Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-866/12/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-12-03
Teza: ustalenie miejsca świadczenia usług nabycia i sprzedaży licencji, momentu powstania obowiązku podatkowego oraz rozliczenie deklaracji VAT-7 i VAT-UE
Słowa kluczowe: deklaracje; import-import usług; licencja; nabycie; obowiązek-obowiązek podatkowy; sprzedaż; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 sierpnia 2012r. (data wpływu 20 sierpnia 2012r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 listopada 2012r. (data wpływu 21 listopada 2012r.), oraz pismem z dnia 30 listopada 2012r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie ustalenia miejsca świadczenia usług udzielania licencji na rzecz Wnioskodawcy przez podmioty nie posiadające na terenie Rzeczypospolitej Polskiej siedziby działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejsca zamieszkania lub pobytu nie będące podatnikami tj.: osoby fizyczne nie prowadzące działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej,
*   **nieprawidłowe** - w zakresie ustalenia miejsca świadczenia usług udzielania licencji na rzecz Wnioskodawcy przez podmioty nie posiadające na terenie Rzeczypospolitej Polskiej siedziby działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejsca zamieszkania lub pobytu nie będące podatnikami tj.: osoby fizyczne nie prowadzące działalności gospodarczej, spoza terytorium Unii Europejskiej,
*   **prawidłowe** – w zakresie powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usługi udzielania licencji nabytej od kontrahenta tj. osoby fizycznej, osoby prawnej, spółki osobowej, prowadzących działalność gospodarczą na terytorium Unii Europejskiej i poza terytorium Unii Europejskiej,
*   **prawidłowe** – w zakresie rozliczenia w deklaracji VAT-7 importu usług z tytułu nabycia usług udzielania licencji od podatników prowadzących działalność na terytorium Unii Europejskiej i poza terytorium Unii Europejskiej,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie rozliczenia w deklaracji VAT-7 importu usług z tytułu nabycia usług udzielania licencji od osoby fizycznej, nie prowadzącej działalności gospodarczej, spoza Unii Europejskiej,
*   **prawidłowe** – w zakresie ustalenia miejsca świadczenia usług sprzedaży licencji podatnikom i niepodatnikom z Polski, Unii Europejskiej i spoza Unii Europejskiej i wykazania w deklaracji VAT-7 i VAT-UE,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usług udzielania licencji, dla których miejsce świadczenia określa się w oparciu o art. 28b ustawy o VAT,
*   **prawidłowe** – w zakresie powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usług udzielania licencji dla których miejsce świadczenia jest ustalane w oparciu o art. 28c ust. 1 oraz art. 28l pkt 1 ustawy o VAT,
*   **prawidłowe** – w zakresie powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży licencji na rzecz podmiotów prowadzących i nieprowadzących działalność gospodarczą w kraju,
*   **prawidłowe** – w zakresie ustalenia czy na Wnioskodawcy ciąży obowiązek rozliczenia podatku z tytułu nabycia licencji od podmiotów posiadających siedzibę działalności gospodarczej, miejsce zamieszkania lub pobytu na terytorium kraju będące osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą czy też nieprowadzącymi działalności gospodarczej, osobami prawnymi i spółkami osobowymi.

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2012r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia miejsca świadczenia usług nabycia i sprzedaży licencji, momentu powstania obowiązku podatkowego oraz rozliczenia w deklaracji VAT-7 i VAT-UE.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 19 listopada 2012r. (data wpływu 21 listopada 2012r.) oraz pismem z dnia 30 listopada 2012r. (data wpływu) będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 9 listopada 2012r. znak IBPP2/443-866/12/KO.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Osoba fizyczna "X" zarejestrowana jako unijny podatnik VAT, prowadzi sklep internetowy w formie jednoosobowej działalności gospodarczej.

Podmiot będzie pośredniczyć w sprzedaży licencji na korzystanie z projektów, prezentacji, grafiki, drobnego oprogramowania komputerowego (dalej nazywanych towarami) - będzie dokonywać ich zakupu z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży w Polsce, w Unii i poza krajami UE.

Zakup i sprzedaż za pośrednictwem sklepu internetowego będą możliwe po zarejestrowaniu się autorów (projektów, prezentacji, grafik, programów komputerowych) i potencjalnych nabywców poprzez łącza internetowe, tak aby maksymalnie zautomatyzować działanie sklepu.

Ostateczny nabywca, za pośrednictwem internetu będzie zgłaszał chęć kupna danego towaru, sklep internetowy "X" - w celu ograniczenia kontaktu między właścicielem towaru a końcowym nabywcom, nabędzie towar a następnie sprzeda go/udostępni do pobrania ostatecznemu nabywcy. Umowy licencyjne (w tym nadanie numeru licencji) będą zawierane bezpośrednio między twórcą oprogramowania a nabywcami - końcowymi użytkownikami. Kontrahent - twórca programu udokumentuje sprzedaż towaru fakturą/rachunkiem (gdy prowadzi działalność gospodarczą, lub jest spółką) lub umową (jeżeli chodzi o osobę fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej) a następnie "X" wystawi fakturę sprzedaży na ww. towar końcowemu użytkownikowi.

"X", w trakcie transakcji nie będzie nabywał na własne potrzeby, ani nie będzie udzielał żadnych praw autorskich do oprogramowania będącego przedmiotem transakcji. Sprzeda on wcześniej nabyty konkretny pojedynczy egzemplarz projektu, prezentacji, grafiki czy drobnego oprogramowania komputerowego, nie będąc stroną umowy licencyjnej, zawieranej pomiędzy producentem oprogramowania, a użytkownikiem programu. Umowa, określać będzie prawa i obowiązki użytkownika projektu, prezentacji, grafiki czy drobnego oprogramowania komputerowego, w stosunku do producenta (właściciela praw autorskich) i z zasady pozwalać będzie tylko na standardowe korzystanie z projektu, prezentacji, grafiki czy drobnego oprogramowania komputerowego (bez prawa do modyfikowania, poprawiania, kopiowania, rozpowszechniania, itp.).

Każdy element transakcji tj., zarówno udostępnienie towaru dla sklepu internetowego jak i udostępnienie licencji na korzystanie z projektów, prezentacji, grafiki, drobnego oprogramowania komputerowego końcowemu użytkownikowi odbywa się przez łącza internetowe.

