Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.845.2025.4.MSU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-03
Teza: Zastosowanie zwolnienia z VAT do świadczonych usług
medycznych.
Słowa kluczowe: usługi-usługi medyczne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi opieki medycznej
wykonywane przez podmioty lecznicze
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie opieki
medycznej nabyte przez podatnika we własnym imieniu
ale na rzecz osoby trzeciej
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie opieki
medycznej świadczone w ramach zawodów lekarza i
lekarza dentysty
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
1

Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie opieki
medycznej świadczone w zakresie zawodów pielęgniarki i
położnej
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 18
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 19a

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 sierpnia 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 23 sierpnia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy zastosowania/braku zastosowania zwolnienia od podatku
    VAT dla świadczonych usług.
    Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 października 2025 r. (data
    wpływu 13 października 2025 r.) oraz pismem z 6 listopada 2025 r. (data wpływu).
    Treść wniosku jest następująca:

    Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
    ZAISTNIAŁY STAN FAKTYCZNY
    Prowadzi Pani działalność gospodarczą pod firmą (...). W ramach tej działalności
    funkcjonują dwie jednostki organizacyjne:
      1. A – podmiot leczniczy wpisany do Rejestru Podmiotów Wykonujących Działalność
        Leczniczą, działający jako (...).
      2. B – jednostka niemedyczna, świadcząca usługi kosmetologiczne i estetyczne, która
        nie jest przedmiotem niniejszego wniosku.
    Wniosek dotyczy wyłącznie działalności A.
    W strukturze A działają:
      1) Punkt poboru materiału do badań laboratoryjnych– od 1.08.2025 r. prowadzi Pani
        pobór materiału biologicznego: krew, mocz, kał oraz materiały do mikrobiologii
        (mykologia/bakteriologia: wymazy i materiały m.in. z ran, zmian skórnych, ropni,
        owrzodzeń, szczelin, gardła, nosa, jamy ustnej, języka, ucha; posiewy tlenowe i
        beztlenowe, itp.). Organizuje Pani diagnostykę laboratoryjną m.in.: badania
        podstawowe i biochemiczne, morfologia, markery zapalne i reumatologiczne,
        diagnostyka chorób serca i wieńcowych, serologia, badania tarczycy, hormony
        płciowe, diagnostyka anemii i cukrzycy, markery nowotworowe, immunologia,
        autoimmunologia, alergologia (alergeny), toksykologia, genetyka (choroby
        dziedziczne), badania infekcyjne (w tym SARS-CoV-2). Pobór materiału wykonywany
        jest przez pielęgniarki zatrudnione w Pani podmiocie leczniczym, w Pani placówce.
        Analiza laboratoryjna materiału wykonywana jest przez zewnętrzne laboratorium,
        które pełni rolę podwykonawcy. Wobec pacjenta działa Pani we własnym imieniu i
        na własny rachunek - pacjent nie zawiera odrębnej umowy z laboratorium (art. 8
        ust. 2a VAT).
      2) Konsultacje medyczne prowadzone przez pielęgniarkę, położną (osoby wykonujące
        zawód medyczny): wywiad, ocena kliniczna skóry, kierowanie na badania oraz
        omawianie wyników w zakresie posiadanych uprawnień w celu profilaktyki
        /diagnostyki/leczenia.
      3) Rejestracja i prowadzenie dokumentacji medycznej – jako element procesu
        udzielania świadczeń.
    Wszystkie powyższe świadczenia mają cel profilaktyczny, diagnostyczny lub leczniczy i są
    wykonywane w ramach podmiotu leczniczego.
    Czynności niemedyczne: testy na ojcostwo/pokrewieństwo, badania wykonywane
    wyłącznie do celów administracyjnych lub ubezpieczeniowych (np. prawo jazdy,
    zaświadczenia), a także testy sporalne sterylności gabinetu świadczone odpłatnie na rzecz
    podmiotów trzecich. Sporal wykonywany wyłącznie na własne potrzeby – poza zakresem
    VAT (brak świadczenia na rzecz osoby trzeciej).
    ZDARZENIE PRZYSZŁE
    Planowane rozszerzenie działalności A obejmuje:
      - pakiety profilaktyczno-lecznicze wynikające z diagnostyki (badania + plan
        terapeutyczny obejmujący procedury medyczne o charakterze profilaktycznym,
        diagnostycznym i leczniczym),
      - konsultacje lekarskie (m.in. dermatolog, endokrynolog, ginekolog, lekarz medycyny
        funkcjonalnej),
      - badania obrazowe (np. USG),
      - wlewy dożylne (witaminowe) wykonywane w celach profilaktycznych i zdrowotnych.

    Wszystkie świadczenia będą realizowane w ramach podmiotu leczniczego.
    W uzupełnieniu wniosku z 12 października 2025 r. na poszczególne pytania, wskazała Pani
    odpowiednio:
      1. Czy jest Pani czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT?
    Tak, jest Pani czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.
      2. Czy usługi: pobierania materiału biologicznego oraz materiału do mikrobiologii,
        diagnostyki laboratoryjnej, konsultacji medycznych prowadzonych przez
        pielęgniarkę/położną (wywiad, ocena stanu skóry, kierowanie na badania oraz
        omawianie wyników w zakresie posiadanych uprawnień), zalecenia pakietów
        profilaktyczno-leczniczych, konsultacji lekarskich (m.in. dermatolog, endokrynolog,
        ginekolog, lekarz medycyny funkcjonalnej), badań obrazowych, np. USG, wlewów
        dożylnych (witaminowych), służą/będą służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu,
        przywracaniu i poprawie zdrowia? Jeśli tak, należy wskazać w czym przejawia się
        profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia świadczonych
        usług. Informacji proszę udzielić odrębnie do każdej z ww. usług.
    Tak, wszystkie wymienione usługi są/będą świadczone w ramach podmiotu leczniczego i
    służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.
      - Pobieranie materiału biologicznego oraz do mikrobiologii: umożliwia rozpoznanie,
        monitorowanie i leczenie chorób, stanowi element profilaktyki i diagnostyki.
      - Diagnostyka laboratoryjna: pozwala na wykrycie i monitorowanie schorzeń, ocenę
        skuteczności leczenia, profilaktykę chorób.
      - Konsultacje pielęgniarskie/położnych: obejmują wywiad, ocenę stanu zdrowia,
        kierowanie na badania, omawianie wyników w zakresie uprawnień – służą
        profilaktyce, diagnostyce i leczeniu.
      - Pakiety profilaktyczno-lecznicze: indywidualnie dobrane na podstawie diagnostyki,
        mają na celu poprawę zdrowia, zapobieganie chorobom i wspieranie leczenia.
      - Konsultacje lekarskie: służą diagnozie, leczeniu, profilaktyce i monitorowaniu stanu
        zdrowia.
      - Badania obrazowe (USG): umożliwiają rozpoznanie i monitorowanie chorób, ocenę
        skuteczności leczenia.
      - Wlewy dożylne (witaminowe): wykonywane wyłącznie na podstawie wskazań
        medycznych, wspierają leczenie i profilaktykę niedoborów, poprawiają stan zdrowia.
      3. W odniesieniu do wlewów dożylnych (witaminowych) proszę wskazać, czy są one
        wykonywane wyłącznie na podstawie wskazań medycznych i czy mają charakter
        świadczenia zdrowotnego, czy też są oferowane pacjentom także w celach
        pozamedycznych (np. poprawa samopoczucia, urody, regeneracja)?
    Wlewy dożylne (witaminowe) są/będą wykonywane wyłącznie na podstawie wskazań
    medycznych, po konsultacji lekarskiej lub pielęgniarskiej, jako element terapii lub
    profilaktyki zdrowotnej. Nie są oferowane w celach pozamedycznych (np. wyłącznie dla
    poprawy urody, samopoczucia czy regeneracji bez wskazań medycznych). Jeśli w
    przyszłości wlewy byłyby oferowane bez wskazań medycznych, wyłącznie dla poprawy
    samopoczucia, nie stanowiłyby świadczenia zdrowotnego i podlegałyby opodatkowaniu
    VAT (23%).
      4. W odniesieniu do pakietów profilaktyczno-leczniczych, proszę wskazać czy są one
        dobierane indywidualnie do pacjenta, czy też oferowane w formie z góry ustalonych
        zestawów?

    Pakiety profilaktyczno-lecznicze są dobierane indywidualnie do pacjenta, na podstawie
    wyników badań diagnostycznych oraz konsultacji medycznej. Każdy pakiet jest
    dostosowany do potrzeb zdrowotnych konkretnego pacjenta.
      5. Czy świadczy Pani/będzie Pani świadczyć przedmiotowe usługi jako podmiot
        leczniczy w ramach działalności leczniczej w świetle ustawy z dnia 15 kwietnia 2011
        r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 450 ze zm.)? Jeżeli tak, proszę o
        wskazanie dokładnej podstawy prawnej niniejszego przepisu, wskazującej ten
        podmiot.
    Tak, wszystkie wymienione usługi są/będą świadczone w ramach działalności leczniczej
    przez podmiot leczniczy „A”, wpisany do Rejestru Podmiotów Wykonujących Działalność
    Leczniczą (RPWDL), zgodnie z art. 4 ust. 1 oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 kwietnia
    2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 450 ze zm.).
      6. Jeśli którakolwiek z usług będących przedmiotem wniosku nie stanowi/nie będzie
        stanowić usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu,
        ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia to należy wskazać, czy stanowią one
        /będą stanowić usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki medycznej?
        Jeżeli tak, to należy wskazać które są/będą to usługi.
    Wszystkie usługi objęte wnioskiem, poza czynnościami niemającymi celu ochrony zdrowia
    pacjenta (testy na ojcostwo/pokrewieństwo, badania do celów administracyjnych
    /ubezpieczeniowych, testy sporalne na rzecz podmiotów trzecich), stanowią usługi w
    zakresie opieki medycznej. Czynności niemające celu ochrony zdrowia pacjenta nie
    stanowią usług opieki medycznej ani usług ściśle związanych z opieką medyczną.
      7. Czy usługi: rejestracji i prowadzenia dokumentacji medycznej, sporządzania kopii
        /odpisu dokumentacji, stanowią usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki
        medycznej?
    Tak, rejestracja i prowadzenie dokumentacji medycznej oraz sporządzanie kopii/odpisu
    dokumentacji stanowią usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki medycznej,
    gdyż są niezbędnym elementem procesu udzielania świadczeń zdrowotnych.
      8. W przypadku, gdy świadczone usługi stanowią/będą stanowiły usługi ściśle związane
        z usługami w zakresie opieki medycznej należy wskazać:
      a) na czym ten ścisły związek będzie polegać?
      b) co (jaka usługa) stanowi/stanowić będzie usługę podstawową, względem
        świadczonych usług?
      c) czy usługa podstawowa jest/będzie zwolniona od podatku od towarów i usług
        stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 lub pkt 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o
        podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej
        ustawą? Jeśli tak, to na podstawie którego z przepisów.
      d) czy ww. przedmiotowe usługi są/będą niezbędne do wykonania usług podstawowych
        w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu,
        przywracaniu i poprawie zdrowia?
      e) czy celem świadczonych usług jest/będzie osiągnięcie dodatkowego dochodu,
        poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do działalności
        przedsiębiorstw wykonujących działalność gospodarczą, objętą podatkiem VAT?
    a) Ścisły związek polega na tym, że rejestracja, prowadzenie dokumentacji medycznej oraz
    sporządzanie kopii/odpisów są integralną częścią procesu udzielania świadczeń
    zdrowotnych.
    b) Usługą podstawową są świadczenia zdrowotne (np. konsultacje, diagnostyka, leczenie).

