Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.208.2020.1.WB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-16
Teza: - prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT z otrzymanych faktur zakupu towarów i usług dokumentujących zakupy realizowane w celu wykonania kompensacji przyrodniczej; - stwierdzenie, czy wykonywanie przez Wnioskodawcę kompensacji przyrodniczej na terenach wskazanych w decyzji środowiskowej do których Spółka nie posiada tytułu prawnego stanowi czynność podlegająca opodatkowaniu VAT.
Słowa kluczowe: decyzja; odliczenia; opodatkowanie; spółki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.)Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2020 r. (data wpływu 26 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT z otrzymanych faktur zakupu towarów i usług dokumentujących zakupy realizowane w celu wykonania kompensacji przyrodniczej – **jest prawidłowe;**
*   stwierdzenia, czy wykonywanie przez Wnioskodawcę kompensacji przyrodniczej na terenach wskazanych w decyzji środowiskowej do których Spółka nie posiada tytułu prawnego stanowi czynność podlegająca opodatkowaniu VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT z otrzymanych faktur zakupu towarów i usług dokumentujących zakupy realizowane w celu wykonania kompensacji przyrodniczej oraz stwierdzenia, czy wykonywanie przez Wnioskodawcę kompensacji przyrodniczej na terenach wskazanych w decyzji środowiskowej do których Spółka nie posiada tytułu prawnego stanowi czynność podlegająca opodatkowaniu VAT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług rozliczającym się za okresy miesięczne. Sprzedaż towarów, produkowanych przez Spółkę w ramach jej podstawowej działalności (produkcja i sprzedaż metali), podlega opodatkowaniu VAT wg stawek innych niż zwolniona.

Ww. działalność gospodarczą związana jest z koniecznością prowadzenia inwestycji, w celu zapewnienia ciągłości produkcji. Inwestycje te, których efektem będzie powstanie środków trwałych, są niezbędne do prowadzenia produkcji towarów generującej w Spółce przychody z ich sprzedaży, opodatkowane VAT. Niektóre z inwestycji prowadzone są na znacznych obszarach, co wymaga uzyskania szeregu zgód administracyjnych/zawarcia umów w związku z ingerencją w istniejące środowisko i ponoszenia kosztów z tym związanych (w tym związanych np. z wycinką drzew). W związku z tym Spółka ponosi koszty pozwalające na realizację inwestycji, takie jak m.in. opłaty za wyłączenie gruntów z produkcji rolnej i leśnej, czy też opłaty za przedwczesny wyrąb drzewostanu.

W związku z taką właśnie inwestycją, tj. rozbudową składowiska odpadów (na obszarze ponad (…)) powstających w trakcie procesu produkcyjnego realizowanego przez Spółkę, na wniosek Spółki jako inwestora – właściwy organ terytorialny wydał decyzję środowiskową, w której ustalił środowiskowe uwarunkowania prowadzenia inwestycji, m.in.:

*   rodzaj i miejsce realizacji inwestycji,
*   warunki jej prowadzenia,
*   warunki wykorzystania terenu w trakcie trwania inwestycji oraz w trakcie eksploatacji środków trwałych, powstałych w wyniku zrealizowania inwestycji, ze szczególnym uwzględnieniem konieczności ochrony wartości przyrody, zasobów naturalnych oraz konieczności ograniczenia jej uciążliwości dla terenów sąsiadujących z inwestycją,
*   wymagania dot. ochrony środowiska.

Wskazaną decyzją organ stwierdził również konieczność dokonania – w określonych max terminach (nawet do 2030 r.) i na określonym w hektarach areale – kompensacji przyrodniczej poprzez:

*   wykonanie zalesienia terenów w obrębie (…) wskazanych decyzją (w sposób określony decyzją, w tym również ogrodzenie i pielęgnacja zalesień);
*   wykonanie nasadzeń drzew i krzewów na terenach gmin wskazanych decyzją.