Pismem z dnia 19 listopada 2012r. Wnioskodawca uzupełnił opis zdarzenia przyszłego następująco:

Ad. 1 Uzupełnienie przedstawionego zdarzenia przyszłego tj. wskazanie:

1.jednoznacznie czy Wnioskodawca świadczy usługę udzielenia licencji (sprzedaje licencje) czy też świadczy usługi pośrednictwa w udzielaniu licencji (pośrednictwo w sprzedaży licencji). Firma Wnioskodawcy świadczy usługi pośrednictwa w udzielaniu licencji (pośrednictwo w sprzedaży licencji)

2.jakie Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie z tytułu świadczonych usług (np. prowizja z tytułu pośrednictwa itd.).

Wynagrodzenie stanowić będzie prowizja obliczona jako różnica między ceną jaką zapłaci klient (ostateczny nabywca licencji/użytkownik) a ceną jaka zostanie przekazana twórcy (klientowi sklepu internetowego, który wystawia swój produkt do sprzedaży).

3.od kogo Wnioskodawca nabywa licencje, tj. proszę wskazać czy Wnioskodawca nabywa licencje od podatników, w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 201 Ir. Nr 177, poz. 1054),

Założeniem Wnioskodawcy jest pośredniczenie w sprzedaży zarówno licencji wystawionych przez podatników, w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, jak również przez osoby fizyczne nie prowadzące działalności gospodarczej (wykazujące przychody wymienione w art. 13 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

4.jeżeli Wnioskodawca nabywa licencje od podatników, to należy wskazać czy podatnicy nieposiadają/posiadają siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju tj. Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca planuje przyjąć maksymalnie najszerszy zakres współpracy pod rozwagę tj. nabywać zarówno od podatników nie posiadających jak i posiadających siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju tj. Rzeczypospolitej Polskiej.

5.jakie są warunki umowy dotyczące terminów płatności na rzecz kontrahenta Wnioskodawcy za świadczone usługi udzielenia licencji tj.

a.czy dla świadczonych ww. usług, ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, do momentu zakończenia świadczenia tych usług,

nie

b.czy ww. usługi są świadczone w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla których, w związku z ich świadczeniem, w danym roku nie upływają terminy rozliczeń lub płatności, do momentu zakończenia świadczenia tych usług,

nie

c.czy przed wykonaniem ww. usług następuje płatność w formie np, przedpłaty, zaliczki, zadatku, raty.

tak

6.czy usługa sprzedaży licencji będzie świadczona z miejsca siedziby działalności gospodarczej Wnioskodawcy, czy też z stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy, które znajduje się w innym miejscu niż siedziba działalności gospodarczej, należy wskazać gdzie znajduje się to miejsce (kraj).

Polska - siedziba Wnioskodawcy

7.komu Wnioskodawca będzie sprzedawał licencję, tj. czy będą to podatnicy w rozumieniu art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług.

Planuje się, aby sprzedaż była dokonywana zarówno na rzecz podatników w rozumieniu art. 28a jak również na rzecz osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej.

8.czy usługa sprzedaży licencji na rzecz podatnika będzie świadczona dla siedziby działalności

gospodarczej usługobiorcy, czy też dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej czy też dla stałego miejsca zamieszkania czy też zwykłego miejsca pobytu usługobiorcy, w przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, należy wskazać to miejsce,

Zapytanie dotyczy zdarzenia przyszłego, które może obejmować każdy z ww. wariantów w każdym państwie Unii jak i poza Unią Europejską.

9.czy usługa sprzedaży licencji będzie świadczona na rzecz podmiotów niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu na terytorium Unii Europejskiej, należy wskazać to miejsce,

Zapytanie dotyczy zdarzenia przyszłego które może obejmować każdy z ww. wariantów w każdym państwie Unii.

10.czy usługa sprzedaży licencji będzie świadczona na rzecz podmiotów niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej, należy wskazać to miejsce.

Zapytanie dotyczy zdarzenia przyszłego, które może obejmować każdy z ww. wariantów w każdym państwie poza Unią Europejską.

Wnioskodawca wyjaśnił kwestię związaną z pytaniem, czy Wnioskodawca ma zamiar świadczyć usługi pośrednictwa w udzielaniu licencji (pośrednictwo w sprzedaży licencji) wskazał, że działalność ta nie będzie pośrednictwem, a więc Wnioskodawca nie będzie świadczył usług w imieniu i na rzecz osoby trzeciej. Działalność objęta przedstawionym zapytaniem będzie polegać na zakupie i dalszej odsprzedaży licencji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 19 listopada 2012r.):

1.Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w przypadkach, gdy X będzie dokonywał zakupu licencji na korzystanie z projektów, prezentacji, grafiki, drobnego oprogramowania komputerowego z przeznaczeniem ich do dalszej odsprzedaży w Polsce, w Unii i poza krajami UE (bez prawa do kopiowania, powielania, modyfikowania, publicznego rozpowszechniania itp. - czyli bez nabycia praw autorskich) od osób nie posiadających w Polsce siedziby działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejsca zamieszkania lub pobytu będących:

*   osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej
*   osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą
*   osobą prawną lub spółką osobową

2.Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w przypadkach, gdy X będzie dokonywał zakupu licencji na korzystanie z projektów, prezentacji, grafiki, drobnego oprogramowania komputerowego z przeznaczeniem ich do dalszej odsprzedaży w Polsce, w Unii i poza krajami UE (bez prawa do kopiowania, powielania, modyfikowania, publicznego rozpowszechniania itp. - czyli bez nabycia praw autorskich) od osób posiadających w Polsce siedzibę działalności gospodarczej, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, miejsce zamieszkania lub pobytu będących:

*   osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej
*   osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą
*   osobą prawną lub spółką osobową

3.Jak poprawnie należy ustalić moment ujęcia w deklaracji, oraz w których pozycjach deklaracji VAT-7 należy wykazać, jak również czy należy wykazać w informacji podsumowującej VAT-UE następujące transakcje w przypadkach, gdy X będzie dokonywał zakupu licencji na korzystanie z projektów, prezentacji, grafiki, drobnego oprogramowania komputerowego z przeznaczeniem ich do dalszej odsprzedaży w Polsce, w Unii i poza krajami UE (bez prawa do kopiowania, powielania, modyfikowania, publicznego rozpowszechniania itp. - czyli bez nabycia praw autorskich) od osób nie posiadających w Polsce siedziby działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejsca zamieszkania lub pobytu będących:

*   osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej
*   osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą
*   osobą prawną lub spółką osobową

