Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP3.4512.672.2016.1.RD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-10-05
Teza: w zakresie opodatkowania i miejsca świadczenia usługi przygotowania produkcji
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 31 sierpnia 2016 r. (data wpływu 12 września 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i miejsca świadczenia usługi przygotowania produkcji – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 września 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i miejsca świadczenia usługi przygotowania produkcji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

M sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca, Spółka, M.), spółka prawa polskiego z siedzibą w Polsce, jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej X (dalej: Grupa).

M. jest w trakcie procesu rejestracji na VAT w Polsce, w tym również dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych.

100% udziałowcem w M. jest X AG (dalej: XAG), spółka prawa niemieckiego z siedzibą w Niemczech, wiodący światowy leader branży motoryzacyjnej i właściciel kilkunastu marek samochodów osobowych, autobusów, ciężarówek oraz motocykli.

XAG jest zarejestrowany dla potrzeb VAT w Niemczech.

XAG jest zarejestrowany dla potrzeb VAT w Polsce. XAG nie ma w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

W celu rozwijania swoich zdolności produkcyjnych, Grupa podjęła decyzję o utworzeniu nowego zakładu produkcyjnego, dedykowanego produkcji silników do samochodów osobowych jednej z marek XAG. Biorąc pod uwagę zarówno czynniki biznesowe, jak również otoczenie prawne decyzją Grupy zakład produkcyjny zostanie wybudowany w Polce na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

W celu realizacji zadań związanych z przygotowaniem gotowości do przyszłej produkcji, jak również samej produkcji silników w Polsce, w lipcu 2016 r. została zawiązana spółka prawa polskiego M., jako podmiot kontrolowany przez XAG.

Obecnie, inwestycja jest na etapie projektowania poszczególnych elementów procesu przyszłej produkcji i zasad współpracy między M. i XAG. Prace związane z budową fabryki zostaną rozpoczęte w najbliższej przyszłości.

W związku z powyższym, w kolejnych latach działania Wnioskodawcy będą koncentrowały się na przygotowaniu pełnej gotowości do produkcji i jej uruchomieniu, co jest planowane na rok 2019 (osiągnięcie pełnej wydajności produkcyjnej planowane jest na rok 2021). Głównym celem M. w najbliższych latach jest podjęcie wszelkich niezbędnych działań i czynności w celu zyskania pełnej gotowości zakładu do produkcji silników samochodowych zgodnie z instrukcjami otrzymanymi od XAG. W momencie osiągnięcia gotowości do produkcji, Wnioskodawca rozpocznie realizację zamówień od XAG i w konsekwencji produkcję silników. Wyprodukowane silniki będą sprzedawane włącznie na rzecz XAG. M. na bazie umowy z XAG będzie występował jako producent kontraktowy.

W latach 2016 - 2021, M. będzie ponosić koszty związane z przygotowaniem gotowości do produkcji, w tym koszty personalne, koszty materiałów oraz pozostałe koszty operacyjne. Dodatkowo, Wnioskodawca będzie ponosić koszty samej inwestycji i amortyzacji, koszty podatków i innych opłat oraz koszty inwentaryzacji.

Na „pozostałe koszty operacyjne” będą składały się w szczególności koszty materiałów nieprodukcyjnych, energii, wymiany narzędzi i części zamiennych, obsługi technicznej budynków, utrzymania maszyn i wyposażenia technicznego, koszty IT, koszty pozostałych usług wewnętrznych i zewnętrznych, koszty wynajmu i dzierżawy budynków, koszty usług magazynowania, koszty wynajmu i dzierżawy maszyn, koszty leasingu samochodów (włączając koszty paliwa oraz pozostałe koszty związane z eksploatacją samochodów), koszty transportu, frachtu, ładunku i rozładunku, koszty usług sprzątania i usług recyklingu, koszty związane z gastronomią, koszty marketingu, uzyskania certyfikatów, usług doradczych, koszty uzyskania patentów i licencji, podatki i cła, ubezpieczenia, koszty podróży, utrzymania biura i koszty telekomunikacyjne, opłaty i składki, koszty związane z edukacją i szkoleniami, koszty zakupu towarów o niskiej wartości, różnice kursowe oraz pozostałe wydatki.

