Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.79.2018.4.MSU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-03
Teza: opodatkowanie świadczonych usług wynajmu lokali stawką VAT 23%
Słowa kluczowe: najem; stawka; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2018 r. (data wpływu 26 stycznia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 marca 2018r. (data wpływu 20 marca 2018r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych usług wynajmu lokali stawką VAT 23% – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej:

*   podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych usług wynajmu lokali stawką VAT 23%;

*   zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne;

*   podatku dochodowego od osób fizycznych.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 8 marca 2018r. (data wpływu 20 marca 2018r.) o doprecyzowanie opisu sprawy, pełnomocnictwo, opłatę oraz wskazanie organu podatkowego właściwego dla Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawca jest osobą fizyczną. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej. Przedmiotem tej działalności nie jest wynajem nieruchomości. W przyszłości Wnioskodawca zamierza dokonać zakupu dwóch lokali mieszkalnych (zwanych dalej lokalami). Lokale będą stanowiły majątek prywatny Wnioskodawcy. Oba lokale mieszkalne zostaną przeznaczone na wynajem. Zakupione lokale będą w stanie deweloperskim i w takim stanie zostaną wynajęte. Najemca będzie we własnym zakresie odpowiadał za wykończenie lokali oraz za ich wyposażenie w niezbędne meble i sprzęt. Wnioskodawca planuje zawrzeć długoterminową umowę wynajmu lokali. Najemcą będzie przedsiębiorca – spółka kapitałowa, spółka osobowa albo osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą (umowa najmu będzie zawarta w związku z działalnością gospodarczą takiego najemcy). Z tytułu najmu lokali Wnioskodawcy będzie przysługiwało wynagrodzenie w formie czynszu najmu.

Umowa najmu może przewidywać jeden z dwóch sposobów rozliczania kosztów dodatkowych związanych z najmem:

1.  umowa najmu może przewidywać, że najemca samodzielnie będzie uiszczał opłaty za media związane z lokalami (np. gaz, woda, energia elektryczna, czynsz administracyjny) na podstawie faktur lub innych dokumentów otrzymanych od dostawców tych mediów; opłaty będą uiszczane przez najemcę bezpośrednio na rzecz dostawców tych mediów. Natomiast w zakresie innych kosztów (jak np. koszty ubezpieczenia lokalu czy koszty podatku od nieruchomości) wydatki te będzie ponosił Wnioskodawca, a następnie najemca będzie te koszty zwracał Wnioskodawcy w związku z zawartą umową najmu, która będzie przewidywała zobowiązanie najemcy do ponoszenia ciężaru tych kosztów; umowa najmu będzie wyraźnie określała wartość czynszu najmu, niezależnie od wartości tych innych kosztów obciążających najemcę,
2.  alternatywnie umowa najmu może przewidywać, że to Wnioskodawca będzie uiszczał zarówno opłaty za media, jak i inne koszty związane z lokalami (np. koszty ubezpieczenia, podatku od nieruchomości) bezpośrednio na rzecz dostawców mediów/usług/innych podmiotów, a następnie najemca będzie zwracał Wnioskodawcy poniesione przez niego koszty; umowa najmu będzie przewidywała, że najemca jest zobowiązany do ponoszenia ciężaru tych wszystkich kosztów; umowa najmu będzie wyraźnie określała wartość czynszu najmu, niezależnie od wartości kosztów obciążających najemcę. Umowy najmu nie będą określały sposobu wykorzystywania lokali przez najemcę. Umowy najmu będą zawierały zapis, że najemca może podnajmować lokale albo udostępniać osobom trzecim w dowolnym celu. Umowy najmu nie będą zawierały zapisu, że najemca oraz podnajmujący albo osoba trzecia której udostępniono lokal mogą go wykorzystywać wyłącznie na cele mieszkaniowe. Wnioskodawca nie wynajmuje obecnie żadnych innych nieruchomości i w najbliższej przyszłości nie planuje takiego wynajmu. Nie można jednak wykluczyć, że w dalszej przyszłości Wnioskodawca będzie wynajmował również inne nieruchomości. Wnioskodawca będzie świadczył usługi wynajmu lokali jako czynny podatnik VAT.

Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej (PKD 70.22.Z).

