Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.347.2021.3.MBD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-02-02
Teza: W zakresie ustalenia, czy : - w związku z zawarciem i realizacją CCA w odniesieniu do Wnioskodawcy zastosowanie znajdzie przepis art. 5 updop, - Wnioskodawca ma prawo uwzględnić w rozliczeniu Ulgi B+R jako koszty kwalifikowane, o których mowa w art 18d updop, wydatki faktycznie poniesione w związku z zawarciem i realizacją CCA, - Opłaty wyrównawcze dokonywane w ramach CCA stanowić będą koszt uzyskania przychodu.
Słowa kluczowe: koszt-koszty kwalifikowane; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; udział
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

13 lipca 2021 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. ustalenia, czy :

\- w związku z zawarciem i realizacją CCA w odniesieniu do Wnioskodawcy zastosowanie znajdzie przepis art. 5 updop,

\- Wnioskodawca ma prawo uwzględnić w rozliczeniu Ulgi B+R jako koszty kwalifikowane, o których mowa w art 18d updop, wydatki faktycznie poniesione w związku z

zawarciem i realizacją CCA,

\- Opłaty wyrównawcze dokonywane w ramach CCA stanowić będą koszt uzyskania przychodu.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 listopada 2021 r. (wpływ 2 listopada 2021 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Spółka jest wiodącym podmiotem w Grupie X i działa w branży usługowej. Celem strategicznym Grupy X jako całości jest transformacja z pozycji lidera outsourcingu w technologicznego integratora usług. Działanie to obejmuje dostosowywanie struktury organizacyjnej i modeli realizacji usług poszczególnych spółek należących do Grupy X do zmieniających się potrzeb klienta przez transformację cyfrową oraz technologiczną wspierającą dostawy usług. W tym celu, w Grupie X stworzono Pion Rozwoju jako ponad organizacyjną strukturę opartą na zasobach i kompetencjach wielu podmiotów wchodzących w skład Grupy. Nawiązanie współpracy zostało dokonane po to, aby w najbardziej efektywny sposób wykorzystać posiadany potencjał i doświadczenie oraz osiągnąć efekt synergii przy tworzeniu nowych rozwiązań.

Wnioskodawca oraz inne spółki z Grupy X (dalej łącznie jako: „Uczestnicy”) zainteresowane są rozwojem świadczonych usług poprzez zastosowanie innowacyjnych rozwiązań w prowadzonej działalności, w tym poprzez zwiększenie efektywności procesów obsługi klienta jak i procesów wewnętrznych, automatyzację ewidencji danych związanych z realizacją procesów obsługi klienta i procesów wewnętrznych czy też dostarczanie usług dla klientów w oparciu o platformę cyfrową.

W tym celu Wnioskodawca planuje w przyszłości realizację wspólnych projektów z innymi podmiotami z Grupy X na podstawie umów o repartycji kosztów (cost contribution arrangment, dalej: „CCA”), w ramach działalności realizowanej przez Pion Rozwoju Grupy X.

CCA jest formą współpracy pomiędzy podmiotami powiązanymi, która została opisana w rozdziale VIII wytycznych OECD w sprawie cen transferowych dla przedsiębiorstw wielonarodowych i administracji podatkowych z 2017 r. (dalej: „Wytyczne OECD”). W związku z czym Uczestnicy planują zawrzeć umowę, odpowiadającą założeniom określonym w Wytycznych OECD. Przedmiotem współpracy w ramach CCA będzie realizacja wspólnych projektów badawczo-rozwojowych mających na celu realizację celów strategicznych Grupy X poprzez rozwój świadczonych przez Uczestników usług czy też usprawnienie wewnętrznych procesów mających pozytywny wpływ na prowadzoną działalność gospodarczą, np. poprzez zwiększenie efektywności czy też ograniczenie kosztów.

