Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.127.2019.2.WB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-03
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy usługi przesyłu wody i ścieków świadczonych przez Gminę na rzecz Spółki podlegają/będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; prawa do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na Infrastrukturę oraz określenia okresów dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi na ww. Infrastrukturę.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; okres-okres rozliczeniowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2019 r. (data wpływu 24 grudnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 31 stycznia 2020 r. (data wpływu 4 luty 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   stwierdzenia, czy usługi przesyłu wody i ścieków świadczonych przez Gminę na rzecz Spółki podlegają/będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;
*   prawa do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na Infrastrukturę;
*   określenia okresów dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi na ww. Infrastrukturę

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie: stwierdzenia, czy usługi przesyłu wody i ścieków świadczonych przez Gminę na rzecz Spółki podlegają/będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; prawa do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na Infrastrukturę oraz określenia okresów dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi na ww. Infrastrukturę. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 31 stycznia 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Gmina (…) (dalej: „Gmina”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Gmina realizuje/będzie realizowała następujące inwestycje (dalej łącznie: „Inwestycje”):

1.  pn. (…) (dalej: „Inwestycja I”),
2.  pn. (…) (dalej: „Inwestycja II”),
3.  pn. (…) (dalej: „Inwestycja III”),
4.  pn. (…) (dalej: „Inwestycja IV”).

W ramach powyższych Inwestycji oprócz wydatków w zakresie budowy/modernizacji gminnej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (dalej: „Infrastruktura”) Gmina ponosi/będzie ponosiła również wydatki związane z budową przyłączy wodno-kanalizacyjnych na nieruchomościach należących do mieszkańców Gminy. Jednocześnie Gmina wskazuje, że niniejszy wniosek nie dotyczy ewentualnych wydatków Gminy poniesionych/ponoszonych w związku z budową przyłączy wodnokanalizacyjnych na nieruchomościach stanowiących własność mieszkańców Gminy.

Inwestycja I zostanie sfinansowana ze środków własnych Gminy. Natomiast realizacja pozostałych inwestycji będzie finansowana zarówno ze środków własnych Gminy, jak i pozyskanego na ten cel dofinansowania zewnętrznego.

W celu pozyskania dofinansowania Gmina zawarła porozumienia (dalej: „Porozumienia”) ze Związkiem Miast i Gmin (dalej: „Związek”) w sprawie ponoszenia wydatków kwalifikowanych w ramach Inwestycji II, III i IV, w konsekwencji Związek uzyskał dofinansowanie na realizację Inwestycji II, III oraz IV ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 do wysokości ok 85% wydatków kwalifikowalnych tych inwestycji. Na mocy zawartych Porozumień Związek działa/będzie działać w imieniu i na rzecz Gminy. Wartość podatku VAT od wydatków Gminy na Inwestycje II, III i IV nie stanowi/nie będzie stanowić kosztu kwalifikowalnego, tj. podatek VAT naliczony od wydatków na wskazane inwestycje nie został/nie zostanie objęty dofinansowaniem. Zgodnie z postanowieniami zawartymi w Porozumieniach realizatorem Inwestycji II, III I IV jest/będzie Gmina.

Ponoszone przez Gminę na Inwestycje wydatki są/będą dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT.

Zgodnie z funkcjonującym w Gminie systemem zarządzania majątkiem wodno-kanalizacyjnym, Gmina przekazuje przedmiotowy majątek po jego wybudowaniu na podstawie umowy przesyłu wody i ścieków komunalnych (dalej: „Umowa”) do korzystania Spółce (…) (dalej: „Spółka”). Przedmiotowe rozwiązanie polega na tym, że Infrastruktura po wybudowaniu pozostaje każdorazowo w posiadaniu Gminy, jednocześnie w oparciu o tą Infrastrukturę Gmina, we własnym imieniu i na własny rachunek, na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej że Spółka, świadczy na rzecz Spółki odpłatną usługę przesyłu wody oraz ścieków komunalnych. W Umowie ze Spółką określono wynagrodzenie z tytułu przesyłu wody/ścieków jako zależne od ilości metrów sześciennych przetransportowanej wody/ścieków. Cena jednostkowa za przesył 1 m3 wody została określona na 0,40 zł, natomiast cena jednostkowa za przesył 1 m3 ścieków na 1,70 zł. Spółka posiada odrębną od Gminy osobowość prawną i jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina nie posiada udziałów w Spółce.

