Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-305/10/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-05-18
Teza: Uniwersytet ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego stosując dwuetapowy podział podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; licencja; odliczenia-prawo do odliczenia; patenty; uczelnie-uczelnie publiczne; usługi-usługi zwolnione
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2010r. (data wpływu 17 lutego 2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 marca 2010r. (data wpływu 2 kwietnia 2010r.), pismem, które wpłynęło w dniu 20 kwietnia 2010r. oraz pismem z dnia 17 maja 2010r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT na bieżąco od wydatków ponoszonych na realizację projektu pn. „…” – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lutego 2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT na bieżąco od wydatków ponoszonych na realizację projektu pn. „…”. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 4 marca 2010r. (data wpływu 2 kwietnia 2010r.) oraz pismem, które wpłynęło w dniu 20 kwietnia 2010r. będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP4/443-305/10/KG z dnia 29 marca 2010r. oraz pismem z dnia 17 maja 2010r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Uniwersytet realizuje we współpracy z innymi jednostkami naukowymi projekt badawczy pn. „…”, finansowany ze środków Unii Europejskiej i z budżetu państwa, w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka (Poddziałanie 1.1.2 Strategiczne programy badań naukowych i prac rozwojowych).

Celem działania jest wsparcie badań o szczególnym znaczeniu dla budowania gospodarki opartej na wiedzy, co jest elementem polityki naukowej i innowacyjnej państwa.

Realizując projekt badawczy Lider projektu (P. A. M. w S.) zobowiązany jest do składania raportów okresowych i końcowego, które są oceniane przez instytucję finansującą (Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego). Zgodnie z zapisami umowy o dofinansowanie prawo do korzystania i rozporządzania uzyskanymi wynikami badań (wypracowaną własnością intelektualną) zachowuje konsorcjum jednostek naukowych realizujących projekt, nie przechodzi ono w żadnym stopniu na instytucję finansującą i/lub inne podmioty. Zgodnie z umową zawartą pomiędzy jednostkami realizującymi projekt, jeżeli w ramach projektu powstaje wartość intelektualna (np. patent na nową substancję wraz z jej zastosowaniem), jej właścicielem zostaje w równym stopniu każdy partner konsorcjum. W ramach projektu przewidziano realizację pewnej liczby zadań, z których każde powierzono wybranemu z partnerów konsorcjum, określając jednocześnie szczegółowy budżet zadania. Celem projektu jest zaproponowanie innowacyjnych rozwiązań wykorzystania komórek macierzystych w medycynie w oparciu o dotychczasowe doświadczenia uczestniczących w projekcie zespołów. Utworzone konsorcjum w ramach projektu zajmuje się różnymi innowacyjnymi aspektami dotyczącymi biologii tych komórek, metod ich izolacji, ekspansji, modyfikacji, różnicowania i zwiększania potencjału regeneracyjnego i w konsekwencji zaproponuje nowatorskie metody lecznicze oparte o wykorzystanie VSELs (ang. very smali embryonic-like stem cells). VSELs stwarzają zatem realną nadzieję na wykorzystanie ich w medycynie regeneracyjnej, jako źródło komórek pluripotencjalnych, alternatywne do komórek macierzystych pozyskiwanych z zarodków. Komórki te są również komórkami macierzystymi szeregu nowotworów i tym samym powinny być bezpośrednim celem nowoczesnych strategii antynowotworowych.

Celem bezpośrednim projektu jest opracowanie innowacyjnych metod wykorzystania komórek macierzystych w medycynie i osiągnięcie w ten sposób znaczącego postępu w praktycznym zastosowaniu tak obiecującej strategii leczniczej, jaką jest terapia komórkowa. Wśród rezultatów projektu wymienia się między innymi powstanie nowych etatów badawczych, zgłoszenia patentowe, umowy przekazania praw własności intelektualnej, nawiązanie współpracy z przedsiębiorstwami, a także powstanie kilkudziesięciu publikacji naukowych oraz uzyskanie kilkunastu stopni naukowych przez członków zespołów badawczych.

