Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0115-KDST1-2.440.196.2022.3.JC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-29
Teza: WIS TOWAR - adiuwant.
Słowa kluczowe: towar
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 23% ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa - towar
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ea-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ef-ust. 1-pkt 1

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (\`(...)\`) z dnia 19 sierpnia 2022 r. (data wpływu 1 września 2022 r.), uzupełnionego w dniu 24 października 2022 r. (data wpływu), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: towar – (\`(...)\`)

**Opis towaru:** adiuwant, środek wpływający bezpośrednio na efektywność stosowania właściwych środków ochrony roślin lub nawozów

**Rozstrzygnięcie**: CN 34

**Stawka podatku od towarów i usług**: 23 %

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy, art. 146ea pkt 1 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 1 września 2022 r. Wnioskodawca złożył wniosek, uzupełniony w dniu 24 października 2022 r., w zakresie sklasyfikowania towaru (\`(...)\`) według Nomenklatury scalonej (CN) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

W treści wniosku i jego uzupełnienia przedstawiono następujący szczegółowy opis towaru.

Wniosek dotyczy produktu o nazwie (\`(...)\`). Jest on adiuwantem, który wpływa bezpośrednio na efektywność stosowania właściwych środków ochrony roślin lub nawozów, spełniając funkcje takie jak:

(\`(...)\`)

Zaznaczono również, że samoistne stosowanie produktu, tj. bez właściwych „śor” lub nawozów, byłoby pozbawione jakiegokolwiek sensu zarówno biologicznego, jak i użytkowego, gdyż wszystkie adiuwanty, w tym (\`(...)\`) należy stosować wyłącznie w połączeniu z właściwymi środkami ochrony roślin. Tym samym jedyne możliwe przeznaczenie i zastosowanie tego towaru sprowadza się do ochrony roślin oraz nawożenia.

Skład preparatu:

(\`(...)\`)

Kompletny skład oraz proces technologiczny wytwarzania preparatu stanowi tajemnicę handlową właściciela preparatu.

Produkt oferowany jest do sprzedaży w opakowaniach: (\`(...)\`).

Dostawcą produktu jest firma (\`(...)\`).

Ustawa z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw wprowadziła nowy sposób identyfikowania towarów i usług na potrzeby opodatkowania VAT. W odniesieniu do niektórych kategorii towarów i usług objętych stawkami obniżonymi ustawodawca zrezygnował z identyfikowania ich przy użyciu konkretnych symboli klasyfikacyjnych (CN albo PKWiU) określając warunek stosowania stawek w sposób opisowy.

Zgodnie z uzasadnieniem do wyroku WSA w Bydgoszczy (data orzeczenia: 2021.09.14, symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług), stawka podatku uzależniona jest wyłącznie od tego czy preparat jest przeznaczony do ochrony roślin - zwykle przeznaczony do wykorzystania w produkcji rolnej.

Produkt (\`(...)\`) nie jest nawozem, gdyż nie zawiera składników odżywczych dla roślin, ani środkiem ochrony roślin, gdyż nie zawiera substancji aktywnych. Produkt można zaklasyfikować jako adiuwant rolniczy, który służy do łącznego stosowania z nawozami lub środkami ochrony roślin w celu podniesienia ich skuteczności.

Ustawa z dnia 8 marca 2013 r. o środkach ochrony roślin definiuje adiuwanty w art. 2 pkt 5a. Aktualnie polskie przepisy krajowe nie przewidują możliwości ani konieczności rejestracji adiuwantów rolniczych. Ministerstwo Rolnictwa i Rozwoju Wsi nie prowadzi rejestru adiuwantów, ani nie przewiduje możliwości ich rejestrowania. W związku z tym, nie jest wymagane pozwolenie na obrót adiuwantami na rynku polskim.

Ustawa z dnia 8 marca 2013 r. o środkach ochrony roślin definiuje środek ochrony roślin jako: środki zawierające substancje czynne, sejfnery lub synergetyki, które są przeznaczone do ogólnie pojętej ochrony roślin (np. zwalczanie chorób i szkodników, zwalczanie chwastów itp.).

