Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.335.2017.1.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-12
Teza: Skutki podatkowe dobrowolnego umorzenia udziałów za wynagrodzeniem.
Słowa kluczowe: spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział-umorzenie udziałów; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 7 września 2017 r. (data wpływu 11 września 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dobrowolnego umorzenia udziałów za wynagrodzeniem – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 września 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą i podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej: „Wnioskodawca”). Wnioskodawca zamierza przekształcić formę prawną prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”) na podstawie art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577, dalej: „KSH”) i na zasadach określonych w art. 5841 - art. 58413 KSH. W wyniku przekształcenia, część majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy zostanie przekazana na kapitał zakładowy Spółki, a Wnioskodawca zgodnie z art. 5842 § 3 stanie się wspólnikiem Spółki. Wnioskodawca nie wyklucza, że po przekształceniu, jako wspólnik Spółki, dokona zbycia na rzecz Spółki części swoich udziałów objętych w wyniku opisanego przekształcenia, celem ich umorzenia. Dobrowolne umorzenie tych udziałów zostanie dokonane na zasadach przewidzianych w art. 199 KSH, za wynagrodzeniem z czystego zysku osiągniętego przez Spółkę (tj. przez Wnioskodawcę przed przekształceniem formy prawnej prowadzonej działalności).

Powyżej wskazany czysty zysk osiągnięty przez Spółkę zostanie na etapie przekształcenia przekazany na wyodrębniony kapitał (w ramach kapitałów własnych), który to kapitał będzie przeznaczony na wypłaty, w tym w szczególności na wypłatę dywidendy oraz wynagrodzenia za umarzane udziały. Wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów zostanie ustalone w drodze uchwały zgromadzenia wspólników Spółki. Zakłada się, że wynagrodzenie należne Wnioskodawcy, jako wspólnikowi Spółki z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów, może nie odpowiadać rynkowej wartości udziałów Spółki z momentu umorzenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów Spółki posiadanych przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki (umorzenia udziałów za wynagrodzeniem), umowa zbycia udziałów Wnioskodawcy podlegać będzie przepisom art. 25 oraz art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy w przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów Spółki posiadanych przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki (w sytuacji, gdy wynagrodzenie należne Wnioskodawcy, jako wspólnikowi Spółki z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów nie odpowiadałoby rynkowej wartości udziałów Spółki z momentu umorzenia), zastosowanie znajdzie przepis art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym organ określa przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy w wysokości wartości rynkowej, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego w odniesieniu do pytania Nr 2, natomiast w zakresie pytania oznaczonego Nr 1, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów Spółki posiadanych przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki (w sytuacji, gdy wynagrodzenie należne Wnioskodawcy, jako wspólnikowi Spółki z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów nie odpowiadałoby rynkowej wartości udziałów Spółki z momentu umorzenia), art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) znajdzie zastosowanie „odpowiednio”, w wyniku czego konieczne będzie uwzględnienie szczególnego charakteru wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów, co oznacza, że przychodem Wnioskodawcy będzie wynagrodzenie określone w uchwale wspólników Spółki, a w rezultacie nie dojdzie do podwyższenia wysokości wynagrodzenia Wnioskodawcy do wartości rynkowej udziałów.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Zgodnie z art. 17 ust. lab pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

W zakresie pojęcia odpłatnego zbycia udziałów, którym posługuje się przepis art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mieści się zarówno sprzedaż udziałów, jak również odpłatne zbycie udziałów w celu umorzenia, a także inne formy odpłatnego zbycia. Oznacza to, że m.in. do sprzedaży udziałów, jak i do zbycia udziałów w celu umorzenia, stosuje się przepisy dotyczące odpłatnego zbycia udziałów. Tak jak powyżej wskazano, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku odpłatnego zbycia udziałów m.in. w drodze ich zbycia w celu umorzenia za wynagrodzeniem powstaje przychód z kapitałów pieniężnych, o jakim mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Dochodem, o którym mowa w art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest, zgodnie z ust. 2 pkt 4 tego artykułu - różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. lf oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c - osiągnięta w roku podatkowym. Tak jak wskazuje Wnioskodawca, możliwa jest sytuacja, w której wartość otrzymanego przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki, wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów Spółki na podstawie uchwały wspólników Spółki, może nie odpowiadać rynkowej wartości umarzanych udziałów z momentu umorzenia.

