Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-337/14/AZb
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-07-11
Teza: podstawa opodatkowania przedmiotu aportu
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 25 marca 2014 r. (data wpływu 31 marca 2014 r.), uzupełnionym pismem z 20 czerwca 2014 r. (data wpływu 26 czerwca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania, czy ustalenie przez Wnioskodawcę podstawy opodatkowania przedmiotu aportu w kwocie równej sumie wartości nominalnej objętych akcji, w sytuacji gdy równowartość podatku VAT zostanie zwrócona wnoszącemu aport w formie pieniężnej, jest prawidłowe na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - **jest nieprawidłowe,**
*   stwierdzenia Wnioskodawcy, że bez wpływu na ustalenie podstawy opodatkowania pozostanie wartość rynkowa wnoszonego aportu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 marca 2014 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania przedmiotu aportu.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 20 czerwca 2014 r. (data wpływu 26 czerwca 2014 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 12 czerwca 2014 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i jest właścicielem nieruchomości gruntowych niezabudowanych położonych w Polsce związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą (dalej: grunt). Obecna wartość rynkowa gruntu znacznie przewyższa cenę jego nabycia. Na zwiększenie wartości rynkowej gruntu miało wpływ poniesienie nakładów w celu przygotowania gruntu pod inwestycje budowlane.

Wnioskodawca zamierza wnieść do spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: SKA) wkład niepieniężny w postaci gruntu.

Zarówno Wnioskodawca, jak i SKA są zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami VAT. Grunt jest przeznaczony pod zabudowę, zatem jego dostawa w ramach czynności aportu nie zostanie objęta zwolnieniem od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Przedmiotem aportu nie będzie przedsiębiorstwo, ani zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Wartość wkładu niepieniężnego (wyrażona w pieniądzu) określona będzie w umowie aportowej. Strony zakładają, że rozliczenie wniesienia przedmiotu aportu nastąpi w ten sposób, że Wnioskodawca obejmie akcje w SKA oraz otrzyma kwotę pieniężną odpowiadającą wartości należnego podatku od towarów i usług w związku z wniesieniem aportu. Kwota podatku od towarów i usług zostanie zatem dopłacona wnoszącemu aport w formie pieniężnej.

Zostanie przyjęty następujący sposób rozliczenia podatku VAT z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do SKA:

1.  Na rzecz SKA Wnioskodawca wystawi fakturę obejmującą wartość netto gruntu (równą wartości nominalnej objętych akcji), wartość należnego podatku VAT oraz wyznaczy na fakturze termin płatności kwoty równej należnemu podatkowi VAT.
2.  Wnioskodawca rozliczy w składanych deklaracjach należny podatek VAT z tytułu wniesienia aportu wykazany na fakturze zgodnie z obowiązującymi przepisami.
3.  SKA odliczy podatek VAT wykazany na wystawionej przez Wnioskodawcę fakturze na ogólnych zasadach ustawowych.
4.  SKA dokona zapłaty na rzecz Wnioskodawcy kwoty równej kwocie podatku VAT określonej na fakturze.

