Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.41.2020.2.DK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-28
Teza: Czy zarówno majątek pozostający w Spółce Dzielonej, jak i przenoszony do Spółki Przejmującej będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa („ZCP”) w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? Czy w związku z podziałem Spółki Dzielonej przez wydzielenie Działalności 1 do Spółki Przejmującej po stronie Spółki Dzielonej (…) powstanie przychód podatkowy?
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) oraz art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 stycznia 2020 r. (data wpływu 29 stycznia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

*   czy zarówno majątek pozostający w Spółce Dzielonej, jak i przenoszony do Spółki Przejmującej będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa („ZCP”) w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   czy w związku z podziałem Spółki Dzielonej przez wydzielenie Działalności 1 do Spółki Przejmującej po stronie Spółki Dzielonej (…) powstanie przychód podatkowy

\-**jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 stycznia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy zarówno majątek pozostający w Spółce Dzielonej, jak i przenoszony do Spółki Przejmującej będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa („ZCP”) w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz czy w związku z podziałem Spółki Dzielonej przez wydzielenie Działalności 1 do Spółki Przejmującej po stronie Spółki Dzielonej (…) powstanie przychód podatkowy.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka dzielona (dalej: „Wnioskodawca”) wpisana jest do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

Wnioskodawca prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów ) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów oraz jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Grupa L. (dalej: „Grupa”) składa się ze spółek, których głównym przedmiotem działalności jest projektowanie, produkcja oraz montaż wielofunkcyjnych hali stalowych dla szerokiego zakresu branż i celów, obejmująca między innymi jedynego akcjonariusza Spółki Dzielonej - spółkę prawa szwedzkiego L. AB oraz pięć innych spółek zależnych. Części konstrukcyjne hal są prefabrykowane w zautomatyzowanych zakładach produkcyjnych Grupy w Europie.

Obecnie działalność Spółki można podzielić na:

(i) podstawową działalność produkcyjną na potrzeby własne oraz Grupy, w ramach której Spółka produkuje elementy wielofunkcyjnych hal stalowych, dokonuje zakupu surowców i materiałów niezbędnych do produkcji, utrzymuje ruch zakładu produkcyjnego (w tym planuje realizację produkcji), zarządza procesem inwestycyjnym w zakresie produkcji, zarządza magazynowaniem w odniesieniu do surowców oraz półproduktów („Działalność 1”) oraz

(ii) działalność pozostałą, na którą składa się działalność sprzedażowa i dystrybucyjna wyprodukowanych wielofunkcyjnych hal stalowych, w tym ich projektowanie oraz montaż. Dodatkowo w ramach tej części działalności wykonywane są działania z zakresu wsparcia administracyjnego, w tym w szczególności działania z zakresu zasobów ludzkich, księgowości, IT i marketingu („Działalność 2”).

Obie działalności Wnioskodawcy prowadzone są w innym zakresie (tj. Działalność 1 - produkcja na potrzeby własne Spółki oraz Grupy, Działalność 2 - sprzedaż, dystrybucja, montaż).

W konsekwencji, obie działalności charakteryzują się zupełnie odrębnymi cechami:

*   korzystają z odrębnych zasobów majątku,
*   wymagają odrębnych kompetencji,
*   związane są z nimi odrębne ryzyka,
*   wymagają zaangażowania innych kapitałów oraz
*   wymagają odmiennych metod zarządczych.

W ramach planowanej przez Grupę transakcji, mającej na celu rozdzielenie ryzyka i funkcji produkcyjnej od sprzedażowej i dystrybucyjnej skupionych obecnie w Spółce Dzielonej, dojdzie do przeniesienia Działalności 1 wraz z przypisanymi jej składnikami majątkowymi do dedykowanego odrębnego podmiotu – nowo zawiązaną spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, mającą siedzibę na terytorium Polski, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: „Spółka Przejmująca”). Niniejsza transakcja zostanie przeprowadzona poprzez przeprowadzenie procesu podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie (dalej: „Wydzielenie”) w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2019 r. poz. 505; dalej: „KSH”)

W wyniku reorganizacji Spółka Dzielona prowadzić będzie jedynie Działalność 2.

Celem podziału jest rozdzielenie dwóch odmiennych obszarów działalności, realizowanych obecnie w ramach Spółki Dzielonej.

