Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-617/08/11-5/S/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-05-25
Teza: Przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości korzysta ze zwolnienia przedmiotowego wynikającego z treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2006 r., w przypadku gdy przychód ten został przeznaczony na nabycie nieruchomości w Londynie.
Słowa kluczowe: kredyt-spłata kredytu; nieruchomości-nabycie nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód-opodatkowanie przychodu; Wielka Brytania; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 942/09 z dnia 14.09.2009 r. (data wpływu 09.05.2011 r.) stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21.11.2008 r. (data wpływu 24.11.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości przeznaczenia przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w Polsce na nabycie nieruchomości w Londynie zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24.11.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości przeznaczenia przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w Polsce na nabycie nieruchomości w Londynie zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 21 lipca 2005 roku Wnioskodawca wraz z Panią B.S. \[dalej łącznie: „Osoby Fizyczne”\] na mocy umowy sprzedaży i ustanowienia odrębnej własności lokalu - akt notarialny z dnia 21 lipca 2005 roku, sporządzony przez notariusz B.K., dalej: „Umowa Nabycia Nieruchomości” nabyli samodzielny lokal mieszkalny (wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej) o powierzchni 51,2 m² \[dalej: Nieruchomość”\] na zasadzie współwłasności w częściach ułamkowych - każda z Osób Fizycznych po 1/2.

Cena za nieruchomość została uiszczona i określona w wysokości 134.963,99 złotych w stosunku do każdej z Osób Fizycznych, przy czym część ceny została zapłacona z kredytu hipotecznego zaciągniętego przez Osoby Fizyczne w Banku S.A. W dniu 12 marca 2007 roku na mocy umowy sprzedaży wraz z oświadczeniem o ustanowieniu hipoteki akt notarialny z dnia 12 marca 2007 roku, sporządzony przez notariusza J.Z. \[dalej: „Umowa Sprzedaży Nieruchomości”\] osoby fizyczne dokonały zbycia Nieruchomości (wraz z prawami związanymi z tytułem własności) za cenę 610.000 złotych. W Umowie Sprzedaży Nieruchomości zawarta jest informacja o wpisie w dziale IV księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości hipoteki umownej kaucyjnej do kwoty 204.000,00 złotych na rzecz Banku S.A.

W przedmiotowym kontrakcie strony wskazały, iż część ceny należna Osobom Fizycznym w kwocie 113.700 złotych zostanie przeznaczona na spłatę zadłużenia Osób Fizycznych wobec Banku S.A. z tytułu zaciągniętego kredytu. Spłata zadłużenia Osób Fizycznych wobec Banku S.A. w kwocie 113.700 złotych z tytułu zaciągniętego kredytu na nabycie Nieruchomości nastąpiła w dniu 19 marca 2007 roku.

Kwota ceny w wysokości 610.000 złotych została przeznaczona przez Osoby Fizyczne w całości na:

1.  spłatę zadłużenia wobec Banku S.A. z siedzibą z tytułu zaciągniętego kredytu na nabycie Nieruchomości, co nastąpiło w dniu 19 marca 2007 roku; oraz
2.  nabycie przez Osoby Fizyczne nowej nieruchomości na terytorium Wielkiej Brytanii, o której mowa poniżej.

W dniu 21 czerwca 2007 roku Osoby Fizyczne, na zasadzie współwłasności, nabyły prawo własności nieruchomości w Londynie \[dalej: „Nieruchomość 2”\], za kwotę 300.000 funtów angielskich. Przedmiotowa cena za Nieruchomość 2” została uiszczona ze środków uzyskanych ze sprzedaży Nieruchomości oraz z kredytu udzielonego przez A.

