Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP3/4512-1-154/15-2/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-10-20
Teza: Prawo do dokonania korekty podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia dwóch lokali mieszkalnych.
Słowa kluczowe: korekta; odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 22 lipca 2015 r. (data wpływu 27 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do dokonania korekty podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia dwóch lokali mieszkalnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do dokonania korekty podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia dwóch lokali mieszkalnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia Mieszkaniowa (dalej: Spółdzielnia) zarządza nieruchomościami stanowiącymi jej mienie lub nabytym na podstawie ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych mieniem jej członków. Spółdzielnia jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) dalej: Ustawa VAT. Przedmiotem działalności Spółdzielni według Polskiej Klasyfikacji Działalności jest: zagospodarowanie i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, sprzedaż i kupno nieruchomości na własny rachunek, wynajem nieruchomości na własny rachunek, zarządzanie nieruchomościami mieszkalnymi i niemieszkalnymi, działalność domów i ośrodków kultury.

W roku 2006 Rada Nadzorcza Spółdzielni podjęła uchwałę o rozpoczęciu inwestycji mającej na celu wybudowanie 3 wielorodzinnych budynków mieszkalnych. Pozyskane w ten sposób lokale mieszkalne i garaże przekazywane miały być członkom Spółdzielni na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i przeniesienia własności lokalu na podstawie ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, po podpisaniu aktu notarialnego i wniesieniu wkładu budowlanego.

Powyższe czynności zgodnie z art. 19 ust. 10 ustawy VAT oraz art. 19a ust. 8 ustawy VAT są czynnościami opodatkowanymi.

Tym samym Spółdzielnia jako czynny podatnik podatku od towarów i usług – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT – obniżyła kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur za towary i usługi wykorzystane do wybudowania wyżej opisanej inwestycji.

Majątek trwały Spółdzielni stanowią budynki wraz z gruntami pomniejszone o lokale i udziały w gruncie członków posiadających prawo odrębnej własności lokali.

W grudniu 2012 r. nieprzekazane mieszkania oraz garaże Spółdzielnia wprowadziła do ewidencji środków trwałych. W maju 2013 r. w drodze uchwały Rada Nadzorcza Spółdzielni wyraziła zgodę na wynajem wyżej opisanych lokali mieszkalnych. W październiku 2013 r. oraz w grudniu 2014 r. zostały wynajęte dwa mieszkania z inwestycji. W związku z podjęciem uchwały RN oraz oddaniem w najem mieszkań, nastąpiła zmiana przeznaczenia dwóch lokali mieszkalnych, z mieszkań które miały być przekazane członkom w celu ustanowienia odrębnej własności (czynność opodatkowana) na najem (czynność zwolniona od podatku od towarów i usług). Spółdzielnia straciła przysługujące jej prawo do odliczenia podatku w części przypadającej na lokale, których przeznaczenie uległo zmianie.

Spółdzielnia – zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy VAT – w deklaracji za styczeń 2014 r. dokonała korekty 1/10 odliczonego podatku od towarów i usług przypadającego na lokal wynajęty w roku 2013 oraz w deklaracji za styczeń 2015 r. korekty l/10 odliczonego podatku na lokal wynajęty w roku 2013 oraz 1/10 odliczonego podatku przypadającego na lokal wynajęty w roku 2014. Tak więc zwrot odliczonego podatku w przypadku pierwszego mieszkania obejmie lata 2014-2023, natomiast w przypadku drugiego z mieszkań lata 2015-2024.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółdzielnia postąpiła prawidłowo korygując odliczony przy budowie budynków w celu przekazania mieszkań członkom w odrębną własność podatek VAT – zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy VAT – w stosunku do dwóch mieszkań znajdujących się w ewidencji środków trwałych, a przeznaczonych decyzją Rady Nadzorczej Spółdzielni na wynajem?

Zdaniem Wnioskodawcy, przyjęcie do ewidencji środków trwałych, a następnie zmiana przeznaczenie dwóch mieszkań na wynajem spowodowała konieczność korekty odliczonego podatku od towarów i usług wykorzystanych przy budowie opisanych mieszkań.

Zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy VAT, korekty odliczonego podatku od towarów i usług winna dokonywać w okresie 10-letnim w deklaracji za pierwszy okres rozliczeniowy danego roku.

