Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP1-2.4512.140.2016.2.AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-12-27
Teza: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji.
Słowa kluczowe: gmina; jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; koszt-koszty kwalifikowane; media; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; sieć
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 28 października 2016 r. (data wpływu 3 listopada 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 1 grudnia 2016 r. (data wpływu 2 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odzyskania podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu dotyczącego budowy przydomowych, biologicznych oczyszczalni ścieków – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odzyskania podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu dotyczącego budowy przydomowych, biologicznych oczyszczalni ścieków. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 1 grudnia 2016 r. o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina jako podstawowa jednostka samorządu terytorialnego wykonuje zadania publiczne należące do zadań własnych oraz zleconych z zakresu administracji rządowej. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446), do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty m.in. w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (pkt 3).

Gmina jako jednostka zamierza złożyć wniosek o przyznanie pomocy ze środków Unii Europejskiej w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020, operacja typu „Gospodarka wodno-ściekowa”, w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i oszczędzanie energii”.

W ramach tego programu Gmina zamierza wybudować 117 sztuk przydomowych, biologicznych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach prywatnych. Po zakończeniu realizacji projektu, Gmina nie będzie obciążać właścicieli nieruchomości, na których zostaną wybudowane przydomowe oczyszczalnie, żadnymi opłatami z tytułu ich użytkowania i konserwacji. Z tego też tytułu Gmina nie będzie uzyskiwać żadnych dochodów. Skoro w ramach tego projektu Gmina nie uzyska żadnych dochodów, nie będzie prowadzić sprzedaży, nie będzie mogła odzyskać podatku VAT.

Otrzymane dofinansowanie będzie uwzględniało podatek VAT jako koszt kwalifikowalny, zgodnie z przepisami prawnymi określającymi zasady przyznawania tych środków.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

1.  będzie ubiegać się o dofinansowanie projektu pod nazwą „Budowa przydomowych oczyszczalni w miejscowościach (…) oraz odcinka wodociągu w miejscowości (…)”.
2.  Gmina zawrze z właścicielami nieruchomości, na których zostaną wybudowane przydomowe oczyszczalnie, umowy cywilnoprawne określające warunki realizacji inwestycji oraz ustalające wysokość opłat w związku z budową przedmiotowej oczyszczalni jako wkład własny do projektu.
3.  przez okres 5 lat od wybudowania przydomowych oczyszczalni (trwałość projektu), Gmina będzie ich właścicielem, natomiast po tym okresie oczyszczalnie zostaną przekazane nieodpłatnie na własność właścicieli nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z realizacją projektu budowy przydomowych biologicznych oczyszczalni ścieków na działkach prywatnych, Gmina będzie miała prawo do odzyskania w całości lub w części kwoty podatku VAT naliczonego (w drodze odliczenia lub zwrotu tego podatku, zarówno w trakcie realizowania inwestycji, jak i po jej zakończeniu, jeżeli ten podatek będzie kosztem kwalifikowalnym tej inwestycji)?

Zdaniem Wnioskodawcy, nabycie towarów i usług w związku z realizacją inwestycji związanej z budową przydomowych biologicznych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach prywatnych właścicieli nie daje – w świetle art. 86 ust. 1 oraz art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – prawa do odzyskania (w drodze odliczenia lub zwrotu) podatku VAT naliczonego w całości ani w części, zarówno w trakcie ponoszenia kosztów na inwestycję, jak i po jej zakończeniu. Realizowana inwestycja należy do zadań własnych Gminy ustalonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym. Gmina nie będzie prowadziła sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT z wybudowanej inwestycji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W świetle cytowanych wyżej przepisów możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. tych których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. W każdym przypadku należy więc dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). W tym tylko zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Oznacza to, że w pozostałym zakresie, np. w zakresie zadań własnych nałożonych na gminę na podstawie odrębnych przepisów, jednostki samorządu terytorialnego nie występują jako podatnicy podatku VAT.

