Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-739/15-2/JL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-09-30
Teza: Z uwagi na to, iż Galeria lub Działki będą wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a dostawa Galerii lub Działek w całości podlegać będzie opodatkowaniu VAT, Spółka będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę Galerii lub Działek wystawionej przez Sprzedającego.
Słowa kluczowe: budynek; działki; odliczenia-odliczenie podatku; przedsiębiorstwa; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 maja 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Z 2015 poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2015 r. (data wpływu 17 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

E. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Wnioskodawca”) założył - jako komplementariusz - spółkę komandytową (została podpisana umowa spółki komandytowej), która nie została jeszcze zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym (dalej: „Spółka”). Nazwa Spółki to E. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością II Spółka komandytowa, zaś planowany adres siedziby Spółki. Spółka, przed przeprowadzeniem poniższej transakcji, zostanie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Dla uproszczenia argumentacja w niniejszym wniosku prowadzona będzie nie z perspektywy Wnioskodawcy lecz z perspektywy Spółki. Stanowisko i argumentację przedstawioną poniżej jako stanowisko i argumentację Spółki należy więc uznać za stanowisko i argumentację Wnioskodawcy.

Spółka zamierza zawrzeć umowę sprzedaży nieruchomości (dalej: „Umowa sprzedaży”) z P. Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Sprzedający”). Obecnie trwają jeszcze negocjacje w tym zakresie (strony nie mają pewności, czy Umowa sprzedaży zostanie zawarta przez Spółkę, czy też inną spółkę należącą do Wnioskodawcy), jednak zdarzenie przyszłe w niniejszym wniosku dotyczy sytuacji, w której to Spółka zawrze Umowę sprzedaży. Przedmiotem Umowy sprzedaży będzie budynek galerii handlowej (dalej: „Galeria”) albo grunty, na których rozpoczęta została budowa Galerii.

Sprzedający uzyskał już interpretację indywidualną potwierdzającą, że sprzedaż Galerii lub Działek we wszystkich wariantach przedstawionych w niniejszym wniosku stanowić będzie czynność opodatkowaną VAT według stawki 23% (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 czerwca 2015 r. o sygn. IPPP1/4512-484/15-2/MP).

Obecnie trwa budowa Galerii przez Sprzedającego.

Galeria posadowiona będzie najprawdopodobniej na działkach oznaczonych numerami ewidencyjnymi 1824/2, 1827/2, 1830, 1857, 1870, 1847, 1831, 1845, 1846, 1842/2, 1850, 1841/2, 1848, 1855, 1853/2, 1867, 1843/2, 1873, 1852/2, 1859, 1858, 1872, 1856, 1869, 1851, 1868, 1834/1, 1834/2, 1838, 1849/2, 1854, położonymi, których Sprzedający jest właścicielem.

Sprzedaż Galerii jako budynku może nastąpić:

1.  Przed zakończeniem budowy tj. budynek Galerii będzie w stanie surowym otwartym lub surowym zamkniętym. W celu gospodarczego wykorzystania Galerii konieczne będą dalsze prace budowlane i wykończeniowe (np. położenie płytek, instalacja systemów wentylacji itp.). W dalszej części niniejszego wniosku Galeria sprzedana na przedstawionym etapie będzie zwana „Galerią w stanie surowym”,
2.  Po zakończeniu wszelkich niezbędnych prac związanych z budową Galerii jednak przed otwarciem Galerii (tj. przed oddaniem do używania najemcom powierzchni handlowej Galerii w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu),
3.  Po zakończeniu wszelkich prac związanych z budową Galerii i po jej otwarciu (tj. po oddaniu Galerii do używania najemcom powierzchni handlowej Galerii w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu), przy czym sprzedaż nastąpiłaby w niedługim czasie po otwarciu - w okresie krótszym niż 2 lata od dnia otwarcia.

Umowa sprzedaży może być także zawarta przed wybudowaniem budynku Galerii (tj. z uwagi na stopień zaawansowania prac budowlanych, Galeria nie będzie jeszcze spełniała definicji budynku w rozumieniu przepisów prawa budowlanego). W takim przypadku przedmiotem Umowy sprzedaży będą wyżej wymienione działki budowlane, na których trwa budowa Galerii (dalej „Działki”). W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego Działki są przeznaczone pod zabudowę.

Przedmiotem sprzedaży, oprócz działek gruntu zabudowanych Galerią lub na których trwać będzie budowa Galerii, mogą być także sąsiadujące z nimi działki gruntu, w tym zabudowane infrastrukturą związaną z funkcjonowaniem Galerii (parkingi, drogi wewnętrzne, zjazd do drogi publicznej itp.) oraz niezabudowane, stanowiące rezerwę gruntową. Sprzedaż tych działek - innych niż zabudowanych lub przeznaczonych pod zabudowę Galerią - nie jest jednak przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację.

Sprzedającemu przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do Galerii, tj. w związku z jej budową. Budowa Galerii ma związek z czynnościami opodatkowanymi Sprzedającego, gdyż przeznaczeniem Galerii jest jej wykorzystywanie do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. osiąganie obrotu z najmu powierzchni handlowych lub sprzedaży Galerii. Po wybudowaniu Galerii nie będą przez Sprzedającego ponoszone wydatki na jej ulepszenie, które przekraczałyby 30% jej wartości początkowej.

