Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP2.4512.884.2016.2.IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2017-02-23
Teza: opodatkowanie darowizny nieruchomości, wystawienie faktury VAT oraz podstawa opodatkowania.
Słowa kluczowe: darowizna; nieruchomości; przekazanie; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku (data wpływu 10 listopada 2016 r.), uzupełnionym pismem z 12 stycznia 2017 r. (data wpływu 18 stycznia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie uznania darowizny zabudowanej nieruchomości za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT,
*   **nieprawidłowe** - w zakresie zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości, zastosowania rezygnacji ze zwolnienia od podatku, udokumentowania czynności darowizny fakturą VAT oraz określenia podstawy opodatkowania.

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2016 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania darowizny nieruchomości, wystawienia faktury VAT oraz określenia podstawy opodatkowania.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 11 stycznia 2017 r. (data wpływu 18 stycznia 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 3 stycznia 2017 r. znak: 2461-IBPP2.4512.884.2016.1.IK.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 1991 roku. Aktualnie głównym przedmiotem działalności jest sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana oraz zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT) od 25 maja 1993 roku.

Wnioskodawca zamierza w przyszłości przekazać swojej Żonie tytułem darowizny prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz prawo własności budynku posadowionego na tymże gruncie.

Prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz prawo własności budynku, które ma być w przyszłości przedmiotem umowy darowizny aktualnie stanowi przedmiot wspólności majątkowej małżeńskiej. Powyższe prawa zostały nabyte przez Wnioskodawcę i jego Żonę w dniu 29 maja 2006 roku na podstawie umowy sprzedaży prawa wieczystego użytkowania oraz prawa własności budynku posadowionego na nieruchomości, zawartej w formie aktu notarialnego, na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Z wiedzy którą posiada Wnioskodawca wynika, że budynek został wybudowany w 2005 roku. Wkrótce po wybudowaniu parter (jedyna w całości wykończona w tamtym czasie część budynku) został wynajęty przez poprzedniego właściciela i użytkownika wieczystego przedsiębiorcy zagranicznemu (mającemu siedzibę na terytorium Słowacji). Następnie tj. w listopadzie 2005 roku poprzedni właściciel i użytkownik wieczysty nieruchomości zawarł umowę najmu budynku z Wnioskodawcą. Ostatecznie po zawarciu wspomnianej powyżej umowy sprzedaży, Wnioskodawca z najemcy stał się użytkownikiem wieczystym i właścicielem budynku (wspólnie z Żoną na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej).

Po nabyciu prawa użytkowania wieczystego nieruchomości oraz prawa własności budynku w 2006 roku Wnioskodawca dokonał ulepszeń budynku znacznie go rozbudowując. Wnioskodawca wykonał prace, które w rezultacie doprowadziły do zwiększenia powierzchni zabudowy oraz powierzchni użytkowej o około 40% w stosunku do powierzchni budynku sprzed rozbudowy. Ponadto został zmieniony i przebudowany układ powierzchni handlowych na parterze budynku, dobudowano nową klatkę schodową oraz część zaplecza socjalno-magazynowego.

Wartość wskazanych powyżej ulepszeń przewyższyła 30% pierwotnej wartości budynku. Prace związane z rozbudową rozpoczęły się w czerwcu 2012 roku, a zakończyły w grudniu 2012 roku, przy czym pozwolenie na użytkowanie budynku po rozbudowie zostało wydane dnia 21 grudnia 2012 roku. Pierwszy najemca rozpoczął korzystanie z rozbudowanego budynku w grudniu 2012 roku na podstawie postanowień umowy zawartej jeszcze przed rozpoczęciem prac budowlanych tj. w 2012 roku. Ostatnie wydatki dotyczące rozbudowy budynku były czynione w lipcu 2013 roku. Ostatnia umowa najmu po rozbudowie została zawarta w dniu 25 czerwca 2013 roku, przy czym najemca będący stroną tejże umowy rozpoczął użytkowanie wynajętej powierzchni w dniu 01 sierpnia 2013 roku. Z tytułu wynajmu powierzchni budynku Wnioskodawca wystawia faktury VAT i opodatkowuje czynsz najmu podatkiem od towarów i usług (VAT) w wysokości 23%.

Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług (VAT) zarówno z tytułu nabycia prawa własności budynku jak i jego rozbudowy. Wnioskodawca z prawa tego skorzystał w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca od września 2006 roku posiada w budynku siedzibę własnej działalności gospodarczej, a pozostałą część powierzchni wynajmuje najemcom. Aktualnie cała powierzchnia użytkowa jest wykorzystywana (przy czym około 3-4 % powierzchni przeznaczone jest na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawcy, a pozostała część jest wynajmowana na podstawie umów najmu). Budynek jest wprowadzony do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy od 2007 roku i jest amortyzowany przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca ponosi koszty utrzymania nieruchomości, w tym uiszcza podatek od nieruchomości, opłatę za użytkowanie wieczyste.