Spółka Przejmująca zostanie utworzona specjalnie w celu umożliwienia realizacji procesu podziału Spółki Dzielonej – jako spółka, która w przyszłości, tj. z dniem Wydzielenia (momentem rejestracji Wydzielenia przez sąd rejestrowy, dalej: „Dzień Wydzielenia”) ma przejąć odpowiedzialność za całokształt Działalności 1.

W związku z podziałem Spółki Dzielonej, jej aktywa i zobowiązania zostaną przypisane odpowiednio Spółce Dzielonej oraz Spółce Przejmującej na następujących zasadach:

(i) majątek związany z Działalnością 1 zostanie przeniesiony na Spółkę Przejmującą tj.:

1.  środki trwałe, których przynależność można zidentyfikować w systemie finansowo- księgowym Spółki Dzielonej, np. grunty, budynki i budowie, maszyny i urządzenia, środki transportu, pozostałe środki trwałe,
2.  podstawowe grupy zapasów np. produkty, półprodukty, materiały surowcowe do produkcji,
3.  wartości niematerialne, głównie licencje programów informatycznych np. Windows, Microsoft Office, Auto-Cad,
4.  wyodrębnione przed dniem Wydzielenia należności i środki pieniężne na podstawie weryfikacji rozrachunków związanych z danym przychodem,
5.  zobowiązania z tyt. zakupu surowców niezbędnych do produkcji, które są nabywane od określonych dostawców,
6.  zobowiązania związane z kosztami mediów np. zużyciem energii lub zakupem materiałów BHP,
7.  umowy dotyczące Działalności 1, w szczególności umowy w postaci kalkulacji kosztów produkcji wybranych pozycji (np. profili i innych konstrukcji stalowych oraz wyrobów blacharskich do obróbki końcowej hal) oraz umowy zakupowe (np. zakup surowców do produkcji),
8.  wybrani pracownicy produkcyjni oraz wszelkie zobowiązania i należności pracownicze dotyczące powyższych pracowników,

(ii) pozostały majątek związany z Działalnością 2, w szczególności obejmujący działalność sprzedażową oraz dystrybucyjną tj.:

1.  środki trwałe np. grunty, budynki i budowle, maszyny i urządzenia, środki transportu, pozostałe środki trwałe,
2.  materiały obce wykorzystywane przy montażu hal stalowych dla klientów,
3.  wartości niematerialne, głównie licencje programów informatycznych np. Windows, Microsoft Office, Auto-Cad,
4.  wyodrębnione przed dniem Wydzielenia należności i środki pieniężne na podstawie weryfikacji rozrachunków związanych z danym przychodem,
5.  zobowiązania z tytułu zakupów materiałów wykorzystywanych do budowy hal,
6.  zobowiązania związane z kosztami mediów np. zużyciem energii lub zakupem materiałów BHP,
7.  umowy dotyczące Działalności 2, w szczególności umowy sprzedażowe (na usługę budowlaną polegająca na zaprojektowaniu i montażu hali stalowej) oraz umowy zakupowe (na dostawę elementów budowlanych, z których powstaje hala),
8.  wybrani pracownicy oraz wszelkie zobowiązania i należności pracownicze dotyczące powyższych pracowników.

Na skutek dokonania Wydzielenia:

*   Począwszy od Dnia Wydzielenia - Spółka Przejmująca będzie samodzielnie prowadzić działalność w zakresie produkcji. Działalność ta będzie wykonywana przez Spółkę Przejmującą wyłącznie przy wykorzystaniu zagregowanego zespołu składników przypisanego do Działalności 1 (istniejącego obecnie w ramach Spółki Dzielonej).
*   Jednocześnie - po Dniu Wydzielenia – Spółka Dzielona będzie kontynuowała działalność sprzedażową, dystrybucyjną oraz montażową wyłącznie przy wykorzystaniu zagregowanego zespołu składników przypisanego do Działalności 2 (istniejącego obecnie w ramach Spółki Dzielonej).

Planowany podział Spółki Dzielonej będzie miał na celu formalne rozdzielenie działalności Spółki Dzielonej wykonywanej w ramach Działalności 1 oraz Działalności 2.

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie Działalności 1 oraz Działalności 2 w wewnętrznej strukturze Spółki Dzielonej ma miejsce przed Wydzieleniem i wynika głównie z różnych lokalizacji obydwu działalności tj. różnych budynków, w których prowadzone są te działalności. Powyższy podział organizacyjny jest podstawą do sprecyzowanego gromadzenia informacji o transakcjach gospodarczych w systemie finansowo- księgowym obydwu działalności.

