Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.227.2018.1.MBD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-08
Teza: Dotyczy ustalenia, czy: - wymienione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Koszty B+R za wyjątkiem kosztów czynszu stanowią i będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 uCIT, - przedstawione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Koszty B+R za wyjątkiem kosztów czynszu podlegają i będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 uCIT.
Słowa kluczowe: koszt-koszty kwalifikowane; odliczenia; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 marca 2018 r. (data wpływu 3 kwietnia 2018 r.), uzupełniony 10 maja 2018 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy:

*   wymienione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Koszty B+R za wyjątkiem kosztów czynszu stanowią i będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 uCIT:
    *   w części dot. kosztów poniesionych w związku prowadzoną działalnością B+R, na wynagrodzenia współpracowników działających w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest **nieprawidłowe,** 
    *   w pozostałej części jest **prawidłowe.**
*   przedstawione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Koszty B+R za wyjątkiem kosztów czynszu podlegają i będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 uCIT:
    *   w części dot. kosztów poniesionych w związku prowadzoną działalnością B+R, na wynagrodzenia współpracowników działających w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest **nieprawidłowe,** 
    *   w pozostałej części jest **prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy:

*   wymienione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Koszty B+R za wyjątkiem kosztów czynszu stanowią i będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 uCIT,
*   przedstawione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Koszty B+R za wyjątkiem kosztów czynszu podlegają i będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 uCIT.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 2 maja 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.150.2018.1.MBD wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 10 maja 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujące stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Spółka z o.o. (dalej: ,.Spółka”, „Wnioskodawca”) posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca jest twórcą i producentem innowacyjnych rozwiązań dedykowanych dla sieci ciepłowniczych, energetycznych, wodociągowych oraz gazowniczych itp. Obejmują one zarówno urządzenia odczytujące i transmitujące dane z dowolnego typu ciepłomierzy, wodomierzy, liczników energii elektrycznej oraz węzłowych urządzeń zarządzających, jak również systemowe aplikacje informatyczne. Spółka prowadzi działalność m.in. w zakresie:

*   tworzenia oraz produkcji elektronicznych urządzeń odczytujących i transmitujących dane z dowolnego typu ciepłomierzy, wodomierzy, liczników energii elektrycznej itp. oraz węzłowych urządzeń zarządzających,
*   tworzenia oraz produkcji oprogramowania (np. firmware),
*   opracowywania dokumentacji technicznych urządzeń,
*   serwisu urządzeń produkowanych przez Spółkę.

Pozycja rynkowa Spółki, w tym wielkość sprzedaży jej produktów, jest stricte uzależniona od poziomu ponoszonych wydatków na prace badawcze i rozwojowe. Produkty Spółki muszą odpowiadać aktualnym potrzebom klientów, a zarazem muszą posiadać lepsze rozwiązania technologiczne niż wyroby oferowane przez konkurencję Wnioskodawcy. Prowadzone przez Spółkę prace badawcze i rozwojowe są skierowane na pozyskanie przewag konkurencyjnych, które prowadzą do wzrostu jej przychodów. Należy stwierdzić, że dla spółki innowacyjnej takiej jak Wnioskodawca, sukces prowadzonej działalności gospodarczej jest ściśle uzależniony od poziomu nakładów na badania i rozwój.

Celem działalności Spółki jako podmiotu gospodarczego, a przez to i jej wspólników, jest generowanie dochodu, rozumianego jako różnica między przychodem, a kosztami jego uzyskania. Aby ten cel gospodarczy realizować, Spółka dąży do tego, aby wyniki prac prowadzonych przez Spółkę komercjalizować. W związku z tym, prawie wszystkie wyniki prac prowadzonych przez Spółkę są sprzedawane na zewnątrz.

W 2018 r. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka realizuje prace badawcze i rozwojowe (dalej także jako: „Prace B+R”, „Prace badawczo-rozwojowe”), w tym prace związane z tworzeniem i projektowaniem nowych, zmienionych i ulepszonych urządzeń oraz prace związane z opracowywaniem prototypów. Spółka będzie realizować Prace B+R również w latach następnych.

Na potrzeby Prac B+R Spółka posiada wyodrębniony w strukturze wewnętrznej pion Prac B+R, który stanowi jeden z głównych i kluczowych działów Spółki odpowiedzialny za ich planowanie i realizację. Pracownicy zatrudniani przez Spółkę w ramach umowy o pracę wykonują w ramach swoich obowiązków wyłącznie czynności należące do kategorii prac badawczo-rozwojowych (zakresy ich obowiązków obejmują wyłącznie czynności mające cechy działalności badawczo- rozwojowej w rozumieniu Ustawy o CIT). Jednakże, są też pracownicy pion Prac B+R, którzy w ramach swoich obowiązków wykonują także inne prace i podejmują działania (np. administracyjne) niemieszczące się w definicji działalności badawczo-rozwojowej, jakkolwiek działania te pośrednio dotyczą prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, są niezbędne dla prowadzenia prac badawczo-rozwojowych i stanowią znikomy ułamek wykonywanych przez pracowników czynności, co wynika z charakteru działalności Wnioskodawcy jako Spółki innowacyjnej. W Pracach B+R uczestniczą również pracownicy innych działów, w zależności od bieżących potrzeb. Od 2018 r. w Prace B+R są i będą zaangażowane również osoby zatrudnione na umowy o dzieło, umowy zlecenia. Prace B+R są i będą również realizowane przez osoby w ramach prowadzonych przez nie działalności gospodarczej.

Prace zaczynają się od otrzymania przez pion Prac B+R wytycznych (najczęściej w formie dokumentacji technicznej, nowej lub zmienionej) stworzenia odpowiedniego, dostosowanego do wymogów klienta produktu / technologii. Pion Prac B+R posiada pełne kompetencje w zakresie tworzenia nowych lub zmienionych produktów, technologii, procesów i usług, jest on w stanie projektować urządzenia, narzędzia oraz wykonywać inne prace o charakterze badawczo- rozwojowym.

