Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.167.2023.2.DD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-21
Teza: Dotyczy możliwości zaliczenia do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i tym samym opodatkowania ryczałtem po stronie Wnioskodawcy zaliczek, zadatków, przedpłat oraz kar umownych.
Słowa kluczowe: kara-kara umowna; podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek – CIT estoński; przedpłaty; zadatek; zaliczka
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Przychody powstałe w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 4-art. 28n-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i tym samym opodatkowania ryczałtem po stronie Wnioskodawcy w części dotyczącej:

\- zaliczek, zadatków i przedpłat – jest prawidłowe,

\- kar umownych – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

19 kwietnia 2023 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

\- czy kwoty płaconych przez Spółkę zaliczek, zadatków i przedpłat, będą stanowić dochód w zakresie wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i będą podlegały opodatkowaniu Ryczałtem po stronie Wnioskodawcy,

\- czy kwoty płaconych przez Spółkę kar umownych będą stanowić dochód w zakresie wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i będą tym samym podlegały opodatkowaniu Ryczałtem po stronie Wnioskodawcy.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, powstałą z przekształcenia spółki jawnej, z siedzibą na terenie Rzeczpospolitej Polskiej, oraz podlegającą na jej terytorium nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka). Spółka prowadzi działalność w przedmiocie obrotu nieruchomościami, specjalizując się w wyszukiwaniu i typowaniu optymalnego wykorzystania i inwestowania w nieruchomości na terenie całego kraju.

Działalność wiodąca Spółki związana jest z pozyskiwaniem gruntów i przekształcaniu ich na cele komercyjne, głównie pod zabudowę obiektami handlowymi i kompleksami handlowo-usługowymi.

W przedmiocie działania Spółki istotną pozycję stanowi również budowa obiektów handlowo-usługowych „pod klucz”, w tym wyposażenie ich w niezbędne sprzęty, oraz doprowadzenie do stanu gotowości do używania, bez konieczności wykańczania bądź modyfikacji.

Spółka zapewnia kompleksową obsługę projektu na wszystkich jego etapach tzn.:

a) realizuje transakcje zakupu, sprzedaży nieruchomości,

b) zapewnia obsługę inwestycji w aspekcie formalno-prawnym,

c) nadzoruje prace projektowe dot. inwestycji,

d) prowadzi nadzór budowlany i wykonawczy inwestycji.

W toku prowadzonej działalności, Spółka często będzie brała udział w postępowaniach publicznych lub prywatnych celem nabycia gruntów pod zabudowę. W konsekwencji, powszechnie w procesie zakupu nieruchomości, przed jej zakupem, Spółka ponosić będzie ryzyko zabezpieczenia przyszłej transakcji w postaci zaliczki, przedpłaty czy zadatku. Spółka pragnie podkreślić, iż bez ustanowienia tego rodzaju zabezpieczeń nie mogłaby uczestniczyć w postępowaniach zakupu nieruchomości, a zatem prowadzić swojej działalności gospodarczej, do której została powołana. Niekiedy, gdy transakcja zakupu nieruchomości nie dojdzie do skutku z decyzji Spółki lub z innych przyczyn nieleżących po stronie Spółki, Wnioskodawca może napotykać trudności w wyegzekwowaniu zwrotu zaliczki lub przedpłaty od potencjalnego sprzedawcy, których następnie może dochodzić w drodze sądowej. Ostatecznie jednak może wystąpić brak możliwości ich egzekucji od dłużnika.

Natomiast w przypadku zadatku, którego istota polega na niezwrotnym charakterze, zgodnie z art. 394 Kodeksu cywilnego, kontrahent dokonuje zatrzymania zadatku zapłaconego przez Spółkę, na co Spółka, przystępując do postępowania, będzie się godzić, jak i uwzględni to w kalkulacji zyskowności swojego biznesu.

Decyzja Spółki o odstąpieniu od transakcji może mieć różne podłoże, mianowicie:

\- nieuzyskanie decyzji administracyjnych umożliwiających racjonalne zagospodarowanie danej nieruchomości (np. nieuzyskanie decyzji o warunkach zabudowy dla obiektu handlowego o wymaganej przez Spółkę oraz klientów Spółki powierzchni zabudowy, powierzchni sali sprzedaży; nieuzyskanie decyzji o lokalizacji zjazdu o pełnej relacji prawo i lewoskrętów; nieuzyskanie decyzji wodno-prawnej; nieuzyskanie decyzji o pozwoleniu na budowę),

\- zbyt wysokie koszty realizacji budowy, których nie chce ponieść kontrahent Spółki (podmiot niepowiązany), który ma od Spółki zakupić później nieruchomość (np. wysokie koszty usunięcia drzew, kosztowna wymiana gruntu lub specjalne sposoby fundamentowania budynku – np. palowanie; wysokie koszty usunięcia kolizji z mediami – przykładowo przełożenie odcinka gazociągu, ciepłociągu, skablowanie linii energetycznych, itp.; mury oporowe w przypadku znacznych różnic wysokości/ukształtowania terenu działki, itp.).

