Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-638/16-4/AMN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-08-22
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z finansowaniem przez pracodawcę noclegów pracownikom.
Słowa kluczowe: nocleg; obowiązek-obowiązek płatnika; praca-stosunek pracy; pracownik; przychód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko we wniosku z dnia 7 czerwca 2016 r. (data wpływu 9 czerwca 2016 r.), uzupełnionym w dniu 7 lipca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z finansowaniem przez pracodawcę noclegów pracownikom – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 9 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z finansowaniem przez pracodawcę noclegów pracownikom.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 29 czerwca 2016 r. znak ILPB1/4511-1-638/16-2/AMN na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 1 lipca 2016 r., wniosek uzupełniono w dniu 7 lipca 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zatrudnia na podstawie umów o pracę monterów kominków (dalej: „Monterzy”). Miejscem wykonywania pracy Monterów są kraje: Polska, Niemcy, Holandia, Szwecja, Austria, Szwajcaria i Norwegia. Charakter wykonywanej przez nich pracy wiąże się z odbywaniem podróży na tych terenach (określonych jako miejsce pracy w ramach umowy o pracę). Z uwagi na to, że ww. zadania służbowe nie są wykonywane poza stałym miejscem pracy określonym w umowie o pracę wyjazdy Monterów nie są podróżami służbowymi w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy.

W wyniku przedmiotowych podróży na terenie miejsca wykonywania pracy Monterzy ponoszą koszty noclegów. Przy czym, Wnioskodawca zapewnia nocleg Monterom wyłącznie w sytuacji, gdy charakter zadania służbowego (w tym odległość miejsca jego wykonania od miejsca zamieszkania) uzasadnia taką konieczność. Wnioskodawca na podstawie dokumentów potwierdzających przedmiotowe wydatki (faktur, rachunków) i po weryfikacji zasadności ich poniesienia zwraca Monterom równowartość tych kosztów. Dokumenty potwierdzające przedmiotowe wydatki (faktury, rachunki) wystawiane są na Wnioskodawcę. Zwrot poniesionych przez Monterów wydatków nie przynosi im korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musieliby ponieść. Korzystanie przez Monterów z noclegu jest niezbędne do wykonania zadań wynikających ze stosunku pracy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wartość noclegu finansowanego przez Wnioskodawcę, jako pracodawcę będzie stanowiła dla Montera przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, od którego należy pobrać zaliczkę, jeżeli potrzeba noclegu jest bezpośrednio związana z czynnościami służbowymi wykonywanymi przez tego Montera?

Zdaniem Wnioskodawcy, zwrot Monterom zatrudnionym na umowę o pracę, w której jako miejsce świadczenia pracy jest wskazany obszar kilku krajów, kosztów noclegów poniesionych w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych nie stanowi przychodu ze stosunku pracy i Wnioskodawca, jako płatnik nie jest zobowiązany do pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy PIT za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Mając na uwadze powołany przepis należy stwierdzić, iż przychodami ze stosunku pracy są wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz świadczenia nieodpłatne, czy też częściowo odpłatne lub świadczenia w naturze, skutkujące powstaniem po stronie pracownika przysporzenia majątkowego, mającego swoje źródło w stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Monterów koszty noclegów pozostają w związku z wykonywaniem przez nich obowiązków służbowych, zatem ich zwrot nie stanowi po ich stronie przysporzenia majątkowego i tym samym nie może być traktowany, jako przychód ze stosunku pracy. Należy podkreślić, iż korzystanie z noclegów przez Monterów w trakcie podróży nie służy zaspokojeniu ich osobistych potrzeb, lecz tylko i wyłącznie potrzeb pracodawcy. Wnioskodawca jako pracodawca weryfikuje zasadność ponoszonych przez Monterów wydatków na noclegi pod kątem realizacji obowiązków pracowniczych i dopiero potem dokonuje zwrotu na rzecz Montera. W rezultacie Monter z tytułu wydatku poniesionego na nocleg nie uzyskuje żadnego przysporzenia majątkowego, korzyści majątkowych, więc brak jest podstaw do rozpoznawania z tego tytułu po jego stronie przychodu ze stosunku pracy.

Zasadność stanowiska Wnioskodawcy potwierdził Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. (sygnatura akt K 7/13). W treści tego orzeczenia wskazane zostały cechy, które zdaniem Trybunału Konstytucyjnego warunkują zdefiniowanie świadczenia otrzymanego od pracodawcy jako innego nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT (podlegającego doliczeniu do przychodu), a mianowicie świadczenie takie:

*   ma być spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie);
*   zostało spełnione w interesie pracownika, a nie pracodawcy;
*   korzyść z niego jest wymierna i przypisana indywidualnie do pracownika.

