Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-589/11/KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-09-02
Teza: skutki podatkowe otrzymania przez Wnioskodawcę przypadającego na niego z tytułu uczestnictwa w spółce jawnej niepodzielonego zysku z lat ubiegłych
Słowa kluczowe: przychód-przychód z działalności gospodarczej; spółki-spółka jawna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2011r. (data wpływu do tut. Biura 13 czerwca 2011r.), uzupełnionym w dniu 04 sierpnia 2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawczynię przypadającego na nią z tytułu uczestnictwa w spółce jawnej niepodzielonego zysku z lat ubiegłych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 czerwca 2011r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawczynię przypadającego na nią z tytułu uczestnictwa w spółce jawnej niepodzielonego zysku z lat ubiegłych. W dniu 04 sierpnia 2011r. wniosek powyższy został uzupełniony.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni od 2001 roku jest wspólnikiem spółki jawnej. Spółka jawna powstała w wyniku przekształcenia na mocy ustawy ze spółki cywilnej działającej od 1998 roku. W trakcie uczestnictwa w ww. spółce, wspólnicy, od roku 1998, nie korzystali w pełni z uprawnienia, jakie daje im art. 52 ustawy kodeks spółek handlowych, czyli podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego.

Pomimo tej okoliczności, wspólnicy wpłacali (i wpłacają do nadal) miesięczne zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu zysku wypracowanego przez spółkę, po jego podziale w proporcjach wynikających z umowy spółki. Na uwagę zasługuje fakt, iż opodatkowywane zostawały wówczas dochody, które nie zostały faktycznie przez Wnioskodawczynię (oraz innych wspólników) otrzymane. Z uwagi na fakt, że w trakcie trwania spółki istniały obowiązki publicznoprawne po stronie wspólników, dotyczące zarówno powyższych zaliczek na podatek dochodowy, jak i inne, związane przykładowo z obowiązkiem opłacania składek ZUS, wspólnicy pobierali częściowo zysk spółki w wysokości niezbędnej do wywiązywania się z powyższych obowiązków, powiększony o inne niezbędne potrzeby. Niemniej jednak zysk ten nigdy nie był pobierany w całości, lecz w nieznacznej części. Reszta zysku (po odliczeniu pobranych zaliczek) pozostawała w majątku spółki, zgodnie z treścią art. 28 ksh, jako mienie nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.

W najbliższym czasie Wnioskodawczyni zamierza wystąpić do spółki z żądaniem wypłaty wypracowanej przez okres kilku lat na jej rzecz niepobranej części zysków, w odpowiedniej części, wynikającej z umowy spółki, korzystając z uprawnienia wyrażonego w powołanym art. 52 ksh. Wnioskodawczyni nie wyklucza także późniejszego wystąpienia ze spółki, lub wystąpienia ze spółki jednocześnie z wypłatą środków pieniężnych, które jej przysługują.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy zysk wypracowany przez spółkę jawną na przestrzeni ostatnich kliku lat, a niewypłacony wspólnikom, lecz opodatkowany przez nich wcześniej (każdego miesiąca) podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w przypadku jego jednorazowej wypłaty na rzecz Wnioskodawczyni, będzie podlegał ponownemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym przy założeniu, że wspólnik nie wystąpi ze spółki?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawczyni, jak wynika z art. 22 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm., dalej „ksh”), spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Każdy wspólnik odpowiada za zobowiązania spółki bez ograniczenia całym swoim majątkiem solidarnie z pozostałymi wspólnikami oraz ze spółką. Spółka jawna jest spółką osobową (art. 4 § 1 pkt 2 ksh). W przeciwieństwie do spółek kapitałowych (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i spółki akcyjne), którym art. 12 ustawy ksh przyznaje osobowość prawną, spółki osobowe nie są osobami prawnymi.

Analizę skutków podatkowych wypłaty zysków spółki jawnej na rzecz jej wspólników należy rozpocząć zatem od analizy powyższych przepisów.

Stosownie do treści art. 28 ksh, majątek spółki jawnej stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.

Majątek spółki jawnej stanowią zatem wkłady w formie własności i innych praw majątkowych oraz mienie nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia i funkcjonowania, w szczególności jej dochody, łącznie ze środkami pieniężnymi oraz prawami nabytymi w drodze surogacji. Majątek ten jest implikacją wspólnych działań nakierowanych na zysk wszystkich wspólników, jako osób fizycznych (w przedmiotowej sprawie). Nie budzi przy tym wątpliwości, że mienie nabyte przez spółkę obejmuje majątek wypracowany przez nią w trakcie prowadzonej działalności gospodarczej, a zatem opodatkowany u każdego ze wspólników na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wspólnicy spółki jawnej posiadają udziały w majątku spółki (tzw. udziały kapitałowe). Wartość tych udziałów jest zmienna.

