Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1385/09-4/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-02-05
Teza: Czy premie pieniężne z tytułu uzyskania określonego pułapu obrotów oraz za terminową płatność podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
Słowa kluczowe: bonus; premia-premia pieniężna; rabaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2009 r. (data wpływu 9 listopada 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23 grudnia 2009 r. (data wpływu 28 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 9 listopada 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 grudnia 2009 r. o informacje dotyczące przedstawionego zdarzenia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca – S.A. (dalej: Spółka) będzie, w ramach zawartych umów z kontrahentami, udzielać oraz otrzymywać premie pieniężne z tytułu uzyskania określonej wysokości obrotu oraz za terminową płatność. Premie udzielane przez Wnioskodawcę będą udzielane w związku z dokonywanymi u Wnioskodawcy lub jego kontrahenta zakupami towarów. Wypłaconych premii nie będzie można powiązać z konkretnymi dostawami odnoszącymi się do określonych towarów i usług. Okres za jaki będą przyznawane premie nie jest sprecyzowany, może to być zarówno miesiąc, kwartał, rok, jak i inny czasokres. Uzyskanie premii pieniężnych nie będzie uzależnione od spełnienia innych warunków, jak odpowiednie eksponowanie towarów, posiadanie pełnego asortymentu towarów, reklama towarów.

W piśmie z dnia 23 grudnia 2009 r. Wnioskodawca wskazał co następuje:

1.  wypłacone premie będą miały wyłącznie pieniężny charakter,
2.  poziom zakupów oznaczonych towarów będących w asortymencie kontrahenta w określonym czasie, który warunkuje otrzymanie przez Wnioskodawcę premii, wyznaczony jest przez dystrybutora lub przez producenta i odnosi się do wartości nabytych towarów,
3.  wysokość premii zależna jest od wykonania postawionego celu i/lub wykonania akcji promocyjnej. Brak jest sztywnych reguł kształtowania wysokości premii (stała kwota, odsetek). Wysokość premii wynika z umów lub porozumień z dostawcami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy premie pieniężne z tytułu uzyskania określonego pułapu obrotów oraz za terminową płatność podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Premie pieniężne - wykładnia systemowa

Ustawa o podatku od towarów i usług reguluje opodatkowanie tym podatkiem dostawy towarów i świadczenia usług. To są odrębnie opodatkowane czynności. Dostawa towarów w rozumieniu Dyrektywy VAT oraz w rozumieniu polskiej ustawy VAT nie może być jednocześnie świadczeniem usługi. Czyli aby stwierdzić, że premia jest zapłatą za usługę należy wykazać, że świadczona jest usługa w rozumieniu art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, odrębna i niezależna wobec dostawy towarów.

Usługa wiąże się z jej świadczeniem. Występują przy tym w danym stosunku zobowiązaniowym dłużnik i wierzyciel. Wierzyciel ma prawo żądać określonego zachowania od dłużnika pod rygorem, np. zapłaty kary pieniężnej. Można byłoby uznać wówczas, że premia jest zapłatą za to dodatkowe świadczenie. Jednak w przypadku udzielenia premii pieniężnej ściśle związanej z dostawą towaru nie ma wierzyciela, który mógłby żądać, czy nawet oczekiwać określonego zachowania się dłużnika. Udzielona premia stanowi bowiem swojego rodzaju nagrodę we współpracy handlowej pomiędzy sprzedawcą a nabywcą towarów. Niezrealizowanie określonego pułapu obrotów nie jest zagrożone żadną sankcją.

