Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.319.2018.1.PW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-02
Teza: Brak ukonstytuowania zakładu Wnioskodawcy na terytorium Polski.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; placówki; Singapur; zakład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 sierpnia 2018 r. (data wpływu 2 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku ukonstytuowania Wnioskodawcy zakładu na terytorium Polski – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku ukonstytuowania zakładu Wnioskodawcy na terytorium Polski

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

S.(dalej: Spółka) jest spółką prawa singapurskiego wchodzącą w skład wielonarodowej Grupy S. i zajmującą się w ramach tej Grupy produkcją i sprzedażą instrumentów medycznych, aparatów słuchowych i akcesoriów. Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce. Spółka posiada siedzibę podatkową na terytorium Singapuru.

Spółka zajmuje się produkcją głównie trzech typów aparatów słuchowych: aparatów zausznych, aparatów wewnątrzusznych oraz aparatów (z słuchawką w kanale). Produkcja tych aparatów odbywa się bezpośrednio w Singapurze lub za pośrednictwem producentów kontraktowych zlokalizowanych w różnych miejscach na świecie. Spółka zajmuje się również produkcją i odsprzedażą akcesoriów i wyposażenia do aparatów słuchowych (dalej łącznie z w/w aparatami: Towary).

Spółka kooperuje z polską spółką S. Sp. z o.o. (dalej: S. PL), która również wchodzi w skład wielonarodowej Grupy S. Przedmiotem działalności S. PL jest m.in. produkcja, serwis i naprawy aparatów słuchowych oraz wszelkie czynności związane z tą działalnością.

Obecny model działalności Spółki

W ramach umowy o współpracy pomiędzy Spółką a S. PL:

*   S. PL produkuje na rzecz Spółki (produkcja na zlecenie) aparaty słuchowe wewnątrzuszne, wkładki wewnątrzuszne oraz obudowy aparatów wewnątrzusznych (dalej łącznie: Produkty),
*   S. PL zbywa Produkty wyłącznie do Spółki.

Spółka sprzedaje Produkty jednostkom powiązanym z Grupy S. zlokalizowanym na całym świecie (dalej: Jednostki Powiązane).

Dodatkowo S. PL świadczy na rzecz Spółki usługi naprawy aparatów słuchowych zlecane Spółce przez Jednostki Powiązane. Wkładki nie podlegają naprawie z uwagi na stosunek kosztów naprawy do wartości wkładki.

Spółka sprzedaje na rzecz S. PL:

*   Towary (importowane z Singapuru do Polski przez S. PL), w zakresie w jakim są one przeznaczone do sprzedaży na rynku polskim,
*   Produkty, w zakresie w jakim są one przeznaczone do sprzedaży na rynku polskim,
*   komponenty do produkcji aparatów, np. płytki elektroniki (importowane z Singapuru do Polski przez S. PL).

S. PL we własnym imieniu i na własny rachunek sprzedaje Towary i Produkty na rynku polskim (na rzecz polskich klientów). S. PL świadczy także na rzecz własnych klientów odpłatne usługi napraw aparatów.

W ramach obecnego modelu współpraca przebiega następująco:

*   Spółka dokonuje przeniesienia (importu) do Polski Towarów wytworzonych przez Spółkę w Singapurze i innych krajach (poza Polską).
*   Spółka składa w S. PL zamówienia na usługi magazynowe i logistyczne w Polsce. Przedmiotem świadczonych w Polsce usług magazynowania są Towary i Produkty.
*   Dla potrzeb świadczenia usług magazynowania, S. PL wykorzystuje własną powierzchnię magazynową (Spółka nie wynajmuje w Polsce żadnych powierzchni użytkowych). Spółka nie ma żadnego tytułu prawnego do korzystania z jakichkolwiek pomieszczeń, w których przechowywane są Towary/Produkty, nie ma także dostępu do tych pomieszczeń, ani możliwości podejmowania jakichkolwiek decyzji związanych z ich wykorzystaniem.
*   Mimo że Spółka nie wynajmuje żadnych powierzchni użytkowych w Polsce, miejsce, w którym przechowywane są Towary i Produkty otrzymało własną biznesową nazwę "Europejskie Centrum Dystrybucji" (European Distribution Centre, w skr. „EDC”).
*   Produkty i Towary, które są przechowywane w EDC, są dostarczane Jednostkom Powiązanym lub ich klientom na ich rachunek za pośrednictwem firm spedycyjnych wskazanych przez S. PL jako operatora logistycznego.
*   Spółka może posługiwać się osobami trzecimi jako swoimi agentami celnymi.

Spółka zawarła z S. PL na czas nieokreślony umowę o świadczenie usług logistyczno- magazynowych.

Świadczenie przez S. PL usług logistyczno-magazynowych (dalej: Usługi Logistyczno- Magazynowe) w związku z funkcjonowaniem EDC obejmuje m.in.:

