Interpretacja indywidualna
Sygnatura: S-ILPP4/4512-1-277/15/19-S/HW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-05
Teza: Prawa do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości od zakupów eksploatacyjnych związanych z użytkowaniem przez pracowników samochodów służbowych.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; paliwo; samochód; samochód-eksploatacja samochodu; wydatek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) oraz art. 223 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 2 czerwca 2016 r. sygn. akt I SA/Wr 191/16 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 5 grudnia 2018 r.) oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 września 2018 r. sygn. akt I FSK 1531/16 – stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 sierpnia 2015 r. (data wpływu 19 sierpnia 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 22 października 2015 r. (data wpływu 26 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości od zakupów eksploatacyjnych związanych z użytkowaniem przez pracowników samochodów służbowych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 19 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości od zakupów eksploatacyjnych związanych z użytkowaniem przez pracowników samochodów służbowych. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 22 października 2015 r. (data wpływu 26 października 2015 r.) potwierdzającym dokonanie brakującej opłaty.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 6 listopada 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację nr ILPP4/4512-1-277/15-4/HW, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy stwierdzając, że nie jest/nie będzie uprawniony traktować pojazdy będące przedmiotem sprawy jako wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej. W opisanych warunkach użycie samochodu służbowego w celu dojazdu do/z miejsca zamieszkania w związku z uczestnictwem w negocjacjach bądź udaniem się w delegację służbową pracownika nienależącego do kadry zarządzającej/kierowniczej lub z miejsca odbioru samochodu z naprawy po pracy lub w czasie weekendu stanowi/będzie stanowić użycie samochodu służbowego w celach prywatnych i nie spełnia/nie będzie spełniać warunków określonych w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W związku z tym Wnioskodawca nie ma/nie będzie miał możliwości odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości od zakupów eksploatacyjnych dotyczących przedmiotowych pojazdów.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 6 listopada 2015 r. nr ILPP4/4512-1-277/15-4/HW wniósł pismem z dnia 20 listopada 2015 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 16 grudnia 2015 r. nr ILPP4/4512-2-16/15-2/IM stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 6 listopada 2015 r. nr ILPP4/4512-1-277/15-4/HW złożył skargę z dnia 19 stycznia 2016 r. (data wpływu 22 stycznia 2016 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 2 czerwca 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 191/16 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 6 listopada 2015 r. nr ILPP4/4512-1-277/15-4/HW.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 2 czerwca 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 191/16, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów złożył skargę kasacyjną z dnia 20 lipca 2016 r. nr ILRP-46-156/16-2/AS do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z dnia 6 września 2018 r. sygn. akt I FSK 1531/16 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości od zakupów eksploatacyjnych związanych z użytkowaniem przez pracowników samochodów służbowych wymaga ponownego rozpatrzenia przez tutejszy organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka (dalej: Wnioskodawca, Spółka) jest przedsiębiorstwem zajmującym się produkcją maszyn i urządzeń dla sektora górniczego oraz świadczącym usługi dla górnictwa i hutnictwa. Jest to pracodawca w rozumieniu przepisów art. 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 1998 r. nr 21, poz. 94; dalej: Kodeks pracy) oraz płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, w rozumieniu art. 8 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.; dalej: Ordynacja podatkowa). Spółka jest również czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W ramach swojej działalności Wnioskodawca użytkuje służbowe pojazdy samochodowe (dalej: pojazdy służbowe, samochody służbowe), z których część przydzielona została zatrudnionym pracownikom Spółki w celu umożliwienia im właściwej realizacji powierzonych obowiązków służbowych.

Zasady używania w Spółce m.in. służbowych pojazdów samochodowych są określone w ramach stosownego regulaminu (dalej: Regulamin). Regulamin przewiduje dwie kategorie służbowych pojazdów samochodowych, a mianowicie:

1.  Służbowe pojazdy samochodowe, wykorzystywane wyłącznie do celów służbowych (określone w pkt 1 załącznika nr 1 do Regulaminu) – określane w regulaminie jako „Służbowe Pojazdy Samochodowe”;
2.  Służbowe pojazdy samochodowe wykorzystywane zarówno do celów służbowych, jak i prywatnych (określone w pkt 2 załącznika nr 2 do Regulaminu) – określane w Regulaminie jako „Służbowe Pojazdy Samochodowe Indywidualne”; zasady użytkowania tego rodzaju samochodów określa odrębna instrukcja obowiązująca w Spółce.

Wniosek o interpretację dotyczy wyłącznie służbowych pojazdów samochodowych, wskazanych wyżej w pkt 1, tj. samochodów służbowych wykorzystywanych wyłącznie do celów służbowych przez pracowników nienależących do kadry kierowniczej/zarządzającej, w stosunku do których Regulamin nie przewiduje możliwości użytkowania do celów prywatnych.

Dlatego, ilekroć w dalszej części wniosku będzie mowa o służbowych pojazdach samochodowych (także: pojazdach służbowych), należy przez to rozumieć ww. samochody wskazane w pkt 1 załącznika nr 1 do Regulaminu, tj. samochody wykorzystywane wyłącznie do celów służbowych. Pojazdy służbowe są w przeważającej większości własnością Spółki. W nielicznych przypadkach są używane na podstawie umowy leasingu operacyjnego lub umowy najmu.

