Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-297/07-2/GD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2007-12-05
Teza: W jakim trybie ma nastąpić fakturowanie dotyczące premii tzn. ustalenie według jakich zasad powinno być dokonywane fakturowanie uzyskanej premii wynikowej, a w szczególności w którym z krajów powstanie obowiązek podatkowy
Słowa kluczowe: fakturowanie; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko X sp. z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 02.10.2007r. (data wpływu 05.10.2007r. ) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 03.10.2007r. (data stempla pocztowego) został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego.

**W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.**

Umowa z kontrahentem włoskim na usługi doradcze realizowane przez usługodawcę krajowego przewiduje uzyskanie przez usługodawcę dodatkowego wynagrodzenia (premii) uzależnionego od pozytywnego wyniku (sukcesu) realizowanego przez kontrahenta przedsięwzięcia, w ramach, którego wykonywane są wspomniane usługi doradcze. Zapisy umowy określają strukturę wynagrodzenia, które składa się z dwóch elementów:

1.  miesięczne wynagrodzenie za doradztwo, płatne bez względu na osiągnięte efekty docelowe będące przedmiotem działań zleceniodawcy,
2.  premia wynikowa, która będzie zapłacona w przypadku osiągnięcia celu, któremu miały służyć usługi doradcze.

Ze względu na obowiązujące przepisy dotyczące podatku VAT, wykonywane w ramach umowy usługi doradcze fakturowane były z zastosowaniem tzw. faktur handlowych, na których nie był ujmowany podatek VAT. Wynika to z przepisu art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004r., zawierającym zamkniętą listę przypadków, które podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. Na liście tej - w odniesieniu do usług – zawarte są jedynie usługi realizowane na terytorium kraju ( Polska ). Z kolei art. 27 ustawy stwierdza, że miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę. Równocześnie – na zasadzie wyjątku od reguły – w przepisie tym stwierdza się, że w przypadku m. in. usług doradczych miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym usługobiorca posiada swą siedzibę ( w tym przypadku Włochy). Wynika stąd, że w przypadku omawianych usług, nie występuje w kraju ( Polsce) obowiązek podatkowy w podatku VAT. Na tej podstawie, jak wspomniano wyżej, stosowane były faktury handlowe.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

W świetle przedstawionych zasad prawnych, powstaje pytanie, w jakim trybie ma nastąpić fakturowanie dotyczące w/w premii tzn. ustalenie według jakich zasad powinno być dokonywane fakturowanie uzyskanej premii wynikowej, a w szczególności w którym z krajów powstanie obowiązek podatkowy?

Zdaniem wnioskodawcy:

W świetle ustaleń zawartych w umowie, dodatkowe wynagrodzenie, o którym mowa w niej, nie jest wynagrodzeniem za wykonanie usług doradczych, gdyż wynagrodzenie to uzależnione jest od osiągniętego wyniku, a nie od wykonanej usługi doradczej. Ustawa o VAT w art. 8 stwierdza, iż przez świadczenie usług (\`(...)\`) rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (…). Jeśli zatem, zgodnie z tym przepisem, realizowane jest świadczenie, które należy zakwalifikować jako usługę, a równocześnie – jak stwierdzono wyżej - nie jest to usługa doradcza, to należy przyjąć, że realizowana jest odrębna usługa, którą można nazwać usługą szczególnego działania. Pomiędzy stronami transakcji istnieje umowa regulująca wzajemną współpracę, na podstawie której usługobiorca jest zobowiązany do wypłaty premii. Należy zatem uznać, że pomiędzy stronami zaistniała relacja zobowiązaniowa, która jest świadczeniem usługi za wynagrodzeniem i co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Z treści umowy jasno wynika, że za świadczone doradztwo będzie płacone miesięczne wynagrodzenie, płatne bez względu na osiągnięte efekty docelowe. Dodatkowo wynagrodzenie w postaci premii uzależnione jest od osiągnięcia określonego w umowie skutku ( wyniku ), a nie wykonanych usług doradczych. W konsekwencji, należy ustalić jeszcze miejsce świadczenia tej usługi. W art. 27 ustawy o VAT stwierdza się - jak wspomniano wyżej – że, co do zasady, miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę. Przepis ten – o czym także wspominano wyżej – zawiera zamkniętą listę ( w tym, usług doradczych ), dla których przyjmuje się, że miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie usługobiorca posiada swą siedzibę. Jednak na tej liście nie występują usługi szczególnego działania. Należy więc zatem przyjąć, że do usług tych stosują się zasady ogólne, tj. że miejscem ich świadczenia jest miejsce, w którym świadczący usługę posiada swą siedzibę (Polska). A zatem, usługę szczególnego działania należy zaliczyć do usług świadczonych na terytorium kraju (Polska), o których mowa w art. 5 ustawy o VAT. W konsekwencji, usługa ta podlega obowiązkowi podatkowemu w podatku VAT. Z kolei, na mocy art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, należy przyjąć iż właściwą stawką podatkową będzie w tym przypadku stawka podstawowa tj. 22%, gdyż usługi te nie znajdują się na żadnej liście wyjątków, dla których przewidziane są niższe stawki podatkowe lub zwolnienia od podatku. Taka analiza przepisów podatkowych znajduje potwierdzenie w urzędowym piśmie Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów z dnia 30.12.2004r. nr PP3-812-1222/2004/AP/4026 w sprawie premii pieniężnych wypłacanych nabywcom. Pismo to dotyczy wprawdzie nieco innego przypadku, ale zawarta w nim interpretacja wypłacanych premii oraz postulowany sposób ich dokumentowania i opodatkowania jest zgodny z analizą przeprowadzoną powyżej.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.**

