Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.780.2018.2.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-21
Teza: w zakresie prawa do odliczenia podatku (VAT) z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją inwestycji pn. „…”.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2018 r. (data wpływu 27 listopada 2018 r.) uzupełnionym pismem z 10 stycznia 2019 r. (data wpływu 11 stycznia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do częściowego odliczenia podatku (VAT) z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją inwestycji polegającej na robotach budowlanych w sali gimnastycznej i szatni – **jest prawidłowe,**
*   prawa do częściowego odliczenia podatku (VAT) z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją inwestycji w zakresie prac wspólnych, których nie da się przypisać jako wyłącznie wykonywanych w pomieszczeniach sali gimnastycznej i szatni lub pozostałej części budynku SP X – **jest prawidłowe,**
*   braku prawa do odliczenia podatku od towarów i usług, w związku z realizacja robót budowlanych wykonywanych na pozostałej części budynku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku (VAT) z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją inwestycji pn. „…”. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 10 stycznia 2019 r. (data wpływu 11 stycznia 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 4 stycznia 2019 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.780.2018.1.AR.

We wniosku, uzupełnionym pismem z 10 stycznia 2019 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – miasto na prawach powiatu – jednostka samorządu terytorialnego – jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT od dnia 1 stycznia 1994 r. i składa miesięczne deklaracje VAT-7. Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym z tytułu wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych oraz innych czynności uznawanych za prowadzenie działalności gospodarczej, w zakresie których Wnioskodawca spełnia definicję podatnika zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Miasto podpisało umowę o dofinansowanie w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 dla projektu pn. „….”.

Projekt, w zakresie przebudowy i termomodernizacji budynku Szkoły Podstawowej nr X, obejmuje prace:

*   adaptację poddasza na cele użytkowe,
*   przebudowę dachu szkoły polegającą na wymianie istniejącego pokrycia z blachy na dachówkę, wykonaniu doświetlenia projektowanych pomieszczeń,
*   dostawa montaż dźwigu osobowego wraz z przebudową klatki schodowej,
*   zabezpieczenie budynku na działanie szkód górniczych,
*   dostosowanie obiektu do aktualnych przepisów p.poż.,
*   remont łazienek,
*   wymianę posadzek,
*   wyposażenie nowoprojektowanych pomieszczeń,
*   wykonanie instalacji wod-kan., hydrantowych, sanitarnych i elektrycznych,
*   wykonanie nowych instalacji sanitarnych i elektrycznych na poddaszu;

w zakresie termoizolacji (koszty kwalifikowane) budynku szkoły, sali gimnastycznej i szatni, zaplanowano:

*   roboty rozbiórkowe niezbędne w celu prawidłowego wykonania termomodernizacji,
*   termomodernizację w zakresie elewacji oraz dachów,
*   izolację ścian fundamentowych,
*   wymianę części okien i drzwi zewnętrznych,
*   wymianę obróbek blacharskich, rynien i rur spustowych i instalacji odgromowej,
*   wymianę źródła ciepła z kotłowni węglowej na gazową z modernizacją i regulacją instalacji c.o. (grzejniki i rury) oraz instalacji gazowej.

Miasto będzie inwestorem projektu i na Miasto będą wystawiane faktury przez Wykonawcę. Na fakturach, prac zostaną wyszczególnione w podziale na koszty:

1.  kwalifikowane i niekwalifikowane, dotyczące prac termomodernizacyjnych i instalacyjnych na sali gimnastycznej i przebudowywanych szatniach w SP X,
2.  kwalifikowane i niekwalifikowane, dotyczące prac termomodernizacyjnych i instalacyjnych w SP X,
3.  niekwalifikowane, dotyczące prac pozostałych w całym budynku SP X.

