Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.328.2019.2.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-15
Teza: Zwolnienie od podatku VAT dostawy lokalu użytkowego wraz z udziałem we współwłasności w nieruchomości wspólnej nie służącej do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali na rzecz aktualnego najemcy.
Słowa kluczowe: lokal-lokal użytkowy; miejsce-miejsce postojowe; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 sierpnia 2019 r. (data wpływu 3 września 2019 r.), uzupełnionym pismem z 9 października 2019 r. (data wpływu 15 października 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy lokalu użytkowego wraz z udziałem we współwłasności w nieruchomości wspólnej nie służącej do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali na rzecz aktualnego najemcy - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 września 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie

zwolnienia od podatku VAT dostawy lokalu użytkowego wraz z udziałem we współwłasności w nieruchomości wspólnej nie służącej do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali na rzecz aktualnego najemcy.

Złożony wniosek został uzupełniony pismem z 9 października 2019 r. (data wpływu 15 października 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie z 1 października 2019 r. znak: 0111-KDIB3-3.4012.328.2019.1.MS.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni w dniu 28 grudnia 2010 r. aktem notarialnym oznaczonym jako „Umowa ustanowienia odrębnej własności lokalu i przeniesienia własności” nabyła lokal użytkowy wraz z udziałem w części wspólnej nieruchomości. Lokal użytkowy składa się z sali użytkowej, WC i umywalni. Zakupiona nieruchomość stanowiła i stanowi do chwili obecnej majątek wspólny w ustroju wspólności majątkowej. Przedmiotowy lokal został wynajęty podmiotowi trzeciemu w dniu 09 grudnia 2010 r. z zastrzeżeniem, iż ostateczne przedłożenie Najemcy aktu notarialnego nastąpi do 30 grudnia 2010 r. W dniu 21 maja 2010 r. Wnioskodawczyni złożyła zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R rezygnując ze zwolnienia o którym mowa w art. 113 ustawy o podatku VAT. Pierwsza deklaracja VAT-7 została złożona za okres luty 2009 r. Ponieważ Wnioskodawczyni była czynnym podatnikiem VAT, najem przedmiotowej nieruchomości jako lokalu użytkowego objęty był i jest przez cały okres najmu podstawową stawką podatku VAT. Usługę najmu Wnioskodawczyni dokumentuje wystawiając fakturę VAT. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Całość przychodów uzyskiwanych z wynajmu nieruchomości stanowi jej przychód.

Dostawca nieruchomości był czynnym podatnikiem VAT. Dostawa tej nieruchomości została objęta podatkiem VAT w wysokości obowiązującej wtedy stawce podstawowej podatku VAT tj. 22%. Wnioskodawczyni odliczyła podatek VAT naliczony zawarty w fakturach VAT dokumentujących zapłatę zaliczki na budowę wskazanego wyżej lokalu oraz z faktury końcowej dokumentującej ten zakup.

Obecnie Wnioskodawczyni zamierza sprzedać przedmiotową nieruchomość.

W piśmie z 10 października 2019 r. Wnioskodawczyni wskazała, że przedmiotem sprzedaży będzie lokal użytkowy, wraz z udziałem we współwłasności w części nieruchomości wspólnej nie służącej do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali (całość zwana dalej nieruchomością).

Wnioskodawczyni w dniu 28 grudnia 2010 r. aktem notarialnym oznaczonym jako „Umowa ustanowienia odrębnej własności lokalu i przeniesienia własności” nabyła prawo własności lokalu użytkowego wraz z udziałem w części wspólnej nieruchomości, nie służącej do wyłącznego użytku przez właścicieli. Lokal ten znajduje się w wielokondygnacyjnym, podpiwniczonym budynku mieszkalno-usługowym. Lokal użytkowy składa się z sali użytkowej, WC i umywalni. Na nieruchomość wspólną, nie służącą do wyłącznego użytku przez właścicieli poszczególnych lokali składają się między innymi działki gruntu, instalacje, mury konstrukcyjne, dach oraz klatki schodowe, węzeł cieplny, korytarze, przedsionki, winda, hydrofornia, separator, wiatrołap, pomieszczenie techniczne pod schodami, pomieszczenie porządkowe a także znajdujący się w piwnicy budynku parking ogólnodostępny dla użytkowników budynku (hala parkingowa). Wnioskodawczyni zamierza zbyć przedmiotową nieruchomość.

Wnioskodawczyni nie ponosiła wydatków na ulepszenie wskazanego we wniosku lokalu użytkowego w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy planowana transakcja sprzedaży, mająca za przedmiot dostawę nieruchomości opisaną we wniosku, będzie korzystała ze zwolnienia przedmiotowego od zapłaty podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawczyni, planowana transakcja sprzedaży, mająca za przedmiot dostawę nieruchomości opisanej we wniosku, będzie korzystała na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, ze zwolnienia przedmiotowego od zapłaty podatku VAT o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Z treści art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl powołanych wyżej przepisów grunt, budynek i budowla spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Podstawowa stawka podatku, na podstawie art. 41 ust 1 ustawy o VAT, wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3. art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146aa ust. 1 pkt 1 w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim.
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - według art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE L Nr 347 z 11.12.2006. str. 1 z późn. zm.) posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających. Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie ww. Dyrektywy państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a, do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami ww. Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Warunkiem zwolnienia określonego w art. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest więc przesłanka, aby dostawa nieruchomości została zrealizowana najwcześniej po 2 latach, licząc od pierwszego zasiedlenia co oznacza, że nie korzysta z takiego zwolnienia dostawa zrealizowana przed pierwszym zasiedleniem, w ramach pierwszego zasiedlenia bądź też w ciągu 2 lat od dnia pierwszego zasiedlenia.