W uzupełnieniu wniosku z 20 czerwca 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Wyceny nieruchomości mających być przedmiotem aportu według wartości rynkowej dokona powołany przez Wnoszącego aport rzeczoznawca majątkowy. Następnie zgodnie z art. 431 § 7 K.s.h. zastosuje się procedury przewidziane w art. 308-3121 K.s.h. i przedstawiona wycena zostanie poddana ocenie przez odpowiednie organa SKA. Wskazana w umowie aportowej wartość wkładu niepieniężnego (wyrażona w pieniądzu) zostanie określona według wartości rynkowej.
2.  Z umowy aportowej będzie wynikało, że Wnioskodawca tytułem wniesionej aportem nieruchomości otrzyma akcje spółki komandytowo-akcyjnej oraz kwotę pieniężną odpowiadającą wartości należnego podatku VAT, który powstanie po stronie Wnioskodawcy w związku z wniesieniem aportu.
3.  Z umowy aportowej będzie wynikało, że wartość nominalna objętych przez Wnioskodawcę akcji będzie równa wartości netto wkładu niepieniężnego (nieruchomości gruntowej).
4.  Wartość nominalna objętych przez Wnioskodawcę akcji może być różna od wartości rynkowej tych akcji. Akcje SPK nie są notowane na żadnym rynku, dlatego trudna jest ich wycena rynkowa na moment wniesienia aportu. Ostateczną decyzję o liczbie wydanych akcji za wniesiony aport, podejmą akcjonariusze.
5.  W przypadku, gdy wartość nominalna objętych przez Wnioskodawcę akcji będzie niższa od wartości rynkowej netto wniesionej nieruchomości to wartość różnicy zwiększy kapitał zapasowy spółki. Wartość agio emisyjnego ustala się jako nadwyżkę wartości rynkowej aportu, ponad niższą wartość nominalną objętych akcji. Przy ustalaniu agio emisyjnego nie ma bezpośredniego znaczenia wartość rynkowa akcji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy ustalenie przez Wnioskodawcę podstawy opodatkowania przedmiotu aportu w kwocie równej sumie wartości nominalnej objętych akcji, w sytuacji gdy równowartość podatku VAT zostanie zwrócona wnoszącemu aport w formie pieniężnej, jest prawidłowe na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wnoszenia aportu podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług ustala się na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Podstawą opodatkowania będzie kwota równa sumie wartości nominalnej objętych akcji (która będzie odpowiadać wartości przedmiotu aportu netto). Równowartość zwróconej kwoty pieniężnej (odpowiadającej kwocie podatku VAT), którą SKA zapłaci na rzecz Wnioskodawcy pozostanie bez wpływu na podstawę ustalenia podatku. Bez wpływu na podstawę opodatkowania podatkiem VAT pozostanie również ustalenie wartości nominalnej objętych akcji poniżej wartości rynkowej przedmiotu aportu określonej przez rzeczoznawcę majątkowego.

W ustawie VAT brak jest przepisów szczególnych wskazujących, w jaki sposób ustalić podstawę opodatkowania czynności wniesienia aportu do spółki. Zdaniem Wnioskodawcy, za dopuszczalne należy uznać, że wartością aportu wnoszonego do SKA jest jego wartość netto i w konsekwencji uwzględnienie wartości netto aportu przy ustalaniu prawa do udziału w zysku, jaki będzie przysługiwać Wnioskodawcy. Przy przyjęciu takiego rozwiązania VAT naliczony w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego do SKA powinien zostać zapłacony przez SKA w formie pieniężnej.

Z charakteru prawnego wniesienia aportu do SKA wynika pewna dwoistość świadczeń dokonywanych w ramach takiej operacji. Wnoszący aport przenosi na SKA prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku, w zamian za co otrzymuje pewne uprawnienia (akcje), które posiadają określoną wartość.

Za odpłatnym charakterem powyższych czynności przemawia ekwiwalentność świadczeń, w ramach wniesienia aportu, zwłaszcza z uwagi na istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dokonaniem wniesienia składników majątkowych, a objęciem akcji w SKA. Ponadto, istnieje możliwość określenia wartości dostarczanych towarów w pieniądzu, co pozwala na uznanie danej „transakcji” za mającą charakter odpłatny.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku aportów wnoszonych do spółek prawa handlowego zastosowanie będzie miała ogólna zasada określona w art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zgodnie z którą podstawą opodatkowania „jest wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej (\`(...)\`)”, z wyjątkiem kwoty podatku.

W przedstawionym stanie przyszłym przyjąć należy, że dla tego aportu zostanie określona „zapłata” na poziomie wartości nominalnej objętych akcji. Podstawą opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług będzie zatem wartość nominalna akcji objętych przez Wnioskodawcę w SKA. Zdaniem Wnioskodawcy, określając podstawę opodatkowania na fakturze należy ustalić ją w oparciu o sumę wartości nominalnej akcji (równej wartości przedmiotu aportu netto), bez uwzględniania w podstawie opodatkowania równowartości zwróconego podatku VAT. Bez wpływu na ustalenie podstawy opodatkowania pozostanie również wartość rynkowa wnoszonego aportu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** w zakresie uznania, czy ustalenie przez Wnioskodawcę podstawy opodatkowania przedmiotu aportu w kwocie równej sumie wartości nominalnej objętych akcji, w sytuacji gdy równowartość podatku VAT zostanie zwrócona wnoszącemu aport w formie pieniężnej, jest prawidłowe na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług,
*   **prawidłowe** w zakresie stwierdzenia Wnioskodawcy, że bez wpływu na ustalenie podstawy opodatkowania pozostanie wartość rynkowa wnoszonego aportu.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – zgodnie z art. 2 pkt 6 ww. ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Pojęcie „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, obejmuje więc wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

