Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-428/16-2/JC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-06-07
Teza: Czy w stosunku do transakcji, w tym darowizn, dokonywanych pomiędzy spółkami tworzącymi PGK nie będą mieć zastosowania przepisy dotyczące cen transferowych na podstawie art. 11 ust. 8 ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: cena-ceny transferowe; darowizna; dochód; grupa-podatkowa grupa kapitałowa; przychód; wartość-wartość rynkowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 11 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 13 kwietnia 2016 r. (data wpływu 20 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w stosunku do transakcji, w tym darowizn, dokonywanych pomiędzy spółkami tworzącymi PGK nie będą mieć zastosowania przepisy dotyczące cen transferowych na podstawie art. 11 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w stosunku do transakcji, w tym darowizn, dokonywanych pomiędzy spółkami tworzącymi PGK nie będą mieć zastosowania przepisy dotyczące cen transferowych na podstawie art. 11 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca rozważa założenie wraz z podmiotami powiązanymi lub podmiotem powiązanym Podatkowej Grupy Kapitałowej \[dalej: „PGK”\] w rozumieniu art. la ustawy o CIT.

Wnioskodawca oraz pozostałe podmioty wchodzące w skład PGK będą spełniać wszystkie wymagania dotyczące powstania PGK.

W ramach PGK wnioskodawca będzie spółką dominującą \[dalej: „Spółka Dominująca”, lub „Wnioskodawca”\] i jednocześnie spółką reprezentującą PGK, odpowiedzialną za rozliczenia podatkowe PGK w rozumieniu art. la ust. 3 pkt 4 oraz art. la ust. 7 ustawy o podatku CIT.

W okresie, co najmniej 3 lat, na które zostanie powołana PGK może mieć miejsce jedno lub oba z następujących zdarzeń przyszłych:

Spółka zależna wchodząca w skład PGK dokona odpłatnego zbycia posiadanych aktywów o znacznej wartości na rzecz podmiotu spoza PGK.

O ile spółka zależna wchodząca w skład PGK dokona odpłatnego zbycia posiadanych aktywów o znacznej wartości na rzecz podmiotu spoza PGK, to w celu zapewnienia elastycznej i szybkiej dystrybucji środków uzyskanych ze zbycia danego aktywu \[środków pieniężnych, wierzytelności z tytułu sprzedaży lub weksla własnego wystawionego przez nabywcę jako zapłata za aktyw\] w ramach PGK, może zostać podjęta decyzja biznesowa o dokonaniu w ramach PGK darowizny takich wolnych środków, wierzytelności lub weksla przez spółkę zależną na rzecz Wnioskodawcy. Umowa darowizny będzie mieć formę aktu notarialnego zgodnie z art. 890 § 1 kodeksu cywilnego. Przedmiotem darowizny będą środki pieniężne, wierzytelność przysługująca od nabywcy z tytułu zbycia aktywu lub weksel.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w stosunku do transakcji, w tym darowizn, dokonywanych pomiędzy spółkami tworzącymi PGK nie będą mieć zastosowania przepisy dotyczące cen transferowych na podstawie art. 11 ust. 8 ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do transakcji dokonywanych pomiędzy wszystkimi spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową, w tym do transakcji pomiędzy Wnioskodawcą oraz spółką zależną, włączając w to czynność prawną darowizny, nie będą mieć zastosowania przepisy dotyczące cen transferowych na podstawie art. 11 ust. 8 ustawy o CIT, a zatem nie mają zastosowania przepisy dotyczące szacowania dochodów przez organ podatkowy, w sytuacji, gdy ceny pomiędzy podmiotami powiązanymi kształtują się na innym poziomie niż ceny pomiędzy podmiotami niezależnymi.

