Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.121.2019.2.JN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-14
Teza: Dokumentacja uprawniająca do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.
Słowa kluczowe: dokumentacja; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 42; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 marca 2019 r. (data wpływu 14 marca 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23 kwietnia 2019 r. (data wpływu 25 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 23 kwietnia 2019 r. (data wpływu 25 kwietnia 2019 r.) potwierdzającym uiszczenie brakującej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność księgowa. W przyszłości może zdarzyć się sytuacja, w której Wnioskodawca dokona dostawy towaru, w ramach której to dostawy sprzedawany przez niego towar zostanie przetransportowany lub wysłany z terytorium Polski na terytorium innego kraju członkowskiego UE. W tym celu Wnioskodawca zarejestruje się oczywiście do celów transakcji wewnątrzwspólnotowych (VAT-UE).

Kontrahenci, na rzecz których Wnioskodawca dokona dostawy ww. towarów będą posiadali właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany im przez właściwe państwo członkowskie UE, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej.

W przypadku sprzedaży towarów, w ramach której towary będą transportowane lub wysyłane z terytorium Polski na terytorium innego kraju członkowskiego UE, Wnioskodawca wystawi fakturę sprzedaży dokumentującą wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (dalej: WDT), na której wyszczególnione będą między innymi dane dotyczące towarów, dane Wnioskodawcy i nabywcy wraz z numerami VAT-UE dostawcy i nabywcy oraz dane nabywcy z podaniem adresu, pod który ma zostać dostarczony towar na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium RP. Dla przykładu Wnioskodawca może ustalić ze swoimi kontrahentami, że termin płatności faktury będzie upływał z 40. dniem od daty wystawienia faktury lub z 90. dniem od dnia wystawienia faktury.

Wnioskodawca zamierza dokonać transakcji sprzedaży na warunkach dostawy EXW, co oznacza, że dostawa zostanie uznana za dokonaną w momencie postawienia towarów do dyspozycji kupującego w oznaczonym miejscu, bez zobligowania do dalszych czynności ze strony sprzedającego.

Oprócz faktury, Wnioskodawca zamierza wystawić dodatkowo dowód dostawy tzw. delivery note. Numer wskazany na dowodzie dostawy będzie znajdował się także na fakturze sprzedaży dokumentującej WDT, na której będą znajdować się również dane Wnioskodawcy oraz dane nabywcy.

Wnioskodawca zakłada, że transport towarów dokonywany w ramach przedmiotowej WDT będzie organizowany przez nabywcę i będzie przebiegał w sposób następujący:

1.  w magazynie Wnioskodawcy nastąpi załadunek towarów i zostanie wystawiony dokument CMR, który będzie podpisywany przez Wnioskodawcę oraz przez przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów z magazynu Wnioskodawcy do magazynu nabywcy, położonego w innym kraju członkowskim UE,
2.  dostawa, w oparciu o warunki dostawy EXW, zostanie uznana za zrealizowaną w momencie załadowania towaru na samochód i podpisania dokumentu CMR,
3.  ponadto na dokumencie CMR mają znajdować się numery wyżej wspomnianych dowodów dostawy, które objęte są wspólnym transportem.

W związku z realizacją transakcji WDT do kontrahentów, Wnioskodawca będzie posiadać następujące dokumenty:

1.  fakturę,
2.  specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (delivery note),
3.  podpisany dokument przewozowy CMR, w treści którego wskazany jest m.in.:
    *   odbiorca towarów – dane te wskazane są również na fakturze sprzedaży,
    *   adres dostarczenia towaru do miejsca znajdującego się poza granicami RP,
    *   numer delivery note dokumentujący daną dostawę,
4.  dowód potwierdzający zapłatę za towar przelewem bankowym ze wskazaniem numeru faktury, której płatność dotyczy (e-mail z opisem płatności zbiorczej).

Dodatkowo Wnioskodawca zakłada, że będzie posiadał również dokument potwierdzający dostarczenie towarów przez przewoźnika, który zostanie przesłany za pośrednictwem poczty elektronicznej. Dokument ten, oprócz danych identyfikujących odbiorcę, będzie zawierać: numer delivery note, numer i nazwę towaru oraz miejsce jego dostarczenia oraz potwierdzenie dostawy w postaci dokumentu pdf z portalu prowadzonego przez kontrahenta, gdzie wskazane będzie miejsce dostawy towarów, dzień dostawy, ilość sztuk dostarczonego towaru oraz numer delivery note wystawionego przez Wnioskodawcę.

