Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.14.2021.2.MW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-07
Teza: w zakresie naliczenia należnego podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; podatnik; umowa-umowa przedwstępna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 11 stycznia 2021 r. (data wpływu 13 stycznia 2021 r.) uzupełnionym pismem z 2 marca 2021 r. (data wpływu 4 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki nr (…) powstałej w wyniku podziału działki nr (…) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki nr (…) powstałej w wyniku podziału działki nr (…) Wniosek został uzupełniony pismem z 2 marca 2021 r. (data wpływu 4 marca 2021 r.).

**We wniosku, uzupełnionym pismem z 2 marca 2021 r. przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Małżonkowie (…) dnia 15 października 1996 r. nabyli od osoby prywatnej do wspólnego majątku nieruchomość niezabudowaną położoną w (…) (nr działki (…) i (…), nr KW (…)) opisanej w rejestrze gruntów Starosty (…) jako RIIIb i RIVa). W czasie posiadania nieruchomości o nr KW (…) zmienił się nr działek, najpierw nastąpiła aktualizacja numerów działek w 1999 roku (nowe nr działki to (…) i (…), później z uwagi na rozbieżność granic działek, na wniosek urzędu gminy uregulowano granice, dokonując podziału działki nr (…) na działki nr (…), działki nr (…), zostały we władaniu Wnioskodawczyni. Nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomość jest użytkowana rolniczo, jest to dodatkowe zajęcie ponieważ Wnioskodawczyni oraz małżonek Wnioskodawczyni są zatrudnieni w różnych firmach w oparciu o umowę o pracę, od której odprowadzane są składki ZUS.

Małżonkowie (…) dnia 10 czerwca 2021 r. zawarli notarialnie umowę sprzedaży przedwstępną z (…) (skan umowy w załączeniu), obejmującą część nieruchomości tzn. działkę która powstanie po podziale działki nr (…) (o powierzchni około 2860 m2). Nie zmienił się ich opis użytków i klasa (RIIIB i RIVa). Umowa została zawarta pod licznymi warunkami, to jest: uzyskania przez Kupującego decyzji na budowę obiektu handlowego, uzyskania prawomocnej decyzji podziału działki nr (…) oraz szeregu warunków technicznych. Poza jednym wyjątkiem, żaden z warunków nie wymaga działania sprzedającego. Jedyny warunek, który wymaga podjęcia jakichkolwiek czynności faktycznych, to wystąpienie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej o konieczności naliczenia bądź zwolnienia z naliczenia podatku VAT. Dnia 10 czerwca 2020 r. małżonkowie zawarli umowę dzierżawy (skan umowy w załączeniu) części działki nr (…)|(o powierzchni około 2860 m2) z (…) wyrażając zgodę na dysponowanie nieruchomością w celu uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń wynikających z ustawy Prawo budowlane.

W uzupełnieniu Wnioskodawczyni odniosła się również do poszczególnych pytań zawartych w wezwaniu:

\-Przedmiotem sprzedaży jest jedynie działka nr (…) (powstała po podziale działki nr (…)).

\[Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 5 lutego 2021 r. – pytanie Organu: Która działka/działki będzie/będą przedmiotem sprzedaży – należy wskazać oznaczenie działki (działek) w zakresie, której/których Wnioskodawczyni oczekuje wydania interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług, w tym doprecyzowanie ilości zbywanych działek – przypis Organu.\]

\-Działka została nabyta od osoby prywatnej.

\[Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 5 lutego 2021 r. – pytanie Organu: W jaki sposób Wnioskodawczyni weszła w posiadanie działki/działek będącej/będących przedmiotem sprzedaży? – przypis Organu.\]

\-Nabywca firma (…) poniósł koszty podziału nieruchomości oraz przygotowania wszelkiej dokumentacji projektowej oraz wszelkich uzgodnień (odpowiadając na resztę pytań Wnioskodawczyni załączyła skan umowy przedwstępnej z (…)).

\[Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 5 lutego 2020 r. – pytanie Organu: W związku z zawartą z firmą (…) przedwstępną warunkową umową sprzedaży ww. działki/działek , proszę wskazać:

1.  Jakie dokładnie warunki zawarte zostały w umowie przedwstępnej, które muszą zostać spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży, przenoszącej udział we własności działki/działek na nabywcę? Należy szczegółowo wymienić wszystkie te warunki;
2.  W jakim zakresie Kupującemu zostało udzielone pełnomocnictwo do działania w imieniu Wnioskodawczyni? Należy szczegółowo przedstawić zakres tego pełnomocnictwa;
3.  Czy nabywca poniósł/będzie ponosić jakiekolwiek nakłady finansowe związane z ww. działką/działkami od momentu podpisania umowy przedwstępnej do zawarcia umowy finalnej? – przypis Organu.\]

Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem zawarła umowę przedwstępną sprzedaży działki w dniu 10 czerwca 2020 r. (repetytorium A (…)), w Kancelarii Notarialnej (…) w (…). Warunki zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży działki są opisane w § 3 ww. umowy, Sprzedająca udzieliła pełnomocnictwa Kupującemu w zakresie jaki opisano w § 6 ww. umowy \[skan umowy został dołączony do wniosku jako załącznik\].

Jak stanowi § 3 umowy przedwstępnej sprzedaży działki nr (…), zawartej w dniu 20 czerwca 2020 r. (repertorium A (…)) Małżonkowie (…) oświadczyli, że zobowiązują się sprzedać spółce pod firmą: (…) z siedzibą w (…), w stanie wolnym od jakichkolwiek ciężarów, obciążeń, roszczeń, hipotek i praw osób trzecich, przysługujące im na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej prawo własności działki gruntu położonej w (…) przy ulicy (…), gminie (…), powiecie (…) województwie (…) obręb nr (…) powstałej w wyniku podziału geodezyjnego działki gruntu oznaczonej numerem (…) o powierzchni ok. 2500 m2, dla której Sąd Rejonowy w (…) V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą Nr (…) za cenę 140, 00 zł. za metr kwadratowy (tj. po przyjęciu że przedmiotowa działka gruntu będzie posiadała powierzchnię 2500 m2, łączna cena sprzedaży wynosić będzie 350.000,00 zł.), pod następującymi warunkami:

1.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nabywanej nieruchomości opisanej obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym jednokondygnacyjnym obiektem handlowo–usługowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 650 m2, wraz z miejscami parkingowymi w liczbie min. 20 miejsc postojowych;
2.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę z której będzie wynikać możliwość zabudowania nabywanej nieruchomości, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Spółki, w tym jednokondygnacyjnym obiektem handlowo–usługowym o powierzchni użytkowej 523,90 m2 (pięćset dwadzieścia trzy metry kwadratowe dziewięćdziesiąt setnych metra kwadratowego), w tym salą sprzedaży o powierzchni 400 m2, wraz z miejscami parkingowymi w liczbie min. 20 miejsc postojowych;
3.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub pozwolenia na budowę przedmiotowego zjazdu według koncepcji na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 t. bez konieczności przebudowy układu drogowego, wraz z niezbędnymi dokumentami umożliwiającymi obsługę komunikacji, a także uzyskania zapewnienia zarządcy drogi o niewprowadzeniu ograniczeń tonażowych utrudniających obsługę komunikacyjną nieruchomości;
4.  uzyskania pozwolenia na wycięcie drzew obejmującego zgodę na dokonanie przez Kupującego odpowiednich nasadzeń ziemnych;
5.  niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości, skutkującego koniecznością rekultywacji;
6.  wydania przez właściwy organ prawomocnej i ostatecznej decyzji o podziale działki nr (…) zgodnie z planami inwestycyjnymi Spółki;
7.  potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych;
8.  uzyskania przez Kupującego warunków technicznych przyłączy kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Kupującego, pozwalającej na realizacje planowanej inwestycji w okresie 6 miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży;
9.  uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym;
10.  uzyskania przez Sprzedających własnym kosztem i staraniem najpóźniej do dnia zwarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) o konieczności naliczenia bądź zwolnienia z naliczenia podatku VAT;
11.  uzyskania promesy na sprzedaż alkoholu pow. 4,5% w planowanym obiekcie;

