Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.169.2019.2.MO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-27
Teza: W zakresie ustalenia, czy: - „badania produktów/prototypów klienta”, „badania i prace rozwojowe na potrzeby własne”, „badania i prace rozwojowe w środowisku klienta” wykonywane przez pracowników Spółki stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o CIT, - Wnioskodawca jako komplementariusz Spółki, ma co do zasady prawo, na podstawie art. 5 w zw. z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT odliczyć od podstawy opodatkowania obliczonej zgodnie z art. 18 ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów poniesione przez Spółkę na działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o CIT, proporcjonalnie do udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki i w ramach przewidzianych w ustawy o CIT limitów.
Słowa kluczowe: amortyzacja; materiały; prace-prace badawczo-rozwojowe; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 11 kwietnia 2019 r. (data wpływu do tut. Organu 16 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym 10 czerwca 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia:

*   czy „badania produktów/prototypów klienta”, „badania i prace rozwojowe na potrzeby własne”, „badania i prace rozwojowe w środowisku klienta” wykonywane przez pracowników Spółki stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o CIT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);
*   czy Wnioskodawca jako komplementariusz Spółki, ma co do zasady prawo, na podstawie art. 5 w zw. z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT odliczyć od podstawy opodatkowania obliczonej zgodnie z art. 18 ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów poniesione przez Spółkę na działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o CIT, proporcjonalnie do udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki i w ramach przewidzianych w ustawy o CIT limitów (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 kwietnia 2019 r., wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia:

*   czy „badania produktów/prototypów klienta”, „badania i prace rozwojowe na potrzeby własne”, „badania i prace rozwojowe w środowisku klienta” wykonywane przez pracowników Spółki stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o CIT;
*   czy Wnioskodawca jako komplementariusz Spółki, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego ma co do zasady prawo, na podstawie art. 5 w zw. z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT odliczyć od podstawy opodatkowania obliczonej zgodnie z art. 18 ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów poniesione przez Spółkę na działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o CIT proporcjonalnie do udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki i w ramach przewidzianych w ustawy o CIT limitów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego pismem z 27 maja 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.169.2019.1.MO wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 10 czerwca 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowany we wniosku oraz w uzupełnieniu z 4 czerwca 2019 r. (wpływ do tut. Organu 10 czerwca 2019 r.).

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej jako „Spółka”) dostarcza swoim klientom kompleksowe rozwiązania z dziedziny metrologii przemysłowej oraz systemów narzędziowych. Wnioskodawca, tj. X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest w Spółce komplementariuszem (dalej jako: „Wspólnik”).

Oferowane przez Spółkę systemy pomiarowe i narzędzia skrawające wykorzystywane są w przemyśle do zapewnienia jakości wyrobów gotowych, kontroli biernej i czynnej w trakcie procesu produkcyjnego, prowadzenia badań materiałowych, jak również do wytwarzania przedmiotów z szerokiej gamy materiałów włącznie z trudnoobrabialnymi. Spółka obsługuje podmioty z przemysłu samochodowego, lotniczego, zbrojeniowego, maszynowego i przetwórstwa tworzyw sztucznych.

Oprócz dostępu do technologii renomowanych producentów systemów pomiarowych i narzędzi skrawających, Spółka zapewnia również usługi wdrożeniowe, instalacyjne, serwisowe oraz szkoleniowe. W ramach wdrożeń u klientów, Spółka opracowuje indywidualnie dedykowane klientom rozwiązania pomiarowe, zintegrowane z ich procesem produkcji. Spółka posiada własne laboratorium, w którym wykonywane są badania materiałowe (własności fizyczne i skład) oraz z zakresu metrologii długości i kąta. Spółka współpracuje także z uczelniami wyższymi i instytutami naukowymi wspólnie realizując innowacyjne projekty badawczo-rozwojowe pozwalające na tworzenie nowych technologii dla przemysłu.

Spółka świadczy specjalistyczne usługi pomiarowe takie jak:

1.  Pomiary geometryczne: pomiary maszyną współrzędnościową stykową (pomiary odchyłek położenia i kształtu, pomiary z wykorzystaniem modelu CAD), pomiary chropowatości i konturu z wykorzystaniem kształtografu oraz profilometru, pomiary optyczne geometrii detali - pomiary cech geometrycznych drobnych przedmiotów, umożliwiające powiększenie obrazu mikroskopem optycznym,
2.  Usługi skanowania geometrii,
3.  Usługi badania wytrzymałości i twardości geometrycznych - badania wytrzymałości materiałów, badania twardości materiałów metodą Rockwella, badania momentu obrotowego,
4.  Usługi badania składu materiałów i powłok - badania składu chemicznego materiałów i powłok, badania grubości powłok metodą fluorescencji rentgenowskiej.

Spółka posiada cztery nowoczesne laboratoria pomiarowo - badawcze:

*   Laboratorium pomiarów geometrycznych,
*   Laboratorium skanowania geometrii,
*   Laboratorium badania wytrzymałości i twardości geometrycznych,
*   Laboratorium badania składu materiałów i powłok,

oraz laboratorium wzorcujące akredytowane przez Polskie Centrum Akredytacji.

Profil działalności Spółki można podzielić na kilka grup. Obok sprzedaży urządzeń pomiarowych i narzędzi skrawających i świadczenia usług pomiarowych dla klientów, Spółka oferuje również usługi badań produktów dla klientów, pomagając im w ten sposób we wprowadzeniu do badanych produktów innowacyjnych rozwiązań („badania produktów/prototypów klienta”). Przykładowy proces współpracy w tym zakresie takich badań wygląda następująco:

*   Klient dostarcza do Spółki swój produkt, który wymaga zmian (np. klient jest zainteresowany uzyskaniem/polepszeniem określonych parametrów technicznych lub jakościowych);
*   Spółka wykonuje badania inżynieryjne (głównie skanowanie 3D, tj. stworzenie bardzo dokładnego, trójwymiarowego modelu produktu dostarczonego przez klienta, co umożliwia
*   dokonanie szczegółowej analizy);
*   Klient wprowadza zmiany w badanym elemencie, wynikające z procesu jego usprawniania,
*   Spółka wykonuje kolejne badania prototypu po wprowadzonych zmianach,
*   Efektem końcowym jest szczegółowy trójwymiarowy model finalnego projektu/prototypu wyrobu.

Spółka prowadzi również zewnętrzne prace badawcze zmierzające do opracowania stanowisk pomiarowo - badawczych dla zleceniodawców zewnętrznych. Spółka zrealizowała bądź jest w trakcie realizacji następujących, przykładowych projektów:

*   Opiniowanie rozwiązań i przekazywanie sposobów obliczeń w zakresie możliwości amortyzacyjnych w siedzeniach - przeprowadzenie testów w zakresie wibroizolacji,
*   Zaprojektowanie i wykonanie stanowiska badawczego dla projektu: Opracowanie rodziny foteli do komunikacji masowej ukierunkowanej na poprawę bezpieczeństwa pasażerów w transporcie publicznym,
*   Opracowanie systemu wibroizolacji przyrządów pomiarowych,
*   Przeprowadzenie badań odlewów aluminiowych oraz wydanie opinii na temat badania korelacji warunków skrawania i zmienności cech geometrycznych w skali makro i mikro,
*   Badania informatycznego systemu przetwarzania i przesyłania danych o korpusach od stanowiska pomiarowego do obróbkowego umożliwiającego ich automatyczną orientację w przestrzeni.

Spółka prowadzi również wewnętrzne badania badawczo-rozwojowe, które mają na celu wprowadzenie innowacyjnych rozwiązań, przyśpieszenie pomiarów oraz ich większą automatyzację („badania i prace rozwojowe na potrzeby własne”). W tym zakresie, w ramach Spółki są obecnie prowadzone lub przewidziane do realizacji w przyszłości następujące badania:

*   badania nad opracowaniem bardziej uniwersalnych urządzeń pomiarowych przeznaczonych do wykonywania różnego rodzaju pomiarów (tzn. jedno urządzenie ma mierzyć wieloma metodami pomiarów - mutisensoryka). Prace w tym zakresie mają również ułatwić dostosowanie sprzętu do indywidualnych potrzeb klienta (większe zintegrowanie softwarowe),
*   opracowanie zestawów zrobotyzowanego skanowania, co ma pomóc Spółce w lepszym dostosowaniu do potrzeb klienta poprzez stworzenie gotowych, łatwo modyfikowalnych zestawów. Taki produkt z perspektywy Spółki ma dużą wartość komercyjną, ponieważ umożliwia dużo szybsze dostosowanie produktów przedstawianych przez klientów do ich potrzeb,
*   prace nad projektem połączenia skanowania z robotem spawalniczym (pierwszy tego rodzaju projekt w Polsce),
*   opracowanie multisensorowego systemu do pomiaru odchyłki okrągłości i walcowości części typu tuleja,
*   opracowanie nowego typu uchwytu pomiarowego,
*   analiza defektów i cech geometrycznych pod kątem optymalizacji geometrycznej i wytrzymałościowej struktur w technologiach addytywnych.

Część projektów tego rodzaju wynika z indywidualnych potrzeb klientów dotyczących wykonania przez Spółkę w jej laboratorium wysoce specyficznych usług pomiarowych, dla których Spółka nie posiada gotowych urządzeń, czy metod. W takich sytuacjach, zespół B+R Spółki musi się podjąć indywidualnego opracowania rozwiązania, w tym zarówno metodologii, jak i zaprojektowania i wykonania specyficznego osprzętu (np. uchwyty pomiarowe itp.).

Spółka przeprowadza także projekty mające na celu opracowanie i wdrożenie indywidualnie zaprojektowanych dla klienta rozwiązań w oparciu o dostępne w spółce technologie pomiarowe do zaimplementowania prowadzonej przez klienta działalności produkcyjnej. W tego rodzaju projektach, celem prac Spółki jest zintegrowanie technologii pomiarowych z procesem technologicznym klienta (np. zastosowanie określonych urządzeń pomiarowych bezpośrednio w procesie produkcyjnym klienta). W tego rodzaju projektach, zakres prac pracowników spółki obejmuje zaprojektowanie implementacji technologii pomiarowej w konkretnym środowisku produkcyjnym, zaprojektowanie urządzeń pomocniczych służących do tego celu (jak np. systemy montażu urządzeń pomiarowych), a także weryfikacja i testowanie danej funkcjonalności („badania i prace rozwojowe w środowisku klienta”).

Część opisanych powyżej prac jest przeprowadzana we współpracy z uczelniami polskimi (…) - Spółka dokonuje również zakupu wyników badań od wskazanych uczelni i zagranicznymi (np. (…) Hiszpania).

Ponadto, Spółka prowadzi stałą współpracę z przedstawicielami świata nauki. Wśród partnerów znajduje się obecnie wiele wyższych uczelni i placówek naukowo-badawczych, w tym m.in.: (…).

Współpraca z klientami oraz wykonywanie badań wewnętrznych wymaga co do zasady wykonania szeregu wydruków 3D, służących jako prototypy/modele badanych elementów. Ponieważ Spółka nie posiada własnej infrastruktury niezbędnej do wykonywania takich wydruków, Spółka korzysta w tym zakresie z usług podmiotów zewnętrznych (tj. zleca wykonanie odpowiednich wydruków 3D podmiotom zewnętrznym, niepowiązanym z nią, posiadającym wysokiej klasy sprzęt). Spółka planuje również zakup drukarki 3D, która będzie wykorzystywana do wskazanych powyżej celów.

Spółka posiada wyodrębniony dział badawczo-rozwojowy, który bierze udział w realizowanych przez Spółkę projektach badawczo-rozwojowych (zarówno w zakresie przeprowadzania badań wewnętrznych, jak i w projektach badawczo-rozwojowych przeprowadzanych dla klientów). Wszyscy w/w pracownicy wykonują głównie opisane powyżej prace badawczo-rozwojowe, aczkolwiek w ramach obowiązków pracowniczych mogą wykonywać również inne czynności, niezwiązane bezpośrednio z działalnością badawczo-rozwojową. W Spółce prowadzona jest ewidencja czasu pracy („Ewidencja”), z której wprost wynika, jaka część czasu pracy pracowników poświęcona była na wykonywanie obowiązków związanych z uczestniczeniem w pracach badawczo-rozwojowych (tzn. pracą przy konkretnych projektach dla klientów lub też przy badaniach wewnętrznych).

W związku z zatrudnieniem pracowników, Spółka ponosi/może ponosić w przyszłości następujące wydatki pracownicze (dalej jako „Wydatki Pracownicze”):

*   wynagrodzenie zasadnicze oraz dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych,
*   wynagrodzenie chorobowe,
*   premie, bonusy i nagrody (w tym w szczególności prowizje ze sprzedaży),
*   diety i inne należności za czas podróży służbowej.

