Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-724/12/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-08-10
Teza: Sposób rozliczenia sprzedaży nieruchomości – działki nabytej w 2007 r. wraz z wybudowanym na niej budynkiem mieszkalnym oraz możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży nieruchomości w przypadku przeznaczenia go na własne cele mieszkaniowe.
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; grunty; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 22 maja 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu rozliczenia dochodu ze sprzedaży nieruchomości oraz możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu w przypadku wydatkowania środków ze sprzedaży nieruchomości na własne cele mieszkaniowe - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 maja 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu rozliczenia dochodu ze sprzedaży nieruchomości oraz możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu w przypadku wydatkowania środków ze sprzedaży nieruchomości na własne cele mieszkaniowe.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W 2007 r. wnioskodawca zakupił działkę budowlaną. W okresie od 2007 do 2011 r. wybudował na niej budynek mieszkalny z zamiarem zamieszkania w nim. W 2011 r. z uwagi na sytuację rodzinną wnioskodawca postanowił wybudowany budynek mieszkalny sprzedać. Do transakcji sprzedaży doszło dopiero wiosną 2012 r. Budynek dotychczas nie był zamieszkany. Został wybudowany poza działalnością gospodarczą ze środków prywatnych wnioskodawcy.

Sprzedając powyższy budynek mieszkalny wnioskodawca ma obowiązek rozliczyć uzyskany przychód ze sprzedaży po pomniejszeniu o koszty uzyskania i osiągnięty dochód opodatkować według skali podatkowej z uwagi na fakt, że nie minęło jeszcze 5 lat od momentu nabycia działki budowlanej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy przedstawiony sposób rozliczenia osiągniętego dochodu jest prawidłowy w świetle aktualnie obowiązujących przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz czy w tej sytuacji wnioskodawca może zadeklarować wykorzystanie całości lub części uzyskanego dochodu na cele mieszkaniowe i skorzystać ze zwolnienia z podatku i rozliczenia wydatków na cele mieszkaniowe w okresie 2-ch kolejnych lat, zgodnie z art. 21 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Czy należy złożyć pisemną informację do urzędu skarbowego o zamiarze skorzystania z powyższego zwolnienia, czy obowiązek taki nie istnieje?

Zdaniem wnioskodawcy, ma on obowiązek rozliczyć dochód w sposób opisany w stanie faktycznym, jak również przysługuje mu prawo skorzystania ze zwolnienia z podatku od dochodu lub jego części przeznaczonej na cele mieszkaniowe, o ile będzie on wykorzystany i rozliczony z urzędem skarbowym w okresie kolejnych 2-ch lat, zgodnie z art. 21 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie wnioskodawcy żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie obliguje obecnie do pisemnego zawiadamiania urzędu skarbowego o zamiarze skorzystania z powyższego zwolnienia.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, iż sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości istotne jest z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustalenie daty jej nabycia.

W przedmiotowej sprawie wnioskodawca wskazał, że w 2007 r. nabył działkę budowlaną, na której następnie w okresie od 2007 r. do 2011 r. wybudował budynek mieszkalny.

Wskazać zatem należy, że sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku, trwale z nim związanego. Natomiast datą nabycia nieruchomości jest data nabycia prawa własności gruntu bez względu na to czy na gruncie tym wybudowano budynek, czy też nie i kiedy to nastąpiło. Zgodnie bowiem z treścią art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych (art. 47 § 1 tego Kodeksu).

Mając na uwadze powyższe przepisy Kodeksu cywilnego należy stwierdzić, iż w przypadku wybudowania budynku na własnym gruncie, grunt ten wraz z budynkiem stanowi jedną rzecz (nieruchomość). Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu nie może być przedmiotem odrębnej własności. Wyjątek stanowią budynki wzniesione na gruncie będącym w wieczystym użytkowaniu – z wniosku wynika jednak, że taka sytuacja nie ma miejsca w przedmiotowej sprawie.

Oznacza to, że w przypadku odpłatnego zbycia takiej nieruchomości – gruntu stanowiącego własność zbywcy, zabudowanego budynkiem mieszkalnym - w sytuacji kiedy podatnik nabył prawo własności gruntu, po czym rozpoczął budowę i wybudował na nim budynek mieszkalny, istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia gruntu, bowiem pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia gruntu, niezależnie od tego, kiedy na gruncie tym wzniesiono budynek. W powyższym przypadku nie ma znaczenia moment wybudowania budynku. Najistotniejsze znaczenie ma data nabycia przez wnioskodawcę gruntu, którego budynek jest częścią składową. Za datę nabycia nieruchomości w takim wypadku uznać należy datę nabycia gruntu, niezależnie od tego kiedy na gruncie tym wybudowano budynek.

Reasumując, w przypadku sprzedaży prawa własności gruntu wraz z wybudowanym na tym gruncie budynkiem za datę nabycia nieruchomości, tj. gruntu i wybudowanego na nim budynku, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy przyjąć datę nabycia gruntu niezależnie od tego, kiedy na gruncie tym wzniesiono budynek. Oznacza to, że bieg terminu pięcioletniego, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nabyto grunt.

