Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.247.2018.4.MH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-16
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości (działek).
Słowa kluczowe: działki; podział; przychód; sprzedaż; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 kwietnia 2018 r. (data wpływu 2 maja 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 czerwca 2018 r. (data wpływu 3 lipca 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) w związku z czym pismem z dnia 12 czerwca 2018 r., nr 0113-KDIPT1-1.4012.400.2018.1.ŻR i nr 0113-KDIPT3.4011.247.2018.1.MH na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 12 czerwca 2018 r. (data doręczenia 20 czerwca 2018 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 27 czerwca 2018 r. (data wpływu 3 lipca 2018 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 27 czerwca 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Umową sprzedaży z dnia 5 sierpnia 1983 r. sporządzoną w Państwowym Biurze Notarialnym przed Notariuszem, sprostowaną wyrokiem Sądu Wojewódzkiego, Wnioskodawca nabył działki oznaczone numerami ewidencyjnymi 199/1 (następnie podzielona na działki oznaczone nr 199/2 i nr 199/4) oraz nr 198 (następnie podzielona na działki nr 198/1 i nr 198/2) o łącznej pow. 6,35 ha, które weszły w skład Jego gospodarstwa rolnego, zdolnego do towarowej produkcji rolnej.

Gospodarstwo rolne Wnioskodawcy, po dokonaniu nabycia ww. działek składało się z następujących nieruchomości oznaczonych numerami ewidencyjnymi: 187/24, 199/4, 198/2. Około 2000/2001 r., Wnioskodawca powziął wiadomość o rozpoczęciu w Gminie prac nad uchwaleniem Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego, m.in. dla działek oznaczonych nr 198/2 i nr 199/4, a obszar na których są położone zaplanowano przeznaczyć w przeważającej części na tereny zabudowy mieszkaniowej niskiej. Wobec powyższego, Wnioskodawca w dniu 28 grudnia 2001 r. złożył protest do projektu MPZP wskazując, że na terenie jak dotąd oznaczonym symbolem 8UR prowadzi gospodarstwo rolne i hodowlę lisów od 1977 r., a zmiana przeznaczenia terenu będzie godzić w Jego prawo własności. Gmina odrzuciła protest, dlatego też Wnioskodawca złożył stosowną skargę do WSA. Prowadzone postępowanie sądowoadministracyjne zostało zakończone oddaleniem skargi Wnioskodawcy, wskutek czego uchwałą Rady Gminy uchwalono Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego.

Wnioskodawca wskazał, że biorąc pod uwagę powyższe oraz przepis art. 35 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, (tereny, których przeznaczenie plan miejscowy zmienia, mogą być wykorzystywane w sposób dotychczasowy do czasu ich zagospodarowania, zgodnie z tym planem, chyba że w planie ustalono inny sposób ich tymczasowego zagospodarowania) wobec konieczności wyłączenia działki nr 199/4 z użytkowania rolnego i z uwagi na jej znaczną powierzchnię złożył On wniosek o dokonanie jej podziału.

Wobec okoliczności, że zgodnie z art. 93 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami (dalej: „UGN”), podział nieruchomości nie jest dopuszczalny, jeżeli projektowane do wydzielenia działki gruntu nie mają dostępu do drogi publicznej Wnioskodawca musiał tak zaplanować wydzielenie działek, by zapewnić każdej z nich dostęp do drogi publicznej czy to poprzez wydzielenie drogi wewnętrznej wraz z ustanowieniem na tej drodze odpowiednich służebności dla wydzielonych działek gruntu, czy to poprzez ustanowienie dla tych działek innych służebności drogowych, jeżeli nie ma możliwości wydzielenia drogi wewnętrznej z nieruchomości objętej podziałem.

