Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.404.2018.1.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-31
Teza: Skutki podatkowe wypłacanych bonusów pieniężnych.
Słowa kluczowe: dokumentowanie; noty-nota księgowa; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek należny; rabaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 19 czerwca 2018 r. (data wpływu 3 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych wypłacanych bonusów pieniężnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych wypłacanych bonusów pieniężnych.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: L Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

przedstawiono następujące stan faktyczny:

Y Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Y) jest generalnym dystrybutorem na rynku polskim samochodów marek x, y oraz z, jak również koordynatorem sieci dealerskich Grupy X w Polsce. Y prowadzi dystrybucję samochodów osobowych, dostawczych i ciężarowych na polskim rynku poprzez autoryzowanych dealerów (dalej: Dealerzy), zarówno powiązanych z nią kapitałowo (dalej: Dealer powiązany) jak i niepowiązanych kapitałowo (dalej: Dealer niepowiązany).

Portfolio produktowe Spółki obejmuje pojazdy demonstracyjne oraz pojazdy niedemonstracyjne. Model sprzedaży pojazdów marek wchodzących w portfolio Y może się różnić w zależności od tego, czy zamówienie zostało złożone przez Dealera powiązanego, czy też Dealera niepowiązanego.

(szczegółowy opis poniżej)

L Sp. z o.o. (dalej: L lub Zainteresowany) prowadzi natomiast działalność w branży leasingowej, oferując usługi obejmujące m.in. leasing samochodów osobowych i ciężarowych. Podstawowa działalność L sprowadza się do nabycia i oddania leasingowanego pojazdu nabywcom do korzystania na podstawie umów leasingu. Jednocześnie Zainteresowany uczestniczy w procesie sprzedaży pojazdów oferowanych przez Spółkę Dealerom niepowiązanym. Y oraz L zwani są dalej łącznie „Wnioskodawcami”.

1.  Modele sprzedaży samochodów funkcjonujące w Y
    
    1.  Sprzedaż samochodów do Dealerów powiązanych
        *   Sprzedaż wszelkich pojazdów (w tym demonstracyjnych, niedemonstracyjnych, nowych i używanych) odbywa się bezpośrednio pomiędzy Spółką a Dealerem powiązanym po złożeniu przez niego zamówienia;
        *   W przypadku, gdy Dealer powiązany znajdzie nabywcę na dany samochód, a nabywca ten zainteresowany jest zakupem auta, Dealer dokonuje sprzedaży samochodu do nabywcy;
        *   W przypadku, gdy Dealer powiązany znajdzie nabywcę na dany samochód, a nabywca ten zainteresowany jest leasingiem, wówczas Dealer powiązany dokonuje sprzedaży pojazdu do L, który następnie uruchamia leasing (na podstawie odrębnej umowy leasingowej zawartej z klientem).
    2.  Sprzedaż samochodów do Dealerów niepowiązanych
    
    W przypadku Dealerów niepowiązanych, system sprzedaży różni się w zależności od tego, jaki samochód jest sprzedawany.
    1.  Sprzedaż samochodów demonstracyjnych odbywa się bezpośrednio pomiędzy Spółką a Dealerem powiązanym po złożeniu przez niego zamówienia.
        *   W przypadku, gdy Dealer niepowiązany znajdzie nabywcę na samochód demonstracyjny, a nabywca ten zainteresowany jest zakupem auta, Dealer dokonuje sprzedaży samochodu demonstracyjnego do nabywcy;
        *   W przypadku, gdy Dealer niepowiązany znajdzie nabywcę na dany samochód, a nabywca ten zainteresowany jest leasingiem, wówczas Dealer powiązany dokonuje sprzedaży pojazdu do L, który następnie uruchamia leasing (na podstawie odrębnej umowy leasingowej zawartej z klientem).
    2.  W przypadku samochodów niedemonstracyjnych, sprzedaż odbywa się za pośrednictwem Zainteresowanego. Przebieg procesu sprzedaży wygląda wówczas następująco:
        *   Y otrzymuje zamówienie obejmujące zapotrzebowanie Dealera niepowiązanego;
        *   Zamówienie jest przekazywane do L;
        *   Po przygotowaniu pojazdu do sprzedaży, Spółka sprzedaje pojazdy do L i wystawia stosowną fakturę na L;
        *   Właścicielem pojazdu staje się L, który następnie sprzedaje ten pojazd – na podstawie odrębnych umów – Dealerowi niepowiązanemu;
        *   W przypadku, gdy Dealer niepowiązany znajdzie nabywcę na dany samochód, a nabywca ten zainteresowany jest zakupem auta, Dealer dokonuje sprzedaży samochodu do nabywcy;
        *   W przypadku, gdy Dealer niepowiązany znajdzie nabywcę na dany samochód, a nabywca ten zainteresowany jest leasingiem, wówczas Dealer niepowiązany dokonuje sprzedaży pojazdu do L, który następnie uruchamia leasing (na podstawie odrębnej umowy leasingowej zawartej z klientem). Podsumowując powyższe schematy sprzedaży, L kupuje samochody zarówno od Y, jak i od Dealerów powiązanych i niepowiązanych.
2.  Metody intensyfikacji sprzedaży

W związku z wysoką konkurencją ze strony podmiotów krajowych i międzynarodowych Y podejmuje różnego rodzaju środki w celu intensyfikacji sprzedaży pojazdów oferowanych przez siebie marek na polskim rynku. Jednym z istotnych środków zwiększającym sprzedaż Spółki jest możliwość oferowania samochodów klientom poprzez Zainteresowanego w ramach umów leasingu.

