Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-143/09/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-05-22
Teza: Czy przychody i koszty odpowiednio z tytułu różnic dodatnich VAT oraz różnic ujemnych VAT w przypadku wyboru metody podatkowej obliczania różnic kursowych nie stanowią przychodów i kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym nie wpływają na zmianę dochodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług; różnica-różnice kursowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 13 marca 2009 r. (data wpływu 20 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości rozpoznania dla celów tego podatku dodatnich i ujemnych różnic kursowych na kwocie podatku od towarów i usług - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości rozpoznania dla celów tego podatku dodatnich i ujemnych różnic kursowych na kwocie podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność w branży produkcyjnej. Rozważa możliwość dokonywania rozliczeń z rezydentami w walucie obcej.

Wnioskodawca zaznaczył, że niniejszy wniosek o interpretacje dotyczy takich rozliczeń, co do których obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje w Polsce i tym samym dostawcy Spółki są obowiązani do wystawiania faktur z podatkiem od towarów i usług.

Spółka stosuje obecnie „metodę rachunkową” (określoną w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) określania różnic kursowych dla celów podatku dochodowego. W przyszłości rozważa wprowadzenie „metody podatkowej” (określonej w art. 9b ust. 1 pkt 1 wskazanej ustawy) rozliczania różnic kursowych.

Wątpliwości Spółki dotyczą różnic:

*   powstających między wartością podatku od towarów i usług wykazanego na fakturze wystawionej przez dostawcę w walucie obcej i przeliczonego po kursie z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury (w przypadku, gdy według takiego kursu został przeliczony VAT na fakturze) oraz mniejszą wartością podatku od towarów i usług przeliczonego według właściwego kursu zastosowanego przez bank, z którego usług korzysta jednostka na dzień zapłaty zobowiązania – różnice dodatnie VAT;
*   powstających między wartością podatku od towarów i usług wykazanego na fakturze wystawionej przez dostawcę w walucie obcej i przeliczonego po kursie z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury (w przypadku, gdy według takiego kursu został przeliczony VAT na fakturze) oraz większą wartością podatku od towarów i usług przeliczonego według właściwego kursu zastosowanego przez bank, z którego usług korzysta jednostka na dzień zapłaty zobowiązania – różnice ujemne VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy przepisy ustaw podatkowych formułują nakaz dokonywania rozliczeń między rezydentami w ten sposób, że bez względu na przyjętą walutę rozliczenia kwota podatku od towarów i usług winna być między rezydentami regulowana zawsze w złotych?
2.  Czy przychody i koszty odpowiednio z tytułu różnic dodatnich VAT oraz różnic ujemnych VAT w przypadku wyboru metody podatkowej obliczania różnic kursowych nie stanowią przychodów i kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym nie wpływają na zmianę dochodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie drugie. Odpowiedź na pytanie pierwsze zostanie udzielona odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania drugiego – przychody i koszty odpowiednio z tytułu różnic dodatnich VAT oraz różnic ujemnych VAT, w przypadku wyboru metody podatkowej obliczania różnic kursowych, nie stanowią przychodów i kosztów uzyskania w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym nie wpływają na zmianę dochodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Spółki, w przypadku wyboru metody podatkowej ustalania różnic kursowych dla celów podatku dochodowego od osób prawnych zastosowanie mają przepisy art. 15a wskazujące różnice kursowe wpływające na wartość dochodu do opodatkowania.

Stosownie do treści art. 15a ust. 2 ustawy, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Natomiast zgodnie z art. 15a ust. 3 ww. ustawy, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Przytoczone powyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazują na dwie podstawowe sytuacje powstawania różnic kursowych, które mają wpływ na wysokość podstawy opodatkowania, a mianowicie:

*   gdy wartość przychodu należnego w walucie obcej w dniu jego powstania dla celów podatkowych jest inna niż jego wartość w dniu faktycznego otrzymania,
*   gdy wartość kosztu podatkowego w walucie obcej w dniu jego zarachowania jest inna niż jego wartość w dniu zapłaty.

