Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.634.2018.2.JO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-21
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste, nieodpłatnego przekazania nieruchomości, sprzedaży nieruchomości, wniesienia aportem nieruchomości do spółki celowej oraz prawa do odliczenia VAT z tytułu nabycia nieruchomości i otrzymanej nieruchomości w wyniku zamiany.
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności opodatkowane; nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zamiana
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 października 2018 r. (data wpływu 12 października 2018 r.) uzupełnionego pismem Strony z dnia 12 grudnia 2018 r,. (data wpływu 14 grudnia 2018 r.) będącego odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 29 listopada 2018 r. (skutecznie doręczonego Stronie w dniu 5 grudnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste jako świadczenia usług – **jest nieprawidłowe**,

*   opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego przekazania nieruchomości – **jest prawidłowe**,

*   opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe**,

*   opodatkowania podatkiem VAT wniesienia aportem nieruchomości do spółki celowej – **jest prawidłowe**,

*   prawa do odliczenia VAT z tytułu nabycia nieruchomości w celu wprowadzenia do Zasobu Skarbu Państwa – **jest prawidłowe**,

*   prawa do odliczenia podatku VAT tytuły otrzymania nieruchomości otrzymanej w wyniku zamiany – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste, nieodpłatnego przekazania nieruchomości, sprzedaży nieruchomości, wniesienia aportem nieruchomości do spółki celowej oraz prawa do odliczenia VAT z tytułu nabycia nieruchomości w celu wprowadzenia do Zasobu Skarbu Państwa i otrzymania nieruchomości otrzymanej w wyniku zamiany. Wniosek został uzupełniony pismem Strony z dnia 12 grudnia 2018 r,. (data wpływu 14 grudnia 2018 r.) będącego odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 29 listopada 2018 r. znak; 0114-KDIP1-1.4012.634.2018.1.JO.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest państwową osobą prawną w rozumieniu art. 9 pkt 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1870, z późn. zm.), powstałą na mocy ustawy.

Skarb Państwa powierzył Wnioskodawcy wykonywanie prawa własności i innych praw rzeczowych na jego rzecz w stosunku do mienia Skarbu Państwa , o którym mowa w art. 1 ust. 1 pkt 2, ustawy\`(...)\` oraz nieruchomości nabytych na rzecz Skarbu Państwa, o których mowa w art. 2 ust. 2. Mienie to stanowi Zasób Nieruchomości zwany dalej Zasobem.

Wnioskodawca, obejmując we władanie powierzone składniki mienia Skarbu Państwa, wykonuje we własnym imieniu prawa i obowiązki z nimi związane w stosunku do osób trzecich, jak również we własnym imieniu wykonuje związane z tymi składnikami obowiązki publicznoprawne.

Do zadań Wnioskodawcy należy m.in.: gospodarowanie nieruchomościami wchodzącymi w skład Zasobu na zasadach określonych w ustawie; tworzenie warunków do zwiększania dostępności mieszkań, w szczególności przez wykorzystywanie nieruchomości wchodzących w skład Zasobu do realizacji inwestycji mieszkaniowych i mieszkań o czynszu normowanym; podejmowanie działań w celu realizacji, na nieruchomościach wchodzących w skład Zasobu, inwestycji mieszkaniowych; tworzenie warunków ułatwiających powstawanie mieszkań; finansowanie lub współfinansowanie, na nieruchomościach wchodzących w skład Zasobu, realizacji uzbrojenia technicznego terenu lub podejmowanie innych działań ułatwiających taką realizację; przygotowanie nieruchomości wchodzących w skład Zasobu, w szczególności podejmowanie działań podnoszących walory gospodarcze tych nieruchomości, w tym działań, których wynikiem będzie przygotowanie nieruchomości do zabudowy przez podział nieruchomości lub scalenie adekwatnie do jej przyszłej funkcji lub zrealizowanie uzbrojenia technicznego; podejmowanie działań w celu zapewnienia, że nieruchomości przeznaczone przez Wnioskodawcę pod budownictwo mieszkaniowe mogą być zabudowane budynkami mieszkaniowymi, a następnie użytkowane w sposób prawidłowy i niezagrażający bezpieczeństwu oraz zdrowiu mieszkańców.

Wnioskodawca może, za zgodą ministra właściwego do spraw budownictwa, planowania i zagospodarowania przestrzennego oraz mieszkalnictwa, w celu realizacji zadań, tworzyć spółki celowe.

