Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.39.2022.2.ACZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-04-11
Teza: Możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego - spłata kredytu zaciągniętego na zbywaną nieruchomość i spłata kredytu zaciągniętego na kolejną nieruchomość.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt; nieruchomości-nieruchomość mieszkalna; ulga-ulga mieszkaniowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 25-pkt 2-lit. a

**Interpretacja indywidualna – stanowisko** **w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, w związku z wydatkowaniem przychodu z ww. tytułu na spłatę kredytu w części zaciągniętego na nabycie sprzedawanego lokalu mieszkalnego oraz na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup i wykończenie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, w którym Pan obecnie mieszka jest prawidłowe, natomiast, w związku z wydatkowaniem przychodu z ww. tytułu na spłatę kredytu w części zaciągniętego na remont sprzedawanego lokalu mieszkalnego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

4 stycznia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 4 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 31 marca 2022 r. (wpływ 31 marca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

Pana sprawa dotyczy ulgi podatkowej na własne cele mieszkaniowe.
----------------------------------------------------------------

29 sierpnia 2018 r., będąc kawalerem, zakupił Pan swoje pierwsze mieszkanie, na które zaciągnął kredyt hipoteczny. Cena zakupu wynosiła 80 000 zł, natomiast na remont przeznaczył Pan 55 000 zł, czyli łącznie 135 000 zł (tyle wynosiła kwota kredytu). Do spłaty pozostało około 124 000 zł.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W 2022 r. chciałby Pan sprzedać swoją nieruchomość.
---------------------------------------------------

