Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.129.2019.2.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-19
Teza: skutków podatkowych rozwiązania spółki osobowej bez przeprowadzania likwidacji spółki
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność gospodarcza-jednoosobowa działalność gospodarcza; odliczenia; podmiot; przekształcanie; strata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2018 r. (data wpływu 19 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia straty z działalności gospodarczej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia straty z działalności gospodarczej

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi od 1 stycznia 1992 r. jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie drukowania czasopism, książek itp., na podstawie wpisu do centralnej ewidencji i informacji o działalności gospodarczej. W celu ograniczenia ryzyka prawnego obecnie przygotowywany jest projekt sukcesji, który ma na celu uzyskanie działalności w formie spółki komandytowej.

Z dniem 1 grudnia 2017 r. Na podstawie art. 584(1)-584(13) kodeksu spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2017 poz. 1557 ze zm.), zostało dokonane przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej wnioskodawcy w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Na moment przekształcenia w księgach przedsiębiorstwa (jednoosobowej działalności gospodarczej), wnioskodawca poniósł stratę podatkową.

W chwili przekształcenia, wnioskodawca został udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, a następnie został wykreślony z centralnej ewidencji i informacji o działalności gospodarczej. Spółka ta kontynuuje działalność gospodarczą wnioskodawcy na podstawie wpisu do krajowego rejestru sądowego.

W dniu 8 maja 2018 r. nastąpiło przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową na podstawie art. 551 § 1, art. 562 § 1 i § 2, art. 563, art. 575 oraz art. 576 § 1 k.s.h., na podstawie jednomyślnej uchwały nr 2 nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników spółki, w której to wnioskodawca został komandytariuszem owej spółki.

Obecnie wnioskodawca prowadzi działalność w spółce komandytowej, w związku z czym uzyskuje dochody z działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy strata uzyskana w działalności jednoosobowej będzie mogła zostać odliczona od dochodu przez okres od dnia prowadzenia działalności w formie spółki komandytowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, strata uzyskana w działalności jednoosobowej przedsiębiorcy może być odliczona od dochodu uzyskanego z tytułu udziału w spółce komandytowej w okresie rozpoczynającym się od dnia prowadzenia działalności w formie spółki komandytowej. Art. 9 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi, że o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, można obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Jeżeli w obrębie jednego źródła przychodu na koniec roku pozostanie strata, to może ona być w następnych pięciu latach podatkowych, ale w nie więcej niż 50% naliczonej kwoty straty w ramach tego samego źródła przychodu, rozliczona z uzyskanymi dochodami. Przy stosowaniu tej zasady przy jednym źródle przychodów określona strata może być całkowicie rozliczona najwcześniej w ciągu dwóch lat.

Przepisy regulujące rozliczenie straty w następnych latach nie wskazują, czy rozliczenia takiego należy dokonać dopiero po zakończeniu danego roku podatkowego, czy też w jego trakcie. Co za tym idzie, w przypadku braku szczegółowych uregulowań w tym zakresie należy przyjąć, że możliwe jest rozliczenie tej straty zarówno w trakcie roku podatkowego, jak i po jego zakończeniu, a wybór stosownej metody pozostaje w gestii podatnika. W przypadku, gdy podatnik pomimo dokonywania odliczenia części straty z lat ubiegłych w trakcie roku podatkowego z dochodu bieżącego (zaliczkowo), w ostatecznym rozliczeniu za ten rok podatkowy nie osiągnął dochodu, lecz stratę, w związku z czym nie będzie mógł skorzystać z odliczenia, nie traci kwoty straty, którą zaliczkowo odliczył. Kwota ta może być bowiem odliczona w kolejnych latach podatkowych.

Niezależnie od form prawnych w jakich prowadzona jest działalność przychody i koszty rozlicza się w ramach jednego źródła przychodów.

Jeżeli podatnik uzyska z wielu działalności, które pochodzą z tego samego rodzaju przychodu, w jednym roku zarówno dochody, jak i straty, to są rozliczane one bezpośrednio w obrębie tego źródła przychodu. W przypadku udziału w kilku spółkach osobowych udziały w dochodach i stratach w obrębie źródła przychodów z działalności gospodarczej na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. mogą być sumowane ze wszystkich spółek.

Takie stanowisko potwierdza praktyka podatkowa, zostało one przedstawione przykładowo w interpretacji indywidulanej z dnia 06 lipca 2018 r. Wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0114- KDIP3-1.4011.245.2018.1.EC.

Skutkiem przekształcenia jest przejście wszelkich praw oraz obowiązków przedsiębiorcy przekształcanego na spółkę. Przekształconej spółce przysługiwać będą wszelkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego oraz zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej.

Po przekształceniu przedsiębiorcy w spółkę, osoba fizyczna nie traci możliwości dalszego prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej, w jakiejkolwiek formie prawnej. Przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą - (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą). Osoba fizyczna staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej.

