Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-833/13-2/IGo
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-10-03
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego podczas transakcji nabycia nieruchomości.
Słowa kluczowe: grunty-grunt zabudowany; nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; opcja; opodatkowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21.08.2013r. (data wpływu 21.08.2013r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego podczas transakcji nabycia nieruchomości oznaczonej nr 152 - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21.08.2013r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego podczas transakcji nabycia nieruchomości oznaczonej nr 152.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

X Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Nabywca”) zamierza kupić od innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, prowadzącej działalność na rynku nieruchomości - Y Sp. z o.o. (dalej: „Zbywca”) \[Akt założycielski Zbywcy wskazuje, że przedmiotem jego działalności jest: - 23 62 (PKD 2007) Produkcja wyrobów budowlanych z gipsu, - 23 69 (PKD 2007) Produkcja pozostałych wyrobów z betonu, gipsu i cementu, - 41 2 (PKD 2007) Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, - 43 11 (PKD 2007) Rozbiórka i burzenie obiektów budowlanych, - 43 39 (PKD 2007) Wykonywanie pozostałych robót budowlanych wykończeniowych, - 63 99 (PKD 2007) Pozostała działalność usługowa w zakresie informacji, gdzie indziej niesklasyfikowana, - 68 1 (PKD 2007) Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, - 68 2 (PKD 2007) Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, - 68 31 (PKD 2007) Pośrednictwo w obrocie nieruchomościami, - 70 22 (PKD 2007) Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, - 71 11 (PKD 2007) Działalność w zakresie architektury, - 71 12 (PKD 2007) Działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne, - 73 11 (PKD 2007) Działalność agencji reklamowych.\] - nieruchomości (dalej określane łącznie jako „Nieruchomości”), w tym przysługujące Zbywcy:

1.  prawo użytkowania wieczystego w udziale wynoszącym 7.080/10.000 części nieruchomości stanowiącej działkę gruntu (nr księgi wieczystej:) oznaczoną numerem ewidencyjnym 152, z, o obszarze 702m2 oraz prawo współwłasności w podanym powyżej udziale budynku mieszkalnego, murowanego, 4-kondygnacyjnego, wybudowanego przed 1945r., o powierzchni użytkowej 1.807,04m2, stanowiącego odrębny od gruntu przedmiot własności i usytuowanego na opisanej powyżej działce (dalej: „Nieruchomość 152”) \[W ramach udziału w prawie własności budynku wchodzącego w skład Nieruchomości 152, Zbywcy przysługują prawa do niewyodrębnionej części tego budynku, która obejmuje 20 lokali oraz stróżówkę przy klatce schodowej.\];
2.  prawo użytkowania wieczystego działki gruntu (nr księgi wieczystej:) oznaczonej numerem ewidencyjnym 150/1, , o obszarze 324m2 (która stanowi podwórze kamienicy), oraz prawa własności naniesień usytuowanych na tej działce (dalej: „Nieruchomość 150/1”);
3.  prawo użytkowania wieczystego dziatki gruntu (nr księgi wieczystej:) oznaczonej numerem ewidencyjnym 151/1, o obszarze 204 m2 (która stanowi podwórze kamienicy), oraz prawa własności naniesień usytuowanych na tej działce (dalej: „Nieruchomość 151/1”).

Nieruchomość 152 została kupiona przez Zbywcę oraz V\`(...)\` Sp. z o.o. - po połowie (czyli każda ze spółek kupiła udział wynoszący 3.540/10.000) - na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego z dnia 20 czerwca 2005 r. od osoby prywatnej, Pani E. (w imieniu i na rzecz której działał wówczas Pan R.). Zgodnie z § 1.2 (i) tej umowy, Pani E. nie była podatnikiem VAT z tytułu dokonania tej czynności. Zgodnie z § 10 tej umowy, transakcja była opodatkowana PCC według stawki 2%.

Przedmiotem powyższej transakcji był m.in. udział w prawie własności budynku wchodzącego w skład Nieruchomości 152, obejmujący prawa do niewyodrębnionej prawnie części tego budynku (w tym, jeden lokal użytkowy i dziewiętnaście lokali mieszkalnych oraz stróżówka przy klatce schodowej) \[Zgodnie z § 1.2 (e) tej umowy, jeszcze przed transakcją z dnia 20 czerwca 2005 r., z budynku wyodrębniono jako odrębne prawnie nieruchomości cztery lokale mieszkalne (o łącznej powierzchni ok. 528m2); w ramach posiadanego przez Panią E\`(...)\` udziału przysługiwały jej prawa jedynie do części niewyodrębnionej budynku, która obejmowała 20 lokali i stróżówkę przy klatce schodowej. Tym samym, udział w prawie własności czterech wyodrębnionych lokali nie był przedmiotem transakcji dokonanej pomiędzy Panią E\`(...)\` a Zbywcą i V\`(...)\` Sp. z o.o.\]. W chwili zawarcia transakcji pomiędzy Panią E\`(...)\` oraz Zbywcą i V\`(...)\` Sp. z o.o. (tj. na dzień. 20 czerwca 2005r.):

*   jeden lokal użytkowy był wynajmowany,
*   czternaście lokali mieszkalnych było wynajmowanych,
*   jeden lokal mieszkalny był częściowo pusty, a częściowo wynajmowany,
*   cztery lokale mieszkalne były pustostanami.

Jednocześnie, Wnioskodawca i Zbywca nie są w stanie stwierdzić czy przed transakcją (tj. do 20 czerwca 2005r.) doszło do pierwszego zasiedlenia (choćby części) budynku wchodzącego w skład Nieruchomości 152, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT (i - jeśli faktycznie miało miejsce pierwsze zasiedlenie - których konkretnie części budynku wchodzącego w skład Nieruchomości 152 ono dotyczyło). Z kolei, już po zawarciu tej transakcji pomiędzy Panią E\`(...)\` oraz Zbywcą i V\`(...)\` Sp. z o.o., Zbywca rozpoczął opodatkowany VAT wynajem części powierzchni (lokali) w budynku wchodzącym w skład Nieruchomości 152 na rzecz najemców \[W szczególności, pierwsza faktura VAT dokumentująca wynajem części powierzchni w budynku została wystawiona przez Zbywcę na GG\`(...)\` Sp. z o.o. w dniu 22 lipca 2005r. i dotyczyła okresu od 21 czerwca 2005r. do 31 lipca 2005r.\].

