Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.46.2017.1.JF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-31
Teza: Czy zespół składników majątkowych i niemajątkowych tworzących Placówkę dealerską, wnoszoną w ramach aportu do Spółki RO stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, a konsekwencji czy transakcja wniesienia przez Wnioskodawcę do Spółki RO w formie wkładu niepieniężnego Placówki dealerskiej nie skutkuje osiągnięciem przez Wnioskodawcę przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; składnik-składnik majątkowy; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2017 r. (data wpływu 3 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji składników materialnych i niematerialnych tworzących Placówkę dealerską za zorganizowane części przedsiębiorstwa oraz skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji składników materialnych i niematerialnych tworzących Placówkę dealerską za zorganizowane części przedsiębiorstwa oraz skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1.  Działalność Wnioskodawcy jako importera samochodów osobowych.

Działalność Importera obejmuje import i sprzedaż na polskim rynku samochodów, części zamiennych i akcesoriów, oraz usług serwisowych pod marką należącą do Grupy.

Importer zajmuje się prowadzeniem sprzedaży za pośrednictwem sieci dealerskiej, w ramach której działają niezależni przedsiębiorcy - autoryzowani przez Importera dealerzy (dalej: Dealerzy). Importer pełni funkcje tzw. krajowej spółki sprzedażowej. Podstawową funkcją takiego podmiotu jest dostawa pojazdów i części zamiennych do Dealerów i wspieranie Dealerów w kraju, w którym działa importer.

Dodatkowo Wnioskodawca prowadzi sprzedaż detaliczną samochodów osobowych oraz usług serwisowych na rzecz odbiorców końcowych (tzw. retail operations) w salonie samochodowym należącym do Wnioskodawcy (dalej: Placówka dealerska). Placówka dealerska działa w ramach sieci dealerskiej Importera.

1.  Dealerzy.

Dealerzy samodzielnie prowadzą salony samochodowe marki Grupy na podstawie zawartych z Importerem umów dealerskich. Umowy dealerskie i porozumienia stanowiące załączniki do nich określają szczegółowo zasady prowadzenia działalności oraz umożliwiają Dealerom korzystanie z marki Grupy. Salony Dealerów obejmują autoryzowane salony sprzedaży w których sprzedawane są samochody nowe i używane, oraz autoryzowane serwisy samochodowe.

Dealerzy nabywają od Importera samochody, finansując ich nabycie za pomocą wielostronnych umów, których stronami jest m.in. bank (dalej: Finansujący), Dealer oraz Importer. Finansujący nabywa od Importera wierzytelności z tytułu sprzedaży samochodów Dealerowi, umożliwiając Dealerom przesunięcie terminu spłaty wierzytelności w zamian za wynagrodzenie w formie odsetek.

Dealerzy nabywają od Importera towary oraz usługi niezbędne do prowadzenia działalności. Importer jest więc usługodawcą odpowiedzialnym za zarządzanie siecią dealerską, zapewniającym badania lokalnego rynku, monitoring rozwoju konkurencji oraz realizację strategii marki i programów marketingowych opracowanych w ramach Grupy. Wnioskodawca oferuje Dealerom szereg towarów (m.in. akcesoriów marketingowych), usług szkoleniowych oraz usług związanych z utrzymaniem systemów informatycznych, udostępnieniem systemów informatycznych i prowadzeniem działań promocyjnych. Część usług jest nabywana przez Importera od spółek działających w ramach Grupy i w dalszej kolejności odsprzedawana Dealerom. Inne usługi są nabywane od podmiotów niepowiązanych i odsprzedawane Dealerom.

1.  Restrukturyzacja działalności dealerskiej Wnioskodawcy.

Przepisy dotyczące ochrony konkurencji w przemyśle motoryzacyjnym zobowiązują Importera do traktowania wszystkich punktów sprzedaży w sieci dealerskiej na takich samych zasadach. Wymóg niedyskryminowania Dealerów powoduje, że Importer nie może traktować w sposób preferencyjny własnej Placówki dealerskiej, również z punktu widzenia dostępu do usług, informacji i danych pozyskanych w związku z działalnością importerską.

Wnioskodawca planuje restrukturyzację prowadzonej działalności poprzez stworzenie spółki celowej odpowiedzialnej za prowadzenie sprzedaży bezpośredniej (retail operations) za pośrednictwem Placówki dealerskiej w ramach sieci dealerskiej (dalej: Spółka RO). Po utworzeniu Spółki RO, Wnioskodawca wniesienie do niej Placówkę dealerską jako wkład niepieniężny. Wnioskodawca zakłada, że przyczyni się to do usprawnienia tego segmentu działalności.

1.  Placówka dealerska

Placówka dealerska funkcjonuje w ramach struktury organizacyjnej Wnioskodawcy jako tzw. Dział Sprzedaży Bezpośredniej - dział przedsiębiorstwa, odpowiedzialny za sprzedaż bezpośrednią tj. sprzedaż do odbiorców końcowych (retail operations).

Wnioskodawca prowadząc Placówkę dealerską sprzedaje nowe samochody osobowe, które nabywa od spółek Grupy, oraz samochody używane tj. samochody używane nabywane od osób trzecich, oraz samochody nabywane od spółek Grupy i rejestrowane i używane przez Wnioskodawcę. Placówka dealerska, działając jako autoryzowany salon oraz autoryzowany serwis samochodów, prowadzi działalność powiązaną ze sprzedażą tych samochodów, tj. świadczy usługi naprawy i serwisu, sprzedaży części zamiennych, akcesoriów itp. Usługi świadczone są przez serwis prowadzony przez Placówkę dealerską za pomocą własnego personelu i sprzętu. W pewnym zakresie Placówka dealerska korzysta z usług podwykonawców (np. zakładów blacharsko-lakierniczych).

