi spraw związanych z prowadzeniem działalności hotelowej będzie przeniesienie ryzyk prawnych i biznesowych związanych z prowadzeniem działalności hotelarskiej i gastronomicznej. Dzięki powołaniu Operatora, Wnioskodawca nie będzie ponosił pełnej odpowiedzialności majątkowej i osobistej za zobowiązania związane z prowadzeniem działalności. W szczególności, Wnioskodawca zabezpieczy w ten sposób posiadane Nieruchomości i Aktywa na wypadek ewentualnych roszczeń, sporów czy innych zobowiązań, które mogą zwyczajowo występować w ramach prowadzenia działalności gospodarczej na dużą skalę.

Jak wskazano, mając na uwadze powyższe założenia co do zmian w sposobie dotychczasowego funkcjonowania przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, planowane jest że do celów prowadzenia działalności gospodarczej Operator będzie wynajmować od Wnioskodawcy Nieruchomości oraz Aktywa, które są własnością Wnioskodawcy i są przez niego obecnie wykorzystywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Nieruchomości i Aktywa będą wynajmowane przez Operatora od Wnioskodawcy za wynagrodzeniem, które zostanie ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane. Wynagrodzenie Wnioskodawcy nie będzie jednocześnie uzależnione od czynników zmiennych, w tym zysku czy innych wskaźników ekonomicznych Operatora. Powiązanie podmiotów uczestniczących w umowie najmu Nieruchomości i Aktywów nie będzie miało wpływu na warunki zawieranej umowy. Wnioskodawca wskazuje, że transakcja wynajmu Nieruchomości i Aktywów mogłaby być również zawarta pomiędzy podmiotami niepowiązanymi, jako że standardem rynkowym jest funkcjonowanie spółek operacyjnych oraz podmiotów nieruchomościowych, które zawiązują współpracę w takim zakresie, w jakim jest wskazana przyszła współpraca Wnioskodawcy i Operatora w ramach niniejszego zdarzenia przyszłego.

Jednocześnie, intencją Wnioskodawcy jako jedynego udziałowca i członka zarządu Operatora, jest rozwój działalności Operatora prowadzonej w zakresie obsługi nieruchomości hotelowych w ten sposób, że Operator będzie świadczył analogiczne usługi polegające na pełnej obsłudze hoteli w zamian za stosowne wynagrodzenie na rzecz innych podmiotów, w tym podmiotów niepowiązanych.

Od początku funkcjonowania Operatora, Operator zamierza wybrać opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek (dalej: „Estoński CIT”), o którym mowa w Rozdziale 6b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”). Weryfikacja formalnych warunków do skorzystania z tej formy opodatkowania nie jest przedmiotem zapytania w niniejszym wniosku.

Jednocześnie jednak, w celu uniknięcia wszelkich wątpliwości, Wnioskodawca zdecydował się na potwierdzenie w ramach niniejszego wniosku kwestii braku ujęcia płatności z tytułu czynszu najmu ustalonego między Operatorem a Wnioskodawcą jako tzw. ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

### Pytanie

Czy wypłata wynagrodzenia ustalonego pomiędzy Operatorem a Wnioskodawcą z tytułu wynajmu Nieruchomości i Aktywów będzie stanowić tzw. ukryte zyski w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT i stanowić dochód podlegający opodatkowaniu Estońskim CIT, po stronie Operatora?

### Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłata wynagrodzenia ustalonego pomiędzy Operatorem a Wnioskodawcą z tytułu wynajmu Nieruchomości i Aktywów nie będzie stanowić tzw. ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT i nie będzie stanowić dochodu podlegającego opodatkowaniu Estońskim CIT, po stronie Operatora.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

W myśl art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT przez ukryte zyski, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji.

Zgodnie z art. 11c ustawy o CIT, wartość rynkowa transakcji, to wartość ustalona na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, Wnioskodawca zamierza przeprowadzić reorganizację funkcjonowania przedsiębiorstwa, w ramach którego aktualnie prowadzi działalność hotelarską i gastronomiczną w ten sposób, że powoła odrębny podmiot, tj. Operatora, który będzie prowadził działalność operacyjną w zakresie hotelarstwa i gastronomii przy wykorzystaniu Nieruchomości i Aktywów wynajmowanych przez Wnioskodawcę. Współpraca Wnioskodawcy i Operatora będzie ściśle ustalona w ramach umowy ramowej. Z kolei, związany z tym wynajem Nieruchomości i Aktywów przez Wnioskodawcę na rzecz Operatora będzie przewidywał rynkowe wynagrodzenie uiszczane przez Operatora na rzecz Wnioskodawcy, które będzie potwierdzone stosowną analizą cen transferowych.