*   usługi magazynowania Towarów i Produktów w EDC (powierzchnie magazynowe wykorzystywane do świadczenia usług w tym zakresie będą zlokalizowane na terenie zakładu S. PL w Poznaniu),
*   usługi logistyczne, w tym w szczególności:
    *   umieszczanie Produktów i Towarów w EDC,
    *   ochrona i monitoring Produktów i Towarów umieszczonych w EDC,
    *   pakowanie Produktów i Towarów przed ich wysyłką,
    *   dostarczanie informacji na temat przygotowania Produktów/Towarów do wysyłki (ich odbioru przez przewoźnika),
    *   przekazanie Produktów/Towarów przewoźnikowi,
    *   dokonywanie odpraw importowych/eksportowych oraz wsparcie w tym zakresie, w szczególności:
        *   drukowanie i przygotowanie wymaganych dokumentów:
            *   wprowadzanie do rejestru importu,
            *   zapisywanie dokumentów otrzymywanych od Spółki w wersji elektronicznej (faktury, listy przewozowe - jako załączniki do rejestru importu),
            *   tłumaczenie (załącznik do rejestru),
        *   przesyłanie kompletów dokumentów do agencji celnej,
        *   przedzgłoszeniową weryfikację ceł (weryfikacja ilościowa, zgodność zadeklarowanych dokumentów),
        *   odprawa celna (kontakt z agencją celną i urzędem celnym),
        *   kontrolę płatności do urzędu celnego - potwierdzanie daty dostawy (potwierdzenie przelewu jako załącznik do rejestru),
        *   weryfikację dokumentów celnych (PZC jako załącznik do rejestru, uzupełnienie rejestru importu),
        *   kontrolę dostaw (ilość i wartość, uzupełnianie rejestru importu o informacje magazynowe).

W celu realizowania przedmiotowych Usług Logistyczno-Magazynowych Spółka upoważni na terenie Polski pracownika S. PL do dokonywania w jej imieniu zgłoszeń celnych i formalności związanych z importem Towarów.

*   dodatkowe usługi wsparcia o charakterze pomocniczym, jak przekazywanie informacji technicznych związanych z wystawieniem przez Spółkę faktur sprzedażowych w systemie informatycznym Spółki, wydruk kopii faktur sprzedażowych, kompletowanie faktur sprzedażowych VAT wraz dowodami dostawy i ich przekazanie przedstawicielowi podatkowemu Spółki w Polsce.

Na potrzeby realizacji przez S. PL Usług Logistyczno-Magazynowych, Spółka zapewnia pracownikom S. PL dostęp do swojego systemu gospodarki magazynowej.

Jako producent kontraktowy, S. PL odpowiada we własnym zakresie i na własne ryzyko za wszystkie etapy procesu produkcyjnego. S. PL przeprowadza kontrolę jakości Produktów, które jednak pozostają własnością Spółki do momentu ich sprzedaży na rzecz S. PL i/lub Jednostek Powiązanych.

Produkcja przez S. PL odbywa się na zasadzie "just in time", tzn. Produkty po ich wytworzeniu są wysyłane ze Spółki do Jednostek Powiązanych lub ich klientów. Ze względów logistycznych Produkty są jednak składowane i wysyłane z EDC.

S. PL nabywa od Spółki Towary i Produkty (w tym znajdujące się w EDC) i zajmuje się ich dystrybucją we własnym imieniu i na własny rachunek na rynku polskim.

W zakresie napraw aparatów wewnątrzusznych:

*   S. PL świadczy na rzecz Spółki usługi napraw Produktów,
*   Spółka przenosi na rzecz S. PL koszty usług napraw aparatów ponoszone w ramach usług świadczonych klientom S. PL,
*   Spółka przenosi na rzecz Jednostek Powiązanych koszty usług napraw dokonywanych na ich rzecz.

Dodatkowo:

*   z uwagi na fakt, iż Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT, Spółka zamierza korzystać ze wsparcia S. PL w zakresie gromadzenia dowodów dostawy i przesyłania ich przedstawicielowi podatkowemu Spółki w Polsce,
*   Spółka nie zbywa Towarów i Produktów do odbiorców finalnych na rynku polskim, bowiem S. PL we własnym zakresie i na własny rachunek realizuje takie dostawy do klientów na rynku polskim,
*   wszelkie kontrakty handlowe dotyczące dostaw Towarów i Produktów Spółka negocjuje samodzielnie i zawiera we własnym imieniu i na własny rachunek (poza Polską),
*   pracownicy S. PL nie posiadają pełnomocnictwa do zawierania w imieniu i na rzecz Spółki umów handlowych, w rozumieniu zarówno formalnym jak i faktycznym (tj. nie prowadzą negocjacji oraz nie podejmują innych czynności prawnych i faktycznych zmierzających do zawarcia przez Spółkę umów handlowych),
*   Spółka nie nadzoruje, kieruje ani kontroluje działalności produkcyjnej i usługowej S. PL, ani też nie wydaje poleceń lub instrukcji pracownikom S. PL,
*   Spółka nie świadczy usług niematerialnych na rzecz S. PL, jak np. usługi doradcze, konsultacyjne, nadzoru produkcyjnego,
*   Spółka nie zamierza posiadać na terytorium Polski oddziału (filii), przedstawicielstwa, biura,
*   Spółka nie wynajmuje w Polsce żadnego lokalu użytkowego. Magazyn S. PL, w którym umieszczane są Towary i Produkty pozostaje w wyłącznym władztwie i posiadaniu S. PL.
*   Spółka nie posiada na terytorium Polski maszyn i innych urządzeń niezbędnych do samodzielnego wykonywania działalności gospodarczej,
*   Spółka nie zatrudnia na terytorium Polski żadnych pracowników oraz nie deleguje pracowników do Polski na stale lub okresowo, ani też nie dysponuje na terytorium Polski pracownikami innych podmiotów, którzy zobligowani byliby wykonywać polecenia służbowe wydawane przez Spółkę,
*   S. PL we własnym zakresie i na własny rachunek realizuje dostawy nabytych od Spółki Towarów/Produktów do klientów na rynku polskim,
*   wartość sprzedaży Towarów/Produktów umieszczonych w EDC, dokonywanej przez Spółkę na rzecz S. PL, nie przekracza 10% wartości wszystkich Towarów/Produktów umieszczonych w EDC dostarczanych Jednostkom Powiązanym lub ich klientom w całej Europie,
*   faktury wystawiane przez Spółkę dokumentujące dostawę towarów umieszczonych w EDC i transportowanych z EDC są automatycznie generowane przez system informatyczny Spółki. Faktury te są wysyłane jednostkom powiązanym lub ich klientom elektronicznie za pośrednictwem systemu informatycznego Grupy S. Zakres usług logistycznych świadczonych przez S. PL nie obejmuje wystawiania przez S. PL faktur w imieniu Spółki. Jednakże, na prośbę Spółki pracownicy S. PL mogą wydrukować faktury z systemu informatycznego i dołączyć ich papierową wersję do towarów transportowanych z EDC. Sytuacja taka może mieć miejsce, np. gdy Jednostki Powiązane lub ich klienci poproszą o fakturę w wersji papierowej. Na prośbę Spółki, S. PL może także wysłać fakturę do Jednostki Powiązanej lub jej klienta za pośrednictwem maila.

