Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.293.2020.4.ASZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-22
Teza: Opodatkowanie nabycia gruntu wraz z budynkiem i naniesieniami.
Słowa kluczowe: nieruchomości; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; sprzedaż
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 17 września 2020 r. (data wpływu – 21 września 2020 r.), uzupełnionym 03 grudnia 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży gruntu wraz z budynkiem i naniesieniami ‒ **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 września 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży gruntu wraz z budynkiem i naniesieniami.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 30 listopada 2020 r. znak: 0112-KDIL1-2.4012.448.2020.2.AG oraz 0111-KDIB2-3.4014.293.2020.3.ASZ wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 03 rudnia 2020 r.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A. Sp. z o.o. sp.k. (Spółka, Zbywca, Sprzedający);
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: C. (Nabywca, Kupujący)

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Opis Nieruchomości.

Planowana Transakcja obejmuje sprzedaż nieruchomości położonej w K. będącej własnością Zbywcy na rzecz Nabywcy. Nieruchomość składa się z:

1.  nieruchomości położonej przy ul. (…), oznaczonej jako działka nr A, (…), oznaczonej (…), dla której prowadzona jest księga wieczysta o numerze (…);
2.  nieruchomości oznaczonej jako działka nr B, (…) oznaczonej (…), dla której prowadzona jest księga wieczysta o numerze (…)

\-dalej łącznie jako „Grunt”.

Na Gruncie posadowiony jest budynek biurowy A. z lokalami handlowo-usługowymi oraz parkingiem podziemnym (dalej łącznie: „Budynek”) wraz z naniesieniami i przynależną infrastrukturą w postaci budowli obejmującą w szczególności:

(i) taras, chodnik ‒ na stropie garażu otwartego,

(ii) taras, dojazd i parking ‒ na stropie garażu otwartego,

(iii) szlabany,

(iv) powierzchnie drogowe układu wewnętrznego,

(v) nawierzchnię zieloną parkingową,

(vi) zbiornik p. pożarowy z podbudową i wyposażeniem,

(vii) chodnik z kostki brukowej przy wejściu do budynku,

(viii) wysięgnik z masztem oświetleniowym oraz fundamentem,

(ix) instalację elektryczną, odpadową, sanitarną,

(x) przyłącze wodno-kanalizacyjne,

(xi) szlabany zewnętrzne,

(xii) maszt flagowy,

(xiii) pylon reklamowy oraz

(xix) linie kablowe zasila nia energetycznego

(dalej: „Naniesienia”).

Grunt, Budynek oraz Naniesienia zwane są w dalszej części wniosku łącznie jako: „Nieruchomość”.

Charakterystyka Kupującego i Sprzedającego.

Zbywca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie budowy i wynajmu nieruchomości własnych. Przedmiotem działalności Zbywcy jest również zarządzanie nieruchomościami własnymi oraz dzierżawionymi. Obecnie (tj. na dzień składania wniosku) przedmiotowa Nieruchomość jest jedyną własnością Zbywcy.

Grunt, Budynki i Naniesienia opisane we wniosku nie stanowią i nie będą na moment Transakcji stanowić odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności prowadzonej przez Sprzedającego. Sprzedający nie prowadzi również w stosunku do nich odrębnych ksiąg rachunkowych. Niemniej jednak z uwagi na fakt, iż przedmiotowa Nieruchomość jest jedyną własnością Spółki, zapisy i zdarzenia ujęte w księgach rachunkowych dotyczą głównie Nieruchomości. Co istotne, księgi rachunkowe Zbywcy obsługiwane są przez wysoko wykwalifikowanych usługodawców zewnętrznych (w tym podmiot odpowiedzialny za prowadzenie ksiąg rachunkowych oraz świadczący usługi z zakresu zarządzania nieruchomościami), którzy w ramach świadczonych usług gromadzą wiele istotnych informacji, tj. pozwalających na możliwie szeroki wgląd w zyskowność oraz sytuację finansową (a w konsekwencji na bieżącą ocenę rentowności tej inwestycji). Generalnie przychody i koszty Sprzedającego można podzielić na takie, które da się przypisać do Nieruchomości. Teoretycznie możliwe byłoby przyporządkowanie odpowiednich kosztów czy przychodów w celu przygotowania uproszczonego rachunku zysków i strat, jak również bilansu (a więc także do ogólnego przyporządkowania należności i zobowiązań) tylko dla Nieruchomości. Niemniej, od strony praktycznej nie jest prowadzony odrębny plan kont, nie są prowadzone odrębne księgi rachunkowe, czy też nie sporządza się odrębnych sprawozdań finansowych.