Następnie na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego z dnia 17 października 2006r. - V\`(...)\` Sp. z o.o. sprzedało na rzecz Zbywcy cały przysługujący jej udział wynoszący 3.540/10.000 części w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym 152 i w prawie współwłasności usytuowanego na niej budynku. Zgodnie z § 1.2 (f) tejże umowy - wobec faktu, że budynek usytuowany na nieruchomości stanowił towar używany, a w stosunku do tego towaru nie przysługiwało dokonującemu dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - to sprzedaż ta była zwolniona z VAT \[Na podstawie obowiązującego w tamtym czasie brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r. w związku z § 8 ust. 1 pkt 12 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.\].

Po zawarciu tejże transakcji, Zbywca kontynuował wynajem części powierzchni (lokali) w budynku wchodzącym w skład Nieruchomości 152 na rzecz najemców \[W szczególności, pierwsza po transakcji faktura VAT dokumentująca wynajem części powierzchni w budynku została wystawiona przez Zbywcę na GG\`(...)\` Sp. z o.o. w dniu 18 października 2006 r. i dotyczyła okresu od 18 do 31 października 2006r.\]. Zbywca zawarł nowe umowy najmu, na podstawie których kolejne części powierzchni (lokale) w budynku wchodzącym w skład Nieruchomości 152 były sukcesywnie oddawane przez Zbywcę w opodatkowany VAT najem (w tym, na cele użytkowe i mieszkalne) \[Najem kolejnych części powierzchni (lokali) w budynku rozpoczął się, odpowiednio, w dniu 28 lutego 2008 r. (najem na rzecz T\`(...)\` ), w dniu 29 lipca 2008 r. (najem na rzecz P. Rr\`(...)\` i P. N\`(...)\` ), w dniu 1 lutego 2010 r. (najem na rzecz Z\`(...)\` Sp. z o.o., ZH\`(...)\` Sp. z o.o. i Tk\`(...)\` ) i w dniu 15 maja 2013 r. (najem na rzecz P. M\`(...)\` ).\].

Nieruchomość 150/1 oraz Nieruchomość 151/1 zostały nabyte przez Zbywcę na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego z dnia 22 stycznia 2008 r. od Pani E\`(...)\` (w imieniu i na rzecz której działał wówczas Pan R\`(...)\` ). Zgodnie z § 10 tejże umowy, Pani E\`(...)\` nie prowadziła samodzielnie działalności gospodarczej, a owa czynność była czynnością jednorazową oraz nie była podatnikiem VAT z tytułu dokonania tej czynności. Zgodnie z § 12 tej umowy, transakcja była opodatkowana PCC według stawki 2%.

Co prawda wspomniana powyżej umowa sprzedaży sporządzona w formie aktu notarialnego z dnia 22 stycznia 2008 r. stanowi, że zarówno Nieruchomość 150/1 jak i Nieruchomość 151/1 obejmują niezabudowane działki gruntu, to jednak Zbywca pragnie wskazać, że - według jego najlepszej wiedzy - stan faktyczny jest następujący:

*   działka gruntu oznaczona numerem ewidencyjnym 150/1 zajęta jest (w ok. 55%) przez ruiny nieodbudowanego po wojnie 1-kondygnacyjnego, podpiwniczonego budynku niemieszkalnego, który niegdyś stanowił oficynę, a w pozostałej części stanowi podwórze kamienicy (pokryta jest asfaltem),
*   działka gruntu oznaczona numerem ewidencyjnym 151/1 stanowi podwórze kamienicy (pokryta jest asfaltem, a w jej centralnym miejscu znajduje się klomb (zieleniak)).

Jednocześnie, Wnioskodawca ani Zbywca nie są w stanie stwierdzić czy przed transakcją (tj. do 22 stycznia 2008 r.) doszło do pierwszego zasiedlenia (choćby części) budynków, budowli lub ich części wchodzących w skład Nieruchomości 150/1 i/lub Nieruchomości 151/1, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Z kolei, już po zawarciu tejże transakcji pomiędzy Panią E\`(...)\` oraz Zbywcą, Nieruchomość 150/1 i Nieruchomość 151/1 jako takie nigdy nie były oddawane przez Zbywcę w najem i/lub dzierżawę (tj. nigdy nie były odrębnym przedmiotem najmu, choć - jak już wspomniano - stanowią one podwórze kamienicy, w której część powierzchni (lokal) jest przedmiotem najmu). Na potrzeby niniejszego zapytania, Zbywca przyjmuje, iż do 22 stycznia 2008 r. nie doszło do pierwszego zasiedlenia budynków, budowli lub ich części wchodzących w skład Nieruchomości 150/1 i/lub Nieruchomości 151/1, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Po nabyciu Nieruchomości (w tym, Nieruchomości 152, Nieruchomości 150/1 i Nieruchomości 151/1) Zbywca nie ponosił żadnych wydatków na ich ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Stąd, Zbywca nie był uprawniony i nie dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z zakupem towarów i usług związanych z ulepszeniami Nieruchomości. Jednocześnie, budynek wchodzący w skład Nieruchomości 152 był przedmiotem ulepszeń dokonywanych przez samych najemców (w tym, Z\`(...)\` Sp. z o.o., ZH\`(...)\` Sp. z o.o. Sp.k., Tk\`(...)\` ), przy czym - według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy - przedmiotem ulepszeń były tylko lokale zajmowane przez tych najemców. Wnioskodawca i Zbywca nie są w stanie wskazać konkretnych kwot i dat dokonania przez najemców poszczególnych ulepszeń budynku wchodzącego w skład Nieruchomości 152, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Niemniej jednak, biorąc pod uwagę fakt, że historyczna wartość początkowa Nieruchomości 152 w ewidencji środków trwałych Zbywcy została ustalona na stosunkowo niewysokim poziomie (tj. wyniosła PLN 2.088.677), to Wnioskodawca szacuje, że suma poniesionych przez najemców wydatków na ulepszenie części powierzchni (lokali) w budynku wchodzącym w skład Nieruchomości 152, począwszy od dnia jego wprowadzenia do ewidencji środków trwałych Zbywcy, stanowiła co najmniej 30% jego podatkowej wartości początkowej. Ponadto, Wnioskodawca przyjmuje, że owe wydatki najemców na ulepszenie części powierzchni (lokali) w budynku wchodzącym w skład Nieruchomości 152 (stanowiące co najmniej 30% jego podatkowej wartości początkowej, wynikającej z ewidencji środków trwałych Zbywcy) zostały poniesione przez najemców dawniej niż dwa lata temu (Zbywca przyjmuje, że wszystkie ulepszenia były dokonywane w 2010 r. - były związane z wprowadzeniem się najemców do lokali). Lokale w ulepszonym stanie były wynajmowane przez Zbywcę najemcom (w ramach czynności opodatkowanych VAT).