W październiku 2021 r. wraz z małżonką (macie Państwo wspólność majątkową) kupił Pan kolejną nieruchomość, na którą również zaciągnięty był kredyt hipoteczny w kwocie 302 400 zł. Kredyt jest na Pana i Pana małżonkę. Aktualnie mieszkacie Państwo w tym lokalu.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że tytuł prawny do lokalu mieszkalnego, który zamierza Pan sprzedać w 2022 r. to lokal mieszkalny stanowiący odrębną własność.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Nabycie 29 sierpnia 2018 r. lokalu mieszkalnego nastąpiło w drodze umowy sprzedaży. Kredyt w wysokości 135 000 zł zaciągnięty został 13 lipca 2018 r. w polskich złotych.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Umowa o kredyt w wysokości 135 000 zł, z którego środki przeznaczył Pan na nabycie 29 sierpnia 2018 r. swojego pierwszego mieszkania i jego remont została zawarta na 300 miesięcy.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Kredyt w wysokości 135 000 zł, o którym mowa we wniosku, został zaciągnięty wyłącznie przez Pana. Kredyt, z którego środki przeznaczył Pan na nabycie 29 sierpnia 2018 r. swojego pierwszego mieszkania i jego remont, został zaciągnięty w Banku … mającym siedzibę w Polsce. Cel: nabycie - lokal mieszkalny: remont/modernizacja - lokal mieszkalny. Całość środków została przeznaczona wyłącznie na zakup lokalu mieszkalnego i jego remont.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W zakres prac remontowych wchodziła wymiana podłóg, renowacja ścian i sufitów, wymiana instalacji, zakup nowych sanitariatów, stolarki drzwiowej oraz zakup mebli kuchennych.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Nie posiada Pan już faktur i rachunków, bank ich nie wymagał, wypłacał transze na remont na podstawie oględzin rzeczoznawcy.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Na pytanie Organu o treści cyt.: „czy lokal mieszkalny, który zakupił Pan 29 sierpnia 2018 r. służył realizacji Pana własnych celów mieszkaniowych (mieszkał Pan w tym lokalu), stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), uwzględniając całokształt okoliczności dotyczących miejsca prowadzenia Pana działalności życiowej, powiązań osobistych i interesów gospodarczych?, wskazał Pan, że tak, mieszkał Pan w tym lokalu.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Umowa o kredyt hipoteczny w wysokości 302 400 zł została zawarta 11 marca 2021 r. na okres 360 miesięcy, w polskich złotych. Kredyt w wysokości 302 400 zł, został zaciągnięty w banku … mającym siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Na dzień zaciągnięcia kredytu hipotecznego w wysokości 302 400 zł byliście małżeństwem objętym wspólnością majątkową.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Kredyt na 302 400 zł, który brał Pan razem z żoną, przeznaczony był na zakup oraz wykończenie lokalu mieszkalnego, w którym obecnie Państwo mieszkacie. 219 400 zł zostało zostały przeznaczone na nabycie lokalu mieszkalnego, natomiast pozostałe środki na remont. Tytuł prawny, który przysługuje Panu do lokalu mieszkalnego, na nabycie którego zaciągnął Pan kredyt hipoteczny w wysokości 302 400 zł to lokal mieszkalny stanowiący odrębną własność (Pana i żony).
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Na pytanie Organu cyt.: „jaka jest dokładna data zakupu przez Pana oraz Pana żonę lokalu mieszkalnego, na który został zaciągnięty kredyt hipoteczny w wysokości 302 400 zł, wraz ze wskazaniem czy nabycia dokonano w drodze umowy sprzedaży do majątku wspólnego małżonków?” wskazał Pan, że 9 marca 2021 r. wspólnie z małżonką podpisaliście umowę deweloperską oraz przedwstępną umowę sprzedaży, następnie 28 października 2021 r. podpisaliście umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu i umowę przeniesienia własności oraz umowę sprzedaży i ustanowienie hipoteki.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Przychód uzyskany ze sprzedaży w 2022 r. lokalu mieszkalnego zostanie przeznaczony na spłatę pozostałej kwoty z kredytu zaciągniętego w 2018 r. oraz na częściową spłatę kredytu zaciągniętego wraz z żoną w 2021 r.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wydatkowanie przychodu ze sprzedaży w 2022 r. lokalu mieszkalnego zakupionego przez Pana 29 sierpnia 2018 r. na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nastąpi w okresie trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpi sprzedaż ww. lokalu mieszkalnego. Spłata kredytu zaciągniętego w 2018 r. nastąpi w momencie sprzedaży mieszkania, a spłata kredytu zaciągniętego w 2021 r. – w ciągu roku od odpłatnego zbycia lokalu. Cały przychód zostanie przeznaczony na spłatę tych kredytów.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W lokalu zakupionym w 2021 r. wraz z żoną realizuje Pan własne potrzeby mieszkaniowe (mieszkacie, będziecie mieszkać). Lokal nie jest udostępniany osobom trzecim i nie jest wykorzystywany w działalności gospodarczej. Poza lokalami mieszkalnymi wskazanymi we wniosku, nie jest Pan właścicielem bądź współwłaścicielem innych nieruchomości, w których również realizuje Pan/będzie realizował Pan własne potrzeby mieszkaniowe (mieszkał w nich).
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Nie sprzedał Pan lokalu mieszkalnego zakupionego przez Pana 29 sierpnia 2018 r. Sprzedaż przez Pana w 2022 r. lokalu mieszkalnego zakupionego 29 sierpnia 2018 r. nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wraz z żoną pozostajecie Państwo we wspólności majątkowej od 26 grudnia 2020 r. Mieszkanie, które zamierza Pan sprzedać zakupione zostało przez Pana, gdy był Pan jeszcze kawalerem, a mieszkanie zakupione w 2021 r. zakupił Pan wspólnie z małżonką.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pytanie
-------

Czy jeśli sprzeda Pan w 2022 r. swoje pierwsze mieszkanie z 2018 r. za kwotę 280 000 zł, następnie będę chciał spłacić ten pierwszy kredyt w kwocie 124 000 zł, a resztę kwoty czyli 156 000 zł przeznaczyć na spłatę kredytu na drugie mieszkanie (które kupił Pan z żoną) czy będzie Pan musiał zapłacić podatek dochodowy, czy będzie z niego zwolniony?
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pana stanowisko w sprawie
-------------------------

W Pana ocenie, powołując się na artykuły z pkt 52 oraz zmiany jakie wprowadził Polski Ład uważa Pan, że przeznaczając całą kwotę ze sprzedaży mieszkania na spłatę dwóch kredytów, będzie Pan zwolniony z podatku dochodowego.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e ww. ustawy, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

– w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
-------------------------------------------------------------

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
-----------------------------------------