Wnioskodawca na mocy ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. \`(...)\` (Dz. U. z dnia 11 sierpnia 2017 r. poz. 1529 z późn. zm.), jako państwowa osoba prawna na rzecz Skarbu Państwa zarządza Zasobem nieruchomości Skarbu Państwa w celu tworzenia na tych nieruchomościach warunków do zwiększania dostępności mieszkań w ramach rządowego programu M\`(...)\`. Działania Wnioskodawcy dotyczą wykorzystywania nieruchomości wchodzących w skład Zasobu Skarbu Państwa do realizacji inwestycji mieszkaniowych w ramach programu M\`(...)\` m.in. poprzez: finansowanie lub współfinansowanie na nieruchomościach wchodzących w skład Zasobu, realizacji uzbrojenia technicznego terenu lub podejmowanie innych działań ułatwiających realizację takich inwestycji; przygotowanie nieruchomości wchodzących w skład Zasobu do realizacji programu M\`(...)\`, w szczególności podejmowanie działań podnoszących walory gospodarcze tych nieruchomości, w tym działań, których wynikiem będzie przygotowanie nieruchomości do zabudowy przez podział nieruchomości lub scalenie adekwatnie do jej przyszłej funkcji; podejmowanie działań w celu zapewnienia, że nieruchomości, którymi na rzecz Skarbu Państwa zarządza X. mogą być zabudowane budynkami mieszkaniowymi w ramach programu M\`(...)\`, a następnie użytkowane w sposób prawidłowy i niezagrażający bezpieczeństwu oraz zdrowiu mieszkańców.

Opis zdarzeń przyszłych:

1.  Nieruchomość Skarbu Państwa będąca w Zasobie zarządzanym przez X., protokolarnie zostaje oddana w użytkowanie wieczyste podmiotowi prawa handlowego lub jednostce samorządu terytorialnego w celu realizacji na tej nieruchomości inwestycji mieszkaniowej.
2.  X. przekazuje nieodpłatnie jednostce samorządu terytorialnego nieruchomość Skarbu Państwa w celu realizacji na tej nieruchomości inwestycji mieszkaniowej.
3.  Nieruchomość Skarbu Państwa będąca w Zasobie zarządzanym przez X., zostaje sprzedana podmiotowi prawa handlowego lub spółce z udziałem jednostki samorządu terytorialnego w celu realizacji na tej nieruchomości inwestycji mieszkaniowej.
4.  Nieruchomość Skarbu Państwa będąca w Zasobie zarządzanym przez X., zostaje wniesiona aportem do spółki celowej utworzonej z jednostką samorządu terytorialnego w celu realizacji na tej nieruchomości inwestycji mieszkaniowej.
5.  X. kupuje nieruchomość i wprowadza ją do Zasobu Skarbu Państwa.
6.  X. wymienia z innym podmiotem prawa handlowego lub jednostką samorządu terytorialnego nieruchomości i otrzymaną w wyniku wymiany nieruchomość wprowadza do Zasobu Skarbu Państwa.

