Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP4/443-732/12-4/UNR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-02-01
Teza: 1.Czy Gmina będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego do wyżej wymienionego projektu zgodnie z art. 86 ustawy o VAT w sytuacji kiedy nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT? 2.Czy Urząd Gminy będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego do wyżej wymienionego projektu zgodnie z art. 86 ustawy o VAT w sytuacji gdy Urząd Gminy nie posiada osobowości prawnej? 3.Czy Gmina będzie miała prawo do zwrotu różnicy podatku zgodnie z art. 87 podatku o VAT w sytuacji, kiedy Gmina nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, nie składa deklaracji VAT-7 natomiast Urząd Gminy nie posiada osobowości prawnej?
Słowa kluczowe: faktura; gmina; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatnik-podatnik czynny; urząd-urząd gminy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 23 października 2012 r. (data wpływu 24 października 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 stycznia 2013 r. (data wpływu 29 stycznia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku prawa do obniżenia przez Gminę kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub zwrotu podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „….” – **jest prawidłowe,**

*   braku prawa do obniżenia przez Urząd Gminy kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „…..” – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub zwrotu podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „…….”.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 stycznia 2013 r. (data wpływu 29 stycznia 2013 r.) w zakresie doprecyzowania opisu stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. (ostatecznie przedstawiony w uzupełnieniu wniosku)

Gmina otrzymała dofinansowanie w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 osi 4 Rozwój infrastruktury ochrony środowiska i energetycznej Działania 4.2 Rozwój systemów lokalnej infrastruktury ochrony środowiska i energetycznej na zadanie „…..”. Zadanie zostało już zrealizowane.

W dniu 16 października 2009 r. została podpisana umowa pomiędzy Gminą reprezentowaną przez Wójta Gminy przy kontrasygnacie Skarbnika Gminy a Województwem, reprezentowanym przez Zarząd Województwa w imieniu którego działają Marszałek Województwa oraz członek Zarządu Województwa na realizację projektu polegającego na „…..”. Projekt był realizowany na terenie Gminy. Gmina ubiega się o uznanie podatku od towarów i usług (VAT) jako kosztu kwalifikowalnego. Realizując projekt Gmina poniosła koszty zawierające podatek od towarów i usług. Gmina nie jest płatnikiem podatku od towarów i usług, nie jest zarejestrowana w rejestrze płatników podatku od towarów i usług, nie składa deklaracji VAT-7. Gmina nie prowadzi działalności gospodarczej. Okres realizacji projektu to lata 2009-2011 r., w tym czasie zmienił się Wójt Gminy, obecnie funkcję tę sprawuje X.

W wyniku realizacji projektu Gmina zapłaciła faktury zawierające podatek VAT. Koszty kwalifikowalne wynoszą 6.061.772,85 zł w tym podatek VAT 1.108.972,67 zł.

Faktury zostały przedstawione do refundacji z uznaniem podatku VAT jako kosztu kwalifikowalnego. Gmina nie jest płatnikiem podatku od towarów i usług, nie jest zarejestrowana w rejestrze płatników podatku od towarów i usług, nie składa deklaracji VAT-7. Gmina nie prowadzi działalności gospodarczej.

Ludność zamieszkująca miejscowości x,y,z borykała się z podstawowym i niezwykle uciążliwym problemem, jakim jest brak dostępu do bieżącej wody o odpowiedniej jakości. Fakt ten nie sprzyjał rozwojowi społeczno - gospodarczemu gminy. Brak sieci wodociągowej zmuszał mieszkańców do korzystania z indywidualnych studni, których parametry techniczne nie zabezpieczają wody przed zanieczyszczeniami (zbyt mała warstwa filtracji wód opadowych, brak stref ochronnych).

Niniejsza inwestycja przyczyniła się do rozwoju społeczno-gospodarczego oraz poprawy środowiska naturalnego poprzez poprawę stanu infrastruktury technicznej, wyeliminowanie wszelkich ograniczeń wynikających z braku dobrej jakości wody oraz wyrównanie szans rozwojowych terenów wiejskich i miejskich. Tego typu działania powodują rozwój społeczności lokalnej, zachęcają inwestorów do finansowania różnego typu inwestycji na terenie gminy.

