Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.297.2018.2.RR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-23
Teza: uznanie, że opłaty wpisowe wnoszone przez osoby przystępujące do klubu nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie podlegające opodatkowaniu VAT
Słowa kluczowe: klub; opłata
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 maja 2018 r. (data wpływu 24 maja 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 3 lipca 2018 r. w odpowiedzi na wezwanie tutejszego organu z dnia 25 czerwca 2018 r. nr 0114.KDIP1-1.4012.297.2018.1.RR o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że opłaty wpisowe wnoszone przez osoby przystępujące do klubu nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie podlegające opodatkowaniu VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że opłaty wpisowe wnoszone przez osoby przystępujące do klubu nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie podlegające opodatkowaniu VAT. Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 3 lipca 2018 r. w odpowiedzi na wezwanie tutejszego organu z dnia 25 czerwca 2018 r. nr 0114.KDIP1-1.4012.297.2018.1.RR (skutecznie doręczone 28 czerwca 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest polską spółką kapitałową, zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Spółka prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie działalności obiektów sportowych służących poprawie kondycji fizycznej. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, Spółka sprzedaje świadczenia (głównie na rzecz klientów indywidualnych), tj. usługi wstępu. Świadczenia te są opodatkowane VAT (według właściwej stawki) i co do zasady dokumentowane paragonami czy fakturami VAT (chyba, że przepisy dopuszczają wyłączenie z fiskalizacji). Działalność Spółki więc skupia się na budowaniu szerokiego grona stałych klientów i odbiorców, którzy mogą korzystać z jej poszczególnych świadczeń i z którymi Spółka pozostaje w stałej interakcji.

Dla osób zainteresowanych korzystaniem ze świadczeń Spółki oraz utrzymywania bieżących interakcji ze Spółką, Spółka wymaga aby formalnie przystąpiły one do klubu prowadzonego przez Spółkę. Za rejestrację a tym samym uzyskanie statusu Klienta Spółka pobiera opłatę wpisową. Opłata wpisowa jest podstawą do tego, aby klient mógł nabywać od Spółki inne świadczenia, w szczególności wnosić opłatę stanowiącą wynagrodzenie za wstęp do klubu fitness.

Wniesienie opłaty wpisowej nie wiąże się z żadną konkretną / wymierną korzyścią dla osoby przystępującej do klubu, poza samym przystąpieniem do tego klubu (i uzyskiwaniem bieżących informacji od Spółki na temat jej działań biznesowych czy marketingowych). Z perspektywy Spółki, pozyskanie klubowicza daje możliwość pozostawania w kontakcie z klubowiczem (np. przekazywania mu ofert na nowe świadczenia Spółki), czy oceny istotnych informacji dotyczących tego klubowicza.

W związku z powyższym, po stronie Spółki powstała wątpliwość, czy opłata wpisowa wnoszona przez osoby przystępujące do klubu powinna być obciążona VAT.

Ponadto Wnioskodawca w uzupełnieniu do złożonego wniosku wskazał, że:

1.  Klient dokonujący opłaty wpisowej jest członkiem bazy marketingowej / sprzedażowej Spółki, w tym ma dostęp do informacji o dodatkowej ofercie Spółki, jak również ma możliwość zakupu świadczeń Spółki związanych z korzystaniem z klubu fitness (za dodatkową opłatą).
2.  Opłata wpisowa nie warunkuje korzystania z klubu fitness. Jeśli klient wniesie opłatę wpisową, a następnie kupi karnet do klubu fitness, dopiero wtedy będzie mógł skorzystać z oferty klubu (bez karnetu nie ma takiej możliwości).
3.  Wniesienie opłaty wpisowej przez Klienta nie wiąże się z żadnym zobowiązaniem po stronie Spółki. Nie jest to opłata powodująca konieczność świadczenia jakiejkolwiek dodatkowej usługi (jest to raczej opłata na pokrycie kosztów retencji danego klienta).
4.  Opłata wpisowa nie wpływa w żadnym stopniu na późniejszą wartość wynagrodzenia za świadczone usługi na rzecz klientów Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przepisów ustawy o VAT, tj. art. 8 ust. 1 i art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, opłaty wpisowe wnoszone przez osoby przystępujące do klubu stanowią wynagrodzenie za świadczenie podlegające opodatkowaniu VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w ocenie Wnioskodawcy, w świetle przepisów ustawy o VAT, tj. art. 8 ust. 1 i art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, opłaty wpisowe wnoszone przez osoby przystępujące do klubu nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie podlegające opodatkowaniu VAT.

