Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDWB.4010.106.2025.1.AZE
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-10-02
Teza: Czy wydatki z tytułu wynajmu aktywów od wspólnika do
powiązanej spółki (…) w okresie opodatkowania „Ryczałtem
Estońskim”, mogą stanowić tzw. „ukryty zysk” w rozumieniu
art. 28m ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 ustawy o podatku
dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: najem
podatek-podatek ryczałtowy
podmiot-podmioty powiązane
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych
1

2

Ważną kwestią w prowadzeniu biznesu jest płynność finansowa, która mogłaby być
ograniczona poprzez ekonomicznie nieuzasadnione zakupy np. wysokowartościowych
nieruchomości. Powierzchnie przeznaczone pod działalność medyczną są wynajmowane
od rozpoczęcia prowadzenia działalności przez Spółkę, tj. od (…) r. Przed (…) roku Spółka
Cywilna wykorzystywała lokal na podstawie umowy nieodpłatnego użyczenia od wspólnika
spółki cywilnej, a następnie po darowiźnie lokalu (…).
W ocenie Wnioskodawcy umowy najmu nie polegają na dokapitalizowaniu Spółki w innej
formie niż wkład do Spółki, tj. poprzez udostępnienie przez podmiot powiązany z uwagi na
odpłatny charakter użytkowania przedmiotów najmu po cenach rynkowych.
Wyłączenia podmiotowe wynikające z art. 28k ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku
dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm.) nie będą miały
zastosowania.
Spółka Wnioskodawca informuje, że wynajmowane aktywa opisane we wniosku nie
wymagają doposażenia przez Spółkę.
Wnioskodawca informuje, że przedmiotowy lokal jest obecnie wynajmowany od
Udziałowca, ale według wiedzy Spółki nie jest wykluczone, że tego typu aktywa mogą być
wynajęte w przyszłości od innych podmiotów.
Pytanie
Czy wydatki z tytułu wynajmu aktywów od wspólnika do powiązanej spółki (…) w okresie
opodatkowania „Ryczałtem Estońskim”, mogą stanowić tzw. „ukryty zysk” w rozumieniu
art. 28m ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Państwa stanowisko w sprawie
W ocenie Wnioskodawcy należny i zapłacony czynsz za korzystanie przez Spółkę z
aktywów opisanych w zaistniałym stanie faktycznym nie będzie stanowić dla
Wnioskodawcy ukrytych zysków w ramach Ryczałtu Estońskiego.
Zgodnie z art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT ukrytym zyskiem jest nadwyżka wartości
rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji.
W świetle powyższego, wynajem aktywów od Wynajmującego według stawek rynkowych
spowoduje, że takie świadczenie nie będzie stanowiło ukrytych zysków, pomimo że
Wynajmujący jest względem Spółki podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11a ust. 1
pkt 4 ustawy o CIT.
Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają ustalenia oraz przykłady wskazane w
Przewodniku Ministerstwa Finansów po Ryczałcie Estońskim:
„W przykładzie ustalenie ceny transakcji na warunkach odbiegających od rynkowych
pozwala uznać, że powstała nadwyżka wartości rynkowej transakcji ponad jej ustalona
kwotę w wysokości 70 tys. zł (120 tys. zł - 50 tys. zł), tj. jest dochodem z tytułu ukrytego
zysku, do opodatkowania ryczałtem. Naruszenie zasady ceny rynkowej jak również fakt, że
transakcja związana jest z celami o charakterze osobistym powoduje, że zasadne jest
uznanie, iż świadczenie zostało wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym
niż podzielony zysk”- przykład nr 21, str. 37 Przewodnika.
Ponadto w innym przykładzie na tej stronie Przewodnika wskazano (przykład nr 22):
„XYZ Sp. z o.o. jest objęta ryczałtem od dochodów spółek. Spółka prowadzi działalność w
zakresie produkcji tworzyw sztucznych. Wspólnik Pan X wynajmuje Spółce magazyn na
potrzeby przechowywania produkowanych przez nią towarów, w zamian za miesięczny
czynsz w wysokości 50 tys. zł. Magazyn został wybudowany ze środków prywatnych Pana X
i wyposażony w sposób niezbędny dla prowadzonej działalności. Czynsz został ustalony
według cen rynkowych (zgodnie z zasadą ceny rynkowej). Magazyn jest niezbędny w
prowadzeniu działalności gospodarczej przez XYZ Sp. z o.o. i nie wymaga przeprowadzenia
dodatkowych nakładów inwestycyjnych przez Spółkę (magazyn jest w pełni użyteczny
3

