Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1084/10-6/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-10-07
Teza: Aport przez Gminę ruchomości i nieruchomości do Spółki z o.o. w zamian za udziały. Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a.
Słowa kluczowe: aport; budowle; budynek; budynek-budynek użytkowy; gmina; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość budowlana; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; ruchomości; towar-towar używany; uchwały; wkład-wkłady niepieniężne; woda; zadania-zadania własne; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2010 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Poznaniu 9 lipca 2010 r., data wpływu do Biura KIP w Lesznie 14 lipca 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 9 lipca 2010 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Poznaniu 13 lipca 2010 r., data wpływu do Biura KIP w Lesznie 16 lipca 2010 r.), pismem z dnia 15 września 2010 r. (data wpływu 20 września 2010 r.) oraz pismem z dnia 31 września 2010 r. (data wpływu 5 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportu. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 9 lipca 2010 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Poznaniu 13 lipca 2010 r., data wpływu do Biura KIP w Lesznie 16 lipca 2010 r.), pismem z dnia 15 września 2010 r. (data wpływu 20 września 2010 r.) oraz pismem z dnia 31 września 2010 r. (data wpływu 5 października 2010 r.) o doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina zamierza przenieść własność ruchomości i nieruchomości objętych treścią uchwały Rady Gminy Nr (…) z dnia 10 kwietnia 2006 r. oraz treścią uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników „A” Sp. z o.o. z dnia 19 kwietnia 2006 r. o łącznej wartości 6.539.500 zł. Ww. uchwały zostały podjęte pod rządami przepisów, które nie przewidywały opodatkowania podatkiem VAT aportu do spółki kapitałowej. Aktualnie obowiązek taki wynika z ustawy o podatku od towarów i usług, przy czym brak jest przepisów przejściowych, które pozwalałyby jednoznacznie wskazać, czy wysokość wniesionego aportu w wykonaniu ww. uchwał będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Czy dotyczy również czynności prawnych (umów przeniesienia własności), których przedmiotem są składniki majątkowe wskazane w treści ww. uchwał?

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, iż majątek wnoszony aportem nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny, a także nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumienia przepisu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Przedmiotem aportu będą następujące ruchomości i nieruchomości: stacja uzdatniania wody, przepompownia, dwa ujęcia wody pitnej, zbiornik wody czystej dla, oczyszczalnia ścieków.

Na ww. nieruchomościach znajdują się następujące budynki i budowle: magazyn dostaw inwestycyjnych „B”, stacja transformatorowa „B”, budynek pompowni, osadnik, drogi i place, przepompownia „B”, droga dojazdowa, zbiornik wody czystej dla K..

W skład zabudowy oczyszczalni ścieków wchodzą:

1.  Budynki i budowle wraz z wyposażeniem o łącznej wartości odtworzeniowej: 3.621.542,53 zł, w tym: budynek technologiczny, budynek obsługi, piaskownik wirowy, komora rozdziału wraz z armaturą, reaktor biologiczny nr 1, reaktor biologiczny nr 2, komora pomiarowa, przepompownia części pływających, stacja zlewcza, zbiornik retencyjny ścieków dowożonych, stanowisko dozowania PIXu, zbiornik nadawy osadu nadmiernego, przepompownia ścieków oczyszczonych do płukania prasy, wylot ścieków oczyszczonych do odbiornika, przepompownia ścieków P 1, przepompownia ścieków P 2, ogrodzenie, drogi, place technologiczne, słupowa stacja transformatorowa, przyłącze energetyczne SN, agregat prądotwórczy (przewoźny).
2.  Wewnętrzna sieć wodociągowa, kanalizacyjna, energetyczna, kontrolno-pomiarowa, deszczowa, sprężonego powietrza o łącznej wartości odtworzeniowej: 768.552,79 zł.
3.  Sieci wodno-kanalizacyjne zewnętrzne o łącznej wartości odtworzeniowej: 333.521,06 zł, w tym: rurociąg tłoczny ks 160, rurociąg tłoczny ks 63, przyłącze wodociągowe w 110, studnie rewizyjne na sieci ks 160 i 63.

W odniesieniu do ruchomości będących przedmiotem wniosku nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Miało miejsce pierwsze zasiedlenie budynków i budowli będących przedmiotem aportu w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, co wynika z treści protokołu odbioru końcowego i przekazania – przyjęcia inwestycji do eksploatacji, który odbył się w dniach od 15 grudnia 2005 r. do 23 grudnia 2005 r. Od tej ostatniej daty możliwa stała się eksploatacja przedmiotu aportu. Zainteresowanemu nie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego od żadnej nieruchomości wskazanej we wniosku. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie któregokolwiek ze składników aportu.