Spółka, po uzgodnieniu z dysponentami gruntów gdzie ma być dokonana kompensacja (w przypadku terenów do których Spółka nie posiada tytułu prawnego), dokonuje zalesień/nasadzeń wskazanych decyzją i ponosi w całości tego koszty, poprzez zakup odpowiednich towarów/usług niezbędnych dla wykonania tej kompensacji od podmiotów zewnętrznych – co dokumentowane jest w Spółce fakturami zakupu z naliczonym przez sprzedawcę VAT. Spółka przewiduje, iż z uwagi na brak posiadania wystarczającej ilości terenów własnych gdzie ma być wykonana kompensacja zgodnie z decyzją środowiskową, część jej (poza wskazanymi terenami będącymi w dyspozycji (…) i gmin) zostanie dokonana przez Spółkę także na terenach osób prywatnych w obszarach gmin określonych decyzją środowiskową – pod warunkiem uzyskania odpowiednich zgód (na takie nasadzenia).

Ponadto spółka wyjaśnia, że w związku z wykonaniem postanowień decyzji środowiskowej w zakresie kompensacji:

*   nie będzie obciążać żadnego podmiotu poniesionymi kosztami kompensacji oraz
*   zakupy towarów i usług dokonywane przez Spółkę w celu realizacji ww. kompensacji nie są objęte dyspozycją art. 88 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT z otrzymanych faktur zakupu towarów i usług dokumentujących zakupy realizowane w celu wykonania kompensacji przyrodniczej?
2.  Czy wykonanie przez Wnioskodawcę kompensacji przyrodniczej na terenach wskazanych w decyzji środowiskowej do których Spółka nie posiada tytułu prawnego, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (należnym)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  W ocenie Spółki jest ona uprawniona do odliczenia VAT od zakupów służących realizacji kompensacji przyrodniczej, gdyż jej wykonanie związane jest z budową składowiska odpadów, które ma umożliwiać Spółce produkcję towarów, a w konsekwencji ich sprzedaż, tj. wykonywanie czynności opodatkowanych VAT.
2.  Wykonanie przez Spółkę kompensacji przyrodniczej na terenach wskazanych w decyzji środowiskowej organu nie stanowi czynności opodatkowanej VAT należnym.

Ad 1.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Wyjątek od powyższej zasady określa art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Stosownie natomiast do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) tej ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikająca z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W świetle powyższych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas gdy:

*   odliczenia dokonuje podatnik podatku VAT,
*   istnieje związek między nabytymi towarami i usługami a wykonywaniem czynności opodatkowanych,
*   nabycie towarów lub usług jest udokumentowane fakturą VAT,
*   nie znajdują zastosowania szczególne przepisy wyłączające możliwość odliczenia podatku naliczonego, w szczególności transakcja udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu i nie jest zwolniona z opodatkowania.

Warto przy tym podkreślić, że warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest zarówno bezpośredni, jak i pośredni związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przy czym:

*   związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z prowadzoną działalnością można mówić wówczas, gdy nabywane towary/usługi służą dalszej odsprzedaży lub też gdy nabywane towary/usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy,
*   pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa, mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganym przez podatnika obrotem podlegającym opodatkowaniu VAT (stawkami innymi niż ZW).

W opinii Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę wskazane regulacje, zakupy będące przedmiotem wniosku mają pośredni związek w czynnościami opodatkowanymi i spełniają kryteria pozwalające na odliczenie od tych zakupów kwot podatku VAT naliczonego. Konieczność ich poniesienia wynika z wydanej decyzji środowiskowej, która określa szczegółowe warunki rozbudowy składowiska odpadów, w tym konieczność dokonania kompensacji przyrodniczej (co ma ograniczać wpływ działalności gospodarczej Spółki na środowisko naturalne). Jednocześnie składowisko to jest elementem niezbędnym dla realizacji przez Spółkę produkcji towarów, których sprzedaż podlega opodatkowaniu VAT (wg stawek innych niż zwolnione). Stąd też uznać należy, że zakupy dokonywane w celu realizacji kompensacji przyrodniczej mają związek z realizowanymi przez Spółkę czynnościami opodatkowanymi. Tym samym, spełniona jest w opinii Spółki ustawowa przesłanka, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, dla dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z dokonywanymi zakupami.

Ad 2.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie w myśl art. 7 ust. 2 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

˗jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Natomiast świadczeniem usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 oraz ust. 2 ustawy o VAT, jest każde odpłatne świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, jak również nieodpłatne:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z treści powołanych przepisów jednoznacznie wynika, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy jest wykonywana odpłatnie. Ustawodawca przewidział jednak od powyższej reguły wyjątki przewidziane w art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, uznając, iż w tych przypadkach dochodzi jednak do opodatkowania VAT (mimo braku odpłatności).

Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy uznać należy, że wykonywana przez Spółkę kompensację przyrodnicza nie spełnia przesłanek wymienionych w ww. przepisach do objęcia jej opodatkowaniem VAT.

Przede wszystkim z tytułu wykonanej kompensacji Spółka nie pobiera od żadnego podmiotu wynagrodzenia, co skutkuje tym, iż czynności te nie stanowią odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług. Czynności wykonywane przez Spółkę nie mieszczą się również w zakresie nieodpłatnych dostaw towarów oraz nieodpłatnego świadczenia usług – objętych opodatkowaniem VAT, bowiem:

Po pierwsze – z literalnego brzmienia przywołanych przepisów wynika, że za zrównane z czynnościami odpłatnymi ustawodawca uznaje następujące czynności nieodpłatne:

*   przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, lub
*   nieodpłatne świadczenie usług lub użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, lub
*   darowizny.

Opisane w niniejszym wniosku czynności nie mogą jednak zostać zaliczone do żadnej z powyższych kategorii, gdyż nie są świadczeniem dokonywanym na cele osobiste podatnika lub jego pracowników (czy innych osób określonych przepisem).

Czynności te nie stanowią też darowizny (zdefiniowanej w art. 888 KC), gdyż aby mówić o darowiźnie, musi dojść do zobowiązania się (darczyńcy) do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego. Tymczasem w niniejszej sprawie Wnioskodawca nie zobowiązuje się do żadnych świadczeń na rzecz (…), czy też gmin gdzie mają być dokonane zalesienia/nasadzenia lecz realizując czynności w ramach kompensacji przyrodniczej Spółka wykonuje decyzję administracyjną określającą uwarunkowania środowiskowe prowadzonej inwestycji. Tak więc wykonanie decyzji środowiskowej nie może być utożsamiane z dokonaniem darowizny.

Po drugie – analizując art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT należy także zwrócić uwagę na wspólną przesłankę, której spełnienie jest konieczne dla zaistnienia obowiązku zapłaty podatku. Jest nią użycie towarów, lub też świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Tymczasem w okolicznościach niniejszej sprawy wskazana przesłanka nie zostanie spełniona, bowiem całokształt podjętych przez Wnioskodawcę działań, w tym realizacja decyzji środowiskowej poprzez wykonanie kompensacji przyrodniczej, służy celom związanym z działalnością gospodarczą.

Reasumując, należy uznać, że skoro nie zostały spełnione przesłanki przywołane w ww. przepisach, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w celu wykonania kompensacji przyrodniczej nie będą stanowić dostawy towarów czy też świadczenia usług, które podlegałyby opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem, w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ponadto, na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Tak skonstruowana zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W analizowanej sprawie w pierwszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT z otrzymanych faktur zakupu towarów i usług dokumentujących zakupy realizowane w celu wykonania kompensacji przyrodniczej.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością.

Jednakże ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć zatem charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążąc się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa, mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przez podatnika obrotami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością przedsiębiorstwa, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu.

Z pośrednim związkiem dokonanych zakupów z działalnością podatnika mamy zatem do czynienia wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez przedsiębiorstwo sprzedaży. Najczęściej do wydatków mających pośredni wpływ na wykonywanie czynności opodatkowanych zalicza się koszty reklamy, wydatki związane z udziałem w targach, konferencjach, koszty doradztwa podatkowego, obsługi prawnej.

