Zmiana wiążącej informacji stawkowej
Sygnatura: 0110-KSI1-2.441.6.2022.5.ST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-06
Teza: WIS TOWAR - jednorazowe medyczne rękawice diagnostyczne.
Słowa kluczowe: towar
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 8%; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa - towar
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Załącznik Nr 3

**DECYZJA**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 3, art. 233 § 1 pkt 2 lit. a, ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą,

**Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej**

po rozpatrzeniu odwołania z 22 czerwca 2022 r. (data wpływu 28 czerwca 2022 r.) od wiążącej informacji stawkowej z 24 maja 2022 r. znak 0115-KDST2 2.440.213.2021.12.RS określającej dla towaru – „(…)” klasyfikację do działu 40 Nomenklatury scalonej (CN) oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art.146aa ust.1 pkt 1 i ust. 1a ustawy,

‒ **uchyla decyzję organu pierwszej instancji w całości i orzeka co do istoty sprawy w następujący sposób:**

‒ **Przedmiot wniosku:** „(…)”

‒ **Opis towaru:** jednorazowe medyczne rękawice diagnostyczne wykonane z kauczuku (…)

‒ **Rozstrzygnięcie: wyrób medyczny w rozumieniu przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2017/745 z dnia 5 kwietnia 2017 r. w sprawie wyrobów medycznych, zmiany dyrektywy 2001/83/WE, rozporządzenia (WE) nr 178/2002 i rozporządzenia (WE) nr 1223/2009 oraz uchylenia dyrektyw Rady 90/385/EWG i 93/42/EWG (Dz. Urz. UE L 117 z 05.05.2017, str. 1, z późn. zm.), dopuszczony do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej**

‒ **stawka podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy oraz poz. 13 załącznika nr 3 do ustawy.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 7 czerwca 2021 r. (…), zwana dalej Stroną, Wnioskodawcą lub Odwołującą, złożyła wniosek z 31 maja 2021 r., uzupełniony w dniach 25 sierpnia 2021 r. i 8 grudnia 2021 r. (data wpływu), o wydanie wiążącej informacji stawkowej w zakresie sklasyfikowania towaru - „(…)”, według Nomenklatury scalonej (CN) na potrzeby opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Po przeprowadzonym postępowaniu, na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału, organ pierwszej instancji wydał wiążącą informację stawkową (WIS) z 24 maja 2022 r. znak 0115-KDST2-2.440.213.2021.12.RS określającą dla przedmiotowego towaru klasyfikację do działu CN 40 oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art.146aa ust.1 pkt 1 i ust. 1a ustawy. Wiążąca informacja stawkowa została doręczona Stronie 8 czerwca 2022 r.

Nie zgadzając się z ww. rozstrzygnięciem Strona, za pośrednictwem pełnomocnika, pismem z 22 czerwca 2022 r. (data wpływu 28 czerwca 2022 r.) złożyła odwołanie zarzucając zaskarżonej decyzji (cyt.):

_1)_ _„naruszenie przepisów postępowania, tj.:_

_a)_ _art. 121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez ich niezastosowanie i prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych oraz brak należytego wyjaśnienia podstaw wydanej decyzji,_

_b)_ _art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie i brak podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym,_

_c)_ _art. 123 Ordynacji podatkowej poprzez faktyczne naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu i brak realizacji żądania Wnioskodawcy w zakresie uzupełnienia materiału dowodowego,_

_d)_ _art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez brak zebrania kompletnego materiału dowodowego pomimo wskazywania przez Wnioskodawcę na jego braki,_

_2)_ _naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:_

_a)_ _art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U.2021.685 ze zm., dalej: ustawa o VAT) w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt i ust. 1a_ _tej ustawy poprzez jego błędne zastosowanie, oraz_

_b)_ _art. 41 ust. 2 w z w. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a w zw. z poz. 13 załącznika nr 3 ustawy o VAT poprzez jego niezastosowanie”._

Z uwagi na powyższe, Strona na podstawie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, wniosła o uchylenie w całości decyzji organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, gdyż rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego _w_ znacznej części.

W dalszej treści odwołania Strona uzasadniła powyższe zarzuty.

Pismem z 12 lipca 2022 r. znak 0110-KSI1-2.441.6.2022.1.ST zostało wysłane do Strony wezwanie, w celu przesłania - celem dołączenia do akt sprawy - oryginału pełnomocnictwa (lub odpisu pełnomocnictwa uwierzytelnionego przez samego pełnomocnika) uprawniającego (…) do reprezentowania Strony ((…)) w postępowaniu odwoławczym od ww. decyzji. Wezwanie zostało doręczone 13 lipca 2022 r. Uzupełnienie wniosku wpłynęło 25 lipca 2022 r.

Następnie, pismem (…) z (…) r. organ odwoławczy zwrócił się do Wojewódzkiego Inspektoratu Inspekcji Handlowej w (…) z prośbą o zajęcie stanowiska w kwestii spełnienia przez przedmiotowy towar: „(…)” wymagań przewidzianych dla środków ochrony indywidualnej.

Postanowieniem znak 0110-KSI1-2.441.6.2022.3.ST z 7 września 2022 r. w trybie przewidzianym art. 200 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, organ odwoławczy poinformował Stronę o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Jako załącznik do pisma została wysłana Stronie kopia pisma tutejszego organu ((…) z (…) r.) oraz kopia stanowiska (…) Wojewódzkiego Inspektora Inspekcji Handlowej w (…) (nr (…) z (…) r.). Pismo zostało doręczone Stronie 12 września 2022 r.

Z konieczności wyznaczenia siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego w oparciu o art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, postanowieniem nr 0110-KSI1-2.441.6.2022.4.ST z 7 września 2022 r. zawiadomiono Stronę, że odwołanie z 22 czerwca 2022 r. (data wpływu 28 czerwca 2022 r.), nie zostanie załatwione w terminie o którym mowa w art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej, wyznaczając nowy termin jego załatwienia do dnia 8 października 2022 r. Pismo zostało doręczone Stronie 12 września 2022 r.

Do dnia wydania niniejszej decyzji nie wniesiono nowych dowodów do sprawy, nie złożono dodatkowych wyjaśnień i uwag.

**Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania i analizie materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy wyjaśnia, co następuje.**

**1\. Uzasadnienie klasyfikacji towaru**

Rozpatrując niniejszą sprawę na wstępie należy wskazać, że wiążąca informacja stawkowa (WIS), wydawana na podstawie art. 42a ustawy, jest decyzją dokonującą klasyfikacji towarów albo usług według:

‒ Nomenklatury scalonej (CN),

‒ Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), albo

‒ Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015)

na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług właściwej dla towaru albo usługi.

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.), zwanym dalej rozporządzeniem Rady, lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Po przeprowadzeniu postępowania Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał wiążącą informację stawkową – decyzja znak 0115-KDST2-2.440.213.2021.12.RS – dla wnioskowanego towaru: „(…)”, klasyfikując towar do działu 40 Nomenklatury scalonej.

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie organ podatkowy pierwszej instancji podkreślił, że zgodnie z treścią art. 5a ustawy do celów poboru VAT stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

W dalszej części uzasadnienia decyzji organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, że klasyfikacji wyrobu do działu 40 dokonano w oparciu o postanowienia reguły 1 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej.

Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa określa klasyfikację towaru w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) oraz stawkę podatku od towarów i usług dla towaru.