Wnioskodawca prowadzi indywidualną działalność gospodarczą na podstawie wpisu do CEIDG.

Umowy najmu nie będą określały sposobu wykorzystania lokali przez najemcę (nie będą zawierały zapisu o możliwości wykorzystania lokali przez najemcę wyłącznie do celów mieszkaniowych).

Usługi w zakresie wynajmu nieruchomości Wnioskodawca będzie świadczył na własny rachunek.

Lokale mieszkalne będące przedmiotem najmu będą się znajdowały w budynku o charakterze mieszkalnym.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi wynajmu lokali mieszkalnych będą klasyfikowane do PKWiU 68.20.11.0 „Wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi własnymi lub dzierżawionymi”.

Na pytanie Organu, czy pytanie sformułowane we wniosku jako nr 1 swym zakresem obejmuje samą usługę wynajmu lokali, czy też usługę wynajmu wraz z rozliczeniem kosztów dodatkowych związanych z najmem? Wnioskodawca wskazał, iż pytanie obejmuje swoim zakresem samą usługę wynajmu lokali mieszkalnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

(we wniosku wskazane jako nr 1)

Czy wykonywana przez Wnioskodawcę usługa wynajmu lokali będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki 23% czy też będzie zwolniona z tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług określa ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej w skrócie u.p.t.u.). Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t u., opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatne świadczenie usług. Przepisy definiują świadczenie usług bardzo szeroko, jako każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, czyli nie wiąże się z przeniesieniem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (art. 8 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 u.p.t.u.).

W związku z tym należy przyjąć, że usługa w zakresie wynajmu nieruchomości za wynagrodzeniem stanowi „odpłatne świadczenie usług” na gruncie podatku VAT. Świadczenie usług mieści się w zakresie podatku VAT, jeśli jest wykonywane przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u., podatnikami są m.in. osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

W podatku VAT obowiązuje specyficzna i szeroka definicja „działalność gospodarczej”. Jest ona całkowicie niezależna od faktu prowadzenia zarejestrowanej działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej.

Art. 15 ust. 2 u.p.t.u. przewiduje, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność usługodawców, a w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. W tej definicji „działalności gospodarczej” mieści się także wynajem nieruchomości, a więc osoba wynajmująca jest w związku z tą czynnością podatnikiem VAT.

Podsumowując ten fragment można wskazać, że usługi w zakresie wynajmu nieruchomości są czynnościami objętymi zakresem podatku VAT. Wnioskodawca, wykonując usługi wynajmu lokali mieszkalnych, będzie działał jako podatnik VAT. Pozostaje zatem do ustalenia, czy będą to usługi opodatkowane VAT, czy też zwolnione z VAT.

Zgodnie z art. 41 ust 1 u.p.t.u., stawka podatku wynosi obecnie 23%. Jest to stawka podstawowa, która ma zastosowanie do wszystkich towarów i usług, do których nie mają zastosowania stawki obniżone i zwolnienia. Wnioskodawca uważa, że usługa wynajmu lokali powinna być opodatkowana właśnie stawką 23%.

Art. 41 ust. 2 u.p.t.u. przewiduje, że dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do u.p.t.u., stawka podatku wynosi 8%. W poz. 163 tego załącznika wymieniono usługi związane z zakwaterowaniem klasyfikowane do działu 55 PKWiU. Za usługi związane z zakwaterowaniem uznaje się m.in. usługi hotelarskie, usługi obiektów noclegowych i turystycznych, usługi świadczone przez pola kempingowe i pola namiotowe.

Usługa wynajmu lokali mieszkalnych świadczona przez Wnioskodawcę nie będzie usługą związaną z zakwaterowaniem. Będzie to bowiem typowy najem długoterminowy, bez żadnych dodatkowych świadczeń wykonywanych przez wynajmującego.

Tego typu usługę należy zaklasyfikować do PKWiU 68.20.12.0 „Wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi własnymi lub dzierżawionymi”. W związku z tym usługi wynajmu lokali nie będą usługami związanymi z zakwaterowaniem, do których ma zastosowanie stawka podatku 8%.

W art. 43 ust. 1 u.p.t.u. wymienione zostały zwolnienia w podatku VAT. Zgodnie z art. 41 ust. 1 pkt 36 u.p.t.u., zwalnia się od podatku „usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe”.

