Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.133.2020.9.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-07
Teza: Sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa - goodwill.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-sprzedaż przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Czynności podlegające opodatkowaniu-Czynności cywilnoprawne-Umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych; Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 2. Obowiązek podatkowy-Powstanie obowiązku podatkowego; Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 3. Podstawa opodatkowania oraz wysokość podatku-Podstawa opodatkowania-Czynności cywilnoprawne-Umowa sprzedaży; Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 3. Podstawa opodatkowania oraz wysokość podatku-Podstawa opodatkowania-Wartość rynkowa
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1-ust. 1-pkt 1-lit. a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 2-art. 4-pkt 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 3-art. 6-ust. 1-pkt 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 3-art. 6-ust. 2; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 3-art. 6-ust. 3; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 3-art. 6-ust. 4

**Interpretacja indywidualna po wyroku sądu**

**– stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe**

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę z Państwa wniosku z 10 marca 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 maja 2022 r. sygn. akt III FSK 4865/21; oraz

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od czynności cywilnoprawnych

jest:

\- w części dotyczącej niepodlegania opodatkowaniu umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **nieprawidłowe**;

\- w pozostałym zakresie – **prawidłowe**.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

29 kwietnia 2020 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 marca 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa wraz z dodatnią wartością firmy. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – w piśmie z 8 czerwca 2020 r. (wpływ 12 czerwca 2020 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

N. Sp. z o.o. (dalej jako: „Spółka”) jest firmą handlową będącą wyłącznym dystrybutorem w Polsce marki (…), która obecnie jest \`(...)\`. Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży konsumentom towarów. Głównym przedmiotem świadczenia (…) jest profesjonalna sprzedaż oryginalnego obuwia, odzieży sportowej oraz akcesoriów sportowych, które to towary zostały zgodnie z obowiązującym przepisami prawa wprowadzone na rynek polski. Towary sprzedawane są konsumentom zarówno w sprzedaży bezpośredniej (sieć firmowych sklepów stacjonarnych), a sprzedaż ta ewidencjonowana jest za pomocą kasy rejestrującej, jak również za pośrednictwem sklepu internetowego, gdzie nabyty przez konsumenta towar wysyłany będzie na odległość. Spółka w 2019 r. nabyła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 22 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. Spółka biorąc za podstawę opodatkowania określoną w umowie cenę nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa podatek ten z ostrożności zapłaciła, jednak ma obecnie wątpliwość czy postąpiła słusznie i czy pobór tego podatku był w ogóle uzasadniony. Spółka, po nabyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa przy wykorzystaniu tego zespołu majątkowego oraz kadrowego kontynuuje dotychczasową działalność prowadzoną przez Sprzedawcę. W wyniku nabycia powstała dodatnia wartość firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych jako nadwyżka ceny zakupu nad wartością rynkową składników majątku wchodzących w skład kupionej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i polskim rezydentem podatkowym.

**Pytanie**

Czy od nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Spółka zasadnie zapłaciła podatek od czynności cywilnoprawnych?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Państwa nabycie zorganizowanego przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, ponieważ ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych w art. 1 ust. 1 pkt 1 nie wymienia takiej czynności cywilnoprawnej jak zbycie przedsiębiorstwa.

Art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera wyczerpującą listę czynności podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) opodatkowaniu podlega umowa sprzedaży rzeczy i praw majątkowych. Artykułu 7 ust. 3 ustawy nie można zaś interpretować w sposób, który wprowadzałby opodatkowanie innych składników przedsiębiorstwa niebędących rzeczą lub prawem majątkowym. Nie można jednego przepisu interpretować w oderwaniu od drugiego. Nie stosuje się podatku do czynności będących poza zakresem ustawy. Żaden z przepisów nie wspomina wyraźnie o zbyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Podstawą opodatkowania umowy sprzedaży jest „wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego” (art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, który stanowi o zakresie zastosowania tejże ustawy nie pozwala na jakiekolwiek dodanie dodatkowej czynności w celu jej opodatkowania, gdyż jest to katalog zamknięty i nie można przepisu tego stosować w sposób rozszerzający.

Na przeszkodzie stoi też fakt, iż w przeciwieństwie do innych ustaw podatkowych, gdzie przedmiotem opodatkowania nie są umowy i czynności cywilnoprawne, lecz ich rezultaty, w podatku od czynności prawnych opodatkowaniu podlegają tylko i wyłącznie czynności cywilnoprawne, jak wyraźnie stwierdza to tytuł ustawy. Na gruncie tego podatku obowiązek podatkowy jest związany z faktem zaistnienia określonej czynności cywilnoprawnej, natomiast bez znaczenia z punktu widzenia konsekwencji podatkowych jest fakt wykonania tej czynności, a także okoliczności, czy z wykonaniem tejże czynności łączy się jakiekolwiek przesunięcie majątkowe.

Opodatkowaniu podlega tylko i wyłącznie konkretna czynność cywilnoprawna, a nie jej przedmiot, np. składnik majątkowy sprzedanego przedsiębiorstwa. Ponieważ ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie definiuje pojęć w niej zawartych i brak jest jednoznacznego odesłania do prawa cywilnego, należy odnieść się zgodnie z regułami interpretacyjnymi do języka potocznego. Skutkuje to faktem, iż pojęcie „sprzedaż zorganizowanego przedsiębiorstwa” należy rozumieć jako sprzedaż całości, a nie poszczególnych składników.

Również przy interpretacji tego pojęcia nie można pominąć aspektu ekonomicznego takiej umowy, gdyż całkowicie inna byłaby cena całego przedsiębiorstwa, które oprócz rzeczy i praw, zawiera także przejęcie pracowników, kontaktów handlowych i innych niemierzalnych wartości, a całkowicie inna byłaby cena przy sprzedaży poszczególnych składników rzeczowych i praw majątkowych, zatem także inna byłaby podstawa opodatkowania, gdyby umowę sprzedaży całego przedsiębiorstwa podzielić na umowy sprzedaży poszczególnych elementów.

Nawet jeżeli by przyjąć podgląd, iż przy sprzedaży zorganizowanego przedsiębiorstwa opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają poszczególne elementy tego przedsiębiorstwa będące rzeczami lub prawami materialnymi, to i tak dochodzimy do wniosku iż nie będzie im podlegała cała wartość za jaką zbyto to przedsiębiorstwo, a jedynie te elementy, które stanowią rzeczy lub prawa materialne, gdyż tylko one, jako wymienione w ustawie, mogą być przedmiotem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zatem zapłacenie podatku od wartości całego przedsiębiorstwa również było nieprawidłowe, gdyż przedmiotem „sprzedaży” była między innymi także kadra pracownicza oraz w wyniku tej sprzedaży powstała wartość przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 16g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która nie jest prawem materialnym, gdyż nie może być przedmiotem swobodnego obrotu. Stanowi ona jedynie dodatnią różnicę pomiędzy ceną zapłaconą za nabywane przedsiębiorstwo a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład zakupionego przedsiębiorstwa. Nie ma legalnej definicji ani przedsiębiorstwa i praw majątkowych, ani goodwill. Co więcej, to ostatnie pojęcie jest różnie kwalifikowane w piśmiennictwie. Niemniej przeważające jest stanowisko, że bez naruszenia konstytucyjnej zasady, że zakres opodatkowania wyznaczają ustawy, nie da się objąć podatkiem od czynności cywilnoprawnych goodwilla zawartego w cenie sprzedaży przedsiębiorstwa. Nie jest to bowiem prawo majątkowe (np. wyrok NSA sygn. akt II FSK 1393/17, WSA sygn. akt I SA/Wr 1167/16, wyrok NSA sygn. akt II FSK 1932/16, wyrok NSA sygn. akt II FSK/3591/17). Goodwill nie stanowi odrębnego prawa majątkowego wchodzącego w skład przedsiębiorstwa i samodzielnie nie może być przedmiotem obrotu.

Wartość przedsiębiorstwa jest jedynie pojęciem ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i ustawy o rachunkowości, nie istnieje natomiast jako wartość materialna w sensie cywilistycznym, gdyż pod pojęciem wartości przedsiębiorstwa kryje się tylko i wyłącznie różnica w cenie jaką zapłacił nabywca w odniesieniu do rynkowej wartości nabytych poszczególnych składników tego przedsiębiorstwa.

Natomiast na gruncie ustawy o rachunkowości termin „wartość przedsiębiorstwa” rozpatrywany jest na trzech płaszczyznach, wyróżnia się: wewnętrzną wartość przedsiębiorstwa, nabytą wartość przedsiębiorstwa i skonsolidowaną wartość przedsiębiorstwa. Istota wewnętrznej wartości przedsiębiorstwa sprowadza się do różnicy między rynkową wartością przedsiębiorstwa, która jest odzwierciedleniem, wartości przedsiębiorstwa w opinii zainteresowanych inwestorów, a jego wyceną księgową. Jest to więc różnica między wartością bilansową przedsiębiorstwa, a jego wartością ekonomiczną, definiowaną jako zdolność generowania zadowalających inwestora przepływów finansowych. Jeżeli jednostka jest posiadaczem wewnętrznej wartości przedsiębiorstwa, nie wykazuje jej w księgach rachunkowych. Wewnętrzna wartość przedsiębiorstwa może zamienić się w nabytą wartość przedsiębiorstwa. Zachodzi to wówczas, gdy dana jednostka gospodarcza staje się przedmiotem obrotu na rynku kapitałowym i zostaje nabyta (w całości lub jej zorganizowana część) przez inne przedsiębiorstwo. Nabyta wartość firmy stanowi zatem różnicę między ceną nabycia aktywów netto przedsiębiorstwa (tzw. ceny przejęcia) a ich wartością godziwą. Jeżeli cena nabycia jest wyższa od wartości godziwej aktywów netto mamy do czynienia z nabytą dodatnią wartością przedsiębiorstwa.

Wartość firmy nie może być samodzielnie przedmiotem obrotu, albowiem nie ma cechy zbywalności i nie istnieje jego zobiektywizowana wartość. Nie jest w związku z tym np. możliwe precyzyjnie określone co do wartości porównanie dwóch renom przedsiębiorstw. Wartość goodwill objawia się wyłącznie jako składnik ceny sprzedaży przedsiębiorstwa, co nie jest pojęciem tożsamym z wartością rynkową. Co za tym idzie, wartość firmy ujawnia się (aktualizuje się) dopiero w momencie sprzedaży przedsiębiorstwa. Nie istnieje wobec tego przed sprzedażą przedsiębiorstwa. Sprzedaż zaś skutkuje nabyciem translatywnym rzeczy lub prawa, a więc jej przedmiotem może być to tylko, co istnieje przed jej dokonaniem (zawarciem umowy sprzedaży) i co podlega sprzedaży. Innymi słowy, przedmiot sprzedaży nie może być nabywany konstytutywnie, tj. tak, że powstaje on dopiero z momentem dokonania czynności. W konsekwencji, dodatnia wartość firmy goodwill nie jest prawem majątkowym w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie goodwill wymagałoby więc zmiany przepisów o podatku od czynności cywilnoprawnych, bo nie można opodatkowywać czegoś, co nie zostało wyraźnie wskazane jako podstawa opodatkowania.

W Państwa ocenie, przedstawione definicje w obu ustawach jednoznacznie wskazują, że wartość przedsiębiorstwa nie stanowi żadnej kategorii praw materialnych, a jedynie odzwierciedla ekonomiczny charakter różnicy, pomiędzy zapłaconą ceną, a sumą nabytych składników, którą na gruncie wymienionych ustaw odnosi się poprzez odpisy amortyzacyjne w ciężar kosztów i w żaden sposób nie można jej sprzedać. Zatem ta część wartości zapłaconej za zorganizowane przedsiębiorstwo, a przewyższającej wartość rynkową nabytych poszczególnych składników tego przedsiębiorstwa nie mieści się w pojęciu art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i nie może być opodatkowania tym podatkiem.

**Interpretacja indywidualna**

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 3 lipca 2020 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0111-KDIB2-3.4014.133.2020.2.BD, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe. Interpretację doręczono Państwu 8 lipca 2020 r.

**Skarga na interpretację indywidualną**

Pismem z 4 sierpnia 2020 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie. Skarga wpłynęła do mnie (poprzez platformę e-puap) 5 sierpnia 2020 r. Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji.

**Postępowanie przed sądami administracyjnymi**

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargę na interpretację – wyrokiem z 19 listopada 2020 r., sygn. akt I SA/Rz 527/20.

Wnieśli Państwo skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 12 maja 2022 r. sygn. akt III FSK 4865/21 uchylił na posiedzeniu niejawnym w całości ww. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz interpretację z 3 lipca 2020 r. znak 0111-KDIB2-3.4014.133.2020.2.BD.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 12 maja 2022 r.

Naczelny Sąd Administracyjny przekazał odpis orzeczenia do Organu 7 lipca 2022 r.

**Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku**

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

\- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku;

\- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

\- w części dotyczącej niepodlegania opodatkowaniu umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **nieprawidłowe**;

\- w pozostałym zakresie – **prawidłowe**.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 815):

Podatkowi podlegają m.in. umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych, oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2 powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Obowiązek podatkowy – przy umowie sprzedaży – ciąży na kupującym.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2-4 ww. ustawy:

Podstawę opodatkowania – przy umowie sprzedaży – stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy.

Wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Jeżeli podatnik nie określił wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej lub wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, organ ten wezwie podatnika do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny.

Jeżeli podatnik, pomimo wezwania, o którym mowa w ust. 3, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez podatnika, koszty opinii ponosi podatnik.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 oraz art. 7 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy:

Stawki podatku wynoszą – od umowy sprzedaży:

a) nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,

b) innych praw majątkowych – 1%.

Podatek pobiera się według stawki najwyższej jeżeli podatnik dokonując czynności cywilnoprawnej, w wyniku której nastąpiło przeniesienie własności, nie wyodrębnił wartości rzeczy lub praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki – od łącznej wartości tych rzeczy lub praw majątkowych.

Stosownie do art. 10 ust. 1 i 2 omawianej ustawy:

Podatnicy są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, złożyć deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, według ustalonego wzoru, oraz obliczyć i wpłacić podatek w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, z wyłączeniem przypadków, gdy podatek jest pobierany przez płatnika.

Notariusze są płatnikami podatku od czynności cywilnoprawnych dokonywanych w formie aktu notarialnego.

Zgodnie z art. 535 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r., poz. 1145 ze zm.):

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Art. 555 Kodeksu cywilnego stanowi, że:

Przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio do sprzedaży energii, praw oraz wody.

Przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio między innymi do sprzedaży praw majątkowych. Zatem przedmiotami sprzedaży w ujęciu Kodeksu cywilnego oprócz rzeczy mogą być również prawa majątkowe. Prawami majątkowymi są przysługujące danej osobie prawa do korzystania i rozporządzania określoną rzeczą lub prawem ustanowionym na tej rzeczy.

Należy zauważyć, że w przepisach dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych brak jest definicji przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Dlatego też, w przypadku gdy przedmiotem umowy sprzedaży jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w celu dokonania właściwej kwalifikacji przenoszonych składników należy sięgnąć do rozwiązań prawnych uregulowanych w przepisach ogólnych. W takim przypadku należy zatem posłużyć się definicją „przedsiębiorstwa” zawartą w przepisie art. 551 ustawy Kodeks cywilny. Takie działanie jest tym bardziej zasadne, że gro czynności wymienionych w katalogu określającym przedmiot opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest zdefiniowanych w Kodeksie cywilnym.

Zgodnie powołanym powyżej art. 551 Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl natomiast art. 552 ww. Kodeksu:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W świetle powyższego jeżeli przedmiotem umowy sprzedaży jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, to podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlega umowa sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa na zasadach ogólnych przewidzianych dla umowy sprzedaży. Tak jak w przypadku każdej innej umowy sprzedaży, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i ciąży na kupującym, a podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub praw majątkowych, składających się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Z opisu sprawy wynika, że w 2019 r. nabyli Państwo zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 22 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. Biorąc za podstawę opodatkowania określoną w umowie cenę nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa zapłacili Państwo podatek od czynności cywilnoprawnych. Jednak mają Państwo wątpliwość czy postąpili słusznie i czy pobór tego podatku był uzasadniony. Po nabyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa przy wykorzystaniu tego zespołu majątkowego oraz kadrowego kontynuują Państwo dotychczasową działalność prowadzoną przez Sprzedawcę. W wyniku nabycia powstała dodatnia wartość firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych jako nadwyżka ceny zakupu nad wartością rynkową składników majątku wchodzących w skład kupionej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Są Państwo czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i polskim rezydentem podatkowym.

Powzięli Państwo wątpliwość, czy zasadnie uiścili podatek od czynności cywilnoprawnych w związku z nabyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Państwa zdaniem nabycie zorganizowanego przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, ponieważ ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych w art. 1 ust. 1 pkt 1 nie wymienia takiej czynności cywilnoprawnej jak zbycie przedsiębiorstwa. Według Państwa żaden z przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie wspomina wyraźnie o zbyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Z takim stanowiskiem nie można się zgodzić.

Z treści powołanego powyżej art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jasno wynika, że opodatkowaniu podlegają umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych. Wskazany przepis nie wymienia jakie konkretnie przedmioty umów sprzedaży podlegają opodatkowaniu. Dla opodatkowania czynności sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie ma zatem znaczenia czy umowa sprzedaży obejmuje przedsiębiorstwo, jego zorganizowaną część, nieruchomość czy wierzytelność, która stanowi prawo majątkowe. Istotnym jest, że przeniesienie własności następuje w drodze umowy sprzedaży.

W świetle ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych umowa sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych przewidzianych dla umowy sprzedaży. W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wchodzą przecież rzeczy i prawa majątkowe. Umowa sprzedaży tych przedmiotów wprost wymieniona jest w katalogu ww. art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym nie możemy się zgodzić z Państwa twierdzeniem, że nabycie zorganizowanego przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Tak jak w przypadku każdej innej umowy sprzedaży obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i ciąży on na kupującym a podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

Zatem w tej części stanowisko Państwa należy uznać za nieprawidłowe.

Zgodzić się natomiast należy z Państwem, że dodatnia wartość firmy, nie jest prawem majątkowym i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przechodząc więc do kwestii „goodwill” należy wskazać, iż pojęcie „wartość firmy” jest określone w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2019 r., poz. 351, ze zm.). Zgodnie z art. 33 ust. 4 zdanie pierwsze i drugie tej ustawy:

Wartość firmy stanowi różnicę między ceną nabycia określonej jednostki lub zorganizowanej jej części a niższą od niej wartością godziwą przejętych aktywów netto. Jeżeli cena nabycia jednostki lub zorganizowanej jej części jest niższa od wartości godziwej przejętych aktywów netto, to różnica stanowi ujemną wartość firmy.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie definiuje pojęcia wartości firmy. Nadwyżka ceny nabycia nad wartością aktywów netto czyli dodatnia wartość firmy funkcjonuje jedynie dla potrzeb określenia wartości księgowej majątku. Należy jednak wskazać, że nadwyżka ta stanowi swego rodzaju wynagrodzenie za nabycie „goodwill” związanego z nabywanym przedsiębiorstwem. Składać się na niego będą uznanie i renoma rynkowa, wartość doświadczenia pracowników czy kontaktów handlowych nabywanego przedsiębiorstwa.

Naczelny Sąd Administracyjny 21 lutego 2022 r. podjął uchwałę o sygnaturze III FPS 2/21, w której ustalił, że dodatnia wartość firmy (goodwill), rozumiana jako nadwyżka ceny nabycia nad wartością rynkową składników majątkowych przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, nie stanowi prawa majątkowego w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wartość firmy (goodwill) jest pewnym stanem faktycznym, uzewnętrznionym w momencie sprzedaży przedsiębiorstwa, niestanowiącą jakiegokolwiek prawa podmiotowego, a tym samym niemogącą być przedmiotem samodzielnego obrotu gospodarczego. Oznacza to, że wartość firmy (goodwill), a zwłaszcza wartość majątkowa, którą ona reprezentuje, nie może być przedmiotem sprzedaży jako czynności opodatkowanej na podstawie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Pomimo wymiaru finansowego wartość firmy nie jest zatem prawem majątkowym, a w rezultacie nie powinna zostać uwzględniona w podstawie opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Tym samym nie powinni Państwo uwzględniać w podstawie opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych dodatniej wartości firmy (tzw. goodwill), tj. różnicy pomiędzy ceną, którą Państwo zapłacili za zorganizowana część przedsiębiorstwa a sumą wartości rynkowych składników majątkowych objętych transakcją sprzedaży.

W tej części uznaliśmy Państwa stanowisko za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja, co wynika z przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej, zgodnie z uprawnieniami Organu interpretacyjnego nadanymi przez art. 14b § 1 tejże ustawy, ma zastosowanie wyłącznie dla Państwa.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja jest zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA)

albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA) będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.