Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.275.2021.2.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-14
Teza: obowiązek dokonania zgłoszenia rejestracyjnego oraz obowiązek składania deklaracji kwartalnych w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym wyrobów zawierających alkohol etylowy zwolniony na podstawie art. 30 ust. 9 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; deklaracje; deklaracje-deklaracja kwartalna; deklaracje-obowiązek składania deklaracji; nabycie-nabycie wewnątrzwspólnotowe; napoje-napoje alkoholowe-alkohol etylowy; napoje-napoje alkoholowe-alkohol etylowy-alkohol etylowy skażony; rejestracja; rejestracja-rejestracja dla potrzeb podatku akcyzowego; zgłoszenie-zgłoszenie rejestracyjne
Zagadnienia: Podatek akcyzowy-Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych.-Deklaracja podatkowa. Terminy płatności akcyzy.; Podatek akcyzowy-Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych.-Rejestracja podmiotów
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 3; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 3-art. 16; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 3-art. 16-ust. 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 4-art. 24e

**Interpretacja indywidualna**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 października 2021 r. (data wpływu 8 października 2021 r.), uzupełnionym pismem z 8 grudnia 2021 r. (data wpływu 8 grudnia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie obowiązku dokonania zgłoszenia rejestracyjnego oraz obowiązku składania deklaracji kwartalnych w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym wyrobów zawierających alkohol etylowy zwolniony na podstawie art. 30 ust. 9 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym – **jest prawidłowe**.

**Uzasadnienie**

W dniu 8 października 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie obowiązku dokonania zgłoszenia rejestracyjnego oraz obowiązku składania deklaracji kwartalnych w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym wyrobów zawierających alkohol etylowy zwolniony na podstawie art. 30 ust. 9 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 8 grudnia 2021 r. (data wpływu 8 grudnia 2021 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie organu z 19 listopada 2021 r., znak: 0111-KDIB3-3.4013.275.2021.1.JS.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:**

Spółka (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką utworzoną na podstawie przepisów prawa (…), należącą do (…) (dalej: „Grupa”). Spółka jest zarejestrowana dla potrzeb VAT w Polsce oraz złożyła zgłoszenie rejestracyjne w zakresie akcyzy, w którym wskazała, iż dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą w zakresie olejów smarowych, preparatów smarowych oraz wyrobów energetycznych z zerową stawką akcyzy, a także czynności podlegających zwolnieniu z akcyzy w zakresie wyrobów zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie tj. alkoholu etylowego.

Jednym z głównych przedmiotów działalności Spółki w Polsce jest wewnątrzwspólnotowe nabycie wyrobów takich jak: środki higieniczne, kosmetyki, preparaty czyszczące (a więc wyroby nieprzeznaczone do spożycia przez ludzi) w których zawartość klasyfikowanego do pozycji CN 2207 alkoholu etylowego przekracza 1,2 % obj. (dalej: „Wyroby”). Wyroby te są klasyfikowane do pozycji innych aniżeli CN 2207 i CN 2208. Przedmiotowe Wyroby są produkowane na zlecenie Spółki w różnych państwach członkowskich UE. Spółka zlecając produkcję Wyrobów, zawsze przekazuje zleceniobiorcy materiały i surowce potrzebne do wyprodukowania tych Wyrobów. Alkohol etylowy zawarty w wyprodukowanych w danym państwie członkowskim Wyrobach, jest zawsze skażony środkami skażającymi dopuszczonymi przez to państwo. W zależności od państwa w jakim ma miejsce produkcja Wyrobów, alkohol etylowy zawarty w niektórych Wyrobach może być skażony również wg tzw. metody „in situ”, dopuszczonej w niektórych państwach UE, która polega na skażeniu alkoholu etylowego poprzez zużycie go w procesie produkcji realizowanym według ustalonej receptury.

W związku z dokonywaniem wewnątrzwspólnotowego nabycia (dalej: „WNT”) Wyrobów, Spółka stosuje w odniesieniu do alkoholu etylowego zawartego w tych Wyrobach zwolnienie, o którym mowa w art. 30 ust. 9 pkt 2 Ustawy Akcyzowej (dalej: „Zwolnienie”). Wyroby przywiezione do Polski są przyjmowane na magazyn i odsprzedawane przez Spółkę do podmiotu działającego w ramach Grupy, który zajmuje się ich dystrybucją na terenie Polski.

Ponadto, w piśmie z 8 grudnia 2021 r. (data wpływu 8 grudnia 2021 r.) Wnioskodawca wskazał, że:

1\. Nabywane przez Spółkę Wyroby, będące przedmiotem złożonego Wniosku stanowią wyroby nieakcyzowe.

2\. Nabywane wewnątrzwspólnotowo Wyroby stanowią towary, o kodach CN innych niż wymienione w załączniku nr 1 do Ustawy Akcyzowej. W głównej mierze są to środki higieniczne, kosmetyki czy też preparaty czyszczące, klasyfikowane m.in. do następujących kodów: CN 3305 30 00, CN 3307 20 00, CN 3305 10 00, CN 3808 94 90, CN 3307 10 00.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane po uzupełnieniu wniosku:**

1) Czy działalność Spółki polegająca na dokonywaniu WNT Wyrobów zawierających alkohol etylowy pow. 1,2 % vol., który podlega Zwolnieniu z akcyzy na podstawie art. 30 ust. 9 pkt 2 Ustawy Akcyzowej, podlega wykazaniu w zgłoszeniu rejestracyjnym o którym mowa w art. 16 ust. 1 Ustawy Akcyzowej?

2) Czy w związku z prowadzoną działalnością polegającą na WNT Wyrobów zawierających alkohol etylowy pow. 1,2 % vol., który podlega Zwolnieniu z akcyzy na podstawie art. 30 ust. 9 pkt 2 Ustawy Akcyzowej, Spółka będzie zobowiązana do składania deklaracji akcyzowych o których mowa w art. 24e Ustawy Akcyzowej?

**Stanowisko Wnioskodawcy**:

W zakresie pytania 1:

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność polegająca na dokonywaniu WNT alkoholu etylowego zawartego w Wyrobach, który korzysta ze Zwolnienia z akcyzy na podstawie art. 30 ust. 9 pkt 2 Ustawy Akcyzowej, nie wiąże się z koniecznością dokonania rejestracji, o której mowa w art. 16 ust. 1 Ustawy Akcyzowej. Zatem Spółka nie ma obowiązku wykazywania w zgłoszeniu rejestracyjnym, że prowadzi taką działalność.

W zakresie pytania 2:

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z dokonywaniem WNT alkoholu etylowego zawartego w Wyrobach, w ramach Zwolnienia, o którym mowa w art. 30 ust. 9 pkt 2 Ustawy Akcyzowej, Spółka nie będzie zobowiązana do składania deklaracji kwartalnych, o których mowa w art. 24e Ustawy Akcyzowej (dalej: „Deklaracje kwartalne”).