Wartość ujętych w ewidencji środków trwałych, należących do Spółdzielni mieszkań przewyższa kwotę 15.000 zł, tym samym w oparciu o art. 91 ust. 7a ustawy VAT w odwołaniu do art. 91 ust. 2 ustawy VAT – w przypadku zmiany przeznaczenia lokalu – korekty dokonuje się w ciągu 10 lat. Zamiarem dokonanej inwestycji było przekazanie mieszkań i garaży członkom Spółdzielni i w ten sposób Spółdzielnia zagospodarowała 38 z 40 wybudowanych mieszkań.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że w roku 2006 Rada Nadzorcza Spółdzielni podjęła uchwałę o rozpoczęciu inwestycji mającej na celu wybudowanie 3 wielorodzinnych budynków mieszkalnych. Pozyskane w ten sposób lokale mieszkalne i garaże przekazywane miały być członkom Spółdzielni na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i przeniesienia własności lokalu na podstawie ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, po podpisaniu aktu notarialnego i wniesieniu wkładu budowlanego.

Spółdzielnia jako czynny podatnik podatku od towarów i usług obniżyła kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur za towary i usługi wykorzystane do wybudowania wyżej opisanej inwestycji.

W grudniu 2012 r. nieprzekazane mieszkania oraz garaże Spółdzielnia wprowadziła do ewidencji środków trwałych. W maju 2013 r. w drodze uchwały Rada Nadzorcza Spółdzielni wyraziła zgodę na wynajem wyżej opisanych lokali mieszkalnych. W październiku 2013 r. oraz w grudniu 2014 r. zostały wynajęte dwa mieszkania.

W związku z podjęciem uchwały RN oraz oddaniem w najem mieszkań, nastąpiła zmiana przeznaczenia dwóch lokali mieszkalnych, z mieszkań które miały być przekazane członkom w celu ustanowienia odrębnej własności (czynność opodatkowana) na najem (czynność zwolniona od podatku od towarów i usług). Spółdzielnia straciła przysługujące jej prawo do odliczenia podatku w części przypadającej na lokale, których przeznaczenie uległo zmianie.

Na tle powyższego Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy – w świetle art. 91 ust. 7 ustawy – w związku z wprowadzeniem dwóch lokali mieszkalnych do ewidencji środków trwałych i oddaniem ich w najem, jest on zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego VAT, odliczonego przy nabyciu towarów i usług wykorzystanych do wybudowania ww. inwestycji.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy warunkowane jest tym, aby nabywane przez podatnika towary i usługi były przez niego wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy w tym miejscu podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Wyrażoną wyżej generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób technicznoprawny regulacje zawarte w art. 90 i art. 91 ustawy.

Przy czym przepisy zawarte w art. 90 ustawy regulują kwestie związane z prawem do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik nabyte towary i usługi wykorzystuje zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Z tym, że przez „czynności w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego” należy rozumieć czynności zwolnione od podatku. Art. 90 ustawy określa dla ww. sytuacji zasady proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego w ciągu roku podatkowego na podstawie obrotów osiągniętych w poprzednim roku podatkowym.

Z informacji zawartych w opisie sprawy wynika, że w analizowanym przypadku – zarówno na moment realizacji inwestycji, jak również po oddaniu jej do użytkowania – nie miała miejsca sytuacja, w której nabyte towary i usługi byłyby jednocześnie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i zwolnionych od tego podatku. Przepisy zawarte w art. 90 ustawy nie mają zatem w analizowanej sprawie zastosowania.

Z kolei przepisy zawarte w art. 91 ustawy wprowadzają regułę ostatecznego rozliczenia podatku naliczonego za dany rok podatkowy w sytuacji, gdy odliczenia dokonano na podstawie proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy, a ponadto regulują kwestię odliczenia podatku w przypadku, gdy uprzednio odliczona kwota podatku naliczonego z różnych przyczyn musi zostać skorygowana lub w przypadku, gdy podatek naliczony nie został odliczony, bo na moment realizacji prawa do odliczenia nabyty towar lub usługa nie miały służyć działalności opodatkowanej, ale sytuacja ta uległa zmianie.