Wnioskodawca wskazuje, że planowana darowizna nie będzie obejmowała przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w rozumieniu art. 55 (1) Kodeksu cywilnego ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

1.

Transakcja nabycia nieruchomości tj. prawa użytkowania wieczystego oraz prawa własności posadowionego na nim budynku była udokumentowana fakturą VAT z dnia 29 maja 2006 roku. Faktura była wystawiona na Nabywcę, którym był Wnioskodawca. Dane Nabywcy (Wnioskodawcy) umieszczone na fakturze to: P.P.H. P. Z. O. (ówczesny adres prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę), oraz NIP Nabywcy.

2.

Nabyta przez Wnioskodawcę nieruchomość (tj. prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz prawo własności posadowionego na nim budynku) była wykorzystywana wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

3.

Aktualnie, tj. na dzień sporządzania zarówno pierwotnego wniosku, jak i na dzień sporządzenia niniejszego pisma, Żona Wnioskodawcy nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Natomiast w momencie zawierania przez Wnioskodawcę i jego Żonę planowanej umowy darowizny Żona Wnioskodawcy będzie prowadziła własną działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej strona 2 oraz będzie miała status zarejestrowanego czynnego podatnika podatku od towarów i usług.

4.

Od momentu nabycia przez Wnioskodawcę prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionego na nim budynku w 2006 roku, nieruchomość w żaden sposób nie była wykorzystywana do działalności gospodarczej Żony Wnioskodawcy, ponieważ:

1.  po pierwsze - nieruchomość była wykorzystywana wyłącznie na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawcy,
2.  po drugie - Żona Wnioskodawcy nie prowadziła i nadal nie prowadzi jakiejkolwiek działalności gospodarczej.

5.

Darowizna prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz prawa własności budynku planowana jest dopiero w przyszłości. Natomiast na dzień dzisiejszy (tj. na dzień sporządzenia niniejszego pisma), cały budynek jest wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawcy, przy czym ok. 96-97% budynku jest wynajmowana podmiotom trzecim na podstawie umów najmu, a pozostała część budynku (tj. ok. 3-4%), wykorzystywana jest jako biuro i magazyn Wnioskodawcy w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Na dzień dokonania darowizny prawdopodobnie taka proporcja wynajmowanej powierzchni w stosunku do całej powierzchni budynku zostanie utrzymana. Część umów najmu była zawarta jeszcze przed dokonaniem ulepszeń budynku i kontynuowana już po ich dokonaniu, natomiast pozostałe umowy zostały zawarte już po dokonaniu ulepszeń.

6.

W momencie sporządzania niniejszego pisma upłynęły ponad 2 lata od daty wynajęcia wszystkich wynajmowanych części nieruchomości, w związku z czym Wnioskodawca potwierdza, że na dzień zawierania planowanej umowy darowizny od momentu wynajęcia wszystkich wynajmowanych części nieruchomości upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

7.

Żona Wnioskodawcy tj. nabywca prawa użytkowania wieczystego oraz prawa własności budynku na dzień dokonania transakcji będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

8.

Rozbudowa budynku zakończyła się w grudniu 2012 roku. Pozwolenie na użytkowanie rozbudowanego budynku zostało wydane 21 grudnia 2012 roku (przy czym ostatnie wydatki na poczet rozbudowy były dokonywane w lipcu 2013 roku). Od tego czasu dokonania rozbudowy budynek jest stale wykorzystywany przez Wnioskodawcę na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zdarzenia przyszłego zadano następujące pytania:

1.  Czy umowa darowizny na podstawie której Wnioskodawca przekaże Żonie nieruchomość pozostającą w użytkowaniu wieczystym jak i budynek posadowiony na tejże nieruchomości stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług (VAT) podlegającą udokumentowaniu przez Wnioskodawcę fakturą VAT?
2.  W przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 1 - czy czynność ta podlega zwolnieniu z zapłaty podatku od towarów i usług (VAT)?
3.  W przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 2 - czy Wnioskodawca może zrezygnować ze zwolnienia od podatku od towarów i usług (VAT)?
4.  Czy podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług (VAT) w przypadku darowizny prawa użytkowania wieczystego wraz z prawem własności budynku jest cena nabycia rozumiana zasadniczo jako cena za którą prawo użytkowania wieczystego oraz prawo własności budynku zostało nabyte od zbywcy (poprzedniego użytkownika wieczystego nieruchomości oraz właściciela budynku posadowionego na tej nieruchomości)?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy czynność w postaci darowizny na rzecz Żony nieruchomości pozostającej w użytkowaniu wieczystym Wnioskodawcy wraz z posadowionym na niej budynkiem będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług (VAT), podlegając jednocześnie obowiązkowi udokumentowania jej przez Wnioskodawcę fakturą VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT: „Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów."