dostosowany do potrzeb spółki w momencie podpisania umowy najmu). Z uwagi na
zakres prowadzonej działalności przez Spółkę, gdyby Spółka nie wynajęła magazynu od
wspólnika, zobligowana byłaby wynająć taki magazyn od innego podmiotu albo
zrealizować inwestycję w postaci budowy magazynu. Jak należy kwalifikować taką
operację? Wartość czynszu regulowanego przez Spółkę (cała należność) nie powinna
zostać zakwalifikowana jako ukryty zysk Spółki, zatem nie powinna być opodatkowana
ryczałtem. Magazyn jest bowiem niezbędny Spółce dla celów przechowywania towarów i
został on wynajęty na zasadach rynkowych (nie wymagał nakładów inwestycyjnych spółki,
nie został wybudowany za środki Spółki i wyprowadzony z jego majątku do majątku
wspólnika, etc.)”.
Podkreślenia również wymaga, że stanowisko Ministerstwa Finansów potwierdzają
wydawane interpretacje indywidualne w podobnych sprawach, w tym:
- w interpretacji indywidualnej z dnia 25 stycznia 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-
2.4010.554.2021.2.AK, w której wskazano że:
„Przechodząc na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że płacony przez
Spółkę czynsz najmu za lokale (...) wynajmowane od Udziałowca w cenach
rynkowych nie stanowi dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art.
28m ust. 3 ustawy o CIT”.
- w interpretacjach z 12 października 2022 r. (0111-KDIB1-2.4010.460.2022.2.AW oraz
0111-KDIB1-2.4010.-495.2022.2.DP) a także wyroku Wojewódzkiego Sądu
Administracyjnego wyrok WSA w Łodzi z dnia 23 marca 2023 r. sygn. I SA/Łd 137/23.
„Wnioskodawca podkreśla, że ma świadomość, iż katalog świadczeń mogących
prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków jest otwarty i każda
sytuacja wynajmu składników majątkowych od udziałowca do Spółki powinna być
analizowana w odniesieniu do całokształtu danej sprawy. Dlatego ocena, czy
określone świadczenie najmu spełni warunki do uznania za dochód z tytułu
ukrytego zysku, powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o
przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.
Jak z niego wynika dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które
nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych
(wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i
decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia.”
W odniesieniu do rozpatrywanej sprawy, kluczowe są okoliczności zawarcia transakcji,
które przesądzają o tym, że wydatki z tytułu najmu nie są ukrytym zyskiem. Są to m.in.:
- podjęcie decyzji o wynajęciu Aktywów przed podjęciem decyzji o wyborze ryczałtu
estońskiego,
- ustalenie warunków wynajmu na warunkach rynkowych, co de facto wyłącza wobec
Wnioskodawcy zastosowanie przepisów o ukrytych zyskach w Ryczałcie Estońskim,
- wynajem ponadto, będzie miał cel biznesowy, co jasno wynika z opisu stanu
przyszłego i jest zgodne z racjonalnymi zasadami odpowiedzialnego prowadzenia
działalności gospodarczej.
Podsumowując, należne i zapłacone wynagrodzenie za korzystanie z Nieruchomości, w
której Wnioskodawca prowadzi swoją działalność gospodarczą, nie stanowi dla
Wnioskodawcy ukrytych zysków w ramach Ryczałtu Estońskiego.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o
wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W
4

związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem
wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego
stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji. W tym
przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie jest ocena, czy spełniają Państwo
warunki opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (estoński CIT).
Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):
Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków
(dochód z tytułu ukrytych zysków).
Stosownie do art. 28m ust. 3 ustawy o CIT:
Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne,
niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z
prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem,
bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot
powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem,
akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:
1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi
albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub
podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz
odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te
podmioty podatnikowi;
2) świadczenia wykonane na rzecz:
a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub
przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz
beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,
b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;
3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną
cenę tej transakcji;
4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi
przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została
wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według
średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień
odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;
5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia
wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału
kapitałowego wspólnika w spółce;
6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;
7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;
8) wydatki na reprezentację;
9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;
10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;
11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;
12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału
kapitałowego wspólnika w spółce.
W myśl art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:
Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:
5

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9
ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz
zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w
części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej
osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia
wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt
7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie
więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze
przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc
poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;
2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości,
związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego,
taboru pływającego oraz innych składników majątku:
a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie
na cele działalności gospodarczej,
b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane
wyłącznie na cele działalności gospodarczej;
3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi
lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji,
wynagrodzeń i opłat.
Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest co do zasady efektywna dystrybucja
zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy
nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne
formy dystrybucji.
Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia
podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji.
Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania
także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców
/akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio
z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami (tzw. ukryte zyski).
Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu,
podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.
Zatem, dla podatnika ukryte zyski stanowić będą wszelkie świadczenia spółki:
· wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
· inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym,
nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo
odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),
· wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika
lub podmiotu powiązanego,
· wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu powiązanego z podatnikiem
lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem/wspólnikiem.
Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:
Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to
podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i
praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j
ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.
Zgodnie z art. 11c pkt 1 ustawy o CIT:
Podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które
ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.
6

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy wydatki z tytułu wynajmu
nieruchomości od wspólnika w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek,
mogą stanowić tzw. „ukryty zysk” w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 ustawy o
podatku dochodowym od osób prawnych.
Wskazać należy, że w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT ustawodawca przykładowo wymienia
niektóre kategorie ukrytych zysków, jednak należy podkreślić, że katalog ukrytych zysków
ma otwarty charakter zatem wyszczególnienie części z nich w ustawie o podatku
dochodowym od osób prawnych nie oznacza że są to jedyne kategorie dochodu uznane
za ukryte zyski.
Przykładem transakcji traktowanej jako dochód z tytułu ukrytych zysków jest nadwyżka
wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej
transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści przepisu wynika zatem, że wszystko,
co przewyższa wartość rynkową transakcji, stanowi zysk ukryty podlegający
opodatkowaniu.
Rozumienie powyższej normy przedstawiono w „Przewodniku do Ryczałtu od dochodu
spółek kapitałowych” z 23 grudnia 2021 r., (stanowiącego ogólne wyjaśnienia przepisów
prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów – objaśnienia podatkowe) w
przykładzie 21, opisującym sytuację, w której X Sp. z o.o. dokonała transakcji o wartości
rynkowej 120 000 zł, którą zaksięgowała w kwocie 50 000 zł. Jak wynika z treści objaśnień,
jako ukryty zysk do opodatkowania podatkiem od ryczałtu należy przyjąć powstałą
nadwyżkę wartości rynkowej określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej
transakcji w wysokości 70 000 zł.
Powyższy przykład prowadzi do wniosku, że czynsz najmu płacony przez Spółkę na rzecz
wspólnika nie spełni dyspozycji art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, o ile ustalony został na
warunkach rynkowych. Nie oznacza to jednak, że inne przesłanki wskazane w art. 28m ust.
3 ustawy o CIT nie zostaną spełnione. Z uwagi na indywidualny charakter interpretacji
indywidualnej nawet niewielkie różnice w okolicznościach w jakich doszło do wynajmu
mogą prowadzić do różnej oceny powyższej kwestii.
Jednocześnie należy mieć na uwadze, że zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o
CIT wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do
powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena, czy dochód z tytułu
wskazanych we wniosku transakcji spełnia warunki do uznania go za dochód z tytułu
ukrytego zysku, powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki
wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.
Jak z niego wynika, dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są
wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych
(wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje
spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia.
Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, iż za ukryty zysk uznaje się każde
świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec,
akcjonariusz albo wspólnik lub inny podmiot powiązany i które jest wykonane w związku z
prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W praktyce może to oznaczać np.
świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane.
Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie
powinna się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości
rynkowej), ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej
transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej
transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy
uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności
zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy
faktycznych jej potrzeb biznesowych.
7

Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod
pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do
korzyści podmiotu powiązanego, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby
zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.
Jak wskazali Państwo w opisie sprawy Spółka od 2025 roku wybrała jako formę
opodatkowania ryczałt od dochodów spółek. W ramach prowadzonej działalności
gospodarczej Spółka wykorzystuje nieruchomości, tj. powierzchnię lokalu, który jest
własnością odrębną Udziałowca. Spółka i Udziałowiec ustalili rynkowe warunki transakcji.
Powiązania pomiędzy stronami transakcji nie wpływają oraz nie będą wpływać na ustaloną
cenę oraz warunki transakcji. Porównywalna cena najmu zostałaby ustalona również z
podmiotami niepowiązanymi. Przedmiotowe Nieruchomości są niezbędne do
prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę. W związku prowadzoną działalnością
konieczne jest posiadanie przestrzeni (…). Spółka korzysta z nieruchomości z uwagi na
wyraźne potrzeby biznesowe i niezależnie od tego kto byłby wynajmującym. Spółka
prowadząc działalność gospodarczą, posiada niezbędne inne aktywa do jej prowadzenia:
(…). Powierzchnie przeznaczone pod działalność medyczną są wynajmowane od
rozpoczęcia prowadzenia działalności przez Spółkę, tj. od (…) r. Wynajmowane aktywa
opisane we wniosku nie wymagają doposażenia przez Spółkę.
Biorąc po uwagę przedstawione wyżej wyjaśnienia i opis stanu faktycznego stwierdzić
należy, że wydatki z tytułu wynajmu aktywów od wspólnika nie stanowią dla Spółki
dochodu z ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 ustawy o
podatku dochodowym od osób prawnych a w konsekwencji nie będą podlegały
opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.
Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z
powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych oraz wyroku
sądu wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają
zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu
faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna
(tożsama) z opisem stanu faktycznego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
8

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
– (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
(art. 53 § 1 PPSA):
- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie
ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
9
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 2
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1-pkt 2
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 3
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 4

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

łowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Spółka (...), jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej również
    Podatnik, Wnioskodawca lub Spółka) prowadzącym działalność gospodarczą, której
    przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej jest (...). Członkowie Zarządu
    Spółki są jej udziałowcami. Spółka powstała w toku przekształcenia z Spółki Cywilnej (...) r.
    Pani (...) (dalej również jako „AG”) niezależnie od Spółki prowadzi wynajem (...). Spółka
    prowadzi działalność gospodarczą w Polsce, nie dokonuje transakcji z podmiotami z
    innych państw Unii Europejskiej.
    Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z ustawą z dnia 29 września 1994 r. o
    rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217 ze zm.; dalej: „UOR”). Wnioskodawca od 2025
    roku wybrał formę opodatkowania przewidzianą w Rozdziale 6b ustawy o CIT, tj. ryczałt od
    dochodów spółek (dalej również jako „Ryczałt”). Wnioskodawca na moment wyboru tej
    formy opodatkowania spełni wszystkie warunki opodatkowania Ryczałtem z art. 28j ust. 1
    ustawy o CIT. Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystuje
    nieruchomości, tj. powierzchnię lokalu (dalej również jako „przedmiot najmu”) które są
    własnością odrębną Udziałowca AG. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że przedmiot
    najmu nigdy nie był własnością Spółki czy Spółki Cywilnej. Spółka cywilna w przeszłości
    używała przedmiot najmu na podstawie umowy użyczenia od wspólnika spółki, a
    następnie po dokonaniu darowizny lokalu (...). Po dokonaniu przekształcenia w (...) roku
    lokal został wynajęty do Spółki z o.o. od AG, która na moment rozpoczęcia najmu nie była
    wspólnikiem czy udziałowcem Spółki. Spółka i Udziałowiec ustalili rynkowe warunki
    transakcji. Powiązania pomiędzy stronami transakcji nie wpływają oraz nie będą wpływać
    na ustaloną cenę oraz warunki transakcji. Porównywalna cena najmu zostałaby ustalona
    również z podmiotami niepowiązanymi. Innymi słowy, powiązania nie mają oraz nie będą
    miały żadnego znaczenia – Spółka dokonuje i będzie dokonywać transakcji rynkowych, za
    rynkowym wynagrodzeniem. Spółka podkreśla, że przedmiotowe Nieruchomości są
    niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę.
    W związku prowadzoną działalnością konieczne jest posiadanie przestrzeni (...). Spółka
    korzysta z nieruchomości z uwagi na wyraźne potrzeby biznesowe i niezależnie od tego
    kto byłby wynajmującym. Taka konieczność wynajęcia odpowiednich składników
    majątkowych i tak by powstała niezależnie od tego kto jest właścicielem nieruchomości.
    Spółka ponadto informuje że, prowadząc działalność gospodarczą, posiada niezbędne
    inne aktywa do jej prowadzenia. Do przedmiotowych aktywów można zaliczyć m.in. (...).
    Działania polegające na wynajęciu Nieruchomości jako najbardziej cennych składników
    majątkowych od innych podmiotów, włączając w to podmioty powiązane, jest
    uzasadnione biznesowo polityką ograniczenia ryzyka biznesowego i nie powinno budzić
    najmniejszej wątpliwości.

