Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.610.2021.2.KT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-01
Teza: w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT dokonanego na rzecz Wnioskodawcy przez Klienta-Importera zwrotu należności celno-skarbowych oraz braku obowiązku wystawienia przez Wnioskodawcę faktury
Słowa kluczowe: agencja-agencja celna; faktura; zwrot
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 7-pkt 3

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 sierpnia 2021 r. (data wpływu 17 sierpnia 2021 r.), uzupełnionym pismem z 9 listopada 2021 r. (data wpływu 15 listopada 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT dokonanego na rzecz Wnioskodawcy przez Klienta-Importera zwrotu należności celno-skarbowych oraz braku obowiązku wystawienia przez Wnioskodawcę faktury **– jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

17 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT dokonanego na rzecz Wnioskodawcy przez Klienta-Importera zwrotu należności celno-skarbowych oraz braku obowiązku wystawienia przez Wnioskodawcę faktury. Pismem z 9 listopada 2021 r. uzupełniono wniosek poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.**

Wnioskodawca jest agencją celną działającą w formie spółki jawnej (zwana dalej: „Spółką” bądź „Agencją”) prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie m.in. obsługi celnej zapewniając kompleksowe wsparcie formalne i prawne w zakresie działań związanych z handlem zagranicznym prowadzonym przez swoich Klientów. Zainteresowany jest z tego tytułu zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Spółka świadcząc usługi na rzecz swoich Klientów – uczestników obrotu towarowego z zagranicą zastępuje ich w kontaktach z urzędem celno-skarbowym działając jako przedstawiciel celny – niniejszy stan faktyczny dotyczy przedstawicielstwa pośredniego wskazanego w art. 18 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (dalej: „UKC”).

Spółka działając w oparciu o formułę przedstawicielstwa pośredniego wykonuje wszystkie obowiązki związane ze zgłoszeniem celnym towarów będących własnością Klientów – zgodnie z przepisami celnymi działa w imieniu własnym, lecz na rzecz innej osoby (Klienta). Klientami Spółki są m.in. podmioty przywożące towary z terytorium państw trzecich na terytorium Unii Europejskiej i wprowadzające je do obrotu na terytorium kraju (dalej: „Klient-lmporter”), tj. podmioty dokonujące importu towarów na terytorium kraju podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT w świetle art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. W tym wypadku, Spółka dokonuje zapłaty długu celnego powstałego w stosunku do importowanych towarów oraz uiszcza podatek VAT z tytułu importu towarów (dokumenty celne wystawiane są na Spółkę). Kwota zapłaconego podatku VAT jest następnie przez Klienta-lmportera zwracana Spółce i to Klient-lmporter wykazuje zapłacony podatek w swojej deklaracji podatkowej jako podatek VAT naliczony.

Ponadto w uzupełnieniu wskazano:

Wnioskodawca dostaje od Klientów-lmporterów wynagrodzenie za świadczone na ich rzecz usługi. Otrzymywany zwrot poniesionych na rzecz Klienta-lmportera wydatków z tytułu należności celno-podatkowych nie stanowi dla Wnioskodawcy elementu wynagrodzenia z tytułu świadczonych usług. Zwrot poniesionych przez Zainteresowanych wydatków jest niezależny od wynagrodzenia i nie jest jego częścią.

Ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki z tytułu należności celno-podatkowych były wydatkami ponoszonymi w imieniu własnym, lecz na rzecz Klienta-lmportera, zgodnie z formułą przedstawicielstwa pośredniego, której dotyczy przedmiotowy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Spółka powzięła wątpliwości czy prawidłowo uznaje powyższy zwrot podatku VAT od Klienta-lmportera za czynność niepodlegającą opodatkowaniu i prawidłowo dokumentuje tą czynność notami księgowymi w formie obciążeniowej.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.**

Czy dokonany przez Klienta-lmportera zwrot należności celno-podatkowych, w tym podatku VAT, które zostały uprzednio opłacone przez Spółkę działającą w formule przedstawicielstwa pośredniego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a tym samym Spółka obowiązana jest do wystawienia na rzecz Klienta-lmportera faktury VAT dokumentującej powyższą czynność?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** dokonany przez Klienta-lmportera zwrot należności celno-podatkowych, w tym podatku VAT, które zostały uprzednio opłacone przez Spółkę działającą w formule przedstawicielstwa pośredniego nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a tym samym Spółka nie jest obowiązana do wystawienia na rzecz Klienta-lmportera faktury VAT dokumentującej powyższą czynność.

