Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.578.2020.1.RMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-28
Teza: Brak opodatkowania otrzymanych darowizn i nieuwzględnianie ich w kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.
Słowa kluczowe: czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; darowizna; proporcja; współczynnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 października 2020 r. (data wpływu 29 października 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania otrzymanych darowizn i nieuwzględniania ich w kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 października 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania otrzymanych darowizn i nieuwzględniania ich w kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej także: Spółka) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, prowadzącą działalność gospodarczą polegającą na udostępnianiu portalu (dalej: Portal) będącego narzędziem do prowadzenia zbiórek pieniężnych na dowolny, zgodny z prawem cel. Organizatorem zbiórek mogą być osoby prywatne, firmy i organizacje pozarządowe. Spółka nie pobiera żadnych obowiązkowych opłat za korzystanie z Portalu od organizatorów zbiórek, ani też od osób dokonujących wpłat - Portalu można używać w 100% za darmo. Spółka natomiast uzyskuje przychody w postaci opłat za dodatkowe usługi, których wykupienie nie jest niezbędne w celu skorzystania z Portalu (zorganizowania zbiórki / wpłaty na zbiórkę):

1.  opłat za usługę promowania zbiórek poprzez narzędzia zewnętrzne (głównie (…)), opłat z tytułu sprzedaży wewnętrznych opcji premium (reklamy na Portalu, przyjazne linki zbiórek, wyróżnienia na listach zbiórek) - stanowiących wynagrodzenie za świadczenie usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23%,
2.  opłat za ekspresowe wypłaty oraz opłaty za proste zwroty do darczyńców - stanowiących wynagrodzenie za świadczenie usług podlegających zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.

Dodatkowo Wnioskodawca od września 2016 roku daje możliwość dokonywania drobnych dobrowolnych wpłat (dalej również: darowizny) od osób i podmiotów wspierających rozwój Portalu. Dobrowolne wpłaty dokonywane są poprzez:

*   przekazywanie drobnych darowizn w momencie wspierania zbiórek odbywających się na Portalu - wpłaty dokonywane przez wspierających zbiórki,

*   przekazywanie drobnych darowizn podczas dokonywania wypłat zebranych na zbiórce środków - wpłaty dokonywane przez organizujących zbiórki.

W momencie dokonywania płatności (wpłat / wypłat) na Portalu użytkownikom wyświetla się komunikat wskazujący, że za korzystanie z Portalu Wnioskodawca nie pobiera żadnych opłat, i jednocześnie zachęcający do wsparcia Spółki drobną darowizną.

Do marca 2017 roku Spółka pobierała oprócz opłat wskazanych w pkt a) i b) powyżej, także prowizje od wpłat na zbiórki od darczyńców, w wysokości 3,5%. Spółka jednak następnie zrezygnowała z pobierania prowizji od wpłat, decydując się na przejście na w 100% nieodpłatny dla użytkowników model funkcjonowania zbiórek, co stało się kluczowym elementem marketingu Spółki. Nieodpłatny charakter Portalu jest podkreślany w praktycznie wszystkich materiałach reklamowych, a główne hasło reklamowe – „(…)” - jest znakiem rozpoznawczym Portalu.

Obecnie darowizny stanowią znaczące źródło przychodów Wnioskodawcy i opłacane są z nich wszystkie wydatki związane z działalnością gospodarczą, nie tylko związane z konkretną zbiórką, w ramach której darowizna została uzyskana.

Prowadzenie Portalu to jedyny przedmiot działalności gospodarczej Spółki, Spółka nie podejmuje żadnej działalności niezwiązanej z przedmiotem działalności gospodarczej. Także darowizny są uzyskiwane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Część wydatków Spółki to wydatki ogólne, których nie da się przypisać do konkretnej sfery działalności Spółki (działalności opodatkowanej, działalności zwolnionej).

