Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-222/14/BD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-05-30
Teza: Czy na Wnioskodawczyni – jako płatniku – będzie ciążył obowiązek poboru i odprowadzenia podatku (zaliczki na podatek) w związku z wypłaceniem zleceniobiorcom wykonującym umowę zlecenia poza granicami Polski diet i zwrotu innych kosztów podróży zgodnie z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży?
Słowa kluczowe: koszt-zwrot kosztów; obowiązek-obowiązek płatnika; podróż; umowa-umowa zlecenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 14 marca 2014 r. (data wpływu do Biura – 18 marca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wypłaconych zleceniobiorcom diet oraz zwrotu kosztów w związku z odbywaną przez nich podróży zagranicznej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 marca 2014 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wypłaconych zleceniobiorcom diet oraz zwrotu kosztów w związku z odbywaną przez nich podróży zagranicznej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczynią jest przedsiębiorca prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą, który planuje rozpoczęcie prowadzenia działalności gospodarczej poprzez świadczenie usług w zakresie opieki nad osobami w podeszłym wieku oraz osobami niepełnosprawnymi.

W celu prawidłowego świadczenia usług na rzecz przyszłych klientów Wnioskodawczyni zamierza współpracować z osobami fizycznymi, które w jej imieniu będą wykonywać czynności opiekuńcze; przy czym podstawą współpracy pomiędzy Wnioskodawczynią, a zatrudnionymi osobami będzie umowa cywilnoprawna – umowa zlecenia.

Z uwagi na fakt, iż część klientów (podopieczni, nad którymi Wnioskodawczyni będzie sprawować opiekę) mieszka na terytorium Niemiec, konieczne jest wysłanie osób fizycznych, z którymi firma Wnioskodawczyni będzie współpracować (zleceniobiorców) także do wykonania czynności opiekuńczych do Niemiec. Osoby, z którymi firma Wnioskodawczyni będzie zawierać umowy zlecenia będą miały miejsce zamieszkania (rezydencję podatkową) na terytorium Polski.

W celu realizacji usługi Wnioskodawczyni zamierza zawierać umowy zlecenia z osobami fizycznymi na terytorium Polski. Umowy zawierane będą na czas oznaczony jednego roku. Na mocy umowy zleceniobiorca będzie zobowiązany do świadczenia na rzecz zleceniodawcy usług na przemian – na terytorium Niemiec i Polski, przy czym usługi pomocy domowej i opieki świadczone będą na terytorium Niemiec, zaś na terytorium Polski świadczone będą inne usługi, ustalone przez strony w umowie. Praca na terytorium Niemiec i Polski wykonywana będzie zgodnie z ustalonym harmonogramem. Wyjazdy zleceniobiorców do Niemiec w celu wykonania czynności zleconych przez Wnioskodawczynię, będą trwały od jednego do kilku miesięcy i mogą powtarzać się w ciągu roku. Wnioskodawczyni przewiduje, że okres wykonywania pracy w Niemczech nie przekroczy 183 dni w dwunastu następujących po sobie miesiącach, a więc nie dojdzie do sytuacji, gdy podatek dochodowy od wynagrodzeń zleceniobiorców będzie płatny na terytorium Niemiec.

Z uwagi na fakt, iż umowa zlecenia, gdy chodzi o okresy pracy na terenie Niemiec, będzie wykonywana poza miejscem zamieszkania zleceniobiorcy oraz poza miejscem siedziby zleceniodawcy, w umowach zlecenia zawieranych ze zleceniobiorcami, oprócz wynagrodzenia zleceniobiorcy zostanie określony także zwrot kosztów odbywanej podróży oraz wypłata diety z tytułu zrekompensowania zleceniobiorcy podwyższonych kosztów wyżywienia w trakcie odbywanej podróży do Niemiec.

Diety mają na celu zaspokojenie zwiększonych kosztów wyżywienia w trakcie podróży do Niemiec, w związku z czym Wnioskodawczyni zamierza wypłacać diety na zasadach i w wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy na Wnioskodawczyni – jako płatniku – będzie ciążył obowiązek poboru i odprowadzenia podatku (zaliczki na podatek) w związku z wypłaceniem zleceniobiorcom wykonującym umowę zlecenia poza granicami Polski diet i zwrotu innych kosztów podróży zgodnie z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży?

W ocenie Wnioskodawczyni diety i zwrot innych kosztów podróży zleceniobiorców poza granice Polski w celu wykonania zleconych czynności korzystają ze zwolnienia od opodatkowania w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dotyczy to sytuacji, gdy diety i zwrot kosztów wypłacane są w wysokości i na zasadach przewidzianych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży.

W związku z tym nie ciążą na Wnioskodawczyni – jako płatniku – jakiekolwiek obowiązki związane z obliczeniem, poborem i odprowadzeniem do urzędu skarbowego podatku (zaliczki na podatek). W sytuacji bowiem, gdy wartość wypłacanych diet i zwrotu innych kosztów podróży w celu wykonania zleconych czynności jest zwolniona od opodatkowania, to na płatniku (Wnioskodawczyni) nie spoczywają żadne obowiązki w zakresie obliczenia, poboru i odprowadzenia do urzędu skarbowego podatku (zaliczek na podatek).

