Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-3-7/16-3/BH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-12-27
Teza: Wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT transakcji dokonywanych na rynku praw do emisji CO2 oraz usług rozliczania tych transakcji.
Słowa kluczowe: emisja; giełda; sprzedaż; towar; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2015 r. (data wpływu 4 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT transakcji dokonywanych na rynku praw do emisji CO2 oraz usług rozliczania tych transakcji **jest**:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy (pytanie nr 1 wniosku);

*   **prawidłowe** – w zakresie zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy (pytanie nr 2 wniosku).

UZASADNIENIE

W dniu 4 września 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT transakcji dokonywanych na rynku praw do emisji CO2 oraz usług rozliczania tych transakcji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka S.A. (dalej: X lub Wnioskodawca) prowadzi na podstawie zezwolenia udzielonego przez Komisję Nadzoru Finansowego działalność izby w rozumieniu art. 68a ustawy o obrocie instrumentami finansowymi (tekst jedn. Dz. U. z 2010 Nr 211, poz. 1384). Dodatkowo, na podstawie art. 68a ust. 14 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, X prowadzi giełdową izbę rozrachunkową w rozumieniu ustawy o giełdach towarowych. W tym zakresie, do Izby stosuje się, co do zasady, odpowiednio przepisy ustawy z dnia 26 października 2000 roku o giełdach towarowych (Dz. U. z 2010 r., Nr 48, poz. 284, dalej: ustawa o giełdach towarowych) dotyczące izby.

Do zadań X, jako izby rozrachunkowej giełd towarowych należy, w myśl art. 15 ust. 5 ustawy o giełdach towarowych, organizacja i prowadzenie rozliczeń transakcji giełdowych. W tym zakresie, obowiązkiem Izby jest zapewnienie przeprowadzania rozliczeń członków z tytułu transakcji giełdowych poprzez zagwarantowanie wykonania ich zobowiązań i wierzytelności wynikających z tych transakcji. W zakresie powyższej działalności, X może m.in. prowadzić rachunki pieniężne, dokonywać rozliczeń pieniężnych, udzielać pożyczek.

Obecnie, w ramach prowadzonej działalności X świadczy usługi rozliczania transakcji dokonywanych na S.A. (dalej: X). Przedmiotem transakcji dokonywanych na X, których rozliczaniem zajmuje się X są m.in. energia elektryczna, wyroby gazowe, jednak przedmiotem niniejszego wniosku są transakcje, których rozliczaniem X zajmie się w przyszłości. Będą to transakcje dotyczące praw do emisji CO2, które mają być dokonywane w ramach platformy aukcyjnej, którą zamierza zorganizować oraz prowadzić X.

Poniżej, opisując stan faktyczny, Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na najważniejsze akty prawne prawa wspólnotowego odnoszące się do rynku finansowego, jakim jest rynek transakcji w zakresie praw do emisji CO2, które wiążą wszystkie kraje członkowskie w tym Polskę.

Do najważniejszych aktów prawnych dotyczących rynku praw do emisji CO2, oraz w dalszej kolejności statuujących platformę aukcyjną, zaliczyć należy Dyrektywę Parlamentu Europejskiego i Rady 2014/65/UE z dnia 15 maja 2014 roku sprawie rynków finansowych oraz zmieniającą dyrektywę 2002/92/WE i dyrektywę 2011/61/UE (Dz. U. UE. L.2014.173.349) (dalej: MIFID II), oraz Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady UE z dnia 4 lipca 2012 roku 648/2012 w sprawie instrumentów pochodnych będących przedmiotem obrotu poza rynkiem regulowanym, kontrahentów centralnych i repozytoriów transakcji (dalej: MIFIR).

Na mocy MIFID II, dokładnie Sekcji C „Instrumenty finansowe”, za takie uznaje się, w myśl punktu 4, transakcje opcyjnie, transakcje typu futures, swap, kontrakty terminowe typu forward, oraz wszelkie inne kontrakty pochodne dotyczące papierów wartościowych, instrumentów dewizowych, stóp procentowych lub oprocentowania, uprawnień do emisji lub innych instrumentów pochodnych, indeksów finansowych lub środków finansowych, które można rozliczyć fizycznie lub w środkach pieniężnych.

Należy zauważyć, że duża część wymogów MIFIR (m.in. zasady przejrzystości przed- i potransakcyjnej) wejdzie w życie 30 miesięcy po wejściu w życie samego rozporządzenia - taki okres przejściowy jest konieczny, aby m.in. można było zbudować niezbędną infrastrukturę rynkową. Z kolei MIFID II, która zastąpi w całości Dyrektywę 2004/39/EC, musi być najpierw transponowana do prawa krajowego, przy czym kraje członkowskie mają na to 2 lata. W Polsce transpozycja ta nastąpi z dniem 1 stycznia 2017 roku.

Dyrektywa zmieniana przez MIFID II to Dyrektywa 2004/39/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 21 kwietnia 2004 roku w sprawie rynków instrumentów finansowych (Dz.U. L 145 z 30 kwietnia 2004 roku, str. 1) (dalej: MIFID), która obowiązuje w Polsce od 2010 roku. Na mocy art. 4 ust. 1 ppkt 17, przez instrumenty finansowe rozumie się instrumenty określone w sekcji C załącznika I. Na mocy natomiast obowiązującego już Rozporządzenia Komisji UE nr 1031/2010 z dnia 12 listopada 2010 roku w sprawie harmonogramu kwestii administracyjnych oraz pozostałych aspektów sprzedaży na aukcji uprawnień do emisji gazów cieplarnianych na mocy Dyrektywy 2003/87/WE Parlamentu Europejskiego i Rady ustanawiającej system handlu przydziałami emisji gazów cieplarnianych we Wspólnocie z dnia 12 listopada 2010 roku (Dz. Urz. UE. L Nr 302, str. 1), (dalej: rozporządzenie 1031/2010) ustanowiono przepisy dotyczące harmonogramu, kwestii administracyjnych oraz pozostałych aspektów sprzedaży uprawień do aukcji na mocy Dyrektywy 2003/87/WE. Aukcje, o których mowa powyżej, stanowią podstawową zasadę przydziału uprawnień do emisji przy czym art. 10 Dyrektywy 2003/87/WE zobowiązuje państwa członkowskie do sprzedaży na aukcji uprawnień objętych przepisami rozdziału III tej dyrektywy, które nie są przydzielone jako bezpłatne uprawnienia. Państwa członkowskie mają zatem obowiązek sprzedawać na aukcji uprawnienia, które nie są przydzielone jako bezpłatne uprawnienia.

Art. 10 ust. 4 Dyrektywy 2003/87/WE ustanawia natomiast szereg celów procesu aukcyjnego. Proces ten powinien być przewidywalny, w szczególności w odniesieniu do harmonogramu oraz przebiciu aukcji, a także szacunkowych wolumenów uprawnień, które mają być udostępnione.

W Preambule do rozporządzenia 1031/2010 dodano również, że cele te powinny być interpretowane w kontekście nadrzędnych celów Dyrektywy 2003/87/WE, m.in. zwiększenia harmonizacji, unikania zakłóceń konkurencji i poprawy przewidywalności, które to cele powinny wzmocnić sygnał cenowy dotyczący emisji dwutlenku węgla w celu ograniczenia emisji jak najmniejszym kosztem. W Preambule dodano również, że „kontrakty (…) są instrumentami finansowymi pozwalającymi zarówno prowadzącemu aukcje, jak i oferentom na korzystanie z takiej samej ochrony, jaka przysługuje im w kontekście uregulowań dotyczących rynków finansowych”.

