Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.315.2024.6.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-15
Teza: Projekt na dzień aportu nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, i w konsekwencji planowana przez Państwa transakcja aportu Projektu będzie opodatkowana podatkiem VAT według stawki podatku właściwej dla poszczególnego przenoszonego składnika majątkowego oraz Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z planowaną transakcją.
Słowa kluczowe: aport; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; składnik-przeniesienie składników majątkowych
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 3a

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

8 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. uznania Projektu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i w konsekwencji wyłączenia planowanej transakcji aportu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy oraz braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z planowaną transakcją.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 lipca 2024 r. (wpływ 1 lipca 2024 r.).

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

*   A Spółka akcyjna

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

*   B Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest spółką akcyjną (dalej: Zainteresowany będący stroną postępowania lub Spółka) mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka:

a) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.; dalej: Ustawa VAT),

b) podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm.).

Spółka jest podmiotem należącym do grupy kapitałowej (…). Spółka zajmuje się (…). Każdy z projektów (…) charakteryzuje się podobnym procesem jego tworzenia (…).

Wspomniana charakterystyka realizacji projektu skutkuje wprowadzeniem odpowiedniej struktury organizacyjnej Spółki, mianowicie każdy z działów organizacyjnych pełni określoną rolę w procesie tworzenia projektu (…), tj. działy techniczne, (…) pełnią rolę w danym projekcie po kolei a nie jednocześnie, a dodatkowe wspomagające komórki organizacyjne Spółki pełnią rolę drugorzędną dla samych projektów, lecz organizacyjnie istotną dla samej Spółki jak prowadzenie księgowości i kadr, wsparcia prawnego, IT, marketingu i reklamy.

Spółka we własnym zakresie nie prowadzi (…), lecz zleca (…).

Warto zauważyć, iż dla samodzielności i odrębności danego projektu (…) nie występuje konieczność przypisania na stałe zespołu pracowników w Spółce, gdyż nośnikiem odrębności danego projektu jest (…), (\`(...)\`) w postaci dokumentacji technicznej, projektowej, (…), prawnej, w tym przyznanych praw własności przemysłowej (\`(...)\`), a także (\`(...)\`) bądź innych decyzji (…).

Zatem, poszczególne projekty (…) pozostają pod kątem organizacyjnym wyodrębnione wewnętrznie w Spółce dzięki następującym elementom:

1) własna nazwa (…),

2) charakterystyka prawna, techniczna i funkcjonalna (…) pod kątem jego przeznaczenia (…), ujawniona w dokumentacji projektu,

3) zarządczym, mianowicie odrębnym zarządzaniem poszczególnymi projektami zajmuje się jeden z członków zarządu, który na odpowiednim etapie danego projektu przypisuje poszczególnych pracowników poszczególnych działów do wykonania zadań w projekcie i dba o ich terminowość (m.in. ustala harmonogram prac), poprawność czy weryfikację.

Na gruncie finansowo-zarządczym, Spółka wyodrębnia na poziomie finansowym koszty bezpośrednie danego projektu poprzez wyliczanie klucza zaangażowania w projekt pracowników Spółki bądź inne koszty jak np. koszty wynagrodzenia zewnętrznych specjalistów zaangażowanych w dany projekt, zużycie kosztów materiałów i energii dla danego projektu. Koszty pośrednie, które de facto obejmują koszty ogólnego zarządu Spółką, nie są przypisywane do poszczególnych projektów z uwagi na ich marginalną skalę w Spółce, która nie wnosiłaby wartości merytorycznej w ocenę rentowności danego projektu. Od strony przychodowej, należy zauważyć, iż Spółka w swoim zespole kont księgowych, ma wyodrębnione pozycje przychodowe dla poszczególnych projektów, i jeśli takie przychody by się pojawiły byłyby one alokowane do poszczególnych projektów celem uzyskania pełnej informacji o kosztach i przychodach poszczególnych projektów. W każdym projekcie odbywa się również jego odrębne budżetowanie, w celu zaplanowania zapotrzebowania finansowego w projekcie, które ma miejsce na różnych etapach projektu.

Na poziomie wyodrębnienia aktywów i pasywów, wartość projektów jako aktywów alokowana jest jako rozliczenia międzyokresowe, gdzie na poziomie analitycznym gromadzone są te dane odrębnie dla poszczególnych projektów, aby po zakończonym projekcie umożliwić spółce aktywowanie kosztów na wartość niematerialną i prawną. Od strony pasywów należy zauważyć, iż Spółka nie ma potrzeby pozyskiwać zewnętrznego finansowania w postaci kredytów i pożyczek na finansowanie swojej działalności w projekty, lecz wykorzystywany jest w tym celu kapitał własny Spółki bądź dotacje celowe, które na poziomie analitycznym są przyporządkowane do poszczególnych projektów.

W chwili obecnej jeden z projektów Spółki (…) (zwany dalej: Projektem) pozostaje zaawansowany na etapie (…), a w kolejnym etapie mają zostać przeprowadzone (…).

