Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.210.2019.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-14
Teza: Nie podlega opodatkowaniu sprzedaż prac wytworzonych przez osoby niepełnosprawne w ramach zajęć prowadzonych przez WTZ lub seniorów (osoby nieaktywne zawodowo w wieku 60+) w ramach zajęć prowadzonych przez Dom S-W.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; deklaracje; gmina; prace; sprzedaż; warsztat
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2019 r. (data wpływu 2 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym w dniach 19 i 23 kwietnia 2019 r. (daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży prac wytworzonych przez osoby niepełnosprawne w ramach zajęć prowadzonych przez WTZ lub seniorów (osoby nieaktywne zawodowo w wieku 60+) w ramach zajęć prowadzonych przez Dom S-W – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniach 19 i 23 kwietnia 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży prac wytworzonych przez osoby niepełnosprawne w ramach zajęć prowadzonych przez WTZ lub seniorów (osoby nieaktywne zawodowo w wieku 60+) w ramach zajęć prowadzonych przez Dom S-W.

We wniosku i jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. W szczególności wykonuje zadania własne oraz zlecone z zakresu administracji rządowej, a także zadania z zakresu właściwości powiatu.

Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi Jedną z jednostek budżetowych objętych centralizacją jest Dzienny Dom Pobytu O S (dalej: „Dzienny Dom Pobytu O S” lub „DDPOS”), w którego strukturze znajdują się dwie wyodrębnione komórki organizacyjne na prawach działów: Warsztat Terapii Zajęciowej (dalej: WTZ) i Dom S-W.

Podstawą działalności Dziennego Domu Pobytu O S są:

*   uchwała nr … Rady Gminy z dnia 29 listopada 2016 r. w sprawie utworzenia jednostki budżetowej pod nazwą Dzienny Dom Pobytu O S,
*   ustawa z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 2046 z późn. zm.),
*   rozporządzenie Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z 25 marca 2004 r. w sprawie warsztatów terapii zajęciowej (Dz. U. z 2004 r. Nr 63, poz. 587),
*   umowa nr … o dofinansowanie kosztów utworzenia i działalności Warsztatów Terapii Zajęciowej działającego jako jednostka budżetowa Gminy „Warsztat Terapii Zajęciowej w O T L w S” z poźn. zmianami zaw. w aneksach,
*   porozumienie nr … o dofinansowaniu zadania realizowanego w ramach Programu Wieloletniego „…” na lata 2015-2020 Edycja 2016.

1\. WTZ przeznaczony jest dla osób niepełnosprawnych, które ukończyły 18 lat, mają orzeczony znaczny lub umiarkowany stopień niepełnosprawności i posiadają wskazanie do uczestnictwa w terapii zajęciowej zawarte w orzeczeniu o stopniu niepełnosprawności wydanym przez właściwy organ.

W Warsztatach Terapii Zajęciowej są prowadzone zajęcia terapeutyczne, które stanowią jedną z podstawowych form aktywności wspomagającej proces rehabilitacji zawodowej i społecznej osób niepełnosprawnych. WTZ stanowi wyodrębnioną organizacyjnie i finansowo placówkę stwarzającą osobom niepełnosprawnym niezdolnym do podjęcia pracy możliwość wspomagania rehabilitacji społecznej i zawodowej w zakresie pozyskiwania lub przywracania umiejętności niezbędnych do podjęcia zatrudnienia.

Realizacja przez WTZ wyżej wymienionego celu odbywa się przy zastosowaniu technik terapii zajęciowej zmierzających do rozwijania:

1.  umiejętności wykonywania czynności życia codziennego oraz zaradności osobistej;
2.  psychofizycznych sprawności oraz podstawowych i specjalistycznych umiejętności zawodowych, umożliwiających uczestnictwo w szkoleniu zawodowym albo podjęcie pracy.