Jak wspomniano powyżej, niewyodrębniona część budynku zlokalizowanego na działce gruntu 152 obejmuje 20 lokali oraz stróżówkę przy klatce schodowej, z czego na dZ\`(...)\` złożenia niniejszego wniosku, przedmiotem najmu jest:

*   na rzecz Z\`(...)\` Sp. z o.o. - powierzchnia 161,30m2, na rzecz ZH\`(...)\` Sp. z o.o. Sp.k. - powierzchnia 113,67m2, na rzecz Tk\`(...)\` - powierzchnia 70m2, którzy wykorzystują wynajmowaną powierzchnię w celu prowadzenia tam działalności gospodarczej;
*   na rzecz P. M\`(...)\` - powierzchnia 45,46m2 wykorzystywana na cele mieszkalne.

Ponadto, jeden lokal (powierzchnia 43,8m2) jest aktualnie zajmowany przez lokatora oczekującego na eksmisję. Natomiast pozostała powierzchnia w ramach niewyodrębnionej części budynku zlokalizowanego na działce gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym 152 była w przeszłości, zasadniczo, wykorzystywana na cele mieszkalne, lecz aktualnie jest pustostanem.

W ramach niewyodrębnionej części budynku zlokalizowanego na działce gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym 152, powierzchnia użytkowa tylko jednego lokalu przekracza 150m2 (tj. chodzi tu o lokal wynajmowany aktualnie na rzecz Z\`(...)\` Sp. z o.o.). Powierzchnia użytkowa pozostałych lokali w ramach niewyodrębnionej części budynku zlokalizowanego na działce gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym 152 nie przekracza 150m2.

Jeśli chodzi o cztery wyodrębnione prawnie z budynku lokale (o łącznej powierzchni ok. 528m2), które jako odrębne prawnie nieruchomości należą do osób trzecich (a nie do Zbywcy), to zgodnie z właściwymi odpisami z ksiąg wieczystych mają one przeznaczenie mieszkalne. Natomiast, co do faktycznego wykorzystywania wszystkich tych lokali, Wnioskodawca i Zbywca nie jest w stanie się wypowiedzieć.

Do niedawna intencją Zbywcy była realizacja projektu inwestycyjnego, polegającego na gruntownym odrestaurowaniu Nieruchomości (budynku wchodzącego w skład Nieruchomości 152) stworzeniu apartamentów przeznaczonych na sprzedaż na rzecz osób trzecich stąd, do chwili obecnej Zbywca poniósł już nakłady (koszty „przedinwestycyjne”), których wartość jest akumulowana w jego bilansie jako „środki trwałe w budowie”.

Po nabyciu Nieruchomości od Zbywcy, Nabywca zrealizuje inwestycję polegającą na gruntownym odrestaurowaniu budynku wchodzącego w skład Nieruchomości 152. A zatem, docelowo - po zakończeniu takiej inwestycji - budynek wchodzący w skład Nieruchomości 152 będzie praktycznie w całości wykorzystywany do celów mieszkalnych.

W chwili obecnej dla Nieruchomości brak jest obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego \[Przy czym - zgodnie z obowiązującym do dnia 31 grudnia 2003 r. miejscowym planem ogólnym zagospodarowania przestrzennego Miasta teren Nieruchomości położony był w obszarze przeznaczonym pod zabudowę mieszkaniową.\]. Działka gruntu oznaczona numerem ewidencyjnym 152 objęta jest decyzjami o warunkach zabudowy \[Decyzja o warunkach zabudowy z dnia 3 czerwca 2009 r. Nr 116/WZ/ŚRÓ/2009 oraz decyzja o warunkach zabudowy z dnia 20 sierpnia 2012 r. Nr 160/WZ/ŚRÓ/2012.\], pozwalającymi na nadbudowę zlokalizowanego na niej budynku. Z kolei - według najlepszej wiedzy Zbywcy - działka gruntu oznaczona numerem ewidencyjnym 150/1 oraz działka gruntu oznaczona numerem ewidencyjnym 151/1 nie są objęte żadną decyzją o warunkach zabudowy.

Mając powyższe na uwadze, przedmiotem planowanej transakcji pomiędzy Zbywcą i Wnioskodawcą będą Nieruchomości. Jednocześnie - zgodnie z art. 678 Kodeksu cywilnego z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz.U. z 1964r. Nr 16 poz. 93, ze zm., dalej: „Kodeks cywilny”) - z mocy prawa, Nabywca wstąpi w stosunek najmu na miejsce Zbywcy. Zbywca zamierza też przekazać Nabywcy zabezpieczenia ustanowione przez poszczególnych najemców (kaucje pieniężne złożone przez najemców).

Ponadto, o ile byłaby taka wola stron i pod warunkiem, że byłoby to możliwe z perspektywy prawnej, nie można wykluczyć, że Zbywca dokona przeniesienia na Nabywcę wydanych do daty transakcji pozwoleń / decyzji / dokumentów związanych z zainicjowanym projektem inwestycyjnym, polegającym na gruntownym odrestaurowaniu budynku wchodzącego w skład Nieruchomości 152.

Z drugiej strony, transakcji nie będzie natomiast towarzyszyło przeniesienie na Nabywcę jakichkolwiek praw i obowiązków oraz należności i zobowiązań Zbywcy (innych niż te związane z umowami najmu). W szczególności, lista składników majątku Zbywcy niepodlegających przeniesieniu na rzecz Nabywcy obejmuje:

*   należności i zobowiązania Zbywcy związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Zbywcy, w tym należności i zobowiązania handlowe,
*   prawa i obowiązki związane z zarządzaniem i bieżącą obsługą Nieruchomości (w tym np. umowy zarządzania Nieruchomościami i umowy o dostawę mediów do Nieruchomości),
*   prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących administrowania spółką Zbywcy (w tym np. umowy dotyczącej obsługi rachunkowej Zbywcy),
*   zobowiązania Zbywcy z tytułu pożyczek,
*   środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych i/lub w kasie,
*   nazwa firmy Zbywcy,
*   tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how,
*   księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej.

W rezultacie planowanej transakcji nie nastąpi też transfer żadnych pracowników Zbywcy, gdyż Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników, a wszelkie czynności związane z administracją Nieruchomości, jak również księgowość, doradztwo na rzecz spółki Zbywcy są wykonywane na podstawie umów zawartych przez Zbywcę z podmiotami trzecimi.