XAG oczekuje, że produkcja zostanie uruchomiona w uzgodnionym terminie w 2019 r., a w 2021 r. zakład produkcyjny osiągnie pełną wydajność produkcyjną. W związku z tym Wnioskodawca zobowiąże się wobec XAG, iż do uzgodnionego momentu w przyszłości zakład będzie w pełni wydajny i gotowy do rozpoczęcia produkcji silników oraz że będzie w stanie sprostać zamówieniom od XAG. Wnioskodawca otrzyma w zamian od XAG wynagrodzenie.

M. będzie odpowiedzialny za koordynację i realizację wszystkich niezbędnych etapów, tak aby sprostać określonym ramom czasowym przeznaczonym na uruchomienie produkcji w polskim zakładzie produkcyjnym.

Prace wykonywane w fazie przedprodukcyjnej i wdrożeniowej będą ściśle dostosowane do przyszłej produkcji silników, które mają następnie być sprzedawane do XAG oraz do wymagań i oczekiwań jakie w tym zakresie ustanowił sam XAG. Wybudowana i gotowa fabryka w Polsce będzie w stanie produkować silniki wyłącznie do samochodów marki X (nie będą w niej produkowane żadne towary innego rodzaju). W konsekwencji XAG i M. wspólnie uzgodnili, że XAG powinien wynagrodzić Wnioskodawcę za działania podejmowane w fazie przedprodukcyjnej i wdrożeniowej (2016 - 2021). Wszystkie prace w ramach przygotowania gotowości do produkcji mają być bowiem przeprowadzone zgodnie z wytycznymi i oczekiwaniami XAG. Oznacza to, że M. rezygnuje z operacyjnej niezależności i w pełni podporządkowuje swoje działania w fazie przedprodukcyjnej i wdrożeniowej zaleceniom XAG, który następnie będzie czerpał korzyści z mocy produkcyjnych uruchomionych przez M.

Wynagrodzenie będzie obejmować koszty personalne, koszty materiałów i pozostałe koszty operacyjne (dalej: koszty start-up) powiększone o narzut zysku. Narzut zostanie ustalony na kosztach zgodnie z przyjętymi przez XAG i M. zasadami rozliczeń i zgodnie z przepisami w zakresie cen transferowych. W rezultacie, wynagrodzenie będzie odzwierciedlać rzeczywiście poniesione przez Wnioskodawcę wydatki oraz jego zaangażowanie w prowadzenie, koordynację i zarządzanie procesem przygotowania produkcji w fazie przedprodukcyjnej i wdrożeniowej, uwzględniając zasady rynkowe. Wynagrodzenie w fazie przedprodukcyjnej i wdrożeniowej nie będzie obejmować kosztów inwestycji (czyli kosztów zakupu gruntu oraz wydatków kapitalizowanych do wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych) oraz amortyzacji, podatków i kosztów inwentaryzacji.

Pierwsza płatność jaką M. ma obciążyć XAG jest planowana na koniec 2016 roku i ma obejmować okres rozliczeniowy począwszy od momentu założenia spółki M. (lipiec 2016) do końca 2016 r. Później Wnioskodawca będzie kalkulował swoje wynagrodzenie za następujące po sobie okresy rozliczeniowe (miesięczne lub kwartalne, co zostanie doprecyzowane w umowie).

Koszty inne niż te tworzące koszty start-up, zostaną uwzględnione w cenie sprzedaży finalnych produktów (silników), które będą produkowane w polskiej fabryce i sprzedawane do XAG począwszy od 2019.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania?

