Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.417.2017.1.AC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-18
Teza: zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wydatków na nabycie części wkładu wycofanego ze spółki komandytowej
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka osobowa; udział; wkład; wspólnik; zmniejszenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2017 r. (data wpływu 6 października 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 grudnia 2017 r. (data wpływu 12 grudnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków na nabycie części wkładu wycofanego ze spółki komandytowej (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 października 2017 r. do tutejszego Organu wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w związku z czym pismem z dnia 29 listopada 2017 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.326.2017.1.AC, 0113-KDIPT1-2.4012.683.2017.1.KW, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 29 listopada 2017 r. (data doręczenia 5 grudnia 2017 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 11 grudnia 2017 r. (data wpływu 12 grudnia 2017 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (po uzupełnieniu):

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki komandytowej (komandytariuszem) i jak wynika z aktu notarialnego, w którym zawarta jest umowa spółki komandytowej wniósł do Spółki wkład pieniężny w wysokości 50 000 zł, który został w całości wpłacony do Spółki – § 8 umowy Spółki (z dnia 2 grudnia 2014 r.).

Następnie w dniu 22 grudnia 2014 r. na zebraniu wspólników spółki komandytowej zmianie uległ § 8 umowy Spółki, w ten sposób, że Wnioskodawca wniósł do Spółki wkład pieniężny w wysokości 50 000 zł (wpłacony dnia 2 grudnia 2014 r. przy podpisywaniu umowy spółki) oraz dodatkowo wkład niepieniężny (aport) w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego jednoosobowej działalności gospodarczej pod firmą …, którego wartość wynosi 7 171 773 zł 54 gr.

Wycena składników majątkowych została dokonana na podstawie ksiąg rachunkowych prowadzonych dla jednoosobowej działalności gospodarczej wniesionej aportem do spółki.

Zgodnie z art. 50 § 1 Kodeksu spółek handlowych – udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu – zatem udział kapitałowy Wnioskodawcy w spółce wynosi 7 221 773 zł 54 gr.

Aktem notarialnym z dnia 22 grudnia 2014 r. zawarta została umowa przeniesienia własności ww. przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego tytułem aportu. W skład wnoszonego aportem przedsiębiorstwa wchodziły środki trwałe, należności, środki na rachunkach bankowych i w kasie, zobowiązania, kredyty, rozpoczęte inwestycje, prawa do ruchomości, wierzytelności.

W przyszłości możliwe będzie podjęcie przez Wnioskodawcę decyzji o częściowym wycofaniu ze spółki wcześniej wniesionych wkładów pieniężnych i niepieniężnych – przez wypłatę przez Spółkę gotówki, ale nie będzie to związane z wystąpieniem Wnioskodawcy ze spółki osobowej ani z likwidacją spółki.

Kwota wypłaty Wnioskodawcy środków pieniężnych będzie niższa niż wynikająca z umowy spółki wartość wkładu.

Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy na terenie Polski. Z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowej Wnioskodawca opodatkowany jest na zasadach ogólnych podatkiem liniowym. Spółka komandytowa, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem ma siedzibę w Polsce. Udział kapitałowy Wnioskodawcy w Spółce zostanie zmniejszony zgodnie z art. 54 § 1 Kodeksu spółek handlowych za zgodą pozostałych wspólników.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT z tytułu najmu prywatnego. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej. Spółka komandytowa, w której wspólnikiem jest Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Ewentualne częściowe wycofanie ze spółki komandytowej wkładów pieniężnych i niepieniężnych Wnioskodawcy nastąpi za zgodą pozostałych wspólników na podstawie art. 54 Kodeksu spółek handlowych. Zmniejszenie udziału kapitałowego nastąpi przez zwrot w pieniądzu części jego wartości. Zwrot części wniesionego przez Wnioskodawcę do spółki komandytowej wkładu nie nastąpi za świadczenie wzajemne. Wartość otrzymanego przez Wnioskodawcę częściowego zwrotu wkładu będzie odpowiadać wartości, o jaką zostanie obniżony wkład w spółce komandytowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy w związku z otrzymaniem przez komandytariusza (Wnioskodawcę) środków pieniężnych w wyniku obniżenia Jego wkładu w Spółce komandytowej, po stronie komandytariusza (Wnioskodawcy) powstanie przychód podatkowy?
2.  W przypadku uznania, że w związku z otrzymaniem przez komandytariusza (Wnioskodawcę) środków pieniężnych w wyniku obniżenia Jego wkładu w Spółce komandytowej, po stronie komandytariusza (Wnioskodawcy) powstanie przychód podatkowy, to czy wartość wniesionego przedsiębiorstwa stanowi koszt uzyskania tego przychodu?
3.  Czy dokonanie zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce komandytowej stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oznaczone we wniosku nr 2, natomiast w pozostałym zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez komandytariusza środków pieniężnych od Spółki z tytułu obniżenia wkładu (w sytuacji kiedy nie jest to związane z likwidacją spółki lub wystąpieniem wspólnika ze spółki) będzie neutralne podatkowo, bowiem nie powstanie przychód.

