Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.304.2018.1.JK3
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-10
Teza: Odpowiedzialność płatnika ponoszona przez Bank wynikająca z Ordynacji podatkowej.
Słowa kluczowe: banki; emerytura; obowiązek-obowiązek płatnika; oświadczenia; renta-renta zagraniczna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 35

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 maja 2018 r. (data wpływu 22 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest Bankiem realizującym w ramach prowadzonej działalności czynności bankowe określone w ustawie z 29 sierpnia 1997 r. - Prawo Bankowe (Dz. U. z 1997 r. nr 140 poz. 939 z późn. zm.). Jedną z podstawowych aktywności Wnioskodawcy jest prowadzenie na rzecz swoich klientów (dalej: Klienci) rachunków bankowych.

Każdy Klient decydując się na zakup danego produktu bankowego akceptuje jego regulamin, który określa obowiązki stron umowy, tj. Banku jak i Klienta. W przypadku otwarcia rachunku bankowego jest to Regulamin rachunków bankowych oraz usług płatniczych dla Klientów indywidualnych (dalej: Regulamin).

Rachunki części Klientów uznawane są wpływami z tytułu emerytur lub rent zagranicznych. Regulamin obliguje odbiorców takich wpłat do poinformowania Banku przed pierwszym wpływem środków o fakcie otrzymywania na rachunek prowadzony w Banku wpływów z tytułu świadczeń emerytalnych lub rentowych z zagranicy oraz do dopełnienia wszelkich formalności dokumentacyjnych w tym zakresie, tj. przekazania stosowanego oświadczenia, w którym podaje swoje dane adresowe, właściwy urząd skarbowy oraz dane dotyczące otrzymywanego świadczenia oraz kopii przetłumaczonej na język polski decyzji o przyznaniu świadczenia. Na podstawie informacji przekazanych w ww. dokumentach Wnioskodawca dokonuje oceny skutków podatkowych na gruncie art. 35 ust. 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm. - dalej: UPIT), zgodnie z którym w przypadku dokonywania wypłat zagranicznych rent i emerytur Bank pełni funkcję płatnika zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Regulamin nakłada także na Klientów obowiązek niezwłocznego zawiadamiania w formie pisemnej o zmianie danych osobowych i adresowych.

Zdarza się jednak, że Klienci pomimo akceptacji postanowień Regulaminu nie wywiązują się z zobowiązań z niego wynikających, tj. albo nie podejmują żadnych czynności informujących Wnioskodawcę o tym fakcie, albo nie dopełniają obowiązków informacyjnych w zakresie aktualizacji danych osobowych bądź adresowych.

Wnioskodawca zdając sobie sprawę z niewypełniania przez Klientów obowiązków wynikających z zaakceptowanego przez nich Regulaminu świadczenia usługi prowadzenia rachunku bankowego, dla zachowania należytej staranności w wykonywaniu funkcji płatnika, wykorzystuje algorytm systemu księgi głównej Banku filtrujący wszystkie transakcje opisane przez zagraniczny podmiot zlecający przelew, jako „emerytura/renta” w językach obcych.

Niemniej jednak sam opis transakcji zawierający zagraniczny odpowiednik słów „renta” bądź „emerytura” pozwala jedynie przypuszczać, że mamy do czynienia z taką wpłatą, a nie pozwala Bankowi na dokonanie takiego stwierdzenia z całą pewnością. W związku z tym, w sytuacji, gdy zostaje zidentyfikowana płatność, której opis wskazuje, że może być to emerytura bądź renta zagraniczna, a odbiorca środków nie poinformował uprzednio Wnioskodawcy o zamiarze otrzymywania na prowadzony rachunek świadczeń z ww. tytułów, Wnioskodawca kieruje do odbiorcy informację o zidentyfikowaniu płatności, co do której zachodzi przypuszczenie, że jest to zagraniczne świadczenie emerytalno-rentowe wraz z przypomnieniem obowiązków nałożonych przez Regulamin oraz w przypadku, gdy faktycznie jest to świadczenie emerytalno-rentowe wzywa do złożenia:

*   Oświadczenia osoby otrzymującej emeryturę/rentę z zagranicy - dane osobowe i adresowe (dalej: oświadczenie);

oraz

*   przetłumaczonej na język polski przez tłumacza przysięgłego decyzji o przyznaniu świadczenia.

