Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1-3/4511-1-17/16-2/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-09-13
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekazania składników majątkowych w formie darowizny na rzecz spółki jawnej.
Słowa kluczowe: darowizna; majątek-składniki majątku; przedsiębiorstwa; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 4 lipca 2016 r. (data wpływu 11 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekazania składników majątkowych w formie darowizny na rzecz spółki jawnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekazania składników majątkowych w formie darowizny na rzecz spółki jawnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów osiąganych na terytorium RP.

Wnioskodawca zamierza wraz z żoną w przyszłości założyć spółkę jawną (dalej: Spółka).

Wspólnikami Spółki będą wyłącznie Wnioskodawca oraz jego żona.

Wnioskodawca wraz z żoną planują przekazanie umową darowizny do nowo powstałej Spółki szeregu składników majątkowych – nieruchomości, należących do wspólnego majątku małżonków, w oparciu o które żona Wnioskodawcy prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu. Darowizna na rzecz Spółki nie będzie obejmowała całego majątku, w oparciu o który żona Wnioskodawcy prowadzi działalność gospodarczą. Wszystkie składniki majątku, mającego zostać przedmiotem darowizny są wpisane do ewidencji środków trwałych żony Wnioskodawcy.

Należy wskazać, że osobnym wnioskiem żona Wnioskodawcy wystąpiła o ustalenie, czy przedmiotem darowizny będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w razie zawarcia umowy darowizny ze spółką jawną, w której wspólnikami będą Wnioskodawca oraz jego żona, niezależnie od tego, czy przedmiot darowizny będzie można zakwalifikować jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa czy też nie, po stronie Wnioskodawcy, powstaną jakiekolwiek konsekwencje podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności czy powstanie u Wnioskodawcy przychód do opodatkowania z któregokolwiek ze źródeł przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy zaistnienie przedstawionego zdarzenia przyszłego nie będzie wywoływało u niego żadnych skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy – również jako wspólnika spółki jawnej – przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Na wstępie należy zauważyć, że ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f.) nie definiuje pojęcia „darowizna”, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do definicji, zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (dalej: KC).

Zgodnie z art. 888 § 1 KC przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Podstawową cechą tej umowy oraz warunkiem koniecznym do jej zawarcia jest jej nieodpłatność. Przez pojęcie „nieodpłatności” należy rozumieć taką sytuację, w której obdarowany, w zamian za otrzymaną darowiznę lub w związku z jej otrzymaniem, nie jest zobowiązany do jakichkolwiek świadczeń na rzecz darczyńcy – ani w chwili otrzymania darowizny, ani w przyszłości.

Tym samym skutkiem darowizny jest wyłącznie jednostronne przysporzenie po stronie podmiotu obdarowanego. Darczyńca, w związku z dokonaniem darowizny nie otrzymuje od obdarowanego nic w zamian. Bezpłatny charakter darowizny oznacza, że Wnioskodawca nie otrzyma od Spółki żadnego (pieniężnego ani niepieniężnego) świadczenia wzajemnego.

W odniesieniu do skutków podatkowych czynności darowizny składników majątkowych lub przedsiębiorstwa na rzecz Spółki wskazać należy, że Spółka, w której wspólnikiem będzie Wnioskodawca, i do której planuje ona dokonać darowizny będzie Spółką transparentną podatkowo, co oznacza, że przychody tej Spółki opodatkowywane będą na poziomie jej wspólników – to wspólnicy są podatnikami podatku dochodowego od przychodów (dochodów) Spółki.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f. przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawą, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Niewątpliwie przychód przypadający na wspólnika z tytułu uczestnictwa w spółce jawnej należy na gruncie ww. ustawy kwalifikować, jako przychód z działalności gospodarczej, stosownie do art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f., zgodnie z którym, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ponadto zgodnie z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (…).

W myśl natomiast art. 14 ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f. przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość nieodpłatnie otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125.

Ustalenie wartości otrzymanych nieodpłatnych świadczeń następuje natomiast zgodnie z art. 11 ust. 2 u.p.d.o.f., stosownie do którego wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Przeniesienie prawa własności składników majątkowych (bądź zorganizowanej części przedsiębiorstwa, prowadzonego przez żonę Wnioskodawcy w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej w oparciu o składniki, których Wnioskodawca jest współwłaścicielem), w drodze darowizny należałoby zakwalifikować na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do kategorii świadczeń w naturze. Brak jest ustawowej definicji pojęcia „świadczenia w naturze”, natomiast potoczne rozumienie tego pojęcia nakazuje uznać, że dotyczy ono dokonywania świadczeń innych niż w pieniądzu, czyli w postaci przeniesienia własności rzeczy lub praw, szczególnie na podstawie umowy cywilnoprawnej, np. umowy darowizny.

