Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB5.4510.57.2017.1.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-27
Teza: Wspieranie finansowe Dłużników znajdujących się w szczególnie trudnej sytuacji finansowej, m.in. poprzez udzielanie Dłużnikom pożyczek nieoprocentowanych nie wpisuje się w definicję „pomocy społecznej” a tym bardziej „dobroczynności”. Jednocześnie zaznaczyć należy, że nie ma tu znaczenia fakt, że przedmiotowe pożyczki będą nieoprocentowane. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego, które dotyczy wydatkowania na cele statutowe o charakterze dobroczynnym lub pomocy społecznej dochodów Fundacji na udzielanie nieoprocentowanych pożyczek nie będzie mogło korzystać ze zwolnienia o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: działalność-działalność statutowa; fundacje; oświata; pomoc-pomoc społeczna; pożyczka; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2017 r. (data wpływu 20 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Stan faktyczny: Wnioskodawca (dalej „Wnioskodawca” lub „Fundacja”) jest fundacją założoną zgodnie z polskim prawem. Celem statutowym Fundacji jest niesienie pomocy osobom fizycznym i przedsiębiorcom nadmiernie zadłużonym którzy nie są w stanie samodzielnie rozwiązać swoich problemów w relacjach z instytucjami finansowymi („Dłużnik”) oraz w celu działania na rzecz zmian w prawie obowiązującym w RP, w zakresie dotyczącym sytuacji spornych pomiędzy dłużnikiem a bankiem lub inną instytucją finansową.

Wnioskodawca zamierza realizować swoje cele statutowe poprzez:

*   Wspieranie finansowe Dłużników znajdujących się w szczególnie trudnej sytuacji finansowej, poprzez udzielanie Dłużnikom pożyczek nieoprocentowanych w celu uzyskania przez nich możliwości spłaty nadmiernego zadłużenia, lub zapewnienia podstawowych środków na utrzymanie Dłużnika i jego rodziny w przypadku sytuacji nagłych i nieprzewidzianych lub chwilowego pełnego niedostatku („Pożyczki”). Mogą to być także Pożyczki udzielone na jeden konkretny cel (zakup pralki, lodówki). Zwrot Pożyczki zwyczajowo nie będzie zabezpieczony, szczególnie przy niewielkiej kwocie udzielonej Pożyczki. Może natomiast być zabezpieczany na majątku Dłużnika (hipoteka, zastaw, przewłaszczenie na zabezpieczenie lub inne formy zabezpieczenia) przy wyższych kwotach Pożyczki. Mogą powstawać także incydentalne sytuacje, gdy wierzytelności Fundacji z tytułu Pożyczek będą umarzane a w części - w szczególnie uzasadnionych przypadkach trudnej sytuacji Dłużników. Nie przewiduje się prowadzenia na zlecenie Fundacji egzekucji należności, w przypadku braku możliwości spłaty Pożyczki.

Swoją działalność Wnioskodawca będzie finansował dzięki:

1.  Uzyskiwanym od osób trzecich darowiznom, spadkom, zapisom,
2.  Środkom i darowiznom rzeczowym zapewnionym przez fundatorów
3.  Dochodom z majątku Fundacji
4.  Nawiązkom orzekanym przez sądy oraz inne właściwe organy
5.  Dochodom ze zbiórek i imprez publicznych
6.  Dotacji i subwencji osób prawnych i fizycznych dalej łącznie jako „Przychody Fundacji”

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy dochody Fundacji wydatkowane na udzielanie nieoprocentowanych Pożyczek będą mogły korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4) Ustawy CIT jako wydatkowane na cele statutowe o charakterze dobroczynnym lub pomocy społecznej?

Zdaniem Spółki,

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy prowadzona przez Fundację działalność ma charakter dobroczynny i charakter pomocy społecznej, W konsekwencji dochód przeznaczony na cele statutowe korzystać będzie ze zwolnienia opisanego w art. 17 ust. 1 pkt 4) Ustawy CIT (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm.; dalej: ustawa o CIT).

Uzasadnienie Ad. 1

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4) ustawy o CIT „Wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. lc, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele”.

Na gruncie przedmiotowego przepisu ustawodawca wprowadził zwolnienie z opodatkowania dochodu podatników pod warunkiem, że podatnicy przeznaczą osiągnięty dochód na jeden z celów wskazanych w pkt 4 omawianego przepisu.

Zgodnie z art. 17 ust. 1a Ustawy o CIT „Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1.  dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody jednostek naukowych i instytutów badawczych, w rozumieniu odrębnych przepisów, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego;

la) dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k;

1.  dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.”

