Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.10.2021.1.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-14
Teza: 1. Czy podejmowana przez Spółkę działalność w zakresie tworzenia projektów konstrukcji budowlanych, w całości lub w którejś z części, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 4a pkt 26-28 tej ustawy w zw. z art. 4 ust. 2 oraz 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r.? 2. Czy wydatki na: - wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w oparciu o umowy o pracę, obejmujące również wynagrodzenia za czas choroby oraz urlopu, za godziny nadliczbowe, nagrody, dodatki, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi, ponoszonymi zarówno po stronie pracownika, jak i pracodawcy, - wynagrodzenia osób wykonujących usługi na rzecz Spółki na podstawie umów cywilnoprawnych wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi, można uznać za kwalifikowalne koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową Spółki, o których mowa jest w art. 18d ust. 2 oraz 3 ustawy o CIT? 3. Czy wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe, które Spółka będzie mogła dokonywać w przyszłości, będzie można uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: definicja; koszt-koszty kwalifikowane; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 stycznia 2021 r. (data wpływu 8 stycznia 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy podejmowana przez Spółkę działalność w zakresie tworzenia projektów konstrukcji budowlanych, w całości lub w którejś z części, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 4a pkt 26-28 tej ustawy w zw. z art. 4 ust. 2 oraz 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r. - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 8 stycznia 2021 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej jako: „Spółka”) posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 865, 1018, 1309, 1358, 1495, 1571, 1572, 1649, 1655, 1798, 1978, 2020, 2200, 2217, 2473, z 2020 r. poz. 183, dalej zwana „ustawą o CIT”).

Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1402).

Spółka nie korzysta z pomocy publicznej ani nie uzyskała dotacji w zakresie opisywanych we wniosku inwestycji. Dodatkowo, jej działalność nie jest prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 482).

Na wstępie Spółka zaznacza, że we wniosku posługuje się różnymi określeniami dla oznaczenia tworzonych przez nich projektów konstrukcji budowlanych. Mianowicie, jeśli we wniosku używa następujących określeń: projekty, usługi, modele, modele konstrukcji budowlanych, rozwiązania to ma ona na myśli projekty konstrukcji budowlanych będące przedmiotem jej działalności.

Przedmiotowa działalność gospodarcza Spółki dotyczy tworzenia projektów konstrukcji budowlanych, głównie konstrukcji żelbetowych oraz stalowych. Wykonywane w jej ramach czynności dotyczą modelowania konstrukcji, tworzenia dokumentacji obliczeniowej i rysunków złożeniowych, które następnie wykorzystywane są podczas prac budowlanych oraz produkcji warsztatowych wykonanych przez współpracujące ze Spółką zakłady prefabrykacji. Wnioskodawca jako biuro projektowe wykonuje swoje prace w zakresie projektów budowlanych na rynku polskim, skandynawskim, Wielkiej Brytanii oraz Irlandii.

Spółka zajmuje się tworzeniem modeli 3D konstrukcji przy użyciu technologii BIM oraz oprogramowania Tekla Structures. Na zlecenia osób zainteresowanych podejmuje ona innowacyjne prace, dostosowane każdorazowo do indywidualnych preferencji. Na bazie powierzchni ścian albo płyt lub objętości betonu Spółka przygotowuje wstępny harmonogram dla projektu wraz z dokładnością do dnia lub tygodnia utworzenia modelu geometrii obiektu, a także do wydania dokumentacji technicznej. Przygotowanie projektów ma na celu stworzenie precyzyjnej i przejrzystej konstrukcji niespełniającej trudności osobom przygotowującym elementy prefabrykowane w fabryce, jak również na budowie dzięki zastosowaniu czytelnych rysunków, sprowadzonych rozwiązań oraz zestawień elementów i zbrojeń. Podczas procesu wznoszenia budynków Spółka zapewnia Kontrahentom niezbędną dokumentację. Ponadto, koordynacja modeli oraz rozmowy z przedstawicielami branż zaangażowanymi w procesie wytwarzania stanowią nieodłączny element jej pracy.

Podejmowane prace można podzielić na poszczególne etapy, które cechują się wykonywaniem różnych zadań, tj.

*   etap tworzenia modelu konstrukcji,
*   etap tworzenia rysunków złożeniowych oraz rysunków produkcyjnych,
*   etap tworzenia precyzyjnych obliczeń zapewniających ułatwienia w przyszłych pracach budowlanych.

Spółka w ramach swojej działalności zaangażowana została w szereg projektów, których celem jest stworzenie unikalnego modelu konstrukcji 3D wraz z modelem obliczeniowym. Kontrahenci posługują się nimi na ostatnim etapie, tj. przy budowaniu prawdziwego budynku.

