Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.380.2019.1.PP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-31
Teza: w zakresie sposobu obliczania limitu dla określenia statusu małego podatnika oraz możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku.
Słowa kluczowe: limit; podatnik-mały podatnik; stawka-stawki podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Banku przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2019 r. (data wpływu 3 września 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   ustalenia, czy Wnioskodawca powinien brać pod uwagę bony pieniężne (ich wartość nominalną) oraz transakcje kupna-sprzedaży związane z ww. bonami przy określaniu, czy posiada status małego podatnika – **jest prawidłowe;**

*   ustalenia, czy przy ustalaniu statusu małego podatnika Bank powinien brać pod uwagę przychody z otrzymanego dyskonta od ww. bonów – **jest prawidłowe;**

*   ustalenia, czy Bank przy ustalaniu wartości przychodów ze sprzedaży powinien brać pod uwagę przychody z tytułu rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości – **jest prawidłowe;**

*   ustalenia, czy Bank spełnia kryteria do uznania go za małego podatnika, w związku z czym w 2017 r. oraz 2018 r. powinien zastosować 15% stawkę podatku – **jest prawidłowe;**

*   ustalenia, czy Bank powinien dokonać korekty zeznania podatkowego za 2017 r. i 2018 r. – **jest prawidłowe;**

*   możliwości zastosowania przez Bank 9% stawki podatku za 2019 r. – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu obliczania limitu dla określenia statusu małego podatnika oraz możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność od 1925 r. i jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Funkcjonuje w formie spółdzielni na podstawie przepisów ustawy Prawo bankowe, Prawo spółdzielcze oraz ustawy z dnia 7 grudnia 2000 r. o funkcjonowaniu banków spółdzielczych, ich zrzeszaniu się i bankach zrzeszających. Rokiem podatkowym dla banku jest rok kalendarzowy.

W 2016 r. Bank osiągnął następujące przychody:

1.  Przychody z tytułu odsetek: 3 720 723,67 zł, w tym z tytułu uzyskanego dyskonta od bonów pieniężnych NBP: 88 425,79 zł;
2.  Przychody z tytułu prowizji: 627 041,41 zł;
3.  Przychody z udziałów lub akcji, pozostałych papierów wartościowych i innych instrumentów finansowych, o zmiennej kwocie dochodu: 228,25 zł;
4.  Pozostałe przychody operacyjne: 54 409,16 zł;
5.  Przychody z rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości: 780 874,71 zł.

Łącznie przychody wyniosły: 5 183 277,20 zł.

Przychody wymienione powyżej w punktach 1-5 bank uzyskał z działalności z tytułu, z której nie był zobowiązany do wykazania należnego podatku VAT.

W zeznaniu CIT-8 za rok podatkowy 2016 bank wykazał przychody w łącznej wysokości: 4 415 549,02 zł.

Bank w 2016 r. odprowadził zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych przy zastosowaniu podatku 19%. Podatek został odprowadzony przy zastosowaniu stawki podatku 19%.

W 2017 r. Bank osiągnął następujące przychody:

1.  Przychody z tytułu odsetek: 3 761 119,86 zł, w tym z tytułu uzyskanego dyskonta od bonów pieniężnych NBP: 150 229,86 zł; li>Przychody z tytułu prowizji: 716 791,34 zł;
2.  Pozostałe przychody operacyjne: 373 481,60 zł;
3.  Przychody z rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości: 2 221 895,88 zł.

Łącznie przychody wyniosły: 7 073 288,68 zł.

Przychody wymienione powyżej w punktach 1-4 bank uzyskał z działalności z tytułu, z której nie był zobowiązany do wykazania należnego podatku VAT.

W zeznaniu CIT-8 za rok podatkowy 2017 bank wykazał przychody w łącznej wysokości: 4 747 680,23 zł.

Bank na koniec roku 2017 posiadał w bilansie dłużne papiery wartościowe na kwotę 26 069 901,29 zł, w tym bony pieniężne NBP w kwocie 22 136 356,39 zł.

Bank w 2017 r. odprowadził zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych przy zastosowaniu podatku 19%. Podatek został odprowadzony przy zastosowaniu stawki podatku 19%.

