Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4511-236/16-5/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-06-28
Teza: W jaki sposób ustalić koszty uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży udziałów w Spółce? W jaki sposób ustalić koszt uzyskania przychodów w przypadku zbycia udziałów w Spółce kapitałowej nabytych w wyniku Datio in solutum na rzecz tej spółki w celu ich dobrowolnego umorzenia za wynagrodzeniem? W jaki sposób ustalić koszt uzyskania przychodów w przypadku przymusowego lub automatycznego umorzenia udziałów w Spółce kapitałowej?
Słowa kluczowe: dług-zwolnienie z długu; pożyczka; pożyczka-spłata pożyczki; pożyczka-zwrot pożyczki; wierzytelność; świadczenie-świadczenie w miejsce wypełnienia (Datio in solutum)
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2016 r. (data wpływu 18 marca 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 1 czerwca 2016 r. (data wpływu 6 czerwca 2016 r.) na wezwanie z dnia 23 maja 2016 r. Nr IPPB2/4511-236/16-3/AK o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia własności udziałów w spółce kapitałowej na podstawie umowy datio in solutum a następnie ich zbycia, umorzenia dobrowolnego, umorzenia przymusowego lub automatycznego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia własności udziałów w spółce kapitałowej na podstawie umowy datio in solutum a następnie ich zbycia, umorzenia dobrowolnego, umorzenia przymusowego lub automatycznego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Bożena K. (dalej: „Wnioskodawca”) rozważa zaciągnięcie pożyczki od spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terenie Polski (dalej: „Spółka”). Kwota pożyczki będzie wyrażona w pieniądzu. W efekcie zawarcia umowy pożyczki Wnioskodawca będzie posiadać wobec Spółki wierzytelność o wypłatę kwoty pożyczki.

Niewykluczone, że Spółka nie będzie posiadać wystarczających środków pozwalających na wypłatę pożyczki na rzecz Wnioskodawcy. W związku z tym, w celu zwolnienia się ze zobowiązania do przelania kwoty pożyczki, Spółka może za zgodą Wnioskodawcy przenieść na jego rzecz własność udziałów w innej spółce kapitałowej (dalej „Spółka kapitałowa”) w drodze tzw. datio in solutum (dalej: „Datio in solutum”).

Wnioskodawca przewiduje, iż udziały w Spółce kapitałowej nabyte w wyniku Datio in solutum zostaną w późniejszym czasie zbyte w drodze:

1.  sprzedaży,
2.  zbycia na rzecz Spółki kapitałowej w celu ich dobrowolnego umorzenia za wynagrodzeniem.

W przyszłości może dojść także do umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów w Spółce kapitałowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  W jaki sposób ustalić koszty uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży udziałów w Spółce kapitałowej, nabytych w wyniku Datio in solutum?
2.  W jaki sposób ustalić koszt uzyskania przychodów w przypadku zbycia udziałów w Spółce kapitałowej nabytych w wyniku Datio in solutum na rzecz tej spółki w celu ich dobrowolnego umorzenia za wynagrodzeniem?
3.  W jaki sposób ustalić koszt uzyskania przychodów w przypadku przymusowego lub automatycznego umorzenia udziałów w Spółce kapitałowej?

Pismem z dnia 23 maja 2016 r. wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez wskazanie:

1.  czy wypłata pożyczki nastąpi w całości w postaci udziałów posiadanych przez pożyczkodawcę w innej spółce kapitałowej czy też w części w gotówce i w części w udziałach,
2.  czy kwota wierzytelności pożyczkowej, którą Wnioskodawca otrzyma od spółki w udziałach będzie odpowiadała wartości rynkowej tych udziałów?
3.  czy na podstawie zawartej umowy pożyczki Wnioskodawca będzie zobowiązany do jej spłaty.

Przedmiotowe wezwanie doręczono w dniu 25 maja 2016 r. pełnomocnik Wnioskodawcy odpowiedział w terminie pismem z dnia 1 czerwca 2016 r. data wpływu 6 czerwca 2016 r. uzupełniając przedmiotowy wniosek o następujące informacje.

Wnioskodawca przewiduje, iż uregulowanie zobowiązania do wypłaty kwoty pożyczki prawdopodobnie nastąpi poprzez przekazanie Wnioskodawcy wyłącznie udziałów w Spółce kapitałowej. Nie można jednak wykluczyć, że zobowiązanie do wypłaty kwoty pożyczki zostanie uregulowane częściowo poprzez wypłatę środków pieniężnych, a częściowo poprzez przeniesienie własności udziałów w Spółce kapitałowej.

