Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-753/12-6/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-11-23
Teza: Zwolnienie od podatku VAT dostawy nieruchomości nr I, II, III, IV oraz V.
Słowa kluczowe: grunty; podatek-podatek od towarów i usług; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 10 sierpnia 2012 r. (data wpływu 13 sierpnia 2012 r.), uzupełnionym pismami z dnia 5 października 2012 r. (data wpływu do Biura KIP w Lesznie 8 października 2012 r.) oraz bez daty (data wpływu do Izby Skarbowej w Poznaniu 9 października 2012 r., data wpływu do Biura KIP w Lesznie 11 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej źródła zmiany rozliczenia VAT z zasad ogólnych na strukturę,
*   **prawidłowe** – w części dotyczącej sposobu udokumentowania dostawy prawa użytkowania wieczystego nieruchomości zabudowanych.

UZASADNIENIE

W dniu 13 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu rozliczenia transakcji obejmującej dostawę zwolnioną od podatku oraz opodatkowaną podatkiem, a także sposobu udokumentowania dostawy prawa użytkowania wieczystego nieruchomości zabudowanych. Dnia 8 i 9 października 2012 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. prowadzi działalność gospodarczą m. in. w zakresie:

*   transportu lądowego pasażerskiego (4939Z);
*   transportu lądowego pasażerskiego, miejskiego i podmiejskiego (4931Z);
*   działalność usługową wspomagającą transport lądowy (5221Z);
*   wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (6820Z);
*   pozostałe badania techniczne (7120B).

Spółka zamierza dokonać sprzedaży następujących nieruchomości:

1.  Nieruchomość położona w (…) (dalej nieruchomość nr I), składająca się z:
    1.  Działek o powierzchni łącznej 37309 m2 o numerach 1699/1 i 1657 będących w użytkowaniu wieczystym od 05 grudnia 1990 r. na podstawie decyzji Wojewody.
    2.  Budynków i budowli m. in.: budynek portierni-dyspozytorni, budynek myjni, budynek stacji paliw, budynek stacji transformatorowej, zbiorniki na paliwo, wiaty, osadniki, piaskowniki, oświetlenie terenu, ogrodzenie, instalacja wodno – kanalizacyjna, c.o.
    3.  Nieruchomość opisana w księdze wieczystej, w dziale 3 i 4 bez obciążeń.
    4.  Nieruchomość staje się zbędna dla Spółki w związku z ograniczeniem działalności gospodarczej.
    5.  Charakterystyka sprzedaży obejmuje sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z budynkami i budowlami:
        1.  budynki i budowle wybudowane i przyjęte na stan środków trwałych w Spółce przed rokiem 1993,
        2.  obiekty te nie były dzierżawione,
        3.  nie były dokonywane żadne modernizacje tych obiektów.
2.  Nieruchomość położona w (…) (dalej nieruchomość nr II), składająca się z:
    1.  Działek o powierzchni łącznej 19654 m2 o numerach 1359/3, 1359/4 i 1359/5 będących w użytkowaniu wieczystym od 05 grudnia 1990 r. na podstawie decyzji Wojewody .
    2.  Budynków i budowli m. in.: budynek dworca, zbiornik wodny, place postojowe i drogi, wiata peronowa, kanał deszczowy.
    3.  Nieruchomość opisana w księdze wieczystej, w dziale 3 i 4 bez obciążeń.
    4.  Nieruchomość staje się zbędna dla Spółki w związku z ograniczeniem działalności gospodarczej.
    5.  Charakterystyka sprzedaży obejmuje sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z budynkami i budowlami:
        1.  budynki i budowle wybudowane i przyjęte na stan środków trwałych w Spółce przed rokiem 1993,
        2.  obiekty te były dzierżawione w części przez okres dłuższy niż 2 lata,
        3.  były dokonywane modernizacje na tych obiektach do roku 2007, a w roku 2008 w wartości nieprzekraczającej 30% wartości początkowej obiektu.
3.  Nieruchomość położona w (…) (dalej nieruchomość nr III), składająca się z:
    1.  Działki o powierzchni 6765 m2 o numerze 1241 będącej w użytkowaniu wieczystym od 05 grudnia 1990 r. na podstawie decyzji Wojewody.
    2.  Budynków i budowli m. in.: budynek dworca, wiata autobusowa, utwardzenia terenu. Cała nieruchomość była wydzierżawiana do 31 lipca 2011 r. innej jednostce, która tam prowadziła działalność gospodarczą w ramach transportu lądowego pasażerskiego. Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Spółka uważa, że jest uprawniona do skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT, ponieważ prowadziła tam działalność gospodarczą m. in., polegającą na podjazdach własnych autobusów na perony dworca.
    3.  Nieruchomość opisana w księdze wieczystej, w dziale 3 i 4 bez obciążeń.
    4.  Nieruchomość staje się zbędna dla Spółki w związku z ograniczeniem działalności gospodarczej.
    5.  Charakterystyka sprzedaży obejmuje sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z budynkami i budowlami:
        1.  budynki i budowle wybudowane i przyjęte na stan środków trwałych w Spółce przed rokiem 1993,
        2.  obiekty te były dzierżawione w części przez okres dłuższy niż 2 lata,
        3.  były dokonywane modernizacje na tych obiektach do roku 2007 w wartości nie przekraczającej 30% wartości początkowej obiektu.
4.  Nieruchomość położona (\`(...)\`) (dalej nieruchomość nr IV), składająca się z:
    1.  Działek o powierzchni łącznej 7997 m2 o numerach 2828 i 2829 będących w użytkowaniu wieczystym od 5 grudnia 1990 r., na podstawie decyzji Wojewody.
    2.  Budynków i budowli m. in. budynek dworca, wiaty peronowe, drogi, place, oświetlenie terenu.
    3.  Nieruchomość opisana w księdze wieczystej, w dziale 3 i 4 bez obciążeń.
    4.  Nieruchomość staje się zbędna dla Spółki w związku z ograniczeniem działalności gospodarczej.
    5.  Charakterystyka sprzedaży obejmuje: sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z budynkami i budowlami:
        1.  budynki i budowle wybudowane i przyjęte na stan środków trwałych w Spółce przed rokiem 1993,
        2.  obiekty te były dzierżawione w części przez okres dłuższy niż 2 lata,
        3.  były dokonywane modernizacje na tych obiektach do roku 2007, w roku 2009 w wartości nieprzekraczającej 30% wartości początkowej obiektu.
5.  ieruchomość położona (…) (dalej nieruchomość nr V), składająca się z:
    1.  1\. Działki o powierzchni 32861 m2 o numerze 3/4 (…) będącej w użytkowaniu wieczystym od 05 grudnia 1990 r. na podstawie decyzji Wojewody.
    2.  Budynków i budowli m. in.:
        1.  wybudowanych przed rokiem 1993 m. in.: budynek dworca autobusowego, budynki zaplecza technicznego i administracyjnego, budynek dyspozytorni, budynek portierni, stacja paliw, wiaty peronowe, wiaty magazynowe, sieć wodno-kanalizacyjna, instalacje c.o. i gaz, drogi i place, chodniki, ogrodzenie oraz osadniki,
        2.  wybudowanych po roku 1993, ogrodzenie, instalacja gazowa c.o., wiata magazynowa, wiata peronowa,
    3.  Nieruchomość opisana w księdze wieczystej, w dziale 3 i 4 bez obciążeń.
    4.  Zbycie nieruchomości ma związek z przeniesieniem dworca autobusowego z obecnej lokalizacji Spółki (…) do (…) (obecnie obiekt w budowie) przy (…). W związku ze zmianą lokalizacji dworca Spółka wybuduje nowy obiekt administracyjno – serwisowy na terenie miasta w okolicy dworca PKP.
    5.  Charakterystyka sprzedaży obejmuje sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z budynkami i budowlami:
        1.  budynki i budowle wybudowane i przyjęte na stan środków trwałych w Spółce przed rokiem 1993,
        2.  budynki i budowle wybudowane i przyjęte na stan środków trwałych w Spółce po roku 1993,
        3.  obiekty te były dzierżawione w całości przez okres dłuższy niż 2 lata,
        4.  były dokonywane modernizacje na tych obiektach do roku 2008 i w roku 2009 w wartości nie przekraczającej 30% wartości początkowej obiektu,
        5.  były dokonywane modernizacje na tych obiektach w roku 2012, w wartości przekraczającej 30% wartości początkowej obiektu.

