Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.71.2018.3.EJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-13
Teza: Nieuznanie dostawy nieruchomości za ZCP, zwolnienie od podatku dostawy nieruchomości zabudowanych , prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; teren-teren budowlany; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 stycznia 2018 r. (data wpływu 1 lutego 2018 r.) uzupełnionym pismem z 20 marca 2018 r. (data wpływu 21 marca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nieuznania sprzedaży działek o n-rach 284/17, 284/33, 284/35, 284/40, 284/58, 284/68, 284/69, 284/71, 284/99, 284/104 za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz braku możliwości wyłączenia tej sprzedaży z opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 6 pkt 1– **jest prawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku dostawy zabudowanych nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz prawa do wyboru opcji opodatkowania VAT nieruchomości – **jest nieprawidłowe,**
*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i uzyskania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym – **jest prawidłowe.**

U Z A S A D N I E N I E

W dniu 1 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania sprzedaży działek zabudowanych budynkami magazynowymi za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, oraz braku możliwości wyłączenia tej sprzedaży z opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 6 pkt 1, prawa do wyboru opcji opodatkowania VAT dostawy nieruchomości niezabudowanej oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i uzyskania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 20 marca 2018 r. (data wpływu 21 marca 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 6 marca 2018 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.71.2018.1.EJ oraz 011-KDIB4.4014.42.2018.3.PM.

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z 6 marca 2018 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Pan D. prowadzący działalność gospodarczą pod firmą E. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Pan D. jest właścicielem nieruchomości położonych w miejscowości Ł., pow. O. składających się z działek o numerach geodezyjnych: 284/17, 284/33, 284/35, 284/40, 284/58, 284/68, 284/69, 284/71, 284/99, 289/104; o łącznej powierzchni 1,0592 ha, zabudowanej budynkami magazynowymi o łącznej powierzchni 3,677,58 m2.

Powyższe nieruchomości zabudowane Pan D. nabył umową kupna – aktem notarialnym z dnia 14 czerwca 2013 r. Transakcja nabycia tej nieruchomości była opodatkowana podatkiem od towarów i usług w oparciu o prawidłowo wystawioną fakturę VAT. Po nabyciu tej nieruchomości niezabudowanej nie dokonywał ulepszeń przewyższających 30% wartości początkowej. Do ww. wymienionych działek prowadzone są trzy księgi wieczyste. Dla przedmiotowych działek obowiązujący jest plan przestrzennego zagospodarowania ustalony Uchwałą Rady Gminy R. z dnia 29 grudnia 2006 r. Zgodnie z planem przestrzennego zagospodarowania działki te są przeznaczone pod tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów (10 PBS).

Pan D. prowadzi działalność gospodarczą, której przeważającą formą jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi – PKD 68.20.Z. Obecnie wszystkie magazyny są wynajęte innym podmiotom gospodarczym. Przedmiotowe nieruchomości zabudowane stanowią jeden ze składników przedsiębiorstwa Pana D., nie jest organizacyjnie i finansowo wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca – A. prowadzi działalność gospodarczą, której formą przeważającą jest sprzedaż hurtowa owoców i warzyw – PKD 46.31.Z. Jest właścicielem magazynu o powierzchni 601,34 m2 położonego w O., w którym prowadzi działalność handlową. Równocześnie wynajmuje magazyn o powierzchni około 300 m2 położony w O., w którym magazynuje część towarów handlowych. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca zamierza nabyć od D. opisane wyżej nieruchomości zabudowane. Strony uzgodniły warunki transakcji. Zawarcie umowy sprzedaży nieruchomości planują do dnia 28 lutego 2018 r.

Wnioskodawca nabędzie wyłącznie opisaną wyżej nieruchomość wraz z położonymi na niej budynkami. Nie przejmuje natomiast wartości niematerialnych związanych z nieruchomością, nie przejmuje wierzytelności i zobowiązań finansowych, nie przejmuje solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania zbywcy, nie przejmuje pracowników związanych z obsługą nabywanej nieruchomości, nieruchomość wejdzie w skład przedsiębiorstwa nabywcy jako jeden ze składników materialnych. Do czasu wygaśnięcia dotychczasowych umów najmu Wnioskodawca przyjmuje warunki tych umów tzn. dotychczasowi najemcy będą mogli korzystać z wynajmowanych magazynów na dotychczasowych warunkach. Z chwilą wygaśnięcia umów najmu zwolnione części magazynów będą wykorzystywane do działalności w zakresie handlu hurtowego owocami i warzywami.