Produkt (\`(...)\`) nie posiada substancji aktywnej, sejfnera lub synergetyka, więc nie jest środkiem ochrony roślin. Natomiast jest przeznaczony do ochrony roślin poprzez stosowanie łącznie ze środkiem ochrony roślin (lub nawozem).

Produkt (\`(...)\`) zawiera składniki obojętne, które po wymieszaniu ze środkiem ochrony roślin (lub nawozem) zwiększają jego skuteczność.

W związku z tym, że produkt nie spełnia definicji środka ochrony roślin i faktycznie nim nie jest, nie może on uzyskać wpisu do rejestru środków ochrony roślin.

Ministerstwo Rolnictwa i Rozwoju Wsi nie prowadzi rejestru adiuwantów ani nie przewiduje możliwości ich rejestrowania lub dopuszczenia do obrotu. Nie są wymagane żadne badania, atesty, certyfikaty, aby wprowadzić adiuwant do obrotu w Polsce. W związku z tym nie jest możliwe przedstawienie takich dokumentów.

Do wniosku oraz jego uzupełnienia Spółka dołączyła:

(\`(...)\`)

Postanowieniem nr 0115-KDST1-2.440.196.2022.2.JC z dnia 9 listopada 2022 r. organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Pismo zostało doręczone Stronie 15 listopada 2022 r. 2022 r. W odpowiedzi, pismem z dnia 15 listopada 2022 r. (data wpływu 22 listopada 2022 r.), Strona wskazała, że nie wnosi dodatkowych uwag.

**Uzasadnienie klasyfikacji towaru**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej Nomenklatura scalona obejmuje:

a) nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego;

b) wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane „podpozycjami CN” w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna;

c) przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przypisy odnoszące się do podpozycji CN.

Jednolitemu stosowaniu zarówno Systemu Zharmonizowanego (HS), jak i Nomenklatury scalonej (CN) służą Noty wyjaśniające.

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega regułom zawartym w Ogólnych regułach interpretacji Nomenklatury scalonej zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Reguła 1 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS) wskazuje, że tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne. Dla celów prawnych klasyfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej.

Zgodnie z tytułem działu 34 Nomenklatury scalonej (dalej jako CN), dział ten obejmuje „Mydło, organiczne środki powierzchniowo czynne, preparaty piorące, preparaty smarowe, woski syntetyczne, woski preparowane, preparaty do czyszczenia lub szorowania, świece i artykuły podobne, pasty modelarskie, „woski dentystyczne” oraz preparaty dentystyczne produkowane na bazie gipsu”.

Z Not wyjaśniających do HS do pozycji 3402, obejmującej „Organiczne środki powierzchniowo czynne (inne niż mydło); preparaty powierzchniowo czynne, preparaty do prania (włącznie z pomocniczymi preparatami piorącymi) oraz preparaty czyszczące, nawet zawierające mydło, inne niż te objęte pozycją 3401” wynika m.in., że:

„(…)

(I) ORGANICZNE ŚRODKI POWIERZCHNIOWO CZYNNE (INNE NIŻ MYDŁO)

Organiczne środki powierzchniowo czynne objęte niniejszą pozycją są związkami chemicznymi o nieokreślonej budowie chemicznej, zawierającymi jedną lub kilka funkcyjnych grup hydrofilowych albo hydrofobowych, w takiej proporcji, że po ich zmieszaniu z wodą w celu uzyskania w 20°C roztworu o stężeniu 0,5% i pozostawieniu tego roztworu przez godzinę w tej temperaturze, powstanie przezroczysta lub półprzezroczysta ciecz albo trwała emulsja, bez oddzielania substancji nierozpuszczalnych (patrz uwaga 3 (a) do niniejszego działu). Dla potrzeb niniejszej pozycji, emulsji nie należy uważać za trwałą, jeśli po jej pozostawieniu na godzinę w temperaturze 20°C: (1) cząsteczki ciała stałego są widoczne gołym okiem; (2) podzieliła się na rozróżnialne wzrokowo fazy lub (3) podzieliła się na części przezroczystą i półprzezroczystą, widoczne gołym okiem.

Organiczne środki powierzchniowo czynne są zdolne do adsorpcji na granicy faz; w tym stanie odznaczają się zespołem właściwości fizykochemicznych, a w szczególności aktywnością powierzchniową (np. obniżaniem napięcia powierzchniowego, spienianiem, emulgowaniem, zwilżaniem) i dlatego nazywa się je zwykle „środkami powierzchniowo czynnymi”.