Artykuł 7 ust. 1 ustawy o VAT precyzuje, że: „Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.”

Ustawa o VAT zawiera również zamknięty katalog czynności nieodpłatnych, które podlegają opodatkowaniu VAT. Stanowi o tym art. 7 ust. 2 w poniższym brzmieniu: „Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\-jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.”

Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego: „Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.” Cechą umowy darowizny jest jej nieodpłatność. Jak wskazują przedstawiciele doktryny: „Czynnikiem wyróżniającym czynność prawną opisywanego typu jest zatem element korzyści osiągany tylko przez jedną stronę umowy.

Celem darowizny jest wzbogacenie obdarowanego kosztem majątku darczyńcy” (Kidyba Andrzej (red.), „Kodeks cywilny. Komentarz. Tom III. Zobowiązania - część szczególna”, wyd. II, Lex 2014).

Biorąc pod uwagę definicję towaru zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT w świetle której towarem jest rzecz (zarówno ruchoma jak i nieruchoma), darowizna zabudowanej nieruchomości (pozostającej w użytkowaniu wieczystym Wnioskodawcy) stanowi bez wątpienia „nieodpłatne przekazanie towaru” o którym mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. W świetle tego przepisu darowizna nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT, jeśli:

1.  przekazującym jest podatnik;
2.  przekazaniu podlegają towary należące do jego przedsiębiorstwa;
3.  podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Wyjaśnić w tym miejscu należy, że prawo użytkowania wieczystego nieruchomości oraz prawo własności budynku posadowionego na nieruchomości są prawami ściśle ze sobą związanymi. Prawa te nie mogą być przedmiotem samodzielnego obrotu w świetle regulacji Kodeksu cywilnego. Artykuł 235 Kodeksu cywilnego stanowi, że:

„ § 1. Budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste.

§ 2. Przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.”

W doktrynie wskazuje się iż:

„Kodeks cywilny nadał prawu wieczystego użytkowania gruntu nadrzędny charakter w stosunku do prawa własności budynków na tym gruncie. Oznacza to, że prawem głównym jest prawo wieczystego użytkowania, a prawem związanym (podrzędnym) jest prawo własności budynków i urządzeń. Z tak ukształtowanej relacji wynika akcesoryjność tego ostatniego prawa w stosunku do użytkowania wieczystego gruntu. Akcesoryjność oznacza zaś, że żadne z nich nie może stanowić przedmiotu obrotu prawnego samodzielnie i że wygaśnięcie prawa wieczystego użytkowania gruntu powoduje wygaśnięcie prawa własności budynków i innych urządzeń.” (Gudowski Jacek (red.), „Kodeks cywilny. Komentarz. Tom II. Własność i inne prawa rzeczowe”, WK 2016)

Zgodnie z powyższym, nie jest możliwe zbycie budynku (również na podstawie umowy darowizny) bez zbycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości na której budynek jest posadowiony. Nieruchomość pozostawała w majątku wspólnym Wnioskodawcy i jego Żony od maja 2006 i była wykorzystywana wyłącznie na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Wnioskodawca od września 2006 roku posiada w budynku siedzibę własnej działalności gospodarczej, a pozostałą część powierzchni wynajmuje najemcom. Budynek jest wprowadzony do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy od 2007 roku i jest amortyzowany przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca ponosi koszty utrzymania nieruchomości, w tym uiszcza podatek od nieruchomości, opłatę za użytkowanie wieczyste. W latach 2012 - 2013 dokonał znacznej rozbudowy budynku, których wartość przekroczyła 30% jego wartości początkowej. Wobec powyższego stwierdzić należy, że bez wątpienia nieruchomość należała do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, a wręcz była dla tej działalności kluczowa.

