Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.416.2017.9.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-16
Teza: Zaliczenie przychodów z najmu do odpowiedniego źródła.
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; najem
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Najem, podnajem, dzierżawa.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 6

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowna Pani:

1) ponownie rozpatruję sprawę Pani wniosku z 24 listopada 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 7 marca 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 1029/18 i

2) stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych zakresie określenia źródła przychodów z najmu jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

24 listopada 2017 r. wpłynął Pani wniosek z 20 listopada 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy określenia źródła przychodów z najmu.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Jest Pani osobą fizyczną, nie prowadzącą działalności gospodarczej. Ma Pani mieszkanie oraz 2 lokale w kompleksach hotelowych, które od kilku lat wynajmuje. Mieszkanie jest wynajmowane na cele mieszkaniowe, umowę ma Pani zawartą obecnie na rok, ale następnie będzie ją Pani przedłużać na czas nieokreślony.

Lokale oddała Pani w zarząd operatorom i nie zajmuje się ich wynajmowaniem osobiście.

W jednym przypadku ma Pani umowę na okres 10-letni, a z tytułu najmu otrzymuje Pani stały 8% czynsz najmu. Procent jest naliczany od kwoty zakupu i wypłacany kwartalnie. W tym wypadku istnieje realna możliwość zmiany operatora na Spółdzielnię złożoną z właścicieli, zmiana ta spowodowana jest sytuacją finansową dotychczasowego operatora, ale dalej wszystkie czynności związane z wynajem pokoju będą po stronie Zarządu Spółdzielni.

W drugim przypadku ma Pani umowę na rok i co roku jest ona przedłużana aneksem. Wynagrodzenie z najmu apartamentu otrzymuje Pani miesięcznie w zależności od dni, w których pokój był wynajmowany. Ma Pani ustaloną stałą stawkę za dzień różną w sezonie i poza nim.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego**

· Mieszkanie oraz lokale nabyła Pani na podstawie umów kupna – sprzedaży. Mieszkanie kupiła Pani z myślą o dzieciach, które w przyszłości mogą z niego korzystać. Lokale kupiła Pani z zamiarem korzystania z nich rodzinnie. Obydwa są w miejscowościach letniskowych: (\`(...)\`)

· Jednak Pani i jej rodzina mogą jedynie sporadycznie spędzać w nich czas, więc lokale są wynajmowane. Na pokój w (\`(...)\`), na jego zakup zaciągnęła Pani kredyt we frankach, więc najem jest konieczny, żeby spłacać raty, a w obecnej sytuacji na rynku walut, wpływy z najmu nie pokrywają wysokości rat kredytowych. Podobnie mieszkanie w (\`(...)\`) ma założoną hipotekę w banku i czynsz z najmu ledwo równoważy raty kredytu, dlatego nie może Pani sobie pozwolić, żeby nie było wynajmowane. Mieszkanie kupiła Pani w stanie deweloperskim, więc musiała wynająć ekipę, żeby je wyremontować i następnie wyposażyć je w sprzęt codziennego użytku. W przypadku lokalu w (\`(...)\`) zapłaciła Pani za połowę wyposażenia. W przypadku lokalu w (\`(...)\`) kupiła Pani jedynie pokój, wyposażenie nie jest Pani własnością.

· Mieszkanie wynajmuje Pani sama, ostatnio poprzez ogłoszenie na portalu internetowym, czasami pomagają Pani w poszukiwaniu najemców agencje nieruchomości, ale na poszukiwaniu ich rola się kończy.

· Operatorem w (\`(...)\`). jest spółka, która jest właścicielem całego kompleksu hotelowego. Podobnie w (\`(...)\`) jest to spółka, która posiada kilka podobnych obiektów. Obydwie spółki są właścicielami większości pokoi w obiektach.

