Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.270.2019.2.IR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-17
Teza: w zakresie uznania czynności zakupu maszyn drukarskich od kontrahenta zagranicznego za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w Polsce, dla której podatnikiem jest Wnioskodawca
Słowa kluczowe: montaż; nabycie-wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów; towar
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 9; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2019 r. (data wpływu 15 maja 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 czerwca 2019 r. (data wpływu 19 czerwca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności zakupu maszyn drukarskich od kontrahenta zagranicznego za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w Polsce, dla której podatnikiem jest Wnioskodawca **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności zakupu maszyn drukarskich od kontrahenta zagranicznego za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w Polsce, dla której podatnikiem jest Wnioskodawca.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 15 czerwca 2019 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy, przeformułowanie pytania, przedstawienie własnego stanowiska oraz wpłatę brakującej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

D. Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) dokonuje zakupu maszyn poligraficznych od sprzedawcy zagranicznego (dalej: Kontrahent). Zakupione maszyny są transportowane bezpośrednio z kraju będącego członkiem Unii Europejskiej do klienta końcowego w Polsce, gdzie następnie są montowane (instalowane). Spółka wobec finalnego nabywcy zobowiązana jest do sprzedaży i montażu maszyny drukarskiej.

Montaż maszyn drukarskich jest dokonywany fizycznie przez pracowników/podwykonawców Wnioskodawcy. Montaż maszyny drukarskiej wymaga specjalistycznej wiedzy i umiejętności, które są zapewnione przez pracowników/podwykonawców Wnioskodawcy szkolonych zarówno przez Kontrahenta jak i posiadających know-how wytworzony na skutek wieloletniego funkcjonowania w obszarze montażu maszyn drukarskich. Montaż jest także dokonywany zgodnie z ogólnymi wskazówkami Kontrahenta zawartymi w instrukcji danej maszyny. Montaż maszyny jest potwierdzony protokołem zdawczo-odbiorczym, podpisanym przez przedstawicieli Wnioskodawcy oraz finalnego klienta.

Koszt montażu maszyn drukarskich nie jest w jakikolwiek sposób refakturowany na Kontrahenta i w sensie ekonomicznym jest ponoszony przez Spółkę stanowiąc element kalkulacji ceny maszyny do klienta końcowego.

Po montażu maszyny drukarskiej jest prowadzone szkolenie w zakresie użytkowania takiej maszyny przez pracowników Kontrahenta i jest to rozliczane w ramach odrębnej umowy tzw. „Services and Trainings” zawartej z Kontrahentem rozumianej jako zbiór usług, które dotyczą treningu operatorów maszyn.

Spółka współpracuje z Kontrahentem na podstawie umowy wraz z załącznikami (dalej łącznie: „Umowa”). Umowa pomiędzy Kontrahentem a Spółką nie precyzuje wyraźnie, iż montaż (instalacja) jest przypisana do którejkolwiek ze stron umowy. Zasadniczym przedmiotem umowy pomiędzy Spółką a Kontrahentem jest odprzedaż produktów Kontrahenta. Definicja produktów Kontrahenta z Umowy obejmuje zarówno rzeczy jak i prawa niematerialne (w szczególności licencje). Należy podkreślić, iż na podstawie Umowy pomiędzy stronami (Wnioskodawcą i Spółką) nie ma żadnego elementu podrzędności lub podwykonawstwa. W Umowie wskazano też, iż przejście ryzyka utraty maszyny na Spółkę przechodzi w momencie dostawy do klienta końcowego. Zgodnie z Umową:

1.  to Spółka jest odpowiedzialna za montaż urządzenia w lokalizacji klienta końcowego w Polsce,
2.  instalacja maszyny drukarskiej musi być dokonana przez wykwalifikowany personel techniczny Spółki;
3.  jest zapis, iż ewentualnie wsparcie techniczne Kontrahenta w procesie montażu możliwe jest za dodatkową opłatą;
4.  to Spółka ponosi koszty instalacji maszyny w lokalizacji klienta końcowego.

W piśmie z dnia 15 czerwca 2019 r. stanowiącym uzupełnienie przedmiotowego wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

*   Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz jest zarejestrowana jako podatnik VAT UE.