Następnie, na podstawie stworzonej dokumentacji, rozwiązania innowacyjne są wdrażane do produkcji poprzez przeprowadzenie produkcji prototypu, testy, aż po proces walidacji wyrobu wewnętrznie w Spółce lub, jeżeli jest to wymagane, to również poprzez kontrolę przez jednostkę zewnętrzną (certyfikacja). W celu utrzymania się na rynku w tym segmencie Wnioskodawca prowadzi również Prace B+R nad zmniejszeniem czasochłonności produkcji, zmniejszeniem zużycia materiałów i surowców (w tym energii elektrycznej) potrzebnych do produkcji oraz prowadzi wiele innych projektów optymalizujących proces produkcji.

Przykładami projektów, które Wnioskodawca uznaje za badawczo-rozwojowe mogą być:

1.  Zaprojektowanie, wykonanie urządzenia odczytującego i transmitującego dane z ciepłomierzy:
2.  wykonanie projektu technicznego
3.  zaprojektowanie i napisanie oprogramowania (firmware)
4.  wykonanie prototypu urządzenia
5.  testy prototypu urządzenia
6.  certyfikacja urządzenia
7.  wykonanie urządzenia do produkcji
8.  udoskonalanie urządzenia np. aktualizacja oprogramowania (firmware), zmiany sprzętowe (hardware) itp.
9.  Stworzenie systemu sterowania oświetleniem ulicznym przy wykorzystaniu technologii PLC
    1.  wykonanie projektu terminala sterującego. W tym: 2.a.1. projekt platformy sprzętowej 2.a.2. projekt obudowy 2.a.3. instrukcja montażowa 2.a.4. firmware urządzenia 2.a.5. certyfikacja urządzenia 2.a.6. aplikacja produkcyjna 2.a.7. urządzenie produkcyjne
    2.  wykonanie projektu koncentratora GSM komunikującego się z terminalami 2.b.1. projekt platformy sprzętowej 2.b.2. projekt obudowy 2.b.3. instrukcja montażowa 2.b.4. firmware urządzenia 2.b.5. certyfikacja urządzenia 2.b.6. aplikacja produkcyjna 2.b.7. urządzenie produkcyjne
    3.  wykonanie systemu zdalnego zarządzania oświetleniem 2.c.l. projekt interfejsu graficznego 2.c.2. wytworzenie aplikacji 2.c.3. instrukcja obsługi 2.c.4. wdrożenie na serwerze
10.  Stworzenie inkasenckiego systemu walk/drive by do zdalnego odczytu wodomierzy, którego głównym elementem będzie nakładka na wodomierze z indukcyjną metodą detekcji obrotów wskazówki.
    1.  wykonanie projektu nakładki z indukcyjną metodą detekcji obrotów wskazówki sterującego. W tym: 3.a.1. projekt platformy sprzętowej 3.a.2. projekt obudowy 3.a.3. instrukcja montażowa 3.a.4. firmware urządzenia 3.a.5. certyfikacja urządzenia 3.a.6. aplikacja produkcyjna 3.a.7. urządzenie produkcyjne
    2.  wykonanie projektu urządzenia pośredniczącego w komunikacji z indukcyjną nakładką radiową a oprogramowaniem inkasenckim. W tym: 3.b.1. projekt platformy sprzętowej 3.b.2. projekt obudowy 3.b.3. instrukcja montażowa 3.b.4. firmware urządzenia 3.b.5. certyfikacja urządzenia 3.b.6. aplikacja produkcyjna 3.b.7. urządzenie produkcyjne
    3.  wykonanie oprogramowania inkasenckiego na urządzenie mobilne z systemem operacyjnym Android. 3.c.1. projekt interfejsu graficznego 3.c.2. wytworzenie aplikacji 3.c.3. instrukcja obsługi aplikacji
11.  Wykonanie modułu komunikacyjnego do odczytu gazomierza w oparciu o technologię NarrowBand IoT. W tym:
12.  projekt platformy sprzętowej
13.  projekt obudowy
14.  instrukcja montażowa
15.  firmware urządzenia
16.  certyfikacja urządzenia
17.  aplikacja produkcyjna
18.  urządzenie produkcyjne.

Prace B+R prowadzone przez Spółkę są dobrowolnie, a wynikające z powyższych przesłanek, nakierowane są na sferę technologiczną (dążenie do stosowania najnowszych technologii odpowiadających najnowszym trendom), optymalizację procesów wewnętrznych (podnoszenie efektywności wewnątrz organizacji) oraz produktową (rozwój nowych produktów/usług lub zmiany w istniejących produktach/usługach).

Biorąc pod uwagę dynamiczny charakter oraz naturę prowadzonej przez Spółkę działalności, nie jest możliwe sprecyzowanie we wniosku wszystkich konkretnych projektów realizowanych przez Spółkę, zarówno tych, które są związane z bieżącą działalnością, jak i tych związanych z rozwojem i wizją działania Spółki. Wnioskodawca zaznacza, że z powodów wskazanych przez Spółkę powyżej, zaprezentowane przykłady nie stanowią kompletnej listy realizowanych projektów. Wnioskodawca prezentując powyższą listę wskazuje obszary, w których Spółka prowadzi Prace B+R. Jednocześnie, Wnioskodawca w przedstawionym stanie faktycznym wskazuje charakterystykę prowadzonych prac badawczo-rozwojowych i obszary, których te prace dotyczą w korespondencji z prowadzoną działalnością biznesową.

Reasumując, realizowane prace nad projektami:

1.  są prowadzone w sposób systematyczny, według metodologii określonej przez dedykowanych pracowników,
2.  mają charakter twórczy/innowacyjny, gdyż są nakierowane na wypracowanie lub wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy do tworzenia nowych urządzeń spełniających cele i założenia klienta,
3.  dotyczą opracowywania nowych produktów lub zmian w istniejących produktach.

