Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP3/443-14/14-2/TW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-04-08
Teza: Wyroby gazowe – zakład energochłonny.
Słowa kluczowe: akcyza; akcyza-wyroby akcyzowe; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 31

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko SP. Z O.O. przedstawione we wniosku z dnia 7 stycznia 2014 r. (data wpływu 20 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od podatku wyrobów gazowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od podatku wyrobów gazowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) prowadzi zróżnicowaną działalność gospodarczą, w skład której wchodzi między innymi działalność sklasyfikowana według PKD pod kodem 40.3 polegająca na wytwarzaniu i dystrybucji pary wodnej i gorącej wody. Wytwarzana produkcja powstaje w wyniku uwolnienia w procesie spalania nagromadzonej w paliwie energii chemicznej i zamianie jej na energię cieplną (dalej: ,,Produkcja ciepła”). Z uwagi na uwarunkowania infrastrukturalno-technologiczne, jakimi dysponuje Zainteresowany, paliwem wykorzystywanym w powyższym zjawisku fizycznym jest w zasadniczej części gaz ziemny sklasyfikowany według nomenklatury scalonej według kodu CN 2711 21 00 (zwany dalej: „Paliwem” lub „Gazem”).

Wnioskodawca w ramach przepisów regulujących kwestię opodatkowania podatkiem akcyzowym, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt l9a Akcyzy, posiada status Finalnego Nabywcy Gazowego (dalej: „FNG”).

Spółka posiada także stosowne potwierdzenie przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku akcyzowego, o którym mowa w art. 16 ust. 3 Akcyzy.

Dostawą Paliwa do Spółki zajmują się kontrahenci zewnętrzni, posiadający statut pośredniczącego podmiotu gazowego, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 23d Akcyzy.

W chwili obecnej Spółka nie ma wdrożonego żadnego oficjalnie uznawanego systemu pro środowiskowego, tj. EMAS czy EU ETS. Nie jest to jednak skutkiem działań czy też zaniechań w przedmiotowym zakresie. Wynika to jedynie z faktu wczesnego – jak na polskie warunki – przejścia na system wyższej efektywności energetycznej opartej o technikę wykorzystywania właściwości paliw gazowych. Mając bowiem na uwadze decyzje Miasta, jako jednego z udziałowców Spółki, które nakierowane były na maksymalne ograniczenie emisji do atmosfery pyłów i gazów (zwłaszcza C02), już w lat 90-tych ubiegłego stulecia rozpoczęto konsekwentną realizację planu inwestycyjnego zmierzającego do przekształcenia infrastruktury produkcyjnej. Jej punktem zwrotnym była zmiana technologii spalania w postaci zastąpienia węgla kamiennego gazem ziemnym.

Powyższa inwersja wraz z ciągłym ulepszaniem procesu spalania przyczyniła się do znaczącego wzrostu efektywności wytwarzania Produkcji ciepła, przy jednoczesnej likwidacji szkodliwych emisji do atmosfery dwutlenku i tlenku węgla oraz dwutlenku siarki. Ponadto w ramach długoterminowej strategii rozwoju, w roku 2008 jedna z zespołu kotłowni została wyposażona w ekonomizer kondensacyjny zwiększający i tak wysoce efektywną sprawność kotła podstawowego pracującego w sezonie zimowym średniorocznie o 3%.

W tym roku następny kocioł pracujący w sezonie letnim zostanie również wyposażony w podobny ekonomizer.

Oczywistym jest również to, że realizacja omawianej strategii zakładała, że stworzone struktury i wewnętrzna organizacja procesów, poparta procedurami i systemem audytów, przyniosą efekt nie tylko na samym przejściu produkcji ciepła z węgla kamiennego na gaz ziemny. Celem było utrzymanie wysokiej efektywności wdrożonego systemu, którego sprawność w skali roku nie tylko nie mogła spaść poniżej stricte określonych parametrów wydolności technicznej, ale również inicjowane są działania umożliwiające wdrożenie w przyszłości standardu ISO 14001 jako normy zarządzania środowiskowego.