Wnioskodawca nie zapłacił do dnia złożenia niniejszego wniosku, to jest do dnia 21 listopada 2008 roku, podatku dochodowego od osób fizycznych w odniesieniu do przychodów uzyskanych ze sprzedaży Nieruchomości, lecz złożył w dniu 14 marca 2007 roku wobec Urzędu Skarbowego oświadczenie o znajomości obowiązków podatkowych wynikających z faktu zbycia Nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy powstanie zobowiązanie podatkowe w rozumieniu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa czy też możliwe będzie skorzystanie przez Wnioskodawcę ze zwolnienia podatkowego od podatku dochodowego od osób fizycznych w odniesieniu do przychodów ze sprzedaży Nieruchomości w sytuacji przeznaczenia tych przychodów w całości na nabycie Nieruchomości 2 oraz na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego uprzednio w celu nabycia Nieruchomości na rzecz Banku S.A. \[dalej: Kredyt”), przy uwzględnieniu faktu, iż zarówno nabycie Nieruchomości 2 jak i spłata Kredytu nastąpiły w okresie dwóch lat od dokonania sprzedaży Nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy

W pierwszej kolejności należy wskazać, iż prawidłowa ocena określonego w rubryce 51 powyżej zagadnienia prawnego \[dalej: „Zagadnienie Prawne”) wymaga przede wszystkim jego analizy na gruncie stanu prawnego obowiązującego w dniu zawarcia Umowy Sprzedaży Nieruchomości, to jest w dniu 12 marca 2007 roku. Niewątpliwie do Wnioskodawcy jako obywatela polskiego, jak i przedmiotowego stanu faktycznego, ma pełne zastosowanie ustawa z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 roku Nr 14, poz. 176 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 roku \[dalej: „UPDOF”\].

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8) UPDOF źródłem przychodów było i jest odpłatne zbycie nieruchomości, ich części lub udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Zasadą jest zatem opodatkowanie przychodów ze sprzedaży nieruchomości, chyba że następuje ona w wykonaniu działalności gospodarczej i po upływie pięciu lat od dnia nabycia lub wybudowania nieruchomości. Nadto, ust. 2 art. 10 UPDOF zawierał kolejne wyjątki od ogólnej zasady opodatkowania przedmiotowych przychodów, jednakże nie mają one istotnego znaczenia w przedmiotowym stanie faktycznym.

Z kolei art. 21 ust. 1 pkt 32) UPDOF w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2007 roku regulował zwolnienie przedmiotowe od podatku dochodowego od osób fizycznych, zgodnie z którym zwolnieniu podlegały przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8) lit, a)-c) UPDOF, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a:

1.  w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:
    *   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem;
    *   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie;
    *   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego;
    *   na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
    *   na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  w całości - jeżeli sprzedaż nastąpiła w celu uzyskania, w zamian za te nieruchomości lub prawa, spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu albo budynku mieszkalnego lub jego części;
3.  w całości - jeżeli sprzedaż nastąpiła w wykonaniu lub w związku z wielostronną umową o zamianie tych budynków lub praw do lokali;
4.  w całości - jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny;
5.  w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit, a), w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo - kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Z kolei powyższe uregulowanie, to jest art. 21 ust. 1 pkt 32) UPDOF, nie miał zastosowania, jeżeli:

1.  budowa i sprzedaż budynków i lokali oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów była przedmiotem działalności gospodarczej podatnika;
2.  przychód ze sprzedaży lub zamiany były wydatkowane na:
    1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku; lub
    2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, modernizację, adaptację lub remont budynku albo jego części - przeznaczonych na cele rekreacyjne;
3.  przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych stanowiły przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1) UPDOF.

Nadto, przepis art. 21 ust. 1 pkt 32) lit. e) UPDOF nie miał zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali na podstawie art. 26b UPDOF.

W tym miejscu należy wskazać, iż powyższa regulacja prawna, to jest art. 21 ust. 1 pkt 32) UPDOF, została uchylona z dniem 1 stycznia 2007 roku na mocy ustawy z dnia 16 listopada 2006 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588). Jednakże zgodnie z art. 7 ust. 1 powyższej ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8) lit. a)-c) UPDOF, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 roku, stosuje się zasady ogólne określone w UPDOF, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 roku. Oznacza to, iż przepis art. 21 ust. 1 pkt 32) UPDOF ma zastosowanie do przedmiotowego stanu faktycznego, albowiem Osoby Fizyczne nabyły Nieruchomość w dniu 21 lipca 2005 roku, a więc przed dniem 31 grudnia 2006 roku.