Ponadto, należy wskazać na formalne wyodrębnienie Działalności 1 oraz Działalności 2 na dwa odrębne działy organizacyjne w strukturze Spółki Dzielonej. W ramach funkcjonowania poszczególnych działów uregulowany został zakres ich działalności, przypisani pracownicy i członkowie kadry kierowniczej, wyodrębnienie ksiąg rachunkowych oraz sposób przypisania kosztów tzw. usług wspólnych - m.in. księgowości, wsparcia IT, kadr, zarządu.

Zarówno Działalność 1, jak i Działalność 2 posiada własną kadrę zarządzającą (dyrektorów). Dyrektorzy poszczególnych działów odpowiadają za działalność prowadzoną w ramach danego działu. W ramach wewnętrznej struktury Spółki Dzielonej każda z działalności funkcjonuje jako zorganizowana i samodzielna część.

Wyodrębnienie finansowe

Spółka Dzielona ma możliwość identyfikacji i przypisania aktywów i zapasów do każdej z działalności w ramach systemu księgowego zarówno poprzez alokację, jak i eliminację. Aktywa Spółki Dzielonej są alokowane do ich użytkowników poprzez tzw. MPK, które przy pomocy struktury organizacyjnej pozwala dokonać odpowiedniego przyporządkowania aktywów do użytkownika, a co za tym idzie do danej działalności. Koszty bezpośrednie, pośrednie oraz koszty wynagrodzeń, na podstawie MPK mogą również być przyporządkowane do każdej z działalności. W zakresie wartości niematerialnych i prawnych, oprogramowanie / licencje przypisane do konkretnego użytkownika będą mogły zostać zidentyfikowane i przyporządkowane do danej działalności.

Spółka Dzielona prowadzi pełne księgi rachunkowe w zakresie ewidencji księgowej przychodów, kosztów, aktywów, należności i zobowiązań dotyczących przychodów z Działalności 1 oraz Działalności 2. Spółka Dzielona nie prowadzi dla Działalności 1 oraz Działalności 2 odrębnych ksiąg rachunkowych, niemniej jednak w istniejącej strukturze możliwe jest dokładne przyporządkowanie indywidualnych przychodów, kosztów, należności oraz zobowiązań zarówno Działalności 1, jak i Działalności 2. Dodatkowo, w ramach Działalności 1 oraz Działalności 2 tworzone są odrębne budżety kosztowo-przychodowe.

Dokładne przyporządkowanie wynika z faktu, iż przychody oraz koszty są ewidencjonowane na rozbudowanych kontach analitycznych odrębnych dla Działalności 1 oraz Działalności 2. Dzięki zastosowanemu modelowi Spółka Dzielona była w stanie sporządzić odrębny bilans, rachunek wyników, rachunek przepływów pieniężnych dla działalności prowadzonej w ramach Działalności 1, jak i w ramach Działalności 2 przed dniem Wydzielenia.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Zadania wykonywane przez Działalność 1 koncentrują się na:

*   produkcji wielofunkcyjnych konstrukcji stalowych,
*   zakupie surowców i materiałów niezbędnych do produkcji,
*   utrzymaniu ruchu zakładu produkcyjnego (w tym planowaniu produkcji),
*   zarządzaniu procesem inwestycyjnym w zakresie produkcji,
*   magazynowaniu surowców oraz półproduktów,
*   procesowanie podstawowych czynności administracyjnych związanych z Działalnością 1.

Zadania wykonywane przez Działalność 2 są zakresowo odmienne i koncentrują się na działalności sprzedażowej, dystrybucyjnej, montażowej oraz administracji wewnętrznej. W szczególności do zakresu Działalności 2 wchodzi:

*   dystrybucja oraz sprzedaż wyprodukowanych wielofunkcyjnych hal,
*   projektowanie oraz montaż hal
*   zakup pozostałych materiałów niezbędnych do przeprowadzenia montażu zaprojektowanych hal,
*   wsparcie administracyjne, w tym w szczególności działania z zakresu zasobów ludzkich, księgowości, IT i marketingu.

Każdy z działów wyodrębnionych w ramach struktury wewnętrznej Spółki Dzielonej wypełnia swoje obowiązki w oparciu o przypisane do nich składniki majątku oraz personel.