Zgodnie z postanowieniami Regulaminu pojazdy służbowe, mogą być wykorzystywane tylko i wyłącznie w celach związanych z prowadzoną działalnością Spółki. Regulamin wprowadza bezwzględny zakaz używania pojazdów służbowych (załącznik nr 1 pkt 1 do Regulaminu) do jakichkolwiek celów prywatnych użytkowników. Zgodnie z Regulaminem, użycie pojazdu służbowego w celu prywatnym będzie zakwalifikowane jako ciężkie naruszenie podstawowych obowiązków pracowniczych i może stanowić podstawę do zastosowania wobec pracownika odpowiedzialności dyscyplinarnej. Użytkownik pojazdu służbowego wykorzystujący ww. pojazdy, jest zobowiązany do złożenia oświadczenia według ustalonego w Regulaminie wzoru, w którym deklaruje zapoznanie z Regulaminem oraz zapoznanie się z konsekwencjami w przypadku użycia do celów prywatnych służbowego pojazdu samochodowego, przeznaczonego wyłącznie do celów służbowych.

W zakresie obowiązków użytkownika pojazdu służbowego mieści się m.in.: co do zasady obowiązek po zakończonej jeździe parkowania pojazdu służbowego wykorzystywanego wyłącznie do celów służbowych na terenie wskazanym przez Spółkę (nie ma możliwości korzystania z pojazdu poza godzinami pracy, w tym w weekendy, na cele inne niż wyłącznie służbowe), obowiązek zdania kluczyków wraz z dowodem rejestracyjnym po zakończeniu jazdy służbowej, w wyznaczonym miejscu, obowiązek dbania, aby na każdej fakturze potwierdzającej nabycie paliwa lub pozostałych wydatków eksploatacyjnych był podany numer rejestracyjny pojazdu (w przypadku nabycia poza systemem kart flotowych), obowiązek dbałości o sprawność techniczną pojazdu, zgłoszenia awarii, przeglądy, zgłaszanie szkód komunikacyjnych i ich likwidacji, zachowanie trzeźwości, prawidłowe eksploatowanie pojazdu i właściwe zabezpieczenie po zakończeniu jazdy. W Spółce powołany jest również Zespół, którego zadaniem jest ocena odpowiedzialności pracowników użytkujących pojazdy służbowe, na zasadach określonych w Regulaminie. Regulamin określa również obowiązek i zasady prowadzenia ewidencji przebiegu ww. pojazdów.

Samochody służbowe będące przedmiotem wniosku, są zarówno samochodami osobowymi jak i pojazdami samochodowymi innymi niż samochody osobowe, które nie spełniają warunków do uznania ich za wykorzystywane wyłącznie do działalności ze względów konstrukcyjnych (m.in. posiadają 2 rzędy siedzeń), ale ich dopuszczalna ładowność jest większa niż 500 kg. Pojazdy służbowe, o których wyżej mowa, a których dotyczą pytania w ramach wniosku, są kwalifikowane przez Spółkę jako pojazdy, o których mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT, tj. pojazdy wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej ze względu na fakt, iż sposób wykorzystania tych pojazdów, potwierdzony prowadzoną ewidencją przebiegu pojazdu wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością. Chodzi więc o samochody, których konstrukcja nie wyklucza ich użycia do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą – są to samochody osobowe albo samochody ciężarowe, ale niespełniające warunków określonych w art. 86a ust. 9 ustawy o VAT (posiadają 2 rzędy siedzeń). Wobec powyższego w odniesieniu do ww. pojazdów Wnioskodawca nie posiada dokumentów wydanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym, o których mowa w art. 86a ust. 10 ustawy o VAT, potwierdzających spełnienie wymagań dla pojazdów, o których mowa w art. 86a ust. 9 ustawy o VAT. Pojazdy samochodowe służbowe, o których mowa we wniosku, nie stanowią pojazdów konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą.

W Spółce istnieją ustalone zasady nadzoru nad używaniem pojazdów w trakcie wykonywania obowiązków służbowych – pojazdy których dotyczy wniosek, są wyposażone w system lokalizacji satelitarnej pojazdów, zapewniający ewidencjonowanie eksploatacji służbowych pojazdów samochodowych. Raporty generowane w ww. systemie pozwalają m.in. na dokonanie rozliczenia tras przejazdów oraz ilości zużytego paliwa.

Wnioskodawca ponosi wszelkie koszty związane z pojazdami będącymi przedmiotem wniosku; nie występują sytuacje, w których pracownik miałby ponosić część wydatków. Spółka ponosi m.in. następujące rodzaje wydatków związanych z eksploatacją samochodów będących przedmiotem wniosku, od których zamierza odliczać podatek VAT:

*   koszt zakupu paliwa,
*   koszt przeglądów okresowych, w tym wymiany oleju, opon i innych materiałów eksploatacyjnych,
*   koszt napraw mechanicznych związanych z normalną eksploatacją pojazdu,
*   koszt napraw, drobnych uszkodzeń niepowstałych z winy użytkownika,
*   koszt pełnego ubezpieczenia komunikacyjnego (OC, AC, NW),
*   koszt opłat za parkowanie służbowych pojazdów w związku z wykonywaniem czynności służbowych,
*   koszt opłat za przejazd płatną autostradą w związku z wykonywaniem czynności służbowych,
*   koszt opłat za mycie pojazdów.

W odniesieniu do wydatków związanych z zakupem paliwa, faktycznym nabywcą paliwa w przypadku udostępnienia samochodu służbowego na rzecz pracownika będzie Spółka; faktury dotyczące zakupu paliwa są wystawiane na Spółkę.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie kilku gmin województwa. Siedziba Spółki znajduje się w B. Oprócz tego prowadzi ona działalność gospodarczą na terenie jednostek należących do Grupy Kapitałowej, w których pomieszczenia oraz miejsca parkingowe podlegają wynajęciu. Decyzja o przyznaniu danemu pracownikowi samochodu służbowego uzależniona jest od charakteru jego pracy, zajmowanego stanowiska, wymogów co do jego mobilności (konieczności wykonywania czynności służbowych poza siedzibą Spółki).

