Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.523.2017.3.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-06
Teza: W zakresie skutków podatkowych powstałych w związku z organizacją/ przeprowadzaniem Loterii Promocyjnych.
Słowa kluczowe: akcja; kasa-kasa rejestrująca; marketing; nagrody; opodatkowanie; promocja-akcja promocyjna; przekazanie-przekazanie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2017 r. (data wpływu 22 grudnia 2017 r.), uzupełniony w dniu 7 lutego 2018 r. (data wpływu 13 lutego 2018 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 31 stycznia 2018 r. (skutecznie doręczone 1 lutego 2018 r.) oraz uzupełniony w dniu 16 marca 2018 r. (data wpływu 21 marca 2018 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 8 marca 2018 r. (skutecznie doręczone 9 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych powstałych w związku z organizacją/przeprowadzaniem Loterii Promocyjnych– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych powstałych w związku z organizacją/przeprowadzaniem Loterii Promocyjnych.

Wniosek uzupełniony został w dniu 7 lutego 2018 r. (data wpływu 13 lutego 2018 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 31 stycznia 2018 r. oraz uzupełniony w dniu 16 marca 2018 r. (data wpływu 21 marca 2018 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 8 marca 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe, doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku.

Wnioskodawca („Wnioskodawca”) jest (i) spółką kapitałową, (ii) posiadającą siedzibę oraz miejsce zarządu na terytorium Polski oraz (iii) czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji słodyczy.

Okoliczności zdarzenia w zakresie Loterii Promocyjnych

W celu intensyfikacji sprzedaży i promowania produktów Wnioskodawcy, Wnioskodawca zleca Agencjom Marketingowym organizowanie i przeprowadzanie na zlecenie Wnioskodawcy Loterii Promocyjnych. Warunki poszczególnych Loterii Promocyjnych przewidziane są w Regulaminach przygotowywanych dla potrzeb poszczególnych Loterii Promocyjnych.

Wnioskodawca wskazuje, iż każdorazowo Loterie Promocyjne są przeprowadzane na podstawie przepisów ustawy o grach hazardowych po spełnieniu warunków wskazanych w ustawie o grach hazardowych (m.in. w zakresie zgłoszenia Loterii Promocyjnej czy też uzyskania zezwolenia). Loterie Promocyjne obejmują swoim zasięgiem terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W ramach Loterii Promocyjnych uczestnicy Loterii Promocyjnych nieodpłatnie biorą udział w Loterii Promocyjnej poprzez zgłoszenia się w sposób określony w Regulaminie (np. poprzez zarejestrowanie się na stronie internetowej).

Loterie Promocyjne kierowane są do osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (tj. konsumentów w rozumieniu art. 22(1) Kodeksu Cywilnego (w tym osób prowadzących działalność gospodarczą, które w ramach tych akcji promocyjnych występują jako konsumenci w rozumieniu art. 22(1) Kodeksu Cywilnego).

Zasady i warunki udziału w Loterii Promocyjnej, sposób wyłaniania zwycięzców Loterii Promocyjnej, zakres przyznawanych Nagród oraz tryb ich wydawania każdorazowo określa Regulamin danej Loterii Promocyjnej.

Do udziału w Loterii Promocyjnej uprawnia uczestnika nabycie danego produktu promocyjnego Wnioskodawcy określonego w Regulaminie, na warunkach określonych w Regulaminie (przykładowo w wybranych punktach sprzedaży detalicznej, jak w szczególności sklepach). O wyniku Loterii Promocyjnej (wygraniu Nagrody) każdorazowo decyduje przypadek.

Nagrodami w Loteriach Promocyjnych są nagrody rzeczowa, jak np. samochód, słodycze, jak i nagrody o charakterze niematerialnym, np. karty przedpłacone, vouchery na towary lub usługi albo gotówka.

Wnioskodawca wskazuje, iż za każdym razem dysponuje Regulaminem. Agencja Marketingowa która przeprowadza daną Loterię Promocyjną na zlecenie Wnioskodawcy dysponuje listą zwycięzców, spisem Nagród oraz dowodami przekazania Nagród zwycięzcom, które mają udowadniać charakter oraz przebieg Loterii Promocyjnych (lista zwycięzców, spis nagród oraz dowody przekazania Nagród zwycięzcom są przekazywane przez Agencję Marketingową Wnioskodawcy).

Wartość jednostkowa Nagród każdorazowo określona jest w Regulaminie, przy czym wartość ta przekracza albo nie przekracza 2.280 zł.

Loterie Promocyjne są organizowane i przeprowadzanie na zlecenie Wnioskodawcy przez Agencje Marketingowe. Wnioskodawca zawiera z daną Agencją Marketingową pisemną umowę określającą główne założenia Loterii Promocyjnej oraz obowiązki Agencji Marketingowej i Wnioskodawcy (w tym zasady nabycia, wydawania i dysponowania Nagrodami). Wnioskodawca informuje, że nie dysponuje jednym wzorem umowy zawieranej przez Wnioskodawcę z każdą Agencją Marketingową - umowy zawierane są na potrzeby poszczególnej Loterii Promocyjnej, postanawiania umów wiec mogą być różne. Poniżej Wnioskodawca wskazuje główne założenia Loterii Promocyjnych.

Sponsorem / fundatorem Nagród w Loteriach Promocyjnych jest każdorazowo Wnioskodawca, który ponosi ich koszt ekonomiczny. Przy czym, Nagrody są nabywane przez Agencje Marketingowe na zlecenie Wnioskodawcy albo nabywane przez Wnioskodawcę i przekazywane przez Wnioskodawcę Agencji Marketingowej w celu przekazania Nagród uczestnikom Loterii Promocyjnych.

W przypadku Nagród nabywanych przez Agencję Marketingową, Wnioskodawca pokrywa koszty związane z nabyciem Nagród przez Agencję Marketingową, na podstawie faktury VAT albo noty księgowej wystawionej przez Agencję Marketingową na rzecz Wnioskodawcy. Agencja Marketingowa wystawia fakturę VAT albo notę księgową w zależności od tego komu przysługuje prawo własności nagród przed ich wydaniem uczestnikowi danej Loterii Promocyjnych (z prawem własności związane jest ryzyko przypadkowej utraty czy zniszczenia Nagród). Możliwe są cztery warianty nabycia Nagród, tj.:

1.  Agencja Marketingowa nabywa Nagrody w swoim imieniu i na swoją rzecz (faktura VAT od dostawcy Nagród wystawiona jest przez dostawcę Nagród na rzecz Agencji Marketingowej), własność Nagród przysługuje od momentu nabycia do momentu wydania uczestnikowi; a rozliczenie kosztów nabycia tych Nagród rozliczane jest między Wnioskodawcą a Agencją Marketingową na podstawie noty księgowej (wtedy Agencja Marketingowa jest właścicielem i przekazującym Nagrody),
2.  Agencja Marketingowa nabywa Nagrody w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy (faktura VAT od dostawcy Nagród wystawiana jest bezpośrednio przez dostawcę Nagród na rzecz Wnioskodawcy), własność Nagród od momentu nabycia do momentu wydania Uczestnikowi przysługuje Wnioskodawcy; a rozliczenie kosztów nabycia tych Nagród rozliczane jest między Wnioskodawcą a Agencją Marketingową na podstawie noty księgowej (wtedy Agencja Marketingowa jest jedynie przekazującym Nagrody, które są własnością Wnioskodawcy),
3.  Agencja Marketingowa nabywa Nagrody w swoim imieniu i na swoją rzecz (faktura VAT od dostawcy Nagród wystawiona jest przez dostawcę Nagród na rzecz Agencji Marketingowej), następnie własność Nagród przenoszona jest przez Agencję Marketingową na rzecz Wnioskodawcy (własność przenoszona jest na podstawie faktury VAT wystawionej przez Agencję Marketingową na rzecz Wnioskodawcy z tytułu nabycia Nagród), w momencie wydania Nagród uczestnikowi Loterii Promocyjnej własność Nagród przysługuje Wnioskodawcy (wtedy Agencja Marketingowa jest jedynie przekazującym Nagrody, które są własnością Wnioskodawcy);
4.  Wnioskodawca nabywa Nagrody w swoim imieniu i na swoją rzecz (faktura VAT od dostawcy Nagród wystawiona jest przez dostawcę Nagród na rzecz Wnioskodawcy), następnie przekazuje Agencji Marketingowej nabyte Nagrody w celu wydania tych Nagród uczestnikowi Loterii Promocyjnej (bez przenoszenia prawa własności tych Nagród na rzecz Agencji Marketingowej), przy czym własność Nagród przysługuje od momentu nabycia do momentu wydania uczestnikowi Wnioskodawcy (w związku z tym, że koszty Nagród ponoszone są bezpośrednio przez Wnioskodawcę nie następuje rozliczenie kosztów nabycia Nagród między Wnioskodawcą a Agencją Marketingową) (wtedy Agencja Marketingowa jest jedynie przekazującym Nagrody, które są własnością Wnioskodawcy).