· Operatorzy działają we własnym imieniu i na własną rzecz, Pani otrzymuje jedynie przelewy na podstawie wystawianych przez siebie faktur. Nie wie Pani w jaki sposób jest osiągany zysk, nie jest Pani świadoma jakiej jest dokładnie wysokości.

· Nie podejmuje Pani osobiście żadnych czynności związanych z najmem lokali. Nie podpisuje umów, nie pozyskuje potencjalnych klientów – najemców, wszystkie te czynności są w gestii operatorów.

· Nie wie Pani jakie czynności są podejmowane, żeby umowy były realizowane. Nie ma Pani wiedzy w jaki sposób i komu są wynajmowane jej lokale. W jednym przypadku ma Pani zapisaną w umowie stałą kwotę za każdy dzień najmu, w drugim stały procent od kwoty zakupu lokalu. W ramach najmu nie prowadzi Pani usług typu: recepcja, usługi gastronomiczne, usługi sprzątania i inne. Tymi czynnościami zajmują się operatorzy (wymaga tego charakter obiektów), a z tego tytułu nie ponosi Pani kosztów i nie czerpie zysków.

· Mieszkanie wynajmuje Pani wyłącznie na cele mieszkaniowe, w tym momencie ma Pani umowy na rok, ale zamierza przedłużyć na czas nieokreślony. Nie wynajmowała i nie wynajmuje Pani mieszkania w sposób okazjonalny.

· W momencie podpisania umowy najmu i oddania mieszkania najemcom nie wykonuje Pani żadnych innych czynności. Mieszkanie na razie musi być wynajmowane z powodu kredytu, ale docelowo jedno z Pani dzieci może z niego skorzystać.

· Ze spółką w (\`(...)\`) ma Pani podpisaną umowę, którą corocznie przedłuża za pomocą aneksu. Korzysta Pani z pokoju w miarę możliwości, ale nie mniej niż raz w roku. Lokal również musi wynajmować z powodu kredytu. Nie organizuje Pani najmu pokoju.

· Ze spółką w (\`(...)\`) ma Pani podpisaną umowę na 10 lat, ale zamierza ją Pani zakończyć 31 stycznia 2018 r. Wypowiedziała Pani umowę z powodu nierzetelności spółki tzn. brak przelewów w 2017 r. pomimo wystawianych faktur według zaleceń pracownika spółki oraz niedbania o wspólny hotel, który niszczeje i popada w ruinę.

· Lokal zamierza Pani wynajmować przez spółdzielnię, którą założyli właściciele lokali hotelowych. Najmem i wszystkimi czynnościami z tym związanymi będzie zajmować się Dyrektor lub Zarząd wybrany i zatrudniony przez Spółdzielnię.

**Pytanie**

Czy Pani postępowanie jest prawidłowe, jeżeli opierając się na art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych traktuje Pani najem swoich lokali jako najem prywatny i nie prowadzi działalności gospodarczej?

**Pani stanowisko w sprawie**

Pani zdaniem, z najmu lokali czerpie Pani zyski, ale nie są one Pani głównym celem. Mieszkanie ma w przyszłości służyć dzieciom, a lokale służą Pani całej rodzinie, korzystają z nich też Pani mama oraz siostra z rodziną mieszkający na (\`(...)\`). Ponieważ Pani wraz z rodziną jesteście mieszkańcami dużego miasta, pełnego smogu potrzebujecie czasami odetchnąć świeżym powietrzem. Zyski, które otrzymuje Pani z najmów są przeznaczone w przeważającej większości na raty kredytowe i nie stanowią źródła Pani utrzymania. Pieniądze z tych najmów nie mają znaczącego wpływu na Pani budżet domowy i nie mogą w przyszłości przyczynić się np. do zakupu kolejnego lokalu. Nie wykonuje Pani osobiście żadnych czynności związanych z najem poza podpisaniem umów.

Z przedstawionych powyżej powodów stoi Pani na stanowisku, że pomimo iż posiada i wynajmuje mieszkanie oraz 2 lokale nie prowadzi działalności gospodarczej i może z podatku dochodowego rozliczać się jako osoba prywatna.