*   Kontrahent Wnioskodawcy (zagraniczny sprzedawca) jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby podatku od wartości dodanej.

*   W odpowiedzi na pytanie o treści „Który z podmiotów dokonuje/dokona transportu maszyn drukarskich bezpośrednio z państwa członkowskiego Unii Europejskiej do klienta końcowego?” Wnioskodawca wskazał, że sprawa dostawy maszyn drukarskich bezpośrednio do klienta końcowego nie jest dokładnie sprecyzowana w umowie. Transport organizowany jest przez Wnioskodawcę.

*   Maszyna drukarska przechodzi na własność Wnioskodawcy w momencie odbioru maszyny z wyznaczonego miejsca, z uwagi na to, że transport jest organizowany przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca decyduje od momentu odbioru maszyny, gdzie zostanie przetransportowana maszyna.

*   W odpowiedzi na pytanie o treści „Czy prawo do rozporządzania maszynami drukarskimi jak właściciel następuje/nastąpi na terytorium ww. państwa członkowskiego Unii Europejskiej innego niż Polska czy na terytorium Polski?” Wnioskodawca wskazał, że na terytorium Polski.

*   W odpowiedzi na pytanie o treści „Czy maszyny drukarskie, o których mowa we wniosku, są/będą służyły działalności gospodarczej Wnioskodawcy?” Wnioskodawca wskazał, że służą działalności Wnioskodawcy, gdyż je sprzedaje do odbiorców w zamian za wynagrodzenie.

*   Wnioskodawca w zakresie montażu maszyn drukarskich nie działa w imieniu Kontrahenta.

*   Montaż maszyn drukarskich pozostaje w gestii Wnioskodawcy.

*   Kontrahent nie ponosi odpowiedzialność za montaż maszyn drukarskich.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy opisana powyżej transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w Polsce, dla której podatnikiem jest Wnioskodawca?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w Polsce, dla której podatnikiem jest Wnioskodawca. Spółka prawidłowo klasyfikuje nabycia maszyn drukarskich jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w Polsce, a nie jako dostawę towarów z montażem w Polsce.

Zagadnienie dostawy towarów z montażem zostało uregulowane w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT gdzie wskazano, iż „miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz - miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane; nie uznaje się za instalację lub montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem”.

Ustawodawca określając w ten sposób miejsce opodatkowania towarów (które mogą być także przemieszczane w ramach transakcji wewnątrzwspólnotowych), w art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT postanowił, że przemieszczenia towarów z terytorium państwa członkowskiego na terytorium Polski nie uznaje się za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (dalej: WNT), w przypadku gdy towary są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, dla których miejsce dostawy określone zostało zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, tj. na terytorium Polski.

Analogiczny zapis do polskiej ustawy VAT zawarty jest w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa 112). W artykule 36 Dyrektywy 112 wskazano, iż: „w przypadku gdy towary wysyłane lub transportowane przez dostawcę, nabywcę lub osobę trzecią są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dostawcę lub w jego imieniu, za miejsce dostawy uznaje się miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane”.

W przypadku gdy instalacja lub montaż dokonywane są w państwie członkowskim innym niż państwo dostawcy, państwo członkowskie, na terytorium którego dokonywana jest instalacja lub montaż, podejmuje środki niezbędne, aby uniknąć podwójnego opodatkowania w tym państwie członkowskim.

W konsekwencji należy uznać, iż przepisy Dyrektywy 112 w zakresie dostawy towarów z montażem/instalacją zostały prawidłowo implementowane do polskiej ustawy VAT. Podsumowując, aby uznać, iż wystąpiła dostawa towarów z montażem (instalacją) na terytorium Polski konieczne jest, aby:

1.  dokonany montaż (instalacja) nie były prostymi czynnościami umożliwiającymi funkcjonowanie zamontowanych lub zainstalowanych towarów zgodnie z ich przeznaczeniem oraz
2.  montaż (instalacja) została dokonana przez dostawcę towarów lub przez podmiot działający na jego rzecz (według brzmienia ustawy VAT) ewentualnie przez dostawcę towarów lub w jego imieniu (według brzmienia Dyrektywy 112).

