Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-639/11/AŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-07-11
Teza: w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług (rehabilitacji leczniczej)
Słowa kluczowe: stawka-stawki podatku-stawka podstawowa podatku; usługi-usługi medyczne; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 kwietnia 2011r. (data wpływu 12 kwietnia 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 lipca 2011r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług (rehabilitacji leczniczej) świadczonych przez Wnioskodawcę – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 kwietnia 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług (rehabilitacji leczniczej) świadczonych przez Wnioskodawcę.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 6 lipca 2011r. będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 21 czerwca 2011r. znak: IBPP4/443-639/11/AŚ.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W roku 2010 podatnik prowadził działalność tylko w zakresie usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Obrót podatnika w roku 2010 z tytułu wymienionych usług przekroczył 30.000 zł.

Niezależnie od obecnie prowadzonej działalności, podatnik w ramach swej struktury organizacyjnej zamierza utworzyć Zakład Opieki Zdrowotnej (NZOZ). W tym celu podatnik zakupił lokal biurowy, który obecnie podlega adaptacji do potrzeb świadczenia usług w zakresie opieki medycznej. Podatnik ponosi wydatki związane z adaptacją i wyposażeniem ww. lokalu na potrzeby Zakładu Opieki Zdrowotnej.

W związku z rozszerzeniem oferty handlowej, podatnik otrzymał dotację z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach działania 1.1 Bezpośrednie wsparcie sektora mikro, małych i średnich przedsiębiorstw, Osi 1 „Rozwój przedsiębiorczości” Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007 - 2013. Dotacja wynosi 45% wydatków kwalifikowalnych wspartego projektu.

Podatnik w ramach NZOZ będzie wykonywał usługi w zakresie opieki medycznej; świadczenia rehabilitacyjne takie jak kinezyterapia, masaż klasyczny, krioterapia, laseroterapia, elektroterapia, magnetoterapia. Wymienione świadczenia rehabilitacyjne służyć będą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia (zwane dalej „usługami w zakresie opieki medycznej”).

Wymienione świadczenia rehabilitacyjne podatnik będzie wykonywać zarówno na podstawie kontraktu z Narodowym Funduszem Zdrowia jak i poza tym kontraktem (odpłatnie).

Usługi w zakresie opieki medycznej podatnik będzie wykonywał przy pomocy zespołu lekarzy, pielęgniarek, rehabilitantów oraz fizjoterapeutów zatrudnionych na podstawie umów o pracę albo zaangażowanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Niezależnie od powyższego w tym samym lokalu przy zastosowaniu tego samego wyposażenia, podatnik zamierza wykonywać usługi paramedyczne oraz usługi o charakterze relaksacyjnym takie jak masaże itp. to jest świadczenia, które nie będą służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia (zwane dalej „usługami paramedycznymi i relaksacyjnymi".

W ocenie podatnika świadczenia rehabilitacyjne takie jak: kinezyterapia, masaż klasyczny, krioterapia, laseroterapia, elektroterapia, magnetoterapia stanowią rehabilitację leczniczą, o której mowa w art. 3 pkt 4 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej z dnia 30 sierpnia 1991r. (Dz. U. Nr 91, poz. 408) tekst jednolity z dnia 8 stycznia 2007r. (Dz. U. Nr 14, poz. 89) a także są ambulatoryjnymi świadczeniami zdrowotnymi w rozumieniu art. 10 ustawy o działalności leczniczej z dnia 15 kwietnia 2011r. (Dz. U. Nr 112, poz. 654).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy świadczenie przez podatnika w ramach NZOZ „usługi w zakresie opieki medycznej”, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia objęte jest zwolnieniem od podatku od towarów i usług? - pytanie nr 1 wniosku ORD-IN.

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie przez podatnika w ramach NZOZ „usług w zakresie opieki medycznej”, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia jest zwolnione od podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy o VAT stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r. wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem VAT następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU). Z dniem 1 stycznia 2011r. ustawodawca odstąpił od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, wskazując na ich cechy, charakter oraz okoliczności wykonania.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2011r.) zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Powołany wyżej przepis wskazuje, że wynikające z niego zwolnienie ma charakter podmiotowo- przedmiotowy.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT zwalnia od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie zwalnia zatem wszystkich świadczeń wykonywanych przez podmioty lecznicze, ale tylko służące określonemu celowi.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ww. ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej, działalność lecznicza polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych.

W myśl art. 2 ust.1 pkt cyt. ustawy o działalności leczniczej świadczenie zdrowotne to działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonania.

W myśl art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654) podmiotami leczniczymi są przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (DZ. U z 2010r. Nr 220, poz. 1447 i nr 239, poz. 1593 oraz z 2011r. Nr 85, poz. 459 i Nr 106 poz. 622) we wszystkich formach przewidzianych dla wykonywania działalności gospodarczej, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej - w zakresie, w jakim wykonują działalność leczniczą.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 220, poz. 1447 ze zm.) przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą.

Rozpatrując kwestię zwolnienia usług świadczonych przez Wnioskodawcę, należy więc dokonać oceny, czy usługi będące przedmiotem wniosku ze względu na swój cel mogą zostać uznane za usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Tut. Organ podatkowy zauważa, iż przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia opieki medycznej. Jednakże opierając się na dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE należy stwierdzić, że pojęcie „opieka medyczna” dotyczy świadczeń medycznych, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania.