W wielu umowach Wnioskodawca zastrzeże na rzecz Spółki prawo odstąpienia od umowy bez podania przyczyny.

Jednocześnie, Spółka wskazuje, iż w toku prowadzonej działalności może ponosić wydatki na zapłatę kwot na rzecz jej kontrahentów/klientów związanych z przykładowo:

\- niedotrzymaniem terminu zawarcia umowy z dostawcą energii elektrycznej o przyłączenie do sieci, wynikające z opóźnienia całego procesu budowlanego,

\- sprzedażą gruntu osobie trzeciej,

\- niespełnienie określonych warunków, które zostały na Spółkę nałożone przez kupującego,

\- opóźnieniem z tytułu niezrealizowanych świadczeń lub usług w terminie wynikającym z umowy,

\- niedopełnieniem obowiązków związanych z utrzymaniem nieruchomości np. brak nasadzeń,

\- opłatą z tytułu przesyłanych do Spółki upomnień o zapłatę.

Wskazane powyżej przykładowe kwoty, które może płacić Spółka na rzecz kontrahentów można zakwalifikować zbiorczo jako pewnego rodzaju kary umowne, które Spółka w toku swojej działalności będzie kalkulować i uwzględniać w ramach zyskowności swojego biznesu. Oczywiście pozostaje tak, że Spółka prowadząc swoją działalność gospodarczą nie dąży celowo do zaistnienia sytuacji, które wywoływały by obowiązek kontraktualny zapłaty takich kwot, niemniej nie sposób ich w zupełności wyeliminować. Spółka robi wszystko co możliwe, aby takich sytuacji unikać, ale czasem nie jest to możliwe z różnych względów. Poniesienie takich wydatków nie wiąże się wprawdzie bezpośrednio z celem osiągnięcia przychodu, ale bez poniesienia ryzyka ze strony Spółki, a ryzyko to objawia się właśnie w postaci konieczności poniesienia takich wydatków, Spółka nie byłaby w stanie osiągać swoich przychodów.

Z przyczyn o charakterze biznesowym, Spółka jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych rozważa dokonanie wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (dalej: Ryczałt), o którym mowa w przepisach art. 28c i nast. ustawy CIT.

Wnioskodawca wnosi zatem o wyjaśnienie budzących wątpliwości konsekwencji podatkowych dla Spółki w odniesieniu do wydatków ponoszonych przez Spółkę w przyszłości i zakwalifikowania ich jako wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych w ramach ryczałtu od dochodów spółek.

### Pytania

1\. Czy kwoty płaconych przez Spółkę zaliczek, zadatków i przedpłat, będą stanowić dochód w zakresie wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i będą podlegały opodatkowaniu Ryczałtem po stronie Wnioskodawcy?

2\. Czy kwoty płaconych przez Spółkę kar umownych będą stanowić dochód w zakresie wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i będą tym samym podlegały opodatkowaniu Ryczałtem po stronie Wnioskodawcy?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zajmując własne stanowisko wskazali Państwo, że zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 3 Ustawy CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarcza (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą).

Od 1 stycznia 2023 r. weszła w życie regulacja odnosząca się do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, mianowicie zgodnie z art. 28m ust. 4a Ustawy CIT: Do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie zalicza się wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

1) W pełnej wysokości – w przypadku składników majątku, wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

2) w wysokości 50% – w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane włącznie na cele działalności gospodarczej.

Niemniej w regulacji tej trudno doszukiwać się cech definicji pojęcia „wydatku niezwiązane z działalnością gospodarczą”.

W ocenie Wnioskodawcy, wobec braku definicji wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, zasadnym jest posłużenie się definicjami z języka powszechnego. Słownik języka polskiego PWN definiuje przymiotnik „związanych” jako „mający związek, coś wspólnego, z kimś, z czymś”. A contrario „niezwiązany” należy rozumieć jako „niemający związku, czegoś wspólnego z czymś, z kimś”. Ustawodawca również nie zdefiniował terminu „składniki majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej”. Analizując wskazane sformułowanie w znaczeniu języka potocznego należy uznać, że ustawodawca określa zbiór składników majątkowych, które oprócz wykorzystywania dla celów działalności gospodarczej, są także wykosztowywane dla celów innych (np. celów prywatnych podatnika). Jednakże jeśli te składniki majątkowe są wykorzystywane w sferze działalności gospodarczej, to nie sposób uznać, że poniesione na te składniki wydatki nie mają związku z działalnością gospodarczą.