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust.1 ustawy o VAT, poprzez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 cyt. ustawy, w tym także;

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powyższy przepis definiuje pojęcie usługi, usługą jest świadczenie, które nie jest dostawą towarów. W tak określonym katalogu mieszczą się usługi wymienione w stosownych klasyfikacjach statystycznych ale także cały szereg innych świadczeń, które nie zostały wymienione w tych klasyfikacjach. Świadczenie usług może mieć charakter czynny, ale także świadczeniem usług jest powstrzymanie się od działania.

W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28

Zgodnie z art. 27 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4, są świadczone na rzecz:

1.  osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, lub
2.  podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale

*   miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

W pkt 3 ust. 4 w/w ustawy wymienione są następujące usługi: doradztwa w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 72.1); w zakresie oprogramowania (PKWiU 72.2); prawniczych, rachunkowo-księgowych, badania rynków i opinii publicznej, doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKWiU 74.1); architektonicznych i inżynierskich (PKWiU 74.2) - z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 1; w zakresie badań i analiz technicznych (PKWiU 74.3); przetwarzania danych i dostarczania informacji; tłumaczeń.

Z przedstawionego w złożonym wniosku opisu zdarzenia przyszłego oraz stanowiska własnego Wnioskodawcy wynika, że Spółka ma z kontrahentem z Włoch zawartą umowę na świadczenie usług doradczych. Wynagrodzenie wypłacane Spółce za świadczenie przedmiotowych usług, składa się z dwóch elementów: miesięczne wynagrodzenie za doradztwo, płatne bez względu na osiągnięte efekty docelowe będące przedmiotem działań zleceniodawcy oraz premia wynikowa, która będzie zapłacona w przypadku osiągnięcia celu, któremu miały służyć usługi doradcze.

Powyższe wskazuje, że wypłata premii wynikowej jest uzależniona od sukcesu przedsięwzięcia w ramach, którego Spółka świadczyła usługi doradcze. Bez świadczenia usług doradztwa nie byłoby sukcesu przedsięwzięcia i nie byłoby premii za sukces.

Premia wynikowa jest niczym innym jak tylko dodatkowym wynagrodzeniem za usługę doradztwa, która przyczyniła się do pozytywnego zakończenia przedsięwzięcia w ramach, którego przedmiotowe usługi doradztwa były świadczone.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.(…)

Wobec powyższego premia wynikowa nie jest wynagrodzeniem za świadczenie odrębnej usługi w rozumieniu art. 8 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług, lecz jest dodatkowym wynagrodzeniem za usługę doradztwa, dlatego też winna być opodatkowana na tych samych zasadach co usługa, z którą jest związana.

Z uwagi na to, że miejscem świadczenia usługi doradztwa ( wynika to z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego ) jest terytorium Włoch, premia za sukces będąca dodatkowym wynagrodzeniem za świadczone usługi, będzie opodatkowana na terytorium Włoch.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn zm. ) podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Powyższy przepis ma także zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze ( art. 106 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług ). Zgodnie z powołanym wyżej art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów, faktura VAT jest wystawiana przez podatników, o których mowa w art. 15 przedmiotowej ustawy i dokumentuje wykonaną czynność opodatkowaną. W myśl art. 106 ust. 2 w/w ustawy, fakturę VAT wystawia się także w sytuacji dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonanych przez podatników, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, w sytuacji gdy miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

W § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn zm. ) określone zostały elementy, które powinna zawierać faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży.

Przepis § 9 w/w rozporządzenia stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze ( § 27 ust. 1 powoływanego wyżej rozporządzenia ). Taka faktura zgodnie z § 27 ust.2 w/w rozporządzenia powinna zawierać dane określone w powoływanym wyżej § 9 rozporządzenia, z wyjątkiem danych dotyczących stawki podatku i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.