W dniu 4.04.2016, działając w imieniu Ministra Finansów, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu (winno być „w Warszawie”) wydał Spółce indywidualną interpretację prawa podatkowego pod sygn. IPPB5/4510-55/16-8/RS, w której podzielił stanowisko Spółki, iż w opisanym powyżej modelu Spółka nie będzie mieć w Polsce zakładu podatkowego, o którym mowa w art. 4a ust. 11 pkt a) i c) ustawy o CIT lub w art. 5 ust. 1 do 7 UPO PL SGP.

Możliwe zmiany względem obecnego modelu:

Co do zasady Spółka zamierza kontynuować opisany wyżej model współpracy. Niemniej wprowadzone mogą zostać zmiany w zakresie:

1.  wystawiania dokumentów dostawy i faktur,
2.  usług logistycznych.

W zakresie wystawiania dokumentów dostawy i faktur. Spółka wprowadzi wszystkie opisane poniżej zmiany, przy czym sposób wystawiania dokumentów będzie zależał od tego, kto będzie składał zamówienie.

Wariant I - zamówienia składane z krajów niekorzystających z systemu informatycznego Grupy S.:

1.  Część zamówień sprzedaży składanych przez Jednostki Powiązane będzie kierowana do S. PL mailem, gdzie będą wprowadzane przez S. PL do systemu informatycznego Grupy S.
2.  Ceny będą określane w systemie informatycznym Grupy S.
3.  Następnie system informatyczny Grupy S. będzie generował list przewozowy i dokument dostawy.
4.  Po zapakowaniu i wysłaniu Towarów, S. PL wejdzie do systemu informatycznego Grupy S. i poprzez naciśnięcie odpowiedniego przycisku zostanie wygenerowana faktura sprzedaży, co może mieć miejsce rano następnego dnia.
5.  S. PL będzie wysyłać wygenerowane faktury mailem do Jednostek Powiązanych.

Wariant II - dotyczy spółek niekorzystających z systemu informatycznego Grupy S. przy produkcji aparatów wewnątrzusznych na zamówienie:

1.  S. PL otrzymuje zamówienie drogą mailową i przystępuje do wytworzenia Produktów.
2.  Po wytworzeniu, Produkty i Zestawienia Materiałowe są kierowane do zespołu EDC w celu ich zapakowania.
3.  S. PL ręcznie wystawia dokument dostawy oraz wysyła go wraz z dostawą Produktów.
4.  Następnego dnia rano, korzystając z wystawionych dokumentów dostawy, S.PL rejestruje zamówienie sprzedaży w systemie informatycznym Grupy S., po czym poprzez naciśnięcie odpowiedniego przycisku zostanie wygenerowana faktura sprzedaży.
5.  Ceny będą określane w systemie informatycznym Grupy S.
6.  S. PL będzie wysyłać wygenerowane faktury mailem do Jednostek Powiązanych.

Wariant III - dotyczy spółek korzystających z systemu informatycznego Grupy S.:

1.  Jednostki Powiązane wysyłają zamówienia przy użyciu systemu informatycznego Grupy S.
2.  System informatyczny Grupy S. generuje list przewozowy i dokument dostawy.
3.  Po zapakowaniu i wysłaniu Towarów, S. PL wejdzie do systemu informatycznego Grupy S. i poprzez naciśnięcie odpowiedniego przycisku zostanie wygenerowana faktura sprzedaży, co może mieć miejsce rano następnego dnia.
4.  System informatyczny Grupy S. automatycznie udostępnia wygenerowane faktury Jednostkom Powiązanym.

Zmiany w zakresie Usług Logistyczno-Magazynowych dotyczą zwiększenia ich zakresu o kwestie opisane poniżej:

*   W przypadku składania nowych zamówień, dokonywania zwrotów lub składania reklamacji dotyczących Towarów, Produktów i innych aparatów słuchowych (dalej łącznie jako "Towary Zwracane") odbiorcy, zamiast wysyłać Towary Zwracane do Jednostek Powiązanych, będą je wysyłali do zewnętrznego spedytora wyznaczonego przez Spółkę (jedno wyznaczone centrum spedycyjne na dany kraj).
*   Lokalne centra spedycyjne będą konsolidować otrzymane Towary Zwracane i wysyłać je do EDC w regularnych odstępach czasu.
*   S. PL będzie realizować dla Spółki usługi związane z EDC, tzn.:
    *   odbierać dostawy Zwracanych Towarów kierowane przez lokalne centra spedycyjne do EDC;
    *   otwierać zbiorczą przesyłkę;
    *   sortować zawartość przesyłki;
    *   wprowadzać do systemu informatycznego Jednostek Powiązanych szczegółowe informacje o Zwracanych Towarach wysyłanych z lokalnych centrów spedycyjnych oraz opisy żądania odbiorcy (obecnie zadania te wykonują same Jednostki Powiązane).
*   Jednostki Powiązane będą sprawdzać prawidłowość zarejestrowania zdarzenia przez S. PL i zatwierdzać je w swoim systemie informatycznym.
*   Ponadto, dla potrzeb zarządzania przepływem towarów w EDC, od czasu do czasu S. PL na życzenie Spółki może we własnym imieniu zawierać umowy ze wskazanymi przez Spółkę przewoźnikami świadczącymi usługi logistyczne i spedycyjne na warunkach zaakceptowanych przez Spółkę. Wszelkie należności S. PL wobec tych podmiotów wynikające z powyższych umów wraz z ewentualnymi kosztami bieżącymi ponoszonymi w tym zakresie będą zwracane przez Spółkę po koszcie bez doliczania marży zysku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w opisanym zdarzeniu przyszłym nie powstanie dla Spółki zakład podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 4a pkt 11 lit. a) i c) ustawy o CIT oraz w rozumieniu art. 5 ust. 1-7 UPO PL SGP?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym nie powstanie dla Spółki zakład podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 4a pkt 11 lit. a) i c) ustawy o CIT oraz w rozumieniu art. 5 ust. 1-7 UPO PL SGP.

Uzasadnienie

Zakład podatkowy w rozumieniu art. 4a pkt 11 lit. a) i c) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1036 z późn. zm., dalej: ustawa CIT) oraz w rozumieniu art. 5 ust. 1 do 7 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Singapuru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzonej w Singapurze dnia 23 kwietnia 1993 r. (dalej: UPO PL SGP) może przybrać następujące formy:

1.  stałej placówki, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa - w rozumieniu art. 4a pkt 11 lit a) ustawy o CIT oraz art. 5 ust. 1 i 2 UPO PL SGP),
2.  usługowego zakładu podatkowego - w rozumieniu art. 5 ust. 3 UPO PL SGP,
3.  zakładu podatkowego w postaci zależnego agenta - w rozumieniu art. 4a pkt 11 lit. c) oraz art. 5 ust. 5 UPO PL SGP.

W ocenie Spółki opisany w zdarzeniu przyszłym nowy model działalności nie stanowi żadnej ze wskazanych powyżej form zakładu podatkowego.

Ad. 1 - Zakład podatkowy w postaci stałej placówki

Stosownie do art. 4a pkt 11 lit a) ustawy o CIT cyt:

„Ilekroć w ustawie mowa o (\`(...)\`) zagranicznym zakładzie - oznacza to stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych. (\`(...)\`)

\-chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.”

Analogiczna definicja zakładu podatkowego w postaci stałej placówki znajduje się w art. 5 ust. 1 i 2 UPO PL SGP.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 UPO PL SGP, cyt.:

„W rozumieniu niniejszej Umowy określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność gospodarcza przedsiębiorstwa.”

W przepisie art. 5 ust. 2 UPO PL SGP zostały wymienione typowe stałe placówki kreujące zakład podatkowy, takie jak: siedziba zarządu, filia, biuro, fabryka, warsztat i kopalnia, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów mineralnych.

Jednocześnie w art. 5 ust. 7 UPO PL SGP została wyrażona zasada wykluczająca domniemanie istnienia zakładu w postaci spółki zależnej, cyt.:

„Fakt, że spółka mająca siedzibę w Umawiającym się Państwie kontroluje lub jest kontrolowana przez spółkę, która ma siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, albo która prowadzi działalność w tym drugim Państwie (przez posiadany tam zakład albo w inny sposób), nie wystarcza, aby którąkolwiek z tych spółek uważać za zakład drugiej spółki.”

W kontekście powyższego, aby uznać, że zagraniczny podmiot posiada zakład w rozumieniu art. 5 ust. 1 i ust. 2 UPO PL SGP w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej w Polsce, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje placówka (miejsce),
*   placówka ma charakter stały (tzn. można jej przypisać określony stopień trwałości),
*   działalność gospodarcza danego przedsiębiorstwa jest w całości albo przynajmniej w części prowadzona za pośrednictwem tej stałej placówki, tj. za pośrednictwem osób zatrudnionych przez przedsiębiorstwo lub innego personelu, który otrzymuje instrukcje z przedsiębiorstwa.

Niespełnienie któregokolwiek spośród wymienionych warunków oznacza, iż nie powstaje zakład podatkowy w postaci stałej placówki.

W nowym modelu działalności Spółka nie będzie posiadała placówki w Polsce, a w konsekwencji nie będą również spełnione pozostałe warunki kreujące zakład, takie jak: stałość placówki oraz prowadzenie działalności gospodarczej za pośrednictwem placówki.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego Spółka:

*   posiada siedzibę podatkową w Singapurze,
*   nie będzie posiadała na terytorium Polski oddziału (filii), przedstawicielstwa, biura,
*   nie będzie wynajmować żadnych powierzchni użytkowych w Polsce, w szczególności w postaci magazynów lub biura.

Jedyny potencjalny charakter placówki może w zdarzeniu przyszłym mieć EDC, czyli miejsce (magazyny) należące do S. PL, w którym przechowywane będą Towary i Produkty należące do Spółki.