    c) Usługa podstawowa jest zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o
    VAT.
    d) Usługi te są niezbędne do wykonania usług podstawowych w zakresie opieki medycznej.
    e) Celem tych usług nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu poprzez konkurencyjne
    wykonywanie tych czynności, lecz zapewnienie prawidłowego przebiegu procesu leczenia i
    spełnienie wymogów prawnych.
      9. Kto/jaki podmiot prowadzi/będzie świadczył poszczególne usługi objęte zakresem
        wniosku, tzn. czy są/będą to zatrudnieni przez Panią pracownicy, czy są/będą
        świadczone przez podmioty w ramach prowadzonej przez nich własnej działalności
        gospodarczej? Należy odnieść się do każdej ze świadczonych usług będących
        przedmiotem wniosku.
      - Pobieranie materiału biologicznego, konsultacje pielęgniarskie/położnych, rejestracja i
        prowadzenie dokumentacji medycznej: wykonywane przez pracowników
        zatrudnionych w podmiocie leczniczym na podstawie umowy o pracę lub umów
        cywilnoprawnych.
      - Diagnostyka laboratoryjna: analiza materiału wykonywana przez zewnętrzne
        laboratorium (podwykonawca, działalność gospodarcza).
      - Konsultacje lekarskie, badania obrazowe, wlewy dożylne: wykonywane przez lekarzy i
        inne osoby wykonujące zawody medyczne, zatrudnione na podstawie umowy o
        pracę, umów cywilnoprawnych lub współpracujące w ramach własnej działalności
        gospodarczej.
      10. Czy osoby współpracujące z Panią zarówno na podstawie umów o pracę, jak i
        ewentualnie w ramach prowadzonej przez poszczególne osoby własnej działalności
        gospodarczej, usługi objęte zakresem wniosku, świadczą/będą świadczyć w ramach
        wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o
        działalności leczniczej? Jeśli tak, to proszę wskazać przepisy, na podstawie których
        osoby bezpośrednio wykonujące ww. usługi są/będą uprawnione do udzielania
        świadczeń zdrowotnych.
    Tak, wszystkie osoby wykonujące usługi objęte wnioskiem są/będą osobami wykonującymi
    zawody medyczne w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej
    (lekarze, pielęgniarki, położne, diagności laboratoryjni). Uprawnienia do udzielania
    świadczeń zdrowotnych wynikają z przepisów odrębnych ustaw regulujących
    wykonywanie tych zawodów, w szczególności:
      - ustawa z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty,
      - ustawa z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej,
      - ustawa z dnia 27 lipca 2001 r. o diagnostyce laboratoryjnej.
      11. Czy osoby współpracujące z Panią zarówno na podstawie umów o pracę, jak i w
        ramach prowadzonej przez poszczególne osoby własnej działalności gospodarczej,
        usługi objęte zakresem wniosku, świadczą/będą świadczyć w ramach wykonywania
        zawodów lekarza i lekarza dentysty, pielęgniarki i położnej lub psychologa?
    Tak, usługi objęte wnioskiem są/będą świadczone przez osoby wykonujące zawody
    lekarza, pielęgniarki, położnej, a w razie potrzeby także psychologa, zgodnie z przepisami
    regulującymi te zawody.
      12. Czy konsultacje lekarskie (np. dermatolog, endokrynolog, ginekolog, lekarz
        medycyny funkcjonalnej) będą wykonywane przez lekarzy:
      a) zatrudnionych przez Panią (np. na umowę o pracę lub umowę zlecenie),
      b) prowadzących własną działalność gospodarczą, świadczących usługi na rzecz Pani,
        jako podmiotu leczniczego?

    W przypadku lekarzy prowadzących własną działalność gospodarczą, proszę wskazać:
      - kto jest usługodawcą wobec pacjenta,
      - kto wystawia rachunek,
      - jak wygląda rozliczenie.
    Konsultacje lekarskie będą wykonywane zarówno przez lekarzy zatrudnionych na
    podstawie umowy o pracę lub umów cywilnoprawnych, jak i przez lekarzy prowadzących
    własną działalność gospodarczą, świadczących usługi na rzecz podmiotu leczniczego.
      - Usługodawcą wobec pacjenta jest podmiot leczniczy „A”, jeśli pacjent rozlicza się z
        podmiotem leczniczym.
      - Rachunek/fakturę pacjentowi wystawia podmiot leczniczy.
      - Lekarz rozlicza się z podmiotem leczniczym na podstawie faktury za wykonane usługi.
    W przypadku, gdy lekarz prowadzący indywidualną praktykę lekarską wykonuje usługę
    bezpośrednio na rzecz pacjenta i sam rozlicza się z pacjentem, do takiej usługi
    zastosowanie ma art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT.
      13. Kto będzie formalnie usługodawcą wobec pacjenta – lekarz indywidualnie, czy Pani
        w ramach swojego podmiotu leczniczego?
    Usługodawcą wobec pacjenta jest podmiot leczniczy „A”, jeśli pacjent rozlicza się z
    podmiotem leczniczym.
    W przypadku, gdy pacjent rozlicza się bezpośrednio z lekarzem prowadzącym
    indywidualną praktykę lekarską, usługodawcą jest ten lekarz, a do usługi stosuje się art. 43
    ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT.
      14. Kto będzie wystawiał rachunek pacjentowi, Pani czy lekarz?
    Rachunek/fakturę pacjentowi wystawia podmiot leczniczy „A”, jeśli pacjent rozlicza się z
    podmiotem leczniczym.
    W przypadku, gdy pacjent rozlicza się bezpośrednio z lekarzem prowadzącym
    indywidualną praktykę lekarską, rachunek/fakturę wystawia ten lekarz.
      15. Jakie kwalifikacje i uprawnienia zawodowe posiadają osoby wykonujące
        poszczególne usługi?
    - Pobieranie materiału, konsultacje pielęgniarskie/położnych: pielęgniarki/położne
      posiadające prawo wykonywania zawodu.
    - Diagnostyka laboratoryjna: diagności laboratoryjni zatrudnieni w laboratorium
      podwykonawcy.
    - Konsultacje lekarskie, badania obrazowe, wlewy dożylne: lekarze posiadający prawo
      wykonywania zawodu, odpowiednie specjalizacje (np. dermatolog, endokrynolog,
      ginekolog), uprawnienia do wykonywania badań USG, uprawnienia do wykonywania
      wlewów dożylnych.
      16. Czy w przypadku konsultacji pielęgniarskich/położnych czynności ograniczają się
        wyłącznie do zakresu ich uprawnień ustawowych?
    Tak, konsultacje pielęgniarskie/położnych obejmują wyłącznie czynności mieszczące się w
    zakresie uprawnień ustawowych tych zawodów.
      17. W przypadku usług wykonywanych przez podmioty zewnętrzne, proszę wskazać czy
        nabywa Pani te usługi we własnym imieniu ale na rzecz osób trzecich, tzn. nabywa
        je Pani na własną rzecz, a następnie odsprzedaje pacjentom, czy też pacjent zawiera
        umowę bezpośrednio z danym podmiotem?

    Usługi wykonywane przez podmioty zewnętrzne (np. Laboratorium) nabywa Pani we
    własnym imieniu i na własny rachunek, a następnie świadczy je Pani pacjentom w ramach
    własnej działalności. Pacjent nie zawiera umowy bezpośrednio z laboratorium.
      18. Czy podmioty świadczące usługi będące przedmiotem wniosku w ramach
        prowadzonej przez nich własnej działalności gospodarczej wystawiają/będą
        wystawiać dla Pani faktury VAT dokumentujące wykonane dla Pani czynności, czy
        też inne dokumenty (proszę wskazać jakie)?
    Podmioty zewnętrzne (np. Laboratorium, Lekarze) wystawiają/będą wystawiać faktury VAT
    dokumentujące wykonane usługi na rzecz podmiotu leczniczego.
      19. Czy odsprzedaje/będzie Pani odsprzedawać swoim klientom w stanie
        nieprzetworzonym tą samą usługę, którą nabywa/nabędzie Pani, np. od
        laboratorium działającego jako podwykonawca?
    W przypadku, gdy pacjent zamawia wyłącznie badanie laboratoryjne bez interpretacji i nie
    korzysta z konsultacji w Pani podmiocie, usługa jest odsprzedawana w stanie
    nieprzetworzonym. W przypadku, gdy pacjent korzysta z interpretacji wyników przez
    lekarza w Pani podmiocie, świadczona jest usługa kompleksowa (pobranie, analiza,
    interpretacja).
      20. Czy fakturuje Pani/będzie fakturować na rzecz swoich klientów w stanie
        nieprzetworzonym taką samą ww. usługę, jaka jest/będzie fakturowana na Pani
        rzecz przez inny podmiot (laboratorium)?
    W przypadku odsprzedaży w stanie nieprzetworzonym (gdy pacjent zamawia wyłącznie
    badanie laboratoryjne bez interpretacji), fakturuje Pani pacjentowi usługę laboratoryjną,
    którą nabywa od laboratorium. W przypadku świadczenia usługi kompleksowej (pobranie,
    analiza, interpretacja), fakturuje Pani pacjentowi usługę medyczną obejmującą całość
    procesu.
      21. Czy ww. usługi, nabywa Pani od podmiotów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 i
        /lub pkt 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U.
        z 2025 r., poz. 775 ze zm.)? Jeśli tak, proszę wskazać, czy są to podmioty określone w
        art. 43 ust. 1 pkt 18 czy też w pkt 19 ustawy?
    Usługi laboratoryjne nabywa Pani od podmiotów leczniczych (laboratoriów medycznych)
    spełniających warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT.
    W uzupełnieniu z 6 listopada 2025 r. na poszczególne pytania, wskazała Pani
    odpowiednio:
      1. W przypadku usług wykonywanych przez podmioty zewnętrzne (laboratorium,
        podmioty współpracujące z Panią w ramach prowadzonej przez poszczególne
        osoby własnej działalności gospodarczej), proszę wskazać czy nabywa Pani te usługi
        we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich, tzn. nabywa je Pani we własnym
        imieniu, a następnie odsprzedaje pacjentom?
    Tak, nabywa Pani usługi diagnostyczne (badania laboratoryjne: wymazy, badania krwi,
    moczu, kału) od laboratorium Diagnostyka Tarnów, które jest podmiotem leczniczym.
    Usługi te nabywa Pani we własnym imieniu, a następnie świadczy pacjentom w ramach
    Pani placówki. Pacjent rozlicza się wyłącznie z Pani placówką – zapłata jest zawsze
    ewidencjonowana na kasie fiskalnej placówki, a środki trafiają na konto firmowe placówki.
    Laboratorium fakturuje na Pani placówkę wg cennika placówkowego, a Pani sprzedaje
    usługę pacjentowi po cenie obowiązującej w regionalnych punktach Diagnostyki. Nie ma
    rozliczeń bezpośrednich pacjent–laboratorium ani pacjent–położna. Położna/pielęgniarka
    działa, jako personel, a usługodawcą wobec pacjenta jest wyłącznie Pani placówka.

