Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.318.2021.1.APR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-15
Teza: Opodatkowanie i dokumentowanie rozliczeń ze stroną samorządową, która partycypuje w kosztach zadania, w ramach zawartego porozumienia z A
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; drogi-drogi publiczne; jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; partycypacja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 maja 2021 r. (data wpływu 17 maja 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania rozliczeń ze stroną samorządową, która partycypuje w kosztach zadania, w ramach zawartego porozumienia z A - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania rozliczeń ze stroną samorządową, która partycypuje w kosztach zadania, w ramach zawartego porozumienia z A.

We wniosku przedstawiono następujące stan faktyczny:

A. w (…) (dalej A lub Wnioskodawca) jest centralnym urzędem administracji rządowej obsługującym E., nieposiadającym osobowości prawnej. A działa m. in. na podstawie ustawy(…) oraz Zarządzenia (…).

Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy o drogach publicznych centralnym organem administracji rządowej właściwym w sprawach dróg krajowych jest E, do którego należy:

1.  wykonywanie zadań zarządcy dróg krajowych;
2.  realizacja budżetu państwa w zakresie dróg krajowych.

Zgodnie z art. 18a ust. 1 ustawy o drogach publicznych E realizuje swoje zadania przy pomocy A. A. wykonuje również zadania zarządu dróg krajowych.

A. nie prowadzi działalności gospodarczej, posiada jednak nr NIP i jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Oprócz działań statutowych (nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana) wykonuje również czynności pozastatutowe wynikające z zawartych umów cywilnoprawnych, m. in. najem, sprzedaż zużytych bądź zbędnych składników majątku, odsprzedaż mediów na zasadzie refaktury. Status czynnego podatnika VAT nie wynika więc z faktu prowadzenia działalności gospodarczej, lecz z faktu spełnienia przesłanki wynikającej z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które wykonują na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 roku Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 23 listopada 2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347), zgodnie z którym krajowe regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Zatem wykonywanie czynności o charakterze publicznoprawnym wyłącza A z kręgu podatników VAT, natomiast uznaje za podatnika podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny tzn. są realizowane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

A. w ramach statutowej działalności realizuje w oparciu o ustawę o drogach publicznych inwestycje drogowe polegające m. in. na budowie i rozbudowie dróg krajowych.

Przy realizacji zadań podejmuje współpracę z jednostkami samorządu terytorialnego na mocy zawieranych porozumień. Porozumienia zawierane są m. in. w oparciu o następujące podstawy prawne:

*   art. 19 ust. 4 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych, który mówi, że: „Zarządzanie drogami publicznymi może być przekazywane między zarządcami w trybie porozumienia, regulującego w szczególności wzajemne rozliczenia finansowe. Zarządcy dróg mogą zawierać także porozumienia w sprawie finansowania albo dofinansowania zadań z zakresu zarządzania drogami z budżetów jednostek samorządu terytorialnego”,

*   art. 19 ust. 5 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych, który mówi, że: „W granicach miast na prawach powiatu zarządcą wszystkich dróg publicznych, z wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych oraz dróg, o których mowa w przepisach wydanych na podstawie art. 5 ust. 2a, jest prezydent miasta”,

*   art. 20 pkt 3 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych: „Do zarządcy drogi należy pełnienie funkcji inwestora (w zakresie realizacji zadań związanych z budową i przebudową dróg na sieci)”,

*   art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2005 r. o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego, który mówi, że: „Zadania w zakresie budowy, przebudowy, remontu utrzymania i ochrony dróg oraz zarządzania nimi finansowane są przez ministra właściwego do spraw transportu za pośrednictwem E albo drogowych spółek specjalnego przeznaczenia w odniesieniu do dróg krajowych”,

*   art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 16 grudnia 2005 r o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego, który mówi, że: „W granicach miast na prawach powiatu zadania w zakresie finansowania budowy przebudowy remontu, utrzymania, ochrony i zarządzania drogami publicznymi, z wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych, finansowane są z budżetów tych miast”,

*   art. 216 ust. 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r o finansach publicznych, który stanowi, że: „Wydatki budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być przeznaczone na realizację zadań wynikających z porozumień, o których mowa w art. 19 ust. 4 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych”.