W piśmie z dnia 12 grudnia 2018 r. Wnioskodawca

1.  w odpowiedzi na pytanie: _czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości (wskazanej we wniosku w opisie zdarzeń przyszłych w pkt 2) przekazanej nieodpłatnie jednostce samorządu terytorialnego w celu realizacji inwestycji mieszkaniowej_ wskazał, że Wnioskodawca jako państwowa osoba prawna, działająca na mocy ustawy\`(...)\` w celu realizacji zadań opisanych w ustawie, przejmuje nieodpłatnie nieruchomość gruntową od Starostwa, O. (O.) lub Agencji (A.). Przejęcie nieruchomości następuje na podstawie protokołu. W dokumentach, na podstawie których przejmowana jest nieruchomość podatek VAT nie jest naliczany. Przejętą nieruchomość, Wnioskodawcy na podstawie ustawy\`(...)\`, nieodpłatnie przekazuje jednostce samorządu terytorialnego w celu realizacji na tej nieruchomości inwestycji budownictwa mieszkaniowego. Przy nieodpłatnym przekazaniu nieruchomości podatek VAT jest nienależny. Nie ma zatem obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W innym przypadku na mocy ustawy\`(...)\`, Prezes X. ogłasza w Biuletynie Informacji Publicznej przetarg na zawarcie umowy o oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości nieodpłatnie przejętej od Starostwa, O. lub A. Jednym z warunków oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste będzie wybudowanie na niej mieszkań na wynajem lub domów jednorodzinnych. Do wnoszonej, przez podmiot lub osobę wybraną w przetargu, opłaty użytkowania wieczystego należny będzie podatek VAT. Nie występuje zatem obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż nie było naliczenia podatku.
2.  w odpowiedzi na pytanie: czy nabycie nieruchomości (_wskazanej we wniosku w opisie zdarzenia przyszłego w pkt 5) było udokumentowane fakturą oraz jaką stawkę podatku VAT wskazano na tej fakturze_ wskazał, że nabycie nieruchomości wskazanej we wniosku w opisie zdarzenia przyszłego w pkt 5 nastąpi na podstawie Aktu Notarialnego. W przypadku nabycia nieruchomości od podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, nabycie udokumentowane będzie Aktem Notarialnym oraz fakturą, w przypadku nabycia nieruchomości od osoby nieprowadzącej działalności gospodarczej, nabycie udokumentowane będzie tylko Aktem Notarialnym. Stawka podatku VAT lub zwolnienie z podatku przy nabyciu będzie adekwatna do przedmiotu nabycia (rodzaju gruntu), podmiotu sprzedającego (podatnik czynny, podmiot zwolniony).
3.  w odpowiedzi na pytanie: czy nieruchomości (_wskazane we wniosku w opisie zdarzeń przyszłych w pkt 6) otrzymane w wyniku wymiany z innymi podmiotami były udokumentowane fakturami oraz jaką stawkę podatku VAT wskazano na tych fakturach_ wskazał, że otrzymanie przez Wnioskodawcę nieruchomości w wyniku zamiany na podstawie art. 66 ustawy\`(...)\` może być udokumentowane Aktami Notarialnymi wymiany gruntu jak również oprócz Aktu Notarialnego może być udokumentowane fakturami z zastosowaną odpowiednią stawką VAT lub objęte zwolnieniem z VAT w zależności od podmiotów zamiany (zwolnienie podmiotowe ) i/lub rodzaju zamiany przedmiotu (zwolnienie lub stawka VAT w zależności od przedmiotu zamiany).
4.  w odpowiedzi na pytanie: _czy nieruchomości (wskazane we wniosku w opisie zdarzeń przyszłych w pkt 5 i 6) służą czynnościom opodatkowanym_ wskazał, że nieruchomości wskazane we wniosku w opisie zdarzeń przyszłych w pkt 5 i 6 służyć mają realizacji na tych nieruchomościach zadań określonych w art. 5 ust. 1 ustawy \`(...)\` (Dz. U. z 2017 r. poz. 1529, 2161, z 2018 r. poz. 756, 1496, 1716). Zadania te polegały będą m.in. na:
    *   tworzeniu na tych nieruchomościach warunków do zwiększania dostępności mieszkań, w szczególności przez wykorzystywanie tych nieruchomości do realizacji inwestycji mieszkaniowych w tym wchodzących w skład mieszkaniowego zasobu gminy czy też społecznego budownictwa czynszowego rozumianego jako budownictwo mieszkaniowe, w przypadku którego spełniane są łącznie następujące warunki:
        1.  dostęp do lokali mieszkalnych odbywa się na zasadach nierynkowych na podstawie kryteriów określonych przez organy władzy publicznej,
        2.  na etapie budowy, przebudowy lub użytkowania budynków podmioty realizujące inwestycje korzystają ze wsparcia środkami X. lub publicznymi,
        3.  inwestycja jest realizowane przez podmioty, których głównym celem działania nie jest osiągnięcie zysku;
    *   finansowaniu lub współfinansowaniu, na tych nieruchomościach realizacji uzbrojenia technicznego terenu lub podejmowaniu innych działań ułatwiających taką realizację;
    *   podejmowaniu działań podnoszących walory gospodarcze tych nieruchomości, w tym działań, których wynikiem będzie przygotowanie tych nieruchomości do zabudowy przez podział nieruchomości lub scalenie adekwatnie do przyszłej funkcji nieruchomości;
    *   podejmowaniu działań w celu zapewnienia, że nieruchomości te mogą być zabudowane budynkami mieszkaniowymi, a następnie użytkowane w sposób prawidłowy i niezagrażający bezpieczeństwu oraz zdrowiu mieszkańców.

Nieruchomości wskazane we wniosku w opisie zdarzeń przyszłych w pkt 5 i 6 służyć będą zatem realizacji usług w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek, dostawie terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane przeznaczonych pod zabudowę, dostawie obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, zatem służyć będą czynnościom nieopodatkowanym. W innych sytuacjach nieruchomości te służyć będą dostawie terenów niezabudowanych budowlanych przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową, a także obiektów budownictwa mieszkaniowego, które mają być zasiedlone lub zamieszkane po raz pierwszy, tak więc czynnościom opodatkowanym. Jednakże dokonywane na tych nieruchomości usługi budownictwa, zaliczane będą do programu mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym M\`(...)\`.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy czynność opisana w opisie zdarzeń przyszłych w pkt 1 podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT )?
2.  Czy czynność opisana w opisie zdarzeń przyszłych w pkt 2 podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT )?
3.  Czy czynność opisana w opisie zdarzeń przyszłych w pkt 3 podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ( VAT)?
4.  Czy czynność opisana w opisie zdarzeń przyszłych w pkt 4 podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ( VAT)?
5.  Czy czynność opisana w opisie zdarzeń przyszłych w pkt 5 podlega odliczeniu podatku VAT?
6.  Czy czynność opisana w opisie zdarzeń przyszłych w pkt 6 podlega odliczeniu podatku VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie podatku od towarów i usług:

Ad. 1

Wnioskodawca gospodaruje zasobem nieruchomości Skarbu Państwa wykonując zadania określone w ustawie o X.. Prawo użytkowania wieczystego gruntu jest prawem rzeczowym, którego treść i granice określone zostały zasadniczo w przepisach kodeksu cywilnego oraz ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2000 r., Nr 46, poz. 543 z późn. zm.). Zgodnie z ustawą o X. Wnioskodawca może oddać w użytkowanie wieczyste nieruchomość wchodzącą w skład zasobu. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535), przez dostawę towarów rozumie się co do zasady przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste nie mieści się w zakresie definicji dostawy towarów, zawartej w art. 7 ust. 1 ww. ustawy, nie daje bowiem praw do rozporządzania gruntem jak właściciel, ani nie zostało wymienione pośród praw wskazanych w tym przepisie. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Ponieważ oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste jest świadczeniem na rzecz innego podmiotu i nie jest dostawą towarów, uznać należy, że jest ono świadczeniem usług w rozumieniu przepisu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

Artykuł 15 ust. 1 ww. ustawy o podatku VAT stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Przeniesienie prawa użytkowania wieczystego oraz ustalenie opłat odbywa się na podstawie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2000 r. Nr 46, poz. 543 z późn. zm.).Według art. 27 tej ustawy sprzedaż nieruchomości albo oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego. Oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa w drodze umowy wymaga wpisu w księdze wieczystej. Artykuł 71 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne. Zgodnie z ust. 4 ww. przepisu opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego w terminie do dnia 31 marca każdego roku z góry za dany rok. Obowiązek płacenia rocznej opłaty obciąża każdego użytkownika wieczystego bez względu na to, czy prawo użytkowania wieczystego nabył bezpośrednio od Skarbu Państwa, czy też od osoby której to prawo przysługiwało. Opłaty roczne za użytkowanie wieczyste są zobowiązaniami cywilno-prawnymi uiszczanymi bez wezwania na rzecz właściciela gruntu. Zatem w zakresie opłat za usługi wieczystego użytkowania gruntu, Strony nie dotyczy wyłączenie, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Podatnikiem z tytułu tych opłat jest użytkownik wieczysty, a płatnikiem odprowadzającym podatek będzie X.

W przypadku oddania w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowych, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności poszczególnych opłat pobieranych z tego tytułu (§ 3a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - Dz.U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm. - Dz. U. Nr 154, poz. 1541).

Ad. 2

Wnioskodawca przekazuje nieruchomość Skarbu Państwa na cele budowy mieszkań. Wnioskodawca nie poniósł nakładów na opisaną nieruchomość. Transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów na terytorium kraju,
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, co do zasady, podlega tylko taka dostawa towarów, która ma charakter odpłatny.

Zatem, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel), a także wszelkie inne darowizny, pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości bądź w części.

Powyższe oznacza, że darowiznę uznaje się za odpłatną dostawę towarów, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich nabyciem, importem lub wytworzeniem.

W konsekwencji niespełnienie powyższego warunku jest podstawą do traktowania nieodpłatnego przekazania towarów (w tym darowizny) - w świetle brzmienia art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy - jako wyłączonego spod zakresu działania ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem w przypadku zawarcia umowy darowizny nieruchomości w formie aktu notarialnego, dokonanej przez Wnioskodawcę, na którą to nieruchomość Wnioskodawca nie poniósł nakładów czynność ta nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy, a tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przypadku jeśli umowa darowizny będzie dotyczyła nieruchomości, na którą Wnioskodawca poniósł nakłady i Wnioskodawcy w tej sytuacji przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości bądź w części, wówczas czynność takiej darowizny będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 3

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów na terytorium kraju,
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, co do zasady, podlega tylko taka dostawa towarów, która ma charakter odpłatny.

Zatem sprzedaż nieruchomości gruntowej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, o ile sam przedmiot nie jest zwolniony z opodatkowania.

Ad. 4

Przedmiotem opodatkowania jest, zgodnie z ustawą regulującą zasady dotyczące VAT, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Wniesienie aportu w postaci nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych. Oznacza to, że czynność wniesienia aportu rodzi obowiązek podatkowy wyłącznie wówczas, gdy wnoszącym wkład jest podatnik VAT.

Od strony przedmiotowej wniesienie aportu będzie podlegało opodatkowaniu VAT, jeśli przedmiotem wkładu będzie nieruchomość gruntowa budowlana, natomiast wniesienie aportu w postaci gruntów rolnych nie będzie rodziło obowiązku podatkowego.

Ad. 5

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem jeśli zakup gruntu będzie służył działalności opodatkowanej podatkiem VAT, możliwe jest odliczenie od tego zakupu podatku VAT. Podatek można odliczyć także od innych wydatków związanych z kupnem gruntu, jeśli ich poniesienie udokumentowane jest odpowiednimi fakturami.

Wnioskodawca zatem zakupując nieruchomość gruntową budowlaną ma prawo odliczyć VAT od tej transakcji w pełnej wysokości.

