Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-819/13-4/KW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-01-10
Teza: w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanej
Słowa kluczowe: działki; sprzedaż-sprzedaż działek; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 8 października 2013 r. (data wpływu 16 października 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 grudnia 2013 r. (data wpływu 16 grudnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 12 grudnia 2013 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina X (Wnioskodawca) jest czynnym, zarejestrowanym od 2000 roku podatnikiem VAT w zakresie realizacji umów cywilnoprawnych. Gmina przeznaczyła do sprzedaży w drodze przetargu ustnego nieograniczonego nieruchomość gruntową położoną w … w obrębie … przy …, objętą księgą wieczystą …, oznaczoną w ewidencji gruntów miasta X jako działki nr A i B o łącznej powierzchni 0,4226 ha.

Przedmiotowa nieruchomość została urządzona jako teren publiczny obsiany trawą i obsadzony krzewami, na którym wytyczono ciągi piesze wraz z oświetleniem latarniami. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego terenu B3 – … na obszarze miasta X w obrębie ulic – ul. S., ul. K. i Aleja A., zatwierdzonym Uchwałą Nr … Rady Miejskiej w X z dnia 30 stycznia 2006 roku, ogłoszoną w Dz. Urz. Województwa … Nr 76, poz. 1038 z dnia 20 marca 2006 roku – nieruchomość oznaczona numerami działek ewidencyjnych nr A i B znajduje się na obszarze jednostki urbanistycznej oznaczonej symbolem „U-8 usługi centrotwórcze z zakresu handlu, gastronomii, administracji, preferowana funkcja związana z sąsiedztwem parku i rekreacji” oraz symbolem „EE-2 – miejsce orientacyjnej lokalizacji stacji transformatorowej, związanej z realizacją usług w obszarach U-8 i U-4. Uściślenie lokalizacji następuje w projekcie zagospodarowania terenu inwestycji usługowych”.

W 2011 roku Gmina wybudowała na tej nieruchomości ciągi piesze, schody terenowe (trójstopniowe 2 szt. i sześciostopniowe 1 szt.), oświetlenie terenowe z siedmioma lampami, oraz utwierdzono miejsca, na których zamontowano ławki parkowe (data nabycia środka trwałego zgodnie z ewidencją to 20-06-2011 r., nr inwentarzowy 220-0201). Pozostałą część nieruchomości stanowi trawnik z krzewami ozdobnymi. Przez opisaną nieruchomość przebiegają odcinki uzbrojenia podziemnego: kable elektryczne i oświetleniowe.

W ocenie Wnioskującego ciągi piesze (chodniki i schody) oraz wybudowana infrastruktura oświetleniowa stanowią budowle trwale związane z gruntem. Obiekt budowlany trwale związany z gruntem musi co do zasady posiadać prefabrykowany lub murowany fundament albo odpowiednio przygotowane podłoże wymagające wykonania stosownych robót ziemnych. Należy przez to rozumieć mocne połączenie w takim stopniu, że odłączenie spowodowałoby zasadniczą zmianę w sensie technicznym uniemożliwiającą np. ponowne posadowienie danego obiektu w innym miejscu bez konieczności ponownego przygotowania podłoża. Sama tylko techniczna możliwość przeniesienia obiektu na inne miejsce nie ma zatem istotnego znaczenia.

Inwestycja została zrealizowana w ramach zadań własnych Gminy i mieści się w katalogu zadań własnych, o których mowa w art. 7 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca o samorządzie gminnym w zakresie ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej. W związku z powyższym oraz brakiem przyczynowo skutkowym w zakresie odliczenia podatku VAT, Gmina nie uzyskała prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją tej inwestycji.

Wyceną objęto wartość rynkową prawa własności gruntu w nieruchomości Gminy oraz nakładów poniesionych na budowę ciągów pieszych wraz ze schodami, barierkami oraz infrastruktury wraz ze słupami oświetleniowymi.