Art. 11 ust. 8 ustawy o CIT wskazuje, iż przepisy art. 11 ust. 4 ustawy o CIT nie mają zastosowania w przypadku świadczeń między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową. Z cytowanego przepisu wynika zatem wprost, że w przypadku świadczeń, w tym darowizn, między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową nie mają zastosowania przepisy dotyczące szacowania dochodów przez organ podatkowy, w sytuacji, gdy ceny pomiędzy podmiotami powiązanymi kształtują się na innym poziomie niż ceny pomiędzy podmiotami niezależnymi i w konsekwencji wzajemne transakcje między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową nie podlegają przepisom o cenach transferowych na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ustawodawca wskazał bowiem, że możliwość doszacowania dochodu podatnika, który dokonuje transakcji z podmiotami powiązanymi zawartymi na warunkach nierynkowych nie znajduje zastosowania w przypadku transakcji dokonywanych przez podmioty tworzące podatkową grupę kapitałową.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe oznacza, że w odniesieniu do transakcji dokonywanych pomiędzy wszystkimi spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową, w tym do transakcji pomiędzy Wnioskodawcą oraz spółką zależną, włączając w to czynność prawną darowizny, nie będą mieć zastosowania przepisy dotyczące cen transferowych na podstawie art. 11 ust. 8 ustawy o CIT, a zatem nie mają zastosowania przepisy dotyczące szacowania dochodów przez organ podatkowy, w sytuacji, gdy ceny pomiędzy podmiotami powiązanymi kształtują się na innym poziomie niż ceny pomiędzy podmiotami niezależnymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W polskim prawie podatkowym przepisy traktują podatkową grupę kapitałową jako podmiot podatku dochodowego od osób prawnych. Pomimo, że podatkowa grupa kapitałowa nie posiada osobowości prawnej, to zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nadany jej został status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Utworzenie podatkowej grupy kapitałowej jest możliwe, gdy zostaną spełnione łącznie wszystkie ustawowe warunki formalne.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm., dalej: „updop”), podatnikami mogą być również grupy co najmniej dwóch spółek prawa handlowego mających osobowość prawną, które pozostają w związkach kapitałowych, zwane dalej „podatkowymi grupami kapitałowymi”.

W myśl art. 1a ust. 2 updop, podatkowa grupa kapitałowa jest podatnikiem, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  podatkową grupę kapitałową mogą tworzyć wyłącznie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjne, mające siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli:
    1.  przeciętny kapitał zakładowy, określony w sposób, o którym mowa w ust. 2b, przypadający na każdą z tych spółek, jest nie niższy niż 1 000 000 zł,
    2.  jedna ze spółek, zwana dalej „spółką dominującą”, posiada bezpośredni 95% udział w kapitale zakładowym lub w tej części kapitału zakładowego pozostałych spółek, zwanych dalej „spółkami zależnymi”, która na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji nie została nieodpłatnie lub na zasadach preferencyjnych nabyta przez pracowników, rolników lub rybaków albo która nie stanowi rezerwy mienia Skarbu Państwa na cele reprywatyzacji,
    3.  spółki zależne nie posiadają udziałów w kapitale zakładowym innych spółek tworzących tę grupę,
    4.  w spółkach tych nie występują zaległości we wpłatach podatków stanowiących dochód budżetu państwa;
2.  spółka dominująca i spółki zależne zawarły, w formie aktu notarialnego, umowę o utworzeniu, na okres co najmniej 3 lat podatkowych, podatkowej grupy kapitałowej i umowa ta, zwana dalej „umową”, została zarejestrowana przez naczelnika urzędu skarbowego;
3.  po utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej spółki tworzące tę grupę spełniają warunki wymienione w pkt 1 lit. a-c, a ponadto:
    1.  nie korzystają ze zwolnień od podatku dochodowego na podstawie odrębnych ustaw,
    2.  nie pozostają w związkach powodujących zaistnienie okoliczności, o których mowa w art. 11, z podatnikami podatku dochodowego niewchodzącymi w skład podatkowej grupy kapitałowej;
4.  podatkowa grupa kapitałowa osiągnie za każdy rok podatkowy udział dochodów w przychodach, określony zgodnie z art. 7a ust. 1, w wysokości co najmniej 3%.

Przepis art. 1a updop, zawiera regulacje w zakresie warunków jakie muszą zostać spełnione, aby grupa mogła być uznana za podatkową grupę kapitałową, warunków jakie spełniać powinna umowa podatkowej grupy kapitałowej, zasad i trybu zgłaszania tej umowy naczelnikowi urzędu skarbowego oraz sposobu rejestracji umowy jak i zgłaszania zmian w umowie i możliwych skutków tych zmian oraz kwestie związane ze sposobem rozliczania podatku dochodowego od osób prawnych, w tym zaliczek na ten podatek oraz zasad ustalania odpowiedzialności za zobowiązania podatkowej grupy kapitałowej z tytułu podatku dochodowego należnego za okres obowiązywania umowy.

W świetle art. 7a ust. 1 updop, w podatkowych grupach kapitałowych przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym, obliczanym zgodnie z art. 19, jest osiągnięty w roku podatkowym dochód stanowiący nadwyżkę sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę nad sumą ich strat. Jeżeli za rok podatkowy suma strat przekracza sumę dochodów spółek, różnica stanowi stratę podatkowej grupy kapitałowej. Dochody i straty spółek oblicza się zgodnie z art. 7 ust. 1-3.

W myśl art. 7a ust. 2 updop, straty, o której mowa w ust. 1, poniesionej przez podatkową grupę kapitałową nie pokrywa się z dochodu poszczególnych spółek w razie upływu okresu obowiązywania umowy lub po utracie statusu podatkowej grupy kapitałowej, z przyczyn określonych w art. 1a ust. 10.

