Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP3/443A-21/11-2/IB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2011-10-04
Teza: Zwrot podatku akcyzowego dla nie podatnika.
Słowa kluczowe: akcyza; nadpłata; zwrot
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 7-art. 82; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 9 -art. 72; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 9 -art. 73

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 24 czerwca 2011 r. (data wpływu do Biura KIP w Piotrkowie Trybunalskim 21 lipca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwrotu podatku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lipca 2011 r. do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwrotu podatku.

W związku z § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, pismem z dnia 19 lipca 2011 r., przesłało ww. wniosek Dyrektorowi Izby Skarbowej w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim (data wpływu 21 lipca 2011 r.), celem załatwienia zgodnie z właściwością miejscową.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Sp. z o. o. jest zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego oraz prowadzi skład podatkowy. W ramach składu podatkowego Wnioskodawca nabywa m.in. oleje smarowe w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia. Wnioskodawca nabywa również od podmiotów trzecich oleje smarowe z zapłaconą akcyzą. W treści dokumentów handlowych w szczególności w fakturach zakupu sprzedawcy zaznaczają kwotę akcyzy, którą faktycznie płaci Wnioskodawca. Nabycia bowiem Wnioskodawca dokonuje również ze składów podatkowych prowadzonych przez inne osoby. Uiszczając cenę nabycia towarów w tym przypadku olejów smarowych oznaczonych kodami CN 27101971-99 Wnioskodawca faktycznie ponosi koszt akcyzy. Na fakturze sprzedawca zaznacza nie tylko kwotę akcyzy, ale również ilość produktów akcyzowych i podstawę naliczenia akcyzy.

Wnioskodawca uważa, że płaci nienależną akcyzę i wobec tego pojawia się pytanie o dopuszczalność złożenia wniosku o zwrot nadpłaconej nienależnie akcyzy jako podatku nienależnego w rozumieniu ordynacji podatkowej. Nie przesądzając bowiem zasadności obciążenia olejów smarowych podatkiem akcyzowym pojawia się ogólne pytanie, czy w ogóle dopuszczalne jest wystąpienie przez taki podmiot do właściwego Urzędu Celnego z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatku i czy wobec tego podmiot taki będzie miał przymiot strony postępowania. Skoro jednak faktycznie ciężar podatku akcyzowego ponosi nabywca towaru – w tym przypadku Wnioskodawca - to nieracjonalnym byłoby żądanie zwrotu nienależnej akcyzy przez podatnika, a następnie po uzyskaniu przez niego zwrotu nienależnej akcyzy od urzędu celnego, zwracanie jej Wnioskodawcy.

W świetle art. 7 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca uważa, że definicja ta pozwala na przyjęcie, że każdy podmiot podlegający obowiązkowi podatkowemu winien być podatnikiem i w związku z tym posiadać legitymację do ubiegania się o zwrot np. akcyzy, którą płaci, a która okaże się podatkiem nienależnym. Jak wskazuje się w doktrynie prawa podatkowego o tym, czy dana osoba jest podatnikiem decyduje prawo podatkowe materialne. Na podatniku ciąży nieskonkretyzowana powinność świadczenia pieniężnego w związku z istnieniem zdarzeń określonych w ustawach podatkowych. Bycie podatnikiem ma charakter obiektywny. Obiektywnie zatem sprawę oceniając, podmiot, który faktycznie płaci podatek ma przymiot podatnika, a w związku z tym może domagać się jego zwrotu w sytuacji nadpłaty podatku lub nieistnienia podstawy do jego naliczenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w polskim systemie prawa podatkowego podmiot uiszczający kwotę nienależnej akcyzy, który nie jest wyraźnie określony jako podatnik podatku akcyzowego ale jednocześnie który uiszcza tę akcyzę w cenie nabycia i jeżeli z treści dokumentu zakupu – faktury VAT wynika wysokość i podstawa naliczenia podatku akcyzowego, może domagać się zwrotu tego podatku w trybie nadpłaty podatku, o której mowa w art. 73 ustawy Ordynacja podatkowa?