Pojazdy samochodowe będące przedmiotem wniosku, w godzinach pracy, a także poza godzinami pracy są co do zasady garażowane na terenie siedziby Spółki, bądź w miejscach prowadzenia działalności gospodarczej Spółki (prowadzenie działalności poprzez wynajęte pomieszczenia oraz miejsca parkingowe na terenie jednostek należących do Grupy Kapitałowej). Zasady garażowania pojazdów służbowych są następujące: w przypadku pojazdów użytkowanych przez pracowników, garażowanie pojazdu służbowego zasadniczo ma miejsce w miejscu siedziby Spółki lub prowadzenia działalności. Możliwe są jednak sytuacje wyjątkowe, w których dopuszcza się możliwość zaparkowania pojazdu w miejscu zamieszkania – dotyczy to przykładowo korzystania z pojazdu celem dojazdu do miejsca zamieszkania po zakończonych negocjacjach (np. w późnych godzinach wieczornych przy braku możliwości wykorzystania samochodu prywatnego lub braku możliwości skorzystania z komunikacji zbiorowej), w celu rozpoczęcia delegacji wcześnie rano (bez konieczności przyjazdu pod adres prowadzonej działalności przez Wnioskodawcę) bądź konieczność odbioru samochodu z naprawy po pracy lub w czasie weekendu. W powyższych przypadkach, zaparkowanie pojazdu w miejscu zamieszkania jest uzasadnione koniecznością realizacji zadań służbowych i ze względu na oszczędność czasową w dotarciu do/z miejsc uczestnictwa w negocjacjach lub w delegacji służbowej bądź do/z miejsca odbioru samochodu z naprawy.

W konsekwencji, pojazdy służbowe, których dotyczy wniosek, są wykorzystywane wyłącznie do celów służbowych, a za realizację celów służbowych uważane jest także przemieszczanie się pracowników pomiędzy miejscem zamieszkania pracownika, a miejscem parkowania samochodu służbowego w adresie siedziby Spółki lub w miejscach prowadzenia działalności gospodarczej/wykonywania obowiązków służbowych. Zdaniem Spółki, użycie pojazdu we wskazanych wyżej celach nie ma charakteru użytku prywatnego, gdyż jest ściśle związane z wykonywaniem obowiązków służbowych, a tym samym zasadnym jest traktowanie przedmiotowych pojazdów jako pojazdów używanych wyłącznie do celów służbowych, tj. celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Samochody będące przedmiotem sprawy będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych, związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy użycie samochodu służbowego, kwalifikowanego przez Spółkę jako samochodu, o którym mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT, dla którego prowadzona jest ewidencja przebiegu pojazdu, użytkowanego przez pracownika nienależącego do kadry kierowniczej/zarządzającej także w celu dojazdu do/z miejsca zamieszkania w związku z uczestnictwem w negocjacjach, udaniem się w podróż służbową pracownika bądź koniecznością odbioru samochodu z naprawy po pracy lub w czasie weekendu – stanowi użycie samochodu służbowego w celach prywatnych w świetle ustawy o VAT, a tym samym skutkuje brakiem możliwości uznania takiego pojazdu za wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, a tym samym brakiem możliwości odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości od zakupów eksploatacyjnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, użycie pojazdu służbowego kwalifikowanego przez Spółkę jako samochodu, o którym mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT, dla którego prowadzona jest ewidencja przebiegu pojazdu, użytkowanego przez pracownika nienależącego do kadry kierowniczej/zarządzającej także w celu dojazdu do/z miejsca zamieszkania w związku z uczestnictwem w negocjacjach, udaniem się w podróż służbową pracownika bądź koniecznością odbioru samochodu z naprawy po pracy lub w czasie weekendu – nie stanowi użycia samochodu służbowego w celach prywatnych w świetle ustawy o VAT, a tym samym istnieje możliwość uznania takiego pojazdu za wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, a tym samym Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości od zakupów eksploatacyjnych oraz paliwa dot. ww. pojazdów.

Wnioskodawca uważa, że przejazdy pracowników powierzonymi im samochodami służbowymi pomiędzy miejscem garażowania/parkowania (ustalonym jako miejsce zamieszkania lub pobytu pracowników), a miejscem wykonywania obowiązków służbowych – stanowią realizację ich obowiązków służbowych, a tym samym są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Co do zasady, na gruncie art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Wnioskodawca może odliczyć podatek VAT naliczony w pełnej wysokości:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Zdaniem Wnioskodawcy, uznać należy za spełnione przesłanki warunkujące możliwość uznania, iż parkowanie pojazdu poza siedzibą Spółki następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, a tym samym nie stanowi użytku prywatnego, a mianowicie:

1.  możliwość parkowania jest uzasadniona specyfiką działalności – w Spółce sporadycznie zdarzają się sytuacje, że negocjacje z kontrahentami przeciągają się do godzin popołudniowych. Pracownicy (nienależący do kadry zarządzającej/kierowniczej) mają w takich sytuacjach utrudniony powrót do miejsca zamieszkania. W związku z tym wykorzystywane są samochody służbowe w celu dojazdu do miejsca zamieszkania, a tym samym garażowanie/parkowanie następuje poza obrębem prowadzonej działalności przez Spółkę. Zdarzają się również sytuacje, że w celu rozpoczęcia podróży służbowej we wczesnych godzinach porannych pracownik (nienależący do grupy zarządzającej/kierowniczej) jedzie samochodem służbowym do miejsca zamieszkania, aby nie było konieczności przyjeżdżania w kolejnym dniu w miejsce prowadzenia działalności przez Spółkę. Podobne sytuacje dotyczą wieczornych powrotów z delegacji służbowych. Ponadto występują sytuacje, w których istnieje konieczność odbioru samochodu z naprawy po pracy lub w czasie weekendu (przykładowo: siedziba Spółki znajduje się w (\`(...)\`), a pojazd został oddany do naprawy do salonu mieszczącego się w (\`(...)\`); z uwagi na to, że dany pracownik mieszka w (\`(...)\`), istnieje uzasadniona konieczność odbioru naprawionego pojazdu przez pracownika po zakończonej pracy lub w czasie weekendu). Zdaniem Wnioskodawcy, takie wykorzystanie pojazdu służbowego nie stanowi użycia samochodu służbowego w celach prywatnych w świetle ustawy o VAT. Ma na celu jedynie umożliwienie pracownikowi powrotu do miejsca zamieszkania w późnych godzinach wieczornych (przy braku możliwości wykorzystania prywatnego samochodu lub skorzystania z komunikacji zbiorowej) bądź rozpoczęcie delegacji wcześnie rano oraz oszczędność czasową, bądź wykonanie obowiązku służbowego (odbiór samochodu z naprawy),
2.  możliwość parkowania wynika z obowiązujących w Spółce wewnętrznych regulacji,
3.  Spółka zapewnia mechanizmy kontrolne w zakresie wykonywania obowiązków pracowników związanych z użytkowaniem samochodów służbowych (system nawigacji, konsekwencje wynikające z nieprzestrzegania regulaminu, zespół ds. oceny odpowiedzialności pracowników, oświadczenia pracowników o zapoznaniu się z regulaminem, w tym akceptacja możliwych konsekwencji jego nieprzestrzegania).

Jednocześnie umożliwienie pracownikowi dojazdu z miejsca zamieszkania do miejsca pracy w sytuacjach omówionych powyżej (związanych z nietypowymi porami) daje Spółce możliwość efektywnego wykorzystania czasu pracy pracownika, co przekłada się na uzyskiwane przez nią przychody.

Wnioskodawca nadmienia, że przypadki parkowania w miejscu zamieszkania należą do rzadkich przypadków. Mają one zawsze uzasadnienie w okolicznościach stanu faktycznego. W takich przypadkach pojawia się uzasadniona obiektywnie celowość zaparkowania pojazdu w okolicach miejsca zamieszkania, z uwagi na położenie siedziby Spółki oraz miejsc prowadzenia działalności (poza obszarem zamieszkanym przez ludność). Brak wykorzystywania pojazdów do celów prywatnych w czasie weekendu można potwierdzić analizując dane z systemu obsługującego GPS.

Zdaniem Spółki, zaparkowanie w miejscu zamieszkania w przykładowych sytuacjach, omówionych powyżej, mających uzasadnienie obiektywnymi względami i nie wiążące się z innym wykorzystaniem samochodu do celów prywatnych nie skutkuje zmianą przeznaczenia wykorzystania samochodu służbowego i gwarantuje możliwość pełnego odliczenia podatku VAT od wydatków eksploatacyjnych i paliwa dot. danego pojazdu.

Warto w tym miejscu wskazać, iż stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie znajduje potwierdzenie w najnowszym orzecznictwie sądów administracyjnych. W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 20 stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 1834/14, czytamy m.in.: „(\`(...)\`) W opinii Sądu parkowanie samochodu poza siedzibą firmy nie oznacza automatycznie, tak jak to przyjął organ, że samochód nie jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej. Na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) wykształcił się pogląd, że przejazdy pracowników mobilnych samochodem służbowym na trasie pomiędzy wyznaczonym miejscem zamieszkania lub jego pobliżu (parkowania), a miejscem wykonywania pracy – o ile nie służą osobistym celom pracowników, lecz wykorzystywane są w ramach realizacji zadań służbowych – nie stanowią nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu przepisu art. 12 ust. 1 tej ustawy, a zatem ich wartości nie można uważać za przychód pracowników ze stosunku pracy. Zdaniem Sądu nie ma żadnych przeszkód ku temu, by kwestie te podobnie rozumieć na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Chodzi jedynie o to, by możliwość parkowania pojazdu poza siedzibą firmy była uzasadniona specyfiką prowadzonej działalności, określona została w wewnętrznych regulacjach obowiązujących u podatnika, zaś podatnik zapewnił odpowiednie mechanizmy kontroli przestrzegania wykorzystania tak postawionych do dyspozycji pracowników (użytkowników) pojazdów wyłącznie dla celów związanych z działalnością gospodarczą (wykonywaniem obowiązków służbowych). (\`(...)\`) Wydaje się zatem, że sporządzenie stosownego regulaminu obwarowanego sankcjami za nieprzestrzeganie zapisów w nim zawartych, zapoznanie z nim użytkowników pojazdów, kontrola okresowa oraz kontrola w czasie rzeczywistym stanowią wystarczające i obiektywne środki dla zabezpieczenia wykorzystania przedmiotowych pojazdów dla celów działalności gospodarczej (\`(...)\`)”.

