Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.866.2021.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-05
Teza: Wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie kosztów uzyskania przychodu.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; udział; udział-objęcie udziałów
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z kapitałów pieniężnych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 7; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 1-pkt 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 1-pkt 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 1ab; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 1f; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24-ust. 5; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24-ust. 5-pkt 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b-ust. 5; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b-ust. 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 8-art. 45; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 8-art. 45-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 8-art. 45-ust. 1a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 8-art. 45-ust. 4

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 14 września 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 9 września 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania kosztów uzyskania przychodu. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 grudnia 2021 r. (wpływ 27 grudnia 2021 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest jedynym wspólnikiem w spółce (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…).

Spółka została zawiązana (…).09.1992 r.

Wniosek o interpretację podatkową dotyczy stanu przyszłego związanego z rozważanym zamiarem obniżenia kapitału zakładowego Spółki poprzez umorzenie udziałów za wynagrodzeniem.

Dotychczas kapitał zakładowy (…) sp. z o.o. wynosi (…) zł i dzielił się na (…) udziałów o wartości nominalnej (…) zł każdy. Udziały w kapitale zakładowym zostały objęty w całości przez Wnioskodawcę.

Kapitał zakładowy został pokryty w następujący sposób:

1) wkładem pieniężnym wartości (…) zł zostało pokryte (…) udziałów o wartości nominalnej (…) zł każdy.

2) pozostała część kapitału o łącznej wartości (…) zł, za który Wnioskodawca objął (…) udziałów o wartości nominalnej (…) zł każdy, została pokryta wkładem niepieniężnym niebędącym przedsiębiorstwem ani zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca w roku 1997 wniósł aporty wartości (…) zł za który objął (…) udziałów o wartości nominalnej (…) zł każdy, oraz aport wartości (…) zł za który objął (…) udziałów o wartości nominalnej (…) zł każdy.

W roku 1998 Wnioskodawca wniósł aport wartości (…) zł za który objął (…) udziałów o wartości nominalnej (…) zł każdy i w roku 1999 Wnioskodawca wniósł aport wartości (…) zł za który Wnioskodawca objął (…) udziałów o wartości nominalne (…) złotych każdy.

Przy obejmowaniu udziałów w zamian za wkład niepieniężny nie wystąpiło agio.

Z czystego zysku bez obniżenia kapitału zakładowego zostało umorzone (…) udziałów, które były pokryte wkładem pieniężnym.

Umorzeniu dobrowolnemu będzie podlegać część udziałów, które zostały objęte przez Wnioskodawcę w zamian za wkład niepieniężny niebędący przedsiębiorstwem ani zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa.

Na podstawie § 13 aktu zawiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością udziały mogą być umarzane na podstawie uchwały Zgromadzenia Wspólników. Udziały mogą być umarzane z czystego zysku lub w drodze obniżenia kapitału zakładowego. Za zgodą wspólnika umorzenie udziałów może nastąpić bez wynagrodzenia. Spółka może nabywać własne udziały w celu ich umorzenia.

Umorzenie udziałów nastąpi w trybie umorzenia dobrowolnego, o którym mowa w art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 505, z późn. zm.; dalej: „KSH”), za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę.

Umorzenie dobrowolne udziałów wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać między innymi wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział.

Wnioskodawca przeniesie własność części swoich udziałów na Spółkę, a następnie udziały te zostaną umorzone. Wnioskodawca otrzyma z tego tytułu wynagrodzenie.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, że aport do spółki (…) sp. z o.o. wnosił w roku 1997, 1998 i 1999. W każdym z tych lat zgodnie z obowiązującym prawem płacił podatek dochodowy od osób fizycznych ze wszelkich źródeł przychodów podlegających temu podatkowi. Punkt 9 w art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został dodany ustawą z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 104, poz. 1104). Ustawa ta weszła w życie z dniem 1 stycznia 2001r. i miała zastosowanie do opodatkowania dochodów (strat) uzyskanych od tego dnia. W każdym roku podatkowym, w którym Zainteresowany wnosił aport rozpoznawał jakie obowiązki podatkowe z tego wynikają i z obowiązków tych wywiązywał się. Na dzień wnoszenia wkładu (aportu) do spółki ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierała uregulowania określonego w art. 17 ust. 1 w punkcie 9.

### Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, kosztem uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z dobrowolnym umorzeniem części udziałów objętych przez Wnioskodawcę w zamian za wkład niepieniężny niebędący przedsiębiorstwem i zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa będzie wartość nominalna udziałów z dnia objęcia?

