Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-167/11-2/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-08-22
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego w związku z zawartą umową cash - poolingu.
Słowa kluczowe: agent; banki; cash pooling; odsetki; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; podmiot-podmiot uprawniony; umowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2011 r. (data wpływu 23.05.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego w związku z zawartą umową cash - poolingu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego w związku z zawartą umową cash - poolingu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka zamierza przystąpić do struktury cash poolingu rzeczywistego oferowanej przez bank z siedzibą w Polsce (dalej: „Bank”).

Generalnie, usługa cash poolingu rzeczywistego jest systemem zarządzania płynnością finansową spółek z danej grupy kapitałowej, którego głównym celem jest bardziej efektywne wykorzystanie nadwyżek finansowych spółek biorących udział w strukturze. W efekcie dochodzi do zmniejszenia kosztów finansowania poszczególnych uczestników i efektywnej alokacji środków pieniężnych w ramach danej grupy kapitałowej. W przypadku cash poolingu rzeczywistego, jego mechanizm opiera się na faktycznej konsolidacji sald z rachunków bankowych poszczególnych uczestników w opisany poniżej sposób.

W wyniku przeprowadzanych codziennie operacji gospodarczych, każda ze Spółek biorących udział w strukturze wykazuje na koniec dnia roboczego określone saldo (dodatnie bądź ujemne) na swoim rachunku bankowym. Następnie, salda te są bezpośrednio lub pośrednio konsolidowane na jednym rachunku.

Poniżej Spółka przedstawia szczegółowy opis struktury, w której będzie uczestniczyć:

*   Struktura będzie uregulowane następującymi umowami zarządzania wspólną płynnością finansową:
    *   umową cash poolingową zawartą pomiędzy Bankiem, Spółką i innymi podmiotami z grupy kapitałowej, do której należy Spółka oraz
    *   umową określającą warunki współpracy na potrzeby niniejszego cash poolingu pomiędzy „A” Sp. z o.o. (dalej: „A”), a spółką pełniącą rolę głównego agenta – „B” (dalej: „B”, „Agent Główny”);
    *   umowami określającymi warunki współpracy na potrzeby niniejszego cash poolingu pomiędzy „A” a innymi polskimi uczestnikami struktury cash poolingu (dalej: „Uczestnicy”). Z każdym z uczestników „A” będzie miał zawartą odrębną umowę tego typu (w tym ze Spółką).
*   W strukturze będą brali udział uczestnicy należący do jednej grupy kapitałowej, będący polskimi rezydentami podatkowymi (m.in. Spółka, „A”) w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz jeden rezydent podatkowy z innego państwa w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli spółka „B” z Irlandii.
*   Spółki „A”, „B” oraz pozostali Uczestnicy umowy cash poolingu (w tym Spółka) posiadają rachunki w Banku. Rachunki mogą być prowadzone zarówno w PLN jak i w EUR, a także w innych walutach.
*   Oferowany przez Bank mechanizm cash poolingu rzeczywistego będzie odbywał się odrębnie dla rachunków prowadzonych w różnych walutach, np. w EUR bądź PLN (oddzielne, identyczne struktury).
*   „A” będzie pełnić w omawianej strukturze rolę tzw. pośredniego agenta. Rachunek „A” będzie służyć bilansowaniu sald występujących na rachunkach Uczestników (w tym Spółki).
*   Cash pooling będzie składał się z 2 etapów.

Etap 1:

*   Na koniec każdego dnia roboczego Bank ustali saldo (dodatnie bądź ujemne) na rachunku danego Uczestnika (w tym Spółki), powstałe w wyniku przeprowadzanych codziennie operacji gospodarczych.
*   W przypadku wystąpienia salda dodatniego na powyższych rachunkach, Bank przeleje te środki z danego rachunku na rachunek należący do „A”.
*   W przypadku wystąpienia salda ujemnego na rachunkach Uczestników (w tym Spółki), Bank przeleje z rachunku „A” brakujące środki, odpowiadające tym ujemnym saldom, na dane rachunki Uczestników (w tym Spółki).
*   W konsekwencji powyższych operacji, na koniec każdego dnia roboczego, saldo na rachunkach Uczestników (w tym Spółki) będzie wynosiło zero (0), a rachunek spółki „A” będzie wykazywał łączne saldo rachunków Uczestników (w tym Spółki) oraz „A” sprzed dokonania powyższych operacji. Innymi słowy, na koniec każdego dnia roboczego, saldo z rachunków Uczestników (w tym Spółki) będzie „przenoszone” na rachunek „A” prowadzony w Banku.

