Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-605/13/MMa
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-09-06
Teza: Czy słuszny jest pogląd wnioskodawcy, zgodnie z którym powinien on zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych, tylko od kwoty, którą faktycznie otrzymał ze sprzedaży nieruchomości, tj. 57.000,00 zł?
Słowa kluczowe: nieruchomości; spadek; sprzedaż; zadatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 04 czerwca 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 06 czerwca 2013 r.), uzupełnionym w dniu 16 sierpnia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości otrzymanej w spadku – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 06 czerwca 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości otrzymanej w spadku.

W związku ze stwierdzonymi brakami formalnymi, pismem z dnia 06 sierpnia 2013 r. Znak: IBPBII/2/415-605/13/MMa wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 16 sierpnia 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca otrzymał w spadku po ojcu nieruchomość. Spadkodawca zmarł w dniu 20 lutego 2012 r. i przed śmiercią podpisał umowę przedwstępną na sprzedaż nieruchomości za cenę 167.000,00 zł, jak również pobrał na poczet tejże umowy sprzedaży zadatek w wysokości 110.000,00 zł. Powyższe zostało potwierdzone aktem notarialnym.

Wnioskodawca na mocy testamentu został powołany do dziedziczenia po zmarłym ojcu. Wnioskodawca aktem notarialnym z dnia 14 czerwca 2012 r. poświadczył nabycie spadku po zmarłym ojcu.

Wykonując zobowiązanie, które ciążyło na wnioskodawcy, jako następcy prawnemu zmarłego ojca, zawarł on w dniu 10 sierpnia 2012 r. umowę zobowiązującą do sprzedaży nieruchomości. Kwota zapłacona za nieruchomość przez kupującego wynosiła 57.000,00 zł i stanowiła różnicę pomiędzy pierwotną ceną za nieruchomość, na którą umówił się spadkodawca z kupującym, a kwotą zapłaconego zadatku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy słuszny jest pogląd wnioskodawcy, zgodnie z którym powinien on zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych, tylko od kwoty, którą faktycznie otrzymał ze sprzedaży nieruchomości, tj. 57.000,00 zł?

Zdaniem wnioskodawcy, podatek dochodowy od osób fizycznych powinien zostać uiszczony tylko od kwoty faktycznie otrzymanej za sprzedaż nieruchomości - czyli od kwoty 57.000,00 zł.

Zgodnie z treścią art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest cena określona w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. W przedmiotowej sprawie nie sposób jednak przyjąć, że istotnie przychodem dla wnioskodawcy jest wskazana za nieruchomość cena ustalona z nabywcą nieruchomości. Kupujący bowiem jeszcze przed śmiercią spadkodawcy wpłacił temu spadkodawcy (a nie wnioskodawcy) zadatek na poczet nieruchomości w wysokości 110.000,00 zł.

Zgodnie z art. 394 § 1 Kodeksu cywilnego w braku odmiennego zastrzeżenia umownego albo zwyczaju zadatek dany przy zawarciu umowy ma to znaczenie, że w razie niewykonania umowy przez jedną ze stron druga strona może bez wyznaczenia terminu dodatkowego od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zachować, a jeżeli sama go dała, może żądać sumy dwukrotnie wyższej. Stosownie do treści § 2 cytowanego przepisu w razie wykonania umowy zadatek ulega zaliczeniu na poczet świadczenia strony, która go dała; jeżeli zaliczenie nie jest możliwe, zadatek ulega zwrotowi. § 3 tegoż przepisu z kolei wskazuje, że w razie rozwiązania umowy zadatek powinien być zwrócony, a obowiązek zapłaty sumy dwukrotnie wyższej odpada. To samo dotyczy wypadku, gdy niewykonanie umowy nastąpiło wskutek okoliczności, za które żadna ze stron nie ponosi odpowiedzialności albo za które ponoszą odpowiedzialność obie strony. W związku z faktem, że wnioskodawca stał się następcą prawnym zarówno praw jak i obowiązków po zmarłym ojcu, konsekwencją niedojścia do skutku ostatecznej umowy sprzedaży nieruchomości, w najlepszym przypadku, byłaby konieczność zwrotu zadatku pobranego przez spadkodawcę przed śmiercią. Zobowiązanie do dokonania sprzedaży nieruchomości, jako cywilnoprawne, weszło bowiem zgodnie z art. 922 Kodeksu cywilnego w skład masy spadkowej. W związku z powyższym, jedyny przychód, który wnioskodawca uzyskał z tytułu sprzedaży nieruchomości opisanej w niniejszym wniosku to różnica pomiędzy pobranym przez zmarłego zadatkiem a ustaloną pierwotnie ceną sprzedaży nieruchomości.

