Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.410.2018.4.KT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-08
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych po sprzedaży składników majątkowych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; koszt; nakłady; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku; składnik-składnik majątkowy; wynajem
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 29 czerwca 2018 r. (data wpływu 3 lipca 2018 r.), uzupełnionym w dniu 7 września 2018 r. (data wpływu 11 września 2018 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 31 sierpnia 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych po sprzedaży składników majątkowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lipca 2018 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych po sprzedaży składników majątkowych. Wniosek uzupełniony został pismem złożonym w dniu 7 września 2018 r. (data wpływu 11 września 2018 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu nr 0114-KDIP1-2.4012.410.2018.3.KT z dnia 31 sierpnia 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka) zawarł w listopadzie 2016 r. umowę przenoszącą własność nieruchomości oraz umowę przenoszącą własność lokalu (dalej łącznie jako: Umowa sprzedaży) z Nabywcą (sp. z o.o. sp.k.). Przedmiotowa transakcja sprzedaży podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej jako: VAT) według podstawowej stawki tj. 23%. Zgodnie z Umową sprzedaży, przedmiotem dostawy na rzecz Nabywcy był grunt, budynek (w tym wyodrębniony w ramach budynku lokal), budowle, jak również inne składniki majątkowe (w szczególności majątek ruchomy czy wartości niematerialne i prawne), zwane dalej łącznie Składnikami Majątkowymi.

Zarówno Wnioskodawca jak i Nabywca są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT w Polsce. Składniki Majątkowe wykorzystywane były przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, opodatkowanej VAT, polegającej na świadczeniu usług najmu lokali handlowych i usługowych oraz prowadzeniu centrum handlowego.

W efekcie zawarcia Umowy sprzedaży Nabywca zasadniczo wstąpił we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów najmu zawartych pomiędzy Spółką a najemcami lokali handlowych i usługowych, obowiązujących w momencie sprzedaży. Niemniej jednak zgodnie z ustaleniami stron, Wnioskodawca zobowiązał się do poniesienia określonych nakładów związanych ze zbywanymi Składnikami Majątkowymi po ich sprzedaży, tj.:

1.  nieuregulowanych kosztów partycypacji w nakładach na prace wykończeniowe (lub wyposażenie) ponoszonych przez niektórych najemców (tzw. fit-out contributions; dalej jako: Nakłady na prace wykończeniowe);
2.  nieuregulowanych kwot należnych na rzecz niektórych najemców z tytułu m.in. zwiększenia atrakcyjności prowadzonego centrum handlowego (dalej jako: Koszty zwiększenia atrakcyjności);
3.  nieuregulowanych kosztów partycypacji w akcjach marketingowych przeprowadzanych przez niektórych najemców (dalej jako: Koszty partycypacji w akcjach marketingowych);
4.  kosztów naprawy wad technicznych lub usterek Składników Majątkowych (dalej jako: Koszty napraw).

Do poniesienia Nakładów na prace wykończeniowe, Kosztów zwiększenia atrakcyjności oraz Kosztów partycypacji w akcjach marketingowych Spółka zobowiązała się wobec najemców w okresie, w którym Składniki Majątkowe były jej własnością. Jednocześnie, zgodnie z ustaleniami umownymi między Wnioskodawcą i Nabywcą, zobowiązania z ww. tytułów nie zostały przejęte przez Nabywcę i podmiotem wyłącznie odpowiedzialnym za ich poniesienie była i wciąż pozostaje Spółka.

Wady techniczne lub usterki zostały wskazane przez strony transakcji wprost w dokumentacji prawnej dotyczącej sprzedaży Składników Majątkowych. Część kosztów wymienionych w pkt a-c została wskazana wprost w umowie (umowach) z Nabywcą, w odniesieniu zaś do pozostałych Nakładów na prace wykończeniowe, Kosztów zwiększenia atrakcyjności i Kosztów partycypacji w akcjach marketingowych Wnioskodawca i Nabywca zgodnie umownie postanowili, że wszelkie zobowiązania z tych tytułów zostaną pokryte przez Spółkę.

Zobowiązanie Spółki wobec najemców do ponoszenia kategorii kosztów z pkt a-c wynikało z modelu prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej oraz uzgodnień biznesowych z najemcami, których celem było wynajęcie jak największej powierzchni handlowej lub usługowej w centrum handlowym. Ponoszenie przez Spółkę ww. kosztów warunkowało decyzję najemców o wyborze lokalizacji ich sklepów w centrum handlowym należącym do Spółki, a w konsekwencji uzyskanie przez Spółkę źródła przychodów w postaci czynszu najmu.

Ponadto, każdy z wydatków wymienionych w pkt a-c powyżej służył także innym celom, przykładowo zwiększeniu atrakcyjności centrum handlowego zarówno wśród potencjalnych najemców w przyszłości, jak i klientów centrum handlowego, co mogło przekładać się na wzrost przychodów Wnioskodawcy z tytułu czynszów najmu uzależnionych od obrotów realizowanych przez najemców. Na wzrost atrakcyjności centrum handlowego mógł wpłynąć wysoki standard wykończenia lub wyposażenia lokali przez najemców (osiągnięty dzięki partycypacji Spółki w kosztach w postaci Nakładów na prace wykończeniowe), a także zawarcie umów najmu z podmiotami prowadzącymi działalność, która cieszyła się dużą popularnością wśród klientów lub prowadzących działalność pod znaną marką (cel ponoszenia Kosztów zwiększenia atrakcyjności). Koszty zwiększenia atrakcyjności miały również skłonić do zawarcia umów najmu podmioty zainteresowane wynajmem lokali o największej powierzchni, a często również wiązały się z zobowiązaniem najemców do realizacji czynności o charakterze marketingowym na rzecz Spółki.

Z kolei ponoszenie przez Spółkę Kosztów partycypacji w akcjach marketingowych prowadzonych przez najemców (np. akcji reklamowych w radiu, na billboardach czy plakatach) miało na celu wzrost popularności lub rozpoznawalności produktów/usług oferowanych przez najemców lub marki, pod którą prowadzili działalność w centrum handlowym, a w konsekwencji także wzrost popularności samego centrum handlowego. Zatem Spółka dążyła do zwiększenia zainteresowania ze strony klientów, którego efektem miało być zwiększenie obrotów najemców, a w konsekwencji także przychodów Spółki z tytułu czynszów najmu, których wysokość była częściowo uzależniona od obrotów przez nich realizowanych.

Na marginesie niniejszego wniosku Spółka pragnie podkreślić, że dopuszczalność zaliczenia Kosztów zwiększenia atrakcyjności (pkt b) oraz Kosztów partycypacji w akcjach marketingowych (pkt c) do kosztów uzyskania przychodów została potwierdzona w interpretacji indywidualnej z dnia 17 maja 2017 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.37.2017.l.JC. Wydana interpretacja indywidualna dotyczyła kosztów poniesionych przez Spółkę przed zbyciem Składników Majątkowych, zaś w niniejszym wniosku Wnioskodawca odnosi się do kosztów ponoszonych po transakcji sprzedaży.

W odniesieniu do kosztów z pkt d powyżej (tj. Kosztów napraw) należy podkreślić, że sprzedaż Składników Majątkowych na rzecz Nabywcy poprzedził ich audyt techniczny, który wykazał istnienie wad technicznych lub usterek. W konsekwencji, Nabywca zobowiązał Spółkę do naprawy stwierdzonych wad.

Nakłady na prace wykończeniowe, Koszty zwiększenia atrakcyjności, Koszty partycypacji w akcjach marketingowych i Koszty napraw ponoszone były i będą po sprzedaży Składników Majątkowych, zarówno przed złożeniem wniosku o interpretację indywidualną (stan faktyczny), jak i po jego złożeniu (zdarzenie przyszłe). Należy podkreślić, że zobowiązanie Wnioskodawcy do ich poniesienia stanowiło jeden z warunków zawarcia Umowy sprzedaży, w rezultacie którego Spółka rozpoznała przychód w postaci ceny sprzedaży Składników Majątkowych na gruncie ustawy o CIT. Wnioskodawca poniósł lub poniesie te wydatki definitywnie i nie będzie przysługiwał mu ich zwrot od Nabywcy lub innego podmiotu.

Wszystkie ww. kategorie kosztów zostaną odpowiednio udokumentowane np. fakturami wystawionymi przez kontrahentów, umowami z kontrahentami, potencjalnie również uzupełniającą dokumentacją w postaci np. protokołów odbioru.

