Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-541/15-3/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-08-28
Teza: udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania czy Spółka po przekształceniu będzie miała prawo zaliczyć do kosztów podatkowych pełne odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; kapitał-kapitał zapasowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; przekształcanie; spółki; wartości-wartości niematerialne i prawne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko — przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2015 r. (data wpływu 12 czerwca 2015 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia zasad zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych po przekształceniu spółki kapitałowej w spółkę osobową – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia zasad zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych po przekształceniu spółki kapitałowej w spółkę osobową.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca będący spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Polski, polskim rezydentem podatkowym, w przyszłości planuje przystąpić jako komandytariusz do spółki komandytowej (dalej jako: „Spółka komandytowa”). Spółka komandytowa, w której Wnioskodawca planuje zostać wspólnikiem powstanie w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka przekształcana”). Spółka przekształcana w okresie przed przekształceniem otrzyma od swojego wspólnika w wyniku wniesienia przez niego aportu nieruchomości oraz znak towarowy (dalej jako: „Przedmiot aportu”). Wartość rynkowa Przedmiotu aportu będzie przekraczała nominalną wartość objętych udziałów w Spółce przekształcanej. W związku z tym nadwyżka wartości rynkowej Przedmiotu aportu zasiliła kapitał zapasowy Spółki przekształcanej (tzw. agio). Przedmiot aportu nie stanowi przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Do ustalenia wartości początkowej Przedmiotu aportu w Spółce przekształcanej ma zastosowanie art. 16g ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, zgodnie z którym podatnik ustala wartość początkową z tym że nie może być ona wyższa niż wartość rynkowa otrzymanych aportem środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Spółka komandytowa będzie kontynuowała działalność Spółki przekształcanej, wykorzystując w tym celu nabyte jako Przedmiot aportu nieruchomości i znak towarowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca, po przystąpieniu do Spółki komandytowej, będzie miał prawo zaliczać w całości - z uwzględnieniem udziału w zysku Wnioskodawcy w Spółce komandytowej, o którym mowa w art. 5 Ustawy CIT - do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych dokonywane od wartości początkowej składników majątku Spółki komandytowej (w tym Przedmiotu aportu) ujawnionych w księgach Spółki komandytowej, która to wartość początkowa Przedmiotu aportu była w Spółce przekształcanej ustalona na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT ?

Zdaniem Wnioskodawcy, po przystąpieniu do Spółki komandytowej Wnioskodawca będzie miał prawo zaliczać w całości - z uwzględnieniem udziału w zysku Wnioskodawcy w Spółce komandytowej, o którym mowa w art. 5 Ustawy CIT - do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych dokonywane od wartości początkowej składników majątku Spółki komandytowej (w tym Przedmiotu aportu) ujawnionych w księgach Spółki komandytowej, która to wartość początkowa Przedmiotu aportu była w Spółce przekształcanej ustalona na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT.

Po przystąpieniu Wnioskodawcy do Spółki komandytowej, będzie on miał prawo w całości zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych dokonywane od wartości początkowej składników majątku Spółki komandytowej (w tym Przedmiotu aportu) ujawnionych w księgach Spółki komandytowej. Wnioskodawca powinien jedynie uwzględnić jego udział w zysku Spółki komandytowej. Nie ma natomiast znaczenia fakt, że środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne zostały wcześniej nabyte jako aport oraz że aport ten w części został przekazany na kapitał zakładowy a w części na kapitał zapasowy Spółki przekształcanej. Do ustalenia wartości początkowej Przedmiotu aportu w Spółce przekształcanej ma zastosowanie art. 16g ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, zgodnie z którym podatnik ustala wartość początkową z tym że nie może być ona wyższa niż wartość rynkowa otrzymanych aportem środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Tak ustalona wartość początkowa pozostaje taka sama po przekształceniu w Spółkę komandytową, z tym że odpisów amortyzacyjnych od tej wartości dokonuje już Wnioskodawca jako wspólnik spółki komandytowej. Spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego a uzyskiwane przez nią przychody i ponoszone koszty są rozliczane przez wspólników proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zyskach. Jednocześnie, zgodnie z art. 16g ust. 9 ustawy CIT, w razie zmiany formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi. Z kolei zgodnie art. 16h ust. 3 ustawy CIT podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, o których mowa w art. 16g ust. 9 Ustawy CIT, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie prawnej, podzielony albo połączony, z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7 Ustawy CIT. Z powyższych przepisów wynika, iż w przypadku przekształcenia Spółki przekształcanej w Spółkę komandytową ustawodawca nakazał Spółce komandytowej stosować zasadę kontynuacji w zakresie: 1) wartości początkowej; 2) metody amortyzacji; 3) uwzględnienia wysokości odpisów wcześniej dokonanych przez podmiot przekształcany (tak aby po przekształceniu nie można było po raz drugi uwzględnić tych samych wcześniejszych odpisów, lecz wspólnicy spółki osobowej dokonują tylko następnych odpisów. Mimo, że ci wspólnicy przed przekształceniem od danego środka trwałego nie dokonali żadnych odpisów to ustawa nakazuje uwzględnić jednak te odpisy jako już dokonane).

