Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.535.2019.2.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-16
Teza: zwolnienia od podatku VAT czynności sprzedaży zabudowanej działki nr 2 na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz obowiązku dokonania korekty podatku VAT naliczonego (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
Słowa kluczowe: dostawa; korekta; nakłady; nieruchomości; sprzedaż; ulepszenie; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe; środek-środek trwały
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 października 2019 r. (data wpływu 5 listopada 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 11 grudnia 2019 r. (data wpływu 23 grudnia 2019 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 4 grudnia 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 9 grudnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT czynności sprzedaży zabudowanej działki nr 2 na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz obowiązku dokonania korekty podatku VAT naliczonego (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT czynności sprzedaży zabudowanej działki nr 2 na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz obowiązku dokonania korekty podatku VAT naliczonego. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 11 grudnia 2019 r. (data wpływu 23 grudnia 2019 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu nr 0114-KDIP1-3.4012.535.2019.1.KP z dnia 4 grudnia 2019 r. (skutecznie doręczone Stronie w dniu 9 grudnia 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Związek (…), zwany dalej Związkiem jest organizacją samorządu gospodarczego (…) oraz ogólnopolską społeczno-zawodową organizacją, zrzeszającą w swych strukturach organizacje regionalne (…) i innych mikro i małych przedsiębiorców. Związek posiada osobowość prawną i działa na podstawie przepisów ustawy (…) oraz ustawy (…), ustawy (…) oraz Statutu.

Podstawowym celem Związku jest zapewnienie zrzeszonym w nim organizacjom pomocy w realizacji zadań statutowych, rozwijanie działalności gospodarczej, społeczno-zawodowej i kulturalnej (…) oraz mikro i małej przedsiębiorczości, udzielanie im wszechstronnej pomocy i ochrony prawnej, reprezentowanie interesów (…), mikro i małej przedsiębiorczości w kraju i za granicą oraz działanie na rzecz kształtowania jednolitego stanowiska we wszystkich sprawach dotyczących (…), mikro i małej przedsiębiorczości.

Dla realizacji celów statutowych Związek może prowadzić działalność gospodarczą w zakresie wskazanym w statucie, a także powoływać własne wyodrębnione organizacyjnie zakłady, oddziały terenowe bądź jednostki lokalne, w tym własne ośrodki: wczasowe, sanatoryjne, lecznicze i rehabilitacyjne. Jednostki te mogą prowadzić działalność gospodarczą w zakresie przewidzianym dla Związku.

Związek (…) od 5 czerwca 1993 roku ma status podatnika czynnego podatku od towarów i usług.

Aktem notarialnym z dnia 26 stycznia 1998 r. Związek (…) nabył nieruchomość położoną w (…) zabudowaną budynkami wraz z prawem do wieczystego użytkowania gruntów, na których są posadowione te budynki. Wedle najlepszej wiedzy transakcja ta nie była objęta podatkiem od towarów i usług i Związek nie korzystał z odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tej transakcji (zbywcą nieruchomości była Gmina (…).

Nieruchomość jest zabudowana: budynkiem głównym, budynkiem mieszkalno-gospodarczym, dwoma pawilonami kolonijnymi, budynkiem magazynowym sprzętu-świetlicy oraz budynkiem gospodarczym. Nieruchomość została uznana za środek trwały i w dacie zakupu wprowadzona do tabeli amortyzacyjnej środków trwałych. Wartość początkowa nieruchomości wynikająca z ewidencji środków trwałych wynosiła 336.333 zł.

