Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-346/07-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-03-05
Teza: Dochód z tytułu świadczenia usług zarządzania jest dochodem z działalności wykonywanej osobiście. Podatek dochodowy od uzyskiwanego wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług zarządzania powinien być odprowadzany przez Spółkę Akcyjną jako płatnika. A zatem Wynagrodzenie Miesięczne oraz Premia Roczna będą podlegały opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 41 cyt. ustawy. Inne uregulowania prawna w przedmiotowej sprawie nie mają zastosowania.
Słowa kluczowe: działalność; działalność-działalność wykonywana osobiście; kontrakt-kontrakt menedżerski; podatek-podatek liniowy; przedsiębiorstwa-zarządzanie przedsiębiorstwem; usługi-usługi zarządzania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art.14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31.10.2007 r. (data wpływu 05.11.2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji przychodów z tytułu świadczenia usług zarządzania - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 05.11.2007 r. został złożony w/w wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji przychodów z tytułu świadczenia usług zarządzania.

**W przedmiotowym wniosku został przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.**

W chwili obecnej wnioskodawca jest członkiem zarządu spółki akcyjnej („Spółka Akcyjna”) i ma zawartą ze Spółką Akcyjną umowę o pracę.

W 2007 r. wnioskodawca wraz z innymi członkami zarządu Spółki Akcyjnej zamierza utworzyć spółkę jawną („Spółka Jawna”). Na podstawie umowy o zarządzanie („Umowa o Zarządzanie”), Spółka Jawna będzie od grudnia 2007 r. świadczyła usługi w zakresie zarządzania na rzecz Spółki Akcyjnej. W imieniu Spółki Jawnej, usługi te będą wykonywali wspólnicy Spółki Jawnej, w wykonaniu obowiązku w tym zakresie nałożonego na nich w umowie Spółki Jawnej. Z projektu Umowy o Zarządzanie wynika, iż na rzecz Spółki Jawnej za świadczone usługi będą wypłacane dwa składniki wynagrodzenia - wynagrodzenie miesięczne („Wynagrodzenie Miesięczne”) oraz premia roczna („Premia Roczna”). Premia Roczna będzie wypłacana raz w roku, po zakończeniu rocznego okresu rozliczeniowego. Zgodnie z projektem Umowy o Zarządzanie, pierwszy roczny okres rozliczeniowy rozpocznie się w momencie podpisania Umowy o Zarządzanie i zakończy się w dniu 31 marca 2008 r. Następny roczny okres rozliczeniowy rozpocznie się w dniu 1 kwietnia 2008 r. i zakończy się w dniu 31 marca 2009 r. Kolejne roczne okresy rozliczeniowe będą trwały w takich samych ramach czasowych. Wnioskodawca i niektóre z pozostałych osób, które będą wspólnikami Spółki Jawnej, obecnie są zatrudnieni w Spółce Akcyjnej w ramach stosunku pracy. Z początkiem grudnia 2007 r. zostaną rozwiązane stosunki pracy łączące Spółkę Akcyjną z Wnioskodawcą oraz pozostałymi wspólnikami Spółki Jawnej zatrudnionymi w ramach umowy o pracę. Wspólnicy Spółki Jawnej, będą nadal wykonywali funkcję członka zarządu na podstawie powołania. Zakres obowiązków członków zarządu Spółki Akcyjnej wynika z art. 368 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), („KSH”), który stanowi, iż „zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę”. Odpłatne usługi w zakresie zarządzania Spółką Akcyjną będą świadczone wyłącznie przez Spółkę Jawną. Zakres tych obowiązków nie pokrywa się w żaden sposób z czynnościami wykonywanymi przez członka zarządu. Wnioskodawca posiada i w przyszłości będzie nabywał albo zbywał akcje Spółki Akcyjnej.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania.**