W analizowanym przypadku jak wskazał Wnioskodawca prowadzi On działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży metali. Powyższa działalność gospodarcza związana jest z koniecznością prowadzenia inwestycji, w celu zapewnienia ciągłości produkcji. Inwestycje te, których efektem będzie powstanie środków trwałych, są niezbędne do prowadzenia produkcji towarów generującej w Spółce przychody z ich sprzedaży (opodatkowane VAT). Jednakże niektóre z inwestycji prowadzone są przez Wnioskodawcę na znacznych obszarach, co wymaga uzyskania szeregu zgód administracyjnych/zawarcia umów w związku z ingerencją w istniejące środowisko i ponoszenia kosztów z tym związanych (w tym związanych np. z wycinką drzew). W związku z tym Spółka ponosi koszty pozwalające na realizację inwestycji, takie jak m.in. opłaty za wyłączenie gruntów z produkcji rolnej i leśnej czy też opłaty za przedwczesny wyrąb drzewostanu. W związku z taką właśnie inwestycją, tj. rozbudową składowiska odpadów (na obszarze ponad (…)) powstających w trakcie procesu produkcyjnego realizowanego przez Spółkę, na wniosek Spółki jako inwestora – właściwy organ terytorialny wydał decyzję środowiskową, w której ustalił środowiskowe uwarunkowania prowadzenia inwestycji. Wskazaną decyzją organ stwierdził również konieczność dokonania – w określonych terminach (nawet do 2030 r.) i na określonym w hektarach areale – kompensacji przyrodniczej poprzez: wykonanie zalesienia terenów w obrębie (…) wskazanych decyzją (w sposób określony decyzją, w tym również ogrodzenie i pielęgnacja zalesień) oraz wykonanie nasadzeń drzew i krzewów na terenach gmin wskazanych decyzją. Spółka, po uzgodnieniu z dysponentami gruntów gdzie ma być dokonana kompensacja (w przypadku terenów do których Spółka nie posiada tytułu prawnego), dokonuje zalesień/nasadzeń wskazanych decyzją i ponosi w całości tego koszty, poprzez zakup odpowiednich towarów/usług niezbędnych dla wykonania tej kompensacji od podmiotów zewnętrznych – co dokumentowane jest w Spółce fakturami zakupu z naliczonym przez sprzedawcę VAT. Spółka przewiduje, iż z uwagi na brak posiadania wystarczającej ilości terenów własnych gdzie ma być wykonana kompensacja zgodnie z decyzją środowiskową, część jej (poza wskazanymi terenami będącymi w dyspozycji (…) i gmin) zostanie dokonana przez Spółkę także na terenach osób prywatnych w obszarach gmin określonych decyzją środowiskową – pod warunkiem uzyskania odpowiednich zgód (na takie nasadzenia). Ponadto Spółka wyjaśniła, że w związku z wykonaniem postanowień decyzji środowiskowej w zakresie kompensacji: nie będzie obciążać żadnego podmiotu poniesionymi kosztami kompensacji oraz zakupy towarów i usług dokonywane przez Spółkę w celu realizacji w/w kompensacji nie są objęte dyspozycją art. 88 ustawy.

Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że w okolicznościach analizowanej sprawy wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na zakup towarów i usług koniecznych do wykonania kompensacji przyrodniczej, można powiązać z czynnościami opodatkowanymi realizowanymi przez Spółkę. Tym samym została spełniona przesłanka art. 86 ust. 1 ustawy. Ponadto podkreślenia wymaga, że w niniejszej sprawie oprócz związku zakupów towarów i usług z działalnością Spółki, zachodzi jeszcze jedna istotna okoliczność mająca wpływ na uprawnienie do odliczenia podatku, należy bowiem zauważyć, że zgodnie z art. 71 ust. 2 ustawy z dnia 3 października 2008 r. o udostępnianiu informacji o środowisku i jego ochronie, udziale społeczeństwa w ochronie środowiska oraz ocenach oddziaływania na środowisko (Dz. U. z 2020 r., poz. 283, z późn. zm.) uzyskanie decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach jest wymagane dla planowanych:

1.  przedsięwzięć mogących zawsze znacząco oddziaływać na środowisko;
2.  przedsięwzięć mogących potencjalnie znacząco oddziaływać na środowisko.

Zatem Wnioskodawca spełniwszy wymogi wynikające z ww. ustawy oraz zastosowawszy się do wydanej dla niego decyzji, na mocy której został na niego nałożony obowiązek przeprowadzenia kompensacji przyrodniczej i to w ściśle określony w tej decyzji sposób, w wyznaczonych miejscach i terminach, ww. realizuje nałożony na niego obowiązek z nakazu organu władzy publicznej.