Główne założenia CCA:

a) CCA określać będzie jej cel w postaci wspólnej realizacji określonych projektów badawczo-rozwojowych oraz zakres zadań do wykonania przez poszczególnych

Uczestników.

b) Każdy z Uczestników planuje osiągnąć korzyści z tytułu uczestnictwa w CCA, w postaci prawa do korzystania z efektów wspólnie wypracowanych w ramach danego

projektu, bez konieczności ponoszenia dodatkowych opłat z tego tytułu (z wyjątkiem opłat wyrównawczych, o których mowa w dalszej części wniosku).

c) Każdy z Uczestników w ramach realizacji CCA zapewni wkład w postaci prac badawczo-rozwojowych realizowanych przez dedykowane do tego celu osoby zatrudnione u

poszczególnych Uczestników. Wkład ten obejmować będzie pracę danej osoby w ramach wspólnego projektu wraz z zapewnieniem tej osobie niezbędnych narzędzi pracy i

materiałów. W związku z czym, każdy Uczestnik ponosić będzie wydatki na realizację CCA w postaci kosztów wynagrodzenia pracowników oraz narzędzi ich pracy i

materiałów (w części w jakiej praca danej osoby oraz wykorzystanie narzędzi i materiałów dotyczy wykonywania zadań w ramach CCA).

d) Zasadniczo udział w oczekiwanych korzyściach wszystkich Uczestników z tytułu możliwości korzystania ze wspólnie wypracowanych efektów ma proporcjonalnie

odpowiadać wartości wnoszonych przez nich wkładów. W tym celu ustalona zostanie wartość wkładów wnoszonych przez poszczególnych Uczestników oraz oczekiwanych

przez nich korzyści jakie mogą zostać osiągnięte z tytułu korzystania z efektów prac. Wartości te zostaną ustalone w oparciu o zasadę ceny rynkowej (zasadę arms length),

tj. w wysokości w jakiej przypisałyby im niezależne przedsiębiorstwa w porównywalnych okolicznościach. W efekcie wartość wnoszonych wkładów może nie odpowiadać

wartości faktycznie poniesionych w związku z tym kosztów, o których mowa w pkt c). Wynika to z faktu, że praca osób zaangażowanych w realizację CCA będzie miała

charakter twórczy i innowacyjny, zatem rzeczywista wartość efektu pracy tych osób może nie odpowiadać faktycznie poniesionym wydatkom.

e) W przypadku gdyby proporcjonalny udział w oczekiwanych korzyściach przez danego Uczestnika był wyższy od proporcjonalnej wartości jego wkładu przewiduje się opłaty

wyrównawcze na rzecz pozostałych Uczestników (dalej: „Opłaty wyrównawcze”). Mają one na celu zapewnić, że warunki współpracy odbywać się będą na warunkach

rynkowych i wyrównać wartość wkładów tak aby odpowiadały proporcji udziału w korzyściach.

f) Ze względu na charakter przedmiotu CCA (realizacja projektów badawczo-rozwojowych), uzyskanie oczekiwanych korzyści jak i w ogóle pomyślne zakończenie projektu

obarczone jest ryzykiem.

g) Ze względu na wskazaną powyżej niepewność co do wyników danego projektu badawczo-rozwojowego (poziom oczekiwanych korzyści może się zmieniać w zależności od

efektów współpracy) oraz to, że w jego toku, wartości wkładów poszczególnych Uczestników mogą się zmieniać w stosunku do pierwotnie założonych CCA przewidywać

będzie zasady dokonywania korekt ustalenia wartości wkładów i korzyści, które mogą skutkować koniecznością dokonywania dodatkowych opłat wyrównawczych.

h) CCA regulować będzie również kwestie wystąpienia danego Uczestnika lub przystąpienia nowych Uczestników. W tej sytuacji przewidywać będzie dodatkowe Opłaty

wyrównawcze mające równoważyć oczekiwane korzyści i wnoszone wkłady przez nowych Uczestników oraz stanowić spłatę wniesionego wkładu - w przypadku

wystąpienia danego Uczestnika z CCA.

Projekty realizowane w ramach CCA będą miały charakter projektów badawczo-rozwojowych. Wkład Spółki jako Uczestnika CCA polegać będzie na realizacji prac rozwojowych, o których mowa w art. 4a pkt 28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), które spełniać będą definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art 4a pkt 26 ustawy o CIT. Wnioskodawca zainteresowany będzie skorzystaniem z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT (dalej: „Ulga B+R”).