Wnioskodawca wskazuje, że inny sposób interpretacji przepisów doprowadziłby do podwójnego opodatkowania kwoty z tytułu sprzedaży w wysokości 110.000,00 zł. Pobrany zadatek bowiem w momencie śmierci spadkodawcy wszedł do masy spadkowej po zmarłym i jako element spadku podlegałby opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. W przedmiotowej sprawie podatek od spadków i darowizn nie wystąpił ze względu na fakt, iż wnioskodawca skorzystał ze zwolnienia określonego w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn. Nie zmienia to jednak faktu, iż opisana kwota z zadatku jest przedmiotem opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Taki sposób interpretacji przepisów potwierdza brzmienie art. 2 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z cytowanym przepisem regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn. Na taki sposób interpretacji wskazuje również orzecznictwo sądowe, które jednoznacznie podwójne opodatkowanie na gruncie obu wymienionych ustaw uznaje za niezgodne z Konstytucją RP (tak dla przykładu uznał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 05 maja 2011 r., sygn. akt. I SA/Sz 93/11). Zgodnie bowiem z art. 84 Konstytucji każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Obowiązek ponoszenia ciężarów podatkowych ciąży więc na obywatelach tylko w tych granicach, jakie określone są w ustawie. Obowiązków podatkowych określonych w ustawie nie można interpretować rozszerzająco. Jeżeli więc ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalnia z opodatkowania te przychody, które są już raz opodatkowane podatkiem od spadków i darowizn to organy podatkowe nie mogą po raz kolejny takiego opodatkowania dokonywać - byłoby to bowiem niezgodne z cytowanymi wyżej przepisami Konstytucji oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Również w przedmiotowej sprawie nie można dopuścić do podwójnego opodatkowania kwoty zaliczki zapłaconej za nieruchomość - raz podatkiem od spadków i darowizn, a raz podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Powyższe uzasadnia przedstawione przez wnioskodawcę stanowisko.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca w spadku po ojcu zmarłym w dniu 20 lutego 2012 r. nabył nieruchomość. Spadkodawca przed śmiercią zawarł umowę przedwstępną sprzedaży ww. nieruchomości, na poczet której otrzymał zadatek w kwocie 110.000,00 zł. Wnioskodawca jako następca prawny ojca w dniu 10 sierpnia 2012 r. zawarł umowę przenoszącą własność przedmiotowej nieruchomości otrzymując pozostałą kwotę 57.000,00 zł.

Zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Tak więc dniem nabycia spadku przez wnioskodawcę jest data śmierci ojca.

Znaczenie użytych w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęć „zbycie” i „nabycie” należy ustalać biorąc pod uwagę regulacje prawa cywilnego w tym zakresie. Zgodnie z art. 155 Kodeksu cywilnego umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo, że strony inaczej postanowiły. Przepis ten reguluje kwestie przeniesienia własności jako formy nabycia (i zarazem zbycia) własności oraz wskazuje, że, co do zasady, przeniesienie własności następuje w drodze umowy o podwójnym skutku – zobowiązującym i rozporządzającym. W zdaniu drugim tego przepisu ustawodawca przewidział wyjątki od tej zasady. Strony umowy mogą bowiem postanowić o zawarciu dwóch odrębnych umów – najpierw o skutku zobowiązującym, a następnie o skutku rozporządzającym. Stosownie natomiast do art. 156 Kodeksu cywilnego jeżeli zawarcie umowy przenoszącej własność następuje w wykonaniu zobowiązania wynikającego z uprzednio zawartej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności, z zapisu zwykłego, z bezpodstawnego wzbogacenia lub z innego zdarzenia, ważność umowy przenoszącej własność zależy od istnienia tego zobowiązania.

Biorąc pod uwagę powyższe znaczenie pojęć „zbycie” i „nabycie”, należy stwierdzić, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości powstaje z chwilą zawarcia umowy przenoszącej własność nieruchomości.

