Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-624/12/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-09-18
Teza: Korekta nieodpłatnych przekazań towarów na cele reprezentacji i reklamy.
Słowa kluczowe: bezskuteczność-bezskuteczność korekty; działalność-działalność gospodarcza-przekazanie na cele działalności gospodarczej; korekta; korekta-korekta podatku; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; przekazanie-przekazanie nieodpłatne rzeczy; towar-przekazanie towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 27 marca 2012r. sygn. akt I SA/Rz 29/12 (data wpływu do tut. organu prawomocnego orzeczenia oraz zwróconych akt sprawy 18 czerwca 2012r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów po ponownym rozpatrzeniu sprawy stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 lipca 2011r. (data wpływu 7 lipca 2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy w związku z tym, że opisane w poz. 68 wniosku nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Spółkę z o.o. w okresie od dnia 1 czerwca 2005r. do dnia 1 stycznia 2008r. nie podlegały opodatkowaniu VAT, Wnioskodawca może:

1.  wystawić wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące do faktur wewnętrznych dokumentujących omawiane nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Spółkę z o.o., od których wystawienia przez Spółkę z o.o. upłynęło 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności VAT za miesiąc, w którego rozliczeniu został uwzględniony podatek należny wynikający z korygowanej faktury wewnętrznej, na podstawie których to faktur korygujących podstawa opodatkowania oraz kwota podatku należnego wynikająca z korygowanych faktur wewnętrznych ulegnie zmniejszeniu do zera, a także
2.  dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie ww. wewnętrznych faktur korygujących i/lub zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących w swoim rozliczeniu VAT oraz swojej deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostaną wystawione poszczególne wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące i to niezależnie od tego, czy korygowana faktura wewnętrzna została wystawiona w oparciu o dokument WS potwierdzony przez kontrahenta, któremu zostały przekazane nieodpłatnie towary (towar), czy też w oparciu o dokument WS nie potwierdzony przez takiego kontrahenta

*   **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 lipca 2011r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy w związku z tym, że opisane w poz. 68 wniosku nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Spółkę z o.o. w okresie od dnia 1 czerwca 2005r. do dnia 1 stycznia 2008r. nie podlegały opodatkowaniu VAT, Wnioskodawca może:

1.  wystawić wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące do faktur wewnętrznych dokumentujących omawiane nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Spółkę z o.o., od których wystawienia przez Spółkę z o.o. upłynęło 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności VAT za miesiąc, w którego rozliczeniu został uwzględniony podatek należny wynikający z korygowanej faktury wewnętrznej, na podstawie których to faktur korygujących podstawa opodatkowania oraz kwota podatku należnego wynikająca z korygowanych faktur wewnętrznych ulegnie zmniejszeniu do zera, a także
2.  dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie ww. wewnętrznych faktur korygujących i/lub zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących w swoim rozliczeniu VAT oraz swojej deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostaną wystawione poszczególne wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące i to niezależnie od tego, czy korygowana faktura wewnętrzna została wystawiona w oparciu o dokument WS potwierdzony przez kontrahenta, któremu zostały przekazane nieodpłatnie towary (towar), czy też w oparciu o dokument WS nie potwierdzony przez takiego kontrahenta.

W dniu 7 października 2011r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający z upoważnienia Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego znak IBPP1/443-1133/11/AW uznając, że stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Pismem z dnia 19 grudnia 2011r. Wnioskodawca złożył skargę na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 7 października 2011r. znak IBPP1/443-1133/11/AW, w której wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości i zasądzenie od Organu na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa radcowskiego, według norm prawem przepisanych.

Pismem z dnia 23 stycznia 2012r. znak IBPP1/4441-43/11/AW będącym odpowiedzią na skargę, tut. organ wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji informując, że w wyniku rozpatrzenia wniosku z dnia 5 lipca 2011r., wydane zostały w zakresie podatku od towarów i usług interpretacje nr IBPP1/443-1129/11/AW, IBPP1/443-1130/11/AW, IBPP1/443-1131/11/AW, IBPP1/443-1132/11/AW i IBPP1/443-1133/11/AW. Wszystkie powyższe rozstrzygnięcia zostały zaskarżone.

W wyniku uwzględnienia skarg z dnia 19 grudnia 2011r. w całości w trybie ww. art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 270) oraz na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) w związku z § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów, zmienił zaskarżone indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego:

*   znak IBPP1/443-1129/11/AW wydając interpretację z dnia 23 stycznia 2012r. znak IBPP1/4441-39/11/AW;
*   znak IBPP1/443-1130/11/AW wydając interpretację z dnia 23 stycznia 2012r. znak IBPP1/4441-40/11/AW;
*   znak IBPP1/443-1132/11/AW wydając interpretację z dnia 23 stycznia 2012r. znak IBPP1/4441-42/11/AW

uznając stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe.

W odniesieniu do przedmiotowej interpretacji znak IBPP1/443-1133/11/AW, organ nie miał możliwości uwzględnienia skargi Wnioskodawcy w całości, gdyż uniemożliwiał to zakres zadanego we wniosku pytania, co skutkowało koniecznością przeprowadzenia dodatkowych czynności zmierzających do wydania właściwej interpretacji indywidualnej. Zauważyć jednak należy, że zaskarżona interpretacja wymagała zmiany w tym zakresie, w jakim została dla Wnioskodawcy wydana.

Wyrokiem z dnia 27 marca 2012r. sygn. akt I SA/Rz 29/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie:

1.  uchylił zaskarżoną interpretację;
2.  określił, że interpretacja nie może być wykonywana do chwili uprawomocnienia się wyroku;
3.  zasądził od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania sądowego.

W dniu 18 czerwca 2012r. wpłynął do tut. organu prawomocny wyrok WSA wraz ze zwróconymi aktami sprawy.

W uzasadnieniu wyroku WSA stwierdził, że – zgodnie z wnioskami strony skarżącej oraz organu – uchylił, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c powołanej wyżej ustawy (ppsa) interpretację podatkową, gdyż wyrażone w niej stanowisko było w znaczącym zakresie konsekwencją stanowiska w przedmiocie opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów, które to stanowisko wyrażone zostało przez organ interpretujący w przytoczonych wyżej interpretacjach z dnia 7 października 2011r., ale następnie zostało zmienione w interpretacjach z dnia 23 stycznia 2012r.

W związku z powyższym wniosek strony z dnia 5 lipca 2011r. (data wpływu 7 lipca 2011r.) wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Z dniem 2 stycznia 2008r. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka z o.o.) przekształciła się – w trybie przepisów Tytułu IV Działu III ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) – w Spółkę Akcyjną (dalej: Wnioskodawca).