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 2 listopada 2021 r. wskazano:

W przypadku, gdy Wnioskodawca podejmie działania przedstawione we wniosku jako zdarzenie przyszłe, to wyodrębni dotyczące tego działania koszty kwalifikowane w odrębnej ewidencji rachunkowej zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ani nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo rozwojowego, o którym mowa we wskazanym w powyższym pytaniu przepisów.

W przypadku, gdy Wnioskodawca podejmie działania przedstawione we wniosku jako zdarzenie przyszłe, to koszty realizacji prac będą pokrywane przez Wnioskodawcę z własnych środków, nie będę zwracane w jakiejkolwiek formie ani nie zostaną odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Wnioskodawca nie może jednak całkowicie wykluczyć, iż w przyszłości mógłby otrzymać np. dotację na realizację działań przedstawionych we wniosku jako zdarzenie przyszłe lub odliczyć od podstawy opodatkowania na innej podstawie niż ulga badawczo rozwojowa. W takim przypadku Wnioskodawca zastosuje zasadę wyrażoną w art. 18d ust. 5 ustawy o CIT tj. odliczy koszty kwalifikowane tylko w takiej części w jakiej stanowić będą wkład własny.

Zasadniczo koszty realizacji prowadzonych prac badawczo-rozwojowych stanowić będą koszty uzyskania przychodów. Wnioskodawca nie może wykluczyć, że niektóre wydatki nie będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że celem wskazanego we wniosku pytania numer 2 jest potwierdzenie czy, w opisanym zdarzeniu przyszłym, wydatki faktycznie poniesione na udział w realizacji projektów badawczo-rozwojowych mogą zostać rozliczone jako koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ustawy o CIT. Dlatego w tym miejscu Wnioskodawca doprecyzowuje, iż wskazując w pytaniu numer 2 na koszty kwalifikowane, Wnioskodawca miał na myśli wydatki spełniające warunek, o którym mowa w art. 18d dotyczący tego, iż winny one stanowić koszt uzyskania przychodów.

Oczekiwane korzyści oznaczają korzyści jakie planują osiągnąć Uczestnicy z tytułu realizacji danego projektu badawczo-rozwojowego w ramach zawartej CCA. Korzyści te uzależnione będą od przedmiotu danego projektu i planowanych efektów.

Celem realizacji powyższych projektów będzie rozwój świadczonych usług poprzez zastosowanie innowacyjnych rozwiązań. Zatem, oczekiwane korzyści mogą stanowić stworzenie nowego produktu (usługi), lub zoptymalizowanie sposobu świadczenia już istniejących usług, jak również wewnętrznych procesów Uczestników, które to mogą prowadzić do zwiększenia sprzedaży jak również ograniczenia kosztów działalności. Wnioskodawca wskazuje, że sposób określenia wartości oczekiwanych korzyści każdorazowo wynikać będzie ze specyfiki danego projektu badawczo-rozwojowego.

Udział w oczekiwanych korzyściach jest natomiast parametrem wskazującym w jakiej części dany Uczestnik oczekuje skorzystać z uzyskanych efektów w ramach danego projektu. Jest to zatem informacja jaka część oczekiwanych korzyści z sumy wszystkich oczekiwanych korzyści dotyczyć będzie danego Uczestnika. Jako przykład można wskazać następującą sytuację: uczestnik A oczekuje uzyskać zwiększenie wartości sprzedaży o kwotę 800.000 zł, natomiast uczestnik B zamierza uzyskać zwiększenie wartości sprzedaży o kwotę 200.000 zł. W związku z czym udział w oczekiwanych korzyściach podmiotu A wynosić będzie 80%, a podmiotu B 20%.

Wskazując na wydatki faktycznie ponoszone w związku z zawarciem CCA Wnioskodawca miał na myśli wydatki ponoszone w celu zapewnienia wkładu do zawartej CCA w postaci prac badawczo-rozwojowych, czyli wydatki w szczególności związane z zatrudnieniem danej osoby (koszty wynagrodzeń i składek na ubezpieczenia społeczne finansowane przez Wnioskodawcę) oraz zapewnieniem niezbędnych tej osobie narzędzia pracy i materiałów (w części w jakiej praca danej osoby oraz wykorzystanie narzędzi i materiałów dotyczy wykonywania zadań w ramach CCA), o których mowa we wniosku (w pkt c) opisu głównych założeń CCA). Ponadto Wnioskodawca nie wyklucza ponoszenia innych wydatków niezbędnych do realizacji działalności badawczo rozwojowej.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że celem wskazanego we wniosku pytania numer 2 jest potwierdzenie czy, w opisanym zdarzeniu przyszłym, wydatki faktycznie poniesione na udział w realizacji projektów badawczo-rozwojowych mogą zostać rozliczone jako koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ustawy o CIT. Dlatego w tym miejscu Wnioskodawca doprecyzowuje, że wskazując w pytaniu numer 2 na koszty kwalifikowane, Wnioskodawca miał na myśli wydatki wymienione w art. 18d ustawy o CIT.

