Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-942/12/ŁCz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-10-12
Teza: ustalenie kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży budynku składającego się z lokali użytkowych i mieszkalnych
Słowa kluczowe: budynek; dochód; lokal-lokal mieszkalny; nieruchomości; sprzedaż; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 17 lipca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży wybudowanych lokali - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lipca 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży wybudowanych lokali.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca wraz z dwiema osobami fizycznymi zakupił działkę budowlaną, na której wybudowano budynek mieszkalno-usługowy z przeznaczeniem na sprzedaż. W budynku znajduje się dziewięć mieszkań oraz dwa lokale użytkowe. Na koszt wnioskodawcy i pozostałych współwłaścicieli wykonany jest dojazd i parking. Budynek jest już ukończony a lokale wystawione na sprzedaż. Wszystkie koszty budowy budynku jak i dojazd z parkingiem są udokumentowane i policzone.

Sprzedając poszczególne lokale, zarówno użytkowe jak i mieszkalne, przysługuje zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prawo do odliczenia od przychodu kosztów ich budowy. Jednakże koszty budowy dotyczą całej nieruchomości łącznie z parkingiem, dojazdem i wartością gruntu. Obecnie wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami chce lokale zarówno mieszkalne jak i użytkowe w tym budynku sprzedać, w terminach zależnych od znalezienia chętnych nabywców. W czasie trwania budowy współwłaściciele nie korzystali z żadnych odliczeń VAT. Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce jawnej ale osobiście nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Sprzedaż lokali będzie dokonywana przez właścicieli nieruchomości tj. przez wnioskodawcę oraz współwłaścicieli, bez związku z działalnością gospodarczą. Wnioskodawca nie posiada innych nieruchomości przeznaczonych na sprzedaż. Wnioskodawca nie zamierza korzystać z profesjonalnego marketingu, ogłoszenie o sprzedaży jest wywieszone w budynku, ponadto rozpowszechnianie informacji wśród sąsiadów, znajomych itp. Środki uzyskane ze sprzedaży lokali wnioskodawca zamierza przeznaczyć na poprawę sytuacji materialnej rodziny oraz na osobiste oszczędności.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

W jaki sposób obliczyć koszty budowy poszczególnych lokali biorąc pod uwagę że będą one sprzedawane różnym kupującym w różnym czasie?

Zdaniem wnioskodawcy, słuszne jest podzielenie całkowitego kosztu budowy budynku wraz z parkingiem i ceną zakupu gruntu przez ilość metrów powierzchni użytkowej całego budynku, a następnie obliczony w ten sposób koszt metra kwadratowego mnożyć przy każdej transakcji sprzedaży przez powierzchnię użytkową sprzedawanego lokalu. Uzyskana w ten sposób kwota stanowić będzie koszt uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży lokalu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena skutków podatkowych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży wybudowanych lokali w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W pozostałym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto zaznaczyć należy, że z uwagi na fakt, iż przedmiotem złożonego wniosku jest zdarzenie przyszłe, niniejszą interpretację oparto o przepisy prawa podatkowego, w brzmieniu obowiązującym w 2012 r., tj. obowiązującym w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie m. in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części oraz udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części oraz udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wprowadzono przepis art. 30e oraz art. 22 ust. 6c, 6d i 6e umożliwiając pomniejszenie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości o koszty uzyskania przychodu.

Ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) zmieniono od dnia 01 stycznia 2009 r. m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale zmiany dotyczyły jedynie kwestii związanych ze zwolnieniami a nie z ustaleniem dochodu i kosztów uzyskania przychodów. Zmianie uległ też sposób wykazywania podatku w zeznaniu podatkowym.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w tej ustawie, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2007 r.

Należy jedynie podkreślić, że przed 01 stycznia 2007 r. w myśl art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek z odpłatnego zbycia nieruchomości ustalało się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu, tym samym wówczas nie dochodziło do pomniejszenia uzyskanego przychodu o koszty uzyskania przychodu w przypadku sprzedaży nieruchomości. Podatek naliczany był od kwoty przychodu a nie dochodu.

W myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2007 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Można do takich kosztów zaliczyć:

*   koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,
*   prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,
*   koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,
*   wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej,
*   koszty i opłaty sądowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c ww. ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) rzeczy lub praw nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Natomiast w przypadku gdy sprzedaż wybudowanych lokali mieszkalnych i użytkowych odbywa się w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przychód ze sprzedaży tych lokali będzie stanowił przychód z działalności gospodarczej zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną inwestycją, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Obowiązkiem podatnika jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Musi to być zatem taki wydatek, którego związek z prowadzoną inwestycją nie budzi wątpliwości, a obowiązek wykazania tego związku należy do podatnika. Kwalifikacja wydatków do kosztów uzyskania przychodów, ze względu na kryterium celowości, leży bowiem w gestii podatnika. Należy jednak mieć na uwadze, że prawidłowość dokonanej kwalifikacji podlega ocenie organów podatkowych.

Wskazać przy tym należy, iż stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Z przedstawionego zdarzenia wynika, iż wnioskodawca zamierza sprzedać lokale użytkowe i mieszkalne w wybudowanym przez siebie i pozostałych współwłaścicieli budynku, na realizację której to inwestycji wnioskodawca poniósł wydatki. Tak więc zasadnym jest uznanie za koszt uzyskania przychodów tej części poniesionych wydatków na całą inwestycję, które odnoszą się do sprzedawanej części nieruchomości tj. lokalu mieszkalnego czy użytkowego, czyli przypadają proporcjonalnie do powierzchni zbywanego lokalu. Ponieważ wnioskodawca twierdzi, że sprzedaży będą dokonywać wszyscy współwłaściciele należy pamiętać, że ustalone proporcjonalnie do powierzchni sprzedawanego lokalu koszty uzyskania przychodu należy również proporcjonalnie podzielić pomiędzy współwłaścicieli sprzedawanego lokalu stosunkowo do ich udziałów we współwłasności lokalu.

Reasumując, w związku ze sprzedażą lokali mieszkalnych i użytkowych, z których wnioskodawca uzyska przychód, kosztem uzyskania przychodów ze sprzedaży tych lokali będzie kwota poniesionych nakładów na wybudowanie inwestycji przypadająca proporcjonalnie na udział posiadany przez wnioskodawcę. Wyliczenia tego należy dokonać z uwzględnieniem powierzchni sprzedawanego lokalu proporcjonalnie do całej nieruchomości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.