Należy w tym miejscu wskazać, że stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej (Dz. Nr 112, poz. 654) obowiązującej od dnia 1 lipca 2011r. przez świadczenie zdrowotne należy rozumieć działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.

W myśl art. 10 ww. ustawy o działalności leczniczej, ambulatoryjne świadczenia zdrowotne obejmują świadczenia podstawowej lub specjalistycznej opieki zdrowotnej oraz świadczenia z zakresu rehabilitacji leczniczej, udzielane w warunkach niewymagających ich udzielania w trybie stacjonarnym i całodobowym w odpowiednio urządzonym, stałym pomieszczeniu. Udzielanie tych świadczeń może odbywać się w pomieszczeniach przedsiębiorstwa, w tym w pojeździe przeznaczonym do udzielania tych świadczeń, lub w miejscu pobytu pacjenta.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca - spółka z o.o. (osoba prawna) w ramach swej struktury organizacyjnej zamierza utworzyć Zakład Opieki Zdrowotnej (NZOZ).

Wnioskodawca w ramach NZOZ będzie wykonywał usługi w zakresie opieki medycznej; świadczenia rehabilitacyjne takie jak kinezyterapia, masaż klasyczny, krioterapia, laseroterapia, elektroterapia, magnetoterapia, Wymienione świadczenia rehabilitacyjne służyć będą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia (zwane dalej „usługami w zakresie opieki medycznej").

Wymienione świadczenia rehabilitacyjne podatnik będzie wykonywać zarówno na podstawie kontraktu z Narodowym Funduszem Zdrowia jak i poza tym kontraktem (odpłatnie).

Usługi w zakresie opieki medycznej podatnik będzie wykonywał przy pomocy zespołu lekarzy, pielęgniarek, rehabilitantów oraz fizjoterapeutów zatrudnionych na podstawie umów o pracę albo zaangażowanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

W ocenie podatnika świadczenia rehabilitacyjne takie jak: kinezyterapia, masaż klasyczny, krioterapia, laseroterapia, elektroterapia, magnetoterapia stanowią rehabilitację leczniczą, a także są ambulatoryjnymi świadczeniami zdrowotnymi w rozumieniu art. 10 ustawy o działalności leczniczej z dnia 15 kwietnia 2011r.

Według definicji WHO rehabilitacja to kompleksowe postępowanie w odniesieniu do osób niepełnosprawnych fizycznie i psychicznie, które ma na celu przywrócenie pełnej lub możliwej do osiągnięcia sprawności fizycznej i psychicznej, zdolności do pracy zarobkowania oraz zdolności do brania czynnego udziału w życiu społecznym.

W szeroko pojmowanym procesie rehabilitacji wyróżnia się rehabilitację medyczną inaczej leczniczą, społeczną i zawodową.

Na rehabilitację medyczną (fizjoterapię) składają się:

*   kinezyterapia, czyli leczenie ruchem
*   fizykoterapia, to stosowanie w celach leczniczych różnego rodzaju energii wytwarzanej za pomocą aparatury,
*   masaż leczniczy, to wykorzystanie bodźców mechanicznych głównie w postaci ucisku na tkanki w celu wywołania odczynów fizjologicznych.

Pod pojęciem rehabilitacji leczniczej (medycznej) rozumie się proces leczenia, który umożliwia przyspieszenie procesu naturalnej regeneracji i zmniejszenia fizycznych i psychicznych następstw choroby.

Niewątpliwie zatem ww. działania podejmowane w ramach rehabilitacji leczniczej na rzecz konkretnego pacjenta służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Podsumowując należy uznać, że w tej konkretnej sytuacji usługi świadczone przez Wnioskodawcę - tj. kinezyterapia, masaż klasyczny, krioterapia, laseroterapia, elektroterapia, magnetoterapia (stanowiące jak wskazał Wnioskodawca rehabilitację leczniczą, o której mowa w art. 10 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej), służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia - mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT w 2011r. na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Końcowo należy podkreślić, iż zgodnie z art. 14b § 3 cyt. w sentencji ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem wskazać, że odpowiedzi na pytanie zawarte we wniosku udzielono przy założeniu, iż faktycznie usługi świadczone przez Wnioskodawcę będące przedmiotem wniosku tj. kinezyterapia, masaż klasyczny, krioterapia, laseroterapia, elektroterapia, magnetoterapia służyć będą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualny błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślić wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Nadmienia się również, że z dniem 30 czerwca 2011r. straciła moc obowiązującą ustawa o zakładach opieki zdrowotnej z dnia 30 sierpnia 1991r. (t.j. Dz. U. z 2007r. Nr 14, poz. 89 ze zm.), natomiast z dniem 1 lipca 2011r. weszła w życie ustawa z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo zaznacza się, że w zakresie możliwości odliczenia podatku VAT w przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę usług opodatkowanych podatkiem VAT i zwolnionych od podatku VAT oraz stawki podatku VAT dla usług paramedycznych oraz relaksacyjnych, które nie służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu i poprawie zdrowia wydane zostaną odrębne interpretacje indywidualne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.