W związku z wykonywaniem przez Wnioskodawcę czynności:

*   wskazanych wyżej w punkcie a), w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego,

*   jak i czynności wskazanych wyżej w punkcie b), w związku z którymi takie prawo nie przysługuje,

\- Wnioskodawca stosuje, zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, współczynnik proporcji:

*   w liczniku proporcji Spółka ujmuje roczny obrót z tytułu sprzedaży usług opodatkowanych VAT (wskazanych w pkt a) powyżej)

*   w mianowniku proporcji Spółka ujmuje roczny obrót z tytułu sprzedaży usług opodatkowanych oraz zwolnionych z VAT (wskazanych w pkt a) i b) powyżej).

Przychody z darowizn nie były dotychczas uwzględniane w kalkulacji tego współczynnika.

Wnioskodawca nie dokonuje obliczenia tzw. „prewspółczynnika”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, ponieważ wykonuje on tylko i wyłącznie działalność gospodarczą, a zatem nie zachodzi sytuacja wykorzystywania nabytych towarów i usług zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy opisane w stanie faktycznym darowizny otrzymywane przez Wnioskodawcę podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Czy opisane w stanie faktycznym darowizny otrzymywane przez Wnioskodawcę podlegają uwzględnieniu w kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Opisane w stanie faktycznym darowizny otrzymywane przez Wnioskodawcę nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.
2.  Opisane w stanie faktycznym darowizny otrzymywane przez Wnioskodawcę nie podlegają uwzględnieniu w kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Ad 1. Brak opodatkowania VAT darowizn

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez:

*   dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel,

*   a przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle powyższych regulacji opodatkowaniu podlega odpłatne świadczenie usług. Opodatkowaniu nie podlega natomiast przekazanie środków finansowych, jeżeli nie stanowi wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług. W ocenie Wnioskodawcy z taką sytuacją mamy do czynienia w stanie faktycznym opisanym we wniosku. Wnioskodawca bowiem nie uzyskuje darowizn w związku ze świadczeniem jakiejkolwiek usługi.

Do kwestii uznania dobrowolnych datków za wynagrodzenie za świadczoną usługę odniósł się szeroko ETS w wyroku w sprawie Tolsma (z dnia 3 marca 1994 r. sprawa C-16/93), dotyczącym opodatkowania działalności R.J. Tolsmy, który grał na katarynce w miejscach publicznych na ulicach jednego z niderlandzkich miast. Grając muzykę, ustawiał przed sobą puszkę, do której przechodnie mogli wrzucać datki. Czasami pukał także do drzwi domostw lub wchodził do sklepów prosząc o datki, nie mogąc jednak żądać jakiegokolwiek wynagrodzenia.

Trybunał odpowiadał na pytanie: Czy usługa polegająca na graniu muzyki w miejscu publicznym, za które wynagrodzenie nie zostało określone, a mimo to jest otrzymywane, musi być uważana za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 2 Szóstej dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych?

Trybunał orzekł, że działalność grajka nie stanowi odpłatnego świadczenia usług. W uzasadnieniu wyroku wskazał, że z jednej strony, pomiędzy stronami nie ma żadnej umowy, ponieważ przechodnie dobrowolnie przekazują datki, których kwotę ustalają według własnego uznania. Z drugiej strony, nie ma niezbędnego związku pomiędzy graniem muzyki i zapłatą, będącą tego pochodną. Przechodnie nie żądają, by muzyka była dla nich grana; co więcej - płacą oni kwoty, które nie zależą od wykonywanej usługi muzycznej, lecz od subiektywnych odczuć takich jak sympatia dla grającego. W rzeczywistości niektórzy ludzie bez wahania wrzucają pieniądze, czasem pokaźne sumy, do puszki muzyka, podczas gdy inni słuchają przez jakiś czas granej przez niego muzyki nie dając mu żadnego datku.