Dla potrzeb prowadzenia opisanych powyżej działań badawczo-rozwojowych, Spółka zakupiła również szereg urządzeń, takich jak komputery i laptopy, monitory, oraz inne wyposażenie biurowe takie jak meble, telefony itp., oraz oprogramowanie i licencje na oprogramowanie komputerowe. Z uwagi na fakt, iż cena nabycia poszczególnych aktywów zaliczanych do opisanych powyżej kategorii z reguły nie przekracza kwoty 10.000 zł., wydatki na nabycie wskazanych urządzeń i wyposażenia są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 15 ust. 4d, art. 15 ust. 4e i art. 16d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865, dalej: „Updop”). W przypadku środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych o wyższej wartości (tzn. o wartości przekraczającej 10.000 zł), dokonywana jest ich amortyzacja. Wśród tych środków znajdują się m.in. optyczno stykowa współrzędnościowa maszyna pomiarowa, mikroskop pomiarowy i inspekcyjny, zestaw optycznych skanerów pomiarowych, mobilny optyczny skaner współrzędnościowy ze stołem obrotowym, stanowisko do badań wytrzymałościowych próbek, twardościomierze do różnych materiałów, spektrometr fluorescencji rentgenowskiej i spektrometr emisji optycznej, system do stykowego pomiaru chropowatości powierzchni i konturu, system do pomiaru powierzchni z głowicą różnicowania ogniskowego, wieloczujnikowy system optyczno stykowy do pomiarów w skali mikro, system do fotogrametrii, optyczny system do pomiaru odkształceń i deformacji, system do analizy zawartości ferrytu, wykorzystywane również do prac badawczo-rozwojowych. Część sprzętu wykorzystywanego dla potrzeb działań badawczo-rozwojowych została częściowo sfinansowana z dotacji unijnych.

Ponadto, dla potrzeb prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, w ramach Spółki ponoszone są również następujące wydatki:

*   W ramach działań badawczo-rozwojowych, w Spółce przeprowadzane są testy nowych/zmodyfikowanych urządzeń. Dla potrzeb takich testów, nabywane są różnego rodzaju materiały (niektóre z nich w trakcie testów są zużywane), takie jak: preparaty matujące, punkty referencyjne do skanowania 3D, czujniki pomiarowe i urządzenia pomocnicze (zasilacze laboratoryjne, sterowniki PLC, materiały konstrukcyjne i uchwyty);
*   Spółka wymaga od pracowników wykonujących działania badawczo-rozwojowe ciągłego podnoszenia ich kwalifikacji poprzez udział w zapewnianych przez Spółkę szkoleniach, prowadzonych przez wykwalifikowane zewnętrzne podmioty nie posiadające statusu jednostki naukowej;
*   Większość urządzeń do badania produktów klientów, na których pracuje Spółka to urządzenia bardzo specjalistyczne, wymagające odpowiedniej certyfikacji. Spółka od roku 2018 posiada ponadto własne laboratorium akredytowane, które prowadzi badania wzorcujące przyrządów pomiarowych posiadanych przez klientów.

Dodatkowo, Wnioskodawca zaznacza, że Spółka:

*   nie prowadzi i nie będzie prowadzić działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia,
*   zamierza prowadzić działalność badawczo-rozwojową w ramach projektów badawczo- rozwojowych, opisanych powyżej, również w przyszłości,
*   w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 Updop, Spółka będzie wyodrębniać koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że podmioty, od których Spółka nabywa usługi związane ze zlecaniem wydruków 3D, zarówno nie były podmiotami powiązanymi z nią w rozumieniu art. 11 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w stanie prawnym do 31 grudnia 2018 r., jak i nie są podmiotami powiązanymi z nią w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 Updop.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy opisane w stanie faktycznym (winno być stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym):
    1.  „badania produktów/prototypów klienta”
    2.  „badania i prace rozwojowe na potrzeby własne”
    3.  „badania i prace rozwojowe w środowisku klienta”wykonywane przez pracowników Spółki stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu Updop? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
2.  Czy Wnioskodawca jako komplementariusz Spółki, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego (winno być stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego) ma co do zasady prawo, na podstawie art. 5 w zw. z art. 18d ust. 1 Updop odliczyć od podstawy opodatkowania obliczonej zgodnie z art. 18 Updop, koszty uzyskania przychodów poniesione przez Spółkę na działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu Updop proporcjonalnie do udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki i w ramach przewidzianych w Updop limitów? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Pytanie 1

W opinii Wnioskodawcy, prace wykonywane przez Spółkę zmierzające do modyfikowania istniejących oraz opracowywania i wdrażania nowych urządzeń dla klientów Spółki w zakresie opisanym w stanie faktycznym (winno być stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym) stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 Updop.

