Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP2.4512.51.2017.1.KT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-07
Teza: w zakresie uznania połączenia spółek poprzez przejęcie za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; łączenie-łączenie spółek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w związku z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2017 r. (data wpływu 27 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania połączenia spółek poprzez przejęcie za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 stycznia 2017 r. został złożony do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania połączenia spółek poprzez przejęcie za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest spółką będącą osobą prawną – spółką akcyjną, z siedzibą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, i jako taka podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Przedmiotem przeważającej działalności Wnioskodawczyni, który ujawniony został w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Przedsiębiorców jest sprzedaż hurtowa wyrobów tekstylnych sklasyfikowana pod kodem PKD 46.41.Z. Poza tym przedmiotem pozostałej działalności Wnioskodawczyni jest m.in. produkcja tkanin z włókien chemicznych (13.20.C), wykańczanie wyrobów włókienniczych (13.30.Z) i sprzedaż detaliczna wyrobów tekstylnych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach (47.51.Z). Wnioskodawczyni pozostaje w stałych relacjach gospodarczych z inną spółką będącą osobą prawną – spółką akcyjną (dalej: „Spółka Przejmująca”), której przedmiotem przeważającej działalności jest produkcja włókien chemicznych sklasyfikowana pod kodem PKD 20.60.Z i której przedmiotem działalności jest produkcja przędzy z włókien chemicznych sklasyfikowana pod kodem 13.10.C. Relacje gospodarcze pomiędzy spółkami polegają na tym, że Spółka Przejmująca zajmuje się wytwarzaniem włókien chemicznych, które następnie są od niej nabywane przez Wnioskodawczynię, która zajmuje się ich promocją i dystrybuuje je pomiędzy docelowych odbiorców pod własną firmą. Taki układ zwiększa koszty promocji oraz sprzedaży wyrobów Spółki Przejmującej oraz utrudnia zbudowanie jednej silnej i mocno rozpoznawalnej marki. Jednocześnie, ze względu na fakt, że produkcja i sprzedaż wyrobów prowadzone są przez odrębne podmioty, wymaga to istnienia dwóch oddzielnych struktur organizacyjnych, co zwiększa koszty sprzedaży, które są wyższe niż gdyby produkcja i sprzedaż odbywała się w jednej spółce, a tym samym negatywnie wpływa na cenę wyrobów i utrudnia konkurencję z innymi podmiotami na rynku. Prowadzenie dotychczasowej działalności w ramach tylko własnej struktury umożliwiłoby Wnioskodawczyni znaczne oszczędności w zakresie administracji, uzyskanie synergii kosztowych w pozostałych obszarach oraz konsolidację wiedzy i doświadczenia personelu obu ze spółek. Skupienie produkcji i sprzedaży wyrobów w jednym podmiocie umożliwiłoby także wykorzystanie dotychczasowych kanałów sprzedaży i zakupu wypracowanych przez każdą ze spółek.

Z tego względu Spółka Przejmująca planuje przejęcie Wnioskodawczyni, co nastąpi w sposób wskazany w art. 492 § 1 pkt 1 Ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (dalej: „KSH”) i w trybie opisanym szczegółowo w Tytule IV Dziale I Rozdziale II KSH, tj. poprzez połączenie się przez przejęcie, a więc poprzez przeniesienie całego majątku Wnioskodawczyni na Spółkę Przejmującą w zamian za nowe akcje, które zostaną przyznane akcjonariuszom Wnioskodawczyni w jej podwyższonym kapitale zakładowym. Połączenie nastąpi zgodnie z planem połączenia uzgodnionym przez łączące się spółki z jednoczesnym podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki Przejmującej, poprzez utworzenie nowych akcji, które zostaną pokryte majątkiem Wnioskodawczyni, nowo utworzone akcje Spółki Przejmującej zostaną przydzielone akcjonariuszom Wnioskodawczyni stosownie do parytetu wymiany określonego w planie połączenia i liczby akcji każdego z nich według stanu na dzień referencyjny wskazany w tym planie. Parytet wymiany akcji zostanie obliczony w oparciu o wartość bilansową akcji Spółki przejmującej według stanu na wskazany w planie połączenia dzień referencyjny.

Akcjonariuszami Wnioskodawczyni są dwie osoby fizyczne, będące obywatelami polskimi, mające miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegające na jej terytorium nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Nowo utworzone akcje Spółki Przejmującej, jak już wspominano, zostaną przydzielone akcjonariuszom Wnioskodawczyni stosownie do parytetu wymiany określonego w planie połączenia i liczby akcji każdego z nich według stanu na dzień referencyjny wskazany w tym planie.

