Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.375.2017.1.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-16
Teza: Dotyczy określenia źródła przychodu oraz możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; nieruchomości; ruchomości; spadek; zbycie-odpłatne zbycie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2017 r. (data wpływu 21 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomościach i ruchomościach oraz możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomościach i ruchomościach oraz możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Ojciec Wnioskodawczyni do momentu swojej śmierci w dniu 13 lutego 2016 r. prowadził przedsiębiorstwo, w skład którego wchodziły m.in. zabudowane budynkami i budowlami nieruchomości stanowiące jego majątek osobisty oraz rzeczy ruchome (wyposażenie i środki trwałe) wchodzące w skład majątku wspólnego małżeńskiego.

W rezultacie śmierci ojca:

1.  w drodze spadkobrania Wnioskodawczyni nabyła udział 1/4 części we własności tych zabudowanych nieruchomości; pozostałe udziały po 1/4 części nabyli pozostali spadkobiercy (żona … oraz dwoje pozostałych dzieci);
2.  w związku z ustaniem wspólności małżeńskiej majątkowej oraz w drodze spadkobrania Wnioskodawczyni nabyła udział 1/8 części we własności rzeczy ruchomych; pozostałe udziały po 1/8 części nabyli pozostali spadkobiercy. Dodatkowo żonie ojca …przypadł udział 1/2 (tj. 4/8) w związku z tym, że te rzeczy ruchome wchodziły w skład wspólności małżeńskiej majątkowej, wobec czego żona ojca uzyskała udział 1/2 części w związku z ustaniem wspólności małżeńskiej majątkowej, a dziedziczeniu podlegał jedynie pozostały udział 1/2 części.

Do chwili złożenia wniosku nie doszło do działu spadku i zniesienia współwłasności odziedziczonych przedmiotów.

Do śmierci ojca przedmiotowe nieruchomości oraz rzeczy ruchome były wynajmowane przez ojca jako czynnego podatnika VAT na rzecz różnych podmiotów. Te umowy najmu po śmierci ojca Wnioskodawczyni były kontynuowane przez jego żonę …., przy czym w celu kontynuacji wynajmu pozostali spadkobiercy, w tym Wnioskodawczyni, zawarli z … umowy dzierżawy odpowiednio udziału 1/4 we własności każdej z nieruchomości oraz udziału 1/8 we własności rzeczy ruchomych. Umowy dzierżawy udziałów w prawie własności były zawarte przez Wnioskodawczynię poza działalnością gospodarczą (Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej) i z tytułu zawarcia tych umów dzierżawy Ona ani pozostałe dzieci spadkodawcy nie rozpoczęli prowadzenia działalności gospodarczej. W ramach powyższego ograniczyli się wyłącznie do zawarcia umów dzierżawy i do okresowego pobierania czynszu dzierżawnego, przekazywanego im przez ….; w szczególności nie podejmowali jakichkolwiek czynności w zakresie utrzymania lub zarządzania nieruchomościami lub ruchomościami. W oparciu o te umowy dzierżawy …. w stosunku do najemców nieruchomości i rzeczy ruchomych występuje jako jedyny wynajmujący (częściowo jako współwłaściciel, częściowo w oparciu o wyżej opisane umowy dzierżawy udziałów we własności z możliwości ich dalszego wynajmu). …. prowadzi opisany wynajem całości nieruchomości i ruchomości w ramach jej działalności gospodarczej (w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz jako czynny podatnik podatku VAT, w związku z czym z tytułu najmu … wystawia faktury VAT i uzyskuje przychody z działalności gospodarczej. … płaci na rzecz Wnioskodawczyni czynsz dzierżawny z tytułu dzierżawy udziałów we własności.