W konsekwencji, na gruncie wykładni językowej art. 28m ust. 1 pkt 3 Ustawy CIT można uznać, że składniki majątku stanowią również środki pieniężne, które mogą być w całości lub w części wydatkowane na potrzeby związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Kwestia powyższa nie została także w sposób jednoznaczny rozstrzygnięta w Przewodniku do ryczałtu od dochodów spółek z 23 grudnia 2021 r. (dalej jako „Przewodnik”), stanowiącym ogólne wyjaśnienie przepisów prawa podatkowego dotyczącego stosowania tych przepisów (objaśnienia podatkowe), o których mowa w art. 14a par. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Jak wskazano w Przewodniku: „W ocenie dochodów z tych wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (\`(...)\`) znaczenie może mieć orzecznictwo sądów administracyjnych, wypracowane na bazie innych przepisów ustawy o CIT. W szczególności dla oceny dochodów z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, znaczenie może mieć rozumienie wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów w kontekście art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ustawy o CIT” (Przewodnik. Str. 6 pkt 65). Co istotne, zaznaczono w nim również, iż: „Sposób kwalifikacji tego dochodu uzależniony jest od indywidualnego stanu faktycznego, w jakim pozostaje spółka. W ocenie wydatków kwalifikujących się do tego rodzaju dochodów można się posiłkować kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 wynikającą z praktyki podmiotu jako również bogatego orzecznictwa sądowo-administracyjnego. W prawdzie pojęcie „wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą” nie jest tożsame z pojęciem „wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów”, jednak należy zwrócić uwagę na podobieństwo, jakie może je cechować. Podobieństw pomiędzy wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą a wydatkami niestanowiącymi kosztów uzyskania przychodu, należy upatrywać przede wszystkim w celu ich poniesienia. Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Te cele powinny realizować wydatki związane z działalnością gospodarczą. Należy bowiem zwrócić uwagę, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter”. (przewodnik, str. 41 pkt 64).

Niemniej w procesie oceny, czy dany wydatek powinien być uznany za niezwiązany z działalnością gospodarczą na potrzeby opodatkowania Ryczałtem można posiłkować się katalogiem wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów zawartym w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT, to ostateczne rozstrzygnięcie w tej kwestii jest uzależnione od konkretnego stanu faktycznego oraz celu poniesienia wydatku, tzn. jego poniesienia w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Oznacza to, że ujęcie danego wydatku w katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie będzie równoznaczne z uznaniem go za wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą w Ryczałcie. Pogląd taki jest także zbieżny z wykładnią systemową przepisów ustawy o CIT. Jak bowiem wynika z treści art. 15 ust. 1 tej ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Sposób sformułowania przytoczonego przepisu w jasny sposób wskazuje, iż kosztami uzyskania przychodów mogą być tylko wydatki poniesione w konkretnym celu (osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów), z wyjątkiem wydatków enumeratywnie wskazanych art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Powyższe nie oznacza, iż wydatki zawarte w tym przepisie nie zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów (lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła), tylko że – z różnych względów – ustawodawca zdecydował się na ich wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów.

Gdyby bowiem przyjąć, iż każdy z wydatków wskazanych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie spełnia opisanej wyżej przesłanki odpowiedniego celu jego poniesienia, regulacja ta byłaby w zasadzie zbędna. Ze względu na brak spełniania podstawowej przesłanki dla uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu, wydatki te nie mogłyby zostać zaliczone do tej kategorii na podstawie art 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Teza ta znajduje poparcie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Jak bowiem wskazywano „(\`(...)\`) każdy wydatek musi przejść test z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT. W innej sytuacji zbędne stają się rozważania dotyczące dalszej kwalifikacji konkretnego wydatku ze względu na dodatkowe kryteria wprowadzone w art. 16 ust. 1” (wyrok Naczelnego Sądu administracyjnego z 15 stycznia 2020 r. sygn. akt II FSK 477/18).

Stanowisko potwierdzającego słuszność przytoczonego poglądu było także prezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej informacji Skarbowej z 1 lutego 2022 r., znak 0111-KDIB1-2.4010.585.2021.1.DP: „artykuł 16 ust. 1 ustawy o CIT zawiera enumeratywną listę włączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, że każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeżeli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów”.

Powyższe potwierdza stanowisko doktryny prawa podatkowego. Zgodnie z prezentowanymi stanowiskami: „Należy zawsze pamiętać, że aby wydatek stanowił koszt uzyskania przychodu, musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu lub zachowania, lub zabezpieczenia źródła przychodu. Dopiero wtedy, kiedy te warunki zostaną spełnione, należy analizować katalog z art. 16 u.p.d.o.p i sprawdzać, czy wydatek poniesiony nie jest tam zawarty.” (P. Małecki, M. Mazurkiewicz (w:) P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość Komentarz, wyd. XII, Warszawa, 2021, art. 16, LEX).