Na ten moment trudno przewidzieć jakie czynności wykonywane będą przez pracowników Spółki. Przedmiotem wniosku jest zdarzenie przyszłe, zaś dokładny zakres wykonanych czynności uzależniony będzie od danego projektu realizowanego w ramach umowy CCA. W związku z czym, wykonywane przez pracowników Wnioskodawcy czynności będą polegały w szczególności na realizacji multidyscyplinarnych prac koncepcyjnych, których celem będzie poszukiwanie i tworzenie nowego modelu usług i/ lub tworzenie zmienionych (ulepszonych) procesów i usług do wykorzystania i zaimplementowania w działalności Wnioskodawcy i/lub innych podmiotów z Grupy, a także parametryzacja i testowanie wypracowanych rozwiązań, wprowadzanie modyfikacji i ulepszeń, przeprowadzanie projektów pilotażowych.

Zasadniczo udział w oczekiwanych korzyściach wszystkich Uczestników z tytułu możliwości korzystania ze wspólnie wypracowanych efektów ma proporcjonalnie odpowiadać wartości wnoszonych przez nich wkładów. W celu weryfikacji, czy proporcje te będą zachowane Uczestnicy CCA dokonają określenia wartości wnoszonych wkładów oraz wartości oczekiwanych korzyści w podziale na poszczególnych Uczestników. Wartości te zostaną ustalone w oparciu o zasadę ceny rynkowej (zasadę arms length), tj. w wysokości w jakiej przypisałyby im niezależne przedsiębiorstwa w porównywalnych okolicznościach. Jednocześnie, może się zdarzyć, że założenia przyjęte na etapie rozpoczęcia współpracy zmienią się. Ze względu na niepewność jaką obarczone są projekty badawczo-rozwojowe może się zdarzyć, że w toku ich realizacji wyniknie np. potrzeba zwiększenia nakładów pracy wnoszonych przez danego Uczestnika, aby możliwe było uzyskanie zamierzonego rezultatu. Poziom oczekiwanych korzyści może również ulec zmianie. Zatem, każda zmiana powodująca zachwianie proporcji wnoszonych wkładów i udziału w oczekiwanych korzyściach, w ten sposób, że udział w oczekiwanych korzyściach będzie nieproporcjonalnie większy w stosunku do wartości wniesionych wkładów będzie rodzić konieczność dokonania Opłat wyrównawczych. Przykładowo, jeżeli Uczestnik wnosi wkład o wartości 20% sumy wszystkich wkładów powinien uzyskać wynoszący 20% udział w oczekiwanych korzyściach. Jeżeli natomiast w wyniku dokonanych korekt proporcje te zmienia się i proporcjonalny udział w oczekiwanych korzyściach będzie wyższy niż udział we wnoszonych wkładach, taki Uczestnik zobowiązany będzie do wniesienia Opłaty wyrównawczej. Jeżeli zatem w wyniku korekty udział w oczekiwanych korzyściach ustalony zostanie w wysokości 30%, a wniesiony wkład w realizację projektu określony był w wysokości 20%, Opłata wyrównawcza zostanie ustalona w takiej wysokości, aby suma wartości wkładów i opłaty wyrównawczej wyniosła 30% sumy wkładów i Opłat wyrównawczych wnoszonych przez wszystkich Uczestników.