Oznacza to, że Spółka komandytowa musi dokonywać amortyzacji od tej samej wartości co Spółka przekształcona, taką samą metodą co Spółka przekształcona i wysokość dotychczasowych odpisów, jakie były w Spółce przekształconej muszą być uwzględnione przy dokonywaniu kolejnych odpisów już po przekształceniu. W tej części art. 16h ust. 3 Ustawy CIT 1, dotyczącej uwzględnienia dotychczasowych odpisów, ustawodawca chce zapobiec wydłużeniu okresu amortyzacji, tak aby po przekształceniu nie można było po raz drugi uwzględnić tych samych wcześniejszych odpisów. Wspólnicy spółki osobowej dokonują już tylko następnych odpisów. Mimo, że ci wspólnicy przed przekształceniem od danego środka trwałego nie dokonali żadnych odpisów to ustawa nakazuje uwzględnić jednak te odpisy, jako już dokonane. Tym samym jeśli np. dany środek trwały ma stawkę amortyzacji z tabeli (załącznik do ustawy CIT) 10 %, to Spółka przekształcana co roku zaliczała do kosztów 10 % wartości początkowej i mogła zaliczyć do kosztów przez 10 lat po 10 % wartości w każdym roku. Jeśli przekształcenie w spółkę osobową następuje np. w 7 roku, to wspólnik spółki osobowej nie może przez następnych 10 lat dokonywać podatkowego odpisu 10 % lecz musi uwzględnić dotychczasowe odpisy, tj. może dokonać już tylko 3 rocznych odpisów w wysokości 10 % wartości początkowej. W przypadku otrzymania przez Spółkę przekształcaną, która jest spółką kapitałową aportu i przekazania części przedmiotu wkładu na kapitał zapasowy, Spółka przekształcana nie ma prawa rozpoznawać jako koszt podatkowy odpisów amortyzacyjnych od tej części środków trwałych, które zostały przekazane na kapitał zapasowy. Ograniczenia z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) Ustawy CIT w zaliczaniu do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych dotyczą więc Spółki przekształcanej, do której został wniesiony aport. Nie powinny więc wywoływać skutków podatkowych względem Spółki komandytowej. Przepisy Ustawy CIT w żaden sposób bowiem nie ograniczają możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodu przez wspólnika spółki osobowej (powstałej w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej) odpisów amortyzacyjnych od wartości środków trwałych, które w spółce kapitałowej podlegały ograniczeniu wynikającemu z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) Ustawy CIT. Wnioskodawca jako spółka kapitałowa nigdy nie otrzymał omawianych środków trwałych aportem zatem nie mógł ich wartości przekazać na kapitał zapasowy. Ponadto art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) nie należy do przepisów regulujących metody amortyzacji (nie reguluje on metody liniowej, przyśpieszonej, progresywnej czy regresywnej). Podsumowując, po przystąpieniu przez Wnioskodawcę do Spółki komandytowej, będzie miał on prawo zaliczać do kosztów podatkowych (z uwzględnieniem art. 5 Ustawy CIT) pełne odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych prawnych, ustalonych wcześniej w Spółce przekształcanej na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT (w przypadku Przedmiotu aportu), także od tej wartości środków trwałych, która w spółce kapitałowej (Spółce przekształcanej) znajdowała się na kapitale zapasowym i w związku z tym podlegała ograniczeniom opisanym w art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) Ustawy CIT. W interpretacji z dnia 22 czerwca 2012 r. (ITPB3/415-9/12/AW) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „Mając na uwadze powyższe - zdaniem Wnioskodawcy - po przekształceniu spółki kapitałowej w spółkę osobową, będzie miał on prawo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów (proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku spółki komandytowej i pośrednio w spółce osobowej) pełne odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych wniesionych wcześniej aportem do spółki kapitałowej przez spółkę komandytową, także od tej wartości przedmiotowych wartości niematerialnych i prawnych, która w spółce kapitałowej zwiększyła kapitał zapasowy.” Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach podatkowych wydanych z upoważnienia Ministra Finansów, również w innych interpretacjach wydanych przez Ministra Finansów, np.