W tym zakresie należy dokonać interpretacji przepisów art. 5 ust. 1 i 2 UPO PL SGP na podstawie Modelowej Konwencji OECD (dalej: MK OECD) oraz Komentarza do Modelowej Konwencji OECD (Modelowa konwencja w sprawie podatku od dochodu i majątku, wersja skrócona, Lipiec 2010 Przekład: Kazimierz Bany, Wyd. ABC a Wolters Kluwer Business, Warszawa 2011, dalej: Komentarz).

Tekst MK OECD, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, a Polska, jako państwo członkowskie OECD, zobowiązana jest do przestrzegania zasad i zaleceń wypracowanych w ramach Komitetu Podatkowego tej Organizacji. Zatem Komentarz, choć nie jest źródłem powszechnie stosowanego prawa w Polsce, może stanowić wskazówki interpretacyjne przy stosowaniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W uwadze nr 42 Komentarza do art. 5 ust. 7 MK OECD stwierdza się, cyt.:

„Choć pomieszczenia należące do spółki wchodzącej w skład wielonarodowej grupy mogą być postawione do dyspozycji innej spółki danej grupy i mogą, z uwzględnieniem innych warunków artykułu 5, stanowić zakład tej drugiej spółki, jeżeli działalność tej drugiej spółki jest prowadzona przez to miejsce, to jest ważną sprawą odróżnienie tego przypadku od tych przypadków, w których spółka będąca członkiem wielonarodowej grupy świadczy usługi (na przykład usługi w zakresie zarządzania) na rzecz innej spółki należącej do tej grupy w ramach jej zwykłej działalności w pomieszczeniach należących do tej drugiej spółki, z wykorzystaniem własnego personelu. W takim przypadku miejsce, w którym świadczone są takie usługi, nie jest w dyspozycji tej ostatniej spółki i nie jest to działalność tej spółki prowadzona przez to miejsce. Takie miejsce nie może być tym samym uważane za zakład spółki, dla której usługi są świadczone. W rzeczywistości fakt, że działalność własna spółki w danym miejscu może przynosić ekonomiczny zysk innej spółce, nie oznacza, że ta druga spółka prowadzi własną działalność gospodarczą za pośrednictwem tego miejsca; mówiąc jaśniej, spółka która tylko zakupuje części produkowane lub usługi świadczone przez inną spółkę w drugim kraju, nie będzie miała zakładu z tego powodu, że może korzystać z produkowanych części lub świadczonych usług.” \[podkreślenie Spółki\].

W świetle powyższego dla celów ustalenia, czy podmiot ma w Polsce zakład podatkowy w postaci pomieszczeń (w tym magazynu), należy odróżnić dwie sytuacje:

1.  wynajem nieruchomości położonej w Polsce (magazynu lub innych pomieszczeń),
2.  nabywanie usługi magazynowej w Polsce.

W pierwszym przypadku zagraniczny podmiot posiada tytuł prawny do dysponowania nieruchomością. W drugim przypadku podmiot zagraniczny nabywa usługę, która jest wykonywana z wykorzystaniem pomieszczeń przez usługodawcę. W tym jednak przypadku zagraniczny podmiot nie ma prawa do dysponowania pomieszczeniami, w których usługi są świadczone.

W nowym modelu działalności opisanym w zdarzeniu przyszłym Spółka nie będzie wynajmowała żadnych pomieszczeń w Polsce ani od S. PL, ani od żadnego innego podmiotu.

Towary/Produkty należące do Spółki (w tym przetransportowane z Singapuru lub innych krajów) będą przechowywane w Polsce w magazynie (EDC) należącym do S. PL w ramach świadczenia przez S. PL Usług Logistyczno-Magazynowych. Spółka nie będzie miała żadnego tytułu prawnego do korzystania z jakichkolwiek pomieszczeń, w których przechowywane są Towary/Produkty. Nie będzie miała ani dostępu do pomieszczeń, ani możliwości podejmowania jakichkolwiek decyzji związanych z ich wykorzystaniem.

W kontekście powyższego w opisanym w zdarzeniu przyszłym warunek istnienia placówki, w tym placówki o charakterze stałym, nie będzie spełniony.

Powyższe potwierdza stanowisko prezentowane przez organy podatkowe w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego, np.:

*   interpretacja indywidualna z dnia 26 listopada 2013 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPB5/423-707/13-2/PS, w której odstąpiono od uzasadnienia i uznano za prawidłowe stanowisko podatnika, cyt.: „W związku z powyższym — potencjalne „stałe miejsce prowadzenia działalności” może istnieć jedynie w przypadku posiadania magazynu lub wynajmowania go przez przedsiębiorcę zagranicznego. „Stałe miejsce prowadzenia działalności” podmiotu zagranicznego nie istnieje zaś w przypadku nabywania przez ten podmiot usług magazynowych / logistycznych / etc. na terytorium Polski.”
*   interpretacja indywidualna z dnia 1 marca 2013 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPB5/423-1259/12-2/PS, w której odstąpiono od uzasadnienia i uznano za prawidłowe stanowisko podatnika, cyt.: „Aby uznać, że podmiot może dysponować pomieszczeniami, wymagane są szersze uprawnienia niż tylko prawo wstępu. Zdaniem Wnioskodawcy, dla stwierdzenia, czy podatnik dysponuje placówką, koniecznym jest aby podmiot zagraniczny: (i) miał prawo podejmować decyzje o wykorzystaniu pomieszczeń oraz (ii) posiadał kontrolę nad nimi. Powyższe podejście wydało się być zgodne z koncepcją zakładu przedstawioną w Komentarzu.”
*   interpretacja indywidualna z dnia 29 marca 2018 r., wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.5.2018.2.PW,
*   interpretacja indywidualna z dnia 11 kwietnia 2017 r., wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 1462-IPPB5.4510.1108.2016.4.RS/JC,
*   interpretacja indywidualna z dnia 22 grudnia 2016 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. 1462-IPPB5.4510.877.2016.4.RS,
*   interpretacja indywidualna z dnia 23 listopada 2016 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPB5/4510-808/16-7/RS,
*   interpretacja indywidualna z dnia 19 października 2016 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPB5/4510-747/16-7/RS.