Ad. 1

Podatnikowi przysługiwało również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości jak i z tytułu rozbudowy budynku, co Wnioskodawca uczynił w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Rozbudowaniu uległa powierzchnia budynku, zmieniony i przebudowany został układ powierzchni handlowych, dobudowano klatkę schodową oraz część zaplecza socjalno-magazynowego, które to elementy w ocenie Wnioskodawcy stanowią części składowe budynku w rozumieniu art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego. Wobec powyższego w ocenie Wnioskodawcy z uwagi na fakt, że przysługiwało mu prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zarówno przy zawarciu umowy sprzedaży prawa wieczystego użytkowania nieruchomości wraz z prawem własności budynku, jak i przy nabywaniu towarów i usług przeznaczonych na rozbudowę (ulepszanie) budynku, umowa darowizny będzie podlegała opodatkowaniu VAT z uwagi na spełnienie wszystkich przesłanek z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT.

Odnośnie obowiązku udokumentowania zawarcia umowy darowizny fakturą VAT należy wskazać, że zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 ustawy o VAT, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Natomiast w świetle art. 2 pkt 22 ustawy o VAT sprzedażą jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z kolei zgodnie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ww. ustawy przez odpłatną dostawę towarów/świadczenie usług rozumie się również nieodpłatną dostawę towarów/świadczenie usług na warunkach w tych przepisach wskazanych.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że podatnik dokonując czynności nieodpłatnej (np. dostawy towarów dającej prawo do odliczenia podatku naliczonego), która jest zrównana z czynnością odpłatną dokonuje sprzedaży na terytorium kraju, która to czynność w świetle art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT winna zostać udokumentowana fakturą, którą podatnik powinien przekazać nabywcy.

Wobec powyższego Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przedmiotowa umowa darowizny powinna być udokumentowana fakturą VAT.

Ad. 2

Zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały zawarte m.in. w art. 43 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT: „Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.”

Z punktu widzenia powyższego przepisu kluczowe jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki okres upłynął od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się „oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej”.

Budynek został wybudowany przez czynnego podatnika podatku od towarów i usług (VAT) w 2005 roku. Z wiedzy, którą posiada Wnioskodawca wynika, że po wybudowaniu parter budynku (jedyna wykończona w tamtym czasie część budynku) został w 2005 oddany do użytkowania przedsiębiorcy zagranicznemu (mającemu siedzibę na Słowacji) na podstawie umowy najmu, a następnie tj. w listopadzie 2005 roku wynajęto go Wnioskodawcy. Następnie Wnioskodawca nabył prawo użytkowania wieczystego i prawo własności budynku na podstawie umowy z dnia 29 maja 2006 roku. W ocenie Wnioskodawcy czynność dokonana przez poprzedniego użytkownika wieczystego i właściciela budynku w postaci zawarcia umowy najmu z przedsiębiorcą zagranicznym mogła stanowić pierwsze zasiedlenie budynku w rozumieniu ustawy o VAT, a jeśli czynność z zagranicznym przedsiębiorcą nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług (VAT), pierwszym zasiedleniem była umowa najmu zawarta z Wnioskodawcą w listopadzie 2005 roku.

Ulepszenia były z kolei wykonywane przez Wnioskodawcę w latach 2012-2013, a ich wartość przekroczyła 30% wartości początkowej budynku. Pierwsza umowa najmu po rozbudowie budynku została zawarta w połowie 2013 roku, przy czym z budynku po rozbudowie jako pierwszy zaczął korzystać najemca, który stosowną umowę podpisał jeszcze w 2012 roku, a więc przed rozpoczęciem robót budowlanych. Nastąpiło to w grudniu 2012 roku. Wobec powyższego w ocenie Wnioskodawcy ten moment czyli grudzień 2012 roku należy uznać za tzw. pierwsze zasiedlenie budynku po ulepszeniu (przy czym ww. pierwsze zasiedlenie ostatecznie nie mogło nastąpić później niż w dniu 25 czerwca 2013 roku, kiedy to została zawarta ostatnia umowa najmu po rozbudowie, przy czym najemca ten zaczął użytkowanie wynajętej powierzchni w dniu 01 sierpnia 2013 roku).

Z uwagi na fakt, że pierwsze zasiedlenie po ulepszeniu było dokonane w 2012 roku (a ostatecznie nie później niż w 2013 r.), darowizna która jest dopiero planowana przez Wnioskodawcę na przyszłość nie będzie dokonana ani w ramach pierwszego zasiedlenia, ani tym bardziej przed nim, a okres czasu pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą budynku wyniesie z pewnością więcej niż 2 lata, ponieważ już w momencie sporządzania niniejszego wniosku okres ten był dłuższy niż 2 lata. Wobec powyższego w ocenie Wnioskodawcy możliwe jest skorzystanie ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Darowizna nieruchomości, na której posadowiony jest budynek również będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT w części odpowiadającej wynajmowanej części budynku z uwagi na art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, który stanowi, że: „W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.”

