Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-447/12-5/MF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-03-14
Teza: Czy kwota długu w wysokości 8.361.345,68 zł będzie dla Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; kontrakt-kontrakt terminowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; nabycie; przychód; przychód-powstanie przychodu; rozliczanie (rozliczenia); strata; transakcja; waluta-opcja walutowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 3 grudnia 2012 r. (data wpływu 6 grudnia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 marca 2013 r. (data wpływu 8 marca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty długu wynikającej z zawartej z bankiem ugody rozliczającej należności z tytułu transakcji opcji walutowych w części dotyczącej:

*   należności głównej - **jest prawidłowe,**

*   odsetek od należności głównej i poniesionych przez bank wydatków związanych z dochodzeniem należności -**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 grudnia 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów i kosztów uzyskania przychodów.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), pismem z dnia 26 lutego 2013 r., nr IPTPB3/423-447/12-2/MF, (doręczonym w dniu w 28 lutego 2013 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie, dnia 8 marca 2013 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 7 marca 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Dnia 23 maja 2007 r. zawarł z Bankiem umowę ramową, umowę dodatkową oraz umowę zabezpieczającą, wraz z suplementem. Ponadto, dnia 4 listopada 2008 r. pomiędzy tymi stronami został zawarty aneks do tych umów.

Na podstawie wskazanych wyżej umów, w dniu 9 lipca 2008 r. oraz w dniu 24 lipca 2008 r. strony zawarty transakcję opcji walutowych.

W związku z niekorzystnym ukształtowaniem się dla Wnioskodawcy kursu walutowego, musiał On wnosić depozyt zabezpieczający transakcję. Wobec tego, że nie uzupełnił On depozytu, bank wypowiedział umowy opcji. Jednocześnie, zgodnie z zawartymi umowami, dokonał on rozliczenia opcji na dzień rozwiązania umowy, zaś kwota tego rozliczenia wyniosła 5.742.887,41 zł.

Na tle wskazanych wyżej umów oraz ich rozliczenia dokonanego przez bank, doszło pomiędzy stronami do sporu sądowego. Jednakże dnia 18 października 2012 r. Wnioskodawca zawarł z Bankiem ugodę.

Na jej mocy Wnioskodawca uznał wobec banku swój dług, którego przedmiotem jest zapłata na rzecz banku:

1.  należności głównej z tytułu rozliczenia transakcji po wypowiedzeniu umowy - w wysokości 5.742.887, 41 zł,
2.  odsetek od należności głównej - w wysokości 2.512.067,04 zł,
3.  kosztów dochodzenia należności - w wysokości 106.391,23 zł,

co daje łączną kwotę 8.361.345,68 zł.

W ugodzie strony postanowiły, że na kwotę długu w wysokości 8.254.954,45 zł, bank skutecznie zaliczył:

1.  kwotę 610.690,77 zł, którą pobrał z rachunku Wnioskodawcy w okresie od września 2008 r. do listopada 2011 r.,
2.  kwotę złożonego przez Wnioskodawcę w banku depozytu zabezpieczającego, w wysokości 2.367.440,36 zł,
3.  kwotę wyegzekwowaną w postępowaniu egzekucyjnym w wysokości 173.219,14 zł.

Ponadto strony postanowiły, że Wnioskodawca uiści na rzecz banku kwotę 500.000,00 zł. Co do pozostałej kwoty w wysokości 5.242.877,41 zł, bank złożył oświadczenie, iż umarza ją poprzez zwolnienie Wnioskodawcy z długu, zaś Wnioskodawca złożył oświadczenie, że przyjmuje to zwolnienie.

Ponadto, bank zrzekł się wszelkich istniejących lub mogących powstać w przyszłości roszczeń oraz praw wobec Wnioskodawcy związanych z zawarciem, wykonywaniem i rozwiązaniem umowy ramowej, umowy dodatkowej, umowy zabezpieczającej wraz z suplementem, oraz zawartych na ich podstawie transakcji opcji walutowych, w tym transakcji - innych niż roszczenia i prawa objęte ugodą.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż Spółka jest zarówno eksporterem jak i importerem. Dokonuje rozliczeń w walutach obcych, przy czym nie jest zachowana równość między płatnościami dokonywanymi w walucie obcej a otrzymywanymi płatnościami w tej walucie.