Podobnie jest w sytuacji Wnioskodawcy:

*   nie istnieje umowa pomiędzy Wnioskodawcą a użytkownikami Portalu, na podstawie której Wnioskodawca mógłby się skutecznie domagać zapłaty darowizn,

*   datki są całkowicie dobrowolne,

*   a ich przekazywanie na rzecz Wnioskodawcy nie wiąże się z wykonaniem przez Wnioskodawcę jakiejkolwiek usługi, lecz jest wyrazem sympatii w stosunku do prowadzonej przez niego działalności i chęci wsparcia przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, aby mógł dalej nieodpłatnie udostępniać Portal w celu organizacji zbiórek dla potrzebujących.

Fakt, że Wnioskodawca udostępnia możliwość wpłaty darowizny, a nawet prosi o nie (korzystającym wyświetlają się odpowiednie komunikaty na Portalu), nie ma znaczenia z punktu widzenia możliwości uznania darowizn za wynagrodzenie za usługę i nie wpływa na dobrowolność i niepewność decyzji o wpłacie datku. Tak samo wypowiedział się ETS we wspomnianym wyżej wyroku:

„(\`(...)\`) fakt, że muzyk gra publicznie, by zebrać pieniądze, i faktycznie otrzymuje pewne kwoty z tego tytułu, nie ma znaczenia z punktu widzenia rozstrzygnięcia, czy działalność ta stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem w rozumieniu Szóstej Dyrektywy.

Na powyższą wykładnię nie ma wpływu fakt, że muzyk, taki jak pan Tolsma, prosi o pieniądze i może rzeczywiście oczekiwać, iż je otrzyma za wykonywanie muzyki przy drodze publicznej. Płatności są całkowicie dobrowolne i niepewne, a ich kwota jest praktycznie niemożliwa do określenia”.

W kwestii braku opodatkowania dobrowolnych datków wypowiedział się także NSA w wyroku z 17 listopada 2010 r., sygn. I FSK 1917/09, w którym sąd stwierdził, że napiwki przekazywane przez klientów hotelu pozostają poza systemem opodatkowania VAT, jeżeli są dawane dobrowolnie:

„(\`(...)\`) napiwki, co do zasady, jako niezwiązane bezpośrednio z wynagrodzeniem za wykonaną usługę nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Brak cechy odpłatności świadczenia usługi, wyklucza opodatkowanie podatkiem od towarów i usług, w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Napiwki będą podlegały opodatkowaniu jedynie w sytuacji, gdy są obowiązkowo doliczane do ceny za świadczoną usługę. Wówczas stanowią one element wynagrodzenia za świadczoną usługę i wobec braku możliwości wyłączenia ich wartości z podstawy opodatkowania, podlegają opodatkowaniu, jako element ceny za świadczoną usługę”.

Powyższy wyrok wskazuje, że nawet w sytuacji istnienia konkretnej usługi, z którą można by powiązać napiwek (np. usługi gastronomicznej czy hotelarskiej wykonanej dla konkretnego klienta), nie powinien on być wliczany do podstawy opodatkowania podatkiem VAT w przypadku dobrowolności takiego świadczenia. Tym bardziej w sytuacji Wnioskodawcy, gdzie darowizny są dobrowolne i nie są przekazywane w związku ze świadczeniem konkretnej usługi, lecz w związku z całokształtem uznawanej za pożądaną społecznie działalności Wnioskodawcy, nieuprawnione byłoby twierdzenie, że rzeczone darowizny stanowią wynagrodzenie za świadczenie usługi. Datki są co prawda przekazywane w momencie wpłacania przez darczyńców środków na konkretną zbiórkę lub wypłaty przez organizatorów zbiórki zgromadzonych środków, jednak wynika to tylko z kwestii technicznych, a nie z faktu związku darowizny z konkretną usługą.

Oba wyroki wydane zostały w stanie prawnym już nieobowiązującym (do art. 29 ustawy o VAT), jednak wnioski z nich płynące są uniwersalne i można je zastosować analogicznie do obecnie funkcjonującego artykułu 29a ustawy o VAT.