Spółka z o.o. była zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, natomiast głównym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki z o.o. była dystrybucja artykułów spożywczych podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca również jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz głównym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest dystrybucja artykułów spożywczych podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca współpracuje z wieloma kontrahentami. Również Spółka z o.o. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej współpracowała z wieloma kontrahentami. W celu zwiększenia sprzedaży Spółka z o.o. podejmowała, natomiast Wnioskodawca podejmował i w dalszym ciągu podejmuje szereg działań o charakterze promocyjnym i reklamowym. Działania te, niezbędne z uwagi na specyfikę rynku, na którym Wnioskodawca prowadzi (a Spółka z o.o. prowadziła) działalność i ograniczenia prawne, mają istotne i bezpośrednie przełożenie na poziom osiąganych odpowiednio przez Wnioskodawcę/ Spółkę z o.o. przychodów.

Spółka z o.o. w okresie od dnia 1 czerwca 2005r. do dnia 1 stycznia 2008r. oraz Wnioskodawca w okresie od dnia 2 stycznia 2008r. do dnia 31 marca 2011r. dokonywali nieodpłatnych przekazań towarów należących do ich przedsiębiorstwa, których adresatami byli aktualni, jak również potencjalni kontrahenci, tj. aktualni oraz potencjalni nabywcy towarów handlowych oferowanych do sprzedaży odpowiednio przez Spółkę z o.o./ Wnioskodawcę. Omawiane nieodpłatne przekazania obejmowały:

*   przekazywanie na promocje, degustacje oraz jako bonusy w towarze, towarów handlowych zakupionych odpowiednio przez Spółkę z o.o./Wnioskodawcę w związku z prowadzoną działalnością handlową;
*   przekazywanie nagród rzeczowych przyznanych za udział w organizowanych odpowiednio przez Spółkę z o.o./Wnioskodawcę promocjach i konkursach, w tym różnego rodzaju programach lojalnościowych (np. samochody, motory, sprzęt AGD i RTV, komputery, sprzęt do wyposażenia sklepów itp.);
*   przekazywanie upominków i gadżetów reklamowych (np. kalendarze i długopisy obrandowane oznaczeniami odpowiednio Spółki z o.o./Wnioskodawcy, książki, kosze świąteczne, zestawy upominkowe itp.).

Celem powyższych działań było zmotywowanie kontrahentów do kontynuowania współpracy odpowiednio ze Spółką z o.o./Wnioskodawcą, do dokonywania większych i częstszych zakupów towarów oferowanych do sprzedaży odpowiednio przez Spółkę z o.o./Wnioskodawcę, reklama oraz uatrakcyjnienie oferty handlowej odpowiednio Spółki z o.o./Wnioskodawcy, pozwalające na utrzymanie dotychczasowych kontrahentów oraz pozyskanie nowych, a tym samym na poszerzenie rynków zbytu, jak również zbudowanie i podtrzymanie dobrych relacji z kontrahentami, a także maksymalizacja rozpoznawalności i renomy odpowiednio Spółki z o.o./Wnioskodawcy. Wszystkie opisane wyżej nieodpłatne przekazania towarów miały służyć intensyfikacji (maksymalizacji) sprzedaży towarów oferowanych do sprzedaży odpowiednio przez Spółkę z o.o./Wnioskodawcę, a tym samym generowaniu sprzedaży opodatkowanej oraz zwiększeniu przychodów. Należy również zauważyć, że podejmowanie odpowiednio przez Spółkę z o.o./Wnioskodawcę skutecznej konkurencji z innymi podmiotami na rynku artykułów spożywczych byłoby niemożliwe bez prowadzenia zintensyfikowanych akcji promocyjnych i reklamowych, których istotny element stanowiły opisane wyżej nieodpłatne przekazania towarów.

Przedmiotem ww. nieodpłatnych przekazań towarów nie były drukowane materiały reklamowe i informacyjne, prezenty o małej wartości ani próbki, o których mowa w art. 7 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: ustawa o VAT).

Zarówno Spółka z o.o., jak i Wnioskodawca dokonywali obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów, które były następnie przedmiotem ww. nieodpłatnych przekazań. Spółka z o.o. oraz Wnioskodawca uznawali ww. nieodpłatne przekazania towarów za dostawę towarów opodatkowaną podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT) na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. W związku z powyższym, na podstawie art. 106 ust. 7 ustawy o VAT, Spółka z o.o. oraz Wnioskodawca wystawiali faktury wewnętrzne, w których wykazywany był podatek należny, który następnie był uwzględniany w rozliczeniach VAT oraz deklaracjach VAT za miesiąc, w którym zostały wystawione poszczególne faktury wewnętrzne. Co do zasady Spółka z o.o. oraz Wnioskodawca na koniec miesiąca wystawiali zbiorczą fakturę wewnętrzną za dany miesiąc, która uwzględniała ww. nieodpłatne przekazania towarów dokonane w danym miesiącu, jednakże zdarzały się również przypadki, gdy faktura wewnętrzna była wystawiana dla pojedynczych lub większej liczby ww. nieodpłatnych przekazań towarów. Faktury wewnętrzne były wystawiane w oparciu o dokumenty Wydanie na promocję – WS (dalej: dokumenty WS), które były sporządzane na okoliczność nieodpłatnego przekazania towaru (towarów) kontrahentowi. Większość dokumentów WS jest potwierdzona przez kontrahentów (tj. na dokumencie WS znajduje się pieczątka i podpis lub sam podpis kontrahenta lub osoby reprezentującej kontrahenta), jednakże są i takie dokumenty WS, które nie są potwierdzone przez kontrahenta. Niektóre z ww. faktur wewnętrznych zostały wystawione ponad 5 lat temu, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności VAT za miesiąc, w którego rozliczeniu został uwzględniony podatek należny wynikający z takiej faktury wewnętrznej.

W wyniku ponownej analizy przepisów dotyczących VAT oraz dokumentów będących podstawą rozliczeń w zakresie VAT, Wnioskodawca uznał, że zarówno on sam, jak i Spółka z o.o. niesłusznie uznawali ww. nieodpłatne przekazania towarów jako podlegające opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym, Wnioskodawca zamierza:

*   wystawić wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące do wystawionych przez Wnioskodawcę faktur wewnętrznych dokumentujących ww. nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Wnioskodawcę, w wyniku których podstawa opodatkowania oraz kwota podatku należnego wynikająca z korygowanych faktur wewnętrznych ulegnie zmniejszeniu do zera, a także dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie ww. wewnętrznych faktur korygujących i/lub zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących w swoim rozliczeniu VAT oraz swojej deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostaną wystawione poszczególne wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące, a także
*   wystawić wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące do wystawionych przez Spółkę z o.o. faktur wewnętrznych dokumentujących ww. nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Spółkę z o.o., w wyniku których podstawa opodatkowania oraz kwota podatku należnego wynikająca z korygowanych faktur wewnętrznych ulegnie zmniejszeniu do zera, a także dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie ww. wewnętrznych faktur korygujących i/lub zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących w swoim rozliczeniu VAT oraz swojej deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostaną wystawione poszczególne wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące.