Podnoszono także, iż „Celem tego przepisu (art. 16. ust. 1 ustawy o CIT – przyp. Wnioskodawcy) jest więc przede wszystkim określenie pewnego katalogu wydatków, które choć poniesione w celu uzyskania przychodów i w związku z działalnością gospodarczą, z jakichś powodów zostały uznane przez ustawodawcę za takie, które nie dają możliwości uwzględniania ich w rozliczeniu podatkowym (\`(...)\`) Należy przy tym zwrócić uwagę, iż negatywny katalog, o którym mowa, odnosi się do kosztów, które co do zasady spełniają pozostałe warunki uznania ich za koszt podatkowy. Są to zatem koszty uzyskania przychodów, tyle tylko, że dotyczy ich zakaz uwzględniania ich w rachunku podatkowym. Chodzi tu zatem o koszty, które gdyby nie zostały wyszczególnione w tym negatywnym katalogu, mogłyby zostać uwzględnione przez podatnika w rozliczeniu podatkowym.: (M. Pogoński (w:) M. Pogoński, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz, Warszawa 2014, art. 16, LEX).

Biorąc zatem pod uwagę przesłankę racjonalności działania ustawodawcy, należy wskazać, że jedyną trafną interpretacją charakteru katalogu zawartego w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT jest uznanie, iż wydatki w nim zawarte mogą by poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Co za tym idzie, jeżeli (jak wskazano w Przewodniku), na potrzeby uznania wydatku za niezwiązany z działalnością gospodarcza istotny jest cel jego poniesienia, to nie można wykluczyć, iż niektóre z wydatków uznawanych na podstawie art. 16 ust. 1 Ustawy CIT za wyłączone z kosztów uzyskania przychodów, będą jednocześnie związane z działalnością gospodarczą podatnika. Istotny jest cel jego poniesienia, to nie można wykluczyć, iż niektóre z wydatków uznawanych na podstawie art. 16 ust. 1 Ustawy CIT za wyłączone kosztów uzyskania rozchodów, będą jednoczesne związane z działalnością gospodarczą podatnika.

Za powyższym rozumieniem relacji art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 ustawy CIT przemawia także sposób, w jaki uregulowano liczne wyłączenia zawarte w drugim z tych przepisów. Należy zwrócić uwagę, iż wiele z nich wyłącza możliwość uznania danych wydatków za koszty uzyskania przychodów jedynie w określonych okoliczności lub pod pewnymi warunkami, niejednokrotnie wskazując alternatywny sposób ich rozliczania, jako przykłady podać można:

1) wydatki związane z nabyciem/wytworzeniem środków trwałych w formie odpisów amortyzacyjnych, z możliwością ich ujęcia jako koszty uzyskania przychodów ze sprzedaży tych składników majątku,

2) wydatki związane z nabyciem/wytworzeniem środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych (art. 16 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT) – rozliczane, co do zasady, w formie odpisów amortyzacyjnych, z możliwością ich ujęcia jako koszty uzyskania przychodu ze sprzedaży tych składników majątku,

3) wydatki na objęcie lub nabycie udziałów oraz akcji (art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy CIT) – traktowane jako koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów/akcji.

Co istotne, katalog włączeń zawarty w art. 16 ust. 1 ustawy CIT, zawiera także wydatki w oczywisty sposób związane z działalnością gospodarczą podatnika, wyłączone jednak z kosztów uzyskania przychodów ze względu na inne przesłanki, np. wydatki na spłatę pożyczek (kredytów) w części dotyczącej kapitału (art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o CIT), czy też wykup obligacji pomniejszone o kwotę dyskonta (art. 16 ust. 1 pkt 23 ustawy o CIT).

Trudno bowiem zgodzić się z tezą, że wydatki związane z pozyskaniem finansowania nie pozostają w związku z działalnością prowadzoną przez podatnika. Natomiast z określonych względów, pomimo – co do zasady – wyraźnego związku tych wydatków z działalnością gospodarczą, ustawodawca zdecydował się, że nie będą one stanowiły kosztów podatkowych w rozumieniu art. 16 ust. 1 Ustawy CIT.

Ad. 1.

Należy w tym miejscu wskazać, iż straty (koszty), powstałe w wyniku utraty dokonanych przedpłat (zaliczek, zadatków) w związku z niewykonaniem umowy zostały przez ustawodawcę wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 56 ustawy CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, pomimo iż wydatki na przedpłaty, zaliczki i zadatki, które nie zostaną Spółce zwrócone po zakończeniu procesu sprzedaży niezakończonego nabyciem przez Spółkę nieruchomości, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, lecz nie są one opodatkowane Ryczałtem.

Wskazuje na to ich charakter, który będzie ewidentnie związany z działalnością gospodarcza Spółki. Spółka – jak wskazała w opisane zdarzenia przyszłego – ponosić będzie ryzyko zabezpieczenia przyszłej transakcji w postaci zaliczki, przedpłaty czy zadatku, bez którego ustanowienia nie mogłaby uczestniczyć w postępowaniach zakupu nieruchomości, a zatem prowadzić swojej działalności gospodarczej dla której została powołana. Każda działalność gospodarcza jest bowiem związana z koniecznością ponoszenia ryzyka z nią związaną, a fakt braku możliwości uzyskania zwrotu zaliczek, zadatków bądź przedpłat nie powinien wiązać się z koniecznością zapłaty podatku ryczałtowego CIT, gdyż wydatki te są immanentnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Ad. 2.