1.  Czy prawidłowym jest stanowisko, że art. 8 ust. 1, ust. 1a i ust. 2 w zw. z art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie do przychodów osiąganych przez wnioskodawcę z tytułu udziału w spółce nie będącej osobą prawną (Spółce Jawnej), prowadzącej działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług zarządzania spółką kapitałową (Spółką Akcyjną), w której funkcję członka zarządu wykonuje wspólnik Spółki Jawnej?
2.  Czy prawidłowym jest stanowisko, że art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zastosowania do przychodów osiąganych przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w spółce nie będącej osobą prawną (Spółce Jawnej), prowadzącej działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług zarządzania spółką kapitałową (Spółką Akcyjną), w której funkcję członka zarządu wykonuje wspólnik Spółki Jawnej?
3.  Czy prawidłowym jest stanowisko, że w świetle art. 9a ust. 2 i ust. 3 w zw. z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wspólnik spółki nie będącej osobą prawną (Spółki Jawnej), powołany na funkcję członka zarządu (Spółki Akcyjnej) na podstawie powołania uchwałą walnego zgromadzenia tej spółki, którego od grudnia 2007 r. nie będzie wiązać ze spółką kapitałową (Spółką Akcyjna) stosunek pracy, może do dnia 20 stycznia 2009 r. złożyć pisemne oświadczenie o wyborze sposobu opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej uzyskiwanych od dnia 1 stycznia 2009 r. na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w razie prowadzenia przez spółkę nie będącą osobą prawną (Spółkę Jawna), której jest wspólnikiem, działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług zarządzania spółką kapitałową (Spółką Akcyjna), w której funkcję członka zarządu wykonuje wspólnik Spółki Jawnej?
4.  Czy prawidłowym jest stanowisko, że w świetle ww. przepisów i art. 14 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód otrzymany przez wnioskodawcę (jako wspólnika Spółki Jawnej) tytułem Wynagrodzenia Miesięcznego, które zgodnie z Umową o Zarządzanie będzie wypłacane co miesiąc i stanowić będzie wynagrodzenie za usługi świadczone w tym okresie, powstanie w ostatnim dniu każdego miesiąca, będzie opodatkowany podatkiem PIT na zasadach ogólnych (przychód powstający w okresie do dnia 31 grudnia 2008 r.) oraz na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (przychód powstający od dnia 1 stycznia 2009 r.)?
5.  Czy prawidłowym jest stanowisko, że w świetle ww. przepisów i art. 14 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód otrzymany przez Wnioskodawcę (jako wspólnika Spółki Jawnej) tytułem Premii Rocznej, która zgodnie z Umową o Zarządzanie, zostanie wypłacona po zakończeniu okresu rozliczeniowego i stanowić będzie premię za usługi świadczone w tym okresie (pierwszy okres rozliczeniowy zakończy się w dniu 31 marca 2008 r., a drugi w dniu 31 marca 2009 r.), powstanie - odpowiednio w dniu 31 marca 2008 r. i w dniu 31 marca 2009 r., a więc będzie opodatkowany podatkiem PIT na zasadach ogólnych (przychód powstający w dniu 31 marca 2008 r.) oraz na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (przychód powstający w dniu 31 marca 2009 r.)?

Zdaniem wnioskodawcy zgodnie z art. 5b ust. 2 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka nie mająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone proporcjonalnie do prawa podatnika do udziału w zysku, uznaje się za przychody ze źródła w postaci pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż zasady wyrażone w art. 8 ust. 1 stosuje się odpowiednio do: 1) rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat, 2) ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki nie będącej osobą prawną. Jednocześnie, z art. 8 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej osiąganych przez podatników, o których mowa w art. 30c, nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu wg skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie wnioskodawcy art. 8 ust. 1, ust 1a i ust. 2 w zw. z art. 5b ust 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mają zastosowanie do przychodów osiąganych przez wnioskodawcę z tytułu udziału w spółce nie będącej osobą prawną (Spółce Jawnej), prowadzącej działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług zarządzania spółką kapitałową (Spółką Akcyjną), w której funkcję członka zarządu wykonuje wspólnik Spółki Jawnej.Wnioskodawca wskazuje, iż art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określa co jest dochodem z działalności wykonywanej osobiście. W przypadku jednak, gdy osoba fizyczna (wnioskodawca) jest wspólnikiem spółki nie będącej osobą prawną (Spółki Jawnej), nie można mówić w żaden sposób o działalności wykonywanej osobiście. Nie ma też znaczenia to, iż zakres czynności, które będą wykonywane przez spółkę nie będącą osobą prawną (Spółkę Jawną) jest tożsamy z zakresem czynności, o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Za tym, że działalność prowadzona w ramach Spółki Jawnej stanowić będzie pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodatkowo przemawia fakt, iż zgodnie z art. 8 § 1 KSH, spółka jawna może we własnym imieniu nabywać prawa i zaciągać zobowiązania.

