Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.323.2025.5.LS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-30
Teza: Możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe
darowizna
nieruchomości
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku
dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw
majątkowych.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-
Odpłatne zbycie nieruchomości, prawa wieczystego
użytkowania gruntów i spółdzielczego własnościowego
prawa do lokalu.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowna Pani,
    stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu
    faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest
    prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 marca 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 27 marca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej.
    Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 kwietnia 2025 r. (data
    wpływu 24 kwietnia 2025 r.) oraz pismem z 3 czerwca 2025 r. (data wpływu 3 czerwca
    2025 r.). Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
    Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej w tym nie
    prowadzi działalności gospodarczej z zakresu obrotu nieruchomościami ani najmu.
    Wnioskodawczyni jest polskim rezydentem podatkowym.
    Nieruchomość I
    Wnioskodawczyni A. A. w dniu 29 sierpnia 2018 r., na podstawie umowy darowizny
    zawartej w formie aktu notarialnego nr Rep A Nr (...) który został sporządzony przed
    notariuszem (...) w A, nabyła własność nieruchomości (odrębna własność lokalu) położonej
    w miejscowości A. przy (...), dla której Sąd Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych
    prowadzi księgę wieczystą nr (...) (udział w drodze osiedlowej) i (...) (garaż) (dalej:
    Nieruchomość I"). Wartość Nieruchomości I będącej przedmiotem nabycia wynosiła
    736.000 zł.
    W związku z potrzebą zmiany miejsca zamieszkania, Wnioskodawczyni podjęła decyzję o
    przeprowadzce oraz sprzedaży Nieruchomości I. Nieruchomość I została sprzedana na
    podstawie umowy sprzedaży z dnia 21.09.2022 sporządzonej w formie aktu notarialnego
    nr rep A Nr (...) za kwotę 1.550.000,00 zł. Część kwoty, w wysokości 430.000,00 zł została
    przeznaczona na spłatę kredytu, a pozostała część w kwocie 1.120.000,00 zł pozostała do
    dyspozycji Wnioskodawczyni. Tym samym Nieruchomość została zbyta przez
    Wnioskodawczynię przed upływem 5 lat od daty jej nabycia (uzyskania w formie
    darowizny).
    Nieruchomość II
    W dniu 24.10.2024 r., na podstawie aktu notarialnego nr Rep A nr (...) umową sprzedaży
    Wnioskodawczyni nabyła własność nieruchomości (działka budowlana) położonej w
    miejscowości B. (...), dla której Sąd Rejonowy (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi
    księgę wieczystą nr (...) (dalej: "Nieruchomość II"). Cena zakupu nieruchomości wyniosła
    220.000 zł. Cena zakupu własności nieruchomości została sfinansowana z posiadanych
    przez Wnioskodawczynię środków pochodzących ze sprzedaży Nieruchomości I.
    Nieruchomość II ma stanowić centrum interesów życiowych Wnioskodawczyni oraz Jej
    partnera, z którym chce stworzyć tam dom rodzinny dla siebie i ich dzieci. B. jest to
    miejscowość rodzinna Wnioskodawczyni, w której mieszkają jej rodzice i w związku z tym
    może liczyć na ich wsparcie w opiece nad dziećmi.
    Nieruchomość III
    Praca zawodowa wykonywana przez Wnioskodawczynię rodzi konieczność regularnych
    wyjazdów do C. koło A. Wnioskodawczyni jest bowiem zatrudniona na podstawie umowy o
    pracę w firmie, która jest zlokalizowana w miejscowości D. Wnioskodawczyni wykonuje
    pracę w sposób hybrydowy – większość czasu pracując zdalnie, niemniej z uwagi na
    charakter pracy niezbędnym jest jej wykonywanie w części bezpośrednio z siedziby firmy
    w D. W konsekwencji Wnioskodawczyni dojeżdża do C. i zatrzymuje się u znajomych na
    noc lub wynajmuje miejsce w hotelu. Konieczność świadczenia pracy bezpośrednio w
    siedzibie firmy jest nieuregulowana i zależy od potrzeb pracodawcy.
    Biorąc pod uwagę powyższe argumenty Wnioskodawczyni zdecydowała się na zakup na
    własne cele mieszkaniowe nieruchomości gruntowej – działki budowlanej położonej w
    miejscowości E. w celu wybudowania domu mieszkalnego, w którym zamierza przebywać

    w ciągu tygodnia roboczego – w razie potrzeby wykonywania pracy bezpośrednio w
    siedzibie firmy. Może się zdarzać, że Wnioskodawczyni będzie przebywać wraz z rodziną
    również w ciągu weekendów oraz w ciągu tygodnia (np. wizyty u lekarzy w A. itp.).
    W dniu 02.08.2024 r na podstawie aktu notarialnego nr Rep (...) Wnioskodawczyni nabyła
    nieruchomość gruntową (działka budowlana) położoną w E., dla której Sąd Rejonowy (...)
    Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (...) (dalej: "Nieruchomość III").
    Cena nieruchomości wyniosła 409.590 zł. Zakup Nieruchomości III sfinansowany został w
    całości ze środków pochodzących ze sprzedaży Nieruchomości I.
    Nieruchomość IV
    Z uwagi na to, że Nieruchomości II i Nieruchomość III stanowią niezabudowane działki
    budowlane, których zabudowa domem zajmie określony czas – dłuższy niż 3 lata od
    sprzedaży Nieruchomości I, Wnioskodawczyni rozważa nabycie na własne cele
    mieszkaniowe kolejnej nieruchomości w miejscowości C. lub D. (Nieruchomość IV).
    Wnioskodawczyni zamierza sfinansować zakup Nieruchomości IV z dochodu z odpłatnego
    zbycia Nieruchomości I. Decyzja o wyborze miejsca zakupu Nieruchomości zostanie
    podjęta w oparciu o aktualną sytuację rynkową oraz możliwości finansowe, D. są małym
    miastem i oferują ubogą ofertę w ramach potrzeb i możliwości finansowych
    Wnioskodawczyni. W związku z tym, że Nieruchomość II i III są niezabudowane a obecne
    koszty zabudowy są dużo wyższe niż Wnioskodawczyni zakładała podczas sprzedaży
    nieruchomości I, Wnioskodawczyni rozważa zakup zabudowanej Nieruchomości IV w celu
    optymalizacji kosztów. Wnioskodawczyni chce zapewnić swoim dzieciom w jak
    najkrótszym czasie własny dom, bezpieczeństwo oraz odpowiedni standard życia
    natomiast zabudowa Nieruchomości II i III może potrwać dłużej niż przewidywano. Ciągłe
    zmiany oraz brak własnego miejsca mają niekorzystny wpływ na rozwój dzieci a ich dobro
    jest priorytetem dla Wnioskodawczyni. Dzieci uczęszczają do placówek w D., ważne jest
    aby swoją edukacje ukończyły w tym miejscu, żeby oszczędzić im negatywnych emocji
    związanych z kolejnymi zmianami, ponieważ sprzedaż Nieruchomości I a tym samym
    pozbawienie dziecka jego własnej przestrzeni przyczyniło się do dużego stresu, obniżenia
    pewności siebie oraz wzmożenia objawów zdiagnozowanych zaburzeń integracji
    sensorycznej.
    Wnioskodawczyni zamierza zawrzeć umowę przenoszącą własność Nieruchomości IV
    położonej w D. lub C. w 2025 r., czyli przed upływem 3-letniego okresu, o którym mowa w
    art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o
    PIT).
    Wnioskodawczyni pieniądze pochodzące ze sprzedaży Nieruchomości I w okresie nie
    później niż trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie
    nieruchomości przeznaczy na zakup Nieruchomości IV.
    Wniosek nie obejmuje elementów transgranicznych. Opisany w nim stan faktyczny nie
    powoduje wystąpienia skutków transgranicznych.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
    Uzupełnienie z 3 czerwca 2025 r.
    1. Czy celem nabycia przez Panią Nieruchomości II, III i IV będzie realizacja własnych celów
    mieszkaniowych, tj. czy nabędzie Pani ww. nieruchomości z zamiarem zamieszkania w
    nich? Jeśli nie, to na jakie cele i czyje nabędzie Pani ww. nieruchomości?
    Tak, celem nabycia przez Wnioskodawczynię Nieruchomości II, III i IV będzie realizacja
    własnych celów mieszkaniowych z zamiarem zamieszkania w nich. Każde z mieszkań (po
    ich wybudowaniu) będzie pełnić funkcje mieszkaniowe i będzie wykorzystywane w różnym
    stopniu (w zależności od potrzeb oraz opisanego we wniosku stanu faktycznego)
    wyłącznie na osobiste i rodzinne potrzeby. Nieruchomości nie będą przeznaczone i
    wykorzystywane na cele komercyjne, w tym wynajem/udostępnienie/dzierżawa lub na
    podstawie innych umów o podobnym charakterze.

