Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-535/15-5/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-12-18
Teza: Czy przypadający na X dochód z tytułu komercyjnego wykorzystania Prototypu wytworzonego w ramach Umowy z NCBiR, zwracany na rzecz NCBiR, stanowi dla X przychód podatkowy? Czy przypadający na X dochód (część dochodu) ze sprzedaży Aparatury, zakupionej lub wytworzonej ze środków z dofinansowania uzyskanego z NCBiR, zwracany na rzecz NCBiR, stanowi dla X przychody podatkowe?
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; projekt; przychód; sprzedaż
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 7 października 2015 r. (data wpływu 13 października 2015 r.), uzupełnionego na formularzu ORD-IN z dnia 22 października 2015 r. (data wpływu 2 listopada 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych między innymi w zakresie w zakresie konieczności rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu komercyjnego wykorzystania Prototypu oraz sprzedaży Aparatury w związku z realizowanym Projektem – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 października 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych między innymi w zakresie w zakresie konieczności rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu komercyjnego wykorzystania Prototypu oraz sprzedaży Aparatury w związku z realizowanym Projektem.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

1.  X Spółka Akcyjna („X”), podatnik podatku dochodowego od osób prawnych („podatek CIT”), jest członkiem dwupodmiotowego Konsorcjum utworzonego w celu realizacji projektu na rzecz Narodowego Centrum Badań i Rozwoju („NCBiR”). Liderem Konsorcjum, reprezentującym Konsorcjum w zakresie realizacji projektu na rzecz NCBiR, jest inny podmiot - Lider Konsorcjum („Lider”).
2.  Konsorcjum, zawarło z NCBiR Umowę („Umowa z NCBiR”) na wykonanie projektu dofinansowanego przez NCBiR w ramach programu „XY” (dalej jako: „Projekt”).

Projekt obejmuje realizację:

1.  fazy badawczej - obejmującej badania przemysłowe (tj. badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy i umiejętności w celu opracowania nowych produktów, procesów, usług lub wprowadzenia ulepszeń do istniejących) oraz prace rozwojowe (tj. nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych i ulepszonych produktów, procesów, usług);
2.  fazy przygotowań do wdrożenia, obejmującej działania, których celem jest przygotowanie wyników fazy badawczej do zastosowania w działalności gospodarczej (tzw. komercjalizacja).

Okres realizacji projektu wynosi 36 miesięcy. Ustalony w Umowie z NCBiR termin rozpoczęcia realizacji Projektu to 01.05.2014 r., a termin jego zakończenia to 30 kwietnia 2017 r. (faza badawcza 1 maja 2014 r. – 30 kwietnia 2016 r.).

1.  Projekt realizowany jest w ustalonych etapach-zadaniach. X realizuje zadania fazy badawczej:
    1.  opracowanie technologii wytwarzania produktu,
    2.  opracowanie, wykonanie i badania podzespołów produktu w wersji modelu laboratoryjnego,
    3.  budowa prototypu produktu,
    4.  wykonanie badań laboratoryjnych i eksploatacyjnych prototypu produktu.

Zgodnie z obowiązującymi obecnie umowami, X nie będzie brała udziału w fazie wdrożeniowej (tj. w przygotowaniach do komercjalizacji wyników fazy badawczej). Projekt na rzecz NCBiR jest realizowany w ramach oraz w związku z prowadzoną przez X działalnością gospodarczą. Wydatki ponoszone przez X na realizację Projektu, tj.:

1.  koszty wynagrodzeń,
2.  koszty usług badawczych,
3.  koszty operacyjne,
4.  koszty ogólne;

mają na celu osiągnięcie przez X (teraz oraz/lub w przyszłości) przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów X. Dzięki realizacji Projektu, X (jej pracownicy i - współpracownicy) nabywają wiedzę oraz umiejętności i doświadczenie niezbędne dla realizacji przez X innych, czysto komercyjnych projektów, z tytułu których X osiąga przychody podatkowe. Ponadto, realizacja Projektu na rzecz NCBiR stanowi swego rodzaju reklamę oraz rekomendację dla obecnych oraz potencjalnych kontrahentów i klientów X. Podsumowując, realizacja Projektu na rzecz NCBiR (zadań w fazie badawczej) jest ściśle związana z bieżącą oraz przyszłą działalnością gospodarczą X i będzie miała przełożenie na przychody podatkowe osiągane przez X.

