Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-321/14-4/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-06-10
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym Wnioskodawca jako ewentualny następca prawny CS w wyniku planowanego połączenia Wnioskodawcy i CS , w związku z kontynuowaniem spłaty odsetek od pożyczki na nabycie udziałów w Z będzie mógł te odsetki zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nabycie; następstwo prawne; odsetki; połączenie; pożyczka; spłata; udział
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2014 r. (data wpływu 26 marca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 maja 2014 r. (wpływ 2 czerwca 2014 r.) - o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. jest polskim rezydentem podatkowym na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych (dalej jako: „Z ” lub „Wnioskodawca”). Udziałowcem w Z jest CS Sp. z o.o., która jest również polskim rezydentem podatkowym na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych (dalej jako: „CS ”). CS nabycie udziałów w Z sfinansowała ze środków otrzymanych w ramach oprocentowanej pożyczki od podmiotu powiązanego (dalej jako: „AB”). Oprocentowanie pożyczki zostało określone w wysokości rynkowej. Na chwilę obecną jest prawdopodobne, że nastąpi połączenie Z i CS na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych (dalej: „,KSH”), w którym spółką przejmującą będzie Z albo CS (dalej jako Połączenie”). W dniu połączenia spółka przejmowana zostanie wykreślona z rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez Krajowy Rejestr Sądowy bez przeprowadzania likwidacji, a cały jej majątek zostanie przeniesiony na spółkę przejmującą.

Na moment składania niniejszego wniosku część przedmiotowej pożyczki wraz z odsetkami została spłacona przez CS . Pozostała część nadal pozostaje do spłaty, a po rejestracji planowanego połączenia odsetki i pozostała do spłaty część pożyczki będzie regulowana przez spółkę przejmującą. W przypadku przejęcia CS przez Z , Z przejmie cały majątek CS i stanie się następcą prawnym CS , a tym samym wstąpi w miejsce CS w stosunek zobowiązaniowy wynikający z otrzymanej pożyczki. W przypadku przejęcia Z przez CS to OSP będzie kontynuowała spłatę zobowiązań z tytułu przedmiotowej pożyczki po dokonaniu planowanego połączenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym Wnioskodawca jako ewentualny następca prawny CS w wyniku planowanego połączenia Wnioskodawcy i CS , w związku z kontynuowaniem spłaty odsetek od pożyczki na nabycie udziałów w Z będzie mógł te odsetki zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy będzie on uprawniony, jako ewentualny następca prawny CS w wyniku planowanego połączenia Wnioskodawcy i CS , w związku z kontynuowaniem spłaty odsetek od pożyczki udzielonej CS na nabycie udziałów w Z , do zaliczenia tych odsetek do kosztów uzyskania przychodów.

Na uzasadnienie swojego stanowiska Wnioskodawca przedstawia następujące argumenty. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.; dalej: updop, ustawy o CIT) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. I tej ustawy. W konsekwencji, podatnik ma prawo zaliczyć do kosztów podatkowych wszelkie koszty zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiąganego przychodu i koszty takie nie zostały wprost wymienione w ustawie o CIT jako nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Jednocześnie, w zakresie momentu zaliczenia do kosztów podatkowych odsetek od pożyczki wykorzystanej na zakup udziałów nie mają zastosowania przepisy art. 15 ust. 4 - 4e ustawy o CIT dotyczące rozliczania kosztów w czasie. Updop zawiera bowiem specyficzne dla odsetek postawienia w tym względzie zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 11, który stanowi lex specialis w odniesieniu do art. 15 ust. 4 - 4e.

Art. 16 ust. 1 pkt 11 updop stanowi, że nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Jednocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) za koszty uzyskania przychodów nie uznaje się wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), i wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Powyższe przepisy ustanawiają ogólną zasadę, według której odsetki od zaciągniętej Pożyczki stanowią koszt uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji.

Z kolei art. 16 ust. 1 pkt 8 updop określa moment rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu wydatków na nabycie lub objęcie udziałów. Stanowi on, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych.

