Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.224.2017.1.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-07
Teza: w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów związanych z dowozem pracowników do i z miejsca pracy
Słowa kluczowe: dojazdy; koszt-koszty uzyskania przychodów; pracownik; transport
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2017 r. (data wpływu 10 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów związanych z dowozem pracowników do i z miejsca pracy – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 10 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów związanych z dowozem pracowników do i z miejsca pracy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka z o.o. (dalej jako „Wnioskodawca” lub „Spółka”) posiada siedzibę i miejsce efektywnego zarządu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, w związku z czym podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca prowadzi między innymi działalność polegającą na sprzedaży hurtowej owoców i warzyw, ich przetwarzaniu oraz konserwowaniu, jak również przetwarzaniu i konserwowaniu ryb, skorupiaków i mięczaków, czy wytwarzaniu gotowych posiłków i dań. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca – na podstawie umów o pracę – zatrudnia pracowników, zaś sama praca jest świadczona we wszystkie dni tygodnia, w systemie zmianowym.

Ze względu na brak osób chętnych do pracy w siedzibie prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności, konieczne pozostaje zatrudnienie osób, których stałe miejsce zamieszkania jest znacznie oddalone od siedziby Spółki. Jednocześnie pracownicy, których centrum aktywności życiowej znajduje się między innymi w: O (miejscowość oddalona o 40 kilometrów od siedziby Spółki), P (miejscowość oddalona o 20 kilometrów od siedziby Spółki), N (miejscowość oddalona o 23 kilometrów od siedziby Spółki), czy S (miejscowość oddalona o 30 kilometrów od siedziby Spółki), ze względu na brak połączeń komunikacji publicznej, mają bardzo utrudniony dojazd do miejsca pracy. Utrudnienia związane z dojazdem pracowników do miejsca pracy są tym większe, że dużą część pracowników Wnioskodawcy stanowią cudzoziemcy, którzy przyjechali do Polski wyłącznie w celach zarobkowych i zazwyczaj nie dysponują własnymi środkami lokomocji. Z tego względu Spółka zdecydowała się zorganizować pracownikom nieodpłatny dowóz do i z miejsca pracy. Zaznaczenia wymaga, że z praktyki Wnioskodawcy wynika, iż w przypadku nieudzielenia przez niego gwarancji zapewnienia przedmiotowego dojazdu, część osób rezygnuje z nawiązania z nim stosunku pracy, wskazując to jako okoliczność uniemożliwiającą im świadczenie pracy. Tym samym należy przyjąć, że niezorganizowanie przez Wnioskodawcę dowozu z i do miejsca pracy, skutkowałoby niemożnością zapewnienia wymaganej kadry pracowniczej i spowodowało zagrożenie dla nieprzerwanej działalności Spółki.

Z powyższych względów, Wnioskodawca wydał uchwałę, na mocy której Spółka zapewnia pracownikom bezpłatny transport, który odbywa się codziennie, o stałych porach, na ustalonych trasach. Zgodnie z uchwałą, z zapewnianego przez Spółkę transportu nie mogą korzystać osoby trzecie, a wyłącznie pracownicy Wnioskodawcy (jest to tzw. komunikacja zamknięta), przy czym świadczenie to jest dostępne dla wszystkich pracowników Spółki.

Pracownicy mogą korzystać z organizowanych przez Spółkę przejazdów na różnych – dłuższych lub krótszych – odcinkach. Dodatkowo – w zależności od grafiku ustalonego na dany okres w Spółce – liczba osób korzystających z przejazdów w ramach różnych zmian, a nawet tej zmiany może być różna. Co więcej, dany pracownik może skorzystać z przejazdu organizowanego przez Wnioskodawcę, ale może również dojechać do pracy innymi środkami lokomocji.

Wnioskodawca zapewnia dowóz pracownikom z wykorzystaniem autokarów, które użytkuje na podstawie umowy najmu zawartej z podmiotem trzecim. Podkreślić należy, że wszystkie autokary, z wykorzystaniem których organizowany jest dowóz pracowników spełniają wymogi określone w ustawie z dnia 20 czerwca 1997 roku Prawo o ruchu drogowym (tj. z dnia 8 czerwca 2017 roku, Dz. U. z 2017 roku, poz. 1260 z późn. zm., dalej jako „Prawo o ruchu drogowym”), czyli są to pojazdy samochodowe przeznaczone konstrukcyjnie do przewozu więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą. W odniesieniu do autokarów użytkowanych na mocy umów najmu, Spółka co miesiąc płaci wynajmującemu czynsz, którego wysokość jest stała i nie pozostaje w jakimkolwiek związku z liczbą pracowników, którzy korzystają z usługi przewozu w danym okresie na całej trasie lub jej odcinku. Czynsz jest płacony na podstawie faktur VAT, od których Wnioskodawca dokonuje następnie odliczenia podatku VAT naliczonego.