Gmina ogłosiła pierwszy ustny przetarg nieograniczony na sprzedaż nieruchomości Zarządzeniem Nr … Prezydenta Miasta X z dnia 25.07.2013 roku. Cenę wywoławczą gruntu w kwocie 2.000.000 zł (słownie: dwa miliony zł) ustalono na podstawie operatu szacunkowego. Do wylicytowanej ceny zostanie doliczony podatek VAT według stawki obowiązującej w dniu sprzedaży. W ogłoszeniu o przetargu podano, że wartość nakładów w kwocie 73.160,00 zł (słownie: siedemdziesiąt trzy tysiące sto sześćdziesiąt złotych) poniesionych na ww. infrastrukturę zostanie doliczona do wylicytowanej ceny sprzedaży gruntu, do której doliczony zostanie podatek VAT według stawki obowiązującej w dniu sprzedaży. Przetarg został odwołany z uwagi na pojawienie się wątpliwości w dokonaniu rozliczenia transakcji i wynikającego z niej obowiązku podatkowego, bowiem przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym wyznaczono ciągi piesze do użytku publicznego.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że działka nr A powstała w wyniku podziału działki C, natomiast działka nr B w wyniku podziału działki nr D – w załączeniu kserokopia Decyzji Prezydenta Miasta X w sprawie zatwierdzenia podziału nieruchomości z dnia 20.07.2012 r., znak: ….

Przeznaczona do sprzedaży w drodze przetargu ustnego nieograniczonego nieruchomość gruntowa stanowiąca własność Gminy, położona w … przy …, oznaczona w ewidencji gruntów miasta X obrębu … jako działki ewidencyjne nr A i B zagospodarowana została zgodnie z:

1.  Projektem budowlanym zagospodarowania terenu przy ulicy … pomiędzy ciągiem pieszym idącym w kierunku Sądu Rejonowego a ul. Z. w … opracowanego przez mgr inż. G. w czerwcu 2010 r. Zgodnie z I częścią ww. projektu, tj. mapą do celów projektowych i zapisami w części II opisowej projektu, na działkach ewidencyjnych nr A i B znajduje się: utwardzenie terenu na odcinku NQ pasem szerokości 2,0 m i długości 73,0 mb, oraz nr ewid. działki B na odcinku ZY pasem szerokości 2,0 i długości 60,0 mb. – opis str. 14 projektu. Odcinek NQL łączy istniejący ciąg pieszy przy Alei A. z ciągiem HJPW. Całkowita długość projektowanego odcinka wynosi 86,0 mb. Ciąg zaprojektowano szerokości 2,0 m. W km 0+021 zaprojektowano schody terenowe 6 stopniowe szerokości 2,53 m. Wysokość stopnia H=14 cm, szerokość stopnia 36 cm – opis str. 16 i 17 projektu. Na odcinkach dojść do schodów długości po 5,0 m należy wykonać chodnik z kostki szerokości 2,5 m. Na pozostałym odcinku szerokość chodnika wyniesie – 2,0 m. Odcinek XZ łączy projektowany ciąg pieszy HJPW z istniejącymi przy ul. Z. punktami handlowymi. Całkowita długość projektowanego odcinka wynosi 52,5 mb. Ciąg zaprojektowano szerokości 2,5 m. Ze względu na duże spadki terenowe przekraczające 5% w km 0+006, 0+009, 0+0174 zaprojektowano schody terenowe sześciostopniowe szerokości 2,53 m. W km 0+013, 0+0154, 0+0205, 0+0355 zaprojektowano schody terenowe 3 stopniowe. Wysokość stopnia H=14 cm, szerokość stopnia 36 cm – opis str. 17 i 18 projektu. Ławki stanowią element wyposażenia terenu objętego projektem – opis str. 22 projektu.
2.  Projektem budowlanym – Budowa oświetlenia odkrycia geologicznego tzw. „…”, na działkach nr ew.: E, C, F, G, H, I i D oraz przebudowa szafy kablowej SK i kabli nn kolidujących z projektowanym zagospodarowaniem terenu przy Alei A. w … opracowanego przez mgr inż. T. w czerwcu 2010 r. Projektowane zagospodarowanie terenu – na terenie objętym inwestycją, wzdłuż projektowanych alejek planuje się ustawienie słupów parkowych typu SAL 4 m z oprawami sodowymi typu OPC-70 z rastrem PMMI i przezroczystym kloszem. Dodatkowo zostanie wstawiony jeden słup, na którym będzie zamontowana kamera. Wzdłuż odkrycia geologicznego tzw. „…” zostaną zbudowane ziemne projektory oświetlające skałki – opis str. 4 projektu. Budowa oświetlenia parkowego, oświetlenia skałek i słupa z kamerą – rozmieszczenie słupów z oprawami parkowymi, słupa dla zamontowania kamery i opraw ziemnych oświetlających skałki pokazano na mapie do celów projektowych stanowiącej integralną część projektu – opis str. 5 projektu.