      2. Czy podmioty współpracujące z Panią w ramach prowadzonej przez te osoby własnej
        działalności gospodarczej, są podmiotami, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 i
        /lub pkt 19 ustawy? Jeśli tak, proszę wskazać, czy są to podmioty określone w art. 43
        ust. 1 pkt 18 czy też w pkt 19 ustawy?
      - Diagnostyka Tarnów jest podmiotem leczniczym w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 18
        ustawy o VAT.
      - Współpracuje Pani z dwiema położnymi (umowa zlecenie), które są osobami
        wykonującymi zawód medyczny w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT, ale
        w ramach Pani placówki nie są samodzielnymi usługodawcami wobec pacjenta –
        działają, jako personel, a usługodawcą wobec pacjenta jest placówka.
      - Na obecny moment nie współpracuje Pani jeszcze z lekarzami; planuje Pani to w
        przyszłości (wtedy będą to osoby z art. 43 ust. 1 pkt 19).
      3. Jakie konkretnie usługi wchodzą w skład planowanych pakietów profilaktyczno-
        leczniczych oraz które z nich stanowią usługę podstawową, a które usługi
        pomocnicze?
    Obecnie w pakietach profilaktyczno-leczniczych znajdują się wyłącznie usługi medyczne:
      · Usługi podstawowe:
      - Badania laboratoryjne (krwi, moczu, kału, wymazy) realizowane przez laboratorium
        Diagnostyka Tarnów, pobierane przez położne w placówce.
      - Pobranie materiału do badań (krwi, wymazów) – przez położne.
      · Usługi pomocnicze:
      - Sporządzanie i wydawanie dokumentacji medycznej pacjentowi.
      - Obsługa administracyjna, rejestracja, przygotowanie pacjenta do pobrania.
    W przyszłości, po rozpoczęciu współpracy z lekarzami, planuje Pani rozszerzenie pakietów
    o konsultacje lekarskie, USG, wlewy dożylne (wyłącznie na zlecenie lekarza).
      4. Czy w ramach pakietów będą również inne świadczenia, które nie będą
        bezpośrednio związane z procesem leczenia lub profilaktyką?
    Nie, w pakietach nie występują usługi niemedyczne, kosmetyczne, wellness, masaże ani
    żadna działalność niezwiązana z leczeniem/profilaktyką. Wszystkie usługi mają charakter
    medyczny. Testy na ojcostwo i badania do celów administracyjnych są wyodrębnione, nie
    są elementem pakietów profilaktyczno-leczniczych i są zawsze opodatkowane VAT. Usługi
    kosmetologiczne są świadczone w innych godzinach, są fiskalizowane na odrębnej kasie
    fiskalnej i nie mają związku z działalnością medyczną.
      5. W przypadku, gdy w ramach pakietów będą również świadczone usługi pomocnicze,
        to proszę wskazać:
      a) Czy będą one stanowiły usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki
        medycznej?
    Tak, usługi pomocnicze (sporządzanie dokumentacji, przygotowanie pacjenta, pobranie
    materiału, rejestracja) są bezpośrednio niezbędne do wykonania usługi diagnostycznej
    /badania i stanowią usługi ściśle związane z usługami opieki medycznej.
      b) Na czym ten ścisły związek będzie polegać?
    Usługi te umożliwiają prawidłowe pobranie materiału do badania i dokumentację
    przebiegu badania; bez nich nie da się świadczyć badania laboratoryjnego. Są integralną
    częścią procesu diagnostycznego.

      c) Czy usługa podstawowa będzie zwolniona od podatku od towarów i usług stosownie
        do art. 43 ust. 1 pkt 18 lub pkt 19 ustawy? Jeśli tak, to na podstawie, którego z
        przepisów.
    Tak, usługa podstawowa (badania diagnostyczne, pobrania) jest zwolniona z VAT na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT (w przypadku świadczenia przez podmiot
    leczniczy) lub art. 43 ust. 1 pkt 19 (w przypadku świadczenia przez osobę wykonującą
    zawód medyczny).
      d) Czy ww. przedmiotowe usługi będą niezbędne do wykonania usług podstawowych w
        zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu,
        przywracaniu i poprawie zdrowia?
    Tak, usługi pomocnicze są integralną i niezbędną częścią procesu medycznego i
    diagnostycznego.
      e) Czy celem świadczonych usług będzie osiągnięcie dodatkowego dochodu poprzez
        konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do działalności
        przedsiębiorstw wykonujących działalność gospodarczą, objętą podatkiem VAT?
    Nie, celem świadczonych usług pomocniczych nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu
    poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do działalności
    przedsiębiorstw objętych podatkiem VAT. Usługi pomocnicze są integralną częścią
    procesu medycznego i diagnostycznego, są świadczone wyłącznie w związku z realizacją
    usług podstawowych (diagnostyka, pobrania, dokumentacja medyczna) i nie są
    oferowane, jako samodzielny produkt komercyjny.
    Pytania
    Pytania przyporządkowane do stanu faktycznego:
      1. Czy usługi poboru materiału i diagnostyki laboratoryjnej opisane w stanie
        faktycznym, wykonywane w ramach podmiotu leczniczego (również gdy analiza jest
        realizowana przez laboratorium jako podwykonawcę), korzystają ze zwolnienia z
        VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy o VAT?
      2. Czy konsultacje medyczne prowadzone przez pielęgniarkę/położną (osoby
        wykonujące zawód medyczny) – wywiad, ocena stanu skóry, kierowanie na badania
        oraz omawianie wyników w zakresie posiadanych uprawnień – stanowią usługi
        opieki medycznej zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy o
        VAT?
      3. Czy rejestracja pacjentów i prowadzenie dokumentacji medycznej, wykonywane jako
        element procesu leczenia, korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt
        18 w zw. z art. 43 ust. 17–17a? A w przypadku pobrania opłaty za kopię/odpis
        dokumentacji – czy również przysługuje zwolnienie jako czynność ściśle związana?
      4. (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)
        Czy czynności niemające celu ochrony zdrowia pacjenta, w szczególności:
        - testy na ojcostwo/pokrewieństwo,
        - badania wykonywane wyłącznie dla celów administracyjnych lub
          ubezpieczeniowych (np. Prawo jazdy, zaświadczenia),
        - testy sporalne świadczone odpłatnie na rzecz podmiotów trzecich,
        korzystają ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 lub 19 ustawy o
        podatku od towarów i usług?
    Pytania przyporządkowane do zdarzeń przyszłych:
      5. (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

        Czy planowane pakiety profilaktyczno-lecznicze, realizowane przez podmiot
        leczniczy lub osoby wykonujące zawód medyczny — obejmujące usługi o
        charakterze medycznym, w tym niezbędne czynności wspomagające, takie jak
        przygotowanie pacjenta, pobranie materiału do badań czy sporządzenie
        dokumentacji medycznej — podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1
        pkt 18 lub 19 ustawy o VAT?
      6. Czy planowane konsultacje lekarskie oraz badania obrazowe (np. USG) będą
        korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19?
      7. Czy planowane wlewy dożylne (witaminowe) wykonywane w ramach podmiotu
        leczniczego przez osoby wykonujące zawód medyczny i w celach profilaktycznych
        /zdrowotnych będą zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19?
    Pani stanowisko w sprawie
    Ad. 1
    Usługi poboru materiału i diagnostyki laboratoryjnej wykonywane w ramach podmiotu
    leczniczego, także gdy analiza materiału jest realizowana przez zewnętrzne laboratorium
    jako podwykonawcę, korzystają ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18
    ustawy o VAT.
    Pobór materiału wykonywany jest przez osoby zatrudnione w podmiocie leczniczym, a
    analiza laboratoryjna przez laboratorium działające jako podwykonawca; wobec pacjenta
    działa Pani we własnym imieniu (art. 8 ust. 2a VAT).
    Ad. 2
    Konsultacje medyczne prowadzone przez pielęgniarkę/położną (osoby wykonujące zawód
    medyczny), obejmujące wywiad, ocenę kliniczną skóry, kierowanie na badania i omawianie
    wyników w zakresie posiadanych uprawnień, stanowią usługi opieki medycznej i
    korzystają ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy o VAT.
    Ad. 3
    Rejestracja pacjentów i prowadzenie dokumentacji medycznej są czynnościami ściśle
    związanymi z udzielaniem świadczeń zdrowotnych i korzystają ze zwolnienia na podstawie
    art. 43 ust. 1 pkt 18 w zw. z art. 43 ust. 17–17a ustawy o VAT. W przypadku pobrania
    opłaty za kopię lub odpis dokumentacji, zwolnienie przysługuje również, gdyż czynność ta
    następuje na wniosek pacjenta i w związku z udzielonym świadczeniem zdrowotnym.
    Ad. 4 (przedstawione w uzupełnieniu wniosku)
    Czynności niemające celu ochrony zdrowia pacjenta, w szczególności: testy na ojcostwo
    /pokrewieństwo, badania wykonywane wyłącznie dla celów administracyjnych lub
    ubezpieczeniowych oraz testy sporalne świadczone odpłatnie na rzecz podmiotów
    trzecich, nie korzystają ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 lub 19
    ustawy o VAT, ponieważ nie są świadczeniami zdrowotnymi służącymi profilaktyce,
    zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.
    Ad. 5 (przedstawione w uzupełnieniu wniosku)
    W ramach planowanych pakietów profilaktyczno-leczniczych świadczone są wyłącznie
    usługi medyczne służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu oraz
    poprawie zdrowia pacjenta — w tym wszelkie niezbędne świadczenia wspomagające,
    które umożliwiają prawidłowe wykonanie świadczenia zdrowotnego (czyli czynności, takie
    jak przygotowanie pacjenta, pobranie materiału czy dokumentacja przebiegu badania).
    Wszystkie te czynności są integralną częścią procesu medycznego, realizowaną przez
    podmiot leczniczy lub osoby wykonujące zawód medyczny. Całość usług — jako usługi
    medyczne oraz nieodzowne elementy ich wykonania — podlega zwolnieniu z VAT na