Majątek wnoszony aportem do „A” Sp. z o.o. został wydany Zakładowi w oparciu o uchwałę nr (…) Rady Gminy z dnia 10 kwietnia 2006 r. w sprawie wyrażenia zgody na wniesienie przez Gminę wkładu niepieniężnego (aportu) do „A” Sp. z o.o. w zamian za udziały oraz protokół przekazania środka trwałego PT z dnia 10 kwietnia 2006 r. Z dokumentacji powyższej nie wynika obowiązek świadczenia pieniężnego na rzecz Gminy w zamian za przekazywany majątek. Z przytoczonej uchwały wynika jedynie, iż w zamian za wniesiony aport Gmina obejmie 65.395 udziałów „A” Sp. z o.o. o wartości nominalnej po 100,00 zł każdy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Wnioskodawca wnosi o dokonanie interpretacji w zakresie konieczności obciążenia lub zwolnienia wymienionej czynności z opodatkowania podatkiem VAT.
2.  Gmina stoi na stanowisku, że zamierzone czynności nie będą podlegały podatkowi VAT. W przypadku podjęcia przez organ dokonujący wykładni, że zamierzona czynność, będąca konsekwencją ww. uchwał, podlega opodatkowaniu, to Wnioskodawca wnosi o wskazanie, czy możliwe będzie zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz pkt 10a, celem uniknięcia rozliczenia podatku w wysokości 7% lub 22%.
3.  W wypadku konieczności opodatkowania, Gmina wnosi o wskazanie właściwej stawki podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, zamierzona czynność nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, a ewentualne zwolnienie ww. czynności mogłoby mieć podstawę w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (z późn. zm.) o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne, czy zawodowe.

Z uwagi na powyższe, wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję dostawy towarów – następuje tutaj przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Wobec powyższego, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy).

Należy zaznaczyć, że jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, powiaty czy województwa, są innymi niż organy władzy publicznej uczestnikami sektora finansów publicznych, zatem nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, lecz są objęte zwolnieniem wskazanym w § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast, zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Art. 7 ust. 1 pkt 3 powołanej ustawy stanowi, iż zaspakajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy – w szczególności zadania te obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Zwolnienie od podatku VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych). Natomiast, powołany przepis § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. jednoznacznie wskazuje, iż zwolnieniem od podatku nie są objęte czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego, wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Biorąc pod uwagę opis sprawy stwierdzić należy, iż wniesienie przedmiotowych ruchomości i nieruchomości w formie wkładu niepieniężnego do spółki prawa handlowego będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów. Podmiotem dokonującym odpłatnej dostawy towarów w analizowanej sytuacji będzie Gmina. Czynność ta nie będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w powołanym przepisie w § 12 ust. 1 pkt 12 ww. rozporządzenia, bowiem jak wykazano powyżej, zwolnienie to nie dotyczy czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z opisu sprawy wynika, iż Gmina zamierza przenieść własność ruchomości i nieruchomości objętych treścią uchwały Rady Gminy oraz treścią uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników „A”. Majątek wnoszony aportem nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), a także nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumienia przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Przedmiotem aportu będą następujące ruchomości i nieruchomości: stacja uzdatniania wody, przepompownia, dwa ujęcia wody pitnej, zbiornik wody czystej, oczyszczalnia ścieków. Na ww. nieruchomościach znajdują się następujące budynki i budowle: magazyn dostaw inwestycyjnych, stacja transformatorowa, budynek pompowni, osadnik, drogi i place, przepompownia, droga dojazdowa, zbiornik wody czystej. W odniesieniu do ruchomości będących przedmiotem wniosku nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Budynki i budowle będące przedmiotem aportu przyjęte zostały do eksploatacji przez Zakład, co wynika z treści protokołu odbioru końcowego i przekazania, który odbył się w dniach od 15 grudnia 2005 r. do 23 grudnia 2005 r. Od tej ostatniej daty możliwa stała się eksploatacja przedmiotu aportu przez Zakład. Zainteresowanemu nie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego od żadnej nieruchomości wskazanej we wniosku. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie któregokolwiek ze składników aportu. Majątek wnoszony aportem do Zakładu został mu wydany w oparciu o uchwałę Rady Gminy z dnia 10 kwietnia 2006 r. w sprawie wyrażenia zgody na wniesienie przez Gminę wkładu niepieniężnego (aportu) do „A” w zamian za udziały oraz protokół przekazania środka trwałego PT z dnia 10 kwietnia 2006 r. Z dokumentacji powyższej nie wynika obowiązek świadczenia pieniężnego na rzecz Gminy w zamian za przekazywany majątek. Z przytoczonej uchwały wynika jedynie, iż w zamian za wniesiony aport Gmina obejmie udziały Zakładu.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia umowy użyczenia, dlatego też należy odwołać się do art. 710 ustawy Kodeks cywilny, który stanowi, iż przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie danej mu w tym celu rzeczy.

Zatem, istotnymi cechami tej umowy są dwa elementy: oddanie rzeczy w używanie na pewien czas oraz jej nieodpłatność.