Obecnie Wnioskodawczyni wraz z pozostałymi spadkobiercami zamierza sprzedać stanowiące ich współwłasność nieruchomości oraz rzeczy ruchome. Będzie to polegać na tym, że Wnioskodawczyni dokona sprzedaży udziału 1/4 części w zabudowanych nieruchomościach i udziału 1/8 części we własności rzeczy ruchomych, i odpowiednie udziały sprzedadzą pozostali spadkobiercy. Nabywcą wszystkich udziałów będzie jedna i ta sama osoba, wobec czego nabędzie ona całe nieruchomości (4/4) i rzeczy ruchome (8/8) (choć nie można też wykluczyć, że różne osoby nabędą różne nieruchomości lub ruchomości, gdyż są to oddzielne działki i budynki oraz rzeczy ruchome ‒ jednak każda z tych osób będzie nabywać całość takiej samodzielnej nieruchomości i całą rzecz ruchomą). Nie jest wykluczone, że w dacie sprzedaży te składniki majątkowe nadal będą stanowiły przedmiot umów najmu, zawartych przez…z osobami trzecimi, wobec czego nabywca wstąpi w te umowy najmu w miejsce …. z mocy art. 678 Kodeksu cywilnego.

Jednak umowy dzierżawy praw (udziałów w nieruchomościach i ruchomościach), zawarte m.in. pomiędzy Wnioskodawczynią a … w związku z taką sytuacją wygasną.

Obecnie Wnioskodawczyni nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, ani nie prowadzi jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Przychody z dzierżawy praw Wnioskodawczyni opodatkowuje na zasadach określonych w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych, według stawki 8,5%, wynikającej z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) w zw. z art. 6 ust. 1a ww. ustawy.

Wnioskodawczyni swój udział w nieruchomościach i rzeczach ruchomych nabyła wraz z otwarciem spadku, tj. w dniu 13 lutego 2016 r., a zamierza go sprzedać przed upływem pięciu lat od chwili otwarcia spadku.

Środki uzyskane ze sprzedaży wchodzących w skład spadku udziałów w nieruchomościach zamierza przeznaczyć w okresie 2 lat od końca roku, w którym nastąpi sprzedaż, na własne cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni ponadto nadmienia, że w wydanej wcześniej w dniu 6 października 2017 r. na wniosek Wnioskodawczyni interpretacji indywidualnej Nr 0111-KDIB3-2.4012.474.2017.1.SR, dotyczącej podatku VAT przy zbyciu udziałów, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że z tytułu uzyskiwania przychodów z dzierżawy udziałów oraz z tytułu zbycia udziałów w nieruchomościach i rzeczach ruchomych Wnioskodawczyni wykonuje czynności podlegające podatkowi VAT jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W tej interpretacji jednak oparto się na definicji działalności gospodarczej dla potrzeb opodatkowania tym podatkiem (art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług), która różni się od definicji zawartej w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na gruncie podatku VAT za działalność gospodarczą uznaje się bowiem także „wykorzystywanie w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu”, co stanowi zasadniczą różnicę wobec definicji działalności gospodarczej na gruncie podatku dochodowego i samo w sobie nie stanowi o prowadzeniu działalności gospodarczej i uzyskiwaniu przychodów z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej na gruncie tego ostatniego podatku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko, że w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, przychody Wnioskodawczyni uzyskane w przyszłości ze sprzedaży przez Nią nabytych w ramach spadku udziałów po 1/4 części w zabudowanych nieruchomościach oraz udziałów po 1/8 części w rzeczach ruchomych (składnikach wyposażenia i środkach trwałych), stanowiących obecnie przedmiot umowy dzierżawy praw, zawartej z …(podatnikiem VAT), które jako całość (tj. jako budynki, grunt i rzeczy ruchome) …wykorzystuje w prowadzonej przeze nią jako czynnego podatnika VAT działalności, zostaną zakwalifikowane do źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do przychodów z „odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości” oraz w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) „odpłatne zbycie innych rzeczy”, gdyż odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu przez Nią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko, że Wnioskodawczyni uprawniona będzie do skorzystania ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 pkt 1 oraz w zw. z art. 30e ust. 1 i ust. 2 i art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli przychód pochodzący ze sprzedaży udziałów w nieruchomościach spadkowych przed upływem 5 lat od śmierci spadkodawcy, przeznaczy w ciągu 2 lat od końca roku, w którym nastąpiła sprzedaż tych udziałów, na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe? Pytanie w tym zakresie nie dotyczy rozumienia „własnych celów mieszkaniowych” i prawidłowej lub nie kwalifikacji przyszłych wydatków Wnioskodawczyni, lecz samej kwestii prawa Wnioskodawczyni do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w odniesieniu do przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziału w prawie własności nabytych w drodze spadku nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawczyni (w odniesieniu do pytania nr 1), przychody ze sprzedaży przysługujących Jej, a nabytych w drodze spadku, udziałów po 1/4 części we własności zabudowanych nieruchomości oraz po 1/8 części we własności rzeczy ruchomych (składnikach wyposażenia i środkach trwałych), stanowiących obecnie przedmiot umowy dzierżawy praw, zawartej z …. (podatnikiem prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz podatnikiem VAT), które jako całość (tj. jako budynki, grunt i rzeczy ruchome) … wykorzystuje w prowadzonej przez nią działalności, po stronie Wnioskodawczyni powinny zostać zakwalifikowane do źródła przychodu, o którym mowa odpowiednio w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: u.p.d.o.f.), tj. jest do przychodów z „odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości”, oraz w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ww. ustawy, tj. „odpłatnego zbycia innych rzeczy”.