Określenie wartości wkładów oraz udziałów w oczekiwanych korzyściach dokonywane będzie na moment rozpoczęcia współpracy. Jednocześnie, każdorazowo dana zawarta CCA (uzależnione będzie to od specyfiki projektu, a w szczególności, od przewidywanego okresu jego realizacji) określać będzie moment (momenty) rozliczenia wszelkich zmian (w przypadku ich zaistnienia) skutkujących koniecznością wnoszenia Opłat wyrównawczych.

### Przedmiotem współpracy będzie wspólna realizacja projektów badawczo-rozwojowych. Charakterystyczne dla tego typu projektów jest ryzyko i niepewność co do efektów jakie zostaną uzyskane. Może zdarzyć się zatem sytuacja, iż uzyskane efekty będą odbiegać od tych zaplanowanych, przez co niektórzy lub wszyscy Uczestnicy będą mogli skorzystać z nich w innym (mniejszym lub większym) zakresie, niż pierwotnie było to przewidziane (np. wypracowane zostanie usprawnienie wewnętrznych procesów Uczestników, które jednak w przypadku niektórych z nich, będzie w mniejszym stopniu wpływało na możliwość ograniczenia kosztów działalności). W związku z czym poziom oczekiwanych korzyści jakie mogłyby zostać uzyskane w efekcie wdrożenia wypracowanych rozwiązań przez danego Uczestnika będzie inny, niż przewidywały to pierwotne założenia. W efekcie zmieni się również udział w oczekiwanych korzyściach.

### Zasadniczo udział w oczekiwanych korzyściach wszystkich Uczestników z tytułu możliwości korzystania ze wspólnie wypracowanych efektów ma proporcjonalnie odpowiadać wartości wnoszonych przez nich wkładów. Przykładowo, jeżeli Uczestnik wnosi wkład o wartości 20% sumy wszystkich wkładów powinien uzyskać wynoszący 20% udział w oczekiwanych korzyściach. Jeżeli natomiast w wyniku dokonanych korekt proporcje te zmienia się i proporcjonalny udział w oczekiwanych korzyściach będzie wyższy niż udział we wnoszonych wkładach, taki Uczestnik zobowiązany będzie do wniesienia Opłaty wyrównawczej. Jeżeli zatem w wyniku korekty udział w oczekiwanych korzyściach ustalony zostanie w wysokości 30%, a wniesiony wkład w realizację projektu określony był w wysokości 20%, Opłata wyrównawcza zostanie ustalona w takiej wysokości, aby suma wartości wkładów i opłaty wyrównawczej wyniosła 30% sumy wkładów i Opłat wyrównawczych wnoszonych przez wszystkich Uczestników.

### Pytania w zakresie poadtku dochodowego od osób prawnych

1\. Czy w związku z zawarciem i realizacją CCA w odniesieniu do Wnioskodawcy zastosowanie znajdzie przepis art. 5 ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

2\. Czy Wnioskodawca ma prawo uwzględnić w rozliczeniu Ulgi B+R jako koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ustawy o CIT, wydatki faktycznie poniesione

w związku z zawarciem i realizacją CCA? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

3\. Czy Opłaty wyrównawcze dokonywane w ramach CCA stanowić będą koszt uzyskania przychodu? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z zawarciem i realizacją CCA w odniesieniu do Wnioskodawcy przepis art. 5 ustawy o CIT, nie będzie mieć zastosowania. W efekcie będzie mógł uwzględnić w swoich rozliczeniach podatkowych koszty uzyskania przychodów w kwocie faktycznie poniesionych wydatków w związku z realizacją wspólnych projektów w ramach CCA.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo uwzględnić w rozliczeniu Ulgi B+R jako koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ustawy o CIT, wydatki faktycznie poniesione w związku z zawarciem i realizacją CCA.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy. opłaty dokonywane w ramach CCA stanowić będą koszt uzyskania przychodu.

Uzasadnienie w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 i 2 ustawy o CIT:

1\. Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

1a. Przychody z zysków kapitałowych, przypisane wspólnikowi na podstawie ust. 1, zwiększają przychody wspólnika uzyskane z tego źródła.

