Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.375.2017.3.PR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-04
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla świadczonych przez Wnioskodawcę czynności.
Słowa kluczowe: dostawa; klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU); montaż; nabycie; obciążenia-odwrotne obciążenie; rozliczanie (rozliczenia); stolarka; usługi-usługi budowlane; usługi-usługi projektowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 sierpnia 2017 r. (data wpływu 30 sierpnia 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 20 października 2017 r. (data wpływu 25 października 2017 r.) oraz pismem z dnia 7 listopada 2017 r. (data wpływu 10 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla świadczonych przez Wnioskodawcę czynności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla świadczonych przez Wnioskodawcę czynności. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 20 października 2017 r. (data wpływu 25 października 2017 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy oraz wskazanie daty sporządzenia wniosku oraz pismem z dnia 7 listopada 2017 r. (data wpływu 10 listopada 2017 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca specjalizuje się w zakresie projektowania, produkcji, dostawy oraz montażu ślusarki aluminiowej. Pod pojęciem ślusarka aluminiowa rozumie zagadnienia związane ze stolarką budowlaną metalową wykonaną z profili aluminiowych.

Głównym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja ślusarki aluminiowej (drzwi, okna, ścianki działowe) – PKD 25.12.Z. – produkcja metalowych elementów stolarki budowlanej. Zamówienia są realizowane wg indywidualnego zamówienia klienta. W zależności od podpisanych warunków realizacji zamówienia, Spółka dokonuje dostawy ślusarki z jej montażem lub usługi i roboty obejmujące dostawę i montaż, instalacje drzwi i okien wraz z projektem. Przy montażu Spółka korzysta z usług podwykonawców. Zakres wykonywanych usług wynika z przedmiotu podpisanej umowy z klientem.

Czynności dostawy i montażu stolarki budowlanej – ślusarki aluminiowej (np. w postaci okien i drzwi) przez Spółkę obejmują wyprodukowanie okien w zakładzie produkcyjnym i jest to zasadnicza czynność w realizacji zamówienia klienta, załadowanie ich na środki transportu, transport na teren budowy, rozładunek i następnie montaż przy pomocy specjalistycznych ekip montażowych (firmy zewnętrzne). Spółka dostarcza jako producent wyprodukowany przez siebie towar i zapewnia jego odpowiedni montaż.

Ponadto Spółka ma w swojej ofercie również szereg innych usług. Wychodząc naprzeciw oczekiwaniom klientów nie ogranicza się tylko do dostawy towaru. Świadczy również usługi – roboty obejmujące dostawę i montaż drzwi i okien wraz z ich projektem oraz wykonanie elewacji przewietrzanej w ramach inwestycji, co stanowi o wiele szerszy zakres, niż tylko montaż stolarki.

Zamawiającymi są w głównej mierze podmioty gospodarcze. Wszystkie ww. usługi realizowane są według indywidualnych zamówień klientów na podstawie pisemnych umów.

Spółka podpisuje w głównej mierze z klientami umowy, których przedmiotem są:

1.  wykonanie kompletnej stolarki aluminiowej w ramach inwestycji i jej montaż,
2.  usługi i roboty obejmujące dostawę i montaż, instalacje drzwi i okien wraz z projektem.

Wnioskodawca w pismach uzupełniających wyjaśnił co następuje.

Elementem dominującym jest usługa. Wynika to z umowy zawartej z klientem na realizację danego świadczenia. Należy podkreślić, że strony w umowach cywilnoprawnych określają jakie świadczenie jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa budowlano-montażowa, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia itp.). Wyliczenie co składa się na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów świadczenia (dla celów podatkowych). Z punktu widzenia odbiorcy, który zamawia kompleksową usługę wykonania stolarki wraz z projektem i montażem na budynku liczy się efekt końcowy w postaci zamontowanej na obiekcie stolarki aluminiowej. Z uwagi na to przedmiotem umowy jest usługa wykonania i montażu stolarki na obiekcie jako czynność dominująca.

Świadczone przez Spółkę usługi mieszczą się w grupowaniach:

*   PKWiU 43.99.70.0 „Roboty związane z montażem i wznoszeniem konstrukcji z elementów prefabrykowanych”;
*   PKWiU 43.32.10.0 „Roboty instalacyjne stolarki budowlanej”.

Dostawa ślusarki aluminiowej wraz z usługą montażu, instalacji i wykonania projektu w ramach poszczególnego zlecenia jest przedmiotem jednej umowy.

Wynagrodzenie skalkulowane jest łącznie za wykonanie poszczególnych czynności opisanych we wniosku, tj. dostawy towaru, usługi montażu, usługi instalacji oraz usługi wykonywania projektu. Cena zamówienia kalkulowana jest w jednej kwocie. Zamówienie uznaje się za wykonane po zakończeniu montażu ślusarki na miejscu jej przeznaczenia.

Wnioskodawca jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy.

Klient podatnika jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

Świadczona przez Spółkę usługa wykonania projektu stolarki mieści się w grupowaniu PKWiU 71.12.12.0 „Usługi projektowania technicznego budynków”.

