Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.532.2024.3.DB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-08
Teza: Możliwość skorzystania z ulgi na powrót.
Słowa kluczowe: rezydencja-certyfikat rezydencji; rezydent podatkowy; Ukraina; ulga; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Ulga na powrót.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 152; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 43-pkt 4

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest:

• nieprawidłowe w zakresie możliwości zastosowania ulgi na powrót do przychodów osiąganych z tytułu umów o dzieło oraz

• prawidłowe w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

8 sierpnia 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego. Uzupełnił Pan wniosek – na wezwanie organu – 9 i 13 października oraz 7 listopada 2024 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
---------------------------------------------

Do sierpnia 2023 r. Wnioskodawca na stałe mieszkał na terytorium Ukrainy. W sierpniu 2023 r. Wnioskodawca przeprowadził się do Rzeczpospolitej Polski z Ukrainy na podstawie wizy krajowej wydanej na podstawie Karty Polaka wydanej na podstawie ustawy z dnia 7 września 2007 r. o Karcie Polaka. Od 11 listopada 2023 r. Wnioskodawca posiadał status osoby bezrobotnej. Wnioskodawca nigdy wcześniej nie pracował i nie prowadził jakichkolwiek działalności gospodarczych na terytorium RP aż do lutego 2024 r. Od 10 czerwca 2024 r. Wnioskodawca posiada zezwolenie na pobyt stały w RP wydane na podstawie Karty Polaka. Karta Polaka straciła ważność przy wydaniu pozytywnej decyzji i karty stałego pobytu na podstawie ustawy z dnia 12 grudnia 2013 r. o cudzoziemcach.

Wnioskodawca aktualnie posiada obywatelstwo ukraińskie, ale zamierza w przyszłości złożyć wniosek o przyznanie obywatelstwa Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca obecnie pracuje na podstawie umowy zlecenia ze stawką godzinową.

**Uzupełnienie wniosku**

8 sierpnia 2023 r. Wnioskodawca przeprowadził się do Polski na podstawie wizy krajowej wydanej na podstawie Karty Polaka z zamiarem stałego pobytu. Do 8 sierpnia 2023 r. Wnioskodawca na stałe mieszkał na Ukrainie. Od 2016 r. Wnioskodawca posiadał Kartę Polaka w Konsulacie Generalnym RP w (\`(...)\`). Do 8 sierpnia 2023 r. Wnioskodawca nie przebywał w Polsce dłużej niż 30 dni. Do 8 sierpnia 2023 r. Wnioskodawca nie był rezydentem podatkowym w Polsce.

Wnioskodawca posiada dokumenty potwierdzające, że do 8 sierpnia 2023 r., tj. do dnia przybycia do Polski, miał miejsce zamieszkania dla celów podatkowych poza Polską, na Ukrainie (m.in certyfikat rezydenta podatkowego Ukrainy oraz inne dokumenty, np. wyciągi bankowe, umowę najmu mieszkania).

Od 2 września 2024 r. Wnioskodawca pracuje na podstawie umowy o pracę w (\`(...)\`).

9 listopada 2023 r. Wnioskodawca został uznany w (\`(...)\`) Urzędzie Pracy za osobę bezrobotną bez prawa do zasiłku dla bezrobotnych. Wnioskodawca pracował na terytorium Polski od 16 lutego 2024 r. do 5 marca 2024 r. na podstawie umowy o pracę. Od 8 lipca 2024 r. do 10 września 2024 r. Wnioskodawca pracował na podstawie umowy zlecenia. Od 2 września 2024 r. Wnioskodawca pracuje na terytorium Polski na podstawie umowy o pracę. Wnioskodawca wykonywał pracę na podstawie umowy o dzieło w sierpniu 2024 r. oraz w październiku 2024 r. Wnioskodawca w przyszłości nie zamierza pracować na podstawie umowy o dzieło.

W lutym 2024 r. Wnioskodawca podjął pracę na terytorium Polski na podstawie Karty Polaka. W obecnej chwili Wnioskodawca posiada zezwolenie na pobyt stały od 10 czerwca 2024 r. W przyszłości Wnioskodawca ma zamiar złożyć wniosek o uznanie go za obywatela polskiego. Od sierpnia 2023 roku ma ośrodek interesów życiowych w Polsce.

