Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.374.2018.1.KR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-23
Teza: Prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury.
Słowa kluczowe: faktura; odliczenia-prawo do odliczenia; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn.zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 czerwca 2018 r. (data wpływu 25 czerwca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 30 lipca 2015 roku (dalej "Spółka" lub "Sprzedający") zawarła ze spółką sp. z o.o. (dalej "Kupujący") Przedwstępną Umowę Sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionego na gruncie budynku o charakterze biurowym. Na podstawie Umowy Przedwstępnej Sprzedający i Kupujący zobowiązali się zawrzeć w terminie do dnia 1 lipca 2017 roku Przyrzeczoną Umowę Sprzedaży, mocą której Sprzedający sprzeda Kupującemu, a Kupujący lub podmiot przez niego wskazany kupi prawo użytkowania nieruchomości oraz prawa własności posadowionego na nieruchomości budynku, za cenę w wysokości 156.500.000,00 zł. (sto pięćdziesiąt sześć milionów pięćset tysięcy) netto, powiększoną o podatek VAT w wysokości 23%, to jest za cenę brutto w wysokości 192.495.000,00 zł. (sto dziewięćdziesiąt dwa miliony czterysta dziewięćdziesiąt pięć tysięcy). Obydwie strony transakcji są czynnymi podatnikami podatku VAT. Zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej, Kupujący zapłacił na rzecz Sprzedającego kwotę zaliczki na poczet sprzedaży o funkcji zadatku w rozumieniu art. 394 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny, w wysokości 13.000.000,00 (trzynaście milionów) złotych netto, tj. 15.990.000,00 (piętnaście milionów dziewięćset dziewięćdziesiąt tysięcy) złotych brutto. W Umowie Przedwstępnej strony ustaliły, że w razie uchylania się od zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży przez okres przekraczający 14 dni termin ustalony zgodnie z umową, przez Kupującego - Sprzedającemu przysługuje prawo zachowania zadatku, przez Sprzedającego - Kupującemu przysługuje prawo żądania zapłaty trzykrotności zadatku.

Przysługujące Kupującemu roszczenie o zawarcie Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży, zostało wpisane do księgi wieczystej nieruchomości.

Jednocześnie, w dniu 30 lipca 2015 roku Spółka i Kupujący zawarły Umowę Najmu, dotyczącą części budynku biurowego, będącego przedmiotem Przedwstępnej Umowy Sprzedaży (pomieszczenia biurowe, miejsca postojowe, prawo do korzystania z powierzchni wspólnych). Umowa została zawarta na okres 84 miesięcy od dnia 1 grudnia 2015 roku. Pomieszczenia zostały przekazane Najemcy na początku września w celu prowadzenia prac wykończeniowych na zasadach określonych w Umowie oraz do zawierania niezbędnych umów eksploatacyjnych. W umowie zapisano, że ulega ona rozwiązaniu z chwilą zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży. Jeżeli Umowa Przyrzeczona nie zostanie zawarta, najem będzie kontynuowany zgodnie z zapisami Umowy Najmu.

Przed dniem zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży, w okresie od 9 maja do 14 września 2017 roku, prowadzone były negocjacje pomiędzy Sprzedającym i Kupującym. Wskutek przeprowadzonych rozmów, strony poczyniły ustalenia, stanowiące podstawę do podpisania w formie aktu notarialnego dokumentu "Rozwiązanie Umowy Przedwstępnej Sprzedaży oraz Zmiana Umowy Najmu", w którym oświadczyły, że rozwiązują Umowę Przedwstępną z dnia 30 lipca 2015 roku.