Ponownie w pierwszej kolejności należy zauważyć, iż zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka może być zobowiązania w drodze umów z kontrahentami do wypłacenia na ich rzecz pewnych kwot tytułem:

\- niedotrzymania terminu zawarcia umowy z dostawcą energii elektrycznej o przyłączenie do sieci, wynikające z opóźnienia całego procesu budowlanego,

\- sprzedaży gruntu osobie trzeciej,

\- niespełnienie określonych warunków, które zostały na Spółkę nałożone przez kupującego,

\- opóźnienia z uwagi na niezrealizowanie świadczenia bądź usługi w terminie wynikających z umowy,

\- niedopełnienie obowiązków związanych z utrzymaniem nieruchomości, np. brak nasadzień,

\- opłaty z tytułu przesyłanych Spółce upomnień o zapłatę,

które można utożsamiać w charakterze pewnego rodzaju kar umownych, niemniej nie można im odmówić związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, bez której w ogóle by takie wydatki nie wystąpiły.

Wprawdzie wystąpienie tego rodzaju wydatków ma poniekąd charakter sankcyjny, niemniej nie wynika on z przepisów powszechnie obwiązującego prawa, jak np. mandaty, grzywny, czy innego rodzaju kary publicznoprawnej, a wyłącznie są one efektem dwustronnej negocjacji warunków umowy pomiędzy Spółką a kontrahentami, a także prawdopodobieństwo ich poniesienia – jak w każdym rodzaju działalności – stanowi element wyliczenia zyskowności/rentowności przedsięwzięcia gospodarczego Spółki.

Warto zwrócić uwagę, iż zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy CIT, mowa jest o wydatkach niezwiązanych z działalnością gospodarczą, a nie o wydatkach o charakterze sankcyjnym. Sam fakt, iż wydatki sankcyjne zostały wykluczone z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT, nie stanowi jeszcze o tym, iż należy odmówić im związku z działalnością gospodarczą, trudno bowiem znaleźć branżę działalności gospodarczej, w której tego rodzaju wydatki się nie pojawiają, gdyż jest normalne, iż strony transakcji chcą się zabezpieczyć w ten sposób przed nieuczciwością drugiej strony transakcji. Celem poniesienia omawianych wydatków ze strony Spółki będzie ewidentnie potrzeba wywiązania się z umowy z kontrahentem oraz doprowadzenia kontraktu do końca, celem możliwości uzyskania przychodu z tytułu jego pełnej realizacji.

W takiej sytuacji, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie powinna ponosić dodatkowej sankcji w postaci konieczności odprowadzenia podatku ryczałtowego CIT od tych wydatków.

Zdaniem Wnioskodawcy, nieprawidłowe pozostaje również dokonanie wykładni art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy CIT przez analogię art. 16 ust. 1 pkt 22 tej ustawy w odniesieniu do wydatków na kary umowne, co zostało już szeroko omówione w części wspólnej uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy. Podkreślenia wymaga to, że w prawie podatkowym analogię można stosować jedynie w wyjątkowych sytuacjach. W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że dopuszczenie do analogii w prawie podatkowym jest przyjmowane z zastrzeżeniem zakazu stosowania analogii do zwiększenia obowiązków podatkowych (na niekorzyść podatnika) i z ograniczeniem stosowania analogii wynikającym z art. 217 Konstytucji RP. Analogia w prawie podatkowym może co najwyżej uzupełniać luki konstrukcyjne (techniczne, rzeczywiste) uniemożliwiające właściwe stosowanie prawa podatkowego (tak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 9 listopada 2012 r., sygn. akt II FSK 612/11, pub. LEX nr 1244369). W świetle powyższego nie ma (i nie może być) podatku, gdy nie nałożono go i nie uregulowano przepisem prawa, gdyż obciążenia podatkowe muszą wynikać z przepisu prawa pozytywnego. Trybunał Konstytucyjny w swoich wyrokach podkreślał, że interpretacja tekstów prawnych powinna w pierwszej kolejności odbywać się w oparciu o reguły językowe. Natomiast z zasady demokratycznego państwa prawnego wynika, że każda regulacja prawna ingerująca w prawa i wolności obywatelskie musi spełniać wymóg dostatecznej określoności. Należy przez to rozumieć precyzyjnie wyznaczenie dopuszczalnego zakresu ingerencji. Adresat normy prawnej ma wiedzieć, w jaki sposób ma się zachować, a nakaz określoności jest szczególnie istotny w prawie podatkowym. Dopiero zatem w sytuacji, gdy nie można usunąć wątpliwości co do treści normy prawa podatkowego przy pomocy wykładni językowej, należy stosować dalsze dyrektywy wykładni tak, aby było możliwe stosowanie prawa. Stosowanie zatem wykładni systemowej i funkcjonalnej powinno służyć wzmocnieniu i skontrolowaniu prawidłowości wyniku wykładni językowej.

