Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-946/09-4/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-12-24
Teza: Opodatkowanie przychodów z kapitałów pieniężnych.
Słowa kluczowe: kapitał-kapitały pieniężne; osoba-osoby prawne; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 września 2009 r. (data wpływu 28 września 2009 r.), uzupełnionym w dniu 23 listopada 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z kapitałów pieniężnych w kwestii dotyczącej powstania dochodu po stronie nabywcy udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością po cenie znacząco niższej od ceny rynkowej **– jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 września 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z kapitałów pieniężnych w kwestii dotyczącej powstania dochodu po stronie nabywcy udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością po cenie znacząco niższej od ceny rynkowej oraz w kwestii dotyczącej ustalania wartości rynkowej udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

W związku ze stwierdzeniem braków formalnych, o których mowa w art. 14b § 4 ustawy – Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 16 listopada 2009 r. nr ILPB2/415-946/09-2/JK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ, a jego uzupełnieniem przez Zainteresowanego nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłane w dniu 16 listopada 2009 r., skutecznie doręczone zostało w dniu 20 listopada 2009 r. Natomiast w dniu 23 listopada 2009 r. (data nadania 20 listopada 2009 r.) do tut. organu wpłynęła odpowiedź na wezwanie, w której Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Przedmiotowa spółka jest organem założycielskim niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej Przedmiotowy niepubliczny zakład opieki zdrowotnej posiada wyodrębniony zespół środków organizacyjnych, majątkowych i osobistych pozwalający na samodzielne działalnie, a także podlega odrębnej ewidencji, posiada na mocy statutu odrębne od spółki organy zarządzające, odrębną strukturę organizacyjną, własny zakres działania, samofinansowanie (osiągane dochody służą finansowaniu działalności statutowej), a także posiada zasoby ludzkie w postaci fachowej obsługi, jest uczestnikiem obrotu gospodarczego, posiada status pracodawcy, zdolność sądową i procesową, numer statystyczny (REGON) i identyfikacyjny (NIP), odpowiada za szkody wyrządzone pacjentom, także posiada odrębną siedzibę, a zatem jest samodzielną jednostka organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej.

Odrębność taką potwierdza orzecznictwo sądowe (wyrok NSA z 8 października 2008 r., II FSK 978/07). Ponadto spółka i utworzony przez nią niepubliczny zakład opieki zdrowotnej prowadzą odrębną rachunkowość i nie sporządzają bilansu skonsolidowanego.

Wnioskodawca, jako kupujący zawarł warunkowe umowy sprzedaży, na podstawie których zamierza nabyć udziały w spółce od innych wspólników. w przedmiotowych umowach cena nabycia udziału została każdorazowo określona na kwotę 20.000,00 zł (słownie dwadzieścia tysięcy złotych). Wnioskodawca zawarł ponadto warunkową umowę sprzedaży udziałów przez Niego posiadanych jak i tych, które zamierza nabyć na podstawie opisanych powyżej umów.

Cena sprzedaży tych udziałów została określona na kwotę 20.000,00 zł za jeden udział. Wszystkie wymienione umowy zostały zawarte w 2006 roku. Nominalna wartość udziałów była wtedy znacząco niższa. w latach wcześniejszych, przed 2006 rokiem poszczególni wspólnicy spółki sprzedawali udziały innym wspólnikom. Określone w zawieranych przez tych wspólników umowach sprzedaży ceny udziałów były znacznie niższe od cen w umowach zawieranych przez Wnioskodawcę i możliwe, że nie odpowiadały rynkowej wartości udziałów, a także, że przy ustalaniu wartości rynkowej uwzględniono tylko wartość spółki, nie uwzględniając wartości utworzonego przez nią niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej. Od momentu sprzedaży pierwszych udziałów zarząd spółki informował wspólników, iż wartość jednego udziału jest matematycznym wynikiem podziału kapitału podstawowego przez ilość udziałów. Pismem z dnia 3 września 2009 r. zarząd spółki poinformował Zainteresowanego, że bilansowa wartość jednego udziału w spółce wynosi 11.170,32 zł i stanowi iloraz różnicy aktywów pomniejszonych o zobowiązania i liczby udziałów. Na podstawie takiej informacji wspólnik spółki, będący jednocześnie prezesem zarządu tej spółki i kierownikiem utworzonego przez nią niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej kupował i dalej kupuje udziały w spółce od innych wspólników.