Strony postanowiły:

1.  Spółka jest zobowiązana do zwrotu Zadatku wysokości netto 13.000.000,00 (trzynaście milionów) złotych netto, tj. w kwocie brutto 15.990.000,00 (piętnaście milionów dziewięćset dziewięćdziesiąt tysięcy) złotych, w terminie 14 dni od dnia zawarcia Rozwiązania Umowy Przedwstępnej (zadatek został zwrócony),
2.  Okres obowiązywania umowy najmu zostanie skrócony do dnia 31 grudnia 2018 roku, z możliwością jej wcześniejszego rozwiązania wskutek jednostronnego pisemnego oświadczenia złożonego przez Kupującego do dnia 30 listopada 2017 roku włącznie - pod rygorem wygaśnięcia tego uprawnienia - w którym to oświadczeniu Kupujący wskaże datę, do której zamierza realizować umowę najmu (Kupujący złożył oświadczenie o zakończeniu umowy najmu 31 sierpnia 2018 roku),
3.  Pomiędzy dniem 1 lutego 2018 roku a dniem zakończenia najmu, Kupujący zapłaci Spółce podwyższony czynsz, w wysokości 8.000,00 Euro + VAT za każdy dzień najmu za cały przedmiot najmu,
4.  Z dniem 1 lipca 2017 roku Kupujący zwróci Spółce część pomieszczeń magazynowych budynku biurowego, w tym serwerownię i archiwum,
5.  Kupujący wyraził zgodę na umieszczenie na budynku od 1 września 2017 roku logotypu grupy, do której należy Spółka lub podmiotu wchodzącego w skład tej grupy,
6.  Za rozwiązanie Umowy Przedwstępnej oraz skrócenie okresu obowiązywania Umowy Najmu, Spółka zapłaci Kupującemu, ustaloną w wyniku negocjacji kwotę w wysokości 13.000.000,00 złotych + VAT. W Umowie o Rozwiązaniu Umowy Przedwstępnej i Zmianie Umowy Najmu, kwota powyższa została nazwana odszkodowaniem. Na kwotę wynagrodzenia w zamian za rozwiązanie Umowy Przedwstępnej oraz modyfikację Umowy Najmu, Kupujący wystawi fakturę VAT, gdzie wynagrodzenie zostanie opodatkowane podatkiem VAT według stawki podstawowej 23%.

We wrześniu 2107 roku, Kupujący wystąpił do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidulanej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wynagrodzenia w zamian za rozwiązanie Umowy Przedwstępnej oraz modyfikację Umowy Najmu za czynność opodatkowaną VAT. Zdaniem Kupującego wspomniana kwota stanowi wynagrodzenie za usługę w rozumieniu Ustawy VAT, wykonaną przez Kupującego na rzecz Spółki i wskutek tego powinno ono podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 24 października 2017 roku wydał interpretację nr 0114-KDIP1-3.4012.326.2017.1.KC, w której stwierdził, że stanowisko Kupującego jest prawidłowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółce przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z otrzymanej faktury za wynagrodzenie wypłacane w zamian za rozwiązanie Umowy Przedwstępnej oraz modyfikację Umowy Najmu?

Zdaniem Wnioskodawcy, ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z otrzymanej faktury za wynagrodzenie wypłacane w zamian za rozwiązanie Umowy Przedwstępnej oraz modyfikację Umowy Najmu.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy u sprzedawcy.

Spółka jest podatnikiem VAT czynnym, którego 100% obrotu stanowią czynności opodatkowane na terenie kraju. Spółka otrzyma fakturę VAT od Kupującego. Po stronie Kupującego powstanie obowiązek podatkowy z tytułu odpłatnego świadczenia usług.

