Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.417.2022.1.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-13
Teza: Możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego oraz zaliczenia spłaty długów do kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości-zbycie nieruchomości; ulga-ulga mieszkaniowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.-Definicja kosztów.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 25-pkt 2-lit. a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22d

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko nieprawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

13 kwietnia 2022 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego oraz zaliczenia spłaty długów do kosztów uzyskania przychodów . Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

30 stycznia 2014 r. Wnioskodawczyni wspólnie z małżonkiem dokonali zakupu nieruchomości gruntowej, która była zabudowana budynkiem mieszkalnym, jednorodzinnym, parterowym, z poddaszem użytkowym oraz garażem o powierzchni użytkowej 250 m2. Transakcja została udokumentowana aktem notarialnym. W związku małżeńskim Wnioskodawczyni obowiązuje ustrój rozdzielności majątkowej małżeńskiej, ustanowiony umową majątkową małżeńską z 13 czerwca 2013 r. Zatem zakup został dokonany z oddzielnego majątku obu małżonków. Zakupiona nieruchomość została przez małżonków nabyta za cenę łączną 930 000 zł w udziałach po 1/2 części każdego z nich.

Małżonek Wnioskodawczyni 2 czerwca 2014 r. zaciągnął pożyczkę na mocy Umowy Pożyczki w wysokości 500 000 zł na rzecz Banku (…). Pożyczka została przeznaczona na cele mieszkaniowe, (przebudowa i remont własnego lokalu mieszkalnego). Zabezpieczeniem pożyczki była hipoteka umowna ustanowiona na zakupionej nieruchomości do kwoty 1 500 000 zł.

9 stycznia 2015 r. małżonek Wnioskodawczyni na podstawie aktu notarialnego dokonał darowizny całego należącego do niego udziału wynoszącego 1/2 część w prawie własności zakupionej nieruchomości (opisanej powyżej). Dla tej nieruchomości prowadzona jest księga wieczysta (…). W dziale IV tej księgi wieczystej wpisana jest hipoteka umowna do kwoty 1 500 000 zł zabezpieczająca pożyczkę i należności uboczne wynikające z Umowy Pożyczki z 2 czerwca 2014 r., na rzecz Banku. Wnioskodawczyni przedmiotową darowiznę przyjęła do majątku osobistego, ponieważ w Jej małżeństwie obowiązuje ustrój rozdzielności majątkowej udokumentowanej aktem notarialnym z 13 czerwca 2013 r. Wartość przedmiotu darowizny określono na kwotę 465 000 zł. Akt notarialny zawierał ponadto oświadczenie o wydaniu Wnioskodawczyni przedmiotu darowizny oraz oświadczenie o przejściu na Wnioskodawczynię korzyści i ciężarów z przedmiotem darowizny związanych. Oczywistym ciężarem związanym z przyjęta darowizna było obciążenie nieruchomości hipoteką kaucyjną związaną z zaciągniętą pożyczką.

Wnioskodawczyni 4 grudnia 2018 r., na podstawie aktu notarialnego, dokonała sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

Systematyzując wcześniejszy opis, nieruchomość ta została uprzednio nabyta od osób fizycznych w następujący sposób:

a) udział wynoszący 1/2 część na podstawie umowy sprzedaży, udokumentowanej aktem notarialnym sporządzonym 30 stycznia 2014 r.,

b) udział wynoszący 1/2 część na podstawie umowy darowizny, udokumentowanej aktem notarialnym sporządzonym 9 stycznia 2015 r.

Powyższych nabyć Wnioskodawczyni dokonała będąc w związku małżeńskim, w którym obowiązuje ustrój rozdzielności majątkowej małżeńskiej ustanowiony umową majątkową małżeńską, dokumentowaną aktem notarialnym sporządzonym z 13 czerwca 2013 r. Przedmiotowa umowa małżeńska do dnia sprzedaży nie została zmieniona ani rozwiązana.

