Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB3.4510.31.2017.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-21
Teza: Czy Wnioskodawca powinien rozpoznawać otrzymywane środki z Dotacji, jako dochody (przychody) wolne od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o PDOP?
Słowa kluczowe: bilety; dotacja; przychód; przychód-moment powstania przychodów; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w związku z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm. - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2016 r. (data wpływu 2 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od osób prawnych w zakresie zwolnienie przedmiotowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od osób prawnych w zakresie zwolnienie przedmiotowego w związku z otrzymaniem środków pieniężnych ze środków własnych jednostek samorządu terytorialnego lub z środków budżetu państwa.

We wniosku przedstawiono następujący następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o PDOP, podlegającym obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca prowadzi działalność m.in. w zakresie zbiorowego przewozu osób oraz zarządzania i utrzymania infrastruktury dworców autobusowych.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka będzie otrzymywała środki pieniężne (dalej: Dotacje) na pokrycie strat (rozumianych jako uszczuplenie przychodów) ponoszonych przez Spółkę, jako przewoźnika, w związku ze stosowaniem w regularnych przewozach autobusowych ulg, które przysługują osobom uprawnionym na mocy m.in. następujących ustaw:

*   ustawa z dnia 20 czerwca 1992 roku o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego (Dz. U. z 2002 r. nr 175, poz. 1440, ze zm.),
*   ustawa z dnia 29 maja 1974 roku o zaopatrzeniu inwalidów wojennych i wojskowych oraz ich rodzin (Dz. U. z 2002 r. nr 9, poz. 87, ze zm.),
*   ustawa z dnia 24 stycznia 1991 roku o kombatantach oraz niektórych osobach będących ofiarami represji wojennych i okresu powojennego (Dz. U. z 2002 r. nr 42, poz. 371, ze zm.),
*   ustawa z dnia 19 sierpnia 2011 roku o weteranach działań poza granicami państwa (Dz. U. z 2011 r. nr 205, poz. 1203 ze zm.),
*   ustawa z dnia 9 maja 1996 roku o wykonywaniu mandatu posła i senatora (Dz. U. z 2011 r. nr 7, poz. 29, ze zm.).

Źródłem finansowania Dotacji będą środki własne jednostek samorządu terytorialnego lub środki z budżetu państwa.

Kwotę Dotacji będzie stanowiła w szczególności różnica pomiędzy wartością sprzedaży biletów na przewóz osób obliczoną według cen nieuwzględniających ustawowych ulg a wartością sprzedaży biletów w cenach uwzględniających te ulgi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca powinien rozpoznawać otrzymywane środki z Dotacji, jako dochody (przychody) wolne od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o PDOP?

Zdaniem Wnioskodawcy powinien on rozpoznawać otrzymywane środki z Dotacji, jako dochody (przychody) wolne od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o PDOP.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP przychodem są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne w tym również różnice kursowe. W tym zakresie przyjmuje się, że przychodem jest zasadniczo każda wartość wchodzącą do majątku podatnika, powiększająca jednocześnie posiadane przez niego aktywa.

W rezultacie, należy przyjąć, że środki pieniężne otrzymywane przez Spółkę będą mieściły się w zakresie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP i zasadniczo będą mogły stanowić przychód Wnioskodawcy.

Jednocześnie, należy podkreślić, że zgodnie z art. 17 ust 1 pkt 47 ustawy o PDOP wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że pojęcie dotacji nie zostało zdefiniowane w ustawie o PDOP.

W tym zakresie należy odwołać się do ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tj. z 21 czerwca 2013 r., Dz. U. z 2013 r. poz. 885 ze zm.; dalej: ustawa o finansach publicznych). Zgodnie z art. 126 ustawy o finansach publicznych, dotacje stanowią podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Spółka pragnie podkreślić, że otrzymywane przez nią Dotacje:

i) będą pochodziły z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego,

ii) będą przeznaczane na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych, tj. w szczególności celem Dotacji będzie m.in. zapewnienie powszechnego dostępu do zbiorowego transportu drogowego oraz inne cele wskazane w ustawach szczególnych,