4.Jak poprawnie należy ustalić moment ujęcia w deklaracji, oraz w których pozycjach deklaracji VAT-7 należy wykazać następujące transakcje w przypadkach, gdy X będzie dokonywał zakupu licencji na korzystanie z projektów, prezentacji, grafiki, drobnego oprogramowania komputerowego z przeznaczeniem ich do dalszej odsprzedaży w Polsce, w Unii i poza krajami UE (bez prawa do kopiowania, powielania, modyfikowania, publicznego rozpowszechniania itp. czyli bez nabycia praw autorskich) od osób posiadających w Polsce siedzibę działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejsca zamieszkania lub pobytu będących:

*   osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej
*   osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą
*   osobą prawną lub spółką osobową

5.Kiedy powstanie obowiązek podatkowy (jaka jest zasada ustalenia momentu wykazania w deklaracji) oraz w których pozycjach deklaracji VAT/VAT-7K należy wykazać następujące transakcje w przypadku gdy X będzie dokonywał sprzedaży ww. licencji do spółki prowadzącej działalność gospodarczą w Polsce, oraz do podatników nieposiadających w Polsce siedziby działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejsca zamieszkania lub pobytu (z krajów UE i spoza UE), będących:

*   osobami fizycznych prowadzącymi działalność gospodarczą,
*   osobami fizycznymi nie prowadzącymi działalności gospodarczej z UE i krajów spoza UE,
*   osobami prawnymi.

Zaznaczyć należy, że powyższa numeracja pytań została wprowadzona przez tut. organ.

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 19 listopada 2012r.),

Zakup licencji przez sklep internetowy prowadzony przez osobę fizyczną – zarejestrowanego podatnika VAT-UE (zał. nr 1):

1.Nabycie licencji od (podatnika) osoby fizycznej, prowadzącej działalność gospodarczą, z Polski:

*   wykazanie w deklaracji: obowiązek w VAT (ujęcie w VAT-7 poz. 51, 52 – w miesiącu wpływu faktury i w 2 kolejnych)
*   podstawa prawna: art. 86 u.p.t.u.
*   możliwość odliczenia podatku VAT z faktury zakupu w miesiącu wpływu faktury i w 2 kolejnych miesiącach.

2.Nabycie licencji od osoby fizycznej (podatnika), prowadzącej działalność gospodarczą z Unii:

*   wykazanie w deklaracji: obowiązek w VAT (ujęcie w VAT-7 poz. 37-40, 51, 52 – w momencie powstania obowiązku podatkowego)
*   podstawa prawna: art. 19 ust. 19a u.p.t.u. – obowiązek podatkowy, art. 106 ust. 7 u.p.t.u. – obowiązek wystawienia faktury wew.
*   moment powstania obowiązku podatkowego: powstanie obowiązku podatkowego z tytułu importu usług nastąpi z chwilą wykonania nabytych usług, a więc z chwilą sprzedaży praw podatnikowi.

3.Nabycie licencji od osoby fizycznej (podatnika), prowadzącej działalność gospodarczą, spoza Unii:

*   wykazanie w deklaracji: obowiązek w VAT (VAT-7 poz. 37, 38, 51, 52 w momencie powstania obowiązku podatkowego)
*   podstawa prawna, moment powstania obowiązku podatkowego: powstanie obowiązku podatkowego z tytułu tego importu usług nastąpi z chwilą wykonania nabytych usług, a więc z chwilą sprzedaży praw podatnikowi.

4.Nabycie licencji od osoby fizycznej, nieprowadzącej działalności gospodarczej, z Polski:

*   wykazanie w deklaracji: obowiązek w VAT - brak
*   podstawa prawna: nie dotyczy
*   moment powstania obowiązku podatkowego: nie podlega pod u.p.t.u.

5.Nabycie licencji od osoby fizycznej, nie prowadzącej działalności gospodarczej, z Unii:

*   wykazanie w deklaracji: obowiązek w VAT - brak
*   podstawa prawna: nie dotyczy
*   moment powstania obowiązku podatkowego: do importu usług nie dochodzi w zakresie, w jakim podatnik nabywa licencje od podmiotów niebedących podatnikami (podatnikami w rozumieniu art. 28a u.p.t.u.). W przypadkach takich transakcja nie będzie wywoływać żadnych skutków w zakresie VAT.

6.Nabycie licencji od osoby fizycznej, nie prowadzącej działalności gospodarczej, spoza Unii:

*   wykazanie w deklaracji: obowiązek w VAT (VAT-7 poz. 37, 38, 51, 52 w momencie powstania obowiązku podatkowego)
*   powstanie obowiązku podatkowego z tytułu tego importu nastąpi z chwilą wykonania nabytych usług, a więc z chwilą sprzedaży praw podatnikowi.

7.Nabycie licencji od osoby prawnej, z Polski:

*   wykazanie w deklaracji: obowiązek w VAT (ujęcie w VAT-7 poz. 51, 52 – w miesiącu wpływu faktury i w 2 kolejnych)
*   podstawa prawna prawa odliczenia VAT: możliwość odliczenia podatku VAT z faktury zakupu w miesiącu wpływu faktury i w 2 kolejnych miesiącach.

8.Nabycie licencji od osoby prawnej (podatnika), z Unii:

*   wykazanie w deklaracji: obowiązek w VAT (VAT-7 poz. 37-40, 51, 52 w momencie powstania obowiązku podatkowego)
*   podstawa prawna: powstanie obowiązku podatkowego z tytułu importu usług powstawać będzie z chwilą wykonania nabytych usług, a więc z chwilą sprzedaży praw podatnikowi.

9.Nabycie licencji od osoby prawnej (podatnika), spoza Unii:

*   wykazanie w deklaracji: obowiązek w VAT (VAT-7 poz. 37-40, 51, 52 w momencie powstania obowiązku podatkowego)
*   podstawa prawna: powstanie obowiązku podatkowego z tytułu importu usług nastąpi z chwilą wykonania nabytych usług, a więc z chwilą sprzedaży praw podatnikowi.

Sprzedaż licencji przez sklep internetowy prowadzony przez osobę fizyczną – zarejestrowanego podatnika VAT-UE (zał. 2):

1.Sprzedaż licencji do osoby fizycznej (podatnika), prowadzącej działalność gospodarczą z Polski:

*   wykazanie w deklaracji - obowiązek w VAT (VAT-7 poz. 29, 30 – w momencie powstania obowiązku podatkowego)
*   podstawa prawna - art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. – zakres opodatkowania, art. 8 ust. 1 – definicja usługi, art. 19 ust. 13 pkt 9 w zw. z art. 28l pkt 1 u.p.t.u. – moment obowiązku podatkowego,
*   miejsce świadczenia usługi znajduje się na terytorium Polski, a więc sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce (obowiązek podatkowy powstawać będzie z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze).

