Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-57/09/PK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-03-06
Teza: Ewidencji usług turystycznych
Słowa kluczowe: faktura; stawka-stawki podatku; usługi-usługi obce; usługi-usługi turystyczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku (data wpływu 19 stycznia 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ewidencji usług turystycznych - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 19 stycznia 2008r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ewidencji usług turystycznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca od 1993 roku prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna, w zakresie organizatora turystyki, pod nazwą B. Jest podatnikiem podatku od towarów i usług VAT od początku jego wprowadzenia w Polsce, a od 2004 roku posiada numer identyfikacji podatkowej VAT UE-PL XXX.

Podstawową działalnością firmy jest organizacja imprez turystycznych z pełnym programem turystycznym. Wnioskodawca posiada także własne autokary turystyczne, którymi świadczy usługi transportowe w zakresie przewozu osób na potrzeby własne oraz na rzecz innych podmiotów gospodarczych i osób fizycznych. Prowadzi także działalność dodatkową - usługi transportowe w zakresie międzynarodowego przewozu rzeczy samochodami ciężarowymi, które są własnością Wnioskodawcy, ale nie jest to przedmiotem niniejszego wniosku.

Przedmiotem wniosku jest bowiem sposób rozliczania imprez turystycznych, objętych podatkiem od towarów i usług VAT.

Wnioskodawca spełnia wszystkie warunki art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 z 2004 r. poz. 535 z późniejszymi zmianami), które umożliwiają mu korzystanie z rozliczenia imprez turystycznych według szczególnej procedury - marży, zgodnie z art. 119 ustawy. Zgodnie z ustawą, prowadzona jest też dodatkowa ewidencja (pozaksięgowa), w której uwzględnia się wielkości przychodów na usługi własne i usługi obce, wielkość kosztów usług obcych brutto i usług własnych brutto, wielkość marży w ujęciu - brutto, netto i VAT.

Zgodnie z zapisami ustawy, każda impreza turystyczna jest rozliczana według opracowanego wzoru. Do niniejszego rozliczenia dołącza się oryginały dokumentów źródłowych - faktury, dowody wpłat, rachunki oraz inne dokumenty krajowe i zagraniczne, potwierdzające dokonanie płatności. Sumy poszczególnych grup kosztów rodzajowych, stanowią podstawę do dalszego etapu rozliczenia i ustalenia marży. Marżą jest różnicą pomiędzy należnością brutto na usługi obce a kosztami tych usług brutto. Sporządzone w ten sposób rozliczenie jest dokumentem księgowym, na podstawie którego do podatkowej księgi przychodów i rozchodów wprowadza się poszczególne sumy kosztów. Ustalona w rozliczeniu marża, opodatkowana stawką 22% lub 0% (w zależności od kraju docelowego), jest wprowadzana do ewidencji VAT na podstawie faktury wewnętrznej VAT. W ten sposób dokonywane jest rozliczenie, w przypadku gdy wszystkie usługi zakupione dla bezpośredniej korzyści turysty są usługami obcymi, świadczonymi przez innych podatników.

W przypadku, kiedy część usługi świadczona jest we własnym zakresie jako usługa własna, sporządza się dodatkowe dokumenty - faktury wewnętrzne VAT i usługę własną rozlicza się na zasadach ogólnych, zgodnie z zapisem ust. 5 art. 119 ustawy. Z przychodu całkowitego na imprezę turystyczną, wyodrębnia się część należności, przypadającą na usługę własną, zgodnie z art. 29 pkt 1 ustawy o VAT. Dotyczy to usługi transportowej - wykorzystanie własnego autokaru do przewozu grupy oraz usługi pilockie. We wpisie do ewidencji działalności gospodarczej jest zapis, który pozwala na świadczenie usług pilotażu a pracownicy i właściciele firmy posiadają odpowiednie uprawnienia. W tych przypadkach ustala się odrębnie podstawę opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie z zapisem ust. 5 art. 119 ustawy. Usługi pilockie opodatkowuje się stawką podstawową 22%.

