Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.935.2020.2.AMN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-29
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).
Słowa kluczowe: dochód-opodatkowanie dochodu; IP Box; komputery-program komputerowy; koszt-koszty kwalifikowane; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; prawa-prawa autorskie; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R); wydatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2020 r. (data wpływu 14 grudnia 2020 r.), uzupełnionym w dniu 25 marca 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

Z uwagi na fakt, że ww. wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 oraz art. 14f § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 10 marca 2021 r. nr 0112-KDIL2-1.4011.935.2020.1.AMN Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowanego, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 18 marca 2021 r., natomiast w dniu 25 marca 2021 r. wniosek uzupełniono.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne.

Od dnia 1 sierpnia 2017 r. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Przeważający przedmiot tej działalności stanowi działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z). Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „PITU”) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W 2017 r. Wnioskodawca zawarł umowę na opracowanie oprogramowania jako niezależny wykonawca z amerykańską spółką (dalej: „Zleceniodawca”), która oferuje swoim klientom usługę (…). Na podstawie tej umowy Wnioskodawca świadczy na rzecz Zleceniodawcy usługi programistyczne w zakresie rozwijania i ulepszania oprogramowania Zleceniodawcy. Usługi realizowane przez Wnioskodawcę w ramach umowy obejmują(…).

Usługi, stanowiące przedmiot umowy zawartej ze Zleceniodawcą, Wnioskodawca świadczy w ramach prowadzonej bezpośrednio przez siebie działalności gospodarczej. Wnioskodawca samodzielnie określa sposób i środki, przy pomocy realizuje te usługi, nie jest pracownikiem Zleceniodawcy ani nie wykonuje czynności pod kierownictwem Zleceniodawcy. Na Wnioskodawcy ciąży pełne ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną przez niego działalnością oraz ponosi on pełną odpowiedzialność za rezultat prac i wykonywane czynności.

Działalność Wnioskodawcy w zakresie rozwijania i ulepszania oprogramowania Zleceniobiorcy polega na tworzeniu nowych koncepcji, narzędzi i rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy ani Zleceniodawcy lub na opracowywaniu rozwiązań na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań dotychczas funkcjonujących w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy i Zleceniodawcy. W wyniku działań podejmowanych przez Wnioskodawcę powstają nowe programy oraz są ulepszane dotychczasowe i dodawane nowe funkcjonalności do oprogramowania Zleceniodawcy. Działalność Wnioskodawcy w zakresie tworzenia nowych programów oraz rozwijania i ulepszania oprogramowania Zleceniobiorcy – polegająca na tworzeniu nowych kodów, a nie na dokonywaniu rutynowych i okresowych zmian w tym oprogramowaniu – ma charakter działalności twórczej, wymagającej od Wnioskodawcy kreatywności.

Działalność tę Wnioskodawca prowadzi w sposób systematyczny (tj. metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), nabywając, łącząc, kształtując i wykorzystując dostępne zasoby wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i programowania (w tym m.in. technologie i języki programowania takie, jak (…) i inne) do projektowania i tworzenia nowych, zmienionych lub ulepszonych rozwiązań (produktów, procesów, usług), dostosowanych do potrzeb Zleceniodawcy i jego klientów. Wymaga to od Wnioskodawcy nieustannego zwiększania zasobów wiedzy w szeroko pojętej tematyce IT (m.in. poprzez udział w kursach internetowych, lekturę książek o tematyce informatycznej). W rezultacie opisanej wyżej własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej Wnioskodawcy tworzone są nowe kody, powstają nowe programy i nowe lub ulepszone funkcjonalności, które modyfikują istniejące oprogramowanie Zleceniodawcy, a jednocześnie same stanowią nowe oprogramowanie (programy komputerowe), podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: „PrAutU”) oraz – jako takie – mogą być odrębnym przedmiotem obrotu. Prawa autorskie do tego nowego oprogramowania w chwili jego powstania (tj. ustalenia utworu) przysługują z mocy prawa Wnioskodawcy.

Następnie całość autorskich praw majątkowych do tego nowego oprogramowania Wnioskodawca – na podstawie umowy łączącej go ze Zleceniodawcą – przenosi na Zleceniodawcę w ramach wynagrodzenia określonego w tej umowie. Tym samym Wnioskodawca osiąga dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej z tytułu sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, podlegającego ochronie na podstawie przepisów PrAutU. W ramach umowy zawartej ze Zleceniodawcą Wnioskodawca – poza opisaną wyżej działalnością w zakresie rozwijania i ulepszania oprogramowania Zleceniobiorcy, mającą charakter działalności twórczej – bierze też sporadycznie udział w rutynowych pracach polegających na aktualizowaniu oprogramowania Zleceniodawcy oraz usuwaniu wad wykrytych w tym oprogramowaniu.

Zgodnie z umową zawartą ze Zleceniodawcą, Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie za świadczenie usług w stałej stawce miesięcznej. W kwocie tego miesięcznego wynagrodzenia zawarte jest wynagrodzenie za przeniesienie na Zleceniodawcę autorskich praw majątkowych do nowego oprogramowania (programów komputerowych), tworzonego przez Wnioskodawcą w ramach usług świadczonych na rzecz Zleceniodawcy, a także wynagrodzenie za inne prace, jeśli były one świadczone przez Wnioskodawcę w danym miesiącu (wspomniane wyżej prace polegające na aktualizowaniu oprogramowania Zleceniodawcy oraz usuwaniu wykrytych w nim wad).

Wnioskodawca ewidencjonuje czas poświęcony na realizację poszczególnych projektów (tj. prac o charakterze twórczym, skutkujących stworzeniem przez Wnioskodawcę nowego oprogramowania, które rozwija lub ulepsza oprogramowanie Zleceniodawcy, oraz innych usług, takich jak prace polegające na aktualizowaniu oprogramowania i usuwaniu wykrytych w nim wad), wyliczając procentowo, ile czasu w danym miesiącu poświęcił na dany projekt (dane prace). Na podstawie stosunku, w jakim czas poświęcony na realizację danego projektu (danych prac) pozostawał do ogólnego czasu przeznaczonego przez Wnioskodawcę w danym miesiącu na realizację usług na rzecz Zleceniodawcy, Wnioskodawca oblicza kwotę wynagrodzenia miesięcznego przypadającego na dany projekt (dane prace), w tym wynagrodzenia z tytułu sprzedaży autorskiego prawa do oprogramowania (programów komputerowych) w przypadku, gdy dany projekt obejmował prace o charakterze twórczym, które skutkowały stworzeniem przez Wnioskodawcę nowego oprogramowania (programu komputerowego), rozwijającego lub ulepszającego oprogramowanie Zleceniodawcy.

Od dnia 1 stycznia 2019 r. Wnioskodawca prowadzi też – odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów – szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, jak również wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 PITU, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Ewidencję tą Wnioskodawca prowadzi na bieżąco od 1 stycznia 2019 r., w formie arkusza kalkulacyjnego przy użyciu narzędzia typu Excel. Poza datami dokumentów księgowych, ich numerami oraz wynikającymi z nich kwotami, w prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji:

1.  wyodrębnione zostało każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, z którego Wnioskodawca uzyskuje przychody (poprzez wskazanie rodzaju kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz podstawy prawnej ochrony tego prawa),
2.  wykazane zostały przychody, koszty ich uzyskania, a także dochód (strata) przypadające na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej,
3.  wyodrębnione zostały koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 PITU.