Z treści powyższego przepisu wyprowadza się trzy warunki, które muszą zostać spełnione łącznie, aby usługa wynajmu nieruchomości była zwolniona z podatku VAT. Są to następujące warunki:

1.  usługa wynajmu jest wykonywana na własny rachunek,
2.  wynajmowana nieruchomość ma charakter mieszkalny,
3.  nieruchomość jest wynajmowana na cele mieszkaniowe.

Wnioskodawca uważa, że w omawianym zdarzeniu przyszłym spełnione zostaną warunki z pkt a i pkt b, ponieważ będzie on wynajmował lokale na własny rachunek oraz będą to lokale o charakterze mieszkalnym. Nie będzie natomiast spełniony warunek z pkt c, ponieważ nieruchomości nie będą wynajmowane na cele mieszkaniowe.

W opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że najemcą będzie przedsiębiorca – spółka kapitałowa, spółka osobowa albo osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą (umowa najmu będzie zawarta w związku z działalnością gospodarczą takiego najemcy).

Najemca, jako przedsiębiorca, nie będzie mógł realizować własnych celów mieszkaniowych w tych lokalach (nie będzie mógł zaspokajać własnych potrzeb mieszkaniowych w tych lokalach). W związku z tym wynajem na rzecz tych podmiotów stanowi wynajem na cele gospodarcze, a nie na cele mieszkaniowe. Przez wynajem na cele gospodarcze należy tutaj rozumieć wynajem na cele działalności gospodarczej prowadzonej przez najemcę (np. na cele podnajmu albo nieodpłatnego udostępniania osobom trzecim).

Przedstawione stanowisko potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 lipca 2012 r. (I FSK 1020/12). Dotyczy on nieobowiązujących już przepisów, ale ich brzmienie było niemal identyczne jak obecnego art. 43 ust. 1 pkt 36 u.p.t.u. Wnioskodawca ma świadomość, że wyrok ten został wydany w konkretnym stanie faktycznym w stosunku do konkretnego podatnika i nie ma mocy powszechnie obowiązującej, jednak zawiera on wskazówki interpretacyjne, którą mogą być pomocne przy wykładni przepisów w niniejszej sprawie.

Sąd uznał, że ze zwolnienia nie korzysta „usługa najmu na rzecz podmiotu gospodarczego, który nie będąc konsumentem zaspokajającym - w oparciu o tę usługę - własne potrzeby mieszkaniowe, prowadzi wykorzystując najmowany lokal, własną działalność gospodarczą w formie wynajmu na cele mieszkaniowe”. Podobny sposób wykładni został zaprezentowany m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 13 maja 2013 r. (sygn. IPTPP4/443-95/13-2/JM): „Wobec powyższego, wynajem lokali mieszkalnych na rzecz podmiotu prowadzącego profesjonalną działalność w zakresie podnajmu lokali na cele mieszkaniowe, nie jest dokonywany na cele mieszkaniowe, gdyż ww. podmiot, nie ma potrzeb mieszkaniowych z uwagi na cel wykorzystywania przedmiotowych lokali mieszkalnych w prowadzonej działalności. W rezultacie, usługa wynajmu wskazanych lokali będzie spełniać przesłankę dotyczącą charakteru wynajętych lokali (lokale mieszkalne), natomiast lokale nie będą przeznaczone przez Wnioskodawczynię na cele mieszkaniowe. W konsekwencji powyższego usługa świadczona przez Wnioskodawczynię na rzecz podmiotu prowadzącego profesjonalną działalność w zakresie podnajmu lokali, jest wynajmem lokali mieszkalnych na cele działalności gospodarczej najemcy i tym samym nie spełnia przesłanki wynajmu na cel mieszkaniowy”.

Dodatkowo można wskazać, że istnieje także inny wariant wykładni art. 43 ust. 1 pkt 36 u.p.t.u., zgodnie z którym cele mieszkaniowe mogą być realizowane nie przez bezpośredniego najemcę, ale przez osoby fizyczne korzystające z lokali na podstawie podnajmu lub nieodpłatnego udostępnienia. W tym przypadku usługa wynajmu lokali przez Wnioskodawcę korzystałaby ze zwolnienia podatkowego, jeśli Wnioskodawca wynajmie lokale przedsiębiorcy, a następnie ten przedsiębiorca podnajmie lub nieodpłatnie udostępni je osobom fizycznym na cele mieszkaniowe.