Natomiast usługę transportową - własny autokar, rozlicza się na podstawie faktury wewnętrznej VAT, która jest sporządzana na takich samych zasadach jak usługa transportowa dla obcego odbiorcy. Zgodnie z zapisem art. 27 pkt 2 ust. 2 ustawy, miejscem świadczenia transportu osobowego jest miejsce gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości. W fakturze wewnętrznej VAT, ujmuje się odrębnie wartość usługi krajowej (kilometry krajowe), opodatkowanej stawką 7% -zgodnie z załącznikiem Nr 3 ustawy "Wykaz Towarów i Usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7%" - poz. 144, PKWiU 60.23 - usługi pasażerskiego transportu lądowego pozostałe. Pozostałą część usługi (kilometry zagraniczne, poza terytorium RP) ujmuje się w fakturze bez podatku VAT, z adnotacją "np." - niepodlegające polskiej ustawie, w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania podatkiem VAT. Od 2005 roku, w przypadku przejazdu grupy przez terytorium Niemiec, w fakturze za usługę transportową, w wartości za przejechane kilometry niemieckie ujmuje się podatek VAT niemiecki (Steuer - w wysokości 19%), który jest ujęty w cenie usługi jako pozycja kalkulacji i jest raz na kwartał rozliczany w formie deklaracji. Wnioskodawca jest bowiem zarejestrowany w niemieckim urzędzie skarbowym - Finanzamt Oranienburg, jako podatnik podatku VAT. Osobiście dokonuje rozliczeń, poprzez składanie kwartalnych deklaracji Umsatzsteuerklarung, a w przypadku wystąpienia podatku należnego, przekazuje środki pieniężne bankowym przelewem zagranicznym. Raz do roku dokonuje rozliczenia rocznego, które od 2005 roku jest przyjmowane bez zastrzeżeń. W przypadku innych krajów Unii Europejskiej, nawiązał współpracę z firmą E. z siedzibą w Utrechcie w Holandii, której przekazał stosowne pełnomocnictwa oraz zaświadczenia z Urzędu Skarbowego o prowadzonej działalności, która w imieniu Wnioskodawcy dokonuje rozliczeń.

Rozliczenie własnej usługi transportowej, dla grup wyjeżdżających poza Unię Europejską (np. Ukraina), gdzie podatek VAT od marży - dla usług świadczonych za granicą wynosi 0% (wg art. 119 ust. 7 ustawy), system rozliczania jest następujący -kilometry krajowe 7%, kilometry zagraniczne "np."- zgodnie z zaleceniem pokontrolnym Dyrektora UKS z 2006r. - transport osobowy nie jest objęty eksportem usług i nie można stosować stawki 0%.

W rejestrze VAT - "Dostawa towarów i usług", rejestruje się poszczególne faktury wewnętrzne VAT za usługi własne oraz fakturę wewnętrzną VAT z rozliczeniem marży od imprezy turystycznej, w kolumnach rejestru z uwzględnieniem poszczególnych stawek VAT.

Podatek VAT rozliczany jest w systemie miesięcznym, poprzez sporządzenie miesięcznej deklaracji VAT-7, w której wykazywane są wielkości przychodu w poszczególnych grupach:

*   usługi transportowe za granicą RP (kilometry zagraniczne), poz. 21 - "dostawa towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju (np.),
*   usługi transportowe na terenie kraju (kilometry krajowe), poz. 26 - "dostawa towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju, opodatkowane stawką 7%
*   usługi pilotażu, marża od imprez turystycznych, poz. 28 - "dostawa towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju, opodatkowana stawką 22%
*   marża od imprez turystycznych poza UE (Ukraina), poz. 22 - "dostawa towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju, opodatkowane stawką 0%.

Jednocześnie Wnioskodawca informuje, że prowadzenie ewidencji finansowo-księgowej, w tym:

*   podatkowa księga przychodów i rozchodów,
*   rejestr VAT sprzedaży,
*   rejestr VAT zakupów,
*   pełna ewidencja płac,
*   pełna ewidencja środków trwałych,
*   deklaracje podatkowe różne - w tym VAT-7,
*   inne ewidencje pomocnicze (należności, zobowiązania, wyposażenie itd.)

odbywa się od 2004 roku przy zastosowaniu programu komputerowego "Mała Księgowość Rzeczpospolitej", o czym powiadomiono Urząd Skarbowy, w formie pisemnej.

W związku z powyższym Wnioskodawca prosi o potwierdzenie prawidłowości wyżej przedstawionego postępowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonywane czynności, sporządzanie dokumentów oraz sposób rozliczeń - opisane powyżej, jest prawidłowe i zgodne z przepisami ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy).

Przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty – art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Natomiast przez świadczenie usług rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl przepisu art. 8 ust. 3 ustawy o VAT usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Na podstawie art. 119 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5. Przez marżę rozumie się różnicę między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi, a ceną nabycia przez podatnika towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie.