W związku z zawarciem Umowy sprzedaży, oprócz Galerii, na Spółkę mogą zostać przeniesione związane z Galerią:

*   decyzje, w tym pozwolenia na budowę i na użytkowanie,

*   prawa autorskie do projektów budowlanych,

*   prawa wynikające z gwarancji udzielonej przez projektanta,

*   prawa i obowiązki wynikające z umowy z generalnym wykonawcą oraz umów z innymi wykonawcami prac budowlanych i wykończeniowych,

*   umowy najmu (przejście z mocy prawa zgodnie z art. 678 kodeksu cywilnego, który stanowi, że w razie zbycia rzeczy najętej w czasie trwania najmu nabywca wstępuje w stosunek najmu na miejsce zbywcy; w związku z przejściem umów najmu na Spółkę przeniesione zostaną zabezpieczenia ustanowione przez najemców),

*   ruchomości stanowiące elementy wyposażenia Galerii (wymienione na liście stanowiącej załącznik do Umowy sprzedaży).

Przeniesione mogą zostać wszystkie lub niektóre ze wskazanych wyżej elementów. Będzie to uzależnione od zaawansowania prac budowlanych i stopnia komercjalizacji Galerii. W szczególności może się zdarzyć, że Galeria zostanie sprzedana przed zawarciem umów najmu wszystkich lokali albo przed nabyciem wyposażenia Galerii. W odniesieniu do umowy z generalnym wykonawcą oraz umów z innymi wykonawcami prac budowlanych i wykończeniowych, Spółka zaznacza, iż przeniesienie praw i obowiązków wynikających z tych umów nie jest planowane ani przez Sprzedającego ani Spółkę. Sprzedający będzie prowadził negocjacje w celu rozwiązania już zawartych umów. Zatem prawa i obowiązki wynikające z umowy z generalnym wykonawcą oraz umów z innymi wykonawcami przejdą na Spółkę jedynie wtedy, gdy Sprzedającemu nie uda się doprowadzić do rozwiązania tych umów w drodze negocjacji.

Poza prawami i umowami wyraźnie wyżej wymienionymi (tj. umowami najmu, ewentualną umową z generalnym wykonawcą i innymi wykonawcami prac budowlanych i wykończeniowych) na Spółkę nie przejdą żadne inne prawa, aktywa ani zobowiązania Sprzedającego.

Poza zakresem planowanej Umowy sprzedaży pozostanie szereg aktywów i pasywów przedsiębiorstwa Sprzedającego, które nie zostaną literalnie wskazane w Umowie sprzedaży, dotyczy to m.in. takich elementów niezbędnych dla funkcjonowania przedsiębiorstwa, jak:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa Sprzedającego),

*   wierzytelności Sprzedającego (inne niż wynikające z umów najmu i ewentualnej umowy z generalnym wykonawcą oraz innymi wykonawcami prac budowlanych i wykończeniowych),

*   środki pieniężne i umowy rachunków bankowych,

*   zobowiązania Sprzedającego (inne niż wynikające z umów najmu i ewentualnej umowy z generalnym wykonawcą oraz innymi wykonawcami prac budowlanych i wykończeniowych),

*   prawa, roszczenia i zobowiązania wynikające z umów o świadczenie usług księgowych, umowy najmu siedziby Sprzedającego, umowy dotyczącej zarządzania Galerią, umów dotyczących dostawy mediów do Galerii, usług serwisowych dla Galerii (o ile umowy takie zostaną zawarte),

*   koncesje, licencje i zezwolenia,

*   wartości niematerialne składające się na wartość firmy, takie jak: know-how, reputacja firmy, tajemnice przedsiębiorstwa, ustalone procesy biznesowe, listy klientów, kontakty w branży budowlanej, dostęp do rynków, kontakty z instytucjami finansowymi,

*   księgi rachunkowe i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej,

*   zakład pracy Sprzedającego lub jakakolwiek jego część,

*   znak towarowy stanowiący oznaczenie indywidualizujące Galerii (Spółka może nabyć prawa do tego znaku wyłącznie na podstawie osobnej umowy licencyjnej),

*   zobowiązanie z tytułu kredytów zaciągniętych przez Sprzedającego na budowę Galerii (jeżeli przed dniem podpisania Umowy sprzedaży Sprzedający będzie obciążony takim kredytem) lub innych kredytów,

*   zobowiązania z tytułu pożyczek otrzymanych od innych jednostek.

W przedsiębiorstwie Sprzedającego Galeria nie została i nie zostanie organizacyjnie wyodrębniona jako dział, wydział lub oddział. Na wyodrębnienie organizacyjne Galerii nie wskazują i nie będą wskazywały żadne dokumenty wewnętrzne Sprzedającego. Galeria nie została także wyodrębniona w ewidencji księgowej prowadzonej przez Sprzedającego.