W związku ze świadczeniem usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca faktycznie ponosi następujące koszty:

1.  składki na ubezpieczenia społeczne z tytułem ubezpieczenia: jednoosobowa działalność gospodarcza. Płacenie tych składek jest obowiązkowe, aby móc prowadzić legalnie jednoosobową działalność gospodarczą w Polsce, co w przypadku Wnioskodawcy przekłada się na możliwość świadczenia usług programistycznych;
2.  wydatki na Internet, dzięki czemu Wnioskodawca ma zapewniony dostęp do szybkiego i stabilnego łącza, które jest nieodzowne w pracy programisty (przy tworzeniu kodu, algorytmów). Internet umożliwia Wnioskodawcy w szczególności zdalny kontakt ze Zleceniodawcą, pozwala na znalezienie informacji na temat powstałych błędów w tworzonym oprogramowaniu, testowanie tworzonego oprogramowania oraz szybkie dzielenie się efektami swojej pracy. Dzięki temu wydatkowi Wnioskodawca ma również dostęp do wszelkich źródeł wiedzy, np. dokumentacji, publikacji, materiałów konferencyjnych, szkoleń on-line itp. Stałe łącze umożliwia Wnioskodawcy zdobywanie nowej wiedzy z dziedziny programowania oraz przekazywanie efektów swojej pracy. W związku z tym zapewnienie łączności sprzętu komputerowego z siecią Internet jest dla Wnioskodawcy nieodzowne;
3.  abonament za telefon, który używany jest przez Wnioskodawcę do szybkiego dostępu do tworzenia kodu, naprawy usterek lub konsultacji ze Zleceniodawcą. W dzisiejszych realiach praca nad programem komputerowym jest możliwa również z poziomu mobilnych urządzeń, takich jak smartfon;
4.  koszt zakupu licencji na specjalistyczne oprogramowanie dla programistów, które jest niezbędnym narzędziem w pracy programisty i jest wprost związane z wytwarzaniem, ulepszaniem i modyfikacją programów komputerowych;
5.  wydatki na zakup sprzętu komputerowego (w tym m.in. podzespołów komputerowych, zwiększających moc obliczeniową i prędkość działania komputera oraz akcesoriów do komputera takich, jak np. kable, przejściówki, pendrive itp., wykorzystywanych do przenoszenia danych lub podpinania komputera w miejscu pracy do różnych urządzeń), który stanowi niezbędne narzędzie w pracy programisty, wprost związane z wytwarzaniem, ulepszaniem i modyfikacją programów komputerowych;
6.  koszty związane z prowadzeniem księgowości, tj. wydatki na obsługę księgową. Dzięki prowadzeniu księgowości przez wyspecjalizowany podmiot Wnioskodawca ma więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonych przez niego programów komputerowych. Prowadzenie księgowości jest też niezbędne do prowadzenia działalności Wnioskodawcy w całym jej zakresie. Wnioskodawca traktuje ten koszt jako stały element prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej, której przeważająca część polega na tworzeniu chronionych przepisami PrAutU utworów w postaci programów komputerowych;
7.  wydatki na usługi doradcze, obejmujące w szczególności złożenie niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, których poniesienie umożliwi Wnioskodawcy uzyskanie odpowiedzi na pytanie o możliwość skorzystania przez niego z preferencyjnego opodatkowania w ramach IP Box;
8.  koszty rat leasingowych za samochód i koszty eksploatacji samochodu (w tym wydatki na zakup paliwa), który to samochód umożliwia Wnioskodawcy sprawny transport, w szczególności w razie potrzeby dojazd na lotnisko w celu przelotu do siedziby Zleceniodawcy (USA), aby odbyć konsultacje dotyczące tworzonego oprogramowania, jak również do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych narzędzi programistycznych lub na szkolenia poszerzające wiedzę w dziedzinie programowania. Wnioskodawca wykorzystuje samochód zarówno do celów świadczenia usług na rzecz Zleceniodawcy w zakresie tworzenia oprogramowania (programów komputerowych), jak i do czynności związanych prowadzeniem działalności gospodarczej w całym jej zakresie;
9.  wydatki na kursy online, szkolenia i specjalistyczną literaturę, które poszerzają wiedzę Wnioskodawcy w dziedzinie programowania.

Wymienione koszty są wprost związane z wytwarzaniem, ulepszaniem i modyfikacją programów komputerowych.

W przypadku braku możliwości pełnego alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze sprzedaży konkretnego autorskiego prawa do programu komputerowego, Wnioskodawca ustala faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną przez niego działalność związaną ze stworzeniem tego programu komputerowego według odpowiedniej proporcji. Proporcję tę Wnioskodawca ustala albo jako stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do przychodów ogółem Wnioskodawcy ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych w danym okresie – w przypadku, gdy dany wydatek przeznaczany był wyłącznie na stworzenie autorskich praw do programów komputerowych, albo jako stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie – w przypadku, gdy dany wydatek przeznaczany był zarówno do stworzenia autorskich praw do programów komputerowych, jak i czynności związanych prowadzeniem działalności gospodarczej Wnioskodawcy w całym jej zakresie.

Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty ani praw autorskich innych podmiotów.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. przepisami art. 30ca i art. 30cb PITU, Wnioskodawca chciałby skorzystać z możliwości zastosowania przewidzianej w tych przepisach 5-procentowej stawki podatkowej w podatku dochodowym (tzw. IP Box) do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskiwanego od 2019 r. i chciałby rozliczyć dochód z tytułu sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych, uzyskiwany od 2019 r. w ramach opisanej w niniejszym wniosku współpracy ze Zleceniodawcą, z uwzględnieniem 5-procentowej stawki podatku dochodowego.

Ponadto w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Zainteresowany doprecyzował opis sprawy udzielając odpowiedzi na następujące pytania:

*   Czy usługi na rzecz amerykańskiej spółki (Zleceniodawcy) są wykonywane w Polsce, jeśli nie to należy wskazać w jakim państwie oraz czy w tym państwie, w którym Wnioskodawca wykonuje te usługi, są one wykonywane za pośrednictwem zakładu w rozumieniu odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, podpisanej z tym państwem?

Usługi na rzecz amerykańskiej spółki (Zleceniodawcy) są przez Wnioskodawcę wykonywane w Polsce.

*   Czy składki z tytułu ubezpieczeń społecznych Wnioskodawca zalicza w poczet kosztów uzyskania przychodów czy odlicza od dochodu?

Składki z tytułu ubezpieczeń społecznych Wnioskodawca odlicza od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”).

*   Czy Wnioskodawca pod pojęciem wydatków na zakup sprzętu komputerowego (w tym m.in. podzespołów komputerowych, zwiększających moc obliczeniową i prędkość działania komputera oraz akcesoriów do komputera takich jak np. kable, przejściówki, pendrive itp. wykorzystywanych do przenoszenia danych lub podpinania komputera w miejscu pracy do różnych urządzeń), ma na myśli tylko podzespoły komputerowe, zwiększających moc obliczeniową i prędkość działania komputera oraz akcesoria do komputera takie jak kable, przejściówki, pendrive, czy również inne urządzenia, jeżeli również inne należy wymienić jakie oraz wskazać jakie wydatki związane z tymi urządzeniami poniósł Zainteresowany?

Pod pojęciem wydatków na zakup sprzętu komputerowego – poza wydatkami na zakup podzespołów komputerowych, zwiększających moc obliczeniową i prędkość działania komputera, oraz akcesoriami do komputera w postaci kabli, przejściówek, pendrive – ma na myśli również ponoszone po dniu 1 stycznia 2019 r. wydatki na zakup komputerów, monitorów komputerowych, głośników do komputera oraz urządzeń do przechowywania kopii zapasowych danych.

*   Czy sprzęt komputerowy (w tym m. in. podzespoły komputerowe, zwiększające moc obliczeniową i prędkość działania komputera oraz akcesoria do komputera takie jak kable, przejściówki, pendrive, wykorzystywane do przenoszenia danych lub podpinania komputera w miejscu pracy do różnych urządzeń), o których mowa we wniosku, stanowią środki trwałe w prowadzonej działalności gospodarczej?