Co istotne, w związku ze zmianą przepisów ustawy akcyzowej w zakresie wyrobów gazowych, obowiązujących od dnia 1 listopada 2013 r. jedyną formą skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem akcyzowym nabywanego gazu jest wypełnienie przez Spółkę warunków określonych w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, tj. kiedy Wnioskodawca będzie zakładem energochłonnym wykorzystującym wyroby gazowe do celów opałowych, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Jak wiadomo, przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział.

Powyższy warunek jest dzisiaj bezspornie spełniony gdyż udział kosztów zakupu gazu w wartości produkcji sprzedanej za rok 2013 wyniósł w Spółce ponad 66%. Jednocześnie, mając na uwadze proces technologiczny produkcji ciepła z gazu ziemnego ów 5% pułap będzie u Wnioskodawcy każdorazowo przekroczony.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca spełnia wymóg konstytuujący prawo do zwolnienia od podatku akcyzowego użycia wyrobów gazowych do celów opałowych, a polegający na wprowadzeniu w życie systemów prowadzących do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub podwyższania efektywności energetycznej, w rozumieniu normy prawnej zawartej w art. 31b ust. 1 pkt 5 Akcyzy?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym Spółka spełniła wymóg uprawniający do zastosowania zwolnienia z podatku akcyzowego, a związany z wprowadzeniem w życie systemów prowadzących do osiągnięcia celów dotyczących ochrony środowiska lub podwyższania efektywności energetycznej.

Na poparcie swojego stanowiska Spółka pragnie zaprezentować poniższe argumenty.

W opinii Wnioskodawcy omawiana regulacja jest przykładem regulacji otwartej. Nie tylko bowiem w treści samej ustawy brak jest stosownej definicji owych systemów, ale również prawo podatkowe nie dostarcza ich zwerbalizowanego opisu. Co gorsza ustawodawca wprowadzając zmiany w ustawie \[dokonując ich uzasadnienia\] nie odwołuje się do skonkretyzowanych aktów prawa powszechnego (nie wskazuje na którąkolwiek z gałęzi prawa).

A zatem kwestię definicji systemów prowadzących do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, w rozumieniu przepisów ustawy, należy interpretować w sposób szeroki. Dlatego też Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zakładem energochłonnym spełniającym przywołane kryteria jest m.in. jednostka organizacyjna:

1.  ujęta w Krajowym systemie ekozarządzania i audytu (EMAS) w rozumieniu ustawy o krajowym systemie ekozarządzania i audytu (EMAS) (Dz.U. z 2011 r. Nr 178, poz. 1060 z późn. zm.),
2.  uczestnicząca w systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych w myśl ustawy z dnia 28 kwietnia 2011 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz.U. Nr 122, poz. 695 z późn. zm.),
3.  uczestnicząca w podziale uprawnień do emisji zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 1 lipca 2008 r. w sprawie przyjęcia Krajowego Planu Rozdziału Uprawnień do emisji dwutlenku węgla na lata 2008-2012 dla wspólnotowego systemu handlu uprawnieniami do emisji (Dz.U. z 2012 r., poz. 1264 z późn. zm.),
4.  wprowadzająca System Zarządzania Środowiskowego, w tym między innymi ISO 14001,
5.  wprowadzająca zespół wewnętrznych norm zarządzania procesem opartych na standardach prowadzących do wdrożenia proekologicznych i efektywnych energetycznie sposobów spalania, wynikających ze zmiany już istniejących lub wyborze pierwotnym instalacji, w ramach funkcjonowania których użyciu do celów opałowych podlegać będą wyroby gazowe.

Powyższe stanowisko Spółka opiera na ugruntowanym zarówno w doktrynie, jak i judykaturze poglądzie o bezsprzecznej autonomiczności gałęzi prawa podatkowego, która w sposób zasadniczy ogranicza możliwość stosowania w ramach wykładni przepisów prawa podatkowego definicji z innych odrębnych gałęzi prawa.