Etap 2:

*   W drugim etapie, saldo rachunku spółki „A” będzie konsolidowane z saldem występującym na rachunku „B” (tj. Agenta Głównego) i odzwierciedlane na rachunku „B”.
*   Oznacza to, iż w przypadku wystąpienia salda dodatniego na rachunku „A”, środki pieniężne znajdujące się na tym rachunku zostaną przeniesione przez Bank na rachunek należący do „B”.
*   Z drugiej strony, w przypadku wystąpienia salda ujemnego na rachunku należącym do „A”, z rachunku Agenta Głównego zostaną przeniesione przez Bank na rachunek spółki „A” środki pieniężne w takiej wysokości, aby pokryć występujące na tym rachunku saldo ujemne.
*   W konsekwencji, na koniec każdego dnia roboczego, saldo na rachunku „A” będzie wynosiło zero (0) i efektywnie będzie ono „pokazywane” na rachunku Agenta Głównego.
*   Jednocześnie, w wyniku powyższych operacji, rachunek Agenta Głównego będzie odzwierciedlał globalne saldo wszystkich uczestników biorących udział w przedmiotowej strukturze cash poolingu rzeczywistego (w tym Spółki).
*   Powyższe czynności będą przeprowadzane automatycznie przez Bank, tj. bez konieczności składania dodatkowych dyspozycji przez „A”, Agenta Głównego lub innych Uczestników (w tym Spółkę).
*   Pomiędzy „A” a Uczestnikami (oddzielne umowy będą zawarte z każdym z uczestników struktury, w tym ze Spółką) oraz „A” i „B” będą zawarte odrębne umowy dotyczące alokacji odsetek od dziennych sald na rachunkach uczestników struktury cash poolingu.
*   „B” (w odniesieniu do sald wykazywanych w ramach Etapu 2) oraz „A” (w odniesieniu do sald wykazywanych w ramach Etapu 1) będą naliczały odsetki w okresach miesięcznych na podstawie stanu dziennych sald. Przedmiotowe odsetki będą płatne pomiędzy podmiotami biorącymi udział w cash poolingu raz na kwartał. Z tytułu wykonywania powyższych czynności, „B” ani „A” nie będą otrzymywały odrębnego wynagrodzenia. Mogą natomiast obciążyć inne podmioty istotnymi wydatkami, które same poniosły w związku z wykonywaniem przedmiotowych czynności w ramach przedstawionego powyżej cash poolingu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy odsetki wypłacane przez Spółkę na rzecz „A” nie będą podlegały zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu od osób prawnych (dalej: „podatek u źródła”) w Polsce w świetle brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654)?

Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki wypłacane przez Spółkę na rzecz „A” nie będą podlegały podatkowi u źródła w Polsce w świetle brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Powyższe wynika z następujących przesłanek.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatek dochodowy z tytułu przychodów z odsetek uzyskanych na terytorium Polski przez podatników, którzy nie mają w Polsce siedziby lub zarządu, ustala się w wysokości 20% przychodów. Jednakże, zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powyższe stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

Zdaniem Spółki, art. 21 ustawy ma zastosowanie wyłącznie w stosunku do odsetek wypłacanych podatnikom podlegającym w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. podatnikom, którzy nie mają na terytorium Polski siedziby lub zarządu.

W świetle powyższych regulacji, art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie będzie miał zastosowania do odsetek wypłacanych przez Spółkę na rzecz „A”, ponieważ „A” jest rezydentem podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. W konsekwencji, odsetki wypłacane przez Spółkę na rzecz „A” nie będą podlegały zryczałtowanemu 20% podatkowi dochodowemu od osób prawnych w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 ww. ustawy.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know - how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 tej ustawy przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Regulacja ta odzwierciedla zasadę wyrażoną w art. 91 ust. 2 Konstytucji RP.

Na podstawie art. 22b ww. ustawy, zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20 - 22 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.

Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania jest zespołem norm kolizyjnych mających na celu rozgraniczenie praw dwóch państw do opodatkowania danego przysporzenia. Umowy takie nie kreują jednak samodzielnie obowiązku podatkowego.

W art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 tejże ustawy osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Stosownie do treści art. 26 ust. 1g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 na rzecz podmiotów wymienionych w art. 6 ust. 1 pkt 10a i 11a, stosują zwolnienia wynikające z tych przepisów wyłącznie pod warunkiem:

1.  udokumentowania przez podmiot, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 10a i 11a, jego miejsca siedziby dla celów podatkowych, uzyskanym od tego podmiotu certyfikatem rezydencji, oraz
2.  złożenia przez podmiot, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 10a i 11a, pisemnego oświadczenia, że jest rzeczywistym właścicielem wypłaconych przez płatnika należności oraz spełnia on warunki, o których mowa w tych przepisach.

W myśl art. 26 ust. 1h ww. ustawy, ocena warunków określonych w ust. 1g dokonywana jest niezależnie od warunków istnienia podstawy prawnej do wymiany informacji podatkowej między Rzecząpospolitą Polską a państwem należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, w którym podmiot wymieniony w art. 6 ust. 1 pkt 10a i 11a ma siedzibę.

Zatem w procesie kwalifikacji prawnopodatkowej dochodów uzyskiwanych w układzie transgranicznym (rozpatrując kwestię ograniczonego obowiązku podatkowego w odniesieniu do nierezydentów) należy przeprowadzić analizę:

1.  czy dane przysporzenie podlega opodatkowaniu w Polsce, jeżeli tak, to
2.  czy Polska ma prawo do opodatkowania tego przysporzenia w świetle stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (o ile taka obowiązuje).

W przedmiotowym przypadku pierwsza z wyżej wymienionych przesłanek jest w sposób oczywisty spełniona z uwagi na jednoznaczne brzmienie wyżej powołanego art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę dochody z odsetek powstają w Polsce, a więc co do zasady Polska będzie miała prawo do opodatkowania tych dochodów.

Analizując drugą z ww. przesłanek należy stwierdzić, iż w niniejszej sprawie zastosowanie będzie miała Umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Irlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 13 listopada 1995 r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 29, poz. 129).

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ww. Umowy, odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i wypłacane są osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże w myśl art. 11 ust. 2 Umowy takie odsetki mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, lecz jeżeli odbiorca jest właścicielem odsetek, podatek w ten sposób wymierzony nie może przekroczyć 10 procent kwoty brutto tych odsetek. Właściwe władze Umawiających się Państw ustalą w drodze wzajemnego porozumienia sposób stosowania tego ograniczenia.

Jak wynika z art. 11 ust. 4 Umowy, użyte w tym artykule określenie „odsetki” oznacza dochody z wszelkiego rodzaju roszczeń wynikających z długów, zarówno zabezpieczonych, jak i nie zabezpieczonych hipoteką lub prawem uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek publicznych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami mającymi związek z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi, jak również każdy inny dochód, który zgodnie z prawem tego Państwa, w którym ten dochód powstaje, jest traktowany jako dochód z tytułu pożyczonych pieniędzy, lecz nie obejmuje dochodu, który na mocy artykułu 10 jest traktowany jako dywidenda. Opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu tego artykułu.

Treść art. 11 ust. 5 Umowy stanowi z kolei, iż postanowienia ustępu 1 i 2 nie mają zastosowania, jeżeli właściciel odsetek mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie prowadzi w drugim Państwie, w którym powstają odsetki, działalność gospodarczą przez zakład tam położony bądź wykonuje wolny zawód w oparciu o stałą placówkę, która jest w nim położona, i jeżeli wierzytelność, z tytułu której płacone są odsetki, jest faktycznie związana z takim zakładem lub taką stałą placówką. W takim przypadku, w zależności od konkretnej sytuacji, stosuje się postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14.