Każdorazowo przed rozpoczęciem danej Loterii Promocyjnej Wnioskodawca ustala wspólnie z Agencją Marketingową rodzaj nagród i ich wartość, jednakże to Wnioskodawca ma głos decyzyjny co do wyboru nagród, ich puli i ich wartości.

Loterie Promocyjne są organizowane i przeprowadzanie na zlecenie Wnioskodawcy przez Agencje Marketingowe. Wnioskodawca zawiera z daną Agencją Marketingową pisemną umowę określającą główne założenia Loterii Promocyjnej oraz obowiązki Agencji Marketingowej i Wnioskodawcy (w tym zasady nabycia, wydawania i dysponowania Nagrodami). Wnioskodawca informuje, że nie dysponuje jednym wzorem umowy zawieranej przez Wnioskodawcę z każdą Agencją Marketingową - umowy zawierane są na potrzeby poszczególnej Loterii Promocyjnej, postanawiania umów wiec mogą być różne. Powyżej Wnioskodawca wskazuje główne założenia Loterii Promocyjnych.

Agencja Marketingowa świadczy na rzecz Wnioskodawcy usługę promocyjną polegającą na organizowaniu i przeprowadzeniu na zlecenie Wnioskodawcy Loterii Promocyjnej.

W ramach realizacji danej Loterii Promocyjnej Agencja Marketingowa zobowiązana jest przykładowo (każdorazowo obowiązki Agencji Marketingowej składające się na usługę promocyjną wskazane są w umowie na organizację i przeprowadzenie Loterii Promocyjnej zawieranej przez Wnioskodawcę z daną Agencją Marketingową) do:

*   tworzenia regulaminu Loterii Promocyjnej;

*   uzyskania zezwolenia na przeprowadzenie Loterii Promocyjnej;

*   tworzenia tekstów reklamowych;

*   tworzenia projektów graficznych reklam prasowych, outdoorowych, internetowych i kierowanych do innych mediów;

*   przygotowania materiałów ekspozycyjnych, poligraficznych, multimedialnych oraz prasowych stanowiących elementy promocji wizerunkowej Loterii Promocyjnej;

*   druku/ produkcji/ realizacji materiałów reklamowych;

*   koordynowania działań w ramach danej Loterii Promocyjnej, w tym zapewnienie obsługi technicznej aplikacji przyjmującej zgłoszenia do Loterii Promocyjnej;

*   przygotowanie dokumentacji zdjęciowej z realizacji Loterii Promocyjnej;

*   przekazanie projektów materiałów promocyjnych i logotypu z ewentualnym przekazaniem autorskich praw majątkowych;

*   obsługa strony Wnioskodawcy / Loterii Promocyjnej w Internecie lub w serwisie społecznościowym Facebook polegająca na przygotowaniu narzędzi i materiałów promocyjnych w postaci treści (tekst, grafika, video) o charakterze promocyjnym, reklam, aplikacji oraz ich publikacja na profilu Wnioskodawcy lub danej Loterii Promocyjnej, oraz monitorowanie i badanie skuteczności prowadzonych działań, realizację wyszczególnionych wskaźników;

*   utworzenie oraz prowadzenie profilu w serwisie Instagram, w tym dobór zdjęć oraz video, komunikacja z użytkownikami;

*   promocja Wnioskodawcy lub danej Loterii Promocyjnej z wykorzystaniem narzędzia reklamowego Google Adwords;

*   ewentualnego nabycia Nagród i ich wydania uczestnikom Loterii Promocyjnej (przy czym koszt Nagród każdorazowo podlega odrębnemu rozliczeniu pomiędzy Wnioskodawcą a Agencją Marketingową).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

1.  Pytania dotyczące Loterii Promocyjnych:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przez Agencję Marketingową wykazanego na fakturze VAT wystawionej przez Agencję Marketingową na rzecz Wnioskodawcy z tytułu usług marketingowych związanych ze zorganizowaniem i przeprowadzaniem Loterii Promocyjnych przez Agencję Marketingową na zlecenie Wnioskodawcy?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze VAT wystawionej przez dostawcę Nagród na rzecz Wnioskodawcy z tytułu nabycia przez Wnioskodawcę w swoim imieniu i na swoją rzecz Nagród, które następnie będą przekazane na rzecz uczestnika pośrednio poprzez Agencję Marketingową w przypadku gdy własność Nagród przed ich udostępnieniem uczestnikowi Loterii Promocyjnej należy do Wnioskodawcy?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze VAT wystawionej przez Agencję Marketingową na rzecz Wnioskodawcy z tytułu przeniesienia przez Agencję Marketingową na rzecz Wnioskodawcy własności Nagród, które zostały nabyte przez Agencję Marketingową w swoim imieniu i na swoją rzecz, a następnie będą przekazane przez Wnioskodawcę na rzecz uczestnika Loterii Promocyjnej za pośrednictwem Agencji Marketingowej w przypadku gdy własność Nagród przed ich udostępnieniem uczestnikowi Loterii Promocyjnej należy do Wnioskodawcy?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, Wnioskodawca ma obowiązek naliczenia podatku VAT należnego z tytułu dostawy Nagród, będących własnością Wnioskodawcy, na rzecz uczestników, pośrednio przez Agencję Marketingową w przypadku gdy Wnioskodawcy przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia Nagród?
5.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, Wnioskodawca nie ma obowiązku naliczenia podatku VAT należnego z tytułu dostawy Nagród, nie będących własnością Wnioskodawcy, nabywanych przez Agencję Marketingową w swoim imieniu i na swoją rzecz, które następnie będą przekazywane przez Agencję Marketingową na rzecz uczestników?
6.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, Wnioskodawca może skorzystać ze zwolnień z obowiązku ewidencjonowania obrotu i kwot podatku VAT należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej z tytułu dostawy Nagród, będących własnością Wnioskodawcy, na rzecz uczestników będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, po spełnieniu przesłanek wskazanych w Rozporządzeniu, przekazanych pośrednio poprzez Agencję Marketingową w przypadku gdy Wnioskodawcy przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia Nagród?
7.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, Wnioskodawca nie ma obowiązku ewidencjonowania obrotu i kwot podatku VAT należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej z tytułu dostawy Nagród, nie będących własnością Wnioskodawcy, nabywanych przez Agencję Marketingową w swoim imieniu i na swoją rzecz, które następnie będą przekazywane przez Agencję Marketingową na rzecz uczestników będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej?

