Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-193/16-4/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-06-09
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej kwoty odstępnego.
Słowa kluczowe: odstąpienie-odstąpienie od umowy; odstępne; odszkodowania; opodatkowanie; zadośćuczynienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § l i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17 marca 2016 r. (data wpływu 22 marca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 maja 2016 r. (data wpływu 31 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej kwoty odstępnego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej kwoty odstępnego. Powyższy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 24 maja 2016 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka (dalej: Podatnik, Wnioskodawca, Spółka) rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej w przedmiocie handlu towarami używanymi. Działalność opiera się w szczególności na skupowaniu od osób fizycznych, niebędących podatnikami podatku od towarów i usług (dalej: Sprzedający) towarów używanych, a następnie ich sprzedaży ostatecznym odbiorcom.

Zdarzają się sytuacje, że przed zawarciem właściwej umowy kupna-sprzedaży Sprzedający decydują się na zawarcie przedwstępnej umowy sprzedaży. Umowa przedwstępna zawiera oznaczony termin, do którego upływu strony zobowiązują się zawrzeć umowę właściwą (przyrzeczoną). Na mocy umowy przedwstępnej Spółka wypłaca Sprzedającemu zaliczkę na poczet późniejszej (przyrzeczonej) dostawy towaru.

Postanowienia umowy przedwstępnej dają Stronom możliwość odstąpienia bez podania przyczyny od umowy za zapłatą odstępnego. Odstąpienie w takim wypadku musi nastąpić najpóźniej do dnia, w którym powinna być zawarta umowa przyrzeczona. W przypadku odstąpienia od umowy przez Sprzedającego – Spółka otrzymuje zwrot uprzednio wypłaconej zaliczki oraz ustaloną umownie kwotę odstępnego.

W sytuacji, gdy nie ma miejsca odstąpienie od umowy przedwstępnej przez którąkolwiek ze Stron – Spółka sprzedaje nabyte ostatecznie towary używane osobom trzecim opodatkowując podatkiem VAT marżę uzyskaną na transakcji – zgodnie z postanowieniami art. 120 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa VAT).

W związku z powyższym powstały wątpliwości co do identyfikacji wypłacanych na rzecz Spółki należności z tytułu odstąpienia od umowy przedwstępnej na gruncie ustawy VAT oraz ich ewentualnego wpływu na prawo do odliczenia podatku VAT od dokonywanych przez spółkę zakupów.

Pismem z dnia 24 maja 2016 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek o następujące informacje:

1.  Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.
2.  Sprzedający w przypadku odstąpienia od umowy sprzedaży (przyrzeczonej) nie będzie zobowiązany na podstawie umowy przedwstępnej do złożenia oświadczenia o odstąpieniu od umowy sprzedaży (przyrzeczonej). Odstąpienie od jednej umowy nie wpływa na drugą, ani postanowienia jednej umowy nie regulują sytuacji możliwych do wystąpienia w związku z wykonaniem drugiej umowy – z chwilą zawarcia umowy sprzedaży (przyrzeczonej) umowa przedwstępna zostaje wykonana i już nie obowiązuje.
3.  Wnioskodawca, z wyjątkiem czynności będących przedmiotem niniejszego wniosku, nie planuje wykonywać czynności pozostających poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
4.  Wnioskodawca będzie nabywał towary i usługi, które będą wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  W jaki sposób Spółka powinna traktować na gruncie podatku VAT wypłacane na jej rzecz przez Sprzedającego należności z tytułu odstąpienia od umowy przedwstępnej?
2.  W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1: Czy Spółka prowadząc sprzedaż towarów używanych w systemie „VAT marża” oraz uzyskując dochody z tytułu odstępnego płaconego przez Sprzedających jest obowiązana do stosowania tzw. „prewspółczynnika” proporcji zgodnie z art. 86 ust. 2a i nast. ustawy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka powinna traktować wypłacane na jej rzecz przez Sprzedającego należności z tytułu odstąpienia od umowy przedwstępnej jako opłaty będące poza zakresem podatku VAT (niepodlegające podatkowi VAT).

Spółka prowadząc sprzedaż towarów używanych w systemie „VAT marża” oraz uzyskując dochody z tytułu odstępnego płaconego przez Sprzedających nie jest obowiązana do stosowania tzw. „prewspołczynnika” proporcji zgodnie z art. 88 ust. 2a i nast. ustawy VAT.

Ad. 1.

