Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-534/15-5/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-12-17
Teza: Czy przypadający na X dochód (część dochodu) ze sprzedaży Aparatury, zakupionej lub wytworzonej ze środków z dofinansowania uzyskanego z XY, zwracany na rzecz XY, stanowi dla X przychody podatkowe?
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; projekt; przychód; sprzedaż
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 7 października 2015 r. (data wpływu 13 października 2015 r.), uzupełnionego na formularzu ORD-IN z dnia 22 października 2015 r. (data wpływu 23 listopada 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych między innymi w zakresie konieczności rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu sprzedaży Aparatury w związku z realizowanym Projektem – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 października 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych między innymi w zakresie konieczności rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu sprzedaży Aparatury w związku z realizowanym Projektem.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

1.  X Spółka Akcyjna („X”), podatnik podatku dochodowego od osób prawnych („podatek CIT”), jest członkiem Konsorcjum utworzonego w celu realizacji projektu na rzecz XY („XY”). Liderem Konsorcjum, reprezentującym Konsorcjum w zakresie realizacji projektu na rzecz XY, jest inny podmiot - Lider Konsorcjum („Lider”).
2.  Konsorcjum zawarło z XY Umowę („Umowa z XY”) na wykonanie projektu dofinansowanego przez XY w ramach strategicznego programu badań naukowych i prac rozwojowych na rzecz obronności bezpieczeństwa państwa (dalej jako: „Projekt”). Projekt obejmuje realizację:
    1.  etapów badań naukowych,
    2.  etapów prac rozwojowych.

Okres realizacji projektu wynosi 85 miesięcy. Ustalony w Umowie z XY termin rozpoczęcia realizacji Projektu to 30 grudnia 2014 r., a termin jego zakończenia to 29 grudnia 2021 r.