Wskazane powyżej szczegóły wyodrębnienia na poziomie finansowym, zarządczo-organizacyjnym i funkcjonalnym, znajdują również w pełni zastosowanie do niniejszego Projektu.

W celu pozyskania dalszego finansowania na (…), które wiążą się z potrzebą zaangażowania znacznych środków pieniężnych, rozważane jest pozyskanie wsparcia zewnętrznego. Spółka na tym etapie rozmów z potencjalnymi inwestorami antycypuje, iż potencjalny inwestor w celu zapewnienia większej ochrony i wykorzystania jego kapitału, byłby zainteresowany inwestycją w projekt, który byłby wyodrębniony do osobnego podmiotu prawnego.

W tym celu Spółka planuje wnieść aportem Projekt do spółki, w której jest 100% udziałowcem, tj. spółki pod firmą: B Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwaną dalej: Spółką zależną lub Zainteresowanym będącym stroną postępowania).

Spółka zależna:

a) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.; dalej: Ustawa VAT),

b) podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm.).

(…)

Członek zarządu Spółki, który odpowiada za zarządzanie projektami (wymieniony powyżej) pozostaje również członkiem zarządu Spółki zależnej, zatem zapewni jej ciągłość i kontynuację dalszej realizacji Projektu bez większych przeszkód.

Spółka zależna w efekcie stałaby się właścicielem pełnej dokumentacji technicznej, prawnej i projektowej, a także przeszłaby na nią własność (\`(...)\`) bądź (\`(...)\`), które związane są z tym Projektem (zostałyby one na nią przepisane).

Aport Projektu nie wiązałby się również z potrzebą angażowania zupełnie nowych zasobów osobowo-materialnych, gdyż kontynuacja Projektu na tym etapie wymaga zaangażowania (…), którym prace zostaną zlecone w oparciu o odpowiednie umowy prawne.

Przeprowadzenie (…), jako naturalny kolejny etap Projektu, miałby miejsce bez względu na to, czy doszłoby do aportu Projektu, czy nie. Zatem kontynuacja Projektu w Spółce zależnej, nie wiąże się z potrzebą zawierania istotnych nowych umów po dniu aportu.

Przedmiotem aportu będą zatem:

1) nazwa własna Projektu,

2) wszelka dokumentacja Projektu, w tym projektowa, techniczna i prawna, w tym (\`(...)\`), prawa własności przemysłowej,

3) wszelkie dokumenty księgowe, w tym zapisy ksiąg rachunkowych dotyczących Projektu, plany budżetowe Projektu,

4) środki pieniężne zaplanowane w budżecie Projektu, które zapewnią jego dalsze prowadzenie,

5) prawa i obowiązki z tytułu umów prawnych zawarte w Projekcie, których kontynuacja będzie realizowana w Spółce zależnej.

Zatem na Spółkę zależną przejdą wszelkie składniki materialne i niematerialne związane z Projektem, umożliwiające Spółce zależnej dalsze niezakłócone prowadzenie działalności w oparciu o Projekt.

(…)

**Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego**

W odpowiedzi na pytanie: Jaką działalność gospodarczą w oparciu o Projekt na moment aportu będą prowadzili Państwo? czy Projekt ten (zaawansowany na etapie (…)) na moment aportu stanowić będzie niezależne przedsiębiorstwo, które samodzielnie realizuje zadania gospodarcze?, wskazali Państwo, że:

Jeśli pytanie odnosi się do Spółki, to na moment aportu Spółka będzie prowadziła działalność polegającą na (…). Przy czym poszczególne projekty w Spółce - jak zostało to wskazane w opisie zdarzenia przyszłego wniosku o interpretację - wyodrębnione wewnętrznie znajdują się (…) i będą te zorganizowane części przedsiębiorstwa w dalszym ciągu przez Spółkę rozwijane. Aport Projektu spowoduje, iż część przedsiębiorstwa Spółki będzie po dniu aportu kontynuowana w pełni przez Spółkę zależną.

Doprecyzowując opis zdarzenia przyszłego Projekt znajduje się na etapie (…), gdyż (…) uległy pomyślnemu zakończeniu.

Zatem Projekt, który będzie stanowił przedmiot aportu, znajduje się w fazie (…).Wówczas możliwa będzie (…) i jego sprzedaż (…).

W odniesieniu do spółki otrzymującej aportem Projekt, obecnie będzie ona kontynuowała fazę (…) i dalsze wspomniane powyżej działania i etapy. (…)

Specyfika projektów, których przedmiotem są (…) (m.in. Projektu), wymaga nakładów finansowych, a dopiero później w przyszłości będą osiągane przychody. Zatem zapotrzebowanie na finansowanie wydatków w pierwszej kolejności jest naturalnym etapem, które nie ujmuje samodzielności Projektowi i zdolności do jego kontynuowania.

W odpowiedzi na pytanie: Jaką działalność w oparciu o składniki majątku przypisane do Projektu będące przedmiotem aportu będzie prowadziła Spółka zależna i czy będzie kontynuowała działalność prowadzoną dotychczas przez Państwa?, wskazali Państwo, że:

Przedmiotem działalności będącej przedmiotem aportu ze Spółki do Spółki zależnej, będzie działalność polegająca na (…) opisanego we wniosku o interpretację jako Projekt. Działalność ta będzie w pełni kontynuowana przez Spółkę zależną (…).