Z przepisu tego wynika, że wydatki na nabycie udziałów w spółce kapitałowej stanowią koszt podatkowy dopiero w momencie uzyskania przychodu, który powstanie wskutek późniejszego odpłatnego zbycia tych udziałów.

Updop nie definiuje wprost co należy rozumieć pod określeniem „wydatki na nabycie udziałów”, a zatem z celu jego interpretacji należy odwołać się do wykładni językowej. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego wydatek to „suma, która ma być wydana albo suma wydana na coś” (Słownik Języka Polskiego, www.sjp.pwn.pl). Powyższa definicja wyraźnie podkreśla element bezpośredniości dokonania wydatku. Przenosząc ją na grunt przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8 updop, należałoby zatem uznać, że obejmuje on swoim zakresem jedynie wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie udziałów lub akcji.

Powyższe rozumowanie Spółki potwierdza również fakt posłużenia się przez ustawodawcę w przytoczonym wyżej przepisie sformułowaniem „wydatki na objęcie lub nabycie udziałów lub akcji (a nie przykładowo wydatki w celu objęcia lub nabycia”), co wskazuje jednoznacznie na konieczność istnienia najbardziej bezpośredniego związku przedmiotowych wydatków z nabyciem udziałów/akcji. Zdaniem Spółki odsetki od pożyczki zaciągniętej na nabycie udziałów lub akcji nie spełniają tak rozumianego warunku bezpośredniości, gdyż są jedynie wydatkiem związanym uzyskaniem źródła finansowania nabycia udziałów lub akcji.

Ponadto, należy zwrócić uwagę na fakt, że przepis regulujący skutki podatkowe wydatków poniesionych na nabycie udziałów lub akcji znajduje się w art. 16 updop, zawierającym katalog kosztów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów (czyli wyjątków od zasady uznawania wydatków za koszty podatkowe). W rezultacie pojęcie wydatków na nabycie udziałów lub akcji należy interpretować możliwie wąsko.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę przedstawioną powyżej argumentację oraz w świetle zasad zawartych w art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) oraz art. 16 ust. 1 pkt 11 updop, odsetki od pożyczki zaciągniętej na zakup udziałów lub akcji powinny stanowić koszt uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji, gdyż celem zaciągnięcia kredytu lub pożyczek było osiągnięcie przychodu, jaki wiązać się może z nabytymi udziałami i akcjami.

Stanowisko takie jest powszechnie akceptowane w orzecznictwie sądowym, np.:

*   Naczelny Sąd Administracyjny w tezie wyroku z dnia 7 września 2004 r., sygn. akt FSK 324/2004 wskazał, że:

„przez wydatki, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654). należy rozumieć wydatki podatnika bezpośrednio związane z nabyciem akcji, a więc w szczególności ich cenę, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego. Do wydatków tych nie mogą być zaliczone odsetki od kredytu zaciągniętego przez podatnika na nabycie akcji, gdyż nie pozostają one w bezpośrednim związku z ich nabyciem”;

*   w wyroku z dnia 7 kwietnia 2006 r., sygn. akt II FSK 508/05, NSA uznał, że:

„W wypadku zaciągnięcia przez podatnika kredytu bądź pożyczki na wydatki związane z objęciem lub nabyciem udziałów, wkładów, akcji i innych papierów wartościowych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odsetki od kredytu bądź pożyczki oraz inne opłaty z tym związane nie są wydatkami na objęcie lub nabycie w rozumieniu powołanego przepisu i stanowią koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia”;

*   podobnie WSA w Białymstoku w wyroku z dnia 4 czerwca 2008 r. sygn. akt I SA/Bk 120/08, stwierdził, że:

„Jak wskazuje się w orzecznictwie pojęcie wydatków na objęcie lub nabycie udziałów w spółce lub akcji nie obejmuje wszelkich wydatków należy bowiem odróżnić wydatki na nabycie udziałów (akcji) od źródeł ich finansowania. Do typowych kosztów warunkujących nabycie udziałów lub akcji zaliczyć należy zapłaconą cenę udziałów lub akcji oraz inne koszty bezpośrednio związane z tym zakupem np. opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego. Natomiast koszt zaciągniętego kredytu, czyli odsetek, prowizje oraz różnice kursowe nie są traktowane jako wydatki na nabycie udziałów lub akcji, lecz jako zapłata za kredyt, wobec czego są one kosztem uzyskania przychodu w dacie ich faktycznej zapłaty lub kapitalizacji. W konsekwencji w przypadku zaciągnięcia przez podatnika kredytu na wydatki związane z nabyciem akcji - odsetki od kredytu oraz inne opłaty z tym związane nie są wydatkami na objęcie lub nabycie w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. i stanowią koszt uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia”;