Działalność gospodarczą prowadzi Jej mąż i nie ma przeciwskazań, żeby ją rozszerzył i przejął rozliczanie przychodów z najmów, tylko informację o tym musi Pani przekazać do US w styczniu.

Interpretacja indywidualna
--------------------------

Rozpatrzyłem Pana wniosek – 1 lutego 2018 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP3-1.4011.416.2017.2.KS1, w której uznałem Pani stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Pani 9 lutego 2018 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

9 marca 2018 r. wniosła Pani skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła do mnie 13 marca 2018 r.

Wniosła Pani o uchylenie interpretacji w całości.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną – wyrokiem z 7 marca 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 1029/18.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 29 marca 2022 r. sygn. akt II FSK 1823/19 oddalił skargę kasacyjną organu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił interpretacje indywidualna w części, w której uznano Pana stanowisko za nieprawidłowe – wyrokiem z 23 listopada 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 2234/21.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 29 marca 2022 r.

W wyroku z 23 listopada 2021 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii, czy w przedstawionym przez Skarżącą stanie faktycznym dokonywanie przez nią najmu jednego mieszkania oraz dwóch lokali w kompleksach hotelowych położonych w miejscowościach wypoczynkowych może być uznane za najem składników majątku niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

W ocenie Skarżącej prawidłowe jest traktowanie osiąganych przez nią dochodów z najmu jako dochodów z najmu prywatnego, nie wykonywanego w ramach działalności gospodarczej. Zyski, które Skarżąca otrzymuje z najmów, są przeznaczone w przeważającej większości na raty kredytowe i nie stanowią źródła utrzymania Skarżącej. Pieniądze z tych najmów nie mają znaczącego wpływu na budżet domowy Skarżącej i nie mogą w przyszłości przyczynić się np. do zakupu kolejnego lokalu.

Sąd podniósł, że organ interpretacyjny prawidłowo wskazał przepisy prawa mogące mieć zastosowanie w sprawie, lecz, zdaniem Sądu, wyciągnął z nich nieprawidłowe wnioski w kontekście wskazanego stanu faktycznego. Sąd uznał, że organ wydając zaskarżoną interpretację indywidualną naruszył wskazane w skardze przepisy prawa.

Zdaniem Sądu, posiadanie i wynajmowanie przez Skarżącą mieszkania zakupionego z myślą o przyszłości dzieci oraz dwóch lokali w różnych miejscowościach wypoczynkowych, z których w celach wypoczynkowych korzysta także Skarżącą wraz z rodziną, nie wyczerpuje cech działalności gospodarczej.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny i Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

• ponownie rozpatruję Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawiła Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy:

Źródłami przychodów są pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy:

Źródłami przychodów są najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W myśl art. 5a pkt 6 powołanej ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

a. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do art. 5b ust. 1 cytowanej ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1\. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2\. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3\. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.(\`(...)\`)