Jednym z elementów programu terapii zajęciowej prowadzonej dla uczestników WTZ jest wykonywanie różnorodnych przedmiotów z papieru, ze szkła, drewna, tworzyw sztucznych w ramach zajęć rękodzielniczych, np.: stroiki świąteczne, kartki okolicznościowe, wyroby z darów natury, np. szyszek, wikliny, pudełka drewniane, wyroby cukiernicze, biżuteria, i tym podobne. Wytworzone przedmioty oferowane są podczas organizowanych kiermaszy, wystaw w galerii czy też nabywane są przez osoby, które odwiedzają Warsztat Terapii Zajęciowej.

Należność ze sprzedaży tych przedmiotów stanowi dochód WTZ, który jest w całości odprowadzany na konto organu Gminy.

Gmina, na wniosek WTZ, przekazuje należności ze sprzedaży przedmiotów na rachunek bankowy WTZ. Ostatecznie środki pochodzące ze sprzedaży w porozumieniu z uczestnikami WTZ zostają przeznaczone na pokrycie wydatków związanych z integracją społeczną osób zakwalifikowanych do WTZ, zgodnie z § 10 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 25 marca 2004 r. Zasady prowadzenia działalności warsztatów terapii zajęciowej reguluje ustawa z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr. 63.poz. 587).

Zgodnie z przepisami tej ustawy, uczestnikami warsztatu są osoby niepełnosprawne niezdolne do wykonywania pracy, posiadające orzeczenie o stopniu niepełnosprawności ze wskazaniem do uczestnictwa w warsztacie terapii zajęciowej.

Działalność WTZ jest zatem działalnością o charakterze niezarobkowym, a prace uczestników charakteryzują się znikomą wartością ekonomiczną.

Prace wytwarzane przez uczestników WTZ, których sprzedaż jest przedmiotem wniosku, nie mają dla nabywców realnej wartości ekonomicznej (jedynie wartość symboliczną czy też bardziej sentymentalną).

Nie jest również spełniony warunek bezpośredniego związku pomiędzy dostawą zakupionego towaru, a odpłatnością za niego. Zakup prac wytworzonych przez uczestników jest jedynie formą udzielenia pomocy, polegającą na przekazaniu zadeklarowanej kwoty na cele podopiecznych warsztatu. Warto zaznaczyć również, że próby zbycia wykonanych prac są jedną z form rehabilitacji uczestników Warsztatów Terapii Zajęciowej.

Dzienny Dom Pobytu O S zarządza także drugą komórką organizacyjną na prawach działów – „Dom S-W”

2\. Dom S-W przeznaczony jest dla seniorów (osób nieaktywnych zawodowo w wieku 60+, mieszkańców gminy), Jest środowiskową formą pomocy, służącą utrzymaniu ww. osób w ich naturalnym środowisku i przeciwdziałaniu marginalizacji.

W Domu S-W, podobnie jak w przypadku WTZ, seniorzy korzystają z różnych form terapeutycznych, m.in. z warsztatów rękodzielniczych. W ramach zajęć terapeutycznych seniorzy wykonują samodzielnie ozdoby świąteczne, kartki pocztowe, wyroby cukiernicze.

W odróżnieniu od WTZ, przedmioty wytwarzane podczas zajęć w Domu S-W nie są sprzedawane podczas wystaw, kiermaszy i nie stanowią dochodu dla DDPOS lub uczestników. Przedmioty wytworzone podczas zajęć w Domu S-W nie mają realnej wartości ekonomicznej (stanowią wartość symboliczną czy też bardziej sentymentalną).

Brak sprzedaży przedmiotów wytworzonych podczas zajęć w Domu S-W wynika z braku indywidualnej interpretacji podatkowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

*   Pytanie dotyczące komórki organizacyjnej WTZ (Warsztatu Terapii Zajęciowej): Czy sprzedaż prac wytworzonych przez uczestników WTZ podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i wykazaniu w cząstkowej deklaracji VAT-7 Dziennego Domu Pobytu O S, a następnie w zbiorczej Gminy?
*   Pytanie dotyczące komórki organizacyjnej „Dom S-W”: Czy sprzedaż prac wytworzonych przez uczestników Domu S-W będzie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i wykazaniu w cząstkowej deklaracji VAT-7 Dziennego Domu Pobytu O S, a następnie w zbiorczej Gminy?