Jednakże produktów, które w roztworze 0,5% o temperaturze 20oC, nie są zdolne do zmniejszania napięcia powierzchniowego wody destylowanej do 4,5x10\-2 N/m (45 dyn/cm) lub do mniejszej wartości, nie uważa się za środki powierzchniowo czynne. Niniejsza pozycja nie obejmuje takich produktów”.

Uwzględniając powyższe, przedmiotowy towar (\`(...)\`) spełnia kryteria i posiada właściwości dla towarów objętych działem 34 Nomenklatury scalonej (CN). Klasyfikacja towaru została dokonana zgodnie z postanowieniami 1. reguły Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1) kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2) wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%;

– jednak nie dłużej niż do końca 2022 r.

W myśl art. 146ea ustawy w roku 2023:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3, wynosi 8%;

3) stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4) stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Zgodnie z art. 146ef ust. 1. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 655, 974 i 1725) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

3) stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4) stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Natomiast zgodnie z ust. 2 tego artykułu Minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

W świetle art. 146da ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 lutego 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r. dla:

(…),

2) środków poprawiających właściwości gleby, stymulatorów wzrostu oraz podłoży do upraw, o których mowa w ustawie z dnia 10 lipca 2007 r. o nawozach i nawożeniu (Dz. U. z 2021 r. poz. 76), z wyłączeniem podłoży mineralnych,

3) nawozów i środków ochrony roślin, zwykle przeznaczonych do wykorzystania w produkcji rolnej, wymienionych w poz. 10 załącznika nr 3 do ustawy,

(…)

– stawka podatku wynosi 0%.

Przepisów ust. 1 pkt 1-4 nie stosuje się do importu towarów, o którym mowa w art. 138i ust. 1 (art. 146da ust. 2 ustawy).

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 10 wskazano bez względu na CN „Nawozy i środki ochrony roślin – zwykle przeznaczone do wykorzystywania w produkcji rolnej, oraz pasze i karmy dla zwierząt gospodarskich i domowych”.

Wobec braku odniesienia w tej pozycji do kodu Nomenklatury scalonej („bez względu na kod CN”), jak również niezastosowania siatki pojęciowej dotyczącej nazw towarów, wskazanej w pkt 1 i 11 załącznika nr III do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77, str. 1), które to punkty implementuje w części pozycja 10 załącznika nr 3 ustawy, zarówno pojęcie nawozów, jak i pojęcie środków ochrony roślin wymaga interpretowania zgodnie z przepisami o nawozach oraz przepisami o środkach ochrony roślin.

W świetle art. 2 pkt 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2019/1009 z dnia 5 czerwca 2019 r. ustanawiającego przepisy dotyczące udostępniania na rynku produktów nawozowych UE, zmieniającego rozporządzenie (WE) nr 1069/2009 i (WE) nr 1107/2009 oraz uchylające rozporządzenie (WE) nr 2003/2003 (Dz.Urz.UE.L Nr 170, str. 1) – dalej jako rozporządzenie 2019/1009 – na użytek niniejszego rozporządzenia mają zastosowanie następujące definicje:

1) „produkt nawozowy” oznacza substancję, mieszaninę, mikroorganizm lub każdy inny materiał, stosowane lub przeznaczone do stosowania na rośliny lub ich ryzosferę lub na grzyby lub ich mykosferę, lub przeznaczone do stworzenia ryzosfery lub mykosfery, albo samodzielnie, albo po zmieszaniu z innym materiałem, w celu dostarczania roślinom lub grzybom składników pokarmowych lub w celu poprawy efektywności wykorzystania składników pokarmowych;

(…).

