Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-256/07/BWo
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-01-29
Teza: Opodatkowanie kary umownej za niedotrzymanie warunków umowy.
Słowa kluczowe: czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; kara-kara umowna; odszkodowania; podatek-podatek od towarów i usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2007r. (data wpływu 2 listopada 2007r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 grudnia 2007r. (data wpływu 6 grudnia 2007r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług zakresie opodatkowania kary umownej za niedotrzymanie warunków umowy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 listopada 2007r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kary umownej za niedotrzymanie warunków umowy.

Wniosek ten został uzupełniony pismem z dnia 3 grudnia 2007r. (data wpływu 6 grudnia 2007r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 26 listopada 2007r. znak: IBPP2/443-256/07/BWo.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka z o. o. (dalej: Spółka) prowadzi działalność na terenie K. Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: KSSE) na podstawie wydanego 11 marca 2003r. zezwolenia nr 138. Przedmiotem działalności Spółki jest działalność produkcyjna, handlowa, usługowa w zakresie wyrobów określonych m.in. jako:

*   wyroby ceramiczne do celów laboratoryjnych, chemicznych i innych technicznych pozostałe,
*   wyroby ceramiczne pozostałe, poza budowlanymi, gdzie indziej niesklasyfikowane,
*   produkty ogniotrwałe niepalne, ogniotrwałe wyroby ceramiczne pozostałe, • części i akcesoria do pojazdów mechanicznych pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane.

W ramach prowadzonej, na podstawie Zezwolenia, działalności produkcyjnej Spółka produkuje oraz dostarcza filtry do silników Diesla (dalej: DPF) dla niemieckiego podmiotu – Firma X GmbH (dalej: Podmiot X). Podmiot X zawarł porozumienie z producentem samochodów nienależącym do grupy, na mocy którego zadeklarował on coroczne zapotrzebowanie na dostawy DPF. Jednocześnie producent samochodów zobowiązał się do wypłaty odszkodowania na rzecz Podmiotu X w razie niewypełnienia zobowiązań wynikających z zawartego porozumienia. W międzyczasie Podmiot X zawarł ze Spółką umowę o ustalenie wielkości dostaw (dalej: Umowa), na mocy której Podmiot X zobowiązał się do zamówienia określonej ilości sztuk DPF w ustalonym okresie, a Spółka zobowiązała się do ich wyprodukowania i dostarczenia. W zawartej Umowie wprowadzono zapis, na mocy którego Spółka ma prawo obciążyć karą umowną Podmiot X w przypadku niedotrzymania warunków Umowy, np. w sytuacji, w której Podmiot X nie złoży zamówień DPF w ilości mniejszej niż 90% poziomu ustalonego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Na podstawie powyżej opisanego zdarzenia przyszłego Spółka pragnie uzyskać informację, czy nałożenie przez Spółkę kary umownej na Podmiot X zgodnie z Umową stanowić będzie czynność podlegającą przepisom ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, nałożenie na kontrahenta Spółki kary umownej związanej z niewywiązaniem się przez Podmiot X ze zobowiązań wynikających z Umowy stanowi czynność nieopodatkowaną VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów, import towarów, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju oraz wewnatrzwspónotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej oraz jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W analizowanej sytuacji nałożenie kary umownej nie może być zakwalifikowane do eksportu towarów, importu towarów, czy też wewnatrzwspólnotowej dostawy lub nabycia towarów. W związku z tym, w celu ustalenia, czy nałożenie kary umownej podlega opodatkowaniu VAT, należy rozstrzygnąć, czy czynność ta stanowi dostawę towarów lub świadczenie usług.

Zdaniem Spółki, dla rozstrzygnięcia powyższej kwestii zasadnicze znaczenie ma charakter kary wynikającej z Umowy. Należy wskazać, ze przedstawiona w stanie faktycznym kara umowna z tytułu niezamówienia przez Podmiot X ustalonej ilości DPF ma charakter sankcyjny, mobilizujący Podmiot X do dołożenia wszelkich starań mających na celu zapewnienie określonego poziomu sprzedaży produktów wytwarzanych przez Spółkę. Wynika to m.in. z faktu, iż to na Podmiocie X spoczywa obowiązek pozyskiwania i utrzymywania kontaktów z odbiorcami produktów wytwarzanych przez Spółkę, tak wiec kara ta ma również charakter odszkodowawczy. Zgodnie z art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego (ustawa z 18 maja 1964r., Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna). Ustalenie możliwości obciążenia kontrahenta karą umowną w oparciu o powyższe regulacje gwarantuje uzyskanie w uproszczonym trybie zadośćuczynienia finansowego za poniesioną szkodę oraz utracone korzyści związane z niewypełnieniem przez Podmiot X warunków Umowy. Podkreślić przy tym należy, że Umowa nie wymaga utrzymywania przez Spółkę określonego poziomu zapasów DPF. Zgodnie z treścią Umowy, Podmiot X zobligowana jest do każdorazowego składania zamówień określających m.in. ilość zamawianego produktu. Kara umowna wynikająca z Umowy ma zatem charakter sankcyjny wobec Podmiotu X i odszkodowawczy dla Spółki.

Spółka stoi na stanowisku, że opisana powyżej kara umowna nie stanowi czynności wymienionej w art. 5 ustawy o VAT, w szczególności nie jest to odpłatna dostawa towarów, ani odpłatne świadczenie usług w rozumieniu przepisów tej ustawy.