Jednym z projektów rozpoczętych w kwietniu 2020 r. jest projekt (…), którego przedmiotem jest stworzenie unikalnego modelu 3D konstrukcji oraz modelu obliczeniowego w specjalistycznym oprogramowaniu, który służyć ma do powstania konstrukcji budowlanej. Opiera się on na wysokiej wiedzy technicznej, powiązanej również ze specjalistycznymi wymaganiami co do produktu - głównie prefabrykowanej konstrukcji żelbetowej. Model 3D tworzony jest każdorazowo przy użyciu specjalnych narzędzi, np. komponentów programu, stworzonych w ramach przedsiębiorstwa. Jego celem jest wykonanie modelu 3D konstrukcji, będącego podstawą do wybudowania prawdziwego budynku. Poprzez użycie technologii 3D dokonano m.in.:

*   precyzyjnego odnalezienia elementów do siebie podobnych lub takich samych,
*   dużo łatwiejszego wykrywania kolizji międzybranżowych,
*   ograniczenia błędów na budowie,
*   zgromadzenia pełnych danych odnoszących się do wykorzystanych materiałów (np. betonu lub tony stall).

W ramach projektu Spółka zobligowała się do stworzenia i wprowadzania potrzebnych zmian, które wpłyną na zaspokojenie indywidualnych potrzeb i preferencji Kontrahentów. Powyższe obejmuje opracowywanie modelu, wdrożenie użytkowników oraz testowanie i ciągłe ulepszanie wspomnianych komponentów programu, a także doskonalenie sposobu eksportowania elementów prefabrykowanych wprost na fabrykę. Głównym założeniem Spółki w przygotowaniu tego projektu jest przyspieszenie procesu poprzez sprawniejsze posługiwanie się programem, automatyzacja procesu poprzez użycie komponentów oraz możliwość eksportowania elementów (ich geometrii) bezpośrednio do miejsca zajmującego się masową produkcją. W projekcie wyszczególniono następujące etapy:

1.  Stworzenie środowiska 3D dla porównania modeli pozostałych branż.
2.  Stworzenie pliku umożliwiającego koordynację międzybranżową.
3.  Stworzenie modelu 3D konstrukcji zasadniczej.
4.  Stworzenie dokumentacji rysunkowej technicznej złożeniowej.
5.  Stworzenie dokumentacji rysunkowej technicznej wykonawczej dla elementów konstrukcji budowlanej.

Spółka ponadto wykonuje inne projekty, do których zalicza m.in.:

*   V., który jest projektem mieszkaniowym zlokalizowanym w (…). Inwestor zdecydował się na budowę dwóch nowych bloków. Konstrukcje obu z nich oparte są na płycie fundamentowej. Elementy prefabrykowane w większości zostały utworzone jako ściany i płyty sprężone. W niektórych przypadkach wymagane były belki w celu uniknięcia problemów produkcyjnych i transportowych. Wszystkie powierzchnie tarasów były najbardziej skomplikowanymi obszarami podczas detalowania. Obniżenie poziomu płyt w celu utworzenia tarasu spowodowało kolizje z innymi instalacjami. Różnica poziomów zmusiła zespół projektowy do stworzenia bardzo dokładnych rozwiązań.
*   S. S. R. jest projektem apartamentowca w (…), składającego się z trzech połączonych ze sobą bloków, pod którymi mieści się podziemny parking. Spółka, w ramach swojego projektu, zajęła się pracą nad jednym z bloków oraz przygotowaniem dla niego modelu konstrukcyjnego wraz z rysunkami złożeniowymi oraz produkcyjnymi dla całego obiektu.
*   W - MSCP dotyczy projektu wielopoziomowego parkingu w miejscowości (…), która jest węzłem przesiadkowym dla podróżujących do (…). Zadaniem Spółki, było stworzenie modelu konstrukcji jednego rdzenia oraz dostarczenie rysunków produkcyjnych paneli razem z rysunkami złożeniowymi i modelem w formacie IFC.
*   H. R. jest projektem mieszkaniowym zlokalizowanym w (…). W pracach Spółka zaprojektowała na palach płytę fundamentową, by osiągała dopuszczalną nośność. Duże obciążenia spowodowały wzmocnienie belkami stalowymi płyt prefabrykowanych.
*   P. V. - MSCP jest projektem wielopoziomowego parkingu zlokalizowanego w (…). Głównym zadaniem Spółki było dostarczenie pełnej dokumentacji wykonawczej oraz modelu IFC branży konstrukcyjnej dla dwóch (spośród czterech) klatek schodowych. Ilość oraz wymiary zastosowanych rur karbowanych wraz z towarzyszącymi im prętami łączącymi były kluczowym zadaniem, zapewniającym odpowiednią sztywność dla całej konstrukcji.
*   S. M. P. jest projektem odnoszącym się do budynków mieszkalnych w (…). Spółka na jego potrzeby przygotował rysunki produkcyjne dla trzystu paneli (włączając w to również ściany trójwarstwowej na podstawie otrzymanych modeli IFC. Ponadto, zaprojektowane i wykonane zostały również prefabrykowane panele żelbetowe utrzymujące luksusowy charakter apartamentów oraz duże okna i elewacja składająca się z płytek imitujących cegły (brick cladding).

