Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.864.2018.2.RSZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-25
Teza: zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia dla dostawy towarów
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; obciążenia; usługi-usługi kompleksowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 listopada 2018 r. (data wpływu 13 listopada 2018 r.), uzupełnionym pismem z 10 grudnia 2018 r. (data wpływu 17 grudnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla dostawy towarów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 listopada 2018 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla dostawy towarów.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 10 grudnia 2018 r. (data wpływu 17 grudnia 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 4 grudnia 2018 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.864.2018.1.RSZ.

We wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:

Firma Wnioskodawcy zajmuje się obróbką mechaniczną elementów metalowych zgodnie z PKD 25.62.

Podklasa ta obejmuje:

*   wiercenie, toczenie, frezowanie, wiórkowanie, struganie, szlifowanie, przeciąganie, polerowanie, cięcie, ostrzenie, spawanie, nitowanie itp. elementów metalowych,
*   wycinanie i pisanie na metalach za pomocą wiązki laserowej.

Wnioskodawca oferuje między innymi usługi cięcia blachy wypalarką laserową. Firma nabywa blachę na „odwrotne obciążenie” pod konkretne zamówienia od klientów. W takim zamówieniu klient określa szczegółowo, w jakim materiale (np. w jakim gatunku blachy) ma zostać wykonana usługa cięcia, jaka ilość przyciętej odpowiednio blachy ma zostać dostarczona, itd. Elementem zamówienia może być również załączona przez klienta dokumentacja techniczna (np. w formie rysunków/szkiców), zgodnie z którą usługa cięcia blachy powinna zostać wykonana. Każde zlecenie cięcia blachy jest zatem inne i dopasowane do indywidualnych oczekiwań konkretnego klienta.

W odpowiedzi na złożone przez klienta zamówienie, Wnioskodawca przedstawia klientowi wycenę zlecenia. W przedmiotowej wycenie, co do zasady, podana jest cena łączna za dostawę poszczególnych elementów z blachy, a więc bez podziału na należność za dostawę towaru i za świadczenie usług cięcia blachy. Po zaakceptowaniu przedstawionej wyceny, Wnioskodawca przystępuje do realizacji zlecenia.

Usługi cięcia blachy polegają na wykonaniu elementów stalowych w ilości, kształcie i w rozmiarach określonych przez klienta poprzez wycięcie tych elementów z większych arkuszy blach.

Arkusz blachy jest elementem płaskim, o przykładowych rozmiarach 1,5 m x 3 m. Arkusz blachy ma zatem określoną długość, szerokość i grubość. Przykładowe zamówienie otrzymywane to np. wykonanie 50 szt. okręgów stalowych o średnicy 10 cm. W rezultacie, usługa polega na wycięciu z większego arkusza blachy 50 małych okręgów, zgodnie z życzeniem klienta.

Należy jednak zaznaczyć, iż firma Wnioskodawcy nie ma określonego zakresu produktów stalowych, jakie klient może zamówić. Przeciwnie, może się okazać, że produkt finalny będzie za każdym razem inny. Może się jednak zdarzyć, że określony kontrahent potrzebuje co jakiś czas element analogiczny do tych, jakie już kiedyś zamawiał. Arkusze o znacznych rozmiarach mogą zostać przycięte do drobnych elementów o kształcie np. koła, półkola, trójkąta, czy też elementów o kształtach nieregularnych.