Projekt jest obecnie na etapie (…), wskazanych w odpowiedzi na pytanie nr 1 powyżej i te i dalsze etapy Projektu będą kontynuowane przez Spółkę zależną.

W odpowiedzi na pytanie: Czy Spółka zależna będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez Państwa w oparciu o składniki będące przedmiotem aportu, bez konieczności angażowania innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej (np. pozyskania środków pieniężnych na dalsze etapy Projektu), w zakresie w jakim prowadzą ją obecnie Państwo z wykorzystaniem składników majątkowych związanych z Projektem (w przypadku kiedy Spółka zależna będzie musiała takie działania podjąć, to należy je wskazać i opisać)?, wskazali Państwo, że:

Spółka zależna od dnia aportu będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez Spółkę w oparciu o składniki majątku, umowy, w tym zobowiązania z nich wynikające, bez konieczności angażowania przez Spółkę innych składników majątku bezpośrednio po aporcie. Zostanie w Spółce zależnej zapewniona pełna kontynuacja działalności Projektu, którą dotychczas realizowała Spółka. Spółka zależna nie planuje pozyskiwać środków pieniężnych na dalsze etapy Projektu w postaci zaciągania zobowiązań finansowych zewnętrznych, a zatem Spółka zależna nie będzie podejmowała w tym celu żadnych kroków prawnych i faktycznych.

Obecnie Projekt, jak i inne projekty wyodrębnione w Spółce finansowane są środkami własnymi pochodzącymi z kapitału Spółki. W opisie zdarzenia przyszłego, wskazano, iż środki pieniężne zaplanowane w budżecie Projektu będą przedmiotem aportu do Spółki zależnej, które zapewnią jego dalsze prowadzenie.

Nie można natomiast zapominać, iż jak każdy organizm gospodarczy, tak samodzielna i wyodrębniona działalność gospodarcza Projektu ma charakter rozwojowy, wymagający ponoszenia wydatków i nie jest wykluczone, że wspólnicy Spółki zależnej kiedyś w przyszłości wniosą do niej kolejne środki pieniężne jako wkład, ale termin i wysokość nie są obecnie zidentyfikowane. Będą to natomiast środki własne Spółki zależnej i ich pozyskanie nie będzie działaniem prawnym i faktycznym Spółki zależnej, ani od niej samej wymaganym. Działania tego nie można również określić jako obowiązkowego dla Projektu i dalszego jego prowadzenia w Spółce zależnej.

W odpowiedzi na pytanie: Czy aport składników majątkowych przypisanych do Projektu będzie wiązał się z tzw. „przejściem zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę” w myśl art. 231 ust. 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1465) (jeśli nie, kto będzie realizował zadania związane z prowadzeniem działalności związanej z Projektem)?, wskazali Państwo, że:

Specyfika prowadzenia działalności Spółki i Spółki zależnej polega na tym, iż realizacja zadań gospodarczych nie odbywa się w oparciu o znaczne zasoby pracownicze, lecz w oparciu o niewielkie potrzeby osobowe własne, a w głównej mierze o usługi, które muszą być dostarczane przez (…).

Obecnie do Projektu nie są przydzieleni pracownicy Spółki, a wyłącznie jeden z członków zarządu Spółki, który posiada doświadczenie merytoryczne i zarządcze w Projektach. Osoba ta jest również członkiem zarządu Spółki zależnej, a zatem od strony formalnej przeniesienie tej osoby do Spółki zależnej nie jest niezbędne, gdyż jest ona już tam zatrudniona w charakterze zarządczym na stanowisku członka zarządu. Niemniej pomimo braku przejścia części zakładu pracy Spółki do Spółki zależnej, kontynuowanie prac w Projekcie będzie realizowane w pełni i bez przeszkód pod kierownictwem członka zarządu Spółki zależnej. Fakt, ten nie wpływa ocenę kompletności i samodzielności Projektu jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W odpowiedzi na pytanie: Czy w ramach aportu składników majątkowych związanych z Projektem zostaną przeniesione na Spółkę zależną zobowiązania przypisane do Projektu?, wskazali Państwo, że:

Wszelkie zobowiązania związane z przedmiotem aportu, w tym zobowiązania wynikające z umów związanych z Projektem, a zatem z tą wyodrębnioną częścią działalności Spółki będą przeniesione na Spółkę zależną, na mocy regulacji ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), tj. art. 519 i art. 392.

W odpowiedzi na pytanie: Czy Spółka zależna nabyte składniki majątkowe związane z Projektem będzie wykorzystywała do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług?, wskazali Państwo, że:

W chwili obecnej Spółka zależna przewiduje, iż nabyte składniki majątkowe związane z Projektem będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, niemniej z uwagi na regulacje (…) mogą tu znaleźć zastosowanie m.in. obniżone stawki VAT.