1.  Projekt realizowany jest w ustalonych etapach - zadaniach. X realizuje poszczególne, przypisane jej zadania, zarówno na etapie badań naukowych, jak i na etapie prac rozwojowych. Projekt na rzecz XY jest realizowany w ramach oraz w związku z prowadzoną przez X działalnością gospodarczą. Wydatki ponoszone przez X na realizację Projektu, mają na celu osiągnięcie przez X (teraz oraz/lub w przyszłości) przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów X. Dzięki realizacji Projektu, X (jej pracownicy i współpracownicy) nabywają wiedzę oraz umiejętności i doświadczenie niezbędne dla realizacji przez X innych, czysto komercyjnych projektów, z tytułu których X osiąga przychody podatkowe. Ponadto, realizacja Projektu na rzecz XY stanowi swego rodzaju reklamę oraz rekomendację dla obecnych oraz potencjalnych kontrahentów i klientów X. Dodatkowo, X może w przyszłości uzyskać licencje na korzystanie z utworów, wynalazków, wzorów użytkowych i wzorów przemysłowych, powstałych w trakcie realizacji Projektu na rzecz XY, co do których prawa - zgodnie z umową z XY - przysługują Skarbowi Państwa (patrz pkt 5) iv) poniżej). Podsumowując, realizacja Projektu na rzecz XY jest ściśle związana z bieżącą oraz przyszłą działalnością gospodarczą X i będzie miała przełożenie na przychody podatkowe osiągane przez X.
2.  Finansowanie Projektu.
    1.  Realizacja Projektu finansowana jest w części dofinansowaniem - dotacją z XY, w części odpowiednio ustalonym wkładem własnym członków Konsorcjum, w tym wkładem własnym X.
    2.  Wypłata dofinansowania przez XY na rzecz Konsorcjum, za pośrednictwem Lidera, jest uzależniona od otrzymania przez XY dotacji celowej z budżetu państwa (tj. dotacji celowej na realizację strategicznych programów badań naukowych i prac rozwojowych, innych zadań XY oraz na realizację badań naukowych i prac rozwojowych na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa).
    3.  Dofinansowanie jest przekazywane przez XY Liderowi, na rachunek bankowy Lidera, w transzach, w formie zaliczek, a następnie - za pośrednictwem Lidera, w odpowiedniej ustalonej części - na rachunek bankowy X (a także pozostałych członków Konsorcjum).
    4.  Pierwsza zaliczka dofinansowania przekazywana jest w terminie 30 dni od rozpoczęcia realizacji Projektu, a kolejne zaliczki - na podstawie złożonego przez Lidera, w imieniu i na rzecz Konsorcjum, wniosku o płatność.
    5.  Warunkiem otrzymania kolejnej zaliczki jest, m. in., rozliczenie (w pierwszej kolejności pomiędzy członkami Konsorcjum, w tym X, a Liderem, a następnie między Liderem reprezentującym Konsorcjum a XY) co najmniej 70% wszystkich dotychczas przekazanych środków. X (a także pozostali członkowie Konsorcjum) dostarcza Liderowi informacji niezbędnych do przygotowania, w imieniu Konsorcjum, wszelkich raportów z realizacji Projektu, a także zestawień poniesionych kosztów, niezbędnych do rozliczenia zaliczek, na określonych w Umowie z XY zasadach i terminach.
    6.  Środkami finansowymi z dofinansowania z XY dla Konsorcjum technicznie zarządza Lider, który sprawuje ogólny nadzór nad realizacją Projektu i prawidłowością wydatkowania tych środków. Środki finansowe z dofinansowania XY przypadające na X są niezwłocznie przekazywane przez Lidera na rachunek bankowy X.
    7.  W przypadku niewykorzystania środków finansowych (lub wykorzystania ich niezgodnie z Umową z XY), X a także inni członkowie Konsorcjum (za pośrednictwem Lidera) oraz Lider (bezpośrednio na rzecz XY) są zobowiązani do zwrotu kwoty niewykorzystanej lub wykorzystanej niezgodnie z Umową z XY wraz z odsetkami.
3.  Prawa własności intelektualnej.
    1.  Z uwagi na fakt, iż realizowany przez Konsorcjum Projekt jest finansowany przez XY (tj. środkami finansowymi z budżetu państwa), stroną uprawnioną do wskazanych poniżej Elementów Autorskich, powstałych w trakcie realizacji Projektu, będzie Skarb Państwa. Przedmiotowe Elementy Autorskie to zgodnie z Umową z XY:
        1.  autorskie prawa majątkowe do wszelkich efektów prowadzonych, w ramach Projektu, prac rozwojowych lub badań naukowych, stanowiących utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm), w tym wszelkich ich uzupełnień, modyfikacji, uszczegółowień, a także
        2.  prawa do uzyskania patentu, prawa ochronne lub prawa z rejestracji powstałe w przypadku dokonania - w związku z realizacją Projektu - wynalazku, wzoru użytkowego lub wzoru (prawa te przysługują Skarbowi Państwa).
    2.  W Umowie z XY zastrzeżono, iż najpóźniej z chwilą zakończenia Projektu, nastąpi przeniesienie Elementów Autorskich na Skarb Państwa. Przeniesienie to nastąpi bez dodatkowego wynagrodzenia.
    3.  Umowa z XY przewiduje, iż w sytuacji, w której tworzenie - w trakcie Projektu - Elementów Autorskich jest finansowane częściowo z wkładu własnego realizującego Projekt Konsorcjum, w tym wkładu własnego X, między Skarbem Państwa a Konsorcjum, w tym X, zostanie zawarta odrębna umowa licencyjna, w której Konsorcjum, w tym X, uzyska licencje na wykorzystywanie Elementów Autorskich powstałych w trakcie realizacji Projektu i przysługujących Skarbowi Państwa. X może wykorzystywać Elementy Autorskie, na które uzyska licencje od Skarbu Państwa, m. in., w prowadzonej działalności gospodarczej, podlegającej opodatkowaniu podatkiem CIT, w celu osiągania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła.
4.  Sprzedaż aparatury naukowo-badawczej zakupionej/wytworzonej ze środków dofinansowania.
    1.  Dochody ze sprzedaży aparatury naukowo-badawczej (tj. zestawów urządzeń badawczych, pomiarowych, laboratoryjnych, zakupionych lub wytworzonych do zastosowań pomocniczych przy realizacji Projektu, niewchodzących w skład Prototypów - dalej jako „Aparatura”) zakupionej lub wytworzonej ze środków stanowiących dofinansowanie z XY, uzyskane w okresie realizacji Projektu, podlegają zwrotowi na rachunek XY.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (doprecyzowane na formularzu ORD-IN z dnia 22 października 2015 r.):