Wnioskodawca nie ma jednak wpływu na czas, w jakim Klient ustosunkuje się do przesłanej korespondencji. Nie ma także środków pozwalających wyegzekwować jakąkolwiek odpowiedź, a jednocześnie związany jest obowiązkami wynikającymi z ustawy z 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych (Dz. U. z 2011 r. Nr 199 poz. 1175 z późn. zm.), zgodnie z którą Bank zobowiązany jest do postawienia tj. uznania rachunku odbiorcy świadczenia niezwłocznie (art. 54 ust. 1 i art. 59 ust. 2 ww. ustawy).

W związku z powyższym, w przypadku Klientów, którzy nie dopełnili obowiązku informacyjnego wynikającego z Regulaminu przed otrzymaniem pierwszej wpłaty z tytułu emerytury lub renty zagranicznej lub nie przedłożyli do Banku ww. dokumentów (oświadczenia plus kopii decyzji o przyznaniu świadczenia), Bank stawia do ich dyspozycji całość otrzymanej wpłaty w kwocie brutto, tj. bez jakichkolwiek potrąceń.

W przypadku, gdy w odpowiedzi na pismo Banku, Klient dopełnieni obowiązków dokumentacyjnych, Bank na podstawie przekazanych w ten sposób informacji dokonuje oceny skutków podatkowych na gruncie art. 35 UPIT oraz międzynarodowych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Jednocześnie występuje do Narodowego Funduszu Zdrowia (dalej: NFZ) z zapytaniem w zakresie obowiązku potrącenia składki na ubezpieczenie zdrowotne.

Jednocześnie Bank na podstawie art. 39 ust. 1, art. 42 ust. 2 i art. 42e ust. 6 UPIT w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, jako płatnik, o którym mowa w art. 35 UPIT jest zobowiązany do sporządzenia oraz przesyłania podatnikowi i urzędowi skarbowemu właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-11). Wnioskodawca wystawia ww. informację tylko w odniesieniu do Klientów, którzy dopełnili obowiązków informacyjnych, za okres począwszy od pierwszej wypłaty następującej po dostarczeniu kompletu dokumentów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w sytuacji niedopełniania przez Klienta obowiązków informacyjnych w zakresie poinformowania Banku o otrzymywaniu świadczenia z tytułu emerytury lub renty zagranicznej lub podania nieaktualnych danych albo niedopełniania obowiązku ich aktualizacji, Bank jest zwolniony z odpowiedzialności wynikającej z art. 35 ust. 1 pkt 1 UPIT na podstawie art. 30 § 5 ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm., dalej: OP)?
2.  Czy Wnioskodawca ma obowiązek sporządzenia informacji PIT-11 Klientom otrzymującym świadczenia z tytułu emerytury lub renty zagranicznej także za okresy, gdy nie posiadał wiedzy o charakterze środków, w wypłacie których pośredniczył?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Stanowisko w zakresie pytania nr 1:

Zdaniem Wnioskodawcy w sytuacji, gdy Klient nie dopełni zobowiązań zawartych w zaakceptowanym przez niego Regulaminie, czyli w sytuacji, gdy nie poinformuje o zamiarze otrzymywania na prowadzony rachunek środków z tytułu emerytury lub renty zagranicznej oraz nie dopełni obowiązków w zakresie przekazania do Banku stosownych informacji w formie oświadczenia oraz kopii decyzji o przyznaniu świadczenia, Bank do momentu otrzymania kompletu wymaganych dokumentów nie ponosi odpowiedzialności za niepobranie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od tych świadczeń.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2:

W ocenie Wnioskodawcy Bank nie ma obowiązku przygotowania rocznej informacji PIT-11 dla Klientów otrzymujących świadczenia emerytalno-rentowe z zagranicy za okresy, podczas których nie dysponował wiedzą o charakterze świadczeń, w wypłacie których pośredniczył.