Stosownie do art. 119 ust. 3 przepis ust. 1 stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:

1.  ma siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju;
2.  działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek;
3.  przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

Zgodnie z art. 119 ust. 5 ustawy o VAT w przypadku gdy przy świadczeniu usługi turystyki podatnik oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty część świadczeń w ramach tej usługi wykonuje we własnym zakresie, zwanych dalej "usługami własnymi", odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. W celu określenia podstawy opodatkowania dla usług własnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 29.

Należy zauważyć, że ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „usługi turystyczne”, jednak należy przez usługę turystyczna rozumieć kompleksową usługę świadczoną na rzecz turysty, która obejmuje swym zakresem cząstkowe usługi (świadczone zarówno samodzielnie przez usługodawcę, jak również zakupione przez niego od innych podmiotów dla bezpośredniej korzyści usługobiorcy), bez których dana impreza turystyczna nie mogłaby się odbyć. Takie rozumienie tego pojęcia potwierdza również treść przepisu art. 119 ustawy o VAT. W świetle powyższego za usługi turystyki należy uznać zorganizowane lub indywidualne wyjazdy wypoczynkowe połączone z rekreacją i rozrywką (tz. kompleksowym programem imprez). Zgodne jest to także z potocznym rozumieniem słowa turystyka – w słowniku języka polskiego „turystyka” to dłuższe lub krótsze wyjazdy wypoczynkowe, połączone zwykle ze zwiedzaniem, uprawianiem sportu, wycieczkami itp. (Słownik języka polskiego, Wydawnictwo PNN Biblioteka Gazety Wyborczej).

Co do zasady na podstawie art. 29 ust. 1 podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Jednakże jak wynika z przytoczonych przepisów ustawodawca ustalił szczególny sposób opodatkowania usług turystycznych polegający na opodatkowaniu marży pomniejszonej o kwotę należnego podatku, gdzie przez marżę należy rozumieć różnicę między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi (turysta), a ceną nabycia przez podatnika towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

Przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie; mogą to być również wszelakiego rodzaju bilety wstępu, opłaty za usługi przewodników itd.

Wyżej wskazany sposób opodatkowania marży stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:

1.  ma siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju;
2.  działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek;
3.  przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Taką też stawką będzie podlegać opodatkowanie marży, o której mowa w art. 119 ust. 1 i 2.

Wyjątkiem od powyższej zasady zgodnie z art. 119 ust. 7 będzie sytuacja w której usługi nabywane od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty są świadczone poza terytorium Wspólnoty. W takim przypadku usługi turystyki podlegają opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 0%. Jeżeli usługi nabywane od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty są świadczone zarówno na terytorium Wspólnoty, jak i poza nim, to usługi turystyki podlegają opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 0% tylko w części, która dotyczy usług świadczonych poza terytorium Wspólnoty – art. 119 ust. 8 ustawy o VAT.

Powyższe przepisy stosuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika dokumentów potwierdzających świadczenie tych usług poza terytorium Wspólnoty - art. 119 ust. 9 ustawy o VAT.

Przy czym należy zaznaczyć, że powyższy sposób opodatkowania usług turystycznych odnosi się jedynie do usług, które są nabywane przez usługodawcę od innych podmiotów dla bezpośredniej korzyści turysty. Natomiast usługi świadczone przez usługodawcę we własnym zakresie podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych.

Jak podaje Wnioskodawca w ramach świadczonych usług turystyki wykonuje również usługi własne, a konkretnie usługi pilotażu oraz pasażerskiego transportu lądowego.

Należy zauważyć, że wymienione usługi nie są świadczone samodzielnie lecz są usługami składowymi usługi docelowej jaką jest usługa turystki, którą świadczy Wnioskodawca. W ustawie o podatku od towarów i usług, jak też w przepisach wykonawczych do niej, nie wymieniono usług turystyki, jako usług, dla których obniża się stawkę podatku lub też usług, które zwalnia się od podatku. W związku z powyższym usługi własne, w tym przypadku usługa pilotażu jak również transportu turystów własnym autokarem, jako część usługi turystyki, podlega opodatkowaniu stawką podstawową 22%, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy.