Wnioskodawca przedstawił następujące stanowisko, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

Stanowisko Wnioskodawcy dotyczące Loterii Promocyjnych

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przez Agencję Marketingową wykazanego na fakturze VAT wystawionej przez Agencję Marketingową na rzecz Wnioskodawcy z tytułu realizacji akcji promocyjnych/usług marketingowych związanych ze zorganizowaniem i przeprowadzaniem Loterii Promocyjnych przez Agencję Marketingową na zlecenie Wnioskodawcy.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT. Według art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Powyższe regulacje wskazują, że prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył więc podatnikom prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, iż Wnioskodawca jako nabywca usługi marketingowej (organizacji oraz przeprowadzenia Loterii Promocyjnych), z uwagi na związek z generowaniem sprzedaży opodatkowanej ma, co do zasady, prawo do odliczenia podatku VAT od udokumentowanych fakturą VAT wystawioną przez Agencję Marketingową wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę związanych z usługą organizacji i przeprowadzenia Loterii Promocyjnych.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze VAT wystawionej przez dostawcę Nagród na rzecz Wnioskodawcy z tytułu nabycia przez Wnioskodawcę w swoim imieniu i na swoją rzecz Nagród, które następnie będą przekazane przez Wnioskodawcę na rzecz uczestnika pośrednio poprzez Agencje Marketingową w przypadku gdy własność Nagród przed ich udostępnieniem uczestnikowi Loterii Promocyjnej należy do Wnioskodawcy.

Jak zostało wskazane powyżej w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT. Według art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Powyższe regulacje wskazują, że prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Wnioskodawca jako nabywca usługi promocyjnej od Agencji Marketingowej (organizacji Loterii Promocyjnych), z uwagi na związek z generowaniem sprzedaży opodatkowanej ma, co do zasady, prawo do odliczenia podatku VAT od udokumentowanych fakturą VAT wystawioną przez Agencję Marketingową wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę związanych z usługą organizacji i przeprowadzenia Loterii Promocyjnych. Natomiast Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu wydatków dotyczących wartości nabywanych przez Agencję Marketingową na swoją rzecz Nagród przekazywanych uczestnikom przez Agencję Marketingową, stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT - Wnioskodawca nie występuje bowiem w roli nabywcy Nagród; te nabywa Agencja Marketingowa.

W przypadku jednak, gdy własność Nagród przed ich udostępnieniem uczestnikowi Loterii Promocyjnej, należy do Wnioskodawcy, tj. w przypadku, gdy Wnioskodawca samodzielnie nabywa na swoją rzecz oraz w swoim imieniu Nagrody, które następnie są przekazywane uczestnikom pośrednio poprzez Agencję Marketingową, Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia tych nagród na podstawie faktur VAT wystawionych przez dostawcę nagród na rzecz Wnioskodawcy.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze VAT wystawionej przez Agencję Marketingową na rzecz Wnioskodawcy z tytułu przeniesienia przez Agencję Marketingową na rzecz Wnioskodawcy własności Nagród, które zostały nabyte przez Agencję Marketingową w swoim imieniu i na swoją rzecz, a następnie będą przekazane przez Wnioskodawcę na rzecz uczestnika Loterii Promocyjnej za pośrednictwem Agencji Marketingowej w przypadku Konkursów organizowanych oraz przeprowadzanych przez Agencję Marketingową na zlecenie Wnioskodawcy w przypadku gdy własność Nagród przed ich udostępnieniem uczestnikowi Loterii Promocyjnej należy do Wnioskodawcy.

Jak zostało wskazane powyżej w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT. Według art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Powyższe regulacje wskazują, że prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Wnioskodawca jako nabywca usługi marketingowej od Agencji Marketingowej (organizacji Loterii Promocyjnej), z uwagi na związek z generowaniem sprzedaży opodatkowanej ma, co do zasady, prawo do odliczenia podatku VAT od udokumentowanych fakturą VAT wystawioną przez Agencję Marketingową wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę związanych z usługą organizacji i przeprowadzenia Loterii Promocyjnej. Natomiast Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu wydatków dotyczących wartości nabywanych przez Agencję Marketingową na swoją rzecz Nagród przekazywanych uczestnikom przez Agencję Marketingową, stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT - Wnioskodawca nie występuje bowiem w roli nabywcy Nagród; te nabywa Agencja Marketingowa.

Wnioskodawca ma jednak prawo do odliczenia podatku VAT wystawionej przez Agencję Marketingową na rzecz Wnioskodawcy z tytułu nabycia przez Agencję Marketingową w swoim imieniu i na swoją rzecz Nagród, których własność zostanie przeniesiona na rzecz Wnioskodawcy na podstawie faktury VAT wystawionej przez Agencję Marketingową na rzecz Wnioskodawcy.

Ad 4

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, Wnioskodawca ma obowiązek naliczenia podatku VAT należnego z tytułu dostawy Nagród, będących własnością Wnioskodawcy, uczestników, pośrednio poprzez Agencję Marketingową, w przypadku gdy Wnioskodawcy przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia Nagród.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei, w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Zauważyć należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, bezwzględnym warunkiem jest ‘odpłatność’ za daną czynność. ‘Odpłatność’ oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast ‘odpłatny’ to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Warto w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”). I tak, TSUE w wydanym w dniu 3 marca 1994 r. wyroku Tolsma (sygn. akt C-16/93), wskazał, iż: „ usługi są świadczone „za wynagrodzeniem ” w rozumieniu art. 2(1) VI Dyrektywy, a w konsekwencji podlegają opodatkowaniu, wyłącznie, jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy. Jeżeli muzyk, występujący w miejscu publicznym otrzymuje datki od przechodniów, przychody uzyskiwane w ten sposób nie mogą być uznawane za wynagrodzenie za świadczone przez niego usługi. Po pierwsze, brak jest umowy pomiędzy stronami, jako że przechodnie dobrowolnie wręczają datki, których kwotę ustalają według własnego uznania. Po drugie, brak jest koniecznego związku pomiędzy usługą muzyczną a płatnościami przez nią spowodowanymi. Podobnie w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie Apple and Pear Development Council (sygn. akt 102/86), TSUE stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny,

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Należy zatem stwierdzić, że czynność wydania uczestnikom przez Wnioskodawcę Nagród w ramach Loterii Promocyjnych wypełnia znamiona dostawy towarów w rozumieniu przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. Zauważyć trzeba, że następuje tu przeniesienie na uczestników prawa do rozporządzania jak właściciel wydawanymi towarami (Nagrodami), których Wnioskodawca jest właścicielem od momentu ich zakupu do momentu wydania Nagrody uczestnikowi. W związku z tym, w przypadku, gdy Wnioskodawcy przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia Nagród, Wnioskodawca zobowiązany jest do naliczenia podatku VAT należnego z tytułu dostawy Nagród, będących własnością Wnioskodawcy, na rzecz uczestników, pośrednio poprzez Agencję Marketingową.

Ad 5

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, Wnioskodawca nie ma obowiązku naliczenia podatku VAT należnego z tytułu dostawy Nagród, nie będących własnością Wnioskodawcy, nabywanych przez Agencję Marketingową w swoim imieniu i na swoją rzecz, które następnie będą przekazywane przez Agencję Marketingową na rzecz uczestników.