Projekt ma zatem charakter aplikacyjny. Instytucja finansująca nie wymaga jednak, a Konsorcjum naukowe nie deklaruje, iż projekt zakończy się bezpośrednim wdrożeniem wyników prac badawczych w gospodarce (np. przez sprzedaż licencji na wykorzystanie wyników badań/patentu). Zespoły naukowe realizujące projekt mają natomiast nadzieję, iż jego wyniki znajdą zastosowanie praktyczne, a co za tym idzie wierzą, iż w wyniku projektu dojdzie do wypracowania rozwiązania/rozwiązań, które będą mogły zostać zaoferowane (odpłatnie) podmiotom, które zainteresowane będą ich komercyjnym wykorzystaniem.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT i składa deklaracje VAT-7.

Nie istnieje bezpośredni, konkretny odbiorca czynności realizowanych przez Wnioskodawcę w ramach projektu, nie istnieje także żaden podmiot, który byłby „zamawiającym” realizację tych czynności. Przystępując do realizacji projektu, Uniwersytet żywi jednak nadzieję, iż w jego wyniku dojdzie do wypracowania, wspólnie z Partnerami (Liderem) projektu, rozwiązania/rozwiązań, które będą mogły zostać skomercjalizowane (sprzedane). Konsorcjum liczy na to, iż wyniki badań będą na tyle atrakcyjne, iż w przyszłości uda się pozyskać nabywcę wypracowanych rozwiązań. Zamiarem Konsorcjum jest dokonanie sprzedaży na równych zasadach podmiotowi, który zaoferuje najwyższą cenę. Nie jest wykluczone, iż realizowany projekt będzie musiał mieć jeszcze kontynuację w postaci dalszych badań aplikacyjnych zanim dojdzie do rzeczywistej sprzedaży wypracowanej własności intelektualnej.

Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego występuje jedynie jako strona finansująca, nie jest Ono odbiorcą efektów prac, które stanowić będą wyłączną własność Konsorcjum realizującego projekt.

Budżet projektu podzielony jest pomiędzy poszczególnych Partnerów Konsorcjum. Każdy z Partnerów jest nabywcą towarów i usług w ramach przypadającej na Niego części budżetu. Nabywcą towarów i usług, figurującym na fakturach dokumentujących zakupy dokonane w ramach realizacji projektu ze środków przypadających na Uniwersytet, będzie Uniwersytet.

Przeprowadzona przez Wnioskodawcę analiza popytu wskazuje na dwie grupy odbiorców: ośrodki naukowe/akademickie krajowe i zagraniczne oraz firmy biotechnologiczne. Wyniki projektu będą przekazywane (in spe) zarówno odpłatnie poprzez udzielanie licencji na powstałe podczas realizacji projektu patenty firmom biotechnologicznym, jak i nieodpłatnie jednostkom naukowym, klinikom i szpitalom, które będą rozwijać proponowane metody diagnostyczne, terapeutyczne i strategie lecznicze.

Bezpośrednio w wyniku realizacji prac Wnioskodawca nie osiągnie przychodów, natomiast przystępując do realizacji projektu Partnerzy Konsorcjum oczekują, iż w jego wyniku dojdzie do wypracowania własności intelektualnej, która będzie mogła stać się przedmiotem sprzedaży w przyszłości. Sprzedaż praw do uzyskanych wyników badań, np. w formie udzielenia licencji na wykorzystanie patentu będzie sprzedażą opodatkowaną. Konsorcjum nie ma natomiast możliwości określenia horyzontu czasowego, w którym wystąpi rzeczywista sprzedaż, a nawet nie może zagwarantować, że do sprzedaży w ogóle dojdzie. Jednocześnie w dokumentacji projektu wskazano, iż oczekiwanym jego rezultatem będą także publikacje naukowe, uzyskanie stopni naukowych przez członków zespołu realizującego projekt. Projekt wpisuje się w statutową działalność Uniwersytetu, którą jest m. in. zdobywanie i gromadzenie nowej wiedzy. Realizacja projektu służy zatem także nieopodatkowanej działalności Uniwersytetu, która finansowana jest ze środków dotacji Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego i może wpłynąć na wysokość tej dotacji (np. jakość kadry naukowej jest brana pod uwagę przy ustalaniu wysokości dotacji MNiSW).