Zdaniem Spółki przewidziana w umowie przedwstępnej opłata sankcyjna w postaci odstępnego, należna Spółce od Sprzedającego z tytułu rozwiązania umowy przedwstępnej powinna być kwalifikowana jako świadczenie pieniężne znajdujące się poza zakresem ustawy VAT. Odstępne i kary umowne nie stanowią bowiem wynagrodzenia za wykonanie czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy VAT, w szczególności odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy VAT). Zatem, otrzymywane odstępne z całą pewnością nie będzie stanowiło wynagrodzenia za dostawę towarów.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy VAT przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Mając na uwadze ustawową definicję świadczenia usług należy również dojść do wniosku, że otrzymane odstępne nie jest wynagrodzeniem uzyskanym za świadczenie usług, tylko jest opłatą mającą charakter sankcyjny w związku z odstąpieniem od umowy przedwstępnej.

W przypadku świadczenia usług podlegającym opodatkowaniu VAT jedna ze Stron umowy wykonuje na rzecz drugiej Strony odpłatne czynności. Odpłatność oraz świadczenie (za które przysługuje zapłata) są elementami koniecznymi dla powstania obowiązku podatkowego w VAT. W przypadku odstępnego pobieranego przez Spółkę nie ma zachowanej symetrii pomiędzy świadczeniem a wynagrodzeniem. Zasadniczo mamy w tym stanie faktycznym do czynienia jedynie z wynagrodzeniem, które stanowi formę zadośćuczynienia. Źródłem tego zadośćuczynienia jest jednostronne oświadczenie woli ze strony Sprzedającego. Intencją Stron przy wprowadzaniu zapisów o odstępnym z tytułu odstąpienia od umowy przedwstępnej jest wzajemne zdyscyplinowanie i ukierunkowanie na zawarcie umowy przyrzeczonej (ostatecznej).

Stosownie do art. 361 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (dalej: KC) zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego wynikała szkoda. Naprawienie szkody obejmuje zatem straty, które poszkodowany poniósł oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Wynika z tego, że istotą odstępnego jest rekompensata, zadośćuczynienie. Odstępne nie powinno być traktowane jako świadczenie usług, lecz jako finansowe wyrównanie wyrządzonej szkody. Brak jest zatem ekwiwalentności, wzajemności jaka zachodzi pomiędzy świadczeniem usługi a honorarium z tego tytułu. Otrzymane odstępne nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony Spółki – w konsekwencji czego nie podlega ono opodatkowaniu podatkiem VAT.

W wyżej opisanym przypadku mamy do czynienia jedynie z zapłatą, stanowiącą formę zadośćuczynienia – w konsekwencji czego brak jest jakiegokolwiek przysporzenia po stronie Sprzedającego.

Czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Podobne stanowiska odnajdujemy w ugruntowanej judykaturze:

Wyrok TSUE z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council:

„\`(...)\`wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie Apple and Pear Development Council stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem)”.

Wyrok TSUE z dnia 18 lipca 2007 r. w sprawie C-277/05 Societe Thermale DEugenie - Les - Bains (sygn. C-277/05):

„Artykuły 2 ust. 1 i 6 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, powinny być interpretowane w ten sposób, że kwoty zapłacone tytułem zadatku w ramach umów dotyczących świadczenia usług hotelarskich podlegających podatkowi VAT, w przypadku, gdy klient skorzysta z uprawnienia do odwołania rezerwacji, a kwoty te są zatrzymywane przez przedsiębiorstwo hotelarskie, należy uznać za odszkodowanie ryczałtowe płacone w celu naprawienia szkody poniesionej w następstwie niewykonania umowy przez klienta, bez bezpośredniego związku z jakąkolwiek odpłatnie świadczoną usługą, które jako takie nie podlega opodatkowaniu”.

Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie lecz rekompensata za szkodę. Podobnie sytuacja przedstawia się w przypadku kar umownych. W takich przypadkach nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odstępne nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony Spółki na rzecz Sprzedającego. Odstępne nie jest również związane ze zobowiązaniem się Spółki do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Określenie statusu wypłacanej należności – jako podlegającej bądź nie opodatkowaniu VAT – należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem. Zatem, jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie będzie miała bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony Spółki, wówczas kwota otrzymanego odstępnego nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust 1 pkt 1 ustawy VAT i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Spółka wskazuje jednocześnie, iż postanowienie umowne dot. odstępnego realizuje się poprzez obustronne świadczenie na moment zawarcia umowy (strony przyznają sobie w momencie zawarcia umowy uprawnienie do odstąpienia od umowy przedwstępnej). W ocenie Spółki uzgodnienie takiego postanowienia w umowie przedwstępnej stanowi nieodpłatne świadczenie ze strony Spółki na rzecz Sprzedającego. Nieodpłatne świadczenie odbywa się dla celów działalności gospodarczej przez co zastosowanie a contrario ma art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT. W myśl którego za odpłatne świadczenie usług uznaje się również: nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Wywodząc z powyższego, że uprawnienie, które Spółka daje Sprzedającemu jest nieodpłatne (do celów działalności gospodarczej) to na moment zawarcia umowy przedwstępnej nie powinno ono podlegać opodatkowaniu VAT (opodatkowaniu podlega wyłącznie odpłatne świadczenie usług oraz nieodpłatne świadczenia do celów innych niż działalność gospodarcza).