Szczegółowe uzasadnienie stanowiska Spółki:

W zakresie pytania 1:

Zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 Ustawy Akcyzowej, zgłoszenia rejestracyjnego jest obowiązany dokonać m.in. podmiot prowadzący działalność gospodarczą zamierzający:

\- wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu akcyzą - przed dniem wykonania pierwszej takiej czynności,

\- dokonywać nabycia wewnątrzwspólnotowego alkoholu etylowego całkowicie skażonego środkiem skażającym dopuszczonym we wszystkich państwach członkowskich Unii Europejskiej lub dodatkowymi środkami skażającymi dopuszczonymi przez państwo członkowskie Unii Europejskiej, w którym skażenie następuje, na podstawie rozporządzenia Komisji (WE) nr 3199/93 z dnia 22 listopada 1993 r. w sprawie wzajemnego uznawania procedur całkowitego skażenia alkoholu etylowego do celów zwolnienia z podatku akcyzowego - przed dniem dokonania pierwszego nabycia wewnątrzwspólnotowego tego alkoholu.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 pkt 4 Ustawy Akcyzowej, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest m.in. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego. Przy czym pod pojęciem wyrobów akcyzowych zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 93 ust. 1 pkt 1 Ustawy Akcyzowej rozumie się m.in. wszelkie wyroby o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, objęte pozycjami CN 2207 i 2208, nawet jeżeli są to wyroby stanowiące część wyrobu należącego do innego działu Nomenklatury Scalonej.

Jednocześnie, w załączniku nr 1 do Ustawy Akcyzowej, pod pozycją 43. wymieniony został alkohol etylowy zawarty w wyrobach niebędących wyrobami akcyzowymi o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, bez względu na kod CN wyrobu zawierającego alkohol etylowy. W związku z powyższym nie ulega wątpliwości, iż alkohol etylowy zawarty w nabywanych przez Spółkę Wyrobach stanowi wyrób akcyzowy. W rezultacie, w świetle art. 8 ust. 1 pkt 4 Ustawy Akcyzowej, WNT alkoholu etylowego zawartego w Wyrobach stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu akcyzą.

Zatem dokonując literalnej wykładni art. 16 ust. 1 pkt 1 Ustawy Akcyzowej, wydaje się, że w związku z dokonywaniem WNT alkoholu etylowego zawartego w Wyrobach o rzeczywistej objętościowej mocy pow. 1,2 % Spółka podlega obowiązkowi rejestracji dla celów akcyzy. Niemniej jednak, w ocenie Wnioskodawcy, w omawianym przypadku nie można poprzestać na dokonaniu wyłącznie językowej wykładni przepisów Ustawy Akcyzowej, pomijając inne rodzaje wykładni przepisów prawa. Zdaniem Wnioskodawcy, aby ustalić czy prowadzenie działalności w zakresie WNT alkoholu etylowego zawartego w Wyrobach podlega wykazaniu w zgłoszeniu rejestracyjnym należy przeanalizować brzmienie całego art. 16 ust. 1 Ustawy Akcyzowej, a także wziąć pod uwagę specyfikę Zwolnienia, z którego korzysta Spółka w związku z WNT alkoholu etylowego zawartego w Wyrobach. Po pierwsze należy zauważyć, iż Spółka w związku z dokonywaniem WNT alkoholu etylowego zawartego w Wyrobach, nie będzie zobowiązana do zapłaty akcyzy, gdyż alkohol etylowy zawarty w nabywanych w ramach WNT Wyrobach korzysta ze Zwolnienia. Jak bowiem wynika z art. 30 ust. 9 pkt 2 Ustawy Akcyzowej, zwalnia się od akcyzy alkohol etylowy zawarty w nabywanych wewnątrzwspólnotowo wyrobach nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi, skażony środkami skażającymi dopuszczonymi przez państwo członkowskie Unii Europejskiej pochodzenia wyrobu. Zatem biorąc pod uwagę, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym alkohol etylowy zawarty w wyprodukowanych Wyrobach jest skażony środkami skażającymi dopuszczonymi przez państwo członkowskie, w którym nastąpiła produkcja Spółka nie będzie zobligowana do zapłaty akcyzy od tego alkoholu etylowego.

Po drugie, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż zwolnienie z art. 30 ust. 9 pkt 2 Ustawy Akcyzowej, podobnie jak zwolnienie określone w art. 30 ust. 9 pkt 1 Ustawy Akcyzowej, stanowią szczególną kategorię zwolnień z opodatkowania akcyzą. Zwolnienia te wynikają z implementacji art. 27 dyrektywy Rady 92/83/EWG z dnia 19 października 1992 r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych (Dz. Urz. UE seria L, 1992.316.21, dalej: „Dyrektywa Strukturalna”).

Podstawowym warunkiem dla zastosowania tych zwolnień jest obiektywny fakt odpowiedniego skażenia nabywanego wewnątrzwspólnotowo alkoholu etylowego (w przypadku Zwolnienia, również, gdy alkohol jest zawarty w wyrobach nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi). W przeciwieństwie do innych zwolnień, które są stosowane na gruncie akcyzy, dla zastosowania zwolnień wymienionych w art. 30 ust. 9 Ustawy Akcyzowej, podmiot który z nich korzysta nie jest zobowiązany do spełnienia dodatkowych warunków formalnych takich jak np. złożenie zabezpieczenia akcyzowego, składanie oświadczeń czy wystawienie dodatkowego dokumentu.

Analizując brzmienie przepisów art. 16 ust. 1 w związku z art. 30 ust. 9 Ustawy Akcyzowej, zdaniem Wnioskodawcy należy zauważyć, iż ustawodawca wyraźnie określił obowiązek dokonania rejestracji dla celów akcyzy, wyłącznie do jednego z przypadków określonych w art. 30 ust. 9 Ustawy Akcyzowej. Jak bowiem wynika z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. d Ustawy Akcyzowej, obowiązkowi złożenia zgłoszenia rejestracyjnego podlegają podmioty, które w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zamierzają dokonywać WNT alkoholu etylowego całkowicie skażonego środkiem skażającym dopuszczonym we wszystkich państwach członkowskich Unii Europejskiej lub dodatkowymi środkami skażającymi dopuszczonymi przez państwo członkowskie Unii Europejskiej, w którym skażenie następuje, na podstawie rozporządzenia Komisji (WE) nr 3199/93 z dnia 22 listopada 1993 r. w sprawie wzajemnego uznawania procedur całkowitego skażenia alkoholu etylowego do celów zwolnienia z podatku akcyzowego. Takie brzmienie art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. d Ustawy Akcyzowej oznacza, że spośród wszystkich zwolnień wymienionych w art. 30 ust.9 Ustawy Akcyzowej, jedynie stosowanie zwolnienia wymienionego w art. 30 ust. 9 pkt 1 Ustawy Akcyzowej tj. WNT całkowicie skażonego alkoholu etylowego wiąże się z koniecznością dokonania rejestracji dla celów akcyzy. Natomiast gdyby ustawodawca chciał, aby również podmioty które stosują Zwolnienie z art. 30 ust. 9 pkt 2 Ustawy Akcyzowej, dokonywały rejestracji w zakresie akcyzy powinien taki przypadek uregulować w art. 16 Ustawy Akcyzowej, w sposób analogiczny jak w art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. d Ustawy Akcyzowej.

Zatem mając na względzie brzmienie regulacji art. 16 ust. 1 w zw. z art. 30 ust. 9 Ustawy Akcyzowej Spółka uważa, iż prowadzenie działalności polegającej na WNT alkoholu etylowego zawartego w Wyrobach nie podlega wykazaniu w zgłoszeniu rejestracyjnym.

