Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-934/13/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-12-04
Teza: Zwolnienie od podatku szkoleń w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy, pierwszej pomocy, przeciwpożarowych oraz opodatkowanie czynności sporządzania instrukcji bezpieczeństwa pożarowego z planami ewakuacyjnymi i dostawy towarów na rzecz Ochotniczej i Państwowej Straży Pożarnej.
Słowa kluczowe: kształcenie; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; pożar-ochrona przeciwpożarowa; pożar-sprzęt pożarniczy; stawka; stawka-stawki podatku; straż-straż pożarna; szkolenie; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 2 września 2013 r. (data wpływu 4 września 2013 r.), uzupełnionym w dniu 27 listopada 2013 r. (data wpływu), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   stawki obowiązującej przy świadczeniu szkoleń z zakresu bezpieczeństwa i higieny pracy – **jest prawidłowe,**
*   stawki obowiązującej przy świadczeniu szkoleń przeciwpożarowych – **jest nieprawidłowe,**
*   stawki obowiązującej przy świadczeniu szkoleń z zakresu pierwszej pomocy – **jest nieprawidłowe,**
*   stawki obowiązującej dla czynności sporządzania instrukcji bezpieczeństwa pożarowego z planami ewakuacyjnymi – **jest prawidłowe,**
*   stawki obowiązującej przy dostawie towarów na rzecz Ochotniczej i Państwowej Straży Pożarnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 września 2013 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 27 listopada 2013 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki obowiązującej przy świadczeniu szkoleń: przeciwpożarowych, z zakresu pierwszej pomocy oraz bezpieczeństwa i higieny pracy, dla czynności sporządzania instrukcji bezpieczeństwa pożarowego z planami ewakuacyjnymi oraz przy dostawie towarów na rzecz Ochotniczej i Państwowej Straży Pożarnej.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie usług przeciwpożarowych. Ewidencję księgową prowadzi w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Pana firma świadczy usługi w zakresie przeglądu, naprawy oraz sprzedaży gaśnic i hydrantów, a także dokonuje sprzedaży znaków ewakuacyjnych, budowlanych itp., sprzedaży instrukcji ppoż., bhp, medycznych. Sprzedaje również apteczki przemysłowe i samochodowe. Organizuje m.in. szkolenia ppoż., bhp i z zakresu pierwszej pomocy. Sporządza instrukcje bezpieczeństwa pożarowego wraz z planami ewakuacyjnymi. Firma Pana pozyskuje klientów w województwie. Szkolenia przeprowadzane są w siedzibie Pana firmy, bądź u klienta.

Szkolenia przeciwpożarowe przeprowadza Pan osobiście, gdyż posiada do tego kwalifikacje i uprawnienia. Celem szkolenia jest aktualizacja i uzupełnienie wiedzy i umiejętności z zakresu:

*   przepisów przeciwpożarowych,
*   postępowania na wypadek pożaru,
*   obsługi podręcznego sprzętu gaśniczego,
*   obsługi stałych i pozostałych urządzeń ppoż.

Szkolenie to prowadzone jest z wykorzystaniem sprzętu multimedialnego, a także organizowane są pokazy z zastosowaniem różnych środków gaśniczych. Kończy się egzaminem pisemnym i praktycznym oraz wydaniem zaświadczenia na podstawie podpisanej listy obecności. Adresatami tych szkoleń są pracownicy różnych firm.

Szkolenie bhp zleca Pan osobie uprawnionej do przeprowadzenia tego typu szkoleń i podpisuje z nią umowę o dzieło. Pana firma organizuje tylko szkolenie i wystawia fakturę VAT, natomiast za materiały, egzamin i zaświadczenie odpowiedzialna jest osoba szkoląca. Usługę tę traktuje Pan jako zwolnioną od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inną niż wymienione w ust. 1 pkt 26 lit. a ww. artykułu, prowadzoną w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Szkoleniem obejmowane są osoby podejmujące pracę oraz osoby pozostające w stosunku pracy – w zakresie szkoleń okresowych. Szkolenia te mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy niezbędnej do celów zawodowych. Są to szkolenia wstępne i okresowe.