Aby ustalić, czy Wnioskodawczyni przysługiwać będzie prawo do tego zwolnienia przedmiotowego, trzeba najpierw odpowiedzieć na pytanie, czy w przeszłości doszło do pierwszego zasiedlenia nieruchomości. W niniejszej sprawie, skoro Wnioskodawczyni nabyła lokal od dostawcy w wyniku wykonania czynności podlegającej opodatkowaniu to uznać należy, że doszło do pierwszego zasiedlenia tej nieruchomości lokalowej, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług. W świetle powyższego, skoro upłynęły 2 lata od momentu nabycia lokalu (a więc pierwszego zasiedlenia w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług) to uznać należy, że dokonywana teraz przez Wnioskodawczynię sprzedaż tego lokalu będzie korzystała ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

I tak, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (\`(...)\`).

Dostawa towarów oraz świadczenie usług mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Towarem jest także udział w prawie własności nieruchomości.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145). Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie lokalu użytkowego oraz udziału w nieruchomość wspólnej, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawczyni jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Wnioskodawczyni zamierza sprzedać wykorzystywany w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej lokal użytkowy na który składa się z sala użytkowa, WC i umywalnia wraz z udziałem w nieruchomość wspólnej, nie służącej do wyłącznego użytku przez właścicieli poszczególnych lokali składającej się z działek gruntu, instalacji, murów konstrukcyjnych, dachu, klatki schodowej, węzła cieplnego, korytarza, przedsionków, windy, hydroforni, separatora, wiatrołapu, pomieszczenia technicznego pod schodami, pomieszczenia porządkowego a także znajdującego się w piwnicy budynku parkingu ogólnodostępnego dla użytkowników budynku (hala parkingowa).

Wobec powyższego, wskazać należy, że dokonując odpłatnego zbycia wskazanego lokalu użytkowego wraz z udziałem w nieruchomość wspólnej, nie służącej do wyłącznego użytku przez właścicieli poszczególnych lokali Wnioskodawczyni będzie działać jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy.

Zatem należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawczynię dostawa wskazanej nieruchomości będzie stanowić odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146aa ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku (podmiotowe lub przedmiotowe).

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2019 r. - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadku doszło do korzystania z budynku lub jego części.

Zatem zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Ponadto zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Ponadto należy zauważyć, że z uwagi na to, że ustawa oraz przepisy wykonawcze do niej nie zawierają definicji lokalu użytkowego, dlatego też należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 737, z późn. zm.).

W myśl art. 2 ust. 1 ww. ustawy – samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, zwane dalej „lokalami”, mogą stanowić odrębne nieruchomości.

Stosownie natomiast do ust. 4 powołanego artykułu – do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”.

Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakim obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału.

Według art. 3 ust. 1 ustawy o własności lokali – w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali.

W myśl art. 3 ust. 2 ww. ustawy – nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na definicję pojęcia „lokal użytkowy” zawartą w § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1065). Zgodnie z tym przepisem, pod pojęciem lokalu użytkowego należy rozumieć jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Z kolei przez pomieszczenie techniczne należy rozumieć pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku (§ 3 pkt 12).

Natomiast pomieszczeniem gospodarczym jest pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych – § 3 pkt 13 cyt. rozporządzenia.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 50 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1145) – za części składowe nieruchomości uważa się także prawa związane z jej własnością.

Z kolei art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z powyższego wynika, że nie można dokonać dostawy w oderwaniu od lokalu użytkowego udziału w części wspólnej budynku.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że nieruchomość obejmującą lokal użytkowy na który składa się z sala użytkowa, WC i umywalnia oraz udział w nieruchomości wspólnej, nie służącej do wyłącznego użytku przez właścicieli poszczególnych lokali składającej się z działek gruntu, instalacji, murów konstrukcyjnych, dachu, klatki schodowej, węzła cieplnego, korytarza, przedsionków, windy, hydroforni, separatora, wiatrołapu, pomieszczenia technicznego pod schodami, pomieszczenia porządkowego a także znajdującego się w piwnicy budynku parkingu ogólnodostępnego dla użytkowników budynku (hala parkingowa) Wnioskodawczyni nabyła w dniu 28 grudnia 2010 r. Dostawa tej nieruchomości została objęta podatkiem VAT w obowiązującej wtedy stawce podstawowej podatku VAT w wysokości 22%.

Przedmiotowy lokal został wynajęty podmiotowi trzeciemu w dniu 09 grudnia 2010 r.

Jednocześnie Wnioskodawczyni nie ponosiła wydatków na ulepszenie wskazanego we wniosku lokalu użytkowego w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa wskazanego we wniosku lokalu użytkowego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, nie służącej do wyłącznego użytku przez właścicieli poszczególnych lokali nie będzie następować w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Do pierwszego zasiedlenia doszło bowiem co najmniej w związku z nabyciem tej nieruchomości przez Wnioskodawczynię w dniu 28 grudnia 2010 r. Ponadto Wnioskodawczyni nie ponosiła nakładów na ulepszenie przedmiotowego lokalu użytkowego.

Spełniony zostanie również drugi warunek umożliwiający zwolnienie ww. lokalu użytkowego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, nie służącej do wyłącznego użytku przez właścicieli poszczególnych lokali na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż między pierwszym zasiedleniem a dostawą przedmiotowej nieruchomości minie okres dłuższy niż 2 lata.

W związku z powyższym dostawa wskazanej we wniosku nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Odpowiednio zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy zwolnieniem tym objęta będzie także dostawa udziału w prawie własności (udziału w prawie użytkowania wieczystego) gruntu na którym nieruchomość jest posadowiona.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Organ nadmienia, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony opis sprawy. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.