Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.467.2018.2.PG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-25
Teza: Zwolnienie od podatku transakcji sprzedaży nieruchomości zabudowanej.
Słowa kluczowe: budynek; dostawa; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług; ulepszenie; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 lipca 2018 r. (data wpływu 11 lipca 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 września 2018 r. (data wpływu 19 września 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 18 września 2018 r. (data wpływu 19 września 2018 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 28 października 2009 r. Wnioskodawca złożył wniosek do Starosty o pozwolenie na budowę. Budowa dotyczyła przebudowy i zmiany sposobu użytkowania budynku gospodarczego na budynek usługowy (sport i rekreacja) na działce (własność prywatna Wnioskodawcy). W dniu 19 listopada 2009 r. Zainteresowany dokonał wpisu do ewidencji działalności gospodarczej i do dnia dzisiejszego jest osobą prowadzącą działalność gospodarczą. Przeważająca działalność wg kodu PKD (93.11.Z) działalność obiektów sportowych. W dniu 12 sierpnia 2010 r. Wnioskodawca dokonał zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług, i od tego dnia jest czynnym podatnikiem VAT, składa kwartalne deklaracje. W dniu 15 października 2010 r. Wnioskodawca złożył deklarację VAT za IV kwartał 2009 r., I kwartał 2010 r., II kwartał 2010 r. Deklaracje te dotyczyły rozliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych dokonanych przed rejestracją VAT. Łącznie nabycia towarów i usług związane z prowadzoną inwestycją polegającą na budowie basenu za lata 2009, 2010 i I kwartał 2011 r. wyniosły netto 932.246,00 zł, VAT 192.741,00 zł. (potwierdzone deklaracjami VAT-7K). W dniu 15 marca 2011 r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego wydał decyzję pozwolenia na użytkowanie przebudowanego budynku usługowego (sport i rekreacja). W dniu 4 kwietnia 2011 r. Wnioskodawca wprowadził do ewidencji środków trwałych na podstawie operatu szacunkowego dotyczącego określenia wartości środków trwałych i podstawy do amortyzacji – budynku i budowli zlokalizowanych na nieruchomości.

We wrześniu 2018 r. dojdzie do sprzedaży ww. nieruchomości.

Nakłady na ulepszenie i prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego były wyższe niż 30% (art. 43 ust. 1 pkt 10b) więc trzeba przeanalizować art. 43 ust. 7a – środek trwały był wykorzystywany dłużej niż 5 lat natomiast wg art. 91 ust. 2 korekta 3/10 odliczonego VAT-u czyli 57.822,00 zł.

W piśmie z dnia 18 września 2018 r. (data wpływu 19 września 2018 r.) – będącym uzupełnieniem wniosku:

W odpowiedzi na pytanie tut. Organu o treści: „Kiedy Wnioskodawca nabył nieruchomość, na której znajdował się budynek gospodarczy? Czy na ww. nieruchomości znajdowały się również inne budynki lub budowle? Jeżeli tak, to należy je wymienić.”, Wnioskodawca poinformował, że: „W 1978 roku nastąpiło przekazanie gospodarstwa za emeryturę dla rodziców. Budowa budynku gospodarczego rozpoczęta w 1980 roku a zakończenie budowy nastąpiło w 1981 r.”.

Odpowiadając na pytanie o treści: „Czy nabycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, i czy czynność ta została udokumentowana fakturą (należy wskazać, czy była to czynność opodatkowana podatkiem VAT, czy zwolniona od tego podatku)?”, Wnioskodawca wskazał, że: „Czynność ta nie była opodatkowana podatkiem VAT”.

W odpowiedzi na pytanie o treści: „Jakim budynkiem i budowlą zabudowana jest nieruchomość, która będzie przedmiotem sprzedaży przez Wnioskodawcę? Należy je wymienić oraz wskazać, czy zostały one wybudowane przez Wnioskodawcę, czy nabyte zgodnie z punktem 1 niniejszego wezwania.”, Wnioskodawca wskazał, że: „Nieruchomość zabudowana jest:

*   Budynkiem usługowym – kryta pływalnia – budynek
*   miejscem parkingowym + ogrodzenie – budowla,

nabyte zgodnie z punktem 1 i po 28 latach użytkowania przekształcono budynek z inwentarsko składowego na budynek usługowy poprzez przebudowę, rozbudowę”.