Produkty stalowe określane są w zamówieniach otrzymywanych przez firmę Wnioskodawcy np. w następujący sposób: „zaślepka bębna”, „elementy rynny”, „mocowanie słupka”, „pierścień”, „podkładka”, „dystans”, „uszczelka”. W wycenie zlecenia przedstawianej klientowi w odpowiedzi na złożone zamówienie, wskazana jest jedna cena, a więc cena należna za usługę cięcia blachy na materiale zakupionym uprzednio przez firmę Wnioskodawcy lub z towaru powierzonego. Przekazywany klientowi towar jest jedynie rezultatem wykonanej usługi cięcia, zatem nieracjonalnym byłoby określenie osobnej ceny za towar. Z kolei, faktury wystawiane przez firmę Wnioskodawcy zawierają opis świadczenia w następujących formach:

\- „Element \`(...)\`” lub

\- „Elementy wycinane laserowo \`(...)\`” - zgodnie z zamówieniem …”

Blachy, na których Wnioskodawca wykonuje usługi cięcia przy wykorzystaniu wypalarki laserowej, są klasyfikowane do kodu 24.10.31.0, 24.10.32.0, 24.10.41.0, 24.10.51.0, 24.10.61.0, 24.10.71.0, 24.31.10.0, 24.33.11.0 zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług („PKWiU”) z 2008 r. Jest to zatem towar wymieniony w załączniku nr 11 do ustawy o VAT. Rzeczywistym celem klientów jest otrzymanie blachy spełniającej ich indywidualne potrzeby (np. co do gatunku, długości i szerokości, kształtu, itd.), a zatem blachy poddanej usłudze cięcia, która realizowana jest przy wykorzystaniu wypalarki laserowej. Firma jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 Ustawy, niekorzystającym ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Nabywcami towarów są podatnicy, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni, a dostawy towarów nie są objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122 ustawy o VAT.

W ww. piśmie z 10 grudnia 2018 r. Wnioskodawca w odpowiedzi na wezwanie otrzymane w dniu 6 grudnia 2018 r. listem poleconym uzupełnił braki formalne i doprecyzował wniosek z dnia 6 listopada 2018 r. - sygnatura sprawy nr 0111-KDIB3-1.4012.864.2018.1.RSZ, w następujący sposób:

W odpowiedzi na pytanie:

1) o wskazanie „jednoznacznie pełnego (siedmiocyfrowego) symbolu PKWiU zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.) dla towarów będących przedmiotem pytania Wnioskodawcy, tj. elementów wypalanych - wycinanych, które nie mają już wymiarów typowej blachy i są po usłudze cięcia” Wnioskodawca wyjaśnił:

„Towary wymienione w zał. Nr 11 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) zgodnie z symbolem PKWiU

Symbol PKWiU Nazwa towary ( grupy towarów)

24.10.31.0 Wyroby płaskie walcowane na gorąco, o szerokości >= 600 mm, ze stali niestopowej - blacha którą Wnioskodawca tnie na mniejsze elementy

24.10.32.0 Wyroby płaskie walcowane na gorąco, o szerokości = 600 mm, ze stali niestopowej - blacha którą Wnioskodawca tnie na mniejsze elementy

24.10.51.0 Wyroby płaskie walcowane, o szerokości >= 600 mm, ze stali niestopowej, platerowane, powlekane lub pokrywane - blacha którą Wnioskodawca tnie na mniejsze elementy

24.10.61.0 Pręty walcowane na gorąco, w nieregularnie zwijanych kręgach, ze stali niestopowej - pręty które Wnioskodawca tnie na mniejsze elementy

24.10.71.0 Kształtowniki otwarte, nieobrobione więcej niż walcowane na gorąco, ciągnione na gorąco lub wyciskane, ze stali niestopowej - kształtowniki które Wnioskodawca tnie na mniejsze elementy

24.31.10.0 Pręty ciągnione na zimno oraz kątowniki, kształtowniki i profile, ze stali niestopowej - pręty, kątowniki, kształtowniki i profile które Wnioskodawca tnie na mniejsze elementy

24.33.11.0 Kształtowniki otwarte, formowane lub profilowane na zimno, ze stali niestopowej - kształtowniki które Wnioskodawca tnie na mniejsze elementy.