Dodatkowo Wnioskodawca może otrzymać potwierdzenie dostawy towarów w postaci dokumentu podpisanego przez dział logistyki nabywcy, w którym wskazany będzie dzień dostawy, ilość sztuk dostarczonego towaru oraz numer delivery note wystawionego przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dokumenty wymienione przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego, tj.:

1.  faktura VAT,
2.  delivery note,
3.  dokument przewozowy CMR,
4.  elektroniczne potwierdzenie zapłaty za towar, oraz dodatkowo
5.  dokument elektroniczny potwierdzający dostarczenie towarów, który będzie zawierał oprócz danych identyfikujących odbiorcę, również: numer delivery note, numer i nazwę towaru oraz miejsce jego dostarczenia wraz z dokumentem pdf wygenerowanym z portalu nabywcy, gdzie wskazane będzie miejsce dostawy towarów, dzień dostawy, ilość sztuk dostarczonego towaru oraz numer delivery note wystawionego przez Wnioskodawcę lub
6.  potwierdzenie dostawy w postaci dokumentu podpisanego przez dział logistyki, w którym wskazany będzie dzień dostawy, ilość sztuk dostarczonego towaru oraz numer delivery note wystawionego przez Wnioskodawcę,

będą łącznie stanowić dowód dostawy wewnątrzwspólnotowej, wymieniony w art. 42 ust. 1 pkt 2, ust. 3 oraz ust. 11 ustawy o VAT, a tym samym, czy w oparciu o dane na nich zawarte Wnioskodawca będzie mógł zastosować stawkę 0% przy spełnieniu pozostałych warunków określonych w art. 42 ust. 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazany przez niego zestaw dokumentów będzie stanowił wystarczające potwierdzenie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dokonywanej na rzecz swoich kontrahentów. Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w sposób właściwy będzie dokumentował odbiór towarów przez ich nabywców, wskazując przy tym, iż ustawodawca nie narzucił podatnikom sposobu pozyskiwania, ani formy dowodów potwierdzających WDT.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej,
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju,
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

W myśl art. 42 ust. 3 ustawy o VAT dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju oraz
2.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku,

– z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Należy przy tym wskazać, że same tylko dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT mogą nie potwierdzać jednoznacznie dokonania WDT, a podatnik w dalszym ciągu będzie miał prawo do skorzystania ze stawki 0%, przede wszystkim bowiem musi dojść do rzeczywistego wywozu towarów z terytorium kraju i dostarczenia ich do wskazanego na fakturze nabywcy, na terytorium państwa członkowskiego innego, niż terytorium kraju. Jak wskazuje Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 23 października 2017 r. (sygn. akt III SA/Gl 615/17), aby móc zastosować stawkę podatku w wysokości 0% wskazać należy, że oprócz formalnych warunków dokonania WDT, niezbędnym jest ziszczenie się materialnych warunków transakcji, tj. dokonanie wywozu towaru z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju (faktyczne przemieszczenie towarów) do konkretnego nabywcy.

Również jak wskazuje art. 42 ust. 11 ustawy o VAT w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie,
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu,
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny – dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania,
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Należy podkreślić, iż w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów mamy wprawdzie do czynienia z ustawowymi dowodami jako środkami wykazania danej okoliczności, jednak tylko w takim zakresie, w jakim przepisy ustawy określają te dowody oraz dane, które powinny one zawierać. Natomiast ww. przepisy nie precyzują jednoznacznie pod względem normatywnym sposobu i formy pozyskania na tych dokumentach potwierdzenia dostarczenia towarów do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

W związku z powyższym, należy również stwierdzić, iż dowody wskazane w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT nie mają charakteru bezwzględnie obligatoryjnych, co oznacza, że podatnik powinien nimi dysponować, lecz w przypadku braku lub braku danych na tych dokumentach to inne uzyskane dowody przez podatnika poświadczające wywóz towarów z terytorium kraju i ich dostarczenie na terytorium innego kraju członkowskiego UE powinny zostać uznane za właściwe dla udowodnienia realizacji transakcji poza terytorium kraju.