Ad. 6

Wnioskodawca wymienia grunty z innymi podmiotami.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów na terytorium kraju,
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, co do zasady, podlega tylko taka dostawa towarów, która ma charakter odpłatny.

Zatem, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel). Jednocześnie zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem jeśli zakup gruntu będzie służył działalności opodatkowanej podatkiem VAT, możliwe jest odliczenie od tego zakupu podatku VAT.

Wnioskodawca naliczy podatek VAT od ceny gruntu przekazywanego i będzie mógł odliczyć naliczony podatek VAT od ceny gruntu przejmowanego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie opodatkowania podatkiem VAT oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste jako świadczenia usług,

*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego przekazania nieruchomości,

*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości,

*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wniesienia aportem nieruchomości do spółki celowej,

*   **prawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia VAT z tytułu nabycia nieruchomości w celu wprowadzenia do Zasobu Skarbu Państwa,

*   **prawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT tytuły otrzymania nieruchomości otrzymanej w wyniku zamiany.

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Natomiast, przez świadczenie usług – w myśl art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Prawo wieczystego użytkowania jest prawem rzeczowym, którego treść i granice określone zostały w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.).

Z regulacji zawartych w Kodeksie cywilnym wynika, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Jak wynika z art. 232 § 1 Kodeksu cywilnego, grunty stanowiące własność Skarbu Państwa a położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym, i osobom prawnym.

W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego, w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

W myśl natomiast art. 238 Kodeksu cywilnego, wieczysty użytkownik uiszcza przez czas trwania swego prawa opłatę roczną.

Powyższe przepisy, a także przepisy art. 235 oraz art. 237 Kodeksu cywilnego, kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i § 2 ww. ustawy) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu oraz w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela. W świetle powołanego przepisu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów.

Ustanowienie prawa użytkowania wieczystego oraz ustalenie opłat odbywa się na podstawie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r., poz. 121, z późn. zm.).

W oparciu o art. 4 pkt 3b ustawy o gospodarce nieruchomościami, zbywanie nieruchomości jest rozumiane jako dokonywanie czynności prawnych, na podstawie których następuje przeniesienie własności nieruchomości lub przeniesienie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej albo oddanie jej w użytkowanie wieczyste.

Stosownie do art. 71 ust. 1-4 ustawy o gospodarce nieruchomościami, za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne. Pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste. Pierwszą opłatę za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze bezprzetargowej można rozłożyć na oprocentowane raty. W sprawach tych stosuje się odpowiednio przepis art. 70 ust. 2-4. Opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego, w terminie do dnia 31 marca każdego roku, z góry za dany rok. Opłaty rocznej nie pobiera się za rok, w którym zostało ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Właściwy organ, na wniosek użytkownika wieczystego złożony nie później niż 14 dni przed upływem terminu płatności, może ustalić inny termin zapłaty, nieprzekraczający danego roku kalendarzowego.

Zgodnie z wcześniej powołanym art. 238 Kodeksu cywilnego, to „użytkownik wieczysty uiszcza opłaty roczne”, a nie tylko pierwszy użytkownik wieczysty, który nabywa prawo do użytkowania wieczystego w trybie umowy o oddanie gruntu w użytkowanie. Zatem z powyższego wynika, że przeniesienie prawa użytkowania wieczystego powoduje przejście obowiązku dalszego świadczenia na nabywcę prawa.

Zobowiązanym do opodatkowania w przypadku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste jest właściciel, tj. Skarb Państwa lub też jednostka samorządu terytorialnego.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia, czy w sytuacji, gdy Nieruchomość Skarbu Państwa będącą w Zasobie zarządzanym przez Wnioskodawcę, protokolarnie oddaną w użytkowanie wieczyste podmiotowi prawa handlowego lub jednostce samorządu terytorialnego w celu realizacji na tej nieruchomości inwestycji będzie czynnością podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wynika z powołanych przepisów prawa, oddanie – za wynagrodzeniem – nieruchomości w użytkowanie wieczyste gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy czynność oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste gruntu nie stanowi zatem świadczenia usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest państwową osobą prawną w rozumieniu art. 9 pkt 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych\`(...)\`.

Skarb Państwa powierzył Wnioskodawcy wykonywanie prawa własności i innych praw rzeczowych na jego rzecz w stosunku do mienia Skarbu Państwa , o którym mowa w art. 1 ust. 1 pkt 2, ustawy\`(...)\` oraz nieruchomości nabytych na rzecz Skarbu Państwa, o których mowa w art. 2 ust. 2. Mienie to stanowi Zasób Nieruchomości zwany dalej Zasobem.

Wnioskodawca, obejmując we władanie powierzone składniki mienia Skarbu Państwa, wykonuje we własnym imieniu prawa i obowiązki z nimi związane w stosunku do osób trzecich, jak również we własnym imieniu wykonuje związane z tymi składnikami obowiązki publicznoprawne.