Odpowiadając na pytanie drugie pełnomocnik Wnioskodawcy wskazuje, że wartość wierzytelności o wypłatę kwoty pożyczki przysługującej Wnioskodawcy w związku z zawarciem umowy pożyczki będzie równa wartości rynkowej tych udziałów w przypadku uregulowania zobowiązania do wypłaty kwoty pożyczki poprzez przeniesienie na rzecz Wnioskodawcy własności udziałów w Spółce kapitałowej.

Środki z umowy pożyczki zostaną przeznaczone na potrzeby związane z pozarolniczą działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, ale również na potrzeby inne niż działalność gospodarcza.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, koszt uzyskania przychodów związany ze sprzedażą udziałów nabytych w wyniku Datio in solutum będzie stanowić kwota wierzytelności z tytułu pożyczki, która wygasła w wyniku dokonania tej czynności.

W opinii Wnioskodawcy, ewentualny przychód z tytułu zbycia udziałów powstanie dla Wnioskodawcy na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa PIT"). Przepis ten stanowi, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Koszt uzyskania przychodu, o który powinien zostać pomniejszony przychód ze sprzedaży udziałów należy zdaniem Wnioskodawcy ustalić zgodnie z art. 22 ust. 1d pkt 3 ustawy PIT. W myśl tego przepisu, w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy lub praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, w związku z którymi, zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, został określony przychód, a także w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy, praw lub innych świadczeń będących przedmiotem wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji dokonanej zgodnie z odrębnymi przepisami, jest odpowiednio równowartość wierzytelności (należności) uregulowanej przez wykonanie świadczenia niepieniężnego (w naturze), o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f, pomniejszonej o naliczony w związku z przekazaniem tego świadczenia niepieniężnego podatek od towarów i usług pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych.

Z brzmienia zacytowanego przepisu wynika, że w przypadku odpłatnego zbycia składnika majątku (nabytego w wyniku dokonania świadczenia niepieniężnego przez dłużnika w celu uregulowania zobowiązania) kosztem uzyskania przychodu będzie wartość zobowiązania uregulowanego przez dłużnika. W kontekście zdarzenia przyszłego opisanego przez Wnioskodawcę, kosztem uzyskania przychodów w przypadku zbycia udziałów w Spółce kapitałowej będzie wartość zobowiązania do wypłaty kwoty pożyczki, uregulowanego przez Spółkę w wyniku dokonania Datio in solutum.

W myśl zaś art. 30b ust 1 ustawy PIT, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Podsumowując, za koszty uzyskania przychodów ze sprzedaży udziałów będzie można uznać wartość wierzytelności o wypłatę kwoty pożyczki, która wygaśnie w wyniku dokonania Datio in solutum.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza brzmienie:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 kwietnia 2015 r. (ITPB1/4511-41/15/MW)

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 kwietnia 2015 r. (IPPB1/4511-65/15-6/KS).

Ad. 2

W opinii Wnioskodawcy, w przypadku zbycia udziałów do Spółki kapitałowej w celu ich umorzenia, kosztami uzyskania przychodów będzie wartość wierzytelności, która wygasła w wyniku dokonania Datio in solutum. Wnioskodawca uważa, że sprzedaż udziałów oraz dobrowolne umorzenie udziałów za wynagrodzeniem wywołują analogiczne skutki na gruncie ustawy PIT, co wynika z brzmienia przepisów Kodeksu spółek handlowych.

W myśl art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych („KSH”) udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.

Tym samym, dobrowolne umorzenie udziałów polega na zbyciu udziałów na rzecz spółki, której udziały są umarzane.

Przychód z umorzenia dobrowolnego udziałów nie będzie stanowić dochodu z udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 24 ust. 5 ustawy PIT. Przepisy te znajdują zastosowanie jedynie w przypadku tzw. umorzenia przymusowego oraz automatycznego.

Tym samym zdaniem Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów w przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów należy ustalić w taki sam sposób, jak przy sprzedaży tych udziałów do innego podmiotu. Tak więc poglądy Wnioskodawcy w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów, które zostały wskazane we własnym stanowisku do pytania 1., znajdą zastosowanie także w przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów w Spółce kapitałowej.

