Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/4510-7/15-2/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-03-16
Teza: Rozpoznanie wydatku z tytułu opłaty zastępczej.
Słowa kluczowe: koszt-koszty bezpośrednie; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; opłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2014 r. (data wpływu 5 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu rozpoznania kosztów uzyskania przychodu z tytułu uiszczenia opłaty zastępczej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 stycznia 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu rozpoznania kosztów uzyskania przychodu z tytułu uiszczenia opłaty zastępczej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka X zajmuje się sprzedażą i wytwarzaniem energii cieplnej i do końca marca 2015 r. będzie zmuszona zapłacić opłatę zastępczą za tzw. białe certyfikaty za rok 2014. Obowiązek uiszczania opłaty zastępczej nakładają na podmioty zajmujące się wytwarzaniem energii elektrycznej lub jej dystrybucją przepisy ustawy z 10 kwietnia 1997 r. − Prawo energetyczne (Dz. U. z 2012 r., poz. 1059).

Wspomnianą opłatę, która jest dochodem Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, należy uiścić na wyodrębniony rachunek tego Funduszu do dnia 31 marca każdego roku za poprzedni rok kalendarzowy (art. 9a ust. 5 ustawy Prawo energetyczne). Od dnia 1 stycznia 2013 r. przedsiębiorstwa ciepłownicze wnioskujące o nowe taryfy w kalkulacjach cen mogą uwzględniać dodatkowe koszty wynikające z ustawy o efektywności energetycznej, co wpłynie na ceny ciepła systemowego.

Na przedsiębiorstwa sprzedające energię elektryczną, ciepło lub paliwa gazowe odbiorcom końcowym Ustawa o efektywności energetycznej nakłada obowiązek pozyskania i przedstawienia do umorzenia prezesowi URE określonej ilości świadectw efektywności energetycznej (tzw. białych certyfikatów) lub uiszczenia opłaty zastępczej. W dniu 4 października 2012 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Gospodarki z dnia 4 września 2012 r. w sprawie sposobu obliczania ilości energii pierwotnej odpowiadającej wartości świadectwa efektywności energetycznej oraz wysokości jednostkowej opłaty zastępczej. Rozporządzenie to określa maksymalną wysokość kosztów możliwych do uwzględnienia w kalkulacji cen ciepła systemowego w taryfie.

W 2014 roku przedsiębiorstwa muszą w podstawie kalkulacji cen i stawek opłat uwzględniać koszty uzyskania białych certyfikatów niezbędnych do umorzenia w danym roku kalendarzowym. W sytuacji, gdy przedsiębiorstwo nie pozyska i nie umorzy świadectw w 2014 r., będzie musiało, do dnia 31 marca 2015 r., wnieść opłatę zastępczą. Prezes Urzędu Regulacji Energetyki poinformował o obowiązującej w 2014 r. zwaloryzowanej jednostkowej opłacie zastępczej, jaką należy stosować w celu obliczenia opłaty zastępczej przy realizacji obowiązku, o którym mowa w art. 9a ust. 1 ustawy − Prawo energetyczne za rok 2014 (potwierdzenie wytworzenia energii elektrycznej w odnawialnym źródle energii).

Jak informuje URE, jednostkowa opłata zastępcza obowiązująca w 2014 r., oznaczona symbolem Ozj, o której mowa w art. 9a ust. 2 ustawy − Prawo energetyczne, po jej waloryzacji, wynosi 300 zł 3 gr. Koszt opłaty zastępczej także będzie odzwierciedlany w wyniku finansowym przedsiębiorstwa za 2014 r. (będzie zaksięgowana w grudniu 2014 r., ale uiszczona do 31 marca 2015 r.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy koszt podatkowy powstanie w momencie uiszczenia opłaty zastępczej, tj. w marcu 2015 r., czy w roku 2014, którego dotyczy ta opłata?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki związane z opłaty zastępczą będą podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów według zasad odnoszących się do kosztów pośrednich, tj. w roku 2015 z datą poniesienia. Wnioskodawca nadmienia, że Jego stanowisko potwierdza interpretacja Izby Skarbowej w Łodzi.