W konsekwencji, na mocy rozporządzenia 1031/2010, które weszło w życie w dniu 13 listopada 2010 roku, które wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich, w celu sprzedaży uprawnień do emisji CO2 koniecznym jest wyznaczenie platformy aukcyjnej przez państwa członkowskie, w tym Polskę. Planuje się, jak już wspomniano, że platformę taką w Polsce stworzy X, i w konsekwencji rozliczeń transakcji z tego tytułu dokonywać będzie Wnioskodawca.

Tylko na marginesie w tym zakresie należy wskazać na przepis art. 26 ust. 1 rozporządzenia 1031/2010, zgodnie z którym państwa członkowskie wyznaczają w drodze procedury udzielania zamówień publicznych prowadzonej wspólnie przez Komisję i państwa członkowskie uczestniczące we wspólnym działaniu, jedną platformę aukcyjną prowadzącą sprzedaż uprawnień na aukcji na podstawie art. 27 oraz na przepis art. 26 ust. 2 rozporządzenia 1031/2010, zgodnie z którym państwa członkowskie wyznaczają w drodze procedury udzielania zamówień publicznych prowadzonej wspólnie przez Komisję i państwa członkowskie uczestniczące we wspólnym działaniu, jedną platformę aukcyjną prowadzącą sprzedaż uprawnień na aukcji na podstawie art. 28.

Również na mocy rozporządzenia 1031/2010 określono, że dla jego celów kontrakty terminowe typu futures oznaczają uprawnienia sprzedawane na aukcji jako instrumenty finansowe na mocy art. 38 ust. 3 rozporządzenia Komisji WE nr 1287/2006, z dostawą w uzgodnionym terminie w przyszłości, po cenie rozliczenia aukcji określonej na mocy art. 7 ust. 2 niniejszego rozporządzenia, w przypadku, których wymagane jest dokonywanie płatności w gotówce z tytułu wezwań do uzupełnienia zmiennego depozytu zabezpieczającego w związku ze zmianami ceny (art. 1 ust. 1). Natomiast kontrakty terminowe typu forward oznaczają uprawnienia sprzedawane na aukcji jako instrumenty finansowe, na mocy art. 38 ust. 3 rozporządzenia Komisji WE nr 1287/2006, z dostawą w uzgodnionym terminie wykonania kontraktu, po cenie rozliczenia aukcji określonej na mocy art. 7 ust. 2 niniejszego rozporządzenia, w przypadku, w którym zabezpieczenie wezwań do uzupełnienia zmiennego depozytu zabezpieczającego w związku ze zmianami ceny jest możliwe w formie zabezpieczenia niegotówkowego lub za pomocą uzgodnionej gwarancji rządowej, zgodnie z wyborem kontrahenta centralnego.

Powyżej cytowane rozporządzenie 1031/2010, odwołuje się do przepisu art. 38 ust. 3 Rozporządzenia Komisji WE nr 1287/2006 z dnia 10 sierpnia 2006 roku wprowadzającego środki wykonawcze do dyrektywy MIFID w odniesieniu do zobowiązań przedsiębiorstw inwestycyjnych w zakresie prowadzenia rejestrów, sprawozdań z transakcji, przejrzystości rynkowej, dopuszczania instrumentów finansowych do obrotu oraz pojęć zdefiniowanychna potrzeby tejże dyrektywy (Dz.U.) (dalej: rozporządzenie 1287/2006). Rozporządzenie 1287/2006 stanowi o środkach wykonawczych do dyrektywy MIFID, która ustanawia ramy regulacyjne systemu regulacji rynków finansowych we Wspólnocie, określając między innymi: warunki działalności związane z wykonywaniem przez przedsiębiorstwa inwestycyjne usług inwestycyjnych, usług dodatkowych i działalności inwestycyjnej; wymogi organizacyjne w odniesieniu do przedsiębiorstw inwestycyjnych wykonujących zawodowo takie usługi i działalność oraz w odniesieniu do rynków regulowanych; wymogi w zakresie sprawozdawczości z transakcji na instrumentach finansowych; wymogi w zakresie przejrzystości transakcji na aukcjach.

W myśl przepisu art. 38 ust. 3 rozporządzenia 1287/2006, wpisującego się w Rozdział IV „Pochodne instrumenty finansowe”, do celów sekcji C pkt 10 załącznika I do dyrektywy 2004/39/WE kontrakt pochodny odnoszący się do instrumentu bazowego, o którym mowa w tejże sekcji lub w art. 39, uznaje się za wykazujący właściwości innych instrumentów finansowych pochodnych, jeżeli spełniony jest jeden z następujących warunków: kontrakt ten jest rozliczany w gotówce lub może być rozliczany w gotówce na wniosek jednej lub kilku stron, inaczej niż w przypadku niewywiązania się ze zobowiązań lub innego zdarzenia prowadzącego do rozwiązania kontraktu, kontrakt ten jest przedmiotem obrotu rynku regulowanym, w stosunku do kontraktu spełnione są warunki określone w ust. 1. Zgodnie z ust. 1 do celów sekcji C pkt 7 załącznika l do dyrektywy 2004/39/WE kontrakt, niebędący kontraktem na rynku kasowym w rozumieniu ust. 2 niniejszego artykułu, uznaje się za wykazujący właściwości innych instrumentów finansowych pochodnych i przeznaczony do celów handlowych, jeżeli spełnia następujące warunki: spełnia jedno z następujących kryteriów:

*   jest przedmiotem obrotu na platformie obrotu w państwie trzecim, która spełnia funkcje podobne do rynku regulowanego lub MTF-u,
*   stwierdza się jednoznacznie, że jest przedmiotem obrotu na ryku regulowanym, MTF-ie lub określonej wyżej platformie obrotu w państwie trzecim albo podlega ich zasadom,
*   stwierdza się jednoznacznie, że jest odpowiednikiem kontraktu będącego przedmiotem obrotu na rynku regulowanym lub MTF-ie lub określonej wyżej platformie obrotu w państwie trzecim. Dodatkowo, kontrakt taki jest rozliczany przez izbę rozrachunkową lub inny podmiot spełniający te same funkcje, co kontrahent centralny lub istnieją ustalenia dotyczące opłacenia lub dostarczenia zabezpieczenia związanego z kontraktem, oraz kontakt taki jest znormalizowany tak, by w szczególności cena, partia, termin dostawy lub inne warunku określane były głównie w odniesieniu do regularnie publikowanych cen, standardowych partii lub standardowych terminów dostawy.

W związku z przewidywanym dokonywaniem przez członków Izby transakcji giełdowych na rynku praw do emisji CO2, zorganizowanym w oparciu o powyższe przepisy, należy podkreślić, że wśród głównych usług Wnioskodawcy mają znaleźć się usługi rozliczania transakcji dokonywanych na tym rynku, obejmujące m.in. następujące czynności:

*   po otrzymaniu odpowiednich danych o transakcjach, X zarejestruje na kontach ewidencyjnych rejestrów towarów giełdowych, pozycje będące przedmiotem rejestrowanych transakcji, a następnie obliczy wierzytelności pieniężne z tytułu zarejestrowanych pozycji;

*   X ustali zakres świadczeń pieniężnych, do spełnienia których zobowiązani będą rozliczający członkowie Wnioskodawcy odpowiedzialni za ich rozliczenie w podziale na:
    
    *   zobowiązania i należności z tytułu rozliczenia transakcji,
    *   zobowiązania i należności z tytułu depozytów zabezpieczających.