Ad. 3

W ocenie Wnioskodawcy może on zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowanie podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Przepis ten stanowi że:

„Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części. ”

Artykuł 43 ust. 11 ustawy o VAT przewiduje z kolei, że:

„ Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części."

Wnioskodawca wskazuje, że w momencie zawarcia umowy darowizny Wnioskodawca i jego Żona będą posiadali status zarejestrowanych czynnych podatników podatku od towarów i usług (VAT) oraz - w razie wyrażenia woli rezygnacji z ww. zwolnienia podatkowego - złożą stosowne oświadczenie o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 oraz art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

Przy założeniu spełnienia warunków przewidzianych przepisami prawa tj. posiadania na dzień dokonywania darowizny zarówno przez Wnioskodawcę i jego żonę statusu zarejestrowanych podatników VAT czynnych oraz złożenia - przed dniem dokonania dostawy obiektów właściwemu na nabywcy nieruchomości (żony Wnioskodawcy) zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania dostawy - możliwa będzie rezygnacja przez Wnioskodawcę z opodatkowania darowizny podatkiem od towarów i usług.

Ad. 4

Zgodnie z ogólną regułą wyrażoną w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT: „Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art, 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.” Szczególna regulacja dotyczy ustalania podstawy opodatkowania w przypadku czynności nieodpłatnych (w tym przeniesienia prawa do rozporządzenia towarem jak właściciel na podstawie umowy darowizny). Mianowicie art. 29a ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że: „W przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia - koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.”

Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT: „Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\-jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.”

Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT) podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa podatnika, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tego towaru.

W przypadku nieodpłatnej dostawy towarów podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia - koszt ich wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

Wnioskodawca wskazuje, że ani pojęcie „cena nabycia towarów” ani „koszt wytworzenia” nie zostało zdefiniowane na gruncie ustawy o VAT. Kierując się poglądami przedstawicieli doktryny Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w takim przypadku sięgnąć do pojęć zdefiniowanych na gruncie ustaw o podatkach dochodowych. Takie opinie wyrażono m.in. w komentarzu do ustawy o VAT autorstwa Tomasza Michalika, (T. Michalik, „VAT. Komentarz”, Wyd. 12, Warszawa 2016), który wskazuje, że: „Ustawa nie definiuje bowiem pojęć "cena nabycia" i "koszt wytworzenia". Wydaje się, iż w związku z tym najwłaściwsze jest odniesienie do stosownych regulacji ustaw o podatkach dochodowych (\`(...)\`). Biorąc pod uwagę konstrukcję omawianego przepisu, należy przyjąć, że dla określenia podstawy opodatkowania w przypadku przekazywanego nieodpłatnie towaru, który nie został przez podatnika wytworzony, tylko nabyty, podatnik jako podstawę opodatkowania powinien przyjąć cenę nabycia przekazywanego towaru. Jeżeli jednak przedmiotem przekazania są rzeczy oznaczone co do gatunku, które podatnik nabywał w różnych okresach w różnych ilościach, i nie jest możliwe ustalenie ceny nabycia przekazywanego towaru - wówczas podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów podobnych.”

Wspomniane powyżej właściwe przepisy ustaw podatkowych to art. 22g ust. 3 i 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz analogiczny przepis art. 16g ust. 3 i 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych. Stanowią one, co następuje:

„3. Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

4\. Za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.”

W pierwszej kolejności wskazać należy, że skoro Wnioskodawca nabył przedmiotowe prawo użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z prawem własności budynku w 2006 roku za cenę wyrażoną w akcie notarialnym, to podstawa opodatkowania w przypadku darowizny tejże nieruchomości będzie ustalana według ceny jej nabycia, a nie według kosztu wytworzenia, co wynika wprost z art. 29a ust. 2 ustawy o VAT.

Według Wnioskodawcy cena nabycia oznacza cenę jaką Wnioskodawca zapłacił zbywcy, a więc poprzedniemu użytkownikowi wieczystemu nieruchomości, powiększoną o koszty związane z jej zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług jaki został ówcześnie zapłacony zgodnie z przywołanymi powyżej przepisami ustaw o podatkach dochodowych. W uproszczeniu będzie to więc wartość historyczna przekazywanych praw.