W ramach projektu zaplanowano następujące kategorie wydatków:

*   aparatura badawcza,
*   zakup surowców, materiałów: odczynniki, zwierzęta laboratoryjne,
*   zakup usług badawczych,
*   zakupy związane z promocją projektu: tablice informacyjne, wydanie zeszytu naukowego, wynajem sal oraz administracja konferencji, szkoły zimowej, spotkań roboczych partnerów, powstanie i administracja strony internetowej projektu,
*   koszty ochrony patentowej krajowej i zagranicznej (koszty urzędowe, usługi rzeczników patentowych, doradztwo),
*   delegacje krajowe i zagraniczne,
*   audyt finansowy.

W ramach projektu zostanie zakupiona między innymi aparatura naukowa. Aparatura ta po zakończeniu projektu może być wykorzystywana do realizacji innych projektów badawczych, których rezultaty mogą zostać skomercjalizowane (sprzedane z VAT). Po upływie okresu trwałości projektu, aparatura ta może być wykorzystywana także bezpośrednio do realizacji usług badawczych zamawianych przez przedsiębiorstwa.

Niemożliwe jest jednoznaczne wskazanie, czy efekty projektu będą faktycznie wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Możliwe jest jednoznaczne wskazanie, iż intencją/zamiarem Konsorcjum jest doprowadzenie do sprzedaży opodatkowanej uzyskanych wyników badań (np. w formie udzielenia licencji na wykorzystanie patentu). Konsorcjum realizuje projekt badawczy o aplikacyjnych charakterze. Jeśli zakładane tezy badawcze uda się potwierdzić dojdzie do wypracowania nowego rozwiązania/rozwiązań, które zostaną udostępnione na równych zasadach wszystkim zainteresowanym inwestorom. Zapotrzebowanie i zainteresowanie przedsiębiorstw potencjalnymi rozwiązaniami, które mogą być efektem projektu zostały wykazane w dokumentacji projektu.

Każdy z Partnerów posiada wydzieloną część budżetu, którą wydatkuje na realizowaną przez niego część projektu. Natomiast uzyskane w ten sposób rezultaty łączą się we wspólną merytoryczną całość i w tym znaczeniu większość zakupów w projekcie służy wypracowaniu wspólnego dobra, w postaci wspólnej własności intelektualnej.

Uniwersytet nie dokonuje transferu środków finansowych do innych Partnerów (Lidera) projektu. Lider Projektu przekazuje natomiast środki Uniwersytetowi, lecz nie w formie zapłaty za usługę lub towar, ale jako refundację poniesionych i udokumentowanych kosztów i/lub zaliczkę na poniesienie tych kosztów.

W związku z realizacją projektu Uniwersytet nie będzie przekazywał innym Partnerom (Liderowi) towarów lub usług, natomiast efekty projektu, np. wytworzona własność intelektualna, zgodnie z zapisami umowy Konsorcjum, będzie w tym samym stopniu własnością każdej ze stron.

