Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-101/14/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-05-22
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego po wznowieniu działalności od wydatków poniesionych przed zawieszeniem związanych ze sprzedażą opodatkowaną.
Słowa kluczowe: odliczenia; wznowienie; zawieszenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2014 r. (data wpływu 28 stycznia 2014 r.) uzupełnionym w dniach 2 i 16 maja 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z zakupów dokonanych przed datą rozpoczęcia zlikwidowanej wcześniej działalności gospodarczej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniach 2 i 16 maja 2014 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z zakupów dokonanych przed datą rozpoczęcia zlikwidowanej wcześniej działalności gospodarczej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, jako podatnik VAT czynny w sezonie 2012 r. prowadził działalność gospodarczą, polegającą na świadczeniu usług krótkoterminowego zakwaterowania. Zarówno przed, jak i w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej ponosił wydatki udokumentowane fakturami na wydatki inwestycyjne i zakup wyposażenia. Po zakończeniu sezonu Wnioskodawca zlikwidował działalność gospodarczą z zamiarem jej wznowienia w następnym sezonie oraz wystąpił o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym i zwrot otrzymał. W 2013 r. „organ skarbowy na zasadzie art. 14 ust 1 pkt 2 i 5 decyzją nakazał zwrócić kwotę podatku naliczonego”. Wnioskodawca będzie kontynuował działalność gospodarczą w 2014 r. i ma zamiar ująć w ewidencji zakupów VAT faktury, z których nie odliczono podatku naliczonego. Zdaniem Wnioskodawcy w tej sytuacji nie została zachowana zasada neutralności podatku VAT. Wnioskodawca uregulował podatek należny przy zakupie, a podatku naliczonego de facto nie odliczył.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 2 maja 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że w 2012 r. prowadził działalność gospodarczą w okresie od 27 marca 2012 r. do 30 września 2012 r.. Działalność wznowił w dniu 1 lipca 2013 r. i zamknął w dniu 31 sierpnia 2013 r. i ma zamiar otwierać i zamykać działalność na ogólnych zasadach w kolejnych latach na dwa miesiące wakacyjne lub na dłużej, w przypadku znakomitych warunków pogodowych. W bieżącym roku podatnik zamierza podjąć działalność z dniem 1 lipca 2014 r. i zamknąć w dniu 31 sierpnia 2014 r.

Wnioskodawca wskazał, że buduje pensjonat sposobem gospodarczym od 2005 r. kosztem wielu wyrzeczeń i ma zamiar pobierać pożytki z wynajmowania pokoi do swojej śmierci. W obecnym stanie budynek pensjonatu nie jest jeszcze całkowicie wykończony i nie posiada decyzji o dopuszczeniu do użytkowania, stąd budynek nie spełnia kryteriów kompletności środka trwałego.

W latach 2010-2012 Wnioskodawca poniósł koszty budowy pensjonatu w kwocie 194.164,00 zł, a na wyposażenie ok. 110.000,00 zł. Wydatki inwestycyjne stanowią wydatki na budowę pensjonatu, na przyłącza energetyczne, wodne, kanalizacyjne, kotłownię i sieć wewnętrznej instalacji grzewczej, wod-kan, elektrycznej, armatura sanitarna, itp. Wyposażenie pensjonatu stanowią łóżka, stoły, krzesła, szafy, pościele, kołdry, poduszki, zasłony, rolety, urządzenia kuchenne, itp.