W celu zabezpieczenia ryzyka z tytułu ewentualnych różnic kursowych wynikających z tychże transakcji, Spółka zawarła umowy opcji walutowych. Umowy zostały polecone przez bank jako narzędzie mające uchronić Spółkę przed tym ryzykiem. Umowy opcji walutowych dotyczyły transakcji sprzedaży lodów zagranicę, a także zakupu surowców i opakowań do produkcji lodów przywożonych z zagranicy.

Umowy opcji walutowych zostały rozwiązane przez bank oświadczeniem z dnia 4 czerwca 2009 r. o wcześniejszym rozwiązaniu umowy ramowej, umowy dodatkowej, umowy zabezpieczającej oraz transakcji. Oświadczenie to zostało doręczone Spółce w dniu 15 czerwca 2009 r.

Kwota długu w części dotyczącej należności głównej z tytułu rozliczenia transakcji opcji walutowych nie obejmuje kar umownych ani innych należności związanych z nienależytym wykonaniem umowy przez Spółkę.

Kwoty uzyskane przez bank tytułem spłaty długu wynikającego z zawartej ugody Spółka ujęła w księgach jako koszt podatkowy w momencie faktycznej spłaty (w tym również poprzez zaliczenia na spłatę kwot pobranych z depozytu zabezpieczającego) - jednocześnie wykazując tę kwotę jako należność dochodzoną od banku tytułem niesłusznie pobranych kwot. Należność ta została objęta odpisem aktualizującym niestanowiącym kosztów uzyskania przychodów w momencie zaksięgowania należności od banku.

Spółka ujmowała w księgach rachunkowych poszczególne kwoty składające się na wartość całkowitego długu w sposób następujący:

*   kwota należności głównej po wypowiedzeniu umów została zaksięgowana jako rezerwa na ewentualne straty wynikające z rozliczenia opcji w roku 2009, a następnie w części po 1/60 rozliczała co miesiąc w koszty rachunkowe, nie zaliczając ich jednocześnie do kosztów uzyskania przychodów,

*   kwotę odsetek od należności głównej - została rozliczona po podpisaniu ugody,

*   kwotę kosztów dochodzenia należności przez bank - została rozliczona po podpisaniu ugody

Spółka zaliczyła do przychodów wartość umorzonego przez bank zobowiązania w ramach zwolnienia z długu po podpisaniu ugody z bankiem w 2012 r.

Nabyte przez Spółkę opcje walutowe nie dotyczyły transakcji nabycia środków trwałych ani wartości niematerialnych i prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy kwota w wysokości 5.242.877,41 zł, której zrzekł się bank, będzie dla Wnioskodawcy przychodem?
2.  Czy kwota długu w wysokości 8.361.345,68 zł będzie dla Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodu?
3.  Kiedy poszczególne kwoty, które uzyskał bank tytułem spłaty długu staną się kosztem uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 2. W zakresie pytań nr 1 i nr 3 zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota długu w wysokości 8.361.345,68 zł. będzie dla Niego kosztem uzyskania przychodu. Wnioskodawca zawierał umowy opcji walutowych w celu osiągnięcia przychodu z tytułu nabytych przez niego opcji.

Jednocześnie, jako zapłatę za te opcje, wystawiał na rzecz banku własne opcje. Zatem, by nabyć opcje, które mogły przynieść mu przychód, musiał zobowiązać się do wystawienia opcji na rzecz banku. Zatem wystawienie opcji oraz koszty związane z ich wykonaniem pozostają w bezpośrednim związku z przychodami, które chciał uzyskać Wnioskodawca z tytułu nabytych przez Niego opcji. Zatem koszty poniesione przez Niego z tytułu wykonania wystawionych przez siebie opcji były bezpośrednio związane z przychodami, jaki Wnioskodawca oczekiwał.

W tym stanie, w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poniesione przez niego koszty, są kosztami uzyskania przychodów.

Ponadto, gdyby kwoty kosztów nie stały się wierzytelnością banku, bank nie umorzyłby ich części. Tym samym, Wnioskodawca nie mógłby uzyskać przychodu w postaci umorzonego przez bank zobowiązania. To zaś tym bardziej każe uznać, że kwota długu w wysokości 8.361.345,68 zł z tytułu rozliczenia opcji, stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **prawidłowe** w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty długu wynikającej z zawartej z bankiem ugody rozliczającej należności z tytułu transakcji opcji walutowych, w części dotyczącej należności głównej,

*   **nieprawidłowe** w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty długu wynikającej z zawartej z bankiem ugody rozliczającej należności z tytułu transakcji opcji walutowych, w części dotyczącej odsetek od należności głównej i poniesionych przez bank wydatków związanych z dochodzeniem należności.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu bądź zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki wydatek, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, iż jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem, to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. Wydatki zaliczone do kosztów uzyskania przychodów muszą być wynikiem racjonalnego i celowego działania podatnika. Każde zdarzenie należy rozpatrywać i oceniać indywidualnie.