Czynność wydania uczestnikom przez Agencję Marketingową Nagród w ramach Loterii Promocyjnych wypełnia znamiona dostawy towarów w rozumieniu przepisu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Zauważyć trzeba, że następuje tu przeniesienie na uczestników prawa do rozporządzania jak właściciel wydawanymi towarami (Nagrodami), których Agencja Marketingowa jest właścicielem od momentu ich zakupu do momentu wydania Nagrody uczestnikowi. Podkreślić też należy, że fakt, że wydanie Nagród uczestnikom jest dla nich nieodpłatne, nie oznacza, że czynność ta jest czynnością nieodpłatną. Wynagrodzenie z tytułu świadczenia przez Agencję Marketingową na rzecz Wnioskodawcy usługi marketingowej obejmuje bowiem również koszty nabycia Nagród przez Agencję Marketingową. A zatem w przypadku wydania Nagród zapłaty nie dokonuje nabywca (uczestnik), lecz osoba trzecia, tj. Wnioskodawca. W tych okolicznościach przedmiotowa czynność wydania Nagród w ramach Loterii Promocyjnej jako odpłatna dostawa towarów, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Zauważyć należy, że podobna kwestia była przedmiotem orzeczenia TSUE z dnia 7 października 2010 r. w sprawach połączonych Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs v. Loyalty Management UK Ltd i Baxi Group (sygn. akt C-53/09, C-55/09). Spółka Baxi zleciła zarządzanie programem lojalnościowym spółce @1 Ltd. Zarządzanie tym programem przez spółkę @1 Ltd. obejmowało w szczególności jego promocję wśród klientów poprzez katalogi oraz Internet, rozpatrywanie wniosków o członkostwo w programie, zarządzanie kontami klientów, wybór, nabywanie i dostarczanie prezentów lojalnościowych, jak również prowadzenie infolinii dla klientów. TSUE rozpatrując sprawę wskazał, że „płatności dokonywane przez sponsora na rzecz podmiotu zarządzającego omawianym programem, który to podmiot dostarcza klientom prezenty lojalnościowe należy uznać w części za wynagrodzenie płacone przez osobę trzecią za dostawę towarów klientom, a w części za wynagrodzenie za usługi świadczone przez zarządzającego tym programem na rzecz sponsora.” W analizowanej sprawie TSUE stwierdził, że aby ustalić, czy czynność polegająca na dostarczeniu prezentów lojalnościowych podlega podatkowi VAT należy ustalić, czy na mocy art. 2 ust. 1 VI Dyrektywy (Szósta Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG), („VI Dyrektywa”)) stanowi ona dostawę towarów lub świadczenie usług dokonywane odpłatnie na terytorium kraju przez podatnika działającego w takim charakterze. TSUE powołał art. 5 ust. 1 VI Dyrektywy, który stanowi, że za dostawę towarów uważa się przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel. TSUE stwierdził, że z brzmienia tego przepisu wynika, że pojęcie ‘dostawy towarów’ obejmuje nie tylko przeniesienie własności w formie przewidzianej przez dane prawo krajowe, lecz obejmuje ono także wszelkie przeniesienie władztwa nad rzeczami, które pozwala drugiej stronie na rozporządzanie nimi jak właściciel. Następnie TSUE powołał art. 6 ust. 1 VI Dyrektywy, zgodnie z którym „świadczenie usług” należy rozumieć jako każdą czynność nie-stanowiącą dostawy towarów. TSUE wskazał, że odpłatna dostawa towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 2 ust. 1 VI Dyrektywy zakłada istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem. Przy czym nie wymaga się dla uznania dostawy towarów lub świadczenia usług za czynności odpłatne w rozumieniu art. 2 pkt 1 tej VI Dyrektywy, aby wynagrodzenie za te towary lub usługi było płatne bezpośrednio przez ich odbiorcę. Zgodnie bowiem z art. 11 część A ust. 1 lit. a) tej VI Dyrektywy wynagrodzenie może pochodzić od osoby trzeciej. W konsekwencji, TSUE stwierdził, że płatności dokonywane przez sponsora na rzecz podmiotu zarządzającego omawianym programem, który to podmiot dostarcza klientom prezenty lojalnościowe należy uznać w części za wynagrodzenie płacone przez osobę trzecią za dostawę towarów klientom, a w części za wynagrodzenie za usługi świadczone przez zarządzającego tym programem na rzecz sponsora. TSUE wskazał, że spółka @1, której spółka Baxi zleciła zarządzanie programem lojalnościowym, zaopatruje się w prezenty lojalnościowe, a ich zasób stanowi własność tej spółki. Wobec tego spółka @1 nie tylko ma prawo do przekazywania prezentów lojalnościowych klientom jak właściciel, ale w rzeczywistości jest ona ich właścicielem.

Biorąc pod uwagę powyższe, usługa promocyjna świadczona przez Agencję Marketingową, w przypadku Loterii Promocyjnych organizowanych i przeprowadzanych przez Agencję Marketingową na zlecenie Wnioskodawcy, gdzie wydawanie towarów uczestnikom, jest jednym z jej elementów, nie jest uznawana na gruncie przepisów o podatku o VAT za jedno świadczenie kompleksowe.

W ramach świadczenia wykonywane są dwie czynności: (i) świadczenie usługi na rzecz Wnioskodawcy i (ii) dostawa towarów na rzecz uczestnika. Obie te czynności dokonywane są odpłatnie. Płatności za świadczenie usług i dostawę towarów na rzecz uczestników dokonuje Wnioskodawca. W związku z tym obie czynności wykonywane przez Agencję Marketingową podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT: (i) jedna jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, a (ii) druga jako świadczenie usług, o czym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Powyższy pogląd ugruntowany jest również w orzecznictwie sądów administracyjnych, np. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 kwietnia 2015 r. (sygn. akt I FSK 579/14), w którym sąd wskazał, iż: „(\`(...)\`) należy jedynie dodać, że w kontekście prawnopodatkowej kwalifikacji zakupu i przekazania nagród uczestnikom programów lojalnościowych ukształtowała się linia orzecznicza oparta w głównej mierze na orzeczeniu w sprawie Baxi oraz tezach TSUE, zawartych w tym wyroku. Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 7 lutego 2014 r., sygn. akt I FSK 474/13, oraz z dnia 9 stycznia 2014 r., sygn. akt I FSK 271/13) stwierdził, że usługa marketingowa oraz zakup i przekazanie osobom trzecim nagród, nie są tak ściśle ze sobą związane, że obiektywnie tworzą jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny w rozumieniu orzecznictwa TSUE.” Podobne stanowisko w interpretacjach podatkowych, np. indywidualna interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 lipca 2016 r. (nr IPPP2/4512-440/16-2/MAO).

W konsekwencji, w przypadku Loterii Promocyjnych organizowanych oraz przeprowadzanych przez Agencję Marketingową na zlecenie Wnioskodawcy, jeżeli zgodnie z uzgodnieniami Wnioskodawcy i Agencji Marketingowej usługa marketingowa obejmuje również nabycie Nagród przez Agencję Marketingową (przy czym koszt nabycia rozliczany jest pomiędzy Wnioskodawcą a Agencją Marketingową na podstawie noty księgowej), Wnioskodawca nie ma obowiązku naliczenia podatku VAT należnego z tytułu dostawy Nagród, nie będących własnością Wnioskodawcy, nabywanych przez Agencję Marketingową w swoim imieniu i na swoją rzecz, które następnie będą przekazywane przez Agencję Marketingową na rzecz uczestników. W tym przypadku bowiem, ewentualny obowiązek naliczenia podatku VAT spoczywać będzie na Agencji Marketingowej.

Ad 6

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, Wnioskodawca może skorzystać ze zwolnień z obowiązku ewidencjonowania obrotu i kwot podatku VAT należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej z tytułu dostawy Nagród, będących własnością Wnioskodawcy, na rzecz uczestników będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, po spełnieniu przesłanek wskazanych w Rozporządzeniu, przekazanych pośrednio poprzez Agencję Marketingową w przypadku gdy Wnioskodawcy przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia Nagród.

Jak już zostało wskazane, przekazanie towarów uczestnikom jako Nagród w Loteriach Promocyjnych będących własnością Wnioskodawcy, należy traktować jako odpłatną dostawę towarów. Zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

W związku z tym, dostawa towarów, w przypadku, gdy będzie dokonywana na rzecz konsumentów, a więc osób biorących udział w Loterii Promocyjnych jako osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, wymaga - co do zasady - zaewidencjonowania przy zastosowaniu kas rejestrujących. A zatem, w celu udokumentowania czynności wydania nagród uczestnikom, będącym osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej Wnioskodawca, co do zasady, ma obowiązek ewidencjonowania obrotu i kwot podatku VAT należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej, kierując się przepisami regulującymi kwestie prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego zawartymi w rozporządzeniach Ministra Finansów.

