Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB1.4511.926.2016.2.WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2017-02-06
Teza: Które kwoty z obydwu kredytów można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów i czy można je zaliczyć do kosztów jednorazowo?
Słowa kluczowe: koszt; kredyt; prowizje; ubezpieczenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 listopada 2016 r. (data wpływu 16 listopada 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 26 stycznia 2017 r. (data wpływu 2 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot wynikających z umów kredytowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 listopada 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot wynikających z umów kredytowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w dniu 30 września 2016 r. podpisał umowę kredytową kredytu operacyjnego w celu finansowania bieżącej działalności gospodarczej na kwotę - 136.000 zł. W dniu uruchomienia kredytu, Wnioskodawca uiścił następujące kwoty:

*   ubezpieczenie „Bezpieczny Podatnik” w wysokości 48.960 zł;
*   przeniesienie własności środków pieniężnych na zabezpieczenie wierzytelności banku w wysokości 13.600 zł;
*   opłatę prowizyjną z tytułu gwarancji spłaty kredytu w ramach portfelowej linii gwarancyjnej de minimis udzielonej przez B. w wysokości 408 zł;
*   prowizję za udzielenie kredytu w wysokości 12.920 zł.

Całkowita kwota kredytu brutto to 211.480 zł.

Kwota kredytu, która wpłynęła na konto Wnioskodawcy to kwota 136.000 zł i jest to kwota netto kredytu.

W tym samym dniu, Wnioskodawca podpisał również umowę kredytową kredytu inwestycyjnego na zakup maszyn i urządzeń na kwotę 38.000 zł. W dniu uruchomienia kredytu, Wnioskodawca uiścił ponadto następujące kwoty:

*   ubezpieczenie „Bezpieczny Podatnik” w wysokości 13.800 zł;
*   przeniesienie własności środków pieniężnych na zabezpieczenie wierzytelności banku w wysokości 3.800 zł;
*   prowizję za udzielenie kredytu w wysokości 2.280 zł.

Całkowita kwota kredytu brutto to 57.760 zł.

Kwota kredytu, która wpłynęła na konto Wnioskodawcy to kwota 38.000 zł i jest to kwota netto kredytu.

W harmonogramie spłat ww. kredytów nie ma odsetek, które są zawarte w tzw. ubezpieczeniu.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że środki pochodzące z kredytu operacyjnego zostały w całości przeznaczone na finansowanie bieżącej działalności gospodarczej, nie zostały przeznaczone na zakup lub wytworzenie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Środki te przeznaczone zostały na zatowarowanie przedsiębiorstwa, wypłaty dla pracowników. Maszyny i urządzenia zakupione z kredytu inwestycyjnego, nie stanowią środków trwałych.

Wnioskodawca wskazał również, że przeniesienie własności środków pieniężnych na zabezpieczenie wierzytelności banku ma charakter zwrotny i nie będzie ujmowane w koszty prowadzonej działalności. Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Które kwoty z obydwu kredytów można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów i czy można je zaliczyć do kosztów jednorazowo?

Zdaniem Wnioskodawcy, do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca może zaliczyć jednorazowo następujące kwoty z kredytu operacyjnego:

*   ubezpieczenia „Bezpieczny Podatnik” w wysokości 48.960 zł;
*   opłatę prowizyjną z tytułu gwarancji spłaty kredytu w ramach portfelowej linii gwarancyjnej de minimis udzielonej przez B. w wysokości 408 zł;
*   prowizję za udzielenie kredytu w wysokości 12.920 zł.

Kwota z tytułu przeniesienia własności środków pieniężnych na zabezpieczenie wierzytelności banku w wysokości 13.600 zł jest kwotą zwracaną przez bank, jeżeli w okresie jednego roku, będą raty spłacane regularnie.

Natomiast w przypadku kredytu inwestycyjnego, jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów mogą być zaliczone następujące kwoty:

*   ubezpieczenia „Bezpieczny Podatnik” w wysokości 13.800 zł;
*   prowizji za udzielenie kredytu w wysokości 2.280 zł.

Kwota z tytułu przeniesienia własności środków pieniężnych na zabezpieczenie wierzytelności banku w wysokości 3.800 zł jest kwotą zwracaną przez bank, jeżeli w okresie jednego roku, będą raty spłacane regularnie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wykazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   musi być przez podatnika poniesiony, a jego poniesienie musi mieć charakter definitywny, ostateczny;
*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Podkreślenia wymaga, że o tym, co jest celowe i potrzebne, czyli racjonalnie uzasadnione w prowadzonej działalności decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania, że dany wydatek spełnia ustawowe kryteria uznania go za koszt uzyskania przychodu, tj. w szczególności obowiązek wykazania związku kosztów z działalnością gospodarczą, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

*   pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),
*   pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 32 cytowanej ustawy, nie stanowią również kosztów uzyskania przychodów naliczone, lecz nie zapłacone albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). W świetle powyższego należy uznać, że dopiero zapłacenie odsetek daje możliwość zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów.

