Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.197.2020.1.MAZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-09
Teza: Dokonywane z Polski do Niemiec dostawy wyrobów na rzecz odbiorcy w Niemczech będą stanowiły wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, opodatkowaną stawką podatku w wysokości 0%.
Słowa kluczowe: dostawa; dostawa-dostawa towarów; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; stawka-stawki podatku; transakcja-transakcja wewnątrzwspólnotowa; transakcja-transakcja łańcuchowa (szeregowa)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 kwietnia 2020 r. (data wpływu – 16 kwietnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie uznania, że dokonywane z Polski do Niemiec dostawy Towarów na rzecz odbiorcy w Niemczech będą stanowiły wewnątrzwspólnotową dostawę, opodatkowaną stawką podatku w wysokości 0% – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 kwietnia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie uznania, że dokonywane z Polski do Niemiec dostawy Towarów na rzecz odbiorcy w Niemczech będą stanowiły wewnątrzwspólnotową dostawę, opodatkowaną stawką podatku w wysokości 0%.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – … sp. z o. o. (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”), spółka prawa polskiego z siedzibą w M. jest czynnym podatnikiem VAT w Polsce, zarejestrowanym także dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Spółka jest częścią grupy kapitałowej Y (dalej jako: „Grupa”). 100% udziałowcem Wnioskodawcy jest XXX (dalej jako: „XXX”), spółka prawa niemieckiego, właściciel linii biznesowej ABC i w konsekwencji … samochodów osobowych oraz vanów. XXX jest w całości własnością YY (dalej jako: „YY”), spółki z siedzibą w Niemczech. XXX jest spółką prawa niemieckiego zarejestrowaną na potrzeby VAT w Niemczech. XXX jest zarejestrowany dla celów VAT w Polsce. XXX nie ma w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności w rozumieniu przepisów o VAT.

W związku z decyzją Grupy o utworzeniu na terytorium Polski nowego zakładu produkcyjnego, Spółka jest podmiotem odpowiedzialnym za produkcję A1A – np. A2A – dla pojazdów z grupy marek Y (dalej łącznie jako: „Towary”). Produkcja rozpoczęła się w … roku, podczas gdy osiągnięcie pełnej zdolności produkcyjnej powinno nastąpić w … roku.

Z uwagi na rozpoczęcie produkcji, Wnioskodawca rozpoczął realizację zamówień. Towary, które są produkowane w zakładzie są sprzedawane wyłącznie na rzecz XXX. W konsekwencji, w ramach każdej jednorazowej transakcji sprzedaży na rzecz XXX, Towary będą transportowane poza terytorium Polski na terytorium innego kraju przeznaczenia.

Wnioskodawca rozważał kilka możliwych scenariuszy planowanego przepływu Towarów.

Scenariusz, który był zaplanowany do wdrożenia w pierwszych latach od rozpoczęcia produkcji (dalej jako: „Scenariusz Przejściowy”) dotyczył transakcji z towarami, których końcowym przeznaczeniem są kraje spoza UE, tj. … . Skutki podatkowe Scenariusza Przejściowego zostały już potwierdzone w indywidualnej interpretacji znak: 0114-KDIP1-2. 4012.618.2017.1.PC wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 30 listopada 2017 r.

Scenariusz, który był zaplanowany do wdrożenia w dalszej kolejności (dalej jako: „Scenariusz Docelowy”) również dotyczył transakcji z towarami, których końcowym przeznaczeniem są kraje spoza UE, tj. … . Skutki podatkowe związane z wprowadzeniem Scenariusza Docelowego również zostały już potwierdzone w indywidualnej interpretacji znak: 0111-KDIB3-3.4012.336.2019.1.MAZ, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 4 listopada 2019 r.

Obecne struktury finansowe i gospodarcze zmieniły się jednak w taki sposób, że koszty logistyczne obowiązujące w Scenariuszu Docelowym uległy znacznemu wzrostowi. Tym sam wdrożenie Scenariusza Docelowego jest związane ze znacznym wzrostem kosztów bieżących, a zatem nie jest już uzasadnione ekonomicznie dla Grupy. Zatem, zgodnie z obecną sytuacją, poprzednio planowany Scenariusz Docelowy jest odroczony do odwołania.

Tym samym, w odniesieniu do planowanego przepływu Towarów, opracowano następujący alternatywny scenariusz, w którym finalnymi odbiorcami Towarów będą kontrahenci spoza UE, np. z … (dalej jako: „Scenariusz Alternatywny”).