Zgodnie z definicją wskazaną w ustawie o CIT, przez ukryte zyski należy rozumieć świadczenia wykonane w związku z prawem do udziału w zysku. W opinii Wnioskodawców, wynagrodzenie wypłacane przez Operatora Wnioskodawcy za wynajem Nieruchomości i Aktywów nie może być klasyfikowane jako ukryte zyski, ponieważ nie ma żadnego związku z prawem do udziału w zysku.

Jak wskazuje się w praktyce podatkowej w kwestii oceny charakteru danych świadczeń w kontekście ich uznania za tzw. ukryty zysk, ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna ograniczać się jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej), ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

W tym zakresie należy wskazać, że niniejsza transakcja mogłaby być zawarta pomiędzy podmiotami niepowiązanymi, a co za tym idzie, wynagrodzenie za wynajem Nieruchomości i Aktywów mogłoby być wypłacane również w analogicznych sytuacjach z udziałem podmiotów niepowiązanych na tych samych zasadach jak wskazane zostały w zdarzeniu przyszłym, tj. transakcja wynajmu nieruchomości hotelowych mogłaby być zawarta przez: Operatora również z innymi podmiotami niż Wnioskodawca, którzy zdecydowaliby się na przekazanie danych nieruchomości w celu jej profesjonalnej obsługi w zakresie hotelarstwa i gastronomii i czerpania z tego zysków po stronie Operatora i wynajmującego, Wnioskodawcę na rzecz innego podmiotu niepowiązanego, który oferowałby prowadzenie działalności operacyjnej za określonym wynagrodzeniem w zamian za udostępnienie Nieruchomości i Aktywów.

Tym samym, planowana zmiana sposobu funkcjonowania przedsiębiorstwa Wnioskodawcy poprzez włączenie nowego podmiotu jakim jest Operator wpisuje się w praktykę rynkową, gdzie funkcjonują podmioty świadczące analogiczne usługi jak Operator. W konsekwencji, niniejsza transakcja mogłaby mieć miejsce niezależnie również pomiędzy podmiotami powiązanymi na analogicznych lub podobnych warunkach.

Ponadto, wynagrodzenie za wynajem Nieruchomości i Aktywów będzie ustalone pomiędzy Operatorem a Wnioskodawcą na zasadach rynkowych. W związku z tym, nie wystąpi nadwyżka wartości rynkowej transakcji ponad ustaloną pomiędzy podmiotami powiązanymi cenę transakcji, która podlega opodatkowaniu jako tzw. ukryte zyski, ponieważ ustalona pomiędzy podmiotami powiązanymi cena nie będzie niższa niż wartość rynkowa tej transakcji.

Wynajmowanie przez Operatora Nieruchomości i Aktywów od Wnioskodawcy będzie również w pełni uzasadnione gospodarczo, jako że: z jednej strony specyfika działalności Operatora polega na tym, że wykonuje ją w oparciu o nieruchomości należące do innych podmiotów, które to podmioty powierzają te nieruchomości (plus potencjalnie inne aktywa) dla celów ich biznesowego wykorzystania za określonym wynagrodzeniem – w tym zakresie wynajem Nieruchomości i Aktywów wpisuje się zatem w typową działalność gospodarczą Operatora (i innych tego rodzaju podmiotów na rynku) wykorzystującą Nieruchomości i Aktywa Wnioskodawcy albo innych podmiotów, z drugiej strony zawiązanie relacji biznesowej między Wnioskodawcą a Operatorem pozwala Wnioskodawcy na zabezpieczenie ryzyk prawnych i biznesowych poprzez rozdzielenie funkcji i ryzyk związanych z prowadzeniem działalności hotelowej i gastronomicznej, dzięki czemu jednocześnie Wnioskodawca zabezpiecza w ten sposób posiadany majątek, dzięki opisywanej reorganizacji i powołaniu Operatora jako podmiotu wyspecjalizowanego w kompleksowym prowadzeniu działalności hotelowej na rzecz innych podmiotów, Wnioskodawca zamierza rozwijać i skalować działalność Operatora poprzez nawiązywanie relacji biznesowych z innymi podmiotami (w tym podmiotami niezależnymi), którzy będą w stanie oddać nieruchomości hotelowe w celu ich gospodarczego wykorzystania.

