Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP2-1.4512.110.2016.2.SS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-11-07
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „Przebudowa dróg w Gminie (…)".
Słowa kluczowe: drogi; gmina; inwestycje; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt; przebudowa; zadania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2016 r. (data wpływu 3 października 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 września 2016 r. ( data wpływu 2 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „Przebudowa dróg w Gminie (…)”– **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „Przebudowa dróg w Gminie (…)”. Wniosek uzupełniono w dniu 2 listopada 2016 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina ubiega się o dofinansowanie zadania „Przebudowa dróg w Gminie (…)”. Zadanie będzie finansowane z Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020. Działanie 3.1.1 (…).

Przedmiotem przebudowy jest realizacja ścieżek rowerowych w ciągu dróg gminnych oraz części drogi powiatowej, w których wyniku następuje podwyższenie parametrów technicznych i eksploatacyjnych istniejącej drogi, niewymagających zmiany granic pasa drogowego.

Standard techniczny trasy wykorzystywanej dotąd przez rowerzystów ulegnie znacznej poprawie. Trasa ścieżki uzyska jednolity charakter, co wpłynie na poprawę bezpieczeństwa użytkowników tych dróg, a w konsekwencji przyczyni się do zwiększenia ruchu rowerowego i ograniczenia emisji spalin.

W ramach projektu przewidziano również wykonanie zatoki/pętli autobusowej oraz węzła przesiadkowego bike&ride oraz park&ride.

Parametry projektowanej ścieżki rowerowej:

Droga 1:

*   szerokość ścieżki rowerowej – 1,50 m,
*   od strony istniejącej jezdni betonowe korytko ściekowe szer. 30 cm,
*   po przeciwnej stronie pobocze 0,25 m.

Droga 2:

*   szerokość ścieżki rowerowej – 1,50 m – 2,00 m,
*   od strony istniejącej jezdni na odcinku 874,00 m wyregulowany krawężnik kamienny z dodatkowym obrzeżem chodnikowym 6x30x100,
*   w dalszej części od strony istniejącej krawężnik najazdowy i krawężnik wtopiony,
*   po przeciwnej stronie pobocze 0,25 m.

W dniu 2 listopada 2016 r. uzupełniono wniosek o następujące informacje:

1.  Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.
2.  Przedmiotowa inwestycja będzie realizowana w związku z działalnością statusową Gminy oraz należy do zadań własnych gminy wskazanych w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.). Inwestycja ta wpisuje się w art. 7 ust. 1 pkt 2.
3.  Efekty planowanej do realizacji inwestycji nie będą służyć Wnioskodawcy do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie, która realizuje projekt „Przebudowa dróg w Gminie (…)”, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub ubiegania się o jego zwrot?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku realizacji projektu „Przebudowa dróg w Gminie (…)”, zadanie będzie finansowane z Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020, Działanie 3.1.1 (…), Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a tym samym Gmina nie ma prawa ubiegania się o jego zwrot. Mienie powstałe w wyniku realizacji tego projektu będzie ogólnodostępne mieszkańcom Gminy i nie będzie wiązało się z wykonywaniem czynności opodatkowanych przez Gminę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy organy te podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W oparciu o art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.), gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy).

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Gmina ubiega się o dofinansowanie zadania „Przebudowa dróg w Gminie (…)”. Zadanie będzie finansowane z Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020. Działanie 3.1.1 (…). Przedmiotem przebudowy jest realizacja ścieżek rowerowych w ciągu dróg gminnych oraz części drogi powiatowej, w których wyniku następuje podwyższenie parametrów technicznych i eksploatacyjnych istniejącej drogi, niewymagających zmiany granic pasa drogowego. Standard techniczny trasy wykorzystywanej dotąd przez rowerzystów ulegnie znacznej poprawie. Trasa ścieżki uzyska jednolity charakter, co wpłynie na poprawę bezpieczeństwa użytkowników tych dróg, a w konsekwencji przyczyni się do zwiększenia ruchu rowerowego i ograniczenia emisji spalin. W ramach projektu przewidziano również wykonanie zatoki/pętli autobusowej oraz węzła przesiadkowego bike&ride oraz park&ride.

Parametry projektowanej ścieżki rowerowej:

Droga 1:

*   szerokość ścieżki rowerowej – 1,50 m,
*   od strony istniejącej jezdni betonowe korytko ściekowe szer. 30 cm,
*   po przeciwnej stronie pobocze 0,25 m.

Droga 2:

*   szerokość ścieżki rowerowej – 1,50 m – 2,00 m,
*   od strony istniejącej jezdni na odcinku 874,00 m wyregulowany krawężnik kamienny z dodatkowym obrzeżem chodnikowym 6x30x100,
*   w dalszej części od strony istniejącej krawężnik najazdowy i krawężnik wtopiony,
*   po przeciwnej stronie pobocze 0,25 m.

Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Przedmiotowa inwestycja będzie realizowana w związku z działalnością statusową Gminy oraz należy do zadań własnych gminy wskazanych w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Inwestycja ta wpisuje się w art. 7 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy. Ponadto, efekty planowanej do realizacji inwestycji nie będą służyć Wnioskodawcy do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy Gminie, która realizuje projekt „Przebudowa dróg w Gminie (…)”, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub ubiegania się o jego zwrot.

Należy zauważyć, że prawo do odliczenia powstaje jako konsekwencja dokonania przez podatnika określonych zakupów, które są następnie wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Trzeba wyjaśnić, że z czynnością opodatkowaną mamy do czynienia wtedy, gdy podlega ona opodatkowaniu na podstawie art. 5 ustawy oraz jest dokonywana przez podmiot działający w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy) w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy).

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Rozpatrywana inwestycja, pn. „Przebudowa dróg w Gminie (…)”, wykonywana będzie przez organ władzy publicznej w zakresie realizowania zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których został on powołany – czyli ustawą o samorządzie gminnym. W takim ujęciu, Gmina bez wątpienia nie może być uznana za podatnika, gdyż będzie realizowała ona w tym zakresie zadania własne, służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek planowanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki nie wystąpi. Z całokształtu działań Wnioskodawcy związanych z planowanymi zakupami towarów i usług wynika, że nabycie tych towarów i usług nie będzie miało związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Tym samym Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Zatem, w omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, gdyż Wnioskodawca realizując opisane we wniosku przedsięwzięcie nie będzie działał w charakterze podatnika VAT.

W związku z poniesionymi wydatkami, Wnioskodawca nie będzie miał również możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (Dz. U. z 2013 r., poz. 1656 z późn. zm.). Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia m.in. złożenie zgłoszenia rejestracyjnego i pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia, a w zakresie środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej podpisanie umowy o dofinansowanie przed dniem 1 maja 2004 r. Ponieważ Zainteresowany w stosunku do przedmiotowego projektu nie będzie działał jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, nie znajdzie zastosowania regulacja powołanego wyżej rozporządzenia.

Podsumowując, w związku z realizacją projektu pn. „Przebudowa dróg w Gminie (…)”, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub ubiegania się o zwrot podatku naliczonego.

Ponadto, tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64–100 Leszno.