1.  Finansowanie Projektu.
    1.  Realizacja Projektu finansowana jest w części dofinansowaniem - dotacją z NCBiR, w części odpowiednio ustalonym wkładem własnym X oraz Lidera.
    2.  Wypłata dofinansowania przez NCBiR na rzecz Konsorcjum, za pośrednictwem Lidera, jest uzależniona od otrzymania przez NCBiR dotacji celowej z budżetu państwa (dotacji celowej na realizację strategicznych programów badań naukowych i prac rozwojowych, innych zadań NCBiR oraz na realizację badań naukowych i prac rozwojowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa).
    3.  Dofinansowanie jest przekazywane przez NCBiR Liderowi, na rachunek bankowy Lidera, w transzach, w formie rocznych zaliczek, a następnie - za pośrednictwem Lidera, w odpowiedniej ustalonej między członkami Konsorcjum części - na rachunek bankowy X.
    4.  Pierwsza zaliczka dofinansowania przekazywana jest w terminie 30 dni od dnia zawarcia Umowy z NCBiR, a kolejne zaliczki - na podstawie złożonego przez Lidera, w imieniu i na rzecz Konsorcjum, wniosku o płatność.
    5.  Warunkiem otrzymania kolejnej zaliczki jest rozliczenie (w pierwszej kolejności pomiędzy X i Liderem, a następnie między Liderem reprezentującym Konsorcjum a NCBiR) co najmniej 70% wszystkich dotychczas przekazanych środków. X dostarcza Liderowi informacji niezbędnych do przygotowania w imieniu Konsorcjum raportów z realizacji Projektu, zestawień poniesionych kosztów, niezbędnych do rozliczenia zaliczek, na określonych w Umowie z NCBiR zasadach i terminach.
    6.  Środkami finansowymi z dofinansowania z NCBiR dla Konsorcjum technicznie zarządza Lider, który sprawuje nadzór nad realizacją Projektu i prawidłowością wydatkowania tych środków oraz dokonuje ich podziału zgodnie z ustalonymi przez Lidera i X, w Umowie Konsorcjum, harmonogramem i kosztorysem prac. Środki finansowe z dofinansowania NCBiR przypadające na X są niezwłocznie przekazywane przez Lidera na rachunek bankowy X. X przedkłada Liderowi rozliczenie kosztów poszczególnych zadań. Lider je akceptuje i wydaje zgodę - jako podmiot pośredniczący w kontaktach między Konsorcjum a NCBiR - na dalsze finansowanie realizowanych przez X zadań.
    7.  W przypadku niewykorzystania środków finansowych lub wykorzystania ich niezgodnie z Umową z NCBiR, X (za pośrednictwem Lidera) oraz Lider (bezpośrednio na rzecz NCBiR) są zobowiązani do zwrotu kwoty niewykorzystanej lub wykorzystanej niezgodnie z Umową z NCBiR wraz z odsetkami.
    8.  Rozliczenie końcowe z realizacji zadań fazy badawczej nastąpi zgodnie z Umową z NCBiR na podstawie wszystkich, prawidłowo wypełnionych raportów Lidera i X oraz końcowego raportu z realizacji zadań fazy badawczej, w oparciu o rzeczywiste koszty poniesione przez Lidera i X.
    9.  Rozliczenie końcowe pomiędzy Liderem a X - po zakończeniu realizacji zadań fazy badawczej - nastąpi w ciągu 21 dni od dokonania przez Lidera (w imieniu Konsorcjum) rozliczenia tej fazy z NCBiR.
2.  Prawa własności intelektualnej.
    1.  Rezultaty realizacji Projektu będące przedmiotem praw własności przemysłowej a także rezultaty realizacji Projektu niepodlegające takiej ochronie stanowią własność Lidera lub X. Lider oraz X w trakcie oraz w celu realizacji Projektu mają prawo do korzystania na równych zasadach z wyników wspólnych prac wykonanych w ramach Projektu.
    2.  Podział praw własności intelektualnej wytworzonych w ramach wspólnej realizacji Projektu zostanie dokonany po jego zakończeniu, odrębnym porozumieniem, z uwzględnieniem proporcji finansowego zaangażowania (tj. zasadniczo wysokości wkładu własnego) odpowiednio Lidera oraz X.
3.  Wykorzystanie Prototypu do celów komercyjnych.
    1.  W przypadku powstania w wyniku realizacji Projektu prototypu, instalacji pilotażowej lub demonstracyjnej („Prototyp”) Konsorcjum lub dany członek Konsorcjum (tj. Lider lub X) może wykorzystać Prototyp do celów komercyjnych. Wszelkie dochody z rozporządzania Prototypem w okresie 3 lat od daty zakończenia realizacji Projektu (lub w okresie amortyzacji Prototypu - jeśli okres ten jest krótszy niż 3 lata), podlegają zwrotowi pro rata na rachunek NCBiR.
4.  Sprzedaż aparatury naukowo-badawczej zakupionej/wytworzonej ze środków dofinansowania.
    1.  Dochody ze sprzedaży aparatury naukowo-badawczej (tj. zestawów urządzeń badawczych, pomiarowych, laboratoryjnych, zakupionych lub wytworzonych do zastosowań pomocniczych przy realizacji Projektu, niewchodzących w skład Prototypów - dalej jako „Aparatura”) zakupionej lub wytworzonej ze środków stanowiących dofinansowanie z NCBiR, uzyskane w okresie realizacji Projektu, podlegają zwrotowi na rachunek NCBiR.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (doprecyzowane na formularzu ORD-IN z dnia 22 października 2015 r.):