Szkolenie z zakresu pierwszej pomocy również zleca Pan osobie uprawnionej, posiadającej kwalifikacje zawodowe. Z taką osobą podpisuje umowę o dzieło. Szkolenia medyczne organizowane są dla osób bezrobotnych oraz pracowników firm w celu nabycia i poszerzenia wiedzy teoretycznej i umiejętności praktycznych w zakresie udzielania pierwszej pomocy medycznej.

Pana firma bierze udział w różnych przetargach organizowanych przez placówki budżetowe, np. gminne ośrodki społeczne, które realizują projekty współfinansowane w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, priorytet VII „Promocja integracji społecznej”, działanie 7.1 „Rozwój i upowszechnienie aktywnej integracji”, poddziałanie 7.1.1. „Rozwój i upowszechnienie aktywnej integracji poprzez ośrodki pomocy społecznej”. Szkolenia organizowane przez GOPS skierowane są do ludzi bezrobotnych. Są współfinansowane ze środków budżetu państwa i dofinansowane z EFS. Uczestnicy skierowani przez GOPS otrzymują materiały pomocnicze i podpisują listę obecności, co pozwala im przystąpić do egzaminu i otrzymać zaświadczenie z zakresu pierwszej pomocy medycznej, a także każdy z uczestników otrzymuje apteczkę samochodową mini. Szkolenie kończy się egzaminem ustnym i praktycznym. Powyżej wskazane szkolenia wymagane są przez pracodawców. Wskazał Pan, że firma, którą prowadzi, nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu ustawy o systemie oświaty. Szkolenia nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, a Pan nie posiada dla nich akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Sporządzenie instrukcji bezpieczeństwa pożarowego z planami ewakuacyjnymi wykonuje Pan na podstawie § 6.1 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 7 czerwca 2010 r. w sprawie ochrony przeciwpożarowej budynków, innych obiektów budowlanych i terenów (Dz. U. Nr 109, poz. 719). Dane w instrukcji są zamieszczone na podstawie dokumentacji pozyskanej od firmy zlecającej zadanie, a także na podstawie oględzin zewnętrznych i pomiarów.

Firma Pana dokonuje również sprzedaży towarów przeznaczonych na cele ochrony przeciwpożarowej, tj. gaśnic, koców gaśniczych, hydronetek, tłumic, hydrantów wewnętrznych i zewnętrznych, znaków bezpieczeństwa i przeciwpożarowych, ubrań (koszarowych, specjalnych, mundurów), dystynkcji i pagonów (naszywek na mundury), kominiarek, rękawic, obuwia, latarek, węży pożarniczych, prądownic, łączników, przełączników, sprzętu łączności, oświetleniowego i mechanicznego. Sprzedaż dotyczy ww. towarów na potrzeby OSP i PSP (płatne ze środków gminnych lub własnych straży). Świadczy Pan również usługi w zakresie przeglądu sprzętu ppoż (gaśnic, hydrantów itp.). Odpłatność za usługę pochodzi ze środków gminnych lub własnych straży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

*   Jaką stawkę podatku należy zastosować przy świadczeniu szkoleń przeciwpożarowych, z zakresu pierwszej pomocy i bhp?
*   Jaką stawkę podatku należy zastosować do czynności sporządzenia instrukcji bezpieczeństwa pożarowego?
*   Jaką stawkę podatku należy zastosować przy sprzedaży artykułów na potrzeby Ochotniczej i Państwowej Straży Pożarnej?

Zdaniem Wnioskodawcy, powołującego brzmienie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwolnione są tylko szkolenia bhp. Szkolenia te mogą bowiem dotyczyć pracodawcy i pracownika, mają na celu poznanie przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, a także nabycie umiejętności wykonywania pracy w sposób bezpieczny. Umiejętności nabyte w trakcie tego szkolenia są niezbędne do podjęcia i wykonywania pracy w danym zakładzie i na określonym stanowisku. Przeszkolenie pracowników w zakresie bhp nałożone jest na pracodawcę ustawą z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy. W Pana ocenie, pozostałe szkolenia (w zakresie ppoż i pierwszej pomocy) są opodatkowane stawką podatku w wysokości 23%, gdyż ich ukończenie należy traktować jako zdobycie dodatkowej wiedzy. Zgodnie z PKWiU 85.59.19.0 są to usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane. W związku z przedstawioną argumentacją uważa Pan, że zastosowanie powyższych stawek VAT do odpowiednich szkoleń jest prawidłowe.