Art. 52 ksh statuuje natomiast prawo do wypłaty (pobrań) przez wspólnika, wynikające z osiągnięcia dochodów przez spółkę. Wspólnik ma prawo do wypłaty całego zysku, jaki został mu przypisany na koncie kapitału. Prawo pobrania nie oznacza oczywiście, że wspólnik może pójść do spółki i po prostu wziąć pieniądze. Oznacza jedynie, że wspólnik sam decyduje, czy i ile pieniędzy może żądać, aby spółka mu wypłaciła. Sama wypłata zależy od zakresu reprezentacji, dlatego pobrać pieniądze może wspólnik mający prawo reprezentowania spółki (samodzielne), natomiast pozostali wspólnicy mogą żądać, aby spółka wypłaciła im odpowiednią kwotę (por. A. Baumach, J. Hopt: Handelsgesetzbuch, uwaga 5 do § 122). Oczywiście w tym ostatnim przypadku na skutek zgłoszenia takiego oświadczenia spółka staje się dłużnikiem wspólnika co do wypłaty i należy przeksięgować żądaną kwotę z kapitału własnego do zobowiązań. Dlatego w odniesieniu do tychże wspólników prawo pobrania (w ścisłym znaczeniu) będzie, zdaniem Wnioskodawcy, uprawnieniem kształtującym, samo pobranie zaś (również w rachunkowym ujęciu) nastąpi z chwilą wykonania tego prawa (zgłoszenia żądania).

Zatem, w świetle powyższego, w braku odmiennych postanowień w umowie spółki, każdemu wspólnikowi przysługuje żądanie dokonania podziału przez spółkę i wypłaty całości zysku odnotowanego za dany rok obrotowy. Należy rozumieć, że jeżeli z żądaniem podziału zysku występuje jeden wspólnik, to takie żądanie nie oznacza dla spółki obowiązku podziału całego zysku rocznego i wypłacenia go w stosownych proporcjach wszystkim wspólnikom, ale tylko obowiązek częściowego podziału zysku, tj. w celu wypłaty części zysku przypadającej na wspólnika żądającego wypłaty. Powyższe nie oznacza jednak, iż zyski te muszą być przez spółkę jawną wypłacone.

Z uwagi na wskazaną analizę pod kątem przepisów ksh, ponieważ spółka jawna nie ma osobowości prawnej, nie jest ona podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Zgodnie bowiem z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., winno być t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „updop”), przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej (\`(...)\`). Do spółki jawnej nie mają również zastosowania przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm., winno być t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm. dalej „ustawa o PIT”), gdyż według art. 1 tej ustawy reguluje ona opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych. Spółki nie posiadające osobowości prawnej (w tym osobowe spółki prawa handlowego: jawna, komandytowa, partnerska i komandytowo-akcyjna) nie są podatnikami w zakresie podatków dochodowych - osiągane przez nich dochody stanowią bezpośrednio dochody ich wspólników i podlegają opodatkowaniu na mocy przepisów o podatku dochodowym właściwych ze względu na to czy wspólnik jest osobą fizyczną, czy też osobą prawną.

Zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat,
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki nie będącej osobą prawną.

Uzyskane przez spółkę osobową przychody oraz poniesione koszty uzyskania przychodów podlegają rozliczeniu u jej wspólników, proporcjonalnie do ich udziałów w spółce. Wnioskodawca zaznacza, iż w przypadku wspólnika będącego osobą fizyczną, powyższe przychody i koszty są zaliczane do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej, zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy o PIT.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nakłada na podatników osiągających dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej obowiązki w zakresie obliczania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz składania deklaracji podatkowych. W myśl przepisu art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy PIT, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 (\`(...)\`) są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3.