W myśl przepisu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zarówno dostawa towarów jak i świadczenie usług mieszczą się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, według której sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zatem w oparciu o powyższe przepisy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów i na mocy art. 5 ust. 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aport pieniężny), rzeczy lub prawa (aport rzeczowy) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić również należy, że z odpłatnością za dostawę towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą) a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy, przy czym nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie akcji spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść.

O czynności dokonanej za wynagrodzeniem można zatem mówić w sytuacji, gdy:

*   istnieje ścisły związek pomiędzy wykonanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty na relacjach cywilnoprawnych pomiędzy podmiotami,
*   wynagrodzenie może być wyrażone w pieniądzu,
*   związek, o którym mowa powyżej ma charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że odpłatność następuje za dane świadczenie.

Z powyższego wynika, że wniesienie aportu w postaci nieruchomości do spółki prawa handlowego spełnia definicję odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu powołanego art. 2 pkt 22 ustawy, uznane jest za sprzedaż.

W świetle wskazanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci nieruchomości do spółki prawa handlowego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie akcji czy praw), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - obejmuje obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Odnosząc przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe do powołanych w sprawie przepisów prawa stwierdzić należy, iż planowana przez Wnioskodawcę jako czynnego zarejestrowanego podatnika podatku VAT, czynność wniesienia do spółki komandytowo-akcyjnej nieruchomości gruntowych niezabudowanych będzie stanowić odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania, czy ustalenie przez Wnioskodawcę podstawy opodatkowania przedmiotu aportu w kwocie równej sumie wartości nominalnej objętych akcji, w sytuacji gdy równowartość podatku VAT zostanie zwrócona wnoszącemu aport w formie pieniężnej, jest prawidłowe na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 pkt 27b ustawy o VAT, przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1.  w odniesieniu do towarów - kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
2.  w odniesieniu do usług - kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Wskazać należy, że art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz.U. z 2013 r., poz. 385) stanowi, że cena oznacza wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę; w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym.

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 cyt. ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy o VAT. I tak, stosownie do ww. przepisu podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z kolei w art. 29a ust. 7 ustawy o VAT zostały wymienione elementy, które należy wyłączyć z podstawy opodatkowania (zmniejszające podstawę opodatkowania). Zgodnie z treścią ww. przepisu podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Zatem we wskazanych wyżej przepisach ustawodawca precyzyjnie określił katalog elementów wliczanych do podstawy opodatkowania oraz elementów niemających wpływu na jej wielkość.

Należy wskazać, że z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80).

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, stwierdzić należy, że podstawą opodatkowania dla czynności wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci nieruchomości gruntowej niezabudowanej do spółki komandytowo-akcyjnej w zamian za objęcie akcji tej spółki oraz kwotę pieniężną odpowiadającą wartości należnego podatku VAT, który powstanie po stronie Wnioskodawcy w związku z wniesieniem aportu, będzie – zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 29a ust. 6 pkt 1 tej ustawy – wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzyma od spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu dokonania aportu tej nieruchomości, pomniejszone o kwotę podatku VAT. Wnioskodawca określając podstawę opodatkowania powinien ustalić ją w oparciu o kwotę równą sumie wartości nominalnej objętych akcji oraz kwotę pieniężną (odpowiadającą kwocie należnego podatku VAT), którą spółka będzie zobowiązana zapłacić na rzecz Wnioskodawcy, pomniejszone o kwotę należnego podatku VAT.