Przy kwalifikacji premii od obrotu jako zapłaty za usługę wykonaną przez lub na rzecz Wnioskodawcy konieczne byłoby wykazanie istnienia świadczenia (działania bądź zaniechania) odrębnego od samej sprzedaży towarów, które mogłoby stanowić usługę niezależnie opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. w przypadku premii od obrotu jedynymi świadczeniami, które mogą stanowić przedmiot opodatkowania, są dostawy towarów, od ilości których uzależnione jest udzielenie premii. z uwagi na fakt, że jedna czynność, jaką jest nabycie towarów, nie może jednocześnie stanowić dostawy towarów i świadczenia usług, nie ma możliwości wskazania usługi podlegającej opodatkowaniu. Za świadczenie usługi nie można uznać zrealizowania na rzecz sprzedającego określonego z góry pułapu obrotu. Na określony pułap obrotów składa się odpowiednia liczba transakcji sprzedaży - dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług. Czynności stanowiące dostawę towaru nie mogą jednocześnie - przez ich zsumowanie - stanowić usługi.

Wykładnia dokonywana przez sądy administracyjne

Sądy w swoich orzeczeniach uznają, że treść art. 8 ust. 1 wskazuje, iż ta sama czynność (dostawa towarów) nie może być jednocześnie usługą na co - ich zdaniem wskazuje również art. 24 ust. 1 Rady Unii Europejskiej 2006/112/WE, bowiem stanowiące przedmiot opodatkowania czynności stanowiące dostawę towaru, nie mogą, poprzez ich zsumowanie, przekształcić się w odrębny przedmiot opodatkowania w postaci usługi, a w konsekwencji we wspólnotowym systemie podatku od wartości dodanej określona ilość dostaw towarów nie może stanowić usługi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 22 maja 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 4080/06 uznał, że „(\`(...)\`) usługą jest świadczenie, które nie stanowi dostawy towaru. Nie są możliwe sytuacje, w których jedna czynność stanowi jednocześnie dostawę i świadczenie usług, co potwierdzają również unormowania VI Dyrektywy (\`(...)\`)". Ponadto Sąd uznał, że: „(\`(...)\`) opodatkowanie (\`(...)\`) usługi świadczonej przez nabywcę towaru (\`(...)\`) będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, pierwszy raz jako sprzedaży (dostawy towaru), drugi jako zakupu tego samego towaru, ale jako kolejnego zakupu o określonej łącznej wartości (świadczenia usługi) ale w ramach tej samej transakcji. (\`(...)\`) Ponadto Sąd zauważa, że usługa w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 6 ust. 1 VI Dyrektywy VAT, to transakcja gospodarcza. Oznacza to, zdaniem Sądu, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Niezrealizowanie przez nabywcę określonego pułapu obrotów nie jest obwarowane żadną sankcją, czy jakąkolwiek odpowiedzialnością. (\`(...)\`)". Powołując się na powyższe argumenty Sąd uznał, że premie pieniężne, wypłacane w przypadku osiągnięcia określonego progu obrotów, nie są dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczenie usług a opodatkowanie usługi świadczonej przez nabywcę towaru będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności. Pierwszy raz jako sprzedaży (dostawy towaru) a drugi jako zakupu tego samego towaru, ale już jako kolejnego zakupu o określonej łącznej wartości (świadczenia usługi) w ramach tej samej transakcji, co jest niedopuszczalne w systemie podatku od wartości dodanej. Ponadto premia byłaby wynagrodzeniem za usługę, gdyby wystąpiło świadczenie wzajemne. Dopiero w sytuacji, gdy otrzymanie premii oprócz przekroczenia pułapu, uzależnione byłoby od wykonania przez nabywcę dodatkowych świadczeń, takich jak stosownej ekspozycji, czynności o charakterze marketingowym, ewentualnie zobowiązania się nabywcy pod rygorem np. zapłaty kary pieniężnej do osiągnięcia określonego pułapu obrotów można byłoby uznać, że premia jest zapłatą za te dodatkowe świadczenia (zapłatą za usługi). Podobną tezę sformułował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 lutego 2007 r., sygn. l FSK 94/06 „(\`(...)\`) Osiągnięcie przez nabywcę towarów określonej umownie wielkości obrotów (zakupów) z danym sprzedawcą nie jest usługą w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a zatem wypłacana temu nabywcy premia (bonus) za uzyskanie tego pułapu obrotów nie stanowi odpłatności (wynagrodzenia za świadczenie usług) (\`(...)\`).