**Pytania**

1) Czy w opisanych okolicznościach Projekt stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, a zatem w związku z planowanym aportem nie dojdzie do powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT po stronie Spółki - zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy VAT?

2) Czy w opisanych okolicznościach Projekt stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, a zatem po stronie Spółki nie wystąpi przychód podlegający opodatkowaniu zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT?

3) Czy w związku z planowaną transakcją Spółka zależna będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

**Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług, którego dotyczą pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 3.**

**Państwa stanowisko w sprawie**

1) Zdaniem Zainteresowanego będącego stroną postępowania (Spółki), Projekt stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT. W konsekwencji, w związku z planowaną transakcją aportu nie dojdzie do powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT - zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

3) Zdaniem Zainteresowanego będącego stroną postępowania (Spółki zależnej), w przypadku uznania Projektu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, Spółki zależnej nie będzie uprawniony, w związku z planowaną transakcją aportu, do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ad 1

Aport przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części na gruncie Ustawy VAT

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, gdzie z kolei w art. 7 ust. 1 Ustawy VAT wskazane jest, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Jak wynika z kolei z art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, z zakresu opodatkowania podatkiem VAT wyłączono „transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, kluczowe znaczenie ma to, czy w ramach planowanej transakcji aportu dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Należy zatem rozstrzygnąć, czy Projekt jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu Ustawy VAT, a dokładniej w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, który zawiera definicję pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Uznanie Projektu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT będzie skutkowało brakiem opodatkowania planowanej transakcji aportu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

Zainteresowani będący stroną postępowania pragną zauważyć, iż definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa pozostaje tożsama zarówno w art. 4a pkt 4 ustawy CIT, jak i art. 2 pkt 27e ustawy VAT, zatem poniższe uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych pozostaje wspólne dla Pytania nr 1 i Pytania nr 2.

1) Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu Ustawy CIT i Ustawy VAT

Zorganizowana część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) w myśl art. 4a pkt 4 ustawy CIT oraz art. 2 pkt 27e Ustawy VAT stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, iż podstawowym warunkiem uznania określonego zespołu składników za ZCP jest to, aby wystąpiły w nim, zarówno składniki materialne, jak i niematerialne, w tym zobowiązania.

Zespół ten powinien umożliwiać prowadzenie na jego bazie niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego określone zadania. Ponadto powinien być on wydzielony organizacyjnie i finansowo w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Zorganizowana cześć przedsiębiorstwa nie jest zatem jedynie „prostą” sumą składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Istotne jest to, aby te składniki były odpowiednio powiązane i umożliwiały samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej.

Tym samym, aby można było uznać, że mamy do czynienia z ZCP spełnione powinny być zatem następujące warunki:

*   zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie; o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu dla danej części przedsiębiorstwa, ale każde wyodrębnienie, na podstawie którego możemy poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa;
*   wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych musi być powiązany funkcjonalnie oraz przeznaczony do realizacji określonych zadań (funkcji) gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);
*   po wyodrębnieniu część przedsiębiorstwa musi być niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym te zadania.

Interpretacja ustawowej definicji ZCP budzi w praktyce spory i trudno jest wskazać precyzyjnie granicę pomiędzy zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa a kompleksem składników majątkowych.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Przyjmuje się jednak, że ocena wydzielanego zespołu składników majątkowych pod kątem uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinna być dokonywana pod kątem wydzielenia na trzech płaszczyznach:
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

*   wydzielenia organizacyjnego,
*   wydzielenia finansowego,
*   wydzielenia funkcjonalnego.

Powyższy pogląd znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Powszechnie akceptowalnym jest pogląd, zgodnie z którym „Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. (\`(...)\`) Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość) - tak m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 lutego 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.715.2019.2.MJ oraz z 16 listopada 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.609.2017.2.MWJ”.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W związku z tym, że ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób spełnienie przesłanki wydzielenia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego powinno być weryfikowane, konieczne jest indywidualne rozpatrzenie każdego z przypadków.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W ocenie Zainteresowanego będącego stroną postępowania, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego Projekt na moment aportu będzie stanowić niezależne, samodzielnie działające przedsiębiorstwo, wyodrębnione funkcjonalnie, organizacyjnie oraz finansowo. Świadczą o tym wskazane poniżej argumenty.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

a) Wydzielenie organizacyjne
----------------------------

Ustawa VAT nie definiuje pojęcia wyodrębnienia organizacyjnego.
---------------------------------------------------------------