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 10 lipca 2007 r. o nawozach i nawożeniu (Dz. U. z 2021 r., poz. 76, z późn. zm.) – dalej jako „ustawa o nawozach i nawożeniu” użyte w ustawie określenia oznaczają:

1) nawozy - produkty przeznaczone do dostarczania roślinom składników pokarmowych lub zwiększania żyzności gleb albo zwiększania żyzności stawów rybnych, którymi są nawozy mineralne, nawozy naturalne, nawozy organiczne i nawozy organiczno-mineralne;

(…)

8) stymulator wzrostu - związek organiczny lub mineralny lub jego mieszaninę, wpływające korzystnie na rozwój roślin lub inne procesy życiowe roślin, z wyłączeniem regulatora wzrostu będącego środkiem ochrony roślin w rozumieniu przepisów o ochronie roślin;

(…)

10) środki wspomagające uprawę roślin - środki poprawiające właściwości gleby, stymulatory wzrostu i podłoża do upraw;

(…).

Z kolei zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 2013 r. o środkach ochrony roślin (Dz. U. z 2020 r., poz. 2097), za środek ochrony roślin uważa się środek ochrony roślin, o którym mowa w art. 2 ust. 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1107/2009 z dnia 21 października 2009 r. dotyczącego wprowadzania do obrotu środków ochrony roślin i uchylającego dyrektywy Rady 79/117/EWG i 91/414/EWG (Dz. Urz. UE. L. 309 z dnia 24 listopada 2009 r.) – dalej jako „rozporządzenie 1107/2009”.

Na podstawie art. 2 ust. 1 rozporządzenia 1107/2009, za środki ochrony roślin uważa się środki w postaci, w jakiej są one dostarczane użytkownikowi, składające się z substancji czynnych, sejfnerów lub synergetyków lub zawierających te składniki, i przeznaczonych do jednego z następujących zastosowań:

a) ochrona roślin lub produktów roślinnych przed wszelkimi organizmami szkodliwymi lub zapobieganie działaniu takich organizmów, chyba że głównym przeznaczeniem takich produktów jest utrzymanie higieny, a nie ochrona roślin lub produktów roślinnych;

b) wpływanie na procesy życiowe roślin, na przykład poprzez substancje działające jako regulatory wzrostu, inne niż składnik odżywczy lub biostymulator;

c) zabezpieczanie produktów roślinnych w zakresie, w jakim takie substancje lub środki nie podlegają szczególnym przepisom wspólnotowym dotyczącym środków konserwujących;

d) niszczenie niepożądanych roślin lub części roślin z wyjątkiem glonów, chyba że dane środki są stosowane na glebę lub wodę w celu ochrony roślin;

e) hamowanie lub zapobieganie niepożądanemu wzrostowi roślin z wyjątkiem glonów, chyba że dane środki są stosowane na glebę lub wodę w celu ochrony roślin.

Zgodnie z art. 2 ust. 3 lit. d) rozporządzenia 1107/2009, adiuwanty to substancje lub preparaty składające się ze składników obojętnych lub preparatów zawierających jeden lub kilka składników obojętnych, w postaci, w jakiej są one dostarczane użytkownikowi i wprowadzane do obrotu, aby użytkownik mógł mieszać je ze środkiem ochrony roślin, i które zwiększają jego skuteczność lub inne jego właściwości jako pestycydu.

Według art. 3 (Definicje) pkt 34 rozporządzenia 1107/2009, na użytek niniejszego rozporządzenia stosuje się następujące definicje „biostymulator” oznacza produkt, który stymuluje procesy odżywiania rośliny niezależnie od zawartości składników pokarmowych w produkcie i którego jedynym celem jest poprawa co najmniej jednej z następujących właściwości rośliny lub ryzosfery roślin:

a) efektywność wykorzystania składników pokarmowych;

b) odporność na stres abiotyczny;

c) cechy jakościowe;

d) przyswajalność składników pokarmowych z form trudnodostępnych w glebie lub ryzosferze.

Określając z kolei znaczenie zwrotu „zwykle przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej” użytego w poz. 10 załącznika 3 do ustawy, należy wskazać na wytyczne TSUE zawarte w wyroku C-41/09 w tym zakresie.

W ocenie TSUE pojęcie zwykle wykorzystywane w produkcji rolnej dotyczy takich towarów, które najczęściej i co do zasady są przeznaczone do wykorzystywania w produkcji rolnej, przy czym to do ustawodawcy krajowego należy podjęcie decyzji, jakie grupy towarów z tak ogromnego katalogu towarów wykorzystywanych zwykle w rolnictwie objąć stawką obniżoną.