Kwestie dotyczące między innymi zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji, ustawodawca reguluje w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2017 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz.U. z 2017 r. Poz. 2454), („Rozporządzenie”) obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r. Regulacje zawarte w Rozporządzeniu przewidują zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących ze względu na rodzaj prowadzonej działalności - zgodnie z załącznikiem do Rozporządzenia oraz wysokość obrotu - do określonej przepisami wysokości obrotów.

Stosownie do § 2 ust. 1 Rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie później jednak niż do dnia 31 grudnia 2018 r., czynności wymienione w załączniku do Rozporządzenia.

Ponadto, zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2018 r.: podatników, u których obrót zrealizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20.000 zł, a w przypadku podatników rozpoczynających w poprzednim roku podatkowym dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli obrót z tego tytułu nie przekroczył, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym, kwoty 20 000 zł. Natomiast § 4 Rozporządzenia stanowi wykaz dostaw i świadczenia usług do których nie stosuje się zwolnień, o których mowa w § 2 i 3 Rozporządzenia.

Na podstawie § 4 pkt 1 lit. i), lit. j) oraz lit. l) Rozporządzenia, zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i 3, nie stosuje się m.in. w przypadku dostawy:

*   sprzętu radiowego, telewizyjnego i telekomunikacyjnego, z wyłączeniem lamp elektronowych i innych elementów elektronicznych oraz części do aparatów i urządzeń do operowania dźwiękiem i obrazem, anten (PKWiU ex 26 i ex 27.90);

*   sprzętu fotograficznego, z wyłączeniem części i akcesoriów do sprzętu i wyposażenia fotograficznego (PKWiU ex 26.70.1);

*   zapisanych i niezapisanych nośników danych cyfrowych i analogowych.

Reasumując, w przypadku wydawania nagród rzeczowych w postaci, przykładowo, telefonów komórkowych uczestnikom Loterii Promocyjnych organizowanych i przeprowadzanych przez Agencję Marketingową na zlecenie Wnioskodawcy, w przypadku gdy własność Nagród należy do Wnioskodawcy, będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, Wnioskodawca ma obowiązek ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej, ponieważ czynności te są wyłączone ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 4 pkt 1 lit. i), lit. j) oraz lit. 1) Rozporządzenia. Tak też np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 marca 2016 r. (nr IPPP2/4512-1180/15-2/MMa). W przypadku wydawania nagród rzeczowych w innej formie, każdorazowo należy analizować czy istnieje obowiązek ewidencjowania tego obrotu za pomocą kasy rejestrującej.

Niemniej jednak, po spełnieniu przesłanek wskazanych w Rozporządzeniu dotyczących możliwości zastosowania zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu i kwot podatku VAT należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej (np. w przypadku spełnienia przesłanek wskazanych w § 3 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia), i braku wyłączenia poszczególnych rodzajów nagród w tym Rozporządzeniu, Wnioskodawca może skorzystać ze zwolnień z obowiązku ewidencjonowania obrotu i kwot podatku VAT należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej z tytułu dostawy Nagród, będących własnością Wnioskodawcy, na rzecz uczestników będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej.

Ad 7

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, Wnioskodawca nie ma obowiązku ewidencjonowania obrotu i kwot podatku VAT należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej z tytułu dostawy Nagród, nie będących własnością Wnioskodawcy, nabywanych przez Agencję Marketingową w swoim imieniu i na swoją rzecz, które następnie będą przekazywane przez Agencję Marketingową na rzecz uczestników będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej.

Czynność wydania uczestnikom przez Agencję Marketingową Nagród w ramach Loterii Promocyjnych wypełnia znamiona dostawy towarów w rozumieniu przepisu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Zauważyć trzeba, że następuje tu przeniesienie na uczestników prawa do rozporządzania jak właściciel wydawanymi towarami (Nagrodami), których Agencja Marketingowa jest właścicielem od momentu ich zakupu do momentu wydania Nagrody uczestnikowi. Podkreślić też należy, że fakt, że wydanie Nagród uczestnikom jest dla nich nieodpłatne, nie oznacza, że czynność ta jest czynnością nieodpłatną. Wynagrodzenie z tytułu świadczenia przez Agencję Marketingową na rzecz Wnioskodawcy usługi marketingowej obejmuje bowiem również koszty nabycia Nagród przez Agencję Marketingową. A zatem w przypadku wydania Nagród zapłaty nie dokonuje nabywca (uczestnik), lecz osoba trzecia, tj. Wnioskodawca. W tych okolicznościach przedmiotowa czynność wydania Nagród w ramach Loterii Promocyjnych jako odpłatna dostawa towarów, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, w przypadku Loterii Promocyjnych organizowanych oraz przeprowadzanych przez Agencję Marketingową na zlecenie Wnioskodawcy, jeżeli zgodnie z uzgodnieniami Wnioskodawcy i Agencji Marketingowej usługa marketingowa obejmuje również nabycie Nagród przez Agencję Marketingową, Wnioskodawca nie ma obowiązku ewidencjonowania obrotu i kwot podatku VAT należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej z tytułu dostawy Nagród, nie będących własnością Wnioskodawcy, nabywanych przez Agencję Marketingową w swoim imieniu i na swoją rzecz, które następnie będą przekazywane przez Agencję Marketingową na rzecz uczestników będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej. W tym przypadku bowiem, ewentualny obowiązek naliczenia podatku VAT oraz ewidencjonowania obrotu i kwot podatku VAT spoczywać będzie na Agencji Marketingowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z kolei, art. 7 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Stosownie zaś do art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższego wynika więc, iż w odniesieniu do towarów, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów oraz nieodpłatna czynność z nią zrównana po spełnieniu warunków zawartych w art. 7 ust. 2 ustawy tj. jeżeli:

*   dokonującym nieodpłatnego przekazania jest podatnik podatku od towarów i usług,

*   przekazane przez podatnika towary należą do jego przedsiębiorstwa,

*   przedmiotem nieodpłatnego przekazania jest towar, w stosunku do którego podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy jego nabyciu.

Należy zauważyć, że co do zasady, czynność dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju podlega opodatkowaniu wówczas gdy jest dokonywana odpłatnie. Odpłatność oznacza wykonanie czynności za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Można w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

I tak, w wyroku z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie Apple and Pear Development Council stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r., które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje tutaj także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R.J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie podkreślono, że dla wystąpienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług konieczne staje się zaistnienie bezpośredniego związku płatności z konkretną czynnością oraz istnienie konsumenta tej czynności.

W związku z tym, należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wskazać należy, że w niektórych przypadkach płatności za dany towar/usługę może dokonać podmiot trzeci, a nie podmiot (osoba) na rzecz którego następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel/na rzecz której świadczona jest usługa. Taka sytuacja może mieć miejsce, np. w trakcie realizacji programów lojalnościowych lub akcji marketingowych, w których są przekazywane uczestnikom nagrody.

Podobna kwestia była przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z dnia 7 października 2010 r. w sprawach połączonych Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs v. Loyalty Management UK Ltd i Baxi Group (C-53/09, C-55/09). Spółka Baxi zleciła zarządzanie programem lojalnościowym spółce @1 Ltd. Zarządzanie tym programem przez spółkę @1 obejmowało w szczególności jego promocję wśród klientów poprzez katalogi oraz Internet, rozpatrywanie wniosków o członkostwo w programie, zarządzanie kontami klientów, wybór, nabywanie i dostarczanie prezentów lojalnościowych, jak również prowadzenie infolinii dla klientów.