Właścicielem powstałej w ramach projektu infrastruktury będzie beneficjent tj. Miasto. Zarządcami powstałej w ramach projektu infrastruktury będzie dyrektor SP nr X w J. Przedmiotowa inwestycja wpisuje się w art. 7 ust. 1 pkt 1 i 8 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. 2016 poz. 446 z późn. zm.). Zgodnie z wymogami otrzymania dofinansowania Miasto powinno przedstawić informację czy jest płatnikiem podatku VAT i czy ma możliwość odzyskania podatku VAT w ramach realizowanego projektu.

Realizacja projektu w zakresie termomodernizacji przyczyni się do zmniejszenia zużycia energii finalnej obiektu, co spowoduje ograniczenie emisji substancji szkodliwych m.in. CO2, PM10 jak i przyczyni się do zmniejszenia kosztów utrzymania obiektu.

W związku z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich europejskiego porozumienia o wolnym handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 1454) oraz wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 26 września 2015 r. (sygn. C-276/14), który stwierdził, że gminne jednostki budżetowe nie mogą być uznane za podatników podatku od towarów i usług ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności, począwszy od 1 stycznia 2017 r. wszystkie czynności (transakcje) sprzedażowe i zakupowe dokonywane przez jednostki budżetowe miasta – dla celów podatku VAT – są uznawane za czynności wykonywane bezpośrednio przez – Miasto na prawach powiatu.

SP nr X w J. jest jednostką budżetową w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz jednostką organizacyjną miasta i od 1 stycznia 2017 r. podlega centralizacji rozliczeń podatkowych w zakresie VAT z Wnioskodawcą. Po zakończeniu realizacji inwestycji powstała infrastruktura zostanie przekazana nieodpłatnie dowodami PT, na rzecz SP nr X.

SP X w toku prowadzonej działalności wykonuje czynności:

*   opodatkowane – wynajem sali gimnastycznej i szatni,
*   niepodlegające opodatkowaniu – działalność statutowa (edukacja publiczna),
*   zwolnione – wydawanie duplikatów świadectw i legitymacji szkolnych.

Na rok 2018 SP X ustaliła:

*   zgodnie z § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników – prewspółczynnik struktury sprzedaży w wysokości 1%,
*   na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy o VAT – współczynnik struktury sprzedaży w wysokości 95%.

W związku z tym, iż produkty i efekty projektu, będą wykorzystywane przez jednostkę (SP X) do prowadzenia działalności w zakresie wynajmu sali gimnastycznej i szatni, Wnioskodawca uznał, iż podatek VAT dla prac:

*   obejmujących salę gimnastyczną i szatnie,
*   budowy kotłowni i zabudowy kotła gazowego,
*   części instalacji c.o.,
*   instalacji gazowej,
*   w zakresie prac wspólnych, których nie da się przypisać jako wyłącznie wykonywanych w pomieszczeniach sali gimnastycznej i szatni lub pozostałej części budynku SP X,

jest kosztem możliwym do częściowego odliczenia (odzyskania) z tytułu wydatków ponoszonych na wybudowanie infrastruktury. Nie ma także możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. W związku z tym, do wyliczenia podatku podlegającego odliczeniu dla ww. kosztów Wnioskodawca zastosował ww. prewspółczynnik i współczynnik ustalone przez SP nr X.

W związku z tym, iż w pozostałym zakresie robót budowlanych, produkty i efekty projektu, nie będą wykorzystywane przez jednostkę (SP X) do prowadzenia działalności gospodarczej, Wnioskodawca uznał, iż podatek VAT dla tych prac jest kosztem niemożliwym do odliczenia (odzyskania) z tytułu wydatków ponoszonych na wybudowanie infrastruktury.

W uzupełnieniu wskazano, że:

Obecnie planowany termin zakończenia realizacji projektu to 30 marca 2020 r. (jest to planowana data poniesienia ostatniego wydatku kwalifikowanego w ramach projektu). Na dzień dzisiejszy unieważniono jeden przetarg na wybór wykonawcy zadania. Rozpoczęcie realizacji nastąpi po rozstrzygnięciu kolejnego przetargu. W przypadku przedłużającej się procedury przetargowej, powyższy termin zakończenia zadania może ulec przesunięciu.