Podatek od towarów i usług nie wywołuje żadnych skutków na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, a różnice kursowe powstające na jego wartości są neutralne dla celów podatku dochodowego. Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychód nie uważa się należnego podatku od towarów i usług. Stosownie natomiast do art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy podatkowej, podatku od towarów i usług (z pewnymi wyjątkami) nie uważa się za koszt uzyskania przychodów.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka wskazuje na następujące interpretacje prawa podatkowego:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Nr ITPB3/423-591/08/AW z dnia 23 grudnia 2008 r.,
*   Naczelnika Urzędu Skarbowego w Pabianicach Nr USIA/415-17/2007 z dnia 11 lipca 2007 r.,
*   Naczelnika Urzędu Skarbowego w Łodzi, Nr ŁUS-II-2-423/171/07/JB z dnia 29 sierpnia 2007 r.,
*   Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kielcach, Nr OG-005/128/PDIII/423-44/2007 z dnia 28 września 2007 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do treści art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

1.  art. 15a, albo
2.  przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

Z treści przedmiotowego wniosku wynika, że Wnioskodawca obecnie stosuje rachunkową metodę ustalania różnic kursowych. Zamierza natomiast przyjąć metodę rozliczania różnic kursowych opartą na ustawie podatkowej – wskazaną w art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Stosownie do art. 15a ust. 2 ustawy, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Natomiast zgodnie z art. 15a ust. 3 ww. ustawy, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość :

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Powołane powyżej przepisy art. 15a ust. 2 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyraźnie określają sytuacje, kiedy powstają różnice kursowe mające wpływ na wysokość podstawy opodatkowania, a mianowicie:

*   gdy wartość przychodu należnego w walucie obcej w dniu jego powstania dla celów podatkowych jest inna niż jego wartość w dniu faktycznego otrzymania;
*   gdy wartość kosztu podatkowego w walucie obcej w dniu jego zarachowania jest inna niż jego wartość w dniu zapłaty; wartość środków (wartości pieniężnych) w walucie obcej w dniu ich nabycia (wpływu na rachunek bankowy) jest inna niż ich wartość w dniu ich wypływu z tego rachunku; wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest inna niż jego wartość w dniu zwrotu; wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jej otrzymania jest inna niż jego wartość w dniu spłaty.

Odnosząc niniejsze do możliwości ustalania różnic kursowych od kwoty podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż – co do zasady – podatek ten nie wywołuje żadnych skutków na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody nie uważa się należnego podatku od towarów i usług. Przychodem nie jest również, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 10 tej ustawy, zwrócona różnica podatku od towarów i usług.

Stosownie natomiast do postanowień art. 16 ust. 1 pkt 46, podatku od towarów i usług – oprócz enumeratywnie wyliczonych wyjątków – nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Ponieważ postanowienia art. 15a ust. 2 pkt 1 i 2 oraz ust. 3 pkt 1 i 2 mają zastosowanie do ustalania różnic kursowych od przychodów należnych i otrzymanych w walutach obcych oraz kosztów poniesionych i zapłaconych w walutach obcych, nie znajdą zastosowania w odniesieniu do kwot podatku od towarów i usług w walucie obcej.

Reasumując, ustawodawca w art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyraźnie wskazał sytuacje, w których możliwe jest ustalanie różnic kursowych dla celów podatkowych. Różnice kursowe, powstałe w sytuacjach, które nie mieszczą się w przedmiotowym katalogu, nie mogą wpływać na wysokość osiąganych przychodów oraz ponoszonych kosztów.

W konsekwencji, z uwagi na to, iż dla potrzeb podatku dochodowego przychodem i kosztem podatkowym są – co do zasady – kwoty netto, kwota podatku od towarów i usług nie ma wpływu na dochód podlegający opodatkowaniu. Dlatego też, w tym zakresie, nie rozpoznaje się podatkowych różnic kursowych, co potwierdza stanowisko Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.