W tym miejscu zauważyć należy, że zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c), pkt 6, 7 i 9-10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19.

Zatem w myśl art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zasady określenia dochodów zawarte w art. 19 znajdują zastosowanie do opodatkowania następujących przychodów z kapitałów pieniężnych:

*   przychodów z podziału majątku likwidowanej spółki,

*   przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych,

*   przychodów z odpłatnego zbycia praw poboru,

*   przychodów w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego do spółki,

*   przychodów z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych.

Przepis art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1, zdanie drugie, stosuje się odpowiednio.

Stosownie do treści art. 19 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych, a także innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, u każdej ze stron umowy przenoszącej własność jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany. Przepisy ust. 1, 3 i 4 stosuje się odpowiednio. W świetle art. 19 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość rynkową o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast art. 19 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych precyzuje, że jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

Tym samym, w omawianej sytuacji, w ocenie Wnioskodawcy, zastosowanie znajdzie art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż w przywołanym powyżej art. 17 ust. 2 wskazano, że art. 19 odnosi się również do przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych. W konsekwencji, przepis ten znajdzie zastosowanie również w przypadku uzyskania przychodu ze zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną za wynagrodzeniem w celu umorzenia.

Co istotne jednak, zdaniem Wnioskodawcy, art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinien być w tym przypadku, zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosowany „odpowiednio”. Powyższe w ocenie Wnioskodawcy wynika z faktu, że w przypadku umorzenia udziałów nie jest możliwe ustalenie, czy czynność ta została przeprowadzona na warunkach rynkowych, ponieważ ma ona jedynie charakter restrukturyzacyjny. Umorzenie udziałów w swej naturze następuje pomiędzy spółką a jej udziałowcem (udziałowcami), a więc co do zasady między podmiotami powiązanymi. Czynność taka nie podlega również porównaniu z innym takimi transakcjami na rynku, ponieważ co do zasady jest czynnością prawną indywidualną, niemającą charakteru transakcji powtarzalnej, co jednoznacznie uniemożliwia wykazanie różnic w tych transakcjach, bądź porównania ich z innymi transakcjami występującymi na rynku. Brak porównywalnych transakcji pomiędzy niezależnymi podmiotami przesądza, że nie jest możliwe określenie, jakie warunki uzgodniłyby takie podmioty, a zatem nie istnieje rynek, który stanowiłby punkt odniesienia dla ustalenia, czy umorzenie udziałów nastąpiło z uwzględnieniem warunków rynkowych. Pomiędzy niezależnymi podmiotami nie dochodzi, bowiem do umorzenia udziałów, jeśli jakiś podmiot ma udziały w innym podmiocie, są to już z definicji podmioty powiązane.

