Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-118/10-3/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-05-13
Teza: sposób opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu umorzenia udziałów w spółce z siedzibą w Luksemburgu
Słowa kluczowe: dywidendy; działalność; działalność-likwidacja działalności; obowiązek-obowiązek podatkowy-nieograniczony obowiązek podatkowy; przychód; skutki podatkowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 15.02.2010 r. ( data wpływu 19.02.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu umorzenia udziałów w spółce z siedzibą w Luksemburgu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19.02.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu opodatkowania należności z tytułu dywidendy wypłacanej przez spółkę z siedzibą w Luksemburgu, umorzenia udziałów w spółce mającej siedzibę w Luksemburgu oraz z tytułu likwidacji spółki kapitałowej z siedzibą na terenie Luksemburga.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jako osoba fizyczna (podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce) zamierza zostać wspólnikiem spółki kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu, utworzonej zgodnie z prawem Luksemburga (dalej Spółka”). Spółka taka podlegała będzie opodatkowaniu od całości swoich przychodów w Luksemburgu i otrzyma certyfikat rezydencji wydany przez właściwe władze podatkowe w Luksemburgu zaświadczający miejsce siedziby spółki dla celów podatkowych. Spółka nie jest spółką holdingową o której mowa w art. 29 konwencji zawartej pomiędzy Polską a Luksemburgiem. Wnioskodawca nie prowadzi i nie będzie prowadzić działalności w Luksemburgu poprzez położony tam „zakład” w rozumieniu konwencji polsko - luksemburskiej. Wnioskodawca w związku z planowanymi przez Spółkę działaniami rozważa skutki podatkowe następujących zdarzeń:

*   wypłaty przez Spółkę dywidendy na rzecz Wnioskodawcy,
*   dokonania przez Spółkę umorzenia udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę.

Możliwe jest również podjęcie w przyszłości decyzji o likwidacji spółki luksemburskiej - w związku z czym Wnioskodawca powziął także wątpliwość dotyczącą zasad opodatkowania na terytorium Polski dochodów otrzymanych w wyniku likwidacji spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy otrzymywana przez Wnioskodawcę dywidenda, wypłacana przez Spółkę z siedzibą w Luksemburgu, będzie zwolniona od podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce?
2.  Czy dochody uzyskane przez Wnioskodawcę z tytułu umorzenia udziałów posiadanych w Spółce z siedzibą w Luksemburgu podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce na podstawie art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy dochody uzyskane przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji spółki kapitałowej z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotowa interpretacja indywidualna udzielona została w zakresie pytania Nr 2 wniosku. Wniosek w zakresie pytania Nr 1 i 3 został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 2

Odnośnie pytania w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu umorzenia udziałów w Spółce Wnioskodawca jest zdania, że dochód ten kwalifikowany na podstawie art. 10 ust. 1 konwencji między Rzeczypospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku podpisanej dnia 14 czerwca 1995 r. w Luksemburgu (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527 dalej upo), podlega opodatkowaniu w Luksemburgu a w Polsce jest zwolniony z opodatkowania z tym, że wysokość tych dochodów może mieć wpływ na zasady ustalania stawki podatkowej stosowanej do dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Stosownie do art. 4a ww. ustawy powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania których stroną jest Rzeczypospolita Polska. Dochody uzyskiwane przez osoby fizyczne z tytułu umorzenia udziałów w spółkach posiadających osobowość prawną opodatkowane są na podstawie art. 24 ust. 5d updof. Zasady te jednak na mocy art. 4a ww. ustawy należy stosować z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Według Wnioskodawcy na gruncie polsko — luksemburskiej konwencji dochody te należy kwalifikować na podstawie art. 10 ust. 1 konwencji. W myśl powołanego art. 10 ust. 1 Konwencji: „Dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Natomiast zgodnie z art. 3 ww. konwencji użyte w tym artykule określenie dywidendy oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych lub prawa do pobierania korzyści akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw z wyjątkiem wierzytelności do udziału w zyskach jak również dochód z innych praw spółki, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wydzielająca dywidendy ma siedzibę zrównane są z wpływami z akcji. W myśl konwencji tj. art. 24 ust. 1 pkt a podwójnego opodatkowania w Polsce unikać się będzie w sposób następujący: „a) jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej konwencji może być opodatkowany w Luksemburgu to Polska zwolni z uwzględnieniem postanowień zawartych pod literą b), taki dochód lub majątek od opodatkowania, z tym jednak, że przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby, może zastosować stawkę podatkową która byłaby zastosowana gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był w taki właśnie sposób zwolniony od opodatkowania”.