Zdaniem Gminy ostatecznie wyrażonym w uzupełnieniu wniosku:

Stanowisko dotyczące pytania nr 1 (dotyczącego komórki organizacyjnej WTZ):

Gmina uważa, że sprzedaż prac wykonanych przez uczestników WTZ podczas zajęć terapeutycznych nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa dla realizacji, których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Gmina uznaje, że w przedmiotowej sprawie nie będzie uznana za podatnika podatku od towarów i usług, ponieważ poprzez sprzedaż przedmiotów wytworzonych w ramach terapii zajęciowych prowadzonych w WTZ nie jest nastawiony na zysk, ale jedynie realizuje nałożone na siebie zadanie jakim jest rehabilitacja społeczna i zawodowa osób niepełnosprawnych.

Artykuł 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wskazuje, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle przytoczonych artykułów, zasadnym wydaje się stwierdzenie, że sprzedaż prac uczestników WTZ, pomimo odpłatności, nosi charakter pomocy dla osób będących pod opieką WTZ. Oznacza bardziej wpłatę na ich rzecz, niż stanowi odpłatną dostawę towarów.

Dla nabywcy zakup np. ozdób świątecznych, kartek okolicznościowych, ramek bądź ciastka, nie posiada realnej wartości ekonomicznej, ale jedynie wartość symboliczną, czy też bardziej sentymentalną.

Reasumując, Gmina uważa, iż sprzedaż prac wykonanych przez uczestników Warsztatów Terapii Zajęciowej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie wykazywana zarówno w cząstkowej deklaracji VAT-7 DDPOS, jak i zbiorczej Wnioskodawcy.

Stanowisko dotyczące pytania nr 2 (dotyczącego komórki organizacyjnej Dom S-W):

Gmina uważa, że sprzedaż prac wykonywanych przez seniorów/osoby zakwalifikowane do Domu S-W nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa dla realizacji, których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Gmina uznaje, że w przedmiotowej sprawie nie będzie uznana za podatnika podatku od towarów i usług, ponieważ poprzez sprzedaż przedmiotów wytworzonych w ramach terapii zajęciowych prowadzonych w Domu S-W nie jest nastawiona na zysk, ale jedynie realizuje nałożone na siebie zadanie jakim jest rehabilitacja społeczna i zawodowa seniorów.

Artykuł 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wskazuje, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle przytoczonych artykułów, zasadnym wydaje się stwierdzenie, że sprzedaż prac osób zakwalifikowanych do Domu S-W, pomimo odpłatności, nosi charakter pomocy dla osób będących pod opieką Domu S-W, oznacza bardziej wpłatę na ich rzecz, niż stanowi odpłatną dostawę towarów.

Dla nabywcy zakup np. ozdób świątecznych, kartek okolicznościowych, ramek bądź ciastka, nie posiada realnej wartości ekonomicznej, ale jedynie wartość symboliczną czy też bardziej sentymentalną.

Reasumując, Gmina uważa, iż sprzedaż prac wykonanych przez osoby zakwalifikowane do Domu S-W nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie wykazywana zarówno w cząstkowej deklaracji VAT-7 DDPOS, jak i zbiorczej Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowiska Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego są prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z art. 2 pkt 22 ustawy wynika, że przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi ust. 2 przywołanego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej (urząd obsługujący ten organ) jest uznawany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach tych zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 280), jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

W myśl art. 4 przywołanej ustawy, jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Natomiast na podstawie art. 10 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 511, z późn. zm.), do podstawowych form aktywności wspomagającej proces rehabilitacji zawodowej i społecznej osób niepełnosprawnych zalicza się uczestnictwo tych osób w warsztatach terapii zajęciowej, zwanych dalej „warsztatami”.

Stosownie do art. 10a ust. 1 ww. ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, warsztat oznacza wyodrębnioną organizacyjnie i finansowo placówkę stwarzającą osobom niepełnosprawnym niezdolnym do podjęcia pracy możliwość rehabilitacji społecznej i zawodowej w zakresie pozyskania lub przywracania umiejętności niezbędnych do podjęcia zatrudnienia.