Późniejsze skorzystanie z uprawnienia do odstąpienia od umowy przedwstępnej (zrealizowane w tym wypadku przez Sprzedającego) – nie pociąga za sobą żadnych czynności ze strony samej Spółki.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż Spółka powinna traktować wypłacane na jej rzecz przez Sprzedającego należności z tytułu odstąpienia od umowy przedwstępnej jako opłaty będące poza zakresem podatku VAT (niepodlegające podatkowi VAT).

Spółka w celu wzmocnienia przedstawionej argumentacji pragnie wskazać tezę wyroku Trybunału Sprawiedliwości z dnia 15 grudnia 1993 r. (sygn. C-63/92 Lubbock Fine & Co), gdzie na gruncie „odstępnego” w przypadku umowy najmu wprost zostało wskazane, że jeżeli najem podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, to i kwota wypłacona za wcześniejsze rozwiązanie podlega opodatkowaniu tym podatkiem, natomiast jeśli najem jest zwolniony to i wypłacone ze względu na wcześniejsze rozwiązanie umowy kwoty (odstępne), nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Wypłata tychże kwot wywodzi się bowiem z tego samego źródła, jakim jest umowa najmu.

Konkludując, w przedstawionym stanie faktycznym, odstępne nie powinno podlegać podatkowi od towarów i usług, ponieważ samo zawarcie umowy przedwstępnej zakupu rzeczy nie podlega opodatkowaniu VAT.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy VAT w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 6 ust. 2 oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zdaniem Spółki powołany art. 86 ust. 2a ustawy VAT będzie miał zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz art. 8 ust. 5 ustawy VAT), w sytuacji, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Spółka stoi na stanowisku, że podstawowe znacznie dla ustalenia wykładni przepisu art. 86 ust. 2a ustawy VAT oraz obowiązku jego stosowania ma interpretacja zwrotu: „do celów działalności gospodarczej”. W ocenie Spółki – sposobu interpretacji wyrażenia „cele działalności gospodarczej” należy doszukiwać się w uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej, wprowadzającej nowy przepis art. 86 ust. 2a ustawy VAT (ustawa z dnia 9 kwietnia 2015 r o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych), zgodnie z którym: „Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Mieścić będą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT, przykładowo otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, sprzedaż wierzytelności „trudnych”, itp. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, z definicji niemające nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika”.

Mając powyższe na uwadze, pojęcie „cele działalności gospodarczej”, którym posługuje się przepis art. 86 ust. 2a ustawy VAT, zdaniem Spółki będzie obejmował wszelkiego rodzaju zdarzenia gospodarcze związane z działalnością gospodarczą przez nią prowadzoną, niezależnie od tego, czy stanowią one czynności opodatkowane, zwolnione czy też niepodlegające opodatkowaniu VAT. Zdaniem Wnioskodawcy – wykładnia autentyczna wzmocniona jest również dzięki stanowisku podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów – Jarosława Nenemana (odpowiedź z dnia 27 stycznia 2015 r. na interpelację nr 30157).

W celu uzyskania odpowiedzi na pytanie czy zdarzenia gospodarcze są związane z działalnością gospodarczą konieczne jest ustalenie czy mieszczą się one w przedmiocie działalności Spółki.

Przedstawiona w opisie stanu faktycznego działalność Spółki polega na prowadzeniu obrotu towarami używanymi. Mają miejsce sytuacje, kiedy przed zawarciem właściwej umowy kupna-sprzedaży, Sprzedający decyduje się na zawarcie ze Spółką przedwstępnej umowy sprzedaży. Umowa przedwstępna zawiera oznaczony termin, do którego upływu strony zobowiązują się zawrzeć umowę właściwą (przyrzeczoną). Na mocy umowy przedwstępnej Spółka wypłaca Sprzedającemu zaliczkę na poczet późniejszej (przyrzeczonej) dostawy towaru. Postanowienia umowy przedwstępnej dają Stronom możliwość odstąpienia bez podania przyczyny od umowy za zapłatą odstępnego. Odstąpienie w takim wypadku musi nastąpić najpóźniej do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej.

