Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-409/12-2/SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-07-05
Teza: uregulowania dotyczące przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytowo-akcyjną i sukcesja uprawnień z posiadanego zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego
Słowa kluczowe: skład-skład podatkowy; skład-skład podatkowy-warunki prowadzenia składów podatkowych; sukcesja; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 10.04.2012 r. (data wpływu 13.04.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie uregulowań związanych ze zmianą formy organizacyjno-prawnej:

*   w zakresie pytania nr 1, 2, 3, 6, 7, 8 - **jest nieprawidłowe,**

*   w zakresie pytania nr 4, 5, 9 - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13.04.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie uregulowań związanych ze zmianą formy organizacyjno-prawnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i obrotu wyrobami akcyzowymi - głównie paliwa płynne, oleje, preparaty smarowe etc. Spółka prowadzi skład podatkowy na podstawie uzyskanego zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego (dalej: „Skład podatkowy”), które jest ważne do 15 czerwca 2013 roku (dalej: „Zezwolenie”). Spółka otrzymała tym samym również numer akcyzowy oraz numer akcyzowy miejsca prowadzenia składu podatkowego.

Spółka nie posiada zaległości z tytułu cła i podatków stanowiących dochód budżetu państwa, składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne oraz nie jest wobec niej prowadzone postępowanie egzekucyjne, likwidacyjne lub upadłościowe. Spółka posiada odpowiednie zabezpieczenie akcyzowe generalne. Spółka planuje zmianę formy organizacyjno-prawnej prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka planuje przekształcenie się w spółkę komandytowo-akcyjną (dalej: „Nowa spółka”). Zgodnie z odrębnymi przepisami, w wyniku przekształcenia nie zmieni się numer NIP przekształcanej spółki oraz nie zmieni się jej numer REGON (będzie ten sam, co Spółki przed przekształceniem). Nowa spółka będzie miała tę samą siedzibę co Spółka przed przekształceniem.