Nomenklatura scalona (CN) zawarta jest w załączniku nr I do rozporządzenia Rady nr 2658/87 - art. 1 ust. 3 rozporządzenia. Nomenklatura scalona (CN) stanowi systematykę towarów w obrocie międzynarodowym i bazuje na Systemie Zharmonizowanym (HS), wprowadzonym w życie Międzynarodową Konwencją w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów sporządzoną w Brukseli 14 czerwca 1983 r., której Wspólnota Europejska jest stroną (decyzja Rady 87/369/EWG z 7 kwietnia 1987, Dz. Urz. WE L 198 z 20.07.1987 r., str. 1).

Nomenklatura scalona (CN) w zakresie 6 cyfr (podpozycje) w pełni jest zgodna z systemem HS, który jest przyjęty na świecie przez większość państw – stron konwencji. CN stanowi systematyczny i hierarchiczny zbiór towarów podzielonych na duże grupy towarowe, które są podzielone na 21 sekcji, działy (2 cyfry CN), pozycje (4 cyfry CN), podpozycje (6 cyfr CN) oraz kody CN (8 cyfr CN).

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej (CN) podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany wyłącznie do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod.

W tym względzie należy przypomnieć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), w interesie pewności prawa i ułatwienia kontroli, decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów (por. w szczególności wyroki TSUE: z dnia 18 lipca 2007 r. w sprawie C‑142/06, Olicom, pkt 16; z dnia 11 grudnia 2008 r. w sprawach połączonych C‑362/07 i C‑363/07, Kip Europe i in., pkt 26; z dnia 7 maja 2009 r. w sprawie C‑150/08, Siebrand BV, pkt 24; z dnia 20 maja 2010 r. w sprawie C‑370/08, Data I/O, pkt 29).

Przy ustalaniu prawidłowej klasyfikacji towaru do danej pozycji Nomenklatury scalonej w pierwszej kolejności należy kierować się Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS), zawartymi w załączniku I do wyżej wskazanego rozporządzenia Rady.

W Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej L 385/1 z 29 października 2021 r. opublikowane zostało rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2021/1832 z dnia 12 października 2021 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady. Rozporządzenie Komisji weszło w życie z dniem 1 stycznia 2022 r.

Zgodnie z regułą 1 tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne, a do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z następującymi regułami od 2 do 6. Nomenklatura scalona jest 8-znakowym rozwinięciem Systemu Zharmonizowanego (HS), a powołane wyżej Ogólne reguły interpretacji i uwagi do sekcji i działów pochodzą z Systemu Zharmonizowanego. Uwagi do sekcji i działów stanowią integralną część nomenklatury i zawierają szczegółowe informacje co do zakresu poszczególnych pozycji lub podpozycji, podają listę towarów włączonych lub wyłączonych, wraz z technicznym opisem i praktycznymi wskazówkami dla ich identyfikacji. Ich celem jest zapewnienie jednolitej interpretacji Systemu Zharmonizowanego i właściwej identyfikacji poszczególnych towarów, warunkującej poprawne ich zaklasyfikowanie do konkretnych pozycji lub podpozycji taryfowych.

Do ustalenia prawidłowej klasyfikacji towarów stosuje się również:

(A) Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (_„Explanatory Notes”_), Opinie klasyfikacyjne i Decyzje Komitetu Systemu Zharmonizowanego, które są wydawane i uaktualniane przez Światową Organizację Celną w Brukseli \[World Customs Organization (WCO) – ustanowioną w 1952 r. jako Rada Współpracy Celnej\]. Zmiany Not wyjaśniających do HS i Opinie klasyfikacyjne redagowane są przez Komitet HS Światowej Organizacji Celnej i przyjmowane zgodnie z artykułem 8 Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzonej w Brukseli w dniu 14 czerwca 1983 r. Polska wersja językowa Not do HS znajduje się w Systemie ISZTAR tj. przeglądarce Taryfowej utrzymywanej w ramach Informacyjnego Systemu Zintegrowanej Taryfy Celnej – ISZTAR4\[1\].

(B) Noty wyjaśniające do Nomenklatury scalonej (CN), będące efektem pracy Sekcji Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Komitetu Kodeksu Celnego, przyjmowane są przez Komisję Europejską na mocy art. 9 ust. 1 lit. a) rozporządzenia (EWG) nr 2658/87 po uzyskaniu opinii Komitetu Kodeksu Celnego.

Skonsolidowana wersja Not wyjaśniających do Nomenklatury scalonej, opublikowana została w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej serii C nr 119 z dnia 29 marca 2019 r. Przyjmowane po tej dacie przez Komitet Kodeksu Celnego Noty wyjaśniające są publikowane w kolejnych Dziennikach Urzędowych Unii Europejskiej serii C.

W celu jednolitego stosowania Nomenklatury scalonej w zakresie klasyfikacji towarów, środkami służącymi do zachowania jednolitej klasyfikacji towarów są także:

‒ rozporządzenia wykonawcze Komisji (UE) w sprawie klasyfikacji taryfowej towarów (poprzednio rozporządzenia Komisji WE), w których określa się podpozycje taryfowe, jakie powinny być stosowane w odniesieniu do opisanych towarów, wydawane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 ust. 1 lit. a) rozporządzenia (EWG) nr 2658/87 po uzyskaniu opinii Komitetu Kodeksu Celnego,

‒ wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej,

‒ wiążące informacje taryfowe (WIT), o których mowa w art. 33 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 269 z 10.10.2013, str. 1, z późn. zm.).

Jak wskazano powyżej, przystępując do klasyfikacji wyrobu w Nomenklaturze scalonej (CN), należy wyjść od reguły 1 ORINS, która informuje, że dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów i dopiero gdy jest to niemożliwe, należy – przy zachowaniu kolejności – korzystać z następnych reguł, od 2 do 6. Z brzmienia Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej wynika bowiem jednoznacznie, iż zostały one ułożone sekwencyjnie i ze względu na to zastosowanie kolejnej z nich uzależnione jest od uprzedniego wyeliminowania możliwości zastosowania uprzedniej reguły. Dopiero zatem gdy pierwsza reguła Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej nie jest możliwa do zastosowania w sprawie, należy korzystać z reguł od 2 do 6 (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 lutego 2017 r. sygn. akt. V SA/Wa 71/16).

W tym miejscu należy podkreślić, że klasyfikacji wyrobów w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej nie dokonuje się na podstawie nazw handlowych lub oznaczeń stosowanych na potrzeby innych ustaw. Jak już wcześniej bowiem wskazano – klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod CN.

W treści wniosku o udzielenie wiążącej informacji stawkowej Strona przedstawiła następujący szczegółowy opis towaru:

„_Jednorazowe medyczne rękawice diagnostyczne wykonane z kauczuku (…)._

_Przedmiotowe rękawiczki mają podwójny status regulacyjny, tj. są z jednej strony zgodnie z deklaracją zgodności UE producenta wyrobem medycznym klasy I, obecnie regulowanym rozporządzeniem (UE) 2017/745, oraz ustawą z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych, zgodnie z regulacjami której zostało złożone w imieniu dystrybutora powiadomienie o wprowadzeniu do obrotu, a z drugiej środkiem ochrony indywidualnej kategorii III regulowanym rozporządzeniem (UE) 2016/425”._

Wnioskodawca wskazał, że „_stosownie do brzmienia art. 5a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. z dnia 23 stycznia 2020 r., Dz.U.2020, poz. 106, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT), towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. - Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych._

_Zgodnie z art. 42a pkt 2 lit. a) ustawy o VAT, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera m. in. klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, jednakże tylko w sytuacji, w której jest ona niezbędna do określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi._