    2. Czy posiada Pani inną nieruchomość w której aktualnie zamieszkuje (realizuje własne
    cele mieszkaniowe)?
    Nie, aktualnie Wnioskodawczyni nie posiada innej nieruchomości w której zamieszkuje
    realizując własne cele mieszkaniowe. Obecnie Wnioskodawczyni pomieszkuje przy
    rodzinie.
    3. W jaki sposób Nieruchomości II, III i IV były przez Panią użytkowane przez cały okres
    posiadania ww. nieruchomości (i będą do dnia sprzedaży)
    Nieruchomości II,III zostały nabyte na własne cele mieszkaniowe. Nieruchomości te będą
    wykorzystywane na własne potrzeby mieszkaniowe do dnia ich ewentualnej sprzedaży.
    Zamieszkanie w nich nie nastąpiło do dnia dzisiejszego ze względu na proces budowlany,
    który jest w toku. Nieruchomość IV (jako zdarzenie przyszłe) będzie użytkowane od dnia
    zakupu do dnia sprzedaży na własne cele mieszkaniowe, żeby móc zapewnić rodzinie
    własny dom w możliwie najkrótszym czasie.
    4. Czy ww. nieruchomości były/są/będą przedmiotem najmu, dzierżawy lub innych umów
    o podobnym charakterze? Jeśli tak, proszę wskazać dodatkowo dla każdej ww.
    nieruchomości odrębnie:
    a) czy czynności te miały/mają/będą miały charakter nieodpłatny czy odpłatny?
    b) czy czynsz z tytułu tych czynności był/jest/będzie dokumentowany fakturami? Jeśli nie –
    proszę wskazać przyczynę
    Wyżej wymienione nieruchomości nie były, nie są oraz nie będą przedmiotem najmu,
    dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.
    5. Czy dokonywała Pani wcześniej sprzedaży innych nieruchomości (poza wymienionymi 2
    /5 w opisie sprawy), jeżeli tak, to prosimy podać odrębnie dla każdej sprzedanej
    nieruchomości:
        czy nieruchomości były położone w Polsce,
    Tak
        kiedy i w jaki sposób weszła Pani w posiadanie tych nieruchomości,
    W roku 2023 na podstawie aktu notarialnego Rep. A Nr (...) Wnioskodawczyni kupiła
    nieruchomość gruntową na własne cele mieszkaniowe położoną w miejscowości E. za
    kwotę 332.764,20 zł.
        w jakim celu nieruchomości te zostały nabyte,
    Własne cele mieszkaniowe.
        w jaki sposób nieruchomości były wykorzystywane od momentu wejścia w ich
        posiadanie do chwili sprzedaży,
    Nieruchomość została nabyta z zamiarem wybudowania domu na własne cele
    mieszkaniowe, jednak do dnia jej sprzedaży nie zostały dokonane żadne działania w tym
    kierunku z uwagi na zawirowania na rynku budowlanym

        kiedy dokonali ich sprzedaży i co było przyczyną sprzedaży, − ile nieruchomości
        zostało sprzedanych i jakich (niezabudowanych czy zabudowanych, jeśli
        zabudowanych to czy były to nieruchomości mieszkalne czy użytkowe),
    Sprzedaż nastąpiła dnia 2.08.2024 roku na podstawie aktu notarialnego Rep. Nr (...) za
    cenę 433.000,00 zł netto . Przyczyną jej sprzedaży była możliwość zakupu działki
    sąsiadującej od Kupującego w niższej cenie. Sprzedaż została udokumentowana i
    rozliczona przez odprowadzenie podatku PIT 39 ( w załączeniu).
        na co zostały przeznaczone środki ze sprzedaży tych nieruchomości?
    Środki ze sprzedaży nieruchomości zostały przeznaczone na zakup sąsiadującej działki ,
    który nastąpił dnia 2.08.2024 na podstawie aktu notarialnego nr Rep (...) za kwotę
    409.590,00 zł brutto. Działka ma podobne parametry oraz ten sam cel mieszkaniowy.
    6. Czy posiada Pani jeszcze inne nieruchomości, przeznaczone w przyszłości do sprzedaży,
    jeśli tak to ile i jakie:
    Na obecną chwilę nie jest planowana sprzedaż nieruchomości, natomiast
    Wnioskodawczyni posiada mieszkanie wielkości 37,41 m2 (pokój z kuchnią) położone w
    miejscowości D..
    Potencjalnie, nieruchomość ta może być przedmiotem sprzedaży, gdyż nie zaspokaja
    potrzeb mieszkaniowych rodziny z uwagi na powierzchnię oraz stan techniczny.
        czy nieruchomości są położone w Polsce,
    Tak
        kiedy i w jaki sposób weszła Pani w posiadanie tych nieruchomości,
    Nieruchomość została zakupiona dnia 08.12.2008 na podstawie aktu notarialnego Rep A
    (...) od Gminy Miasta D. za kwotę 2.236,30 zł. Mieszkanie należało do zmarłej babci
    Wnioskodawczyni,
        w jakim celu nieruchomości te zostały nabyte,
    Nieruchomość została nabyta po zmarłej babci, natomiast jej rozmiar nie pozwala na
    wykorzystanie jej przez rodzinę 2+2. Potencjalnie nieruchomość ta może zostać
    przekazana dla dzieci Wnioskodawczyni, jako majątek/pierwsze mieszkanie kawalerka.
        w jaki sposób nieruchomości są wykorzystywane od momentu wejścia w ich
        posiadanie,
    Od czasu do czasu jest wykorzystywane dla potrzeb rodziny
        jaki charakter mają nieruchomości podlegające sprzedaży w przyszłości tj.
        mieszkalne, użytkowe, gospodarcze czy usługowe, zabudowane bądź
        niezabudowane działki
    Mieszkanie użytkowe