Zgodnie z powołanym przepisem podatnicy ci są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje właściwy naczelnik urzędu skarbowego, zaliczki miesięczne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonym zgodnie z zasadami opodatkowania danego podatnika (stawką liniową lub progresywną). Do końca roku 2010 kwestia wypłaty wcześniej wypracowanych zysków przez wspólnika spółki osobowej, a niepobranych przez niego na bieżąco w trakcie uczestnictwa w spółce, nie była uregulowana. Nie regulowana była także kwestia rozliczeń wspólnika występującego ze spółki osobowej i tym samym wypłaty z tego tytułu na jego rzecz środków pieniężnych jak i niepieniężnych. W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 roku kwestię rozliczeń wspólnika ze spółką w przypadku jego wystąpienia z tej spółki reguluje art. 14 ustawy o PIT.

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 2 pkt 16, do przychodów z działalności gospodarczej zalicza się m.in. środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, a także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku:

1.  pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie,
2.  otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Jednakże, jak stanowi art. 14 ust. 3 pkt 11, do powyższych przychodów nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce, jak również, zgodnie z pkt 10, środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki, a także przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku:

1.  pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie,
2.  otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki

\-jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Powyższe oznacza, że w sytuacjach określonych w pkt 10 i 11 powołanego artykułu, wyłączenie z katalogu przychodów tychże środków ma doprowadzić do braku możliwości podwójnego opodatkowania dochodu z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę, a przypadającego wspólnikowi, albowiem zagadnienie to budziło kontrowersje w stanie prawnym obowiązującym do końca roku 2010. Tymczasem dochód taki, przypadający na wspólnika pomimo, że mógł w niektórych sytuacjach nie być jemu wypłacony, został już wcześniej opodatkowany poprzez uiszczanie przez niego comiesięcznych zaliczek na podatek dochodowy, o których była mowa wyżej. Zatem wypłata zysku zarówno po zakończeniu każdego z lat podatkowych, jak i skumulowanego w spółce na przestrzeni kilku lat oraz w sytuacji wystąpienia wspólnika ze spółki bądź jej likwidacji nie może podlegać opodatkowaniu (Por. A. Mariański, Podatkowe aspekty przystępowania i występowania z osobowych spółek handlowych po zmianach obowiązujących od 1 stycznia 2011 roku, PP nr 2/2011, s. 37).

W przypadku objętym niniejszym wnioskiem, wypłacane przez Wnioskodawczynię ze spółki środki pieniężne będą równe wypracowanym dotychczas przez spółkę zyskom i nie będą przekraczały wysokości zysków z lat poprzednich przypadających na wspólnika, które już zostały opodatkowane w trakcie trwania spółki poprzez uiszczanie miesięcznych zaliczek.

Zatem wypłata ze spółki może kształtować się w sposób następujący - w przypadku podjęcia decyzji o niewystępowaniu Wnioskodawczyni ze spółki, wartość wypłaconych środków pieniężnych nie przekroczy wartości wypracowanych wcześniej zysków przez spółkę w części przypadającej na Wnioskodawczynię, wypłacone środki pieniężne będą stanowiły różnicę pomiędzy wysokością wypracowanych (i już opodatkowanych) zysków, a kwotą zysków dotychczas częściowo wypłaconych - zatem w tym przypadku, analizując treść art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o PIT stwierdzić należy, że wypłacone środki pieniężne nie będą stanowić przychodu podlegającego opodatkowaniu. Pomimo, że powołany przepis reguluje wypłatę w przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki, lecz wykładnia celowościowa tego przepisu wskazuje, że brak uznania wskazanych w nim środków pieniężnych za przychody wspólnika dotyczy tych środków w części, w jakiej wcześniej, przed wypłatą, stanowiły one zyski spółki przypadające na wspólnika, pomniejszone o dokonane już wypłaty. Przeciwna interpretacja tego przepisu prowadząca do uznania, że przychodów nie stanowią środki pieniężne otrzymywane jedynie przez wspólnika występującego ze spółki, prowadziłaby do nieuzasadnionego różnicowania sytuacji tego wspólnika zależnie od tego, czy zamierza on dalej uczestniczyć w spółce, czy też z niej na stałe wystąpić. Przepis dotyczy bowiem wyłączenia przedmiotowego, dotyczącego określonej kategorii środków pieniężnych, którymi będzie wartość wypracowanych dotychczas zysków (nadwyżki przychodów nad kosztami ich uzyskania), pomniejszona o dokonane już wypłaty i nie powinna zależeć od statusu wspólnika tej spółki.