*   X umożliwia spełnienie powyższych świadczeń poprzez przygotowanie dyspozycji powodujących uznanie lub obciążenie rachunków bankowych Rozliczenie pieniężne transakcji prowadzone jest przez nią za pośrednictwem rachunków jej członków lub ich banków płatników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy transakcje, które będą dokonywane na rynku praw do emisji CO2, w oparciu o przedstawione w stanie faktycznym przepisy, rozliczane przez Wnioskodawcę będą korzystały ze zwolnienia w podatku VAT na mocy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT, w myśl którego zwalnia się usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 oraz z 2011 r. Nr 106, poz. 622 i Nr 131, poz. 763), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie?
2.  Czy świadczenie przez Wnioskodawcę usług polegających na rozliczaniu transakcji na rynku praw do emisji CO2, przeprowadzanych w oparciu o przedstawione w stanie faktycznym przepisy, będzie korzystało ze zwolnienia w podatku VAT na mocy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 40 o VAT lub opcjonalnie na mocy przepisu art. 43 ust. 13 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1

W myśl przepisu art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT zwalnia się z tego podatku usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 oraz z 2011 r. Nr 106, poz. 622 i Nr 131, poz. 763), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Powyższy przepis wprost odwołuje się do ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, stąd też, aby w sposób prawidłowy określić zakres przedmiotowy tego zwolnienia, koniecznym jest odwołanie się do tego poza-podatkowego aktu prawnego. W myśl przepisu art. 1 ust. 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, ustawa reguluje zasady, tryb i warunki podejmowania i prowadzenia działalności w zakresie obrotu papierami wartościowymi i innymi instrumentami finansowymi, prawa i obowiązki podmiotów uczestniczących w tym obrocie oraz wykonywanie nadzoru w tym zakresie. Przepis art. 2 tego aktu prawnego wprowadza słownik definicji legalnych odnoszący się do instrumentów finansowych. Dla potrzeb stosowania przepisów tej ustawy, jak również stosowania przedmiotowego zwolnienia w podatku VAT, instrumentami finansowymi w myśl przepisu art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. i) są opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych które wykonywane są przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonywane przez rozliczenie pieniężne jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych. W myśl ust. 2 cytowanego przepisu, przez wykazywanie właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych, o których mowa w ust. 1 pkt 2 lit. f) oraz i), rozumie się spełnienie warunków określonych w art. 38 rozporządzenia 1287/2006.

W myśl więc obowiązujących przepisów, za instrument finansowy korzystający ze zwolnienia w podatku VAT na mocy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT należy uznać instrumenty pochodne odnoszące się do uprawnień do emisji, które wykonywane są przez rozliczenie pieniężne. W opisanym stanie faktycznym nie powinno budzić wątpliwości, że prawa do emisji CO2, tak w obowiązującym obecnie stanie prawnym wspólnotowym, jak i po 1 stycznia 2017 roku, kiedy to w Polsce w pełni implementowana zostanie dyrektywa MIFID II, powinny być traktowane jako instrumenty finansowe dla potrzeb rozliczania podatku VAT. Wypełniają one bowiem wprost kryteria wynikające z ustawy o obrocie instrumentami finansowymi - odnoszą się one bowiem do praw do emisji, jak również wykonywane są przez rozliczenie pieniężne, którego do dokonywać ma w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca.

Co więcej, ustawa o instrumentach finansowych, w celu oceny posiadania przez dany kontrakt właściwości pochodnych instrumentów finansowych, wprost odwołuje się do prawa wspólnotowego, przedstawionego w stanie faktycznym, mianowicie do rozporządzenia 1287/2006, dokładnie przepisu art. 38 tego aktu prawnego.

W myśl tego przepisu, wpisującego się w Rozdział IV „Pochodne instrumenty finansowe”, do celów sekcji C pkt 10 załącznika I do dyrektywy 2004/39/WE kontrakt pochodny odnoszący się do instrumentu bazowego, o którym mowa w tejże sekcji lub w art. 39, uznaje się za wykazujący właściwości innych instrumentów finansowych pochodnych, jeżeli spełniony jest jeden z następujących warunków: kontrakt ten jest rozliczany w gotówce lub może być rozliczany w gotówce na wniosek jednej lub kilku stron, inaczej niż w przypadku niewywiązania się z zobowiązań lub innego zdarzenia prowadzącego do rozwiązania kontraktu, kontrakt ten jest przedmiotem obrotu rynku regulowanym, w stosunku do kontraktu spełnione są warunki określone w ust. 1. zgodnie z ust. 1 do celów sekcji C pkt 7 załącznika l do dyrektywy 2004/39/WE kontrakt, niebędący kontraktem na rynku kasowym w rozumieniu ust. 2 niniejszego artykułu, uznaje się za wykazujący właściwości innych instrumentów finansowych pochodnych i przeznaczony do celów handlowych, jeżeli spełnia następujące warunki: spełnia jedno z następujących kryteriów:

1.  jest przedmiotem obrotu na platformie obrotu w państwie trzecim, która spełnia funkcje podobne do rynku regulowanego lub MTF-u,
2.  stwierdza się jednoznacznie, że jest przedmiotem obrotu na ryku regulowanym, MTF-ie lub określonej wyżej platformie obrotu w państwie trzecim albo podlega ich zasadom,
3.  stwierdza się jednoznacznie, że jest odpowiednikiem kontraktu będącego przedmiotem obrotu na rynku regulowanym lub MTF-ie lub określonej wyżej platformie obrotu w państwie trzecim. Analizując prawo wspólnotowe, do którego odwołanie znajduje się w prawie polskim, należy zauważyć, że abstrahując od spełnienia warunku określonego w przepisie art. 2 ust. 1 pkt 2lit.i) ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, pozwalającego uznać prawa do emisji CO2 za instrumenty finansowe, również na jego podstawie prawa do emisji CO2 powinny być uznane za pochodne instrumenty finansowe - będą one bowiem przedmiotem obrotu na platformie obrotu, jak również zakłada się, że będą przedmiotem obrotu na rynku regulowanym.

Spełnienie przesłanek zawartych tak w przepisie art. 38 ust. 1 pkt 2 lit. i) oraz w ust. 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi pozwala stwierdzić, że transakcje dotyczące praw do emisji CO2, których rozliczeniem zajmie się X, powinny korzystać ze zwolnienia przewidzianego na gruncie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT.

Za takim wnioskiem przemawia również same umiejscowienie przepisów w prawie wspólnotowym odnoszące się do prawo do emisji CO2. Jak wynika bowiem z przedstawionego w sprawie stanu faktycznego, obejmującego również stan prawny odnoszący się do rynku praw do emisji, wszelkiego rodzaju transakcje na tych instrumentach określane są na zasadach właściwych dla transakcji dotyczących instrumentów finansowych. Więcej, sam rynek praw do emisji, jak również planowana platforma aukcyjna, określone zostały w oparciu o przepisy odnoszące się do rynku finansowego.

Nie powinno więc budzić wątpliwości, że prawa do emisji funkcjonują na rynku finansowym, ponieważ same noszą cechy instrumentu finansowego.

W tym kontekście należy zauważyć, że przepisy prawa krajowego, jak i wspólnotowego odnoszące się do zwolnień w podatku VAT, w tym przede wszystkim dotyczące zwolnień przewidzianych dla usług finansowych uznaje się obecnie za archaiczne i wymagające od podatników, jak również organów podatkowych stosujących prawo podatkowe, dokonywania dynamicznej wykładni przepisów prawa podatkowego. Przykładowo, w odniesieniu do przepisów wspólnotowych ustanawiających zwolnienie dla usług o charakterze finansowym (art. 135 ust. 1 lit. a)-f) Dyrektywy a Rady nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L 347 z 11 grudnia 2006 r.) (dalej: Dyrektywa 112), powszechnie podkreśla się, że z uwagi na nieustający rozwój świata gospodarczego i finansowego nie dotrzymują one kroku zmieniającej się rzeczywistości odnoszącej się do usług o charakterze finansowym.