Składniki majątku Zbywcy, które będą przedmiotem transakcji pomiędzy Zbywcą i Nabywcą nie są wyodrębnione organizacyjnie i funkcjonalnie w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy.

Zbywca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Dla potrzeb niniejszego wniosku Wnioskodawca przyjmuje, że przed zawarciem transakcji sprzedaży Nieruchomości zarówno Zbywca jak i Nabywca będą mieli status zarejestrowanych czynnych podatników podatku VAT.

W odniesieniu do tych budynków, budowli lub ich części wchodzących w skład Nieruchomości, których sprzedaż przez Zbywcę na rzecz Nabywcy będzie podlegała zwolnieniu z VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Zbywca i Nabywca chcą wybrać opodatkowanie VAT.

Zgodnie z planami, transakcja kupna przez Nabywcę Nieruchomości od Zbywcy miałaby być dokonana jeszcze w 2013 r.

Dotychczas nie podjęto jeszcze decyzji co do przyszłości Zbywcy po dokonaniu sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy. W zależności od sytuacji rynkowej, istnieje możliwość przeprowadzenia jego likwidacji. Natomiast nie jest planowana likwidacja Zbywcy bezpośrednio po zbyciu Nieruchomości na rzecz Nabywcy.

Jak wspomniano powyżej, po nabyciu Nieruchomości od Zbywcy, Nabywca zamierza zrealizować inwestycję polegającą na gruntownym odrestaurowaniu budynku wchodzącego w skład Nieruchomości 152 i sprzedać apartamenty na rzecz osób trzecich, w drodze czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Powyższą działalność Wnioskodawca planuje wykonywać przy wykorzystaniu własnych zasobów, względnie przy pomocy profesjonalnych usługodawców, którzy zostaną przez niego wybrani.

Wnioskodawca zaznacza, że Zbywca wystąpił jednocześnie do działającego z upoważnienia Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej konsekwencji planowanej transakcji w zakresie podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy - w przypadku jeżeli Zbywca naliczy podatek VAT należny na sprzedaży Nieruchomości 152 (na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT) - Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości 152 (zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT) oraz (ii) otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku jeżeli Zbywca naliczy podatek VAT należny na sprzedaży Nieruchomości 152 (na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT), to Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości 152 (zgodnie z art. 86 ust. 1 i 10 pkt 1 ustawy o VAT) oraz (ii) otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT), ponieważ:

1.  planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości 152 będzie stanowiła dla Zbywcy odpłatną dostawę towarów, w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT,
2.  planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości 152 nie będzie mieściła się w katalogu transakcji wymienionych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT,
3.  Nieruchomość 152 będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania (prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości 152 i otrzymania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym)

Zdaniem Nabywcy, kluczowym dla rozstrzygnięcia o jego prawie do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości 152, na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, oraz prawie do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (na podstawie art. 87 ustawy o VAT) jest potwierdzenie faktu, że:

1.  do transakcji dotyczącej Nieruchomości 152 nie znajdą zastosowania ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT (w szczególności, określone w art. 88 ust. 3a ustawy o VAT);
2.  Nieruchomość 152 będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

1.  Brak przesłanek wyłączających prawo Nabywcy do obniżenia kwoty podatku VAT należnego, o których mowa w art. 88 ust. 3a ustawy o VAT

Art. 88 ustawy o VAT określa sytuacje, w których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego. W tym, w szczególności - w myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT - nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury, w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ponieważ niniejsza kwestia w dużej mierze dotyczy zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Zbywcy, to właśnie Zbywca wystąpił do tutejszego organu z wnioskiem o interpretację indywidualną w zakresie opodatkowania planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości podatkiem VAT.

Wnioskodawca podziela stanowisko Zbywcy, że planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości (w tym, Nieruchomości 152, Nieruchomości 150/1 i Nieruchomości 151/1) mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów i nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT. W szczególności, planowana transakcja nie może być uznana za sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Ponadto, wprawdzie do planowanej transakcji - w zakresie w jakim będzie dotyczyła Nieruchomości 152 - znajdzie zastosowanie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to jednak strony (tj. Zbywca i Nabywca) złożą (na podstawie art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT) zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości 152 z VAT i wyborze opodatkowania tej dostawy podatkiem VAT. W związku z tym, nabycie przez Nabywcę Nieruchomości 152 będzie opodatkowane VAT i - tym samym - nie zajdą okoliczności o których mowa w art. 88 ust. 3a ustawy o VAT. Poniżej przedstawiona jest szczegółowa argumentacja, przedstawiona również w złożonym przez Zbywcę wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, potwierdzająca powyższe stanowisko. Ponadto, planowane nabycie Nieruchomości 152 nie mieści się również w katalogu innych czynności, w odniesieniu do których podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony, wymienionych w art. 88 ustawy o VAT.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jednocześnie, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów.

W świetle powyższej definicji towarów oraz praktyki organów podatkowych i sądów administracyjnych, jak również z uwagi na fakt, iż planowana transakcja będzie przeprowadzana za wynagrodzeniem, Wnioskodawca podziela stanowisko Zbywcy, że dostawa Nieruchomości (w tym, Nieruchomości 152, Nieruchomości 150/1 i Nieruchomości 151/1) mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów.

Dotyczy to również dostawy Nieruchomości 152 (tj. tej części Nieruchomości, która obejmuje udział w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz udział w prawie współwłasności budynku), gdyż - zgodnie z utrwaloną i jednolitą ostatnią praktyką sądów administracyjnych, sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego i w prawie własności nieruchomości powinna być traktowana jak dostawa towarów. Takie stanowisko zostało przedstawione m.in. w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego („NSA”) z 24 października 2011 r. (sygn. I FPS 2/11), wyroku NSA z 9 stycznia 2013 r. (sygn. I FSK 222/12), wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego („WSA”) w Łodzi z 5 grudnia 2012 r. (sygn. I SA/Łd 472/12), wyroku WSA w Gliwicach z 9 października 2012 r. (sygn. III SA/Gl 1252/12), wyroku WSA w Gliwicach z 23 sierpnia 2012 r. (sygn. III SA/Gl 287/12), wyroku NSA z 23 sierpnia 2012 r. (sygn. I FSK 449/12), wyroku NSA Z 13 marca 2012 r. (sygn. I FSK 817/11), wyroku NSA z 7 grudnia 2011 r. (sygn. I FSK 244/11). Podobnie, stanowisko, zgodnie z którym sprzedaż udziału w prawie własności nieruchomości stanowi dostawę towarów zostało zaprezentowane w szeregu indywidualnych interpretacji podatkowych (np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 30 stycznia 2012 r., sygn. IBPP3/443-1208/11/IK, bądź w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 lutego 2011 r., sygn. IPPP1/443-1147/10-6/AW).