Wnioskodawczyni nie jest akcjonariuszem Spółki Przejmującej i nie posiada żadnych akcji w jej kapitale zakładowym, jak też żadnych innych tytułów uczestnictwa w Spółce Przejmującej, jej zysku lub podziale jej majątku i nie nabędzie ich w związku z połączeniem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z opisanym zdarzeniem przyszłym – połączeniem poprzez przejęcie, Wnioskodawca będzie mieć do czynienia z dostawą towaru w rozumieniu art. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług bądź świadczeniem usługi w rozumieniu art. 8 wskazanej ustawy, a w konsekwencji czy połączenie spółek poprzez przejęcie stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 491 KSH spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi.

Połączenie może być dokonane m.in. przez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej na inną spółkę przejmującą za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom/akcjonariuszom spółki przejmowanej tzw. łączenie się przez przejęcie na mocy art. 492 § 1 pkt 1 KSH. Wskazane połączenie znajdzie zastosowanie w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym.

Na mocy art. 493 § 1 KSH, przejmowana spółka (Wnioskodawczyni) zostanie rozwiązana bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru. Zgodnie z art. 494 § 1 KSH, Spółka Przejmująca, z dniem połączenia, przejmie wszystkie prawa i obowiązki Wnioskodawcy.

W opinii Wnioskodawczyni, wydanie przez spółkę kapitałową majątku w ramach procesu połączenia przez przejęcie nie zostało przewidziane przez ustawodawcę jako czynność podlegająca opodatkowaniu VAT. Zgodnie z generalną regułą wyrażoną w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, co do zasady, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawczyni przeniesienie jej majątku na Spółkę Przejmującą w toku połączenia nie podlega opodatkowaniu VAT, gdyż w zamian za majątek przenoszony w ramach połączenia Wnioskodawczyni nie osiągnie żadnego przysporzenia. W konsekwencji nie można uznać, że Wnioskodawczyni otrzyma jakiekolwiek wynagrodzenie, a więc przeniesienie majątku na skutek połączenia nie stanowi odpłatnej dostawy towarów (odpłatnego świadczenia usług).

Wydanie takie nie podlega również w opinii Wnioskodawczyni opodatkowaniu jako nieodpłatne przekazanie towarów traktowane w oparciu o art. 7 ust. 2 ustawy o VAT na równi z odpłatną dostawą, a więc jako przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, szczególności:

*   przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

*   wszelkie inne darowizny

\-jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabyciu, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W analizowanej sytuacji nie ma również zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, który w pewnych sytuacjach obejmuje zakresem opodatkowania nieodpłatne świadczenie usług. Zgodnie z definicją ustawową, przez świadczenie usług rozumiane jest każde odpłatne świadczenie na rzecz drugiego podmiotu, które nie jest dostawą towarów. Pojęcie świadczenia usług oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów. Innymi słowy, w każdym przypadku, gdy określonemu zespołowi czynności nie będzie można przypisać charakteru dostawy towarów, właściwym będzie jego zakwalifikowanie jako świadczenie usług. Takie komplementarne ujęcie obrotu, zgodnie z zasadą o unikaniu braku opodatkowania, ma zapewnić normatywną możliwość poboru podatku z tytułu wykonywania czynności przez podatników. Należy podkreślić, że powyższa definicja nie oznacza jednakże, że opodatkowane jako świadczenie usług będą wszelkie czynności podejmowane przez jednostkę działającą w charakterze podatnika.

Możliwość opodatkowania aktywności podatnika jako świadczenia usług uzależniona jest od wystąpienia czynności świadczenia. „Świadczyć” zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego oznacza wykonać coś na czyjąś rzecz, termin „świadczenie” z kolei należy rozumieć jak obowiązek wykonania czegoś. Powyższe nie oznacza możliwości zakwalifikowania do kategorii usług tylko przypadków, gdy podatnik podejmuje określone działania. Definicja usługi obejmuje bowiem także zaniechania, za świadczenie usług należy uznać także powstrzymanie się od dokonania czynności lub tolerowanie czynności lub sytuacji.

W związku z powyższym można stwierdzić, iż dla uznania, że w konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze świadczeniem usług konieczne jest zaistnienie bezpośredniego odbiorcy usługi, beneficjenta świadczenia – innymi słowy podmiotu, który odnosi bezpośrednie korzyści związane z uzyskiwaniem świadczenia od innej jednostki. Jeżeli czynność dokonana przez jednostkę nie przyniesie korzyści o charakterze majątkowym konkretnemu podmiotowi, nie może być mowy o świadczeniu usług.

