Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-1697/15-2/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-03-17
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów (dochodu) z działów specjalnych produkcji rolnej.
Słowa kluczowe: działy specjalne produkcji rolnej; księgi-księgi rachunkowe; norma; przychód; szacowanie (szacunek)
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2015 r. (data wpływu 21 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów (dochodu) z działów specjalnych produkcji rolnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów (dochodu) z działów specjalnych produkcji rolnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Prowadzi gospodarstwo rolne na terytorium Polski. Zajmujące się produkcją w zakresie hodowli zwierząt futerkowych (norek) oraz produkcji skór norczych.

Działalność polega zasadniczo na tym, że samice rodzą norki, które są hodowane, a po osiągnięciu dorosłości ubijane. Działalność w zakresie hodowli norek jest sezonowa, co wynika z rocznego (wynika to z biologii norek) cyklu rozrodczego norek (cykl ten wygląda tak, że raz do roku samica po ok. 60-dniowej ciąży rodzi 2-8 młodych (najczęściej 2-3). Okres godowy (krycie samic) przypada na okres od lutego do początku marca, narodziny młodych – na koniec kwietnia lub maj (czasami do początku czerwca – zależnie od warunków pogodowych i uwarunkowań danego koloru zwierząt). Po ok. 6 tygodniach młode są już częściowo samodzielne, zaś na jesieni matka opuszcza je ostatecznie. Na koniec każdego cyklu produkcyjnego pozostaje tzw. stado podstawowe, tj. samice i samce (w proporcji 8:1), które są wykorzystywane do rozrodu w następnym cyklu produkcyjnym, a w marcu podlegają ubojowi. Urodzone w danym cyklu produkcyjnym norki nie przeznaczone do rozrodu w następnym cyklu produkcyjnym są ubijane przed końcem roku, zwykle w listopadzie/grudniu danego roku. Są od razu skórowane i przeznaczone do oddania w komis (dom aukcyjny).

W przypadku sprzedaży skór norczych za pośrednictwem domu aukcyjnego, sprzedaż skór norczych wyprodukowanych w 2015 roku nastąpi w 2016 roku. Wynika to z faktu, że aukcje skór w domu aukcyjnym, z którym Wnioskodawca współpracuje odbywają się 3-4 razy w roku, w ściśle określonych terminach. Co do zasady, dom aukcyjny wypłaca cenę za sprzedaż skór pomniejszoną o wynagrodzenie domu aukcyjnego (prowizja).

Wnioskodawca nie prowadzi ksiąg rachunkowych w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.), a także nie prowadzi ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Wynika to z faktu ryczałtowego opodatkowania działów specjalnych. Prognozowane roczne łączne przychody netto za 2015 rok będą przekraczały równowartość w walucie polskiej kwotę 1.200.000 Euro.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko, że w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku produkcja rolna (tj. skór z produkcji 2015 r.) wyprodukowana w 2015 r. i opodatkowana PIT zgodnie z przepisami obowiązującymi w 2015 r. (tj. przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu w podatku PIT), a sprzedana po dniu 31 grudnia 2015 r. (na podstawie umowy sprzedaży albo na podstawie umowy komisu w domu aukcyjnym) – nie będzie po raz drugi opodatkowana podatkiem PIT w którym dokonano jej sprzedaży?

Zdaniem Wnioskodawcy,stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisów nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych są działy specjalne produkcji rolnej.

Jak wynika z art. 2 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działami specjalnymi produkcji rolnej w rozumieniu tej ustawy są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek, a także hodowla oraz chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym. Natomiast nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu tej ustawy uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 2 ust. 3a ustawy). Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są działy specjalne produkcji rolnej.

W myśl art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym w 2015 r.), przychód z działów specjalnych produkcji rolnej się według zasad określonych w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik prowadzi księgi wykazujące te przychody. O zamiarze założenia ksiąg podatnik jest obowiązany zawiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego przed rozpoczęciem roku podatkowego albo przed rozpoczęciem prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli nastąpiło ono w ciągu roku.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Rozdział 5 „Szczególne zasady ustalania dochodu” ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera m.in. art. 24 i art. 24a. W tym rozdziale są zawarte przepisy w zakresie szczególnych zasad ustalenia dochodu, tj. w inny sposób niż wynikający z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym w 2015 r. i w 2016 r.) u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Z kolei w myśl z art. 24 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym w 2015 r. i w 2016 r.) dochodem (stratą) z działów specjalnych produkcji rolnej jest różnica pomiędzy przychodem z tytułu prowadzenia tych działów a poniesionymi kosztami uzyskania, powiększona o wartość przyrostu stada zwierząt na koniec roku podatkowego w porównaniu ze stanem na początek roku i pomniejszona o wartość ubytków w tym stadzie w ciągu roku podatkowego. Dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli podatnik nie prowadzi ksiąg, o których mowa w art. 15, ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2 do ustawy (a faktycznie od 2002 r. na podstawie norm określonych w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 24 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Artykuł 24 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym w 2015 r. i w 2016 r.) stanowi, iż minister właściwy do spraw finansów publicznych w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw rolnictwa, poczynając od roku podatkowego 2002, ogłasza w drodze rozporządzenia normy szacunkowe, o których mowa w art. 24 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zmieniając je corocznie w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarowej produkcji rolniczej, ogłaszanego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