Dodatkowo Spółka pragnie również zaznaczyć, że Spółka nie będzie prowadzić działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5 ust. 1 UPO PL SGP na terytorium Polski.

W uwadze nr 10 Komentarza do art. 5 MK OECD podkreślono, że cyt.:

„Działalność przedsiębiorstwa jest prowadzona głównie przez przedsiębiorcę lub osoby zatrudnione przez przedsiębiorstwo na postawie płatnego stosunku pracy. Personel obejmuje pracowników i inne osoby otrzymujące instrukcje z przedsiębiorstwa (osoby zależne).”

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Spółka nie będzie zatrudniała na terytorium Polski żadnych pracowników oraz nie będzie delegowała pracowników do Polski na stale lub okresowo, ani też nie będzie dysponowała na terytorium Polski pracownikami innych podmiotów, którzy zobligowani byliby wykonywać polecenia służbowe wydawane przez Spółkę. S. PL za pośrednictwem własnego personelu będzie świadczyć usługi na rzecz Spółki jako niezależny, samodzielny podmiot gospodarczy prowadzący działalność gospodarczą na własny rachunek i we własnym imieniu. Pracownicy S. PL nie będą podlegali instrukcjom Spółki.

W kontekście powyższego również warunek prowadzenia działalności na terytorium Polski nie będzie w zdarzeniu przyszłym spełniony.

W zdarzeniu przyszłym nie powstanie zakład w postaci stałej placówki, ponieważ:

*   Spółka nie będzie dysponowała stałą placówką, tj.:
    *   nie będzie posiadała filii, przedstawicielstwa, biura i magazynów lub podobnych placówek na terenie Polski,
    *   EDC, czyli miejsce (magazyn) należące do S. PL, w którym przechowywane będą Towary i Produkty należące do Spółki, będzie się znajdowało w wyłącznej dyspozycji S. PL, która jako niezależny, samodzielny podmiot gospodarczy będzie na własny rachunek i ryzyko, przy wykorzystaniu własnych aktywów i pracowników świadczyć na rzecz Spółki Usługi Logistyczno-Magazynowe. Spółka ani nie będzie miała dostępu do magazynu, ani nie będzie miała możliwości podejmowania jakichkolwiek decyzji związanych z jego wykorzystaniem.
*   Spółka nie będzie prowadziła działalności gospodarczej na terytorium Polski ani za pośrednictwem własnego personelu, ani też osób zależnych podlegających instrukcjom Spółki.

Ad. 2 - Usługowy zakład podatkowy

W art. 5 ust. 3 UPO PL SGP został zdefiniowany tzw. usługowy zakład podatkowy.

Stosownie do art. 5 ust. 3 UPO PL SGP, cyt.:

1.  "Określenie "zakład" obejmuje również:
    1.  plac budowy, prace konstrukcyjne, montażowe lub instalacyjne tylko wówczas, gdy trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy.
    2.  świadczenie usług, w tym usług konsultacyjnych, przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa za pośrednictwem jego pracowników lub innego personelu zatrudnionego w tym celu przez to przedsiębiorstwo, jednakże tylko gdy tego typu działania (w ramach takich samych lub powiązanych prac) na obszarze drugiego Umawiającego się Państwa trwają przez okres lub okresy wynoszące łącznie powyżej 365 dni w jakimkolwiek piętnastomiesięcznym okresie.”

W nowym modelu działalności S. PL świadczyć będzie na rzecz Spółki następujące typy usług:

*   usługi napraw aparatów,
*   Usługi Logistyczno-Magazynowe.

Mając na uwadze zakres realizowanych usług, przepis art. 5 ust. 3 lit a) UPO PL SGP nie znajdzie zastosowania w zdarzeniu przyszłym z uwagi na fakt, iż Spółka nie będzie prowadzić budowy, prac budowlanych, montażowych lub instalacyjnych na terytorium Polski.

W opisanym zdarzeniu przyszłym należy zatem rozważyć zastosowanie przepisu art. 5 ust. 3 lit. b) UPO PL SGP, zgodnie z którym określenie „zakład” obejmuje, cyt.: „świadczenie usług, w tym usług konsultacyjnych, przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa za pośrednictwem jego pracowników lub innego personelu zatrudnionego w tym celu przez to przedsiębiorstwo, jednakże tylko gdy tego typu działania (w ramach takich samych lub powiązanych prac) na obszarze drugiego Umawiającego się Państwa trwają przez okres lub okresy wynoszące łącznie powyżej 365 dni w jakimkolwiek piętnastomiesięcznym okresie.”

Istotnym warunkiem zastosowania przedmiotowego przepisu jest, aby usługi na terytorium Polski były realizowane za pośrednictwem „pracowników lub innego personelu”.

Dla wykładni wskazanego wyżej pojęcia znaczenie ma uwaga nr 10 do art. 5 MK OECD, zgodnie z którą:

„Działalność przedsiębiorstwa jest prowadzona głównie przez przedsiębiorcę lub osoby zatrudnione przez przedsiębiorstwo na podstawie płatnego stosunku pracy. Personel obejmuje pracowników i inne osoby otrzymujące instrukcje z przedsiębiorstwa (osoby zależne).”