Faktyczny stan obecny zgodny z Operatem szacunkowym – wycena prawa własności części nieruchomości gruntowej stanowiącej działki ewidencyjne nr A i B, położonej w … przy ul. Aleja A. wykonanej przez biegłą rzeczoznawcę mgr inż. P. z dnia 17 grudnia 2012 r.

Ciągi piesze o nawierzchni z kostki brukowej na działkach A i B – opis str. 15 operatu, poz. 4 tabeli. Schody terenowe 3 stopniowe w ilości 2 szt. i 6 stopniowe w ilości 1 szt. na działce B – opis str. 16 operatu, tabela Nr 7. Słupy oświetlenia parkowego w ilości 7 szt.: tj. 2 słupy oświetlenia parkowego na działce A, 4 słupy oświetlenia parkowego na działce B, oraz jeden słup do zawieszenia kamery na działce B – mapa do celów projektowych teren o symbolu U-8, opis str. 17 operatu, tabela Nr 8 poz. 1. Kable zasilające słupy – opis str. 17 operatu, tabela Nr 8 poz. 6. Obiekty zostały odebrane Protokołem odbiorczym z dnia 12.04.2011 r.

Wnioskodawca wskazał także, że kable elektryczne i oświetlenie znajdujące się na przedmiotowej nieruchomości stanowi własność Gminy. Kable i oświetlenie będą przedmiotem sprzedaży. Utwardzone miejsca, na których zamontowano ławki parkowe, są trwale związane z gruntem. Ławki parkowe są trwale związane z gruntem. Utwardzone miejsca, takie jak ciągi piesze i schody, stanowią budowle w rozumieniu przepisów art. 3 pkt: 1a, 3, 3a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jednolity: Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623, z późniejszymi zmianami), natomiast ławki parkowe stanowią element małej architektury – art. 3 pkt 4 ustawy.

Klasyfikacja statystyczna wszystkich obiektów posadowionych na działkach przeznaczonych do sprzedaży zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych PKOB (tekst jednolity: Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316, z późniejszymi zmianami) przedstawia się następująco:


| Obiekt | Sekcja | Dział | Grupa | Wyszczególnienie 
| Ciągi piesze na działkach A i B | 2 | 21 | 2112 | Ulice i drogi pozostałe 
| Oświetlenie parkowe na działkach A i B | 2 | 21 | 2112 | Ulice i drogi pozostałe 

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późniejszymi zmianami) dostawa każdego obiektu odbywa się w ramach pierwszego zasiedlenia. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia – realizacja zadania własnego gminy na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 i 15 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jednolity: Dz. U. z 2013 r., poz. 594, z późniejszymi zmianami). Obiekty posadowione na przedmiotowej nieruchomości (działkach) nie były ulepszane. Wnioskodawca nie wykorzystywał żadnego z przedmiotowych obiektów w stanie ulepszonym do wykonywania czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle przepisów o podatku od towarów i usług powyższą sprzedaż należałoby uznać jako zbycie nieruchomości zabudowanej i w tej sytuacji będzie ona w całości korzystać ze zwolnienia z VAT?
2.  Czy należałoby sprzedaż nieruchomości podzielić i oddzielnie opodatkować stawką podstawową VAT 23% sprzedaż gruntu przeznaczonego pod zabudowę centrotwórczą, natomiast nakłady poniesione na budowę ciągów pieszych wraz ze schodami i barierkami oraz infrastrukturą wraz ze słupami oświetleniowymi opodatkować VAT ze stawką zw. (zwolnione)?