Zdaniem Zainteresowanego będącego stroną postępowania powyższa przesłanka oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębne przedsiębiorstwo, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki te odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z dominującym stanowiskiem organów podatkowych o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ponadto, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (tak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przykładowo w interpretacji indywidualnej z 3 lutego 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.715.2019.2.MJ oraz z 20 lutego 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.40.2018.1.AM).
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W związku z powyższym, istotnym jest ocena rzeczywistej struktury organizacyjnej Spółki. Komórki składające się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny organizacyjnie tworzyć powiązaną całość. Komórki wyodrębnione powinny być niezależne i posiadać zdolność do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W praktyce utożsamia się to z sytuacją, w której istnieje komórka organizacyjna (dział/wydział/departament) nadzorowana przez wyznaczoną osobę. Wydzielenie organizacyjne wiąże się również z przydzieleniem pracowników do odpowiedniej komórki organizacyjnej, co jest ściśle powiązane z odpowiednio zbudowaną i sprecyzowaną pod kątem wydzielenia strukturą organizacyjną.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zdaniem Spółki, Projekt pozostaje organizacyjnie wyodrębniony w strukturze Spółki uwzględniając specyfikę prowadzonej przez Spółkę działalności, mianowicie projekt na poziomie organizacji pracy Spółki pozostaje wyodrębniony od pozostałych projektów (…) Spółki, umożliwiając planowanie i realizację pracy w danym projekcie odpowiednią na każdym jej etapie.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Nie wymaga to, aby do danego projektu, w tym Projektu będącego przedmiotem niniejszego zapytania, dedykowany był stały zespół pracowników Spółki, gdyż na każdym z etapów projektu wymagane są zupełnie inne kompetencje, ale w danym czasie pracy nad projektem zespół ten jest przypisywany, a koszty pracy zespołu stanowią bezpośredni element koszto-twórczy, przypisywany do wartości projektu odpowiednim kluczem podziałowym. Tworzenie stałego dedykowanego zespołu pracowników nie dałoby możliwości prowadzenia działalności Spółki w sposób efektywny pod kątem wydatków, zatem specyfika działalności Spółki wymaga tutaj niestandardowego podejścia, które jest naturalne w tym obszarze działalności. Odpowiedni zasób kadrowy zapewnia członek zarządu, wyspecjalizowany w zakresie zarządzania Projektem, które kompetencje i funkcje te pełnić będzie w Spółce zależnej po aporcie.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Nie zmienia to obrazu wyodrębnienia organizacyjnego na płaszczyźnie majątkowej, czyli ewidencjonowania w księgach Spółki w taki sposób, aby danym projekt był wyodrębniony analitycznie w ewidencjach Spółki.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Organizacja Spółki też skutkuje wyodrębnieniem całej dokumentacji projektowej, technicznej i prawnej dla Projektu, zupełnie odrębnie od innych projektów.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, nie powinno budzić wątpliwości, iż Projekt jest wyodrębniony w ramach Spółki na gruncie organizacyjnym.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

b) Wydzielenie finansowe
------------------------

O wyodrębnieniu finansowym należy mówić w przypadku istnienia możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej ZCP.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wyodrębnienia finansowego nie należy utożsamiać zatem z pełną samodzielnością finansową. W kontekście oceny poziomu wydzielenia finansowego niewątpliwie kluczowym elementem jest organizacja ewidencji księgowej Spółki.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W związku z powyższym, powinna być ona zorganizowana w taki sposób, aby możliwa była identyfikacja wszystkich istotnych przychodów i kosztów poszczególnych zorganizowanych części przedsiębiorstwa w ramach wszystkich przychodów i kosztów spółki. Podstawową kwestią jest również przyporządkowanie aktywów i zobowiązań. Dotyczy to przy tym nie tylko takich pozycji jak środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, zapasy, wyposażenie itp., ale również należności oraz zobowiązań.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Powyższe jest spójne z utrwaloną praktyką organów podatkowych, zgodnie z którą wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej danej masy majątkowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Stanowisko takie zostało zaprezentowane m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 19 grudnia 2019 r., sygn. 0114-KDIP2- 1.4010.432.2019.4.JF oraz z 14 lutego 2018 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.726.2017.1.AM.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego należy wskazać, że system ewidencji księgowej poprzez prowadzoną analitykę do kont głównych umożliwia identyfikację przychodów i kosztów dotyczących Projektu. Na potrzeby zarządcze i planowania finansowego projektu, odbywa się odpowiednie planowanie budżetowe.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ponadto, dla celów wewnętrznych, możliwe jest również wyodrębnienie dla poszczególnych projektów, w tym Projektu będącego przedmiotem niniejszego zapytania, aktywów, a w razie ich wystąpienia zobowiązań (w niniejszym Projekcie zobowiązania nie występują, z uwagi na finansowanie projektu środkami własnymi pochodzącymi z kapitałów własnych).
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Faktem jest, że w przypadku części pozycji wykazywanych w bilansie Spółki nie można dokonać jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych obszarów działalności, kosztów ogólnego zarządu.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Nie wynika to jednak z braku wydzielenia funkcjonalnego, organizacyjnego czy finansowego, ale z faktu, iż w ramach jednego podmiotu prawnego prowadzona jest działalność w różnych projektach, a brak takiego wyodrębnienia ma marginalne znaczenie dla uzyskania informacji o wyniku finansowym z Projektu, bądź innych odrębnych projektów.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Nie ma również możliwości w sposób jednoznaczny podzielić na poszczególne części przedsiębiorstwa chociażby należności i zobowiązań publicznoprawnych, które są naliczanie dla Spółki jako jednego podatnika.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jednakże powyższe nieznaczne odstępstwa, nie powinny skutkować wnioskiem, iż w specyfice działalności Spółki, Projekt nie pozostaje wyodrębniony na płaszczyźnie finansowej, aby mógł być po aporcie kontynuowany w sposób samodzielny i samowystarczalny.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Tym samym, w ocenie Spółki, Projekt jest wyodrębniony finansowo w ramach Spółki.
--------------------------------------------------------------------------------