W wyniku realizacji projektu:

*   wybudowano 42.082 mb sieci wodociągowej na terenie Gminy - w miejscowościach x, y, z które do tej pory były pozbawione dostępu do infrastruktury wodociągowej oraz połączenie budowanego wodociągu z istniejącą siecią wodociągową;

*   wybudowano kontenerowe pompownie wody;

*   wybudowano zbiorniki wody współpracujące z pompowniami oraz

*   wybudowano przyłącza wodociągowe o długości 8.535 mb

*   1.250 mieszkańców uzyskało możliwość podłączenia się do sieci wodociągowej

Projekt jest zgodny z:

*   celem osi 4 Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa –z Narodowymi Strategicznymi Ramami Odniesienia;

*   z Strategią Rozwoju Kraju 2007-2015

*   ze Strategią Rozwoju Województwa do roku 2020;

*   z celami Strategii Rozwoju Gminy.

Obsługą nowo wybudowanej sieci wodociągowej zajmuje się Urząd Gminy. Koszty związane z utrzymaniem i eksploatacją sieci wodociągowej Urząd Gminy pokrywa z opłat zbieranych od gospodarstw domowych, podmiotów gospodarczych i innych placówek podłączonych do sieci wodociągowej. Urząd Gminy zajmuje się sprzedażą wody, wystawia faktury z naliczonym podatkiem VAT 8%. Realizacja zadania w pełni była uzasadniona. Inwestycja realizowana była przez Gminę, natomiast obsługę sieci wodociągowej i sprzedażą wody zajmuje się Urząd Gminy.

W piśmie z dnia 28 stycznia 2013 r. Wnioskodawca wskazał, że Urząd Gminy jest czynnym zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Faktury dokumentujące projekt są wystawione na Gminę. Towary i usługi zakupione w związku z realizacją projektu są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Stroną umów na dostawę wody jest Urząd Gminy. Gmina przekazała przyłącza wodociągowe bezpłatnie na podstawie OT do Urzędu Gminy. Gmina przekazała sieć wodociągową wraz z obiektami towarzyszącymi bezpłatnie na podstawie OT do Urzędu Gminy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy Gmina będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego do wyżej wymienionego projektu zgodnie z art. 86 ustawy o VAT w sytuacji kiedy nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT?
2.  Czy Urząd Gminy będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego do wyżej wymienionego projektu zgodnie z art. 86 ustawy o VAT w sytuacji gdy Urząd Gminy nie posiada osobowości prawnej?
3.  Czy Gmina będzie miała prawo do zwrotu różnicy podatku zgodnie z art. 87 podatku o VAT w sytuacji, kiedy Gmina nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, nie składa deklaracji VAT-7 natomiast Urząd Gminy nie posiada osobowości prawnej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, o którym mowa w art. 86 ustawy o VAT w związku z realizacją wyżej opisanego projektu, gdyż Gmina nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, Gmina nie wykonuje czynności opodatkowanych podatkiem VAT a ponadto sprzedaż wody prowadzi Urząd Gminy. Jednocześnie Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż Urząd Gminy jest jedynie aparatem pomocniczym Gminy i nie posiada osobowości prawnej. Nie uznaje się za podatnika VAT organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W związku z powyższym Urzędowi Gminy także nie przysługuje takie prawo.

Wnioskodawcy a także Urzędowi Gminy nie przysługuje prawo zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ustawy o VAT.

Gmina, w świetle art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu. Gmina jest samorządową osobą prawną, która nie ma własnych struktur organizacyjnych, natomiast nałożone na nią zadania, w oparciu o art. 33 cyt. ustawy o samorządzie gminnym, wykonuje za pośrednictwem Urzędu Gminy. Zdolność prawną, jak i zdolność do wykonywania czynności prawnych ma jednostka samorządu terytorialnego - Gmina, nie zaś Urząd Gminy. Urząd Gminy jest jedynie aparatem pomocniczym Gminy.

Jak wynika z powyższego, Urząd Gminy jest jednostką pomocniczą, służącą zarządowi do wykonania zadań Gminy oraz obsługi techniczno - organizacyjnej Gminy. Tak rozumiany Urząd Gminy jest wyspecjalizowanym biurem o pewnym zespole pracowników oraz zasobie środków materialnych, danych do pomocy organowi w celu realizacji jego zadań i kompetencji.

Samorządowe osoby prawne (gminy, powiaty, województwa) nie mają własnych struktur organizacyjnych, zaś nałożone na nie zadania wykonują za pośrednictwem Urzędu. Urzędy te, realizując zadania spoczywające na samorządowych osobach prawnych, a skutkujące obowiązkiem podatkowym w podatku od towarów i usług, występują wyłącznie jako jednostki organizacyjne działające w imieniu i na rzecz ww. osób prawnych. W oparciu o rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych należy stwierdzić, iż Urząd Gminy nie ma możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej, dotyczącej rozliczeń podatku od towarów i usług dla samorządowych osób prawnych oraz dla ich urzędów, obsługujących od strony techniczno - organizacyjnej te osoby prawne.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, iż realizując czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług) we własnym imieniu i na własny rachunek, podatnikiem podatku VAT jest Gmina. Urząd Gminy jako jednostka wykonująca jedynie zadania Gminy nie może być odrębnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż Gmina niebędąca czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług nie będzie miała prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z przedmiotowym zadaniem.