Niezależnie od powyższego, w praktyce podatkowej wskazuje się również na kwestię oceny, czy w relacji spółka – wspólnik, wspólnik zadbał o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu w następstwie tego spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania nieruchomości). Tego rodzaju wątpliwości nie mogą mieć miejsca w niniejszym przypadku, gdzie Operator będzie działał zgodnie z założeniami rynkowymi typowymi dla podmiotów świadczących usługi w zakresie kompleksowej obsługi obiektów hotelowych i gastronomicznych. Założeniem działalności tego typu podmiotów jak Operator jest bowiem brak posiadania nieruchomości własnych, tj. tego zasobu, który jest dostarczany przez podmiot ustalający współpracę z danym operatorem. Innymi słowy, w analizowanym zdarzeniu przyszłym Operator nie może być wręcz wyposażony w Nieruchomości i Aktywa, gdyż byłoby to de facto sprzeczne z założeniami współpracy z Operatorem i założeniami rynkowymi dla tego rodzaju działalności.

Jak słusznie wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 25 stycznia 2022 r. (0111-KDIB1-2.4010.554.2021.2.AK) w rozumieniu normy zawartej w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT należy posiłkować się „Przewodnikiem do Ryczałtu od dochodu spółek” z 23 grudnia 2021 r. (dalej: „Przewodnik”). Warto wskazać, że Przewodnik stanowi ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów (objaśnienie podatkowe), o których mowa w art. 14a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

Przewodnik precyzuje, że „świadczenie uznane za ukryty zysk, w przypadku którego stroną jest wspólnik spółki opodatkowanej ryczałtem, może być ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie. Takie świadczenie powstanie m.in. w sytuacji, kiedy podatnik dokonując czynności prawnej (jednej lub wielu) osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy”. Konieczne jest zatem, aby dane świadczenie, które ma stanowić tzw. ukryty zysk stanowiło efektywnie formę wypłaty zysku ze Spółki – niezależnie od formy. Co istotne jednak, w świetle Przewodnika, nie każde świadczenie wypłacane na rzecz podmiotu powiązanego należy traktować jako wypłatę zysku. W Przewodniku czytamy bowiem: „Aby świadczenie wykonane z podmiotem powiązanym nie stanowiło podstawy do obliczenia dochodu z tytułu ukrytego zysku, powinno pozostawać poza jakąkolwiek polityką prowadzoną wewnątrz danej grupy kapitałowej, do której należy spółka opodatkowana ryczałtem. Świadczeniami, które nie powinny powodować powstania dochodu z tytułu ukrytego zysku, mogą być transakcje zakupu oraz sprzedaży, dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika (np. określonej w przedmiocie działalności), które wykonywane są na warunkach analogicznych jak wobec podmiotów niepowiązanych. Takimi świadczeniami mogą być np. świadczenia podwykonawców niezbędne dla wytworzenia produktu końcowego w zakresie obróbki towarów czy dostarczania komponentów. Jeśli warunki określonej transakcji z podmiotem powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych zasadach jak transakcje dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi i transakcja ta jest niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej, to nie powinny być one oceniane w aspekcie dochodu z tytułu ukrytego zysku”.

Na podstawie powyższego, można zatem wyodrębnić określone warunki, które pozwalają na uznanie, że dana transakcja nie stanowi ukrytego zysku, tj.: nabywane/sprzedawane towary/usługi mieszczą się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika (tu: Operatora), transakcje są zawierane na zasadach rynkowych oraz byłyby również możliwe do przeprowadzenia z podmiotem niepowiązanym, transakcja jest niezbędna dla celów prowadzenia działalności gospodarczej podatnika (tu: Operatora).

W tym kontekście, należy wskazać, że w relacji Wnioskodawcy i Operatora niniejsze przesłanki są spełnione, tj. w szczególności: Nieruchomości i Aktywa są konieczne do prowadzenia działalności Operatora, tj. Operator nie byłby w stanie prowadzić działalności hotelarskiej i gastronomicznej bez wynajmu nieruchomości, a w zasadzie wynajem nieruchomości hotelowych i ich obsługa w celu czerpania zysku stanowi clue działalności Operatora i analogicznych podmiotów działających na rynku, co jednocześnie stanowi najistotniejsze uzasadnienie biznesowe dla omawianej transakcji najmu, w przypadku braku wynajmu Nieruchomości i Aktywów od Wnioskodawcy, Operator nie byłby w stanie świadczyć usług w zakresie prowadzenia działalności gastronomicznej i hotelowej w ramach obiektu Wnioskodawcy (a jednocześnie Operator ma na celu w przyszłości rozszerzanie swojej działalności i wynajmem analogicznych obiektów od podmiotów niepowiązanych), a zatem jednocześnie, brak możliwości wynajmu Nieruchomości i Aktywów przekreśla zasadniczy cel działalności Operatora, jakim jest usługowe prowadzenie działalności hotelowej i gastronomicznej, transakcja wynajmu będzie dokonywana na zasadach rynkowych, co będzie w każdym przypadku udokumentowane analizą cen transferowych.

Warto dodać, że w przykładzie nr 22 na stronie 37 Przewodnika została opisana sytuacja dotycząca wynajmu magazynu spółce XYZ sp. z o.o. przez wspólnika tej spółki. W Przewodniku zostało wskazane, że „Wartość czynszu regulowanego przez Spółkę (cała należność) nie powinna zostać zakwalifikowana jako ukryty zysk Spółki, zatem nie powinna być opodatkowana ryczałtem. Magazyn jest bowiem niezbędny Spółce dla celów przechowywania towarów i został on wynajęty na zasadach rynkowych (nie wymagał nakładów inwestycyjnych spółki, nie został wybudowany za środki Spółki i wyprowadzony z jego majątku do majątku wspólnika, etc.). Jednakże należy wyraźnie podkreślić, że każda transakcja z podmiotem powiązanym (w tym wypadku wspólnikiem) musi być rozpatrywana indywidualnie. Jeśli okoliczności faktyczne i prawne należycie uzasadniają zasadność zawarcia transakcji pomiędzy podatnikiem a podmiotem powiązanym z perspektywy ekonomicznej lub prawnej, to taka transakcja nie powinna być kwalifikowana jako ukryta wypłata zysku. Innymi słowy, jeśli można wykazać, że powiązania pomiędzy stronami danej transakcji nie miały istotnego wpływu na fakt jej zawarcia lub jej warunki (taką transakcję na takich warunkach zawarłyby również podmioty niepowiązane) - to wartość takiej transakcji nie powinna być kwalifikowana jako ukryta wypłata zysku.”

Powyższe wskazuje zatem na brak automatyzmu w zakresie ujmowania transakcji wynajmu nieruchomości jako ukrytego zysku, a jednocześnie sam Przewodnim nakazuje indywidualny ogląd każdej sprawy zgodnie z jej specyfiką. Powiązania pomiędzy Wnioskodawcą oraz Operatorem nie mają znaczenia w kontekście planowanej współpracy oraz zawarcia umowy najmu Nieruchomości i Aktywów, jako że analogiczne transakcje mają miejsce na rynku i mogłyby być realizowane przez Wnioskodawcę oraz Operatora z podmiotami niepowiązanymi na analogicznych zasadach.

Dlatego też wartość przyszłego czynszu nie może być kwalifikowana jako ukryta wypłata zysku. Tym samym, wartość czynszu nie będzie podlegać opodatkowaniu ryczałtem dochód spółki. Mając zatem na uwadze wskazane wyżej uwagi, na podstawie sposobu rozumienia przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wraz z analizą Przewodnika, kwota czynszu za wynajem Nieruchomości i Aktywów nie będzie stanowić ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 w zw. z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, a tym samym nie będzie ona podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów Operatora.

W konsekwencji, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że wypłata wynagrodzenia ustalonego pomiędzy Operatorem a Wnioskodawcą z tytułu wynajmu Nieruchomości i Aktywów nie będzie stanowić tzw. ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT i nie będzie stanowić dochodu podlegającego opodatkowaniu Estońskim CIT, po stronie Operatora.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Od 2021 r. podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych mają możliwość wyboru formy opodatkowania jaką jest ryczałt od dochodów spółek. Ten sposób opodatkowania będący odejściem od dotychczasowych zasad podatkowych, ze względu na swoją specyfikę i odrębność został uregulowany w rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zatytułowanym „Ryczałt od dochodów spółek” (dodano artykuły od 28c do 28t), a także w przepisach ogólnych ale związanych z rozliczeniami dokonywanymi w ryczałcie.

Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy o CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

W myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT:

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

W świetle art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:

Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Natomiast, zgodnie z art. 28o ust. 1 ustawy o CIT:

Ryczałt wynosi:

1) 10% podstawy opodatkowania - w przypadku małego podatnika oraz podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności;

2) 20% podstawy opodatkowania - w przypadku podatnika innego niż wskazany w pkt 1.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

\- wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

\- inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT), o czym stanowi art. 28m ust. 8 ustawy o CIT,

\- wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub podmiotu powiązanego,

\- wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem /akcjonariuszem.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:

Ilekroć jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Ilekroć jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

\- ten sam inny podmiot lub

\- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub,

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

W świetle art. 11a ust. 2 ustawy o CIT:

Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się:

1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub,

2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Zgodnie z art. 11c ust. 1 ustawy o CIT:

Podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem (…).