Jak wiadomo, instytucja autonomii prawa podatkowego wynika z niepodważalnego założenia, że dla realizacji celów tego prawa niektóre pojęcia i instytucje są uregulowane odmiennie od regulacji zawartych w przepisach innych dyscyplin prawa, z których pojęcia te i instytucje się wywodzą. Zatem w myśl powyższego „normy prawa podatkowego w sposób spójny i uporządkowany regulują obszerne kategorie stosunków społecznych. Czynią to zarazem w sposób pełny. Biorąc pod uwagę powyższe, zespół norm tworzących prawo podatkowe kreuje wewnętrznie jednolitą strukturę prawną, która w swej istocie pozostaje w całkowitym braku zależności od innych gałęzi prawa, konstytuując w swym zakresie własne instytucje prawne”.

Powyższa autonomia prawa podatkowego znajduje swe odzwierciedlenie także w linii orzeczniczej zarówno Trybunału Konstytucyjnego, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego. Dla przykładu w uchwale z dnia 2 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FPS 3/11 czytamy m.in., że to z uwagi na swą niezależność poszczególne gałęzie prawa „(\`(...)\`) to samo zdarzenie faktyczne mogą odmiennie oceniać i przypisywać mu odmienne skutki prawne”.

Autonomiczność gałęzi prawa podatkowego determinuje w sposób zasadniczy także i kwestię dokonywania wykładni przepisów prawa podatkowego.

W związku z powyższym, przy zachowaniu zasadniczego celu dokonywania wykładni, którym jest poszukiwanie właściwego: znaczenia, sensu i treści norm, Wnioskodawca interpretując przedmiotową normę prawną winien posłużyć się wykładnią literalną, skorygowaną o istotne zagadnienia ustalone w oparciu o zasady wykładni systemowej wewnętrznej, jak i funkcjonalnej (celowościowej).

Wskazać w tym miejscu należy, że stosując prymat wykładni językowej można ustalić „treść normy zawartej w przepisach podatkowych. Stosowanie wykładni literalnej wiąże się z przestrzeganiem przez prawodawcę zasad racjonalności przy tworzeniu tekstu prawnego, co wymaga nienagannej techniki legislacyjnej” (A. Gomuowicz, J. Małecki: „Podatki i Prawo \`(...)\`” s. 202).

W związku z powyższym, niepodważalnym założeniem pozostaje, że przepis prawa podatkowego w danym języku formułuje normę postępowania, to tak właśnie dany przepis należy rozumieć. W konsekwencji zarówno wykładnia systemowa, jak i funkcjonalna stanowią jedynie pomocnicze narzędzia pozwalające na interpretację przepisów prawa.

Odnosząc powyższy wstęp do przedstawionego w niniejszym wniosku zagadnienia prawnego wskazać należy, że zwolnienie użycia wyrobu gazowego przeznaczonego do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, zgodnie z przytoczoną treścią jest przykładem regulacji otwartej. W treści przywołanej normy ustawodawca nie odwołuje się do skonkretyzowanych aktów prawa powszechnego, nie wskazuje na którąkolwiek z gałęzi prawa.

W myśl przedstawionych zasad dekodowania norm prawnych w zakresie prawa podatkowego, w oparciu o językowe znaczenie analizowanego przepisu wskazać należy, że kryterium odpowiedniego systemu spełniającego wymóg uprawniający do stosowania zwolnienia odczytywać należy w oparciu o słownikowe znaczenie przedmiotowego zapisu.

Zatem przez systemy owe rozumieć należy: „Zespół wielu urządzeń i regulacji techniczno -organizacyjnych \[zarówno wewnętrznych (np. reguły i instrukcje właściwego użytkowania systemu energetycznego), jak i zewnętrznych (np. normy ISO)\] tworzący funkcjonalną całość, którego łączne zastosowanie będzie przyczyniać się do działania mającego na celu zachowanie lub restytucję środowiska lub będzie skutkowało pozytywną poprawą w zakresie funkcjonowania całokształtu urządzeń współpracujących ze sobą podczas pozyskiwania, przetwarzania, przesyłania i użytkowania energii” (zapis powyższy powstał za słownikiem języka polskiego http://sjp.pwn.pl/).

