Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-906/14-2/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-12-05
Teza: Czy czynności wykonane przez Spółkę na rzecz X na podstawie Umowy będą miały charakter usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT?
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; usługi-usługi marketingowe; wynagrodzenia; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2014 r. (data wpływu 15 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie świadczenia przez Wnioskodawcę usług promocyjno-reklamowych podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie umowy zawartej z kontrahentem – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 września 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie świadczenia przez Wnioskodawcę usług promocyjno-reklamowych podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie umowy zawartej z kontrahentem.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

M. jest spółką prawa polskiego z zarejestrowaną siedzibą w Polsce. Spółka wchodzi w skład międzynarodowego koncernu D. Jedynym udziałowcem Spółki jest D. A. (dalej: „D. A.”), niemiecki rezydent podatkowy z siedzibą w Niemczech. Spółka prowadzi działalność leasingową i jest jednym z głównych nabywców pojazdów sprzedawanych przez autoryzowanych dealerów (dalej: „Dealerzy”), którzy są dystrybutorami pojazdów importowanych do Polski przez spółkę M. P. Sp. z o.o. (dalej: „M. P.”).

M. planuje zawrzeć z M. P. „Umowę w zakresie organizacji i wdrożenia akcji promocyjnych” (dalej: „Umowa”). Przedmiotem Umowy ma być zlecanie Spółce przez M. P. usług organizacji i wdrożenia akcji promocyjnych za pośrednictwem sieci dealerskiej dotyczących znajdujących się na polskim obszarze celnym nowych pojazdów marek wchodzących w portfolio produktowe M. P.

M., będąc bezpośrednim uczestnikiem rynku samochodowego i korzystając ze swojego dostępu do klientów, jest w stanie opracować i wprowadzić na rynek skuteczne akcje promocyjne zwiększające sprzedaż na polskim rynku pojazdów importowanych przez M. P. M. P. poprzez zlecenie wykonania usługi do M. będzie miała aktywny wpływ na działania prowadzone przez M., kontrolując ich przebieg oraz rozliczając poszczególne akcje promocyjne prowadzone przez Spółkę wg ich efektywności w realizacji celu zwiększenia sprzedaży pojazdów marki M.

Zakres zlecanych usług ma obejmować następujące czynności:

1.  Gromadzenie i przekazywanie do M. P. danych rynkowych będących podstawą do wyboru optymalnej strategii prowadzenia akcji promocyjnych, w tym w szczególności:
    1.  przegląd oferowanych na rynku produktów finansowych konkurencyjnych przedsiębiorstw leasingowych współpracujących z importerami samochodów,
    2.  analizę bieżącej struktury rejestracji nowych pojazdów marek wchodzących w portfolio produktowe M. P. na tle sprzedaży aut marek konkurencyjnych,
    3.  analizę zapasów gotowych pojazdów znajdujących się w magazynach dealerów i M. P. wraz z planem dostaw do Polski pojazdów bez zamówień klientów.

M. zobowiąże się dostarczać powyższe dane i analizy do M. P. co kwartał lub z inną uzgodnioną z M. P. częstotliwością, która zostanie udokumentowana pisemnie, np. w formie e-mail lub protokołu ze spotkania M. i M. P.

1.  Na podstawie opisanych w pkt 1 analiz, jak również innych pozyskanych informacji rynkowych - opracowanie przez M. propozycji dotyczących warunków, kształtu i okresu trwania akcji promocyjnych polegających na aktywnym oferowaniu przez M. promocyjnych produktów finansowych oraz powiązanych z nimi programów ubezpieczeniowych, serwisowych (np. umowy serwisowe M. P.) oraz programów zarządzania flotami (serwisowanie pojazdu, zakup i obsługa opon, likwidacja szkód, assistance, samochód zastępczy itp.), których wprowadzenie zmaksymalizuje szanse na wyleasingowanie samochodów w kolejnym kwartale i przyczyni się do zwiększenia sprzedaży pojazdów oferowanych przez M. P., a w dalszej perspektywie części zamiennych do tych pojazdów.

Propozycje akcji przygotowywane będą przez Spółkę na kwartały kalendarzowe. Przed rozpoczęciem każdego kwartału M. będzie miała obowiązek przedstawienia M. P. propozycji konkretnych działań promocyjnych.