Powyższe Prace B+R nie polegają w szczególności na wprowadzaniu rutynowych, standardowych oraz okresowych zmian w produktach, procesach czy usługach.

W związku z powyższym, Wnioskodawca w ramach prowadzonych Prac B+R ponosi i będzie ponosił w 2018 r. i latach późniejszych szereg różnego rodzajów kosztów (dalej jako: „Koszty B+R”). Przykładowe koszty związane z Pracami badawczo-rozwojowymi ponoszone przez Wnioskodawcę w odniesieniu do osób zatrudnionych na umowę o pracę to m.in.:

*   koszty wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w celu realizacji Prac B+R,
*   koszty składek z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. i o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 963, z późn. zm. dalej: „Ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych”) - w części finansowanej przez Wnioskodawcę jako płatnika składek,
*   szkolenia pracowników zatrudnionych w celu realizacji Prac B+R związane z prowadzeniem tych prac,
*   koszty dodatkowego ubezpieczenia medycznego pracowników zatrudnionych w celu realizacji Prac B+R,
*   podróże służbowe pracowników w celu realizacji Prac B+R.

W odniesieniu do osób realizujących Prace badawczo-rozwojowe na podstawie umów o dzieło, umów zlecenia oraz w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca ponosi oraz będzie ponosić następujące Koszty B+R:

*   koszty wynagrodzenia wraz z kosztami składek z tytułu tych należności określone w Ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych współpracowników realizujących prace na podstawie umów zlecenia,
*   koszty wynagrodzenia współpracowników realizujących prace na podstawie umów o dzieło,
*   koszty wynagrodzenia współpracowników działających w ramach prowadzonej działalności gospodarczej,
*   szkolenia oraz podróże współpracowników w celu realizacji działalności badawczo- rozwojowej.

Jak już to powyżej zasygnalizowano, pracownicy, którzy realizują Prace B+R mogą również wykonywać inne czynności - np. natury administracyjnej. W związku z tym Wnioskodawca, prowadzi ewidencję czasu pracy, pozwalającą ustalić, w razie potrzeby, procentowy udział czasu poświęconego przez poszczególnych pracowników na realizację Prac B+R w całkowitym czasie pracy wykonanej przez nich w trakcie miesiąca.

Wnioskodawca w ramach Prac badawczo-rozwojowych ponosi także Koszty B+R związane z odpisami amortyzacyjnymi od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (innych niż budynki, budowle, samochody osobowe, lokale będące odrębną własnością) m.in:

*   amortyzacja wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w ramach Prac badawczo-rozwojowych,
*   amortyzacja sprzętu komputerowego i elektronicznego - serwerów, macierzy dyskowych, sprzętowych firewall, zasilaczy awaryjnych, switchy zarządzalnych, switchy core, komputerów, laptopów, monitorów, tabletów, kart graficznych, dysków itp., wykorzystywanego przez pracowników realizujących Prace badawczo-rozwojowe,
*   amortyzacja mebli i wyposażenia biurowego - biurek, foteli, krzeseł, itp., wykorzystywanych przez pracowników realizujących Prace badawczo-rozwojowe.

Wnioskodawca w ramach Prac badawczo-rozwojowych ponosi także Koszty B+R dotyczące odpisów amortyzacyjnych środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000,00 zł. W przypadku tych środków trwałych oraz wartości niematerialnym i prawnych Wnioskodawca dokonuje jednorazowych odpisów amortyzacyjnych w miesiącu oddania do używania danego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej albo w miesiącu następnym.

Dodatkowo, Wnioskodawca do Kosztów B+R zalicza również wydatki na:

*   zakup oraz utrzymanie licencji i różnego rodzaju oprogramowania,
*   nabycie surowców oraz materiałów.

W ramach prowadzonych Prac B+R może także wyjątkowo dojść do następujących sytuacji:

*   zaniechania prac - ze względu na brak prawdopodobieństwa zakończenia prac ze skutkiem pozytywnym lub ze względu na przyjęcie rozwiązań odmiennych niż będących przedmiotem prowadzonych prac. Spółka może podjąć decyzję o ich zaniechaniu, decyzja o zaniechaniu prac jest równoznaczna z ich zakończeniem, w momencie podejmowania decyzji o zaniechaniu pracy. Spółka jest przekonana o bezcelowości i braku ekonomicznego uzasadnienia dla dalszych działań,
*   zakończenia prac ze skutkiem negatywnym - prowadzone prace rozwojowe były kontynuowane aż do realizacji wszystkich planowanych etapów i prób, ale nie udało się uzyskać założonych celów.

Wnioskodawca oświadcza, że Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w ustawie z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych.

Spółka jednakże wynajmuje pomieszczenia biurowe (tu znajduje się też siedziba Spółki) od Agencji Rozwoju Regionalnego S.A. zarządzającą Inkubatorem Technologicznym („SIT”), które znajdują się na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”). Spółka - poza obniżką czynszu w latach 2012-2017 (czynsz na stawkach preferencyjnych) - nie dostała żadnych innych preferencji / zwolnień itp. w tym zakresie. Obniżka czynszu trwa od roku 2012 przy czym od roku 2017 wartości czynszu wzrosły zbliżając się do 80% kosztów utrzymania ponoszonych przez SIT (większej stawki niż 80% SIT zastosować nie może). Tak jak wyżej wspomniano Spółka nie ma zezwolenia, o którym mowa w ustawie z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych. Spółka jedynie wynajmuje, pomieszczenia biurowe, które fizycznie znajdują się na terenie SSE.

W 2018 r. Spółka nie korzystała z żadnych preferencji/zwolnień itp. (w tym w szczególności podatkowych) wynikających z faktu, że najmujące pomieszczenia są na terenie SSE, oprócz opisanej powyżej obniżki czynszu. W latach następnych Spółka nie będzie korzystała z żadnych preferencji/zwolnień itp. (w tym w szczególności podatkowych) wynikających z faktu, że najmujące pomieszczenia są na terenie SSE oprócz opisanej powyżej obniżki czynszu.

