Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-750/09/PK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-11-20
Teza: Opodatkowanie rocznych opłat za użytkowanie wieczyste w związku ze zbyciem po 1 maja 2004r. lokalu
Słowa kluczowe: lokal; opodatkowanie; opłata-opłata roczna; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 lipca 2009r. (data wpływu 24 sierpnia 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania rocznych opłat za użytkowanie wieczyste w związku ze zbyciem po 1 maja 2004r. lokalu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 sierpnia 2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania rocznych opłat za użytkowanie wieczyste w związku ze zbyciem po 1 maja 2004r. lokalu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Gmina zbyła lokal mieszkalny wraz z udziałem w prawie użytkowania wieczystego do gruntu, przed dniem 1 maja 2004r. (tj. przed wejściem w życie ustawy o podatku od towarów i usług). Następnie (już po wejściu w życie ww. ustawy), właściciel lokalu nabywa od Gminy drugi lokal i łączy go z lokalem, który nabył poprzednio. W efekcie tej operacji powstaje nowy lokal (jedna nieruchomość) wraz z przypisanym do niego udziałem w prawie użytkowania wieczystego do gruntu. Udział ten jest określony jako suma udziałów związanych z starym i nowym lokalem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W jaki sposób traktować opłaty roczne za użytkowanie wieczyste należne od takich połączonych nieruchomości. Czy stanowią one przedmiot opodatkowania podatkiem VAT czy nie?

W przypadku odpowiedzi pozytywnej

*   Czy należy przyjąć iż podatek VAT należy odprowadzić od części nieruchomości (tej która została nabyta po dniu 1 maja 2004r.)?
*   Czy cała opłata od nowo utworzonej nieruchomości stanowić będzie przedmiot opodatkowania podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, lokal lub działka nabyte po dniu 1 maja 2004r., stanowiły, przynajmniej tymczasowo odrębną nieruchomość. W dacie oddania w użytkowanie wieczyste ustalono dla nich odrębną opłatę roczną. Opłata ta w okresie od oddania w użytkowanie wieczyste do dnia połączenia była przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT. Z uwagi na fakt, iż w wyniku połączenia zarówno działek jak i lokali powstaje jedna odrębna nieruchomość wykluczona jest sytuacja, w której z tej nieruchomości, de facto należny byłyby dwie opłaty roczne: z VAT i bez VAT. Stało by to w sprzeczności z regulacjami zarówno Kodeksu cywilnego jak i ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (tj. Dz. U. z 2004 Nr 2612 poz. 2603 z poźn. zm.). Oba akty jednoznacznie wskazują iż opłata roczna dotycząca jednej nieruchomości może być tylko jedna. Ustawodawca wręcz nakazuje by w sytuacji gdy daną opłatę można by liczyć według różnych kryteriów - tak w przypadku gdy nieruchomość oddano w użytkowanie wieczyste na więcej niż jeden cel (art. 73 ust. 1 ustawy o g.n. - określenie stawki procentowej wg stawki dla celu dominującego) - zastosować dla ustalenia całej opłaty to samo kryterium.

Zdaniem Wnioskodawcy w omawianych stanach faktycznych należałoby określić jedną z umów o oddaniu w użytkowanie wieczyste jako „umowę dominującą” zaś drugą jako „podporządkowaną” i do opodatkowania podatkiem VAT zastosować zasady wiążące dla umowy „dominującej”. Zdaniem Wnioskodawcy w omawianych stanach faktycznych „umową dominującą” będzie umowa zawarta wcześniej. Do takiego wniosku prowadzi zastosowana przez ustawodawcę zasada, iż w przypadku oddawania w użytkowanie wieczyste udziałów związanych z wyodrębnionymi lokatami dla lokali wyodrębnianych później wiążący jest termin użytkowania wieczystego ustanowiony dla pierwszego z wyodrębnionych lokali, ta sama zasada ma zastosowanie w przypadku ujednolicania terminów już wyznaczonych art. 3a ustawy z dnia 24 czerwca 1994r. ustawy o własności lokali (tj. Dz. U. 2000 nr 80 poz. 903 z poźn. zm.)