*   powyższe stanowisko NSA potwierdził następnie WSA w Warszawie w wyroku z dnia 7 grudnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 1483/09, w którym sąd stwierdził, że:

„podzielić należy stanowisko wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 kwietnia 2006 roku sygn. akt. II FSK 508/05, zgodnie z którym w wypadku zaciągnięcia przez podatnika kredytu bądź pożyczki na wydatki związane z objęciem lub nabyciem udziałów, wkładów, akcji i innych papierów wartościowych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. odsetki od kredytu bądź pożyczki oraz inne opłaty z tym związane nie są wydatkami na objęcie lub nabycie w rozumieniu powołanego przepisu”.

Stanowisko takie jest również powszechnie prezentowane przez organy podatkowe, np.:

*   n w piśmie PB4/AK-8214-6905-192/02 Podsekretarza Stanu z dnia 7 sierpnia 2002 r. do izb i urzędów skarbowych oraz urzędów kontroli skarbowej, opublikowane w Biuletynie Skarbowym Ministra Finansów nr 4 (46) z 2002 s. 24:

„do wydatków na nabycie bądź objęcie udziałów (akcji) zaliczyć należy wydatki bezpośrednio związane z takim objęciem, a więc wydatki bez których nie byłoby możliwe nabycie lub objęcie udziałów (akcji). Takimi wydatkami są w szczególności: cena za udziały (akcje), wpłaty na kapitał zakładowy spółki (\`(...)\`) należy rozdzielić pojęcie wydatków na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) od źródeł finansowania tego rodzaju wydatków, Dotyczy to w szczególności pożyczek i kredytów zaciągniętych na nabycie udziałów. Odsetki od takich pożyczek i kredytów nie stanowią wydatków na nabycie (objęcie) udziałów (akcji), niewątpliwie jednak pozostają w związku z przychodami podatnika. Dlatego też odsetki od tego rodzaju pożyczek i kredytów zgodnie z przepisem art. 16 ust. I pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są kosztem w momencie zapłaty lub kapitalizacji”;

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 października 2008 r. nr ILPB3/423-534/08-2/HS podkreślono, iż:

„(\`(...)\`) do odsetek od pożyczki (kredytu) na zakup udziałów / akcji nie będzie miał zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów „wydatków na nabycie lub objęcie udziałów / akcji. (\`(...)\`) kosztów zaciągniętej pożyczki (kredyt, w tym odsetek nie traktuje się jako wydatków na nabycie udziałów, lecz jako zapłatę za pożyczkę (kredyt). Konsekwentnie, odsetki od pożyczki (kredytu) na zakup udziałów (akcji) są kosztem uzyskania przychodów w dacie ich faktycznej zapłaty lub kapitalizacji.”;

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 stycznia 2009 r. nr IBPBI/2/423-983/08/PC wskazano, że:

„należy uznać, że odsetki od pożyczki mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w dacie faktycznej ich zapłaty bądź kapitalizacji (\`(...)\`)„;

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 6 czerwca 2009 r. nr IBPBI/2/423-206/09/PC uznał, że:

„odsetki i pobrana prowizja od kredytu w całości zaciągniętego w celu zakupu udziałów związane są za źródłem finansowania, a zatem nie są wydatkami na nabycie udziałów, ale zapłatą za kredyt. (\`(...)\`) odsetki niewątpliwie pozostają w związku z przychodami spółki i stanowią koszt uzyskania przychodów z chwilą ich zapłaty, a nie z chwilą sprzedaży udziałów.”;

*   również w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 lipca 2009 r. nr IPPB3/423-218/09-4/ER podniesiono iż:

„Odsetki od kredytu finansującego nabycie udziałów są zatem kosztem podatkowym w dacie zapłaty bądź kapitalizacji”;

*   analogicznie wskazano w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 maja 2011 r. nr ILPB3/423-89/11 -2/EK:

„wydatki na zapłatę odsetek z tytułu pożyczki przeznaczonej na objęcie udziałów będą kosztem uzyskania przychodów Spółki w momencie ich poniesienia”

*   także w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 sierpnia 2011 r. nr IPPB3/423-474/11-7/MC wskazano, iż:

*   odsetki związane z pozyskaniem Finansowania Zewnętrznego (kredytów bankowych, pożyczek łub obligacji) na zakup akcji nie są bezpośrednimi wydatkami na nabycie akcji, tj. ceną za akcje należną sprzedającemu. Są wynagrodzeniem należnym podmiotom udzielającym Finansowania Zewnętrznego, czyli zapłatą za to Finansowanie. W konsekwencji, odsetki od Finansowania Zewnętrznego pozyskanego przez Wnioskodawcę w celu sfinansowania nabycia akcji polskiej spółki akcyjnej będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów tu momencie ich zapłaty, potrącenia lub kapitalizacji”;

Powyższe stanowisko zostało także wyrażone m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 listopada 2012 r. nr ILPB3/423-306/12-4/JS;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 listopada 2012 r. nr IPPB3/423-685/12-2/EŻ;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 listopada 2012 r. nr IPPB3/423-761/12-21EŻ.

Wnioskodawca ma świadomość, że powyższe rozstrzygnięcia zapadły w indywidualnych sprawach podatników, niemniej ze względu na wspólny dla nich problem kwalifikacji kosztów odsetek od pożyczek i kredytów na zakup udziałów lub akcji w świetle przepisów updop powołuje te rozstrzygnięcia, gdyż zgadza się z przyjętą tam interpretacją prawa.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 updop, generalnie odsetki od pożyczki zaciągniętej na zakup udziałów lub akcji są kosztem uzyskania przychodu w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji.

W skutek połączenia spółek Z i CS , gdzie spółką przejmującą będzie Z , Z stanie się następcą prawnym CS i w ramach sukcesji uniwersalnej przewidzianej w przepisach KSH wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki, która posiadać będzie w dniu połączenia CS . Z będzie również sukcesorem wszystkich praw i obowiązków przewidzianych na gruncie Ordynacji podatkowej, które przed dniem połączenia przypadały na CS . W związku z powyższym Z stanie się stroną wszystkich stosunków prawnych, w których w charakterze strony występowała przed dniem połączenia CS . Wśród tych stosunków prawnych znajdzie się również stosunek zobowiązaniowy z tytułu pożyczki udzielonej na rzecz CS . Tym samym w następstwie połączenia Z wstąpi w rolę dłużnika względem pożyczkodawcy i będzie zobowiązana do spłaty kwoty głównej pożyczki wraz z odsetkami w tej części, które nie będą wymagalne na dzień połączenia Z i CS , a w związku z tym nie zostaną uregulowane przez CS na ten moment. Z jako następca prawny praw i obowiązków o charakterze podatkowym CS będzie zobowiązany także do dokonywania rozliczeń podatkowych transakcji zawartych przez CS przed dniem połączenia, a których rozliczenie podatkowe następować będzie po dniu połączenia Z i CS .

Z przywołanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków poniesionych na spłatę pożyczek lub kredytów. Natomiast kosztem podatkowym pożyczkobiorcy są odsetki skapitalizowano oraz odsetki zapłacone od kwoty głównej pożyczki lub kredytu. Poprzez kapitalizację odsetek należy rozumieć dopisanie zobowiązania z tytułu spłaty odsetek od zobowiązania głównego pożyczki lub kredytu tj. przekształcenie skapitalizowanych odsetek w część kapitałową pożyczki lub kredytu.