Do Placówki dealerskiej w związku ze sprawowaną w ramach struktur Importera funkcją autoryzowanego punktu sprzedaży przypisana jest cała działalność dealerska prowadzona przez Importera tj. działalność związana ze sprzedażą na rzecz klientów końcowych samochodów, naprawą i serwisem samochodów, sprzedażą części do samochodów, sprzedażą akcesoriów do samochodów itp.

Klientami Placówki dealerskiej są m.in. konsumenci, przedsiębiorcy, w tym podmioty prowadzące działalność w zakresie wynajmu pojazdów, w tym wynajmu długoterminowego, oraz firmy leasingowe. Profil klientów Placówki dealerskiej nie różni się zasadniczo od profilu klientów Dealerów.

Dealerzy i Wnioskodawca pośredniczą w oferowaniu produktów finansowych (leasingów, ubezpieczeń, kredytów) oferowanych przez usługodawców, którzy zawarli odpowiednie umowy z Importerem i Dealerami. Podobne usługi oferowane są w Placówce dealerskiej.

1.  Organizacja i funkcjonowanie Placówki dealerskiej.

W celu spełnienia wymogów dotyczących ochrony konkurencji w przemyśle samochodowym pion importerski i Placówka dealerska prowadzą działalność niezależnie od siebie. Placówka dealerska występuje w obrocie pod własną nazwą, która jest wykorzystywana m.in do oznaczenia Placówki dealerskiej, jej strony internetowej i materiałów reklamowych.

Importer na cele swojej działalności zatrudnia pracowników, w tym między innymi osoby, które zajmują się wyłącznie obsługą działalności Placówki dealerskiej. Placówka dealerska ma swoją własną strukturę organizacyjną, wypracowaną w trakcie wieloletniej działalności i umożliwiającą realizację zadań w zakresie sprzedaży i serwisowania samochodów.

Struktura organizacyjna Importera wynika z jego schematu organizacyjnego. Pracownicy Placówki dealerskiej oraz pracownicy odpowiadający za działalność importerską podzieleni są na oddzielne działy. Placówka dealerska – tzw. Dział Sprzedaży Bezpośredniej - ma własnego kierownika - dyrektora zarządzającego, któremu podporządkowani są kierownicy poszczególnych działów Placówki dealerskiej - sprzedaży samochodów nowych sprzedaży samochodów używanych oraz centrum technicznego (dział serwisu i części zamiennych). Pracownicy Placówki dealerskiej nie są podporządkowani osobom przypisanym do pionu zajmującego się działalnością importerską. Dyrektor zarządzający Placówki dealerskiej oraz jej pracownicy mogą otrzymywać polecenia jedynie od ścisłego kierownictwa przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (Zarządu, Dyrektora Finansowego, kierownika działu HR).

Zarząd Wnioskodawcy podjął uchwałę potwierdzającą fakt wyodrębnienia Placówki dealerskiej w strukturze przedsiębiorstwa Wnioskodawcy jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

W skład personelu Placówki dealerskiej wchodzą pracownicy Importera przypisani do Placówki dealerskiej, którzy świadczą pracę związaną z działalnością operacyjną Placówki dealerskiej, oraz pracownicy odpowiedzialni za obsługę administracyjną Placówki dealerskiej. Placówka dealerska dysponuje własną komórka odpowiedzialną za marketing i promocję, niezależną od działu marketingu Importera.

1.  Identyfikacja wyników działalności prowadzonej w Placówce dealerskiej.

Ewidencje rachunkowe i podatkowe prowadzone przez Wnioskodawcę pozwalają na zestawienie dla celów zarządczych przychodów i kosztów należności i zobowiązań Placówki dealerskiej. Pozwala to na ustalenie wyniku finansowego uzyskiwanego przez poszczególne działy Wnioskodawcy, w tym m.in. wyniku finansowego Placówki dealerskiej.

Wynik finansowy Placówki dealerskiej jest prezentowany na sporządzanych co miesiąc raportach zarządczych. Raporty prezentują wynik działalności Placówki dealerskiej i uwzględniają korekty dokonywane w związku z koniecznością raportowania wyników Placówki dealerskiej dla celów zarządzania siecią podobnie jak samodzielnego Dealera. Korekta wykazywana w raportach zarządczych uwzględnia m.in. koszty jakie ponosiłaby Placówka dealerska gdyby działając jako samodzielny Dealer nabywałaby samochody i części zamienne od Importera po cenach stosowanych przez Wnioskodawcę wobec Dealerów.

W ramach systemów księgowych Wnioskodawcy wyodrębnione są odrębne magazyny (stocki): samochodów nowych Importera, samochodów nowych Placówki dealerskiej, części zamiennych Importera oraz części zamiennych Placówki dealerskiej. Wyodrębniono ponadto kilka magazynów samochodów używanych Importera oraz samochodów używanych Placówki dealerskiej podzielonych w zależności od rodzaju i sposobu wykorzystania przypisanych do nich samochodów.

Zakupione przez Importera samochody i części zamienne przypisywane są do magazynu Importera. Następnie samochody i części zamienne, które mają trafić do Placówki dealerskiej, przekazywane są do odpowiedniego magazynu Placówki dealerskiej w drodze wewnętrznych przesunięć magazynowych.

