Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.207.2024.1.GK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-06-04
Teza: Uznanie za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży 10 niezabudowanych działek.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; podatnik-podatnik czynny; sprzedaż-sprzedaż działek
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

22 kwietnia 2024 r. wpłynął Pana wniosek wspólny z 17 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie uznania za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży 10 niezabudowanych działek. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym**

### 1\. Zainteresowany będący stroną postępowania:

**K.F.**

2\. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

**E.F**

### Opis stanu faktycznego

E.F. i K.F. zwani dalej Wnioskodawcami są małżonkami pomiędzy, którymi istnieje ustawowa wspólność majątkowa małżeńska, uzyskującymi przychody m.in. z najmu prywatnego własnych nieruchomości. Wnioskodawcy nie są wpisani jako przedsiębiorcy do CEIDG. W zakresie uzyskiwanych przychodów z najmu prywatnego są czynnymi podatnikami VAT zarejestrowanymi E.F. NIP: (…), K.F. NIP: (…). Przychody z najmu prywatnego zarówno w zakresie podatku zryczałtowanego, jak i w zakresie podatku od towarów i usług rozliczane są po połowie u każdego z małżonków.

W dniu (…) 2023 r. na podstawie aktu notarialnego Wnioskodawcy nabyli od osoby fizycznej nieruchomości stanowiące trzy niezabudowane działki o łącznej powierzchni (…) m2. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania sołectwa (…) gmina (…) przedmiotowe działki zlokalizowane są na terenach oznaczonych symbolem MN - tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej. Sprzedający z tytułu sprzedaży przedmiotowych działek nie występował jako podatnik podatku VAT, z tego względu w związku z zakupem tych działek nie wystąpił podatek naliczony.

Tego samego dnia, tj. (…) 2023 r. na podstawie aktu notarialnego Wnioskodawcy nabyli od innej osoby fizycznej kolejne nieruchomości stanowiące pięć niezabudowanych działek o łącznej powierzchni (…) m2. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania sołectwa (…) gmina (…) przedmiotowe działki zlokalizowane są na terenach oznaczonych symbolem MN - tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej. Sprzedający z tytułu sprzedaży przedmiotowych działek nie występował jako podatnik podatku VAT, z tego względu w związku z zakupem tych działek nie wystąpił podatek naliczony.

W dniu (…) 2023 r. na podstawie aktu notarialnego Wnioskodawcy nabyli od kolejnej osoby fizycznej następne nieruchomości stanowiące dwie niezabudowane działki o łącznej powierzchni (…) m2. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania sołectwa (…) gmina (\`(...)\`) przedmiotowe działki zlokalizowane są na terenach oznaczonych symbolem MN - tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej. Sprzedający z tytułu sprzedaży przedmiotowych działek nie występował jako podatnik podatku VAT, z tego względu w związku z zakupem tych działek nie wystąpił podatek naliczony.

Wszystkie zakupione działki na podstawie powyżej wymienionych aktów notarialnych zostały nabyte do majątku wspólnego Wnioskodawców, z tego względu stanowią ich współwłasność na zasadzie ustawowej wspólności małżeńskiej.

Zakup przedmiotowych działek został dokonany przez Wnioskodawców w celach inwestycyjnych pod kątem ewentualnej budowy na tym terenie domów jednorodzinnych na sprzedaż lub celem ewentualnej odsprzedaży działek z zyskiem jako terenu pod zabudowę mieszkalną jednorodzinną. Wybór przedmiotowych działek był przemyślany i celowy. Nabyte przez Wnioskodawców działki (łącznie 10 szt.) położone są obok siebie i stworzyły jeden teren inwestycyjny pod zabudowę jednorodzinną.

W związku z poczynionymi zakupami działek, Wnioskodawcy podjęli pierwsze kroki zmierzające m.in. do opracowania koncepcji urbanistycznej wykorzystania działek, do uzbrojenia terenu. W tym celu zlecili firmie projektowej wykonanie analizy możliwości optymalnego wykorzystania działek pod budowę domów, ewentualnego przesunięcia granic, możliwości rozbudowy sieci wodociągowej i kanalizacyjnej wraz z wyznaczeniem dróg wewnętrznych i wjazdów do posesji.

