Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-126/12-2/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-07-10
Teza: Czy Spółka postąpiła prawidłowo, rozpoczynając proces amortyzacji kompletu B Części Bloku w miesiącu następującym po miesiącu wpisu składników majątku do Ewidencji ŚT?
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; ewidencja-ewidencja środków trwałych; ujawnienie; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16h

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, reprezentowanej przez pełnomocników, przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2012 r. (data wpływu 10 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu rozpoczęcia amortyzacji od ujawnionych składników majątkowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   momentu rozpoczęcia amortyzacji od ujawnionych składników majątkowych,
*   ustalenia wartości początkowej ujawnionych składników majątkowych,
*   możliwości dokonania korekty wstecz zeznań podatkowych CIT-8.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Spółka z siedzibą w Polsce jest przedsiębiorstwem energetyki zawodowej prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie skojarzonego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej.

Na potrzeby tej działalności, wraz z rosnącymi potrzebami energetycznymi odbiorców energii oraz wymogami ochrony środowiska, Spółka zrealizowała nową inwestycję - budowę bloku gazowego \[dalej: Turbozespół\]. Turbozespół składa się z zespołu urządzeń osadzonych na fundamencie (w sposób stały \[dalej: Blok Gazowy\], bądź okresowo wymienny \[dalej: Części Bloku\]), umożliwiających produkcję energii elektrycznej.

Ze względów technologicznych, niektóre składniki majątkowe (przykładowo: dysze, łopatki, pokrywy, bandaże) muszą być okresowo (raz na rok, bądź raz na trzy lata) regenerowane / naprawiane / wymieniane. Mając to na uwadze, Spółka nabyła dwa komplety (A i B) Części Bloku oraz podpisała umowę na serwis Turbozespołu.

Posiadanie dwóch kompletów Części Bloku jest warunkiem koniecznym prawidłowego działania Turbozespołu w ramach działalności Spółki. Interesariusze Spółki wymagają bowiem, by działała Ona efektywnie zarówno energetycznie, jak i ekonomicznie. Produkcja energii musi być więc prowadzona w sposób ciągły, a wszelkie konieczne przerwy w procesie - minimalizowane. W momencie oddania Turbozespołu do użytkowania, w jego skład wchodził komplet A Części Bloku.

Części Bloku są integralnym elementem Turbozespołu i łącznie z Blokiem Gazowym warunkują jego prawidłowe działanie. Demontaż kompletu Części Bloku nie powoduje wprawdzie zniszczenia czy uszkodzenia Bloku Gazowego, całkowicie uniemożliwia jednak jego funkcjonowanie do momentu zainstalowania drugiego kompletu Części Bloku.

Konieczność serwisu poszczególnych części urządzenia skutkuje wymianą Części Bloku stanowiących komplet A na komplet B. Po zakończeniu czynności serwisowych, poszczególne elementy wchodzące w skład kompletu A przekazywane są do magazynu Spółki w celu renowacji / serwisu / ewentualnie naprawy. Analogicznie, gdy składniki kompletu B poddawane są serwisowi, w Turbozespole montowany jest ponownie komplet A.

Na potrzeby ujęcia w Ewidencji Środków Trwałych i Wartości Niematerialnych i Prawnych \[dalej: Ewidencja ŚT\], Turbozespół pierwotnie został zaewidencjonowany jako dwa odrębne środki trwałe:

*   pierwszy środek trwały - Blok Gazowy - obejmuje te części Turbozespołu, które zamontowane są w nim na stałe, zasadniczo nie podlegają wymianie / naprawie,
*   drugi środek trwały składa się z kompletu Części Bloku, ale tylko A.

Oba środki trwałe amortyzowane są nieprzerwanie od miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki te zostały wprowadzone do Ewidencji ŚT. Spółka zaliczyła je do grupy 3 Klasyfikacji Środków Trwałych „Kotły i maszyny energetyczne” i amortyzuje je metodą liniową przy użyciu stawki 7%.

Wewnętrzna kontrola rozliczeń podatkowych Spółki w listopadzie 2011 r. ujawniła nieprawidłowość w postaci nieujęcia kompletu B Części Bloku w Ewidencji ŚT w momencie oddania powyższych składników majątkowych do używania. Spółka nie alokowała również wydatku poniesionego na zakup kompletu B Części Bloku w żaden inny sposób do kosztów uzyskania przychodów. W efekcie przeoczenia, od momentu rozpoczęcia używania wskazanych składników majątkowych, Spółka wykazywała zaniżone koszty uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

