Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.157.2023.1.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-15
Teza: Gmina nie ma możliwości odzyskania podatku VAT w związku ze zrealizowaną inwestycją.
Słowa kluczowe: budowa-budowa drogi; gmina; podatek-prawo do odzyskania podatku; zadania-zadania własne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Wyłączenie stosowania obniżenia podatku - brak prawa do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług **– jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

30 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odzyskania podatku VAT w związku ze zrealizowaną inwestycją.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego i zgodnie z przepisami prawa, a szczególnie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.), wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Zadania te są realizowane przez Gminę zarówno w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Zadania te są realizowane przez Gminę zarówno w charakterze relacji administracyjnoprawnych – czynności niestanowiące działalności gospodarczej w rozumieniu VAT, jak i na podstawie stosunków cywilnoprawnych – czyli czynności stanowiące działalność gospodarczą w rozumieniu VAT.

Z uwagi na wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu VAT, Gmina jest podatnikiem VAT czynnym, zarejestrowanym we właściwym urzędzie skarbowym. Gmina odlicza także zakupy związane z działalnością podlegającą opodatkowaniu. Ponadto składa jako podatnik VAT stosowne deklaracje rozliczeniowe dla potrzeb VAT.

Gmina otrzymała w roku 2022 dotację w wysokości (…) zł. z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 na wykonanie zadania pn.: (\`(...)\`).

Celem projektu był: Rozwój obszaru w aspekcie gospodarczym i społecznym przy zachowaniu ochrony środowiska i innowacyjności oraz przeciwdziałaniu zmianom klimatu. Zapewnienie odpowiedniego stanu infrastruktury turystycznej, rekreacyjnej i kulturalnej.

Operacja polegała na przebudowie drogi do stadionu w (…). Była ona w bardzo złym stanie technicznym, co zagrażało bezpieczeństwu osób, które z niej korzystały. Zaprojektowano i wykonano nawierzchnię z kostki brukowej. Droga stanowi bezpośredni dojazd do kompleksu sportowo-rekreacyjnego: stadionu piłkarskiego z bieżnią, boiska Orlik, kortu tenisowego oraz zaplecza koszykarskiego. Jest tam także możliwość rekreacji na ławkach oraz urządzeniach do gier przy stołach betonowych. Droga bezpośrednio łączy się z ścieżką pieszą prowadzącą do pomnika przyrody, jakim jest (…). Obok niego usytuowany jest pomnik z ławeczką (…). Obok znajduje się także ogólnodostępny plac zabaw, przedszkole wraz ze żłobkiem, szkoła podstawowa oraz zabytkowy kompleks zabudowany budynkiem kościoła z XIX wieku wraz z plebanią. Jednocześnie zrealizowali Państwo cele (…) poprzez przebudowę niekomercyjnej infrastruktury rekreacyjnej i turystycznej przy zachowaniu ochrony środowiska poprzez ochronę drzew i roślinności w otoczeniu pasa drogowego. Gwarantują one odpowiednie zacienienie poprawiając komfort użytkowników. Inwestycja zakładała także użycie materiałów i wyrobów nie zagrażających zdrowiu użytkowników i wykonawców.

W ramach realizacji projektu zostało stworzone miejsce, które w miarę potrzeb będzie przeistaczać się w teren do spotkań integracyjnych, rekreacyjnych lub wypoczynkowych. Popularny w Państwa Gminie nordic-walking wreszcie jest uprawiany bezpiecznie, co z pewnością przyczyniło się do większego zainteresowania wśród mieszkańców.

Wyżej opisana operacja miała charakter niekomercyjny oraz ogólnodostępny. Przebudowywany został odcinek o długości (…) metrów.

W związku z realizacją tego zadania Gmina nabywała we własnym imieniu i na własny rachunek towary i usługi, których zakup był udokumentowany fakturą VAT wystawioną na Gminę. Oddana do użytkowania ścieżka wykorzystana jest/będzie nieodpłatnie. Równocześnie Gmina nie wykorzystuje i nie będzie wykorzystywała towarów i usług nabytych w związku z realizacją projektu (\`(...)\`) do wykonywania czynności w ramach działalności gospodarczej.

