Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.120.2023.1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-20
Teza: Ustalenie, czy w odniesieniu do dochodów wydatkowanych na dokapitalizowanie spółek (wydatków na nabycie udziałów / akcji spółek, podwyższenie kapitałów spółek, wniesienie dopłat do spółek oraz udzielenie oprocentowanej pożyczki spółkom), Wnioskodawca może i będzie mógł zastosować zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: akcja-zakup akcji; cel-cele statutowe; działalność-działalność statutowa; pożyczka; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział-nabycie udziałów; udziałowiec-jedyny udziałowiec
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Dochody przeznaczone na cele statutowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 4

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

28 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 28 lutego 2023 r., który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w odniesieniu do dochodów wydatkowanych na dokapitalizowanie spółek (wydatków na nabycie udziałów / akcji spółek, podwyższenie kapitałów spółek, wniesienie dopłat do spółek oraz udzielenie oprocentowanej pożyczki spółkom), Instytut może i będzie mógł zastosować zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Instytut z siedzibą w (…) (dalej jako: Instytut lub Wnioskodawca) jest podmiotem należącym do A., działającym na podstawie ustawy (…) Instytut jest państwową osobą prawną powołaną do prowadzenia badań naukowych i prac rozwojowych. Zasady funkcjonowania Instytutu zostały uregulowane w Statucie Instytutu (dalej jako: Statut), w którym przewidziano, m.in. że podstawowym przedmiotem działalności Instytutu jest:

1) realizacja projektów badawczych w ramach celu (…)

2) komercjalizacja,

3) współpraca międzynarodowa w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych oraz komercjalizacji.

Konsekwentnie, Instytut w części wydatkowanej na swoją działalność statutową, korzysta ze zwolnienia, o którym mowa art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. (…) ustawy o (\`(...)\`), dla realizacji celów Instytutu może on tworzyć spółki kapitałowe, a także obejmować lub nabywać akcje lub udziały w takich spółkach. Powyższe uprawnienie znajduje potwierdzenie także w Statucie, w którym potwierdzono, że Instytut może tworzyć spółki kapitałowe, a także obejmować lub nabywać akcje lub udziały w tych spółkach, zgodnie z obowiązującymi przepisami. Tym samym działalność w zakresie tworzenia spółek oraz nabywania ich akcji / udziałów jest działalnością statutową Instytutu.

W związku z powyższym uprawnieniem oraz chęcią pełniejszej realizacji zadań statutowych, Instytut utworzył spółkę B. sp. z o.o. z siedzibą w (…) (dalej: Spółka), w której jest jedynym wspólnikiem. Spółka w praktyce będzie miała za zadanie przygotowywać do wdrożenia i wdrażać wyniki badań naukowych i prac rozwojowych prowadzonych przez Instytut. Innymi słowy, Instytut za pomocą Spółki będzie prowadzić działalność w zakresie jego działalności statutowej. Instytut podwyższył kapitał zakładowy Spółki. Kwota dokapitalizowania została ustalona w następujący sposób:

a. 20 mln PLN - wniesienie na kapitał zakładowy

b. 5 mln PLN dopłata z ewentualną możliwością wycofania na mocy uchwały Zgromadzenia Wspólników.

Instytut nie wyklucza możliwości dalszego dokapitalizowania Spółki bądź innych spółek, które zostaną w przyszłości utworzone przez Instytut lub ich udziały bądź akcje zostaną nabyte przez Instytut. Przy czym, spółki takie będą również realizowały zadania statutowe Instytutu, w zakresie zbliżonym do działalności Spółki. Za dokapitalizowanie Instytut na potrzeby niniejszego wniosku rozumie poniesienie wydatków na nabycie udziałów spółek, podwyższenie kapitałów spółek, wniesienie dopłat do spółek oraz udzielenie oprocentowanej pożyczki spółkom.

Co istotne, każdorazowo dokapitalizowanie będzie miało na celu realizację zadań statutowych Instytutu. Instytut wskazuje, że jego działalność oraz działalność Spółki i ewentualnie innych spółek nie będzie się koncentrować na uzyskiwaniu dochodów z działalności polegających na:

a. wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5% oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami;

b. na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k ustawy o CIT.