Wnioskodawczyni poprzez dokonywane obecnie wydzierżawianie udziałów we własności nieruchomości i rzeczy ruchomych (gdzie pozycja Wnioskodawczyni jest całkowicie bierna i ogranicza się do zawarcia umowy dzierżawy oraz odbioru okresowego czynszu) oraz poprzez planowaną czynność sprzedaży przysługujących Jej udziałów we własności nieruchomości i ruchomości, dysponuje majątkiem służącym zaspokajaniu jedynie niegospodarczych potrzeb osobistych. Dotychczasowy bierny sposób korzystania oraz sprzedaż tego majątku (otrzymanego w drodze spadkobrania, bez jakiejkolwiek aktywności po stronie Wnioskodawczyni) żadną miarą nie wykazuje cech działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności nie cechuje się zorganizowaniem i ciągłością. Sprzedaż majątku osobistego następuje zatem w ramach normalnego zarządu własnym mieniem i nie wykazuje cech profesjonalnego obrotu handlowego, a co za tym idzie, działaniom tym nie można przypisać cech pozarolniczej działalności gospodarczej z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Celem transakcji jest prawidłowe gospodarowanie własnym mieniem. Działań z zachowaniem ‒ normalnych w takich przypadkach ‒ reguł gospodarności (oddanie udziałów we własności w dzierżawę) nie należy, w ocenie Wnioskodawczyni, utożsamiać z wykonywaniem działalności gospodarczej. Planowana czynność Wnioskodawczyni nie odbiega od normalnego wykonywania prawa własności.

Stanowisko powyższe znajduje odzwierciedlenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 1423/14, którego przedmiotem jest właśnie charakterystyka pozarolniczej działalności gospodarczej m.in. w kontekście prawidłowych kwalifikacji źródeł przychodów. NSA wychodzi z założenia, które Wnioskodawczyni w pełni podziela, że „Wprowadzone do art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. zastrzeżenie: „jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej” ma taki skutek, że dla kwalifikacji przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości do przychodów ze źródła regulowanego tym przepisem, bądź przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3) decydujące znaczenie będzie miało ustalenie, czy stanowią one wynik aktywności podatnika, której można przypisać cechy pozarolniczej działalności gospodarczej z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.”, a z kolei „Działania podatnika, w stosunku do stanowiących jego własność składników majątkowych (w tym mienia nieruchomego), wykazują cechy zorganizowania i ciągłości, w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., gdy podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia stałego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania.”