Zwolnienie wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT ma zastosowanie wyłącznie do dochodów przeznaczanych przez podatników na cele statutowe lub na inne cele wskazane w art. 17 ust. 1 Ustawy o CIT.

Z powołanego przepisu wynika jednak wniosek, że nie wszystkie dochody podlegają zwolnieniu. Powołany przepis wprowadza bowiem katalog dochodów, których wydatkowanie na cele statutowe bądź inne cele wskazane w art. 17 nie będzie powodować zwolnienia dochodu z opodatkowania.

Oznacza to zatem, że z opodatkowania na gruncie art. 17 ust. 1 Ustawy o CIT zwolnione są wyłącznie dochody, których cel wydatkowania odpowiada celom statutowym lub innym celom wskazanym w powołanym przepisie, a środki przeznaczone na jego realizację nie pochodzą z działalności wskazanej w art. 17 ust. la Ustawy o CIT.

Zwolnienie wprowadzone w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT doznaje pewnych ograniczeń podmiotowych.

Zgodnie z art. 17 ust. lc ustawy o CIT „lc. Przepis ust. 1 pkt 4 nie ma zastosowania w:

1.  przedsiębiorstwach państwowych, spółdzielniach i spółkach;
2.  przedsiębiorstwach komunalnych mających osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;
3.  samorządowych zakładach budżetowych oraz jednostkach organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.”

Zgodnie z powołanym przepisem zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT nie znajduje zastosowania, jeżeli podmiot przeznaczający wygenerowane dochody na cele enumeratywnie wskazane jest przedsiębiorstwem państwowym, spółdzielnią, spółkę, przedsiębiorstwem komunalnym, samorządowym zakładem budżetowym czy jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, będącą podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z powołanymi przepisami zwolnieniu z opodatkowania na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT podlega dochód przeznaczony przez:

1.  podatnika niebędącego jednostką organizacyjną wskazaną w art. 17 ust. lc Ustawy o CIT,
2.  którego celem statutowym jest:
    1.  działalność naukowa,
    2.  działalność naukowo-techniczna,
    3.  działalność oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów,
    4.  działalność kulturalna,
    5.  działalność w zakresie kultury fizycznej i sportu,
    6.  działalność w zakresie ochrony środowiska,
    7.  działalność w zakresie wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę,
    8.  działalność w zakresie dobroczynności,
    9.  działalność w zakresie ochrony zdrowia i pomocy społecznej;
    10.  działalność w zakresie rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz
    11.  działalność w zakresie kultu religijnego.
3.  którego dochód przeznaczany jest na cele statutowe,
4.  przeznaczony na cele statutowe dochód nie pochodzi ze źródeł wskazanych w art. 17 ust. la Ustawy o CIT.

Analizując przesłankę nr. 1 należy stwierdzić, że ze zwolnienia wskazanego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT skorzystać może wyłącznie podmiot, którego celem statutowym jest:

1.  działalność naukowa,
2.  działalność naukowo-techniczna,
3.  działalność oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów,
4.  działalność kulturalna,
5.  działalność w zakresie kultury fizycznej i sportu,
6.  działalność w zakresie ochrony środowiska,
7.  działalność w zakresie wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę,
8.  działalność w zakresie dobroczynności,
9.  działalność w zakresie ochrony zdrowia i pomocy społecznej;
10.  działalność w zakresie rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz
11.  działalność w zakresie kultu religijnego, niebędący jednocześnie podmiotem wskazanym w art. 17 ust lc Ustawy o CIT.

Z uwagi na katalog wyjątków wskazanych w art. 17 ust. lc podmiotami mogącymi skorzystać z przedmiotowego zwolnienia są podmioty działające w formach prawnych np. fundacji, stowarzyszenia, czy instytucji badawczej realizującej określony cel statutowy.

W odniesieniu do drugiego warunku należy wskazać, że z przedmiotowego zwolnienia skorzystać mogą wyłącznie podmioty których celem statutowym jest jedna z aktywności wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT.

Na gruncie powołanego przepisu wyraźnie zostało wskazane, iż dotyczy on podmiotów realizujących jeden ze wskazanych celów statutowych. Oznacza to zatem, że o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia przesądza wskazanie w statucie podmiotu jednego z celów wymienionych w analizowanym przepisie. Co istotne, powołana regulacja nie uzależnia możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia od następstw, czy konsekwencji działania podatnika.