1.  Czy dofinansowanie z NCBiR otrzymane przez X (za pośrednictwem Lidera Konsorcjum) jest wolne od podatku CIT (na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT), w związku z czym, wydatki z tytułu realizacji Projektu, przypadające na X, w części sfinansowanej ze środków z dofinansowania NCBiR, nie stanowią dla X kosztów podatkowych (zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT)?
2.  Czy X ma prawo do zaliczania w koszty podatkowe (na zasadach ogólnych) przypadających na X wydatków związanych z realizacją Projektu na rzecz NCBiR, w części w jakiej wydatki te są finansowane z wkładu własnego X?
3.  Czy przypadający na X dochód z tytułu komercyjnego wykorzystania Prototypu wytworzonego w ramach Umowy z NCBiR, zwracany na rzecz NCBiR, stanowi dla X przychód podatkowy?
4.  Czy przypadający na X dochód (część dochodu) ze sprzedaży Aparatury, zakupionej lub wytworzonej ze środków z dofinansowania uzyskanego z NCBiR, zwracany na rzecz NCBiR, stanowi dla X przychody podatkowe?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź w zakresie pytania trzeciego i czwartego. Wniosek Spółki w zakresie pozostałych pytań będzie przedmiotem odrębnych rozstrzygnięć.

W opinii Spółki:

*   przypadający na Spółkę dochód z tytułu komercyjnego wykorzystania Prototypu wytworzonego w ramach Umowy z NCBiR, zwracany na rzecz NCBiR, nie stanowi dla Spółki przychodu podatkowego,
*   przypadający na Spółkę dochód (część dochodu) ze sprzedaży Aparatury, zakupionej lub wytworzonej ze środków z dofinansowania uzyskanego z NCBiR, zwracany na rzecz NCBiR, nie stanowi dla Spółki przychodu podatkowego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 oraz 2 ustawy o CIT, przychody ze wspólnego przedsięwzięcia (w tym przedsięwzięcia realizowanego w ramach Konsorcjum) łączy się z przychodami każdego wspólnika (członka Konsorcjum) proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Przychody, koszty uzyskania przychodów, wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zwolnienia i ulgi podatkowe, obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku - wynikające z realizacji Projektu na rzecz NCBiR w ramach utworzonego Konsorcjum - są przypisywane (przyporządkowywane) X proporcjonalnie do posiadanego przez X udziału w Konsorcjum, realizującym Projekt na rzecz NCBiR.

Z uwagi na fakt, iż dochód (przychód) z komercyjnego wykorzystania Prototypu, w okresie realizacji Projektu oraz zasadniczo 3 lata po jego zakończeniu, podlega zwrotowi na rzecz NCBiR, osiągnięcie tego dochodu nie będzie stanowiło dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego.

Wnioskodawca, w okresie Projektu oraz 3 lata po zakończeniu jego realizacji, nie uzyska żadnych korzyści z komercjalizacji Prototypu, gdyż wszelkie przychody/dochody z tego tytułu będzie przekazywać na rzecz NCBiR - zatem będą to realne przychody/dochody NCBiR a nie X. X będzie tutaj działała jako quasi pośrednik.

Zgodnie z przepisami ustawy o podatku CIT, aby dane świadczenie można było uznać za przychód podatkowy, podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT, powinny zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   świadczenie powinno stanowić przysporzenie po stronie podatnika, rozumiane jako powiększenie jego aktywów, bądź też pomniejszenie jego pasywów;
*   przysporzenie to powinno mieć charakter definitywny, tj. trwały, bezwarunkowy, ostateczny i pewny, co wynika z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym za przychody podatkowe uznawane są należne podatnikowi przychody, choćby nie zostały przez niego faktycznie otrzymane.

Natomiast dochód (przychód) z komercyjnego wykorzystania Prototypu nie będzie stanowił definitywnego powiększenia majątku Spółki, gdyż będzie zwracany na rzecz NCBiR. W związku z powyższym, przypadający na Wnioskodawcę przychód (dochód) z tytułu z komercyjnego wykorzystania Prototypu wytworzonego w ramach Umowy z NCBiR, zwracany na rzecz NCBiR, nie będzie stanowił przychodu podatkowego Spółki, gdyż nie będzie to przychód należny Spółki lecz NCBiR.