Wnioskodawca wskazał, że nie chce korzystać z instytucji „zawieszenia działalności gospodarczej”, ponieważ w okresie zawieszenia przedsiębiorca obowiązany jest płacić podatek od nieruchomości i gruntowy w najwyższej stawce za cały rok, mimo, że prowadzi działalność – w tym przypadku – przez dwa miesiące, a w pozostałym okresie tylko dla własnych celów mieszkalnych.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 16 maja 2014 r. dodatkowo Wnioskodawca wskazał, że praktycznie nigdy nie miała miejsca likwidacja działalności gospodarczej. Kierując się ważnym interesem, Wnioskodawca formalnie zamykał działalność gospodarczą, aby nie płacić podatków lokalnych od działalności w okresie kiedy działalności gospodarczej nie prowadził, jednakże czynności opodatkowane wykonywał przez cały rok. Po zakończeniu sezonu letniego przeprowadzał remonty, naprawy lub częściową wymianę wyposażenia, ogrzewał budynek, a także kontynuował prace związane z budową środka trwałego. W okresie martwym, przed sezonem 2013 r. Wnioskodawca dokonał zakupów związanych z utrzymaniem i zabezpieczeniem źródła przychodów na kwotę 27.092,25 zł, potwierdzoną fakturami oraz przyjął 37 przedpłat, zaliczek, itp. na wykonanie usługi wynajmu pokoi w okresie przyszłym na kwotę 9.766,00 zł. Ta sama sytuacja będzie się powtarzała w przyszłości, ponieważ jak wskazuje Wnioskodawca, co do zasady nie likwiduje działalności, w każdym kolejnym roku prowadzi tę samą działalność, w tym samym zakresie, na tym samym sprzęcie i w tym samym budynku.

Wnioskodawca wynajmuje pokoje od 2005 r., kiedy to do 2011 r. rozliczał się z budżetem na podstawie „wynajmu ryczałtowego”, a za lata 2012 i 2013 rozliczał się na zasadach ogólnych. Budynek pensjonatu był w budowie, ale turyści, bez żadnych wygód mieli dach nad głową za skromną opłatą. Funkcjonalnie budynek pensjonatu spełniał i spełnia swoje zadania od 2012 r., za wyjątkiem prowizorycznej instalacji ciepłej wody. Formalnie budynek nie został odebrany i nie ma decyzji o dopuszczeniu do użytkowania, z uwagi na niewykonaną instalację odgromową, barierki na tarasie, bądź inne braki ujęte w dokumentacji technicznej, a niewykonane. Brak był możliwości zaliczenia budynku pensjonatu do środków trwałych z uwagi na to, że o kompletności tego środka przesądza decyzja o użytkowaniu. Faktycznie pensjonat spełnia wszystkie funkcje, dla jakich został stworzony, ale formalnie nie. Z tytułu używania pensjonatu i wynajmowania pokoi od 2005 r. do chwili obecnej podatnik świadczy usługi opodatkowane. W 2012 roku uzyskał przychód w kwocie ok. 45.000 zł, w roku 2013 – ok. 61.000 zł i w kolejnych latach aż do śmierci ma zamiar uzyskiwać przychody z tego źródła. Należy nadmienić, że podatnik w kolejnych latach z uzyskanych dochodów z wynajmowania pokoi będzie realizował inwestycje w postaci wybrukowania drogi dojazdowej, miejsc parkingowych, wyposażenia kuchni i jadalni oraz rozbudowy jadalni, o łącznej wartości ponad 300.000 zł.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w \`(...)\` przeprowadził u Wnioskodawcy kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości rozliczeń w podatku od towarów i usług za 2012 r. W protokole z kontroli ustalono, iż Wnioskodawca wskutek wyrejestrowania się z ewidencji działalności gospodarczej, zaprzestał wykonywania czynności opodatkowanych i winien skorygować deklarację VAT-7K i zwrócić podatek naliczony „na zasadzie art. 14 ust 1 pkt 2 i ust. 5 i 6 ustawy o podatku od towarów i usług”. Wnioskodawca nie zgadza się z tą interpretacją i wskazuje, że w jego sytuacji faktycznej nie zaistniał przypadek zaprzestania wykonywania czynności opodatkowanych, bowiem fakt wyrejestrowania działalności nie ma automatycznego przełożenia na fakt zaprzestania wykonywania czynności opodatkowanych, co zostało zapisane w art. 5 ust. 2 cyt. ustawy. A zatem w tej sprawie sytuacja opisana w art. 14 ust. 1 nie zaistniała i w przyszłości nie zaistnieje przy takim samym stanie faktycznym. W okresie od dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej do chwili obecnej nie toczy się w sprawie podatnika żadne postępowanie skarbowe. Naczelnik \`(...)\` Urzędu Skarbowego w \`(...)\` po zakończeniu w/w kontroli nie wydał decyzji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca, który w 2012 r. „decyzją organu skarbowego” został zobligowany do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego, ma prawo przy podjęciu działalności w 2014 r. do ujęcia nieodliczonego podatku naliczonego VAT za 2012 r., lub do wprowadzenia kwoty podatku naliczonego przy pomocy remanentu początkowego ?