2.Sprzedaż licencji do osoby fizycznej (podatnika), prowadzącej działalność gospodarczą z Unii:

*   wykazanie w deklaracji - obowiązek w VAT (VAT-7 poz. 21, 22 – w momencie powstania obowiązku podatkowego + równolegle w VAT-UE)
*   podstawa prawna - art. 28b u.p.t.u. – miejsce świadczenia usługi art. 19 ust. 13 pkt 9 w zw. z art. 28l pkt 1 u.p.t.u. – moment obowiązku podatkowego,
*   miejsce świadczenia usługi znajduje się w państwie usługobiorcy, a więc sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem VAT poza Polską (obowiązek podatkowy powstawać będzie z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze).

3.Sprzedaż licencji do osoby fizycznej (podatnika), prowadzącej działalność gospodarczą spoza Unii:

*   wykazanie w deklaracji - obowiązek w VAT (VAT-7 poz. 21, 22 – w momencie powstania obowiązku podatkowego)
*   miejsce świadczenia usługi znajduje się w państwie usługobiorcy, a więc sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem VAT poza Polską (obowiązek podatkowy powstawać będzie z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze).

4.Sprzedaż licencji do osoby fizycznej, nieprowadzącej działalności gospodarczej z Polski:

*   wykazanie w deklaracji - obowiązek w VAT (VAT-7 poz. 29, 30 – w momencie powstania obowiązku podatkowego)
*   miejsce świadczenia usługi znajduje się na terytorium Polski, a więc sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce (obowiązek podatkowy powstawać będzie z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze).

5.Sprzedaż licencji do osoby fizycznej, nieprowadzącej działalności gospodarczej z Unii:

*   wykazanie w deklaracji - obowiązek w VAT (VAT-7 poz. 29, 30 – w momencie powstania obowiązku podatkowego)
*   podstawa prawna - art. 28c ust. 1 u.p.t.u. – miejsce świadczenia usługi, art. 19 ust. 13 pkt 9 u.p.t.u. i art. 19 ust. 15 u.p.t.u. – obowiązek podatkowy
*   miejsce świadczenia usługi znajduje się na terytorium Polski, a więc w tym zakresie sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce w stawce podstawowej. Obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia udzielania (sprzedaży) licencji powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze (zob. art. 19 ust. 13 pkt 9 u.p.t.u.), przy czym otrzymanie części zapłaty skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w tej części (zob. art. 19 ust. 15 u.p.t.u.).

6.Sprzedaż licencji do osoby fizycznej, nieprowadzącej działalności gospodarczej spoza Unii:

*   wykazanie w deklaracji – obowiązek w VAT (VAT-7 poz. 21 – w momencie powstania obowiązku podatkowego)
*   podstawa prawna – art. 28l pkt 1 u.p.t.u. – miejsce świadczenia usługi, art. 109 ust. 3a u.p.t.u. ujęcie w ewidencji
*   miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie kupujący posiada siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu/quasi - obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia takich usług (prowadzenie ewidencji) powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze, przy czym otrzymanie części zapłaty skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w tej części.

7.Sprzedaż licencji do osoby prawnej (podatnika), z Polski

*   wykazanie w deklaracji – obowiązek w VAT (VAT-7 poz. 29, 30 – w momencie powstania obowiązku podatkowego)
*   miejsce świadczenia usługi znajduje się na terytorium Polski, a więc sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce (obowiązek podatkowy powstawać będzie z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze).

8.Sprzedaż licencji do osoby prawnej (podatnika), z Unii

*   wykazanie w deklaracji – obowiązek w VAT (VAT-7 poz. 21, 22 – w momencie powstania obowiązku podatkowego + równolegle w VAT UE)
*   miejsce świadczenia usługi znajduje się w państwie usługobiorcy, a więc sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem VAT poza Polską. Obowiązek podatkowy powstawać będzie z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze.

9.Sprzedaż licencji do osoby prawnej (podatnika), spoza Unii

*   wykazanie w deklaracji – obowiązek w VAT (VAT-7 poz. 21 – w momencie powstania obowiązku podatkowego)
*   miejsce świadczenia usługi znajduje się w państwie usługobiorcy, a więc sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem VAT poza Polską. Obowiązek podatkowy powstawać będzie z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** – w zakresie ustalenia miejsca świadczenia usług udzielania licencji na rzecz Wnioskodawcy przez podmioty nie posiadające na terenie Rzeczypospolitej Polskiej siedziby działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejsca zamieszkania lub pobytu nie będące podatnikami tj.: osoby fizyczne nie prowadzące działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej,
*   **nieprawidłowe** \- w zakresie ustalenia miejsca świadczenia usług udzielania licencji na rzecz Wnioskodawcy przez podmioty nie posiadające na terenie Rzeczypospolitej Polskiej siedziby działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejsca zamieszkania lub pobytu nie będące podatnikami tj.: osoby fizyczne nie prowadzące działalności gospodarczej, spoza terytorium Unii Europejskiej,
*   **prawidłowe** – w zakresie powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usługi udzielania licencji nabytej od kontrahenta tj. osoby fizycznej, osoby prawnej, spółki osobowej, prowadzących działalność gospodarczą na terytorium Unii Europejskiej i poza terytorium Unii Europejskiej,
*   **prawidłowe** – w zakresie rozliczenia w deklaracji VAT-7 importu usług z tytułu nabycia usług udzielania licencji od podatników prowadzących działalność na terytorium Unii Europejskiej i poza terytorium Unii Europejskiej,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie rozliczenia w deklaracji VAT-7 importu usług z tytułu nabycia usług udzielania licencji od osoby fizycznej, nie prowadzącej działalności gospodarczej, spoza Unii Europejskiej,
*   **prawidłowe** – w zakresie ustalenia miejsca świadczenia usług sprzedaży licencji podatnikom i niepodatnikom z Polski, Unii Europejskiej i spoza Unii Europejskiej i wykazania w deklaracji VAT-7 i VAT-UE,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usług udzielania licencji, dla których miejsce świadczenia określa się w oparciu o art. 28b ustawy o VAT,
*   **prawidłowe** – w zakresie powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usług udzielania licencji dla których miejsce świadczenia jest ustalane w oparciu o art. 28c ust. 1 oraz art. 28l pkt 1 ustawy o VAT,
*   **prawidłowe** – w zakresie powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży licencji na rzecz podmiotów prowadzących i nieprowadzących działalność gospodarczą w kraju,
*   **prawidłowe** – w zakresie ustalenia czy na Wnioskodawcy ciąży obowiązek rozliczenia podatku z tytułu nabycia licencji od podmiotów posiadających siedzibę działalności gospodarczej, miejsce zamieszkania lub pobytu na terytorium kraju będące osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą czy też nieprowadzącymi działalności gospodarczej, osobami prawnymi i spółkami osobowymi.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z kolei import usług jest to, zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Definicji podatnika i działalności gospodarczej poświęcony został art. 15 ustawy o VAT.