Do aktu notarialnego dołączone zostało zaświadczenie o saldzie pożyczki oraz przedmiocie zabezpieczenia wydane przez Bank 19 listopada 2018 r., z którego wynika między innymi, że:

a) małżonkowi Wnioskodawczyni została udzielona pożyczka w wysokości 500 000 zł,

b) całkowite zadłużenie z tytułu wskazanej umowy pożyczki wynosi 472 168,66 zł i obejmuje:

a. kapitał pożyczki 464 751,27 zł,

b. odsetki bieżące 5 344,79 zł,

c. odsetki z tytułu zadłużenia przeterminowanego 3,03 zł,

d. pozostałe koszty 2 069,57 zł,

c) wpłaty należy dokonać na wskazany rachunek Banku,

d) zabezpieczenie powyższej pożyczki stanowi między innymi Hipoteka,

e) w przypadku całkowitej spłaty pożyczki powyższe zabezpieczenia zostaną zwolnione.

Cena sprzedaży nieruchomości wyniosła 1 340 000 zł. Nabywca przed zawarciem niniejszej umowy zapłacił część ceny w kwocie 100 000 zł.

Pozostała do zapłaty część ceny w kwocie 1 240 000 zł, została zapłacona przez Kupującego w terminie do 6 grudnia 2018 r. w następujący sposób:

1) kwota 472 168,66 zł przelewem na rachunek bankowy, celem całkowitej spłaty zadłużenia z tytułu kredytu udzielonego przez Bank Umową Kredytu,

2) kwota 767 831,34 zł przelewem na rachunek bankowy Wnioskodawczyni.

Oczywistym jest zatem dokonanie spłaty pożyczki zaciągniętej uprzednio na cele mieszkaniowe.

Obecnie Wnioskodawczyni zamierza dokonać korekty rozliczenia podatku należnego od zbycia opisanej wyżej nieruchomości. Wnioskodawczyni zaznacza, że zarówno nabycie nieruchomości, jak i jej zbycie nie nastąpiło w ramach działalności gospodarczej, a od przedmiotowej nieruchomości nie były dokonywane odpisy amortyzacyjne.

Na bazie opisanego stanu faktycznego, Wnioskodawczyni powzięła wątpliwości w zakresie prawidłowego określenia dochodu ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości. Wątpliwości budzi sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodów zbywanej nieruchomości w części dotyczącej ciężaru otrzymanej darowizny. Ponadto Wnioskodawczyni, w ramach rozliczenia podatku od dochodu ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, zamierza skorzystać z ulgi mieszkaniowej określonej w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, ze zm.; dalej: ustawa o PIT). W tym przypadku wątpliwości budzi możliwość uznania za wydatki mieszkaniowe wartość pożyczki zaciągniętej na cele mieszkaniowe, a spłaconej w momencie sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

**Pytania**

1\. Czy w opisanym stanie faktycznym, w ramach ustalania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, kosztami uzyskania przychodu w odniesieniu do części nieruchomości nabytej w formie darowizny, będzie, z uwagi na obciążenie tej darowizny hipoteką umowną, oszacowana wartość darowizny wynikająca z umowy?

2\. Czy w opisanym stanie faktycznym spłata pożyczki zaciągniętej na cele mieszkaniowe może stanowić wydatek na cele mieszkaniowe i podlegać rozliczeniu w ramach ulgi z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT?

**Pani stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawczyni, w zakresie pytania nr 1, w ramach ustalania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, za koszty uzyskania przychodu w odniesieniu do części nieruchomości nabytej w formie darowizny, można będzie uznać oszacowana wartość darowizny wynikającą z umowy.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w zakresie pytania nr 2, spłata pożyczki zaciągniętej na cele mieszkaniowe spełnia definicję wydatku na cele mieszkaniowe, a zatem może podlegać rozliczeniu w ramach ulgi z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT, za źródło przychodów uważa się odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Wobec powyższego, nie ulega wątpliwości, że dokonywana w opisanym stanie faktycznym sprzedaż nieruchomości stanowi źródło przychodów. Nieruchomość ta została zbyta przed upływem 5 lat od nabycia i zbycie to nie odbyło się w ramach działalności gospodarczej. Należy zatem dalej rozważać sposób określenia dochodu z tego źródła. Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o PIT, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Zgodnie z ust. 2 tego artykułu, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o PIT, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o PIT, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Zgodnie z ust. 6d tego artykułu, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c).

Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że otrzymaną w darowiźnie 1/2 część przedmiotowej nieruchomości należy rozważać z dwóch punktów widzenia. Z jednej strony sama darowizna jest tytułem darmym, nie mała miejsca zapłata za przyjętą darowiznę. Z drugiej strony nie można nie zauważyć, że Wnioskodawczyni przyjęła również obciążenie w postaci hipoteki umownej do wysokości 1 500 000. zł. Zatem rozważając koszty z tytułu nabycia tej 1/2 części sprzedawanej nieruchomości należy uwzględnić to obciążenie. Biorąc pod uwagę, że kwota hipoteki jest dużo wyższa od szacowanej wartości 1/2 części nieruchomości, tj. 465 000 zł (połowa ceny pierwotnego nabycia nieruchomości, tj. 930 000 zł/2), należy uznać, że wartość darowizny wynosi zero. Taki sposób obliczania wartości darowizny (uwzględnianie długów i ciężarów) jest powszechnie uznawany przez organy interpretacyjne i sądy (por. interpretacja z 13 czerwca 2016 r., nr IBPB-2-1/4515-156/16/AD, z 2 kwietnia 2021 r., nr 0111-KDIB2-2.4015.109.2020.2.MZ, wyrok NSA z 18 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2158/10). Jest to co prawda analiza dokonywana na gruncie podatku od spadków i darowizn, niemniej w niniejszej sprawie chodzi o ustalenie wartości darowizny, a nie o określenie podstawy opodatkowania podatkiem od spadku i darowizn.

Kolejno należy rozważać jaki wpływ ma obciążenie darowizny kwotą hipoteki umownej. Wnioskodawczyni uważa, że biorąc pod uwagę bezpośrednie związanie hipoteki z nieruchomością, zasadne jest przyjęcie, że szacunkową wartość darowizny, tj. 465 000 zł, należy uznawać za element kosztów uzyskania przychodu ze zbywanej nieruchomości. Jest to oczywiste i realne obciążenie, wpływające na koszty nabycia.

Odnosząc się do możliwości uznania spłaty pożyczki za wydatki na cele mieszkaniowe, należy przytoczyć przepisy regulujące te kwestię. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, zwalnia się z podatku dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o PIT, za wydatki poniesione na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT uważa się wydatki poniesione na:

a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,

b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),

c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Zatem, dokonywana w opisanym stanie faktycznym spłata pożyczki zaciągniętej na cele mieszkaniowe spełnia wymogi uznania tego wydatku za wydatek objęty ulgą mieszkaniową. Jest to pożyczka zaciągnięta na cele mieszkaniowe, jest to pożyczka zaciągnięta przed dniem uzyskania przychodu i jest to pożyczka zaciągnięta w banku.

Odnosząc się do faktu, że pożyczkę tą zaciągnął mąż Wnioskodawczyni, należy uznać, że nie wpływa to na możliwość uznania pożyczki za wydatek mieszkaniowy. Oczywistym jest, że to Wnioskodawczyni spłaciła tą pożyczkę i oczywiste jest, że o taka kwotę zmniejszyła się faktyczna wartość osiągniętego dochodu ze sprzedaży nieruchomości. Wnioskodawczyni przytacza najnowsze stanowisko NSA, który w ustnym uzasadnieniu wyroku z 4 marca 2022 r. (sygn. akt II FSK 1618/19), dokonał oceny analogicznej sytuacji faktycznej. Zdaniem NSA, ocena prawna w takich sprawach winna odnosić się także do wpływu danego wydatku na przychód. Sąd zauważył, że podatek dochodowy ma charakter podatku od przysporzenia, które podatnik rzeczywiście uzyska. Dlatego, jeżeli dochodzi do ewidentnych zdarzeń, które zmniejszają przychód podatnika objęty obowiązkiem podatkowym, to należy je uwzględnić. Nie można bowiem nakazywać zapłaty podatku od wartości, których w istocie nie uzyskał. W ocenie NSA, brak uwzględnienia tych okoliczności byłoby sprzeczne z Konstytucją, bo prowadziłaby do zapłaty podatku dochodowego od tego, czego podatnik w istocie nie uzyskał.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu i rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn.):

Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Z powyżej zacytowanego przepisu wynika, że darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego) i zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne.