Należy zaznaczyć, iż działalność gospodarcza podlega określonym regułom ekonomicznym i musi opierać się o zasadę racjonalności działań w dążeniu do realizacji postawionego celu. Podkreślić należy, że podatnik nie może kwalifikować do kosztów uzyskania przychodów wydatków, będących następstwem jego niewłaściwego lub nieracjonalnego działania. Ryzyko prowadzonej działalności gospodarczej ponosi podatnik i nie ma możliwości przenoszenia tego ryzyka na budżet państwa. Wyjątkiem mogą być jedynie nieprzewidywalne sytuacje, których uniknięcie było niemożliwe, pomimo podjęcia przez podatnika wszelkich koniecznych działań w celu zapobieżenia.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 8b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych - do czasu realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo ich odpłatnego zbycia - o ile wydatki te, stosownie do art. 16g ust. 3 i 4, nie powiększają wartości początkowej środka trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Definicja pojęcia „pochodnych instrumentów finansowych” ujęta została w przepisie art. 16 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych, rozumie się przez to prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny towarów, walut obcych, waluty polskiej, złota dewizowego, platyny dewizowej lub papierów wartościowych, albo od wysokości stóp procentowych lub indeksów, a w szczególności opcje i kontrakty terminowe.

Zatem, generalna zasada wynikająca z regulacji art. 16 ust. 1 pkt 8b ww. ustawy stanowi, iż wydatki związane z nabyciem instrumentów pochodnych, jeżeli nie powiększają wartości środka trwałego, podlegają zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów w momencie:

*   realizacji praw wynikających z danego instrumentu,

*   rezygnacji z realizacji tych praw wynikających z tych instrumentów,

*   odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych.

Tym samym, koszty uzyskania przychodów powstają dopiero w dacie realizacji (albo rezygnacji z realizacji) praw z instrumentu pochodnego lub w momencie ich odpłatnego zbycia.

Należy jednak przy tym wspomnieć, że jeżeli nabycie pochodnego instrumentu finansowego służy zabezpieczeniu transakcji nabycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to stosownie do art. 16g ust. 3 tej ustawy wszelkie wydatki poniesione w celu nabycia tego instrumentu oraz jego realizacji powiększają wartość środka trwałego lub wartości niematerialnej czy prawnej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w dniu 23 maja 2007 r. zawarł z bankiem umowę ramową, umowę dodatkową oraz umowę zabezpieczającą, wraz z suplementem. Ponadto, dnia 4 listopada 2008 r. pomiędzy tymi stronami został zawarty aneks do tych umów. Na podstawie wskazanych wyżej umów, strony zawarty transakcję opcji walutowych.

W związku z niekorzystnym ukształtowaniem się dla Wnioskodawcy kursu walutowego, musiał On wnosić depozyt zabezpieczający transakcję. Wobec tego, że nie uzupełnił On depozytu, bank wypowiedział umowy opcji. Jednocześnie, zgodnie z zawartymi umowami, dokonał rozliczenia opcji na dzień rozwiązania umowy, zaś kwota tego rozliczenia wyniosła 5.742.887,41 zł.

Na tle wskazanych wyżej umów oraz ich rozliczenia dokonanego przez bank, doszło pomiędzy stronami do sporu sądowego. Jednakże dnia 18 października 2012 r. Wnioskodawca zawarł z bankiem ugodę.

Na Jej mocy Wnioskodawca uznał wobec banku swój dług, którego przedmiotem jest zapłata na rzecz banku:

1.  należności głównej z tytułu rozliczenia transakcji po wypowiedzeniu umowy - w wysokości 5.742.887 zł 41 gr.,
2.  odsetek od należności głównej - w wysokości 2.512.067,04 zł,
3.  kosztów dochodzenia należności - w wysokości 106.391,23 zł,

co daje łączną kwotę 8.361.345,68 zł.

W ugodzie strony postanowiły, że na kwotę długu w wysokości 8.254.954,45 zł, bank skutecznie zaliczył:

1.  kwotę 610.690,77 zł, którą pobrał z rachunku Wnioskodawcy w okresie od września 2008 r. do listopada 2011 r.,
2.  kwotę złożonego przez Wnioskodawcę w banku depozytu zabezpieczającego, w wysokości 2.367.440,36 zł,
3.  kwotę wyegzekwowaną w postępowaniu egzekucyjnym w wysokości 173.219,14 zł.

Ponadto strony postanowiły, że Wnioskodawca uiści na rzecz banku kwotę 500.000,00 zł. Co do pozostałej kwoty w wysokości 5.242.877,41 zł, bank złożył oświadczenie, iż umarza ją poprzez zwolnienie Wnioskodawcy z długu, zaś Wnioskodawca złożył oświadczenie, że przyjmuje to zwolnienie.

Ponadto bank zrzekł się wszelkich istniejących lub mogących powstać w przyszłości roszczeń oraz praw wobec Wnioskodawcy związanych z zawarciem, wykonywaniem i rozwiązaniem umowy ramowej, umowy dodatkowej, umowy zabezpieczającej wraz z suplementem, oraz zawartych na ich podstawie transakcji opcji walutowych, w tym transakcji - innych niż roszczenia i prawa objęte ugodą.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż Spółka jest zarówno eksporterem jak i importerem. Dokonuje rozliczeń w walutach obcych, przy czym nie jest zachowana równość między płatnościami dokonywanymi w walucie obcej a otrzymywanymi płatnościami w tej walucie.

W celu zabezpieczenia ryzyka z tytułu ewentualnych różnic kursowych wynikających z tychże transakcji, Spółka zawarła umowy opcji walutowych. Umowy zostały polecone przez bank jako narzędzie mające uchronić Spółkę przed tym ryzykiem. Umowy opcji walutowych dotyczyły transakcji sprzedaży lodów zagranicę, a także zakupu surowców i opakowań do produkcji lodów przywożonych z zagranicy.

Umowy opcji walutowych zostały rozwiązane przez bank oświadczeniem z dnia 4 czerwca 2009 r. o wcześniejszym rozwiązaniu umowy ramowej, umowy dodatkowej, umowy zabezpieczającej oraz transakcji. Oświadczenie to zostało doręczone Spółce w dniu 15 czerwca 2009 r.

Kwota długu w części dotyczącej należności głównej z tytułu rozliczenia transakcji opcji walutowych nie obejmuje kar umownych ani innych należności związanych z nienależytym wykonaniem umowy przez Spółkę.

Kwoty uzyskane przez bank tytułem spłaty długu wynikającego z zawartej ugody Spółka ujęła w księgach jako koszt podatkowy w momencie faktycznej spłaty (w tym również poprzez zaliczenia na spłatę kwot pobranych z depozytu zabezpieczającego) - jednocześnie wykazując tą kwotę jako należność dochodzoną od Banku tytułem niesłusznie pobranych kwot. Należność ta została objęta odpisem aktualizującym niestanowiącym kosztów uzyskania przychodów w momencie zaksięgowania należności od banku.

Spółka ujmowała w księgach rachunkowych poszczególne kwoty składające się na wartość całkowitego długu w sposób następujący:

*   kwota należności głównej po wypowiedzeniu umów została zaksięgowana jako rezerwa na ewentualne straty wynikające z rozliczenia opcji w roku 2009, a następnie w części po 1/60 rozliczała co miesiąc w koszty rachunkowe, nie zaliczając ich jednocześnie do kosztów uzyskania przychodów,

*   kwotę odsetek od należności głównej - została rozliczona po podpisaniu ugody,

*   kwotę kosztów dochodzenia należności przez bank - została rozliczona po podpisaniu ugody.

Spółka zaliczyła do przychodów wartość umorzonego przez bank zobowiązania w ramach zwolnienia z długu po podpisaniu ugody z bankiem w 2012 r.

Odnosząc się do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty długu wynikającej z zawartej z bankiem ugody rozliczającej należności z tytułu transakcji opcji walutowych w części dotyczącej odsetek od należności głównej, należy wskazać, iż w myśl art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wyłącza z kategorii kosztów uzyskania przychodów naliczone, lecz niezapłacone albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Oznacza to, że odsetki stanowią koszt uzyskania przychodów podatnika w momencie ich faktycznej zapłaty lub kapitalizacji, rozumianej jako dopisanie zobowiązania z tytułu spłaty odsetek do zobowiązania głównego, czyli przekształcenie go w zobowiązanie z tytułu spłaty części kapitałowej kredytu.