W analizowanym stanie faktycznym nie ulega wątpliwości, iż co do zasady Wnioskodawca mógł skorzystać z dobrodziejstwa art. 21 ust. 1 pkt 32) lit. a) UPDOF, przepis ten wprowadza wszakże istotne ograniczenie co do zakresu terytorialnego reinwestycji środków ze sprzedaży nieruchomości, przewidując konieczność ich przeznaczenia na nabycie nieruchomości położonej w granicach Rzeczypospolitej Polskiej. Mając jednak na uwadze fakt przynależności Polski do Wspólnot Europejskich, przedmiotowe zagadnienie prawne wymaga analizy również pod względem zgodności prawa wewnętrznego, w tym przepisów UPDOF, z normami prawa wspólnotowego. Analiza ta wykazała, iż w systemie prawa wspólnotowego nie ma przepisu, który wprost regulowałby sytuację prawną Wnioskodawcy, a w szczególności przewidywałby zwolnienie przychodów ze sprzedaży nieruchomości z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jednakże Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 28 października 2006 roku, sygnatura C 345/2005, w sprawie Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Portugalskiej \[dalej: „Wyrok TS9, rozpoznał spór w stanie faktycznym analogicznym jak objęty niniejszym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, stwierdzając, iż „utrzymywanie w mocy przepisów podatkowych, które uzależniają skorzystanie ze zwolnienia od opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości służących jako własne i stałe miejsce zamieszkania podatnika lub członków jego gospodarstwa domowego od warunku, by uzyskane przychody zostały ponownie zainwestowane w nabycie nieruchomości położonej na terytorium danego Państwa Członkowskiego, stanowi uchybienie zobowiązaniom Państwa Członkowskiego, które ciążą na mocy art. 18 WE, 39 WE i 43 WE, jak również art. 28 i 31 Porozumienia o Europejskim Obszarze Gospodarczym z dnia 2 maja 1992 r.”.

Opierając się na uzasadnieniu Wyroku TS, w tym miejscu należy wskazać, iż art. 18 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską (Dz. U. z 2004 roku Nr 90, poz. 854/2) \[dalej: „WE”), który formułuje w sposób ogólny prawo każdego obywatela Unii Europejskiej do swobodnego przemieszczania się i przebywania na terytorium państw członkowskich, został uszczegółowiony w art. 43 WE w zakresie dotyczącym swobody podejmowania i wykonywania działalności gospodarczej (vide: wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 7 września 2006 roku w sprawie C-470/04 N) oraz w art. 39 WE w zakresie dotyczącym swobody przemieszczania się pracowników. Niewątpliwię postanowienia traktatu WE dotyczące swobodnego przepływu osób mają na celu ułatwienie obywatelom wykonywanie wszelkiego rodzaju działalności zawodowej na całym terytorium Wspólnoty i stoją na przeszkodzie stosowania środków, które mogłyby stawiać obywateli Wspólnot w niekorzystnym położeniu w sytuacji, w której chcieliby oni wykonywać działalność zarobkową na terenie innego państwa członkowskiego (vide: wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 15 września 2005 roku w sprawie C-464/02).