W dniu 29 grudnia 2017 r. D. i A. złożyli w Urzędzie Skarbowym oświadczenie o wyborze opodatkowania dostawy wyżej opisanych budynków, oświadczając, że w oparciu o przepis art. 43 ust. 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. od podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz., 1221) wybierają opodatkowanie podatkiem od towarów i usług.

We wniosku o interpretację indywidualną wskazano, że Pan D. umową kupna-sprzedaży z dnia 14 czerwca 2013 r. nabył wymienione we wniosku nieruchomości. W dalszej części wniosku Wnioskodawca wskazał, że „po nabyciu nieruchomości niezabudowanej nie dokonywał ulepszeń przewyższających 30% wartości początkowej”. Zapis ten wynikał z tego, że nie wszystkie zakupione przez Sprzedającego działki geodezyjne w chwili zakupu były zabudowane. Informacja, że po nabyciu nieruchomości niezabudowanej nie dokonywał ulepszeń przewyższających 30% wartości początkowej miała na celu przekazanie informacji, iż na działkach niezabudowanych w chwili zakupu, nie zostały pobudowane nowe budynki i budowle.

Przedmiotem transakcji kupna-sprzedaży są nieruchomości, dla których Sąd Rejonowy w O. prowadzi następujące księgi wieczyste:

1.  Księgę wieczystą KW nr OS6 dla nieruchomości gruntowej położonej w miejscowości Ł. gminie R. o obszarze 0,915 ha, składającej się z działek wykazanych jako tereny przemysłowe, o numerach ewidencyjnych: 284/17, 284/33, 284/40, 284/35, 284/58, 284/99, 284/104.
2.  Księgę wieczystą KW nr OS/0 dla nieruchomości gruntowej położonej w miejscowości Ł., gminie R. o obszarze 0,1015 ha składającej się z działek wykazanych jako tereny przemysłowe, o numerach ewidencyjnych: 284/68, 284/69.
3.  Księgę wieczystą KW nr OS/1 dla nieruchomości gruntowej zabudowanej, położonej w miejscowości Ł., gminie R. o obszarze 0,0562 ha, składającej się z działki wykazanej jako tereny przemysłowe, numer ewidencyjny: 284/71.
4.  Księgę wieczystą KW nr OS/7 dla nieruchomości gruntowej zabudowanej, położonej w miejscowości Ł. gminie R. o obszarze 0,1509 ha, składającej się z działki wykazanej jako tereny przemysłowe (Ba), numer ewidencyjny: 284/100, z tym, że działka ta stanowi drogę wewnętrzną a przedmiotem sprzedaży jest udział Sprzedającego wynoszący 1/10 tej nieruchomości.

Częściowo lub w całości zabudowane budynkami magazynowymi są działki nr: 284/40, 284/69, 284/68, 284/71, 284/58, 284/99. Przedmiotowe budynki magazynowe były pobudowane w latach 1982 i 1986.

Natomiast działki nr: 284/17, 284/33, 284/35, 284/104 nie są zabudowane.

Działka nr 284/100 stanowi drogę wewnętrzną, a Sprzedający jest właścicielem 1/10 tej nieruchomości.

Pan D. nabył wszystkie wyżej wymienione działki z tym, że 6 działek było zabudowanych i 4 niezabudowane. Wszystkie działki graniczą ze sobą i stanowią jeden kompleks gruntów.

Pan D. na wyżej wymienionych działkach zarówno częściowo zabudowanych jak i niezabudowanych nie budował budynków magazynowych, nie czynił więc z tego tytułu żadnych nakładów na zakupioną nieruchomość. Dokonywał natomiast niezbędnych prac remontowych i konserwacyjnych w budynkach zakupionych lecz nakłady z tego tytułu nie przewyższały 30% ich wartości początkowej.

Na działkach o numerach geodezyjnych: 284/40, 284/69, 284/68, 284/71, 284/58, 284/99 znajdują się budynki magazynowe, murowane, jednokondygnacyjne. Budynki te są połączone ze sobą, a poszczególne magazyny są wydzielone wyłącznie ścianami wewnętrznymi. Na działce 284/99 dodatkowo jest posadowiony jeden budynek o powierzchni 17 m2 o funkcji inne niemieszkalne „i”.