Analiza powyższych przepisów pozwala na stwierdzenie, że jeżeli polski podatnik osiągnie dochód, który zgodnie z postanowieniami konwencji może być opodatkowany na terytorium Luksemburga i dochód ten nie jest dochodem z tytułu odsetek lub należności licencyjnych to w Polsce dochód ten jest zwolniony z opodatkowania z tym, że Polska może wziąć pod uwagę taki dochód do określenia progu skali podatkowej według której opodatkowane są dochody podatnika podlegające opodatkowaniu w Polsce.

Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 marca 2008 r. (sygn. IPPB2/415-507/07-2/SR), interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 09. 12. 2009 r. (sygn. IPPB2/415-601/09-2/MG).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Stosownie do art. 4a ww. ustawy, powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. W myśl art. 10 ust. 1 Konwencji z dnia 14 czerwca 1995 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527), dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Luksemburgu osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce mogą być opodatkowane w Polsce.

Art. 10 ust. 2 ww. konwencji, daje prawo opodatkowania tak uzyskanego dochodu państwu źródła (Luksemburgowi), z zastrzeżeniem, że jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, podatek ten nie może przekroczyć:

1.  5 procent kwoty dywidend brutto, jeżeli odbiorcą dywidend jest spółka (inna niż spółka osobowa), której udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej 25 procent,
2.  15 procent kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach.

Ponadto należy zauważyć, iż w art. 10 ust. 3 Konwencji znajduje się definicja „dywidend”, zgodnie z którą użyte w powyższym artykule określenie "dywidendy" oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych lub prawa do pobierania korzyści, akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochód z innych praw spółki, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wydzielająca dywidendy ma siedzibę, zrównane są z wpływami z akcji. Zatem, dochód z tytułu umorzenia udziałów w spółce kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu, o ile prawo luksemburskie zrównuje ww. dochód z wpływami z akcji, będzie podlegał dyspozycji art. 10 Konwencji, a zatem dochód ten może podlegać opodatkowaniu w Polsce i Luksemburgu. W tym przypadku, w celu wyeliminowania podwójnego opodatkowania, zastosowanie znajdzie art. 24 ust. 1 lit. a) Konwencji (metoda wyłączenia z progresją).

W przypadku, kiedy prawo luksemburskie nie zrównuje dochodów z tytułu umorzenia udziałów, z wpływami z akcji, a tym samym dochód ten nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 10 Konwencji, należy dokonać dalszej, właściwej kwalifikacji dochodu na gruncie Konwencji. Artykuł 13 Konwencji reguluje zasady opodatkowania zysków ze sprzedaży majątku (przeniesienia własności majątku). Stosownie do art. 13 ust. 1 Konwencji, zyski osiągnięte przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6, a położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Zyski z przeniesienia tytułu własności majątku ruchomego stanowiącego część majątku zakładu, który przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa posiada w drugim Umawiającym się Państwie, albo z przeniesienia własności majątku ruchomego należącego do stałej placówki, którą osoba zamieszkała w Umawiającym się Państwie posiada w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania wolnego zawodu, łącznie z zyskami uzyskanymi z przeniesienia własności takiego zakładu (odrębnie albo razem z całym przedsiębiorstwem) lub takiej stałej placówki, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie (art. 13 ust. 2 Konwencji).