Należy przy tym nadmienić, iż zgodnie z art. 180 § 1 o.p. uznaje się, iż jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w uchwale 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 października 2010 r. (sygn. akt I FPS 1/10), który wówczas wskazał: „Oceniając jednak stosunek norm art. 42 ust. 3 i 4 do normy art. 42 ust. 11, należy uwzględnić, że na gruncie postępowania podatkowego, w art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, określono zasadę otwartego systemu środków dowodowych. Jak trafnie przy tym stwierdził NSA w wyroku z dnia 1 września 2008 r. (sygn. akt II FSK 1541/06), Ordynacja podatkowa nie wprowadza hierarchii mocy dowodowej poszczególnych środków dowodowych, z wyjątkiem przypadków określonych w art. 193 i 194. Niedopuszczalne zatem jest stosowanie formalnej teorii dowodów przez twierdzenie, że daną okoliczność można udowodnić wyłącznie określonymi środkami dowodowymi. Zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Decydujące bowiem jest wykrycie prawdy materialnej, aby czynności podatnika zostały opodatkowane z uwzględnieniem ich obiektywnych cech”.

Przenosząc powyższe na grunt uregulowań wskazanych w art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy o VAT, należy stwierdzić, iż ustawa o VAT wskazuje na konieczność zgromadzenia dokumentacji dowodzącej, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zostały wywiezione z kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego. Jednocześnie wymienionego w art. 42 ust. 3 i 4 ustawy o VAT katalog dowodów nie należy uznawać za zamknięty.

Ustawodawca nie określił również przy tym trybu uzyskiwania ani formy dokumentów potwierdzających dostarczenie towarów, transportowanych lub wysyłanych z kraju, do nabywcy znajdującego się w innym niż Polska kraju członkowskim UE, najważniejsze, aby wszystkie dokumenty zebrane przez sprzedawcę łącznie potwierdzały ten fakt. Zatem należy uznać, iż w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, zgromadzone przez Wnioskodawcę dokumenty będą odpowiednie jako dowody stwierdzające, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia zlokalizowanego na terytorium innego kraju członkowskiego UE.

Powyższe wnioskowanie odnoszące się do wzajemnej relacji art. 42 ust. 3 i 11 ustawy o VAT wspomaga także ich wykładnia prowspólnotowa, uwzględniająca orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wydane w tym przedmiocie na tle przepisów dyrektywy 2006/112/WE.

Z treści art. 131 oraz 273 Dyrektywy 2006/112/WE wynika, że państwa członkowskie są uprawnione do wprowadzenia warunków formalnych pozwalających na stwierdzenie, że w danym przypadku doszło do WDT, podlegającej stawce 0%. W przepisach tych wskazano, że celem wprowadzonych warunków formalnych ma być zapobieżenie wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć, a także zapobieganie oszustwom podatkowym pod warunkiem równego traktowania transakcji krajowych i transakcji dokonywanych przez podatników między państwami członkowskimi oraz pod warunkiem, że obowiązki te, w wymianie handlowej między państwami członkowskimi, nie będą prowadzić do powstania formalności związanych z przekraczaniem granic.

Jak zatem wynika z tych przepisów, zakres warunków formalnych, jakie mogą zostać wprowadzone przez państwa członkowskie dla zastosowania przez podatników stawki 0% przy WDT może zostać ustalony swobodnie o tyle, o ile nie jest ograniczony celami sprecyzowanymi w wymienionych wyżej przepisach dyrektywy 2006/112/WE.

Jak również w kontekście wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 27 września 2007 r. w sprawie o sygn. C-146/05 Albert Collee przeciwko Finanzamt Limburg an der Lahn, wskazano: „przepis krajowy, który w istocie uzależnia prawo do zwolnienia od podatku dostawy wewnątrzwspólnotowej od spełnienia obowiązków formalnych, nieuwzględniając wymogów merytorycznych, a w szczególności nie biorąc pod uwagę kwestii, czy zostały one spełnione, wykracza poza to, co jest niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru podatku”.

W związku z powyższym, należy uznać, iż zarówno regulacje wspólnotowe jak i ww. orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazują, iż odmówienie przez państwo członkowskie Unii Europejskiej zastosowania stawki 0% VAT w przypadku spełnienia obiektywnych kryteriów wewnątrzwspólnotowej dostawy, tj. faktycznego dokonania wywozu towarów poza terytorium Polski na terytorium innego państwa członkowskiego UE należałoby zatem rozpatrywać w kategoriach sprzeczności z prawem wspólnotowym. Wniosek taki powinien również dotyczyć sytuacji, kiedy podatnik nie dochował pewnych wymogów formalnych, o ile na podstawie posiadanych przez niego dokumentów można ustalić, że dostawa faktycznie została dokonana. Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej ww. orzeczeniu: „skoro fakt dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej jest bezsporny, zasada neutralności podatkowej wymaga, by zwolnienie od podatku zostało przyznane w razie spełnienia przesłanek merytorycznych, nawet, jeśli podatnik pominął pewne wymogi formalne”.

