Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.80.2021.4.PB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-25
Teza: w zakresie ustalenia, czy wynagrodzenie wypłacone na podstawie umowy o dzieło dla prezesa spółki pełniącego funkcję na podstawie powołania, będącego jednocześnie udziałowcem spółki stanowi koszt uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; udziałowiec; umowa-umowa o dzieło; zarząd-prezes zarządu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 lutego 2021 r., który wpłynął w tym samym dniu za pośrednictwem ePUAP, uzupełnionym w dniu 17 maja 2021 r. i 4 czerwca 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy wynagrodzenie wypłacone na podstawie umowy o dzieło dla prezesa spółki pełniącego funkcję na podstawie powołania, będącego jednocześnie udziałowcem spółki stanowi koszt uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy wynagrodzenie wypłacone na podstawie umowy o dzieło dla prezesa spółki pełniącego funkcję na podstawie powołania, będącego jednocześnie udziałowcem spółki stanowi koszt uzyskania przychodów.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 7 maja 2021 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.80.2021.1.PB wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 17 maja 2021 r. Wniosek ten nadal jednak nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z 27 maja 2021 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.80.2021.2.PB ponownie wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 4 czerwca 2021 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością działa w zakresie świadczenia usług polegających na opracowywaniu dokumentacji projektowych budowlanych i wykonawczych z zakresu telekomunikacji. Dla celów związanych z rozszerzeniem działalności o branżę elekroenergetyczną planuje nawiązać współpracę z inżynierami budownictwa posiadającymi uprawnienia budowlane do projektowania (ustawa z dnia 7 lipca 1994 r.) w branży elektrycznej. Zakres współpracy dotyczyłby wykonywania i przekazywania praw autorskich do projektów budowlanych/wykonawczych w oparciu o umowę o dzieło. W momencie podpisywania umowy o dzieło zleceniobiorca nie prowadziłby działalności gospodarczej. Spółka planuje zawierać umowy o dzieło z osobą, która pełni w spółce stanowisko prezesa zarządu z uwagi na posiadane uprawnienia budowlane do sprawowania samodzielnych funkcji technicznych w budownictwie oraz jego szerokie kompetencje i wieloletnie doświadczenie.

W uzupełnieniach wniosku, ujętych w pismach z 17 maja 2021 r. oraz z 4 czerwca 2021 r , Wnioskodawca wskazał ponadto, że w imieniu Spółki umowę o działo z prezesem zarządu Spółki będzie podpisywał ustanowiony pełnomocnik powołany uchwałą zgromadzenia wspólników. Będzie on reprezentował Spółkę zawierając przedmiotową umowę o dzieło. Prezes zarządu nie jest wyłącznym udziałowcem Spółki, posiada ona dwóch udziałowców.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wynagrodzenie wypłacone na podstawie umowy o dzieło dla prezesa spółki pełniącego funkcję na podstawie powołania, będącego jednocześnie udziałowcem spółki stanowi koszt uzyskania przychodów? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacone na podstawie umowy o dzieło wynagrodzenie stanowi koszt uzyskania przychodów gdyż jest kosztem poniesionym w celu powstania lub powiększenia przychodu - art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. (winno być: Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm.) i jednocześnie nie narusza postanowień wynikających z art. 16 ust. 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…). Powyższe oznacza, że zasadniczo wszystkie poniesione wydatki, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, po wyłączeniu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 updop, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Uznanie wydatku za koszt podatkowy wymaga również wykazania, że jest on racjonalnie i gospodarczo uzasadniony.

Zaliczenie danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów uzależnione jest m.in. od tego, czy nie znajduje się on w katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 updop, tj. w grupie wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów. Należy jednak pamiętać, że wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 updop, zostaną ex lege uznane za koszty uzyskania przychodów.

Podsumowując powyższe, należy stwierdzić, że kosztem uzyskania przychodów jest wydatek, spełniający łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie został wymieniony w art. 16 ust. 1 updop.