Podobnie orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 6 lutego 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1967/07. Sąd stwierdził, że stanowiące przedmiot opodatkowania czynności będące dostawą towaru, nie mogą, poprzez ich zsumowanie, przekształcić się w odrębny przedmiot opodatkowania w postaci usługi oraz, że na gruncie dyrektywy funkcjonuje takie samo rozwiązanie prawne jak w ustawie o VAT - dostawa towaru nie może jednocześnie stanowić świadczenia usługi. Konsekwencją tego jest stwierdzenie, że we wspólnotowym systemie podatku od wartości dodanej określona ilość dostaw towarów nie może stanowić usługi. Sąd stwierdził ponadto, że „(\`(...)\`) dokonywanie przez skarżącą spółkę zakupów u kontrahenta, jak i terminowe regulowanie świadczenia pieniężnego poprzez zapłatę mieści się w czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, w postaci dostawy towarów. Nie można więc uznać w stanie faktycznym sprawy - zrealizowania na rzecz sprzedającego określonego z góry pułapu zakupów, jak i terminową zapłatę - za świadczenie usługi. Zauważyć należy, że w tej sprawie, na określony pułap obrotów składa się odpowiednia liczba transakcji sprzedaży - dostawy towarów dokonanych na rzecz określonego podmiotu. Stanowiące przedmiot opodatkowania czynności stanowiące dostawę towaru, nie mogą, poprzez ich zsumowanie, przekształcić się w odrębny przedmiot opodatkowania w postaci usługi. Przeszkodą do takiej konstatacji - jak wcześniej zauważono - jest treść art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, z której to wynika, że dostawa towaru nie może być jednocześnie usługą. w tym miejscu należy wskazać, że Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela argumentację odnoszącą się do omawianej kwestii zawartą w uzasadnieniu wyroku NSA z dnia 6 lutego 2007 r., sygn. akt l FSK 94/06. Dokonując interpretacji powołanego przepisu należy odnieść się również do unormowań dyrektywy VAT, a w szczególności do odpowiednika art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, jakim jest art. 24 ust. 1 Rady Unii Europejskiej 2006/112/WE (w dalszej części uzasadnienia powoływanej jako dyrektywa). Zgodnie z treścią tego przepisu pojęcie „świadczenie usług" oznacza każdą transakcję niestanowiącą dostawy towarów. Zauważyć zatem trzeba, iż na gruncie dyrektywy funkcjonuje takie samo rozwiązanie prawne jak w ustawie o VAT - dostawa towaru nie może jednocześnie stanowić świadczenia usługi. Konsekwencją tego jest stwierdzenie, że we wspólnotowym systemie podatku od wartości dodanej określona ilość dostaw towarów nie może stanowić usługi (\`(...)\`)".

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w jednym z wyroków - z dnia 27 marca 2008 r., sygn. akt l SA/Ke 100/08 podtrzymał prezentowaną powyżej linię orzeczniczą wskazując „(\`(...)\`) Fundamentalną zasadą VAT jest powszechność opodatkowania stanowiąca gwarancję, że każda transakcja w ramach działalności gospodarczej będzie opodatkowana, jednocześnie zgodnie z zasadą unikania podwójnego opodatkowania czynność może być tylko raz opodatkowana. Podwójne opodatkowanie jest niedopuszczalne w systemie podatku od wartości dodanej. Dopiero w sytuacji, gdy otrzymanie premii oprócz przekroczenia pułapu, uzależnione byłoby od wykonania przez nabywcę dodatkowych świadczeń: stosownej ekspozycji, czynności o charakterze marketingowym, ewentualnie zobowiązania się nabywcy pod rygorem np. zapłaty kary pieniężnej do osiągnięcia określonego pułapu obrotów, istnienie obowiązku podatkowego należałoby rozpatrywać w odniesieniu do tych dodatkowych świadczeń. „Osiągnięcie przez nabywcę towarów określonej umownie wysokości obrotów nie jest usługą w rozumieniu ustawy o VAT, premia wypłacona przez sprzedawcę z tego tytułu nie jest wynagrodzeniem za świadczenie usług" - to teza bardzo charakterystyczna dla orzecznictwa Wojewódzkich i Naczelnego Sądów Administracyjnych. Tak orzekł WSA w Warszawie w wyroku z dnia 19 stycznia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 2056/2008. Inne sądy potwierdzały powyższą tezę: w wyroku WSA w Łodzi z dnia 15 października 2009 r., sygn. akt l SA/Łd 528/09, w wyroku WSA w Szczecinie z dnia 17 września 2009 r., sygn. akt l SA/Sz 384/09.