Zgodnie z art. 4a pkt 26-28 Updop, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą, obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Dwa warunki wydają się szczególnie istotne w przypadku powyższej definicji, a mianowicie twórczość oraz systematyczność prac.

W zakresie pierwszego z pojęć można wspierać się ustawą z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, która definiuje pojęcie utworu, a zgodnie z którą przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W efekcie rodzaj działalności podatnika, który może stanowić utwór, jest bardzo szeroki - przykładowo, zgodnie z art. 41 ust. 2 w/w ustawy, umowa licencyjna jest umową, na podstawie której autor utworu (przez utwór należy rozumieć również oprogramowanie komputerowe) określa warunki korzystania z niego, w efekcie za prace badawczo-rozwojowe należałoby uznać także tworzenie rozwiązań i programów komputerowych.

Jednocześnie należy zauważyć, że przedmiotem prac badawczo-rozwojowych może być także produkt, usługa czy proces, które nie stanowią utworu w rozumieniu prawa autorskiego, a jedynie charakteryzują się „twórczym charakterem” prac. Zgodnie zaś z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN (źródło: www.sjp.pwn.pl), przymiotnik „twórczy” oznacza: 1. „mający na celu tworzenie; też: będący wynikiem tworzenia”, 2. „dotyczący twórców”.

Odnosząc się do przewidzianego w pkt 26 art. 4a Updop warunku „systematyczności”, w opinii Podatnika, powinno się przez to rozumieć nie tylko bieżące prowadzenie prac badawczo- rozwojowych rozpoczętych w przeszłości, ale także rozpoczęcie działalności w tym zakresie przy założeniu, że podatnik w przyszłości planuje wykonywać tego rodzaju prace. Podejmowane przez Spółkę działania w przedstawionym w stanie faktycznym zakresie niewątpliwie nie mają charakteru okazjonalnego, czy doraźnego.

Definicja badań naukowych i prac rozwojowych została doprecyzowana w kolejnych punktach art. 4a Updop. Poprzez badania naukowe należy rozumieć badania nastawione na poszukiwanie nowych rozwiązań (wiedzy oraz umiejętności), z wyraźnym podziałem, co do ich celu na poznawczy, eksperymentalny, poprzez takie, które mają służyć zastosowaniu w praktyce, jak również badania, które w założeniu mają posłużyć opracowaniu np. nowych konkretnych produktów lub usług.

Natomiast, poprzez prace rozwojowe (pkt 28 art. 4a Updop) rozumie się nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

*   opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
*   opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych jest zbyt kosztowna.

Mając na uwadze powyższe regulacje, należy wskazać, że prace rozwojowe są związane zarówno z nabywaniem, jak i przetwarzaniem wiedzy w celu kreowania ulepszonych produktów i usług.

Jedynie rutynowe i okresowe zmiany istniejących m.in. produktów lub usług nie stanowią prac rozwojowych.

Zgodnie zaś z definicją stosowaną dla celów statystyki publicznej „prace rozwojowe” to prace konstrukcyjne, technologiczno-projektowe oraz doświadczalne polegające na zastosowaniu istniejącej już wiedzy, uzyskanej dzięki pracom badawczym lub jako wynik doświadczenia praktycznego, do opracowania nowych lub istotnego ulepszenia istniejących materiałów, urządzeń, wyrobów, procesów, systemów czy usług, łącznie z przygotowaniem prototypów doświadczalnych oraz instalacji pilotowych. Prac tych nie należy mylić z pracami wdrożeniowymi, wykraczającymi poza zakres działalności badawczo-rozwojowej, związanymi w szczególności z wykonaniem dokumentacji technicznej, oprzyrządowania, próbnych instalacji, próbnej serii nowego wyrobu, przeprowadzeniem poprawek po próbach itp.

