Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.397.2022.1.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-13
Teza: Skutki podatkowe połączenia spółek.
Słowa kluczowe: połączenie; spółki; spółki-spółka kapitałowa; wyłączenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Wyłączenia z opodatkowania-Umowy spółki i ich zmiany związane z łączeniem i przekształceniem spółek kapitałowych oraz wniesieniem aportu do spółki kapitałowej
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2-pkt 6-lit. a

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

31 sierpnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia spółek. Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

H. sp. z o.o. (dalej jako: Spółka Przejmująca, Wnioskodawca) jest spółką prawa polskiego, mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych w Polsce.

Spółki P. sp. z o.o. i M. sp. z o.o. również mają siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Spółka Przejmująca jest powiązana osobowo oraz ściśle współpracuje ze spółkami:

1) P. sp. z o.o. z siedzibą w B. oraz

2) M. sp. z o.o. z siedzibą w B.

Wspólnikami w obu ww. spółkach są te same osoby, które są wspólnikami Spółki Przejmującej.

Przy czym, w przypadku spółki P. sp. z o.o. istnieje również powiązanie kapitałowe, ponieważ Spółka Przejmująca posiada 80% udziałów w kapitale zakładowym tej spółki.

Mając na uwadze powyższe powiązania i bliską współpracę gospodarczą ww. spółek ze Spółką Przejmującą oraz widząc potrzebę koncentracji kapitału, która pozwoli na stworzenie znaczącej na rynku spółki, zdolnej do konkurowania z wiodącymi przedsiębiorcami, a także na obniżenie kosztów funkcjonowania spółek, a w szczególności: kosztów zarządzania pracy, marketingu oraz wydatków na dostawy materiałów i świadczenia usług, wspólnicy ww. spółek podjęli 4 sierpnia 2022 r. uchwałę o połączeniu w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych, to jest przez przejęcie w drodze przeniesienia na Spółkę Przejmującą całego majątku spółek przejmowanych P. sp. z o.o. i M. sp. z o.o. w zamian za udziały Spółki Przejmującej wydane wspólnikom spółek przejmowanych.

Tak więc połączenie zostaje przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym bądź jednym z głównych celów tego połączenia nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Podjęte 4 sierpnia 2022 r. przez Zgromadzenia Wspólników H. sp. z. o.o., P. sp. z o.o. i M. sp. z o.o. uchwały o połączeniu spółek nie zostały dotychczas zarejestrowane w KRS. Połączenie nastąpi z dniem wpisania połączenia (podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej) do rejestru właściwego według siedziby Spółki Przejmującej. Wpis ten, zgodnie z art. 493 § 2 Kodeksu spółek handlowych wywołuje skutek wykreślenia z rejestru Spółek Przejmowanych.

Na cele procesu połączenia spółek zostały sporządzone przez zewnętrzną firmę konsultingową wyceny rynkowe majątku H. Sp. z o.o. jako spółki przejmującej i P. sp. z o.o. i M. sp. z o.o. jako spółek przejmowanych. Z wycen tych wynikają następujące wartości rynkowe poszczególnych spółek:

\- wartość H. sp. z o.o. wynosi \`(...)\`zł,

\- wartość P. sp. z o.o. wynosi \`(...)\` zł,

\- wartość M. sp. z o.o. wynosi \`(...)\` zł.

W ramach zaakceptowanego uchwałami Zgromadzenia Wspólników z 4 sierpnia 2022 r. wszystkich spółek uczestniczących w połączeniu, w planie połączenia przyjęto, że kapitał zakładowy Spółki Przejmującej na skutek połączenia zostanie podwyższony o kwotę 9.955.000 zł., mającą pełne pokrycie w ustalonej wartości rynkowej P. sp. z o.o. i M. sp. z o.o., z wyłączeniem wartości tej części majątku P. sp. z o.o. w jakiej udziały tej spółki należą do H. Sp. z o.o. jako Spółki Przejmującej. Z kolei kwota 311.600 zł, równa pozostałej części majątku spółek przejmowanych zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki Przejmującej. Tak więc podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Przejmującej nastąpi wyłącznie z majątku spółek przejmowanych bez wnoszenia jakichkolwiek wkładów i dopłat przez wspólników łączących się spółek.

W ramach procesu połączenia wspólnikom spółek przejmowanych w zamian za udziały w tych spółkach przydzielone zostaną określone ilości udziałów Spółki Przejmującej w ilości ustalonej na podstawie przyjętego parytetu wymiany.

W oparciu o wyliczony parytet wymiany wyliczono, że wspólnikom spółek przejmowanych zostaje przyznanych 15 nowych udziałów w kapitale zakładowym Spółki Przejmującej podwyższonym w wyniku połączenia do kwoty 10.005,000 zł.