Powyższe stanowisko znajduje również swoje potwierdzenie w wyjaśnieniach opublikowanych przez Ministerstwo Finansów na stronie podatki.gov.pl (data publikacji z 02.11.2018 r., zmodyfikowano 10.05.2021 r., https://www.podatki.gov.pl/akcyza/abc-akcyza/rejestracja/, dalej: „Wyjaśnienia MF”) . W wyjaśnieniach MF wprost wskazano, że: „Podmiotem niepodlegającym obowiązkowi dokonania zgłoszenia rejestracyjnego w podatku akcyzowym jest m.in. podmiot prowadzący działalność gospodarczą w zakresie wyrobów zawierających alkohol etylowy zwolniony od akcyzy na podstawie art. 30 ust. 9 pkt 2-6 ustawy o podatku akcyzowym zawarty w nabywanych wewnątrzwspólnotowo wyrobach nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi skażony środkami skażającymi dopuszczonymi przez państwo członkowskie Unii Europejskiej pochodzenia wyrobu”.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe jednoznacznie wskazuje więc, że prowadzenie działalności polegającej na dokonywaniu WNT wyrobów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi zawierających alkohol etylowy skażony środkami skażającymi dopuszczonymi przez państwo członkowskie Unii Europejskiej pochodzenia tego wyrobu, nie wiąże się z koniecznością dokonania zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 16 Ustawy Akcyzowej.

Na koniec, Spółka pragnie wskazać, iż również wydane dotychczas interpretacje indywidualne potwierdzają, że w przypadku stosowania Zwolnienia wymienionego w art. 30 ust. 9 pkt 2 Ustawy Akcyzowej, nie ma obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 3 sierpnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4013.110.2017.1.PK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził co następuje:

„Zatem biorąc pod uwagę przedstawione wyżej przepisy, stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia i odsprzedaży (w stanie niezmienionym) wyrobów o kodach CN 3814 oraz 3825 (wyrobów nieakcyzowych) z zawartością alkoholu etylowego częściowo skażonego skażalnikami dopuszczonymi w kraju pochodzenia ww. wyrobów, podlegającego na podstawie art. 30 ust. 9 pkt 2 obligatoryjnemu zwolnieniu z podatku akcyzowego. Wnioskodawca dokonując obrotu wyrobami w stanie przedstawionym w opisie zdarzenia przyszłego nie jest zatem zobligowany, w myśl art. 16 ust. 1 ustawy, do dokonania zgłoszenia rejestracyjnego (aktualizacji) dla podatku akcyzowego”.

Zatem dokonując wykładni przepisów art. 16 ust. 1 Ustawy Akcyzowej, a także biorąc pod uwagę Wyjaśnienia MF oraz dotychczasową praktykę organów podatkowych prezentowaną w wydawanych interpretacjach, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż prowadzenie działalności polegającej na WNT alkoholu etylowego zawartego w Wyrobach i korzystanie w tym zakresie ze zwolnienia z akcyzy o którym mowa w art. 30 ust. 9 pkt 2 Ustawy Akcyzowej nie wymaga dokonania zgłoszenia rejestracyjnego, dlatego też Wnioskodawca nie ma obowiązku wykazywania w zgłoszeniu rejestracyjnym iż prowadzi taką działalność.

W zakresie pytania 2:

Aby ustalić, czy Spółka będzie zobowiązana do składania Deklaracji kwartalnych w związku z dokonywaniem WNT alkoholu etylowego zawartego w Wyrobach, zwolnionego z akcyzy na podstawie art. 30 ust. 9 pkt 2 Ustawy Akcyzowej, należy odwołać się do przepisów, które regulują kwestię składania Deklaracji kwartalnych, w szczególności art. 24e ust. 1 pkt 1 Ustawy Akcyzowej i przepisów wykonawczych określających wzór Deklaracji kwartalnej tj. Rozporządzenia Ministra Finansów z dn. 24 stycznia 2018 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku akcyzowego oraz deklaracji w sprawie przedpłaty akcyzy (Dz.U. 2020, poz. 2231 z późn.zm., dalej: „Rozporządzenie ws. wzorów deklaracji”), a także art. 30 ust. 9 pkt 2 Ustawy Akcyzowej, stanowiącego implementację zwolnienia przewidzianego w art. 27 ust. 1 lit. b Dyrektywy Strukturalnej.

Zgodnie z treścią art. 24e ust. 1 pkt 1 Ustawy Akcyzowej, w zakresie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy, z wyjątkiem zwolnień częściowych lub zwolnień realizowanych przez zwrot akcyzy, lub zwolnień ubytków wyrobów akcyzowych, lub całkowitego zniszczenia wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 30 ust. 3, podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru za kwartalny okres rozliczeniowy w terminie do 25. dnia drugiego miesiąca następującego po kwartale, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Na wstępie, jednak Spółka pragnie zwrócić uwagę, na specyfikę Zwolnienia, o którym mowa w art. 30 ust. 9 pkt 2 Ustawy Akcyzowej, które jest de facto realizowane już w momencie dodania odpowiednio skażonego alkoholu etylowego do wyrobu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi. Zatem Zwolnienie to jest realizowane w państwie członkowskim pochodzenia wyrobu, z którego to państwa są nabywane wewnątrzwspólnotowo wyroby nieprzeznaczone do spożycia przez ludzi zawierające alkohol etylowy.

Powyższe wynika bezpośrednio z brzmienia przepisów Dyrektywy Strukturalnej. Należy mieć bowiem na uwadze, iż przepis art. 30 ust. 9 pkt 2 Ustawy Akcyzowej stanowi wyraz implementacji art. 27 ust. 1 lit. b Dyrektywy Strukturalnej, dlatego też jak potwierdził to NSA w wyroku z dn. 18 września 2019 r. o sygn. I GSK 268/17 , przepis ten powinien być intepretowany ściśle i w zgodzie z postanowieniami Dyrektywy Strukturalnej. Zgodnie z treścią art. 27 ust. 1 lit. b Dyrektywy Strukturalnej, Państwa Członkowskie zwalniają produkty objęte niniejszą dyrektywą z ujednoliconego podatku akcyzowego na warunkach, które zostaną przez nie określone w celu zagwarantowania prawidłowego i uczciwego stosowania takich zwolnień oraz zapobiegania wszelkim ewentualnym wypadkom uchylania się, omijania lub naruszania tych przepisów, gdy są one używane w trakcie procesu wytwarzania dowolnego produktu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi, pod warunkiem że alkohol został denaturowany zgodnie z wymogami dowolnego państwa członkowskiego dla danego zastosowania. Jednocześnie nowelizacja tego przepisu dyrektywy, doprecyzowała, że zwolnienie to stosuje się, gdy taki denaturowany alkohol został dodany do produktu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi.

