Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP3.4512.682.2016.2.BJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2017-01-13
Teza: wyłączenie z opodatkowania czynności przeniesienia w formie darowizny części przedsiębiorstwa dzieciom
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. 2015, poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 29 września 2016 r. (data wpływu 3 października 2016 r.), uzupełnionym pismem z 12 grudnia 2016 r. (data wpływu 13 grudnia 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności przeniesienia w formie darowizny części przedsiębiorstwa dzieciom – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 października 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności przeniesienia w formie darowizny części przedsiębiorstwa dzieciom.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 12 grudnia 2016 r. (data wpływu 13 grudnia 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 1 grudnia 2016 r. znak: 2461-IBPP3.4512.682.2016.1.BJ.

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z 12 grudnia 2016 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca Prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą podlegającą wpisowi do Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej od 21 listopada 1990 r. Przedmiotem działalności jest:

1.  Sprzedaż detaliczna wyrobów farmaceutycznych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach – apteka
2.  Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi

Wnioskodawca prowadzi również działalność gospodarczą w formie spółki jawnej (40% udziałów) podlegającą wpisowi do Krajowego Rejestru Sądowego od 31 lipca 1999 r.

Przedmiotem działalności jest sprzedaż detaliczna wyrobów farmaceutycznych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach – apteka.

Każda z ww. rodzajów działalności jest szczegółowo wyodrębnionym zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Dla każdej z ww. działalności są prowadzone osobne urządzenia księgowe:

*   Księga przychodów i rozchodów
*   Ewidencje dla celów podatku od towarów i usług
*   Dokumentacja związana z zatrudnionymi pracownikami (listy płac, ewidencja czasu pracy)
*   Ewidencja środków trwałych
*   Ewidencja wyposażenia
*   Rachunki bankowe
*   Rozrachunki z dostawcami i odbiorcami.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zarówno w zakresie działalności jednoosobowej jak i spółka jawna jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Podatek dochodowy z ww. działalności rozlicza w oparciu o podatkową księgę przychodów i rozchodów w formie podatku liniowego.

Na prowadzone przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwo w ramach jednoosobowej działalności składają się nieruchomości (których jest, wraz z żoną, właścicielem w 100% i udziały w nieruchomościach), budynki, budowle, maszyny, urządzenia, środki trwałe, wyposażenie, środki pieniężne, towar handlowy w całości, logo firmy oraz grunty będące, na podstawie aktów notarialnych stwierdzających ich nabycie, własnością wspólną, Wnioskodawcy oraz małżonki (wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej).

W najbliższym czasie Wnioskodawca chce nieodpłatnie przekazać zorganizowaną część przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 551 K.c.) tj. najem i zarządzanie nieruchomościami w formie darowizny swoim dzieciom (synowi i córce), które w celu kontynuowania działalności założą wcześniej spółkę cywilną. W następstwie tego dzieci przyjmą od rodziców darowiznę przedsiębiorstwa (w formie aktu notarialnego) wraz z wchodzącymi w jego skład nieruchomościami, które przyjmą do spółki cywilnej, w ramach której, na zasadzie współwłasności łącznej, będą działać i dalej prowadzić przedsiębiorstwo. Spółka będzie czynnym podatnikiem VAT, natomiast wspólnicy będą rozliczać podatek dochodowy w oparciu o podatkową księgę przychodów i rozchodów w formie podatku liniowego. Otrzymane środki trwałe zostaną wpisane do ewidencji środków trwałych, wyposażenie do ewidencji wyposażenia, natomiast towary do kolumny 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Pracownicy zatrudnieni w części przedsiębiorstwa „najem i zarządzanie nieruchomościami” zostaną zatrudnieni w nowo utworzonej spółce cywilnej. Obdarowani przejmą również wszelkie zobowiązania i należności z tej części działalności. Przedstawione zdarzenie przyszłe stanowić będzie darowiznę w rozumieniu art. 888 § 1 Kodeksu Cywilnego.