Jednocześnie nie można stwierdzić, że darowizny powinny zostać doliczone do podstawy opodatkowania na zasadach określonych w art. 29a ustawy o VAT jako dopłaty mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, ze względu na brak koniecznego związku uzyskiwanych darowizn ze świadczonymi usługami. Co do zasady bowiem korzystanie z Portalu odbywa się nieodpłatnie, a jedyne opłaty jakie Wnioskodawca pobiera pochodzą ze sprzedaży przez Wnioskodawcę dodatkowych usług:

*   opłaty za usługi promowania zbiórek poprzez narzędzia zewnętrzne,

*   opłaty za usługi wewnętrznych opcji premium,

*   opłaty za ekspresowe wypłaty oraz opłaty za proste zwroty do darczyńców.

Korzystanie z tych usług nie jest konieczne do skutecznego i pełnego korzystania z Portalu, a wprowadzenie opcji darowizn nie wpłynęło na cenę świadczenia tych usług przez Wnioskodawcę. Odnośnie wpłat, za które niegdyś Wnioskodawca pobierał prowizję, należy wskazać, że rezygnacja z prowizji była podyktowana chęcią poszerzenia dostępności i upowszechnienia Portalu oraz stworzenia wizerunku Spółki jako podmiotu niepobierającego korzyści z funkcjonowania Portalu w jego podstawowym zakresie, a nie faktem wprowadzenia darowizn. Nieodpłatny charakter Portalu jest podkreślany w praktycznie wszystkich materiałach reklamowych, a główne hasło reklamowe – „(…)” - jest znakiem rozpoznawczym Portalu. Nie można zatem uznać, że darowizny są wynagrodzeniem za usługę, za którą niegdyś Wnioskodawca pobierał wynagrodzenie w postaci prowizji, ponieważ:

*   przede wszystkim darowizny są dobrowolne, a więc nie mogą stanowić wynagrodzenia za jakąkolwiek usługę, co zostało wyżej wskazane (brak koniecznego związku wpłaty z usługą),

*   zachęta do wpłaty kierowana jest zarówno do osób wcześniej płacących prowizję od wpłat (darczyńców), jak i do organizatorów zrzutek (brak znaku równości w wymiarze podmiotowym),

*   wysokość darowizn od każdego użytkownika może być niższa lub wyższa od kwoty wcześniej pobieranej prowizji, może także wynosić 0 (brak znaku równości w wymiarze wartościowym),

*   darowizny są przekazywane przez korzystających na całą działalność firmy i wynikają z sympatii do firmy, a nie z faktu wykonania dla darczyńcy usługi wpłaty na zbiórkę, jak w przypadku prowizji (brak znaku równości w wymiarze przedmiotowym).

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy otrzymywane drobne darowizny nie stanowią wynagrodzenia za żadną z czynności podlegających opodatkowaniu na gruncie ustawy o VAT. W związku z otrzymywaniem drobnych darowizn:

*   nie dochodzi w ogóle do odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT,

*   nie znajdzie zastosowania art. 29a nakazujący rozpoznanie jako podstawy opodatkowania wszystkiego co stanowi zapłatę, którą usługodawca otrzymał włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika

*   z uwagi na dobrowolny i niepewny charakter darowizn, a zatem brak koniecznego związku pomiędzy świadczeniem konkretnej usługi a uzyskiwaniem wynagrodzenia.

W konsekwencji uzyskiwane darowizny nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wnioski potwierdzające powyższe stanowisko wynikają również z niedawno wydanej interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 października 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.395.2020.4.JG, zgodnie z którą w przypadku otrzymania od fundatorów środków pieniężnych przeznaczonych na ufundowanie nagrody w konkursie oraz na darowiznę, spółka nie będzie musiała rozpoznawać obowiązku podatkowego. W uzasadnieniu interpretacji organ podatkowy stwierdził:

„(\`(...)\`) czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie”.

„Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę”.

Ad 2. Brak ujęcia darowizn w kalkulacji współczynnika proporcji odliczenia

W celu określenia, czy wskazane darowizny powinny mieć wpływ na wyliczenie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, w pierwszej kolejności należy określić, czy przychody z tych darowizn podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jak już wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 1 niniejszego wniosku, dobrowolne wpłaty nie będą podlegać opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W myśl art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 ustawy.