Zdaniem Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności należy zatem odpowiedzieć na pytanie, czy montaż wykonywany w trakcie czynności instalacji maszyn drukarskich jest prostą czynnością montażu lub instalacji. Przepisy ustawy VAT nie określają wprost, co należy rozumieć przez montaż lub instalację towarów.

W braku definicji ustawowej należy sięgnąć do wykładni językowej. Zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego (Słownik Języka Polskiego PWN, www.sjp.pwn.pl) „montaż” to składanie maszyn, aparatów, urządzeń itp. z gotowych części. Z kolei „instalacja” to montowanie gdzieś urządzeń technicznych.

W praktyce organy podatkowe polegają na ocenie dokonanej przez podatnika, opierając się na przedstawionym we wniosku stanowisku, czy usługi świadczone przez podatnika stanowią instalację i montaż w świetle ustawy VAT. Można jednak wskazać kilka interpretacji gdzie takiej analizy dokonano:

1.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 sierpnia 2008 r., (sygn. IPPP2-443-862/08-4/PW) wskazano natomiast, że „(\`(...)\`) za montaż lub instalację - w rozumieniu przepisów ustawy - należy uznawać takie czynności, które wymagają pewnych wiadomości (umiejętności) specjalnych, co do zasady znanych przede wszystkim dostawcy montowanego (instalowanego) towaru. Zaś proste czynności umożliwiające funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru mógłby wykonać sam potencjalny nabywca, np. korzystając z załączonej instrukcji”.
2.  w interpretacji indywidualnej z dnia 12 października 2012 r., (sygn. ILPP4/443-300/12-5/ISN) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu zwrócił uwagę, że „(\`(...)\`) do instalacji lub montażu nie zalicza się prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem. Zdaniem tut. Organu, jako »proste czynności« należy rozumieć działania umożliwiające funkcjonowanie danego towaru i sprzętu, które potencjalny nabywca mógłby wykonać we własnym zakresie, np. korzystając z dołączonej instrukcji. Dlatego też biorąc powyższe pod uwagę za montaż lub instalację należy uznać takie czynności, które wymagają specjalistycznej wiedzy i umiejętności znanych przede wszystkim dostawcy montowanego lub instalowanego towaru/sprzętu”.
3.  w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 października 2014 r., (sygn. IIPP4/443-376/14-4/ISN) wskazano, iż „proste czynności” wskazane w przepisie art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT obejmują jedynie takie czynności, które mogą być wykonane samodzielnie przez nabywcę. W przypadku natomiast, gdy wiedza posiadana przez dostawcę jest niezbędna do prawidłowego przeprowadzenia montażu bądź instalacji, czynności takie spełniają definicję montażu lub instalacji w rozumieniu analizowanego przepisu art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Jak wynika z praktyki organów podatkowych, za instalację lub montaż w rozumieniu ustawy VAT można uznać czynności, które:

1.  są pracochłonne (przykładowo, w sytuacji kiedy czas poświęcony na montaż urządzenia przekracza standardowy czas potrzebny na wykonanie prostych czynności mających na celu uruchomienie tego urządzenia, takich jak podłączenie do sieci elektrycznej, podłączenie wody itd.,) lub
2.  mogą być wykonane wyłącznie przy użyciu specjalistycznych narzędzi lub
3.  wymagają specjalistycznej wiedzy i umiejętności, tj. gdy osoby montujące urządzenie posiadają odpowiednią wiedzę o urządzeniu, są dobrze wyszkolone i posiadają wystarczające doświadczenie do montażu tego urządzenia (K. Wróblewska, K. Kantor, Klasyfikacja transakcji jako dostawy z montażem w rozumieniu przepisów o VAT; Monitor Podatkowy 3/2015).

W opinii Wnioskodawcy właśnie punkt 3 pozwala uznać, iż czynności wykonywane przez Spółkę nie stanowią prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie zamontowanych lub zainstalowanych maszyn drukarskich zgodnie z ich przeznaczeniem. Dla wystąpienia dostawy towarów z montażem na terytorium Polski konieczne jest także spełnienie drugiego warunku, iż montaż (instalacja) została dokonana przez dostawcę towarów lub przez podmiot działający na jego rzecz (według brzmienia ustawy VAT) ewentualnie przez dostawcę towarów lub w jego imieniu (według brzmienia Dyrektywy 112).