Wnioskodawca nie przeniósł prawa do projektu na nabywcę, tj. projekt ten nie był przedmiotem odrębnej sprzedaży.

Wnioskodawca wykorzystał projekt na własne potrzeby w celu wykonania przedmiotu umowy.

Wnioskodawca wykonuje opisane czynności na rzecz głównego wykonawcy.

Świadczone przez głównego wykonawcę usługi mieszczą się w grupowaniu PKWiU 41.00.40.0 „Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków niemieszkalnych (prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków)”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy usługi i roboty obejmujące dostawę i montaż, instalację drzwi oraz okien wraz z projektem podlegają mechanizmowi odwrotnego obciążenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Z kolei w świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Według art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r., podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy.

I tak, zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), całe świadczenie złożone podlega takim regulacjom opodatkowania VAT, w tym w zakresie stosowania właściwej stawki VAT, jakie dotyczą świadczenia głównego. Oznacza to, że opodatkowanie świadczeń pomocniczych, składających się na świadczenie złożone, podlega takim samym zasadom opodatkowania, jakim podlega świadczenie główne. Świadczeniem głównym jest usługa w postaci montażu i instalacji okien i drzwi wraz z wykonaniem projektu. Dostawa towaru w postaci okien i drzwi jest w tej sytuacji czynnością pomocniczą. W tej sytuacji świadczone są przez Spółkę usługi stolarki aluminiowej, do której używa wyprodukowanego przez siebie towaru.

O tym, czy świadczenie jest dostawą towarów, czy usługą powinien przesądzić element, który w ramach całego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. W sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Pogląd taki został ukształtowany w orzeczeniu TSUE w sprawie C-349/96, w którym Trybunał stwierdził, że: „Z jedną usługą mamy do czynienia zwłaszcza wtedy, gdy jeden lub kilka elementów należy uznać za usługę główną, a jeden lub kilka elementów za usługi pomocnicze, objęte tym samym reżimem podatkowym, co usługa główna” (podobnie w orzeczeniu w sprawie C-41/04).

Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast, czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element usługi złożonej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej usługi głównej.

Reasumując, przedmiotem sprzedaży są usługi i roboty obejmujące dostawę i montaż, instalacja drzwi oraz okien wraz z wykonaniem projektu. Dostawa towaru jest czynnością pomocniczą.

Z tych względów opodatkowanie wyżej opisanych usług powinno nastąpić jak dla świadczenia usług a nie jak dla dostawy towarów. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, usługi i roboty obejmujące dostawę i montaż, instalację drzwi oraz okien wraz z projektem w takim przypadku podlegają mechanizmowi odwrotnego obciążenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że dla prawidłowości opodatkowania danej czynności istotne jest właściwe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację organ oparł się na podanych przez Spółkę klasyfikacjach.

Zauważyć należy, że stosownie do pkt 1 komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W związku z tym, że organy podatkowe nie są właściwe do klasyfikowania czynności, a dla prawidłowego ich opodatkowania niezbędne jest ich zaklasyfikowanie do prawidłowego grupowania statystycznego, obowiązek ten spoczywa na Spółce.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości klasyfikacji usług przez Spółkę w świetle PKWiU. Wobec tego została ona wydana przy założeniu, że Spółka poprawnie zakwalifikowała usługi będące przedmiotem wniosku do odpowiednich grupowań PKWiU. Tutejszy organ nie jest bowiem uprawniony, w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości formalnego przyporządkowania usług do grupowań statystycznych.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Jednakże zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy – w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

W świetle art. 17 ust. 2 ustawy – w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Załącznik nr 14 do ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 bądź 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Jednocześnie zauważyć należy, że przy każdej z usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, podano również symbol klasyfikacji statystycznej PKWiU, co wskazuje, że tylko konkretne usługi sklasyfikowane pod danym symbolem, wymagają rozliczania podatku na zasadzie odwrotnego obciążenia.

W świetle powyższego nabywca usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy” (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008).

Ustalenie, czy dana usługa podlega rozliczeniu zgodnie z mechanizmem odwrotnego obciążenia, czy też zastosowanie ma ogólna zasada rozliczenia podatku – ma charakter indywidualny. Oznacza to, że w każdym konkretnym przypadku należy zbadać, czy dana usługa jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy oraz czy dana usługa jest świadczona przez podwykonawcę. Przy czym podkreślić należy, że dla zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia konieczne jest spełnienie obu ww. przesłanek łącznie.

Strony w umowach cywilnoprawnych określają, co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa remontowa, budowlana, budowlano-montażowa, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia itp.). Wyliczenie, co składa się na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

W tym miejscu należy wskazać, że dla celów podatkowych złożone działania podatnika traktowane są – co do zasady – jako jednolita całość. Oznacza to, że jeżeli podatnik dokonuje kilku świadczeń na rzecz klienta i są one ze sobą powiązane tak, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość, którą jedynie sztucznie można byłoby podzielić, to te elementy lub świadczenia – dla celów podatku od towarów i usług – stanowią jedną całość. Wniosek taki wypływa m.in. z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (sygn. C-349/96). Co istotne, aby móc wskazać, że dana czynność jest czynnością złożoną winna się ona składać z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na czynność złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu sama w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element czynności złożonej wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej czynności głównej.