1.  Składniki przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wchodzące w skład Placówki dealerskiej.

Do Placówki dealerskiej przyporządkowane są w szczególności składniki majątkowe oraz prawa majątkowe związane z jej działalnością operacyjną, takie jak:

1.  nazwa, pod którą Placówka dealerska funkcjonuje w obrocie,
2.  grunt z budynkami, na którym znajduje się salon i serwis Placówki dealerskiej,
3.  samochody nowe znajdujące się na magazynie (stocku) samochodów nowych Placówki dealerskiej, w szczególności samochody przygotowywane do wydania klientom Placówki dealerskiej,
4.  samochody używane znajdujące się na magazynie (stocku) samochodów używanych Placówki dealerskiej, w szczególności samochody przygotowywane do wydania klientom Placówki dealerskiej,
5.  samochody demonstracyjne, zastępcze i samochody służbowe, tj. samochody wykorzystywane w bieżącej działalności Placówki dealerskiej jako element wyposażenia salonu i serwisu samochodowego,
6.  magazyn części zamiennych i akcesoriów,
7.  wyposażanie serwisu - niezbędne do świadczenie usług serwisowych (narzędzia, urządzenia, specjalistyczne oprogramowanie itp.),
8.  prawa i obowiązki wynikające z pozostających w realizacji umów zakupu samochodów używanych,
9.  prawa i obowiązki związane z zawartymi z klientami i pozostającymi w realizacji umowami - zamówienie samochodów nowych, oraz zawartymi z klientami i pozostającymi w realizacji umowami sprzedaży samochodów używanych,
10.  prawa i obowiązki związane z pozostającymi w realizacji umowami zleceń serwisowych z klientami Placówki dealerskiej,
11.  prawa i obowiązki z umów związanych ze świadczeniem przez Placówkę dealerską usług pośrednictwa w sprzedaży usług finansowych (kredytów, ubezpieczeń i usług leasingu),
12.  prawa i obowiązki wynikające z umów ramowych z odbiorcami towarów i usług Placówki dealerskiej m.in. przedsiębiorców prowadzących działalność w zakresie zarządzania flotą (Car Fleet Management) i wynajmu długoterminowego,
13.  prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami towarów i usług związanych z działalnością serwisu (m.in. dostawcami części i akcesoriów),
14.  prawa i obowiązki wynikające z umów z podwykonawcami świadczącymi usługi na rzecz serwisu (np. zakładami blacharsko-lakierniczymi),
15.  prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami usług marketingowych,
16.  prawa i obowiązki wynikające z umów z osobami świadczącymi usługi na rzecz Placówki dealerskiej,
17.  prawa i obowiązki z umowy z dostawcą systemu informatycznego do zarządzania salonem i serwisem samochodowym,
18.  prawa i obowiązki wynikające z umów najmu nieruchomości znajdujących się obok budynku Placówki dealerskiej, wykorzystywanych m.in. jako miejsce przechowywania samochodów na potrzeby Placówki dealerskiej,
19.  umowy związane z nieruchomościami, w tym umowy dostawy energii elektrycznej, umowy zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków, umowy ochrony mienia, umowy na wywóz odpadów komunalnych,
20.  bazy danych wykorzystywane do prowadzenia sprzedaży oraz świadczenia usług serwisowych,
21.  meble i infrastruktura biurowa,
22.  środki finansowe w kasie i na rachunku bankowym niezbędne do regulowania bieżących zobowiązań,
23.  dokumentacja związana z prowadzoną działalnością, z wyłączeniem dokumentacji księgowej, do której przechowywania jest zobowiązany przez przepisy prawa Wnioskodawca.

W związku z planowaną restrukturyzacją modelu działalności Placówki Dealerskiej przed przeniesieniem Placówki dealerskiej do Spółki RO Wnioskodawca zawrze z Finansującym umowy w przedmiocie finansowania nabywania samochodów przeznaczonych do Placówki dealerskiej. W ramach dokonanego aportu do Spółki RO Wnioskodawca wniesie w ramach Placówki dealerskiej prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów, w tym zobowiązania Wnioskodawcy wobec Finansującego.

1.  Placówka dealerska jako przedmiot wkładu niepieniężnego do Spółki RO.

W ramach restrukturyzacji do Spółki RO zostanie przeniesiona Placówka dealerska opisana w pkt 7 powyżej, oraz pracownicy pełniący w niej obowiązki. Do Spółki RO zostaną też przeniesieni niektórzy pracownicy związani z dotychczasową obsługą księgową i informatyczną Placówki dealerskiej.

Do Placówki dealerskiej zostaną również przypisane prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunku bankowego, wykorzystywanego do przyjmowania płatności od klientów Placówki dealerskiej.

Po wniesieniu wkładu niepieniężnego do Spółki RO, Wnioskodawca zawrze ze Spółką RO umowę dealerską, która będzie podstawą do działalności Placówki dealerskiej w sieci dealerskiej Wnioskodawcy. Spółka RO i działająca w jej strukturze Placówka dealerska będzie na tej podstawie korzystać z usług i towarów, z których korzystają inni Dealerzy. Umowa dealerska i porozumienia stanowiące załączniki do niej będzie, podobnie jak u innych Dealerów, podstawą do korzystania z marki i znaków towarów Grupy.

Placówka Dealerska będzie dysponowała umowami zapewniającymi finansowanie zakupów pojazdów, o których mowa w pkt od 3) do 5) powyżej. Po wniesieniu wkładu niepieniężnego do Spółki RO, zawarte z Finansującym umowy dotyczące finansowania zakupów samochodów zostaną odpowiednio dostosowane. Stronami dostosowanej umowy zapewniającej finansowanie zakupów pojazdów przez Spółkę RO będą Wnioskodawca (jako importer sprzedający samochody), Spółka RO (jako dealer) oraz Finansujący i podmiot z nim powiązany. Umowa będzie odpowiadała standardom stosowanym przez innych dealerów.

Plan restrukturyzacji przewiduje, że w skład wnoszonej do Spółki RO Placówki dealerskiej mają wejść zobowiązania związane z działalnością tej jednostki, a w szczególności zobowiązania wobec pracowników i obowiązki wynikające z umów z usługodawcami i nabywcami produktów i usług oferowanych przez Placówkę dealerską.

Zgodnie z art. 519 § 2 pkt 2 Kodeksu cywilnego, zmiana dłużnika, a więc przeniesienie zobowiązania na inny podmiot, wymaga zgody wierzyciela. W przypadku braku uzyskania zgody, zobowiązanym pozostaje dotychczasowy dłużnik a podmiot, który miał przejąć zobowiązanie, jest odpowiedzialny względem dłużnika, że wierzyciel nie będzie dochodził od niego roszczeń. W wypadku wniesienia aportu, w skład którego wchodzą zobowiązania, konieczne jest uzyskanie zgody wierzyciela w odniesieniu do każdego zobowiązania.