W tej sytuacji nie znajdzie zatem zastosowania stawka podatku właściwa dla usług pasażerskiego transportu lądowego wynikająca z poz. 144 załącznika nr 3 do ustawy o VAT „wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7%”. Wspomniane usługi transportu będą podlegały opodatkowaniu 7% stawką VAT jedynie wówczas gdy usługa transportu pasażerów stanowi odrębną (samoistną) usługę i nie jest częścią innej usługi.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 i ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28. W przypadku świadczenia usług transportowych - miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości, z zastrzeżeniem art. 28.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że usługi własne podatnika jako elementy składowe świadczonej usługi turystyki podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla tej usługi (turystyki). Nie ma zastosowania w tym przypadku art. 27 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT dotyczący opodatkowania usług transportowych. Usługi turystyki podlegają opodatkowaniu stawką 0%, jeżeli usługi nabywane od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty są świadczone poza terytorium Wspólnoty (art. 119 ust. 7 ustawy o VAT). Przepis ten dotyczy tylko usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, nie wymienia zaś usług własnych. Zatem wykonywane przez podatnika usługi transportowe, jak również usługi pilotażu, będące składnikiem świadczonej usługi turystyki winny być opodatkowane stawką właściwą dla usługi turystyki czyli w całości stawką 22%.

Zgodnie z art. 109 ust. 3 podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Stosownie zaś do art. 119 ust. 3a podatnicy, o których mowa w ust. 3, są obowiązani prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, oraz posiadać dokumenty, z których wynikają te kwoty.

W myśl art. 119 ust. 6 ustawy o VAT w przypadkach, o których mowa w ust. 5, podatnik obowiązany jest do wykazania w prowadzonej ewidencji, jaka część należności za usługę przypada na usługi nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, a jaka na usługi własne.

Z powyższego wynika, że Wnioskodawca świadcząc usługi turystyki, w skład których wchodzą zarówno usługi nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty jak również usługi własne, winien prowadzić ewidencję która będzie zawierała w szczególności:

*   przyporządkowanie kwot podatku naliczonego który przysługuje do odliczenia oraz kwoty podatku naliczonego który nie przysługuje do odliczenia,
*   dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania,
*   wysokość podatku należnego,
*   kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego,
*   kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu,
*   kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty
*   określenie jaka część należności za usługę przypada na usługi nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, a jaka na usługi własne.

Ww. przepisy nie określają dokładnie sposobu czy formy w jakiej powinna być prowadzona przedmiotowa ewidencja, jedynie nakładają wymóg uwidocznienia ww. danych. Przy czym warto w tym miejscu zwrócić uwagę na art. 193 § 1-3 ustawy Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w myśl którego księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Księgi podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Za niewadliwe uważa się księgi podatkowe prowadzone zgodnie z zasadami wynikającymi z odrębnych przepisów. Przez księgi podatkowe rozumie się księgi rachunkowe, podatkową księgę przychodów i rozchodów, ewidencje oraz rejestry, do których prowadzenia, do celów podatkowych, na podstawie odrębnych przepisów, obowiązani są podatnicy, płatnicy lub inkasenci – art. 3 pkt 4 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Stosownie do art. 119 ust. 10 ustawy o VAT podatnik, o którym mowa w ust. 3 tegoż artykułu, w wystawionych przez siebie fakturach nie wykazuje kwot podatku.

W myśl § 5 ust. 1 pkt 1 rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337) faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT";
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Stosownie do § 5 ust. 8 pkt 1, pkt 2 lit. a i pkt 3 ww. rozporządzenia w fakturach dokumentujących czynności, których podstawą opodatkowania jest marża, zgodnie z art. 119 lub art. 120 ustawy w miejsce oznaczenia "FAKTURA VAT" stosuje się oznaczenie "FAKTURA VAT marża" lub umieszcza się odesłanie odpowiednio do przepisów art. 119 ustawy lub art. 306 dyrektywy oraz zawiera się dane określone w ust. 1 pkt 1-6 i 12.

W przypadku, o którym mowa w art. 119 ust. 7 i 8 ustawy, jeżeli nabywcą usługi turystyki jest podatnik, w wystawionej fakturze oprócz kwoty należności ogółem wraz z należnym podatkiem wykazuje się odrębnie tę część kwoty należności, do której ma zastosowanie stawka 0 % - § 5 ust. 9 cyt. rozporządzenia.

Zatem Wnioskodawca wystawiając fakturę za usługę turystyki winien ją oznaczyć jako „Faktura VAT marża" lub zaznaczyć, odpowiednio, iż została wystawiona na podstawie przepisów art. 119 ustawy o VAT lub art. 306 dyrektywy. Tak wystawiona faktura wina zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy;
3.  numer kolejny faktury;
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) usługi;
6.  zakres wykonanych usług;
7.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem,

a także dane określone w § 5 ust. 9 ww. rozporządzenia

Przy czy należy zaznaczyć, że świadcząc usługę turystyki, na którą składają się usługi własne oraz usługi nabywane od innych podmiotów dla bezpośredniej korzyści turysty („usługi obce”), należy ją udokumentować jedną fakturą. Na fakturze należy ująć jedną kwotę wyrażającą wartość całej usługi obejmującą:

*   część opodatkowaną na zasadach marży,
*   część opodatkowaną na zasadach ogólnych.