Uzasadnienie:

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1:

Zgodnie z art. 35 ust. 1 pkt 1 UPIT Wnioskodawca (Bank) pełni funkcję płatnika zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od wypłaconych Klientom emerytur i rent z zagranicy.

Zgodnie z art. 8 OP płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Stosownie do art. 35 ust. 3 UPIT Wnioskodawca pełniąc funkcję płatnika miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych stosuje postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a państwem, z którego wypływa świadczenie.

Odpowiedzialność za niepobranie przez płatnika miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych ulega ograniczeniu w sytuacjach wskazanych w art. 30 § 5 OP, zgodnie z którym przepisów o odpowiedzialności podatkowej płatnika nie stosuje się, jeżeli podatek nie został pobrany z winy podatnika.

Realizacja funkcji płatnika miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych możliwa jest wyłącznie wówczas, gdy Wnioskodawca dysponuje wiedzą/informacjami nie tylko w zakresie możliwości jednoznacznej identyfikacji przelewu, jako wypłaty z tytułu emerytury lub renty zagranicznej, ale również w zakresie instytucji wypłacającej, charakteru świadczenia (czyli jakiego rodzaju jest to świadczenie emerytalne/rentowe) oraz systemu dokonywania wypłat przez upoważnione instytucje zabezpieczenia społecznego danego kraju.

Klient otwierający rachunek bankowy akceptuje postanowienia Regulaminu rachunków bankowych oraz usług płatniczych dla Klientów Indywidualnych zobowiązujące go do poinformowania Wnioskodawcy przed uznaniem rachunku pierwszym wpływem z tytułu emerytury lub renty zagranicznej o otrzymywaniu takiego świadczenia oraz do dopełnienia wszelkich formalności dokumentacyjnych w tym zakresie. Bank w całej operacji pełni jedynie funkcję pośrednika.

Nie posiada więc pełnej wiedzy na temat charakteru każdej z realizowanych transakcji. Jeżeli Klient dopuszcza się zaniechania poprzez niedopełnienie zobowiązań zawartych w Regulaminie i nie informuje Banku o zamiarze otrzymywania emerytury lub renty, Wnioskodawca nie jest w stanie wcielić się w rolę płatnika, gdyż nie jest w posiadaniu informacji niezbędnych do oceny, czy przelew opisany jako emerytura/renta jest faktycznie świadczeniem emerytalnym lub rentowym. Bank nie jest w stanie jednoznacznie stwierdzić, jaka jest instytucja wypłacająca (zdarza się, że zagraniczne instytucje wypłacające świadczenia emerytalno-rentowe korzystają z pośrednictwa podmiotów trzecich) oraz w którym kraju dane świadczenia powinno być opodatkowane. Informacje te Wnioskodawca pozyskuje w ramach złożonych przez Klienta dokumentów, tj. oświadczenia oraz kopii decyzji o przyznaniu świadczenia i tylko w przypadku ich posiadania jest w stanie prawidłowo ocenić obowiązki płatnika, jakie na nim ciążą.

W sytuacji zaś, jeśli Klient nie dopełnił ww. obowiązków, a przez co Bank nie był w stanie ocenić, czy w danym przypadku był zobowiązany do potrącenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych i/lub potrącenia składki na ubezpieczenie zdrowotne, to w opinii Wnioskodawcy brak potrącenia ww. należności publiczno-prawnych nastąpił z winy podatnika, tj. w niniejszej sytuacji Klienta.