Wnioskodawca nie uważa za prawidłowe stanowiska, w świetle którego cenę nabycia należy ustalać według aktualnej wartości rynkowej określanej na dzień dostawy. Kierując się zasadą racjonalnego ustawodawcy należy uznać bowiem, że gdyby intencją ustawodawcy było, aby podstawę opodatkowania w przypadku czynności nieodpłatnych stanowiła wartość rynkowa towarów podlegających nieodpłatnemu przekazaniu, z pewnością użyte by zostało pojęcie „wartość rynkowa”, zdefiniowane w ustawie o VAT w art. 2 pkt 27b, zgodnie z którym pod pojęciem wartości rynkowej rozumie się „(\`(...)\`) całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1.  w odniesieniu do towarów - kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
2.  w odniesieniu do usług - kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług”.

Jak wskazano w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 17 września 2009 r., sygn. akt: I SA/Ke 343/09: „Domniemanie racjonalności prawodawcy uważa się za niezbędne założenie każdej interpretacji przepisów prawnych. Wynika z niego zasada nakazująca odrzucić wykładnię, która pozwoliłaby uznać, że przepis lub fragment interpretowanego przepisu (jego treść) nie ma znaczenia dla rezultatów interpretacji. NSA w wyroku z dnia 15 maja 2008 r., sygn. akt II OSK 548/07, powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 lutego 1992 r., sygn. K 3/91,0TK 1992/1/34, wskazał, że z domniemania racjonalności orzecznictwo i doktryna wyprowadza szereg bardziej szczegółowych reguł, takich jak domniemanie, że prawodawca nie stanowi norm sprzecznych, norm zawierających luki lub zbędnych, dąży do społecznie aprobowanych celów, liczy się z konsekwencjami empirycznymi podejmowanych decyzji”.

Reasumując, skoro ustawodawca w art. 29a ust. 2 ustawy o VAT nie użył pojęcia „wartość rynkowa”, nie ma podstaw do dokonywania wykładni rozszerzającej i twierdzenia, że użyte w tymże przepisie pojęcie „cena nabycia” jest równoznaczne z pojęciem „wartość rynkową”, ponieważ stanowiłoby to wyraz braku racjonalności ustawodawcy. Określenie „cena nabycia” należy interpretować przede wszystkim zgodnie z wykładnią literalną czyli jako cenę jaką Wnioskodawca zapłacił poprzedniemu użytkownikowi wieczystemu nieruchomości oraz właścicielowi budynku posadowionego na tej nieruchomości. Dodatkowo posiłkując się zasadami wykładni systemowej, a więc pojęciami zdefiniowanymi w innych ustawach podatkowych, należy wskazać, że pojęcie „cena nabycia” obejmuje również koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, natomiast nie obejmuje podatku od towarów i usług (VAT), zapłaconego przy nabyciu towaru przekazywanego następnie w drodze czynności nieodpłatnej.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska zaprezentowanego w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

prawidłowe – w zakresie uznania darowizny zabudowanej nieruchomości za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT,

nieprawidłowe - w zakresie zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości, zastosowania rezygnacji ze zwolnienia od podatku, udokumentowania czynności darowizny fakturą VAT oraz określenia podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z treści art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W myśl powołanych wyżej przepisów grunt, budynek i budowla spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Również sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu stanowi dostawę towarów na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT.

Według regulacji ust. 2 powyższego artykułu, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\-jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT wynika, iż nieodpłatne czynności, o których mowa w tym przepisie, tylko wówczas są uznawane za odpłatną dostawę towarów, jeśli podatnikowi przysługiwało prawo do całkowitego albo częściowego odliczenia podatku naliczonego. Jeśli podatnik odliczył podatek naliczony np. przy ich nabyciu czy wytworzeniu, to ich nieodpłatne przekazanie - gdyby było nieopodatkowane - w istocie stanowiłoby nabycie bez opodatkowania. Stoi to w sprzeczności z zasadą powszechności oraz neutralności opodatkowania. Jeśli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku, to nieodpłatne przekazanie tego towaru pozostaje neutralne podatkowo, gdyż podatnik już raz został obciążony faktycznym kosztem podatku (w tej części wystąpił więc jako konsument, a nie jako podatnik VAT).

Definicja pojęcia „wytworzenie nieruchomości” zawarta jest w art. 2 pkt 14a cytowanej ustawy, zgodnie z którym ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o wytworzeniu nieruchomości - rozumie się przez to wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W myśl art. 22g ust. 17 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 2052 ze zm.), jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Powyższy przepis wskazuje, że na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Pod pojęciem tym należy rozumieć takie czynności jak przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja środka trwałego, które podnoszą jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi innych cech użytkowych.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca zamierza przekazać swojej żonie tytułem darowizny prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności znajdującego się na tym gruncie budynku. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. budynku oraz tytułu wydatków na ulepszenia budynku. Powyższa nieruchomość została zakupiona do majątku wspólnego Wnioskodawcy i współmałżonka (wspólność majątkowa małżeńska). Wnioskodawca zakupił nieruchomość za pieniądze pochodzące z majątku wspólnego małżonków, na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Nieruchomość była zakupiona na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawcy i była wykorzystywana wyłącznie przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 tej ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że każdy kto dokonuje czynności dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W tym miejscu wyjaśnić należy, iż prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tj. Dz.U. Nr z 2016 r., poz. 380 ze zm.). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności.