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro nie wykorzystał podatku naliczonego za 2012 r., to zachowując zasadę neutralności podatku VAT, skoro podatnik uregulował podatek należny przy zakupie towaru, to przy podjęciu działalności w 2014 r. ma prawo do uwzględnienia podatku naliczonego z faktur wystawionych przed datą rozpoczęcia działalności w drodze przewidzianej w art. 86 ust. 1 i 13 ustawy o podatku od towarów i usług lub w drodze remanentu początkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przepis art. 2 pkt 6 ww. ustawy o VAT stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do postanowień art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Cytowane przepisy stanowią implementację przepisów wspólnotowych. W art. 9 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1 ze zm.) zawarta została definicja podatnika oraz działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 9 ust. 1 i 2 Dyrektywy „Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Ponadto, z cyt. powyżej art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż pod pojęciem działalności gospodarczej należy rozumieć także czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W tym przypadku decydujące znaczenie ma stałość, ciągłość wykorzystywania majątku. Oczywiste jest, że wykorzystywanie towarów lub wartości niematerialnych i prawnych ma miejsce przede wszystkim poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne, np. w najem, dzierżawę, udzielenie licencji do korzystania z danej wartości niematerialnej i prawnej, itp. Przy czym przez ciągłość wykorzystywania składników majątku rozumieć należy także wykorzystanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania.

Natomiast jak stanowi art. 86 ust. 1 powołanej ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

*   z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Przepis art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, od 1 stycznia 2014 r. otrzymał brzmienie, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi;

Zgodnie z art. 86 ust. 10 powołanej ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje – co do zasady – w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Art. 86 ust. 11 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. stanowił że, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Od dnia 1 stycznia 2014 roku art. 86 ust. 11 ustawy stanowi że, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d, 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Z kolei zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Od 1 stycznia 2014 r. art. 86 ust. 13 ustawy stanowi że, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

W świetle powołanych przepisów, stwierdzić należy, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Odliczeniu podlega zatem podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi, tj. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego. Istotny jest więc związek tego podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi, gdyż to do realizacji czynności opodatkowanych mają być wykorzystywane towary i usługi, od których podatek naliczony może zostać odliczony od podatku należnego.

W podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisem art. 86 ust. 7b ustawy, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Przy czym przez wytworzenie nieruchomości, stosownie do art. 2 pkt 14a ustawy rozumieć należy wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób techniczno-prawny regulacje zawarte w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Ponadto, należy zwrócić uwagę na art. 90a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym, w przypadku gdy w ciągu 120 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym nieruchomość stanowiąca część przedsiębiorstwa podatnika została przez niego oddana w użytkowanie, nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej, dokonuje się korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej nabyciu lub wytworzeniu. Korekty, o której mowa w zdaniu pierwszym, dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła ta zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty. Jeżeli podatnik wykorzystuje tę nieruchomość w działalności gospodarczej również do czynności zwolnionych od podatku bez prawa do odliczeń, korekta powinna uwzględniać proporcję określoną w art. 90 ust. 3-10, zastosowaną przy odliczeniu.

Wyrazem ścisłej zależności między uprawnionym odliczeniem podatku naliczonego, a wykonywaniem czynności opodatkowanych są regulacje zawarte w art. 91 ustawy, które w sposób technicznoprawny uzupełniają generalną zasadę wyrażoną w wyżej cyt. art. 86 ust. 1 ustawy.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy dotyczące korekty podatku zawarte w art. 91 ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego do wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Z kolei w myśl art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Zgodnie z art. 96 ust. 4 naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako „podatnika VAT czynnego” lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego”.

W myśl art. 96 ust. 6 ustawy, jeżeli podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT zaprzestał wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu, jest on obowiązany zgłosić zaprzestanie działalności naczelnikowi urzędu skarbowego; zgłoszenie to stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT.

