Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.193.2020.1.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-23
Teza: w zakresie opodatkowania przychodów z budynków o których mowa w art. 24b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: budynek; podatek; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 kwietnia 2020 r. (data wpływu 28 kwietnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy na podstawie art. 24b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka powinna rozliczać podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem w odniesieniu do Pompowni i Zbiornika– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania przychodów z budynków o których mowa w art. 24b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości położonej w Polsce (dalej: „Nieruchomość”), na której znajduje się centrum logistyczne (dalej: „Centrum”), jak również właścicielem posadowionego na Nieruchomości obiektu budynków, tj.:

*   Pompownia wody przeciwpożarowej (dalej: „Pompownia”),
*   Zbiornik wody przeciwpożarowej (dalej: „Zbiornik”).

Pompownia i Zbiornik zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Spółkę jako budynki zakwalifikowane do grupowania 104 Klasyfikacji Środków Trwałych (dalej: „KŚT”), tj. zbiorniki, silosy i budynki magazynowe. Pompownia i Zbiornik spełniają definicję budynku w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (dalej: „Prawo budowlane”).

Na podstawie umów najmu Spółka oddaje do używania przedmiot najmu, który stanowi tzw. „Obiekt” oraz „Parking” oraz każdą ich część. Jako „Obiekt” umowy najmu definiują budynek lub jego część wybudowany na działce wchodzącej w skład Nieruchomości, przyłączony do mediów, wraz z budowlami i urządzeniami technicznymi go obsługującymi. Spółka jest aktualnie stroną trzech umów najmu dotyczących Nieruchomości, których postanowienia w zakresie dotyczącym niniejszego wniosku są tożsame (dalej: „Umowy najmu”).

Obiekt składa się z pomieszczeń produkcyjnych, magazynowych, serwisowych i technicznych oraz pomieszczeń biurowych i socjalnych.

Pompownia i Zbiornik służą ochronie przeciwpożarowej budynków Centrum, które są wynajmowane na rzecz najemców w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i nie stanowią części składowych Obiektu; jako odrębne budynki, nie stanowią również budowli i urządzeń technicznych obsługujących Obiekt. Tym samym, Pompownia i Zbiornik nie są przedmiotem najmu.

Zgodnie z zapisami Umów, poza czynszem najemcy ponoszą jednak dodatkowe koszty, tj. tzw. opłaty operacyjne oraz opłaty eksploatacyjne.

Opłaty eksploatacyjne dotyczą kosztów za dostawę/odbiór do/z przedmiotu najmu oraz zużycia przez najemców mediów, którymi obciążana jest Spółka przez dostawców mediów/usług (m.in. zużycie energii elektrycznej, woda i odprowadzanie ścieków, gaz, odprowadzanie wód).

Opłaty operacyjne dotyczą natomiast innych opłat związanych z użytkowaniem przedmiotu najmu, które określane są w oparciu o wartość kosztów wynikających z należytego utrzymania, prowadzenia i konserwacji przedmiotu najmu i Nieruchomości oraz kosztów odnoszących się do funkcjonowania całego Centrum, obliczonych na podstawie stosunku powierzchni najmu pomieszczeń do powierzchni najmu wszystkich pomieszczeń w Centrum.

Opłaty operacyjne pokrywają m.in. udział najemców w podatku od nieruchomości dotyczącym:

*   budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (tj. Obiektu),
*   działek gruntu wchodzących w skład Nieruchomości,
*   budowli będących przedmiotem najmu,
*   budynków, w części dotyczącej powierzchni technicznych, zajętych na pompownię instalacji tryskaczowej (Pompownia), zbiornik przeciwpożarowy (Zbiornik), stacje transformatorowe i węzły cieplne obsługujące przedmiot najmu.

Jak wynika z powyższej charakterystyki, najemcy partycypują w kosztach dotyczących podatku od nieruchomości z tytułu Pompowni i Zbiornika, jednak fakt ten pozostaje bez wpływu na stanowisko Wnioskodawcy, że budynki te nie stanowią przedmiotu najmu - są one jedynie budynkami obsługującymi przedmiot najmu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy na podstawie art. 24b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka powinna rozliczać podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem w odniesieniu do Pompowni i Zbiornika?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 24b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „UPDOP”) podatek od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem (dalej: „podatek od budynków") dotyczy budynków, które spełniają łącznie następujące przesłanki:

1.  stanowią własność albo współwłasność podatnika,
2.  zostały oddane w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze,
3.  są położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

UPDOP nie zawiera definicji słowa „budynek”, wobec czego należy sięgnąć do definicji zawartej w Prawie budowlanym. Stosownie do brzmienia art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony został z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (analogiczną definicję budynku można znaleźć również w ustawie z 12 stycznia 2011 r. o podatkach i opłatach lokalnych). Jak wyjaśniono w opisie stanu faktycznego, Komin spełnia niniejszą definicję budynku i - konsekwentnie - został wpisany przez Spółkę do ewidencji środków trwałych jako „budynek" zakwalifikowany do grupowania 104 KŚT.