    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 lub pkt 19 ustawy o VAT. W pakietach nie występują ani
    usługi niemedyczne, ani świadczenia niezwiązane z leczeniem, profilaktyką czy procesem
    zdrowotnym.
    Ad. 6
    Planowane konsultacje lekarskie (dermatolog, endokrynolog, ginekolog, lekarz medycyny
    funkcjonalnej) oraz badania obrazowe (USG) realizowane w ramach podmiotu leczniczego
    korzystają ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy o VAT.
    Ad. 7
    Planowane wlewy dożylne (witaminowe), wykonywane w ramach podmiotu leczniczego
    przez osoby wykonujące zawód medyczny i w celach profilaktycznych/zdrowotnych,
    korzystają ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy o VAT.
    Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, iż w przypadku usług świadczonych
    przez podmiot leczniczy (A) zastosowanie ma art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT.
    W przypadku usług świadczonych bezpośrednio przez osoby wykonujące zawód medyczny
    (np. lekarzy prowadzących indywidualną praktykę lekarską), zastosowanie ma art. 43 ust.
    1 pkt 19 ustawy o VAT, o ile usługi te służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu,
    przywracaniu i poprawie zdrowia.
    W uzupełnieniu wskazała Pani również, że w przypadku wprowadzenia nowych usług (np.
    USG, konsultacje lekarskie, nowe badania, usługi niemedyczne), stanowisko zostanie
    doprecyzowane i zaktualizowane. Wszystkie usługi muszą mieć wyraźnie medyczny
    charakter i być zwolnione z VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 lub 19 ustawy. Jeśli pojawią
    się usługi niemedyczne, zostaną one wyodrębnione i nie będą objęte zwolnieniem z VAT.
    W przypadku wątpliwości każda nowa usługa zostanie zgłoszona do KIS w celu uzyskania
    interpretacji.
    Dodatkowe doprecyzowania:
      - W cenniku placówki znajdują się wyłącznie usługi medyczne oraz usługi ściśle
        związane z opieką medyczną, niezbędne do wykonania świadczenia zdrowotnego.
        Usługi takie jak odwirowanie materiału czy odpis wyników badań są świadczone
        wyłącznie w związku z usługą medyczną.
      - W placówce, której dotyczy wniosek, nie są świadczone żadne usługi niemedyczne,
        kosmetologiczne, wellness, masaże, konsultacje dietetyczne dla osób zdrowych ani
        inne usługi niezwiązane z leczeniem lub profilaktyką.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku w zakresie:
        · zwolnienia świadczonych usług poboru materiału i diagnostyki laboratoryjnej na
          podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy (pytanie nr 1)– jest nieprawidłowe,
        · zwolnienia świadczonych usług konsultacji pielęgniarskich/położnych (pytanie nr
          2) - jest:
          - prawidłowe - w zakresie zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1
          pkt 18 ustawy,
          - nieprawidłowe - w zakresie zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust.
          1 pkt 19 ustawy,
        · zwolnienia świadczonych usług rejestracji i prowadzenia dokumentacji medycznej,
          sporządzania kopii/odpisu dokumentacji, jako usług ściśle związanych z
          usługami w zakresie opieki medycznej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy
          (pytanie nr 3) – jest prawidłowe,

        · braku zwolnienia świadczonych usług niemających celu ochrony zdrowia pacjenta
          (testy na ojcostwo/pokrewieństwo, badania do celów administracyjnych
          /ubezpieczeniowych, testy sporalne na rzecz podmiotów trzecich) (pytanie nr 4)
          - jest prawidłowe,
        · zwolnienia świadczonych usług indywidualnych pakietów profilaktyczno-
          leczniczych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 lub pkt 19 ustawy (pytanie nr 5) –
          jest nieprawidłowe,
        · zwolnienia świadczonych usług konsultacji lekarskich i badań obrazowych na
          podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 ustawy (pytanie nr 6) – jest
          nieprawidłowe,
        · zwolnienia świadczonych usług wlewów dożylnych (witaminowych) -
          wykonywanych wyłącznie na podstawie wskazań medycznych, po konsultacji
          lekarskiej lub pielęgniarskiej, jako element terapii lub profilaktyki zdrowotnej na
          podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 ustawy (pytanie nr 7) – jest
          nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie zaznaczam, że w zdarzeniu przyszłym odpowiedzi udzielono w innej kolejności
    niż postawione przez Panią pytania.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, (...).
    W świetle art. 8 ust. 2a ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby
      trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam
      otrzymał i wyświadczył te usługi.
    Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które
    składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie
    (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).
    Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa
    zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7
    ustawy.
    Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub
    tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu
    ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:
      1) w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca
        jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;

      2) świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy
        (wynagrodzenie).
    Trzeba podkreślić, że oba ww. warunki muszą być spełnione, aby świadczenie jako usługa
    podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje
    bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem
    wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za
    wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do
    wymiany świadczeń wzajemnych.
    Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega
    opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym
    podatkiem musi być wykonana przez podatnika.
    W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Analizując powyższe przepisy stwierdzenia wymaga, że dostawa towarów lub świadczenie
    usług podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas,
    gdy dokonywane będą przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego
    w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w
    odniesieniu do konkretnej dostawy towarów lub świadczenia usług mamy do czynienia z
    podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w
    rozumieniu przepisów ustawy.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub
    świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce,
      zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i
      świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach
      działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.
    Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce,
      zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach
      wykonywania zawodów:
      a) lekarza i lekarza dentysty,
      b) pielęgniarki i położnej,
      c) medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011
      r. o działalności leczniczej (Dz.U. z 2025 r. poz. 450, 620 i 637),
      d) psychologa.
    Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy:

      Zwalnia się od podatku świadczenie usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi
      te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej od
      podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19.
    Natomiast art. 43 ust. 17 stanowi, że:
      Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a,
      nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych
      z usługami podstawowymi, jeżeli:
      1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust.
      1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
      2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez
      konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników
      niekorzystających z takiego zwolnienia.
    Z powołanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku VAT
    podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, które spełniają określone warunki: służą
    profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także
    świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę wprost podmioty.
    Zwolnienie powyższe ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że
    zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle
    zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.
    Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie od podatku nie
    znajduje zastosowania.
    Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia podmiotu leczniczego
    czy działalności leczniczej. Wobec powyższego, przy definiowaniu powyższych pojęć należy
    posiłkować się przepisami ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z
    2025 r., poz. 450 ze zm.).
    Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy o działalności leczniczej:
      Za podmiot wykonujący działalność leczniczą uznaje się podmiot leczniczy, o którym
      mowa w art. 4, oraz lekarza, pielęgniarkę, fizjoterapeutę lub diagnostę
      laboratoryjnego wykonujących zawód w ramach działalności leczniczej jako praktykę
      zawodową, o której mowa w art. 5.
    W myśl art. 2 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy o działalności leczniczej:
      Świadczeniem zdrowotnym są działania służące zachowaniu, ratowaniu,
      przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z
      procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.
    Według art. 3 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej:
      Działalność lecznicza polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych.(...)
    Na mocy art. 3 ust. 2 pkt 1 i 2 cyt. ustawy o działalności leczniczej:
      Działalność lecznicza może również polegać na:
      1) promocji zdrowia lub
      2) realizacji zadań dydaktycznych i badawczych w powiązaniu z udzielaniem
      świadczeń zdrowotnych i promocją zdrowia, w tym wdrażaniem nowych technologii
      medycznych oraz metod leczenia.
    Z art. 4 ust. 1 ww. ustawy o działalności leczniczej wynika, że:
      Podmiotami leczniczymi są:
      1) przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo
      przedsiębiorców (Dz.U. z 2024 r. poz. 236) we wszelkich formach przewidzianych dla
      wykonywania działalności gospodarczej, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej,
      2) samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej,

      3) jednostki budżetowe, w tym państwowe jednostki budżetowe tworzone i
      nadzorowane przez Ministra Obrony Narodowej, ministra właściwego do spraw
      wewnętrznych, Ministra Sprawiedliwości lub Szefa Agencji Bezpieczeństwa
      Wewnętrznego, posiadające w strukturze organizacyjnej ambulatorium,
      ambulatorium z izbą chorych lub lekarza podstawowej opieki zdrowotnej,
      pielęgniarkę podstawowej opieki zdrowotnej lub położną podstawowej opieki
      zdrowotnej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 27 października 2017 r. o
      podstawowej opiece zdrowotnej (Dz. U. z 2022 r. poz. 2527),
      4) instytuty badawcze, o których mowa w art. 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o
      instytutach badawczych (Dz.U. z 2022 r. poz. 498 oraz z 2023 r. poz. 1672),
      5) fundacje i stowarzyszenia, których celem statutowym jest wykonywanie zadań w
      zakresie ochrony zdrowia i których statut dopuszcza prowadzenie działalności
      leczniczej,
      5a) posiadające osobowość prawną jednostki organizacyjne stowarzyszeń, o których
      mowa w pkt 5,
      6) osoby prawne i jednostki organizacyjne działające na podstawie przepisów o
      stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, o stosunku
      Państwa do innych kościołów i związków wyznaniowych oraz o gwarancjach wolności
      sumienia i wyznania,
      7) jednostki wojskowe
      – w zakresie, w jakim wykonują działalność leczniczą.
    Zauważenia wymaga, że definicja opieki medycznej nie została zawarta ani w krajowych,
    ani we wspólnotowych przepisach podatkowych. Przy definiowaniu zwolnienia usług w
    zakresie opieki medycznej, oprzeć należy się zatem na orzecznictwie Trybunału
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
    Określony w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy zakres zwolnienia (usługi opieki
    medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia)
    odpowiada, co do zasady, używanym przez Trybunał Sprawiedliwości UE określeniom
    „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to
    możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych” (wyrok C-307/01). Z orzecznictwa
    Trybunału Sprawiedliwości UE wynika ponadto, że ze zwolnienia mogą korzystać również
    usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok TSUE z dnia 20 listopada
    2003 r. w sprawie Margarete Unterpertinger, C-212/01, pkt 40).
    Wobec powyższego, jeżeli podstawowym celem danego świadczenia nie są diagnoza,
    opieka, bądź leczenie chorób lub zaburzeń zdrowia (tj. świadczeniu nie przyświeca cel
    terapeutyczny), świadczenie takie nie podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług
    (wyrok TSUE z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie Margarete Unterpertinger, C-212/01;
    wyrok TSUE z dnia 10 września 2002 r. w sprawie Ambułanter Pfegedienst Ktigler GmbH, C-
    141/00).
    Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od
    podatku nie powinny podlegać takie usługi, których celem nie jest ochrona zdrowia. W
    wyroku w sprawie L.u.P. GmbH (C-106/05) Trybunał stwierdził: „(...) pojęcie „opieki
    medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (...) odnosi się do świadczeń, które służą
    diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia”.
    Również w sprawie CopyGene (C-262/08) TSUE wskazał, że „Cel usługi medycznej określa,
    czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem
    nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas
    zwolnienie nie będzie miało zastosowania”. Innymi słowy, aby podlegać zwolnieniu
    świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny. Tym samym liczy się nie charakter usługi,
    ale jej cel.
    Ustawodawca krajowy w analizowanym przepisie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku
    od towarów i usług w sposób wyraźny zatem określił, że zwolnienie od podatku nie
    przysługuje każdej usłudze w zakresie opieki medycznej, ale tylko takiej, która realizowana

    jest w ściśle wskazanym celu, a mianowicie opieki służącej profilaktyce, zachowaniu,
    ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. W ten sposób dorobek Trybunału
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej znajduje swoje odzwierciedlenie w tej normie prawnej.
    Orzecznictwo Trybunału wskazuje również, że pojęcia dotyczące zwolnień należy
    interpretować w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady,
    zgodnie z którą podatkiem od towarów i usług objęta jest każda usługa świadczona
    odpłatnie przez podatnika.
    Pojęcie „opieki medycznej” przewidziane w art. 43 ustawy obejmuje zatem świadczenia
    medyczne wykonywane w celu ochrony, w tym zachowania lub przywrócenia zdrowia
    osób. Innymi słowy pojęcie to obejmuje zarówno diagnozę, leczenie, jak i profilaktykę.
    Precyzując czynności, których celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie,
    przywracanie lub poprawa zdrowia, pojęcia te należy również interpretować z
    zastosowaniem wykładni językowej.
    „Profilaktyka” to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś
    niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk; to działania i środki
    stosowane w celu zapobiegania chorobom.
    „Zachowywanie” rozumiane jest jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym,
    nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności,
    utrzymywanie.
    Interpretując słowo „ratowanie”, należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”.
    Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako
    ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach
    zagrożenia.
    Słowo „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na
    nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić odnowić, sprawić, że ktoś się znajdzie
    w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio.
    „Poprawa” to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się,
    polepszanie.
    Zatem dokonując ustalenia, czy dana usługa medyczna podlega zwolnieniu od podatku
    VAT, należy ustalić, czy będzie spełniała wyżej określone warunki.
    Przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy definiujący zwolnienie od podatku VAT ma charakter
    podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku od towarów i usług
    podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów,
    wykonujących te usługi.
    Przechodząc do warunku przedmiotowego, przypomnieć należy, że nie można przyjąć, że
    każda usługa świadczona przez podmiot leczniczy, stanowi opiekę medyczną w
    rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy. Przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy zwalnia
    bowiem od podatku świadczenie określonego rodzaju usług (tj. usług w zakresie opieki
    medycznej) wykonywanych w określonym celu (tj. w celu terapeutycznym/leczniczym)
    przez określony krąg podmiotów (tj. przez podmioty lecznicze).
    Z opisu sprawy wynika, że jest Pani czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.
    Prowadzi Pani działalność gospodarczą i w ramach tej działalności funkcjonuje m.in. A -
    podmiot leczniczy wpisany do Rejestru Podmiotów Wykonujących Działalność Leczniczą,
    działający jako Centrum Medycyny Profilaktycznej i Diagnostyki. W ramach ww. podmiotu
    leczniczego (A) świadczy Pani usługę poboru materiału do badań laboratoryjnych,
    wykonuje Pani również konsultacje medyczne prowadzone przez pielęgniarkę, położną,
    dokonuje Pani rejestracji i prowadzenia dokumentacji medycznej. Wskazała Pani również,
    że wykonuje także czynności niemedyczne: testy na ojcostwo/pokrewieństwo, badania
    wykonywane wyłącznie do celów administracyjnych lub ubezpieczeniowych (np. prawo
    jazdy, zaświadczenia), a także testy sporalne sterylności gabinetu świadczone odpłatnie na

    rzecz podmiotów trzecich. Ponadto, planuje Pani rozszerzenie działalności o pakiety
    profilaktyczno-lecznicze wynikające z diagnostyki (badania + plan terapeutyczny
    obejmujący procedury medyczne o charakterze profilaktycznym, diagnostycznym i
    leczniczym), konsultacje lekarskie (m.in. dermatolog, endokrynolog, ginekolog, lekarz
    medycyny funkcjonalnej), badania obrazowe (np. USG), wlewy dożylne (witaminowe)
    wykonywane w celach profilaktycznych i zdrowotnych.
    Wszystkie usługi objęte wnioskiem, poza czynnościami niemającymi celu ochrony zdrowia
    pacjenta (testy na ojcostwo/pokrewieństwo, badania do celów administracyjnych
    /ubezpieczeniowych, testy sporalne na rzecz podmiotów trzecich), stanowią usługi w
    zakresie opieki medycznej. Czynności niemające celu ochrony zdrowia pacjenta nie
    stanowią usług opieki medycznej ani usług ściśle związanych z opieką medyczną.
    Wszystkie świadczenia są/będą realizowane w ramach podmiotu leczniczego i służą
    profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.
    Przedmiotem Pani wątpliwości jest możliwość zastosowania/braku zastosowania
    zwolnienia od podatku VAT dla świadczonych usług:
        · poboru materiału i diagnostyki laboratoryjnej (pytanie nr 1),
        · konsultacji pielęgniarskich/położnych (pytanie nr 2),
        · rejestracji i prowadzenia dokumentacji medycznej, sporządzania kopii/odpisu
          dokumentacji, jako usług ściśle związanych z usługami w zakresie opieki
          medycznej (pytanie nr 3),
        · niemających celu ochrony zdrowia pacjenta (testy na ojcostwo/pokrewieństwo,
          badania do celów administracyjnych/ubezpieczeniowych, testy sporalne na
          rzecz podmiotów trzecich) (pytanie nr 4),
        · indywidualnych pakietów profilaktyczno-leczniczych (pytanie nr 5),
        · konsultacji lekarskich i badań obrazowych (pytanie nr 6),
        · wlewów dożylnych (witaminowych) - wykonywanych wyłącznie na podstawie
          wskazań medycznych, po konsultacji lekarskiej lub pielęgniarskiej, jako element
          terapii lub profilaktyki zdrowotnej (pytanie nr 7).
    Podkreślenia wymaga, że zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18,
    pkt 19 i pkt 19a ustawy, objęte są wyłącznie te usługi w zakresie opieki medycznej, które
    realizują cel związany z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem i
    poprawą zdrowia. Usługi, które tych celów nie realizują, nie mogą korzystać z ww.
    zwolnienia. W związku z tym każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświecał
    danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta. Nie w każdym przypadku działania
    podejmowane na rzecz pacjenta mają na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie i
    poprawę jego zdrowia. W przypadku, gdy świadczone usługi nie będą związane z ochroną
    zdrowia i takiego celu nie będą realizować, nie mogą korzystać z omawianego zwolnienia.
    Odnosząc się do postawionego przez Panią pytania nr 1, wskazania wymaga, że w opisie
    sprawy podała Pani, iż usługi laboratoryjne nabywa Pani od podmiotów leczniczych
    (laboratoriów medycznych) spełniających warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy
    o VAT. Nabywa Pani usługi diagnostyczne (badania laboratoryjne: wymazy, badania krwi,
    moczu, kału) od laboratorium Diagnostyka Tarnów, które jest podmiotem leczniczym.
    Usługi te nabywa Pani we własnym imieniu, a następnie świadczy pacjentom w ramach
    Pani placówki. Pacjent rozlicza się wyłącznie z Pani placówką – zapłata jest zawsze
    ewidencjonowana na kasie fiskalnej placówki, a środki trafiają na konto firmowe placówki.
    Laboratorium fakturuje na Pani placówkę wg cennika placówkowego, a Pani sprzedaje
    usługę pacjentowi po cenie obowiązującej w regionalnych punktach Diagnostyki. Nie ma
    rozliczeń bezpośrednich pacjent–laboratorium ani pacjent–położna. Położna/pielęgniarka
    działa, jako personel, a usługodawcą wobec pacjenta jest wyłącznie Pani placówka.

    Ponadto okoliczności sprawy wskazują, że są to usługi w zakresie opieki zdrowotnej
    służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.
    Tym samym w odniesieniu do ww. usług spełnia Pani przesłanki do zastosowania
    zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy, tj. są to usługi opieki
    medycznej, które zostały nabyte w Pani imieniu, ale na rzecz osób trzecich (pacjentów), od
    podwykonawcy oraz świadczone usługi służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu,
    przywracaniu i poprawie zdrowia.
    Podsumowując opisane we wniosku usługi poboru materiału i diagnostyki laboratoryjnej,
    objęte postawionym przez Panią pytaniem nr 1 korzystają ze zwolnienia od podatku od
    towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy.
    W konsekwencji Pani stanowisko do pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe,
    bowiem wskazała w nim Pani, że ww. usługi korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43
    ust. 1 pkt 18 ustawy.
    Następnie odnosząc się do postawionego przez Panią pytania nr 2, wskazania wymaga, że
    konsultacje pielęgniarskie/położnych, wykonywane są przez pracowników zatrudnionych
    w podmiocie leczniczym na podstawie umowy o pracę lub umów cywilnoprawnych. Osoby
    wykonujące ww. usługi są/będą osobami wykonującymi zawody medyczne w rozumieniu
    art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej. Uprawnienia do udzielania świadczeń
    zdrowotnych wynikają z przepisów odrębnych ustaw regulujących wykonywanie tych
    zawodów, w szczególności ustawa z 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej.
    Konsultacje pielęgniarskie/położnych obejmują wyłącznie czynności mieszczące się w
    zakresie uprawnień ustawowych tych zawodów.
    W analizowanym przypadku została spełniona przesłanka o charakterze podmiotowym
    dla zaistnienia zwolnienia świadczonych przez Panią usług konsultacji pielęgniarskich
    /położnych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług,
    bowiem ww. usługa świadczona jest przez podmiot leczniczy wpisany do Rejestru
    Podmiotów Wykonujących Działalność Leczniczą – świadczenia wykonywane są przez
    zatrudnione przez Panią pielęgniarki, położne.
    Jednocześnie wskazania wymaga, że skoro – jak wynika z wniosku - usługi konsultacji
    medycznych prowadzone przez pielęgniarkę/położną (wywiad, ocena stanu skóry,
    kierowanie na badania oraz omawianie wyników w zakresie posiadanych uprawnień)
    stanowią usługi opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu,
    przywracaniu i poprawie zdrowia, to w konsekwencji spełniona jest również przesłanka
    przedmiotowa, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.
    Podsumowując opisane we wniosku usługi konsultacji medycznych prowadzone przez
    zatrudnione przez Panią pielęgniarkę/położną, korzystają ze zwolnienia od podatku od
    towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.
    W konsekwencji Pani stanowisko w zakresie pytania nr 2, w myśl którego ww. usługi
    korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy należało uznać za
    prawidłowe, natomiast nieprawidłowe jest Pani stanowisko, zgodnie z którym ww. usługi
    korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.
    W dalszej kolejności, odnosząc się do postawionego przez Panią pytania nr 3, wskazania
    wymaga, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o działalności leczniczej:
      Użyte w ustawie określenia oznaczają:
      1) dokumentacja medyczna – dokumentację medyczną, o której mowa w przepisach
      ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta (Dz.
      U. z 2023 r. poz. 1545, 1675, 1692 i 1972).
    Na podstawie art. 23 ustawy z 6 listopada 2008 r. o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw
    Pacjenta (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 581 ze zm.):

      1. Pacjent ma prawo do dostępu do dokumentacji medycznej dotyczącej jego stanu
      zdrowia oraz udzielonych mu świadczeń zdrowotnych.
      2. Dane zawarte w dokumentacji medycznej podlegają ochronie określonej w
      niniejszej ustawie oraz w przepisach odrębnych.
    W myśl art. 24 ust. 1 ustawy o Prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta:
      W celu realizacji prawa, o którym mowa w art. 23 ust. 1, podmiot udzielający
      świadczeń zdrowotnych jest obowiązany prowadzić, przechowywać i udostępniać
      dokumentację medyczną w sposób określony w niniejszym rozdziale oraz w ustawie
      z dnia 28 kwietnia 2011 r. o systemie informacji w ochronie zdrowia, a także
      zapewnić ochronę danych zawartych w tej dokumentacji.
    Stosownie do art. 26 ust. 1 i ust. 3 ustawy o Prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta:
      1. Podmiot udzielający świadczeń zdrowotnych udostępnia dokumentację medyczną
      pacjentowi lub jego przedstawicielowi ustawowemu, bądź osobie upoważnionej
      przez pacjenta.
      3. Podmiot udzielający świadczeń zdrowotnych udostępnia dokumentację medyczną
      również:
      1) podmiotom udzielającym świadczeń zdrowotnych, jeżeli dokumentacja ta jest
      niezbędna do zapewnienia ciągłości świadczeń zdrowotnych;
      2) organom władzy publicznej, w tym Rzecznikowi Praw Pacjenta, Narodowemu
      Funduszowi Zdrowia, organom samorządu zawodów medycznych oraz
      konsultantom w ochronie zdrowia, a także Rzecznikowi Praw Pacjenta Szpitala
      Psychiatrycznego, w zakresie niezbędnym do wykonywania przez te podmioty ich
      zadań, w szczególności nadzoru i kontroli;
      2a) podmiotom, o których mowa w art. 119 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011
      r. o działalności leczniczej, w zakresie niezbędnym do przeprowadzenia kontroli na
      zlecenie ministra właściwego do spraw zdrowia;
      2b) upoważnionym przez podmiot, o którym mowa w art. 121 ustawy z dnia 15
      kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, osobom wykonującym zawód medyczny, w
      zakresie niezbędnym do sprawowania nadzoru nad podmiotem leczniczym
      niebędącym przedsiębiorcą;
      2c) Agencji Oceny Technologii Medycznych i Taryfikacji, w zakresie niezbędnym do
      wykonywania przez nią zadań określonych w art. 31n ustawy z dnia 27 sierpnia 2004
      r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz.U. z
      2024 r. poz. 146);
      2d) Agencji Badań Medycznych w zakresie określonym ustawą z dnia 21 lutego 2019
      r. o Agencji Badań Medycznych (Dz.U. z 2023 r. poz. 2064);
      3) ministrowi właściwemu do spraw zdrowia, sądom, w tym sądom dyscyplinarnym,
      prokuraturom, lekarzom sądowym i rzecznikom odpowiedzialności zawodowej, w
      związku z prowadzonym postępowaniem;
      4) uprawnionym na mocy odrębnych ustaw organom i instytucjom, jeżeli badanie
      zostało przeprowadzone na ich wniosek;
      5) organom rentowym oraz zespołom do spraw orzekania o niepełnosprawności, w
      związku z prowadzonym przez nie postępowaniem;
      6) podmiotom prowadzącym rejestry usług medycznych, w zakresie niezbędnym do
      prowadzenia rejestrów;
      7) zakładom ubezpieczeń, za zgodą pacjenta;
      7a) komisjom lekarskim podległym ministrowi właściwemu do spraw wewnętrznych,
      wojskowym komisjom lekarskim oraz komisjom lekarskim Agencji Bezpieczeństwa
      Wewnętrznego lub Agencji Wywiadu, podległym Szefom właściwych Agencji;
      8) osobom wykonującym zawód medyczny, w związku z prowadzeniem przeglądu
      akredytacyjnego podmiotu udzielającego świadczeń zdrowotnych na podstawie

      przepisów ustawy z dnia 16 czerwca 2023 r. o jakości w opiece zdrowotnej i
      bezpieczeństwie pacjenta (Dz.U. poz. 1692) albo procedury uzyskiwania innych
      certyfikatów jakości, w zakresie niezbędnym do ich przeprowadzenia;
      9) (uchylony)
      10) (uchylony)
      11) osobom wykonującym czynności kontrolne na podstawie art. 39 ust. 1 ustawy z
      dnia 28 kwietnia 2011 r. o systemie informacji w ochronie zdrowia, w zakresie
      niezbędnym do ich przeprowadzenia;
      12) członkom zespołów kontroli zakażeń szpitalnych, o których mowa w art. 14
      ustawy z dnia 5 grudnia 2008 r. o zapobieganiu oraz zwalczaniu zakażeń i chorób
      zakaźnych u ludzi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1284, 909 i 1938), w zakresie niezbędnym do
      wykonywania ich zadań.
    Według art. 27 ust. 1-3 ustawy o Prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta:
      1. Dokumentacja medyczna jest udostępniana:
      1) do wglądu, w tym także do baz danych w zakresie ochrony zdrowia, w miejscu
      udzielania świadczeń zdrowotnych, z wyłączeniem medycznych czynności
      ratunkowych, albo w siedzibie podmiotu udzielającego świadczeń zdrowotnych, z
      zapewnieniem pacjentowi lub innym uprawnionym organom lub podmiotom
      możliwości sporządzenia notatek lub zdjęć;
      2) przez sporządzenie jej wyciągu, odpisu, kopii lub wydruku;
      3) przez wydanie oryginału za potwierdzeniem odbioru i z zastrzeżeniem zwrotu po
      wykorzystaniu, na żądanie organów władzy publicznej albo sądów powszechnych, a
      także w przypadku gdy zwłoka w wydaniu dokumentacji mogłaby spowodować
      zagrożenie życia lub zdrowia pacjenta;
      4) za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej;
      5) na informatycznym nośniku danych.
      2. Zdjęcia rentgenowskie wykonane na kliszy, przechowywane przez podmiot
      udzielający świadczeń zdrowotnych, są udostępniane za potwierdzeniem odbioru i z
      zastrzeżeniem zwrotu po wykorzystaniu.
      3. Dokumentacja medyczna prowadzona w postaci papierowej może być
      udostępniona przez sporządzenie kopii w formie odwzorowania cyfrowego (skanu) i
      przekazanie w sposób określony w ust. 1 pkt 4 i 5, na żądanie pacjenta lub innych
      uprawnionych organów lub podmiotów, jeżeli przewiduje to regulamin organizacyjny
      podmiotu udzielającego świadczeń zdrowotnych.
    Zgodnie z art. 28 ust. 1 ustawy o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta:
      Za udostępnienie dokumentacji medycznej w sposób określony w art. 27 ust. 2 ww.
      ustawy podmiot udzielający świadczeń zdrowotnych może pobierać opłatę.
    W tym miejscu wskazania wymaga, że czynności polegające na odpłatnym udostępnieniu
    przez podmiot leczniczy sporządzenia kopii/odpisu dokumentacji, korzystają ze zwolnienia
    od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od
    towarów i usług, o ile dokumentacja ta jest związana ze zwolnionymi usługami w zakresie
    opieki medycznej, świadczonymi przez ten podmiot i wydawana jest pacjentowi lub jego
    przedstawicielowi ustawowemu, bądź osobie upoważnionej przez pacjenta – stosownie do
    art. 26 ust. 1 ustawy o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta lub podmiotom
    udzielającym świadczeń zdrowotnych, jeżeli dokumentacja ta jest niezbędna do
    zapewnienia ciągłości świadczeń zdrowotnych, na podstawie art. 26 ust. 3 pkt 1 tej ustawy.
    Zwolnieniem od podatku od towarów i usług nie jest natomiast objęte udostępnianie dla
    pacjenta lub jego przedstawicielowi ustawowemu oraz podmiotom udzielającym
    świadczeń zdrowotnych dokumentacji medycznej związanej z usługami głównymi, do
    których nie ma zastosowania zwolnienie od tego podatku oraz dla podmiotów
    wymienionych w art. 26 ust. 3 pkt 2–8 i ust. 4 ustawy o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw
    Pacjenta.