Warunkiem jest tutaj istnienie jednoznacznego zapisu w umowie najmu między Wnioskodawcą a najemcą, że najemca może podnajmować lub nieodpłatnie udostępniać lokale innym podmiotom wyłącznie na cele mieszkalne (inne niż krótkotrwałe zakwaterowanie). Takie warunki zwolnienia potwierdzają np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 19 stycznia 2016 r. (sygn. ITPP2/4512-1121/15/AD), interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 6 lutego 2015 r. (sygn. IBPP3/443-1359/14/AZ) oraz interpretacja Ministra Finansów z 3 lipca 2014 r. (sygn. PT8/033/124/440/12/WCX/14/RD-61110).

Odnosząc ten wariant wykładni do omawianego zdarzenia przyszłego należy wskazać, że w umowach najmu zawieranych przez Wnioskodawcę będzie się znajdował zapis, że najemca może podnajmować lokale albo udostępniać je osobom trzecim w dowolnym celu. Jednocześnie umowy najmu nie będą zawierały zapisu, że najemca oraz podnajmujący albo używający nieodpłatnie mogą wykorzystywać lokale wyłącznie na cele mieszkaniowe. Mając na uwadze fakt, że umowa najmu między Wnioskodawcą a najemcą nie będzie zawierała jednoznacznego zapisu, że lokale mogą być wykorzystywane, podnajmowane lub nieodpłatnie udostępniane tylko na cele mieszkaniowe, to usługa wynajmu świadczona przez Wnioskodawcę, nie jest wynajmem wyłącznie na cele mieszkaniowe. Nie został bowiem spełniony warunek wynajmowania nieruchomości wyłącznie na cele mieszkaniowe, ponieważ Wnioskodawca nie będzie wiedział, na jakie cele lokale będą wykorzystywane przez najemcę oraz przez ewentualnych podnajemców lub osoby, którym lokale udostępniono nieodpłatnie. Wnioskodawca nie wie i nie ma wpływu na to, kto będzie podnajmował albo nieodpłatnie używał lokale na podstawie umowy zawartej z najemcą.

Najemca, podnajemca oraz osoby trzecie, którym udostępniono lokale, mogą je bowiem wykorzystywać do dowolnych celów. Z tych względów usługa wynajmu świadczona przez Wnioskodawcę nie będzie zwolniona z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 u.p.t.u. Potwierdza to interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 marca 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-114/15-2/MPe) w której stwierdzono: „Jak już wcześniej wskazano, usługa najmu Lokalu korzysta ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy pod warunkiem łącznego spełnienia przesłanek co do podmiotu, przedmiotu i celu takiej umowy. Podatnik VAT będzie mógł zatem skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT ww. usługi, jeśli umowa najmu w swojej treści zawiera między innymi postanowienia, z których w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że dotyczy ona lokalu mieszkalnego i lokal ten może być wykorzystywany przez najemcę tylko w celach mieszkaniowych. Dotyczy to zarówno umów najmu zawieranych pomiędzy wynajmującym a najemcą, jak również umów zawieranych z podmiotem trzecim. Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, że lokal spełnia przesłankę lokalu mieszkalnego, jednakże umowa wskazuje na brak spełniania przesłanki dotyczącej celu mieszkaniowego. W związku z tym ww. usługę polegającą na wynajmie lokalu nie można potraktować jako usługi zwolnionej od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Usługa ta będzie opodatkowana przy zastosowaniu podstawowej stawki podatku od towarów i usług, tj. w wysokości 23%, w oparciu o przepis art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy”.

Podsumowując należy uznać, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie zostały spełnione wszystkie warunki stosowania zwolnienia podatkowego z art. 43 ust. 1 pkt 36 u.p.t.u., ponieważ nie został spełniony warunek wynajmowania nieruchomości wyłącznie na cele mieszkaniowe. Z tego względu usługa wynajmu świadczona przez Wnioskodawcę nie będzie usługą zwolnioną, ale usługą opodatkowaną podatkiem VAT.