Wobec powyższego, kosztem uzyskania przychodów w związku z dobrowolnym umorzeniem udziałów w Spółce kapitałowej będzie wartość wierzytelności o wypłatę kwoty pożyczki, która wygaśnie w wyniku dokonania Datio in solutum.

Ad. 3

Wnioskodawca uważa, że wartość wierzytelności wobec Spółki, która wygaśnie w wyniku dokonania Datio in solutum będzie stanowić koszt uzyskania przychodów w przypadku przymusowego lub automatycznego umorzenia udziałów w Spółce kapitałowej.

Jak już wcześniej wskazano, udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki, (art. 199 § 1 KSH).

Zgodnie z art. 199 § 2 KSH, umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie.

W myśl natomiast art. 199 § 4 ww. ustawy, umowa spółki może stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników. Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym.

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie otrzymane z tytułu umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów będzie stanowić dochód z udziału w zyskach osób prawnych na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 24 ust. 5 pkt 1, art. 30a ust. 1 pkt 4, art. 30a ust. 6 oraz art. 24 ust. 5d ustawy PIT.

Jednocześnie w przypadku umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów wspólnik, którego udziały podlegają umorzeniu, jest uprawniony do pomniejszenia przychodu o koszty związane z nabyciem umarzanych udziałów.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszt uzyskania przychodów w związku z umorzeniem automatycznym lub przymusowym udziałów w Spółce kapitałowej należy ustalić zgodnie z art. 22 ust. 1 d pkt 3 ustawy PIT. W konsekwencji, za kosztem uzyskania przychodów będzie wartość wierzytelności o wypłatę kwoty pożyczki, która wygaśnie w wyniku dokonania Datio in solutum.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Umowa pożyczki uregulowana została w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.). W myśl art. 720 ustawy Kodeks cywilny dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Biorąc pod uwagę cytowany przepis należy stwierdzić, że na gruncie Kodeksu cywilnego umowa pożyczki jest umową nieodpłatną. Niemniej jednak umowa ta może mieć charakter odpłatny. Odpłatność można ustalić w różny sposób, np. w postaci oprocentowania wyrażonego w pieniądzu, przeniesienia własności rzeczy oznaczonych co do tożsamości, zezwolenia na korzystanie z rzeczy, udziału w zysku osiągniętym przez pożyczkobiorcę.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca rozważa zaciągnięcie pożyczki od spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terenie Polski. Kwota pożyczki będzie wyrażona w pieniądzu. W efekcie zawarcia umowy pożyczki Wnioskodawca będzie posiadać wobec Spółki wierzytelność o wypłatę kwoty pożyczki.

Niewykluczone, że Spółka nie będzie posiadać wystarczających środków pozwalających na wypłatę pożyczki na rzecz Wnioskodawcy. W związku z tym, w celu zwolnienia się ze zobowiązania do przelania kwoty pożyczki, Spółka może za zgodą Wnioskodawcy przenieść na jego rzecz własność udziałów w innej spółce kapitałowej (dalej „Spółka kapitałowa”) w drodze tzw. datio in solutum (dalej: „Datio in solutum”).

Datio in solutum (z łac. świadczenie w miejsce wykonania) określana również jako – świadczenie zamiast wypełnienia – jest formą umowy uregulowanej w art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r. poz. 121). Zgodnie z tym przepisem (zdanie pierwsze), jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa.

Celem datio in solutum jest zatem wygaśnięcie istniejących pomiędzy stronami zobowiązań poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż określone w treści pierwotnej umowy. Zobowiązanie wówczas wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe wykonanie (np. przez zapłatę uzgodnionej pierwotnie kwoty), przy czym konieczną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania - poza umową stron - jest rzeczywiste dokonanie świadczenia przez dłużnika.

Mając na uwadze powyższe organ podatkowy przyjmuje za Wnioskodawcą, iż przedmiotowa transakcja będzie umową pożyczki. Bowiem na etapie wydawania interpretacji indywidualnych organ nie jest uprawniony do przeprowadzania czynności kontrolnych ani dowodowych w celu potwierdzenia czy przedstawiona czynność na gruncie prawa cywilnego może być uznana za umowę pożyczki i nosi jej cechy.