1.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, świadczenie Wnioskodawcy polegające na przygotowaniu gotowości do produkcji, za które Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie od XAG, będzie stanowiło świadczenie usług na gruncie przepisów ustawy o VAT?
2.  Jeśli odpowiedź na pytanie pierwsze jest twierdząca - czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym usługa świadczona przez Wnioskodawcę - zgodnie z zasadami dotyczącymi miejsca świadczenia - nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium Polski?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przedstawionym zdarzeniu przyszłym świadczenie M. polegające na przygotowaniu gotowości do produkcji, za które Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie od XAG, będzie stanowiło świadczenie usług na gruncie przepisów ustawy o VAT.

Ad.2.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli odpowiedź na pytanie pierwsze jest twierdząca, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym usługa świadczona przez Wnioskodawcę - zgodnie z zasadami dotyczącymi miejsca świadczenia - nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium Polski.

UZASADNIENIE

Ad.1.

Charakter świadczenia

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710; dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: podatek VAT) podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zaś zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Analizując charakter świadczenia usług należy zatem zauważyć, że pod pojęciem usługi (świadczenia) w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innego podmiotu), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Definicja świadczenia usług w ustawie o VAT jest bardzo szeroka i nie wskazuje na konkretne przesłanki, które przesądzają, że dana czynność stanowi - lub też nie stanowi - świadczenia usług. Niemniej, w swoim orzecznictwie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) wypracował klasyfikację określonych świadczeń jako usługi dla celów podatku VAT. W dotychczasowych wyrokach (przykładowo, wyroki w sprawach C-154/80 - Staatssecretaris van Financien przeciwko Cooperative Aadappelenbewaarplaats GA, C-102/86 - Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, C-16/93 - R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, C-213/99 - Jose Teodoro de Andrade przeciwko Director da Alfśndega de Leixóes, C-404/99 - Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Francuskiej) TSUE sformułował następujące przesłanki, pozwalające uznać daną czynność za usługę podlegającą opodatkowaniem VAT:

1.  występowanie bezpośredniego beneficjenta świadczenia, tj. podmiotu, który odnosi korzyść z tytułu realizacji świadczenia (warunek 1);
2.  istnienie stosunku prawnego pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą, w wykonaniu którego usługa jest świadczona (warunek 2);
3.  świadczeniu odpowiada świadczenie wzajemne (wynagrodzenie; warunek 3);
4.  istnienie bezpośredniego i wyraźnego związku pomiędzy świadczeniem a otrzymanym w zamian za nie wynagrodzeniem (warunek 4).

Sformułowane przez TSUE przesłanki są powszechnie stosowane przez polskie sądy administracyjne oraz organy podatkowe. Przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 września 2013 r. (I FSK 1315/12) wyjaśnił, że „(\`(...)\`) o usługach za wynagrodzeniem w rozumieniu ustawy o VAT można mówić jedynie w sytuacji, gdy istnieje ścisły związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu. Związek, o którym mowa, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje za to świadczenie. Taki pogląd Sądu znajduje bowiem swoje odzwierciedlenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości, gdzie podkreśla się, że koncepcja świadczenia usług zakłada istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą i uzyskiwanym wynagrodzeniem”.

Stanowisko powyższe potwierdzają także organy podatkowe (np. stanowisko Ministra Finansów w interpretacjach z dnia 1 sierpnia 2014 r. nr IPPP1/443-607/14-2/MP oraz z dnia 7 sierpnia 2013 r. nr IPPP1/443-595/13-3/MP).

Należy wobec tego przyjąć, że czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Co warte podkreślenia, sama kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć TSUE. Tak w przywołanym wcześniej wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także przywołane orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Co szczególnie istotne, w świetle orzecznictwa TSUE związek pomiędzy wynagrodzeniem a usługą powinien być wyraźny i bezpośredni. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Podmiot dokonujący świadczenia powinien zaś mieć prawo do żądania od nabywcy lub osoby trzeciej zapłaty czy jej ekwiwalentu (np. świadczenia wzajemnego).

