Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-716/13-3/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-02-18
Teza: Czy wypłata Wnioskodawczyni (tu: wspólnikowi występującemu ze spółki osobowej handlowej) kwoty stanowiącej równowartość kapitału zapasowego, zaewidencjonowanego w bilansie otwarcia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością sporządzonym na moment jej utworzenia, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: przekształcanie; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka osobowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; spółki-wystąpienie ze spółki; zwrot-zwrot wkładów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2013 r. (data wpływu 18 listopada 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania środków pieniężnych wypłaconych wspólnikowi występującemu ze spółki osobowej powstałej wskutek przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

Wnioskodawczyni jest wspólnikiem Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka ta prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą, jest czynnym podatnikiem podatku VAT, została zarejestrowaną w Krajowym Rejestrze Sądowym z dniem … stycznia 2013 r. Rok obrachunkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Przedmiotowa Spółka powstała wskutek przekształcenia działalności gospodarczej jednoosobowego przedsiębiorcy prowadzonej przez Wnioskodawczynię, która prowadziła działalność gospodarczą w tej formie od dnia …. kwietnia 1994 r.

Przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni w Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zostało dokonane stosownie do art. 584¹ ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r., Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.) - dalej: ksh.

Wartość bilansowa netto majątku przedsiębiorstwa przekształcanego (aktywów netto) wynosiła 1.938.745,12 zł i została ustalona jako różnica wartości aktywów (majątku) a wartością zobowiązań.

W akcie założycielskim Spółki, sporządzonym dnia ….. grudnia 2012 r. zapisano, iż Wnioskodawczyni, na podstawie art. 584¹  584¹³ ksh zawiązuje Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością powstałą z przekształcenia przedsiębiorcy H….prowadzącej działalność gospodarczą pod nazwą Zakład ……. W par. 6 aktu założycielskiego Spółki wskazano, że kapitał zakładowy Spółki wynosić będzie 500.000 zł (pięćset tysięcy zł). Kapitał zakładowy dzieli się na 10.000 udziałów o wartość: nominalnej po 50 zł. Wszystkie udziały objęła Wnioskodawczyni jako jedyny wspólnik tej Spółki w zamian za majątek przekształconego przedsiębiorcy Zakładu …\`(...)\`

Na dzień 31 grudnia 2012 r., w bilansie zamknięcia sporządzonym dla Zakładu …., w pozycji pasywów uwidoczniony był kapitał własny Wnioskodawczyni w kwocie 1.998.125,25 zł. Natomiast w bilansie otwarcia sporządzonym dla Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na moment jej powstania wykazano, zgodnie z planem przekształcenia i aktem założycielskim Spółki, kapitał podstawowy w kwocie 500.000 zł, natomiast pozostałą równowartość kapitału własnego przedsiębiorcy przekształcanego w kwocie 1.498.125,25 zł zaewidencjonowano (przeznaczono) na kapitał zapasowy Spółki.

Aktualnie planowane jest przekształcenie Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, stosownie do art. 551 § 1 ksh, w spółkę osobową handlową, tj. w spółkę jawną lub w spółką komandytową. Przedmiotowy przepis wskazuje, że spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

W spółce osobowej byłoby najprawdopodobniej trzech wspólników. Jednym ze wspólników byłaby Wnioskodawczyni. Pozostali wspólnicy, to osoby fizyczne, które w trakcie 2013 r. nabyły od Wnioskodawczyni część udziałów w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Równowartość kwoty 1.498.125,25 zł, stanowiąca wartość części przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni przekształconego w Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, ujęta na koncie kapitału zapasowego Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, stanowić będzie wartość wkładu Wnioskodawczyni w spółce osobowej, powstałej z przekształcenia z ww. Spółki kapitałowej. Kapitał zapasowy Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wraz z jej kapitałem podstawowym - na moment przekształcenia „zostanie przeniesiony” do majątku spółki osobowej i uwidoczniony w księgach spółki osobowej jako kapitał podstawowy (właścicielski) Wnioskodawczyni. W konsekwencji wartość wkładów w spółce osobowej będzie większa w stosunku do aktualnej wartości nominalnej udziałów posiadanych przez Wnioskodawczynię w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Kapitał zapasowy Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wraz z jej kapitałem podstawowym na moment przekształcenia „zostanie przeniesiony” do majątku spółki osobowej i uwidoczniony w księgach spółki osobowej, jako kapitał podstawowy (właścicielski) Wnioskodawczyni. W konsekwencji wartość wkładów w spółce osobowej będzie większa w stosunku do aktualnej wartości nominalnej udziałów posiadanych przez Wnioskodawczynię w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

W dalszej kolejności Wnioskodawczyni planuje wystąpienie ze spółki osobowej.

Na moment wystąpienia ze spółki osobowej Wnioskodawczyni nie otrzyma zwrotu wkładu w kwocie 500.000 zł ujętego na kapitale zakładowym Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawczyni chciałaby otrzymać zwrot środków pieniężnych będących częścią kapitału własnego stanowiącego równowartość kapitału zapasowego w kwocie 1.498.125,25 zł, uwidocznionej w bilansie otwarcia sporządzonym na moment utworzenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Na moment przekształcenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową, na kapitale zapasowym Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością najprawdopodobniej nie będzie zgromadzonych zysków z działalności tej Spółki w 2013 r. Gdyby jednak zyski takie się pojawiły to nie będą one podlegały jakiejkolwiek „wypłacie” przez Wspólników na moment przekształcenia w spółkę osobową.

W przypadku wystąpienia ze spółki osobowej Wnioskodawczyni chce otrzymać zwrot kwoty 1.498.125,25 zł, która to kwota odpowiada wartości części przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni przekształconego w Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, ujętej na koncie kapitału zapasowego Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, a następnie na kapitale podstawowym w Spółce osobowej. Kwota ta nie pochodzi (nie jest równowartością) ani z zysków wygenerowanych w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, ani też z ewentualnych zysków wygenerowanych w spółce osobowej. Przedmiotowa kwota nie będzie przewyższała również wartości wkładu (kapitału) udziałowego Wnioskodawczyni w spółce osobowej.

Po wystąpieniu Wnioskodawczyni ze spółki osobowej, spółka osobowa nadal będzie kontynuowała prowadzenie działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w momencie przekształcenia Spółki, ze Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową handlową, po stronie Wnioskodawczyni powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od kwoty kapitału zapasowego zaewidencjonowanej w bilansie otwarcia Spółki sporządzonym na moment jej utworzenia?
2.  Czy wypłata Wnioskodawczyni (tu: wspólnikowi występującemu ze spółki osobowej handlowej) kwoty stanowiącej równowartość kapitału zapasowego, zaewidencjonowanego w bilansie otwarcia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością sporządzonym na moment jej utworzenia, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie Nr 2. W zakresie pytania Nr 1 wydana zostanie odrębna interpretacja.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 9 ust. 1 updof, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Źródłem przychodów podlegającym opodatkowaniu jest, stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, także pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 16 updof, co do zasady do przychodów z działalności gospodarczej zalicza się środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki. Od tej zasady przewidziane są jednak wyjątki.

W okolicznościach wystąpienia Wnioskodawczyni ze spółki osobowej zastosowanie znajduje art. 14 ust. 3 pkt 11 tej ustawy, który wskazuje, że do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce.

Dodatkowo, zgodnie z art. 24 ust. 3c, dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną w przypadku otrzymania środków pieniężnych jest różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce.

Z powyższych uregulowań wynika, że celem ustawodawcy było wyłączenie z przychodów z działalności gospodarczej, a tym samym wyłączenie z opodatkowania tych środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika występującego ze spółki osobowej, które to środki odpowiadają uzyskanemu i opodatkowanemu przez tego wspólnika dochodowi z prowadzonej działalność gospodarczej. Dochód ten ustalany jest jako nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania. Wyłączenie z opodatkowania obejmuje również kwoty wydatkowane na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w spółce osobowej, zwane w praktyce wkładami wspólników.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym kwoty aktualnie uwidocznione zarówno w kapitale zapasowym (jak też podstawowym) Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stanowią równowartość majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni przekształconego w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, który to majątek został sfinansowany (pokryty) dochodami już raz opodatkowanymi, osiągniętymi w ramach indywidualnej działalności prowadzonej przez Wnioskodawczynię na przestrzeni kilkunastu (18-tu) ostatnich lat. Wnioskodawczyni będąc podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych zapłaciła podatek od dochodów osiągniętych z działalności, które to dochody zostały przeznaczone na sfinansowanie majątku przedsiębiorstwa przekształconego.

Co prawda przytaczane powyżej przepisy stanowią, o przychodach i kosztach uzyskania przychodu osiągniętych w ramach działalności gospodarczej prowadzonej w spółce osobowej, a nie o przychodach i kosztach uzyskania przychodów osiąganych z indywidualnie prowadzonej działalności przez osobę fizyczną, niemniej jednak - z uwagi na istnienie w przedstawionym zdarzeniu przyszłym pełnej sukcesji podatkowej - również powinny mieć odpowiednie zastosowanie.

Zarówno przy przekształceniu przedsiębiorcy jednoosobowego w Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, jak też przy przekształceniu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową handlową przepisy prawa podatkowego przewidują tzw. sukcesję praw i obowiązków podatkowych. Zgodnie z dyspozycją art. 93a par. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych. Natomiast w myśl § 2 pkt 1 lit. b) tegoż artykułu, przepisy w zakresie następstwa prawnego stosuje się również do osobowej spółki handlowej powstałej w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej.