Stosownie do postanowień art. 7a ust. 3 updop, z dochodu podatkowej grupy kapitałowej nie pokrywa się strat spółek wchodzących w skład grupy, poniesionych przez nie w okresie przed powstaniem grupy.

Z treści tego przepisu wynika, że każda ze spółek wchodzących w skład podatkowej grupy kapitałowej podlega przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wszystkie elementy składowe dochodu podatkowej grupy kapitałowej służące obliczaniu wysokości jej podatku określa się najpierw na poziomie poszczególnych, wchodzących w skład grupy spółek, a następnie tak ustalone dochody lub straty sumuje się na poziomie całej podatkowej grupy kapitałowej, przy czym przepis ten nie dzieli przychodu, dochodu, kosztów uzyskania przychodów na zewnętrzne i wewnętrzne.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca rozważa założenie wraz z podmiotami powiązanymi lub podmiotem powiązanym Podatkowej Grupy Kapitałowej w rozumieniu art. la ustawy o CIT. Wnioskodawca oraz pozostałe podmioty wchodzące w skład PGK będą spełniać wszystkie wymagania dotyczące powstania PGK. W ramach PGK Wnioskodawca będzie spółką dominującą i jednocześnie spółką reprezentującą PGK, odpowiedzialną za rozliczenia podatkowe PGK w rozumieniu art. la ust. 3 pkt 4 oraz art. la ust. 7 ustawy o podatku CIT. W okresie, co najmniej 3 lat, na które zostanie powołana PGK może mieć miejsce jedno lub oba z następujących zdarzeń przyszłych: Spółka zależna wchodząca w skład PGK dokona odpłatnego zbycia posiadanych aktywów o znacznej wartości na rzecz podmiotu spoza PGK. O ile spółka zależna wchodząca w skład PGK dokona odpłatnego zbycia posiadanych aktywów o znacznej wartości na rzecz podmiotu spoza PGK, to w celu zapewnienia elastycznej i szybkiej dystrybucji środków uzyskanych ze zbycia danego aktywu \[środków pieniężnych, wierzytelności z tytułu sprzedaży lub weksla własnego wystawionego przez nabywcę jako zapłata za aktyw\] w ramach PGK, może zostać podjęta decyzja biznesowa o dokonaniu w ramach PGK darowizny takich wolnych środków, wierzytelności lub weksla przez spółkę zależną na rzecz Wnioskodawcy. Umowa darowizny będzie mieć formę aktu notarialnego zgodnie z art. 890 § 1 kodeksu cywilnego. Przedmiotem darowizny będą środki pieniężne, wierzytelność przysługująca od nabywcy z tytułu zbycia aktywu lub weksel.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia zastosowania przepisów dotyczących cen transferowych w stosunku do transakcji, w tym darowizn, dokonywanych pomiędzy spółkami tworzącymi PGK.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 updop, jeżeli:

1.  osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem krajowym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
2.  osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem zagranicznym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo
3.  ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów

\- i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

W myśl art. 11 ust. 4 updop, przepisy ust. 1-3a stosuje się odpowiednio, gdy:

1.  podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo
2.  ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów.

Zgodnie natomiast z art. 11 ust. 8 pkt 1 updop, przepisy ust. 4 nie mają zastosowania w przypadku świadczeń między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową.

Należy zauważyć, że członkowie podatkowej grupy kapitałowej, tak jak inne spółki kapitałowe podlegają przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i rozliczają się na tych samych zasadach, z niektórymi wyjątkami, ściśle określonymi w ustawie.

Ustawodawca w sposób wyraźny i wyczerpujący wskazał w updop regulacje, które nie mają zastosowania do ustalania dochodów spółek wchodzących w skład podatkowej grupy kapitałowej; są to przepisy dotyczące cen transferowych (art. 11 ust. 8 pkt 1 updop) oraz art. 16 ust. 1 pkt 14 updop.

Ustawodawca zatem uznał, że tylko określonych, jednoznacznie wskazanych przepisów nie stosuje się do ustalania dochodów podatkowej grupy kapitałowej, przy jednoczesnym założeniu, że każda ze spółek wchodzących w skład podatkowej grupy kapitałowej podlega przepisom updop (art. 7a updop).

Podsumowując, za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym – w stosunku do transakcji, w tym darowizn, dokonywanych pomiędzy spółkami tworzącymi PGK nie będą mieć zastosowania przepisy dotyczące cen transferowych na podstawie art. 11 ust. 8 updop.

Końcowo należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko problematyki będącej ściśle przedmiotem pytania postawionego przez Wnioskodawcę. Treść pytania wyznacza bowiem granice tematyczne wydawanej interpretacji i w niniejszej sprawie dotyczy wyłącznie zastosowania przepisów dotyczących cen transferowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.