c) Wydzielenie funkcjonalne
---------------------------

Ocena wydzielenia funkcjonalnego bazuje na weryfikacji, czy określona część przedsiębiorstwa jest zdolna do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Oznacza to zatem ocenę stopnia niezależności danego obszaru od pozostałej części przedsiębiorstwa oraz jego samowystarczalność.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Na takie rozumienie wskazują także organy podatkowe, np. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 kwietnia 2019 r., (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.167.2019.3.RM) oraz z 30 stycznia 2017 r. (sygn. 2461-IBPP3.4512.941.2016.1.AZ), w których organ stwierdził, że: „część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Powyższe potwierdził także np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 6 września 2017 r. (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.450.2017.1.MW) wskazując, że: „(\`(...)\`) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa”.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zdaniem Zainteresowanego będącego stroną postępowania, Projekt może stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące zadania gospodarcze, które (…) polegałyby na kontynuacji Projektu na dalszych jego etapach. Stanowi on zbiór elementów powiązanych funkcjonalnie, niezbędnych do realizacji ściśle określonych zadań wydzielonych w strukturze Spółki. (…) finałem realizacji Projektu, stanowi funkcjonalnie zdolność do jego wykorzystania w obrocie gospodarczym (…). Projekt tworzą nieprzypadkowe, lecz odpowiednio alokowane, stosownie do jego funkcji, zasoby majątkowe oraz kadrowe w postaci członka zarządu.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

A po aporcie do Spółki zależnej, całokształt ten będzie pozwalał na kontynuowanie prowadzonej działalności w niezmienionym zakresie, w ramach Spółki zależnej bez konieczności podejmowania istotnych dodatkowych działań jak np. dodatkowe istotne zatrudnienie, dodatkowy zakup istotnych aktywów.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

2) Odniesienie do objaśnień podatkowych Ministra Finansów z 11 grudnia 2018 r. dotyczących opodatkowania podatkiem VAT transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jak wynika ponadto z objaśnień podatkowych Ministra Finansów z 11 grudnia 2018 r. dotyczących opodatkowania podatkiem VAT transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych (dalej: Objaśnienia), które wprawdzie odnoszą się do oceny działalności nieruchomościowej pod kątem istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ale prezentują uniwersalne i przytaczane w interpretacjach indywidualnych i wyrokach sądów administracyjnych dla innych rodzajów działalności argumenty stanowiące kryterium oceny:
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

„Przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT uwzględnić należy następujące okoliczności: 1) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz 2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji”.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Nadto, do okoliczności istotnych dla ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, zaliczono ocenę czy zespół składników majątkowych zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez zbywcę bez konieczności: a) angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub b) podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Przy czym: „Jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej”.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Warto podkreślić, iż ww. Objaśnienia odnoszą się do specyficznego obszaru działalności nieruchomościowej wskazując na kryteria uznania nieruchomości komercyjnej za przedsiębiorstwo czy jego zorganizowaną część. Specyfika tej działalności poskutkowała uznaniem przez Ministra Finansów, iż wystarczy zapewnić przeniesienie minimum środków pozwalających na kontynuowanie działalności w oparciu o nieruchomość komercyjną, realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej bez odniesienia się szczegółowego w Objaśnieniach do standardowo badanych i ocenianych trzech płaszczyzn wydzielenia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Natomiast warto zauważyć, iż analogiczna sytuacja ma miejsce w specyfice działalności Spółki i Spółki zależnej w oparciu o projekty, gdzie specyfika ich działalności charakteryzuje się tym, że:
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

1) brak jest potrzeby budowania szerokiego zespołu pracowników,
---------------------------------------------------------------

2) brak jest potrzeby nabywania licznej ilości składników majątkowych,
----------------------------------------------------------------------

3) w początkowej fazie występują zasadniczo wyłącznie wydatki, aby przychody w projekcie pojawiły się na koniec projektu.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

\- co powyższe skutkuje uznaniem, iż działalność Projektu jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie jest mocno rozbudowana w zakresie wszelkich typów jej zasobów (majątkowych, osobowo-kadrowych).
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zdaniem Zainteresowanych, odwołując się do informacji wskazanych już w opisie zdarzenia przyszłego co do opisu Projektu i przedmiotu aportu, Spółka zależna w drodze aportu Projektu zostanie wyposażona przez Spółkę w wystarczające dla kontynuowania prowadzenia działalności Projektu zasoby materialne (składniki majątkowe), prawne i osobowe, na planowanych dalszych etapach Projektu.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Spółka zależna będzie kontynuowała działalność Projektu w tym samym zakresie co Spółka, a nadto ma taką faktyczną i prawną możliwość.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Bazując zatem na Objaśnieniach, stwierdzić należy, iż w świetle opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego w niniejszym wniosku, zdaniem Zainteresowanego będącego stroną postępowania, Projekt stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w tym w rozumieniu ww. Objaśnień.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Podsumowanie dla Pytania nr 1
-----------------------------