Komplementariuszem w Nowej spółce będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Nowa spółka po przekształceniu zamierza kontynuować dotychczasową działalność gospodarczą w niezmienionym kształcie i zakresie jak w Spółce przed przekształceniem. Nie zmieni się także miejsce prowadzenia składu podatkowego. Nowa spółka będzie spełniać wszystkie relewantne kryteria wydania zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego określone w przepisie art. 48 Ustawy akcyzowej. Prowadzenie spraw Nowej spółki powierzone zostanie komplementariuszowi (spółce z o.o.), w imieniu i na rzecz którego będą działały osoby fizyczne (jedna bądź kilka) tworzące jego zarząd.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Nowa spółka wstąpi w prawa i obowiązki Spółki wynikające z Zezwolenia?
2.  Czy Nowa spółka będzie musiała wnioskować o wydanie nowego zezwolenia na prowadzenie Składu podatkowego?
3.  Czy Nowa spółka będzie mogła korzystać z praw i obowiązków Spółki wynikających z udzielonego Zezwolenia do końca terminu ważności Zezwolenia?
4.  Czy Skład podatkowy, na prowadzenie którego Spółka uzyskała Zezwolenie, może funkcjonować w okresie pomiędzy zawarciem umowy spółki komandytowo-akcyjnej a ujawnieniem Nowej spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym?
5.  Czy Spółka - po spełnieniu odpowiednich warunków właściwych dla procedury zawieszenia poboru akcyzy - będzie mogła stosować tę procedurę w odniesieniu do towarów znajdujących się w Składzie podatkowym (jak też w nim produkowanych oraz przemieszczanych do składu i ze Składu podatkowego), w okresie pomiędzy zawarciem umowy spółki komandytowo-akcyjnej a ujawnieniem Nowej spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym, na podstawie Zezwolenia i na warunkach w nim określonych?
6.  Czy okoliczność przekształcenia Spółki w Nową spółkę w zakresie udzielonego Zezwolenia spowoduje jedynie konieczność powiadomienia przez Nową spółkę właściwego naczelnika urzędu celnego o zmianach danych zawartych w Zezwoleniu w terminie 7 dni licząc od dnia wpisu Nowej spółki do KRS, a przez Spółkę, konieczność powiadomienia właściwego naczelnika urzędu celnego o planowanym przekształceniu w Nową spółkę?
7.  Czy Nowa spółka w okresie pomiędzy ujawnieniem Nowej spółki w KRS, a powiadomieniem właściwego naczelnika urzędu skarbowego o zmianie danych w Zezwoleniu, będzie mogła stosować procedurę zawieszenia poboru akcyzy w oparciu o Zezwolenie i na warunkach w nim określonych?
8.  Czy Nowa spółka w okresie pomiędzy powiadomieniem właściwego naczelnika urzędu skarbowego o zmianie danych w Zezwoleniu w terminie 7 dni od dnia powstania zmiany, a doręczeniem decyzji właściwego naczelnika urzędu celnego będzie mogła stosować procedurę zawieszenia poboru akcyzy w oparciu o Zezwolenie i na warunkach w nim określonych?
9.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wymóg określony w przepisie art. 48 ust. 1 pkt 3 Ustawy akcyzowej, a w konsekwencji obowiązek przedstawienia zaświadczenia z Krajowego Rejestru Karnego, będzie odnosić się wyłącznie do członków zarządu spółki z o.o., która będzie komplementariuszem w Nowej spółce czy też będzie miał zastosowanie także do innych osób kierujących działalnością Nowej spółki, tj. np. do prokurentów Nowej spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Nowa spółka wstąpi w prawa i obowiązki Spółki wynikające z Zezwolenia.
2.  Nowa spółka nie będzie musiała wnioskować o wydanie nowego zezwolenia na prowadzenie Składu podatkowego.
3.  Nowa spółka będzie mogła korzystać z praw i obowiązków Spółki wynikających z udzielonego Zezwolenia do końca terminu ważności Zezwolenia.
4.  Skład podatkowy, na prowadzenie którego Spółka uzyskała Zezwolenie, może funkcjonować w okresie pomiędzy zawarciem umowy spółki komandytowo-akcyjnej a ujawnieniem Nowej spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym.
5.  Spółka - po spełnieniu odpowiednich warunków właściwych dla procedury zawieszenia poboru akcyzy - będzie mogła stosować tę procedurę w odniesieniu do towarów znajdujących się w Składzie podatkowym (jak też w nim produkowanych oraz przemieszczanych do składu i ze Składu podatkowego), w okresie pomiędzy zawarciem umowy spółki komandytowo-akcyjnej a ujawnieniem Nowej spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym, na podstawie Zezwolenia i na warunkach w nim określonych.
6.  Okoliczność przekształcenia Spółki w Nową spółkę w zakresie udzielonego Zezwolenia spowoduje jedynie konieczność powiadomienia przez Nową spółkę właściwego naczelnika urzędu celnego o zmianach danych zawartych w Zezwoleniu w terminie 7 dni licząc od dnia wpisu Nowej spółki do KRS, a przez Spółkę, konieczność powiadomienia właściwego naczelnika urzędu celnego o planowanym przekształceniu w Nową spółkę.
7.  Nowa spółka w okresie pomiędzy ujawnieniem Nowej spółki w KRS, a powiadomieniem właściwego naczelnika urzędu skarbowego o zmianie danych w Zezwoleniu, będzie mogła stosować procedurę zawieszenia poboru akcyzy w oparciu o Zezwolenie i na warunkach w nim określonych.
8.  Nowa spółka w okresie pomiędzy powiadomieniem właściwego naczelnika urzędu skarbowego o zmianie danych w Zezwoleniu w terminie 7 dni od dnia powstania zmiany, a doręczeniem decyzji właściwego naczelnika urzędu celnego będzie mogła stosować procedurę zawieszenia poboru akcyzy w oparciu o Zezwolenie i na warunkach w nim określonych.
9.  W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wymóg określony w przepisie art. 48 ust. 1 pkt 3 Ustawy akcyzowej, a w konsekwencji obowiązek przedstawienia zaświadczenia z Krajowego Rejestru Karnego, będzie odnosić się wyłącznie do członków zarządu spółki z o.o., która będzie komplementariuszem w Nowej spółce czy też będzie miał zastosowanie także do innych osób kierujących działalnością Nowej spółki tj. np. do prokurentów Nowej spółki.