Zdaniem Wnioskodawcy, polski system prawa podatkowego nie zawiera wyraźnej regulacji dotyczącej możliwości zwrotu podatku akcyzowego nienależnie opłaconego przez podmiot, który nie jest jednocześnie podatnikiem tego podatku. Jednocześnie brak jest podstaw do twierdzenia, że polski system podatkowy uniemożliwia taki zwrot, albowiem np. w ustawie o podatku VAT wyraźnie wskazuje się, że nabywca w określonych sytuacjach na podstawie faktury VAT może ubiegać się o zwrot podatku VAT lub jego części i to bezpośrednio od Skarbu Państwa - właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego. Zdaniem Wnioskodawcy nie istnieją powody dla których podmiot który nabywa produkt akcyzowy, który ostatecznie nie powinien być obłożony podatkiem akcyzowym, nie mógłby żądać zwrotu podatku akcyzowego nienależnie zapłaconego, skoro podmiot ten faktycznie poniósł ciężar tego podatku. W tym kontekście wydaje się dopuszczalne wystąpienie z tego rodzaju wnioskiem i domaganie się przez podmiot faktycznie uiszczający nienależną akcyzę, zwrotu akcyzy bezpośrednio od naczelnika Urzędu Celnego, jako organu właściwego do zwrotu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 82 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju, przysługuje zwrot akcyzy:

1.  podatnikowi, który dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej tych wyrobów akcyzowych, albo
2.  podmiotowi, który nabył te wyroby akcyzowe od podatnika i dokonał ich dostawy wewnątrzwspólnotowej

\- na pisemny wniosek złożony do właściwego naczelnika urzędu celnego wraz z dokumentami potwierdzającymi zapłatę akcyzy na terytorium kraju.

W myśl art. 82 ust. 3 ustawy, podatnik lub podmiot, o których mowa w ust. 1, występujący z wnioskiem o zwrot akcyzy są obowiązani po dokonaniu dostawy wewnątrzwspólnotowej przedłożyć właściwemu naczelnikowi urzędu celnego:

1.  dokumenty towarzyszące przemieszczaniu wyrobów akcyzowych;
2.  potwierdzenie otrzymania wyrobów akcyzowych przez odbiorcę z państwa członkowskiego Unii Europejskiej na uproszczonym dokumencie towarzyszącym lub na kopii dokumentu handlowego, o którym mowa w art. 77 ust. 2, lub na dokumencie, o którym mowa w art. 47 ust. 5;
3.  dokument potwierdzający zapłatę akcyzy lub złożenie deklaracji w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub złożenie zabezpieczenia albo dokument potwierdzający, że akcyza w tym państwie nie jest wymagana.

Ponadto zgodnie z art. 42 ust. 4 podmiotowi wysyłającemu, który otrzymał:

1.  raport odbioru albo dokument zastępujący raport odbioru lub raport wywozu albo dokument zastępujący raport wywozu po upływie terminów, o których mowa w ust. 1 pkt 3 i 4, albo
2.  dokumenty potwierdzające zapłatę akcyzy na terytorium państwa członkowskiego, w którym doszło do naruszenia lub stwierdzono naruszenie warunków procedury zawieszenia poboru akcyzy, w kwocie odpowiadającej ilości wyrobów akcyzowych, których dotyczyło to naruszenie, albo
3.  dokument, o którym mowa w ust. 1 pkt 7, z potwierdzeniem dostawy na terytorium państwa członkowskiego albo wyprowadzenia poza terytorium Unii Europejskiej wyrobów akcyzowych po upływie terminu, o którym mowa w ust. 1 pkt 8

\- przysługuje zwrot kwoty akcyzy zapłaconej przez ten podmiot od tych wyrobów na terytorium kraju, na jego pisemny wniosek złożony do właściwego naczelnika urzędu celnego.