1.  w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 listopada 2011 r. (IPPB1/415-744/11- 5/ES),
2.  w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 maja 2011 r. (IPPB5/423-288/11-2/JC),
3.  w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 maja 2011 r. (IPPB5/423- 212/11 -2/JC),
4.  w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 czerwca 2011 r. (IPPB5/423-311/11 -2/JC),
5.  w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 stycznia 2013 r. (sygn. IPPB5/423- 1129/12-4/KS),
6.  w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowe w Warszawie z dnia 17 kwietnia 2012 r. (sygn. IPPB1/415-120/12-3/KS),
7.  w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 listopada 2011 r. (sygn. IPPB1/415-744/11-5/ES)

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2014r. poz. 851 ze zm. dalej: pdop) przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Stosownie do art. 15 ust. 1 pdop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 pdop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d pdop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w formie wkładu niepieniężnego, od tej części ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca będący spółką akcyjną planuje przystąpić jako komandytariusz do spółki komandytowej. Spółka komandytowa powstanie w wyniku przekształcenia spółki z o. o. W okresie przed przekształceniem wspólnik wniesie do sp. z o.o. aport w postaci nieruchomości oraz znaku towarowego. Wartość rynkowa aportu przekraczała nominalną wartość objętych udziałów w spółce z o. o. W związku z tym nadwyżka wartości rynkowej aportu została przekazana na kapitał zapasowy (agio). Spółka komandytowa będzie kontynuowała działalność Spółki przekształcanej, wykorzystując w tym celu nabyte aportem nieruchomość i znak towarowy. Wnioskodawca po przystąpieniu do spółki komandytowej planuje zaliczać do kosztów podatkowych (z uwzględnieniem art. 5 pdop) pełne odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych prawnych, ustalonych na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 4 pdop, także od tej wartości środków trwałych, która w spółce przekształcanej znajdowała się na kapitale zapasowym i w zawiązku z tym podlegała ograniczeniom opisanym w art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) pdop.

W myśl art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Zgodnie z art. 552 ww. ustawy, Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru. Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla z rejestru spółkę przekształcaną (dzień przekształcenia). Stosownie do treści art. 553 § 1 tejże ustawy, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Prawa i obowiązki następców prawnych oraz podmiotów przekształconych w zakresie obowiązku podatkowego reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749, dalej „Ordynacja podatkowa”).

W myśl art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Natomiast § 2 pkt 1 tego artykułu stanowi, że przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:

1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
2.  spółki kapitałowej.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w sposób szczegółowy regulują zasady amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w spółce osobowej powstałej w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej. Zgodnie z art. 16g ust. 9 tej ustawy, w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.

Jak stanowi art. 16h ust. 3 pdop, podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9, powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony, z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7.

Przepisy ustawy nie regulują jednak zasad zaliczania do kosztów uzyskania przychodu przez wspólnika spółki osobowej (powstałej w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej) odpisów amortyzacyjnych od wartości środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które w spółce kapitałowej podlegały ograniczeniom wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) pdop.

Powyższa okoliczność nie oznacza jednak, iż taki wspólnik lub wspólnicy spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej mogą w całości zaliczać do swoich kosztów odpisy amortyzacyjne od wartości środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które w spółce kapitałowej podlegały ograniczeniu wynikającemu z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) pdop. Wskazać bowiem należy, iż stosownie do przepisów cytowanego powyżej art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej, osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Mając na względzie zasadę sukcesji podatkowej o jakiej mowa w art. 93 Ordynacji podatkowej, uznać należy, iż podmiot powstały w wyniku przekształcenia wstępuje nie tylko we wszystkie prawa ale i obowiązki podmiotu przekształcanego. Wstąpienie sukcesora w obowiązki poprzednika prawnego oznacza, że wynikające z przepisów prawa podatkowego ograniczenia, jakie dotyczyły takiego poprzednika, dotyczą także sukcesora, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej.