Dodatkowo Wnioskodawca zaznacza, że:

*   prowadzone Prace badawczo-rozwojowe nie stanowią i nie będą stanowić badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 27 lit. a) Ustawy o CIT,
*   Koszty B+R oraz koszty czynszu nie obejmują i nie będą obejmować inwestycji w aparaturę naukowo-badawczą dostarczaną w ramach umowy zawartej z podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 Ustawy o CIT oraz inwestycji w samochody osobowe oraz budowle, budynki i lokale będące odrębną własnością,
*   Koszty B+R nie obejmują i nie będą obejmować odpisów amortyzacyjnych od samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością,
*   wszystkie rodzaje ponoszonych Kosztów B+R oraz kosztów czynszu nie są i nie będą zwracane Spółce w jakiejkolwiek formie,
*   jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 Ustawy o CIT,
*   będzie prowadzić działalność w zakresie opisanym powyżej również w przyszłości,
*   będzie wykazywał w zeznaniach podatkowych koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
*   Koszty B+R oraz koszty czynszu są zaliczane i będą zaliczane przez Spółkę także do kosztów podatkowych w postaci „jednorazowej” lub odpisów amortyzacyjnych,
*   kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczy limitów określonych w Ustawie o CIT,
*   zamierza korzystać z odliczenia kosztów kwalifikowanych od podstawy opodatkowania na zasadach określonych w art. 18d i art. 18e Ustawy o CIT.

Koszty B+R oraz koszty czynszu są i będą ewidencjonowanie w systemie księgowym Wnioskodawcy.

Wnioskodawca podkreśla, że wniosek dotyczy wyłącznie roku 2018 i lat następnych. Wnioskodawca wystąpi z osobnym wnioskiem dotyczącym roku 2017.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 9 maja 2018 r. – data wpływu 10 maja 2018 r., wskazano że:

*   wydatki poniesione na szkolenia pracowników zatrudnionych w celu realizacji Prac B+R, związane z prowadzeniem tych prac, stanowią należności tych pracowników z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   wydatki poniesione na szkolenia współpracowników, stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy wymienione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Koszty B+R za wyjątkiem kosztów czynszu (Wnioskodawca pyta o koszty czynszu w odrębnym pytaniu tj. w pytaniu nr 4) stanowią i będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 Ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)
2.  Czy przedstawione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Koszty B+R za wyjątkiem kosztów czynszu (Wnioskodawca pyta o koszty czynszu w odrębnym pytaniu tj. w pytaniu nr 6) podlegają i będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Wymienione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Koszty B+R stanowią i będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 Ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową („koszty kwalifikowane”). Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Na podstawie art. 18d ust. 2 Ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się:

1\. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 200 z późn. zm., dalej: „Ustawa o PIT”). oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a Ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2\. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową:

2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3\. ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2016 r., poz. 2045, z późn. zm.), a także nabycie od takiej jednostki wyników prowadzonych przez nią badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4\. odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 Ustawy o CIT;

4a. nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 Ustawy o CIT;

5\. koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

1.  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
2.  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
3.  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
4.  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Zgodnie z art. 18d ust. 2a Ustawy o CIT, w przypadku wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3 Ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane od tej wartości niematerialnej i prawnej odpisy amortyzacyjne w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2 Ustawy o CIT.

Przepis art. 18d ust. 3 Ustawy o CIT stanowi, że za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W tym świetle, zdaniem Wnioskodawcy, Koszty B+R ponoszone przez Wnioskodawcę w przedstawionym stanie mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d.

Konkluzja ta dotyczy w szczególności poniżej wymienionych kosztów.

Przykładowe koszty związane z Pracami badawczo-rozwojowymi ponoszone przez Wnioskodawcę w odniesieniu do osób zatrudnionych na umowę o pracę to m.in.:

*   koszty wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w celu realizacji Prac B+R,
*   koszty składek z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. i o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 963 z późn. zm., dalej: „Ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych”) - w części finansowanej przez Wnioskodawcę jako płatnika składek,
*   szkolenia pracowników zatrudnionych w celu realizacji Prac B+R związane z prowadzeniem tych prac,
*   koszty dodatkowego ubezpieczenia medycznego pracowników zatrudnionych w celu realizacji Prac B+R,
*   podróże służbowe pracowników w celu realizacji Prac B+R.

To stanowisko znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 22 maja 2017 r., sygn. akt 0114-KDIP2-1.4010.41.2017.1.MR stwierdził, że „Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości odliczenia w świetle art. 18d ust. 2 pkt 1 od podstawy opodatkowania w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe wynagrodzenia wypłaconego na rzecz osób zatrudnionych na podstawie umowy o prace, jak również kosztów składek z tytułu tych należności wynikających z przepisów o systemie ubezpieczeń społecznych, a także kosztów szkoleń pracowników, które to szkolenia są związane z prowadzeniem prac badawczo-rozwojowych, oraz kosztów ubezpieczenia medycznego i kosztów podróży służbowych pracowników zatrudnionych w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych w proporcji w jakiej Ci pracownicy faktycznie realizują prace w zakresie działalności badawczo- rozwojowej należy uznać za prawidłowe” (dla por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 października 2017 r., sygn. akt 0114-KDIP2-1.4010.255.2017.1.JS).