Pana zdaniem, do czynności wykonania instrukcji bezpieczeństwa pożarowego wraz z planami ewakuacyjnymi za prawidłowe należy uznać zastosowanie 23% stawki podatku.

Po powołaniu się na dyspozycję art. 41 ust. 10 ww. ustawy w związku z poz. 129–134 załącznika nr 3 do tej ustawy stwierdził Pan, że w związku ze sprzedażą towarów oraz świadczeniem usług dla jednostek ochrony przeciwpożarowej, prawidłowo stosuje 8% stawkę podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie stawki obowiązującej przy świadczeniu szkoleń z zakresu bezpieczeństwa i higieny pracy,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie stawki obowiązującej przy świadczeniu szkoleń przeciwpożarowych,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie stawki obowiązującej przy świadczeniu szkoleń z zakresu pierwszej pomocy,
*   **prawidłowe** – w zakresie stawki obowiązującej dla czynności sporządzania instrukcji bezpieczeństwa pożarowego z planami ewakuacyjnymi,
*   **prawidłowe** – w zakresie stawki obowiązującej przy dostawie towarów na rzecz Ochotniczej i Państwowej Straży Pożarnej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez „towary” – w myśl art. 2 pkt 6 cytowanej ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże – w myśl art. 146a pkt 1 tej ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie lub w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Jak stanowi art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy, w poz. 129–134 wymieniono towary pod ogólnym tytułem „Towary przeznaczone na cele ochrony przeciwpożarowej”.

Zgodnie z art. 41 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostaw na terytorium kraju towarów wymienionych w poz. 129–134 załącznika nr 3 do ustawy, dla jednostek ochrony przeciwpożarowej, przeznaczonych na cele ochrony przeciwpożarowej.

Z powyższych przepisów wynika, że stosowanie obniżonej, 8% stawki podatku przy dostawie towarów na cele ochrony przeciwpożarowej jest uzależnione od spełnienia łącznie następujących warunków:

*   dostawa musi odbywać się na terytorium kraju,
*   dostawa musi być dokonana dla jednostek ochrony przeciwpożarowej, na cele ochrony przeciwpożarowej,
*   towary będące przedmiotem dostawy muszą być wymienione w poz. 129–134 załącznika nr 3 do ustawy.

Niespełnienie którejkolwiek z wymienionych wyżej przesłanek skutkuje brakiem możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku na podstawie przepisu art. 41 ust. 10 ustawy.

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „jednostki ochrony przeciwpożarowej”, należy posiłkować się uregulowaniami ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o ochronie przeciwpożarowej (t.j. Dz. U. z 2009 r. Nr 178, poz. 1380 ze zm.).

Zgodnie z art. 15 tej ustawy, jednostkami ochrony przeciwpożarowej są:

1.  jednostki organizacyjne Państwowej Straży Pożarnej; 1a) jednostki organizacyjne Wojskowej Ochrony Przeciwpożarowej;
2.  zakładowa straż pożarna;
3.  zakładowa służba ratownicza;
4.  gminna zawodowa straż pożarna; 4a) powiatowa (miejska) zawodowa straż pożarna;
5.  terenowa służba ratownicza;
6.  ochotnicza straż pożarna;
7.  związek ochotniczych straży pożarnych;
8.  inne jednostki ratownicze.

Jak stanowi art. 29 ww. ustawy, koszty funkcjonowania jednostek ochrony przeciwpożarowej pokrywane są z:

1.  budżetu państwa;
2.  budżetów jednostek samorządu terytorialnego;
3.  dochodów instytucji ubezpieczeniowych, ubezpieczających osoby prawne i fizyczne;
4.  środków własnych podmiotów, o których mowa w art. 17, które uzyskały zgodę ministra właściwego do spraw wewnętrznych na utworzenie jednostki ochrony przeciwpożarowej.