Orzecznictwo ETS

Potwierdzenie, iż premie pieniężne nie podlegają opodatkowaniu znajdujemy również w wydanym na gruncie podobnego stanu faktycznego (do premii) wyroku ETS w sprawie Mirror Group z dnia 9 października 2001 r. (C-409/98). Wynika z niego, że fakt otrzymania płatności wyłącznie za przystąpienie do umowy z tym - a nie innym - podmiotem nie determinuje „świadczenia usług" w rozumieniu VI Dyrektywy. Oznacza to, że pomimo otrzymania wynagrodzenia w związku z określonym zachowaniem, nie zawsze dochodzi do wystąpienia czynności, która podlega opodatkowaniu VAT. Zarówno w sprawie rozstrzyganej przez ETS, jak i w sprawie premii brak świadczenia ze strony beneficjenta, który otrzymał płatność, skutkuje tym, że płatność taka nie stanowi wynagrodzenia za usługę.

Interpretacje organów podatkowych

Pojawiły się obecnie interpretacje dyrektorów izb skarbowych, które są zgodne ze stanowiskiem sądów administracyjnych, iż premie pieniężne (bonusy) nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, a dokumentem potwierdzającym tę transakcję jest nota obciążeniowa. Tak uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie w decyzji z dnia 12 marca 2008 r. ,,(\`(...)\`) Poza transakcją kupna-sprzedaży, pomiędzy sprzedającym i kupującym nie doszło do rzeczywistego i odrębnego od tej transakcji świadczenia nabywcy na rzecz sprzedającego towary (\`(...)\`)" - decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 12 marca 2008 r., sygn. IS.11/2-443/219/0. Organ stwierdził w niej też, że „(\`(...)\`) podatnik otrzymuje od kontrahentów premie pieniężne za dokonanie określonej umownie wielkości zakupów. (\`(...)\`) z treści wniosku spółki nie wynika (\`(...)\`), aby oprócz zobowiązania się do dokonywania zakupów na określonym poziomie, nabywca wykonywał na rzecz sprzedawcy inne czynności. Poza transakcją kupna-sprzedaży, pomiędzy sprzedającym i kupującym nie doszło do rzeczywistego i odrębnego od tej transakcji świadczenia nabywcy na rzecz sprzedającego towary. Nie można zatem twierdzić, iż wypłacana nabywcy towarów przez sprzedawcę premia stanowi wynagrodzenia za dokonaną jednocześnie przez tego nabywcę usługę. Tym samym czynność ta nie podlega regulacjom ustawy. w związku z tym, iż otrzymanie przez spółkę premii pieniężnej, nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, czynność ta nie skutkuje obowiązkiem wystawienia faktury VAT (\`(...)\`)". Również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w decyzji z dnia 28 kwietnia 2008 r., sygn. nr 1401/PV-I/4407/14-17/07/EN stwierdził, że opodatkowanie - jako usługi świadczonej przez nabywcę towaru - nabycia określonej ilości towaru, będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, pierwszy raz, jako sprzedaży (dostawy towaru), drugi, jako zakupu (świadczenia usługi) przez nabywcę tego samego towaru, w ramach tej samej transakcji. Organ stwierdził w niej, że ,,(\`(...)\`) opodatkowanie - jako usługi świadczonej przez nabywcę towaru - nabycia określonej ilości towaru, będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, pierwszy raz, jako sprzedaży (dostawy towaru), drugi, jako zakupu (świadczenia usługi) przez nabywcę tego samego towaru, w ramach tej samej transakcji (\`(...)\`) otrzymywane przez Stronę premie pieniężne wyłącznie za osiągnięcie określonego poziomu obrotów w ustalonym okresie rozliczeniowym oraz za terminowe regulowanie płatności za zakupione towary nie rodzą obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. a zatem nota księgowa jako uniwersalny dokument księgowy służący dokumentowaniu transakcji, dla których nie przewidziano odrębnych formularzy jest dokumentem prawidłowym dla udokumentowania otrzymania przez Stronę ww. premii (\`(...)\`)". w interpretacji indywidualnej z dnia 16 lipca 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził „Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zawierał umowy na zakup sprzętu, zgodnie z którymi po zrealizowaniu określonego obrotu otrzymuje bonusy kwartalne i roczne. Otrzymywana premia pieniężna nie jest związana z żadną konkretną dostawą i przysługuje Podatnikowi po zrealizowaniu obrotu. Jak wynika z wniosku oraz jego uzupełnienia, wypłacone premie nie mają związku z odpowiednim eksponowaniem towaru, zobowiązaniem do dokonywania zakupów wyłącznie u wypłacającego premię. Tym samym należy uznać, iż w tym konkretnym przypadku Wnioskodawca otrzymujący premię pieniężną nie świadczy na rzecz kontrahenta usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a zatem czynność ta u niego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług" (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lipca 2007 r., sygn. IPPP3-443-396/09-4/JF). Podobnych odpowiedzi udzielał Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w wydanych interpretacjach indywidualnych: z dnia 6 lipca 2009 r., sygn. ITPP2/443-285/09/AD, z dnia 10 czerwca 2009 r., sygn. ITPP2/443-169b/09/EŁ, z dnia 23 czerwca 2009 r., sygn. ITPP2/443-244/09/AJ i z dnia 5 czerwca 2009 r., sygn. ITPP2/443W-18/09/MD.