W tym stanie faktycznym, Instytut jest zainteresowany uzyskaniem wiążącej interpretacji prawa podatkowego dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, w odniesieniu do środków przeznaczonych na szeroko rozumiane dokapitalizowanie Spółki (nabycie udziałów Spółki, podwyższenie kapitałów Spółki, wniesienie dopłat oraz udzielenie jej oprocentowanej pożyczki).

**Pytanie**

Czy w odniesieniu do dochodów wydatkowanych na dokapitalizowanie spółek (wydatków na nabycie udziałów / akcji spółek, podwyższenie kapitałów spółek, wniesienie dopłat do spółek oraz udzielenie oprocentowanej pożyczki spółkom), Instytut może i będzie mógł zastosować zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do dochodów wydatkowanych na dokapitalizowanie spółek (wydatków na nabycie udziałów / akcji spółek, podwyższenie kapitałów spółek, wniesienie dopłat do spółek oraz udzielenie oprocentowanej pożyczki spółkom), Instytut może i będzie mógł zastosować zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

a. Zasady ogólne dotyczące zwolnienia z CIT dla działalności statutowej

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, wolne od podatku są m.in. dochody podatników, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele. Wskazanie w ww. przepisie, że zwolnione z CIT są dochody wydatkowane w części przeznaczonej na określone cele statutowe oznacza, że w przypadku jego wydatkowania na inne cele niż te wskazane w katalogu ustawowym (nawet jeśli są one celami statutowymi) nie możliwe jest zastosowanie zwolnienia w odniesieniu do takiej części wydatków.

Na podstawie art. 17 ust. 1b ustawy o CIT ww. zwolnienie ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów. Jednocześnie żaden z przepisów ustawy o CIT nie wskazuje bezpośrednio, że wydatek na podwyższenie / wniesienie kapitałów spółki, objęcie udziałów / akcji w spółce, udzielenie pożyczki spółce nie jest wydatkowaniem dochodu na cele statutowe, uprawniające do skorzystania z ww. zwolnienia.

Podsumowując, przepisy ustawy o CIT przewidują zwolnienie z CIT dla dochodów przeznaczonych i wydatkowanych na cele działalności wskazanej w przepisach art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, w tym działalności dotyczącej działalności naukowej i naukowo-technicznej. Jednocześnie żaden z przepisów ustawy o CIT nie wyłącza bezpośrednio możliwości uznania, że wydatkowanie środków na dokapitalizowanie spółki nie jest wydatkiem na działalność statutową uprawniającym do skorzystania e zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

b. Wykładnia przepisów podatkowych dotyczących zwolnienia dla działalności statutowej

Jak już wskazano powyżej, w przepisach ustawy o CIT brak jest jednoznacznego wykluczenia wydatków na szerokorozumiane dokapitalizowanie spółki jako wydatków na cele statusowe, które są zwolnione z CIT. Jednocześnie, we wskazywanym już art. 17 ust. 1b ustawy o CIT, rozszerzono katalog wydatków, które pozwalają na zastosowanie ww. zwolnienia z CIT, wskazując, że wydatkami zwolnionymi są m.in. wydatki na nabycie wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji celów statutowych.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno wykładnia językowa i systemowa przepisów dotyczących ww. zwolnienia z CIT:

‒ nie sprzeciwia się bezpośrednio możliwości uznania, że wydatkowanie dochodów na szeroko rozumiane dokapitalizowanie podmiotów jest działalnością statutową, zwolnioną z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

‒ prowadzą do wniosku, że przepisy dotyczące ww. zwolnienia powinny być interpretowane możliwie szeroko, bowiem katalog wydatków podlegających zwolnieniu z CIT jest szeroki i ma na celu efektywną realizację zadań statutowych wskazanych w ustawie o CIT.

W szczególności, zastosowania nie powinna mieć reguła dokonywania wykładni przepisów dotyczących zwolnień w sposób ścisły. Głównym bowiem celem przepisów dotyczących przedmiotowego zwolnienia jest wsparcie podatników w realizacji określonych celów, które są skierowane do ogółu, bez względu na sposób ich realizacji. Tym samym, uzasadnione jest dokonanie wykładni przepisów dotyczących ww. zwolnienia w sposób prowadzący do wniosku, że szeroko rozumiane dokapitalizowanie spółki jest realizacją zadań statutowych, co pozwala na zastosowanie zwolnienia określonego w art. 17 ust.1 pkt 4 ustawy o CIT.

c. Działalność Instytutu w zakresie dokapitalizowania spółek jako działalność statutowa

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego, Instytut jest państwową osobą prawną powołaną do prowadzenia badań naukowych i prac rozwojowych. Zasady funkcjonowania Instytutu zostały uregulowane w Statucie, w którym przewidziano, m.in. że podstawowym przedmiotem działalności Instytutu jest:

1) realizacja projektów badawczych w ramach (…)

2) komercjalizacja,

3) współpraca międzynarodowa w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych oraz komercjalizacji.