Natomiast w odpowiedzi na pytanie o treści: „Kiedy budynek i budowla, będące przedmiotem sprzedaży, zostały wybudowane przez Wnioskodawcę?”, Wnioskodawca wskazał, że: „Przebudowa rozpoczęła się w 2010 roku a zakończyła w I kwartale 2011 roku”.

Z kolei odpowiadając na pytanie o treści: „Czy przy budowie budynku i budowli, będących przedmiotem sprzedaży, przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku VAT?”, Wnioskodawca poinformował, że: „Tak przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT”.

Natomiast odpowiadając na pytanie o treści: „Kiedy budynek i budowla, będące przedmiotem sprzedaży, zostały oddane do użytkowania?”, Wnioskodawca wskazał, że: „Budynek i budowla będąca przedmiotem sprzedaży zostały oddane do użytkowania 15 marca 2011 r.”.

Odpowiadając na pytanie o treści: „W jaki sposób budynek i budowla, będące przedmiotem sprzedaży, były wykorzystywane przez Wnioskodawcę? W szczególności należy wyjaśnić, czy były/są one wykorzystywane w działalności gospodarczej Wnioskodawcy? Jeżeli tak, to od kiedy?”, Wnioskodawca odpowiedział, że: „Budynek i budowla były wykorzystywane w działalności gospodarczej od 04-04-2011 r.”.

W odpowiedzi na pytanie o treści: „Czy budynek i budowla, będące przedmiotem sprzedaży, były wykorzystywane wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku VAT?”, Wnioskodawca wskazał, że: „Budynek i budowla były wykorzystywane do działalności opodatkowanej stawką podatku VAT 8%”.

Z kolei w odpowiedzi na pytanie o treści: „Czy budynek i budowla, będące przedmiotem sprzedaży, były udostępniane osobom trzecim na podstawie np. umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy cywilnoprawnej o podobnym charakterze? Jeśli tak, to w jakim okresie (kiedy te umowy były zawarte)?”, Wnioskodawca poinformował, że: „Budynek i budowla nie były udostępniane osobom trzecim”.

Natomiast w odpowiedzi na pytanie o treści: „Czy na budynek i budowlę, będące przedmiotem sprzedaży, były ponoszone wydatki na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym? Jeżeli tak, to:

1.  czy wydatki poniesione na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej tego budynku?

Przy czym należy mieć na uwadze, że dla potrzeb podatku od towarów i usług w celu ustalenia, czy nakłady na ulepszenie przekroczyły 30% wartości początkowej danego budynku, należy poszczególne wydatki zsumować i gdy zsumowane wydatki przekroczą 30% wartości początkowej, podwyższyć o nie wartość początkową i kolejne ulepszenia odnosić już do tej nowej wartości początkowej;

1.  kiedy wydatki te zostały poniesione?
2.  czy po dokonanym ulepszeniu budynek i budowla, będące przedmiotem sprzedaży, zostały oddane do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu (np. udostępniony na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy cywilnoprawnej o podobnym charakterze) i czy od tego momentu do chwili ich sprzedaży upłynie okres krótszy niż 2 lata?
3.  czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na ulepszenie budynku i budowli, będących przedmiotem sprzedaży?
4.  czy budynek i budowla, będące przedmiotem sprzedaży, w stanie ulepszonym były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych przez okres co najmniej 5 lat?”,

Wnioskodawca wskazał, że: „Na budynek i budowlę były ponoszone wydatki na ich ulepszenie:

1.  ponoszone wydatki stanowiły powyżej 30% wartości początkowej,
2.  wydatki te zostały poniesione w 2009 r., 2010 r. i w I kwartale 2011 roku,
3.  po dokonanym ulepszeniu budynek i budowla zostały oddane do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu na rzecz osób fizycznych i firm (natomiast nie został udostępniony na podstawie żadnej z umów),
4.  tak – przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT od poniesionych nakładów,
5.  tak – budynek i budowla w stanie ulepszonym były wykorzystywane do czynności opodatkowanych dłużej niż 5 lat”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy Wnioskodawca ma prawo zastosować zwolnienie z podatku VAT od tej transakcji, czy należy opodatkować stawką podstawową, czyli 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy, jeśli dojdzie do sprzedaży ww. nieruchomości to do aktu notarialnego Zainteresowany wystawia fakturę sprzedaży netto, VAT zwolniony zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów – art. 2 pkt 22 ustawy.

Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle powyższych przepisów, nieruchomość gruntowa, jak i zabudowana spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT i zamierza zbyć nieruchomość zabudowaną. Wnioskodawca nabył nieruchomość, na której znajdował się budynek gospodarczy w 1978 r. poprzez przekazanie gospodarstwa za emeryturę dla rodziców. Budowa budynku gospodarczego rozpoczęła się w 1980 r. a jej zakończenie nastąpiło w 1981 r.. Czynność przekazania tej nieruchomości nie była opodatkowana podatkiem VAT. Nieruchomość zabudowana jest:

*   budynkiem usługowym – kryta pływalnia – budynek oraz
*   miejscem parkingowym + ogrodzenie – budowla,

i po 28 latach użytkowania przekształcono budynek z inwentarsko-składowego na budynek usługowy poprzez przebudowę, rozbudowę. Przebudowa rozpoczęła się w 2010 r. a zakończyła w I kwartale 2011 r. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. Budynek i budowla zostały oddane do użytkowania w dniu 15 marca 2011 r. Budynek i budowla były wykorzystywane w działalności gospodarczej od 4 kwietnia 2011 r. Była to działalność opodatkowana 8% stawką podatku VAT. Zarówno budynek i budowla nie były udostępniane osobom trzecim na podstawie umów najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Na budynek i budowlę były ponoszone wydatki na ich ulepszenie, które stanowiły powyżej 30% wartości początkowej. Wydatki te były ponoszone w 2009 r., 2010 r. i w I kwartale 2011 r. Po dokonanym ulepszeniu budynek i budowla zostały oddane do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu na rzecz osób fizycznych i firm (natomiast nie został udostępniony na podstawie żadnej z umów cywilnoprawnych). Od tych wydatków Wnioskodawcy przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT. Budynek i budowla w stanie ulepszonym były wykorzystywane do czynności opodatkowanych dłużej niż 5 lat.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące kwestii opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży ww. nieruchomości – tj. zastosowania zwolnienia od podatku bądź stawki podstawowej, czyli 23%.

Mając na uwadze powołane wyżej regulacje prawne należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy) jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Należy bowiem wskazać, że przedmiotowa transakcja będzie dotyczyła towaru w rozumieniu ustawy oraz będzie dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług (o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy).

Według art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy. Wskazać należy, że w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki.

I tak, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. A zatem wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki nie niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto w przypadku towarów (do których zaliczają się również nieruchomości) może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie przewidziane w art. 43 ustawy, o ile zostaną spełnione warunki wskazane w tym przepisie.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Jak wyjaśniono wyżej, dla ustalenia kwestii opodatkowania VAT dostawy budynków lub ich części w pierwszej kolejności należy określić, czy i kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku.

Analiza informacji zawartych we wniosku i jego uzupełnieniu pozwala na stwierdzenie, że w rozpatrywanej sprawie w stosunku do budynku oraz budowli będących przedmiotem sprzedaży nie nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie. Powyższe wynika z faktu, że po dokonaniu przez Wnioskodawcę wydatków w 2009 r., 2010 r. i w I kwartale 2011 r. na ulepszenie budynku oraz budowli przekraczających 30% ich wartości początkowej, nie nastąpiło ich wydanie do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu (np. najem, dzierżawa). W konsekwencji powyższego, przedmiotowa transakcja sprzedaży nieruchomości zabudowanej nie będzie spełniała przesłanek do zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zasadnym jest więc przeanalizowanie przesłanek z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca nabył nieruchomość, na której znajdował się budynek gospodarczy, w 1978 r. poprzez przekazanie gospodarstwa za emeryturę dla rodziców. Budowa budynku gospodarczego została rozpoczęta w 1980 r., a jej zakończenie nastąpiło w 1981 r. Czynność ta nie była opodatkowana podatkiem VAT.