Jak wykazano we wniosku, w analizowanym przypadku, odsetki od pożyczki spełniają wyrażone w art. 15 ust. 1 updop przesłanki niezbędne do uznania ich za koszt uzyskania przychodów. Fakt, że po nabyciu udziałów w Z przez CS , sfinansowanego pożyczką zaciągniętą przez CS może dojść do dalszych działań zmierzających do osiągnięcia pierwotnie zakładanej struktury prowadzenia działalności nie ma w ocenie Wnioskodawcy wpływu na dopuszczalność zaliczenia przez niego przedmiotowych odsetek do kosztów uzyskania przychodów. Rozważany przez Wnioskodawcę scenariusz połączenia przez przejęcie CS pozostaje bez wpływu na związek przedmiotowych odsetek z przychodami. Z jako następca prawny CS będzie kontynuował spłatę pozostałej do uregulowania po planowanym połączeniu części odsetek od przedmiotowej pożyczki a jednocześnie będzie osiągał przychody z działalności operacyjnej prowadzonej przez CS do dnia połączenia, a kontynuowanej po połączeniu przez Z W wyniku restrukturyzacji nie dojdzie zatem do zmiany uprawnień i obowiązków na gruncie prawa podatkowego w zakresie rozliczania kosztów podatkowych związanych ze spłatą przedmiotowej pożyczki, albowiem Z wstępuje w całości sytuację prawno podatkową CS

Tym samym w odniesieniu do momentu uznania odsetek od pożyczki za koszt uzyskania przychodu, art. 16 ust. 1 pkt 11 updop znajduje również zastosowanie. Dlatego też, po połączeniu CS i Z , odsetki od pożyczki, zaciągniętej na zakup udziałów w Z przez CS , będą stanowić koszt uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty.

Powyższe znajduje potwierdzenie w argumentacji oraz interpretacjach organów podatkowych oraz wyrokach sądów administracyjnych cytowanych w niniejszym wniosku. Dodatkowo, stanowisko Wnioskodawcy jest zgodne z licznymi interpretacjami organów podatkowych odnoszących się wprost do stanów faktycznych, w których dochodzi do połączenia spółki nabywanej i nabywającej, w świetle których odsetki od pożyczki zaciągniętej na zakup udziałów stanowią koszt uzyskania przychodu niezależnie od tego, że będą zapłacone po połączeniu ze spółką, która otrzymała pożyczkę.

Podsumowując, zdaniem Spółki, bez znaczenia dla możliwości zaliczenia powyższych odsetek do kosztów uzyskania przychodów pozostaje ewentualne przyszłe połączenie. Jak wskazano bowiem powyżej, zgodnie z art. 15 ust. 1 updop kosztami uzyskania przychodu są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Jednocześnie Spółka podkreśla, że żaden z przepisów art. 16 ust. 1 updop nie ogranicza możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczki przeznaczonej na zakup udziałów w spółce kapitałowej, w przypadku gdy spółka, w której udziały zostały zakupione przejmuje następnie spółkę matkę.

Spółka podkreśla, że zaprezentowane powyżej stanowisko zgodne jest z praktyką organów podatkowych w tym zakresie. Przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w piśmie z dnia 27 listopada 2007 r. nr IP-PB3-423- 159/07-2/AG stwierdził, że:

„odsetki od zaciągniętej pożyczki na zakup udziałów, będą również kosztem uzyskania przychodów po połączeniu spółek niezależnie od tego, czy przejmującym będzie wnioskodawca czy spółka w której zamierza on nabyć udziały”;

*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 lutego 2010 r. nr IBPBI/2/423-1466/09/MO potwierdzono, że:

„połączenie spółek, tj. przejęcie spółki zależnej, której udziały zakupione zostały ze środków uzyskanych z pożyczek pozostaje bez wpływu na możliwość zaliczenia odsetek od owych pożyczek do kosztów uzyskania przychodów”.