Sprzęt komputerowy wymieniony przez Wnioskodawcę we wniosku (tj. podzespoły komputerowe, zwiększające moc obliczeniową i prędkość działania komputera, oraz akcesoria do komputera w postaci kabli, przejściówek, pendrive) nie stanowi środków trwałych w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

*   Czy ewentualnie wskazany w uzupełnieniu wniosku inny niż podzespoły komputerowe, zwiększające moc obliczeniową i prędkość działania komputera oraz akcesoria do komputera takie jak kable, przejściówki, pendrive, sprzęt komputerowy stanowi środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej?

Pozostały sprzęt komputerowy wymieniony przez Wnioskodawcę w niniejszym piśmie w odpowiedzi na pytanie oznaczone nr 3 (tj. komputery, monitory komputerowe, głośniki do komputera oraz urządzenia do przechowywania kopii zapasowych danych), również nie stanowi środków trwałych w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

*   Czy ewentualnie wskazane w uzupełnieniu wniosku wydatki na inny niż podzespoły komputerowe, zwiększające moc obliczeniową i prędkość działania komputera oraz akcesoria do komputera takie jak kable, przejściówki, pendrive, sprzęt komputerowy zostały faktycznie poniesione na prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Należy wskazać przesłanki świadczące o bezpośrednim powiązaniu poszczególnych wydatków z prowadzoną działalnością, a w konsekwencji z wytworzeniem opisanego oprogramowania lub jego części?

Wydatki na pozostały sprzęt komputerowy wymieniony przez Wnioskodawcę w niniejszym piśmie w odpowiedzi na pytanie oznaczone nr 3 (tj. komputery, monitory komputerowe, głośniki do komputera oraz urządzenia do przechowywania kopii zapasowych danych) zostały faktycznie poniesione na prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność związaną w kwalifikowanym prawnej własności intelektualnej.

Wnioskodawca poniżej wskazuje przesłanki świadczące o bezpośrednim powiązaniu poszczególnych wydatków z prowadzoną działalnością, a w konsekwencji z wytworzeniem opisanego we wniosku oprogramowania lub jego części:

1.  składki na ubezpieczenie społeczne Wnioskodawcy (z tytułem ubezpieczenia: jednoosobowa działalność gospodarcza) – opłacanie przez Wnioskodawcę składek na własne ubezpieczenie społeczne jest konieczne, aby Wnioskodawca mógł legalnie prowadzić w Polsce działalność gospodarczą, której przeważający przedmiot stanowi działalność związana z tworzeniem oprogramowania (programów komputerowych). W związku z tym składki na ubezpieczenie społeczne Wnioskodawcy są wprost związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę programów komputerowych chronionych prawem autorskim oraz uzyskiwaniem przez niego dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych;
2.  abonament za Internet - wydatek ten jest wprost związany z tworzeniem przez Wnioskodawcę programów komputerowych chronionych prawem autorskim i dochodami uzyskiwanymi przez niego ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych, gdyż szybkie i stabilne łącze internetowe umożliwia Wnioskodawcy w szczególności zdalny kontakt ze Zleceniodawcą (m.in. w celu bieżących konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania, dzielenia się efektami swojej pracy itp.), znajdowanie informacji na temat powstałych błędów w tworzonym oprogramowaniu, testowanie tworzonego oprogramowania, jak również umożliwia dostęp do niezbędnych źródeł wiedzy z zakresu programowania i technologii informatycznych (np. dokumentacji, publikacji, materiałów konferencyjnych, szkoleń on-line itp.). Zapewnienie łączności sprzętu komputerowego Wnioskodawcy z siecią Internet jest dla niego nieodzowne w pracy programistycznej – bez łącza internetowego tworzenie przez Wnioskodawcę programów komputerowych, a w konsekwencji uzyskiwanie przez niego dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych nie byłoby możliwe;
3.  abonament za telefon – telefon jest przez Wnioskodawcę wykorzystywany zarówno do kontaktowania się ze Zleceniodawcą (m.in. w celu bieżących konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania i dzielenia się efektami swojej pracy). Urządzenie to umożliwia też Wnioskodawcy szybki dostęp do tworzenia kodu oraz naprawy usterek w tworzonym oprogramowaniu. Aby było to możliwe, konieczne jest opłacanie przez Wnioskodawcę abonamentu za telefon, gdyż dzięki temu urządzenie to ma dostęp do sieci. Wnioskodawca wskazuje, że w dzisiejszych realiach praca nad programem komputerowym jest możliwa również z poziomu mobilnych urządzeń, takich jak telefon typu smartfon. Opłacanie abonamentu za telefon jest zatem wprost związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę programów komputerowych chronionych prawem autorskim oraz z uzyskiwaniem przez niego dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych;
4.  koszt zakupu licencji na specjalistyczne oprogramowanie dla programistów – oprogramowanie to jest niezbędnym narzędziem w pracy programisty. Bez niego Wnioskodawca nie mógłby pisać kodów i tworzyć programów komputerowych. Wydatek na zakup licencji na specjalistyczne oprogramowanie jest więc wprost związany z wytwarzaniem przez Wnioskodawcę programów komputerowych chronionych prawem autorskim i uzyskiwaniem przez niego dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych;
5.  wydatki na zakup sprzętu komputerowego (tj. komputerów, monitorów komputerowych, podzespołów komputerowych, zwiększających moc obliczeniową i prędkość działania komputera, oraz akcesoriów do komputera w postaci kabli, przejściówek, pendrive, głośników do komputera, urządzeń do przechowywania kopii zapasowych danych) – sprzęt ten stanowi niezbędne narzędzie w pracy programisty. Bez takiego sprzętu Wnioskodawca nie mógłby pisać kodów i tworzyć programów komputerowych. Wydatki na zakup sprzętu komputerowego są zatem wprost związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę programów komputerowych chronionych prawem autorskim i uzyskiwaniem przez niego dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych;
6.  koszty związane z prowadzeniem księgowości, tj. wydatki na obsługę księgową. Dzięki prowadzeniu księgowości przez wyspecjalizowany podmiot Wnioskodawca ma więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonych przez niego programów komputerowych. Jednocześnie prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy, której przeważający przedmiot stanowi działalność związana z tworzeniem oprogramowania (programów komputerowych). Dlatego też koszty związane z prowadzeniem księgowości są wprost związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę programów komputerowych chronionych prawem autorskim i uzyskiwaniem przez niego dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych;
7.  wydatki na usługi doradcze, obejmujące w szczególności złożenie niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, których poniesienie umożliwi Wnioskodawcy uzyskanie odpowiedzi na pytanie o możliwość skorzystania przez niego z preferencyjnego opodatkowania w ramach IP Box. Dzięki zleceniu wykonania tych usług wyspecjalizowanemu podmiotowi Wnioskodawca ma więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonych przez niego programów komputerowych. Jednocześnie uzyskanie pozytywnej interpretacji indywidualnej, potwierdzającej, że stanowisko Wnioskodawcy odnośnie do możliwości skorzystania przez niego z preferencyjnego opodatkowania w ramach IP Box, jest prawidłowe będzie dla niego zachętą do prowadzenia dalszej działalności polegającej na tworzeniu innowacyjnych rozwiązań w zakresie IT. W związku z tym wydatki na usługi doradcze, obejmujące w szczególności złożenie niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, są wprost związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę programów komputerowych chronionych prawem autorskim oraz uzyskiwaniem przez niego dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych;
8.  koszty rat leasingowych za samochód i koszty eksploatacji samochodu (w tym wydatki na zakup paliwa) – samochód umożliwia Wnioskodawcy sprawny transport, w szczególności w razie potrzeby np. dojazd na lotnisko w celu przelotu do siedziby Zleceniodawcy (USA), aby odbyć konsultacje dotyczące tworzonego oprogramowania, jak również do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych narzędzi programistycznych lub na szkolenia poszerzające wiedzę Wnioskodawcy w dziedzinie programowania. Wnioskodawca wykorzystuje samochód do czynności związanych prowadzeniem działalności gospodarczej, której przeważający przedmiot stanowi działalność związana z tworzeniem oprogramowania (programów komputerowych). W związku z tym koszty rat leasingowych za samochód i koszty eksploatacji samochodu (w tym wydatki na zakup paliwa) – bez ponoszenia których Wnioskodawca nie mógłby korzystać z samochodu – są wprost związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę programów komputerowych chronionych prawem autorskim oraz uzyskiwaniem przez niego dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych;
9.  wydatki na kursy, szkolenia online i specjalistyczną literaturę, które poszerzają wiedzę Wnioskodawcy w dziedzinie programowania i tworzenia algorytmów. Wnioskodawca tworzy oprogramowanie przede wszystkim na podstawie swojej wiedzy i doświadczenia w dziedzinie programowania i tworzenia algorytmów. Decydujące znaczenia dla kształtu oprogramowania tworzonego przez Wnioskodawcę mają posiadane przez niego informacje specjalne i wiedza specjalistyczna. Dlatego Wnioskodawca ustawicznie pogłębia swój zasób wiedzy, w szczególności poprzez udział w kursach, szkoleniach online oraz lekturę specjalistycznej literatury z zakresu programowania i tworzenia algorytmów. Z uwagi na ciągły rozwój i szybkie zmiany, jakim podlega branża IT, konieczne jest ponoszenie przez Wnioskodawcę kosztów związanych z dokształcaniem. Bez stałego dokształcania się Wnioskodawca nie mógłby pisać kodów i algorytmów oraz tworzyć programów komputerowych odpowiadających aktualnym potrzebom Zleceniodawcy. W związku z tym wydatki ponoszone na kursy, szkolenia online i specjalistyczną literaturę, które poszerzają wiedzę Wnioskodawcy w dziedzinie programowania i tworzenia algorytmów, są wprost związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę programów komputerowych chronionych prawem autorskim oraz uzyskiwaniem przez niego dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych.