Porozumienia regulują obowiązki stron, w sytuacji, w której strony realizują zadanie należące do zadań statutowych A, niemniej z uwagi na obowiązki gminy o zakresie lokalnym, ważny interes społeczny stron (wspólny cel) związany z realizacją infrastruktury drogowej, w szczególności związany z dążeniem do poprawy bezpieczeństwa i komfortu użytkowników dróg publicznych, gmina partycypuje w kosztach realizacji zadania.

W tego typu porozumieniach strony dzielą się zadaniami w następujący sposób:

*   Zadanie realizowane jest na sieci dróg krajowych;

*   Inwestorem zadań w większości przypadków na etapie realizacji jest A, natomiast na etapie przygotowania - Gmina.

Wybudowana infrastruktura stanowi majątek A.

Strona samorządowa:

*   partycypuje w kosztach zadania w zadeklarowanej wysokości w oparciu o podjętą przez Radę Gminy/Powiatu/Zarząd Województwa uchwałę;

*   przejmuje zarządzanie odcinkiem drogi krajowej celem pełnienia funkcji inwestora w zakresie opracowania i sfinansowana dokumentacji dla zadania, bądź

*   ewentualnie przejmuje obowiązek nabycia nieruchomości niezbędnych do realizacji zadania, tj. wykupu nieruchomości lub wypłaty odszkodowań za grunty objęte decyzją ZRID.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy A. zawierając porozumienie ze stroną samorządową dla przygotowania, realizacji i finansowania inwestycji na drogach krajowych, gdzie występuje jako inwestor wykonując wyłącznie swoje zadanie, powinna rozliczać się ze stroną samorządową, która partycypuje w kosztach zadania na podstawie noty księgowej czy faktury VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, A. zawierając porozumienie ze stroną samorządową dla przygotowania, realizacji i finansowania inwestycji na drogach krajowych, gdzie występuje jako inwestor na etapie realizacji zadania, powinna rozliczać się ze stroną samorządową, która partycypuje w kosztach zadania na podstawie noty księgowej.

Należy zauważyć, iż zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. ustawy o finansach publicznych sektor finansów publicznych tworzą:

*   organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa, sądy i trybunały;

*   gminy, powiaty i samorządy wojewódzkie, zwane dalej „jednostkami samorządu terytorialnego", oraz ich związki;

*   jednostki budżetowe, zakłady budżetowe i gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Art. 6 ust. 1 mówi, że do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Z kolei art. 7 ust. 1 pkt 2 mówi, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Gmina na mocy realizowanego porozumienia podejmuje się wspólnej realizacji zadania publicznego, czyli inwestycji drogowej. W porozumieniu ustalony zostaje jasny podział obowiązków stron w związku z realizacją zadania. Na etapie przygotowania zadania to Gmina jest inwestorem zadania, a na etapie realizacji robót - rolę inwestora pełni A. Gmina partycypuje w kosztach zadania, które docelowo nie będzie stanowiło jej infrastruktury, w tym zakresie Gmina działając na podstawie przepisów prawa tj.

*   art. 19 ust. 4 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych,

*   art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 16 grudnia 2005 r. o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego,

*   art. 216 ust. 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych,

zawierając porozumienie występuje w ramach tzw. władztwa publicznego. Partycypuje w realizacji drogi publicznej, lecz nie swojej, na mocy ustawy o samorządzie gminnym ale w zadaniu innego zarządcy.