Decyzją z dnia 14 kwietnia 2011 r., Burmistrz zatwierdził projekt podziału nieruchomości oznaczonej geodezyjnie jako działka nr 199/4 na 44 działki przeznaczone zgodnie z ww. Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną, działki nr 199/22 przeznaczonej pod teren zieleni nieurządzonej, działek o numerach 199/8, 199/9, 199/24, 199/34, 199/44 i 199/53 przeznaczonych w części pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i w części pod teren zieleni parkowej, działek o nr 199/23 i nr 199/62 przeznaczonych pod drogi gminne dojazdowe, działki nr 199/21 przeznaczonej pod poszerzenie istniejącej drogi gminnej, działek nr 199/7 i nr 199/43 pod wewnętrzne drogi dojazdowe. Ww. decyzją stwierdzono, że zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa działki o nr 199/21, nr 199/23 i nr 199/62 przejdą z mocy prawa na własność Gminy z dniem, w którym decyzja ta stanie się ostateczna za odszkodowaniem ustalonym w trybie rokowań i negocjacji.

W związku z okolicznością, że Wnioskodawca wbrew pierwotnym zamierzeniom nie może nadal wykorzystywać działek wydzielonych z działki oznaczonej nr 199/4 na cele rolne rozważał ich sprzedaż. Nieruchomości nie zostały w żaden profesjonalny sposób przygotowane do sprzedaży - nie doprowadzono żadnych mediów, nie utwardzono dróg wewnętrznych, nie ogrodzono ich i nie poczyniono jakichkolwiek nakładów na ich zagospodarowanie czy uatrakcyjnienie.

Pomimo powyższego, aktem notarialnym z dnia 22 grudnia 2016 r., Wnioskodawca sprzedał na rzecz nabywcy będącego osobą fizyczną niezabudowane działki o nr 199/11, pow. 0,0700 ha i nr 199/12, pow. 0,0700 ha wraz z udziałem wynoszącym 1/7 części w działce oznaczonej nr 199/7 o pow. 0,0897 ha, a aktem notarialnym z dnia 29 marca 2018 r., sprzedał niezabudowane działki gruntu nr 199/27 i nr 199/28 o łącznej pow. 0,1443 ha.

Ww. sprzedaż działek nastąpiła jako okazjonalna, niemniej jednak Wnioskodawca z uwagi na sytuację osobistą dopuszcza możliwość wyprzedania swego majątku prywatnego, tj. wszystkich wydzielonych z nieruchomości oznaczonej nr 199/4 działek. Wnioskodawca nie zamierza dokonywać dalszego podziału i sprzedaży posiadanego gospodarstwa rolnego. Środki nabyte ze sprzedaży działek wydzielonych z działki nr 199/4 zamierza przeznaczyć na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, opłacenie leczenia zdiagnozowanych u niego schorzeń, których nie jest w stanie leczyć ze środków otrzymywanych z emerytury w kwocie ok. 1 200 zł netto oraz działalność charytatywną. Wnioskodawca nie będzie dokonywał żadnych ulepszeń wydzielonych działek, nie zamierza doprowadzać do ich granic jakichkolwiek mediów czy też zagospodarowywać zieleni lub posadawiać ogrodzenia, a z uwagi na wiek i stan zdrowia dopuszcza możliwość zamieszczenia stosownych ofert sprzedaży za pośrednictwem sieci Internet lub gazet o zasięgu lokalnym z wyłączeniem jednak powierzenia sprzedaży ww. działek profesjonalnym podmiotom zajmującym się obrotem nieruchomościami.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 24 maja 2018 r., w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych Wnioskodawca wskazał, że w dacie nabycia przedmiotowych działek (5 sierpnia 1983 r. ) nie planował ich sprzedaży, albowiem zamierzał wykorzystywać je do prowadzenia gospodarstwa rolnego (a zamiar ten realizuje nadal jednak, aby zaspokoić własne potrzeby życiowe pozostaje zmuszony do wyprzedawania majątku). Dla żadnej z działek nie została wydana i nie jest planowane wydanie decyzji o warunkach zabudowy, których Wnioskodawcą byłby On bądź osoba przez Niego umocowana. W dacie sprzedaży nieruchomości, która już nastąpiła Wnioskodawca był jedynym właścicielem przedmiotowych działek, a w dacie planowanej przyszłej sprzedaży Wnioskodawca będzie również jedynym właścicielem sprzedawanych działek. Przedmiotem przyszłej sprzedaży może być jedna lub kilka działek spośród działek oznaczonych numerami: 199/10, 199/13, 199/14, 199/15, 199/16, 199/17, 199/18, 199/19, 199/20, 199/25, 199/26, 199/29, 199/30, 199/31, 199/32, 199/33, 199/35, 199/36, 199/37, 199/38, 199/39, 199/40, 199/41, 199/42, 199/45, 199/46, 199/47, 199/48, 199/49, 199/50, 199/51, 199/52, 199/54, 199/55, 199/56, 199/57, 199/58, 199/59, 199/60, 199/61, 199/8, 199/9, 199/24, 199/34, 199/44 i 199/53 wraz ze stosownymi udziałami w działkach drogowych.