\-niezwłocznie tj. w terminie 14 dni po spełnieniu się wyżej wymienionych warunków, najpóźniej do dnia 31 grudnia 2021 r. (trzydziestego pierwszego grudnia dwa tysiące dwudziestego pierwszego roku) a Pan (…) działający w imieniu i na rzecz Spółki pod firmą: (…) z siedzibą w (…) oświadcza, iż prawo własności wydzielonej części opisanej w § 1 niniejszego aktu nieruchomości stanowiącej działkę gruntu numer (…), pod wyżej opisanymi warunkami, za opisaną wyżej cenę i w wyżej opisanym terminie zobowiązuje się kupić.

Natomiast w myśl § 6 umowy przedwstępnej sprzedaży działki nr (…) zawartej w dniu 10 czerwca 2020 r. (repetytorium A (…)):

1.  Sprzedający oświadczają, iż udzielają Kupującemu pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń opisanych w § 3 niniejszego aktu, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości określonej w § 1 niniejszego aktu warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru. Sprzedający oświadczają, że przez cały okres obowiązywania umowy przedwstępnej niniejsze pełnomocnictwo jest nieodwołalne i nie wygasa wskutek śmierci Mocodawców.
2.  Sprzedający oświadczają iż wyrażają zgodę na dysponowanie przez Kupującego nieruchomością opisaną w § 1 przedmiotowego aktu na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2, w związku z art. 3 ust. 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskanie zgód, opinii itp. oraz udostępnia Kupującemu nieruchomość będącą przedmiotem niniejszej umowy celem przeprowadzenia badań gruntu.
3.  Sprzedający oświadczają iż wyrażają zgodę na usytuowania przez Kupującego własnym kosztem i staraniem na działce nr (…) tymczasowego przyłącza energetycznego zgodnie z warunkami technicznymi przyłączenia do sieci oraz treścią umowy przyłączeniowej zawartej z operatorem. Jednocześnie Kupujący oświadcza iż w przypadku nie zawarcia przez strony umowy przyrzeczonej sprzedaży usunie własnym kosztem i staraniem usytuowane na działce urządzenia.

\-Załączam umowę dzierżawy z (…).

\[Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 5 lutego 2021 r. – pytanie Organu: Na jakich warunkach Wnioskodawczyni zawarła z firmą (…) umowę dzierżawy działki/działek mających być przedmiotem sprzedaży? – przypis Organu.\]

Wnioskodawczyni wraz z mężem zawarła umowę dzierżawy nr (…) w dniu 10 czerwca 2020 r. w (…) z (…) \[skan umowy dzierżawy został dołączony do wniosku jako załącznik\]. Warunki dzierżawy działki gruntu o nr (…), objętej księgą wieczystą nr (…), prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (…) opisane zostały w § 1-8 ww. umowy dzierżawy i zawierają min. informacje:

1.  Wydzierżawiający oddaje Dzierżawcy w dzierżawę część działki gruntu o nr (…) opisaną szczegółowo w § 1 powyżej, o powierzchni 2500 m2, zwaną dalej „Przedmiotem dzierżawy”, zaznaczoną na mapce ewidencyjnej (Załącznik nr 2), a Dzierżawca zaś w zamian zobowiązuje się płacić Wydzierżawiającemu określony umową czynsz dzierżawny. Dzierżawca oświadcza, że zapoznał się z danymi technicznymi oraz stanem technicznym Przedmiotu dzierżawy;
2.  Strony zgodnie ustalają wysokość czynszu dzierżawnego na kwotę 50,00 zł miesięcznie (słownie: pięćdziesiąt złotych 00/100) powiększoną o ewentualny podatek od towarów i usług VAT wg aktualnej stawki;
3.  Wydzierżawiający wyraża zgodę na dysponowanie przez Dzierżawcę Przedmiotem dzierżawy na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane w zakresie uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń.