Wnioskodawca i Spółka RO dołożą należytych starań w celu uzyskania zgody wszystkich wierzycieli Wnioskodawcy, wobec których istnieją zobowiązania Wnioskodawcy przypisane do Placówki dealerskiej, na przeniesienie przedmiotowych zobowiązań na rzecz Spółki RO. W wyniku tych działań kluczowe zobowiązania związane z Placówką dealerską powinny zostać przeniesione do Spółki RO. Nie można wykluczyć, że niektóre z zobowiązań nie zostaną przeniesione. Wyłączenie tych niektórych zobowiązań z przedmiotu aportu nie wpłynie na możliwość realizacji funkcji pełnionych dotychczas przez Placówkę dealerską.

Wnioskodawca zakłada możliwość odpłatnego świadczenia na zasadach rynkowych pomiędzy Wnioskodawcą i Spółką innych usług związanych obsługą standardowych procesów biznesowych, jeżeli ze względów biznesowych korzystanie z usług spółki powiązanej będzie bardziej zasadne niż korzystanie z oferty podmiotów trzecich. W szczególności, Wnioskodawca na podstawie odpowiednich umów będzie ponadto udostępniał Spółce RO niektóre systemy informatyczne (serwery, komputery, oprogramowanie), które nie zostaną włączone do struktury Spółki RO.

Odpowiednio również Spółka RO będzie świadczyć na rzecz Wnioskodawcy pewne usługi. Dotyczyć to będzie usług najmu na rzecz Wnioskodawcy powierzchni biurowej w budynku Placówki dealerskiej, usług najmu miejsc parkingowych, oraz usług serwisu i obsługi (rejestracji i ubezpieczenia) samochodów wykorzystywanych w działalności importerskiej Wnioskodawcy.

Ponieważ gwarancji na pojazdy sprzedane w ramach sieci dealerskiej udziela Wnioskodawca jako importer samochodów, na Spółkę RO nie przejdą zobowiązania z tytułu gwarancji na sprzedane pojazdy.

Spółka RO zawrze z wybranym bankiem nowe, dodatkowe umowy rachunków bankowych, którymi Spółka RO będzie się posługiwać, prowadząc działalność.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zespół składników majątkowych i niemajątkowych tworzących Placówkę dealerską, wnoszoną w ramach aportu do Spółki RO stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, a konsekwencji czy transakcja wniesienia przez Wnioskodawcę do Spółki RO w formie wkładu niepieniężnego Placówki dealerskiej nie skutkuje osiągnięciem przez Wnioskodawcę przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy na wskazane powyżej pytanie należy udzielić odpowiedzi twierdzącej. Placówka dealerska spełnia wszystkie przesłanki pozwalające za uznanie jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej; ZCP) w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.2016.1888 z późn. zm.; dalej „UoPDOP”), a wniesienie Placówki dealerskiej do Spółki RO nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

1.  Pojęcie ZCP.

Zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 1 pkt 7 UoPDOP, przychodem jest wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego w innej postaci niżprzedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Stosownie do art. 4a pkt 4 UoPDOP, ZCP to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Art. 4a pkt 4 UoPDOP wskazuje, że aby zespół składników materialnych i niematerialnych mógł być uznany za ZCP, konieczne jest spełnienie przez zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań następujących warunków: wyodrębnienia (1) organizacyjnego, (2) finansowego, (3) funkcjonalnego, oraz (4) zachowania zdolności zespołu do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych, do którego zespół jest przeznaczony.

1.  Placówki dealerskie jako zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Należy nadmienić, że organy podatkowe wprost potwierdzały, że placówki dealerskie stanowią co do zasady ZCP w rozumieniu postanowień art. 4a pkt 4 UoPDOP.

Przykładowo, Izba Skarbowej w Katowicach odpowiadając w piśmie z dnia 9 września 2015 r.. IBPB-1-2/4510-193/15/MS, na pytanie; „Czy zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, związanych z prowadzeniem działalności podstawowej Spółki Dzielonej przez Departament Dealerski, który po przeprowadzeniu podziału Spółki Dzielonej ma pozostać w Spółce Dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa”, w pełni zaaprobował stanowisko wnioskodawcy zgodnie, z którym: „ze względu na specyfikę prowadzonej przez Departament Dealerski działalności (\`(...)\`) Departament Dealerski stanowi ZCP. Departament Dealerski jest bowiem w stanie samodzielnie kontynuować prowadzenie swojej działalności gospodarczej” (podobnie także Izba Skarbowa w Katowicach w interpretacji z dnia 9 września 2015 r., IBPB-1-2/4510-194/15/MM).

Wskazać należy, ze definicja ZCP zarówno w rozumieniu art. 4a pkt 4 UoPDOP oraz art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.) definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest skonstruowana w identyczny sposób. Z tego punktu widzenia należy wskazać również na interpretacje dotyczące kwalifikowania placówek dealerskich jako ZCP na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

I tak Izba Skarbowa w Warszawie w piśmie z dnia 2 grudnia 2016 r., 1462-IPPP2.4512.812.2016.1.DG, odpowiadając na pytanie: „Czy wyodrębniona jednostka organizacyjna polegająca na prowadzeniu działalności dealerskiej i serwisowej X. w G., do której przypisane są składniki majątkowe, wierzytelności oraz zobowiązania, wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług?” wskazała, że: „W związku z tym transakcja nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci Lokalizacji G. nie będzie stanowiła dostawy towarów czy świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT, tym czynność ta nie może być dokumentowana fakturą, w której byłby wykazany podatek należny z tego tytułu. Tym samym więc Zbywca nie wykaże sprzedaży Lokalizacji G. jako czynności podlegającej opodatkowaniu i nie naliczy podatku należnego, gdyż przedmiotem transakcji jest zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 6 pkt 1 tej ustawy.”