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, iż dostawa nieruchomości, o której mowa jest czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną) dla zamierzonej czynności jej zbycia Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność w świetle ustawy o VAT będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów.

W omawianym przypadku dostawa nieruchomości zabudowanej będzie korzystała ze zwolnienia z VAT w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków i budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. W konsekwencji, skoro do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem, a dostawa budynków w przedmiotowej sprawie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, to również dostawa gruntu podlega takim samym zasadom, czyli jest zwolniona z podatku VAT. Jednakże, biorąc pod uwagę cel ekonomiczno-gospodarczy transakcji, której przedmiotem jest grunt (wprawdzie zabudowany ciągiem pieszym) przeznaczony w planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę usługową, centrotwórczą, taka transakcja w opinii Gminy stanowi transakcję jednolitą, mającą na celu, jako całość dostawę nie tyle istniejącego już ciągu pieszego wraz z oświetleniem, co niezabudowanego terenu w centrum Miasta X. Teren ten inwestor ma prawo zabudować zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego. Zatem dostawę tego gruntu należy opodatkować stawką 23%, a nakłady budowlane poniesione na realizację ciągu pieszego wraz z infrastrukturą sprzedać ze stawką VAT „zwolnione”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zatem, w świetle przytoczonych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6, a jego sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w myśl art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość winna być przyjęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż jak i najem, dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem należy uznać że pierwsze zasiedlenie zachodzi w momencie sprzedaży lub oddania budynku (budowli) do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas należy poddać badaniu zaistnienie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, iż w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z dwóch podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, iż stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy zauważyć, iż kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury.

Na mocy art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Przez budowle – stosownie do art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane – należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Obiektem liniowym w myśl art. 3 pkt 3a ww. ustawy Prawo budowlane, jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Natomiast według art. 3 pkt 4 powołanej ustawy, przez obiekty małej architektury należy rozumieć niewielkie obiekty, a w szczególności:

1.  kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury,
2.  posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej,
3.  użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, przeznaczył do sprzedaży w drodze przetargu ustnego nieograniczonego nieruchomość gruntową położoną w … w obrębie … przy Alei A., oznaczoną w ewidencji gruntów miasta jako działki nr A i B o łącznej powierzchni 0,4226 ha. Przedmiotowa nieruchomość została urządzona jako teren publiczny obsiany trawą i obsadzony krzewami, na którym wytyczono ciągi piesze wraz z oświetleniem latarniami. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego terenu B3 – … na obszarze miasta X w obrębie ulic – ul. S., ul. K. i Aleja A., zatwierdzonym Uchwałą Rady Miejskiej, nieruchomość oznaczona numerami działek ewidencyjnych A i B znajduje się na obszarze jednostki urbanistycznej oznaczonej symbolem „U-8 usługi centrotwórcze z zakresu handlu, gastronomii, administracji, preferowana funkcja związana z sąsiedztwem parku i rekreacji” oraz symbolem „EE-2 – miejsce orientacyjnej lokalizacji stacji transformatorowej, związanej z realizacją usług w obszarach U-8 i U-4. Uściślenie lokalizacji następuje w projekcie zagospodarowania terenu inwestycji usługowych”.