Zgodnie z załącznikiem III do Dyrektywy 2006/112/WE stawkami obniżonymi mogą być objęte m.in.:

– środki spożywcze (łącznie z napojami, ale z wyłączeniem napojów alkoholowych) przeznaczone do spożycia przez ludzi i zwierzęta, żywe zwierzęta, nasiona, rośliny oraz składniki zwykle przeznaczone do produkcji środków spożywczych; produkty zwykle przeznaczone do użytku jako dodatek lub substytut środków spożywczych (pkt 1);

– dostawa towarów i świadczenie usług, które zwykle są przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej, ale z wyłączeniem dóbr inwestycyjnych, takich jak maszyny lub budynki (pkt 11).

Jak wynika z brzmienia art. 98 Dyrektywy 2006/112/WE, zastosowanie jednej lub dwóch obniżonych stawek VAT nie jest obowiązkowe. Przepis ów stanowi jedynie możliwość przyznaną państwom członkowskim w drodze odstępstwa od zasady, zgodnie z którą stosowana jest podstawowa stawka. Niemniej jednak gdy państwo członkowskie podejmuje decyzję o wybiórczym stosowaniu obniżonej stawki VAT do niektórych dostaw towarów lub świadczeń usług znajdujących się w załączniku III do dyrektywy musi przestrzegać zasady neutralności (zob. podobnie wyroki: z dnia 3 kwietnia 2008 r., w sprawie C-442/05, Zweckverband zur Trinkwasserversorgung und Abwasserbeseitigung Torgau-Westelbien, pkt 41, 43; z dnia 6 maja 2010 r., w sprawie C-94/09, Komisja/Francja, pkt 30; a także z dnia 27 lutego 2014 r., w sprawie C-454/12 i C-455/12, Pro Med Logistik i Pongratz, pkt 45).

W myśl art. 98 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE, przy stosowaniu stawek obniżonych przewidzianych w ust. 1 do poszczególnych kategorii towarów, państwa członkowskie mogą stosować Nomenklaturę scaloną, aby precyzyjnie określić zakres danej kategorii. Tym samym dyrektywa nie narzuca obowiązku stosowania Nomenklatury scalonej celem precyzyjnego określenia zakresu danej kategorii. Kwestia ta była przedmiotem analizy TSUE w polskiej sprawie C-499/16, AZ.

TSUE badając prawidłowość zastosowania stawki obniżonej do niektórych wyrobów ciastkarskich i ciastek świeżych wskazał, że zgodnie z art. 98 ust. 3 dyrektywy państwa członkowskie mogą stosować CN przy stosowaniu stawek obniżonych do poszczególnych kategorii towarów, aby precyzyjnie określić zakres danej kategorii. Stosowanie CN jest jednak tylko jednym z wielu sposobów precyzyjnego określenia zakresu danej kategorii (pkt 25 wyroku).

Ponieważ towary zwykle wykorzystywane w rolnictwie:

• mogą mieścić się w różnych działach i pozycjach Nomenklatury scalonej, co utrudnia precyzyjne określenie ich zakresu;

• mogą mieć szkodliwy wpływ na zdrowie ludzi lub zwierząt oraz środowisko;

• podlegają szczególnemu nadzorowi z uwagi na konieczność wyważenia interesów gospodarki rolnej, zdrowia ludzi i zwierząt, jak również wpływu na środowisko, a tym samym objęte są daleko posuniętą harmonizacją w ramach Unii Europejskiej;

zdecydowano o objęciu stawką obniżoną wyłącznie nawozów i środków ochrony roślin, jednakże celem precyzyjnego określenia zakresu tych wybranych kategorii zastosowanie znajdą w stosunku do nich definicje ustawowe oraz unijne, a nie definicje słownikowe czy definicje autonomiczne stosowane wyłącznie na potrzeby Nomenklatury scalonej.

Zastosowany zabieg legislacyjny nie czyni jednak takiego rozwiązania niezgodnym z dyrektywą, wręcz przeciwnie, czyni zadość przyznanej państwom członkowskim możliwości selektywnego stosowania stawki obniżonej przez wyodrębnienie określonych i swoistych aspektów danych kategorii towarów i usług z poszanowaniem zasady neutralności (wyroki TSUE: z dnia 6 maja 2010 r. w sprawie C- 94/09, Komisja przeciwko Francji, pkt 30, z dnia 27 lutego 2014 r. w sprawie C-454/12 i C- 455/12, Pro Med. Logistik, pkt 44).

