Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-593/15-2/TK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-10-26
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie możliwości skorygowania podatku należnego (z tytułu nieściągalnych wierzytelności), z uwagi na wystąpienie okoliczności wskazanych w art. 89a ust. 7 ustawy oraz możliwości skorygowania podatku należnego w związku z niespełnieniem warunku wskazanego w art. 89a ust. 2 pkt 1.
Słowa kluczowe: należność-należności nieściągalne; postępowanie-postępowanie upadłościowe; powiązania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 32

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2015 r. (data wpływu 3 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości skorygowania podatku należnego (z tytułu nieściągalnych wierzytelności), z uwagi na wystąpienie okoliczności wskazanych w art. 89a ust. 7 ustawy oraz możliwości skorygowania podatku należnego w związku z niespełnieniem warunku wskazanego w art. 89a ust. 2 pkt 1 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości skorygowania podatku należnego (z tytułu nieściągalnych wierzytelności), z uwagi na wystąpienie okoliczności wskazanych w art. 89a ust. 7 ustawy oraz możliwości skorygowania podatku należnego w związku z niespełnieniem warunku wskazanego w art. 89a ust. 2 pkt 1.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka (dalej: Wnioskodawca) prowadzi działalność gospodarczą jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT).

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest świadczenie usług budowlano-montażowych, w tym w zakresie projektowania, wykonawstwa oraz serwisu sieci i instalacji sanitarnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych, grzewczych i chłodniczych, technologicznych, elektrycznych i energetycznych.

W ramach swojej działalności Wnioskodawca zawarł dwie umowy o roboty budowlane na realizację dwóch różnych inwestycji z generalnym wykonawcą robót budowlanych (dalej: Generalny Wykonawca).

Z tytułu zrealizowanych usług budowlanych Wnioskodawca wystawił na Generalnego Wykonawcę następujące faktury:

1.  faktura z dnia 27.06.2013 r., data sprzedaży 24.06.2013 r., termin płatności 29.07.2013 r.
2.  faktura z dnia 27.06.2013 r., data sprzedaży 24.06.2013 r., termin płatności 29.07.2013 r.
3.  faktura z dnia 28.06.2013 r., data sprzedaży 26.06.2013 r., termin płatności 28.07.2013 r.

W momencie zawierania umów, wyświadczenia usług budowlano-montażowych (data sprzedaży) oraz w dacie wystawienia faktur między Wnioskodawcą a Generalnym Wykonawcą występowały powiązania kapitałowe, o których mowa w art. 32 ust. 4 ustawy o VAT, tj. ta sama osoba posiadała prawo głosu wynoszące co najmniej 5% wszystkich praw głosu w spółce – Wnioskodawcy i w spółce – Generalnym Wykonawcy.

Powiązania te nie miały jednakże wpływu na wartość wynagrodzenia uzgodnionego pomiędzy stronami – jego wysokość odpowiadała wartości rynkowej.

Zgodnie z umowami Generalny Wykonawca był uprawniony do zatrzymania kaucji gwarancyjnej tytułem zabezpieczenia roszczeń w związku z udzieloną rękojmią i gwarancją w wysokości 5% wartości każdej faktury (łącznie 5% wartości umowy) – niniejszy wniosek nie dotyczy tej części wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy.

W związku ze złą kondycją finansową Generalnego Wykonawcy, Wnioskodawca nie otrzymał zapłaty za powyższe faktury. Generalny Wykonawca odstąpił od płacenia także innym podwykonawcom, wobec czego, na mocy art. 20 ustawy prawo upadłościowe i naprawcze, jeden z podwykonawców wystąpił do sądu z wnioskiem o ogłoszenie upadłości Generalnego Wykonawcy.

W dniu 26 czerwca 2013 r. sąd rejonowy wydał postanowienie o oddaleniu wniosku na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy prawo upadłościowe i naprawcze. Wnioskodawca otrzymał powyższe postanowienie w dniu 10 lutego 2014 r.

Wnioskodawca zatem wystawił na Generalnego Wykonawcę faktury z tytułu zrealizowanych robót budowlano-montażowych przed oddaleniem wniosku o ogłoszenie upadłości Generalnego Wykonawcy, w okresie rozpatrywania wniosku przez sąd.

Zainteresowany, w związku z brakiem otrzymania zapłaty skierował sprawę na drogę sądową, gdzie domaga się od Generalnego Wykonawcy (lub – zgodnie z zawartą w art. 647, par. 5 kodeksu cywilnego odpowiedzialnością solidarną inwestora i generalnego wykonawcy wobec podwykonawcy robót budowlanych – od inwestora) zapłaty należnych mu wierzytelności. W sprawie tej na dzień złożenia niniejszego wniosku toczy się postępowanie.

Obecnie pomiędzy Wnioskodawcą i Generalnym Wykonawcą nie zachodzą powiązania kapitałowe, o których mowa w art. 32 ust. 2-4.