Podsumowując powyższe przekazanie na rzecz Spółki składników majątkowych (bądź zorganizowanej części przedsiębiorstwa) w formie umowy darowizny stanowiłoby na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych świadczenie w naturze, którego wartość ustalona zgodnie z art. 11 ust. 2 tej ustawy stanowiłaby przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym na poziomie wspólników tej Spółki, stosownie do art. 11 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f., jednakże tylko wtedy, jeśli spełniona zostanie przesłanka, wynikająca z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. stanowiąca, że wskazane świadczenia podlegają opodatkowaniu pod warunkiem, że zostały one otrzymane (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 5 lutego 1997 r. sygn. akt I SA/Sz 1191/96).

Z uwagi na fakt, że Spółka, która będzie obdarowanym, jest transparentna podatkowo, Wnioskodawca, jako wspólnik, dokonujący darowizny na jej rzecz, na gruncie przepisów podatkowych de facto zostanie uznany za świadczącego samemu sobie. Innymi słowy, aby nieodpłatne świadczenie stanowiło przychód do opodatkowania musi być ono faktycznie przez tego podatnika „otrzymane”. Jednakże nie może być przedmiotem wątpliwości, że nie można otrzymać świadczenia „od samego siebie”, a z taką sytuacją mamy do czynienia w opisie zdarzenia przyszłego, gdzie Wnioskodawca będący wspólnikiem Spółki przenosi na tę Spółkę w formie darowizny składniki majątku lub przedsiębiorstwo (zorganizowaną część przedsiębiorstwa), które jest prowadzone przez jego żonę w oparciu o składniki, których Wnioskodawca jest współwłaścicielem wraz z żoną.

Istotą przepisów stanowiących o opodatkowaniu wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń jest fakt, że świadczenie w naturze dokonywane jest pomiędzy dwoma podatnikami.

W przedmiotowej sytuacji, z uwagi na fakt, że spółka jawna jest transparentna podatkowo, brak jest dwóch podmiotów, będących podatnikami, bowiem Wnioskodawca będzie zarówno darczyńcą, jak i potencjalnym podatnikiem podatku należnego z tytułu otrzymania świadczenia w naturze. Otrzymanie wiąże się z nabyciem czegoś, czego wcześniej się nie miało.

Zatem w analizowanej sytuacji należy przyjąć, że pod względem podatkowym mamy do czynienia z przeniesieniem poszczególnych składników majątkowych w ramach tego samego majątku podatnika. Gdyby przyjąć, że darowizna ta powoduje po stronie wspólnika Spółki, który jest darczyńcą, powstanie przychodu do opodatkowania, mielibyśmy do czynienia z sytuacją, w której nieodpłatne świadczenie przez dany podmiot powodowałoby powstanie u tej samej osoby przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiot darowizny nie wpływa na jej kwalifikację prawną jako nieodpłatnego świadczenia, lecz w tym wypadku, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczenia od samego siebie.

Mając to na uwadze, należy uznać za zasadne stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym darowizna na rzecz Spółki, w której Wnioskodawca na moment dokonania darowizny będzie posiadał status wspólnika, nie spowoduje powstania u niego jakichkolwiek konsekwencji na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, w tym w szczególności nie spowoduje powstania przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym z jakiegokolwiek źródła przychodów.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone m.in. w piśmie Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2002 r. nr PB4/AK-031-23/02, zgodnie z którym „jeżeli wspólnik spółki osobowej wykonuje świadczenie na rzecz tej spółki, to z podatkowego punktu widzenia jest to świadczenie dla siebie samego w takim zakresie, w jakim przychody i koszty spółki osobowej” stanowią jego przychody i jego koszty. Jeżeli więc takie świadczenia są odpłatne, to u takiego wspólnika przychody równe są jego kosztom, jeżeli zaś wspomniane świadczenia są nieodpłatne, u tego wspólnika nie wystąpi ani przychód, ani koszt. Jednocześnie w takim przypadku, nie będzie można mówić o uzyskaniu ani przez spółkę osobową, ani przez tego wspólnika przychodu „z tytułu otrzymanych nieodpłatnych świadczeń”, bowiem spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a wspólnik – w sensie podatkowym – „świadczył samemu sobie”.

Stanowisko to następnie zostało potwierdzone przez Ministra Finansów w piśmie z dnia 9 sierpnia 2013 r., w którym wskazano, że aktualne pozostaje stanowisko wyrażone w piśmie z dnia 4 kwietnia 2002 r. nr PB4/AK-031-23/02.

Potwierdzeniem stanowiska Wnioskodawcy są ponadto interpretacje indywidualne wydawane przez Dyrektorów Izb Skarbowych z upoważnienia Ministra Finansów, w tym interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 maja 2014 r. nr ILPB1/415-231/14-3/AA, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 czerwca 2014 r. nr IBPBI/1/415-439/14/ESZ, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 9 marca 2015 r. nr ITPB1/415-1236/14/MP, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 29 grudnia 2015 r. nr IPTPB1/4511-730/15-2/SK oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 30 maja 2016 r. nr 1061-IPTPB1.4511.316.2016.1.MAP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że – zdaniem Organu – teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w tym postępowaniu. W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.