    Uzupełnienie z 12 czerwca 2025 r.
    1. Zakup Nieruchomości III został sfinansowany w całości ze środków pochodzących ze
    sprzedaży Nieruchomości I.
    2. Nieruchomość IV, którą zamierza Pani nabyć w D. lub C. w 2025 r. będzie budynkiem
    mieszkalnym z gruntem bądź lokalem mieszkalnym, decyzja będzie uwarunkowana od
    finansów oraz aktualnej sytuacji rynkowej.
    3. Nieruchomość IV w miejscowym planie zagospodarowania terenu nie będzie się
    znajdować na terenach przeznaczonych na potrzeby związane z rekreacją i wypoczynkiem.

## Pytanie

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że przychód (dochód) uzyskany ze
      zbycia Nieruchomości I jest zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych, w
      części w jakiej został przeznaczony na zakup Nieruchomości II i III (własne cele
      mieszkaniowe), na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT?
    2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że przychód (dochód) uzyskany ze
      zbycia Nieruchomości I jest zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych, w
      części w jakiej zostanie przeznaczony na zakup Nieruchomości IV (własne cele
      mieszkaniowe), na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT?
    3. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że środki pochodzące ze sprzedaży
      Nieruchomości I, a które zostaną wydatkowane na zakup Nieruchomości IV, są
      wydatkami na "własne cele mieszkaniowe" w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy
      o PIT?
    4. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że wydatki poniesione na zakup
      Nieruchomości IV, nie są wydatkami na cele rekreacyjne, o których mowa w art. 21 ust.
      28 ustawy o PIT?
    Pani stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawczyni w przedstawionym stanie faktycznym:
    1. Przychód (dochód) uzyskany ze zbycia Nieruchomości I jest zwolniony z podatku
    dochodowego od osób fizycznych w części w jakiej został przeznaczony na zakup
    Nieruchomości II i III(własne cele mieszkaniowe) na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131
    ustawy o PIT.
    2. Przychód (dochód) uzyskany ze zbycia Nieruchomości I jest zwolniony z podatku
    dochodowego od osób fizycznych w części w jakiej zostanie przeznaczony na zakup
    Nieruchomości IV (własne cele mieszkaniowe) na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o
    PIT.
    3. Środki pochodzące ze sprzedaży Nieruchomości I, a które zostaną wydatkowane na
    zakup Nieruchomości IV, są wydatkami na "własne cele mieszkaniowe" w rozumieniu art.
    21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.
    4. Wydatki na zakup Nieruchomości IV nie są wydatkami na cele rekreacyjne, o których
    mowa w art. 21 ust. 28 ustawy o PIT.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyni
    Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z
    zastrzeżeniem ust. 2:
    a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz
    prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

    d) innych rzeczy,
    - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało
    dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych
    określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w
    którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku,
    licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te
    odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
    Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1
    pkt 8 lit. ac ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - na podstawie art. 21 ust.
    1 pkt 131 tej ustawy może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy
    spełnieniu warunków określonych w tym przepisie. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy
    o PIT, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i
    praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi
    tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w
    przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od
    dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego,
    w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub
    tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe;
    udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z
    odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
    Cytowany przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki
    prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia - w warunkach
    określonych w ustawie - uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
    majątkowych dochodu wyłącznie na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie
    art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z
    odpłatnego zbycia nieruchomości uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z
    opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej na wstępie ustawy.
    Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o PIT, za wydatki poniesione na cele, o których
    mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się: wydatki poniesione na nabycie budynku mieszkalnego,
    jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną
    nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie
    albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym
    budynkiem lub lokalem.
    Zgodnie z art. 21 ust. 28 ustawy o PIT, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się
    wydatków poniesionych na:
    1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub
    udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
    2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo
    jego części
    - przeznaczonych na cele rekreacyjne.
    Z istoty rozwiązania zawartego w cytowanym uprzednio art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością
    decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie
    środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości nie później niż w okresie trzech lat od
    końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25
    ww. ustawy własne cele mieszkaniowe. Katalog wydatków stanowiących "własne cele
    mieszkaniowe" podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ww. ustawy ma charakter
    zamknięty - jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując przedmiotowe
    zwolnienie, w sposób jednoznaczny wskazał cele mieszkaniowe, których realizacja
    pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu ze sprzedaży. Obejmują one m.in.
    nabycie lokalu mieszkalnego, czy nieruchomości gruntowej przeznaczonej na cele