_W przypadku, gdy stawka podatku od towarów i usług nie jest uzależniona od zaklasyfikowania danego towaru lub usługi do odpowiedniej klasyfikacji (CN, PKOB lub PKWiU), ale od spełnienia definicji (opisu) zawartej w odpowiednim przepisie ustawy lub pozycji załącznika do ustawy, przedmiotem postępowania w zakresie wydania WIS jest ustalenie, czy opisany towar lub usługa spełnia wymogi wskazane przez ustawodawcę w tym opisie._

_W związku z powyższym, dla zastosowania właściwej stawki VAT dla towaru będącego przedmiotem wniosku bez znaczenia pozostaje jego kwalifikacja na gruncie CN, PKOB lub PKWiU, a kluczowe jest spełnienie wymogów wynikających z właściwych przepisów ustawy o VAT, wydanych na jej podstawie aktów wykonawczych oraz innych przepisów._

_W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1._

_Jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:_

_1)_ _stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;_

_2)_ _stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;_

_3)_ _stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;_

_4)_ _stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%._

_Zgodnie z poz. 13 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, opodatkowaniu stawką VAT 8% podlegają, bez względu na CN, wyroby medyczne w rozumieniu ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 186 i 1493 oraz z 2021 r. poz. 255) dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej._

_Biorąc pod uwagę, że przedmiotem wniosku jest towar będący wyrobem medycznym dopuszczonym do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, właściwa dla niego stawka podatku od towarów i usług to 8%, niezależnie od klasyfikacji tego towaru na gruncie Nomenklatury scalonej (CN)”._

Do wniosku dołączono:

(…)

Decyzją organu pierwszej instancji przedmiotowy towar został zaklasyfikowany do działu 40 Nomenklatury scalonej w brzmieniu: _„__Kauczuk i artykuły z kauczuku__”__._

W uwadze 1 do działu CN 40, wskazano że: „_jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, określenie „kauczuk” w całej nomenklaturze oznacza następujące produkty, nawet wulkanizowane lub utwardzone: naturalny kauczuk, balatę, gutaperkę, guayule, chicle i podobne żywice naturalne, kauczuk syntetyczny, faktysę, otrzymane z olejów oraz tego rodzaju substancje regenerowane”._

W dziale 40 Nomenklatury scalonej została umieszczona pozycja 4015 CN obejmująca: „_Artykuły odzieżowe i dodatki odzieżowe (włącznie z rękawiczkami, mitenkami i rękawicami z jednym palcem), dowolnego przeznaczenia, z gumy innej niż ebonit_” i zawierająca m. in. rękawiczki w rodzaju stosowanych do celów medycznych, chirurgicznych, dentystycznych lub weterynaryjnych.

Noty wyjaśniające do podpozycji 4015 12 informują, że: „_Rękawice w rodzaju stosowanych do celów medycznych, chirurgicznych, dentystycznych lub weterynaryjnych to sterylne lub niesterylne rękawice jednorazowego użytku o wysokiej wodoszczelności i wytrzymałości na rozciąganie, aby chronić pacjenta i użytkownika przed zanieczyszczeniem krzyżowym. Rękawice te mogą być również używane do celów diagnostycznych, w laboratoriach naukowych i medycznych oraz przy obchodzeniu się ze skażonymi materiałami medycznymi”._

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na fakt, że administracje celne krajów członkowskich Unii Europejskiej dla podobnych produktów, wydawały wcześniej wiążące informacje taryfowe z klasyfikacją tego rodzaju produktów do działu 40 Nomenklatury scalonej. Jako przykład można wskazać:

‒ **PLBTIWIT-2022-000797** - Rękawice nitrylowe, pięciopalcowe, jednorazowe, bezpudrowe, niesterylne, sterylne. Wykonane z kauczuku butadienowo-nitrylowego (NBR). Rękawice w rodzaju stosowanych do użytku medycznego, diagnostycznego i jako środek ochrony indywidualnej. Dostępne w różnych kolorach w rozmiarach XS, S, M, L, XL. Wyrób pakowany do sprzedaży detalicznej w kartonowe pudełko dozujące, po 100 lub 200 sztuk (rozmiary XS, S, M, L) oraz pakowane po 90 lub 180 sztuk (rozmiar XL). Produkt klasyfikowany jest do pozycji **4015 CN**.

Mając na uwadze powyższe informacje, należy stwierdzić, że przedmiotowy towar: „(…)” spełnia kryteria i posiada właściwości dla towarów objętych działem 40 Nomenklatury scalonej.

Jednakże ustalając w WIS właściwą stawkę podatku dla towaru lub usługi organ podatkowy zawsze powinien analizować czy nie ma zastosowania któraś ze stawek obniżonych, zaczynając od stawki 0%, 5% a następnie 8%.

W obowiązującym na dzień wydania decyzji 0115-KDST2-2.440.213.2021.12.RS z 24 maja 2022 r. załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 13 wskazane były - bez względu na CN - „_Wyroby medyczne w rozumieniu ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz.U. z 2020 r. poz. 186 i 1493 oraz z 2021 r. poz. 255) dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej_”.

Zauważyć należy, że 6 listopada 2021 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 29 października 2021 r.\[2\], które zmieniło rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 marca 2020 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych\[3\], zwane dalej rozporządzeniem w sprawie obniżonych stawek VAT.

Zgodnie z § 9a rozporządzenia w sprawie obniżonych stawek VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 6 listopada 2021 r., stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniżono do wysokości 8% dla towarów i usług wymienionych w załączniku do rozporządzenia.

W poz. 6 ww. załącznika, obowiązującego na dzień wydania decyzji nr 0115-KDST2-2.440.213.2021.12.RS z 24 maja 2022 r., wskazano bez względu na CN _„Wyroby medyczne, wyposażenie wyrobów medycznych, systemy i zestawy zabiegowe, w rozumieniu przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2017/745 z dnia 5 kwietnia 2017 r. w sprawie wyrobów medycznych, zmiany dyrektywy 2001/83/WE, rozporządzenia (WE) nr 178/2002 i rozporządzenia (WE) nr 1223/2009 oraz uchylenia dyrektyw Rady 90/385/EWG i 93/42/EWG (Dz. Urz. UE L 117 z 05.05.2017, str. 1, z późn. zm.), dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”._

W dniu 26 maja 2022 r. weszła w życie ustawa z dnia 7 kwietnia 2022 r. o wyrobach medycznych\[4\], która zastąpiła ustawę z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych\[5\] oraz zmieniła brzmienie pozycji 13 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Jednocześnie w dniu 26 maja 2022 r. rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 16 maja 2022 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych\[6\] uchylono pozycje 6-8 rozporządzenia w sprawie obniżonych stawek VAT.

W pozycji 13 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w brzmieniu obowiązującym od 26 maja 2022 r. wskazano \- bez względu na CN - _„Wyroby medyczne, wyposażenie wyrobów medycznych, systemy i zestawy zabiegowe, w rozumieniu przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2017/745 z dnia 5 kwietnia 2017 r. w sprawie wyrobów medycznych, zmiany dyrektywy 2001/83/WE, rozporządzenia (WE) nr 178/2002 i rozporządzenia (WE) nr 1223/2009 oraz uchylenia dyrektyw Rady 90/385/EWG i 93/42/EWG (Dz. Urz. UE L 117 z 05.05.2017, str. 1, z późn. zm.), oraz wyroby medyczne do diagnostyki in vitro i wyposażenie wyrobów medycznych do diagnostyki in vitro, w rozumieniu przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2017/746 z dnia 5 kwietnia 2017 r. w sprawie wyrobów medycznych do diagnostyki in vitro oraz uchylenia dyrektywy 98/79/WE i decyzji Komisji 2010/227/UE (Dz. Urz. UE L 117 z 05.05.2017, str. 176, z późn. zm.), dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”._

Rozpatrując niniejszą sprawę należy wskazać, że zgodnie z art. 42a pkt 2 lit. a ustawy, WIS określa klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług niezbędną do określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi.