Podobne stanowisko zaprezentował Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 10 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Wr 35/15, w którym Sąd wskazał, iż: „(\`(...)\`) Po pierwsze, w opinii Sądu parkowanie samochodu poza siedzibą firmy nie oznacza automatycznie, tak jak to przyjął organ, że samochód nie jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej (…) Zauważyć należy, że dopóki mamy do czynienia z tzw. „czynnikiem ludzkim” zawsze istnieje potencjalne zagrożenie, że dany pojazd może zostać wykorzystany do celów innych niż związane z działalnością gospodarczą spółki. Okoliczności tej nie da się całkowicie wyeliminować, chodzi zatem jedynie o stworzenie takich mechanizmów i wprowadzenie takich zasad używania pojazdów, które dadzą maksymalną gwarancję wykorzystania ich wyłącznie w działalności gospodarczej podatnika (…). Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca podjął działania zmierzające do wyeliminowania możliwości używania samochodu na potrzeby inne niż związane z prowadzoną działalnością gospodarczą potwierdzające brak wykorzystania pojazdu do użytku prywatnego pracownika. Okoliczności te to m.in. zamontowany system GPS, wprowadzenie regulaminu używania samochodów służbowych. Zainteresowany nadzoruje użytkowanie ww. samochodu wyłącznie do celów działalności gospodarczej. Przejawia się to weryfikacją ewidencji przebiegu pojazdu, przez bezpośredniego przełożonego i użytkowaniem systemu GPS. Istnieje nadzór nad używaniem pojazdu w trakcie wykonywania obowiązków służbowych w postaci GPS. Spółka dokłada należytej staranności, aby wykluczyć możliwość użycia pojazdu do celów prywatnych, o czym świadczą ww. okoliczności. Wnioskodawca prowadzi ewidencję przebiegu samochodu, o której mowa w art. 86a ust. 7 ustawy o VAT. Zdaniem Sądu z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Spółka podjęła działania o których mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT, a tym samym nie znajduje zastosowania ograniczenie określone w art. 86a ust. 1 ustawy o VAT. (…)”.

Zatem zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku samochodu służbowego kwalifikowanego przez Spółkę jako samochodu, o którym mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT, dla którego prowadzona jest ewidencja przebiegu pojazdu, użytkowanego przez pracownika nienależącego do kadry kierowniczej/zarządzającej także w celu dojazdu do/z miejsca zamieszkania w związku z uczestnictwem w negocjacjach, udaniem się w podróż służbową pracownika bądź koniecznością odbioru samochodu z naprawy po pracy lub w czasie weekendu – istnieje możliwość uznania takiego pojazdu za pojazd wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej Spółki, co tym samym uprawnia Spółkę do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości od zakupów eksploatacyjnych oraz paliwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących:

*   w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym,
*   w dacie wydania pierwotnej interpretacji w przypadku zdarzenia przyszłego,

ponieważ niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 2 czerwca 2016 r. sygn. akt I SA/Wr 191/16 oraz orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 września 2018 r. sygn. akt I FSK 1531/16

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ponadto, w treści art. 88 ustawy ustawodawca wskazał przypadki, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego oraz przypadki, w których faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi zostały uregulowane w art. 86a ustawy.

W myśl art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy – w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Stosownie do art. 2 pkt 34 ustawy – przez pojazdy samochodowe – rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r., poz. 1137, z późn. zm.) – przez pojazd samochodowy rozumie się pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego.

Natomiast art. 2 pkt 40 ustawy Prawo o ruchu drogowym wskazuje, że samochodem osobowym jest pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu.

Na mocy art. 86a ust. 2 ustawy – do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Zatem zgodnie z powyższymi regulacjami, podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku „mieszanego”.

Jednakże, od zasady wynikającej z art. 86a ust. 1 ustawy przewidziano wyjątki. I tak, stosownie do art. 86a ust. 3 ustawy – przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W świetle art. 86a ust. 4 ustawy – pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Art. 86a ust. 5 ustawy stanowi, że – warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1.  przeznaczonych wyłącznie do:
    1.  odprzedaży,
    2.  sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
    3.  oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze− jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;
2.  w odniesieniu do których:
    1.  kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
    2.  podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

Ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności (art. 86a ust. 6 ustawy).

Według art. 86a ust. 7 ustawy – ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:

1.  numer rejestracyjny pojazdu samochodowego;
2.  dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji;
3.  stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji;
4.  wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący:
    1.  kolejny numer wpisu,
    2.  datę i cel wyjazdu,
    3.  opis trasy (skąd – dokąd),
    4.  liczbę przejechanych kilometrów,
    5.  imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem−potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem;
5.  liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji.

Stosownie do art. 86a ust. 8 ustawy – w przypadku gdy pojazd samochodowy jest udostępniany osobie niebędącej pracownikiem podatnika, wpis, o którym mowa w ust. 7 pkt 4:

1.  jest dokonywany przez osobę, która udostępnia pojazd;
2.  obejmuje:
    1.  kolejny numer wpisu,
    2.  datę i cel udostępnienia pojazdu,
    3.  stan licznika na dzień udostępnienia pojazdu,
    4.  liczbę przejechanych kilometrów,
    5.  stan licznika na dzień zwrotu pojazdu,
    6.  imię i nazwisko osoby, której udostępniony został pojazd.