Należy wreszcie zwrócić uwagę na liczne problemy natury praktycznej jakie pociągnęło by za sobą oznaczenie opłaty w dwóch kwotach (z VAT i bez VAT), jak chociażby:

*   konieczność aktualizowania opłaty jako kwot z VAT i bez VAT
*   braku możliwości rozliczania opłaty na kwotę z VAT i bez VAT w przypadku dalszych podziałów nieruchomości.

Z powyższych względów stanowisko Wnioskodawcy wydaje się uzasadnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W oparciu o art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste. Należy zauważyć, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

W świetle art. 233 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) użytkownik wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Ten przepis, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 K.c.) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.

Należy zauważyć, iż dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jak gdyby była właścicielem tego dobra. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy) na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak również w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, tak jak ma to miejsce w przypadku dokonywania sprzedaży gruntu przez właściciela. Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a także uwzględniając fakt, że definicja towaru, zawarta w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT obejmuje grunty, należy uznać, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 tej ustawy o podatku od towarów i usług. Potwierdza to również treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 stycznia 2007r.

Prawo użytkowania wieczystego powstaje po dokonaniu wpisu do księgi wieczystej nieruchomości i od tego momentu gmina może żądać opłaty rocznej za użytkowanie wieczyste.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 24 czerwca 1994r. o własności lokali (tj. z 2000r. Dz. U. Nr 80, poz. 903) w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Stosowne zaś do art. 7 ust. 2 tejże ustawy umowa o ustanowieniu odrębnej własności lokalu powinna być dokonana w formie aktu notarialnego; do powstania tej własności niezbędny jest wpis do księgi wieczystej.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Przepis art. 29 ust. 5 ustawy stanowi, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Przytoczony przepis wprowadza zasadę stanowiącą odwrotność zasady obowiązującej w poprzednim stanie prawnym i wyrażonej w art. 15 ust. 2a ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Obecne uregulowanie koresponduje z uznaniem gruntu za towar i w praktyce stwarza podstawy do opodatkowania gruntu stawką podatku, przewidzianą dla budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli. Jednocześnie należy zauważyć, że zgodnie z art. 29 ust. 5a ustawy, obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008r., przepisu ust. 5 nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli.

W świetle powyższego oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste, w tym również oddania ułamkowej części gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 tejże ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W przypadku, gdy oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste dokonywane jest jednocześnie z dostawą budynku lub budowli trwale z gruntem związanych, to wówczas z podstaw opodatkowania należy wyodrębnić grunt i opodatkować go według właściwej stawki.

Jednocześnie podkreślić należy, że w przypadku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste obowiązek podatkowy powstaje w szczególnym momencie, tzn. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności poszczególnych opłat pobieranych z tego tytułu (art. 19 ust. 16b ustawy).

Należy tutaj zwrócić uwagę na przepisy art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 7 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320), zgodnie z którymi przepis art. 19 ust. 16b ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do podatników, którzy oddali grunt w użytkowanie wieczyste po dniu 30 kwietnia 2004r., z wyłączeniem podatników, którzy rozliczyli z tego tytułu podatek w całości przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy (1 grudnia 2008r.).

Jeżeli w związku z oddaniem w użytkowanie wieczyste gruntu po dniu 30 kwietnia 2004r. podatek został rozliczony w całości przed dniem wejścia w życie ww. ustawy (1 grudnia 2008r.), późniejsze podwyższenie podstawy opodatkowania nie rodzi obowiązku dokonywania korekt podatku.