W przypadku, gdy klient Dealera powiązanego lub niepowiązanego jest zainteresowany użytkowaniem na podstawie umowy leasingu, Dealer odsprzedaje przedmiotowy samochód do L celem zawarcia przez L umowy leasingu z klientem końcowym. Wnioskodawcy zaznaczają, że zarówno nowe jak i demonstracyjne są oferowane klientom końcowym w opisanej procedurze.

Mając na uwadze konieczność zapewnienie atrakcyjnych warunków cenowych klientom końcowym zainteresowanych leasingiem, Spółka postanowiła wprowadzić system obniżek / rabatów do cen samochodów nabywanych przez L od autoryzowanych Dealerów.

Decyzja ta opiera się na wiedzy rynkowej, z której wynika, że zasadniczym aspektem wpływającym na atrakcyjność leasingu są koszty ponoszone na nabycie pojazdów przez leasingodawcę. W tym celu Wnioskodawcy zawarli umowę dotyczącą promocyjnych warunków sprzedaży przez Y samochodów będących następnie przedmiotem umów leasingowych oferowanych przez L (dalej: Umowa).

Na podstawie Umowy, uzgodnienie przez Wnioskodawców zakresu rabatów oferowanych L przez Y, odbywa się w okresach kwartalnych. Ustalenia te są dokonywane przed rozpoczęciem każdego kwartału kalendarzowego i pozostają w mocy przez cały dany kwartał kalendarzowy. Każdorazowe kwartalne uzgodnienia rabatowe są traktowane jako załączniki do Umowy. Na początku miesiąca, po upływie danego okresu rozliczeniowego L przedkłada Y raport z listą pojazdów nabytych od autoryzowanych Dealerów w upływającym okresie rozliczeniowym spełniających kryteria wymienione w uzgodnieniach rabatowych. Z uwagi na fakt, że w celu udostępnienia pojazdów w ramach umów leasingu, L nabywa te pojazdy od autoryzowanych Dealerów (powiązanych i niepowiązanych), a nie bezpośrednio od Y, rabaty są udzielane przez Y na rzecz L w formie bonusu pieniężnego dokumentowanego za pomocą odpowiedniego dokumentu księgowego wystawianego przez Y bezpośrednio na rzecz L.

Co ważne, rabaty dotyczą tylko samochodów oddawanych w leasing, a więc zawsze tych, które L nabywa od Dealerów i na podstawie faktury wystawionych przez Dealerów zgodnie ze schematami przedstawionymi wyżej.

Strony ustaliły, że podstawą wypłaty bonusu pieniężnego będzie nota księgowa. Dokument noty księgowej jest zgodny z wymaganiami dowodu księgowego, o których mowa w art. 21 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U.2017.2342 j.t. ze zm.; dalej: ustawa o rachunkowości). Wraz z dokumentem księgowym Y każdorazowo przekazuje L zatwierdzone szczegółowe zestawienie pojazdów objętych rabatem.

Wnioskodawcy podkreślają, że przyznanie Zainteresowanemu rabatu ma na celu umożliwienie Zainteresowanemu oferowanie leasingu w atrakcyjnych cenach, przez co zwiększeniu ulega całkowita sprzedaż samochodów dystrybuowanych przez Y. Co istotne, wszelkie aktywności marketingowe / sprzedażowe podejmowane przez L wykonywane są przez Zainteresowanego na własną rzecz i we własnym imieniu. Y nie ma podstaw do wymagania jakichkolwiek działań od L. Bonus / rabat przyznawany jest w każdym przypadku spełnienia obiektywnych przesłanek ustalanych każdorazowo w załącznikach do Umowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy bonusy pieniężne wypłacane przez Spółkę na rzecz Zainteresowanego, z pominięciem Dealerów powiązanych i Dealerów niepowiązanych, stanowią rabat w rozumieniu art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT i dlatego:
    1.  uprawniają Spółkę do obniżenia odpowiednio podstawy opodatkowania VAT oraz podatku należnego z tytułu sprzedaży pojazdów oraz
    2.  b) kreują obowiązek po stronie Zainteresowanego do odpowiedniego obniżenia podatku naliczonego z tytułu zakupów pojazdów od Dealerów?
2.  Czy kwotę bonusu pieniężnego należy uznać za kwotę brutto i tym samym dokonać wyliczenia podatku należnego i podatku naliczonego metodą „w stu”?
3.  Czy fakt wypłacania przez Spółkę bonusów pieniężnych na rzecz L można udokumentować notą księgową?
4.  Czy Y jest uprawniona do obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego, a L zobowiązana do obniżenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym Spółka dokonuje wypłaty przedmiotowego bonusu na rzecz Zainteresowanego (zasada kasowa)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Pytanie 1:

Zdaniem Wnioskodawców, bonusy pieniężne wypłacane przez Spółkę na rzecz Zainteresowanego stanowią rabat w rozumieniu art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT i dlatego:

1.  uprawniają Spółkę do obniżenia odpowiednio podstawy opodatkowania VAT oraz podatku należnego z tytułu sprzedaży pojazdów oraz
2.  kreują obowiązek po stronie Zainteresowanego do odpowiedniego obniżenia podatku naliczonego z tytułu zakupów pojazdów od Dealerów.

