Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-14A/08/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-04-04
Teza: Premia pieniężna wypłacona kontrahentowi z tytułu uzyskania określonych poziomów obrotów jest świadczeniem usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; premia-premia pieniężna; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz.770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2007 r. (data wpływu 7 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wypłaconych premii pieniężnych - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 stycznia 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wypłacanych premii pieniężnych.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny**.

Spółka podpisała ze swoimi kontrahentami (aptekami) umowy o współpracy handlowej. Na podstawie tych umów apteki zobowiązały się dokonywać w Spółce zakupu środków farmaceutycznych i wyrobów medycznych oraz dokonywać terminowych płatności za te towary. W treści umów ustalono, że jeżeli apteka będzie wykonywała tę umowę, Spółka może przyznać jej dodatkową bonifikatę. Zarówno przyznanie bonifikaty (co do zasady), jak i jej wysokość, zostały pozostawione wyłącznie do uznania Spółki. Bonifikata jest wypłacana na podstawie faktur wystawianych przez apteki lub na podstawie korekt faktur wystawianych przez Spółkę, z tym jednak zastrzeżeniem, że w przypadku korekt faktur nie w każdym przypadku aptekę łączy umowa ze Spółką. To zróżnicowane postępowanie jest rezultatem różnych stanowisk, które zajmowały urzędy skarbowe właściwe dla siedziby poszczególnych aptek (jedne z urzędów uważały, że bonifikata jest usługą, którą musi fakturować apteka, a inne zaś, że jest ona upustem, który może być dokonany na podstawie faktury korygującej wystawionej przez Spółkę). Zgodnie z umową przyznanie dodatkowej bonifikaty – niezależnie od formy fakturowania – następuje przy uwzględnieniu „całokształtu współpracy handlowej”. Oczywiście ocena współpracy jest dokonywana w oparciu o bardziej precyzyjne kryteria, które to jedynie we własnym zakresie ustala Spółka. Faktycznie więc o przyznaniu bonifikaty decydują głównie następujące okoliczności:

1.  terminowość dokonywanych zapłat za dostarczane towary
,2.  terminowość dokonywanych zapłat za dostarczane towary w ostatnim czasie (w ostatnim miesiącu)
,3.  ilość uzasadnionych i nieuzasadnionych reklamacji zakupionego towaru
,4.  przypadki odmowy przyjęcia zamówionego towaru
,5.  terminowość odbioru zamówionego towaru
,6.  wielkość obrotów między stronami, przy szczególnym uwzględnieniu ostatniego okresu współpracy (często ostatniego miesiąca kalendarzowego)
.

Bonifikata ta ma charakter wyłącznie uznaniowy i aptece nie przysługuje roszczenie o przyznanie tej bonifikaty. Momentem, w którym powstaje roszczenie apteki o zapłatę bonifikaty jest otrzymanie od Spółki pisemnej informacji o wysokości przyznanej bonifikaty w odniesieniu do przypadków, gdy beneficjentami bonifikaty są apteki wystawiające faktury. Momentem, w którym powstaje roszczenie o zapłatę bonifikaty apteki, która nie wystawia faktur, jest moment dokonania korekty faktury przez Spółkę. Informacja o bonifikacie i korekta faktur jest ostateczna i nie przysługuje od niej jakiekolwiek odwołanie. Podobna sytuacja faktyczna dotyczy podmiotów zależnych od Spółki, które zaopatrują się w Spółce i w ramach współpracy, na podstawie kryteriów tożsamych jak dla aptek udzielana jest im premia pieniężna.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie**.

Czy opisane premie pieniężne podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług a w konsekwencji fakturowaniu? Czy gdyby uznać, że premie pieniężne nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to udokumentowaniem ich przepływu mogą być faktury korygujące wystawiane przez dostawcę na Spółkę lub też noty obciążeniowe wystawiane przez odbiorców premii pieniężnych?