Jednocześnie należy zauważyć, że w kompetencji tut. Organu nie leży dokonywanie oceny, czy strony transakcji prawidłowo uzgodniły, że wartość netto wkładu niepieniężnego odpowiada wartości obejmowanych w zamian za aport akcji w spółce komandytowo-akcyjnej, oraz jaką wartość na potrzeby tego rozliczenia strony powinny przyjąć, a także czy w ramach rozliczenia aportu spółka komandytowo-akcyjna oprócz akcji powinna zapłacić Wnioskodawcy kwotę pieniężną odpowiadającą wartości należnego podatku VAT, który powstanie po stronie Wnioskodawcy w związku z wniesieniem aportu. Wynika to z faktu, że analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych, a zwłaszcza kwestia wartości dokonanych transakcji, nie mieści się w ramach postępowania określonego w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Odnosząc się do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług wniesienia aportem do spółki komandytowo-akcyjnej nieruchomości gruntowej niezabudowanej jako wkładu niepieniężnego będzie wartość tego, co Wnioskodawca otrzyma z tytułu dokonania tej czynności, tj. wartość nominalna akcji oraz dopłata w formie pieniężnej uiszczona przez spółkę, pomniejszone o kwotę podatku VAT. W niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie bowiem art. 29a ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 29a ust. 6 tej ustawy, na podstawie którego od dnia 1 stycznia 2014 r. powinna zostać ustalona podstawa opodatkowania w tym przypadku.

Należy zauważyć, że art. 29a ustawy o VAT nie określa podstawy opodatkowania w oparciu o wartość rynkową dla czynności, dla których nie ustalono ceny. Przepisy Dyrektywy również nie przewidują w takim przypadku odwołania do wartości rynkowej, ponieważ takie odwołanie nie wpisuje się w cel Dyrektywy. W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie należy zastosować zasadę ogólną ustalania podstawy opodatkowania w oparciu o wszystko, co stanowi zapłatę. Przy czym zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania nie zawiera podatku VAT. Należy zatem zgodzić się ze stwierdzeniem Wnioskodawcy, że bez wpływu na ustalenie podstawy opodatkowania pozostanie wartość rynkowa wnoszonego aportu.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym „dla tego aportu zostanie określona „zapłata” na poziomie wartości nominalnej objętych akcji”, zaś „podstawą opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług będzie zatem wartość nominalna akcji objętych przez Wnioskodawcę w SKA”, należało uznać za nieprawidłowe, bowiem zapłatą w przedmiotowej sprawie będzie wartość tego, co Wnioskodawca otrzyma z tytułu dokonania tej czynności, tj. wartość nominalna akcji oraz dopłata w formie pieniężnej uiszczona przez spółkę, odpowiadająca wartości należnego podatku VAT, który powstanie po stronie Wnioskodawcy w związku z wniesieniem aportu. Podstawę opodatkowania, jak wskazano powyżej, Wnioskodawca powinien ustalić w oparciu o kwotę równą sumie wartości nominalnej objętych akcji oraz kwotę pieniężną (odpowiadającą kwocie należnego podatku VAT), którą spółka będzie zobowiązana zapłacić na rzecz Wnioskodawcy, pomniejszone o kwotę należnego podatku VAT.

Natomiast stwierdzenie Wnioskodawcy, że bez wpływu na ustalenie podstawy opodatkowania pozostanie wartość rynkowa wnoszonego aportu, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. organ oparł się na opisie zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca wskazał, że jest właścicielem nieruchomości gruntowych niezabudowanych, i że zamierza wnieść do spółki komandytowo-akcyjnej wkład niepieniężny w postaci gruntu. Przyjęto zatem, że nakłady poniesione przez Wnioskodawcę w celu przygotowania gruntu pod inwestycje budowlane nie spowodowały powstania na tym gruncie budynków lub budowli.

Ponadto stwierdzenia Wnioskodawcy, że grunt jest przeznaczony pod zabudowę, zatem jego dostawa w ramach czynności aportu nie zostanie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, oraz że przedmiotem aportu nie będzie przedsiębiorstwo, ani zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, zostały przyjęte jako elementy przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego i nie były przedmiotem niniejszej interpretacji, gdyż Wnioskodawca w tym zakresie nie zadał pytania i nie przedstawił własnego stanowiska w sprawie.

W pozostałym zakresie objętym wnioskiem zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.