Należy podkreślić, że dysponując własnymi składnikami majątkowymi i zapleczem organizacyjno-technicznym i personalnym, własnymi należnościami i zobowiązaniami etc., jednostki organizacyjne w postaci Działalności 1 oraz Działalności 2 mogą samodzielnie realizować swoje własne zadania, niezależnie od siebie. Ponadto, faktyczny zakres działalności wykonywany w ramach poszczególnych działów jest na tyle od siebie odrębny, że zasadniczo każdy z działów mógłby stanowić odrębną od siebie jednostkę prawną, zupełnie niezależną od pozostałej.

W ramach planowanego podziału Spółki Dzielonej na Spółkę Przejmującą przejdą wszystkie składniki majątku związane z Działalnością 1, które zostaną wymienione szczegółowo w planie podziału, na zasadach sukcesji uniwersalnej.

W kontekście powyższego należy zaznaczyć, że jeżeli na dzień podjęcia uchwały o podziale w ramach Działalności 2 będą istniały jeszcze jakieś inne składniki majątku, a bezpośrednio związane z działalnością prowadzoną przez Spółkę Dzieloną w ramach Działalności 1, mogą one zostać również przeniesione na Spółkę Przejmującą w ramach podziału przez wydzielenie. W konsekwencji, w wyniku podziału w Spółce Dzielonej pozostaną jedynie takie elementy związane z Działalnością 2, których przeniesienie albo (i) nie jest adekwatne dla potrzeb Działalności 1 jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, albo (ii) prawnie lub umownie jest niedopuszczalne bądź (iii) ich przeniesienie nie będzie objęte wolą wspólników, przy czym nie będą to elementy niezbędne do kontynuowania działalności przez Spółkę Przejmującą w ramach Działalności 1.

Ponadto, należy zaznaczyć, że jeżeli w celu przeniesienia niektórych praw związanych z umowami, konieczna będzie zgoda podmiotów trzecich - prawa te przejdą na Spółkę Przejmującą po uzyskaniu wymaganych prawnie zgód (po podziale). Jeżeli takie zgody nie zostaną otrzymane, przejście tych praw z umów może nie nastąpić (w zależności od specyficznych uregulowań prawnych). Niezależnie od powyższego w wyniku podziału w Spółce Dzielonej pozostaną wszystkie składniki niezbędne do prowadzenia działalności w ramach Działalności 2.

Możliwe, że na dzień podziału Spółka Dzielona ureguluje (lub zostaną uregulowane przez podmioty’ trzecie) wszystkie lub część należności, wierzytelności i zobowiązań handlowych związane z Działalnością 1, głównie ze względu na krótki termin płatności należności. Jeżeli natomiast na moment podziału należności, wierzytelności lub zobowiązania związane z Działalnością 1 pozostaną nieuregulowane, przejdą one na Spółkę Przejmującą.

Pozostałe usługi niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej, takie jak obsługa finansowo- księgowa, kadrowa oraz wsparcie IT dotyczące Działalności 1, Spółka Przejmująca będzie nabywać na podstawie umów o świadczenie usług od Spółki Dzielonej lub od podmiotów trzecich.

W celu umożliwienia prawidłowego funkcjonowania Spółki Przejmującej możliwe jest podpisanie odpowiednich, niezbędnych do prowadzenia działania, umów o świadczenie usług uzupełniających w zakresie bieżącej, rutynowej obsługi administracyjnej, logistycznej, czy też w zakresie IT pomiędzy Spółką Dzieloną a Spółką Przejmującą lub podmiotami trzecimi. Umożliwi to Spółce Przejmującej na funkcjonowanie jako samodzielny podmiot gospodarczy i kontynuowanie Działalności 1 po dniu podziału.

Wnioskodawca nie wyklucza, że pozostałe funkcje uzupełniające (w zakresie bieżącej, rutynowej obsługi administracyjnej, logistycznej czy w zakresie IT), które aktualnie są wykonywane przez pracowników Spółki Dzielonej lub dostawców usług na jej rzecz, mogą być po podziale rozliczane ze Spółką Przejmującą na podstawie faktur wystawianych przez Wnioskodawcę. Osobą odpowiedzialną za powyższą kwestię będzie Dyrektor Zakładu produkcyjnego w Spółce Przejmującej. Takie rozwiązanie nie wpłynie jednak na możliwość samodzielnego i autonomicznego kontynuowania Działalności 1 przez Spółkę Przejmującą od momentu podziału. Ostateczne decyzje dotyczące „funkcji uzupełniających” zostaną podyktowane względami gospodarczymi, tj. szacowanymi potrzebami Wnioskodawcy oraz Spółki Przejmującej w zakresie wsparcia usługowego.