Z uwagi na to, że należności ze wskazanych powyżej faktur nie zostały uregulowane przez Generalnego Wykonawcę, a w szczególności nie zostały uregulowane w terminie 150 dni od dnia upływu terminu płatności, Wnioskodawca chciałby w odniesieniu do powyższych faktur skorzystać z tzw. „ulgi na złe długi” – dokonać korekty VAT należnego z nieuregulowanych przez Generalnego Wykonawcę faktur na mocy art. 89a ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy występowanie pomiędzy Wnioskodawcą a Generalnym Wykonawcą w chwili świadczenia usług powiązań wskazanych w art. 32 ust. 2-4 ustawy o VAT wyłącza przewidzianą art. 89a możliwość skorygowania podatku należnego dot. nieściągalnych wierzytelności, z uwagi na wystąpienie okoliczności wskazanych w art. 89a ust. 7 ustawy o VAT, jeżeli powiązania te nie miały wpływu na poziom wynagrodzenia uzgodnionego pomiędzy stronami (odpowiadało ono wartości rynkowej)?
2.  Czy świadczenie przez Wnioskodawcę usług w datach wskazanych w stanie faktycznym, tj. okresie przed oddaleniem przez sąd wniosku o ogłoszenie upadłości Generalnego Wykonawcy wyłącza możliwość skorygowania podatku należnego dot. nieściągalnych wierzytelności zgodnie z art. 89a w związku z niespełnieniem warunku wskazanego w art. 89a ust. 2 pkt 1?

Zdaniem Wnioskodawcy, występowanie pomiędzy Wnioskodawcą a Generalnym Wykonawcą w chwili świadczenia usług powiązań wskazanych w art. 32 ust. 2-4 ustawy o VAT nie wyłącza przewidzianej art. 89a możliwości skorygowania podatku należnego dot. nieściągalnych wierzytelności, w związku z wystąpieniem okoliczności wskazanych w art. 89a ust. 7 ustawy o VAT, jeżeli powiązania te nie miały wpływu na poziom wynagrodzenia uzgodnionego pomiędzy stronami (odpowiadało ono wartości rynkowej).

Na mocy art. 89a ust. 1 ustawy o VAT „podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, które nieściągalność została uprawdopodobniona”.

W myśl art. 89a ust. 2, powyższy przepis stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:

1.  dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
2.  na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty o której mowa w ust. 1:
    1.  wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni;
    2.  dłużnik nie jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
3.  od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona.

Zgodnie z art. 89a ust. 1a „nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną, w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze”.

Art. 89a ust. 3 ustawy o VAT stanowi, że „korekta, o której mowa w ust. 1, może nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, pod warunkiem że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelności nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie”.

Z powyżej przytoczonego przepisu wynika, że podatnik może dokonać korekty podatku należnego (i podstawy opodatkowania) w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od terminu płatności należności określonego umownie lub na fakturze, przy czym w odniesieniu do należności stanowiących przedmiot korekty muszą zostać spełnione wszystkie warunki uprawniające podatnika do dokonania takiej korekty.

Na mocy art. 89a. ust. 7 powyżej wskazane regulacje w zakresie prawa do korekty VAT należnego nie mają zastosowania, jeżeli między wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4.

Zgodnie z art. 32 ust. 2 ww. ustawy o VAT „związek, o którym mowa w ust. 1, istnieje, gdy między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy. Związek ten istnieje także, gdy którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u kontrahentów”.

Przez powiązania rodzinne, w myśl art. 32 ust. 3, rozumie się małżeństwo oraz pokrewieństwo lub powinowactwo do drugiego stopnia.

Natomiast powiązania kapitałowe, zgodnie z art. 32 ust. 4, występują w sytuacji, w której jedna z osób lub jeden z kontrahentów posiada prawo głosu wynoszące co najmniej 5% wszystkich praw głosu lub dysponuje bezpośrednio lub pośrednio takim prawem.

Przedstawione w stanie faktycznym okoliczności wskazują, że w przedmiotowej sprawie pomiędzy Wnioskodawcą a Generalnym Wykonawcą będą zachodziły powiązania, o których mowa w art. 32 ust. 2-4 ustawy o VAT.

Niemniej, dla oceny, czy ww. powiązania będą rzutowały na możliwość skorzystania z tzw. „ulgi na złe długi” będą miały wpływ także okoliczności, o których mowa w art. 32 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ww. ustawy, „w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek, o którym mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

1.  niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku,
3.  wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

− organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że związek ten miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług”.

Z treści powyższych przepisów wynika, że samo istnienie powiązań w dacie dokonywania transakcji nie przesądza o braku możliwości dokonania korekty przez wierzyciela – dodatkowo muszą był spełnione przesłanki wskazane w art. 32 ust. 1 ustawy o VAT, tj. powiązania pomiędzy podmiotami musiałyby wpłynąć na wysokość ustalonego między nimi wynagrodzenia z tytułu świadczonych usług.

Mając na uwadze powyżej przytoczone przepisy, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym nie będzie miał zastosowania art. 89a ust. 7 ustawy o VAT. Za zasadnością takiego stanowiska przemawia fakt, że wynagrodzenie za zlecone Wnioskodawcy prace budowlano-montażowe zostało ustalone w kwocie odpowiadającej wartości rynkowej robót, a więc istniejące między Wnioskodawcą a Generalnym Wykonawcą powiązania nie miały wpływu na ustalenie cen świadczonych przez Wnioskodawcę usług. Z uwagi na powyższe, przy spełnieniu wszystkich warunków, o których mowa w art. 89a ust. 2 ustawy o VAT, Wnioskodawca będzie uprawniony do skorygowania podatku należnego na mocy art. 89a ww. ustawy.