Powyższa definicja oddaje szeroki charakter omawianej normy prawnej, nadając jej klarowne ramy. Dodatkowo wpisuje się w prawidłowość procesu dokonywania wykładni przepisów prawa podatkowego albowiem zapożyczone z szeroko rozumianego prawa energetycznego pojęcia nie mogą oznaczać tych samych pojęć co w gałęzi prawa, z której zostały przejęte. Służą one bowiem do budowania określonych pojęć w prawie podatkowym i stanowią element, składową nowych kompleksów pojęć, uzyskując cechy swoiste, niezbędne do założonych przez ustawodawcę celów opodatkowania.

Odnosząc się do okoliczności stanu faktycznego wskazać należy, że trwający kilka lata proces inwestycyjny, który doprowadził do stworzenia nowych struktur organizacyjnych, zarówno w sensie technicznym, jak i zarządczym, był przede wszystkim nakierowany na osiągnięcie wysokiego poziomu efektywności energetycznej z jednoczesnym uwzględnieniem aspektów ochrony środowiska. Potwierdzeniem tego faktu są zarówno wyniki jakie Spółka osiągnęła na samym przejściu z węgla kamiennego na gaz ziemny, jak i w każdym kolejnym roku kiedy usprawniano system poprzez wdrażane procedury i audyty.

Biorąc pod uwagę powyższe, jako w pełni uprawnione – w kontekście obowiązującej w przedmiotowym zakresie konstrukcji prawnej – jest uznanie spełnienia przesłanki obejmującej swym zakresem zaliczenie Wnioskodawcy do spełniających kryteria uczestniczenia w wymaganych systemach uprawniających do zwolnienia jako zakład energochłonny, w sytuacji, gdy Spółka dokonuje użycia wyrobów gazowych w oparciu o technologię spalania tychże wyrobów.

Co istotne w sprawie, z technicznego punktu widzenia spalanie gazu cechuje się w swej istocie wysoką sprawnością energetyczną, która w części determinuje także korzystne oddziaływanie takiego procesu na ochronę środowiska. Wskazać bowiem należy, że wysoka sprawność spalania wyrobów gazowych powoduje zmniejszoną emisję substancji szkodliwych dla środowiska. W związku z powyższym, dokonując spalania w procesie spalania wyrobów gazowych do powietrza nie przedostają się w ogóle szkodliwe tlenki siarki, emisja tlenków azotu zostaje zredukowana o 60%, natomiast emisja dwutlenku węgla ograniczona zostaje o 40%, w porównaniu z taką samą ilością energii pozyskaną z węgla. Dane te w sposób bezsprzeczny potwierdzają tezę, że już samo przestawienie procesów produkcji z węgla kamiennego na gaz ziemny jest dowodem działania prowadzącego do podwyższenia efektywności energetycznej, które dla optymalnej funkcjonalności musi przerodzić się w nowy system zarządzania procesem i organizacją.

Jednocześnie w kontekście ogólnoeuropejskiego trendu zmierzającego do ograniczenia emisji substancji szkodliwych dla środowiska, w ramach wykładni funkcjonalnej domniemywać należy, że ustawodawca wprowadzając przedmiotową konstrukcję zakładał promowanie za pomocą systemu podatkowego źródeł paliwa, których spalanie pozostanie w zgodzie z tendencją zmniejszenia emisji substancji szkodliwych. Zatem w istocie przyjęte rozwiązanie stanowi swoiste narzędzie polityki energetycznej państwa, w ramach którego realizuje ono istotne w strategii rozwoju zmiany w strukturze zużycia paliw kopalnych.

Wskazać ponadto należy, że odrębny sposób dokonywania wykładni normy prawnej, który w swej zasadniczej części prowadziłby do stosowania w ramach przywołanych systemów przepisów jedynie immanentnych dla szeroko rozumianego prawa energetycznego i odwołujących się do obostrzeń tam uregulowanych w sposób rażący sprzeniewierzyłby się, wywodzącej wprost z konstytucyjnej gwarancji podstawowych praw i wolności, zasady in dubio pro tributario, zakazującej interpretowania aktów prawnych na niekorzyść podatnika. Przyjęcie bowiem tak rygorystycznej regulacji, powodowałoby wprowadzenie przy stosowaniu prawa podatkowego szeregu norm niezwiązanych z jego istotą. Dodać należy, że taki sposób stosowania prawa spowodowałby zbyt drastyczne i nieuprawnione prawnie zawężenie zakresu stosowania przedmiotowego zapisu.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, że zaliczenie danego zakładu energochłonnego do podmiotu w którym funkcjonują odpowiednie systemy efektywnościowe i ochrony środowiska – oprócz ugruntowanego w ramach orzecznictwa do wyrobów węglowych poglądu o uczestnictwie w systemie EMAS, jak i obrotu i rozdziału uprawnień do emisji gazów cieplarnianych, jak i Systemu Zarządzania Środowiskiem – powinno podlegać zdecydowanemu rozszerzeniu. Wynika to przede wszystkim z faktu braku jednoznacznego stanowiska w zakresie wykładni tej regulacji, która nawet w uzasadnieniu do projektu zmian nie zawiera stosownego doprecyzowania. W rezultacie rozwiązania wprowadzone i funkcjonujące w Spółce wypełniają dyspozycję art. 31b ust. 1 pkt 5 Ustawy.