W konsekwencji spełnienie przedmiotowej przesłanki oceniane jest wyłącznie poprzez obiektywne ustalenie, czy działalność statutowa podatnika pokrywa się z aktywnościami wskazanymi w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT.

Co istotne dokonując oceny celu statutowego danego podmiotu zasadne jest przeanalizowanie przepisów regulujących daną formę prawną pod względem oceny, czy dany podmiot może w ogóle podejmować działalność w danym zakresie. Jeżeli nie zachodzą przesłanki uniemożliwiające prowadzenie przez podmiot danego rodzaju działalności gospodarczej, a jednym z celów statutowych jednostki jest prowadzenie działalności wskazanej w art. 17 ust. 1 pkt 4) Ustawy o CIT podatnik jest uprawniony do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia.

Na gruncie powołanego przepisu zwolnieniu z opodatkowania podlegają wyłącznie dochody przeznaczone na określony cel prowadzonej działalności. Oznacza to zatem, że zwolnieniu podlegać będzie dochód, który zostanie przez podatnika przeznaczony na cele działalności statutowej. Zasady przeznaczania dochodu na cel działalności gospodarczej reguluje art. 17 ust. 1b ustawy o CIT.

Ostatnim z warunków jest wydatkowanie środków pieniężnych, które nie pochodzą z działalności opisanej w art. 17 ust. la Ustawy o CIT. Jeżeli dochód przeznaczony na cele statutowe nie pochodzą z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego,spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami albo dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k czy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4) ustawy o CIT, podatnik może skorzystać z przedmiotowego zwolnienia.

Przenosząc rozważania na grunt analizowanego stanu faktycznego należy stwierdzić, że Wnioskodawca jest podmiotem prawa, który nie został enumeratywnie wskazany w art. 17 ust. lc ustawy o CIT ponieważ Wnioskodawca jest fundacją.

Celem statutowym Wnioskodawcy jest niesienie pomocy osobom fizycznym i przedsiębiorcom nadmiernie zadłużonym którzy nie są w stanie samodzielnie rozwiązać swoich problemów w relacjach z instytucjami finansowymi oraz w celu działania na rzecz zmian w prawie obowiązującym w RP, w zakresie dotyczącym sytuacji spornych pomiędzy dłużnikiem a bankiem lub inną instytucją finansową.

Wskazany cel działalności Wnioskodawcy stanowi jeden z celów statutowych uprawniających do skorzystania ze zwolnienia ponieważ jest to działalność o charakterze dobroczynnym lub działalność z zakresu pomocy społecznej. Brak wyraźnego rozgraniczenia wskazanych pojęć na gruncie ustawy o CIT powoduje, że niektóre aktywności mogą zostać zakwalifikowane jako spełniające oba cele.

Podejmowane przez Wnioskodawcę działania będą miały za zadanie poprawę sytuacji majątkowej osób nadmiernie zadłużonych. Pomoc niesiona Dłużnikom przez Wnioskodawcę, polegająca na zapewnieniu wsparcia finansowego, będzie udzielana w wyjątkowo trudnych momentach życia Dłużników i członków ich rodzin.

Działalność taka będzie miała za zadanie - w pierwszej kolejności - pomoc w sytuacjach kryzysowych (nagły wypadek losowy, ciężka choroba wymagająca kosztownego leczenia, eksmisja grożąca Dłużnikowi i jego rodzinie z zajmowanego mieszkania, itp.), ale także poprawę ich sytuacji bieżącej przez tymczasowe uzyskanie płynności finansowej dzięki uzyskaniu nieoprocentowanej Pożyczki (zwykle krótkoterminowej). Brane są również pod uwagę tzw. mikro-pożyczki na konkretny cel, np. na zakup pralki, lodówki, lub też mikro-pożyczki na rozpoczęcie działalności gospodarczej przez Dłużnika.

Jak zostało wcześniej wskazane świadczona pomoc będzie odbywała się nieodpłatnie. Co istotne celem prowadzonej działalności jest udostępnianie posiadanych przez Wnioskodawcę składników majątkowych w celu wsparcia Dłużników w najtrudniejszym dla nich momencie.

Należy jednak wskazać, że działalność Wnioskodawcy będzie polegać na udostępnianiu posiadanego przez Wnioskodawcę majątku celem możliwie najmniej dolegliwego rozwiązania problemów finansowych beneficjentów Fundacji.