Zestawiając przytoczone przepisy oraz poglądy z niniejszym wniosku, należy uznać, że wszystkie ww. warunki dla uznania, że pomiędzy M. a XAG dochodzi do świadczenia usług są spełnione.

Warunek 1.

W relacji występującej między XAG a M., XAG jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę, polegającego na kompleksowym przygotowaniu gotowości do produkcji silników.

Jak zostało to przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zobowiązał się do zagwarantowania gotowości i kompleksowego przygotowania do produkcji silników w Polsce, na co składać się będzie szereg działań związanych z koordynowaniem i organizowaniem prac przygotowawczych w fazie przedprodukcyjnej i wdrożeniowej. M. jest zobowiązany podjąć wszystkie niezbędne kroki zmierzające do uruchomienia produkcji silników samochodowych na skalę przemysłową. Ma on przy tym obowiązek przestrzegać ram czasowych oraz organizacyjnych wyznaczonych przez XAG. Z uwagi na fakt, że fabryka M. będzie nastawiona wyłącznie na produkcję silników przeznaczonych do sprzedaży dla XAG, prace przygotowawcze są ściśle dostosowane do wymagań XAG i odbywają się według jego wytycznych i standardów. W celu jak największego dostosowania się do oczekiwań XAG, M. rezygnuje z operacyjnej niezależności i podejmowania samodzielnych decyzji na tym etapie prac (fazy przedprodukcyjnej i wdrożeniowej).

Na same prace przygotowawcze składa się przygotowanie logistyczne i techniczne fabryki i linii produkcyjnej, jak również złożone analizy oraz doradztwo (m.in. biznesowe i prawne), którego udzielają eksperci zatrudniani przez Wnioskodawcę, jak i zewnętrzni doradcy. M. wykonuje część zadań we własnym zakresie, a ponadto pełni funkcję organizatora projektu, koordynując przebieg całości prac (również w części realizowanej przez zewnętrznych wykonawców).

Z perspektywy XAG istotny jest efekt prac przygotowawczych, czyli gotowość M. do rozpoczęcia produkcji w 2019 r. i osiągnięcie pełnej wydajności produkcyjnej w 2021 r. Treścią zobowiązania Wnioskodawcy, a jednocześnie bezpośrednią korzyścią XAG, jest w ocenie Wnioskodawcy zapewnienie przez M. gotowości do produkcji silników samochodowych, sprzedawanych następnie wyłącznie do XAG.

Warunek 2.

M. oraz XAG łączy stosunek prawny, w wykonaniu którego Wnioskodawca zobowiązuje się do przygotowania produkcji. Kwestia ta zostanie uregulowana w umowie zawartej na piśmie, ale już teraz zobowiązanie M. do kompleksowego przygotowania produkcji jest znane i zaakceptowane przez strony.

Zaznaczyć należy, że w myśl art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Tak więc to strony w umowach cywilnoprawnych określają zakres czynności, które składają się na daną transakcję. W tym wypadku zakres ten obejmuje wszelkie działania zmierzające do zapewnienia gotowości do produkcji, których wykonania podejmuje się Wnioskodawca.

Warunek 3.

Świadczeniu Wnioskodawcy odpowiada świadczenie wzajemne - wynagrodzenie, jakie będzie wypłacał XAG.