Mając na uwadze przywołane powyższej argumenty Spółka wnosi o uznanie jej stanowiska za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na szczeblu unijnym reguły opodatkowania wyrobów gazowych określa dyrektywa Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz.U. WE L Nr 283, s. 51 z późn. zm.; Dz.U. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, s. 405).

Regulacja ta określa zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym wszystkich wyrobów energetycznych. Pozostawiając poszczególnym państwom margines swobody, dyrektywa energetyczna ustala zakres wyrobów opodatkowanych, minimalne stawki podatku, zwolnienia od podatku oraz mechanizmy jego pobierania.

Zgodnie z art. 2 ww. dyrektywy, energia elektryczna, węgiel kamienny, węgiel brunatny, koks oraz gaz ziemny stanowią „wyroby energetyczne” podlegające tej regulacji. Poszczególne państwa Unii Europejskiej (zgodnie z zasadą lojalności) zobligowane zostały do opodatkowania określonych zastosowań ww. wyrobów.

Przy czym istotne jest to, że zasadą nadrzędną jest opodatkowanie tych produktów, przy wyraźnie ograniczonej możliwości stosowania zwolnień. W związku z powyższym, wszystkie przepisy dotyczące zwolnień od podatku muszą być interpretowane ściśle.

Stosownie do treści art. 17 ww. dyrektywy, możliwe jest stosowanie zwolnienia od podatku, „w przypadku gdy wprowadzone zostały w życie systemy zezwoleń handlowych lub równoważne uzgodnienia, o ile prowadzą one do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej”.

Analiza powyższego zapisu prowadzi wprost do wniosku, że podmioty zamierzające korzystać z powyższego zwolnienia muszą uzyskać odpowiednie zezwolenie lub też dokonać określonych uzgodnień. Każda z tych sytuacji zakłada istnienie zewnętrznego podmiotu. Co więcej, podmiotu posiadającego uprawnienia kontrolne. Podobnie wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie C-185/00, gdzie wskazał wyraźnie, że zwolnienie od podatku akcyzowego powinno być uzależnione od wykonywania przez państwo kontroli nad zużywaniem wyrobów akcyzowych (zgodnie z przeznaczeniem), aby nie prowadziło to do pogorszenia warunków konkurencji.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka) prowadzi zróżnicowaną działalność gospodarczą, w skład której wchodzi m.in. wytwarzanie i dystrybucja pary wodnej i gorącej wody. Z uwagi na uwarunkowania infrastrukturalno-technologiczne, jakimi dysponuje Wnioskodawca, paliwem wykorzystywanym w powyższym zjawisku fizycznym jest w zasadniczej części gaz ziemny sklasyfikowany według nomenklatury scalonej według kodu CN 2711 21 00.

Wnioskodawca posiada status finalnego nabywcy gazowego a także stosowne potwierdzenie przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku akcyzowego.

Dostawą Paliwa do Spółki zajmują się kontrahenci zewnętrzni, posiadający statut pośredniczącego podmiotu gazowego.

W chwili obecnej Spółka nie ma wdrożonego żadnego oficjalnie uznawanego systemu pro środowiskowego, tj. EMAS czy EU ETS.