Co istotne celem Wnioskodawcy jest zapewnienie możliwie najszerszej rzeszy osób pomocy i wsparcia Wnioskodawca nie będzie spłacał ciążących na beneficjentach długów, lecz udzieli wsparcia celem ich optymalnego uregulowania przez Dłużników, którzy będą mogli zwrócić Fundacji udostępnione środki na znacznie korzystniejszych warunkach niż względem instytucji finansowych.

Wobec powyższego przyjęty sposób funkcjonowania Wnioskodawcy stanowi działalność dobroczynną lub działalność z zakresu pomocy społecznej, ponieważ ma ona na celu poprawę sytuacji osób znajdujących się w trudnym położeniu z tytułu ciążących na nich zobowiązań względem instytucji finansowych.

Ponadto należy wskazać, że prowadzona przez Wnioskodawcę działalność mieć będzie charakter działalności nieodpłatnej co wynika z faktu, że pożyczki będą świadczone nieodpłatnie. Sam fakt, iż pożyczki pozostają zwrotne nie może świadczyć o tym, iż ich udzielanie nie ma charakteru pomocy społecznej czy dobroczynnego. Fundacja musi racjonalnie dysponować zgromadzonymi środkami i za takie racjonalne nimi gospodarowanie uznaje udzielanie nieoprocentowanych pożyczek bardziej niż nieodpłatne przekazywanie środków w formie darowizny.

Po pierwsze bowiem dzięki takiemu działaniu będzie w stanie pomóc większej ilości dłużników, ostatecznie odzyskują kwotę główną pożyczki. Po drugie zaś w ocenie Fundacji taka forma wsparcia pozostaje bardziej motywująca dla dłużników do podejmowania samodzielnych działań w celu poprawy swojej sytuacji finansowej.

Powyższa formy pomocy ubogiej części społeczeństwa doskonale sprawdziła się w wielu krajach, m.in. Indiach. Przypomnieć tu warto, że właśnie za prowadzenie tego typu działalności, laureatem pokojowej Nagrody Nobla w 2006 roku został 66-letni Muhammad Junus z Bangladeszu i jego organizacja Grameen Bank. Muhamed Junus, nazywany „bankierem biedoty” został uhonorowany za swoje działania, niosące pomoc finansową potrzebującym w formie mikropożyczek. W uzasadnieniu Komitet Noblowski podkreślił wagę udzielania takich mikrokredytów w najbiedniejszych społeczeństwach. Przewodniczący Komitetu Noblowskicj zaznaczył, że stały pokój nie może zostać osiągnięty, dopóki nie znajdzie się rozwiązań, służących likwidacji biedy. Obecnie Grameen Bank obraca miliardami dolarów, ma 1300 oddziałów jego klientami jest 3 i pół miliona osób z 46 tysięcy wiosek. Muhammad Junus pożycza niewielkie kwoty osobom, które są zbyt biedne, aby liczyć na kredyt z banku.

Powyższy opis świadczy nie tylko o skali potrzeb tego typu, ale również potwierdza fakt, że osoby, którym udzielona została taka pomoc, są bardzo solidnymi pożyczkobiorcami. W innym przypadku Grameen Bank z pewnością szybko ogłosiłby bankructwo. Poza formą pożyczania Dłużnikom niezbędnych im kwot w sytuacjach losowych (np. zagrożenie egzystencji, wypadek, środki na leki ratujące życie), bardzo sprawdzić się może udzielanie mikro-pożyczek na pomoc w poprawieniu płynności finansowej. Przy np. grożącym wypowiedzeniu umowy o kredyt, w okresie kiedy Dłużnik jest bezrobotny, ale z nadzieją, na szybkie znalezienie zatrudnienia. Taka forma pomocy Dłużnikom na pewno w Polsce jest bardzo potrzebna. Dlatego też jest ona wpisana jako jeden z ważnych celów statutowych Fundacji.

Ponadto należy wskazać, że pojęcie dobroczynności nie zostało zdefiniowane na gruncie przepisów ustawy o CIT. Z uwagi na powyższe należy się posłużyć definicją słownikową wskazanego terminu celem odnalezienia jego prawidłowego znaczenia. Zgodnie z definicją słownikową pod pojęciem „dobroczynny” należy rozumieć niosący pomoc potrzebującym czy przynoszący korzyść lub ulgę (Słownik PWN, http://sjp.pwn.pl/szukaj/dobroczynność.html).

Pojęcie pomocy społecznej zostało zdefiniowane w art. 2 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej, zgodnie z którym „Pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa, mającą na celu umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych, których nie są one w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości”.