Zgodnie z Ustawą o VAT, usługą jest każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, które nie jest dostawą towarów, przy czym na takie świadczenie może się składać nie tylko zachowanie aktywne, lecz także zobowiązanie do powstrzymania się od określonej aktywności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Rozwiązanie Umowy Przedwstępnej oraz Zmiana Umowy Najmu nie była wynikiem niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań przez którąś ze stron, było rezultatem zgodnych negocjacji. Kupujący zgodził się i zaaprobował ustalone warunki i zobowiązał się do niedochodzenia od Spółki skutków zawarcia Umowy Przedwstępnej oraz wyraził zgodę na modyfikację warunków Umowy Najmu. Bezpośrednim odbiorcą tych świadczeń jest Spółka, czyli podmiot zobowiązany do wypłaty wynagrodzenia. Spółka w wyniku zawartego porozumienia odniesie wymierne korzyści polegające na tym, że Kupujący odstąpił od nabycia nieruchomości oraz od wypłaty na jego rzecz kary umownej w postaci trzykrotności zadatku, gdyby do zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży nie doszło z winy Spółki. W tej sytuacji Spółka zachowuje nieruchomość bez ryzyka uszczuplania swojego majątku o wartość kary. Ponadto, Kupujący wyraził zgodę na zmianę warunków Umowy Najmu, która jest korzystna dla Spółki, bowiem otrzyma ona wyższy czynsz, może promować firmy ze swojej grupy w eksponowanych miejscach przed budynkiem, otrzymała zwrot części pomieszczeń magazynowych, uzyskała skrócenie okresu najmu, dzięki czemu szybciej będzie mogła wykorzystywać nieruchomość na cele własne prowadzonej działalności.

W związku z wątpliwościami, czy przyszła wypłata wynagrodzenia w zamian za rozwiązanie Umowy Przedwstępnej oraz zamianę Umowy Najmu, stanowi usługę w rozumieniu Ustawy o VAT, wykonaną przez Kupującego na rzecz Spółki i jako taka powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej (23%), Kupujący wystąpił z wnioskiem o Interpretację Podatkową. Zgodnie z przedstawionym we wniosku stanowiskiem, według Kupującego jest to usługa podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT, co zostało potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w wydanej Interpretacji.

W swojej argumentacji przedstawionej we wniosku o interpretację, Kupujący powołał się między innymi na podobne stanowiska, w których odpłatna zgodna na rozwiązanie umowy została zakwalifikowana jako usługa np. wyrok WSA w Krakowie z dnia 21 kwietnia 2015 r. (sygn. akt I SA/Kr 90/15), wyrok NSA z dnia 7 lipca 2016 r. (sygn.akt I FSK 226/15), wyrok NSA z dnia 22 marca 2017 r. (sygn. akt I FSK 819/15), indywidualna interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 stycznia 2015 r. (nr IBPP2/443-1025/14/KO), indywidualna interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 lipca 2017 r. (nr 0111-KDIB3-2.4012.180.2017.1.SR). Reasumując, Kupujący będzie działał w charakterze podatnika VAT, a wynagrodzenie za wyświadczoną usługę stanowi wynagrodzenie opodatkowane VAT.

W przepisach podatkowych (art. 88 ust. 3a ustawy o VAT) zostały przewidziane sytuacje, w których przedsiębiorca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego (z tytułu zakupu). Dotyczy to przypadków, gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący - ta sytuacja nie dotyczy zdarzenia będącego przedmiotem niniejszej interpretacji, zdarzenie dotyczy dwóch istniejących podmiotów, czynnych podatników VAT,
2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku - świadczenie wykonane przez Kupującego jest usługą podlegającą opodatkowaniu, co zostało potwierdzone w otrzymanej przez Kupującego Interpretacji Indywidualnej,
3.  wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności; podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością; potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego (np. czynności mające na celu obejście ustawy) - w części dotyczącej tych czynności; faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego; - te sytuacje nie dotyczą zdarzenia będącego przedmiotem niniejszej interpretacji. Faktura Kupującemu zostanie wystawiona na podstawie zawartego w formie aktu notarialnego porozumienia (Rozwiązanie Umowy Przedwstępnej Sprzedaży Oraz Zmiana Umowy Najmu), w którym określono dokładny zakres świadczeń oraz kwotę należnego za to świadczenie wynagrodzenia,
4.  wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności - te sytuacje nie dotyczą zdarzenia będącego przedmiotem niniejszej interpretacji. Do usługi opisanej w zdarzeniu przyszłym, kwota podatku powinna zostać wykazana na fakturze.