Przedmiotem sprzedaży są też działki niezabudowane o numerach geodezyjnych: 284/17, 284/33, 284/35, 284/104. Wszystkie działki będące przedmiotem sprzedaży graniczą ze sobą i stanowią jeden kompleks gruntów przemysłowych.

Budynki magazynowe będące przedmiotem transakcji odpowiadają symbolowi PKOB – 125, 1252 – Powiązanie KOB 243, 245. Id poszczególnych budynków są następujące: 141510-\_2.0010.88\_BUD,141510\_2.0010.95\_BUD;141510\_2.0010.89\_BUD; 141510\_2.0010.90\_BUD; 141510\_2.0010.103\_BUD.

Pan D. nie dokonywał ulepszeń budynków lub budowli znajdujących się na wyżej wymienionych działkach, przekraczających 30% wartości początkowej tych budynków i budowli. Prowadzono tylko prace remontowe i konserwacyjne, których wartość nie przekraczała 30%.

Sprzedający po dokonaniu sprzedaży nieruchomości, o których mowa we wniosku, będzie dalej prowadził działalność gospodarczą w dotychczasowym zakresie tzn. wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Działalność gospodarcza będzie prowadzona w oparciu o pozostałe składniki majątkowe jego przedsiębiorstwa m.in. nieruchomości zabudowane położone w P., O. i B. Pan D. ma zamiar środki finansowe uzyskane ze sprzedaży nieruchomości wymienionych we wniosku przeznaczyć na zakup innych nieruchomości, w oparciu o które będzie prowadził działalność gospodarczą.

Będące przedmiotem sprzedaży działki wraz z budynkami magazynowymi nie będą wyodrębnione funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego przed dokonaniem sprzedaży. Przedmiotowe działki wraz z budynkami nie były i przed sprzedażą nie będą wyodrębnione funkcjonalnie, nie zostały wydzielone organizacyjnie, nie była i nie będzie prowadzona dla nich odrębna księgowość, nie zostali wydzieleni pracownicy wyłącznie do obsługi tych nieruchomości, wierzytelności i zobowiązania stanowią składniki majątku całego przedsiębiorstwa Sprzedającego. Nie stanowią one organizacyjnie i finansowo wyodrębnionego zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Stanowią one materialne składniki majątkowe, wchodzące w skład przedsiębiorstwa wraz z innymi składnikami majątkowymi.

Działki wraz z budynkami magazynowymi będące przedmiotem sprzedaży nie są wyodrębnione finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego. Działki i budynki będące przedmiotem sprzedaży nie są wyodrębnione organizacyjnie, przychody z tych nieruchomości są zaliczane (księgowane) do ogólnych przychodów przedsiębiorstwa. Podobnie koszty związane z utrzymaniem tych nieruchomości zaliczane są do ogólnych kosztów uzyskania przychodów w przedsiębiorstwie, a dochód lub strata przedsiębiorstwa wyliczana jest w oparciu o przychody i koszty uzyskania przychodu pozyskiwane lub ponoszone na wszystkich składnikach majątku wchodzącego w skład przedsiębiorstwa sprzedającego. Sprzedający posługuje się jednym numerem NIP i jednym numerem REGON. Faktury wystawiane za sprzedaż oraz przyjmowane faktury zakupowe są wystawiane na firmę Sprzedającego bez wyodrębnienie nieruchomości będących przedmiotem sprzedaży. Po wydaniu nieruchomości Kupującemu Sprzedający nie będzie posiadał narzędzi rachunkowych, które umożliwią przypisanie poszczególnych przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów odpowiednio do nieruchomości będących przedmiotem sprzedaży tzn. nieruchomości te nie posiadają wewnętrznej samodzielności finansowej.