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią przepisu art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) w zw. z art. 93a § 1 Ordynacji, Nowa spółka z momentem przekształcenia wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej Spółki. Wydane Zezwolenie jest źródłem praw i obowiązków Spółki przewidzianym w przepisach prawa podatkowego, a tym samym z momentem przekształcenia Nowa spółka wstąpi w prawa i obowiązki Spółki wynikające z wydanego Zezwolenia.

W tym zakresie brak jest przepisów, które w inny sposób regulowałyby te kwestie. W szczególności takiej sukcesji nie sprzeciwiają się regulacje ustawy o podatku akcyzowym ani wydanych na jej podstawie przepisów wykonawczych.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na sukcesję prawno-podatkową, o której mowa w Ad. 1, Nowa spółka nie będzie musiała wnioskować o wydanie nowego zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego, gdyż w rezultacie wspomnianej sukcesji wstąpi w prawa i obowiązki Spółki wynikające z aktualnego Zezwolenia. Nowa spółka nie będzie musiała ponadto wnioskować o wydanie nowego zezwolenia, gdyż nie nastąpi zmiana podmiotu prowadzącego skład podatkowy określonego w Zezwoleniu, a jedynie zmiana formy organizacyjno-prawnej podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy. Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza postanowienia Sądu Najwyższego z dnia 13 grudnia 1991 r. (sygn. III CRN 321/91), w którym to orzeczeniu Sąd Najwyższy stwierdził, że przekształcenie spółki z o.o. w spółkę akcyjną oznacza jedynie zmianę formy ustrojowej przy zachowaniu jej bytu prawnego.

Konkluzja płynąca z przytoczonego postanowienia Sądu Najwyższego, z uwagi na swój uniwersalny charakter, pozostaje aktualna także na gruncie przedmiotowego zdarzenia przyszłego. Podmiot, który uzyskał Zezwolenie, w wyniku przekształcenia w Nową spółkę, zachowuje swój byt prawny - zmienia się jedynie forma ustrojowa podmiotu będącego adresatem Zezwolenia.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza ponadto bogaty dorobek piśmiennictwa i doktryny prawniczej. W publikacji autorstwa S. Sołtysińskiego, A. Szajkowskiego, J. Szwaja, „Kodeks handlowy. Komentarz, t. 2”, Warszawa 1997, autorzy określają, że w razie przekształcenia spółek nie mamy do czynienia z zamianą podmiotów, lecz jedynie ze zmianą podmiotu przekształcanego. Podobny pogląd został wyrażony przez A. Zawadowskiego w publikacji jego autorstwa „Kapitałowe aspekty przekształcenia spółek”, PPH 1995/11/13 oraz H. Dzwonkowskiego \[w:\] „Ordynacja podatkowa. Komentarz. Wyd. 3”, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2011. Doktryna i piśmiennictwo prezentują w tym zakresie wyjątkowo jednorodne stanowisko.

W związku ze zmianą formy prawnej i organizacyjnej konieczna będzie jedynie zamiana danych objętych Zezwoleniem.

Ad 3.

Mając na uwadze argumentację przedstawioną w Ad. 1 oraz Ad. 2, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Nowa spółka będzie mogła korzystać z praw i obowiązków Spółki wynikających z udzielonego Zezwolenia, do końca ważności Zezwolenia.

Ad 4.

Zgodnie z przepisem art. 552 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94 poz. 1037 z późn. zm.) spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w okresie pomiędzy zawarciem umowy spółki komandytowo-akcyjnej a ujawnieniem Nowej spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym nie zmienią się żadne z danych Spółki ujawnionych w KRS. W rezultacie nie zmieni się podmiot Zezwolenia, nie zmienią się dane w Zezwoleniu ani warunki na jakich zostało ono udzielone. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Skład podatkowy będzie mógł normalnie i nieprzerwanie funkcjonować we wskazanym okresie.

Ad 5.

Mając na uwadze argumentację przedstawioną w Ad. 4, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie mogła stosować procedurę zawieszenia poboru akcyzy w składzie podatkowym określonym w Zezwoleniu w okresie pomiędzy zawarciem umowy spółki komandytowo-akcyjnej a ujawnieniem Nowej spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym.