Pytanie 2:

Zdaniem Wnioskodawców, kwotę bonusu pieniężnego należy uznać za kwotę brutto i tym samym dokonać wyliczenia podatku należnego i podatku naliczonego metodą „w stu”.

Pytanie 3:

Zdaniem Wnioskodawców, wypłacanie przez Spółkę bonusów pieniężnych na rzecz L można udokumentować notą księgową.

Pytanie 4:

Zdaniem Wnioskodawców, odpowiednie rozliczenie podatku VAT z tytułu wypłaconego / otrzymanego bonusu powinno nastąpić w dacie wypłaty środków (metoda kasowa) zarówno po stronie Y (pomniejszenie podatku należnego), jak i po stronie L (pomniejszenie podatku naliczonego).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania 1

1.  Przepisy krajowe

Kluczowe znaczenie dla ustalenia w jaki sposób powinny być traktowane na gruncie podatku od towarów i usług bonusy pieniężne wypłacane przez Spółkę na rzecz L ma art. 29a ustawy o VAT. Zgodnie z ustępem 1 tego artykułu, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Ustawodawca wskazuje również, że podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot stanowiących obniżkę ceny w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, jak również kwot udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży (art. 29a ust. 7 pkt 1 i 2 ustawy o VAT).

Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen.

Z powyższego wynika, że w przypadku, gdy po dokonaniu sprzedaży udzielono opustu lub obniżono cenę towaru, to tego typu obniżka powinna znaleźć odzwierciedlenie w wysokości podstawy opodatkowania (poprzez jej zmniejszenie), a w konsekwencji prowadzić powinna do obniżenia podatku należnego.

W ocenie Wnioskodawców Spółka wypłacając bonus pieniężny L, z pominięciem pośredniczących podmiotów czyli autoryzowanych Dealerów, udziela w istocie rabatu pośredniego. W konsekwencji ostateczna cena sprzedaży przez Spółkę samochodów marki x, y oraz z zostaje obniżona o wartość bonusu. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawców, Y jest uprawniona do zmniejszenia zarówno podstawy opodatkowania, jak i podatku należnego od sprzedaży ww. pojazdów, natomiast L jest zobowiązana do zmniejszenia podatku naliczonego z tytułu zakupu ww. pojazdów.

Odmowa prawa do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego spowodowałaby nieuzasadnione obciążenie Wnioskodawcy poprzez nałożenie na niego konieczności zapłaty podatku należnego wyliczonego od podstawy opodatkowania przewyższającej kwotę faktycznie i ostatecznie otrzymanej zapłaty za dany pojazd. W konsekwencji ciężar ekonomiczny podatku VAT ponosiłaby Y. Tym samym, takie działanie naruszałoby podstawową zasadę konstrukcyjną podatku od towarów i usług, tj. zasadę neutralności VAT, do czego szczegółowo Spółka odnosi się w dalszej części wniosku.

1.  Przepisy unijne

Wraz z przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej z dniem 1 maja 2004 r., Polska przyjęła unijny dorobek prawny między innymi w zakresie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. W konsekwencji zapisy polskiej ustawy o VAT powinny być zgodne z przepisami unijnymi.

Fundamentalne zasady konstrukcyjne podatku VAT zawarte zostały w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L 347.1 z 11 grudnia 2006 r., dalej: Dyrektywa VAT).

Zgodnie z art. 1 ust. 2 Dyrektywy VAT, podstawowe dwie zasady podatku VAT zakładają:

1.  proporcjonalność opodatkowania podatkiem od towarów usług;
2.  faktyczne opodatkowanie konsumpcji, tj. brak ekonomicznego obciążenia podatkiem podatników VAT (zasada neutralności VAT).

Jednocześnie art. 90 ust. 1 Dyrektywy VAT, stanowi, że w przypadku anulowania, wypowiedzenia, rozwiązania, całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności lub też w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy, podstawa opodatkowania jest stosownie obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie.

Z powyższych przepisów Dyrektywy VAT należy zatem wywodzić, że niezależnie od ilości transakcji (podmiotów) między producentem a ostatecznym konsumentem, ekonomiczne obciążenie podatkiem powinno dotyczyć wyłącznie podmiotu znajdującego się na końcu łańcucha dostawy, tj. prowadzić do opodatkowania faktycznej konsumpcji. Innymi słowy, podatek VAT nie powinien obciążać podmiotów, które nie są ostatecznymi odbiorcami towarów lub usług, a sama podstawa opodatkowania nie może być wyższa niż kwota faktycznie otrzymana przez podatnika. Ta faktycznie otrzymana kwota powinna natomiast stanowić podstawę wyliczenia podatku należnego.

Powyższe oznacza, że w przypadku braku możliwości obniżenia podstawy opodatkowania faktyczny podatek płacony przez Spółkę byłby nieproporcjonalnie wysoki w stosunku do kwoty faktycznie otrzymanej z tytułu sprzedaży samochodów. W rezultacie dochodziłoby do naruszenia fundamentalnych zasad funkcjonowania podatku VAT, tj. zasad neutralności i proporcjonalności.