Dnia 8 i 9 października 2012 r. Zainteresowany uzupełnił wniosek o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego wskazując, iż:

W zakresie nieruchomości oznaczonej we wniosku nr I,

A1) Wszystkie budynki i budowle posadowione na przedmiotowym gruncie zostały wybudowane przez S.A.

A2) zgodnie z decyzją Wojewody z dnia 21 sierpnia 2000 r. dotyczącym uwłaszczenia os. prawnych nieruchomości, Spółka z dniem 5 grudnia 1990 r. otrzymała nieodpłatnie budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane posadowione na ww. nieruchomości.

A3) Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ obiekty te były wybudowane do roku 1989, a wtedy nie obowiązywała ustawa o podatku od towarów i usług.

Tabela – załącznik pdf – str. 8-9

W zakresie nieruchomości oznaczonej we wniosku nr II,

B 1 i 2) na podstawie decyzji Wojewody z dnia 21 sierpnia 2000 r. dotyczącej uwłaszczenia osób prawnych nieruchomości, grunt Skarbu Państwa stał się z dniem 5 grudnia 1990 r. przedmiotem użytkowania wieczystego, a budynki i urządzenia trwale z gruntem związane wzniesione na ww. gruncie stały się z dniem 5 grudnia 1990 r. własnością S.A. Obiekty te zostały wybudowane ze środków własnych Spółki w wysokości 55%, natomiast 45% środków pochodziło z budżetu Urzędu Miasta i Gminy zgodnie z ww. decyzją nabycie własności budynków i innych urządzeń trwale z gruntem związanych nastąpiło częściowo odpłatnie w proporcji jak powyżej. Spółka oprócz ww. budynków i budowli posiada środek trwały wybudowany ze środków własnych na ww. nieruchomości, którym jest kanalizacja deszczowa wybudowana w roku 2004.

B3) umowę na dzierżawę części dworca zawarto w dniu 17 listopada 2005 r.

B4) umową dzierżawy została objęta część budynku dworca.

B5) Tabela nr 2

Tabela – załącznik pdf – str. 9-10

Dla budynków i budowli przedstawionych w tabeli nr 2 nie przysługiwało Spółce prawo do odliczenia podatku naliczonego ponieważ ww. obiekty były nabyte do roku 1987, natomiast kanalizacja deszczowa, której właścicielem i finansującym jest Spółka, przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

B6) w roku 2004 dokonano modernizacji budynku dworca, nakłady te nie przekroczyły 30% wartości początkowej nieruchomości, wynosiły 14%, w roku 2005 poczyniono nakłady inwestycyjne na ww. nieruchomość i nakłady te również nie przekroczyły 30% wartości początkowej i wyniosły 2%.

B7) nakłady na ulepszenie przedmiotowych budynków i budowli nie przekroczyły 30% wartości początkowej nieruchomości.

B8) w związku z poczynionymi nakładami ww. Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT.

W zakresie nieruchomości oznaczonej we wniosku nr III,

C 1 i 2)

Budynki i budowle posadowione na przedmiotowym gruncie zostały wybudowane w roku 1975, a decyzją Wojewody z dnia 21 sierpnia 2000 r. dotyczącą uwłaszczenia osób prawnych nieruchomości, z dniem 5 grudnia 1990 r. stały się własnością S.A. w formie odpłatnej.

Budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane zostały wybudowane przez Urząd Miasta i Gminy. We wrześniu 2009 r. nastąpił akt komercjalizacji i od dnia 1 listopada 2009 r. następcą prawnym komercjalizowanego Przedsiębiorstwa został S.A.. W tym okresie budynki i urządzenia trwale z gruntem związane zostały wykreślone z hipoteki, a w roku 2010 nastąpiła zmiana właściciela Spółki ze Skarbu Państwa na Miasto w formie nieodpłatnej.

Tabela – załącznik pdf – str. 10

C3) Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od kwoty podatku należnego.

C4) Spółka zawarła umowę dzierżawy na cały obiekt położony na przedmiotowej nieruchomości w dniu 20 kwietnia 2004 r., pomiędzy Spółdzielnią, która obowiązywała do 31 lipca 2011 r.

C5) 30 października 2007 r. dokonano nakładów na budynku poczekalni w wartości nieprzekraczającej 30% wartości początkowej nieruchomości, a mianowicie w 11%, również dokonano nakładów związanych z wiatą autobusową w 59% wartości początkowej tej budowli.

W zakresie nieruchomości oznaczonej we wniosku nr IV,

D 1 i 2) zgodnie z decyzją Wojewody o uwłaszczeniu osób prawnych nieruchomości z dnia 21 sierpnia 2000 r., Spółka z dniem 5 grudnia 1990 r. stała się właścicielem budynków i urządzeń trwale z gruntem związanych w formie odpłatnej.

Budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane zostały wybudowane przez Urząd Miasta i Gminy. We wrześniu 2009 r. nastąpił akt komercjalizacji i od dnia 1 listopada 2009 r. następcą prawnym komercjalizowanego Przedsiębiorstwa został S.A. W tym okresie budynki i urządzenia trwale z gruntem związane zostały wykreślone z hipoteki, a w roku 2010 nastąpiła zmiana właściciela Spółki ze Skarbu Państwa na Miasto w formie nieodpłatnej.

Tabela – załącznik pdf – str. 11

D3) umową dzierżawy była objęta część budynku dworca autobusowego.

D4) Spółka zawarła następujące umowy dotyczące częściowej dzierżawy budynku dworca autobusowego: 1) Umowa zawarta w dniu 17 lutego 2010 r., została rozwiązana z dniem 30 czerwca 2011 r. co było objęte w 29,41% powierzchni dworca, 2) Umowa zawarta w dniu 5 stycznia 2005 r. została rozwiązana z dniem 30 września 2011 r.

D5) Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT.

D6) Spółka dnia 31 sierpnia 2001 r. wykonała nakłady na obiekcie budynku dworca autobusowego w wysokości 43% wartości początkowej środka trwałego, 30 czerwca 2009 r. Spółka poczyniła nakłady w ww. obiektach w 16% wartości początkowej środka trwałego.

W zakresie nieruchomości oznaczonej we wniosku nr V,

El) wszystkie budynki i budowle posadowione na przedmiotowym gruncie zostały wybudowane przez S.A.

Tabela – załącznik pdf – str. 12-14

E2) zgodnie z decyzją Wojewody o uwłaszczeniu os. prawnych nieruchomości z dnia 21.08.2000 r. Spółka z dniem 5.12.1990 r. otrzymała nieodpłatnie budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane posadowione na ww. nieruchomości.

E 3 i 4) Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT dla środków trwałych wykazanych w tabeli nr 5, gdzie datą przyjęcia do ewidencji środków trwałych jest przedział czasowy do roku 1993, gdy nie obowiązywała ustawa o podatku VAT. Od pozostałych obiektów Spółka odliczyła podatek naliczony od podatku należnego.

