Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-724/13-5/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-11-15
Teza: Uznanie odpłatnego udostępniania przez Gminę świetlic wiejskich na rzecz zainteresowanych za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku.
Słowa kluczowe: gmina; jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; opodatkowanie; usługi; wynajem; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, reprezentowanej przez pełnomocnika doradcę podatkowego, przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2013 r. (data wpływu 12 sierpnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 października 2013 r. (data wpływu 31 października 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania odpłatnego udostępniania przez Gminę świetlic wiejskich na rzecz zainteresowanych za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania odpłatnego udostępniania przez Gminę świetlic wiejskich na rzecz zainteresowanych za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Wniosek uzupełniono pismem z dnia 28 października 2013 r. (data wpływu 31 października 2013 r.) o informacje doprecyzowujące stan faktyczny i zdarzenie przyszłe oraz dowód wpłaty dodatkowej opłaty za wydanie interpretacji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina X (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Gmina jest właścicielem świetlic wiejskich w szczególności w miejscowościach A, B, C, D, E, F, G, H, I i J.

W latach 2009-2011 Gmina ponosiła wydatki inwestycyjne na przebudowę i modernizację świetlic wiejskich w miejscowościach F, I, H, E, A, J i D. Wydatki na przedmiotowe inwestycje były częściowo finansowane przez Gminę ze środków własnych, a częściowo dofinansowane do kwoty netto ponoszonych kosztów z PROW na lata 2007-2013. Każdorazowo wartość netto nakładów na modernizację poszczególnej świetlicy wiejskiej przekraczała kwotę 15 tys. PLN netto.

Oddanie do użytkowania zmodernizowanych świetlic wiejskich miało miejsce w latach 2009-2011, w szczególności:

*   w świetlicy wiejskiej w miejscowości E została zmodernizowana instalacja grzewcza w roku 2009,
*   na świetlicy wiejskiej w miejscowości F został wymieniony dach w roku 2010,
*   zmodernizowane świetlice wiejskie w miejscowościach I, H, E, A, J i D zostały oddane do użytkowania w roku 2011.

W zakresie wydatków związanych z modernizacją przedmiotowych świetlic, Gmina ponosiła wydatki na nabycie towarów i usług, w szczególności związanych z wykonaniem dokumentacji budowlanej, robotami budowlanymi, robotami instalacyjnymi (przykładowo na instalacje elektryczne czy instalacje wodno-kanalizacyjne). Wydatki te są udokumentowane fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

Gmina zaznacza, że planuje w przyszłości ponosić kolejne wydatki inwestycyjne na przebudowę i modernizację świetlic, stanowiących majątek Gminy.

Ponadto dotychczas Zakład Usług Komunalnych (dalej: ZUK) ponosił wydatki bieżące na utrzymanie wszystkich świetlic wiejskich w Gminie. Gmina planuje zmianę w tym zakresie – tj. w przyszłości wydatki bieżące na utrzymanie świetlic wiejskich będą ponoszone samodzielnie przez Gminę. Wówczas Gmina będzie otrzymywać z tego tytułu od kontrahentów faktury VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

Gmina powierzyła administrowanie świetlic ZUK (ewentualnie w wybranych przypadkach sołtysom). Administrowanie przedmiotowych świetlic sprowadza się do wykonywania kwestii techniczno-organizacyjnych, tj. np. do otwierania bądź zamykania świetlic po zakończeniu użytkowania przez zainteresowanych.

Gmina, zgodnie z uchwałą Rady Gminy z roku 2008, udostępnia przedmiotowe świetlice zarówno nieodpłatnie, np. sołectwom w celu zorganizowania wyborów, zebrań, w celach charytatywnych, jak i odpłatnie na cele prywatne zainteresowanych. Opłaty za korzystanie ze świetlic są wpłacane bezpośrednio na konto Gminy lub za pośrednictwem ZUK (ewentualnie sołtysów).