W okresie od 27 stycznia 1998 r. do 11 marca 1999 roku obiekty składające się na ww. nieruchomość służyły (z przerwami) prowadzeniu przez Związek działalności gospodarczej, opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, w zakresie świadczenia usług rekreacji i wypoczynku (Dom Wypoczynkowy „(…)”). W latach od 12 marca 1999 r. do 21 października 2000 r. budynki zostały przez Wnioskodawcę oddane w odpłatną dzierżawę podmiotowi, który wykorzystywał Nieruchomość na podobne cele. Odpłatna dzierżawa nieruchomości stanowiła świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W okresie od 22 października 2000 r. do 31 października 2013 roku (z przerwami) Związek prowadził w Ośrodku działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług rekreacji i wypoczynku, podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W latach od 1 listopada 2013 r. do 29 października 2018 r. obiekt został ponownie oddany w dzierżawę. Była to transakcja opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W trakcie wykorzystywania nieruchomości od czerwca 2007 roku do grudnia 2009 roku Związek poniósł nakłady finansowe na modernizację budynków wchodzących w skład nieruchomości, których wartość początkowa wyniosła 2 103 831,03 zł w związku z czym przekroczyła 30% wartości początkowej nieruchomości. Przedmiotowa modernizacja została oddana do użytkowania w grudniu 2009 r. (ustalono w oparciu o dane z tabeli amortyzacyjnej środków trwałych). W stosunku do wydatków poniesionych na powyższe ulepszenie Związek (…) skorzystał z obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Począwszy od 1 stycznia 2010 r. do dnia dzisiejszego nie dokonano żadnych dodatkowych nakładów na ulepszenie Ośrodka.

Od dnia 30 października 2018 roku, dotychczas, nieruchomość nie jest użytkowana.

Związek (…) planuje sprzedać nieruchomość. W związku z planowaną sprzedażą nieruchomości, Wnioskodawca chciałby potwierdzić skutki tej transakcji na gruncie podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że na podstawie aktualnego operatu szacunkowego z lutego 2019 roku, niniejszy wniosek o interpretację dotyczy nieruchomości gruntowej zabudowanej położonej w (…) na dwóch działkach o: Nr 1 i 2, (…).

Właścicielem nieruchomości jest Gmina (…), użytkownikiem wieczystym gruntu oraz właścicielem budynków i budowli jest Związek (…) z siedzibą w (…).

Na nieruchomości gruntowej będącej przedmiotem wniosku o interpretację na działce Nr 2 posadowione są następujące budynki i budowle:

1.  budynek główny ośrodka wypoczynkowego,
2.  budynek mieszkalny wraz pomieszczeniem gospodarczym,
3.  pawilon kolonijny „(…)”,
4.  pawilon kolonijny „(…)”,
5.  budynek magazynowy sprzętu-świetlicy, wraz z pomieszczeniem gospodarczym.
6.  boisko sportowe wraz z kortem tenisowym.

Wnioskodawca oświadcza, że po dokonanych ulepszeniach wszystkie ww. obiekty służyły (z przerwami) prowadzeniu przez Związek działalności gospodarczej w zakresie usług rekreacji i wypoczynku albo zostały oddane przez Związek w odpłatną dzierżawę podmiotowi, który wykorzystywał je na podobne cele.

Ulepszone zostały: budynek główny oraz pawilony kolonijne oraz boisko sportowe wraz kortem tenisowym. W przypadku wymienionych ulepszonych budynków i budowli wartość wydatków poniesionych na ich ulepszenie przekroczyła 15 tys. zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż wyżej opisanej nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy w przypadku sprzedaży tej nieruchomości Związek (…) będzie zobowiązany do korekty podatku naliczonego, który został odliczony z tytułu wydatków poniesionych do końca 2009 roku na ulepszenie nieruchomości w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej tych obiektów, na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Zdaniem Związku (…) do sprzedaży wyżej opisanej nieruchomości (budynków ośrodka wczasowego) znajdzie zastosowanie zwolnienie z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż transakcja nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz od daty pierwszego zasiedlenia, w tym po poniesieniu nakładów na modernizację upłynął już okres przekraczający dwa lata.

Ad 2

Wnioskodawca uważa też, że Związek (…) sprzedając ww. nieruchomość nie będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego, który został odliczony z tytułu wydatków poniesionych do 2009 roku na ulepszenie nieruchomości w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej tych obiektów, bowiem ostanie wydatki na ulepszenie zostały poniesione w 2009 r. i począwszy od 1 stycznia 2019 r. upłynął 10-letni okres korekty, o której mowa w art. 91 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Według art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23% (art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy).