Niezależnie od powyższych argumentów, na konieczność objęcia podejmowanych przez Spółkę działań dyspozycją art. 18d Updop wskazują również wykładnia celowościowa oraz wykładnia autentyczna wprowadzonego przepisu. Należy bowiem wskazać, że w uzasadnieniu projektu ustawy z dnia 25 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem innowacyjności (na mocy której do Updop został wprowadzony art. 18d), stwierdzono m.in.: „Szeroko rozumianą innowacyjność uznaje się za kluczową determinantę konkurencyjności poszczególnych gospodarek. Na innowacyjność gospodarek wpływa z kolei bardzo wiele czynników. Kluczową rolę w krystalizacji nowego modelu rozwoju gospodarczego w państwach rozwiniętych odegrają innowacje, gdyż inne czynniki jak np. wzrost liczby ludności, wzrost powodowany konsumpcją czy wzrost oparty na energochłonnych procesach stają się nieosiągalne”. W dalszej części uzasadnienia wskazuje się także, że celem nowelizacji było „wsparcie innowacyjności polskiej gospodarki zarówno od strony sektora nauki, jak i przedsiębiorstw. Proponowane zmiany powinny spowodować usunięcie wielu istotnych barier prawnych napotykanych przez polskie instytucje naukowe, a także stworzyć zachęty fiskalne dla przedsiębiorstw do podejmowania większego ryzyka”.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że prace badawczo- rozwojowe winny być traktowane dla celów podatkowych, jako rodzaj inwestycji, której efektem w zamierzeniu jest wytworzenie dobra, które mogłoby przyczynić się do powiększenia jego majątku. Tym dobrem w odniesieniu do sytuacji Wnioskodawcy są usługi, produkty i rozwiązania, które dzięki pracom podjętym (i wciąż podejmowanym) przez Spółkę we własnym zakresie, uzyskały cechy funkcjonalne pozwalające zaoferować klientowi odpowiednie rozwiązania, dokonać modyfikacji urządzeń lub produktów klienta lub też przygotować zupełnie nowe urządzenia i systemy dla danego klienta (ew. zmodyfikowane urządzenia z oferty Spółki) i w ten sposób przyczyniać się do powiększenia majątku Spółki lub modernizację oferty jej klientów.

Dodatkowo, zauważyć należy, że rozwiązania opracowywane przez Spółkę nie mają charakteru „rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku”. Oferowane przez Spółkę rozwiązania są nowe, innowacyjne i dostosowane do indywidualnych potrzeb poszczególnych klientów. Spółka świadczy na rzecz swoich klientów kompleksowe usługi polegające na przeprowadzeniu specjalistycznych badań/pomiarów produktów klienta i zaproponowaniu innowacyjnych rozwiązań/zmian pozwalających na uzyskanie przez produkty klientów określonych parametrów technicznych lub jakościowych.

Reasumując, wykonywane przez Spółkę prace związane z badaniem produktów klientów i oferowaniem zupełnie nowych rozwiązań dla danego klienta stanowią prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu Udpop.

Potwierdzenie powyższego stanowiska znajduje się m.in. w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 sierpnia 2016 r., sygn. IPPB5/4510-641/16-3/MR, sygn. IPPB5/4510-640/16-2/MR oraz z 24 lutego 2017 r. 1462- IPPB5.4510.2.2017.2.MR.

Pytanie 2

W opinii Wspólnika, jest on uprawniony, jako komplementariusz Spółki, na podstawie art. 5 w zw. z art. 18d ust. 1 Updop do odliczenia od podstawy opodatkowania obliczonych zgodnie z art. 18 Updop kosztów uzyskania przychodów poniesionych przez Spółkę na działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu Updop proporcjonalnie do udziału Wspólnika w zysku Spółki i w ramach przewidzianych w Updop limitów.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 Updop, od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 Updop odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo- rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Jak wynika ze wskazanych regulacji, art. 18d Updop pozwala na skorzystanie z ulgi badawczo-rozwojowej w przypadku poniesienia kosztów uzyskania przychodów na działalność badawczo-rozwojową przez podatnika. Z uwagi na treść tego przepisu, pewne wątpliwości może rodzić skorzystanie z ulgi w sytuacji, gdy tego rodzaju koszty są ponoszone przez spółkę komandytową, a więc przez podmiot który nie jest podatnikiem podatku dochodowego.

W opinii Wspólnika, powinien on być uprawniony do wykazania kosztów kwalifikowanych poniesionych przez Spółkę w swoich rozliczeniach podatkowych na zasadach określonych w art. 18d Updop. Na możliwość uwzględnienia ulgi badawczo-rozwojowej przez wspólników spółki osobowej prowadzącej działalność klasyfikowaną jako działalność badawczo-rozwojowa wskazuje bowiem sposób rozliczania dochodów uzyskiwanych przez osoby prawne - wspólników spółek osobowych określony w art. 5 Updop. Zgodnie bowiem z tą regulacją, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku.