Odpłatne zbycie nieruchomości nie nosiło i nie będzie nosić znamion działalności gospodarczej nie została dokonana w celach zarobkowych, nie miała charakteru zorganizowanego ani ciągłego choć została dokonana we własnym imieniu i na własny rachunek. W ocenie Wnioskodawcy, zarówno dokonana jak i planowana sprzedaż nie była i nie będzie zespołem celowych uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym realizowanych w ramach jakiejkolwiek struktury albowiem Wnioskodawca samodzielnie nie podjął i nie wykonał żadnej z takich czynności, a z uwagi na brak doświadczenia Wnioskodawcy w sprzedaży bezpośredniej jak również w sprzedaży jakichkolwiek nieruchomości nie sposób uznać by dokonane i planowane w opisanym zakresie czynności cechowały się jakąkolwiek fachowością.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy z tytułu sprzedaży przez Wnioskodawcę za pośrednictwem ofert w lokalnej prasie i/lub sieci internet nowo powstałych działek wraz z udziałami w drodze wewnętrznej, zapewniającej komunikację do wszystkich nowo powstałych działek jest i będzie zobowiązany do zapłaty podatku od towarów i usług (VAT)?
2.  Czy przychody (dochody) ze zbycia wyżej wymienionych działek będą stanowić źródło przychodu (dochodu) w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy ewentualne przychody (dochody) ze zbycia wyżej wymienionych działek trzeba będzie traktować jako przychody (dochody z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkować na zasadach określonych w art. 24 ust. 2 tejże ustawy?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 2 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast wniosek w zakresie pytania nr 1 dotyczącego podatku od towarów i usług zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości wydzielonych z działki nr 199/4 nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, albowiem od momentu nabycia przez Wnioskodawcę przedmiotowych nieruchomości upłynęło 5 lat (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), a sprzedaż nie jest dokonywana w ramach wykonywania działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

Zgodnie z treścią art. 5a pkt 6 ww. ustawy, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza rozumiana jest jako działalność zarobkowa: wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa, polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych – prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Celem uznania, że sprzedaż nieruchomości nastąpiła w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych muszą być spełnione łącznie przesłanki ciągłości, zorganizowania i zarobkowego charakteru, a których to przesłanek Wnioskodawca z całą pewnością nie spełnia.