Skoro więc usługi w zakresie zarządzania Spółką Akcyjną wykonywane będą przez Spółkę Jawną, mogącą we własnym imieniu nabywać prawa oraz zaciągać zobowiązania oznacza to, iż wynagrodzenie otrzymywane z tego tytułu nie będzie stanowiło przychodu wnioskodawcy, lecz przychód Spółki Jawnej (strony Umowy Zdaniem wnioskodawcy artykuł 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zatem zastosowania do przychodów osiąganych przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w spółce nie będącej osobą prawną (Spółce Jawnej), prowadzącej działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług zarządzania spółką kapitałową (Spółką Akcyjna), w której funkcję członka zarządu wykonuje wspólnik Spółki Jawnej. W ocenie wnioskodawcy w świetle art. 9a ust 2 i ust. 3 w zw. z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wspólnik spółki nie będącej osobą prawną (Spółki Jawnej), powołany na funkcję członka zarządu (Spółki Akcyjnej) na podstawie powołania uchwałą walnego zgromadzenia tej spółki, którego od grudnia 2007 r. nie będzie wiązać ze spółką kapitałową (Spółką Akcyjna) stosunek pracy, może do dnia 20 stycznia 2009 r. złożyć pisemne oświadczenie o wyborze sposobu opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej uzyskiwanych od dnia 1stycznia 2009 r. na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w razie prowadzenia przez spółkę nie będącą osobą prawną (Spółkę Jawna), której jest wspólnikiem, działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług zarządzania spółką kapitałową (Spółką Akcyjna), w której funkcję członka zarządu wykonuje wspólnik Spółki Jawnej. Wnioskodawca nie uzyska więc od Spółki Akcyjnej przychodu z tytułu podejmowania czynności zarządczych w rozumieniu art. 13 pkt 9 ustawy o podatku od osób fizycznych. Otrzyma on jedynie przychód z tytułu udziału w Spółce Jawnej w wysokości odpowiadającej wysokości jego prawa do udziału w zysku spółki, który od dnia 1 stycznia 2007 r., został, na podstawie art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez ustawodawcę uznany za przychód ze źródła „pozarolnicza działalność gospodarcza” w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dlatego brak jest jakichkolwiek podstaw, by przychód wnioskodawcy z tytułu udziału w Spółce Jawnej uznać za przychód ze źródła „działalność wykonywana osobiście”, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 i art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 30c w zw. z art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, wynosi 19% jeżeli podatnik złoży właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemne oświadczenie o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku. podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Takie oświadczenie Wnioskodawca złoży do dnia 20 stycznia 2009 r. Wnioskodawca nie złoży tego oświadczenia, przy rozpoczęciu dzialalności gospodarczej przez Spółkę Jawną (tj. w grudniu 2007 r.) bowiem do grudnia 2007 r. wnioskodawca (i niektórzy z pozostałych wspólników Spółki Jawnej) będą związani ze Spółką Akcyjną umową o pracę (przed zawarciem Umowy o Zarządzanie wszystkie umowy o pracę zostaną rozwiązane). Należy jednak podkreślić, że ograniczenie z art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy roku podatkowego, w którym podatnik rozpoczął działalność gospodarczą w ramach Spółki Jawnej, tj. 2007 r. i roku następnego po tym roku (tj. 2008 r.). Oznacza to zatem, iż od dnia 1 stycznia 2009 r. wnioskodawca będzie opodatkowywał osiągnięty z tego źródła dochód 19% tzw. podatkiem liniowym. Do takich wniosków prowadzi wykładnia gramatyczna art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że „jeżeli podatnik (\`(...)\`)„ uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1.  wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy, lub
2.  wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym
3.  w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej o której mowa w art. 27 ust. 1 oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek”. Zdaniem wnioskodawcy Wynagrodzenie Miesięczne do dnia 31 grudnia 2008 r. oraz Premia Roczna należna w 2008 r. będą opodatkowane na zasadach ogólnych (wg skali 19%, 30%, 40%). Z kolei Wynagrodzenie Miesięczne oraz Premia Roczna, należne po dniu 31 grudnia 2008 r., zostaną opodatkowane zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem w myśl art. 14 ust. 1 e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku” (stosowne ustalenia zawierać będzie Umowa o Zarządzanie). Reasumując, w ocenie, w świetle przepisów wskazanych w petitum wniosku, przychód osiągany przez wnioskodawcę z tytułu udziału w Spółce Jawnej, prowadzącej działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usługi w zakresie zarządzania Spółką Akcyjną w której wnioskodawca lub jego wspólnik wykonuje funkcję członka zarządu, jest przychodem ze źródła „pozarolnicza działalność gospodarcza”, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc w tej sprawie wnioskodawca od dnia 1 stycznia 2009 r. może wybrać sposób opodatkowania dochodów z tej działalności na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym w trybie tym będzie opodatkowana także Premia Roczna otrzymana w 2009 r. Stanowisko to znajduje też odzwierciedlenie w interpretacjach podatkowych, np.