Art. 86a ust. 9 stanowi, że – do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2, należą:

1.  pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:
    1.  klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub
    2.  z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków;
2.  pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
3.  pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:
    1.  agregat elektryczny/spawalniczy,
    2.  do prac wiertniczych,
    3.  koparka, koparko-spycharka,
    4.  ładowarka,
    5.  podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,
    6.  żuraw samochodowy– jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

W powołanych wyżej przepisach art. 86a ustawy ustawodawca zawarł szczególne uregulowania dotyczące określenia wysokości przysługującej do odliczenia kwoty podatku naliczonego. Taka konstrukcja oznacza, że w sytuacji, gdy znajdzie zastosowanie szczególne uregulowanie zawarte w art. 86a ust. 1 ustawy, wówczas podatnik może skorzystać jedynie z ograniczonego prawa do odliczenia podatku naliczonego. Jeżeli jednak przepis art. 86a ust. 1 ustawy nie znajdzie zastosowania (vide: art. 86a ust. 3 ustawy), wówczas znajdą zastosowanie ogólne uregulowania zawarte w art. 86 ustawy.

Wątpliwości Spółki dotyczą kwestii ustalenia, czy użycie samochodu służbowego, kwalifikowanego przez nią jako samochód, o którym mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy, dla którego prowadzona jest ewidencja przebiegu pojazdu, użytkowanego przez pracownika nienależącego do kadry kierowniczej/zarządzającej także w celu dojazdu do/z miejsca zamieszkania w związku z uczestnictwem w negocjacjach, udaniem się w podróż służbową pracownika bądź koniecznością odbioru samochodu z naprawy po pracy lub w czasie weekendu – stanowi użycie samochodu służbowego w celach prywatnych w świetle ustawy, co skutkuje brakiem możliwości uznania takiego pojazdu za wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, a tym samym brakiem możliwości odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości od zakupów eksploatacyjnych.

Należy zauważyć, że przepis art. 86a ust. 4 ustawy wskazuje na istnienie dwóch grup pojazdów samochodowych uznawanych za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W przedmiotowej kwestii wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 2 czerwca 2016 r. sygn. akt I SA/Wr 191/16, który orzekał w niniejszej sprawie. W orzeczeniu tym Sąd stwierdził m.in., że z przepisu art. 86a ust. 4 ustawy wynika, że: „(…) w celu dokonania pełnego odliczenia podatku od towarów i usług muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania wyklucza ich użycie do celów prywatnych,
2.  wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

Przepisy ustawy nie określają jednak w jaki sposób podatnik ma zapewnić w swojej firmie wyeliminowanie użytku prywatnego używanych w nim pojazdów samochodowych dla celów pełnego odliczenia podatku naliczonego. Wskazać jednak należy, że przykładowo może tego dokonać za pomocą wprowadzonych regulaminów, umów, zarządzeń wraz z podjęciem dodatkowych działań zabezpieczających ich wykonanie. Działania te muszą być dostosowane do specyfiki działalności przedsiębiorstwa i sposobu używania dla jego celów pojazdów. Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych pojazdów.

Obowiązkiem podatnika jak wynika z cytowanego przepisu jest ustalenie takich zasad używania pojazdów, które wykluczą ich użycie do użytku prywatnego, i muszą jednocześnie istnieć zabezpieczenia gwarantujące ich przestrzeganie.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Spółka planuje użytkować samochody służbowe wyłącznie do działalności gospodarczej. W związku z powyższym skarżąca wprowadzi bezwzględny zakaz używania samochodów służbowych do celów prywatnych. Zakaz ten znajdzie swoje odzwierciedlenie w ustalonych przez podatnika w Regulaminie zasadach i sposobie wykorzystania pojazdów służbowych, potwierdzonych powadzoną dla nich ewidencją przebiegu, a także wprowadzone mechanizmy kontroli używania pojazdów. Zasady te realizują postulat wyłącznego ich wykorzystywania do działalności gospodarczej, wykluczając jednocześnie ich użycie do innych celów.

Zgodnie z obowiązującym w spółce Regulaminem, samochody służbowe mogą być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej, nadto, obowiązuje zakaz korzystania z samochodów do celów prywatnych. Każdy pracownik dysponujący samochodem służbowym jest zobowiązany do złożenia stosownego oświadczenia, w którym zobowiązuje się nie korzystać z samochodu służbowego do celów prywatnych. Ewentualne naruszenie zasad korzystania z samochodów służbowych (w szczególności naruszenie zakazu wykorzystywania samochodów służbowych działowych do celów innych niż działalność gospodarcza Spółki) stanowi naruszenie obowiązków pracowniczych i podlega sankcjonowaniu zgodnie z przepisami kodeksu pracy. Wprowadzono co do zasady obowiązek po zakończonej jeździe parkowania pojazdu służbowego wykorzystywanego wyłącznie do celów służbowych na terenie wskazanym przez Spółkę (nie ma możliwości korzystania z pojazdu poza godzinami pracy, w tym w weekendy, na cele inne niż wyłącznie służbowe), obowiązek zdania kluczyków wraz z dowodem rejestracyjnym po zakończeniu jazdy służbowej, w wyznaczonym miejscu, obowiązek dbania, aby na każdej fakturze potwierdzającej nabycie paliwa lub pozostałych wydatków eksploatacyjnych był podany numer rejestracyjny pojazdu (w przypadku nabycia poza systemem kart flotowych), obowiązek dbałości o sprawność techniczną pojazdu, zgłoszenia awarii, przeglądy, zgłaszanie szkód komunikacyjnych i ich likwidacji, zachowanie trzeźwości, prawidłowe eksploatowanie pojazdu i właściwe zabezpieczenie po zakończeniu jazdy. W Spółce powołany jest również Zespół, którego zadaniem jest ocena odpowiedzialności pracowników użytkujących pojazdy służbowe, na zasadach określonych w Regulaminie. W Spółce istnieją ustalone zasady nadzoru nad używaniem pojazdów – pojazdy są wyposażone w system lokalizacji satelitarnej pojazdów, zapewniający ewidencjonowanie eksploatacji służbowych pojazdów samochodowych. Raporty generowane w ww. systemie pozwalają m.in. na dokonanie rozliczenia tras przejazdów oraz ilości zużytego paliwa.