Zorganizowany charakter może mieć charakter formalny bądź faktyczny i oznacza, że podatnik nie tylko wykorzystuje, ale stwarza sobie okoliczności do zarobku na handlu nieruchomościami. Przez ciągłość działań należy rozumieć z kolei stałość ich wykonywania, powtarzalność, regularność i stabilność. Podkreślenia wymaga, że choć w doktrynie i orzecznictwie pojawiają się wątpliwości czy dla oceny zorganizowanego i ciągłego charakteru działalności istotne są takie czynniki jak zamiar (rozumiany jako świadome nakierowanie na cel) podatnika w zakresie sprzedaży nieruchomości z zyskiem (wyrok NSA z dnia 30 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 1512/12; uchwała Izby Finansowej NSA z dnia 21 października 2013 r., sygn. akt II FPS 1/13), to nie ulega wątpliwości, że ważnym czynnikiem dla ustalenia czy przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości stanowią wynik działań, którym można przypisać cechy działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są okoliczności zbycia, a także okoliczność nabycia danej nieruchomości. Każda transakcja związana ze sprzedażą nieruchomości powinna być rozpatrywana indywidualnie, z uwzględnieniem całokształtu okoliczności z nią związanych, w tym czynności podjętych przez sprzedającego przed dokonaną sprzedażą. Znaczenie dla oceny zdarzenia mogą mieć również indywidualne cechy przedmiotu transakcji, bądź okoliczności życiowe w jakich znajdował się podatnik dokonujący transakcji, a które miały wpływ na jego decyzje. Wskutek powyższego przyjąć należy, że wszelkie działania cechujące się fachowością (stałym, nieokazjonalnym, nieamatorskim charakterem), podporządkowaniu regułom opłacalności i zysku lub zasadzie racjonalnego gospodarowania działaniem na własny rachunek, powtarzalnością działań (np. seryjnością produkcji, stypizowaniem działań, ciągłością współpracy) i uczestnictwem w obrocie gospodarczym, są pozarolniczą działalnością gospodarczą, a uzyskiwane w ich wyniku przychody są przychodami ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 21 marca 2014 r., sygn. akt I SA/Bd 409/14). Niemniej jednak dopiero łączne spełnienie wszystkich wymienionych w tym przepisie przesłanek determinuje możliwość kwalifikacji uzyskanego przez podatnika przychodu do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy. Przy czym, wszelkie wątpliwości związane z oceną czy podatnik prowadzi działalności gospodarczą i czy zbycie nieruchomości nastąpiło w ramach prowadzonej działalności, zgodnie z wyrażoną w art. 2a ustawy Ordynacja podatkowa zasadą in dubio pro tributario: „niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika”, należy interpretować na korzyść podatnika.

Dodatkowo wskazuje się również, że nie może być uznane za działalność gospodarczą wygenerowanie zysku w sposób przypadkowy (np. podział i sprzedaż działek z zyskiem wskutek zamiany przeznaczenia gruntu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego), czy też wyprzedaż majątku własnego, czy nieruchomości nabytych w drodze spadku. Mając na uwadze okoliczność, że Wnioskodawca wyprzedaje majątek prywatny, którego nie jest w stanie wykorzystywać w sposób tożsamy jak w dniu jego nabycia, a w jego działaniu brak jest cech koniecznych dla uznania, że prowadzona jest działalność gospodarcza (ciągłość i zorganizowanie) należy wskazać, iż przychód (dochód) ze sprzedaży udziałów w działkach nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychód z prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W świetle art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że umową sprzedaży z dnia 5 sierpnia 1983 r., sprostowaną wyrokiem Sądu Wojewódzkiego z dnia 12 grudnia 1986 r., Wnioskodawca nabył działki oznaczone numerami ewidencyjnymi 199/1 (następnie podzielona na działki oznaczone nr 199/2 i nr 199/4) oraz nr 198 (następnie podzielona na działki nr 198/1 i nr 198/2) o łącznej pow. 6,35 ha, które weszły w skład Jego gospodarstwa rolnego, zdolnego do towarowej produkcji rolnej. Gospodarstwo rolne Wnioskodawcy, po dokonaniu nabycia ww. działek składało się z następujących nieruchomości oznaczonych numerami ewidencyjnymi: 187/24, 199/4, 198/2. Około 2000/2001 r. Wnioskodawca powziął wiadomość o rozpoczęciu w Gminie prac nad uchwaleniem Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego, m.in. dla działek oznaczonych nr 198/2 i nr 199/4, a obszar na których są położone zaplanowano przeznaczyć w przeważającej części na tereny zabudowy mieszkaniowej niskiej. Wobec powyższego, Wnioskodawca w dniu 28 grudnia 2001 r. złożył protest do projektu MPZP wskazując, że na terenie jak dotąd oznaczonym symbolem 8UR prowadzi gospodarstwo rolne i hodowlę lisów od 1977 r., a zmiana przeznaczenia terenu będzie godzić w Jego prawo własności. Gmina odrzuciła protest dlatego też Wnioskodawca złożył stosowną skargę do WSA. Prowadzone postępowanie sądowoadministracyjne zostało zakończone oddaleniem skargi wskutek czego uchwałą Rady Gminy uchwalono Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego. Wnioskodawca wobec konieczności wyłączenia działki nr 199/4 z użytkowania rolnego i z uwagi na jej znaczną powierzchnię złożył wniosek o dokonanie jej podziału.