Niezależnie od powyższego, czynności zarządcze i nadzorcze dla działalności podstawowej prowadzonej przez każdą ze spółek wykonywane będą przez Wnioskodawcę oraz Spółkę Przejmującą „własnymi silami”, tj. za pomocą osób zatrudnionych przez daną spółkę na umowę o pracę, na podstawie powołania lub innego tytułu prawnego.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy zarówno majątek pozostający w Spółce Dzielonej, jak i przenoszony do Spółki Przejmującej będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa („ZCP”) w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)
2.  Czy w związku z podziałem Spółki Dzielonej przez wydzielenie Działalności 1 do Spółki Przejmującej po stronie Spółki Dzielonej (…) powstanie przychód podatkowy?
(część pytania oznaczonego we wniosku Nr 2)

1.  Zdaniem Wnioskodawcy zarówno majątek pozostawiony w Spółce Dzielonej jak i majątek przenoszony do Spółki Przejmującej stanowią obecnie oraz stanowić będą na dzień podziału ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
2.  Zdaniem Wnioskodawcy, podział Spółki Dzielonej poprzez wydzielenie Działalności 1 do Spółki Przejmującej nie będzie skutkował powstaniem przychodu podatkowego po stronie Spółki Dzielonej (…).

Ad. 1 i 2

Skutki podatkowe podziału przez wydzielenie dla Spółki Dzielonej, będącej osobą prawną, zostały uregulowane w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm., dalej: „ustawa CIT”).

Zgodnie z tym przepisem, przychodem jest w szczególności, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią ZCP - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia (z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 ustawy CIT).

Z powyższego przepisu wynika jednocześnie, że dla spółki dzielonej przychód nie powstanie w przypadku podziału przez wydzielenie, jeśli majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce dzielonej będzie stanowił ZCP.

ZCP w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy CIT - oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jednocześnie, ustawodawca w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy CIT wskazał, że przychodem jest ustalona na dzień łączenia lub podziału wartość majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną. Powyższy przepis należy jednak stosować łącznie z przepisem art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy CIT, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą odpowiadającej wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

Przedsiębiorstwo na gruncie ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1145; zm.: Dz.U. z 2019 r. poz. 1495) (dalej: „k.c.”) definiowane jest jako zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Przepisy prawa cywilnego stanowią, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zgodnie z art. 551 k.c., przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, które obejmuje w szczególności:

(i) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

(ii) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

(iii) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz praw do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

(iv) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

(v) koncesje, licencje i zezwolenia;

(vi) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

(vii) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

(viii) tajemnice przedsiębiorstwa;

(ix) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że strony mają swobodę, co do tego, jakie elementy objąć przedmiotem sprzedaży, aportu czy innej czynności prawnej. Zatem, nie wszystkie wyżej wymienione elementy definiujące przedsiębiorstwo muszą występować łącznie, aby można było rozpoznać transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Zdaniem Wnioskodawcy, aby uznać przedmiot transakcji za ZCP, musi on obejmować co najmniej takie składniki, które są niezbędne do realizacji założonych zadań gospodarczych (tj. bez których dane przedsiębiorstwo nie mogłoby realizować swoich zadań gospodarczych). Wnioskodawca wskazuje, że tak właśnie jest w przedmiotowej sytuacji.

W pierwszej kolejności wskazać tu należy, że zarówno organy podatkowe, jak i sądy administracyjne wskazują zgodnie, że aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać - na gruncie przepisów podatkowych – zakwalifikowany jako ZCP, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Cechami charakterystycznymi takiego zespołu składników, pozwalającymi na uznanie, iż mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa są - w świetle orzecznictwa sądowego i praktyki organów podatkowych:

a. Wyodrębnienie organizacyjne:

Zdaniem organów podatkowych wyodrębnienie to powinno mieć „sformalizowany” charakter. Jak bowiem konsekwentnie wskazuje się w indywidualnych interpretacjach podatkowych:

„Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.” (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 23 stycznia 2014 r., Znak: IPPP2/443-1158/13-2/DG).