Na wstępie tut. Organ pragnie zauważyć, że nie każdy układ elementów służących np. ochronie środowiska może być systemem uprawniającym do uzyskania statusu zakładu energochłonnego – na co wskazują ww. regulacje funkcjonujące w Unii Europejskiej (które zostały implementowane do krajowego porządku prawnego).

Wyjaśnić należy, że przepis art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – stanowi, że zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Z kolei w myśl art. 31b ust. 10 ustawy, przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z brzmienia cyt. powyżej przepisu art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy wynika, że zakład energochłonny musi przede wszystkim wprowadzić w życie jeden z dwóch systemów prowadzących do:

*   osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub
*   podwyższenia efektywności energetycznej.

Skoro brak jest odesłania do innych przepisów oraz definicji legalnych w szczególności pojęcia system to „odkodowując” normę prawną należy w pierwszej kolejności odwołać się do reguł językowych języka polskiego.

Zgodnie z Małym słownikiem języka polskiego Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 1993 r. str. 900 „system” to przykładowo:

*   zbiór jednostek tworzących jakąś całość organizacyjną, służących jednemu celowi; układ;
*   określony sposób, metoda wykonywania jakiejś czynności.

Jest to zatem układ elementów stanowiący organizacyjną całość służących jednemu celowi.

Mając na uwadze powyższe ustalenia, przyjąć należy, że wprowadzenie w życie przez zakład energochłonny systemu – o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy – polega na wdrożeniu (wprowadzeniu w życie) u tego finalnego nabywcy gazowego uporządkowanego układu elementów stanowiących organizacyjną całość w celu:

*   osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub
*   podwyższenia efektywności energetycznej

w ramach odpowiednich zezwoleń lub uzgodnień (weryfikowanych dodatkowo przez zewnętrzny podmiot posiadający uprawnienia kontrolne).

Realizacja powyższego warunku nie jest przy tym możliwa w inny sposób niż wprowadzenie jednego z poniższych systemów w jednostkach zużywających wyroby gazowe, tj. de facto kotłowniach. Nabywca zużywający gaz ma bowiem wdrożyć układ elementów stanowiący organizacyjną całość służący ochronie środowiska lub podwyższeniu efektywności energetycznej.

Za systemy uprawniające do zwolnienia uznać przy tym należy:

*   objęcie kotłowni Europejskim Systemem Handlu Emisjami \[zgodnie z ustawą z dnia 28 kwietnia 2011 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz.U. Nr 122, poz. 695) i rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 1 lipca 2008 r. w sprawie przyjęcia Krajowego Planu Rozdziału Uprawnień do emisji dwutlenku węgla na lata 2008-2012 dla wspólnotowego systemu handlu uprawnieniami do emisji (Dz.U. z 2008 r. Nr 202, poz. 1248)\];
*   system EMAS, o którym mowa w ustawie z dnia 15 lipca 2011 r. o krajowym systemie ekozarządzania i audytu (EMAS) (Dz.U. Nr 178, poz.1060);
*   wdrożenie systemu zarządzania środowiskowego potwierdzonego certyfikatem ISO 14001:2004 i uzyskanie w tym zakresie certyfikatu, przyznanego przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą.

Z kolei wprowadzanie innych działań – np. zespołu wewnętrznych norm zarządzania procesem opartych na standardach prowadzących do wdrożenia proekologicznych i efektywnych energetycznie sposobów spalania, wynikających ze zmiany już istniejących lub wyborze pierwotnym instalacji, w ramach funkcjonowania których użyciu do celów opałowych podlegać będą wyroby gazowe – obniżających zużycie wyrobów gazowych nie można uznać za wdrożenie uporządkowanego układu elementów stanowiących organizacyjną całość w celu:

*   osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub
*   podwyższenia efektywności energetycznej

w ramach odpowiednich zezwoleń lub uzgodnień (weryfikowanych dodatkowo przez zewnętrzny podmiotu posiadający uprawnienia kontrolne).

Reasumując, w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca nie spełnia wymogu konstytuującego prawo do zwolnienia od podatku akcyzowego użycia wyrobów gazowych do celów opałowych, który polega na wprowadzeniu w życie systemów prowadzących do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub podwyższania efektywności energetycznej, w rozumieniu normy prawnej zawartej w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.