1.  Czy dofinansowanie z XY otrzymane przez X (za pośrednictwem Lidera Konsorcjum) jest wolne od podatku CIT (na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT), w związku z czym, wydatki z tytułu realizacji Projektu, przypadające na X, w części sfinansowanej ze środków z dofinansowania XY, nie stanowią dla X kosztów podatkowych (zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT)?
2.  Czy X ma prawo do zaliczania w koszty podatkowe (na zasadach ogólnych) przypadających na X wydatków związanych z realizacją Projektu na rzecz XY, w części w jakiej wydatki te są finansowane z wkładu własnego X?
3.  Czy przypadający na X dochód (część dochodu) ze sprzedaży Aparatury, zakupionej lub wytworzonej ze środków z dofinansowania uzyskanego z XY, zwracany na rzecz XY, stanowi dla X przychody podatkowe?
4.  Czy fakt, że Elementy Autorskie powstałe w trakcie realizacji Projektu przysługują Skarbowi Państwa i zostaną przeniesione na Skarb Państwa najpóźniej po zakończeniu realizacji Projektu, spowoduje konieczność skorygowania przez X jej kosztów podatkowych, w części w jakiej wytworzenie Elementów Autorskich było finansowane z wkładu własnego X?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź w zakresie pytania trzeciego. Wniosek Spółki w zakresie pozostałych pytań będzie przedmiotem odrębnych rozstrzygnięć.

W opinii X przypadający na X dochód (część dochodu) ze sprzedaży Aparatury, zakupionej lub wytworzonej ze środków z dofinansowania uzyskanego z XY, zwracany na rzecz XY, nie powoduje powstania przychodu podatkowego po stronie X.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 oraz 2 ustawy o CIT, przychody ze wspólnego przedsięwzięcia (w tym przedsięwzięcia realizowanego w ramach Konsorcjum) łączy się z przychodami każdego wspólnika (członka Konsorcjum) proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Z uwagi na fakt, iż dochody (przychody) ze sprzedaży Aparatury zakupionej lub wytworzonej ze środków stanowiących dofinansowanie z XY, uzyskane w okresie realizacji Projektu, podlegają zwrotowi na rachunek XY, osiągnięcie tych dochodów (przychodów) nie będzie stanowiło dla X przychodów podatkowych.

X, w okresie Projektu, nie uzyska żadnych korzyści ze sprzedaży Aparatury, której nabycie, wytworzenie zostało sfinansowane z dofinansowania z XY, gdyż wszelkie przychody/dochody z tytułu tej sprzedaży będzie przekazywać na rzecz XY - zatem będą to realne przychody/dochody XY a nie X. X będzie tutaj działała jako quasi pośrednik.

Zgodnie z przepisami ustawy o podatku CIT, aby dane świadczenie można było uznać za przychód podatkowy, podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT, powinny zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   świadczenie powinno stanowić przysporzenie po stronie podatnika, rozumiane jako powiększenie jego aktywów, bądź też pomniejszenie jego pasywów;
*   przysporzenie to powinno mieć charakter definitywny, tj. trwały, bezwarunkowy, ostateczny i pewny, co wynika z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym za przychody podatkowe uznawane są należne podatnikowi przychody, choćby nie zostały przez niego faktycznie otrzymane.