Z kolei zgodnie z art. 196 § 1 ww. ustawy Kodeks cywilny współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela.

Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W świetle powyższego, skoro przez dostawę towarów przepis art. 7 ust. 1 ustawy nakazuje rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, to sprzedaż całej rzeczy (100% prawa własności) lub ułamka tej rzeczy (np. 50% prawa własności) zawsze będzie przeniesieniem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Istotne jest bowiem to, że wskutek nabycia prawa majątkowego (pełnej własności lub udziału) nabywca może rozporządzać rzeczą jak właściciel. A warunek ten zostaje bezwzględnie spełniony w przypadku nabycia udziału w rzeczy. Powyższe twierdzenie uzasadnia również to, że istotą współwłasności jest niepodzielność prawa własności rzeczy. Zatem, jeśli nabywca nabywa tylko udział w rzeczy, tj. prawo majątkowe, to prawo to daje mu możliwość rozporządzania rzeczą jak właściciel, właśnie z uwagi na fakt, że istotą współwłasności jest niepodzielność prawa do rzeczy.

Należy również wskazać, że małżeństwo nie należy do żadnej kategorii podmiotów wymienionych w art. 15 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym należy przytoczyć przepisy ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 2082 ze zm.). W świetle art. 31 § 1 ww. ustawy z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku (art. 35 ww. Kodeksu).

Zgodnie z brzmieniem art. 36 § 1 oraz § 2 cyt. ustawy, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

W oparciu o art. 37 § 1 pkt 1 ww. ustawy, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Stosownie do zapisu zawartego w art. 43 § 1 ww. Kodeksu, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Jak już wyżej stwierdzono, ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom.

Jak wynika z opisu sprawy nieruchomości zostały zakupione do działalności gospodarczej Wnioskodawcy zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i w ramach tej działalności gospodarczej były wykorzystywane przez Wnioskodawcę. Zatem dokonując przekazania tych nieruchomości Wnioskodawca będzie działał dla tej czynności jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że darowizna prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z prawem własności posadowionego na tym gruncie budynku – w świetle art. 7 ust. 2 ustawy – będzie stanowiło czynność zrównaną z odpłatną dostawą towarów.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu budynku oraz od nakładów poniesionych na jego ulepszenie w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy o VAT. Został zatem spełniony warunek do uznania tej nieodpłatnej czynności za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, w świetle przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego oraz powołanych wyżej przepisów należy przyjąć, że nieodpłatne przekazanie prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z prawem własności posadowionego na tym gruncie budynku –– w stosunku do którego Wnioskodawcy przy nabyciu i ulepszeniu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w świetle art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, uznane za odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1. Zatem czynność ta będzie podlegała ustawie o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie uznania darowizny zabudowanej nieruchomości za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jest prawidłowe.

Podstawowa stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, w świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających. Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie ww. Dyrektywy państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami ww. Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku.

W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Należy w tym miejscu zauważyć, że takie rozumienie pojęcia „pierwszego zasiedlenia” odnosi się do art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT tj. do użytkowania przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu.

Kwestia pierwszego zasiedlenia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek/budowla zostanie ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej obiektu.

W takim bowiem przypadku decydujące znaczenie do rozstrzygnięcia czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie, ma kwestia oddania budynku/budowli po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu (np. najem).

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wraz z małżonką w maju 2006 r. nabył budynek posadowiony na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym. Faktura była wystawiona na Wnioskodawcę. Przy nabyciu ww. nieruchomości Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenie budynku przekraczające 30% wartości początkowej budynku, od których miał prawo do odliczenia podatku. Ulepszenia budynku zakończono w sierpniu 2013 r. Cały budynek jest wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawcy, przy czym ok. 96-97% budynku jest wynajmowana podmiotom trzecim, a pozostała część budynku wykorzystywana jest jako biuro i magazyn Wnioskodawcy w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa budynku, w okolicznościach wskazanych we wniosku, w części która jest przedmiotem umów najmu korzystała będzie ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Natomiast dostawa budynku w części, w której Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą (biuro, magazyn) będzie opodatkowana podatkiem VAT na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, bowiem dostawa tej części budynku będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia (ta część budynku nie była użytkowana w ramach czynności opodatkowanych np. najem). Przy nabyciu oraz ulepszeniu Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia. Tym samym nie będzie mieć zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a.