Odnosząc wskazane przesłanki do sytuacji pokrycia wydatków za noclegi Monterów, których poniesienie jest podyktowane obowiązkami wynikającymi ze stosunku pracy, należy uznać, że jako świadczenie spełnione w interesie pracodawcy nie rodzi obowiązku rozpoznawania przychodu. Bardzo istotne jest to, ze analogiczne stanowisko do zaprezentowanego przez Wnioskodawcę zajął Minister Finansów zmieniając z urzędu interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 31 marca 2015 r. (sygnatura: IPTPB1/415-741/14-4/MM). W zmienionej interpretacji z dnia 25 czerwca 2015 r. (sygnatura: DD3.8222.2.247.2015.OBQ) Minister Finansów w sposób jednoznaczny wskazał, że: ,,wynikające z konieczności wykonywania czynności służbowych sfinansowane przez Wnioskodawcę koszty noclegów, związane z wykonywaniem przez pracowników pracy w miejscu i w czasie wskazanym przez pracodawcę (niebędącym podróżą służbową), nie generuje po stronie pracowników przychodu do opodatkowania. Wydatki ponoszone są bowiem w interesie pracodawcy, a co za tym idzie pracownicy nie otrzymują od Wnioskodawcy jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl przepisu art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy, źródłem przychodów jest stosunek pracy.

Z kolei, zgodnie z art. 12 ust. 1 powołanej ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy (art. 12 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do art. 12 ust. 3 cytowanej ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

O sposobie określania tej wartości stanowi, art. 11 ust. 2a ww. ustawy, z którego wynika, że wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Wobec niezdefiniowania w ustawie podatkowej pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia ukształtowanego w orzecznictwie sądowym, zgodnie z którym, nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym – generalnie – jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Z powodu niejednolitości stanowisk sądowych dotyczących kwestii „nieodpłatnego świadczenia”, zasadniczego znaczenia nabrał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), w którym Trybunał Konstytucyjny dokonał ustalenia, jakie kryteria statuują nieodpłatne świadczenie do zakwalifikowania go jako przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy.

Zgodnie ze stanowiskiem Trybunału Konstytucyjnego, za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

*   po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
*   po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
*   po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Należy też pokreślić, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych.

Przyjąć należy, że mimo bardzo szerokiego ujęcia w art. 12 ust. 1 ustawy PIT przychód ze stosunku pracy, nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc powyższe do informacji przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, należy zauważyć, że Wnioskodawca zatrudnia na podstawie umów o pracę Monterów. Ze względu na charakter pracy tych pracowników, jako miejsce świadczenia pracy wskazany jest obszar składający się z kilku krajów. Na terenie miejsca wykonywania pracy monterzy ponoszą koszty noclegów. Przy czym, Wnioskodawca zapewnia nocleg Monterom wyłącznie w sytuacji, gdy charakter zadania służbowego (w tym odległość miejsca jego wykonania od miejsca zamieszkania) uzasadnia taką konieczność. Wnioskodawca na podstawie dokumentów potwierdzających przedmiotowe wydatki (faktur, rachunków) i po weryfikacji zasadności ich poniesienia zwraca Monterom równowartość tych kosztów. Dokumenty potwierdzające przedmiotowe wydatki (faktury, rachunki) wystawiane są na Wnioskodawcę. Korzystanie przez Monterów z noclegu jest niezbędne do wykonania zadań wynikających ze stosunku pracy.

W tym stanie rzeczy uznać należy, że wynikające z konieczności wykonywania czynności służbowych sfinansowanie przez Wnioskodawcę koszty noclegów związanych z wykonywaniem przez Monterów pracy w miejscu i w czasie wskazanym przez pracodawcę (niebędącym podróżą służbową), nie generuje po stronie Monterów przychodu do opodatkowania. Wydatki ponoszone są bowiem w interesie pracodawcy, a co za tym idzie Monterzy nie otrzymują od Wnioskodawcy jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego.

Zatem, wartość noclegu finansowanego przez Wnioskodawcę, jako pracodawcę nie będzie stanowiła dla Montera przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od którego należy pobrać zaliczkę, skoro potrzeba noclegu jest bezpośrednio związana z czynnościami służbowymi wykonywanymi przez tego Montera. W konsekwencji na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika z tytułu dokonywania ww. świadczeń w rozumieniu art. 31 ww. ustawy.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przez Wnioskodawcę pism urzędowych co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnej sprawie i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.