Prawidłowość powyżej zaprezentowanego podejścia została potwierdzona m.in. przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 12 lipca 2013 r., sygn. akt IBPP2/443-333/13/AMP,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 12 lipca 2013 r., sygn. akt IBPP2/443-334/13/BW,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 26 czerwca 2013 r., sygn. akt IPTPP1/443-232/13-4/MG,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 11 lutego 2015 r., sygn. akt PPP1/4512-44/15-2/IGo.

Co więcej, ustawa z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 605) z dniem 1 lipca 2015 r. uchyliła art. 89a ust. 7. Zgodnie z przepisami przejściowymi nowelizacja ustawy o VAT w tym zakresie ma zastosowanie także do wierzytelności powstałych przed dniem wejścia w życie ustawy nowelizującej, których nieściągalność, zgodnie z art. 89a ust. la ustawy, została uprawdopodobniona po dniu 31 grudnia 2012 r.

Wobec powyższego, gdyby stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków istnienia powiązań między nim a Generalnym Wykonawcą okazało się nieprawidłowe, tj. gdyby zdaniem organu powiązania istniejące pomiędzy podmiotami w dacie zawierania umów, wyświadczenia usług budowlano-montażowych (data sprzedaży) oraz w dacie wystawienia faktur wpływały na brak możliwości dokonania korekty VAT należnego z faktur wymienionych w stanie faktycznym, po 1 lipca 2015 r. Wnioskodawca będzie uprawniony do korekty VAT należnego z tych faktur, oczywiście po spełnieniu warunków wskazanych w art. 89a ust. 2.

Art. 89a ust. 4 wskazuje, że „w przypadku gdy po złożeniu deklaracji podatkowej, w której dokonano korekty, o której mowa w ust. 1, należność została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, wierzyciel obowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana lub zbyta. W przypadku częściowego uregulowania należności, podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego zwiększa się w odniesieniu do tej części”.

Mając na uwadze powyższy przepis Wnioskodawca, jeżeli w rezultacie obecnie toczącego się postępowania sądowego uzyskałby zapłatę za faktury, które stanowiłyby przedmiot korekty, będzie obowiązany do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma należne mu z ww. faktur kwoty. W przypadku otrzymania części wynagrodzenia Wnioskodawca będzie obowiązany do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwot podatku należnego wyłącznie w odniesieniu do otrzymanej części zapłaty.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy powiązania, które występowały pomiędzy nim a Generalnym Wykonawcą w momencie zawierania umów, wyświadczenia usług budowlano-montażowych oraz w dacie wystawienia faktur, nie będą miały wpływu na możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. „ulgi na złe długi” przewidzianej w art. 89a ustawy o VAT. W ocenie Wnioskodawcy za zasadnością takiego stanowiska przemawia fakt, że w przedstawionym stanie faktycznym nie zaszły wszystkie przesłanki, które wykluczałyby możliwość skorzystania z ww. ulgi, tj. powiązania nie wpłynęły na wysokość ceny ustalonej przez Wnioskodawcę za świadczenie usług budowlano-montażowych na rzecz Generalnego Wykonawcy.

Gdyby jednak w ocenie organu powyższe stanowisko okazałoby się nieprawidłowe, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z wejściem w życie ustawy nowelizującej ustawę o VAT, a tym samym uchyleniem art. 89a ust. 7, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do dokonania korekty w odniesieniu do należności powstałych przed dniem wejścia w życie ustawy nowelizującej, których nieściągalność, zgodnie z art. 89a ust. la ustawy, została uprawdopodobniona po dniu 31 grudnia 2012 r.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

W odniesieniu do pytania nr 2 zawartego w niniejszym wniosku, zdaniem Wnioskodawcy świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz Generalnego Wykonawcy usług w datach wskazanych w stanie faktycznym, tj. w okresie przed oddaleniem przez sąd wniosku o ogłoszenie upadłości Generalnego Wykonawcy nie wyłącza możliwości skorygowania podatku należnego dot. nieściągalnych wierzytelności zgodnie z art. 89a w związku z niespełnieniem warunku wskazanego w art. 89a ust. 2 pkt 1.

W myśl art. 89a ust. 2 pkt 1 przepis 89a ust. 1 stosuje się w przypadku, „gdy dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji”.

Jak zostało powyżej wskazane, jeden z warunków, które muszą być spełnione, aby wierzyciel mógł skorzystać z tzw. „ulgi na złe długi” stanowi o braku możliwości dokonania korekty w odniesieniu do faktur, w których podatnik wskazany jako nabywca usług/towarów znajdował się w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji w momencie, gdy dokonana została na jego rzecz dostawa lub wyświadczona usługa.

Ustawa o VAT nie określa, jak należy definiować pojęcie „znajdowania się w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji”.

Art. 543 ustawy prawo upadłościowe i naprawcze stanowi, że „ilekroć w przepisach odrębnych jest mowa o „postępowaniu upadłościowym”, rozumie się przez to postępowanie upadłościowe obejmujące likwidację majątku upadłego”.

Zgodnie z art. 3 ustawy prawo upadłościowe i naprawcze postępowanie uregulowane ustawą może być wszczęte tylko na wniosek złożony przez podmioty określone w ustawie.