Odpowiadając na zadane pytanie Wnioskodawca uważa, że wykonywana przez niego usługa wynajmu lokali będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki 23% oraz nie będzie zwolniona z tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 u.p.t.u.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Ponadto należy zauważyć, że w myśl art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Art. 146a pkt 1 ustawy stanowi, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Należy ponadto zauważyć, że stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy (w pozycji nr 163 tego załącznika, stanowiącego wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości – obecnie 8%, znajdują się usługi związane z zakwaterowaniem, oznaczone symbolem PKWiU 55).

Z powołanych przepisów wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i podmiotu nabywającego tę usługę.

To wskazuje, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym, co istotne, na cele mieszkaniowe.

Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

*   świadczenie usługi na własny rachunek,

*   charakter mieszkalny nieruchomości,

*   mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich ww. przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala natomiast na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza przeznaczyć dwa lokale mieszkalne na wynajem. Wnioskodawca planuje zawrzeć długoterminową umowę wynajmu lokali. Najemcą będzie przedsiębiorca – spółka kapitałowa, spółka osobowa albo osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą (umowa najmu będzie zawarta w związku z działalnością gospodarczą takiego najemcy). Z tytułu najmu lokali Wnioskodawcy będzie przysługiwało wynagrodzenie w formie czynszu najmu. Umowy najmu nie będą określały sposobu wykorzystania lokali przez najemcę (nie będą zawierały zapisu o możliwości wykorzystania lokali przez najemcę wyłącznie do celów mieszkaniowych). Usługi w zakresie wynajmu nieruchomości Wnioskodawca będzie świadczył na własny rachunek. Lokale mieszkalne będące przedmiotem najmu będą się znajdowały w budynku o charakterze mieszkalnym. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi wynajmu lokali mieszkalnych będą klasyfikowane do PKWiU 68.20.11.0 „Wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi własnymi lub dzierżawionymi”.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do ustalenia czy usługa wynajmu lokali będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki 23% czy też będzie zwolniona z tego podatku.

Należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), zwanej dalej k.c., przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług najem stanowi świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że świadczenie usług najmu wypełnia, określoną w art. 15 ust. 2 ustawy, definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe).

Jak już wcześniej wskazano, usługa najmu nieruchomości korzysta ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, pod warunkiem łącznego spełnienia przesłanek co do podmiotu, przedmiotu i celu takiej umowy.

O ile identyfikacja istnienia pozostałych elementów nie stanowi problemu, o tyle w przedmiotowej sprawie należy zwrócić uwagę na cel świadczonej usługi. Realizacja celu wynajmu następuje poprzez wykorzystanie lokalu przez najemcę. Tym samym zasadniczą kwestią dla opodatkowania czy zwolnienia z podatku świadczonej usługi pozostaje cel realizowany przez osobę bezpośrednio uczestniczącą w świadczeniu usługi.

Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, że umowy najmu nie będą określały sposobu wykorzystywania lokali przez najemcę (nie będą zawierały zapisu o możliwości wykorzystywania lokali przez najemcę wyłącznie do celów mieszkaniowych). Nadto umowa najmu będzie zawarta w związku z działalnością gospodarczą takiego najemcy.

Zatem mając na uwadze przedstawione przez Wnioskodawcę ww. okoliczności oraz obowiązujące przepisy, należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie nie zostanie spełniony cel mieszkaniowy wynajmu. W przypadku, kiedy najemcą będzie podmiot gospodarczy (spółka kapitałowa, spółka osobowa albo osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą) wykorzystujący lokal mieszkalny w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to cel zawsze będzie finansowy (gospodarczy).

Zatem Wnioskodawca - podmiot świadczący na własny rachunek usługę wynajmu nieruchomości mieszkalnych na cele gospodarcze podmiotu gospodarczego, nie będzie korzystał ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Tym samym winien świadczoną usługę opodatkować według stawki 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 141a pkt 1 ustawy, gdyż przepisy w zakresie podatku od towarów i usług nie przewidują stawki obniżonej ani zwolnienia dla usług najmu nieruchomości, które jak wskazał Wnioskodawca mieszczą się w grupowaniu PKWiU 68.20.11.0.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast wniosek w zakresie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz podatku dochodowego od osób fizycznych został załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we …. w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.