Niniejszy wniosek został podpisany przez P. K. B., ustanowioną opiekunem prawnym P. J. B. postanowieniem Sądu Rejonowego dla K. K. w K. Wydział III Rodzinny i Nieletnich w dniu 25 lutego 2016 roku (Sygn. akt X RNs X/XX/K). Powyższe postanowienie spowodowane było stanem zdrowia P. J. B.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem planowanej czynności będzie część przedsiębiorstwa dotycząca tylko jednego obszaru działalności tj. „Najem i Zarządzanie Nieruchomościami.

Mający być przedmiotem przekazania w formie darowizny „Najem i Zarządzanie Nieruchomościami” na dzień jej dokonania będzie w istniejącym przedsiębiorstwie obszarem organizacyjnie wyodrębnionym.

Wyodrębnienie organizacyjne ww. obszaru działalności przejawia się następującymi elementami:

1.  miejscem prowadzenia działalności Najem i Zarządzanie Nieruchomościami – K. ul. V. Apteka – K. ul. G.
2.  zakresem działalności Najem i Zarządzanie Nieruchomościami – najem i zarządzanie nieruchomościami Apteka – Sprzedaż detaliczna wyrobów farmaceutycznych
3.  zezwoleniami na prowadzenie działalności Najem i Zarządzanie Nieruchomościami – nie wymaga dodatkowych zezwoleń Apteka – zezwolenie na prowadzenie apteki
4.  organizacja i wyposażenie Najem i Zarządzanie Nieruchomościami – działalność w formie biura wyposażonego w sprzęt biurowy oraz środki transportu Apteka – sprzedaż detaliczna, wyposażenie odpowiednie do rodzaju działalności
5.  odrębne magazyny związane z charakterem działalności
6.  struktura zatrudnionych pracowników Najem i Zarządzanie Nieruchomościami – pracownicy biurowi, pracownicy ochrony, pracownicy techniczni, kierowcy Apteka – magistrowie farmacji, technicy farmacji - czynności potwierdzające wyodrębnienie organizacyjne ww. obszaru działalności: 1. Zakres i charakter wykonywanych czynności jest całkowicie różny dla każdego z obszarów działalności w związku z ich specyfiką (apteka, działalność w zakresie najmu i zarządzania) i są całkowicie niezależne od siebie. - dokumenty potwierdzające wyodrębnienie organizacyjne ww. obszaru działalności: 1. Tytuły prawne do lokali w których prowadzone poszczególne działalności 2. Umowy o prace z pracownikami ze wskazaniami miejsca zatrudnienia 3. Odrębnie prowadzona dokumentacja księgowa ze wskazaniami którego obszaru działalności dany dokument (przychodowy czy kosztowy) dotyczy. 4. Odrębne ewidencje środków trwałych i wyposażenia 5. Odrębne rachunki bankowe i rejestry kasowe

Cześć „Najem i Zarządzanie Nieruchomościami” na dzień przekazania w formie darowizny będzie funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie. Wyodrębnienie funkcjonalne będzie polegało na odrębnych dla każdego obszaru:

1.  miejscem prowadzenia działalności
2.  zakresem działalności
3.  zezwoleniami na prowadzenie działalności
4.  organizacją i wyposażenie
5.  odrębne magazyny związane z charakterem działalności
6.  struktura zatrudnionych pracowników
7.  dokumentacji księgowej
8.  ewidencji finansowej (tj. rachunki bankowe, rejestry kasowe, rozrachunki z dostawcami i odbiorcami)

W istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawca będzie realizował przypisane do wyłącznej właściwości zadania gospodarcze.

Dla obszaru „Najem i Zarządzanie Nieruchomościami” – najem i zarządzanie nieruchomościami.

Dla obszaru „apteka” – sprzedaż detaliczna wyrobów farmaceutycznych zgodnie z otrzymanym zezwoleniem.