1.  Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) wielokrotnie poruszał w swoich orzeczeniach kwestię neutralności i proporcjonalności podatku VAT, kładąc przy tym nacisk na konieczność nałożenia ekonomicznego ciężaru podatku na ostatecznego nabywcę towaru bądź usługi (konsumenta).

Zdaniem Wnioskodawców, dla rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem niniejszego zapytania kluczowe znaczenie mają dwa orzeczenia TSUE: C-317/94 (Elida Gibbs) oraz C- 427/98 (Komisja Europejska przeciwko Republice Federalnej Niemiec), których aktualność potwierdził TSUE w orzeczeniu w sprawie C-462/16 (Boehringer Ingelheim Pharma GmbH & Co. KG).

W orzeczeniu C-317/94 TSUE wskazał na brak zgodności z unijną dyrektywą VAT przypadków, gdy podstawa opodatkowania zastosowana do skalkulowania podatku należnego u producenta (podatnika) przewyższałaby kwotę zapłaconą przez ostatecznego konsumenta. W takim przypadku organy podatkowe otrzymałyby bowiem od producenta podatek należny w wysokości wyższej niż kwota zapłacona faktycznie producentowi przez odbiorcę końcowego.

W powyższym wyroku TSUE uznał za dopuszczalne zmniejszenie przez podatnika podstawy opodatkowania w sytuacji udzielenia rabatów potransakcyjnych podmiotowi, który nie jest bezpośrednio powiązany z podatnikiem w łańcuchu transakcji.

Stanowisko to zostało potwierdzone przez TSUE także w wyroku o sygnaturze C-427/98, gdzie za zgodne z przepisami wspólnotowymi uznano zmniejszenie podstawy opodatkowania i podatku należnego w przypadku udzielania rabatu pośredniego. Dodatkowo, jak wskazał Rzecznik Generalny Evgeni Tanchev w opinii przedstawionej w dniu 11 lipca 2017 r. do sprawy C-462/16: „podejście to jest także zgodne z podstawową zasadą opodatkowania VAT-em, wedle której podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, która w odniesieniu do art. 90 dyrektywy 2006/112 przekłada się na wymóg obniżenia podstawy opodatkowania za każdym razem, gdy po dokonaniu transakcji podatnik nie otrzymał części lub całości wynagrodzenia. (\`(...)\`) w przypadku niedających się pogodzić w inny sposób stanowisk wymóg, aby kwota nałożonego VAT stanowiła odpowiedni udział rzeczywistej wartości ostatecznie otrzymanej przez dostawcę (a dla całości łańcucha dostaw – ceny końcowej), powinien mieć pierwszeństwo przed wymogami strukturalnymi. Innymi słowy, osiągnięcie celu jest ważniejsze niż wdrożenie środków, które mają prowadzić do jego osiągnięcia.”

1.  Orzecznictwo polskich sądów administracyjnych

Potwierdzenie stanowiska Wnioskodawców można znaleźć również w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych. Wnioskodawcy pragną wskazać na rozstrzygnięcie wydane przez Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 15 stycznia 2009 r. (sygn. I FSK 1653/07), w którym sąd jednoznacznie dopuścił możliwość obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego o bonus, który w istocie stanowi rabat pośredni (tj. bonus wypłacany przez podatnika na rzecz podmiotu niebędącego jego bezpośrednim kontrahentem).

Analogiczne stanowisko Naczelny Sąd Administracyjnych przyjął w wyroku z 13 kwietnia 2010 r. (sygn. I FSK 600/09), stwierdzając, że „(\`(...)\`) aby zapewnić realizację zasady neutralności należy, w sytuacji wyliczenia podstawy opodatkowania dla potrzeb VAT wziąć pod uwagę sytuację podatnika. Podatnik ten nie będąc umownie związany z konsumentem ostatecznym, ale będąc pierwszym ogniwem łańcucha transakcji, kończącego się na ww. konsumencie, udziela temu ostatniemu, za pośrednictwem detalistów, zniżki lub zwraca mu bezpośrednio wartość bonu. Brak uwzględnienia sytuacji podatnika spowoduje, że administracja podatkowa pobierałaby z tytułu VAT kwotę wyższą od kwoty rzeczywiście zapłaconej przez ostatecznego konsumenta i to kosztem podatnika.”

Sąd dalej podnosi, że „dokonując (\`(...)\`) wykładni art. 29 ust. 4 u.p.t.u., z uwzględnieniem powyższych orzeczeń ETS, stwierdzić należy, że podatnik zmniejsza obrót nie tylko o kwoty rabatów udzielonych swoim bezpośrednim kontrahentom, lecz także kolejnym w łańcuchu obrotu odbiorcom jego towaru (\`(...)\`). Jedynie taka wykładnia art. 29 ust. 4 u.p.t.u. zapewnia prawidłową realizację zasady proporcjonalności VAT wyrażonej w art. 1 Dyrektywy 2006/112, zgodnie z którą zasada wspólnego systemu VAT polega na zastosowaniu do towarów i usług ogólnego podatku konsumpcyjnego dokładnie proporcjonalnego do ceny towarów i usług, niezależnie od liczby transakcji, które mają miejsce w procesie produkcji i dystrybucji poprzedzającym etap obciążenia tym podatkiem.