2\. Zasady wyrażone w ust. 1 i 1a stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Zacytowany powyżej przepis nakazuje podatnikom realizującym wspólne przedsięwzięcie uwzględniać we własnym rozliczeniu podatkowym uzyskiwane z niego przychody proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku. Jednocześnie, w kolejnym ustępie wskazano, że zasada ta, tj. przypisywanie wartości z uwzględnieniem posiadanego prawa do udziału w zysku dotyczy również kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów podatkowych, zwolnień i ulg podatkowych itp.). W efekcie czego wszystkie wartości są przypisywane proporcjonalnie w takiej samej części danemu podatnikowi, dzięki czemu uzyskiwane z danego źródła przychody oraz związane z nimi koszty uzyskania przychody są współmierne.

Zdaniem Wnioskodawcy, konstrukcja art. 5 ustawy o CIT, prowadzi do wniosku, że warunkiem jego zastosowania jest realizacja wspólnego przedsięwzięcia, którego celem jest osiągnięcie zysku tzn. bezpośrednim efektem (efektem działalności tej struktury) jest osiąganie przychodów, tylko wtedy bowiem jest uzasadnione i w ogóle możliwe określenie w jakiej części prawo do tego zysku posiada dany podatnik. Dotyczy to zarówno określenia kwoty przychodu jak i pozostałych wartości wpływających na ustalenie dochodu i wysokości opodatkowania, w szczególności kosztów uzyskania przychodów. Wynika to, z faktu, że w stosunku wszystkich wartości podatkowych przepis nakazuje odnosić się do prawa do udziału w zysku.

W przypadku jakiegokolwiek wspólnego działania więcej niż jednego podatnika, które nie jest nastawione na osiągnięcie zysku (i kwestia praw do niego w ogóle nie pojawia się w stosunkach pomiędzy jego uczestnikami) zagadnienie ustalania prawa do udziału w zysku jest bezprzedmiotowe, a tym samym zastosowanie art. 5 nie jest możliwe.

Odnosząc powyższe rozważania do przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazać należy, że Uczestnicy wykonując CCA realizują wspólne projekty badawczo-rozwojowe. Ich wynikiem ma być opracowanie innowacyjnych rozwiązań, z których każdy Uczestnik będzie mógł korzystać w prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym Uczestnicy, w tym Spółka z tytułu realizacji CCA nie osiągną bezpośrednio żadnych zysków, gdyż nie to jest jej celem. W ten sposób uzyskana zostanie jedynie możliwość korzystania z efektów współpracy. Efekty te natomiast dają jedynie pewną możliwość, w postaci szansy czy też potencjału na zwiększenie zysków przez Uczestników. Zatem, dopiero wykorzystanie efektów współpracy we własnym zakresie przez danego Uczestnika będzie mogło skutkować osiągnięciem zysku, np. poprzez ograniczenie kosztów lub zwiększenia przychodów. Jednakże, będzie to wynikiem indywidualnej działalności każdego Uczestnika. Zatem, od decyzji danego Uczestnika, jego sytuacji rynkowej, oraz wielu innych czynników dotyczących tylko i wyłącznie tego Uczestnika zależeć będzie czy rzeczywiste zwiększenie zysków w ogóle wystąpi. Natomiast, nie będą na to mieli żadnego wpływu pozostali Uczestnicy CCA.

Określenie na potrzeby realizacji CCA wartości oczekiwanych korzyści nie może być utożsamiane z zyskiem. Przede wszystkim działanie to ma na celu doprowadzenie do sytuacji, w której zachowana jest proporcja wkładów i korzyści poszczególnych Zainteresowanych, co ma odzwierciedlać zasadę ceny rynkowej (zasadę arms length). Ponadto, nie chodzi tu o korzyści uzyskiwane wspólnie w ramach realizacji CCA (a zatem nie ewentualny zysk wypracowany wspólnie przez Uczestników w związku z realizacją CCA), a korzyści jakie mogą zostać uzyskane indywidualnie przez każdego z Uczestników. Podkreślenia wymaga, że są to korzyści, potencjalne, oczekiwane i jak wskazano w powyżej, ich urzeczywistnienie zależy tylko i wyłącznie od sposobu wykorzystania ich w indywidualnej działalności danego Uczestnika.