W związku z prowadzoną działalnością Zbywca jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik podatku od towarów i usług czynny oraz dokonuje zakupu towarów i usług, w odniesieniu do których odlicza podatek naliczony. Spółce ‒ z uwagi na związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych, przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi na nabycie Gruntu oraz budowę Budynku i Naniesień. W zakresie w jakim podatek od towarów i usług naliczony występował, Spółka dokonała jego odliczenia.

Nabywca jest funduszem inwestycyjnym z siedzibą we Francji, utworzonym i prowadzącym działalność inwestycyjną na rynku nieruchomości na podstawie przepisów prawa francuskiego. Po nabyciu opisanej we wniosku Nieruchomości, Nabywca zamierza prowadzić w Polsce działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, obejmującą wynajem Nieruchomości na cele komercyjne (głównie biurowe i handlowo-usługowe). W ramach planowanej działalności Kupujący nie zamierza w szczególności świadczyć usług w zakresie najmu i dzierżawy Nieruchomości lub jej części na cele mieszkaniowe, ani prowadzić w oparciu o Nieruchomość innej działalności gospodarczej w tym zwolnionej z podatku od towarów i usług lub niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zainteresowani nie są (i nie będą na moment Transakcji) podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Pomiędzy Zainteresowanymi nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w art. 32 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przed dniem zawarcia Transakcji obaj Zainteresowani będą zarejestrowani jako podatnicy podatku od towarów i usług czynni i planują złożyć do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Kupującego, wspólne oświadczenie (zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług) o rezygnacji ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, w zakresie planowanej dostawy Nieruchomości i wyborze jej opodatkowania podatkiem od towarów i usług według podstawowej stawki, w zakresie w jakim jest to dopuszczalne wyżej wymienionymi przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.

Historia przedmiotu Transakcji.

Grunt został nabyty przez Zbywcę w 2015 r. w ramach aktu notarialnego nabycia. Transakcja nabycia Gruntu podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i Zbywca dokonał odliczenia podatku od towarów i usług z tego tytułu na podstawie faktury dokumentującej tę transakcję.

Budynek wraz z Naniesieniami został wybudowany w ramach działalności Zbywcy oraz oddany do użytkowania w 2017 r. Już w trakcie realizacji inwestycji, Zbywca zaczął podejmować stosowne kroki w celu komercjalizacji Nieruchomości, tj. wynajmu lokali biurowych i handlowo-usługowych (część czynności takich jak np. negocjacje niektórych umów najmu była realizowana także w trakcie realizacji budowy, a więc przed oddaniem Budynku do użytkowania). Na moment składania wniosku przedmiotowa Nieruchomość nie została w całości wynajęta przez zewnętrznych najemców (część lokali znajdujących się w Budynku nigdy nie była wynajmowana). Niewykluczone jest, że na całości lub części niewynajętej powierzchni Budynku, jeszcze przed Transakcją, będą wykonywane prace aranżacyjne i adaptacyjne (tzw. fit-ouf) w celu dostosowania tej powierzchni do potrzeb najemców. Pozostałe lokale (tj. które były/są wynajmowane), zostały wydane poszczególnym najemcom w różnych datach na przestrzeni lat 2017-2020. W związku z zawarciem umów najmu, Zbywca ponosił już m.in. wydatki na prace aranżacyjne i adaptacyjne (fit-out) w celu dostosowania wynajętych powierzchni Budynku do potrzeb poszczególnych najemców. Zbywca odliczył podatek od towarów i usług naliczony z faktur zakupowych związanych z wykonanymi pracami aranżacyjnymi i adaptacyjnymi oraz ulepszeniami Budynku oraz Naniesień. Jednocześnie, wydatki ponoszone przez Sprzedającego na ulepszenie Budynku lub Naniesień, nie przekroczyły lub nie były równe pojedynczo lub łącznie 30% ich wartości początkowej oraz od momentu oddania Budynku do użytkowania nie wybudowano na Nieruchomości żadnych nowych budynków ani budowli.