W sytuacji gdy stawka podatku VAT nie jest uzależniona od zaklasyfikowania danego towaru lub usługi do odpowiedniej klasyfikacji (CN albo PKOB albo PKWiU), ale od spełnienia definicji (opisu) zawartej w odpowiednim przepisie ustawy o VAT lub pozycji załącznika do ustawy o VAT, przedmiotem postępowania zakończonego wydaniem WIS będzie zbadanie, czy opisany przez podatnika towar lub usługa spełnia tę definicję.

**Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po analizie materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy stwierdza, że organ pierwszej instancji w decyzji z 24 maja 2022 r. nr 0115-KDST2-2.440.213.2021.12.RS błędnie rozpoznał rodzaj i zastosowanie produktu „(…)”, w związku z czym dokonał klasyfikacji produktu według Nomenklatury scalonej (CN).**

Podkreślić należy, że w przypadku towarów, które mogą zaliczać się do pozycji nr 13 załącznika nr 3 do ustawy, zawsze w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć czy dany towar mieści się w tej grupie. Grupa ta dotyczy bowiem m. in. towarów, które **nie ze względu na konkretny kod CN, lecz bez względu na CN** określa się jako _„wyroby medyczne w rozumieniu przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2017/745 z dnia 5 kwietnia 2017 r. w sprawie wyrobów medycznych, zmiany dyrektywy 2001/83/WE, rozporządzenia (WE) nr 178/2002 i rozporządzenia (WE) nr 1223/2009 oraz uchylenia dyrektyw Rady 90/385/EWG i 93/42/EWG (Dz. Urz. UE L 117 z 05.05.2017, str. 1, z późn. zm.), dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”._

W tym miejscu wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „wyrób medyczny”. Kwalifikacja wyrobu do kategorii wyrobów medycznych dokonana musi być zatem na gruncie przepisów innych niż regulacje wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług. Przepisy przywoływanej ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają bowiem unormowań dotyczących zasad klasyfikacji danego towaru do wyrobu medycznego. Powyższe zasady dotyczące klasyfikacji wyrobów medycznych określone zostały w przepisach rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2017/745 z dnia 5 kwietnia 2017 r. w sprawie wyrobów medycznych, zmiany dyrektywy 2001/83/WE, rozporządzenia (WE) nr 178/2002 i rozporządzenia (WE) nr 1223/2009 oraz uchylenia dyrektyw Rady 90/385/EWG i 93/42/EWG\[7\], zwanego dalej rozporządzeniem (UE) 2017/745.

Od dnia 26 maja 2021 r. wyroby medyczne podlegają przepisom rozporządzenia (UE) 2017/745, a zgodnie z art. 2 pkt 1 tego rozporządzenia „wyrób medyczny” oznacza narzędzie, aparat, urządzenie, oprogramowanie, implant, odczynnik, materiał lub inny artykuł przewidziany przez producenta do stosowania – pojedynczo lub łącznie – u ludzi do co najmniej jednego z następujących szczególnych zastosowań medycznych:

‒ diagnozowanie, profilaktyka, monitorowanie, przewidywanie, prognozowanie, leczenie lub łagodzenie choroby,

‒ diagnozowanie, monitorowanie, leczenie, łagodzenie lub kompensowanie urazu lub niepełnosprawności,

‒ badanie, zastępowanie lub modyfikowanie budowy anatomicznej lub procesu lub stanu fizjologicznego lub chorobowego,

‒ dostarczanie informacji poprzez badanie in vitro próbek pobranych z organizmu ludzkiego, w tym pobranych od dawców narządów, krwi i tkanek,

i który nie osiąga swojego zasadniczego przewidzianego działania środkami farmakologicznymi, immunologicznymi lub metabolicznymi w ludzkim ciele lub na nim, ale którego działanie może być wspomagane takimi środkami.

Na podstawie art. 1 ust. 4 rozporządzenia (UE) 2017/745 do celów niniejszego rozporządzenia wyroby medyczne, wyposażenie wyrobów medycznych i produkty wymienione w załączniku XVI, do których zgodnie z ust. 2 stosuje się niniejsze rozporządzenie, jak również wyposażenie takich produktów są dalej zwane „wyrobami”.

Wyrób może zostać wprowadzony do obrotu lub do używania jedynie wtedy, gdy przy należytym dostarczeniu i prawidłowej instalacji, konserwacji i używaniu zgodnie z przewidzianym zastosowaniem jest on zgodny z niniejszym rozporządzeniem (art. 5 ust. 1 rozporządzenia (UE) 2017/745).

Ogólne obowiązki producentów reguluje art. 10 ww. rozporządzenia, który w ust. 1 stanowi, że producenci wprowadzający wyroby do obrotu lub do używania zapewniają, by wyroby były projektowane i produkowane zgodne z wymogami niniejszego rozporządzenia.

Zgodnie z art. 10 ust. 6 rozporządzenia (UE) 2017/745, jeżeli w drodze odpowiedniej procedury oceny zgodności wykazano zgodność z obowiązującymi wymogami, producent wyrobów innych niż wyroby wykonane na zamówienie lub badane wyroby sporządza deklarację zgodności UE zgodnie z art. 19 i umieszcza oznakowanie zgodności CE zgodnie z art. 20.

W myśl art. 19 ust. 1 ww. rozporządzenia deklaracja zgodności UE stwierdza, że w przypadku objętego nią wyrobu wymogi określone w niniejszym rozporządzeniu zostały spełnione. Producent stale aktualizuje deklarację zgodności UE. Deklaracja zgodności UE zawiera co najmniej informacje określone w załączniku IV i jest tłumaczona na język lub języki urzędowe Unii wymagane przez państwo lub państwa członkowskie, w których udostępnia się dany wyrób.

Z kolei art. 19 ust. 3 ww. rozporządzenia stanowi, że sporządzając deklarację zgodności UE, producent przyjmuje odpowiedzialność za zgodność wyrobu z wymogami niniejszego rozporządzenia i ze wszystkimi innymi przepisami Unii mającymi zastosowanie do tego wyrobu.

Natomiast zgodnie z art. 20 ust. 1 rozporządzenia (UE) 2017/745, wyroby – inne niż wyroby wykonane na zamówienie i badane wyroby – uznane za zgodne z wymogami niniejszego rozporządzenia, noszą oznakowanie zgodności CE przedstawione w załączniku V.

Oznakowanie CE umieszcza się na wyrobie lub jego opakowaniu sterylnym w taki sposób, aby było ono widoczne, czytelne i nieusuwalne. W przypadku gdy umieszczenie takiego oznakowania jest niemożliwe lub nieuzasadnione ze względu na charakter wyrobu, oznakowanie CE umieszcza się na opakowaniu. Oznakowanie CE umieszcza się również w instrukcjach używania oraz na opakowaniu handlowym (art. 20 ust. 3 rozporządzenia (UE) 2017/745).

Zgodnie z art. 51 ust. 1 rozporządzenia (UE) 2017/745 wyroby dzieli się na klasy I, IIa, IIb oraz III, uwzględniając przewidziane zastosowanie wyrobów oraz związane z nimi ryzyko. Klasyfikację przeprowadza się zgodnie z załącznikiem VIII.

Na podstawie art. 52 ust. 1 ww. rozporządzenia, przed wprowadzeniem wyrobu do obrotu producenci przeprowadzają ocenę zgodności tego wyrobu, zgodnie z mającymi zastosowanie procedurami oceny zgodności określonymi w załącznikach IX-XI.