\-Wnioskodawczyni nie poczyniła żadnych działań w celu zwiększenia wartości działki, wszelkie działania (jak np. podział działki) wykonała/wykonuje firma (…) (przyszły nabywca).

\[Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 5 lutego 2020 r. – pytanie Organu: Czy w stosunku do ww. działki/ działek, które mają stanowić przedmiot sprzedaży, Wnioskodawczyni poczyniła jakiekolwiek działania dotyczące zwiększenia wartości nieruchomości, (np. wydzielenie, podział, budowa drogi, uzbrojenie terenu, wyposażenie w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej oraz energetyczne, ogrodzenie działki, itp.), jeśli tak to jakie oraz kiedy i w jakim celu? – przypis Organu.\]

\-Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych działań marketingowych w celu sprzedaży działki, firma sama znalazła kontakt i zgłosiła się do Wnioskodawczyni celem zakupienia części działki.

\[Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 5 lutego 2021 r. – pytanie Organu: Czy i jakie działania marketingowe Wnioskodawczyni podejmowała/podjęła w celu sprzedaży działki/działek i pozyskania nabywcy? – przypis Organu.\]

\-Wnioskodawczyni wykorzystuje działkę wyłącznie w celach rolnych (zasiew trawy koniczyny).

\[Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 5 lutego 2021 r. – pytanie Organu: W jaki konkretnie sposób ww. działka/działki, które mają stanowić przedmiot sprzedaży, były/są wykorzystywana przez Wnioskodawczynię od chwili nabycia do momentu planowanego zbycia na rzecz Kupującego? Czy będąca przedmiotem sprzedaży działka/działki była/były wykorzystywana przez Wnioskodawczynię wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku? Jeżeli tak proszę wskazać jaka to działalność i na jakiej podstawie prawnej działalność ta korzystała ze zwolnienia – przypis Organu.\]

\-Wnioskodawczyni nie jest rolnikiem ryczałtowym.

\[Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 5 lutego 2021 r. – pytanie Organu: Czy Wnioskodawczyni jest rolnikiem ryczałtowym oraz dokonywała sprzedaży ewentualnych produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej prowadzonej na tym gruncie (działce/działkach), jeśli tak to jakich, kiedy i czy sprzedaż była opodatkowana podatkiem VAT? – przypis Organu.\]

\-Przy nabyciu Wnioskodawczyni nie odliczała podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz nie przysługiwało jej takie prawo.

\[Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 5 lutego 2021 r. – pytanie Organu: Czy przy nabyciu działki/ działek mających być przedmiotem sprzedaży Wnioskodawczyni przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego? – przypis Organu.\]

\-Dla ww. działki nie obowiązuje miejscowy plan przestrzenny, (brak takiego planu).

\[Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 5 lutego 2021 r. – pytanie Organu: Czy dla ww. działki/działek obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego terenu, jeśli tak to jakie jest jej/ich przeznaczenie wynikające z tego planu, czy jest to/są to działka/działki przeznaczona/e pod zabudowę? – przypis Organu.\]

\-Działka w momencie sprzedaży będzie działką niezabudowaną ale będzie wydane prawomocne postanowienie o pozwoleniu na budowę (które uzyska (…)).

\[Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 5 lutego 2021 r. – pytanie Organu: Proszę wskazać, czy opisana we wniosku działka/działki w momencie sprzedaży będzie/będą terenem zabudowanym budynkami i/lub budowlami czy też będzie/będą terenem niezabudowanym? – przypis Organu.\]

\-Ww. działka nigdy nie była zabudowana, więc nic nie było na niej ulepszane.

\[Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 5 lutego 2021 r. – pytanie Organu: czy ponosiła Pani wydatki na ulepszenie ww. budynków i budowli znajdujących się na tej działce/działkach oraz czy wydatki te były niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów – przypis Organu.\]

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie ostatecznie sformułowane w piśmie z 2 marca 2021 r.:**