E 5) Umowy dzierżawy:

Tabela – załącznik pdf – str. 15

E6) w roku 2012 Spółka poniosła nakłady na budynku Stacji Paliw, a ich wartość przekroczyła 30% wartości początkowej wynosząc 54%.

1.  Opisane we wniosku budynki i budowle posadowione na nieruchomościach objętych prawem wieczystego użytkowania, używane były przez Spółkę na potrzeby prowadzonej działalności, stosownie do treści art. 90 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT majątku trwałego, który pochodzi z ewidencji środków trwałych i który służył działalności gospodarczej może stanowić źródło zmiany rozliczania podatkiem VAT z zasad ogólnych na strukturalne?
2.  Czy sprzedaż nieruchomości zwolniona od podatku VAT udokumentowana aktem notarialnym wymaga wystawienia przez sprzedającego faktury VAT ze stawką zwolnioną, czy transakcja ta może być zaliczona do podatku od towarów i usług tylko na podstawie aktu notarialnego?

Zdaniem Wnioskodawcy, w warunkach opisanych w poz. 69, sprzedaż ta jest opodatkowana podatkiem VAT, według stawki 23% stosując proporcję do wartości budynków ogółem do objętych zwolnieniem i do objętych opodatkowaniem podatkiem VAT i tą samą proporcję zastosować do wartości prawa użytkowania wieczystego użytkowania gruntów, gdyż nie można skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 29 ust. 5, art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 10b oraz art. 43 ust. 7a ustawy.

W niniejszym zakresie Zainteresowany sprecyzował własne stanowisko ostatecznie w piśmie z dnia 5 października 2012 r. wskazując, iż (w zakresie pytania Nr 1) sprzedaż zwolniona związana ze sprzedażą dotyczącą przedmiotowych obiektów zawartych we wniosku z dnia 10 sierpnia 2012 r. może być rozliczana na zasadach ogólnych, nie spowoduje to rozliczenia strukturą zakupu dotyczącą środków trwałych, z uwagi na jednorazowość transakcji wynikającej z upłynnienia zbędnego majątku Spółki.

Natomiast, w zakresie pytania nr 2, Wnioskodawca jest zdania, iż każda transakcja dokumentowana przez sprzedawcę, który jest płatnikiem VAT, wymaga wystawienia faktury VAT, bo tylko na jej podstawie prawidłowe jest udokumentowanie sprzedaży objętej podatkiem należnym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej źródła zmiany rozliczenia VAT z zasad ogólnych na strukturę,
*   **prawidłowe** – w części dotyczącej sposobu udokumentowania dostawy prawa użytkowania wieczystego nieruchomości zabudowanych.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest wykorzystywanie zakupionych towarów lub usług do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

I tak np. w oparciu o art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Stosownie do treści art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni (…).

Na mocy art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W ust. 2 tego artykułu postanowiono, że jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl ust. 3 tego artykułu, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zgodnie z art. 90 ust. 4 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy).

Jak wynika z art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy w poz. 3, w zakresie w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika z powołanych wyżej uregulowań art. 90 ustawy, proporcja ustalana wstępnie, na podstawie danych z poprzedniego roku podatkowego, wyliczana jest jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (sprzedaż zwolniona).

W liczniku ustalanej proporcji uwzględnia się zatem roczny obrót z tytułu czynności, w związku z którymi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego, tzn. wartość transakcji, które zgodnie z art. 86 ustawy, dają podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego. W mianowniku proporcji uwzględnia się całkowity obrót uzyskany z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czyli kwotę z licznika) oraz czynności w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Tak ustalony obrót – zgodnie z art. 90 ust. 5 i ust. 6 ustawy – pomniejsza się o wartość:

1.  obrotu z tytułu dostawy środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są one zaliczane do środków trwałych podatnika, używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności,
2.  sporadycznych transakcji dotyczących nieruchomości,
3.  sporadycznych usług wymienionych w załączniku nr 4 w poz. 3, czyli usług pośrednictwa finansowego.