Zgodnie z powyższym, udostępnianie świetlic wiejskich przybiera dwojaki charakter, a mianowicie:

1.  odpłatny wynajem na rzecz osób fizycznych/firm, np. w celu organizacji imprez okolicznościowych np. urodzin, styp, wesel, rocznic (tzw. udostępnianie komercyjne), oraz
2.  udostępnianie nieodpłatne na cele gminne, tj. np. na rzecz sołectw, dla potrzeb organizowania wyborów, w celach charytatywnych etc.

Gmina przy tym zaznacza, że nie zna możliwości wyznaczania określonych godzin/dni tygodnia/miesiąca, w których świetlice są przeznaczone wyłącznie do nieodpłatnego oraz odpowiednio do odpłatnego korzystania. W praktyce nie da się bowiem – zdaniem Gminy – takiego podziału i zapotrzebowania na obydwie formy wykorzystania świetlic przewidzieć. Sposób wykorzystywania przedmiotowych świetlic jest natomiast samodzielnie/neutralnie regulowany poprzez zapotrzebowanie na obie formy udostępniania świetlic.

Powyższe oznacza, że w momencie ponoszenia wydatków na świetlice wiejskie – zarówno przyszłych bieżących, jak i inwestycyjnych – Gmina nie jest w stanie określić zakresu/podziału, w jakim obiekty te będą następnie udostępniane odpłatnie, a w jakim nieodpłatnie. Zależy to bowiem od popytu w danym okresie na tego typu świadczenia i innych okoliczności (np. ogłoszenie wyborów).

Opłaty z tytułu odpłatnego udostępniania świetlic wiejskich stanowią przychody Gminy. Gmina ujmuje je w swoich deklaracjach VAT i rozlicza z tego tytułu VAT należny.

Z pisma z dnia 28 października 2013 r., stanowiącego uzupełnienie do wniosku wynika, że:

1.  Podobnie jak wszystkie inne Gminy w skali kraju Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: CIT) i w związku z tym nie prowadzi ewidencji środków trwałych dla celów CIT. Niemniej jednak Gmina prowadzi księgi na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości i dla celów księgowych prowadzi ewidencję środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji oraz dokonuje odpisów amortyzacyjnych od tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Towary i usługi nabyte w związku z poniesieniem wydatków inwestycyjnych na świetlice wiejskie wskazane we wniosku są/zostaną zatem zaliczone przez Gminę do środków trwałych podlegających amortyzacji, jednakże nie na podstawie przepisów o podatku dochodowym, bowiem Gminy niewątpliwie nie są podatnikami tego podatku, lecz na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości.
2.  Opisane we wniosku odpłatne usługi udostępniania świetlic wiejskich na rzecz osób fizycznych/firm, np. w celu organizacji imprez okolicznościowych (udostępnianie komercyjne), są/będą świadczone na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych pomiędzy Gminą a ww. podmiotami.
3.  Przebudowy oraz modernizacje świetlic wiejskich w miejscowościach E (II etapy – ukończony w roku 2009 i ukończony w roku 2011), F, I, H, A, J i D, o których mowa we wniosku stanowią dla Gminy wydatki majątkowe, tj. wydatki zwiększające wartość tych środków trwałych dla celów księgowych, które zostały przyjęte do ewidencji dokumentem OT. Zatem – zdaniem Gminy – można uznać, że przebudowa oraz modernizacja wskazanych świetlic stanowi ulepszenie środków trwałych (jakkolwiek nie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ale na podstawie przepisów rachunkowych).
4.  Wartość ww. wydatków inwestycyjnych przekraczała w każdym przypadku 15.000 PLN, a efekty realizacji tych inwestycji stanowią zwiększenie wartości środków trwałych (przy czym każda z modernizowanych i przebudowanych świetlic wiejskich, o których mowa we wniosku, stanowi dla Gminy odrębny środek trwały dla celów księgowych).
5.  W ocenie Gminy można uznać, że wydatki inwestycyjne, które planuje ponosić Wnioskodawca, dotyczące świetlic będących własnością Gminy, będą dotyczyć wytworzenia nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, niemniej nie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ale na podstawie przepisów rachunkowych. Gmina zaznacza, że tylko wybrane wydatki w tym zakresie przekroczą wartość 15.000 PLN netto.
6.  Udostępnianie świetlic wiejskich, o których mowa we wniosku, należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 9 w zakresie spraw kultury oraz w pkt 17 niniejszego artykułu, tj. do wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej. Tym samym nieodpłatne udostępnianie opisanych świetlic wiejskich odbywa się w ramach realizacji zadań własnych Gminy, o których mowa w ww. ustawie o samorządzie gminnym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy odpłatne udostępnianie przez Gminę świetlic wiejskich na rzecz zainteresowanych (tzw. udostępnianie komercyjne) stanowi usługi podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia od podatku? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne udostępnianie świetlic wiejskich na rzecz zainteresowanych (udostępnianie komercyjne) stanowi usługi podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia od podatku.