    Usługi objęte zakresem pytania nr 3 świadczy Pani jako podmiot leczniczy wpisany do
    Rejestru Podmiotów Wykonujących Działalność Leczniczą, to spełnia Pani przesłankę o
    charakterze podmiotowym dla zaistnienia zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18
    ustawy o podatku od towarów i usług.
    W opisie sprawy wskazała Pani, że rejestracja i prowadzenie dokumentacji medycznej
    stanowi element procesu udzielania świadczeń. Rejestracja i prowadzenie dokumentacji
    medycznej oraz sporządzanie kopii/odpisu dokumentacji stanowią usługi ściśle związane z
    usługami w zakresie opieki medycznej, gdyż są niezbędnym elementem procesu
    udzielania świadczeń zdrowotnych. Ścisły związek polega na tym, że rejestracja,
    prowadzenie dokumentacji medycznej oraz sporządzanie kopii/odpisów są integralną
    częścią procesu udzielania świadczeń zdrowotnych. Usługą podstawową są świadczenia
    zdrowotne (np. konsultacje, diagnostyka, leczenie). Usługa podstawowa jest zwolniona z
    VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT. Usługi te są niezbędne do wykonania
    usług podstawowych w zakresie opieki medycznej. Celem tych usług nie jest osiągnięcie
    dodatkowego dochodu poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności, lecz
    zapewnienie prawidłowego przebiegu procesu leczenia i spełnienie wymogów prawnych.
    Mając na uwadze przedstawione przez Panią okoliczności sprawy w kontekście
    powołanych przepisów prawa, wskazania wymaga, że świadczone przez Panią usługi
    rejestracji i prowadzenia dokumentacji medycznej oraz sporządzania kopii/odpisu
    dokumentacji podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43
    ust. 1 pkt 18 ustawy w związku z art. 43 ust. 17 ustawy, jako usługi ściśle związane z usługą
    zasadniczą, jednak wyłącznie w sytuacji, jeżeli sporządzanie kopii/odpisu dokumentacji
    związane jest z dalszym leczeniem i dotyczy wykonanych przez Panią usług medycznych,
    które podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług.
    Jeżeli zaś kopia/odpis dokumentacji jest związany z usługami, do których nie ma
    zastosowania zwolnienie od podatku, to wówczas takie udostępnianie pacjentom kopii
    /odpisu dokumentacji związanych z dalszym leczeniem, nie korzysta ze zwolnienia.
    Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.
    Odnosząc się do postawionego przez Panią pytania nr 4, wskazania wymaga, że
    świadczone przez Panią w ramach podmiotu leczniczego usługi niemające celu ochrony
    zdrowia pacjenta (testy na ojcostwo/pokrewieństwo, badania do celów administracyjnych
    /ubezpieczeniowych, testy sporalne na rzecz podmiotów trzecich), nie służą profilaktyce,
    zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a zatem nie mieszczą się w
    pojęciu opieki medycznej korzystającej ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18
    ustawy.
    Podkreślenia wymaga, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem
    - nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług. Świadczenie
    usług medycznych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeśli nie
    odpowiada ono koncepcji opieki medycznej. Jeśli głównym celem usług medycznych nie
    jest ochrona, w tym zachowanie lub przywracanie zdrowia, nie ma zastosowania
    zwolnienie od podatku. Jeżeli usługi polegają wyłącznie na przeprowadzeniu testów na
    ojcostwo/pokrewieństwo, badań do celów administracyjnych/ubezpieczeniowych,
    sporządzenia testów sporalnych na rzecz podmiotów trzecich, to chociaż wyniki takich
    usług należą do kompetencji świadczącego usługi medyczne i mogą obejmować działania,
    które są typowe dla zawodów medycznych, to jednak, aby do takiego katalogu świadczeń
    zastosować zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, muszą one
    służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Głównym
    celem świadczonych przez Panią usług objętych pytaniem nr 4, nie jest ochrona, w tym
    zachowanie lub odtworzenie zdrowia.
    W rezultacie, analiza przedstawionych przez Panią okoliczności sprawy w kontekście
    powołanych przepisów prawa pozwala na stwierdzenie, że zwolnienie, o którym mowa w
    art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług, nie ma zastosowania do usług

    świadczonych przez Panią w ramach podmiotu leczniczego, polegających na
    przeprowadzaniu testów na ojcostwo/pokrewieństwo, badań do celów administracyjnych
    /ubezpieczeniowych, testów sporalnych na rzecz podmiotów trzecich.
    Tym samym, w odniesieniu do ww. usług, nie została spełniona przesłanka przedmiotowa
    warunkująca skorzystanie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.
    Zatem Pani stanowisko w zakresie objętym pytaniem nr 4 jest prawidłowe.
    Odnosząc się do postawionych przez Panią pytań w zdarzeniu przyszłym, w celu
    zachowania przejrzystości rozstrzygnięcia, uznałem za zasadne w pierwszej kolejności
    udzielenie odpowiedzi na pytanie oznaczone nr 6, a następnie na pytanie nr 7 i nr 5.
    Tym samym odnosząc się do postawionego przez Panią pytania nr 6, podkreślenia
    wymaga, że z okoliczności sprawy wynika, iż konsultacje lekarskie oraz badania obrazowe
    (np. USG) będą realizowane w ramach podmiotu leczniczego i będą służyły profilaktyce,
    zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Jednak w odniesieniu do
    planowanych konsultacji lekarskich oraz badań obrazowych (np. USG) należy rozróżnić
    dwa rodzaje sytuacji, mianowicie kiedy usługi te będą wykonywane przez lekarzy i inne
    osoby wykonujące zawody medyczne, zatrudnione przez Panią na podstawie umowy o
    pracę, umów cywilnoprawnych oraz współpracujące z Pani podmiotem w ramach własnej
    działalności gospodarczej.
    I tak, w przypadku konsultacji lekarskich oraz badań obrazowych wykonywanych przez
    lekarzy i inne osoby wykonujące zawody medyczne, zatrudnione przez Panią na podstawie
    umowy o pracę, umów cywilnoprawnych, spełnione zostaną przesłanki do zastosowania
    zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, bowiem okoliczności sprawy
    potwierdzają, że usługi te świadczone będą w zakresie opieki medycznej przez podmiot
    leczniczy i będą służyły profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie
    zdrowia.
    Natomiast, odnosząc się do usług konsultacji lekarskich, badań obrazowych
    wykonywanych przez lekarzy i inne osoby wykonujące zawody medyczne,
    współpracujących z Pani podmiotem leczniczym w ramach własnej działalności
    gospodarczej, wskazała Pani, że wszystkie osoby wykonujące ww. usługi są/będą osobami
    wykonującymi zawody medyczne w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności
    leczniczej (lekarze, pielęgniarki, położne, diagności laboratoryjni). Będzie Pani nabywać
    świadczenia od podmiotów wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 18 oraz pkt 19 ustawy.
    Podmioty zewnętrzne będą wystawiać faktury VAT dokumentujące wykonane usługi na
    rzecz podmiotu leczniczego.
    Tym samym należy uznać, że w odniesieniu do ww. usług będzie spełniała Pani przesłanki
    do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy, tj. będą to
    usługi opieki medycznej, które zostały nabyte w Pani imieniu, ale na rzecz osób trzecich
    (pacjentów), od podwykonawców oraz świadczone usługi służą/będą służyły profilaktyce,
    zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.
    Podsumowując opisane we wniosku usługi konsultacji lekarskich, badań obrazowych,
    wykonywane przez lekarzy i inne osoby wykonujące zawody medyczne:
      - zatrudnione przez Panią na podstawie umowy o pracę, umów cywilnoprawnych
        korzystają/będą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na
        podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy,
      - współpracujących z Pani podmiotem leczniczym w ramach własnej działalności
        gospodarczej korzystają/będą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i
        usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy.
    W konsekwencji, oceniając całościowo Pani stanowisko w odniesieniu do pytania nr 6
    należało uznać je za nieprawidłowe.

    Sytuacja przedstawia się podobnie w odniesieniu do postawionego przez Panią pytania nr
    7, bowiem wskazała Pani, iż wlewy dożylne również wykonywane będą przez lekarzy i inne
    osoby wykonujące zawody medyczne, zatrudnione na podstawie umowy o pracę, umów
    cywilnoprawnych lub współpracujące z Pani podmiotem w ramach własnej działalności
    gospodarczej.
    Zatem w przypadku wlewów dożylnych wykonywanych przez lekarzy i inne osoby
    wykonujące zawody medyczne, zatrudnione przez Panią na podstawie umowy o pracę lub
    umów cywilnoprawnych, spełnione zostaną przesłanki do zastosowania zwolnienia na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, bowiem okoliczności sprawy potwierdzają, że
    usługi te świadczone będą w zakresie opieki medycznej przez podmiot leczniczy i będą
    służyły profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. W opisie
    sprawy wskazała Pani bowiem, że wlewy dożylne (witaminowe) są/będą wykonywane
    wyłącznie na podstawie wskazań medycznych, po konsultacji lekarskiej lub pielęgniarskiej,
    jako element terapii lub profilaktyki zdrowotnej. Nie są oferowane w celach
    pozamedycznych (np. wyłącznie dla poprawy urody, samopoczucia czy regeneracji bez
    wskazań medycznych). Wlewy dożylne (witaminowe): wykonywane wyłącznie na
    podstawie wskazań medycznych, wspierają leczenie i profilaktykę niedoborów, poprawiają
    stan zdrowia.
    Natomiast, odnosząc się do świadczenia usług wlewów dożylnych (witaminowych)
    wykonywanych przez lekarzy i inne osoby wykonujące zawody medyczne, współpracujące
    z Pani podmiotem leczniczym w ramach własnej działalności gospodarczej, wskazania
    wymaga, iż skoro wszystkie osoby wykonujące ww. usługi będą osobami wykonującymi
    zawody medyczne w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, to
    będzie Pani nabywać świadczenia od podmiotów wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 18
    oraz pkt 19 ustawy. Zatem w odniesieniu do ww. usług spełni Pani przesłanki do
    zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy, tj. będą to usługi
    opieki medycznej, które zostaną nabyte w Pani imieniu, ale na rzecz osób trzecich
    (pacjentów), od podwykonawców oraz świadczone usługi będą służyły profilaktyce,
    zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.
    Podsumowując opisane we wniosku usługi wlewów dożylnych (witaminowych),
    wykonywane przez lekarzy i inne osoby wykonujące zawody medyczne:
      - zatrudnione przez Panią na podstawie umowy o pracę, umów cywilnoprawnych będą
        korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1
        pkt 18 ustawy,
      - współpracujące z Pani podmiotem leczniczym w ramach własnej działalności
        gospodarczej korzystają/będą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i
        usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy.
    W konsekwencji, oceniając całościowo Pani stanowisko w odniesieniu do pytania nr 7
    należało uznać je za nieprawidłowe.
    Odnosząc się do postawionego przez Panią pytania nr 5, podkreślenia wymaga, że w
    uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, iż obecnie w pakietach profilaktyczno-leczniczych
    znajdują się wyłącznie usługi medyczne:
      · Usługi podstawowe:
      - Badania laboratoryjne (krwi, moczu, kału, wymazy) realizowane przez laboratorium
        Diagnostyka Tarnów, pobierane przez położne w placówce.
      - Pobranie materiału do badań (krwi, wymazów) – przez położne.
      · Usługi pomocnicze:
      - Sporządzanie i wydawanie dokumentacji medycznej pacjentowi.
      - Obsługa administracyjna, rejestracja, przygotowanie pacjenta do pobrania.