Przystępując do analizy spełnienia przez wyżej opisany towar definicji „wyrobu medycznego” należy stwierdzić co następuje.

Z załączonej do wniosku dokumentacji wynika, że przedmiotowy towar jest wyrobem medycznym klasy I, dla którego została przeprowadzona ocena zgodności potwierdzająca spełnienie wymogów określonych w rozporządzeniu (UE) 2017/745 dotyczącym wyrobów medycznych.

Z wniosku wynika także, że przedmiotowy towar jest zarazem środkiem ochrony indywidualnej klasy III, dla którego została przeprowadzona ocena zgodności potwierdzająca spełnienie wymogów określonych w rozporządzeniu (UE) 2016/425 w sprawie środków ochrony indywidualnej\[8\].

Jak stanowi art. 20 pkt 6 rozporządzenia (UE) 2017/745, w przypadku gdy wyroby podlegają innym przepisom Unii, które również przewidują umieszczenie oznakowania CE, oznakowanie CE wskazuje, że wyroby te spełniają także wymogi zawarte w tych innych przepisach.

W toku postępowania dowodowego, pismem nr (…) z (…) r. organ pierwszej instancji, zwrócił się do Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych jako organu właściwego o zajęcie stanowiska w kwestii spełnienia warunków do uznania ww. towaru za wyrób medyczny.

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 18 marca 2011 r. o Urzędzie Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych\[9\], Prezes Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych jest centralnym organem administracji rządowej właściwym w sprawach związanych z wyrobami medycznymi, wyposażeniem wyrobów medycznych, systemami i zestawami zabiegowymi, produktami niemającymi przewidzianego zastosowania medycznego, w tym ich badaniami klinicznymi, bezpieczeństwem i wprowadzaniem do obrotu i do używania oraz nadzorem nad nimi w zakresie rozporządzenia 2017/745.

Z kolei w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 7 kwietnia 2022 r. o wyrobach medycznych, Prezes Urzędu jest organem właściwym w rozumieniu art. 101 rozporządzenia 2017/745 oraz art. 96 rozporządzenia 2017/746.

Stanowisko Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych (URPLWMiPB) zostało zawarte w piśmie z (…) r. znak (…). Prezes Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych w powyższym piśmie stwierdza, że:

_„(…) dnia (…) r. otrzymał powiadomienie o rękawicach diagnostycznych „(…)", złożone przez firmę (…), jako dystrybutora. Ww. wyrób medyczny spełnia definicję wyrobu medycznego zawartą w art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 186 ze zm.) oraz w art. 2 pkt 1, stosowanego od dnia 26 maja 2021 r., rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2017/745 z dnia 5 kwietnia 2017 r. w sprawie wyrobów medycznych, zmiany dyrektywy 2001/83/WE, rozporządzenia (WE) nr 178/2002 i rozporządzenia (WE) nr 1223/2009 oraz uchylenia dyrektyw Rady 90/385/EWG i 93/42/EWG (Dz. U. UE nr L 117 z 05.05.2017 r., str. 1 ze zm.)._

_Co więcej rękawice diagnostyczne są także środkiem ochrony indywidualnej, zatem zgodnie z art. 20 pkt 6 Rozporządzenia (UE) 2017/745 w sprawie wyrobów medycznych „W przypadku gdy wyroby podlegają innym przepisom Unii, które również przewidują umieszczenie oznakowania CE, oznakowanie CE wskazuje, że wyroby te spełniają także wymogi zawarte w tych innych przepisach", zatem ww. wyroby powinny spełniać zarówno wymagania Rozporządzenia (UE) 2017/745 w sprawie wyrobów medycznych, jak i Rozporządzenia (UE) 2016/425 w sprawie środków ochrony indywidualnej. Po spełnieniu wymagań zawartych w obu tych rozporządzeniach wyroby mogą zostać oznakowane znakiem CE. Zgodnie z (…) kopią deklaracji zgodności rękawice diagnostyczne „(…)” spełniają wymagania obu rozporządzeń. Jednak w stosunku do środków ochrony indywidualnej ma zastosowanie art. 13 pkt 9 ustawy z dnia 13 kwietnia 2016 r. o systemach oceny zgodności i nadzoru rynku (Dz. U. z 2016 r. poz. 542), który nakłada obowiązek, aby „dołączyć do wyrobu instrukcje, informacje, w tym dotyczące bezpieczeństwa użytkowania oraz, jeżeli jest to wymagane, kopie deklaracji zgodności i etykiety, sporządzone w języku polskim w sposób jasny, zrozumiały i czytelny". **Natomiast niektóre informacje dotyczące bezpiecznego stosowania wyrobów zamieszczone na opakowaniu ww. rękawic diagnostycznych są sporządzone jedynie w języku angielskim.**_

**_Wobec powyższego ww. wyroby są wyrobami medycznymi w rozumieniu ww. ustawy oraz Rozporządzenia (UE) 2017/745 w sprawie wyrobów medycznych, jednak z uwagi na brak spełnienia wymagań, jako środki ochrony indywidualnej, ustawy z dnia 13 kwietnia 2016 r. o systemach oceny zgodności i nadzoru rynku, nie mogą być dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, o czym mowa w poz. 13 załącznika nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.).”_**

W odniesieniu do ww. pisma, w związku z wezwaniem organu pierwszej instancji z 17 listopada 2021 r. nr 0115-KDST2-2.440.213.2021.4.RS Strona wskazał m.in. że:

„_Oceniając towar jako środek ochrony indywidualnej Prezes URPL przekroczył jednak swoje uprawnienia, gdyż ocena wyrobu jako środka ochrony indywidualnej nie leży w jego kompetencjach._

_Co istotne, z przekazanego pisma nie wynikają dodatkowo konkretne zastrzeżenia co do towaru i jego oznakowania, a zawarte w nim stwierdzenia są ogólnikowe i w ocenie Spółki nie mogą być podstawą wydania decyzji przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej._

_Należy zaznaczyć, iż spełnienie wymogów dotyczących oznakowania trzeba badać przede wszystkim pod kątem rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2016/425 z dnia 9 marca 2016 r. (dalej: Rozporządzenie), które jest aktem wiodącym i obowiązującym z pierwszeństwem dla tego rodzaju towarów._

_Zgodnie z Rozporządzeniem, producenci, importerzy i dystrybutorzy sprawdzają, czy środki ochrony indywidualnej są opatrzone oznakowaniem CE, czy towarzyszą im wymagane dokumenty i instrukcje oraz informacje określone w załączniku II pkt 1.4 w języku łatwo zrozumiałym dla konsumentów i innych użytkowników końcowych w państwie członkowskim, w którym ŚOI mają być udostępnione na rynku._

_Jeżeli chodzi o oznakowanie przedmiotowych rękawiczek, część oznakowania jest przetłumaczona na język polski i opisana jako instrukcja użycia, co jest instrukcją w języku polskim. Ponadto oznakowanie zawiera elementy wymagane zgodnie z Rozporządzeniem dla tego rodzaju produktów._

_W swoim piśmie Prezes URPL wskazuje, że nie wszystkie informacje są przetłumaczone. Faktycznie tak jest, natomiast przetłumaczone są te, które są wymagane zgodnie z ww. Rozporządzeniem oraz niezbędne dla oceny i zrozumienia ich przeznaczenia i zastosowania przez użytkownika końcowego. Dodatkowe informacje w tym zakresie są zawarte w oznakowaniu w postaci piktogramów, które nie wymagają tłumaczenia._

_Przytoczona wyżej argumentacja potwierdza, że zastrzeżenia poczynione przez Prezesa URPL w piśmie z dnia (…) r. (znak (…)), nie znajdują uzasadnienia. W tym kontekście Spółka zwraca się z uprzejmą prośbą o uwzględnienie ww. argumentów w ramach dalszego postępowania lub ewentualne doprecyzowanie, jakich konkretnie wymagań nie spełnia przedstawiona dokumentacja/specyfika towaru w kontekście jego kwalifikacji pod kątem brzmienia poz. 13 załącznika nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług”._

W związku z wydanym przez organ podatkowy postanowieniem nr 0115-KDST2-2.440.213.2021.6.RS z 15 grudnia 2021 r. wyznaczającym Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego w sprawie, w piśmie z dnia 22 grudnia 2021 r., Wnioskodawca wniósł żądanie wystąpienia przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej do Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych o uzupełnienie stanowiska wyrażonego w piśmie (…) i wskazanie konkretnych zastrzeżeń co do informacji na opakowaniu towaru będącego przedmiotem wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej.