Nieruchomości wraz z budynkami magazynowymi będące przedmiotem sprzedaży nie posiadają potencjalnej zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Nieruchomości wraz z budynkami z chwilą przeniesienia własności na Wnioskodawcę staną się materialnymi składnikami jego przedsiębiorstwa. Nie będą wyodrębnione organizacyjnie, będą stanowiły wraz z dotychczasowymi składnikami majątkowymi przedsiębiorstwa Wnioskodawcy całość organizacyjną i gospodarczą. Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie handlu hurtowego owocami i warzywami, posiada własne magazyny, których wielkość nie jest wystarczająca do rozmiarów prowadzonej działalności. Wnioskodawca wynajmuje więc powierzchnię magazynową. Zakup przedmiotowych nieruchomości wraz z magazynami pozwoli na korzystanie w pełni z własnych magazynów w ramach prowadzonej obecnie działalności gospodarczej. Nieruchomości i magazyny nie były wyodrębnione organizacyjnie i gospodarczo oraz przed sprzedażą także nie zostały wyodrębnione. Były jednym ze składników materialnych przedsiębiorstwa Sprzedającego, a po przeniesieniu własności na Wnioskodawcę zostaną jednym ze składników przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Przesłankami decydującymi o tym, że zbywane nieruchomości nie posiadają potencjalnej zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy – jest brak własnej administracji, brak niezależnych związków gospodarczych, brak wyodrębnienia finansowego, księgowego i gospodarczego oraz funkcja realizacji czynności ściśle powiązanych lub wynikających z innych form działalności gospodarczej. Budynki magazynowe jako przedmioty materialne nie nadają się do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Wymagane jest odpowiednie oprzyrządowanie organizacyjne, finansowe, kadrowe i gospodarcze, w które to składniki przedmiotowej nieruchomości nie są wyposażone.

Na pytanie zawarte w pkt 9 wezwania w brzmieniu: „proszę wskazać czy będzie możliwe prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej przez Kupującego” Wnioskodawca wskazuje, że prowadzi samodzielną działalność gospodarczą a nabywane nieruchomości wraz z budynkami magazynowymi mają tylko umożliwić prowadzenie tej działalności w możliwym zakresie, zgodnie z zapotrzebowaniem miejscowego rynku. Natomiast prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej przez kupującego wyłącznie w oparciu o nabywane nieruchomości i budynki magazynowe, nie jest możliwe, z przyczyn wskazanych wyżej.

W związku z nabyciem nieruchomości w dniu 14 czerwca 2013 r. Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nadwyżka podatku naliczonego nad należnym została Sprzedającemu zwrócona.

Nabyte nieruchomości, o których mowa we wniosku będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT.

Działki nabyte przez Sprzedającego nie były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Sprzedający jest czynnym podatnikiem podatku VAT, nieruchomości wraz z posadowionymi na nich budynkami były wykorzystywane do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym działki zabudowane budynkami magazynowymi nr 284/17, 284/33, 284/35, 284/40, 284/58, 284/68, 284/69, 284/71, 284/99, 289/104 stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa i w konsekwencji do ich nabycia nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy?
2.  Czy w przypadku uznania, że opisane w stanie faktycznym nieruchomości zabudowane nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, dostawa tych nieruchomości w ramach transakcji będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do wyboru opcji opodatkowania VAT tej dostawy zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT?
3.  Czy po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej dokonanie dostawy nieruchomości, skoro strony transakcji wybrały jej opodatkowanie VAT, w związku z transakcją Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości i uzyskania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad 1.

Działki gruntu wymienione w pytaniu 1 stanowiące nieruchomości zabudowane budynkami magazynowymi służą wyłącznie do prowadzenia gospodarki magazynowej i w świetle przedstawionego wyżej stanu faktycznego nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 ust. 27e ustawy o podatku od towarów i usług, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Nieruchomości zabudowane, które będą w przyszłości przedmiotem transakcji nie są wyodrębnione finansowo i organizacyjnie, nie dysponują własnymi wierzytelnościami i zobowiązaniami oraz innymi składnikami niezbędnymi do realizacji określonych zadań gospodarczych i nie mogą stanowić niezależnego przedsiębiorstwa. W przedsiębiorstwie zbywcy stanowią jeden z jego elementów materialnych. Z nieruchomościami tymi nie są związane koncesje, zgody lub zwolnienia pozwalające na samodzielne prowadzenie działalności. W wyniku planowanej transakcji Nabywca nie przejmuje wartości niematerialnych związanych z nieruchomością, nie przejmuje wierzytelności i zobowiązań finansowych, nie ponosi solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania zbywcy, nie przejmuje pracowników związanych z obsługą nabywanej nieruchomości, nieruchomość wejdzie w skład przedsiębiorstwa nabywcy jako jeden ze składników materialnych, nie stanowiąc wyodrębnionej części przedsiębiorstwa mogącej stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Fakt, że w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę magazyny są wynajmowane, nie stanowi o wyodrębnionej części przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 678 Kodeksu cywilnego w razie zbycia rzeczy najętej w czasie najmu, nabywca wstępuje w stosunek najmu w miejsce zbywcy. Nie jest więc możliwe wygaszenie stosunków najmu z chwilą zawarcia umowy zbycia tej nieruchomości. Po rozwiązaniu lub wygaśnięciu umów najmu pomieszczenia magazynowe będą użytkowane w ramach przedsiębiorstwa nabywcy. W tym stanie faktycznym i prawnym nie można uznać nieruchomości będących przedmiotem transakcji za wyodrębnioną część przedsiębiorstwa. Nie będzie więc miał zastosowania art. 6 ust. 1 ustawy o podatku VAT.