Artykuł 23 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi zaś, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Z wyżej powołanych przepisów wynika, że odsetki od kredytu, jak również prowizje związane z udzielanymi kredytami mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem łącznego spełnienia następujących przesłanek:

1.  zaciągnięty kredyt pozostaje w związku z przychodami uzyskiwanymi przez podatnika z prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów,
2.  odsetki, prowizje zostały zapłacone,
3.  odsetki i prowizje nie zwiększają kosztów inwestycji.

Z treści cytowanych przepisów wynika więc, że odsetki oraz prowizje od kredytów, jeżeli zostały zapłacone i nie zwiększają kosztów inwestycji, mogą - co do zasady - stanowić koszt uzyskania przychodu.

Należy jednak mieć na uwadze, że brak wyłączenia określonego wydatku z katalogu wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, nie decyduje jeszcze o tym, że dany wydatek jest kosztem podatkowym. Wydatki mogą stanowić koszty uzyskania przychodu, o ile spełniają przesłanki określone w ww. art. 22 ust. 1 ww. ustawy, w szczególności zostały poniesione w celu uzyskania przychodu bądź też zachowania lub zabezpieczenia jego źródła. Podatnik musi wykazać, że poniósł koszt właśnie w tym celu.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca zawarł w dniu 30 września 2016 r. dwie umowy kredytowe, umowę kredytu operacyjnego w celu finansowania bieżącej działalności gospodarczej na kwotę - 136.000 zł oraz umowę kredytu inwestycyjnego na zakup maszyn i urządzeń na kwotę 38.000 zł. W dniu zawarcia ww. umów Wnioskodawca poniósł wydatki związane z ubezpieczeniem kredytów oraz prowizji od ww. kredytów.

Wnioskodawca poniósł również wydatki z tytułu przeniesienia własności środków pieniężnych na zabezpieczenie wierzytelności banku, jednakże kwoty te mają charakter zwrotny i będą mu zwracane przez bank w sytuacji, gdy Wnioskodawca w okresie jednego roku, będzie regularnie spłacał raty kredytowe. Środki pochodzące z kredytu operacyjnego zostały w całości przeznaczone na finansowanie bieżącej działalności gospodarczej, nie zostały przeznaczone na zakup, lub wytworzenie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Środki te przeznaczone zostały na zatowarowanie przedsiębiorstwa, wypłaty dla pracowników. Maszyny i urządzenia zakupione z kredytu inwestycyjnego, nie stanowią środków trwałych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny uznać należy, że poniesione przez Wnioskodawcę wydatki związane z obsługą ww. kredytów z tytułu ubezpieczenia kredytów, czy też prowizji spełniają kryterium związku z uzyskiwanym przychodem z działalności gospodarczej o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kredyty te dotyczą bowiem składników majątku nabytych do majątku przedsiębiorstwa (towarów, maszyn i urządzeń), czy też wydatków przeznaczonych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (na wypłaty dla pracowników).

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, które nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika – brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, koszty promocji i reklamy.

W opisanym stanie faktycznym, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na ubezpieczenie kredytu, czy też na prowizje związane z tymi kredytami nie mogą być w sposób jednoznaczny przyporządkowane do konkretnego przychodu, co przemawia za zaliczeniem wskazanych wydatków do kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodem.

Zasady potrącalności kosztów wymienione zostały w art. 22 ust. 4 – 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.

W myśl natomiast art. 22 ust. 5c tejże ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 22 ust. 6 ww. ustawy, zasady określone w ust. 5-5c, z zastrzeżeniem ust. 6b, mają zastosowanie również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu (art. 22 ust. 6b).

Wydatki z tytułu ubezpieczenia kredytów, jak i prowizji od tych kredytów, mogą być zakwalifikowane jako koszty pośrednie, które będą mogły stanowić koszty podatkowe jednorazowo w dniu ich poniesienia, zgodnie z treścią art. 22 ust. 5c w zw. z art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wydatki te poniesione zostały bowiem w związku z zaciągnięciem kredytu, nawet jeżeli dotyczą umowy kredytu, która jest umową terminową przekraczającą rok podatkowy. W takiej sytuacji nie ma możliwości powiązania takich kosztów z okresem trwania umowy kredytu, natomiast ww. koszty stanowią warunek konieczny dla uruchomienia kredytu, co powoduje, iż są one związane wyłącznie z rokiem podatkowym, w którym kredyt został udzielony, tj. z rokiem 2016. Nie są to również koszty, które stanowią wynagrodzenie za cały okres trwania umowy kredytu, a jedynie koszty, które warunkują możliwość nabycia usługi finansowej banku (udzielenie kredytu).

Natomiast, poniesione przez Wnioskodawcę kwoty z tytułu przeniesienia własności środków pieniężnych na zabezpieczenie wierzytelności banku, które to wydatki nie mają charakteru definitywnego (ostatecznego), ale mają charakter zwrotny, nie spełniają przesłanek do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów o których mowa w art. 22 ust. 1 ww. ustawy, nie mogą być zatem zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.