Z uwagi na fakt, iż spółka osobowa nie ma statusu podatnika podatku dochodowego, a uzyskiwane przez tę spółkę przychody oraz ponoszone koszty stanowią przychody i koszty wspólników takiej spółki (art. 5 pdop), w zakresie podatku dochodowego, w znacznym stopniu w praktyce to nie spółka osobowa jest „bezpośrednim” sukcesorem przekształcanej spółki kapitałowej lecz „beneficjentem” tej sukcesji są wspólnicy powstałej z przekształcenia spółki osobowej. Sam zresztą przepis art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej, mówi o „odpowiednim” stosowaniu przepisów o sukcesji, w przypadku spółki osobowej powstałej z przekształcenia spółki kapitałowej, a więc uwzględniającym dotyczące takiej spółki zasady opodatkowania podatkiem dochodowym.

W orzecznictwie sądów administracyjnych oraz w piśmiennictwie utrwalony jest pogląd, iż zakres sukcesji na gruncie przepisów o podatku dochodowym należy pojmować maksymalnie szeroko. M.in. w wyroku z dnia 09 listopada 2009 r. (Sygn. akt I SA/GL 342/09) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oceniając zakres sukcesji podatkowej jaka wiąże się z przekształceniem spółki kapitałowej w spółkę osobową stwierdził, iż „Zestawienie regulacji art. 93a z przepisem art. 93e Ordynacji podatkowej, pozwala na wyprowadzenie wniosku, że pierwszy z wymienionych przepisów ustanawia, jako zasadę sukcesję uniwersalną praw i obowiązków podatkowych, która doznaje ograniczeń tylko w przypadkach, o których mowa w art. 93e. Oznacza to, że przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki przekształcanej nie przechodzą na spółkę przekształconą tylko wówczas, gdy wyjątek od zasady (tzn. pełnej sukcesji) został przewidziany w odrębnych ustawach, umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz innych ratyfikowanych umowach międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska”. Jeszcze wyraźniej zakres tej sukcesji określa się w piśmiennictwie. Zgodnie z przywołanymi w powyższym orzeczeniu przez sąd poglądami doktryny wejście spółki niemającej osobowości w prawa i obowiązki spółki kapitałowej – na gruncie podatków dochodowych – może dotyczyć skutków podatkowych zdarzeń zaistniałych w spółce przekształcanej (spółce kapitałowej) i ujętych w prowadzonych przez nią ewidencjach dla celów podatkowych, które wystąpiłyby w tej spółce, gdyby przekształcenie to nie miało miejsca (por. R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Komentarz do art. 93 (a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, LEX 2007 wyd. II.).

Uwzględniając powyższe, jeżeli następstwem określonych zdarzeń prawnych dokonywane odpisy amortyzacyjne nie mogą w całości lub w części stanowić kosztów uzyskania przychodów w spółce z o.o. (np. na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 48, pkt 63 czy pkt 64), to stosownie do treści art. 15 ust. 6 pdop, w związku z art. 93a § 2 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej, nie będą one również takim kosztem podmiotu będącego podatkowym sukcesorem tej spółki (jego wspólników).

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, iż jeżeli w stosunku do podmiotu przekształcanego miało zastosowanie ograniczenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) pdop, to będzie ono miało zastosowanie także do podmiotu powstałego w wyniku przekształcenia.

Stanowisko organu potwierdza prawomocny wyrok WSA w Krakowie z dnia 01.03.2013r. sygn. akt I SA/Kr 2010/12.

Odnosząc się do przytoczonych we wniosku interpretacji indywidualnych Organ podatkowy pragnie zauważyć, że „(\`(...)\`)wynikający z art. 14c § 1 o.p. obowiązek przedstawienia oceny stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny nie oznacza konieczności dokonywania oceny innych interpretacji oraz orzeczeń sądów administracyjnych, przywołanych przez zainteresowanego dla wzmocnienia prezentowanej przez niego argumentacji.” (wyrok NSA z dnia 1 marca 2013 r., II FSK 2980/12).

Ponadto Organ zauważa, że wymienione we wniosku interpretacje indywidualne dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych nie funkcjonują w obiegu prawnym bowiem zostały zmienione w trybie art. 14e Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.