Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.622.2023.2.AWY
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-12
Teza: Transakcja sprzedaży działek nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; grunty-grunty rolne; małżeństwo; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; rolnik-rolnik ryczałtowy; wspólność-wspólność majątkowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

26 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 25 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieuznania transakcji sprzedaży działek dokonanej w 2021 r. za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 29 grudnia 2023 r. (wpływ 3 stycznia 2024 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym**

1\. Zainteresowany będący stroną postępowania:

\- Pan M.S.

2\. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

\- Pani M.S.

**Opis stanu faktycznego**

W 2021 roku sprzedali Państwo 8 nieruchomości gruntowych (8 działek). Działki zostały przed sprzedażą uzyskane z podziału nieruchomości (działki nr ew. 1/2 we wsi (…)) o powierzchni 0,7894 ha. Działka nr 1/2 stanowiła część prowadzonego przez Państwa wspólnie gospodarstwa rolnego i stanowiła Państwa majątek małżeński objęty współwłasnością majątkową małżeńską. W związku z powyższym stan faktyczny dotyczący nabycia, użytkowania oraz sprzedaży jest identyczny dla obojga wnioskodawców.

Z tytułu prowadzenia gospodarstwa rolnego żadne z Państwa nie było podatnikiem VAT czynnym, są Państwo rolnikami ryczałtowymi. Jednak z uwagi na wiek i stan zdrowia działalność rolnicza jest prowadzona w niewielkim zakresie. Nie są Państwo, ani nie byli również podatnikami VAT z innego tytułu.

Działka 1/2 powstała z podziału działki nr 1 na dwie części. Działkę 1 uzyskali Państwo pasywnie w drodze darowizny do Państwa majątku wspólnego od rodziców (E.S. i R.S.) w 1996 roku. Od tego czasu do momentu sprzedaży działka nie była wykorzystywana w innym celu niż prowadzenie działalności rolniczej zwolnionej z VAT, nie była przedmiotem dzierżawy ani innych umów o podobnym charakterze.

Obszar, w którym położona jest działka nr 1/2 nie jest objęty planem zagospodarowania przestrzennego. Działka stanowiła grunt rolny. Przed sprzedażą podzielili Państwo działkę na 9 mniejszych. W celu podziału niezbędne było uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy. Bez decyzji o warunkach zabudowy działka mogła zostać sprzedana jedynie w całości jako grunt rolny. Jednak nie chcieli Państwo sprzedawać całej działki, ponieważ chcieli Państwo część gruntu podarować córce. Ponadto na duży areał ziemi rolnej trudno byłoby znaleźć kupca.

W związku z powyższym uzyskali Państwo decyzję o warunkach zabudowy dla działki nr 1/2. Decyzja dopuszczała podział działki na 9 mniejszych działek, docelowo na budowę 9 budynków mieszkalnych jednorodzinnych oraz wyodrębnienie z działki 1/2 fragmentu na poszerzenie istniejącej drogi wewnętrznej. Na podstawie decyzji podzielili Państwo działkę na 9 odrębnych działek (nieruchomości). Osiem z nich zostało sprzedanych jednemu nabywcy, jedną działkę zamierzają Państwo podarować córce.

Nadmieniają Państwo, że po podziale działki nr 1/2 nie występowali Państwo już o nowe decyzje o warunkach zabudowy dla wydzielonych działek przed ich sprzedażą. Nie występowali Państwo też o decyzje o pozwolenie na budowę, ani żadne inne decyzje dla sprzedanych działek.

W stosunku do sprzedanych działek nie podejmowali Państwo działań mających na celu ich ulepszenie, w tym w szczególności nie dokonywali Państwo uzbrojenia terenu działek, nie przygotowywali Państwo przyłączy mediów, nie ogrodzili Państwo działek, nie dokonywali Państwo inwestycji, których celem byłoby zwiększenie atrakcyjności nieruchomości na potrzeby sprzedaży. Nie podejmowali Państwo także zorganizowanych działań marketingowych informujących o chęci sprzedaży, a jedynie mówili Państwo o podjętych zamiarach rodzinie i znajomym. Nie korzystali Państwo z usług żadnego biura zajmującego się obrotem nieruchomościami. Przed sprzedażą działek nie udzielali Państwo żadnych pełnomocnictw kupującym ani nikomu innemu do występowania w Państwa imieniu.