Na mocy art. 10 ww. ustawy, upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny, przy czym zgodnie z art. 20 ust. 1 wniosek o ogłoszenie upadłości może zgłosić dłużnik lub każdy z jego wierzycieli.

Na mocy art. 51 ust. 1 ustawy prawo upadłościowe i naprawcze, uwzględniając wniosek o ogłoszenie upadłości, sąd wydaje postanowienie o ogłoszeniu upadłości, które zgodnie z ust. 2 ww. przepisu, staje się skuteczne i wykonalne z dniem jego wydania, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej.

Z powyżej przytoczonych przepisów należy wnioskować, że za znajdujący się w trakcie postępowania upadłościowego należy uznać podmiot, wobec którego sąd wydał postanowienie o upadłości, tj. został wymieniony w sentencji postanowienia o ogłoszeniu upadłości jako upadły.

Mając na uwadze powyższe regulacje należy stwierdzić, że wydanie przez sąd postanowienia o ogłoszeniu upadłości podmiotu implikuje rozpoczęcie postępowania upadłościowego. Co więcej, z treści art. 534 jednoznacznie wynika, że postępowanie upadłościowe to postępowanie obejmujące likwidację majątku upadłego, w związku z czym należy wnioskować, że samo postępowanie upadłościowe następuje dopiero po wydaniu przez sąd postanowienia o upadłości podmiotu. Postępowanie wszczęte na wniosek wierzyciela, do czasu postanowienia o ogłoszeniu upadłości lub oddalenia wniosku jest jedynie postępowaniem w sprawie ogłoszenia upadłości.

Zasadność powyżej wskazanego wnioskowania potwierdza stanowisko zajęte przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 31 stycznia 2014 r. (sygn. akt IPPP2/443-1189/13-3/JW), gdzie organ podatkowy (w odniesieniu art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy o VAT) stwierdził:

„… to decyzja Sądu podjęta po przeprowadzeniu postępowania i wydanie postanowienia o ogłoszeniu upadłości, powoduje, że określony podmiot można uznać za podmiot, wobec którego toczy się postępowanie upadłościowe lub postawienie podmiotu w stan likwidacji i wezwanie wierzycieli do zgłaszania swoich wierzytelności, powoduje, że określony podmiot można uznać za podmiot wobec którego toczy się postępowanie likwidacyjne w rozumieniu art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług. Postanowienie Sądu jest skuteczne i wykonywane z dniem jego wydania. Informację o wydaniu postanowienia o ogłoszeniu upadłości oraz postawienie podmiotu w stan likwidacji podaje się niezwłocznie do publicznej wiadomości przez obwieszczenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym oraz opublikowanie w dzienniku o zasięgu lokalnym. (\`(...)\`) wydanie postanowienia o ogłoszeniu upadłości przez Sąd oraz postawienie w stan likwidacji podmiotu jest momentem uznania podmiotu za podmiot będący w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji na podstawie art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy o VAT”.

W ocenie Wnioskodawcy analogicznie do art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b należy rozpatrywać przepis art. 89a ust. 2 pkt 1, który odwołuje się do tego samego pojęcia „podmiotu niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji”.

W przedstawionym stanie faktycznym, Generalny Wykonawca nie znajdował się zatem w trakcie postępowania upadłościowego, z uwagi na oddalenie przez sąd wniosku o ogłoszenie jego upadłości.

Mając na uwadze powyżej przytoczoną argumentację zdaniem Wnioskodawcy będzie mu przysługiwało prawo do dokonania korekty podatku należnego zgodnie z art. 89a ustawy o VAT z faktur wystawionych tytułem usług świadczonych na rzecz Generalnego Wykonawcy przed oddaleniem przez sąd wniosku o ogłoszenie upadłości Generalnego Wykonawcy. W ocenie Wnioskodawcy nie wystąpiły okoliczności stanowiące o niespełnieniu warunku wskazanego w art. 89a ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zasady rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności zostały określone w przepisach art. 89a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy, podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

W myśl art. 89a ust. 1a ustawy, nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną, w przypadku gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Na podstawie art. 89a ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku gdy spełnione są następujące warunki:

1.  dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
2.  (uchylony);
3.  na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w ust. 1;
    1.  wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
    2.  dłużnik nie jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
4.  (uchylony);
5.  od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;
6.  (uchylony).

Przepis art. 89a ust. 3 ustawy stanowi, że korekta, o której mowa w ust. 1, może nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, pod warunkiem że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie.

W przypadku gdy po złożeniu deklaracji podatkowej, w której dokonano korekty, o której mowa w ust. 1, należność została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, wierzyciel obowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana lub zbyta. W przypadku częściowego uregulowania należności, podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego zwiększa się w odniesieniu do tej części (art. 89a ust. 4 ustawy).

Jak wynika z zapisu art. 89a ust. 5 ustawy, wierzyciel obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty, o której mowa w ust. 1, zawiadomić o tej korekcie właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego wraz z podaniem kwot korekty oraz danych dłużnika.

Zgodnie z obowiązującym do dnia 30 czerwca 2015 r. art. 89a ust. 7 ustawy, przepisów ust. 1-5 nie stosuje się, jeżeli między wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4.