Ww. zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące Wnioskodawca zamierza wystawić w stosunku do większej liczby faktur wewnętrznych (np. do faktur wewnętrznych za kilka miesięcy). Wnioskodawca zamierza wystawić ww. wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące do wszystkich wystawionych przez Wnioskodawcę oraz Spółkę z o.o. faktur wewnętrznych dokumentujących ww. nieodpłatne przekazania towarów dokonane odpowiednio przez Wnioskodawcę/Spółkę z o.o. oraz dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie ww. wewnętrznych faktur korygujących i/lub zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących w swoim rozliczeniu VAT oraz swojej deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostaną wystawione poszczególne wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące, niezależnie od tego, czy korygowana faktura wewnętrzna została wystawiona w oparciu o dokument WS potwierdzony przez kontrahenta, czy też w oparciu o dokument WS nie potwierdzony przez kontrahenta, a także niezależnie od tego, czy korygowana faktura wewnętrzna została wystawiona przed czy po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności VAT za miesiąc, w którego rozliczeniu został uwzględniony podatek należny wynikający z korygowanej faktury wewnętrznej.

W związku z tym, że Wnioskodawca zamierza dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie ww. wewnętrznych faktur korygujących i/lub zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących w swoim rozliczeniu VAT oraz swojej deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostaną wystawione poszczególne wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące, nie wpłynie to na rozliczenie VAT za okresy rozliczeniowe, w których zostały ujęte korygowane faktury wewnętrzne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z tym, że opisane w poz. 68 wniosku nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Spółkę z o.o. w okresie od dnia 1 czerwca 2005r. do dnia 1 stycznia 2008r. nie podlegały opodatkowaniu VAT, Wnioskodawca może:

1.  wystawić wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące do faktur wewnętrznych dokumentujących omawiane nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Spółkę z o.o., od których wystawienia przez Spółkę z o.o. upłynęło 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności VAT za miesiąc, w którego rozliczeniu został uwzględniony podatek należny wynikający z korygowanej faktury wewnętrznej, na podstawie których to faktur korygujących podstawa opodatkowania oraz kwota podatku należnego wynikająca z korygowanych faktur wewnętrznych ulegnie zmniejszeniu do zera, a także
2.  dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie ww. wewnętrznych faktur korygujących i/lub zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących w swoim rozliczeniu VAT oraz swojej deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostaną wystawione poszczególne wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące i to niezależnie od tego, czy korygowana faktura wewnętrzna została wystawiona w oparciu o dokument WS potwierdzony przez kontrahenta, któremu zostały przekazane nieodpłatnie towary (towar), czy też w oparciu o dokument WS nie potwierdzony przez takiego kontrahenta?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, że opisane w poz. 68. niniejszego wniosku nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Spółkę z o.o. w okresie od dnia 1 czerwca 2005r. do dnia 1 stycznia 2008r. nie podlegały opodatkowaniu VAT, Wnioskodawca może:

1.  wystawić wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące do faktur wewnętrznych dokumentujących omawiane nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Spółkę z o.o., od których wystawienia przez Spółkę z o.o. upłynęło 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności VAT za miesiąc, w którego rozliczeniu został uwzględniony podatek należny wynikający z korygowanej faktury wewnętrznej, na podstawie których to faktur korygujących podstawa opodatkowania oraz kwota podatku należnego wynikająca z korygowanych faktur wewnętrznych ulegnie zmniejszeniu do zera, a także
2.  dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie ww. wewnętrznych faktur korygujących i/lub zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących w swoim rozliczeniu VAT oraz swojej deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostaną wystawione poszczególne wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące i to niezależnie od tego, czy korygowana faktura wewnętrzna została wystawiona w oparciu o dokument WS potwierdzony przez kontrahenta, któremu zostały przekazane nieodpłatnie towary (towar), czy też w oparciu o dokument WS nie potwierdzony przez takiego kontrahenta.

Szczegółowe uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania:

1.  Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, że opisane w poz. 68 niniejszego wniosku nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Spółkę z o.o. w okresie od dnia 1 czerwca 2005r. do dnia 1 stycznia 2008r. nie podlegały opodatkowaniu VAT, Wnioskodawca może:
    *   wystawić wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące do faktur wewnętrznych dokumentujących omawiane nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Spółkę z o.o., od których wystawienia przez Spółkę z o.o. upłynęło 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności VAT za miesiąc, w którego rozliczeniu został uwzględniony podatek należny wynikający z korygowanej faktury wewnętrznej, na podstawie których to faktur korygujących podstawa opodatkowania oraz kwota podatku należnego wynikająca z korygowanych faktur wewnętrznych ulegnie zmniejszeniu do zera, a także
    *   dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie ww. wewnętrznych faktur korygujących i/lub zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących w swoim rozliczeniu VAT oraz swojej deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostaną wystawione poszczególne wewnętrzne faktury korygujące lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące i to niezależnie od tego, czy korygowana faktura wewnętrzna została wystawiona w oparciu o dokument WS potwierdzony przez kontrahenta, któremu zostały przekazane nieodpłatnie towary (towar), czy też w oparciu o dokument WS nie potwierdzony przez takiego kontrahenta.
2.  Tak jak to zostało wskazane w opisie zawartym w poz. 68 niniejszego wniosku, Wnioskodawca powstał z przekształcenia Spółki z o.o. Przekształcenie nastąpiło z dniem 2 stycznia 2008r. oraz zostało dokonane na podstawie przepisów Tytułu IV Działu III KSH i stanowiło przekształcenie spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) w inną spółkę kapitałową (spółkę akcyjną). Zgodnie z art. 551 § 1 KSH, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Spółkami handlowymi są spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (art. 1 § 2 KSH). Stosownie do treści art. 552 KSH, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia), przy czym jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (art. 553 § 1 KSH). Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej (art. 553 § 2 KSH), natomiast wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 KSH). Z przytoczonych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że w przypadku przekształcenia spółki handlowej w inną spółkę handlową (w niniejszym przypadku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną), zmianie ulega jedynie forma prawna spółki przekształcanej, przy zachowaniu tożsamości podmiotowej spółki przekształcanej i spółki przekształconej. Zarówno przed, jak i po przekształceniu mamy do czynienia z tym samym podmiotem, który jedynie zmienia swą formę prawną. W przypadku przekształcenia, występuje więc tożsamość spółki przekształcanej i przekształconej. Spółka przekształcona (w niniejszym przypadku Wnioskodawca) nie jest więc następcą prawnym spółki przekształcanej (w niniejszym przypadku Spółki z o.o.), lecz kontynuuje jej działalność pod zmienioną ramą prawną. Zasadzie kontynuacji podmiotowej spółki przekształcanej i przekształconej ustawodawca dał wyraz przede wszystkim w powołanym wyżej przepisie art. 553 § 1 KSH, zgodnie z którym spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Innymi słowy, wszelkie dotychczasowe prawa i obowiązki spółki przekształcanej stają się – z dniem przekształcenia – Prawami i obowiązkami spółki przekształconej. Jak wynika z powyższego, w przypadku przekształcenia ustawodawca wskazał, ze spółce przekształconej ex lege przysługują wszystkie prawa spółki przekształcanej. Przenosząc powyższe na grunt niniejszego przypadku, należy stwierdzić, że na skutek opisanego wyżej przekształcenia, Wnioskodawcy przysługują wszystkie prawa i obowiązki Spółki z o.o. Stanowisko Wnioskodawcy jest powszechnie aprobowane w doktrynie (cyt.): „Przekształcanie spółek polega na zmianie dotychczasowej formy ustrojowej spółki prawa handlowego, przy zachowaniu dotychczasowego składu osobowego i majątku spółki (por. A. Kidyba, Kodeks, t. II, wyd. 5, s. 1050; A. Szumański, Sołtysiński, Szajkowski, Szumański, Szwaja, Komentarz KSH, t. IV, s. 998-1000). O ile w trakcie innych procesów reorganizacyjnych struktury spółki – łączenia lub podziału – mamy do czynienia z zasadą sukcesji uniwersalnej (pełnej lub częściowej), o tyle na gruncie przepisów o przekształcaniu spółek zastosowanie znajduje zasada kontynuacji. Ustawodawca daje temu wyraz w art. 553 § 1 KSH, zgodnie z którym spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Wszelkie dotychczasowe obowiązki i prawa spółki przekształcanej stają się, z dniem przekształcenia, prawami i obowiązkami spółki przekształconej. Zasada kontynuacji odnosi się nie tylko do praw i obowiązków cywilnoprawnych spółki, ale również tych o charakterze administracyjno-prawnym” (P. Pinior, Komentarz do art. 553 KSH, Nb 1-2, \[w:\] J. Strzępka (red.). Kodeks spółek handlowych. Komentarz, Wydawnictwo C.H. Beck 2009).
3.  Skutki prawnopodatkowe przekształcenia uregulowane zostały w art. 93a oraz art. 93d Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:
    
