Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-1.4011.387.2018.1.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-25
Teza: Zwolnienia przedmiotowe – art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b).
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja służbowa; przychód; rada-rada nadzorcza; wyżywienie; zakwaterowanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 października 2018 r. (data wpływu 15 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

X spółka została zarejestrowana w dniu (…) 2001 roku pod nr KRS (…) w Sądzie Rejonowym (…).

Działalność gospodarczą rozpoczęła (…) 2001 roku. Obecnie jedynym właścicielem Spółki są Y.

Zgodnie z umową Spółki z dnia (…) roku jednym z organów Spółki jest Rada Nadzorcza, którą powołuje Zgromadzenie Wspólników. Rada Nadzorcza sprawuje stały nadzór nad działalnością Spółki (§ 19 Umowy Spółki). W tym celu odbywa posiedzenia (nie rzadziej niż raz na miesiąc). Posiedzenia Rady Nadzorczej odbywają się w siedzibie Spółki (A) lub w siedzibie Y (B) lub w innym wcześniej ustalonym miejscu.

Członkowie Rady Nadzorczej za wykonywanie powierzonych im funkcji otrzymują wynagrodzenie (na podstawie stosunku powołania), którego wysokość ustala Zgromadzenie Wspólników (§ 20 pkt 2 Umowy Spółki). Zgodnie z § 20 pkt 4 Umowy Spółki Spółka zobowiązana jest do pokrywania kosztów poniesionych przez Członków Rady Nadzorczej w związku z wykonywaniem powierzonych im funkcji, a w szczególności kosztów przejazdów na posiedzenie Rady, zakwaterowania i wyżywienia.

W skład obecnej Rady Nadzorczej Spółki wchodzi dwóch pracowników Spółki (przedstawiciele załogi - zatrudnieni w Spółce na podstawie umowy o pracę, na czas posiedzenia korzystają z urlopów) oraz osoby spoza Spółki.

W związku z powyższym (w przypadku gdy posiedzenia RN odbywają się w A lub B - tj. poza miejscami zamieszkania Członków Rady Nadzorczej) Spółka zwraca Członkom Rady Nadzorczej koszty poniesionych przejazdów (bilety), koszty zakwaterowania i wyżywienia (na podstawie przedstawionych do rozliczenia rachunków i faktur). Zdarza się niekiedy, iż Spółka sama dokonuje zakupu usług zakwaterowania i wyżywienia w związku z posiedzeniami Rady Nadzorczej. Wszystkie ww. koszty, za wyjątkiem wynagrodzeń, Spółka wyłącza z kosztów uzyskania przychodu. Koszty przejazdów, wyżywienia i zakwaterowania Członków Rady Nadzorczej Spółka traktuje jako nieodpłatne świadczenie stanowiące ich przychód podlegający opodatkowaniu (niezależnie czy stanowi to zwrot poniesionych wydatków przez Członków Rady Nadzorczej czy też Spółka dokonała na ich rzecz zakupu usług) i pobiera zaliczkę na podatek dochodowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka postępuje prawidłowo opodatkowując i pobierając zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych od kwot zwróconych wydatków Członkom Rady Nadzorczej oraz poniesionych kosztów przez Spółkę w związku z zakupem usług zakwaterowania i wyżywienia na rzecz Członków RN?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 13 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych dalej u.p.d.o.f., za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody otrzymane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powołania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Jak wynika z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., przychodem członka Rady Nadzorczej są otrzymane lub postawione w roku kalendarzowym do jego dyspozycji pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Wobec powyższego zaliczeniu do przychodu Członka Rady Nadzorczej podlega nie tylko wynagrodzenie ale także wszelkie inne świadczenia związane z pełnieniem funkcji członka Rady Nadzorczej w tym np. zwrot poniesionych wydatków na posiedzenia Rady (przejazdy, noclegi, wyżywienie) czy też poniesionych przez Spółkę kosztów na rzecz członków RN.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b u.p.d.o.f wolne od podatku są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika i podróży osoby niebędącej pracownikiem. Zwolnienie to przysługuje do wysokości określonej w odrębnych ustawach i przepisach. Ponadto (na podstawie art. 21 ust. 13 u.p.d.o.f) zwolnienie to ma zastosowanie, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i są poniesione m.in. w celu osiągnięcia przychodu.

Zgodnie z art. 77 (5) § 1 Kodeksu Pracy za podróż służbową uznaje się wykonywanie przez pracownika na polecenie pracodawcy zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, bądź stałe miejsce pracy pracownika. Zależnie od stosunku prawnego łączącego pracodawcę z pracownikiem mamy do czynienia z „podróżą służbową” lub „podróżą”).

Z uwagi na charakter wykonywanej pracy trudno jest uznać, iż członkowie Rady Nadzorczej dojeżdżając na posiedzenia RN są w „podróży” w rozumieniu Kodeksu Pracy, a zatem zwolnienie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b u.p.d.o.f. ich nie dotyczy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 ww. ustawy, z którego treści wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 2 cytowanej ustawy stanowi, że źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, w myśl art. 13 pkt 7 powołanej ustawy, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

W świetle powyższego, za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Tym samym, za przychód członka rady nadzorczej z tytułu pełnionej funkcji uznaje się każde świadczenie – nie tylko wynagrodzenie z tego tytułu – ale także nieodpłatne świadczenia otrzymywane w związku z pełnieniem obowiązków członka zarządu, rady nadzorczej lub innego organu stanowiącego osoby prawnej, niezależnie od sposobu powołania.

Dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie należy mianowicie rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy. Innymi słowy, pod pojęciem tym należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1.  podróży służbowej pracownika,
2.  podróży osoby niebędącej pracownikiem

− do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Z treści art. 21 ust. 13 ww. ustawy wynika, że przepis ust. 1 pkt 16 lit. b) stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

W świetle powyższego, otrzymane przez członków Rady Nadzorczej świadczenia z tytułu zwrotu kosztów przejazdu związanego z udziałem w posiedzeniach Rady Nadzorczej może być objęte zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy, o ile spełnione są inne warunki związane z korzystaniem z tej preferencji.

Kluczowym jest jednak użyty przez ustawodawcę zwrot „podróż” zarówno w lit. a) dotyczącej podróży służbowej pracownika, jak i w lit. b) odnoszącej się do osoby niebędącej pracownikiem. Różnica treści lit. a) i b) związana jest wyłącznie z faktem, że w podróży służbowej może pozostawać jedynie pracownik, gdyż regulacje w tym zakresie zawiera ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2018 r., poz. 917, z późn. zm.). Stąd w odniesieniu do osób niepozostających w stosunku pracy (stosunkach pokrewnych) można mówić jedynie o podróży, a nie o podróży służbowej, w rozumieniu Kodeksu pracy. Niezależnie od powyższego, pojęcie „podróż” należy rozumieć identycznie. Przywołać w tym miejscu należy definicję podróży służbowej zawartą w przepisach Kodeksu pracy, którą posiłkowo stosuje się przy interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy.

Zgodnie z art. 775 § 1 Kodeksu pracy, za podróż służbową uznaje się wykonywanie przez pracownika na polecenie pracodawcy zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, bądź stałe miejsce pracy pracownika. Zatem niezależnie od stosunków pomiędzy pracodawcą a pracownikiem, przyjąć należy, że podróżą w sensie ogólnym jest wykonywanie zadania poza miejscowością, w której znajduje się siedziba spółki bądź stałe miejsce wykonywania zadań.

Podróż to zdarzenie incydentalne, tymczasowe i krótkotrwałe w stosunku do zadania powierzonego członkom Rady Nadzorczej z tytułu pełnionej funkcji. Z uwagi na charakter wykonywanej pracy nie można zatem uznać, że członkowie Rady Nadzorczej podróżując na posiedzenia Rady Nadzorczej przebywają w podróży. Przejazdy te związane są z pełnioną przez nich funkcją w ramach powołania na członków Rady Nadzorczej i nie mają charakteru incydentalnego w stosunku do wykonywanych w Spółce zadań.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Zgodnie z umową Spółki jednym z organów Spółki jest Rada Nadzorcza, którą powołuje Zgromadzenie Wspólników. Rada Nadzorcza sprawuje stały nadzór nad działalnością Spółki. W tym celu odbywa posiedzenia (nie rzadziej niż raz na miesiąc). Posiedzenia Rady Nadzorczej odbywają się w siedzibie Spółki lub w innym wcześniej ustalonym miejscu. Członkowie Rady Nadzorczej za wykonywanie powierzonych im funkcji otrzymują wynagrodzenie (na podstawie stosunku powołania), którego wysokość ustala Zgromadzenie Wspólników. Zgodnie z Umową Spółki Spółka zobowiązana jest do pokrywania kosztów poniesionych przez Członków Rady Nadzorczej w związku z wykonywaniem powierzonych im funkcji, a w szczególności kosztów przejazdów na posiedzenie Rady, zakwaterowania i wyżywienia. Spółka zwraca Członkom Rady Nadzorczej koszty poniesionych przejazdów, koszty zakwaterowania i wyżywienia. Koszty przejazdów, wyżywienia i zakwaterowania Członków Rady Nadzorczej Spółka traktuje jako nieodpłatne świadczenie stanowiące ich przychód podlegający opodatkowaniu i pobiera zaliczkę na podatek dochodowy.

Biorąc zatem pod uwagę przytoczone przepisy prawa jak i przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, że należności otrzymywane przez Członków Rady Nadzorczej stanowiące zwrot kosztów przejazdów na posiedzenie Rady, zakwaterowania i wyżywienia stanowią przychód Członka Rady Nadzorczej i nie mieszczą się w zakresie zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w ramach limitu objętego zwolnieniem przewidzianym we wzmiankowanym przepisie.

Spółka postępuje prawidłowo opodatkowując i pobierając zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych od kwot zwróconych wydatków Członkom Rady Nadzorczej oraz poniesionych kosztów przez Spółkę w związku z zakupem usług zakwaterowania i wyżywienia na rzecz Członków RN.

Zgodnie bowiem z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania (art. 42 ust. 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.