*   Czy koszt zakupu licencji na specjalistyczne oprogramowanie dla programistów stanowi wartość niematerialną i prawną w prowadzonej działalności gospodarczej?

Koszt zakupu licencji na specjalistyczne oprogramowanie dla programistów nie stanowi wartości materialnej i prawnej w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanym w niniejszym wniosku stanie faktycznym Wnioskodawca może zastosować stawkę 5% do dochodu uzyskiwanego od 2019 r. z tytułu sprzedaży autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego w ramach umowy zawartej ze Zleceniodawcą?
2.  Czy wydatki faktycznie ponoszone przez Wnioskodawcę na: składki na ubezpieczenia społeczne, Internet, abonament za telefon, zakup licencji na specjalistyczne oprogramowanie dla programistów, zakup sprzętu komputerowego, obsługę księgową, usługi doradcze, raty leasingowe i eksploatację samochodu (w tym wydatki na zakup paliwa) oraz kursy online, szkolenia i specjalistyczną literaturę, przypisane w całości lub w odpowiedniej części do przychodów ze sprzedaży konkretnego autorskiego prawa do programu komputerowego, mogą być uznane za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, które powinny zostać uznane za koszty konieczne do obliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 PITU?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 1, spełnia on wszystkie przesłanki ustawowe, warunkujące możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% w odniesieniu do dochodu uzyskiwanego od 2019 r. w ramach działalności gospodarczej z tytułu sprzedaży na rzecz Zleceniodawcy autorskich praw majątkowych do programów komputerowych, dokonywanej na podstawie umowy zawartej ze Zleceniodawcą.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 PITU podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 pkt 8 PITU do kwalifikowanych praw własności intelektualnej zaliczane jest autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie PrAutU, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie zaś z art. 5a pkt 38 PITU, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl przepisów art. 5a pkt 39 i pkt 40 PITU badania naukowe (badania podstawowe i badania aplikacyjne) oraz prace rozwojowe powinny być rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej: „PrSWiN”). Jak wynika z art. 4 ust. 2 PrSWiN, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Zgodnie zaś z art. 4 ust. 2 PrSWiN, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzona przez niego działalność w zakresie rozwijania i ulepszania oprogramowania Zleceniodawcy jest działalnością badawczo-rozwojową, tj. pracami rozwojowymi, o których mowa w art. 4 ust. 3 PrSWiN w zw. z art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 PITU.

Za uznaniem tej działalności za działalność badawczo-rozwojową (prace rozwojowe) przemawia to, że:

1.  prace w zakresie rozwijania i ulepszania oprogramowania Zleceniodawcy (czyli prace wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach umowy zawartej ze Zleceniodawcą - poza pracami polegającymi na aktualizowaniu oprogramowania i usuwaniu wykrytych w nim wad) mają charakter twórczy, ponieważ polegają one na własnej, indywidualnej działalności intelektualnej Wnioskodawcy. Prace te wymagają od Wnioskodawcy kreatywności. Istotą tych prac nie jest dokonywanie rutynowych i okresowych zmian w oprogramowaniu, lecz tworzenie przez Wnioskodawcę nowych kodów, w wyniku czego powstają nowe programy i nowe lub ulepszone funkcjonalności, które modyfikują istniejące oprogramowanie Zleceniodawcy, a jednocześnie same stanowią nowe oprogramowanie (programy komputerowe), podlegające ochronie na podstawie art. 74 PrAutU. Inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leżą po stronie Wnioskodawcy. W rezultacie działalności Wnioskodawcy tworzone są nowe, oryginalne koncepcje, narzędzia i rozwiązania, niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy ani Zleceniodawcy lub rozwiązania na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań dotychczas funkcjonujących w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy i Zleceniodawcy;
2.  w ramach ww. prac prowadzonych przez Wnioskodawcę, nabywa on, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną wiedzę i umiejętności w zakresie sprzętu, narzędzi informatycznych i oprogramowania do projektowania i tworzenia nowych, zmienionych lub ulepszonych rozwiązań (produktów, procesów, usług). W wyniku działań podejmowanych przez Wnioskodawcę, w tym tworzenia nowych kodów, dochodzi do stworzenia nowych programów i nowych lub ulepszonych funkcjonalności, które modyfikują istniejące oprogramowanie Zleceniodawcy - przy wykorzystaniu wiedzy Wnioskodawcy z zakresu matematyki, logiki i wytwarzania oprogramowania oraz przy wykorzystaniu znanych języków programowania i technologii (w tym m.in. Typescript, Angular, RxJS, DOM API i inne). Wymaga to od Wnioskodawcy nieustannego zwiększania zasobów wiedzy w tym zakresie (m.in. poprzez udział w kursach internetowych, lekturę książek o tematyce informatycznej);
3.  prowadzone przez Wnioskodawcę prace nad oprogramowaniem nie mają charakteru jednorazowego, lecz systematyczny, tj. prowadzone są w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie w przyszłości.

Opisana wyżej działalność badawczo-rozwojowa Wnioskodawcy prowadzi do wytworzenia kwalifikowanych praw własności intelektualnej w postaci autorskich praw do programów komputerowych. Jak już bowiem wskazano, efektem działalności Wnioskodawcy jest stworzenie nowych programów i nowych lub ulepszonych funkcjonalności, które modyfikują istniejące oprogramowanie Zleceniodawcy, a jednocześnie same stanowią nowe oprogramowanie (programy komputerowe), podlegające ochronie na podstawie art. 74 PrAutU. Całość autorskich praw majątkowych do tego nowego oprogramowania (programów komputerowych) Wnioskodawca – na podstawie umowy łączącej go ze Zleceniodawcą – przenosi na Zleceniodawcę w ramach wynagrodzenia określonego w tej umowie. W oparciu o ewidencję czasu pracy Wnioskodawca ustala procentowo stosunek, w jakim czas poświęcony na realizację danego projektu (danych prac) pozostaje do ogólnego czasu przeznaczonego przez Wnioskodawcę w danym miesiącu na realizację usług na rzecz Zleceniodawcy i na tej podstawie oblicza kwotę wynagrodzenia miesięcznego z tytułu sprzedaży na rzecz Zleceniodawcy poszczególnych autorskich praw do stworzonego przez siebie oprogramowania.