iii) będą podlegały szczególnym zasadom rozliczania, tj. w szczególności odpowiednie umowy zawierane z jednostkami reprezentującymi Skarb Państwa lub jednostkami samorządu terytorialnego będą regulowały zasady rozliczania Dotacji.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki otrzymywane Dotacje będą spełniały przesłanki, o których mowa w art. 126 ustawy o finansach publicznych, a w konsekwencji będą stanowiły dochody (przychody) wolne od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o PDOP.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie przykładowo w następujących interpretacjach przepisów prawa podatkowego:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 13 lutego 2015 r., znak ITPB3/423-618/14/KK: Oznacza to, że dopłaty do ceny biletów mieszczą się w zakresie zadań własnych województwa i stanowią dotacje w rozumieniu ustawy o finansach publicznych. W kontekście powyższego, otrzymane przez Wnioskodawcę środki w postaci Dopłat z tytułu stosowania ulg wynikających z odrębnych ustaw przy przewozach osób na podstawie jednorazowych biletów ulgowych oraz imiennych miesięcznych biletów ulgowych są przychodem podatkowym w dniu ich otrzymania stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegającym jednakże zwolnieniu od podatku na mocy przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 tej ustawy.
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 stycznia 2015 r., znak IBPBI/2/423-1304/14/MO, w której organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: otrzymywana przez Spółkę rekompensata, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, stanowi przychód Spółki w dacie jej otrzymania. Jednocześnie dochód z tego tytułu wolny jest od podatku na mocy art. 17 ust. 1 pkt 47 updop.
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 stycznia 2014 r., znak IPPB5/423-831/13-2/AS: należy stwierdzić, że otrzymywana przez Spółkę rekompensata poniesionej straty w związku ze świadczeniem usług w zakresie transportu zbiorowego jest zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodem Spółki w dacie jej otrzymania. Jednocześnie dochód z tego tytułu wolny jest od podatku na mocy art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 marca 2013 r., znak ILPB3/423-514/12-2/KS: Istotą rekompensaty, którą otrzymuje operator na pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, jest zrównoważenie kosztów działalności w związku ze świadczeniem usługi publicznej, w sensie ekonomicznym posiada więc cechy dotacji. (\`(...)\`) Mając powyższe na uwadze, można zdefiniować rodzaj świadczenia jakim jest rekompensata pieniężna, jako dotacja poprzez elementy składowe takiego świadczenia, pozwalające na przypisanie takiemu świadczeniu cech dotacji, zgodnie z definicją dotacji zawartą w art. 126 ustawy o finansach publicznych.

Jednocześnie, Spółka pragnie wskazać, że zgodnie z komentarzem do ustawy o PDOP pod red. Obońska 2016, wyd. 2/Bortlik, Folwarczny, Mastalski: „wszelkie dotacje z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego (poza dopłatami do oprocentowania kredytów bankowych) są zwolnione od podatku dochodowego od osób prawnych. Jedyna przesłanka niezbędna do skorzystania z analizowanego zwolnienia dotyczy pochodzenia dotacji z określonego źródła. Nie jest natomiast istotny, z punktu widzenia analizowanego przepisu cel, na który dotacja została przyznana.”

Reasumując, zdaniem Spółki środki otrzymywane z Dotacji będą stanowiły dochody (przychody) wolne od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o PDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 188 ze zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Za przychody związane z działalnością gospodarczą i działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 updop).

Na podstawie art. 12 ust. 1 updop można stwierdzić, że co do zasady, przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną. Zatem przychód powstaje z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika. Literalna wykładnia powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w przypadkach, o których mowa w art. 21 i art. 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. W myśl art. 7 ust. 2 ww. ustawy, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 47 ww. ustawy zawiera jedynie ogólne wskazanie rodzaju przysporzenia korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania stwierdzając, że wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Zwolnienie to dotyczy więc dochodów z tytułu wszelkich dotacji, a dla zakresu tego zwolnienia nie jest istotny rodzaj dotacji, ich charakter i to, czy są określane jako dotacje podmiotowe, przedmiotowe, czy też celowe. Nie ma również znaczenia sposób wykorzystania tych dotacji (o tym rozstrzyga ustawa o finansach publicznych). Natomiast ważne jest źródło ich pochodzenia, którym musi być budżet państwa lub budżet jednostki samorządu terytorialnego. Ustalenie zatem, czy otrzymane przez Wnioskodawcę środki korzystają z tego zwolnienia przedmiotowego jest uzależnione od sposobu ich finansowania.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia „dotacja”. Brak ustawowej definicji pojęcia „dotacja” w zakresie rozumienia sformułowania „dotacja” zawartego w przepisach podatkowych - uprawnia do odwołania się do ustawy o finansach publicznych.