Czy planowaną sprzedaż opisanej powyżej niezabudowanej działki (działka nr (…)) należy opodatkować podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawczyni Sprzedaż opisanej powyżej niezabudowanej działki będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Mimo, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zbycie nieruchomości gruntowej traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, to nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Jeżeli jednak dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód to w świetle art. 15 ust. 2 ustawy, nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności. W opisywanym przypadku brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem – zbycie działki nie stanowi działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. W świetle tego przepisu, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem zgodnie z powołanymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Należy podkreślić jednak, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działki wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Wnioskodawczyni w celu dokonania sprzedaży nieruchomości podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Wnioskodawczyni za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12. 2006, str. 1, z późn. zm.) (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy), jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Należy także zauważyć, że z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalności gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży nieruchomości angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Wnioskodawczyni podjęła w odniesieniu do działki będącej przedmiotem planowanej sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem sprzedaży będzie działka o nr (…) powstała w wyniku podziału działki nr (…), należąca do Wnioskodawczyni oraz jej małżonka. Nieruchomość obejmująca ww. działkę została nabyta od osoby prywatnej, przy nabyciu Wnioskodawczyni nie odliczała podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz nie przysługiwało jej takie prawo. Nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, jest użytkowana rolniczo. Wnioskodawczyni nie jest rolnikiem ryczałtowym. Działka w momencie sprzedaży będzie niezabudowana, ale będzie wydane prawomocne postanowienie o pozwoleniu na budowę (które uzyska (…)) Dnia 10 czerwca 2021 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem zawarli notarialnie umowę sprzedaży przedwstępną z (…) obejmującą działkę która powstanie po podziale działki nr (…) min. pod następującymi warunkami:

1.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nabywanej nieruchomości opisanej obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym jednokondygnacyjnym obiektem handlowo–usługowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 650 m2, wraz z miejscami parkingowymi w liczbie min. 20 miejsc postojowych;
2.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę z której będzie wynikać możliwość zabudowania nabywanej nieruchomości, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Spółki, w tym jednokondygnacyjnym obiektem handlowo–usługowym o powierzchni użytkowej 523,90 m2 (pięćset dwadzieścia trzy metry kwadratowe dziewięćdziesiąt setnych metra kwadratowego), w tym salą sprzedaży o powierzchni 400 m2, wraz z miejscami parkingowymi w liczbie min. 20 miejsc postojowych;
3.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub pozwolenia na budowę przedmiotowego zjazdu według koncepcji na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 t. bez konieczności przebudowy układu drogowego, wraz z niezbędnymi dokumentami umożliwiającymi obsługę komunikacji, a także uzyskania zapewnienia zarządcy drogi o niewprowadzeniu ograniczeń tonażowych utrudniających obsługę komunikacyjną nieruchomości;
4.  uzyskania pozwolenia na wycięcie drzew obejmującego zgodę na dokonanie przez Kupującego odpowiednich nasadzeń ziemnych;
5.  niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości, skutkującego koniecznością rekultywacji;
6.  wydania przez właściwy organ prawomocnej i ostatecznej decyzji o podziale działki nr (…) zgodnie z planami inwestycyjnymi Spółki
7.  potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych;
8.  uzyskania przez Kupującego warunków technicznych przyłączy kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Kupującego, pozwalającej na realizacje planowanej inwestycji w okresie 6 miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży;
9.  uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym;
10.  uzyskania przez Sprzedających własnym kosztem i staraniem najpóźniej do dnia zwarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) o konieczności naliczenia bądź zwolnienia z naliczenia podatku VAT;
11.  uzyskania promesy na sprzedaż alkoholu pow. 4,5% w planowanym obiekcie.

W dniu 10 czerwca 2020 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem podpisali również umowę dzierżawy działki będącej przedmiotem sprzedaży z Kupującą Spółką (…) w myśl której min: Sprzedający wyrażają zgodę na dysponowanie przez Kupującego przedmiotową nieruchomością na cele budowlane w zakresie min. wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie budowę, oraz udostępnili Kupującemu ww. nieruchomość celem przeprowadzenia badań gruntu.