Należy również wskazać, że stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane przepisami ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359).

Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Jak wskazuje art. 33 pkt 1-2 ww. Kodeksu:

Do majątku osobistego każdego z małżonków należą przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej oraz przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił.

Zatem Wnioskodawczyni nabyła udziały w zabudowanej nieruchomości w następujących datach:

\- 30 stycznia 2014 r. - w drodze kupna (1/2 udziału),

\- 9 stycznia 2015 r. - w drodze umowy darowizny (1/2 udziału).

Zatem, odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię zabudowanej nieruchomości 4 grudnia 2018 r., nabytej w drodze umowy kupna (30 stycznia 2014 r.) i umowy darowizny (9 stycznia 2015 r.), stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości.

Wedle art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do treści art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 30e ust. 4 cytowanej ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W świetle art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Art. 30e ust. 7 powołanej ustawy stanowi, że:

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Na mocy art. 19 ust. 3 ww. ustawy:

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1 rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Art. 19 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33 % od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej.

W przedmiotowej sprawie przychodem Wnioskodawczyni z odpłatnego zbycia zabudowanej nieruchomości jest zatem cena określona w umowie sprzedaży – akcie notarialnym (w przypadku gdyby cena nieruchomości wskazana w umowie znacznie odbiegała od wartości rynkowej przychód ten określi organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej), pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia (o ile takowe zostały przez Wnioskodawcę poniesione). Natomiast spłata długów obciążających darowiznę nie jest kosztem odpłatnego zbycia w rozumieniu art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dlatego też przy obliczaniu przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości wartość spłaconych długów nie może zostać przez Wnioskodawczynię uwzględniona.

Od kosztów odpłatnego zbycia należy odróżnić koszty uzyskania przychodu, których zasady ustalania określone zostały w art. 22 ust. 6c i 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak stanowi art. 22 ust. 6c ww. ustawy:

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2019 r.):

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Nadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy:

Wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

O tym, który z wymienionych przepisów znajdzie zastosowanie w przypadku ustalania dochodu ze zbycia nieruchomości decyduje sposób, w jaki dana nieruchomość została nabyta.

W opisanym stanie faktycznym koszty uzyskania przychodu w odniesieniu do udziału w nieruchomości nabytego w darowiźnie należy ustalić na podstawie art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2019 r., który jasno wskazuje co może być kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży nieruchomości lub prawa nabytych w darowiźnie, zaliczając do nich wyłącznie:

\- udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania,

\- kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Za nakłady poniesione na nieruchomość rozumie się wydatki ulepszające, modernizujące daną nieruchomość, czy też wydatki remontowe, które zwiększają wartość rynkową nieruchomości poczynione w czasie jej posiadania. Nakładem zwiększającym wartość rzeczy i praw majątkowych nie jest natomiast spłata długu obciążającego rzeczowo (hipoteka) nieruchomość w chwili jej nabycia w drodze darowizny.

Wyjaśnić należy, że ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2159) została zmieniona treść art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże przepis ten po nowelizacji ma zastosowanie tylko do stanów faktycznych zaistniałych od 1 stycznia 2019 r., tj. do dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości, które zostały uzyskane przez podatników począwszy od 1 stycznia 2019 r. Przepis ten jednakże nie zmienia zasad ustalania kosztów uzyskania przychodów przy sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze darowizny.

Podkreślić należy, że w stanowisku zajętym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawczyni powołała przepis art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązujący po 1 stycznia 2019 r.

W przedmiotowej sprawie – jak wyżej wskazano – wartość spłaconego długu hipotecznego obciążającego przedmiot darowizny nie mieści się w dyspozycji art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., nie może zatem zostać uwzględniona przez Wnioskodawczynię w kosztach uzyskania przychodu.