TSUE rozpatrując sprawę wskazał, że „płatności dokonywane przez sponsora na rzecz podmiotu zarządzającego omawianym programem, który to podmiot dostarcza klientom prezenty lojalnościowe należy uznać w części za wynagrodzenie płacone przez osobę trzecią za dostawę towarów klientom, a w części za wynagrodzenie za usługi świadczone przez zarządzającego tym programem na rzecz sponsora.”

TSUE wskazał, że spółka @1, której spółka Baxi zleciła zarządzanie programem lojalnościowym, zaopatruje się w prezenty lojalnościowe, a ich zasób stanowi własność tej spółki. Wobec tego spółka @1 nie tylko ma prawo do przekazywania prezentów lojalnościowych klientom jak właściciel, ale w rzeczywistości jest ona ich właścicielem.

W analizowanej sprawie TSUE stwierdził, że aby ustalić, czy czynność polegająca na dostarczeniu prezentów lojalnościowych podlega podatkowi VAT należy ustalić, czy na mocy art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy stanowi ona dostawę towarów lub świadczenie usług dokonywane odpłatnie na terytorium kraju przez podatnika działającego w takim charakterze.

TSUE powołał art. 5 ust. 1 szóstej dyrektywy, który stanowi, że za dostawę towarów uważa się przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel. TSUE stwierdził, że z brzmienia tego przepisu wynika, że pojęcie dostawy towarów obejmuje nie tylko przeniesienie własności w formie przewidzianej przez dane prawo krajowe, lecz obejmuje ono także wszelkie przeniesienie władztwa nad rzeczami, które pozwala drugiej stronie na rozporządzanie nimi jak właściciel. Następnie TSUE powołał art. 6 ust. 1 szóstej dyrektywy, zgodnie z którym „świadczenie usług” należy rozumieć jako każdą czynność niestanowiącą dostawy towarów.

TSUE wskazał, że odpłatna dostawa towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy zakłada istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem. Szósta dyrektywa nie wymaga dla uznania dostawy towarów lub świadczenia usług za czynności odpłatne w rozumieniu art. 2 pkt 1 tej dyrektywy, aby wynagrodzenie za te towary lub usługi było płatne bezpośrednio przez ich odbiorcę. Zgodnie bowiem z art. 11 część A ust. 1 lit. a) tej dyrektywy wynagrodzenie może pochodzić od osoby trzeciej.

W konsekwencji, TSUE stwierdził, że płatności dokonywane przez sponsora na rzecz podmiotu zarządzającego omawianym programem, który to podmiot dostarcza klientom prezenty lojalnościowe należy uznać w części za wynagrodzenie płacone przez osobę trzecią za dostawę towarów klientom, a w części za wynagrodzenie za usługi świadczone przez zarządzającego tym programem na rzecz sponsora.

Dla prawidłowego rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie wskazać należy, że sprzedaż kart przedpłaconych, voucherów na towary lub usługi, które są identyfikowane jako równowartość sumy pieniężnej (są ekwiwalentem gotówki), akceptowanym w trakcie zapłaty za towary/usługi w miejscach do których zakupu one uprawniają – na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż karty przedpłacone, vouchery na towary lub usługi, nie mieszczą się w definicji towaru, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy jak również nie mieszczą się w definicji świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Podmiot (osoba), który otrzyma daną kartę przedpłaconą, voucher na towary lub usługi, może je wykorzystać tylko i wyłącznie w procesie zapłaty za nabywane towary/usługę. Zatem sprzedaż/przekazanie kart przedpłaconych, voucherów na towary lub usługi albo gotówki – nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Podobnie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przekazanie gotówki.

Rozpatrując z kolei zagadnienie prawa do odliczenia podatku VAT wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca stworzył zatem podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Należy zauważyć, że w art. 88 tej ustawy wskazane zostały sytuacje, w przypadku wystąpienia których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji słodyczy. W celu intensyfikacji sprzedaży i promowania produktów Wnioskodawcy, Wnioskodawca zleca Agencjom Marketingowym organizowanie i przeprowadzanie Loterii Promocyjnych.

W celu realizacji akcji marketingowej (Loterii Promocyjnych), Wnioskodawca nabywa od Agencji Marketingowej usługę marketingową szczegółowo opisaną we wniosku. Jednocześnie uprawnionym uczestnikom przeprowadzanych Loterii Promocyjnych wydawane są Nagrody w postaci towarów, usług jak i nagrody o charakterze niematerialnym, np. karty przedpłacone, vouchery na towary lub usługi albo gotówka.

Wnioskodawca wskazał, że możliwe są cztery warianty nabycia Nagród, tj.:

1.  Agencja Marketingowa nabywa Nagrody w swoim imieniu i na swoją rzecz (faktura VAT od dostawcy Nagród wystawiona jest przez dostawcę Nagród na rzecz Agencji Marketingowej), własność Nagród przysługuje od momentu nabycia do momentu wydania uczestnikowi; a rozliczenie kosztów nabycia tych Nagród rozliczane jest między Wnioskodawcą a Agencją Marketingową na podstawie noty księgowej (wtedy Agencja Marketingowa jest właścicielem i przekazującym Nagrody),
2.  Agencja Marketingowa nabywa Nagrody w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy (faktura VAT od dostawcy Nagród wystawiana jest bezpośrednio przez dostawcę Nagród na rzecz Wnioskodawcy), własność Nagród od momentu nabycia do momentu wydania Uczestnikowi przysługuje Wnioskodawcy; a rozliczenie kosztów nabycia tych Nagród rozliczane jest między Wnioskodawcą a Agencją Marketingową na podstawie noty księgowej (wtedy Agencja Marketingowa jest jedynie przekazującym Nagrody, które są własnością Wnioskodawcy),
3.  Agencja Marketingowa nabywa Nagrody w swoim imieniu i na swoją rzecz (faktura VAT od dostawcy Nagród wystawiona jest przez dostawcę Nagród na rzecz Agencji Marketingowej), następnie własność Nagród przenoszona jest przez Agencję Marketingową na rzecz Wnioskodawcy (własność przenoszona jest na podstawie faktury VAT wystawionej przez Agencję Marketingową na rzecz Wnioskodawcy z tytułu nabycia Nagród), w momencie wydania Nagród uczestnikowi Loterii Promocyjnej własność Nagród przysługuje Wnioskodawcy (wtedy Agencja Marketingowa jest jedynie przekazującym Nagrody, które są własnością Wnioskodawcy),
4.  Wnioskodawca nabywa Nagrody w swoim imieniu i na swoją rzecz (faktura VAT od dostawcy Nagród wystawiona jest przez dostawcę Nagród na rzecz Wnioskodawcy), następnie przekazuje Agencji Marketingowej nabyte Nagrody w celu wydania tych Nagród uczestnikowi Loterii Promocyjnej (bez przenoszenia prawa własności tych Nagród na rzecz Agencji Marketingowej), przy czym własność Nagród przysługuje od momentu nabycia do momentu wydania uczestnikowi Wnioskodawcy (w związku z tym, że koszty Nagród ponoszone są bezpośrednio przez Wnioskodawcę nie następuje rozliczenie kosztów nabycia Nagród między Wnioskodawcą a Agencją Marketingową) (wtedy Agencja Marketingowa jest jedynie przekazującym Nagrody, które są własnością Wnioskodawcy).

Wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych związanych z przeprowadzanymi na jego zlecenie, dotyczą:

1.  prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez Agencję Marketingową na rzecz Wnioskodawcy z tytułu realizacji akcji promocyjnych / usług marketingowych w związku z przeprowadzanymi na zlecenie Wnioskodawcy Loteriami Promocyjnymi,
2.  prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez dostawcę Nagród na rzecz Wnioskodawcy z tytułu nabycia przez Wnioskodawcę w swoim imieniu i na swoją rzecz Nagród, w przypadku gdy własność Nagród przed ich udostępnieniem uczestnikowi Loterii Promocyjnej należy do Wnioskodawcy,
3.  prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez Agencję Marketingową na rzecz Wnioskodawcy z tytułu przeniesienia przez Agencję Marketingową na rzecz Wnioskodawcy własności Nagród, w przypadku gdy własność Nagród przed ich udostępnieniem uczestnikowi Loterii Promocyjnej należy do Wnioskodawcy,
4.  obowiązku naliczenia przez Wnioskodawcę podatku należnego z tytułu dostawy Nagród, będących własnością Wnioskodawcy, na rzecz uczestników, przekazanych pośrednio poprzez Agencję Marketingową, w przypadku gdy Wnioskodawcy przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia Nagród,
5.  braku obowiązku naliczenia przez Wnioskodawcę podatku należnego z tytułu dostawy Nagród, nie będących własnością Wnioskodawcy, na rzecz uczestników, nabywanych przez Agencję Marketingową w swoim imieniu i na swoją rzecz, które następnie będą przekazywane przez Agencję Marketingową na rzecz uczestników,
6.  prawa Wnioskodawcy do skorzystania ze zwolnień z obowiązku ewidencjonowania obrotu i kwot podatku VAT należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej z tytułu dostawy Nagród, będących własnością Wnioskodawcy, na rzecz uczestników będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, po spełnieniu przesłanek wskazanych w Rozporządzeniu, przekazanych pośrednio poprzez Agencję Marketingową, w przypadku gdy Wnioskodawcy przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia Nagród,
7.  braku obowiązku Wnioskodawcy ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej z tytułu dostawy Nagród, nie będących własnością Wnioskodawcy, nabywanych przez Agencję Marketingową w swoim imieniu i na swoją rzecz, które następnie będą przekazywane przez Agencję Marketingową na rzecz uprawnionych uczestników, będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej.

Ad 1, 2 i 3

Jak wynika z wniosku, w przedmiotowej sprawie Agencja Marketingowa świadczy usługę marketingową na rzecz Wnioskodawcy. Przy czym można wyróżnić trzy sytuacje: w pierwszej sytuacji Wnioskodawca (bez udziału Agencji) w swoim imieniu i na swoją rzecz nabywa Nagrody u dostawcy, a własność Nagród przed ich udostępnieniem uprawnionemu uczestnikowi Loterii Promocyjnej należy do Wnioskodawcy. W drugiej sytuacji Agencja Marketingowa nabywa Nagrody i przenosi ich własność na rzecz Wnioskodawcy przed wydaniem ich jako Nagrody w Loteriach Promocyjnych, własność Nagród przed ich udostępnieniem (uczestnikowi Loterii Promocyjnej) należy do Wnioskodawcy. Natomiast w trzeciej sytuacji Nagrody są nabywane przez Agencję Marketingową i stanowią jej własność do końca Loterii Promocyjnej. Z okoliczności sprawy wynika ponadto, że Agencja Marketingowa wystawia na rzecz Wnioskodawcy fakturę dokumentującą świadczenie usługi marketingowej związanej ze zorganizowaniem i przeprowadzeniem Loterii Promocyjnej, której zakres został szczegółowo opisany we wniosku, a w przypadku przeniesienia na Wnioskodawcę własności Nagród przed ich wydaniem jako Nagrody uczestnikom Loterii Promocyjnych, Agencja wystawia także fakturę na sprzedaż Nagród.

Zatem, w przedstawionych we wniosku okolicznościach, w ramach świadczenia wykonywane są dwie czynności: świadczenie usługi marketingowej na rzecz zleceniodawcy i dostawa towarów w ramach wydania na rzecz uprawnionego uczestnika Loterii Promocyjnej Nagród, stanowiących towary. Obie te czynności dokonywane są odpłatnie. Płatności za świadczenie usług marketingowych i dostawę towarów (Nagród) na rzecz uprawnionego uczestnika Loterii Promocyjnej, dokonuje Zleceniodawca.

W związku z tym, skoro, Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a nabyte usługi marketingowe są wykorzystywane przez niego do czynności opodatkowanych w prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na dystrybucji słodyczy, to na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez Agencję Marketingową na rzecz Wnioskodawcy z tytułu usług marketingowych w związku z przeprowadzanymi na zlecenie Wnioskodawcy Loteriami Promocyjnymi.

Wnioskodawcy również przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT zawartego w otrzymywanych od dostawców fakturach, dokumentujących nabycie przez Wnioskodawcę towarów, będących Nagrodami w Loteriach Promocyjnych. W tym przypadku bowiem, jak wskazuje Wnioskodawca, stanowiące Nagrody towary, nabywa on w swoim imieniu i na swoją rzecz, jednocześnie własność Nagród (towarów), przed ich udostępnieniem uprawnionemu uczestnikowi Loterii Promocyjnej, należy do Wnioskodawcy.

Podobnie, w sytuacji gdy Agencja Marketingowa dokona zakupu Nagród, ale przed wydaniem ich uprawnionym uczestnikom Loterii Promocyjnych, to Wnioskodawca będzie właścicielem Nagród w postaci towarów, a nie Agencja Marketingowa. W tym przypadku, Wnioskodawca również będzie uprawniony, na zasadach określonych w art. 86 ustawy, do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez Agencję Marketingową na rzecz Wnioskodawcy z tytułu przeniesienia przez Agencję Marketingową na rzecz Wnioskodawcy własności Nagród. Spółka jednoznacznie wskazała, że własność Nagród przed ich udostępnieniem uprawnionemu uczestnikowi Loterii Promocyjnej, należy do Wnioskodawcy.

Jak Wnioskodawca słusznie wskazuje, prawo do odliczenia podatku VAT nie będzie Mu przysługiwać w sytuacji gdy to Agencja Marketingowa dokona zakupu towarów będących Nagrodami i to Agencja będzie rozporządzać nimi jak właściciel od momentu nabycia towarów aż do momentu ich przekazania uprawnionym uczestnikom Loterii Promocyjnych.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy w części organizowanych/przeprowadzanych Loterii Promocyjnych, w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktury dokumentującej: nabycie usługi marketingowej od Agencji, nabycie przez Wnioskodawcę towarów przekazywanych jako Nagrody od dostawców oraz nabycie towarów przekazywanych jako Nagrody od Agencji Marketingowej - należało uznać za prawidłowe.

Ad 4 i 5

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również obowiązku naliczenia przez Spółkę podatku VAT z tytułu wydania Nagród uprawnionym uczestnikom Loterii Promocyjnych, w sytuacji, gdy Wnioskodawcy przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia Nagród, jak również w sytuacji, gdy Nagrody te nie są / nie będą własnością Wnioskodawcy (Nagrody nabywane są przez Agencję Marketingową w swoim imieniu i na swoją rzecz, następnie będą przekazywane przez Agencję Marketingową na rzecz uczestników).

Co do obowiązku naliczania podatku należnego przez Wnioskodawcę, wskazać należy, że stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Organ w poprzedniej części uzasadnienia stwierdził, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabycia towarów stanowiących Nagrody, w sytuacji, gdy własność Nagród (towarów) przed ich udostępnieniem uprawnionemu uczestnikowi Loterii Promocyjnej należy do Wnioskodawcy. Natomiast Spółka nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego od faktury dokumentującej nabycia Nagród, w sytuacji gdy Nagrody te są nabywane przez Agencję Marketingową i stanowią jej własność do końca Loterii Promocyjnej.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że w przypadku gdy Wnioskodawcy przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia Nagród, wówczas, Wnioskodawca na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy, będzie miał obowiązek opodatkowania czynności przekazywania towarów (Nagród), na rzecz uprawnionych uczestników Loterii Promocyjnych.