Warto jednak zauważyć, że nieco odmienne stanowisko prezentują sądy administracyjne. Kładąc główny nacisk na wyodrębnienie funkcjonalne wskazują bowiem, że:

(i) „dla zakwalifikowania zespołu składników materialnych i niematerialnych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie jest konieczne, aby stanowiły (funkcjonowały) one w strukturze przedsiębiorstwa odrębną jednostkę organizacyjną jako np. dział, wydział, oddział. Wymóg taki nie wynika z art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. Każdy bowiem zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego - bez względu na jego organizacyjne wyodrębnienie w postaci oddziału, działu itp. - może stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.” (tak WSA w Warszawie m.in. w wyroku z 8 października 2013 r., sygn. III SA/Wa 1929/13, jest to orzeczenie prawomocne, którego Minister Finansów nie skarżył do NSA);

(ii) „Przez wyodrębnienie organizacyjne należy rozumieć umieszczenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej przedsiębiorcy przykładowo jako oddział, zakład lub dział spółki zajmujący się prowadzeniem określonego rodzaju działalności, ale także każdą inną formę wyodrębnienia organizacyjnego (nie musi ono mieć sformalizowanego charakteru). Bardziej istotne jest kryterium funkcjonalne wskazujące, że zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić część przedsiębiorstwa, prowadzonego przez podatnika, zdolną do samodzielnego działania”. (tak WSA w Warszawie w wyroku z 14 stycznia 2011 r., sygn. III SA/Wa 1624/10, oraz NSA z dnia 20 marca 2012 r. sygn. I FSK 815/11, który podtrzymał pozytywne dla podatnika stanowisko).

b. Wyodrębnienie finansowe:

W interpretacjach organów podatkowych, podobnie jak i w orzecznictwie wskazuje się, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Z tego punktu widzenia, nie jest więc konieczne formalne utworzenie oddzielnej komórki, chociaż wskazuje się, że wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest właśnie w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 23 stycznia 2014 r., Znak: IPPP2/443- 1158/13-2/DG).

Podobne stanowisko prezentują zresztą także organy, które uznają istnienie ZCP - w części dotyczącej wyodrębnienia finansowego w sytuacji, gdy w szczególności:

(i) utworzono w Zakładowym Planie Kont odrębne konta służące do ewidencjonowania wyłącznie transakcji realizowanych przez wyodrębnioną jednostkę oraz ustalania wyniku finansowego odrębnie dla tej części działalności (inwestycji),

(ii) jako dodatkowe elementy potwierdzające wyodrębnienie finansowe można z kolei wskazać m.in. sporządzanie odrębnych raportów finansowych dla zarządu w zakresie działalności finansowej wyodrębnionej jednostki (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 4 września 2014 r., Znak: IBPP4/443-266/14/EK).

c. Wyodrębnienie funkcjonalne

W odniesieniu do tego (zarazem ostatniego) rodzaju wyodrębnienia, wskazać należy, iż: „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa” (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 23 stycznia 2014 r., Znak: IPPP2/443-1158/13-2/DG).

Kluczowe znaczenie ma zatem możliwość samodzielnego prowadzenia działalności i realizowania zadań przyporządkowanych ZCP.

Przedmiotowy zespół składników majątkowych ma co do zasady obejmować także zobowiązania, które możliwe będą do przyporządkowania do Działalności 1. Będą to przede wszystkim zobowiązania z tyt. zakupu surowców niezbędnych do produkcji, które są nabywane od określonych dostawców oraz związane z kosztami mediów. Praktyka sądów w zakresie zobowiązań jest następująca:

(i) NSA w wyroku z 27 marca 2013 r. (sygn. II FSK 1896/11): „Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika (\`(...)\`) jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwa, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Z tych względów nie ma podstaw do uznania, że co do zasady utraci on tę samodzielność poprzez wyłączenie ze składników majątkowych niektórych zobowiązań”.

(ii) WSA w Warszawie w wyroku z 17 stycznia 2013 r. (sygn. III SA/Wa 1499/12): „Minister Finansów w zaskarżonej interpretacji, podlegającej ocenie Sądu, przyjął, że konsekwencją finansowego wyodrębnienia majątku mającego stanowić z.c.p. jest konieczność przypisania do niego wszelkich zobowiązań związanych ze składnikami tego majątku. Stwierdził też, że zbycie z.c.p. jest możliwe tylko w przypadku, gdy na nabywcę zostaną przeniesione także wszystkie zobowiązania wcześniej jej przypisane. (\`(...)\`) definicja z.c.p. nie wymaga, aby w jego skład musiały wchodzić wszystkie zobowiązania. Przy interpretacji art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. należy mieć zatem na uwadze, poza wykładnią gramatyczną, także wykładnię funkcjonalną. Trzymanie się bowiem tylko literalnego brzmienia ww. przepisu pozbawiałoby określony zespół składników majątkowych i niemajątkowych, wyodrębnionych organizacyjne i funkcjonalnie statusu zorganizowanej części przedsiębiorstwa - co do zasady.”