*   w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej o której mowa w art. 27 ust. 1 oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek”. Zdaniem wnioskodawcy Wynagrodzenie Miesięczne do dnia 31 grudnia 2008 r. oraz Premia Roczna należna w 2008 r. będą opodatkowane na zasadach ogólnych (wg skali 19%, 30%, 40%). Z kolei Wynagrodzenie Miesięczne oraz Premia Roczna, należne po dniu 31 grudnia 2008 r., zostaną opodatkowane zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem w myśl art. 14 ust. 1 e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku” (stosowne ustalenia zawierać będzie Umowa o Zarządzanie). Reasumując, w ocenie, w świetle przepisów wskazanych w petitum wniosku, przychód osiągany przez wnioskodawcę z tytułu udziału w Spółce Jawnej, prowadzącej działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usługi w zakresie zarządzania Spółką Akcyjną w której wnioskodawca lub jego wspólnik wykonuje funkcję członka zarządu, jest przychodem ze źródła „pozarolnicza działalność gospodarcza”, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc w tej sprawie wnioskodawca od dnia 1 stycznia 2009 r. może wybrać sposób opodatkowania dochodów z tej działalności na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym w trybie tym będzie opodatkowana także Premia Roczna otrzymana w 2009 r. Stanowisko to znajduje też odzwierciedlenie w interpretacjach podatkowych, np. w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań-Winogrady z dnia 8 stycznia 2007 r. (DG/415-87/06), postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Mokotów z dnia 14 marca 2006 r. (1433/NG/GF/VI/415-106/05/06/WR).

**Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje:**

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. z 2000 r. Dz. U. Nr 14, poz. 176 ze zm.) w art. 10 w ust. 1 wyróżnia wśród źródeł przychodów: działalność wykonywaną osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy) oraz pozarolniczą działalność gospodarczą (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy).

Pozarolniczą działalnością gospodarczą, w myśl art. 5a pkt 6 w/w ustawy, jest działalność zarobkowa wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzona we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że przychody z działalności wykonywanej osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2) nie są przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl art. 13 pkt 9 w/w ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7. Oznacza to, że przychody uzyskane z tych tytułów stanowią zawsze przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli tego rodzaju umowy zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej. Brak jest umocowania w przepisach cyt. ustawy do różnicowania sytuacji prawnej wspólnika spółki jawnej i osoby prowadzącej działalność gospodarczą na własne nazwisko.

W konsekwencji, również wówczas, kiedy przychody z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze osiągane są w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną w formie spółki cywilnej, jawnej czy komandytowej, ich źródłem dla wspólnika jest działalność wykonywana osobiście.