Ponadto w myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W treści wniosku wskazała Pani, że posiada jedno mieszkanie w (\`(...)\`) oraz dwa lokale w kompleksach hotelowych w miejscowościach letniskowych: (\`(...)\`) i (\`(...)\`). Wszystkie je nabyła Pani w drodze kupna, w przypadku lokalu w (\`(...)\`) i mieszkania w (\`(...)\`) korzystając przy tym z kredytu. Wyjaśniła Pani, że mieszkanie w (\`(...)\`) nabyła z myślą o dzieciach, które w przyszłości mogą z niego korzystać. Mieszkanie ma założoną hipotekę i czynsz z najmu ledwo równoważy raty kredytu, dlatego nie może sobie Pani pozwolić, żeby nie było wynajmowane. Wynajmuje Pani je sama, ostatnio poprzez ogłoszenie na portalu internetowym, czasami pomagają Pani w poszukiwaniu najemców agencje nieruchomości, ale na poszukiwaniu ich rola się kończy. Wynajmuje je Pani wyłącznie na cele mieszkaniowe, w tym momencie ma Pani umowy na rok, ale zamierza przedłużyć na czas nieokreślony. Nie wynajmowała Pani i nie wynajmuje mieszkania w sposób okazjonalny. Lokale w miejscowościach wypoczynkowych zostały natomiast nabyte z zamiarem korzystania z nich rodzinnie - służą one całej Pani rodzinie, korzystają z nich też matka Pani oraz Pani siostra z rodziną. Jednakże Pani i Pani rodzina mogą jedynie sporadycznie spędzać w nich czas, więc lokale te są też wynajmowane. Nie podejmuje Pani przy tym osobiście żadnych czynności związanych z najmem tych lokali - nie podpisuje umów, nie pozyskuje potencjalnych klientów - wszystkie te czynności są w gestii operatorów. Operatorem w (\`(...)\`) jest spółka, która jest właścicielem całego kompleksu hotelowego. Podobnie w (\`(...)\`) jest to spółka, która posiada kilka podobnych obiektów. Obydwie spółki są właścicielami większości pokoi w obiektach. W jednym przypadku ma Pani zapisaną w umowie stałą kwotę za każdy dzień najmu, w drugim stały procent od kwoty zakupu lokalu. W ramach najmu nie prowadzi Pani usług typu: recepcja, usługi gastronomiczne, usługi sprzątania i inne. Tymi czynnościami zajmują się operatorzy (wymaga tego charakter obiektów), a z tego tytułu nie ponosi Pani kosztów i nie czerpie zysków.

W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 7 marca 2019 r. sygn. III SA/Wa 1029/18 Sąd wskazał, że w przedmiotowym sporze rację należy przyznać Skarżącej. Sąd wyjaśnił, że we wniosku o wydanie interpretacji wskazała ona, że mieszkanie kupiła z myślą o dzieciach, które w przyszłości mogą z niego korzystać, natomiast lokale w miejscowościach wypoczynkowych nabyła z zamiarem korzystania z nich rodzinnie. Tymczasem, według Sądu, organ, wydając interpretację, skupił się na wskazaniu Skarżącej, że dochody z najmu tych nieruchomości są niezbędne do spłacania kredytów zaciągniętych na ich zakup, i z tego wywnioskował, że celem zakupu lokali było osiąganie dochodów. Zdaniem Sądu, nieprawidłowe było działanie organu, który pominął wskazany przy opisie stanu faktycznego cel zakupu przedmiotowych nieruchomości. Tym samym, zdaniem Sądu, zasadny jest zarzut dokonania ingerencji w przedstawiony przez Wnioskodawczynię stan faktyczny oraz dokonanie oceny prawidłowości stanowiska Skarżącej przy uwzględnieniu okoliczności niewynikających z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.

Odnośnie do zakupu mieszkania Sąd w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 7 marca 2019 r. sygn. III SA/Wa 1029/18 wskazał, że działanie polegające na zakupie mieszkania z myślą o udostępnieniu go w przyszłości swoim dzieciom nie jest zjawiskiem niespotykanym. W ten sposób postępuje cześć rodzin, nabywając mieszkania z myślą o swoich małoletnich synach czy córkach. Do czasu ich dorośnięcia mieszkania zwykle są wynajmowane, często z myślą o spłacie zaciągniętego na nie kredytu. Działanie takie daje rodzinom możliwość zadbania o przyszłość dzieci, zaopatrzenia ich na start w dorosłość, a także stanowi sposób na uniknięcie konsekwencji stale rosnących cen mieszkań. Tym samym – zdaniem Sądu - w kwestii mieszkania sposób działania Skarżącej nie odbiega istotnie od normalnego, zwyczajowo przyjętego wykonywania prawa własności. W ocenie Sądu mieszkanie należące do Skarżącej, kupione z myślą o udostępnieniu go w przyszłości jednemu z dzieci, a do tego czasu wynajmowane, należy uznać za składnik majątku prywatnego, nabytego dla celów osobistych, a nie związanych z działalnością gospodarczą i świadczeniem usług osobom trzecim.