Ponadto, w uzupełnieniu do wniosku z dnia 7 września 2018 r., odpowiadając na pytania Organu Wnioskodawca wskazał:

1.  Odnośnie świadczeń wymienionych w pkt a) stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego (Nakłady na prace wykończeniowe):
    1.  „Czy nabywane przez Spółkę towary i usługi związane ze świadczeniem wskazanym w pkt a) stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego są/będą udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Spółkę (tj. Spółka będzie widniała na fakturach jako nabywca towarów i usług)?”
        *   W związku z poniesieniem Nakładów na prace wykończeniowe, Spółka otrzymuje/ otrzymywała faktury VAT dokumentujące nabycie usług w zakresie wykonania prac wykończeniowych w wynajmowanym lokalu. Na przedmiotowych fakturach Spółka widnieje jako nabywca.
    2.  „Kto będzie widniał na fakturach dokumentujących nabywane przez Spółkę towary i usługi związane ze świadczeniem wskazanym w pkt a) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jako sprzedawca towarów i usług, tj. najemca czy też inny podmiot, od którego Wnioskodawca bezpośrednio nabywa towary i usługi?”
        *   Umowy najmu zawierane pomiędzy Spółką a najemcami nakładały na najemców obowiązek wykonania na rzecz Spółki określonych usług w zakresie przeprowadzenia prac wykończeniowych w lokalu. Jednocześnie, w związku z dokonaniem prac wykończeniowych, Spółka zobowiązała się do zapłaty na rzecz poszczególnych najemców wynagrodzenia, uzależnionego od wysokości kosztów poniesionych przez najemcę. Umowy najmu mogły określać również maksymalne wynagrodzenie za wykonanie prac wykończeniowych. W rezultacie tak ukształtowanego stosunku pomiędzy Spółką a poszczególnemu najemcami, najemca po wykonaniu prac wykończeniowych wystawia na Spółkę fakturę VAT dokumentującą wyświadczenie analizowanych usług. Na fakturach dokumentujących Nakłady na prace wykończeniowe jako sprzedawca widnieje najemca.
    3.  „Na czym konkretnie polega „poniesienie określonych nakładów związanych ze zbywanymi Składnikami Majątkowymi po ich sprzedaży, tj. nieuregulowanych kosztów partycypacji w nakładach na prace wykończeniowe (lub wyposażenie) ponoszonych przez niektórych najemców (tzw. fit-out contributions; dalej jako: Nakłady na prace wykończeniowe)”, na jakich zasadach/warunkach się odbywa, w jaki sposób jest dokumentowane itp.?”
        *   Spółka zawarła w listopadzie 2016 r. umowę przenoszącą własność nieruchomości oraz umowę przenoszącą własność lokalu (łącznie jako: Umowa sprzedaży). Przedmiotowa transakcja sprzedaży podlegała opodatkowaniu VAT według podstawowej stawki 23%. Zgodnie z Umową sprzedaży, przedmiotem dostawy na rzecz Nabywcy był grunt, budynek (w tym wyodrębniony w ramach budynku lokal), budowle, jak również inne składniki majątkowe (w szczególności majątek ruchomy czy wartości niematerialne i prawne), zwane dalej łącznie Składnikami Majątkowymi. W efekcie zawarcia Umowy sprzedaży Nabywca zasadniczo wstąpił we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów najmu zawartych pomiędzy Spółką a najemcami lokali handlowych i usługowych, obowiązujących w momencie sprzedaży. Niemniej jednak, w Umowie sprzedaży strony ustaliły, iż Wnioskodawca zobowiązany został do poniesienia określonych nakładów związanych ze zbywanymi Składnikami Majątkowymi po ich sprzedaży w tym m.in. Nakładów na prace wykończeniowe, których obowiązek poniesienia wynikał z poszczególnych umów najmu. W Umowie sprzedaży wskazane zostały nieuregulowane płatności wobec najemców, które mogą obciążać/ obciążyły Wnioskodawcę. Zatem fakt poniesienia przez Spółkę przedmiotowych wydatków, w kontekście zawartej Umowy sprzedaży, nie był związany bezpośrednio z własnością Składników Majątkowych na moment ich poniesienia, bowiem wynikał on ze zobowiązań Spółki związanych z transakcją zbycia Składników Majątkowych, która to transakcja wygenerowała po stronie Spółki przychód podlegający opodatkowaniu na gruncie ustawy o CIT oraz podlegała opodatkowaniu na gruncie ustawy o VAT. Jak zostało wskazane w pkt a) i b) powyżej, wynagrodzenie z tytułu usług wyświadczonych przez najemców w zakresie przeprowadzenia prac wykończeniowych ponoszone są/były przez Wnioskodawcę na podstawie faktur VAT wystawionych przez najemców. Płatność na rzecz najemców mogła być uzależniona od podpisania protokołu prac i/lub rozliczenia kosztów poniesionych przez najemcę na prace wykończeniowe (lub wyposażenie).
    4.  „Czy ponoszone przez Spółkę koszty partycypacji dotyczą nakładów na prace wykończeniowe (lub wyposażenie) poniesionych przez najemców w okresie, w którym właścicielem Składników Majątkowych była Spółka?”
        *   Ponoszone przez Wnioskodawcę Nakłady na prace wykończeniowe dotyczą nakładów na prace wykończeniowe (lub wyposażenie) poniesionych przez najemców zarówno w okresie, w którym właścicielem Składników Majątkowych był Wnioskodawca, jak i w okresie, w którym właścicielem Składników Majątkowych był Nabywca. Należy jednak podkreślić, że obowiązek ich poniesienia wynika z uzgodnień pomiędzy Spółką a Nabywcą dotyczących warunków transakcji zbycia Składników Majątkowych. W ramach tych uzgodnień, Spółka zobowiązała się do poniesienia określonych Nakładów na prace wykończeniowe. Ponosząc te nakłady już po zbyciu Składników Majątkowych, Spółka wykonuje swoje zobowiązanie związane z transakcją, która to wygenerowała po stronie Spółki przychód podlegający opodatkowaniu na gruncie ustawy o CIT oraz podlegała na poziomie spółki opodatkowaniu na gruncie ustawy o VAT.
    5.  „Jakie konkretnie towary i usługi związane ze świadczeniem wskazanym w pkt a) stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego (Nakłady na prace wykończeniowe) są przedmiotem zapytania Wnioskodawcy odnośnie prawa do doliczenia podatku naliczonego, tj. jakie dokładnie Spółka nabywa towary i usługi związane ze świadczeniem wskazanym w pkt a) stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego?”
        *   Spółka nabywa/ nabyła usługi polegające na wykonaniu prac wykończeniowych przez określonego Najemcę w wynajmowanym lokalu.
2.  Odnośnie świadczeń wymienionych w pkt b) stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego (Koszty zwiększenia atrakcyjności):
    1.  „Czy nabywane przez Spółkę towary i usługi związane ze świadczeniem wskazanym w pkt b) stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego są/będą udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Spółkę (tj. Spółka będzie widniała na fakturach jako nabywca towarów i usług)?”
        *   W związku z poniesieniem Kosztów zwiększenia atrakcyjności, Spółka otrzymuje/ otrzymywała faktury VAT dokumentujące świadczenie przez najemców usług w zakresie zwiększenia atrakcyjności centrum handlowego. Spółka widnieje na fakturze jako nabywca.
    2.  „Kto będzie widniał na fakturach dokumentujących nabywane przez Spółkę towary i usługi związane ze świadczeniem wskazanym w pkt b) stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego jako sprzedawca towarów i usług, tj. najemca czy też inny podmiot, od którego Wnioskodawca bezpośrednio nabywa towary i usługi?”
        *   Podmiotem wystawiającym fakturę VAT, widniejącym na niej jako sprzedawca, jest każdorazowo określony najemca, z którym Spółka zawarła umowę najmu.
    3.  „Na czym konkretnie polega „poniesienie określonych nakładów związanych ze zbywanymi Składnikami Majątkowymi po ich sprzedaży, tj. nieuregulowanych kwot należnych na rzecz niektórych najemców z tytułu m.in. zwiększenia atrakcyjności prowadzonego centrum handlowego (dalej jako: Koszty zwiększenia atrakcyjności)”, na jakich zasadach/ warunkach się odbywa, w jaki sposób jest dokumentowane itp.?”
        *   Przed datą sprzedaży Składników Majątku w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zawierała z najemcami umowy najmu na czas określony. Niemniej jednak, występowały sytuacje, w których strony postanawiały o zawarciu nowej umowy najmu w trakcie trwania stosunku najmu bądź po jego wygaśnięciu lub o przedłużeniu obowiązującej w danym momencie umowy najmu. W zawieranych przez Wnioskodawcę umowach najmu, wysokość czynszu ustalana była z każdym najemcą indywidualnie. Należy przy tym wskazać, że wysokość czynszu uzależniona była między innymi od wysokości obrotów osiągniętych przez najemcę w konkretnym okresie rozliczeniowym. W konsekwencji tak przyjętego modelu ustalania wysokości czynszu, istniała zależność pomiędzy obrotem najemcy a przychodem Wnioskodawcy. Mając na uwadze powyższe, Spółka podejmowała kroki zmierzające do wynajęcia jak największej powierzchni lokali. Celem Spółki było bowiem między innymi doprowadzenie do przedłużenia współpracy z wybranymi dotychczasowymi najemcami oraz/lub zawarcie nowych umów z podmiotami. W konsekwencji, Spółka zobowiązywała się do zapłaty na rzecz najemcy ustalonej kwoty pieniężnej w postaci tzw. „zachęty pieniężnej” z tytułu wyrażenia przez najemcę zgody na zawarcie umowy najmu ze Spółką lub przedłużenia istniejącej umowy. Zgodnie z umową pomiędzy Spółką a Nabywcą wszelkie kwoty należne od Spółki na rzecz najemców, na podstawie umowy najmu zawartej pomiędzy określonym najemcą a Spółką, stanowiące Koszty zwiększenia atrakcyjności, mają być pokryte w całości przez Spółkę. Zatem fakt poniesienia przez Spółkę przedmiotowych wydatków, w kontekście zawartej Umowy sprzedaży, nie był związany bezpośrednio z własnością Składników Majątkowych na moment ich poniesienia, bowiem wynikał on ze zobowiązań Spółki związanych z transakcją zbycia Składników Majątkowych, która to transakcja wygenerowała po stronie Spółki przychód podlegający opodatkowaniu na gruncie ustawy o CIT oraz podlegała opodatkowaniu na gruncie ustawy o VAT. Jak zostało wskazane w pkt a) i b) powyżej, Koszty zwiększenia atrakcyjności ponoszone są/były przez Wnioskodawcę na podstawie faktur VAT otrzymanych od najemców.
    4.  „Czy nakłady Spółki dotyczą w tym przypadku kosztów zwiększenia atrakcyjności poniesionych przez najemców w okresie, w którym właścicielem Składników Majątkowych była Spółka?” Najemcy ponosili koszty związane z Kosztami zwiększenia atrakcyjności w okresie, w którym właścicielem Składników Majątkowych była Spółka.
    5.  „Jakie konkretnie towary i usługi związane ze świadczeniem wskazanym w pkt b) stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego (Koszty zwiększenia atrakcyjności) są przedmiotem zapytania Wnioskodawcy odnośnie prawa do doliczenia podatku naliczonego, tj. jakie dokładnie Spółka nabywa towary i usługi związane ze świadczeniem wskazanym w pkt b) stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego?”
        *   W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zawierała z najemcami umowy na czas określony. Niemniej jednak, po upływie terminu obowiązywania danej umowy strony mogły postanowić, że najemca zawrze ze Spółką nową umowę najmu. Również w trakcie trwania danej umowy, strony mogły przedłużyć okres jej obowiązywania przykładowo poprzez podpisanie stosownego porozumienia lub aneksu do obowiązującej umowy (w dalszej części wniosku zwane jako: aneks). W takich przypadkach, Spółka co do zasady zobowiązywała się do zapłaty na rzecz najemcy ustalonej kwoty pieniężnej (należnej z tytułu wyrażenia przez niego zgody na zawarcie nowej umowy/ podpisanie aneksu - tzw. „zachęta pieniężna”), a najemca wystawiał/ wystawia z tego tytułu fakturę zawierającą wykazaną kwotę VAT należnego. Sytuacja taka mogła także wystąpić w przypadku, gdy Spółka zawierała umowę najmu z nowym najemcą (tj. najemcą, który nie wynajmował dotychczas lokalu w Centrum). Jednocześnie, spośród najemców (w tym potencjalnych) Spółka wyróżniała następujące grupy kontrahentów:
            