W rozpatrywanym przypadku korzyści z budowy tej inwestycji wystąpią po obu stronach podmiotów uczestniczących w ramach tego wspólnego przedsięwzięcia, zarówno po stronie Gminy jak i A. Podejmowane przez te podmioty działania, przy realizowaniu wspólnego przedsięwzięcia, prowadzą bowiem do osiągnięcia wspólnego celu jakim jest budowa drogi. Potwierdza to stanowisko wyrok NSA z dnia 21 lipca 2020 r. I FSK 877/16.

Jako przykład takiego stanowiska wskazać można m.in. interpretację indywidulaną Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 maja 2013 r., nr IPPP1/443-452/10/13-7/S/AS, w której organ podatkowy stwierdził, że jest to wspólne przedsięwzięcie, w ramach którego strony dzielą się kosztami i obowiązkami oraz wspólnie uczestniczą w płynących z tego przedsięwzięcia korzyściach.

W ramach działań podejmowanych przez A i Gminę przekazują one sobie, tytułem wkładu do wspólnego przedsięwzięcia, środki służące do realizacji wspólnego celu, ale nie świadczą w ten sposób wzajemnych usług odpłatnych. Zatem rozliczenia pieniężne dokonywane pomiędzy ww. uczestnikami wspólnego przedsięwzięcia, przy braku świadczenia usługi, nie mogą być potraktowane jako czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Okolicznością, która decyduje o opodatkowaniu jest wynagrodzenie za świadczenie usługi, takiej cechy nie można przypisać finansowemu wkładowi Gminy przeznaczonemu na pokrycie kosztów realizacji inwestycji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 106 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - według art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Na mocy art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – ust. 2 ww. artykułu. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma zatem charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność gospodarczą.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są natomiast podatnikami w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „organu władzy publicznej” jak i „urzędów obsługujących te organy” odwołując się jedynie do odrębnych przepisów nakładających obowiązek realizacji zadań o charakterze publicznym na te organy.

Jak wskazał Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 4 grudnia 2001 r. sygn. akt SK 18/00 pojęcie „władzy publicznej” w rozumieniu art. 77 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78 poz. 483) obejmuje wszystkie władze w sensie konstytucyjnym – ustawodawczą, wykonawczą i sądowniczą. Należy podkreślić, że pojęcia „organ państwa” oraz „organ władzy publicznej” nie są tożsame. W pojęciu „władzy publicznej” mieszczą się bowiem także inne instytucje niż państwowe lub samorządowe, o ile wykonują funkcje władzy publicznej w wyniku powierzenia czy przekazania im tych funkcji przez organ władzy państwowej lub samorządowej. Wykonywanie władzy publicznej dotyczy wszelkich form działalności państwa, samorządu terytorialnego i innych instytucji publicznych, które obejmują bardzo zróżnicowane formy aktywności.

Z treści powołanego przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że wyłączenie z kategorii podatników VAT organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy ma miejsce wówczas, gdy spełnione zostaną łącznie dwie przesłanki:

*   podmiotem dokonującym czynności jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ oraz

*   czynność mieści się w zakresie zadań nałożonych odrębnymi przepisami na ten podmiot, dla realizacji których został on powołany i jednocześnie czynność ta nie jest wykonywana na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2a ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 470 ze zm.) drogi krajowe stanowią własność Skarbu Państwa.

Natomiast na podstawie art. 2a ust. 2 ustawy o drogach publicznych drogi wojewódzkie, powiatowe i gminne stanowią własność właściwego samorządu województwa, powiatu lub gminy.

Na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o drogach publicznych centralnym organem administracji rządowej właściwym w sprawach dróg krajowych jest R. , do którego należy:

1.  wykonywanie zadań zarządcy dróg krajowych;
2.  realizacja budżetu państwa w zakresie dróg krajowych.

E. realizuje swoje zadania przy pomocy A. wykonuje również zadania zarządu dróg krajowych (art. 18a ust. 1 ustawy o drogach publicznych).

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.