Mający być przedmiotem przekazania w formie darowizny „Najem i Zarządzanie Nieruchomościami” będzie w istniejącym przedsiębiorstwie na dzień jej dokonania oraz przed nią wyodrębniony finansowo. Wyodrębnienie finansowe obszaru „Najem i Zarządzanie Nieruchomościami” będzie przejawiało się następującymi elementami

*   odrębną ewidencją zdarzeń gospodarczych zarówno po stronie przychodów jak i kosztów
*   odrębną ewidencją należności i zobowiązań
*   odrębne rachunki bankowe
*   odrębne rejestry kasowe

Przez odrębne ewidencje zdarzeń gospodarczych możliwe jest (jest to prowadzone na bieżąco) przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do mającego być przedmiotem darowizny „Najmu i Zarządzania Nieruchomościami”. Możliwe jest (jest to prowadzone na bieżąco) oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów części mającej być przedmiotem darowizny. Powstałe w wyniku darowizny przedsiębiorstwo będzie posiadało wewnętrzną samodzielność finansową jak i pozostał obszar działalności „apteka” również będzie posiadało wewnętrzną samodzielność finansową.

„Najem i Zarządzanie Nieruchomościami”, który Wnioskodawca zamierza przekazać w formie darowizny jest wystarczająco samodzielny do wykonywania zadań związanych z prowadzoną działalnością i nie wymaga pozostałych struktur dotychczasowej działalności.

„Najem i Zarządzanie Nieruchomościami”, który Wnioskodawca zamierza przekazać w formie darowizny może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane mu w istniejącym przedsiębiorstwie zadania gospodarcze.

Po dokonaniu operacji opisanej we wniosku darowizny Wnioskodawca będzie nadal prowadził jednoosobową działalność gospodarczą w pozostałym zakresie tj. apteka.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Jakie będą dla Wnioskodawcy skutki opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jedną z form zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest jego darowizna, w związku z tym – w myśl przywołanego przepisu – opisane zdarzenie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Wnioskodawca nie będzie miał również obowiązku skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych, gdyż zgodnie z art. 91 ust. 9 korekta dokonywana jest przez nabywcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do ust. 2 ww. artykułu, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\-jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie obejmuje wszelkie czynności w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności, jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport).

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zdefiniowane zostało w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W myśl tego przepisu przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają natomiast definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb regulacji podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 380 ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 k.c. czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Wyłączenie więc ze zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa, powoduje, że mamy do czynienia ze sprzedażą sumy składników majątkowych, a nie ze sprzedażą przedsiębiorstwa. Jeśli natomiast wyłączone ze zbycia składniki przedsiębiorstwa nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego, wówczas czynność taka na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług uznana będzie za zbycie przedsiębiorstwa, chociaż nie obejmuje ona wszystkich jego składników.

Zatem, jak wynika z powołanego art. 552 Kodeksu cywilnego, strony – poza wyłączeniami wynikającymi z przepisów szczególnych – mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa określoną w art. 551 Kodeksu cywilnego. Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Wnioskodawca zamierza przekazać zorganizowaną część przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 551 K.c.) tj. Najem i Zarządzanie Nieruchomościami w formie darowizny swoim dzieciom (synowi i córce), które w celu kontynuowania działalności założą wcześniej spółkę cywilną. W następstwie tego dzieci przyjmą od rodziców darowiznę przedsiębiorstwa (w formie aktu notarialnego) wraz z wchodzącymi w jego skład nieruchomościami, które przyjmą do spółki cywilnej, w ramach której, na zasadzie współwłasności łącznej, będą działać i dalej prowadzić przedsiębiorstwo. Spółka będzie czynnym podatnikiem VAT. Pracownicy zatrudnieni w części przedsiębiorstwa „Najem i Zarządzanie Nieruchomościami” zostaną zatrudnieni w nowo utworzonej spółce cywilnej. Obdarowani przejmą również wszelkie zobowiązania i należności z tej części działalności. Część „Najem i Zarządzanie Nieruchomościami” na dzień przekazania w formie darowizny będzie funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie. W istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawca będzie realizował przypisane do wyłącznej właściwości zadania gospodarcze.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić z uwagi na fakt, że dokumentami potwierdzającymi wyodrębnienie organizacyjne ww. obszaru działalności są: tytuły prawne do lokali w których prowadzone poszczególne działalności, umowy o prace z pracownikami ze wskazaniami miejsca zatrudnienia, odrębnie prowadzona dokumentacja księgowa ze wskazaniami którego obszaru działalności dany dokument (przychodowy czy kosztowy) dotyczy, odrębne ewidencje środków trwałych i wyposażenia oraz odrębne rachunki bankowe i rejestry kasowe.