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1 ustawy o VAT).

Co do zasady, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, tj. podmiot, który samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą, np. dokonuje odpłatnej dostawy towarów lub świadczy usługi.

Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego (art. 17 ust. 2 ustawy o VAT).

Przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97 (art. 17 ust. 3 ustawy o VAT).

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że podatnikami są również podmioty nabywające usługi od podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju, pod warunkiem, że usługobiorca jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy. Przepis art. 17 ust. 2 ustawy nakazuje bowiem usługobiorcy rozliczenie podatku z tytułu usługi świadczonej na terytorium Polski przez ww. podmiot, jednocześnie zwalniając usługodawcę z obowiązku opodatkowania takiej transakcji.

Natomiast dla określenia miejsca świadczenia usług rozróżnić należy dwie generalne reguły. Jedna z nich odnosi się do usług świadczonych na rzecz podatników, natomiast druga z nich – do usług świadczonych na rzecz podmiotów niebedących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 28a ustawy o VAT, na potrzeby stosowania rozdziału „miejsce świadczenia przy świadczeniu usług”

1.ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2.podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powyższy artykuł wprowadza definicję podatnika mającą zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej wynikającej z art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich oraz osoby prawne niebędące podatnikami, ale zidentyfikowane lub zobowiązane do identyfikacji do celów podatku od wartości dodanej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia wynika, iż Wnioskodawca będzie dokonywał zakupu licencji na korzystanie z projektów, prezentacji, grafiki, drobnego oprogramowania komputerowego z przeznaczeniem ich do dalszej odsprzedaży w Polsce, w Unii i poza krajami UE od podmiotów nie posiadających w Polsce siedziby działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejsca zamieszkania lub pobytu będących osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej, osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, osobą prawną lub spółką osobową.

W celu określenia, czy nabyta usługa licencji podlega opodatkowaniu w Polsce, należy ustalić miejsce świadczenia tej usługi.

Ogólna reguła dotycząca miejsca świadczenia usług określona została w art. 28b ustawy.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 28b ust. 2 ustawy o VAT) .

W myśl art. 28b ust. 3 ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

W pozostałych przepisach tego rozdziału ustawodawca wymienił wyjątki od ogólnej zasady przewidzianej w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT i określił w szczególny sposób miejsce świadczenia w przypadku tych usług.

I tak zgodnie z art. 28c ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n.

Natomiast zgodnie z art. 28l pkt 1 ustawy o VAT, w przypadku świadczenia na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej, usług sprzedaży praw lub udzielania licencji i sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw - miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Odnosząc powyższe do opisu zdarzenia należy stwierdzić, iż w przypadku świadczenia ww. usług na rzecz Wnioskodawcy będącego podatnikiem przez podmioty nie posiadające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejsca zamieszkania lub pobytu będące podatnikami tj. osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą na terytorium i poza terytorium Unii Europejskiej, osoby prawne lub spółki osobowe prowadzące działalność gospodarczą na terytorium i poza terytorium Unii Europejskiej - miejscem świadczenia tych usług jest Polska, na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT. W takiej sytuacji podmiotem zobowiązanym do rozliczenia ww. czynności jest usługobiorca.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że usługodawca (tj. osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą na terytorium i poza terytorium Unii Europejskiej, osoba prawną lub spółka osobowa prowadząca działalność gospodarczą na terytorium i poza terytorium Unii Europejskiej), nie rozlicza podatku należnego z tytułu świadczonej usługi udzielenia licencji na terytorium kraju, co powoduje, że obowiązek ten ciąży na nabywcy usługi, który jest podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce. Tym samym to Wnioskodawca jest podatnikiem z tytułu wykonanej na jego rzecz usługi udzielenia licencji i jest zobligowany do rozliczenia podatku VAT od tej czynności, tj. do opodatkowania importu usług zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium Polski.

Natomiast w przypadku świadczenia ww. usług na rzecz Wnioskodawcy będącego podatnikiem przez podmioty nie posiadające na terenie Rzeczypospolitej Polskiej siedziby działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejsca zamieszkania lub pobytu nie będące podatnikiem tj. osoby fizyczne nie prowadzące działalności gospodarczej na terytorium i poza terytorium Unii Europejskiej, należy stwierdzić iż świadczenie tych usług nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy dotyczące miejsca świadczenia ww. usług na rzecz Wnioskodawcy będącego podatnikiem przez podmioty nie posiadające na terenie Rzeczypospolitej Polskiej siedziby działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejsca zamieszkania lub pobytu nie będące podatnikami tj. będącymi:

*   osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej, za prawidłowe,
*   osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej spoza terytorium Unii Europejskiej, za nieprawidłowe.

W odniesieniu do nabycia licencji od podmiotów posiadających siedzibę działalności gospodarczej, miejsce zamieszkania lub pobytu na terytorium kraju, będących osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą czy też nieprowadzącymi działalności gospodarczej, osobami prawnymi, spółkami osobowymi na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek rozliczenia podatku od towarów i usług. W przypadku nabycia licencji od podatników VAT, Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT pod warunkiem niezaistnienia przesłanek wynikających z art. 88 ustawy o VAT.

W niniejszej sprawie kolejną kwestią do rozstrzygnięcia jest dokonanie analizy przepisów dotyczących określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy o VAT).

Ogólna zasada wynikająca z ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje zatem, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru, wykonania usługi lub wystawienia faktury VAT (pod warunkiem, że została wystawiona do 7. dnia od momentu wydania towaru lub wykonania usługi).

Jednakże ustawodawca wyodrębnił szereg zdarzeń, od których obowiązek podatkowy powstaje na zasadach szczególnych.

Zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych usługach, do których stosuje się art. 28b, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej, świadczonych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, innych niż zwolnionych od podatku od wartości dodanej lub opodatkowanych stawką 0%, dla których zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca - zwane dalej "informacjami podsumowującymi".