W niniejszym przypadku przepis art. 28m ust. 1 pkt 3 w kontekście art. 28m ust. 4a Ustawy CIT, zdaniem Wnioskodawcy, nie daje wystarczającej podstawy do uznania, iż kary umowne, które w toku negocjacji umów z kontrahentami i zaistnienia pewnych okoliczności Spółka będzie musiała zapłacić, będą podlegać opodatkowywaniu podatkiem CIT ryczałtowym.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Z opisu sprawy wynika, że rozważają Państwo dokonanie wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Przepisy regulujące ryczałt od dochodów spółek wprowadzone zostały do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r., poz. 2123) i weszły w życie z dniem 1 stycznia 2021 r., wprowadzając nowy reżim opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych. Powyższe przepisy, umieszczone w rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostały zmienione ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r., poz. 2105, dalej: „ustawa nowelizująca”).

Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ ustawa o CIT”),

opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

W myśl natomiast art. 28n ust. 1 ww. ustawy,

podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi:

1) suma dochodu z tytułu podzielonego zysku i dochodu z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat ustalona w roku podatkowym, w którym podjęto uchwałę o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto;

2) suma dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą ustalona w miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku;

3) dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku osiągnięty w miesiącu, w którym nastąpiło łączenie, podział, przekształcenie podmiotów lub wniesienie wkładu niepieniężnego;

4) dochód z tytułu zysku netto osiągnięty w roku podatkowym, w którym zakończył opodatkowanie ryczałtem.

5) dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych osiągnięty w roku podatkowym.

Zgodnie natomiast z art. 28t ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT,

podatnik jest obowiązany do zapłaty ryczałtu od dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą – do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wypłaty, wydatku lub wykonano świadczenie.

W katalogu dochodów do opodatkowania w systemie ryczałtu ustawodawca w art. 28m ust. 1 pkt 3 wymienił dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków.

Dochody niezwiązane z działalnością gospodarczą mogą częściowo pokrywać się z dochodami stanowiącymi ukryte zyski. W przypadku jednak wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie jest konieczne i wymagane badanie powiązań z podmiotem na rzecz którego dokonywana jest wypłata lub z którym dokonuje się transakcji.

Z przepisów ustawy CIT nie wynika wprost jakiego rodzaju wydatki mogą być uznane za dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Ustawodawca nie zdecydował się na sformułowanie w przepisie definicji ani nawet przykładowego katalogu tego rodzaju wydatków. W związku z powyższym, aby ustalić jakie kategorie wydatków oraz kosztów mieszczą się w zakresie wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, należy odwołać się do znaczenia, jakie posiada niniejsze pojęcie w języku powszechnym. W tym aspekcie warto odnotować, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter. Zatem za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą możną uznać m.in. takie wydatki i koszty, które nie są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Ryczałt od dochodów spółek będący alternatywną formą opodatkowania dedykowaną podatnikom podatku CIT, nie posługuje się takimi pojęciami jak koszty uzyskania przychodów czy koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek dokonuje wyliczenia oraz zapłaty podatku w oparciu o przepisy Rozdziału 6b ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT jedną z podstaw opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek jest suma dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą ustalona w miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku. Ponadto zgodnie z powołanym wyżej art. 28t ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, ryczałt od dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą płatny jest do 20-go dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wypłaty, wydatku lub wykonano świadczenie.

Powyższe przepisy świadczą o wysokim stopniu podobieństwa obu przedmiotów opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Potwierdza to również treść Przewodnika do Ryczałtu od dochodów spółek z 23 grudnia 2021 r. str. 41 poz. 63, w którym znajduje się informacja, że: _Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków. Przykłady mogą częściowo pokrywać się z tymi, które dotyczą dochodów z tytułu ukrytych zysków (…). Jednak w przypadku wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie jest konieczne i wymagane badanie powiązań z podmiotem na rzecz którego dokonywana jest wypłata lub z którym dokonuje się transakcji._

Powyższy fragment Przewodnika wskazuje, że ustawodawca wprowadzając przepisy o ryczałcie od dochodów spółek zakładał, że niektóre kategorie wydatków i kosztów mogą być rozpatrywane zarówno z perspektywy ukrytych zysków jak i wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą rozpoznawany jest dla celów opodatkowania ryczałtem niezależnie od tego czy podatnik dokona już zapłaty za usługę czy towar. Wszystkie dochody wymienione w art. 28m ust. 1 pkt 2, 3 i 6 ustawy o CIT związane są bezpośrednio z zasadami sporządzania wyniku finansowego. W związku z powyższym, nawet jeśli podatnik nie dokona zapłaty za towar czy usługę, ale zaksięguje daną operację gospodarczą obciążającą wynik finansowy netto (m.in. zapisy księgowe na kontach zespołu 4, 5 i 7), to w takiej sytuacji dojdzie do powstania dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika. Dochód z tego tytułu, zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT ustala się w miesiącu wykonania danego świadczenia lub dokonania wypłaty lub wydatku.