Podstawowymi kosztami, które Spółka ponosi w ramach prowadzonej działalności, są:

1.  wynagrodzenia pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę,
2.  wynagrodzenia osób świadczących usługi na podstawie umów cywilnoprawnych,
3.  wynagrodzenia osób świadczących usługi w ramach własnych działalności gospodarczych (podwykonawstwo),
4.  opłata ratalna za oprogramowanie.

W ramach prowadzonej działalności, Spółka zatrudnia pracowników, zajmujących następujące stanowiska:

*   Koordynator BIM - osoba ta jest odpowiedzialna za koordynację projektu, tworzenie modeli;
*   Młodszy Koordynator BIM - osoba ta koordynuje pracę przy mniejszych projektach;
*   Senior BIM Detailer - osoba ta odpowiada za przygotowanie modeli, tworzenie rysunków i kontakt z klientem;
*   BIM Detailer - na tym stanowisku wykonuje się dokumentację rysunkową oraz tworzy mniejsze elementy modelu;
*   Tekla Developer - programista ulepszający program Tekla Structures wedle zapotrzebowania firmy;
*   Konstruktor - osoba przygotowująca obliczenia niezbędne dla stworzenia konstrukcji.

Wskazany katalog jest zbiorem wykonywanych przez pracowników Spółki czynności i w zależności od projektu, część ze wskazanych obowiązków może ulegać zmianie. Nie da się bowiem przewidzieć wszystkich okoliczności tworzenia projektu konstrukcji budowlanych.

Osoby wykonujące wskazane zadania zatrudnione są na podstawie umów o pracę i umów cywilnoprawnych. Do wykonania prac przedsiębiorstwa Spółki zatrudnione jest dziesięć osób. Dodatkowo, wskazuje ona możliwość zatrudnienia innych osób, których prace będą obejmować tożsamy zakres obowiązków.

Charakter podejmowanych przez Spółkę czynności, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, wskazuje na ich twórczość. Wynika to zarówno z faktu, że efektem prowadzonych prac jest każdorazowo innowacyjny projekt konstrukcji budowlanej, będący zwieńczeniem procesu modelowania, narysowania odpowiednich rysunków złożeniowych i produkcyjnych warsztatowych. Konieczne jest bowiem ustalenie założeń, które ma spełnić każdy z realizowanych projektów, zaprojektowanie - w oparciu o konsultacje z klientem oraz o posiadaną wiedzę i umiejętności - przewidywanego efektu końcowego oraz procesów, w trakcie których ma być on osiągnięty, a także przydzielenie odpowiednich zadań pracownikom zajmującym się konkretnymi czynnościami. Dopiero wtedy możliwe jest przejście do fazy właściwego świadczenia usługi. Choć etap ten został zaprojektowany tak, by był możliwy do odtworzenia w jak najszerszym zakresie przy każdym z projektów, jednak ze względu na wysoki stopień zindywidualizowania każdej realizacji, pracownicy oraz osoby odpowiedzialne za koordynowanie ich prac niejednokrotnie są zmuszeni do wprowadzenia w nim modyfikacji, gwarantujących prawidłowe wykonanie zadań.

W związku z realizacją każdego z projektów, Spółka ponosi następujące koszty, niezbędne z punktu widzenia wykonywania przedmiotowych prac:

1.  wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w oparciu o umowy o pracę, obejmujące również wynagrodzenia za czas choroby oraz urlopu, za godziny nadliczbowe, nagrody, dodatki, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi, ponoszonymi zarówno po stronie pracownika, jak i pracodawcy,
2.  wynagrodzenia osób wykonujących usługi na rzecz Spółki na podstawie umów cywilnoprawnych wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi.

Obecnie żaden z pracowników i zleceniobiorców Spółki nie wyraził chęci skorzystania z Pracowniczych Planów Kapitałowych. Jednakże wskazuje ona możliwość, że w wyniku nawiązania w przyszłości stosunków pracy lub nawiązania współpracy na podstawie umów cywilnoprawnych z innymi osobami po jej stronie pojawią się koszty związane z wpłatami na Pracownicze Plany Kapitałowe.

Osoby zaangażowane w proces projektowania konstrukcji budowlanych, tworzenia rysunków złożeniowych i produkcyjnych, a także tworzenia obliczeń i ewentualnych modyfikacji, które bezpośrednio przekładają się na wytworzenie i usprawnienie ostatecznych prac, niewątpliwie rozwija usługi oferowane przez Spółkę. Dzięki pracom osób zatrudnionych do poszczególnych działów, wytwarzane projekty konstrukcyjne są ciągle udoskonalane, a w wyniku wprowadzania każdej modyfikacji, zawierają funkcje, które nie były wcześniej oferowane przez Spółkę. Podział pracy pomiędzy pracownikami pozwala na osiągnięcie jak najlepszych efektów oraz skonstruowanie indywidualnego modelu, który nie był dotychczas spotykany w przedmiotowej działalności gospodarczej. Unikatowość pracy poszczególnych pracowników i wdrażanie ich umiejętności wpływa na innowacyjny i kreatywny charakter oferowanych usług.