W związku z powyższym, pismem z dnia (…) r. nr (…) organ podatkowy pierwszej instancji zwrócił się ponownie do Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych z prośbą o informację, czy wyjaśnienia złożone przez Wnioskodawcę w toku prowadzonego postępowania mają wpływ na zmianę stanowiska, że rękawice diagnostyczne „(…)” nie mogą być dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W odpowiedzi z dnia (…) r. nr (…) Prezes Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych wskazał, że:

_„(…) jest organem kompetentnym w zakresie art. 20 ust. 6 rozporządzenia (UE) 2017/745 w sprawie wyrobów medycznych, zgodnie z którym „W przypadku gdy wyroby podlegają innym przepisom Unii, które również przewidują umieszczenie oznakowania CE, oznakowanie CE wskazuje, że wyroby te spełniają także wymogi zawarte w tych innych przepisach”. Rękawice diagnostyczne powinny spełniać zarówno wymagania rozporządzenia (UE) 2017/745 w sprawie wyrobów medycznych, jak i rozporządzenia (UE) 2016/425 w sprawie środków ochrony indywidualnej. Po spełnieniu wymagań zawartych w obu tych rozporządzeniach wyroby mogą zostać oznakowane znakiem CE. Prezes Urzędu jest organem właściwym w zakresie rozporządzenia (UE) 2017/745 w sprawie wyrobów medycznych._

_Wobec powyższego ww. wyroby są wyrobami medycznymi w rozumieniu ww. ustawy oraz rozporządzenia (UE) 2017/745 w sprawie wyrobów medycznych. Jeżeli firma (…) nie zgadza się z opinią Prezesa Urzędu, to Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej Delegatura w Toruniu powinien wystąpić o opinię do Prezesa Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów, który jest organem właściwym w zakresie środków ochrony indywidualnej_”.

W związku z ww. odpowiedzią Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych pismem z dnia (…) r. nr (…) organ pierwszej instancji zwrócił się do Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów z prośbą o zajęcie stanowiska w kwestii spełnienia przez towar „(…)” wymagań wynikających z rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2016/425 z dnia 9 marca 2016 r. w sprawie środków ochrony indywidualnej oraz uchylenia dyrektywy Rady 89/686/EWG (Dz.U. L 81 z 31.03.2016).

W odpowiedzi z dnia (…) r. nr (…) Urząd Ochrony Konkurencji i Konsumentów wskazał, że „(…) _podziela stanowisko Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych, że rękawice diagnostyczne powinny spełniać wszystkie mające zastosowanie wymagania, w tym te określone w rozporządzeniu 2016/425, by mogło na nich zostać umieszczone oznakowanie CE_”.

Z powyższych opinii Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych wynika, że przedmiotowy towar bez wątpienia jest wyrobem medycznym w rozumieniu rozporządzenia (UE) 2017/745. Wątpliwości powstały natomiast w kwestii spełnienia warunku „dopuszczony do obrotu”, o którym mowa w poz. 13 załącznika nr 3 do ustawy.

Organ pierwszej instancji na podstawie ww. opinii Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych oraz Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów wydał decyzję będącą przedmiotem odwołania. Organ podatkowy uznał, że przedmiotowy towar, będący wyrobem medycznym, **ze względu na brak spełnienia wymagań art. 13 pkt 9 ustawy z dnia 13 kwietnia 2016 r. o systemach oceny zgodności i nadzoru rynku, nie może zostać uznany za dopuszczony do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.** W związku z czym dokonał klasyfikacji produktu według Nomenklatury scalonej.

Organ odwoławczy stoi na stanowisku, że zgodnie z art. 20 pkt 6 Rozporządzenia (UE) 2017/745, wyroby które są jednocześnie wyrobem medycznym i środkiem ochrony indywidualnej powinny spełniać zarówno wymagania rozporządzenia (UE) 2017/745 w sprawie wyrobów medycznych, jak i wymagania przewidziane dla środków ochrony indywidulanej, szczególnie wymagania rozporządzenia (UE) 2016/425 w sprawie środków ochrony indywidualnej. Dopiero po spełnieniu wymagań zawartych w obu tych rozporządzeniach wyroby mogą zostać oznakowane znakiem CE. W niniejszej sprawie wątpliwości powstały odnośnie spełnienia przez przedmiotowy towar wymogów przewidzianych dla środków ochrony indywidualnej, a w konsekwencji wątpliwości czy został on prawidłowo oznakowany znakiem CE.

Organ odwoławczy dokładnie przeanalizował treść wydanych opinii i zgadza się ze Stroną, że nie wskazano w nich jakich konkretnie informacji wynikających z przepisów prawa brakuje na przedmiotowym towarze.

Ponadto, organ odwoławczy stwierdził, że w żadnej z opinii nie wskazano, że wyrób nie spełnia wymogów rozporządzenia (UE) 2016/425 w sprawie środków ochrony indywidualnej. W opinii Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych jedynym zarzutem był brak spełnienia wymagań art. 13 pkt 9 ustawy z dnia 13 kwietnia 2016 r. o systemach oceny zgodności i nadzoru rynku\[10\], zdaniem Prezesa URPLWMiPB dotyczącego towaru jako środka ochrony indywidualnej. Przy czym podkreślić należy, że Prezes URPLWMiPB nie jest organem właściwym w zakresie środków ochrony indywidualnej.

Z kolei pozyskana opinia UOKiK, stwierdza tylko, że rękawice diagnostyczne **powinny spełniać** wszystkie mające zastosowanie wymagania, w tym te określone w rozporządzeniu 2016/425, by mogło na nich zostać umieszczone oznakowanie CE. W opinii tej nie ma informacji, że przedmiotowy towar nie spełnia przewidzianych dla niego wymagań. Ponadto UOKiK nie odniósł się z żaden sposób do wskazanej przez URPLWMiPB ustawy z dnia 13 kwietnia 2016 r. o systemach oceny zgodności i nadzoru rynku, co było kluczowe dla postępowania prowadzonego przez organ pierwszej instancji.

Zdaniem organu odwoławczego pozyskane opinie były niewystarczające, aby wykluczyć lub potwierdzić wątpliwości związane ze spełnieniem przez przedmiotowy towar wymogów przewidzianych dla środków ochrony indywidualnej, w tym wymagań art. 13 pkt 9 ustawy z dnia 13 kwietnia 2016 r. o systemach oceny zgodności i nadzoru rynku. W związku z tym organ odwoławczy postanowił uzupełnić materiał dowodowy poprzez pozyskanie opinii Wojewódzkiego Inspektoratu Inspekcji Handlowej w (…).