Z treści wniosku wynika, że Gmina, będąc czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, planuje wykonanie zadania publicznego należącego do jej zadań własnych, polegającego na wybudowaniu 117 sztuk przydomowych, biologicznych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach prywatnych. W związku z tym, zamierza złożyć wniosek o przyznanie pomocy ze środków Unii Europejskiej w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 na realizację projektu pn. „Budowa przydomowych oczyszczalni w miejscowościach (…) oraz odcinka wodociągu w miejscowości (…)”.

Gmina zawrze z właścicielami nieruchomości, na których zostaną wybudowane przydomowe oczyszczalnie, umowy cywilnoprawne określające warunki realizacji inwestycji oraz ustalające wysokość opłat w związku z budową przedmiotowej oczyszczalni, jako wkład własny do projektu.

Natomiast po zakończeniu realizacji projektu, Gmina nie będzie obciążać właścicieli nieruchomości, na których zostaną wybudowane przydomowe oczyszczalnie, żadnymi opłatami z tytułu ich użytkowania i konserwacji.

Na tle powyższego opisu sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwości w kwestii prawa do odzyskania podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu dotyczącego budowy przydomowych, biologicznych oczyszczalni ścieków.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca wskazał, że po zakończeniu budowy przydomowych oczyszczalni i oddaniu ich do użytkowania na rzecz właścicieli nieruchomości nie będzie obciążał żadnymi opłatami ww. osób. Jednakże należy wskazać, że na etapie budowy oczyszczalni właściciele będą ponosili określone w umowie opłaty, jako wkład własny do projektu.

W związku z powyższym należy przeanalizować jaką rolę – z punktu widzenia podatku od towarów i usług – odegrają ponoszone przez właścicieli nieruchomości opłaty w związku z budową przydomowej oczyszczalni.

Odnosząc się do powyższego należy wskazać, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z kolei stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Analizując okoliczności przedstawione we wniosku należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie czynnością, jaką Gmina dokona na rzecz właścicieli nieruchomości, biorących udział w ww. projekcie, w ramach zawartych umów cywilnoprawnych, będzie wykonanie usługi polegającej na wybudowaniu 117 sztuk przydomowych oczyszczalni ścieków, na poczet wykonania których Gmina pobierze określone w umowach opłaty. W tej sytuacji zachodzi związek pomiędzy wpłatami dokonywanymi przez właścicieli nieruchomości a zobowiązaniem się Gminy do wykonania określonych czynności w postaci realizacji inwestycji. Należy zatem zauważyć, że w tym przypadku zaistnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz właściciela nieruchomości, które ma zostać wykonane przez Wnioskodawcę. Tym samym wpłaty otrzymywane przez Gminę od właścicieli nieruchomości będą stanowiły wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez nią usług na ich rzecz.

W związku z powyższym dokonywane przez właścicieli nieruchomości wpłaty z tytułu uczestnictwa w projekcie będą dotyczyły świadczenia usługi polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach osób prywatnych. Powyższe wskazuje, że świadczenia, co do których Gmina zobowiązała się w ramach podpisanych z właścicielami umów będą stanowiły odpłatne świadczenie usług, które – zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie wskazać należy, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku VAT dla usług odpłatnej budowy przydomowych oczyszczalni ścieków, w związku z czym usługi te będą stanowiły czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W świetle powyższych regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz nabyte towary i usługi w związku z realizacją ww. projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Podsumowując, w związku z realizacją projektu pn. „Budowa przydomowych oczyszczalni w miejscowościach (…) oraz odcinka wodociągu w miejscowości (…)”, Gmina będzie miała prawo do odliczenia całości podatku naliczonego z faktur dokumentujących zrealizowaną ww. inwestycję. Wnioskodawca będzie miał również prawo wnioskować do urzędu skarbowego o zwrot różnicy pomiędzy podatkiem naliczonym i podatkiem należnym – o ile wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad podatkiem należnym, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.