Zgodnie z ust. 6 powołanego artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Gmina zarówno jako organ władzy publicznej, jak i jednostka samorządu terytorialnego w zakresie czynności o charakterze cywilnoprawnym, posiada status podatnika podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że Gmina, jako osoba prawna, a nie Urząd Gminy, w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych, jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Zatem jako, że Gmina nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, Gmina nie wykonuje czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Wnioskodawcy nie przysługuje prawo zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ustawy o VAT.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki (art. 86, art. 87 ustawy o podatku VAT), tzn. odliczenia tego czynu dokonuje zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności podatkowych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami podatkowymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto, art. 88 ust. 4 ustawy wyklucza odliczenie w odniesieniu do podmiotów niebędących zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku VAT. W przypadku Wnioskodawcy warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, gdyż towary i usługi nabywane w ramach realizacji projektu związane z czynnościami opodatkowanymi tym podatkiem nie prowadzi Gmina oraz Gmina nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług natomiast Urząd Gminy jest jedynie aparatem pomocniczym Gminy, a nie podatnikiem VAT. Zatem, Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizowaną inwestycją. Tym samym Gminie nie przysługuje prawo do zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

W zakresie przedmiotowego projektu nie ma również możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), obowiązującego do dnia 6 kwietnia 2011 r. Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia m.in. złożenie zgłoszenia rejestracyjnego, pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 cyt. Rozporządzenia, a w zakresie środków pochodzących z Unii Europejskiej podpisanie umowy o dofinansowanie przed dniem 1 maja 2004 r. Ponieważ Wnioskodawca nie spełnia tych warunków, nie ma zatem możliwości ubiegania się o zwrot podatku VAT na podstawie przepisów rozdziału 9 ww. rozporządzenia.

Mając zatem na uwadze wskazany wyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie nie zostały spełnione podstawowe warunki uprawniające do odliczenia podatku od towarów i usług zawartego w fakturach dokumentujących nabywane towary i usługi. Gmina nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a ponadto w wyniku realizacji projektu Gmina nie osiągnie żadnych przychodów, a efekty powstałe w wyniku realizacji projektu Gmina nie wykorzystuje do czynności opodatkowanych. Wnioskodawcy nie przysługuje zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług dokonane w ramach realizowania przedmiotowego projektu.

W zawiązku z powyższym Gminie a także Urzędowi Gminy nie przysługuje prawo zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ustawy o VAT

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   braku prawa do obniżenia przez Gminę kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub zwrotu podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „….” – uznaje się **za prawidłowe,**

*   braku prawa do obniżenia przez Urząd Gminy kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „….” – uznaje się **za nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Stosownie do art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jak stanowi, art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo - prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje nabycia towarów i usług, które zmierzają do przyszłego wykorzystania ich dla czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności należy uznać w momencie ich nabycia za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

W myśl art. 15 ust. 1, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 6 powołanego wyżej artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Zgodnie z przepisem § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W oparciu o art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Gmina może też prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej, wyłącznie w przypadkach i formie określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 1 - 2 cyt. ustawy).

Zaznaczyć należy, że przypisana gminie – jako jednostce samorządu terytorialnego – samodzielność działania ma znaczenie z uwagi na cytowaną wyżej definicję podatnika podatku od towarów i usług. Wynika z niej bowiem, iż tylko pomiot samodzielnie prowadzący działalność gospodarczą może być z tytułu tej działalności uznany za podatnika.

Z regulacji art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym wynika, że organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent miasta). Przepis ustępu 1 pkt 3 powołanego artykułu stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o wójcie, należy przez to rozumieć także burmistrza oraz prezydenta miasta.

Zgodnie z art. 33 ust. 1 tej ustawy, wójt wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy. Organizację i zasady funkcjonowania urzędu gminy (urzędu miejskiego) określa regulamin organizacyjny, nadany przez wójta w drodze zarządzenia - art. 33 ust. 2 ustawy.