Jak stanowi ust. 2 wskazanego artykułu, realizacja przez warsztat celu, o którym mowa w ust. 1, odbywa się przy zastosowaniu technik terapii zajęciowej, zmierzających do rozwijania:

1.  umiejętności wykonywania czynności życia codziennego oraz zaradności osobistej;
2.  psychofizycznych sprawności oraz podstawowych i specjalistycznych umiejętności zawodowych, umożliwiających uczestnictwo w szkoleniu zawodowym albo podjęcie pracy.

W myśl ust. 3 tego artykułu, terapię realizuje się na podstawie indywidualnego programu rehabilitacji, w którym określa się:

1.  formy rehabilitacji;
2.  zakres rehabilitacji;
3.  metody i zakres nauki umiejętności, o których mowa w ust. 2;
4.  formy współpracy z rodziną lub opiekunami;
5.  planowane efekty rehabilitacji;
6.  osoby odpowiedzialne za realizację programu rehabilitacji.

Szczegółowe zasady tworzenia, działania i dofinansowywania warsztatu terapii zajęciowej uregulowane są w rozporządzeniu Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 25 marca 2004 r. w sprawie warsztatów terapii zajęciowej (Dz. U. z 2004 r. Nr 63, poz. 587).

Zgodnie z § 9 przywołanego rozporządzenia, warsztat działa na podstawie regulaminu organizacyjnego zatwierdzonego przez jednostkę prowadzącą warsztat. Regulamin organizacyjny warsztatu określa w szczególności:

1.  prawa i obowiązki uczestnika warsztatu;
2.  sposób ustalania wysokości środków finansowych otrzymywanych przez uczestnika warsztatu w ramach treningu ekonomicznego i gospodarowania nimi;
3.  organizację pracy i zajęć;
4.  sposób dowozu uczestników do warsztatu;
5.  obowiązki kierownika warsztatu w zakresie:
    1.  zapewnienia odpowiednich warunków pracy i organizowanych zajęć,
    2.  planowania:
        1.  rozkładu zajęć w warsztacie,
        2.  przerw wakacyjnych uczestników warsztatu,
        3.  urlopów pracowników.

W świetle § 10 ust. 1 tego rozporządzenia, działalność warsztatu jest działalnością o charakterze niezarobkowym.

Dochód ze sprzedaży produktów i usług wykonanych przez uczestników warsztatu w ramach realizowanego programu terapii przeznacza się, w porozumieniu z uczestnikami warsztatu, na pokrycie wydatków związanych z integracją społeczną uczestników (§ 10 ust. 2 wskazanego rozporządzenia).

Przywołane przepisy art. 5, art. 7 i art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług zawierają podstawowe zasady opodatkowania tym podatkiem. Z przepisów tych wynika przede wszystkim, że opodatkowaniu podlegają dostawa towarów oraz świadczenie usług realizowane na terytorium kraju, jeżeli mają charakter odpłatny. Tylko pozytywne ustalenia w powyższych aspektach upoważniają do stwierdzenia, że miała/ma miejsce transakcja podlegająca opodatkowaniu.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia odpłatności. W języku potocznym odpłatność oznacza zapłatę, wynagrodzenie w zamian za rzecz (towar) lub zachowanie (usługę). Należy podkreślić, że pojęcie ,,odpłatna dostawa” powinno być rozumiane jako ekonomiczne korzyści dla sprzedającego.

W dorobku orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego dochodzi do dostawy towarów, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz sprzedawcy. Ponadto, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy dostarczonym towarem/świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją dostawy towaru/wykonania usługi.

Zatem dostawa towarów jest czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług jeżeli następuje za wynagrodzeniem oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru i jego beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne. O opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług czynności dostawy towarów decyduje zatem jej odpłatność.

W ocenie organu, przy sprzedaży prac (produktów), o których mowa we wniosku, wytwarzanych przez uczestników Warsztatów Terapii Zajęciowej (osoby niepełnosprawne) warunek istnienia bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towaru a odpłatnością nie jest spełniony.

