Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-432/09-6/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-08-14
Teza: Czy SP ZOZ w likwidacji jest podatnikiem podatku dochodowego od prowadzonej działalności gospodarczej (brak osobowości prawnej)?
Słowa kluczowe: jednostka-jednostka organizacyjna-jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej; obowiązek-obowiązek podatkowy; opieka-opieka zdrowotna-zakład opieki zdrowotnej; osobowość-osobowość prawna; podatnik; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej w likwidacji, przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2009 r. (data wpływu do Ministerstwa Finansów 12 maja 2009 r., data wpływu do Izby Skarbowej w Poznaniu 09 czerwca 2009 r., data wpływu do Biura KIP w Lesznie 10 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie posiadania podmiotowości prawnopodatkowej przez Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej po wykreśleniu z KRS oraz zwolnienia tego Podmiotu z opodatkowania **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 maja 2009 r. został złożony ww. wniosek – uzupełnionego pismem z dnia 24 czerwca 2009 r. (data wpływu 06 lipca 2009 r.) oraz pismem z dnia 21 lipca 2009 r. (data wpływu 27 lipca 2009 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie posiadania podmiotowości prawnopodatkowej przez Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej po wykreśleniu z KRS oraz zwolnienia tego Podmiotu z opodatkowania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Uchwałą Nr (…) Rady Powiatu z dnia 18 kwietnia 2008 r. z dniem 01 czerwca 2008 r. postawiono Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej w stan likwidacji.

W dniu 02 czerwca 2008 r. fakt ten zgłoszono do Krajowego Rejestru Sądowego, czego następstwem było dokonanie wpisu nr (…) z dnia 12 czerwca 2008 r. W dniu 1 lipca 2008 r. likwidację SP ZOZ zgłoszono do Urzędu Skarbowego na druku NIP-2, załączając postanowienie Sądu Rejestrowego z dnia 12 czerwca 2008 r.

W dniu 01 września 2008 r. w związku z zakończeniem działalności medycznej, SP ZOZ został wykreślony z rejestru zakładów opieki zdrowotnej prowadzonego przez Wojewodę (art. 43 ust. 4 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej), co w dalszej kolejności spowodowało wykreślenie z urzędu Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej z Krajowego Rejestru Sądowego. W związku z tym, że SP ZOZ w likwidacji jest podmiotem występującym w obrocie gospodarczym i prawnym, na wykreślenie SP ZOZ w likwidacji z KRS zostało złożone zażalenie, które na posiedzeniu w dniu 9 stycznia 2009 roku sąd oddalił.

W procesie likwidacji zakład posługuje się numerem NIP (m. in. do wystawiania faktur VAT) nadanym Samodzielnemu Publicznemu Zakładowi Opieki Zdrowotnej, w związku z faktem, że likwidacja jest stanem prawnym związanym nierozerwalnie z bytem SP ZOZ, pomimo faktu wykreślenia z KRS i utraty osobowości prawnej.

W orzecznictwie Sądu Najwyższego (wyrok z dnia 16.12.2004 r. V CK 287/04, uchwała z dnia 14.07.2005 r. III CZP 34/05) wywiedziono, że likwidacja zakładu w rozumieniu art. 60 ust. 6 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, nie następuje ani z dniem zaprzestania udzielania świadczeń zdrowotnych, ani z dniem utraty osobowości prawnej. Osobowość prawna zakładu opieki zdrowotnej nie jest warunkiem koniecznym do istnienia i prowadzenia działalności przez zakład opieki zdrowotnej, natomiast konieczne jest osiągnięcie określonego stopnia organizacji materialnej i osobowej.

Zakończenie likwidacji SP ZOZ zostało określone uchwałą Rady Powiatu na dzień 31 grudnia 2009 r. i dopiero po tej dacie zobowiązania i należności zakładu staną się zobowiązaniami i należnościami Powiatu. Do tego czasu SP ZOZ w likwidacji musi mieć możliwości funkcjonowania w obrocie prawnym (sprzedaż składników majątkowych, najem pomieszczeń i inne), czyli uzyskiwać środki na prowadzenie likwidacji.

Z pisma uzupełniającego z dnia 24 czerwca 2009 r. wynika, iż organem założycielskim SP ZOZ jest Starostwo Powiatowe. Starostwo postawiło w stan likwidacji SP ZOZ, powołało likwidatora i określiło czas trwania likwidacji. Po jej zakończeniu Starostwo przejmie wszystkie zobowiązania i należności zlikwidowanej jednostki.

Ponadto zakończenie działalności medycznej SP ZOZ nie jest tożsame z zakończeniem czynności likwidacyjnych (wyrok NSA z 24.05.2007 r. II OSK 305/07 – likwidator musi sprzedać składniki majątkowe, wynajmuje pomieszczenia na cele medyczne i mieszkalne, prowadzi archiwizację dokumentacji, reguluje zobowiązania i należności itp.). Jest to ostatnia faza istnienia jednostki organizacyjnej zmierzająca do całkowitego zniknięcia SP ZOZ. Środki pozyskiwane przez likwidatora przeznaczone są na pokrycie kosztów likwidacji.