Wnioskodawca będzie figurował na fakturach VAT, jako nabywca towarów i usług związanych z projektem.

Efekty zrealizowanych prac, wymienionych we wniosku z dnia 19 listopada 2018 r., będą wykorzystywane do prowadzenia następujących czynności:

1.  sala gimnastyczna: do różnych kategorii czynności:
    *   opodatkowanych (wynajem sali gimnastycznej i szatni);
    *   niepodlegających opodatkowaniu (działalność statutowa – edukacja publiczna);
2.  szatnia: do różnych kategorii czynności:
    *   opodatkowanych (wynajem sali gimnastycznej i szatni);
    *   niepodlegających opodatkowaniu (działalność statutowa – edukacja publiczna);
3.  pozostała część budynku: do różnych kategorii czynności:
    *   opodatkowanych (wynajem jednej sali lekcyjnej) – składając wniosek o wydanie interpretacji podatkowej, podatnik nie posiadał informacji o tym wynajmie;
    *   niepodlegających opodatkowaniu (działalność statutowa – edukacja publiczna);
    *   zwolnionych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy od podatku od towaru i usług Dz. U. 210 poz. 710 ze zm. (ewentualne wydawanie duplikatów świadectw i legitymacji szkolnych).

Na etapie składania wniosku o wydanie interpretacji podatkowej, podatnik miał informację o prowadzonej działalności gospodarczej tylko na części sportowej obiektu, którą ze względu na specyfikę techniczną dokumentacji, można wyodrębnić kosztowo. Obecnie, ze względu na wynajem sali w części dydaktycznej obiektu, nie ma takiej możliwości.

Na pytanie nr 5 zawarte w wezwaniu cyt. „Czy Miasto uznało, że wartość wskaźnika obliczonego dla szkoły za rok 2017-2018 na podstawie przepisów art. 86 ust. 2a ustawy o VAT wynosi 0%?” Wnioskodawca wskazał: „Nie. Miasto uznało, że wartość przywołanego wskaźnika dla SP X wynosi 1 %.”

Na pytanie nr 6 zawarte w wezwaniu cyt. „Czy Miasto uznało, że proporcja dla szkoły za rok 2017-2018 określona zgodnie z art. 90 ust. 2-8 ustawy o VAT wynosi 0%?” Wnioskodawca wskazał: „Nie. Miasto uznało, że wartość przywołanej proporcji dla SP X wynosi 95%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Miasto jako beneficjent Programu RPO 2014-2020 przy realizacji inwestycji pn. „..”, ma prawo do:

1.  odliczenia podatku od towarów i usług (VAT) z faktur, dokumentujących nabycie towarów i usług, w związku z realizacją inwestycji, polegającej na robotach budowlanych w sali gimnastycznej i szatni oraz w jakim zakresie?
2.  odliczenia podatku od towarów i usług (VAT) z faktur, dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją inwestycji w zakresie prac wspólnych, których nie da się przypisać jako wyłącznie wykonywanych w pomieszczeniach sali gimnastycznej i szatni lub pozostałej części budynku SP X oraz w jakim zakresie?
3.  odliczenia podatku od towarów i usług (VAT) z faktur, dokumentujących nabycie towarów i usług, w związku z realizacją robót budowlanych wykonywanych na części obiektu, która nie będzie wykorzystywana przez jednostkę (SP X) do prowadzenia działalności gospodarczej oraz w jakim zakresie?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w związku z art. 86 ust. 1, ust. 2a oraz art. 90 ustawy o VAT:

1.  ma prawo do częściowego odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług na realizację inwestycji pn. „…”, w związku z wykonaniem zakresu prac obejmujących roboty budowlane w sali gimnastycznej i szatni, przy stosowaniu prewspółczynnika i współczynnika ustalonych przez jednostkę budżetową Miasta SP X (wartość na rok 2018 – prewspółczynnik: 1%, współczynnik: 95%).
2.  ma prawo do częściowego odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług na realizację inwestycji pn. „…”, w związku z wykonaniem zakresu prac wspólnych, których nie da się przypisać jako wyłącznie wykonywanych w pomieszczeniach sali gimnastycznej i szatni lub pozostałej części budynku SP X, przy stosowaniu prewspółczynnika i współczynnika, ustalonych przez jednostkę budżetową Miasta SP X (wartość na rok 2018 – prewspółczynnik: 1%, współczynnik: 95%).
3.  nie ma prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług na realizację inwestycji pn. „…”, w związku z wykonaniem zakresu: robót budowlanych wykonywanych na części obiektu, która nie będzie wykorzystywana przez jednostkę (SP X) do prowadzenia działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   prawa do częściowego odliczenia podatku (VAT) z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją inwestycji polegającej na robotach budowlanych w sali gimnastycznej i szatni – jest prawidłowe,
*   prawa do częściowego odliczenia podatku (VAT) z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją inwestycji w zakresie prac wspólnych, których nie da się przypisać jako wyłącznie wykonywanych w pomieszczeniach sali gimnastycznej i szatni lub pozostałej części budynku SP X – jest prawidłowe,
*   braku prawa do odliczenia podatku od towarów i usług, w związku z realizacja robót budowlanych wykonywanych na pozostałej części budynku – jest nieprawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych przepisów prawa wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje zawarte w obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 ustawy.

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Na podstawie delegacji zawartej art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193).

Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W § 3 ust. 2, ust. 3 i ust. 4 rozporządzenia ustawodawca podał ustalony według wzoru sposób określania proporcji w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.

Ponadto, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (art. 90 ust. 1 ustawy).

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy).

W świetle art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy – w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 90 ust. 10b ustawy, przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Powiat, w rozumieniu ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2018 r., poz. 995, ze zm.), jest jednostką samorządu terytorialnego. Posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest właścicielem mienia i innych praw majątkowych oraz samodzielnie prowadzi gospodarkę finansową na podstawie budżetu powiatu.

Jak stanowi art. 92 ust. 2 powołanej ustawy – miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy edukacji publicznej oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 8 i 15 ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku ) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będzie realizował projekt pn. „…”. Miasto będzie inwestorem projektu i na Miasto będą wystawiane faktury przez wykonawcę. Zarządcą powstałej w ramach projektu infrastruktury będzie dyrektor SP nr X. Przedmiotowa inwestycja wpisuje się w art. 7 ust. 1 pkt 1 i 8 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym.

Efekty zrealizowanych prac, będą wykorzystywane do prowadzenia następujących czynności:

1.  sala gimnastyczna: do różnych kategorii czynności:
    *   opodatkowanych (wynajem sali gimnastycznej i szatni);
    *   niepodlegających opodatkowaniu (działalność statutowa – edukacja publiczna);
2.  szatnia: do różnych kategorii czynności:
    *   opodatkowanych (wynajem sali gimnastycznej i szatni);
    *   niepodlegających opodatkowaniu (działalność statutowa – edukacja publiczna);
3.  pozostała część budynku: do różnych kategorii czynności:
    *   opodatkowanych (wynajem jednej sali lekcyjnej) – składając wniosek o wydanie interpretacji podatkowej, podatnik nie posiadał informacji o tym wynajmie;
    *   niepodlegających opodatkowaniu (działalność statutowa – edukacja publiczna);
    *   zwolnionych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy od podatku od towaru i usług Dz. U. 210 poz. 710 ze zm. (ewentualne wydawanie duplikatów świadectw i legitymacji szkolnych).

Na etapie składania wniosku o wydanie interpretacji podatkowej, podatnik miał informację o prowadzonej działalności gospodarczej tylko na części sportowej obiektu, którą ze względu na specyfikę techniczną dokumentacji, można wyodrębnić kosztowo. Obecnie, ze względu na wynajem sali w części dydaktycznej obiektu, nie ma takiej możliwości.