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Spółka nie będzie zatrudniała na terytorium Polski żadnych pracowników oraz nie będzie delegowała pracowników do Polski na stale lub okresowo ani też nie będzie dysponowała na terytorium Polski pracownikami innych podmiotów, którzy zobligowani byliby wykonywać polecenia służbowe wydawane przez Spółkę.

S. PL za pośrednictwem własnego personelu będzie świadczyć usługi na rzecz Spółki jako niezależny, samodzielny podmiot gospodarczy prowadzący działalność gospodarczą na własny rachunek i we własnym imieniu. Pracownicy S. PL nie będą podlegali instrukcjom Spółki.

W konsekwencji usługi realizowane przez S. PL jako samodzielny i niezależny podmiot, którego pracownicy nie podlegają kierownictwu, nadzorowi i instrukcjom Spółki, nie będą w opisanym zdarzeniu przyszłym kreować dla Spółki zakładu podatkowego w Polsce.

WNIOSEK - w zdarzeniu przyszłym nie powstanie usługowy zakład podatkowy w rozumieniu art. 5 ust. 3 lit. b) UPO PL SGP, bowiem nie zostanie spełniony kluczowy warunek kreujący powstanie usługowego zakładu podatkowego, tj.:

*   Spółka nie będzie zatrudniać pracowników w Polsce ani też nie będzie delegować do Polski własnych pracowników,
*   usługi będą realizowane na rzecz Spółki przez S. PL za pośrednictwem pracowników S. PL, którzy nie będą podlegać nadzorowi, kontroli, kierownictwu Spółki.

Ad. 3 - Zakład podatkowy w postaci zależnego agenta

Stosownie do art. 4a pkt 11 lit c) ustawy o CIT cyt.:

„Ilekroć w ustawie mowa o (\`(...)\`) zagranicznym zakładzie - oznacza to osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

\-chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.”

Zgodnie natomiast z art. 5 ust. 5 UPO PL SGP, cyt.:

„5. Bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2, jeżeli osoba - z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela, o którym mowa w ustępie 6 - działa w imieniu przedsiębiorstwa i posiada, oraz zwyczajowo wykonuje, pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, wówczas uważa się, że to przedsiębiorstwo posiada w tym Państwie zakład w zakresie każdego rodzaju działalności, którą osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności wymienionych w ustępie 4, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki, nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu.

6\. Nie uważa się, że przedsiębiorstwo posiada zakład w Umawiającym się Państwie tylko z tego powodu, że podejmuje ono w tym Państwie czynności za pośrednictwem pośrednika, generalnego komisanta albo jakiegokolwiek innego niezależnego przedstawiciela, pod warunkiem, że osoby te działają w ramach swojej zwykłej działalności.”

Zakład podatkowy w postaci zależnego przedstawiciela powstaje, gdy są łącznie spełnione następujące warunki:

*   przedstawiciel działa w drugim państwie w imieniu przedsiębiorstwa,
*   przedstawiciel posiada pełnomocnictwo do zawierania umów dla lub w imieniu tego przedsiębiorstwa i wykonuje takie pełnomocnictwo,
*   przedmiotem udzielonego pełnomocnictwa jest podpisywanie umów stanowiących istotę działalności przedsiębiorstwa.

Brak spełnienia któregokolwiek z wymienionych powyżej warunków skutkuje tym, że „przedstawiciel” nie może zostać uznany za zakład podatkowy przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5 ust. 5 UPO PL SGP.

Ponadto w uwadze 33 Komentarza do art. 5 MK OECD wskazano, cyt.:

„Uprawnienie do podpisywania kontraktów musi obejmować kontrakty dotyczące operacji stanowiących istotę działalności przedsiębiorstwa. Nie będzie wystarczającym uprawnieniem pełnomocnictwo osoby do angażowania pracowników do współdziałania z nią w jej czynnościach na rzecz przedsiębiorstwa lub uprawnienie do podpisywania w imieniu przedsiębiorstwa kontraktów mających związek z operacjami wewnętrznymi.”

W modelu działalności opisanym w zdarzeniu przyszłym:

*   Spółka będzie samodzielnie negocjowała i zawierała umowy handlowe z Jednostkami Powiązanymi, tj. nabywcami Towarów i Produktów,
*   pracownicy S. PL nie będą posiadali pełnomocnictwa do zawierania w imieniu i na rzecz Spółki umów handlowych, w rozumieniu zarówno formalnym jak i faktycznym (tj. nie będą prowadzić negocjacji oraz podejmować innych czynności prawnych i faktycznych zmierzających do zawarcia przez Spółkę umów handlowych),
*   pracownicy S. PL będą realizować czysto techniczne usługi wsparcia, jak np. rejestrowanie zdarzeń w systemie informatycznym, generowanie faktur, wysyłanie faktur mailem do Jednostek Powiązanych, wsparcie w zakresie odprawy celnej importu/eksportu towarów na potrzeby realizowanych przez S.PL Usług Logistyczno-Magazynowych,
*   S. PL będzie realizowała dostawy towarów handlowych (Towarów i Produktów) na polski rynek we własnym imieniu i na własny rachunek, jako niezależny, samodzielny podmiot gospodarczy,
*   S. PL na własny rachunek i ryzyko, przy wykorzystaniu własnych aktywów i pracowników świadczyć będzie na rzecz Spółki Usługi Logistyczno-Magazynowe, usługi napraw aparatów oraz produkować Produkty, w tym S. PL na własny rachunek i ryzyko będzie nabywać surowce do produkcji Produktów,
*   S. PL oraz jej pracownicy nie będą podlegać nadzorowi, kontroli, kierownictwu Spółki.