Teza ta, została postawiona w niderlandzkim wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z dnia 12 czerwca 2014 r. w sprawie C-461/12 Granton Advertising BV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Haaglanden/kantoor Den Haag. Co więcej, podkreśla się powszechnie, że sformułowania, którymi posługuje się Dyrektywa 112 w stosunku zwolnień przewidzianych dla usług o charakterze finansowym są przestarzałe, mają charakter archaiczny, stąd między innymi wiele wątpliwości związanych z zakresem przedmiotowym zwolnień dla usług finansowych, przy czym Trybunał w swoim orzecznictwie próbuje nadać „dynamiczny” charakter zwolnieniom przewidzianym dla transakcji finansowych, dostosowując je do obecnych realiów.

Problematyka odnosząca się do zwolnień podatkowych dla szeroko pojętych usług o charakterze finansowym, jest stosunkowo często poruszana w wyrokach Trybunału, o czym świadczą między innymi niedawno wydane wyroki w sprawach C-464/12 , C-26/12 , C-259/11 i C-44/11 oraz

C- 461/12 . Sprawy te, abstrahując od przepisów prawnych, które zostały w nich poruszone, oraz krajowych porządków prawnych jednoznacznie wskazują na to, ze stosowanie zwolnień przewidzianych dla usług finansowych jest wyjątkowo problematyczne, co przede wszystkim spowodowane jest tym, że przepisy prawa podatkowego nie nadążają za zmieniającym się rynkiem gospodarczym - stąd też rola Trybunału, który dokonując interpretacji przepisów prawa zauważa, o czym bezpośrednio świadczy orzecznictwo, zmieniające się realia związane ze świadczeniem usług o charakterze finansowym, i w praktyce wskazuje na szerokie rozumienie pojęcia „usług o charakterze finansowym”.

Dlatego też, dokonując wykładni przepisów dotyczących zwolnień podatkowych, w tym oczywiście przepisów krajowych, takich jak ustawa o VAT, koniecznym jest dokonanie takiej interpretacji przepisów, która co prawda będzie ścisła, ale zarazem zgodna będzie z celami nadrzędnymi i będzie spójna z zasadami dotyczącymi konkretnych transakcji. W opisanym przypadku nie powinno budzić wątpliwości, że prawa do emisji, powinny być uznane za pochodne instrumenty finansowe, są one przecież przedmiotem obrotu rynku finansowego. Co więcej, taka interpretacja zgodna jest również z celami przyświecającymi prawodawcy wspólnotowemu tworzącemu filary dla obrotu prawami do emisji. W Preambule do rozporządzenia 1031/2010 czytamy, że cele procesu aukcyjnego dotyczącego praw do emisji należy interpretować w kontekście nadrzędnych celów, m.in. zwiększenia harmonizacji, unikania zakłóceń konkurencji i poprawy przewidywalności. Powyższe wskazuje jednoznacznie na to, e nie tylko literalne brzmienie przepisów ustawy o VAT pozwala na zastosowanie zwolnienia w podatku VAT dla transakcji dotyczących CO2, lecz również zasady wykładni prawa, tak krajowego, jak i wspólnotowego, wskazują na poprawność tej tezy.

Ad 2

Jak wskazano w stanie faktycznym, X prowadzi na podstawie zezwolenia udzielonego przez Komisję Nadzoru Finansowego działalność giełdowej izby rozliczeniowej i giełdowej izby rozrachunkowej w rozumieniu art. 68a Ustawy z dnia 29 lipca 2005 roku o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010, Nr 211, poz. 1384) (dalej: ustawa o obrocie instrumentami finansowymi). Dodatkowo, na podstawie art. 68a ust. 14 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, X prowadzi giełdową izbę rozrachunkową w rozumieniu ustawy o giełdach towarowych. W tym zakresie, do Izby stosuje się, co do zasady, odpowiednio przepisy ustawy z dnia 26 października 2000 roku o giełdach towarowych (Dz. U. z 2010 r., Nr 48, poz. 284) (dalej: ustawa o giełdach towarowych) dotyczące giełdowej izby rozrachunkowej.

W myśl art. 15 ust. 5 ustawy o giełdach towarowych, do Jej głównych zadań należy organizacja i prowadzenie rozliczeń transakcji giełdowych. W tym zakresie, obowiązkiem Izby jest zapewnienie przeprowadzania rozliczeń członków z tytułu transakcji giełdowych poprzez zagwarantowanie wykonania ich zobowiązań i wierzytelności wynikających z tych transakcji. W tym zakresie X prowadzi rachunki pieniężne, dokonuje rozliczeń pieniężnych oraz może udzielać pożyczek. W ramach prowadzonej działalności X świadczy obecnie (co nie jest przedmiotem niniejszego wniosku) oraz świadczyć będzie usługi rozliczania transakcji dokonywanych na platformie aukcyjnej stworzonej przez X dla potrzeb obrotu prawami do emisji CO2.

Przedmiotem transakcji dokonywanych na platformie aukcyjnej, których rozliczaniem zajmie się, zgodnie z założeniami, X, mają być kontrakty dotyczące praw do emisji CO2, które jak wynika ze stanowiska Wnioskodawcy przedstawionego w odpowiedzi na pytanie 1 niniejszego wniosku, należy uznać za instrument finansowe korzystające ze zwolnienia na gruncie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT.

Wskazuje to jednoznacznie, że usługi Izby, za które pobierać będzie opłaty od swoich członków, odnoszą się do rynku o charakterze finansowym, bezpośrednio odnoszącego się w zakresie przedmiotowym swoich transakcji do instrumentów finansowych. Stąd też, uznać należy, że z uwagi na charakter działalności Izby, obsługując w przyszłości transakcje zawierane na rynku CO2, będzie Ona świadczyła usługi dotyczące wprost rynku o charakterze finansowym, jak również instrumentów finansowych, w rozumieniu ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, stąd też uprawniona będzie do zastosowania zwolnienia przewidzianego na gruncie przepisu art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, na mocy którego zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Tylko na marginesie można przypomnieć, że zwolnienie obejmujące czynności pomocnicze - tj. świadczenie usług bądź dostawę towarów - do tych usług podstawowych ma zastosowanie wówczas, gdy te czynności dodatkowe są niezbędne do wykonania usługi podstawowej zwolnionej z podatku. W opisanym stanie faktycznych, usługi Izby w sposób oczywisty będą niezbędne do świadczenia usługi głównej świadczonej przez platformę aukcyjną, korzystającą ze zwolnienia w podatku VAT, ponieważ, co wprost wynika z przepisów statuujących działalność X jak i Izby tylko i wyłącznie X uprawniona jest do rozliczania przeprowadzanych przez pierwszy podmiot transakcji. W konsekwencji, dokonanie transakcji, również na rynku praw do emisji CO2, byłoby niemożliwe bez udziału Izby, ponieważ transakcje takie nie mogłyby zostać rozliczone.

Trzeba również podkreślić, że czynności pomocnicze powinny być w szczególności ukierunkowane na lepsze wykorzystanie czy też wykonanie usługi podstawowej, zwolnionej z podatku. Podkreśla się, że mają być one zatem wykonywane w celu wykonania usługi podstawowej, a nie „przy okazji” jej wykonywania. W opisanym stanie faktycznym nie ma wątpliwości, że ich celem jest umożliwienie przeprowadzenia transakcji głównej, co potwierdza tezę o możliwości zastosowania zwolnienia w podatku VAT dla usług świadczonych przez Izbę polegających na rozliczaniu transakcji na rynku praw do emisji CO2, przeprowadzanych w oparciu o przedstawione w stanie faktycznym przepisy. Warto w tym kontekście zauważyć również, że przedmiotem prac Komisji Europejskiej jest ujednolicenie we wszystkich państwach członkowskich polityki podatkowej w zakresie podatku VAT odnoszącej się do usług świadczonych przez izby (ang. clearing services). Celem Komisji Europejskiej jest wprowadzenie jednolitych zasad, które jednoznacznie wskazywać będą, że usługi takie, dla potrzeb podatku VAT, powinny być traktowane jako usługi o charakterze finansowym, i w konsekwencji, zwolnione z opodatkowania VAT.