W kontekście powyższego, Wnioskodawczyni pragnie zauważyć, że w jej ocenie w ustawie VAT brak jest regulacji, które nakładałyby obowiązek opodatkowania VAT transakcji połączenia (w tym połączenia przez przejęcie) spółek kapitałowych. Zdaniem Wnioskodawczyni, brak jest podstaw do uznania takiej transakcji za czynność objętą zakresem przedmiotowym ustawy o VAT. W szczególności połączenie spółek, jako czynność ukierunkowana na restrukturyzację i przeniesienie majątku jednej spółki do drugiej nie może być uznana za czynność stanowiącą dostawę towarów lub świadczenie usług. Z uwagi na fakt, że dokonywanie procesów prze kształceniowych (np. połączenia), stanowi realizację uprawnień właścicielskich, nie można i uznać, że transakcja połączenia dwóch spółek kapitałowych wchodzi w zakres czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Z powyższych względów, w ocenie Wnioskodawczyni, planowana transakcja połączenia Wnioskodawczyni ze Spółką Przejmującą nie będzie rodzić skutków w postaci powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT, z uwagi na nieistnienie w ustawie o VAT przepisów, których treść nakładałaby obowiązek opodatkowania VAT takiej czynności.

Pogląd, zgodnie z którym transakcja połączenia spółek jest neutralna na gruncie ustawy VAT, potwierdza szereg interpretacji podatkowych, m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 lutego 2009 r., IPPP3/443-277/08-4/RK, w której organ podatkowy za prawidłowe uznał następujące stanowisko: „przepisy UPodVAT wyraźnie określają przedmiotowy zakres opodatkowania podatkiem VAT. Połączenie spółek jako forma przekształcenia właścicielskiego polegająca na przeniesieniu całego majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą nie stanowi żadnej z czynności opodatkowanych podatkiem VAT, w szczególności nie stanowi odpłatnej dostawy towarów. W konsekwencji, zdaniem Spółki Przejmowanej, połączenie przez przejęcie Spółki Przejmowanej nie podlega opodatkowaniu VAT i w konsekwencji Spółka Przejmowana nie jest zobowiązana do wykazania podatku należnego VAT z tego tytułu”.

Dodatkowo Wnioskodawczyni podkreśla, że nawet gdyby potraktować połączenie jako zdarzenie podlegające, co do zasady, opodatkowaniu VAT (z czym Wnioskodawczyni się nie zgadza), to ze względu na rodzaj składników majątkowych podlegających w tym konkretnym przypadku przekazaniu Spółce, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, do transakcji takiej również nie miałyby zastosowania przepisy ustawy o VAT.

Pogląd, zgodnie z którym połączenie spółek jest wyłączone z opodatkowania na mocy art. 6 pkt 1 ustawy VAT znajduje również potwierdzenie m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 5 grudnia 2012 r., ITPP1/443-1116/12/AT, w której stwierdzono: „W złożonym wniosku poinformowano, że Spółka planuje połączenie ze spółką z o.o. do Spółki, która połączy się ze Spółką wniesiono aport w postaci gruntu. Grunty wejdą do składników majątku jako aktywa trwałe o wartości nominalnej, w jakiej zostały przyjęte w firmie, która łączy się ze Spółką. Połączenie nastąpi w trybie art. 492 § 1 ustawy - Kodeks spółek handlowych, przy czym spółką przejmującą będzie Wnioskodawca. Wnioskodawca wskazuje na sukcesję podatkowo prawną tej czynności w rozumieniu – art. 93 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Mając na uwadze powołane przepisy prawa, w powiązaniu z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, stwierdzić należy, że skoro – jak wskazują okoliczności sprawy - połączenie Spółki ze spółką z o.o. nastąpi w trybie art. 492 § 1 ustawy – Kodeks spółek handlowych, to tym samym czynność taka, dotycząc w istocie przejęcia przedsiębiorstwa tej spółki z o.o., której towarzyszy sukcesja przez Spółkę praw i obowiązków spółki przejmowanej (spółki z o.o.) w rozumieniu art. 93 § 2 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wyłączona będzie spod opodatkowania tym podatkiem. W konsekwencji nie powstanie obowiązek podatkowy”.