W myśl art. 32 ust. 1 cyt. ustawy, koszty wyposażenia, utrzymania, wyszkolenia i zapewnienia gotowości bojowej jednostek ochrony przeciwpożarowej, o których mowa w art. 15 pkt 1a–5 i 8, ponoszą podmioty tworzące te jednostki.

Stosownie do ust. 2 powołanego artykułu, koszty wyposażenia, utrzymania, wyszkolenia i zapewnienia gotowości bojowej ochotniczej straży pożarnej ponosi gmina, z zastrzeżeniem art. 35 ust. 1.

Analiza art. 41 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 29 i art. 32 ustawy o ochronie przeciwpożarowej prowadzi do wniosku, że dostawa towarów wymienionych w poz. 129–134 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu według stawki 8%, jeżeli dostarczany towar trafi do jednostki ochrony przeciwpożarowej i zostanie przeznaczony na cele ochrony przeciwpożarowej. Nie jest więc decydujące, kto jest bezpośrednim nabywcą wskazanych wyżej towarów. Z zapisu normatywnego wynika jedynie, że istotne jest tylko to, aby towary te przeznaczone były na rzecz podmiotów określonych w analizowanym uregulowaniu, tj. aby były nimi „jednostki ochrony przeciwpożarowej” oraz żeby były przeznaczone na ściśle określony w tym unormowaniu cel.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

W świetle ust. 1 pkt 29 ww. artykułu, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

*   oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Powyższe uregulowania stanowią odzwierciedlenie prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE L 347, str. 1 ze zm.), zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w tytule IX, rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, że usługi kształcenia na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli.

Wskazać należy – co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Ponadto należy zaznaczyć, że od dnia 1 lipca 2011 r. obowiązuje rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77, str. 1), które wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż jego przepisy z dniem 1 lipca 2011 r. stały się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 282/2011 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady. W myśl postanowień art. 44 tego rozporządzenia, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady, obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

W wyniku analizy powołanych wyżej uregulowań art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że warunkiem zwolnienia od podatku usług w zakresie kształcenia jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Z kolei, aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie ust. 1 pkt 29 powyższego artykułu, szkolenia muszą obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą, czy zawodem i muszą mieć na celu uzyskanie, czy uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Dodatkowo należy spełnić jeden ze wskazanych poniżej warunków, tj.:

*   formy i zasady tych szkoleń muszą wynikać z odrębnych od podatkowych aktów prawnych,
*   na świadczone szkolenia uzyskano akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty,
*   szkolenia muszą być finansowane w całości ze środków publicznych.

W objaśnieniach do struktury klasyfikacji zawodów i specjalności zawartych w rozporządzeniu z Ministra Pracy i Polityki Społecznej dnia 27 kwietnia 2010 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U. Nr 82, poz. 537 ze zm.) określono definicję pojęcia „zawód”, który zdefiniowany został jako zbiór zadań (zespół czynności) wyodrębnionych w wyniku społecznego podziału pracy, wykonywanych stale lub z niewielkimi zmianami przez poszczególne osoby i wymagających odpowiednich kwalifikacji (wiedzy i umiejętności), zdobytych w wyniku kształcenia lub praktyki. Wykonywanie zawodu stanowi źródło dochodów.

Należy wskazać, że wykonywanie każdego zawodu związane jest z koniecznością poznania przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, a także nabycia umiejętności wykonywania pracy w sposób bezpieczny, niezbędnych do jej podjęcia i wykonywania w danym zakładzie pracy i na określonym stanowisku pracy.

Szkolenie z zakresu bezpieczeństwa i higieny pracy, pierwszej pomocy przedmedycznej oraz ochrony przeciwpożarowej może dotyczyć pracodawcy, pracowników służby bhp, innych pracowników oraz instruktorów i wykładowców tej tematyki. Szkolenia te, adresowane do pracodawcy, pracowników służb bhp, instruktorów i wykładowców tej tematyki, są usługami kształcenia zawodowego. Przedmiotowe szkolenia są usługami kształcenia zawodowego również wówczas, gdy dotyczą pracowników pracodawcy niebędących np. służbą bhp, mają bowiem na celu zapewnienie uczestnikom poznanie przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, a także nabycie umiejętności wykonywania pracy w sposób bezpieczny, niezbędnych do podjęcia i wykonywania pracy w danym zakładzie pracy i na określonym stanowisku pracy.