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z literalnego brzmienia art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że tylko spłata kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele mieszkaniowe spełnia przesłanki zwolnienia dochodu ze sprzedaży nieruchomości od podatku dochodowego. Tym samym przepis ten nie łączy prawa do zwolnienia jedynie z „przeznaczeniem pożyczki”, lecz również z faktem „jej zaciągnięcia” na cel mieszkaniowy. Zwolnienie w sposób literalny dotyczy więc spłaty pożyczek, z których wynika, że zostały zaciągnięte na cel mieszkaniowy. W niniejszej sprawie z umowy kredytu z 13 lipca 2018 r. oraz kredytu z dnia 11 marca 2021 r. jednoznacznie wynika, że został on przeznaczony na finansowanie budownictwa mieszkaniowego. Ustawodawca dopuścił możliwość uznania za wydatki na cele mieszkaniowe przychodu ze sprzedaży nieruchomości przeznaczonego na spłatę pożyczki udzielonej przez bank, jednakże pod warunkiem, że z umowy tej będzie wynikać, że celem na jaki została udzielona jest cel mieszkaniowy. Wobec tego wydatkowanie przychodu ze sprzedaży nieruchomości na spłatę takiego kredytu hipotecznego, w części w jakiej został on przeznaczony na zakup lokalu i jego wykończenie, jest uznane za uprawniające do zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Nie stoi temu na przeszkodzie okoliczność, że wydatki te odpowiadają równowartości wydatków uwzględnionych już w kosztach uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia przedmiotowego lokalu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i które sfinansowane zostały tym kredytem. W tym zakresie dotychczasowe poglądy organów podatkowych i sądów administracyjnych były różne, co uległo zmianie w 2021 r. na korzyść podatników. Ostatecznie stanowisko to znalazło wyraz również w ustawie z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, gdzie w art. 1 pkt 13f dodano do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ust. 30a, zgodnie z którym wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmują także wydatki na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki), zaciągniętego w związku ze zbywaną nieruchomością lub prawem majątkowym na cele określone w ust. 25 pkt 1, w tym także, gdy wydatki te odpowiadają równowartości wydatków uwzględnionych w kosztach uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), które sfinansowane zostały tym kredytem (pożyczką). Przepis ten wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2022 r.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym, kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Biorąc pod uwagę powyższe, planowana sprzedaż przez Pana w 2022 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, nabytego w 2018 r. w drodze umowy sprzedaży, będzie stanowić źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostanie dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby odpłatne zbycie mogło dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami, a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Nie należy ich jednak utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu, których zasady ustalania uregulowane zostały w sposób szczególny w art. 22 ust. 6c i 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość, którą sprzedał, niezależnie od tego czy zakup nieruchomości był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy.

Ponadto kosztem nabycia mogą być koszty notarialne, czyli wydatki związane ze sporządzeniem aktu notarialnego związanego z nabyciem nieruchomości, w tym również wydatek na zapłatę podatku od czynności cywilnoprawnych.

Kosztem nabycia nie jest w żadnym wypadku kwota zaciągniętego i spłaconego po sprzedaży lokalu mieszkalnego kredytu. Skoro zaciągnięcie kredytu i uzyskanie pieniędzy od banku nie jest w świetle prawa podatkowego traktowane jako osiągnięcie przez podatnika przychodu do opodatkowania, a tym samym od kwoty kredytu nie płaci się w momencie jego uzyskania podatku dochodowego, to oczywistym jest, że wydatki na spłatę kredytu nie mogą być uznawane za koszt uzyskania przychodu.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Mając na uwadze treść przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (stanowiącego odstępstwo od ogólnej definicji kosztów uzyskania przychodów) stwierdzić należy, że kwota kredytu (należność główna) oraz wydatki związane z kredytem zaciągniętym na zakup przez Pana lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia ww. lokalu mieszkalnego. Są to bowiem wydatki związane jedynie z pozyskaniem środków pieniężnych na zakup sprzedawanego lokalu mieszkalnego, których nie sposób utożsamiać z wydatkami poniesionymi na jego nabycie, a to uniemożliwia zakwalifikowanie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy. Wydatki te wynikają wyłącznie z faktu nabycia przez Pana ww. lokalu mieszkalnego za środki z kredytu bankowego. Nie będą to zatem w żadnym wypadku koszty nabycia tego lokalu mieszkalnego, tylko koszty, na jakie podatnik godzi się w momencie zawierania umowy o kredyt, w celu pozyskania środków na jego zakup. Zatem, w analizowanej sprawie kosztem uzyskania przychodu u Pana będzie cena nabycia lokalu mieszkalnego określona na podstawie aktu notarialnego.

Odnosząc zatem przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość podlegać będzie dochód uzyskany z tej sprzedaży, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia tego lokalu, określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tak więc, stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość będzie należało zakwalifikować wydatki na jego nabycie i to niezależnie od tego, czy kwoty tych wydatków zostały sfinansowane z Pana środków własnych i, czy też ze środków pochodzących z udzielonego Panu kredytu.

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie. Przepis ten stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1) wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

‒ położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

2) wydatki poniesione na:

a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,

b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),

c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

‒ w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

W myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

– przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Przy czym, zgodnie z treścią art. 21 ust. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Wskazać należy, że art. 1 pkt 13 lit. f) ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r., poz. 2105) dodał w ustawie o podatku dochodowym art. 21 ust. 30a. Przepis ten ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2022 r. – stosownie do art. 70 pkt 1 ww. ustawy.

Zgodnie ze wskazanym art. 21 ust. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 2, obejmują także wydatki na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki), zaciągniętego w związku ze zbywaną nieruchomością lub prawem majątkowym na cele określone w ust. 25 pkt 1, w tym także gdy wydatki te odpowiadają równowartości wydatków uwzględnionych w kosztach uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), które sfinansowane zostały tym kredytem (pożyczką).

Ponadto, zauważyć należy, że ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997 r. Nr 78 poz. 483 ze zm.) stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne, bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania, skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Z istoty rozwiązania zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania ww. zwolnienia ma charakter enumeratywny (wyczerpujący).

Ze zwolnienia tego wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego przychodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów mieszkaniowych”, rozumianych jako potrzeba zapewnienia sobie dachu nad głową. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika, a nie lokata kapitału lub zdobywanie źródła zarobkowania bądź zapewnienie dachu nad głową innym osobom niż podatnik. Wyraz „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić podmiotowo do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu w znaczeniu jedynie przedmiotowym. Zamiarem ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, było zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych praw majątkowych czy nieruchomości, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych. U podstaw omawianego zwolnienia legło założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego. Powyższe wnioski wynikają wprost z brzmienia przepisu normującego powyższe zwolnienie.

Z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jasno wynika więc, że kredyt, na którego spłatę zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych musi być kredytem zaciągniętym na udokumentowane własne cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Celem ustawodawcy było bowiem premiowanie zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych przez podatnika. Spłacony kredyt (pożyczka) nie ma być jakimkolwiek kredytem (pożyczką), lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Musi to być bowiem kredyt (pożyczka) – co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy – zaciągnięty przez podatnika na cele określone w pkt 1, tj. m.in. na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ww. ustawy), a także na remont własnego lokalu mieszkalnego (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy). Przepis wyraźnie bowiem stanowi, że kredyt (pożyczka) mają być zaciągnięte na cele określone w pkt 1, a więc na cele mieszkaniowe.

Ważne jest również, aby środki przeznaczone na ww. cel mieszkaniowy, czyli na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu pochodziły ze sprzedaży nieruchomości (lub ich części oraz udziału w nieruchomości) lub praw. Istotne jest także, aby spłacany kredyt zaciągnięty był przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży oraz, aby kredyt ten zaciągnięty był przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży.

Przy czym odnosząc się do wskazanego przez Pana we własnym stanowisku stwierdzenia, że cyt.: „Ustawodawca dopuścił możliwość uznania za wydatki na cele mieszkaniowe przychodu ze sprzedaży nieruchomości przeznaczonego na spłatę pożyczki udzielonej przez bank, jednakże pod warunkiem, że z umowy tej będzie wynikać, że celem na jaki została udzielona jest cel mieszkaniowy” wyjaśnić należy, że z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wynika, że warunkiem skorzystania z ulgi jest wskazanie w umowie kredytu lub pożyczki jego przeznaczenia na cele wskazane w pkt 1 tego przepisu. W przypadku gdy w umowie kredytu lub pożyczki nie został wskazany cel jej przeznaczenia, a pozostałe okoliczności (np. jej faktyczne przeznaczenie środków z niej pochodzących) wskazują, że celem jej zaciągnięcia była realizacja przez podatnika własnego celu mieszkaniowego – przy spełnieniu pozostałych warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wydatki na spłatę takiego kredytu lub pożyczki oraz odsetek od takiego kredytu lub pożyczki dają prawo do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

Rozpatrując możliwość skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części dotyczącej wydatkowania przychodu z planowanego odpłatnego zbycia w 2022 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość na spłatę kredytu zaciągniętego w lipcu 2018 r. na remont tego lokalu mieszkalnego oraz zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ww. ustawy, w części dotyczącej wydatkowania przychodu z planowanego odpłatnego zbycia w 2022 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość na spłatę kredytu zaciągniętego w marcu 2021 r. na wykończenie lokalu mieszkalnego, w którym obecnie Pan mieszka wspólnie z małżonką, wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „remont” ani „wykończenie”.