Na „fakturze VAT marża” winna być wykazana wartość brutto usługi (w której zawarty jest podatek VAT obliczony według stawki 22%), bez wyszczególnionej kwoty podatku.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy o VAT w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Należy zatem zauważyć, że ustawodawca w sposób enumeratywny określił przypadki kiedy wystawia się fakturę wewnętrzną i jak należy zauważyć w wyliczeniu tym nie wymieniono świadczenia usług turystycznych.

Stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Na podstawie § 1 pkt 1 i § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 211, poz. 1333) określa się wzory deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług (VAT-7), o której mowa w art. 99 ust. 1 ustawy o VAT, stanowiący załącznik nr 1 do rozporządzenia (…). Ww. wzory deklaracji dla podatku od towarów i usług, stosuje się, począwszy od rozliczenia za grudzień 2008r.

W ww. deklaracji w poz. 22 „Dostawa towarów oraz świadczenie usług, na terytorium kraju, opodatkowane stawką 0%” należy wykazać kwotę marży przypadającą na usługi nabyte dla bezpośredniej korzyści turysty które są świadczone (konsumowane) poza terytorium Wspólnoty. Natomiast w poz. 28 „Dostawa towarów oraz świadczenie usług, na terytorium kraju, opodatkowane stawką 22%” należy wykazać zarówno kwotę stanowiącą wartość netto wszystkich usług własnych, świadczonych w ramach usługi turystycznej, niezależnie od tego gdzie są faktycznie świadczone, jak również należy w tej pozycji wykazać wartość netto marży, podlegającej opodatkowaniu 22% stawką VAT.

Reasumując:

1.  usługi turystyki podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w kraju, w którym usługodawca posiada siedzibę niezależnie od tego gdzie są faktycznie realizowane,
2.  świadcząc usługi turystyczne, w skład których wchodzą zarówno usługi świadczone we własnym zakresie (usługi własne), jak również usługi (towary) nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty (usługi obce) należy ustalić odrębnie podstawę opodatkowania dla usług własnych oraz opodatkować je na zasadach ogólnych 22% stawką VAT oraz odrębną podstawę opodatkowania dla usług obcych będącą różnicą między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi (turysta), a ceną nabycia przez podatnika towarów i usług (Wnioskodawcę) od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty oraz opodatkować ją 22% stawką VAT, z wyjątkiem gdy usługi te świadczone są poza terytorium Wspólnoty, a Wnioskodawca posiada dokumenty potwierdzające wyświadczenie tych usług poza terytorium Wspólnoty wówczas ma prawo do skorzystania ze stawki 0% przy opodatkowaniu tych usług,
3.  za miejsce świadczenia usługi turystyki uznaje się miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę lub miejsce zamieszkania, w konsekwencji w tym też miejscu podlega opodatkowaniu dana usługa. Należy zatem stwierdzić, iż usługi turystyki w tym również usługi własne, niezależnie od miejsca gdzie będą realizowane, w sytuacji gdy są wykonywane przez podatnika posiadającego siedzibę w Polsce, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium kraju.
4.  świadcząc usługi turystyki w skład których wchodzą zarówno usługi nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, jak również usługi własne należy prowadzić ewidencje która będzie zawierała w szczególności: - przyporządkowanie kwot podatku naliczonego który przysługuje do odliczenia oraz kwoty podatku naliczonego który nie przysługuje do odliczenia, - dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, - wysokość podatku należnego, - kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego, - kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu, - kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, - określenie jaka część należności za usługę przypada na usługi nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, a jaka na usługi własne.
5.  na „fakturze VAT marża” winna być wykazana wartość brutto usługi (w której zawarty jest podatek VAT), bez wyszczególnionej kwoty podatku,
6.  usług turystyki ani żadnej z usług składowych wchodzących w skład usługi głównej nie dokumentuje się fakturą wewnętrzną,
7.  część usługi opodatkowanej stawką 0% należy wykazać w poz. 22 deklaracji VAT-7, natomiast cześć usługi (wartość netto) opodatkowanej 22% VAT w poz. 28.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy – Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretacją dokumentów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.