### Pana stanowisko w sprawie

Przychodem z tytułu dobrowolnego umorzenia części udziałów objętych przez Wnioskodawcę w zamian za wkład niepieniężny niebędący przedsiębiorstwem i zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, będzie wynagrodzenie z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów.

Zdaniem Wnioskodawcy, kosztem uzyskania przychodów w podatku PIT w związku z dobrowolnym umorzeniem części udziałów objętych przez Wnioskodawcę w zamian za wkład niepieniężny niebędący przedsiębiorstwem i zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, będzie wartość nominalna udziałów z dnia ich objęcia.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. W sensie prawnym oznacza to, że udział przestaje istnieć.

Tryb umarzania udziałów reguluje art. 199 KSH, który przewiduje trzy sposoby jego przeprowadzenia:

1) za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę - tzw. umorzenie dobrowolne;

2) bez zgody wspólnika - tzw. umorzenie przymusowe;

3) w razie ziszczenia się określonego zdarzenia - tzw. umorzenie warunkowe (automatyczne).

W przypadku umorzenia dobrowolnego dochodzi do nabycia udziałów przez Spółkę i odrębnie do ich umorzenia – w dwóch etapach działań, w takim przypadku udziałowiec najpierw zbywa udziały, a dopiero później są one umarzane i tym samym w momencie umorzenia następuje ich unicestwienie.

Zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., przychód związany ze zbyciem udziałów na rzecz spółki, w celu umorzenia nie jest kwalifikowany jako dochód z udziału w zyskach osób prawnych.

Zgodnie z obowiązującą obecnie wersją ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz U. z 2019 r. poz. 1387 z póżn. zm.; dalej: ustawa o PIT) umorzenie dobrowolne udziałów spółki z o. o. za wynagrodzeniem należy oceniać na takich samych zasadach jak odpłatne zbycie udziałów.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się między innymi przychody z odpłatnego zbycia udziałów.

W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy wartość wynagrodzenia otrzymanego w zamian za zbycie udziałów w celu ich umorzenia, w ramach umorzenia dobrowolnego zaliczyć należy do przychodów z kapitałów pieniężnych określonych w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o PIT.

W wyniku nowelizacji ustawy o PIT przeprowadzonej ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1478), w art. 24 ust. 5 ustawy o PIT wykreślono punkt 2. Tym samym, od dnia 1 stycznia 2011 r., wynagrodzenie otrzymane z tytułu zbycia udziałów na rzecz spółki w celu ich umorzenia nie stanowi dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, lecz jest kwalifikowane jako przychód z kapitałów pieniężnych.

Art. 11 ust. 1 ustawy o PIT stanowi, że przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W przypadku umorzenia dobrowolnego osiągnięty przez wspólnika przychód ze zbycia udziałów, celem ich umorzenia, zalicza się do przychodów z kapitałów pieniężnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych. W tym miejscu zauważyć należy, że - zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy o PIT - przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 6, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ustawy o PIT.

Art. 19 ust. 1 ustawy o PIT, stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wnioskodawca zamierza częściowo obniżyć kapitał zakładowy Spółki poprzez dobrowolne umorzenie części należących do niego udziałów, które zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny niebędący przedsiębiorstwem i zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca przeniesie własność części swoich udziałów na Spółkę, a następnie udziały te zostaną umorzone. Wnioskodawca otrzyma z tego tytułu wynagrodzenie.

W omawianej sytuacji zastosowanie znajdzie art. 19 ustawy o PIT, gdyż w przywołanym powyżej art. 17 ust. 2 ustawy o PIT wyraźnie wskazano, że art. 19 odnosi się do przychodów z tytułu zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych. Zauważyć należy, że ustawodawca w art. 17 ust. 2 ustawy o PIT, wskazał, że art. 19 stosuje się odpowiednio przy ustalaniu przychodów, o których mowa m in. w art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT, czyli m.in. przychodów z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych.

Termin „zbycie papierów wartościowych” w swoim zakresie pojęciowym mieści zarówno sprzedaż udziałów, jak również odpłatne zbycie udziałów na rzecz spółki w celu ich umorzenia. Skoro przepis ten posługuje się pojęciem „odpłatnego zbycia”, oznacza to, że w przypadku każdego odpłatnego zbycia udziałów należy stosować odpowiednio art. 19 ustawy o PIT. Fakt, że za odpłatne zbycie udziałów na rzecz Spółki przysługiwać będzie wynagrodzenie oznacza, że w tym przypadku odpowiednie stosowanie przepisów polegać będzie na zastąpieniu „ceny” obecnej w dyspozycji tej normy prawnej „wynagrodzeniem”.