Wobec powyższego, zdaniem Sądu, spełnione zostaną warunki określone w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT, pozwalające na odliczenie pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z tymi samochodami.

Wykorzystanie samochodów wyłącznie do celów działalności gospodarczej potwierdzać będzie także prowadzona przez Spółkę ewidencja przebiegu pojazdu. W związku z tym, Spółka wykluczy zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT możliwość użycia samochodów służbowych do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, wprowadzając stosowne dokumenty wewnętrzne ustalające zasady używania tych samochodów, prowadząc także ewidencję przebiegu pojazdu oraz wdrażając odpowiedni system zabezpieczający.

Można zatem wobec powyższego stwierdzić, że choć ustawodawca w art. 86a ust. 4 ustawy o VAT nie posługuje się pojęciem »obiektywnego« uniemożliwienia użycia samochodów służbowych do celów prywatnych, to stosowany przez skarżącą kompleksowy system kontroli i nadzoru oraz wprowadzenie odpowiedzialności pracowników sankcjonowanej przepisami kodeksu pracy pracowników »obiektywnie« i skutecznie uniemożliwi wykorzystanie samochodów do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą wnioskodawcy, co skutkować będzie, w opisanym wyżej stanie faktycznym, prawem wnioskodawcy do pełnego odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z użytkowaniem samochodów służbowych wyłącznie w celach związanych z działalnością gospodarczą.

Wobec faktu, że pracownicy Spółki wykonują swoją pracę poza siedzibą Spółki znajdującą się w (…) (na terenie jednostek należących do Grupy Kapitałowej), w ocenie Sądu, istnieją podstawy prawne do uznania, że pracownicy Spółki rozpoczynają jazdę służbową w momencie rozpoczęcia wykonywania pracy, czyli wyjeżdżając z miejsca zamieszkania (garażowania samochodu) w celu wykonania obowiązków pracowniczych np. podróż służbowa do klienta (bez konieczności przyjazdu pod adres prowadzonej działalności przez skarżącą). Przejazdy z/do miejsca garażowania czy przechowywania samochodu (czyli miejsca zamieszkania) do siedziby Spółki, czy też do jej klientów, również z miejsca odbioru samochodu z naprawy po pracy lub w czasie weekendu, związane są realizacją celu służbowego i wobec powyższego mają charakter służbowy, czyli związane są wyłącznie z prowadzoną przez wnioskodawcę działalnością gospodarczą, a nie służą osobistym celom pracownika.

(…) odnosząc się do kwestii parkowania samochodów na terenie prywatnym zaznaczyć należy, iż zapewnione przez Spółkę zasady niewykorzystywania samochodów do celów prywatnych są tak samo skuteczne w czasie, gdy służą wykonywaniu obowiązków służbowych, jak i w okresie, gdy zaparkowane są w pobliżu miejsca zamieszkania użytkowników. Umowa użytkowania pojazdów w równym stopniu obowiązuje użytkowników w ich czasie wolnym. To dotyczy również rygoru wynikającego z funkcjonowania systemu odpowiedzialności pracowniczej za nieprzestrzeganie zapisów Regulaminu i środków nadzoru.

W ostatnim czasie, w judykaturze pojawiła się teza, zgodnie z którą parkowanie samochodu poza siedzibą firmy nie oznacza automatycznie, że samochód nie jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 20 stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 1834/14, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 24 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 154/15). Na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) wykształcił się pogląd, że przejazdy pracowników mobilnych samochodem służbowym na trasie pomiędzy wyznaczonym miejscem zamieszkania lub jego pobliżu (parkowania), a miejscem wykonywania pracy - o ile nie służą osobistym celom pracowników, lecz wykorzystywane są w ramach realizacji zadań służbowych - nie stanowią nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu przepisu art. 12 ust. 1 tej ustawy, a zatem ich wartości nie można uważać za przychód pracowników ze stosunku pracy.

Zdaniem Sądu nie ma żadnych przeszkód ku temu, by kwestie te podobnie rozumieć na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Chodzi jedynie o to, by możliwość parkowania pojazdu poza siedzibą firmy była uzasadniona specyfiką prowadzonej działalności, określona została w wewnętrznych regulacjach obowiązujących u podatnika, zaś podatnik zapewnił odpowiednie mechanizmy kontroli przestrzegania wykorzystania tak postawionych do dyspozycji pracowników (użytkowników) pojazdów wyłącznie dla celów związanych z działalnością gospodarczą (wykonywaniem obowiązków służbowych).

Zatem ocena sposobu wykorzystania samochodów służbowych powinna być dokonana z uwzględnieniem tego, czy stan faktyczny pozwala na stwierdzenie, że nie tylko zachodzi potencjalna możliwość użycia samochodów służbowych do użytku prywatnego, ale czy w rzeczywistości samochody te są wykorzystywane dla celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika.