Wnioskodawca osiąga zatem dochód, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 PITU, tj. dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (autorskiego prawa do programu komputerowego). Jednocześnie od dnia 1 stycznia 2019 r. Wnioskodawca prowadzi – odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów – szczegółową ewidencję, która spełnia wymogi określone w art. 30cb ust. 2 w zw. z ust. 1 PITU.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 2, wydatki faktycznie ponoszone przez niego na: składki na ubezpieczenia społeczne, Internet, abonament za telefon, zakup licencji na specjalistyczne oprogramowanie dla programistów, zakup sprzętu komputerowego, obsługę księgową, usługi doradcze, raty leasingowe i eksploatację samochodu (w tym wydatki na zakup paliwa) oraz kursy online, szkolenia i specjalistyczną literaturę, które zostały przypisane w całości lub w odpowiedniej części do przychodów ze sprzedaży konkretnego autorskiego prawa do programu komputerowego, stanowią koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 PITU i są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 i ust. 5 PITU, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3 / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest tworzenie programów komputerowych, do których prawa autorskie są następnie przenoszone na Zleceniodawcę. Wnioskodawca za wykonane usługi otrzymuje ustalone w umowie miesięczne wynagrodzenie, obejmujące również wynagrodzenie za sprzedaż autorskich praw majątkowych do programów komputerowych.

W związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową ponosi on następujące wydatki:

1.  składki na ubezpieczenia społeczne z tytułem ubezpieczenia: jednoosobowa działalność gospodarcza. Płacenie tych składek jest obowiązkowe, aby móc prowadzić legalnie jednoosobową działalność gospodarczą w Polsce, co w przypadku Wnioskodawcy przekłada się na możliwość świadczenia usług programistycznych;
2.  wydatki na Internet, dzięki czemu Wnioskodawca ma zapewniony dostęp do szybkiego i stabilnego łącza, które jest nieodzowne w pracy programisty (przy tworzeniu kodu, algorytmów). Internet umożliwia Wnioskodawcy w szczególności zdalny kontakt ze Zleceniodawcą, pozwala na znalezienie informacji na temat powstałych błędów w tworzonym oprogramowaniu, testowanie tworzonego oprogramowania oraz szybkie dzielenie się efektami swojej pracy. Dzięki temu wydatkowi Wnioskodawca ma również dostęp do wszelkich źródeł wiedzy, np. dokumentacji, publikacji, materiałów konferencyjnych, szkoleń on-line itp. Stałe łącze umożliwia Wnioskodawcy zdobywanie nowej wiedzy z dziedziny programowania oraz przekazywanie efektów swojej pracy. W związku z tym zapewnienie łączności sprzętu komputerowego z siecią Internet jest dla Wnioskodawcy nieodzowne;
3.  abonament za telefon, który używany jest przez Wnioskodawcę do szybkiego dostępu do tworzenia kodu, naprawy usterek lub konsultacji ze Zleceniodawcą. W dzisiejszych realiach praca nad programem komputerowym jest możliwa również z poziomu mobilnych urządzeń, takich jak smartfon;
4.  koszt zakupu licencji na specjalistyczne oprogramowanie dla programistów, które jest niezbędnym narzędziem w pracy programisty i jest wprost związane z wytwarzaniem, ulepszaniem i modyfikacją programów komputerowych;
5.  wydatki na zakup sprzętu komputerowego (w tym m.in. podzespołów komputerowych, zwiększających moc obliczeniową i prędkość działania komputera oraz akcesoriów do komputera takich, jak np. kable, przejściówki, pendrive itp., wykorzystywanych do przenoszenia danych lub podpinania komputera w miejscu pracy do różnych urządzeń), który stanowi niezbędne narzędzie w pracy programisty, wprost związane z wytwarzaniem, ulepszaniem i modyfikacją programów komputerowych;
6.  koszty związane z prowadzeniem księgowości, tj. wydatki na obsługę księgową. Dzięki prowadzeniu księgowości przez wyspecjalizowany podmiot Wnioskodawca ma więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonych przez niego programów komputerowych. Prowadzenie księgowości jest też niezbędne do prowadzenia działalności Wnioskodawcy w całym jej zakresie. Wnioskodawca traktuje ten koszt jako stały element prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej, której przeważająca część polega na tworzeniu chronionych przepisami PrAutU utworów w postaci programów komputerowych;
7.  wydatki na usługi doradcze, obejmujące w szczególności złożenie niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, których poniesienie umożliwi Wnioskodawcy uzyskanie odpowiedzi na pytanie o możliwość skorzystania przez niego z preferencyjnego opodatkowania w ramach IP Box;
8.  koszty rat leasingowych za samochód i koszty eksploatacji samochodu (w tym wydatki na zakup paliwa), który to samochód umożliwia Wnioskodawcy sprawny transport, w szczególności w razie potrzeby dojazd na lotnisko w celu przelotu do siedziby Zleceniodawcy (USA), aby odbyć konsultacje dotyczące tworzonego oprogramowania, jak również do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych narzędzi programistycznych lub na szkolenia poszerzające wiedzę w dziedzinie programowania. Wnioskodawca wykorzystuje samochód zarówno do celów świadczenia usług na rzecz Zleceniodawcy w zakresie tworzenia oprogramowania (programów komputerowych), jak i do czynności związanych prowadzeniem działalności gospodarczej w całym jej zakresie;
9.  wydatki na kursy online, szkolenia i specjalistyczną literaturę, które poszerzają wiedzę Wnioskodawcy w dziedzinie programowania. Wymienione wyżej wydatki, ponoszone przez Wnioskodawcę, są wprost związane z wytwarzaniem, ulepszaniem i modyfikacją programów komputerowych. Jednocześnie stanowią one również koszty w rozumieniu art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej.

W przypadku braku możliwości pełnego alokowania konkretnego kosztu, poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej, do przychodów ze sprzedaży konkretnego autorskiego prawa do programu komputerowego, Wnioskodawca ustala faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną przez niego działalność związaną ze stworzeniem tego programu komputerowego według odpowiedniej proporcji. Proporcję tę Wnioskodawca ustala albo jako stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do przychodów ogółem Wnioskodawcy ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych w danym okresie – w przypadku, gdy dany wydatek przeznaczony był wyłącznie na stworzenie autorskich praw do programów komputerowych, albo jako stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie – w przypadku, gdy dany wydatek przeznaczony był zarówno do stworzenia autorskich praw do programów komputerowych, jak i czynności związanych prowadzeniem działalności gospodarczej Wnioskodawcy w całym jej zakresie.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, wydatki faktycznie ponoszone przez niego na: składki na ubezpieczenia społeczne, Internet, abonament za telefon, zakup licencji na specjalistyczne oprogramowanie dla programistów, zakup sprzętu komputerowego, obsługę księgową, usługi doradcze, raty leasingowe i eksploatację samochodu (w tym wydatki na zakup paliwa) oraz kursy online, szkolenia i specjalistyczną literaturę, które są przypisane w całości lub w odpowiedniej części do przychodów ze sprzedaży konkretnego autorskiego prawa do programu komputerowego, mogą być ujęte pod literą „a” wzoru zawartego w art. 30ca ust. 4 PITU.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki faktycznie ponoszone przez niego na:

*   składki na ubezpieczenie społeczne Wnioskodawcy (z tytułem ubezpieczenia: jednoosobowa działalność gospodarcza),
*   abonament za Internet,
*   abonament za telefon,
*   zakup licencji na specjalistyczne oprogramowanie dla programistów,
*   zakup sprzętu komputerowego (tj. komputerów, monitorów komputerowych, podzespołów komputerowych, zwiększających moc obliczeniową i prędkość działania komputera, oraz akcesoriów do komputera w postaci kabli, przejściówek, pendrive, głośników do komputera, urządzeń do przechowywania kopii zapasowych danych),
*   prowadzenie księgowości, tj. wydatki na obsługę księgową,
*   usługi doradcze, obejmujące w szczególności złożenie niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej,
*   raty leasingowe za samochód i koszty eksploatacji samochodu (w tym wydatki na zakup paliwa),
*   kursy, szkolenia online i specjalistyczną literaturę, które poszerzają wiedzę Wnioskodawcy w dziedzinie programowania i tworzenia algorytmów,

które są przypisane do przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego w całości lub w odpowiedniej części – tj. według proporcji ustalonej przez Wnioskodawcę jako:

1.  stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do przychodów ogółem Wnioskodawcy ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych w danym okresie – w przypadku, gdy dany wydatek przeznaczony był wyłącznie na stworzenie autorskich praw do programów komputerowych, przy czym związany był z więcej niż jednym takim prawem, albo
2.  stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie – w przypadku, gdy dany wydatek przeznaczony był do stworzenia autorskiego prawa/autorskich praw do programów komputerowych, jak i działalności gospodarczej Wnioskodawcy w pozostałym jej zakresie,

stanowią koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej i są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 PITU.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 i ust. 5 PITU, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3 / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest tworzenie programów komputerowych, do których prawa autorskie są następnie przenoszone na Zleceniodawcę. Wnioskodawca za wykonane usługi otrzymuje ustalone w umowie miesięczne wynagrodzenie, w ramach którego Wnioskodawca przenosi (dokonuje sprzedaży) na rzecz Zleceniodawcy autorskie prawa majątkowe do oprogramowania (programów komputerowych).

W związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową ponosi on następujące wydatki:

1.  składki na ubezpieczenie społeczne Wnioskodawcy (z tytułem ubezpieczenia: jednoosobowa działalność gospodarcza) – opłacanie przez Wnioskodawcę składek na własne ubezpieczenie społeczne jest konieczne, aby Wnioskodawca mógł legalnie prowadzić w Polsce działalność gospodarczą, której przeważający przedmiot stanowi działalność związana z tworzeniem oprogramowania (programów komputerowych). W związku z tym składki na ubezpieczenie społeczne Wnioskodawcy są wprost związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę programów komputerowych chronionych prawem autorskim oraz uzyskiwaniem przez niego dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych. Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że z objaśnień MF z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box wynika, iż: „Do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnianiem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, w także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło” (s. 48 objaśnień MF). Jeżeli zatem prawo do zaliczenia poniesionych należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne przysługuje pracodawcy, który ponosi je w związku z zatrudnieniem pracownika wykonującego prace badawczo-rozwojowe, to również w przypadku prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej należy uznać za możliwe zaliczenie tego rodzaju wydatków do kosztów, o których mowa w lit. a wzoru nexus zawartego w art. 30ca ust. 4 PITU. Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że dla możliwości zaliczenia wydatków z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne Wnioskodawcy do kosztów prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej nie ma znaczenia okoliczność, że Wnioskodawca składki te odlicza od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o PIT (a nie zalicza do kosztów uzyskania przychodów), ponieważ przepisy art. 30ca ust. 4 i ust. 5 ustawy o PIT nie odwołują się do kosztów bezpośrednich i pośrednich w rozumieniu art. 22 ust. 5-5c ustawy o PIT. W związku z tym – w ocenie Wnioskodawcy – wydatki z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne Wnioskodawcy, które są bezpośrednio związane z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, mogą być, przy zastosowaniu proporcji opisanej we wniosku, odpowiednio proporcjonalnie zaliczone do litery „a” wzoru zawartego w art. 30ca ust. 4 PITU, niezależnie od tego, że są przez Wnioskodawcę odliczane od dochodu;
2.  abonament za Internet - wydatek ten jest wprost związany z tworzeniem przez Wnioskodawcę programów komputerowych chronionych prawem autorskim i dochodami uzyskiwanymi przez niego ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych, gdyż szybkie i stabilne łącze internetowe umożliwia Wnioskodawcy w szczególności zdalny kontakt ze Zleceniodawcą (m.in. w celu bieżących konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania, dzielenia się efektami swojej pracy itp.), znajdowanie informacji na temat powstałych błędów w tworzonym oprogramowaniu, testowanie tworzonego oprogramowania, jak również umożliwia dostęp do niezbędnych źródeł wiedzy z zakresu programowania i technologii informatycznych (np. dokumentacji, publikacji, materiałów konferencyjnych, szkoleń on-line itp.). Zapewnienie łączności sprzętu komputerowego Wnioskodawcy z siecią Internet jest dla niego nieodzowne w pracy programistycznej – bez łącza internetowego tworzenie przez Wnioskodawcę programów komputerowych, a w konsekwencji uzyskiwanie przez niego dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych nie byłoby możliwe;
3.  abonament za telefon – telefon jest przez Wnioskodawcę wykorzystywany zarówno do kontaktowania się ze Zleceniodawcą (m.in. w celu bieżących konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania i dzielenia się efektami swojej pracy). Urządzenie to umożliwia też Wnioskodawcy szybki dostęp do tworzenia kodu oraz naprawy usterek w tworzonym oprogramowaniu. Aby było to możliwe, konieczne jest opłacanie przez Wnioskodawcę abonamentu za telefon, gdyż dzięki temu urządzenie to ma dostęp do sieci. Wnioskodawca wskazuje, że w dzisiejszych realiach praca nad programem komputerowym jest możliwa również z poziomu mobilnych urządzeń, takich jak telefon typu smartfon. Opłacanie abonamentu za telefon jest zatem wprost związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę programów komputerowych chronionych prawem autorskim oraz z uzyskiwaniem przez niego dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych;
4.  koszt zakupu licencji na specjalistyczne oprogramowanie dla programistów – oprogramowanie to jest niezbędnym narzędziem w pracy programisty. Bez niego Wnioskodawca nie mógłby pisać kodów i tworzyć programów komputerowych. Wydatek na zakup licencji na specjalistyczne oprogramowanie jest więc wprost związany z wytwarzaniem przez Wnioskodawcę programów komputerowych chronionych prawem autorskim i uzyskiwaniem przez niego dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych;
5.  wydatki na zakup sprzętu komputerowego (tj. komputerów, monitorów komputerowych, podzespołów komputerowych, zwiększających moc obliczeniową i prędkość działania komputera, oraz akcesoriów do komputera w postaci kabli, przejściówek, pendrive, głośników do komputera, urządzeń do przechowywania kopii zapasowych danych) - sprzęt ten stanowi niezbędne narzędzie w pracy programisty. Bez takiego sprzętu Wnioskodawca nie mógłby pisać kodów i tworzyć programów komputerowych. Wydatki na zakup sprzętu komputerowego są zatem wprost związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę programów komputerowych chronionych prawem autorskim i uzyskiwaniem przez niego dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych;
6.  koszty związane z prowadzeniem księgowości, tj. wydatki na obsługę księgową. Dzięki prowadzeniu księgowości przez wyspecjalizowany podmiot Wnioskodawca ma więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonych przez niego programów komputerowych. Jednocześnie prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy, której przeważający przedmiot stanowi działalność związana z tworzeniem oprogramowania (programów komputerowych). Dlatego też koszty związane z prowadzeniem księgowości są wprost związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę programów komputerowych chronionych prawem autorskim i uzyskiwaniem przez niego dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych;
7.  wydatki na usługi doradcze, obejmujące w szczególności złożenie niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, których poniesienie umożliwi Wnioskodawcy uzyskanie odpowiedzi na pytanie o możliwość skorzystania przez niego z preferencyjnego opodatkowania w ramach IP Box. Dzięki zleceniu wykonania tych usług wyspecjalizowanemu podmiotowi Wnioskodawca ma więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonych przez niego programów komputerowych. Jednocześnie uzyskanie pozytywnej interpretacji indywidualnej, potwierdzającej, że stanowisko Wnioskodawcy odnośnie do możliwości skorzystania przez niego z preferencyjnego opodatkowania w ramach IP Box, jest prawidłowe będzie dla niego zachętą do prowadzenia dalszej działalności polegającej na tworzeniu innowacyjnych rozwiązań w zakresie IT. W związku z tym wydatki na usługi doradcze, obejmujące w szczególności złożenie niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, są wprost związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę programów komputerowych chronionych prawem autorskim oraz uzyskiwaniem przez niego dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych;
8.  koszty rat leasingowych za samochód i koszty eksploatacji samochodu (w tym wydatki na zakup paliwa) – samochód umożliwia Wnioskodawcy sprawny transport, w szczególności w razie potrzeby np. dojazd na lotnisko w celu przelotu do siedziby Zleceniodawcy (USA), aby odbyć konsultacje dotyczące tworzonego oprogramowania, jak również do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych narzędzi programistycznych lub na szkolenia poszerzające wiedzę Wnioskodawcy w dziedzinie programowania. Wnioskodawca wykorzystuje samochód do czynności związanych prowadzeniem działalności gospodarczej, której przeważający przedmiot stanowi działalność związana z tworzeniem oprogramowania (programów komputerowych). W związku z tym koszty rat leasingowych za samochód i koszty eksploatacji samochodu (w tym wydatki na zakup paliwa) – bez ponoszenia których Wnioskodawca nie mógłby korzystać z samochodu – są wprost związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę programów komputerowych chronionych prawem autorskim oraz uzyskiwaniem przez niego dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych;
9.  wydatki na kursy, szkolenia online i specjalistyczną literaturę, które poszerzają wiedzę Wnioskodawcy w dziedzinie programowania i tworzenia algorytmów. Wnioskodawca tworzy oprogramowanie przede wszystkim na podstawie swojej wiedzy i doświadczenia w dziedzinie programowania i tworzenia algorytmów. Decydujące znaczenia dla kształtu oprogramowania tworzonego przez Wnioskodawcę mają posiadane przez niego informacje specjalne i wiedza specjalistyczna. Dlatego Wnioskodawca ustawicznie pogłębia swój zasób wiedzy, w szczególności poprzez udział w kursach, szkoleniach online oraz lekturę specjalistycznej literatury z zakresu programowania i tworzenia algorytmów. Z uwagi na ciągły rozwój i szybkie zmiany, jakim podlega branża IT, konieczne jest ponoszenie przez Wnioskodawcę kosztów związanych z dokształcaniem. Bez stałego dokształcania się Wnioskodawca nie mógłby pisać kodów i algorytmów oraz tworzyć programów komputerowych odpowiadających aktualnym potrzebom Zleceniodawcy. W związku z tym wydatki ponoszone na kursy, szkolenia online i specjalistyczną literaturę, które poszerzają wiedzę Wnioskodawcy w dziedzinie programowania i tworzenia algorytmów, są wprost związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę programów komputerowych chronionych prawem autorskim oraz uzyskiwaniem przez niego dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych.