I. Przepływ Towarów w ramach Scenariusza Alternatywnego:*   Towary po etapie produkcji w Polsce, będą transportowane bezpośrednio do Niemiec, a dokładnie bezpośrednio do Centrum Logistycznego w Niemczech, obsługiwanego przez podmiot trzeci. Ostateczna dokładna lokalizacja tego Centrum na terenie Niemiec nie została jeszcze wybrana.
*   Wnioskodawca i XXX uzgodnili, że do transakcji będą stosować warunki dostaw INCOTERMS FCA (ang. Free Carrier).
*   XXX będzie poszukiwał oraz ostatecznie decydował o wyborze przewoźnika, z którym podjęta zostanie współpraca w zakresie transportu.
*   XXX będzie ponosił koszty transportu Towarów z Polski do Niemiec, w ramach zawartej z przewoźnikiem umowy na transport Towarów.
*   Niezależnie od przyjętych warunków dostawy INCOTERMS FCA, Wnioskodawca będzie w znaczącym stopniu zaangażowany w proces organizacji transportu. Zatrudni on polskiego dostawcę usług logistycznych, który działając na jego rzecz będzie zajmował się przygotowaniem transportu, w tym w szczególności oznakowywaniem, przeładowywaniem, specjalistycznym pakowaniem, plombowaniem oraz zabezpieczaniem Towarów, jeśli \[będzie\] wymagane, a dodatkowo także tworzeniem zleceń i wprowadzaniem danych Towarów w systemach XXX.
*   Towary będą transportowane z Polski do Niemiec ciężarówkami lub pociągiem.
*   Prawo do rozporządzania Towarami jak właściciel, łącznie z ryzykiem ich utraty bądź uszkodzenia, będzie przechodzić na XXX na terytorium Polski, w momencie załadowania Towarów na ciężarówkę lub odpowiednio pociąg.
*   Dokumentacja towarzysząca transportowi Towarów z terytorium Polski na terytorium Niemiec będzie wskazywała m.in. na:
    *   Spółkę jako nadawcę transportu Towarów,
    *   Adres fabryki Spółki jako miejsca załadowania Towarów,
    *   Centrum Logistyczne w Niemczech jako miejsce przeznaczenia Towarów.
*   Wnioskodawca będzie posiadał dowody, że Towary zostały wywiezione z terytorium Polski i zostały dostarczone do Centrum Logistycznego w Niemczech. II. Schemat fakturowania w ramach Scenariusza Alternatywnego:
*   Wnioskodawca wystawi fakturę na XXX.
*   Faktura będzie zawierać polski numer VAT Wnioskodawcy oraz niemiecki numer VAT XXX (dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych, z przedrostkiem DE). III. Dalsza dostawa Towarów:
*   Po tym jak Towary zostaną dostarczone do ich miejsca przeznaczenia w Centrum Logistycznym w Niemczech, obsługą logistyczną Towarów zajmie się niemiecki dostawca usług logistycznych, działający na rzecz XXX bezpośrednio lub pośrednio (pośrednio, tj. gdy na rzecz XXX działałby w tym zakresie inny podmiot z Grupy, mający siedzibę w Niemczech i tenże podmiot zaangażowałby odpowiednio zewnętrznego niemieckiego dostawcę usług logistycznych na podstawie podwykonawstwa):
    *   przyjęcie Towarów do systemu i ich weryfikacja, tj. zliczenie pod kątem sprawdzenia kompletności zamówienia;
    *   rozładunek Towarów z ciężarówki lub odpowiednio pociągu;
    *   przechowywanie i sortowanie (jeśli wymagane) w celu dalszego przygotowania kontenera;
    *   konserwacja dla dalszego transportu zagranicznego;
    *   przepakowywanie Towarów dla innych nośników ładunku (jeśli wymagane);
    *   rozpoczęcie procedury celnej wywozu towaru, przygotowanie odpowiednich dokumentów wywozowych w imieniu XXX (XXX wskazany jako eksporter), złożenie dokumentów do niemieckich władz celnych oraz – jeśli będzie to konieczne – prezentacja towarów organom celnym w przypadku inspekcji. Co ważne, odprawa celna będzie rozpoczynana dopiero jak towary zostaną dostarczone do Centrum Logistycznego w Niemczech;
    *   opieczętowanie i załadowanie kontenera do odpowiedniego środka transportu (zabezpieczenie załadunku);
    *   księgowanie wydania towarów w systemie XXX;
    *   obsługa techniczna transportu, tj. drukowanie i dołączanie dokumentów wysyłkowych, wydawanie kontenera i dokumentów przewoźnikowi.
*   Powyższe czynności, którym będą poddane Towary w Niemczech, zgodnie z założeniami będą trwać standardowo do 3 dni, lub nawet dłużej jeśli wymagane, licząc od dnia, w którym Towary dotrą do Centrum Logistycznego w Niemczech.
*   Następnie Towary będą transportowane z Niemiec do kontrahentów spoza UE, np. …, w ramach transakcji sprzedaży pomiędzy XXX oraz jego kontrahentem.
*   Faktura od XXX na rzecz odbiorcy końcowego spoza UE będzie rozliczona jako eksport opodatkowany stawką 0% w Niemczech, pod niemieckim numerem NIP XXX. Faktura ta zostanie wystawiona przez XXX dopiero, gdy Towary będą fizycznie znajdować się w Niemczech.
*   Wnioskodawca nie będzie w żaden sposób zaangażowany w transakcję pomiędzy XXX a jego kontrahentem spoza UE, w szczególności Spółka nie będzie zaangażowana w odprawę celną Towarów w Niemczech.
*   Co do zasady, w momencie rozpoczęcia transportu Towarów z Polski do Niemiec, Wnioskodawca będzie wiedział do jakiego kraju trafią wysyłane Towary, gdyż będą one zabezpieczane (jeśli jest to wymagane z powodów jakościowych) i pakowane na podstawie indywidualnych warunków oraz potrzeb klienta końcowego. Niezależnie jednak, w trakcie całego procesu transportu, a zwłaszcza gdy Towary są fizycznie zlokalizowane w Centrum Logistycznym w Niemczech, XXX będzie miał prawo do zmiany warunków dostawy, w tym zmiany klienta końcowego, a tym samym fizycznego przepływu Towarów – na co Spółka nie będzie miała już wpływu.
*   Powyższe wynika z faktu, iż w pierwszej kolejności to XXX będzie otrzymywał zamówienia z różnych krajów spoza UE i dopiero na ich podstawie XXX przygotuje oraz przedłoży Wnioskodawcy jedno zbiorcze zamówienie, które będzie zawierać kumulatywne wartości na podstawie uprzednio złożonych bezpośrednio do XXX zamówień. XXX wskaże na zamówieniu Centrum Logistyczne w Niemczech jako miejsce przeznaczenia Towarów, które Wnioskodawca będzie zobowiązany do wyprodukowania. Dalsza dystrybucja i transport Towarów do odbiorców docelowych z Niemiec poza UE będzie realizowana przez XXX, bez zaangażowania Wnioskodawcy.
*   Co istotne, XXX będzie miał stały dostęp do towarów obsługiwanych przez działającego na jego rzecz niemieckiego dostawcę usług logistycznych. W żadnym momencie prawo własności Towarów nie przechodzi na żaden zewnętrzny podmiot. XXX ma prawo do kontroli zarówno świadczonych na jego rzecz usług, jak również kontroli samych przechowywanych towarów.
*   Co do zasady, za transport z Polski do Niemiec oraz transport z Niemiec do krajów spoza UE będą odpowiedzialne dwa niezależne podmioty, których rola i funkcje wobec każdego transportu zostaną określone w dwóch oddzielnych umowach oraz oddzielnych zamówieniach. Jednocześnie jednak Wnioskodawca nie wyklucza, że oba transporty mogą być obsługiwane również przez ten sam podmiot.
*   Co do zasady, dostawcy usług logistycznych (zarówno polski – działający na rzecz Wnioskodawcy, jak i niemiecki – działający na rzecz XXX) nie będą zaangażowani jako przewoźnicy w transportach ani pomiędzy M. a Centrum Logistycznym w Niemczech, ani na dalszym etapie pomiędzy wspomnianym Centrum a ostatecznym klientem z kraju spoza UE. Gdyby jednak taka sytuacja miała miejsce, świadczone usługi transportu oraz jego obsługi odbędą się na podstawie odrębnych umów.
*   Zasadniczo, w ramach Scenariusza Alternatywnego będą dwa oddzielne zlecenia transportowe, tj.:
    