W Umowie sprzedaży strony wskażą, iż przedmiotem umowy nie jest przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego zorganizowana część, a nabywca nie ponosi jakiejkolwiek odpowiedzialności z tytułu zobowiązań zbywcy wynikającej z art. 554 kodeksu cywilnego i art. 231 kodeksu pracy.

Galeria lub Działki zostaną nabyte przez Spółkę w celu ich wykorzystania do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Czynności te będą polegać na świadczeniu przez Spółkę usług wynajmu przestrzeni handlowej Galerii i ewentualnie późniejszej sprzedaży (podlegającej opodatkowaniu VAT). Spółka zacznie osiągać obrót opodatkowany z tytułu wynajmu Galerii, po poczynieniu odpowiednich przygotowań, których skala będzie uzależniona od etapu, na jakim będzie budowa Galerii w momencie jej nabycia. Jeżeli Galeria zostanie nabyta na wczesnym etapie budowy (w stanie surowym lub przedmiotem nabycia będą jeszcze Działki), Spółka będzie musiała zorganizować wszelkie materiały i usługi niezbędne do zakończenia budowy (w szczególności nabycie materiałów budowanych, podpisanie umów na roboty budowlane i wykończeniowe). Jeżeli natomiast Galeria zostanie nabyta po zakończeniu prac budowanych i wykończeniowych lub też po otwarciu Galerii, konieczne będzie m.in. zawarcie przez Spółkę stosownych umów z dostawcami mediów do oraz umów serwisowych związanych z Galerią, nabycie strony internetowej Galerii, a także nabycie licencji na korzystanie ze znaku towarowego, indywidualizującego Galerię.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy sprzedaż budynku Galerii w stanie surowym stanowić będzie czynność opodatkowaną VAT według stawki 23%, a tym samym czy Spółka będzie miała prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z nabyciem budynku Galerii w stanie surowym?
2.  Czy jeśli sprzedaż budynku Galerii nastąpi po zakończeniu wszelkich niezbędnych prac związanych z budową Galerii lecz przed otwarciem Galerii, transakcja ta stanowić będzie dostawę budynku ramach pierwszego zasiedlenia, opodatkowaną VAT według stawki 23%, a tym samym czy Spółka będzie miała prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z nabyciem Galerii?
3.  Czy jeśli sprzedaż budynku Galerii nastąpi po zakończeniu wszelkich niezbędnych prac związanych z budową Galerii i po otwarciu Galerii (tj. po pierwszym zasiedleniu Galerii rozumianym jako oddanie do używania najemcom wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu), jednak przed upływem 2 lat od dnia pierwszego zasiedlenia Galerii, transakcja ta stanowić będzie dostawę budynku opodatkowaną VAT według stawki 23%, a tym samym czy Spółka będzie miała prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z nabyciem Galerii?
4.  Czy sprzedaż Działek, stanowić będzie czynność opodatkowaną VAT według stawki 23%, a tym samym czy Spółka będzie miała prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z nabyciem Działek?

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa Galerii lub Działek we wszystkich wariantach stanowić będzie czynność opodatkowaną VAT według stawki 23%. Dostawa Galerii lub Działek będzie bowiem spełniać warunki odpłatnej dostawy towarów o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z

2011 r. nr 177 poz. 1054 t.j. z późn. zm., dalej: „Ustawa VAT” ). Do dostawy Galerii ani Działek nie znajdzie zastosowania wyłączenie z opodatkowania VAT przewidziane w art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

Odpowiadając na pytanie nr 1, sprzedaż Galerii w stanie surowym będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki 23%. Transakcja dostawy Galerii w stanie surowym stanowić będzie dostawę budynku w ramach pierwszego zasiedlenia, co wyłącza zastosowanie zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT. Z uwagi na opodatkowanie VAT dostawy Galerii w stanie surowym oraz okoliczność, iż ten składnik majątku będzie wykorzystywany przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy VAT.

Odpowiadając na pytanie nr 2, jeżeli sprzedaż budynku Galerii nastąpi po zakończeniu wszelkich niezbędnych prac związanych z budową Galerii lecz przed otwarciem Galerii, to transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki 23%. Dostawa Galerii nastąpi bowiem w ramach pierwszego zasiedlenia, co wyłącza zastosowanie zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT. Z uwagi na opodatkowanie VAT dostawy Galerii oraz okoliczność, iż Galeria będzie wykorzystywana przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy VAT.

Odpowiadając na pytanie nr 3, jeżeli dostawa budynku Galerii nastąpi po zakończeniu wszelkich niezbędnych prac związanych z budową Galerii i po otwarciu Galerii (tj. po pierwszym zasiedleniu Galerii rozumianym jako oddanie do używania najemcom w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu) jednak przed upływem 2 lat od dnia pierwszego zasiedlenia Galerii, to czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu według stawki 23%. Dostawa Galerii nastąpi bowiem przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia, co wyłączy zastosowanie zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT. Z uwagi na opodatkowanie VAT dostawy Galerii oraz okoliczność, iż Galeria będzie wykorzystywana przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy VAT.

Dostawa Galerii nie będzie natomiast korzystała ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT.