Pojęcie remontu zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.) jako „wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym”.

Za „remont” uważa się w szczególności wykonanie robót budowlanych w istniejącym budynku mieszkalnym lub lokalu mieszkalnym wraz z wymianą dotychczas użytkowanych, zużytych składników wyposażenia technicznego budynku lub lokalu (np. dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji). W ramach wydatków remontowych mogą być ujęte wydatki na zakup m.in. materiałów budowlanych oraz koszt wykonania usługi remontowej. Niemniej ma to być remont budynku mieszkalnego, lokalu mieszkalnego, a nie jego wyposażenie.

W ustawie Prawo budowlane brak jest natomiast definicji wykończenia. W związku z tym należy sięgnąć do definicji słownikowej zawartej w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.), zgodnie z którą wykończenie to wykonanie prac kończących jakieś dzieło. Wykonanie prac wykończeniowych (np. wykonanie tynków, posadzek, malowanie ścian i sufitów, wykonanie instalacji elektrycznych, kanalizacyjnych, grzewczych, sanitarnych itp.) może być uznane za prace budowlane, jeśli wykonywane będą w nowym budynku/lokalu mieszkalnym.

Niezależnie od powyższego, wyjaśnienia wymaga, że w dniu 14 października została wydana przez Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej interpretacja ogólna z dnia 13 października 2021 r., Nr DD2.8202.4.2020, w sprawie stosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z kwalifikacją niektórych wydatków poniesionych na remont i wykończenie nieruchomości jako wydatków stanowiących realizację celu mieszkaniowego.

Zgodnie z powyższą interpretacją ogólną, dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, uznano, że wydatki poniesione na zakup i montaż:

a) kuchenki gazowej, kuchenki elektrycznej lub gazowo-elektrycznej, płyty indukcyjnej, płyty ceramicznej, piekarnika, zmywarki, pralki, lodówki – w zabudowie lub wolnostojących,

b) szafki stanowiącej element mocowania umywalki będącej kompletem z tą umywalką,

c) oświetlenia sufitowego i ściennego wewnętrznego, w tym taśm LED i oczek halogenowych, z wyłączeniem lamp wolnostojących,

d) okapów kuchennych – wyciągów i pochłaniaczy, w tym okapu podszafkowego,

e) mebli, które charakteryzuje trwały związek z obiektem budowlanym lub jego częścią (lokalem), wykonanych na indywidualne zlecenie, tj. szafy wnękowe, pawlacze, zabudowa garderoby,

f) mebli w zabudowie kuchennej, tj. zabudowa kuchenna „pod wymiar” i zabudowa kuchenna wolnostojąca

– mieszczą się w pojęciu wydatków na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślenia wymaga również kwestia, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przez podatnika przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje ściśle określonego sposobu dokumentowania wydatku poniesionego na cele określone w art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Niemniej jednak należy wyjaśnić, że przedmiotowe zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy jest regulacją, która nie ma na celu zwalniać każdego wydatkowania środków. Samo poniesienie przez podatnika wydatku nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania.

W art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), ustanowiono, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Niemniej w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, skoro zamierza Pan skorzystać ze zwolnienia winien liczyć się z koniecznością wykazania faktu wydatkowania środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe. Organ podatkowy dla celów podatkowych weryfikując możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego uprawniony jest żądać od podatników udowodnienia poniesienia wydatków poprzez przedłożenie rzetelnych i wiarygodnych dowodów, z których w sposób niebudzący żadnych wątpliwości będzie wynikało kto, kiedy i jaki wydatek poniósł, tj. czy środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości (lokalu mieszkalnego) faktycznie przeznaczone zostały przez podatnika na cele mieszkaniowe, czy też wydatki na cele mieszkaniowe poczynione zostały z innych źródeł, czy też przez inne osoby. Takimi dokumentami mogą być m.in. umowy, faktury VAT bądź też inne dokumenty, które ten fakt mogą potwierdzić. Takimi dokumentami mogą więc być również – umowa z wykonawcą na prace budowlane oraz potwierdzenie zapłaty za ich wykonanie – o ile z dokumentów tych jednoznacznie wynika kto, w jakim terminie, jakie wydatki i w jakiej kwocie poniósł. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają wymogu dokumentowania wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe wyłącznie fakturami VAT.

