Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB4/415-40/13/TK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-02-10
Teza: Czy w świetle opisanego stanu faktycznego i prawnego Wnioskodawca - jako wspólnik (komandytariusz) spółki komandytowej powstałej wskutek przekształcenia spółki – Sp. z o.o., która to spółka uzyskała zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i będzie korzystać z ulgi w podatku dochodowym (na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) - po przekształceniu także będzie korzystać z ulgi w podatku dochodowym od osób fizycznych (na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?
Słowa kluczowe: spółki-przekształcenie spółki; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); sukcesja; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2013 r. (data wpływu), uzupełnionym w dniu 21 stycznia 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 21 stycznia 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Przedsiębiorstwo sp. z o.o. (dalej: „spółka”) jest podmiotem, który rozpoczyna działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej i w związku z tym poniesie koszty na nową inwestycję, co pozwoli na korzystanie z ulgi w podatku dochodowym od osób prawnych na zasadach opisanych w art. 17 ust. 1 pkt 34) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej „updop”). Wnioskodawca jest wspólnikiem tej spółki. Mniejszościowym udziałowcem spółki ma stać się także w przyszłości spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Spółka z o.o. uzyskała zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie strefy. Wspólnicy Przedsiębiorstwa Sp. o.o. rozważają dokonanie pewnych zmian organizacyjno-prawnych prowadzonej działalności.

Rozważany wariant tych zmian to przekształcenie obecnie istniejącej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową w trybie uregulowanym w Tytule IV Dział III „Przekształcenie spółek” ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: „Ksh"), w której - po przekształceniu - uczestniczyć będzie także Wnioskodawca (jako komandytariusz) wraz z drugim dotychczasowym wspólnikiem (który będzie komandytariuszem) oraz – przyszłym mniejszościowym udziałowcem – spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (która będzie komplementariuszem).

Zgodnie z treścią art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie zaś do treści art. 17 ust. 1 pkt 34) updop wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274, z 2008 r. Nr 118, poz. 746 oraz z 2009 r. Nr 18, poz. 97), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi.

Stosownie zaś do treści art. 21 ust. 1 pkt 63a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej „updof”) wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 5a-5c, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274, z 2008 r. Nr 118, poz. 746 oraz z 2009 r. Nr 18, poz. 97), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie niniejszego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zezwolenie, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych nazywane jest dalej „zezwoleniem strefowym”.

Podatnicy posiadający zezwolenie strefowe działający na terenie specjalnych stref ekonomicznych korzystają z ulgi w podatku dochodowym od osób prawnych i od osób fizycznych z przychodów uzyskanych z działalności na terenie strefy do wysokości maksymalnej pomocy publicznej na danym obszarze.

Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z 13 października 2006 r. w sprawie ustalenia mapy pomocy regionalnej (Dz. U. Nr 190, poz. 1402) maksymalna intensywność regionalnej pomocy inwestycyjnej liczona jako procent kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą wynosi:

*   50% na obszarach należących do województw: lubelskiego, podkarpackiego, warmińsko-mazurskiego, podlaskiego, świętokrzyskiego, opolskiego, małopolskiego, lubuskiego, łódzkiego, kujawsko-pomorskiego. Jeśli inwestycja realizowana jest przez małego przedsiębiorcę, maksymalną intensywność pomocy podwyższa się o 20 punktów procentowych w stosunku do intensywności wskazanej powyżej, natomiast w przypadku średnich przedsiębiorców premia ta wynosi 10 punktów procentowych.

Powyższe oznacza, że podmiot (będący małym przedsiębiorcą) działający w Specjalnej Strefie Ekonomicznej (położonej na terenie województwa) może skorzystać z ulgi w podatku dochodowym od osób prawnych do wysokości do 70% kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą, czyli - w przypadku nowych inwestycji - 70%:

1.  kosztów nabycia gruntów (pomniejszonych o naliczony podatek od towarów i usług),
2.  nakładów na budowle i budynki,
3.  nakładów na wyposażenie obiektów w środki trwałe związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle opisanego stanu faktycznego i prawnego Wnioskodawca - jako wspólnik (komandytariusz) spółki komandytowej powstałej wskutek przekształcenia spółki – Sp. z o.o., która to spółka uzyskała zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i będzie korzystać z ulgi w podatku dochodowym (na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) - po przekształceniu także będzie korzystać z ulgi w podatku dochodowym od osób fizycznych (na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle opisanego stanu faktycznego i prawnego wnioskodawca - jako (komandytariusz) spółki komandytowej powstałej wskutek przekształcenia spółki – Sp. z o.o., która to spółka uzyskała zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i będzie korzystać z ulgi w podatku dochodowym (na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) - po przekształceniu także będzie korzystać z ulgi w podatku dochodowym od osób fizycznych (na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), albowiem stosownie do treści art. 93a ustawy Ordynacja podatkowa:

§ 1. Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

*   wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

§ 2. Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:

1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
2.  spółki kapitałowej.

Jeżeli zatem osobowa spółka handlowa (jaką jest spółka jawna lub spółka komandytowa) powstanie wskutek przekształcenia spółki kapitałowej jaką jest Przedsiębiorstwo sp. z o.o., jej wspólnicy (w tym Wnioskodawca) wstąpią we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki Przedsiębiorstwo sp. z o.o.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 z późn. zm.).

Na mocy art. 12 ust. 1 tej ustawy dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podstawą do korzystania z pomocy publicznej (zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym) jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy uprawniające do korzystania z tej pomocy (art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych).

Natomiast w myśl art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 5a-5c, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r. nr 42, poz. 274, z 2008 r. Nr 118, poz. 746 oraz z 2009 r. Nr 18, poz. 97), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie niniejszego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 63a, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy (art. 21 ust. 5a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 5b tej ustawy, w razie cofnięcia zezwolenia, o którym mowa w ust. 1 pkt 63a, podatnik traci prawo do zwolnienia i jest obowiązany do zapłaty podatku za cały okres korzystania ze zwolnienia podatkowego. Sposób rozliczenia w przypadku zaistnienia takich okoliczności został wskazany w art. 21 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedsiębiorcą natomiast – w myśl art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2013, poz. 672 z późn. zm.) jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną – wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą.

W tym miejscu należy podkreślić, że w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych nie ma zastrzeżenia, by przedsiębiorca posiadający zezwolenie działał w niezmienionej formie prawnej.

Z powyższego wynika, że zarówno spółka z o.o. jak i spółka komandytowa posiada status przedsiębiorcy, co oznacza, że zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej otrzymuje spółka jako przedsiębiorca, bez względu na to jaki typ spółki handlowej reprezentuje.

Ponadto, art. 553 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030) określa, że spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Natomiast skutki podatkowe przekształcenia spółek zostały unormowane w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. W myśl art. 93a § 2 pkt 1 lit. b w związku z art. 93a § 1 ww. ustawy, osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Taki stan prawny pozwala stwierdzić, że proces przekształcania się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Sukcesja podatkowa nie obejmuje jedynie tych praw i obowiązków, które miała spółka kapitałowa, a które nie funkcjonują w spółkach osobowych, w związku z czym prawa te i obowiązki nie mogą przejść po przekształceniu na spółkę komandytową.

Stosownie do przepisu art. 93a ustawy – Ordynacja podatkowa, osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

Oznacza to, że nowo powstała spółka będzie sukcesorem zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej otrzymanego przez spółkę z o.o. Z chwilą przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową podatnikami podatku dochodowego z tytułu prowadzonej działalności stają się wspólnicy spółki komandytowej.

Reasumując, na podstawie przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że w wyniku przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową nastąpi kontynuacja praw i obowiązków spółki z o.o. Jeżeli zatem w wyniku przekształcenia – na podstawie odrębnych przepisów niepodlegających interpretacji przez Ministra Finansów – nie zostanie cofnięte zezwolenie wydane na podstawie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, Wnioskodawca będący wspólnikiem spółki komandytowej powstałej w wyniku przekształcenia spółki z o.o. na mocy sukcesji określonej przepisem art. 93a ustawy Ordynacja podatkowa będzie miał prawo korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje – w jego indywidualnej sprawie - pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych dla innych podmiotów (wspólników).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 – 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.