Natomiast w przypadku, gdy towary stanowiące Nagrody w Loteriach Promocyjnych są nabywane przez Agencję Marketingową a następnie przez tę Agencję wydawane uprawnionym uczestnikom Loterii Promocyjnych i prawo do rozporządzania tymi Nagrodami jak właściciel posiada Agencja, a nie Wnioskodawca, wówczas Wnioskodawca nie ma obowiązku naliczenia podatku należnego przy wydawaniu Nagród, ponieważ Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia towarów będących Nagrodami w Loteriach Promocyjnych. To Agencja Marketingowa, a nie Wnioskodawca wykorzystuje zakupiony towar w swojej działalności.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Ad 6 i 7

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także kwestii możliwości zastosowania zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej dostaw Nagród w Loteriach Promocyjnych, będących własnością Wnioskodawcy oraz braku obowiązku Wnioskodawcy ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej dostaw Nagród, nie będących własnością Wnioskodawcy, które będą przekazywane przez Agencję Marketingową.

W myśl art. 111 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem podstawowym kryterium decydującym o obowiązku stosowania ewidencji za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Pojęcie sprzedaży zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 22 ustawy, zgodnie z którym pod pojęciem sprzedaży rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Mając na uwadze powyższą definicję, za pomocą kasy rejestrującej powinna być ewidencjonowana odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

Na mocy delegacji ustawowej zawartej w art. 111 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa (…).

W stanie prawnym do 31 grudnia 2017 r. obowiązywały przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2016 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2016 r., poz. 2177).

Z kolei w obecnie obowiązującym stanie prawnym (od 1 stycznia 2018 r.) obowiązują przepisy rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 20 grudnia 2017 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2017 r., poz. 2454), zwane dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2018 r. podatników, u których obrót zrealizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20 000 zł, a w przypadku podatników rozpoczynających w poprzednim roku podatkowym dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli obrót z tego tytułu nie przekroczył, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym, kwoty 20 000 zł.

Natomiast w myśl § 2 ust. 1 i 2 rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2018 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia. W odniesieniu do niektórych czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się zgodnie z warunkami określonymi w tym załączniku.

W załączniku do rozporządzenia określony został katalog czynności zwolnionych z obowiązku ewidencjonowania, w którym to załączniku pod poz. 45 wyszczególnione zostały czynności wymienione w art. 7 ust. 1 pkt 5 i ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Stosownie do zapisu § 4 ww. rozporządzenia, zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i 3, nie stosuje się, bez względu na wysokość osiąganych obrotów przy dostawie towarów i świadczeniu usług w nim wymienionych.

Zgodnie z § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i § 3, nie stosuje się w przypadku dostawy:

1.  gazu płynnego,
2.  części do silników (PKWiU 28.11.4),
3.  silników spalinowych wewnętrznego spalania w rodzaju stosowanych do napędu pojazdów (PKWiU 29.10.1),
4.  nadwozi do pojazdów silnikowych (PKWiU 29.20.1),
5.  przyczep i naczep; kontenerów (PKWiU 29.20.2),
6.  części przyczep, naczep i pozostałych pojazdów bez napędu mechanicznego (PKWiU 29.20.30.0),
7.  części i akcesoriów do pojazdów silnikowych (z wyłączeniem motocykli), gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 29.32.30.0),
8.  silników spalinowych tłokowych wewnętrznego spalania w rodzaju stosowanych w motocyklach (PKWiU 30.91.3),
9.  sprzętu radiowego, telewizyjnego i telekomunikacyjnego, z wyłączeniem lamp elektronowych i innych elementów elektronicznych oraz części do aparatów i urządzeń do operowania dźwiękiem i obrazem, anten (PKWiU ex 26 i ex 27.90),
10.  sprzętu fotograficznego, z wyłączeniem części i akcesoriów do sprzętu i wyposażenia fotograficznego (PKWiU ex 26.70.1),
11.  wyrobów z metali szlachetnych lub z udziałem tych metali, których dostawa nie może korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej „ustawą”,
12.  zapisanych i niezapisanych nośników danych cyfrowych i analogowych,
13.  wyrobów przeznaczonych do użycia, oferowanych na sprzedaż lub używanych jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, bez względu na symbol PKWiU,
14.  wyrobów tytoniowych (PKWiU 12.00), napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2% oraz napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%, bez względu na symbol PKWiU, z wyłączeniem towarów dostarczanych na pokładach samolotów,
15.  perfum i wód toaletowych (PKWiU 20.42.11.0), z wyłączeniem towarów dostarczanych na pokładach samolotów.

Zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej dostaw towarów może mieć charakter podmiotowy, przedmiotowy lub podmiotowo-przedmiotowy. Jednakże w każdym przypadku, zwolnienie to nie ma zastosowania w sytuacji dostaw towarów, które zostały wymienione w § 4 rozporządzenia.

Jak już zostało wyjaśnione w uzasadnieniu niniejszej interpretacji, przekazywanie Nagród uprawnionym uczestnikom Loterii Promocyjnych organizowanych i przeprowadzanych przez Agencję Marketingową na zlecenie Wnioskodawcy, w przypadku gdy własność Nagród (towarów) należy do Wnioskodawcy - stanowi nieodpłatną dostawę towarów zrównaną z odpłatną dostawą towarów zgodnie z art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT.

Przy czym, na podstawie § 2 ust. 1 w zw. z poz. 45 cyt. załącznika do rozporządzenia zwolnione zostały z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących czynności wymienione w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT.

Jednakże zwolnienie to nie ma zastosowania w przypadku dokonywania przez Wnioskodawcę dostaw towarów wymienionych w § 4 pkt 1 rozporządzenia, np. telefonów komórkowych, które zostały wykazane w § 4 pkt 1 lit. i) rozporządzenia. W przypadku bowiem przekazywania Nagród stanowiących towary wymienione w § 4 pkt 1 rozporządzenia, Wnioskodawca będzie miał obowiązek ewidencjonowania tych dostaw za pomocą kasy rejestrującej.

W konsekwencji, co do zasady, nieodpłatne przekazanie uprawnionym uczestnikom Loterii Promocyjnych, innych towarów w postaci Nagród (dla których wyłączenie w myśl § 4 pkt 1 rozporządzenia nie znajdzie zastosowania) - nie podlega ewidencjonowaniu przy zastosowaniu kas rejestrujących.

A zatem, co do zasady należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że po spełnieniu przesłanek wskazanych w rozporządzeniu (zarówno podmiotowych jak i przedmiotowych) dotyczących możliwości zastosowania zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu i kwot podatku VAT należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej z tytułu dostawy Nagród, będących własnością Wnioskodawcy, na rzecz uczestników będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej. Jednakże stanowisko Wnioskodawcy należało poszerzyć o analizę § 2 ust. 1 rozporządzenia w związku z poz. 45 załącznika do tego rozporządzenia.

Natomiast w sytuacji przekazywania Nagród, które nie będą własnością Wnioskodawcy w wyniku nabywania ich przez Agencję Marketingową w swoim imieniu i na swoją rzecz, które to Agencja będzie wydawać uprawnionym uczestnikom Loterii Promocyjnych, nie dojdzie do odpłatnej dostawy towarów przez Wnioskodawcę na rzecz uczestników. Przedmiotowa czynność wydania Nagród w ramach Loterii Promocyjnej, stanowi co prawda odpłatną dostawę towarów, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, jednakże w tej sytuacji ewentualny obowiązek naliczenia podatku VAT oraz ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego na kasie rejestrującej nie będzie ciążyć na Wnioskodawcy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w tej części również należało uznać za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisywanym zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej tego zdarzenia – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Niniejsza interpretacja wydana została w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych dla Agencji Marketingowych, w związku ze świadczeniem usług marketingowych/dostaw towarów (Nagród) w związku z wykonywaniem usług na zlecenie Wnioskodawcy.

Tut. Organ informuje również, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.