Przepis art. 5 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 605) stanowi, że do wierzytelności powstałych przed dniem 1 lipca 2015 r., których nieściągalność zgodnie z art. 89a ust. 1a ustawy wymienionej w art. 1 została uprawdopodobniona po dniu 31 grudnia 2012 r., mogą mieć zastosowanie przepisy art. 89a i art. 89b ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Natomiast na podstawie przepisu art. 1 pkt 6 ww. ustawy, w art. 89a uchyla się ust. 7.

Z art. 99 ust. 1 ww. ustawy wynika, że podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Z powyższego wynika zatem, że wierzyciel może dokonać korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną. Oznacza to, że wierzyciel o ile zechce dokonać korekty musi dokonać jej w konkretnej deklaracji, tj. w deklaracji za okres, w którym upłynął 150. dzień od terminu płatności wierzytelności określonego w umowie lub na fakturze. Przy czym składając korektę tej deklaracji musi spełnić wszystkie warunki uprawniające go do dokonania takiej korekty. Natomiast, stosownie do art. 89a ust. 7 ustawy, przepisów ust. 1-5 nie stosuje się, jeżeli między wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach swojej działalności zawarł dwie umowy o roboty budowlane na realizację dwóch różnych inwestycji z Generalnym Wykonawcą robót budowlanych i wystawił na Generalnego Wykonawcę następujące faktury:

1.  faktura z dnia 27.06.2013 r., data sprzedaży 24.06.2013 r., termin płatności 29.07.2013 r.
2.  faktura z dnia 27.06.2013 r., data sprzedaży 24.06.2013 r., termin płatności 29.07.2013 r.
3.  faktura z dnia 28.06.2013 r., data sprzedaży 26.06.2013 r., termin płatności 28.07.2013 r.

W momencie zawierania umów, wyświadczenia usług budowlano-montażowych (data sprzedaży) oraz w dacie wystawienia faktur między Wnioskodawcą a Generalnym Wykonawcą występowały powiązania kapitałowe, o których mowa w art. 32 ust. 4 ustawy, tj. ta sama osoba posiadała prawo głosu wynoszące co najmniej 5% wszystkich praw głosu w spółce-Wnioskodawcy i w spółce-Generalnym Wykonawcy (nie miały jednakże wpływu na wartość wynagrodzenia uzgodnionego pomiędzy stronami – jego wysokość odpowiadała wartości rynkowej).

Zgodnie z umowami Generalny Wykonawca był uprawniony do zatrzymania kaucji gwarancyjnej tytułem zabezpieczenia roszczeń w związku z udzieloną rękojmią i gwarancją w wysokości 5% wartości każdej faktury (łącznie 5% wartości umowy) – niniejszy wniosek nie dotyczy tej części wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy.

W związku ze złą kondycją finansową Generalnego Wykonawcy, Wnioskodawca nie otrzymał zapłaty za powyższe faktury. Generalny Wykonawca odstąpił od płacenia także innym podwykonawcom, wobec czego, na mocy art. 20 ustawy prawo upadłościowe i naprawcze, jeden z podwykonawców wystąpił do sądu z wnioskiem o ogłoszenie upadłości Generalnego Wykonawcy.

W dniu 26 czerwca 2013 r. sąd rejonowy wydał postanowienie o oddaleniu wniosku na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy prawo upadłościowe i naprawcze. Wnioskodawca otrzymał powyższe postanowienie w dniu 10 lutego 2014 r.

Wnioskodawca zatem wystawił na Generalnego Wykonawcę faktury z tytułu zrealizowanych robót budowlano-montażowych przed oddaleniem wniosku o ogłoszenie upadłości Generalnego Wykonawcy, w okresie rozpatrywania wniosku przez sąd.

Zainteresowany, w związku z brakiem otrzymania zapłaty skierował sprawę na drogę sądową, gdzie domaga się od Generalnego Wykonawcy (lub – zgodnie z zawartą w art. 647, par. 5 kodeksu cywilnego odpowiedzialnością solidarną inwestora i generalnego wykonawcy wobec podwykonawcy robót budowlanych – od inwestora) zapłaty należnych mu wierzytelności. W sprawie tej na dzień złożenia niniejszego wniosku toczy się postępowanie. Obecnie pomiędzy Wnioskodawcą i Generalnym Wykonawcą nie zachodzą powiązania kapitałowe, o których mowa w art. 32 ust. 2-4.

Z uwagi na to, że należności ze wskazanych powyżej faktur nie zostały uregulowane przez Generalnego Wykonawcę, a w szczególności nie zostały uregulowane w terminie 150 dni od dnia upływu terminu płatności, Wnioskodawca chciałby w odniesieniu do powyższych faktur skorzystać z tzw. „ulgi na złe długi” – dokonać korekty VAT należnego z nieuregulowanych przez Generalnego Wykonawcę faktur na mocy art. 89a ustawy.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. tego, czy występowanie pomiędzy Wnioskodawcą a Generalnym Wykonawcą w chwili świadczenia usług powiązań wskazanych w art. 32 ust. 2-4 ustawy wyłącza przewidzianą art. 89a możliwość skorygowania podatku należnego dot. nieściągalnych wierzytelności, z uwagi na wystąpienie okoliczności wskazanych w art. 89a ust. 7 ustawy, jeżeli powiązania te nie miały wpływu na poziom wynagrodzenia uzgodnionego pomiędzy stronami (odpowiadało ono wartości rynkowej).