W myśl art. 19 ust. 2 ustawy o drogach publicznych, zarządcami dróg, z zastrzeżeniem ust. 3, 5 i 8, są dla dróg:

1.  krajowych – E. ;
2.  wojewódzkich – zarząd województwa;
3.  powiatowych – zarząd powiatu;
4.  gminnych – wójt (burmistrz, prezydent miasta).

Zarządzanie drogami publicznymi może być przekazywane między zarządcami w trybie porozumienia, regulującego w szczególności wzajemne rozliczenia finansowe. Zarządcy dróg mogą zawierać także porozumienia w sprawie finansowania albo dofinansowania zadań z zakresu zarządzania drogami z budżetów jednostek samorządu terytorialnego (art. 19 ust. 4 ustawy o drogach publicznych).

Z treści art. 19 ust. 5 o drogach publicznych wynika, że w granicach miast na prawach powiatu zarządcą wszystkich dróg publicznych, z wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych oraz dróg, o których mowa w przepisach wydanych na podstawie art. 5 ust. 2a, jest prezydent miasta.

Stosownie do zapisu art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2005 r. o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego (Dz. U. z 2021 r. poz. 688) zadania w zakresie budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg oraz zarządzania nimi finansowane są przez ministra właściwego do spraw transportu za pośrednictwem E.albo drogowych spółek specjalnego przeznaczenia w odniesieniu do dróg krajowych.

Zgodnie z art. 3 ust. 6 ustawy o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego zadania w zakresie budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg publicznych mogą być finansowane lub dofinansowane z budżetów jednostek samorządu terytorialnego, zgodnie z porozumieniami zawartymi na podstawie art. 19 ust. 4 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych.

Dodatkowo zgodnie z art. 216 ust. 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 305) wydatki budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być przeznaczone na realizację zadań wynikających z porozumień, o których mowa w art. 19 ust. 4 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych.

Z wniosku wynika, że A w ramach statutowej działalności realizuje w oparciu o ustawę o drogach publicznych inwestycje drogowe polegające m. in. na budowie i rozbudowie dróg krajowych.

Przy realizacji zadań podejmuje współpracę z jednostkami samorządu terytorialnego na mocy zawieranych porozumień.

Porozumienia regulują obowiązki stron, w sytuacji, w której strony realizują zadanie należące do zadań statutowych A, niemniej z uwagi na obowiązki gminy o zakresie lokalnym, ważny interes społeczny stron (wspólny cel) związany z realizacją infrastruktury drogowej, w szczególności związany z dążeniem do poprawy bezpieczeństwa i komfortu użytkowników dróg publicznych, gmina partycypuje w kosztach realizacji zadania.

W tego typu porozumieniach strony dzielą się zadaniami w następujący sposób:

*   Zadanie realizowane jest na sieci dróg krajowych;

*   Inwestorem zadań w większości przypadków na etapie realizacji jest A, natomiast na etapie przygotowania - Gmina.

Wybudowana infrastruktura stanowi majątek A.

Strona samorządowa:

*   partycypuje w kosztach zadania w zadeklarowanej wysokości w oparciu o podjętą przez Radę Gminy/Powiatu/Zarząd Województwa uchwałę;

*   przejmuje zarządzanie odcinkiem drogi krajowej celem pełnienia funkcji inwestora w zakresie opracowania i sfinansowana dokumentacji dla zadania, bądź

*   ewentualnie przejmuje obowiązek nabycia nieruchomości niezbędnych do realizacji zadania, tj. wykupu nieruchomości lub wypłaty odszkodowań za grunty objęte decyzją ZRID.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy A zawierając porozumienie ze stroną samorządową dla przygotowania, realizacji i finansowania inwestycji na drogach krajowych, gdzie występuje jako inwestor wykonując wyłącznie swoje zadanie, powinna rozliczać się ze stroną samorządową, która partycypuje w kosztach zadania na podstawie noty księgowej czy faktury VAT.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem zainteresowania Wnioskodawcy, należy najpierw wskazać, że do zakresu działania A należy wykonywanie zadań zarządcy dróg krajowych i realizacja budżetu państwa w zakresie dróg krajowych.