Na potrzeby świadczonych przez S. PL Usług Logistyczno-Magazynowych, Spółka udzieli jedynie pracownikom S. PL pełnomocnictwa do dokonywania w jej imieniu zgłoszeń celnych i formalności związanych z importem/eksportem towarów. Pełnomocnictwo takie nie będzie jednak stanowić pełnomocnictwa do zawierania umów w rozumieniu art. 5 ust. 5 UPO PL SGP.

W opisanym zdarzeniu przyszłym nie powstanie dla Spółki zakład podatkowy w postaci zależnego agenta, bowiem pracownicy S. PL nie będą posiadali pełnomocnictwa do zawierania dla lub w imieniu Spółki umów, w tym w szczególności umów dotyczących operacji stanowiących istotę działalności Spółki.

Wyłączenie EDC jako zakładu podatkowego

Przepisy UPO PL SGP zawierają katalog czynności i form działalności, które mimo ich prowadzenia w formie stałej placówki (art. 5 ust. 1 i 2 UPO PL SGP) lub zakładu usługowego (art. 5 ust. 3 UPO PL SGP) nie powodują powstania zakładu na terytorium Polski. Stosownie do art. 5 ust. 4 UPO PL SGP cyt.:

„Bez względu na poprzednie postanowienia niniejszego artykułu, określenie "zakład" nie obejmuje:

1.  użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostawy dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;
2.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa, wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub dostawy;
3.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa, wyłącznie w celu przetworzenia przez inne przedsiębiorstwo;
4.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów, albo zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;
5.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym;
6.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu łącznego prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o których mowa w literach a) - e), pod warunkiem, że całkowita działalność tej placówki wynikająca z takiego połączenia, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.”

Zmodyfikowanie przez Spółkę modelu działalności służy usprawnieniu procesów logistycznych Spółki. Przywóz przez Spółkę do Polski Towarów i Produktów w ramach zmodyfikowanego modelu działalności Spółki służy wyłącznie do ich magazynowania i dostawy do Jednostek Powiązanych lub klientów Jednostek Powiązanych.

W świetle powyższego należy zatem uznać, iż przywóz i przechowywanie w Polsce Towarów i Produktów Spółki stanowi czynność utrzymywania zapasów towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania lub dostawy.

W konsekwencji, przywóz i przechowywanie w Polsce Towarów i Produktów Spółki nie stanowi zakładu podatkowego na mocy art. 5 ust. 4 lit. b UPO PL SGP.

WNIOSKI:

*   W opisanym zdarzeniu przyszłym nie powstanie dla Spółki zakład podatkowy w Polsce:
    *   w postaci stałej placówki w rozumieniu art. 5 ust. 1 i 2 UPO PL SGP, ponieważ:
        *   Spółka nie będzie dysponowała stałą placówką, tj.:
            *   nie będzie posiadała filii, przedstawicielstwa, biura i magazynów lub podobnych placówek na terenie Polski,
            *   EDC czyli miejsce (magazyny) należące do S. PL w którym przechowywane będą Towary i Produkty należące do Spółki będzie się znajdowało w wyłącznej dyspozycji S. PL, która jako niezależny, samodzielny podmiot gospodarczy będzie na własny rachunek i ryzyko, przy wykorzystaniu własnych aktywów i pracowników świadczyć na rzecz Spółki Usługi Logistyczno-Magazynowe. Spółka ani nie będzie miała dostępu do magazynu ani nie będzie miała możliwości podejmowania jakichkolwiek decyzji związanych z jego wykorzystaniem,
        *   Spółka nie będzie prowadziła działalności gospodarczej na terytorium Polski ani za pośrednictwem własnego personelu, ani też osób zależnych podlegających instrukcjom Spółki;
    *   w postaci zakładu usługowego w rozumieniu art. 5 ust. 3 lit. b) UPO PL SGP, bowiem nie zostanie spełniony kluczowy warunek kreujący powstanie usługowego zakładu podatkowego, tj.:
        *   Spółka nie będzie zatrudniać pracowników w Polsce ani też nie będzie delegować do Polski własnych pracowników,
        *   usługi będą realizowane na rzecz Spółki przez S. PL za pośrednictwem jej pracowników, którzy nie będą podlegać nadzorowi, kontroli, kierownictwu Spółki;
    *   w postaci zależnego agenta w rozumieniu art. 5 ust. 5 UPO PL SGP, ponieważ pracownicy S. PL nie będą posiadali pełnomocnictwa do zawierania dla lub w imieniu Spółki umów, w tym w szczególności umów dotyczących operacji stanowiących istotę działalności Spółki.
*   Zmodyfikowanie przez Spółkę modelu działalności służy usprawnieniu procesów logistycznych Spółki. Przywóz przez Spółkę do Polski Towarów i Produktów w ramach zmodyfikowanego modelu działalności Spółki służy wyłącznie ich magazynowaniu i dostawie do Jednostek Powiązanych lub klientów Jednostek Powiązanych. Przywóz i przechowywanie w Polsce Towarów i Produktów Spółki stanowi zatem czynność utrzymywania zapasów towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania lub dostawy. W konsekwencji, przywóz i przechowywanie w Polsce Towarów i Produktów Spółki nie stanowi zakładu podatkowego na mocy art. 5 ust. 4 lit. b UPO PL SGP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisanym zdarzeniem przyszłym) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

2.  z zastosowaniem art. 119a;
3.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.