Uzasadnienie stanowiska Gminy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W konsekwencji, mając na uwadze fakt, że tzw. udostępnianie komercyjne (odpłatny wynajem) przez Gminę świetlic wiejskich nie stanowi dostawy towarów, należy wnioskować, że na gruncie ustawy o VAT powinno ono być traktowane jako świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 tej ustawy.

Do analogicznego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego odniósł się Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 9 maja 2012 r., sygn. ILPP2/443-153/12-2/MR, w której stwierdził, że „Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż odpłatny wynajem świetlic wiejskich na rzecz zainteresowanych (udostępnianie komercyjne) jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną, dla której Gmina występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Zatem powyższa czynność w świetle ustawy o VAT traktowana będzie jako odpłatne świadczenie usług, opodatkowane na zasadach ogólnych”.

Stanowisko takie zostało potwierdzone także w analogicznym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 17 maja 2012 r., sygn. IPTPP1/443-138/12-6/MW, w której Dyrektor potwierdził, że „świadczone przez Gminę usługi odpłatnego wynajmu świetlic wiejskich w celu organizowania imprez okolicznościowych, będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy”.

Ponadto – zdaniem Gminy – ani ustawa o VAT, ani też wydane na jej podstawie rozporządzenia, nie przewidują zwolnienia od VAT dla przedmiotowych usług.

Mając na uwadze powyższe, Gmina stoi na stanowisku, że odpłatne udostępnianie świetlic wiejskich na rzecz zainteresowanych (udostępnianie komercyjne) stanowi usługi podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia od podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r. – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy nadmienić, że od dnia 1 kwietnia 2013 r., powyższy przepis ma następujące brzmienie: „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz.UE. L Nr 347, poz. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Ponadto, na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powyższego wynika, że zwolnienie od podatku VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zakresu działania gminy, w oparciu o art. 6 ust. 1 ww. ustawy, należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami, a także wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej (art. 7 ust. 1 pkt 9 i pkt 17 cyt. ustawy).

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1.  wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług oraz zwolnienie od podatku jednostek samorządu terytorialnego ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy;
2.  w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia lub ze zwolnienia od podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
    *   czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
    *   ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy lub zwolnienia realizowanych czynności od podatku, w oparciu o § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina jest właścicielem świetlic wiejskich. Gmina powierzyła administrowanie świetlic Zakładowi Usług Komunalnych – ZUK – (ewentualnie w wybranych przypadkach sołtysom). Administrowanie przedmiotowych świetlic sprowadza się do wykonywania kwestii techniczno-organizacyjnych, tj. np. do otwierania bądź zamykania świetlic po zakończeniu użytkowania przez zainteresowanych. Gmina, zgodnie z uchwałą Rady Gminy z roku 2008, udostępnia przedmiotowe świetlice zarówno nieodpłatnie, np. sołectwom w celu zorganizowania wyborów, zebrań, w celach charytatywnych, jak i odpłatnie na cele prywatne zainteresowanych. Opłaty za korzystanie ze świetlic są wpłacane bezpośrednio na konto Gminy lub za pośrednictwem ZUK (ewentualnie sołtysów). Zgodnie z powyższym, udostępnianie świetlic wiejskich przybiera dwojaki charakter, a mianowicie:

1.  odpłatny wynajem na rzecz osób fizycznych/firm, np. w celu organizacji imprez okolicznościowych np. urodzin, styp, wesel, rocznic (tzw. udostępnianie komercyjne), oraz
2.  udostępnianie nieodpłatne na cele gminne, tj. np. na rzecz sołectw, dla potrzeb organizowania wyborów, w celach charytatywnych etc.

Opłaty z tytułu odpłatnego udostępniania świetlic wiejskich stanowią przychody Gminy. Gmina ujmuje je w swoich deklaracjach VAT i rozlicza z tego tytułu VAT należny. Ponadto Gmina wskazała, że opisane we wniosku odpłatne usługi udostępniania świetlic wiejskich na rzecz osób fizycznych/firm, np. w celu organizacji imprez okolicznościowych (udostępnianie komercyjne), są/będą świadczone na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych pomiędzy Gminą a ww. podmiotami.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii uznania odpłatnego udostępniania przez Gminę świetlic wiejskich na podstawie umowy najmu za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku.

Jak stanowi art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Stosownie do treści powyższego przepisu, oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę.

Należy zatem wskazać, że Gmina wykonując cywilną umowę najmu, świadczy na rzecz najemcy usługi, w rozumieniu przepisów ustawy. W wykonaniu umowy najmu dokonuje bowiem na jego rzecz świadczeń niebędących dostawą towarów. Majątek (świetlice) pozostanie jej własnością i wynajmowany jest/będzie za odpłatnością (czynsz), co stanowi/stanowić będzie przedmiot opodatkowania w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy.

W analizowanej sprawie Gmina nie będzie działała jako organ władzy publicznej, zatem nie będzie mogła skorzystać z wyłączenia zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy.

Nie będzie też mogła skorzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w powołanym § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia, bowiem czynność udostępniania ww. świetlic jest/będzie wykonywana na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, odpłatne udostępnianie przedmiotowych świetlic wiejskich na podstawie umowy cywilnoprawnej, skutkujące uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Gminy, podlega/będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, a uzyskiwanie obrotu z tego tytułu spowoduje obowiązek odprowadzenia należnego podatku VAT.

W konsekwencji, odpłatne udostępnianie opisanych świetlic wiejskich na podstawie umowy najmu podlega/będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wskazać przy tym należy, że na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Zatem ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy).

W konsekwencji powyższego należy uznać, że ww. czynność odpłatnego udostępniania świetlic, na podstawie umowy najmu, nie będzie korzystała ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Należy również zauważyć, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usług polegających na odpłatnym udostępnianiu świetlic wiejskich, w związku z czym, usługi te są/będą opodatkowane według właściwej stawki podatku VAT.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że odpłatne udostępnianie przez Gminę świetlic wiejskich na rzecz zainteresowanych (tzw. udostępnianie komercyjne) stanowi/będzie stanowiło usługi podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia od podatku.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie uznania odpłatnego udostępniania przez Gminę świetlic wiejskich na rzecz zainteresowanych za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Wniosek w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych ponoszonych na świetlice wiejskie (część pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i nr 3) w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym został rozstrzygnięty w interpretacji indywidualnej z dnia 15 listopada 2013 r. nr ILPP1/443-724/13-6/NS. Z kolei kwestia dotycząca stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie obowiązku naliczania podatku należnego w związku z wykorzystaniem świetlic wiejskich do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej z dnia 15 listopada 2013 r. nr ILPP1/443-724/13-7/NS. Natomiast wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków bieżących ponoszonych na świetlice wiejskie (część pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i nr 3) został rozstrzygnięty w interpretacji indywidualnej z dnia 12 listopada 2013 r. nr ILPP1/443-724/13-4/NS.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.