Wnioskodawca podkreśla, że jest w stanie realizować funkcję płatnika dopiero po otrzymaniu od odbiorcy środków kompletu dokumentów potwierdzających emerytalno-rentowy charakter wypłat oraz informację o instytucji wypłacającej, tj. instytucji, która jest zobowiązana do wypłaty świadczenia a nie jej transferu. Informacje w tym zakresie są w posiadaniu wyłączenie Klientów i dopiero w momencie, w którym Klient zdecyduje się niejako na ich ujawnienie Bankowi, Wnioskodawca jest w stanie dokonać prawidłowej oceny skutków ewentualnych obowiązków, jakie na nim ciążą na gruncie art. 35 ust. 1 UPIT.

Przykładem sytuacji potwierdzającej, że Bank nie może samodzielnie dokonywać jednoznacznej identyfikacji charakteru otrzymywanych przez Klientów świadczeń są wpłaty pochodzące z systemu ubezpieczeń społecznych Niemiec. Zgodnie z Umową między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku podpisaną w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. emerytury i podobne świadczenia lub renty wypływające z Niemiec i otrzymywane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce. Jednak zgodnie z tą samą umową w momencie, gdy są to świadczenia wypłacane z obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych Niemiec podlegają opodatkowaniu wyłącznie w Niemczech. Instytucją obowiązkowego systemu ubezpieczeń na terytorium Niemiec jest Deutsche Rentenversicherung. Jednak w przypadku części wypłat dokonywanych przez Deutsche Rentenversicherung na rachunki zagraniczne beneficjentów (np. polskich podatników, będących Klientami Banku), instytucja ta korzysta z pośrednictwa serwisu rentowo-emerytalnego \`(...)\`. Tym samym, z perspektywy Banku, w przypadku niezłożenia przez Klienta wymaganych dokumentów, nadawcą środków, czyli domniemanym podmiotem wypłacającym jest \`(...)\`. Dopiero z dokumentacji przekazanej przez Klienta wynika, że \`(...)\` jest tylko instytucją pośredniczącą w wypłacie a nie rzeczywistą instytucją, z której majątku pochodzi świadczenie.

W sytuacji, w której Bank byłby zobowiązany do potrącenia składki bazując wyłączenia na opisie przelewu, mogłoby to prowadzić do podwójnego opodatkowania tego samego dochodu, w dwóch różnych krajach, a jednocześnie narażałoby Bank na zarzut nieprawidłowego wypełniania funkcji płatnika oraz nieuprawnionego przetrzymywania środków. Bank pragnie podkreślić, że w jego ocenie informacje zawarte w samym otrzymanym przelewie są niewystarczające do potwierdzenia obowiązku pobrania podatku po stronie Banku, a w szczególności pobranie takiego podatku bez potwierdzenia jego zasadności byłoby niezgodne z ustawą o usługach płatniczych.

Tym samym, w ocenie Banku moment, od którego Bank zobowiązany jest do pełnienia funkcji płatnika uzależniony jest od momentu dostarczenia do Banku kompletu dokumentów pozwalających na dokonanie oceny w tym zakresie. Wobec czego, w przypadku gdy takich informacji Bank nie posiada, odpowiedzialność Banku jako płatnika jest wyłączona. W opinii Wnioskodawcy Bank nie może ponosić odpowiedzialności za niewykonanie funkcji płatnika, w przypadku gdy Klient nie dostarczył Wnioskodawcy danych/informacji niezbędnych pod kątem oceny obowiązków w tym zakresie. Analogicznie, Bank nie powinien ponosić odpowiedzialności w przypadku niepoprawnego wykonania funkcji płatnika, jeśli jej przyczyną było podanie przez Klienta danych nieprawdziwych albo zaniechanie obowiązku ich każdorazowej aktualizacji. Bank zauważa, że nie dysponuje środkami pozwalającymi zweryfikować, czy podane przez Klienta dane odpowiadają stanowi faktycznemu ani nie ma możliwości ciągłego monitorowania sytuacji Klientów, ani aktualności ich danych oraz złożonych przez nich informacji. Bank zauważa, że dane będące prawdą w dniu złożenia dokumentów mogą ulegać zmianom. W przypadku zmiany stanu faktycznego i braku informacji o tych zmianach ze strony Klienta (co jest jednoznaczne z niewywiązaniem się z obowiązków nałożonych przez zaakceptowany Regulamin) bądź też podania nieprawdziwych danych, Wnioskodawca nie może więc odpowiadać za niewywiązanie się z obowiązków nałożonych przez art. 35 ust. 1 pkt 1 UPIT.