Wobec powyższego wykładnia powołanych pojęć prowadzi do wniosku, że działalność Wnioskodawcy spełnia cechy działalności statutowej pozwalającej na zwolnienie z opodatkowania, ponieważ jej celem jest niesienie pomocy osobą znajdującym się w trudnej sytuacji majątkowej.

Wobec powyższego w wyniku spełnienia przesłanek wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT oraz braku jakichkolwiek okoliczności uniemożliwiających skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia, Wnioskodawca będzie uprawniony do zwolnienia z opodatkowania dochodów przeznaczonych na cele statutowe Fundacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 40), fundacja może być ustanowiona dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, w szczególności takich, jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami.

Fundacje posiadają osobowość prawną, tak więc jako osoby prawne są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Jednocześnie nie zostały one wymienione przez ustawodawcę w treści art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm.; dalej: ustawa o CIT) jako podmioty, które zwolnione są od podatku.

Z uwagi na powyższe należy wskazać, że fundacje, tak jak inne podmioty posiadające osobowość prawną, podlegają ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w tej ustawie.

Katalog dochodów podlegających zwolnieniu z opodatkowania zawiera art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo - techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele.

Stosownie do art. 17 ust. 1a pkt 2 ww. ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Z kolei na podstawie art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

W związku z powyższym wskazać należy, że zwolnienie zawarte w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT jest zwolnieniem warunkowym i zależy od łącznego spełnienia następujących przesłanek:

1.  celem statutowym podatnika musi być działalność wymieniona w tym przepisie,
2.  uzyskane przez niego dochody muszą być przeznaczone i bez względu na termin wydatkowane na ten cel.

Ponadto podnieść należy, że ze zwolnienia nie mogą jednak korzystać, bez względu na cele ich działalności, podatnicy wymienieni w art. 17 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

1.  przedsiębiorstwa państwowe, spółdzielnie i spółki;
2.  przedsiębiorstwa komunalne mające osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;
3.  samorządowe zakłady budżetowe oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Zatem podkreślenia wymaga, że zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1.  dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego,spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody jednostek naukowych i instytutów badawczych, w rozumieniu odrębnych przepisów, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego;

1a) dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k;

1.  dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Wskazać zatem należy, że zwolnienie to nie jest tylko uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, oprócz dochodów wymienionych w art. 17 ust. 1a. Ważny jest bowiem cel na jaki jest ten dochód przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia, przy czym źródłem dochodów mogą być przykładowo dochody z działalności statutowej, z działalności gospodarczej.

Użycie przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych sformułowania „w części przeznaczonej na te cele” oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów niż wymienione w tym przepisie – to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych „innych celów” nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od opodatkowania. Nie można bowiem w tym zakresie zastosować wykładni rozszerzającej ustawowy zakres zwolnienia podatkowego.

A zatem sposób realizacji celów określonych w statucie jednostki powinien być wskazany w sposób ścisły i niebudzący wątpliwości, by organy podatkowe mogły rozstrzygnąć, czy jest on zgodny z celami preferowanymi przez ustawodawcę. Organy podatkowe nie są bowiem uprawnione do dokonywania wykładni zapisów statutu.

Tym samym warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest zatem, aby cele przewidziane w statucie mieściły się w katalogu celów wymienionych w tym przepisie.

Podkreślić należy, że z regulacji art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika wprost, że podstawowym kryterium zastosowania przewidzianego w nim zwolnienia podatkowego jest przeznaczenie przez podatnika osiągniętego przez niego dochodu na ściśle określone w nim cele preferowane, przy czym cele te muszą w sposób niebudzący wątpliwości wynikać z postanowień statutu danego podmiotu. Jednocześnie określenie „cel statutowy” oznacza cel, który został wyraźnie sprecyzowany w statucie danej osoby prawnej.

Reasumując, zwolnienie podatkowe zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest obwarowane licznymi zastrzeżeniami. Wskazać zatem należy, że obejmuje ono tylko tą część dochodów, która przeznaczona zostanie na cele statutowe wskazane w tym przepisie. Ponadto, przepisy ograniczają zakres podmiotowy zwolnienia, poprzez wyłączenie spod możliwości jego zastosowania dochodów różnych grup podatników – czy to z uwagi na rodzaj ich działalności, czy też na określoną formę organizacyjną.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca podnosi, że celem statutowym Fundacji jest niesienie pomocy osobom fizycznym i przedsiębiorcom nadmiernie zadłużonym którzy nie są w stanie samodzielnie rozwiązywać swoich problemów w relacjach z instytucjami finansowymi („Dłużnik”) oraz w celu działania na rzecz zmian w prawie obowiązującym w RP, w zakresie dotyczącym sytuacji spornych pomiędzy dłużnikiem a bankiem lub instytucją finansową.