2) „Czy usługa cięcia towaru wymienionego w zał. nr 11 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), jest ściśle związana z dostawą towaru, czy jest niezbędna do wykonania tej dostawy” Wnioskodawca wyjaśnił:

Usługi cięcia blachy polegają na wykonaniu elementów blaszanych w ilości, kształcie i w rozmiarach określonych przez klienta poprzez wycięcie tych elementów z większych arkuszy blaszanych. W rezultacie wykonania usługi cięcia, zmienia się zatem kształt i rozmiar elementów blaszanych. Arkusze o większych rozmiarach mogą zostać przycięte do drobnych elementów o kształcie koła, półkola, trójkąta, prostokąta, kwadratu czy też elementów o kształtach nieregularnych. To samo dotyczy prętów, kształtowników, profili. Te materiały Wnioskodawca tnie, przecina na mniejsze kawałki - elementy. Elementy uzyskane z pocięcia blach, prętów, kątowników, kształtowników i profili nie są nowymi wyrobami i mieszczą się w w/w grupowaniu według symbolów PKWiU.

Usługa cięcia towaru wymienionego w zał. Nr 11 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) jest ściśle związana z dostawą towaru i jest niezbędna do wykonania tej dostawy. Dla celów podatku VAT stanowi usługę kompleksową. Niezbędność usługi cięcia blachy wyraża się w tym, że kontrahenci Wnioskodawcy są w stanie zakupić na rynku arkusze blaszane. Nie są jednak w stanie (lub byłoby to utrudnione) zakupić gotowych produktów blaszanych odpowiadających ich potrzebom, gdyż tego typu produkty z uwagi na ich niepowtarzalny charakter nie nadają się często do masowej produkcji. Klient składając zamówienie na konkretne produkty blaszane, określa ich ilość i dokładną specyfikację (np. długość, szerokość, kształt, ewentualne otwory znajdujące się w danym elemencie oraz ich usytuowanie). Klient jest zatem zainteresowany otrzymaniem konkretnej ilości produktów z blachy, odpowiadających jego indywidualnym potrzebom. Z uwagi na fakt, że klient nie dysponuje odpowiednim sprzętem (wycinarką laserową), zwraca się do firmy Wnioskodawcy o dostarczenie potrzebnych mu produktów blaszanych, których przygotowanie wymaga użycia wycinarki laserowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedając elementy wypalane - wycinane, które nie mają już wymiarów typowej blachy i są po usłudze cięcia, powinno zastosować się „odwrotne obciążenie” zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 i wykazem w załączniku nr 11 Ustawy o podatku od towarów i usług? Na dzień dzisiejszy Wnioskodawca stosuje podstawową stawkę podatku VAT w wysokości 23 %.

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek VAT od czynności realizowanych przez jego firmę powinien zostać rozliczony nabywcę na zasadzie art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Oznacza to zatem, że - co do zasady - podmioty wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą są podatnikami z tytułu czynności wykonanych w ramach tej działalności. Niemniej jednak, na zasadzie wyjątku, w art. 17 ust. 1 ustawy o VAT ustawodawca wskazał szczególne rodzaje czynności, z tytułu wykonania których podatnikiem jest nabywca towarów lub usług. Art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT odnosi się do dostaw szczególnych rodzajów towarów, które obejmują również elementy blaszane będące przedmiotem transakcji realizowanych przez firmę Wnioskodawcy. Jak zostało to bowiem wskazane w stanie faktycznym, blacha, na której Wnioskodawca wykonuje usługi cięcia przy wykorzystaniu wypalarki laserowej, jest klasyfikowana do kodu 24.10.31.0, 24.10.32.0, 24.10.41.0, 24.10.51.0, 24 10.61.0, 24.10.71.0, 24.31.10.0, 24.33.11.0 zgodnie z PKWiU z 2008 r.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT brzmi następująco: „podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, z zastrzeżeniem ust. 1c, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
3.  dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122.