Zdaniem Spółki zostały spełnione wszystkie warunki upoważniające do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z otrzymanej faktury za wynagrodzenie wypłacane w zamian za rozwiązanie Umowy Przedwstępnej oraz modyfikację Umowy Najmu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Dostawa towarów i świadczenie usług na terytorium kraju, co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Świadczenie usług na gruncie podatku od towarów i usług ma szersze znaczenie niż świadczenie usług w rozumieniu potocznym. Stosownie do treści powołanych przepisów, każde świadczenie na rzecz osób fizycznych, osób prawnych lub jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, uznawane jest na gruncie ustawy za usługę. Zatem pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie.

Opodatkowaniu podlegają tylko takie transakcje, w ramach których występuje możliwy do zidentyfikowania konsument towarów lub usług. W związku z powyższym zaniechanie działania lub tolerowanie czynności lub sytuacji podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta usługi.

Dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

I tak, w wyroku z dnia 1 kwietnia 1982 r. w sprawie C-89/81 Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem TSUE w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. w sprawie C-154/80 Association coopérative „Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats GA”, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie natomiast wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje tutaj orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy jest możliwe zidentyfikowanie bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści na rzecz dostawcy towaru lub świadczącego usługę oraz gdy świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że w dniu 30 lipca 2015 roku Wnioskodawca (dalej "Spółka" lub "Sprzedający") zawarł ze spółką sp. z o.o. (dalej "Kupujący") Przedwstępną Umowę Sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionego na gruncie budynku o charakterze biurowym. Na podstawie Umowy Przedwstępnej Sprzedający i Kupujący zobowiązali się zawrzeć w terminie do dnia 1 lipca 2017 roku Przyrzeczoną Umowę Sprzedaży, mocą której Sprzedający sprzeda Kupującemu, a Kupujący lub podmiot przez niego wskazany kupi prawo użytkowania nieruchomości oraz prawa własności posadowionego na nieruchomości budynku, za cenę w wysokości 156.500.000,00 zł. (sto pięćdziesiąt sześć milionów pięćset tysięcy) netto, powiększoną o podatek VAT w wysokości 23%, to jest za cenę brutto w wysokości 192.495.000,00 zł. (sto dziewięćdziesiąt dwa miliony czterysta dziewięćdziesiąt pięć tysięcy). Obydwie strony transakcji są czynnymi podatnikami podatku VAT. Zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej, Kupujący zapłacił na rzecz Sprzedającego kwotę zaliczki na poczet sprzedaży o funkcji zadatku w rozumieniu art. 394 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny, w wysokości 13.000.000,00 (trzynaście milionów) złotych netto, tj. 15.990.000,00 (piętnaście milionów dziewięćset dziewięćdziesiąt tysięcy) złotych brutto. W Umowie Przedwstępnej strony ustaliły, że w razie uchylania się od zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży przez okres przekraczający 14 dni termin ustalony zgodnie z umową, przez Kupującego - Sprzedającemu przysługuje prawo zachowania zadatku, przez Sprzedającego - Kupującemu przysługuje prawo żądania zapłaty trzykrotności zadatku.

Przysługujące Kupującemu roszczenie o zawarcie Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży, zostało wpisane do księgi wieczystej nieruchomości.

Jednocześnie, w dniu 30 lipca 2015 roku Spółka i Kupujący zawarły Umowę Najmu, dotyczącą części budynku biurowego, będącego przedmiotem Przedwstępnej Umowy Sprzedaży (pomieszczenia biurowe, miejsca postojowe, prawo do korzystania z powierzchni wspólnych). Umowa została zawarta na okres 84 miesięcy od dnia 1 grudnia 2015 roku. Pomieszczenia zostały przekazane Najemcy na początku września w celu prowadzenia prac wykończeniowych na zasadach określonych w Umowie oraz do zawierania niezbędnych umów eksploatacyjnych. W umowie zapisano, że ulega ona rozwiązaniu z chwilą zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży. Jeżeli Umowa Przyrzeczona nie zostanie zawarta, najem będzie kontynuowany zgodnie z zapisami Umowy Najmu.