W 2018 r. Bank osiągnął następujące przychody:

1.  Przychody z tytułu odsetek: 4 316 498,13 zł, w tym z tytułu uzyskanego dyskonta od bonów pieniężnych NBP: 264 208,32 zł;
2.  Przychody z tytułu prowizji: 795 532,09 zł;
3.  Przychody z pozycji wymiany: 18 194,01 zł;
4.  Pozostałe przychody operacyjne: 6 122,05 zł;
5.  Przychody z rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości: 458 858,78 zł.

Łącznie przychody wyniosły: 5 595 205,06 zł.

Przychody wymienione powyżej w punktach 1,2,3 i 5 bank uzyskał z działalności z tytułu, z której nie był zobowiązany do wykazania należnego podatku VAT. Z wartości przychodów wymienionych pkt 4 wartość sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT wyniosła 1010 zł, zaś należny podatek VAT wyniósł 234 zł.

W zeznaniu CIT-8 za rok podatkowy 2018 bank wykazał przychody w łącznej wysokości: 5 262 126,72 zł.

Bank na koniec roku 2018 posiadał w bilansie dłużne papiery wartościowe na kwotę 19 312 045,69 zł, w tym bony pieniężne NBP w kwocie 14 958 153,51 zł

Bank w 2018 r. odprowadził zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych przy zastosowaniu podatku 19%. Podatek został odprowadzony przy zastosowaniu stawki podatku 19%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wyżej wymienione bony pieniężne NBP (ich wartość nominalna) oraz transakcje kupna-sprzedaży dokonywane w trakcie roku obrotowego bank powinien brać pod uwagę przy określeniu, czy posiada status „małego podatnika”?
2.  Czy przy wyznaczaniu statusu „małego podatnika” bank powinien brać pod uwagę przychody z otrzymanego dyskonta od tych bonów, które stanowią przychód z odsetek w banku?
3.  Czy bank przy ustalaniu wartości przychodów ze sprzedaży w kontekście małego podatnika powinien brać pod uwagę przychody z tytułu rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości?
4.  Czy przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 19 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 4a pkt 10, należy interpretować w ten sposób, że bank posiadał w roku podatkowym 2017 i 2018 status „małego podatnika” i w konsekwencji dla obliczenia należnego za ten rok podatku dochodowego od osób prawnych bank powinien zastosować stawkę podatku 15%?
5.  Czy bank powinien wykonać korektę podatku dochodowego za 2017 i 2018 rok oraz obliczać zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych w wysokości 15%?
6.  Czy w przypadku, gdy potwierdzony zostanie status „małego podatnika” bank będzie mógł za 2019 rok skorzystać z preferencyjnej stawki podatku dochodowego od osób prawnych w wysokości 9%?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zgodnie z definicją ustawową zawartą w art. 4a pkt 10 updop, pod pojęciem małego podatnika należy rozumieć podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000,00 euro.

W ocenie banku do limitu przychodów dla statusu „małego podatnika” nie należy wliczać wartości bonów pieniężnych NBP oraz transakcji związanych z ich zakupem i wykupem przez NBP. Jednocześnie bank uważa, że otrzymane dyskonto od bonów NBP nie stanowi przychodów ze sprzedaży w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Według banku nie stanowi również przychodu ze sprzedaży wartość przychodów z rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości, gdyż są to przychody z tytułu rozwiązania rezerw utworzonych na pokrycie zmaterializowania się ewentualnego ryzyka kredytowego. Zasady tworzenia rezerw na ryzyko kredytowe reguluje rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie zasad tworzenia rezerw na ryzyko związane z działalnością banków (Dz. U. z 2019 r., poz. 520).

Zdaniem wnioskodawcy, powinien zastosować stawkę podatku dochodowego od osób prawnych 15% za 2017 r. i 2018 r. i dokonać korekty zeznania podatkowego za lata 2017-2018. Wnioskodawca wskazał, że przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm., dalej: „updop”), w szczególności art. 19 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 4a pkt 10, należy interpretować w ten sposób, że bank posiadał w roku podatkowym 2017 i 2018 status małego podatnika i w konsekwencji dla obliczenia należnego za ten rok podatku dochodowego od osób prawnych powinien zastosować stawkę podatku 15%. Wartość przychodu ze sprzedaży osiągniętego przez bank w 2016 r. bez uwzględniania przychodów z rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości oraz przychodów z dyskonta bonów pieniężnych NBP wyniosły 4 313 976,70 zł i nie przekroczyła w/w limitu. Z kolei za 2017 rok powyższe przychody wyniosły 4 701 162,94 zł. W ocenie banku posiadał w 2017 i 2018 roku status „małego podatnika”. W konsekwencji dla obliczenia podatku dochodowego od osób prawnych należnego za lata 2017-2018 bank powinien zastosować stawkę podatku 15% i dokonać korekty podatku dochodowego za 2017 i 2018 rok.

