Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-423/10-2/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-06-29
Teza: 1. Pakiet powinien być traktowany dla celów podatku VAT jako jedna usługa kompleksowa, podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT w jednej stawce właściwej dla tego typu usługi. 2. Pakiet powinien zostać wykazany na fakturze VAT wystawianej przez Spółkę jako jedna pozycja. 3. Do Pakietu powinna zostać zastosowana stawka 22% VAT. 4. W sytuacji, gdy zgodnie z wolą stron potwierdzoną zapisami umowy celem ekonomicznym transakcji nie jest nabycie przez Klienta jednej kompleksowej usługi składającej się z szeregu świadczeń składowych, lecz szeregu odrębnych świadczeń, świadczenia te stanowiłyby odrębne usługi podlegające opodatkowaniu według właściwych dla nich stawek podatku VAT.
Słowa kluczowe: faktura-faktura VAT; pakiet; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka podstawowa podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi-usługi pomocnicze; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 07.04.2010 r. (data wpływu 20.04.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług pakietu imprezowego jako usługi kompleksowej, wynikającej z zawartej umowy, jedną stawką podatku właściwą dla danego rodzaju usługi oraz oddzielnego opodatkowania szeregu odrębnych usług nie stanowiących usługi kompleksowej według właściwych dla tych usług stawek podatku VAT - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20.04.2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług pakietu imprezowego jako usługi kompleksowej, wynikającej z zawartej umowy, jedną stawką podatku właściwą dla danego rodzaju usługi oraz oddzielnego opodatkowania szeregu odrębnych usług nie stanowiących usługi kompleksowej według właściwych dla tych usług stawek podatku VAT.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

1.  Spółka prowadzi w Polsce działalność m.in. w zakresie eksploatacji hoteli. Hotel, w którym Spółka prowadzi działalność operacyjną (dalej „Hotel”) działa pod nazwą „M.”.
2.  Spółka jest podatnikiem od towarów i usług (dalej „VAT”).
3.  W ramach prowadzonej działalności hotelarskiej, Spółka świadczy w Hotelu następujące podstawowe rodzaje usług (zarówno na rzecz gości indywidualnych, zorganizowanych grup jak i wszelkich innych podmiotów, które pragną skorzystać z usług Hotelu): a. usługi noclegowe (wraz z dodatkowymi świadczeniami wliczonymi w ich cenę wynikającymi z regulaminu świadczenia usług hotelowych i zgodnymi ze standardami obowiązującymi w hotelach danej klasy, takimi jak np. możliwość korzystania z basenu, śniadanie itp.); b. usługi gastronomiczne (świadczone przez restauracje i bary hotelowe); c. usługi wynajmu sal konferencyjnych; d. usługi dodatkowe uzupełniające ofertę Hotelu zgodnie z jego standardem, świadczone za dodatkową odpłatnością (przede wszystkim różnego rodzaju specjalistyczne usługi rekreacyjne, takie jak usługi masażu, SPA, itp.).
4.  Spółka zamierza wprowadzić nowy wzór umów (dalej Umowy”), na podstawie których będzie świadczyła na rzecz swoich klientów (dalej „Klienci”) usługi kompleksowe nazwane „pakietami imprezowymi” (dalej „Pakiety Imprezowe” albo „Pakiety”), na które składa się szereg świadczeń składowych. Jednocześnie nie jest wykluczone, iż na podstawie Umów - bądź na podstawie odrębnych umów zawartych ze Spółką - Klienci będą nabywali od Spółki, za odrębnym wynagrodzeniem, także usługi inne niż Pakiety Imprezowe (w szczególności - usługi noclegowe, np. w sytuacji w której impreza organizowana przez klienta trwać będzie dłużej niż przez jeden dzień, usługi parkingowe, telekomunikacyjne, usługi pralni hotelowej, dodatkowe usługi gastronomiczne itp.).
5.  W ramach Pakietu Imprezowego Spółka będzie świadczyć na rzecz Klienta jedną kompleksową usługę w zakresie zapewnienia obsługi technicznej imprezy organizowanej w Hotelu dla Klienta, przy czym częściami składowymi tej usługi mogą być w szczególności (w różnych konfiguracjach): - wynajem jednej lub większej ilości sal na potrzeby imprezy (w razie potrzeby - wraz z dodatkowym wyposażeniem technicznym, takim jak projektor, tablice itp.); - przygotowanie jednej lub większej ilości tzw. „przerw kawowych” (w zależności od życzenia Klienta, w ich skład mogą wchodzić kanapki, ciastka, woda mineralna, soki, kawa i herbata podawane uczestnikom imprezy w trakcie przerwy lub przerw); - wyżywienie dla uczestników imprezy na terenie Hotelu lub w jego sąsiedztwie, składające się zarówno z posiłków jak i napojów według menu i w formie ustalonej wcześniej z Klientem (w zależności od Hotelu mogą występować m.in. uroczyste obiady/kolacje, biesiady tematyczne, ogniska, wieczory z „open bar” itp.); - w przypadku wyrażenia takiego zapotrzebowania przez Klienta – także zapewnienie różnych form rekreacji dla danej grupy (w zależności od Hotelu mogą występować m.in. organizacje kuligów, dyskotek z DJ-em bądź kapelą, zawody sportowe, spływy kajakowe, paintball, zabiegi SPA itp, przy czym świadczenia te mogą być także nabywane przez Spółkę od podmiotów trzecich).
6.  W przypadku świadczenia Pakietu Imprezowego przez Spółkę, zgodnie z Umowami: (i) przedmiot Umowy określony zostanie przez strony w następujący sposób: „Na mocy niniejszej Umowy, Klient zleca a Spółka podejmuje się wyświadczenia jednej usługi o kompleksowym charakterze w postaci Pakietu Imprezowego, w skład którego wchodzą świadczenia składowe wskazane w punktach X - X Umowy”; dodatkowo w przypadku, gdy Umowa będzie dotyczyła także nabycia innych usług (w szczególności - noclegowych), powyższe postanowienie zostanie uzupełnione o następujący fragment „Ponadto na mocy niniejszej Umowy Klient zleca a Spółka podejmuje się wyświadczenia odrębnych usług wymienionych w punktach Y-Y Umowy” (ii) Klient oświadczy, że jego intencją ekonomiczną jest nabycie od Spółki usługi o kompleksowym charakterze w postaci Pakietu Imprezowego, na którą składają się części składowe wskazane enumeratywnie w Umowie; w szczególności w Umowie znajdować się będzie następująca klauzula: „Klient niniejszym oświadcza, iż celem zawarcia niniejszej Umowy jest nabycie od Spółki jednej usługi o kompleksowym charakterze w postaci Pakietu Imprezowego, w skład którego wchodzą świadczenia składowe wskazane w punktach X - X Umowy”; dodatkowo w przypadku, gdy Umowa będzie dotyczyła także nabycia innych usług (w szczególności - noclegowych), powyższe postanowienie zostanie uzupełnione o następujący fragment „Ponadto Klient oświadcza, iż na mocy niniejszej Umowy ma zamiar nabyć od Spółki odrębne usługi wymienione w punktach Y-Y Umowy” (iii) Klientowi przysługiwać będzie prawo odstąpienia od Umowy w przypadku, w którym Spółka nie byłaby w stanie wywiązać się ze zobowiązania do wyświadczenia którejkolwiek z części składowych Pakietu; w szczególności, w Umowie znajdować się będzie następująca klauzula: „W przypadku braku możliwości wykonania przez Spółkę któregokolwiek ze świadczeń składowych wchodzących w skład Pakietu Imprezowego, i wymienionych w punktach X - X Umowy, z przyczyn leżących po stronie Spółki, Klient może odstąpić od Umowy w zakresie nabycia Pakietu Imprezowego zachowując prawo do zwrotu pełnej wysokości pobranej przez Spółkę zaliczki/kaucji, o ile była z tego tytułu wpłacana.” (iv) cena Pakietu jest ustalona łącznie, bez jej podziału na odpłatność za poszczególne części składowe (ewentualna wycena części składowych ma jedynie charakter elementu kalkulacyjnego łącznej ceny za Pakiet); w szczególności, w Umowie znajdować się będzie następująca klauzula: „Cena Pakietu Imprezowego objętego niniejszą Umową wynosi \_\_\_\_ PLN netto.”
7.  Ponadto w przypadku świadczenia Pakietu przez Spółkę, na fakturach wystawionych przez Spółkę na Klienta z tytułu wykonania danej usługi wszystkie świadczenia składowe wykonane w ramach Pakietu Imprezowego będą ujęte w jednej pozycji nazwanej „pakiet imprezowy”.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Pakiet powinien być traktowany dla celów podatku VAT jako jedna usługa kompleksowa, podlegająca opodatkowaniu w jednej stawce właściwej dla tego typu usługi?
2.  Czy Pakiet powinien zostać wykazany na fakturze VAT wystawianej przez Spółkę jako jedna pozycja?
3.  Jaka stawka VAT powinna zostać zastosowana do Pakietu przy założeniu, że Pakiet nie jest klasyfikowany do grupowania PKWiU, dla którego ustawa o VAT przewiduje obniżoną stawkę podatku bądź zwolnienie z opodatkowania?
4.  W przypadku gdyby świadczenia, które mogą wchodzić w skład Pakietu były świadczone przez Spółkę na podstawie umowy nie zawierającej zapisów analogicznych do postanowień Umowy opisanych powyżej w punktach 6 (i) – (iv) stanu faktycznego (a zatem w sytuacji, gdy zgodnie z wolą stron potwierdzoną zapisami umowy celem ekonomicznym transakcji nie jest nabycie przez Klienta jednej kompleksowej usługi składającej się z szeregu świadczeń składowych, lecz szeregu odrębnych świadczeń), czy świadczenia te stanowiłyby odrębne usługi podlegające opodatkowaniu według właściwych dla nich stawek podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, Pakiet powinien być traktowany dla celów podatku VAT jako jedna usługa kompleksowa, podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT w jednej stawce właściwej dla tego typu usługi. Zgodnie z ustawą o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1); Przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (art. 8 ust. 1). Zdaniem Spółki, w sytuacji, w której świadczenie usługodawcy ma złożony charakter (składa się z zespołu świadczeń), dla prawidłowego zastosowania zasad opodatkowania wynikających z ustawy o VAT, należy w pierwszej kolejności określić, czy mamy do czynienia z:

*   (i) jednym świadczeniem głównym (zasadniczym), wobec którego wszystkie pozostałe świadczenia mają charakter pomocniczy, uatrakcyjniający korzystanie ze świadczenia głównego - w takiej sytuacji, całość świadczenia będzie podlegała (bądź nie) opodatkowaniu na zasadach przewidzianych dla świadczenia głównego, czy też

*   (ii) jedną kompleksową usługą składającą się z kilku świadczeń składowych - w takiej sytuacji, całość świadczenia będzie podlegała (bądź nie) opodatkowaniu na zasadach przewidzianych dla danej kompleksowej usługi, czy też

*   (iii)szeregiem odrębnych usług - w takiej sytuacji, każda z odrębnych usług będzie podlegała (bądź nie) opodatkowaniu na zasadach dla niej przewidzianych.

Rozstrzygnięcie, która z opisanych powyżej sytuacji występuje w określonej sprawie, wymaga przede wszystkim ustalenia charakteru oraz celu ekonomicznego danej transakcji. Zdaniem Spółki, cel ten należy analizować z perspektywy nabywcy usługi - celem ekonomicznym usługodawcy będzie bowiem zawsze zrealizowanie zysku. Natomiast z perspektywy nabywcy da się rozróżnić sytuacje, w których celem ekonomicznym (powodem) zawarcia danej transakcji jest nabycie jednego świadczenia głównego wraz ze świadczeniami pomocniczymi, od sytuacji, gdy celem takim jest nabycie jednej kompleksowej usługi składającej się z szeregu świadczeń składowych, oraz sytuacji, gdy nabycie każdego z tych świadczeń ma dla nabywcy sens ekonomiczny samo w sobie. W szczególności:

*   (i) jeżeli nabywca nastawiony jest na nabycie jednego, określonego świadczenia, natomiast wszystkie pozostałe świadczenia mają jedynie uatrakcyjnić korzystanie z tego świadczenia (w szczególności - jeżeli celem nabywcy jest nabycie usługi głównej, natomiast świadczenia pomocnicze przedstawiają dla niego wartość tylko o tyle, o ile może on korzystać ze świadczenia głównego), to należy uznać, że nabywa on jedną usługę główną wraz z usługami pomocniczymi,

*   (ii) jeżeli nabywca nastawiony jest na nabycie pewnego zespołu świadczeń, które są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą z perspektywy nabywcy jedno nierozerwalne pod względem gospodarczym świadczenie (w szczególności - jeżeli będą przydatne dla nabywcy tylko i wyłącznie w przypadku ich łącznego wyświadczenia) to należy uznać, że nabywa on jedną kompleksową usługę,

*   (iii) jeżeli nabywca nastawiony jest na nabycie poszczególnych świadczeń, które przedstawiają dla niego wartość samą w sobie, niezależnie od ich łącznego nabywania (w szczególności - jeżeli istnieje wysokie prawdopodobieństwo, iż nabywca zdecydowałby się na ich nabycie także w przypadku ich odrębnego wyświadczenia, czy też wyświadczenia jedynie części z nich), należy uznać, że nabywa on kilka odrębnych usług.

Przedstawiona powyżej analiza dokonana przez Spółkę znajduje pełne potwierdzenie zarówno w stanowiskach polskich organów podatkowych, jak i w bogatym orzecznictwie WSA i ETS dotyczącym zasad opodatkowania podatkiem VAT usług kompleksowych.

Zdaniem Spółki, w analizowanej sytuacji, zgodnie z wolą stron potwierdzoną zapisami Umowy celem ekonomicznym transakcji jest nabycie przez Klienta jednej kompleksowej usługi składającej się z szeregu świadczeń składowych.

W szczególności, skoro:

*   (i) zgodnie z zapisami Umowy, jej przedmiotem jest wyświadczenie przez Spółkę jednej usługi o kompleksowym charakterze w postaci Pakietu, w skład którego wchodzą wskazane w Umowie świadczenia składowe,

*   (ii) w Umowie zawarte jest oświadczenie Klienta, zgodnie z którym jego celem przy nabyciu Pakietu jest nabycie zespołu świadczeń składających się na dany Pakiet Imprezowy,

*   (iii) powyższy, zadeklarowany przez Klienta cel ekonomiczny jest dodatkowo potwierdzony zapisami Umowy, zgodnie z którymi niemożliwość wykonania przez Spółkę dowolnego ze świadczeń składowych Pakietu uprawnia Klienta do odstąpienia od Umowy w zakresie nabycia całości Pakietu,

*   (iv) w świetle powyższego, istnieje wysokie prawdopodobieństwo, że bez możliwości zrealizowania przez Spółkę choćby jednego ze świadczeń składowych Klient nie zdecydowałby się na nabycie danego Pakietu,

*   (v) powyższa sytuacja jest całkowicie zrozumiała ze względu na charakter świadczeń nabywanych przez Klienta w ramach Pakietu, które są ze sobą ściśle powiązane i stanowią całość pod względem ekonomicznych i gospodarczym, wobec czego przedstawiają wartość ekonomiczną dla Klienta wyłącznie w razie ich łącznego wyświadczenia przez Spółkę,

*   (vi) w szczególności, wszystkie przedmiotowe świadczenia prowadzą z punktu widzenia Klienta do realizacji jednego celu - ich istotą jest umożliwienie Klientowi zorganizowania w Hotelu imprezy (motywacyjnej, integracyjnej, o charakterze marketingowym tj. organizowanej dla kontrahentów i współpracowników klienta bądź innego rodzaju), a zgodnie ze standardami obowiązującymi na rynku, na którym działa Spółka, nie jest możliwe bez zapewnienia uczestnikom danego wydarzenia wszystkich świadczeń składowych objętych Pakietem Imprezowym; konsekwentnie, rozdzielanie tych świadczeń miałoby charakter sztuczny,

*   (vii) z powyższych względów, wedle racjonalnej oceny Spółki, Klient nabywający Pakiet Imprezowy nie jest zainteresowany ceną poszczególnych świadczeń składowych, lecz ceną uzgodnioną ze Spółką za całość Pakietu, co znajduje odpowiedni wyraz w zapisach Umowy,

\- to wszystkie świadczenia wykonywane przez Spółkę w ramach Pakietu powinny być traktowane dla celów podatku VAT jako jedna usługa kompleksowa podlegająca opodatkowaniu wedle właściwej dla niej stawki podatku VAT.

Konsekwentnie, Pakiet Imprezowy powinien być traktowany dla celów podatku VAT jako jedna usługa kompleksowa podlegająca opodatkowaniu wedle właściwej dla niej stawki podatku VAT.

Argumenty powołane przez Spółkę znajdują oparcie w wiążących interpretacjach wydanych przez organy podatkowe, w których stwierdzono m.in.:

„Aby móc wskazać, iż dana usługa jest usługą złożoną, winna składać się z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. (\`(...)\`) Zatem pojedyncza usługa jest traktowana jak element usługi kompleksowej wówczas jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez usługi pomocniczej usługi głównej. (\`(...)\`) Bez znaczenia dla możliwości dokonania odliczenia pozostaje fakt, iż faktura VAT dokumentująca zakup kompleksowej usługi organizacji konferencji zawierać będzie (w formie załącznika) wyszczególnienie kwotowe i rodzajowe zrealizowanej usługi” - tak Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 12 listopada 2008 roku, nr IPPP1-443-1531/08-4/AK.

„W przypadku gdy wykonywana czynność stanowi dla klienta całość, nie należy jej rozbijać na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie, zgodnie z elementem, który nadaje całemu świadczeniu charakter dominujący. Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności a są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Skutkiem powyższego, świadczenie pomocnicze, co do zasady dzieli los prawny świadczenia głównego, w szczególności w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, miejsca świadczenia oraz stawki podatku od towarów i usług. Stosownie do powyższego, świadczeniami powiązanymi ze sobą pod względem ekonomicznym i gospodarczym będą świadczenia pomocnicze oraz świadczenia główne uzasadniające ekonomiczne istnienie świadczeń pomocniczych.” - tak Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 17 lutego 2009 roku, nr ILPP2/443-1089/08-2/AD.

„Dzielenie wykonywanej, kompleksowej usługi na dwie odrębne usługi jest niezgodne z powszechnie przyjętą praktyką gospodarczą, orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości oraz orzecznictwem Sądu Najwyższego. (\`(...)\`) Zgodnie z powyższym, usługi pomocnicze powinny być opodatkowane na takich samych zasadach jak usługa główna. Należy jednak zauważyć, iż będzie tak wtedy, gdy będą spełnione warunki co do możliwości uznania danej usługi za usługę pomocniczą w stosunku do innej usługi, co do której będą istniały przesłanki do uznania jej za usługę główną” - tak Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 27 listopada 2008 roku, nr IPPP2/443-1457/08-2/Asi.

„Gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być dzielona dla celów podatkowych. Wynika to z samego charakteru usługi, która składa się z różnych świadczeń, prowadzących jednak do osiągnięcia jednego celu, jakim w przypadku Wnioskodawcy jest usługa przeprowadzenia badania statystycznego. W związku z powyższym wszystkie elementy pomocnicze usługi zasadniczej powinny być zaklasyfikowane i opodatkowane tak, jak usługa podstawowa, która nadaje całości zasadniczy charakter. Z uwagi na fakt, iż przedmiotem świadczenia jest jedna usługa złożona nie ma podstaw do refakturowania jej poszczególnych elementów składowych.” - tak Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 20 maja 2008 roku, nr IPPP1-443-804/08-3/JB.

Argumenty powołane przez Spółkę znajdują oparcie w orzecznictwie Wojewódzkich Sądów Administracyjnych (dalej „WSA”) i Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej „ETS”), w którym stwierdzono m.in.:

„O klasyfikacji danej usługi decyduje jej charakter i strony umowy cywilnoprawnej, (..) Zewnętrznym przejawem woli stron umowy są między innymi faktury dokumentujące sprzedaż usług, zakres i przebieg usług oraz okoliczności jej zawarcia. (\`(...)\`) Z treści analizowanej faktury wynika, iż Strony umowy w sposób jednoznaczny określiły, iż przedmiotem sprzedaży są oddzielne usługi. Opisały je według oddzielnej klasyfikacji usług jak również zastosowały stawkę podatkową właściwą poszczególnym usługom.” - tak WSA w Krakowie w wyroku z dnia 1 czerwca 2006 roku, sygn. akt I SA/Kr 1135/03.

„Jak to wynika z orzecznictwa Trybunału, jeżeli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja celem określenia, po pierwsze, czy są to dwa lub więcej niż dwa świadczenia odrębne, czy też jednolite świadczenie” - tak ETS w wyrokach z 27 października 2005 roku (C-41/04) i z 29 marca 2007 roku (C-111/05).

„Z art. 2 pkt 1 Szóstej dyrektywy wynika, iż każda transakcja powinna być zwykle uznawana za odrębną i niezależną a po drugie, że transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności systemu podatku VAT, należy w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej transakcji celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy jednolite świadczenie” - tak ETS w wyrokach z 27 października 2005 roku (C-41/04), z 29 marca 2007 roku (C-111/05), z 21 marca 2007 roku (C-453/05).

„Artykuł 2 pkt 1 Szóstej dyrektywy (\`(...)\`) należy interpretować w ten sposób, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej.” - tak ETS w wyroku z 27 października 2005 roku (C-41/04).

„Podobnie jest jeśli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny” - tak ETS w wyroku z 27 października 2005 roku (C-41/04).

„W tym zakresie Trybunał orzekł, że jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny” - tak ETS w wyroku z 29 marca 2007 roku (C-111/05).

„W kwestii tej Trybunał orzekł, że mamy do czynienia z jednolitym świadczeniem, zwłaszcza w przypadku, gdy kilka elementów powinno zostać uznane za konstytutywne dla świadczenia głównego, podczas gdy, odwrotnie, jedno lub więcej świadczeń powinno być postrzegane jako jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los prawny świadczenia głównego” - tak ETS w wyroku z 27 października 2005 roku (C-41/04).

Zdaniem Spółki, Pakiet powinien zostać wykazany na fakturze VAT wystawianej przez Spółkę jako jedna pozycja. Zgodnie z Rozporządzeniem Wykonawczym, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej m.in. nazwę (rodzaj) usługi (§ 5 ust. 1 pkt 5). W konsekwencji, jako że zgodnie z argumentacją Spółki przedstawioną w odpowiedzi na pytanie nr 1 Pakiet jest jedną kompleksową usługą powinien on zostać wykazany jako jedna pozycja na fakturze wystawianej przez Spółkę.

Zdaniem Spółki, przy założeniu, że Pakiet nie jest klasyfikowany do grupowania PKWiU dla którego ustawa o VAT przewiduje obniżoną stawkę podatku bądź zwolnienie opodatkowania, do Pakietu powinna zostać zastosowana stawka 22% VAT. Zgodnie z ustawą o VAT, co do zasady, stawka podatku wynosi 22 %, o ile przepisy ustawy lub rozporządzeń wykonawczych nie przewidują inaczej (art. 41 ust. 1); stawka 7% przewidziana jest m.in. dla usług hoteli PKWiU 55.1 (art. 41 ust. 2 w związku z załącznikiem nr 3, pozycja 139);

Usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z pewnymi zastrzeżeniami (art. 8 ust. 3). Zdaniem Spółki, w analizowanej sytuacji:

1.  Zastosowanie stawki podatku VAT innej niż 22% możliwe jest tylko w sytuacji, gdy ustawa bądź rozporządzenia wykonawcze wyraźnie dopuszczają taką możliwość odnośnie danego rodzaju usług.
2.  Ustawa o VAT przewiduje obniżoną stawkę podatku VAT w wysokości 7% m.in. dla usług hoteli sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU 55.1.
3.  Zgodnie z „Uwagami Wyjaśniającymi” do PKWiU opublikowanymi przez Ośrodek Badawczo-Rozwojowy Statystyki w Warszawie w 1995 roku, grupowanie 55.1 - Usługi hoteli obejmuje także „inne usługi”, jak obsługa parkingów, wydawanie posiłków, napojów, działalność rozrywkowa, baseny kąpielowe, organizowanie bankietów, zjazdów, spotkań i konferencji”, podkreślając jednocześnie, iż wszystkie te usługi są objęte przez tą sekcję, o ile są świadczone jako część składowa wynajmu pomieszczenia i wliczone do rachunku za hotel. Jeśli opłacane są oddzielnie, to sklasyfikowane są w odrębnych kategoriach”.
4.  Konsekwentnie, jako że w analizowanej sytuacji Pakiet obejmuje świadczenia składowe, które (i) nie są świadczone jako część składowa wynajmu pomieszczenia, a zarazem (ii) nie są wliczone do rachunku za hotel - nie ulega wątpliwości, że Pakiet Imprezowy stanowi jedną kompleksową usługę która nie jest klasyfikowana do grupowania PKWiU 55.1 - Usługi hoteli.
5.  Jednocześnie żaden inny przepis ustawy o VAT ani rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy nie przewiduje stosowania obniżonej stawki VAT albo zwolnienia dla Pakietu.

W konsekwencji, przy założeniu, że Pakiet nie jest klasyfikowany do grupowania PKWiU dla którego ustawa o VAT przewiduje obniżoną stawkę podatku bądź zwolnienie z opodatkowania, do Pakietu powinna zostać zastosowana stawka 22% VAT.

Zdaniem Spółki, w przypadku gdyby świadczenia, które mogą wchodzić w skład Pakietu były świadczone przez Spółkę na podstawie umowy nie zawierającej zapisów analogicznych do postanowień Umowy opisanych powyżej w punktach 6 (i) – (iv) stanu faktycznego (a zatem w sytuacji, gdy zgodnie z wolą stron potwierdzoną zapisami umowy celem ekonomicznym transakcji nie jest nabycie przez Klienta jednej kompleksowej usługi składającej się z szeregu świadczeń składowych, lecz szeregu odrębnych świadczeń), świadczenia te stanowiłyby odrębne usługi podlegające opodatkowaniu według właściwych dla nich stawek podatku VAT. Zgodnie z ustawą o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1). Przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (art. 8 ust. 1). W analizowanej sytuacji:

1.  Zgodnie z przedstawionych powyżej stanowiskiem Spółki odnośnie pytania nr 1: a. w sytuacji, gdy świadczenie usługodawcy ma złożony charakter (składa się z zespołu świadczeń), dla prawidłowego zastosowania zasad opodatkowania wynikających z ustawy o VAT należy w pierwszej kolejności określić, czy mamy do czynienia z (i) jednym świadczeniem głównym (zasadniczym) wraz z świadczeniami pomocniczymi, (ii) jedną kompleksową usługą składającą się z kilku świadczeń składowych, czy też (iii) szeregiem odrębnych usług; b. ostatnia z opisanych sytuacji (nabycie szeregu odrębnych usług) będzie występowała wówczas, gdy nabywca nastawiony jest na nabycie poszczególnych świadczeń, które przedstawiają dla niego wartość samą w sobie, niezależnie od ich łącznego nabywania (w szczególności - jeżeli istnieje wysokie prawdopodobieństwo, iż nabywca zdecydowałby się na ich nabycie także w przypadku ich odrębnego wyświadczenia, czy też wyświadczenia jedynie części z nich); w takim przypadku każda z odrębnych usług będzie podlegała (bądź nie) opodatkowaniu na zasadach dla niej przewidzianych.
2.  W konsekwencji, w przypadku, gdy umowa pomiędzy Spółką a Klientem nie będzie zawierała zapisów analogicznych do postanowień Umowy powołanych powyżej w stanie faktycznym, i na podstawie takiej umowy Spółka świadczyłaby w szczególności usługi wynajmu jednej lub większej ilości sal na potrzeby imprezy, przygotowanie jednej lub większej ilości tzw. „przerw kawowych” usługi gastronomiczne składające się zarówno z posiłków jak i napojów świadczone dla uczestników imprezy według menu ustalonego wcześniej z Klientem na terenie Hotelu lub jego sąsiedztwie, oraz w przypadku wyrażenia takiego zapotrzebowania przez Klienta – także zapewnienie różnych form rekreacji dla danej grupy, należy uznać iż każda z tych usług świadczona jest przez Spółkę odrębnie i powinna podlegać opodatkowaniu według przewidzianej dla niej w ustawie o VAT stawki podatku;
3.  W powyższej sytuacji, zgodnie z wolą stron potwierdzoną zapisami umowy, celem ekonomicznym transakcji będzie nabycie przez Klienta szeregu odrębnych usług. W szczególności, skoro w takiej sytuacji umowa pomiędzy Spółką a Klientem: (i) nie przewiduje, iż jej przedmiotem jest wyświadczenie przez Spółkę jednej usługi o kompleksowym charakterze, (ii) nie zawiera oświadczenia Klienta, zgodnie z którym jego celem jest nabycie zespołu świadczeń składających się na jedną kompleksową usługę (w postaci Pakietu bądź innej), (iii) nie zawiera postanowień zgodnie z którymi niemożliwość wykonania przez Spółkę dowolnego ze świadczeń uprawnia Klienta do odstąpienia od umowy w zakresie nabycia pozostałych świadczeń, (iv) w świetle powyższego, Klient decyduje się na nabycie poszczególnych usług świadczonych przez Spółkę pomimo ich odrębnego wyświadczenia, a zarazem istnieje wysokie prawdopodobieństwo, iż zdecydowałby się na nie także w sytuacji wyświadczenia przez Spółkę jedynie części z nich, (v) wobec faktu podpisania umowy w takiej formie należy uznać, iż z punktu widzenia Klienta, przedmiotowe świadczenia nie prowadzą do realizacji jednego celu,

\- brak jest jakichkolwiek podstaw do uznania, iż świadczenia Spółki stanowią jedną kompleksową usługę, której rozdzielanie miałoby charakter sztuczny - wręcz przeciwnie, w takiej sytuacji sztucznym byłoby traktowanie poszczególnych usług jako świadczeń składowych jednej kompleksowej usługi. Konsekwentnie, każde z tych świadczeń należałoby rozpatrywać jako odrębną usługę podlegającą opodatkowaniu według przewidzianej dla niej w Ustawie o VAT stawki podatku.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, w przypadku gdyby świadczenia które mogą wchodzić w skład Pakietu były świadczone przez Spółkę na podstawie umowy nie zawierającej zapisów analogicznych do postanowień Umowy opisanych powyżej w punktach 6 (i) - (iv) stanu faktycznego (a zatem w sytuacji, gdy zgodnie z wolą stron potwierdzoną zapisami umowy celem ekonomicznym transakcji nie jest nabycie przez Klienta jednej kompleksowej usługi składającej się z szeregu świadczeń składowych, lecz szeregu odrębnych świadczeń), świadczenia te stanowiłyby odrębne usługi podlegające opodatkowaniu według właściwych dla nich stawek podatku VAT.

Spółka nadmienia, iż w przedmiotowej sprawie została wydana interpretacja Dyrektora IS w Warszawie z 12 listopada 2009 r., znak IPPP1/443-869/09-4/IG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.