Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-95c/11/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-04-28
Teza: W którym momencie należy rozpoznać przychód z tytułu nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2005, w momencie pozytywnego rozpatrzenia wniosku o zaliczenie powyższej nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych za rok 2011?
Słowa kluczowe: nadpłata; nieruchomości-podatek od nieruchomości; przychód; zaliczenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2011 r. (data wpływu 15 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu rozpoznania przychodu z tytułu nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2005 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu rozpoznania przychodu z tytułu nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2005.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka utworzyła w roku 2009 rezerwę na przewidywane zobowiązania podatkowe z tytułu prawdopodobnej zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za rok 2005 i rok 2006 w związku z toczącymi się postępowaniami podatkowymi w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2005 i 2006.

Utworzona rezerwa w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych nie stanowiła kosztów uzyskania przychodów.

Postępowania podatkowe rozpoczęły się w wyniku pojawienia się w obrocie prawnym nowej interpretacji art. 5 ust. 1 pkt 2 lit d ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

W listopadzie 2010 r. Spółka otrzymała decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego uchylające zaskarżone przez Spółkę decyzje podatkowe organu pierwszej instancji w całości i określające wysokości zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości za rok 2005 i rok 2006. W wyniku decyzji SKO powstały zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości za rok 2005 i 2006. Spółka złożyła w listopadzie 2010 r. wnioski do Prezydenta Miasta o umorzenie zaległości podatkowych za rok 2005 i 2006 wraz z odsetkami za zwłokę. W grudniu 2010 r. Spółka otrzymała decyzję Prezydenta Miasta o częściowym umorzeniu odsetek w zaległości w podatku od nieruchomości za rok 2005. W styczniu 2011 r. Spółka otrzymała decyzję Prezydenta Miasta o częściowym umorzeniu odsetek w zaległości w podatku od nieruchomości za rok 2006.

Na podstawie wydanych przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzji określających wysokość zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości za rok 2005 i rok 2006 Spółka ujęła oba zdarzenia gospodarcze w księgach w roku 2010 poprzez rozwiązanie rezerw, które uprzednio nie stanowiły kosztów uzyskania przychodu.

Spółka w grudniu 2010 roku zapłaciła wynikającą z decyzji z listopada 2010 r. Samorządowego Kolegium Odwoławczego i decyzji z grudnia 2010 r. Prezydenta o częściowym umorzeniu odsetek od zaległości w podatku od nieruchomości za rok 2005 zaległość podatkową za rok 2005. W styczniu 2011 r. Spółka zapłaciła wynikającą z decyzji z listopada 2010 r. Samorządowego Kolegium Odwoławczego i decyzji ze stycznia 2011 r. Prezydenta Miasta o częściowym umorzeniu odsetek od zaległości w podatku od nieruchomości za rok 2006 zaległość podatkową za rok 2006.

Jednocześnie – ze względu na błędy wyliczeniowe w decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z listopada 2010 roku określającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2005 – Spółka zaskarżyła w grudniu 2010 roku tę decyzję w zakresie sprostowania oczywistej omyłki rachunkowej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze pozytywnie rozpatrzyło we własnym zakresie skargę Spółki i wydało w styczniu 2011 r. decyzję uchylającą swoją decyzję z listopada 2010 roku i określiło wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2005, uwzględniając skargę, a więc w wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości mniejszego niż w decyzji z listopada 2010 roku. W wyniku nowej decyzji ze stycznia 2011 r. Samorządowego Kolegium Odwoławczego (decyzja ostateczna) powstała nadpłata w podatku od nieruchomości za rok 2005.

W lutym 2011 roku Spółka złożyła wniosek do Prezydenta Miasta o zarachowanie powyższej nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości za rok 2011.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  W którym momencie należy uznać za koszt uzyskania przychodu zaległość w podatku od nieruchomości za rok 2005?
2.  W którym momencie należy uznać za koszt uzyskania przychodu zaległość podatkową w podatku od nieruchomości za rok 2006?
3.  W którym momencie należy rozpoznać przychód z tytułu nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2005, w momencie pozytywnego rozpatrzenia wniosku o zaliczenie powyższej nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych za rok 2011?

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 3. Ocena stanowiska Spółki w pozostałym zakresie zostanie dokonana odrębnymi interpretacjami indywidualnymi.

Prezentując własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego – w zakresie pytania trzeciego – Jednostka wskazuje, iż art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że do przychodów nie zalicza się zwróconych, umorzonych lub zaniechanych podatków i opłat stanowiących dochody budżetu państwa albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego, nie zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów. Wyjątkiem jest więc sytuacja, w której podatki i opłaty, o jakich mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. A zatem w takiej części, w jakiej wcześniej podatek od nieruchomości zaliczono do kosztów uzyskania przychodu, nadpłata będzie stanowiła przychód podatkowy (stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Momentem rozpoznania przychodu, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy będzie moment zaliczenia z urzędu nadpłaty na poczet bieżących zobowiązań podatkowych lub moment zaliczenia na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych na wniosek Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca uregulował zaległość podatkową w podatku od nieruchomości za 2005 r. w miesiącu grudniu 2010 r. Następnie decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego z miesiąca stycznia 2011 r. została uchylona uprzednia decyzja określająca wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2005 r. i określono zobowiązanie w tym podatku w kwocie niższej. W wyniku ostatecznej decyzji powstała nadpłata w podatku od nieruchomości za rok 2005. Następnie Spółka złożyła wniosek do Prezydenta Miasta o zarachowanie powyższej nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości za rok 2011.