Oczywistym jest, że w przypadku tego typu współpracy ponoszone są wydatki mogące stanowić koszty uzyskania przychodów. Jednakże, przejawiać będą one ogólny związek z prowadzoną działalnością gospodarczą Uczestników, a nie będą ściśle związane z przychodami z danego przedsięwzięcia, gdyż takie w przedmiotowej sprawie nie będą występować. Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, tym bardziej nie byłoby zasadne zastosowanie jakichkolwiek proporcji przy ustalaniu w jakiej części dany Uczestnik mógłby zaliczyć poniesione wydatki do kosztów podatkowych.

Uwzględniając powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku z zawarciem i realizacją CCA nie znajdzie zastosowanie art. 5 ustawy o CIT, w efekcie czego Wnioskodawca powinien ujmować w swoim rozliczeniu podatkowym koszty uzyskania przychodów w kwocie faktycznie poniesionych wydatków.

Uzasadnienie w zakresie pytania nr 2

Przedmiotem pytania Wnioskodawcy jest to, czy prowadząc działalność badawczo-rozwojową wspólnie z innymi Uczestnikami, w sytuacji gdy prowadzenie tej działalności ma być wkładem Wnioskodawcy w realizację wspólnych projektów w ramach CCA będzie on uprawniony do uwzględnienia w rozliczeniu Ulgi B+R wydatków faktycznie poniesionych.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ma on prawo uwzględnić w rozliczeniu Ulgi B+R jako koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ustawy o CIT, wydatki faktycznie poniesione w związku z zawarciem i realizacją CCA. W efekcie nie znajdzie zastosowania art. 5 ustawy o CIT i nie będzie konieczne ustalanie proporcji w jakiej wysokości Wnioskodawca mógłby ująć w rozliczeniu B+R koszty kwalifikowane, w oderwaniu od faktycznie poniesionych wydatków.

W powyższym zakresie zastosowanie ma argumentacja Wnioskodawcy przedstawiona w uzasadnieniu do pytania nr 1 potwierdzająca, że w związku z zawarciem i realizacją CCA nie znajdzie zastosowania art. 5 ustawy o CIT. Jednakże, Wnioskodawca dodatkowo przedstawia argumentację odnoszącą się do stosowania Ulgi B+R.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. W dalszej części art. 18 wskazano jakie wydatki mogą stanowić koszty kwalifikowane oraz zasady rozliczenia ulgi B+R.

Celem Ulgi B+R jest promowanie innowacyjnych i twórczych oraz nastawionych na rozwój obszarów działalności. Zamysł ustawodawcy w tym zakresie znajduje odzwierciedlenie w przepisach art. 18 ustawy o CIT. Zastosowanie Ulgi B+R warunkowane jest faktycznym prowadzeniem przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej, która zdefiniowana została w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT. W efekcie to m.in. wydatki na wynagrodzenia zatrudnionych pracowników realizujących prace badawczo-rozwojowe mogą być kosztami kwalifikowanymi. Natomiast, koszty nabycia usług od innych podmiotów gospodarczych (z pewnymi wyjątkami) nie są w ten sposób kwalifikowane.

W powyższym kontekście jeszcze wyraźniej widać, że zastosowanie przepisu art. 5 ustawy o CIT, w analizowanym przypadku nie powinno mieć miejsca. W przypadku gdyby przyjąć zastosowanie wskazanej regulacji, u danego Zainteresowanego w rozliczeniu ulgi uwzględnione zostaną koszty przypisane w oparciu o hipotetyczny zysk. W efekcie czego może zdarzyć się, że u danego Zainteresowanego korzyści uzyskane z ulgi (ze względu na ustalenie proporcjonalnie wyższego zysku) nie będą odpowiadać faktycznej skali prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (będą nieproporcjonalnie duże) mającej swoje odzwierciedlenie w faktycznie ponoszonych wydatkach. Natomiast, zdaniem Wnioskodawcy zastosowanie wskazanej ulgi powinno być powiązane z zakresem rzeczywiście prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo uwzględnić w rozliczeniu Ulgi B+R jako koszty kwalifikowane, o których mowa w art 18d ustawy o CIT, wydatki faktycznie poniesione w związku z zawarciem i realizacją CCA, a wynikające z realizowania przez Spółkę prac badawczo-rozwojowych w ramach uczestnictwa w CCA.

Uzasadnienie w zakresie pytania nr 4

Zgodnie z art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust 1.