Zatem w przedmiotowej sprawie są spełnione wszystkie warunki do zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do sprzedawanych towarów. Wnioskodawca działający jako dostawca jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy. Nabywcami towarów są podatnicy, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni, a dostawy towarów nie są objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla danej czynności, której miejsce świadczenia lub dostawy znajduje się na terytorium kraju, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Wskazać należy, że stosownie do pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W związku z tym, że organy podatkowe nie są właściwe do klasyfikowania towarów, a dla prawidłowego ich opodatkowania niezbędne jest ich zaklasyfikowanie do prawidłowego grupowania statystycznego, obowiązek ten spoczywa na Wnioskodawcy.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości klasyfikacji towarów sprzedawanych przez Wnioskodawcę w świetle PKWiU. Wobec tego została ona wydana przy założeniu, że Wnioskodawca poprawnie zakwalifikował towary będące przedmiotem wniosku do odpowiedniego grupowania PKWiU. Tutejszy organ nie jest bowiem uprawniony, w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości formalnego przyporządkowania towarów do grupowania statystycznego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Pod pojęciem sprzedaży – w myśl art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 /…/.

W myśl art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zatem dla prawidłowego określenia stawki podatku od towarów i usług od czynności, których przedmiotem są poszczególne towary lub usługi, ustawodawca odsyła do klasyfikacji statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, powołując w przepisach dotyczących obniżonych stawek podatku oraz w załącznikach do ustawy symbole PKWiU.

Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r., jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

Jednocześnie, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, z zastrzeżeniem ust. 1c, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
3.  dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122.

Tak więc, art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego jest dokonywana dostawa towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy. Przy tym, do transakcji musi dochodzić pomiędzy dwoma podatnikami VAT czynnymi, a dostawy towarów nie mogą być objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 i w art. 122 ustawy.

Zasada tzw. „odwrotnego obciążenia” polega na tym, że to nabywca a nie dostawca rozlicza VAT od transakcji związanych z ww. towarami. W przypadku, gdy któryś z warunków wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy nie jest spełniony, obowiązek rozliczenia podatku w związku z dostawą towarów spoczywa na ich dostawcy.

W załączniku nr 11 do ustawy o VAT zostały wymienione:

*   pod pozycją 3 „Wyroby płaskie walcowane na gorąco, o szerokości >= 600 mm, ze stali niestopowej” – symbol PKWiU 24.10.31.0,
*   pod pozycją 4 „Wyroby płaskie walcowane na gorąco, o szerokości = 600 mm, ze stali niestopowej” – symbol PKWiU 24.10.41.0,
*   pod pozycją 9 „Wyroby płaskie walcowane, o szerokości >= 600 mm, ze stali niestopowej, platerowane, powlekane lub pokrywane” – symbol PKWiU 24.10.51.0,
*   pod pozycją 11 „Pręty walcowane na gorąco, w nieregularnie zwijanych kręgach, ze stali niestopowej” – symbol PKWiU 24.10.61.0,
*   pod pozycją 15 „Kształtowniki otwarte, nieobrobione więcej niż walcowane na gorąco, ciągnione na gorąco lub wyciskane, ze stali niestopowej” – symbol PKWiU 24.10.71.0,
*   pod pozycją 17 „Pręty ciągnione na zimno oraz kątowniki, kształtowniki i profile, ze stali niestopowej” – symbol PKWiU 24.31.10.0,
*   pod pozycją 21 „Kształtowniki otwarte, formowane lub profilowane na zimno, ze stali niestopowej” – symbol PKWiU 24.33.11.0.

Z kolei art. 17 ust. 2 ustawy stanowi, że w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że w przypadku gdy zarówno dostawcą jak i nabywcą towaru jest podatnik podatku VAT, a przedmiotem dostawy jest towar wymieniony w załączniku nr 11 do ustawy i dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122, transakcję opodatkowuje nabywający towar. Tym samym, w przypadku dostawy towarów, które nie zostały wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, podatnikiem pozostaje sprzedawca.