Tym samym, Pompownia i Zbiornik stanowią budynki w rozumieniu art. 24b ust. 1 UPDOP. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 grudnia 2018 r. sygn. 0111-KDIB1-2.4010.414.2018.1.DP, zgodnie z którą:

„Artykuł 24b ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. odnosi się do pojęcia budynku. W ocenie Organu kluczowe dla uznania danego środka trwałego za budynek jest jego zaklasyfikowanie w ewidencji środków trwałych. W ewidencji środków trwałych podatnik jest bowiem zobowiązany do prawidłowego przyporządkowania danemu środkowi trwałemu symbolu KŚT, co jednocześnie jest powiązane ze stosowaniem odpowiedniej stawki amortyzacyjnej. Zakwalifikowanie danego środka trwałego w ewidencji środków trwałych zgodnie z symbolem KŚT jako budynku determinuje, po spełnieniu pozostałych przesłanek z art. 24b ustawy o CIT, opodatkowanie podatkiem dochodowym od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem”.

W związku z powyższym, Pompownia i Zbiornik spełniają dwie z trzech przesłanek wymienionych w art. 24b ust. 1 UPDOP, tj. stanowią one budynki będące własnością Spółki, które są położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zdaniem Spółki, Pompownia i Zbiornik nie spełniają jednak przesłanki stanowiącej o oddaniu do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Jak wyjaśniono w opisie stanu faktycznego, Pompownia i Zbiornik nie stanowią przedmiotu najmu na podstawie Umów. Zgodnie z zapisami Umów, najemcy partycypują jedynie w kosztach dotyczących podatku od nieruchomości z tytuły tych budynków, co stanowi element kalkulacji opłat operacyjnych (zgodnie z definicją przedstawioną w opisie stanu faktycznego). Fakt, że podatek od nieruchomości płacony przez Spółkę z tytułu niniejszych budynków stanowi składową opłat operacyjnych, jakimi obciążani są najemcy, nie jest jednak tożsamy z oddaniem niniejszych budynków do używania na podstawie Umów.

Najemcy nie używają faktycznie Pompowni ani Zbiornika, które nie zostały im nigdy oddane do używania przez Spółkę. Uwzględnienie kosztów dotyczących tych budynków, jakie ponosi Spółka (podatek od nieruchomości) wynika z faktu, że z odrębnych regulacji wynika, że budynki będące przedmiotem najmu (wyżej opisany Obiekt) muszą mieć dostęp do pompowni przeciwpożarowej i zbiornika przeciwpożarowego, stąd zasadnie jest uwzględnienie tego rodzaju kosztów w opłatach operacyjnych obciążających Najemcę.

Jak wynika z Umów, opłaty operacyjne pokrywają m.in. udział najemców w podatku od nieruchomości dotyczącym: budynków, w części dotyczącej powierzchni technicznych, zajętych na pompownię instalacji tryskaczowej (Pompownia), zbiornik przeciwpożarowy (Zbiornik), stacje transformatorowe i węzły cieplne obsługujące przedmiot najmu. Umowy wyjaśniają zatem że, Pompownia i Zbiornik stanowią zatem budynki, które nie stanowią przedmiotu najmu, a jedynie obsługują przedmiot najmu, tj. Obiekt.

Podsumowując powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że na podstawie art. 24b UPDOP Spółka nie powinna rozliczać podatku od budynków w odniesieniu do Pompowni i Zbiornika, ponieważ budynki te nie spełniają wszystkich przesłanek wyliczonych w niniejszej regulacji (tj. nie zostały oddane do używania w całości ani w części na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Ustawą z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2018 r., poz. 1291), zostało wprowadzone nowe brzmienie przepisu art. 24b, który obowiązuje od 1 stycznia 2019 r.

Stosownie do art. 24b ust. 1 updop, podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem, który:

1.  stanowi własność albo współwłasność podatnika,
2.  został oddany w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu,
3.  jest położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej

\-zwany dalej „podatkiem od przychodów z budynków”, wynosi 0,035% podstawy opodatkowania za każdy miesiąc.

Stosownie do art. 24b ust. 2 ww. ustawy, zwalnia się od podatku od przychodów z budynków przychód ze środka trwałego będącego budynkiem mieszkalnym oddanym do używania w ramach realizacji programów rządowych i samorządowych dotyczących budownictwa społecznego, jeżeli zwolnienie to stanowi rekompensatę spełniającą warunki określone w decyzji Komisji z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym (Dz.Urz. UE L 7 z 11.01.2012, str. 3).