Środki ze sprzedaży działek przeznaczyli Państwo na osobiste potrzeby, na utrzymanie oraz na zabezpieczenie w przypadku choroby. Środki nie zostały wydatkowane na zakup innych nieruchomości (ziemi) celem dalszej odsprzedaży, ani nie zostaną w przyszłości na to spożytkowane. Nigdy nie zakupili Państwo żadnych gruntów celem dalszej odsprzedaży, nie trudnią się Państwo obrotem nieruchomościami.

Ponadto w marcu 2017 r. Urząd Gminy w (…) wykupił od Państwa działki będące częściami dróg (3/1, 3/2, 3/3) o łącznej powierzchni 1400 m2.

Poza tym, w 2021 r. sprzedali Państwo działkę rolną nr 2 we wsi (…) o powierzchni 0,9200 ha. Działka nie była objęta planem zagospodarowania przestrzennego, przed sprzedażą nie było wydanej decyzji o warunkach zabudowy dla tej działki. Działka nie była ogrodzona, nie doprowadzili Państwo do niej żadnych mediów, przy sprzedaży nie korzystali Państwo z pośredników, nie udzielili Państwo żadnych pełnomocnictw nabywcom działki.

W związku z tym, że obydwoje Państwo jesteście na emeryturze i stan zdrowia nie pozwala Państwu na dalsze zajmowanie się gospodarstwem, zamierzają Państwo w niedługim czasie sprzedać dwie działki, tj. nr 4 (0,9400 ha) i 1/1 (0,5869 ha) stanowiące część Państwa gospodarstwa rolnego. Działki są rolne, obszar nie jest objęty planem zagospodarowania przestrzennego. Przed sprzedażą nie będą Państwo występować o warunki zabudowy. Działki nie są zabudowane ani ogrodzone, nie będą Państwo podejmować żadnych kroków celem doprowadzenia do nich mediów. Działki nie były przedmiotem najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze. Nie zamierzają Państwo udzielać kupującym pełnomocnictw do działania w Państwa imieniu. Środki ze sprzedaży działek trafią do Państwa majątku osobistego, nie będą wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. W celu znalezienia nabywcy nie zamierzają Państwo podjąć żadnych szczególnych działań wykraczających poza działania zmierzające do zbycia prywatnego majątku. Przede wszystkim będą się Państwo starali informować rodzinę i znajomych o chęci sprzedaży. Nie zamierzają Państwo korzystać z usług pośredników sprzedaży nieruchomości.

**Uzupełnienie opisu stanu faktycznego**

Działka nr 2 została podarowana Państwu (do majątku wspólnego małżonków) w 1996 r. przez rodziców (E.S. i R.S.).

Działka nr 2 została Państwu darowana przez rodziców bez wskazania konkretnego celu darowizny. Naturalną rzeczą jest, że majątek darowany jest przez rodziców dzieciom na zasadzie przekazania posiadanych dóbr następnym pokoleniom.

Działka nr 2 stanowiła część Państwa gospodarstwa rolnego.

Działka nr 2 nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej.

Płody rolne z działki nr 2 były częściowo przeznaczane na Państwa potrzeby osobiste.

Działka nr 2 nie była nigdy przedmiotem najmu, dzierżawy ani innych umów o podobnym charakterze.

**Pytanie**

Czy sprzedaż działek dokonana w 2021 r. podlega opodatkowaniu VAT?

**Stanowisko Zainteresowanych**

Opisana w stanie faktycznym sprzedaż działek dokonana w 2021 r. nie podlega opodatkowaniu VAT. Dostawa towaru (takim jest również nieruchomość) podlega opodatkowaniu, jeżeli jest dokonana przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. A contrario sprzedaż nieruchomości stanowiącej majątek prywatny nie jest dokonana w ramach działalności gospodarczej, nie podlega opodatkowaniu VAT, nawet jeżeli jest dokonana przez podatnika VAT.