Odnosząc się natomiast do pytania nr 4, Spółka wskazuje, iż dostawa Działek będzie stanowić czynność opodatkowaną VAT według stawki 23%. Dostawa Działek nie będzie bowiem korzystać ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT, gdyż Działki stanowią tereny budowlane. Z uwagi na opodatkowanie VAT dostawy Działek oraz okoliczność, iż Działki będą wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy VAT.

1.  Dostawa Galerii ani Działek nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT

Do dostawy Galerii (bez względu na stopień zaawansowania prac budowlanych) ani Działek nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, zgodnie z którym przepisów Ustawy VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przedmiotem Umowy sprzedaży nie będzie bowiem przedsiębiorstwo Sprzedającego ani jego zorganizowana część.

Zgodnie z art. 551 kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi rachunkowe i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Za przeniesienie przedsiębiorstwa nie można uznać przeniesienia Galerii, tj. ściśle określonego składnika majątku oraz niektórych składników materialnych i niematerialnych ściśle z Galerią związanych. Przedmiotem transakcji zbycia przedsiębiorstwa wyłączonej z opodatkowania VAT powinien być połączony funkcjonalnie zespół składników, a nie tylko konkretnie wskazane składniki wchodzące w skład przedsiębiorstwa innego podatnika. Przeniesienie przedsiębiorstwa polega bowiem na przeniesieniu w pełni funkcjonalnej i samodzielnej jednostki organizacyjnej, która jest zdolna do realizowania celów gospodarczych.

Takie rozumienie pojęcia przedsiębiorstwa potwierdza art. 55² kodeksu cywilnego, który wprowadza zasadę, zgodnie z którą czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa.

Należy w tym miejscu zauważyć, że jeżeli Galeria zostanie sprzedana w stanie surowym lub jeszcze jako Działki, Spółka nie będzie miała jeszcze możliwości wykorzystania Galerii lub Działek w działalności gospodarczej dla celów najmu. Nabycie przez Spółkę Galerii w stanie surowym lub Działek nie pozwoli jej nawet osiągać jakiegokolwiek przychodu w tytułu gospodarczego wykorzystania Galerii. Nabycie Galerii na tym etapie budowy będzie bowiem wymagało od Spółki poczynienia odpowiednich przygotowań i kontynuacji prac budowlanych. W szczególności Spółka będzie musiała podpisać nową umowę z generalnym wykonawcą oraz umowy z innymi wykonawcami prac budowlanych i wykończeniowych, jeżeli na podstawie Umowy sprzedaży nie przejdą na nią umowy podpisane przez Sprzedającego. Ponadto, nabycie Galerii na tak wczesnym etapie budowy prawdopodobnie będzie się także wiązało z brakiem przejęcia takich składników jak chociażby umowy najmu czy też wyposażenie Galerii, gdyż tymi składnikami majątku nie będzie dysponował nawet Sprzedający.

Kontynuacja działalności gospodarczej w formie przedsiębiorstwa Sprzedającego nie będzie również możliwa, gdy przedmiotem Umowy sprzedaży będzie Galeria już po zakończeniu wszelkich niezbędnych prac związanych z jej budową (bez względu na to czy nastąpiło już otwarcie Galerii). W tym przypadku Spółka nadal nie będzie w stanie kontynuować działalności gospodarczej przedsiębiorstwa Sprzedającego, gdyż poza zakresem transakcji pozostanie szereg składników niezbędnych do funkcjonowania tego przedsiębiorstwa, m.in. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Sprzedającego, oznaczenie indywidualizujące Galerię (znak towarowy), środki pieniężne i umowy rachunków bankowych, koncesje, licencje zezwolenia, księgi rachunkowe i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, ewentualny zakład pracy Sprzedającego, umowy na dostawę mediów i umowy serwisowe związane z Galerią oraz zobowiązania z tytułu ewentualnego kredytu zaciągniętego przez Sprzedającego.