Do zadań Wnioskodawcy należy m.in.: gospodarowanie nieruchomościami wchodzącymi w skład Zasobu na zasadach określonych w ustawie; tworzenie warunków do zwiększania dostępności mieszkań, w szczególności przez wykorzystywanie nieruchomości wchodzących w skład Zasobu do realizacji inwestycji mieszkaniowych i mieszkań o czynszu normowanym; podejmowanie działań w celu realizacji, na nieruchomościach wchodzących w skład Zasobu, inwestycji mieszkaniowych; tworzenie warunków ułatwiających powstawanie mieszkań; finansowanie lub współfinansowanie, na nieruchomościach wchodzących w skład Zasobu, realizacji uzbrojenia technicznego terenu lub podejmowanie innych działań ułatwiających taką realizację; przygotowanie nieruchomości wchodzących w skład Zasobu, w szczególności podejmowanie działań podnoszących walory gospodarcze tych nieruchomości, w tym działań, których wynikiem będzie przygotowanie nieruchomości do zabudowy przez podział nieruchomości lub scalenie adekwatnie do jej przyszłej funkcji lub zrealizowanie uzbrojenia technicznego; podejmowanie działań w celu zapewnienia, że nieruchomości przeznaczone przez Wnioskodawcę pod budownictwo mieszkaniowe mogą być zabudowane budynkami mieszkaniowymi, a następnie użytkowane w sposób prawidłowy i niezagrażający bezpieczeństwu oraz zdrowiu mieszkańców.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. \`(...)\` (Dz. U. z 2017 r. poz. 1529, zpóźn. zm.), Wnioskodawca jest państwową osobą prawną w rozumieniu art. 9 pkt 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1870, z późn. zm.). Natomiast w myśl art. 4 ust. 3 ww. ustawy, X. działa na podstawie ustawy i statutu.

Skarb Państwa powierza X. wykonywanie prawa własności i innych praw rzeczowych na jego rzecz w stosunku do mienia, o którym mowa w art. 1 ust. 1 pkt 2, oraz nieruchomości nabytych na rzecz Skarbu Państwa, o których mowa w art. 2 ust. 2 (art. 4 ust. 4 ustawy \`(...)\`).

X., obejmując we władanie powierzone składniki mienia Skarbu Państwa, wykonuje we własnym imieniu prawa i obowiązki z nimi związane w stosunku do osób trzecich, jak również we własnym imieniu wykonuje związane z tymi składnikami obowiązki publicznoprawne (art. 4 ust. 5 cyt. ustawy).

W myśl art. 4 ust. 6 ww. ustawy, Minister właściwy do spraw budownictwa, planowania i zagospodarowania przestrzennego oraz mieszkalnictwa w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw finansów publicznych nadaje X., w drodze rozporządzenia, statut, mając na względzie potrzebę zapewnienia sprawnego działania X., właściwego wykorzystania środków publicznych zgromadzonych i gospodarowanych przez X. w celu realizacji jego zadań ustawowych oraz zgodności działalności X. z przepisami o finansach publicznych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy \`(...)\`, do zadań X. należy:

1.  gospodarowanie nieruchomościami wchodzącymi w skład Zasobu na zasadach określonych w ustawie;
2.  tworzenie warunków do zwiększania dostępności mieszkań, w szczególności przez wykorzystywanie nieruchomości wchodzących w skład Zasobu do realizacji inwestycji mieszkaniowych i mieszkań o czynszu normowanym;
3.  podejmowanie działań w celu realizacji, na nieruchomościach wchodzących w skład Zasobu, inwestycji mieszkaniowych;
4.  tworzenie warunków ułatwiających powstawanie mieszkań socjalnych lub współfinansowanie powstawania mieszkań socjalnych;
5.  tworzenie warunków do poprawy funkcjonowania społecznego budownictwa czynszowego, o którym mowa w art. 27 ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji (Dz. U. z 2017 r. poz. 1023);
6.  finansowanie lub współfinansowanie, na nieruchomościach wchodzących w skład Zasobu, realizacji uzbrojenia technicznego terenu lub podejmowanie innych działań ułatwiających taką realizację;
7.  przygotowanie nieruchomości wchodzących w skład Zasobu, w szczególności podejmowanie działań podnoszących walory gospodarcze tych nieruchomości, w tym działań, których wynikiem będzie przygotowanie nieruchomości do zabudowy przez podział nieruchomości lub scalenie i podział nieruchomości adekwatny do jej przyszłej funkcji lub zrealizowanie uzbrojenia technicznego;
8.  podejmowanie działań w celu zapewnienia, że nieruchomości przeznaczone przez X. pod budownictwo mieszkaniowe mogą być zabudowane budynkami mieszkaniowymi, a następnie użytkowane w sposób prawidłowy i niezagrażający bezpieczeństwu oraz zdrowiu mieszkańców;
9.  udzielanie, na zasadach określonych w odrębnych ustawach, w oparciu o przychody X., w tym środki finansowe pochodzące z odpłatnego zbycia nieruchomości wchodzących w skład Zasobu, finansowego wsparcia zwiększającego dostępność mieszkań dla gospodarstw domowych.