Natomiast dochód (przychód) ze sprzedaży Aparatury, w części w jakiej jej nabycie/wytworzenie zostało sfinansowane z dofinansowania z XY, nie będzie stanowił definitywnego powiększenia majątku X, gdyż będzie zwracany na rzecz XY.

W związku z powyższym, przypadający na X przychód (dochód) ze sprzedaży Aparatury, zakupionej lub wytworzonej ze środków z dofinansowania uzyskanego z XY, zwracany na rzecz XY, nie będzie rodził żadnych konsekwencji podatkowych po stronie X, gdyż nie będzie stanowił przychodu należnego X lecz XY.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Spółka jest członkiem Konsorcjum utworzonego w celu realizacji projektu na rzecz XY („XY”). Liderem Konsorcjum, reprezentującym Konsorcjum w zakresie realizacji projektu na rzecz XY, jest inny podmiot - Lider Konsorcjum. Konsorcjum zawarło z XY Umowę na wykonanie projektu dofinansowanego przez XY w ramach strategicznego programu badań naukowych i prac rozwojowych na rzecz obronności bezpieczeństwa państwa. Projekt obejmuje realizację etapów badań naukowych oraz etapów prac rozwojowych. Okres realizacji projektu wynosi 85 miesięcy. Spółka realizuje poszczególne, przypisane jej zadania, zarówno na etapie badań naukowych, jak i na etapie prac rozwojowych. Projekt na rzecz XY jest realizowany w ramach oraz w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Realizacja Projektu finansowana jest w części dofinansowaniem - dotacją z XY, a w części odpowiednio ustalonym wkładem własnym członków Konsorcjum, w tym wkładem własnym Wnioskodawcy.

Ponadto jak wynika z przedstawionych okoliczności, dochody ze sprzedaży aparatury naukowo-badawczej (tj. zestawów urządzeń badawczych, pomiarowych, laboratoryjnych, zakupionych lub wytworzonych do zastosowań pomocniczych przy realizacji Projektu, niewchodzących w skład Prototypów - dalej jako „Aparatura”) zakupionej lub wytworzonej ze środków stanowiących dofinansowanie z XY, uzyskane w okresie realizacji Projektu, podlegają zwrotowi na rachunek XY.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Użycie w przepisie art. 12 ust. 1 pkt 1 sformułowania „otrzymane” oznacza, że momentem powstania przychodu pieniężnego jest co do zasady moment otrzymania, czyli wpływu bezpośrednio do majątku podatnika, względnie na jego rachunek, wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami.

Dodatkowo należy wskazać jednak, że o przychodzie można mówić tylko wtedy, gdy następuje trwałe i definitywne przysporzenie majątkowe.

Nie można zatem przyjąć, iż przypadający na Wnioskodawcę dochód ze sprzedaży Aparatury, zakupionej czy też wytworzonej ze środków będących dofinansowaniem z XY, zwracany na rzecz tego podmiotu, powoduje konieczność rozpoznania przychodu podatkowego.

Jak wskazano w interpretacji indywidualnej, znak ITPB3/4510-534/15-3/PS, kwota otrzymanego dofinasowania zwolniona jest od podatku dochodowego od osób prawnych, a wydatki sfinansowane tą dotacją nie będą kosztem uzyskania przychodów.

Skoro więc wydatki przeznaczone na zakup, czy też wytworzenie Aparatury, a sfinansowane z kwoty otrzymanej od XY, nie będą kosztem podatkowym, to nie będą również stanowić przychodu podatkowego Spółki środki finansowe otrzymane ze sprzedaży tej Aparatury, tym bardziej że będą one zwracane na rzecz XY.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowym zakresie, w świetle którego przypadający na Wnioskodawcę dochód (część dochodu) ze sprzedaży Aparatury, zakupionej lub wytworzonej ze środków z dofinansowania uzyskanego z XY, zwracany na rzecz XY, nie powoduje powstania przychodu podatkowego po stronie X – jest co do zasady prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.