Podkreślenia wymaga fakt, iż prawo podatnika do zastosowania stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0% do WDT, uzależniono od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, iż doszło do wywozu towaru z Polski na terytorium innego państwa członkowskiego, który to wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu przeniesienia na ten konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel. Przy czym biorąc pod uwagę fakt, że do transakcji WDT dostawca może zastosować stawkę 0% VAT, to podatnik zobowiązany jest do udowodnienia ww. okoliczności.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, oprócz spełnienia warunku faktycznego dostarczenia towarów do swoich kontrahentów znajdujących się na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, zrealizuje on także wymogi formalne rejestrując się jako podatnik VAT-UE oraz posiadając wskazany zestaw dokumentów, które w jego ocenie będą potwierdzały nabycie przez niego prawa do zastosowania preferencyjnej stawki 0% VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 13 ust. 1 ustawy – przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy – przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Dla uznania danej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów musi zaistnieć wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, w wyniku dokonania dostawy tych towarów (przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel).

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność księgowa. W przyszłości Wnioskodawca dokona dostawy towaru, w ramach której to dostawy sprzedawany przez niego towar zostanie przetransportowany lub wysłany z terytorium Polski na terytorium innego kraju członkowskiego Unii Europejskiej. W tym celu Wnioskodawca zarejestruje się do celów transakcji wewnątrzwspólnotowych (VAT-UE). Kontrahenci, na rzecz których Wnioskodawca dokona dostawy ww. towarów będą posiadali właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany im przez właściwe państwo członkowskie Unii Europejskiej, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej. W związku z realizacją ww. transakcji do kontrahentów, Wnioskodawca przedstawił dwie sytuacje, w których będzie posiadał następujące dokumenty:

*   sytuacja 1 – fakturę VAT, delivery note, dokument przewozowy CMR, elektroniczne potwierdzenie zapłaty za towar, dokument elektroniczny potwierdzający dostarczenie towarów przez przewoźnika, który będzie zawierał oprócz danych identyfikujących odbiorcę, również: numer delivery note, numer i nazwę towaru oraz miejsce jego dostarczenia wraz z dokumentem pdf wygenerowanym z portalu nabywcy, gdzie wskazane będzie miejsce dostawy towarów, dzień dostawy, ilość sztuk dostarczonego towaru oraz numer delivery note wystawionego przez Wnioskodawcę;
*   sytuacja 2 – fakturę VAT, delivery note, dokument przewozowy CMR, elektroniczne potwierdzenie zapłaty za towar oraz potwierdzenie dostawy w postaci dokumentu podpisanego przez dział logistyki nabywcy, w którym wskazany będzie dzień dostawy, ilość sztuk dostarczonego towaru oraz numer delivery note wystawionego przez Wnioskodawcę.

Art. 41 ust. 1 ustawy stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42 (art. 41 ust. 3 ustawy).

Należy zaznaczyć, że stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Podstawowe znaczenie dla udokumentowania wywozu towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, realizowanej z udziałem przewoźnika lub spedytora odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, mają dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3 ustawy.

Dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 – zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy – są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  (uchylony),
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku
4.  (uchylony)

– z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Jednak w myśl art. 42 ust. 11 ustawy – w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny – dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Analiza przedstawionych regulacji pozwala na ustalenie dwóch podstawowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest uznanie danej dostawy za dostawę o charakterze wewnątrzwspólnotowym. Uprawnia to w konsekwencji do zastosowania preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0%. Pierwszy z tych warunków dotyczy aspektu prawnego transakcji – jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i jako taka zostanie tam faktycznie opodatkowana.

W przedmiotowej sprawie warunek ten będzie spełniony, ponieważ Wnioskodawca zarejestruje się do celów transakcji wewnątrzwspólnotowych (VAT-UE) i będzie dokonywał dostawy towarów na rzecz kontrahentów, którzy będą posiadali właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany im przez właściwe państwo członkowskie Unii Europejskiej, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej.