Wnioskodawca pragnie zauważyć, że wszystkie czynności, które podejmuje stanowią przedmiot jego działalności. W konsekwencji, wszystkie świadczenia otrzymywane przez Spółkę w toku wykonywanej działalności, w tym również kwoty odstępnego za odstąpienie od umowy bez podania przyczyny – otrzymane od niedoszłych kontrahentów są związane z przedmiotem działalności gospodarczej Spółki i mieszczą się w pojęciu „celów działalności gospodarczej”, którym posługuje się przepis art. 86 ust. 2a ustawy VAT.

Innymi słowy – w opinii Spółki – nie ciąży na niej obowiązek do stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy VAT. Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowa proporcja powinna być stosowana przez te podmioty, których chociażby co najmniej część działalności nie jest związana, nie stanowi rozwinięcia ani też konsekwencji działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy VAT. Przykładami takich podatników są gminy, fundacje, stowarzyszenia, spółki komunalne, czy też muzea.

Wnioskodawca wskazuje, ze analogiczne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 września 2015 r. (sygn. IBPP3/4512-521/15/AZ), w którym organ potwierdził, że: „Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, które z założenia nie mają nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W związku z powyższym, pod pojęciem świadczenia – składającego się na istotę usługi – należy rozumieć każde zachowanie się na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Na świadczenie mogą się jednocześnie składać zachowania związane z działaniem, jak i zaniechaniem.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do kategorii usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Przy czym, w rozumieniu ustawy, na mocy art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy – przez świadczenie usług należy rozumieć także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. W związku z powyższym, jeżeli zaniechanie pewnych czynności za odszkodowaniem przynosiłoby wymierną korzyść konkretnemu podmiotowi, to wówczas powinno być ono na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług uznane za usługę.

Zatem, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Kwestia ta ma szczególnie istotne znaczenie przy takich świadczeniach, których istotą jest zaniechanie, powstrzymywanie się od określonych czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Odnosząc się do pojęcia odszkodowania, należy zauważyć, że jest to termin niezdefiniowany w ustawie o podatku od towarów i usług. Regulacje dotyczące odszkodowania zostały zawarte w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.).

Z postanowień art. 361 § 1 ww. ustawy wynika, że zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono (§ 2 ww. artykułu).

Na podstawie ww. przepisu odszkodowanie uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto, między zdarzeniem, a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.

Zgodnie z art. 471 Kodeksu cywilnego – dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Zatem, szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnienia adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.

Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana ze zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Ustalanie statusu wypłacanej rekompensaty, jako podlegającej, bądź nie opodatkowaniu podatkiem VAT, należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem. Zatem, jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie będzie miała bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony kontrahenta, wówczas kwota otrzymanych odszkodowań nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem. Wobec powyższego, tylko wówczas gdy płatności o charakterze odszkodowawczym nie będą miały bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wtedy kwota otrzymanych odszkodowań nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej w przedmiocie handlu towarami używanymi. Działalność opiera się w szczególności na skupowaniu od osób fizycznych, niebędących podatnikami podatku od towarów i usług towarów używanych, a następnie ich sprzedaży ostatecznym odbiorcom.

Zdarzają się sytuacje, że przed zawarciem właściwej umowy kupna-sprzedaży Sprzedający decydują się na zawarcie przedwstępnej umowy sprzedaży. Umowa przedwstępna zawiera oznaczony termin, do którego upływu strony zobowiązują się zawrzeć umowę właściwą (przyrzeczoną). Na mocy umowy przedwstępnej Spółka wypłaca Sprzedającemu zaliczkę na poczet późniejszej (przyrzeczonej) dostawy towaru.

Postanowienia umowy przedwstępnej dają Stronom możliwość odstąpienia bez podania przyczyny od umowy za zapłatą odstępnego. Odstąpienie w takim wypadku musi nastąpić najpóźniej do dnia, w którym powinna być zawarta umowa przyrzeczona.

W przypadku odstąpienia od umowy przez Sprzedającego – Spółka otrzymuje zwrot uprzednio wypłaconej zaliczki oraz ustaloną umownie kwotę odstępnego. Sprzedający w przypadku odstąpienia od umowy sprzedaży (przyrzeczonej) nie będzie zobowiązany na podstawie umowy przedwstępnej do złożenia oświadczenia o odstąpieniu od umowy sprzedaży (przyrzeczonej). Odstąpienie od jednej umowy nie wpływa na drugą, ani postanowienia jednej umowy nie regulują sytuacji możliwych do wystąpienia w związku z wykonaniem drugiej umowy – z chwilą zawarcia umowy sprzedaży (przyrzeczonej) umowa przedwstępna zostaje wykonana i już nie obowiązuje.