Jednakże zarówno w treści ustawy o VAT, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z obowiązującą od dnia 1 września 2019 r. treścią art. 2 pkt 14 stosownie do art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 1520) - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Jeżeli dostawa nie spełnia kryteriów do zwolnienia określonego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, w następnej kolejności konieczne jest przeanalizowanie podstawy do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Na mocy tego przepisu zwolniona jest dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że grunt dzieli w VAT los podatkowy ww. obiektów, które się na nim znajdują. Zatem w sytuacji, kiedy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest organizacją samorządu gospodarczego (…) oraz ogólnopolską społeczno-zawodową organizacją, zrzeszającą w swych strukturach organizacje regionalne (…) i innych mikro i małych przedsiębiorców. Dla realizacji celów statutowych Związek może prowadzić działalność gospodarczą w zakresie wskazanym w statucie, a także powoływać własne wyodrębnione organizacyjnie zakłady, oddziały terenowe bądź jednostki lokalne, w tym własne ośrodki: wczasowe, sanatoryjne, lecznicze i rehabilitacyjne. Jednostki te mogą prowadzić działalność gospodarczą w zakresie przewidzianym dla Związku. Wnioskodawca od 5 czerwca 1993 roku ma status podatnika czynnego podatku od towarów i usług. Aktem notarialnym z dnia 26 stycznia 1998 r. Wnioskodawca nabył nieruchomość położoną na dwóch działkach o nr 1 i 2, zabudowaną budynkami wraz prawem do wieczystego użytkowania gruntów, na których są posadowione te budynki. Wedle najlepszej wiedzy transakcja ta nie była objęta podatkiem od towarów i usług i Związek nie korzystał z odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tej transakcji (zbywcą nieruchomości była Gmina (…)). Na nieruchomości gruntowej będącej przedmiotem wniosku na działce nr 2 posadowione są następujące budynki i budowle: budynek główny ośrodka wypoczynkowego, budynek mieszkalny wraz pomieszczeniem gospodarczym, pawilon kolonijny „(…)”, pawilon kolonijny „(…), budynek magazynowy sprzętu-świetlicy, wraz z pomieszczeniem gospodarczym, boisko sportowe wraz z kortem tenisowym. W okresie od 27 stycznia 1998 r. do 11 marca 1999 roku obiekty składające się na ww. nieruchomość służyły (z przerwami) prowadzeniu przez Związek działalności gospodarczej, opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, w zakresie świadczenia usług rekreacji i wypoczynku (Dom Wypoczynkowy „(…)”). W latach od 12 marca 1999 r. do 21 października 2000 r. budynki zostały przez Wnioskodawcę oddane w odpłatną dzierżawę podmiotowi, który wykorzystywał Nieruchomość na podobne cele. Odpłatna dzierżawa nieruchomości stanowiła świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W okresie od 22 października 2000 r. do 31 października 2013 roku (z przerwami) Związek prowadził w Ośrodku działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług rekreacji i wypoczynku, podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W latach od 1 listopada 2013 r. do 29 października 2018 r. obiekt został ponownie oddany w dzierżawę. Była to transakcja opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W trakcie wykorzystywania nieruchomości od czerwca 2007 roku do grudnia 2009 roku Związek poniósł nakłady finansowe na modernizację budynków wchodzących w skład nieruchomości, których wartość początkowa przekroczyła 30% wartości początkowej nieruchomości. Przedmiotowa modernizacja została oddana do użytkowania w grudniu 2009 r. W stosunku do wydatków poniesionych na powyższe ulepszenie Związek skorzystał z obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Począwszy od 1 stycznia 2010 r. do dnia dzisiejszego nie dokonano żadnych dodatkowych nakładów na ulepszenie Ośrodka. Wnioskodawca oświadcza, że po dokonanych ulepszeniach wszystkie ww. obiekty służyły (z przerwami) prowadzeniu przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w zakresie usług rekreacji i wypoczynku albo zostały oddane przez Wnioskodawcę w odpłatną dzierżawę podmiotowi, który wykorzystywał je na podobne cele. Od dnia 30 października 2018 roku, dotychczas, nieruchomość nie jest użytkowana. Nieruchomość została uznana za środek trwały i w dacie zakupu wprowadzona do tabeli amortyzacyjnej środków trwałych. Ulepszone zostały: budynek główny, pawilony kolonijne oraz boisko sportowe wraz kortem tenisowym. W przypadku wymienionych ulepszonych budynków i budowli wartość wydatków poniesionych na ich ulepszenie przekroczyła 15 tys. zł.