    *   zlecenie transportowe I dla sekcji transportowej M. (Polska) – Centrum Logistyczne (Niemcy) i
    *   zlecenie transportowe II dla sekcji transportowej Centrum Logistyczne (Niemcy) – odbiorca końcowy (kraj spoza UE),
    
    oraz dwa oddzielne dokumenty transportowe/dowody, tj.:
    *   dokument przewozowy/dowód I dla sekcji transportowej M. (Polska) - Centrum Logistyczne (Niemcy) i
    *   dokument przewozowy/dowód II dla sekcji transportowej Centrum Logistyczne (Niemcy) – klient końcowy (kraj spoza UE).

Podsumowując – Scenariusz Alternatywny będzie różnić się od Scenariusza Docelowego (ostatniego, w stosunku do którego Wnioskodawca uzyskał już przywoływaną interpretację indywidualną) z uwagi na poniższe zdarzenia:

*   rozszerzenie zakresu produkowanych komponentów … w M. - Wnioskodawca będzie teraz produkować …;
*   rozszerzenie czynności podejmowanych przez dostawcę usług logistycznych w Centrum Logistycznym w Niemczech;
*   możliwe zwiększenie czasu między przybyciem Towarów do Centrum Logistycznego w Niemczech a ich wysyłką do krajów spoza UE;
*   zaangażowanie dwóch niezależnych podmiotów zajmujących się transportem z Polski do Niemiec oraz z Niemiec do krajów spoza UE;
*   możliwość zaangażowania dostawcy usług logistycznych, obsługującego Centrum Logistyczne w Niemczech przez XXX, w sposób bezpośredni lub pośredni.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym czynności podejmowane przez Wnioskodawcę, obejmujące dostawy Towarów na rzecz XXX, które to Towary w ramach dostawy będą transportowane z terytorium Polski na terytorium Niemiec, będą stanowić wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w myśl przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106; dalej jako: „ustawa o VAT”)?
2.  W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 – czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym dostawy Towarów na rzecz XXX będą podlegać opodatkowaniu stawką 0% VAT, przy założeniu spełnienia warunków przewidzianych w ustawie o VAT do zastosowania stawki 0% VAT w ramach transakcji WDT, w szczególności zakładając, iż Wnioskodawca przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy będzie posiadał dowody, że Towary zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do Niemiec?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, realizowane przez niego dostawy Towarów na rzecz XXX, które to Towary w ramach dostawy będą transportowane z terytorium Polski na terytorium Niemiec, będą stanowić wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w myśl przepisów ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotową dostawa towarów.

Dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, co do zasady, należy rozumieć jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust 1 ustawy o VAT). Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, przez WDT, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, należy rozumieć wywóz towarów z terytorium Polski w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ustawy o VAT, na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium Polski.

Biorąc pod uwagę powyższe, z WDT mamy do czynienia, gdy następujące warunki są spełnione łącznie:

*   ma miejsce dostawa towarów,
*   w ramach przedmiotowej dostawy towarów, następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel,
*   w ramach przedmiotowej dostawy, towary są przemieszczane z terytorium Polski na terytorium innego państwa UE niż terytorium Polski.

Poza warunkami co do istoty samej transakcji, istnieją również warunki konieczne do spełnienia przez podmioty zaangażowane w transakcję. I tak, dodatkowo, WDT ma miejsce wówczas, gdy:

*   dostawa jest dokonywana przez podatnika wykonującego samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na jej cel lub rezultat, tj. w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona z VAT, przy założeniu progu wartości sprzedaży nie przekraczającej 200 000 zł w poprzednim roku podatkowym, zgodnie z art. 113 ust. 1 oraz 9 ustawy o VAT (art. 13 ust. 6 ustawy o VAT);
*   nabywcą jest osoba prawna zarejestrowana dla celów podatku od wartości dodanej i zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium innego państwa UE niż terytorium Polski (art. 13 ust. 1 oraz 2 ustawy o VAT).

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy ustawy o VAT oraz opis zdarzenia przyszłego, zarówno warunki odnoszące się do istoty samej transakcji jak i skierowane do podmiotów uczestniczących w transakcji, traktujące o uznaniu transakcji za WDT, będą łącznie spełnione. Wniosek ten opiera się na następujących stwierdzeniach:

*   towary, po ich wyprodukowaniu w Polsce, będą dostarczone do XXX w ramach transakcji dostawy towarów, a konkretnie do Centrum Logistycznego w Niemczech, gdzie niemiecki dostawca usług logistycznych odbierze w imieniu XXX przywiezione Towary;
*   Wnioskodawca wystawi fakturę na XXX;
*   prawo do rozporządzania Towarami jak właściciel, łącznie z ryzykiem ich utraty lub uszkodzenia, przejdzie na XXX na terytorium Polski, w momencie załadowania na środek transportu;
*   towary będą transportowane z terytorium Polski bezpośrednio do Niemiec, do Centrum Logistycznego;
*   dostawa będzie dokonywana przez Wnioskodawcę, który wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na jej cel lub rezultat, zgodnie z art. 15 ustawy o VAT;
*   sprzedaż Wnioskodawcy nie jest zwolniona z VAT zgodnie z art. 113 ust.1 i 9 ustawy o VAT;
*   XXX jest osobą prawną oraz podatnikiem zidentyfikowanym dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium Niemiec, a faktury wystawione przez Wnioskodawcę będą zawierały niemiecki nr VAT XXX (z prefiksem DE).