Zatem w świetle powyższych przepisów nie ulega wątpliwości, że zwolnienie dla alkoholu etylowego, który został skażony w innym państwie członkowskim, zgodnie z przepisami tegoż państwa i został zużyty do wytworzenia wyrobów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi, jest realizowane w momencie, gdy taki alkohol został dodany do produktu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi. W rezultacie kolejne czynności z wykorzystaniem wyrobów zawierających alkohol nie powinny podlegać opodatkowaniu akcyzą. Z tej perspektywy przepis zawarty w art. 30 ust. 9 pkt 2 Ustawy Akcyzowej, należy odczytywać jako potwierdzenie tego, że Polska „uznaje” zwolnienie z akcyzy dla alkoholu etylowego skażonego zawartego w nabywanych wewnątrzwspólnotowo wyrobach nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi, niemniej jednak nie ulega wątpliwości iż alkohol etylowy zawarty w wyrobie nieprzeznaczonym do spożycia przez ludzi, został objęty zwolnieniem z akcyzy już w państwie członkowskim w którym został zużyty do produkcji tych wyrobów. Biorąc pod uwagę, że w świetle art. 27 ust. 1 lit. b Dyrektywy Strukturalnej, zwolnienie z akcyzy dla alkoholu etylowego zostało de facto zrealizowane jeszcze przed przemieszczaniem wyrobów zawierających ten alkohol etylowy w ramach WNT, w ocenie Wnioskodawcy nie należy wykazywać w Deklaracji kwartalnej ilości alkoholu etylowego, która korzysta z tego zwolnienia.

Po drugie analizując przepisy regulujące kwestię składania Deklaracji kwartalnej, należy wziąć pod uwagę także brzmienie Rozporządzenia ws. wzorów deklaracji. Jak wynika z załącznika nr 18a Rozporządzenia ws. wzorów deklaracji, w części C Deklaracji kwartalnej (dot. wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy, z wyjątkiem zwolnień częściowych lub zwolnień realizowanych przez zwrot akcyzy, lub zwolnień ubytków wyrobów akcyzowych, lub całkowitego zniszczenia wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 30 ust. 3 ustawy i wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, ujętych zerową stawką podatku akcyzowego) należy wskazać m.in.:

\- kod CN wyrobów akcyzowych,

\- ilość tych wyrobów,

\- stawkę podatku akcyzowego, jaka miałaby zastosowanie w przypadku niespełnienia warunków uprawniających do zwolnienia lub do zastosowania zerowej stawki podatku akcyzowego,

\- podatek akcyzowy, który przypadałby do zapłaty w przypadku niespełnienia warunków uprawniających do zwolnienia lub do zastosowania zerowej stawki podatku akcyzowego.

Zatem biorąc pod uwagę wzór Deklaracji kwartalnej, Spółka uważa, że w Deklaracji kwartalnej należy wykazywać wyłącznie wyroby zwolnione od akcyzy w przypadku, których dla zastosowania zwolnienia z akcyzy konieczne jest spełnienie przez podatnika warunków uprawniających do zwolnienia. Jak wynika z przepisów Rozporządzenia ws. wzorów deklaracji, w Deklaracji kwartalnej należy bowiem wskazać kwotę podatku akcyzowego, który przypadałby do zapłaty w przypadku niespełnienia warunków uprawniających do zwolnienia lub zastosowania zerowej stawki podatku akcyzowego. Natomiast w przypadku stosowania Zwolnienia, Spółka jako podmiot dokonujący WNT alkoholu etylowego zawartego w Wyrobach nie jest zobligowana do wypełniania jakichkolwiek warunków formalnych.

Jak wynika bowiem z art. 30 ust. 9 Ustawy Akcyzowej, warunkiem koniecznym dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia jest odpowiednie skażenie alkoholu etylowego zawartego w nabywanym wewnątrzwspólnotowo Wyrobie nieprzeznaczonym do spożycia przez ludzi. Warunek ten jest realizowany poza granicami Polski głównie przez producenta wyrobów zawierających alkohol etylowy, który dokonuje skażenia zgodnie z przepisami obowiązującymi w państwie UE, w którym ma miejsce produkcja. W rezultacie Spółka jako podmiot, który nabywa wewnątrzwspólnotowo alkohol etylowy zawarty w Wyrobach nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi i w związku z tym stosuje Zwolnienie, nie jest zobligowana do wypełniania dodatkowych warunków formalnych. Ta „bezwarunkowość” Zwolnienia została także potwierdzona przez NSA w wyroku z dn. 18 września 2019 r., sygn. I GSK 268/17, w którym możemy przeczytać: Odnosząc się natomiast do drugiej z podniesionych kwestii wypada wskazać, że z art. 27 ust. 1 dyrektywy Rady 92/83/EWG wynika, że zwolnienie produktów objętych tym przepisem ma charakter obligatoryjny, a co za tym idzie taki charakter powinno mieć także zwolnienie przewidziane w art. 30 ust. 9 pkt 2 upa. Oznacza to, że zasadą powinno być przyznanie zwolnienia, a wyjątkiem – jego odmowa. Przyznane państwom członkowskim uprawnienie do określenia warunków „w celu zagwarantowania prawidłowego i uczciwego stosowania takich zwolnień oraz zapobiegania wszelkim ewentualnym wypadkom uchylania się, omijania lub naruszania tych przepisów”, o których mowa w tym przepisie, nie może podważać bezwarunkowego charakteru obowiązku zwolnienia przewidzianego w tym przepisie.

Zasadniczym celem omawianego zwolnienia jest bowiem zneutralizowanie wpływu akcyzy na alkohol będący półproduktem wchodzącym w skład innych produktów handlowych lub przemysłowych. Taki pogląd wyraża też TSUE, według którego państwa członkowskie nie mają prawa ani możliwości ograniczania zwolnienia wynikającego z art. 27 ust. 1 dyrektywy Rady 92/83/EWG, w sytuacji, gdy zastosowano prawidłową metodę denaturacji. Zgodnie ze wskazanymi wyżej przepisami, zastosowanie Zwolnienia w praktyce nie wymaga spełnienia żadnych warunków przez podmiot dokonujący WNT, który stosuje to Zwolnienie. Należy mieć bowiem na uwadze, że podstawowy warunek, czyli warunek odpowiedniego skażenia alkoholu etylowego i zużycia go w trakcie procesu wytwarzania wyrobów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi, jest realizowany przez producenta Wyrobów. W efekcie, Spółka w momencie dokonywania WNT wie, że czynność jakiej dokonuje nie będzie skutkowała koniecznością zapłaty akcyzy, ponieważ warunki Zwolnienia zostały spełnione już w momencie dodania prawidłowo skażonego alkoholu etylowego do produkcji Wyrobów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi.

Zatem biorąc pod uwagę, że w przypadku stosowania Zwolnienia, o którym mowa w art. 30 ust. 9 pkt 2 Ustawy Akcyzowej, Spółka w żadnej sytuacji nie będzie zobligowana do zapłaty akcyzy, Spółka uważa, iż nie powinna składać Deklaracji kwartalnej i wykazywać w niej kwoty podatku akcyzowego, który przypadałby do zapłaty w przypadku niespełnienia warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia z akcyzy. Na koniec, Wnioskodawca pragnie wskazać, że gdyby istniało jakiekolwiek ryzyko, że w związku z dokonywaniem WNT alkoholu etylowego w ramach Zwolnienia u Spółki może powstać zobowiązanie podatkowe, wówczas Spółka jako podmiot dokonujący WNT powinna być zobowiązana do dopełnienia warunków określonych w art. 78 Ustawy Akcyzowej, w szczególności do złożenia zabezpieczenia akcyzowego na pokrycie ewentualnych zobowiązań.