Przed dniem zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży, w okresie od 9 maja do 14 września 2017 roku, prowadzone były negocjacje pomiędzy Sprzedającym i Kupującym. Wskutek przeprowadzonych rozmów, strony poczyniły ustalenia, stanowiące podstawę do podpisania w formie aktu notarialnego dokumentu "Rozwiązanie Umowy Przedwstępnej Sprzedaży oraz Zmiana Umowy Najmu", w którym oświadczyły, że rozwiązują Umowę Przedwstępną z dnia 30 lipca 2015 roku.

Strony postanowiły:

1.  Spółka jest zobowiązana do zwrotu Zadatku wysokości netto 13.000.000,00 (trzynaście milionów) złotych netto, tj. w kwocie brutto 15.990.000,00 (piętnaście milionów dziewięćset dziewięćdziesiąt tysięcy) złotych, w terminie 14 dni od dnia zawarcia Rozwiązania Umowy Przedwstępnej (zadatek został zwrócony),
2.  Okres obowiązywania umowy najmu zostanie skrócony do dnia 31 grudnia 2018 roku, z możliwością jej wcześniejszego rozwiązania wskutek jednostronnego pisemnego oświadczenia złożonego przez Kupującego do dnia 30 listopada 2017 roku włącznie - pod rygorem wygaśnięcia tego uprawnienia - w którym to oświadczeniu Kupujący wskaże datę, do której zamierza realizować umowę najmu (Kupujący złożył oświadczenie o zakończeniu umowy najmu 31 sierpnia 2018 roku),
3.  Pomiędzy dniem 1 lutego 2018 roku a dniem zakończenia najmu, Kupujący zapłaci Spółce podwyższony czynsz, w wysokości 8.000,00 Euro + VAT za każdy dzień najmu za cały przedmiot najmu,
4.  Z dniem 1 lipca 2017 roku Kupujący zwróci Spółce część pomieszczeń magazynowych budynku biurowego, w tym serwerownię i archiwum,
5.  Kupujący wyraził zgodę na umieszczenie na budynku od 1 września 2017 roku logotypu grupy, do której należy Spółka lub podmiotu wchodzącego w skład tej grupy,
6.  Za rozwiązanie Umowy Przedwstępnej oraz skrócenie okresu obowiązywania Umowy Najmu, Spółka zapłaci Kupującemu, ustaloną w wyniku negocjacji kwotę w wysokości 13.000.000,00 złotych + VAT. W Umowie o Rozwiązaniu Umowy Przedwstępnej i Zmianie Umowy Najmu, kwota powyższa została nazwana odszkodowaniem. Na kwotę wynagrodzenia w zamian za rozwiązanie Umowy Przedwstępnej oraz modyfikację Umowy Najmu, Kupujący wystawi fakturę VAT, gdzie wynagrodzenie zostanie opodatkowane podatkiem VAT według stawki podstawowej 23%.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej ww. kwotę.

Przystępując do rozstrzygnięcia ww. kwestii na wstępie należy wyjaśnić, że przepisy podatkowe nie definiują pojęcia odszkodowania. W tym zakresie należy zatem posiłkować się przepisami prawa cywilnego.

Kwestie odszkodowań regulują przepisy art. 361-363 ustawy Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 z późn.zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym. Odszkodowanie jest zapłatą za wyrządzone szkody, poniesione przez kogoś straty.

Z treści art. 361 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego wynika, że zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 471 Kodeksu cywilnego, dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów Kodeksu cywilnego szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika oraz na istnieniu adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą.

Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie – co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

W związku z omówionym wyżej pojęciem „świadczenia” w kontekście przedstawionego opisu sprawy, konieczne jest przeprowadzenie analizy w stosunku do wypłaconego przez Wnioskodawcę, na podstawie zawartego porozumienia, wynagrodzenia.