Zatem, zdaniem Spółki, wskazany przedmiot transakcji stanowi ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------

W konsekwencji należy uznać, że planowana przez Spółkę transakcja aportu Projektu na rzecz Spółki zależnej będzie transakcją wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a zatem po stronie Spółki nie powstanie obowiązek podatkowy w związku z dokonaniem czynności aportu Projektu na rzecz Spółki zależnej.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ad 3
----

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

*   nabycia towarów i usług,
*   dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Tym samym, w przypadku uznania, iż Projekt powinien być traktowany dla celów podatku VAT jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, czynność aportu Projektu jako wkładu niepieniężnego Spółki na rzecz Spółki zależnej nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W konsekwencji powyższego, Spółce zależnej nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z przedmiotową transakcją aportu.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

W wyroku z 11 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 79/17, który choć dotyczył ustaleń w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, NSA przedstawił wskazówki, co należy rozumieć jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Należy zaznaczyć, że definicja tego pojęcia jest identyczna w dwóch podatkach (podatku VAT i podatku dochodowym od osób prawnych). I tak:

1) w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć m.in. na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, w który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze;

2) wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość prawidłowego przyporządkowania do tej zorganizowanej części przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. (…) Składniki majątkowe materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinny zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa. Przy ocenie wyodrębnienia określonych składników majątkowych pod uwagę należy brać sytuację istniejącą w podmiocie wnoszącym wkład, w którym winny one stanowić pewną całość.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1\. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2\. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

W wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5(8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia TSUE należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na (\`(...)\`) konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

W złożonym wniosku wskazali Państwo, że:

*   Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług;
*   Spółka zajmuje się (…). Każdy z projektów (…) charakteryzuje się podobnym procesem jego tworzenia (…);
*   W chwili obecnej jeden z projektów Spółki (…) (zwany dalej: Projektem) pozostaje zaawansowany na etapie (…);
*   Spółka planuje wnieść aportem Projekt do spółki, w której jest 100% udziałowcem, tj. spółki pod firmą: B Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwaną dalej: Spółką zależną lub Zainteresowanym będącym stroną postępowania). Spółka zależna jest zarejestrowanym czynnym podatkiem podatku od towarów. (…);
*   Przedmiotem aportu będą:

1) nazwa własna Projektu,

2) wszelka dokumentacja Projektu, w tym projektowa, techniczna i prawna, w tym (\`(...)\`), prawa własności przemysłowej,

3) wszelkie dokumenty księgowe, w tym zapisy ksiąg rachunkowych dotyczących Projektu, plany budżetowe Projektu,

4) środki pieniężne zaplanowane w budżecie Projektu, które zapewnią jego dalsze prowadzenie,

5) prawa i obowiązki z tytułu umów prawnych zawarte w Projekcie, których kontynuacja będzie realizowana w Spółce zależnej;

*   Spółka zależna w efekcie stałaby się właścicielem pełnej dokumentacji technicznej, prawnej i projektowej, a także przeszłaby na nią własność (\`(...)\`) bądź (\`(...)\`), które związane są z tym Projektem (zostałyby one na nią przepisane);
*   na Spółkę zależną przejdą wszelkie składniki materialne i niematerialne związane z Projektem, umożliwiające Spółce zależnej dalsze niezakłócone prowadzenie działalności w oparciu o Projekt;
*   Obecnie Projekt, jak i inne projekty wyodrębnione w Spółce finansowane są środkami własnymi pochodzącymi z kapitału Spółki, środki pieniężne zaplanowane w budżecie Projektu będą przedmiotem aportu do Spółki zależnej, które zapewnią jego dalsze prowadzenie;
*   Aport Projektu nie wiązałby się z potrzebą angażowania zupełnie nowych zasobów osobowo-materialnych, gdyż kontynuacja Projektu na tym etapie wymaga zaangażowania (…), którym prace zostaną zlecone w oparciu o odpowiednie umowy prawne;
*   Wszelkie zobowiązania związane z przedmiotem aportu, w tym zobowiązania wynikające z umów związanych z Projektem, a zatem z tą wyodrębnioną częścią działalności Spółki będą przeniesione na Spółkę zależną, na mocy regulacji ustawy Kodeks cywilny.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii uznania aportu składników materialnych i niematerialnych związanych z Projektem za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy wskazać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ, jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak wskazano powyżej, kryterium uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa przenoszonych składników, jest ich zorganizowany charakter, dzięki któremu mogą one realizować zadania gospodarcze. Kluczowa zatem jest ich wzajemna funkcjonalność oraz organizacyjna odrębność. Wskazać także należy, że muszą być to składniki zarówno materialne, jak i niematerialne ściśle związane z przedsiębiorstwem. Przy czym, sama czynność przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa dotyczy głównie kompletnego objęcia fizycznych elementów umożliwiających określone działanie, a jeśli z taką działalnością związane są także składniki niematerialne, wówczas także i one powinny zostać przeniesione na nowego nabywcę.