Uzgodnienie zakresu zlecanych działań będzie odbywało się w formie spotkania warsztatowego pomiędzy przedstawicielami M. i M. P., w trakcie którego Spółka zaprezentuje efekty analiz opisanych w pkt 1 oraz zaproponuje program kampanii promocyjnej na najbliższy kwartał lub inny okres uznany przez Strony za adekwatny do sytuacji rynkowej.

M. P. dokona analizy materiałów i propozycji Spółki. Strony w ramach wzajemnych uzgodnień podejmą decyzję dotyczącą zakresu programu promocyjnego, którego wykonanie zaakceptuje i zleci M. P., do wdrożenia i realizacji którego niezwłocznie przystąpi M.

Wnioski i ustalenia z każdego spotkania warsztatowego będą sporządzane w formie pisemnej i przyjmą formę umowy wykonawczej (Umowa wykonawcza) stanowiącej formalne zlecenie Spółce przez M. P. określonych prac (ze szczegółowym wskazaniem ich zakresu oraz uzgodnionego wynagrodzenia).

1.  Wykonanie akcji promocyjnych uzgodnionych z M. P. i zleconych M. w sposób opisany w pkt 2.
2.  Do obowiązków M. należeć będzie również;
    1.  programowanie systemu informatycznego w taki sposób, aby uzgodnione z M. produkty promocyjne mogły zostać właściwie skalkulowane i zaoferowane klientom za pośrednictwem dealerów M. na rynku,
    2.  opracowanie materiałów informacyjnych i instruktażowych dla dealerów będących agentami M.,
    3.  przeprowadzanie niezbędnych szkoleń sieci dealerskiej celem terminowej realizacji usług zleconych przez M.

Wynagrodzenie należne M. za wykonywane prace ma być ustalane w następujący sposób:

1.  Z uwagi na to, że M. P. jest szczególnie zainteresowana skutecznością wprowadzenia i realizacji programu promocyjnego, Strony uzgodnią ramową zasadę, że wynagrodzenie przysługujące M. za całość wykonywanych na mocy Umowy usług będzie wynagrodzeniem za sukces, czyli opłatą uzależnioną od liczby wyleasingowanych w ramach danej akcji pojazdów. Strony uznają tę liczbę za najwłaściwszy miernik skuteczności działań Spółki.
2.  Za każdy wydany w okresie rozliczeniowym klientowi końcowemu nowy pojazd przy udziale M. Strony ustalą (w drodze Umowy wykonawczej) odpowiednie algorytmy ustalania wynagrodzenia dla poszczególnych grup pojazdów oraz produktów finansowych i usług powiązanych z przejętymi przez klientów pojazdami.

Rozliczenia planowane są w następujący sposób:

1.  Usługi świadczone przez Spółkę w ramach Umowy będą rozliczane w miesięcznych okresach rozliczeniowych i odpowiednio udokumentowane załącznikiem do faktury.
2.  Do 5 dnia roboczego każdego miesiąca M. będzie przesyłać drogą elektroniczną do M. P. raport (Raport) o rezultatach przeprowadzonych w poprzednim miesiącu kampanii promocyjnych (m.in. penetracji w całościowej sprzedaży) z uwzględnieniem ilości sprzedanych w kampanii pojazdów w podziale na grupy pojazdów, rodzaje zastosowanych promocyjnych produktów finansowych i usług promocyjnych, grupy dealerów (wg aktywności, podziałów geograficznych, najlepszych sprzedawców itd).
3.  M. P. będzie akceptować Raport w formie pisemnej (e-mail) w ciągu 5 dni od jego otrzymania. W razie braku potwierdzenia akceptacji w tym terminie przyjmuje się, że Raport został zaakceptowany.
4.  Na bazie danych wynikających z Umowy wykonawczej na dany okres oraz Raportu, Spółka, do 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu świadczenia usług, wystawi na M. P. fakturę VAT dokumentującą wykonane usługi.

Na zakończenie każdego kwartału (lub z inną uzgodnioną przez strony Umowy częstotliwością) Spółka przedłoży M. P. łączny raport z rezultatami zrealizowanej przez siebie kampanii promocyjnej oraz przedstawi analizę przyczyn dobrych lub niesatysfakcjonujących ich efektów wraz z propozycją dalszych kroków w celu zwiększenia ich efektywności. Strony rozliczą budżet danej akcji promocyjnej w stosunku do zakładanych wobec niego planów i podejmą decyzję o ewentualnych korektach wynagrodzeń innych akcji promocyjnych na kolejne okresy. Strony zachowują prawo do rozszerzenia raportu o dodatkowe informacje, które mogłyby być pomocne dla osiągnięcia większej efektywności akcji promocyjnych w kolejnych okresach rozliczeniowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy czynności wykonane przez Spółkę na rzecz M. P. na podstawie Umowy będą miały charakter usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zakres zlecenia, który będzie wynikał z umowy między M. i M. P. ma charakter świadczenia usług. Zgodnie z definicją zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej ustawą o VAT, przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumieć należy każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Zakres zlecenia, który będzie wynikał z umowy między M. i M. P. ma charakter świadczenia usług (umowa nie przewiduje dostaw towarów).