Spółka nie prowadzi ewidencji pracowników rzeczywiście korzystających z transportu – tak co do ilości wykorzystanych przejazdów w danym okresie, jak również co do długości trasy. Prowadzenie takiej ewidencji oraz jej weryfikacja byłoby znacznie utrudnione, gdyż wymagałoby zaangażowania innych pracowników, a w konsekwencji zwiększyło koszty pracy. Kolejną okolicznością w istocie uniemożliwiającą prowadzenie przedmiotowej ewidencji pozostają okresy nieświadczenia pracy przez pracowników (związane np. z chorobą lub urlopem wypoczynkowym), w czasie których pracownicy nie korzystają z bezpłatnych przewozów organizowanych przez Spółkę. Tym samym, Wnioskodawca nie dysponuje wiedzą i nie jest w stanie zweryfikować, którzy pracownicy korzystają z organizowanego przez Spółkę przewozu i w jakim zakresie, jak również jak często, i na jakich trasach konkretni pracownicy korzystają z opłaconych ryczałtowo przejazdów.

Pracownicy nie ponoszą żadnych kosztów w związku z korzystaniem z transportu organizowanego przez Spółkę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy ponoszenie przez Spółkę kosztów związanych z dowozem pracowników do i z miejsca pracy może zostać uznane za koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.?
2.  Czy dowóz pracownika do i z miejsca pracy zapewniany przez Wnioskodawcę stanowi – dla danego pracownika – przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 11 ust. 1 i ust. 2a pkt 1-4 w zw. z art. 12 ust. 1 oraz ust. 3 u.p.d.o.f.?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Odpowiedzi w zakresie podatku od dochodowego od osób fizycznych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) udzielono odpowiednio w odrębnym rozstrzygnięciu.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszenie przez Spółkę kosztów związanych z dowozem pracowników do i z miejsca pracy będzie stanowić koszt uzyskania przychodu w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888).

W uzasadnieniu zajętego stanowiska należy wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z zastrzeżeniem kosztów wskazanych w art. 16 ust. 1 przedmiotowej ustawy.

Z tego też względu w orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Tym samym, do zaliczenia danego wydatku jako kosztów uzyskania przychodu konieczne jest ustalenie jego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, jak również wykazanie, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczyniać się do osiągnięcia przychodu z danego źródła \[tak m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny z siedzibą w Rzeszowie w wyroku z dnia 8 lipca 2008 roku, sygn. akt I SA/Rz 443/08\].

W świetle stanu faktycznego opisanego w niniejszym wniosku nie budzi wątpliwości, że zapewnienie przez Spółkę nieodpłatnego dowozu pracowników do i z miejsca pracy oraz ponoszenie przez nią związanych z tym wydatków, stanowi koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

Jak bowiem wynika z opisu stanu faktycznego brak osób chętnych do pracy, które mieszkałyby w pobliżu siedziby Wnioskodawcy skutkuje koniecznością zatrudniania pracowników, których centrum aktywności życiowej jest znacznie oddalone od ich miejsca pracy. Niezapewnienie przez Spółkę dowozu do i z miejsca pracy, wobec nieistnienia infrastruktury publicznej, która umożliwiałaby pracownikom „samodzielne” dotarcie do miejsca pracy, stanowiłaby znaczącą przeszkodę w nawiązaniu stosunku pracy z tymi osobami. To zaś – wobec niedysponowania przez Wnioskodawcę – odpowiednią ilością personelu, zagrażałoby ciągłości i stabilności funkcjonowania jego przedsiębiorstwa.

Tym samym, w ocenie Spółki nie budzi wątpliwości, że koszty ponoszone przez nią w związku z zapewnieniem pracownikom nieodpłatnego dojazdu z i do miejsca pracy, powinny zostać zakwalifikowane jako koszty uzyskania przychodu.