Podatnikami VAT są w myśl art. 15 ust. 1 uptu m.in. osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 uptu działalność gospodarcza to wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W Państwa ocenie, sprzedaż opisanych we wniosku działek nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ nie została dokonana w ramach działalności gospodarczej.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika VAT wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową i profesjonalną (tak np. w wyrokach WSA w Warszawie z 26 kwietnia 2019 r., III SA/Wa 2798/18 oraz z 22 stycznia 2022 r., III SA/Wa 909/21 i wielu innych orzeczeniach). Przy dokonywaniu wykładni art. 15 ust. 1 i 2 uptu należy brać pod uwagę kryteria określone przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. W tym wyroku Trybunał stwierdził, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej.

Jednocześnie TSUE wskazał, że jedynie w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy, to wówczas takie transakcje podlegają podatkowi VAT.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest więc, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 uptu, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu. Przy ocenie tej aktywności przede wszystkim należy mieć na uwadze nakłady inwestycyjne wykraczające poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym oraz sposób sprzedaży wychodzący poza standardowe czynności mające na celu dokonanie sprzedaży. Jednakże w orzecznictwie podkreśla się, że nie można wymagać, aby osoba fizyczna wyzbywała się swego majątku w możliwie najmniej rentowny i ekonomicznie uzasadniony sposób, aby tylko nie podjąć żadnych czynności zwiększających atrakcyjność gruntu lub zwiększających możliwość sprzedaży, które mogłoby skutkować uznaniem za podatnika VAT (tak NSA w wyroku z 27 kwietnia 2022 r., I FSK 1589/18). Jak to zauważył NSA w wyroku z 6 października 2022 r. (I FSK 1635/18) właściciel może przed sprzedażą nieruchomości podejmować różne działania przygotowawcze, np. wystąpić o zatwierdzenie podziału nieruchomości na mniejsze działki i doprowadzenie do wydzielenia działki pod drogę. Tego rodzaju działania same przez się nie dają podstaw do kwalifikowania, że są one typowe dla działań „handlowca”, tj. podatnika podatku od towarów i usług (podobnie uznano w wyroku NSA z 11 stycznia 2022 r., I FSK 645/21). Potwierdza to również TSUE w swoim wyroku z 15 września 2011 r. (C-180/10 i C-181/10) wywodząc: „Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca (o prowadzeniu działalności gospodarczej)”.

W indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego wyrażany jest pogląd zbieżny z przywołanym wyżej orzecznictwem. Przykładowo, w interpretacji z 11 lutego 2020 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.781.2019.2.KS dotyczącej sprzedaży gruntów podzielonych przed sprzedażą, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej DKIS) uznał, że: „Planowana sprzedaż działek powstałych po podziale działki nr 1 nie będzie stanowiła działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia tych nieruchomości, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Planowaną sprzedaż ww. działek można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.”

Z przedstawionego przez Państwa stanu faktycznego nie wynika, aby podjęli Państwo jakiekolwiek profesjonalne działania zmierzające do uatrakcyjnienia gruntu w celu jego sprzedaży, jakie można byłoby przypisać handlowcom. Uzyskanie warunków zabudowy nie jest samo w sobie czynnością profesjonalną na tyle, aby była stosowana wyłącznie przez podmioty trudniące się profesjonalnym obrotem nieruchomości. Podjęte w Państwa przypadku czynności ułatwiają zbycie nieruchomości i w praktyce często są stosowane także w obrocie nieprofesjonalnym, związanym ze zbyciem majątku osobistego, co potwierdza zaprezentowane wcześniej orzecznictwo. Dla działki 1/2 w zasadzie musieli Państwo wystąpić o decyzję o warunkach zabudowy i wydzielić działki. Działka ta miała charakter rolny, co ogranicza możliwość sprzedaży. Ponadto chcieli Państwo część tego gruntu darować córce. Dopiero uzyskanie warunków zabudowy oraz podział umożliwiły zadysponowanie gruntem w sposób przez Państwa zamierzony. Działania w takich okolicznościach nie noszą znamion działalności gospodarczej. Działka nr 2 została sprzedana jako rolna bez występowania o warunki zabudowy.