Ad 6.

Mając na uwadze dotychczasową argumentację, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nastąpi jedynie zmiana formy prawnej i w ślad za tym również zmiana danych podmiotu prowadzącego skład podatkowy określonych w Zezwoleniu. Zmiana ta będzie obejmowała więc (i) formę prawną oraz w konsekwencji (ii) firmę podmiotu prowadzącego skład podatkowy jak również (iii) numer pod którym Nowa spółka będzie ujawniona w rejestrze przedsiębiorców Krajowego rejestru Sądowego. Pozostałe dane określone w Zezwoleniu pozostaną bez zmian. W związku z powyższym, zgodnie z treścią przepisów art. 49 ust. 7-9 Ustawy akcyzowej Nowa spółka będzie jedynie obowiązana do powiadomienia właściwego naczelnika urzędu celnego o zmianach danych podmiotu zawartych w Zezwoleniu w terminie 7 dni, licząc od dnia ujawnienia przekształcenia w KRS. Przed dokonaniem planowanej zmiany danych objętych treścią Zezwolenia Spółka powinna poinformować właściwego naczelnika urzędu celnego o planowanych zmianach tych danych.

Ad 7.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawo Nowej spółki do stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy w składzie podatkowym określonym w Zezwoleniu wynika z Zezwolenia. Nowa spółka z mocy prawa wstąpi w ogół praw i obowiązków wynikających z Zezwolenia w oparciu o konstrukcję sukcesji prawnopodatkowej (przepis art. 93a Ordynacji). Przewidziany w przepisach Ustawy akcyzowej obowiązek poinformowania właściwego naczelnika urzędu celnego o zmianie danych w Zezwoleniu nie wpływa w żaden sposób na korzystanie z ogółu praw i obowiązków wynikających z Zezwolenia w okresie pomiędzy przekształceniem a aktualizacją danych w Zezwoleniu, po dokonaniu zgłoszenia o zmianie tych danych.

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonanie zmian danych objętych Zezwoleniem ma charakter deklaratoryjny, a nie konstytutywny. Przeciwne stanowisko prowadziłoby do absurdu, godziłoby w pewność obrotu gospodarczego, pewność prawa, zasadę zaufania podatnika do organu oraz mogłoby prowadzić do szkodliwych dla podatnika nadużyć ze strony organu. Nietrudno bowiem wyobrazić sobie sytuację, w której właściwy naczelnik urzędu celnego może zwlekać z dokonaniem zmian danych w Zezwoleniu przez bardzo długi nawet czas, a podatnik byłby wówczas skazany na niepewność, co do terminu załatwienia sprawy lub nawet w bardziej skrajnych przypadkach, mógłby do tego czasu zbankrutować.

Ad 8.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawo Nowej spółki do stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy w składzie podatkowym określonym w Zezwoleniu wynika z Zezwolenia. Nowa spółka z mocy prawa wstępuje w ogół praw i obowiązków z Zezwolenia w oparciu o konstrukcję sukcesji prawnopodatkowej (przepis art. 93a Ordynacji). Ponadto, treść przepisu art. 49 ust. 7 Ustawy akcyzowej określa okres 7 dni na powiadomienie właściwego naczelnika urzędu celnego o zmianie danych w Zezwoleniu, co zdaniem Wnioskodawcy należy rozumieć tak, że w okresie pomiędzy ujawnieniem Nowej spółki w KRS, a powiadomieniem właściwego naczelnika urzędu skarbowego o zmianie danych w Zezwoleniu, Nowa spółka będzie mogła stosować procedurę zawieszenia poboru akcyzy w składzie podatkowym określonym w Zezwoleniu, w oparciu o Zezwolenie i na warunkach w nim określonych

Ad 9.

Kryterium określone w przepisie art. 48 ust. 1 pkt 3 Ustawy akcyzowej musi odnosić się wyłącznie do osób fizycznych, jednostek ludzkich, gdyż osoby prawne lub jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej nie mogą ponosić odpowiedzialności karnej. Taką odpowiedzialność mogą ponosić jedynie osoby fizyczne, jednostki ludzkie.