Powyższe oznacza, iż oddanie inwestycji do bezpłatnego używania – na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług – stanowi nieodpłatne świadczenie usług.

Nadmienić należy, że według art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, to każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie. Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów – w art. 7 ust. 2 ustawy oraz – w przypadku świadczenia usług – w art. 8 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy, nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jako odpłatne świadczenie usług.

Zatem, aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług muszą być spełnione łącznie dwa warunki, a mianowicie:

*   brak związku świadczonych usług z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem,
*   istnienie prawa podatnika do odliczenia w całości lub w części podatku naliczonego związanego ze świadczonymi usługami.

Za usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego, czynność oddania przez Wnioskodawcę do eksploatacji na rzecz Zakładu Wodociągów i Kanalizacji przedmiotu aportu, nie zrodziła obowiązku podatkowego w podatku VAT, z uwagi na nieodpłatność tej czynności oraz fakt, iż nie miał w tym przypadku zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy – nieodpłatne przekazanie inwestycji do użytkowania odbyło się w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością (wykonywanie we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność zadań publicznych, wskazanych w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Z uwagi na fakt, iż przedmiotem aportu będą: stacja uzdatniania wody, przepompownia, dwa ujęcia wody pitnej, zbiornik wody czystej, oczyszczalnia ścieków; konieczne jest dokonanie oceny czy aport ten, pomimo, iż stanowi odpłatną dostawę towarów, nie będzie korzystał ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwolnieniem od podatku VAT objęta została dostawa budynków, budowli lub ich części.

W związku z powyższym istotne jest ustalenie, czy wybudowane przez Gminę stacje uzdatniania wody wraz z urządzeniami towarzyszącymi oraz oczyszczalnie ścieków są budowlą, o której mowa w art. 2 pkt 6 ustawy.

Jak już wspomniano na wstępie, towarami w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych, wprowadzona do stosowania rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), dokonuje klasyfikacji obiektów budowlanych rozumianych jako konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Natomiast przez budynki rozumie się zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

W tym miejscu należy wskazać, iż zgodnie z definicją zawartą w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.), przez „obiekt budowlany” należy rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury.

Natomiast, „budowlą” jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 cyt. ustawy).

Z kolei przez urządzenia budowlane, zgodnie z art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego – należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z przytoczonych wyżej definicji wynika, iż stacja uzdatniania wody wraz z urządzeniami towarzyszącymi oraz oczyszczalnie ścieków stanowią obiekt budowlany.

Art. 41 ust. 1 ustawy stanowi, iż stawka podatku wynosi 22% (…). Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz zwolnienie od podatku.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku używanego jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do nieodpłatnego użytkowania, nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, iż jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas należy poddać badaniu zaistnienie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Gmina wskazała, iż nie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od żadnej nieruchomości wskazanej we wniosku. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie któregokolwiek ze składników aportu.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy oraz opis sprawy stwierdzić należy, iż przez pierwsze zasiedlenie nie można uznać oddania przez Gminę sieci wodociągowej i kanalizacyjnej do nieodpłatnej eksploatacji „A” na podstawie uchwały Rady Gminy, gdyż jest to czynność, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego, w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z aportem budowli w ramach pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy, bowiem czynność wniesienia aportem środków trwałych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów. Jednakże, z uwagi na fakt, iż Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dotyczących wydatków związanych z realizacją powyższej inwestycji, jak również nie ponosił on wydatków na ulepszenie przedmiotowych budowli, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, to w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel (art. 43 ust. 2 ustawy).

Gmina wskazała, iż w odniesieniu do ruchomości będących przedmiotem wniosku nie przysługiwało jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem, jeżeli Gmina używała ruchomości będące przedmiotem aportu przez co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania nimi jak właściciel oraz nie przysługiwało jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z ich nabyciem – dostawa tych ruchomości w ramach aportu do „A” korzystać będzie ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Mając na uwadze treść powołanych przepisów oraz opis sprawy stwierdzić należy, że aport przedmiotowych budowli, tj. stacji uzdatniania wody, przepompowni, ujęcia wody pitnej, zbiornika wody czystej, oczyszczalni ścieków przez Gminę do „A” Sp. z o.o. , stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu, która będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Bowiem Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących budowę przedmiotowych nieruchomości oraz nie ponosił on wydatków na jej ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Podkreślić należy, że stanowisko Wnioskodawcy, iż zamierzona czynność nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, a ewentualne zwolnienie ww. czynności mogłoby mieć podstawę w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, należało uznać za nieprawidłowe ze względu na to, iż czynność aportu w przedmiotowej sprawie podlegać będzie opodatkowaniu, a tylko na podstawie przepisów szczególnych ustawy korzystać będzie ze zwolnienia. Tut. Organ pragnie zaznaczyć, iż pomimo identycznego skutku podatkowego dla podatnika podatku od towarów i usług (brak kwoty podatku należnego z tytułu wykonywanej czynności) – pojęcia te nie są tożsame.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.