Wnioskodawczyni nie poczyniła żadnych działań w celu zwiększenia wartości działki, wszelkie działania (jak np. podział działki) wykonała/wykonuje przyszły Nabywca (…). Również Nabywca poniósł koszty podziału nieruchomości oraz przygotowania wszelkiej dokumentacji projektowej oraz wszelkich uzgodnień. Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych działań marketingowych w celu sprzedaży działki, Kupujący sam znalazł kontakt i zgłosił się do Wnioskodawczyni celem zakupienia części działki.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży działki nr (…), która powstanie w wyniku podział działki nr (…).

W celu wyjaśnienia wątpliwości Wnioskodawczyni istotna jest ocena, czy w odniesieniu do działki, mającej być przedmiotem sprzedaży (w następstwie zawartej umowy przedwstępnej) podejmowała ona działania charakterystyczne dla podatnika dokonującego profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań, jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Wskazana działka, będąca przedmiotem sprzedaży, była użytkowana rolniczo przez Wnioskodawczynię, nie obowiązuje dla niej miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, w momencie sprzedaży będzie to teren niezabudowany.

Wnioskodawczyni przed sprzedażą nieruchomości nie podejmowała aktywnych działań marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami, strona Kupująca sama zgłosiła się do Wnioskodawczyni z propozycją zakupu działki.

Zawarta 10 czerwca 2020 r. ze Spółką umowa przedwstępna wiąże sprzedaż działki ze spełnieniem określonych warunków w zakresie min. uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, pozwolenia na lokalizację lub budowę zjazdu na nieruchomość, a także uzyskania warunków technicznych przyłączy.

Wnioskodawczyni udzieliła (…) pełnomocnictwa, oraz wydzierżawiła Spółce działkę będące przedmiotem umowy.

Z uwagi na powyższe, dla właściwej oceny stanowiska Wnioskodawczyni niezbędne będzie zatem dokonanie analizy skutków zawarcia umowy przedwstępnej i udzielenia pełnomocnictwa Spółce.

Należy w tym miejscu wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm. ze dalej jako: „Kodeks cywilny”). Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia  art. 389 § 2 Kodeksu cywilnego.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej. Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego, umowa przedwstępna  będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży  nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, uregulowaną w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W okolicznościach niniejszej sprawy, do momentu faktycznego przeniesienia własności działki tj. do momentu podpisania umowy przyrzeczonej, grunt pozostanie własnością Wnioskodawczyni. Z kolei Wnioskodawczyni oraz Spółka w przedwstępnej umowie uwarunkowali zawarcie umowy sprzedaży od uzyskania przez Kupującego szeregu prawomocnych, ostatecznych i wykonalnych decyzji oraz pozwoleń. Przy czym to Wnioskodawczyni w umowie przedwstępnej sprzedaży, udzieliła Spółce stosownego pełnomocnictwa do działania w jej imieniu, w celu uzyskania wskazanych decyzji i pozwoleń. W świetle powyższego uznać należy, że w celu sfinalizowania umowy sprzedaży Spółka podjęła określone czynności nie z własnej inicjatywy, a na mocy otrzymanego od Wnioskodawczyni pełnomocnictwa.

Zatem fakt, że opisane wyżej działania nie są podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawczynię, ale przez Spółkę nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawczyni. Po udzieleniu pełnomocnictwa, czynności wykonane przez Spółkę wywołują skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawczyni (mocodawcy), o czym stanowią cytowane powyżej przepisy Kodeksu cywilnego. Z kolei Spółka dokonując ww. działań (uzyskując stosowne decyzje i pozwolenia) uatrakcyjni przedmiotową działkę, będącą nadal własnością Wnioskodawczyni. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawczyni, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności działki jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego Wnioskodawczyni, sprzedając działkę, nie będzie dokonywała tego w ramach przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wnioskodawczyni bowiem w taki sposób zorganizowała sprzedaż ww. działki, że jej działanie połączone zostało z działaniami przyszłego nabywcy (Spółki), stanowiąc pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Wszystkie te czynności, realizowane przez Spółkę na podstawie otrzymanego od Wnioskodawczynię pełnomocnictwa, z punktu widzenia podatku VAT zostały „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawczyni. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegała nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej. Dopiero bowiem definitywna umowa sprzedaży działki wywoła skutki podatkowe na gruncie przepisów ustawy o VAT.

Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni, udzielając Spółce pełnomocnictwa do podejmowania w swoim imieniu określonych czynności, mających umożliwić zbycie przedmiotowej działki, w tym na wystąpienie przez pełnomocnika z wnioskiem o pozwolenie na budowę zaangażowała środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10. Wnioskodawczyni wykazała bowiem aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Ponadto wskazać należy, że na podstawie umowy przedwstępnej sprzedaży, działka została wydzierżawiona Spółce przez Wnioskodawczynię.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że zgodnie z art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing, itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Z treści przywołanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy i przedstawionych w tym zakresie objaśnień wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym, wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej. Powyższego nie zmienia fakt, że umowa dzierżawy została zawarta krótkoterminowo – okres 3 miesięcy.

Przekazanie Spółce działki na podstawie umowy dzierżawy na cele budowlane, udzielenie pełnomocnictwa zezwalającego m.in. na wystąpienie z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskania warunków technicznych dot. przyłączy kanalizacji sanitarnej, wodnej, deszczowej oraz, przyłącza energetycznego, czy z wnioskiem o uzyskanie zgody na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub budowę tego zjazdu, podkreśla fakt, że Wnioskodawczyni w analizowanym przypadku działała w charakterze podatnika VAT.

Zatem przedstawiona we wniosku aktywność Wnioskodawczyni wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do przedmiotowej działki, a zaistniały ciąg zdarzeń wskazuje, że w świetle przepisów w zakresie podatku od towarów i usług Wnioskodawczyni będzie działała jako podatnik VAT.

W świetle powyższego należy wskazać, że Wnioskodawczyni, w zakresie sprzedaży przedmiotowej działki niezabudowanej, będzie zbywała majątek wykorzystywany w ramach działalności gospodarczej.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że sprzedaż przez Wnioskodawczynię, opisanej działki będącej przedmiotem umowy, mieści się w definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawczyni w związku z jej sprzedażą działał jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, sprzedaż przedmiotowej działki podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Przechodząc do kwestii możliwości objęcia sprzedaży przedmiotowej działki zwolnieniem z podatku VAT należy zauważyć, że na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r., poz. 293 ze zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. Tym samym również w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33 odpowiada zatem treści ww. orzeczenia TSUE, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego. Z powyższego przepisu wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Należy zauważyć, że działka podlegająca sprzedaży jest niezabudowana, i nie obwiązuje dla niej miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Jak jednak wynika z opisu sprawy, zawarcie docelowej umowy sprzedaży uzależnione będzie od łącznego spełnienia warunków określonych w umowie przedwstępnej, min. uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której wynikać będzie możliwość zabudowania nabywanej nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Strony Kupującej, w tym obiektem handlowo – usługowym. Zatem w momencie sprzedaży ww. działka będzie terenem budowlanym, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

W związku z tym, należy stwierdzić, że zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania do sprzedaży ww. działki niezabudowanej.

Ponadto należy mieć na uwadze, że na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W tej sytuacji należy przeanalizować przesłanki do ewentualnego zastosowania zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT, wynikające z art. 43 ust. l pkt 2 ustawy o VAT.

Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

*   towary musiały być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej,
*   nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Wnioskodawczyni wskazała że ww. działka niezabudowana była wykorzystywane przez nią w ramach działalności rolniczej, natomiast była również przedmiotem dzierżawy na cele budowlane, w zakresie uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń przez Kupującego. Warunki tej dzierżawy reguluje umowa dzierżawy zawarta pomiędzy Wnioskodawczynią a Kupującym. Zatem grunt mający być przedmiotem sprzedaży nie był wykorzystywany przez Wnioskodawczynię wyłącznie na cele działalności zwolnionej. W związku z powyższym nie zostaną spełnione warunki do zastosowania zwolnienia wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Tym samym, sprzedaż ww. działki niezabudowanej nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Zatem sprzedaż ww. działki niezabudowanej (stanowiącej teren budowlany) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.