Należy zwrócić uwagę na wyrok NSA z dnia 26 czerwca 2008 r., sygn. akt I FSK 688/07. Sąd orzekł, że dla zbycia przedsiębiorstwa konieczne jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy istnieją podstawy do uznania przedmiotu transakcji obejmującej wydzielenie zespołu składników materialnych i niematerialnych w Spółce Dzielonej za ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT, gdyż spełnione są łącznie wszystkie następujące przesłanki:

(i) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych (środki trwałe, podstawowe grupy zapasów, licencje, umowy), w tym zobowiązań, o ile będą istniały na dzień podziału;

(ii) zespół ten jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (formalne wyodrębnienie Działalności 1 oraz Działalności 2 na dwa odrębne działy organizacyjne w strukturze Spółki Dzielonej, oddzielna kadra zarządzająca, jak również fizyczna lokalizacja Działalności 1 tj. odrębny budynek);

(iii) zespół ten jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (poprzez odrębne konta przychodowe i kosztowe tzw. MPK – miejsce powstania kosztu oraz magazynowe, co umożliwia odpowiednie alokowanie zapasów i innych aktywów, a także ewidencję księgową operacji gospodarczych powodujących powstanie przychodów, kosztów, aktywów, należności i zobowiązań dotyczących przychodów z Działalności 1);

(iv) składniki te są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych (polegających głównie na produkcji wielofunkcyjnych konstrukcji stalowych), a ich zespół mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze w Spółce Przejmującej (wyodrębnienie funkcjonalne), która będzie kontynuowała działalność Spółki Dzielonej w zakresie Działalności 1.

Równocześnie, składniki materialne i niematerialne pozostające po podziale w Spółce Dzielonej, będą również spełniały wszystkie warunki wymienione w pkt od a do c powyżej, gdyż:

(i) będzie istniał zespół składników materialnych i niematerialnych (środki trwałe, materiały obce wykorzystywane przy montażu hal stalowych dla klientów, licencje, umowy), w tym zobowiązań, o ile będą istniały na dzień podziału;

(ii) zespół ten będzie organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (formalne wyodrębnienie Działalności 1 oraz Działalności 2 na dwa odrębne działy organizacyjne w strukturze Spółki Dzielonej, oddzielna kadra zarządzająca, jak również fizyczna lokalizacja Działalności 2 tj. odrębny budynek);

(iii) zespół ten będzie finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (poprzez odrębne konta przychodowe i kosztowe tzw. MPK - miejsce powstania kosztu oraz magazynowe, co umożliwia odpowiednie alokowanie zapasów i innych aktywów, a także ewidencję księgową operacji gospodarczych powodujących powstanie przychodów, kosztów, aktywów, należności i zobowiązań dotyczących przychodów z Działalności 2);

(iv) składniki te są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych (polegających głównie na projektowaniu, sprzedaży i montażu wielofunkcyjnych hal), a ich zespół mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze w Spółce Dzielonej (wyodrębnienie funkcjonalne), bez majątku przenoszonego na Spółkę Przejmującą.

Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że w przypadku podziału przez wydzielenie opisanego przez Wnioskodawcę, wydzielenie opisanego zespołu składników materialnych i niematerialnych daje zarówno spółce przejmującej (Spółka Przejmująca) jak również spółce dzielonej (Spółka Dzielona) możliwość prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębne ZCP.