Proporcję, o której mowa w ust. 2 - na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy - ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W ocenie Wnioskodawcy, do kwoty obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia VAT, nie należy wliczać obrotu z tytułu czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Powyższe stanowisko nie jest obecnie kwestionowane i znajduje potwierdzenie w utrwalonej linii orzeczniczej sądów administracyjnych. Przede wszystkim należy wskazać na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie 7 Sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. I FPS 9/10, w której rozszerzony skład sędziowski wskazał, że:

„W świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., nr 54, poz. 535 ze zm.) czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy”.

Sąd rozstrzygnął, że zawarte w przepisach art. 90 ust. 1-3 ustawy VAT sformułowanie „czynności, w zakresie z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym podatku od towarów i usług.

Zatem NSA jednoznacznie potwierdził, że zdarzenia pozostające poza zakresem regulacji VAT nie powinny mieć wpływu na kalkulację współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

W konsekwencji należy uznać, że otrzymywane przez Wnioskodawcę darowizny nie podlegają uwzględnieniu w kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy zauważyć, że z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dostawa towarów i świadczenie usługi co do zasady podlegają opodatkowaniu wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Obydwa warunki muszą być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wskazać należy, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council TSUE stwierdził, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem TSUE w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie Apple and Pear Development Council stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W konsekwencji należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie jest usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w Dyrektywie 2006/112/WE/Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1, z późn. zm.).

Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

TSUE w wyroku z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG wskazał, że „(…) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT (zob. wyrok z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Komisja przeciwko Finlandii, Zb.Orz. s. I-10605, pkt 43). W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47). Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK, Zb. Orz. s. I-7505, pkt 27 i przytoczone orzecznictwo)” (pkt 17-19).

W wyroku z dnia 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon d’Or SARL przeciwko Ministre de l’Économie et des Finances Trybunał wskazał, że „(…) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne” w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej (zob. podobnie wyrok Loyalty Management UK i Baxi Group, C-53/09 i C-55/09, EU:C:2010:590, pkt 56)” (pkt 34).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez dokonującego dostawy/świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy odpowiednio za odpłatną dostawę towarów/odpłatne świadczenie usług określone w art. 7 i w art. 8 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Należy również wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy danym świadczeniem, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Z opisu przedstawionego w złożonym wniosku wynika, że Wnioskodawca (Spółka) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, prowadzącą działalność gospodarczą polegającą na udostępnianiu portalu będącego narzędziem do prowadzenia zbiórek pieniężnych na dowolny, zgodny z prawem cel. Organizatorem zbiórek mogą być osoby prywatne, firmy i organizacje pozarządowe. Spółka nie pobiera żadnych obowiązkowych opłat za korzystanie z Portalu od organizatorów zbiórek, ani też od osób dokonujących wpłat - Portalu można używać w 100% za darmo. Spółka natomiast uzyskuje przychody w postaci opłat za dodatkowe usługi, których wykupienie nie jest niezbędne w celu skorzystania z Portalu (zorganizowania zbiórki / wpłaty na zbiórkę):

1.  opłat za usługę promowania zbiórek poprzez narzędzia zewnętrzne (głównie …), opłat z tytułu sprzedaży wewnętrznych opcji premium (reklamy na Portalu, przyjazne linki zbiórek, wyróżnienia na listach zbiórek) - stanowiących wynagrodzenie za świadczenie usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23%,
2.  opłat za ekspresowe wypłaty oraz opłaty za proste zwroty do darczyńców - stanowiących wynagrodzenie za świadczenie usług podlegających zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.