Jak wskazano w zawartym we wniosku opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca prowadzi ewidencję, wykazującą informacje, o których mowa w art. 30cb ust. 1 PITU.

Na podstawie tej ewidencji Wnioskodawca jest w stanie w szczególności przyporządkować konkretną wartość wymienionych wyżej kosztów do wytworzenia konkretnego autorskiego prawa do programu komputerowego. Nie zawsze jednak konkretny koszt może być w całości przypisany do przychodu ze sprzedaży konkretnego autorskiego prawa do programu komputerowego osiągniętego w danym miesiącu. W przypadku braku możliwości pełnego alokowania danego kosztu, faktycznie poniesionego przez Wnioskodawcę w związku z tworzeniem przez niego oprogramowania, do przychodów ze sprzedaży konkretnego autorskiego prawa do programu komputerowego osiągniętych w danym miesiącu (tzn. w przypadku, gdy dany koszt faktycznie poniesiony przez Wnioskodawcę w związku z tworzeniem przez niego oprogramowania związany jest z więcej niż jednym autorskim prawem do programu komputerowego lub gdy dany koszt faktycznie poniesiony przez Wnioskodawcę w związku z tworzeniem przez niego oprogramowania związany jest z autorskim prawem do programu komputerowego/autorskimi prawami do programów komputerowych, jak i służył działalności gospodarczej Wnioskodawcy w pozostałym jej zakresie), Wnioskodawca oblicza faktyczny koszt poniesiony w danym miesiącu na prowadzoną przez niego działalność związaną ze stworzeniem danego programu komputerowego według proporcji ustalonej jako:

1.  stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do przychodów ogółem Wnioskodawcy ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych w danym okresie – w przypadku, gdy dany wydatek przeznaczony był wyłącznie na stworzenie autorskich praw do programów komputerowych, przy czym związany był z więcej niż jednym takim prawem, albo
2.  stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie – w przypadku, gdy dany wydatek przeznaczony był do stworzenia autorskiego prawa/autorskich praw do programów komputerowych, jak i działalności gospodarczej Wnioskodawcy w pozostałym jej zakresie.

Wnioskodawca nie nabył i nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty ani praw autorskich innych podmiotów.

Zauważyć należy, że dla uwzględnienia określonych wydatków przy wyliczaniu wskaźnika nexus nie ma znaczenia, czy stanowią one bezpośrednie koszty uzyskania przychodów, czy pośrednie koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 5-5c PITU. Zwrócono na to uwagę w objaśnieniach MF z dnia 15 lipca 2019 r., w których stwierdzono: „(…) zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi.

Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o CIT oraz ustawy o PIT. Wynika to w szczególności z tego, że podejście nexus koncentruje się na wykazaniu związku między:

*   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem/rozwojem/ulepszeniem kwalifikowanych IP w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej,
*   kwalifikowanymi IP,
*   dochodami uzyskanymi z kwalifikowanych IP. (…) ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu jakim jest kalkulacja tego wskaźnika i nie zmienia zasad traktowania kosztów dla innych celów, w tym do obliczania dochodu, który jest przemnażany przez ten wskaźnik.” (s. 49-50 objaśnień MF).

