Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB4/4511-99/16/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-05-11
Teza: 1) W jaki sposób Wnioskodawca powinien rozliczyć przychody uzyskane od podmiotu zagranicznego z tytułu wytworzenia autorskiego oprogramowania komputerowego: czy jako przychody z działalności gospodarczej, czy z tytułu przychodów z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów? 2) Czy w przypadku rozliczenia ww. przychodów jako przychody z praw autorskich i praw pokrewnych, Wnioskodawca może stosować w każdym roku podatkowym 50% koszty uzyskania przychodów, nie przekraczające ½ kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej? 3) Czy różnice kursowe powstające z rozliczenia faktur dotyczących praw autorskich, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej? 4) Czy powinny być rozliczane różnice kursowe od własnych środków na rachunku walutowym związanym z działalnością gospodarczą, a dotyczące transakcji z tytułu przychodów z praw autorskich i praw pokrewnych i ewidencjonowane w książce przychodów i rozchodów?
Słowa kluczowe: komputery-program komputerowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; licencja; prawa-prawa autorskie; różnica-różnice kursowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 stycznia 2016 r. (data wpływu 29 stycznia 2016 r.), uzupełnionym 28 kwietnia 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczania przychodów i kosztów ze sprzedaży praw autorskich do programu komputerowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony 28 kwietnia 2016 r., o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczania przychodów i kosztów ze sprzedaży praw autorskich do programu komputerowego.

We wniosku tym, po uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia 19 czerwca 2015 r. Wnioskodawca podpisał umowę licencyjną z firmą A zarejestrowaną w Wielkiej Brytanii na dostarczenie w formie plug-in oprogramowania komputerowego XY. Oprogramowanie będące przedmiotem umowy na zasadach licencji jest drugą wersją XY, którego pierwotna wersja została wcześniej przekazana przez Wnioskodawcę firmie Z na takich samych zasadach. Tak jak przy umowie z firmą Z Wnioskodawca zachował wszelkie prawa, tytuły i udziały (w tym prawa patentowe, prawa autorskie, tajemnice handlowe, prawa do matryc, prawa własności przemysłowej każdego rodzaju o zakresie globalnym i wszystkie inne prawa własności intelektualnej). Firma A nabyła licencję (wyłączną, nieodwołalną, wieczną, o zasięgu globalnym, z możliwością sublicencjonowania) na sprzedaż programu XY użytkownikom końcowym. Licencja, której Wnioskodawca udzielił firmie A dotyczy jedynie obecnego cyklu rozwojowego produktu i nie dotyczy kolejnych generacji produktu. Wnioskodawca jako producent zachował prawo do rozwijania następnych generacji produktu z użyciem obecnego kodu źródłowego i obecnej zawartości produktu oraz do rozporządzania rozwiniętym produktem w dowolny sposób. Działalność Wnioskodawcy polega głównie na programowaniu narzędzi do grafiki komputerowej i tworzeniu grafik komputerowych oraz ich odsprzedaży. W związku z podpisaną ww. umową Wnioskodawca stał się wykonawcą specjalistycznego oprogramowania komputerowego o charakterze użytkowym, wspomagającego proces tworzenia animacji komputerowych. Według umowy Wnioskodawca udostępnia na zasadzie licencji ww. oprogramowanie poprzez internetowy sklep firmy A prowadzony w Wielkiej Brytanii, dzięki którym ww. aplikacja udostępniona jest użytkownikom końcowym. Użytkownicy końcowi nabywają prawo do używania i korzystania z ww. aplikacji. Sprzedaż licencji prowadzi ww. podmiot zagraniczny. Aplikację może nabyć każdy, kto uzyska dostęp do sklepu internetowego. Firma, która udostępnia sklep internetowy odpowiada za sprzedaż oprogramowania. Sprzedaż produktu nie przenosi autorskich praw majątkowych na ww. firmę, a jedynie udziela licencji na korzystanie z ww. oprogramowania. Wnioskodawca jest podatnikiem mającym stałe miejsce zamieszkania w Polsce i nie będzie dokonywał sprzedaży praw własności, a jedynie udostępniał i wyrażał zgodę na dalsze udostępnianie.

W uzupełnieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca wskazał, że na dzień złożenia wniosku jest czynnym podatnikiem podatku VAT prowadzącym działalność gospodarczą. Zakres tej działalności zgłoszony w CEIDG wg klasyfikacji dotyczy następujących numerów PKD: 59.12.Z (działalność postprodukcyjna związana z filmami, nagraniami wideo i programami telewizyjnymi), 58.29.Z (działalność wydawnicza w zakresie pozostałego oprogramowania), 62.01.Z (działalność związana z oprogramowaniem), 62.02.Z (działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki), 74.10.Z (działalność w zakresie specjalistycznego projektowania), 85.59.B (pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane), 90.03.Z (artystyczna i literacka działalność twórcza). Wnioskodawca dodaje, iż faktury z praw licencyjnych są wystawiane dla potrzeb prawidłowego rozliczenia podatku VAT, gdyż jako czynny podatnik VAT jest zobowiązany do wystawiania faktur, a nie rachunku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  W jaki sposób Wnioskodawca powinien rozliczyć przychody uzyskane od podmiotu zagranicznego z tytułu wytworzenia autorskiego oprogramowania komputerowego: czy jako przychody z działalności gospodarczej, czy z tytułu przychodów z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów?
2.  Czy w przypadku rozliczenia ww. przychodów jako przychody z praw autorskich i praw pokrewnych, Wnioskodawca może stosować w każdym roku podatkowym 50% koszty uzyskania przychodów, nie przekraczające ½ kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej?
3.  Czy różnice kursowe powstające z rozliczenia faktur dotyczących praw autorskich, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej?
4.  Czy powinny być rozliczane różnice kursowe od własnych środków na rachunku walutowym związanym z działalnością gospodarczą, a dotyczące transakcji z tytułu przychodów z praw autorskich i praw pokrewnych i ewidencjonowane w książce przychodów i rozchodów?

Ad. 1.

Wnioskodawca wskazuje, że należności licencyjne w rozumieniu postanowień Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych są opodatkowane w Wielkiej Brytanii, gdzie firma, z którą Wnioskodawca podpisał umowę potrąca 5 procent podatku od kwoty należności licencyjnych brutto. W kontekście Ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego obejmują prawo do:

1.  trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te wymagają zgody uprawnionego;
2.  tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała;
3.  rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii.

W związku z przytaczaną przez Wnioskodawcę interpretacją ITPB1/415-936/13/MR dotyczącą przychodów z tytułu umowy licencyjnej na oprogramowanie XY z firmą Z Wnioskodawca uważa, że przychody powinny być zaliczone jako przychód z praw majątkowych wg art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedmiotem umowy jest w opinii Wnioskodawcy udzielenie licencji na program komputerowy stanowiący przedmiot prawa autorskiego.

Wnioskodawca dodaje, iż ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych z 4 lutego 1994 r. (art. 74 ust. 1) stwierdza, że programy komputerowe podlegają takiej samej ochronie jak utwory literackie. W opinii Wnioskodawcy w przywołanym stanie faktycznym „utworem” będzie program komputerowy XY, z którego Wnioskodawca czerpie korzyści majątkowe na zasadzie udzielonej licencji w postaci comiesięcznych tantiem.

Ad. 2.

Wnioskodawca twierdzi, iż posiada uprawnienie do stosowania w każdym roku podatkowym 50% kosztów uzyskania przychodów, nieprzekraczających ½ kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej zgodnie z art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Koszty te, zdaniem Wnioskodawcy mogą być uwzględnione nie tylko w pierwszym roku uzyskania przychodów, ale również w kolejnych latach trwania umowy, ze względu na to, że Wnioskodawca nie przenosi praw majątkowych zatem przychody nie stanowią opłaty licencyjnej, są bowiem wynagrodzeniem w postaci tantiem/honorariów.

Ad. 3.

W przedmiocie różnic kursowych powstających z rozliczenia faktur dotyczących praw autorskich, a zawartych w pytaniu trzecim, Wnioskodawca wskazuje, iż nie mogą one stanowić kosztów uzyskania przychodu z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej. Mogą stanowić koszt uzyskania przychodu tylko tego źródła, z którego pochodzą.

Ad. 4.

Wnioskodawca wskazuje, że różnice kursowe od własnych środków na rachunku walutowym związanym z działalnością gospodarczą, a dotyczące transakcji z tytułu przychodów z praw autorskich i praw pokrewnych nie powinny być rozliczane oraz ewidencjonowane w książce przychodów i rozchodów (art. 24c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Wnioskodawca dodaje, że dla celów podatkowych nie wystąpią różnice kursowe w sytuacji, gdy osoba fizyczna, będąca podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, prowadząca działalność, wykorzystuje posiadane waluty obce jedynie na własne potrzeby - jedynie wykorzystanie środków pieniężnych ze sprzedaży walut obcych na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą powodować będzie powstanie różnic kursowych. W interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 września 2010 r. (IBPBI/1/415-47/10/KB) stwierdzono, że różnice kursowe nie powstaną przy przeznaczaniu środków pieniężnych, uzyskanych ze sprzedaży walut w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej, na cele osobiste: „(\`(...)\`) w przypadku przeznaczenia środków pieniężnych pozyskanych ze sprzedaży walut, pozyskanych w związku z prowadzeniem pozarolniczej działalności gospodarczej, na cele osobiste Wnioskodawcy, nie powstaną różnice kursowe, o których mowa w art. 24c ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatkowanie tych środków nie ma bowiem związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę pozarolniczą działalnością gospodarczą.” Natomiast w interpretacji indywidulanej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 14 marca 2008 r. (ITPB1/415-725/07/MZ) podkreślono, że wpłaty waluty na konto prywatne podatnika, dokonywane z firmowego konta walutowego, nie spowodują powstania różnic kursowych: „(\`(...)\`) stwierdzić należy, iż skoro Wnioskodawca otrzymuje zapłatę za sprzedany towar handlowy w walucie obcej na konto walutowe, a następnie dokonuje wypłaty tej waluty z konta na własne potrzeby, to w tym przypadku nie powstają podatkowe różnice kursowe. Różnice kursowe również nie powstaną w sytuacji gdy Wnioskodawca dokonuje wypłaty z konta walutowego firmowego w złotówkach na konto prywatne. Wprawdzie następuje wypływ z konta walutowego, jednak nie jest on związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zatem jeżeli przedmiotowe wypłaty z konta walutowego firmowego nie są i nie będą już w żaden sposób związane z działalnością gospodarczą z tytułu ww. wypłat nie ma obowiązku naliczania różnic kursowych. Natomiast, gdy waluta wypłacana jest z konta walutowego firmowego np. w celu zapłaty za towar, czy wypłaty na inne konto firmowe, różnice kursowe podatkowe od środków własnych nalicza się w oparciu o ww. uregulowania prawne w zależności od roku podatkowego, którego dotyczą”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22 ust. 9 pkt 1-3 ustawy koszty uzyskania niektórych przychodów określa się:

1.  z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a;
2.  z tytułu opłaty licencyjnej za przeniesienie prawa stosowania wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego, otrzymanej w pierwszym roku trwania licencji od pierwszej jednostki, z którą zawarto umowę licencyjną - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a;
3.  z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Stosownie do treści art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć ½ kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 22 ust. 12 ww. ustawy do przychodów, o których mowa w art. 14, nie mają zastosowania koszty uzyskania przychodów określone w ust. 9. W stosunku do tych przychodów obowiązuje zasada wyrażona w ww. art. 22 ust. 1 ustawy.

Rozważając zatem możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu, należy najpierw uzyskany przez Wnioskodawcę przychód z tytułu udzielenia licencji na użytkowanie własnych aplikacji lub przeniesienia majątkowych praw autorskich zakwalifikować do odpowiedniego źródła przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   pkt 7 - kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

*   prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Powyższą definicję uzupełnia regulacja zawarta w art. 5b ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którą za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Mając na uwadze treść przytoczonych przepisów art. 5a pkt 6 i art. 5b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać, że w przypadku, gdy działalność podatnika spełnia warunki wskazane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie spełnia warunków określonych w art. 5b tej ustawy, to przychody osiągnięte z tego tytułu stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zatem prowadzenie działalności twórczej może następować również wówczas, gdy sam twórca jest przedsiębiorcą i w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje utwory, do których prawa przenosi na inne osoby. Przychody uzyskane w tym przypadku są przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Natomiast za przychód z praw majątkowych, zgodnie z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Uwzględniając przytoczone powyżej uregulowania prawne i ustosunkowując się do pytania przyporządkowanego do stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę należy stwierdzić, że uzyskany przez Wnioskodawcę przychód z tytułu udzielenia licencji na użytkowanie własnych – wytworzonych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w tej dziedzinie – programów komputerowych lub przeniesienia majątkowych praw autorskich stanowi przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. W konsekwencji brak jest podstaw do zastosowania zryczałtowanych 50% kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca może zaliczyć wyłącznie wydatki, które spełniają dyspozycję art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odpowiedzi na pytanie trzecie i czwarte należy wskazać, iż zasady ustalania różnic kursowych w przypadku prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów reguluje art. 24c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

W myśl art. 24c ust. 2 pkt 1-3 ww. ustawy, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Natomiast w myśl art. 24c ust. 3 pkt 1-3, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Z powyższych przepisów wynika również, iż w związku z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą mogą powstawać różnice kursowe od własnych środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku bankowym podmiotu gospodarczego. Dokonując przewalutowania środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku walutowym na złotówki, Wnioskodawca dokonuje w istocie sprzedaży tych walut bankowi. Przyczyną powstania różnic kursowych w tym przypadku jest różny kurs walut pomiędzy dniem wpływu środków pieniężnych (wartości pieniężnych) na rachunek walutowy a dniem przewalutowania tych środków (wartości) na złotówki.

Zgodnie z art. 24a ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a - 22o.

Z wyżej przytoczonego przepisu wynika obowiązek prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów lub ksiąg rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Jak wskazano we wniosku, Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, w której obowiązany jest ewidencjonować przychody i koszty mające wpływ na ustalenie podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku.

Mając na względzie powyższe, stwierdzić należy, iż przychody i koszty powstałe z tytułu różnic kursowych z rozliczenia faktur oraz od środków własnych zgromadzonych na rachunku walutowym, jako mające wpływ na podstawę opodatkowania i wysokość należnego podatku, powinny być ujęte w księdze.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 – 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.