W ocenie Wnioskodawcy odpowiedzialność płatnika podlega wyłączeniu w przypadku, gdy podatek nie został pobrany z winy podatnika. Norma prawna zawarta w art. 30 § 5 OP nie definiuje sytuacji/zdarzeń, za jakie ustawodawca uważa, że następują z winy podatnika. Niemniej w ocenie Banku zabieg taki jest celowy, gdyż trudno jest określić pełne spektrum możliwych sytuacji.

Tym samym, skoro ustawodawca sam nie dokonał identyfikacji katalogu zdarzeń objętych ww. normą, to zakwalifikowanie zdarzenia jako następującego „z winy podatnika” powinno następować według zasady „zdrowego rozsądku”.

W ocenie Banku, w stanie faktycznym niniejszego wniosku, mamy do czynienia z takim właśnie rodzajem sytuacji. A więc, w przypadkach gdy, niezależnie czy ze względu na brak informacji od Klienta, czy na brak ich aktualizacji przez Klienta, Bank nie jest w stanie ocenić, czy będą na nim ciążyły obowiązki płatnika w rozumieniu art. 35 ust. 1 UPIT, a jeśli tak to jakie, nie powinien ponosić odpowiedzialności za podatek niepobrany, w sytuacji gdyby okazało, że od emerytury/renty wypłaconej za jego pośrednictwem należny jest podatek na terytorium Polski. W takich przypadkach odpowiedzialność za rozliczenie podatku, a w konsekwencji również za brak takiego rozliczenia powinna ciążyć na podatniku, tj. Kliencie Banku, zaś w stosunku do Banku powinna mieć zastosowanie zasada wyłączenia odpowiedzialności, o której mowa w art. 30 § 5 OP.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2:

Zgodnie z art. 39 ust. 1, art. 42 ust. 2 i art. 42e ust. 6 UPIT w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, Wnioskodawca jako płatnik, o którym mowa w art. 35 UPIT jest obowiązany przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru. Ww. regulacje wskazują, że w celu określenia czy będą one miały zastosowanie, musi uprzednio zastać zidentyfikowane zdarzenie objętą przedmiotową normą. W odniesieniu do sytuacji opisanej w niniejszym wniosku, sytuacją taką jest uprzednia identyfikacja wypłaty za pośrednictwem Banku jako świadczenie emerytalno-rentowych pochodzące z zagranicy.

W ocenie Banku, z identyfikacją taką mamy do czynienia w sytuacji, gdy Bank jest w stanie jednoznacznie (definitywnie) określić, iż wypłacane za jego pośrednictwem świadczenie jest emeryturą/rentą pochodzącą z zagranicznego systemu zabezpieczenia społecznego.

Identyfikacja ta może zaś nastąpić tylko pod warunkiem otrzymania przez Bank dokumentów potwierdzających charakter, jak i źródła świadczenia. Do tego czasu, można mówić jedynie o domniemaniu lub podejrzeniu otrzymywania świadczenia emerytalno-rentowego z zagranicy, co nie może być utożsamiane z identyfikacją. Bank zauważa, że „identyfikować” zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN to np. stwierdzać, ustalać czyjąś tożsamość lub utożsamiać. Oznacza to, że w wyniku identyfikacji następuje ustanie stanu niepewności co do charakteru/tożsamości świadczenia czy osoby. Z sytuacją taką nie mamy do czynienia w sytuacji, jeśli Bank opiera się na domniemaniu/przypuszczeniu, które aż do momentu identyfikacji charakteryzują się większą lub mniejszą niepewnością.