Bez poniesienia tych kosztów niemożliwym byłoby podjęcie prac projektowania i modelowania konstrukcji budowlanych, co przełożyłoby się na możliwości rozwoju.

Spółka w ramach swojej działalności gospodarczej prowadzi dwa rodzaje raportów - raporty z projektów oraz raporty z podziału pracy. Wyodrębnione w nich zostaje zaangażowanie konkretnych pracowników w poszczególne projekty oraz ich procentowy udział w zadaniach (tj. modelowanie, rysowanie, koordynację projektu i obliczanie). Ponadto, raporty przedstawiają ilości przepracowanych przez pracowników godzin, z uwzględnieniem rozróżnienia na przepracowane godziny i nieobecności. W prowadzonej przez Spółkę ewidencji czasu pracy odnotowywane są również godziny urlopów oraz czasu przebywania na zwolnieniu chorobowym. Specjalnie przygotowane arkusze pozwalają na wskazanie liczby przepracowanych godzin oraz informacji na temat tego ile czasu (procentowo) przeznaczone zostało w ramach wykonywanych czynności na prace, zdaniem Spółki, spełniające cechy działalności badawczo-rozwojowej. Celem utrzymania precyzyjnych i przejrzystych ewidencji, pracownicy są zobowiązani do deklarowania wszystkich podejmowanych przez siebie prac - zarówno dla tych związanych z działalnością badawczo-rozwojową, jak i z nią niezwiązanych.

Dla zapewnienia najwyższej jakości oferowanych usług, Spółka wykorzystuje dostępne źródła wiedzy w celu zdobycia oraz pogłębienia koniecznych kompetencji, a także wykorzystuje wcześniej posiadane informacje wraz z umiejętnościami dla udoskonalenia całego procesu wytwórczego. Skupia się, by pracownicy świadczący pracę w jej imieniu, przejawiali jak najwyższe kwalifikacje i zdolności poprawiające jakość świadczonych usług, a tym samym dokonywali prac, jej zdaniem, o charakterze rozwojowym.

Spółka, w ramach ksiąg rachunkowych, o których mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, prowadzi również ewidencję kosztów kwalifikowanych, w której wyodrębnia koszty związane z przeprowadzonymi pracami mającymi na celu rozwój jego działalności. Przypisuje w niej poszczególne wydatki do grup rodzajowych i jednocześnie przyporządkowuje je do konkretnych inwestycji oraz projektów.

W związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością opisaną powyżej, zamierza ona dokonać odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, tj. dokonać odliczenia kosztów ponoszonych na działalność badawczo-rozwojową, zgodnie z art. 18d oraz 18e ustawy o CIT. 

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy podejmowana przez Spółkę działalność w zakresie tworzenia projektów konstrukcji budowlanych, w całości lub w którejś z części, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 4a pkt 26-28 tej ustawy w zw. z art. 4 ust. 2 oraz 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r.?
2.  Czy wydatki na:
    *   wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w oparciu o umowy o pracę, obejmujące również wynagrodzenia za czas choroby oraz urlopu, za godziny nadliczbowe, nagrody, dodatki, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi, ponoszonymi zarówno po stronie pracownika, jak i pracodawcy,
    *   wynagrodzenia osób wykonujących usługi na rzecz Spółki na podstawie umów cywilnoprawnych wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi, można uznać za kwalifikowalne koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową Spółki, o których mowa jest w art. 18d ust. 2 oraz 3 ustawy o CIT?
3.  Czy wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe, które Spółka będzie mogła dokonywać w przyszłości, będzie można uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Artykuł 4a pkt 26 ustawy o CIT, normuje działalność badawczo-rozwojową jako działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Natomiast, w odniesieniu do definicji badań naukowych oraz prac rozwojowych, ustawa o CIT odwołuje się do ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. I tak, badaniami naukowymi są więc:

1.  badania podstawowe, które w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce są rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2.  badania aplikacyjne, które w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce są rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Odnosząc się zaś do pojęcia prac rozwojowych, zgodnie z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT w związku z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, jest to działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, niezbędne jest wyodrębnienie pewnych cech dotyczących możliwości zakwalifikowania działalności prowadzonej przez Spółkę jako prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc się do interpretacji indywidualnej o sygnaturze 0114-KDIP3-1.4011.318.2019.3.MG i stanowiska wnioskodawcy, które zostało w niej przedstawione oraz zaaprobowane przez Organ interpretacyjny, działalność badawczo-rozwojowa powinna: obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe, mieć twórczy charakter, być podejmowana w sposób systematyczny oraz być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W działalności B+R następuje odniesienie do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati (OECD (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, OECD Publishing, Paris/GUS, Warsaw, https://doi.org/10.1787/9788388718977-pl). Według niego, działalność badawczo-rozwojowa musi być: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna oraz możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