Decyzją z dnia 14 kwietnia 2011 r., Burmistrz zatwierdził projekt podziału nieruchomości oznaczonej geodezyjnie jako działka nr 199/4 na 44 działki przeznaczone zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną, działki nr 199/22 przeznaczonej pod teren zieleni nieurządzonej, działek o numerach 199/8, 199/9, 199/24, 199/34, 199/44 i 199/53 przeznaczonych w części pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i w części pod teren zieleni parkowej, działek o nr 199/23 i nr 199/62 przeznaczonych pod drogi gminne dojazdowe, działki nr 199/21 przeznaczonej pod poszerzenie istniejącej drogi gminnej, działek nr 199/7 i nr 199/43 pod wewnętrzne drogi dojazdowe. Ww. decyzją stwierdzono iż zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa działki o nr 199/21, nr 199/23 i nr 199/62 przejdą z mocy prawa na własność Gminy z dniem, w którym decyzja ta stanie się ostateczna za odszkodowaniem ustalonym w trybie rokowań i negocjacji.

W związku z okolicznością, że Wnioskodawca wbrew pierwotnym zamierzeniom nie może nadal wykorzystywać działek wydzielonych z działki oznaczonej nr 199/4 na cele rolne rozważał ich sprzedaż. Nieruchomości nie zostały w żaden profesjonalny sposób przygotowane do sprzedaży - nie doprowadzono żadnych mediów, nie utwardzono dróg wewnętrznych, nie ogrodzono ich i nie poczyniono jakichkolwiek nakładów na ich zagospodarowanie czy uatrakcyjnienie.

Pomimo powyższego, aktem notarialnym z dnia 22 grudnia 2016 r. Wnioskodawca sprzedał na rzecz nabywcy będącego osobą fizyczną niezabudowane działki o nr 199/11, pow. 0,0700 ha i nr 199/12, pow. 0,0700 ha wraz z udziałem wynoszącym 1/7 części w działce oznaczonej nr 199/7 o pow. 0,0897 ha, a aktem notarialnym z dnia 29 marca 2018 r. sprzedał niezabudowane działki gruntu nr 199/27 i nr 199/28 o łącznej pow. 0,1443 ha.

Ww. sprzedaż działek nastąpiła jako okazjonalna, niemniej jednak Wnioskodawca z uwagi na sytuację osobistą dopuszcza możliwość wyprzedania swego majątku prywatnego, tj. wszystkich wydzielonych z nieruchomości oznaczonej nr 199/4 działek. Wnioskodawca nie zamierza dokonywać dalszego podziału i sprzedaży posiadanego gospodarstwa rolnego. Wnioskodawca nie będzie dokonywał żadnych ulepszeń wydzielonych działek, nie zamierza doprowadzać do ich granic jakichkolwiek mediów czy też zagospodarowywać zieleni lub posadawiać ogrodzenia, a z uwagi na wiek i stan zdrowia dopuszcza możliwość zamieszczenia stosownych ofert sprzedaży za pośrednictwem sieci Internet lub gazet o zasięgu lokalnym z wyłączeniem jednak powierzenia sprzedaży ww. działek profesjonalnym podmiotom zajmującym się obrotem nieruchomościami.