W wyroku z dnia 18 lipca 2007 r. w sprawie C-277/05 Société thermale d’Eugénie-les-Bains, TSUE wskazał, że pierwsze rozwiązanie zawarte w pytaniu prejudycjalnym (tj. kwoty wypłacone tytułem zadatku przez klienta na rzecz przedsiębiorstwa hotelarskiego powinny zostać uznane za podlegające podatkowi VAT) można zaakceptować jedynie wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego, w którym dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych (pkt 19 ww. wyroku).

Należy zaznaczyć, że dla ustalenia statusu otrzymywanych środków pieniężnych bez znaczenia pozostaje to jak Strony nazywają daną płatność. Istotnym jest natomiast, czy stanowi ona zapłatę za konkretne świadczenie czy też jest odszkodowaniem w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Jeżeli płatności o charakterze odszkodowawczym nie będą miały bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wówczas kwota otrzymanych odszkodowań nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Oznacza to, że niezależnie od tego, jak strony nazwały wypłacane wynagrodzenie w zawartej umowie (Porozumieniu), to o opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług czynności za którą jest ono faktycznie płacone, decyduje wykonana czynność, a nie ustalenia umowne między podmiotami.

Uwzględniając powyższe w kontekście okoliczności sprawy przedstawionych we wniosku należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące szkody nie mają zastosowania – przepisy art. 361 Kodeksu cywilnego dotyczą szkody wyrządzonej na majątku, a art. 471 Kodeksu cywilnego dotyczy szkody z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania umowy.

Jak wynika z okoliczności sprawy Strony umowy przeprowadziły negocjacje w wyniku których oświadczyły, że rozwiązują Umowę Przedwstępną. W zamian z rozwiązanie ww. Umowy oraz skrócenie okresu obowiązywania Umowy Najmu, Wnioskodawca zapłaci Kupującemu ustaloną w wyniku negocjacji kwotę. W związku z powyższym, należy wskazać, że rozwiązanie Umowy Przedwstępnej oraz Zmiana Umowy Najmu było rezultatem zgodnych negocjacji, gdzie Kupujący zgodził się i zaakceptował ustalone warunki. Bezpośrednim odbiorcą tych świadczeń jest Wnioskodawca, czyli podmiot zobowiązany do wypłaty wynagrodzenia w zamian za odstąpienie przez Kupującego od nabycia nieruchomości oraz od wypłaty na jego rzecz kary umownej.

Wskazane powyżej działanie Kupującego wypełnia przesłankę uznania tej czynności za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zauważyć należy, że zrzeczenie się przez Nabywcę roszczeń wobec Wnioskodawcy jest zaniechaniem działania, a więc w istocie zobowiązaniem się do powstrzymania się od dokonania czynności, tj. skorzystania przez Nabywcę z prawa do odstąpienia od umowy i żądania przez niego kary umownej, określonej w umowie. W konsekwencji należy stwierdzić, że przedmiotowe wynagrodzenie wypłacane przez Wnioskodawcę stanowi wynagrodzenie za konkretne świadczenie usługi w postaci zobowiązania do powstrzymania się od dokonania czynności, które podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W odniesieniu do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących kwestii, czy Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Nabywcę dokumentującej otrzymanie ww. kwoty, wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jak wskazano w uzasadnieniu powyżej, wynagrodzenie wypłacane przez Wnioskodawcę Nabywcy stanowi należność za świadczenie usług o którym mowa w art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy i podlega opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie zauważyć należy, że ustawodawca zarówno w ustawie jak i w przepisach wykonawczych do ustawy, nie przewidział dla tych czynności zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Wypłata odszkodowania w kwocie wynikającej z faktury wystawionej przez Nabywcę, ma bezpośredni związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością opodatkowaną VAT. Tym samym zostaje spełniona przesłanka wynikająca z art. 86 ust. 1 ustawy, stanowiąca podstawę prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury otrzymanej przez podatnika.

W konsekwencji, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego (zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy) z tytułu nabycia ww. usług wynikających z faktury, wystawionej przez Nabywcę.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.