Brak transakcji łańcuchowej

Dodatkowo, do opisanego zdarzenia przyszłego nie będą miały zastosowania przepisy art. 22 ust. 2, w związku z art. 7 ust. 8 ustawy o VAT, traktujące o miejscu opodatkowania oraz zasadach przypisania transportu w przypadku tak zwanej „dostawy łańcuchowej”, tj. sytuacji, gdy kilka podmiotów (rozumianych jako więcej niż dwa) dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności podmiotowi w „łańcuchu” i towar ten jest wysyłany lub transportowany.

Powyższe wynika z tego, że w zdarzeniu przyszłym nie wystąpią okoliczności charakteryzujące dostawę łańcuchową, rozumianą jako taką, w której uczestniczą więcej niż dwa podmioty. W pierwszej kolejności należy wskazać, że nie dojdzie do transakcji łańcuchowej z udziałem niemieckiego dostawcy usług logistycznych, który odbierać będzie Towary w Centrum Logistycznym w Niemczech. Prawo do rozporządzania Towarami jak właściciel, wraz z ryzykiem ich utraty bądź uszkodzenia przechodzić będzie bowiem na XXX już w momencie załadowania ich na środek transportu w M. i do momentu dostarczenia do Centrum Logistycznego w Niemczech w żadnym momencie nie przejdzie na jakikolwiek inny podmiot (w tym w szczególności na niemieckiego dostawcę usług logistycznych).

Bez wpływu na klasyfikację przedmiotowej transakcji pozostaje również fakt, że Towary będą następnie dostarczane z Niemiec do kontrahentów spoza UE, np. … .

Dostawa dokonywana przez Wnioskodawcę dotyczy tylko i wyłącznie dwóch podmiotów, tj. Spółki i XXX. Wnioskodawca wydaje Towary do drugiego i jednocześnie ostatniego podmiotu, tj. XXX. Transakcja pomiędzy Wnioskodawcą a XXX będzie traktowana jako odrębna i w swej istocie niezależna od jakichkolwiek innych transakcji, w tym dokonywanych później w Niemczech przez XXX, będącego w roli nowego właściciela Towarów po ich zakupie od Wnioskodawcy. Nie będzie powiązania z żadnymi następnymi transakcjami, które XXX przeprowadzi w Niemczech jako nowy właściciel Towarów. Wnioskodawca nie będzie miał wpływu na niezależne decyzje podejmowane przez XXX odnośnie czynności wykonywanych na Towarach/z Towarami w Centrum Logistycznym w Niemczech (przykładowo sprawdzenie Towarów pod względem ilości, przepakowanie, zapieczętowanie i ładunek kontenerów do ciężarówek). Wspomniane czynności, którym będą mogły podlegać Towary w Niemczech, będą mogły zająć nawet 3 dni lub jeśli to będzie wymagane nawet dłużej, licząc od dnia, w którym Towary dotrą do Centrum Logistycznego w Niemczech, jednak Wnioskodawca nie ma i nie będzie miał wpływu na okres przez jaki Towary będą w Niemczech ani na moment ich wywozu poza UE. Wnioskodawca nie będzie w żaden sposób zaangażowany w te kolejne transakcje, co potwierdza również fakt, że odprawa celna towarów dostarczanych poza terytorium UE (np. do …) będzie dokonywana dopiero w Niemczech, w imieniu i na rzecz XXX, wskazywanego jako eksporter.

Jak wskazuje uchwała NSA z dnia 25.06.2012 r., sygn. I FPS 3/12, nie mamy do czynienia z dostawą łańcuchową, a każda z transakcji traktowana jest jako odrębna i w swej istocie niezależna od innych „w przypadku gdy towar jest transportowany (wysyłany, przemieszczany) z Polski do innego państwa członkowskiego z pominięciem procedury wywozu i tam rozładowany i magazynowany (składowany poza składem celnym), po czym dopiero z tego kraju transportowany (wysyłany) – po zgłoszeniu w nim tegoż towaru do wywozu poza terytorium Unii Europejskiej – nie ma podstaw do stwierdzenia, że wywóz tego towaru poza terytorium Wspólnoty nastąpił z terytorium Polski”.

Ponadto, wszelkie zmiany w odniesieniu do transportu z Niemiec poza terytorium UE, w tym zmiany co do finalnego nabywcy czy czasu i warunków dostawy, będą następowały niezależnie od wiedzy Spółki. Tym bardziej nie możemy mówić o jednym rzeczywistym transporcie, a dwóch odrębnych transportach i de facto dwóch odrębnych transakcjach. Wynika to również z faktu, iż XXX, mimo że będzie otrzymywał zamówienia z różnych krajów spoza UE, to na ich podstawie przygotuje oraz przedłoży Spółce jedno zbiorcze zamówienie, które będzie zawierać kumulatywne wartości na podstawie uprzednio złożonych bezpośrednio do XXX zamówień. XXX wskaże na zamówieniu Centrum Logistyczne w Niemczech jako miejsce przeznaczenia Towarów, które Wnioskodawca będzie zobowiązany do wyprodukowania.