Z uwagi na fakt, iż dochody (przychody) ze sprzedaży Aparatury zakupionej lub wytworzonej ze środków stanowiących dofinansowanie z NCBiR, uzyskane w okresie realizacji Projektu, podlegają zwrotowi na rachunek NCBiR, osiągnięcie tych dochodów (przychodów) ani ich zwrot na rzecz NCBiR nie będzie rodził po stronie Wnioskodawcy żadnych konsekwencji podatkowych w podatku CIT. Spółka, w okresie Projektu, nie uzyska żadnych korzyści ze sprzedaży Aparatury, której nabycie, wytworzenie zostało sfinansowane z dofinansowania z NCBiR, gdyż wszelkie przychody/dochody z tytułu tej sprzedaży będzie przekazywać na rzecz NCBiR - zatem będą to realne przychody/dochody NCBiR a nie Spółki. Wnioskodawca będzie tutaj działał jako quasi pośrednik.

Zgodnie z przepisami ustawy o podatku CIT, aby dane świadczenie można było uznać za przychód podatkowy, podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT, powinny zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   świadczenie powinno stanowić przysporzenie po stronie podatnika, rozumiane jako powiększenie jego aktywów, bądź też pomniejszenie jego pasywów;
*   przysporzenie to powinno mieć charakter definitywny, tj. trwały, bezwarunkowy, ostateczny i pewny, co wynika z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym za przychody podatkowe uznawane są należne podatnikowi przychody, choćby nie zostały przez niego faktycznie otrzymane.

Natomiast dochód (przychód) ze sprzedaży Aparatury, w części w jakiej jej nabycie/wytworzenie zostało sfinansowane z dofinansowania z NCBiR, nie będzie stanowił definitywnego powiększenia majątku Spółki, gdyż będzie zwracany na rzecz NCBiR.

W związku z powyższym, przypadający na Spółkę przychód (dochód) ze sprzedaży Aparatury, zakupionej lub wytworzonej ze środków z dofinansowania uzyskanego z NCBiR, zwracany na rzecz NCBiR, nie będzie stanowił przychodu podatkowego Spółki, gdyż nie będzie to przychód należny Spółki lecz NCBiR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Spółka jest członkiem Konsorcjum utworzonego w celu realizacji projektu na rzecz Narodowego Centrum Badań i Rozwoju („NCBiR”). Liderem Konsorcjum, reprezentującym Konsorcjum w zakresie realizacji projektu na rzecz NCBiR, jest inny podmiot - Lider Konsorcjum. Konsorcjum zawarło z NCBiR Umowę na wykonanie projektu dofinansowanego przez NCBiR w ramach programu „XY”. Projekt obejmuje realizację fazy badawczej oraz przygotowań do wdrożenia. Spółka realizuje zadania fazy badawczej. Spółka nie będzie brała udziału w fazie wdrożeniowej. Projekt na rzecz NCBiR jest realizowany w ramach oraz w związku z prowadzoną przez X działalnością gospodarczą. Realizacja Projektu finansowana jest w części dofinansowaniem - dotacją z NCBiR, a w części odpowiednio ustalonym wkładem własnym członków Konsorcjum, w tym wkładem własnym Wnioskodawcy. W przypadku powstania w wyniku realizacji Projektu prototypu, instalacji pilotażowej lub demonstracyjnej („Prototyp”) Konsorcjum lub dany członek Konsorcjum (tj. Lider lub Spółka) może wykorzystać Prototyp do celów komercyjnych. Lecz dochody z rozporządzania tym Prototypem w okresie 3 lat od daty zakończenia realizacji Projektu (lub w okresie amortyzacji Prototypu - jeśli okres ten jest krótszy niż 3 lata), podlegają zwrotowi na rachunek NCBiR. Również dochody ze sprzedaży aparatury naukowo-badawczej zakupionej lub wytworzonej ze środków stanowiących dofinansowanie z NCBiR, uzyskane w okresie realizacji Projektu, podlegają zwrotowi na rachunek NCBiR.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Użycie w przepisie art. 12 ust. 1 pkt 1 sformułowania „otrzymane” oznacza, że momentem powstania przychodu pieniężnego jest co do zasady moment otrzymania, czyli wpływu bezpośrednio do majątku podatnika, względnie na jego rachunek, wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami.

Dodatkowo należy wskazać jednak, że o przychodzie można mówić tylko wtedy, gdy następuje trwałe i definitywne przysporzenie majątkowe.

Nie można zatem przyjąć, iż przypadający na Wnioskodawcę dochód ze sprzedaży Aparatury zakupionej czy też wytworzonej ze środków będących dofinansowaniem z NCBiR oraz rozporządzania Prototypem wytworzonym w ramach Projektu, zwracany na rzecz tego podmiotu, powoduje konieczność rozpoznania przychodu podatkowego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowym zakresie – jest co do zasady prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.