Zatem, w przypadku skorzystania Przez Pana ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w części dotyczącej wydatkowania przychodu z planowanego odpłatnego zbycia w 2022 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość na spłatę kredytu zaciągniętego w lipcu 2018 r. na remont tego lokalu mieszkalnego oraz w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ww. ustawy – w części dotyczącej wydatkowania przychodu z planowanego odpłatnego zbycia w 2022 r. ww. lokalu mieszkalnego na spłatę kredytu zaciągniętego w marcu 2021 r. na wykończenie lokalu mieszkalnego, w którym obecnie Pan mieszka wspólnie z małżonką, powinien Pan liczyć się z koniecznością udokumentowania poniesionych wydatków remontowych i wykończeniowych przed organem podatkowym.

Tymczasem jak wynika z opisu sprawy – w zakres prac remontowych przeprowadzonych w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość, będącym przedmiotem planowanego odpłatnego zbycia w 2022 r. wchodziła wymiana podłóg, renowacja ścian i sufitów, wymiana instalacji, zakup nowych sanitariatów, stolarki drzwiowej oraz zakup mebli kuchennych. Dalej wskazał Pan, że nie posiada już faktur i rachunków, bank ich nie wymagał, wypłacał transze na remont na podstawie oględzin rzeczoznawcy.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej planowane odpłatne zbycie przez Pana w 2022 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, będzie stanowić źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wydatkowanie tego przychodu, począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, w części, którą przeznaczy Pan na spłatę kredytu zaciągniętego przez Pana w lipcu 2018 r. na nabycie tego lokalu mieszkalnego, w którym Pan mieszkał, może stanowić wydatek na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 30a w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) oraz pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlegać zwolnieniu z opodatkowania na warunkach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, Pana stanowisko w tej części należało uznać za prawidłowe.

Natomiast, wydatkowanie przychodu, począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, w części, którą przeznaczy Pan na spłatę kredytu zaciągniętego przez Pana w lipcu 2018 r. na remont tego lokalu mieszkalnego, na przeprowadzenie którego nie posiada Pan dokumentów (dowodów poniesionych wydatków), z których w sposób niebudzący wątpliwości wynika jakiego rodzaju wydatków one dotyczą oraz w jakim okresie i w jakiej wysokości wydatki te zostały przez Pana poniesione, nie będzie uprawniało Pana do skorzystania z powyższego zwolnienia.

W konsekwencji, Pana stanowisko w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Z kolei, w odniesieniu do wydatkowania przychodu z planowanego odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie tego lokalu mieszkalnego, w części, którą przeznaczy Pan na spłatę kredytu zaciągniętego przez Pana i Pana małżonkę w marcu 2021 r. na zakup i wykończenie lokalu mieszkalnego, w którym obecnie Państwo mieszkacie, przy uwzględnieniu wydatków określonych w interpretacji ogólnej z dnia 13 października 2021 r., Nr DD2.8202.4.2020, kwalifikujących do zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz powołanych przez Organ wyżej definicje remontu i wykończenia, będzie uprawniało Pana do zwolnienia od podatku dochodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, w tej części Pana stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Przy czym zastrzec należy, że zarówno w przypadku wydatkowania przychodu z planowanego odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość na spłatę kredytu zaciągniętego przez Pana w lipcu 2018 r. na nabycie i remont tego lokalu mieszkalnego, jak i na spłatę kredytu zaciągniętego przez Pana i Pana małżonkę w marcu 2021 r. na zakup i wykończenie lokalu mieszkalnego, w którym obecnie Państwo mieszkacie, ocena, czy wydatek został prawidłowo udokumentowany, leży w kompetencjach Naczelnika Urzędu Skarbowego właściwego dla Pana w sprawie, w toku ewentualnego postępowania podatkowego.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Mając na uwadze treść art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, tutejszy Organ wydając interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, potwierdzającego zrealizowanie przez Pana własnego celu mieszkaniowego. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości Pana stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego \`(...)\`. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).