Kosztem uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z dobrowolnym umorzeniem udziałów objętych przez wnioskodawcę w zamian za wkład niepieniężny niebędący przedsiębiorstwem i zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa będzie wartość nominalna udziałów z dnia objęcia.

Dochodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych będzie wynagrodzenie z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów (przychód) pomniejszone o wartość nominalną udziałów z dnia ich objęcia (koszt uzyskania przychodu).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Regulację dotyczącą problematyki umorzenia udziałów zawiera ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1526, z późn. zm.).

Umorzenie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością stanowi unicestwienie praw udziałowych przysługujących wspólnikowi, związanych z posiadaniem przez niego udziałów.

Umorzenie jest więc sposobem zakończenia bytu prawnego udziału i skutkuje definitywnym unicestwieniem praw i obowiązków majątkowych oraz korporacyjnych przysługujących wspólnikowi z tytułu uczestnictwa w spółce. Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział.

Zgodnie z art. 199 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.

Po myśli natomiast § 2 ww. przepisu:

umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie.

Paragraf 3 omawianego przepisu stanowi, iż:

za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia.

Stosownie do brzmienia art. 199 § 4 Kodeksu spółek handlowych:

umowa spółki może stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników. Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym.

Paragraf 6 omawianej regulacji stanowi, że:

umorzenie udziału z czystego zysku nie wymaga obniżenia kapitału zakładowego.

Natomiast po myśli § 7 art. 199 Kodeksu spółek handlowych:

w razie umorzenia wymagającego obniżenia kapitału zakładowego, umorzenie następuje z chwilą obniżenia kapitału zakładowego.

Zatem przepisy Kodeksu spółek handlowych przewidują trzy podstawowe sposoby umarzania udziałów:

1\. umorzenie dobrowolne – w którym wspólnik musi wyrazić zgodę na umorzenie posiadanych przez niego udziałów; dochodzi do niego w drodze wykupu przez spółkę udziałów i ich umorzenia;

2\. umorzenie przymusowe – dokonywane niezależnie od ewentualnej zgody wspólnika; przesłankami umorzenia jest zaistnienie określonych w umowie spółki zdarzeń, które umożliwiają podjęcie stosownej uchwały o umorzeniu;

3\. umorzenie warunkowe (automatyczne) – w swojej konstrukcji podobne do umorzenia przymusowego; z tym rodzajem umorzenia mamy również do czynienia wówczas, gdy dojdzie do skutku zdarzenie przewidziane w umowie spółki, z tym że nie jest wymagana uchwała o umorzeniu.

Z powyższego wynika, że tryb umorzenia ma istotne znaczenie dla podatku dochodowego od osób fizycznych.

Na gruncie tego podatku umorzenie dobrowolne i przymusowe (w tym automatyczne) traktowane są zgoła odmiennie. W przypadku umorzenia dobrowolnego udziałów dochodzi najpierw do zbycia tych udziałów przez udziałowca – w takim przypadku następuje nabycie udziałów przez spółkę – a dopiero w drugiej kolejności do ich umorzenia przez spółkę. Umorzenie następuje w przyszłości. Zatem, w przypadku umorzenia dobrowolnego dochodzi do nabycia udziałów przez spółkę i odrębnie do ich umorzenia – w dwóch etapach działań. Chodzi więc o rodzaj transakcji, czynność prawną, która jest podstawą umorzenia dobrowolnego. Należy podkreślić, że z dobrowolnym umorzeniem udziałów mamy do czynienia wówczas, gdy wspólnik spółki wyrazi zgodę na umorzenie jego udziałów, a ponadto spółka ta nabędzie od wspólnika jego udziały.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że przeniesie Pan własność części swoich udziałów na Spółkę, a następnie udziały te zostaną umorzone w trybie umorzenia dobrowolnego. Udziały, które mają być przedmiotem umorzenia zostały objęte/nabyte przez Pana w latach 1997,1998 i 1999 w zamian za wkład niepieniężny niebędący przedsiębiorstwem i zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa. Z tytułu powyższej transakcji otrzyma Pan wynagrodzenie.