Również fakt, iż nieruchomości wykorzystywane były do prowadzenia działalności rolniczej nie powoduje, iż ich sprzedaż nabiera walorów profesjonalizmu i jest działalnością gospodarczą. W ramach działalności rolniczej byli Państwo zwolnieni z VAT. Ponadto prowadzenie działalności rolniczej w żaden sposób nie przekłada się automatycznie na zawodową (gospodarczą) działalność w zakresie sprzedaży nieruchomości. Przypisanie sprzedaży waloru opodatkowanej VAT powinno nadal odbywać się w oparciu o w/w przesłanki dotyczące profesjonalnej działalności handlowców w zakresie obrotu nieruchomościami. Świadczy o tym chociażby wyrok TSUE z 15 września 2011 r., który dotyczył gruntów używanych do prowadzenia działalności rolniczej zwolnionej z VAT. Podobnie w orzecznictwa krajowego nie wynika, aby fakt prowadzenia działalności rolniczej zwolnionej z VAT przesądzał automatycznie o obowiązku opodatkowania VAT-em sprzedaży gruntów należących do tego gospodarstwa (np. wyrok WSA w Szczecinie z 26 stycznia 2022 r. sygn. akt I SA/Sz 887/21, podobnie DKIS w interpretacjach z 8 września 2023 r. nr 0115-KDIT1-3.4012.866.2018.8.S.PRM, z 21 czerwca 2021 r. nr 0113-KDIPT1-3.4012.128.2021.5.OS).

Reasumując, w Państwa ocenie na tle zaistniałego stanu faktycznego nie można przyjąć, że w celu dokonania sprzedaży gruntów podjęli Państwo aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. W związku z tym sprzedaż dokonana w 2021 r. nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

W myśl art. 195 Kodeksu cywilnego:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Jak stanowi art. 198 ustawy Kodeksu cywilnego:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1359 ze zm.).

Stosownie do art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny.

Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu:

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Zatem wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych.

„Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, była przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10).

Z ww. orzeczenia wynika m.in., że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Ponadto, Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie, nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działki, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w 2021 r. sprzedali Państwo:

*   8 nieruchomości gruntowych powstałych z podziału działki nr 1/2,
*   działkę rolną nr 2.

Ww. działki stanowiły Państwa majątek objęty współwłasnością majątkową małżeńską.

Działka nr 1/2 powstała z podziału działki nr 1 na dwie części. Działkę nr 1 oraz działkę nr 2 nabyli Państwo w drodze darowizny od rodziców w 1996 r.

Jak Państwo wskazali, są Państwo rolnikami ryczałtowymi, żadne z Państwa nie jest podatnikiem VAT czynnym. Działka nr 1/2 oraz działka nr 2 stanowiła część prowadzonego przez Państwa wspólnie gospodarstwa rolnego. Obecnie działalność rolnicza - z uwagi na wiek i stan zdrowia - jest przez Państwa prowadzona w niewielkim zakresie. Przez cały okres posiadania działka nr 1/2 nie była wykorzystywana w innym celu niż prowadzenie działalności rolniczej zwolnionej z podatku VAT. Natomiast działka nr 2 nigdy nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. W szczególności wskazali Państwo, że ani działka nr 1/2, ani działka nr 2 nie były przedmiotem najmu, dzierżawy ani innych umów o podobnym charakterze.

W stosunku do działki nr 2 oraz sprzedanych działek powstałych z podziału działki nr 1/2 nie podejmowali Państwo działań mających na celu ich ulepszenie, w tym nie dokonywali Państwo uzbrojenia terenu ww. działek, nie przygotowywali Państwo przyłączy mediów, nie ogrodzili Państwo działek, nie dokonywali Państwo inwestycji, których celem byłoby zwiększenie atrakcyjności nieruchomości na potrzeby sprzedaży. Nie podejmowali Państwo także zorganizowanych działań marketingowych, nie korzystali Państwo z usług żadnego biura zajmującego się obrotem nieruchomościami. Przed sprzedażą działek nie udzielali Państwo żadnych pełnomocnictw kupującym ani nikomu innemu do występowania w Państwa imieniu. Ponadto, nigdy nie zakupili Państwo żadnych gruntów celem dalszej odsprzedaży, nie trudnią się Państwo obrotem nieruchomościami.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, działka nr 1/2 stanowiła grunt rolny. Przed sprzedażą podzielili Państwo tę działkę na 9 mniejszych. W celu podziału niezbędne było uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy. Bez tej decyzji działka mogła zostać sprzedana jedynie w całości jako grunt rolny, jednak nie chcieli Państwo sprzedawać całej działki - część chcieli Państwo podarować córce. Ponadto - jak Państwo wskazali - trudno byłoby znaleźć kupca na duży areał ziemi rolnej. Po podziale działki nr 1/2 nie występowali już Państwo o nowe decyzje o warunkach zabudowy dla wydzielonych działek przed ich sprzedażą.