Sprzedający nie wykorzystywał i do dnia Transakcji nie będzie wykorzystywał Gruntu, Budynku ani Naniesień na cele działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług.

Zakres Transakcji.

Przedmiotem planowanej Transakcji będzie sprzedaż Nieruchomości wraz z ruchomościami i składnikami majątkowymi ściśle związanymi z Nieruchomością (dalej: „Przedmiot Transakcji”), w szczególności obejmująca następujące elementy:

*   prawo własności Gruntu;
*   prawo własności Budynku (wraz z przynależnościami) położonego na Gruncie;
*   prawo własności Naniesień znajdujących się na Gruncie;
*   prawo własności innych ruchomych składników majątkowych związanych z Nieruchomością wchodzących w skład Przedmiotu Transakcji;
*   prawa wynikające z dokumentów zabezpieczających wykonanie zawartych do dnia Transakcji umów najmu;
*   depozyty pieniężne najemców zabezpieczające wykonanie zawartych do dnia Transakcji umów najmu;
*   prawa wynikające z pozostających w mocy rękojmi i gwarancji należytego wykonania przez wykonawców prac i robót budowlanych związanych z Nieruchomością, tj., firmę R. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. wynikających z umowy o roboty budowlane z dnia 6 listopada 2015 r. zawartej pomiędzy Sprzedającym a R. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K.;
*   prawa autorskie na wskazanych w dotyczących ich umowach polach eksploatacji, w tym prawa autorskie do projektu architektonicznego, budowlanego i wykonawczego Budynku wynikające z umowy o prace projektowe z dnia 15 września 2009 r. zawartej pomiędzy Sprzedającym a Konsorcjum Firm – (…) (Liderem konsorcjum) oraz Biurem Projektowym (…) (Uczestnik konsorcjum) zmienionej następnie dwoma aneksami;
*   wyłączne prawo do upoważnienia osób trzecich do wykonywania praw pochodnych do adaptacji ww. projektów Budynku oraz prawo do upoważnienia osób trzecich do tworzenia adaptacji tych projektów, w zakresie w jakim zostały nabyte przez Sprzedającego.

Dodatkowo, Sprzedający upoważni Kupującego do wykonania i zezwoli osobom trzecim na wykonywanie osobistych praw autorskich do ww. projektu Budynku, w zakresie w jakim Sprzedający jest upoważniony do udzielenia takiego upoważnienia.

Strony Transakcji uzgodniły również, że w przypadku zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży Przedmiotu Transakcji, Kupujący zobowiązany będzie do zwrotu najemcom Nieruchomości depozytów pieniężnych oraz innych zabezpieczeń związanych z wykonaniem umów najmu zgodnie z postanowieniami tych umów. Jednocześnie Sprzedający zostanie zwolniony z obowiązku zwrotu najemcom i/lub wystawcom zabezpieczeń ww. należności.