W analizowanym stanie faktycznym Kontrahent Wnioskodawcy nie wykonuje samodzielnie montażu (instalacji) maszyn drukarskich bowiem takie czynności wykonywane są bezpośrednio przez pracowników / podwykonawców Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, kluczowa jest zatem odpowiedź na pytanie czy Spółka realizuje montaż maszyn drukarskich w imieniu (na rzecz) Kontrahenta. W praktyce bowiem jeśli montaż jest wykonywany przez inny podmiot niż dostawca konieczna staje się ocena woli stron wyrażonej w umowie (por. R. Namysłowski, D. Pokrop, Dyrektywa VAT. Komentarz, Wolter Kluwer Polska 2012).

Przepisy ustawy VAT nie określają wprost, co należy rozumieć pod pojęciem „w imieniu” oraz „na rzecz”. W praktyce przyjęło się, iż termin "w imieniu" oznacza, że działanie Spółki należy traktować jako działanie Kontrahenta. Ponadto, zgodnie z definicją zawartą w "Słowniku języka polskiego" PWN określenie "w imieniu" oznacza "działanie" ze względu na kogoś, dla czyjegoś dobra, odwołując się do kogoś." Określenie "na rzecz" oznacza tyle, co działanie "na czyjąś korzyść, dla kogoś, dla czyjegoś dobra”.

Niezbędne zatem staje się wskazanie, czy Spółka działa na korzyść Kontrahent czy też działa w swoim imieniu jako samodzielny podmiot. Dla odpowiedzi na powyższe pytania konieczna jest szczegółowa analiza regulacji umownych pomiędzy stronami pozwalająca na ustalenie:

1.  jaki jest dokładny zakres działań/odpowiedzialności przypisany do Kontrahenta,
2.  czy ewentualnie zakres usług wykonywanych przez Kontrahenta jest istotny/dominujący na tle wszystkich działań składających się na proces montażu.

Analiza regulacji umownych pomiędzy Spółką a Kontrahentem nie daje wprost wskazania, czy montaż (instalacja) maszyny drukarskiej jest przypisana do którejkolwiek ze stron umowy. Zasadniczym przedmiotem Umowy pomiędzy Spółką, a Kontrahentem jest sprzedaż produktów Kontrahenta. Choć definicja Produktów Kontrahenta obejmuje zarówno rzeczy jak i prawa niematerialne (w szczególności licencje) to należy uznać, iż to fizyczna dostawa produktów ma charakter nadrzędny z punktu widzenia klienta końcowego. Bowiem celem transakcji jest zapewnienie klientowi kompletnej i zdatnej do używania maszyny drukarskiej.

Należy podkreślić, iż na podstawie Umowy pomiędzy stronami nie ma żadnego elementu podrzędności lub podwykonawstwa. W Umowie wskazano, też iż przejście ryzyka utraty maszyny na Spółkę przechodzi w momencie fizycznej dostawy maszyny do klienta końcowego. Takie ukształtowanie przejścia prawa własności powiązane jedynie z dostawą towarów wskazuje, iż montaż/instalacja maszyn drukarskich nie jest ujęta w treści stosunku prawnego na linii Kontrahent oraz Spółka. Ponadto, wydaje się zasadne przyjęcie tezy, iż intencją stron była dostawa towarów bez szczegółowego uregulowania ich montażu, co uzasadnia tezę, iż montaż pozostaje w samodzielnej gestii Spółki.

Zgodnie z Umową:

1.  to Spółka jest odpowiedzialna za montaż urządzenia w lokalizacji klienta końcowego;
2.  instalacja maszyny drukarskiej musi być dokonana przez wykwalifikowany personel techniczny Spółki;
3.  jest przewidziane ewentualnie wsparcie techniczne Kontrahenta w procesie montażu za dodatkową opłatą;
4.  to Spółka ponosi koszty instalacji maszyny w lokalizacji klienta końcowego.

