Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP3/443-84/11-2/ALN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2011-11-25
Teza: W przypadku gdy Wnioskodawca będzie świadczył usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego zlecone przez zleceniodawców, którzy finansują udział w szkoleniach kierowanych osób ze środków publicznych w całości, to w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy, natomiast gdy będą one finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, usługi te będą objęte zwolnieniem na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 ww. rozporządzenia.
Słowa kluczowe: stawka; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Centrum Doradztwa i Szkoleń przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2011 r. (data wpływu 29 sierpnia 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania podmiotu uprawnionego do zastosowania zwolnienia w przypadku usług szkoleniowych zleconych przez zleceniodawców, którzy finansują udział w szkoleniach kierowanych osób w co najmniej 70% ze środków publicznych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania podmiotu uprawnionego do zastosowania zwolnienia w przypadku usług szkoleniowych zleconych przez zleceniodawców, którzy finansują udział w szkoleniach kierowanych osób w co najmniej 70% ze środków publicznych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Centrum Doradztwa i Szkoleń jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Centrum Doradztwa i Szkoleń jest Spółką cywilną w której każdy ze wspólników, w tym może prowadzić jej sprawy. Na dowód w załączeniu oryginał umowy Spółki z 2 kwietnia 2007 r. oraz oryginał aneksu nr 1 z 17/12/2007 r. do tej umowy, powiększający skład wspólników.

Centrum Doradztwa i Szkoleń świadczy usługi szkoleniowe od 2007 roku, które do końca 2009 roku były klasyfikowane wg PKD 2004 kodem 80.42.B „kształcenie ustawiczne dorosłych i pozostałe formy kształcenia, gdzie indziej niesklasyfikowane" i zgodnie z zał. 4 do ustawy o podatku od towarów i usług, były zwolnione od podatku VAT (ex.80).

Od roku 2010, w związku ze z wejściem w życie nowej klasyfikacji zwanej PKD 2007, usługi te zostały zaklasyfikowane do PKD 2007 85.59.B "pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane". Tematycznie są to szkolenia dotyczące prawnych, organizacyjnych i technicznych aspektów ochrony środowiska.

Usługi szkoleniowe kierowane są do różnych podmiotów w tym do jednostek samorządu terytorialnego i obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników szkolenia oraz nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

W związku z nowelizacją ustawy od 01.01 2011 r. zlikwidowany został załącznik nr 4 do ustawy, a wykaz usług zwolnionych od podatku VAT przeniesiony został do treści ustawy (m.in. do art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) oraz do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U.11.73.392, paragraf 13.1. pkt 20). Art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy stanowi, że zwolnione od podatku VAT są: „usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26” - i dodatkowo w lit. c "finansowane w całości ze środków publicznych - oraz świadczenie usług i dostaw towarów ściśle z tymi usługami związane".

W rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. 11.73.392) w paragrafie 13.1. pkt 20 „zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenia usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane."

Centrum Doradztwa i Szkoleń prowadzi szkolenia poza systemem oświaty, nie posiada akredytacji, szkolenia nie są prowadzone na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Centrum Doradztwa i Szkoleń nie dysponuje środkami publicznymi pozyskanymi bezpośrednio przez siebie na realizację szkoleń, które organizuje na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy i organizuje te szkolenia wyłącznie za środki wpłacone przez zleceniodawców usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

W świetle obowiązującego w polskim systemie prawnym rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005r. (art. 14), organizowane przez nas szkolenia wyczerpują definicję zawartą w art. 43 ust.1 pkt 29 ustawy, gdyż szkolenia nasze „obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem” oraz „nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych” zgłoszonych uczestników.

Centrum Doradztwa i Szkoleń prowadzi na podstawie art. 43 ust. l pkt 29 lit. c ustawy usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, w których biorą udział zarówno uczestnicy zgłaszani i opłacani w 100 % ze środków publicznych (budżetowych, unijnych) jak też uczestnicy opłacani przez zleceniodawców z innych środków (własnych).