W ocenie banku również w 2019 r. bank może zastosować preferencyjną stawkę podatku dochodowego od osób prawnych w wysokości 9% w związku z posiadaniem statusu „małego podatnika”, ponieważ wartość przychodu ze sprzedaży osiągniętego przez bank w 2018 r. bez uwzględniania przychodów z rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości oraz przychodów z dyskonta bonów pieniężnych NBP, wyniosła kwotę 4 872 137,96 zł i nie przekroczyła w/w limitu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   ustalenia, czy Wnioskodawca powinien brać pod uwagę bony pieniężne (ich wartość nominalną) oraz transakcje kupna-sprzedaży związane z ww. bonami przy określaniu, czy posiada status małego podatnika – **jest prawidłowe;**

*   ustalenia, czy przy ustalaniu statusu małego podatnika Bank powinien brać pod uwagę przychody z otrzymanego dyskonta od ww. bonów – **jest prawidłowe;**

*   ustalenia, czy Bank przy ustalaniu wartości przychodów ze sprzedaży powinien brać pod uwagę przychody z tytułu rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości – **jest prawidłowe;**

*   ustalenia, czy Bank spełnia kryteria do uznania go za małego podatnika, w związku z czym w 2017 r. oraz 2018 r. powinien zastosować 15% stawkę podatku – **jest prawidłowe;**

*   ustalenia, czy Bank powinien dokonać korekty zeznania podatkowego za 2017 r. i 2018 r. – **jest prawidłowe;**

*   możliwości zastosowania przez Bank 9% stawki podatku za 2019 r. – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm., dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z treścią art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r., podatek, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a i art. 24b, wynosi:

*   19% podstawy opodatkowania;
*   15% podstawy opodatkowania – w przypadku:
    1.  małych podatników,
    2.  podatników rozpoczynających działalność – w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność.

Ponadto, w myśl art. 19 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r., podatnik, który został utworzony:

1.  w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału podatników, z wyjątkiem przekształcenia spółki w inną spółkę, albo
2.  w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą lub spółki niebędącej osobą prawną, albo
3.  przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które wniosły na poczet kapitału podatnika uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty co najmniej 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, albo
4.  przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników

\- nie stosuje przepisu ust. 1 pkt 2 w roku podatkowym, w którym rozpoczął działalność, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym.

Na mocy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) od 1 stycznia 2019 r. wprowadzone zostały zmiany dotyczące art. 19 updop.

Zgodnie z treścią znowelizowanego art. 19 ust. 1 updop, podatek, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, wynosi:

1.  19% podstawy opodatkowania;
2.  9% podstawy opodatkowania od przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych – w przypadku podatników, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

Stawka 9% podstawy opodatkowania ma jednak zastosowanie wyłącznie do podatników, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły równowartości 1.200.000 euro. Po przekroczeniu tego limitu podatnik traci prawo do obniżonej stawki podatku.

Zgodnie z art. 19 ust. 1a updop, podatnik, który został utworzony:

1.  w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału podatników, z wyjątkiem przekształcenia spółki w inną spółkę, albo
2.  w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą lub spółki niebędącej osobą prawną, albo
3.  przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które wniosły na poczet kapitału podatnika uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty co najmniej 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, albo
4.  przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników, albo
5.  przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, jeżeli w roku podatkowym, w którym podatnik został utworzony, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, zostało do niego wniesione na poczet kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14

\- nie stosuje przepisu ust. 1 pkt 2 w roku podatkowym, w którym rozpoczął działalność, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym.

Ponadto, z treści art. 19 ust. 1b updop, wynika, że przepisu ust. 1 pkt 2 nie stosuje się do podatkowych grup kapitałowych.

Stosownie natomiast do art. 19 ust. 1c updop, przepisu ust. 1 pkt 2 nie stosuje się do:

1.  spółki dzielonej,
2.  podatnika, który wniósł tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:
    1.  uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, lub
    2.  składniki majątku uzyskane przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników

\- w roku podatkowym, w którym dokonano podziału albo wniesiono wkład, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym.