Dalsza działalność Spółki Dzielonej stanowić będzie kontynuację w ramach dotychczasowej działalności spółki związanej z wyodrębnionym zespołem składników przedsiębiorstwa (materialnych i niematerialnych) oraz zobowiązań dedykowanych do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej przez składniki, w skład których wchodzą w szczególności: środki trwałe (np. grunty, budynki, maszyny, środki transportu), materiały obce wykorzystywane przy montażu hal stalowych dla klientów, wartości niematerialne (głównie licencje), zobowiązania (np. z tytułu zakupów materiałów wykorzystywanych do budowy hal, związane z kosztami mediów), umowy (w szczególności umowy sprzedażowe), wybrani pracownicy.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w ramach podziału Spółki Dzielonej zarówno majątek pozostający w Spółce Dzielonej obejmujący działalność polegającą głównie na projektowaniu, sprzedaży i montażu wielofunkcyjnych hal (Działalność 2), jak również majątek, który zostanie przeniesiony do Spółki Przejmującej (Działalności 1, obejmującej produkcję elementów hal stalowych), będą stanowiły odrębne zespoły składników materialnych i niematerialnych, obejmujących również zobowiązania, które będą spełniały przesłanki uznania ich za dwie odrębne ZCP, w związku z czym Spółka Dzielona nie będzie miała obowiązku rozpoznania jakiegokolwiek przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. (…).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, podział Spółki Dzielonej poprzez wydzielenie Działalności 1 do Spółki Przejmującej nie będzie skutkował powstaniem przychodu podatkowego po stronie Spółki Dzielonej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 505 ze zm., dalej: „Kodeks spółek handlowych”).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Celem podziału przez wydzielenie jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje jedynie przeniesienie części jej majątku na inny podmiot.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki przejmującej przy podziale lub podziale przez wydzielenie regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „ustawa o CIT”),

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

*   przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,
*   przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
*   przychody spółki dzielonej.

Powołany przepis nie stanowi jednak podstawy powstania zobowiązania podatkowego, a jedynie wskazówkę, do jakiego koszyka przychodów wskazane powyżej przychody powinny być zaklasyfikowane. Samo powstanie ewentualnego przychodu reguluje art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, przychodami są, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Biorąc zatem pod uwagę literalną treść art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, należy stwierdzić, że ww. przepis odnosi się do dwóch sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie. W pierwszym przypadku ustawodawca wskazuje, że przychód występuje w sytuacji, gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w drugim przypadku prawodawca uznał, że przychód wystąpi w sytuacji, gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem, żeby skorzystać z wyłączenia z przychodów obydwie części majątku muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W konsekwencji wystąpienie przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, uzależnione jest od posiadania przez obydwie części przedsiębiorstwa podlegającego podziałowi przez wydzielenie atrybutu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Natomiast, zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, planowane jest przeniesienie Działalności 1 wraz z przypisanymi jej składnikami majątkowymi do nowo zawiązanej spółki z o.o. Niniejsza transakcja ma zostać przeprowadzona przez dokonanie podziału Spółki Wnioskodawcy przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy Kodeks spółek handlowych.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wnioskodawca wskazał, że składniki majątku Spółki Dzielonej przeniesione w ramach podziału na Spółkę Przejmującą będą charakteryzować się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym. Oba podmioty (Wnioskodawca i podmiot przejmujący część składników majątkowych Wnioskodawcy) na skutek dokonania wydzielenia będą posiadały pełną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielne podmioty. Wnioskodawca podkreślił również, że każdy z działów wyodrębnionych w ramach struktury wewnętrznej Spółki Dzielonej wypełnia swoje obowiązki w oparciu o przypisane do nich składniki majątku oraz personel oraz dysponowanie własnymi składnikami majątkowymi i zapleczem organizacyjno-technicznym i personalnym, własnymi należnościami i zobowiązaniami oraz jednostki organizacyjne w postaci Działalności 1 i Działalności 2 mogą samodzielnie realizować swoje własne zadania, niezależnie od siebie. A zatem, przeniesienie w ramach podziału składniki majątku Spółki Dzielonej na Spółkę Przejmującą oraz majątek pozostający w Spółce Dzielonej będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Mając powyższe na względzie w oparciu o przedstawiony opis zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że opisane składniki majątkowe, mające być przedmiotem wydzielenia, wypełniają podstawowe przesłanki wymienione powyżej jako niezbędne dla stwierdzenia, że w danej sytuacji mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa. Ponadto, z wniosku wynika, że także składniki majątku, pozostałe w spółce po wydzieleniu, będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. W konsekwencji, w sytuacji, w której zarówno opisany we wniosku zespół składników majątkowych, tj. Działalność 1, przeniesiony do nowo zawiązanej spółki w wyniku podziału przez wydzielenie, jak i zespół składników majątkowych pozostający w Spółce tj. Działalność 2 – będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, po stronie Wnioskodawcy, w związku z przeprowadzaną czynnością podziału przez wydzielenie, nie dojdzie do powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Nadmienić przy tym należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem wydane zostaną (zostały) odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.