W 2011 r. Gmina wybudowała na tej nieruchomości ciągi piesze, schody terenowe (trójstopniowe 2 szt. i sześciostopniowe 1 szt.), oświetlenie terenowe z siedmioma lampami, oraz utwierdzono miejsca, na których zamontowano ławki parkowe. Pozostałą część nieruchomości stanowi trawnik z krzewami ozdobnymi. Przez opisaną nieruchomość przebiegają odcinki uzbrojenia podziemnego: kable elektryczne i oświetleniowe. W ocenie Wnioskującego ciągi piesze (chodniki i schody) oraz wybudowana infrastruktura oświetleniowa stanowią budowle trwale związane z gruntem. Kable elektryczne i oświetlenie znajdujące się na przedmiotowej nieruchomości stanowią własność Gminy. Kable i oświetlenie będą przedmiotem sprzedaży. Utwardzone miejsca, na których zamontowano ławki parkowe, są trwale związane z gruntem. Ławki parkowe są trwale związane z gruntem. Utwardzone miejsca, takie jak ciągi piesze i schody, stanowią budowle w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane, natomiast ławki parkowe stanowią element małej architektury. Zainteresowany wskazał, że zgodnie z faktycznym stanem obecnym według operatu szacunkowego na przedmiotowych działkach ewidencyjnych znajdują się:

*   ciągi piesze o nawierzchni z kostki brukowej na działkach A i B,

*   schody terenowe 3 stopniowe w ilości 2 szt. i 6 stopniowe w ilości 1 szt. na działce B,

*   słupy oświetlenia parkowego w ilości 7 szt.: tj. 2 słupy oświetlenia parkowego na działce A, 4 słupy oświetlenia parkowego na działce B oraz jeden słup do zawieszenia kamery na działce B,

*   kable zasilające słupy.

Ponadto ławki stanowią element wyposażenia terenu.

Dostawa każdego obiektu odbywa się w ramach pierwszego zasiedlenia. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia – realizacja zadania własnego gminy na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 i 15 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Obiekty posadowione na przedmiotowej nieruchomości (działkach) nie były ulepszane. Wnioskodawca nie wykorzystywał żadnego z przedmiotowych obiektów w stanie ulepszonym do wykonywania czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Mając na uwadze okoliczności niniejszej sprawy, wskazać należy, że wbrew temu co twierdzi Wnioskodawca, przedmiotem dostawy nie będzie grunt niezabudowany. Znajdujące się na przedmiotowej nieruchomości, składającej się z dwóch działek o numerach A i B, ciągi piesze, schody terenowe, słupy oświetleniowe, utwardzone miejsca, na których znajdują się ławki oraz odcinki uzbrojenia podziemnego: kable elektryczne i oświetleniowe, są budowlami w rozumieniu prawa budowlanego. Tym samym, będąca przedmiotem sprzedaży nieruchomość, stanowi grunt zabudowany budowlami.

Biorąc pod uwagę, iż – jak wskazał Wnioskodawca – dostawa każdej z budowli znajdującej się na działkach A i B odbywać się będzie w ramach pierwszego zasiedlenia, to uznać należy, że nie zachodzą przesłanki do zastosowania do dostawy ww. budowli zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W związku z powyższym, należy rozważyć, czy w przedmiotowej sytuacji możliwe będzie zastosowanie zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Z opisu sprawy wynika, że Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do przedmiotowych budowli i obiekty te nie były ulepszane. Tym samym dostawa ww. budowli będzie mogła korzystać ze zwolnienia przewidzianego w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z uwagi zatem na fakt, iż dostawa budowli, o których mowa powyżej, będzie zwolniona od podatku, to sprzedaż działek o numerach A i B, na których obiekty te są posadowione, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy, również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Reasumując, sprzedaż budowli oraz działek o numerach A i B, na których ww. budowle są posadowione, należy uznać jako zbycie nieruchomości zabudowanej, która będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

Tym samym, udzielenie odpowiedzi na pytanie nr 2 wniosku stało się bezprzedmiotowe.

Wobec powyższego, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, z którego wynika, iż przedmiotem dostawy w niniejszej sprawie będzie niezabudowany grunt, którego sprzedaż należy opodatkować stawką 23%, a dostawa nakładów budowlanych poniesionych na realizację ciągu pieszego wraz z pozostałymi obiektami będzie zwolniona od podatku, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto należy wyjaśnić, że z cytowanego powyżej art. 14b § 3 Ordynacji wynika, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotycząca przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.