Jednocześnie zarząd spółki forsuje co roku podnoszenie kapitału zakładowego spółki, uzasadniając ja tym, iż jest to konieczne dla dobra tej spółki. Jak wynika ze sprawozdań finansowych spółki uzyskuje ona dochody wyłącznie z najmu i dzierżawy ruchomości i nieruchomości, niemal wyłącznie na potrzeby utworzonego przez nią niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej. Zakład ten od chwili utworzenia posiada kontrakt z Narodowym Funduszem Zdrowia na świadczenie usług medycznych. Wartość kontraktu w 2008 roku, według danych udostępnianych przez Narodowy Fundusz Zdrowia na jego stronie internetowej wyniosła 12 081 224,96 zł, zaś w 2009 r. 10 686 926,80 zł. z tego tytułu przedmiotowy zakład opieki zdrowotnej najprawdopodobniej osiągnął za te lata a także za lata poprzednie zysk, w nieznanej Wnioskodawcy wysokości. Ponadto przedmiotowy zakład jest właścicielem aparatury medycznej oraz pozostałego wyposażenia niezbędnego do prowadzenia działalności medycznej, o nieznanej Wnioskodawcy, lecz zapewne znacznej wartości. Wszelkie dane dotyczące stanu finansów zakładu nie są Wnioskodawcy dostępne albowiem zakład ten jest odrębnym od przedmiotowej spółki podmiotem i zarząd spółki oraz rada nadzorcza nie udostępniają Zainteresowanemu żadnych danych dotyczących utworzonego przez spółkę niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej. Ponadto na mocy umowy spółki wyłączona jest indywidualna kontrola wspólników. w tym stanie rzeczy Wnioskodawca powziął wątpliwości co do prawidłowości ustalenia wartości udziałów w przedmiotowej spółce w zawartych umowach sprzedaży udziałów oraz co do sposobu ustalenia wartości ewentualnego nieodpłatnego świadczenia otrzymanego przez kupujących.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy ustalenie rynkowej wartości udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością zgodnie z art. 17 ust. 2 i art. 19 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. u. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) powinno uwzględniać zarówno wartość spółki jak i utworzonego przez nią niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej będącego samodzielną jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej czy też tylko samej spółki?
2.  Czy wartość przychodu z odpłatnego zbycia udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, określona zgodnie z art. 17 ust. 2 i art. 19 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. u. z 2000 r. Nr 14, poz 176 ze zm.) powinna uwzględniać także wartość spółki jak i utworzonego przez nią niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej, będącego samodzielną jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej?
3.  Czy nabywca udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, w przypadku nabycia udziału za cenę znacząco niższą od wartości rynkowej osiąga dochód z tytułu nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Tutejszy organ informuje, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na trzecie pytanie. Natomiast w zakresie pytania nr 1 i nr 2 w dniu 24 grudnia 2009 r. wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie nr ILPB2/415-946/09-5/JK.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 3 – nabywca udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, w przypadku nabycia udziału za cenę znacząco niższą od wartości rynkowej osiąga dochód z tytułu nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. u. z 2000r. Nr 14, poz. 176, ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca zawarł katalog źródeł przychodów, wymieniając w nim między innymi kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c) (pkt 7) oraz inne źródła (pkt 9).

Wyżej wskazane źródła przychodów zostały uszczegółowione w art. 17 cyt. ustawy (kapitały pieniężne) oraz w art. 20 (inne źródła przychodów).

Za przychody z kapitałów pieniężnych, w myśl przepisu art. 17 ust. 1 uważa się:

1.  odsetki od pożyczek,
2.  odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą,
3.  odsetki (dyskonto) od papierów wartościowych,
4.  dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:
    1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
    2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
    3.  podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni),
    4.  wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b,
5.  przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c,
6.  należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:
    1.  odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,
    2.  realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,
7.  przychody z odpłatnego zbycia prawa poboru, w tym również ze zbycia prawa poboru akcji nowej emisji przez pracowniczy fundusz emerytalny w imieniu członka funduszu,
8.  przychody członków pracowniczych funduszy emerytalnych z tytułu przeniesienia akcji złożonych na rachunkach ilościowych do aktywów tych funduszy,
9.  nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny,
10.  przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Artykuł 20 wskazywanej ustawy stanowi natomiast, iż za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż dokonywał On różnych transakcji związanych z posiadaniem udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (kupno, sprzedaż). Mając na uwadze powyższe oraz wskazany stan prawny należy stwierdzić, że ewentualny przychód jaki powstałby po stronie Zainteresowanego z tytułu obrotu udziałami w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością należałoby zakwalifikować jako przychód ze źródła kapitały pieniężne – a nie jak On wskazuje jako przychód z innych źródeł.

Jak już wyżej wskazano jako przychód z kapitałów pieniężnych w myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Powyższy przepis oraz inne wskazane przepisy zawierające uregulowania prawne dotyczące opodatkowania przychodów z kapitałów pieniężnych wyraźnie wskazują, iż do powstania obowiązku podatkowego dochodzi po stronie zbywającego udziały.

Wyjątkiem od tej zasady jest objęcie udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny (art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), co jednak w przedmiotowej sprawie nie ma miejsca.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż Wnioskodawca – jako nabywca udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, w przypadku nabycia udziału za cenę znacząco niższą od wartości rynkowej nie osiągnie dochodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zainteresowany – we wskazanej sytuacji – nie będzie również zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z innego tytułu, gdyż jak wskazano obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku obrotu udziałami spółki kapitałowej powstaje po stronie ich zbywcy, a nie nabywcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.