Z powyższego wynika, że urząd gminy jest jednostką pomocniczą, służącą do wykonywania zadań gminy oraz do jej obsługi techniczno-organizacyjnej. Urząd, działając w imieniu gminy, realizuje jej zadania własne. Natomiast zdolność prawną i zdolność do dokonywania czynności prawnych ma włącznie gmina. Ustawa o samorządzie gminnym nie przyznaje urzędowi gminy statusu jednostki organizacyjnej gminy, ale wyłącznie status aparatu pomocniczego organu gminy (wójta, burmistrza, prezydenta miasta). Tym samym urząd realizując zadania gminy może działać wyłącznie z zachowaniem swego statusu, jako jednostki pomocniczej organu wykonawczego.

Stąd też traktowanie urzędu, jako odrębnego od gminy podatnika podatku od towarów i usług, nie znajduje żadnego uzasadnienia, bowiem brak jest aktów prawnych, które stanowiłyby o jego samodzielności, a nawet takich, które dokładnie określałyby jego pozycję względem osób trzecich. Każde działanie podejmowane przez urząd w rzeczywistości nie będzie jego działaniem, lecz – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług – działaniem samej gminy.

Zatem na podstawie przepisów regulujących ustrój gminy oraz przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, to gmina jest podatnikiem podatku od towarów i usług, jako jednostka samorządu terytorialnego, ze względu na przyznaną jej ustawowo osobowość prawną. Natomiast urząd gminy, realizując zadania spoczywające na samorządowej osobie prawnej, a skutkujące obowiązkiem podatkowym w podatku od towarów i usług, występuje wyłącznie jako aparat pomocniczy, działający w imieniu i na rzecz ww. osoby prawnej.

Z uwagi na konstrukcję podatku od towarów i usług (opartą na zasadzie potrącalności w danej fazie obrotu), podatek ten jest z punktu widzenia jego podatników neutralny, gdyż przerzucają oni jego ekonomiczny ciężar na kolejnych nabywców, czyli finalnie na konsumentów. Możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związana jest jednak z wykonaniem przez podatnika takich czynności, które podlegają ustawie o podatku od towarów i usług, zaś jeśli dana czynność ustawie tej nie podlega, to nie powstaje ani obowiązek w zakresie podatku należnego, ani uprawnienie w zakresie podatku naliczonego.

W świetle powołanych wyżej przepisów, realizowane w ramach umów cywilnoprawnych czynności wykonywane przez Urząd Gminy w imieniu Gminy nie podlegają wyłączeniu ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak to już wskazano powyżej, z treści art. 86 ust. 1 ustawy wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikom wyłącznie w związku z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do transakcji opodatkowanych, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Zatem ze względu na związek poniesionych wydatków z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi na podstawie umów cywilnoprawnych, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich poniesienie.

Jednakże zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy o podatku VAT obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Gmina otrzymała dofinansowanie w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 osi 4 Rozwój infrastruktury ochrony środowiska i energetycznej Działania 4.2 Rozwój systemów lokalnej infrastruktury ochrony środowiska i energetycznej na zadanie „….”. Zadanie zostało już zrealizowane.

Realizując projekt Gmina poniosła koszty zawierające podatek od towarów i usług. Gmina nie jest płatnikiem podatku od towarów i usług, nie jest zarejestrowana w rejestrze płatników podatku od towarów i usług, nie składa deklaracji VAT-7. Gmina nie prowadzi działalności gospodarczej. Obsługą nowowybudowanej sieci wodociągowej zajmuje się Urząd Gminy. Urząd Gminy zajmuje się sprzedażą wody, wystawia faktury z naliczonym podatkiem VAT 8%. Inwestycja realizowana była przez Gminę, natomiast obsługę sieci wodociągowej i sprzedażą wody zajmuje się Urząd Gminy. Urząd Gminy jest czynnym zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Faktury dokumentujące projekt są wystawione na Gminę. Towary i usługi zakupione w związku z realizacją projektu są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Stroną umów na dostawę wody jest Urząd Gminy. Gmina przekazała przyłącza wodociągowe bezpłatnie na podstawie OT do Urzędu Gminy. Gmina przekazała sieć wodociągową wraz z obiektami towarzyszącymi bezpłatnie na podstawie OT do Urzędu Gminy.

W świetle ww. przepisów stwierdzenie Wnioskodawcy, iż Gmina nie prowadzi działalności gospodarczej jest niezasadne.