            *   najemcy prowadzący działalność gospodarczą w ramach prestiżowych i powszechnie rozpoznawalnych marek handlowych,
            *   najemcy, którzy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oferują sprzedaż towarów/ świadczenie usług o unikatowym charakterze (tj. prowadzą działalność o danym charakterze jako jedni z nielicznym najemców; dalej łącznie jako: Najemcy strategiczni).
            
            Umowy/ aneksy, które Spółka zawiera z Najemcami strategicznymi wskazywały, iż:
            
            *   Spółka jest podmiotem wynajmującym lokale użytkowe znajdujące się w centrum;
            *   Intencją Spółki jest doprowadzenie do zawarcia nowych umów najmu/ podpisanie aneksów z jak największą ilością obecnych najemców (bądź też z podmiotami nieprowadzącymi dotychczas działalności w centrum).
            
            Dany Najemca przykładowo:
            
            *   prowadzi działalność gospodarczą o określonym zakresie, która cieszy się dużą popularnością wśród klientów centrum, co przejawia się w znacznej kwocie obrotów osiąganych przez najemcę oraz czyni ofertę centrum atrakcyjną oraz unikalną w porównaniu z innymi punktami handlowymi w regionie; lub
            *   prowadzi działalność gospodarczą pod marką, która jest rozpoznawalna oraz cieszy się dużą popularnością na rynku polskim oraz wśród klientów centrum; lub
            *   wynajmuje lokal użytkowy o powierzchni, która stanowi istotną część całej powierzchni centrum (w odniesieniu do każdego z najemców wskazywana jest okoliczność, zgodnie z którą został on określony przez Spółkę jako Najemca strategiczny);
            *   powyższe powoduje, że obecność Najemcy w centrum wpływa pozytywnie na liczbę odwiedzających je klientów, co z kolei może przekładać się na zwiększone zainteresowanie powierzchniami użytkowymi wynajmowanymi przez Spółkę wśród najemców.
            
            W konsekwencji strony postanawiały, że:
            *   Najemca zobowiązuje się do wyświadczenia na rzecz Spółki usług w zakresie wsparcia w utrzymaniu oraz umacnianiu wizerunku centrum jako wiodącego punktu handlowego w regionie, obejmującego: (i) kontynuowanie/prowadzenie działalności handlowej najemcy w centrum poprzez zawarcie umowy najmu/podpisanie aneksu, oraz (ii) wyrażenie zgody na posługiwanie się wizerunkiem (marką) najemcy w materiałach marketingowych Spółki wydawanych w celu promocji centrum oraz zachęcenia nowych najemców do najmu powierzchni użytkowych.
            *   Z tytułu świadczenia powyższych usług Spółka wypłaci/ wypłaciła najemcy wynagrodzenie w określonej wysokości.Spółka pragnie jednocześnie wskazać, że prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez najemców obejmujących tzw. zachętę pieniężną wypłacaną przez Spółkę w związku z zawarciem umowy najmu/ podpisaniem aneksu do umowy zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej z dnia 26 sierpnia 2016 roku, sygn. IPPP2/4512-547/16-2/KOM. Wydana interpretacja indywidualna dotyczyła kosztów poniesionych przez Spółkę przez zbyciem Składników Majątkowych.
3.  Odnośnie świadczeń wymienionych w pkt c) stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego (Koszty partycypacji w akcjach marketingowych):
    1.  „Czy nabywane przez Spółkę towary i usługi związane ze świadczeniem wskazanym w pkt c) stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego są/będą udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Spółkę (tj. Spółka będzie widniała na fakturach jako nabywca towarów i usług)?”
        *   W zakresie nakładów dotyczących Kosztów partycypacji w akcjach marketingowych, Spółka otrzymuje/ otrzymała faktury VAT dokumentujące wyświadczenie usług marketingowych przez poszczególnych najemców.
    2.  „Kto będzie widniał na fakturach dokumentujących nabywane przez Spółkę towary i usługi związane ze świadczeniem wskazanym w pkt c) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jako sprzedawca towarów i usług, tj. najemca czy też inny podmiot, od którego Wnioskodawca bezpośrednio nabywa towary i usługi?”
        *   Faktury VAT, dotyczące Kosztów partycypacji w akcjach marketingowych, wystawiane były/ będą przez Najemców organizujących akcje marketingową.
    3.  „Na czym konkretnie polega „poniesienie określonych nakładów związanych ze zbywanymi Składnikami Majątkowymi po ich sprzedaży, tj. nieuregulowanych kosztów partycypacji w akcjach marketingowych przeprowadzanych przez niektórych najemców (dalej jako: Koszty partycypacji w akcjach marketingowych)”, na jakich zasadach/warunkach się odbywa, w jaki sposób jest dokumentowane itp.?”
        *   Na gruncie ustaleń umownych Spółka była zobowiązana do uiszczenia wynagrodzenia z tytułu przeprowadzenia przez najemców kampanii reklamowych mających na celu wzrost popularności centrum handlowego - poprzez promocję produktów/ usług oferowanych przez najemców w centrum handlowym lub marki, pod którą prowadzili działalność w centrum handlowym. W ten sposób Spółka dążyła do zwiększenia zainteresowania ze strony klientów, którego efektem miało być zwiększenie obrotów najemców, a w konsekwencji przychodów Spółki z tytułu czynszu najmu, których wysokość była częściowo uzależniona od obrotów przez nich realizowanych. Podmioty każdorazowo ustalały wartość partycypacji Spółki w danej kampanii reklamowej oraz jej plan/ harmonogram. Realizacja danego projektu uzależniona była od akceptacji przedstawionych projektów kampanii reklamowej i/lub materiałów reklamowych. Jak zostało wskazane w pkt a) i b) powyżej, Koszty partycypacji w akcjach marketingowych ponoszone są/ były przez Wnioskodawcę na podstawie faktur VAT otrzymanych od najemców. Celem udokumentowania wartości poniesionych przez najemców kosztów związanych z przeprowadzeniem kampanii marketingowej, najemcy przedstawiali Spółce m.in. faktury VAT za nabywane przez najemcę usługi podwykonawców.
    4.  „Czy ponoszone przez Spółkę koszty partycypacji dotyczą w tym przypadku akcji marketingowych przeprowadzanych przez najemców w okresie, w którym właścicielem Składników Majątkowych była Spółka?”
        *   Ponoszone przez Wnioskodawcę Koszty partycypacji w akcjach marketingowych dotyczą akcji marketingowych przeprowadzonych przez najemców zarówno w okresie, w którym właścicielem Składników Majątkowych był Wnioskodawca, jak i w okresie po zbyciu Składników Majątkowych. Należy jednak podkreślić, że obowiązek ich poniesienia wynika z uzgodnień pomiędzy Spółką a Nabywcą dotyczących warunków transakcji zbycia Składników Majątkowych. W ramach tych uzgodnień, Spółka zobowiązała się do poniesienia Kosztów partycypacji w akcjach marketingowych. Ponosząc te koszty już po zbyciu Składników Majątkowych, Spółka wykonuje swoje zobowiązanie związane z transakcją, w wyniku której, po stronie Spółki, wygenerowany został przychód podatkowy, zaś sama transakcja podlegała opodatkowaniu VAT.
    5.  „Jakie konkretnie towary i usługi związane ze świadczeniem wskazanym w pkt c) stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego (Koszty partycypacji w akcjach marketingowych) są przedmiotem zapytania Wnioskodawcy odnośnie prawa do doliczenia podatku naliczonego, tj. jakie dokładnie Spółka nabywa towary i usługi związane ze świadczeniem wskazanym w pkt c) stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego?”
        *   Spółka nabywa/ nabywała usługi marketingowe, polegające na przeprowadzeniu określonych kampanii marketingowych, zgodnie z ww. charakterystyką, mających na celu wzrost popularności centrum handlowego.
4.  Odnośnie świadczeń wymienionych w pkt d) stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego (Koszty napraw):
    1.  „Czy nabywane przez Spółkę towary i usługi związane ze świadczeniem wskazanym w pkt d) stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego są/będą udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Spółkę (tj. Spółka będzie widniała na fakturach jako nabywca towarów i usług)?”
        *   W zakresie nakładów dotyczących Kosztów napraw, Spółka otrzymuje/ otrzymywała faktury VAT dokumentujące wyświadczenie usług, polegających na wykonaniu stosownych napraw.
    2.  „Kto będzie widniał na fakturach dokumentujących nabywane przez Spółkę towary i usługi związane ze świadczeniem wskazanym w pkt d) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jako sprzedawca towarów i usług, tj. Nabywca czy też dany podmiot, od którego Wnioskodawca bezpośrednio nabywa towary i usługi?”
        *   Podmiotem wystawiającym fakturę VAT, dotyczącą Kosztów napraw, jest Nabywca lub podmiot wykonujący prace naprawcze.
    3.  „Na czym konkretnie polega „poniesienie określonych nakładów związanych ze zbywanymi Składnikami Majątkowymi po ich sprzedaży, tj. kosztów naprawy wad technicznych lub usterek Składników Majątkowych (dalej jako: Koszty napraw)”, na jakich zasadach/warunkach się odbywa, w jaki sposób jest dokumentowane itp.?”
        *   Zgodnie z Umową sprzedaży, Wnioskodawca zobowiązany jest do usunięcia wad technicznych dotyczących Składników Majątkowych (na warunkach i w zakresie określonych w Umowie sprzedaży). Spis zidentyfikowanych wad technicznych stanowił załącznik do Umowy sprzedaży. W sytuacji niewykonania niezbędnych napraw przez Spółkę w określonym terminie, Nabywcy przysługuje prawo do uzyskania od Spółki wynagrodzenia z tytułu dokonania napraw, do których wykonania zobowiązana była Spółka, do ustalonej wysokości. Zatem fakt poniesienia przez Spółkę przedmiotowych wydatków, w kontekście zawartej Umowy sprzedaży, nie był związany bezpośrednio z własnością Składników Majątkowych na moment ich poniesienia, bowiem wynikał on ze zobowiązań Spółki związanych z transakcją zbycia Składników Majątkowych, która to transakcja wygenerowała po stronie Spółki przychód podlegający opodatkowaniu na gruncie ustawy o CIT oraz podlegała opodatkowaniu na gruncie ustawy o VAT. Jak zostało wskazane w pkt a) i b) powyżej, Koszty napraw ponoszone są/ były przez Wnioskodawcę na podstawie faktur VAT otrzymanych od Nabywcy lub podmiotu wykonującego prace naprawcze. Wykonanie usług podlega udokumentowaniu w szczególności w formie protokołów wykonanych prac.
    4.  „Czy ww. Koszty napraw są/będą ponoszone przez Spółkę w okresie, w którym była ona właścicielem Składników Majątkowych, czy po sprzedaży Składników Majątkowych?”
        *   Koszty napraw były/ będą ponoszone przez Wnioskodawcę zarówno w okresie, w którym właścicielem Składników Majątkowych był Wnioskodawca, jak i w okresie po zbyciu Składników Majątkowych. Należy jednak podkreślić, że obowiązek ich poniesienia wynika z uzgodnień pomiędzy Spółką a Nabywcą dotyczących warunków transakcji zbycia Składników Majątkowych. W ramach tych uzgodnień, Spółka zobowiązana została do poniesienia Kosztów napraw. Ponosząc te koszty już po zbyciu Składników Majątkowych, Spółka wykonuje swoje zobowiązanie związane z transakcją, w wyniku której, po stronie Spółki, wygenerowany został przychód podatkowy, zaś sama transakcja podlegała opodatkowaniu VAT.
    5.  „Na jakich zasadach/warunkach Nabywca zobowiązał Spółkę do naprawy stwierdzonych wad/usterek; czy Spółka dokonuje rozliczeń z Nabywcą z tytułu poniesionych Kosztów napraw, czy Koszty napraw zostały wliczone w cenę sprzedaży Składników Majątkowych (należy opisać tą kwestię)?”
        *   Na gruncie postanowień umownych Spółka była/ jest zobowiązana do poniesienia określonych Kosztów napraw (zgodnie z opisem w punkcie c). W przypadku nieusunięcia wad technicznych wskazanych w Umowie sprzedaży Nabywcy przysługuje prawo do uzyskania od Spółki wynagrodzenia z tytułu dokonania napraw, do których wykonania zobowiązana była Spółka - do określonej wysokości. Kwestia rozliczenia Kosztów napraw stanowi zatem jeden z uzgodnionych warunków transakcji zbycia Składników Majątkowych przez Spółkę na rzecz Nabywcy (tj. jeden z warunków nabycia Składników majątkowych przez Nabywcę).
    6.  „Jakie konkretnie towary i usługi związane ze świadczeniem wskazanym w pkt d) stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego (Koszty napraw) są przedmiotem zapytania Wnioskodawcy odnośnie prawa do doliczenia podatku naliczonego, tj. jakie dokładnie Spółka nabywa towary i usługi związane ze świadczeniem wskazanym w pkt d) stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego?”
        *   Spółka nabywa/ nabywała usługi polegające na usunięciu zidentyfikowanych oraz opisanych w Umowie sprzedaży wad technicznych określonych Składników Majątkowych, przykładowo w zakresie modernizacji agregatów central wentylacyjnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (w zakresie podatku od towarów i usług, oznaczone we wniosku nr 3):