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w interpretacji podatkowej z dnia 29 marca 2011 r. nr IBPB1/2/423-23/11/CzP uznał za w pełni prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym:

„w przypadku połączenia spółek przez przejęciu, spółka przejmująca kontynuuje swój byt prawny bez zakłóceń, (stając się dodatkowo następcą prawnym spółki przejmowanej). W konsekwencji, połączenie nie będzie miało wpływu na dotychczasowy sposób rozliczania przez Spółkę kosztów z tytułu odsetek od Pożyczki. Połączenie nie wpłynie również negatywnie na ocenę celowości poniesienia kosztu odsetkowego z punktu widzenia uzyskiwania przez Spółkę przychodów lub zachowania jej źródła przychodów. Przeciwnie, związek kosztów odsetkowych / uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami łub zachowaniem (zabezpieczeniem) ich źródła będzie jeszcze ściślejszy\`(...)\`). W świetle powyższego, skoro wydatki ponoszone przez Spółkę na spłatę odsetek od Pożyczki już obecnie uznać można za związane z prowadzoną działalnością Spółki i ponoszone w celu uzyskania przychodu, to w świetle powyższego tym bardziej stanowić będą koszt podatkowy po przejęciu X. przez Spółkę”.

*   podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 12 sierpnia 2011 r. nr IPPB3/423-468/11-2/DP zaakceptował następujące stanowisko Wnioskodawcy:

„ art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP nie będzie miał w przedstawionej sytuacji zastosowania. Należy bowiem stwierdzić, że odsetki od zaciągniętego kredytu/wyemitowanych obligacji przeznaczonych na sfinansowanie nabycia udziałów w Eu, nie są wydatkami na nabycie udziałów E, lecz zapłatą za finansowanie, wobec czego są one kosztem uzyskania przychodu w dacie ich zapłaty lub kapitalizacji. Jest to zbieżne z ogólną zasadą zaliczania odsetek do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji, bowiem zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o PDOP, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). (\`(...)\`) Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy odsetki od kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawcę i przeznaczonego na nabycie udziałów E. oraz odsetki od obligacji, z emisji których środki zostały przeznaczone na nabycie udziałów E mogą być zaliczane przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji, zarówno przed, jak i po planowanym połączeniu”;

*   w odniesieniu do wydatków na nabycie udziałów spółki, która następnie ma zostać połączona z podatnikiem Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 12 września 2011 r. nr IPPB3/423-522/11-2/DP uznał za prawidłowe następujące stanowisko podatnika i odstąpił od uzasadnienia:

„Odsetki od kredytu/pożyczki na nabycie udziałów albo akcji stanowią wydatek na pozyskanie kapitału i jako takie nie pozostają w bezpośrednim związku z nabyciem udziałów/akcji konsekwentnie, nie mogą być uznane za wydatki na objęcie lub nabycie udziałów albo akcji” (\`(...)\`) takie odsetki będą stanowiły koszt uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji” I w konsekwencji w analogicznym do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanie przyszłym organ przychylił się do stanowiska podatnika, że: Spółka będzie miała prawo rozpoznać odsetki od kredytu/pożyczki na nabycie udziałów w Spółce Zależnej jako koszty uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty/kapitalizacji, niezależnie od planowanego połączenia Spółki ze Spółką Zależną (oczywiście z zastrzeżeniem wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 UpodPraw, jeśli przepisy te będą miały zastosowanie)”;

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 lipca 2012 r. nr IPPB3/423-220/12-2/DP, w której organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy zgodnie z którym:

„odsetki od kredytu / pożyczki zaciągniętej na nabycie udziałów / akcji nie spełniają tak rozumianego warunku bezpośredniości gdyż są jedynie wydatkiem związanym z uzyskaniem kapitału - źródła finansowania nabycia akcji. W konsekwencji, moment rozpoznania odsetek, jako kosztów uzyskania przychodów nie powinien być łączony z reżimem podatkowym dotyczącym zbycia udziałów. (\`(...)\`) Spółka będzie miała prawo rozpoznać odsetki od kredytu na nabycie udziałów w Spółce Zależnej jako koszty uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty / kapitalizacji, niezależnie od planowanego połączenia Spółki ze Spółką Zależną.”;

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 24 stycznia 2012 r. nr IPTPB3/423-286/11-5/PM, zgodnie z którą:

„Dlatego też w ocenie Spółki, koszty kredytu zaciągniętego na zakup udziałów w postaci odsetek stanowiące jednocześnie wynagrodzenie Kredytodawcy za korzystanie z kapitału, stanowią dla Niej koszt związany z finansowaniem działalności gospodarczej, a nie za bezpośredni wydatek na nabycie udziałów. (\`(...)\`)W konsekwencji, należy stwierdzić, że odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup udziałów powinny być uznane za koszt uzyskania przychodu w momencie ich zapłaty bądź ewentualnej kapitalizacji” - interpretacja wydana w trybie artykułu 14c ustawy - ordynacja podatkowa.