W sytuacji, gdy nie ma miejsca odstąpienie od umowy przedwstępnej przez którąkolwiek ze Stron – Spółka sprzedaje nabyte ostatecznie towary używane osobom trzecim opodatkowując podatkiem VAT marżę uzyskaną na transakcji – zgodnie z postanowieniami art. 120 ustawy. Wnioskodawca, z wyjątkiem czynności będących przedmiotem niniejszego wniosku, nie planuje wykonywać czynności pozostających poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Spółka będzie nabywała towary i usługi, które będą wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą kwestii, w jaki sposób Spółka powinna traktować na gruncie podatku VAT wypłacane na jej rzecz przez Sprzedającego należności z tytułu odstąpienia od umowy przedwstępnej.

Aby ustalić zasady opodatkowania danej czynności, dokonanej w zamian za odszkodowanie (rekompensatę) niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy te czynności skutkują uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez wypłacającego.

Zauważyć należy, że w świetle wyżej przytoczonych przepisów, na gruncie stosunków cywilnoprawnych, szkoda polega na nienależytym wykonaniu, bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnieniu adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem, a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.

Co do zasady, obowiązek pokrycia szkody powstaje z uwagi na dokonanie czynności zabronionej (ex delicto) lub w wyniku niewykonania lub nieprawidłowego wykonania postanowień umowy (ex contracto).

Podkreślając, że decydujące znaczenie dla oceny skutków prawnych umów w stosunkach pomiędzy stronami ma ich treść, a nie nazwa, stwierdzić należy, że w ocenie tut. Organu, w przedmiotowej sprawie rekompensata finansowa (odstępne) nie będzie posiadała cech odszkodowania za poniesioną szkodę, gdyż nie zaistnieją okoliczności, które w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego powodowałyby szkodę i determinowały wypłatę odszkodowania.

W opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, w ocenie tut. Organu mamy do czynienia ze świadczeniem usługi, gdyż określone świadczenie pieniężne jest wypłacane w zamian za zgodę na odstąpienie od umowy kupna-sprzedaży. Należy zwrócić uwagę na fakt, że w przypadku opisanym we wniosku możemy wskazać konkretnego beneficjenta tej usługi – w zamian za wyrażenie zgody na odstąpienie od umowy właściwej (przyrzeczonej) (wyczerpanie wszelkich roszczeń Wnioskodawcy związanych z odstąpieniem od umowy przez Sprzedającego), Wnioskodawca otrzymuje określone świadczenie pieniężne. Jak wynika z opisanego zdarzenia przyszłego, świadczenie pieniężne należne z tytułu odstąpienia od umowy stanowi płatność wynikającą z łączącej strony umowy. Stanowi ono zabezpieczenie interesów Wnioskodawcy – nabywcy poprzez zagwarantowanie wypłaty wynagrodzenia w przypadku rezygnacji przez Sprzedającego z dokonania dostawy. Natomiast, korzyścią dla Sprzedawcy jest odstąpienie od umowy sprzedaży (przyrzeczonej).

Spełniona zatem jest przesłanka istnienia związku pomiędzy wypłatą należności, a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że wypłata tej kwoty podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji uznać należy, że świadczenie pieniężne płacone z tytułu odstąpienia od umowy kupna-sprzedaży stanowi w analizowanym przypadku wynagrodzenie za świadczenie usługi wynikającej z łączących strony więzów obligacyjnych oraz przewidzianej wprost w postanowieniach umowy. Zgodę na wcześniejsze odstąpienie od umowy należy traktować jako odpłatne świadczenie usług spełniające przesłanki określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, wypłacane na rzecz Spółki należności otrzymane od Sprzedającego z tytułu odstąpienia od umowy przedwstępnej stanowi wynagrodzenie za usługę i będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy, jako odpłatne świadczenie usług.

W związku z udzieleniem negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, pytanie nr 2 o treści: „W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1: Czy Spółka prowadząc sprzedaż towarów używanych w systemie „VAT marża” oraz uzyskując dochody z tytułu odstępnego płaconego przez Sprzedających jest obowiązana do stosowania tzw. „prewspółczynnika” proporcji zgodnie z art. 86 ust. 2a i nast. ustawy VAT?”, stało się bezprzedmiotowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślić należy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki podatkowoprawne tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, interpretacja traci aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.