Mając na uwadze powyżej przedstawione argumenty, w ocenie Wnioskodawcy, należy uznać, iż Kontrahent nie ponosi odpowiedzialności za montaż dokonywany przez Spółkę. Ponadto, w zakresie montażu (instalacji) maszyny Spółka nie działa w imieniu Kontrahenta. Prawdziwa jest zatem teza, iż montaż maszyn drukarskich nie stanowi elementu składowego czynności prawnej łączącej Spółkę z Kontrahent. Co do zasady montaż maszyny u klienta końcowego pozostaje w gestii Spółki i ona ponosi ewentualną odpowiedzialność w razie nieprawidłowości w tym obszarze.

W konsekwencji Spółka prawidłowo klasyfikuje opisaną powyżej transakcję nabycia maszyn drukarskich jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w Polsce, dla której jest podatnikiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z regulacji tej wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

W świetle art. 2 pkt 1 ustawy, przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a

Z kolei na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy, przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Przepis ten, zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy, stosuje się pod warunkiem, że:

1.  nabywcą towarów jest:
    1.  podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika,
    2.  osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. A\-z zastrzeżeniem art. 10;
2.  dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a.

Czynność wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (WNT) co do zasady wymaga istnienia dwóch stron transakcji: jeden podmiot nabywa towary rozpoznając u siebie wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, natomiast druga strona dostarcza te towary dokonując wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów towarzyszy zawsze lustrzana czynność, wykonywana przez drugą stronę transakcji, tj. dostawa towarów (co do zasady mająca charakter dostawy wewnątrzwspólnotowej). Podkreślić jednakże należy, że niewłaściwe rozpoznanie przez kontrahenta jego dostawy, nie powoduje braku wystąpienia u nabywcy wewnątrzwspólnotowego nabycia. Podobnie – zadeklarowanie przez kontrahenta wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie powoduje, że u polskiego nabywcy automatycznie dochodzi do nabycia wewnątrzwspólnotowego. Ponadto podatnik dokonujący WNT jest zobowiązany do opodatkowania tej transakcji.

Przywołane wyżej przepisy wskazują zatem, że jeżeli wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu dostawy, tj. przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas transakcja – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie.

Terytorialny charakter podatku od towarów i usług oznacza, że opodatkowaniu podlegają tylko te czynności, które zostaną uznane za wykonane na terytorium kraju. W tym wypadku określenie miejsca świadczenia (dostawy) determinuje miejsce opodatkowania. Jest to szczególnie istotne w przypadku dostawy towarów, która odbywa się pomiędzy podmiotami z różnych państw. Miejsce świadczenia (opodatkowania) przy dostawie towarów uzależnione jest od sposobu, w jaki realizowana jest ta dostawa.

Zasady dotyczące określenia miejsca świadczenia przy dostawie towarów zawierają regulacje art. 22 ust. ustawy. Na mocy art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Natomiast w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejscem dostawy towarów jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy (art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy).

Z kolei przepis art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy wskazuje, że w przypadku towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz – miejscem dostawy tych towarów jest miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane; nie uznaje się za instalację lub montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem.

W przypadku transakcji tzw. łańcuchowych (szeregowych), tj. transakcji, w których występuje kilka podmiotów dokonujących obrotu tym samym towarem, przy czym towar trafia bezpośrednio od pierwszego do ostatniego podmiotu w danej transakcji – zasady dotyczące określenia miejsca świadczenia przy dostawie towarów regulują przepisy ww. art. 22 ust. 1-4 w powiązaniu z art. 7 ust. 8 ustawy. Zgodnie z tym ostatnim, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Zatem dla zaistnienia dostawy, o której mowa w art. 7 ust. 8 ustawy (czyli dostawy łańcuchowej), konieczne jest łączne wystąpienie następujących okoliczności:

*   w transakcji musi uczestniczyć kilka podmiotów,

*   transakcja musi dotyczyć tego samego towaru,

*   towar musi zostać wydany końcowemu nabywcy bezpośrednio przez pierwszego w kolejności uczestnika transakcji.

Ponadto z art. 22 ust. 2 ustawy wynika, że w ww. przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru są przyporządkowane tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie.