Mając na uwadze powyższe przypadki ubiegania się o zwrot zapłaconej akcyzy istotnym jest też odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa(t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) gdzie zgodnie z art. 72 § 1 za nadpłatę uważa się kwotę:

1.  nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku;
2.  podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
3.  zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4, określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
4.  zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

Z cyt. wyżej przepisów wynika, że nadpłatą jest kwota nadpłaconego i nienależnie zapłaconego podatku. Zatem należy stwierdzić, że kwotą nadpłaconą podatku jest kwota nadwyżki dokonanej przez podatnika wpłaty nad wynikającą z ustawy (decyzji) kwotą podatku. Podatek nadpłacony to podatek zapłacony w kwocie wyższej niż należna.

Podatek zapłacony nienależnie to kwota uiszczona przez podatnika w sytuacji, gdy nie było ustawowego obowiązku jej zapłacenia albo obowiązek ten istniał, ale wygasł.

Jak podkreśla się w piśmiennictwie – w każdym przypadku nadpłaty podatkowej wierzyciel podatkowy otrzymuje świadczenie podatkowe bezpodstawnie. Dla trybu zwrotu nienależnie zapłaconego podatku, jako nadpłaty w ujęciu Ordynacji podatkowej istotnym jest, aby uiszczone świadczenie zrealizowane było na tle szeroko pojętego stosunku podatkowoprawnego, tzn. aby świadczenie to pochodziło od podmiotu stosunku zobowiązaniowego w prawie podatkowym (podatnika, płatnika, inkasenta, osoby trzeciej lub spadkobiercy), na którym generalnie ciążą zobowiązania wobec wierzyciela podatkowego, lecz w konkretnym przypadku podstawę nienależnego świadczenia stanowiło błędne przeświadczenie tego podmiotu o ciążącym na nim zobowiązaniu podatkowym. W każdym takim przypadku podmiot zobowiązań podatkowych, uznając się bezpodstawnie za dłużnika danego stosunku prawnopodatkowego, realizuje nienależne świadczenie na rzecz wierzyciela takiego stosunku. (J. Zubrzycki (w:) Ordynacja podatkowa. Komentarz 2009, B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, str. 379, UNIMEX Oficyna Wydawnicza).

Zgodnie z art. 73 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej nadpłata powstaje z dniem zaistnienia następujących zdarzeń:

*   zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej;

*   pobrania przez płatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej;

*   zapłaty przez płatnika lub inkasenta należności wynikającej z decyzji o jego odpowiedzialności podatkowej, jeżeli należność ta została określona nienależnie lub w wysokości większej od należnej;

*   wpłacenia przez płatnika lub inkasenta podatku w wysokości większej od wysokości pobranego podatku;

*   zapłaty przez osobę trzecią lub spadkobiercę należności wynikającej z decyzji o odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy, jeżeli należność ta została określona nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

*   złożenia zeznania rocznego - dla podatników podatku dochodowego;

*   złożenia deklaracji podatku akcyzowego - dla podatników podatku akcyzowego;

*   złożenia deklaracji o wpłatach z zysku za rok obrotowy - dla jednoosobowych spółek Skarbu Państwa i przedsiębiorstw państwowych;

*   złożenia deklaracji kwartalnej dla podatku od towarów i usług - dla podatników podatku od towarów i usług.

Zgodnie zaś z art. 74 Ordynacji podatkowej jeżeli nadpłata powstała w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, a podatnik, którego zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1:

1.  złożył jedną z deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2, lub inną deklarację, z której wynika wysokość zobowiązania podatkowego - wysokość nadpłaty określa podatnik we wniosku o jej zwrot, składając równocześnie skorygowaną deklarację;
2.  został rozliczony przez płatnika - wysokość nadpłaty określa podatnik we wniosku o jej zwrot, składając równocześnie zeznanie (deklarację), o którym mowa w art. 73 § 2 pkt 1;
3.  nie był obowiązany do składania deklaracji - wysokość nadpłaty określa podatnik we wniosku o jej zwrot.

Należy również zwrócić uwagę, iż według art. 75 § 1 i § 2 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej, jeżeli podatnik podatku akcyzowego kwestionuje wysokość pobranego podatku akcyzowego, a w deklaracji podatkowej wykazał zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacił zadeklarowany podatek albo wykazali nadpłatę w wysokości mniejszej od należnej, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku akcyzowego. W takim przypadku podatnik równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty jest obowiązany złożyć skorygowana deklarację (art. 75 § 3 Ordynacji podatkowej). Skorygowaną deklarację traktuje się jako nową (aktualną) deklarację.