W odniesieniu do nowych elementów Infrastruktury, które powstaną w ramach Inwestycji Gmina wskazuje, że już na etapie planowania Inwestycji zamierzała w oparciu o tą Infrastrukturę świadczyć na rzecz Spółki odpłatną usługę przesyłu wody i ścieków komunalnych (po przyjęciu tego majątku do użytkowania i uzyskaniu przez niego pełnej zdatności do użytkowania/uruchomieniu). Zamiarem Gminy jest rozpoczęcie świadczenia dla Spółki usługi przesyłu wody i ścieków z wykorzystaniem majątku Inwestycji począwszy od rozpoczęcia wykorzystywania go do dostarczania wody/odbioru ścieków dla odbiorców końcowych (po zakończeniu prac rozruchowych na tym majątku i uzyskaniu przez niego pełnej zdatności do użytkowania). Natomiast w przypadku tych elementów Infrastruktury, które są modernizowane w ramach Inwestycji Gmina wskazuje, że są one objęte zawartą ze Spółką umową przesyłu.

Wskazane rozwiązanie, przewidujące świadczenie usługi przesyłu przez Gminę dla Spółki z wykorzystaniem Infrastruktury, ma na celu zapewnienie Gminie regularnych wpływów z tytułu wynagrodzenia za świadczoną usługę, co w efekcie przyczynia się do zminimalizowania kosztów ponoszonych przez Gminę na budowę/modernizację infrastruktury wodno-kanalizacyjnej i zapewnia efektywne wykorzystanie tego majątku przez profesjonalny i powołany do tego podmiot w ramach dostarczania wody/odbioru ścieków dla odbiorców końcowych. Ponadto, powszechną praktyką w gminach jest przyjęcie rozwiązania w którym te podmioty:

1.  bezpośrednio świadczą odpłatnie na rzecz odbiorców końcowych usługi dostarczania wody/odbioru ścieków albo
2.  udostępniają infrastrukturę wodno-kanalizacyjną odpłatnie na rzecz podmiotów trzecich w ramach świadczenia dla nich usługi przesyłu/dzierżawy lub w inny podobny sposób.

Gmina obciąża/będzie obciążała Spółkę kwotami wynagrodzenia za usługę przesyłu, dokumentowanymi wystawianymi przez Gminę na Spółkę fakturami VAT. Wartość netto wraz z należnym podatkiem VAT z tytułu świadczenia usługi przesyłu wody i ścieków komunalnych dla Spółki Gmina wykazuje/będzie wykazywała w składanych deklaracjach VAT-7.

Zamiarem Gminy od początku realizacji Inwestycji było/jest, aby po zakończeniu realizacji Inwestycji, majątek powstały/zmodernizowany w ramach Inwestycji był wykorzystywany przez Gminę wyłącznie do świadczenia usługi przesyłu wody/ścieków dla Spółki. Gmina zaznacza, że w szczególności nie ma (i nie miała dotąd) zamiaru wykorzystywania tego majątku do innych celów.

Gmina nie dokonywała/nie dokonuje odliczenia VAT od wydatków związanych z realizacją Inwestycji.