Dodatkowo, jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28.6.2018 r., sygn. I FSK 1581/16, „warunek bezpośredniego wydania towaru ostatniemu nabywcy przez pierwszy podmiot dotyczy każdej „dostawy łańcuchowej”. W przytoczonym orzeczeniu NSA zwrócił uwagę, że istotą transakcji łańcuchowej jest to, że nabywcy pośredni fizycznie nie obejmują posiadania przedmiotu dostawy. Na tym właśnie polega „bezpośredniość” dostawy – nawet jeśli organizatorami transportu są pośrednicy, towar jest wydawany tylko ostatniemu nabywcy. Zatem, w ocenie sądu, fizyczne wydanie towaru drugiemu podmiotowi wraz z przeładunkiem w magazynie spedytora oznacza, że dochodzi do przerwania łańcucha i de facto powstania dwóch niezależnych transakcji – między dostawcą a pośrednikiem oraz między pośrednikiem a ostatecznym nabywcą.

Idąc tym tropem, nawet jeśliby uznać, że XXX zadziała jako pośrednik (co jednak zdaniem Wnioskodawcy nie ma miejsca), to fizyczne wydanie mu Towarów de facto przerywa łańcuch dostawy.

Warto jednocześnie wskazać, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydanej na rzecz Spółki indywidualnej interpretacji z dnia 4 listopada 2019 r., znak: 0111-KDIB3-3.4012. 336.2019.1.MAZ, dotyczącej „Scenariusza Docelowego”, potwierdził, że w przedstawionym opisie sprawy nie dochodzi do transakcji łańcuchowej z uwagi na to, że: „mając na uwadze treść art. 7 ust. 8 oraz art. 22 ust. 2 ustawy, aby kilka następujących po sobie dostaw zostało uznanych za dokonane w ramach transakcji łańcuchowej konieczne jest łączne spełnienie wszystkich poniższych warunków: 1) w transakcji biorą udział co najmniej 3 podmioty; 2) wszystkie transakcje w łańcuchu stanowią dostawę towarów; 3) przedmiotem każdej z następujących po sobie dostaw jest ten sam towar; 4) towar jest wydawany bezpośrednio przez pierwszy podmiot w łańcuchu ostatniemu podmiotowi uczestniczącemu w transakcji i w konsekwencji dochodzi tylko do jednej wysyłki towarów. Natomiast w przypadku przedstawionym we wniosku nie są spełnione pierwszy i ostatni z warunków, bowiem Wnioskodawca nie bierze udziału w dostawie Silników do kontrahentów spoza UE oraz nie dochodzi do wydania towaru bezpośrednio przez Wnioskodawcę ostatecznemu nabywcy spoza UE, np. w …”. Te same przesłanki nie są spełnione również w przypadku Scenariusza Alternatywnego – analogicznie zatem transakcja ta nie będzie stanowić tzw. transakcji łańcuchowej, o której mowa w art. 7 ust. 8 oraz art. 22 ust. 2 ustawy o VAT.

Podsumowując powyższe, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, zdaniem Wnioskodawcy, czynności podejmowane przez Wnioskodawcę, obejmujące dostawy Towarów na rzecz XXX, które to Towary w ramach dostawy będą transportowane z terytorium Polski na terytorium Niemiec, będą stanowić wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w myśl przepisów ustawy o VAT.

Ad 2.

Biorąc pod uwagę opisane zdarzenie przyszłe, jak i przepisy ustawy o VAT, odpowiadając na pytanie nr 2, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że będzie uprawniony do zastosowania stawki VAT 0% w związku z transakcjami WDT, dokonywanymi na rzecz XXX z Polski do Niemiec.

Zgodnie z art. 41 ust. 3 ustawy o VAT, WDT podlega opodatkowaniu stawką VAT 0% z zastrzeżeniem art. 42 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT, WDT podlega opodatkowaniu stawką 0% pod warunkiem, że:

*   podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
*   podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
*   podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Dowodami, o których mowa powyżej są następujące dokumenty:

*   dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
*   specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku (art. 42 ust. 3 ustawy o VAT).

Dodatkowo, zgodnie z art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

*   korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
*   dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
*   dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny – dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
*   dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym:

*   XXX będzie zarejestrowany dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych w Niemczech oraz będzie posiadać właściwy i ważny numer dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany w Niemczech, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej (tj. „DE”);
*   Wnioskodawca będzie posiadał, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, dowody, które łącznie jednoznacznie będą potwierdzały, że Towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z Polski i zostały dostarczone do XXX, do Centrum Logistycznego w Niemczech.
*   Wnioskodawca będzie zarejestrowany dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce jako aktywny podatnik VAT-UE na moment złożenia deklaracji VAT, w której będą zaraportowane wspomniane transakcje WDT.

Zdaniem Wnioskodawcy zatem będą spełnione warunki do zastosowania stawki VAT 0% w świetle przepisów ustawy o VAT.

W tym kontekście warto również wskazać na unijne uregulowania rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi, zgodnie z którym od 1 stycznia 2020 r. wprowadzone zostały nowe unijne regulacje dla zastosowania 0% stawki VAT przy WDT. Rozporządzenie wykonawcze 2018/1912 w art. 45a wprowadza bowiem domniemania odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Jednak co istotne – jak potwierdzono w wydanym przez Ministerstwo Finansów komunikacie z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie implementacji dyrektywy 2018/1910, tzw. pakiet Quick Fixes: „niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione. Sytuacja taka nie ulegnie zmianie po wejściu w życie ustawy implementującej prawo unijne”.

Podobne stanowisko zostało wyrażone w wydanych w grudniu 2019 r. przez grupę ekspercką Komisji Europejskiej notach wyjaśniających do ww. rozporządzenia, gdzie wskazano, że fakt, że warunki do skorzystania z domniemania z rozporządzenia nie zostały spełnione nie oznacza automatycznie, że zwolnienie z art. 138 Dyrektywy nie będzie miało zastosowania. W tej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić, że warunki do zastosowania zwolnienia (w tym dotyczące transportu) zostały spełnione.