Zgodnie z definicją wskazaną w art. 2 pkt 7 ustawy o VAT za import uważa się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej. Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega jednak jedynie import towarów na terytorium kraju, o czym stanowi art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Z kolei, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT za podatnika uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

Zgodnie z UKC każda osoba może ustanowić przedstawiciela celnego, a przedstawicielstwo to może mieć charakter bezpośredni, w tym przypadku przedstawiciel celny działa w imieniu i na rzecz innej osoby, lub pośrednie – w tym przypadku przedstawiciel celny działa we własnym imieniu, lecz na rzecz innej osoby (art. 18 UKC).

Dług celny, w świetle art. 77 ust. 2 UKC powstaje, co do zasady, w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. Zgodnie z kolejnym ustępem tego artykułu dłużnikiem jest zgłaszający. W przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem jest również osoba, na której rzecz dokonuje się zgłoszenia celnego. Przez zgłaszającego UKC nakazuje rozumieć osobę, która składa zgłoszenie celne, deklarację do czasowego składowania, przywozową deklarację skróconą, wywozową deklarację skróconą, zgłoszenie do powrotnego wywozu lub powiadomienie o powrotnym wywozie we własnym imieniu, albo osobę, w której imieniu takie zgłoszenie, deklaracja lub powiadomienie są składane (art. 5 ust. 15 UKC). Powyższe prowadzi do wniosku, iż zgłaszającym może być importer działający osobiście lub za pośrednictwem przedstawiciela bezpośredniego, a także przedstawiciel pośredni importera.

Powyżej przywołana regulacja oznacza solidarną odpowiedzialność za należności celne tych dwóch podmiotów. W niniejszym stanie faktycznym zgłaszającym jest Spółka, z kolei osobą na rzecz której Spółka dokonuje zgłoszenia celnego jest Klient-lmporter. W świetle powyższego status podatnika VAT z tytułu importu towarów można przypisać co prawda tym dwóm wyżej wymienionym podmiotom, jednakże nie może dojść do sytuacji w której oba te podmioty są jednocześnie podatnikami podatku VAT i jednocześnie wypełniają obowiązki i realizują prawa przewidziane ustawą o VAT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego Spółka dokonuje m.in. odpraw celnych na rzecz swoich Klientów działając jako przedstawiciel pośredni w rozumieniu przepisów celnych, w tym dokonuje zapłaty podatku VAT należnego z tytułu importu towarów, aby usprawnić cały proces związany z dopuszczeniem towarów do obrotu. W tym przypadku dochodzi jedynie do operacji finansowej, tj. zapłaty podatku VAT przez Spółkę. Podatek VAT będzie jednak wykazany przez Klienta-lmportera w jego deklaracji podatkowej jako podatek VAT naliczony. Podatek VAT pozostaje zatem poza działalnością gospodarczą Spółki i nie ma wpływu na jej rozliczenia podatkowe. Kwota zapłaconego podatku VAT jest następnie przez Klienta-lmportera zwracana Spółce. Spółka nie jest zatem w żaden sposób obciążona tym podatkiem. Zauważyć również należy, iż Spółka w żadnym momencie nie staje się właścicielem towarów. Towary pozostają cały czas własnością Klienta-lmportera.

Zgodnie z prawem krajowym, tj. art. 76 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (t.j. Dz. U. 2020 poz. 1382 ze zm.) czynności dokonane przez przedstawiciela celnego w granicach pełnomocnictwa pociągają za sobą skutki bezpośrednio dla osoby, która go ustanowiła. Z powyższej regulacji wyraźnie wynika uprawnienie podatnika do działania przy dokonywaniu procedur celnych przy pomocy przedstawiciela bezpośredniego lub pośredniego z wyraźnym zastrzeżeniem, że wszelkie czynności dokonane przez tego przedstawiciela wywołują bezpośrednie skutki dla mocodawcy (zob. przykładowo interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 stycznia 2015 r., nr IBPP4/443-496/14/LG).