Zdaniem Wnioskodawcy, dla prawidłowego odczytania normy prawnej zawartej w treści przepisu art. 48 ust. 1 pkt 3 Ustawy akcyzowej, należy posłużyć się wykładnią językową tego przepisu .

Zgodnie z definicją zawartą w internetowym słowniku języka polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl) kierować oznacza m.in. „zarządzać kimś, czymś, stać na czele czegoś lub wskazywać komuś sposób postępowania lub też być przyczyną działania, postępowania”.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym członkowie zarządu spółki z o.o., która będzie komplementariuszem w Nowej spółce, z pewnością będą osobami kierującymi działalnością Nowej spółki. Z uwagi na szczególną cywilistyczną konstrukcję prokury, prokurent danego przedsiębiorcy faktycznie kieruje lub ma teoretyczną, prawną możliwość kierowania przedsiębiorstwem, które jest przedmiotem prokury.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wymóg określony w przepisie art. 48 ust. 1 pkt 3 Ustawy akcyzowej będzie miał zastosowanie zarówno do członków zarządu spółki z o.o., która będzie komplementariuszem w Nowej spółce, jak i do prokurentów Nowej spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania nr 1, 2, 3, 6, 7, 8 uznaje się za nieprawidłowe, w zakresie pytania nr 4, 5, 9 uznaje się za prawidłowe.

Ad. 1-3.

Zgodnie z art. 93a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W myśl art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) Ordynacji, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej.

Zgodnie z art. 93d ustawy Ordynacja podatkowa, przepisy art. 93-93c mają zastosowanie również do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego.

Natomiast zgodnie z art. 93e Ordynacji, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego w złożonym wniosku wynika, że sp. z o.o. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i obrotu wyrobami akcyzowymi - głównie paliwa płynne, oleje, preparaty smarowe etc.

Spółka prowadzi skład podatkowy na podstawie uzyskanego zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego, które jest ważne do 15 czerwca 2013 roku. Spółka otrzymała tym samym również numer akcyzowy oraz numer akcyzowy miejsca prowadzenia składu podatkowego.

Spółka planuje zmianę formy organizacyjno-prawnej prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka planuje przekształcenie się w spółkę komandytowo-akcyjną. Zgodnie z odrębnymi przepisami, w wyniku przekształcenia nie zmieni się numer NIP przekształcanej spółki oraz nie zmieni się jej numer REGON (będzie ten sam, co Spółki przed przekształceniem). Nowa spółka będzie miała tę samą siedzibę co Spółka przed przekształceniem.

Wątpliwości Spółki dotyczą m.in. faktu przejścia uprawnień z wydanego zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego na powstałą w wyniku przekształcenia Nową spółkę.

W tym miejscu należy zatem zwrócić uwagę na ww. art. 93e ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym przepisy art. 93-93d (dotyczące sukcesji praw i obowiązków) stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Natomiast zgodnie z art. 49 ust. 10 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o podatku akcyzowym”, zmiana miejsca prowadzenia składu podatkowego lub podmiotu prowadzącego skład podatkowy wymaga uzyskania nowego zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego.

Zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego wydaje właściwy naczelnik urzędu celnego na pisemny wniosek podmiotu (art. 49 ust. 1 ustawy).

Powyższy przepis przewiduje obowiązek ubiegania się o nowe zezwolenie na prowadzenia składu podatkowego w dwóch przypadkach:

*   zmiany miejsca prowadzenia składu podatkowego przez dany podmiot tzn. zmiany geograficznej lokalizacji składu podatkowego,

*   zmiany podmiotu prowadzącego skład podatkowy w tej samej lokalizacji geograficznej.

Powyższe jest konsekwencją art. 49 ust. 3 ustawy, zgodnie z którymi wniosek o wydanie zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego powinien zawierać dane dotyczące podmiotu oraz prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, w szczególności imię i nazwisko lub nazwę podmiotu, adres jego siedziby lub zamieszkania, numer w Krajowym Rejestrze Sądowym lub ewidencji działalności gospodarczej, numer identyfikacyjny REGON, numer identyfikacji podatkowej (NIP), adres poczty elektronicznej oraz określenie rodzaju i zakresu działalności, która będzie prowadzona w składzie podatkowym, jak również wskazanie planowanej lokalizacji składu podatkowego, proponowanego zabezpieczenia akcyzowego oraz liczby już prowadzonych przez podmiot składów podatkowych.