Premia jako rabat

W przypadku premii udzielanych z tytułu przedterminowej płatności (płatność w terminie wcześniejszym niż ustalony przez strony umowy) mamy do czynienia z tzw. skontem. Zgodnie z powszechnie przyjętą definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego skonto to „zniżka ceny towaru objętego sprzedażą kredytową lub ratalną, udzielona nabywcy płacącemu gotówką przed ustalonym terminem". Udzielenie skonta zmniejsza podstawę opodatkowania VAT, gdyż zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług obrót stanowiący podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i powinno zostać co do zasady udokumentowane fakturą korygująca (możliwe jest również wystawienie faktury ze wskazaniem kwoty przed i po udzieleniu skonta). w przypadku premii udzielanych z tytułu płatności w terminie określonym przez strony umowy mamy do czynienia z odmienną kwalifikacją na gruncie podatku od towarów i usług. Udzielenie premii z tytułu terminowej płatności nie może być uznane za skonto, ponieważ podstawę wypłaty premii stanowi nie przedterminowe, a terminowe uregulowanie należności. Zgodnie z definicja zawartą w Słowniku Języka Polskiego pojęcie terminowy oznacza „wykonujący coś na czas, w terminie; punktualny" co nie jest równoznaczne z byciem wykonanym przed określonym terminem (tak słownikowa definicja pojęcia przedterminowy). w cytowanych interpretacjach oraz orzecznictwie pojecie rabatu powiązane zostało z konkretną dostawą. To znaczy, że rabat musi wiązać się z określonymi towarami. Jeśli nie ma powiązania konkretnej dostawy z rabatem, nie można mówić że go udzielono.