Zatem A realizując zadania wynikające z zawartego porozumienia będzie wykonywać zadania publiczne z zakresu właściwości zarządcy dróg krajowych. Oznacza to, że w odniesieniu do tych czynności Gmina będzie występować jako organ władzy publicznej. A zawierając na podstawie odpowiednich przepisów prawa stosowane porozumienie w celu wybudowania danej infrastruktury drogowej (którą zarządza A) realizuje zadanie publiczne (statutowe) dotyczące organizacji ruchu drogowego. W ocenie Organu, przekazywane przez stronę samorządową środki na podstawie porozumienia pomiędzy stroną samorządową, a A, stanowią partycypację we wspólnym przedsięwzięciu, który ma charakter publiczny.

Oznacza to, że przy wytwarzaniu tej infrastruktury A nie działa w charakterze podatnika VAT. Ponadto opis sprawy wskazuje wyraźnie, że w przedmiotowej sprawie nie można mówić o ekwiwalentności świadczeń stron porozumienia. Zawarte porozumienie ma na celu realizację wspólnego przedsięwzięcia, którego celem jest budowa drogi publicznej. Drogi publiczne udostępniane są nieodpłatnie wszystkim użytkownikom, a obowiązek ich budowy jest zadaniem publicznym A i jednostek samorządu terytorialnego określanym przez ustawy.

Z orzecznictwa TSUE wynika, że opodatkowanie tym podatkiem zakłada realizację czynności przez strony, w ramach której ustala się cenę lub świadczenie. W wydawanych wyrokach Trybunał, który wielokrotnie zajmował się kwestią odpłatności świadczeń, stwierdził, że kiedy działalność polega wyłącznie na świadczeniu usług bez bezpośredniej zapłaty, nie ma podstawy wymiaru podatku i z tego względu usługi nie są opodatkowane (np. wyrok w sprawie C-16/93 R.J. Tolsma, pkt 12). Świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy (obecnie art. 2 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE), jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (np. wyroki w sprawach C-16/93, pkt 14; C-246/08 Komisja vs. Republika Finlandii, pkt 44). Istnienie odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy zakłada istnienie bezpośredniego związku pomiędzy wyświadczoną usługą a otrzymanym ekwiwalentem świadczenia (wyrok C-246/08).

Podsumowując, należy wskazać, że Wnioskodawca realizując przedstawione we wniosku zadanie inwestycyjne w zakresie wytworzenia infrastruktury drogowej nie będzie działał w charakterze podatnika VAT, gdyż nie będzie wykonywał czynności stanowiących świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Kwestie dotyczące dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług uregulowane są w dziale XI ustawy.

W myśl art. 106a ustawy o VAT przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego;
3.  świadczenia usług telekomunikacyjnych, nadawczych i elektronicznych, dla których miejscem świadczenia jest miejsce określone zgodnie z art. 28k ust. 1, przez podatników zidentyfikowanych na potrzeby procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziałach 6a i 7, dla których państwem członkowskim identyfikacji jest Rzeczpospolita Polska.

Stosownie natomiast do art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:
    1.  wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
    2.  czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,
    3.  dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Zatem z ww. przepisów wynika, że do wystawienia faktury zobowiązany jest podmiot, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, A zawierając porozumienie ze stroną samorządową dla przygotowania, realizacji i finansowania inwestycji na drogach krajowych, gdzie występuje jako inwestor wykonując wyłącznie swoje zadanie, może rozliczać się ze stroną samorządową, która partycypuje w kosztach zadania na podstawie noty księgowej. Należy jednak zaznaczyć, że nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów, brak jest jednakże przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, dla takiego sposobu dokumentowania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…), (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.