Stanowisko takie zostało również zaprezentowane m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z. dnia 4 czerwca 2009r. Nr IPPB3/423-168/09-4/KK;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 lipca 2010 r. nr IPPB3/423-235/10-2/MC;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 października 2010 r. nr IPPB3-423-1091/08-2/KB
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 listopada 2010r., nr IPPB3/423-694/10-4/EB;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 maja 2011 r., nr ILPB3/423-89/11-2/EK;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 sierpnia 2011 r. nr ILPB3/423-218/11-2/MM;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 września 2011 r. nr IPPB3/423-623/11-2/DP;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 marca 2012 r. nr IBPB1/2/423-1483/11/AK;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 27 lipca 2012 r. nr ILPt33/423-1 77/12-2/AD;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 sierpnia 2012 r. nr IPPB3/423-354/12-2/EŻ;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 listopada 2012 r. nr IPPB3/423-612/12-2/KK;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 czerwca 2012 r. nr ITPB3/423-185/11/MK;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 stycznia 2013 r. nr ITPB3/423-645/11/MK;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 maja 2013 r. nr IPPB3/423-145/13-2/AM;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 lipca 2013 r. nr IPPB3/423-292/13-3/AG;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 9 września 2013 r. nr ITPB3/423-258/13/DK;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 października 2013 r. nr IPPB3/423-536/13-2/KK.

W świetle tak jednolitego i obszernego dorobku praktyki stosowania prawa podatkowego w zakresie objętym niniejszym wnioskiem, prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy nie powinna budzić wątpliwości. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje iż ma świadomość, że przytoczone w niniejszym wniosku rozstrzygnięcia zapadły w indywidualnych sprawach i formalnie nie mają wpływu na rozstrzygnięcie sprawy będącej przedmiotem niniejszego wniosku. Posłużyły one jednak Wnioskodawcy za wskazówkę przy dokonywaniu wykładni przepisów i sformułowaniu własnego stanowiska w sprawie objętej niniejszym wnioskiem.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać, że jest podmiotem legitymowanym do wystąpienia z wnioskiem w przedmiotowym zakresie. W niniejszej sprawie jest on bowiem podmiotem zainteresowanym w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) Minister Finansów na pisemny wniosek zainteresowanego wydaje w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zgodnie zaś z 14 § 2 Ordynacji podatkowej tego artykułu wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Pojęcie zainteresowanego na gruncie powyższych przepisów należy interpretować szerzej niż pojęcie podatnika, płatnika lub inkasenta. Obejmuje ono każdy podmiot, którego dotyczyć mogą skutki podatkowe danego zdarzenia.

Jeden z wariantów planowanego połączenia zakłada że CS zostanie przejęta przez Wnioskodawcę w trybie połączenia spółek. Zgodnie i art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych, osobowych spółek handlowych, osobowych i kapitałowych spółek handlowych wstępuje we wszelkie przewidziane w Przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się Osób lub spółek. W myśl natomiast art. 93 § 2 ww. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych) albo osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Z uwagi na powyższe po połączeniu to Wnioskodawca wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe CS , w tym również prawa i obowiązki w podatku dochodowym od osób prawnych wynikające z umowy pożyczki zawartej przez CS z AB. Powyższe okoliczności potwierdzają, że Wnioskodawca jest podmiotem zainteresowanym w uzyskaniu przedmiotowej interpretacji w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podsumowując, Wnioskodawca wskazuje, iż w jego ocenie stanowisko, zgodnie z którym w przedstawionym w opisie stanu faktycznego zdarzeniu przyszłym odsetki od pożyczki zaciągniętej przez CS w celu sfinansowania zakupu udziałów w Z będą stanowić koszty uzyskania przychodu każdorazowo w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji, jest prawidłowe, a bez wpływu na to pozostaje planowane połączenie CS i Z .

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.