Tymczasem stosowanie Zwolnienia nie wiąże się z koniecznością spełniania warunków, o których mowa w art. 78 Ustawy Akcyzowej. Powyższe znajduje potwierdzenie w uzasadnieniu do ustawy z dnia 7 kwietnia 2017 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2017 r., poz. 937), w którym możemy przeczytać: (…) obowiązek złożenia zabezpieczenia akcyzowego nie wystąpi w przypadku stosowania zwolnienia od akcyzy określonego art. 30 ust. 9 ustawy o podatku akcyzowym w punktach 2 i 4–6. Zwolnienie to dotyczy bowiem alkoholu etylowego zawartego w wyrobach nieakcyzowych, a nie samego alkoholu etylowego. Nabycie wewnątrzwspólnotowe takich wyrobów co do zasady nie powoduje powstania obowiązku podatkowego. Z uwagi na powyższe nie ma potrzeby dopisywania w ustawie, iż również przy nabyciu wewnątrzwspólnotowym takich wyrobów nie ma zastosowania przepis art. 78 ust. 1 pkt 3a.

W ocenie Wnioskodawcy to, że w przypadku stosowania Zwolnienia nie jest wymagane złożenie zabezpieczenia akcyzowego, również potwierdza, że w sytuacji stosowania Zwolnienia, nie istnieje ryzyko, iż Spółka będzie zobowiązana do zapłaty akcyzy (gdyż zastosowanie tego Zwolnienia nie jest uzależnione od spełnienia przez podatnika dodatkowych warunków formalnych). Zatem, jak wynika ze wskazanych wyżej przepisów Rozporządzenia ws. wzorów deklaracji, intencją ustawodawcy było, aby w Deklaracji kwartalnej wskazywać ilość wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem z akcyzy oraz kwotę podatku akcyzowego, który przypadałaby do zapłaty w przypadku niespełnienia warunków uprawniających do zwolnienia lub do zastosowania zerowej stawki podatku akcyzowego. Biorąc pod uwagę, że Zwolnienie jest z perspektywy Spółki zwolnieniem bezwarunkowym, bezzasadne wydaje się wskazywanie w Deklaracji kwartalnej ilości wyrobów które korzystają z przedmiotowego Zwolnienia i wykazywanie kwoty akcyzy, która przypadałaby do zapłaty w przypadku niespełnienia warunków uprawniających do stosowania Zwolnienia. Tym samym, Spółka uważa, iż Deklaracji kwartalnej nie należy składać w odniesieniu do Wyrobów, które korzystają z „bezwarunkowego” zwolnienia jakim jest Zwolnienie określone w art. 30 ust. 9 pkt 2 Ustawy Akcyzowej. Mając na względzie to, że z art. 27 ust. 1 lit. b Dyrektywy Strukturalnej wynika wyraźnie, że zwolnienie z akcyzy dla alkoholu etylowego skażonego zostaje zrealizowane w momencie dodania tego alkoholu do produktu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi, a także biorąc pod uwagę to, iż z perspektywy Spółki Zwolnienie to ma charakter bezwarunkowy, Spółka uważa iż nie będzie ona zobligowania do składania Deklaracji kwartalnych i wykazywania w nich kwoty akcyzy, która może przypadać do zapłaty od nabywanych Wyrobów w przypadku niespełnienia warunków Zwolnienia. W konsekwencji Wnioskodawca uważa, iż w związku z prowadzeniem działalności polegającej na WNT alkoholu etylowego zawartego w Wyrobach, podlegającego Zwolnieniu z akcyzy o którym mowa w art. 30 ust. 9 pkt 2 Ustawy Akcyzowej, Spółka nie będzie zobligowana do składania Deklaracji kwartalnych.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2020 r., poz. 722 ze zm.) zwanej dalej „ustawą” – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy, nabycie wewnątrzwspólnotowe to przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy, do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, a także do wiążących informacji akcyzowych, zwanych dalej „WIA”, stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.).

W załączniku nr 1 do ustawy, stanowiącym wykaz wyrobów akcyzowych, wymieniono:

\- w poz. 17 oznaczony kodem CN 2207 - Alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu 80% obj. lub większej; alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe, o dowolnej mocy, skażone;

\- w poz. 18 oznaczony kodem CN 2208 – Alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu mniejszej niż 80% obj.; wódki, likiery i pozostałe napoje spirytusowe;

\- w poz. 43 bez względu na kod CN - Alkohol etylowy zawarty w wyrobach niebędących wyrobami akcyzowymi o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% obj.

Do napojów alkoholowych w rozumieniu ustawy zalicza się alkohol etylowy, piwo, wino, napoje fermentowane oraz wyroby pośrednie – art. 92 ustawy.

W myśl natomiast art. 93 ust. 1 ustawy, do alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy zalicza się:

1) wszelkie wyroby o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, objęte pozycjami CN 2207 i 2208, nawet jeżeli są to wyroby stanowiące część wyrobu należącego do innego działu Nomenklatury Scalonej;

2) wyroby objęte pozycjami CN 2204, 2205 i 2206 00, o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 22% objętości;

3) napoje zawierające rozcieńczony lub nierozcieńczony alkohol etylowy.

W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca jest zarejestrowany dla potrzeb podatku akcyzowego jako podmiot dokonujący czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą w zakresie olejów smarowych, preparatów smarowych oraz wyrobów energetycznych z zerową stawką akcyzy, a także czynności podlegających zwolnieniu z akcyzy w zakresie wyrobów zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie tj. alkoholu etylowego.

W stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem wniosku, Wnioskodawca dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia Wyrobów niebędących wyrobami akcyzowymi, nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi, w których zawartość klasyfikowanego do pozycji CN 2207 alkoholu etylowego przekracza 1,2% objętości. Wyroby te są klasyfikowane do pozycji innych aniżeli CN 2207 i CN 2208 (środki higieniczne, kosmetyki czy też preparaty czyszczące, klasyfikowane m.in. do następujących kodów: CN 3305 30 00, CN 3307 20 00, CN 3305 10 00, CN 3808 94 90, CN 3307 10 00). Alkohol etylowy zawarty w wyprodukowanych w danym państwie członkowskim Wyrobach jest zawsze skażony środkami skażającymi dopuszczonymi przez to państwo. W zależności od państwa w jakim ma miejsce produkcja Wyrobów, alkohol etylowy zawarty w niektórych Wyrobach może być skażony również wg tzw. metody „in situ”, dopuszczonej w niektórych państwach UE, która polega na skażeniu alkoholu etylowego poprzez zużycie go w procesie produkcji realizowanym według ustalonej receptury. W związku z dokonywaniem wewnątrzwspólnotowego nabycia Wyrobów, Spółka stosuje w odniesieniu do alkoholu etylowego zawartego w tych Wyrobach zwolnienie, o którym mowa w art. 30 ust. 9 pkt 2 Ustawy Akcyzowej. Wyroby przemieszczone na terytorium kraju są następnie przedmiotem obrotu w Polsce.

Wątpliwości Spółki dotyczą w pierwszej kolejności, czy działalność polegająca na dokonywaniu nabycia wewnątrzwspólnotowego Wyrobów zawierających alkohol etylowy pow. 1,2 % vol., który podlega zwolnieniu od akcyzy na podstawie art. 30 ust. 9 pkt 2 ustawy, podlega wykazaniu w zgłoszeniu rejestracyjnym o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1) produkcja wyrobów akcyzowych;

2) wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;

3) import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;

4) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;

4a) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło;

5) wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;

6) wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Przedmiotem opodatkowania akcyzą, stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy jest również:

1) użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:

a) było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub

b) nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;

2) dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy;

3) sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;

4) nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej – art. 10 ust. 1 ustawy.

Obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, dokonanego na potrzeby wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej na terytorium kraju, powstaje z dniem otrzymania wyrobów akcyzowych przez podatnika, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia dokonania wysyłki określonej w uproszczonym dokumencie towarzyszącym lub od dnia wystawienia dokumentu handlowego, w przypadku gdy wyroby akcyzowe przemieszczane są na podstawie dokumentu handlowego – art. 10 ust. 4 ustawy.

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą – art. 13 ust. 1 ustawy.

Wskazać w tym miejscu należy, że co do zasady alkohol etylowy, w tym alkohol etylowy skażony zawarty w innych wyrobach, podlega opodatkowaniu akcyzą. Od zasady tej stosowane są jednak wyjątki w postaci zwolnień od podatku akcyzowego, m.in. w postaci zwolnienia, o którym mowa w art. 30 ust. 9 pkt 2 ustawy. W myśl tego przepisu, zwalnia się od akcyzy alkohol etylowy zawarty w nabywanych wewnątrzwspólnotowo wyrobach nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi, skażony środkami skażającymi dopuszczonymi przez państwo członkowskie Unii Europejskiej pochodzenia wyrobu.

Przy czym, jak stanowi § 2 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 26 stycznia 2021 r. w sprawie warunków stosowania niektórych zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. z 2021 r., poz. 205):

1\. W przypadku zastosowania zwolnienia określonego w art. 30 ust. 9 pkt 2 ustawy przyjmuje się, że alkohol etylowy zawarty w wyrobach nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi nabywany wewnątrzwspólnotowo został skażony środkami skażającymi dopuszczonymi przez państwa członkowskie Unii Europejskiej pochodzenia wyrobu, jeżeli wyroby te były przedmiotem legalnego obrotu handlowego w jednym z państw członkowskich Unii Europejskiej przed ich przywozem na terytorium kraju.

2\. Dokumentami potwierdzającymi legalny obrót handlowy w jednym z państw członkowskich Unii Europejskiej wyrobami, o których mowa w ust. 1, są faktury lub inne dokumenty księgowe o równoważnej wartości dowodowej.

Z powyższych przepisów wynika, że nabycie wewnątrzwspólnotowe Wyrobów opisanych we wniosku, tj. środków higienicznych, kosmetyków, preparatów czyszczących klasyfikowanych m.in. do kodów CN 3305 30 00, CN 3307 20 00, CN 3305 10 00, CN 3808 94 90, CN 3307 10 00, które zgodnie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego nie są wyrobami akcyzowymi, a w szczególności – jak wskazano we wniosku – nie są klasyfikowane do pozycji Nomenklatury Scalonej CN 2207 i CN 2208 – nie będzie podlegać akcyzie. Jednocześnie, zgodnie z opisem sprawy, alkohol etylowy zawarty w ww. wyrobach skażony środkami dopuszczonymi do skażenia przez państwa członkowskie Unii Europejskiej pochodzenia wyrobu podlega opodatkowaniu, ale jednocześnie będzie korzystał ze zwolnienia na podstawie art. 30 ust. 9 pkt 2 ustawy.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 lutego 2021 r.), zgłoszenia rejestracyjnego jest obowiązany dokonać:

1) podmiot prowadzący działalność gospodarczą zamierzający:

a) wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu akcyzą - przed dniem wykonania pierwszej takiej czynności,

b) wykonywać czynności z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie - przed dniem wykonania pierwszej czynności z wykorzystaniem tych wyrobów,

c) wykonywać czynności z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie - przed dniem wykonania pierwszej czynności z wykorzystaniem tych wyrobów,

d) dokonywać nabycia wewnątrzwspólnotowego alkoholu etylowego całkowicie skażonego środkiem skażającym dopuszczonym we wszystkich państwach członkowskich Unii Europejskiej lub dodatkowymi środkami skażającymi dopuszczonymi przez państwo członkowskie Unii Europejskiej, w którym skażenie następuje, na podstawie rozporządzenia Komisji (WE) nr 3199/93 z dnia 22 listopada 1993 r. w sprawie wzajemnego uznawania procedur całkowitego skażenia alkoholu etylowego do celów zwolnienia z podatku akcyzowego - przed dniem dokonania pierwszego nabycia wewnątrzwspólnotowego tego alkoholu;

2) podmiot zużywający nieprowadzący działalności gospodarczej, niebędący osobę fizyczną, zamierzający zużywać wyroby akcyzowe, o których mowa w art. 32 ust. 1 pkt 1-3 - przed dniem pierwszego nabycia tych wyrobów;

3) podmiot, który w ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi miejsce niszczenia wyrobów akcyzowych spełniające warunki niszczenia wyrobów na podstawie przepisów odrębnych, do którego są wysyłane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, w przypadku, o którym mowa w art. 32 ust. 4 pkt 1a - przed dniem wykonania pierwszej czynności w ramach niszczenia wyrobów akcyzowych;

4) podmiot, który zamierza prowadzić działalność gospodarczą jako:

a) pośredniczący podmiot węglowy,

b) pośredniczący podmiot gazowy

\- przed dniem rozpoczęcia tej działalności;

5) podmiot, który został wyznaczony jako podmiot reprezentujący, o którym mowa w:

a) art. 13 ust. 5 - przed dniem dokonania pierwszego nabycia wewnątrzwspólnotowego przez odpowiednio nabywcę końcowego lub finalnego nabywcę gazowego,

b) art. 13 ust. 5a – przed dniem rozpoczęcia działalności jako podmiot reprezentujący.

Zgodnie z treścią powyższego przepisu, w brzmieniu obowiązującym od 1 lutego 2021 r., obowiązek zgłoszenia rejestracyjnego podmiotu dla podatku akcyzowego powstaje m.in. wtedy, gdy podmiot zamierza wykonywać działalność w zakresie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym lub czynności z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie. Przepis ten nie nakłada takiego obowiązku w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów nieakcyzowych, nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi, zawierających skażony alkohol etylowy.

Przedmiotowe wyroby nabywane wewnątrzwspólnotowo przez Wnioskodawcę nie są bowiem wyrobami wymienionymi w załączniku nr 1 do ustawy – natomiast alkohol etylowy zawarty w tych wyrobach, zgodnie z opisem sprawy korzysta z obligatoryjnego zwolnienia alkoholu częściowo skażonego skażalnikami dopuszczonymi w kraju pochodzenia wyrobów na podstawie art. 30 ust. 9 pkt 2 ustawy.

Tym samym, Wnioskodawca w związku z opisaną we wniosku działalnością polegającą na nabyciu wewnątrzwspólnotowym wyrobów nieakcyzowych, zawierających alkohol etylowy, który podlega zwolnieniu na mocy art. 30 ust. 9 pkt 2 ustawy – nie jest zobligowany do dokonania zgłoszenia rejestracyjnego dla podatku akcyzowego w myśl art. 16 ust. 1 ustawy.

Powyższe znajduje potwierdzenie w wyjaśnieniu z dnia 10 maja 2021 r. opublikowanym na stronie podatki.gov.pl dotyczącym rejestracji w zakresie akcyzy – „Zgłoszenie rejestracyjne do centralnego rejestru podmiotów akcyzowych”; dostępne pod adresem: https://www.podatki.gov.pl/akcyza/abc-akcyza/rejestracja/.