Wnioskodawca zamierza realizować swoje cele statutowe poprzez wspieranie finansowe Dłużników znajdujących się w szczególnie trudnej sytuacji finansowej, poprzez udzielanie Dłużnikom pożyczek nieoprocentowanych w celu uzyskania przez nich możliwości spłaty nadmiernego zadłużenia, lub zapewnienia podstawowych środków na utrzymanie Dłużnika i jego rodziny w przypadku sytuacji nagłych i nieprzewidzianych lub chwilowego pełnego niedostatku („Pożyczki”). Mogą to być także Pożyczki udzielone na jeden konkretny cel (zakup pralki, lodówki). Zwrot Pożyczki zwyczajowo nie będzie zabezpieczony, szczególnie przy niewielkiej kwocie udzielonej Pożyczki. Może natomiast być zabezpieczany na majątku Dłużnika (hipoteka, zastaw, przewłaszczenie na zabezpieczenie lub inne formy zabezpieczenia) przy wyższych kwotach Pożyczki. Mogą powstawać także incydentalne sytuacje, gdy wierzytelności Fundacji z tytułu Pożyczek będą umarzane a w części - w szczególnie uzasadnionych przypadkach trudnej sytuacji Dłużników. Nie przewiduje się prowadzenia na zlecenie Fundacji egzekucji należności, w przypadku braku możliwości spłaty Pożyczki.

Biorąc pod uwagę powyższe, podkreślić należy, że zwolnienie zawarte w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest zwolnieniem warunkowym i zależy od łącznego spełnienia następujących przesłanek:

1.  celem statutowym podatnika musi być działalność wymieniona w tym przepisie,
2.  uzyskane przez niego dochody muszą być przeznaczone i bez względu na termin wydatkowane na ten cel.

Dokonując oceny przedstawionego we wniosku stanowiska Wnioskodawcy wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęć zawartych w art. 17 ust. 1 pkt 4. Zatem ww. ustawa nie definiuje pojęcia takiego jak „dobroczynność”. Tym samym uzasadnione jest zatem posługiwanie się w tym przypadku innymi ustawami lub wykładnią gramatyczną. Powołując się zatem na językowe znaczenie wyrazu „dobroczynność”, „dobroczynny” oznacza „przynoszący korzyść lub ulgę”, „niosący pomoc potrzebującym” według Słownika Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl/). Tym samym poprzez pojęcie „dobroczynność” należy rozumieć niesienie pomocy potrzebującym.

Ponadto podkreślić należy, że zgodnie z definicją Ministra Pracy, Rodziny i Polityki Społecznej „pomoc społeczna” umożliwia przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych tym, którzy nie są w stanie sami ich pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości. Pomoc społeczna wspiera ich w wysiłkach zmierzających do zaspokojenia niezbędnych potrzeb i umożliwia im życie w warunkach odpowiadających godności człowieka (źródło: http://www.mpips.gov.pl).

W związku z powyższym wskazać należy, że ani z definicji pojęcia „dobroczynności” ani też z definicji „pomocy społecznej” nie wynika, że są to czynności o charakterze odpłatnym. Zatem zarówno „dobroczynność” jak i „pomoc społeczna” są świadczone nieodpłatnie. Tym samym w sytuacji, gdy wskazane powyżej działania wykonywane są odpłatnie nie można mówić o niesieniu „pomocy społecznej” bądź „dobroczynności”.

Mając na uwadze powyższe przepisy wskazać należy, że wspieranie finansowe Dłużników znajdujących się w szczególnie trudnej sytuacji finansowej, m.in. poprzez udzielanie Dłużnikom pożyczek nieoprocentowanych nie wpisuje się w definicję „pomocy społecznej” a tym bardziej „dobroczynności”. Jednocześnie zaznaczyć należy, że nie ma tu znaczenia fakt, że przedmiotowe pożyczki będą nieoprocentowane.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego, które dotyczy wydatkowania na cele statutowe o charakterze dobroczynnym lub pomocy społecznej dochodów Fundacji na udzielanie nieoprocentowanych pożyczek nie będzie mogło korzystać ze zwolnienia o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym stanowisko wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.