Zdaniem Wnioskodawcy, przy dokonywaniu oceny, czy dane koszty mogą być uwzględnione pod literą „a” wzoru nexus zawartego w art. 30ca ust. 4 PITU należy w szczególności wziąć pod uwagę specyfikę działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, tj. okoliczność, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą (na podstawie wpisu w CEIDG) i nie zatrudnia żadnych pracowników ani nie korzysta z usług podwykonawców. Tworzenie oprogramowania (programów komputerowych) przez Wnioskodawcę oparte jest na jego własnej wiedzy i umiejętnościach w tym zakresie. W działalności Wnioskodawcy wymienione wyżej w pkt 1)-9) koszty są niezbędne dla możliwości tworzenia przez niego programów komputerowych chronionych prawami autorskimi, a w konsekwencji dla uzyskiwania dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych. Istnieje zatem związek między wymienionymi wyżej w pkt 1)-9) kosztami, faktycznie ponoszonymi przez Wnioskodawcę, a tworzeniem przez niego programów komputerowych chronionych prawami autorskimi i uzyskiwaniem dochodów ze sprzedaży autorskich praw do tych programów.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, wydatki faktycznie ponoszone przez niego na: składki na ubezpieczenie społeczne Wnioskodawcy (z tytułem ubezpieczenia: jednoosobowa działalność gospodarcza), abonament za Internet, abonament za telefon, zakup licencji na specjalistyczne oprogramowanie dla programistów, zakup sprzętu komputerowego (tj. komputerów, monitorów komputerowych, podzespołów komputerowych, zwiększających moc obliczeniową i prędkość działania komputera, oraz akcesoriów do komputera w postaci kabli, przejściówek, pendrive, głośników do komputera, urządzeń do przechowywania kopii zapasowych danych), prowadzenie księgowości (tj. wydatki na obsługę księgową), usługi doradcze (obejmujące w szczególności złożenie niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej), raty leasingowe za samochód i koszty eksploatacji samochodu (w tym wydatki na zakup paliwa) oraz na kursy, szkolenia online i specjalistyczną literaturę, poszerzające wiedzę Wnioskodawcy w dziedzinie programowania i tworzenia algorytmów, które są przypisane do przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego w całości lub w odpowiedniej części (tj. według proporcji ustalonej przez Wnioskodawcę jako stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do przychodów ogółem Wnioskodawcy ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych w danym okresie – w przypadku, gdy dany wydatek przeznaczony był wyłącznie na stworzenie autorskich praw do programów komputerowych, przy czym związany był z więcej niż jednym takim prawem, albo jako stosunek przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do konkretnego programu komputerowego do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie – w przypadku, gdy dany wydatek przeznaczony był do stworzenia autorskiego prawa/autorskich praw do programów komputerowych, jak i działalności gospodarczej Wnioskodawcy w pozostałym jej zakresie), mogą być ujęte pod literą „a” wzoru zawartego w art. 30ca ust. 4 PITU.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy  Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020, poz. 1426, z późn. zm.), podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca tej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) \* 1,3

\-------------------

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowaniu formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielania prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz z ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r., poz. 478).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej − oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych − oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85, 374, 695, 875, 1086),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji zawartej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną \[działalność\] w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalność w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ww. ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Należy także podkreślić, że podatnik, który chce skorzystać z preferencji IP Box, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

W myśl bowiem art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 tej ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Tym samym – stosowanie ulgi IP BOX (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

1.  Wnioskodawca tworzy ulepsza, rozwija i modyfikuje oprogramowanie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej,
2.  Wnioskodawca ww. czynności wykonuje w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych; jak wskazał Wnioskodawca – Wnioskodawca tworzy nowe koncepcje, narzędzia i rozwiązania niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy ani Zleceniodawcy lub opracowuje rozwiązania na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań dotychczas funkcjonujących w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy oraz Zleceniodawcy. W wyniku tych działań Wnioskodawcy powstają nowe programy oraz są ulepszane dotychczasowe i dodawane nowe funkcjonalności do oprogramowania Zleceniobiorcy. Działalność Wnioskodawcy w zakresie tworzenia nowych programów oraz rozwijania i ulepszania oprogramowania Zleceniobiorcy – polegająca na tworzeniu nowych kodów, a nie na dokonywaniu rutynowych i okresowych zmian w tym oprogramowaniu – ma charakter działalności twórczej, wymagającej od Wnioskodawcy kreatywności. Działalność tę Wnioskodawca prowadzi w sposób systematyczny (tj. metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), nabywając, łącząc, kształtując i wykorzystując dostępne zasoby wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i programowania do projektowania i tworzenia nowych, zmienionych lub ulepszonych rozwiązań (produktów, procesów, usług), dostosowanych do potrzeb Zleceniodawcy i jego klientów. Wymaga to od Wnioskodawcy nieustannego zwiększania zasobów wiedzy w szeroko pojętej tematyce,
3.  wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi utwór podlegający ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
4.  w sytuacji ulepszania rozwijania i modyfikowania przez Wnioskodawcę oprogramowania, powstają nowe oprogramowania (nowe programy komputerowe) podlegające ochronie na podstawie art. 74 ww. ustawy,
5.  Wnioskodawca osiąga dochody z tytułu sprzedaży autorskich praw majątkowych do oprogramowania,
6.  Wnioskodawca prowadzi na bieżąco od 1 stycznia 2019 r. odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, która wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde ww. prawo, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu sprzedaży autorskich praw majątkowych do oprogramowania, w sytuacji, gdy oprogramowanie stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu osiągniętych wg stawki 5%.

Reasumując – w opisanym w niniejszym wniosku stanie faktycznym Wnioskodawca może zastosować stawkę 5% do dochodu uzyskiwanego od 2019 roku z tytułu sprzedaży autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego przez Wnioskodawcę w ramach umowy zawartej ze Zleceniodawcą.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia kosztów prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, tj. poniesionych kosztów na:

*   składki na ubezpieczenie społeczne;
*   abonament za Internet;
*   abonament za telefon;
*   zakupu licencji na specjalistyczne oprogramowanie dla programistów,
*   zakup sprzętu komputerowego (tj. komputerów, monitorów komputerowych, podzespołów komputerowych, zwiększających moc obliczeniową i prędkość działania komputera, oraz akcesoriów do komputera w postaci kabli, przejściówek, pendrive, głośników do komputera, urządzeń do przechowywania kopii zapasowych danych);
*   obsługę księgową;
*   usługi doradcze;
*   raty leasingowe i eksploatację samochodu (w tym wydatki na zakup paliwa);
*   kursy, szkolenia online i specjalistyczną literaturę.

W odniesieniu do kosztów eksploatacji samochodu należy mieć na uwadze ograniczenia w zaliczaniu takich wydatków do kosztów uzyskania przychodów zawarte w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

*   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
*   kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
*   dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i
*   wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz
*   wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Objaśnienia podatkowe wskazują zatem na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim: jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Zatem w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia oprogramowania, Wnioskodawca powinien przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia oprogramowania według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Tym samym, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na składki na ubezpieczenie społeczne, abonament za Internet, abonament za telefon, zakupu licencji na specjalistyczne oprogramowanie dla programistów, zakup sprzętu komputerowego (tj. komputerów, monitorów komputerowych, podzespołów komputerowych, zwiększających moc obliczeniową i prędkość działania komputera, oraz akcesoriów do komputera w postaci kabli, przejściówek, pendrive, głośników do komputera, urządzeń do przechowywania kopii zapasowych danych), obsługę księgową, usługi doradcze, raty leasingowe eksploatację samochodu (w tym wydatki na zakup paliwa), kursy, szkolenia online i specjalistyczną literaturę mogą stanowić koszt, o którym mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Reasumując – wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na:

*   składki na ubezpieczenie społeczne;
*   abonament za Internet;
*   abonament za telefon;
*   zakupu licencji na specjalistyczne oprogramowanie dla programistów,
*   zakup sprzętu komputerowego (tj. komputerów, monitorów komputerowych, podzespołów komputerowych, zwiększających moc obliczeniową i prędkość działania komputera, oraz akcesoriów do komputera w postaci kabli, przejściówek, pendrive, głośników do komputera, urządzeń do przechowywania kopii zapasowych danych);
*   obsługę księgową;
*   usługi doradcze;
*   raty leasingowe i eksploatację samochodu (w tym wydatki na zakup paliwa);
*   kursy, szkolenia online i specjalistyczną literaturę,

przypisane w całości lub w odpowiedniej części do przychodów ze sprzedaży konkretnego autorskiego prawa do programu komputerowego, mogą być uznane za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, które powinny zostać uznane za koszty konieczne do obliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy dodać, że wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy – Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.