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, iż każde ustanowienie prawa użytkowania wieczystego na gruncie podatku od towarów i usług będzie stanowiło dostawę towarów podobnie jak dostawa (sprzedaż) działki. Bez znaczenia pozostaje tutaj fakt, iż na rzecz użytkownika ustanowiono wcześniej ww. prawo w innym zakresie, jak i fakt, że okres użytkowania jest ustalony zgodnie z okresem ustalonym dla pierwotnego nabycia. Należy bowiem zauważyć, że przepisy w zakresie podatku VAT uznają daną transakcję za dostawę towarów gdy są spełnione łącznie dwa warunki, a mianowicie jest to transakcja odpłatna oraz w wyniku tej transakcji dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel. Niewątpliwie w przedmiotowej sytuacji mamy do czynienia z transakcją odpłatną jak też niewątpliwie dochodzi do przekazania kontrahentowi prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel. Ponadto należy zauważyć, że prawo do dysponowania jak właściciel drugim lokalem, w tym również z przypisanym prawem użytkowania wieczystego, kontrahent uzyskuje w terminie późniejszym niż uzyskał w stosunku do pierwszego lokalu, co jednoznacznie wskazuje, iż na gruncie ustawy o podatku VAT mamy do czynienia z dwoma odrębnymi dostawami.

Dodatkowo należy zauważyć, że podstawa opodatkowania obejmuje kwotę należna stanowiącą całość świadczenia należnego od nabywcy. A więc na podstawę opodatkowania będą się składać wszystkie opłaty roczne od ustanowionego po 1 maja 2004r. prawa użytkowania wieczystego, a nie tylko te pobrane do momentu połączenia nieruchomości. Przy czym należy zaznaczyć, że dla potrzeb podatku VAT bez znaczenia jest fakt czy na gruncie innych przepisów będziemy mieli w tym przypadku z dwoma opłatami rocznymi czy też z jedną, gdyż przedmiotem opodatkowania będzie kwota należna z tytułu opłaty rocznej wynikającej z oddania w użytkowanie wieczyste gruntu przypisanego do lokalu zbytego po 1 maja 2004r. Jednakże należy zaznaczyć, że w sytuacji gdy dostawa drugiego lokalu wraz prawem użytkowania wieczystego miała miejsce między 1 maja 2004r., a 30 listopada 2008r. i podatek został z tytułu opłat rocznych został rozliczony w całości przed dniem 1 grudnia 2008r. późniejsze podwyższenie podstawy opodatkowania nie rodzi obowiązku dokonywania korekt podatku.

Ponadto tut. organ chciałby zauważyć, iż przepisy o podatku od towarów i usług nie warunkują uznania danej czynności za podlegającą opodatkowaniu lub też nie od implikacji jakie wywołują na gruncie poza podatkowych regulacji prawnych, a mianowicie chodzi tu o sposób rozliczenia opłaty rocznej na kwoty z VAT i bez VAT, jak też aktualizacji tych kwot.

Należy również zauważyć, iż w przedmiotowej sytuacji nie będziemy mieli do czynienia z dwoma opłatami z tytułu użytkowania wieczystego, a z jedną opłatą która, w części będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, w części będzie poza regulacjami tego podatku.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż dostawa prawa użytkowania wieczystego przypisanego do lokalu będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jak każda inna taka dostawa dokonana po 1 maja 2004r. Tym samym opłata roczna z tytułu prawa użytkowania wiecznego przypisanego do tego lokalu będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT opłata roczna z tytułu prawa użytkowania wiecznego przypisanego do lokalu nabytego przed 1 maja 2004r. gdyż transakcja ta miała miejsce w czasie kiedy ustanowienie prawa użytkowania wieczystego nie podlegało opodatkowaniu tym podatkiem.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto informuje się, iż ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w zakresie:

*   opodatkowania rocznych opłat za użytkowanie wieczyste w związku ze zbyciem po 1 maja 2004r. zaadoptowanego lokalu,
*   opodatkowania rocznych opłat za użytkowanie wieczyste,
*   opodatkowania rocznych opłat za użytkowanie wieczyste w sytuacji gdy do jednej księgi wieczystej wpisane zostaną działki nabyte przed i po 1 maja 2004r.

zawarta zostanie w odrębnych rozstrzygnięciach.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.