W przepisie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazano zatem na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Zasadniczy przykład odwołujący się do transakcji pomiędzy spółką a podmiotem powiązanym (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT) nakazuje odczytywać pojęcie ukrytych zysków również poprzez odwołanie się do rynkowych warunków transakcji. W sytuacji, w której świadczenia spółki na rzecz podmiotów powiązanych przewyższać będą ich wartość rynkową powstawać będzie ukryty zysk opodatkowany ryczałtem w spółce.

Przy czym, jak przedstawione zostało wcześniej, zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena czy określone świadczenie spełni warunki do uznania za dochód z tytułu ukrytego zysku powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy CIT. Jak z niego wynika dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia.

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, że za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany i które jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W praktyce może to oznaczać np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane.

Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się zatem ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

W relacji spółka – podmiot powiązany istotne może być w przedmiotowej ocenie to, czy wspólnik zadbał o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu w następstwie tego spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania nieruchomości).

Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści podmiotu powiązanego, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.

Przedmiotem Pana wątpliwości jest kwestia ustalenia czy wypłata wynagrodzenia ustalonego pomiędzy Operatorem a Wnioskodawcą z tytułu wynajmu Nieruchomości i Aktywów będzie stanowić tzw. ukryte zyski w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT i stanowić dochód podlegający opodatkowaniu Estońskim CIT, po stronie Operatora.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy, biorąc pod uwagę przywołane wyżej uregulowania prawne stwierdzić należy, że ponoszony przez Operatora (nowo założoną spółkę, której udziałowcem będzie Wnioskodawca) wypłata wynagrodzenia z tytułu wynajmu Nieruchomości i Aktywów wynajmowanych od udziałowca będzie stanowić dochodu z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 ustawy CIT.

Fakt, że Spółka nie będzie posiadać własnych składników majątkowych, które są niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie działalności hotelowej i gastronomicznej, prowadzi do wniosku, że udziałowiec Spółki nie zadbał o jej wyposażenie w aktywa niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej. Przeprowadzenie transakcji w oparciu o ceny rynkowe nie oznacza, że inne przesłanki wskazane w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT nie zostały spełnione.

Spółka, którą planuje założyć Wnioskodawca ma prowadzić działalność w zakresie hotelarstwa i gastronomi przy wykorzystaniu obiektu hotelowego wraz z wyposażeniem, który aktualnie należy do Wnioskodawcy i który prowadzi tożsamą działalność gospodarczą jaka ma być prowadzona przez nowoutworzoną Spółkę. Należy uznać, że gdyby niepowiązania pomiędzy podmiotami uczestniczącymi nie doszłoby do zawarcia analogicznej umowy pomiędzy podmiotami niepowiązanymi.

Reasumując, gdyby wspólnik przekazał nowoutworzonej Spółce obiekt hotelowy wraz z wyposażeniem nie uzyskiwałby wynagrodzenia za oddanie tych składników majątku w najem. Podkreślić należy, że racjonalnie działający podmiot gospodarczy zmierza do wyposażenia Spółki w niezbędne składniki majątkowe do prowadzenia działalności gospodarczej, a nie generuje dodatkowe koszty w związku z koniecznością wynajmowania niezbędnych składników do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zatem przedstawiona we wniosku sytuacja wypełnia definicję ukrytych zysków na gruncie przepisów ryczałtu od dochodów spółek.

W świetle powyższego, wypłata wynagrodzenie z tytułu wynajmu Nieruchomości i Aktywów wynajmowanych od udziałowca, opisanych we wniosku będzie stanowiło ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT i będzie podlegało opodatkowaniu po stronie nowoutworzonej Spółki (Operatora).

Wobec powyższego Pana stanowisko w zakresie należało uznać **za nieprawidłowe.**

Odnosząc się do przywołanej przez Pana interpretacji indywidualnej wskazać należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Na marginesie należy zaważyć, że Wojewódzkie Sądy Administracyjne podzielają pogląd wyrażony prezentowany przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na gruncie podobnych spraw. Przykładowo można wskazać na następujące orzeczenia:

\- Wyrok WSA w Łodzi z 21 lutego 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 753/22,

\- Wyrok WSA w Gliwicach z 16 lutego 2023 r., sygn. akt I SA/Gl 1125/22,

\- Wyrok WSA w Białymstoku z 14 grudnia 2022 r., sygn. akt I SA/Bk 432/22.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Pan do interpretacji.

\-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).