Zapłata dokonywana przez nabywcę nie jest konsekwencją dostawy towaru, tj. prac (produktów) wytwarzanych przez uczestników WZT (osoby niepełnosprawne) podczas zajęć terapeutycznych prowadzonych w ramach terapii zajęciowej. Z perspektywy nabywcy takiej pracy, jej zakup jest jedynie specyficzną formą udzielenia pomocy polegającej na przekazaniu zadeklarowanej kwoty na cele podopiecznych. Sam nabywany towar ma znaczenie drugorzędne, nabywany towar nie ma bowiem dla nabywcy realnej wartości ekonomicznej, a jedynie wartość sentymentalną lub symboliczną (analogicznie jak ,,cegiełki” w zamian za darowizny). Nabywcę prac należy zatem postrzegać jako darczyńcę, a uczestników WTZ, jako podmioty obdarowane.

Podsumowując stwierdzić należy, iż sprzedaż – wytwarzanych przez osoby niepełnosprawne podczas zajęć terapeutycznych prowadzonych w ramach Warsztatów Terapii Zajęciowej – prac charakteryzujących się obiektywnie znikomą wartością ekonomiczną, nie stanowi odpłatnej dostawy towarów, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Na podstawie delegacji zawartej w art. 99 ust. 14 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych określił, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3 i 8 i 9, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia oraz terminu i miejsca ich składania, w celu umożliwienia rozliczenia podatku.

Stosownie do treści załącznika nr 3 „Objaśnienia do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7 i VAT-7K)” do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia z dnia 18 kwietnia 2018 r. w sprawie wzorów deklaracji dla podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 856, z późn. zm.), w części C „Rozliczenie podatku należnego” wykazuje się wszystkie czynności podlegające opodatkowaniu, dla których obowiązek podatkowy powstał w okresie rozliczeniowym, za który składana jest deklaracja, po uwzględnieniu korekt wynikających z przepisów o podatku od towarów i usług, jeżeli mają wpływ na rozliczenie w okresie, za który składana jest deklaracja. W tej części wykazuje się też czynności wykonywane poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego lub zwrotu podatku naliczonego.

Skoro deklaracja winna obejmować czynności podlegające opodatkowaniu, to opisane czynności niestanowiące odpłatnej dostawy towarów (sprzedaż prac charakteryzujących się obiektywnie znikomą wartością ekonomiczną, wytwarzanych przez osoby niepełnosprawne podczas zajęć terapeutycznych prowadzonych w ramach Warsztatów Terapii Zajęciowej) nie powinny być wykazywane ani w deklaracji cząstkowej DDPOS, ani w zbiorczej deklaracji dla podatku od towarów i usług składanej przez Gminę.

Tym samym stanowisko Gminy do pytania nr 1 jest prawidłowe.

W kontekście wątpliwości Gminy dotyczących braku obowiązku opodatkowania sprzedaży towarów (prac) wykonanych przez seniorów w ramach zajęć terapeutycznych (warsztatów rękodzielniczych) należy wskazać, co następuje.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2018 r., poz. 1508, z późn. zm.), pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa, mającą na celu umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych, których nie są one w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości.

W myśl ust. 2 przywołanego artykułu, pomoc społeczną organizują organy administracji rządowej i samorządowej, współpracując w tym zakresie, na zasadzie partnerstwa, z organizacjami społecznymi i pozarządowymi, Kościołem Katolickim, innymi kościołami, związkami wyznaniowymi oraz osobami fizycznymi i prawnymi.

Jak wynika z art. 3 ust. 1 wskazanej ustawy, pomoc społeczna wspiera osoby i rodziny w wysiłkach zmierzających do zaspokojenia niezbędnych potrzeb i umożliwia im życie w warunkach odpowiadających godności człowieka.

Stosownie do zapisu zawartego w art. 6 pkt 5 ww. ustawy, przez jednostkę organizacyjną pomocy społecznej rozumie się regionalny ośrodek polityki społecznej, powiatowe centrum pomocy rodzinie, ośrodek pomocy społecznej, dom pomocy społecznej, placówkę specjalistycznego poradnictwa, w tym rodzinnego, ośrodek wsparcia i ośrodek interwencji kryzysowej.

Obowiązek zapewnienia realizacji zadań pomocy społecznej spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej w zakresie ustalonym ustawą (art. 16 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej).

Jak stanowi ust. 2 przywołanego artykułu. gmina i powiat, obowiązane zgodnie z przepisami ustawy do wykonywania zadań pomocy społecznej, nie mogą odmówić pomocy osobie potrzebującej, mimo istniejącego obowiązku osób fizycznych lub osób prawnych do zaspokajania jej niezbędnych potrzeb życiowych.

Do zadań własnych gminy o charakterze obowiązkowym należy organizowanie i świadczenie usług opiekuńczych, w tym specjalistycznych, w miejscu zamieszkania, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi (art. 17 ust. 1 pkt 11 ustawy o pomocy społecznej).

Według art. 17 ust. 2 pkt 3 tej ustawy, do zadań własnych gminy należy prowadzenie i zapewnienie miejsc w domach pomocy społecznej i ośrodkach wsparcia o zasięgu gminnym oraz kierowanie do nich osób wymagających opieki.

Świadczenia z pomocy społecznej są udzielane na wniosek osoby zainteresowanej, jej przedstawiciela ustawowego albo innej osoby, za zgodą osoby zainteresowanej lub jej przedstawiciela ustawowego (art. 102 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej).

Jak stanowi art. 50 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, osobie samotnej, która z powodu wieku, choroby lub innych przyczyn wymaga pomocy innych osób, a jest jej pozbawiona, przysługuje pomoc w formie usług opiekuńczych lub specjalistycznych usług opiekuńczych.

Usługi opiekuńcze lub specjalistyczne usługi opiekuńcze mogą być przyznane również osobie, która wymaga pomocy innych osób, a rodzina, a także wspólnie niezamieszkujący małżonek, wstępni, zstępni nie mogą takiej pomocy zapewnić – art. 50 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej.

Usługi opiekuńcze obejmują pomoc w zaspokajaniu codziennych potrzeb życiowych, opiekę higieniczną, zaleconą przez lekarza pielęgnację oraz, w miarę możliwości, zapewnienie kontaktów z otoczeniem – art. 50 ust. 3 ustawy o pomocy społecznej.

Na podstawie art. 51 ust. 1-3 ustawy o pomocy społecznej, osobom, które ze względu na wiek, chorobę lub niepełnosprawność wymagają częściowej opieki i pomocy w zaspokajaniu niezbędnych potrzeb życiowych, mogą być przyznane usługi opiekuńcze, specjalistyczne usługi opiekuńcze lub posiłek, świadczone w ośrodku wsparcia.

Ośrodek wsparcia jest jednostką organizacyjną pomocy społecznej dziennego pobytu. W ośrodku wsparcia mogą być prowadzone miejsca całodobowe okresowego pobytu.

Jednocześnie należy wskazać, że w dniu 17 marca 2015 r. Rada Ministrów podjęła uchwałę nr 34 w sprawie ustanowienia programu wieloletniego „\`(...)\`” na lata 2015-2020 (M.P. z 2018 r., poz. 228).

Zgodnie z treścią załącznika do tej uchwały:

II Cele programu

Celem strategicznym Programu jest zwiększenie aktywnego uczestnictwa w życiu społecznym seniorów poprzez rozbudowę infrastruktury ośrodków wsparcia w środowisku lokalnym oraz zwiększenie miejsc w placówkach „\`(...)\`.” przy dofinansowaniu działań jednostek samorządu w rozwoju na ich terenie sieci Dziennych Domów „\`(...)\`.” i Klubów „\`(...)\`”.

Celem Programu jest w szczególności zapewnienie wsparcia seniorom (osobom nieaktywnym zawodowo w wieku 60+) przez umożliwienie korzystania z oferty na rzecz społecznej aktywizacji, w tym oferty prozdrowotnej, obejmującej także usługi w zakresie aktywności ruchowej lub kinezyterapii, a także oferty edukacyjnej, kulturalnej, rekreacyjnej i opiekuńczej, w zależności od potrzeb stwierdzonych w środowisku lokalnym. W ramach Programu udostępniana jest seniorom infrastruktura pozwalająca na aktywne spędzanie wolnego czasu, a także zaktywizowanie i zaangażowanie seniorów w działania samopomocowe i na rzecz środowiska lokalnego.