Jednocześnie zgodnie z art. (…) dla realizacji celów Instytutu może on tworzyć spółki kapitałowe, a także obejmować lub nabywać akcje lub udziały w takich spółkach. Instytut może także dokapitalizować spółki, których jest / będzie udziałowcem / akcjonariuszem. Spółki te w praktyce będą miały za zadanie przygotowywać do wdrożenia i wdrażać wyniki badań naukowych, prac rozwojowych prowadzonych przez Instytut. Konsekwentnie, zdaniem Wnioskodawcy, szeroko rozumiane dokapitalizowanie spółek jest realizacją zadań statutowych zgodnych z celami wskazanymi w ustawie (\`(...)\`). Zgodnie bowiem z Ustawą o (…) i Statutem, Instytut może tworzyć spółki kapitałowe, a także obejmować lub nabywać akcje lub udziały w takich spółkach dla realizacji celów Instytutu. Tym samym wydatkowanie środków na dokapitalizowanie spółek realizujących cele statutowe Instytutu jest wydatkowaniem środków na cele statutowe Instytutu. Tym samym takie wydatki mogą korzystać ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, jako wydatki na działalność, która jest działalnością naukową i naukowo-techniczną.

Reasumując, w odniesieniu do wydatków na dokapitalizowanie spółek (wydatków na nabycie udziałów / akcji spółek, podwyższenie kapitałów spółek, wniesienie dopłat do spółek oraz udzielenie oprocentowanej pożyczki spółkom), Instytut może uznać, że stanowią one wydatki w rozumieniu art. 17 ust. 1b ustawy o CIT i będzie mógł zastosować zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z opisem stanu faktycznego i zdarzania przyszłego są Państwo podmiotem należącym do A., działającym na podstawie ustawy (\`(...)\`). Instytut jest państwową osobą prawną powołaną do prowadzenia badań naukowych i prac rozwojowych. Zasady funkcjonowania Instytutu zostały uregulowane w Statucie Instytutu.

Z uwagi na powyższe należy przyjąć, że tak jak inne podmioty posiadające osobowość prawną, podlegają Państwo ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w tej ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”). Oznacza to, że ustalają Państwo dochód bez względu na rodzaje źródeł przychodów, z których dochód ten został osiągnięty.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o CIT:

1\. Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

2\. Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Tak ustalony dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, na zasadach określonych w art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT,

wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Warunkiem zwolnienia dochodu takiego podatnika jest jednak wykazanie się tożsamością celu statutowego i celu preferowanego w powołanym przepisie. Wykazanie tych celów w statucie musi być precyzyjne i ścisłe. Pojęcie cel statutowy to nie tylko bezpośrednie prowadzenie przez organizację jakiejś działalności, lecz także wspieranie takiej działalności, o ile wynika to wprost ze statutu. Sytuacja taka nie ma miejsca w analizowanej sprawie.

Z treści art. 17 ust. 1a ww. ustawy wynika, że:

zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1) dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego;

1a) dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a -17k;

2) dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Z kolei art. 17 ust. 1b tej ustawy stanowi, że:

zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Zatem ustawodawca wprowadził ograniczenie zakresu zwolnienia wskazanego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT tylko do dochodu, który podatnik nie tylko przeznaczy na cele statutowe określone w tym przepisie, ale i wydatkuje na te cele. Istotne jest to, że samo tylko przeznaczenie dochodu na cele statutowe preferowane przez ustawodawcę nie wystarczy dla zachowania prawa do zwolnienia, gdyż wydatkowanie dochodu na inny niż wskazany przez ustawodawcę cel statutowy, to zwolnienie unicestwi. Charakterystyczne jest to, że art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT w istocie tylko określa cele społecznie użyteczne, które muszą być także określone w statucie, które uzasadniać mogą zwolnienie od podatku, o ile podatnik osiągnie dochód. Przepis art. 17 ust. 1a ustawy o CIT określa także inne warunki tego zwolnienia - samo tylko przeznaczenie dochodu na cel społecznie użyteczny nie jest wystarczające do zwolnienia dochodu z opodatkowania, niezbędne jest także wydatkowanie dochodu na ten cel. Przy czym wydatkowanie dochodu może nastąpić - po uprzednim jego (lub równoczesnym) przeznaczeniu - w czasie znacznie późniejszym od momentu jego osiągnięcia i przeznaczenia. Zaznaczyć przy tym należy, że ustawodawca nie określił terminu wydatkowania dochodu przeznaczonego na realizację wymienionych w ustawie celów. Ustawodawca wprowadził zaś warunek rozwiązujący - pozbawiający podatnika zwolnienia w przypadku jego wydatkowania na inny niż preferowany cel ustawowy.

Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 1c ustawy o CIT:

Przepis ust. 1 pkt 4 nie ma zastosowania w:

1) przedsiębiorstwach państwowych, spółdzielniach i spółkach;

2) przedsiębiorstwach komunalnych mających osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;

3) samorządowych zakładach budżetowych oraz jednostkach organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Zwolnienie zawarte w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT jest więc zwolnieniem warunkowym i zależy od łącznego spełnienia następujących przesłanek:

1\. celem statutowym podatnika musi być działalność wymieniona w tym przepisie,

2\. uzyskane przez niego dochody muszą być przeznaczone i bez względu na termin wydatkowane na ten cel,

3\. podatnik nie może być podmiotem ustawowo wyłączonym z możliwości skorzystania ze zwolnienia.

Podkreślenia wymaga, że omawiane zwolnienie nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, oprócz dochodów wymienionych w art. 17 ust. 1a. Ważny jest bowiem cel, na jaki ten dochód jest przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia.

Z regulacji art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT wynika wprost, że podstawowym kryterium zastosowania przewidzianego w nim zwolnienia podatkowego jest przeznaczenie przez podatnika osiągniętego przez niego dochodu na ściśle określone w nim cele preferowane, przy czym cele te muszą w sposób niebudzący wątpliwości wynikać z postanowień statutu danego podmiotu. Jednocześnie określenie „cel statutowy” oznacza cel, który został wyraźnie sprecyzowany w statucie danej osoby prawnej.

Przepis ten nie zawiera natomiast wymogu, aby wskazane w nim cele statutowe były głównymi czy też jedynymi celami działalności osoby prawnej. Jednak, aby podatnik mógł skorzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, musi zadeklarować, że osiągnięty przez niego dochód w całości lub w części przeznaczy na cele statutowe preferowane przez ustawodawcę i na te cele go faktycznie przeznaczy.

Ponadto, użycie przez ustawodawcę sformułowania „w części przeznaczonej na te cele” oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów niż wymienione w tym przepisie – to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych „innych celów” nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od opodatkowania. Nie można bowiem w tym zakresie zastosować wykładni rozszerzającej ustawowy zakres zwolnienia podatkowego.

Warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy jest zatem, aby cele przewidziane w statucie mieściły się w katalogu celów wymienionych w tym przepisie.

Reasumując, zwolnienie podatkowe zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT jest obwarowane licznymi zastrzeżeniami. Obejmuje tylko tą część dochodów, która przeznaczona zostanie na cele statutowe wskazane w tym przepisie i na te cele faktycznie zostanie wydatkowana. Ponadto, przepisy ograniczają zakres podmiotowy i przedmiotowy zwolnienia, poprzez wyłączenie spod możliwości jego zastosowania dochodów różnych grup podatników – czy to z uwagi na rodzaj ich działalności, czy też na określoną formę organizacyjną.

Nadmienić także trzeba, że w myśl art. 17 ust. 1e ustawy o CIT:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie stosuje się również w przypadku lokowania dochodów poprzez nabycie:

1) wyemitowanych po dniu 1 stycznia 1989 r. obligacji Skarbu Państwa lub bonów skarbowych oraz obligacji wyemitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego po dniu 1 stycznia 1997 r.;

2) papierów wartościowych lub niebędących papierami wartościowymi instrumentów finansowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, o ile nabycie takie nastąpiło w ramach zarządzania portfelem, o którym mowa w art. 75 tej ustawy, również w przypadku gdy zarządzanie portfelem odbywa się na podstawie umowy z towarzystwem funduszy inwestycyjnych, które wykonuje tę działalność na podstawie art. 45 ust. 2 ustawy o funduszach inwestycyjnych, pod warunkiem zdeponowania tych papierów wartościowych lub instrumentów finansowych na odrębnym rachunku prowadzonym przez uprawniony podmiot w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi;

3) jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych działających na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych.