Zgodnie z zamierzeniami Sprzedającego i Kupującego, w ramach planowanej Transakcji Zbywca zobowiązany będzie również do przekazania Nabywcy:

*   oryginału wszystkich dokumentów dotyczących Nieruchomości będących w posiadaniu Sprzedającego w szczególności dokumentację prawną, dokumentację związaną z wszelkimi pracami budowlanymi w tym dokumentację techniczną i powykonawczą oraz dziennik budowy;
*   kluczy i kart dostępów do Nieruchomości;
*   świadectwa charakterystyki energetycznej Budynku;
*   oświadczenia „Pay-Off Letter” wystawionego przez bank na rzecz Kupującego.

Jednocześnie, w ramach planowanej Transakcji nie dojdzie do przeniesienia jakichkolwiek innych niż wyżej wymienionych składników majątkowych związanych z działalnością prowadzoną przez Zbywcę, a które nie są ściśle związane z Nieruchomością, w szczególności nie dojdzie do przeniesienia następujących składników:

*   praw i obowiązków wynikających z umowy o zarządzanie Nieruchomością (property management), umowy o zarządzanie aktywami (asset management) oraz umowy w zakresie obsługi technicznej Nieruchomości (facility management);
*   praw i obowiązków wynikających z umów na obsługę serwisową związaną z funkcjonowaniem Przedmiotu Transakcji, takich jak np. dot. ochrony Nieruchomości, utrzymania czystości Nieruchomości, monitoringu przeciwpożarowego, itp. (umowy te zostaną wypowiedziane/rozwiązane na dzień/bezpośrednio po Transakcji) (dalej: „Umowy Serwisowe”) ‒ z zastrzeżeniem możliwości przeniesienia niektórych Umów Serwisowych na Kupującego, o czym mowa w dalszej części wniosku;
*   zobowiązań z tytułu finansowania zaciągniętego przez Zbywcę na cele związane z Nieruchomością;
*   zobowiązań podatkowych i innych zobowiązań publicznoprawnych związanych z działalnością prowadzoną przy użyciu Przedmiotu Transakcji;
*   zobowiązań związanych z prowadzonymi postępowaniami sądowymi wobec podmiotów trzecich, w tym organów podatkowych oraz sądów, których stroną jest Zbywca;
*   należności gotówkowych;
*   tajemnic przedsiębiorstwa i know-how Zbywcy;
*   ksiąg rachunkowych i dokumentacji podatkowej Sprzedającego związanych z prowadzą przez Sprzedającego działalnością gospodarczą;
*   praw i obowiązków z umów rachunków bankowych Sprzedającego;
*   środków pieniężnych, w tym zgromadzonych na rachunkach bankowych Zbywcy;
*   praw i obowiązków wynikających z umów w zakresie ubezpieczenia Nieruchomości, usług prawnych, marketingowych;
*   praw i obowiązków wynikających z umów z zakresie doradztwa księgowego;
*   wierzytelności wobec podmiotów trzecich, w tym wierzytelności podatkowych, np. wynikających z tytułu zwrotu podatku od towarów i usług;
*   oznaczeń indywidualizujących Zbywcę (czyli „firma” Sprzedającego);
*   praw i obowiązków z umów o dostawę mediów dla Nieruchomości (umowy zostaną wypowiedziane/rozwiązane na dzień/bezpośrednio po Transakcji) ‒ z zastrzeżeniem możliwości przeniesienia ich na Kupującego, o czym mowa w dalszej części wniosku.

Sprzedający nie zatrudnia i na dzień zawarcia Transakcji nie będzie zatrudniał żadnych pracowników. Tym samym, w ramach planowej Transakcji nie dojdzie również do przeniesienia na Kupującego zakładu pracy zgodnie z art. 231 ustawy Kodeks pracy.

Zgodnie z ustaleniami Zainteresowanych, Kupujący zawrze własne umowy dążące do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości ‒ w szczególności w zakresie zarządzania Nieruchomością, dostawy mediów, zapewnienia czystości, bezpieczeństwa, itp. Prawdopodobne jest, że większość umów (np. Umów Serwisowych, umowy o zarządzanie nieruchomością lub umowy na dostawę mediów) zostanie zawarta przez Kupującego z dotychczasowymi dostawcami tych usług na rzecz Sprzedającego. Co więcej, nie można całkowicie wykluczyć, iż w okresie bezpośrednio po Transakcji Kupujący będzie (jedynie tymczasowo, do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Kupującego) korzystał z usług świadczonych na podstawie umów zawartych przez Sprzedającego.

Tak jak zostało to wyżej wskazane, intencją Zainteresowanych jest, że Kupujący zawrze własne umowy dążące do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. Jednak z uwagi na uwarunkowania prawne i gospodarcze (np. dla utrzymania gwarancji i rękojmi), nie jest wykluczone, że niektóre Umowy Serwisowe lub umowy na dostawę mediów zostaną przeniesione na Kupującego (dla uniknięcia wątpliwości ‒ nie dotyczy to umowy o zarządzanie, która zostanie przez Sprzedającego wypowiedziana i nie będzie cedowana na Kupującego). Takie przeniesienie (o ile w ogóle nastąpi) będzie miało miejsce nie w toku Transakcji, lecz za odrębnymi porozumieniami, których stronami mogą być również dostawcy serwisów/mediów.

Zainteresowani planują również zawrzeć przedwstępną umowę sprzedaży zobowiązującą do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży, na podstawie której Zbywca przeniesie na rzecz Nabywcy Nieruchomość wraz z ruchomościami i składnikami majątkowymi ściśle związanymi z Nieruchomością w zamian za zapłatę przez Nabywcę ceny sprzedaży. Zapłata ceny nastąpi na podstawie uregulowań umownych stron Transakcji, przede wszystkim w ramach przelewu środków, przy czym nie jest wykluczone, że część ceny zostanie uregulowana poprzez potrącenie przez Zainteresowanych wzajemnych wierzytelności, w tym mogących wynikać z innych rozliczeń stron związanych z Transakcją. Zgodnie z zamierzeniami Zainteresowanych, podpisanie umowy przyrzeczonej, a tym samym zawarcie Transakcji zaplanowane jest na 2020 r., przy czym nie jest wykluczone, że nastąpi ono później.

Zainteresowani wskazują, że w odniesieniu do opisanych poniżej okoliczności innych rozliczeń związanych z Transakcją planują złożenie również dodatkowego wniosku wspólnego o wydanie interpretacji podatkowych, w celu potwierdzenia podatkowego traktowania poszczególnych aspektów tych rozliczeń.

Inne rozliczenia związane z Transakcją oraz Umowa Najmu (tzw. Master Lease).

Strony Transakcji pragną również wskazać, że w ramach planowej Transakcji lub w krótkim okresie tuż po jej zrealizowaniu Zbywca oraz Nabywca dokonają między sobą ostatecznego rozliczenia kosztów i opłat związanych z obsługą Nieruchomości dotyczących m.in. podatku od nieruchomości, kosztów operacyjnych oraz ewentualnych należności wynikających z zawartych umów najmu, takich jak rozliczenia opłat za czynsz najmu oraz opłat eksploatacyjnych, stanowiących udział najemcy w wydatkach związanych z funkcjonowaniem, utrzymaniem i eksploatacją Budynku.

Dodatkowo, Zainteresowani pragną również wskazać, że z uwagi na fakt, iż obecnie Nieruchomość nie jest (i na dzień zawarcia Transakcji nie będzie) w całości wynajęta przez zewnętrznych najemców, nie jest wykluczone, że Zbywca zawrze z Nabywcą umowę najmu (tzw. Master Lease) w odniesieniu do niewynajętej lub wynajętej, ale nie wydanej nowym najemcom części Budynku. Na podstawie tej umowy Sprzedający może być też uprawniony przez pewien czas do podnajmu powierzchni.

Szczegółowy opis kwestii dotyczących pozostałych rozliczeń związanych z Transakcją zostanie przedstawiony w odrębnym wniosku wspólnym o wydanie interpretacji podatkowej, który strony Transakcji planują złożyć w najbliższym czasie.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowani wskazali, że na Gruncie, który ma być przedmiotem sprzedaży znajdują się również poniższe naniesienia:

*   palarnia ‒ wiata dla palących trwale związana z gruntem,
*   przyłącza teletechniczne, tj. światłowód, telefoniczne linie analogowe.

Powyższe naniesienia stanowią budowle oraz są własnością Sprzedającego. W zakresie instalacji elektrycznej, instalacji odpadowej, instalacji sanitarnej, linii kablowej zasilania energetycznego, przyłącza wodno-kanalizacyjnego oraz przyłącza teletechnicznego Sprzedający wskazał, że jest ich właścicielem od punktu, w którym sieci ww. instalacji i przyłączy łączą się z wewnętrzną instalacją Nieruchomości. Pozostała część, tj. sieć elektryczna, opadowa, sanitarna, zasilania energetycznego, wodno-kanalizacyjna oraz teletechniczna do punktu, w którym sieci te łączą się z wewnętrzną instalacją Nieruchomości są własnością przedsiębiorstw przesyłowych i nie będą stanowić Przedmiotu Transakcji.

Wyżej wskazane budowle w częściach będących własnością Sprzedającego będą przedmiotem sprzedaży w ramach planowanej Transakcji. Jednocześnie Zainteresowani wskazali, że przedmiotem planowanej Transakcji nie będą inne składniki majątkowe niż składniki majątkowe ściśle związane z Nieruchomością szczegółowo wymienione we wniosku.

Wszystkie opisane we wniosku naniesienia w postaci budowli, mające być przedmiotem sprzedaży stanowią część składową Nieruchomości, tj. są trwale związane z gruntem lub budynkiem.

Sprzedający nie jest przedsiębiorcą przesyłowym.

Wskazane we wniosku naniesienia będące własnością Sprzedającego, które będą Przedmiotem Transakcji, tj. odpowiednie opisane powyżej części obiektów takich jak: instalacja elektryczna, odpadowa, sanitarna, przyłącze wodno-kanalizacyjne oraz linie kablowe zasilania energetycznego nie stanowią elementów (części składowych) przedsiębiorstwa przesyłowego lecz stanowią część składową budynku lub gruntu.

Organ zaznacza, że przywołując za Zainteresowanymi treść opisu zdarzenia przyszłego pominięto tę jego część, która znajduje się w treści uzupełnienia a odnosi się wyłącznie do zagadnień dotyczących podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

W przypadku gdy organ uzna, że w stosunku do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowanie żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o podatku od towarów i usług i jednocześnie Zainteresowani na podstawie art. 43 ust. 10-11 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania dostawy Nieruchomości i wybiorą opodatkowanie podatkiem od towarów i usług planowanej Transakcji ‒ to, czy przedmiotowa Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy przepisu art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

Zdaniem Zainteresowanych, w przypadku gdy organ uzna, że w stosunku do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowanie żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o podatku od towarów i usług i jednocześnie Zainteresowani na podstawie art. 43 ust. 10-11 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania dostawy Nieruchomości i wybiorą opodatkowanie podatkiem od towarów i usług planowanej Transakcji ‒ to przedmiotowa Transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy przepisu art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Zainteresowanych, transakcja zbycia Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zainteresowani wskazali, że zarówno orzecznictwo sądów administracyjnych, jak i interpretacje organów podatkowych potwierdzają, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają tylko enumeratywnie określone w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych typy czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jako czynność opodatkowaną tym podatkiem wymieniono umowę sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych, do których zaliczane są również umowy sprzedaży nieruchomości.

Niemniej jednak z art. 2 pkt 4 lit. a) ww. ustawy wynika, że nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zamiany:

*   w zakresie, w jakim są opodatkowanie podatkiem od towarów i usług,
*   jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem, w szczególności, umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część.