W związku z nową wysokością kapitału zakładowego Spółki Przejmującej powstałego w wyniku połączenia oraz ilością nowych udziałów, które zostaną wydane wspólnikom spółek przejmowanych, w planie połączenia oraz w podjętej w ramach procesu połączenia spółek uchwale o zmianie umowy spółki H. sp. z o.o., w celu zachowania zgodności rachunkowej pomiędzy wartością łączną kapitału zakładowego i ilością łączną udziałów, a ich wartością nominalną, ustalono również nową wartość nominalną udziałów Spółki Przejmującej, co spowodowało wzrost wartości nominalnej wszystkich istniejących udziałów, w tym należących do dotychczasowych wspólników Spółki Przejmującej z kwoty 500 zł do kwoty 87.000 zł. Przy czym podana w planie połączenia nowa wartość nominalna udziałów Spółki Przejmującej jest wyłącznie wynikiem przeliczenia nowej wartości kapitału zakładowego spółki, podwyższonego w wyniku połączenia (10.005.000 zł) na łączną ilość udziałów Spółki po połączeniu (115 udziałów, to jest 100 dotychczasowych udziałów i 15 nowych). Określenie podwyższonej wartości nominalnej było więc zabiegiem stricte technicznym, jako stanowiące skutek podwyższenia kapitału zakładowego w wyniku połączenia spółek i przydzielenia wspólnikom spółek przejmowanych określonej ilości udziałów na podstawie przyjętego parytetu wymiany.

**Pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych**

Czy połączenie Spółki Przejmującej ze spółkami przejmowanymi, w wyniku którego kapitał zakładowy Spółki Przejmującej ulegnie podwyższeniu, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?

### Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, połączenie Spółki Przejmującej ze Spółkami Przejmowanymi, w wyniku którego kapitał zakładowy Spółki Przejmującej ulegnie podwyższeniu nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

W myśl art. 1 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy – w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Stosownie do art. 1a pkt 2 cyt. ustawy określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkę akcyjną oraz spółkę europejską.

W myśl art. 1 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

a) rzeczywisty ośrodek zarządzania albo

b) siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Z art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy. Zgodnie zaś z treścią pkt 2 tego przepisu obowiązek podatkowy powstaje z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego.

Zgodnie z art. 4 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

Podstawę opodatkowania, w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) cyt. ustawy, stanowi – przy przekształceniu lub łączeniu spółek wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia. Stawka pobieranego podatku od czynności cywilnoprawnych określona jest w art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy i wynosi 0,5%.

W związku z powyższym zmiany umowy spółki, jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, podlegają co do zasady opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Stwierdzić zatem należy, że w świetle powołanych przepisów opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega zmiana umowy spółki w rozumieniu przepisów o podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli efektem połączenia spółek będzie podwyższenie kapitału zakładowego.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych z tytułu podwyższeniu kapitału zakładowego spółki mającej osobowość prawną.

Między innymi, zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z łączeniem spółek kapitałowych. Powyższy przepis został dostosowany do obowiązującego prawa Unii Europejskiej i jest wynikiem wdrożenia postanowienia Dyrektywy Rady nr 2008/7/WE.

W związku z powyższym, Państwa zdaniem, podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Przejmującej (Państwa spółki) w ramach połączenia spółek poprzez przejęcie P. sp. z o.o. i M. sp. z o.o. jest wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

### Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 111, ze zm.):

Podatkowi podlegają umowy spółki.

Stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:

Podatkowi podlegają zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3

pkt 4.

Zgodnie z art. 1a pkt 2 cyt. ustawy:

Użyte w ustawie określenie spółka kapitałowa oznacza – spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 2 cyt. ustawy:

W przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przy spółce kapitałowej – podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy:

W przypadku umowy spółki, za zmianę umowy uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2 powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy ciąży przy umowie spółki cywilnej – na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki – na spółce.

Według art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ww. ustawy:

Podstawę opodatkowania stanowi przy umowie spółki – przy przekształceniu lub łączeniu spółek - wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy:

Stawka podatku wynosi od umowy spółki – 0,5 %.

Stwierdzić zatem należy, że w świetle powołanych powyżej przepisów opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega zmiana umowy spółki w rozumieniu przepisów o podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli efektem przekształcenia lub połączenia spółek będzie zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z:

a) łączeniem spółek kapitałowych,

b) przekształceniem spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową,

c) wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

– przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,

– udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Powołany przepis wskazuje zatem na wyjątkowe przypadki, w których umowy spółki i ich zmiany są wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych zostały dostosowane do obowiązującego prawa Unii Europejskiej. W przepisach tych wdrożono postanowienia Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. Urz. UE L 46 z dnia 21 lutego 2008 r., s. 11).

Należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie definiują czynności prawnych objętych opodatkowaniem. Nie zawierają zatem definicji czynności związanych z umowami spółek i zmianami tych umów, takich jak „łączenie spółek”. Dlatego też należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1467).

Zgodnie z art. 491 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

Spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 492 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

Połączenie może być dokonane:

1) przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie);

2) przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).

Zgodnie z art. 494 § 1 i 4 Kodeksu spółek handlowych:

Spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.

Z dniem połączenia wspólnicy spółki przejmowanej lub spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki stają się wspólnikami spółki przejmującej bądź spółki nowo zawiązanej.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że została podjęta uchwała o połączeniu Spółki Przejmującej i spółek przejmowanych. Łączenie dokonane będzie na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, to jest przejęcie w drodze przeniesienia na Spółkę Przejmującą całego majątku spółek przejmowanych w zamian za udziały Spółki Przejmującej wydane wspólnikom spółek przejmowanych.

Odnosząc prezentowane uregulowania prawne do opisanego przez Państwa stanu faktycznego stwierdzam, że przedstawione we wniosku połączenie spółek kapitałowych, będące w rozumieniu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zmianą umowy spółki, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.