Skoro więc obowiązek w zakresie wystawienia informacji PIT-11 uwarunkowany jest uprzednią identyfikacją zdarzenia, jakim jest wypłata za pośrednictwem Banku emerytury/renty z zagranicy, to dopóki do tej identyfikacji nie dochodzi z powodów wskazanych powyżej, to na Banku nie powinien ciążyć obowiązek w zakresie wystawienia informacji PIT-11. Obowiązek taki wystąpi pod warunkiem, że Klient przedłoży dokumenty pozwalające na definitywną identyfikację świadczenia, przy czym zgodnie z powyższą logiką powinien on obejmować okres, za który Bank nie miał wątpliwości co do charakteru świadczenia. Innymi słowy, w ocenie Banku, w sytuacji jeśli Klient nie dopełnia obowiązków informacyjnych lub dopełnia je z opóźnieniem w stosunku do terminu pierwszej wypłaty emerytury/renty z zagranicy, to obowiązek Banku w zakresie sporządzenia informacji PIT-11 obejmuje wypłaty następujące po dopełnieniu przez Klienta wszelkich formalności informacyjnych.

Tym samym, w opinii Banku, nie ma podstaw do wystawiania informacji PIT-11 za okresy poprzedzające moment poinformowania Banku o rentowo-emerytalnym charakterze otrzymywanych przez Klientów środków.

W ocenie Banku odmienna od powyższej interpretacja stałaby w sprzeczności z przesłanką funkcjonalną art. 39 ust. 1, art. 42 ust. 2 i art. 42e ust. 6 UPIT, która co do zasady, nakłada na podmioty wypłacające określone świadczenia, w tym m.in. emerytury/renty z zagranicy, obowiązek potrącenia podatku w momencie ich wypłaty. Tym samym, dopóki Bank nie ma możliwości definitywnego potwierdzenia charakteru świadczenia, to również nie powinien być zobowiązany do sporządzenia informacji PIT-11, która dotyczyłaby tych świadczeń, tj. wskazania wysokości świadczeń, jaka została wypłacona za pośrednictwem płatnika oraz wysokości potrąconych przez płatnika należności publiczno-prawnych, tj. zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz składki na ubezpieczenie zdrowotne.

Jednocześnie Bank zwraca uwagę, że zaprezentowane w niniejszym wniosku stanowiska w zakresie pytania nr 1 i 2 znajdują potwierdzenie w praktyce orzeczniczej Dyrektorów Izb Skarbowych w interpretacjach indywidualnych wydawanych dla podobnych zapytań przy zbliżonych stanach faktycznych. Dla przykładu, Bank wskazuje na:

*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 22 sierpnia 2012 r., sygn. IPTPB1/415-316/12-2/DS;
*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 14 kwietnia 2011 r., sygn. IPPB4/415-72/11-2/SP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 35 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do poboru zaliczek miesięcznych jako płatnicy są obowiązane osoby prawne i ich jednostki organizacyjne, które dokonują wypłaty emerytur i rent z zagranicy – od wypłacanych przez nie emerytur i rent.

Natomiast w myśl ust. 3 tego artykułu, zaliczki, o których mowa w ust. 1 pkt 1, 2, 4 i 7, za miesiące od stycznia do grudnia ustala się w sposób określony w art. 32 ust. 1-1e, z tym że w przypadku poboru zaliczek od emerytur i rent z zagranicy stosuje się postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zawartej z państwem, z którego pochodzą te emerytury i renty.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w większości umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska, opodatkowanie emerytur i rent oraz innych podobnych świadczeń pochodzących z zagranicy, ma miejsce wyłącznie w państwie zamieszkania beneficjenta.

Takie też rozwiązanie przyjęte jest w Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku – OECD. Podkreślić należy, że umowy, które zawiera strona polska w dużej mierze wzorowane są na Modelowej Konwencji.