W myśl art. 13 ust. 3 Konwencji, zyski osiągnięte z przeniesienia tytułu własności statków morskich, statków powietrznych lub pojazdów drogowych eksploatowanych w komunikacji międzynarodowej, barek eksploatowanych w transporcie na wodach śródlądowych lub majątku ruchomego związanego z eksploatacją takich statków morskich, powietrznych pojazdów drogowych albo barek podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym znajduje się miejsce faktycznego przedsiębiorstwa. Zgodnie natomiast z art. 13 ust. 4 Konwencji, zyski z przeniesienia tytułu własności majątku nie wymienionego w ustępach 1, 2 i 3 podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę. Punkt 5 uwag ogólnych do art. 13 Modelowej Konwencji OECD stanowi, iż artykuł ten nie zawiera dokładnej definicji określenia zysków majątkowych. Wyrazy „przeniesienie własności majątku” są użyte w celu objęcia nimi szczególnie zysków z majątku pochodzących ze sprzedaży, zamiany, a również z częściowej sprzedaży, wywłaszczenia, przekazania spółce w zamian za akcje, sprzedaży praw, darowizny, a nawet pośmiertnego przekazania majątku (str. 201 Komentarza do Modelowej Konwencji OECD). Z treści art. 13 Konwencji wynika, że dotyczy on sytuacji, w której muszą być spełnione dwa warunki jednocześnie, musi nastąpić przeniesienie własności majątku i osoba dokonująca przeniesienia składników majątkowych musi osiągnąć w związku z tym zysk.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż dochód uzyskany przez Wnioskodawcę nie ma być osiągnięty przez niego w związku z przeniesieniem własności składników majątkowych na inne osoby, lecz z tytułu przysługujących mu praw w spółce, w której będzie jednym z udziałowców. Zatem nie będą spełnione kryteria przewidziane w art. 13 Konwencji, by dochód uzyskany przez Wnioskodawcę podlegał opodatkowaniu na zasadach w nim określonych. Ponadto zauważyć należy, iż w myśl art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji). Natomiast art. 24 ust. 5d ww. ustawy stanowi, iż dochodem z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonym zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38, jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny. W konsekwencji powyższego dochód, który osiągnie Wnioskodawca w wyniku umorzenia udziałów w spółce mającej siedzibę w Luksemburgu nie został objęty postanowieniami któregokolwiek z artykułów Konwencji regulujących jasno określone kategorie dochodów. Zatem do tak uzyskanego dochodu znajdą zastosowanie postanowienia art. 22 ust. 1 Konwencji, zgodnie z którym części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce bez względu na to, skąd one pochodzą, które nie są objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej Konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce.

Postanowienia umowy zmierzają do unikania podwójnego opodatkowania nie tylko poprzez zastosowanie odpowiedniej metody, ale także poprzez ustanowienie prawa do opodatkowania dochodu tylko w jednym z umawiających się państw. W sytuacji, kiedy zgodnie z Konwencją dochód podlega opodatkowaniu tylko w jednym państwie (w tym przypadku w państwie rezydencji) nie zachodzi sytuacja podwójnego opodatkowania, zatem nie znajduje zastosowania przewidziana w konwencji metoda unikania podwójnego opodatkowania.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie organ podatkowy pragnie wyjaśnić, że powołane we wniosku interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnych sprawach innych wnioskodawców i nie mogą stanowić źródła praw i obowiązków dla innych podatników. W świetle stanowiska zaprezentowanego w niniejszych interpretacjach, rozstrzygnięcia w nich zawarte, na podstawie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej mogą być zmienione przez Ministra Finansów, z uwagi na ich nieprawidłowość.

Końcowo Organ podatkowy pragnie wskazać. iż od dania 31 marca 2010 r. obowiązuje tekst jednolity ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opublikowany w Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M. C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.