W dacie nabycia przedmiotowych działek Wnioskodawca nie planował ich sprzedaży albowiem zamierzał wykorzystywać je do prowadzenia gospodarstwa rolnego (a zamiar ten realizuje nadal jednak, aby zaspokoić własne potrzeby życiowe pozostaje zmuszony do wyprzedawania majątku). Dla żadnej z działek nie została wydana i nie jest planowane wydanie decyzji o warunkach zabudowy, których Wnioskodawcą byłby Wnioskodawca bądź osoba przez Niego umocowana. W dacie sprzedaży nieruchomości, która już nastąpiła Wnioskodawca był jedynym właścicielem przedmiotowych działek, a w dacie planowanej przyszłej sprzedaży Wnioskodawca będzie również jedynym właścicielem sprzedawanych działek. Przedmiotem przyszłej sprzedaży może być jedna lub kilka działek spośród działek oznaczonych numerami: 199/10, 199/13, 199/14, 199/15, 199/16, 199/17, 199/18, 199/19, 199/20, 199/25, 199/26, 199/29, 199/30, 199/31, 199/32, 199/33, 199/35, 199/36, 199/37, 199/38, 199/39, 199/40, 199/41, 199/42, 199/45, 199/46, 199/47, 199/48, 199/49, , 199/50, 199/51, 199/52, 199/54, 199/55, 199/56, 199/57, 199/58, 199/59, 199/60, 199/61, 199/8, 199/9, 199/24, 199/34, 199/44 i 199/53 wraz ze stosownymi udziałami w działkach drogowych.

Co do zasady, sprzedaż przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, nie stanowią działalności gospodarczej. Zatem, sprzedaż przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości (działki) działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Biorąc powyższe pod uwagę, w oparciu o okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę, skutki podatkowe odpłatnego zbycia działek powstałych z podziału działki nr 199/4 należy rozpatrywać w kontekście powołanego art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Jak już wspomniano wyżej, powstanie przychodu podatkowego z tytułu sprzedaży nieruchomości (działek) uzależnione jest między innymi od daty ich nabycia, które należy utożsamiać z chwilą przeniesienia własności w rozumieniu cywilnoprawnym. Należy przy tym zauważyć, że wydzielenie działek z nieruchomości gruntowych nie spowoduje zmiany ich właściciela. Na skutek dokonania tej czynności nie nastąpi przeniesienie prawa własności działek, a więc nie dojdzie do ich nabycia.

Zatem pięcioletni termin, wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie ww. działek rolnych. Na powyższe nie będzie miał wpływu podział tych działek, w wyniku którego nastąpi zmiana ich powierzchni oraz numerów ewidencyjnych. W powołanym przepisie mowa jest bowiem o dacie nabycia nieruchomości, a nie dacie podziału.

W przedmiotowej sprawie nabycie nieruchomości nastąpiło w 1983 r., a zatem pięcioletni termin, o którym mowa w powołanym przepisie upłynął z dniem 31 grudnia 1988 r.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że dokonane odpłatne zbycie działek wyodrębnionych w wyniku podziału działki nr 199/4, tj. nr 199/11, nr 199/12 wraz z udziałem wynoszącym 1/7 części w działce oznaczonej nr 199/7, nr 199/27 oraz nr 199/28 oraz planowane odpłatne zbycie działek oznaczonych numerami: 199/10, 199/13, 199/14, 199/15, 199/16, 199/17, 199/18, 199/19, 199/20, 199/25, 199/26, 199/29, 199/30, 199/31, 199/32, 199/33, 199/35, 199/36, 199/37, 199/38, 199/39, 199/40, 199/41, 199/42, 199/45, 199/46, 199/47, 199/48, 199/49, , 199/50, 199/51, 199/52, 199/54, 199/55, 199/56, 199/57, 199/58, 199/59, 199/60, 199/61, 199/8, 199/9, 199/24, 199/34, 199/44 i 199/53 wraz ze stosownymi udziałami w działkach drogowych nie spowoduje powstania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem ww. działki zostały lub zostaną zbyte po upływie pięcioletniego okresu określonego w ww. przepisie, tj. po dniu 31 grudnia 1988 r.

W związku z powyższym na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z dokonaną sprzedażą powstałych działek.

Również planowane przez Wnioskodawcę odpłatne zbycie ww. działek wyodrębnionych geodezyjnie z działki nr 199/4 nie będzie powodowało obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie organ podatkowy wydając interpretację indywidualną przepisów prawa opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.