Konsekwencją tej zasady jest prawo podatnika do obniżania obrotu w przypadku obniżenia ceny, np. w następstwie udzielonego rabatu, aby po korekcie podatek był nadal proporcjonalny do faktycznej ceny.”

W wyroku z dnia 28 sierpnia 2015 r. (sygn. I FSK 1281/14) Naczelny Sąd Administracyjny nie tylko potwierdził wspomniane powyżej konsekwencje dla dostawcy towarów, ale zwrócił również uwagę na obowiązki odbiorcy w przedmiotowej sytuacji. Sąd wyjaśnił bowiem, że: „w realiach przedstawionych we wniosku o udzielenie interpretacji, dla producenta przyznanie premii pieniężnej skarżącej jako kolejnemu odbiorcy w łańcuchu dystrybucji jego towarów, oznacza obniżenie zapłaty otrzymanej od dystrybutora, co powinno znaleźć swoje odzwierciedlenie w wyliczeniu podstawy opodatkowania. Ale konsekwencje podatkowe z tego tytułu dotyczą również skarżącej, co wynika przede wszystkim z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT. (\`(...)\`) Ponieważ nota otrzymana od producenta, potwierdzająca premię udzieloną skarżącej, dotyczy konkretnego towaru nabytego wcześniej na podstawie faktur wystawionych przez dystrybutora – co z łatwością można zidentyfikować – należy stwierdzić, iż dokumentuje ona rabat, czyli obniżenie ceny tego towaru, zatem w konsekwencji otrzymanie rabatu powinno prowadzić do obniżenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących dostawę towarów dokonaną przez dystrybutora na rzecz skarżącej Spółki.”

1.  Stanowisko organów podatkowych

Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe, wypłata przez podmiot stojący na początku łańcucha dostaw bonusu pieniężnego na rzecz końcowego odbiorcy (niebędącego w tym względzie bezpośrednim kontrahentem podatnika) stanowi w istocie rabat pośredni i powinna skutkować obniżeniem podstawy opodatkowania oraz podatku należnego.

Wnioskodawcy wskazują przykładowo na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 września 2017 r. (0112-KDIL2-2.4012.193.2017.2.AD), w której organ podatkowy wyjaśnił, że „(\`(...)\`) rabaty udzielane przez Wnioskodawcę bezpośrednio na rzecz Podhurtowników i/lub Punktów Sprzedaży Detalicznej, niebędących bezpośrednimi kontrahentami Wnioskodawcy, stanowić będą rabaty, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT i w przypadku ich udzielenia, Wnioskodawca będzie uprawniony do odpowiedniego obniżenia podstawy opodatkowania VAT oraz podatku VAT należnego z tytułu sprzedaży przedmiotowych Produktów”.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 7 lipca 2017 r. (0112-KDIL1 -1.4012.43.2017.2.OA) wskazał również, że „(\`(...)\`) mamy do czynienia z pomniejszeniem ustalonej ceny produktów przez producenta. W przypadku kiedy Wnioskodawca otrzyma bezpośrednio od producenta zwrot części ceny zakupionych produktów, wówczas dla Wnioskodawcy nastąpi rzeczywiste obniżenie ceny tych towarów.

W tym przypadku podmiotem uprawnionym do obniżenia kwoty podatku należnego z tytułu sprzedaży nie będzie pośrednik, który otrzyma od Wnioskodawcy cenę należną w pełnej wysokości, ale producent, który dokona sprzedaży ostatecznie po obniżonej cenie, tj. udzieli rabatu. U producenta nastąpi zatem obniżenie podstawy opodatkowania. W związku z tym producent będzie mógł skorzystać z prawa do korekty podstawy opodatkowania i należnego podatku VAT.”

Podobne stanowisko zaprezentował przykładowo: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 12 lutego 2018 r., nr 0114-KDIP4.4012.33.2018.1.MP, w interpretacji z dnia 3 sierpnia 2017 r., nr 0115-KDIT1-2.4012.347.2017.1.RS, w interpretacji z dnia 21 czerwca 2017 r., nr 0114-KDIP4.4012.108.2017.1.KR oraz w interpretacji z dnia 23 maja 2017 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.117.2017.1.JS, a także Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 19 stycznia 2017 r., nr 0461-ITPP3.4512.707.2016.2.JC oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 26 kwietnia 2016 r. nr IPPP1/4512-271/16-2/RK.

1.  Podsumowanie

Zdaniem Wnioskodawców, biorąc pod uwagę wskazane powyżej przepisy krajowe i unijne, jak również stanowisko TSUE, polskich organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, bonus pieniężny wypłacony przez Spółkę bezpośrednio na rzecz Zainteresowanego (z pominięciem autoryzowanych Dealerów) stanowi w istocie rzeczy formę rabatu w rozumieniu art. 29a ust. 10 ustawy o VAT, a tym samym uprawnia Y do obniżenia o wartość bonusu wypłaconego L podstawy opodatkowania oraz podatku należnego z tytułu sprzedaży pojazdów marki x, y oraz z i odpowiednio zobowiązuje Zainteresowanego do obniżenia podatku naliczonego.