Ponadto, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 29 marca 2017 r., sygn. akt 3063-ILPB2.4510.235.2016.2.ŁM wskazał, że „ Kosztami kwalifikowanymi będą koszty wynagrodzenia zasadniczego, wynagrodzenia za nadgodziny, dodatku urlopowego, ekwiwalentów za niewykorzystany urlop, premii i nagród, dodatków do wynagrodzeń, wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy, odpraw, ekwiwalentów za wykorzystywanie samochodu prywatnego do celów służbowych, diet i innych należności za czas podróży służbowej pracownika, wynagrodzeń i dodatków wypłacanych pracownikom oddelegowanym z innych spółek z Grupy, pakietów medycznych, ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym a także składek na ubezpieczenia społeczne określone te ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej” (analogiczne stanowisko przedstawiają interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji z 17 października 2017 r., sygn. akt 0114-KDIP2-1.4010.255.2017.1.JS oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 21 lutego 2017 r., sygn. akt 3063-ILPB2.4510.223.2016.1.KS).

W odniesieniu do osób realizujących Prace badawczo-rozwojowe na podstawie umów o dzieło, umów zlecenia oraz w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca ponosi oraz będzie ponosić następujące Koszty B+R:

*   koszty wynagrodzenia wraz z kosztami składek z tytułu tych należności określone w Ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych współpracowników realizujących prace na podstawie umów zlecenia,
*   koszty wynagrodzenia współpracowników realizujących prace na podstawie umów o dzieło,
*   koszty wynagrodzenia współpracowników działających w ramach prowadzonej działalności gospodarczej,
*   szkolenia oraz podróże współpracowników w celu realizacji działalności badawczo- rozwojowej.

Od 2018 r. zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1a Ustawy o CIT, ww. koszty dotyczące osób realizujących Prace badawczo-rozwojowe na podstawie umów o dzieło, umów zlecenia oraz w ramach prowadzonej działalności gospodarczej są zaliczane do kosztów kwalifikowanych. Mając na uwadze to, że konstrukcja tego przepisu jest analogiczna do przepisu art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, należy zauważyć, że wyżej przytoczone konkluzje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dotyczące osób zatrudnionych na umowę o pracę znajdują od 2018 r. zastosowanie również w tym przypadku.

Jak już to powyżej zasygnalizowano pracownicy, którzy realizują Prace B+R mogą również wykonywać inne czynności - np. natury administracyjnej. W związku z tym Wnioskodawca, prowadzi ewidencję czasu pracy, pozwalającą ustalić, w razie potrzeby, procentowy udział czasu poświęconego przez poszczególnych pracowników na realizację Prac B+R w całkowitym czasie pracy wykonanej przez nich w trakcie miesiąca.

W ten sposób Wnioskodawca ustala oraz będzie mógł ustalić proporcję w jakiej wydatki ponoszone na pracowników i współpracowników stanowią Koszty B+R. Wyżej przedstawiony sposób postępowania Wnioskodawcy jest zgodny z linią orzeczniczą organów podatkowych. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 16 listopada 2017 r., sygn. akt 0111-KDIB1-3.4010.365.2017.1.MST stwierdził, że „Ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego wyodrębnienia (podziału) części wynagrodzenia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego zalecane jest, aby dla celów dowodowych, prowadzona była ewidencja czasu pracy pracowników zaangażowanych w działalność badawczo-rozwojową podatnika. Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, że w przypadku pracowników delegowanych czasowo, którzy wykonują standardową działalność Wnioskodawcy, ale częściowo realizują także działalność badawczo-rozwojową, koszty ich zatrudnienia mogą zostać zaliczone do kosztów kwalifikowanych w proporcji, w jakiej udział pracownika w Pracach B+R pozostaje w relacji do całości świadczonej przez niego pracy, na podstawie ewidencji czasu pracy”.

Analogiczne stanowiska w zakresie proporcji/ewidencji zostały zaprezentowane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych z:

*   16 listopada 2017 r., sygn. akt 0111-KDIB1-3.4010.387.2017.1.APO,
*   15 listopada 2017 r., sygn. akt 0111-KDIB1-3.4010.266.2017.3.MST,
*   17 października 2017 r., sygn. akt 0111-KDIB1-3.4010.207.2017.3.MST,
*   10 maja 2017 r., sygn. akt 0114-KDIP2-1.4010.68.2017.l.MR,
*   14 kwietnia 2017 r., sygn. akt 2461-IBPB-1-3.4510.68.2017.1.IZ.

Wnioskodawca w ramach Prac badawczo-rozwojowych ponosi także Koszty B+R związane z odpisami amortyzacyjnymi od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (innych niż budynki, budowle, samochody osobowe, lokale będące odrębną własnością.) m.in:

*   amortyzacja wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w ramach Prac badawczo-rozwojowych,
*   amortyzacja sprzętu komputerowego i elektronicznego - serwerów, macierzy dyskowych, sprzętowych firewail, zasilaczy awaryjnych, switchy zarządzalnych, switchy core, komputerów, laptopów, monitorów, tabletów, kart graficznych, dysków itp., wykorzystywanego przez pracowników realizujących Prace badawczo-rozwojowe,
*   amortyzacja mebli i wyposażenia biurowego - biurek, foteli, krzeseł, itp., wykorzystywanych przez pracowników realizujących Prace badawczo-rozwojowe.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie uznania ww. kosztów amortyzacji jako kosztów kwalifikowanych znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z 22 maja 2017 r., sygn. akt 0114-KDIP2-1.4010.41.2017.1.MR w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej orzekł, że „w konsekwencji powyższego, wskazać należy, że opisane przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym koszty związane z prowadzeniem prac badawczo-rozwojowych w zakresie amortyzacji sprzętu komputerowego i elektronicznego, wykorzystywanego przez pracowników Wnioskodawcy zatrudnionych na podstawie umowy o prace i faktycznie realizujących Prace badawczo-rozwojowe, oraz w zakresie amortyzacji mebli i wyposażenia biurowego, które są wykorzystywane przez tych pracowników, a takie wydatki Spółki przeznaczone na zakup i utrzymanie licencji, oraz różnego rodzaju oprogramowania i produktów audiowizualnych, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.”