W myśl art. 100 ust. 11 ustawy o VAT, na potrzeby określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, o którym mowa w ust. 3 i 4, w zakresie świadczenia usług wymienionych w ust. 1 pkt 4, przepisy art. 19 ust. 19a i 19b stosuje się odpowiednio.

Biorąc pod uwagę powyższe przepis art. 100 ust. 11 ustawy ma zastosowanie w przedmiotowej sprawie.

Zgodnie z art. 19 ust. 19 ustawy o VAT, przepisy ust. 1, 4, 5, 11, ust. 13 pkt 1 lit. b i c, pkt 2, 4 i 7-9 oraz ust. 14-16 stosuje się odpowiednio do importu usług, z zastrzeżeniem ust. 19a i 19b.

W myśl art. 19 ust. 19a ustawy o VAT, w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usług, z tym że:

1.  usługi, dla których, w związku z ich świadczeniem, ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, do momentu zakończenia świadczenia tych usług;
2.  usługi świadczone w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla których, w związku z ich świadczeniem, w danym roku nie upływają terminy rozliczeń lub płatności, uznaje się za wykonane z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tych usług.

Ponadto na mocy art. 19 ust. 19b ustawy o VAT, do usług, o których mowa w ust. 19a, przepis ust. 11 stosuje się odpowiednio.

Treść ww. przepisu wskazuje więc na ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego przy świadczeniu usług, dla których miejsce świadczenia określa się na podstawie zasady ogólnej, wykonywanych na rzecz podmiotów będących podatnikami z tytułu importu usług, także w przypadku otrzymania przed wykonaniem usługi płatności w formie np.: przedpłaty, zaliczki, zadatku, raty.

Mając na uwadze fakt, że Wnioskodawca w związku z nabyciem usługi udzielenia licencji od kontrahenta (podatnika) z kraju Unii Europejskiej, jak i również z kraju spoza Unii Europejskiej, zobowiązany będzie do rozliczenia podatku należnego z tytułu importu tej usługi, moment powstania obowiązku podatkowego należy, ustalać w oparciu o przepis art. 19 ust. 19a i ust. 19b ustawy o VAT.

W świetle powyższego, obowiązek podatkowy z tytułu nabycia usług, dla których Wnioskodawca jest podatnikiem na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, od kontrahentów (podatników) z krajów Unii Europejskiej, jak i również z krajów spoza Unii Europejskiej z tytułu świadczenia usługi udzielania licencji, powstaje z chwilą wykonania usługi (o ile nie zostanie wpłacona zaliczka) na podstawie z art. 19 ust. 19a pkt 1 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, iż obowiązek podatkowy z tytułu importu usług udzielania licencji nabytej od kontrahenta tj. osoby fizycznej, osoby prawnej, spółki osobowej, prowadzących działalność gospodarczą na terytorium Unii Europejskiej i spoza terytorium Unii Europejskiej nastąpi z chwilą wykonania nabytych usług, należało uznać za prawidłowe.

Odnośnie natomiast kwestii wykazywania wartości wykonywanych usług w deklaracji VAT-7 tut. Organ wyjaśnia, iż stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Minister Finansów, na podstawie art. 99 ust. 14 ustawy, określił w drodze rozporządzenia z dnia 21 grudnia 2009r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 222, poz. 1763), szczegółowe informacje dotyczące ww. deklaracji podatkowych i ich prawidłowego wypełniania.

W załączniku nr 4 do ww. rozporządzenia (Objaśnienia do deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 i VAT-7K), w części C (Rozliczenie podatku należnego), zawarte są objaśnienia do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K i VAT-D), w których wskazano, iż:

*   w poz. 37 i 38 wykazuje się łączną kwotę podstawy opodatkowania i podatku należnego od importu usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy,
*   w poz. 39 i 40 wykazuje się łączną kwotę podstawy opodatkowania i podatku należnego od importu usług, dla których miejsce świadczenia określa się na podstawie art. 28b ustawy, nabywanych od podatników podatku od wartości dodanej w rozumieniu ustawy, tj. podatników podatku od wartości dodanej nakładanego na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej innym niż terytorium kraju.

Natomiast w części D (rozliczenie podatku naliczonego) ww. załącznika nr 4 do rozporządzenia wskazano, iż w tej części wykazuje się wyłącznie wartość towarów i usług oraz kwotę podatku naliczonego (z uwzględnieniem korekt) w takiej wysokości, w jakiej podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od należnego lub zwrot podatku naliczonego, na zasadach określonych w przepisach art. 86 - 92 ustawy, z uwzględnieniem przepisów wykonawczych, w okresie rozliczeniowym, za który składana jest deklaracja. I tak:

*   w poz. 51wykazuje się nabycie towarów i usług pozostałych (wartość netto),
*   w poz. 52 wykazuje się nabycie towarów i usług pozostałych (podatek naliczony).

Mając na uwadze powyższe w przypadku nabycia przez Wnioskodawcę usługi udzielenia licencji od podatnika tj.

*   osoby fizycznej, prowadzącej działalność gospodarczą, z Unii Europejskiej,
*   osoby prawnej lub spółki osobowej, z Unii Europejskiej

Wnioskodawca winien w deklaracji VAT-7 wykazać to:

*   w poz. 37 i 38, 39 i 40 (rozliczenie podatku należnego),
*   w poz. 51 i 52 (rozliczenie podatku naliczonego).

Natomiast w sytuacji nabycia przez Wnioskodawcę usługi udzielenia licencji od podatnika tj.

*   osoby fizycznej, prowadzącej działalność gospodarczą, poza Unii Europejskiej,
*   osoby prawnej lub spółki osobowej, poza Unii Europejskiej

Wnioskodawca winien w deklaracji VAT-7 wykazać to:

*   w poz. 37 i 38 (rozliczenie podatku należnego),
*   w poz. 51 i 52 (rozliczenie podatku naliczonego).

Jednocześnie należy wskazać, że Wnioskodawca winien rozliczyć w deklaracji VAT-7 podatek należny i naliczony z tytułu importu usług w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu usług.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie rozliczenia w deklaracji VAT-7 importu usług z tytułu nabycia usług udzielania licencji od podatników prowadzących działalność na terytorium Unii Europejskiej i spoza terytorium Unii Europejskiej, należało uznać za prawidłowe.