Powyższe jest uzasadnione w świetle przytoczonych fundamentalnych zasad podatku VAT. Y, bowiem jako generalny dystrybutor ww. marek w Polsce jest tym podmiotem, który w Polsce inicjuje łańcuch dostaw ww. samochodów. Tym samym, Spółka sprzedając samochody rozpoznaje obowiązek podatkowy i wykazuje VAT należny z takich transakcji. Bez znaczenia w tym względzie pozostaje fakt, że w przypadku sprzedaży nowych pojazdów do Dealerów niepowiązanych, sprzedaż ta odbywa się pośrednio przez L. Spółka udziela bowiem Zainteresowanemu rabatów do wszystkich zakupionych samochodów od Dealerów, a nie tylko do samochodów, które pierwotnie zostały przez nią sprzedane do L. Rabat L jest przyznawany na identycznych warunkach, również w sytuacji, gdy dokonuje on zakupów samochodów demonstracyjnych od Dealerów niepowiązanych lub jakichkolwiek pojazdów od Dealerów powiązanych, a zatem w takich przypadkach, gdy L nie jest elementem łańcucha dostaw na żadnym wcześniejszym etapie.

W konsekwencji oczywistym jest, że bonus pieniężny przyznawany przez Y na rzecz L dotyczy transakcji jaka ma miejsce na dalszym etapie łańcucha dostaw niż pierwotna dostawa miedzy Y a L tj. na etapie zakupu samochodu przez L od Dealera celem udostępnienie go w ramach leasingu klientowi finalnemu.

Mając na uwadze fakt, że wszystkie samochody w stosunku do których Spółka przyznaje bonus pieniężny na rzecz L były opodatkowane VAT przez Y z tytułu ich sprzedaży w momencie rozpoczęcia łańcucha dostaw (23%), to zdaniem Wnioskodawców późniejsze udzielenie rabatów L do ich zakupu dokonywanego przez L od Dealerów należy uznać za obniżkę cen w rozumieniu art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, która uprawnia Spółkę do obniżenia o wartość bonusu wypłaconego L podstawy opodatkowania oraz odpowiednio wyliczonego podatku należnego z tytułu pierwotnej sprzedaży pojazdów marki x, y oraz z. W celu zachowania neutralności podatku VAT należy więc dalej uznać, że otrzymanie bonusu odpowiednio zobowiązuje Zainteresowanego do obniżenia podatku naliczonego z tytułu zakupu samochodów od Dealerów. W ten sposób odliczona zostanie tylko taka kwota podatku VAT naliczonego, jaka została wykazana po stronie podatku należnego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania 2

Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że kwotę bonusu pieniężnego wypłacanego przez Y na rzecz Zainteresowanego należy uznać za kwotę brutto i tym samym dokonać wyliczenia kwoty korekty podatku należnego i podatku naliczonego metodą „w stu”.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, przy czym podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen.

Jak wskazano powyżej, kwota bonusu pieniężnego wypłacana L obniża efektywnie kwotę należną Spółce, a zatem obniżka ta powinna znaleźć odzwierciedlenie zarówno w wysokości podstawy opodatkowania, jak i kwocie podatku należnego. Skoro bowiem obniżeniu ulega kwota łącznej należności za sprzedane pojazdy, która jest kwotą brutto, zatem i kwota bonusu powinna być uznana za kwotę brutto, którą należy proporcjonalnie (tzw. metodą „w stu”) podzielić na kwotę podstawy opodatkowania i kwotę VAT należnego.

Przykładowo, bonus pieniężny o wartości 100 zł powinien skutkować obniżeniem podstawy opodatkowania o 81,30 zł oraz kwoty podatku należnego o 18,70 zł (zakładając zastosowanie 23% stawki VAT, ponieważ taka jest właściwa dla sprzedaży pojazdów dokonywanej przez Y).

Stanowisko Wnioskodawców potwierdzone zostało między innymi w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 marca 2016 r. (IPPP1/4512-95/16-2/MP), w której organ podatkowy uznał, że udzielona kwota rabatu powinna być przez podatnika traktowana dla celów podatku VAT jako kwota brutto, obejmująca również kwotę podatku VAT.

Analogiczne stanowisko zaprezentował również: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 12 lutego 2018 r., nr 0114-KDIP4.4012.33.2018.1.MP, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 18 października 2016 r. (nr IBPP1/4512-512/16-2/LSz) a także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 19 kwietnia 2016 r. (nr IPPP1/4512-62/16-4/IGo) oraz w interpretacji z dnia 23 grudnia 2015 r. (nr IPPP1/4512-1092/15-2/AŻ).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawców, kwotę bonusu pieniężnego wypłacanego przez Y na rzecz Zainteresowanego należy uznać za kwotę brutto i tym samym dokonać wyliczenia podatku należnego i podatku naliczonego metodą „w stu”.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania 3

Zdaniem Wnioskodawców, dokumentem właściwym dla udokumentowania wypłaconego bonusu będzie nota księgowa.

Należy zwrócić uwagę, że – co do zasady – w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik ma obowiązek wystawić fakturę korygującą zgodnie z art. 106j ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Przywołany przepis dotyczy sytuacji wystawienia faktury korygującej przez kontrahentów bezpośrednio uczestniczących w transakcji udokumentowanej fakturą. Skoro podatnik wystawił na rzecz danego podmiotu fakturę dokumentującą dokonaną transakcję, to późniejsze udzielenie rabatu, skutkujące zmianą ceny przedmiotu transakcji, powinno zostać odzwierciedlone poprzez dokonanie korekty uprzednio wystawionej faktury.