Zdaniem Spółki, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny (winno być: „stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe”) jak i kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową, działalność Spółki spełnia cechy takowej:

1.  nowatorskość i twórczość: charakter działalności prowadzonej przez Spółkę wskazuje na jej twórczość - zarówno pod kątem przebiegu procesu wykonywania prac, jak i ich efektów Każde z opisanych we wniosku działań prowadzi do wytworzenia zupełnie nowego projektu konstrukcji budowlanej w przedsiębiorstwie Spółki, a tym samym również w działalności klientów, na rzecz których podejmowane są prace. Nawet jeśli do ich podjęcia wykorzystywane są wcześniej opracowane oraz wykorzystywane rozwiązania, to ostateczny wynik podjętych prac jest czymś oryginalnym. Wynika to z faktu, że zarówno opracowanie planu działania, jak i poszczególne etapy wdrażania danych procesów oraz opracowywania projektów i modeli konstrukcji budowlanych, wymagają i wymagać będą twórczego działania w postaci planowania oraz projektowania. Jednocześnie warto w tym miejscu zaznaczyć, że zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX, „uznać należy, iż na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”. Do twórczości, jako cechy warunkującej możliwość zakwalifikowania działalności jako badawczo-rozwojowej, odniósł się również Naczelny Sąd Administracyjny w swoim wyroku z dnia 9 października 2019 r., sygn. II FSK 3589/17. Wskazał w nim, że zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego należy przyjąć, że legislator podatkowy miał na celu to drugie znaczenie \[twórczości\], które związane jest nie tylko z nabywaniem i stosowaniem nowych technologii, ale także z ich tworzeniem lub co najmniej współtworzeniem. Wskazuje na to egzemplifikacyjne wyliczenie zawarte w ppkt a) i b) z art. 4a pkt 28) u.p.d.o.p., które za prace rozwojowe uznaje takie, które polegają na opracowywaniu prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, a dodatkowo ich celem ma być dalsze ulepszenie procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony. Mając zatem na uwadze charakter ulgi podatkowej uregulowanej w art. 18d u.p.d.o.p., która zakłada poniesienie tzw. wydatków kwalifikowanych stwierdzić należy, że ma ona na celu aktywizację przedsiębiorców w kierunku finansowania polskiej nauki, także w przypadku nowatorskich prac rozwojowych. Zgodnie z powyższymi rozważaniami, należy uznać że podejmowane przez Spółkę działania mają twórczy charakter, bowiem w wymierny sposób powodują stworzenie zupełnie nowych bądź też znacznie ulepszonych rozwiązań w zakresie projektowania konstrukcji budowlanych.
2.  nieprzewidywalność: skutek prowadzonych prac, mających na celu wytworzenie nowych projektów i modeli konstrukcji budowlanych, co do zasady jest zaplanowany. Jednakże sam proces realizacji danych projektów, pomimo korzystania z istniejących metod, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania, lub znaczną modyfikację dawnych rozwiązań, stosowanych oraz wytwarzanych uprzednio w praktyce Spółki. Już sam tego fakt powoduje, że nie może być mowy o przewidywalności, bowiem wytwarzanie czegoś wcześniej niewystępującego w danym środowisku - w tym przypadku w przedsiębiorstwie Spółki - wiąże się z niepewnością efektu końcowego oraz ryzykiem wystąpienia nieprzewidzianych okoliczności, mających wpływ na proces wytwórczy.
3.  metodyczność: pracownicy zatrudnieni przez Spółkę zobowiązani są w ramach umowy z nią do ścisłej, zgodnej z harmonogramem pracy, którą zobowiązani są należycie udokumentować oraz wykonywać zgodnie z oczekiwaniami Spółki i uchwaloną polityką B+R. Jednocześnie charakterystyka podejmowanych przez Spółkę czynności, mających jej zdaniem charakter prac rozwojowych, wymaga ich realizowania według określonego schematu. Wytwarzanie zupełnie nowych, bądź też znacznie zmienionych w stosunku do tych wcześniej opracowanych, rozwiązań nie może odbywać się bez odpowiedniego planu, jeśli ma zakończyć się zgodnie z oczekiwaniami. W przypadku pracowników, którzy zaangażowani są w wykonywanie prac o charakterze badawczo-rozwojowym, są oni dodatkowo zobowiązani do prowadzenia odpowiedniej ewidencji czasu pracy poświęconego na wykonywanie prac rozwojowych. Służy to nie tylko celom skorzystania z ulgi, o której mowa jest w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, ale również monitorowaniu postępów oraz zaangażowania poszczególnych pracowników w podejmowane działania.
4.  możliwość przeniesienia lub odtworzenia: oprócz wytworzenia zaprojektowanego produktu, stanowiącego novum w działalności Spółki oraz jej klientów, Spółka dąży również do tego, by wytworzone rozwiązania mogły być przez nią odtwarzane i wykorzystywane również w późniejszym czasie. Jest to skutek nieustannej potrzeby udoskonalania rozwiązań stosowanych w przedsiębiorstwie, wynikającej z uwarunkowania rynku oraz konieczności pozostawania konkurencyjnym. Dlatego też podejmowane prace, jak np. te będące przedmiotem wniosku, są dokumentowane w sposób, który umożliwia późniejsze odtworzenie i zwielokrotnienie wdrożonych rozwiązań.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Spółki można stwierdzić, że prowadzona przez nią działalność spełnia kryteria działalności badawczo-rozwojowej zawarte w Podręczniku Frascati oraz art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.