    *   przekształcenia innej osoby prawnej,
    *   przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej
    
    – wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Z kolei art. 93a § 2 Ordynacji podatkowej przewiduje, że przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:
    *   osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
        *   innej spółki niemającej osobowości prawnej,
        *   spółki kapitałowej;
    *   spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.Art. 93d Ordynacji podatkowej wskazuje zaś, że przepisy art. 93-93c mają zastosowanie również do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego. Z przytoczonych wyżej regulacji wynika, że osoba prawna (w niniejszym przypadku: spółka akcyjna) zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia innej osoby prawnej (w niniejszym przypadku: spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), wstępuje z mocy prawa we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby prawnej, co oznacza – uwzględniając definicję legalną zawartą w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej – we wszelkie prawa i obowiązki przewidziane w przepisach ustaw podatkowych, postanowieniach ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisach aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Wstąpienie przez spółkę przekształconą we wszelkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej dotyczy również praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego (art. 93d Ordynacji podatkowej). Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, należy stwierdzić, że Wnioskodawca wstąpił z mocy prawa we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki z o.o. Mając na uwadze powyższe regulacje oraz fakt, iż w przepisach dotyczących podatku od towarów i usług nie uregulowano odmiennie skutków przekształcenia podatników, należy stwierdzić, że w omawianym przypadku znajduje pełne zastosowanie przepis art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, z którego – jak to zostało wyżej zauważone – wynika, że Wnioskodawca wstąpił we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki z o.o., a zatem Wnioskodawca może wystawić wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące do wystawionych przez Spółkę z o.o. faktur wewnętrznych dokumentujących omawiane nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Spółkę z o.o., jak również Wnioskodawca może dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie ww. wewnętrznych faktur korygujących i/lub zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących w swoim rozliczeniu VAT oraz swojej deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostaną wystawione poszczególne faktury korygujące.
4.  Należy również zauważyć, że spółka przekształcona (w niniejszym przypadku Wnioskodawca) posługuje się tym samym NIP, co spółka przekształcana (w niniejszym przypadku Spółka z o.o.). Powyższe wynika z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 13 października 1995r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (tekst jednolity: Dz. U. z 2004r. Nr 269, poz. 2681 ze zm.), zgodnie z którym NIP nadany podatnikowi nie przechodzi na następcę prawnego, z wyjątkiem przekształcenia spółki cywilnej w spółkę handlową lub spółki handlowej w inną spółkę handlową.
5.  W interpretacji indywidualnej z dnia 5 sierpnia 2009r. Sygn. IBPP3/443-544/09/PK, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdził, że: „W procesie przekształcenia polegającym na zmianie formy prawnej prowadzonej działalności nie dochodzi do rozwiązania, a w rezultacie do likwidacji spółki przekształcanej. Przekształcenie nie zmienia podmiotu, a jedynie typ spółki handlowej w obrębie tego samego podmiotu, który zachowuje ciągłość w zakresie praw i obowiązków podatkowych. Powyższe znajduje również odzwierciedlenie w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 13 października 1995r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t. j. z 2004r. Dz. U. Nr 269, poz. 2681 ze zm.), w myśl którego NIP nadany podatnikowi nie przechodzi na następcę prawnego, z wyjątkiem przekształcenia spółki cywilnej w spółkę handlową lub spółki handlowej w inną spółkę handlową. Przeniesienie powyższych przepisów na grunt ustawy o podatku od towarów i usług oznacza, iż powstała w wyniku łączenia czy przekształcenia osobowa spółka handlowa przejmuje wszystkie prawa i obowiązki, jakie na mocy przepisów ustawy o podatku od towarów i usług przysługiwały spółce przekształcanej”.
6.  Zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy o VAT, w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, wystawiane są faktury wewnętrzne. W ww. przepisie ustawodawca ponadto wskazał, że za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w ustawie o VAT, Minister Finansów wydał obowiązujące od dnia 1 kwietnia 2011r. Rozporządzenie z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360; dalej: Rozporządzenie), regulujące m.in. zagadnienia związane z wystawianiem faktur korygujących. Zagadnienia związane z wystawieniem faktur korygujących zostały zawarte w § 13 i § 14 Rozporządzenia. Zgodnie z § 14 ust. 1 Rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Stosownie do treści § 14 ust. 2 Rozporządzenia, faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:
    
    *   numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
    *   dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
        *   określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
        *   nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
    *   kwotę podwyższenia ceny bez podatku;
    *   kwotę podwyższenia podatku należnego.
    
    Faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej (§ 14 ust. 3 Rozporządzenia). Ponadto, zgodnie z § 14 ust. 4 Rozporządzenia, przepisy § 5 ust 5-7, § 7 i § 13 ust. 8 stosuje się odpowiednio do faktur korygujących. Z kolei § 24 ust. 1 Rozporządzenia wskazuje, że przepisy § 5, 9-14, 16, 17, 21 i 22 stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy, z tym że w przypadku:
    *   czynności określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, gdy brak jest konkretnego nabywcy towaru lub usługi, faktura nie zawiera danych dotyczących tego nabywcy oraz kwoty należnej z tytułu wykonania tych czynności;
    *   wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, faktury mogą nie zawierać numeru identyfikacji podatkowej kontrahenta.Zgodnie z § 24 ust. 2 Rozporządzenia, faktury, o których mowa w ust 1, można wystawić w 1 egzemplarzu i należy przechowywać wraz z całą dokumentacją dotyczącą podatku.
7.  Uwzględniając przytoczone wyżej regulacje, należy stwierdzić, że jeżeli w odniesieniu do czynności nieodpłatnego przekazania towarów, która nie podlega opodatkowaniu wystawiono fakturę wewnętrzną i wykazano podatek należny, to należy uznać, że ta faktura wewnętrzna zawiera w sobie pomyłkę w zakresie podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego, a zatem taka faktura wewnętrzna powinna zostać skorygowana poprzez wystawienie wewnętrznej faktury korygującej, zmniejszającej podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego wynikającą z korygowanej faktury wewnętrznej do zera.
8.  Przepisy prawa podatkowego nie odnoszą się wprost do zagadnienia możliwości wystawiania zbiorczej wewnętrznej faktury korygującej w stosunku do większej liczby faktur wewnętrznych (np. do faktur wewnętrznych za kilka miesięcy), lecz równocześnie brak jest w tych przepisach przeciwwskazań do ich wystawiania, jeżeli zbiorcza wewnętrzna faktura korygująca będzie zawierać określone w Rozporządzeniu elementy przewidziane dla wewnętrznej faktury korygującej. Należy również zauważyć, że w powołanym wyżej przepisie art. 106 ust. 7 ustawy o VAT ustawodawca wskazał, że za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą czynności wymienione w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, dokonane w tym okresie. W powołanym wyżej § 24 ust. 2 Rozporządzenia, zostało zaś wskazane, że faktury wewnętrzne można wystawić w 1 egzemplarzu. Biorąc pod uwagę powyższe, a także fakt, że nie kwestionowana jest możliwość zbiorczego korygowania faktur zwykłych w przypadku braku co do tego wyraźnej podstawy prawnej, to należy przyjąć, że nie ma podstaw by uprawnienie to ograniczać w odniesieniu do wewnętrznych faktur korygujących i to tym bardziej, że przepisy ustawy o VAT i Rozporządzenia przewidują możliwość wystawienia jednej faktury wewnętrznej dla wszystkich czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, dokonanych w danym okresie rozliczeniowym.
9.  Zgodnie z art. 29 ust. 4a ustawy o VAT, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określanej w wysławionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenia to uzyskano. Z kolei art. 29 ust. 4c ustawy o VAT przewiduje, że przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna. Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, ze podstawa opodatkowania pomniejszana jest po uzyskaniu potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę. Tym samym, korekta faktury uwzględniana jest w rozliczeniu VAT za okres, w którym nabywca otrzymał fakturę korygującą pod warunkiem, iż podatnik otrzyma potwierdzenie otrzymania przez nabywcę korekty faktury przed upływem terminu na złożenie deklaracji VAT za dany okres rozliczeniowy. Należy jednak zauważyć, że w przypadku wystawienia wewnętrznej faktury korygującej/zbiorczej wewnętrznej faktury korygującej jej wystawca jest jednocześnie jej odbiorcą i nie jest w tym przypadku konieczne uzyskanie potwierdzenia otrzymania tej faktury. Ponadto, należy zauważyć, że gdyby nawet przyjąć, że potwierdzenie otrzymania wewnętrznej faktury korygującej/zbiorczej wewnętrznej faktury korygującej jest konieczne, to wtedy moment wystawienia wewnętrznej faktury korygującej/zbiorczej wewnętrznej faktury korygującej będzie równocześnie momentem jej otrzymania przez Wnioskodawcę. A zatem Wnioskodawca może dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie omawianych wewnętrznych faktur korygujących i/lub zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących w swoim rozliczeniu VAT oraz swojej deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostaną wystawione poszczególne wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące.
10.  Tak jak to zostało zauważone w opisie zawartym w poz. 68 niniejszego wniosku, faktury wewnętrzne dokumentujące omawiane nieodpłatne przekazania towarów były wystawiane w oparciu o dokumenty WS, które z kolei były sporządzane na okoliczność nieodpłatnego przekazania towaru (towarów) kontrahentowi. Większość dokumentów WS jest potwierdzona przez kontrahentów (tj. na dokumencie WS znajduje się pieczątka i podpis lub sam podpis kontrahenta lub osoby reprezentującej kontrahenta), jednakże są i takie dokumenty WS, które nie są potwierdzone przez kontrahenta. Zdaniem Wnioskodawcy, może on wystawić omawiane wewnętrzne faktury korygujące oraz zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące, a także dokonać na ich podstawie obniżenia kwoty podatku należnego w swoim rozliczaniu VAT oraz swojej deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostaną wystawione poszczególne faktury korygujące niezależnie od tego, czy korygowana faktura wewnętrzna została wystawiona w oparciu o dokument WS potwierdzony przez kontrahenta, któremu zostały przekazane nieodpłatnie towary (towar), czy też w oparciu o dokument WS nie potwierdzony przez takiego kontrahenta. Żaden bowiem przepis, w tym ustawy o VAT oraz Rozporządzenia, nie uzależnia możliwości wystawienia omawianych faktur korygujących oraz dokonanie w oparciu nie obniżenia kwoty podatku należnego od posiadania dokumentu WS potwierdzonego przez kontrahenta, któremu zostały przekazane nieodpłatnie towary (towar), jak również od posiadania jakiegokolwiek innego potwierdzenia odbioru przez kontrahenta omawianych towarów (towaru).
11.  Ponadto uprawnienie Wnioskodawcy do wystawienia opisanych w poz. 68 niniejszego wniosku wewnętrznych faktur korygujących oraz zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących do wystawionych przez Wnioskodawcę faktur wewnętrznych dokumentujących omawiane nieodpłatne przekazania towarów oraz uprawnienie Wnioskodawcy do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie ww. faktur korygujących w swoim rozliczeniu VAT oraz swojej deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostaną wystawione poszczególne faktury korygujące, nie jest ograniczone jakimkolwiek terminem oraz uprawnienia te przysługują Wnioskodawcy również w sytuacji, gdy korygowana faktura wewnętrzna została wystawiona ponad 5 lat temu, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności VAT za miesiąc, w którego rozliczeniu został uwzględniony podatek należny wynikający z korygowanej faktury wewnętrznej wynika z następującego uzasadnienia:
12.  Celem korekty faktury wewnętrznej jest wyeliminowanie niezasadnego i pozbawionego podstawy prawnej opodatkowania VAT czynności, które takiemu opodatkowaniu nie podlegają a tym samym przywrócenie stanu zgodnego z prawem.
13.  Żaden przepis prawa podatkowego, a w szczególności ustawy o VAT oraz rozporządzeń wykonawczych do ustawy o VAT, nie określa terminów wystawiania faktur korygujących, w tym również wewnętrznych faktur korygujących oraz zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących, a tym samym brak jest przepisu, który ograniczałby w czasie możliwość wystawienia przez Wnioskodawcę opisanych w poz. 68 niniejszego wniosku wewnętrznych faktur korygujących oraz zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących. W szczególności, przepisem takim nie jest art. 112 ustawy o VAT oraz art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: Ordynacja podatkowa). W art. 112 ustawy o VAT uregulowano bowiem jedynie termin przechowywania ewidencji prowadzonych dla celów rozliczania VAT oraz dokumentów związanych z tym rozliczaniem. Natomiast art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej określa jedynie termin przedawnienia zobowiązania podatkowego i nie dotyczy możliwości dokonania korekty faktury wewnętrznej. W tym miejscu należy zauważyć – co zostało podkreślone w poz. 68 niniejszego wniosku – że w związku z tym, że Wnioskodawca zamierza dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie ww. wewnętrznych faktur korygujących i/lub zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących w swoim rozliczeniu VAT oraz swojej deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostaną wystawione poszczególne wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące, nie wpłynie to na rozliczenie VAT za okresy rozliczeniowe, w których ujęto korygowane faktury wewnętrzne. Tym samym, działania Wnioskodawcy nie będą powodowały zmiany wysokości zobowiązania podatkowego za okres w rozliczeniu, za który zostały ujęte korygowane faktury wewnętrzne, a tym samym działania Wnioskodawcy nie będą również powodowały zmiany wysokości zobowiązania podatkowego za okres, za który – w przypadku, gdy korygowana faktura wewnętrzna została wystawiona ponad 5 lat temu, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności VAT za miesiąc, w którego rozliczeniu został uwzględniony podatek należny wynikający z korygowanej faktury wewnętrznej – zobowiązanie podatkowe uległo już przedawnieniu. A zatem, opisane w poz. 68 niniejszego wniosku wewnętrzne faktury korygujące oraz zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące nie będą zmieniać rozliczeń VAT za okresy, które uległy przedawnieniu, a jedynie będą wpływały na bieżące rozliczenia VAT.
14.  Prawidłowość stanowiska, że uprawnienie do skorygowania faktur wewnętrznych nie jest ograniczone jakimkolwiek terminem, została potwierdzona w interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 30 lipca 2009r. (Sygn. IPPP1-443-716/08-9/S/MP).
15.  Analogiczne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 2 marca 2009r. (Sygn. akt III SA/Wa 2773/08): „Warto w tym miejscu zauważyć, że Minister Finansów prawidłowo wywiódł, że ani ustawa o VAT, ani rozporządzenia wykonawcze do niej nie normują terminów wystawiania faktur korygujących. Prawidłowe było również powołanie się przez Ministra Finansów na treść art. 112 ustawy o VAT, z którego wynika termin przechowywania ewidencji i dokumentów związanych z rozliczeniem podatku VAT – do czasu upływu terminu przedawnienia. W ocenie Sądu ostatni z przepisów nie daje jednak podstaw do twierdzenia, że w stanie faktycznym przedstawionym przez Spółkę wystawianie faktur korygujących zostało ograniczone przez ustawodawcę terminem wynikającym z art. 70 § 1 O.p. Takie wnioski nie płyną również wprost z treści art. 70 § 1 O.p.” (Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszej interpretacji udzielono w oparciu o stan prawny obowiązujący w dniu wydania pierwotnej interpretacji, gdyż niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozpatrzenie tej samej sprawy.