Wystawienie faktury korygującej jest zatem możliwe wyłącznie w sytuacji udzielenia opustu/obniżki ceny bezpośredniemu nabywcy towaru lub usługi. W przypadku udzielenia rabatu dalszemu nabywcy w łańcuchu dostaw, ze względu na brak bezpośredniej transakcji w stosunku do której udzielany jest rabat pomiędzy podmiotem udzielającym takiego świadczenia, a podmiotem go otrzymującym, fakt przyznania rabatu pośredniego nie może być potwierdzany fakturą korygującą, o której mowa w art. 106j ustawy o VAT.

Niemniej jednak treść art. 29a ust. 10 ustawy o VAT, wyraźnie wskazuje, że obrót zmniejsza się o:

*   kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen,

*   wartość zwrotów towarów,

*   zwrotu całości lub część zapłaty otrzymanej przed dokonaniem sprzedaży (zaliczek), jeśli do sprzedaży nie doszło,

*   wartość zwrotu kwot dotacji, subwencji i innych opłat o podobnym charakterze.

Zatem każda z tych pozycji stanowi odrębną podstawę zmniejszenia podstawy opodatkowania i każda z wymienionych wyżej czynności powoduje zmniejszenie podstawy opodatkowania.

Przepisy o VAT nie przewidują szczególnej formy udokumentowania rabatu pośredniego, udzielonego podmiotowi niebędącemu bezpośrednim nabywcą. Trzeba mieć na uwadze, że takim dokumentem nie może być jednak faktura korygująca, dokumentująca zmianę warunków w bezpośredniej transakcji pomiędzy podatnikiem a nabywcą, któremu uprzednio podatnik wystawił fakturę z tego tytułu, ponieważ bezpośredni nabywca nie otrzymuje rabatu (jego cena się nie zmienia).

Zgodnie z polskimi przepisami podatkowymi oraz stanowiskiem organów podatkowych, obowiązkiem stron transakcji gospodarczych jest uwiarygodnienie dokonanych transakcji. Strona transakcji, która udziela rabatu, jest zobligowana do posiadania dla celów dowodowych odpowiednich dokumentów wskazujących na udzielony rabat na rzecz drugiej strony transakcji, odbiorcy rabatu. Co więcej, posiadanie takich dokumentów jest warunkiem koniecznym do potwierdzenia prawa do obniżenia podatku należnego po stronie sprzedawcy. Jednakże, przepisy krajowe nie określają jednoznacznie dokumentu, na podstawie którego strona stojąca na początku łańcuchu dostaw, która udziela rabatu do transakcji kończących ten łańcuch dostaw niebędących bezpośrednio ze sobą połączonymi, może ten rabat udokumentować.

Skoro w regulacjach ustawy o VAT brak szczególnych wymogów dokumentacyjnych odnośnie do rabatu pośredniego, należy zatem uznać, że każda forma dokumentacyjna – inna niż faktura korygująca – będzie dopuszczalna. Dopuszczalne będzie zatem także udokumentowanie udzielonego rabatu notą księgową, zgodną z wymogami, o których mowa w art. 21 ustawy o rachunkowości. Wystawiony dokument powinien zatem w opinii Wnioskodawców określać: (i) datę wystawienia i numer kolejny wystawionej noty uznaniowej; (ii) datę i warunki zapłaty bonusu pieniężnego (rabatu pośredniego); (iii) dane Spółki, w tym jej numer NIP; (iv) dane Zainteresowanego, w tym jego numer NIP; (v) okres za jaki jest przyznawany rabat pośredni; (vi) kwotę przyznanego rabatu/ bonusu pieniężnego brutto, kwotę bonusu netto oraz kwotę podatku VAT. Jednocześnie, taki dokument będzie uprawniać Y do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku VAT należnego z tytułu zrealizowanej sprzedaży oraz zobowiązywać L do obniżenia podatku naliczonego z tytułu dokonanych zakupów.

Zatem mając na uwadze, że w stanie faktycznym, którego dotyczy niniejszy wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, Y udziela rabatów do zakupów dokonywanych przez L od Dealerów, Y nie ma możliwości wystawienia faktury korygującej w świetle ustawy o VAT. Spółka podkreśla, że nie może wystawić faktury korygującej w przypadku, gdy przyznanie bonusu pieniężnego odnosi się do transakcji zakupu pojazdów przez L udokumentowanej fakturą wystawioną przez Dealera, a nie fakturą od Y.

W konsekwencji dokumentem właściwym dla potwierdzenia rabatu pośredniego udzielonego na rzecz L jest nota księgowa zgodna z wymaganiami dowodu księgowego, która zawiera wyżej wymienione elementy.

Powyższe podejście znalazło również odzwierciedlenie w orzeczeniach polskich sądów administracyjnych oraz w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe w analogicznych sprawach. Przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 sierpnia 2015 r. (sygn. I FSK 1281/14) stwierdził, że: „ponieważ w omawianym przypadku rabatu nie udziela dostawca, nie jest on dokumentowany fakturą korygującą, lecz dowodem księgowym, co należy uznać za dopuszczalne. Analogiczny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 13 kwietnia 2010 r. I FSK 600/09, zgodnie z którym przepis art. 29 ust. 4 ustawy o VAT należy interpretować w ten sposób, iż udzielenie przez podatnika rabatu cenowego, nie bezpośredniemu jego kontrahentowi, lecz kolejnemu odbiorcy w łańcuchu dystrybucji jego towaru, stanowi dla tego podatnika podstawę do obniżenia swojego obrotu o kwotę udzielonego rabatu, jeżeli jest on udokumentowany dowodem księgowym w rozumieniu przepisów ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. Nr 152, poz. 1223 ze zm.), np. notą księgową.”