Przy klasyfikowaniu przychodów z tytułu kontraktów menedżerskich do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, bez znaczenia pozostaje także okoliczność, czy przedmiotowe usługi świadczone są samodzielnie czy przy udziale osób trzecich np. sekretarki, zleceniobiorców, asystentów czy też wspólnika spółki osobowej.

Jednocześnie, z uwagi na fakt, iż w przypadku zawarcia umowy powierzającej zarząd przedsiębiorstwem występuje duża dowolność nazewnictwa, przepis art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy nie tylko przychodów uzyskanych na podstawie kontraktu menedżerskiego lecz wszelkich umów o podobnym charakterze, z których wynika, że podatnikowi w drodze umowy cywilnoprawnej zostało zlecone sprawowanie zarządu przedsiębiorstwem, spółką czy instytucją.

Wyjątek, o którym mowa w art. 13 pkt 9 w/w ustawy, oznacza, że przychody podatnika, który na podstawie kontraktu menedżerskiego lub umowy o podobnym charakterze powołany został np. do składu zarządu, rady nadzorczej, komisji lub innych organów stanowiących osoby prawnej, są przychodami w rozumieniu art. 13 pkt 7, a nie art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powołanie bowiem podatnika np. do składu zarządu, bez względu na sposób jego powołania, stanowi okoliczność, która powoduje zmianę kwalifikacji źródła przychodu.

Dochody podatnika osiągającego przychody z osobiście wykonywanej działalności określone w art. 13 pkt 9, jak również pkt 7 ustawy podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych przy zastosowaniu skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 w/w ustawy. Wyodrębnienie dla celów podatku dochodowego działalności wykonywanej osobiście, jako odrębnego od pozarolniczej działalności gospodarczej źródła przychodów, znajduje uzasadnienie również w postanowieniach art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którymi podmioty dokonujące wypłaty należności z tytułów określonych w art. 13 pkt 7 i 9 ustawy są obowiązane jako płatnicy pobierać zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 19% należności pomniejszonej o koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz pomniejszonej o składki potrącone przez płatnika w danym miesiącu na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b w/w ustawy.

Wnioskodawca w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego wskazuje, iż będzie wspólnikiem w spółce jawnej, której przedmiotem działalności będzie świadczenie usług w zakresie zarządzania na rzecz Spółki Akcyjnej.

Menedżer to osoba zarządzająca przedsiębiorstwem lub jego częścią na podstawie czasowego kontraktu. Czynności zarządcze dotyczą określonej osoby, tym samym mogą być dokonywane bezpośrednio przez tę osobę. Nie jest możliwe wykonywanie tego rodzaju czynności przez podmiot inny niż osoba fizyczna, np. przez spółkę jawną.

Reasumując, z uwagi na bezspornie osobisty charakter kontraktu menedżerskiego lub umów o podobnym charakterze, ustawodawca zawarł w treści art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulację szczególną, stanowiącą, iż przychody z tego tytułu są przychodami z osobiście wykonywanej działalności, nawet gdy umowy te zawierane są przez autonomiczne podmioty gospodarcze, tj. osobę fizyczną prowadzącą działalność, spółkę cywilną, czy spółkę jawną.

Z tych powodów kontrakt menedżerski, nawet wówczas, kiedy zawierany jest z osobami fizycznymi występującymi jako autonomiczne podmioty gospodarcze, czyli przedsiębiorcami prowadzącymi zarejestrowaną działalność gospodarczą na własny rachunek w oparciu o wpis do ewidencji działalności gospodarczej, również w przypadku wykonywania czynności zarządczych przy merytorycznej pomocy osób trzecich, nie traci osobistego charakteru.

Prawnopodatkowej kwalifikacji przychodów z tytułu kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze nie zmienia również okoliczność, że podatnik tego rodzaju przychody osiąga z tytułu udziałów w osobowej spółce cywilnej, jawnej czy komandytowej.

Przepis art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wyłączenia w tym zakresie, zatem również w takim przypadku, przedmiotowe przychody zalicza do przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Wobec powyższego należy zauważyć, iż przepis art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest regulacją szczególną. Wyłącza zatem, w zakresie swej dyspozycji możliwość zastosowania przepisu ogólnego, jakim jest art. 8 ust. 1 w/w ustawy, dotyczący m. in. przychodów z tytułu udziału w spółce nie będącej osobą prawną.