Odnosząc się do powyższej kwestii należy na wstępie wskazać, że zgodnie z art. 32 ust. 2 ustawy, związek, o którym mowa w ust. 1, istnieje, gdy między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy. Związek ten istnieje także, gdy którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u kontrahentów.

Z kolei, przez powiązania rodzinne, o których mowa w ust. 2, rozumie się małżeństwo oraz pokrewieństwo lub powinowactwo do drugiego stopnia (art. 32 ust. 3 ustawy).

Natomiast przez powiązania kapitałowe, o których mowa w ust. 2 – w świetle art. 32 ust. 4 ustawy - rozumie się sytuację, w której jedna z osób lub jeden z kontrahentów posiada prawo głosu wynoszące co najmniej 5% wszystkich praw głosu lub dysponuje bezpośrednio lub pośrednio takim prawem.

Należy w tym miejscu także wskazać, że zgodnie z art. 32 ust. 5 ustawy, przepisy ust. 1-4 nie mają zastosowania w przypadku transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi, w odniesieniu do których właściwy organ podatkowy, na podstawie ustawy Ordynacja podatkowa, wydał decyzję o uznaniu prawidłowości wyboru i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej miedzy podmiotami powiązanymi.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy niewątpliwie wynika, że w rozpatrywanej sprawie zachodzi związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2 ustawy.

Badanie istnienia powiązań pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem powinno być dokonywane z uwzględnieniem okoliczności, o których mowa w art. 32 ust. 1 ustawy. Bowiem samo istnienie powiązań nie przesądza o braku możliwości dokonania korekty przez wierzyciela. Dodatkowo muszą być spełnione przesłanki wskazane w art. 32 ust. 1 tej ustawy – czyli powiązania takie musiałyby mieć wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług.

Zgodnie bowiem z art. 32 ust. 1 ww. ustawy, w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek, o którym mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

1.  niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku,
3.  wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

− organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że związek ten miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Zauważa się, że w przedmiotowej sprawie – jak wskazał Wnioskodawca – powiązania te nie miały wpływu na wartość wynagrodzenia uzgodnionego pomiędzy stronami – jego wysokość odpowiadała wartości rynkowej.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że skoro zachodzący w rozpatrywanej sprawie pomiędzy Wnioskodawcą a Generalnym Wykonawcą związek nie miał wpływu na wartość wynagrodzenia uzgodnionego pomiędzy stronami (jego wysokość odpowiadała wartości rynkowej), to Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorygowania podatku należnego na podstawie art. 89a ustawy, w przypadku spełnienia wszystkich warunków, o których mowa w art. 89a ust. 2 i ust. 3 ustawy.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy świadczenie przez Wnioskodawcę usług w datach wskazanych w stanie faktycznym, tj. w okresie przed oddaleniem przez sąd wniosku o ogłoszenie upadłości Generalnego Wykonawcy wyłącza możliwość skorygowania podatku należnego dot. nieściągalnych wierzytelności zgodnie z art. 89a w związku z niespełnieniem warunku wskazanego w art. 89a ust. 2 pkt 1.

Wobec powyższego, należy przeanalizować treść budzącego wątpliwości Zainteresowanego zapisu art. 89a ust. 2 pkt 1 („dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji”).

Jak stanowi art. 270 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.) w Rozdziale 6 „Rozwiązanie i likwidacja spółki”, rozwiązanie spółki powodują:

1.  przyczyny przewidziane w umowie spółki;
2.  uchwała wspólników o rozwiązaniu spółki albo o przeniesieniu siedziby spółki za granicę, stwierdzona protokołem sporządzonym przez notariusza;
3.  ogłoszenie upadłości spółki;
4.  inne przyczyny przewidziane prawem.

W myśl art. 271 ww. ustawy, poza przypadkami, o których mowa w art. 21, sąd może wyrokiem orzec rozwiązanie spółki:

1.  na żądanie wspólnika lub członka organu spółki, jeżeli osiągnięcie celu spółki stało się niemożliwe albo jeżeli zaszły inne ważne przyczyny wywołane stosunkami spółki;
2.  na żądanie oznaczonego w odrębnej ustawie organu państwowego, jeżeli działalność spółki naruszająca prawo zagraża interesowi publicznemu.

Stosownie do art. 272 tej ustawy, rozwiązanie spółki następuje po przeprowadzeniu likwidacji, z chwilą wykreślenia spółki z rejestru.

Zatem Kodeks spółek handlowych określa przyczyny rozwiązania podmiotu. Jedną z nich jest uchwała wspólników podjęta w tej sprawie, stwierdzona protokołem sporządzonym przez notariusza. Ponadto w sytuacjach określonych w art. 271 ww. ustawy, o rozwiązaniu spółki może orzec sąd w wyroku. Rozwiązanie spółki następuje również po przeprowadzeniu likwidacji, z chwilą wykreślenia spółki z rejestru.

Na podstawie art. 276 § 1 powołanej ustawy, likwidatorami są członkowie zarządu, chyba że umowa spółki lub uchwała wspólników stanowi inaczej. Przepis § 2 ww. artykułu wskazuje, że jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, likwidatorzy mogą być odwołani na mocy uchwały wspólników. Likwidatorów ustanowionych przez sąd tylko sąd może odwołać.