W celu korekty popełnionego błędu, Spółka w listopadzie 2011 r. wprowadziła komplet B Części Bloku do Ewidencji ŚT, stosując jako wartość początkową cenę jego nabycia. Ponadto, od grudnia 2011 r. komplet B Części Bloku jest amortyzowany dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka postąpiła prawidłowo, rozpoczynając proces amortyzacji kompletu B Części Bloku w miesiącu następującym po miesiącu wpisu składników majątku do Ewidencji ŚT?
2.  Jak Spółka powinna ustalić wartość początkową kompletu B Części Bloku?
3.  Czy jednocześnie Spółka ma prawo dokonać tzw. „korekty wstecz” zeznań podatkowych CIT-8 za lata, w których komplet B Części Bloku nie był amortyzowany i wystąpić z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie pytania nr 1 obejmującego stan faktyczny. Jednocześnie wniosek Spółki w zakresie pytania nr 2 obejmującego stan faktyczny i nr 3 obejmującego opis zdarzenia przyszłego został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami w dniu 10 lipca 2012 r. nr ILPB4/423-126/12-3/ŁM oraz nr ILPB4/423-126/12-4/ŁM.

Zdaniem Wnioskodawcy, Jego postępowanie jest prawidłowe, tj. komplet B Części Bloku powinien zostać ujęty w Ewidencji ŚT i w konsekwencji, od miesiąca następującego po miesiącu dokonania wpisu do Ewidencji ŚT, powinna rozpocząć się jego amortyzacja.

Uzasadnienie.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, w momencie nabycia środka trwałego jego wartość nie stanowi kosztu uzyskania przychodu (ani bezpośredniego, ani pośredniego).

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, środkami trwałymi podlegającymi amortyzacji są co do zasady składniki majątkowe spełniające m.in. poniższe warunki:

*   przewidywany przez podatnika okres ich używania jest dłuższy niż rok,
*   stanowią własność lub współwłasność podatnika,
*   zostały przez podatnika nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,
*   są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Powyższe warunki w przypadku Turbozespołu czyli Bloku Gazowego i Części Bloku, zostały spełnione, co w konsekwencji pozwala na zakwalifikowanie wszystkich elementów Turbozespołu jako środków trwałych.

Przykładowo, Części Bloku (oba komplety), by w ogóle funkcjonować, połączone są z Blokiem Gazowym, tworząc jeden kompletny zestaw - Turbozespół. Ponadto, specyfika działalności Spółki wymusza nieprzerwaną pracę urządzeń wykorzystywanych w procesie wytwórczym. Dokonywanie niezbędnych dla prowadzenia działalności gospodarczej okresowych konserwacji / renowacji powinno odbywać się bez konieczności przerywania produkcji, a co za tym idzie również przerw w dostawach do odbiorców ciepła oraz energii elektrycznej, czemu służyć mają Części Bloku.

Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek wprowadzono do ewidencji, aż do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową. Ponadto za wartość początkową środka trwałego przyjmuje się cenę jego nabycia (art. 16g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawierają regulacje wskazujące na sposób postępowania w przypadku braku zaewidencjonowania części środka trwałego (co miało miejsce w przypadku Spółki, która to pominęła w swoich rozliczeniach z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych całkowicie komplet B Części Bloku). Konkretyzując, jeśli wpis do Ewidencji ŚT nie zostanie dokonany niezwłocznie (w momencie oddania składnika majątku do używania), opóźnienie nie będzie statuować zakazu ujęcia danych składników majątkowych w Ewidencji ŚT w późniejszym okresie, gdyż bezsprzecznie Spółka prawo do rozpoznania kosztów podatkowych od nabytych składników majątkowych posiada. Zdanie drugie art. 16d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje jedynie, iż późniejszy wpis do Ewidencji ŚT uznaje się za ujawnienie środka trwałego.

Innymi słowy, stosując ww. przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka miała możliwość ujęcia już w okresie spostrzeżenia popełnionego błędu - czyli w listopadzie 2011 r. - Kompletu B Części Bloku w Ewidencji ŚT, a w kolejnym miesiącu - w grudniu 2011 r. (w związku z art. 16h ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) - rozpocząć ujmowanie w kosztach uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych z tego tytułu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16.

Jak stanowi art. 16a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z powyższym, wymienione w pkt 1 - 3 środki trwałe będą podlegały amortyzacji po spełnieniu następujących warunków:

*   zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,
*   stanowią własność lub współwłasność podatnika – amortyzacji podatkowej podlegają wyłącznie środki trwałe, do których przysługuje podatnikowi prawo własności, z wyjątkiem środków używanych przez leasingobiorcę na podstawie umowy leasingu finansowego oraz tych wymienionych w art. 16a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania – ustawodawca nie określił bliżej tych warunków, jednakże należy stwierdzić, iż warunki te spełnia składnik majątku, który jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, ponadto sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie,
*   przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok – o tym, jak długo będzie używany dany składnik decyduje sam podatnik,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu,
*   nie są wymienione w katalogu środków trwałych wymienionych w art. 16c ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Spółka zrealizowała nową inwestycję - budowę bloku gazowego (dalej: Turbozespół), składającego się z zespołu urządzeń osadzonych na fundamencie (w sposób stały \[dalej: Blok Gazowy\], bądź okresowo wymienny \[dalej: Części Bloku\]), umożliwiającego produkcję energii elektrycznej. Ponieważ niektóre elementy bloku gazowego muszą być okresowo regenerowane / naprawiane / wymieniane Spółka nabyła dwa komplety (A i B) Części Bloku, gdyż wymagane jest aby produkcja energii była prowadzona w sposób ciągły. Na potrzeby prowadzonej przez Spółkę ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, Turbozespół został zaewidencjonowany jako dwa odrębne środki trwałe: pierwszy środek trwały – stanowią te części Turbozespołu, które zamontowane są w nim na stałe i zasadniczo nie podlegają wymianie / naprawie, natomiast drugi środek trwały składa się z kompletu Części Bloku, ale tylko A. W wyniku wewnętrznej kontroli rozliczeń podatkowych Spółki w listopadzie 2011 r. ujawniono nieprawidłowość w postaci nieujęcia kompletu B Części Bloku w Ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w momencie oddania powyższego składnika majątku do używania. Spółka nie alokowała również tegoż wydatku w żaden inny sposób do kosztów uzyskania przychodów.

Wobec powyższego, wskazać należy na przepis art. 16d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym składniki majątku, o których mowa w art. 16a - 16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z zasadą wynikającą z powołanych przepisów, podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, prawidłowo realizując obowiązek prowadzenia ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, powinni wykazywać w tej ewidencji wszystkie posiadane składniki majątku stanowiące środki trwałe albo wartości niematerialne i prawne w rozumieniu art. 16a - 16c. Wprowadzenie takiego składnika majątku do ewidencji powinno mieć miejsce najpóźniej w miesiącu przekazania go do używania. Przez przekazanie składnika majątku do używania należy przy tym rozumieć rozpoczęcie wykorzystywania go przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddanie go do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 omawianej ustawy.

Brak ujęcia środka trwałego bądź wartości niematerialnej i prawnej w ww. ewidencji uniemożliwia prowadzenie ich amortyzacji, a w konsekwencji wykazywanie kosztów uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych. Wprowadzenie do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jest bowiem momentem, z którym wiąże się ustalenie wartości początkowej tych składników majątku, a także określenie innych elementów kluczowych dla dokonywania odpisów amortyzacyjnych (np. klasyfikacja składników majątku, wybór metody amortyzacji, określenie stawek amortyzacyjnych).

Zgodnie z zasadą określoną w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Ustawodawca zdecydował zatem, że „spóźniona” realizacja obowiązku wprowadzenia składników majątku, o których mowa w art. 16a - 16c, do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (tj. wprowadzenie tych składników majątku do ewidencji w terminie późniejszym niż wynikający z art. 16d ust. 2 zdanie pierwsze omawianej ustawy), nie zamyka podatnikom możliwości ich amortyzacji. Analizowana ustawa określa wprowadzenie składnika majątku do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w okresie późniejszym niż miesiąc przyjęcia go do używania mianem „ujawnienia środka trwałego” i „ujawnienia wartości niematerialnej i prawnej” (art. 16d ust. 2 zdanie drugie).

Ustawa nie różnicuje przy tym skutków podatkowych ujawnienia tych składników majątku w oparciu o kryterium przyczyn braku ich zaewidencjonowania jako środki trwałe albo wartości niematerialne i prawne w miesiącu przyjęcia do używania. Nie wprowadza również terminu, w jakim powinno nastąpić ujawnienie środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej, ani nie ogranicza okresu, w którym jest ono możliwe. Mając jednak na względzie, że czynność ta służy doprowadzeniu ewidencji do stanu odpowiadającemu rzeczywistemu stanowi posiadania podatnika, powinna nastąpić w możliwie najwcześniejszym terminie.

Odnośnie natomiast momentu rozpoczęcia odpisów amortyzacyjnych to wskazać należy, iż dokonuje się je od ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nieobjętych dotychczas ewidencją, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki lub wartości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zatem, skoro Spółka wprowadziła komplet B Części Bloku jako środek trwały do stosownej ewidencji w listopadzie 2011 r., to Jej prawem jest rozpoczęcie dokonywania odpisów amortyzacyjnych od grudnia 2011 r.

Reasumując, Spółka postąpiła prawidłowo, rozpoczynając proces amortyzacji kompletu B Części Bloku w miesiącu następującym po miesiącu wpisu składnika majątku do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, tj. w grudniu 2011 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.