Czy z tytułu nabywanych towarów i usług związanych ze świadczeniami wskazanymi w punktach a-d opisu stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego, wykonywanymi przez Spółkę po dniu sprzedaży Składników Majątkowych, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego?

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych towarów i usług związanych ze świadczeniami wskazanymi w punktach a-d opisu stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego, wykonywanymi przez Spółkę po dniu sprzedaży Składników Majątkowych.

Biorąc pod uwagę brzmienie obowiązujących regulacji na gruncie VAT, zarówno na szczeblu krajowym jak i wewnątrzunijnym, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż główną cechą systemu VAT jest neutralność podatku dla przedsiębiorców.

Jednocześnie, Spółka pragnie wskazać, iż pomimo faktu, że zasada neutralności sama w sobie nie ma definicji normatywnej ani w Dyrektywie ani w ustawie o VAT, to na gruncie orzecznictwa zarówno krajowego jak i przede wszystkim Trybunału Sprawiedliwości UE można jej przypisać fundamentalne znaczenie dla systemu VAT jako całości. Z zasady neutralności wynika bowiem, że opodatkowana działalność podatnika nie jest obciążona podatkiem VAT. Ostateczny ciężar podatku ponosi, co do zasady, konsument. Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku w sprawie C- 268/83 z dnia 14 lutego 1985 r. podkreślił, że „Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia \[\`(...)\`\] by całość działalności gospodarczej, niezależnie od jej celu lub rezultatów, pod warunkiem, iż działalność taka sama w sobie podlega VAT, była opodatkowana w całkowicie neutralny sposób”.

Podobne stanowisko wyrażone zostało w orzeczeniu w sprawie C- 268/83, zgodnie z którym: „system odliczeń ma na celu zwolnienie podatnika w całości od obciążeń podatkiem VAT należnym do zapłaty lub zapłaconym w toku całości jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia zatem to, by całość działalności gospodarczej, niezależnie od jej celu lub rezultatów, pod warunkiem, iż działalność taka sama w sobie podlega VAT, była opodatkowana w całkowicie neutralny sposób”.

Analogicznie w sprawie C-257/11 z dnia 29 listopada 2012 r. Trybunał Sprawiedliwości wskazał, iż „System odliczeń ma bowiem na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku VAT należnego lub zapłaconego w ramach całej działalności gospodarczej tego przedsiębiorcy. Wspólny system podatku VAT gwarantuje w ten sposób w zakresie ciężaru podatku neutralność wszystkich rodzajów działalności gospodarczej - niezależnie od jej celu lub wyników - pod warunkiem, że co do zasady ona sama podlega opodatkowaniu podatkiem VAT”.

Powyższe znajduje odzwierciedlenie bezpośrednio w brzmieniu obowiązujących regulacji VAT. W szczególności, odzwierciedleniem omawianej zasady neutralności VAT jest art. 86 ust. 1 ustawy VAT, zgodnie, z którym, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W opinii Spółki, w sposób bezpośredni implementuje on wspomnianą zasadę neutralności do polskiego systemu podatku VAT, poprzez stworzenie podstaw do zwalniania podatnika w całości od obciążeń podatkiem VAT należnym do zapłaty lub zapłaconym w toku całości jego działalności gospodarczej. Podkreślenia wymaga jednak fakt, iż jedynym warunkiem, jaki musi zostać spełniony aby podatnicy mogli korzystać z przedmiotowej neutralności VAT, przejawiającej się w możliwości pomniejszania podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikającego z dokonywanych przez niego zakupów, jest to aby nabywane przez niego towary oraz usługi wykorzystywane były dla celów prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać, iż obowiązujące regulacje VAT nie zawierają w swojej treści zapisów, które prowadziłby do ograniczenia przedmiotowego prawa do odliczenia podatku naliczonego ze względu na faktyczny moment poniesienia poszczególnych wydatków. Wskazując jedynie na konieczność powiązania ich poniesienia z czynnościami opodatkowanymi.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż uwzględniając brzmienie przytoczonych powyżej regulacji ustawy o VAT oraz komentowanej zasady neutralności, przysługiwać mu będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie konkretnych usług wskazanych w treści niniejszego wniosku.

Spółka pragnie podkreślić, iż jak to zostało wskazane w treści opisu stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego, zobowiązała się ona do poniesienia określonych nakładów związanych ze zbywanymi Składnikami Majątkowymi po dokonaniu ich sprzedaży (stanowiącej czynność opodatkowaną VAT). Dodatkowo, jak to zostało wskazane, do poniesienia Nakładów na prace wykończeniowe, Kosztów zwiększenia atrakcyjności oraz Kosztów partycypacji w akcjach marketingowych Spółka zobowiązała się wobec najemców w okresie, w którym Składniki Majątkowe były jej własnością (a więc w okresie gdy wykonywała czynności opodatkowane VAT). Jednocześnie, zgodnie z ustaleniami umownymi między Wnioskodawcą i Nabywcą zobowiązania z ww. tytułów nie zostały przejęte przez Nabywcę i podmiotem wyłącznie odpowiedzialnym za ich poniesienie była i wciąż pozostaje Spółka.