Zgodnie z art. 124 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1870 z późn. zm.), wydatkami budżetu państwa są m.in. wydatki na dotacje i subwencje. Dotacjami, w myśl art. 126 ustawy o finansach publicznych, są podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Na podstawie art. 130 ust. 1 ustawy o finansach publicznych przyjęto, że dotacje przedmiotowe są to środki przeznaczone na dopłaty do określonych rodzajów wyrobów lub usług, kalkulowane według stawek jednostkowych. Ponadto, zgodnie z art. 130 ust. 2 ustawy o finansach publicznych dotacje przedmiotowe mogą być udzielane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów Unii Europejskiej:

1.  dla przedsiębiorców wytwarzających określone rodzaje wyrobów lub świadczących określone rodzaje usług,
2.  dla podmiotów wykonujących zadania na rzecz rolnictwa

*   z uwzględnieniem ich równoprawności.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność głównie w zakresie zbiorowego przewozu osób. Przewoźnik będzie otrzymywał od jednostek samorządowych oraz skarbu państwa środki pieniężne do oferowanych biletów ulgowych – zawierał umowy dotyczące refundacji z budżetu państwa strat, ponoszonych przez Wnioskodawcę w związku ze stosowaniem w przewozach autobusowych ulg, które przysługują osobom uprawnionym na mocy odrębnych ustaw. Na podstawie zawartych umów Wnioskodawca będzie otrzymywał „dopłaty” z tytułu stosowania ulg wynikających z ww. ustaw przy przewozach osób (dalej: dopłaty). Kwotę dopłat stanowi różnica pomiędzy wartością sprzedaży biletów obliczoną według cen nieuwzględniających ustawowych ulg, a wartością sprzedaży tych biletów w cenach uwzględniających te ulgi. Z treści wniosku nie wynika, by dotacja, która ma być otrzymana stanowiła zapłatę za jakiekolwiek świadczenie usług wykonane przez Wnioskodawcę na rzecz jednostki samorządu terytorialnego lub innej jednostki organizacyjnej.

Mając na względzie powołane przepisy oraz przedstawiony we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że otrzymane środki własne jednostek samorządu terytorialnego lub środki z budżetu państwa w związku ze stosowaniem w przewozach autobusowych ulg do biletów, spełnia definicję przychodu zawartą w art. 12 ust. 1 powołanej ustawy, jako wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną. Zatem, stanowi ona przychód z momentem jej faktycznego uzyskania, tj. wpływu na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

Natomiast w kwestii ustalenia, czy ww. dotacja jest przychodem zwolnionym z podatku, zastosowanie znajdzie art. 17 ust. 1 pkt 47 cytowanej ustawy. W konsekwencji, jeżeli przedmiotowa dotacja spełniać będzie zarówno przesłankę pozytywną przywołanego przepisu (jako otrzymana z budżetu jednostki samorządu lub z budżetu państwa), jak i negatywną (jako niebędąca dopłatą do oprocentowania kredytów bankowych) korzystać będzie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych. Zatem stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Ponadto, podkreślić należy, że organ nie rozstrzyga o zindywidualizowanych obowiązkach podatkowych strony, gdyż może to nastąpić w ramach przeprowadzonego postępowania podatkowego. Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Postępowanie w sprawie interpretacji indywidualnej jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego, czy też kontrolnego, w których organ podatkowy zobowiązany jest do przeprowadzenia postępowania dowodowego, w którym bada okoliczności danej sprawy. W przypadku wydawania interpretacji indywidualnej organ podatkowy jest związany treścią przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, które stanowią podstawę do wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, w ramach tego postępowania właściwy organ nie może jednak dokonywać weryfikacji przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, gdyż wykraczałoby to poza zakres przedmiotowego postępowania.

W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.