Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.6.2019.3.AT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-29
Teza: w zakresie sposobu ustalenia dochodu ze sprzedaży części nieruchomości gruntowej
Słowa kluczowe: cel-cele statutowe; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; stowarzyszenia; zbycie; zwolnienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 grudnia 2018 r., (data wpływu 3 stycznia 2019 r.), uzupełnionym 11 i 26 marca 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu ustalenia dochodu ze sprzedaży części nieruchomości gruntowej - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu ustalenia dochodu ze sprzedaży części nieruchomości gruntowej.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismami z 22 lutego 2019 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.6.2019.1.AT oraz z 15 marca 2019 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.6.2019.2.AT wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 11 i 26 marca 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jako Towarzystwo zawiązał się w 1994 r., wtedy też zakupił jako wieczyste użytkowanie nieruchomość, a następnie z własnych środków wybudował 59 garaży. Wnioskodawca posiada osobowość prawną, własny NIP, REGON, jest zarejestrowany w KRS. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej, nie jest płatnikiem (winno być: podatnikiem) podatku VAT, utrzymuje się z własnych środków. W 2015 r. od Skarbu Państwa w trybie bezprzetargowym na rzecz użytkownika wieczystego Wnioskodawca nabył prawo własności za kwotę 380.000 PLN. Wobec nieposiadania odpowiednich środków, spłata należności została rozłożona na 10 rat po 38.000 PLN, płatnych każdego roku plus należne odsetki od niespłaconej kwoty. W chwili obecnej Wnioskodawca spłacił 4 raty po 38.000 PLN za lata 2015-2018 wraz z odsetkami.

Ww. zobowiązania Wnioskodawca płaci z własnych środków, hipoteka do chwili spłaty obciążona jest kwotą 513.000 PLN. W związku z wpływem oferty zakupu części nieruchomości 329 m2 stanowiącej około 1/10 całości Wnioskodawca postanowił ją sprzedać i spłacić większą część swoich zobowiązań wobec Skarbu Państwa. Po sprzedaży do spłaty pozostanie jeszcze kwota 48.000 PLN rozłożona na lata 2019-2021 po 16.000 PLN plus odsetki. Zobowiązania te będą płatne również z własnych środków.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 7 marca 2019 r. wskazano, że Wnioskodawca powstał w 1994 r. z inicjatywy mieszkańców osiedla X. Celem powstania było zapewnienie mieszkańcom możliwości garażowania i parkowania swoich pojazdów, gdy nie wystarczyło miejsca na ulicach osiedla. Pod nadzorem mieszkańców (grupy inicjatywnej) wybudowano 59 garaży, aktualnie inwestycja jest zakończona. Zgodnie z zapisem w statucie – rozdział II § 5 - Celem Towarzystwa jest organizowanie budowy garaży dla członków Towarzystwa i ich późniejsza eksploatacja oraz działalność oświatowa, informacyjna z zakresu motoryzacji i ekologii – przy wykorzystaniu możliwości technicznych i finansowych Stowarzyszenia.

Zobowiązana o których mowa we wniosku dotyczą uzyskania prawa własności, były one od początku istnienia Towarzystwa nadrzędnym celem. Stąd pierwszy etap przekształcenia prawa wieczystego użytkowania w prawo własności w trybie bezprzetargowym Wnioskodawca ma już za sobą, ale spłaca raty. Zapis dot. procesu uwłaszczenia znajduje również odzwierciedlenie w Statucie – rozdział VII - po zakończeniu budowy garaży Zarząd wspólnie z zainteresowanymi członkami ureguluje sprawy związane z uwłaszczeniem (z prawiem własności). Proces ten trwa nieprzerwanie od chwili ukończenia inwestycji.

Wnioskodawca nie uzyskuje dochodów. Zgodnie ze sprawozdaniem CIT-8 za rok 2017 w poz. 67 figuruje strata w wysokości 21.697,38 PLN. Własne środki to tylko i wyłącznie składki członkowskie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

Czy w świetle art. 15 ust. 4 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a i art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od kwoty uzyskanej z tytułu sprzedaży części nieruchomości Wnioskodawca zapłaci pełen podatek?

Czy przy ustaleniu dochodu podlegającego opodatkowaniu, wydatki na nabycie gruntu w 1994 r. i wydatki na uzyskanie w 2015 r. prawa własności są kosztami pomniejszającymi dochód?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż części nieruchomości w sytuacji gdy Towarzystwo faktycznie nie otrzyma żadnego przychodu gdyż cała uzyskana ze sprzedaży kwota zostanie przeznaczona na pokrycie zobowiązań wobec Skarbu Państwa, nie powinna skutkować zapłatą podatku dochodowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty nabycia gruntu w 1994 r. i koszty uzyskania prawa własności w 2015 r. są kosztami podatkowymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 210 ze zm.), stowarzyszenie jest dobrowolnym, samorządnym, trwałym zrzeszeniem o celach niezarobkowych.

Stowarzyszenia posiadają osobowość prawną, tak więc jako osoby prawne są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Jednocześnie nie zostały one wymienione przez ustawodawcę w treści art. 6 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 ze zm.; dalej także: „ustawa o CIT”), jako podmioty zwolnione od podatku.

Zatem stowarzyszenia, tak jak inne podmioty posiadające osobowość prawną, podlegają ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w tej ustawie. Oznacza to, że stowarzyszenia ustalają dochód bez względu na rodzaje źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o CIT, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Na mocy powołanej regulacji, podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu. Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której, pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy. W przepisie tym ustawodawca określił katalog wydatków, które nawet pomimo poniesienia ich przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów, w rozumieniu przepisów podatkowych, nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów.

Z kolei z art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy wynika, że wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Oznacza to, że aby miało miejsce wskazane zwolnienie dochody muszą zostać wydatkowane na cele wskazane w przepisie.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca – Towarzystwo powstał w 1994 r. W tym też roku nabył prawo wieczystego użytkowania gruntu, na którym z własnych środków wybudował 59 garaży. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej, nie jest też podatnikiem podatku VAT, a utrzymuje się z własnych środków tj. składek członków. W 2015 r. prawo użytkowania wieczystego zostało przekształcone w prawo własności za kwotę 380.000 PLN. Spłata należności została rozłożona na 10 rat po 38.000 PLN plus odsetki należne od niespłaconej kwoty. W związku z wpływem oferty zakupu części nieruchomości (329 m2) stanowiącej około 1/10 całości, Wnioskodawca postanowił ją sprzedać i spłacić większą część swoich zobowiązań wobec Skarbu Państwa.

W świetle powyższego, w pierwszej kolejności zauważyć należy, że sprzedaż przez Wnioskodawcę części wskazanej we wniosku nieruchomości gruntowej, będzie generować przychód podatkowy.

Rozpatrując koszty związane ze sprzedażą nieruchomości należy mieć na uwadze zapis art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ww. ustawy, który to przepis wskazuje, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Wydatki związane z nabyciem prawa wieczystego użytkowania gruntu, jak również wydatki związane z późniejszym przekształceniem tego prawa w prawo własności, bez wątpienia pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia nieruchomości gruntowej. W konsekwencji wydatki te mogą stanowić koszt podatkowy. Zważywszy jednak, że przedmiotem planowanej sprzedaży będzie jedynie cześć nieruchomości gruntowej ww. wydatki będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszty podatkowe jedynie w stosownej części, a nie w całości.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że cała uzyskana ze sprzedaży kwota zostanie przeznaczona na pokrycie zobowiązań wobec Skarbu Państwa a nie na cele wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego na dzień wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.