Dla celów podatkowych za koszty uzyskania przychodów uznawane są wyłącznie odsetki zapłacone. Obciążenie finansowe z tytułu odsetek musi zostać zatem faktycznie poniesione przez podatnika.

Z powyższego wynika, iż aby odsetki można było uznać za koszt podatkowy, powinny zostać w rzeczywistości zapłacone. Tym samym, tylko poniesienie wydatku z tego tytułu przez Wnioskodawcę, daje możliwość zaliczenia ich w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując, wynikająca z zawartej z bankiem ugody rozliczającej należności z tytułu transakcji opcji walutowych kwota długu w części dotyczącej odsetek od należności głównej, zgodnie z art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowi koszty uzyskania przychodów w momencie ich faktycznej zapłaty.

Ustosunkowując się natomiast do kwestii zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty długu wynikającej z zawartej z bankiem ugody rozliczającej należności z tytułu transakcji opcji walutowych w części dotyczącej poniesionych przez bank kosztów dochodzenia należności, należy wskazać, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie zawierają szczególnych rozwiązań dotyczących zaliczenia takich wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Należy zwrócić uwagę, iż w myśl art. 16 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za koszty uzyskania przychodów nie uważa się kosztów egzekucyjnych związanych z niewykonaniem zobowiązań. Przepis ten wyłącza z kosztów uzyskania przychodu wydatki związane wyłącznie z egzekucją. Jednakże z faktu niezaliczenia danej kategorii wydatku do wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów na podstawie wyłączenia zawartego w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie wynika automatyczny wniosek, że wydatek ten może stanowić koszt uzyskania przychodów. Wydatek ten musi bowiem spełniać ogólną zasadę zawartą w art. 15 ust. 1 tej ustawy, tj. zostać poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Koszty dochodzenia należności poniesione przez dłużnika, generalnie nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, bowiem stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ww. ustawy nie są kosztami związanymi z osiągnięciem przychodu. Możliwość zaliczenia ponoszonych wydatków związanych z dochodzeniem należności, czy też procesem sądowym, w ciężar kosztów uzyskania przychodów należy rozpatrywać pod kątem, czy były one poniesione w celu obrony przed bezpodstawnie kierowanymi roszczeniami oraz w związku z funkcjonowaniem podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą.

W analizowanej sytuacji bezsporne jest, iż Spółka nie wywiązała się z zawartych z bankiem umów transakcji opcji walutowych, w wyniku czego bank wypowiedział umowy i dokonał rozliczenia opcji na dzień rozwiązania umowy. Następnie strony zawarły ugodę, na mocy której Wnioskodawca uznał wobec banku swój dług, którego przedmiotem była zapłata na rzecz banku należności głównej z tytułu rozliczenia transakcji po wypowiedzeniu umowy, odsetek od należności głównej i kosztów dochodzenia należności.

Zatem, uznać należy, iż wydatki związane z dochodzeniem należności przez bank, wchodzące w skład łącznej kwoty długu objętego zawartą nie pozostawały w związku z uzyskiwanymi przychodami i nie miały na celu zachowania źródła przychodów. Wydatki związane z dochodzeniem należności przez bank nie przyczyniły się w żaden sposób do uzyskanego przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej. Nie były to również „normalne koszty” funkcjonowania Spółki. Wydatki te nie spełniają zatem warunku kosztów poniesionych w celu zachowania oraz zabezpieczenia źródła przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, albowiem były one następstwem świadomego niewykonania przez Spółkę ciążących na niej zobowiązań umownych. Dlatego też wydatki ww. wydatki nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Jednocześnie odnosząc się do wskazanych przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym oraz w stanowisku w sprawie oceny prawnej kwot zobowiązań wobec banku, co do których Wnioskodawca rozważa rozpoznanie przychodów i kosztów uzyskania przychodów, tutejszy Organ informuje, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Podkreślenia wymaga, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji, tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku, nie weryfikując wysokości kwot wskazanych przez Wnioskodawcę. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, nie jest ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania dowodowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Tutejszy Organ zaznacza, że jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od zaistniałego w rzeczywistości, wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.