Z grupy towarów i usług wskazanych w załączniku III do Dyrektywy 2006/112/WE wyodrębniono bowiem nawozy i środki ochrony roślin, podlegających ścisłemu reżimowi krajowemu oraz unijnemu i tylko takie objęto stawka preferencyjną.

Skoro zatem polski ustawodawca wskazał w poz. 10 załącznika 3 tylko nawozy i środki ochrony roślin i obie te grupy towarów są środkami o zastosowaniu ściśle określonych w przepisach oraz odnoszą się do nich odrębne wymagania, nie jest dopuszczalne stosowanie wykładni rozszerzającej, przez objęcie stawką obniżoną produktów nie należących do tej grupy towarów.

Zgodnie z art. 146d ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w okresie, o którym mowa w art. 146aa, może obniżać stawki podatku do wysokości 0%, 5% lub 8% dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług albo dla części tych dostaw lub części świadczenia usług oraz określać warunki stosowania obniżonych stawek.

Zgodnie z § 10be ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 marca 2020 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1696, z późn. zm.) – dalej jako „rozporządzenie wykonawcze”) – do dnia 31 grudnia 2022 r. obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się dla:

1) polepszaczy gleby,

2) środków wapnujących,

3) biostymulatorów niemikrobiologicznych,

4) podłoży do upraw,

5) produktów nawozowych mieszanych składających się wyłącznie z nawozu i środka wapnującego

– o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2019/1009 z dnia 5 czerwca 2019 r. ustanawiającym przepisy dotyczące udostępniania na rynku produktów nawozowych UE, zmieniającym rozporządzenia (WE) nr 1069/2009 i (WE) nr 1107/2009 oraz uchylającym rozporządzenie (WE) nr 2003/2003 (Dz. Urz. UE L 170 z 25.06.2019, str. 1, z późn. zm.), z wyłączeniem podłoży mineralnych i podłoży do upraw grzybów.

Przepisu ust. 1 nie stosuje się, w przypadku gdy towary, o których mowa w tym przepisie, są przedmiotem importu towarów, o którym mowa w art. 138i ust. 1 ustawy (§ 10be ust. 2 rozporządzenia wykonawczego).

W świetle materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie (z którego wynika przede wszystkim skład, przeznaczenie oraz sposób użycia Produktu), oświadczeń Spółki, że produkt (\`(...)\`) nie jest nawozem, oraz że nie spełnia definicji środka ochrony roślin oraz powołanych wyżej regulacji, Produktu nie można uznać za:

– nawóz albo środek ochrony roślin wymieniony w poz. 10 załącznika nr 3 do ustawy;

– środek poprawiający właściwości gleby, stymulator wzrostu albo podłoże do upraw, o których mowa w ustawie o nawozach i nawożeniu, jak również,

– polepszacz gleby, środek wapnujący, biostymulator niemikrobiologiczny, podłoże do upraw,

– produkt nawozowy mieszany składający się wyłącznie z nawozu i środka wapnującego, o których mowa w rozporządzeniu 2019/1009.

Produkt (\`(...)\`) należy natomiast do odrębnej kategorii wyrobów zdefiniowanej w art. 2 ust. 3 lit. d) rozporządzenia 1107/2009 i nie spełnia warunków uznania go za towar wymieniony w art. 146da ust. 1 ustawy, w pozycji 10 załącznika nr 3 do ustawy, czy też w § 10be ust. 1 rozporządzenia wykonawczego.

W związku z powyższym, ponieważ opisany we wniosku towar (\`(...)\`) klasyfikowany jest do działu 34 Nomenklatury scalonej (CN) oraz nie został objęty jakąkolwiek obniżoną stawką podatku – jego dostawa, import lub wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy, art. 146ea pkt 1 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do towarów tożsamych pod każdym względem z towarem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do towaru będącego jej przedmiotem, który zostanie sprzedany, zaimportowany lub wewnątrzwspólnotowo nabyty po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 1 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

– podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

– towar, będący przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do towaru, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami.

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego „ePUAP”.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).