Natomiast w myśl uregulowań art. 50 ust. 1-3 ustawy, właściwy naczelnik urzędu celnego, wydając zezwolenie na prowadzenie pierwszego składu podatkowego, nadaje podmiotowi odrębną decyzją numer akcyzowy podmiotu prowadzącego skład podatkowy.

Dla każdego składu podatkowego wydaje się odrębne zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego oraz określa się odrębny numer akcyzowy składu podatkowego.

Zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego określa w szczególności:

1.  numer akcyzowy składu podatkowego;
2.  adres, pod którym zlokalizowany jest skład podatkowy;
3.  rodzaj prowadzonej działalności w składzie podatkowym;
4.  rodzaj wyrobów akcyzowych będących przedmiotem działalności w składzie podatkowym;
5.  formę i termin obowiązywania zabezpieczenia akcyzowego, a w przypadku zwolnienia podmiotu występującego z wnioskiem o zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego z obowiązku złożenia zabezpieczenia – przewidywaną maksymalną kwotę zobowiązania podatkowego podlegającego zabezpieczeniu akcyzowemu oraz termin ważności zwolnienia z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego.

Należy zauważyć, że zarówno wniosek o zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego jak też samo zezwolenie ma charakter dualny. Tzn. zezwolenie udzielane jest konkretnemu podmiotowi, czyli ma charakter personifikujący, jak też udzielane jest na prowadzenie składu w ściśle określonym miejscu, czyli ma charakter lokalizacyjny. W konsekwencji podmiot, który uzyskał zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego w określonej lokalizacji nie ma możliwości przeniesienia tego składu w inne miejsce, jak i też wydanie zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego w określonym miejscu nie uprawnia do prowadzenia tego składu przez dowolny zainteresowany podmiot, a tylko przez tego któremu wydano zezwolenie.

Tym samym zmiana polegająca na zmianie miejsca lokalizacji składu podatkowego lub podmiotu prowadzącego skład podatkowy wymaga uzyskania nowego zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego. W konsekwencji, w razie zmiany miejsca produkcji lub magazynowania wyrobów akcyzowych, podatnik jest zobowiązany do ponownego wnioskowania o wydanie zezwolenia, co wiązać się będzie z koniecznością ponownego przejścia opisanej powyżej procedury. Adekwatnie w przypadku zmiany podmiotu chcącego wykorzystać dotychczasową infrastrukturę do prowadzenia składu podatkowego wiązać się będzie z koniecznością ponownego wystąpienia o stosowne zezwolenie.

Konkludując, zmiana podmiotu prowadzącego skład podatkowy nie zawiera w sobie żadnej sukcesji prawnej w zakresie uprawnień prowadzenia składu podatkowego w miejscu, w którym już jest prowadzony taki skład.

W tym miejscu należy zatem rozstrzygnąć, czy w sytuacji opisanej we wniosku (przekształcenia sp. z o.o. w spółkę komandytowo-akcyjną) dochodzi do zmiany podmiotu prowadzącego skład podatkowy.

Zdaniem tut. Organu do takiej zmiany dochodzi.

W przedmiotowym przypadku warto się odnieść do uregulowań ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z art. 431 ww. ustawy, przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna, o której mowa w art. 331 § 1, prowadząca we własnym imieniu działalność gospodarczą lub zawodową.

W myśl art. 432 § 1-2 Kc, przedsiębiorca działa pod firmą.

Firmę ujawnia się we właściwym rejestrze, chyba że przepisy odrębne stanowią inaczej.

Natomiast zgodnie z art. 435 § 1-2 ww. ustawy, firmą osoby prawnej jest jej nazwa.

Firma zawiera określenie formy prawnej osoby prawnej, które może być podane w skrócie, a ponadto może wskazywać na przedmiot działalności, siedzibę tej osoby oraz inne określenia dowolnie obrane.