Również w interpretacji Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 lipca 2016 r., IPPP1/4512-415/16-4/AS, wskazano, że: „przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego przedmiot aportu, tj. Stacje Dealerskie Samochodów Marki A i Stacja Dealerska Samochodów Marki B stanowi, każdy z nich odrębnie, zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.” (podobnie także Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 5 kwietnia 2016 r., ILPP3/4512-1-10/16-4/TK).

1.  Wyodrębnienie organizacyjne Placówki dealerskiej.

Warunek wyodrębnienia organizacyjnego ZCP jest spełniony sytuacji, gdy zespół aktywów ma określone miejsce w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa np. jako dział, wydział, oddział, zakład, biuro, projekt itp. (tak: Izba Skarbowa w Warszawie piśmie z dnia 12 stycznia 2017 r., 1462-IPPB5.4510.1020.2016.1.AK).

Placówka dealerska spełnia przedmiotowe kryterium. W ramach struktury organizacyjnej Wnioskodawcy wydzielono aktywa i personel odpowiedzialny za działalność prowadzoną przez Placówkę dealerską. Zespół składników majątkowych i niemajątkowych, jakim jest Placówka dealerska, posiada własnego kierownika - Dyrektora Zarządzającego, któremu podporządkowani są kierownicy poszczególnych działów Placówki dealerskiej. Do wykonywania prac w ramach Placówki dealerskiej zostali oddelegowani pracownicy przypisani do tego działu i podporządkowani służbowo Dyrektorowi Zarządzającemu i kierownikom poszczególnych działów Placówki dealerskiej. Jednocześnie Placówka dealerska korzysta z zasobów (sprzętu, zapasów, finansowania, wyposażenia, umów itp.) przypisanych do Placówki dealerskiej. Faktyczne wyodrębnienie organizacyjne zostało potwierdzone dodatkowo uchwałą zarządu Wnioskodawcy.

W związku z powyższym należy uznać, iż Placówka dealerska spełnia warunek wyodrębnienia organizacyjnego.

1.  Wyodrębnienie finansowe.

Wyodrębnienie finansowe jest rozumiane, jako sytuacja, w której prowadzone ewidencje pozwalają na przyporządkowanie przychodów, kosztów oraz należności i zobowiązań do danego ZCP. Termin „wyodrębnienie finansowe” to klauzula generalna, która ze swej natury powinna być interpretowana w sposób możliwie szeroki. Oznacza możliwość przypisania tych wartości do realizowanych przez ZCP zadań gospodarczych.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem organów podatkowych wyodrębnienie finansowe: „nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa\`(...)\`” (tak m.in.: Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z dnia 12 stycznia 2017 r. 1462-IPPB5.4510.1020.2016.1.AK; Izba Skarbowa w Poznaniu w interpretacji z dnia 6 grudnia 2016 r., 3063-ILPB2.4510.97.2016.2.EK; Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacjach z dnia 6 grudnia 2016 r., 1462-IPPB5.4510.934.2016.1.AK).

Ponadto, należy zwrócić uwagę na wyrok WSA w Warszawie z dnia 21 czerwca 2012 r., III SA/Wa 2836/11, gdzie sąd wskazał, że: „Wystarczające jest wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów np. rachunkowości zarządczej, polegające w szczególności na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa” (tak również: WSA w Warszawie w wyroku z 18 marca 2011 r., III SA/Wa 1765/10). Za powyższym stanowiskiem wielokrotnie opowiadały się organy podatkowe, które w wydawanych interpretacjach w pełni akceptowały stanowisko podatników, zgodnie z którym o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu, ale każde wyodrębnienie, na podstawie którego można poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa, które będzie przedmiotem aportu (tak: Izba Skarbowa w Katowicach w interpretacji z 28 września 2016 r., IBPB-1-1/4510-228/16-1/BK; Izba Skarbowa w Bydgoszczy w interpretacji 28 października 2016 r., ITPB3/4510-441/16-1/MJ; Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacjach z 2 listopada 2016 r., 1462-IPPB5.4510.857.2016.1.AK oraz z 15 listopada 2016 r., 1462-IPPB5.4510.883.2016.1.AK).

Ewidencje rachunkowe i podatkowe prowadzone przez Wnioskodawcę pozwalają na przygotowanie dla celów zarządczych raportów obrazujących przychody i koszty oraz należności i zobowiązania Placówki dealerskiej. Pozwala to na to ustalenie wyniku finansowego Placówki dealerskiej. Powyższe umożliwia, rozpoznanie i przypisanie zdarzeń gospodarczych (przychodów, kosztów oraz należności i zobowiązań) odpowiednio do Placówki dealerskiej i ustalenie wyniku finansowego Placówki dealerskiej oraz przypisanie do Placówki dealerskiej należności i zobowiązań.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, należy przyjąć, że Placówka dealerska spełnia warunek wyodrębnienia finansowego.

1.  Wyodrębnienie funkcjonalne.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. W interpretacji z 8 listopada 2016 r., 1462-IPPB5.4510.936.2016.1.AK, Izba Skarbowa w Warszawie w pełni zaaprobowała stanowisko podatnika zgodnie, z którym: „Ocena wydzielenia funkcjonalnego bazuje na weryfikacji czy określona część przedsiębiorstwa jest zdolna do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Oznacza to zatem ocenę stopnia niezależności danego obszaru od pozostałej części przedsiębiorstwa oraz jego samowystarczalność.” Na gruncie podatków dochodowych stanowisko takie akceptowane było ponadto, przez Izbę Skarbową w Warszawie w interpretacjach z 7 listopada 2016 r., 1462-IPPB1.4511.1056.2016.1.EC oraz z 8 listopada 2016 r., 1462-IPPB1.4511.1051.2016.1.MM.

Najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Jak wynika z interpretacji powoływanych w pkt 2 niniejszego wniosku, placówki dealerskie są traktowane co do zasady jako spełniające przedmiotowy wymóg.

Tę konkluzję należy odnieść również do Placówki dealerskiej Wnioskodawcy. Z opisu stanu faktycznego również wynika, że Placówka dealerska jest wyodrębniona funkcjonalnie z przedsiębiorstwa Importera. Funkcje sprzedaży bezpośrednich, jakie realizuje Placówka dealerska, są różne od funkcji importerskich związanych z zarządzaniem siecią dealerską i dystrybucją pojazdów w ramach sieci dealerskiej. Przedmiotowe funkcje Placówka dealerska będzie mogła również realizować po wniesieniu jej aportem do Spółki RO.

Personel, nieruchomość, wyposażenie, towary (w tym nowe samochody wraz z finansowaniem) oraz pozostałe wymienione szczegółowo we wniosku aktywa majątkowe i niemajątkowe, będą pozwalały na kontynuację działalności Placówki dealerskiej w zakresie sprzedaży bezpośredniej pojazdów i usług serwisowych również po dokonaniu aportu. Umowy ramowe z odbiorcami towarów i usług Placówki dealerskiej m.in. przedsiębiorcami prowadzących działalność w zakresie zarządzania flotą (Car Fleet Management) i wynajmu długoterminowego, pozwalające na prowadzenie działalności w dotychczasowym zakresie, stanowią część Placówki dealerskiej a prawa i obowiązki wynikające z nich zostaną przeniesione do Spółki RO. Dzięki temu zakres działalności prowadzonej przez Placówkę dealerską nie ulegnie zmianie. W skład Placówki dealerskiej wchodzą pracownicy zajmujący się bieżącym prowadzeniem działalności przez Placówkę dealerską. Oznacza to, że po wyłączeniu Placówki dealerskiej ze składu przedsiębiorstwa Wnioskodawcy zostanie zachowana ciągłość jej funkcji.

1.  Zdolność do samodzielnej realizacji zadań.

Kolejnym warunkiem, jaki powinien spełniać zespół składników majątkowych mający stanowić ZCP, jest zdolność do samodzielnej realizacji zadań, jakie wykonuje w dotychczasowym przedsiębiorstwie. Oznacza to, że dany zespół składników powinien mieć możliwość kontynuacji działalności jako niezależny podmiot. Jak wskazała Izba Skarbowa w Poznaniu w interpretacji z dnia 6 grudnia 2016 r., 3063-ILPB2.4510.97.2016.2.EK, ZCP powinno obejmować: „Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.”

W opinii Wnioskodawcy Placówka dealerska spełnia przedmiotowe kryterium. Składniki majątkowe wchodzące w skład Placówki dealerskiej umożliwiają samodzielne prowadzenie działalności polegającej na sprzedaży detalicznej samochodów oraz usług serwisowych. W skład Placówki dealerskiej wchodzi grunt wraz z budynkami, na którym znajduje sie salon i serwis Placówki dealerskiej. Placówka dealerska będzie posiadać towary - samochody, wraz z finansowaniem, i części oraz wyposażenie niezbędne do prowadzenia działalności dealerskiej oraz serwisowej. W skład Placówki dealerskiej wejdą również umowy z dostawcami, podwykonawcami, umowa z Finansującym, oraz umowy ramowe z klientami Placówki dealerskiej. Placówka dealerska będzie wyposażona w personel i aktywa (umowy, systemy wyposażenie) umożliwiające prowadzenie własnego marketingu, oraz realizacji większości funkcji w zakresie obsługi księgowej obsługi IT i HR.

Odnosząc się do tożsamej definicji ZCP na gruncie podatku VAT, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Chnstat Schriever, stwierdził, że przeniesienie własności zapasu towarów oraz wyposażenia sklepu z jednoczesnym oddaniem nabywcy w dzierżawę lokalu handlowego na podstawie umowy, stanowi przekazanie ZCP tj. „całości lub części aktywów” w rozumieniu art. 5 (8) VI Dyrektywy (art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE).

Placówka dealerska będzie wyposażona w składniki stanowiące więcej niż minimum określone dla uznania, że nastąpi kontynuacja działalności części przedsiębiorstwa zajmującego się działalnością handlową. Należy więc stwierdzić, że Placówka dealerska ma możliwość niezależnego prowadzenia działalności w dotychczasowym zakresie.

Powyższego nie zmieni fakt, że niektóre procesy lub zasoby z zakresu obsługi IT, księgowej lub HR mogą być nabywane przez Spółkę RO od Wnioskodawcy lub podmiotów trzecich. ZCP nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo w zakresie wszystkich standardowych procesów biznesowych, które w praktyce obrotu mogą być przedmiotem outsourcingu np. w zakresie obsługi kadrowej, IT i finansowej. ZCP nie musi posiadać tych działów. Usługi te nie decydują o realizacji przez ZCP zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie.