Wątpliwość Pana budzi sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodu z wyżej wymienionej czynności umorzenia udziałów.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.):

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Po myśli art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b;

Uszczegółowieniem powołanego wyżej przepisu jest art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z ww. przepisem:

dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także przychody z umorzenia udziałów (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości.

Jednakże, przytoczony przepis art. 24 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy, nie obejmuje swą dyspozycją zbycia udziałów (akcji) w celu umorzenia, czyli umorzenia dobrowolnego.

Po myśli natomiast art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

W pojęciu odpłatnego zbycia udziałów, którym posługuje się przepis art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy mieści się zarówno sprzedaż udziałów, jak również odpłatne zbycie udziałów w celu umorzenia.

Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 1ab pkt 1 ww. ustawy:

przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c, pkt 6, 7 i 10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19.

W myśl art. 30b ust. 1 ww. ustawy:

od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny, _podatek dochodowy_ wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Dochodem, o którym mowa w art. 30b ust. 1 tej ustawy jest – zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy – jest:

różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1f pkt 1 ww. ustawy:

w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) albo wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości określonej zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 7ca albo art. 17 ust. 1 pkt 9 - jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w tym również w zamian za wkład niepieniężny w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej.

Przepis ten (który ulegał licznym modyfikacjom) został wprowadzony przez art. 1 pkt 18 lit. b) ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 104, poz. 1104 ze zm.).

Jednakże zgodnie z art. 7 ust. 8 ww. ustawy zmieniającej ma on zastosowanie do odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych po dniu 31 grudnia 2000 r. Nie ma więc zastosowania w przedmiotowej sprawie, ponieważ Pan udziały w spółce z o.o. objął w latach 1997,1998 i 1999.

W świetle natomiast art. 7 ust. 9 ww. ustawy zmieniającej:

w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych przed dniem 1 stycznia 2001r. w zamian za wkład niepieniężny, koszty uzyskania przychodów określa się na podstawie przepisów obowiązujących w roku objęcia tych udziałów (akcji) lub wkładów.

Stosownie do powyższego, ustalając koszty uzyskania przychodów w przedmiotowej sprawie należy odnieść się do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 1997, 1998 i 1999 r.

Zgodnie więc z art. 23 ust. 1 pkt 53 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który obowiązywał w 1997, 1998 i 1999 r.:

nie uważa się za koszt uzyskania przychodów wartości akcji lub udziałów w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych lub nabytych w zamian za wkład niepieniężny; w razie zbycia tych udziałów lub akcji albo wkładów, kosztem ich nabycia, ustalonym na dzień objęcia lub nabycia udziałów lub akcji albo wkładów, są zaktualizowane, zgodnie z odrębnymi przepisami wydatki na nabycie albo wytworzenie lub ulepszenie składników majątku stanowiących wkład niepieniężny, pomniejszone o odpisy amortyzacyjne dokonane przed wniesieniem wkładu, zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż cytowane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób jednoznaczny określają sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółce z o.o., objętych w latach 1997, 1998 i 1999 w zamian za wkład niepieniężny. Koszty te winny zostać ustalone w oparciu o obowiązujący w tych latach art. 23 ust. 1 pkt 53 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia tych udziałów będą wydatki na nabycie składników majątku stanowiących wkład niepieniężny, czyli wydatki jakie Pan poniósł na przedmiot wkładu.

Jak stanowi art. 30b ust. 5 ww. ustawy:

dochodów, o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

Zgodnie z art. 30b ust. 6 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielniach, w zamian za wkład niepieniężny.

Stosownie do art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Po myśli art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy:

w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b.

W myśl natomiast art. 45 ust. 4 pkt 2 omawianej ustawy podatkowej:

przed upływem terminu określonego na złożenie zeznania podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek dochodowy wynikający z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 1, albo różnicę pomiędzy podatkiem należnym wynikającym z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 1, a sumą zapłaconych za dany rok zaliczek.

**Reasumując, w sytuacji opisanej we wniosku uzyska Pan przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Będzie Pan uprawniony do ustalenia kosztu uzyskania przychodu na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 53 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym w latach 1997, 1998 i 1999. Zatem stanowisko Pana – zgodnie z którym kosztem uzyskania przychodów w podatku** **PIT** **w związku z dobrowolnym umorzeniem części udziałów objętych przez Wnioskodawcę w zamian za wkład niepieniężny niebędący przedsiębiorstwem i zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, będzie wartość nominalna udziałów z dnia ich objęcia – należało uznać za nieprawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną, Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanów faktycznych i musi się Pan zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).