Ad 2

W przypadku uznania, że opisane w stanie faktycznym nieruchomości zabudowane nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, dostawa tych nieruchomości w ramach transakcji będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji wnioskodawcom będzie przysługiwało prawo do wyboru opcji opodatkowania VAT tej dostawy zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Dostawa budynków magazynowych nie odbywa się w ramach pierwszego zasiedlenia. Obecny Zbywca nabył je w 2013 r. Budynki już wcześniej były użytkowane przez poprzedniego właściciela. Ponadto od pierwszego zasiedlenia minęło ponad dwa lata, a więc będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a tym samym strony mogą wybrać formę opodatkowania transakcji podatkiem VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o podatku VAT. Podnieść także należy, że zgodnie z planem przestrzennego zagospodarowania grunty wchodzące w skład tych nieruchomości są przeznaczone pod tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów. Nie będzie więc miał zastosowania przepis art. art. 43 ust. 9 ustawy o VAT stanowiący, że zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Ponieważ są to tereny budowlane ich zbycie podlega podatkowi VAT.

Ad. 3

Po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej dokonanie dostawy nieruchomości, skoro strony transakcji wybrały jej opodatkowanie VAT, w związku z transakcją Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości i uzyskania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do takiego obniżenia, przewidziany w art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ustęp 11 ustawy o VAT. Zakupiona w wyniku planowanej transakcji nieruchomość zabudowana będzie wykorzystana do czynności opodatkowanych, wykonywanych przez Nabywcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   nieuznania sprzedaży działek nr 284/17, 284/33, 284/35, 284/40, 284/58, 284/68, 284/69, 284/71, 284/99, 289/104 za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz braku możliwości wyłączenia tej sprzedaży z opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 6 pkt 1– **jest prawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości zabudowanych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz prawa do wyboru opcji opodatkowania VAT nieruchomości – **jest nieprawidłowe,**
*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i uzyskania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym – **jest prawidłowe.**

Na wstępie niniejszej interpretacji należy wyjaśnić, że Wnioskodawca (nabywca) został uznany za podmiot zainteresowany w sprawie będącej przedmiotem wniosku w związku z możliwością opodatkowania dostawy nieruchomości Sprzedającego podatkiem od czynności cywilnoprawnych w przypadku, gdyby ww. czynność nie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto oceny stanowiska Wnioskodawcy dokonano w odniesieniu do opisu stanu faktycznego wynikającego z pisma z 20 marca 2018 r. obejmującego m.in. działkę nr 284/104 (wskazaną we wniosku ORD-IN jako 289/104).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenie określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.).

Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z okoliczności sprawy wynika, że Sprzedający jest właścicielem nieruchomości położonych w miejscowości Ł. składających się z działek o numerach geodezyjnych: 284/17, 284/33, 284/35, 284/40, 284/58, 284/68, 284/69, 284/71, 284/99, 299/104. Powyższe nieruchomości Sprzedający nabył aktem notarialnym z dnia 14 czerwca 2013 r. Nie wszystkie zakupione działki w chwili zakupu były zabudowane. Częściowo lub w całości zabudowane budynkami magazynowymi są działki nr: 284/40, 284/69, 284/68, 284/71, 284/58, 284/99, natomiast działki nr 284/17, 284/33, 284/35, 284/104 nie są zabudowane. Wszystkie działki graniczą ze sobą i stanowią jeden kompleks gruntów przemysłowych. Na działkach zabudowanych znajdują się budynki magazynowe, murowane, jednokondygnacyjne, połączone ze sobą, a poszczególne magazyny są wydzielone wyłącznie ścianami wewnętrznymi. Na działce 284/99 dodatkowo jest posadowiony jeden budynek o powierzchni 17 m2 o funkcji inne niemieszkalne „i”.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy kwestii czy działki zabudowane budynkami magazynowymi o numerach 284/17, 284/33, 284/35, 284/40, 284/58, 284/68, 284/69, 284/71, 284/99, 289/104 stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa i w konsekwencji do ich nabycia nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów planowana transakcja sprzedaży nieruchomości nie będzie stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Z treści wniosku wynika, że przedmiot transakcji nie stanowi bowiem masy majątkowej wydzielonej organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako oddzielne przedsiębiorstwo.

Jak wskazał Wnioskodawca, będące przedmiotem sprzedaży działki wraz z budynkami magazynowymi nie będą wyodrębnione funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego przed dokonaniem sprzedaży. Przedmiotowe działki wraz z budynkami nie zostały wydzielone organizacyjnie i finansowo, nie była i nie będzie prowadzona dla nich odrębna księgowość, przychody z tych nieruchomości są zaliczane (księgowane) do ogólnych przychodów przedsiębiorstwa, podobnie koszty związane z utrzymaniem tych nieruchomości zaliczane są do ogólnych kosztów uzyskania przychodów w przedsiębiorstwie, nie zostali wydzieleni pracownicy wyłącznie do obsługi tych nieruchomości, wierzytelności i zobowiązania stanowią składniki majątku całego przedsiębiorstwa Sprzedającego. Nieruchomości te nie stanowią organizacyjnie i finansowo wyodrębnionego zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Działki wraz z budynkami stanowią materialne składniki majątkowe, wchodzące w skład przedsiębiorstwa wraz z innymi składnikami majątkowymi. Nieruchomości wraz z budynkami magazynowymi nie posiadają także potencjalnej zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy – brak jest własnej administracji, brak niezależnych związków gospodarczych, brak wyodrębnienia finansowego, księgowego i gospodarczego. Budynki magazynowe jako przedmioty materialne nie nadają się do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Wymagane jest odpowiednie oprzyrządowanie organizacyjne, finansowe, kadrowe i gospodarcze, w które to składniki przedmiotowej nieruchomości nie są wyposażone.

Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie sprzedaż nieruchomości, o których mowa w pytaniu nr 1 nie będzie stanowiła zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Tym samym do transakcji tej przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie będzie miał zastosowania. Dostawa ww. nieruchomości będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy według właściwej stawki VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii czy dostawa nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, a w konsekwencji czy Wnioskodawcom będzie przysługiwało prawo do wyboru opcji opodatkowania VAT tej dostawy zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT określa, że zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powołany przepis wskazuje, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

W przypadku dostawy budynków lub budowli zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług”.

Nadto w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie TSUE stwierdził, że „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

Należy zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak stanowi art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy – zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Zwolnienie to w rozpatrywanej sprawie nie znajdzie zastosowania, gdyż jak wynika z treści wniosku – w związku z nabyciem nieruchomości w dniu 14 czerwca 2013 r. – Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje zakup nieruchomości. W skład nieruchomości wchodzą m.in. częściowo lub w całości zabudowane budynkami magazynowymi działki o numerach: 284/40, 284/69, 284/68, 284/71, 284/58, 284/99. Na działce nr 284/99 dodatkowo jest posadowiony jeden budynek o pow. 17 m2 o funkcji inne niemieszkalne „i”. Przedmiotowe budynki magazynowe były pobudowane w latach 1982 i 1986. Działki te nabyte zostały przez Sprzedającego 14 czerwca 2013 r. Sprzedający na ww. działkach nie budował budynków magazynowych, nie czynił żadnych nakładów na zakupioną nieruchomość. Dokonywał natomiast niezbędnych prac remontowych i konserwacyjnych w budynkach zakupionych, lecz nakłady z tego tytułu nie przewyższały 30% ich wartości początkowej.