Natomiast § 3 cyt. artykułu, mówi, że w przypadku gdy o rozwiązaniu spółki orzeka sąd, może on jednocześnie ustanowić likwidatorów.

Likwidacja spółki zmierza do ustania jej bytu i wykreślenia z KRS. Jednakże w okresie likwidacji spółka nadal istnieje jako podmiot. Przysługują jej w dalszym ciągu m.in. zdolność prawna i zdolność do czynności prawnych. Natomiast zmieniają się istotnie zasady jej działania.

Powołane wyżej artykuły stanowią o zakończeniu bieżących interesów spółki, ściągnięciu wierzytelności, wypełnieniu zobowiązań i upłynnieniu majątku podmiotu. Nowe interesy mogą być wszczynane tylko wówczas, gdy to jest potrzebne do ukończenia spraw w toku. Owe czynności likwidacyjne zakreślają granice kompetencji likwidatorów. W spółce w likwidacji przestaje działać zarząd, a zastępują go likwidatorzy. To oni mają prawo prowadzenia spraw oraz reprezentowania spółki.

Otwarcie likwidacji następuje z dniem:

*   powzięcia przez wspólników uchwały o rozwiązaniu spółki,
*   uprawomocnienia się orzeczenia o rozwiązaniu spółki przez sąd lub
*   zaistnienia innej przyczyny jej rozwiązania.

Likwidację prowadzi się pod nazwą spółki z dodaniem oznaczenia „w likwidacji”. W czasie prowadzenia likwidacji spółka zachowuje osobowość prawną.

Jeżeli roczne sprawozdanie wykaże podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, likwidatorzy powinni wywiązać się także z tego obowiązku.

Zatem proces likwidacji spółki nie oznacza postawienia spółki w stan upadłości. Likwidacja spółki jest konsekwencją podjęcia przez wspólników uchwały o jej rozwiązaniu, celem przeprowadzenia likwidacji jest zakończenie bieżących interesów spółki i podział między wspólników majątku pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli. Likwidator działający w imieniu spółki ma obowiązek ogłoszenia w Monitorze Sądowym i Gospodarczym o postawieniu spółki w stan likwidacji i wezwania wierzycieli do zgłaszania swoich wierzytelności.

Natomiast zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2015 r., poz. 233, z późn. zm.), postępowanie uregulowane ustawą może być wszczęte tylko na wniosek złożony przez podmioty określone w ustawie.

W myśl natomiast art. 10 ww. ustawy, upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny.

W art. 12 i 13 powołanej wyżej ustawy w Części pierwszej, Tytule I „Przepisy ogólne”, w Dziale III „Podstawy ogłoszenia upadłości” ustawodawca określił sytuacje w jakich Sąd może oddalić wniosek o ogłoszenie upadłości.

Stosownie do treści art. 18 ww. ustawy, sprawy o ogłoszenie upadłości rozpoznaje sąd upadłościowy w składzie trzech sędziów zawodowych. Sądem upadłościowym jest sąd rejonowy - sąd gospodarczy.

Natomiast w Tytule II „Postępowanie w przedmiocie ogłoszenia upadłości”, Dział II „Wniosek o ogłoszenie upadłości” wskazano kto może wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie upadłości i jakie dane wniosek powinien zawierać.

I tak, na mocy art. 20 ust. 1 cyt. ustawy, wniosek o ogłoszenie upadłości może zgłosić dłużnik lub każdy z jego wierzycieli.

W art. 26-35, które również mieszczą się w Tytuł II „Postępowanie w przedmiocie ogłoszenia upadłości”, Dział III „Przepisy o postępowaniu”, określony został sposób postępowania o ogłoszenie upadłości w związku ze złożonym wnioskiem.

Przepis art. 51 ust. 1 cyt. ustawy stanowi, że uwzględniając wniosek o ogłoszenie upadłości, sąd wydaje postanowienie o ogłoszeniu upadłości, w którym:

1.  wymienia imię i nazwisko, nazwę albo firmę, miejsce zamieszkania albo siedzibę upadłego dłużnika (upadłego);
2.  określa sposób prowadzenia postępowania;
3.  określa, czy i w jakim zakresie upadły będzie sprawował zarząd swoim majątkiem, jeżeli postępowanie będzie prowadzone z możliwością zawarcia układu;
4.  wzywa wierzycieli upadłego do zgłoszenia wierzytelności w wyznaczonym terminie, nie krótszym niż miesiąc i nie dłuższym niż trzy miesiące;
5.  wzywa osoby, którym przysługują prawa oraz prawa i roszczenia osobiste ciążące na nieruchomości należącej do upadłego, jeżeli nie zostały ujawnione przez wpis w księdze wieczystej, do ich zgłoszenia w wyznaczonym terminie nie krótszym niż miesiąc i nie dłuższym niż trzy miesiące, pod rygorem utraty prawa powoływania się na nie w postępowaniu upadłościowym;
6.  wyznacza sędziego-komisarza oraz syndyka albo nadzorcę sądowego, albo zarządcę;
7.  oznacza godzinę wydania postanowienia, jeżeli upadły jest uczestnikiem podlegającego prawu polskiemu lub prawu innego państwa członkowskiego systemu płatności lub systemu rozrachunku papierów wartościowych w rozumieniu ustawy, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 4, lub niebędącym uczestnikiem podmiotem prowadzącym system interoperacyjny w rozumieniu tej ustawy.