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 12 października 2017 r., sygn. akt 0111-KDIB1-3.4010.263.2017.1.APO wskazał, że „W konsekwencji, jeśli prace rozwojowe zostaną zakończone wynikiem pozytywnym i pozostałe warunki określone w art. 16b ust. 2 pkt 3 updop, będą spełnione, koszty prac rozwojowych stanowić będą podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne”.

Wnioskodawca w ramach Prac badawczo-rozwojowych ponosi także Koszty B+R dotyczące odpisów amortyzacyjnych środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000,00 zł. W przypadku tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawca będzie dokonywał jednorazowych odpisów amortyzacyjnych w miesiącu oddania do używania danego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej albo w miesiącu następnym.

Ustawodawca nie wyłączył z kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych jednorazowo. Wnioskodawca stoi więc na stanowisku, że koszty jednorazowych odpisów amortyzacyjnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000,00 zł dokonywanych w miesiącu oddania do używania danego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej albo w miesiącu następnym stanowią koszty kwalifikowane.

To stanowisko potwierdza interpretacja indywidualna z 24 stycznia 2017 r., sygn. akt 0461- ITPB3.4510.726.2016.1.PS, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził, że „Zgodnie natomiast z art. 16f ust. 3 ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m. gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3 500 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3 500 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym (tzw. jednorazowa amortyzacja). (\`(...)\`) Zgodzić należy się również, te kosztem kwalifikowanym może być koszt tzw. jednorazowej amortyzacji, o którym mowa w art. 16f ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Dodatkowo, Wnioskodawca do Kosztów B+R zalicza również wydatki na:

*   zakup oraz utrzymanie licencji i różnego rodzaju oprogramowania,
*   nabycie surowców oraz materiałów.

W ramach prowadzonych Prac B+R może także wyjątkowo dojść do następujących sytuacji:

*   zaniechania prac - ze względu na brak prawdopodobieństwa zakończenia prac ze skutkiem pozytywnym lub ze względu na przyjęcie rozwiązań odmiennych niż będących przedmiotem prowadzonych prac. Spółka może podjąć decyzję o ich zaniechaniu; decyzja o zaniechaniu prac jest równoznaczna z ich zakończeniem; w momencie podejmowania decyzji o zaniechaniu pracy. Spółka jest przekonana o bezcelowości i braku ekonomicznego uzasadnienia dla dalszych działań,
*   zakończenia prac ze skutkiem negatywnym - prowadzone prace rozwojowe były kontynuowane aż do realizacji wszystkich planowanych etapów i prób ale nie udało się uzyskać założonych celów.

W takim przypadku Koszty B+R związane z Pracami B+R, które zostały zaniechane lub zakończone ze skutkiem negatywnym są również zaliczane do kosztów kwalifikowanych. Ustawodawca nie wyłączył ich z kosztów kwalifikowanych. Nieudane prace bądź zaniechanie prac nie pozbawia Spółki prawa do zaliczenia poniesionych Kosztów B+R jako kosztów kwalifikowanych.

Potwierdza to Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 1 grudnia 2017 r., sygn. akt 0111-KDIB1-3.4010.339.2017.1.MBD wskazując, że „Zgodnie z przywołanymi przepisami updop, podmioty prowadzące prace rozwojowe mają możliwość rozliczenia ponoszonych kosztów prac rozwojowych już w trakcie ich trwania, niezależnie od ich końcowego rezultatu (tj. od tego czy ich wynik będzie pozytywny czy negatywny), a także również wówczas, gdy prace te w ogóle nie zostały zakończone - pod warunkiem, że spełniają one przesłanki uznania za koszty uzyskania przychodów. Odnosząc powołane wcześniej przepisy do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego należy stwierdzić, że koszty prac rozwojowych, których dalsze kontynuowanie zostało przez zarząd Spółki zaniechane oraz prac zakończonych ze skutkiem negatywnym, można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone”.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 2 sierpnia 2017 r., sygn. akt 0111-KDIB1-3.4010.135.2017.1.APO potwierdził stanowisko podatnika mówiące, że wydatki na nabycie surowców wykorzystywanych przez Spółkę w ramach Prac B+R, w tym w szczególności wydatki na nabycie surowców na potrzeby prób technologicznych, niezależnie od ich wyniku, stanowią koszty kwalifikowane.

Analogicznie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacjach indywidualnych z 20 lutego 2017 r., sygn. akt 2461-IBPB-1-2.4510.59.2017.1.BG oraz 2461-IBPB-1-2.4510.1080.2016.1.BG stwierdził, że „Należy podnieść, że zgodnie z przywołanymi przepisami updop, podmioty prowadzące prace rozwojowe mają możliwość rozliczenia ponoszonych kosztów prac rozwojowych już w trakcie ich trwania, niezależnie od ich końcowego rezultatu (tj. od tego czy ich wynik będzie pozytywny czy negatywny), a także również wówczas, gdy prace te w ogóle nie zostały zakończone - pod warunkiem że spełniają one przesłanki uznania za koszty uzyskania przychodów”.

Koszty B+R nie obejmują i nie będą obejmować inwestycji w aparaturę naukowo-badawczą dostarczaną w ramach umowy zawartej z podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 Ustawy o CIT oraz inwestycji w samochody osobowe oraz budowle, budynki i lokale będące odrębną własnością. Koszty B+R nie obejmują i nie będą obejmować odpisów amortyzacyjnych od samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Podsumowując, przedstawione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Koszty B+R za wyjątkiem kosztów czynszu (Wnioskodawca pyta o koszty czynszu w odrębnym pytaniu tj. w pytaniu nr 4), które są ponoszone i będą ponoszone przez Wnioskodawcę mieszczą się i będą mieściły się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d.