§ 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 października 2014 r. w sprawie norm szacunkowych dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej (Dz. U. z 2014 r.‚ poz. 1558), wydanego na ww. podstawie prawnej, określa normy szacunkowe dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej obowiązujące w 2015 r., stanowiące załącznik do rozporządzenia. W tym załączniku, w przypadku norek (poz. 8 lit. b), jako – jednostka rodzajów produkcji – wskazana jest „powyżej 2 szt. samic stada podstawowego” oraz kwota podatku. Podatek dochodowy od osób fizycznych według norm szacunkowych za dany rok podatkowy jest zatem należny wyłącznie od ilości sztuk samic stada podstawowego na początek danego cyklu produkcyjnego, a nie od ilości sprzedanych zwierząt lub ilości skór z ubitych zwierząt – urodzonych przez te samice w danym cyklu produkcyjnym lub dochodu z tego tytułu albo momentu uzyskania tego przychodu/dochodu.

Stosownie do treści art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym w 2015 r. i w 2016 r.), osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, co do zasady, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych.

Z kolei z art. 24a ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym w 2015 r. i w 2016 r.) obowiązek prowadzenia księgi dotyczy również osób prowadzących działy specjalne produkcji rolnej, jeżeli osoby te zgłosiły zamiar prowadzenia tych ksiąg.

Zgodnie z art. 1 ustawy nowelizującej w art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2016 r. zostanie dokonana zmiana w sposób, iż obecna treść art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanie się art. 15 ust. 1 ustawy oraz zostanie dodany art. 15 ust. 2, zgodnie z którym „W przypadku gdy obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych wynika z przepisów o rachunkowości, przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych według zasad określonych w art. 14. W takim przypadku nie ma obowiązku zawiadamiania właściwego naczelnika urzędu skarbowego o założeniu ksiąg rachunkowych”.

Według Wnioskodawcy tzw. przepisy przejściowe zawarte w art. 6 i art. 7 ustawy nowelizującej nie regulują zagadnień wskazanych we wniosku. W ocenie Wnioskodawcy wynika to stąd, iż ze względu na sposób działania branży (w tym sezonowość produkcji wynikającą z cyklu biologicznego), brak było konieczności rozdzielenia pomiędzy produkcją skórek norczych wyprodukowaną w cyklu produkcyjnym 2015 r. (tj. skóry z produkcji 2015 r.) i produkcją skórek norczych wyprodukowaną w cyklu produkcyjnym 2016 r. (tj. skóry z produkcji 2016 r.).

Jak wskazano w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, Wnioskodawca nie prowadzi w 2015 r. ksiąg, o których mowa w art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych cały przychód z tytułu produkcji w 2015 r. i sprzedanej w 2016 r. (tj. przychód ze skór z produkcji 2015 r.) zostanie zatem opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych przy zastosowaniu norm szacunkowych zawartych w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 24 ust. 7 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazano powyżej, podatek dochodowy według norm szacunkowych za dany rok podatkowy jest zatem należny wyłącznie od ilości sztuk samic stada podstawowego na początek cyklu produkcyjnego, a nie od ilości sprzedanych zwierząt lub ilości skór z ubitych zwierząt – urodzonych przez te samice w danym cyklu produkcyjnym lub dochodu z tego tytułu albo momentu uzyskania tego przychodu/dochodu.

Nie jest zatem zasadne, aby przychód z tego tytułu został drugi raz opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych w 2016 r. według przepisów ustawy nowelizującej z tego powodu, iż wyprodukowane w cyklu produkcyjnym 2015 r. (tj. skóry z produkcji 2015 r.) skóry zostały sprzedane kupującemu po dniu 31 grudnia 2015 r. oraz faktyczna zapłata za tę produkcję nastąpiła po dniu 31 grudnia 2015 r.

Zdaniem Wnioskodawcy przychód z tytułu sprzedaży produkcji wyprodukowanej przed dniem 1 stycznia 2016 r. (tj. skór produkcji 2015 r.), a sprzedanej po dniu 31 grudnia 2015 r. będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem PIT wyłącznie jeden raz – tj. w roku podatkowym 2015 – zgodnie z brzmieniem ustawy o PIT obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza interpretacja nr ILPB1/4511-1-1305/15-4/AMN.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej tut. Organ informuje, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.