Na Spółkę mogą zostać przeniesione jedynie niektóre składniki, których charakter wskazuje na ścisłe powiązanie z budynkiem Galerii a nie z przedsiębiorstwem Sprzedającego tj. decyzje, w tym pozwolenia na budowę i na użytkowanie Galerii, prawa autorskie do projektu budowlanego Galerii, prawa wynikające z gwarancji udzielonej przez projektanta Galerii, ruchomości stanowiące elementy wyposażenia Galerii oraz ewentualnie umowa z generalnym wykonawcą oraz innymi wykonawcami prac budowlanych i wykończeniowych. Ponadto na Spółkę będą mogły przejść podpisane już umowy najmu przestrzeni handlowej Galerii oraz zabezpieczenia ustanowione przez tych najemców. Automatyzm przeniesienia umów najmu wynika z art. 678 kodeksu cywilnego, który stanowi, że w razie zbycia rzeczy najętej w czasie trwania najmu, nabywca wstępuje w stosunek najmu na miejsce zbywcy. Przeniesienie tego rodzaju praw jest nieuniknione w związku ze sprzedażą budynku, w odniesieniu do którego zawarte są umowy najmu i nie wpływa na uznanie transakcji sprzedaży obiektu handlowego za sprzedaż przedsiębiorstwa. Powyższe potwierdzają jednoznacznie organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych, przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 31 października 2013 r. o sygn. IPPP3/443-723/13-2/KC, interpretacji z dnia 15 października 2013 r. o sygn. IPPP1/443-774/13-2/ISZ oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 12 września 2013 r. o sygn. IPTPP2/443-503/13-3/JS.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zgodnie z przywołanym przepisem zorganizowana część przedsiębiorstwa istnieje więc jeżeli łącznie spełnione są następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  zespół ten jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
4.  zespół ten jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne),
5.  zespół ten mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Składniki majątku, które będą przedmiotem Umowy sprzedaży nie posiadają wskazanych cech zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ad a) W orzecznictwie sądów i interpretacjach organów podatkowych, warunek przeniesienia składników niematerialnych, w tym zobowiązań, uważa się za spełniony, gdy przedmiotem zbycia są wszystkie te umowy, wierzytelności i zobowiązania, które są niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej przez zbywaną część przedsiębiorstwa. Umowa sprzedaży będzie natomiast dotyczyć przeniesienia wyłącznie Galerii wraz z enumeratywnie wymienionymi prawami i obowiązkami ściśle związanymi z Galerią lub Działek. Przedmiotem Umowy sprzedaży nie będą natomiast inne niematerialne składniki majątkowe (np. oznaczenie firmy, znaki towarowe) ani jakiekolwiek zobowiązania (z wyjątkiem praw i obowiązków wynikających z umów najmu oraz ewentualnie umowy z generalnym wykonawcą oraz umów z innymi wykonawcami prac budowlanych i wykończeniowych).

Ad b) Organizacyjne wyodrębnienie w istniejącym przedsiębiorstwie oznacza wydzielenie w strukturze przedsiębiorstwa jako odrębny dział, wydział, oddział. Wyodrębnienie organizacyjne wynikać musi z umowy spółki, regulaminu organizacyjnego lub innego wewnętrznego aktu o podobnym charakterze.

Galeria jest tylko wybranym składnikiem majątkowym wchodzącym w skład przedsiębiorstwa Sprzedającego, nie stanowi natomiast wyodrębnionej w przedsiębiorstwie jednostki organizacyjnej. Galeria (ani Działki) nie jest i nie będzie wyodrębniona w strukturze wewnętrznej Sprzedającego jako odrębny dział czy wydział. Na wyodrębnienie organizacyjne Galerii nie wskazują żadne dokumenty wewnętrzne Sprzedającego.

Ad c) W odniesieniu do wyodrębnienia finansowego praktyka organów podatkowych wypracowała jednolite stanowisko, zgodnie z którym wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem, w sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części.

W przedsiębiorstwie Sprzedającego prowadzona jest jedna ewidencja księgowa, w ramach której nie wyodrębniono Galerii ani Działek jako osobnej jednostki, dla której sporządzany byłby wewnętrzny bilans. Nie można więc mówić o samodzielności finansowej Galerii. Galeria nie zostanie także finansowo wyodrębniona po jej wybudowaniu.

Ad d) Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza przeznaczenie danego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych do realizacji określonych zadań gospodarczych. Powszechnie podkreśla się, że zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo, zdolne do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych, do realizacji których służy w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Wskazać należy, że zarówno Działki jak i Galeria wraz z przenoszonymi niektórymi prawami i obowiązkami nie będą stanowiły wystarczających elementów umożliwiających Spółce samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej.

Ad e) Spółka nie będzie w stanie realizować zadań gospodarczych jedynie w oparciu o składniki majątku mające być przedmiotem Umowy sprzedaży. Należy więc stwierdzić, iż Galeria nie mogłyby być - niezależnie od etapu budowy, na którym zostanie sprzedana - samodzielnym przedsiębiorstwem realizującym zadania gospodarcze.

Tak jak zostało wskazane powyżej, Umowa sprzedaży nie będzie obejmowała wszystkich elementów, które są niezbędne do kontynuacji działalności gospodarczej Sprzedającego.

Nabycie Działek lub Galerii w stanie surowym nie umożliwi Spółce kontynuacji działalności gospodarczej z wykorzystaniem Galerii, gdyż na tym etapie Spółka nawet nie będzie jeszcze wykorzystywać Galerii w działalności gospodarczej. Nabyte składniki majątku nie pozwolą Spółce prowadzić jakiejkolwiek działalności i osiągać z tego tytułu przychodu. Na tym etapie budowy Galerii na Spółkę prawdopodobnie nie przejdą nawet umowy najmu czy też wyposażenie Galerii. Spółka będzie musiała we własnym zakresie zorganizować powyższe składniki majątku oraz samodzielnie zakończyć budowę i prowadzić proces komercjalizacji Galerii w celu jej gospodarczego wykorzystania. W szczególności Spółka będzie musiała podpisać nową umowę z generalnym wykonawcą oraz umowy z innymi wykonawcami prac budowlanych i wykończeniowych, jeżeli na podstawie Umowy sprzedaży nie przejdą na nią umowy podpisane przez Sprzedającego.