W analizowanej sprawie na tle powołanych wyżej przepisów prawa należy stwierdzić, że oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości przez Wnioskodawcę jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną). Dla zamierzonej czynności Wnioskodawca będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast ww. czynność w świetle ustawy o podatku od towarów i usług – jak już tut. Organ stwierdził – będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy, podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, że oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości nie jest dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, lecz świadczeniem usług objętym opodatkowaniem na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 2

Wnioskodawca, wskazał również sytuację, gdy Wnioskodawca przekazuje nieodpłatnie jednostce samorządu terytorialnego nieruchomość Skarbu Państwa w celu realizacji na tej nieruchomości inwestycji mieszkaniowej. W celu realizacji zadań opisanych w ustawie, Wnioskodawca przejmuje nieodpłatnie nieruchomość gruntową od Starostwa, O. (O.) lub Agencji (A.). Przejęcie nieruchomości następuje na podstawie protokołu. W dokumentach, na podstawie których przejmowana jest nieruchomość podatek VAT nie jest naliczany. Przejętą nieruchomość, Wnioskodawca na podstawie ustawy \`(...)\`, nieodpłatnie przekazuje jednostce samorządu terytorialnego w celu realizacji na tej nieruchomości inwestycji budownictwa mieszkaniowego. Przy nieodpłatnym przekazaniu nieruchomości podatek VAT jest nienależny. Nie ma zatem obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W innym przypadku na mocy ustawy\`(...)\`, Prezes X. ogłasza w Biuletynie Informacji Publicznej przetarg na zawarcie umowy o oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości nieodpłatnie przejętej od Starostwa, O. lub A.. Jednym z warunków oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste będzie wybudowanie na niej mieszkań na wynajem lub domów jednorodzinnych.

Do wnoszonej, przez podmiot lub osobę wybraną w przetargu, opłaty użytkowania wieczystego należny będzie podatek VAT. Nie występuje zatem obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż nie było naliczenia podatku.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia, czy ww. czynność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT są czynności odpłatne, natomiast nieodpłatne dostawy towarów i świadczenie usług, co do zasady nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, za wyjątkiem ściśle określonych sytuacji, wskazanych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy.

I tak, na mocy art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zatem, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, a także wszelkie inne darowizny, z którymi wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, jedynie wówczas, gdy podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

W konsekwencji niespełnienie ww. warunku jest podstawą do traktowania nieodpłatnego przekazania towarów – w świetle brzmienia art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – jako wyłączonego spod zakresu działania ustawy, bez względu na cel, na który zostały one przekazane.

W przedmiotowej sprawie istotne jest, że Wnioskodawcy – jak wskazano we wniosku – przy nabyciu nieruchomości przekazywanej na rzecz jednostek samorządu terytorialnego w celu realizacji inwestycji budowlanej, nie przysługiwało w żadnym zakresie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem czynność nieodpłatnego przekazania przez Wnioskodawcę nieruchomości (w zakresie wskazanym we wniosku) nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W analizowanej sprawie nie zostały bowiem spełnione warunki określone w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy, dające podstawę do uznania nieodpłatnego przekazania wskazanego we wniosku towaru (nieruchomości) za czynność zrównaną z odpłatną dostawą towarów.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Ponadto, przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również kwestia, czy w sytuacji, gdy nieruchomość Skarbu Państwa będąca w Zasobie zarządzanym przez Wnioskodawcę, zostaje sprzedana podmiotowi prawa handlowego lub spółce z udziałem jednostki samorządu terytorialnego w celu realizacji na tej nieruchomości inwestycji mieszkaniowej, będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Pojęcie sprzedaży zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 22 ustawy, zgodnie z którym pod pojęciem sprzedaży rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Przy czym, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Nieruchomościami w myśl art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części tych budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zatem, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Natomiast z treści przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

W konsekwencji, odpłatna sprzedaż nieruchomości Skarbu Państwa będącej w Zasobie zarządzanym przez Wnioskodawcę będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy) jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Należy bowiem wskazać, że przedmiotowa transakcja będzie dotyczyła towaru w rozumieniu ustawy (art. 2 pkt 6 ustawy) oraz będzie dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług (o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy).

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 4

Nieruchomość Skarbu Państwa będąca w Zasobie zarządzanym przez Wnioskodawcę, zostaje wniesiona aportem do spółki celowej utworzonej z jednostką samorządu terytorialnego w celu realizacji na tej nieruchomości inwestycji mieszkaniowej.