Jak zapisano w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dany wydatek może być uznany za koszt uzyskania przychodów, jeśli celem jego poniesienia jest osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów oraz jeśli nie został wyłączony z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Poza wydatkami bezpośrednio związanymi z danym źródłem przychodów, do kosztów podatkowych mogą zostać zakwalifikowane także koszty, których nie da się powiązać z konkretnymi przychodami, natomiast są one związane z działalnością podatnika i ich poniesienie warunkuje prawidłowe jej prowadzenie. Właściwa kwalifikacja kosztów ma wpływ na ustalenie momentu ich rozliczenia. Mianowicie, koszty bezpośrednie są potrącalne w roku podatkowym, w którym został osiągnięty odpowiadający im przychód (art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pozostałe koszty − co do zasady, w dacie ich poniesienia (art. 15 ust. 4d ww. ustawy). Przy tym, zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za moment poniesienia kosztu należy uznać dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury, czyli w praktyce datę otrzymania faktury od kontrahenta.

Regulacje ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie wyłączają możliwości zaliczenia wydatków poniesionych na uiszczenie opłaty zastępczej do kosztów uzyskania przychodów. Ponieważ ponoszenie wspomnianych wydatków jest konsekwencją obowiązującego w Polsce systemu gospodarki paliwami i energią, należy uznać ich związek z przychodami Spółki w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Za dopuszczalnością rozliczania omawianych wydatków w kosztach podatkowych przemawia również okoliczność, że opłata, o której mowa nie ma sankcyjnego charakteru w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 19 i pkt 54 przedmiotowej ustawy.

Trzeba również podkreślić, że opłata zastępcza zaliczana jest do kosztów podatkowych o charakterze pośrednim. Koszty pośrednie to takie wydatki, których nie da się wprost przyporządkować do określonych przychodów. Potwierdzały to także organy podatkowe, czego przykładem jest interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 listopada 2012 r. (nr IPPB5/423-704/12-2/RS). Stwierdzono w niej m.in.: „(\`(...)\`) wydatków związanych z uiszczeniem opłaty zastępczej nie można powiązać w sposób bezpośredni z przychodami Spółki z tytułu obrotu i sprzedaży energii elektrycznej, gdyż związek ten przybiera raczej charakter funkcjonalny, wynikający zobowiązującego w Polsce systemu gospodarki paliwami i energią. Wobec tego (\`(...)\`) wydatki poniesione w związku z uiszczeniem opłaty zastępczej stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów”.

Ma to określone konsekwencje pod kątem momentu potrącenia omawianych wydatków w kosztach. Należy bowiem zauważyć, że koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Ponadto przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych definiują tzw. dzień poniesienia kosztu. Jest nim dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku). Nie odnosi się to jednak do sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Oznacza to, że wydatki które nie pozostają w bezpośrednim związku z przychodami powinny być rozliczane w kosztach uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w roku ich poniesienia. O momencie dokonania tego rodzaju kwalifikacji będzie decydować moment ujęcia przedmiotowych wydatków w księgach na podstawie odpowiedniego dowodu księgowego (art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Należy stwierdzić, że w przypadku uiszczenia opłaty zastępczej naliczonej za 2013 r., należy ją potrącić w kosztach w tym roku, w którym nastąpił wydatek. Jeśli więc np. zostanie ona uiszczona w pierwszym kwartale 2014 r., to będzie ona kosztem 2014 r., pomimo że dotyczy roku 2013. O możliwości uwzględnienia tych wydatków w kosztach będzie przesądzać dzień, na który zostaną one ujęte w księgach rachunkowych Spółki. Takie też stanowisko zajmowały w tej kwestii organy podatkowe, o czym świadczy np. treść interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 marca 2009 r. (nr IBPBI/2/423-6/09/AP) oraz wskazanej już wcześniej interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 listopada 2012 r. (nr IPPB5/423-704/12-2/RS).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),

*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Z kolei, pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, które nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika – brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników, koszty promocji i reklamy, opłaty różnego rodzaju związane ze specyfiką danej działalności gospodarczej, będące następstwem obowiązków nałożonych na podatnika przepisami innych ustaw.

Klasyfikacja kosztów do wyżej wymienionych rodzajów kosztów uzyskania przychodu powinna odbywać się za każdym razem w oparciu o indywidualne cechy działalności podatnika, w ramach której wydatki te są ponoszone.