Ponadto, Wnioskodawca podziela stanowisko Zbywcy, zgodnie z którym transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT, jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż - dla celów podatku VAT - pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego. W myśl regulacji zawartej w tym artykule, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnyh i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
*   koncesje, licencje i zezwolenia,
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej,
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
*   tajemnice przedsiębiorstwa,
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei - w myśl regulacji art. 2 pkt 27 lit. e) ustawy o VAT - przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wnioskodawca podziela stanowisko Zbywcy, zgodnie z którym nie można uznać, że Nieruchomości razem z umowami najmu (przejmowanymi przez Nabywcę z mocy prawa), zabezpieczeniami ustanowionymi przez poszczególnych najemców i - względnie - pozwoleniami /decyzjami / dokumentami związanymi z zainicjowanym projektem inwestycyjnym stanowią przedsiębiorstwo. Wynika to z faktu, iż przedmiot planowanej transakcji nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, transakcji nie będzie towarzyszył transfer innych kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy, obejmujących w szczególności:

*   należności i zobowiązania Zbywcy związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Zbywcy, w tym należności i zobowiązania handlowe,
*   prawa i obowiązki związane z zarządzaniem i bieżącą obsługą Nieruchomości (w tym np. umowy zarządzania Nieruchomościami i umowy o dostawę mediów do Nieruchomości),
*   prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących administrowania spółką Zbywcy (w tym np. umowy dotyczącej obsługi rachunkowej Zbywcy),
*   zobowiązania Zbywcy z tytułu pożyczek,
*   środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych i/lub w kasie,
*   nazwa firmy Zbywcy,
*   tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how,
*   księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej.

Powyższe stanowisko, zgodnie z którym zbywane przez Zbywcę składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa jest poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską \[Odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z dnia 13.06.2003 r. Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy treści art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże w przekonaniu Zbywcy konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowanie w rozpatrywanym przypadku.\], (która - co należy zaznaczyć - była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe).

Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet jeśli jest on przeznaczony na wynajem. Przedsiębiorstwem, bowiem, może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie. Tymczasem jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego - w analizowanym przypadku przedmiotowej transakcji nie będzie, zasadniczo, towarzyszył transfer należności ani zobowiązań Zbywcy, jak również umów związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości

Kolejnego argumentu przemawiającego za tym, iż przedmiotem analizowanej transakcji nie jest przedsiębiorstwo Zbywcy, dostarczają orzeczenia sądów \[Wyrok NSA z dnia 6.10.1995r., sygn.: SA/Gd 1959/94.\], w których wyrażono tezę, iż zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa. Tymczasem, po dacie dokonania transakcji w rękach Zbywcy pozostaną pewne aktywa należące obecnie do jego przedsiębiorstwa, tj. środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych i/lub w kasie, tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy, know-how oraz księgi rachunkowe.

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów \[Wyrok NSA z dnia 22.01.1997r., sygn.: SA/Sz 2724/95 oraz wyrok NSA z dnia 24.11.1999r. sygn.: I SA/Kr 1189/99.\] kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Wnioskodawca podziela stanowisko Zbywcy, że składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej transakcji nie stanowią zorganizowanego zespołu, gdyż przykładowo tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how, prawa i obowiązki związane z zarządzaniem i bieżącą obsługą Nieruchomości nie zostaną przeniesione na Nabywcę.

Z powyższych względów, Wnioskodawca podziela stanowisko Zbywcy, iż nie ma podstaw, aby transakcję sprzedaży Nieruchomości (w tym, Nieruchomości 152, Nieruchomości 150/1 i Nieruchomości 151/1) zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Ponadto, Nieruchomości nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyodrębnionej w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę. Słuszność powyższej tezy dodatkowo potwierdza fakt, iż wybrane składniki majątkowe będące przedmiotem analizowanej transakcji nie są wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy. Dodatkowo, przenoszone w ramach przedmiotowej transakcji składniki majątkowe nie stanowią zespołu składników, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze. Tym samym, sprzedawane składniki majątkowe nie będą spełniały definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, określonej w art. 2 pkt 27e) ustawy o VAT.

Podsumowując, Wnioskodawca podziela stanowisko Zbywcy, iż przedmiotowa transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów, w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ustawy o VAT.

Z uwagi na fakt, iż planowana transakcja zbycia Nieruchomości będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów, należy rozstrzygnąć, czy znajdzie zastosowanie którekolwiek ze zwolnień z opodatkowania VAT określonych w art. 43 ustawy o VAT.

Zgodnie z aktualnym brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT - zwalnia się dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przy czym, w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT - przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z kolei - zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT - dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy nit 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a) ustawy o VAT, zwolnieniu z opodatkowania VAT podlega również dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, pod warunkiem że;

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym - zgodnie z art. 43 ust. 7a) ustawy o VAT warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a) lit. b ustawy o VAT, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków i budowli trwale związanych z gruntem lub części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntów.

W kontekście przytoczonych powyżej przepisów - zdaniem Wnioskodawcy - kluczowe jest ustalenie, czy i kiedy zbywany budynek wchodzący w skład Nieruchomości 152 był przedmiotem pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Jak już wspomniano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca i Zbywca nie są w stanie stwierdzić czy w okresie poprzedzającym nabycie przez Zbywcę udziału we współwłasności budynku wchodzącego w skład Nieruchomości 152 (tj. do dnia 20 czerwca 2005 r.) doszło już do jego pierwszego zasiedlenia (choćby w części), w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Stąd, kwestię pierwszego zasiedlenia budynku wchodzącego w skład Nieruchomości 152 Wnioskodawca rozpatruje wyłącznie z perspektywy okresu rozpoczynającego się w dniu wydania przez Panią E\`(...)\` Nieruchomości 152 na rzecz Zbywcy i V\`(...)\` Sp. z o.o. (4 lipca 2005 r.).