Zespół przejętych przez Spółkę składników będzie zatem niewystarczający do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych jako niezależne przedsiębiorstwo.

Nabyty przez Spółkę zespół składników majątkowych Galerii także na późniejszych etapach tj. po zakończeniu wszelkich niezbędnych prac budowlanych i wykończeniowych (zarówno przed otwarciem jak i po otwarciu Galerii) - również nie będzie wystarczający do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Umowa sprzedaży nie będzie bowiem obejmowała niezbędnych do gospodarczego wykorzystania Galerii składników jak chociażby:

*   Umów serwisowych oraz dostawy mediów dla Galerii - Spółka, chcąc wykorzystywać Galerię do czynności opodatkowanych w ramach własnego przedsiębiorstwa będzie musiała zatem we własnym zakresie zapewnić dostawę mediów oraz usługi niezbędne do prawidłowego funkcjonowania Galerii. Nie sposób bowiem prowadzić działalność gospodarczą związaną z Galerią bez zapewnienia Galerii podstawowych mediów (np. energii elektrycznej, wody) czy też usług serwisowych (np. usuwania odpadów, odprowadzania ścieków, przeglądu lub naprawy urządzeń technicznych). Skoro zatem na podstawie Umowy sprzedaży nie przejdą na Spółkę prawa i obowiązki z umów, o których mowa powyżej, to nie sposób uznać, iż Spółka będzie w stanie kontynuować działalność gospodarczą przedsiębiorstwa czy zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego. Spółka w zasadzie będzie musiała we własnym zakresie zorganizować prowadzenie działalności gospodarczej z wykorzystaniem nabytego składnika majątku w postaci Galerii.

*   oznaczeń indywidualizujących Galerię, środków pieniężnych czy rachunków bankowych - podobnie jak w przypadku dostawy mediów czy usług serwisowych, w zasadzie nie jest możliwe gospodarcze wykorzystanie Galerii bez uzyskania prawa do oznakowania Galerii indywidualizującym ją znakiem towarowym i bez zorganizowania środków pieniężnych i rachunków bankowych. Zatem chcąc prowadzić działalność operacyjną z wykorzystaniem Galerii, Spółka będzie musiała we własnym zakresie zapewnić sobie prawo do korzystania ze znaku towarowego, pozyskać stronę internetową dla Galerii, oraz zapewnić finansowanie Galerii.

*   Zasobów ludzkich - Spółka nie przejmie także ewentualnych zasobów ludzkich Sprzedającego (w postaci zawartych przez Sprzedającego umów o pracę lub umów o zarządzanie Galerią). Również w tym przypadku, w celu zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Galerii, Spółka będzie musiała we własnym zakresie zatrudnić pracowników lub zawrzeć odpowiednie umowy cywilnoprawne. Nie jest bowiem możliwe prowadzenie działalności gospodarczej z wykorzystaniem Galerii bez zasobów ludzkich, w szczególności osób zarządzających Galerią.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki zbywane składniki majątku (bez względu na etap budowy i komercjalizacji Galerii) nie mogą stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa, gdyż przedmiot transakcji nie spełnia ustawowych przesłanek zawartych w definicji tego pojęcia, tj. nie stanowi masy majątkowej wydzielonej finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako oddzielne, samodzielne przedsiębiorstwo.

Umowa sprzedaży będzie miała cechy typowej umowy sprzedaży składników majątkowych. Ani sformułowanie Umowy sprzedaży, ani składniki majątkowe będące jej przedmiotem nie będą wskazywały, by mogło dojść do przeniesienia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego. Umowa sprzedaży będzie ponadto wprost wskazywała, iż przedmiotem umowy nie będzie przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego zorganizowana część, a Spółka nie ponosi jakiejkolwiek odpowiedzialności z tytułu zobowiązań zbywcy wynikającej z art. 554 kodeksu cywilnego i art. 231 kodeksu pracy.

W efekcie dostawa Galerii nie będzie czynnością wyłączoną z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

1.  Dostawa Galerii ani Działek nie będzie korzystała ze zwolnień przewidzianych w Ustawie VAT

Jak wskazano w pkt 1 powyżej, sprzedaż Galerii ani Działek nie może być uznana za sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego wyłączoną z opodatkowania VAT tj. do transakcji tej nie znajdzie zastosowania wyłączenie z opodatkowania VAT zawarte w art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

W konsekwencji, planowana transakcja sprzedaży Galerii lub Działek będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 Ustawy VAT i będą miały do niej zastosowanie przepisy Ustawy VAT. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary, zgodnie z art. 2 pkt 6 Ustawy VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Według art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Wraz ze sprzedażą budynku Galerii, na Spółkę przeniesiona zostanie także własność gruntów na których Galeria będzie posadowiona. Należy zauważyć, iż zgodnie z przepisami Ustawy VAT sposób opodatkowania dostawy gruntów jest uzależniony od tego, czy grunty te są zabudowane czy też niezabudowane. Zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Powyższe oznacza, iż opodatkowanie VAT sprzedaży gruntu, na którym posadowiony jest budynek lub budowla będzie uzależnione od sposobu opodatkowania budynku lub budowli na tym gruncie posadowionych. Wobec powyższego sposób opodatkowania VAT dostawy gruntów na których posadowiony będzie budynek Galerii, będzie uzależniony od tego w jaki sposób opodatkowana będzie dostawa budynku Galerii.