W momencie przekształcenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową handlową, wartość kapitałów wykazanych w bilansie Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przekształci się w kapitały, a inaczej we wkłady własne, poszczególnych wspólników spółki osobowej. Również kapitał podstawowy, jak i zapasowy uwidoczniony w bilansie otwarcia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, sporządzonym na moment utworzenia tej Spółki, przekształci się we wkład własny Wnioskodawczyni.

Wkład własny Wnioskodawczyni na moment jego zwrotu nie może podlegać opodatkowaniu, gdyż stosownie do przytaczanego powyżej art. 24 ust. 3c jest on uwzględniany (odejmowany) przy ustalaniu ewentualnego dochodu do opodatkowania z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną.

Zatem przy wypłacie (zwrocie) Wnioskodawczyni przedmiotowej kwoty w związku z wystąpieniem ze spółki osobowej, z uwagi na istnienie pełnej sukcesji podatkowej, zarówno przy przekształceniu indywidualnej działalności Wnioskodawczyni w Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, jak i przy przekształceniu Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową handlową – będą spełnione warunki, wyłączające z opodatkowania, określone w art. 14 ust. 3 pkt 11 oraz art. 24 ust. 3c updof.

Reasumując Wnioskodawczyni uznała, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wypłacana Jej (tu: wspólnikowi występującemu ze spółki osobowej handlowej) kwota stanowiąca równowartość kapitału zapasowego zaewidencjonowanego w bilansie otwarcia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością sporządzonym na moment jej utworzenia nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy działu III ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych.

Zgodnie z art. 551 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą), w tym w spółkę komandytowo-akcyjną.

Według art. 551 § 5 ww. ustawy, przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 i Nr 239, poz. 1593 oraz z 2011 r. Nr 85, poz. 459) - (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową

W myśl art. 552 Kodeksu spółek handlowych, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Stosownie do art. 553 § 1 powyższej ustawy, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Według art. 553 § 2 tej ustawy, spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej.

Przepis art. 553 § 3 ww. ustawy stanowi, że wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Zgodnie z art. 556 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, do przekształcenia spółki wymaga się sporządzenia planu przekształcenia spółki wraz z załącznikami oraz opinią biegłego rewidenta.

Według art. 558 § 1 tej ustawy, plan przekształcenia powinien zawierać co najmniej:

1.  ustalenie wartości bilansowej majątku spółki przekształcanej na określony dzień w miesiącu poprzedzającym przedłożenie wspólnikom planu przekształcenia;
2.  określenie wartości udziałów albo akcji wspólników zgodnie ze sprawozdaniem finansowym, o którym mowa w § 2 pkt 4.

W myśl art. art. 559 § 1 ww. ustawy, plan przekształcenia należy poddać badaniu przez biegłego rewidenta w zakresie poprawności i rzetelności.

W myśl art. 5842 § 1 ww. ustawy, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego.

Przepis art. 5842 § 2 ww. ustawy stanowi, że spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej.

Według art. 5842 § 3 wymienionej ustawy, osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki

W świetle powyższych przepisów, przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową oraz przekształcenie spółki kapitałowej w osobową spółkę handlową, nie jest więc tożsame z likwidacją działalności gospodarczej, lecz jest jej kontynuacją w innej formie prawnej. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek przedsiębiorcy oraz majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość majątku przekształcanego przedsiębiorcy lub spółki zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione, a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta W dniu przekształcenia wiadomo więc dokładnie, jaki jest majątek przedsiębiorcy lub spółki przekształcanej.

Zasady powyższej sukcesji uniwersalnej nie obejmują skutków podatkowych tzw. sukcesji podatkowej, gdyż te zasady zostały unormowane odrębnie w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm).

Zgodnie z art. 93a § 1 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W myśl art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) ww. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej.

Powyższe przepisy wskazują zatem, że osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki kapitałowej. Sukcesja podatkowa nie obejmuje jedynie tych praw i obowiązków, które mieli wspólnicy spółki kapitałowej, a które nie funkcjonują w spółkach osobowych, w związku z czym prawa te i obowiązki nie mogą przejść po przekształceniu na spółkę osobową, której wspólnicy podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym odpowiadającym ich formie prawnej.

Zauważyć należy, że na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych są poszczególni wspólnicy spółek osobowych. Zgodnie bowiem z przepisem art. 8 ust. 1 tej ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy, powyższą zasadę stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Stosownie do art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną w przypadku otrzymania środków pieniężnych jest różnica pomiędzy przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce.

Według art. 14 ust. 1 tej ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przepis art. 14 ust. 2 pkt 16 ww. ustawy stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki.