Wkrótce potem, Wnioskodawcy zdecydowali się odsprzedać powstały teren inwestycyjny nowoutworzonej Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, w której objęli udziały i która to Spółka przeprowadzi na tym terenie przedsięwzięcie deweloperskie.

W dniu (…) 2023 r. Wnioskodawcy przystąpili do aktu notarialnego ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, w której są udziałowcami i dokonali na jej rzecz zbycia z zyskiem wszystkich 10 działek nabytych w dniach (…) 2023 r. i (…) 2023 r. Sprzedane niezabudowane działki zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania sołectwa (\`(...)\`) gmina (\`(...)\`) zlokalizowane były na terenach oznaczonych symbolem MN - tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej. Dodatkowo, w tym akcie notarialnym Wnioskodawcy oświadczyli, że w zakresie sprzedaży niezabudowanych działek budowlanych są podatnikami podatku od towarów i usług wobec czego cena sprzedaży została określona jako cena brutto zawierająca podatek od towarów i usług w stawce 23%.

Następnie, z tytułu dokonanej sprzedaży każdy z małżonków wystawił na kupującego fakturę VAT: K.F. na wartość odpowiadającą połowie (50%) łącznej ceny sprzedaży wraz z podatkiem należnym VAT, E.F. na wartość odpowiadającą połowie (50%) łącznej ceny sprzedaży wraz z podatkiem należnym VAT. Każdy z nich wykazał przedmiotową dostawę w złożonych do organu podatkowego plikach JPK i deklaracjach miesięcznych VAT-7 za miesiąc (…) 2023 r.

**Pytanie**

Czy zgodnie z przestawionym stanem faktycznym, w zakresie sprzedaży w dniu (…) 2023 r. wszystkich 10 niezabudowanych działek znajdujących się na terenach przeznaczonych pod budownictwo jednorodzinne Wnioskodawcy występowali jako podatnicy podatku od towarów i usług, o których mowa w art. 15 ust. 1 u.p.t.u?

**Stanowisko Zainteresowanych**

Zdaniem Wnioskodawców, w opisanym stanie faktycznym, tj. w zakresie sprzedaży 10 przedmiotowych nieruchomości gruntowych przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego działali oni w charakterze podatników, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.) dalej u.p.t.u., a czynności przez nich wykonane spełniały definicję działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Należy wskazać, iż nieruchomość gruntowa spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 u.p.t.u., a jej sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 u.p.t.u, podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 u.p.t.u. działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, Wnioskodawcy nabyli w okresie od (…) do (…) 2023 r. na podstawie 3 aktów notarialnych, od trzech różnych osób fizycznych, 10 zlokalizowanych obok siebie, niezbudowanych działek o łącznej powierzchni (…) m2. Działki te graniczyły ze sobą i łącznie stworzyły teren inwestycyjny pod zabudowę mieszkaniową, gdyż zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania sołectwa (\`(...)\`) gmina (\`(...)\`) działki te zlokalizowane były na terenach oznaczonych symbolem MN- tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej.

Zakupu przedmiotowych działek Wnioskodawcy nie dokonali na własne potrzeby prywatne np. mieszkaniowe, ponieważ obiektywnie nie mieli własnych potrzeb polegających na budowie domu dla siebie czy swoich dzieci. Zakupione działki nabyte były w przemyślany, metodyczny sposób w celach zarobkowych z zamiarem budowy na nich domów na sprzedaż lub celem dalszej odsprzedaży jako terenu pod budownictwo jednorodzinne. Wnioskodawcy dodatkowo podjęli działania przygotowawcze mające na celu m.in. analizę optymalnego sposobu wykorzystania zakupionych działek. W tym zakresie zlecili firmie projektowej przygotowanie dokumentacji pod kątem ewentualnego przesunięcia granic, uzbrojenia terenu, wydzielenia dróg wewnętrznych i wjazdów, co oznacza, że podjęli oni działania służące m.in. podniesieniu atrakcyjności przedmiotowych działek. Następnie w dniu (…) 2023 r. sprzedali wszystkie zakupione działki - firmie deweloperskiej - spółce z o.o., w której objęli udziały.