W związku z przedstawionym we wniosku opisem, Wnioskodawca wniósł o ustalenie, czy sprzedając elementy wypalane - wycinane, które nie mają już wymiarów typowej blachy i są po usłudze cięcia, powinien on zastosować „odwrotne obciążenie” zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 i wykazem w załączniku nr 11 ustawy o podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do powyższej sytuacji należy zauważyć, że w przypadku gdy przedmiotem świadczenia jest dostawa towaru \[elementów blaszanych (blachy)\] spełniających indywidualne potrzeby klienta (np. co do gatunku, długości i szerokości, kształtu, itd.) z usługą cięcia przy wykorzystaniu wypalarki laserowej, należy zbadać czy – przedmiotem świadczenia w tym przypadku jest dostawa towaru z usługą cięcia przy wykorzystaniu wypalarki laserowej jako świadczenie kompleksowe, czy też przedmiotem świadczenia są dwa odrębne świadczenia.

Należy zauważyć, że w obrocie gospodarczym występują świadczenia natury kompleksowej, czyli takie, które nie dają się w prosty sposób zaklasyfikować do danej kategorii, gdyż składają się z kilku pojedynczych świadczeń. W związku z tym, w każdym przypadku dla określenia skutków podatkowych transakcji złożonych należy badać, czy mamy do czynienia z kompozycją świadczenia głównego - dominującego wzbogaconą jedynie o świadczenia pomocnicze, czy też dostawca realizuje kilka odrębnych i niezależnych świadczeń.

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych.

Kwestia tzw. świadczeń złożonych, była analizowana zarówno w orzeczeniach sądów krajowych, jak i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Z orzecznictwa TSUE wynikają wskazówki co do tego, kiedy określone usługi złożone należy traktować jako usługę kompleksową, a kiedy jako odrębne usługi - ze wszystkimi tego konsekwencjami.

Jednym z istotniejszych orzeczeń w tej kwestii jest wyrok w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financiën. Trybunał wskazał w swoim uzasadnieniu, że istotne jest założenie, z jakim należy podejść do analizy każdego takiego zdarzenia. Tym założeniem jest to, by – po pierwsze - każda czynność była zwykle uznawana za odrębną i niezależną, jednocześnie – po drugie - trzeba mieć na względzie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania systemu podatku VAT.

Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że świadczeniem głównym, jakie Wnioskodawca realizuje jest dostawa towarów (elementów blach) wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy o VAT sklasyfikowanych pod symbolami PKWiU 24.10.31.0, 24.10.32.0, 24.10.41.0, 24.10.51.0, 24.10.61.0, 24.10.71.0, 24.31.10.0, 24.33.11.0.

Świadczeniem dodatkowym jest usługa cięcia, realizowana przy wykorzystaniu wypalarki laserowej, która jest ściśle związana z dostawą poszczególnych elementów blachy i ma w stosunku do niej charakter uzupełniający.