Jak wspomniano powyżej, przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W analizowanym przypadku nałożenia kary umownej nie jest jednak związane z konkretnymi dostawami DPF dokonywanymi przez Spółkę. W związku z nałożeniem kary, Podmiot X nie uzyska bowiem prawa do rozporządzania jakimikolwiek towarami – nałożenie kary wynikać będzie z niezamówienia określonej ilości towarów, a nie ich dostawy. Zapłata kary umownej nie stanowić będzie także wynagrodzenia za dokonane dostawy. Jej kwota nie będzie bowiem ekwiwalentem za dokonane na rzecz Podmiotu X dostaw. Stanowić ona będzie odszkodowanie dla Spółki wynikające z niedotrzymania warunków umowy.

Zdaniem Spółki kara umowna będąca przedmiotem niniejszego wniosku nie stanowi również świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W analizowanej sytuacji nie występują bowiem żadne świadczenia ze strony Spółki, za które wynagrodzeniem miałaby być ustalona w Umowie kara. Zapłacona przez kontrahenta kara nie stanowi ekwiwalentu za jakiekolwiek świadczenie ze strony Spółki, a jedynie ma charakter odszkodowawczy za niezrealizowaną sprzedaż.

Zaprezentowane powyżej stanowisko Wnioskodawca poparł interpretacjami organów podatkowych oraz orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (wyrok C-222/81).

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, kara umowna związana z niewywiązaniem się kontrahenta z warunków Umowy w zakresie wolumenu zamówień nie stanowi dostawy towarów, ani świadczenia usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. W związku z tym, Spółka stoi na stanowisku, że nałożenie przedmiotowej kary umownej stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT” opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, iż oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (dostawa towarów czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zagadnienie kar umownych regulują przepisy ustawy z dnia 18 maja 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) Dział II „Skutki niewykonania zobowiązań”. Art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, iż można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Przepis art. 483 Kodeksu cywilnego jest bezwzględnie obowiązującym przepisem prawa. Kary umowne mogą być wyłącznie sankcją za niewykonanie lub niewłaściwe wykonanie zobowiązań. Odstąpienie od umowy stanowi realizację uprawnień związanych z określonymi wypadkami niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań z umów wzajemnych i skuteczne odstąpienie od umowy stanowi w pewnym sensie potwierdzenie, że istotnie miał miejsce przypadek niewykonania lub nienależytego wykonania umowy przez drugą stronę. Zastrzeżenie kary umownej na wypadek odstąpienia od umowy można zatem traktować jako formę uproszczenia redakcji warunków umowy, która pozwala na przyjęcie przez strony, że wypadki niewykonania lub nienależytego wykonania umowy, które uprawniają stronę do odstąpienia od umowy, stanowią jednocześnie podstawę do domagania się zapłaty kary umownej.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że na mocy zawartej Umowy Wnioskodawca ma prawo obciążyć karą umowną swojego kontrahenta N. w przypadku niedotrzymania warunków Umowy. Kara umowna z tytułu niezamówienia ustalonej ilości towaru ma charakter sankcyjny. Ustalenie możliwości obciążenia kontrahenta karą umowną w oparciu o art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego gwarantuje Stronie uzyskanie w uproszczonym trybie zadośćuczynienia za szkodę oraz utracone korzyści związane z niewypełnieniem przez N. warunków Umowy. Zawarta przez Wnioskodawcę Umowa nie wymaga utrzymywania określonego poziomu zapasów DPF. Nałożona w tej sytuacji kara umowna wynikająca z zawartej Umowy ma charakter sankcyjny wobec N. i odszkodowawczy dla Wnioskodawcy za niezrealizowaną sprzedaż.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że otrzymana kara umowna, wynikająca z niewywiązania się z warunków umowy, nie stanowi ekwiwalentu za dostawę towarów. W wyniku niedotrzymania warunków umowy tj. niezamówienia ustalonej ilości towaru, nie dochodzi do transakcji sprzedaży. Kara umowna pobierana przez Wnioskodawcę nie stanowi zapłaty za sprzedany towar, lecz pełni funkcję odszkodowawczą (sankcyjną).

Stanowisko takie potwierdza również orzecznictwo ETS. I tak w sprawie o syg. C-16/93 pomiędzy R.J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia) ETS stwierdził, że: „świadczenie usług realizowane jest za wynagrodzeniem w rozumieniu art. 2 (1) Szóstej Dyrektywy i stąd podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

W drugiej ze spraw ETS stwierdził, że: „Artykuły 2 ust. 1 i 6 ust. 1 Szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, powinny być interpretowane w ten sposób, że kwoty zapłacone tytułem zadatku w ramach umów dotyczących świadczenia usług hotelarskich podlegających podatkowi VAT, w przypadku, gdy klient skorzysta z uprawnienia do odwołania rezerwacji, a kwoty te są zatrzymywane przez przedsiębiorstwo hotelarskie, należy uznać za odszkodowanie ryczałtowe płacone w celu naprawienia szkody poniesionej w następstwie niewykonania umowy przez klienta, bez bezpośredniego związku z jakąkolwiek odpłatnie świadczoną usługą, które jako takie nie podlega opodatkowaniu” (sprawa o syg. C - 277/05 Société thermale d’Eugénie-les-Bains przeciwko Ministère de l’Économie, des Finances et de l’Industrie - Francja).

Reasumując, kara umowna za niewywiązanie się z warunków umowy, pełniąca funkcję odszkodowawczą, nie stanowi zapłaty za towar, lecz stanowi rekompensatę za poniesione przez Wnioskodawcę ewentualne koszty (straty) i nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za **prawidłowe.**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.