Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4511-302/15-4/MK1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-06-11
Teza: Skutki podatkowe powstałe po stronie pracowników z tytułu uzyskania świadczenia pieniężnego w związku z relokacją i związanych z tym obowiązków płatnika.
Słowa kluczowe: pracownik; płatnik; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 3 marca 2015 r. (data wpływu 10 marca 2015 r.) oraz piśmie z dnia 28 maja 2015 r. (data wpływu 1 czerwca 2015 r.) uzupełniającym braki wniosku na wezwanie Nr IPPB2/4511-302/15-2/MK1 z dnia 21 maja 2015 r. (data odbioru 25 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych po stronie pracowników z tytułu uzyskania świadczenia pieniężnego w związku z relokacją i związanych z tym obowiązków płatnika:

*   w części dotyczącej refinansowania poniesionych przez pracownika kosztów transportu mienia do miejscowości, w której znajduje się nowe miejsce pracy i prowizji dla agencji pośrednictwa nieruchomości – **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałym zakresie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych po stronie pracowników z tytułu uzyskania świadczenia pieniężnego w związku z relokacją i związanych z tym obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: „Bank”) jest bankiem mającym siedzibę na terytorium Polski wykonującym czynności bankowe w rozumieniu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz.U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665 ze zm.). W najbliższej przyszłości planowane jest sfinalizowanie przejęcia prawnego przez Bank innego podmiotu. Przejęcie odbędzie się w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, ze zm., dalej: „KSH”).

W związku z przejęciem utworzono tzw. wewnętrzny rynek pracy, dzięki czemu pracownicy Banku mogą zostać przeniesieni na stanowisko pracy oferowane przez podmiot przejmowany i odwrotnie (pracownicy podmiotu przejmowanego mogą zostać przeniesieni na stanowiska pracy oferowane przez Bank). Przy czym miejsce pracy może znajdować się w innej miejscowości niż dotychczasowe miejsce pracy. Zmiana miejscowości wykonywania pracy nastąpić może w wyniku rekrutacji prowadzonej w ramach wewnętrznego rynku pracy (z inicjatywy pracownika) bądź też przeniesienia służbowego (z inicjatywy Banku).

Relokacja dotyczy zmiany miejsca wykonywania pracy zarówno w obrębie struktury organizacyjnej Banku jak i pomiędzy Bankiem a podmiotem przejmowanym.

Zmiana miejscowości wykonywania pracy w ramach Banku następować będzie na mocy porozumienia zmieniającego do umowy o pracę, podpisanego pomiędzy Bankiem i pracownikiem. Natomiast zmiana miejscowości wykonywania pracy pomiędzy Bankiem a podmiotem przejmowanym odbywać się będzie na podstawie trójstronnego porozumienia, podpisanego pomiędzy Bankiem, podmiotem przejmowanym i pracownikiem, określającego podstawowe warunki zatrudnienia w podmiocie przejmowanym i gwarantującego pracownikowi zachowanie dotychczasowych uprawnień pracowniczych.

W przypadku relokacji, relokowany pracownik otrzyma świadczenia pieniężne uzależnione od odległości pomiędzy dotychczasowym i nowym miejscem pracy oraz odległością pomiędzy nowym miejscem pracy a miejscem zamieszkania pracownika w postaci:

1.  dofinansowania kosztów zmiany miejsca zamieszkania oraz zagospodarowania (uzależnione dodatkowo od tego czy pracownik zmienia miejsce pracy i przeprowadza się wraz z rodziną czy bez rodziny),
2.  refinansowania, na podstawie przedstawionych przez pracownika rachunków/faktur, poniesionych przez niego kosztów:
    1.  transportu mienia do miejscowości w której znajduje się nowe miejsce pracy do określonej kwoty,
    2.  prowizji dla agencji pośrednictwa nieruchomości zapłaconej w związku ze zmianą miejsca zamieszkania następującą w wyniku relokacji do określonej kwoty.

Bank powziął wątpliwość co do konieczności rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu wypłaty powyższych świadczeń.

Pismem z dnia 21 maja 2015 r. Nr IPPB2/4511-302/15-2/MK1 wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków wniosku poprzez:

1.  przeformułowanie pytania tak, aby dotyczyło ciążących na Spółce obowiązków płatnika / informacyjnych związanych z ewentualnie powstałym po stronie pracowników przychodem, ponieważ sformułowane pytanie odnosi się tylko i wyłącznie do skutków podatkowych powstałych po stronie pracowników, natomiast nie dotyczy obowiązków Spółki jako zainteresowanego występującego z wnioskiem o wydanie interpretacji w swojej indywidualnej sprawie.
2.  przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego adekwatnego do przeformułowanego pytania.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 25 maja 2015 r.