Niemożliwe jest jednoznaczne wskazanie, czy towary i usługi projektu będą faktycznie wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Możliwe jest jednoznaczne wskazanie, iż intencją/zamiarem Konsorcjum jest doprowadzenie do sprzedaży opodatkowanej uzyskanych wyników badań (np. w formie udzielenia licencji na wykorzystanie patentu). Konsorcjum realizuje projekt badawczy o aplikacyjnych charakterze. Jeśli zakładane tezy badawcze uda się potwierdzić dojdzie do wypracowania nowego rozwiązania/rozwiązań, które zostaną udostępnione na równych zasadach wszystkim zainteresowanym inwestorom. Zapotrzebowanie i zainteresowanie przedsiębiorstw potencjalnymi rozwiązaniami, które mogą być efektem projektu zostały wykazane w dokumentacji projektu. Jednocześnie w dokumentacji projektu wskazano, iż oczekiwanym jego rezultatem będą także publikacje naukowe, uzyskanie stopni naukowych przez członków zespołu realizującego projekt. Projekt wpisuje się w statutową działalność Uniwersytetu, którą jest m. in. zdobywanie i gromadzenie nowej wiedzy. Realizacja projektu służy zatem także nieopodatkowanej działalności Uniwersytetu, która finansowana jest ze środków dotacji Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego i może wpłynąć na wysokość tej dotacji (np. jakość kadry naukowej jest brana pod uwagę przy ustalaniu wysokości dotacji MNiSW).

Projekt „…” przyczyni się do realizacji działalności statutowej Uniwersytetu, finansowanej z dotacji Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego (m.in. uzyskane w ramach projektu tytuły naukowe pracowników wpłyną na wysokość przyznawanej dotacji na cele dydaktyczne). Dotacje otrzymywane przez Uniwersytet na różne cele, które nie mają bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług, bądź ich wpływ jest jedynie pośredni, opodatkowaniu podatkiem VAT nie podlegają. Projekt służy także statutowej działalności badawczej uczelni, finansowanej z dotacji, która nie podlega opodatkowaniu VAT. Jednocześnie wyniki projektu wykorzystywane będą w działalności edukacyjnej niepodlegającej opodatkowaniu (finansowanej z dotacji MNiSW) oraz działalności edukacyjnej zwolnionej z VAT PKWiU 80 (np. studia podyplomowe).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Uniwersytetowi przysługuje prawo do odliczania naliczonego VAT na bieżąco od wydatków ponoszonych na realizację opisanego projektu badawczego?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko doprecyzowane w piśmie, które wpłynęło w dniu 20 kwietnia 2010r.), należy uznać, iż realizacja opisanego projektu badawczego służy zarówno czynnościom opodatkowanym (wytworzenie własności intelektualnej, która ma zostać udostępniona na drodze sprzedaży licencji), jak i czynnościom nieopodatkowanym (publikacje naukowe, zdobywanie stopni naukowych, gromadzenie wiedzy). Wobec braku możliwości jednoznacznego wyodrębnienia kwot wydatków ponoszonych w związku z poszczególnymi czynnościami, Uniwersytet winien prowadzić rozliczenia VAT zgodnie z proporcją, o której mowa w art. 90 ustawy, czyli zgodnie z obowiązującym dla całego podmiotu wskaźnikiem struktury (sprzedaży), przyjmując jednocześnie na siebie obowiązek dokonywania korekt, o których mowa w art. 91 ustawy. Brak możliwości określenia horyzontu czasowego, w którym wystąpi rzeczywista sprzedaż wyników badań (sprzedaż opodatkowana), a nawet brak pewności, że do sprzedaży w ogóle dojdzie, nie wpływają na powyższą interpretację.

Przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego w części wg. wskaźnika proporcji obliczonej zgodnie z art. 90 ust. 2-8 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

W przypadku, gdy podatnik dokonuje zakupów związanych zarówno z czynnościami zwolnionymi z podatku jak i opodatkowanymi zastosowanie znajdują przepisy, art. 90 i 91 ustawy o VAT, mające na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

Przepis art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami w stosunku, do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1 podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Zgodnie z art. 90 ust. 3 i 4 ustawy o VAT proporcję tę ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Szczegółowe zasady odliczenia częściowego, w przypadku gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, uregulowane zostały przepisami art. 90 natomiast zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonywania korekty zostały określone w art. 91 ustawy o VAT.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca realizuje we współpracy z innymi jednostkami naukowymi projekt badawczy pn. „…”, finansowany ze środków Unii Europejskiej i z budżetu państwa, w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka (Poddziałanie 1.1.2 Strategiczne programy badań naukowych i prac rozwojowych).