    Ważną kwestią w prowadzeniu biznesu jest płynność finansowa, która mogłaby być
    ograniczona poprzez ekonomicznie nieuzasadnione zakupy np. wysokowartościowych
    nieruchomości. Powierzchnie przeznaczone pod działalność medyczną są wynajmowane
    od rozpoczęcia prowadzenia działalności przez Spółkę, tj. od (...) r. Przed (...) roku Spółka
    Cywilna wykorzystywała lokal na podstawie umowy nieodpłatnego użyczenia od wspólnika
    spółki cywilnej, a następnie po darowiźnie lokalu (...).
    W ocenie Wnioskodawcy umowy najmu nie polegają na dokapitalizowaniu Spółki w innej
    formie niż wkład do Spółki, tj. poprzez udostępnienie przez podmiot powiązany z uwagi na
    odpłatny charakter użytkowania przedmiotów najmu po cenach rynkowych.
    Wyłączenia podmiotowe wynikające z art. 28k ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku
    dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm.) nie będą miały
    zastosowania.
    Spółka Wnioskodawca informuje, że wynajmowane aktywa opisane we wniosku nie
    wymagają doposażenia przez Spółkę.
    Wnioskodawca informuje, że przedmiotowy lokal jest obecnie wynajmowany od
    Udziałowca, ale według wiedzy Spółki nie jest wykluczone, że tego typu aktywa mogą być
    wynajęte w przyszłości od innych podmiotów.