Dodatkowo Wnioskodawca od września 2016 roku daje możliwość dokonywania drobnych dobrowolnych wpłat (darowizny) od osób i podmiotów wspierających rozwój Portalu. Dobrowolne wpłaty dokonywane są poprzez:

*   przekazywanie drobnych darowizn w momencie wspierania zbiórek odbywających się na Portalu - wpłaty dokonywane przez wspierających zbiórki,

*   przekazywanie drobnych darowizn podczas dokonywania wypłat zebranych na zbiórce środków - wpłaty dokonywane przez organizujących zbiórki.

W momencie dokonywania płatności (wpłat / wypłat) na Portalu użytkownikom wyświetla się komunikat wskazujący, że za korzystanie z Portalu Wnioskodawca nie pobiera żadnych opłat, i jednocześnie zachęcający do wsparcia Spółki drobną darowizną.

Do marca 2017 roku Spółka pobierała oprócz opłat wskazanych w pkt a) i b), także prowizje od wpłat na zbiórki od darczyńców, w wysokości 3,5%. Spółka jednak następnie zrezygnowała z pobierania prowizji od wpłat, decydując się na przejście na w 100% nieodpłatny dla użytkowników model funkcjonowania zbiórek, co stało się kluczowym elementem marketingu Spółki.

Obecnie darowizny stanowią znaczące źródło przychodów Wnioskodawcy i opłacane są z nich wszystkie wydatki związane z działalnością gospodarczą, nie tylko związane z konkretną zbiórką, w ramach której darowizna została uzyskana.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania podatkiem VAT otrzymanych przez niego darowizn.

Jak wyżej wskazano, przedmiotem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jest udostępnianie portalu, będącego narzędziem do prowadzenia zbiórek pieniężnych na dowolny, zgodny z prawem cel. Spółka nie dokonuje zatem dostawy żadnych towarów, z którymi można by powiązać otrzymywane przez nią darowizny jako płatność za nie.

Ww. wpłat nie można również uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia przez Wnioskodawcę usług.

Spółka nie pobiera bowiem żadnych obowiązkowych opłat za korzystanie z Portalu od organizatorów zbiórek, ani też od osób dokonujących wpłat - Portalu można używać w 100% za darmo. Opisane we wniosku płatności to dobrowolne, drobne wpłaty (darowizny) od osób i podmiotów wspierających rozwój Portalu. Dobrowolne wpłaty dokonywane są poprzez:

*   przekazywanie darowizn w momencie wspierania zbiórek odbywających się na Portalu - wpłaty dokonywane przez wspierających zbiórki,

*   przekazywanie drobnych darowizn podczas dokonywania wypłat zebranych na zbiórce środków - wpłaty dokonywane przez organizujących zbiórki.

W tych sytuacjach użytkownikom wyświetla się komunikat wskazujący, że za korzystanie z Portalu Wnioskodawca nie pobiera żadnych opłat, i jednocześnie zachęcający do wsparcia Spółki drobną darowizną.

Z ww. darowizn opłacane są wszystkie wydatki związane z działalnością gospodarczą, nie tylko związane z konkretną zbiórką, w ramach której darowizna została uzyskana.

Tym samym z uwagi na fakt, że:

*   między Wnioskodawcą a użytkownikiem Portalu wpłacającym darowiznę nie dochodzi do zawarcia żadnej umowy (korzystać z Portalu można w 100% za darmo, dodatkowe usługi, których wykupienie nie jest niezbędne, są płatne odrębnie);

*   płatności są całkowicie dobrowolne;

*   darowizny są przekazywane na całą działalność firmy (mimo że komunikat zachęcający do wsparcia pojawia się w momencie wpłaty/wypłaty środków, nie dotyczą one wyłącznie określonej zbiórki),

otrzymane przez Wnioskodawcę darowizny nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako wynagrodzenie z tytułu odpłatnego świadczenia usług. Między stronami nie zachodzi bowiem stosunek prawny, w ramach którego wpłacona darowizna odpowiadałaby realnej wartości świadczenia.

W zaistniałej sytuacji otrzymane przez Wnioskodawcę darowizny nie stanowią zatem płatności z tytułu dostawy towarów czy świadczenia usług i nie będą się mieścić w katalogu czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług określonym w art. 5 ust. 1 ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest zatem prawidłowe.