Celem bezpośrednim projektu jest opracowanie innowacyjnych metod wykorzystania komórek macierzystych w medycynie i osiągnięcie w ten sposób znaczącego postępu w praktycznym zastosowaniu tak obiecującej strategii leczniczej, jaką jest terapia komórkowa. Wśród rezultatów projektu wymienia się między innymi powstanie nowych etatów badawczych, zgłoszenia patentowe, umowy przekazania praw własności intelektualnej, nawiązanie współpracy z przedsiębiorstwami, a także powstanie kilkudziesięciu publikacji naukowych oraz uzyskanie kilkunastu stopni naukowych przez członków zespołów badawczych.

W ramach projektu zaplanowano następujące kategorie wydatków:

*   aparatura badawcza,
*   zakup surowców, materiałów: odczynniki, zwierzęta laboratoryjne,
*   zakup usług badawczych,
*   zakupy związane z promocją projektu: tablice informacyjne, wydanie zeszytu naukowego, wynajem sal oraz administracja konferencji, szkoły zimowej, spotkań roboczych partnerów, powstanie i administracja strony internetowej projektu,
*   koszty ochrony patentowej krajowej i zagranicznej (koszty urzędowe, usługi rzeczników patentowych, doradztwo),
*   delegacje krajowe i zagraniczne,
*   audyt finansowy.

W ramach projektu zostanie zakupiona między innymi aparatura naukowa. Aparatura ta po zakończeniu projektu może być wykorzystywana do realizacji innych projektów badawczych, których rezultaty mogą zostać skomercjalizowane (sprzedane z VAT). Po upływie okresu trwałości projektu, aparatura ta może być wykorzystywana także bezpośrednio do realizacji usług badawczych zamawianych przez przedsiębiorstwa.

Intencją/zamiarem Konsorcjum jest doprowadzenie do sprzedaży opodatkowanej uzyskanych wyników badań (np. w formie udzielenia licencji na wykorzystanie patentu). Konsorcjum realizuje projekt badawczy o aplikacyjnych charakterze. Jeśli zakładane tezy badawcze uda się potwierdzić dojdzie do wypracowania nowego rozwiązania/rozwiązań, które zostaną udostępnione na równych zasadach wszystkim zainteresowanym inwestorom. Zapotrzebowanie i zainteresowanie przedsiębiorstw potencjalnymi rozwiązaniami, które mogą być efektem projektu zostały wykazane w dokumentacji projektu. Jednocześnie w dokumentacji projektu wskazano, iż oczekiwanym jego rezultatem będą także publikacje naukowe, uzyskanie stopni naukowych przez członków zespołu realizującego projekt. Projekt wpisuje się w statutową działalność Uniwersytetu, którą jest m. in. zdobywanie i gromadzenie nowej wiedzy. Realizacja projektu służy zatem także nieopodatkowanej działalności Uniwersytetu, która finansowana jest ze środków dotacji Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego i może wpłynąć na wysokość tej dotacji (np. jakość kadry naukowej jest brana pod uwagę przy ustalaniu wysokości dotacji MNiSW).

Wyniki projektu będą przekazywane zarówno płatnie (udzielanie licencji), jak i nieodpłatnie jednostkom naukowym, klinikom, szpitalom. Jednocześnie wyniki projektu wykorzystywane będą w działalności edukacyjnej niepodlegającej opodatkowaniu (finansowanej z dotacji MNiSW) oraz działalności edukacyjnej zwolnionej z VAT PKWiU 80 (np. studia podyplomowe).

W świetle powyższego w omawianej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której Wnioskodawca w związku z realizowanym projektem dokonywał nabycia towarów i usług związanych z wykonywaniem czynności niepodlegających opodatkowaniu (zdobywanie i gromadzenie nowej wiedzy, nieodpłatne przekazanie wyników jednostkom naukowym, klinikom, szpitalom), czynności opodatkowanych (np. udzielenia licencji na wykorzystanie patentu) oraz działalności zwolnionej z VAT (edukacyjnej np. studia podyplomowe PKWiU 80).