Należy jednocześnie zaznaczyć, że prawidłowe zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania przychodów uwarunkowane jest wykazaniem jego celowości i związku z osiągniętym przychodem, jak i prawidłowym udokumentowaniem. Trzeba pamiętać, że to na podatniku ciąży obowiązek prawidłowego rozliczania i wykazania związku poniesionych wydatków z przychodami, bo to on wywodzi skutki prawne w postaci zmniejszenia zobowiązania.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Kwestię kosztów bezpośrednio związanych z przychodami, poniesionych po zakończeniu roku podatkowego reguluje przepis art. 15 ust. 4b updop, który stanowi, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

−są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 4c koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Kwestię potrącalności kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami reguluje art. 15 ust. 4d updop, który stanowi, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e updop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Wskazanie w przepisie art. 15 ust. 4e updop, że dniem poniesienia kosztu uzyskania przychodu jest dzień, na który ujęto koszt w księgach, oznacza, że dla celów podatkowych koszt ten należy rozpoznać na podstawie zapisów w księgach rachunkowych.

Ponadto, z powołanego przepisu wynika, że podstawą do ujęcia kosztów jest faktura lub rachunek, czy też inny dowód, w przypadku, kiedy transakcja nie została udokumentowana fakturą lub rachunkiem. Jednocześnie powyższe zasady nie dotyczą rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zajmuje się sprzedażą i wytwarzaniem energii cieplnej i do końca marca 2015 r. będzie zmuszona zapłacić opłatę zastępczą za tzw. białe certyfikaty za rok 2014. Obowiązek uiszczania opłaty zastępczej nakładają na podmioty zajmujące się wytwarzaniem energii elektrycznej lub jej dystrybucją przepisy ustawy Prawo energetyczne. Wspomnianą opłatę, która jest dochodem Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, należy uiścić na wyodrębniony rachunek tego funduszu do dnia 31 marca każdego roku za poprzedni rok kalendarzowy (art. 9a ust. 5 ustawy Prawo energetyczne).

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, należy w pierwszej kolejności wskazać na regulacje zawarte w ustawie z dnia 10 kwietnia 1997 r. − Prawo energetyczne (Dz. U. z 2012 r., poz. 1059, z późn. zm.)

Zgodnie z przepisem art. 9a ust. 1 ustawy Prawo energetyczne, przedsiębiorstwo energetyczne zajmujące się wytwarzaniem energii elektrycznej lub jej obrotem i sprzedające tę energię odbiorcom końcowym, przyłączonym do sieci na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jest obowiązane uzyskać i przedstawić do umorzenia Prezesowi Urzędu Regulacji Energetyki świadectwo pochodzenia, albo uiścić stosowną opłatę zastępczą. Uzyskanie odpowiedniej ilości świadectw pochodzenia lub uiszczenie opłaty zastępczej w odpowiedniej wysokości jest więc obowiązkiem ustawowym, który warunkuje prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania i sprzedaży energii elektrycznej.

Z kolei, w myśl art. 9a ust. 8 ww. ustawy, odbiorca przemysłowy, przedsiębiorstwo energetyczne, odbiorca końcowy oraz towarowy dom maklerski lub dom maklerski, o których mowa w ust. 1a, w zakresie określonym w przepisach wydanych na podstawie ust. 10, są obowiązani:

1.  uzyskać i przedstawić do umorzenia Prezesowi Urzędu Regulacji Energetyki świadectwo pochodzenia z kogeneracji, o którym mowa w art. 9l ust. 1, wydane dla energii elektrycznej wytworzonej w jednostkach kogeneracji znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub
2.  uiścić opłatę zastępczą, w terminie określonym w ust. 5, obliczoną w sposób określony w ust. 8a.

Opłata zastępcza, o której mowa w art. 9a ust. 1 pkt 2 oraz ust. 8 pkt 2 ww. ustawy, stanowi dochód Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej i powinna być uiszczana na rachunek bankowy tego Funduszu do dnia 31 marca każdego roku za poprzedni rok kalendarzowy (art. 9a ust. 5 tejże ustawy).