Zatem, z powyższego wynika, że Wnioskodawcy z tytułu nabycia przedmiotowej nieruchomości nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży zabudowana jest budynkiem usługowym (krytą pływalnią) oraz miejscem parkingowym i ogrodzeniem (są to budowle) nabyte, które po 28 latach użytkowania, przekształcono z budynku inwentarsko składowego na budynek usługowy. Przebudowa rozpoczęła się w 2010 r., a zakończyła w I kwartale 2011 r. Przy budowie budynku i budowli, będących przedmiotem sprzedaży, przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. Budynek i budowla zostały oddane do użytkowania od dnia 15 marca 2011 r. i wykorzystywane w działalności gospodarczej Wnioskodawcy od dnia 4 kwietnia 2011 r. Działalność ta podlega opodatkowaniu 8% stawką podatku VAT. Na budynek i budowlę były ponoszone wydatki na ich ulepszenie, które stanowiły powyżej 30% wartości początkowej. Wydatki te były ponoszone w 2009 r., 2010 r. i w I kwartale 2011 r. Po dokonanym ulepszeniu budynek i budowla zostały oddane do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu na rzecz osób fizycznych i firm (natomiast nie zostały udostępnione na podstawie żadnej z umów cywilnoprawnych). Od tych wydatków Wnioskodawcy przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT. Budynek i budowla w stanie ulepszonym były wykorzystywane do czynności opodatkowanych dłużej niż 5 lat.

Uwzględniając zatem powołane przepisy prawa w kontekście przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że dostawa nieruchomości zabudowanej jako, że spełniona zostanie norma art. 43 ust. 7a ustawy, korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Wnioskodawca poniósł bowiem co prawda wydatki na ulepszenie budynku i budowli, które przekroczyły 30% ich wartości początkowej i miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do tych wydatków, jednak ww. budynek i budowla w stanie ulepszonym były przez niego wykorzystywane do czynności opodatkowanych przez ponad 5 lat. Tym samym, spełnione będą przesłanki do zwolnienia od podatku sprzedaży przedmiotowej nieruchomości zabudowanej, w oparciu o wskazane wyżej przepisy ustawy.

Tak więc, skoro dostawa ww. nieruchomości zabudowanej będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 43 ust. 7a ustawy, to tym samym bezzasadnym stało się badanie przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Na marginesie zaznaczyć należy, że – zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy – również dostawa gruntu, z którym związane są budynek i budowla będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

W konsekwencji, sprzedaż przez Wnioskodawcę nieruchomości zabudowanej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 43 ust. 7a ustawy.

Reasumując, Wnioskodawca do transakcji sprzedaży opisanej we wniosku nieruchomości zabudowanej będzie miał prawo do zastosowania zwolnienia od podatku VAT.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe rozstrzygniecie stanowisko Wnioskodawcy zostało ocenione jako nieprawidłowe, ponieważ zwolnienie od podatku VAT transakcji sprzedaży nieruchomości zabudowanej wynika z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w zw. z art. 43 ust. 7a ustawy, a nie jak wskazał Wnioskodawca we własnym stanowisku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy jednocześnie zwrócić uwagę, że w związku z rozstrzygnięciem zawartym w orzeczeniu TSUE w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection oraz wyroku NSA z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14, Wnioskodawca ma prawo do zastosowania obowiązujących norm prawa krajowego albo może bezpośrednio zastosować przepisy Dyrektywy z uwzględnieniem wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia przedstawionego w orzecznictwie sądowym, w tym w wyroku C 308/16 oraz wyroku NSA z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14. W przypadku zastosowania wykładni prounijnej w rozpatrywanej sprawie do pierwszego zasiedlenia doszło również w odniesieniu do budynku i budowli, które były przedmiotem ulepszenia przez Wnioskodawcę, bowiem po poniesieniu wydatków na ulepszenie, które przekroczyły 30% wartości początkowej tych obiektów, były one wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej i od tego momentu do planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. W związku z powyższym czynność sprzedaży ww. budynku i budowli również może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.