Należy podkreślić, że czynności niepodlegające opodatkowaniu nie są w ogóle objęte regulacją ustawy o podatku od towarów i usług. W rezultacie odliczenie podatku naliczonego związanego z tymi czynnościami stanowiłoby nieuprawnione rozszerzenie zakresu stosowania ustawy na sferę, której ta ustawa w ogóle nie dotyczy. Ponadto brak jest w ustawie przepisów, które dopuszczałyby możliwość odliczenia w takiej sytuacji.

W myśl przytoczonych wyżej przepisów w celu prawidłowej realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego zobowiązany jest przyporządkować w odpowiednich częściach podatek naliczony wynikający z faktur zakupu dotyczących realizowanego projektu poszczególnym kategoriom działalności: niepodlegającej opodatkowaniu i działalności opodatkowanej w oparciu o miarodajny i uzasadniony klucz podziału. Wskazać należy, że wyboru tego klucza powinien dokonać sam Wnioskodawca, uwzględniając specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce. Zastosowany przez Wnioskodawcę klucz podziału musi stanowić faktyczne odzwierciedlenie rzeczywistych wartości dotyczących działalności opodatkowanej Wnioskodawcy.

Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, czy podatek wynikający z otrzymanych faktur związany będzie z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu (opodatkowane i zwolnione), czy też niepodlegającymi opodatkowaniu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Mając na uwadze regulacje zawarte w przepisie art. 86 ust. 1 i art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT dla ustalenia kwoty podatku naliczonego przysługującego do odliczenia należy zastosować dwuetapowy podział podatku naliczonego.

I tak w pierwszym etapie, z całości zakupów związanych z realizowanym projektem, których Wnioskodawca nie potrafi bezpośrednio przyporządkować działalności opodatkowanej, powinien wydzielić tą ich część, która związana jest z wykowaniem czynności niepodlegających opodatkowaniu (tj. związanych z ewentualnym nieodpłatnym przekazaniem wyników, działalności edukacyjnej niepodlegającej opodatkowaniu) i część, która związana jest z działalnością gospodarczą (zarówno opodatkowaną jak i zwolnioną). Aby tego dokonać powinien posłużyć się wybranym przez siebie miarodajnym i uzasadnionym kluczem.

Natomiast w drugim etapie, w odniesieniu do zakupów związanych z działalnością gospodarczą (zarówno opodatkowaną jak i zwolnioną), Uniwersytet winien ustalić właściwą proporcję jako udział rocznego obrotu z działalności gospodarczej opodatkowanej w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu działalności gospodarczej opodatkowanej i zwolnionej .

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, iż dokonując odliczenia podatku naliczonego w trakcie roku podatkowego w odniesieniu do zakupów związanych z działalnością mieszaną najpierw należy określić jaka część podatku naliczonego związana jest z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, a dopiero do pozostałej części podatku naliczonego zastosować proporcję, o której mowa w przepisach art. 90 ustawy o VAT.

Należy jednak podkreślić, iż zastosowanie proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT dla określenia kwoty podatku naliczonego do odliczenia możliwe jest tylko w stosunku do tych kwot podatku naliczonego, których Wnioskodawca nie może przyporządkować bezpośrednio do czynności w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje.

Zatem w świetle przytoczonych powyżej przepisów, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wszystkich faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją ww. projektu w zakresie, w jakim zakupy te związane będą ze sprzedażą opodatkowaną na bieżąco w kolejnych miesiącach w których dokonywane są zakupy.

W przypadku, gdy Wnioskodawca nie ma możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w trakcie roku podatkowego (od momentu poniesienia pierwszych wydatków) stosując dwuetapowy podział podatku naliczonego oraz aktualny dla danego roku współczynnik sprzedaży wyliczony według wyżej opisanych zasad.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego w części według wskaźnika proporcji obliczonej zgodnie z art. 90 ust. 2-8 ustawy o VAT, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.