I tak, zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Natomiast w myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Z kolei przepis art. 91 ust. 3 ustawy stanowi, że korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty – art. 91 ust. 4 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Na mocy art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Stosownie do art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W oparciu o art. 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Jak stanowi ust. 7c powołanego artykułu, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana (art. 91 ust. 7d ustawy).

Na podstawie art. 91 ust. 8 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wybudował 3 wielorodzinne budynki mieszkalne. Zakładając, że cała inwestycja zostanie wykorzystana wyłącznie do czynności opodatkowanych (sprzedaż), Zainteresowany skorzystał z przysługującego mu prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z budową ww. budynków. Jednak dwa mieszkania – jak wskazał Wnioskodawca – nie zostały sprzedane i Zainteresowany wprowadził je do ewidencji środków trwałych, a następnie wynajął na cele mieszkaniowe, czyli wykorzystał do wykonywania czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.

Na marginesie należy zaznaczyć, że w trakcie realizacji inwestycji odliczanie podatku naliczonego ma jednak charakter prognozowany i planowany. Ponieważ przywołane regulacje nakazują oceniać zakres prawa do odliczenia podatku w oparciu o faktyczne przeznaczenie towaru czy usługi, w cenie których podatek był zawarty, stąd też każdorazowa zmiana planów finalnego wykorzystania inwestycji, determinuje prawo do jego odliczenia.

Jak wynika z powyższego w analizowanym przypadku nastąpiła zmiana przeznaczenia wykorzystania środków trwałych – dwóch lokali mieszkalnych. Pierwotnie ww. mieszkania miały bowiem mieć związek wyłącznie z wykonaniem czynności opodatkowanych (sprzedaż), jednak oddanie ich w najem spowodowało, że są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

Zatem zmiana przeznaczenia w wykorzystaniu dwóch lokali mieszkalnych powoduje zmianę w zakresie prawa do odliczenia i w konsekwencji nakłada na Wnioskodawcę obowiązek skorygowania odliczonego podatku z odpowiednim zastosowaniem przepisów art. 91 ustawy.

Wynika to jednoznacznie z treści przywołanego wyżej przepisu art. 91 ust. 7 ustawy stanowiącego, że przepisy ust. 1-6 stosuje się w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Ustalenia jedynie wymaga, który przepis spośród przewidzianych w ust. 7a do ust. 7d tego artykułu, stanowiących uszczegółowienie przepisu ust. 7, będzie miał zastosowanie w analizowanej sprawie.

Do sytuacji opisanej przez Wnioskodawcę odnosi się przepis art. 91 ust. 7a ustawy i właśnie w oparciu o ten przepis Zainteresowany zobowiązany jest dokonać korekty podatku naliczonego odliczonego na etapie realizacji inwestycji w odniesieniu do dwóch lokali mieszkalnych. Powyższe wynika z faktu, że dwa mieszkania, będące przedmiotem wynajmu, zostały ujęte w ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy. Ponadto ich wartość początkowa – jak wynika z treści wniosku – przewyższa kwotę 15.000 zł.

W konsekwencji, w związku ze zmianą przeznaczenia dwóch lokali mieszkalnych, Wnioskodawca jest uprawniony do dokonania korekty odpowiedniej części podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 91 ust. 7 i ust. 7a ustawy, przy zastosowaniu 10-letniego okresu korekty, pod warunkiem jednak niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Okres korekty podatku naliczonego dotyczącego budowy ww. mieszkań – zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy – wynosi 10 kolejnych lat licząc od roku, w którym dwa lokale mieszkalne zostały oddane do użytkowania, natomiast sama korekta dotyczy jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich wytworzeniu.

Podsumowując, Wnioskodawca jest zobowiązany – na podstawie art. 91 ust. 7 oraz ust. 7a w związku z ust. 2 ustawy – do korekty podatku naliczonego odliczonego przy budowie budynków, w stosunku do dwóch mieszkań znajdujących się w ewidencji środków trwałych, a przeznaczonych decyzją Rady Nadzorczej Spółdzielni na wynajem.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie faktycznym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności potwierdzenia czy zawarte w opisie stanu faktycznego Wnioskodawcy wyliczenia są prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.