W zamian za świadczenie polegające na przygotowaniu produkcji, w całej fazie przygotowań (2016 - 2021 r.) XAG będzie wypłacał Wnioskodawcy wynagrodzenie za kolejne okresy rozliczeniowe. Pierwszy okres rozliczeniowy rozpoczął się wraz z założeniem M., a zakończy się 31 grudnia 2016 r. Począwszy od 1 stycznia 2017 r., strony będą dokonywały rozliczeń w okresach miesięcznych lub kwartalnych, co zostanie uregulowane w umowie. Kalkulacja wynagrodzenia będzie opierała się na wysokości kosztów personalnych, materiałów i pozostałych kosztów operacyjnych z danego okresu, powiększonych o narzut zysku. Narzut zostanie ustalony na kosztach zgodnie z przyjętymi przez XAG i M. zasadami rozliczeń i zgodnie z przepisami w zakresie cen transferowych. Tak skalkulowane wynagrodzenie będzie więc odzwierciedlać koszty poniesione przez Wnioskodawcę w związku z przygotowaniem do produkcji oraz zaangażowanie M. w koordynację i zarządzanie procesem przygotowania produkcji.

W prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. A zatem to strony w zawieranych umowach określają rodzaj i wysokości wynagrodzenia z tytułu wykonywanych świadczeń. Zakładając, iż przedmiotem sprzedaży jest usługa przygotowania gotowości do produkcji, wówczas nie można z niej wyodrębnić poszczególnych elementów kosztów celem ich przypisania do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie konkretnej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy. Wyliczenie poszczególnych elementów składających się na wykonaną usługę, może mieć znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny. Nie może jednak uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, wynagrodzenie będzie stanowiło cenę za świadczenie usług przygotowania produkcji (bo tylko taką usługą zainteresowany jest XAG). Zatem stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, należy je w całości potraktować jako podstawę opodatkowania VAT dotyczącą świadczenia, jakim jest przygotowanie gotowości do produkcji. Co istotne, M. będzie miał prawo domagać się wypłaty wynagrodzenia od XAG za czynności podejmowane w celu przygotowania gotowości do produkcji. XAG takie zobowiązanie do wypłaty wynagrodzenia w zamian za te czynności akceptuje i znajdzie to odzwierciedlenie w umowie pomiędzy stronami. Klarownie oznacza to, że świadczenie M. jest ekwiwalentne - w zamian za określone działania XAG wypłaci M. ustalone wynagrodzenie.

Warunek 4.

Pomiędzy świadczeniem polegającym na przygotowaniu produkcji a otrzymanym w zamian za nie wynagrodzeniem istnieje bezpośredni i wyraźny związek.

Podkreślić należy, że aby dana usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Jak zostało to już wskazane, kalkulacja wynagrodzenia, jakie otrzyma Wnioskodawca, będzie uwzględniała poniesione przez niego w danym okresie rozliczeniowym koszty, jak również jego zaangażowanie w koordynację i organizację procesu produkcji. Tym samym sposób ustalenia wynagrodzenia stanowi odzwierciedlenie bezpośredniego związku o charakterze przyczynowym pomiędzy przygotowaniem gotowości do produkcji a wysokością świadczenia wzajemnego XAG.

Co istotne, w przypadku braku realizacji prac mających na celu przygotowanie produkcji M. nie mógłby się domagać wynagrodzenia. XAG zleca te przygotowania, będzie ich bezpośrednim beneficjentem i ma możliwość wymagania od M. wywiązania się z podjętego przez M. zobowiązania (tj. terminowego i zgodnego z wytycznymi XAG przygotowania gotowości do produkcji). Oznacza to, że związek wymagany w warunku 4 występuje.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, w niniejszej sprawie będziemy mieli zatem do czynienia z umową zawartą pomiędzy Wnioskodawcą a XAG, w wyniku której Spółka świadczyć będzie na jego rzecz usługę przygotowania gotowości do produkcji, w zamian za co otrzymywać będzie ona określone wynagrodzenie, w skład którego będą wchodzić wszelkie koszty związane z poniesionymi nakładami powiększonymi o odpowiednio skalkulowany narzut zysku. Narzut zostanie ustalony na kosztach zgodnie z przyjętymi przez XAG i M. zasadami rozliczeń i zgodnie z przepisami w zakresie cen transferowych.