Pismem z dnia 28 maja 2015 r. (data nadania 29 maja 2015 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w wyznaczonym terminie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko, iż świadczenia pieniężne uzyskiwane przez pracowników Wnioskodawcy w związku z relokacją stanowić będą przychody zwolnione z opodatkowania (dofinansowanie określone w pkt 1 stanu faktycznego) bądź niepodlegające opodatkowaniu (refinansowanie określone w pkt 2 stanu faktycznego) i w konsekwencji na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek pobrania jako płatnik podatku zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od tych świadczeń?

Zdaniem Wnioskodawcy

Z art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361; dalej jako: updof) wynika, iż osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów m.in. przychody ze stosunku pracy.

Za przychody ze stosunku pracy zgodnie z art. 12 ust. 1 updof uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Oznacza to, że Wnioskodawca powinien zsumować wszelkie przysporzenia uznane za przychód ze stosunku pracy danego pracownika i od łącznej kwoty wypłaconej bądź postawionej do dyspozycji w danym miesiącu potrącić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Powyższą regulację należy czytać łącznie z art. 21 ust. 1 updof, który określa katalog przychodów zwolnionych z podatku, a więc takich których nie sumuje się z pozostałymi przychodami opodatkowanymi. Z zasad ogólnych wynika natomiast, iż jeśli dane przysporzenie nie jest w ogóle przychodem podatkowym to także nie sumuje się go z przychodami podatkowymi.

W ocenie Wnioskodawcy świadczenia o których mowa w opisie stanu przyszłego w pkt 1 stanowić będą świadczenia zwolnione z podatku na mocy i do wysokości określonej art. 21 ust. 1 pkt 14 updof, natomiast świadczenia, o których mowa w opisie stanu przyszłego w pkt 2 nie będą w ogóle przychodami podatkowymi,(tj. nie będą stanowiły przychodów podlegających opodatkowaniu).

Z art. 21 ust. 1 pkt 14 updof wynika, że kwoty otrzymywane przez pracowników z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego oraz zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie korzystają ze zwolnienia podatkowego.

Żaden przepis nie określa wprost co należy rozumieć przez pojęcie przeniesienia służbowego. W ocenie Wnioskodawcy w takim przypadku należy uznać, że każda zmiana miejsca pracy w ramach opisanej relokacji (zarówno gdy dziać się to będzie z inicjatywy pracownika jak również z inicjatywy Banku) spełnia dyspozycję tego przepisu. Zmiana miejsca wykonywania przez niego pracy będzie bowiem wiązała się z obowiązkami służbowymi.

W odniesieniu natomiast do świadczeń określonych w pkt 2 opisu stanu przyszłego stwierdzić należy, że nie mogą stanowić przychodu pracownika świadczenia mające charakter zwrotu kosztów. Chodzi tu bowiem o koszty, które on sam poniesie, a Bank mu je jedynie zwróci. Aby można było natomiast mówić o przychodzie podatkowym to skutkiem uzyskania danego świadczenia powinno być wzbogacenie podatnika (zwiększenie jego aktywów bądź zmniejszenie pasywów). Tymczasem zwrot kosztów (refinansowanie) ma jedynie charakter pokrycia ubytku w majątku podatnika, który wystąpi z powodu konieczności przeprowadzki. Trudno w takim przypadku mówić o jakimkolwiek przysporzeniu majątkowym po stronie pracownika.

Dlatego też tego typu przysporzenie powinno być neutralne podatkowo, tym bardziej, że koszt poniesiony przez pracownika, który ma być mu w przyszłości zrefinansowany nie będzie stanowił jego kosztu uzyskania przychodów. Doliczenie do przychodu podatkowego świadczeń mających charakter zwrotu takich kosztów przez Wnioskodawcę (jako płatnika podatku) skutkowałoby zachwianiem równowagi między kosztami a przychodami podatkowymi i stanowiłoby naruszenie zasady, iż kwota podstawy opodatkowania powinna zostać skonkretyzowana w przepisach ustawy.

W związku z powyższym świadczenia, o których mowa w opisie stanu przyszłego stanowić będą świadczenia zwolnione od opodatkowania (świadczenia określone w pkt 1 opisu stanu przyszłego) bądź też nie będą w ogóle podlegały opodatkowani podatkiem dochodowym od osób fizycznych (świadczenia określone w pkt 2 opisu stanu przyszłego). W konsekwencji powyższego tych środków pieniężnych Wnioskodawca nie powinien doliczać do przychodów podatkowych pracownika, od których powinna być potrącona zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w części dotyczącej refinansowania poniesionych przez pracownika kosztów transportu mienia do miejscowości, w której znajduje się nowe miejsce pracy i prowizji dla agencji pośrednictwa nieruchomości jest nieprawidłowe, w pozostałym zakresie jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 12 ust. 3 ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2 - 2b.