W związku z tym Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy ww. czynność wniesienia nieruchomości aportem do spółki celowej podlega podatkowaniu podatkiem VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 7 ust. 1 ustawy \`(...)\`, X. może, za zgodą Ministra właściwego do spraw budownictwa, planowania i zagospodarowania przestrzennego oraz mieszkalnictwa, w celu realizacji zadań, o których mowa w art. 5 ust. 1, tworzyć spółki celowe. Spółki, o których mowa w ust. 1, X. może tworzyć wyłącznie z jednostkami samorządu terytorialnego, a ich wspólnikami, udziałowcami lub akcjonariuszami mogą być wyłącznie X., jednostki samorządu terytorialnego lub związki jednostek samorządu terytorialnego (art. 7 ust. 2 ww. ustawy).

Natomiast aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aport pieniężny), rzeczy lub prawa (aport rzeczowy) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W analizowanej sprawie czynność wniesienia aportem nieruchomości Skarbu Państwa będącej w Zasobie zarządzanym przez Wnioskodawcę do spółki celowej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy), gdyż spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 7 ust. 1 ustawy. Należy bowiem wskazać, że przedmiotowa transakcja będzie dotyczyła towaru w rozumieniu ustawy (art. 2 pkt 6 ustawy) oraz będzie dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług (o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy).

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że wniesienie aportu będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należy uznać za prawidłowe.

Ad. 5

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia prawa do odliczenia podatku VAT w związku z zakupem nieruchomości, które Wnioskodawca wprowadza do Zasobu Skarbu Państwa.

Podstawowe uprawnienie podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarte zostało w art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wynika z opisu sprawy nabycie nieruchomości nastąpi na podstawie Aktu Notarialnego. W przypadku nabycia nieruchomości od podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, nabycie udokumentowane będzie Aktem Notarialnym oraz fakturą, w przypadku nabycia nieruchomości od osoby nieprowadzącej działalności gospodarczej, nabycie udokumentowane będzie tylko Aktem Notarialnym. Stawka podatku VAT lub zwolnienie z podatku przy nabyciu będzie adekwatna do przedmiotu nabycia (rodzaju gruntu), podmiotu sprzedającego (podatnik czynny, podmiot zwolniony). Zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy, nieruchomości, które Wnioskodawca zamierza kupić i wprowadzić do Zasobu Skarbu Państwa, służyć będą zarówno czynnościom opodatkowanym, jak również czynnościom nieopodatkowanym.

Zatem, mając na uwadze przywołane przepisy prawa oraz okoliczności przedstawione we wniosku, należy uznać, że w sytuacji, gdy nabycie nieruchomości przez Wnioskodawcę celem wprowadzenia jej do Zasobu Skarbu Państwa będzie miało związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, oraz nieruchomość ta będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych, to Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Natomiast, w przypadku gdy ww. nieruchomość będzie wykorzystywana do czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku VAT na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, z uwagi na zaistnienie negatywnych przesłanek zawartych w art. 88 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 6

Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy w odniesieniu do sytuacji, gdy Wnioskodawca wymienia z innym podmiotem prawa handlowego lub jednostką samorządu terytorialnego nieruchomości i otrzymaną w wyniku wymiany nieruchomość wprowadza do Zasobu Skarbu Państwa, przysługuje mu prawo do doliczenia podatku VAT z tytułu dokonania wymiany nieruchomości wprowadzonej do Zasobu Skarbu Państwa.

Zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy, nieruchomości, które Wnioskodawca nabędzie w związku z zamianą, służyć będą zarówno czynnościom opodatkowanym, jak również czynnościom nieopodatkowanym.

Jak już wskazano, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 603 Kodeksu cywilnego, przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy. Przepis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży. Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 158 ww. ustawy Kodeks cywilny, umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione. Zatem umowa przeniesienia własności nieruchomości (również w drodze zamiany) jest czynnością cywilnoprawną. Z uwagi na powyższe przepisy należy stwierdzić, że umowa zamiany towarów na gruncie podatku od towarów i usług jest niczym innym jak dwiema odpłatnymi dostawami towarów.

Z powyższego wynika, że przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy zamiany stanowi odpłatną dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji należy stwierdzić, że skoro czynność zamiany nieruchomości, która zostaje wprowadzona do Zasobu Skarbu Państwa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT oraz nieruchomość ta będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, pod warunkiem niezaistnienia negatywnych przesłanek zawartych w art. 88 ustawy. Natomiast, w przypadku gdy ww. nieruchomość będzie wykorzystywana do czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku VAT na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, z uwagi na zaistnienie negatywnych przesłanek zawartych w art. 88 ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie należy uznać za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności wskazanych w opisie zdarzeń przyszłych (pkt 1-6) oraz prawa do odliczenia podatku VAT (pkt 5-6). Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, w tym kwestia określenia wysokości stawki podatku VAT, czy zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla ww. czynności opasanych w zdarzeniach przyszłych w pkt 1-6 wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.