Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.38.2025.2.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-04-09
Teza: Zwolnienie od podatku od towarów i usług sprzedaży kursów
na prawo jazdy kat. A na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 i art.
43 ust. pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: kurs
prawo jazdy
zwolnienie-zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi kształcenia
zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego
prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w
odrębnych przepisach,
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie kształcenia i
wychowania świadczone przez jednostki objęte
systemem oświaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 26
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 29

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 stycznia 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w
    zakresie zwolnienia od podatku od towarów i usług sprzedaży kursów na prawo jazdy
    kat. A, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 i pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług.
    Uzupełnił go Pan pismem z 12 marca 2025 r. (wpływ 13 marca 2025 r.) – w odpowiedzi na
    wezwanie. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy z dnia
    26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226
    ze. zm., dalej jako updof). Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.
    Wnioskodawca prowadzi ośrodek szkolenia kierowców. Usługi prowadzone są na rzecz
    osób prywatnych, nieprowadzących działalności oraz osób prowadzących działalność
    gospodarczą. Wśród prowadzonych przez Wnioskodawcę zajęć można wyróżnić kursy na
    prawo jazdy w kategoriach A, B, C, C+E.
    Posiadanie prawa jazdy kategorii „A” uprawnia do kierowania motocyklem (motocykl -
    pojazd samochodowy jednośladowy lub z bocznym wózkiem wielośladowy) lub
    motocyklem z przyczepą motocyklową o masie nieprzekraczającej masy własnej
    motocykla i 100 kg oraz pojazdami określonymi dla prawa jazdy kategorii „AM”.
    Wnioskodawca jest również zarejestrowany w Bazie Usług Rozwojowych, skąd niektórzy
    kursanci korzystają z dofinansowania ze środków publicznych, o których mowa w ustawie
    z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1270 ze zm.).
    Dofinansowanie przekracza w takich wypadkach 70%.
    Wnioskodawca jest wpisany do ewidencji szkół i placówek niepublicznych Powiatu (...) jako
    placówka kształcenia ustawicznego. Wnioskodawca jest objęty Systemem Informacji
    Oświatowej.
    Zajęcia prowadzone na kat. A posiadają akredytację (...) Kuratora Oświaty. Zgodnie z art.
    118 ustawy Prawo Oświatowe (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 737 ze zm.), akredytację można
    uzyskać jedynie, jeśli kształcenie jest prowadzone w oparciu o programy określone na
    podstawie przepisów dotyczących uzyskiwania i uzupełniania wiedzy, umiejętności i
    kwalifikacji zawodowych lub zmiany kwalifikacji zawodowych.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego
    Kursy na prawo jazdy kat. A świadczone są na podstawie akredytacji przyznanej na mocy
    decyzji (...) Kuratora Oświaty na prowadzenie kształcenia ustawicznego w formie kursu
    innego niż wymienione w art. 117 ust. 1a pkt 1-3 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo
    oświatowe (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 737 ze zm.), dalej jako Prawo oświatowe,