W konsekwencji, w myśl art. 86 ust. 1 ustawy, z uwagi na spełnienie podstawowej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest pośredni związek zakupów z czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawca ma/będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących ponoszone przez Spółkę wydatki związane z wykonaniem kompensacji przyrodniczej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

W dalszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii stwierdzenia, czy wykonanie przez Wnioskodawcę kompensacji przyrodniczej na terenach wskazanych w decyzji środowiskowej do których Spółka nie posiada tytułu prawnego, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (należnym).

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei, w myśl art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia;
2.  wszelkie inne darowizny

˗jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.) – przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Jak wynika z powyższego, darowizna jest umową cywilnoprawną, cechującą się nieodpłatnością oraz przysporzeniem majątkowym tylko jednej ze stron umowy.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z analizy przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Usługa jest czynnością opodatkowaną – co do zasady – w sytuacji kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto, zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 podlega opodatkowaniu ww. podatkiem.

Jak wynika z art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Aby użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, uznać za odpłatne świadczenie usług, a zatem za podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być ono dokonane do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz Wnioskodawcy musiało przysługiwać, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Analizując treść powołanego art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy należy zauważyć, że dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy tego przepisu, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością, a więc nie mają wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jego zyski, wizerunek, odbiór przez kontrahentów.

W konsekwencji należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług (ewentualnie nieodpłatne zrównane z odpłatnym świadczeniem), jednak aby takie czynności podlegały opodatkowaniu muszą być one wykonywane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Ponadto, jak wskazano wyżej, dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują. Zatem, aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, a tym samym za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika.

Za usługi niezwiązane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie warunku określonego w art. 8 ust. 2 ww. ustawy jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jak podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2019 r., poz. 1396, z późn zm.) przez pojęcie kompensacji przyrodniczej rozumie się zespół działań obejmujących w szczególności roboty budowlane, roboty ziemne, rekultywację gleby, zalesianie, zadrzewianie lub tworzenie skupień roślinności, prowadzących do przywrócenia równowagi przyrodniczej lub tworzenie skupień roślinności, prowadzących do przywrócenia równowagi przyrodniczej na danym terenie, wyrównania szkód dokonanych w środowisku przez realizację przedsięwzięcia i zachowanie walorów krajobrazowych.

Zgodnie z art. 75 ust. 1 ww. ustawy w trakcie prac budowlanych inwestor realizujący przedsięwzięcie jest obowiązany uwzględnić ochronę środowiska na obszarze prowadzenia prac, a w szczególności ochronę gleby, zieleni, naturalnego ukształtowania terenu i stosunków wodnych.

Natomiast zgodnie z art. 75 ust. 3 ustawy Prawo ochrony środowiska, jeżeli ochrona elementów przyrodniczych nie jest możliwa, należy podejmować działania mające na celu naprawienie wyrządzonych szkód, w szczególności przez kompensację przyrodniczą.

W myśl art. 75 ust. 4 ww. ustawy, właściwy organ administracji w pozwoleniu na budowę szczegółowo określa zakres obowiązków, o których mowa w ust. 1 i 3.

Ponadto zgodnie z art. 75 ust. 5 przedmiotowej ustawy, wymagany zakres kompensacji przyrodniczej w przypadku przedsięwzięć, dla których była przeprowadzona ocena oddziaływania przedsięwzięcia na środowisko na podstawie ustawy z dnia 3 października 2008 r. o udostępnianiu informacji o środowisku i jego ochronie, udziale społeczeństwa w ochronie środowiska oraz o ocenach oddziaływania na środowisko, określa decyzja o środowiskowych uwarunkowaniach oraz inne decyzje, przed wydaniem których została przeprowadzona ocena oddziaływania przedsięwzięcia na środowisko.

Natomiast w myśl art. 71 ust. 1 ustawy z dnia 3 października 2008 r. o udostępnianiu informacji o środowisku i jego ochronie, udziale społeczeństwa w ochronie środowiska oraz o ocenach oddziaływania na środowisko, decyzja o środowiskowych uwarunkowaniach określa środowiskowe uwarunkowania realizacji przedsięwzięcia.

Zgodnie z wcześniej powołanym art. 71 ust. 2 ww. ustawy uzyskanie decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach jest wymagane dla planowanych:

1.  przedsięwzięć mogących zawsze znacząco oddziaływać na środowisko;
2.  przedsięwzięć mogących potencjalnie znacząco oddziaływać na środowisko.