W świetle powyższego wypada podnieść, iż art. 21 ust. 1 pkt 32) UPDOF nie zakazuje osobie podlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce wykonywania zatrudnienia lub, ogólnie, korzystania z przysługującego mu prawa podejmowania i wykonywania działalności gospodarczej w innym państwie członkowskim. Jednak przepis ten, zgodnie z Wyrokiem TS, może ograniczać wykonywanie tych praw ze względu na jego zniechęcający skutek względem podatników zamierzających kupić nieruchomość w celu osiedlenia się w innym państwie członkowskim niż Rzeczpospolita Polska. Oczywiste jest bowiem, że podatnik, który decyduje się dokonać sprzedaży posiadanej przez siebie nieruchomości mieszkalnej położonej w Polsce w celu przeniesienia miejsca swego zamieszkania na terytorium innego państwa członkowskiego i nabycie tam innej nieruchomości przeznaczonej na mieszkanie w ramach wykonywania praw przyznanych mu na mocy art. 39 WE i 43 WE, poddany jest na gruncie podatkowym niekorzystnemu traktowaniu w porównaniu z osobą która zachowuje miejsce swego zamieszkania w Polsce. Ta różnica w traktowaniu w zakresie opodatkowania przychodów ze zbycia nieruchomości! mogąca mieć wpływ na majątek podatnika pragnącego przenieść miejsce swego zamieszkania poza Polskę, może w konsekwencji zniechęcić go do dokonania tego rodzaju zmiany. Wynika z tego, że uzależniając możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku od przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości służących jako własne i stałe miejsce zamieszkania podatnika lub członków jego gospodarstwa domowego od warunku, by uzyskane przychody zostały ponownie zainwestowane w nabycie nieruchomości położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepisy UPDOF, a w szczególności art. 21 ust. 1 pkt 32) tej ustawy, mogą być przeszkodą dla swobodnego przepływu pracowników oraz dla swobody podejmowania i wykonywania działalności gospodarczej, gwarantowanych w art. 39 WE i 43 WE. Wreszcie w odniesieniu do osób nie wykonujących działalności zarobkowej, ten sam wniosek z identycznych powodów nasuwa się w związku z treścią art. 18 WE, zgodnie z którym obywatel Unii Europejskiej ma prawo swobodnego przemieszczania się i przebywania na terytorium państw członkowskich.

Powyższe uwagi odnoszą się również wprost do postanowień Porozumienia o Europejskim Obszarze Gospodarczym (Dz. U. UE L z 1994 roku Nr 1, poz. 3 ze zm.) (dalej: „PEOG”\], w którym zasady zakazujące ograniczania swobody przepływu i swobody podejmowania i wykonywania działalności gospodarczej ustanowione w art. 28 i 31 PEOG są takie same jak zasady ustanowione w art. 39 WE i 43 WE.

Ze wszystkich przedstawionych powyżej względów, za Wyrokiem TS, należy uznać, iż art. 21 ust. 1 pkt 32) jest sprzeczny z art. 18 WE, art. 39 WE, art. 43 WE, jak również art. 28 PEOG i art. 31 PEOG, w zakresie w jakim uzależnia skorzystanie ze zwolnienia od opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości od warunku, by uzyskane przychody zostały ponownie za inwestowane na nabycie nieruchomości położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z zasadą pierwszeństwa prawa wspólnotowego postanowienia WE automatycznie wyłączają stosowanie jakichkolwiek sprzecznych z nimi aktów prawa krajowego (vide: wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 9 marca 1978 roku w sprawie 106177 „Simmenthal”). Jednakże, co istotne, w Wyroku TS nie zostało zakwestionowane samo zwolnienie przedmiotowe przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości od podatku dochodowego, lecz wyłącznie uzależnienie (uwarunkowanie) tego zwolnienia od konieczności reinwestycji środków na terytorium państwa członkowskiego, na którym była położona zbywana nieruchomość. Uzasadnione jest zatem twierdzenie, iż art. 21 ust. 1 pkt 32) UPDOF będzie miał zastosowanie wobec Wnioskodawcy w zakresie w jakim nie jest sprzeczny z normami prawa wspólnotowego.

W dniu 18.02.2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-15566/08-2/AK stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21.11.2008 r. (data wpływu 24.11.2008 r.) jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ stwierdził m. in., iż z brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych bezsprzecznie wynika, że zwolnienie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) uwarunkowane jest nabyciem określonych nieruchomości jedynie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zatem przychody wydatkowane na nabycie nieruchomości poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nie korzystają ze zwolnienia na podstawie ww. art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem Wnioskodawca reprezentowany przez adwokata Pana M.S. wniósł wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w dniu 06.03.2009 r. (data wpływu 10.03.2009 r.), zaś odpowiedzi na powyższe wezwanie udzielono pismem z dnia 08.04.2009 r. znak Nr IPPB2/415-1556/08-3/AZ (skutecznie doręczonym w dniu 17.04.2009 r.).