W wydanej na wniosek Spółki interpretacji indywidualnej z dnia 4 grudnia 2015 r. Nr IPPP2/4512-856/15-2/AOg tut. Organ uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe w całości, stwierdzając, że w przedmiotowej sprawie zwolnienia od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 41, pkt 40 oraz art. 43 ust. 13 nie mają zastosowania.

Wydana interpretacja została przez Wnioskodawcę zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z dnia 4 lipca 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 654/14 uchylił wydaną przez Organ interpretację i stwierdził, że w zakresie możliwości skorzystania Wnioskodawcy ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy (pytanie nr 1 wniosku) Organ zajął prawidłowe stanowisko natomiast błędne jest stanowisko Organu, że w przedmiotowej sprawie nie może mieć zastosowania zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy (pytanie nr 2 wniosku).

W świetle obowiązującego stanu prawnego, biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 4 lipca 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 654/16, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy (pytanie nr 1 wniosku) oraz prawidłowe w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy (pytanie nr 2 wniosku).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) - art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2‑12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zgodnie z art. 146 a) pkt 1 w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146 f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Ponadto na mocy art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy, zwolnieniu podlegają usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Natomiast stosownie do postanowień art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy, zwalnia się od podatku usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 oraz z 2011 r. Nr 106, poz. 622 i Nr 131, poz. 763), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

W świetle regulacji art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Jak wynika z art. 43 ust. 14 ustawy, przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

W myśl przepisu art. 43 ust. 15 ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 16 zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 41, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

1.  tytuł prawny do towarów;
2.  tytuł własności nieruchomości;
3.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
4.  udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
5.  prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Z powołanego art. 43 ust. 16 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że wyłączone ze zwolnienia od podatku od towarów i usług są prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Przepis ten dotyczy instrumentów pochodnych, których instrumentem bazowym są m.in. uprawnienia do emisji zanieczyszczeń (a więc również do emisji CO2), i w odniesieniu do których istnieje możliwość realizacji kontraktu poprzez fizyczne dostarczenie tych uprawnień (która to czynność jest uznawana jako opodatkowane świadczenie usługi). Nie ma przy tym znaczenia, że kontrakt zakończy się rozliczeniem finansowym, skoro sam charakter takiej transakcji przewidywał możliwość fizycznego dostarczenia uprawnień do emisji. Zatem ze zwolnienia od podatku wyłączona jest sprzedaż takich instrumentów.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy powinny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT.

Jak wynika z okoliczności sprawy przedstawionych przez Wnioskodawcę, do zadań Izby, jako izby rozrachunkowej giełd towarowych należy, w myśl art. 15 ust. 5 ustawy o giełdach towarowych, organizacja i prowadzenie rozliczeń transakcji giełdowych. W tym zakresie, obowiązkiem Izby jest zapewnienie przeprowadzania rozliczeń członków z tytułu transakcji giełdowych poprzez zagwarantowanie wykonania ich zobowiązań i wierzytelności wynikających z tych transakcji. W zakresie powyższej działalności, X może m.in. prowadzić rachunki pieniężne, dokonywać rozliczeń pieniężnych, udzielać pożyczek.

Obecnie, w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca świadczy usługi rozliczania transakcji dokonywanych na Giełdzie S.A.

Przedmiotem wniosku są transakcje, których rozliczaniem Wnioskodawca zajmie się w przyszłości. Będą to transakcje dotyczące praw do emisji CO2, które mają być dokonywane w ramach platformy aukcyjnej, którą zamierza zorganizować oraz prowadzić X.

Wśród głównych usług Wnioskodawcy mają znaleźć się usługi rozliczania transakcji dokonywanych na tym rynku, obejmujące m.in. następujące czynności:

*   po otrzymaniu odpowiednich danych o transakcjach, X zarejestruje na kontach ewidencyjnych rejestrów towarów giełdowych, pozycje będące przedmiotem rejestrowanych transakcji, a następnie obliczy wierzytelności pieniężne z tytułu zarejestrowanych pozycji;

*   X ustali zakres świadczeń pieniężnych, do spełnienia których zobowiązani będą rozliczający członkowie Wnioskodawcy odpowiedzialni za ich rozliczenie w podziale na:
    
    *   zobowiązania i należności z tytułu rozliczenia transakcji,
    *   zobowiązania i należności z tytułu depozytów zabezpieczających.

*   X umożliwia spełnienie powyższych świadczeń poprzez przygotowanie dyspozycji powodujących uznanie lub obciążenie rachunków bankowych. Rozliczenie pieniężne transakcji prowadzone jest przez nią za pośrednictwem rachunków jej członków lub ich banków płatników.

Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy transakcje, które będą dokonywane na rynku praw do emisji CO2, w oparciu o przedstawione w opisanym zdarzeniu przepisy, rozliczane przez Wnioskodawcę będą korzystały ze zwolnienia w podatku VAT na mocy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT, w myśl którego zwalnia się usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Jak wynika z art. 2 pkt 25 ustawy z dnia 17 lipca 2009 r. (Dz. U. z 2013 r., poz. 1107 z późn. zm.) o systemie zarządzania emisjami gazów cieplarnianych i innych substancji, przez uprawnienie do emisji należy rozumieć uprawnienie do emisji w rozumieniu przepisów o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych. Natomiast w ustawie z dnia 25 sierpnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r., poz. 1223 ) o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych, w art. 3 pkt 22 wskazano, że pod pojęciem uprawnienia do emisji rozumie się uprawnienie do wprowadzania do powietrza ekwiwalentu, w rozumieniu art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 17 lipca 2009 r. o systemie zarządzania emisjami gazów cieplarnianych i innych substancji, dwutlenku węgla (CO2) utworzone w ramach systemu, które służy do rozliczenia wielkości emisji w ramach tego systemu, i którym można rozporządzać na zasadach określonych w ustawie.

Podkreślić należy, że powyższa ustawa o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych wykonuje postanowienia:

1.  rozporządzenia Komisji (WE) nr 748/2009 z dnia 5 sierpnia 2009 r. w sprawie wykazu operatorów statków powietrznych, którzy wykonywali działalność lotniczą wymienioną w załączniku I do dyrektywy 2003/87/WE poczynając od dnia 1 stycznia 2006 r. ze wskazaniem administrującego państwa członkowskiego dla każdego operatora statków powietrznych (Dz. Urz. UE L 219 z 22.08.2009, str. 1, z późn. zm.);
2.  rozporządzenia Komisji (UE) nr 1031/2010 z dnia 12 listopada 2010 r. w sprawie harmonogramu, kwestii administracyjnych oraz pozostałych aspektów sprzedaży na aukcji uprawnień do emisji gazów cieplarnianych na mocy dyrektywy 2003/87/WE Parlamentu Europejskiego i Rady ustanawiającej system handlu przydziałami emisji gazów cieplarnianych we Wspólnocie (Dz. Urz. UE L 302 z 18.11.2010, str. 1, z późn. zm.);
3.  rozporządzenia Komisji (UE) nr 550/2011 z dnia 7 czerwca 2011 r. ustalającego, na mocy dyrektywy 2003/87/WE Parlamentu Europejskiego i Rady, pewne ograniczenia w zakresie wykorzystania międzynarodowych jednostek z tytułu projektów związanych z gazami przemysłowymi (Dz. Urz. UE L 149 z 08.06.2011, str. 1);
4.  rozporządzenia Komisji (UE) nr 600/2012 z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawie weryfikacji raportów na temat wielkości emisji gazów cieplarnianych i raportów dotyczących tonokilometrów oraz akredytacji weryfikatorów zgodnie z dyrektywą 2003/87/WE Parlamentu Europejskiego i Rady (Dz. Urz. UE L 181 z 12.07.2012, str. 1).