Należy podkreślić, że zwolnienie przedmiotowe o jakim mowa w powołanych wcześniej przepisach, jest wyjątkiem od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania. Z tego względu, wbrew Państwa twierdzeniu, musi być interpretowane ściśle, zgodnie z literalnym brzmieniem przepisu, z którego ono wynika.

Z opisu sprawy wynika, że zasady funkcjonowania Instytutu zostały uregulowane w Statucie Instytutu, w którym przewidziano, m. in. że podstawowym przedmiotem działalności Instytutu jest:

1) realizacja projektów badawczych w ramach celu (\`(...)\`), o którym mowa w art. (\`(...)\`) Ustawy o (\`(...)\`),

2) komercjalizacja,

3) współpraca międzynarodowa w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych oraz komercjalizacji.

W opisie sprawy wskazali Państwo także, że Instytut w części wydatkowanej na swoją działalność statutową, korzysta ze zwolnienia o którym mowa art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. (\`(...)\`) ustawy o (\`(...)\`), dla realizacji celów Instytutu może on tworzyć spółki kapitałowe, a także obejmować lub nabywać akcje lub udziały w takich spółkach. Powyższe uprawnienie znajduje potwierdzenie także w Statucie, w którym potwierdzono, że Instytut może tworzyć spółki kapitałowe, a także obejmować lub nabywać akcje lub udziały w tych spółkach, zgodnie z obowiązującymi przepisami. Tym samym działalność w zakresie tworzenia spółek oraz nabywania ich akcji/udziałów jest działalnością statutową Instytutu.

W związku z powyższym uprawnieniem oraz chęcią pełniejszej realizacji zadań statutowych, utworzyli Państwo spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka), w której są Państwo jedynym wspólnikiem. Spółka w praktyce będzie miała za zadanie przygotowywać do wdrożenia i wdrażać wyniki badań naukowych i prac rozwojowych prowadzonych przez Państwa. Innymi słowy, Instytut za pomocą Spółki będzie prowadzić działalność w zakresie jego działalności statutowej. Instytut podwyższył kapitał zakładowy Spółki.

Instytut nie wyklucza możliwości dalszego dokapitalizowania Spółki bądź innych spółek, które zostaną w przyszłości utworzone przez Instytut lub ich udziały bądź akcje zostaną nabyte przez Instytut. Przy czym, spółki takie będą również realizowały zadania statutowe Instytutu, w zakresie zbliżonym do działalności Spółki. Za dokapitalizowanie Instytut na potrzeby niniejszego wniosku rozumie poniesienie wydatków na nabycie udziałów spółek, podwyższenie kapitałów spółek, wniesienie dopłat do spółek oraz udzielenie oprocentowanej pożyczki spółkom.

Podkreślają Państwo, że każdorazowo dokapitalizowanie będzie miało na celu realizację zadań statutowych Instytutu. Instytut wskazuje, że jego działalność oraz działalność Spółki i ewentualnie innych spółek nie będzie się koncentrować na uzyskiwaniu dochodów z działalności, o której mowa w art. 17 ust. 1a ustawy o CIT.

Z punktu widzenia przedmiotu wniosku objętego zakresem pytania zauważyć należy, że istotą Państwa wątpliwości jest możliwości zastosowania przez Instytut zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, w odniesieniu do środków przeznaczonych na wskazane w opisie sprawy dokapitalizowanie Spółki tj. nabycie udziałów/akcji Spółki, podwyższenie kapitałów spółki, wniesienie dopłat oraz udzielenie jej oprocentowanej pożyczki.