W dniu 19.05.2009 r. Wnioskodawca za pośrednictwem pełnomocnika wniósł do tut. organu podatkowego skargę na ww. interpretację, w której wnioskował o jej uchylenie.

Wyrokiem z dnia 14.09.2009 r., sygn. akt III SA/Wa 942/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że poza sporem w niniejszej sprawie pozostaje, że do Skarżącego stosuje się przepis art. 21 ust. 1 punkt 32 updof w brzmieniu do dnia 1 stycznia 2007 r. Do stosowania tego przepisu zobowiązuje bowiem art. 7 ust. 1 ustawy nowelizującej z 16 listopada 2006 r. w związku z faktem, że Skarżący nabył lokal w Warszawie przed 1 stycznia 2007. Okoliczność, że po tej dacie stan prawny się zmienił (uchylono art. 21 ust. 1 punkt 32), a od dnia 1 stycznia 2009 r. polskie prawo krajowe nie zawiera już żadnego rozróżnienia sytuacji prawnej podatnika nabywającego lokal w Polsce albo w kraju Unii Europejskiej (także Europejskiego Obszaru Gospodarczego i w Szwajcarii) nie ma w sprawie znaczenia. Stosowanie art. 21 ust.1 punkt 32 w starym brzmieniu „tylko” z uwagi na zasadę zachowania praw nabytych nie zmienia obiektywnego faktu, że przepis ten odmawia zwolnienia podatkowego tylko dlatego, że nabyty przez Skarżącego inny lokal położony jest nie w Polsce, a winnym kraju Unii Europejskiej.

Zgodnie z art. 18 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (TWE), każdy obywatel Unii ma prawo do swobodnego przemieszczania się i przebywania na terytorium państw członkowskich, z zastrzeżeniem ograniczeń i warunków ustanowionych w samym Traktacie i środkach przyjętych w celu jego wykonania. Z kolei art. 39 TWE ustanawia zasadę swobody przepływu pracowników wewnątrz Wspólnoty, zaś znajdujący się w tym samym tytule III art. 43 ustanawia zasadę swobody przedsiębiorczości. Żaden przepis prawa krajowego nie może naruszać tych fundamentalnych zasad wspólnotowego prawa pierwotnego, przy czym takie naruszenie istnieje zarówno wtedy, gdy prawo krajowe wprost ogranicza te zasady ustanawiając np. zakaz przemieszczania się, jak też wtedy, gdy prawo krajowe w sposób pośredni, faktyczny prowadzi do skutku ograniczającego te zasady, gdyż niekorzystnie różnicuje sytuację prawną obywatela w zależności od pewnych kryteriów niedopuszczalnych z punktu widzenia wymogów prawa wspólnotowego. Takim kryterium jest m.in. kryterium położenia nabywanej nieruchomości, jeśli ma ono znaczenie dla sytuacji prawnopodatkowej obywatela. Jeśli zatem prawo krajowe uzależnia skorzystanie ze zwolnienia podatkowego od tego, czy inna nabywana nieruchomość (lokal) znajduje się w kraju, czy też poza nim, to w ten sposób prowadzi de facto do skutku zniechęcającego do nabywania nieruchomości (lokalu) w innym państwie członkowskim, a dalej - do ograniczenia swobody przemieszczania się, podejmowania zatrudnienia oraz prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Wspólnoty. W prawie krajowym nie mogą tymczasem istnieć przepisy naruszające wymienione zasady, chyba że służą one celowi leżącemu w interesie publicznym i są właściwe (proporcjonalne) dla osiągnięcia tego celu.