Powyższe zobowiązanie do poniesienia wskazanych rodzajów wydatków, stanowiło istotny element negocjacyjny pomiędzy stronami, decydujący o warunkach, na jakich przedmiotowa transakcja została dokonana, wpływając na wysokość ceny, jakiej Wnioskodawca mógł zażądać od Nabywcy oraz warunkując jej dokonanie. Przedmiotowe wydatki, w sposób bezpośredni związane były z prowadzoną przez nią działalnością opodatkowaną polegającą na świadczeniu usług najmu lokali handlowych i usługowych oraz prowadzeniu centrum handlowego.

Jedyną istotną, specyficzną, cechą przedmiotowych wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę jest moment ich poniesienia (po dokonaniu transakcji sprzedaży). W opinii Spółki fakt, iż nakłady na Składniki Majątkowe zostały poniesione przez nią w momencie, gdy nie były one już jej własnością, pozostaje bez wpływu na przysługujące jej prawo do odliczenia podatku naliczonego. Głównym bowiem celem, istotą ponoszonych wydatków w kontekście prawa do odliczenia jest ich związek z czynnościami opodatkowanymi, co w omawianym przypadku, w opinii Spółki pozostaje bezsprzeczne (sam zaś moment ich faktycznego poniesienia pozostaje bez wpływu na zakres prawa do odliczenia).

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych towarów i usług związanych ze świadczeniami wskazanymi w punktach a-d opisu stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie zaś z art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Trzeba zauważyć, że pojęcie „świadczenia usług” ma bardzo szeroki zakres, nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz także jego zaniechania poprzez zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Usługa w rozumieniu omawianych regulacji jest transakcją gospodarczą, co oznacza, że stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Aby uznać jakieś zdarzenie za odpłatne świadczenie usług, musi wystąpić stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podmiotami biorącymi udział w tym zdarzeniu, czyli strony muszą zobowiązać się do określonego działania, bądź powstrzymania się od dokonania określonych czynności, np. w zawartej umowie. Tym samym, aby czynności mające charakter odpłatny podległy przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, powinny być wykonywane w okolicznościach, w związku z którymi można wyodrębnić dwie strony transakcji: świadczącego i beneficjenta, przy czym świadczący powinien występować w charakterze podatnika tego podatku.

Aby więc uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma przy tym znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

*   istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

*   wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

*   odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Kwestie związane z odliczaniem podatku naliczonego regulują przepisy art. 86 ustawy. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Do podstawowych zasad wspólnego systemu VAT należy między innymi zasada neutralności podatku dla podatnika, rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i ma na celu zapewnienie neutralności tego podatku dla podatników VAT czynnych.

Należy podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

W praktyce prawo do odliczenia podatku naliczonego oznacza odzyskanie podatku zapłaconego przez podatnika przy nabyciu towarów lub usług. Podatnik ma prawo do skorzystania z tego prawa w określonych przepisami terminach, pod warunkiem spełnienia warunków pozytywnych (związku nabytych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi), jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych m.in. w art. 88 ustawy.

Zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Co do zasady ustawa wyłącza więc możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują, jaki związek musi istnieć pomiędzy zakupami a sprzedażą, żeby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia. Związek ten może być bezpośredni lub pośredni. Związek bezpośredni występuje wtedy, gdy nabywane towary służą dalszej odsprzedaży lub też w bezpośredni sposób wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o związku pośrednim mówimy wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania podatnika, a więc w sposób pośredni wiążą się z działalnością gospodarczą i z osiąganymi przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalności gospodarczą, musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy między dokonanymi zakupami towarów i usługami a powstaniem obrotu. Pośredni związek dokonanych zakupów i usług z działalnością gospodarczą podatnika występuje wówczas, gdy zakup usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotów poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie podatnika jako całości, natomiast przyczynia się do generowania obrotów.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka) zawarł z Nabywcą (inną spółką) umowę o przeniesienie własności nieruchomości oraz umowę o przeniesienie własność lokalu (łącznie jako Umowa sprzedaży). Transakcja sprzedaży podlegała opodatkowaniu VAT według stawki 23%. Zgodnie z Umową sprzedaży, przedmiotem dostawy na rzecz Nabywcy był grunt, budynek (w tym wyodrębniony w ramach budynku lokal), budowle, jak również inne składniki majątkowe - zwane łącznie Składnikami Majątkowymi. Zarówno Wnioskodawca jak i Nabywca są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT w Polsce. Składniki Majątkowe wykorzystywane były przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, opodatkowanej VAT, polegającej na świadczeniu usług najmu lokali handlowych i usługowych oraz prowadzeniu centrum handlowego.

W efekcie zawarcia Umowy sprzedaży Nabywca wstąpił we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów najmu zawartych pomiędzy Spółką a najemcami lokali handlowych i usługowych, obowiązujących w momencie sprzedaży. Niemniej jednak zgodnie z ustaleniami stron, Wnioskodawca zobowiązał się do poniesienia określonych nakładów związanych ze zbywanymi Składnikami Majątkowymi po ich sprzedaży, tj.:

1.  nieuregulowanych kosztów partycypacji w nakładach na prace wykończeniowe (lub wyposażenie) ponoszonych przez niektórych najemców (tzw. fit-out contributions; dalej jako: Nakłady na prace wykończeniowe);
2.  nieuregulowanych kwot należnych na rzecz niektórych najemców z tytułu m.in. zwiększenia atrakcyjności prowadzonego centrum handlowego (dalej jako: Koszty zwiększenia atrakcyjności);
3.  nieuregulowanych kosztów partycypacji w akcjach marketingowych przeprowadzanych przez niektórych najemców (dalej jako: Koszty partycypacji w akcjach marketingowych);
4.  kosztów naprawy wad technicznych lub usterek Składników Majątkowych (dalej jako: Koszty napraw).

Nakłady na prace wykończeniowe, Koszty zwiększenia atrakcyjności, Koszty partycypacji w akcjach marketingowych i Koszty napraw ponoszone były i będą po sprzedaży Składników Majątkowych. Zobowiązanie Wnioskodawcy do ich poniesienia stanowiło jeden z warunków zawarcia Umowy sprzedaży, w rezultacie którego Spółka rozpoznała przychód w postaci ceny sprzedaży Składników Majątkowych. Wnioskodawca poniósł lub poniesie te wydatki definitywnie i nie będzie przysługiwał mu ich zwrot od Nabywcy lub innego podmiotu. Wszystkie ww. kategorie kosztów zostaną odpowiednio udokumentowane np. fakturami wystawionymi przez kontrahentów, umowami z kontrahentami, potencjalnie również uzupełniającą dokumentacją w postaci np. protokołów odbioru.

W odniesieniu do wymienionych w pkt a-c Nakładów na prace wykończeniowe, Kosztów zwiększenia atrakcyjności oraz Kosztów partycypacji w akcjach marketingowych Wnioskodawca wskazał, że do poniesienia tych nakładów Spółka zobowiązała się wobec najemców w okresie, w którym Składniki Majątkowe były jej własnością. Jednocześnie, zgodnie z ustaleniami umownymi między Wnioskodawcą i Nabywcą, zobowiązania z ww. tytułów nie zostały przejęte przez Nabywcę i podmiotem wyłącznie odpowiedzialnym za ich poniesienie była i wciąż pozostaje Spółka. Część kosztów wymienionych w pkt a-c została wskazana wprost w umowie z Nabywcą, w odniesieniu zaś do pozostałych Nakładów na prace wykończeniowe, Kosztów zwiększenia atrakcyjności i Kosztów partycypacji w akcjach marketingowych Wnioskodawca i Nabywca umownie postanowili, że wszelkie zobowiązania z tych tytułów zostaną pokryte przez Spółkę.

Zobowiązanie Spółki wobec najemców do ponoszenia kategorii kosztów z pkt a-c wynikało z modelu prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej oraz uzgodnień biznesowych z najemcami, których celem było wynajęcie jak największej powierzchni handlowej lub usługowej w centrum handlowym. Ponoszenie przez Spółkę ww. kosztów warunkowało decyzję najemców o wyborze lokalizacji ich sklepów w centrum handlowym należącym do Spółki, a w konsekwencji uzyskanie przez Spółkę źródła przychodów w postaci czynszu najmu.

Ponadto, każdy z wydatków wymienionych w pkt a-c powyżej służył także innym celom, przykładowo zwiększeniu atrakcyjności centrum handlowego zarówno wśród potencjalnych najemców w przyszłości, jak i klientów centrum handlowego, co mogło przekładać się na wzrost przychodów Wnioskodawcy z tytułu czynszów najmu uzależnionych od obrotów realizowanych przez najemców. Na wzrost atrakcyjności centrum handlowego mógł wpłynąć wysoki standard wykończenia lub wyposażenia lokali przez najemców (osiągnięty dzięki partycypacji Spółki w kosztach w postaci Nakładów na prace wykończeniowe), a także zawarcie umów najmu z podmiotami prowadzącymi działalność, która cieszyła się dużą popularnością wśród klientów lub prowadzących działalność pod znaną marką (cel ponoszenia Kosztów zwiększenia atrakcyjności). Koszty zwiększenia atrakcyjności miały również skłonić do zawarcia umów najmu podmioty zainteresowane wynajmem lokali o największej powierzchni, a często również wiązały się z zobowiązaniem najemców do realizacji czynności o charakterze marketingowym na rzecz Spółki. Z kolei ponoszenie przez Spółkę Kosztów partycypacji w akcjach marketingowych prowadzonych przez najemców (np. akcji reklamowych w radiu, na billboardach czy plakatach) miało na celu wzrost popularności lub rozpoznawalności produktów/usług oferowanych przez najemców lub marki, pod którą prowadzili działalność w centrum handlowym, a w konsekwencji także wzrost popularności samego centrum handlowego. Zatem Spółka dążyła do zwiększenia zainteresowania ze strony klientów, którego efektem miało być zwiększenie obrotów najemców, a w konsekwencji także przychodów Spółki z tytułu czynszów najmu, których wysokość była częściowo uzależniona od obrotów przez nich realizowanych.

Odnośnie świadczeń wymienionych w pkt a) (Nakładów na prace wykończeniowe) Wnioskodawca wskazał, że umowy najmu zawierane pomiędzy Spółką a najemcami nakładały na najemców obowiązek wykonania na rzecz Spółki określonych usług w zakresie przeprowadzenia prac wykończeniowych w lokalu. Natomiast Spółka w związku z wykonaniem tych prac Spółka zobowiązała się do zapłaty na rzecz poszczególnych najemców wynagrodzenia, uzależnionego od wysokości kosztów poniesionych przez najemcę. W rezultacie najemca po wykonaniu prac wykończeniowych wystawiał na Spółkę fakturę VAT dokumentującą wyświadczenie tych usług. Na fakturach dokumentujących Nakłady na prace wykończeniowe jako sprzedawca widnieje najemca.

Fakt poniesienia przez Spółkę przedmiotowych wydatków nie był związany bezpośrednio z własnością Składników Majątkowych na moment ich poniesienia, bowiem wynikał on ze zobowiązań Spółki związanych z transakcją zbycia Składników Majątkowych (warunków tej transakcji), która to transakcja podlegała opodatkowaniu na gruncie ustawy o VAT. Wynagrodzenie z tytułu usług wyświadczonych przez najemców w zakresie przeprowadzenia prac wykończeniowych ponoszone są/były przez Wnioskodawcę na podstawie faktur VAT wystawionych przez najemców.

Ponoszone przez Wnioskodawcę Nakłady na prace wykończeniowe dotyczą nakładów na prace wykończeniowe (lub wyposażenie) poniesionych przez najemców zarówno w okresie, w którym właścicielem Składników Majątkowych był Wnioskodawca, jak i w okresie, w którym właścicielem Składników Majątkowych był Nabywca.

Odnośnie świadczeń wymienionych w pkt b) (Koszty zwiększenia atrakcyjności) wskazano, że w zawieranych przez Wnioskodawcę umowach najmu wysokość czynszu ustalana była z każdym najemcą indywidualnie i uzależniona była między innymi od wysokości obrotów osiągniętych przez najemcę w konkretnym okresie rozliczeniowym. Istniała zatem zależność pomiędzy obrotem najemcy a przychodem Wnioskodawcy. W związku z tym Spółka podejmowała kroki zmierzające do wynajęcia jak największej powierzchni lokali. W konsekwencji, Spółka zobowiązywała się do zapłaty na rzecz najemcy ustalonej kwoty pieniężnej (wynagrodzenia) w postaci tzw. „zachęty pieniężnej” z tytułu wyrażenia przez najemcę zgody na zawarcie umowy najmu ze Spółką lub przedłużenia istniejącej umowy. Najemca zaś zobowiązał się do wyświadczenia na rzecz Spółki usług w zakresie wsparcia w utrzymaniu oraz umacnianiu wizerunku centrum jako wiodącego punktu handlowego w regionie, obejmującego: (i) kontynuowanie/prowadzenie działalności handlowej najemcy w centrum poprzez zawarcie umowy najmu/podpisanie aneksu, oraz (ii) wyrażenie zgody na posługiwanie się wizerunkiem (marką) najemcy w materiałach marketingowych Spółki wydawanych w celu promocji centrum oraz zachęcenia nowych najemców do najmu powierzchni użytkowych.

Zgodnie z umową pomiędzy Spółką a Nabywcą, wszelkie kwoty należne od Spółki na rzecz najemców, stanowiące Koszty zwiększenia atrakcyjności, mają być pokryte w całości przez Spółkę. Fakt poniesienia przez Spółkę przedmiotowych wydatków nie był więc związany bezpośrednio z własnością Składników Majątkowych na moment ich poniesienia, ale wynikał on ze zobowiązań Spółki związanych z transakcją zbycia Składników Majątkowych, która to transakcja podlegała opodatkowaniu VAT. Koszty zwiększenia atrakcyjności ponoszone są/były przez Wnioskodawcę na podstawie faktur VAT otrzymanych od najemców.

Najemcy ponosili koszty związane z Kosztami zwiększenia atrakcyjności w okresie, w którym właścicielem Składników Majątkowych była Spółka.

Odnośnie świadczeń wymienionych w pkt c) (Koszty partycypacji w akcjach marketingowych) Wnioskodawca wskazał, że Spółka była zobowiązana do uiszczenia wynagrodzenia z tytułu przeprowadzenia przez najemców kampanii reklamowych mających na celu wzrost popularności centrum handlowego - poprzez promocję produktów/ usług oferowanych przez najemców w centrum handlowym lub marki, pod którą prowadzili działalność w centrum handlowym. W ten sposób Spółka dążyła do zwiększenia zainteresowania ze strony klientów, którego efektem miało być zwiększenie obrotów najemców, a w konsekwencji przychodów Spółki z tytułu czynszu najmu, których wysokość była częściowo uzależniona od obrotów przez nich realizowanych. Podmioty każdorazowo ustalały wartość partycypacji Spółki w danej kampanii reklamowej oraz jej plan/ harmonogram. Realizacja danego projektu uzależniona była od akceptacji przedstawionych projektów kampanii reklamowej i/lub materiałów reklamowych.

Koszty partycypacji w akcjach marketingowych ponoszone są/ były przez Wnioskodawcę na podstawie faktur VAT otrzymanych od najemców. Celem udokumentowania wartości poniesionych przez najemców kosztów związanych z przeprowadzeniem kampanii marketingowej, najemcy przedstawiali Spółce m.in. faktury VAT za nabywane przez najemcę usługi podwykonawców.

Ponoszone przez Wnioskodawcę Koszty partycypacji w akcjach marketingowych dotyczą akcji marketingowych przeprowadzonych przez najemców zarówno w okresie, w którym właścicielem Składników Majątkowych był Wnioskodawca, jak i w okresie po zbyciu Składników Majątkowych. Obowiązek ich poniesienia wynika z uzgodnień pomiędzy Spółką a Nabywcą dotyczących warunków transakcji zbycia Składników Majątkowych. W ramach tych uzgodnień, Spółka zobowiązała się do poniesienia Kosztów partycypacji w akcjach marketingowych. Ponosząc te koszty już po zbyciu Składników Majątkowych, Spółka wykonuje swoje zobowiązanie związane z transakcją, która podlegała opodatkowaniu VAT.

Natomiast w odniesieniu do Kosztów napraw wymienionych w pkt d) Spółka wskazała, że sprzedaż Składników Majątkowych na rzecz Nabywcy poprzedził ich audyt techniczny, który wykazał istnienie wad technicznych lub usterek. W konsekwencji Nabywca zobowiązał Spółkę, na warunkach i w zakresie określonych w Umowie sprzedaży, do naprawy stwierdzonych wad/ usterek dotyczących zbywanych Składników Majątkowych. Spis zidentyfikowanych wad technicznych stanowił załącznik do Umowy sprzedaży. W sytuacji niewykonania niezbędnych napraw przez Spółkę w określonym terminie, Nabywcy przysługuje prawo do uzyskania od Spółki wynagrodzenia z tytułu dokonania napraw, do których wykonania zobowiązana była Spółka, do ustalonej wysokości. Zatem fakt poniesienia przez Spółkę przedmiotowych wydatków nie był związany bezpośrednio z własnością Składników Majątkowych na moment ich poniesienia, ale wynikał ze zobowiązań Spółki związanych z transakcją zbycia Składników Majątkowych, która podlegała opodatkowaniu VAT.

Koszty napraw były/ będą ponoszone przez Wnioskodawcę zarówno w okresie, w którym właścicielem Składników Majątkowych był Wnioskodawca, jak i w okresie po zbyciu Składników Majątkowych. Obowiązek ich poniesienia wynika z uzgodnień pomiędzy Spółką a Nabywcą dotyczących warunków transakcji zbycia Składników Majątkowych. W ramach tych uzgodnień, Spółka zobowiązana została do poniesienia Kosztów napraw (kwestia rozliczenia Kosztów napraw stanowi jeden z uzgodnionych warunków transakcji zbycia Składników Majątkowych przez Spółkę na rzecz Nabywcy).

Przedmiotem zapytania Wnioskodawcy w przedstawionej sprawie jest prawo Spółki do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych towarów i usług związanych ze świadczeniami opisanymi w punktach a-d opisu stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego, wykonywanymi przez Spółkę po dniu sprzedaży Składników Majątkowych.

Wnioskodawca uściślił przy tym, że wątpliwości w powyższej kwestii związane są z odliczeniem podatku, który został naliczony przy nabyciu przez Spółkę następujących usług:

1.  w związku ze świadczeniem „Nakłady na prace wykończeniowe” - Spółka nabywa usługi polegające na wykonaniu prac wykończeniowych przez określonego Najemcę w wynajmowanym lokalu;
2.  w związku ze świadczeniem „Koszty zwiększenia atrakcyjności” - Najemca zobowiązuje się do wyświadczenia na rzecz Spółki usług w zakresie wsparcia w utrzymaniu oraz umacnianiu wizerunku centrum jako wiodącego punktu handlowego w regionie, obejmującego: (i) kontynuowanie/prowadzenie działalności handlowej najemcy w centrum poprzez zawarcie umowy najmu/podpisanie aneksu, oraz (ii) wyrażenie zgody na posługiwanie się wizerunkiem (marką) najemcy w materiałach marketingowych Spółki wydawanych w celu promocji centrum oraz zachęcenia nowych najemców do najmu powierzchni użytkowych; z tytułu świadczenia powyższych usług Spółka wypłaci/ wypłaciła najemcy wynagrodzenie w określonej wysokości;
3.  w związku ze świadczeniem „Koszty partycypacji w akcjach marketingowych” - Spółka nabywa usługi marketingowe, polegające na przeprowadzeniu określonych kampanii marketingowych mających na celu wzrost popularności centrum handlowego;
4.  w związku ze świadczeniem „Koszty napraw” - Spółka nabywa usługi polegające na usunięciu wad technicznych określonych Składników Majątkowych, zidentyfikowanych oraz opisanych w Umowie sprzedaży.

Odnośnie udokumentowania ww. wydatków Wnioskodawca wskazał, że w związku z poniesieniem Nakładów na prace wykończeniowe Spółka otrzymuje od najemców faktury VAT dokumentujące nabycie usług w zakresie wykonania prac w wynajmowanym lokalu, na których widnieje jako nabywca.

W związku z poniesieniem Kosztów zwiększenia atrakcyjności oraz Kosztów partycypacji w akcjach marketingowych Spółka - jako nabywca usług - otrzymuje faktury VAT dokumentujące świadczenie przez najemców usług w ww. zakresie, wystawione przez poszczególnych najemców.

Natomiast odnośnie nakładów dotyczących Kosztów napraw, Spółka otrzymuje faktury VAT dokumentujące wyświadczenie usług polegających na wykonaniu stosownych napraw. Faktury te wystawiane są przez Nabywcę lub podmiot wykonujący prace naprawcze.

Odpowiadając na wątpliwości Wnioskodawcy, w odniesieniu do poniesionych przez Spółkę poszczególnych wydatków, opisanych w pkt a-d stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego, tut. Organ podatkowy stwierdza, co następuje:

Ad. a)

Jak wynika z wniosku, Spółka ponosi koszty partycypacji w nakładach na prace wykończeniowe wykonane w lokalach wynajmowanych przez poszczególnych najemców, tj. – jak wskazał Wnioskodawca - nabywa usługi polegające na wykonaniu prac wykończeniowych przez najemcę w wynajmowanym lokalu. Do poniesienia tych kosztów Spółka zobowiązała się wobec najemców w okresie, w którym Składniki Majątkowe (w tym wynajmowane lokale) były jej własnością i były wykorzystywane przez Spółkę w ramach opodatkowanej działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług najmu lokali handlowych i usługowych oraz prowadzeniu centrum handlowego. Umowy najmu nakładały na najemców obowiązek wykonania na rzecz Spółki określonych usług w zakresie przeprowadzenia prac wykończeniowych w lokalu, zaś Spółka w związku z wykonaniem tych prac zobowiązała się do zapłaty na rzecz najemców wynagrodzenia, uzależnionego od wysokości poniesionych kosztów. Najemca po wykonaniu prac wykończeniowych wystawiał na Spółkę fakturę VAT dokumentującą wyświadczenie tych usług.

Przedstawione okoliczności wskazują, że nabycie powyższych usług było związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Celem Wnioskodawcy było wynajęcie jak największej powierzchni w centrum handlowym, a ponoszenie przez Spółkę ww. kosztów warunkowało decyzję najemców o wyborze lokalizacji ich sklepów w centrum handlowym należącym do Spółki, a w konsekwencji uzyskanie przez Spółkę źródła przychodów w postaci czynszu najmu. Wydatki te służyły także zwiększeniu atrakcyjności centrum handlowego zarówno wśród potencjalnych najemców w przyszłości, jak i klientów centrum handlowego, co miało przekładać się na wzrost przychodów Wnioskodawcy z tytułu czynszów najmu uzależnionych od obrotów realizowanych przez najemców. Na wzrost atrakcyjności centrum handlowego mógł wpłynąć wysoki standard wykończenia lub wyposażenia lokali przez najemców, osiągnięty dzięki partycypacji Spółki w kosztach prac wykończeniowych.

Ponadto, konieczność poniesienia przez Spółkę przedmiotowych wydatków po dniu sprzedaży Składników Majątkowych wynikała ze zobowiązań Spółki związanych z transakcją zbycia tych składników na rzecz Nabywcy, która to transakcja podlegała opodatkowaniu VAT.

Jak wskazano we wniosku, w efekcie zawarcia Umowy sprzedaży Nabywca wstąpił we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów najmu zawartych pomiędzy Spółką a najemcami, obowiązujących w momencie sprzedaży, jednak zgodnie z ustaleniami stron, Wnioskodawca zobowiązał się wobec Nabywcy do poniesienia określonych nakładów związanych ze zbywanymi Składnikami Majątkowymi już po ich sprzedaży, w tym nieuregulowanych kosztów partycypacji w nakładach na prace wykończeniowe (lub wyposażenie) ponoszonych przez niektórych najemców. Zobowiązania z tego tytułu nie zostały przejęte przez Nabywcę, podmiotem wyłącznie odpowiedzialnym za ich poniesienie jest Spółka i nie przysługuje jej zwrot tych wydatków od Nabywcy. Zobowiązanie to stanowiło jeden z warunków zawarcia Umowy sprzedaży, a w rezultacie tej czynności Spółka rozpoznała przychód w postaci ceny sprzedaży Składników Majątkowych.

W analizowanej sprawie istotny jest nie tyle moment poniesienia wydatków przez Spółkę, ile okoliczność, że wydatki te są związane z czynnościami opodatkowanymi Wnioskodawcy. Należy zatem uznać, że w odniesieniu do poniesionych przez Spółkę po dniu sprzedaży Składników Majątkowych kosztów partycypacji w nakładach na prace wykończeniowe wynajmowanych lokali (do poniesienia których Spółka zobowiązała się w zawieranych z najemcami umowach najmu), Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych od najemców, dokumentujących poniesione nakłady, ponieważ były one związane z opodatkowaną działalnością gospodarczą Spółki w zakresie wynajmu powierzchni w należącym do niej centrum handlowym, a ponadto poniesienie tych kosztów jest związane z opodatkowaną transakcją sprzedaży Składników Majątkowych na rzecz Nabywcy.

Ad. b)

Po sprzedaży Składników Majątkowych Spółka ponosi również tzw. „Koszty zwiększenia atrakcyjności”, tj. – jak wskazał Wnioskodawca – nabywa od najemców lokali usługi w zakresie wsparcia w utrzymaniu oraz umacnianiu wizerunku centrum handlowego jako wiodącego punktu handlowego. Do poniesienia tych kosztów Spółka zobowiązała się wobec najemców w okresie, w którym Składniki Majątkowe były jej własnością i były wykorzystywane przez Spółkę w ramach opodatkowanej działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług najmu lokali handlowych i usługowych oraz prowadzeniu centrum handlowego.

W umowach najmu wysokość czynszu ustalana była indywidualnie i uzależniona była między innymi od wysokości obrotów osiągniętych przez danego najemcę. Istniała więc zależność pomiędzy obrotem najemcy a przychodem Wnioskodawcy, w związku z tym Spółka podejmowała kroki zmierzające do wynajęcia jak największej powierzchni lokali. Dlatego też Spółka zobowiązywała się do zapłaty na rzecz najemcy ustalonej kwoty pieniężnej (wynagrodzenia) w postaci tzw. „zachęty pieniężnej” z tytułu wyrażenia przez najemcę zgody na zawarcie umowy najmu ze Spółką lub przedłużenia istniejącej umowy. Najemca zaś zobowiązał się do wyświadczenia na rzecz Spółki usług w zakresie wsparcia w utrzymaniu oraz umacnianiu wizerunku centrum.

„Koszty zwiększenia atrakcyjności” ponoszone są/były przez Spółkę na podstawie faktur VAT otrzymanych od najemców. Najemcy ponosili koszty związane z „Kosztami zwiększenia atrakcyjności” w okresie, w którym właścicielem Składników Majątkowych była Spółka.

Przedstawione okoliczności wskazują, że nabycie powyższych usług było związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Celem Wnioskodawcy było wynajęcie jak największej powierzchni w centrum handlowym, a ponoszenie przez Spółkę ww. kosztów warunkowało decyzję najemców o wyborze lokalizacji ich sklepów w centrum handlowym należącym do Spółki, a w konsekwencji uzyskanie przez Spółkę źródła przychodów w postaci czynszu najmu. Wydatki te służyły także zwiększeniu atrakcyjności centrum handlowego zarówno wśród potencjalnych najemców w przyszłości, jak i klientów centrum handlowego, co miało przekładać się na wzrost przychodów Wnioskodawcy z tytułu czynszów najmu uzależnionych od obrotów realizowanych przez najemców. Celem ponoszenia „Kosztów zwiększenia atrakcyjności” było zawarcie umów najmu z podmiotami, które prowadzą działalność cieszącą się popularnością wśród klientów lub pod znaną marką. „Koszty zwiększenia atrakcyjności” miały również skłonić do zawarcia umów najmu podmioty zainteresowane wynajmem lokali o największej powierzchni, a często również wiązały się z zobowiązaniem najemców do realizacji czynności o charakterze marketingowym na rzecz Spółki.

Ponadto, konieczność poniesienia przez Spółkę przedmiotowych wydatków po dniu sprzedaży Składników Majątkowych wynikała ze zobowiązań Spółki związanych z transakcją zbycia tych składników na rzecz Nabywcy, która to transakcja podlegała opodatkowaniu VAT. Zgodnie z umową sprzedaży, wszelkie kwoty należne od Spółki na rzecz najemców, stanowiące Koszty zwiększenia atrakcyjności, mają być pokryte w całości przez Spółkę.