W tym kontekście - zdaniem Wnioskodawcy i Zbywcy - do pierwszego zasiedlenia części budynku wchodzącego w skład Nieruchomości 152 doszło jeszcze w 2005 r., w związku z oddaniem przez Zbywcę części powierzchni w budynku wchodzącym w skład Nieruchomości 152 w opodatkowany VAT najem na rzecz GG\`(...)\` Sp. z o.o. Z kolei, do pierwszego zasiedlenia pozostałej części budynku wchodzącego w skład Nieruchomości 152 doszło w dniu 17 października 2006 r., kiedy to V\`(...)\` Sp. z o.o. sprzedała na rzecz Zbywcy cały przysługujący jej udział wynoszący 3.540/10.000 części w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym 152 i w prawie współwłasności budynku. W analizowanym przypadku – zdaniem Wnioskodawcy i Zbywcy - planowana przez Zbywcę dostawa Nieruchomości 152 nie będzie zatem dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a ponadto pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynku wchodzącego w skład Nieruchomości 152 a jego dostawą przez Zbywcę na rzecz Nabywcy upłynęło już ponad dwa lata.

Wnioskodawca jest zdania, że na powyższą konkluzję nie ma wpływu fakt, że - zgodnie z szacunkami Zbywcy - suma poniesionych przez najemców wydatków na ulepszenie wynajmowanej przez nich części powierzchni (lokali) w budynku wchodzącym w skład Nieruchomości 152, począwszy od dnia jego wprowadzenia do ewidencji środków trwałych Zbywcy przekroczyła łącznie 30% jego podatkowej wartości początkowej (wynikającej z ewidencji środków trwałych Zbywcy). Dokonane przez najemców ulepszenie wynajmowanych przez nich części powierzchni budynku (tj. określonych lokali) wchodzącego w skład Nieruchomość 152 prawdopodobnie doprowadziło do ponownego pierwszego zasiedlenia tych powierzchni (lokali). Niemniej jednak, zgodnie z szacunkami Zbywcy, ostatnie istotne wydatki na ulepszenie budynku zostały poniesione w 2010 r. i, po tej dacie, lokale, w stanie ulepszonym, były wynajmowane tym najemcom w ramach transakcji podlegającej opodatkowaniu VAT. Tym samym, ponowne pierwsze zasiedlenie tych ulepszonych części powierzchni (lokali) budynku wchodzącego w skład Nieruchomości 152 miało miejsce ponad dwa lata temu (tj. zgodnie z szacunkami Zbywcy - nie później niż w 2010 r.).

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, i wybrać opodatkowanie VAT dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie VAT dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak wspomniano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca przyjmuje, że zarówno Zbywca jaki Nabywca będą zarejestrowani dla celów VAT jako podatnicy VAT czynni. W związku z tym, Wnioskodawca podziela stanowisko Zbywcy, że będą oni uprawnieni na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT do wyboru opodatkowania przedmiotowej transakcji VAT, pod warunkiem złożenia, przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości 152, naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla Nabywcy zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania VAT przedmiotowej transakcji.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków i budowli trwale związanych z gruntem lub części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntów. W świetle powyższego, dostawa udziału w prawie wieczystego użytkowania działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym 152 będzie podlegała takiemu samemu traktowaniu podatkowemu w zakresie podatku VAT jak dostawa zlokalizowanego na niej budynku wchodzącego w skład Nieruchomości 152.

Podsumowując, Wnioskodawca podziela stanowisko Zbywcy, że planowana transakcja - w zakresie, w jakim dotyczy Nieruchomości 152 - spełnia przesłanki zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jednocześnie jednak, strony będą uprawnione do rezygnacji z powyższego zwolnienia i wyboru opodatkowania przedmiotowej transakcji VAT według właściwej stawki VAT obowiązującej w dacie transakcji, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

1.  Zamiar wykorzystywania Nieruchomości 152 przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych VAT

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli, zatem, dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu (o ile nie znajdują zastosowania inne ograniczenia, w szczególności wynikające z art. 88 ustawy o VAT).

Jeszcze przed zawarciem przedmiotowej transakcji Wnioskodawca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, spełniającym ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 ustawy o VAT. Po nabyciu Nieruchomości 152, Wnioskodawca zamierza zrealizować inwestycję polegającą na gruntownym odrestaurowaniu budynku wchodzącego w skład Nieruchomości 152 i sprzedać apartamenty na rzecz osób trzecich. Taki typ działalności - jako odpłatna dostawa towarów - podlega opodatkowaniu VAT. W konsekwencji - jak wynika z powyższego - Nieruchomość 152 będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę, będącego podatnikiem VAT, wyłącznie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W świetle powyższego - zdaniem Wnioskodawcy - po zawarciu transakcji kupna-sprzedaży Nieruchomości 152 i otrzymaniu od Zbywcy prawidłowo wystawionej faktury VAT, potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości 152, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT i, jednocześnie, nie zajdą okoliczności ograniczające to prawo określone w art. 88 ustawy o VAT (w szczególności art. 88 ust. 3a ustawy o VAT).

W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzyma od Zbywcy fakturę VAT dokumentującą przedmiotową transakcję lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi, na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964r. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT wynika, iż przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca planuje nabycie od Zbywcy należących do niego nieruchomości (dalej określanych łącznie jako „Nieruchomości”), w tym przysługującego Zbywcy:

*   prawa użytkowania wieczystego w udziale wynoszącym 7.080/10.000 części nieruchomości stanowiącej działkę gruntu (nr księgi wieczystej: ) oznaczoną numerem ewidencyjnym 152, o obszarze 702m2 oraz prawa współwłasności w podanym powyżej udziale budynku mieszkalnego, murowanego, 4-kondygnacyjnego, wybudowanego przed 1945r., o powierzchni użytkowej 1.807,04m2, stanowiącego odrębny od gruntu przedmiot własności i usytuowanego na opisanej powyżej działce (dalej: „Nieruchomość 152”) \[W ramach udziału w prawie własności budynku wchodzącego w skład Nieruchomości 152, Zbywcy przysługują prawa do niewyodrębnionej części tego budynku, która obejmuje 20 lokali oraz stróżówkę przy klatce schodowej.\];
*   prawa użytkowania wieczystego działki gruntu (nr księgi wieczystej:) oznaczonej numerem ewidencyjnym 150/1, o obszarze 324m2 (która stanowi podwórze kamienicy), oraz prawa własności naniesień usytuowanych na tej działce (dalej: „Nieruchomość 150/1”);
*   prawa użytkowania wieczystego dziatki gruntu (nr księgi wieczystej: KW) oznaczonej numerem ewidencyjnym 151/1, o obszarze 204 m2 (która stanowi podwórze kamienicy), oraz prawa własności naniesień usytuowanych na tej działce (dalej: „Nieruchomość 151/1”).