Wykreślenie z KRS nie uchyliło uchwały Rady Powiatu w sprawie czasu trwania likwidacji. Prowadząc działalność, o której mowa powyżej, SP ZOZ w likwidacji wystawia faktury VAT i posługuje się numerem NIP nadanym SP ZOZ.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy SP ZOZ w likwidacji jest podatnikiem podatku dochodowego od prowadzonej działalności gospodarczej (brak osobowości prawnej)?

Zdaniem Wnioskodawcy, SP ZOZ w likwidacji utracił osobowość prawną. Nie jest też osobą fizyczną. Prowadzi jednakże działalność gospodarczą w zakresie koniecznym dla wymaganych czynności likwidacyjnych, z których osiąga dochód.

Ponieważ SP ZOZ był zwolniony z obowiązku uiszczania podatku dochodowego, SP ZOZ w likwidacji jako jednostka realizująca ostatni etap działalności SP ZOZ również powinien być zwolniony z tego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji (…).

Przepisy powyższej ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3 (art. 1 ust. 2 tej ustawy).

Zarówno w przepisach prawa podatkowego, jak i cywilnego brak jest ustawowej definicji jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej. Art. 331 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) stanowi jedynie, że do jednostek organizacyjnych niebędących osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje zdolność prawną, stosuje się odpowiednio przepisy o osobach prawnych.

Dla uznania danego podmiotu za jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej musi posiadać on wyodrębnioną strukturę organizacyjną, organ uprawniony do reprezentacji na zewnątrz, a także powinien dysponować odrębnym majątkiem i zasobami ludzkimi.

Podzielając w całości stanowisko Sądu Najwyższego zawarte w uchwale z dnia 14 lipca 2005 r. III CZP 34/05, z którego wynika, że likwidacja zakładu opieki zdrowotnej w rozumieniu art. 60 ust. 6 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89 ze zm.) nie następuje ani z dniem zaprzestania udzielania świadczeń zdrowotnych, ani z dniem utraty osobowości prawnej.

Zatem osobowość prawna nie jest konieczną przesłanką do istnienia i prowadzenia działalności przez zakład opieki zdrowotnej, niezbędne natomiast jest uzyskanie określonego stopnia organizacji materialnej i osobowej.

Jednocześnie należy zauważyć, iż likwidacja oznacza nie pojedynczą czynność, a złożony proces, prowadzący do zniknięcia SP ZOZ jako osoby prawnej i jako zakładu opieki zdrowotnej. Na proces ten składają się: przejęcie kierownictwa Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej przez likwidatora powołanego przez organ założycielski, zakończenie działalności publicznej Jednostki, zaspokojenie wierzycieli z majątku likwidowanego itp.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca, pomimo utraty osobowości prawnej, w związku z wykreśleniem z KRS, do czasu faktycznego zakończenia likwidacji, traktowany jest jako jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej i tym samym jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w rozumieniu art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ustawy).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym nie przewidują zwolnienia podmiotowego dla podmiotu niemającego osobowości prawnej, tj. Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej.

Jednak na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo – techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele.

Powyższe zwolnienie dotyczy takich podmiotów jak fundacje, stowarzyszenia, organizacje społeczne, jednostki badawczo – rozwojowe i inne osoby prawne i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, których cele statutowe są tożsame z celami wymienionymi w powyższym artykule.

Warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest przeznaczenie dochodów na cele przewidziane w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, iż zwolnienie to dotyczy dochodów, które zostaną przeznaczone na cele określone w powyższym punkcie tego artykułu. Zatem SP ZOZ może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania tylko i wyłącznie dochodów przeznaczonych na te cele. W przeciwnym bowiem razie dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

1.  Jednocześnie dodaje się, że wniosek w zakresie zaistniałego stanu faktycznego w części dotyczącej przepisów prawa podatkowego w zakresie ewidencji i identyfikacji podatników i płatników w kwestii posługiwania się numerem NIP przez Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej po wykreśleniu z Krajowego Rejestru Sądowego, został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 14 sierpnia 2009 r. nr ILPP1/443-697/09-9/AI.
2.  Natomiast w zakresie stawki podatku VAT przy wynajmie mieszkań dla osób związanych ze służbą zdrowia wydane zostało postanowienie bez rozpatrzenia w dniu 12 sierpnia 2009 r. nr ILPP1/443-697/09-7/AI.
3.  Z kolei, w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych w kwestii dotyczącej skutków podatkowych, jakie wystąpią u kontrahentów w związku z wystawieniem faktur VAT przez Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej w likwidacji, zostało wydane postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w dniu 29 lipca 2009 r. nr ILPB3/423-432/09-5/JG, ILPP1/443-697/09-6/AI.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.