Pismem z dnia 31 stycznia 2020 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Spółka – w zawartej z Gminą umowie przesyłu wody i ścieków – zobowiązała się do opracowywania technicznych warunków podłączeń gminnej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, świadczenia usług doprowadzania wody i odprowadzania ścieków z wykorzystaniem gminnej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na podstawie zawartych we własnym imieniu z odbiorcami umów oraz do dokonywania wszelkich innych czynności technicznych i prawnych koniecznych do podłączenia gminnej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Powyższe ustalenia umowne będą obowiązywały Spółkę również w odniesieniu do Infrastruktury powstałej w ramach wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji Inwestycji. Do głównych obowiązków Spółki, zgodnie z Uchwałą Rady Miejskiej z dnia 30 października 2018 r. w sprawie regulaminu dostarczania wody i odprowadzania ścieków, należy/będą należeć, m.in.:
    *   dostawa wody, o jakości przeznaczonej dla spożycia przez ludzi, wynikającej z obowiązujących przepisów,
    *   odbiór ścieków w ilości określonej w zawartych z odbiorcami umowach oraz jakości wynikającej z obowiązujących przepisów,
    *   zapewnienie ciągłości i niezawodności dostaw wody z urządzeń wodociągowych posiadanych przez Spółkę przez urządzenia majątku Inwestycji do odbiorców końcowych oraz odprowadzania ścieków z urządzeń majątku Inwestycji od odbiorców końcowych do urządzeń kanalizacyjnych posiadanych przez Spółkę,
    *   zawierania w swoim imieniu umów z odbiorcami usług doprowadzania wody i odprowadzania ścieków oraz dokonywania wszelkich innych czynności technicznych i prawnych koniecznych do podłączenia do sieci wodno- kanalizacyjnej,
    *   zapewnienie kompleksowej obsługi odbiorców usług w zakresie: doprowadzania wody i odprowadzania ścieków, zapewnienie należytego poziomu świadczonych usług, załatwianie reklamacji oraz udzielanie informacji w zakresie zakłóceń w dostawie wody i odprowadzaniu ścieków i obowiązujących stawek.Za możliwość korzystania z majątku Inwestycji w ww. zakresie (w ramach umowy przesyłu z Gminą) Spółka płaci/będzie płaciła Gminie określone w umowie wynagrodzenie.
2.  Ustalona między stronami kwota wynagrodzenia jest/będzie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych. Zważywszy że Spółka może generować przychody z wykorzystaniem infrastruktury i szacuje się, że przewyższą one ponoszone przez ten podmiot koszty, to jest najzupełniej racjonalne, że Gmina pobiera/będzie pobierać od Spółki wynagrodzenie za korzystanie z infrastruktury. Kwota wynagrodzenia uwzględnia/uwzględniać będzie poziom prognozowanych przychodów i kosztów Spółki związanych z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną, pozwalając Spółce na osiągnięcie racjonalnego zysku – co jest podstawowym założeniem współpracy stron w warunkach rynkowych. Niemniej, kwestia rynkowości cen pomiędzy Gminą a Spółką nie powinna mieć żadnego znaczenia dla niniejszego wniosku i zadanych w nim pytań. W ocenie Gminy, strony umowy, korzystając z przysługującej im swobody umów, planują zawrzeć umowę i na jej podstawie Gmina świadczyć będzie na rzecz Spółki odpłatne usługi podlegające opodatkowaniu VAT. Zdaniem Gminy, bezsprzecznie wodociąg oraz kanalizacja sanitarna powstała w wyniku realizacji Inwestycji wykorzystywana będzie przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a zatem powinno przysługiwać jej prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych ponoszonych na budowę tej kanalizacji. Metodologia ustalania wysokości kwoty za świadczone na rzecz Spółki usługi przesyłu wody/ścieków przy wykorzystaniu tej infrastruktury w ramach planowanej umowy nie wpływa, zdaniem Gminy, na uprawnienia Gminy w tym zakresie.