Mając powyższe na uwadze z punktu widzenia art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej istotne jest przede wszystkim ustalenie czy Wnioskodawca uiścił podatek nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej. Jak przedstawiono wyżej zdarzenia jakie powodują powstanie nadpłaty wymienia Ordynacja podatkowa w art. 72, art. 73 § 1 i 2 oraz art. 74. Natomiast wszelkiego rodzaju inne przypadki niż wymienione w Ordynacji podatkowej, powodujące nienależne zapłacenie podatku lub nadpłacenie podatku, które nie zostały wymienione w art. 72, art. 73 oraz art. 74 nie stanowią nadpłaty w rozumieniu przepisów tej ustawy, co powoduje że tryb i zasady zwrotu takiej wpłaty nie odbywają się zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej o zwrocie nadpłaty. Zwrot tych świadczeń, powinien odbywać się według zasad określonych w prawie cywilnym (tak J. Zubrzycki w: B.Adamiak, J.Borkowski, R.Mastalski, J.Zubrzycki, Ordynacja podatkowa, Wrocław 209, str. 379).

Stosownie do powyższego w ocenie tut. Organu brak jest podstaw prawnych do tego by odstąpić od wykładni literalnej przepisów Ordynacji podatkowej i uznać, że uprawnionym do złożenia wniosku o zwrot nadpłaty podatkowej są inne podmioty niż wskazane w cyt. wyżej przepisach, którzy zrealizowali świadczenie na tle stosunku cywilnoprawnego.

W przedmiotowej sprawie żadna, z powołanych wyżej w przepisach Ordynacji podatkowej, sytuacji nie odnosi się do przedstawionego stanu faktycznego wskazanego przez Wnioskodawcę.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, iż nadpłatami w rozumieniu art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej mogą być tylko kwoty wpłacone przez podmioty stosunku podatkowoprawnego, tzn. przez podatników, płatników, inkasentów, spadkobierców podatnika lub osoby trzecie.

Wnioskodawca natomiast nabywał wewnątrzwspólnotowo min. oleje smarowe z zawartym podatkiem akcyzowym, który został zadeklarowany i zapłacony na rzecz Skarbu Państwa przez podatnika podatku akcyzowego. Należy zatem wskazać, iż Wnioskodawca w przedmiotowym stanie faktycznym nie był podatnikiem (płatnikiem, inkasentem) podatku akcyzowego zobowiązanym do zadeklarowania i uiszczenia należnego podatku akcyzowego na rzecz organu podatkowego. Tym samym w przedstawionej sytuacji, tj. nabycia od kontrahenta towaru, który w cenie nabycia zawierał podatek akcyzowy, nie istniało w stosunku do Wnioskodawcy świadczenie pieniężne (podatkowe) realizowane na tle stosunku prawnopodatkowego wynikającego z ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, zobowiązujące Wnioskodawcę do uiszczenia na rzecz organu podatkowego podatku akcyzowego.

Stosownie do powyższego Wnioskodawca, jako nabywca towaru z zapłaconym podatkiem akcyzowym nie jest podatnikiem podatku akcyzowego zobowiązanym do deklarowania i zapłaty akcyzy do organu podatkowego. Wobec powyższego Wnioskodawca nie jest podmiotem uprawnionym, na podstawie art. 72 i 73 Ordynacji podatkowej do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, a tym samym o zwrot podatku akcyzowego zawartego w cenie nabytych olejów smarowych. Nie zachodzi bowiem w przedmiotowej sprawie stosunek prawnopodatkowy pomiędzy Wnioskodawcą a organem podatkowym. Wnioskodawca nabywał towar w postaci olejów smarowych z zawartym podatkiem akcyzowym zadeklarowanym i uiszczonym na wcześniejszym etapie obrotu przez podatnika tego podatku.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.