Zgodnie z treścią art. 75 ust. 1 ww. ustawy organem właściwym do wydania decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach jest:

1.  regionalny dyrektor ochrony środowiska (…)

*   1a. Generalny Dyrektor Ochrony Środowiska (…);

1.  starosta (….);
2.  dyrektor regionalnej dyrekcji Lasów Państwowych (…);
3.  wójt, burmistrz, prezydent miasta (…).

Z wniosku wynika, że podstawową działalnością gospodarczą Wnioskodawcy jest działalność w zakresie produkcji i sprzedaży metali. Powyższa działalność gospodarcza związana jest z koniecznością prowadzenia inwestycji, w celu zapewnienia ciągłości produkcji, m.in. taką jak wskazana we wniosku, tj. rozbudową składowiska odpadów. Jednakże przedmiotowa inwestycja prowadzona przez Wnioskodawcę wymaga uzyskania szeregu zgód administracyjnych/zawarcia umów w związku z ingerencją w istniejące środowisko i ponoszenia kosztów z tym związanych (w tym związanych np. z wycinką drzew). W związku z przedmiotową inwestycją, tj. rozbudową składowiska odpadów (na obszarze ponad (…)) przeznaczonego do powstających w trakcie procesu produkcyjnego odpadów, na wniosek Spółki jako inwestora – właściwy organ terytorialny wydał decyzję środowiskową, w której ustalił środowiskowe uwarunkowania prowadzenia inwestycji. Wskazaną decyzją organ stwierdził również konieczność dokonania – w określonych terminach (nawet do 2030 r.) i na określonym w hektarach areale – kompensacji przyrodniczej poprzez: wykonanie zalesienia terenów w obrębie (…) wskazanych decyzją (w sposób określony decyzją, w tym również ogrodzenie i pielęgnacja zalesień) oraz wykonanie nasadzeń drzew i krzewów na terenach gmin wskazanych decyzją. Ponadto co istotne w analizowanej sprawie w związku z wykonaniem postanowień decyzji środowiskowej w zakresie kompensacji przyrodniczej Wnioskodawca nie będzie obciążać żadnego podmiotu poniesionymi kosztami przedmiotowej kompensacji.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że nieodpłatne świadczenie usług oraz dostawa towarów wykonywane w ramach czynności związanych z realizacją decyzji właściwego organu odnośnie kompensacji przyrodniczej jest/będzie się odbywało w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Powyższe wynika z faktu, że rozbudowa składowiska odpadów związana jest bezpośrednio z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, a ww. rozbudowa składowiska uzależniona jest od wykonania przez Wnioskodawcę kompensacji przyrodniczej określonej w decyzji administracyjnej.

Ponadto w przedmiotowej sprawie nieodpłatna dostawa towarów i świadczenie usług wykonywana w ramach kompensacji przyrodniczej przez Wnioskodawcę nie stanowi/nie będzie stanowić darowizny. Jak wynika z informacji przedstawionych we wniosku Spółka nie zobowiązuje się do żadnych świadczeń na rzecz konkretnych odbiorców, lecz stricte realizuje postanowienia decyzji administracyjnej określającej uwarunkowania środowiskowe prowadzonej inwestycji. Tym samym wykonywanie postanowień decyzji administracyjnej (w tym przypadku odnośnie kompensacji przyrodniczej) nie powinno być utożsamiane z dokonaniem przez Wnioskodawcę na czyjąkolwiek rzecz darowizny.

Tym samym w przedmiotowej sprawie brak jest podstaw do traktowania wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach kompensacji przyrodniczej świadczeń jako odpłatnego świadczenia usług bądź odpłatnej dostawy towarów. Zatem w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 7 ust. 2 ani art. 8 ust. 2 ustawy i ww. świadczenia czy też dostawy towarów nie podlegają/nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, wykonywanie przez Wnioskodawcę kompensacji przyrodniczej na terenach wskazanych w decyzji środowiskowej do których Spółka nie posiada tytułu prawnego, nie stanowi/nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ nieodpłatnie świadczone w ramach ww. kompensacji przyrodniczej usługi oraz dostawa towarów mają/będą mieć związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało ocenić jako prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.