    W przyszłości, po rozpoczęciu współpracy z lekarzami, planuje Pani rozszerzenie pakietów
    o konsultacje lekarskie, USG, wlewy dożylne (wyłącznie na zlecenie lekarza).
    W pakietach nie występują usługi niemedyczne, kosmetyczne, wellness, masaże, ani żadna
    działalność niezwiązana z leczeniem/profilaktyką. Wszystkie usługi mają charakter
    medyczny. Usługi pomocnicze (sporządzanie dokumentacji, przygotowanie pacjenta,
    pobranie materiału, rejestracja) są bezpośrednio niezbędne do wykonania usługi
    diagnostycznej/badania i stanowią usługi ściśle związane z usługami opieki medycznej.
    Usługi te umożliwiają prawidłowe pobranie materiału do badania i dokumentację
    przebiegu badania; bez nich nie da się świadczyć badania laboratoryjnego. Są integralną
    częścią procesu diagnostycznego.
    Usługi pomocnicze są integralną i niezbędną częścią procesu medycznego i
    diagnostycznego celem świadczonych usług pomocniczych nie jest osiągnięcie
    dodatkowego dochodu, poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku
    do działalności przedsiębiorstw objętych podatkiem VAT. Usługi pomocnicze są integralną
    częścią procesu medycznego i diagnostycznego, są świadczone wyłącznie w związku z
    realizacją usług podstawowych (diagnostyka, pobrania, dokumentacja medyczna) i nie są
    oferowane, jako samodzielny produkt komercyjny.
    W tym miejscu wskazania, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania
    podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak
    w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń,
    usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Pojedyncze
    świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje
    się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi
    pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi
    zasadniczej.
    Wskazania również wymaga, że ani Dyrektywa 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w
    sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 z 11
    grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwana dalej „Dyrektywą”, ani też przepisy krajowe nie
    zawierają definicji świadczenia złożonego. Brak również szczególnych uregulowań
    dotyczących przesłanek uznawania danego świadczenia za świadczenie złożone. Ocena, w
    jakich okolicznościach świadczenia powiązane należy traktować jako świadczenia
    jednolite, kształtowana jest na bazie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej.
    W wyroku TSUE z 6 lipca 2006 r. w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd,
    Trybunał stwierdził, że należy dać prymat ochronie zasady nierozszerzania zwolnienia
    podatkowego nad traktowaniem kilku dostaw jako świadczenia złożonego,
    opodatkowanego wedle zasad dotyczących świadczenia głównego. Każde odstępstwo od
    zasadniczej stawki podatku od towarów i usług powinno być zatem interpretowane ściśle i
    ta ogólna zasada musi być brana bezwzględnie pod uwagę przy ocenie okoliczności
    konkretnej sprawy.
    W pewnych jednak okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być
    wykonywane oddzielnie, a zatem, odpowiednio, prowadzić do opodatkowania lub
    zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, gdy nie są one niezależne (np. wyrok
    TSUE z 2 grudnia 2010 r. w sprawie
    C-276/09 Everything Everywhere Ltd - pkt 23).
    Orzecznictwo TSUE zawiera wskazówki dotyczące warunków, jakie muszą być spełnione
    żeby uznać określony zespół świadczeń za świadczenie złożone.
    Jedna transakcja występuje zatem wtedy, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub
    więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą
    obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie
    miałoby charakter sztuczny. Ponadto, jeżeli jedno świadczenie stanowi świadczenie
    główne, natomiast pozostałe świadczenia stanowią świadczenia dodatkowe/pomocnicze,

    to traktowane są one z punktu widzenia podatkowego tak jak świadczenie główne, tj.
    dzielące los prawny świadczenia głównego. W szczególności świadczenie należy uznać za
    dodatkowe/pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla
    klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia
    głównego, tj. stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z tego
    świadczenia (np. wyrok TSUE z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan
    Ltd – pkt 29, wyrok z 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 – pkt 16; wyrok z 17 stycznia
    2013 r., w sprawie C-224/11 – pkt 30; lub też wyrok TSUE z 27 czerwca 2013 r. w sprawie C-
    155/12 RR Donnelley Global Tumkey Solutions Poland sp. z o.o. – pkt 21).
    Poza tym w wyroku z 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service Srl Trybunał
    wskazał, że aby stwierdzić, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową, należy w
    pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej
    czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych
    świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie. W orzeczeniu tym Trybunał wskazał na
    konieczność dokonania analizy charakteru transakcji także z punktu widzenia nabywcy, z
    uwagi na fakt, że to właśnie perspektywa nabywcy powinna być podstawą do ustalenia,
    jaki był rzeczywisty charakter świadczenia. Tak również TSUE orzekł w wyroku z 10 marca
    2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 Bog i inni gdzie
    wskazał, że: „W szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe w stosunku do
    świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy
    skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego”.
    Natomiast w wyroku z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV,
    OV Bank NV, Trybunał wskazał, że art. 2 (1) VI Dyrektywy „należy interpretować w ten
    sposób, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez
    podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak
    ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której
    rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności
    stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej”.
    Powyższe oznacza, że dla oceny, czy w danej sytuacji są spełnione przesłanki dla uznania
    danego zespołu świadczeń za jedno świadczenie kompleksowe jest ocena, czy w
    przypadku wydzielenia poszczególnych świadczeń, dla nabywcy będą one miały istotną
    wartość. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że
    samodzielnie nie przynoszą wymaganej, praktycznej korzyści z punktu widzenia
    przeciętnego konsumenta. Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub
    odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowanie
    do poszczególnych jego elementów odrębnych cen.
    Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą
    wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter
    samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności
    kompleksowej.
    Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że obecnie w pakietach profilaktyczno-
    leczniczych znajdują się wyłącznie usługi medyczne, tj.:
      · Usługi podstawowe:
      - Badania laboratoryjne (krwi, moczu, kału, wymazy) realizowane przez laboratorium
        Diagnostyka Tarnów, pobierane przez położne w placówce.
      - Pobranie materiału do badań (krwi, wymazów) – przez położne.
      · Usługi pomocnicze:
      - Sporządzanie i wydawanie dokumentacji medycznej pacjentowi.
      - Obsługa administracyjna, rejestracja, przygotowanie pacjenta do pobrania.

    W przyszłości, po rozpoczęciu współpracy z lekarzami, planuje Pani rozszerzenie pakietów
    o konsultacje lekarskie, USG, wlewy dożylne (wyłącznie na zlecenie lekarza).
    Podkreśliła Pani jednocześnie, że usługi pomocnicze (sporządzanie i wydawanie
    dokumentacji medycznej pacjentowi, obsługa administracyjna, rejestracja, przygotowanie
    pacjenta do pobrania) są bezpośrednio niezbędne do wykonania usługi diagnostycznej
    /badania i stanowią usługi ściśle związane z usługami opieki medycznej. Usługi te
    umożliwiają prawidłowe pobranie materiału do badania i dokumentację przebiegu
    badania, bez nich nie da się świadczyć badania laboratoryjnego. Są integralną częścią
    procesu diagnostycznego.
    A zatem z uwagi na przedstawione okoliczności sprawy stwierdzenia wymaga, że w
    analizowanym przypadku nie zachodzą przesłanki do podziału opisanego świadczenia na
    odrębne czynności. Podział taki byłby sztuczny i nieuzasadniony. W rozpatrywanej sprawie
    realizowane przez Panią usługi będą ze sobą ściśle powiązane i w aspekcie gospodarczym
    będą tworzyć jedną całość. Przedstawione przez Panią usługi pomocnicze nie będą
    stanowiły celu samego w sobie, lecz będą środkiem służącym jak najlepszemu
    skorzystaniu ze świadczenia głównego. Zatem opisane usługi wchodzące w skład pakietów
    profilaktyczno-leczniczych należy uznać za świadczenie kompleksowe.
    Przy czym w analizowanym przypadku, należy mieć na uwadze, która usługa będzie
    stanowiła usługę główną w danym pakiecie i kto będzie ją wykonywał, tj. czy będzie ona
    świadczona przez lekarzy i inne osoby wykonujące zawody medyczne zatrudnione przez
    Panią na podstawie umowy o pracę, umów cywilnoprawnych, czy będzie ona świadczona
    przez podmioty współpracujące z Pani podmiotem leczniczym w ramach własnej
    działalności gospodarczej.
    Bowiem w zależności od tego, przez kogo będzie świadczona usługa główna, wówczas
    oferowane przez Panią indywidualne pakiety profilaktyczno-lecznicze będą korzystały ze
    zwolnienia:
      - na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, jeśli świadczenie główne w ramach
        oferowanych pakietów profilaktyczno-leczniczych będzie świadczone przez lekarzy i
        inne osoby wykonujące zawody medyczne zatrudnione przez Panią na podstawie
        umowy o pracę, umów cywilnoprawnych,
      - na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy, jeśli świadczenie główne w ramach
        oferowanych pakietów profilaktyczno-leczniczych będzie świadczone przez lekarzy i
        inne osoby wykonujące zawody medyczne lub podmioty współpracujące z Pani
        podmiotem leczniczym w ramach własnej działalności gospodarczej.
    Zatem, oceniając całościowo Pani stanowisko w odniesieniu do pytania nr 5, należało
    uznać je za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
  • stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie
    zaistnienia zdarzenia.
  • zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu
    wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna
    (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do
    interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.