    umożliwiającego uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji
    zawodowych. Zaś akredytacja przyznawana jest m.in. placówkom kształcenia
    ustawicznego, a Wnioskodawca posiada wpis do ewidencji szkół i placówek niepublicznych
    jako wspomniana placówka kształcenia ustawicznego. Powyższe oznacza, że
    Wnioskodawca prowadzi kursy na prawo jazdy kat. A w ramach uzyskanego wpisu do
    ewidencji szkół i placówek niepublicznych, a dokładniej w ramach akredytacji (...) Kuratora
    Oświaty.
    Kursanci kursów na prawo jazdy kat. A nie określają celu uczestnictwa w kursie – może to
    służyć zarówno celom bezpośrednio zawodowym, jak i rekreacyjnym. Istnieje również
    możliwość, że w momencie podejmowania kursu służy on celom prywatnym, ale w
    późniejszym czasie uzyskane kwalifikacje są wykorzystywane zawodowo.
    Uczestnicy zgłaszają się indywidualnie. Mogą to uczynić poprzez zgłoszenie się
    bezpośrednio do Wnioskodawcy lub skorzystać z dofinansowania zapisując się na kurs
    poprzez bazę Usług Rozwojowych prowadzoną przez PARP.
    Są to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. W ich wyniku
    dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie
    podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód. Posiadanie prawa jazdy kat. A
    ułatwia zatrudnienie w służbach mundurowych (przykładowo: w postępowaniu
    kwalifikacyjnym w stosunku do kandydatów ubiegających się o przyjęcie do służby w
    Policji, posiadanie prawa jazdy kat. A zwiększa punkty kandydata o 5), umożliwia
    wykonywanie zawodu kuriera czy doręczyciela – w branży gastronomicznej, medycznej i
    innych.
    Motocykle w służbach mundurowych wykorzystuje się m.in. w celu prowadzenia patroli i
    szybkiego docierania na miejsce interwencji. W branży medycznej kurierzy przewożący
    organy i krew również często poruszają się motocyklami, co zapewnia szybsze dotarcie na
    miejsce i uratowanie życia pacjenta. W branży gastronomicznej w większych miastach
    standardem jest już wykorzystywanie motocykli w celu dostarczania zamówień – ze
    względu na szybkość i sprawność świadczenia usług w taki sposób.
    W odpowiedzi na pytanie, czy kursy są prowadzone w formach i na zasadach
    przewidzianych w odrębnych przepisach - (jeśli tak, należało wskazać konkretne przepisy,
    artykuł, paragraf wraz z nazwą aktu prawnego, bez przytaczania ich treści z których te
    formy i zasady wynikają) wskazał Pan, że tak - na podstawie art. 23-28 ustawy z dnia 5
    stycznia 2011 r. o kierujących pojazdami (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1210 ze zm.).
    W odpowiedzi na pytanie, czy w zakresie kursów finansowanych co najmniej w 70% ze
    środków publicznych, posiada Pan dokumentację potwierdzającą, że źródłem
    finansowania świadczonych usług są środki publiczne, podął Pan, że tak. Posiada Pan taką
    dokumentację.
    Pytania
      1) Czy Wnioskodawca może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt
        29 ustawy o podatku od towarów i usług (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) w
        zakresie sprzedaży kursów na prawo jazdy kat. A?
      1) W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy Wnioskodawca może
        korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od
        towarów i usług (t. j. Dz.U. 2024 r. poz. 361 ze zm.) w zakresie sprzedaży kursów na
        prawo jazdy kat. A?
    Pana stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, ma On prawo do zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia
    11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), dalej
    jako uptu.

    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 uptu, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 uptu, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1,
    rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
    Stosownie do art. 8 ust. 1 uptu, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1
    pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub
    jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy
    towarów w rozumieniu art. 7.
    Ustawodawca przewidział szereg zwolnień od podatku od towarów i usług. Zgodnie z art.
    43 ust. 1 pkt 29 uptu, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub
    przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:
      a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
      b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów
      ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe - wyłącznie w zakresie usług
      objętych akredytacją, lub
      c) finansowane w całości ze środków publicznych
    - oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
    Wnioskodawca decyzją (...) Kuratora Oświaty z 30 sierpnia 2021 roku uzyskał na okres 5 lat
    akredytację na prowadzenie kształcenia ustawicznego w formie kursu innego niż
    wymienione w art. 117 ust. 1a pkt 1-3 ustawy Prawo Oświatowe (t. j. Dz.U. 2024 r. poz. 737
    ze zm.), umożliwiającego uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji
    zawodowych, prawo jazdy kategorii A. Uzyskanie w takim zakresie akredytacji (...) Kuratora
    Oświaty oznacza ex lege, że kształcenie na kat. A jest kształceniem zawodowym, gdyż
    zgodnie z art. 118 ust. 1 ustawy Prawo Oświatowe - placówka kształcenia ustawicznego i
    centrum kształcenia zawodowego mogą uzyskać akredytację na kształcenie ustawiczne
    prowadzone w formie pozaszkolnej, o której mowa w art. 117 ust. 1a pkt 1-4, a w
    przypadku formy pozaszkolnej, o której mowa w art. 117 ust. 1a pkt 5 - jeżeli kształcenie w
    tej formie jest prowadzone w oparciu o programy określone na podstawie przepisów
    dotyczących uzyskiwania i uzupełniania wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych lub
    zmiany kwalifikacji zawodowych.
    Związek prowadzonych kursów kat. A z kwalifikacjami zawodowymi jest jeszcze głębszy.
    Posiadanie uprawnień do kierowania motocyklami (kat. A) jest uwzględniane w trakcie
    rekrutacji do służby w Policji. Zgodnie z załącznikiem nr 12 do Rozporządzenia Ministra
    Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 22 marca 2023 r. w sprawie postępowania
    kwalifikacyjnego w stosunku do kandydatów ubiegających się o przyjęcie do służby w
    Policji (Dz.U. z 2023 r. poz. 606 ze zm.) posiadanie prawa jazdy kat. A zwiększa punkty
    kandydata o 5.
    Dodatkowo, w czasach zwiększonego ruchu drogowego, obserwuje się wzmożone
    zapotrzebowanie na osoby posiadające uprawnienia do kierowania motocyklami, nie tylko
    przy dostawie posiłków, ale także w ratownictwie medycznym, wśród funkcjonariuszy
    Straży Granicznej, Straży Miejskiej i wielu innych.
    1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z 15 marca
    2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 77/1).
    Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, że usługi w zakresie kształcenia
    zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132
    ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady obejmują nauczanie pozostające w
    bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu
    uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie
    kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

    Przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, należy rozumieć takie
    kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po
    jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.
    Przytoczone powyżej argumenty jasno wskazują, że ukończenie kursu na prawo jazdy kat.
    A i uzyskanie uprawnień do kierowania pojazdami w tej kategorii sprawia, że Klienci
    Wnioskodawcy są w stanie podjąć pracę zarobkową lub wykonywać określony zawód.
    Powyższe oznacza, że Wnioskodawca spełnia warunek wyrażony w art. 43 ust. 1 pkt 29
    uptu, dotyczący kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.
    Aby Wnioskodawca mógł korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 29 uptu, powinien
    spełnić dodatkowy warunek wyrażony w lit. a-c wspomnianego przepisu. Wnioskodawca
    spełnia warunek wyrażony w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) uptu, gdyż formy i zasady
    kształcenia dla celów uzyskania uprawnień kat. A do kierowania pojazdami są wyrażone w
    ustawie o kierujących pojazdami. Ustawodawca nie wymienił enumeratywnie odrębnych
    przepisów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) uptu, ani też nie ograniczył
    zakresu ich stosowania.
    Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o kierujących pojazdami (Dz. U. z 2024 r. poz. 1210),
    kierującym pojazdem może być osoba, która osiągnęła wymagany wiek i jest sprawna pod
    względem fizycznym i psychicznym oraz spełnia jeden z następujących warunków:
      1) posiada umiejętność kierowania pojazdem w sposób niezagrażający
        bezpieczeństwu, nieutrudniający ruchu drogowego i nienarażający kogokolwiek na
        szkodę oraz odpowiedni dokument stwierdzający posiadanie uprawnienia do
        kierowania pojazdem;
      2) odbywa w ramach szkolenia naukę jazdy,
      3) zdaje egzamin państwowy.
    Zgodnie z art. 23 ust. 1 i 2 ustawy o kierujących pojazdami szkolenie osoby ubiegającej się
    o uzyskanie uprawnienia do kierowania motorowerem lub pojazdem silnikowym jest
    prowadzone w formie kursu lub zajęć szkolnych oraz jest prowadzone zgodnie z
    programem szkolenia i obejmuje:
      1) część teoretyczną przeprowadzaną w formie wykładów i ćwiczeń w zakresie:
        a) podstaw kierowania pojazdem i uczestnictwa w ruchu drogowym,
        b) obowiązków i praw kierującego pojazdem;
      2) część praktyczną w zakresie kierowania pojazdem, zwaną dalej „nauką jazdy”,
        przeprowadzaną:
        a) na placu manewrowym,
        b) w ruchu miejskim oraz
        c) w ruchu poza obszarem zabudowanym;
      3) naukę udzielania pierwszej pomocy przeprowadzaną w formie wykładów i zajęć
        praktycznych;
      4) kontrolne sprawdzenie poziomu osiągniętej wiedzy i umiejętności, zwane dalej
        „egzaminem wewnętrznym”.
    Powyższe podkreśla, że formy i zasady kształcenia są przewidziane w „odrębnych
    przepisach”, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) uptu.
    Wnioskodawca spełnia również warunek wyrażony w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b) uptu, by
    usługi były świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu
    przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe. Taką akredytację, wydaną
    przez (...) Kuratora Oświaty na podstawie art. 118 ustawy Prawo oświatowe (Dz. U. z 2024
    r. poz. 737 ze zm.), Wnioskodawca posiada.

    Wnioskodawca częściowo spełnia warunek wyrażony w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) uptu.
    Kursy na kat. A Wnioskodawcy są wpisane do Bazy Usług Rozwojowych prowadzonej przez
    PARP. Niektórzy klienci Wnioskodawcy korzystają z Bazy, a tym samym z dofinansowania
    do tych kursów ze środków publicznych, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia
    2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1270 ze zm.). Dofinansowanie
    przekracza w takich wypadkach 70%. Wpis usługi do Bazy wiąże się z koniecznością
    posiadania przez Wnioskodawcę uprawnień, a decyzja o przyznaniu akredytacji przez (...)
    Kuratora Oświaty jest uprawnieniem z mocy prawa do rejestracji w Bazie Usług
    Rozwojowych - stanowi potwierdzenie w zakresie wymogów stawianych podmiotom
    świadczącym usługi rozwojowe w rozumieniu rozporządzenia Ministra Funduszy i Polityki
    Regionalnej z dnia 28 lipca 2023 r. w sprawie rejestru podmiotów świadczących usługi
    rozwojowe (Dz. U. z 2023 r. poz. 1686).
    Powyższe oznacza, że Wnioskodawca może korzystać ze zwolnienia na podstawie
    zarówno art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a), jak i art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b) uptu, a w zakresie, w
    jakim z usług korzystają kursanci poprzez Bazę Usług Rozwojowych prowadzoną przez
    PARP - również ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) uptu.
    Zdaniem Wnioskodawcy, ma On prawo do zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 26 uptu.
    Wnioskodawca nie ma statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Naukowej
    lub instytutu badawczego, więc nie spełnia warunku wyrażonego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit.
    b) uptu.
    Wnioskodawca posiada wpis do ewidencji szkół i placówek niepublicznych Powiatu (...),
    jako placówka kształcenia ustawicznego, o której mowa w art. 2 pkt 4 ustawy Prawo
    oświatowe (Dz. U. z 2024 r. poz. 737). Z tego tytułu Wnioskodawca jest objęty systemem
    oświaty, co spełnia warunek wyrażony w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) uptu. Wnioskodawca
    jest objęty systemem informacji oświatowej, o którym mowa w ustawie z dnia 15 kwietnia
    2011 r. o systemie informacji oświatowej (Dz. U. z 2024 r. poz. 152 ze zm.).

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i
      odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
    Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, (...).
    Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do
    niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.
    Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

      a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14
        grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
      b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w
        zakresie kształcenia
      - oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.
    Zgodnie z art. 43 ust.1 pkt 29 ww. ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
      zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:
      a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach,
        lub
      b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów
        ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług
        objętych akredytacją, lub
      c) finansowane w całości ze środków publicznych
      - oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
    Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że
    zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i
    wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu
    przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi
    usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego
    w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem
    oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w
    zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest
    ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane
    przepisami. Zatem, to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program
    wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była
    jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie powoływanego przepisu
    zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i
    usługi w zakresie wychowania.
    Ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać
    uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile
    świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.
    Regulacja art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, stanowi implementację prawa unijnego, gdyż w
    świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (t. j. Dz. Urz. UE. L. Nr 347, str. 1,
    ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:
      Zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe,
      kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i
      dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez
      odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej
      dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.
    Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym
    „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co
    oznacza, że usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy 2006/112/WE Rady podlegają
    zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn.
    wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym
    przepisie Dyrektywy 2006/112/WE Rady nie została jednak wskazana definicja „interesu

    publicznego”, nie zostały również określone podmioty, które mogą działać „w interesie
    publicznym”. Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa, jak i niekomercyjne
    organizacje mogą prowadzić działalność z zakresu „interesu publicznego”.
    W tym kontekście wskazać należy – co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości
    Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być
    interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą
    stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja
    ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w
    poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia
    używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być
    interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady,
    zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa
    świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z 19 listopada 2009 r. C-461/08 w
    sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).
    Analizując powołane wyżej regulacje należy zauważyć, że warunkiem zastosowania
    zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy jest nie tylko
    spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych
    usług, tj. kształcenia, ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy,
    który musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie
    oświaty. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma
    zastosowania.
    Analogicznie w przypadku zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b
    ustawy koniecznym jest spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej
    rodzaju świadczonych usług, tj. kształcenia, ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej
    się do usługodawcy, który musi być uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk
    albo jednostką badawczo-rozwojową. Również w tym przypadku niespełnienie chociażby
    jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.
    Natomiast w przypadku zwolnienia od podatku na podstawie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a-c
    ustawy koniecznym jest spełnienie przesłanki dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj.
    kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, innego niż wymienione w
    pkt 26 przy jednoczesnym spełnieniu jednej z przesłanek wymienionych w poz. a-c tego
    przepisu.
    Pana wątpliwości w sprawie dotyczą ustalenia, czy korzysta Pan ze zwolnienia, o którym
    mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów, w zakresie sprzedaży kursów
    na prawo jazdy kat. A, a w przypadku negatywnej odpowiedzi, czy sprzedaż ta objęta jest
    zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.
    Dokonując oceny, czy sprzedaż kursów na prawo jazdy kat. A. objęta jest zwolnieniem od
    podatku od towarów i usług, należy w pierwszej kolejności zbadać, czy spełnione będą
    warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, gdyż przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy,
    zwalnia od podatku usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego
    inne niż wymienione w pkt 26.
    Określając krąg usług objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a
    ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca odwołał się do przepisów ustawy
    Prawo oświatowe.
    W świetle art. 1 pkt 10 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 737 ze zm.):
      System oświaty zapewnia w szczególności możliwość uzupełniania przez osoby
      dorosłe wykształcenia ogólnego, zdobywania lub zmiany kwalifikacji zawodowych i
      specjalistycznych.
    Na mocy art. 2 pkt 4 cyt. ustawy:

      System oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego oraz centra kształcenia
      zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności i
      kwalifikacji zawodowych.
    W myśl art. 8 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe:
      Szkoła i placówka może być szkołą i placówką publiczną albo niepubliczną.
    Stosownie do art. 8 ust. 2 ww. ustawy:
      Szkoła i placówka, z zastrzeżeniem ust. 4-13, może być zakładana i prowadzona
      przez:
      1) jednostkę samorządu terytorialnego;
      2) inną osobę prawną;
      3) osobę fizyczną.
    Zgodnie z art. 4 pkt 30 ustawy Prawo oświatowe:
      Przez kształcenie ustawiczne należy rozumieć kształcenie w szkołach dla dorosłych,
      branżowych szkołach II stopnia i szkołach policealnych, a także uzyskiwanie i
      uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych lub zmianę kwalifikacji
      zawodowych w formach pozaszkolnych przez osoby, które spełniły obowiązek
      szkolny.
    Na podstawie art. 117 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe:
      Kształcenie ustawiczne jest organizowane i prowadzone w:
      1) publicznych i niepublicznych szkołach dla dorosłych, branżowych szkołach II
        stopnia i szkołach policealnych;
      2) formach pozaszkolnych realizowanych przez publiczne i niepubliczne placówki
        kształcenia ustawicznego, centra kształcenia zawodowego i branżowe centra
        umiejętności oraz publiczne i niepubliczne szkoły prowadzące kształcenie
        zawodowe, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 3 i 4.
    Stosownie do art. 117 ust. 1a ustawy Prawo oświatowe:
      Kształcenie ustawiczne prowadzi się w następujących formach pozaszkolnych:
      1) kwalifikacyjny kurs zawodowy;
      2) kurs umiejętności zawodowych;
      3) kurs kompetencji ogólnych;
      4) turnus dokształcania teoretycznego młodocianych pracowników;
      4a) branżowe szkolenie zawodowe;
      5) kurs, inny niż wymienione w pkt 1-3, umożliwiający uzyskiwanie i uzupełnianie
      wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych lub zmianę kwalifikacji zawodowych.
    Według art. 168 ustawy Prawo oświatowe:
      Osoby prawne i osoby fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po
      uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu
      terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i
      placówek.
    Zgodnie z art. 118 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe:
      Placówka kształcenia ustawicznego i centrum kształcenia zawodowego mogą
      uzyskać akredytację na kształcenie ustawiczne prowadzone w formie pozaszkolnej, o
      której mowa w art. 117 ust. 1a pkt 1-4, a w przypadku formy pozaszkolnej, o której
      mowa w art. 117 ust. 1a pkt 5 - jeżeli kształcenie w tej formie jest prowadzone w

      oparciu o programy określone na podstawie przepisów dotyczących uzyskiwania i
      uzupełniania wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych lub zmiany kwalifikacji
      zawodowych.
    Z powyższych przepisów wynika, że placówki niepubliczne mogą być zakładane i
    prowadzone przez osoby fizyczne lub osoby prawne po uzyskaniu wpisu do ewidencji
    prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego.
    Ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy mogą korzystać jedynie
    usługi w zakresie kształcenia oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z nimi
    związanych. Ponadto podkreślenia wymaga, że przepis art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy
    ma zastosowanie wyłącznie do tych usług, które są przedmiotem zakresu działania
    podmiotu jako jednostki objętej systemem oświaty, tj. w ramach uzyskanego wpisu.
    Z opisu sprawy wynika, że posiada Pan wpis do ewidencji szkół i placówek
    niepublicznych jako placówka kształcenia ustawicznego. Prowadzi Pan kursy na prawo
    jazdy kat. A w ramach uzyskanego wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych.
    Zatem w opisanej sytuacji spełnione zostało kryterium podmiotowe, o którym mowa w
    art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy VAT.
    Kształcenie to całość doświadczeń składających się na proces zdobywania wiedzy,
    umiejętności oraz rozumienia otaczającego świata. Kształcenie obejmuje zarówno
    proces nauczania, jak i uczenia się, zaś wychowanie to jedna z form działalności
    społecznej, na którą składa się wiele zabiegów i procesów mających na celu wpływanie
    na fizyczny, umysłowy i moralny rozwój pokoleń.
    Odnośnie drugiej przesłanki - przedmiotowej - uzasadniającej zwolnienie, o którym mowa
    w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy VAT, należy wskazać, że prowadzi Pan ośrodek szkolenia
    kierowców. Usługi prowadzone są na rzecz osób prywatnych, nieprowadzących
    działalności oraz osób prowadzących działalność gospodarczą. Wśród prowadzonych
    przez Pana zajęć można wyróżnić m.in. kursy na prawo jazdy w kat. A. Kursy na prawo
    jazdy kat. A świadczone są na podstawie akredytacji przyznanej na mocy decyzji (...)
    Kuratora Oświaty na prowadzenie kształcenia ustawicznego w formie kursu innego niż
    wymienione w art. 117 ust. 1a pkt 1-3 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe,
    umożliwiającego uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji
    zawodowych. Kursanci nie określają celu uczestnictwa w kursie – może to służyć zarówno
    celom bezpośrednio zawodowym, jak i rekreacyjnym. Istnieje również możliwość, że w
    momencie podejmowania kursu służy on celom prywatnym, ale w późniejszym czasie
    uzyskane kwalifikacje są wykorzystywane zawodowo. W wyniku świadczonych usług dana
    osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć
    pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.
    Zatem, w analizowanym przypadku kursy na prawo jazdy w kat. A. stanowią usługi w
    zakresie kształcenia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.
    W konsekwencji, świadczone przez Pana usługi kształcenia w zakresie kursów na prawo
    jazdy kat. A, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a
    ustawy o VAT, gdyż są świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty w
    rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe.
    Z uwagi na fakt, że opisane przez Pana usługi korzystają ze zwolnienia na podstawie art.
    43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, to analiza zwolnienia tych usług wynikająca z przepisów art.
    43 ust. 1 pkt 29 ustawy nie jest uzasadniona, gdyż przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy,
    zwalnia od podatku usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego
    inne niż wymienione w pkt 26.
    A zatem Pana stanowisko w zakresie zwolnienia od podatku od towarów i usług sprzedaży
    kursów na prawo jazdy kat. A na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od
    towarów i usług, (pytanie nr 2) należało uznać za prawidłowe.

    Nie można jednak podzielić Pana stanowiska w zakresie zwolnienia od podatku od
    towarów i usług sprzedaży kursów na prawo jazdy kat. A na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29
    ww. ustawy (pytanie nr 1). Wskazał Pan, że może korzystać ze zwolnienia na podstawie
    zarówno art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a), jak i art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b) uptu, a w zakresie, w
    jakim z usług korzystają kursanci poprzez Bazę Usług Rozwojowych prowadzoną przez
    PARP - również ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) uptu.
    W konsekwencji, z uwagi na sposób przedstawienia stanowiska w zakresie pytania nr 2
    należało je ocenić jako nieprawidłowe. Opisane przez Pana usługi – jaki już podano
    korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26
    lit. a ustawy, a nie na podstawie wskazanego przez Pana art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Co
    istotne czynność nie może równocześnie korzystać ze zwolnienia z dwóch różnych
    przepisów, co wynika z Pana stanowiska. Wskazuje Pan w pierwszej kolejności na
    zwolnienie świadczonych usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od
    towarów i usług i równocześnie na zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b
    ustawy.
    Wobec powyższego Pana stanowisko w zakresie zwolnienia od podatku od towarów i
    usług sprzedaży kursów na prawo jazdy kat. A na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o
    podatku od towarów i usług (pytanie nr 1) – jest nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który
    obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie
        zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.