Zdaniem Wnioskodawców w opisanej sprawie nie działali oni w ramach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, tylko podejmowali aktywne, przemyślane działania w zakresie pozyskania terenu pod zabudowę i sprzedaż, angażując środki podobne do tych wykorzystywanych przez handlowców w działalności, o której mowa w art. 15 ust. 2 u.p.t.u., a zatem Wnioskodawcy działali w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u.

Celem dodatkowego wyjaśnienia należy wskazać, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92, które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego, (por. Interpretacja indywidualna z dnia 14 grudnia 2023 r. znak: 0114-KDIP4-3.4012.466.2023.1.AAR).

W zaistniałym stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku, Wnioskodawcy od samego początku, tj. od nabycia przedmiotowych działek nie mieli zamiaru wykorzystywania tych działek w celach osobistych. Podejmowane przez nich czynności nie należały do czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w stosunku do majątku prywatnego. Działalność Wnioskodawców przybrała formę profesjonalną, polegającą na świadomym podjęciu szeregu zorganizowanych czynności związanych z zakupem, przeprowadzeniem analizy optymalnego wykorzystania działek, uzbrojenia terenu i wydzielenia dróg wewnętrznych oraz wjazdów itp., innymi słowy Wnioskodawcy podejmowali działania pod kątem przygotowania terenu pod inwestycję deweloperską.

W tym miejscu, należy podkreślić, iż w ocenie TSUE prowadzenie działalności gospodarczej nie oznacza jedynie dokonywania sprzedaży, ale za działalność gospodarczą należy uznać także czynności przygotowawcze, prace inwestycyjne, itp. Podobnie TSUE orzekł w wyroku z 14 lutego 1985 r. w sprawie C- 268/83 D.A. Rompelman i E.A. Rompelman-Van Deelen v. Minister van Financien (Zb.Orz. 1985, s. 655), w którym podkreślił bardzo wyraźnie, iż działalność gospodarcza, o której mowa w art. 4 VI dyrektywy, powinna być rozumiana w sposób szeroki - w szczególności obejmuje także czynności przygotowawcze do wykonywania czynności opodatkowanych. Dlatego, zdaniem TSUE, dana osoba ma status podatnika już w chwili dokonania takich czynności przygotowawczych, nawet mimo że nie wykonała jeszcze żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu. Zdaniem TSUE, każdy kto zawiera takie transakcje inwestycyjne w celu uruchomienia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 VI dyrektywy, ściśle związane z przyszłym wykorzystywaniem nieruchomości i konieczne w tym celu musi, zatem być traktowany jako podatnik w rozumieniu art. 4 VI dyrektywy.

Potwierdzenie stanowiska Wnioskodawców można znaleźć również w orzecznictwie krajowych sądów administracyjnych m.in. Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 marca 2023 r. I FSK 1750/21 „Przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki gruntu działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze).”

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 czerwca 2023 r. I FSK 227/20 „Dla uznania działalności związanej ze sprzedażą nieruchomości za działalność gospodarczą istotne i decydujące znaczenie mają okoliczności faktyczne towarzyszące tej działalności. Okoliczności te muszą wskazywać na zaangażowanie gospodarcze podmiotu dokonującego czynności oraz wskazywać, że wystąpił pewien zorganizowany zespół czynności, świadczący o profesjonalnym charakterze tych działań. Oznacza to, że przy ocenie działalności sprzedawcy nieruchomości pod kątem kwalifikacji jej jako działalności gospodarczej przede wszystkim znaczenie ma aspekt faktyczny tych czynności.”