Jak natomiast wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, przedmiotem Umowy sprzedaży będzie:

1.  Galeria jako budynek, lub
2.  Działki tj. grunty na których wznoszony będzie budynek Galerii (grunty nie będą jeszcze zabudowane budynkiem w rozumieniu prawa budowlanego).

Ad 1

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 Ustawy VAT stawka podstawowa właściwa dla dostawy Galerii wynosi 23%.

Niemniej jednak, w treści Ustawy VAT Ustawodawca przewidział sytuacje, w których dostawa nieruchomości może podlegać zwolnieniu z VAT. Zdaniem Spółki, zwolnienia przewidziane w Ustawie VAT nie zostaną jednak zastosowane do transakcji będącej przedmiotem niniejszego wniosku, co Spółka uzasadnia poniżej.

Ustawa VAT w art. 43 ust. 1 pkt 10 przewiduje, iż dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona z podatku VAT, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 14 Ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub-ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu musi zatem dojść do wydania budynku (budowli lub ich części) pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Literalna wykładnia art. 2 pkt 14 Ustawy VAT wskazuje, że pierwsze zasiedlenie dotyczyć może każdej czynności opodatkowanej, na mocy której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania, w tym dostawy towarów lub świadczenia usług.

W tym miejscu należy wskazać, iż zgodnie z opisanym zdarzeniem przyszłym Umowa sprzedaży może dotyczyć:

1.  budynku Galerii w stanie surowym,
2.  budynku Galerii po zakończeniu wszelkich niezbędnych prac związanych z budową Galerii lecz przed otwarciem Galerii (tj. przed oddaniem do używania najemcom w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu),
3.  budynku Galerii po zakończeniu wszelkich niezbędnych prac związanych z budową Galerii i po jej otwarciu (tj. po oddaniu do używania najemcom w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu), przy czym sprzedaż nastąpiłaby w niedługim czasie po otwarciu - w okresie krótszym niż 2 lata od dnia otwarcia.

W odniesieniu do sytuacji opisanej pod lit. a), zdaniem Spółki, dostawa Galerii w stanie surowym będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki 23%. W momencie podpisania Umowy sprzedaży Galeria w stanie surowym będzie spełniała definicję budynku w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane (tekst, jedn. Dz. U z 2013 r. poz. 1409). Jak bowiem wynika z art. 3 pkt 2 tej ustawy przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Na status Galerii w stanie surowym jako budynku nie wpłynie fakt, iż po zawarciu Umowy sprzedaży Spółka będzie musiała prowadzić dalsze prace, których celem będzie doprowadzenie Galerii do stanu umożliwiającego jej wynajem (np. położenie płytek, wykonanie wszelkich instalacji wewnętrznych itp.).

Wobec powyższego, na podstawie Umowy sprzedaży nastąpi dostawa Galerii w ramach pierwszego zasiedlenia o którym mowa w art. 2 pkt 14 lit. a) Ustawy VAT. Budynek Galerii w stanie surowym zostanie bowiem oddany pierwszemu nabywcy (Spółce) do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, po jego wybudowaniu. Zatem do tej transakcji nie będzie miało zastosowania zwolnienie przewidziane w cyt. wcześniej art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT. Wobec powyższego czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki 23%. Ponadto, transakcja ta nie będzie podlegała innemu zwolnieniu, przewidzianemu w art art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT (o czym w dalszej części niniejszego wniosku).

W odniesieniu do sytuacji opisanej pod lit. b), zdaniem Spółki dostawa budynku Galerii po zakończeniu wszelkich niezbędnych prac związanych z budową Galerii lecz przed otwarciem Galerii, będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT. W momencie podpisania Umowy sprzedaży Galeria będzie spełniała definicję budynku w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Do transakcji tej nie będzie miało zastosowania zwolnienie przewidziane w cyt. wcześniej art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, gdyż dostawa budynku Galerii zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia tj. budynek Galerii zostanie oddany pierwszemu nabywcy (Spółce) do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, po jego wybudowaniu. Wobec powyższego czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki 23%. Ponadto, transakcja ta nie będzie podlegała innemu zwolnieniu, przewidzianemu w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT (o czym w dalszej części niniejszego wniosku).

Natomiast w odniesieniu do Sytuacji opisanej pod lit. c), należy wskazać, iż Umowa sprzedaży Galerii zostanie zawarta po zakończeniu wszelkich niezbędnych prac związanych z budową Galerii i po pierwszym zasiedleniu Galerii (tj. po oddaniu Galerii do używania najemcom w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, po jej wybudowaniu), jednakże przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia Galerii. Wobec powyższego dostawa Galerii nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia z VAT z uwagi na treść cyt. wcześniej art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b) Ustawy VAT. Wobec braku możliwości zastosowania do tej dostawy zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki 23%. Ponadto, transakcja ta nie będzie podlegała innemu zwolnieniu, przewidzianemu w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT (o czym w dalszej części niniejszego wniosku).