Zgodnie z treścią tego wyjaśnienia, podmiotem niepodlegającym obowiązkowi dokonania zgłoszenia rejestracyjnego w podatku akcyzowym jest m.in. podmiot prowadzący działalność gospodarczą w zakresie wyrobów zawierających alkohol etylowy zwolniony od akcyzy na podstawie art. 30 ust. 9 pkt 2-6 ustawy o podatku akcyzowym zawarty w nabywanych wewnątrzwspólnotowo wyrobach nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi skażony środkami skażającymi, dopuszczonymi przez państwo członkowskie Unii Europejskiej pochodzenia wyrobu.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku obowiązku dokonywania zgłoszenia rejestracyjnego w związku z działalnością wskazaną w pytaniu nr 1 należało zatem uznać za prawidłowe.

Wskazać dalej należy, że przepisy dotyczące obowiązków deklaracyjnych co do zasady zostały przez ustawodawcę ujęte w rozdziale 4 ustawy (Deklaracja podatkowa).

I tak w myśl art. 21 ust. 1 ustawy podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:

1) składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru,

2) obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego

\- za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej.

Z kolei jak wynika z art. 21 ust. 3 ustawy, przepisy ust. 1 i 2 nie mają zastosowania:

1) w zakresie, w jakim podatnik jest obowiązany do złożenia deklaracji uproszczonej, obliczenia i zapłaty akcyzy, o których mowa w art. 78 ust. 1 pkt 3;

1a) w zakresie, w jakim podatnik jest obowiązany do złożenia deklaracji, o której mowa w art. 24e ust. 1 albo art. 78 ust. 1 pkt 3b;

2) w zakresie, w jakim podatnik jest obowiązany do złożenia deklaracji podatkowej, obliczenia i zapłaty akcyzy od energii elektrycznej, o których mowa w art. 24 ust. 1;

3) do podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie wyrobów akcyzowych niewymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy;

4) do importu wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 27-29.

W myśl natomiast art. 24e ust. 1 ustawy, wprowadzonego nowelizacją obowiązującą od 1 lipca 2021 r. (ustawa z dnia 30 marca 2021 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw, Dz. U. z 2021 r. poz. 694 – dalej „ustawa nowelizująca”), w zakresie wyrobów akcyzowych:

1) objętych zwolnieniem od akcyzy, z wyjątkiem zwolnień częściowych lub zwolnień realizowanych przez zwrot akcyzy, lub zwolnień ubytków wyrobów akcyzowych, lub całkowitego zniszczenia wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 30 ust. 3,

2) wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy

\- podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru za kwartalny okres rozliczeniowy w terminie do 25. dnia drugiego miesiąca następującego po kwartale, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Podatnik jest obowiązany składać deklaracje kwartalne, o których mowa w art. 24e ust. 1 i art. 78 ust. 1 pkt 3b ustawy zmienianej w art. 1, począwszy od rozliczenia za trzeci kwartał 2021 r. – art. 21 ustawy nowelizującej.

Zgodnie z art. 78 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy podatnik nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, znajdujące się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, na potrzeby wykonywanej na terytorium kraju działalności gospodarczej, jest obowiązany:

1) przed wprowadzeniem wyrobów akcyzowych na terytorium kraju dokonać zgłoszenia o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym do właściwego naczelnika urzędu skarbowego;

2) potwierdzić odbiór wyrobów akcyzowych na uproszczonym dokumencie towarzyszącym - z wyjątkiem przypadków, w których pomimo obowiązku wynikającego z rozporządzenia Komisji (EWG) nr 3649/92 z dnia 17 grudnia 1992 r. w sprawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego w wewnątrzwspólnotowym przemieszczaniu wyrobów akcyzowych, przeznaczonych do konsumpcji w państwie członkowskim wysyłki (Dz. Urz. WE L 369 z 18.12.1992, str. 17; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, str. 216) wyroby opodatkowane zerową stawką akcyzy nie zostały przemieszczone z terytorium państwa członkowskiego na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego;

2a) wystawić dokument potwierdzenia złożenia zabezpieczenia akcyzowego lub zapłaty akcyzy na terytorium kraju i dołączyć ten dokument do zwracanego uproszczonego dokumentu towarzyszącego, w przypadku gdy nabywane wyroby są opodatkowane na terytorium kraju stawką akcyzy inną niż stawka zerowa;

3) bez wezwania organu podatkowego, złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklarację uproszczoną, według ustalonego wzoru, oraz obliczyć akcyzę i dokonać jej zapłaty na terytorium kraju, na rachunek właściwego urzędu skarbowego, w terminie 10 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, w przypadku gdy nabywane wyroby są opodatkowane na terytorium kraju stawką akcyzy inną niż stawka zerowa;

3a) złożyć zabezpieczenie akcyzowe, w przypadku gdy nabywane wyroby są opodatkowane na terytorium kraju stawką akcyzy inną niż stawka zerowa;

3b) bez wezwania organu podatkowego, złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklarację uproszczoną, według ustalonego wzoru, za kwartalny okres rozliczeniowy w terminie do 10. dnia przypadającego w drugim miesiącu po kwartale, w którym powstał obowiązek podatkowy, w przypadku gdy nabywane wyroby akcyzowe są opodatkowane na terytorium kraju zerową stawką akcyzy;

4) (uchylony).

Podatnik, o którym mowa w ust. 1, przed dołączeniem do zwracanego uproszczonego dokumentu towarzyszącego, dokumentu potwierdzenia złożenia zabezpieczenia akcyzowego lub zapłaty akcyzy na terytorium kraju, o którym mowa w ust. 1 pkt 2a, jest obowiązany uzyskać na tym dokumencie potwierdzenie przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego złożenia zabezpieczenia akcyzowego lub zapłaty akcyzy – art. 78 ust. 2 ustawy.

Przepisy ust. 1 pkt 2a-3a oraz ust. 2 nie mają zastosowania do nabycia wewnątrzwspólnotowego alkoholu etylowego całkowicie skażonego środkiem skażającym dopuszczonym we wszystkich państwach członkowskich Unii Europejskiej lub dodatkowymi środkami skażającymi dopuszczonymi przez państwo członkowskie Unii Europejskiej, w którym skażenie następuje, na podstawie rozporządzenia Komisji (WE) nr 3199/93 z dnia 22 listopada 1993 r. w sprawie wzajemnego uznawania procedur całkowitego skażenia alkoholu etylowego do celów zwolnienia z podatku akcyzowego – art. 78 ust. 2a ustawy.

Przepisy ust. 1 pkt 1, 3 i 3a stosuje się odpowiednio do przypadków nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych niewymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, które są objęte na terytorium kraju stawką akcyzy inną niż stawka zerowa – art. 78 ust. 3 ustawy.

Mając na uwadze cytowane powyżej przepisy wskazać należy, że od 1 lipca 2021 r. ustawodawca wprowadził względem wyrobów akcyzowych nowe zasady dotyczące obowiązku składania deklaracji w zakresie podatku akcyzowego. Na mocy ustawy nowelizującej wprowadzono wówczas obowiązek składania deklaracji przez podatników za okres kwartalny (formularz AKC-KZ), który co do zasady dotyczy wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy oraz opodatkowanych zerową stawką akcyzy i wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, dla których nie wystąpi obowiązek złożenia deklaracji za okresy miesięczne.