Jak wynika z treści art. 15 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych, uprawnieniami do emisji można swobodnie rozporządzać, chyba że przepisy ustawy lub przepisy Unii Europejskiej dotyczące handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych stanowią inaczej. Czynności rozporządzające uprawnieniami do emisji mogą być dokonywane między osobami fizycznymi, osobami prawnymi lub jednostkami organizacyjnymi niebędącymi osobami prawnymi, które posiadają rachunek w rejestrze Unii.

Stosownie do cyt. art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Jak wynika z treści art. 2 ust. 1 pkt i) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2014 r., poz. 94 z późn. zm.) instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Art. 2 ust. 2 ww. ustawy wskazuje, że przez wykazywanie właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych, o którym mowa w ust. 1 pkt 2 lit. f oraz i, rozumie się spełnianie warunków określonych w art. 38 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1287/2006 z dnia 10 sierpnia 2006 r. wprowadzającego środki wykonawcze do dyrektywy 2004/39/WE Parlamentu Europejskiego i Rady w odniesieniu do zobowiązań przedsiębiorstw inwestycyjnych w zakresie prowadzenia rejestrów, sprawozdań z transakcji, przejrzystości rynkowej, dopuszczania instrumentów finansowych do obrotu oraz pojęć zdefiniowanych na potrzeby tejże dyrektywy (Dz. Urz. UE L 241 z 02.09.2006, str. 1), zwanego dalej „rozporządzeniem 1287/2006”.

Natomiast z treści art. 38 ust. 1 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1287/2006 z dnia 10 sierpnia 2006 r. wynika, że do celów sekcji C pkt 7 załącznika I do dyrektywy 2004/39/WE kontrakt, niebędący kontraktem na rynku kasowym w rozumieniu ust. 2 niniejszego artykułu, a także nieobjęty zakresem stosowania ust. 4, uznaje się za wykazujący właściwości innych finansowych instrumentów pochodnych i nieprzeznaczony do celów handlowych, jeśli spełnia następujące warunki:

1.  spełnia jedno z następujących kryteriów:
    1.  jest przedmiotem obrotu na platformie obrotu w państwie trzecim, która spełnia funkcje podobne do rynku regulowanego lub MTF-u;
    2.  stwierdza się jednoznacznie, że jest przedmiotem obrotu na rynku regulowanym, MTF-ie lub określonej wyżej platformie obrotu w państwie trzecim albo podlega ich zasadom;
    3.  stwierdza się jednoznacznie, że jest odpowiednikiem kontraktu będącego przedmiotem obrotu na rynku regulowanym, MTF-ie lub określonej wyżej platformie obrotu w państwie trzecim;
2.  jest rozliczany przez izbę rozrachunkową lub inny podmiot spełniający te same funkcje, co kontrahent centralny, lub istnieją ustalenia dotyczące opłacenia lub dostarczenia zabezpieczenia związanego z kontraktem;
3.  jest znormalizowany tak, by w szczególności cena, partia, termin dostawy lub inne warunki określane były głównie w odniesieniu do regularnie publikowanych cen, standardowych partii lub standardowych terminów dostawy.

Zauważyć należy, że kontrakt terminowy to powstałe w wyniku zawarcia transakcji giełdowej zobowiązanie pomiędzy stronami transakcji (sprzedającym i kupującym) o dostarczenie lub przyjęcie towaru giełdowego (zwanego instrumentem bazowym), w której ilość, jakość, czas dostawy, miejsce dostawy są zgodne z przyjętymi przez giełdę standardami, a cena jest negocjowana pomiędzy stronami. Instrumentem bazowym mogą być zarówno towary jak i wartości ekonomiczne, które da się wycenić w pieniądzach (waluty). Sprzedający i kupujący kontrakt terminowy może podczas sesji giełdowej anulować wcześniej zawarte przez siebie transakcje poprzez zawarcie transakcji odwrotnej. Rynek terminowy umożliwia osobom, które chcą zarządzać ryzykiem cenowym, przeniesienie części lub całego ryzyka na tych, którzy chcą je przejąć. Specyfika transakcji terminowych polega na tym, że celem tych transakcji nie jest efektywna dostawa towarów, ale są one zawierane dla uchronienia się przed stratami wynikającymi z wahań cen towarów giełdowych (transakcje zabezpieczające), bądź w celu wykorzystania zmian cen towarów giełdowych w czasie (transakcje spekulacyjne). Zdecydowana większość transakcji nie prowadzi do rzeczywistej dostawy waloru pierwotnego. Pozycje zajmowane w tych kontraktach są zamykane, zanim osiągnięty zostanie termin realizacji. Wykonanie transakcji terminowej następuje zatem nie poprzez dostawę towaru, ale jedynie w drodze rozliczenia jej (a dokładnie: różnic cen) między kontrahentami.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, transakcje na instrumentach pochodnych mogą stanowić usługę pod warunkiem, że spełnione zostaną następujące przesłanki: dojdzie do realizacji świadczenia, będzie istniał jego beneficjent a świadczenie to będzie, co do zasady, odpłatne.

Dyrektywa 2003/87/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 13 października 2003 r. reguluje funkcjonowanie rynku praw do emisji CO2.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. regulacji począwszy od 2013 r., państwa członkowskie sprzedają na aukcji wszystkie uprawnienia, które nie są przydzielone jako bezpłatne uprawnienia.

Jak wynika z wniosku, przedmiotem transakcji, dokonywanych na Towarowej Giełdzie Energii S.A., dla której usługi rozliczania transakcji świadczy Wnioskodawca, będą transakcje dotyczące praw do emisji CO2 prowadzone w ramach platformy aukcyjnej.

Zdaniem Strony transakcje dotyczące praw do emisji CO2, których rozliczeniem zajmie się X, powinny korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o podatku VAT, gdyż za instrument korzystający ze zwolnienia w podatku VAT na mocy ww. przepisu należy uznać instrumenty pochodne odnoszące się do uprawnień do emisji, które wykonywane są przez rozliczenie pieniężne.

Należy zgodzić się z twierdzeniem Strony, że w kontekście przedstawionych okoliczności sprzedaż instrumentów pochodnych odnoszących się do uprawnień do emisji należy uznać za instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi. Jednakże obrót ww. instrumentami finansowymi nie może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT, z uwagi na treść art. 43 ust. 16 ustawy, zgodnie z którym zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 41 nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są m.in. uprawnienia do emisji zanieczyszczeń i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Przepis ten dotyczy instrumentów pochodnych, których instrumentem bazowym są m.in. uprawnienia do emisji zanieczyszczeń (a więc również do emisji CO2), i w odniesieniu do których istnieje możliwość realizacji kontraktu poprzez fizyczne dostarczenie tych uprawnień (która to czynność jest uznawana jako opodatkowane świadczenie usługi).

Zatem uwzględniając powyższe okoliczności należy stwierdzić, że transakcje, które będą dokonywane na rynku praw do emisji CO2, w oparciu o przedstawione w opisanym zdarzeniu przepisy, rozliczane przez Wnioskodawcę nie będą korzystały ze zwolnienia w podatku VAT na mocy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT, z uwagi na treść art. 43 ust. 16 ustawy o VAT i będą podlegały opodatkowaniu wg podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

A zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pyt. 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Ad 2

Wnioskodawca ma również wątpliwości, czy świadczenie przez niego usług polegających na rozliczaniu transakcji na rynku praw do emisji CO2, przeprowadzanych w okolicznościach opisanych we wniosku, będzie korzystało ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT lub opcjonalnie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.