Mając na uwadze opis sprawy wskazany we wniosku zauważyć należy, że nie są Państwo podmiotem, o którym mowa w art. 17 ust. 1c ustawy o CIT, a także nie osiągają przychodów o których mowa w art. 17 ust. 1a ustawy o CIT. Realizowana przez Instytut działalność związana jest z realizacją działalności naukowej i naukowo-technicznej, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Przeznaczenie i wydatkowanie osiągniętego przez Państwa dochodu na wskazane w opisie sprawy cele statutowe, zgodne z celami o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, uprawniają Państwa do zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Odnosząc się jednak do meritum sprawy zauważyć należy, że jednym z warunków zastosowania omawianego zwolnienia jest przeznaczenie uzyskanego dochodu na cele statutowe, które są zgodne z celami zawartymi w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. W tym kontekście zauważyć należy, że uzyskany przez Państwa dochód w sytuacji wydatkowania go na dokapitalizowanie spółek nie zostanie przeznaczony na Państwa cele statutowe wskazane przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. W szczególności za przeznaczenie dochodu na cele statutowe nie można uznać nabycia udziałów/akcji w spółce (w tym w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością), podwyższenia kapitałów spółek, czy wniesienia dopłat do spółek. Wskazane przez Państwa dokapitalizowanie spółek w postaci ww. działań jest co do zasady czynnością ekwiwalentną, niepozwalającą na uznanie, że mamy do czynienia z sytuacją przeznaczenia uzyskanego dochodu na cele statutowe. Dochód, który nie został wydatkowany na działalność zwolnioną podlega opodatkowaniu.

W analizowanej sytuacji nie można również twierdzić, że przeznaczenie dochodu na cele statutowe Instytutu nastąpi w terminie późniejszym. Dokapitalizowanie spółek w postaci wydatków na nabycie udziałów/akcji spółek, podwyższenie kapitałów spółek, wniesienie dopłat do spółek nie jest także lokowaniem dochodów, o którym mowa w art. 17 ust. 1e ustawy o CIT.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że wydatkowanie przez Instytut dochodu na nabycie udziałów/akcji w spółce, podwyższenie kapitałów spółek, czy wniesienie dopłat do spółek po stronie Instytutu wiązać się będzie z koniecznością opodatkowania ww. dochodów przeznaczonych na dokapitalizowanie spółek. Dochód ten nie będzie podlegać zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Stanowisko powyższe potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, a w szczególności wyroki: II FPS 4/09, II FSK 1654/07, II FSK 2710/12, II FSK 2965/14, I SA/Bk 1151/16, I SA/Wr 80/17, I SA/Gl 1242/17.

Odnosząc się do kwestii ustalenia, czy w odniesieniu do dochodów wydatkowanych na dokapitalizowanie spółek w postaci udzielenia im opodatkowanej pożyczki Instytut może i będzie mógł zastosować zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT wskazać należy, że zwrot „dochód wydatkowany”, o którym mowa w przywołanym wyżej przepisie art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy o CIT oznacza formę ostatecznego i rzeczywistego wydatkowania. W pojęciu świadczenia definitywnego nie mieści się termin pożyczka. Stosownie do art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Zatem, kwota przenoszona na drugą stronę w wykonaniu umowy pożyczki ma charakter zwrotny, czyli dla pożyczkobiorcy nie stanowi definitywnego przysporzenia majątkowego, a dla pożyczkodawcy – definitywnego wydatkowania. Ze swej natury świadczenie pożyczkowe jest zdarzeniem obojętnym podatkowoprawnie. W związku z tym, kwestia dokapitalizowania spółki poprzez udzielenie jej pożyczki w kontekście treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT nie ma prymatu wydatkowania, co automatycznie pozbawia Instytut możliwość zastosowania zwolnienia wynikającego z analizowanego przepisu.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, nieprawidłowe jest Państwa stanowisko zgodnie z którym w odniesieniu do wydatków na dokapitalizowanie spółek tj. wydatków na nabycie udziałów/akcji spółek, podwyższenie kapitałów spółek, wniesienie dopłat do spółek oraz udzielenie oprocentowanej pożyczki spółkom, Instytut może uznać, że stanowią one wydatki w rozumieniu art. 17 ust. 1b ustawy o CIT i będzie mógł zastosować zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Dodać należy, że umowa pożyczki nie kwalifikuje się do ujęcia jej w grupie sposobów pośredniego przeznaczenia dochodu uprawniających podatnika do zwolnienia podatkowego na podstawie art. 17 ust. 1e ustawy o CIT, ponieważ jej przedmiotem nie jest nabycie papierów wartościowych.

Dodatkowe informacje
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy:

‒ stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

‒ zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

### Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259, dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).