Natomiast stanowisko Wnioskodawcy w zakresie rozliczenia w deklaracji VAT-7 importu usług z tytułu nabycia usług udzielania licencji od osoby fizycznej, nie prowadzącej działalności gospodarczej, spoza Unii Europejskiej, należało uznać za nieprawidłowe. Jak bowiem wskazano wyżej w przypadku świadczenia przedmiotowych usług na rzecz Wnioskodawcy będącego podatnikiem przez podmioty nie posiadające na terenie Rzeczypospolitej Polskiej siedziby działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejsca zamieszkania lub pobytu, nie będące podatnikiem tj. osoby fizyczne nie prowadzące działalności gospodarczej, spoza terytorium Unii Europejskiej, nabycie tych usług nie wywoła skutków w zakresie podatku od towarów i usług, bowiem pozostaje to poza zakresem VAT. Zatem Wnioskodawca nie wykazuje nabycia tych usług w deklaracji VAT-7.

Wnioskodawca w opisie zdarzenia wskazał, iż będzie następnie sprzedawał licencje, uprzednio nabyte od wskazanych we wniosku podatników następującym podmiotom:

*   podatnikom tj. osobie fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osobie prawnej, spółce osobowej z: Polski, Unii Europejskiej, spoza Unii Europejskiej,
*   niepodatnikom tj. osobie fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej z: Polski, Unii Europejskiej, spoza Unii Europejskiej

Zatem w przypadku sprzedaży przez Wnioskodawcę usług udzielania licencji podatnikom i niepodatnikom z Polski, Unii Europejskiej i spoza Unii Europejskiej stwierdza się co następuje.

Prawidłowe stosowanie przepisów regulujących miejsce świadczenia usług jest zasadniczo uzależnione od statusu usługobiorcy, czyli w zależności czy kupujący jest bądź nie jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT.

Mając na uwadze przedstawiony wcześniej stan prawny dotyczący miejsca świadczenia, jak i również opis zdarzenia, stwierdzić należy, iż miejsce świadczenia przedmiotowych usług na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a zarówno z Unii Europejskiej, jak i spoza Unii, ustalane będzie na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w art. 28b ustawy, zaś miejsce opodatkowania usług świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu na terytorium Unii Europejskiej definiowane będzie w oparciu o art. 28c ustawy o VAT, zaś dla podmiotów nieprowadzących działalności spoza Unii Europejskiej na podstawie art. 28l pkt 1 ww. ustawy.

W konsekwencji świadczone usługi udzielania licencji na rzecz podatników z Unii Europejskiej oraz spoza Unii Europejskiej, a także na rzecz podmiotów niebedących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT spoza Unii Europejskiej, będą podlegały opodatkowaniu w kraju usługobiorcy na zasadach przewidzianych w tym kraju.

W przypadku natomiast świadczenia przedmiotowych usług udzielania licencji na rzecz podmiotów niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT, z terytorium Unii Europejskiej, miejscem opodatkowania przedmiotowych usług będzie miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, zgodnie z art. 28c ustawy o VAT. W przedmiotowej sprawie usługi te będą więc opodatkowane na terytorium Polski.

W sytuacji sprzedaży usług udzielania licencji podatnikom i niepodatnikom z Polski usługi te będą opodatkowane na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, na zasadach ogólnych określonych ustawą o VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy dotyczące ustalenia miejsca świadczenia przedmiotowych usług należało uznać za prawidłowe.

Ogólna zasada wynikająca z powołanych przepisów o podatku od towarów i usług (art. 19 ust. 1 i ust. 4) wskazuje, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru, wykonania usługi lub wystawienia faktury (pod warunkiem, że została wystawiona do 7. dnia od momentu wydania towaru lub wykonania usługi).

Należy jednak mieć na uwadze przepis art. 19 ust. 13 pkt 9 ustawy o VAT, z którego wynika, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze - z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług, o których mowa w art. 28l pkt 1.

W art. 28l pkt 1 ustawy o VAT, zostały wymienione usługi sprzedaży praw lub udzielania licencji i sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw.

W myśl art. 19 ust. 15 ustawy o VAT, w przypadkach określonych w ust. 10 oraz ust. 13 pkt 2-4 i 7-10 otrzymanie części zapłaty (ceny) lub części wkładu budowlanego i mieszkaniowego powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

W związku z powyższym obowiązek podatkowy przy sprzedaży usług udzielania licencji podmiotom posiadającym miejsce siedziby działalności gospodarczej, zamieszkania, pobytu, prowadzących czy też nieprowadzących działalności gospodarczej na terytorium Polski, powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze. W przypadku zapłaty po terminie płatności podanym na fakturze lub umowie, moment powstania obowiązku podatkowego wyznacza termin płatności podany na fakturze lub w umowie.

Analogicznie obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do świadczenia ww. usług na rzecz kontrahentów nieprowadzących działalności gospodarczej, dla których miejsce zamieszkania, czy też pobytu znajduje się na terytorium Unii Europejskiej (stosujemy art. 28c) jak i poza terytorium Unii Europejskiej (stosujemy art. 28l pkt 1). Zatem w powyższej kwestii stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Natomiast w odniesieniu do sprzedaży licencji na rzecz podatników, gdzie do ustalenia miejsca świadczenia stosujemy zasadę ogólną określoną w art. 28b ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje w oparciu o art. 19 ust. 19a pkt 1 w związku z art. 100 ust. 11 ustawy o VAT. Zatem w odniesieniu do powyższego obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z art. 19 ust. 19a ustawy o VAT z chwilą wykonania usługi, a w przypadku otrzymania wcześniejszej zapłaty z chwilą jej otrzymania, w zakresie otrzymanej kwoty. Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, iż w powyższym przypadku obowiązek podatkowy powstaje na podstawie art. 19 ust. 13 pkt 9 cyt. ustawy, należy uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 109 ust. 3a ustawy o VAT, podatnicy świadczący usługi, których miejscem świadczenia nie jest terytorium kraju, są obowiązani w prowadzonej ewidencji podać nazwę usługi, wartość usługi bez podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze, uwzględniając moment powstania obowiązku podatkowego określany dla tego rodzaju usług świadczonych na terytorium kraju. W przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ust. 19a i 19b.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy dotyczące powstania obowiązku podatkowego należało uznać za prawidłowe.

Odnośnie natomiast kwestii wykazywania w deklaracji VAT-7 sprzedaży usług udzielania licencji stwierdza się co następuje.