Zgodnie z art. 14b § 1 cytowanej w sentencji ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W myśl art. 14b § 2 tej ustawy, wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych.

Przytoczone regulacje prawne stanowią zatem o tym, że dla skutecznego wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie wydania interpretacji indywidualnej koniecznym jest, aby wniosek o jej wydanie złożył podmiot zainteresowany, którym może być tylko i wyłącznie podmiot zainteresowany skutkami prawnopodatkowymi w sferze swoich rozliczeń z budżetem państwa. Okoliczność ta ma szczególne znaczenie z uwagi na określenie przez ustawodawcę skutków udzielenia takiej interpretacji zarówno dla organu jak i dla podmiotu, który złożył wniosek o interpretację.

Według art. 93 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749), osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Stosownie do art. 93 § 2 tej ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Na podstawie art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Na mocy art. 93a § 2 ww. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    *   innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    *   spółki kapitałowej;
2.  spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Jak wynika z wniosku, Wnioskodawcą jest Spółka Akcyjna powstała z dniem 2 stycznia 2008r. w wyniku przekształcenia się ze Spółki z o.o. w trybie przepisów Tytułu IV Działu III ustawy z dnia 15 września 2000r. kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujące w tym zakresie uregulowania prawne należy stwierdzić, iż przekształcenie Spółki z o.o. w Spółkę Akcyjną wyczerpuje dyspozycję zawartą w art. 93a § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie ma miejsce sukcesja praw i obowiązków podatkowych, o której mowa w art. 93-93a ww. ustawy. W konsekwencji, skutkiem tego przekształcenia jest wstąpienie przez Spółkę Akcyjną we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki z o.o.

Według art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., a od dnia 26 sierpnia 2011r. t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2011r., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 7 ust. 2 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2011r., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Przepisu ust. 2 tego artykułu nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek (art. 7 ust. 3 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 czerwca 2005r.).

Na podstawie art. 29 ust. 4a ustawy o VAT dodanego do ustawy o VAT od dnia 1 grudnia 2008r., w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Na mocy art. 106 ust. 1 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2011r., podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepis art. 106 ust. 7 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2011r. stanowi, że w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8, Minister Finansów wydał rozporządzenie w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług z dnia 25 maja 2005r. (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.) obowiązujące od dnia 1 czerwca 2005r. do dnia 30 listopada 2008r. oraz z dnia 28 listopada 2008r. (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.) obowiązujące od dnia 1 grudnia 2008r. do dnia 31 marca 2011r.

Zgodnie z § 16 ust. 1 rozporządzenia z dnia 25 maja 2005r. (odpowiednio § 13 ust. 1 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008r.), w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

W myśl § 16 ust. 2 rozporządzenia z dnia 25 maja 2005r., faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    *   określone w § 9 ust. 1 pkt 1-3,
    *   nazwę towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Według § 13 ust. 2 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008r., faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    *   określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    *   nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Stosownie do § 16 ust. 3 (odpowiednio § 13 ust. 3) rozporządzenia, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.

Na podstawie § 17 ust. 1 (odpowiednio § 14 ust. 1) rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Na mocy § 25 ust. 1 rozporządzenia z dnia 25 maja 2005r., przepisy § 9, 13-17, 19, 20 i 23 stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy, w tym wystawianych w formie elektronicznej, z tym że w przypadku:

1.  czynności określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, gdy brak jest konkretnego nabywcy towaru lub usługi, faktura nie zawiera danych dotyczących tego nabywcy oraz kwoty należnej z tytułu wykonania tych czynności;
2.  dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz importu usług, faktury mogą nie zawierać numeru identyfikacji podatkowej kontrahenta.

Przepis § 23 ust. 1 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008r. stanowił, że przepisy § 5, 9-14, 16, 17, 21 i 21a stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy, w tym wystawianych w formie elektronicznej, z tym że w przypadku:

1.  czynności określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, gdy brak jest konkretnego nabywcy towaru lub usługi, faktura nie zawiera danych dotyczących tego nabywcy oraz kwoty należnej z tytułu wykonania tych czynności;
2.  dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz importu usług, faktury mogą nie zawierać numeru identyfikacji podatkowej kontrahenta.