Stratę może rozliczyć wyłącznie ten podatnik, który ją poniósł. Strata poniesiona z jednej działalności gospodarczej, prowadzonej samodzielnie może być skompensowana dochodem osiągniętym w latach następnych z innej działalności gospodarczej, niezależnie czy prowadzona będzie samodzielnie, czy tez w formie spółki osobowej.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że po rozpoczęciu działalności gospodarczej, zarówno w formie działalności jednoosobowej, jak i w formie spółki osobowej, wnioskodawca będzie mógł odliczyć od dochodu z tej działalności stratę z działalności jednoosobowej powstałą przed jej przekształceniem w jednoosobową spółkę z o.o.

Kolejnym przykładem potwierdzającym zajęte stanowisko jest interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 listopada 2017 r. Nr 0115-KDIT3.4011.292.2017.1.WM.

Jak wynika z art. 5b ust. 2 ustawy o PIT jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka nie będąca osobą prawną (m.in. Spółka komandytowa), przychody wspólnika z udziału w takiej spółce uznaje się za przychody ze źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W konsekwencji należy uznać, że wnioskodawca będzie mógł rozliczyć w przyszłości wypracowane przez spółki komandytowe, w których był komandytariuszem, straty podatkowe tak w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, jak również jako wspólnik spółki osobowej.

Strata poniesiona z jednej działalności gospodarczej, prowadzonej samodzielnie lub też w formie spółki osobowej może być skompensowana dochodem osiągniętym w latach następnych z innej działalności gospodarczej, niezależnie czy prowadzona będzie samodzielnie, czy też w formie spółki osobowej. Przepisy regulujące rozliczenie straty w następnych latach nie wskazują, czy rozliczenia takiego należy dokonać dopiero po zakończeniu danego roku podatkowego, czy też w jego trakcie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r., poz. 505, dalej: „KSH”), przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. poz. 646, 1479, 1629, 1633 i 2212) - (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową).

Osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5 KSH, staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej.

Szczegółowe zasady takiego przekształcenia regulują art. 5841\-58413KSH. Nawiązują one do zasad ogólnych przekształcenia jednego typu spółki w inny typ.

Zgodnie z art. 5841 KSH, przedsiębiorca przekształcany staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki do rejestru (dzień przekształcenia).

Zgodnie z art. 5842 § 1 KSH, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego.

Na podstawie art. 5842 § 2 KSH, spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej.

Z powyższych przepisów wynika, że spółka przekształcona pozostaje podmiotem zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi będzie stanowiła inaczej.

Powyższej zasady nie stosuje się jednak do ulg podatkowych przewidzianych w przepisach prawa podatkowego.

Art. 112b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm., dalej: „O.p”) przewiduje, że jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z tą osobą fizyczną za powstałe do dnia przekształcenia zaległości podatkowe przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Przepis ten ma na celu ochronę interesów budżetu państwa w sytuacji unikania obciążeń podatkowych przez przekształconych przedsiębiorców będących osobami fizycznymi. Literalne brzmienie tego przepisu jednoznacznie wskazuje, że regulacje w nim zawarte dotyczą odpowiedzialności za zaległości podatkowe, nie dotyczą zaś innych kwestii związanych z rozliczeniami podatkowymi.

Wskazany wyżej art. 112b O.p. koresponduje z art. 58413 KSH, zgodnie z którym osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5 (czyli będący osobą fizyczną przedsiębiorca przekształcany), odpowiada solidarnie ze spółką przekształconą za zobowiązania przedsiębiorcy przekształcanego związane z prowadzoną działalnością gospodarczą powstałe przed dniem przekształcenia, przez okres trzech lat, licząc od dnia przekształcenia.

W tym miejscu podkreślenia wymaga, że zarówno art. 112b O.p., jak i art. 58413 KSH odnoszą się wyłącznie do problematyki związanej z odpowiedzialnością za zobowiązania przedsiębiorcy przekształcanego, a to jest zupełnie inną kwestią niż następstwo prawne w zakresie rozliczeń podatkowych.

Następstwo prawne, polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących.

W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują m.in. przepisy zawarte w art. 93-93e O.p. W przepisach tych ustawodawca przedstawił enumeratywny katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

W Ordynacji podatkowej zasady następstwa prawnego praw i obowiązków podmiotu przekształconego uregulowane są w specyficzny sposób. W przypadku przekształceń przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową obowiązuje zasada generalnej sukcesji podatkowej.

Zgodnie z art. 93a § 4 O.p., jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych (przepis ten został dodany przez art. 6 pkt 3 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce - Dz. U. z 2012 r., poz. 1342).

W świetle przywołanego wyżej art. 93a § 4 O.p., sukcesja podatkowa obejmuje te prawa przekształcanej osoby fizycznej, które są związane z wykonywaną działalnością gospodarczą. Sukcesorem jest, co wyraźnie należy zaznaczyć jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną, a nie osoba fizyczna, która przekształciła swoje przedsiębiorstwo. To spółka kapitałowa wstąpi w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształconego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych.

Taki wyjątek stanowią zaś, przepisy art. 7 ust. 1 w zw. z ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm., w myśl których to przepisów, spółka kapitałowa powstała z przekształcenia jednoosobowej działalności osoby fizycznej przy ustalaniu dochodu do opodatkowania nie jest uprawniona do uwzględnienia strat przedsiębiorcy przekształconego.