Stosownie do art. 12 ust. 4 ww. ustawy za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej (art. 31 ww. ustawy).

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymywane przez pracowników z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego oraz zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca (dalej: „Bank”) jest bankiem mającym siedzibę na terytorium Polski wykonującym czynności bankowe w rozumieniu ustawy Prawo bankowe. W najbliższej przyszłości planowane jest sfinalizowanie przejęcia prawnego przez Bank innego podmiotu. Przejęcie odbędzie się w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych. W związku z przejęciem utworzono tzw. wewnętrzny rynek pracy, dzięki czemu pracownicy Banku mogą zostać przeniesieni na stanowisko pracy oferowane przez podmiot przejmowany i odwrotnie (pracownicy podmiotu przejmowanego mogą zostać przeniesieni na stanowiska pracy oferowane przez Bank). Przy czym miejsce pracy może znajdować się w innej miejscowości niż dotychczasowe miejsce pracy. Zmiana miejscowości wykonywania pracy nastąpić może w wyniku rekrutacji prowadzonej w ramach wewnętrznego rynku pracy (z inicjatywy pracownika) bądź też przeniesienia służbowego (z inicjatywy Banku). Relokacja dotyczy zmiany miejsca wykonywania pracy zarówno w obrębie struktury organizacyjnej Banku jak i pomiędzy Bankiem a podmiotem przejmowanym. Zmiana miejscowości wykonywania pracy w ramach Banku następować będzie na mocy porozumienia zmieniającego do umowy o pracę, podpisanego pomiędzy Bankiem i pracownikiem. Natomiast zmiana miejscowości wykonywania pracy pomiędzy Bankiem a podmiotem przejmowanym odbywać się będzie na podstawie trójstronnego porozumienia, podpisanego pomiędzy Bankiem, podmiotem przejmowanym i pracownikiem, określającego podstawowe warunki zatrudnienia w podmiocie przejmowanym i gwarantującego pracownikowi zachowanie dotychczasowych uprawnień pracowniczych.

W przypadku relokacji, relokowany pracownik otrzyma świadczenia pieniężne uzależnione od odległości pomiędzy dotychczasowym i nowym miejscem pracy oraz odległością pomiędzy nowym miejscem pracy a miejscem zamieszkania pracownika w postaci:

1.  dofinansowania kosztów zmiany miejsca zamieszkania oraz zagospodarowania (uzależnione dodatkowo od tego czy pracownik zmienia miejsce pracy i przeprowadza się wraz z rodziną czy bez rodziny),
2.  refinansowania, na podstawie przedstawionych przez pracownika rachunków/faktur, poniesionych przez niego kosztów:
    1.  transportu mienia do miejscowości w której znajduje się nowe miejsce pracy do określonej kwoty,
    2.  prowizji dla agencji pośrednictwa nieruchomości zapłaconej w związku ze zmianą miejsca zamieszkania następującą w wyniku relokacji do określonej kwoty.

Wobec niezdefiniowania w ustawie podatkowej pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia ukształtowanego w orzecznictwie sądowym, zgodnie z którym, nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym - generalnie - jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym zarówno dofinansowanie przez pracodawcę kosztów zmiany miejsca zamieszkania oraz zagospodarowania, jak i refinansowanie, na podstawie przedstawionych przez pracownika rachunków/faktur, poniesionych przez niego kosztów transportu mienia do miejscowości w której znajduje się nowe miejsce pracy do określonej kwoty, prowizji dla agencji pośrednictwa nieruchomości zapłaconej w związku ze zmianą miejsca zamieszkania następującą w wyniku relokacji do określonej kwoty stanowią dla pracownika nieodpłatne świadczenie. Jednakże możliwe jest w tej sytuacji skorzystanie ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z tym przepisem wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymywane przez pracowników z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego oraz zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie.

W związku z powyższym zarówno kwota dofinansowania przez pracodawcę kosztów zmiany miejsca zamieszkania oraz zagospodarowania, jak i refinansowanie, na podstawie przedstawionych przez pracownika rachunków/faktur, poniesionych przez niego kosztów transportu mienia do miejscowości w której znajduje się nowe miejsce pracy, prowizji dla agencji pośrednictwa nieruchomości zapłaconej w związku ze zmianą miejsca zamieszkania następującą w wyniku relokacji do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie korzystać będzie ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stąd też na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek płatnika z tytułu wypłaty przedmiotowych świadczeń.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.