Powyższe stanowisko potwierdzały wielokrotnie sądy administracyjne, m.in Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 10 marca 2016 r., I SA/Gl 954/15,w którym wskazał, że: „Zawarta w art. 4a pkt 4 updop definicja nie wymaga, aby zespół składników, o którym w niej mowa, obejmował wszelkie elementy obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa, gdyż zawęża ona pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do składników materialnych i niematerialnych pozwalających na realizację określonych zadań gospodarczych, jako niezależne przedsiębiorstwo. Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów (np. obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe) nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych” (tak również NSA w wyroku z 23 marca 2012 r. II FSK 1643/10), jak również w wyroku z 6 lipca 2010 r., I SA/Gl 112/10, w którym sąd skonstatował, iż: „w nowoczesnej gospodarce przedsiębiorcy powszechnie korzystają z usług zewnętrznych w zakresie kadr, informatyki czy księgowości dla celów optymalizacji kosztów funkcjonowania i nie pozbawia to danego podmiotu zdolności prowadzenia działalności produkcyjnej.” WSA w Krakowie w wyroku z 15 kwietnia 2010 r., I SA/Kr 31/10, wskazał, że: „W ocenie Sądu w kontrolowanych postępowaniach organ dokonujący pisemnej interpretacji bezpodstawnie uznał, że opisany przez spółkę wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przede wszystkim organ zakwestionował jedynie zdolność spółki, która ma powstać, do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Organ odparł się przy tym na okoliczności opisanej we wniosku, iż w dniu wniesienia aportu, zostanie zawarta umowa, na podstawie której skarżąca spółka będzie świadczyć na rzecz nowopowstałej Spółki Produkcja usługi w zakresie kadr usług informatycznych i finansowych (…) Ponadto wskazywane przez organ usługi w zakresie kadr, obsługi informatycznej i finansowej nie muszą być wykonywane samodzielnie przez jakiekolwiek jednostki wewnętrzne przedsiębiorstwa, lecz mogą być zlecane innym podmiotom, co nie może prowadzić w realiach przedsiębiorstwa produkcyjnego do ustalenia braku możliwości wykonywania zadań gospodarczych.

Należy przy tym podkreślić, że Placówka dealerska i w tym zakresie będzie posiadać więcej, niż wynosi minimum określone w orzecznictwie sądowych i interpretacjach podatkowych. Placówka dealerska posiada i będzie posiadać personel IT i księgowy oraz obsługę HR i marketingową. Jedynie pomocniczo zakłada, że pewne usługi w tym zakresie będzie nabywać od podmiotów zewnętrznych, lub od Wnioskodawcy.

W świetle powyższego zdolność do realizacji zadań gospodarczych przez Placówkę dealerską nie powinna budzić żadnych wątpliwości.

1.  Zobowiązania jako składnik ZCP.

W ocenie Wnioskodawcy, opisanej powyżej konkluzji nie zmienia fakt, iż może dojść do sytuacji w której niektóre zobowiązania przypisane do Placówki dealerskiej nie zostaną włączone do wkładu niepieniężnego wnoszonego do Spółki RO.

Dojdzie do tego przede wszystkim z uwagi na brak możliwości uzyskania zgody na przeniesienie tych zobowiązań do Spółki RO, odmowy jej udzielenia przez wierzycieli Wnioskodawcy.

Art. 4a pkt 4 UoPDOP nie wymaga, aby w skład ZCP weszły wszystkie zobowiązana związane z danym segmentem działalności.

Uzależnienie uznania danego zespołu składników za ZCP od tego, czy wszyscy wierzyciele wyrażą zgodę na przejście wszystkich obowiązków na nowy podmiot wyłączałoby możliwość uznania za ZCP dużych kompleksów majątkowych, w skład których wchodzą liczne zobowiązania, w odniesieniu do których nie można zagwarantować, że wszyscy wierzyciele wyrażą zgodę na ich przeniesienie. Dlatego przyjmuje się, że dla uznania danego zespołu aktywów za ZCP konieczne będzie przeniesienie zobowiązań kluczowych dla prowadzonej działalności przez ZCP. Całość zobowiązań związanych z danym zespołem składników nie musi być przedmiotem aportu w sytuacji, gdy takiej czynności sprzeciwiają się wierzyciele, zobowiązania te są sporne, lub nie dotyczą bezpośrednio istotnych gospodarczo funkcji realizowanych przez ZCP.

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku NSA z dnia 12 maja 2011 r.. II FSK 2222/09, w którym sąd stwierdził, że: „kwestią sporną pomiędzy organem, a stroną skarżącą na dzień wniesienia skargi było to, czy bezwzględnie wszystkie zobowiązania związane z aportem muszą być przeniesione na Spółkę (\`(...)\`). Ostatecznie sąd przychylił się do tezy, iż definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie wymaga, aby dla uznania aportu za taka część, w jej skład musiały wchodzić wszystkie zobowiązania. Naczelny Sąd Administracyjny podziela ten punkt widzenia, traktując go jako logiczne następstwo założenia, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna odznaczać się cechą określoną w skardze kasacyjnej jako „autonomiczność”. Trudno przy tym nie zgodzić się z konstatacją sądu, iż gdy wierzyciel posiadający nieznaczną wierzytelność w stosunku do pozostałych zobowiązań Spółki nie zgodziłby się na jej przeniesienie, pozbawiłby automatycznie dany zespół składników majątkowych statusu zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Podobne stanowisko zajął również WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 26 stycznia 2016 r., I SA/Wr 1823/15, w którym czytamy: „że, fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostać bez wpływu na kwalifikacje zbywanych składników jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa, podobnie jak formułowanie nazbyt rygorystycznych wymogów w odniesieniu do trzech płaszczyzn wyodrębnienia (organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej) prowadzić może do wniosków niedających pogodzić się zarówno z literalną jak i celowościową wykładnią przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Najistotniejszą bowiem w mniejszej sprawie jest okoliczność, czy dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.”

Należy podkreślić, że do Spółki RO nie przejdą zobowiązania nie przypisane w strukturze Wnioskodawcy do Placówki dealerskiej, w tym zobowiązania z tytułu zakupu przez Wnioskodawcę nowych samochodów od producenta. Dealerzy nabywają samochody nie od producenta, lecz od Wnioskodawcy jako Importera. Brak jest zatem podstaw funkcjonalnych do włączania w strukturze przedsiębiorstwa Wnioskodawcy do Placówki dealerskiej zobowiązań wobec producenta oraz praw i obowiązków wynikających z umów zawartych z producentem w chwili złożenia przez Importera zamówień na nowe samochody i części zamienne, które miały docelowo trafić do Placówki dealerskiej. Przypisanie tych praw i obowiązków do Placówki dealerskiej byłoby niezgodne z podziałem funkcji pomiędzy działem importerskim przedsiębiorstwa Wnioskodawcy a Placówką dealerską. Import samochodów z zagranicy nie należy do funkcji dealera (tu: Placówki dealerskiej) ale importera. Fakt, że zobowiązania Wnioskodawcy jako importera wobec producenta pojazdów nie wejdą w skład ZCP nie będzie zatem zmieniał kwalifikacji prawnej opisanego stanu taktycznego.