Ad 2

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również uwzględnienia otrzymanych darowizn w kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Ponadto, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej, o których mowa w ww. art. 86 ust. 2a ustawy, należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Mieszczą się tutaj również działania, czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Przykładowo jest to:

*   otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów,

*   otrzymanie dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze niemających bezpośredniego wpływu na cenę dostarczanych przez podatnika towarów lub usług przez niego świadczonych lecz wykorzystywanych w całości do wykonywania działalności gospodarczej objętej podatkiem VAT,

*   działania pracodawcy polegające na dokonaniu zakupów od osób trzecich, których nabycie w całości następuje ze środków funduszu tworzonego na podstawie ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych w celu udostępnienia ich nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie osobom uprawnionym na zasadach wymienionych w tej ustawie,

*   otrzymanie dywidend związanych z posiadaniem udziałów, itp.

Jak wskazał Wnioskodawca, prowadzenie Portalu to jedyny przedmiot działalności gospodarczej Spółki. Spółka nie podejmuje żadnej działalności niezwiązanej z przedmiotem działalności gospodarczej. Także darowizny są uzyskiwane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wnioskodawca nie dokonuje obliczenia tzw. „prewspółczynnika”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, ponieważ wykonuje on tylko i wyłącznie działalność gospodarczą, a zatem nie zachodzi sytuacja wykorzystywania nabytych towarów i usług zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

Cytowany powyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy ma zastosowanie do sytuacji, w których nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w przypadku, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Z uwagi zatem na fakt, że Wnioskodawca nie prowadzi działalności innej niż gospodarcza i opisane powyżej darowizny (niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług) są związane z tą działalnością gospodarczą, nie zachodzi przesłanka wymieniona w ww. art. 86 ust. 2a ustawy (obowiązku zastosowania tzw. „prewspółczynnika”).

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej zarówno czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, jak i zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, stosujemy uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie przepisów art. 86 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Natomiast zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli do zakupów kwalifikowanych jako „zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną”.

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ust. 2 ustawy oraz następnych znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu. Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy. Zatem czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie powinny być uwzględniane w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika więc, że proporcja wyliczana jest jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Zatem w liczniku tak ustalonej proporcji uwzględnia się obrót z czynności, w związku z którymi przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia podatku należnego, tzn. wartości transakcji, od których – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. W mianowniku natomiast uwzględnia się całkowity obrót uzyskany z czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czyli kwoty z licznika) oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje to prawo, a więc czynności zwolnionych od podatku.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka uzyskuje przychody w postaci opłat za dodatkowe usługi, których wykupienie nie jest niezbędne w celu skorzystania z Portalu (zorganizowania zbiórki/wpłaty na zbiórkę), tj.:

1.  opłat za usługę promowania zbiórek poprzez narzędzia zewnętrzne, opłat z tytułu sprzedaży wewnętrznych opcji premium (reklamy na Portalu, przyjazne linki zbiórek, wyróżnienia na listach zbiórek) - stanowiących wynagrodzenie za świadczenie usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23%,
2.  opłat za ekspresowe wypłaty oraz opłaty za proste zwroty do darczyńców - stanowiących wynagrodzenie za świadczenie usług podlegających zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.

Tym samym dla części ogólnych wydatków Spółki, których nie da się przypisać do konkretnej sfery działalności (opodatkowanej i zwolnionej z opodatkowania) Wnioskodawca ma prawo zastosować, zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy, współczynnik proporcji, w którym:

*   w liczniku ujmuje roczny obrót z tytułu sprzedaży usług opodatkowanych VAT (wskazanych w pkt a) powyżej),

*   w mianowniku ujmuje roczny obrót z tytułu sprzedaży usług opodatkowanych oraz zwolnionych z VAT (wskazanych w pkt a) i b) powyżej).

W proporcji tej nie uwzględnia się otrzymanych przez Wnioskodawcę darowizn, niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.