W ocenie Spółki, opłaty wpisowe nie stanowią wynagrodzenia za świadczenia podlegające opodatkowaniu VAT - w żadnym bowiem przypadku, opłata wpisowa nie jest ekwiwalentem świadczenia zwrotnego, które Spółka realizowałaby na rzecz osoby wnoszącej opłatę.

Brak świadczenia usług

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Niemniej jednak, co potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE), nie każda płatność uzyskiwana przez podatnika powinna być utożsamiana z wynagrodzeniem za usługę podlegającą opodatkowaniu VAT.

Przykładowo w orzeczeniu w sprawie C-16/93 (Tolsma) TSUE stwierdził, że wykonywanie usługi w miejscach publicznych przez ulicznego muzyka, bez gwarancji otrzymania za nie określonej zapłaty, nie stanowi świadczenia usług. W przypadku tym brak było bowiem bezpośredniego związku pomiędzy wykonywanym świadczeniem a otrzymanymi datkami. Wielkość datku w żaden sposób nie była uzależniona od cech świadczonej usługi. Datek nie miał zatem charakteru wynagrodzenia za usługę.

W orzeczeniu w sprawie C-102/86 (Apple and Pear Development) TSUE wskazał natomiast, że usługę można uznać za dokonywaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi. W wyroku tym TSUE wskazał, że opłaty uiszczane przez rolników na rzecz organizacji, do której przynależą, nie są wynagrodzeniem za jej usługi. Organizacja miała bowiem dowolność co do przeznaczenia otrzymywanych środków, jej członkowie zaś nie mieli bezpośredniego wpływu na ich spożytkowanie. Nie można zatem mówić, aby składka członkowska miała charakter zapłaty za usługę. W przywołanym orzeczeniu TSUE zaznaczył, że działania organizacji przynoszą korzyść ogółowi członków, jednakże brak jest bezpośredniego związku między wpłacaną kwotą a uzyskanym świadczeniem.

Uwzględniając zatem powyższe orzeczenia, aby uznać, że dane świadczenie ma charakter odpłatny, a więc stanowi świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT, muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   istnieje konsument danego świadczenia;
*   istnieje stosunek prawny między świadczącym usługę a usługobiorcą, w ramach którego świadczenia stron uznawane są za ekwiwalentne;
*   między świadczeniem usługodawcy a wzajemnym świadczeniem usługobiorcy (wynagrodzeniem) istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym.

Mając na uwadze powyższe, opodatkowaniu, co do zasady, podlegają usługi świadczone odpłatnie, przy czym związek między otrzymanym wynagrodzeniem, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było stwierdzić, że płatność następuje za to świadczenie.

W przedmiotowej sytuacji, opłaty wpisowe, po pierwsze, nie stanowią odpłatności za żadne konkretne świadczenie ze strony Wnioskodawcy (w związku z wniesieniem opłaty, osoba zostaje członkiem klubu, w związku z czym może m.in. otrzymywać informacje handlowe od Wnioskodawcy, czy nabywać konkretne świadczenia Wnioskodawcy), po drugie, nie są one ekwiwalentne z żadnym świadczeniem Wnioskodawcy. Są one wyłącznie zapłatą za to, aby osoba stała się członkiem klubu Wnioskodawcy (co wytwarza „więź” pomiędzy członkiem klubu a Wnioskodawcą). Dlatego też, opłaty te nie mogą być traktowane jako wynagrodzenie za świadczenie usług przez Wnioskodawcę na rzecz osoby przystępującej do klubu (stąd nie powinny być obciążane VAT).