Jak wskazano wcześniej, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług. Powyższy przepis stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. d) Dyrektywy 112.

Zgodnie z orzecznictwem TSUE transakcje zwolnione z VAT na mocy art. 13 część B lit. d) VI dyrektywy (obecnie art. 135 ust. 1 lit. d) dyrektywy 112) należą jako całość, ze względu na ich charakter, do transakcji finansowych (por. wyroki TSUE w sprawie: Granton, C-461/12, EU:C:2014:1745, pkt 35; Velvet & Steel Immobilien, C-455/05, EU:C:2007:232, pkt 21). Pomimo, że transakcje te zostały zdefiniowane ze względu na charakter świadczonych usług, to niekoniecznie muszą być dokonywane przez banki lub instytucje finansowe (zob. wyrok TSUE w sprawie: Granton, EU:C:2014:1745, pkt 29; Velvet & Steel Immobilien, EU:C:2007:232, pkt 22 i powołane tam orzecznictwo) czy określony rodzaj zakładu lub osoby prawnej (por. wyroki TSUE w sprawie: SDC, C-2/95, EU:C:1997:278, pkt 38; AXA UK, EU:C:2010:646, pkt 26). Trybunał orzekł także w odniesieniu do różnych zwolnień ustanowionych na mocy art. 13 część B lit. d) VI dyrektywy, że aby móc je zaklasyfikować jako czynności zwolnione z opodatkowania, omawiane usługi powinny tworzyć odrębną całość, która, oceniana całościowo, wypełnia szczególne i istotne funkcje usługi opisanej w tym przepisie (zob. podobnie wyroki TSUE w sprawie: SDC, EU:C:1997:278, pkt 66, 75; AXA UK plc, EU:C:2010:646, pkt 27).

Trybunał orzekł również, że przelew jest operacją polegającą na realizacji dyspozycji przekazania określonej sumy pieniędzy z jednego konta bankowego na drugie. Operacja ta cechuje się w szczególności tym, że powoduje zmianę sytuacji prawnej i finansowej istniejącej z jednej strony między udzielającym dyspozycji a beneficjentem a z drugiej strony między nimi a ich bankiem, jak również, w odpowiednim przypadku, między bankami. Ponadto czynnością powodującą tę zmianę jest sam przelew środków między kontami, niezależnie od jego kauzy (zob. wyroki TSUE w sprawie: SDC, EU:C: 1997:278, pkt 53; Nordea Pankki Suomi Oyj, EU:C:2011:532, pkt 25). Interpretacja ta nie przesądza sposobów dokonywania przelewów, bowiem te ostatnie mogą być realizowane w drodze zapisów na rachunku. Takie czynności, niezależnie od tego, czy zostaną dokonane w drodze przelewu, któremu towarzyszy transfer środków, czy też w drodze zapisów na rachunkach, stanowią usługi objęte zwolnieniem przewidzianym w art. 13 część B lit. d) pkt 3 VI dyrektywy (por. wyrok TSUE w sprawie ATP PensionService A/S, C-464/12, EU:C:2014:139, pkty 79-81). Dodatkowo zauważono, że czynności rejestracji wpłat na kontach klientów, nie mają charakteru czysto technicznego, lecz materializują prawa klientów wobec funduszy emerytalnych poprzez przekształcenie wierzytelności pracownika wobec pracodawcy w wierzytelność wobec funduszu emerytalnego, do którego należy pracownik (por. wyrok TSUE w sprawie ATP PensionService A/S, EU:C:2014:139, pkt 82). Ponadto z orzecznictwa TSUE wynika, że celem zwolnienia transakcji finansowych jest zmniejszenie trudności związanych z ustaleniem podstawy opodatkowania i kwoty podlegającego odliczeniu VAT (por. wyrok TSUE w sprawie Granton, EU:C:2014:1745, pkt 35).

Z orzecznictwa Trybunału wynika również, że w przypadku gdy transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia, po pierwsze, czy chodzi o dwa lub więcej świadczenia odrębne, czy też o świadczenie jednolite (zob. podobnie m.in. wyroki TSUE w sprawie: Faaborg-Gelting Linien, C-231/94, EU:C:1996:184, pkt 12-14; CPP, C-349/96, EU:C: 1999:93, pkt 28; Levob Verzekeringen i OV Bank, C-41/04, EU:C:2005:649, pkt 19; Aktiebolaget NN, C-111/05, EU:C:2007:195, pkt 21; Bog i in., C- 497/09, EU:C:2011:135, pkt 53). Należy stwierdzić istnienie jednego świadczenia, jeżeli czynności wykonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego podział miałby charakter sztuczny (wyroki TSUE w sprawie: Levob Verzekeringen i OV Bank, EU:C:2005:649, pkt 20, 22; Aktiebolaget NN, EU:C:2007:195, pkt 22, 23; Bog i in., EU:C:2011:135, pkt 53).

Zasada neutralności podatkowej sprzeciwia się w szczególności temu, aby towary lub usługi podobne, które są zatem konkurencyjne wobec siebie, były traktowane odmiennie z punktu widzenia VAT (wyroki: z dnia 3 maja 2001 r. w sprawie Komisja/ Francja, C-481/98, EU:C:2001:237, pkt 22; Kingscrest Associates i Montecello, C-498/03, EU:C:2005:322, pkt 41, 54; Marks & Spencer, C-309/06, EU:C:2008:211, pkt 47; Komisja/ Królestwo Niderlandów, 041/09, EU:O2011:108, pkt 66; The Rank Group pic, 0259/10 i 0260/10, EU:C:2011:719, pkt 32).”

Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy wskazać należy, że z opisu zdarzenia przedstawionego we wniosku, wynika, że Wnioskodawca prowadzi, na podstawie zezwolenia udzielonego przez ministra właściwego do spraw instytucji finansowych, działalność giełdowej izby rozliczeniowej i giełdowej izby rozrachunkowej w rozumieniu art. 68a ustawy o obrocie instrumentami finansowymi. Stosownie do treści art. 68a ust. 1 tej ustawy przez izbę rozliczeniową rozumie się zespół osób, urządzeń i środków technicznych utworzony w celu organizacji i prowadzenia rozliczeń transakcji zawieranych: 1) w obrocie zorganizowanym lub 2) poza obrotem zorganizowanym - jeżeli na podstawie przepisów prawa podlegają obowiązkowi rozliczenia przez podmiot rozliczający - których przedmiotem są instrumenty finansowe.

Przez izbę rozrachunkową rozumie się zespół osób, urządzeń i środków technicznych utworzony w celu organizacji i prowadzenia rozrachunku transakcji, o których mowa w ust. 1 (art. 68a ust. 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi). X rozliczeniowa lub X rozrachunkowa mogą być prowadzone wyłącznie przez spółkę akcyjną (art. 68a ust. 3). Przedmiotem działalności spółki prowadzącej izbę rozliczeniową lub izbę rozrachunkową może być wyłącznie prowadzenie izby lub wykonywanie innych czynności związanych z organizowaniem i prowadzeniem odpowiednio rozliczeń lub rozrachunku transakcji, o których mowa w ust. 1 i 2. Spółka prowadząca izbę rozliczeniową lub izbę rozrachunkową może także, w ramach prowadzenia izby rozliczeniowej lub izby rozrachunkowej, odpowiednio rozliczać lub dokonywać rozrachunku innych, niż wskazane w ust. 1 pkt 2, transakcji zawartych poza obrotem zorganizowanym (art. 68a ust. 4). Przepisy art. 68a ust. 5-16 wskazują warunki na jakich odbywa się działalność takiego podmiotu.