Z innych orzeczeń TSUE w sprawie świadczeń złożonych wynika, że w celu określenia świadczenia głównego w ramach świadczenia złożonego należy zbadać, jakie są oczekiwania klienta (rozumianego jako przeciętny konsument) w ramach transakcji i na tej podstawie ustalać świadczenie główne (wiodące), czyli to świadczenie, którego oczekuje od dostawcy klient (np. orzeczenie z dnia 27 października 2005 r. w sprawie Levob Verzekeringen BV, C-41/04 i orzeczenie z dnia 29 marca 2007 r. w sprawie Aktiebolaget NN v. Skatteverket, C-111/05).

O tym, czy świadczenie jest dostawą towarów, czy usługą powinien przesądzić element, który w ramach całego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C 349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Wobec powyższego, jeżeli przedmiotem sprzedaży ma być konkretna usługa, nie powinno się wyodrębniać poszczególnych elementów, które złożyły się na tę usługę i opodatkować ich osobno, ponieważ usługodawca sprzedaje określoną usługę, a nie elementy (koszty).

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy i specjalizuje się w zakresie projektowania, produkcji, dostawy oraz montażu ślusarki aluminiowej. Zamówienia są realizowane wg indywidualnego zamówienia klienta. W zależności od podpisanych warunków realizacji zamówienia, Spółka dokonuje dostawy ślusarki z jej montażem lub usługi i roboty obejmujące dostawę i montaż, instalacje drzwi i okien wraz z projektem. Elementem dominującym w wykonywanych przez Spółkę czynnościach obejmujących dostawę i montaż, instalacje drzwi i okien wraz z projektem jest usługa. Wynika to z umowy zawartej z klientem na realizację danego świadczenia. Z punktu widzenia odbiorcy, który zamawia kompleksową usługę wykonania stolarki wraz z projektem i montażem na budynku liczy się efekt końcowy w postaci zamontowanej na obiekcie stolarki aluminiowej. Z uwagi na to przedmiotem umowy jest usługa wykonania i montażu stolarki na obiekcie jako czynność dominująca. Świadczona przez Spółkę usługa montażu została zaklasyfikowana pod symbolem PKWiU 43.99.70.0 „Roboty związane z montażem i wznoszeniem konstrukcji z elementów prefabrykowanych”.

Dostawa ślusarki aluminiowej wraz z usługą montażu, instalacji i wykonania projektu w ramach poszczególnego zlecenia jest przedmiotem jednej umowy. Wynagrodzenie skalkulowane jest łącznie za wykonanie poszczególnych czynności opisanych we wniosku, tj. dostawy towaru, usługi montażu, usługi instalacji oraz usługi wykonywania projektu. Cena zamówienia kalkulowana jest w jednej kwocie.

Spółka nie przeniosła prawa do projektu na nabywcę, tj. projekt ten nie był przedmiotem odrębnej sprzedaży. Spółka wykorzystała projekt na własne potrzeby w celu wykonania przedmiotu umowy.

Dostawa i montaż, instalacja drzwi i okien wraz z projektem Spółka wykonuje na rzecz głównego wykonawcy, będącego podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Świadczone przez głównego wykonawcę usługi mieszczą się w grupowaniu PKWiU 41.00.40.0 „Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków niemieszkalnych (prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków)”.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy w pierwszej kolejności stwierdzić, że skoro – jak Spółka wskazała – nie przeniosła ona prawa do projektu na nabywcę, tj. projekt ten nie był przedmiotem odrębnej sprzedaży (wykorzystała go na własne potrzeby w celu wykonania przedmiotu umowy), to nie stanowi ona odrębnej usługi.

W przedmiotowej sprawie z zawartej pomiędzy Spółką a głównym wykonawcą jednej umowy wynika, że przedmiotem sprzedaży jest jedna usługa (która składa się z wielu czynności), to świadczenie takie nie powinno być dzielone. Tym bardziej jest to uzasadnione oczekiwaniem odbiorcy oraz tym, że wynagrodzenie w umowie jest ustalone łącznie w jednej kwocie za dostawę, montaż, instalację oraz wykonanie projektu. W takim przypadku wykonywane przez Spółkę świadczenie w zakresie dostawy, montażu i instalacji drzwi oraz okien wraz z projektem należy traktować kompleksowo, kwalifikując je jako wykonanie jednej usługi. Tym samym czynnością główną jest usługa montażu, natomiast czynności pomocnicze to dostawa drzwi i okien, instalacja oraz wykonanie projektu.

Wobec powyższego, Spółka świadcząc usługę montażu sklasyfikowaną pod symbolem PKWiU 43.99.70.0 „Roboty związane z montażem i wznoszeniem konstrukcji z elementów prefabrykowanych”, która jest wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, na rzecz głównego wykonawcy jako podwykonawca, dla ww. usługi powinna zastosować mechanizm odwrotnego obciążenia wynikający z art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy, co oznacza, że Spółka nie jest podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT z tytułu jej wykonania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.