Przychody uzyskane z tytułu wykonywania usług zarządzania przez osobę będącą wspólnikiem spółki osobowej są więc przychodami tej osoby ze źródła o którym mowa w art. 13 pkt 9 w/w ustawy, nie zaś z tytułu udziału w spółce nie będącej osobą prawną.

Wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego rodzaju umów winno więc być wypłacone osobie, która świadczy usługi, a nie spółce, w której ta osoba jest wspólnikiem, skoro, jak już uprzednio wykazano, usług tych spółka świadczyć nie może.

Mając na uwadze powyższe uregulowania oraz opis zdarzenia przyszłego przedstawiony we wniosku, należy stwierdzić, iż przychody, które będą uzyskiwane przez spółkę jawną w związku z zawartą umową o zarządzanie będą traktowane jako przychody z działalności wykonywanej osobiście i jako takie winny być obowiązkowo opodatkowane za pośrednictwem płatnika. W konsekwencji wnioskodawca jako wspólnik spółki jawnej nie może opodatkować tak uzyskanego dochodu podatkiem liniowym według stawki 19% - która zgodnie z art. 30 c w/w ustawy przewidziana jest wyłącznie dla dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 cyt. ustawy.

Z powyższych uregulowań wynika, że przychody z tytułu świadczenia usług zarządzania dla celów podatku dochodowego należy zawsze kwalifikować jako przychody z działalności wykonywanej osobiście, także wtedy gdy zawierane są przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W odniesieniu do powołanych przez wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Zgodnie z art. 14a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) Minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne).

Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia z dnia 19 lipca 2007 r. Sygn. akt K 11/06 stwierdza m. in.:”(…) za przychody z działalności wykonywanej osobiście ustawodawca uznał przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze (dalej zbiorczo: umowy menedżerskie), w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, wyłączając jednak przychody członków zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (niezależnie od sposobu ich powoływania).(…) Ustawodawca przyjął założenie, w myśl którego – dla celów podatkowych – przychody z umów menedżerskich są przychodami z działalności wykonywanej osobiście. (…) ustawodawca nie ograniczył podatnikom możliwości zawierania umów menedżerskich, postanowił zaś tylko, że bez względu na to, czy zostaną one zawarte w ramach działalności gospodarczej, czy też poza nią, przychody z tytułu ich wykonywania będą zaliczane do przychodów z działalności wykonywanej osobiście i opodatkowane według jednakowych zasad. (…) ustawodawca jednoznacznie wyłączył możliwość kwalifikowania przychodów z umów menedżerskich, nawet tych zawieranych w ramach zarejestrowanej działalności gospodarczej, jako przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.”

Konsekwencją traktowania przychodów z tytułu świadczenia usług zarządzania jako przychodów z działalności wykonywanej osobiście jest opodatkowanie za pośrednictwem płatnika, na zasadach określonych w art. 41 i art. 42 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie bowiem do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Na podstawie art. 42 ust. 1-2 powoływanej ustawy, płatnik ma (w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu w którym zaliczkę pobrano) obowiązek przekazania pobranej zaliczki na rachunek urzędu skarbowego właściwego według siedziby płatnika. W terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, płatnik ma obowiązek przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, właściwemu ze względu na miejsce zamieszkania podatnika, imienne informacje o wysokości dochodu na formularzu PIT- 11/8B. Jednocześnie podatnik osiągający przedmiotowe dochody obowiązany jest wykazać je w zeznaniu rocznym, wraz z innymi dochodami uzyskanymi w roku podatkowym.

Reasumując - dochód z tytułu świadczenia usług zarządzania jest dochodem z działalności wykonywanej osobiście. Podatek dochodowy od uzyskiwanego wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług zarządzania powinien być odprowadzany przez Spółkę Akcyjną jako płatnika. A zatem Wynagrodzenie Miesięczne oraz Premia Roczna będą podlegały opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 41 cyt. ustawy. Inne uregulowania prawna w przedmiotowej sprawie nie mają zastosowania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art.47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art.53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art.54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.