Przypadki, w których prawo opodatkowania tych świadczeń, przysługuje państwu wypłacającemu, stanowią wyjątek od wyżej wskazanej reguły. Odrębne zasady opodatkowania dotyczą głównie świadczeń pochodzących np. z ustawowych systemów zabezpieczeń socjalnych, indywidualnych systemów emerytalnych, świadczeń związanych z wcześniejszą pracą o charakterze publicznym.

W myśl art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego, do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Jak wynika z art. 26a § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, podatnik nie ponosi odpowiedzialności z tytułu zaniżenia lub nieujawnienia przez płatnika podstawy opodatkowania czynności, o których mowa w art. 12, 13 oraz 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do wysokości zaliczki, do której pobrania zobowiązany jest płatnik. W tym przypadku nie stosuje się przepisu art. 30 § 5.

Według art. 26a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, podatnik nie będzie ponosił odpowiedzialności za nieujawnienie albo ujawnienie w kwocie niższej przez płatnika podstawy opodatkowania następujących czynności, objętych podatkiem dochodowym od osób fizycznych:

1.  uzyskiwanie przez podatnika przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy (art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),
2.  uzyskiwanie przez podatnika przychodów z działalności wykonywanej osobiście (art. 13 ww. ustawy),
3.  uzyskiwanie przez podatnika przychodów z praw majątkowych (art. 18 tej ustawy).

Wobec powyższego, podatnik nie ponosi odpowiedzialności za podatek w takim zakresie, w jakim nie został on zapłacony w wyniku wadliwie wykonanych czynności płatnika, czy też niewykonania ich w ogóle. Tym samym, art. 26a ustawy Ordynacja podatkowa, uwalnia podatnika od odpowiedzialności na gruncie Ordynacji podatkowej do wysokości zaliczki, do której pobrania zobowiązany był płatnik.

Sytuacja taka może wystąpić wówczas, gdy płatnik i osoba, której wypłacane jest świadczenie pozostają ze sobą w takim stosunku prawnym, że płatnik ma wpływ na charakter wypłacanego świadczenia i jego wysokość, co determinuje skutki podatkowe związane z wypłatą tego świadczenia.

Natomiast zgodnie z art. 30 § 1 ww. ustawy, płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony. Jednocześnie stosownie do art. 30 § 4 tej ustawy, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi okoliczność, o której mowa w § 1 lub 2, organ ten wydaje decyzję o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, w której określa wysokość należności z tytułu niepobranego lub pobranego, a niewpłaconego podatku.

Zgodnie z art. 30 § 5 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów o odpowiedzialności podatkowej płatnika (§ 1-4 tego artykułu), nie stosuje się, jeżeli odrębne przepisy stanowią inaczej albo jeżeli podatek nie został pobrany z winy podatnika; w tych przypadkach organ podatkowy wydaje decyzję o odpowiedzialności podatnika. Odpowiedzialność podatnika można orzec w decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego.

W świetle powyższych przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, obowiązek płatnika polega na wykonaniu trzech materialno-technicznych czynności: obliczeniu należnego od podatnika podatku, pobraniu obliczonego podatku z jego środków i wpłaceniu w wyznaczonym terminie do właściwego organu podatkowego.