Wyodrębnienie finansowe obszaru „Najem i Zarządzanie Nieruchomościami” będzie przejawiało się następującymi elementami:

*   odrębną ewidencją zdarzeń gospodarczych zarówno po stronie przychodów jak i kosztów
*   odrębną ewidencją należności i zobowiązań
*   odrębne rachunki bankowe
*   odrębne rejestry kasowe

Przez odrębne ewidencje zdarzeń gospodarczych możliwe jest (jest to prowadzone na bieżąco) przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do mającego być przedmiotem darowizny „Najmu i Zarządzania Nieruchomościami”. Możliwe jest (jest to prowadzone na bieżąco) oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów części mającej być przedmiotem darowizny. Powstałe w wyniku darowizny przedsiębiorstwo będzie posiadało wewnętrzną samodzielność finansową jak i pozostał obszar działalności „apteka” również będzie posiadało wewnętrzną samodzielność finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne będzie polegało na odrębnych dla każdego obszaru miejscach prowadzenia działalności, zakresem działalności, zezwoleniami na prowadzenie działalności, organizacją i wyposażeniem, odrębne magazyny związane z charakterem działalności, struktura zatrudnionych pracowników, dokumentacji księgowej, ewidencji finansowej (tj. rachunki bankowe, rejestry kasowe rozrachunki z dostawcami i odbiorcami).

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że „Najem i Zarządzanie Nieruchomościami”, który zamierza przekazać w formie darowizny jest wystarczająco samodzielny do wykonywania zadań związanych z prowadzoną działalnością i nie wymaga pozostałych struktur dotychczasowej działalności. „Najem i Zarządzanie Nieruchomościami”, który Wnioskodawca zamierza przekazać w formie darowizny może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane mu w istniejącym przedsiębiorstwie zadania gospodarcze. Po dokonaniu operacji opisanej we wniosku darowizny Wnioskodawca będzie nadal prowadził jednoosobową działalność gospodarczą w pozostałym zakresie tj. apteka.

Konfrontując zaprezentowany opis sprawy z powołanymi regulacjami prawnymi, zdaniem Organu składniki majątkowe tworzące w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy Najem i Zarządzanie Nieruchomościami, będący przedmiotem wskazanej we wniosku darowizny, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy wskazują, że część przedsiębiorstwa w postaci Najmu i Zarządzania Nieruchomościami stanowi organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczony do realizacji zadań gospodarczych w ramach istniejącego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

W świetle powyższego „Najem i Zarządzanie Nieruchomościami”, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Tym samym przekazanie części przedsiębiorstwa tj. „Najem i Zarządzanie Nieruchomościami”, wskazanej w opisie sprawy w drodze darowizny nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W odniesieniu do korekty podatku naliczonego, należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Stosownie do dyspozycji art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 – art. 90 ust. 2 tej ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2–10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2–6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 9 ustawy, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1–8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Odnosząc zatem brzmienie cytowanych wyżej przepisów do opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że skoro – jak wywiedziono powyżej – przekazany w formie darowizny dzieciom „Najem i Zarządzanie Nieruchomościami”, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27 ustawy – to zbycie (darowizna) zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie się wiązała dla Wnioskodawcy z obowiązkiem dokonania korekty w zakresie podatku naliczonego związanego z nabytymi składnikami majątkowymi do art. 91 ust. 9 ustawy. Ewentualny obowiązek korekty podatku naliczonego będzie ciążyć na nabywcy zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Jednocześnie podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określone odmienne zdarzenie przyszłe, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.