W przedmiotowej sprawie Spółka z o. o. planuje przenieść własność udziałów w spółce kapitałowej na Pożyczkobiorcę w ramach udzielonej pożyczki celem zwolnienia się ze zobowiązania do wypłaty pożyczki. Czynność ta spowoduje zmianę właściciela przedmiotowych udziałów.

Zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym po nabyciu od spółki kapitałowej udziałów Wnioskodawca przewiduje, iż udziały w Spółce kapitałowej nabyte w wyniku Datio in solutum zostaną w późniejszym czasie sprzedane, zbyte na rzecz Spółki kapitałowej w celu ich dobrowolnego umorzenia za wynagrodzeniem oraz w przyszłości może dojść do umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów w Spółce kapitałowej.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia prawidłowości ustalania kosztów uzyskania przychodów w przypadku zbycia i umorzenia udziałów nabytych w drodze datio in solutum.

W przypadku sprzedaży udziałów oraz zbycia udziałów w celu ich dobrowolnego umorzenia za wynagrodzeniem Wnioskodawca uzyska przychód o którym mowa w art. art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy, zgodnie z którym za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych. W pojęciu odpłatnego zbycia mieści się bowiem zarówno sprzedaż udziałów jak również odpłatne zbycie udziałów w celu umorzenia. Oznacza to, że do zbycia udziałów w celu umorzenia stosuje się przepisy dotyczące odpłatnego zbycia udziałów.

Przepis art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Sposób obliczenia dochodu osoby fizycznej ze sprzedaży oraz umorzenia dobrowolnego udziałów został uregulowany w art. 30b ust. 2 pkt 4, który stanowi, że dochodem, o którym mowa w art. 30b ust. 1 ww. ustawy jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i pkt 38c.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 38 przywołanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

W przypadku natomiast umorzenia automatycznego lub przymusowego udziałów (akcji) nabytych za środki pieniężne, Wnioskodawca uzyska przychód o którym mowa w 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, faktycznie uzyskane z tego udziału.

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych – stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji).

Sposób obliczenia dochodu osoby fizycznej z umorzenia automatycznego udziałów został uregulowany w art. 24 ust. 5d ww. ustawy, zgodnie z którym – dochodem, o którym mowa w ust. 5 pkt 1, jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo 1g, albo 1ł, albo art. 23 ust. 1 kt 38 albo 38c; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, kosztami uzyskania przychodu są wydatki poniesione przez spadkodawcę lub darczyńcę na nabycie tych udziałów lub akcji.

Przepis ten jest przepisem szczególnym w stosunku do uregulowań zawartych w art. 30a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 6 ustawy, stanowiącym zarazem wyjątek od ogólnej zasady opodatkowania przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania.

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

W świetle art. 30a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e.

Zastrzeżenie zawarte w tym przepisie oznacza, że w określonych sytuacjach opodatkowaniu podlega dochód ustalony dokładnie według zasad przewidzianych w art. 24 ust 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e ww. ustawy, a zatem w przypadku umorzenia automatycznego udziałów na podstawie wskazanego już wyżej art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym w przedstawionym zdarzeniu przyszłym ustalając koszty uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży udziałów oraz ich umorzenia zarówno dobrowolnego jak i automatycznego/ przymusowego w spółce mającej osobowość prawną należy odwołać się do sposobu nabycia zbywanych/umarzanych udziałów, tj. w przedmiotowej sprawie ustalić je zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Organ zauważa, iż Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia uzyskanego przychodu o faktycznie poniesione koszty nabycia udziałów. Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika wynika, iż Wnioskodawca nie poniósł żadnych wydatków na nabycie udziałów.

Ponadto organ wskazuje, iż art. 22 ust.1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do którego Wnioskodawca odwołał się we własnym stanowisku nie ma zastosowania w sprawie, ponieważ ma on zastosowanie w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy lub praw otrzymanych nieodpłatnie a także innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, w związku z którymi, zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, został określony przychód, a także w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy, praw lub innych świadczeń będących przedmiotem wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f. W analizowanym zdarzeniu przyszłym Spółka w celu zwolnienia się ze zobowiązania do przelania kwoty pożyczki, za zgodą Wnioskodawcy przeniesie na rzecz Wnioskodawcy własność udziałów w innej spółce kapitałowej w drodze tzw. datio in solutum. W związku z powyższym nie mamy do czynienia ze świadczeniem nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych, wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych i sądów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.