Sprzedaż ww. budynków będzie spełniała przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, albowiem budynki znajdujące się na ww. działkach zostały oddane do użytkowania jeszcze przed nabyciem ich przez Sprzedającego, a tym samym doszło już do ich pierwszego zasiedlenia. Skoro między pierwszym zasiedleniem a ich planowaną sprzedażą na rzecz Wnioskodawcy minie okres nie krótszy niż 2 lata, zatem sprzedaż tych budynków będzie zwolniona od podatku.

W konsekwencji, dostawa nieruchomości gruntowych zabudowanych budynkami magazynowymi na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy będzie także korzystać ze zwolnienia od podatku.

Przy czym należy zauważyć, że – jak wskazano we wniosku – w dniu 29 grudnia 2017 r. Sprzedający i Kupujący złożyli w Urzędzie Skarbowym oświadczenie o wyborze opodatkowania dostawy wyżej opisanych budynków, oświadczając, że w oparciu o przepis art. 43 ust. 10 ustawy o VAT wybierają opodatkowanie podatkiem od towarów i usług.

Konsekwentnie, skoro Strony wybiorą opcję opodatkowania na zasadach ogólnych budynków magazynowych (stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy), również sprzedaż działek, na których posadowione są budynki – zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy – będzie opodatkowana na zasadach ogólnych według stawki 23%.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika również, że dostawa nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy obejmuje także cztery działki o numerach 284/17, 284/33, 284/35, 284/104, które Sprzedający nabył jako działki niezabudowane. Na działkach tych Sprzedający również nie budował budynków magazynowych.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W przypadku gdy teren nie ma ustalonego planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, dostawa gruntów niezabudowanych jako terenów innych niż tereny budowlane będzie podlegała zwolnieniu zgodnie z powołanym wyżej art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1073), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ww. ustawy, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

*   lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
*   sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy o VAT art. 2 pkt 33 odpowiada więc także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższego wynika, że oceny przeznaczenia określonego gruntu niezabudowanego należy dokonywać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Z treści wniosku wynika, że dla przedmiotowych działek obowiązujący jest plan przestrzennego zagospodarowania terenu ustalony Uchwałą Gminy z dnia 29 grudnia 2006 r. Zgodnie z planem przestrzennego zagospodarowania, działki te są przeznaczone pod tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów.

Mając zatem na uwadze powyżej wskazane przeznaczenie terenu działek o numerach 284/17, 284/33, 284/35 oraz 284/104 należy stwierdzić, że przedmiotowe nieruchomości gruntowe stanowią teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Tym samym dostawa tych działek nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Prawidłowe jest więc stanowisko, w myśl którego w przypadku, gdyby przedmiotowa transakcja dostawy nieruchomości zabudowanych budynkami magazynowymi podlegała zwolnieniom od podatku, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Wnioskodawca może wybrać formę opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy. Jednakże należy zauważyć, że przedmiotem dostawy są również cztery działki niezabudowane, których sprzedaż nie może korzystać ze zwolnienia.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego „dostawa tych nieruchomości w ramach transakcji będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, a w konsekwencji wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do wyboru opcji opodatkowania VAT tej dostawy zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy”, jest nieprawidłowe.

W złożonym wniosku Wnioskodawca zwrócił się również o wyjaśnienie czy po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej dokonanie dostawy nieruchomości będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i uzyskania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W myśl art. 87 ust. 1 ustawy w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane.

Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wskazano na wstępie, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będą spełnione. W opisie sprawy jednoznacznie wskazano, że Kupujący zamierza wykorzystać nabyte nieruchomości do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej opisaną dostawę nieruchomości. Tym samym Wnioskodawca będzie miał także prawo do zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 2 ustawy. Prawo to będzie przysługiwało Kupującemu pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy o VAT.

Podsumowując stanowisko, w myśl którego Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości i uzyskania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym, jest prawidłowe.

Informuje się, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Niniejsza interpretacja skierowana jest tylko do Wnioskodawcy i nie odnosi się do Sprzedającego nieruchomości, bowiem każdą czynność, z którą mogą być związane skutki prawnopodatkowe należy rozstrzygać indywidualnie.

Również Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie podniesione w opisie stanu faktycznego oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w niniejszej interpretacji rozpatrzone.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Niniejszą interpretacje wydano na podstawie przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. W związku z powyższym, interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.