Jednocześnie wskazać należy, że na podstawie art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

Stosownie do postanowień art. 14 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 roku, przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.

Natomiast od 1 stycznia 2014 roku przepis art. 14 ust. 2 stanowi, że przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.

W myśl art. 14 ust. 3 ww. ustawy, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w art. 15, będący osobą fizyczną nie wykonywał czynności podlegających opodatkowaniu co najmniej przez 10 miesięcy. Nie dotyczy to podatników, którzy zawiesili wykonywanie działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej.

W tym miejscu wskazania wymaga, że zgodnie z art. 99 ust. 7a ustawy w przypadku zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej podatnicy nie mają obowiązku składania deklaracji, o których mowa w ust. 1 i 2, za okresy rozliczeniowe, których to zawieszenie dotyczy. Stosownie do zapisu art. 99 ust. 7b ustawy, zwolnienie z obowiązku składania deklaracji podatkowych, o którym mowa w ust. 7a, stosownie do zapisu nie dotyczy:

1.  podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT UE zgodnie z art. 97;
2.  podatników dokonujących wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
3.  podatników dokonujących importu usług lub nabywających towary - w zakresie których są podatnikiem;
4.  okresów rozliczeniowych, w których zawieszenie wykonywania działalności gospodarczej nie dotyczyło pełnego okresu rozliczeniowego;
5.  okresów rozliczeniowych, za które podatnik jest obowiązany do rozliczenia podatku z tytułu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu oraz za które jest obowiązany dokonać korekty podatku naliczonego.

Zatem wskazać należy, iż zgodnie z przepisem art. 14a ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 z zm.) przedsiębiorca niezatrudniający pracowników może zawiesić wykonywanie działalności gospodarczej na okres od 1 miesiąca do 24 miesięcy.

W okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorca nie może wykonywać działalności gospodarczej i osiągać bieżących przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 14a ust. 3), natomiast zgodnie z ust. 4 tegoż artykułu przedsiębiorca:

1.  ma prawo wykonywać wszelkie czynności niezbędne do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów;
2.  ma prawo przyjmować należności lub obowiązek regulować zobowiązania, powstałe przed datą zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej;
3.  ma prawo zbywać własne środki trwałe i wyposażenie;
4.  ma prawo albo obowiązek uczestniczyć w postępowaniach sądowych, postępowaniach podatkowych i administracyjnych związanych z działalnością gospodarczą wykonywaną przed zawieszeniem wykonywania działalności gospodarczej;
5.  wykonuje wszelkie obowiązki nakazane przepisami prawa;
6.  ma prawo osiągać przychody finansowe, także z działalności prowadzonej przed zawieszeniem wykonywania działalności gospodarczej;
7.  może zostać poddany kontroli na zasadach przewidzianych dla przedsiębiorców wykonujących działalność gospodarczą.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniach opisu wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług krótkoterminowego zakwaterowania, którą to działalność traktuje jako „sezonową”, gdyż usługi świadczy w okresie letnim. Dla celów prowadzonej działalności Wnioskodawca dokonuje od 2005 r. zakupów inwestycyjnych związanych z budową pensjonatu oraz zakupów wyposażenia do niego. W 2012 roku po zakończeniu sezonu letniego Wnioskodawca zlikwidował działalność gospodarczą z zamiarem wznowienia jej w następnym sezonie. W związku z dokonaną likwidacją działalności gospodarczej urząd skarbowy przeprowadził u Wnioskodawcy kontrolę w zakresie prawidłowości rozliczeń w podatku od towarów i usług i wskutek wyrejestrowania się z ewidencji działalności stwierdził, że Wnioskodawca winien skorygować deklaracje dla potrzeb rozliczania podatku od towarów i usług i zwrócić podatek naliczony na zasadzie art. 14 ust. 1 pkt 2 i ust. 5 i 6 ustawy. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że w „okresie martwym” przed sezonem 2013 r. dokonywał zakupów związanych z utrzymaniem i zabezpieczeniem źródła przychodów oraz przyjął 37 przedpłat, zaliczek na wykonanie usług wynajmu pokoi w okresie przyszłego sezonu. Następnie Wnioskodawca zarejestrował się ponownie jako podatnik podatku od towarów i usług na dwa miesiące 2013 roku. W bieżącym roku Wnioskodawca zamierza podjąć działalność z dniem 1 lipca 2014 r. i zamknąć z dniem 31 sierpnia 2014 r. Z opisu sprawy wynika ponadto, że pensjonat, mimo braku formalnego oddania go do użytkowania, służy zarówno prowadzonej działalności gospodarczej, jak również własnym celom mieszkalnym Wnioskodawcy.