Z kolei Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 11 września 2017 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4012.193.2017.2.AD uznał, że „W świetle powyższego udzielenie Rabatu, udokumentowane dodatkowo Notą, uprawnia Spółkę do obniżenia podstawy opodatkowania VAT o kwotę Rabatu (oraz do odpowiedniego obniżenia podatku należnego), które pierwotnie zostały wyliczone przez Spółkę w momencie sprzedaży Produktów do Dystrybutorów. Nota, jako dokument spoza systemu VAT, pełniąca w tym przypadku funkcję wyłącznie informacyjną, będzie potwierdzać oraz rzetelnie i jednoznacznie wskazywać obu stronom operacji gospodarczej (tj. Spółce oraz Nabywcom) kwotę Rabatu (netto) oraz kwotę VAT, wyliczoną od kwoty Rabatu.”

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania 4

W opinii Wnioskodawców, w przypadku wypłaty bonusów pieniężnych, o których mowa w opisie stanu faktycznego, Y będzie uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego, a L do obniżenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym faktycznie dokonano wypłaty bonusu na rzecz L.

Należy zwrócić uwagę, że co do zasady, udzielenie rabatu skutkuje obowiązkiem wystawienia faktury korygującej. Natomiast moment otrzymania przez nabywcę faktury korygującej determinuje okres rozliczeniowy, w którym sprzedawca dokonuje obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego, a nabywca obniżenia podatku naliczonego. Wynika to z art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, który stanowi, że w razie udzielenia po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towarów otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia jej otrzymania przez nabywcę towaru.

Otrzymanie potwierdzenia w okresie późniejszym uprawnia podatnika do korekty podstawy opodatkowania w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał to potwierdzenie. Natomiast w przypadku nabywcy towaru, art. 86 ust. 19a ustawy o VAT stanowi, że jest on zobowiązany do zmniejszenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę fakturę korygującą otrzymał.

Niemniej jednak, jak zostało wskazane w uzasadnieniu do pytania 3, rabaty udzielane przez Spółkę L mają charakter rabatów pośrednich, które nie mogą być dokumentowane fakturą korygującą. Zatem w celu udokumentowania należnych L kwot Spółka wystawi notę księgową. Wobec tego nie znajdą zastosowania przywołane powyżej regulacje z art. 29a ust. 13 i art. 86 ust 19a ustawy o VAT. W konsekwencji prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku z tytułu udzielenia rabatu powstanie po stronie Spółki niezależnie od/pomimo braku wystawienia przez Spółkę faktury korygującej i uzyskania potwierdzenia otrzymania tej faktury.

Zdaniem Wnioskodawców, moment obniżenia podstawy opodatkowania (i kwoty podatku należnego przez Y i jednocześnie podatku naliczonego po stronie L), będzie zależny od momentu faktycznego udzielenia rabatu, który powinien być utożsamiany z momentem wypłaty bonusu (tj. rozliczenie VAT powinno nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym bonus zostanie faktycznie wypłacony na rzecz L).

Zaprezentowany pogląd znajduje potwierdzenie w aktualnym stanowisku organów podatkowych, np. w tym zakresie przywołać można m.in.:

*   interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 12 lutego 2018 r., nr 0114-KDIP4.4012.33.2018.1.MP, w której organ uznał, że: „W przypadku przyznania przez Wnioskodawcę premii pieniężnych (rabatów posprzedażowych) na rzecz podmiotu innego niż Bezpośredni Odbiorca rolę dokumentu potwierdzającego wypłatę premii pełnić będą wystawione przez Wnioskodawcę noty księgowe. Tym samym nie znajdą zastosowania zasady dotyczące określenia momentu pomniejszenia podstawy opodatkowania VAT przewidziane w art. 29a ust. 13 Ustawy VAT. Spółka będzie miała prawo do obniżenia podstawy opodatkowania z tytułu udzielonego Odbiorcom Pośrednim rabatów z momentem udzielenia rabatu, udokumentowanego wystawioną przez Spółkę notą uznaniową”,

*   interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 sierpnia 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.326.2017.2.MW, zgodnie z którą: „W przypadku, gdy wystawienie noty dokumentującej udzielenie rabatu pośredniego nastąpi w innym okresie rozliczeniowym, niż wypłata wynikającej z tej noty kwoty, Wnioskodawca ma prawo obniżyć podstawę opodatkowania (i w konsekwencji podatek VAT należny) za okres, w którym rabat został faktycznie udzielony. Innymi słowy, zasadnicze znaczenie dla rozliczenia przyznanego rabatu pośredniego dla celów podatku VAT ma moment faktycznej wypłaty udzielonego rabatu.”

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawców, Y jest uprawniona do obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego, a L zobowiązana do obniżenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym Spółka dokonuje wypłaty przedmiotowego bonusu na rzecz Zainteresowanego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.