Przenosząc zatem opisane powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy oraz mając na względzie opisane we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż skoro nabycie przez wnioskodawcę nieruchomości gruntowej - działki budowlanej nastąpiło w 2007 r. oznacza to, iż z tą datą należy wiązać skutki podatkowe wynikające ze sprzedaży w 2012 r. przedmiotowej nieruchomości - działki wraz z wybudowanym na niej w latach 2007-2009 budynkiem mieszkalnym.

Ponieważ jak wynika z powyższego sprzedaż nieruchomości nastąpiła przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez wnioskodawcę działki, to będzie stanowiła źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dokonując oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, trzeba zawsze ustalić w jakim brzmieniu przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stosować. Ocena prawna skutków podatkowych w przypadku sprzedaży nieruchomości jest skonkretyzowana bowiem odrębnie dla nieruchomości nabytych do 31 grudnia 2006 r., odrębnie dla nieruchomości nabytych od 01 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. i odrębnie dla nieruchomości nabytych po 31 grudnia 2008 r.

Skoro w przedmiotowej sprawie nabycie przez wnioskodawcię działki gruntu miało miejsce w 2007 r., to dokonując oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia przedmiotowej działki wraz z budynkiem należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 01 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Powyższe wyklucza możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodu, w przypadku przeznaczenia środków ze sprzedaży działki wraz z domem na własne cele mieszkaniowe wnioskodawcy. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., a więc mające zastosowanie w niniejszej sprawie nie przewidywały bowiem takiego zwolnienia. Powołane przez wnioskodawcę zwolnienie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy może mieć zastosowanie wyłącznie w przypadku podatników, którzy nabyli nieruchomości (grunt) po 31 grudnia 2008 r. i dokonają ich zbycia przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, jeżeli spełnią określone przepisami warunki.

W sprawie, której dotyczy przedmiotowy wniosek wnioskodawca grunt nabył w 2007 r. a więc do oceny skutków prawnych sprzedaży tego gruntu należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Natomiast jak zostało wskazane wyżej, dla oceny skutków podatkowych sprzedaży fakt wybudowania na gruncie będącym własnością zbywcy budynku nie ma znaczenia.

Wskazać jedynie należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w mającym zastosowanie w przedmiotowej sprawie brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., przewidywała jedynie zwolnienie z opodatkowania przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia budynków i lokali mieszkalnych na podstawie tzw. ulgi meldunkowej, określonej w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy. Przepis ten stanowił, iż wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2.  lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4.  prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

\-jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Z uwagi jednak na fakt, iż wnioskodawca wskazał w przedmiotowym wniosku, że wybudowany w okresie od 2007 r. do 2009 r. budynek mieszkalny do dnia sprzedaży nie był zamieszkany, co wskazywać może, że wnioskodawca nie był w nim nigdy zameldowany na pobyt stały, to brak jest prawa do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie tzw. ulgi meldunkowej.

Podsumowując, skoro ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. w katalogu zamkniętym zawartym w art. 21 tej ustawy, nie przewidywała możliwości zwolnienia przychodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w sytuacji przeznaczenia go na własne cele mieszkaniowe, to tym samym brak jest podstaw do twierdzenia, że zwolnienie takie przysługuje wnioskodawcy.

Powyższe oznacza zarazem, iż odpowiedź na pytanie o konieczność złożenia w urzędzie skarbowym informacji o zamiarze skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy stała się bezprzedmiotowa.

Przechodząc zatem do sposobu opodatkowania dochodu uzyskanego przez wnioskodawcę w 2012 r. z odpłatnego zbycia nieruchomości wskazać należy, że zgodnie z art. 30e ust. 1 i ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np. prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości czy koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia zmniejszają przychód.

Natomiast koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania (art. 22 ust. 6c ustawy).

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Reasumując, ponieważ w przedmiotowej sprawie wnioskodawca dokonał sprzedaży nieruchomości przed upływem 5 lat licząc od końca 2007 r., czyli od końca roku kalendarzowego, w którym dokonano nabycia gruntu, to tym samym sprzedaż ta stanowiła dla wnioskodawcy podlegające opodatkowaniu źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym, że to moment nabycia gruntu decyduje o tym, jakie przepisy prawa podatkowego będą miały zastosowanie do oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości, a przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. mającym zastosowanie w sprawie ze względu na nabycie gruntu w 2007 r. nie przewidywały możliwości zwolnienia na podstawie powołanego przez wnioskodawcę art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w sytuacji przeznaczenia go na własne cele mieszkaniowe, to tym samym zwolnienie takie wnioskodawcy nie przysługuje.

Dochodem podlegającym opodatkowaniu będzie różnica pomiędzy przychodem uzyskanym ze sprzedaży nieruchomości (ustalonym zgodnie z art. 19) a kosztami uzyskania przychodu (ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c).

Dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości wbrew wskazaniu wnioskodawcy nie podlega opodatkowaniu według skali podatkowej. Dochód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości podlega opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Powyższe oznacza, że na wnioskodawcy spoczywa obowiązek rozliczenia transakcji sprzedaży w 2012 r. nieruchomości poprzez złożenie zeznania PIT-36 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za 2012 r., które należy złożyć do końca kwietnia 2013 r. Wnioskodawca będzie obowiązany wykazać zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu odpłatnego zbycia w pozycji 193 lub 194 formularza PIT-36.

Tym samym stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.