Obowiązek składania deklaracji za okres kwartalny dotyczy podatników w związku dokonywanymi przez nich czynnościami, których przedmiotem są wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy lub wymienione w załączniku nr 2 do ustawy opodatkowane zerową stawką akcyzy. Deklaracja AKC-KZ składana jest wówczas do 25. dnia drugiego miesiąca następującego po kwartale, w którym powstał u nich – jako podatników akcyzy – obowiązek podatkowy. Jednocześnie, jeżeli podatnik względem wyrobów akcyzowych składa deklaracje za okresy miesięczne, w których wykazuje zarówno wyroby opodatkowane stawką pozytywną, stawką zerową lub wyroby zwolnione – to takich podatników nowy obowiązek składania deklaracji za okresy kwartalne, wynikający z art. 24e ustawy, nie będzie dotyczył.

Natomiast w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, obowiązek deklaracyjny został uregulowany w treści art. 78 ustawy. Co do zasady obowiązek ten sprowadza się do złożenia deklaracji uproszczonej, w terminie 10 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, w przypadku gdy nabywane wyroby są opodatkowane na terytorium kraju stawką akcyzy inną niż stawka zerowa (art. 78 ust. 1 pkt 3 ustawy) lub kwartalnej deklaracji uproszczonej, w terminie do 10. dnia przypadającego w drugim miesiącu po kwartale, w którym powstał obowiązek podatkowy, w przypadku gdy nabywane wyroby akcyzowe są opodatkowane na terytorium kraju zerową stawką akcyzy (art. 78 ust. 1 pkt 3b ustawy).

Jak wskazano we wniosku, Wnioskodawca będzie dokonywał przemieszczenia na terytorium kraju wyrobów nieakcyzowych – jedynie zawierających w składzie alkohol etylowy, podlegający obligatoryjnemu zwolnieniu na mocy art. 30 ust. 9 pkt 2 ustawy. Przy czym, zastosowanie tego zwolnienia nie jest przedmiotem interpretacji, a fakt ten, przedstawiony we wniosku, przyjęto jako element opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Tym samym, nabycie wewnątrzwspólnotowe ww. środków higienicznych, kosmetyków i preparatów czyszczących oznaczonych m.in. kodami CN 3305 30 00, CN 3307 20 00, CN 3305 10 00, CN 3808 94 90, CN 3307 10 00, niebędących wyrobami akcyzowymi, w których składzie znajduje się skażony alkohol etylowy zwolniony od akcyzy na mocy art. 30 ust. 9 pkt 2 ustawy, nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy obowiązku złożenia deklaracji uproszczonej z art. 78 ust. 1 pkt 3b ustawy, ani obowiązku złożenia deklaracji kwartalnej, o której mowa w art. 24e ustawy.

Innymi słowy, w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym wyrobów nieakcyzowych, zawierających w składzie skażony alkohol etylowy zwolniony z opodatkowania akcyzą, na Spółce dokonującej tego nabycia nie będą ciążyć obowiązki deklaracyjne.

Stosownie do powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2, dotyczące braku obowiązku składania deklaracji kwartalnych z art. 24e ustawy w związku z dokonywaniem nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów nieakcyzowych zawierających alkohol etylowy zwolniony od akcyzy na mocy art. 30 ust. 9 pkt 2 ustawy, należało zatem uznać za prawidłowe.

Końcowo Organ raz jeszcze pragnie podkreślić, że przedmiotowy alkohol etylowy skażony środkami skażającymi dopuszczonymi przez państwo członkowskie UE pochodzenia wyrobu, zawarty w wyrobach nieakcyzowych (środkach higienicznych, kosmetykach, preparatach czyszczących) podlega opodatkowaniu z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego na mocy art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy. Zarazem, zgodnie z opisem sprawy, alkohol zawarty w nabywanych wyrobach jest jednocześnie obligatoryjnie zwolniony od akcyzy na podstawie art. 30 ust. 9 pkt 2 ustawy. Jednakże wbrew stwierdzeniu Wnioskodawcy wyrażonemu w stanowisku, zwolnienie to nie jest zwolnieniem bezwarunkowym. Stosownie bowiem do § 2 rozporządzenia w sprawie warunków stosowania niektórych zwolnień od podatku akcyzowego, zwolnienie, o którym mowa w art. 30 ust. 9 pkt 2 ustawy ma zastosowanie, jeżeli wyroby te były przedmiotem legalnego obrotu handlowego w jednym z państw członkowskich UE przed ich przywozem na terytorium kraju, a dokumentami potwierdzającymi legalny obrót handlowy są faktury, bądź inne dokumenty księgowe o równoważnej wartości dowodowej. Przy czym, powyższa kwestia nie miała wpływu na ocenę stanowiska Wnioskodawcy odnośnie obowiązku zgłoszenia rejestracyjnego oraz obowiązku składania deklaracji z art. 24e ustawy, będących przedmiotem pytań postawionych we wniosku.

Organ zastrzega, że powyższa ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczy wyłącznie zapytania związanego z obowiązkiem rejestracji do CRPA oraz składania deklaracji kwartalnych, o których mowa w art. 24e ustawy w związku z przedstawionym we wniosku nabyciem wewnątrzwspólnotowym wyrobów nieakcyzowych, zawierających alkohol etylowy – podlegający zgodnie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) obligatoryjnemu zwolnieniu na mocy art. 30 ust. 9 pkt 2 ustawy. Ściśle odnośnie tych pytań, stanowisko Spółki uznane zostało za prawidłowe. Natomiast inne kwestie, nieobjęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. Ponadto, przedmiotem analizy nie była możliwość zastosowania zwolnienia od akcyzy dla alkoholu etylowego zawartego w wyrobach nieakcyzowych nabywanych przez Wnioskodawcę. Kwestia ta wynikała wprost z treści wniosku oraz pytań Spółki i została przyjęta jako element opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego – a tym samym, nie podlega ocenie w niniejszej interpretacji.

Końcowo, w odniesieniu do powołanej w stanowisku Wnioskodawcy interpretacji indywidualnej z dnia 3 sierpnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4013.110.2017.1.PK wskazać należy, że interpretacja ta wydana została w indywidualnej sprawie podatnika i kształtuje sytuację prawną wyłącznie tego podmiotu – ściśle w sprawie będącej przedmiotem tego rozstrzygnięcia. Interpretacje indywidualne dotyczą bowiem zawsze konkretnego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), a tym samym nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego. Oznacza to, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15). Organ natomiast, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost – z tego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Odnosząc się natomiast do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku NSA z dnia 18 września 2019 r., sygn. akt I GSK 268/17 należy wskazać, że zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonym w orzeczeniu z dnia 31 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 2211/15: „(…) orzecznictwo sądów administracyjnych ma istotne znaczenie, ponieważ zawiera wskazówki co do interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz ich zastosowania. Nie kwestionując i w żaden sposób nie podważając tego znaczenia, podkreślić jednak należy, że istnienie orzecznictwa sądów administracyjnych nie odbiera organowi wydającemu interpretację prawa do samodzielnej oceny zdarzeń i wykładni przepisów w sprawach innych niż ta, w której konkretny wyrok zapadł. Organ wydający interpretację ma wręcz obowiązek dokonania samodzielnej oceny przedstawionego we wniosku zagadnienia”.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego – interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, jak również w przypadku zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

**Pouczenie**

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.