Jak wynika z § 25 ust. 2 (odpowiednio § 23 ust. 2) rozporządzenia, faktury, o których mowa w ust. 1, można wystawić w jednym egzemplarzu i należy przechowywać wraz z całą dokumentacją dotycząca podatku.

Kwestie związane z wystawianiem faktur korygujących do faktur wewnętrznych od dnia 1 kwietnia 2011r. zostały uregulowane w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360).

Zgodnie z § 13 tego rozporządzenia:

1.  W przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.
2.  W przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:
    *   numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
    *   dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
        *   określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
        *   nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
    *   kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
    *   kwotę zmniejszenia podatku należnego.
3.  W przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:
    *   numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
    *   dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1 i 2;
    *   okres, do którego odnosi się udzielany rabat;
    *   kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego.
4.  Jeżeli rabat dotyczy sprzedaży opodatkowanej różnymi stawkami, kwotę rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego, o których mowa w ust. 2 i 3, podaje się w podziale na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku.
5.  Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:
    *   zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
    *   zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.
6.  Przepisy § 5 ust. 6 i 7 i § 7 stosuje się odpowiednio do faktury korygującej, o której mowa w ust. 2.
7.  Przepisy § 5 ust. 6 stosuje się odpowiednio do faktury korygującej, o której mowa w ust. 3.
8.  Faktury korygujące powinny zawierać wyraz "KOREKTA" albo wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA".

Natomiast w myśl § 24 powołanego rozporządzenia:

1.  Przepisy § 5, 9-14, 16, 17, 21 i 22 stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy, z tym że w przypadku:
    *   czynności określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, gdy brak jest konkretnego nabywcy towaru lub usługi, faktura nie zawiera danych dotyczących tego nabywcy oraz kwoty należnej z tytułu wykonania tych czynności;
    *   wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, faktury mogą nie zawierać numeru identyfikacji podatkowej kontrahenta.
2.  Faktury, o których mowa w ust. 1, można wystawić w 1 egzemplarzu i należy przechowywać wraz z całą dokumentacją dotyczącą podatku.

Z wniosku wynika, iż z dniem 2 stycznia 2008r. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka z o.o.) przekształciła się – w trybie przepisów Tytułu IV Działu III ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) – w Spółkę Akcyjną (dalej: Wnioskodawca).

Spółka z o.o. była zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, natomiast głównym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki z o.o. była dystrybucja artykułów spożywczych podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca również jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz głównym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest dystrybucja artykułów spożywczych podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca współpracuje z wieloma kontrahentami. Również Spółka z o.o. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej współpracowała z wieloma kontrahentami. W celu zwiększenia sprzedaży Spółka z o.o. podejmowała, natomiast Wnioskodawca podejmował i w dalszym ciągu podejmuje szereg działań o charakterze promocyjnym i reklamowym. Działania te, niezbędne z uwagi na specyfikę rynku, na którym Wnioskodawca prowadzi (a Spółka z o.o. prowadziła) działalność i ograniczenia prawne, mają istotne i bezpośrednie przełożenie na poziom osiąganych odpowiednio przez Wnioskodawcę/ Spółkę z o.o. przychodów.

Spółka z o.o. w okresie od dnia 1 czerwca 2005r. do dnia 1 stycznia 2008r. oraz Wnioskodawca w okresie od dnia 2 stycznia 2008r. do dnia 31 marca 2011r. dokonywali nieodpłatnych przekazań towarów należących do ich przedsiębiorstwa, których adresatami byli aktualni, jak również potencjalni kontrahenci, tj. aktualni oraz potencjalni nabywcy towarów handlowych oferowanych do sprzedaży odpowiednio przez Spółkę z o.o./ Wnioskodawcę. Omawiane nieodpłatne przekazania obejmowały:

*   przekazywanie na promocje, degustacje oraz jako bonusy w towarze, towarów handlowych zakupionych odpowiednio przez Spółkę z o.o./Wnioskodawcę w związku z prowadzoną działalnością handlową;
*   przekazywanie nagród rzeczowych przyznanych za udział w organizowanych odpowiednio przez Spółkę z o.o./Wnioskodawcę promocjach i konkursach, w tym różnego rodzaju programach lojalnościowych (np. samochody, motory, sprzęt AGD i RTV, komputery, sprzęt do wyposażenia sklepów itp.);
*   przekazywanie upominków i gadżetów reklamowych (np. kalendarze i długopisy obrandowane oznaczeniami odpowiednio Spółki z o.o./Wnioskodawcy, książki, kosze świąteczne, zestawy upominkowe itp.).

Celem powyższych działań było zmotywowanie kontrahentów do kontynuowania współpracy odpowiednio ze Spółką z o.o./Wnioskodawcą, do dokonywania większych i częstszych zakupów towarów oferowanych do sprzedaży odpowiednio przez Spółkę z o.o./Wnioskodawcę, reklama oraz uatrakcyjnienie oferty handlowej odpowiednio Spółki z o.o./Wnioskodawcy, pozwalające na utrzymanie dotychczasowych kontrahentów oraz pozyskanie nowych, a tym samym na poszerzenie rynków zbytu, jak również zbudowanie i podtrzymanie dobrych relacji z kontrahentami, a także maksymalizacja rozpoznawalności i renomy odpowiednio Spółki z o.o./Wnioskodawcy. Wszystkie opisane wyżej nieodpłatne przekazania towarów miały służyć intensyfikacji (maksymalizacji) sprzedaży towarów oferowanych do sprzedaży odpowiednio przez Spółkę z o.o./Wnioskodawcę, a tym samym generowaniu sprzedaży opodatkowanej oraz zwiększeniu przychodów. Należy również zauważyć, że podejmowanie odpowiednio przez Spółkę z o.o./Wnioskodawcę skutecznej konkurencji z innymi podmiotami na rynku artykułów spożywczych byłoby niemożliwe bez prowadzenia zintensyfikowanych akcji promocyjnych i reklamowych, których istotny element stanowiły opisane wyżej nieodpłatne przekazania towarów.

Przedmiotem ww. nieodpłatnych przekazań towarów nie były drukowane materiały reklamowe i informacyjne, prezenty o małej wartości ani próbki, o których mowa w art. 7 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: ustawa o VAT).

Zarówno Spółka z o.o., jak i Wnioskodawca dokonywali obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów, które były następnie przedmiotem ww. nieodpłatnych przekazań.