Znajomość przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy jest warunkiem niezbędnym do wykonywania pracy. Każdy pracodawca ma obowiązek zapewnić pracownikowi odbycie, odpowiedniego do rodzaju wykonywanej pracy szkolenia, w tym przekazać mu informacje i instrukcje dotyczące zajmowanego stanowiska pracy lub wykonywanej pracy. Obowiązek przeszkolenia podwładnych w zakresie zasad bezpieczeństwa i higieny pracy nałożony został na pracodawcę ustawą z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (t.j. Dz. . z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.).

Zgodnie z art. 2091 § 1 Kodeksu pracy, pracodawca jest obowiązany:

1.  zapewnić środki niezbędne do udzielania pierwszej pomocy w nagłych wypadkach, zwalczania pożarów i ewakuacji pracowników,
2.  wyznaczyć pracowników do:
    1.  udzielania pierwszej pomocy,
    2.  wykonywania działań w zakresie zwalczania pożarów i ewakuacji pracowników,
3.  zapewnić łączność ze służbami zewnętrznymi wyspecjalizowanymi w szczególności w zakresie udzielania pierwszej pomocy w nagłych wypadkach, ratownictwa medycznego oraz ochrony przeciwpożarowej.

Na podstawie art. 2091 § 2 ww. ustawy, działania, o których mowa w § 1, powinny być dostosowane do rodzaju i zakresu prowadzonej działalności, liczby zatrudnionych pracowników i innych osób przebywających na terenie zakładu pracy oraz rodzaju i poziomu występujących zagrożeń.

Liczba pracowników, o których mowa w § 1 pkt 2, ich szkolenie oraz wyposażenie powinny uwzględniać rodzaj i poziom występujących zagrożeń (art. 2091 § 3 cyt. ustawy).

Według art. 237³ § 1 Kodeksu pracy, nie wolno dopuścić pracownika do pracy, do której wykonywania nie posiada on wymaganych kwalifikacji lub potrzebnych umiejętności, a także dostatecznej znajomości przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy.

Stosownie do treści § 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy (t.j. Dz. U. z 2003 r. Nr 169, poz. 1650 ze zm.), rozporządzenie określa ogólnie obowiązujące przepisy bezpieczeństwa i higieny pracy w zakładach pracy, w szczególności dotyczące:

1.  obiektów budowlanych, pomieszczeń pracy i terenu zakładów pracy;
2.  procesów pracy;
3.  pomieszczeń i urządzeń higienicznosanitarnych.

Zgodnie z § 44 cytowanego wyżej rozporządzenia:

1.  Pracodawca jest obowiązany zapewnić pracownikom sprawnie funkcjonujący system pierwszej pomocy w razie wypadku oraz środki do udzielania pierwszej pomocy. W szczególności pracodawca powinien zapewnić:
    1.  punkty pierwszej pomocy w wydziałach (oddziałach), w których wykonywane są prace powodujące duże ryzyko wypadku lub związane z wydzielaniem się par, gazów albo pyłów substancji sklasyfikowanych jako niebezpieczne ze względu na ostre działanie toksyczne;
    2.  apteczki w poszczególnych wydziałach (oddziałach) zakładu pracy.
2.  Ilość, usytuowanie i wyposażenie punktów pierwszej pomocy i apteczek powinny być ustalone w porozumieniu z lekarzem sprawującym profilaktyczną opiekę zdrowotną nad pracownikami, z uwzględnieniem rodzajów i nasilenia występujących zagrożeń.
3.  Obsługa punktów i apteczek, o których mowa w ust. 1, na każdej zmianie powinna być powierzana wyznaczonym pracownikom, przeszkolonym w udzielaniu pierwszej pomocy.
4.  W punktach pierwszej pomocy i przy apteczkach, w widocznych miejscach, powinny być wywieszone instrukcje o udzielaniu pierwszej pomocy w razie wypadku oraz wykazy pracowników, o których mowa w ust. 3.
5.  Punkty pierwszej pomocy i miejsca usytuowania apteczek powinny być odpowiednio oznakowane, zgodnie z Polską Normą, i łatwo dostępne.