Mając na uwadze powyższe udzielenie premii z tytułu terminowej płatności nie umniejsza obrotu stanowiącego podstawę opodatkowania VAT, o ile nie wiąże się z konkretnym towarem, konkretną dostawą. w świetle orzecznictwa sądów administracyjnych, interpretacji (ostatnich) podatkowych, a także w świetle wykładni systemowej, w tym porównania uregulowania polskiej ustawy VAT, Dyrektywy VAT, które w odniesieniu do definicji świadczenia usług są zbieżne (art. 8 naszej ustawy i art. 24 - 25 Dyrektywy), a ponadto komplementarne z rozumieniem świadczenia usług na gruncie Kodeksu cywilnego można uznać, że opodatkowanie premii pieniężnej byłoby opodatkowaniem - drugi raz - tej samej czynności - to jest dostawy towarów. Pierwszy raz jako sprzedaży (dostawy towaru) a drugi jako zakupu tego samego towaru, ale już jako kolejnego zakupu o określonej łącznej wartości (świadczenia usługi) w ramach tej samej transakcji. Stanowiące przedmiot opodatkowania czynności stanowiące dostawę towaru, nie mogą, poprzez ich zsumowanie, przekształcić się w odrębny przedmiot opodatkowania w postaci usługi, a w konsekwencji określona ilość dostaw towarów nie może stanowić usługi. Nadto usługa wiąże się z jej świadczeniem. Występują przy tym w danym stosunku zobowiązaniowym dłużnik i wierzyciel. Wierzyciel ma prawo żądać określonego zachowania od dłużnika pod rygorem, np. zapłaty kary pieniężnej. Niezrealizowanie określonego pułapu obrotów nie jest zagrożone żadną sankcją. Nie ma wierzyciela, który mógłby żądać określonego zachowania się dłużnika. w przypadku premii jedynymi „świadczeniami", które mogą stanowić przedmiot opodatkowania, są dostawy towarów, od ilości których uzależnione jest udzielenie premii. Premia jest nagrodą, sposobem rozliczenia między kontrahentami z tytułu dokonania świadczenia głównego. Jej opodatkowanie oznaczałoby opodatkowanie tego sposobu rozliczenia, byłoby opodatkowaniem - ponownym - świadczenia usługi czy dostawy towarów.

W tej sytuacji opodatkowanie premii pieniężnej stanowiłoby naruszenie podstawowej zasady neutralności podatku VAT, ponieważ oznaczałoby, że to przedsiębiorca poniesie koszt tego podatku. Nie będzie mógł go „przenieść" na konsumenta. Ponieważ konsumentem będzie na przykład nabywca towarów, a nie dodatkowo usługi nabycia ich wielkości (wolumenu).

Ponadto, udzielenie premii z tytułu terminowej płatności nie umniejsza obrotu stanowiącego podstawę opodatkowania VAT, o ile nie wiąże się z konkretnym towarem, konkretną dostawą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Uwzględniając powyższe, każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powołanej ustawy.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. u. UE. serii l Nr 347 str. 1 ze zm.). Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Według art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2 -22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których otrzymują tzw. premie pieniężne od dostawców. Skutki podatkowe dotyczące otrzymania premii pieniężnych uzależnione są od wielu czynników, m. in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały otrzymane, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie, bądź też związane są ze świadczeniem dodatkowych usług na rzecz sprzedawcy itp.

W sytuacji, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z wielkością osiągniętego obrotu i nie wiąże się z wykonywaniem na rzecz sprzedawcy dodatkowych czynności (zobowiązanie do prowadzenia akcji o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym etc.), to nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy. Rabat rozumieć należy, jako zniżkę od ustalonej ceny określonego towaru lub usługi, wyrażoną procentowo lub kwotowo. Rozróżnia się rabaty na przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu. Rabat udzielony w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia – dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawionej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży. Rabat udzielony po sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wymaga wystawienia faktury korygującej, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), zwanym dalej rozporządzeniem.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że na podstawie umów zwartych z kontrahentami Wnioskodawca będzie, udzielać oraz otrzymywać premie pieniężne z tytułu uzyskania określonej wysokości obrotu oraz za terminową płatność. Premie przyznawane przez Wnioskodawcę będą udzielane w związku z dokonywanymi u Wnioskodawcy lub jego kontrahenta zakupami towarów. w ocenie Wnioskodawcy wypłaconych premii nie będzie można powiązać z konkretnymi dostawami odnoszącymi się do określonych towarów i usług. Okres za jaki będą przyznawane premie nie jest sprecyzowany, może to być zarówno miesiąc, kwartał, rok, jak i inny czasokres. Uzyskanie premii pieniężnych nie będzie uzależnione od spełnienia innych warunków, jak odpowiednie eksponowanie towarów, posiadanie pełnego asortymentu towarów, reklama towarów. Wypłacone premie będą miały wyłącznie pieniężny charakter. Poziom zakupów oznaczonych towarów będących w asortymencie kontrahenta w określonym czasie, który warunkuje otrzymanie przez Wnioskodawcę premii, wyznaczony jest przez dystrybutora lub przez producenta i odnosi się do wartości nabytych towarów. Wysokość premii zależna jest od wykonania postawionego celu. Brak jest sztywnych reguł kształtowania wysokości premii (stała kwota, odsetek).