Ad. 2

Zgodnie z art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, kwalifikowanymi kosztami działalności badawczo-rozwojowej są:

1.  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu; 1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;
2.  nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową 2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;
3.  ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;
4.  odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4; 4a. nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;
5.  koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:
    1.  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
    2.  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
    3.  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
    4.  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

By uznać wydatki za koszty kwalifikowane, spełnione muszą być następujące przesłanki:

1.  wydatek stanowi koszt podatkowy dla podatnika;
2.  wydatek nie został zwrócony podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie został odliczony od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym jako koszt kwalifikowany;
3.  wydatek nie jest uwzględniany przy kalkulacji dochodu zwolnionego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 lub art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy CIT (przepisy o specjalnej strefie ekonomicznej lub Polskiej Strefie Inwestycji);
4.  wydatek ponoszony w ramach badań podstawowych wynika z umowy lub porozumienia z podmiotem, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;
5.  koszty kwalifikowane zostały wykazane w zeznaniu rocznym.

W związku z prowadzoną działalnością która zdaniem Spółki spełnia kryteria konieczne dla uznania jej za działalność badawczo-rozwojową, Spółka ponosi wydatki na:

1.  wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w oparciu o umowy o pracę, obejmujące również wynagrodzenia za czas choroby oraz urlopu, za godziny nadliczbowe, nagrody, dodatki, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi, ponoszonymi zarówno po stronie pracownika, jak i pracodawcy,
2.  wynagrodzenia osób wykonujących usługi na rzecz Spółki na podstawie umów cywilnoprawnych wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi.

Powyższe wydatki, stanowiące dla Spółki koszt podatkowy, są niezbędne do podjęcia oraz realizowania prac projektowych oraz wytwórczych w zakresie zmienionych, ulepszonych lub nowych projektów i modeli konstrukcji budowlanych. Jak Spółka wskazała w stanie faktycznym, bez ich poniesienia w ogóle nie byłoby możliwe podjęcie przedmiotowych działań, z czego wynika bezpośredni związek między nimi a pracami rozwojowymi. W ocenie Spółki, pracownicy zajmujący się projektowaniem nowych modeli konstrukcji budowlanych, wykonują prace o charakterze badawczo-rozwojowym. Tworzone przez nich modele i ich modyfikacje, które bezpośrednio odzwierciedlają indywidualne preferencje poszczególnych kontrahentów Spółki, niewątpliwie rozwijają oferowane usługi. Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, bez ich poniesienia w ogóle nie byłoby możliwe podjęcie przedmiotowych działań, z czego wynika bezpośredni związek między nimi a pracami rozwojowymi.

Ustawa o CIT wskazuje, że jeśli zatrudnione osoby wykonują prace o charakterze badawczo-rozwojowym, ich wynagrodzenia wraz ze składkami na ubezpieczenia społeczne stanowią koszty kwalifikowane poniesione w związku z działalnością badawczo-rozwojową. Art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, na który powołuje się art. 18d ust. 2 pkt 1, wskazuje na przykładowy katalog należności, które pracodawca może w ten sposób klasyfikować. Znajdują się w nim m.in. wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, nagrody, dodatki oraz ekwiwalenty za niewykorzystany urlop.

Zdaniem Spółki, mieszczą się w nim również wynagrodzenia pracowników za czas choroby oraz urlopu. Z przepisu art. 92 Kodeksu Pracy wynika jasno, że za czas niezdolności pracownika do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną, wypadku w drodze do pracy lub z pracy albo choroby przypadającej w czasie ciąży oraz poddania się niezbędnym badaniom lekarskim przewidzianym dla kandydatów na dawców komórek, tkanek i narządów oraz poddania się zabiegowi pobrania komórek, tkanek i narządów, pracownik zachowuje prawo do wynagrodzenia. Natomiast z art. 172 KP wynika, że za czas urlopu pracownikowi przysługuje wynagrodzenie, jakie by otrzymał, gdyby w tym czasie pracował. Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie również w orzecznictwie - w wyroku WSA w Warszawie z dnia 19 czerwca 2019 r., sygn. III SA/Wa 2665/18 podkreślono, że skoro w przedstawionym przez Spółkę stanie i odniesionym do niego pytaniu, pracownicy B+R zajmują się wyłącznie działalnością B+R, to tym samym ich czas pracy poświęcony jest wyłącznie tej działalności. W konsekwencji, za okres przebywania na urlopie wypoczynkowym, choroby czy innej usprawiedliwionej nieobecności (np. obowiązkowych badań lekarskich) pracownik uzyskuje stosowne wynagrodzenie wypłacane mu przez pracodawcę oraz sfinansowane przez płatnika składek z tytułu tych należności, określonych w ustawie o SUS, które jako przychód pracownika stanowi koszt uzyskania przychodów dla jego pracodawcy i jednocześnie koszt kwalifikowany z art. 18d ust. 2 pkt 1 PDOPrU.