3.  Punktem wyjścia dla ustalenia kwoty wynagrodzenia (świadczenia okresowego) za usługę przesyłu jest m.in. spodziewana wysokość przychodów, które Spółka może uzyskać świadcząc usługi dostawy wody/odbioru ścieków z wykorzystaniem infrastruktury oraz związane z tym koszty Spółki. Przychody przedsiębiorstwa muszą wystarczyć na pokrycie kosztów jego funkcjonowania, a więc kwota tych przychodów pomniejszona o kwotę kosztów i zysku, do którego ma prawo przedsiębiorstwo, to górna granica ceny, jaką Spółka funkcjonująca w warunkach rynkowych zgodziła się/zgodzi się zapłacić za świadczone na jej rzecz usługi przesyłu wody/ścieków bytowych. Gmina zwraca ponadto uwagę na brzmienie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym to przepisem podatnikami VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takie działalności. Oznacza to, co również potwierdzane jest na gruncie doktryny, że niezależnie od faktu, czy dana działalność przynosi zysk, czy też stratę w różnej wysokości, bądź ma w określonym przedziale czasowym charakter nieodpłatny, należy uznać, że stanowi ona działalność gospodarczą w rozumieniu rzeczonego przepisu. Przyjęcie przez ustawodawcę takiej formy omawianego przepisu uwzględnia w szczególności realia rynkowe, wedle których działające na rynku podmioty nie zawsze osiągają zyski, ale również nie zawsze zasadniczym celem podejmowanej przez te podmioty działalności jest osiągnięcie jedynie zysku. W niektórych przypadkach podjęcie się określonego działania ma na celu przykładowo zwiększenie popularności podmiotu gospodarczego, co w końcowym rozrachunku, pomimo potencjalnie wykazania w określonym okresie straty, jest uznawane za pożądany przez ten podmiot skutek wspomnianych działań. Ponadto należy mieć na względzie także uwarunkowania danego rynku w przypadku ustalenia określonej ceny i idący za tym popyt na dane świadczenie (towar) – jeżeli dany rynek nie wykazuje dużego popytu, sprzedawca, co oczywiste, nie ma znaczącej swobody w kształtowaniu wyższej ceny świadczenia w kontekście maksymalizacji zysków, czy wręcz znalezienia jakichkolwiek nabywców. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, należy wskazać, że zasadniczym celem działalności jednostek samorządu terytorialnego jest wykonywanie zadań własnych, o których mowa w art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.), bez względu na fakt, czy w związku z prowadzeniem tejże działalności wystąpiłby po stronie jednostek samorządu zysk czy też nie. Zatem, zasadniczo to nie czynnik dochodowy jest/będzie dla Gminy decydującym wyznacznikiem determinującym ustalenie ceny za świadczoną usługę na rzecz Spółki, a realizacja zadań własnych zmierzających do zaspokojenia potrzeb wspólnoty samorządowej w zakresie dostawy wody i odbioru ścieków oraz brak konieczności wykonywania dodatkowych obowiązków z tym związanych, których Gmina na chwilę obecną nie jest/nie byłaby w stanie samodzielnie realizować.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wskazana w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego usługa przesyłu wody i ścieków komunalnych, świadczona przez Gminę dla Spółki z wykorzystaniem Infrastruktury wybudowanej/zmodernizowanej w ramach Inwestycji, podlega/będzie podlegała opodatkowaniu VAT?
2.  Czy Gmina ma/będzie miała prawo do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione na Infrastrukturę wybudowaną/zmodernizowaną w ramach Inwestycji, na zasadach ogólnych, wynikających z art. 86 ustawy o VAT?
3.  W rozliczeniu za jakie okresy Gmina powinna dokonać odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na Infrastrukturę wybudowana/zmodernizowaną w ramach Inwestycji?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Wskazana w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego usługa przesyłu wody i ścieków komunalnych, świadczona przez Gminę dla Spółki z wykorzystaniem Infrastruktury wybudowanej/zmodernizowanej w ramach Inwestycji, podlega/będzie podlegała opodatkowaniu VAT.
2.  Gmina ma/będzie miała prawo do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione na Infrastrukturę wybudowaną/ zmodernizowaną w ramach Inwestycji, na zasadach ogólnych, wynikających z art. 86 ustawy o VAT, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne dla możliwości odliczenia VAT, określone w art. 88 ustawy o VAT.
3.  Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina powinna dokonać bieżącego odliczenia VAT w oparciu o zasadę ogólną, tj. zgodnie z art. 86 ustawy o VAT w deklaracjach za okresy rozliczeniowe, w których otrzymała faktury, o ile nie upłynęły dwa kolejne okresy rozliczeniowe licząc od końca okresu, w którym Gmina otrzymała fakturę i powstał obowiązek podatkowy u sprzedawcy. Po upływie tych okresów Gmina może dokonać korekty stosownych deklaracji VAT za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego.