Prowadzi to do wniosku, że agencja celna działająca w formule przedstawiciela pośredniego na gruncie podatku VAT uznawana jest za specyficzny rodzaj pełnomocnictwa będąc w jego wyniku umocowana przez mocodawcę (Klienta-lmportera) do opłacania na jego rzecz należności celno-podatkowych, w tym podatku VAT należnego z tytułu importu towarów. Potwierdzają to również sądy administracyjne. W wyroku WSA w Lublinie z dnia 20 grudnia 2005 r. czytamy: „przedstawicielstwo bezpośrednie jak i pośrednie określone w przepisach celnych (kodeks celny z 1997 r., prawo celne z 2004 r.) należy rozumieć jako szczególny tryb pełnomocnictwa upoważniający do dokonywania określonych czynności prawnych w postępowaniu przed organami celnymi, do których zastosowanie mają w oparciu o art. 137 § 4 ordynacji podatkowej przepisy prawa cywilnego” (sygn. akt III SA/Lu 465/05).

Swojego czasu również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wydał wyrok, z którego płyną tożsame wnioski co przedstawione powyżej. W wyroku z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie C-98/05 TSUE stwierdził, że „gdy opłata rejestracyjna została uiszczona przez sprzedawcę ze względu na umowne zobowiązanie do dostarczenia nabywcy zarejestrowanego na niego pojazdu, należy uznać, że zafakturowanie tej opłaty nabywcy odpowiada zwrotowi wydatków poniesionych przez sprzedawcę w imieniu i na rachunek nabywcy, a nie świadczeniu wzajemnemu z tytułu dostawy towaru”. Taka opłata może być zatem wyłącznie analizowana jako pozycja wpisana w księgowości sprzedawcy w rozumieniu art. 11 część A ust. 3 lit. c) szóstej dyrektywy. Zgodnie z jego treścią podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych przez podatnika od nabywcy lub klienta jako zwrot wydatków, wypłaconych na nazwisko i na rachunek tego ostatniego i które są wpisane w jego księgowości na rachunkach przejściowych. Podatnik musi przedstawić dowód na rzeczywistą kwotę tych wydatków i nie może odliczyć żadnego podatku, który w danym przypadku mógłby być naliczony od tych transakcji. Odpowiednik powyższego przepisu znajduje się również w przepisach krajowych. Zgodnie bowiem z art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku. Jak skonstatował WSA w Gorzowie w wyroku z dnia 20 maja 2021 r. „podstawowym warunkiem zastosowania wyłączenia określonego w art. 29a ust. 7 pkt 3 u.p.t.u. jest działanie podatnika w imieniu i na rachunek nabywcy lub usługobiorcy. W konsekwencji, otrzymane kwoty nie mogą zostać włączone do podstawy opodatkowania jeżeli podatnik ponosił koszt obcy, który był mu następnie zwracany w oparciu o umowę podstawową z nabywcą lub usługobiorcą”. (sygn. akt I SA/Go 81/21). Jak to zostało wyżej wykazane, należności celno-podatkowe uiszczone przez Spółkę jako przedstawiciela pośredniego są ponoszone w imieniu Klienta- lmportera. Mimo, że przedstawiciel pośredni odpowiada solidarnie z faktycznym importerem za jego zobowiązania, to nie zmienia to faktu, iż to Klient-lmporter jest podmiotem, na którym spoczywa ciężar zapłaty należności celno-podatkowych.

Uwzględniając zatem stanowiska organów podatkowych, polskich sądów administracyjnych oraz TSUE stwierdzić należy, iż agencja celna działająca w ramach przedstawicielstwa pośredniego nie opłaca należności celno-podatkowych w swoim własnym interesie, lecz w interesie nabywcy.

Spółka pragnie również zwrócić uwagę na kwestię odliczenia podatku VAT przez agencje celne również analizowaną przez organy podatkowe. Z aktualną linią interpretacyjną prezentowaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej sytuacja, w której agencja celna będąca przedstawicielem pośrednim obowiązana jest do zapłaty podatku należnego od importu towarów w ramach solidarnej odpowiedzialności z importerem, który nie chce zapłacić podatku na podstawie decyzji wydanej przez naczelnika urzędu celno-skarbowego dotyczącej podatku VAT zadeklarowanym w zgłoszeniu uzupełniającym nie oznacza, że agencji celnej przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT (zob. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 czerwca 2021 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.163.2021.1.RD). Wnioski płynące z przywołanej interpretacji jednoznacznie wskazują, iż agencje celne działające w formie przedstawicielstwa pośredniego pozostają poza sferą podatku VAT, który w rzeczywistości obciąża Klienta-lmportera.