    mieszkaniowe. Uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku
    dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie
    własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.
    Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska
    prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby
    zapewnienia sobie tzw. "dachu nad głową". W orzecznictwie dość jednolicie przyjmuje się,
    że cel mieszkaniowy wiąże się z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych, przy czym
    chodzi tu o potrzeby mieszkaniowe w sensie obiektywnym, a zatem potrzeby przeciętnego
    podatnika, który o ulgę się ubiega (R. Basty, Wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe
    na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Kwartalnik Prawno-
    Finansowy 4/2018, str. 90 - 94).
    Potrzeba realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych jest najważniejszym elementem
    przedmiotowego zwolnienia od podatku dochodowego. Z wykładni językowej
    przytoczonych uprzednio przepisów, a w szczególności z zawartego w art. 21 ust. 1 pkt
    131 ww. ustawy sformułowania: "(...) wolne od podatku dochodowego są dochody z
    odpłatnego zbycia nieruchomości (...), jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie
    później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne
    zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został
    wydatkowany na własne cele mieszkaniowe (...)" wynika, że podstawową okolicznością
    decydującą o stosowaniu powyższego zwolnienia jest przeznaczenie w określonym czasie
    przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości na własne cele mieszkaniowe.
    Innymi słowy ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku.
    Ustawodawca regulując omawiane zwolnienie nie ograniczył wydatkowania przychodu z
    tytułu zbycia nieruchomości tylko do jednego z wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 ww.
    ustawy celów, jednakże - przy spełnieniu pozostałych przesłanek - wydatkowanie
    przychodu musi być ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych
    podatnika. Ustawodawca nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać
    się muszą do posiadania przez niego tylko jednej nieruchomości mieszkalnej. Zatem
    osoba, która posiada miejsce zamieszkania może nabyć kolejną nieruchomość mieszkalną
    w celu zaspokojenia własnych celów mieszkaniowych.
    Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1053/15,
    wskazał, że dokonując jednak wykładni art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., nie można
    poprzestać wyłącznie na wykładni językowej tego przepisu, tracąc tym samym z pola
    widzenia cel, jaki ustawodawca zamierzał osiągnąć regulując tę materię. Odczytanie
    wyłącznie verba legis art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f.
    powodowałoby, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, niedopuszczalne
    zawężenie omawianego zwolnienia. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, celem
    przedmiotowego zwolnienia było wspieranie różnych form budownictwa mieszkaniowego
    poprzez zwolnienie od opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia
    nieruchomości i praw majątkowych, wydatkowanego na własne cele mieszkaniowe,
    wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1-3 u.p.d.o.f. Jak podkreślono w trakcie prac
    legislacyjnych, "dodawane zwolnienie mieszkaniowe może pozytywnie wpłynąć na rynek
    mieszkaniowy oraz zachęcić do lokowania dochodu uzyskanego z omawianego tytułu w
    nowe inwestycje mieszkaniowe" (zob. uzasadnienie projektu ustawy o zmianie ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw Sejm
    RP VI Kadencji, druk sejmowy nr 1075). Ustawodawca w odniesieniu do omawianego
    zwolnienia posługuje się zwrotem niedookreślonym "własnych celów mieszkaniowych". W
    ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zwrotu tego nie można jednak zawężać.
    Ustawodawca w żaden sposób nie limituje bowiem lokali, które podatnik może nabyć. To
    zaś, czy podatnik w drodze nabytych lokali realizuje własne cele mieszkaniowe, bądź jego
    działania wypełniają znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, wymaga
    indywidualnej oceny w konkretnym stanie faktycznym.

    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 15 lutego 2017 r., sygn. akt III SA
    /Wa 650/16, argumentował, że w ocenie Sądu art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f. nie stoi na
    przeszkodzie skorzystania z analizowanej ulgi okoliczność, że podatnik nabywa kilka lokali
    mieszkalnych, jak i to, że aktualnie posiada inny lokal mieszkalny, w którym zamieszkuje.
    Niemniej jednak od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy będzie zależało, czy
    rzeczywiście takie zakupy realizują ustawowy warunek uznania własnych celów
    mieszkaniowych. Jeżeli zatem podatnik dokonuje zakupu co najmniej dwóch lokali
    mieszkaniowych w dwóch różnych miejscowościach, co wynika stąd, że w jednej
    miejscowości pracuje, w drugiej koncentruje się jego życie rodzinne wówczas można
    uznać, że własny cel mieszkaniowy jest realizowany w odniesieniu do obu lokali. Także w
    sytuacji, gdy dwa położone obok siebie lokale mogą zostać połączone można uznać, że cel
    mieszkaniowy może być realizowany. Z drugiej jednak strony nie można mówić o realizacji
    własnych celów mieszkaniowych w sytuacji, gdy podatnik deklaruje, że jedno z
    zakupionych mieszkań zamierza przeznaczyć dla dzieci. Podatnik nie realizuje wówczas
    własnego celu mieszkaniowego, ale cel mieszkaniowy innej osoby i nie ma tutaj znaczenia
    w jakim stosunku pokrewieństwa ta inna osoba pozostaje względem podatnika.
    Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 5 września
    2023 r., sygn. akt I SA/Gd 514/23, ustawodawca w żaden sposób nie limituje lokali, które
    podatnik może nabyć. To zaś, czy podatnik w drodze nabytych dwóch lokali realizuje
    własne cele mieszkaniowe, bądź jego działania wypełniają znamiona prowadzenia
    działalności gospodarczej, wymaga indywidualnej oceny w konkretnym stanie faktycznym.
    Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 15 kwietnia
    2021 r., sygn. akt I SA/Kr 646/20, aby dopuszczalne było zastosowanie zwolnienia
    wynikającego z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 pkt 2 u.p.d.o.f., wydatki nie
    mogą dotyczyć zbytych nieruchomości, lecz muszą być poczynione na inne inwestycje o
    charakterze mieszkaniowym - wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1. Nie będzie zatem
    realizacją celu mieszkaniowego w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 u.p.d.o.f., finansowanie
    z kwoty uzyskanej ze sprzedaży przedmiotu tego nabycia, albowiem w ten sposób nie są
    zaspokajane potrzeby mieszkaniowe zbywcy. Tym samym, tylko w przypadku, gdy spłata
    kredytu i odsetek będzie dotyczyła kredytu zaciągniętego na nabycie innej nieruchomości
    zaspokajającej cele mieszkaniowe, znajdzie zastosowanie zwolnienie opisane w art. 21 ust.
    1 pkt 131 u.p.d.o.f.
    Ograniczenie podmiotowe w skorzystaniu z ulgi mieszkaniowej związane jest z
    charakterem nabywanych, budowanych czy też remontowanych - w zamian za środki
    uzyskane ze zbycia - nieruchomości lub ich części. Zwolnienie nie przysługuje bowiem,
    jeżeli przychód ze sprzedaży lub zamiany jest wydatkowany na nabycie gruntu (udziału w
    nim), prawa wieczystego użytkowania gruntu (udziału w takim prawie), budynku (jego
    części lub udziału w nim), a także na budowę, rozbudowę, nadbudowę (...),
    przeznaczonych na cele rekreacyjne. Według słowników języka polskiego "rekreacyjny" to
    "służący odpoczynkowi, rozrywce po pracy czy nauce". Stąd też grunty czy budynki
    przeznaczone na cele rekreacyjne mają służyć przede wszystkim odpoczynkowi i rozrywce.
    Jeżeli budynek czy też grunt ma charakter mieszkalno-rekreacyjny, to dokonanie
    wydatków związanych z nabyciem, rozbudową, remontem itd., takiej nieruchomości
    skutkuje zwolnieniem podatkowym, o którym mowa (A. Bartosiewicz, R. Kubacki (w:) A.
    Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT.
    Komentarz, wyd. V, Warszawa 2015, art. 21.). O charakterze danego budynku jako
    budynku mieszkalnego - a więc i o charakterze gruntu (jako przeznaczonego pod budowę
    budynku mieszkalnego) - decydować będzie jego faktyczne przeznaczenie. W związku z
    tym, nie jest wykluczone, że za budynek mieszkalny w rozumieniu ustawy uznany zostanie
    budynek rekreacyjny czy też letniskowy, jeżeli służyć on będzie zaspokajaniu potrzeb
    mieszkaniowych (zob. także uchwała NSA z 22 kwietnia 2002 r., FPK 17/01, ONSA 2002, Nr
    4, poz. 143).

    Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia
    nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z
    opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych.
    Jednocześnie należy zauważyć, że ustawodawca regulując ww. zwolnienie nie ograniczył
    wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do jednego z
    wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy celów, jednakże - przy spełnieniu
    pozostałych przesłanek - wydatkowanie przychodu musi być ukierunkowane na
    zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Innymi słowy, ustawodawca
    nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać się muszą do posiadania
    tylko jednej nieruchomości mieszkalnej. W świetle takiego wyjaśnienia osoba, która
    posiada miejsce zamieszkania może nabyć kolejną nieruchomość lub udział w celu
    zaspokojenia własnych celów mieszkaniowych. Zatem, podatnik, który uzyskał przychód ze
    sprzedaży nieruchomości lub praw może przeznaczyć go na zakup nieruchomości
    (udziału) lub prawa, pomimo że jest właścicielem lub współwłaścicielem innych
    nieruchomości, zachowując przy tym prawo do ww. zwolnienia, jednakże przy spełnieniu
    przesłanki, że zakup ma służyć faktycznemu zaspokajaniu własnych potrzeb
    mieszkaniowych tego podatnika.
    Warto również zwrócić uwagę na wyrok NSA, zgodnie z którym Sąd zwrócił uwagę, że
    ustawodawca w odniesieniu do omawianego zwolnienia posługuje się zwrotem
    niedookreślonym "własnych celów mieszkaniowych". Zdaniem sądu dokonując wykładni
    art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, który reguluje to zwolnienie nie można poprzestać
    wyłącznie na jego wykładni językowej, tracąc tym samym z pola widzenia cel, jaki
    ustawodawca zamierzał osiągnąć regulując tę materię. W ocenie NSA zwrotu tego nie
    można zawężać. Ustawodawca w żaden sposób nie limituje, bowiem lokali, które podatnik
    może nabyć. To zaś, czy podatnik w drodze nabytych lokali realizuje własne cele
    mieszkaniowe, bądź jego działania wypełniają znamiona prowadzenia działalności
    gospodarczej, wymaga indywidualnej oceny w konkretnym stanie faktycznym (Wyrok NSA
    z 17 maja 2017 r., II FSK 1053/15).
    W innym wyroku NSA wskazał, że: Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego czasowe,
    uzasadnione obiektywnymi okolicznościami wynajęci zakupionych lokali mieszkalnych
    samo w sobie nie może przesądzać o tym, że podatnik nie będzie w nich realizował w tych
    mieszkaniach własnych celów mieszkaniowych. Ustawodawca nie zastrzegł w treści
    analizowanych przepisów, że własny cel mieszkaniowy w zakupionym lokalu ma być
    realizowany nieprzerwanie od daty jego nabycia" (Wyrok Naczelnego Sądu
    Administracyjnego z dnia 30 sierpnia 2018 r. II FSK 2413/16).
    Analogicznie, wedle WSA w Warszawie:
    W ocenie Sądu, organ interpretujący, zbyt wąsko ujął realizacje własnych celów
    mieszkaniowych, wskazując, iż zwolnieniem mogą być objęte wydatki tylko na jeden lokal
    mieszkalny służący zapewnieniu podatnikowi "dachu nad głową" i w tym zakresie Sąd nie
    podziela stanowiska Ministra Finansów. Okoliczność ta nie miała jednak wpływu na
    ostateczne rozstrzygnięcie w sprawie. W ocenie Sądu art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f. nie stoi na
    przeszkodzie skorzystania z analizowanej ulgi okoliczność, że podatnik nabywa kilka lokali
    mieszkalnych, jak i to, że aktualnie posiada inny lokal mieszkalny, w którym zamieszkuje.
    Niemniej jednak od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy będzie zależało, czy
    rzeczywiście takie zakupy realizują ustawowy warunek uznania własnych celów
    mieszkaniowych. Jeżeli zatem podatnik dokonuje zakupu co najmniej dwóch lokali
    mieszkaniowych w dwóch różnych miejscowościach, co wynika stąd, że w jednej
    miejscowości pracuje, w drugie koncentruje się jego życie rodzinne wówczas można
    uznać, że własny cel mieszkaniowy jest realizowany w odniesieniu do obu lokali. Także w
    sytuacji, gdy dwa położone obok siebie lokale mogą zostać połączone można uznać, że cel
    mieszkaniowy może być realizowany. Z drugiej jednak strony nie można mówić o realizacji
    własnych celów mieszkaniowych w sytuacji, gdy podatnik deklaruje, że jedno z