W myśl art. 199 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1577), umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie. Umorzenie za wynagrodzeniem oznacza, że wspólnik otrzyma wynagrodzenie za umorzony udział, którego wysokość jest gwarantowana przez ustawodawcę jedynie w przypadku umorzenia przymusowego. Tak więc, ustawodawca uznał za dopuszczalne ustalenie wynagrodzenia z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów nieodpowiadającego ich cenie rynkowej. W konsekwencji należy uznać, że w momencie zastosowania art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przy ustalaniu „uzasadnionej przyczyny”, dla której owo wynagrodzenie będzie znacznie odbiegać od wartości rynkowej udziałów, należy uwzględnić swoisty charakter tego wynagrodzenia i okoliczność, że jego wysokość jest kształtowana w uchwale wspólników. Należy również zaznaczyć, że w powołanym przepisie art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zastosowano pojęcie „ceny”, co wskazuje, że uregulowania te znajdują zastosowanie przede wszystkim do transakcji o charakterze handlowym. W tym kontekście trzeba zatem zwrócić kolejny raz uwagę na odmienną specyfikę czynności dobrowolnego umorzenia udziałów, jako operacji restrukturyzacyjnej. W odniesieniu do umorzenia dobrowolnego udziałów nie sposób posługiwać się terminem „cena”, co czynią przepisy zawarte w art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przepisach Kodeksu spółek handlowych użyto terminu „wynagrodzenie”, który w tym kontekście nie może być utożsamiany z pojęciem „ceny” ujętym w powołanych regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zastosowanie terminu „wynagrodzenie” w odniesieniu do czynności umorzenia udziałów nie jest przypadkowe. Należy zaznaczyć, że ustawodawca w treści przepisów Kodeksu spółek handlowych stosuje również pojęcie ceny (np. w uregulowaniach dotyczących przymusowego odkupu akcji - art. 4181 Kodeksu spółek handlowych), które zgodnie z wprowadzonym w art. 2 Kodeksu spółek handlowych odesłaniem do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.) powinno być zasadniczo rozumiane, zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego, a zatem w kontekście umowy sprzedaży. Przepis art. 535 Kodeksu cywilnego stanowi, że przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Zatem, jeśli w przypadku operacji zbycia udziałów w celu umorzenia zastosowano pojęcie „wynagrodzenia”, a nie „ceny”, to wnioskować należy, że nie można ustalić „ceny rynkowej”, czy też „nierynkowej” dla takiej czynności. Tym samym, czynność zbycia udziałów w celu ich umorzenia nie jest objęta zakresem zastosowania normy prawnej wynikającej z treści przepisu art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe stanowisko potwierdził Minister Finansów w piśmie z dnia 18 lutego 2003 r., Nr LK 399/LM/BG/2003, gdzie wyraził pogląd: „W przypadku, określonego w art. 199 Kodeksu spółek handlowych, nabycia od wspólnika udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia występuje wynagrodzenie. Termin „wynagrodzenie” nie jest tożsamy z ceną. Użycie w art. 199 § 2 k.s.h. terminu „wynagrodzenie” świadczy, iż na gruncie tego przepisu nie chodzi o sprzedaż w rozumieniu art. 535 kodeksu cywilnego”. Podobne stanowisko przedstawił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1747/13, wskazując, że: „Według Naczelnego Sądu Administracyjnego pojęcie „wynagrodzenia”, o którym mowa w art. 199 Kodeksu spółek handlowych nie można utożsamiać z pojęciem „ceny”, wskazanym w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”. Wyrok ten odnosi się do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jednak w ocenie Wnioskodawcy, w tym zakresie regulacje są ze sobą zbieżne.

Mając powyższe na względzie, zdaniem Wnioskodawcy, uwzględniając:

*   trudności lub potencjalny brak możliwości w ustaleniu „wartości rynkowej” udziałów Spółki niebędących przedmiotem obrotu oraz

*   brak „wartości wyrażonej w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia” udziałów Spółki,

należy w tym przypadku również przyjąć, że istnieją „uzasadnione przyczyny”, uzasadniające fakt, że wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów Spółki może odbiegać od wartości rynkowej udziałów. Takimi przyczynami są z pewnością szczególne relacje między Wnioskodawcą, jako wspólnikiem Spółki i Spółką, a także swoisty charakter tego wynagrodzenia, fakt, że ustawodawca w treści art. 199 Kodeksu spółek handlowych posługuje się pojęciem „wynagrodzenia”, a nie „ceny” oraz okoliczność, że jego wysokość jest kształtowana w uchwale zgromadzenia wspólników Spółki. Wynikiem powyższego będzie fakt, że przychodem Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki, będzie wynagrodzenie określone w uchwale zgromadzenia wspólników Spółki, a w konsekwencji, nie nastąpi ewentualna zmiana wysokości wynagrodzenia do wartości rynkowej udziałów Spółki.

Podsumowując, w przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów Spółki posiadanych przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki (w sytuacji, gdy wynagrodzenie należne Wnioskodawcy, jako wspólnikowi Spółki z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów nie odpowiadałoby rynkowej wartości udziałów Spółki z momentu umorzenia), art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajdzie zastosowanie „odpowiednio”, w wyniku czego konieczne będzie uwzględnienie szczególnego charakteru wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów (w tym uwzględnienie, że pojęcia „wynagrodzenia” nie należy utożsamiać z pojęciem „ceny”, wskazanym w treści art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), co oznacza, że przychodem Wnioskodawcy będzie wynagrodzenie określone w uchwale zgromadzenia wspólników Spółki, a w rezultacie nie dojdzie do podwyższenia wysokości wynagrodzenia Wnioskodawcy do wartości rynkowej udziałów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W tym miejscu wyjaśnić jedynie należy, że przedstawiając własne stanowisko Wnioskodawca przywołał nieobowiązujące brzmienie art. 17 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.). Przepis art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po zmianie stanowi, że: „przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c), pkt 6, 7 i 10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19”.

Powyższe nie ma jednak wpływu na treść rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego, kontroli celno-skarbowej. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.