Reasumując, w opinii Wnioskodawczyni, w sytuacji objętej niniejszym wnioskiem, wypłata wypracowanych zysków przez spółkę jawną w czasie jej trwania, niewypłaconych wspólnikom (w tym Wnioskodawczyni) na ich żądanie z końcem każdego roku obrotowego na podstawie art. 52 ksh, nie będzie stanowiła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych u Wnioskodawczyni w sytuacji gdy wypłata ta nie będzie związana z jednoczesnym wystąpieniem Wnioskodawczyni ze spółki. Ze względu na obowiązek dotyczący wpłacania comiesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od części zysku spółki jawnej przypadającego na poszczególnych wspólników, w momencie przekazania zysku spółki jawnej do rąk wspólnika nie skutkuje po jego stronie powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie bowiem tego wspólnika, żądającego wypłaty zysków na niego przypadających od spółki jawnej oznaczałoby opodatkowanie już wcześniej opodatkowanego majątku. Podstawową bowiem zasadą funkcjonującą w podatkach dochodowych jest zakaz podwójnego opodatkowania tego samego podmiotu, przyrost majątku spółki dokonywał się sukcesywnie i sukcesywnie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. nr 94, poz. 1037 ze zm. określanego w dalszej części skrótem k.s.h.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna. W myśl art. 22 § 1 k.s.h., spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Stosownie do art. 8 § 1 k.s.h., spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia (art. 28 k.s.h.). Ponadto w myśl art. 51 § 1 k.s.h., każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach (art. 51 § 2 k.s.h.). Wspólnik może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego (art. 52 § 1 k.s.h.).

Powyższe oznacza, iż w przypadku wypracowania przez spółkę jawną zysku, wspólnikowi tej spółki przysługuje roszczenie o wypłatę przypadającej na niego części zysku. Zatem w przypadku wypracowania przez spółkę jawną zysku, spółka staje się dłużnikiem wspólników, którym przysługuje roszczenie do spółki o wypłatę należnych im zysków.

Zgodnie natomiast z art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Spółka jawna jako osobowa spółka prawa handlowego nie posiada osobowości prawnej. Posiada jednak podmiotowość prawną, co oznacza, iż może we własnym imieniu nabywać prawa i zaciągać zobowiązania. Może także posiadać własny majątek, odrębny od majątków jej wspólników. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki jawnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 5b ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej).

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności

(art. 14 ust. 1c ww. ustawy).

U podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów (art. 24 ust. 1 ww. ustawy).

U podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa (art. 24 ust. 2 ww. ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, iż spółka jawna, jako osobowa spółka prawa handlowego, nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki. Wspólnicy spółki jawnej, będący osobami fizycznymi, z tytułu prowadzenia działalności w formie spółki jawnej, uzyskują, co do zasady (poza wyjątkami przewidzianymi w ww. ustawie), przychody ze źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Ich przychodem jest zatem wartość przysporzeń majątkowych należnych im z tytułu prowadzonej działalności, niezależnie od tego, czy zostały one faktycznie otrzymane. Przychody te, pomniejszone o koszty uzyskania przychodów, stanowią dochód z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Przy czym, zarówno wysokość przychodów, jak i kosztów ich uzyskania, ustala się proporcjonalnie do przysługującego podatnikowi udziału w zysku spółki.

Zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

W myśl art. 44 ust. 3 ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani wpłacać zaliczki miesięczne. Wysokość zaliczek za miesiące do listopada roku podatkowego, z zastrzeżeniem ust. 3f, ustala się w następujący sposób:

1.  obowiązek wpłacania zaliczki powstaje, poczynając od miesiąca, w którym dochody te przekroczyły kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku;
2.  zaliczkę za ten miesiąc stanowi podatek obliczony od tego dochodu według zasad określonych w art. 26, 27 i 27b;
3.  zaliczkę za dalsze miesiące ustala się w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku a sumą zaliczek za miesiące poprzedzające.

Podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 1, opodatkowani na zasadach określonych w art. 30c, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje właściwy naczelnik urzędu skarbowego, zaliczki miesięczne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonym zgodnie z art. 30c, a sumą należnych zaliczek za poprzednie miesiące, z uwzględnieniem art. 27b (art. 44 ust. 3f ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 44 ust. 3g ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 1, będący małymi podatnikami oraz podatnicy rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej, o których mowa w art. 22k ust. 11, mogą wpłacać zaliczki kwartalne.

Wysokość zaliczek za pierwszy, drugi i trzeci kwartał roku podatkowego, z zastrzeżeniem ust. 3h, ustala się w następujący sposób:

1.  obowiązek wpłacania zaliczki powstaje, poczynając od kwartału, w którym dochody przekroczyły kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku;
2.  zaliczkę za ten kwartał stanowi podatek obliczony od dochodu według zasad określonych w art. 26, 27 i 27b;
3.  zaliczkę za kolejne kwartały ustala się w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku a sumą zaliczek za poprzednie kwartały.