### Pytania

1\. Czy Wnioskodawca jest uprawniony do korzystania z ulgi na powrót w latach 2024- 2025?

2\. Czy Wnioskodawca może korzystać z ulgi na powrót w przypadku pracy na podstawie umowy o pracę?

3\. Czy Wnioskodawca może korzystać z ulgi na powrót w przypadku pracy na podstawie umowy zlecenia?

4\. Czy Wnioskodawca może korzystać z ulgi na powrót w przypadku pracy na podstawie umowy o dzieło?

### Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, jest On uprawniony do skorzystania z ulgi na powrót, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 oraz art. 21 ust. 43 pkt 3 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do przychodów uzyskiwanych z tytułu umowy zlecenia, umowy o pracę oraz umowy o dzieło.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Według art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Wolne od podatku dochodowego są przychody podatnika, który przeniósł miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł, osiągnięte:

a) ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej i spółdzielczego stosunku pracy,

b) z umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8,

c) z pozarolniczej działalności gospodarczej, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30c albo art. 30ca albo ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym w zakresie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych,

d) z zasiłku macierzyńskiego, o którym mowa w ustawie z dnia 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa

– w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych, licząc od początku roku, w którym podatnik przeniósł to miejsce zamieszkania, albo od początku roku następnego, z zastrzeżeniem ust. 39, 43 i 44.

Na podstawie art. 21 ust. 39 ww. ustawy:

Przy obliczaniu kwoty przychodów podlegających zwolnieniu od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie uwzględnia się przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie niniejszej ustawy, zwolnionych od podatku dochodowego oraz od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 21 ust. 43 ww. ustawy:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 152, przysługuje pod warunkiem, że:

1) w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu oraz

2) podatnik nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w okresie obejmującym:

a) trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz

b) okres od początku roku, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz

3) podatnik:

a) posiada obywatelstwo polskie, Kartę Polaka lub obywatelstwo innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo Konfederacji Szwajcarskiej lub

b) miał miejsce zamieszkania:

– nieprzerwanie co najmniej przez okres, o którym mowa w pkt 2, w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, Konfederacji Szwajcarskiej, Australii, Republice Chile, Państwie Izrael, Japonii, Kanadzie, Meksykańskich Stanach Zjednoczonych, Nowej Zelandii, Republice Korei, Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej lub Stanach Zjednoczonych Ameryki, lub

– na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieprzerwanie przez co najmniej 5 lat kalendarzowych poprzedzających okres, o którym mowa w pkt 2, oraz

4) posiada certyfikat rezydencji lub inny dowód dokumentujący miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia, oraz

5) nie korzystał uprzednio, w całości lub w części, z tego zwolnienia - w przypadku podatników, którzy ponownie przeniosą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Kwestie związane z posiadaniem miejsca zamieszkania na terytorium Polski zostały uregulowane w art. 3 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 tej ustawy:

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Jak wynika z art. 3 ust. 1a ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W świetle art. 4a ww. ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W tym miejscu należy się odnieść również do umowy między rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Kijowie dnia 12 stycznia 1993 r.

Zgodnie z art. 4 ww. umowy:

1\. W rozumieniu niniejszej konwencji określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze. Jednakże określenie to nie obejmuje osoby, która podlega opodatkowaniu w Umawiającym się Państwie z tytułu dochodu uzyskiwanego tylko w tym Państwie lub z tytułu majątku znajdującego się w danym Państwie.

2\. Jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 tego artykułu osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status będzie określony według następujących zasad:

a) osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek jej interesów życiowych);

b) jeżeli nie można ustalić, w którym Umawiającym się Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Umawiających się Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa;

c) jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem;

d) jeżeli jest ona obywatelem obu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną zagadnienie w drodze wzajemnego porozumienia.

Przepisy dotyczące tzw. ulgi na powrót zostały wprowadzone z dniem 1 stycznia 2022 r. przez art. 1 pkt 13 lit. a) tiret 13 ustawy z dnia 23 listopada 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm.).

Ponadto z art. 53 ww. ustawy zmieniającej wynika, że:

Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy zmienianej w art. 1, ma zastosowanie do podatników, którzy przenieśli miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej po dniu 31 grudnia 2021 r.

Zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, polega na zwolnieniu od podatku dochodowego niektórych przychodów osiągniętych w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych przez podatników, którzy w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Polski po dniu 31 grudnia 2021 r. podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W celu skorzystania z ww. „ulgi na powrót” spełnione muszą być również dodatkowe warunki określone w art. 21 ust. 43 ustawy.

Dla zastosowania ww. zwolnienia przedmiotowego jest więc istotne m.in. aby przeniesienie miało miejsce po 31 grudnia 2021 r. oraz aby podatnik nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Polski zarówno w okresie obejmującym trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił miejsce zamieszkania na Polskę, jak i w okresie od początku roku, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Polski, do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

### Ocena skutków podatkowych Pana sytuacji

Z treści wniosku wynika, że do Polski przeprowadził się Pan 8 sierpnia 2023 r. z zamiarem osiedlenia się na stałe i od tego dnia jest Pan polskim rezydentem podatkowym. Zatem warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został spełniony.

W okresie trzech lat kalendarzowych poprzedzających rok 2023, w którym przeprowadził się Pan na stałe do Polski, nie miał Pan miejsca zamieszkania na terytorium Polski, bowiem w okresie tym do przyjazdu w sierpniu 2023 r. do Polski mieszkał Pan w Ukrainie. Zatem spełnił Pan również wymagania wskazane w art. 21 ust. 43 pkt 2 lit. a) ww. ustawy.

Spełnił Pan również warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 2 lit. b) ww. ustawy – w okresie od początku roku, w którym zmienił Pan miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego ten dzień, nie miał Pan miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Do Polski przeprowadził się Pan w związku z posiadaniem Karty Polaka. Zezwolenie na pobyt stały otrzymał Pan dopiero od 10 czerwca 2024 r. Spełniła więc Pan warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 3 lit. a) ww. ustawy, albowiem przeniesienie miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nastąpiło w związku z posiadaniem przez Pana Karty Polaka. Późniejszy zwrot karty Polaka wynikający z obowiązku nałożonego na Pana przepisami ustawy o cudzoziemcach nie pozbawia prawa do skorzystania z ulgi.

Kolejnym istotnym kryterium umożliwiającym zastosowanie „ulgi na powrót” jest posiadanie certyfikatu rezydencji lub innych dowodów dokumentujących miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia.

Definicję certyfikatu rezydencji zawiera art. 5a pkt 21 ww. ustawy, zgodnie z którym ilekroć w ustawie mowa jest o certyfikacie rezydencji oznacza to:

zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Dokumentowanie miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do „ulgi na powrót” może także nastąpić innymi dowodami. Wystarczy zatem, że podatnik posiada inne dokumenty, które potwierdzą jego miejsce zamieszkania w innym państwie, niemniej muszą być to dokumenty potwierdzające miejsce zamieszkania dla celów podatkowych. Takimi dowodami wskazującymi na miejsce zamieszkania poza Polską mogą być m.in. umowa o pracę, historia zatrudnienia, zagraniczne zeznania podatkowe, zagraniczna umowa najmu nieruchomości, dowody wypłaty wynagrodzeń, wyciągi bankowe czy też zagraniczne zaświadczenie od pracodawcy. Można w tym zakresie przedstawić również inne dowody.

Z przedstawionego przez Pana opisu zdarzenia wynika, że posiada Pan certyfikat rezydenta Ukrainy, wyciągi bankowe, umowę najmu mieszkania jako dokumenty potwierdzające, że Pana miejsce zamieszkania dla celów podatkowych przed przyjazdem do Polski znajdowało się w Ukrainie. Spełnił Pan zatem warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przysługuje więc Panu prawo do skorzystania z tzw. „ulgi na powrót”, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w latach 2024-2027 do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł w odniesieniu do przychodów uzyskiwanych przez Pana z tytułu umów o pracę oraz umów zlecenia.

Nie ma Pan natomiast prawa do skorzystania z „ulgi na powrót” w odniesieniu do przychodów osiąganych z tytułu umów o dzieło, ponieważ przychody uzyskiwane w ramach takich umów, zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zostały objęte przedmiotową ulgą.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).