Końcowo wskazać należy, iż aby wystawić fakturę VAT konieczne jest spełnienie głównego warunku – dana czynność, która jest nią dokumentowana musi podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. A contrario – czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT nie może być udokumentowana fakturą VAT. W działalności gospodarczej zdarzają się jednak sytuacje, w których dana transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, ale podatnik chce obciążyć kontrahenta daną kwotą, tak jak ma to miejsce w niniejszym stanie faktycznym. Spółka uiszcza podatek VAT z tytułu importu, który ciąży na Kliencie-lmporterze, a następnie żąda od niego jego zwrotu. Z uwagi, iż nie może – zgodnie z przepisami prawa – wystawić w tej sytuacji faktury VAT, a rzetelność prowadzonej księgowości wymaga od podatnika dokumentowania rozliczeń jednostki, zasadne jest stosowanie not księgowych w formie obciążeniowej, który dokumentuje przychód niepodlegający opodatkowaniu podatkiem VAT. Spółka wystawia zatem noty obciążeniowe, w których wykazuje należności celno-podatkowe jakie poniosła, a jakie ciążą w świetle przepisów prawa na Kliencie- Importerze, w tym m.in. podatek VAT.

Mając powyższe na względzie, dokonany przez Klienta-lmportera zwrot należności celno-podatkowych, w tym podatku VAT, które zostały uprzednio opłacone przez Spółkę działającą w formule przedstawicielstwa pośredniego nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a tym samym Spółka nie jest obowiązana do wystawienia na rzecz Klienta-lmportera faktury VAT dokumentującej powyższą czynność.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z powołanego przepisu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy o VAT – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (z zastrzeżeniem art. 2a).

Podatnikami, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast przepis art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

Obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 10a i 11 (art. 19a ust. 9 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 19a ust. 10a ustawy o VAT, w przypadku objęcia towarów procedurą uszlachetniania czynnego obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą zamknięcia procedury uszlachetniania czynnego zgodnie z art. 324 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 343 z 29.12.2015, str. 558, z późn. zm.), zwanego dalej „rozporządzeniem 2015/2447”.

W myśl art. 19a ust. 11 ustawy o VAT, w przypadku objęcia towarów procedurą: składowania celnego, odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem z należności celnych przywozowych, uszlachetniania czynnego, tranzytu, wolnego obszaru celnego, jeżeli od towarów tych pobierane są opłaty wyrównawcze lub opłaty o podobnym charakterze, obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą wymagalności tych opłat.

Oznacza to, że w przypadku gdy na podstawie przepisów celnych powstaje dług celny w związku z dopuszczeniem towarów do obrotu wówczas także, co do zasady, powstanie obowiązek podatkowego w podatku VAT z tytułu importu towarów.

Szczególne zasady wymiaru i poboru podatku w imporcie towarów wiążą się ze specyfiką importu jako czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Przede wszystkim należy zaznaczyć, że obowiązek zapłaty podatku z tytułu importu towarów ciąży na osobach przywożących towary, bez względu na to, czy są one podatnikami w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT czy też nie. Oznacza to, że każdy podmiot importujący towary obowiązany jest uiścić podatek z tytułu importu towarów, ponieważ w tym przypadku podatek obciąża czynność faktyczną, jaką jest przywóz towarów.

Natomiast zgodnie z art. 26a ust. 1 ustawy o VAT, miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 29a ust. 7 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Zgodnie z art. 76 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. z 2020 r. poz. 1382, z późn. zm.), czynności dokonane przez przedstawiciela celnego w granicach upoważnienia pociągają za sobą skutki bezpośrednio dla osoby, która go ustanowiła.

Zgodnie z art. 77 ust. 1 lit. a i b Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego Unijny Kodeks Celny (Dz. Urz. UE. L 2013 nr 269, str. 1, z późn. zm.), zwany dalej „UKC”, dług celny w przywozie powstaje w wyniku objęcia towarów nieunijnych podlegających należnościom celnym przywozowym jedną z następujących procedur celnych: dopuszczenia do obrotu, w tym na mocy przepisów o końcowym przeznaczeniu oraz odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem z należności celnych przywozowych.

Stosownie do art. 77 UKC:

1) Dług celny w przywozie powstaje w wyniku objęcia towarów nieunijnych podlegających należnościom celnym przywozowym jedną z następujących procedur celnych:

a) dopuszczenia do obrotu, w tym na mocy przepisów o końcowym przeznaczeniu;

b) odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem z należności celnych przywozowych.

2) Dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego.

3) Dłużnikiem jest zgłaszający. W przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem jest również osoba, na której rzecz dokonuje się zgłoszenia celnego (…).

W myśl art. 5 pkt 15, 18 i 19 UKC:

‒ „zgłaszający” oznacza osobę, która składa zgłoszenie celne, deklarację do czasowego składowania, przywozową deklarację skróconą, wywozową deklarację skróconą, zgłoszenie do powrotnego wywozu lub powiadomienie o powrotnym wywozie we własnym imieniu, albo osobę, w której imieniu takie zgłoszenie, deklaracja lub powiadomienie są składane;

‒ „dług celny” oznacza nałożony na określoną osobę obowiązek zapłaty stosownej kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych, określonej dla danych towarów na mocy obowiązujących przepisów prawa celnego;

‒ „dłużnik” oznacza każdą osobę odpowiedzialną za dług celny.

Na podstawie art. 18 ust. 1 UKC, każda osoba ma prawo do działania przez przedstawiciela celnego. Przedstawicielstwo może być:

‒ bezpośrednie, w tym przypadku przedstawiciel działa w imieniu i na rzecz innej osoby, lub

‒ pośrednie, w tym przypadku przedstawiciel działa we własnym imieniu, lecz na rzecz innej osoby.

Unijny Kodeks Celny przewiduje możliwość występowania przedstawiciela na rzecz osoby reprezentowanej, ale w imieniu własnym, określając taką formę reprezentacji jako przedstawicielstwo pośrednie. Działanie takie wywołuje skutki zarówno dla przedstawiciela, jak i dla reprezentowanego. Konstrukcja przyjęta w przypadku przedstawicielstwa pośredniego zakłada poniesienie przez przedstawiciela większej odpowiedzialności za swoje działania, w zamian za traktowanie go jako zgłaszającego. Przedstawiciel pośredni jest zatem dłużnikiem solidarnie z osobą, na rzecz której jest składane zgłoszenie celne.

W świetle powyższych regulacji zasadne jest twierdzenie, że w przypadku importu towarów dokonywanego przez przedstawiciela pośredniego, obowiązek uiszczenia cła ciąży zarówno na przedstawicielu, jak i jego zleceniodawcy.

Z powyższych regulacji wyraźnie wynika uprawnienie podatnika do działania przy dokonywaniu procedur celnych przy pomocy przedstawiciela bezpośredniego lub pośredniego z wyraźnym zastrzeżeniem, iż wszelkie czynności dokonane przez tego przedstawiciela wywołują bezpośrednie skutki dla mocodawcy. Czynności przedstawiciela jednocześnie wiążą mocodawcę.

Biorąc zatem pod uwagę całokształt okoliczności sprawy zauważyć należy, że Wnioskodawca w zakresie obowiązków związanych ze zgłoszeniem celnym towarów będących własnością Klienta działa na rzecz Klienta-Importera w charakterze przedstawiciela pośredniego. Koszty celno-podatkowe poniesione przez Wnioskodawcę z tytułu importu towarów, które są zwracane Zainteresowanemu stanowią zwrot kosztów celno-podatkowych poniesionych w związku z ww. importem towarów. Otrzymywany zwrot poniesionych na rzecz Klienta-Importera wydatków z tytułu należności celno-podatkowych – jak wskazał Wnioskodawca – nie stanowi dla niego elementu wynagrodzenia z tytułu świadczonych usług. Tym samym zwrot poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków jest niezależny od wynagrodzenia i nie jest jego częścią. Zatem poniesione ww. koszty celno-podatkowe nie są elementami mającymi wpływ na cenę usług świadczonych przez przedstawiciela pośredniego, tj. Wnioskodawcę, a należności celno-podatkowe związane z importem towarów nie powinny być włączone do podstawy opodatkowania usług świadczonych przez Wnioskodawcę.

W konsekwencji należy stwierdzić, że zwrot przez Klienta-Importera na rzecz Wnioskodawcy poniesionych przez Zainteresowanego kosztów celno-podatkowych nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z powyższym Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wystawienia na rzecz Klienta-Importera faktury dokumentującej zwrot ww. kosztów celno-podatkowych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Ponadto, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę w przedmiotowym wniosku wyroków sądów, tutejszy organ wyjaśnia, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądów nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.