Natomiast art. 51 ust. 2 ww. ustawy wskazuje, że postanowienie o ogłoszeniu upadłości jest skuteczne i wykonalne z dniem jego wydania, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej.

W myśl art. 52 cyt. ustawy, data wydania postanowienia o ogłoszeniu upadłości jest datą upadłości. W przypadku wydania postanowienia o ogłoszeniu upadłości po ponownym rozpoznaniu sprawy w następstwie uchylenia postanowienia przez sąd drugiej instancji za datę upadłości uważa się datę wydania pierwszego postanowienia o ogłoszeniu upadłości.

Jak stanowi art. 53 ust. 1 ww. ustawy, postanowienie o ogłoszeniu upadłości podaje się niezwłocznie do publicznej wiadomości przez obwieszczenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym oraz opublikowanie w dzienniku o zasięgu lokalnym.

Natomiast z art. 53 ust. 2 tej ustawy wynika, że postanowienie w przedmiocie ogłoszenia upadłości doręcza się syndykowi, nadzorcy sądowemu albo zarządcy, upadłemu albo jego spadkobiercy oraz wierzycielowi, który żądał ogłoszenia upadłości. Postanowienie w przedmiocie upadłości przedsiębiorstwa państwowego albo jednoosobowej spółki Skarbu Państwa doręcza się także odpowiednio organowi założycielskiemu albo ministrowi właściwemu do spraw Skarbu Państwa.

Zgodnie z art. 185 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, upadłym jest ten, wobec kogo wydano postanowienie o ogłoszeniu upadłości.

W myśl art. 185 ust. 2 ww. ustawy, ogłoszenie upadłości nie ma wpływu na zdolność prawną oraz zdolność do czynności prawnych upadłego.

Przystępując do rozważań w przedmiotowej sprawie zauważyć należy, że artykuł 185 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze reguluje m.in. następujące kwestie:

*   definiuje osobę upadłego,
*   określa wpływ ogłoszenia upadłości na zdolność prawną i zdolność do czynności prawnych upadłego.

Z powyższego przepisu wynika, że ustawa Prawo upadłościowe i naprawcze za upadłego uważa podmiot, wobec którego wydano postanowienie o ogłoszeniu upadłości. Jest to więc albo osoba fizyczna, albo osoba prawna, albo też jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, a która posiada zdolność upadłościową, wymieniona jako upadły w sentencji postanowienia o ogłoszeniu upadłości.

W związku z regulacją zawartą w art. 51 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, według którego postanowienie o ogłoszeniu upadłości jest skuteczne i wykonywane z dniem jego wydania, stan upadłości jakiegoś podmiotu powstaje z dniem wydania postanowienia o ogłoszeniu jego upadłości. Postępowanie upadłościowe jest prowadzone wobec podmiotu, dla którego sąd wydał postanowienie o ogłoszeniu upadłości.

Natomiast postępowanie likwidacyjne rozpoczyna się z dniem powzięcia przez wspólników uchwały o rozwiązaniu spółki i uprawomocnieniu się orzeczenia o rozwiązaniu spółki przez sąd lub zaistnienie innej przyczyny jej rozwiązania.

Wobec powyższego określenie użyte w art. 89a ust. 2 pkt 1, określające warunki korekty podatku należnego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, stanowi o właściwym postępowaniu upadłościowym, tj. postępowaniu, które toczy się po ogłoszeniu upadłości dłużnika lub o postępowaniu likwidacyjnym po ogłoszeniu likwidacji Spółki.

Zatem z uwagi na opis sprawy oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że to decyzja Sądu podjęta po przeprowadzeniu postępowania i wydanie postanowienia o ogłoszeniu upadłości powoduje, że określony podmiot można uznać za podmiot, wobec którego toczy się postępowanie likwidacyjne w rozumieniu art. 89a ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Postanowienie Sądu jest skuteczne i wykonywane z dniem jego wydania. Informację o wydaniu postanowienia o ogłoszeniu upadłości oraz postawienie podmiotu w stan likwidacji podaje się niezwłocznie do publicznej wiadomości przez obwieszczenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym oraz przez opublikowanie w dzienniku o zasięgu lokalnym.

Wobec tego, wydanie postanowienia o ogłoszeniu upadłości przez Sąd jest momentem uznania podmiotu za podmiot będący w trakcie postępowania upadłościowego na podstawie art. 89a ust. 2 pkt 1 ustawy.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że świadczenie przez Wnioskodawcę usług w datach wskazanych w stanie faktycznym, tj. w okresie przed oddaleniem przez sąd wniosku o ogłoszenie upadłości Generalnego Wykonawcy, nie wyłącza możliwości skorygowania podatku należnego dotyczącego nieściągalnych wierzytelności zgodnie z art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż nie wystąpią okoliczności stanowiące o niespełnieniu warunku wskazanego w art. 89a ust. 2 pkt 1 ustawy. Z przedstawionego opisu sprawy oraz przytoczonych przepisów nie wynika bowiem aby Generalny Wykonawca – w datach wskazanych w stanie faktycznym – był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji.

Zauważa się ponadto, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając niniejszą interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu sprawy, interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego , po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.