Zatem, jeżeli spadkodawca zawarł przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości i zmarł przed zawarciem umowy przenoszącej własność, należy uznać, że z chwilą jego śmierci podmiotem prawa własności tej nieruchomości stał się spadkobierca. Zbywcą nieruchomości po śmierci spadkodawcy jest spadkobierca i to on jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, który uzyskuje przychód ze zbycia nieruchomości, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Bez znaczenia jest przy tym to, że zawarcie umowy przenoszącej własność jest skutkiem wykonania zobowiązania umownego, którego stroną był spadkodawca, gdyż, jak wyżej wskazano, zbywcą jest spadkobierca.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że skoro wnioskodawca nabycia nieruchomości dokonał w spadku po ojcu w dniu 20 lutego 2012 r. a sprzedaży dokonał w dniu 10 sierpnia 2012 r. na podstawie zawartej przez spadkodawcę umowy zobowiązującej to przychód uzyskany ze sprzedaży podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż sprzedaży tej wnioskodawca dokonał przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dokonano nabycia.

I tak zgodnie z zapisem art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości itp.).

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy. Jak wynika z art. 30e ust. 4 ustawy podatek jest płatny w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Podatek ten należy wykazać w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy, w którym nastąpiło zbycie nieruchomości (PIT-39).

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Uzyskany dochód z odpłatnego zbycia jest zatem opodatkowany 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podstawą obliczenia podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, tj. rynkową wartością tej nieruchomości na dzień zbycia, a kosztami, o których mowa w art. 22 ust. 6d ww. ustawy.

Mając zatem na uwadze cytowane powyżej przepisy prawa w kontekście przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, że w przypadku sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w dniu 10 sierpnia 2012 r. wnioskodawca zobowiązany był do złożenia w terminie do dnia 30 kwietnia 2013 r. zeznania podatkowego PIT-39 i uiszczenia należnego podatku wyliczonego jako przychód ze sprzedaży nieruchomości pomniejszony o koszty, o których mowa w art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości dla wnioskodawcy stanowi jej wartość rynkowa wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Zatem skoro wnioskodawca dokonał sprzedaży otrzymanej w spadku nieruchomości podstawą obliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych będzie cena, za jaką nieruchomość została sprzedana stanowiąca wartość zadatku jaką otrzymał spadkodawca w dacie zawarcia umowy zobowiązującej oraz kwota jaką otrzymał wnioskodawca w dniu zawarcia umowy przenoszącej własność tj. łącznie kwota 167.000,00 zł, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej nieruchomości z dnia sprzedaży. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują ustalenia wartości przychodu w inny sposób niż odwołując się do ceny określonej w umowie ( z wyjątkiem art. 19 ust. 4). Cena jest wartością za jaką sprzedana zostaje nieruchomość bez względu na to w jaki sposób i kiedy została zapłacona. Skoro cena sprzedaży jest przychodem ze sprzedaży w myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to nie może być przez podatnika traktowana w inny sposób. Zwłaszcza niedopuszczalne jest traktowanie ceny sprzedaży w taki sposób, aby wyłączyć ją lub jakąkolwiek jej część z opodatkowania podatkiem dochodowym. Cenę sprzedaży opodatkować ma sprzedawca na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. W niniejszej sprawie sprzedającym był wnioskodawca a ceną za jaką została sprzedana nieruchomość była kwota 167.000,00 zł.

W tym miejscu wskazać należy, że zadatek jest instytucją prawa cywilnego związaną z wykonaniem zobowiązań umownych. Uiszczenie zadatku służyć ma zabezpieczeniu wykonania świadczenia umownego. Może również stanowić rodzaj świadczenia odszkodowawczego na wypadek niewykonania zobowiązania. Zastosowanie omawianej instytucji nie ma jednak charakteru obligatoryjnego, lecz zależy od decyzji stron umowy.