Zdaniem Sądu Skarżący zasadnie odwołuje się do wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości dnia 26 października 2006 r. C-345/2005 Komisja Europejska vs. Republika Portugalii. Istotnie - w wyroku tym ETS, rozpoznając sprawę o analogicznym stanie prawnym, jak sprawa niniejsza, uznał, iż prawo krajowe Portugalii, uzależniając zwolnienie podatkowe od reinwestowania uzyskanych ze zbycia nieruchomości środków w nabycie innej nieruchomości w Portugalii, narusza zasady prawa wspólnotowego. W niniejszej sprawie, w ocenie Sądu, nie zostało wykazane, iż art. 21 ust. 1 punkt 32 updof uzasadniony jest nadrzędnymi względami interesu publicznego, zatem dla zapewnienia zgodności prawa polskiego z prawem wspólnotowym podatnik (Skarżący) uprawniony jest do bezpośredniego odwołania się do art. 16, 39 i 43 TWE (dla potrzeb niniejszej sprawy nieistotna jest niezgodność polskiego prawa krajowego ze stosownymi przepisami Porozumienia o Europejskim Obszarze Gospodarczym).

Odnośnie do podnoszonej przez Ministra kwestii praworządności i zasady legalizmu (związania Ministra obowiązującymi w Polsce ustawami i aktami wykonawczymi) Sąd zauważa, że po 1 maja 2004 r. obywatelom i podatnikom polskim przysługuje prawo odwołania się wprost do prawa wspólnotowego w tych sytuacjach, gdy prawo krajowe jest z nim sprzeczne. Co więcej - uprawnienie do odmowy zastosowania prawa krajowego ma w takim wypadku nie tylko sąd krajowy, ale też organ administracji podatkowej. Wskazać w tym zakresie można na orzecznictwo ETS (np. wyrok C-97/90 Lennertz). Także orzecznictwo sądów administracyjnych (w tym WSA w Warszawie) konsekwentnie potwierdzą że uprawnienie (i jednocześnie obowiązek) odmowy zastosowania prawa krajowego sprzecznego z prawem wspólnotowym przysługuje nie tylko sądom, ale też organom administracji podatkowej (np. wyrok z dnia 11 kwietnia 2008 r., sygn. III SA/Wa 263/08, Monitor Podatkowy 2008/6/6). Na tym właśnie polega zasad prymatu prawa wspólnotowego.

Powyższe prowadzi do wniosku, że Skarżący nabywając w 2007 r. mieszkanie w Wielkiej Brytanii powinien być przez prawo krajowe potraktowany w ten sam sposób, w jaki zostałby potraktowany w razie nabycia mieszkania w Polsce. Zatem wydana interpretacja jest nieprawidłowa, co Minister uwzględni w dalszym postępowaniu w przedmiocie udzielenia interpretacji. Skarżący uprawniony był bowiem do zwolnienia podatkowego wynikającego z art. 21 ust. 1 punkt 32 ustawy interpretowanego w zgodzie z wymogami prawa wspólnotowego.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 146 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd uchylił zaskarżoną interpretację.

W dniu 10.11.2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie złożył skargę kasacyjną od powołanego wyżej wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14.09.2009 r. sygn. akt III SA/Wa 942/09.

Wyrokiem z dnia 05.04.2011 r. sygn. akt II FSK 2059/09 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną, wniesioną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcia zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14.09.2009 r. sygn. akt III SA/Wa 942/09 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 ze zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w tej ustawie, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2007 r.

W przedmiotowej sprawie należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2007 r.

Podatek od przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ww. ustawy ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu, zgodnie z dyspozycją wynikającą z art. 28 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. Podatek ten płatny jest bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Zasada ta nie ma jednak zastosowania do podatników, którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ww. ustawy. Zgodnie bowiem z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 roku – wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c), w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
*   na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
*   na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację – na cele mieszkalne – własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14.09.2009 r. sygn. akt III SA/Wa 942/09 w oparciu o przedstawiony stan faktyczny i powołane przez Wnioskodawcę przepisy prawa wspólnotowego, należy stwierdzić, iż przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości korzysta ze zwolnienia przedmiotowego wynikającego z treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2006 r., w przypadku gdy przychód ten został przeznaczony na nabycie nieruchomości w Londynie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.