Twierdzenie Wnioskodawcy pozostaje tym bardziej uzasadnione, że art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. nie wskazuje wydatków poniesionych przez pracodawcę na dowóz pracownika do i z miejsca pracy jako tych, które nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodu.

Powyższe wnioski znajdują również potwierdzenie w stanowiskach organów podatkowych. Tytułem przykładu należy wskazać interpretację indywidualną z dnia 3 października 2011 roku wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPBI/2/423-786/11/MS), w której wskazano „Spółka zapewnia pracownikom nieodpłatnie przejazd do pracy i z pracy (\`(...)\`). Dowóz pracowników do pracy i z pracy wynika z braku funkcjonowania publicznego transportu zbiorowego w godzinach rozpoczynania lub kończenia pracy (\`(...)\`). Koszty dowozu pracowników do pracy i z pracy Spółka załączą do kosztów uzyskania przychodów, gdyż wydatki te wykazują związek z przychodami Spółki. Jednym z rodzajów kosztów występujących w zakładzie pracy są tzw. koszty pracownicze (\`(...)\`). Koszty pracownicze obejmują nie tylko wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie, ale także inne wydatki, takie jak diety i inne należności za czas podróży służbowych, wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników czy wydatki związane z przewozem pracownikowi”.

Analogiczne stanowisko zawarto w interpretacji indywidualnej z dnia 1 lutego 2011 roku wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB3/423-854/10-2/JB), gdzie również podkreślono, że „struktura organizacyjna Spółki składa się z kilku Oddziałów na terenie całego kraju. W celu zapewnienia właściwej obsady, wykwalifikowanej kadry pracowników produkcyjnych (\`(...)\`) Spółka planuje zorganizowanie dla pracowników, zamieszkałych w okolicznych miejscowościach, dojazdu do pracy i z powrotem wynajętym autokarem. Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, te wydatki związane z utrzymaniem zatrudnienia w Oddziałach Spółki na określonym poziomie służyć będą prawidłowemu funkcjonowaniu firmy, a tym samym osiąganiu przez Spółkę przychodów”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, że zasady kwalifikowania wydatków jako kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm.; dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

1.  został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
2.  jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
3.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
5.  został właściwie udokumentowany,
6.  nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 updop, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

*   przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz
*   potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności – na podstawie umów o pracę – zatrudnia pracowników, zaś sama praca jest świadczona we wszystkie dni tygodnia, w systemie zmianowym.

Ze względu na brak osób chętnych do pracy w siedzibie prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności, konieczne pozostaje zatrudnienie osób, których stałe miejsce zamieszkania jest znacznie oddalone od siedziby Spółki.

W przypadku nieudzielenia przez Wnioskodawcę gwarancji zapewnienia przedmiotowego dojazdu, część osób rezygnuje z nawiązania z nim stosunku pracy, wskazując to jako okoliczność uniemożliwiającą im świadczenie pracy. Tym samym niezorganizowanie przez Wnioskodawcę dowozu z i do miejsca pracy, skutkowałoby niemożnością zapewnienia wymaganej kadry pracowniczej i spowodowało zagrożenie dla nieprzerwanej działalności Spółki.

Z powyższych względów, Wnioskodawca wydał uchwałę, na mocy której Spółka zapewnia pracownikom bezpłatny transport, który odbywa się codziennie, o stałych porach, na ustalonych trasach. Zgodnie z uchwałą, z zapewnianego przez Spółkę transportu nie mogą korzystać osoby trzecie, a wyłącznie pracownicy Wnioskodawcy (jest to tzw. komunikacja zamknięta), przy czym świadczenie to jest dostępne dla wszystkich pracowników Spółki.

Na podstawie powyższego stwierdzić należy, że ponoszone wydatki związane z zapewnieniem nieodpłatnego dowozu pracowników do i z miejsca pracy stanowią koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Koszty te służą bowiem prawidłowemu funkcjonowaniu firmy i mają wpływ na osiągnięcie przez Wnioskodawcę przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej. Ponadto dodać należy, że tego rodzaju wydatki nie są wymienione w katalogu wyłączeń zawartych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, w odpowiedzi na pytanie numer 1 wskazane we wniosku należy stwierdzić, że przedmiotowe wydatki stanowią koszt uzyskania przychodu w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z tego względu, że zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Oznacza to tym samym, że stanowisko Wnioskodawcy w kwestii zadanego we wniosku pytania jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

*   z zastosowaniem art. 119a;
*   w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.