Według art. 14 ust. 3 pkt 11 powyższej ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce.

Celem ustalenia, jaka kategoria wydatków mieści się w zawartym w przepisie art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sformułowaniu: „wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziałów”, odwołać należy się do jego wykładni językowej. Według słownika języka polskiego, przez „wydatek” należy rozumieć „sumę, która ma być wydana albo sumę wydaną na coś” (zob. Słownik Współczesnego Języka Polskiego pod red. Bogusława Dunaja, Warszawa 1996 r., s. 1200). Definicja wyrazu „wydatek” wskazuje, że oznacza on faktycznie wydaną sumę pieniędzy, wskazuje na konieczność uszczuplenia majątku w celu pozyskania określonego dobra (rzecz, prawo). „Wydatek” może również dotyczyć sytuacji, gdy uszczuplenie majątku następuje w innej postaci niż środki finansowe, np. rzeczy.

Tym samym, za wydatek na nabycie lub objęcie prawa do udziału w spółce osobowej można uznać wartość wniesionego do spółki wkładu.

W świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, środki pieniężne otrzymane przez wspólnika w związku z jego wystąpieniem ze spółki osobowej w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez niego nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8 ww. ustawy, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w spółce osobowej, stanowią przychód z działalności gospodarczej. Przychód ten powinien być pomniejszony o koszty uzyskania przychodów w wysokości wydatków na nabycie bądź objęcie prawa do udziałów w spółce, tj. w wysokości wartości rynkowej przedmiotu wkładu z dnia jego wniesienia przez wspólnika do Spółki. Za wydatki poniesione na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w spółce, uznać należy, w wypadku wkładu będącego aportem, wartość aportu z dnia jego wniesienia do spółki. W wypadku wkładu wniesionego w postaci pieniężnej, wartość pieniędzy wniesionych do spółki.

W sytuacji zatem, gdy wypłacone środki pieniężne nie przekroczą kwoty wypracowanych przed wystąpieniem wspólnika przypadających na niego zysków (nadwyżki przychodów nad kosztami ich uzyskania), pomniejszonej o dokonane już wypłaty, wartość ta nie będzie stanowiła przychodu podlegającego opodatkowaniu. Tak samo nie będzie stanowiła przychodu wartość wypłaconych wkładów do wysokości wniesionej. Nie ma bowiem w takiej sytuacji przysporzenia majątkowego, wspólnik otrzymuje tylko to, co wcześniej wniósł do spółki.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawczyni wskazała, że z dniem 2 stycznia 2013 r. przekształciła jednoosobową działalność gospodarczą w spółkę kapitałową (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością). Wartość bilansowa netto majątku przedsiębiorstwa przekształcanego (aktywów netto) wynosiła 1.938.745,12 zł. Przy czym, zgodnie z aktem założycielskim Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, kapitał zakładowy tej Spółki wynosił 500.000 zł i dzielił się na 10.000 udziałów o wartość: nominalnej po 50 zł. Wszystkie udziały objęła Wnioskodawczyni jako jedyny wspólnik Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Natomiast pozostała równowartość kapitału własnego Wnioskodawczyni w kwocie 1.498.125,25 zł ujęta została (przeznaczona) na koncie kapitału zapasowego Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W 2013 r. część udziałów w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nabyły osoby trzecie.

Aktualnie planowane jest przekształcenie Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową handlową, tj. w spółkę jawną lub w spółką komandytową. W związku z powyższym, kapitał zapasowy Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wraz z jej kapitałem podstawowym w momencie przekształcenia „zostanie przeniesiony” do majątku spółki osobowej i uwidoczniony w księgach spółki osobowej. Równowartość kwoty 1.498.125,25 zł, stanowiąca wartość części przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni przekształconego w Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, ujęta na koncie kapitału zapasowego Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, stanowić będzie wartość wkładu Wnioskodawczyni w spółce osobowej.

Wnioskodawczyni planuje wystąpienie ze spółki osobowej. W momencie wystąpienia ze spółki osobowej chciałaby otrzymać zwrot środków pieniężnych w wysokości 1.498.125,25 zł, odpowiadającej wartość Jej wkładu w spółce osobowej, w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością ujętą na kapitale zapasowym.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz przywołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że w przypadku otrzymania przez Wnioskodawczynię w momencie wystąpienia ze spółki osobowej środków pieniężnych w wysokości 1.498.125,25 zł, odpowiadających wartości części przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni, przekształconego w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, ujętych w bilansie otwarcia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w kapitale zapasowym, a w spółce osobowej stanowiących wartość wkładu, nie będą one podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Powyższą kwotę uznać bowiem należy za wydatek poniesiony na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w spółce, o którym mowa w art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …., ul. …., …., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.