Ad 1

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości czy sprzedaż opisanej nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, czy też opodatkowanie właściwą stawką należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem Budynków i Budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Należy wskazać, że na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług dostawa budynku, budowli lub ich części spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

W odniesieniu do Budynków i Budowli doszło do ich pierwszego zasiedlenia i od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży minie okres dłuższy niż dwa lata. Z wniosku wynika, że budynek mieszkalny wraz z pomieszczeniem gospodarczym oraz budynek magazynowy sprzętu świetlicy wraz z pomieszczeniem gospodarczym w okresie od 27 stycznia 1998 r. do 11 marca 1999 roku służyły (z przerwami) w prowadzeniu przez Związek działalności gospodarczej, opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, w zakresie świadczenia usług rekreacji i wypoczynku. Ponadto w latach od 12 marca 1999 r. do 21 października 2000 r. budynki zostały przez Wnioskodawcę oddane w odpłatną dzierżawę podmiotowi, który wykorzystywał Nieruchomość na podobne cele. Odpłatna dzierżawa nieruchomości stanowiła świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem ww. posadowione na Działce nr 2 budynki były w okresie dłuższym niż dwa lata przed Transakcją wykorzystywane przez Wnioskodawcę we własnej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT oraz były wynajmowane przez Sprzedawcę na rzecz osób trzecich w ramach prowadzenia działalności opodatkowanej VAT. Ponadto z wniosku wynika, że w stosunku do budynku głównego ośrodka wypoczynkowego, pawilonów kolonijnych „(…)” oraz „(…)” i budowli boisko sportowe wraz z kortem tenisowym Wnioskodawca poniósł nakłady finansowe na modernizację ww. budynków i budowli wchodzących w skład nieruchomości, których wartość początkowa przekroczyła 30% wartości początkowej nieruchomości. Przedmiotowe budynki/budowla po modernizacji zostały oddane do użytkowania w grudniu 2009 r. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że po dokonanych ulepszeniach wszystkie ww. obiekty służyły (z przerwami) w prowadzeniu przez Wnioskodawcę do działalności gospodarczej w zakresie usług rekreacji i wypoczynku albo zostały oddane przez Wnioskodawcę w odpłatną dzierżawę podmiotowi, który wykorzystywał je na podobne cele. Zatem ww. budynki i budowle były w okresie dłuższym niż dwa lata przed Transakcją wykorzystywane przez Wnioskodawcę we własnej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT. Ponadto począwszy od 1 stycznia 2010 r. do dnia dzisiejszego nie dokonano żadnych dodatkowych nakładów na ulepszenie Ośrodka.

Tym samym sprzedaż budynków i budowli tj. budynek główny ośrodka wypoczynkowego, budynek mieszkalny wraz pomieszczeniem gospodarczym, pawilon kolonijny „(…)”, pawilon kolonijny „(…)”, budynek magazynowy sprzętu-świetlicy, wraz z pomieszczeniem gospodarczym, boisko sportowe wraz z kortem tenisowym znajdujących się na działce nr 2 będących przedmiotem planowanej transakcji będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na to, że do dostawy ww. budynków i budowli ma zastosowanie zwolnienie wskazane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10, analiza zwolnienia ww. dostawy tych obiektów na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest bezprzedmiotowa.

Ponieważ, zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, to sprzedaż gruntu (także prawa wieczystego użytkowania gruntu), na którym znajdują się przedmiotowe budynki i budowle również będą opodatkowane stawką podatku jak sprzedaż budynków i budowli.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad 2

Wnioskodawca ma również wątpliwości czy w przypadku sprzedaży tej nieruchomości będzie zobowiązany do korekty podatku naliczonego, który został odliczony z tytułu wydatków poniesionych do końca 2009 roku na ulepszenie nieruchomości w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej tych obiektów, na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Odnosząc się do powyższej kwestii należy wskazać, że wyrażoną wyżej generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób technicznoprawny regulacje zawarte w art. 90 i art. 91 ustawy.