Ad. 2

Przedstawione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Koszty B+R podlegają i będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 Ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Art. 18d ust. 7 Ustawy o CIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Ponadto, na podstawie art. 18d ust. 8 Ustawy o CIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Natomiast art. 18e Ustawy o CIT stanowi, że podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d Ustawy o CIT, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

W świetle powyższych przepisów, w celu skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d Ustawy o CIT, podatnik powinien spełnić następujące warunki formalne:

*   prowadzić działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 w zw. z art. 4a pkt 27 lit. c i art. 4a pkt 28 Ustawy o CIT,
*   ponosić w związku z tą działalnością koszty uzyskania przychodów, które stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust 2 i 3 Ustawy o CIT,
*   wyodrębnić w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 Ustawy o CIT, koszty działalności badawczo-rozwojowej,
*   określić wartość kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu zgodnie z obowiązującymi limitami,
*   dokonać odliczenia w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane,
*   wykazać w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu.

Dodatkowo, koszty kwalifikowane mogą być odliczone od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT, jeżeli spełniają następujące warunki:

*   są uznawane za koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT,
*   nie obejmują odpłatnego korzystania z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 Ustawy o CIT,
*   nie dotyczą odpisów amortyzacyjnych od samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością,
*   nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie.

W przedstawionym stanie faktycznym (winno być: stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym), Wnioskodawca spełnia ww. warunki. Prace B+R podejmowane przez Wnioskodawcę stanowią i będą stanowiły działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26, w zw. z art. 4a pkt 27 lit. c i art. 4a pkt 28 Ustawy o CIT, Koszty B+R które są ponoszone i będą ponoszone przez Wnioskodawcę mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d.

Koszty B+R są i będą ewidencjonowanie w systemie księgowym Wnioskodawcy.

Dodatkowo Wnioskodawca zaznacza, że:

*   nie prowadzi i nie będzie prowadzić działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia,
*   prowadzone Prace badawczo-rozwojowe nic stanowią i nie będą stanowić badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 27 lit. a) Ustawy o CIT,
*   Koszty B+R oraz koszty czynszu nie obejmują i nie będą obejmować inwestycji w aparaturę naukowo-badawczą dostarczaną w ramach umowy zawartej z podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 Ustawy o CIT oraz inwestycji w samochody osobowe oraz budowle, budynki i lokale będące odrębną własnością,
*   Koszty B+R nie obejmują i nie będą obejmować odpisów amortyzacyjnych od samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością,
*   wszystkie rodzaje ponoszonych Kosztów B+R oraz kosztów czynszu nie są i nie będą zwracane Spółce w jakiejkolwiek formie,
*   jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 Ustawy o CIT,
*   będzie prowadzić działalność w zakresie opisanym powyżej również w przyszłości,
*   będzie wykazywał w zeznaniach podatkowych koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
*   Koszty B+R oraz koszty czynszu są i będą zaliczane przez Spółkę także do kosztów podatkowych w postaci „jednorazowej” lub odpisów amortyzacyjnych,
*   kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczy limitów określonych w Ustawie o CIT,
*   zamierza korzystać z odliczenia kosztów kwalifikowanych od podstawy opodatkowania na zasadach określonych w art. 18d i art. 18e Ustawy o CIT.

Tożsame stanowisko z powyższym zajmują organy podatkowe. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 6 listopada 2017 r., sygn. akt 0114-KDIP2- 1.4010.241.2017.2.JS stwierdził, że podatnikowi przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym, jeżeli są łącznie spełnione następujące warunki:

*   podatnik poniósł koszty na działalność badawczo - rozwojową,
*   koszty na działalność badawczo - rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu Ustawy o CIT,
*   koszty na działalność badawczo - rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 i 3 Ustawy o CIT,
*   w/w koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu Ustawy o CIT, przy czym jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
*   podatnik nie prowadził w roku podatkowym działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia,
*   w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b Ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo – rozwojowej,
*   podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
*   kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w Ustawie o CIT,
*   koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie.

(dla por. interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 października 2017 r., sygn. akt 0111-KDIB1-3.4010.204.2017.1.IZ oraz 12 października 2017 r., sygn. akt 0111-KDIB1-3.4010.279.2017.1.MST).

Mając na uwadze powyższe, zgodnie z opisanym stanem faktycznym / zdarzeniem przyszłym, ponoszone przez Wnioskodawcę na Prace badawczo-rozwojowe Koszty B+R za wyjątkiem kosztów czynszu (Wnioskodawca pyta o koszty czynszu w odrębnym pytaniu tj. w pytaniu nr 6) stanowią i będą stanowiły koszty kwalifikowane ponoszone w związku z działalnością badawczo-rozwojową, zostały odpowiednio wyodrębnione w ewidencji rachunkowej oraz nie zostały zwrócone Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie - dlatego też podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

Ustawą z dnia 25 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem innowacyjności (Dz.U. z 2015 r., poz. 1767) do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, dalej: „uCIT”), zostały wprowadzone zmiany, które odnoszą się do tzw. ulgi badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 uCIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Ustawodawca w art. 18d ust. 2 uCIT doprecyzował, że kosztami kwalifikowanymi są:

1\. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2\. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3\. ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2016 r., poz. 2045, z późn. zm.), a także nabycie od takiej jednostki wyników prowadzonych przez nią badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4\. odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4;

4a. nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4;

5\. koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

1.  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
2.  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
3.  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
4.  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

W myśl art. 18d ust. 3 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Jednocześnie, w art. 18d ust. 4 uCIT, ustawodawca dokonał zastrzeżenia, że koszty kwalifikowane ponoszone w ramach badań podstawowych podlegają odliczeniu wyłącznie pod warunkiem, że badania te są prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki.

Ponadto, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 uCIT).

W myśl art. 18d ust. 6 uCIT, podatnikowi, który w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 uCIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

W myśl art. 9 ust. 1b uCIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia (art. 18d ust. 8 uCIT).