Z powyższego wynika, iż w sprawie będącej przedmiotem wniosku otrzymywanie i udzielanie przez Wnioskodawcę premii pieniężnych, nie jest w żaden sposób związane z wykonywaniem innych czynności mających na celu intensyfikację sprzedaży. Tym samym, otrzymywanie i udzielanie premii pieniężnych przez Zainteresowanego nie jest w żaden sposób związane z wykonywaniem świadczenia wzajemnego, gdyż za takie świadczenie nie można uznać składania przez kontrahentów zamówień czy też dokonywania zakupów.

W takim kształcie sprawy, premie nie stanowią zapłaty za świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatki od towarów i usług.

Zatem, z przedmiotowego wniosku wynika, że w analizowanej sprawie zarówno otrzymywanie przez Wnioskodawcę premii pieniężnych, jak i wypłacanie przez Spółkę premii kontrahentom związane jest z osiągnięciem określonej wartości obrotu (poziomu zakupów) i od tej wartości premia jest uzależniona.

Odnosząc się do powyższego, należy stwierdzić, że zarówno premie pieniężne wypłacane, jak i otrzymywane przez Wnioskodawcę można przyporządkować do konkretnych dostaw, bowiem obrót uprawniający do uzyskania gratyfikacji pieniężnych ustalony jest na podstawie wartości faktycznie zrealizowanych zakupów dokonanych w konkretnie określonym przedziale czasowym. Wypłata premii następuje po osiągnięciu określonego w umowie poziomu obrotu i odnosi się do całości zakupów zrealizowanych w konkretnym okresie rozliczeniowym.

Aby więc ustalić wysokość premii należnej Wnioskodawcy i premii pieniężnej, którą Spółka na podstawie zawartych z kontrahentami umów jest obowiązana wypłacić, zsumowane muszą być poszczególne faktury dokumentujące konkretne dostawy, na podstawie których dokonywane jest obliczenie premii stanowiącej w efekcie obniżenie wartości tychże poszczególnych dostaw w całym okresie rozliczeniowym objętym gratyfikacją w postaci przyznanej premii.

Mając na uwadze dokonaną wyżej analizę przepisów należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie wypłata i otrzymywanie przez Spółkę premii pieniężnych z tytułu realizowania określonego poziomu obrotów oraz terminowości regulowania zobowiązań, stanowią rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami – zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy – zmniejszający podstawę opodatkowania analogicznie u Wnioskodawcy (jako wypłacającego premię kontrahentowi) i u kontrahenta Spółki (jako udzielającego Wnioskodawcy premii).

Tut. Organ podkreśla, że rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie dokonano w oparciu o zawarte w opisie zdarzenia przyszłego stwierdzenie, iż „Uzyskanie premii pieniężnych nie będzie uzależnione od spełnienia innych warunków, jak odpowiednie eksponowanie towarów, posiadanie pełnego asortymentu towarów, reklama towarów.”

Należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego i w stanowisku Wnioskodawcy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14c ust. 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Nadmienia się, iż powołane we wniosku wyroki sądów administracyjnych, decyzje oraz interpretację organów skarbowych stanowią rozstrzygnięcia w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.