Spółka zatrudnia również osoby, których zakres obowiązków obejmuje prace o charakterze rozwojowym, w oparciu o umowy cywilnoprawne. Jak wynika z art. 13 pkt 8 lit. a i c ustawy PIT, za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej oraz od przedsiębiorstwa w spadku, z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9 tego artykułu. Spółka wypłaca takim pracownikom wynagrodzenia, a także uiszcza składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych. W odniesieniu do tych osób, które wykonują prace o charakterze rozwojowym, Spółka uważa, że w przypadku uznania ich działalności za działalność badawczo-rozwojową, wydatki, które ponosi w związku z wypłacanymi im wynagrodzeniami oraz składkami na ubezpieczenia społeczne, może zakwalifikować jako koszty poniesione w związku z taką działalnością. Wynika to wprost z ustawy o CIT, która w art. 18d ust. 2 pkt 1a wymienia jako jedne z kosztów kwalifikowanych poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Wskazane wydatki nie zostały zwrócone Spółce w jakiejkolwiek formie - nie korzystała ona z pomocy publicznej ani nie uzyskiwała dotacji - a także nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Dodatkowo, działalność Spółki nie jest prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ani Polskiej Strefy Inwestycji, więc koszty nie są uwzględniane przy kalkulacji dochodu zwolnionego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 lub art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy CIT.

Zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, Spotka wyodrębnia wskazane koszty, które jej zdaniem stanowią koszty kwalifikowane ponoszone na działalność badawczo-rozwojową w prowadzonych księgach rachunkowych.

W związku z faktem, że wskazane koszty mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych wyszczególnionym przez Ustawodawcę oraz spełniają postawione w ustawie o CIT wymogi dla uznania ich za wydatki kwalifikowane, zdaniem Spółki należy uznać je za koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową.

Ad. 3

W związku z wejściem w życie ustawy z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych, podmioty zatrudniające przynajmniej jedną osobę powinny utworzyć Pracownicze Plany Kapitałowe. Wiąże się to z faktem, że zarówno podmiot zatrudniający, jak i pracownik, finansują wpłaty podstawowe z własnych środków. Spółka zatrudnia pracowników, co obliguje ją do podjęcia działań związanych z utworzeniem PPK. Jako pracodawca, o ile zatrudnione przez nią osoby nie złożą deklaracji o rezygnacji z dokonywania wpłat do PPK, będzie zobowiązana do wpłacania co miesiąc kwoty w wysokości 1,5% wynagrodzenia pracownika, a w przypadku zadeklarowania wpłaty dodatkowej - w wysokości 2,5% wynagrodzenia pracownika. Zdaniem Spółki, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, takie wpłaty będą stanowić przychód dla zatrudnianych przez nią osób. Z tego względu Spółka uważa, że w przypadku uznania prowadzonej przez nią działalności za działalność badawczo-rozwojową, kwoty, które w przyszłości będzie mogła wpłacać do PPK będzie mogła uznać za koszty kwalifikowane, poniesione w związku z tą działalnością. Poprzez dokonywanie wpłat do PPK w przyszłości, Spółka w istocie będzie dokonywała wypłat należności na rzecz pracowników wykonujących czynności o charakterze rozwojowym, poprzez uwzględnienie ich jako część wynagrodzenia pracowników. Takie należności będą mieścić się w zakresie art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, a co za tym idzie, będą mogły stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT. Podobny pogląd znalazł uznanie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 listopada 2019 r., sygn. 0111-KDIB1- 3.4010.344.2019.1.MO, w której wskazano, że należy uznać, że przyszła wpłata na PPK w części finansowanej przez pracodawcę, jako dodatkowy element wynagrodzenia pracownika będzie wypełniać przesłankę do jej kwalifikacji do kosztów kwalifikowanych działalności B+R, jako należność z tytułu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Stosownie do art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm., dalej: „updop”), ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. poz. 1668, z późn. zm.),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 4a pkt 28 updop, wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85 ze zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 4a pkt 26-28 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach updop wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji, głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Wprowadzona od 1 stycznia 2016 r. do systemu podatkowego ulga badawczo-rozwojowa, uprawnia podatników do obniżenia podstawy opodatkowania, o poniesione przez nich koszty kwalifikowane określone w art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT, poniesione w związku z prowadzoną przez nich działalnością w obszarze badań i rozwoju. W praktyce, każdy podmiot, który udoskonala swoje produkty, technologie, usługi lub tworzy nowe od podstaw może spełniać przesłanki realizacji działalności B+R kwalifikującej się do ulgi. Kluczowe jest zatem to, żeby to podatnik który ma zamiar skorzystać z ulgi, prowadził działalność badawczo-rozwojową o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT.