Przemawia za tym fakt, że rzeczywistym celem klientów jest otrzymanie blachy spełniającej ich indywidualne potrzeby (np. co do gatunku, długości i szerokości, kształtu, itd.), a zatem blachy poddanej usłudze cięcia, która realizowana jest przy wykorzystaniu wypalarki laserowej. Wnioskodawca stwierdził, że przedstawia klientowi wycenę zlecenia, w której - co do zasady - podana jest cena łączna za dostawę poszczególnych elementów z blachy, a więc bez podziału na należność za dostawę towaru i za świadczenie usług cięcia blachy. Ponadto, jak wskazuje Wnioskodawca, przekazywany klientowi towar jest jedynie rezultatem wykonanej usługi cięcia. Ponadto należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie usługi cięcia blachy polegają na wykonaniu elementów blaszanych w ilości, kształcie i w rozmiarach określonych przez klienta poprzez wycięcie tych elementów z większych arkuszy blaszanych. W rezultacie wykonania usługi cięcia, zmienia się zatem kształt i rozmiar elementów blaszanych. Arkusze o większych rozmiarach mogą zostać przycięte do drobnych elementów o kształcie koła, półkola, trójkąta, prostokąta, kwadratu czy też elementów o kształtach nieregularnych. To samo dotyczy prętów, kształtowników, profili. Te materiały Wnioskodawca tnie, przecina na mniejsze kawałki - elementy. Elementy uzyskane z pocięcia blach, prętów, kątowników, kształtowników i profili nie są nowymi wyrobami i mieszczą się w grupowaniu Polskiej Klasyfikacją Wyrobów i Usług 2008 r. według symboli: PKWiU 24.10.31.0, 24.10.32.0, 24.10.41.0, 24.10.51.0, 24.10.61.0, 24.10.71.0, 24.31.10.0, 24.33.11. Usługa cięcia, która realizowana jest przy wykorzystaniu wypalarki laserowej nie ma charakteru samoistnego - zawsze jest związana ze świadczeniem głównym – dostawą towaru, bowiem jak wskazuje Wnioskodawca, usługa cięcia towaru wymienionego w załączniku Nr 11 do ustawy o podatku od towarów i usług jest ściśle związana z dostawą towaru i jest niezbędna do wykonania tej dostawy.

Wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie dla zastosowania właściwego sposobu rozliczania podatku od towarów i usług istotna jest klasyfikacja towaru będącego przedmiotem transakcji.

W załączniku nr 11 do ustawy, zawierającym wykaz towarów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy, tj. do których stosuje się mechanizm odwrotnego obciążenia, w poz. 3, 4, 7, 9, 11, 15, 17, 21 zostały wymienione wyroby oznaczone kolejno symbolami PKWiU: 24.10.31.0, 24.10.32.0, 24.10.41.0, 24.10.51.0, 24 10.61.0, 24.10.71.0, 24.31.10.0, 24.33.11.0.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione wszystkie warunki do zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w myśl art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy, gdyż:

*   Wnioskodawca, działający jako dostawca, jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ustawy,
*   ww. wyroby (elementy blaszane) sklasyfikowane wg PKWiU do grupowania 24.10.31.0, 24.10.32.0, 24.10.41.0, 24.10.51.0, 24.10.61.0, 24.10.71.0, 24.31.10.0, 24.33.11.0 mieszczą się pod poz. 3, 4, 7, 9, 11, 15, 17, 21 załącznika Nr 11 do ustawy,
*   nabywcy są podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT,
*   dostawy nie są objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122 ustawy o VAT.

Tym samym, dokonywana przez Wnioskodawcę dostawa towarów (elementów blaszanych) o symbolach PKWiU: 24.10.31.0, 24.10.32.0, 24.10.41.0, 24.10.51.0, 24 10.61.0, 24.10.71.0, 24.31.10.0, 24.33.11.0. podlega obowiązkowi rozliczenia podatku należnego przez nabywcę, w ramach tzw. mechanizmu odwrotnego obciążenia, o którym mowa w ww. art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie zadanego pytania i przedstawionego stanowiska Wnioskodawcy. Nie rozstrzyga więc w zakresie stawki podatku w wysokości 23%, bowiem powyższe nie było przedmiotem wniosku.

Dodać należy, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Wobec powyższego, niniejsza interpretacja wydana została w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę.

Jednocześnie wskazuje się, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości klasyfikacji wyrobów w świetle PKWiU. Wobec tego została ona wydana przy założeniu, że Wnioskodawca poprawnie zakwalifikował sprzedawane przez siebie wyroby do wymienionych w opisie sprawy grupowań PKWiU. Należy bowiem zauważyć, że tut. organ nie jest uprawniony, w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości formalnego przyporządkowania towaru lub usługi do grupowania statystycznego.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.