Na rok 2018 SP X ustaliła:

*   zgodnie z § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników – prewspółczynnik struktury sprzedaży w wysokości 1%. Miasto uznało, że wartość przywołanego wskaźnika dla SP X wynosi 1%.
*   na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy o VAT – współczynnik struktury sprzedaży w wysokości 95%. Miasto uznało, że wartość przywołanej proporcji dla SP X wynosi 95%.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 i 2 wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT z faktur, dokumentujących nabycie towarów i usług, w związku z realizacją inwestycji, polegającej na robotach budowlanych w sali gimnastycznej i szatni oraz w zakresie prac wspólnych, których nie da się przypisać jako wyłącznie wykonywanych w pomieszczeniach sali gimnastycznej i szatni lub pozostałej części budynku SP nr X.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazał Wnioskodawca, SP nr X której budynek jest przedmiotem inwestycji, jest jednostką budżetową Miasta oraz od dnia 1 stycznia 2017 r. podlega centralizacji rozliczeń podatkowych w zakresie VAT z Wnioskodawcą.

Jak wskazano wyżej, jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia wspólnego rozliczania we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki swojej jednostki organizacyjnej, która przestała być wyodrębnionym podatnikiem – w zakresie w jakim dotyczą one podatku od towarów i usług.

Ponadto analiza przedstawionego opisu sprawy w kontekście obowiązujących przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że wydatki związane z realizacją inwestycji polegającej na robotach budowlanych w sali gimnastycznej i szatni oraz w zakresie prac wspólnych, których nie da się przypisać jako wyłącznie wykonywanych w pomieszczeniach sali gimnastycznej i szatni lub pozostałej części budynku SP nr X, będą dotyczyły działalności gospodarczej opodatkowanej VAT (wynajem sali gimnastycznej i szatni, wynajem jednej sali lekcyjnej), zwolnionej od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług (ewentualne wydawanie duplikatów świadectw i legitymacji szkolnych) jak również działalności innej niż gospodarcza, tj. działalność statutowa (edukacja publiczna). Jak wskazał Wnioskodawca, nie ma także możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zatem, przy odliczaniu podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji polegającej na robotach budowlanych w sali gimnastycznej i szatni oraz w zakresie prac wspólnych, których nie da się przypisać jako wyłącznie wykonywanych w pomieszczeniach sali gimnastycznej i szatni lub pozostałej części budynku SP nr X powinny znaleźć odpowiednie zastosowanie regulacje art. 86 ust. 2a-2h ustawy z uwzględnieniem rozporządzenia oraz art. 90 ustawy.

Jak już wyżej wskazano, art. 86 ust. 2a ustawy będzie miał zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Zatem podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a ustawy jest nabywanie towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy).

Zauważyć należy, że w celu odliczenia podatku naliczonego oraz w celu zapewnienia, aby zakres odliczenia najbardziej odpowiadał specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych przez niego nabyć, ustawodawca przewidział metodę określenia proporcji wskazaną w rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, w tym dla jednostek budżetowych Miasta.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do zmniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji polegającej na robotach budowlanych w sali gimnastycznej i szatni oraz w zakresie prac wspólnych, których nie da się przypisać jako wyłącznie wykonywanych w pomieszczeniach sali gimnastycznej i szatni lub pozostałej części budynku SP nr X w części, w jakiej towary i usługi nabywane przez Wnioskodawcę działającego w charakterze podatnika są przez niego wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w ramach działalności gospodarczej.