Podatnicy, o których mowa w ust. 3f, będący małymi podatnikami oraz podatnicy rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej mogą wpłacać na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje właściwy naczelnik urzędu skarbowego, zaliczki kwartalne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonym zgodnie z art. 30c, a sumą należnych zaliczek za poprzednie kwartały, z uwzględnieniem art. 27b. Przepis art. 22k ust. 11 stosuje się odpowiednio (art. 44 ust. 3h ww. ustawy).

Zaliczki miesięczne od dochodów wymienionych w ust. 1, za okres od stycznia do listopada, uiszcza się w terminie do dnia 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczkę za grudzień, w wysokości zaliczki należnej za listopad, uiszcza się w terminie do dnia 20 grudnia roku podatkowego. Zaliczki kwartalne za okres od pierwszego do trzeciego kwartału roku podatkowego podatnicy uiszczają w terminie do dnia 20 każdego miesiąca następującego po kwartale, za który wpłacana jest zaliczka. Zaliczka za ostatni kwartał jest uiszczana w wysokości zaliczki za kwartał poprzedni, w terminie do dnia 20 grudnia (art. 44 ust. 6 ww. ustawy).

Ponadto w myśl art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c (art. 45 ust. 1a pkt 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 45 ust. 4 pkt 1 i 2 ww. ustawy, w terminie określonym w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7, podatnicy są obowiązani wpłacić:

1.  różnicę między podatkiem należnym wynikającym z zeznania, o którym mowa w ust. 1, a sumą należnych za dany rok zaliczek, w tym również sumą zaliczek pobranych przez płatników;
2.  należny podatek dochodowy wynikający z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 2, albo różnicę pomiędzy podatkiem należnym wynikającym z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 2, a sumą należnych za dany rok zaliczek.

W myśl art. 45 ust. 6 ww. ustawy, podatek dochodowy wynikający z zeznania jest podatkiem należnym od dochodów podatnika uzyskanych w roku podatkowym, chyba że właściwy organ podatkowy lub właściwy organ kontroli skarbowej wyda decyzję, w której określi inną wysokość podatku. W razie niezłożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu, właściwy organ podatkowy lub właściwy organ kontroli skarbowej wyda decyzję określającą wysokość zobowiązania w podatku dochodowym.

Z powyższych przepisów wynika, iż podatnicy uzyskujący dochody z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej (niezależnie od formy prawnej w jakiej tę działalność prowadzą), zobowiązani są do comiesięcznego (bądź kwartalnego) ustalania przypadającego na nich dochodu i regularnego wpłacania w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Natomiast ostatecznego rozliczenia uzyskanego z prowadzonej działalności gospodarczej dochodu, z uwzględnieniem wpłaconych w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek, dokonują w rocznym zeznaniu podatkowym składanym do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni od 2001r. jest wspólnikiem spółki jawnej. Na przestrzeni lat w ramach tej spółki został wypracowany zysk. Przypadająca na Wnioskodawczynię część wypracowanego zysku nie była jej jednak w całości wypłacana, część pozostawała w majątku spółki jako mienie nabyte przez spółkę w czasie jej trwania. Pomimo tego Wnioskodawczyni naliczała i odprowadzała zaliczki na podatek dochodowy od całego przysługującego jej zysku. Wnioskodawczyni zamierza zwrócić się z żądaniem do spółki o wypłatę należnych Jej, a pozostałych w spółce zysków z lat ubiegłych.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż wypłata zysku wypracowanego w ramach prowadzonej przez spółkę jawną działalności gospodarczej w późniejszym terminie, do wysokości wartości części zysku przypadającego na Wnioskodawczynię i wcześniej przez Nią opodatkowanego, nie powoduje po stronie Wnioskodawczyni powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Faktycznie wypłacony przez spółkę w późniejszym terminie przypadający na Nią zysk winien był już bowiem wcześniej zostać opodatkowany, jako przychód należny, uzyskany z prowadzonej w formie spółki jawnej pozarolniczej działalności gospodarczej, poprzez uiszczanie zaliczek na podatek dochodowy i ostatecznie rozliczony w rocznych zeznaniach podatkowych złożonych za poprzednie lata podatkowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44 – 100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.