Na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego przepisu wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części posadowione na tym gruncie. Także do dostawy prawa wieczystego użytkowania gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem.

Zatem dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowiony jest budynek podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki dla dostawy budynku.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać.

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Podkreślić należy, że z uwagi na przywołane uregulowania, rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, można dokonać wyłącznie w odniesieniu do zwolnienia od podatku określonego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji z uwagi na zastosowanie do części opisanej dostawy zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Wnioskodawca będzie miał prawo do rezygnacji z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10, po spełnieniu warunków określonych przepisami art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT.

W myśl art. 106 a ustawy o VAT, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Natomiast zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Przepis art. 106b ust. 2 ustawy, stanowi, że podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

W myśl art. 106 b ust. 3 tej ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

\-jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Z powyższego wynika, że obowiązek wystawienia faktur spoczywa na podatniku wyłącznie w przypadku gdy dostawa nieruchomości dokonana jest na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem oraz na żądanie nabywcy. Natomiast w przypadku gdy dostawa nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a podatnik nie ma obowiązku dokumentować dostawy fakturą (art. 106b ust. 2 ustawy), chyba że stosownie do ww. art. 106b ust. 3 ustawy nabywca usługi wystąpi z żądaniem jej wystawienia.

Z uwagi na fakt, że czynność nieodpłatnego przekazania żonie Wnioskodawcy nieruchomości, która na dzień dostawy będzie podatnikiem podatku od towarów i usług, będzie w części korzystała ze zwolnienia, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wystawienia faktury VAT w części dokumentującej dokonanie dostawy tej części nieruchomości, która korzystać będzie ze zwolnienia od podatku. Natomiast w sytuacji gdy Wnioskodawca zrezygnuje ze zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości czynność tą jest zobowiązany udokumentować w całości fakturą VAT.

Tym samym, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, w kwestii zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości, zastosowania rezygnacji ze zwolnienia od podatku oraz udokumentowania czynności darowizny fakturą VAT, należało je uznać za nieprawidłowe.

Przechodząc do kwestii określenia podstawy opodatkowania darowizny składników majątku wskazać należy, że:

Na mocy art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia - koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów (art. 29a ust. 2 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 2 pkt 14a ustawy o VAT, przez wytworzenie nieruchomości - rozumie się wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Z powyższego wynika, że w przypadku gdy ma miejsce nieodpłatna dostawa towarów spełniająca warunki dla zrównania jej z dostawą odpłatną podlegającą opodatkowaniu na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest cena nabycia lub koszt wytworzenia towaru określone w momencie dostawy towaru, tj. w momencie jego przekazania. Oznacza to, że podstawą opodatkowania jest wprawdzie cena nabycia lub koszt wytworzenia towaru, lecz skorygowana na dzień, w którym dochodzi do nieodpłatnego przekazania przedmiotowych towarów.

Dodać w tym miejscu należy, że przepis art. 29a ust. 2 ustawy o VAT określający podstawę opodatkowania dla nieodpłatnej dostawy towarów w swej treści nie odwołuje się do zapisów dotyczących ceny rynkowej określonej w art. 2 pkt 27b ustawy, w związku z tym ww. definicja wartości rynkowej nie ma w niniejszej sprawie zastosowania.

Podstawa opodatkowania w omawianej sytuacji ustalana jest na podstawie art. 29a ust. 2 ustawy, jaką jest cena nabycia towarów rozumiana jako cena zaktualizowana na moment dokonania nieodpłatnego przekazania towaru, czyli cena jaką Wnioskodawca zapłaciłby za nabyty towar (nieruchomość) w dniu jego nieodpłatnego przekazania.

Zatem w omawianej sprawie, przy nieodpłatnym przekazaniu nieruchomości za podstawę opodatkowania Wnioskodawca powinien przyjmować cenę za jaką nabyłby towar stanowiący przedmiot przekazania ustaloną w momencie wydania (przekazania) towaru.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia podstawy opodatkowania jest nieprawidłowe.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy jest:

prawidłowe – w zakresie uznania darowizny zabudowanej nieruchomości za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT,

nieprawidłowe - w zakresie zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości, zastosowania rezygnacji ze zwolnienia od podatku, udokumentowania czynności darowizny fakturą VAT oraz określenia podstawy opodatkowania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie zgodnie z art. 57a skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.