## Pytanie

Czy wydatki z tytułu wynajmu aktywów od wspólnika do powiązanej spółki (...) w okresie
    opodatkowania „Ryczałtem Estońskim”, mogą stanowić tzw. „ukryty zysk” w rozumieniu
    art. 28m ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W ocenie Wnioskodawcy należny i zapłacony czynsz za korzystanie przez Spółkę z
    aktywów opisanych w zaistniałym stanie faktycznym nie będzie stanowić dla
    Wnioskodawcy ukrytych zysków w ramach Ryczałtu Estońskiego.
    Zgodnie z art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT ukrytym zyskiem jest nadwyżka wartości
    rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji.
    W świetle powyższego, wynajem aktywów od Wynajmującego według stawek rynkowych
    spowoduje, że takie świadczenie nie będzie stanowiło ukrytych zysków, pomimo że
    Wynajmujący jest względem Spółki podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11a ust. 1
    pkt 4 ustawy o CIT.
    Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają ustalenia oraz przykłady wskazane w
    Przewodniku Ministerstwa Finansów po Ryczałcie Estońskim:
    „W przykładzie ustalenie ceny transakcji na warunkach odbiegających od rynkowych
    pozwala uznać, że powstała nadwyżka wartości rynkowej transakcji ponad jej ustalona
    kwotę w wysokości 70 tys. zł (120 tys. zł - 50 tys. zł), tj. jest dochodem z tytułu ukrytego
    zysku, do opodatkowania ryczałtem. Naruszenie zasady ceny rynkowej jak również fakt, że
    transakcja związana jest z celami o charakterze osobistym powoduje, że zasadne jest
    uznanie, iż świadczenie zostało wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym
    niż podzielony zysk”- przykład nr 21, str. 37 Przewodnika.
    Ponadto w innym przykładzie na tej stronie Przewodnika wskazano (przykład nr 22):
    „XYZ Sp. z o.o. jest objęta ryczałtem od dochodów spółek. Spółka prowadzi działalność w
    zakresie produkcji tworzyw sztucznych. Wspólnik Pan X wynajmuje Spółce magazyn na
    potrzeby przechowywania produkowanych przez nią towarów, w zamian za miesięczny
    czynsz w wysokości 50 tys. zł. Magazyn został wybudowany ze środków prywatnych Pana X
    i wyposażony w sposób niezbędny dla prowadzonej działalności. Czynsz został ustalony
    według cen rynkowych (zgodnie z zasadą ceny rynkowej). Magazyn jest niezbędny w
    prowadzeniu działalności gospodarczej przez XYZ Sp. z o.o. i nie wymaga przeprowadzenia
    dodatkowych nakładów inwestycyjnych przez Spółkę (magazyn jest w pełni użyteczny

    dostosowany do potrzeb spółki w momencie podpisania umowy najmu). Z uwagi na
    zakres prowadzonej działalności przez Spółkę, gdyby Spółka nie wynajęła magazynu od
    wspólnika, zobligowana byłaby wynająć taki magazyn od innego podmiotu albo
    zrealizować inwestycję w postaci budowy magazynu. Jak należy kwalifikować taką
    operację? Wartość czynszu regulowanego przez Spółkę (cała należność) nie powinna
    zostać zakwalifikowana jako ukryty zysk Spółki, zatem nie powinna być opodatkowana
    ryczałtem. Magazyn jest bowiem niezbędny Spółce dla celów przechowywania towarów i
    został on wynajęty na zasadach rynkowych (nie wymagał nakładów inwestycyjnych spółki,
    nie został wybudowany za środki Spółki i wyprowadzony z jego majątku do majątku
    wspólnika, etc.)”.
    Podkreślenia również wymaga, że stanowisko Ministerstwa Finansów potwierdzają
    wydawane interpretacje indywidualne w podobnych sprawach, w tym:
      - w interpretacji indywidualnej z dnia 25 stycznia 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-
        2.4010.554.2021.2.AK, w której wskazano że:
        „Przechodząc na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że płacony przez
        Spółkę czynsz najmu za lokale (...) wynajmowane od Udziałowca w cenach
        rynkowych nie stanowi dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art.
        28m ust. 3 ustawy o CIT”.
      - w interpretacjach z 12 października 2022 r. (0111-KDIB1-2.4010.460.2022.2.AW oraz
        0111-KDIB1-2.4010.-495.2022.2.DP) a także wyroku Wojewódzkiego Sądu
        Administracyjnego wyrok WSA w Łodzi z dnia 23 marca 2023 r. sygn. I SA/Łd 137/23.
        „Wnioskodawca podkreśla, że ma świadomość, iż katalog świadczeń mogących
        prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków jest otwarty i każda
        sytuacja wynajmu składników majątkowych od udziałowca do Spółki powinna być
        analizowana w odniesieniu do całokształtu danej sprawy. Dlatego ocena, czy
        określone świadczenie najmu spełni warunki do uznania za dochód z tytułu
        ukrytego zysku, powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o
        przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.
        Jak z niego wynika dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które
        nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych
        (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i
        decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia.”
    W odniesieniu do rozpatrywanej sprawy, kluczowe są okoliczności zawarcia transakcji,
    które przesądzają o tym, że wydatki z tytułu najmu nie są ukrytym zyskiem. Są to m.in.:
      - podjęcie decyzji o wynajęciu Aktywów przed podjęciem decyzji o wyborze ryczałtu
        estońskiego,
      - ustalenie warunków wynajmu na warunkach rynkowych, co de facto wyłącza wobec
        Wnioskodawcy zastosowanie przepisów o ukrytych zyskach w Ryczałcie Estońskim,
      - wynajem ponadto, będzie miał cel biznesowy, co jasno wynika z opisu stanu
        przyszłego i jest zgodne z racjonalnymi zasadami odpowiedzialnego prowadzenia
        działalności gospodarczej.
    Podsumowując, należne i zapłacone wynagrodzenie za korzystanie z Nieruchomości, w
    której Wnioskodawca prowadzi swoją działalność gospodarczą, nie stanowi dla
    Wnioskodawcy ukrytych zysków w ramach Ryczałtu Estońskiego.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o
    wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W

    związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem
    wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego
    stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji. W tym
    przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie jest ocena, czy spełniają Państwo
    warunki opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (estoński CIT).
    Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
    osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):
    Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków
    (dochód z tytułu ukrytych zysków).
    Stosownie do art. 28m ust. 3 ustawy o CIT:
    Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne,
    niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z
    prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem,
    bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot
    powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem,
    akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:
    1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi
    albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub
    podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz
    odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te
    podmioty podatnikowi;
    2) świadczenia wykonane na rzecz:
    a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub
    przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz
    beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,
    b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;
    3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną
    cenę tej transakcji;
    4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi
    przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została
    wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według
    średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień
    odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;
    5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia
    wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału
    kapitałowego wspólnika w spółce;
    6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;
    7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;
    8) wydatki na reprezentację;
    9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;
    10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;
    11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;
    12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału
    kapitałowego wspólnika w spółce.
    W myśl art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:
    Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

    1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9
    ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz
    zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w
    części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej
    osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia
    wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt
    7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie
    więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze
    przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc
    poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;
    2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości,
    związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego,
    taboru pływającego oraz innych składników majątku:
    a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie
    na cele działalności gospodarczej,
    b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane
    wyłącznie na cele działalności gospodarczej;
    3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi
    lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji,
    wynagrodzeń i opłat.
    Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest co do zasady efektywna dystrybucja
    zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy
    nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne
    formy dystrybucji.
    Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia
    podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji.
    Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania
    także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców
    /akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio
    z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami (tzw. ukryte zyski).
    Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu,
    podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.
    Zatem, dla podatnika ukryte zyski stanowić będą wszelkie świadczenia spółki:
    · wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
    · inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym,
      nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo
      odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),
    · wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika
      lub podmiotu powiązanego,
    · wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu powiązanego z podatnikiem
      lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem/wspólnikiem.
    Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:
    Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to
    podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i
    praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j
    ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.
    Zgodnie z art. 11c pkt 1 ustawy o CIT:
    Podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które
    ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

    Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy wydatki z tytułu wynajmu
    nieruchomości od wspólnika w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek,
    mogą stanowić tzw. „ukryty zysk” w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 ustawy o
    podatku dochodowym od osób prawnych.
    Wskazać należy, że w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT ustawodawca przykładowo wymienia
    niektóre kategorie ukrytych zysków, jednak należy podkreślić, że katalog ukrytych zysków
    ma otwarty charakter zatem wyszczególnienie części z nich w ustawie o podatku
    dochodowym od osób prawnych nie oznacza że są to jedyne kategorie dochodu uznane
    za ukryte zyski.
    Przykładem transakcji traktowanej jako dochód z tytułu ukrytych zysków jest nadwyżka
    wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej
    transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści przepisu wynika zatem, że wszystko,
    co przewyższa wartość rynkową transakcji, stanowi zysk ukryty podlegający
    opodatkowaniu.
    Rozumienie powyższej normy przedstawiono w „Przewodniku do Ryczałtu od dochodu
    spółek kapitałowych” z 23 grudnia 2021 r., (stanowiącego ogólne wyjaśnienia przepisów
    prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów – objaśnienia podatkowe) w
    przykładzie 21, opisującym sytuację, w której X Sp. z o.o. dokonała transakcji o wartości
    rynkowej 120 000 zł, którą zaksięgowała w kwocie 50 000 zł. Jak wynika z treści objaśnień,
    jako ukryty zysk do opodatkowania podatkiem od ryczałtu należy przyjąć powstałą
    nadwyżkę wartości rynkowej określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej
    transakcji w wysokości 70 000 zł.
    Powyższy przykład prowadzi do wniosku, że czynsz najmu płacony przez Spółkę na rzecz
    wspólnika nie spełni dyspozycji art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, o ile ustalony został na
    warunkach rynkowych. Nie oznacza to jednak, że inne przesłanki wskazane w art. 28m ust.
    3 ustawy o CIT nie zostaną spełnione. Z uwagi na indywidualny charakter interpretacji
    indywidualnej nawet niewielkie różnice w okolicznościach w jakich doszło do wynajmu
    mogą prowadzić do różnej oceny powyższej kwestii.
    Jednocześnie należy mieć na uwadze, że zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o
    CIT wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do
    powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena, czy dochód z tytułu
    wskazanych we wniosku transakcji spełnia warunki do uznania go za dochód z tytułu
    ukrytego zysku, powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki
    wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.
    Jak z niego wynika, dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są
    wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych
    (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje
    spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia.
    Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, iż za ukryty zysk uznaje się każde
    świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec,
    akcjonariusz albo wspólnik lub inny podmiot powiązany i które jest wykonane w związku z
    prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W praktyce może to oznaczać np.
    świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane.
    Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie
    powinna się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości
    rynkowej), ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej
    transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej
    transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy
    uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności
    zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy
    faktycznych jej potrzeb biznesowych.

    Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod
    pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do
    korzyści podmiotu powiązanego, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby
    zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.
    Jak wskazali Państwo w opisie sprawy Spółka od 2025 roku wybrała jako formę
    opodatkowania ryczałt od dochodów spółek. W ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej Spółka wykorzystuje nieruchomości, tj. powierzchnię lokalu, który jest
    własnością odrębną Udziałowca. Spółka i Udziałowiec ustalili rynkowe warunki transakcji.
    Powiązania pomiędzy stronami transakcji nie wpływają oraz nie będą wpływać na ustaloną
    cenę oraz warunki transakcji. Porównywalna cena najmu zostałaby ustalona również z
    podmiotami niepowiązanymi. Przedmiotowe Nieruchomości są niezbędne do
    prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę. W związku prowadzoną działalnością
    konieczne jest posiadanie przestrzeni (...). Spółka korzysta z nieruchomości z uwagi na
    wyraźne potrzeby biznesowe i niezależnie od tego kto byłby wynajmującym. Spółka
    prowadząc działalność gospodarczą, posiada niezbędne inne aktywa do jej prowadzenia:
    (...). Powierzchnie przeznaczone pod działalność medyczną są wynajmowane od
    rozpoczęcia prowadzenia działalności przez Spółkę, tj. od (...) r. Wynajmowane aktywa
    opisane we wniosku nie wymagają doposażenia przez Spółkę.
    Biorąc po uwagę przedstawione wyżej wyjaśnienia i opis stanu faktycznego stwierdzić
    należy, że wydatki z tytułu wynajmu aktywów od wspólnika nie stanowią dla Spółki
    dochodu z ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 ustawy o
    podatku dochodowym od osób prawnych a w konsekwencji nie będą podlegały
    opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.
    Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych oraz wyroku
    sądu wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają
    zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu
    faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna
    (tożsama) z opisem stanu faktycznego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
    zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
    czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
    1) z zastosowaniem art. 119a;
    2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
    dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

    3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
    decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie
      ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).