Mając na uwadze przywołane regulacje prawne oraz stan faktyczny zawarty w opisie, wskazujący na wystąpienie szeregu zorganizowanych czynności świadczących o profesjonalnym charakterze podjętych działań, a także sam cel działania Wnioskodawców należy stwierdzić, że w zakresie sprzedaży w dniu (…) 2023 r. nieruchomości stanowiących 10 działek budowlanych, każdy z małżonków z osobna tj. K.F. NIP: (…) oraz E.F. NIP: (…) działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 u.p.t.u.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Wnioskodawcy we wniosku wspólnym jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 361), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej: Kodeks cywilny.

W myśl art. 195 Kodeksu cywilnego:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Jak stanowi art. 198 ustawy Kodeksu cywilnego:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W tym miejscu zauważyć należy, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2809 ze zm.).

Stosownie do art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny.

Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne, w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawcy są małżonkami pomiędzy, którymi istnieje ustawowa wspólność majątkowa małżeńska, uzyskującymi przychody m.in. z najmu prywatnego własnych nieruchomości. W zakresie uzyskiwanych przychodów z najmu prywatnego są czynnymi zarejestrowanymi podatnikami VAT. W dniu (…) 2023 r. na podstawie aktu notarialnego Wnioskodawcy nabyli od osoby fizycznej nieruchomości stanowiące trzy niezabudowane działki o łącznej powierzchni (…) m2. Tego samego dnia, tj. (…) 2023 r. na podstawie aktu notarialnego Wnioskodawcy nabyli od innej osoby fizycznej kolejne nieruchomości stanowiące pięć niezabudowanych działek o łącznej powierzchni (…) m2. W dniu (…) 2023 r. na podstawie aktu notarialnego Wnioskodawcy nabyli od kolejnej osoby fizycznej następne nieruchomości stanowiące dwie niezabudowane działki o łącznej powierzchni (…) m2. Sprzedający z tytułu sprzedaży przedmiotowych działek nie występowali jako podatnik podatku VAT, z tego względu w związku z zakupem tych działek nie wystąpił podatek naliczony. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania sołectwa (\`(...)\`) gmina (\`(...)\`) przedmiotowe działki zlokalizowane są na terenach oznaczonych symbolem MN - tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej. Wszystkie zakupione działki na podstawie powyżej wymienionych aktów notarialnych zostały nabyte do majątku wspólnego Wnioskodawców, z tego względu stanowią ich współwłasność na zasadzie ustawowej wspólności małżeńskiej. Zakup przedmiotowych działek został dokonany przez Wnioskodawców w celach inwestycyjnych pod kątem ewentualnej budowy na tym terenie domów jednorodzinnych na sprzedaż lub celem ewentualnej odsprzedaży działek z zyskiem jako terenu pod zabudowę mieszkalną jednorodzinną. Wybór przedmiotowych działek był przemyślany i celowy. Nabyte przez Wnioskodawców działki (łącznie 10 szt.) położone są obok siebie i stworzyły jeden teren inwestycyjny pod zabudowę jednorodzinną. W związku z poczynionymi zakupami działek, Wnioskodawcy podjęli pierwsze kroki zmierzające m.in. do opracowania koncepcji urbanistycznej wykorzystania działek, do uzbrojenia terenu. W tym celu zlecili firmie projektowej wykonanie analizy możliwości optymalnego wykorzystania działek pod budowę domów, ewentualnego przesunięcia granic, możliwości rozbudowy sieci wodociągowej i kanalizacyjnej wraz z wyznaczeniem dróg wewnętrznych i wjazdów do posesji. Wkrótce potem, Wnioskodawcy zdecydowali się odsprzedać powstały teren inwestycyjny nowoutworzonej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, w której objęli udziały i która to spółka przeprowadzi na tym terenie przedsięwzięcie deweloperskie. W dniu (…) 2023 r. Wnioskodawcy przystąpili do aktu notarialnego ze Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, w której są udziałowcami i dokonali na jej rzecz zbycia z zyskiem wszystkich 10 działek. Dodatkowo, w tym akcie notarialnym Wnioskodawcy oświadczyli, że w zakresie sprzedaży niezabudowanych działek budowlanych są podatnikami podatku od towarów i usług wobec czego cena sprzedaży została określona jako cena brutto zawierająca podatek od towarów i usług w stawce 23%. Następnie, z tytułu dokonanej sprzedaży każdy z małżonków wystawił na kupującego fakturę VAT: K.F. na wartość odpowiadającą połowie (50%) łącznej ceny sprzedaży wraz z podatkiem należnym VAT, E.F. na wartość odpowiadającą połowie (50%) łącznej ceny sprzedaży wraz z podatkiem należnym VAT. Każdy z nich wykazał przedmiotową dostawę w złożonych do organu podatkowego plikach JPK i deklaracjach miesięcznych VAT-7 za miesiąc (…) 2023 r.