Co istotne, możliwość stosowania stawki 0% w WDT na podstawie obowiązujących w tym względzie przepisów ustawy o VAT potwierdzają również wydane do tej pory interpretacje podatkowe, w których analizowano stosunek przepisów rozporządzenia do treści obecnych uregulowań ustawy. Jak wskazano m.in. w interpretacji wydanej przez Dyrektora KIS 10 lutego 2020 r., znak: 0112-KDIL4.4012.523.2019.2.TKU, „wskazać należy, że niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione”. Identyczne stanowisko zostało wyrażone również w interpretacji indywidualnej znak: 0112-KDIL1-3.4012.533.2019.2.TK, z dnia 11 lutego 2020 r. oraz interpretacji indywidualnej znak: 0112-KDIL1-3.4012.522.2019.1.AKR z dnia 12 lutego 2020 r.

Podsumowując powyższe, w przypadku gdy czynności podejmowane przez Wnioskodawcę, obejmujące dostawy Towarów na rzecz XXX, które to Towary w ramach dostawy będą transportowane z terytorium Polski na terytorium Niemiec, będą stanowić wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, to w opinii Wnioskodawcy będą one podlegać opodatkowaniu stawką 0% VAT, przy założeniu spełnienia warunków przewidzianych w ustawie o VAT do zastosowania stawki 0% VAT w ramach transakcji WDT, w szczególności zakładając, iż Wnioskodawca przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy będzie posiadał dowody, że Towary zostały wywiezione z terytorium Polski i zostały dostarczone do Niemiec.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (z zastrzeżeniem art. 2a). Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (…) (art. 2 pkt 3 ustawy). Natomiast przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 (art. 2 pkt 5 ustawy).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii  art. 2 pkt 6 ustawy.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7 – art. 13 ust. 6 ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Wskazać w tym miejscu należy, że w kwestii dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów od dnia 1 stycznia 2020 r. zastosowanie mają przepisy rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (Dz. Urz. UE L Nr 311 z 7.12.2018, s. 10; dalej jako: „rozporządzenie 2018/1912”), zwanego dalej rozporządzeniem 2018/1912. Rozporządzenie 2018/1912 ma zasięg ogólny, wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich. Rozporządzenie 2018/1912 wprowadza m.in. domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Zgodnie z treścią art. 45a wprowadzonego rozporządzeniem 2018/1912:

1\. Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków:

1.  sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy;
2.  sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów: (i) pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz (ii) co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy. (iii) Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b) ppkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.

2\. Organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1.

3\. Do celów ust. 1 następujące dokumenty są akceptowane jako dowód wysyłki lub transportu:

1.  dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów;
2.  następujące dokumenty: (i) polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów; (ii) dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia; (iii) poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

W myśl art. 41 ust. 3 ustawy, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2020 r., wewnątrz-wspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Warunki te muszą być spełnione łącznie. Spełnienie pierwszego z nich ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie tam faktycznie opodatkowana, a drugi wskazuje że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego. Istotą transakcji wewnątrzwspólnotowych jest faktyczne opodatkowanie dostawy towaru w państwie przeznaczenia (do którego towar jest docelowo przemieszczany). Dostawa, która następuje na terytorium państwa dostawcy towarów, jest opodatkowana stawką 0%, a w państwie nabywcy następuje opodatkowanie tej dostawy według stawki podatku tam właściwej. Transakcja opodatkowana w ten sposób ma na celu uniknięcie zakłócania konkurencji, powodowanego podwójnym opodatkowaniem lub brakiem opodatkowania. Jednak zastosowanie stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów uzależnione jest także od zarejestrowania podatnika jako podatnika VAT UE, najpóźniej w momencie składania deklaracji uwzględniającej daną dostawę.

Ponadto należy zauważyć, że od 1 lipca 2020 r. do ustawy o VAT – na mocy art. 2 pkt 10 lit. b ustawy z dnia 28 maja 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku od towarów i usług, ustawy o wymianie informacji podatkowych z innymi państwami oraz niektórych innych ustaw (Dz.U.2020.1106) – dodany został art. 42 ust. 1a, w myśl którego stawka podatku, o której mowa w ust. 1, nie ma zastosowania, jeżeli:

1.  podatnik nie dopełnił obowiązku, o którym mowa w art. 100 ust. 1 pkt 1 lub ust. 3 pkt 1, lub
2.  złożona informacja podsumowująca nie zawiera prawidłowych danych dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 100 ust. 8

\- chyba że podatnik należycie na piśmie wyjaśnił uchybienie naczelnikowi urzędu skarbowego.

Przywołany przepis art. 42 ust. 1a ustawy, co do zasady, uzależnia możliwość zastosowania stawki podatku 0% od dopełnienia przez podatnika obowiązku złożenia informacji podsumowującej – wskazanego w art. 100 ust. 1 pkt 1 lub ust. 3 pkt 1 ustawy – oraz wykazania w informacji podsumowującej prawidłowych danych dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów – zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 100 ust. 8 ustawy.

W myśl art. 42 ust. 3 ustawy, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  (uchylony),
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku
4.  (uchylony) - z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Zgodnie z art. 42 ust. 11 ustawy, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Mając powyższe na uwadze wskazać w pierwszej kolejności należy, że analiza krajowych regulacji - ustawy o VAT - pozwala na wskazanie dwóch podstawowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest potraktowanie danej czynności jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Pierwszy z tych warunków dotyczy aspektu prawnego transakcji - jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i zostanie tam faktycznie opodatkowana. Drugi z warunków dotyczy aspektu faktycznego transakcji, tj. udokumentowania faktu wywozu towaru oraz dostarczenia go nabywcy w ramach dostawy w państwie przeznaczenia. Kluczowe jest to, aby posiadane przez podatnika dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został wywieziony z terytorium kraju oraz został faktycznie dostarczony do innego państwa członkowskiego. Istotą wskazanych wyżej przepisów dotyczących wewnątrz-wspólnotowej dostawy towarów jest zobowiązanie podatnika do udowodnienia, ze względu na korzystniejsze niż w odniesieniu do dostaw krajowych skutki podatkowe, że towary będące przedmiotem dostawy rzeczywiście opuściły terytorium kraju.