Powyższy przepis – art. 90 ust. 5 ustawy – jest bezpośrednią implementacją regulacji wynikającej z art. 174 ust. 2 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r.), zgodnie z którą, w drodze odstępstwa od ust. 1 (sposób wyliczenia proporcji stosowanej przy odliczaniu podatku naliczonego), przy obliczaniu proporcji podlegającej odliczeniu nie uwzględnia się wysokości obrotu uzyskanego z dostaw dóbr inwestycyjnych używanych przez podatnika do potrzeb jego przedsiębiorstwa.

Jak wcześniej wyjaśniono z brzmienia przepisu art. 90 ust. 5 ustawy wynika, iż do obrotu, o którym mowa w ust. 3 nie wlicza się obrotu uzyskanego z:

1.  dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji,
2.  gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika
3.  powyższe środki trwałe muszą być używane przez podatnika na potrzeby jego działalności.

W tym miejscu wyjaśnić należy, iż za „używanie”, nie można uznać posiadania towaru, któremu nie towarzyszy faktyczne jego wykorzystywanie. Nie jest zatem wystarczające samo tylko posiadanie danego towaru. Tak więc „użytkownikiem” w rozumieniu art. 90 ust. 5 ustawy jest jedynie taki właściciel, który do momentu sprzedaży korzysta z towaru w ten sposób, że faktycznie go używa, a nie tylko pobiera z tego towaru pożytki cywilne i inne dochody. Zatem, środek trwały oddany w najem, dzierżawę lub w użytkowanie wieczyste nie spełnia ww. warunku.

Uwarunkowania zawiera także ust. 6 cytowanego przepisu stwierdzając, iż do obrotu nie wlicza się także obrotu uzyskanego ze sporadycznych transakcji dotyczących nieruchomości oraz sporadycznych transakcji dotyczących usług wymienionych w załączniku nr 4 w poz. 3, czyli usług pośrednictwa finansowego.

Ustawodawca zarówno w akcie zasadniczym, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy nie zdefiniował pojęcia „sporadycznie”. W takim przypadku w pierwszej kolejności stosuje się wykładnię językową, w taki bowiem sposób ustawodawca komunikuje się z podatnikiem jako adresatem normy. Dopiero, gdy wykładnia językowa nie prowadzi do jednoznacznych rezultatów dopuszczalne jest skorzystanie z pozajęzykowych dyrektyw interpretacyjnych. Według internetowego słownika wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych Władysława Kopalińskiego – „sporadyczny” to: zdarzający się, występujący czasami, nieregularnie, nieczęsto, przypadkowo, trafiający się tu i ówdzie, pojedynczo. Również słowo „sporadyczny” definiowane jest jako „występujący rzadko, nieregularnie” według Słownika Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PNW SA, strona internetowa – www.sjp.pwn.pl).

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca zamierza zbyć pięć nieruchomości zabudowanych budynkami i budowlami. Specyfika sprzedaży dotyczy prawa użytkowania wieczystego gruntów oraz budynków i budowli, które w większości przypadków korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Organ podatkowy szczegółowo opisał podstawy prawne oraz okoliczności faktyczne skutkujące prawem do zwolnienia od podatku w interpretacji indywidualnej ILPP1/443-753/12-5/MK z dnia 23 listopada 2012 r. W konsekwencji dostawa szeregu budynków i budowli korzystać będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług jednakże w dwóch przypadkach sprzedaż (kanalizacji deszczowej znajdującej się na nieruchomości nr II oraz Stacji Paliw posadowionej na nieruchomości nr V) będzie opodatkowana podatkiem VAT. Wszystkie budynki i budowle wybudowane lub nabyte przed rokiem 1993 zostały przyjęte przez Wnioskodawcę na stan środków trwałych przed rokiem 1993. Analogicznie na stan takich środków przyjęto budynki i budowle uzyskane po roku 1993. Nieruchomości te wykorzystywane były w działalności gospodarczej transportu lądowego pasażerskiego (miejskiego i podmiejskiego) oraz działalności usługowej wspomagającej transport lądowy a także polegającej na prowadzeniu badań technicznych. Z opisu sprawy nie wynika by Wnioskodawca dokonywał wcześniej zbycia nieruchomości gruntowych zabudowanych lub niezabudowanych.