Jeżeli chodzi natomiast o lokale położone w miejscowościach wypoczynkowych, w specjalnych kompleksach takich lokali, Sąd podkreślił, że ich nabywanie jest zjawiskiem stosunkowo nowym, lecz już wpisanym w funkcjonowanie społeczeństwa.

Faktycznie zdarza się, że lokale takie nabywane są jedynie jako inwestycja, wyłącznie z myślą o osiąganiu dochodów z ich wynajmu oraz o wzrastaniu ich wartości, lecz w rozpoznawanej sprawie należy mieć na uwadze, że przedstawiając stan faktyczny Wnioskodawczyni wyraźnie wskazała, że lokale w (\`(...)\`) i (\`(...)\`) nabyła z zamiarem korzystania z nich rodzinnie oraz że tak też z nich korzysta. Fakt, że w okresach, w których rodzina Wnioskodawczyni nie korzysta z lokali, są one wynajmowane za pośrednictwem zarządzającej całym kompleksem hotelowym spółki, nie przesądza automatycznie, że celem nabycia lokali było uzyskiwanie przez Skarżącą zysku. W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji wynajmowanie tych lokali należy uznać za działanie zmniejszające koszty ich użytkowania przez Skarżącą na cele związane z jej i jej rodziny wypoczynkiem.

W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 7 marca 2019 r. sygn. III SA/Wa 1029/18 Sąd wskazał, że powyższa ocena dotyczy konkretnej sytuacji faktycznej, przedstawionej we wniosku o wydanie interpretacji, i mogłaby być inna w innym stanie faktycznym. Sąd wziął bowiem pod uwagę, że lokale Skarżącej położone są w miejscowościach wypoczynkowych, zaś nabywając je Skarżąca miała na celu przebywanie w tych miejscowościach w ramach wypoczynku od życia w wielkim mieście. Co ważne, lokale te położone są różnych miejscowościach, co wskazuje na zamiar korzystania z nich w zależności do planowanego miejsca spędzenia czasu wolnego. Być może, co jest poza zakresem niniejszej sprawy, ocena Sądu byłaby inna, gdyby Skarżąca zakupiła więcej niż dwa lokale lub dwa lokale w tej samej miejscowości.

Sąd podkreślił, że jak zasadnie wskazał organ w zaskarżonej interpretacji, aby określoną działalność uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi ona mieć charakter zarobkowy.

Działalność jest zarobkowa wtedy, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że działalność zarobkowa oznacza, że jej celem jest osiągnięcie zysku. Z kolei „zysk” powinno się definiować jako nadwyżkę przychodów nad wydatkami. Należy też liczyć się z możliwością nieuzyskania przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej, czyli z poniesieniem straty. Tym samym o zarobkowym charakterze działalności gospodarczej nie decyduje faktyczne osiągnięcie zysku, lecz zamiar jego osiągnięcia (zob. wyrok NSA z dnia 26 września 2008 r., sygn. akt II FSK 789/07; CBOSA).

Tymczasem Sąd zaznaczył, że z przedstawionego przez Skarżącą stanu faktycznego nie wynika, aby nabyła ona przedmiotowe nieruchomości w celu osiągnięcia zysku - wręcz przeciwnie, Skarżąca wskazała, że nabyła nieruchomości w celu wykorzystywania ich na potrzeby rodziny. Niewątpliwie ich wynajmowanie w okresie, w którym sama z nich nie korzysta, ma związek z osiągnięciem dochodów (służących spłacie kredytów zaciągniętych na zakup tych nieruchomości), lecz - jak deklaruje Skarżąca - pieniądze z najmu nie mają znaczącego wpływu na budżet domowy i nie mogą w przyszłości przyczynić się np. do zakupu kolejnego lokalu.