Natomiast gdyby ten przychód zdaniem Organu powstał, to zdaniem Wnioskodawcy, ma On prawo obniżyć go o wydatki faktycznie poniesione na nabycie (objęcie) wycofanej części wkładu do spółki komandytowej. Za wydatki poniesione na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w spółce w przypadku wkładu w postaci aportu uznać należy wartość wniesionego przedsiębiorstwa do spółki.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Przepisy ustawy nie wskazują enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia między nim a osiągniętym przychodem związku przyczynowo-skutkowego. W takiej sytuacji dochodem z tego źródła przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych byłaby nadwyżka sumy przychodów nad kosztami poniesionymi na nabycie tego wkładu – proporcjonalnie do wielkości obniżenia. Gdyby uznać, że środki pieniężne pochodzące z obniżenia wkładu w Spółce stanowią przychód to Komandytariuszowi będzie przysługiwało prawo obniżenia wartości uzyskanego przychodu z tytułu zwrotu części wkładu o koszty uzyskania tego przychodu, tj. o wydatki faktycznie poniesione na nabycie (objęcie) wycofanej części wkładu do spółki komandytowej. Za wydatki poniesione na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w spółce w przypadku wkładu w postaci aportu uznać należy wartość wniesionego przedsiębiorstwa do spółki. Jeżeli wartość zwróconej części wkładu odpowiada wartości aportu dochód do opodatkowania nie wystąpi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577, dalej: k.s.h.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do treści art. 102 k.s.h., spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Z mocy art. 50 k.s.h., udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu. Udział kapitałowy wspólnika jest więc ściśle powiązany z wkładem wniesionym przez niego do spółki osobowej. Jak wskazuje się w doktrynie prawa handlowego, w przepisach k.s.h. nie ma ustawowej definicji udziału kapitałowego, jednak uznaje się, że stanowi on określoną wartością księgową wyrażoną w złotych, która stanowi podstawę dla określenia praw lub obowiązków wspólnika w spółce w przypadkach przewidzianych ustawą (Kodeks spółek handlowych, Komentarz, Tom I str. 326, S. Sołtysiński, A. Szajkowski, A. Szumański, J. Szwaja, Warszawa 2001 r.).

Udział kapitałowy (a co za tym idzie wysokość wkładu wniesionego do spółki) może zostać zmniejszony za zgodą pozostałych wspólników (art. 54 § 1 k.s.h.). Uwzględniając przywołane wyżej poglądy doktryny uznać należy, że zmniejszenie udziału kapitałowego (czyli zmniejszenie wkładu) prowadzi do zmniejszenia praw i obowiązków wspólnika. Zmniejszenie praw i obowiązków danego wspólnika odpowiada zwiększeniu praw i obowiązków pozostałych wspólników.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazują enumeratywnie, jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia między nim, a osiągniętym przychodem związku przyczynowo-skutkowego. Ponadto, celem ponoszonego kosztu powinno być osiągnięcie przychodu i jednocześnie przedmiotowy wydatek nie może znajdować się wśród wymienionych w art. 23 ww. ustawy.

Zatem, aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   zostać poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   być definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   zostać poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   być należycie udokumentowany,

*   nie znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Ogólnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągniecie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć jednak należy, że aby w ogóle mogło dojść do powstania kosztu uzyskania przychodu, podatnik musi ponieść faktyczny wydatek (ekonomiczny ciężar), związany ze zdarzeniem prawnym, mającym na celu uzyskanie przychodu lub zachowanie, bądź zabezpieczenie źródła przychodu. Koszty uzyskania przychodów nie są kosztami uzyskania jakichkolwiek przychodów, lecz zawsze związane są z uzyskaniem przychodu z konkretnego źródła. Koszty uzyskania przychodu z danego źródła pomniejszają przychody z tego właśnie źródła. Koszty te są zatem ściśle i funkcjonalnie przyporządkowane do danego źródła przychodów.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki komandytowej. Wnioskodawca na pokrycie wkładów w spółce komandytowej wniósł do spółki wkład pieniężny oraz dodatkowo wkład niepieniężny (aport) w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Wnioskodawca przewiduje również, że w przyszłości możliwe jest podjęcie przez Niego decyzji o częściowym wycofaniu wkładu wniesionego do spółki komandytowej. Częściowy zwrot wkładu nastąpi poprzez wypłatę środków pieniężnych. Wypłata środków pieniężnych nie będzie związana z wystąpieniem Wnioskodawcy ze spółki komandytowej ani też jej likwidacją.

Mając na uwadze opisane we wniosku zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego wskazać należy, że w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę środków pieniężnych od spółki komandytowej, której jest wspólnikiem, z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w tej spółce, u Wnioskodawcy powstanie przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód stanowić będzie kwota środków pieniężnych ze zmniejszenia udziałów w spółce osobowej. Nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania – określonymi z uwzględnieniem art. 22 ust. 1 ww. ustawy – stanowić będzie dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie wskazać należy, że w związku z uznaniem otrzymanych przez Wnioskodawcę środków pieniężnych za przychód z działalności gospodarczej dla celów jego opodatkowania, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia uzyskanego przychodu w związku z obniżeniem wkładu o koszty uzyskania przychodu, tj. o wydatki faktycznie poniesione na nabycie wycofanej części wkładu ze spółki komandytowej, które spełniać będą przesłanki określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę z tytułu obniżenia wkładu w spółce komandytowej środków pieniężnych Wnioskodawca będzie miał prawo do pomniejszenia przychodu o wydatki poniesione na nabycie (objęcie) udziałów w spółce komandytowej proporcjonalnie do obniżenia wkładu.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postpowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.