Brak rejestracji w zakresie podatku VAT w świetle art. 88 ust. 4 ustawy, uniemożliwia identyfikację Gminy jako podatnika VAT, a zatem uniemożliwia skorzystanie przez Gminę z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT. Jednocześnie ze względu na to, iż nie występuje odrębna od podmiotowości gminy podmiotowość urzędu gminy w związku z czym Gmina i Urząd Gminy nie mogą być odrębnymi (odrębnie zarejestrowanymi) podatnikami podatku od towarów i usług, gdyż są to ściśle ze sobą związane podmioty. Urząd Gminy nie jest uprawniony do wystawiania, otrzymywania faktur VAT oraz składania deklaracji w imieniu własnym (tj. używając własnej nazwy oraz własnego NIP) w ramach realizacji zadań Gminy. Wszelkie bowiem dokumenty wymagające oznaczenia (numeru) NIP sporządzane przez Urząd dotyczące czynności przypisanych prawnie gminie, powinny być sygnowane numerem NIP osoby prawnej, w której imieniu wykonywane są te czynności czyli numerem NIP gminy.

Jednakże art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, wskazuje na to, że decydującym o prawie podatnika do skorzystania z obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, jest powstanie obowiązku podatkowego w odniesieniu do podatku podlegającego odliczeniu oraz związek zakupu z działalnością opodatkowaną, przy spełnieniu warunków formalnych związanych z realizacją tego prawa.

W świetle powyższego, biorąc pod uwagę fakt, że Urząd Gminy jest jednostką pomocniczą służącą do wykonywania zadań Gminy i jak wykazano powyżej nie występuje odrębna od podmiotowości Gminy podmiotowość Urzędu Gminy, to w sytuacji gdy Gmina nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, nie można Urzędowi Gminy, który posiada status czynnego podatnika VAT, odmówić prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych dla Gminy, dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Niemniej należy podkreślić, że prawidłowa jest wyłącznie taka sytuacja, w której status czynnego podatnika VAT posiada Gmina, bowiem jedynie Gmina jest podatnikiem podatku VAT w stosunku do całej działalności Gminy i Urzędu Gminy jako jednostka samorządu terytorialnego posiadająca osobowość prawną. Jedynie Gmina, wykonująca zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność, ma prawo do wystawiania, otrzymywania faktur VAT oraz składania deklaracji VAT-7.

Gmina i Urząd Gminy nie mogą być odrębnymi (odrębnie zarejestrowanymi) podatnikami podatku od towarów i usług, gdyż są to ściśle ze sobą związane podmioty. Dlatego też dla celów podatku od towarów i usług Gmina i Urząd powinny stosować jednakowe oznaczenie (numer identyfikacji podatkowej) – tj. NIP nadany Gminie oraz składać jedno rozliczenie deklaracyjne w podatku od towarów i usług.

W konsekwencji powyższego na Gminie ciąży obowiązek związany z rejestracją w zakresie podatku od towarów i usług.

W rozpatrywanej sprawie, w sytuacji gdy Gmina nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, to w świetle art. 88 ust. 4 ustawy, nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizowaną inwestycją pn. „….”. Tym samym nie ma prawa do otrzymania z tego tytułu zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Jednakże ze względu na specyficzną rolę Urzędu Gminy jaką pełni względem Gminy uznano, iż w tej konkretnej sytuacji, gdzie Gmina nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT, to zakupy poczynione w związku ze zrealizowaną inwestycją, podlegają odliczeniu przez Urząd Gminy, który posiada status czynnego podatnika VAT.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż Urząd Gminy ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z wykonywaniem czynności opodatkowanych, ale tylko za okres, gdy Gmina nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Wskazać należy również, iż z uwagi na to, że jedynie Gmina, wykonująca zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność, ma prawo do wystawiania i otrzymywania faktur VAT, to okoliczność wystawienia faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją projektu na Gminę a nie na Urząd Gminy, który ma prawo do odliczenia podatku VAT, nie uniemożliwia dokonania odliczenia podatku naliczonego na zasadach i w terminach wskazanych przepisami prawa. W art. 88 ustawy nie wskazano bowiem, że takie nieprawidłowości stanowią o braku prawa do odliczenia.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy zaznaczyć, że w myśl art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Podany we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe stanowi jedyną faktyczną podstawę udzielonej interpretacji i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywoływać określone w ustawie skutki prawne. Od początku wprowadzenia w procedurze podatkowej instytucji „interpretacji” przyjmuje się, że specyfika regulacji dotyczącej interpretacji przepisów prawa podatkowego wyklucza stosowanie przepisów Ordynacji podatkowej regulujących postępowanie dowodowe (wyjaśniające), zatem postępowanie w przedmiocie interpretacji bazuje wyłącznie na opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę.

Ponadto należy zwrócić uwagę, że organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania z bezzwrotnej pomocy zagranicznej. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.