Dokonując interpretacji ww. przepisów należy zwrócić również uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Pomimo, iż Komentarz do Konwencji Modelowej OECD nie stanowi źródła prawa, to na mocy art. 3 lit. c Konwencji z dnia 14 grudnia 1960 r. o Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju, wraz z protokołami dodatkowymi nr 1 i 2 do tej konwencji, stanowiącymi jej integralną część (Dz. U. z 1998 r. Nr 76, poz. 490; dalej: Konwencja), Polska zobowiązała się do ścisłej współpracy, a tam, gdzie występuje taka potrzeba, podejmowania skoordynowanych działań. Zgodnie z art. 5 lit. b Konwencji OECD może dla osiągnięcia swoich celów przedkładać członkom zalecenia. W związku z tym Komentarz do Konwencji Modelowej OECD, który jest wynikiem wspólnych prac i uzgodnień wszystkich państw członkowskich, powinien być przez Polskę traktowany jako wskazówka interpretacyjna w celu zapewnienia jednolitej wykładni przepisów w ramach wszystkich państw członkowskich OECD. Przyjęcie takiego stanowiska potwierdza ustęp 3 Wstępu do Komentarza, który stanowi, że organy podatkowe powinny się odwoływać do tego Komentarza przy stosowaniu i interpretacji postanowień swych dwustronnych konwencji podatkowych opartych na Modelowej Konwencji.

Państwa, które nie zgadzają się z tezami postawionymi w Komentarzu, mogą złożyć zastrzeżenie do artykułu lub uwagi do Komentarza, w których zastrzegają sobie prawo odmiennego stosowania danego artykułu. Polska nie złożyła takiego zastrzeżenia, stąd przy stosowaniu i interpretacji postanowień dwustronnych konwencji podatkowych opartych na Modelowej Konwencji powinna odwoływać się do Komentarza.

Z Komentarza do Konwencji Modelowej OECD wynika tymczasem, iż postanowienia umów (konwencji) o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie dotyczącym odsetek mają zastosowanie jedynie w przypadku, gdy to podmiot uzyskujący odsetki posiada status rzeczywistego odbiorcy („beneficial owner”), czyli jest podmiotem, którego prawo do dysponowania otrzymaną płatnością nie ma wyłącznie formalnego charakteru. Co do zasady, w sytuacji, gdy płatność dokonywana jest na rzecz pośrednika będącego rezydentem określonego państwa, który następnie przekazuje tę płatność ostatecznemu odbiorcy, państwo w którym powstaje dana płatność nie jest zobowiązane do zastosowania wobec tego pośrednika postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zatem sam fakt bycia rezydentem określonego państwa i otrzymania płatności nie jest wystarczającym warunkiem do skorzystania z postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania w sytuacji, gdy prawo do dysponowania dochodem ma ograniczony charakter. Oznacza to, iż postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania mają zastosowanie do podmiotów będących faktycznymi odbiorcami odsetek. W konsekwencji, jeżeli podmiot polski dokonuje wypłaty z tytułu odsetek, o której mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na rzecz podatkowego rezydenta innego państwa, który nie jest osobą uprawnioną do tych odsetek, to Polska nie jest ograniczona w swoim prawie do opodatkowania w Polsce takich należności odsetkowych.

W związku z tym interpretując pojęcie „beneficial owner” należy mieć na względzie zamiar stron w kształtowaniu transakcji cash pooling, a nie tylko samą formę jej przeprowadzenia. Określenia tego nie należy stosować w wąskim i technicznym znaczeniu lecz w jego kontekście i w świetle przedmiotu i celu Modelowej Konwencji, a mianowicie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od płacenia podatków oraz oszustwom podatkowym.

Umowa cash - poolingu jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash - poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash - pooling i zarządzający systemem, którym może być wyspecjalizowany bank, jak również jednostka z grupy. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Niezależnie od tego, czy podmiotem zarządzającym systemem jest bank, czy wybrana spółka z grupy, realizuje on jedynie funkcję pośrednika, tzn. nie jest ostatecznym właścicielem odsetek, do których prawo przysługuje spółkom przekazującym nadwyżkę.

Sposób konstrukcji umowy cash - poolingu jest jednocześnie wyborem odpowiedniego typu instrumentu. Jest to sprawa indywidualna, uzależniona – z jednej strony – od podmiotu, który organizuje i pośredniczy w cash -poolingu (tzw. Pool Leadera, Agenta), z drugiej – z dostosowania zapotrzebowania spółek zainteresowanych tego typu instrumentem.