W wyniku ponownej analizy przepisów dotyczących VAT oraz dokumentów będących podstawą rozliczeń w zakresie VAT, Wnioskodawca uznał, że zarówno on sam, jak i Spółka z o.o. niesłusznie uznawali ww. nieodpłatne przekazania towarów jako podlegające opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym, Wnioskodawca zamierza:

*   wystawić wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące do wystawionych przez Wnioskodawcę faktur wewnętrznych dokumentujących ww. nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Wnioskodawcę, w wyniku których podstawa opodatkowania oraz kwota podatku należnego wynikająca z korygowanych faktur wewnętrznych ulegnie zmniejszeniu do zera, a także dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie ww. wewnętrznych faktur korygujących i/lub zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących w swoim rozliczeniu VAT oraz swojej deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostaną wystawione poszczególne wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące, a także
*   wystawić wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące do wystawionych przez Spółkę z o.o. faktur wewnętrznych dokumentujących ww. nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Spółkę z o.o., w wyniku których podstawa opodatkowania oraz kwota podatku należnego wynikająca z korygowanych faktur wewnętrznych ulegnie zmniejszeniu do zera, a także dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie ww. wewnętrznych faktur korygujących i/lub zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących w swoim rozliczeniu VAT oraz swojej deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostaną wystawione poszczególne wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące.

Odnosząc zatem przedstawione zdarzenie przyszłe do wskazanych przepisów prawa podatkowego, stwierdzić należy, że nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę ww. towarów na rzecz dotychczasowych oraz nowych kontrahentów w celach promocyjnych i reklamowych, ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą – prowadzeniem przedsiębiorstwa, bowiem działania podejmowane przez Wnioskodawcę mają na celu intensyfikację (maksymalizację) sprzedaży towarów oferowanych do sprzedaży.

Powyższe oznacza, że nieodpłatne przekazania towarów dokonane w okresie od dnia 1 czerwca 2005r. do dnia 1 stycznia 2008r. nie podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem Wnioskodawca w sposób nieprawidłowy uznawał ww. nieodpłatne przekazania towarów za dostawę towarów opodatkowaną podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT i w związku z powyższym, na podstawie art. 106 ust. 7 ustawy o VAT nieprawidłowo też Wnioskodawca wystawiał faktury wewnętrzne, w których wykazywany był podatek należny. Niniejsza okoliczność została także potwierdzona przez tut. organ w interpretacji indywidualnej z dnia 23 stycznia 2012r. znak IBPP1/4441-39/11/AW wydanej dla Wnioskodawcy wskutek uwzględnienia skargi z dnia 19 grudnia 2011r.

Dodatkowo należy zauważyć, że Spółka Akcyjna sformułowała pytanie, czy w związku z tym, że opisane w poz. 68. niniejszego wniosku nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Spółkę z o.o. w okresie od dnia 1 czerwca 2005r. do dnia 1 stycznia 2008r. nie podlegały opodatkowaniu VAT, Wnioskodawca może wystawić wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące do faktur wewnętrznych dokumentujących omawiane nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Spółkę z o.o., od których wystawienia przez Spółkę z o.o. upłynęło 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności VAT za miesiąc, w którego rozliczeniu został uwzględniony podatek należny wynikający z korygowanej faktury wewnętrznej.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 cytowanej powyżej ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym w okresie od 1 czerwca 2005r. do 31 grudnia 2010r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Od 1 stycznia 2011r. do 31 marca 2011r. przepis ten obowiązywał w brzmieniu: podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Jak stanowi art. 29 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w okresie od 1 czerwca 2005r. do 30 listopada 2008r., obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Od dnia 1 grudnia 2008r. przepis ten obowiązuje w brzmieniu: podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Na podstawie cytowanego wyżej art. 29 ust. 4a ww. ustawy o dodanego przez art. 1 pkt 21 lit. b) ustawy z dnia 7 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320), zmieniającej nin. ustawę z dniem 1 grudnia 2008r., w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy).

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przepis art. 106 ust. 1 ustawy o VAT określa, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (\`(...)\`).

Stosownie do postanowienia art. 112 ustawy o VAT, podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Z kolei w myśl art. 70 § 1 ustawy w sentencji ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

W przepisie art. 29 ust. 4a ustawy o VAT ustawodawca zezwolił na bieżące ujmowanie faktur korygujących. Nie oznacza to jednak, że przepis ten funkcjonuje w oderwaniu od zasad ogólnych określających prawo do skorygowania rozliczeń podatkowych określonych cytowanym przepisem art. 70 ustawy Ordynacja podatkowa.

Biorąc pod uwagę cytowane powyżej przepisy rozporządzeń Ministra Finansów wydanych w oparciu o delegację ustawową wynikającą z art. 106 ust. 8 ustawy o VAT, a także przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy Ordynacja podatkowa, jak również przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy stwierdzić należy, iż uprawnienie Wnioskodawcy do wystawienia wewnętrznych faktur korygujących oraz zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących do wystawionych przez Wnioskodawcę faktur wewnętrznych ograniczone jest terminem wynikającym z art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Z tego względu za nieprawidłowe uznano stanowisko Wnioskodawcy, iż w związku z tym, że opisane w poz. 68. niniejszego wniosku nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Spółkę z o.o. w okresie od dnia 1 czerwca 2005r. do dnia 1 stycznia 2008r. nie podlegały opodatkowaniu VAT, Wnioskodawca może wystawić wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące do faktur wewnętrznych dokumentujących omawiane nieodpłatne przekazania towarów dokonane przez Spółkę z o.o., od których wystawienia przez Spółkę z o.o. upłynęło 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności VAT za miesiąc, w którego rozliczeniu został uwzględniony podatek należny wynikający z korygowanej faktury wewnętrznej, na podstawie których to faktur korygujących podstawa opodatkowania oraz kwota podatku należnego wynikająca z korygowanych faktur wewnętrznych ulegnie zmniejszeniu do zera.

Uprawnienie takie przysługuje bowiem wyłącznie w stosunku do tych faktur, od których wystawienia przez Spółkę z o.o. nie upłynęło 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie uznano za nieprawidłowe.

Biorąc pod uwagę, że uprawnienie Wnioskodawcy do wystawienia wewnętrznych faktur korygujących oraz zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących do wystawionych przez Wnioskodawcę faktur wewnętrznych ograniczone jest terminem wynikającym z art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Wnioskodawca nie może również dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie ww. wewnętrznych faktur korygujących i/lub zbiorczych wewnętrznych faktur korygujących w swoim rozliczeniu VAT oraz swojej deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostaną wystawione poszczególne wewnętrzne faktury korygujące i/lub zbiorcze wewnętrzne faktury korygujące, wobec których upłynął termin wynikający z powołanego wcześniej art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

W niniejszej sprawie pozostaje natomiast bez znaczenia okoliczność, czy korygowana faktura wewnętrzna została wystawiona w oparciu o dokument WS potwierdzony przez kontrahenta, któremu zostały przekazane nieodpłatnie towary (towar), czy też w oparciu o dokument WS nie potwierdzony przez takiego kontrahenta, bowiem przepisy prawa podatkowego nie uzależniają wystawiania korygowanych faktur wewnętrznych od potwierdzania przez kontrahenta dokumentów WZ.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy oceniane całościowo uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji, tj. w dniu 7 października 2011r.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Należy podkreślić także, iż na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie może wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, bowiem stanowi ono rozstrzygnięcie w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 cytowanej wyżej ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Organ podatkowy jest zatem zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.

Na marginesie należy też zauważyć, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tut. organ nie jest nimi związany.

Ponadto tut. organ informuje, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.