Podobne stanowisko wyraził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 31 maja (sygn. ILPP4/443-94/12-2/ISN), w której stwierdził on, że „W niniejszej sprawie będziemy mieli zatem do czynienia z umową zawartą pomiędzy Zainteresowanym a kontrahentem szwedzkim, w wyniku której Spółka świadczyć będzie na jego rzecz usługę przygotowania nowej produkcji, w zamian za co otrzymywać będzie ona określone wynagrodzenie, w skład którego będą wchodzić wszelkie koszty związane z poniesionymi nakładami powiększonymi o odpowiednio skalkulowaną marżę oraz o wartość nabycia formy wtryskowej.”

Podobnie, w interpretacji z 10 grudnia 2014 r. (sygn. ILPP4/443-479/14-2/ISN), Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu potwierdził, że prawidłowe jest stanowisko wnioskodawcy, który argumentował, że „(\`(...)\`) Spółka podejmuje szereg działań na rzecz jej kontrahenta, począwszy od zaprojektowania matrycy, sporządzenia stosownej dokumentacji, wytworzenia lub zamówienia matrycy, aż do przeprowadzenia próbnej produkcji. Są to działania niewątpliwie wykonywane na rzecz klienta, gdyż dotyczą one matryc do produkcji profili niestandardowych, a zatem tych których Spółka nie sprzedaje innym swoim klientom.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca jest zdania, że opisane działania polegające na przygotowaniu produkcji profilu o danym przekroju, wykonywane na rzecz kontrahenta (klienta), jako że nie mogą zostać uznane za dostawę towarów powinny być uznane za odpłatne świadczenie usług. Skoro bowiem nie dochodzi do odpłatnej dostawy matrycy nie można mówić, że miała miejsce odpłatna dostawa jakiegokolwiek towaru. Oczywiście z wyjątkiem dostawy samych profili, stanowiących odrębną - od przygotowania produkcji - czynność wykonywaną na rzecz kontrahenta.”

Ad. 2

Miejsce świadczenia

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi.

Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, ozy dana usługa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, czy też nie.

Art. 28a ustawy o VAT wprowadza definicję podatnika na potrzeby określenia miejsca świadczenia usług (definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług, tj. dotyczy przepisów Działu V Rozdziału 3 ustawy o VAT).

Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, iż XAG mieści się w definicji podatnika, określonej w art. 28a ustawy o VAT.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1 a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n ustawy o VAT. Zastrzeżenia te, stanowiące odstępstwo od zasady ogólnej miejsca siedziby usługobiorcy, dotyczą świadczenia usług na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności, świadczenia usług transportu pasażerów lub towarów, świadczenia usług związanych z nieruchomościami, świadczenia usług restauracyjnych i cateringowych, świadczenia usług krótkoterminowego wynajmu środków transportu i świadczenia usług turystyki.

Dokonując analizy przepisu art. 28b ust. 1 ustawy o VAT stwierdzić należy, że zawarte w nim zastrzeżenia nie będą miały zastosowania w niniejszej sprawie. Miejsce świadczenia usługi wykonywanej przez Wnioskodawcę należy ustalać więc na podstawie zasady ogólnej, wyrażonej w tym artykule.

Zgodnie z tym przepisem, miejscem świadczenia, a tym samym opodatkowania usług świadczonych na rzecz podatników, jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Odnosząc powyższe do opisanego zdarzenia przyszłego, jako że XAG będący nabywcą i beneficjentem usługi przygotowania gotowości do produkcji posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Niemiec, miejscem świadczenia przedmiotowej usługi jest terytorium Niemiec.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, usługa nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT na terytorium Polski.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy zauważyć, że 17 lutego 2016 r. został ogłoszony tekst jednolity ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (Dz.U. z 2016 r., poz. 380).

Natomiast od 1 stycznia 2013 r. art. 28b ust. 1 ustawy brzmi następująco miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2016, poz. 718, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną” (art. 57a ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.