Ad 1.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.) zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych (pkt 3 wskazanego przepisu).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Tym samym, jeżeli jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji, których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

W ocenie Gminy, w sytuacji przedstawionej w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, pomiędzy stronami (Gminą a Spółką) zachodzi/będzie zachodził dwustronny stosunek zobowiązaniowy, zakładający wykonanie określonej usługi za ustalone wynagrodzenie. Ponadto, istnieje/będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W konsekwencji, w świetle powyższego, w przypadku działania przez Gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej (na świadczenie usług przesyłu), działa/będzie działała ona w charakterze podatnika VAT. Mając na uwadze, że umowa przesyłu wody i ścieków komunalnych stanowi/będzie stanowiła na gruncie przepisów prawa cywilnego nienazwaną umowę cywilnoprawną, na podstawie której Gmina (jako usługodawca) wykonuje/będzie wykonywała na rzecz Spółki (usługobiorcy) czynności w zakresie przesyłu wody i ścieków z wykorzystaniem Infrastruktury wybudowanej/zmodernizowanej w ramach Inwestycji, w opinii Gminy, w ramach wykonywania przedmiotowych czynności Gmina działa/będzie działała w roli podatnika VAT.

Mając na uwadze powyższe w przypadku, gdy Gmina będzie, wykonywała czynności na podstawie umowy cywilnoprawnej, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być traktowana, jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie będzie działała de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W konsekwencji, w związku z faktem, że czynności przesyłu wody i ścieków komunalnych nie stanowią dostawy towaru (nie dochodzi w tym przypadku do przeniesienia prawa do rozporządzania konkretnymi towarami jak właściciel), należy uznać je za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Mając na uwadze, że Gmina wykonuje/będzie wykonywała usługę przesyłu za wynagrodzeniem i, jak wskazano powyżej Gmina działa/będzie działała jednocześnie w roli podatnika VAT, przedmiotowe czynności (stanowiące świadczenie usług) podlegają/będą podlegały opodatkowaniu VAT. W opinii Gminy transakcje te nie są/nie będą również korzystały ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT ani też rozporządzenia wykonawcze do niej nie przewidują w takim przypadku zwolnienia od podatku.

Powyższe stanowisko Gminy znajduje przykładowo potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej (dalej: „DIS”) w Bydgoszczy z 6 listopada 2015 r., sygn. ITPP3/4512-435/15/APR, w której organ uznał, że: „w związku z tym, że Gminie z tytułu świadczenia ww. usług przesyłu przysługuje/będzie przysługiwać określone wynagrodzenie, usługi te – w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – podlegają/będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ww. ustawy”.

Stanowisko Gminy znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych:

*   DIS w Bydgoszczy z 20 grudnia 2016 r., sygn. 0461-ITPP1.4512.802.2016.1.DM,
*   DIS w Bydgoszczy z 24 listopada 2015 r., sygn. ITPP3/4512-460/15/BJ,
*   DIS w Poznaniu z 10 stycznia 2014 r., sygn. ILPP1/443-921/13-2/AI.

Ad 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

1.  zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
2.  pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Odnosząc się do warunku nabywania towarów i usług przez podatnika, to jak wskazano powyżej, kwestia ta została uregulowana w art. 15 ustawy o VAT. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle powyższego uznać należy, że z tytułu wykorzystywania Infrastruktury do świadczenia usługi przesyłu wody ścieków Gmina jest/będzie podatnikiem VAT, gdyż przedmiotowe świadczenia wykonywane są/będą odpłatnie na podstawie umowy cywilnoprawnej, zawartej przez Gminę ze Spółką. W konsekwencji uznać należy, że Gmina dokonuje/będzie dokonywała w takim przypadku odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Ponadto, zdaniem Gminy, wskazana usługa nie będzie korzystała ze zwolnienia z VAT. W konsekwencji, pierwszy z warunków, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT zostanie spełniony.