Mając na względzie powołane przepis prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe wskazać należy, iż Wnioskodawca w związku ze sprzedażą budynków i budowli wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu na którym są one posadowione, będzie zobowiązany do rozliczenia tych transakcji proporcją, o której mowa w art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy. Powyższe wynika z faktu, iż będące przedmiotem dostawy budynki i budowle oraz prawo użytkowania wieczystego gruntów, na których są one posadowione, Wnioskodawca przyjął na stan środków trwałych, ale i częściowo nie były wykorzystywane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, lecz były przedmiotem najmu (dzierżawy). W konsekwencji spełnione zostaną przesłanki określone w art. 90 ust. 5 ustawy, na podstawie którego nie wlicza się do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Natomiast, w niniejszej sprawie spełnione zostaną przesłanki zawarte w art. 90 ust. 6 ustawy, na podstawie którego Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wliczania do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, transakcji dotyczących nieruchomości w zakresie w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie. Przedmiotowy warunek w niniejszej sprawie zostanie spełniony bowiem z opisu sprawy nie wynika by Wnioskodawca dokonywał wcześniej szeregu zorganizowanych dostaw nieruchomości zabudowanych, bądź niezabudowanych wykorzystywanych w działalności gospodarczej.

Reasumując, planowana sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z budynkami i budowlami częściowo będzie uwzględniana w obrocie, na podstawie którego ustala się proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy. Dotyczy to budynków, budowli i ich części, które były przedmiotem najmu (dzierżawy). W konsekwencji Wnioskodawca będzie zobligowany do strukturalnego rozliczenia tychże sprzedaży.

Ad. 2

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – stosownie do treści ust. 2 powołanego przepisu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Jak wynika z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Stosownie do treści art. 106 ust. 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

Z regulacji art. 106 ust. 8 pkt 1 ustawy wynika, iż minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia określi szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania.

I tak, zgodnie z § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. 68, poz. 360 ze zm.), zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT".

W myśl § 5 ust. 1 cytowanego rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT";
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Z § 7 ust. 1 ww. rozporządzenia wynika, iż faktury wystawiane na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą w formie indywidualnych gospodarstw rolnych mogą nie zawierać danych dotyczących nabywcy, określonych w § 5 ust. 1 pkt 2.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka zamierza zbyć prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych zabudowanych. Wnioskodawca ma formę spółki akcyjnej i jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, iż Spółka zobowiązana jest powyższe transakcje udokumentować fakturą VAT. Obowiązek taki został przez ustawodawcę zawarty wprost w art. 106 ustawy. Akt notarialny nie jest dokumentem obowiązującym w przepisach o podatku od towarów i usług.

Reasumując, planowana sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z budynkami i budowlami będzie uwzględniana w obrocie, na podstawie którego ustala się proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy. Dotyczy to budynków, budowli i ich części, które były przedmiotem najmu (dzierżawy). Ponadto, przedmiotowe transakcje Spółka winna – na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy – udokumentować fakturami VAT.

Ponadto w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, iż analiza załączników dołączonych do uzupełnienia wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie źródła zmiany rozliczenia VAT z zasad ogólnych na strukturę oraz sposobu udokumentowania dostawy prawa użytkowania wieczystego nieruchomości zabudowanych. Natomiast kwestia zwolnienia od podatku VAT dostawy prawa użytkowania wieczystego wraz z budynkami i budowlami posadowionymi na nieruchomości nr I, II, III, IV oraz V została załatwiona w interpretacji nr ILPP1/443-753/12-5/MK z dnia 23 listopada 2012 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.