W załączniku nr 4 do ww. rozporządzenia (Objaśnienia do deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 i VAT-7K), w części C (Rozliczenie podatku należnego), zawarte są objaśnienia do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K i VAT-D), w których wskazano, iż:

*   w poz. 21 wykazuje się dostawę towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, lub prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 ustawy. W poz. tej nie uwzględnia się wartości dostaw towarów i świadczonych usług dokonywanych w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju,
*   w poz. 22 wykazuje się świadczenie usług, o których jest mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy,
*   w wierszu 6 "Dostawa towarów oraz świadczenie usług, na terytorium kraju, opodatkowane stawką odpowiednio 22% albo 23%" w poz. 29 wykazuje się podstawę opodatkowania transakcji opodatkowanych stawką, o której mowa w art. 146a pkt 1 ustawy, tj. stawką 23%, a w poz. 30 – podatek należny od tych transakcji. W wierszu tym wykazuje się również transakcje opodatkowane wg stawki 22% (podstawa opodatkowania i podatek należny), jeżeli zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług w okresie rozliczeniowym, za który składana jest deklaracja, wystąpił taki przypadek, a także uwzględniane są korekty takich transakcji, jeżeli mają wpływ na rozliczenie podatku należnego w okresie, za który składana jest deklaracja.

Zgodnie z cyt. wcześniej art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych usługach, do których stosuje się art. 28b, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej, świadczonych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, innych niż zwolnionych od podatku od wartości dodanej lub opodatkowanych stawką 0%, dla których zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca - zwane dalej "informacjami podsumowującymi".

Minister Finansów, na podstawie art. 102 ust. 1 ustawy o VAT, wydał rozporządzenia z dnia 18 lipca 2011r. w sprawie informacji podsumowującej o dokonanych wewnątrzwspólnotowych transakcjach (Dz. U. Nr 156, poz. 931), które określa m.in. wzory informacji podsumowującej o dokonanych wewnątrzwspólnotowych transakcjach wraz z objaśnieniami.

Mając na uwadze powyższe w przypadku sprzedaży przez Wnioskodawcę usługi udzielenia licencji:

*   osobie fizycznej (podatnikowi), prowadzącej działalność gospodarczą, z Polski,
*   osobie fizycznej, nieprowadzącej działalności gospodarczej, z Polski,
*   osobie prawnej lub spółce osobowej, z Polski,
*   osobie fizycznej, nieprowadzącej działalności gospodarczej, z Unii Europejskiej,

Wnioskodawca winien w deklaracji VAT-7 wykazać to w poz. 29 i 30 (rozliczenie podatku należnego).

Z kolei w sytuacji sprzedaży usług udzielania licencji:

*   osobie fizycznej (podatnikowi), prowadzącej działalność gospodarczą, z Unii Europejskiej,
*   osobie prawnej lub spółce osobowej, z Unii Europejskiej,

Wnioskodawca winien w deklaracji VAT-7 wykazać to w poz. 21 i 22 (rozliczenie podatku należnego).

Natomiast w przypadku sprzedaży usług udzielania licencji:

*   osobie fizycznej (podatnikowi), prowadzącej działalność gospodarczą, spoza Unii Europejskiej,
*   osobie fizycznej, nieprowadzącej działalności gospodarczej, spoza Unii Europejskiej,
*   osobie prawnej lub spółce osobowej, spoza Unii Europejskiej
*   Wnioskodawca winien w deklaracji VAT-7 wykazać to w poz. 21 (rozliczenie podatku należnego).

Należy zauważyć, że Wnioskodawca winien wykazać w deklaracji VAT-7 sprzedaż usług udzielania licencji w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia tej usługi.

Wnioskodawca w informacji podsumowującej o dokonanych o wewnątrzwspólnotowych transakcjach VAT-UE winien wykazać sprzedaż świadczenia usług udzielania licencji, jak i również import usług z tytułu nabycia ww. usług w przypadku:

*   osób fizycznych (podatników), prowadzących działalność gospodarczą, z Unii Europejskiej,
*   osób prawnych lub spółek osobowych, z Unii Europejskiej.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy dotyczące wykazania sprzedaży usług udzielania licencji w deklaracji VAT-7 i VAT-UE, należało uznać za prawidłowe.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za:

*   prawidłowe – w zakresie ustalenia miejsca świadczenia usług udzielania licencji na rzecz Wnioskodawcy przez podmioty nie posiadające na terenie Rzeczypospolitej Polskiej siedziby działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejsca zamieszkania lub pobytu nie będące podatnikami tj.: osoby fizyczne nie prowadzące działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej,
*   nieprawidłowe - w zakresie ustalenia miejsca świadczenia usług udzielania licencji na rzecz Wnioskodawcy przez podmioty nie posiadające na terenie Rzeczypospolitej Polskiej siedziby działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejsca zamieszkania lub pobytu nie będące podatnikami tj.: osoby fizyczne nie prowadzące działalności gospodarczej, spoza terytorium Unii Europejskiej,
*   prawidłowe – w zakresie powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usługi udzielania licencji nabytej od kontrahenta tj. osoby fizycznej, osoby prawnej, spółki osobowej, prowadzących działalność gospodarczą na terytorium Unii Europejskiej i poza terytorium Unii Europejskiej,
*   prawidłowe – w zakresie rozliczenia w deklaracji VAT-7 importu usług z tytułu nabycia usług udzielania licencji od podatników prowadzących działalność na terytorium Unii Europejskiej i poza terytorium Unii Europejskiej,
*   nieprawidłowe – w zakresie rozliczenia w deklaracji VAT-7 importu usług z tytułu nabycia usług udzielania licencji od osoby fizycznej, nie prowadzącej działalności gospodarczej, spoza Unii Europejskiej,
*   prawidłowe – w zakresie ustalenia miejsca świadczenia usług sprzedaży licencji podatnikom i niepodatnikom z Polski, Unii Europejskiej i spoza Unii Europejskiej i wykazania w deklaracji VAT-7 i VAT-UE,
*   nieprawidłowe – w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usług udzielania licencji, dla których miejsce świadczenia określa się w oparciu o art. 28b ustawy o VAT,
*   prawidłowe – w zakresie powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usług udzielania licencji dla których miejsce świadczenia jest ustalane w oparciu o art. 28c ust. 1 oraz art. 28l pkt 1 ustawy o VAT,
*   prawidłowe – w zakresie powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży licencji na rzecz podmiotów prowadzących i nieprowadzących działalność gospodarczą w kraju,
*   prawidłowe – w zakresie ustalenia czy na Wnioskodawcy ciąży obowiązek rozliczenia podatku z tytułu nabycia licencji od podmiotów posiadających siedzibę działalności gospodarczej, miejsce zamieszkania lub pobytu na terytorium kraju będące osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą czy też nieprowadzącymi działalności gospodarczej, osobami prawnymi i spółkami osobowymi.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zmiana któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiana stanu prawnego powoduje, że niniejsza interpretacja traci swoją ważność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.