Drugi z warunków dotyczy aspektu faktycznego transakcji – jego spełnienie pozwala na przyjęcie, że rzeczywiście nastąpił wywóz towarów z terytorium kraju i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej. Drugi z warunków dotyczy zatem faktycznych, a nie prawnych aspektów transakcji i został określony wprost w cyt. wyżej art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r. sygn. akt I FPS 1/10, Sąd podkreślił, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów jest przede wszystkim jedną z czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, o czym stanowi art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy. Co do zasady, polega ona na wywozie towarów z terytorium kraju (Polski), w wykonaniu czynności określonych w art. 7, czyli dostawy towarów, na terytorium innego państwa członkowskiego, w określonych w ustawie warunkach. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, przy spełnieniu określonych w ustawie przesłanek, podlega opodatkowaniu według stawki 0% (tzw. wspólnotowe zwolnienie z prawem do odliczenia), co z jednej strony powoduje, że transakcja wywozu towaru z Polski do innego kraju członkowskiego nie jest obciążana podatkiem, a jednocześnie dostawcy pozwala na odzyskanie podatku uiszczonego przy nabyciu tego towaru, co zapewnia realizację zasady neutralności podatku od towarów i usług. Zasada ta obowiązuje jednak tylko wówczas, gdy w wyniku tej transakcji (wywozu) obowiązek naliczenia podatku ciąży na nabywcy towaru (w innym państwie członkowskim), w wyniku wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru (WNT) na terenie jego kraju (zasada opodatkowania w kraju przeznaczenia, konsumpcji). NSA stwierdził, że samo brzmienie art. 42 ust. 3 i 4 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Tym samym, zdaniem Sądu, w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, o ile łącznie potwierdzają fakt dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Zatem mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy stwierdzić, że dla zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Dla udokumentowania takiej dostawy podatnik może także posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Podsumowując, dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0% podatnik musi posiadać w swojej dokumentacji dowody, które łącznie potwierdzą fakt wywiezienia z terytorium kraju i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Należy wskazać, że przepisy ustawy nie uzależniają zastosowania stawki 0% od posiadania oryginałów dokumentów w formie papierowej. Skoro przepisy nie stanowią o ich formie, stąd można wnioskować, że każda forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona. W dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw, aby odmawiać mocy dowodowej dokumentowi sporządzonemu i przesłanemu w formie elektronicznej. Jeżeli zatem jest to dokument udostępniony w formie elektronicznej, e-mail, ksero, skan lub faks dokumentu, niebudzący wątpliwości co do jego autentyczności, może on stanowić dowód, o którym mowa w powołanych przepisach ustawy.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że posiadane przez Wnioskodawcę dokumenty, w szczególności – w sytuacji 1 – dokument elektroniczny potwierdzający dostarczenie towarów przez przewoźnika oraz dokument pdf wygenerowany z portalu nabywcy oraz – w sytuacji 2 – potwierdzenie dostawy w postaci dokumentu podpisanego przez dział logistyki nabywcy, będą stanowiły dowody, które potwierdzą dostarczenie towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Zatem, dokumenty wymienione przez Wnioskodawcę w poszczególnych zdarzeniach przyszłych, tj.:

1.  faktura VAT, delivery note, dokument przewozowy CMR, elektroniczne potwierdzenie zapłaty za towar, dokument elektroniczny potwierdzający dostarczenie towarów przez przewoźnika, który będzie zawierał oprócz danych identyfikujących odbiorcę, również: numer delivery note, numer i nazwę towaru oraz miejsce jego dostarczenia wraz z dokumentem pdf wygenerowanym z portalu nabywcy, gdzie wskazane będzie miejsce dostawy towarów, dzień dostawy, ilość sztuk dostarczonego towaru oraz numer delivery note wystawionego przez Wnioskodawcę;
2.  faktura VAT, delivery note, dokument przewozowy CMR, elektroniczne potwierdzenie zapłaty za towar oraz potwierdzenie dostawy w postaci dokumentu podpisanego przez dział logistyki nabywcy, w którym wskazany będzie dzień dostawy, ilość sztuk dostarczonego towaru oraz numer delivery note wystawionego przez Wnioskodawcę,

będą wystarczające w myśl przepisów art. 42 ustawy i będą upoważniać go do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzeń przyszłych podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.