Pomocne za uznanie czynności za usługę jest odniesienie do bogatego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej TSUE), który w licznie wydanych wyrokach (m.in. wyroki w sprawach: C-154/80 (Staatssecretaris van Financien przeciwko Cooperative Aadappelenbewaarptaats GA), C-102/86 (Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), C-16/93 (R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden), C-213/99 (Jose Teodoro de Andrade przeciwko Director da Alfandega de Leixóes), C-404/99 (Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Francuskiej), sformułował przesłanki pozwalające uznać dane świadczenie za podlegającą opodatkowaniu VAT usługę:

*   istnienie stosunku prawnego pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą w wykonaniu którego usługa jest świadczona,

*   świadczonej usłudze musi odpowiadać świadczenie wzajemne (wynagrodzenie),

*   druga strona musi być bezpośrednim beneficjentem świadczenia, tj. odnosić korzyść materialną z tytułu świadczenia usługi,

*   istnienie związku pomiędzy świadczeniem a otrzymanym w zamian za nie wynagrodzeniem, przy czym związek ten musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było stwierdzić, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Wywiedzione przez TSUE warunki zaklasyfikowania świadczenia jako usługi podzielają również polskie sądy administracyjne.

Tytułem przykładu, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 września 2013 r. I FSK 1315/12 wyjaśnił, „(\`(...)\`) że o usługach za wynagrodzeniem w rozumieniu ustawy o VAT można mówić jedynie w sytuacji, gdy istnieje ścisły związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu. Związek, o którym mowa, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje za to świadczenie. Taki pogląd Sądu pierwszej instancji znajduje bowiem swoje odzwierciedlenie w orzecznictwie Trybunale Sprawiedliwości, gdzie podkreśla się, że koncepcja świadczenia usług zakłada istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą i uzyskiwanym wynagrodzeniem”.

Podobne stanowisko prezentują także polskie organy podatkowe w wydawanych przez siebie interpretacjach indywidualnych.

Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 20 lutego 2014 r. ITPP2/443-1277/13/KT wypowiedział się o relacji pomiędzy czynnością a wynagrodzeniem w następujący sposób: „aby uznać daną usługę za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę”.

Analogicznie uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 28 lipca 2008 r. IBPP3/443-357/08/BWo stwierdzając, że „aby dana czynność (dostawa towarów czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zaplata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia” (też interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 stycznia 2008 r. IPPP1-443-588/07-4/RK).

W świetle zakreślonych wyżej elementów konstrukcyjnych składających się na podlegającą opodatkowaniu VAT usługę, znajdujących swoje uzasadnienie w tezach stawianych przez TSUE oraz utrwalonych w praktyce polskich organów podatkowych, stwierdzić należy, że:

*   wobec planowanego zawarcia między M. a M. P. Umowy, między stronami umowy będzie istniał stosunek zobowiązaniowy, w wykonaniu którego M. będzie świadczyć na rzecz M. P. zlecone czynności (M. P. będzie - w zamian za umówione wynagrodzenie - miała możliwość wymagania realizacji określonych działań przez M.),

*   za wykonywane działania Spółka będzie otrzymywać wynagrodzenie,

*   M. P. będzie beneficjentem podejmowanych przez M. działań, tj. będzie otrzymywać korzyści z tytułu przedsiębranych przez M. czynności (w postaci zwiększenia wolumenu sprzedaży swoich samochodów dzięki czynnościom, które zostały zlecone do wykonania M.),

*   związek pomiędzy czynnościami wykonywanymi przez M. a wynagrodzeniem płaconym z tego tytułu przez M. P. będzie bezpośredni i wywodzący się wprost z zawartej między stronami Umowy.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę powyższe, M. będzie świadczyć na rzecz M. P. zespół czynności składających się na usługę promocyjno-marketingową, która podlega opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.