Oznacza to, że każdy wydatek wymaga indywidualnej oceny pod kątem jego związku z uzyskanymi przez podatnika przychodami oraz racjonalności działania podatnika dla osiągnięcia tego przychodu. W konsekwencji, podatnik podatku dochodowego od osób prawnych może zaliczyć w ciężar kosztów wszelkie faktycznie poniesione wydatki, które mają, będą miały lub mogły mieć określony wpływ na wielkość osiągniętego przychodu z wyłączeniem enumeratywnie wymienionych w art. 16 updop.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka planuje zawierać umowy o dzieło z osobą, która pełni w spółce stanowisko Prezesa zarządu i jest udziałowcem Spółki z uwagi na posiadane przez nią uprawnienia budowlane do sprawowania samodzielnych funkcji technicznych w budownictwie oraz szerokie kompetencje i wieloletnie doświadczenie. Zakres współpracy dotyczyłby wykonywania i przekazywania praw autorskich do projektów budowlanych/wykonawczych w oparciu o umowę o dzieło. W imieniu Spółki umowę o działo z Prezesem zarządu Spółki będzie podpisywał ustanowiony pełnomocnik powołany uchwałą zgromadzenia wspólników. Będzie on reprezentował Spółkę zawierając przedmiotową umowę o dzieło. Prezes zarządu nie jest wyłącznym udziałowcem Spółki, posiada ona dwóch udziałowców. W momencie podpisywania umowy o dzieło zleceniobiorca nie prowadziłby działalności gospodarczej.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia czy wynagrodzenie wypłacone na podstawie umowy o dzieło dla Prezesa spółki pełniącego funkcję na podstawie powołania, będącego jednocześnie udziałowcem spółki stanowi dla spółki koszt uzyskania przychodów.

Na tle przedstawionych przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy należy wskazać, że zgodnie z art. 201 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1526, z późn. zm., dalej: „Ksh”), zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę. W myśl art. 204 § 1 Ksh, prawo członka zarządu do prowadzenia spraw spółki i jej reprezentowania dotyczy wszystkich czynności sądowych i pozasądowych spółki. Stosownie do art. 208 § 3 Ksh, każdy członek zarządu może prowadzić bez uprzedniej uchwały zarządu sprawy nieprzekraczające zakresu zwykłych czynności spółki. Zgodnie natomiast z art. 210 § 1 Ksh, w umowie miedzy spółką a członkiem zarządu oraz w sporze z nim reprezentuje rada nadzorcza lub pełnomocnik powołany uchwałą zgromadzenia wspólników. W przypadku, o którym mowa w art. 210 § 1 Ksh, chodzi o wszelkie umowy, jakie mogą być zawierane przez spółkę z członkami zarządu. Zarówno o takie, które mogą się wiązać z pełnioną funkcją, jak i o takie, które nie są związane z wykonywaniem funkcji członka zarządu, ale są zawierane przez osobę fizyczną poza źródłem kompetencji. W pierwszym przypadku dotyczy to w szczególności umowy o pracę, umowy zlecenia. U podstaw ww. regulacji leży dążenie do wykluczenia sytuacji, w której jedna i ta sama osoba dokonywać będzie czynności ogniskując w sobie konflikt interesów pomiędzy spółką jako osobą prawną a członkiem zarządu jako osobą fizyczną. Dodać należy, że stosownie do art. 211 ust. 1 Ksh, członek zarządu nie może bez zgody spółki zajmować się interesami konkurencyjnymi ani też uczestniczyć w spółce konkurencyjnej jako wspólnik cywilnej, spółki osobowej lub jako członek organu spółki kapitałowej bądź uczestniczyć w innej konkurencyjnej osobie prawnej jako członek zarządu. Zakaz działalności konkurencyjnej polega na tym, ze zabrania się dokonywania czynności stanowiących zachowanie, które należy uznać za godzące w interesy spółki. Nie chodzi tu o wszelkie czynności, tylko o takie, które wiążą się z konkurencyjnym współdziałaniem na rynku.

W świetle powyższych uwag należy stwierdzić, że – co do zasady – spółka prawa handlowego może zawierać umowy o świadczenie usług z członkami zarządu będącymi jednocześnie jej wspólnikami. Istotne jest, aby umowy te i wynikające z nich postanowienia nie naruszały przepisów innych ustaw (vide: ww. przepisy Ksh). Zakres obowiązków wynikających z tych umów nie może również pokrywać się z obowiązkami wynikającymi z zawartych już ze spółką umów, na podstawie których wspólnik pełni funkcje zarządcze z tytułu zasiadania w zarządzie spółki.