    zakupionych mieszkań zamierza przeznaczyć dla dzieci. Podatnik nie realizuje wówczas
    własnego celu mieszkaniowego ale cel mieszkaniowy innej osoby, i nie ma tutaj znaczenia
    w jakim stosunku pokrewieństwa ta inna osoba pozostaje względem podatnika. (Wyrok
    Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 lutego 2017 r. III SA/Wa
    650/16).
    Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy, w wyniku umowy sprzedaży
    Nieruchomości I w 2022 roku – sprzedaży przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku
    kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Nieruchomości I, u Wnioskodawczyni
    powstał przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT).
    Wnioskodawczyni następnie nabyła własność Nieruchomości II (nieruchomość gruntowa).
    Wnioskodawczyni umową sprzedaży z 24 października 2024 r. nabyła również własność
    Nieruchomości III (nieruchomość gruntowa).
    Z uwagi na to, że Nieruchomość II i Nieruchomość III stanowią niezabudowaną działkę
    budowlaną, której zabudowa domem zajmie określony czas – dłuższy niż 3 lata od
    sprzedaży Nieruchomości, Wnioskodawczyni rozważa nabycie na własne cele
    mieszkaniowe nieruchomości w miejscowości D. lub C. (Nieruchomość IV).
    Wnioskodawczyni zamierza sfinansować zakup Nieruchomości IV z dochodu z odpłatnego
    zbycia Nieruchomości I. Wnioskodawczyni zamierza zawrzeć umowę przenoszącą
    własność Nieruchomości IV położonej w D. lub C. w 2025 r., czyli przed upływem 3-
    letniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT.
    Wnioskodawczyni pieniądze pochodzące ze sprzedaży Nieruchomości I w okresie nie
    później niż trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie
    nieruchomości przeznaczy na zakup Nieruchomości IV. Analogicznie jak w przypadku
    Nieruchomości II i III Nieruchomość IV będzie przeznaczona na własne cele mieszkaniowe.
    Decyzja o wyborze miejsca zakupu Nieruchomości IV zostanie podjęta w oparciu o
    aktualną sytuację rynkową oraz możliwości finansowe, D. są małym miastem i oferują
    ubogą ofertę w ramach potrzeb i możliwości finansowych Wnioskodawczyni. W związku z
    tym, że Nieruchomość II i III są niezabudowane a obecne koszty zabudowy są dużo wyższe
    niż Wnioskodawczyni zakładała podczas sprzedaży nieruchomości I, Wnioskodawczyni
    rozważa zakup zabudowanej Nieruchomości IV w celu optymalizacji kosztów.
    Wnioskodawczyni chce zapewnić swoim dzieciom w jak najkrótszym czasie własny dom,
    bezpieczeństwo oraz odpowiedni standard życia natomiast zabudowa Nieruchomości II i
    III może potrwać dłużej niż przewidywano. Ciągłe zmiany oraz brak własnego miejsca mają
    niekorzystny wpływ na rozwój dzieci a ich dobro jest priorytetem dla Wnioskodawczyni.
    Dzieci uczęszczają do placówek w B., ważne jest aby swoją edukacje ukończyły w tym
    miejscu, żeby oszczędzić im negatywnych emocji związanych z kolejnymi zmianami,
    ponieważ sprzedaż Nieruchomości I a tym samym pozbawienie dziecka jego własnej
    przestrzeni przyczyniło się do dużego stresu, obniżenia pewności siebie oraz wzmożenia
    objawów zdiagnozowanych zaburzeń integracji sensorycznej.
    Zakup Nieruchomości IV będzie służyć umożliwieniu Wnioskodawczyni realizacji celów
    mieszkaniowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.
    Wnioskodawczyni nie zamierza nabyć własności Nieruchomości IV w celach rekreacyjnych.
    Wnioskodawczyni zamierza w sposób stały i ciągły realizować własne cele mieszkaniowe w
    Nieruchomości IV.
    Podsumowując, należy uznać, że Wnioskodawczyni będzie uprawniona do skorzystania z
    ulgi mieszkaniowej. Wydatki na zakup Nieruchomości II, III oraz planowany zakup i wydatki
    na Nieruchomość IV są wydatkami na własne cele mieszkaniowe. Wydatki poniesione na
    zakup Nieruchomości II, III i IV nie są wydatkami poniesionymi na cele rekreacyjne.
    Zdaniem Wnioskodawczyni, planowane nabycie Nieruchomości IV powinno zostać
    zaliczone do ulgi mieszkaniowej.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym
    od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    Źródła przychodów
    Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz
    sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do art. 10 ust. 1
    pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:
      a. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
      b. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego
      oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
      c. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
      - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i
      zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w
      którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
    Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej
    części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy,
    przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie
    lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.
    Zatem w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w
    nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w ww. artykule, decydujące
    znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma
    forma prawna oraz moment nabycia.
    Przedstawiła Pani informacje, z których wynika, że w dniu 29 sierpnia 2018 r., na
    podstawie umowy darowizny zawartej w formie aktu notarialnego, nabyła własność
    nieruchomości (odrębna własność lokalu) położonej w miejscowości A. przy (...) (dalej:
    Nieruchomość I"). W związku z potrzebą zmiany miejsca zamieszkania, podjęła Pani
    decyzję o przeprowadzce oraz sprzedaży Nieruchomości I. Nieruchomość I została
    sprzedana na podstawie umowy sprzedaży z dnia 21.09.2022 sporządzonej w formie aktu
    notarialnego. W dniu 24.10.2024 r., na podstawie aktu notarialnego umową sprzedaży
    nabyła Pani własność nieruchomości (działka budowlana) położonej w miejscowości D.
    (dalej: "Nieruchomość II"). W dniu 02.08.2024 r na podstawie aktu notarialnego nabyła
    Pani nieruchomość gruntową (działka budowlana) położoną w E. (dalej: "Nieruchomość
    III"). Z uwagi na to, że Nieruchomości II i Nieruchomość III stanowią niezabudowane działki
    budowlane, których zabudowa domem zajmie określony czas – dłuższy niż 3 lata od
    sprzedaży Nieruchomości I, rozważa Pani nabycie na własne cele mieszkaniowe kolejnej
    nieruchomości w miejscowości C. lub D. (Nieruchomość IV). Zamierza Pani zawrzeć
    umowę przenoszącą własność Nieruchomości IV położonej w D. lub C. w 2025 r., czyli
    przed upływem 3-letniego okresu.
    Mając na uwadze powyższe - sprzedaż w 2022 r. lokalu mieszkalnego nabytego w 2018 r.
    w drodze umowy darowizny stanowi dla Pani źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1
    pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ sprzedaż ta została
    dokonana przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło
    nabycie.
    Odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego

    Zgodnie z art. 30e ust. 1 cyt. ustawy:
      Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1
      pkt 8 lit. a – c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
    W myśl natomiast art. 30e ust. 2 ww. ustawy:
      Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący
      różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw
      określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d,
      powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1
      pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.
    Stosownie do art. 19 ust. 1 ww. ustawy:
      Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych
      rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie
      określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena,
      bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub
      praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.
      Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.
    Ponieważ pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę
    zdefiniowane w ustawie, należy stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia,
    zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się
    wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja
    sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z
    tą czynnością).
    Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości
    przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,
    koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki
    związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną,
    podatek od czynności cywilnoprawnych, opłatę sądową. Pomiędzy tymi wydatkami a
    dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo–skutkowy.
    W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy:
      Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10
      ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny
      sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw
      majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku
      od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa
      przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej
      wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od
      spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia
      nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w
      drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia
      poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe,
      w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada
      łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary
      spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika
      długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i
      polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił
      roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu
      odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c.
    Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

      Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur
      VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów
      stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
    Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący
    różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z
    art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a kosztami uzyskania
    przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c, 6d ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem
    dochodowym od osób fizycznych.
    Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:
      Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu
      podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:
      1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
      majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek
      dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
      2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
    Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:
      Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art.
      10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.
    Zwolnienie podatkowe
    Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1
    pkt 8 lit. a)–c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21
    ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy
    spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.
    W myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy:
      Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i
      praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada
      iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele
      mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
      majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie
      trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie,
      przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został
      wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione
      na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia
      nieruchomości i praw majątkowych.
    Cytowany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże
    skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia - w
    warunkach określonych w ustawie – uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości
    i praw majątkowych dochodu wyłącznie na własne cele mieszkaniowe wymienione w
    przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.
    Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki
      poniesione na:
      a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu
      mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a
      także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego
      gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

      b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału
      w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub
      udziału w takim prawie,
      c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie,
      prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym
      również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu
      lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim
      prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni
      przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
      d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku
      mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
      e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego
      budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub
      własnego pomieszczenia niemieszkalnego
      - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie
      należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji
      Szwajcarskiej.
    W świetle art. 21 ust. 1 pkt 25a cytowanej ustawy:
      Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na
      cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131,
      nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w
      związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.
    Z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że:
      Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d
      i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub
      współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze
      własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni
      mieszkaniowej lub udział w takich prawach.
    Stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:
      Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:
      1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub
      udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
      2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku
      albo jego części
      - przeznaczonych na cele rekreacyjne.
    Zawarte w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyliczenie
    wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący. Tylko realizacja w wymaganym
    terminie celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu
    uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.
    Omawiana regulacja art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wprowadza również termin, w jakim
    należy dokonać wydatkowania przychodu ze zbycia nieruchomości lub prawa
    majątkowego, aby uprawniało ono do skorzystania z omawianej ulgi podatkowej.
    Warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest, aby przychód ten został wydatkowany na
    własne cele mieszkaniowe w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym
    nastąpiło odpłatne zbycie.
    Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych limituje
    wartość dochodu, jaki podlega zwolnieniu do wysokości, która odpowiada iloczynowi:

        dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz
        udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z tego
        odpłatnego zbycia.
    Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia określonego w
    przywołanym wcześniej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych – jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości
    lub praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust.
    25 ww. ustawy począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat
    od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie środków z odpłatnego
    zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie „własne cele
    mieszkaniowe” podatnika.
    Katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika wymieniony w art.
    21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne.
    Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe, w sposób jednoznaczny wskazał
    realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z
    opodatkowania dochodu ze sprzedaży.
    Skutki podatkowe wydatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na nabycie
    Nieruchomości IV
    W przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
    ustawodawca wskazał, że przychód ze sprzedaży ma zostać wydatkowany na „własne cele
    mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”,
    świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art.
    21 ust. 1 pkt 131 i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest
    możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko
    takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb
    mieszkaniowych podatnika.
    Samo poniesienie wydatku na zakup nieruchomości nie świadczy jeszcze o tym, że została
    spełniona przesłanka uprawniająca do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania.
    Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek
    poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie
    przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w
    orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie
    tzw. „dachu nad głową”.
    Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w
    art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter
    mieszany, podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że wydatkowanie środków na
    określony przedmiot musi być połączone z funkcją, jaką ten przedmiot realizuje na rzecz
    nabywcy – czyli z zaspokojeniem jego niezaspokojonych celów mieszkaniowych.
    Intencją ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zachęcanie podatników do
    nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości czy praw majątkowych, innych
    nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb
    mieszkaniowych, a nie realizacja jakichkolwiek i czyichkolwiek celów mieszkaniowych.
    Potwierdza to poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”.
    Zwolnienie dotyczy zatem realizowania przez podatnika swoich celów mieszkaniowych,
    czyli własnych potrzeb mieszkaniowych.
    Z opisu sprawy wynika, że w związku z tym, że Nieruchomość II i III są niezabudowane a
    obecne koszty zabudowy są dużo wyższe niż Pani zakładała podczas sprzedaży
    nieruchomości I, rozważa Pani zakup zabudowanej Nieruchomości IV w celu optymalizacji
    kosztów. Chce Pani zapewnić swoim dzieciom w jak najkrótszym czasie własny dom,

    bezpieczeństwo oraz odpowiedni standard życia natomiast zabudowa Nieruchomości II i
    III może potrwać dłużej niż przewidywano. Zamierza Pani zawrzeć umowę przenoszącą
    własność Nieruchomości IV położonej w D. lub C. w 2025 r., czyli przed upływem 3-
    letniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych.
    Dla skorzystania z opisanego zwolnienia nie ma znaczenia liczba posiadanych czy
    nabywanych nieruchomości mieszkalnych. Z punktu widzenia ustawodawcy istotne jest
    bowiem, aby wydatkowanie przychodu było ukierunkowane na zrealizowanie własnych
    potrzeb mieszkaniowych podatnika. Oznacza to, że w momencie poniesienia wydatku
    celem podatnika powinno być dążenie, aby w tym nowym lokalu/budynku podatnik mógł
    zamieszkać. Wyrażenie „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić do zamiaru
    zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do
    wydatkowania przychodu na nabycie mieszkania w znaczeniu przedmiotowym.
    Zatem w sytuacji, gdy w niedalekiej przyszłości będzie Pani realizowała w ww. lokalu
    mieszkalnym (Nieruchomość IV) swoje cele mieszkaniowe, tj. zamieszkiwała – to nie ma
    przeszkód, aby skorzystała Pani ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy
    o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Ta część kwoty ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego w darowiźnie, która zostanie
    wydatkowana na lokal mieszkalny, przed upływem 3-letniego okresu o którym mowa w
    art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, służący Pani potrzebom mieszkaniowym, skorzysta ze
    zwolnienia na cele mieszkaniowe wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych.
    Ponadto należy wskazać, że w związku z tym, że ww. lokal mieszkalny (Nieruchomość IV)
    będzie przeznaczony na cele mieszkaniowe Pani oraz Pani rodziny oraz Nieruchomość IV
    w miejscowym planie zagospodarowania terenu nie będzie się znajdować na terenach
    przeznaczonych na potrzeby związane z rekreacją i wypoczynkiem, to wydatki poniesione
    na zakup Nieruchomości IV, nie będą wydatkami na cele rekreacyjne o których mowa w
    art. 21 ust. 28 ww. ustawy.
    Skutki podatkowe wydatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na nabycie
    działek budowlanych tj. Nieruchomości II i III
    Zawarty w art. 21 ust. 25 ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma
    charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w
    nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Inne wydatki
    niewymienione w tym katalogu nie będą uprawniały do skorzystania z powyższego
    zwolnienia.
    Z opisu sprawy wynika, że w związku z potrzebą zmiany miejsca zamieszkania, podjęła
    Pani decyzję o przeprowadzce oraz sprzedaży Nieruchomości I nabytej w dniu 29 sierpnia
    2018 r. na podstawie umowy darowizny. Nieruchomość I została sprzedana na podstawie
    umowy sprzedaży z dnia 21.09.2022 sporządzonej w formie aktu notarialnego. W dniu
    24.10.2024 r., na podstawie aktu notarialnego umową sprzedaży nabyła Pani własność
    nieruchomości (działka budowlana) położonej w miejscowości D. (dalej: "Nieruchomość
    II"). W dniu 02.08.2024 r na podstawie aktu notarialnego nabyła Pani nieruchomość
    gruntową (działka budowlana) położoną w E. (dalej: "Nieruchomość III").
    Zgodnie z cytowanym wcześniej art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym
    od osób fizycznych, za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uważa się
    wydatki poniesione na nabycie gruntu przeznaczonego pod budowę budynku
    mieszkalnego położonego w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym
    państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji
    Szwajcarskiej.
    Jednocześnie wskazać należy, że o charakterze nabytego gruntu nie rozstrzyga jedynie
    zamiar podatnika wybudowania na nim budynku mieszkalnego, ale charakter gruntu –