Program jest elementem polityki społecznej państwa w zakresie:

*   wsparcia finansowego jednostek samorządu w zakresie realizacji zadań własnych określonych w art. 17 ust. 2 pkt 3, art. 19 pkt 11 oraz art. 21 pkt 5 ustawy o pomocy społecznej,
*   poprawy jakości życia seniorów w środowisku lokalnym,
*   zapewnienia seniorom wsparcia oraz pomocy adekwatnej do potrzeb i możliwości wynikających z wieku i stanu zdrowia, w tym wsparcia specjalistycznego,
*   integracji społecznej środowiska seniorów, w tym rozwoju działań samopomocowych,
*   zwiększenia zaangażowania seniorów w życie społeczności lokalnych,
*   promowania aktywnego starzenia się.

IV Sposób realizacji programu

IV.1. Zakres podmiotowy i przedmiotowy programu

2\. Program umożliwi udzielenie wsparcia seniorom (nieaktywnym zawodowo w wieku 60+) spełniającym warunki ustalone na podstawie art. 97 ust. 1 i 5 ustawy o pomocy społecznej. Zasady funkcjonowania placówek oraz tryb kwalifikowania osób do uczestnictwa w działaniach realizowanych przez placówkę są oparte o przepisy ustawy o pomocy społecznej. Kryteria uczestnictwa seniorów oraz zakres działania placówek typu „\`(...)\`” określa jednostka samorządu, która jest beneficjentem Programu.

IV.2. Przewidywane minimalne standardy placówek i poziom zatrudnienia pracowników.

Działalność bieżąca Dziennego Domu „\`(...)\`” polegać będzie na realizacji podstawowych usług mających na celu udzielanie pomocy w czynnościach dnia codziennego, na zapewnieniu minimum jednego posiłku, w szczególności gorącego, oraz innych usług wspomagających, dostosowanych do potrzeb seniorów.

Placówka działająca w formie Dziennego Domu „\`(...)\`” powinna zapewniać co najmniej 8-godzinną ofertę usług w dniach od poniedziałku do piątku.

Podstawowy zakres usług świadczonych przez Dzienny Dom „\`(...)\`” może obejmować w szczególności usługi:

*   socjalne, w tym posiłek,
*   edukacyjne,
*   kulturalno-oświatowe,
*   aktywności ruchowej lub kinezyterapii,
*   sportowo-rekreacyjne,
*   aktywizujące społecznie (w tym wolontariat międzypokoleniowy),
*   terapii zajęciowej.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy oraz przywołane przepisy należy uznać, że skoro – jak wskazano we wniosku – sprzedaż prac osób zakwalifikowanych do Domu S-W, pomimo odpłatności, nosi charakter pomocy dla osób będących pod opieką tego Domu (oznacza bardziej wpłatę na ich rzecz, niż stanowi odpłatną dostawę towarów), a dla nabywcy zakup (np. ozdób świątecznych, kartek okolicznościowych, ramek bądź ciastka) nie posiada realnej wartości ekonomicznej, ale jedynie wartość symboliczną, bardziej sentymentalną, to należy nabywcę prac należy postrzegać jako darczyńcę, a ww. osoby starsze – jako podmioty obdarowane.

Zatem sprzedaż prac wytwarzanych przez te osoby podczas warsztatów terapeutycznych (rękodzielniczych), charakteryzujących się obiektywnie znikomą wartością ekonomiczną, nie będzie stanowiła odpłatnej dostawy towarów, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji sprzedaż ta – przy uwzględnieniu treści „Objaśnienia do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7 i VAT-7K)” do rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wzorów deklaracji dla podatku od towarów i usług – nie powinna być wykazywana ani w deklaracji cząstkowej DDPOS, ani w zbiorczej deklaracji dla podatku od towarów i usług składanej przez Gminę.

Wobec powyższego stanowisko Gminy do pytania 2 jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.