Zgodnie z art. 19 ust. 1d updop, podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 2, stosują stawkę podatku, o której mowa w tym przepisie, jeżeli posiadają status małego podatnika.

Z kolei, warunek, o którym mowa w ust. 1d, nie dotyczy podatników rozpoczynających prowadzenie działalności, z zastrzeżeniem ust. 1a i 1c, w roku rozpoczęcia tej działalności (art. 19 ust. 1e udop).

Definicja „małego podatnika” została zawarta w art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ilekroć w ustawie jest mowa o małym podatniku – oznacza to podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

Wskazane w art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, sformułowanie „wartość przychodu ze sprzedaży” nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Wskazać także należy, że nie należy tego pojęcia utożsamiać z pojęciem przychodu podatkowego. W związku z tym należy dokonać literalnej wykładni tego pojęcia. Przy obliczaniu powyższego limitu należy uwzględnić wszelkie przychody ze sprzedaży danego podatnika, w tym także zwolnione od podatku dochodowego, z wyłączeniem przychodów osiąganych z innego tytułu niż sprzedaż, np. uzyskane odszkodowania, odsetki od środków finansowych na rachunku bankowym, dotacje, dopłaty lub refundacje kosztów.

Taka interpretacja „przychodu ze sprzedaży” koreluje z tożsamą regulacją zawartą w art. 2 pkt 25 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r. poz. 2174), w myśl której, przez małego podatnika rozumie się podatnika od towarów i usług, u którego wartość sprzedaży (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro. Z kolei, sprzedażą jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (art. 2 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług).

Odwoływanie się do definicji „sprzedaży” zawartej w ustawie o podatku od towarów i usług, dla potrzeb ustalenia „wartości przychodów ze sprzedaży” w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawsze jest uzasadnione. Wskazać bowiem należy na możliwe istotne rozbieżności, które mogą powstać pomiędzy wartością sprzedaży ustaloną na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług, a przychodem ze sprzedaży według ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Istnieją bowiem sytuacje, w których określona sprzedaż nie podlega podatkowi VAT (np. sprzedaż usług poza terytorium kraju), a podlega podatkowi dochodowemu od osób prawnych i odwrotnie sprzedaż, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Należy jednak zwrócić uwagę – posługując się pomocniczo definicją stworzoną dla celów podatku od towarów i usług – że sprzedażą jest m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest bankiem spółdzielczym, funkcjonującym w formie spółdzielni na podstawie przepisów ustawy Prawo bankowe, ustawy Prawo spółdzielcze oraz ustawy o funkcjonowaniu banków spółdzielczych, ich zrzeszaniu się i bankach zrzeszających. Bank jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, a jego rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy. Bank osiągał przychody m.in. z tytułu: odsetek, w tym z tytułu uzyskanego dyskonta od bonów pieniężnych NBP, przychody z rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości.

W związku z powyższym Wnioskodawca powziął wątpliwości w zakresie ustalenia wartości przychodu ze sprzedaży, która decyduje o statusie małego podatnika, a w konsekwencji możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki podatku dochodowego od osób prawnych i dokonania korekty.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do kwestii ustalenia, czy wymienione bony pieniężne (ich wartość nominalna) Bank powinien brać pod uwagę przy określeniu, czy posiada status małego podatnika, zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że wartość nominalna bonów pieniężnych nie stanowi przychodów ze sprzedaży, w więc nie jest brana pod uwagę przy określaniu statusu małego podatnika. Również wyliczając przychody ze sprzedaży w celu określenia, czy Bank jest tzw. małym podatnikiem, nie należy brać pod uwagę powstałego od tych bonów dyskonta.

Wskazać w tym miejscu należy, że w sytuacji nabywania bonów od emitenta i uzyskiwania w związku z wykupem tych bonów przez emitenta dyskonta, dyskonto to nie powinno stanowić przychodów ze sprzedaży w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym, ani wartość nominalna bonów pieniężnych ani przychód uzyskany przez Wnioskodawcę w postaci dyskonta od bonów pieniężnych nie będzie stanowić przychodu ze sprzedaży, o których mowa w art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Także – jak wskazał Wnioskodawca – nie można uznać za przychód ze sprzedaży przychodów z tytułu rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości. Powyższe rezerwy są tworzone w celu zrównoważenia skutków potencjalnego ryzyka, a obowiązek ich tworzenia, aktualizacji oraz rozwiązania reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie zasad tworzenia rezerw na ryzyko związane z działalnością banków (Dz. U. z 2019 r., poz. 520).