Podstawowym wymogiem do uznania dostawy majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań, należności oraz środków pieniężnych), podlegający wydzieleniu w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej.

Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już w Spółce dzielonej zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po dokonaniu podziału przez wydzielenie powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez spółkę przejmującą, w oparciu o nabyte składniki.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że opisany we wniosku Projekt, na dzień aportu, nie będzie wypełniać wszystkich podstawowych przesłanek do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT, bowiem nie będzie się cechował zdolnością do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych.

Spółka wnosi do Spółki zależnej Projekt, który dalej poprzez realizację etapu (…) będzie kończony, aby następnie w oparciu o pozyskanie (…) rozpocząć działalność operacyjną związaną z (…).

Działalność operacyjna w zakresie (…) nie będzie jeszcze prowadzona wobec trwającego etapu (…). Na moment wniesienia aportu Spółka nie będzie uzyskiwać przychodów związanych z Projektem.

Oceniając całościowo planowaną transakcję należy dojść do wniosku, że w wyniku aportu do Spółki zależnej zostanie wniesiony Projekt, który jest w fazie realizacji. W oparciu o przenoszone składniki nie są realizowane żadne zadania gospodarcze i zespół tych składników będący w fazie projektowej nie może stanowić samodzielnego przedsiębiorstwa prowadzącego niezależną działalność gospodarczą.

Projekt nie został jeszcze ukończony, a w konsekwencji aportu, Spółka zależna będzie zajmowała się kontynuacją realizacji Projektu w fazie (…), a następnie (…).

Zatem zespół składników materialnych i niematerialnych w zakresie Projektu, w takim stanie, w jakim będzie znajdował się na dzień dokonania aportu, nie będzie mógł być przeznaczony do realizacji działalności gospodarczej sensu stricte.

Składniki majątkowe i niemajątkowe, które będą przedmiotem aportu, nie będą spełniać przede wszystkim kryterium zdolności samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

Wskazany w opisie sprawy Projekt nie będzie tworzyć na moment podziału odrębnej, funkcjonalnej całości, która potencjalnie miałaby faktyczną możliwość realizacji własnych zadań gospodarczych. Cele gospodarcze, którym ma służyć Projekt, (…) będą mogły być zrealizowane dopiero po zakończeniu wszystkich faz przystosowania Projektu.

Faza/etap (…) sam w sobie nie tworzy takiej całości, która zdolna byłaby do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Składniki majątku Spółki (materialne i niematerialne) nabyte przez Spółkę zależną w ramach wniesienia aportu, nie będą – wbrew Państwa twierdzeniu – wystarczające na dzień aportu do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej.

Zatem Projekt, który będzie przedmiotem aportu, nie będzie – wbrew Państwa twierdzeniu – tworzyć na moment wydzielenia odrębnej, funkcjonalnej całości, która miałaby możliwość faktycznej realizacji własnych celów i zadań gospodarczych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że Projekt nie będzie stanowić na dzień aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, bowiem nie będzie się cechował zdolnością do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych. W konsekwencji do tej transakcji nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy, a więc wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT.

Wskazane okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy wskazują, że opisana transakcja aportu Projektu do Spółki zależnej stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 5 ust. 1 ustawy. Aport każdego z wymienionych we wniosku składników majątku powinni Państwo opodatkować podatkiem VAT według stawki podatku właściwej dla poszczególnego przenoszonego składnika majątkowego.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 wniosku, że Projekt stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT i w konsekwencji w związku z planowaną transakcją aportu nie dojdzie do powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT uznaję za **nieprawidłowe**.

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego stwierdzić należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższymi przepisami, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a transakcja udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu i nie jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka zależna jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka zależna przewiduje, iż nabyte składniki majątkowe związane z Projektem będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, (…) mogą tu znaleźć zastosowanie m.in. obniżone stawki VAT.

Jak wcześniej wywiedziono, Projekt na dzień aportu nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, i w konsekwencji planowana przez Państwa transakcja aportu Projektu do Spółki zależnej będzie opodatkowana podatkiem VAT według stawki podatku właściwej dla poszczególnego przenoszonego składnika majątkowego.

Przechodząc zatem do prawa do odliczenia podatku VAT, należy jeszcze raz podkreślić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Warunki te w niniejszej sprawie zostały spełnione. Spółka zależna jest czynnym podatnikiem VAT, a nabyte składniki majątku związane z Projektem będą wykorzystywane przez Spółkę zależną do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że w związku z planowaną transakcją, Spółce zależnej będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych zawartych w art. 88 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 wniosku, że w związku z planowaną transakcją aportu, Spółka zależna nie będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego uznaję za **nieprawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzenia.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i nr 3. W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto, zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

A Spółka akcyjna (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).