Centrum Doradztwa i Szkoleń do realizowanych przez siebie usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych na podstawie art. 43 ust. l pkt 29 lit. c ustawy i finansowanych przez zleceniodawców w 100% lub w co najmniej w 70% ze środków publicznych (unijne, budżetowe) stosuje stawkę podatku VAT w wysokości 23%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca prawidłowo interpretuje zapis art. 43 ust. l pkt 29 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług obowiązującej od l stycznia 2011 roku oraz zapis paragrafu 13.1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. i do usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego innych niż wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy zlecanych przez zleceniodawców, którzy finansują udział w szkoleniu kierowanych osób w 100% lub w co najmniej 70% ze środków publicznych (budżetowych, unijnych), stosuje stawkę podatku VAT w wysokości 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w art. 43 ust. l pkt 26 ustawy zgodnie z zapisami ustawy art. 43 ust. l pkt 29 litera c oraz rozporządzeniem paragraf 13.1. pkt 20 są zwolnione od podatku VAT tylko w przypadku gdy wymagane finansowanie ze środków publicznych uzyskał bezpośrednio podmiot świadczący te usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Z kolei przez świadczenie usług – w myśl art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przepis art. 41 ust. 1 ustawy, stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a ustawy, wprowadzonym art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578 ze zm.) oraz zmienionym art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione usługi w zakresie edukacji (PKWiU ex 80) i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej.

Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów. Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.).

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Ponadto, zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 20 obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Jednocześnie należy wyjaśnić, iż środkami publicznymi, w myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.) są:

1.  dochody publiczne;
2.  środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);
3.  środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;
4.  przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:
    1.  ze sprzedaży papierów wartościowych,
    2.  z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,
    3.  ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,
    4.  z otrzymanych pożyczek i kredytów,
    5.  z innych operacji finansowych;
5.  przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

W dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 77 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 282/2011 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu.

Przepis art. 44 ww. rozporządzenia nr 282/2011 wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Powołane przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości ze środków publicznych. Co więcej przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Zapis "finansowana w całości ze środków publicznych" nie odnosi się do podmiotów dysponujących środkami, lecz rzeczywistego w kontekście ekonomicznym źródła finansowania środkami, które nie zostały uzyskane przez podmiot jako przychód z działalności gospodarczej.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca świadczy usługi szkoleniowe od 2007 roku. Usługi szkoleniowe kierowane są do różnych podmiotów w tym do jednostek samorządu terytorialnego i obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników szkolenia oraz nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Wnioskodawca prowadzi szkolenia poza systemem oświaty, nie posiada akredytacji, szkolenia nie są prowadzone na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Zainteresowany nie dysponuje środkami publicznymi pozyskanymi bezpośrednio przez siebie na realizację szkoleń, które organizuje na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy i organizuje te szkolenia wyłącznie za środki wpłacone przez zleceniodawców usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

Zainteresowany świadczy na podstawie art. 43 ust. l pkt 29 lit. c ustawy usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, w których biorą udział zarówno uczestnicy zgłaszani i opłacani w 100 % ze środków publicznych (budżetowych, unijnych) jak też uczestnicy opłacani przez zleceniodawców z innych środków (własnych).

Wobec powyższego, w przypadku gdy Wnioskodawca będzie świadczył usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego zlecone przez zleceniodawców, którzy finansują udział w szkoleniach kierowanych osób ze środków publicznych w całości, to w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy, natomiast gdy będą one finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, usługi te będą objęte zwolnieniem na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 ww. rozporządzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy podkreślić, że zwolnienie usług szkoleniowych, które będą finansowane w całości lub w co najmniej 70% ze środków publicznych przysługuje jedynie w sytuacji, jeżeli środkami, którymi zleceniodawca zapłaci Wnioskodawcy za usługi szkoleniowe, będą środkami wydatkowanymi przez zleceniodawcę jako środki publiczne, tj. np. w przypadku szkoleń realizowanych w związku z tzw. projektami unijnymi, będą to środki uwzględnione w realizowanym przez zleceniodawcę projekcie właśnie na nabycie tego rodzaju usługi szkoleniowej, a wystawiona przez Wnioskodawcę faktura będzie stanowić dla zleceniodawcy dowód poniesienia wydatku przewidzianego w planie realizowanego przez zleceniodawcę projektu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.