### Pytanie

Czy Gmina jako Wnioskodawca miała możliwość odzyskania podatku VAT, na mocy prawodawstwa krajowego w związku ze zrealizowaną inwestycją pn.: (\`(...)\`)?

### Państwa stanowisko w sprawie

Gmina realizując zadanie pn.: (\`(...)\`) nie miała możliwości odzyskania podatku VAT na mocy prawodawstwa krajowego, bowiem inwestycja ta nie generuje i nie będzie generowała żadnego przychodu i brak tu jest jakiegokolwiek związku zakupu towarów i usług ze sprzedażą opodatkowaną. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W opisanej we wniosku sytuacji występuje brak związku nabytych towarów i usług ze sprzedażą opodatkowaną i Gmina nie miała możliwości odzyskania podatku VAT.

Reasumując Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od zakupów i usług zużytych przy realizacji tego zadania.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **– jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W oparciu o art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Stosownie do art. 87 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, według którego:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na mocy art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

· podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

· podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Tylko bowiem w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W świetle art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W oparciu o art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Z wniosku wynika, że Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Gmina otrzymała dotację na wykonanie zadania pn.: (\`(...)\`). Celem projektu był rozwój obszaru w aspekcie gospodarczym i społecznym, przy zachowaniu ochrony środowiska i innowacyjności oraz przeciwdziałaniu zmianom klimatu, a także zapewnienie odpowiedniego stanu infrastruktury turystycznej, rekreacyjnej i kulturalnej. Operacja polegała na przebudowie drogi do stadionu w (…). Opisana operacja miała charakter niekomercyjny oraz ogólnodostępny. W związku z realizacją tego zadania Gmina nabywała we własnym imieniu i na własny rachunek towary i usługi, których zakup był udokumentowany fakturą VAT wystawioną na Gminę. Oddana do użytkowania ścieżka wykorzystana jest/będzie nieodpłatnie. Równocześnie Gmina nie wykorzystuje i nie będzie wykorzystywała towarów i usług nabytych w związku z realizacją projektu (\`(...)\`) do wykonywania czynności w ramach działalności gospodarczej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą braku prawa do odzyskania podatku VAT w związku ze zrealizowaną inwestycją.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W niniejszej sprawie związek taki nie występuje. Należy wskazać, że przebudowa drogi odbywa się w ramach władztwa publicznego i Gmina wykonując to zadanie działała jako organ administracji publicznej i korzystała ze środków prawnych o charakterze władczym. W takim ujęciu Gmina bez wątpienia nie może być uznana za podatnika, gdyż realizuje w tym zakresie zadania własne służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej.

Zatem, Gmina dokonywała przebudowy drogi w ramach zadań własnych nałożonych na nią ustawą o samorządzie gminnym. Tym samym, Gmina nabywając towary i usługi nie dokonywała ich zakupu w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co oznacza, że w tym przypadku nie działała w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Ponadto – jak wskazał Wnioskodawca – operacja miała charakter niekomercyjny oraz ogólnodostępny, a oddana do użytkowania ścieżka wykorzystana jest/będzie nieodpłatnie. Równocześnie Gmina nie wykorzystuje i nie będzie wykorzystywała towarów i usług nabytych w związku z realizacją projektu (\`(...)\`) do wykonywania czynności w ramach działalności gospodarczej.

W związku z powyższym warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy, uprawniające do odliczenia podatku naliczonego nie są spełnione, gdyż Gmina, realizując przedmiotowe zadanie, nie działała w charakterze podatnika VAT, a towary i usługi nabyte w związku z realizacją projektu nie są/będą wykosztowane do wykonywania czynności w ramach działalności gospodarczej.

W konsekwencji Gmina nie ma – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku ze zrealizowaną inwestycją, ani prawa do jego zwrotu – zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

W związku z realizacją ww. inwestycji Gmina nie ma również możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 80 ze zm.). Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik powinien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia m.in. pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia, a w zakresie środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej podpisanie umowy o dofinansowanie przed 1 maja 2004 r. Ponieważ Gmina w stosunku do przedmiotowej inwestycji nie będzie działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, nie znajdzie zastosowania regulacja powołanego wyżej rozporządzenia.

**Podsumowując, Gmina nie ma możliwości odzyskania podatku VAT w związku ze zrealizowaną inwestycją pn.: (\`(...)\`).**

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).