W toku postępowania odwoławczego, pismem z (…) r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, realizując zasadę prawdy obiektywnej, o której mowa w art. 122 Ordynacji podatkowej, zwrócił się do Wojewódzkiego Inspektoratu Inspekcji Handlowej w (…), jako organu właściwego o zajęcie stanowiska w kwestii spełnienia przez ww. towar wymagań przewidzianych dla środków ochrony indywidualnej.

Zgodnie z art. 58 ust. 1 ustawy z dnia 13 kwietnia 2016 r. o systemach oceny zgodności i nadzoru rynku, system nadzoru rynku tworzą organy wymienione w ust. 2 i 3, zwane dalej „organami nadzoru rynku”, oraz organy celne.

Z kolei w myśl art. 58 ust 2 pkt ww. ustawy kontrolę spełniania przez wyroby wymagań, kontrolę w zakresie stwarzania przez wyroby zagrożenia lub kontrolę w zakresie niezgodności formalnych prowadzą wojewódzcy inspektorzy Inspekcji Handlowej.

W swoim stanowisku, zawartym w piśmie z (…) r. (znak (…)), (…) Wojewódzki Inspektor Inspekcji Handlowej nie wskazał żadnej niezgodności z rozporządzeniem (UE) 2016/425.

Przede wszystkim zaś w swojej opinii zauważył, że do środków ochrony indywidualnej, objętych wymaganiami rozporządzenia (UE) 2016/425, **nie stosuje się ustawy o systemach zgodności**, z wyjątkiem przepisów\[11\]:

1) art. 2, art. 4 pkt 1, 3–5, 7, 12, 13, 14 i 28, art. 4b, art. 4d, art. 8 ust. 3, art. 10 ust. 3 i 4, art. 22–27, art. 28 ust. 3, art. 29 ust. 1 i 3–5, art. 35, art. 36, art. 58–73, art. 74 ust. 2–6, art. 75, art. 76 ust. 2, art. 77–84, art. 85 ust. 2–5, art. 86, art. 87, art. 88 ust. 2 pkt 2 i ust. 3 pkt 2, art. 89 ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 2 i ust. 4 pkt 2, art. 89a ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 3 pkt 2, art. 91 ust. 2 pkt 2, art. 92 ust. 2 pkt 2, art. 93 ust. 2 pkt 2, art. 94 ust. 2 pkt 2, art. 95–98 oraz przepisów wydanych na podstawie art. 8 ust. 4;

2) art. 4 pkt 29, art. 11 ust. 2, art. 74 ust. 1, art. 76 ust. 1 oraz art. 85 ust. 1 – w zakresie, w jakim stanowią o udostępnieniu lub wprowadzeniu do obrotu.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem (…) Wojewódzkiego Inspektora Inspekcji Handlowej „**_za nieuzasadnione należy uznać stwierdzenie, że przedmiotowe rękawiczki diagnostyczne nie spełniają wymagań art. 13 pkt 9 ustawy o systemach oceny zgodności_**”.

Uwzględniając powyższe, nie można zgodzić się z organem pierwszej instancji który uznał, że przedmiotowy towar, będący wyrobem medycznym, ze względu na brak spełnienia wymagań art. 13 pkt 9 ustawy z dnia 13 kwietnia 2016 r. o systemach oceny zgodności i nadzoru rynku, nie może zostać uznany za dopuszczony do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i w związku z tym sklasyfikował towar według Nomenklatury scalonej.

Organ odwoławczy potwierdza tym samym, że dokonanie klasyfikacji według Nomenklatury scalonej w toku postępowania pierwszej instancji nie jest prawidłowe.

Mając na uwadze powyższe informacje, należy bowiem stwierdzić, że przedmiotowy towar „(…)” jest wyrobem medycznym w rozumieniu przepisów rozporządzenia (UE) 2017/745, dopuszczonym do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Mając powyższe na uwadze Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uchylił decyzję nr 0115-KDST2-2.440.213.2021.12.RS z 24 maja 2022 r. w całości i orzekł jak w sentencji.

**2\. Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

Organ odwoławczy po analizie materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy stwierdza, że w decyzji z 24 maja 2022 r. nr 0115-KDST2-2.440.213.2021.12.RS organ pierwszej instancji klasyfikując towar według Nomenklatury scalonej błędnie określił stawkę podatku od towarów i usług.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Z art. 41 ust. 2 ustawy wynika, że dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ww. ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1) kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2) wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 13 wskazano bez względu na CN „_Wyroby medyczne, wyposażenie wyrobów medycznych, systemy i zestawy zabiegowe, w rozumieniu przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2017/745 z dnia 5 kwietnia 2017 r. w sprawie wyrobów medycznych, zmiany dyrektywy 2001/83/WE, rozporządzenia (WE) nr 178/2002 i rozporządzenia (WE) nr 1223/2009 oraz uchylenia dyrektyw Rady 90/385/EWG i 93/42/EWG (Dz. Urz. UE L 117 z 05.05.2017, str. 1, z późn. zm.), oraz wyroby medyczne do diagnostyki in vitro i wyposażenie wyrobów medycznych do diagnostyki in vitro, w rozumieniu przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2017/746 z dnia 5 kwietnia 2017 r. w sprawie wyrobów medycznych do diagnostyki in vitro oraz uchylenia dyrektywy 98/79/WE i decyzji Komisji 2010/227/UE (Dz. Urz. UE L 117 z 05.05.2017, str. 176, z późn. zm.), dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”_.

Mając na uwadze, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z wyrobem medycznym w rozumieniu przepisów rozporządzenia (UE) 2017/745, dopuszczonym do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, stwierdzić należy, że dostawa, import lub wewnątrzwspólnotowe nabycie ww. towaru, podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy oraz poz. 13 załącznika nr 3 do ustawy.

W świetle powyższego Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uchylił decyzję nr 0115-KDST2-2.440.213.2021.12.RS z 24 maja 2022 r. w całości i orzekł jak w sentencji.

**3\. Uzasadnienie w kontekście zarzutów naruszenia przepisów postępowania**

We wniesionym odwołaniu Strona zarzuciła również naruszenie przepisów postępowania tj. naruszenia art. 123 Ordynacji podatkowej poprzez faktyczne naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu i brak realizacji żądania Wnioskodawcy w zakresie uzupełnienia materiału dowodowego.

Zgodnie z art. 123 Ordynacji podatkowej organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań.

W tym miejscu należy wskazać, że żądanie Strony w zakresie uzupełnienia materiału dowodowego – jak wskazano wyżej – było przez organ pierwszej instancji uwzględnione (m.in. poprzez ponowne wystąpienie do Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych). Ponadto postanowieniem znak 0115-KDST2-2.440.213.2021.11.RS z dnia 12 kwietnia 2022 r. w trybie przewidzianym art. 200 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, organ pierwszej instancji ponownie poinformował Stronę o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Do ww. postanowienia dołączył kopie pism pozyskanych w postępowaniu dowodowym po wniesieniu przez Stronę. żądania uzupełnienia materiału dowodowego, a mianowicie:

‒ pismo Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych z dnia (…) r. nr (…),

‒ pismo Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów z (…) r. nr (…).

Strona nie wniosła żadnych uwag odnośnie ww. opinii, nie złożyła też dodatkowych uwag. Tym samym zarzut naruszenia art. 123 Ordynacji podatkowej należy uznać za bezzasadny.

Kolejny zarzut Odwołującej dotyczy naruszenia przepisów postępowania tj. naruszenia art. 121 § 1 i 2 poprzez ich niezastosowanie i prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych oraz brak należytego wyjaśnienia podstaw wydanej decyzji.

Na podstawie art.121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania.