Wątpliwości Wnioskodawców w analizowanej sprawie dotyczą ustalenia, czy w zakresie sprzedaży wszystkich 10 niezabudowanych działek znajdujących na terenach przeznaczonych pod budownictwo jednorodzinne Wnioskodawcy występowali jako podatnicy podatku VAT, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Zatem, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem, za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. W konsekwencji dla rozstrzygnięcia, czy podmiot w związku z realizacją określonej czynności występuje w charakterze podatnika wymaga każdorazowo oceny okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

W analizowanej sprawie Wnioskodawcy od samego początku nabycia 10 niezabudowanych działek nie mieli zamiaru wykorzystywać ich w celach osobistych, ponieważ jak wskazali zakup działek został dokonany przez Wnioskodawców w celach inwestycyjnych pod kątem ewentualnej budowy na tym terenie domów jednorodzinnych na sprzedaż lub celem ewentualnej odsprzedaży działek z zyskiem jako terenu pod zabudowę mieszkalną jednorodzinną. Wybór przedmiotowych działek był przemyślany i celowy. Nabyte przez Wnioskodawców działki (łącznie 10 szt.) położone są obok siebie i stworzyły jeden teren inwestycyjny pod zabudowę jednorodzinną. Ponadto Wnioskodawcy podjęli pierwsze kroki zmierzające m.in. do opracowania koncepcji urbanistycznej wykorzystania działek, do uzbrojenia terenu. W tym celu zlecili firmie projektowej wykonanie analizy możliwości optymalnego wykorzystania działek pod budowę domów, ewentualnego przesunięcia granic, możliwości rozbudowy sieci wodociągowej i kanalizacyjnej wraz z wyznaczeniem dróg wewnętrznych i wjazdów do posesji. Następnie Wnioskodawcy zdecydowali się odsprzedać powstały teren inwestycyjny nowoutworzonej Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, w której objęli udziały i która to Spółka przeprowadzi na tym terenie przedsięwzięcie deweloperskie.

Wskazane okoliczności przesądzają o tym, że od samego początku nabycia działek Wnioskodawcy nie działali w ramach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, a podejmowali aktywne, przemyślane działania w zakresie pozyskania terenu pod zabudowę i dalszej ich sprzedaży. Wnioskodawcy podejmowali działania pod kątem przygotowania terenu pod inwestycję deweloperską. Zaangażowanie Wnioskodawców od samego początku nabycia w czynności związane ze sprzedażą działek należy uznać za zbliżone do działań typowych dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami, wykonywanych przez producentów, handlowców i usługodawców oraz powodują, że opisanych czynności nie można interpretować jako rozporządzanie majątkiem prywatnym, lecz jako świadome działania, zmierzające do osiągnięcia korzyści materialnych z tytułu jego sprzedaży. Rodzaj działań podjętych przez Wnioskodawców od samego początku nabycia, świadczy o zorganizowanym charakterze sprzedaży i powoduje, że sprzedaż działek przybiera formę zawodową (profesjonalną) w zakresie obrotu nieruchomościami. Działania te wykraczają poza zakres zarządu majątkiem prywatnym i należy je uznać za działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami.

Tym samym, Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży 10 niezabudowanych działek są podatnikami podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy wykonującymi działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji dostawa 10 niezabudowanych działek podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców należy uznać za **prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Wnioskodawcy przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawców w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

K.F. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).