Zgodnie z powołanymi przepisami ustawy o VAT, możliwość zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów istnieje, gdy spełnione zostaną łącznie warunki dotyczące statusu dostawcy oraz nabywcy, a także posiadania przez dostawcę stosownej dokumentacji. Przy czym istotne jest to, aby dokumenty dotyczące transakcji zawierały informacje, z których jednoznacznie wynika, że określony towar został faktycznie wywieziony z terytorium kraju i dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego UE. Dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, ewentualnie uzupełnione dowodami wymienionymi w art. 42 ust. 11 ustawy, zebrane razem mają zatem potwierdzać informację, której wymaga przepis. Nie oznacza to jednak, że dla potwierdzenia tej okoliczności wymagane jest łączne posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powołanych przepisach, o ile posiadane dokumenty wyraźnie potwierdzają dostarczenie towarów do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego.

Dla udokumentowania takiej dostawy podatnik może także posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy Ordynacja Podatkowa, zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Podkreślenia wymaga fakt, że obowiązujące od 1 stycznia 2020 r. rozporządzenie wykonawcze 2018/1912, w art. 45a wprowadziło domniemanie wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Na mocy rozporządzenia 2018/1912, od 1 stycznia 2020 r. domniemanie to stanowi, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zostały przemieszczone z Polski do innego kraju UE (dostawa może korzystać ze stawki 0%), jeżeli podatnik dokonujący wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów posiadać będzie co najmniej dwa niebędące ze sobą w sprzeczności dowody, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem i niezależne od sprzedawcy i nabywcy.

Przy czym niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza automatycznie, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT w Polsce, zarejestrowanym dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. Spółka zajmuje się produkcją Towarów będących komponentami do pojazdów. Towary będą dostarczane na rzecz XXX, spółki zarejestrowanej w Niemczech jako podatnik podatku od wartości dodanej. XXX jest zarejestrowany w Polsce dla celów VAT, przy czym nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności w rozumieniu przepisów VAT.

Towary wyprodukowane w Polsce będą dostarczane ciężarówkami lub pociągiem do Centrum Logistycznego w Niemczech, obsługiwanego przez podmiot trzeci. Wnioskodawca uzgodnił z XXX, że do dostawy będą stosowane warunki Incoterms FCA. Prawo do rozporządzania Towarami jak właściciel będzie przechodziło na XXX w Polsce, w momencie załadunku Towarów na ciężarówkę lub do pociągu. Wnioskodawca zatrudni polskiego dostawcę usług logistycznych, który na rzecz Spółki będzie się zajmował przygotowaniem transportu (specjalistyczne pakowanie, przeładowywanie, oznakowanie, plombowanie, zabezpieczanie Towarów; tworzenie zleceń i wprowadzanie danych Towarów w systemach XXX). Decyzja o wyborze przewoźnika będzie należała do XXX. Koszty transportu Towarów z Polski będzie ponosił XXX. Wnioskodawca będzie posiadał dowody potwierdzające wywóz Towarów z Polski i ich dostawę do Centrum Logistycznego w Niemczech. Z przedstawionego schematu fakturowania dostaw wynika, że na fakturze wystawianej przez Wnioskodawcę umieszczony zostanie polski numer VAT Spółki oraz niemiecki numer VAT spółki XXX (dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych będzie to numer poprzedzony przedrostkiem „DE”).

W dalszym etapie Towary będą przygotowywane do wysyłki, a następnie dostarczane przez XXX do kontrahentów spoza Unii Europejskiej. Po dostarczeniu Towarów do Centrum Logistycznego w Niemczech ich obsługą zajmie się niemiecki dostawca usług logistycznych, działający na rzecz XXX. Wnioskodawca nie będzie w żaden sposób zaangażowany w transakcję pomiędzy XXX a jego kontrahentem spoza UE. W szczególności Wnioskodawca – choć będzie wiedział do jakiego kraju trafią wysyłane Towary – nie będzie zaangażowany w dalszy transport i dystrybucję Towarów z Niemiec do odbiorców docelowych poza UE. Transportem z Polski do Niemiec oraz z Niemiec do krajów poza UE będą zajmowały się dwa niezależne podmioty. Jednakże Wnioskodawca nie wyklucza, że oba transporty mogą być obsługiwane przez ten sam podmiot, przy czym będą występowały dwa oddzielne zlecenia transportowe oraz dwa oddzielne dokumenty transportowe/dowody, dla kierunku Polska – Niemcy oraz Niemcy – odbiorca końcowy (kraj spoza UE).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii uznania, że dokonywane z Polski do Niemiec dostawy Towarów na rzecz XXX będą stanowiły wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, opodatkowaną stawką w wysokości 0%, przy założeniu, że spełnione zostaną warunki przewidziane w ustawie o VAT do zastosowania stawki 0% w ramach transakcji WDT, a przy tym Wnioskodawca będzie posiadał – przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy – dowody potwierdzające wywóz Towarów z Polski do Niemiec.

Przedstawiony opis zdarzenia przyszłego wskazuje, że Wnioskodawca będzie dostarczał do Centrum Logistycznego w Niemczech Towary, których odbiorcą będzie XXX, zarejestrowany w Niemczech jako podatnik podatku od wartości dodanej. Dostawy będą realizowane na warunkach Incoterms FCA, a tym samym prawo dysponowania Towarami jak właściciel będzie przechodziło na XXX w Polsce. Przy tym Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym, a z kolei XXX jest zidentyfikowany na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego (Niemiec), innym niż terytorium kraju. Powyższe oznacza, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym czynności dostawy Towarów na rzecz XXX stanowić będą wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na marginesie powyższego, odnosząc się do przedstawionego stanowiska Wnioskodawcy w zakresie wykraczającym poza treść zadanych pytań, Organ pragnie zauważyć, że transakcja przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego nie stanowi tzw. transakcji łańcuchowej, o której mowa w art. 7 ust. 8 i art. 22 ust. 2 ustawy. Zgodnie z art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach. Z kolei w myśl art. 22 ust. 2 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru są przyporządkowane tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie.