Dodatkowo z treści wniosku wynika wyraźnie, że na podstawie art. 68a ust. 14 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, spółka prowadzi giełdową izbę rozrachunkową w rozumieniu ustawy o giełdach towarowych. W tym zakresie, do spółki, która posiada zgodę Komisji Nadzoru Finansowego na swoją działalność, stosuje się, co do zasady, odpowiednio przepisy tej ustawy, dotyczące giełdowej izby rozrachunkowej.

Wskazana wyżej ustawa o giełdach towarowych wskazuje, że zgodnie z art. 2 pkt 4 ilekroć w ustawie jest mowa o: giełdowej izbie rozrachunkowej - rozumie się przez to zespół osób, urządzeń i środków technicznych utworzony w celu organizacji i prowadzenia rozliczeń transakcji giełdowych. Zgodnie z art. 14 ust. 2 tej ustawy X tworzy się wyłącznie w formie spółki akcyjnej. X tworzy się w celu dokonywania obsługi finansowej transakcji giełdowych oraz w celu realizacji zadań określonych w art. 15 ust. 5 i 6 (art. 14 ust. 2 ustawy o giełdach towarowych). X może zawierać umowy określające tryb, terminy i warunki przekazywania zbywcom towarów giełdowych środków pieniężnych otrzymanych przez izbę od nabywców tych towarów (art. 14 ust. 2b ustawy o giełdach towarowych). X nie może prowadzić działalności innej niż określona w ust. 2 i 2b (art. 14 ust. 3 tej ustawy). Zaś krąg potencjalnych akcjonariuszy spółki jest ograniczony stosownie do treści art. 14 ust.4 ustawy o giełdach towarowych albowiem mogą nimi być wyłącznie spółki prowadzące giełdę, akcjonariusze spółki prowadzącej giełdę, banki, Skarb Państwa oraz Krajowy Depozyt Papierów Wartościowych S.A. Wartym wspomnienia jest także sposób funkcjonowania giełdowej izby rozrachunkowej, gdyż świadczy ona jedynie usługi na rzecz swoich członków (art. 15 ust. 1 ustawy o giełdach towarowych). Członkami giełdowej izby rozrachunkowej, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą być wyłącznie jej akcjonariusze, spółki prowadzące giełdę, towarowe domy maklerskie, domy maklerskie oraz podmioty, o których mowa w art. 9 ust. 3 pkt 4 (przedsiębiorstwa energetyczne) i w art. 50 ust. 1 (zagraniczna osoba prawna prowadząca działalność maklerską), o ile są członkami giełdy (art. 15 ust. 2 ustawy o giełdach towarowych). Członkami giełdowej izby rozrachunkowej mogą być również inne krajowe instytucje finansowe, w tym banki, jeżeli zamierzają współdziałać z giełdową izbą rozrachunkową w zakresie wykonywania jej zadań oraz, za zgodą t na warunkach określonych przez Komisję, osoby prawne lub inne jednostki organizacyjne z siedzibą za granicą, wykonujące zadania w zakresie rozliczania transakcji zawieranych w obrocie towarami giełdowymi (art. 15 ust. 3 ustawy o giełdach towarowych).

Do zadań giełdowej izby rozrachunkowej należy organizacja i prowadzenie rozliczeń transakcji giełdowych, w szczególności: 1) badanie stanu finansowego członków w zakresie możliwości terminowego wywiązywania się z zobowiązań wynikających z transakcji giełdowych; 2) organizowanie i zarządzanie systemem gwarantującym prawidłowe wykonanie zobowiązań wynikających z transakcji; wyrażanie zgody na zawarcie przez członka giełdowej izby rozrachunkowej umowy o rozliczanie transakcji, o której mowa w art. 50b ust. 1 pkt 1 (art. 15 ust. 5 ustawy o giełdach towarowych).

Giełdowa X rozrachunkowa zapewnia przeprowadzanie rozliczeń członków z tytułu transakcji giełdowych, w szczególności przez zagwarantowanie ich zobowiązań i wierzytelności wynikających bezpośrednio z tych transakcji (art. 15 ust. 6 ustawy o giełdach towarowych). Giełdowa X rozrachunkowa może prowadzić rachunki pieniężne, dokonywać rozliczeń pieniężnych, udzielać pożyczek oraz uczestniczyć - za pośrednictwem swojego banku - w rozrachunkach dokonywanych przez Narodowy Bank Polski na zasadach stosowanych w przypadku rozrachunków międzybankowych, w zakresie niezbędnym do realizacji zadań określonych w ust. 1 oraz w ust. 5 i 6 (art. 15 ust. 7 tej ustawy).

Z opisu zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku wynika również, że wśród głównych usług świadczonych przez Wnioskodawcę mają znaleźć się usługi rozliczania transakcji dokonywanych przez członków Izby na rynku praw do emisji CO2, zorganizowanym w oparciu o przywołane we wniosku przepisy prawa, obejmujące m.in. następujące czynności:

1.  po otrzymaniu odpowiednich danych o transakcjach, X zarejestruje na kontach ewidencyjnych rejestrów towarów giełdowych, pozycje będące przedmiotem rejestrowanych transakcji, a następnie obliczy wierzytelności pieniężne z tytułu zarejestrowanych pozycji;
2.  X ustali zakres świadczeń pieniężnych, do spełnienia których zobowiązani będą rozliczający członkowie Spółki odpowiedzialni za ich rozliczenie w podziale na zobowiązania i należności z tytułu rozliczenia transakcji, zobowiązania i należności z tytułu depozytów zabezpieczających.
3.  X umożliwia spełnienie powyższych świadczeń poprzez przygotowanie dyspozycji powodujących uznanie lub obciążenie rachunków bankowych Rozliczenie pieniężne transakcji prowadzone jest przez nią za pośrednictwem rachunków jej członków lub ich banków płatników.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, należy stwierdzić, że przeprowadzenie przez członków giełdy transakcji na X, skutkuje dokonaniem transferów pieniężnych pomiędzy stronami transakcji. Obrót na giełdzie towarowej ma charakter anonimowy, tym samym to Wnioskodawca staje się stroną rozliczeń i rozliczenia odbywają się poprzez rachunek Wnioskodawcy. Usługę tę należy rozpatrywać w kategorii usługi złożonej, na którą składa się szereg czynności, w tym czynności natury technicznej, lecz nie mają one waloru przesądzającego o charakterze rzeczonej usługi patrząc z punktu widzenia beneficjenta takiej usługi. Elementem dominującym jest bowiem to, że Spółka reguluje zobowiązania i przyjmuje płatności od członków należne z tytułu wykonanych transakcji. Działania spółki mają realny wpływ na wysokość realizowanych płatności i faktyczne przelewy pieniężne. Powyższe wskazuje, że w wyniku czynności spółki dochodzi do zmian w charakterze finansowym. Zaś z prawnego punktu widzenia na skutek dokonania przez Spółkę płatności dochodzi do wygaśnięcia zobowiązania spółki o zapłatę ceny za nabyty przez członka izby instrument. Spółka też oprócz wykonywania działalności w zakresie transakcji płatniczych jest również gwarantem wypłacalności poszczególnych członków. Tym samym czynności Spółki związane z obsługą finansową transakcji dotyczących CO2 nie mają charakteru technicznego, lecz materializują prawa członków izby zarówno co do realizacji transakcji, jak i dokonania zapłaty. Należy zatem uznać, że ww. usługa ma charakter usługi finansowej, która mieści się w kategorii zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Tym samym art. 43 ust. 13 ustawy, wskazany przez Wnioskodawcę opcjonalnie, nie będzie miał w sprawie zastosowania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji pierwotnej.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcie naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.