Powyższy przepis warunkuje zatem uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów istnieniem związku przyczynowo-skutkowego z osiągnięciem przychodu. Co istotne, nie jest konieczne aby dany wydatek faktycznie przełożył się na osiągnięcie przychodu, ale aby taki był zamiar jego poniesienia. Ustawodawca uwzględnił bowiem fakt ponoszenia ryzyka związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, tj., że nie każde przedsięwzięcie zakończone zostanie powodzeniem. Jednocześnie, określone zostało, że wydatki wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów, niezależnie od istnienia związku z przychodami.

Nie powinno budzić wątpliwości, że celem zawarcia i realizacji CCA z punktu widzenia Wnioskodawcy jako jednego z Uczestników jest wykorzystanie wspólnie wypracowanych efektów prac badawczo-rozwojowych. Efekty te mogą dać Wnioskodawcy określone korzyści poprzez zastosowanie innowacyjnych rozwiązań w celu zdobycia przewagi konkurencyjnej na rynku, co z kolei przełoży się na osiąganie wyższych przychodów lub ograniczenie ponoszonych wydatków.

Współpraca w ramach CCA pozwoli w najbardziej efektywny sposób wykorzystać posiadany potencjał i doświadczenie oraz osiągnąć efekt synergii przy tworzeniu nowych rozwiązań. Podkreślić należy, że dzięki współpracy w tej formie Wnioskodawca może uzyskać korzyści, które nie byłyby możliwe do osiągnięcia w ogóle (lub możliwe ale znacznie wyższym kosztem finansowym), gdyby Wnioskodawca dążyłby do ich uzyskania samodzielnie.

Mając na uwadze powyższe, należy dojść do wniosku, że zawarcie i realizacja przez Wnioskodawcę CCA jest uzasadniona ekonomicznie oraz biznesowo, ma na celu osiągniecie przychodów.

Opłaty wyrównawcze są koniecznym elementem współpracy w ramach CCA, gdyż ich celem jest wyrównanie proporcji wkładów i oczekiwanych korzyści, innymi słowy zapewnienie prowadzenia współpracy zgodnie z zasadami ceny rynkowej (arms length), zatem ich ponoszenie (jeżeli zostaną ustalone) warunkuje możliwość współpracy i osiągnięcia oczekiwanych korzyści. Jednocześnie, tego rodzaju wydatki nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, zatem nie znajdują się w katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Dodatkowo, należy zwrócić uwagę, że w ramach CCA realizowane będą projekty badawczo-rozwojowe, które obarczone będą ryzykiem zakończenia wynikiem negatywnym. Zdaniem Wnioskodawcy, nie powinno to mieć wpływu na możliwość zaliczenia Opłat wyrównawczych do kosztów uzyskania przychodów. Charakterystyczne dla tego typu projektów jest to, że obarczone są ryzykiem niepowodzenia. Przepisy nie stawiają warunku zakończenia ich wynikiem pozytywnym, co wynika ze wskazanej na wstępie zasady, że o uznaniu za koszt podatkowy wydatku decyduje cel jego poniesienia.

Opłata wyrównawcza nie jest wydatkiem na prowadzenie prac rozwojowych (wobec, których przepisy ustawy o CIT przewidują szczególne zasady odnoszące się do momentu rozpoznania kosztu podatkowego), jednakże należy wskazać, że zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków na prace rozwojowe niezależnie od tego jakim wynikiem zostały lub zostaną zakończone znajduje oparcie w stanowisku prezentowanym przez organy podatkowe. Przykładowo wskazać należy na interpretacje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z 1 grudnia 2017 r. (nr 0111-KDIB1-3.4010.339.2017.1.MBD) oraz z 30 czerwca 2017 r. (nr 0114-KDIP2-1.4010.79.2017.1.MR) oraz interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 20 lutego 2017 r. (nr 2461-1BPB-1-2.4510.1080.2016.1.BG).

Tym samym w również przypadku wydatków na Opłaty wyrównawcze, które warunkują możliwość realizacji wspólnych projektów w ramach CCA, możliwe powinno być ich zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów niezależnie od końcowo osiągniętych wyników.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone Opłaty wyrównawcze będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku dochodowego od osób prawnych, natomiast w części dotyczącej podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.