Odnośnie kwestii możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu świadczenia usług przez osobę będącą jednocześnie Prezesem zarządu oraz udziałowcem spółki należy mieć również na uwadze wyłączenia zawarte w art. 16 ust. 1 updop. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 38 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z dokonywaniem jednostronnych świadczeń na rzecz wspólników lub członków spółdzielni niebędących pracownikami w rozumieniu odrębnych przepisów, z tym że wydatki ponoszone na rzecz członków rolniczych spółdzielni produkcyjnych i innych spółdzielni zajmujących się produkcją rolną są kosztem uzyskania przychodów w części dotyczącej działalności objętej obowiązkiem podatkowym w zakresie podatku dochodowego. Należy podkreślić, że na podstawie cytowanego ostatnio przepisu, z kosztów uzyskania przychodów zostały wyłączone jednostronne świadczenia na rzecz wspólników. Pojęcie jednostronnego świadczenia należy rozumieć jako świadczenie, w którym wyłącznie jedna strona jest uprawniona a druga jest zobowiązana. Jednostronność świadczenia spółki na rzecz jej wspólnika zakłada zatem, że świadczeniu temu nie odpowiada wzajemne świadczenie wspólnika na rzec spółki. Dlatego też od jednostronnych świadczeń należy odróżnić sytuację, w której wspólnik ponosi na rzecz spółki określone wydatki, które następnie są mu zwracane. O jednostronnym świadczeniu nie może być mowy w sytuacji wykonywania przez wspólnika określonych świadczeń na rzecz spółki na podstawie umowy cywilnoprawnej, za które spółka płaci wspólnikowi określoną gratyfikację.

Ponadto, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 38a updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji. Należy wskazać, że zarówno w przepisach updop ani też w Ksh nie unormowano pojęcia „organu stanowiącego osoby prawnej”. Dlatego przez to pojęcie należy rozumieć organy władne podejmować decyzję w sprawach spółki, w tym dotyczące jej funkcjonowania oraz powoływania i odwoływania jej organów wykonawczych. Organem stanowiącym będzie zatem w szczególności odpowiednio: zgromadzenie wspólników (w spółce z o.o.) lub akcjonariuszy (w spółce akcyjnej), walne zgromadzenie członków (zebranie przedstawicieli) w spółdzielniach, walne zebranie członków w stowarzyszeniach. Istotnym jest, by odróżnić organy stanowiące od organów wykonawczych osób prawnych, w tym zwłaszcza ich organy zarządcze. W związku z tym, wydatki ponoszone na rzecz członków zarządu nie są objęte dyspozycją art. 16 ust. 1 pkt 38a updop, ponieważ zarząd nie jest organem stanowiącym, a jest organem zarządzającym, wykonawczym.

Wobec tego, przywołane przepisy art. 16 ust. 1 pkt 38 i 38a updop nie znajdą zastosowania w niniejszej sprawie, ponieważ Prezes zarządu Spółki nie otrzymuje od Spółki żadnego świadczenia jednostronnego, ani też Prezes zarządu Spółki nie jest/nie wchodzi w skład organu stanowiącego Spółki. Co istotne, na gruncie niniejszej sprawy, płatność Spółki na rzecz Prezesa zarządu nie wynika z faktu pełnienia przez niego w Spółce określonej funkcji, lecz stanowi wynagrodzenie za świadczone przez niego usługi jako odrębnego (od Spółki) podmiotu.

Zatem, o możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów omawianych wydatków decydować będzie spełnienie warunku wynikającego z art. 15 ust. 1 updop, czyli wydatki te muszą być poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Należy stwierdzić, że koszty poniesione przez Spółkę na rzecz Prezesa zarządu będącego jednocześnie udziałowcem Spółki za wykonanie usług wskazanych we wniosku, mają na celu zwiększenie przychodów Spółki. Zatem wydatki przeznaczone na wynagrodzenie dla Prezesa zarządu i jednocześnie udziałowca Spółki za wykonanie umówionych usług na podstawie zawartej z nim umowy o dzieło będzie podlegało zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, na postawie art. 15 ust. 1 updop.

Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Należy zauważyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast w pozostałym zakresie wniosku zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.