Z przepisu art. 394 § 1 ustawy Kodeks cywilny wynika, iż w braku odmiennego zastrzeżenia umownego albo zwyczaju zadatek dany przy zawarciu umowy ma to znaczenie, że w razie niewykonania umowy przez jedną ze stron druga strona może bez wyznaczenia terminu dodatkowego od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zachować, a jeżeli sama go dała, może żądać sumy dwukrotnie wyższej. Z kolei z art. 394 § 2 Kodeksu cywilnego wynika natomiast, że w razie wykonania umowy zadatek ulega zaliczeniu na poczet świadczenia strony, która go dała; jeżeli zaliczenie nie jest możliwe, zadatek ulega zwrotowi. W razie rozwiązania umowy zadatek powinien być zwrócony, a obowiązek zapłaty sumy dwukrotnie wyższej odpada. To samo dotyczy wypadku, gdy niewykonanie umowy nastąpiło wskutek okoliczności, za które żadna ze stron nie ponosi odpowiedzialności albo za które ponoszą odpowiedzialność obie strony (art. 394 § 3 ww. ustawy).

Stosownie do powyższego, skoro zadatek służy zabezpieczeniu wykonania świadczenia umownego i, co do zasady, aż do momentu wykonania umowy może podlegać zwrotowi, to nie może on podlegać opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn z tej przyczyny, że aż do czasu wykonania umowy nie ma charakteru przysporzenia po stronie otrzymującego zadatek. Tym samym, na gruncie rozpatrywanej sprawy, kwota zadatku w wysokości 110.000,00 zł jaką otrzymał w wyniku zawarcia umowy zobowiązującej spadkodawca, wobec faktu, że nie zawarł on umowy rozporządzającej a więc przenoszącej własność, nie została pozbawiona charakteru zwrotnego, a więc nie będąc po jego stronie trwałym przysporzeniem nie stanowiła masy spadkowej i nie mogła podlegać przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn. W przypadku gdy wnioskodawca korzystał ze zwolnienia na podstawie art. 4a ww. ustawy nie powinna była zostać wykazana jako kwota zwolniona. Innymi słowy, zadatek, skoro miał charakter świadczenia mogącego podlegać zwrotowi aż do wykonania umowy zobowiązującej a umowa ta nie zdążyła być wykonana za życia spadkodawcy, to nie zwiększał on majątku spadkodawcy. Jego zatrzymanie było bowiem uzależnione od dodatkowych okoliczności, które przed śmiercią spadkodawcy nie zaistniały. Skoro tak, to zadatek nie mógł stanowić masy spadkowej. Tym samym do zadatku nie mogły mieć zastosowania przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn. Nie ma zatem podstaw aby odwoływać się do art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zarzucając podwójne opodatkowanie.

Podkreślić również należy, że w sytuacji gdy sprzedaży dokonuje spadkobierca w wyniku zobowiązania zawartego przez spadkodawcę, nie może dochodzić do sytuacji, w której kwotę stanowiącą podstawę opodatkowania z tytułu sprzedaży nieruchomości w podatku dochodowym od osób fizycznych, spadkobierca pomniejszał będzie o kwotę otrzymanego przez spadkodawcę zadatku skoro, jak dowiedziono powyżej, kwota zadatku nie może stanowić kwoty podlegającej opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Takie działanie jest prawnie niedopuszczalne i sprowadza się do wybrania przez wnioskodawcę korzystniejszego dla siebie rozwiązania, tj. zapłaty podatku tylko od części przychodu ze sprzedaży, gdyż kwotę zadatku (która de facto nie może być opodatkowana w podatku od spadków i darowizn) wskazał jako zwolnioną na mocy art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn. To, że wnioskodawca wykazał kwotę zadatku jako część masy spadkowej i skorzystał ze zwolnienia z opodatkowania w podatku od spadków i darowizn nie może skutecznie zwolnić go z obowiązku opodatkowania całego przychodu ze sprzedaży, którym jest cena sprzedaży nieruchomości. Skoro zadatek nie podlegał przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn bo mając zwrotny charakter nie wszedł do masy spadkowej, to jego wykazanie do opodatkowania w podatku od spadków i darowizn w niczym nie wpływa na wartość przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym. Przeciwne twierdzenie prowadziłoby do uchylania się od opodatkowania, gdyż kwoty podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podatnik wykazywałby uprzednio do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn a następnie powołując się na art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podnosił zarzut podwójnego opodatkowania.

W świetle powyższego stanowisko wnioskodawcy uznać należało za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanego przez wnioskodawcę wyroku, który zdaniem wnioskodawcy przemawia za słusznością stanowiska przedstawionego we wniosku podkreślić należy, iż jakkolwiek orzeczenia kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym. Orzeczenia sądowe w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.