Sposób kwalifikacji dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą uzależniony jest od indywidualnego stanu faktycznego, w jakim pozostaje podatnik. W ocenie wydatków kwalifikujących się do tego rodzaju dochodów można się posiłkować kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1, wynikającą z praktyki podmiotu jak również bogatego orzecznictwa sądowo-administracyjnego. Wprawdzie pojęcie „wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą” nie jest tożsame z pojęciem „wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów”, jednak należy zwrócić uwagę na podobieństwo, jakie może je cechować. Podobieństwa pomiędzy wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą a wydatkami niestanowiącymi kosztów uzyskania przychodu, należy upatrywać przede wszystkim w celu ich poniesienia. Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Te same cele powinny realizować wydatki związane z działalnością gospodarczą. Należy bowiem zwrócić uwagę, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter.

W związku z powyższym koszty, które nie służą realizacji podstawowego celu prowadzonej działalności gospodarczej jakim jest osiąganie zysków, lecz są efektem ubocznym działań zmierzających do osiągnięcia, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów (np. niektóre z kosztów określonych w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT), mogą być uznane za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest w pierwszej kolejności kwestia ustalenia czy kwoty płaconych przez Spółkę zaliczek, zadatków i przedpłat, będą stanowić dochód w zakresie wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i będą podlegały opodatkowaniu Ryczałtem po stronie Wnioskodawcy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Państwa wiodąca działalność związana jest z pozyskiwaniem gruntów i przekształcaniem ich na cele komercyjne, głównie pod zabudowę obiektami handlowymi i kompleksami handlowo-usługowymi. W toku prowadzonej działalności, często będą Państwo brali udział w postępowaniach publicznych lub prywatnych celem nabycia gruntów pod zabudowę. W konsekwencji, przed zakupem nieruchomości, będą Państwo ponosić ryzyko zabezpieczenia przyszłej transakcji w postaci zaliczki, przedpłaty czy zadatku. Bez ustanowienia tego rodzaju zabezpieczeń nie mogłaby Państwo uczestniczyć w postępowaniach zakupu nieruchomości, a zatem prowadzić swojej działalności gospodarczej, do której Spółka została powołana. Niekiedy, gdy transakcja zakupu nieruchomości nie dojdzie do skutku z Państwa decyzji lub z innych przyczyn nieleżących po Państwa stronie, mogą Państwo napotykać trudności w wyegzekwowaniu zwrotu zaliczki lub przedpłaty od potencjalnego sprzedawcy, których następnie możecie dochodzić w drodze sądowej. Ostatecznie jednak może wystąpić brak możliwości ich egzekucji od dłużnika.

Natomiast w przypadku zadatku, kontrahent dokonuje zatrzymania zadatku zapłaconego przez Państwa, na co, przystępując do postępowania, będzie się godzić, jak i uwzględnicie to w kalkulacji zyskowności swojego biznesu.

Państwa decyzja o odstąpieniu od transakcji może mieć różne podłoże, mianowicie:

\- nieuzyskanie decyzji administracyjnych umożliwiających racjonalne zagospodarowanie danej nieruchomości,

\- zbyt wysokie koszty realizacji budowy, których nie chce ponieść Państwa kontrahent, który ma od Państwa zakupić później nieruchomość.

Jak już wcześniej wskazano, za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą można uznać m.in. takie wydatki i koszty, które nie są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków. Sposób kwalifikacji tego dochodu uzależniony jest od indywidualnego stanu faktycznego, w jakim pozostaje spółka. Jak już wcześniej wspomniano, w ocenie wydatków kwalifikujących się do tego rodzaju dochodów można się posiłkować kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, wynikającą z praktyki podmiotu.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 56 ustawy o CIT,

nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat (kosztów) powstałych w wyniku utraty dokonanych przedpłat (zaliczek, zadatków) w związku z niewykonaniem umowy.

Niemniej jednak wydatek ten spełnia definicję kosztu uzyskania przychodów, o którym mowa z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Jednocześnie należy zauważyć, że poniesienie wydatków z tytułu zapłaty zaliczki, zadatku i przedpłaty jest związane z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą i ma na celu osiągnięcia przychodu. Jak wynika bowiem z wniosku bez ustanowienia tego rodzaju zabezpieczeń nie mogliby Państwo uczestniczyć w postępowaniach zakupu nieruchomości, a zatem prowadzić swojej działalności gospodarczej, do której Spółka została powołana.