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do kwestii rozstrzygnięcia możliwości ujęcia w 2014 roku podatku naliczonego za 2012 rok, co do którego Wnioskodawca w wyniku kontroli został zobligowany do zwrotu, poprzez dyspozycję zawartą art. 86 ust. 1 i 13 ustawy lub w drodze „remanentu początkowego”.

Okoliczności przedstawione we wniosku oraz jego uzupełnieniach – w ocenie tutejszego organu – prowadzą do wniosku, że Wnioskodawca pomimo formalnej likwidacji działalności gospodarczej z dniem 30 września 2012 r. poprzez złożenie druku VAT-Z, nigdy jej nie zaprzestał, gdyż jak sam wskazał w „okresie martwym” (tj. po formalnej likwidacji działalności) przyjął 37 zaliczek na poczet wykonania usług w letnim sezonie 2013 roku oraz dokonywał zakupów związanych z utrzymaniem i zabezpieczeniem źródła przychodów i dalej kontynuował inwestycję budowy pensjonatu, a co za tym idzie, stwierdzić należy, że we wskazanym okresie Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym nieprawidłowe było działanie Wnioskodawcy polegające na zgłoszeniu do właściwego Urzędu Skarbowego zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

W istocie bowiem, nie doszło do trwałego zaprzestania działalności gospodarczej, co prowadzi do wniosku, że brak jest podstaw do zastosowania uregulowań wynikających z art. 14 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji przyjąć należy, że zakupy inwestycyjne poniesione przez Wnioskodawcę w 2012 roku, będące kontynuacją budowanego systemem gospodarczym od 2005 roku pensjonatu oraz zakupy dotyczące wyposażenia, w istocie były ponoszone dla celów sprzedaży opodatkowanej (poza częścią obiektu wykorzystywaną przez Wnioskodawcę do prywatnych celów mieszkalnych) i w związku ze wznowieniem czynności w następnym sezonie letnim, a także przyjmowaniem zaliczek na poczet przyszłych usług, poprzedzających sezon letni nie zmieniło się w istocie ich przeznaczenie.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że „przy podjęciu działalności gospodarczej w 2014 roku Wnioskodawca ma prawo do uwzględnienia podatku naliczonego z faktur wystawionych przed tą rejestracją w drodze przewidzianej w art. 86 ust. 1 i 13 ustawy lub w drodze remanentu początkowego” uznać należy za nieprawidłowe. Żaden bowiem z powołanych przepisów regulujących zasady odliczania podatku nie zezwala na proponowany przez Wnioskodawcę sposób ponownego dokonania odliczenia podatku naliczonego. Skoro bowiem podatek naliczony związany z inwestycją budowy pensjonatu został odliczony – zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia przy uwzględnieniu uregulowań wynikających z art. 86 ustawy – jako związany ze sprzedażą opodatkowaną i zamiar ten nie uległ zmianie (nadal służy i będzie służyć sprzedaży opodatkowanej), to nie można dokonać ponownego odliczenia wcześniej rozliczonego podatku.

Zaznacza się, że w niniejszej interpretacji rozstrzygnięto wyłącznie kwestię objętą pytaniem oraz dokonano oceny stanowiska Wnioskodawcy odnoszącego się do tego pytania. Nie dokonywano natomiast oceny innych kwestii zawartych we wniosku w tym zakresu prawa do odliczenia dokonanego przez Wnioskodawcę w związku z realizowaną inwestycją budowy pensjonatu, wykorzystywanego jednocześnie do celów prywatnych, gdyż kwestia ta nie była przedmiotem zapytania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.