Drugim warunkiem niezbędnym do zastosowania prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Jak wskazano powyżej, umowa przesyłu wody i ścieków komunalnych stanowi umowę cywilnoprawną. W konsekwencji, Gmina działając w roli podatnika VAT zobligowana jest /będzie do odprowadzania podatku należnego z tytułu wykonywania wskazanych usług. Zdaniem Gminy, istnieje/będzie istniał zatem bezsprzeczny i bezpośredni związek pomiędzy wydatkami na budowę/modernizację Infrastruktury w ramach Inwestycji, wykorzystywanej w całości do usługi przesyłu, z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT, tj. usługą przesyłu wody i ścieków komunalnych z wykorzystaniem tej Infrastruktury, świadczoną przez Gminę dla Spółki. Należy uznać zatem, iż drugi ze wskazanych (w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT) warunków odliczenia podatku również zostanie spełniony.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie także w interpretacji indywidualnej DIS w Bydgoszczy z dnia 18 stycznia 2016 r., sygn. ITPP2/4512-1049/15/RS, w której organ wskazał, iż: „skoro poniesione wydatki w związku z realizacją inwestycji polegającej na rozbudowie i modernizacji infrastruktury od samego początku miały być związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług (pierwotnie miały być przedmiotem zbycia w formie aportu) to – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – Gminie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z faktur dotyczących ww. inwestycji, o ile nie wystąpiły wyłączenia, o których mowa w art. 88 ustawy. Pomimo, że nie doszło do aportu ww. infrastruktury, lecz do świadczenia usług przesyłu wody i odprowadzania ścieków przy jej wykorzystaniu, majątek ten służy czynnościom opodatkowanym, a więc nie nastąpiła zmiana jego przeznaczenia”.

Ponadto, stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych:

*   DIS w Poznaniu z 30 maja 2014 r., sygn. ILPP1/443-201/14-3/AI,
*   DIS w Bydgoszczy z 20 grudnia 2016 r., sygn. 0461-ITPP1.4512.802.2016.1.DM.

Dodatkowo należy wskazać, że art. 88 ustawy o VAT określa przesłanki negatywne, których wystąpienie pozbawia podatnika prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, pomimo nawet (w niektórych przypadkach) związku zakupów z czynnościami opodatkowanymi VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe argumenty, w ocenie Gminy, w przypadku wykorzystywania przez Gminę Infrastruktury wyłącznie do świadczenia odpłatnej usługi przesyłu wody i ścieków komunalnych dla Spółki, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na budowę/modernizację Infrastruktury w ramach Inwestycji na zasadach przedstawionych poniżej, o ile nie zaistnieją przesłanki negatywne dla możliwości odliczenia VAT, określone w art. 88 ustawy o VAT. Przedmiotowe wydatki Gminy są/będą bowiem w całości związane z działalnością Gminy opodatkowaną VAT (tj. usługą przesyłu wody i ścieków komunalnych).

Ad 3.

Co do zasady, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy o VAT.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Natomiast, zgodnie z treścią art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminie określonym w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Z powyższego wynika, że terminem, który wyznacza moment powstania prawa do odliczenia VAT w odniesieniu do nabywanych towarów lub usług jest moment powstania obowiązku podatkowego u sprzedawcy. Nadto, prawo to może zostać zrealizowane w rozliczeniu za jeden z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych, następujących po terminie powstania prawa do odliczenia VAT, przy założeniu, że podatnik dysponuje fakturą VAT, która umożliwia mu efektywne skorzystanie z analizowanego uprawnienia.

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Gminy, w zakresie wydatków poniesionych/ponoszonych na Infrastrukturę wybudowaną/zmodernizowaną w ramach realizacji Inwestycji Gminie przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o zasadę ogólną, tj. zgodnie z art. 86 ustawy o VAT w deklaracjach za okresy rozliczeniowe, w których otrzymała faktury o ile nie upłynęły dwa kolejne okresy rozliczeniowe licząc od końca okresu, w którym otrzymała fakturę i powstał obowiązek podatkowy u sprzedawcy. Po upływie tych okresów, Gmina może dokonać korekty stosownych deklaracji VAT za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Według art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą art. 15 ust. 2 ustawy obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Według regulacji zawartej w art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy przepis stanowi odzwierciedlenie art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1.  wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter podmiotowo-przedmiotowy,
2.  w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku, konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
    *   czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
    *   ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Stosownie natomiast do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy podatkowe należy stwierdzić, że w związku z zawarciem ze Spółką umowy, której przedmiotem jest świadczenie przez Gminę na rzecz Spółki usługi przesyłu wody oraz ścieków z wykorzystaniem Infrastruktury, Gmina występuje/będzie występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a czynności wykonywane w ramach ww. umowy stanowią/będą stanowić odpłatne usługi podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy ponadto, że zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku VAT oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów lub świadczeń niektórych usług, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień. W przepisach dotyczących zwolnień od podatku nie wymieniono jednak usług dotyczących przesyłu wody oraz ścieków.

Reasumując, świadczone przez Gminę odpłatne usługi przesyłu wody oraz ścieków stanowią/będą stanowić czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystające przy tym ze zwolnienia od opodatkowania VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało ocenić jako prawidłowe.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także prawa do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na Infrastrukturę.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Według art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W tym miejscu wskazać należy, że jak wynika z informacji przedstawionych we wniosku, zgodnie z funkcjonującym w Gminie systemem zarządzania majątkiem wodno-kanalizacyjnym, Gmina przekazuje przedmiotowy majątek po jego wybudowaniu na podstawie umowy przesyłu wody i ścieków komunalnych do korzystania Spółce. Przedmiotowe rozwiązanie polega na tym, że Infrastruktura po wybudowaniu pozostaje każdorazowo w posiadaniu Gminy, jednocześnie w oparciu o tą Infrastrukturę Gmina, we własnym imieniu i na własny rachunek, na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej ze Spółką, świadczy na rzecz Spółki odpłatną usługę przesyłu wody oraz ścieków komunalnych. W Umowie ze Spółką określono wynagrodzenie z tytułu przesyłu wody/ścieków jako zależne od ilości metrów sześciennych przetransportowanej wody/ścieków. Ponadto co istotne w analizowanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że ustalona między Stronami kwota wynagrodzenia za przesył wody/ścieków jest/będzie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy w kontekście opisu sprawy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy są/będą spełnione, ponieważ jak rozstrzygnięto powyżej Gmina świadcząc na rzecz Spółki usługi przesyłu wody oraz ścieków z wykorzystaniem opisanej we wniosku Infrastruktury występuje/będzie występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a czynności wykonywane w ramach ww. umowy stanowią/będą stanowić odpłatne usługi podlegające opodatkowaniu, niekorzystające przy tym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Tym samym w analizowanej sprawie Wnioskodawca – czynny, zarejestrowany podatnik od towarów i usług – wykorzystuje/będzie wykorzystywał nabyte towary i usługi w związane z ww. Infrastrukturą wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, Wnioskodawcy przysługuje/będzie przysługiwać prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na wybudowanie/modernizację Infrastruktury na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2 należało ocenić jako prawidłowe.

W dalszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także kwestii określenia okresów rozliczeniowych za jakie Gminna powinna dokonać odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na Infrastrukturę wybudowaną/zmodernizowana w ramach Inwestycji.

Terminy odliczenia podatku VAT naliczonego z otrzymanych faktur zostały określone w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Według art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a, powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jak stanowi art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Z przedstawionej powyżej regulacji wynika, że podatnik może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, w sytuacji, gdy podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w art. 86 ust. 10, 10d i 10e ustawy.

Natomiast, zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Z powołanych przepisów wynika, że podatek nierozliczony w okresie otrzymania faktury lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych może zostać rozliczony w okresie 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Odliczenie podatku, zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy będzie możliwe wyłącznie poprzez korektę deklaracji za okres, w którym wystąpiło prawo do odliczenia podatku.

Jak wynika z okoliczności sprawy Wnioskodawca jest/będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a zakupy poniesione na wytworzenie Infrastruktury jak rozstrzygnięto powyżej wykorzystywane są/będą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że w odniesieniu do zakupów dokonanych w związku z wytworzeniem/zmodernizowaniem Infrastruktury, Gminie przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego, w terminach określonych w art. 86 ust. 10 i 11 ustawy, tj. w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabytych towarów i usług, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Gmina otrzymała stosowne faktury. W sytuacji, gdy Gmina nie dokonała odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych ani zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, z uwzględnieniem art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, ani w terminie, o którym mowa w art. 86 ust. 11 ustawy, może – na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy – zrealizować to prawo przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, tj. za pierwszy okres rozliczeniowy, w którym spełniła wszystkie warunki do dokonania odliczenia, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należało ocenić jako prawidłowe.

Ponadto, zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Należy zauważyć ponadto, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.