W związku z powyższym, wydatki ponoszone przez Państwa z tytułu zaliczek, zadatków i przedpłat, nie będą wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą i tym samym nie będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 jest prawidłowe.

Przedmiotem Państwa wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 jest z kolei kwestia ustalenia, czy kwoty płaconych przez Spółkę kar umownych będą stanowić dochód w zakresie wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i będą tym samym podlegały opodatkowaniu Ryczałtem po stronie Wnioskodawcy.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że w toku prowadzonej działalności mogą ponosić Państwo wydatki na zapłatę kwot na rzecz kontrahentów/klientów związanych z przykładowo:

\- niedotrzymaniem terminu zawarcia umowy z dostawcą energii elektrycznej o przyłączenie do sieci, wynikające z opóźnienia całego procesu budowlanego,

\- sprzedażą gruntu osobie trzeciej,

\- niespełnienie określonych warunków, które zostały na Państwa nałożone przez kupującego,

\- opóźnieniem z tytułu niezrealizowanych świadczeń lub usług w terminie wynikającym z umowy,

\- niedopełnieniem obowiązków związanych z utrzymaniem nieruchomości np. brak nasadzeń,

\- opłatą z tytułu przesyłanych do Państwa upomnień o zapłatę.

Wydatki te określili Państwo, jako pewnego rodzaju kary umowne, które w toku swojej działalności będziecie Państwo kalkulować i uwzględniać w ramach zyskowności swojego biznesu.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz dokonaną wykładnię przepisów stwierdzić należy, że ww. wydatki z tytułu „kar umownych” należy uznać za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Wskazać należy, że prowadzenie działalności wiąże się z ponoszeniem wydatków, ale nie każdy z tych wydatków jest związany z działalnością gospodarczą, która jest ukierunkowana na osiągnięcie przychodu. Zatem, nie każdy wydatek ma na celu osiągnięcie przychodów, a część ponoszonych wydatków wynika z „negatywnych” działań podatnika i takie wydatki powinny być uznane za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą w myśl art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Taki właśnie sposób rozumienia „wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą” potwierdza Przewodnik do ryczałtu od dochodów spółek, gdzie w przykładzie 29 wskazano:

_Spółka opodatkowana ryczałtem, produkująca buty, dokonuje wydatków związanych z opłatą kar, grzywien orzeczonych w postępowaniu karnym. Ponosi również wydatki na rzecz organizacji miłośników zdrowego żywienia._

**_Czy wydatki te są kosztem spółki i czy podlegają opodatkowaniu w jakiejkolwiek formie?_**

_Takie wydatki mogą być kosztem spółki dla celów przepisów o rachunkowości, o ile jest to zgodne z zasadami rachunkowymi spółki. Jednak wydatki z tytułu kar i grzywien ze względu na sankcyjny charakter oraz brak związku z osiąganiem przychodów bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła oraz z istotą działalności gospodarczej – podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT jako dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Wprawdzie często działalność gospodarcza obciążana jest różnymi karami i opłatami, niemniej jednak obowiązki związane z ich zapłatą nie są wpisane w podstawowy profil zachowania spółki, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Kary i opłaty karne wynikają raczej z zawinionych działań wynikających z błędów ludzkich, a nie z samej istoty działalności gospodarczej._

_Również wydatki na rzecz organizacji miłośników zdrowego żywienia podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT jako dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Trudno bowiem uznać aby miały one związek z produkcją butów._

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić zatem należy, że wydatki ponoszone przez Państwa z tytułu „kar umownych” będą stanowić wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, ponieważ są to niewątpliwie wydatki o charakterze sankcyjnym i nie są wydatkami, które są ponoszone w toku prawidłowo i zgodnie z przepisami prawa prowadzoną działalnością. Wydatki, o których mowa powyżej wynikają z zaniedbań, bądź naruszeń obowiązujących przepisów prawa lub zawartych umów, zatem takie wydatki nie są ukierunkowane na osiągnięcie przez Państwa przychodu.

W związku z powyższym, koszty „kar umownych”, ponoszone przez Państwa, będą stanowiły wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą Spółki i tym samym będą podlegały opodatkowaniu Ryczałem od dochodów spółek po Państwa stronie.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 jest nieprawidłowe.

Reasumując Państwa stanowisko w zakresie ustalenia:

\- czy kwoty płaconych przez Spółkę zaliczek, zadatków i przedpłat, będą stanowić dochód w zakresie wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i będą podlegały opodatkowaniu Ryczałtem po stronie Wnioskodawcy – jest prawidłowe,

\- czy kwoty płaconych przez Spółkę kar umownych będą stanowić dochód w zakresie wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i będą tym samym podlegały opodatkowaniu Ryczałtem po stronie Wnioskodawcy – jest nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.