Należy jednocześnie zaznaczyć, iż przytaczając interpretację ogólną rozumienia klasycznej umowy typu cash pooling, Organ wydający interpretację odniósł się do specyfiki umowy zaprezentowanej przez Spółkę w opisie zdarzenia przyszłego.

Przepisy prawa podatkowego nie odnoszą się wprost do zdarzeń tego rodzaju, zatem ewentualne konsekwencje podatkowe należałoby oceniać z punktu widzenia ogólnych zasad opodatkowania obowiązujących w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Analizując wszystkie wskazane powyżej przepisy, nie można w sposób uprawniony przyjąć za Spółką, iż odsetki wypłacane na rzecz „A” nie będą podlegały podatkowi u źródła w Polsce w świetle brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Spółkę nie wynika, iż „A” - pełniący w strukturze cash poolingu rolę tzw. pośredniego agenta – będzie uprawniony do wypłacanych przez Spółkę odsetek.

„A” nie jest osobą uprawnioną do odsetek, gdyż jest tylko ich odbiorcą, a nie jest ich właścicielem (tj. podmiotem uprawnionym). Spółka ta realizuje jedynie funkcję pośrednika, tzn. nie jest ostatecznym właścicielem odsetek.

W pierwszej kolejności istotnym jest ustalenie, kto jest podatnikiem z tytułu otrzymanych odsetek.

W przedmiotowej sprawie ostatecznym właścicielem odsetek (podmiotem uprawnionym do odsetek) pozostaje uczestnik umowy cash poolingu przekazujący nadwyżkę środków.

W rozpatrywanej sprawie, o tym wobec kogo powstał obowiązek podatkowy, a więc kto jest podatnikiem, rozstrzygają przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W świetle tych przepisów, za podatnika należy uznać osobę, która osiągnęła przychód, co wynika z art. 21 ust. 1 ww. ustawy.

W dalszej konsekwencji, oznacza to powstanie stosunku zobowiązaniowego o charakterze publicznoprawnym, którego treścią jest obowiązek podmiotu, który uzyskał przychód z powyższego tytułu, do zapłaty podatku dochodowego jako jego podatnik.

Następnie, w oparciu o art. 26 ustawy, należy ustalić podmiot, który dokonuje wypłat z powyższego tytułu i który kierując się miejscem siedziby podatnika może zastosować postanowienia odpowiedniej umowy międzynarodowej odnośnie określenia właściwej stawki podatku, czy też w ogóle od tego opodatkowania odstąpić, jeżeli dana umowa zawiera takie regulacje, pod warunkiem posiadania certyfikatu rezydencji podatkowej uzyskanego od podatnika.

Podsumowując, w przedmiotowej sprawie ostatecznym właścicielem odsetek pozostaje uczestnik umowy cash poolingu przekazujący nadwyżkę środków – poszczególne spółki z grupy - a nie „A”, pełniący w strukturze rolę tzw. pośredniego agenta.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż w strukturze cash poolingu będą brali udział uczestnicy należący do jednej grupy kapitałowej, będący polskimi rezydentami podatkowymi (m.in. Spółka, „A”) w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz jeden rezydent podatkowy z innego państwa w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli spółka „B” z Irlandii.

Reasumując, gdy rzeczywistym odbiorcą wypłacanych odsetek będzie polski rezydent podatkowy (w tym również „A”), Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego. Transakcje pomiędzy rezydentami polskimi nie powodują obowiązku poboru podatku u źródła na podstawie art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Natomiast, w przypadku gdy spółka „B” z Irlandii będzie otrzymywała od Wnioskodawcy odsetki jako rzeczywisty odbiorca odsetek, tj. gdy będą jej przysługiwać, na podstawie postanowień umowy cash poolingu, proporcjonalny do wielkości salda na jego rachunku, udział, w należności odsetkowej, zastosowanie znajdą postanowienia art. 11 ust. 2 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Irlandii i Wnioskodawca ma prawo obniżyć stawkę podatku do wysokości 10% kwoty brutto tych odsetek pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podmiotu irlandzkiego dla celów podatkowych uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji oraz przy spełnieniu wszystkich wskazanych powyżej warunków.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.