Zatem w odniesieniu do wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na realizację inwestycji polegającej na robotach budowlanych w sali gimnastycznej i szatni oraz w zakresie prac wspólnych, których nie da się przypisać jako wyłącznie wykonywanych w pomieszczeniach sali gimnastycznej i szatni lub pozostałej części budynku SP nr X w sytuacji, gdy Miasto nie będzie mieć możliwości przypisania wydatków do poszczególnych rodzajów działalności z uwagi na wykorzystywanie zakupionych towarów i usług zarówno do czynności opodatkowanych, zwolnionych od opodatkowania podatkiem VAT oraz innych, niezwiązanych z działalnością gospodarczą Miasta, będzie mieć prawo do odliczenia części podatku naliczonego od wydatków poniesionych w ramach realizowanych projektów, przy zastosowaniu proporcji określonej w art. 86 ust. 2a oraz przy uwzględnieniu rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, a także – z uwagi na związek zakupów z czynnościami zwolnionymi – proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy.

Mając na uwadze opis sprawy oraz przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do zakupionych towarów i usług w związku z realizacją inwestycji polegającej na robotach budowlanych w sali gimnastycznej i szatni oraz w zakresie prac wspólnych, których nie da się przypisać jako wyłącznie wykonywanych w pomieszczeniach sali gimnastycznej i szatni lub pozostałej części budynku SP nr X, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, przy uwzględnieniu rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. oraz proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy.

W konsekwencji, stanowisko zgodnie z którym Wnioskodawca ma prawo do częściowego odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług na realizację ww. inwestycji, w związku z wykonaniem zakresu prac obejmujących roboty budowlane w sali gimnastycznej i szatni oraz w zakresie prac części wspólnych, których nie da się przypisać jako wyłącznie wykonywanych w pomieszczeniach sali gimnastycznej i szatni lub pozostałej części budynku SP nr X, przy stosowaniu prewspółczynnika i współczynnika ustalonych przez jednostkę budżetową Miasta SP X jest prawidłowe.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku od towarów i usług (VAT) z faktur, dokumentujących nabycie towarów i usług, w związku z realizacją robót budowlanych wykonywanych na części obiektu, która nie będzie wykorzystywana przez jednostkę (SP X) do prowadzenia działalności gospodarczej tj. pozostałej części budynku.

W odniesieniu do wydatków związanych z realizacją robót budowlanych wykonywanych na pozostałej części budynku jak wskazał sam Wnioskodawca będą one dotyczyły działalności gospodarczej: opodatkowanej VAT (wynajem jednej sali lekcyjnej) i zwolnionej od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług (ewentualne wydawanie duplikatów świadectw i legitymacji szkolnych), jak również działalności innej niż gospodarcza, tj. realizacji zadań publicznych niebędących działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wskazał Wnioskodawca, nie ma także możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w związku z realizacją inwestycji pn.: „….” w zakresie robót budowlanych wykonywanych na pozostałej części budynku Wnioskodawca będzie miał prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, ww. rozporządzenia oraz art. 90 ustawy.

W konsekwencji, stanowisko zgodnie z którym Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług na realizację ww. inwestycji, w związku z wykonaniem zakresu: robót budowlanych na części obiektu, która nie będzie wykorzystywana przez jednostkę (SP X) do prowadzenia działalności gospodarczej, jest nieprawidłowe, gdyż jak wskazał sam Wnioskodawca pozostała część budynku będzie służyła sprzedaży opodatkowanej, zwolnionej jak również niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Końcowo zaznacza się, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego zdarzenia przyszłego, co oznacza, że jeżeli w toku przeprowadzonego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub celno-skarbowej zostanie ustalony inny stan interpretacja nie wywoła skutku prawnego. W związku z powyższym, interpretacja traci aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Ponadto Organ informuje, iż pojęcie „kosztu kwalifikowanego” nie jest pojęciem podatkowym. Kwestię tę rozstrzygają przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być pomocne Wnioskodawcy przy dokonaniu oceny, czy podatek VAT w danej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowanym. Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga w kwestii prawidłowości przyjętego przez Miasto sposobu przyporządkowania opisanych wydatków do kosztów kwalifikowanych i niekwalifikowanych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.