Zdaniem Wnioskodawcy premie pieniężne nie podlegają VAT. W uzasadnieniu wskazano na wyrok NSA z dnia 6 lutego 2007 roku sygn. akt I FSK 94/06 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 maja 2007 roku, sygn. akt III SA/Wa 4080/06. W ocenie Spółki dokonywanie zakupów u kontrahenta mieści się w zakresie czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług w postaci dostawy towarów. Nie można więc uznać, zrealizowania na rzecz sprzedającego określonego z góry pułapu obrotu (ewentualnie terminowego wykonania świadczenia pieniężnego) - za świadczenie usług. Według Jednostki bowiem te czynności są już opodatkowane jako dostawa towarów, a czynności stanowiące dostawę towaru nie mogą jednocześnie poprzez ich zsumowanie stanowić usługi. Przeszkodą do takiego wniosku jest treść art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, z której wynika, że dostawa nie może być jednocześnie usługą. Takie same rozwiązanie funkcjonuje na gruncie VI Dyrektywy – dostawa towaru nie może jednocześnie stanowić świadczenia usługi. Konsekwencją tego jest twierdzenie, że we wspólnotowym systemie podatku od wartości dodanej określona ilość dostaw towarów nie może stanowić usługi. Zauważyć także trzeba, że opodatkowanie – jako usługi świadczonej przez nabywcę towaru – nabycia określonej ilości towaru, będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, pierwszy raz -jako sprzedaży (dostawy towaru), drugi - jako zakupu (świadczenia usługi) przez nabywcę tego samego towaru, w ramach tej samej transakcji. A zatem podwójne opodatkowanie stoi w sprzeczności z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania, wyrażoną art. 84 oraz w pewnym sensie w art. 217 Konstytucji. W konsekwencji, premie pieniężne jako zdarzenie poza opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, mogą być dokumentowane w sposób dowolny, w szczególności notami uznaniowymi (wystawionymi przez podmiot płacący premię pieniężną lub notami obciążeniowymi wystawianymi przez podmioty uprawnione do otrzymywania premii pieniężnej.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe**.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej
;*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji
;*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa
.

Natomiast na podstawie art. 29 ust. 4 ustawy o VAT obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur. W tym przypadku zastosowanie będzie miał przepis § 16 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 roku w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2005 roku, nr 95, poz. 798 ze zmianami), zgodnie z którym gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Zatem w przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą (dostawami), to nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy.

Z kolei w sytuacji, gdy premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premie te nie są związane z żadną konkretną dostawą, należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach.

Świadczeniem usług jest każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka wypłaca podmiotom zależnym premie pieniężne, biorąc pod uwagę w szczególności terminowość dokonywanych zapłat za dostarczane towary jak i wielkość osiąganych obrotów. A zatem premie pieniężne nie są związane z żadną konkretną dostawą.

W tym przypadku wskazać należy, że działania, polegające na realizacji określonego poziomu obrotów i terminowości regulowania zobowiązań, mają bezpośredni wpływ na wysokość otrzymywanej premii. Wypłacona przez Spółkę gratyfikacja pieniężna zależy bowiem od określonego zachowania nabywcy, co powoduje, że pomiędzy stronami istnieje relacja zobowiązaniowa, którą należy traktować jako świadczenie usługi, która podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 powołanej ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15 ustawy, są obowiązani wystawić fakturę, stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (\`(...)\`). W konsekwencji, usługa winna być przez jej świadczącego udokumentowana fakturą VAT.

Końcowo stwierdzić należy, iż powołane przez Spółkę we wniosku wyroki: NSA z dnia 6 lutego 2007 r. I FSK 94/06 oraz WSA w Warszawie z dnia 22 maja 2007 r. III SA/Wa 4080/06 - nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Są one rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, a orzeczenia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany materiał dowodowy, dlatego trudno jest określić w jakim stopniu przedstawiona sprawa będąca przedmiotem rozstrzygnięcia sądu oraz sytuacja Strony przedstawiona we wniosku jest tożsama. Aby można był utożsamić dany wyrok musiałby on zapaść w sprawie o identycznym stanie faktycznym.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej -powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.