    jego przeznaczenie, także w kontekście rzeczywistej i realnej możliwości jego zabudowy.
    Tak więc podstawowym warunkiem uprawniającym do skorzystania z przedmiotowego
    zwolnienia jest nabycie gruntu przeznaczonego pod budowę budynku mieszkalnego.
    Innymi słowy zwolnienie to związane jest z konkretnym zdarzeniem, tj. nabyciem
    określonego gruntu w określonym celu.
    Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje, jaki grunt jest gruntem
    pod budowę budynku mieszkalnego, ani co oznacza zmiana przeznaczenia gruntu na
    grunt pod budowę budynku mieszkalnego, uprawniająca do skorzystania ze zwolnienia.
    W celu doprecyzowania tych pojęć uprawnione jest zatem odwołanie się do odpowiednich
    przepisów ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym
    (Dz. U. z 2024 r. poz. 1130 ze zm.).
    Gruntami pod budowę budynków mieszkalnych są przede wszystkim działki budowlane.
    Zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:
      Przez pojęcie działki budowlanej należy rozumieć nieruchomość gruntową lub
      działkę gruntu, której wielkość, cechy geometryczne, dostęp do drogi publicznej oraz
      wyposażenie w urządzenia infrastruktury technicznej spełniają wymogi realizacji
      obiektów budowlanych wynikające z odrębnych przepisów i aktów prawa
      miejscowego.
    W myśl art. 4 ust. 1 i ust. 2 pkt 2 ww. ustawy:
      Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz
      określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w
      miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku
      miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów
      zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o
      warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.
    Charakter gruntu może zatem wynikać z przeznaczenia jakie zostało mu nadane w planie
    zagospodarowania przestrzennego lub w decyzji o warunkach zabudowy, która w sytuacji,
    gdy dla danego terenu nie został uchwalony plan zagospodarowania przestrzennego
    określa sposób zagospodarowania i zabudowy terenu.
    Oznacza to, że aby skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych,
    działka, na zakup której zostały wydatkowane środki ze sprzedaży nieruchomości, musi
    być działką pod budowę budynku mieszkalnego.
    Ponadto z istoty rozwiązania zawartego w zacytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością
    decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie
    środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości, nie później niż w okresie trzech lat od
    końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25
    ww. ustawy własne cele mieszkaniowe.
    Przy czym „własne cele mieszkaniowe” w takim przypadku należy rozumieć jednoznacznie
    zgodnie z wykładnią literalną. Wyraz „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele
    mieszkaniowe”, należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi
    sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu na nabycie w
    znaczeniu przedmiotowym.
    Należy podkreślić, że aby skorzystać z omawianego zwolnienia nie wystarczy tylko sam
    fakt zakupu działki budowlanej, ale także jej zakup musi być związany z chęcią realizacji na
    danej działce własnych celów mieszkaniowych (poprzez zamiar budowy na działce
    budynku mieszkalnego). Z wniosku jasno wynika, że zamierza Pani budować budynek
    mieszkalny służący zaspokojeniu Pani potrzeb mieszkaniowych.

    Realizacja własnych celów mieszkaniowych winna polegać na tym, że w przypadku zakupu
    gruntu w celu budowy budynku mieszkalnego podatnik będzie faktycznie tę budowę
    realizował. Przy czym do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uprawnia zakup gruntu pod budowę
    budynku mieszkalnego. Przepis nie zawiera wskazania, w jakim okresie na zakupionym
    gruncie powinna zostać rozpoczęta budowa domu, by przesłanki skorzystania ze
    zwolnienia zostały spełnione.
    Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że wydatkowanie przychodu uzyskanego w
    2022 r. ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na zakup w 2024 r. – celem realizacji własnych
    potrzeb mieszkaniowych – działek budowlanych (Nieruchomość II i III), na których mają
    zostać wybudowane domy mieszkalne uprawnia Panią do zastosowania zwolnienia
    przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Tym samym Pani stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego
    obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym
    oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego
    obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    Powołane orzeczenia sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami wydanymi w
    konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się
    odnoszącymi, w związku z tym, nie mają waloru wykładni powszechnie obowiązującej.
    Orzeczenia sądowe są dla organu nieocenionym źródłem wiedzy i materiałem
    poznawczym, bieżąco wykorzystywanym w toku załatwiania spraw. Z tego względu należy
    pamiętać, że orzeczenia mają charakter indywidualny, nie wiążą organów podatkowych i
    są formalnie wiążące dla organu podatkowego tylko w konkretnej sprawie. Orzeczenia nie
    mają mocy prawnej precedensów i charakteru wykładni powszechnie obowiązującej.
    Niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego/zdarzenia
    przyszłego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania
    indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego
    (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania
    podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego
    postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne
    skutki prawne.
    Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy
    okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje
    stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu
    (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku
    ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od
    zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie
    Pani chroniła.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i
        zastosuje się Pani do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za
    pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie
    trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.