Z powyższego wynika, że podatnik, który nie przedstawił do umorzenia świadectwa pochodzenia, a także świadectwa pochodzenia z kogeneracji jest zobowiązany do zapłaty tzw. opłaty zastępczej. Jest to alternatywny – wobec przedstawienia świadectw pochodzenia i świadectw pochodzenia z kogeneracji do umorzenia – obowiązek wynikający z Prawa energetycznego dla podmiotów dokonujących sprzedaży energii odbiorcom końcowym.

W tym miejscu należy wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera przepisów wyłączających możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na uiszczenie opłaty zastępczej.

W oparciu o powyższe należy stwierdzić, że uiszczenie opłaty zastępczej związane jest niewątpliwie z uzyskaniem przez Spółkę przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W aspekcie skutków podatkowych należy zatem zauważyć, że z obowiązujących Spółkę regulacji Prawa energetycznego wynika jednoznacznie obowiązek posiadania świadectw pochodzenia oraz ich umorzenia. Podkreślić przy tym należy, że obowiązek ten jest związany ściśle z dokonywaniem sprzedaży energii elektrycznej, a więc czynności stanowiących przedmiot działalności gospodarczej Spółki i źródło jej przychodów. W konsekwencji zatem, wartość świadectw pochodzenia zgłaszanych do umorzenia powinna stanowić koszt bezpośrednio związany z przychodami osiąganymi ze sprzedaży energii elektrycznej.

Reasumując stwierdzić należy, że wydatki związane z opłatą zastępczą są kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami w rozumieniu art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zaakcentować należy, że tutejszy Organ podatkowy formułując rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie dokonał analizy orzecznictwa organów podatkowych (interpretacji indywidualnych) odnoszących się do podobnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych, w tym interpretacji powołanych przez Wnioskodawcę, uwzględniając jednak przede wszystkim naczelną zasadę dotyczącą instytucji interpretacji indywidualnej, tj. zasadę praworządności wyrażoną w art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. − Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm., której odzwierciedleniem na gruncie prawa podatkowego jest norma prawna określona w art. 120 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.).

Podkreślić należy, że odmienne rozstrzygnięcia organów podatkowych dokonane nawet w analogicznych zagadnieniach nie mogą stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy podatnika, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa.

Jednocześnie podkreślić należy, że ze względów wskazanych w uzasadnieniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ nie podziela stanowiska zawartego w powołanych przez Spółkę interpretacjach.

Wskazać również należy, że na podstawie art. 14e ustawy − Ordynacja podatkowa, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego oraz Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Ponadto, wskazać należy na generalną zasadę, że nawet gdyby w odniesieniu do innych podatków lub innych okresów rozliczeniowych, organy podatkowe wydały odmienne rozstrzygnięcia, to nigdy nie może to stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy podatnika, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa. W przypadku takiej rozbieżności, na organie podatkowym ciąży obowiązek podjęcia z urzędu prawem przewidzianych środków do skorygowania wadliwych decyzji, adresowanych do innych podatników. Organ nie może bowiem powielać ewentualnego błędu popełnionego w innej sprawie (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 14 kwietnia 2008 r., sygn. akt I SA/GL 848/07). Podobnie stwierdził WSA w Łodzi w orzeczeniu z dnia 18 listopada 2008 r. (sygn. akt I SA/Łd 907/08). Również w innych orzeczeniach sądowych zgodnie przyjmuje się, że zasada zaufania wyrażona w art. 121 Ordynacji podatkowej nie może być rozumiana jako konieczność wydawania decyzji sprzecznych z obowiązującym prawem i powielających poprzednie błędy (wyrok NSA z 8 grudnia 1999 r., SA/Sz 1775/98, Serwis Podatkowy 2001, nr 4, poz. 12). Korzystniejsze, ale niezgodne z prawem orzeczenie w stosunku do innej osoby, znajdującej się w takiej samej sytuacji faktycznej i prawnej, nie rodzi po stronie podatnika prawa do potraktowania go w ten sam sposób (wyrok NSA z 19 kwietnia 2005 r., FSK 1660/04, GP 2005, nr 77, s. 6). Tutejszy Organ podatkowy zgadza się z tezą wyroku NSA z 18 lipca 2001 r., SA/Sz 797/00, LexPolonica nr 362513 – „Zasada wyrażona w art. 121, iż postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzące zaufanie do organów podatkowych, nie może być rozumiana jako wydawanie decyzji sprzecznych z obowiązującym prawem”.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w…., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.