W myśl art. 24b ust. 3 updop, przychód, o którym mowa w ust. 1, stanowi ustalona na pierwszy dzień każdego miesiąca wartość początkowa podlegającego opodatkowaniu środka trwałego wynikająca z prowadzonej ewidencji, a w miesiącu, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji – wartość początkowa ustalona na dzień wprowadzenia środka trwałego do ewidencji.

Zgodnie z art. 24b ust. 6 updop, w przypadku gdy budynek został oddany do używania w części, przychód ustala się proporcjonalnie do udziału powierzchni użytkowej oddanej do używania w całkowitej powierzchni użytkowej tego budynku. Proporcję, o której mowa w zdaniu pierwszym, ustala się na dzień określony w ust. 3.

W myśl art. 24b ust. 9 updop, podstawę opodatkowania stanowi suma przychodów, o których mowa w ust. 1, z poszczególnych budynków, pomniejszona o kwotę 10 000 000 zł. Stosownie natomiast do art. 24b ust. 11 updop, podatnicy są obowiązani za każdy miesiąc obliczać podatek od przychodów z budynków i wpłacać go na rachunek urzędu skarbowego w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, za który płacony jest podatek. Jeżeli podatnik przed upływem terminu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, złoży zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1, podatek od przychodów z budynków za ostatni miesiąc roku podatkowego wpłaca nie później niż w terminie złożenia tego zeznania.

Jak wynika z art. 24b ust. 12 updop, kwotę zapłaconego za dany miesiąc podatku od przychodów z budynków podatnicy odliczają od zaliczki na podatek, o której mowa w art. 25. W przypadku gdy podatnicy wpłacają zaliczki kwartalne, odliczeniu podlega podatek od przychodów z budynków zapłacony za miesiące przypadające na dany kwartał.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że co do zasady podmiotem obowiązanym do zapłaty podatku, o którym mowa w art. 24b ustawy o CIT jest właściciel (współwłaściciel) środka trwałego będącego budynkiem. Jednocześnie należy mieć na uwadze, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych pojęciem własności (współwłasności) posługuje się w odniesieniu do prawa dokonywania przez podmiot odpisów amortyzacyjnych, bowiem w powołanym powyżej art. 16a ust. 1, który stanowi, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

*   budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
*   maszyny, urządzenia i środki transportu,
*   inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości na której znajduje się centrum logistyczne. Jednocześnie Wnioskodawca jest właścicielem znajdujących się na nieruchomości budynków Pompowni i Zbiornika wody przeciwpożarowej, zakwalifikowanych do środków trwałych i wpisanych przez Spółkę do ewidencji środków trwałych jako „budynki” do grupy 104 KŚT.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia, czy Spółka jest zobowiązana do uiszczenia podatku od przychodów z budynków, o którym mowa w treści art. 24b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z tytułu środków trwałych – jeżeli budynki Pompownia i Zbiornik wody przeciwpożarowej nie zostały oddane w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Jednakże pompownia instalacji tryskaczowej (Pompownia), zbiornik przeciwpożarowy (Zbiornik), stacje transformatorowe i węzły cieplne obsługują przedmiot najmu, a najemcy ponoszą koszty operacyjne ich funkcjonowania. Co wynika z faktu, że budynki będące przedmiotem najmu (wyżej opisany Obiekt) muszą posiadać dostęp do pompowni przeciwpożarowej i zbiornika przeciwpożarowego, stąd zasadnie – zdaniem Wnioskodawcy - jest uwzględnienie tego rodzaju kosztów w opłatach operacyjnych obciążających Najemcę.

W opisanym stanie faktycznym należy powołać się na definicję legalną umowy najmu, zawartą w art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1145), (…) wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.” Opodatkowanie podatkiem od przychodów z budynków bezpośrednio powiązane jest, z oddaniem do używania budynku. Należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że wskazane w opisie stanu faktycznego budynki – Pompownia i Zbiornik – nie stanowią przedmiotu umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Opłaty operacyjne związane z funkcjonowaniem Pompowni i Zbiornika uiszczane przez najemców centrum logistycznego są elementem m.in. udziału najemców w podatku od nieruchomości.

W ocenie tut. Organu, Spółka nie powinna rozliczać podatku dochodowego od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem w odniesieniu do Pompowni i Zbiornika, ponieważ budynki te nie spełniają jednej z przesłanek art. 24b ust. 1 updop (tj. nie zostały oddane do używania w całości ani w części na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze).

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.