Wnioskodawczyni podkreśla, że rzeczone nieruchomości nigdy nie służyły Wnioskodawczyni do celów działalności gospodarczej, której de facto nie prowadzi, zawsze za to były traktowane jako majątek prywatny, zresztą którego właścicielem Wnioskodawczyni stała się de facto wbrew swojej woli (gdyż zdecydowanie wolałby, aby Jej ojciec nadal żył).

W wyroku z dnia 30 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 1512/12, NSA stwierdza, że „Proste zestawienie unormowań zawartych w art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz pkt 8, z regulacją art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., nie pozwala na skonkretyzowanie uniwersalnego wzorca, który w sposób jednolity rozstrzygałby, jak w sposób jednoznaczny oddzielić sprzedaż zaliczaną do związanej z wykonywaniem pozarolniczej działalności gospodarczej, od odpłatnego zbycia”. Z kolei w wyroku z dnia 4 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 855/14, NSA stwierdził, że „Problemy interpretacyjne związane ze stosowaniem art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5a pkt 6 oraz art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., stanowią skutek zacierania się w praktyce obrotu nieruchomościami granicy pomiędzy tym, co wykazuje cechy profesjonalnego obrotu handlowego, a co stanowi jeszcze wyprzedaż majątku osobistego, w ramach normalnego zarządu własnym mieniem.”

Jednakże, zdaniem Wnioskodawczyni, dla oceny czy aktywność podatnika spełnia cechy „zorganizowania” w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. istotne jest wykazanie, że występuje element faktycznego zorganizowania działalności, czyli stwierdzenie, że prowadzi on samodzielnie działalność funkcjonalnie, organizacyjnie przygotowaną do realizacji celu zarobkowego i ma ona charakter ciągły. Z kolei przez „ciągłość” działań należy rozumieć stałość (trwałość) ich wykonywania, powtarzalność, regularność i stabilność. Żadnej z tych przesłanek ani obecne bierne czerpanie przychodów z dzierżawy, ani planowana przez Wnioskodawczynię jednostkowa i okazjonalna, a zarazem wymuszona przez okoliczności, transakcja sprzedaży nie spełnia, a zatem nie wypełnia definicji działalności gospodarczej z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.

Stosownie do art. 30e ust. 1 u.p.d.o.f. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku, przy czym ‒ jak to wynika z przytoczonego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 in fine u.p.d.o.f. ‒ upływ wskazanych w tej regulacji okresów powoduje, że przychód podatkowy nie powstaje.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawczyni, z przyczyn omówionych także przy opisie stanu faktycznego, okoliczność, że w wydanej na Jej rzecz interpretacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że z tytułu uzyskiwania przychodów z dzierżawy udziałów oraz z tytułu zbycia udziałów w nieruchomościach i rzeczach ruchomych wykonuje Ona czynności podlegające podatkowi VAT jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, nie ma żadnego znaczenia dla oceny w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, ze względu na zasadnicze konstrukcyjne różnice w definicji działalności gospodarczej dla potrzeb opodatkowania podatkiem VAT (art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług), i definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla potrzeb podatku dochodowego. Na gruncie podatku VAT za działalność gospodarczą uznaje się bowiem także „wykorzystywanie w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu”, podczas gdy przepisy o podatku dochodowym stawiają dodatkowe wymagania ‒ których ewidentnie Ona nie spełnia, a co zostało szczegółowo omówione wyżej.

Zdaniem Wnioskodawczyni (w odniesieniu do pytania nr 2), skoro w odpowiedzi na pytanie nr 1 uznano, że w opisanych okolicznościach Wnioskodawczyni nie uzyska przychodów z działalności gospodarczej, to w stosunku do przychodów uzyskanych ze sprzedaży udziału 1/4 części w prawie własności odziedziczonych nieruchomości, wykorzystywanych obecnie w sposób, opisany powyżej, Wnioskodawczyni jest uprawniona do skorzystania ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ‒ w przypadku sprzedaży udziałów w nieruchomościach spadkowych przed upływem 5 lat od śmierci spadkodawcy i przeznaczenia w ciągu 2 lat od końca roku, w którym nastąpiła sprzedaż, pieniędzy uzyskanych ze sprzedaży tych udziałów na własne cele mieszkaniowe, określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego, zgodnie z art. 30e ust. 1 i 2 ww. ustawy.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia (sprzedaży) przedmiotowych praw zostanie w całości przeznaczony na własne cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego, i takie zasady dotyczą Wnioskodawczyni w opisanych okolicznościach.

Stanowisko Wnioskodawczyni w tym zakresie w analogicznym stanie faktycznym zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 3 października 2017 r., Nr 0114-KDIP3-1.4011.254.2017.2.AM, stwierdzając, że „podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia określonego w przywołanym wcześniej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy, począwszy od dnia odpłatnego zbycia nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 1a ww. ustawy, jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30c, art. 30e, art. 30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) ‒ przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy ‒ przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

W katalogu źródeł przychodów zawartym w art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, jako odrębne źródła przychodu wyszczególniono odpłatne zbycie rzeczy. Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, innych rzeczy niż wymienione w art. 10 ust 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

Odrębnym źródłem przychodu, określonym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej ‒ oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

‒ prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,

*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Wnioskodawczynię do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości oraz ruchomości, o których mowa we wniosku.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że ojciec Wnioskodawczyni do momentu swojej śmierci w dniu 13 lutego 2016 r. prowadził przedsiębiorstwo, w skład którego wchodziły m.in. zabudowane budynkami i budowlami nieruchomości stanowiące jego majątek osobisty oraz rzeczy ruchome (wyposażenie i środki trwałe) wchodzące w skład majątku wspólnego małżeńskiego. W rezultacie śmierci ojca w drodze spadkobrania Wnioskodawczyni nabyła udział 1/4 części we własności zabudowanych nieruchomości (pozostałe udziały po 1/4 części nabyli pozostali spadkobiercy ‒ żona oraz dwoje pozostałych dzieci) oraz w związku z ustaniem wspólności małżeńskiej majątkowej oraz w drodze spadkobrania Wnioskodawczyni nabyła udział 1/8 części we własności rzeczy ruchomych (pozostałe udziały po 1/8 części nabyli pozostali spadkobiercy). Dodatkowo żonie ojca przypadł udział 1/2 (tj. 4/8) w związku z tym, że te rzeczy ruchome wchodziły w skład wspólności małżeńskiej majątkowej, wobec czego żona ojca uzyskała udział 1/2 części w związku z ustaniem wspólności małżeńskiej majątkowej, a dziedziczeniu podlegał jedynie pozostały udział 1/2 części. Do chwili obecnej nie doszło do działu spadku i zniesienia współwłasności odziedziczonych przedmiotów.

Do śmierci ojca przedmiotowe nieruchomości oraz rzeczy ruchome były wynajmowane przez ojca jako czynnego podatnika VAT na rzecz różnych podmiotów. Te umowy najmu po śmierci ojca Wnioskodawczyni były kontynuowane przez jego żonę, przy czym w celu kontynuacji wynajmu pozostali spadkobiercy, w tym Wnioskodawczyni, zawarli z …. umowy dzierżawy odpowiednio udziału 1/4 we własności każdej z nieruchomości oraz udziału 1/8 we własności rzeczy ruchomych. Umowy dzierżawy udziałów w prawie własności były zawarte przez Wnioskodawczynię poza działalnością gospodarczą (Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej) i z tytułu zawarcia tych umów dzierżawy Ona ani pozostałe dzieci spadkodawcy nie rozpoczęli prowadzenia działalności gospodarczej. W ramach powyższego ograniczyli się wyłącznie do zawarcia umów dzierżawy i do okresowego pobierania czynszu dzierżawnego, przekazywanego im przez …; w szczególności nie podejmowali jakichkolwiek czynności w zakresie utrzymania lub zarządzania nieruchomościami lub ruchomościami. W oparciu o te umowy dzierżawy …. w stosunku do najemców nieruchomości i rzeczy ruchomych występuje jako jedyny wynajmujący (częściowo jako współwłaściciel, częściowo w oparciu o wyżej opisane umowy dzierżawy udziałów we własności z możliwości ich dalszego wynajmu). …. prowadzi opisany wynajem całości nieruchomości i ruchomości w ramach jej działalności gospodarczej (w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz jako czynny podatnik podatku VAT, w związku z czym z tytułu najmu … wystawia faktury VAT i uzyskuje przychody z działalności gospodarczej. … płaci na rzecz Wnioskodawczyni czynsz dzierżawny z tytułu dzierżawy udziałów we własności.

Obecnie Wnioskodawczyni wraz z pozostałymi spadkobiercami zamierza sprzedać stanowiące ich współwłasność nieruchomości oraz rzeczy ruchomych. Będzie to polegać na tym, że Wnioskodawczyni dokona sprzedaży udziału 1/4 części w zabudowanych nieruchomościach i udziału 1/8 części we własności rzeczy ruchomych, i odpowiednie udziały sprzedadzą pozostali spadkobiercy. Nabywcą wszystkich udziałów będzie jedna i ta sama osoba, wobec czego nabędzie ona całe nieruchomości (4/4) i rzeczy ruchome (8/8) (choć nie można też wykluczyć, że różne osoby nabędą różne nieruchomości lub ruchomości, gdyż są to oddzielne działki i budynki oraz rzeczy ruchome ‒ jednak każda z tych osób będzie nabywać całość takiej samodzielnej nieruchomości i całą rzecz ruchomą). Nie jest wykluczone, że w dacie sprzedaży te składniki majątkowe nadal będą stanowiły przedmiot umów najmu, zawartych przez …. z osobami trzecimi, wobec czego nabywca wstąpi w te umowy najmu w miejsce … z mocy art. 678 Kodeksu cywilnego. Umowy dzierżawy praw (udziałów w nieruchomościach i ruchomościach), zawarte m.in. pomiędzy Wnioskodawczynią a …. w związku z taką sytuacją wygasną.

Obecnie Wnioskodawczyni nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług ani nie prowadzi jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Przychody z dzierżawy praw Wnioskodawczyni opodatkowuje na zasadach określonych w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych, według stawki 8,5%, wynikającej z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) w zw. z art. 6 ust. 1a ww. ustawy.

Wnioskodawczyni swój udział w nieruchomościach i rzeczach ruchomych nabyła wraz z otwarciem spadku, tj. w dniu 13 lutego 2016 r., a zamierza go sprzedać przed upływem pięciu lat od chwili otwarcia spadku, środki uzyskane ze sprzedaży wchodzących w skład spadku udziałów w nieruchomościach zamierza przeznaczyć w okresie 2 lat od końca roku, w którym nastąpi sprzedaż ‒ na własne cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Okoliczności opisane we wniosku nie wskazują, że sprzedaż udziałów w przedmiotowych nieruchomościach oraz ruchomościach nastąpi w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpywałaby znamiona działalności gospodarczej, określone w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, kwoty uzyskane ze sprzedaży udziałów w nieruchomościach oraz ruchomościach, nie będą stanowiły przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. Skutki podatkowe tych czynności należy więc ocenić w kontekście przesłanek z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy oraz odpłatnego zbycia innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei, postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy. Tak więc dniem nabycia spadku przez Wnioskodawczynię jest data śmierci spadkodawcy (ojca).

Biorąc powyższe pod uwagę, przychód z planowanej sprzedaży udziałów w ruchomościach (wyposażeniu i środkach trwałych) nabytych w spadku w dniu 13 lutego 2016 r., nie będzie podległ w ogóle opodatkowaniu z uwagi na fakt, że od końca miesiąca, w którym nastąpiło ich nabycie przez Wnioskodawczynię do momentu odpłatnego zbycia upłynie półroczny okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym sprzedaż tych udziałów nie będzie stanowić źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, planowana sprzedaż udziałów w nieruchomościach nabytych w spadku w dniu 13 lutego 2016 r., jeżeli zostanie dokona przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (tj. przed dniem 1 stycznia 2021 r.) będzie stanowiła źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

W myśl art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zatem, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości (art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz kosztami uzyskania tego przychodu (art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży nieruchomości,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód ze sprzedaży nieruchomości.

W myśl art. 21 ust. 25 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in.:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

1.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b

\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 cytowanej ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w stosunku do dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych jest fakt wydatkowania środków, począwszy od dnia sprzedaży i nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła sprzedaż, wyłącznie na enumeratywnie wskazane w ustawie cele mieszkaniowe. Zawarty w art. 21 ust. 25 pkt 1-3 ww. ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym, tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Inne wydatki, niewymienione w tym katalogu nie będą uprawniały do skorzystania z powyższego zwolnienia.

Ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „własne cele mieszkaniowe”, aczkolwiek przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 poprzez to wyrażenie, w sposób niebudzący wątpliwości podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego dochodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów mieszkaniowych”. „Własne cele mieszkaniowe” w takim przypadku należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Termin „własne cele mieszkaniowe” należy rozpatrywać w powiązaniu z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który wymienia wydatki uprawniające do zwolnienia z opodatkowania uzyskanego dochodu. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie wyłącznie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”, dążenie, aby w tym nowym miejscu mieszkać.

Przy zwolnieniu uwzględnić można tylko takie wydatki, które poniesione zostaną na „własne cele mieszkaniowe”, przy czym „własne cele mieszkaniowe” należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Podkreślenia wymaga bowiem, że ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. U podstaw omawianego zwolnienia legło bowiem założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego zbywającego. Powyższy warunek wynika wprost z brzmienia przepisu normującego zwolnienie. Warunkiem zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest więc wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych.

Zgodnie z art. 45 ust. la pkt 3 ww. ustawy – w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

W tym samym terminie płatny jest również należny podatek, wynikający z tego zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł

– stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 – podatnik jest zobowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Reasumując, zamierzona przez Wnioskodawczynię sprzedaż udziałów w ruchomościach oraz nieruchomościach nie ma związku z działalnością gospodarczą i nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej. Zatem, planowane przez Wnioskodawczynię odpłatne zbycie udziałów w ruchomościach (wyposażeniu i środkach trwałych) nabytych w drodze spadku w dniu 13 lutego 2016 r. nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na fakt, że od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie ww. udziałów przez Wnioskodawczynię upłynie półroczny okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym sprzedaż tych udziałów nie będzie stanowić źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast planowane odpłatne zbycie udziałów w nieruchomościach nabytych w drodze spadku w dniu 13 lutego 2016 r., jeżeli zostanie dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (tj. przed dniem 1 stycznia 2021 r.) będzie stanowiło źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dochód uzyskany z tej sprzedaży podlegać będzie opodatkowaniu według zasad określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód Wnioskodawczyni z planowanego odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomościach, wydatkowany na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie mógł korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, przy założeniu spełnienia przesłanek tego zwolnienia. Dochód uzyskany ze sprzedaży udziałów w nieruchomościach będzie korzystał w całości z ww. zwolnienia przedmiotowego wyłącznie w sytuacji wydatkowania całego przychodu z odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomościach na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni. Natomiast, od dochodu, do którego nie będzie miało zastosowanie zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w ww. artykule, Wnioskodawczyni będzie zobowiązana obliczyć 19% podatek, wykazać go w zeznaniu podatkowym i odprowadzić do właściwego urzędu skarbowego.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni.

Ponadto wskazać należy, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawczyni jako osoby występującej z wnioskiem, nie wywiera natomiast skutku prawnego dla pozostałych spadkobierców.

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z zakresem wniosku wynikającym z pytań postawionych przez Wnioskodawczynię we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz przedstawionych stanowisk w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.