Odnosząc się do kwestii ustalenia, czy Wnioskodawca w 2017 r. oraz 2018 r. posiadał status „małego podatnika” stwierdzić należy, że skoro w 2016 r. oraz w 2017 r. wartość przychodów ze sprzedaży wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług nie przekroczyła równowartości 1.200.000 euro wyrażonej w złotych, a do Wnioskodawcy nie znajdą zastosowania ograniczenia określone w art. 19 ust. 1a i ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r., to oznacza, że Wnioskodawca posiadał status „małego podatnika” w rozumieniu art. 4a pkt 10 tej ustawy. W konsekwencji, w roku podatkowym 2017 oraz 2018 przysługuje mu prawo do opłacania podatku dochodowego od osób prawnych według 15% stawki, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 2 lit. a ww. ustawy.

Odpowiadając na pytanie, czy Wnioskodawca może dokonać korekty zeznania za 2017 r. oraz za 2018 r. wskazać należy, że zgodnie z art. 81 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

Ponadto, w myśl art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Biorąc pod uwagę cytowane powyżej przepisy Wnioskodawca może dokonać korekty zeznania podatkowego za 2017 r. oraz za 2018 r. obliczając podatek według stawki 15%.

Nie można natomiast potwierdzić stanowiska Wnioskodawcy w zakresie zastosowania w 2019 r. – 9% stawki podatku. W ocenie Wnioskodawcy bowiem w 2019 r. Bank może zastosować preferencyjną stawkę podatku dochodowego od osób prawnych w wysokości 9% w związku z posiadaniem statusu „małego podatnika”, ponieważ wartość przychodu ze sprzedaży osiągniętego przez Bank w 2018 r. bez uwzględniania przychodów z rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości oraz przychodów z dyskonta bonów pieniężnych NBP, wyniosła kwotę 4 872 137,96 zł i nie przekroczyła w/w limitu.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 19 ust. 1 pkt 2 podatek, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, wynosi 9% podstawy opodatkowania od przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych – w przypadku podatników, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

A zatem stawka 9% podstawy opodatkowania ma zastosowanie wyłącznie do podatników, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły równowartości 1 200 000 euro. Po przekroczeniu tego limitu podatnik traci prawo do obniżonej stawki podatku. Przepis art. 19 ust. 1 pkt 2 mówi o obliczeniu limitu sprzedaży w roku „bieżącym”, w którym stawkę uprzywilejowaną się stosuje.

W konsekwencji, dla zastosowania 9% stawki podatku w 2019 r. niewystarczającą przesłanką będzie uzyskanie statusu małego podatnika, gdyż jak wykazano powyżej 9% podstawy opodatkowania ma zastosowanie wyłącznie do podatników, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły równowartości 1 200 000 euro. Z tego względu stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

W związku z powyższym, stanowisko Spółki w zakresie:

*   ustalenia, czy Wnioskodawca powinien brać pod uwagę bony pieniężne (ich wartość nominalną) oraz transakcje kupna-sprzedaży związane z ww. bonami przy określaniu, czy posiada status małego podatnika – jest prawidłowe;

*   ustalenia, czy przy ustalaniu statusu małego podatnika Bank powinien brać pod uwagę przychody z otrzymanego dyskonta od ww. bonów – jest prawidłowe;

*   ustalenia, czy Bank przy ustalaniu wartości przychodów ze sprzedaży powinien brać pod uwagę przychody z tytułu rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości – jest prawidłowe;

*   ustalenia, czy Bank spełnia kryteria do uznania go za małego podatnika, w związku z czym w 2017 r. oraz 2018 r. powinien zastosować 15% stawkę podatku – jest prawidłowe;

*   ustalenia, czy Bank powinien dokonać korekty zeznania podatkowego za 2017 r. i 2018 r. – jest prawidłowe;

*   możliwości zastosowania przez Bank 9% stawki podatku za 2019 r. – jest nieprawidłowe.

Końcowo należy dodać, że tut. organ w niniejszej interpretacji nie odniósł się do danych liczbowych przedstawionych przez Wnioskodawcę. Weryfikacja danych liczbowych może mieć miejsce wyłącznie w toku postępowania podatkowego, w którym możliwa jest analiza dokumentów i weryfikacja ustalonej przez Wnioskodawcę wysokości podstawy opodatkowania.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.