Zagadnienie podlegające rozstrzygnięciu w przedmiotowej sprawie stanowi kwestia rozpoznania przychodu w związku z powstaniem nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2005 r.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm.) przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 6 ww. ustawy, do przychodów nie zalicza się zwróconych, umorzonych lub zaniechanych podatków i opłat stanowiących dochody budżetu państwa albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego, nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. Wyżej wymienione przepisy stanowią więc, że zwrócone, umorzone lub zaniechane podatki i opłaty, co do zasady, nie stanowią przychodu.

Wyjątkiem od tej reguły jest sytuacja, w której podatki i opłaty o jakich mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. W takiej sytuacji zwrócone podatki i opłaty będą stanowiły przychód w części, w jakiej zostały wcześniej uznane za koszty uzyskania przychodów.

Odnosząc powyższe do analizowanej sytuacji stwierdzić należy, iż – w przedmiotowej sprawie – nadpłata będzie stanowiła przychód podatkowy Spółki w takiej części, w jakiej wcześniej podatek od nieruchomości zaliczono do kosztów uzyskania przychodu.

Jednocześnie podkreślić należy, iż stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 7 ww. ustawy, do przychodów nie zalicza się odsetek otrzymanych w związku ze zwrotem nadpłaconych zobowiązań podatkowych i innych należności budżetowych, a także oprocentowania zwrotu różnicy podatku od towarów i usług, w rozumieniu odrębnych przepisów. Zatem, ewentualnie otrzymane (przerachowane) odsetki w związku ze zwrotem nadpłaty z tytułu uiszczonego podatku od nieruchomości nie będą stanowić przychodu.

Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie zawierają szczególnych regulacji dotyczących momentu rozpoznania nadpłaty jako przychodu podatkowego, w przypadku przerachowania tej nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.

Dlatego też, dążąc do ustalenia daty rozpoznania przychodów podatkowych z tytułu przedmiotowej nadpłaty podlegającej przerachowaniu na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości, należy się posiłkować przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.).

Należy zatem wyjaśnić, że zgodnie z art. 5 Ordynacji podatkowej, zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Stosownie natomiast do art. 6 powołanej ustawy, podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej.

Katalog czynności i zdarzeń skutkujących wygaśnięciem w całości lub w części zobowiązania podatkowego został zawarty w art. 59 ww. ustawy. Należy do nich m.in. zaliczenie nadpłaty lub zaliczenie zwrotu podatku (art. 59 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej).

Pojęcie nadpłaty zostało wyjaśnione w art. 72 § 1 ww. ustawy. W punkcie pierwszym tego artykułu ustanowiono, iż za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku.

Na mocy art. 76 § 1 omawianej ustawy, nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a, oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, z zastrzeżeniem § 2 (t.j. z zastrzeżeniem nadpłat, których wysokość nie przekracza wysokości kosztów upomnienia w postępowaniu egzekucyjnym).

W sprawach zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. W przypadku zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych przepisy art. 55 § 2 i art. 62 § 1 stosuje się odpowiednio (art. 76a § 1 Ordynacji podatkowej). Zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych następuje z dniem:

1.  powstania nadpłaty – w przypadkach, o których mowa w art. 73 § 1 pkt 1-3 i 5 oraz § 2;
2.  złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty (art. 76a § 2 Ordynacji podatkowej).

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż nadpłata może służyć uregulowaniu przyszłych zobowiązań podatkowych – t.j. zobowiązań, które na moment jej zaistnienia jeszcze nie powstały. Zaliczenie nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań jest dokonywane na wniosek podatnika, przy czym wygaśnięcie zobowiązań wskutek takiego zaliczenia nie nastąpi wcześniej niż powstanie tych zobowiązań.

Należy przy tym podkreślić, że samo zaliczenie nadpłaty na zobowiązania podatkowe podatnika jest czynnością materialnotechniczną. Warunkiem formalnym tego zaliczenia jest natomiast wydanie stosownego postanowienia. Zgodnie bowiem z art. 76a § 1 Ordynacji podatkowej, w sprawach zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. Wydając ww. postanowienie organ podatkowy stwierdza, że na dzień dokonania zaliczenia kwoty nadpłaty przestaje istnieć określona zaległość lub bieżące zobowiązanie podatkowe. W przypadku złożenia przez podatnika wniosku o zaliczenie nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, przedmiotowe postanowienie jest wydawane dopiero, gdy przyszłe zobowiązania, o których mowa we wniosku podatnika powstaną, t.j. zaistnieją jako zobowiązanie podatnika do zapłacenia podatku w określonej wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego (w istocie nadpłata podatku jest zatem zaliczana na poczet bieżących zobowiązań podatkowych). W świetle obowiązujących przepisów bowiem nie jest możliwym dokonanie zaliczenia nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych dopóki obowiązek podatkowy nie przekształci się w wymagalne zobowiązanie podatkowe, zatem dopiero w tym momencie jest możliwe żądanie zaspokojenia zobowiązania.

Odnosząc powyższe do analizowanej sytuacji stwierdzić należy, iż w przypadku gdy nadpłata zostaje przerachowana przez organ podatkowy na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych za dzień otrzymania nadpłaty należy uznać dzień wymagalności przyszłego zobowiązania, na który ma zostać przerachowana nadpłata. Z tym też dniem należy uznać, że Spółka uzyskała przychód podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z (a contrario) treścią art. 12 ust. 4 pkt 6 tej ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70–561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.