Zatem mając na uwadze treść art. 7 ust. 8 oraz art. 22 ust. 2 ustawy, aby kilka następujących po sobie dostaw zostało uznanych za dokonane w ramach transakcji łańcuchowej, konieczne jest łączne spełnienie wszystkich poniższych warunków:

1.  w transakcji biorą udział co najmniej 3 podmioty;
2.  wszystkie transakcje w łańcuchu stanowią dostawę towarów;
3.  przedmiotem każdej z następujących po sobie dostaw jest ten sam towar;
4.  towar jest wydawany bezpośrednio przez pierwszy podmiot w łańcuchu ostatniemu podmiotowi uczestniczącemu w transakcji i w konsekwencji dochodzi tylko do jednej wysyłki towarów.

Wskazać należy, że w przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego nie są spełnione pierwszy i ostatni ze wskazanych powyżej warunków. Wnioskodawca nie bierze bowiem udziału w dostawie Towarów do kontrahentów spoza UE oraz nie dochodzi do wydania Towarów bezpośrednio przez Wnioskodawcę ostatecznemu nabywcy spoza UE, np. w … .

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do powołanych wyżej przepisów zauważyć należy, że prawo podatnika do zastosowania przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawki podatku w wysokości 0% uzależnione jest od posiadania dokumentów, potwierdzających jednoznacznie, że doszło do wywozu towarów poza terytorium Polski i dostarczenia ich do nabywcy w innym kraju UE. Istotą przywołanych przepisów jest przede wszystkim zobowiązanie podatnika do udowodnienia, że towary będące przedmiotem dostawy rzeczywiście opuściły terytorium kraju i zostały dostarczone do ich nabywcy, na terytorium innego państwa członkowskiego. Zasadniczą kwestią jest zatem, aby posiadane przez Wnioskodawcę dokumenty jednoznacznie potwierdzały, że towary te były przedmiotem WDT.

Organ pragnie wskazać, że dokonując od 1 stycznia 2020 r. wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, dla zastosowania stawki 0% podatku VAT, Spółka powinna w pierwszej kolejności dążyć do gromadzenia takich dowodów dokumentujących tę dostawę, o których jest mowa w art. 45a rozporządzenia 2018/1912.

W przypadku, gdy Wnioskodawca nie będzie dysponował dokumentami, o których jest mowa w art. 45a rozporządzenia 2018/1912, opodatkowanie transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów stawką podatku 0% wymaga spełnienia warunków określonych w art. 42 ust. 1 ustawy. Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, wewnątrzwspólnotowa dostawa Towarów będzie dokonywana na rzecz XXX, tj. nabywcy, który będzie posiadał niemiecki numer VAT dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, zawierający dwuliterowy kod „DE”. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT w Polsce, zarejestrowanym dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowej. Ponadto w sformułowanym pytaniu nr 2 Wnioskodawca wskazał, że spełnione będą warunki przewidziane w ustawie do zastosowania stawki podatku 0%, zakładając w szczególności, że Spółka – przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy – będzie posiadała dowody, że Towary zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do Niemiec. Wskazać przy tym należy, że w art. 42 ust. 3 ustawy wymienione zostały dokumenty, które powinny łącznie potwierdzać dostarczenie Towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Z kolei w art. 42 ust. 11 wymienione zostały dokumenty, które mogą być dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, wskazującymi, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, co może mieć miejsce w sytuacji, gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Spełniając wskazane powyżej warunki, jak to założył Wnioskodawca, wewnątrzwspólnotowa dostawa Towarów na rzecz XXX będzie opodatkowana stawką 0%. Przy czym należy pamiętać, że od 1 lipca 2020 r. obowiązuje art. 42 ust. 1a ustawy, zgodnie z którym opodatkowanie stawką 0% wymaga dodatkowo spełnienia warunków wynikających z tego przepisu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 2, że dostawy Towarów na rzecz XXX będą podlegać opodatkowaniu stawką 0% – przy założeniu spełnienia warunków przewidzianych w ustawie o VAT do zastosowania stawki 0% w ramach transakcji WDT, w szczególności zakładając, iż Wnioskodawca przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy będzie posiadał dowody, że Towary zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do Niemiec – należy uznać za prawidłowe.

Organ zastrzega, że rozstrzygnięcie czy dokumenty, którymi będzie dysponować podatnik rzeczywiście potwierdzają dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz czy spełnione zostały wszystkie warunki uprawniające do zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Ponadto Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanych pytań) Wnioskodawcy. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji Wnioskodawca powołał się na funkcjonujące w obrocie prawnym interpretacje indywidualne, Organ pragnie zauważyć, że odnosi się ona wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjującym tę sprawę wniosku. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidulane nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Odnosząc się natomiast do powołanych w stanowisku Wnioskodawcy wyroków sądów administracyjnych wskazać należy, że dotyczą indywidualnych spraw podatników i w tym sensie kształtują ich sytuację prawnopodatkową. Przy tym wskazać należy, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Jak zastrzegł bowiem Naczelny Sąd Administracyjny, „… orzecznictwo sądów administracyjnych ma istotne znaczenie, ponieważ zawiera wskazówki co do interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz ich zastosowania. Nie kwestionując i w żaden sposób nie podważając tego znaczenia, podkreślić jednak należy, że istnienie orzecznictwa sądów administracyjnych nie odbiera organowi wydającemu interpretację prawa do samodzielnej oceny zdarzeń i wykładni przepisów w sprawach innych niż ta, w której konkretny wyrok zapadł. Organ wydający interpretację ma wręcz obowiązek dokonania samodzielnej oceny przedstawionego we wniosku zagadnienia” (wyrok NSA z dnia 31 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 2211/15).

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych - art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193, ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.