Jak wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 maja 2018 r., sygn. akt II FSK 887/16, CBOSA: „Zarobkowy charakter działalności gospodarczej oznacza, że zamiarem (celem) jej podjęcia jest osiągnięcie zysku, czyli nadwyżki przychodów nad wydatkami. Sam jednak zamiar podatnika osiągnięcia zysku w związku z przeprowadzanymi przez niego transakcjami (czynnościami), nie przesądza w sposób wyłączny o przypisaniu uzyskanego z tych operacji przychodu do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. bez jednoczesnego spełnienia pozostałych przesłanek z art. 5a pkt 6 tej ustawy. Wola uzyskania zysku w przytoczonym wyżej rozumieniu, stanowić może również imperatyw, którym kierować się będzie podatnik zamierzający osiągnąć przychód zaliczany do innych źródeł niż pozarolnicza działalność gospodarcza, w tym z najmu (art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f.).

Działania podatnika, w stosunku do stanowiących jego własność składników majątkowych (w tym mienia nieruchomego), wykazują cechy zorganizowania i ciągłości, w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., tylko wówczas, gdy podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia stałego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania (por. wyrok NSA z 21 kwietnia 2017 r. o sygn. akt II FSK 845/15)." W zacytowanym orzeczeniu NSA wskazał, że przychody z najmu lokali prowadzonego na szeroką skalę (sprawa dotyczyła wynajmu 23 lokali) nie mogą stanowić źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. Jednakże w sprawie niniejszej Skarżąca zawnioskowała o interpretację stanu faktycznego, w którym wynajmuje trzy lokale (mieszkanie w (\`(...)\`) i dwa pokoje w miejscowościach wypoczynkowych), a dodatkowo posiadanie każdego z nich służy zaspokojeniu odmiennych potrzeb samej Skarżącej i jej rodziny. Jak to zostało już wyżej wywiedzione, czynności związane z zagospodarowaniem tych lokali nie odbiegają od normalnego wykorzystywania prawa własności takich lokali.

W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 7 marca 2019 r. sygn. III SA/Wa 1029/18 według Sądu nie jest trafne również twierdzenie organu, że działalność Skarżącej jest ukierunkowana na zaspakajanie potrzeb osób trzecich. Wręcz przeciwnie, przedmiotowe nieruchomości zostały nabyte przez Skarżącą w celu zaspakajania potrzeb jej samej i jej rodziny, zaś czasowe korzystanie z nich przez osoby trzecie nie wynika jedynie z tego, że nie są one potrzebne Skarżącej przez cały czas.

Sąd podkreślił, że - jak wskazano we wniosku o wydanie interpretacji - Skarżąca nie wykonuje osobiście żadnych czynności związanych z najmem poza podpisaniem umów. W przypadku jednego z lokali położonych w miejscowości wypoczynkowej ma zapisaną w umowie stałą kwotę za każdy dzień najmu, w przypadku drugiego lokalu - stały procent od kwoty wydatkowanej na zakup lokalu. Skarżąca nie świadczy też żadnych usług powiązanych, takich jak recepcja, usługi gastronomiczne, usługi sprzątania.

Podsumowując, w ocenie Sądu dokonanej w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 7 marca 2019 r. sygn. III SA/Wa 1029/18 posiadanie i wynajmowanie przez Skarżącą mieszkania zakupionego z myślą o przyszłości dzieci oraz dwóch lokali w różnych miejscowościach wypoczynkowych, z których w celach wypoczynkowych korzysta także Skarżącą wraz z rodziną, nie wyczerpuje cech działalności gospodarczej.

Mając zatem na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wyrażone w wyroku z 7 marca 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 1029/18 uzyskiwane przez Panią przychody z tytułu najmu lokali oraz mieszkania, o których mowa we wniosku, należy zaliczyć do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym oraz w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 7 marca 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 1029/18.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).