Niemniej jednak płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony na podstawie art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Zatem, za podatek niepobrany przez płatnika od podatnika, mimo takiego obowiązku, odpowiada płatnik, a nie podatnik.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, Wnioskodawca pełni funkcje płatnika przy wypłacie emerytur i rent z zagranicy. Rachunki części Klientów uznawane są wpływami z tytułu emerytur lub rent zagranicznych. Regulamin obliguje odbiorców takich wpłat do poinformowania Banku przed pierwszym wpływem środków o fakcie otrzymywania na rachunek prowadzony w Banku wpływów z tytułu świadczeń emerytalnych lub rentowych z zagranicy oraz do dopełnienia wszelkich formalności dokumentacyjnych w tym zakresie, tj. przekazania stosowanego oświadczenia, w którym podaje swoje dane adresowe, właściwy urząd skarbowy oraz dane dotyczące otrzymywanego świadczenia oraz kopii przetłumaczonej na język polski decyzji o przyznaniu świadczenia. Na podstawie informacji przekazanych w ww. dokumentach Wnioskodawca dokonuje oceny skutków podatkowych na gruncie art. 35 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym w przypadku dokonywania wypłat zagranicznych rent i emerytur Bank pełni funkcję płatnika zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Regulamin nakłada także na Klientów obowiązek niezwłocznego zawiadamiania w formie pisemnej o zmianie danych osobowych i adresowych. Zdarza się jednak, że Klienci pomimo akceptacji postanowień Regulaminu nie wywiązują się z zobowiązań z niego wynikających, tj. albo nie podejmują żadnych czynności informujących Wnioskodawcę o tym fakcie, albo nie dopełniają obowiązków informacyjnych w zakresie aktualizacji danych osobowych bądź adresowych.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że realizacja przez Bank wypłaty świadczeń emerytalno-rentowych pochodzących z zagranicy nie mieści się w dyspozycji przepisów art. 12, 13 oraz 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazanych w treści art. 26a ustawy Ordynacja podatkowa, zatem omawiany art. 26a cyt. ustawy w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania.

W związku z powyższym, należy wskazać na treść art. 30 § 1 i § 5 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym, zasada ponoszenia odpowiedzialności przez płatnika jest wyłączona, jeżeli odrębne przepisy stanowią inaczej albo jeżeli podatek nie został pobrany z winy podatnika; w tych przypadkach organ podatkowy wydaje decyzję o odpowiedzialności podatnika.

Jak wskazano wyżej, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nakłada na płatnika obowiązek obliczenia, pobrania i wpłacenia podatku na rachunek organu podatkowego. W przypadku niewykonania jakiejkolwiek z tych czynności, płatnik ponosi odpowiedzialność za wszystkie działania, których efektem jest niewpłacenie w prawidłowej wysokości podatku na rzecz właściwego organu podatkowego.

Natomiast, jeżeli Bank, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych wykona obowiązki wynikające z ustawy zgodnie z jej wymogami, tj. obliczy, pobierze i odprowadzi należny podatek we właściwym terminie, bądź potraktuje świadczenie emerytalno-rentowe z zagranicy jako zwolnione od opodatkowania w Polsce, to nie musi przejąć odpowiedzialności za niedopełnienie obowiązków przez podatnika w zakresie przekazania płatnikowi informacji o danych, mających wpływ na sposób i wysokość opodatkowania, ewentualnie zwolnienie z opodatkowania.

W myśl art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-11), z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Z treści wyżej cytowanego przepisu wynika, że informację o dochodach podatnika oraz pobranych zaliczkach na podatek dochodowy, na formularzu PIT-11 sporządza płatnik, który w trakcie roku podatkowego dokonywał obliczenia i pobierał zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, od wypłaconych świadczeń.

Reasumując, należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy Bank podejmie decyzję o sposobie opodatkowania lub decyzję o zwolnieniu z opodatkowania danego świadczenia emerytalno–rentowego pochodzącego z zagranicy, na podstawie stosownego oświadczenia podatnika lub innego dokumentu przesądzającego o charakterze tego świadczenia, wówczas Bank nie poniesie odpowiedzialności płatnika wynikającej z przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, w przypadku niedopełnienia przez Klientów obowiązków informacyjnych w zakresie poinformowania Banku o otrzymywaniu świadczenia z tytułu emerytury lub renty zagranicznej lub podania nieaktualnych danych albo niedopełnienia obowiązku ich aktualizacji.

Wobec powyższego, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz wystawienia informacji PIT-11 za okres, kiedy nie posiadał wiedzy co do charakteru świadczeń, w wypłacie których uczestniczył.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 24, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.