Podkreślić także należy, że – wbrew twierdzeniu Wnioskodawczyni – aktualna linia orzecznicza aprobuje stanowisko organów podatkowych w przedmiotowej kwestii. Wskazać w tym miejscu można np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 11 października 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 977/17. W ocenie Sądu: „spłata długu spadkodawcy nie jest nakładem i nie zwiększa wartości nieruchomości, może ona ułatwić sprzedaż nieruchomości, ale wartości nieruchomości nie zmienia. (…) Podkreślić przy tym należy, że sprzedaż nieruchomości obciążonej hipoteką nie wymaga obowiązkowej spłaty długów (wierzytelności) zabezpieczonych hipoteką. Artykuł 244 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że hipoteka jest ograniczonym prawem rzeczowym. Zgodnie z art. 65 ust. 1 ustawy o księgach wieczystych i hipotece, w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności wynikającej z określonego stosunku prawnego można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka). Oznacza to, że zbycie nieruchomości przez dłużnika nie narusza praw wierzyciela hipotecznego, który może dochodzić zaspokojenia swoich roszczeń od tego, kto stanie się właścicielem lub użytkownikiem wieczystym nieruchomości”.

Odnosząc się natomiast do możliwości rozliczenia w ramach ulgi z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT jako wydatku na własne cele mieszkaniowe spłaty pożyczki zaciągniętej na cele mieszkaniowe przez małżonka Wnioskodawczyni, z którym pozostaje w ustroju rozdzielności majątkowej, wskazać należy, że stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D ‒ dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W ‒ wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P ‒ przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego. Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

za wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131, uważa się:

1) wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego,

– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

2) wydatki poniesione na:

a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,

b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),

c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

– w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

W myśl art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

a) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

b) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Zgodnie z art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

W myśl art. 21 ust. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Jak stanowi art. 21 ust. 30 ww. ustawy:

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W przepisie tym ustanowiono zatem zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Podkreślić należy, że ww. zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wcześniej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy „własne cele mieszkaniowe” podatnika. Katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne.

Wyjaśnić należy, że samo poniesienie wydatku nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Z punktu widzenia ustawodawcy istotne jest więc aby wydatkowanie przychodu było ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Innymi słowy podatnik, który uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości może przeznaczyć go na spłatę zaciągniętego kredytu, zachowując przy tym prawo do ww. zwolnienia, jednakże spłata ta może dotyczyć jedynie kredytu zaciągniętego przez tego podatnika na zaspokojenie jego własnych potrzeb mieszkaniowych. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych. Tak więc, uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Stosownie zaś do treści art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1, które obejmują m.in. nabycie nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym lub lokalu mieszkalnego oraz budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego.

Warunkiem, który wskazał ustawodawca w celu zaliczenia wydatku do wydatków na własne cele mieszkaniowe, jest zaciągnięcie spłaconego kredytu przez podatnika (a więc przez osobę, która uzyskuje przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i u której powstaje zobowiązanie podatkowe z tego tytułu).

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że małżonek Wnioskodawczyni 2 czerwca 2014 r. zaciągnął pożyczkę w wysokości 500 000 zł od Banku. Pożyczka została przeznaczona na cele mieszkaniowe (przebudowa i remont własnego lokalu mieszkalnego). Zabezpieczeniem pożyczki była hipoteka umowna ustanowiona na zakupionej nieruchomości do kwoty 1 500 000 zł. 9 stycznia 2015 r. małżonek Wnioskodawczyni dokonał darowizny na rzecz Wnioskodawczyni całego należącego do niego udziału wynoszącego 1/2 część w prawie własności zakupionej nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym. W dziale IV księgi wieczystej nieruchomości wpisana jest hipoteka umowna do kwoty 1 500 000 zł zabezpieczająca pożyczkę i należności uboczne wynikające z umowy pożyczki z 2 czerwca 2014 r., na rzecz Banku. Wnioskodawczyni przedmiotową darowiznę przyjęła do majątku osobistego, ponieważ w Jej małżeństwie obowiązuje ustrój rozdzielności majątkowej udokumentowanej aktem notarialnym z 13 czerwca 2013 r. Wartość przedmiotu darowizny określono na kwotę 465 000 zł. Akt notarialny zawierał ponadto oświadczenie o wydaniu Wnioskodawczyni przedmiotu darowizny oraz oświadczenie o przejściu na Wnioskodawczynię korzyści i ciężarów z przedmiotem darowizny związanych. Wnioskodawczyni 4 grudnia 2018 r. dokonała sprzedaży przedmiotowej nieruchomości. Do aktu notarialnego dołączone zostało zaświadczenie o saldzie pożyczki oraz przedmiocie zabezpieczenia wydane przez Bank 19 listopada 2018 r., z którego wynika między innymi, że:

a) małżonkowi Wnioskodawczyni została udzielona pożyczka w wysokości 500 000 zł,

b) całkowite zadłużenie z tytułu wskazanej umowy pożyczki wynosi 472 168,66 zł i obejmuje:

a. kapitał pożyczki 464 751,27 zł,

b. odsetki bieżące 5 344,79 zł,

c. odsetki z tytułu zadłużenia przeterminowanego 3,03 zł,

d. pozostałe koszty 2 069,57 zł,

c) wpłaty należy dokonać na rachunek Banku,

d) zabezpieczenie powyższej pożyczki stanowi między innymi Hipoteka,

e) w przypadku całkowitej spłaty pożyczki powyższe zabezpieczenia zostaną zwolnione.

Cena sprzedaży nieruchomości wyniosła 1 340 000 zł. Nabywca przed zawarciem niniejszej umowy zapłacił część ceny w kwocie 100 000 zł. Pozostała do zapłaty część ceny w kwocie 1 240 000 zł, została zapłacona przez Kupującego w terminie do 6 grudnia 2018 r., w następujący sposób:

a) kwota 472 168,66 zł przelewem na rachunek bankowy, celem całkowitej spłaty zadłużenia z tytułu kredytu udzielonego przez Bank Umową Kredytu,

b) kwota 767 831,34 zł przelewem na rachunek bankowy Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni zamierza dokonać korekty rozliczenia podatku należnego od zbycia opisanej wyżej nieruchomości. Wnioskodawczyni zaznacza, że zarówno nabycie nieruchomości, jak i jej zbycie nie nastąpiło w ramach działalności gospodarczej, a od przedmiotowej nieruchomości nie były dokonywane odpisy amortyzacyjne.

W świetle powołanych przepisów wydatkowanie uzyskanego przychodu z ww. odpłatnego zbycia zabudowanej nieruchomości, w okresie nie później niż dwóch lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, na spłatę kredytu zaciągniętego w dniu 2 czerwca 2014 r. tylko przez męża Wnioskodawczyni (do majątku osobistego) na przebudowę i remont lokalu mieszkalnego, nie będzie umożliwiało zwolnienia od podatku dochodowego uzyskanego dochodu z ww. odpłatnego zbycia, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spłata kredytu, który zaciągnięty został wyłącznie przez męża Wnioskodawczyni (w ramach majątku osobistego), nie daje podstaw do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia, gdyż w takim przypadku Wnioskodawczyni nie jest stroną umowy kredytowej i spłata przez Nią ww. kredytu, nie stanowi wydatków na własne cele mieszkaniowe, stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

Reasumując, odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię 4 grudnia 2018 r. zabudowanej nieruchomości nabytej częściowo w drodze umowy kupna (30 stycznia 2014 r.) i częściowo na podstawie umowie darowizny (9 stycznia 2015 r.) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy. Przy czym do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawczyni nie można zaliczyć spłaty zadłużenia hipotecznego obciążającego zbywaną nieruchomość, gdyż koszt ten nie spełnia warunków określonych w art. 22 ust. 6d ww. ustawy.

Natomiast wydatkowanie uzyskanego przychodu z ww. odpłatnego zbycia zabudowanej nieruchomości, w okresie nie później niż dwóch lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, na spłatę kredytu zaciągniętego w dniu 2 czerwca 2014 r. tylko przez męża Wnioskodawczyni w ramach majątku osobistego w związku z rozdzielnością majątkową małżonków, na przebudowę i remont lokalu mieszkalnego, nie będzie umożliwiało zwolnienia od podatku dochodowego uzyskanego dochodu z ww. odpłatnego zbycia, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spłata kredytu, który zaciągnięty został wyłącznie przez męża Wnioskodawczyni (w ramach majątku odrębnego), nie daje podstaw do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia, gdyż w takim przypadku Wnioskodawczyni nie jest stroną umowy kredytowej i spłata przez Nią ww. kredytu, nie stanowi wydatków na własne cele mieszkaniowe, stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości Pani stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i musi Pani zastosować się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), naadres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).