1.  Inne składniki majątkowe

W przypadku wniesienia aportem Placówki dealerskiej do Spółki RO w skład Placówki dealerskiej nie wejdą niektóre składniki majątkowe przez nią wykorzystane.

Nie włączenie w skład Placówki dealerskiej niektórych elementów przez nią wykorzystywanych jest możliwe pod warunkiem, że nie pozbawi, na dzień wniesienia aportu, Placówki dealerskiej cech ZCP. Planowane przez Wnioskodawcę rozwiązania spełniają ten warunek.

W skład przedmiotu aportu nie wejdzie sprzęt komputerowy, serwery oraz oprogramowanie komputerowe i licencje itp. Jednakże Wnioskodawca po wyodrębnieniu i wniesieniu do Spółki RO Placówki dealerskiej będzie, na zasadzie odpłatnego świadczenia usług udostępniał Spółce RO m.in. niezbędne systemy informatyczne, serwery, komputery, oprogramowanie, które nie zostaną włączone do struktury Placówki dealerskiej wnoszonej do Spółki RO. W ocenie Wnioskodawcy, powyższe nie będzie wpływać na kwalifikację Placówki dealerskiej jako ZCP, albowiem wskazane składniki, nie decydują o realizacji działalności sprzedażowej, a jedynie pełnią funkcje pomocnicze.

Wskazaną konkluzję potwierdza interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 9 września 2015 r., IBPB-1-2/4510-193/15/MS, w której czytamy: „Elementy wchodzące w skład przedsiębiorstwa zostały wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego. Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by ich wyłączenie z masy majątkowej stanowiącej przedsiębiorstwo czy jego zorganizowaną część niwelowało istnienie przedsiębiorstwa czy ZCP. O tym, jakie konkretne składniki muszą pozostać w masie majątkowej, aby stanowiła ona ZCP, każdorazowo decydują okoliczności faktyczne danego przypadku. Z tego względu wyłączenie z Departamentu Dealerskiego Nieruchomości, będącej miejscem prowadzenia działalności gospodarczej przez ten departament nie sprawia, że zespół składników majątkowych, w tym zobowiązań, zorganizowanych w Departamencie Dealerskim nie stanowi ZCP. Jedyną przesłanką przesądzającą o stanowieniu przez zespół składników ZCP jest bowiem jego zdolność do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, nie zaś posiadanie odgórnie wskazanych typów składników majątkowych.” (tak również: Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 12 stycznia 2017 r., 1462-IPPB5.4510.1020.2016.1.AK). Powyższe wprost potwierdził NSA w wyroku z 12 lutego 2014 r., II FSK 607/12, który wskazał, że: „W orzecznictwie też zauważa się, że wyłączenie pewnych elementów z czynności prawnej zbycia przedsiębiorstwa nie niweczy uznania tej czynności za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo. Dopuszczalne jest wyłączenie z transakcji zbycia przedsiębiorstwa pewnych elementów, także wymienionych expressis verbis w art. 551 k.c., a mimo to czynność prawna może być uznana za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo. Zakres wyłączeń poszczególnych składników nie może jednakże być na tyle szeroki, aby przekreślił istotę przedsiębiorstwa. W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie muszą wchodzić wszelkie zobowiązania przedsiębiorstwa. Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Z tych względów nie ma podstaw do uznania, że co do zasady utraci on tę samodzielność poprzez wyłączenie ze składników majątkowych niektórych zobowiązań”.

W świetle powyższego należy przyjąć, że zakres przewidywanych wyłączeń jest marginalny i nie powinien wpływać na kwalifikację Placówki dealerskiej jako ZCP.

1.  Podsumowanie.

Planowane przeniesienie Placówki dealerskiej do Spółki RO nie uniemożliwi samodzielnego prowadzenia przez tę jednostkę działalności w dotychczasowym zakresie. W skład Placówki dealerskiej wchodzi zespół składników niematerialnych i materialnych pozwalających na prowadzenie niezależnej działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży detalicznej samochodów osobowych oraz usług serwisowych na rzecz odbiorców końcowych. Zespół ten charakteryzuje się wysoką samodzielnością oraz wyodrębnieniem finansowym i organizacyjnym w dotychczas prowadzonym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy. Do zespołu zostaną przypisane umowy umożliwiające Placówce dealerskiej finansowanie działalności (zakupów pojazdów) na takich zasadach jak w wypadku samodzielnych dealerów.

Placówka dealerska nie jest przypadkowym zbiorem składników. Przeciwnie, znajdujące się w jej składzie aktywa materialne i niematerialne są ze sobą powiązane w sposób funkcjonalny i umożliwiają samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej.

W świetle powyższego należy wskazać, że zespół składników majątkowych i niemajątkowych tworzących Placówkę dealerską, wnoszonych w ramach aportu do Spółki RO stanowi ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 UoPDOP.

Mając na uwadze, iż zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym przez Wnioskodawcę Placówka dealerska stanowi ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 UoPDOP, należy wskazać, że w związku z wniesieniem do Spółki RO wkładu niepieniężnego w postaci Placówki dealerskiej nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, w szczególności przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 UoPDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie kwalifikacji składników materialnych i niematerialnych tworzących Placówkę dealerską za zorganizowane części przedsiębiorstwa oraz skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji i wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, należy stwierdzić, iż zarówno interpretacje jak i wyroki zostały wydane w indywidualnych sprawach, w określonych stanach faktycznych nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.