Podobne stanowisko wyrażono m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 sierpnia 2012 r., IPPP3/443-570/12-2/KT oraz z 29 kwietnia 2011 r., IPPP3/443-181/11-2/SM. Z przytoczonych względów, nawet gdyby uznać transakcję połączenia Wnioskodawcy ze Spółką przez przejęcie za dostawę towarów bądź świadczenie usług (chociaż w ocenie Wnioskodawczyni nie ma podstaw do takiej kwalifikacji tej czynności), połączenie będzie wyłączone z opodatkowania na mocy art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawczyni, planowana transakcja połączenia jej ze Spółką przez przejęcie nie może być zakwalifikowana jako dostawa towaru bądź świadczenie usług, wobec czego będzie neutralna podatkowo na gruncie ustawy VAT i w związku z tą transakcją nie powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r. Nr 710, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 7 ust. 2 – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\-jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy – za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych,
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Na mocy art. 6 ustawy, z zakresu opodatkowania wyłączono pewne określone czynności. Do czynności tych – z uwagi na treść pkt 1 powołanego przepisu – należą transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu), itp.

W tym miejscu, należy wskazać na instytucję łączenia spółek, wynikającą z przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1578, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 491 § 1 Kodeksu spółek handlowych – spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych – połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Według dalszych regulacji Kodeksu spółek handlowych, Spółka przejmowana albo spółki łączące się przez zawiązanie nowej spółki zostają rozwiązane, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru. Połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby, odpowiednio spółki przejmującej albo spółki nowo zawiązanej (dzień połączenia). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, z uwzględnieniem art. 507 (art. 493 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Z kolei art. 494 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych, jako główny skutek połączenia spółek, co dotyczy również łączenia przez przejęcie, wskazuje zasadę sukcesji generalnej, ustanawiając spółkę przejmującą następcą prawnym spółki przejmowanej. W myśl tych przepisów, spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki (art. 494 § 1 Kodeksu spółek handlowych). Na spółkę przejmującą albo spółkę nowo zawiązaną przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej albo którejkolwiek ze spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej – 494 § 2 Kodeksu spółek handlowych.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

W myśl art. 93 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej – osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Stosownie do treści art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej – przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych).

Wskazać należy, że z chwilą planowanego przejęcia spółki przejmowanej, ustanie nie tylko jej byt cywilnoprawny, ale także prawno-podatkowy. Z tą chwilą spółka przejmowana przestanie istnieć jako podatnik VAT. W konsekwencji straci zdolność do wywiązywania się z przysługujących praw lub nałożonych obowiązków wynikających z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie prawa te i obowiązki, związane z działalnością spółki przejmowanej (Wnioskodawczyni) przejdą z chwilą dokonania połączenia na spółkę przejmującą. Konsekwencją dokonanego połączenia będzie wstąpienie następcy prawnego (sukcesora), tj. Spółki przejmującej, we wszystkie prawa i obowiązki Wnioskodawczyni.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku należy mieć na uwadze, że na mocy ww. art. 6 ustawy, z zakresu opodatkowania wyłączono pewne określone czynności, a mianowicie transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak już wyżej wspomniano, pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu), itp.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380 z późn. zm.).

Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

*   koncesje, licencje i zezwolenia;

*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

*   tajemnice przedsiębiorstwa;

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Jak wynika więc z przywołanych powyżej przepisów prawa, jeżeli zostaną spełnione warunki określone w art. 551 Kodeksu cywilnego, dotyczące definicji przedsiębiorstwa, to zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, połączenie spółek, będzie czynnością, która jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Należy wskazać, że z chwilą planowanego przeniesienia całego majątku Wnioskodawczyni na Spółkę Przejmującą w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych ustanie nie tylko jej byt cywilnoprawny, ale także prawnopodatkowy. Z tą chwilą spółka przejmowana (Wnioskodawczyni) przestanie istnieć jako podatnik VAT. W konsekwencji, Wnioskodawczyni traci zdolność do wywiązywania się z przysługujących jej prawa lub nałożonych obowiązków wynikających z przepisów ustawy o VAT. Jednocześnie, zgodnie z art. 93 Ordynacji podatkowej, prawa te i obowiązki, związane z działalnością Wnioskodawczyni, przejdą z chwilą rejestracji połączenia na Spółkę Przejmującą. Z dniem połączenia, Spółka Przejmująca wstąpi bowiem we wszystkie prawa i obowiązki Spółki (poprzednika prawnego) i stanie się jej następcą prawnym dla celów podatkowych.

Mając zatem na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że planowane połączenie spółek poprzez przejęcie, w związku z przeniesieniem całego majątku Wnioskodawczyni na Spółkę Przejmującą, dokonanym w sposób wskazany w art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż będzie mieściło się w pojęciu „zbycia przedsiębiorstwa”, do której zastosowanie będzie miał przepis art. 6 pkt 1 ustawy wskazujący, że przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa.

Tym samym, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.