Z kolei, zgodnie z ust. 2 wskazanej regulacji, analogiczny sposób rozliczenia należy zastosować w przypadku:

*   rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
*   ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Wskazany przepis wprost wskazuje na możliwość rozliczania ulg podatkowych związanych z działalnością prowadzoną w formie spółki osobowej przez osoby prawne - wspólników takich spółek. Ponieważ ulga badawczo-rozwojowa określona w art. 18d i niżej Updop spełnia przesłanki do uznania jej za ulgę podatkową w rozumieniu w/w regulacji, uznać należy iż powyższa zasada obowiązuje również w przypadku tej ulgi. Innymi słowy, wspólnik spółki komandytowej ma prawo do odliczenia od ustalonej zgodnie z art. 18 Updop podstawy opodatkowania tzw. ulgę na działalność badawczo-rozwojową w przypadku prowadzenia tego rodzaju działalności w formie spółki komandytowej.

Dodatkowo, zauważyć należy, że ograniczenie możliwości rozliczania przedmiotowej ulgi przez wspólników spółek osobowych oznaczałoby, że w przypadku prowadzenia działalności w tej formie, podatnicy byliby pozbawieni możliwości skorzystania z tej nowej ulgi, co w nieuzasadniony sposób uprzywilejowywałoby prowadzenie działalności np. w ramach własnej działalności gospodarczej, czy też w formie spółki kapitałowej. Ponadto, analiza uzasadnienia do nowelizacji ustaw podatkowych wprowadzających ulgę badawczo-rozwojową prowadzi do wniosku, że taki ograniczenie możliwości stosowania przedmiotowej ulgi byłoby sprzeczne z celami ustawodawcy. Jak bowiem wynika z uzasadnienia, intencją ustawodawcy było skonstruowanie przyjaznego systemu podatkowego, premiującego działalność innowacyjną i pozwalającego na zrównoważenie, chociaż w pewnym stopniu, ryzyka związanego z podejmowaniem takiej działalności niezależnie od formy jej prowadzenia. Z żadnej części uzasadnienia nie wynika również intencja modyfikacji zasady określonej w art. 5 ust. 2 Updop zgodnie z którą wspólnicy spółek osobowych są uprawnieni do uwzględniania ulg podatkowych związanych działalnością prowadzoną w formie spółki niebędącej osobą prawną. Z uwagi na powyższe uznać należy, że w przypadku spółek osobowych to wspólnicy takich spółek, będący podatnikami podatku dochodowego, powinni być uprawnieni do rozliczenia ulgi we własnych rozliczeniach podatkowych.

Należy zauważyć, że organy podatkowe i sądy administracyjne potwierdzają w swoich orzeczeniach sposób obliczania dochodu wspólnika z działalności prowadzonej w formie spółek osobowych. Tytułem przykładu, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 8 sierpnia 2014 r. (sygn. akt II FSK 3890/13) stwierdził w odniesieniu do rozliczenia ulgi przez wspólnika będącego osobą fizyczną że „(\`(...)\`) Podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych jest zatem wspólnik spółki osobowej niebędącej osobą prawną (zatem również spółki komandytowej i komandytowo-akcyjnej). Dla podatnika przychody i koszty określa się proporcjonalnie do przysługującego prawa do udziału w zysku spółki. Innymi słowy przychody i koszty obliczone dla spółki następnie dzieli się pomiędzy wspólników proporcjonalnie do udziału w zyskach spółki. W praktyce to spółka osiąga przychody oraz ponosi koszty prowadzonej w tej formie działalności gospodarczej. W spółce obliczany jest dochód z prowadzonej działalności, który następnie jest dzielony pomiędzy wspólników, którzy w sensie prawnym są podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych. Ustawodawca w art. 8 ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.f. odnosi się również do ulg podatkowych, które mogły przysługiwać spółce. One również podlegają podziałowi na poszczególnych wspólników. Tym samym, pomimo że spółka osobowa niebędąca osobą prawną w sensie prawnym nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, to jej byt wpływa na obowiązki podatników - wspólników tych spółek”. Prawidłowość zaprezentowanego stanowiska potwierdzają również interpretacje prawa podatkowego wydawane przez organy podatkowe, np. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 maja 2017 r. o sygn. 2461-IBPB-1-3.4010.24.2017.1.TS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Ad.1.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 1992 r., o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „ustawa o CIT”) – stan prawny obowiązujący do 30 września 2018 r., przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1.  badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2.  badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
3.  badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Natomiast, zgodnie z nowelizacją art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, która weszła w życie z dniem 1 października 2018 r. badania naukowe to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

Zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, w brzmieniu od 1 października 2018 r., ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego zauważyć należy, że ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, iż działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwie rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

W brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r. badania naukowe (zdefiniowane w art. 4a pkt 27 ustawy o CIT) oraz prace rozwojowe (zdefiniowane w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT oraz art. 4 ust. 3 ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Ponadto, w przypadku „prac rozwojowych” w ustawie o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r., wymieniono ich przykładowe przejawy, poprzez wskazanie, iż stanowią je w szczególności:

1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

W objaśnieniach dotyczących ulgi na działalność badawczo-rozwojową, zawartych na stronach internetowych Ministerstwa Finansów wskazano, że każda ulga w podatku dochodowym ma charakter wyjątkowy i stanowi odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania. Ulgi podatkowe z jednej strony zmniejszają obciążenia fiskalne podatnika, z drugiej zaś dochody sektora finansów publicznych. W konsekwencji, wszelkie przepisy prawa podatkowego, które dotyczą szeroko rozumianych preferencji podatkowych, należy wykładać ściśle.

Reasumując, tylko te działania podatnika można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej, które wyczerpują znamiona definicji zawartej w treści art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

W rozpatrywanej sprawie, realizowane przez Spółkę czynności tj. „badania produktów/prototypów klienta”, „badania i prace rozwojowe na potrzeby własne” oraz „badania i prace rozwojowe w środowisku klienta” stanowią działalność badawczo-rozwojową o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Ad.2.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Natomiast, zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Rodzaje kosztów kwalifikowanych zostały wskazane w art. 18d ust. 2 - 3 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 i 1a stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 ustawy o CIT).

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że Wnioskodawca jest w komplementariuszem w spółce komandytowej, która dostarcza swoim klientom kompleksowe rozwiązania z dziedziny metrologii przemysłowej oraz systemów narzędziowych.

W tym miejscu wskazać należy, że spółki osobowe na gruncie podatku dochodowego nie posiadają podmiotowości podatkowej, są podmiotami transparentnymi podatkowo. Oznacza to, że opodatkowanie takich spółek następuje na poziomie wspólników. Innymi słowy, to nie spółka osobowa lecz jej wspólnicy są zobowiązani do rozliczenia podatku od dochodu zrealizowanego przez taką spółkę.

Konsekwencją powyższego jest konieczność opodatkowania dochodów spółki osobowej przez wspólników. Jednocześnie podkreślenia wymaga fakt, że przy rozliczaniu tego dochodu wspólnicy mają prawo skorzystać z ulg podatkowych przysługujących spółce osobowej. Warunkiem jest, aby zachowane były wszystkie przesłanki warunkujące skorzystanie z konkretnej ulgi.

Zatem, jeżeli spółka komandytowa prowadzi działalność badawczo-rozwojową o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT, która uprawnia do skorzystania z ulgi przy zachowaniu wszystkich warunków opisanych w art. 18d ustawy o CIT, wówczas spółka jako wspólnik spółki komandytowej ma prawo rozliczyć - w proporcji wynikającej z prawa do udziału w zysku ustalonym w umowie spółki komandytowej - taką ulgę. Innymi słowy, wspólnik spółki komandytowej ma prawo do odliczenia od ustalonej zgodnie z art. 18 ustawy o CIT, podstawy opodatkowania tzw. ulgę na działalność badawczo-rozwojową prowadzoną przez spółkę osobową.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy zakresie ustalenia:

*   czy „badania produktów/prototypów klienta”, „badania i prace rozwojowe na potrzeby własne”, „badania i prace rozwojowe w środowisku klienta” wykonywane przez pracowników Spółki stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o CIT;
*   czy Wnioskodawca jako komplementariusz Spółki, ma co do zasady prawo, na podstawie art. 5 w zw. z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT odliczyć od podstawy opodatkowania obliczonej zgodnie z art. 18 ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów poniesione przez Spółkę na działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o CIT, proporcjonalnie do udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki i w ramach przewidzianych w ustawy o CIT limitów

należy uznać za prawidłowe.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 3a-3f zostały/zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.