Jak wynika z wniosku, Nabywca wstąpił we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów najmu zawartych pomiędzy Spółką a najemcami, obowiązujących w momencie sprzedaży, jednak zgodnie z ustaleniami stron, Wnioskodawca zobowiązał się wobec Nabywcy do poniesienia określonych nakładów związanych ze zbywanymi Składnikami Majątkowymi już po ich sprzedaży, w tym „Kosztów zwiększenia atrakcyjności”, tj. nieuregulowanych kwot należnych na rzecz niektórych najemców z tytułu zwiększenia atrakcyjności prowadzonego centrum handlowego. Zobowiązania z tego tytułu nie zostały przejęte przez Nabywcę, podmiotem wyłącznie odpowiedzialnym za ich poniesienie jest Spółka i nie przysługuje jej zwrot tych wydatków od Nabywcy. Zobowiązanie to stanowiło jeden z warunków zawarcia Umowy sprzedaży, a w rezultacie tej czynności Spółka rozpoznała przychód w postaci ceny sprzedaży Składników Majątkowych.

Należy zatem stwierdzić, że w odniesieniu do poniesionych przez Spółkę po dniu sprzedaży Składników Majątkowych nieuregulowanych „Kosztów zwiększenia atrakcyjności” (do poniesienia których Spółka zobowiązała się wobec najemców w okresie, w którym Składniki Majątkowe były jej własnością), Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych od najemców, dokumentujących wykonane na rzecz Spółki usługi, ponieważ nabycie tych usług związane było z opodatkowaną działalnością gospodarczą Spółki w zakresie wynajmu powierzchni w należącym do niej centrum handlowym oraz z opodatkowaną transakcją sprzedaży Składników Majątkowych na rzecz Nabywcy.

Ad. c)

Po sprzedaży Składników Majątkowych Spółka ponosi także „Koszty partycypacji w akcjach marketingowych”, tj. – jak wskazał Wnioskodawca – nabywa od najemców lokali usługi marketingowe, polegające na przeprowadzeniu określonych kampanii marketingowych mających na celu wzrost popularności centrum handlowego. Do poniesienia tych kosztów Spółka zobowiązała się wobec najemców w okresie, w którym Składniki Majątkowe były jej własnością i były wykorzystywane przez Spółkę w ramach opodatkowanej działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług najmu lokali handlowych i usługowych oraz prowadzeniu centrum handlowego.

Spółka była zobowiązana do uiszczenia wynagrodzenia z tytułu przeprowadzenia przez najemców kampanii reklamowych mających na celu wzrost popularności centrum handlowego - poprzez promocję produktów/ usług oferowanych przez najemców w centrum handlowym lub marki, pod którą prowadzili działalność w centrum handlowym. W ten sposób Spółka dążyła do zwiększenia zainteresowania ze strony klientów, którego efektem miało być zwiększenie obrotów najemców, a w konsekwencji przychodów Spółki z tytułu czynszu najmu, których wysokość była częściowo uzależniona od obrotów przez nich realizowanych.

„Koszty partycypacji w akcjach marketingowych” ponoszone są/ były przez Wnioskodawcę na podstawie faktur VAT wystawionych przez poszczególnych najemców organizujących akcję marketingową.

Przedstawione okoliczności wskazują, że nabycie powyższych usług było związane z prowadzona przez Spółkę działalnością gospodarczą. Celem Wnioskodawcy było wynajęcie jak największej powierzchni w centrum handlowym, a ponoszenie przez Spółkę ww. kosztów warunkowało decyzję najemców o wyborze lokalizacji ich sklepów w centrum handlowym należącym do Spółki, a w konsekwencji uzyskanie przez Spółkę źródła przychodów w postaci czynszu najmu. Wydatki te służyły także zwiększeniu atrakcyjności centrum handlowego zarówno wśród potencjalnych najemców w przyszłości, jak i klientów centrum handlowego, co miało przekładać się na wzrost przychodów Wnioskodawcy z tytułu czynszów najmu uzależnionych od obrotów realizowanych przez najemców. Ponoszenie przez Spółkę „Kosztów partycypacji w akcjach marketingowych” prowadzonych przez najemców (np. akcji reklamowych w radiu, na billboardach czy plakatach) miało na celu zwiększenie popularności lub rozpoznawalności produktów/usług oferowanych przez najemców lub marki, pod którą prowadzili działalność w centrum handlowym, a w konsekwencji także wzrost popularności samego centrum handlowego.

Ponadto, konieczność poniesienia przez Spółkę przedmiotowych wydatków po dniu sprzedaży Składników Majątkowych wynikała ze zobowiązań Spółki związanych z transakcją zbycia tych składników na rzecz Nabywcy, która to transakcja podlegała opodatkowaniu VAT.

W związku z zawarciem Umowy sprzedaży Nabywca wstąpił we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów najmu zawartych pomiędzy Spółką a najemcami, obowiązujących w momencie sprzedaży, jednak zgodnie z ustaleniami stron, Wnioskodawca zobowiązał się wobec Nabywcy do poniesienia określonych nakładów związanych ze zbywanymi Składnikami Majątkowymi już po ich sprzedaży, w tym nieuregulowanych „Kosztów partycypacji w akcjach marketingowych” przeprowadzanych przez niektórych najemców. Zobowiązania z tego tytułu nie zostały przejęte przez Nabywcę, podmiotem wyłącznie odpowiedzialnym za ich poniesienie jest Spółka i nie przysługuje jej zwrot tych wydatków od Nabywcy. Zobowiązanie to stanowiło jeden z warunków zawarcia Umowy sprzedaży, a w rezultacie tej czynności Spółka rozpoznała przychód w postaci ceny sprzedaży Składników Majątkowych.

Zatem w odniesieniu do poniesionych przez Spółkę po dniu sprzedaży Składników Majątkowych „Kosztów partycypacji w akcjach marketingowych” (do poniesienia których Spółka zobowiązała się wobec najemców w okresie, w którym Składniki Majątkowe były jej własnością), Wnioskodawcy również przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych od najemców, dokumentujących wykonane przez nich usługi marketingowe, ponieważ nabycie tych usług związane było z opodatkowaną działalnością gospodarczą Spółki w zakresie wynajmu powierzchni w należącym do niej centrum handlowym, a ponadto poniesienie tych kosztów jest związane z opodatkowaną transakcją sprzedaży Składników Majątkowych na rzecz Nabywcy.

Ad. d)

Natomiast w odniesieniu do „Kosztów napraw” wymienionych w pkt d) Spółka wskazała, że poniesienie tych kosztów oznacza nabycie usług polegających na usunięciu wad technicznych lub usterek określonych Składników Majątkowych, zidentyfikowanych oraz opisanych w Umowie sprzedaży zawartej z Nabywcą.

Sprzedaż Składników Majątkowych na rzecz Nabywcy poprzedził bowiem ich audyt techniczny, który wykazał istnienie określonych wad technicznych lub usterek. W związku z tym Nabywca zobowiązał Spółkę, na warunkach i w zakresie określonych w Umowie sprzedaży, do naprawy stwierdzonych wad/usterek dotyczących zbywanych Składników Majątkowych. Spis zidentyfikowanych wad technicznych stanowił załącznik do Umowy sprzedaży. W sytuacji niewykonania niezbędnych napraw przez Spółkę w określonym terminie, Nabywcy przysługuje prawo do uzyskania od Spółki wynagrodzenia w ustalonej wysokości z tytułu dokonania napraw, do których wykonania Spółka była zobowiązana. Zatem fakt poniesienia przez Spółkę przedmiotowych wydatków wynikał ze zobowiązań Spółki związanych z transakcją zbycia Składników Majątkowych, która podlegała opodatkowaniu VAT. Kwestia rozliczenia Kosztów napraw stanowi jeden z warunków transakcji zbycia Składników Majątkowych przez Spółkę na rzecz Nabywcy.

Koszty napraw były/ będą ponoszone przez Wnioskodawcę zarówno w okresie, w którym właścicielem Składników Majątkowych był Wnioskodawca, jak i w okresie po zbyciu Składników Majątkowych. Spółka otrzymuje faktury VAT dokumentujące nabycie przedmiotowych usług. Faktury te wystawiane są przez Nabywcę lub podmiot wykonujący prace naprawcze.

W tym przypadku trzeba zgodzić się z Wnioskodawcą, że ponoszone przez Spółkę wydatki dotyczące „Kosztów napraw” są bezpośrednio związane z transakcją sprzedaży, która - jak wskazała Spółka - stanowiła czynność opodatkowaną VAT. Usunięcie stwierdzonych przed sprzedażą wad i usterek było warunkiem nabycia Składników Majątkowych prze Nabywcę mającym wpływ na cenę sprzedaży, skoro w przypadku niewykonania tych napraw przez Spółkę Nabywcy przysługiwałoby od Spółki określone wynagrodzenie z tytułu dokonania napraw.

Tym samym należy uznać, że w odniesieniu do poniesionych przez Spółkę po dniu sprzedaży Składników Majątkowych „Kosztów napraw” (do poniesienia których Spółka zobowiązała się wobec Nabywcy w Umowie sprzedaży Składników Majątkowych), Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie usług związanych z wykonaniem tych napraw, ponieważ wydatki te są związane z czynnością opodatkowaną VAT jaką była transakcja sprzedaży Składników Majątkowych.

Trzeba przy tym podkreślić, że prawo to przysługuje Wnioskodawcy w odniesieniu do konkretnych wad i usterek, które zostały zidentyfikowane podczas audytu poprzedzającego transakcję, i których spis – jak wskazano we wniosku - stanowił załącznik do Umowy sprzedaży.

Ponadto należy zaznaczyć, że w zakresie wszystkich powyższych wydatków Spółki, wymienionych w pkt a-d stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego, prawo do odliczenia przysługuje w odniesieniu do podatku naliczonego, o którym mowa w cyt. art. 86 ust. 2 pkt 1a) ustawy, tj. wynikającego z otrzymanych przez Wnioskodawcę faktur dokumentujących nabycie opisanych usług.

W świetle powyższych ustaleń stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Podkreślenia również wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/ zdarzeniem przyszłym. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji będzie się pokrywał z opisem stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz – w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej, może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.