Organ odwoławczy wskazuje, że zasada prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych jest drugą z kolei w ustawie Ordynacja podatkowa, tuż po zasadzie legalizmu i praworządności. Ww. zasada niesie w sobie nie tylko treści normatywne, ale i daleko wykracza poza ramy prawne. Oznacza ona zakaz przerzucania na podatnika błędów lub uchybień popełnionych przez samego prawodawcę (niejasności przepisów) lub organy podatkowe. Zasada ta zobowiązuje organy podatkowe, by wszelkie niejasności bądź wątpliwości stanu faktycznego były rozstrzygane na korzyść podatnika.

Dokonana przez organ pierwszej instancji analiza pozyskanych dowodów w sposób bezsprzeczny nie wykluczyła niejasności klasyfikacyjnych i wątpliwości Strony. Prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych nakłada na nie obowiązek prawidłowego stosowania przepisów prawa, a te w ocenie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej zostały naruszone.

Strona zarzuciła także naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie i brak podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym oraz art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez brak zebrania kompletnego materiału dowodowego pomimo wskazywania przez Wnioskodawcę na jego braki.

Zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym.

Art. 122 Ordynacji podatkowej wyraża zasadę prawdy obiektywnej, która została skonkretyzowana w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

W świetle art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy.

Strona pisze (cyt.): „_Niemniej jednak wbrew żądaniu (…), organ nie wystąpił do Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych z takim pismem, a wyrażone wcześniej stanowisko nie zostało uzupełnione. Organ nie podjął więc wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, czym naruszył art. 122 Ordynacji podatkowej. Warto podkreślić, że (…) dwukrotnie zwracała uwagę na wady/braki opinii Prezesa URPL”._

Organ odwoławczy nie może zgodzić się z Odwołującą. Jak wykazano powyżej organ pierwszej instancji zwrócił się o stanowisko uzupełniające do Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych. Ponadto pozyskał stanowisko Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów.

Jednakże zdaniem organu odwoławczego, pozyskane przez organ pierwszej instancji opinie nie wyjaśniły wszystkich niejasności i wątpliwości zgłaszanych przez Stronę, a co za tym idzie organ pierwszej instancji nie miał podstaw do dokonania prawidłowego rozstrzygnięcia. Organ odwoławczy zauważa, że art. 122 Ordynacji podatkowej został naruszony, jednak nie z przyczyn wskazanych przez Stronę.

W toku postępowania odwoławczego, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej realizując zasadę prawdy obiektywnej, o której mowa w art. 122 Ordynacji podatkowej, dokonał uzupełnienia materiału dowodowego o stanowisko Wojewódzkiego Inspektoratu Inspekcji Handlowej w (\`(...)\`).

W świetle powyższego należy wspomnieć o wyroku WSA w Szczecinie z 12 lutego 2020 r., sygn. akt I SA/Sz 823/19. W orzeczeniu stwierdzono, że dostrzegając braki w materiale dowodowym, w stopniu niepozwalającym na prawidłowe rozstrzygnięcie sprawy, organ odwoławczy, zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej, zobowiązany jest uzupełnić te braki we własnym zakresie, jeżeli zakres postępowania dowodowego ma charakter jedynie uzupełniający (tj. nie wymaga przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części). W przeciwnym razie zobowiązany jest uchylić rozstrzygnięcie organu I instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia temu organowi. Przy dokonywaniu powyższego wyboru nie jest istotna ilość dowodów, ale przede wszystkim trzeba uwzględnić zakres faktów będących przedmiotem dowodzenia i czy w konsekwencji nastąpi ustalenie nowej podstawy faktycznej rozstrzygnięcia.

Z wyżej przytoczonych względów organ uznał, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wymaga poszerzenia o stanowisko Wojewódzkiego Inspektoratu Inspekcji Handlowej w (\`(...)\`).

W ocenie organu odwoławczego organ pierwszej instancji dopuścił się naruszenia art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. W trakcie postępowania podatkowego w sposób niewystarczający zebrał materiał dowodowy. To z kolei miało wpływ na wadliwą klasyfikację oraz określenie niewłaściwej stawki podatku od towarów i usług. Brakujący dowód został przeprowadzony przez organ odwoławczy w ramach uzupełniającego postępowania dowodowego.

Ze względu na powyższe, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i określił prawidłową klasyfikację towaru i wysokość stawki podatku od towarów i usług i orzekł co do istoty sprawy.

Wobec powyższego orzeczono jak w sentencji.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI1-2.441.6.2022.5.ST z dnia 6 października 2022 r. jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano decyzję, może ją stosować wyłącznie do towarów tożsamych pod każdym względem z towarem będącym przedmiotem tej decyzji.

Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI1-2.441.6.2022.5.ST z dnia 6 października 2022 r. wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do towaru będącego przedmiotem dostawy, importu lub wewnątrzwspólnotowego nabycia dokonanych po dniu, w którym niniejsza decyzja została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 1 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

‒ podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

‒ towar, będący przedmiotem niniejszej decyzji, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

W przypadku zastosowania się przez podatnika do wydanej na jego rzecz WIS nr 0115-KDST2-2.440.213.2021.12.RS z dnia 24 maja 2022 r. przed jej zmianą przepisy art. 14k – 14m ustawy Ordynacja podatkowa stosuje się odpowiednio (art. 42c ust. 2 ustawy). Oznacza to, że Strona może zastosować się do WIS nr 0115-KDST2-2.440.213.2021.12.RS z dnia 24 maja 2022 r. do końca stosowanego przez nią okresu rozliczeniowego w podatku od towarów i usług następującego po okresie rozliczeniowym, w którym doręczono niniejszą decyzję o zmianie WIS.

Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI1-2.441.6.2022.5.ST z dnia 6 października 2022 r. jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42 ha ustawy), tj. do 6 października 2027 r., przy czym przed upływem tego terminu decyzja ta wygasa z mocy prawa w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do towaru, będącego jej przedmiotem, w wyniku której decyzja staje się niezgodna z tymi przepisami. W takiej sytuacji wygaśnięcie niniejszej decyzji następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których decyzja stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Niniejsza decyzja jest ostateczna w administracyjnym toku instancji.

Na niniejszą decyzję przysługuje prawo wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r., poz. 329, z późn. zm.). Właściwość miejscowa wojewódzkiego sądu administracyjnego została ustalona na podstawie § 1 pkt 1 lit. b) rozporządzenia Prezydenta RP z dnia 22 lutego 2017 r. (Dz.U. 2020 r., poz. 1773).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub za pośrednictwerm systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 1 (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

* * *

\[1\] https://ext-isztar4.mf.gov.pl/taryfa\_celna/

\[2\] Dz. U. z 2021 poz. 2013

\[3\] Dz. U. z 2021 r., poz. 1696, z późn. zm.

\[4\] Dz. U. poz. 974

\[5\] Dz. U. z 2021 r. poz. 1565, z późn. zm.

\[6\] Dz. U. z 2022 r, poz. 1059

\[7\] Dz. U. UE nr L 117 z 05.05.2017 r., str. 1, z późn. zm.

\[8\] Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2016/425 z dnia 9 marca 2016 r. w sprawie środków ochrony indywidualnej oraz uchylenia dyrektywy Rady 89/686/EWG (Dz. U. UE nr L 81 z 31.03.2016 r.)

\[9\] Dz. U z 2020 r., poz. 836 z późn. zm.

\[10\] Dz.U. 2022 poz. 1854

\[11\] Art. 1 ust 9 ustawy z dnia 13 kwietnia 2016 r. o systemach oceny zgodności i nadzoru rynku