W odniesieniu do wszystkich opisanych wyżej sytuacji, należy ponadto wykluczyć zastosowanie kolejnego zwolnienia, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Dostawa Galerii nie będzie korzystała ze zwolnienia przewidzianego w powołanym wyżej art. 43 ust 1 pkt 10a Ustawy VAT. Jak bowiem wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Galeria zostanie wybudowana przez Sprzedającego. W stosunku do Galerii Sprzedającemu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na nabycie towarów i usług wykorzystywanych do budowy Galerii. Galeria będzie miała bowiem związek z czynnościami opodatkowanymi Sprzedającego, polegającymi na najmie przestrzeni handlowej Galerii lub sprzedaży Galerii. Z uwagi na powyższe, skoro w stosunku do Galerii Sprzedającemu przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, to tym samym dostawa Galerii nie może korzystać ze zwolnienia z VAT o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT.

Reasumując, jeżeli Umowa sprzedaży dotyczyć będzie:

1.  budynku Galerii w stanie surowym,
2.  budynku Galerii po zakończeniu wszelkich niezbędnych prac związanych z budową Galerii lecz przed pierwszym zasiedleniem,
3.  budynku Galerii po zakończeniu wszelkich niezbędnych prac związanych z budową Galerii i po pierwszym zasiedleniu (jednak przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia)

\- to czynność ta nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT.

Dostawa Galerii nie będzie ponadto korzystała ze zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT, gdyż w stosunku do Galerii przysługuje Sprzedającemu prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wobec tego, że do dostawy Galerii nie będą miały zastosowania opisane wyżej zwolnienia z VAT, czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu VAT stawką podstawową w wysokości 23%.

Ad 2

Przedmiotem Umowy sprzedaży mogą być Działki tj. grunt na którym wznoszony będzie budynek Galerii. Powyższe wynikać będzie z faktu, iż ze względu na stopień zaawansowania prac budowlanych, Galeria nie będzie jeszcze spełniać definicji budynku w rozumieniu prawa budowlanego. Przykładowo Umowa sprzedaży może zostać zawarta w momencie gdy zostaną jedynie wylane fundamenty pod budowę Galerii, jednak Galeria nie będzie jeszcze wydzielona z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz nie będzie posiadała dachu. Wobec tego, iż na moment zawarcia Umowy sprzedaży Galeria nie będzie jeszcze posiadała wszystkich cech umożliwiających uznanie jej za budynek, a ponadto nie będzie innym obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, należy uznać, iż z punktu widzenia przepisów Ustawy VAT przedmiotem Umowy sprzedaży będą tereny niezabudowane.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie z art. 2 pkt 33 Ustawy VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Ustawa VAT nie przewiduje innych zwolnień w odniesieniu do terenów niezabudowanych.

Z uwagi na to, iż Działki będą stanowiły teren niezabudowany, a zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego są one przeznaczone pod zabudowę, to do dostawy Działek nie będzie miało zastosowania zwolnienie, o którym mowa w cyt. wyżej art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT.

Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 Ustawy VAT stawka podstawowa właściwa dla dostawy terenów niezabudowanych, przeznaczonych pod zabudowę wynosi 23%. Biorąc pod uwagę powyższe, wobec braku możliwości zastosowania zwolnienia z VAT w stosunku do Działek, ich dostawa będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki 23%.

1.  Prawo do odliczenia podatku naliczonego

Jak wskazano w pkt 1 i 2 powyżej, dostawa Galerii lub Działek będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki 23%. Wobec powyższego Sprzedający będzie obowiązany do udokumentowania dostawy Galerii fakturą VAT, na której wykaże podatek VAT według tej stawki.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli, zatem, dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Na dzień dostawy Galerii lub Działek przez Sprzedającego, Spółka będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT oraz będzie spełniać definicję podatnika VAT zawartą w art. 15 Ustawy VAT. Po nabyciu Galerii lub Działek, Spółka będzie wykorzystywała te składniki majątku do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (wynajem powierzchni handlowej lub sprzedaż podlegające opodatkowaniu VAT).

Z uwagi na powyższe, po dostawie Galerii lub Działek i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT od Sprzedającego, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Galerii i Działki, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT tj. Galeria oraz Działki będą wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Podsumowując, z uwagi na to, iż Galeria lub Działki będą wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a dostawa Galerii lub Działek w całości podlegać będzie opodatkowaniu VAT, Spółka będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę Galerii lub Działek wystawionej przez Sprzedającego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Wskazać również należy, że zgodnie z 43 ust. 1 pkt 2 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, od 1 stycznia 2014 r. dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy, budowa Galerii ma związek z czynnościami opodatkowanymi Sprzedającego, gdyż jej przeznaczeniem jest najem powierzchni handlowych lub ewentualna sprzedaż wybudowanej Galerii. Ponadto Sprzedającemu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu budowy Galerii. W świetle powyższych okoliczności, do planowanej transakcji zbycia Galerii lub działek nieobjętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a, nie znajdzie również zastosowania zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.