Mając na uwadze treść wyżej przywołanego przepisu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz fakt, że zbycie będzie podlegało przepisom ustawy o podatku od towarów i usług oraz będzie opodatkowane podstawową stawką podatku od towarów i usług (szczegółowe uzasadnienie tej kwestii Zainteresowani przedstawili we wcześniejszej części wniosku), Transakcja będzie korzystała z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, Kupujący nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z nabyciem Nieruchomości w zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym.

Podsumowując, w przypadku gdy organ uzna, że w stosunku do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowanie żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o podatku od towarów i usług i jednocześnie Zainteresowani na podstawie art. 43 ust. 10-11 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania dostawy Nieruchomości i wybiorą opodatkowanie podatkiem od towarów i usług planowanej Transakcji ‒ to przedmiotowa Transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy przepisu art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z zakresem niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznano za prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Zainteresowanych wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydano odrębne rozstrzygnięcie – interpretację z 22 grudnia 2020 r. znak: 0112-KDIL1-2.4012.448.2020.3.AG.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 815, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy – przy umowie sprzedaży – ciąży na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podstawę opodatkowania – przy umowie sprzedaży – stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stawki podatku – wynoszą – od umowy sprzedaży:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,
2.  innych praw majątkowych – 1%.

W związku z powyższymi regulacjami należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo użytkowania wieczystego.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 i 568) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Zainteresowany niebędący strona postępowania zamierza nabyć od Zainteresowanego będącego stroną postępowania „Nieruchomość”, tj. Grunt wraz Budynkiem i Naniesieniami, posadowionymi na tym gruncie. Przedmiotem planowanej Transakcji będzie sprzedaż Nieruchomości wraz z ruchomościami i składnikami majątkowymi ściśle związanymi z Nieruchomością.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży nieruchomości podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej, z 22 grudnia 2020 r., znak: 0112-KDIL1-2.4012.448.2020.3.AG, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził m.in., że:

*   planowana Transakcja będzie stanowić dostawę towarów podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i nie będzie stanowić transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ww. ustawy, wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 cyt. ustawy;
*   w odniesieniu do sprzedaży tej części powierzchni Budynku wraz z przynależnymi do nich budowlami, w stosunku do których od pierwszego zasiedlenia do dnia sprzedaży upłynie okres dłuższy niż dwa lata będzie przysługiwało zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług; w sytuacji gdy Strony transakcji zrezygnują ze zwolnienia oraz spełnią warunki, o których mowa w art. 43 ust. 10-11 ustawy, sprzedaż ww. części powierzchni Budynku wraz z przynależnymi budowlami na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa pkt 1 ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki podatku od towarów i usług; na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – również sprzedaż części gruntu, na którym posadowione są ww. obiekty będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy;
*   transakcja sprzedaży części powierzchni Budynku oraz przynależnych budowli, która na moment sprzedaży jest używana przez najemców krócej niż 2 lata od zawarcia umowy najmu oraz część, która na moment sprzedaży nie zostanie jeszcze wynajęta, nie będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Tym samym sprzedaż tych części Budynku wraz z przynależnymi budowlami będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką podatku od towarów i usług; sprzedaż odpowiedniej części gruntu, na którym posadowiony jest Budynek i budowle – zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy – będzie podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki.

A zatem, skoro omawiana we wniosku Transakcja sprzedaży, będzie faktycznie opodatkowana podatkiem od towarów i usług (nie będzie z tego podatku zwolniona z uwagi na rezygnację przez Strony Transakcji ze zwolnienia w zakresie, w jakim zwolnienie z podatku od towarów i usług będzie im przysługiwało), to do opisanej transakcji znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku opisana sprzedaż będzie wyłączona z opodatkowania w podatku od czynności cywilnoprawnych. Na Nabywcy nie będzie zatem ciążył obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu przedstawionej transakcji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.