Brak zaliczki

W konsekwencji, skoro opłata wpisowa nie stanowi wynagrodzenia za jakiekolwiek świadczenie podlegające opodatkowaniu VAT, to kwoty otrzymywane przez Wnioskodawcę nie mogą być traktowane jako zaliczki (przedpłaty) na poczet jakichkolwiek świadczeń. W konsekwencji, wniesienie takiej opłaty nie będzie rodzić konsekwencji podatkowych w zakresie VAT po stronie Wnioskodawcy, w tym obowiązku rozliczenia VAT.

Praktyka organów podatkowych

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, że opłaty wpisowe wnoszone przez osoby chcące zostać członkami klubu Spółki nie stanowią wynagrodzenia za świadczenia podlegające opodatkowaniu VAT, a tym samym nie powinny być obciążane podatkiem. Przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie także w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe.

Przykładowo, w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 23 maja 2014 r., sygn. IPPP1/443-255/14-2/AP, wskazano, że:

„(\`(...)\`) Spółka oferuje posiadaczom Kart klubowych jedynie ekspektatywę możliwości nabycia towarów na preferencyjnych warunkach oraz uzyskania innych korzyści określonych w Regulaminie. Przekazanie Karty klubowej nie ma związku z określoną umową sprzedaży. Istotą członkostwa w Klubie jest zatem nabycie przez osobę fizyczną uprawnień o charakterze abstrakcyjnym. W konsekwencji, możliwe jest zaistnienie sytuacji, w której członek Klubu przez cały okres uczestnictwa w Klubie ani razu nie skorzysta z przywilejów przyznanych mu na mocy postanowień Regulaminu. Tym samym przystępując do Klubu, dana osoba fizyczna nie nabywa też usługi w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a jedynie możliwość uzyskania w przyszłości pewnych korzyści, dotyczących przede wszystkim warunków sprzedaży, przewidzianych w Regulaminie (\`(...)\`)”.

Analogiczne stanowisko zostało również wyrażone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 4 lipca 2012 r., sygn. IPPP2/443-327/13-4/MM, w której organ wskazał, że:

„(\`(...)\`) Otrzymywanych przez Wnioskodawcę należności z tytułu składek członkowskich nie można uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług, gdyż nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczącym usługę, a otrzymywanym z tego tytułu wynagrodzeniem. Wynagrodzenie powinno mieć charakter wzajemny i ekwiwalentny, tzn. powinna istnieć bezpośrednia i jasno zindywidualizowana relacja pomiędzy podmiotami tego stosunku zobowiązaniowego. (\`(...)\`) Z powyższego wynika zatem, że Wnioskodawca uzyskując obrót z tytułu składek członkowskich nie świadczy odpłatnych usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT (\`(...)\`)”.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 24 listopada 2011 r., sygn. IPPP2/443-962/11-5/AK, gdzie wskazał, że:

„(\`(...)\`) na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług czynności, które podlegają opodatkowaniu, tj. dostawa towarów oraz świadczenie usług powinny mieć charakter odpłatny, z tym, że pomiędzy otrzymaną zapłatą, a wykonanym świadczeniem powinien istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonanego świadczenia, a zatem wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia. (\`(...)\`) Jeżeli nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy wnoszoną składką, a dostawą towarów lub usługą na rzecz jego członków (\`(...)\`) wówczas nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Składki te nie stanowią bowiem odpłatności za jakąkolwiek dostawę towarów lub usług i nie rodzą po stronie członka żadnego roszczenia (\`(...)\`)”.

Analogiczne stanowisko zajął również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 4 lutego 2016 r., sygn. ILPP5/4512-1-8/16-3/IP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.