W realiach niniejszej sprawy skarżąca spółka wyraźnie wskazała, że zasady garażowania samochodów służbowych zostaną określona w regulaminie, jak również, że możliwość parkowania samochodów w miejscu zamieszkania użytkowników jest sytuacją wyjątkową, ale konieczną i uzasadnioną specyfiką prowadzonej działalności oraz okolicznościami uzasadniającymi zaparkowanie pojazdu w okolicach miejsca zamieszkania pracownika z uwagi na położenie siedziby Spółki oraz miejsc prowadzenia działalności gospodarczej (teren województwa (…)). Spółka podkreślała, że w podanych przypadkach zaparkowanie pojazdu w miejscu zamieszkania jest uzasadnione koniecznością realizacji zadań służbowych. Wskazane sytuacje dotyczą możliwości incydentalnego zaparkowania pojazdu w miejscu zamieszkania i mają na celu umożliwienie pracownikowi powrotu do miejsca zamieszkania w późnych godzinach wieczornych (przy braku możliwości wykorzystania prywatnego samochodu lub skorzystania z komunikacji zbiorowej), bądź rozpoczęcia delegacji wcześnie rano, bądź wykonanie obowiązku służbowego – odbioru samochodu z naprawy. ze względu na oszczędność czasową w dotarciu do/z miejsc uczestnictwa w negocjacjach lub w delegacji służbowej bądź do/z miejsca odbioru samochodu z naprawy. Zatem takie sytuacje są sporadyczne i uzasadnione względami ekonomicznymi. W sytuacjach wskazanych przez skarżącą nieracjonalne wydaje się odprowadzanie przez pracownika, po odbyciu podróży służbowej (lub odwrotnie), samochodu do siedziby skarżącej lub miejsca prowadzenia działalności gospodarczej z ominięciem miejsca zamieszkania pracownika. Wpłynie to bowiem na czas trwania podróży służbowej i potencjalną możliwość zwiększenia kosztów z nią związanych. Ponadto skarżąca wskazała, że opisane przypadki parkowania pojazdu w miejscu zamieszkania nie wiążą się z jakimkolwiek innym wykorzystaniem samochodu służbowego do celów prywatnych. Spółka zapewnia mechanizmy kontrolne w zakresie wykonywania obowiązków pracowników związanych z użytkowaniem samochodów służbowych.

Z art. 86a ust. 4 ustawy o VAT wynika bowiem, że jednym z warunków dokonywania pełnych odliczeń podatku od towarów i usług jest, aby sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, szczególnie określony w ustalanych przez niego zasadach, wykluczał ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Na gruncie niniejszej sprawy podatnik wskazał, że sporządzi stosowny regulamin, w którym określi zasady korzystania z samochodów w taki sposób, aby uniemożliwić ich wykorzystywanie do celów prywatnych. Przede wszystkim znajdzie się w nim zapis, że użytkownik ma prawo do korzystania z samochodu tylko i wyłącznie w prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej, natomiast zabronione jest używanie pojazdu dla innych celów. Gwarancją dostosowania się do regulaminu będą natomiast opisane w nim kary wynikające z kodeksu pracy w stosunku do pracowników za jego nieprzestrzeganie. Dodatkowo każdy użytkownik będzie zobowiązany do podpisania oświadczenia o zapoznaniu się z treścią regulaminu, w tym akceptacji możliwych konsekwencji jego nieprzestrzegania. Skarżąca wskazała ponadto na inne działania zabezpieczające wykonanie regulaminu jak: zespół ds. odpowiedzialności pracowników oraz wyposażenie samochodów służbowych w system lokalizacji satelitarnej pojazdów, zapewniający ewidencjonowanie ich eksploatacji.

Zauważyć należy, że dopóki mamy do czynienia z tzw. »czynnikiem ludzkim« zawsze istnieje potencjalne zagrożenie, że dany pojazd może zostać wykorzystany do celów innych niż związane z działalnością gospodarczą spółki. Okoliczności tej nie da się całkowicie wyeliminować, chodzi zatem jedynie o stworzenie takich mechanizmów i wprowadzenie takich zasad używania pojazdów, które dadzą maksymalną gwarancję wykorzystania ich wyłącznie w działalności gospodarczej podatnika”.

Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 6 września 2018 r. sygn. akt I FSK 1531/16 stwierdził, że w jego ocenie „(…) w rozpoznawanej sprawie Sąd pierwszej instancji przeanalizował opis zdarzenia przedstawionego we wniosku o interpretację oraz stanowisko spółki i zasadnie uznał, że spełnione zostaną warunki określone w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT, pozwalające na odliczenie pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami opisanymi we wniosku. (…) W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd pierwszej instancji prawidłowo uznał, że w realiach przedmiotowej sprawy spółka wykazała, że spełnia ww. kryteria. Spółka wyraźnie wskazała, że zasady garażowania samochodów służbowych zostaną określona w regulaminie, jak również, że możliwość parkowania samochodów w miejscu zamieszkania użytkowników jest sytuacją wyjątkową, ale konieczną i uzasadnioną specyfiką prowadzonej działalności oraz okolicznościami uzasadniającymi zaparkowanie pojazdu w okolicach miejsca zamieszkania pracownika z uwagi na położenie siedziby spółki oraz miejsc prowadzenia działalności gospodarczej”.

Mając na uwadze opis sprawy, wskazane regulacje prawne oraz powołane powyżej wyroki WSA we Wrocławiu i NSA w Warszawie wydane w niniejszej sprawie należy stwierdzić, że użycie samochodu służbowego, kwalifikowanego przez Spółkę jako samochodu, o którym mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy, dla którego prowadzona jest ewidencja przebiegu pojazdu, użytkowanego przez pracownika nienależącego do kadry kierowniczej/zarządzającej także w celu dojazdu do/z miejsca zamieszkania w związku z uczestnictwem w negocjacjach, udaniem się w podróż służbową pracownika bądź koniecznością odbioru samochodu z naprawy po pracy lub w czasie weekendu – nie stanowi użycia samochodu służbowego w celach prywatnych w świetle ustawy, co skutkuje uznaniem takiego pojazdu za wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, a tym samym możliwością odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości od zakupów eksploatacyjnych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.