Przedmiotem planowanej transakcji pomiędzy Zbywcą i Nabywcą będą Nieruchomości. Jednocześnie - zgodnie z art. 678 Kodeksu cywilnego z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz.U. z 1964r. Nr 16 poz. 93, ze zm., dalej: „Kodeks cywilny”) - z mocy prawa, Nabywca wstąpi w stosunek najmu na miejsce Zbywcy. Zbywca zamierza też przekazać Nabywcy zabezpieczenia ustanowione przez poszczególnych najemców (kaucje pieniężne złożone przez najemców).

Ponadto, o ile byłaby taka wola stron i pod warunkiem, że byłoby to możliwe z perspektywy prawnej, nie można wykluczyć, że Zbywca dokona przeniesienia na Nabywcę wydanych do daty transakcji pozwoleń / decyzji / dokumentów związanych z zainicjowanym projektem inwestycyjnym, polegającym na gruntownym odrestaurowaniu budynku wchodzącego w skład Nieruchomości 152.

Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie na Nabywcę jakichkolwiek praw i obowiązków oraz należności i zobowiązań Zbywcy (innych niż te związane z umowami najmu). W szczególności, lista składników majątku Zbywcy niepodlegających przeniesieniu na rzecz Nabywcy obejmuje:

*   należności i zobowiązania Zbywcy związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Zbywcy, w tym należności i zobowiązania handlowe,
*   prawa i obowiązki związane z zarządzaniem i bieżącą obsługą Nieruchomości (w tym np. umowy zarządzania Nieruchomościami i umowy o dostawę mediów do Nieruchomości), prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących administrowania spółką Zbywcy (w tym np. umowy dotyczącej obsługi rachunkowej Zbywcy),
*   zobowiązania Zbywcy z tytułu pożyczek,
*   środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych i/lub w kasie,
*   nazwa firmy Zbywcy,
*   tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how,
*   księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej.

W rezultacie planowanej transakcji nie nastąpi też transfer żadnych pracowników Zbywcy, gdyż Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników, a wszelkie czynności związane z administracją Nieruchomości, jak również księgowość, doradztwo na rzecz spółki Zbywcy są wykonywane na podstawie umów zawartych przez Zbywcę z podmiotami trzecimi.

Składniki majątku Zbywcy, które będą przedmiotem transakcji pomiędzy Zbywcą i Nabywcą nie są wyodrębnione organizacyjnie i funkcjonalnie w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy.

Odnosząc powyższe do opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, należy zgodzić się z Zbywcą, iż do sprzedaży Nieruchomości nie będzie mieć zastosowania art. 6 pkt 1 cyt. ustawy. Sprzedawane Nieruchomości nie stanowią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny, bowiem Nieruchomość razem z umowami najmu niezależnie czy przejmowanymi przez Nabywcę na podstawie cesji czy z mocy prawa (na podstawie art. 678 Kodeksu cywilnego) oraz tylko niektórymi składnikami majątku Zbywcy immanentnie związanymi z Nieruchomością nie stanowi bowiem przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT. Transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy, które zostały wymienione w opisie zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku. Z perspektywy przedsiębiorstwa Zbywcy przedmiotem zbycia będą tylko niektóre składniki tego przedsiębiorstwa, tj. Nieruchomość oraz prawa nierozerwalnie z nią związane.

Sprzedaż Nieruchomości nie będzie również stanowić zorganizowanej jego części, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e cyt. ustawy. Zbywane składniki majątku (w tym Nieruchomość) nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, gdyż przedmiot Transakcji nie spełnia ustawowych przesłanek zawartych w definicji tego pojęcia, tj. nie stanowi masy majątkowej wydzielonej finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako oddzielne przedsiębiorstwo.

Zatem w powyższej części należy zgodzić się z zaprezentowaną przez Wnioskodawcę argumentacją.

Zakres czynności opodatkowanych został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 cyt. ustawy.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Odpłatna dostawa towarów według art. 2 pkt 22 ustawy mieści się w definicji sprzedaży.

Zgodnie z dyspozycją art. 29 ust. 5 cyt. ustawy, w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są budynki lub budowle trwale z gruntem związane albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Stosownie do § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 247 ze zm.), zwalnia się zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części posadowione na tym gruncie. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzystać będzie ze zwolnienia od podatku.

Co do zasady, stosownie do art. 41 ust. 1 cyt. ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. stawki podatku wskazane w art. 41 ust. 1 i ust. 2 ulegają podwyższeniu, na podstawie art. 19 pkt 5) ustawy z dnia 26 listopada 2010r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. z 2010 nr 238, poz. 1578). W myśl art. 146a pkt 1 cyt. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat, o czym stanowi treść art. 43 ust. 7a cyt. ustawy.

Natomiast definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 cyt. ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik (bądź podmiot trzeci) wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem, które to czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zauważyć należy, iż zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem, wykonywane przez podatników podatku VAT są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Ponadto art. 43 ust. 10 cyt. ustawy wskazuje, iż Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z art. 43 ust. 11 cyt. ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż Zbywca planuje zbycie między innymi prawa użytkowania wieczystego w udziale wynoszącym 7.080/10.000 części nieruchomości stanowiącej działkę gruntu oraz prawa współwłasności w podanym powyżej udziale budynku mieszkalnego, murowanego, 4-kondygnacyjnego, wybudowanego przed 1945r., o powierzchni użytkowej 1.807,04m2, stanowiącego odrębny od gruntu przedmiot własności i usytuowanego na opisanej powyżej działce (dalej: „Nieruchomość 152”). W ramach udziału w prawie własności budynku wchodzącego w skład Nieruchomości 152, Zbywcy przysługują prawa do niewyodrębnionej części tego budynku, która obejmuje 20 lokali oraz stróżówkę przy klatce schodowej.

Nieruchomość 152 została kupiona przez Zbywcę oraz V\`(...)\` Sp. z o.o. - po połowie (czyli każda ze spółek kupiła udział wynoszący 3.540/10.000) - na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego z dnia 20 czerwca 2005 r. Transakcja nie była opodatkowana podatnikiem VAT - była opodatkowana PCC według stawki 2%.