Zgodnie z art. 18e uCIT, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

W świetle powołanych regulacji prawnych należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
2.  koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu uCIT,
3.  koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 uCIT,
4.  ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu uCIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
5.  podatnik nie prowadził w roku podatkowym działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia,
6.  w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b uCIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo- rozwojowej,
7.  podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
8.  kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w uCIT,
9.  koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie.

Ad.1

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest kwestia ustalenia, czy wymienione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Koszty B+R za wyjątkiem kosztów czynszu stanowią i będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 uCIT.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca wskazał, że w ramach prowadzonej działalności B+R, w odniesieniu do osób realizujących Prace badawczo-rozwojowe na podstawie umów o dzieło, umów zlecenia oraz w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, ponosi oraz będzie ponosić m.in. następujące Koszty B+R:

*   koszty wynagrodzenia wraz z kosztami składek z tytułu tych należności określone w Ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych współpracowników realizujących prace na podstawie umów zlecenia,
*   koszty wynagrodzenia współpracowników realizujących prace na podstawie umów o dzieło,
*   koszty wynagrodzenia współpracowników działających w ramach prowadzonej działalności gospodarczej,
*   szkolenia oraz podróże współpracowników w celu realizacji działalności badawczo- rozwojowej.

Odnosząc się do treści pytania w pierwszej kolejności wskazać należy, że aby można było dany wydatek związany z prowadzoną działalnością badawczo - rozwojową zaliczyć do wydatków kwalifikowanych, musi on znajdować się w zamkniętym katalogu zawartym w art. 18d ust. 2-3 uCIT.

Jak już wcześniej wskazano, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a uCIT, kosztami kwalifikowanymi są:

1\. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 200 z późn. zm., dalej: „updof”), za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie do art. 13 pkt 8 lit. a updof, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów o których mowa w pkt 9.

Z powyższego wynika, że podatnik podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzący działalność badawczo-rozwojową, może zaliczyć do kosztów kwalifikowanych, koszty wynagrodzenia ze stosunku pracy, jak również z tytułu umowy zlecenie lub umowy o dzieło, zawartej z osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Z literalnego brzmienia cytowanego wyżej art. 13 pkt 8 lit. a updof, wynika bowiem, że przychody z umów zawieranych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie są zaliczane do przychodów, o których mowa w tym przepisie.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że ustawodawca, oprócz spełnienia ww. przesłanek, przewidział trzy warunki uznania tzw. „kosztów pracowniczych” za koszty kwalifikowane na cele stosowania ulgi badawczo-rozwojowej:

*   muszą dotyczyć pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej w zakresie w jakim badania te prowadzą,
*   koszty, o których mowa, muszą stanowić należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof,
*   koszty, o których mowa, muszą stanowić należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a updof.

Tym samym, nie sposób się zgodzić z Wnioskodawcą, że wszystkie wymienione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Koszty B+R za wyjątkiem kosztów czynszu stanowią i będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 uCIT, gdyż nie stanowią i nie będą stanowić kosztów kwalifikowanych koszty wynagrodzenia współpracowników działających w ramach prowadzonej działalności gospodarczej gdyż, jak wskazano powyżej, nie są to należności, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a updof. W pozostałym zakresie koszty, o których mowa w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, poniesione w związku prowadzoną działalnością B+R stanowią/stanowić będą koszty kwalifikowane poniesione na działalność badawczo - rozwojową w rozumieniu art. 18d uCIT.

Ad. 2

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5 jest kwestia ustalenia, czy przedstawione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Koszty B+R za wyjątkiem kosztów czynszu podlegają i będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 uCIT.

Jak wskazano powyżej, aby można było dany wydatek związany z prowadzoną działalnością badawczo - rozwojową zaliczyć do wydatków kwalifikowanych, musi on znajdować się w zamkniętym katalogu zawartym w art. 18d ust. 2-3 uCIT.

W tym miejscu wskazać należy na treść art. 18d ust. 8 uCIT, zgodnie z którym odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono dane koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę lub wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Oznacza to, że Wnioskodawca w danym roku podatkowym jest uprawniony do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej w odniesieniu do tych kosztów kwalifikowanych, które zostały przez niego rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów w tym roku podatkowym.

Należy zauważyć, że ustawodawca uzależnił w pierwszej kolejności możliwość dokonania odliczenia kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi badawczo-rozwojowej od faktu, czy koszty te wypełniają definicję kosztów uzyskania przychodów.

Tym samym, nie sposób się zgodzić z Wnioskodawcą, że wszystkie przedstawione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Koszty B+R za wyjątkiem kosztów czynszu podlegają i będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 uCIT, gdyż jak wskazano wcześniej, koszty dotyczące wynagrodzenia współpracowników działających w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie stanowią/nie stanowić będą kosztów kwalifikowanych poniesionych na działalność badawczo – rozwojową i w związku z tym nie podlegają i nie będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 uCIT. Pozostałe Koszty B+R za wyjątkiem kosztów czynszu, przedstawione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym podlegają i będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 uCIT.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

*   wymienione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Koszty B+R za wyjątkiem kosztów czynszu stanowią i będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 uCIT:
    *   w części dot. kosztów poniesionych w związku prowadzoną działalnością B+R, na wynagrodzenia współpracowników działających w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest nieprawidłowe, 
    *   w pozostałej części jest prawidłowe.
*   przedstawione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Koszty B+R za wyjątkiem kosztów czynszu podlegają i będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 uCIT:
    *   w części dot. kosztów poniesionych w związku prowadzoną działalnością B+R, na wynagrodzenia współpracowników działających w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest nieprawidłowe, 
    *   w pozostałej części jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do powołanych – na poparcie stanowiska Wnioskodawcy – interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach w określonych i odmiennych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych i tylko do nich się odnoszą. Nie są natomiast wiążące dla tut. organu, który wydał przedmiotową interpretację indywidualną.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 2, 4 i 6 zostały/zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.