Szkolenia w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy nie mogą odbywać się w zupełnie dowolnej formie. Szczegółowe zasady organizacji i przeprowadzania szkoleń z tego zakresu zostały zawarte w rozporządzeniu Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 27 lipca 2004 r. w sprawie szkolenia w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy (Dz. U. Nr 180, poz. 1860 ze zm.), które – na podstawie § 1 – określa:

1.  szczegółowe zasady szkolenia w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy,
2.  zakres szkolenia,
3.  wymagania dotyczące treści i realizacji szkolenia,
4.  sposób dokumentowania szkolenia,
5.  przypadki, w których pracodawcy i pracownicy mogą być zwolnieni z określonych rodzajów szkolenia.

Stosownie do § 3 powyższego rozporządzenia, szkolenie zapewnia uczestnikom:

1.  zaznajomienie się z czynnikami środowiska pracy mogącymi powodować zagrożenia dla bezpieczeństwa i zdrowia pracowników podczas pracy oraz z odpowiednimi środkami i działaniami zapobiegawczymi;
2.  poznanie przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy w zakresie niezbędnym do wykonywania pracy w zakładzie pracy i na określonym stanowisku pracy, a także związanych z pracą obowiązków i odpowiedzialności w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy;
3.  nabycie umiejętności wykonywania pracy w sposób bezpieczny dla siebie i innych osób, postępowania w sytuacjach awaryjnych oraz udzielania pomocy osobie, która uległa wypadkowi.

Zgodnie z § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia, szkolenie może być organizowane przez pracodawców lub przez jednostki organizacyjne prowadzące działalność szkoleniową w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy, które zostały sprecyzowane w § 1a pkt 2 rozporządzenia, czyli m. in. osoby prawne lub fizyczne prowadzące działalność oświatową na zasadach określonych w przepisach o swobodzie działalności gospodarczej, które na zlecenie pracodawcy prowadzą działalność szkoleniową w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy.

Szkolenie jest prowadzone jako szkolenie wstępne i szkolenie okresowe (§ 6 rozporządzenia).

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że świadczone usługi szkoleniowe nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż prowadzona przez Pana firma nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Jednakże szkolenia: przeciwpożarowe, z zakresu pierwszej pomocy oraz bezpieczeństwa i higieny pracy, jako że służą nabyciu nowych kwalifikacji w ramach wykonywanego lub planowanego zawodu lub też służą podwyższeniu posiadanych już kwalifikacji i umiejętności w danym zawodzie, spełniają definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Wobec faktu, że przepisy Kodeksu pracy oraz rozporządzenia Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 27 lipca 2004 r. w sprawie szkolenia w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy, określają formy i zasady szkoleń dotyczących bezpieczeństwa i higieny pracy, podstawowej pierwszej pomocy przedmedycznej oraz ochrony przeciwpożarowej, świadczone przez Pana w tym zakresie szkolenia korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast czynności sporządzania instrukcji bezpieczeństwa pożarowego z planami ewakuacyjnymi, w związku z tym, że nie zostały objęte zwolnieniem, ani stawką preferencyjną na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do tej ustawy, podlegają opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponieważ w niniejszej sprawie mamy do czynienia z dostawą na rzecz jednostek ochrony przeciwpożarowej towarów wymienionych w poz. 129–134 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług, które są przeznaczone na cele ochrony przeciwpożarowej, zostały spełnione warunki wymienione w art. 41 ust. 10 tej ustawy, uprawniające do zastosowania dla tej dostawy preferencyjnej stawki podatku, o której mowa art. 41 ust. 10 ustawy, w wysokości 8%.

Ponadto należy wskazać, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii stawki obowiązującej przy świadczeniu na rzecz jednostek ochrony przeciwpożarowej usług przeglądu sprzętu przeciwpożarowego, ponieważ nie zadał Pan w tym zakresie stosownego zapytania.

Końcowo informuje się, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy – Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów. W związku z tym załączona do wniosku kserokopia opisu faktury nie była przedmiotem merytorycznej analizy, a oceny Pana stanowiska w sprawie dokonano wyłącznie na podstawie opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.