Z powyższych przepisów wynika, że podatnik, który poniósł stratę jako przedsiębiorca (podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych) nie będzie miał prawnej możliwości odliczenia jej od dochodu jaki uzyska po przekształceniu w jednoosobowej spółce z o.o.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi od 1 stycznia 1992 r. jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisu do centralnej ewidencji i informacji o działalności gospodarczej.

W celu ograniczenia ryzyka prawnego obecnie przygotowywany jest projekt sukcesji, który ma na celu uzyskanie działalności w formie spółki komandytowej.

Z dniem 1 grudnia 2017 r. na podstawie art. 584(1)-584(13) Kodeksu Spółek Handlowych (t.j. Dz.U. z 2017 . poz. 1557 ze zm.), zostało dokonane przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Na moment przekształcenia w księgach jednoosobowej działalności gospodarczej, Wnioskodawca poniósł stratę podatkową.

W chwili przekształcenia, wnioskodawca został udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, a następnie został wykreślony z centralnej ewidencji i informacji o działalności gospodarczej. Spółka ta kontynuuje działalność gospodarczą Wnioskodawcy na podstawie wpisu do krajowego rejestru sądowego.

W dniu 8 maja 2018 r. nastąpiło przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową na podstawie art. 551 § 1, art. 562 § 1 i § 2, art. 563, art. 575 oraz art. 576 § 1 k.s.h., na podstawie jednomyślnej uchwały nr 2 nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników spółki, w której to wnioskodawca został komandytariuszem owej spółki.

Obecnie wnioskodawca prowadzi działalność w spółce komandytowej, w związku z czym uzyskuje dochody z działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl art. 9 ust. 3 cyt. ustawy, o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, można obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Przepis art. 9 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przepis ust. 3 nie ma zastosowania do strat:

1.  z odpłatnego zbycia rzeczy i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, oraz
2.  ze źródeł przychodów, z których dochody są wolne od podatku dochodowego.

W myśl art. 10 ust. 3 ww. ustawy źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że strata nie jest podatkowo obojętna, bowiem ustawodawca zawarł uregulowania, zgodnie z którymi strata ze źródła przychodów może być rozliczana przez podatnika w następnych latach podatkowych z tego samego źródła.

Strata jest nadwyżką kosztów uzyskania przychodów nad sumą przychodów i określana jest za rok podatkowy. Podstawowym warunkiem dla zaistnienia możliwości rozliczenia (odliczenia) straty podatkowej przez podatnika jest wystąpienie dochodu do opodatkowania.

Podatnik może odliczyć stratę z dochodów osiągniętych w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych. Ma również możliwość wyboru, w których latach i w jakiej wysokości dokona odliczeń, z zachowaniem warunku co do dopuszczalnej kwoty odliczenia w roku podatkowym. Brak dochodu do opodatkowania w określonym roku podatkowym oznacza brak możliwości rozliczenia straty podatkowej w tej jednostce czasowej. W skrajnym przypadku, kiedy w kolejnych pięciu latach podatkowych nie wystąpi dochód, strata podatkowa może nie być w ogóle rozliczona.

Tak więc, stratę może rozliczyć wyłącznie ten podatnik, który ją poniósł. Rozliczenie straty ze źródła przychodów polega na tym, że o wysokość tej straty można obniżyć dochód uzyskany z danego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, przy czym wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty poniesionej straty. W związku z tym rozliczenie straty może nastąpić w okresie nie krótszym niż dwa lata i nie dłuższym niż pięć lat. O tym, jaka część straty będzie rozliczana w danym roku podatkowym decyduje podatnik. Należy jednocześnie podkreślić, że przy rozliczaniu straty obowiązuje zasada, iż strata z danego źródła przychodu może być pokryta jedynie z dochodów z tego samego źródła.

Strata poniesiona z jednej działalności gospodarczej, prowadzonej samodzielnie może być skompensowana dochodem osiągniętym w latach następnych z innej działalności gospodarczej, niezależnie czy prowadzona będzie samodzielnie, czy też w formie spółki osobowej. Strata poniesiona w danym roku podatkowym, kompensowana może być dochodem z działalności gospodarczej rozpoczętej po likwidacji działalności z której poniesiono stratę, o ile oczywiście zachowane zostaną terminy o których mowa w art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że po rozpoczęciu działalności gospodarczej w formie spółki osobowej, Wnioskodawca będzie mógł odliczyć od dochodu z tej działalności stratę z działalności jednoosobowej powstałą przed jej przekształceniem w jednoosobową spółkę z o.o.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Końcowo wskazać należy, że interpretacja odnosi się wyłącznie do zagadnień prawa podatkowego w kontekście zadanych pytań.

Dokonując weryfikacji stanowiska Wnioskodawcy, Organ nie odniósł się do kwestii rozliczenia straty w ciągu roku lub po jego zakończeniu, ponieważ zagadnienie to nie było przedmiotem zapytania.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną