Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-801/11-2/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-12-07
Teza: W zakresie braku wystąpienia po stronie Spółki obowiązków płatnika w związku z nieodpłatnym objęciem akcji przez pracowników Spółki w ramach programu motywacyjnego
Słowa kluczowe: akcja-objęcie (nabycie) akcji; Francja; nabycie-nabycie nieodpłatne; objęcie (nabycie); obowiązek-obowiązek płatnika; pracownik; programy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 38

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 22.09.2011 r. (data wpływu 26.09.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie braku wystąpienia po stronie Spółki obowiązków płatnika w związku z nieodpłatnym objęciem akcji przez pracowników Spółki w ramach programu motywacyjnego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26.09.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej dochodowego od osób fizycznych w zakresie braku wystąpienia po stronie Spółki obowiązków płatnika w związku z nieodpłatnym objęciem akcji przez pracowników Spółki w ramach programu motywacyjnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Z dniem 16 lipca 2011 r. pracownicy Wnioskodawcy nabyli prawo do nieodpłatnego objęcia akcji (dalej: akcje pracownicze lub akcje) Spółki G. z siedzibą w Paryżu (dalej: Spółka z Grupy), tj. podmiotu będącego podmiotem powiązanym ze Spółką kapitałowo ze względu na strukturę grupy.

Akcje pracownicze na zasadach nieodpłatności obejmują pracownicy Spółki w ramach specjalnie opracowanego programu planu akcyjnego zwanego „SUCCESS…” (dalej: program motywacyjny). Dnia 4 maja 2007 r. program motywacyjny został przyjęty przez Walne Zgromadzenie Spółki z Grupy w formie uchwały. Organizatorem programu motywacyjnego jest Spółka z Grupy. Jest to również podmiot podejmujący wszelkie decyzje dotyczące programu motywacyjnego (posiada wyłączne prawo decydowania o kształcie i zasadach funkcjonowania takich programów). Ponadto, Spółka z Grupy pokrywa wszelkie koszty związane z obsługą programu motywacyjnego. Kosztami tymi w żaden sposób nie jest obciążana Spółka.

Uczestnictwo w programie motywacyjnym jest dobrowolne. Warunkiem przystąpienia do programu motywacyjnego jest wyrażenie przez pracownika pisemnej zgody. Jak wynika z regulaminu programu motywacyjnego, nieodpłatne akcje Spółki z Grupy, pracownicy Spółki mają prawo otrzymać:

*   po upływie określonego czasu od momentu przystąpienia pracownika do programu motywacyjnego, pod warunkiem, że dany pracownik będzie pozostawał w stosunku pracy ze Spółką - tzw. warunek obecności,

*   po spełnieniu przez Spółkę warunku dotyczącego skonsolidowanych wyników finansowych określonych wskaźnikiem ROCE (stopa zwrotu zaangażowanego kapitału) - tzw. warunek finansowy.

Pracownicy Spółki objęli akcje z dniem 16 lipca 2011 r. zgodnie z ww. warunkami zatwierdzonymi w programie motywacyjnym.

Spółka ponadto podkreśla, że prawo do nieodpłatnego objęcia akcji przez pracowników Spółki i ewentualne przysporzenie majątkowe z tego tytułu nie stanowi elementu pracy i płacy tych pracowników (możliwość objęcia takich akcji nie wynika z zapisów umów o pracę, regulaminów pracy i nie jest od tego uzależniony poziom płac pracowników). Nie występuje również taka sytuacja, w której Spółka zawiera umowę ze Spółką z Grupy mającą na celu uzyskanie jej akcji z zastrzeżeniem świadczenia na rzecz osób trzecich (tj. pracowników Spółki), gdzie istotą (ewentualnej) umowy byłby stosunek pracy łączący uprawnionych beneficjentów z zatrudniającą ich spółką.

W ramach Grupy istnieją również inne programy motywacyjne o podobnych charakterze. Różnice mogą wynikać z tego, że zamiast wskaźnika ROCE jest brany pod uwagę wskaźnik EBITDA lub w ogóle tzw. warunek finansowy nie jest uwzględniony w programie i nie ma wpływu na otrzymanie akcji przez pracowników Spółki. Programy takie są organizowane także przez inne podmioty z Grupy, np. przez SUEZ Environnement Company. Ponadto, dochodzi nie tylko do objęcia akcji, ale także do nabycia istniejących akcji.

W związku z tak wdrożonym w Spółce planem motywacyjnym, S powzięła wątpliwość co do skutków podatkowych z niego wynikających.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka jest płatnikiem podatku od osób fizycznych (dalej: podatek PIT) z tytułu przychodów ze stosunku pracy w przypadku nieodpłatnego objęcia akcji przez pracowników Spółki w ramach programu motywacyjnego?
2.  Czy nieodpłatne objęcie akcji przez pracowników Spółki w ramach planu motywacyjnego uznać należy za przychody z kapitałów pieniężnych w rozumieniu ustawy o PIT i czy w związku z taką kwalifikacją podatkową uzyskanej przez pracowników korzyści majątkowej, po stronie Spółki powstanie jakikolwiek obowiązek podatkowy w podatku PIT, tj. czy Spółka pełni rolę płatnika tego podatku?
3.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym obowiązek podatkowy w podatku PIT powstaje w momencie nieodpłatnego objęcia akcji przez pracownika Spółki, czy też w momencie zbycia akcji przez pracownika Spółki?

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie Nr 1 i 2. W przedmiocie pytania Nr 3 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

Spółka uważa, że nie pełni roli płatnika podatku PIT z tytułu przychodów ze stosunku pracy w związku z nieodpłatnym objęciem akcji przez pracowników Spółki w ramach programu motywacyjnego. Za poprawnością tej tezy przemawia fakt, iż przychody uzyskane z tego tytułu przez pracowników Spółki nie wynikają ze stosunku pracy, tj. stosunku prawnego łączącego Spółkę z pracownikiem. Spółka uważa, że przysporzenie majątkowe pracownika w formie nieodpłatnego objęcia akcji w ramach programu motywacyjnego należy zakwalifikować do przychodów pracownika z kapitałów pieniężnych.

Należy zauważyć, że zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm., dalej: ustawy o PIT) za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Przy czym, zgodnie z treścią art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione w art. 12 ust 1 ustawy o PIT kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia, a więc każda forma przysporzenia majątkowego (tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna) mająca swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy. Jednak jeżeli jakiekolwiek świadczenia nie mają związku ze stosunkiem pracy (nie wynikają z niego), to nie mogą być uznane za przychody ze stosunku pracy. Forma prawna jaką jest stosunek pracy pomiędzy pracownikiem i pracodawcą oraz tytuł, z którego pracownik otrzymuje różnego rodzaju wypłaty i świadczenia za czynności wykonywane w ramach pracy są tym samym kluczowymi elementami, od których uzależnione jest prawidłowe zakwalifikowanie danego przysporzenia majątkowego jako przychodu ze stosunku pracy.

Jak wskazano w stanie faktycznym, świadczenia (bezpłatne przyznanie akcji) w ramach programu motywacyjnego nie będą przekazywane ani finansowane przez pracodawcę, tj. Spółkę. Przedmiotowe świadczenia są realizowane przez Spółkę z Grupy, z którym to podmiotem nie łączy pracownika Spółki stosunek pracy, ani żaden inny stosunek wymieniony w art. 12 ust. 4 ustawy o PIT. Jednocześnie Spółka nie ma też wpływu na podejmowanie decyzji w tym zakresie, bowiem nie kontroluje działań Spółki z Grupy i nie ma nawet pozycji, która by to (choćby teoretycznie) umożliwiała. W konsekwencji, w przekonaniu Spółki, omawianych świadczeń nie można, uznać za przychody ze stosunku pracy.

Tym samym, w ocenie Spółki nie zachodzi obowiązek obliczenia i pobrania podatku przez Spółkę, od tak uzyskanego przez pracownika przysporzenia majątkowego. Nie dochodzi bowiem w tym przypadku - w świetle art. 31 ustawy o PIT - do spełnienia warunku, jakim jest dokonywanie świadczeń przez zakład pracy, tj. Spółkę na rzecz osoby będącej pracownikiem tego zakładu pracy.

Zgodnie z przedstawioną konstrukcją programu motywacyjnego, świadczenie w postaci nieodpłatnie przekazywanych akcji jest wykonywane przez zagraniczną Spółkę z Grupy, która nie jest pracodawcą dla beneficjentów programu. Z kolei, pracownicy otrzymujący nieodpłatne świadczenie w postaci akcji przekazywanych w ramach programu motywacyjnego są pracownikami Spółki, która jest jedynie kapitałowo powiązana ze Spółką z Grupy (i znajduje się w pozycji podmiotu zależnego, a nie dominującego). Mając zatem na uwadze przywołane powyżej regulacje prawne, Spółka uznaje, że - w opisanej sytuacji - nie będzie ciążył na niej obowiązek wykonania funkcji płatnika podatku PIT z tytułu przychodów ze stosunku pracy.

Spółka podkreśla, ze powyższe stanowisko jest zbieżne z zajmowanym w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA), który wyraźnie potwierdził prawidłowość kwalifikacji takich przychodów - przy uwzględnieniu przedstawionego stanu faktycznego - do przychodów z kapitałów pieniężnych. Spółka podkreśliła, że NSA jednoznacznie zakwestionował słuszność stanowiska, jakoby przychody takie należało kwalifikować do przychodów ze stosunku pracy.

Tytułem przykładu, w wyroku z dnia 27 kwietnia 2011 r. (sygn. II FSK 1665/10) NSA dokonał interpretacji art. 12 ustawy o PIT pod kątem pytania będącego przedmiotem niniejszego wniosku. Zdaniem NSA, „z tego przypisu wynika jednoznacznie, że stanowi on o przychodach z określonych (w nim) stosunków prawnych, w tym - istotnego dla sprawy niniejszej - stosunku pracy. W przywołanej regulacji prawnej prawodawca nie użył sformułowań w rodzaju: „przychody związane ze stosunkiem pracy, towarzyszące stosunkowi pracy, osiągnięte przy okazji stosunku pracy”. Jeżeli więc uczestnicząc w określonym stosunku pracy osoba fizyczna osiągnie przychód pozostający w jakimś związku faktycznym z wykonywaniem pracy, ale nie stanowiący przychodu ze stosunku prawnego w postaci stosunku pracy, nie będzie to przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.”

W powołanym wyroku, NSA uznał, iż, okoliczność, że beneficjentami objętych akcji są pracownicy spółki krajowej z grupy, nie uzasadnia jeszcze twierdzenia, że uzyskanie akcji jest świadczeniem ze stosunku pracy, łączącego spółkę krajową z jej pracownikami. Ponadto, NSA dokonał kompleksowej wykładni tego zagadnienia w kontekście kwalifikacji przychodów uzyskanych przez pracownika spółki krajowej w wyniku otrzymania przez niego nieodpłatnych akcji zagranicznej spółki z grupy na podstawie programów motywacyjnych. NSA stwierdził, że w takim przypadku objęcie akcji nie stanowi przychodu ze stosunku pracy, w związku z czym, zgodnie z art. 31 ustawy o PIT, zainteresowana spółka nie będzie w tym zakresie płatnikiem podatku PIT.

NSA zwrócił uwagę na kilka okoliczności, które są kluczowe przy kwalifikacji prawnej takiego przychodu, ważnych z punktu widzenia oceny stanu faktycznego:

„Ze stanu faktycznego skontrolowanej przez WSA indywidualnej interpretacji prawa podatkowego nie wynika, że objęcie lub nabycie na preferencyjnych warunkach akcji spółki brytyjskiej przez pracowników spółki „polskiej” stanowiło element warunków pracy i płacy tych pracowników, aby - na przykład - objęte było zapisami umów o pracę, zgodnych z prawem pracy regulaminów pracy, płacy lub nagradzania pracowników. Refinansowanie (ex post) przez krajową spółkę określonej części wydatków organizowanych przez inną spółkę planów udostępniania na dogodnych zasadach akcji podmiotu zagranicznego nie świadczy też samodzielnie, że jest to wynikające ze stosunku pracy, w szczególności warunków pracy, płacy i ewentualnie innych świadczeń wymagalnych od pracodawcy, świadczenie ponoszone za uprawnionych pracowników. Stan faktyczny wydanej interpretacji nie zawiera też danych mogących uzasadniać ocenę, że spółka krajowa zawarła ze spółką zagraniczną umowę mającą na celu uzyskania jej akcji, z zastrzeżeniem świadczenia na rzecz osób trzecich, to jest pracowników podmiotu krajowego, gdzie causą (ewentualnej) umowy, byłby stosunek pracy łączący uprawnionych beneficjentów z zatrudniającą ich spółką.

Przedstawiając stan faktyczny dochodzonej indywidualnej interpretacji prawa podatkowego spółka krajowa podała natomiast, że wszelkie plany i decyzje dotyczące przekazywania akcji pochodzą od pomiotu zagranicznego, podmiot krajowy nie ma nawet wpływu na wybór pracowników uczestniczących w tych przedsięwzięciach. Ze stanu faktycznego, stanowiącego podstawę i obszar wydanej, a następnie skontrolowanej przez Sąd pierwszej instancji, indywidualnej interpretacji prawa podatkowego nie wynika (więc), aby możliwość a następnie objęcie lub nabycie akcji podmiotu zagranicznego wynikały ze stosunku pracy łączącego pracowników z zatrudniającą ich spółką mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Związki gospodarcze, czy też kapitałowe łączące spółkę krajową ze spółką zagraniczną nie są wystarczającą podstawą do uznania, że wartości lub prawa uzyskiwane od spółki zagranicznej są świadczeniami ze stosunku pracy zawartego i realizowanego ze spółką krajową.”

Odnosząc powyższe warunki do stanu faktycznego przedstawionego w niniejszym wniosku, należy stwierdzić, że wszystkie te warunki zostały spełnione. W tym zakresie należy zwrócić uwagę na następne elementy:

*   nieodpłatne objęcie akcji przez pracowników Spółki nie jest warunkiem pracy i płacy tych pracowników (m.in. możliwość objęcia takich akcji nie wynika z zapisów umów o pracę, regulaminów pracy i nie jest od tego uzależniony poziom płac pracowników),

*   wszystkie koszty uczestnictwa pracownika Spółki w programie motywacyjnym ponosi Spółka z Grupy i nie dochodzi do refinansowania tych wydatków przez Spółkę,

*   nie ma miejsca także sytuacja, w której Spółka zawiera umowę ze Spółką z Grupy mającą na celu uzyskanie jej akcji z zastrzeżeniem świadczenia na rzecz osób trzecich (tj. pracowników Spółki), gdzie causą (ewentualnej) umowy byłby stosunek pracy łączący uprawnionych beneficjentów z zatrudniającą ich spółką,

*   wszelkie decyzje dotyczące programów motywacyjnych pochodzą od Spółki z Grupy, która jest organizatorem konkursu i ma wyłączne prawo decydowania o kształcie takich programów.

NSA uznał ponadto, że powiązania kapitałowe i gospodarcze pomiędzy spółką zagraniczną (podmiot, którego akcje podlegają nieodpłatnemu przekazaniu), a spółką krajową (podmiot, w którym zatrudnieni są pracownicy otrzymujący akcje) nie mogą być podstawą do uznania, iż w przedmiotowej sytuacji dochodzi do powstania przychodu pracownika ze stosunku pracy. Zdaniem NSA przychód taki powstanie, lecz nie ze stosunku pracy, a z kapitałów pieniężnych, o czym stanowi art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT. Identyczne stanowisko zajął NSA w dwóch innych wyrokach z dnia 27 kwietnia 2011 r. (sygn. II FSK 1410/10 oraz sygn. II FSK 2 176/09).

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że nie będzie zobowiązana do pełnienia funkcji płatnika podatku PIT z tytułu przychodów ze stosunku pracy od przychodów otrzymanych przez jej pracowników ze Spółki zagranicznej (Spółka z Grupy), z tytułu nieodpłatnego objęcia akcji w ramach programu motywacyjnego.

Ad. 2.

Zdaniem Spółki, przysporzenie majątkowe otrzymane przez jej pracowników w wyniku nieodpłatnego objęcia akcji Spółki z Grupy w ramach planu motywacyjnego uznać należy za przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu ustawy o PIT. Jednocześnie Spółka nie będzie pełnić funkcji płatnika podatku PIT z tego tytułu. Podatek w tym przypadku powinien być rozliczony samodzielnie przez pracownika Spółki, bezpośrednio uzyskującego przysporzenie majątkowe. Tym samym, pracownik Spółki będzie zobowiązany do uiszczenia podatku i wykazania przychodu i podatku po zakończeniu roku podatkowego w odrębnym zeznaniu podatkowym (PIT-38).

Wskazać należy, że zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Wśród źródeł przychodów, wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy o PIT wskazano kapitały pieniężne i prawa majątkowe (art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT). Szczegółowy zakres przychodów należących do kategorii przychodów z kapitałów pieniężnych wynika z art. 17 ust. 1 ustawy o PIT. Zakres ten obejmuje m.in. należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o PIT).

Art. 5a pkt l1 ustawy o PIT wskazuje, iż przez pojęcie papierów wartościowych należy rozumieć papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2005 r. Nr 183, poz. 1538 ze zm.).

Zgodnie z art. 3 pkt 1 tej ustawy, papierami wartościowymi są m.in.:

*   akcje, prawa poboru, prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,

*   inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a), lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne).

Na podstawie przywołanych przepisów, należy uznać, iż beneficjenci programu motywacyjnego otrzymają papiery wartościowe (akcja jest bowiem jednym z rodzajów papierów wartościowych na gruncie ustawy o PIT). W konsekwencji, przychód wynikający z nieodpłatnego objęcia akcji w ramach programu motywacyjnego przez pracowników Spółki, uznać należy za kategorię należącą do przychodów z kapitałów pieniężnych, zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT.

Z kolei, jak stanowią przepisy art. 30b ust. 1 ww. ustawy - od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Na podstawie zaś art. 30b ust. 5 ustawy o PIT dochód powstały z tego tytułu nie może być łączony z dochodami opodatkowanymi na zasadach ogólnych oraz podatkiem liniowym.

W konsekwencji powyższego, Spółka uznaje, że nie ma obowiązku pobierania i odprowadzania zaliczek na podatek PIT (nie występuje w roli płatnika podatku PIT) na żadnym etapie realizacji postanowień wynikających z programu motywacyjnego. Obowiązek rozliczenia podatku ciąży bowiem w tej sytuacji na pracowniku (beneficjencie programu motywacyjnego).

Przytoczone rozstrzygnięcie jakiego dokonał NSA, potwierdzające stanowisko Spółki w zakresie pierwszego pytania ma również znaczenie dla pytania Nr 2. Zdaniem NSA nie budzi wątpliwości fakt, że w przedstawionym stanie faktycznym po stronie pracownika powstaje przychód z kapitałów pieniężnych, a Spółka nie ma obowiązku pobrania podatku PIT z tego tytułu. Ponadto Spółka zauważa, iż pogląd taki potwierdzony został w szeregu interpretacji organów podatkowych, np.:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 stycznia 2009 r., Nr ITPB2/415-1012/08/RS,

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 5 marca 2009 r., Nr ITPB1/415-775/08/HD,

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 sierpnia 2010 r., Nr ILPB2/415-599/l0-4/WM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Spółki wyłącznie w zakresie obowiązków płatnika w sytuacji nieodpłatnego objęcia akcji przez pracowników Spółki w ramach programu motywacyjnego. Niniejsza interpretacja nie zawiera oceny stanowiska w zakresie określenia źródła przychodu z tytułu nieodpłatnego objęcia akcji przez uczestników programu.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

1.  obliczenie,
2.  pobranie,
3.  wpłacenie

\- podatku, zaliczki lub raty.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w myśl przepisów art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ww. ustawy, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje o dochodach sporządzone według ustalonego wzoru.

Na podstawie treści powyższych przepisów należy stwierdzić, iż warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu.

W myśl art. 42a ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52 i art. 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego wynika, iż pracownicy Spółki nabyli warunkowe prawo do nieodpłatnego objęcia akcji Spółki kapitałowej z siedzibą w Paryżu, podmiotu powiązanego ze Spółką kapitałowo ze względu na strukturę grupy G S.

Akcje pracownicze Spółki kapitałowej z siedzibą w Paryżu nieodpłatnie obejmują pracownicy Spółki w ramach specjalnie opracowanego programu motywacyjnego przyjętego przez Walne Zgromadzenie Spółki z Grupy w formie uchwały. Uczestnictwo w programie motywacyjnym jest dobrowolne. Warunkiem przystąpienia do programu motywacyjnego jest wyrażenie przez pracownika pisemnej zgody.

Organizatorem programu motywacyjnego jest Spółka z Grupy, która podejmuje wszelkie decyzje dotyczące programu, ponadto pokrywa wszelkie koszty związane z jego obsługą. Kosztami tymi w żaden sposób nie jest obciążana Spółka.

Z dniem 16 lipca 2011 r. pracownicy Spółki objęli akcje zgodnie z warunkami zatwierdzonymi w programie motywacyjnym.

Wątpliwości Spółki budzi kwestia dotycząca skutków podatkowych związanych z określeniem momentu powstania przychodu w związku z realizacją praw wynikających z programu motywacyjnego polegających na nieodpłatnym objęciu akcji w roku 2011 oraz ewentualnie ciążących na Spółce obowiązkach płatnika.

Mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne i prawne należy zauważyć, że pracownicy Spółki w momencie nieodpłatnego objęcia akcji Spółki zagranicznej mającej siedzibę we Francji będą dysponować prawami i przywilejami należnymi akcjonariuszom (z tym momentem uzyskają prawo do czerpania korzyści wynikających z akcji). Tym samym po stronie pracowników Spółki w momencie realizacji uprawnienia do nieodpłatnego otrzymania akcji niewątpliwie będzie miało miejsce przysporzenie majątkowe z uwagi na fakt, że aby uczestnik programu mógł czerpać korzyści z akcji musiałby nabyć akcje za określoną cenę, a w związku z nieodpłatnym nabyciem nie poniósł takich wydatków. Operacja ta wywołuje skutek podatkowy w postaci uzyskania przez uczestnika Programu przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten będzie odpowiadać wartości rynkowej otrzymanych nieodpłatnie akcji zagranicznej spółki kapitałowej. Jednakże, ponieważ Spółka nie będzie obciążana kosztami związanymi z obsługą programu motywacyjnego, stanowisko Spółki zgodnie z którym nie jest ona zobowiązana do pobrania zaliczki na podatek dochodowy oraz braku ciążących na Spółce obowiązków informacyjnych, ponieważ nieodpłatne przekazanie akcji następuje z pominięciem Spółki, należy uznać za prawidłowe.

Ponadto w tym miejscu należy wyjaśnić, iż na mocy przepisu art. 1 pkt 16 lit. f) ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1478), nadano nowe brzmienie art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązujące od dnia 1 stycznia 2011 r., zgodnie, z którym, dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną, która objęła (nabyła) te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji.

Zasada, o której mowa w ust. 11, nie ma zastosowania do dochodu osiągniętego ze zbycia akcji, przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji (art. 24 ust. 12 ww. ustawy).

Natomiast ustawodawca na mocy art. 1 pkt 16 lit. g) ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1478) dodał do przepisu art. 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nowy ustęp 12a, który stanowi, że przepisy ust. 11 i 12 mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia (nabycia) akcji spółek, których siedziba znajduje się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Zgodnie z przepisem art. 13 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1478), przepisy ustaw zmienianych w art. 1-3, w brzmieniu nadanym znowelizowaną ustawą, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionych strat) od dnia 1 stycznia 2011 r., z wyjątkiem:

1.  art. 6 ust. 2 i 2a ustawy, o której mowa w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą,
2.  art. 21b ust. 6 ustawy, o której mowa w art. 3, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą

\- które mają zastosowanie do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2010 r.

Jednakże organ podatkowy zauważa, że powyższa nowelizacja nie ma wpływu na rozstrzygnięcie odnośnie braku wystąpienia obowiązków płatnika po stronie Spółki. Kluczowe znaczenie w przedstawionym stanie faktycznym ma brak, ponoszenia przez Spółkę kosztów związanych z wprowadzonym Programem motywacyjnym związanym z objęciem akcji spółki kapitałowej mającej siedzibę we Francji.

Zatem w momencie objęcia nieodpłatnych akcji spółki kapitałowej mającej siedzibę we Francji przez pracowników Spółki na Spółce nie będą ciążyć obowiązki płatnika, ani żadne inne obowiązki informacyjne. Wobec tego należy uznać za zbędne i bezprzedmiotowe rozważanie co do postawionych przez Spółkę pytań dotyczących źródła przychodu u pracowników w związku z nieodpłatnym objęciem akcji.

Reasumując ponieważ nieodpłatne objęcie akcji spółki kapitałowej mającej siedzibę we Francji , w ramach opracowanego programu motywacyjnego przez pracowników Spółki następuje z pominięciem obciążenia Spółki kosztami wprowadzonego programu, powyższe skutkuje tym, że na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika, ani żadne inne obowiązki informacyjne.

Końcowo - odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń Wojewódzkich Sądów Administracyjnych należy stwierdzić, iż w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej wyroki nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację, nawet jeżeli kształtuje określoną linię orzeczniczą. Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Dlatego tut. organ nie może w oparciu o powołane wyroki sądów potwierdzić stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.