Przedmiotem powyższej transakcji był m.in. udział w prawie własności budynku wchodzącego w skład Nieruchomości 152, obejmujący prawa do niewyodrębnionej prawnie części tego budynku (w tym, jeden lokal użytkowy i dziewiętnaście lokali mieszkalnych oraz stróżówka przy klatce schodowej)

W chwili zawarcia transakcji pomiędzy Panią E\`(...)\` oraz Zbywcą i V\`(...)\` Sp. z o.o. (tj. na dZ\`(...)\` 20 czerwca 2005r.):

*   jeden lokal użytkowy był wynajmowany,
*   czternaście lokali mieszkalnych było wynajmowanych,
*   jeden lokal mieszkalny był częściowo pusty, a częściowo wynajmowany,
*   cztery lokale mieszkalne były pustostanami.

Jednocześnie, Zbywca nie jest w stanie stwierdzić czy przed transakcją (tj. do 20 czerwca 2005r.) doszło do pierwszego zasiedlenia (choćby części) budynku wchodzącego w skład Nieruchomości 152, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT

Po zakupie przedmiotowych nieruchomości Zbywca rozpoczął opodatkowany VAT wynajem powierzchni (lokali) w części budynku, która do niego należała na rzecz najemców (pierwsza faktura VAT dokumentująca wynajem części powierzchni w budynku została wystawiona w dniu 22 lipca 2005r.).

Dnia 17 października 2006r. V\`(...)\` Sp. z o.o. sprzedało na rzecz Zbywcy cały przysługujący jej udział wynoszący 3.540/10.000 części w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym 152 i w prawie współwłasności usytuowanego na niej budynku. Odbyło się to w ramach czynności opodatkowanej podatkiem VAT - sprzedaż ta była zwolniona z VAT.

Po zawarciu tejże transakcji, Zbywca kontynuował wynajem części powierzchni (lokali) w budynku wchodzącym w skład Nieruchomości 152 na rzecz najemców oraz podpisywał nowe umowy co do nabytej części nieruchomości.

Po nabyciu Nieruchomości 152 Zbywca nie ponosił żadnych wydatków na ich ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Stąd, Zbywca nie był uprawniony i nie dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z zakupem towarów i usług związanych z ulepszeniami Nieruchomości. Jednocześnie, budynek wchodzący w skład Nieruchomości 152 był przedmiotem ulepszeń dokonywanych przez samych najemców, przy czym zostały poniesione przez najemców dawniej niż dwa lata temu.

Przed zawarciem transakcji sprzedaży Nieruchomości zarówno Zbywca jak i Nabywca będą mieli status zarejestrowanych czynnych podatników podatku VAT.

Z uwagi na fakt, iż Spółka rozważa nabycie części nieruchomości, zasadnym jest odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.

Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy Kodeks. Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Stosownie do treści art. 196 § 1 ww. Kodeksu, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości. Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W ujęciu cywilistycznym istotą umowy sprzedaży jest to, że sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę – art. 535 Kodeksu cywilnego. Artykuł 45 ww. Kodeksu definiuje rzeczy jako przedmioty materialne.

Zatem, w zakresie pojęcia towarów jako budynków, budowli i ich części, jak również gruntów mieści się współwłasność jako prawo do rzeczy wspólnej. Wobec powyższego, towarem jest część budynku lub budowli, a także udział w prawie własności nieruchomości.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż właściciel udziału jest równocześnie właścicielem części ułamkowej wspólnego prawa (prawa własności). W przypadku zbycia udziału w nieruchomości, sprzedający przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania nieruchomością jak właściciel w zakresie, jakiemu odpowiada nabyty udział.

Zatem, należy wskazać, iż w stosunku do transakcji sprzedaży należącego do Zbywcy udziału w Nieruchomości 152, zachodzą przesłanki do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Dostawa Nieruchomości 152 nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, bowiem w stosunku do części Nieruchomości, którą Zbywca nabył w 2005 doszło w momencie oddania tej części do użytkowania w ramach zawartych umów najmu, zaś do pozostałej części Nieruchomości 152 pierwsze zasiedlenie nastąpiło w chwili nabycia tej części w 2006 roku od V\`(...)\` Sp. z o.o. (nabycie było transakcją podlegającą opodatkowaniu VAT). Zatem część Nieruchomości została zasiedlona w 2005r. a pozostała cześć w 2006r., a co z tym związane od chwili pierwszego zasiedlenia minęły ponad 2 lata. Istotnym jest również fakt, że Zbywca nie dokonywał ulepszeń budynków, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, których wartość przekraczałaby co najmniej 30% wartości początkowej. Takich ulepszeń dokonywali najemcy, niemniej jednak od tego czasu upłynęły 2 lata. Tym samym transakcja sprzedaży Nieruchomości 152, korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, co z kolei powoduje, że Zbywca i Nabywca mają możliwość opodatkowania tej sprzedaży na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 cyt. ustawy

Reasumując, przy założeniu, że Zbywca i Nabywca złożą oświadczenie o wyborze opodatkowania transakcji na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, sprzedaż prawa użytkowania wieczystego w udziale wynoszącym 7.080/10.000 części nieruchomości stanowiącej działkę gruntu oznaczoną numerem ewidencyjnym 152 oraz prawa współwłasności w podanym powyżej udziale budynku mieszkalnego, murowanego, 4-kondygnacyjnego, która obejmuje 20 lokali oraz stróżówkę przy klatce schodowej, podlegać będzie w całości opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tej części należało uznać za prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego – na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 cyt. ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Natomiast, w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy wskazano, iż nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne m. in. w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2 - 6 ustawy.

Mając zatem na uwadze wskazany wyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz przedstawione we wniosku okoliczności stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie został spełniony podstawowy warunek uprawniający Wnioskodawcę do odliczenia podatku VAT, bowiem wydatki na przedmiotową nieruchomość poniesione przy jej zakupie, będą związane niewątpliwie z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy (podatnika podatku VAT) w zakresie sprzedaży apartamentów (Wnioskodawca zamierza zrealizować inwestycję polegającą na gruntownym odrestaurowaniu budynku wchodzącego w skład Nieruchomości 152 i sprzedać apartamenty na rzecz osób trzecich, w drodze czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT), a przesłanki ograniczające prawo do odliczanie w przedmiotowej sprawie nie zaistnieją.

Reasumując, w przypadku jeżeli Zbywca naliczy podatek VAT należny na sprzedaży Nieruchomości 152 (na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT), to Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości 152 - zgodnie z art. 86 ust. 1 i 10 pkt 1 ustawy o VAT - oraz otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym - zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy całościowo należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W związku z tym, iż niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług, w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.