Wnioskodawczyni w dalszej części swojego stanowiska przywołała treść art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) oraz art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zaznaczając, iż z przytoczonych regulacji wynika, że w celu zwolnienia od opodatkowania diet i zwrotu innych kosztów podróży zleceniobiorców, wykonujących na rzecz Wnioskodawczyni czynności na terytorium Niemiec, konieczne jest spełnienie następujących warunków:

1.  zleceniobiorca musi odbyć podróż w celu realizacji zleconych mu przez zleceniodawcę (Wnioskodawczynię) czynności,
2.  diety i zwrot kosztów muszą zostać poniesione w celu osiągnięcia przychodu,
3.  diety i zwrócone koszty nie zostaną zaliczone przez zleceniobiorcę do kosztów podatkowych.

Wnioskodawczyni wskazała, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również inne regulacje nie definiują pojęcia podróży zleceniobiorcy, w związku z tym należy pojęcie to rozumieć zgodnie z jego potoczną (słownikową) definicją. Zgodnie zaś z internetowym Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl), podróż to „przebywanie drogi do jakiegoś odległego miejsca”. W tym kontekście wyjazd zleceniobiorcy, mającego miejsce zamieszkania na terytorium Polski poza granice kraju (na terytorium Niemiec) jest odbywaniem przez niego podróży.

Ponadto, pojęcie podróży zleceniobiorcy należy odróżnić od pojęcia podróży służbowej. Podróż służbowa jest bowiem pojęciem zdefiniowanym na gruncie Kodeksu pracy, zgodnie z którym podróż służbowa to wykonywanie określonego zadania na polecenie pracodawcy poza miejscem stałego zatrudnienia. Z uwagi na fakt, iż umowa zlecenia jest odrębną od umowy o pracę instytucją prawną, do której stosują się całkowicie inne regulacje, czyli Kodeks cywilny a nie Kodeks pracy – nie można utożsamiać tych dwóch pojęć, czyli zrównywać podróży zleceniobiorcy i podróży służbowej pracownika. W tym kontekście podróż zleceniobiorcy jest pojęciem szerszym od podróży służbowej i w praktyce obejmuje każdy wyjazd osoby wykonującej umowę zlecenia poza miejsce zamieszkania i miejsce siedziby zleceniodawcy, który to wyjazd wiąże się z wykonaniem przez zleceniobiorcę zleconych mu przez zleceniodawcę (w tym przypadku Wnioskodawczynię) czynności. W tym kontekście wyjazd zleceniobiorców Wnioskodawczyni na terytorium Niemiec w celu wykonania zleconych przez Wnioskodawczynię czynności bez wątpienia spełnia definicję podróży, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie Wnioskodawczyni również drugi, z wymienionych powyżej warunków zastosowania zwolnienia od opodatkowania diet i zwrotu kosztów podróży zleceniobiorców poza granicami Polski – w przypadku Wnioskodawczyni i jej zleceniobiorców zostanie spełniony.

Celem wypłaty diet i zwrotu kosztów podróży jest zapewnienie zleceniobiorcy pokrycia kosztów przebywania poza granicami kraju w celu realizacji zlecenia (usługi opiekuńcze). Wypłata diet i zwrot kosztów następuje zatem w celu uzyskania przychodu zarówno przez Wnioskodawczynię (z tytułu umowy o świadczenie usług opiekuńczych na rzecz klienta), jak również w celu uzyskania przychodu przez zleceniobiorcę (z tytułu umowy zlecenia zawartej z Wnioskodawczynią). Obliczając zaliczkę na podatek dochodowy od dochodów zleceniobiorców, Wnioskodawczyni stosuje jedynie ryczałtowe koszty uzyskania przychodu i nie uwzględnia diet i innych kosztów. Z tego powodu warunek zakładający brak uwzględnienia w kosztach podatkowych zleceniobiorcy wartości diet oraz kosztów podróży, które zleceniobiorcom zwraca i będzie zwracała Wnioskodawczyni, zostanie spełniony.

Zdaniem Wnioskodawczyni skoro zamierza wypłacać zleceniobiorcom diety i zwracać im koszty z tytułu podróży odbywanych na terytorium Niemiec w celu realizacji zleconych czynności w wysokości i na zasadach określonych w rozporządzeniu z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży, zaś wypłata diety i zwrot pozostałych kosztów podróży zleceniobiorców będzie następować w celu osiągnięcia przychodu i wypłacone diety oraz zwrócone koszty nie zostaną zaliczone do kosztów podatkowych zleceniobiorcy – to wypłacone diety i zwrócone wydatki związane z podróżami zleceniobiorców będą zwolnione od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji na Wnioskodawczyni nie będzie ciążył obowiązek obliczenia, pobrania i wpłacenia na rachunek urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy od wypłaconych diet i zwróconych wydatków z tytułu podróży odbywanych przez zleceniobiorców.

Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawczynię potwierdzają, jej zdaniem, interpretacje prawa podatkowego wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 29 maja 2013 r., znak: IBPB II/1/415-254/13/ASz; z 9 lutego 2012 r., znak: IBPB II/1/415-936/11/BD; z 7 stycznia 2011 r., znak: IBPB II/1/415-842/10/HK; z 17 listopada 2009 r., znak: IBPB II/1/415-682/09/BD; z 13 marca 2008 r., znak: IBPB2/415-539/07/HK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w treści art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej są przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz.U. z 2013 r. poz. 167).

Aby jednak przedmiotowe świadczenia przekazywane osobom niebędącym pracownikami korzystały ze zwolnienia muszą być spełnione warunki, które uregulowane zostały w art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z jego treścią zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5 w związku, z wykonywaniem tych funkcji.

Należy zauważyć, iż w powołanym art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy ustawodawca posłużył się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, dlatego też zakres tego zwolnienia jest szerszy, ponieważ nie ogranicza się ono jedynie do podróży służbowych, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że wypłacone diety i inne należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów świadczeniobiorców oraz zostały poniesione m.in. w celu osiągnięcia przychodów.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie wskazuje, że prawo do skorzystania ze zwolnienia w odniesieniu do świadczeń za czas podróży przysługuje osobom niebędącym pracownikami, tj. m.in. osobom, którym Wnioskodawczyni zleciła wykonanie określonego zadania. Przy czym zwolnienie to przysługuje do wysokości limitów określonych w odrębnych przepisach.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż w celu prawidłowego świadczenia usług na rzecz przyszłych klientów Wnioskodawczyni zamierza współpracować z osobami fizycznymi, które w jej imieniu będą wykonywać czynności opiekuńcze; przy czym podstawą współpracy pomiędzy Wnioskodawczynią, a zatrudnionymi osobami będzie umowa cywilnoprawna – umowa zlecenia. Z uwagi na fakt, iż część klientów (podopieczni, nad którymi Wnioskodawczyni będzie sprawować opiekę) mieszka na terytorium Niemiec, konieczne jest wysłanie osób fizycznych, z którymi firma Wnioskodawczyni będzie współpracować (zleceniobiorców) także do wykonania czynności opiekuńczych do Niemiec. Osoby, z którymi firma Wnioskodawczyni będzie zawierać umowy zlecenia będą miały miejsce zamieszkania (rezydencję podatkową) na terytorium Polski. W celu realizacji usługi Wnioskodawczyni zamierza zawierać umowy zlecenia z osobami fizycznymi na terytorium Polski. Z uwagi na fakt, iż umowa zlecenia, gdy chodzi o okresy pracy na terenie Niemiec, będzie wykonywana poza miejscem zamieszkania zleceniobiorcy oraz poza miejscem siedziby zleceniodawcy, w umowach zlecenia zawieranych ze zleceniobiorcami, oprócz wynagrodzenia zleceniobiorcy zostanie określony także zwrot kosztów odbywanej podróży oraz wypłata diety z tytułu zrekompensowania zleceniobiorcy podwyższonych kosztów wyżywienia w trakcie odbywanej podróży do Niemiec. Diety mają na celu zaspokojenie zwiększonych kosztów wyżywienia w trakcie podróży do Niemiec, w związku z czym Wnioskodawczyni zamierza wypłacać diety na zasadach i w wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży.

W myśl § 2 powołanego powyżej rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1\. diety;

2\. zwrot kosztów:

1.  przejazdów,
2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
3.  noclegów,
4.  innych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Stosownie do § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia dieta w czasie podróży zagranicznej jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki.

Dieta przysługuje w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży zagranicznej. W przypadku podróży zagranicznej odbywanej do dwóch lub więcej państw pracodawca może ustalić więcej niż jedno państwo docelowe (§ 13 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Szczegółowo kwestia diet i ich wysokości została uregulowana w § 13 – 15 ww. rozporządzenia, natomiast kwestie zwrotu kosztów przejazdów oraz za nocleg reguluje § 16 i 17 tegoż rozporządzenia.

Mając na uwadze przywołane powyżej przepisy należy uznać, że w sytuacji wypłacania przez Wnioskodawczynię diet i zwrotu kosztów zleceniobiorcom z tytułu podróży zagranicznej w wysokości i na zasadach określonych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r., zachodzić będą przesłanki do zastosowania omawianego zwolnienia. Zaznaczenia wymaga jednak fakt, iż omawiane zwolnienie jest limitowane do wysokości określonej w powołanym wyżej rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej. Natomiast ewentualna nadwyżka wypłacanych świadczeń – ponad limit określony we wskazanym powyżej rozporządzeniu – spowoduje opodatkowanie tych nadwyżek podatkiem dochodowym od osób fizycznych i w takiej sytuacji na Wnioskodawczyni będzie spoczywał obowiązek obliczenia, pobrania i wpłacenia na rachunek urzędu skarbowego odpowiedniej zaliczki na podatek dochodowy od wypłaconych diet i zwróconych innych kosztów z tytułu odbywanych podróży przez zleceniobiorców.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji indywidualnych wydanych przez konkretny organ interpretacyjny należy stwierdzić, że interpretacje te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.