W myśl art. 22 ust. 3 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:

1.  poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;
2.  następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz zarejestrowany jako podatnik VAT-UE dokonuje zakupu maszyn poligraficznych od sprzedawcy zagranicznego, który jest podatnikiem podatku od wartości dodanej. Zakupione maszyny są transportowane bezpośrednio z kraju będącego członkiem Unii Europejskiej do klienta końcowego w Polsce, gdzie następnie są montowane (instalowane). Spółka wobec finalnego nabywcy zobowiązana jest do sprzedaży i montażu maszyny drukarskiej. Montaż maszyn drukarskich jest dokonywany fizycznie przez pracowników/podwykonawców Wnioskodawcy. Montaż maszyny drukarskiej wymaga specjalistycznej wiedzy i umiejętności, które są zapewnione przez pracowników/ podwykonawców Wnioskodawcy. Montaż maszyny jest potwierdzony protokołem zdawczo-odbiorczym, podpisanym przez przedstawicieli Wnioskodawcy oraz finalnego klienta. Koszt montażu maszyn drukarskich nie jest w jakikolwiek sposób refakturowany na Kontrahenta i w sensie ekonomicznym jest ponoszony przez Spółkę stanowiąc element kalkulacji ceny maszyny do klienta końcowego. Zgodnie z Umową zawartą pomiędzy Wnioskodawcą oraz Kontrahentem: to Spółka jest odpowiedzialna za montaż urządzenia w lokalizacji klienta końcowego w Polsce, instalacja maszyny drukarskiej musi być dokonana przez wykwalifikowany personel techniczny Spółki, ewentualnie wsparcie techniczne Kontrahenta w procesie montażu możliwe jest za dodatkową opłatą, to Spółka ponosi koszty instalacji maszyny w lokalizacji klienta końcowego. Ponadto – jak wskazał Wnioskodawca – Spółka w zakresie montażu maszyn drukarskich nie działa w imieniu Kontrahenta. Montaż maszyn drukarskich pozostaje w gestii Wnioskodawcy. Kontrahent nie ponosi odpowiedzialność za montaż maszyn drukarskich.

Mając na uwadze całokształt okoliczności niniejszej sprawy, z których wynika, iż to Spółka jest odpowiedzialna za montaż urządzenia u klienta końcowego w Polsce, zagraniczny kontrahent nie ponosi odpowiedzialności za montaż maszyn drukarskich, a Spółka w zakresie montażu maszyn drukarskich nie działa w imieniu zagranicznego kontrahent, stwierdzić należy, że do dostawy pomiędzy Spółką a klientem końcowym znajdzie zastosowanie art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy. Tym samym miejscem dostawy towarów z montażem dokonanej na rzecz klienta końcowego jest miejsce, w którym towary są montowane tj. terytorium Polski.

Jednocześnie w okolicznościach niniejszej sprawy do transakcji nabycia przez Wnioskodawcę maszyny drukarskiej od zagranicznego kontrahenta nie znajdzie zastosowania ww. przepis art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy. Z kolei brak tożsamości przedmiotu transakcji pomiędzy zagranicznym kontrahentem a Spółką oraz Spółką i klientem końcowym nie daje podstaw do zastosowania w przedmiotowej sprawie przepisów art. 22 ust. 2 i ust. 3 ustawy.

W świetle powyższego uznać należy, że miejscem dostawy dokonanej na rzecz Wnioskodawcy maszyny drukarskiej transportowanej bezpośrednio z kraju UE od zagranicznego kontrahenta do klienta końcowego w Polsce - zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy - jest miejsce, w którym ww. towar znajdował się w momencie rozpoczęcia transportu do nabywcy.

Biorąc zatem pod uwagę powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że w związku z nabyciem przez Wnioskodawcę od zagranicznego kontrahenta będącego podatnikiem podatku od wartości dodanej maszyny drukarskiej, przemieszczanej z kraju UE na terytorium Polski, służącej działalności gospodarczej Spółki dochodzi do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium Polski, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, nabywane przez Wnioskodawcę maszyny drukarskie, na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy podlegają/będą podlegały opodatkowaniu na terytorium Polski jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy, a Wnioskodawca z tego tytułu jest/będzie podatnikiem.

Tym samym oceniając stanowisko Wnioskodawcy, z którego wynika, że transakcja nabycia maszyny drukarskiej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w Polsce, dla której podatnikiem jest Zainteresowany, należało uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.