Podkreślić, w tym miejscu należy, że przepisy o działalności badawczo-naukowej należy interpretować ściśle. Zatem, tylko te działania podatnika można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej, które wyczerpują znamiona definicji zawartej w treści art. 4a pkt 26 updop, co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Odnosząc powyższe do opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego z wniosku należy uznać, że prowadzona przez Wnioskodawcę działalność w zakresie tworzenia projektów konstrukcji budowlanych nie wypełnia ww. definicji działalności B + R. Opisana we wniosku działalność wpisuje się w zakres „standardowej” działalności biura projektowego, realizującego zlecenia klientów (inwestorów) w zakresie opracowania projektu budowlanego, wykorzystywanego następnie w pracach budowlanych. Wnioskodawca wyspecjalizował się w realizacji projektów dotyczących głównie konstrukcji żelbetonowych oraz stalowych a prace realizuje z wykorzystaniem odpowiedniego oprogramowania. Efektem prowadzonych prac jest każdorazowo innowacyjny projekt konstrukcji budowlanej - uzyskany w oparciu o konsultacje z klientem oraz posiadaną wiedzę i umiejętności (pracowników, zleceniobiorców, osób świadczących usługi w ramach umów B2B).

Należy uznać, że prowadzona działalność Wnioskodawcy zawiera elementy twórczej działalności, której efektem są niewątpliwie opracowane projekty budowlane, podlegające stosownej ochronie prawnej. Jednak nie sposób stwierdzić, że prowadzone przez Wnioskodawcę prace projektowe na zlecenie klientów w systematyczny sposób mają na celu zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań tj. tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług.

Z wniosku nie wynika, by poza posiadaną wiedzą Wnioskodawcy i wykorzystaniem dostępnych źródeł wiedzy, w związku z realizacją zleconych prac projektowych powstawała nowa wiedza w ramach systematycznie prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności naukowej. Prace projektowe mają jedynie na celu realizację zleceń kontrahentów w zakresie stawianych przez nich wymogów, z wykorzystaniem dostępnej wiedzy i kompetencji Wnioskodawcy. Tego rodzaju działalność sprowadza się w istocie do profesjonalnego świadczenia usług projektowych.

Nie można również stwierdzić, że działalność Wnioskodawcy w zakresie tworzenia projektów konstrukcji budowlanych na zlecenie klientów stanowi działalność rozwojową. Posiadana wiedza i umiejętności Wnioskodawcy oraz wykorzystywane oprogramowanie nie służą do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Usługi projektowe Wnioskowy świadczone są wg określonego schematu postępowania z wykorzystaniem odpowiedniej specjalistycznej wiedzy a ich efektem jest gotowy projekt konstrukcji budowlanej. Działalność Wnioskodawcy nastawiona jest na realizację konkretnych zleceń kontrahentów. Każde z nich ma co prawda indywidualny charakter, gdyż dotyczy różnych inwestycji budowlanych, niemniej jednak, świadczenie usługi projektowania budowlanego z wykorzystaniem zaawansowanego oprogramowania, z uwzględnieniem uwarunkowań inwestycyjnych, oczekiwań inwestora, w przedstawiony we wniosku sposób nie wypełnia definicji działalności rozwojowej.

Rozwojowi/ewaluacji podlega jedynie konkretny projekt budowlany, podlegający zwykłemu procesowi jego tworzenia w toku świadczonej usługi projektowej, z uwzględnieniem zaplanowanych konkretnych etapów (modelowanie, tworzenie rysunków, tworzenie precyzyjnych obliczeń) wieńczących końcowym opracowaniem projektu konstrukcji budowanej, a tym samym wykonaniem zleconej usługi.

Reasumując, podejmowana przez Wnioskodawcę działalność nie stanowi działalność badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 updop, uprawniającej do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową na gruncie updop.

W związku z powyższym, nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy dotyczącym pytania oznaczonego nr 1, a zatem stanowisko to należy uznać za nieprawidłowe.

W związku z powyższym, bezprzedmiotowe jest rozpatrywanie wniosku w zakresie pytań 2 i 3, dotyczących oceny poniesionych przez Wnioskodawcę koszów jako kosztów kwalifikowanych, w celu skorzystania z ulgi B+R, o której mowa w art. 18d ustawy CIT.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.