Przed sprzedażą nie było również wydanej decyzji o warunkach zabudowy dla działki nr 2. Działka ta nie była również objęta planem zagospodarowania przestrzennego.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy sprzedaż działek dokonana w 2021 r. podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży działek w 2021 r. spełniali Państwo przesłanki do uznania Państwa za podatników podatku od towarów i usług.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego w świetle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, iż sprzedaż przedmiotowych działek (8 działek powstałych z podziału działki nr 1/2 oraz działki nr 2) w 2021 r. nie została dokonana w ramach działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Brak jest przesłanek świadczących o takiej Państwa aktywności w przedmiocie zbycia tych działek, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności).

Sprzedane w 2021 r. działki stanowiły część Państwa gospodarstwa rolnego. Działka nr 2 nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Płody rolne z tej działki były częściowo przeznaczane na Państwa potrzeby osobiste. Działka nr 1/2 przez cały okres posiadania służyła do działalności rolniczej zwolnionej z podatku VAT.

Należy zauważyć, że jedynymi podjętymi przez Państwa działaniami przy sprzedaży działek w 2021 r. było uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy dla działki nr 1/2 oraz podział tej działki na 9 mniejszych. Zgodnie z Państwa wskazaniem, podział tej działki był konieczny, gdyż nie chcieli Państwo sprzedawać działki w całości (chcieli Państwo podarować część gruntu córce), a ponadto na duży areał ziemi rolnej trudno byłoby znaleźć kupca.

Jak wyżej wskazano, okoliczność, że przed sprzedażą dokonali Państwo podziału gruntu na mniejsze działki, nie może sama z siebie świadczyć o tym, że działali Państwo w charakterze podatników prowadzących działalność gospodarczą.

Należy stwierdzić, że działania podjęte przez Państwa w związku ze sprzedażą działek w 2021 r. nie stanowiły ciągu zdarzeń, które jednoznacznie przesądzały, że dostawa przez Państwa ww. działek wypełniała przesłanki działalności gospodarczej. Co istotne w sprawie, sprzedane w 2021 r. działki nie były przedmiotem dzierżawy ani innych umów o podobnym charakterze. Ponadto nie podejmowali Państwo zorganizowanych działań marketingowych ani działań mających na celu ulepszenie tych działek oraz nie udzielili Państwo żadnych pełnomocnictw w związku z ich sprzedażą.

Jak więc wynika z całokształtu okoliczności sprawy, nie podejmowali Państwo aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Podjęte przez Państwa czynności stanowiły jedynie racjonalny sposób gospodarowania posiadanym majątkiem prywatnym. Całokształt okoliczności, ich zakres, stopień zaangażowania wskazują, że były to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem osobistym.

Wszystko to oznacza, że dokonując sprzedaży ww. działek w 2021 r. korzystali Państwo z przysługującego Państwu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie miały zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym, skoro w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły przesłanki stanowiące podstawę uznania Państwa za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, to dokonana w 2021 r. sprzedaż działki nr 2 oraz 8 działek powstałych z podziału działki nr 1/2 nie stanowiła czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Państwa stanowisko należało więc uznać za **prawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Zwrot nadpłaty**

19 października 2023 r. dokonali Państwo wpłaty w wysokości 160 zł tytułem opłaty za wydanie interpretacji indywidualnej. W związku z tym, że na poczet wydania interpretacji indywidualnej wykorzystana została opłata w kwocie 80 zł, kwota 80 zł jest wpłatą nienależną, zatem stanowi nadpłatę w rozumieniu art. 14f § 2b pkt 3 Ordynacji podatkowej i podlega zwrotowi na rachunek wskazany we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

Pan M.S. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).