W myśl art. 437, zmiana firmy wymaga ujawnienia w rejestrze. W razie przekształcenia osoby prawnej można zachować jej dotychczasową firmę z wyjątkiem określenia wskazującego formę prawną osoby prawnej, jeżeli uległa ona zmianie. To samo dotyczy przekształcenia spółki osobowej.

Uwzględniając powyższe, zdaniem tut. Organu przekształcenie Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo-akcyjną będzie zmianą podmiotu, o której mowa w cytowanym art. 49 ust. 10 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, skutkującym obowiązkiem uzyskania nowego zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego, a co za tym idzie przekształcona spółka (komandytowo-akcyjna) (Nowa spółka) nie wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z zezwolenie wydanego spółce przekształcanej (z ograniczoną odpowiedzialnością).

Odnośnie cytowanego przez Spółkę postanowienia Sądu Najwyższego z dnia 13 grudnia 1991 r. sygn. akt III CRN 321/91 należy zauważyć, iż odnosiło się ono do stosowania nieobowiązujących już przepisów Rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 27.06.1934 r. Kodeks Handlowy (Dz. U. Nr 57, poz. 502 ze zm.). Ponadto problem w nim poruszany dotyczył przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną, a kwestia podnoszona w niniejszej interpretacji odnosi się do przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytowo-akcyjną, zaliczaną przez obecnie obowiązujący Kodeks spółek handlowych (ustawa z dnia 15.09.2000 r. – Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) do osobowych spółek handlowych.

Zatem stanowisko w zakresie pytania nr 1 należy uznać za nieprawidłowe.

Z uwagi na powyższe rozstrzygnięcie, przekształcona spółka (komandytowo-akcyjna) (Nowa spółka) będzie musiała wnioskować o wydanie nowego zezwolenia na prowadzenie składu podatkowe, bowiem zgodnie z uregulowaniami art. 49 ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym, zmiana miejsca prowadzenia składu podatkowego lub podmiotu prowadzącego skład podatkowy wymaga uzyskania nowego zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego, a w opisanej sytuacji dochodzi do zmiany podmiotu prowadzącego skład podatkowy.

Zatem stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Z uwagi na powyższe rozstrzygnięcia, o których mowa w pkt 1 i 2 niniejszej interpretacji, Nowa spółka (komandytowo-akcyjna, przekształcona ze spółki z o.o.) nie będzie mogła korzystać z praw i obowiązków Spółki wynikających z udzielonego jej Zezwolenia do końca ważności tego Zezwolenia. Będzie ona miała bowiem obowiązek jako nowy podmiot wystąpienia o wydanie nowego zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego.

Stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest nieprawidłowe.

Ad. 4.

Zgodnie z art. 552 ustawy z dnia 15.09.2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Uwzględniając powyższe, do momentu ujawnienia Nowej spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym skład podatkowy będzie mógł normalnie i nieprzerwanie funkcjonować we wskazanym zakresie.

Stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Ad. 5.

Uwzględniając zapisy ww. art. 552 ustawy Kodeks spółek handlowych, Spółka będzie miała prawo stosować procedurę zawieszenia poboru akcyzy w składzie podatkowym określonym w Zezwoleniu pomiędzy zawarciem umowy spółki komandytowo-akcyjnej a ujawnieniem Nowej Spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym.

Stanowisko w zakresie pytania nr 5 jest prawidłowe.

Ad. 6.

Zgodnie z art. 49 ust. 7-8 ustawy o podatku akcyzowym, podmiot prowadzący skład podatkowy jest obowiązany do powiadamiania właściwego naczelnika urzędu celnego o zmianach danych zawartych we wniosku, o którym mowa w ust. 1, w terminie 7 dni, licząc od dnia, w którym nastąpiła zmiana, z zastrzeżeniem ust. 8, 10 i 11.

Powiadomienia o planowanej zmianie danych objętych treścią zezwolenia należy dokonywać przed dokonaniem tej zmiany, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11.

W myśl art. 49 ust. 10 ww. ustawy, zmiana miejsca prowadzenia składu podatkowego lub podmiotu prowadzącego skład podatkowy wymaga uzyskania nowego zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego.