Przepisy zawarte w art. 90 ustawy regulują kwestię związaną z prawem do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik nabyte towary i usługi wykorzystuje zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Z tym, że przez „czynności w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego” należy rozumieć czynności zwolnione od podatku.

Z kolei przepisy zawarte w art. 91 ustawy – co do zasady – dotyczą sytuacji, gdy uprzednio odliczona kwota podatku naliczonego z różnych przyczyn musi zostać skorygowana lub przypadku, gdy podatek naliczony nie został odliczony, bo na moment realizacji prawa do odliczenia nabyty towar lub usługa nie miały służyć działalności opodatkowanej, ale sytuacja ta uległa zmianie.

I tak zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Stosownie do art. 91 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 91 ust. 6 ustawy o VAT, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Stosownie do art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie powołanych wyżej przepisów stwierdzić należy, że podatnik jest zobowiązany, co do zasady, dokonać korekty podatku naliczonego w sytuacji, gdy zmienia się przeznaczenie środków trwałych (np. ze związanych z czynnościami niedającymi prawa do odliczenia na związane z czynnościami opodatkowanymi lub na odwrót), wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy lub podatnik dokonał odliczenia podatku naliczonego w wyższej lub niższej wartości niż wyliczona na dany rok.

Ponadto, przepis art. 91 ust. 5 ustawy wprowadza szczególny przypadek dokonywania korekt w sytuacji, gdy podatnik w okresie trwania korekty cząstkowej – tj. w okresie 10 lat w przypadku nieruchomości – zbywa dany środek trwały.

W takich sytuacjach – zbycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych – przyjmuje się fikcję prawną, że zbyte składniki majątku służą nadal działalności opodatkowanej lub nadal działalności zwolnionej, aż do końca okresu korekty. Jednakże w miesiącu dokonania sprzedaży dokonuje się od razu korekty za wszystkie pozostałe okresy. Korekty dokonuje się w deklaracji za miesiąc, w którym dokonano sprzedaży.

Jeśli transakcja zbycia środka trwałego została opodatkowana, wówczas przyjmuje się, że przez cały pozostały do korekty okres towar ten bądź usługa służy w całości transakcjom dającym prawo do odliczenia. Natomiast jeśli sprzedaż była zwolniona, wówczas przyjmuje się, że zbywany środek trwały służy czynnościom niedającym prawa do odliczenia.

Należy w tym miejscu zauważyć, że do korekty podatku naliczonego w związku z ulepszeniem (modernizacją) środków trwałych, należy zastosować zasady wynikające z art. 91 ust. 1 i ust. 2 ustawy. Ulepszenie (modernizację) środka trwałego należy zatem traktować dla celów podatku od towarów i usług tak jak zakup odrębnego środka trwałego.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że w związku z planowaną sprzedażą przedmiotowych budynków/budowli tj. budynek główny ośrodka wypoczynkowego, pawilony kolonijne „(…)” oraz „(…)” i budowla boisko sportowe wraz z kortem tenisowym zmieni się ich przeznaczenie. Najpierw bowiem był on wykorzystywany do czynności opodatkowanych, jednakże w momencie dokonania transakcji sprzedaży nastąpi zmiana przeznaczenia tego obiektu do czynności zwolnionych od podatku.

W związku z powyższym, odnosząc się do korekty podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi przez Wnioskodawcę na ulepszenia w latach od czerwca 2007 r. do grudnia 2009 r. i mając jednocześnie na uwadze fakt, że niniejsze budynki/budowla zostały po ulepszeniach oddane w roku 2009 do używania w ramach czynności opodatkowanych należy stwierdzić, że minął już 10-letni okres korekty i w konsekwencji Wnioskodawca, w związku z planowaną sprzedażą nieruchomości, nie będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego od poniesionych nakładów na podstawie art. 91 ust. 7 i 7a ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Ponadto tut. Organ informuje, że w zakresie dotyczącym skutków podatkowych dla sprzedaży działki nr 1 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.