Natomiast zgodnie z uregulowaniami art. 49 ust. 1-3, zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego wydaje właściwy naczelnik urzędu celnego na pisemny wniosek podmiotu.

Zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego może być wydane na czas oznaczony, nie dłuższy niż 3 lata, albo na czas nieoznaczony.

Wniosek o wydanie zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego powinien zawierać dane dotyczące podmiotu oraz prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, w szczególności imię i nazwisko lub nazwę podmiotu, adres jego siedziby lub zamieszkania, numer w Krajowym Rejestrze Sądowym lub ewidencji działalności gospodarczej, numer identyfikacyjny REGON, numer identyfikacji podatkowej (NIP), adres poczty elektronicznej oraz określenie rodzaju i zakresu działalności, która będzie prowadzona w składzie podatkowym, jak również wskazanie planowanej lokalizacji składu podatkowego, proponowanego zabezpieczenia akcyzowego oraz liczby już prowadzonych przez podmiot składów podatkowych.

Odnosząc powyższe do sytuacji przedstawionej w złożonym wniosku, Nowa spółka (przekształcona), z uwagi na fakt, ich dochodzi do zmiany podmiotu prowadzącego skład podatkowy, będzie miała obowiązek (zgodnie z uregulowaniami art. 49 ust. 10 i art. 49 ust. 1-3 ustawy) wystąpić z wnioskiem o wydanie nowego zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego, a nie dokonać jedynie powiadomienia właściwego naczelnika urzędu celnego o zmianie danych objętych zezwoleniem.

Natomiast w stosunku do Spółki (podmiotu przekształcanego) będą mieć zastosowanie przepisy art. 49 ust. 7-8 ustawy, tj. obowiązek poinformowania o zmianie danych objętych zezwoleniem w terminie 7 dni od dnia wpisu Nowej spółki do KRS (ujawnienia wpisu) i konieczność powiadomienia o planowanym przekształceniu.

Stanowisko w zakresie pytania nr 6 jest nieprawidłowe.

Ad. 7-8.

Z uwagi na fakt, iż Nowa spółka będzie miała obowiązek wystąpić z wnioskiem o wydanie nowego zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego (dochodzi bowiem do zmiany podmiotu prowadzącego skład podatkowy), nie będzie ona miała prawa stosować procedury zawieszenia poboru akcyzy w oparciu o zezwolenie wydane Spółce (podmiotowi przekształcanemu) i na warunkach tam określonych ani w okresie pomiędzy ujawnieniem Nowej spółki w KRS, a powiadomieniem właściwego naczelnika urzędu celnego o zmianie danych w Zezwoleniu, ani w okresie pomiędzy zawiadomieniem a doręczeniem decyzji właściwego naczelnika urzędu celnego. Nowa spółka ma bowiem obowiązek wystąpić z wnioskiem o wydanie nowego zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego, a co za tym idzie stosować procedurę zawieszenia poboru akcyzy dopiero od momentu otrzymania nowego zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego.

Zatem stanowisko w zakresie pytań nr 7-8 jest nieprawidłowe.

Ad. 9.

Zgodnie z art. 48 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym, zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego jest wydawane podmiotowi, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   jest podmiotem, którego działalnością kierują osoby nieskazane prawomocnym wyrokiem sądu za przestępstwo przeciwko wiarygodności dokumentów, przeciwko mieniu, przeciwko obrotowi gospodarczemu, przeciwko obrotowi pieniędzmi i papierami wartościowymi lub przestępstwo skarbowe.

W sytuacji opisanej we wniosku prowadzenie spraw Nowej spółki powierzone zostanie komplementariuszowi (spółce z o.o.), w imieniu i na rzecz którego będą działały osoby fizyczne (jedna bądź kilka) tworzące jego zarząd.

Zatem przepis art. 48 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy będzie mieć zastosowanie do członków zarządu sp. z o.o., kierującymi działalnością Nowej spółki.

Powyższy przepis dotyczyć będzie także prokurentów Nowej spółki, bowiem prokurent jest osobą, która faktycznie kieruje lub ma teoretyczną, prawną możliwość kierowania przedsiębiorstwem, które jest przedmiotem prokury.

Stanowisko w zakresie pytania nr 9 jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.