Uchylenie wiążącej informacji stawkowej
Sygnatura: 0110-KSI2-2.442.22.2024.4.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-21
Teza: UCHYLENIE WIS - brak przesłanek do wszczęcia postępowania o wydanie WIS (remont falochronu).
Słowa kluczowe: decyzja-uchylenie decyzji; odmowa-odmowa wszczęcia postępowania; usługi
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wygaśnięcie, zmiana lub uchylenie wiążącej informacji stawkowej
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1a-art. 42h-ust. 3-pkt 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1a-art. 42h-ust. 3a-pkt 1

**DECYZJA**

Na podstawie art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383, z późn. zm.), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, oraz art. 42h ust. 3a pkt 1 w zw. z art. 42h ust. 3 pkt 5 oraz art. 42g ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”,

**Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej**

w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości w wiążącej informacji stawkowej z dnia 2 września 2022 r. nr 0111-KDSB1-2.440.147.2022.3.LSP, w której dla usługi – Remont Falochronu (…) w miejscowości (…) – określono:

– w rozstrzygnięciu: usługa związana z utrzymaniem akwenów portowych i torów podejściowych;

– w stawce podatku od towarów i usług: 0%;

– w podstawie prawnej: art. 83 ust. 1 pkt 11 ustawy;

**uchyla z urzędu wyżej wymienioną decyzję i stwierdza, że wniosek o wydanie WIS z dnia 15 czerwca 2022 r. nie spełniał warunków do wszczęcia postępowania o wydanie WIS.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 15 czerwca 2022 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął wniosek z dnia 15 czerwca 2022 r. o wydanie wiążącej informacji stawkowej w zakresie sklasyfikowania usługi – Remont Falochronu (…) w miejscowości (…) – na potrzeby opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

We wniosku złożonym na formularzu WIS-W zaznaczono:

– w pozycji 52 – „Przedmiot wniosku” – kwadrat nr 2: usługa;

– w pozycji 54 – „Klasyfikacja, według której mają zostać zaklasyfikowane towar lub usługa” – kwadrat nr 2: Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych (PKOB);

– w pozycji 55 „Proponowana przez wnioskodawcę klasyfikacja towaru lub usługi według Nomenklatury scalonej (CN)/Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB)/Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – _„PKOB 2151 Porty, przystanie i kanały żeglowne (klasa ta obejmuje m.in. falochrony)”._

Natomiast w pozycji 57 formularza WIS-W – „Szczegółowy opis towaru/usługi” – wskazano:

_„_(…) _jest terenowym organem administracji morskiej w rozumieniu art. 38 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 21 marca 1991 roku o obszarach morskich Rzeczypospolitej Polskiej i administracji morskiej. Do zadań_ (…) _jako organu administracji rządowej należą w myśl art. 42 ust. 2 cytowanej ustawy m.in.: sprawy dotyczące korzystania z dróg morskich oraz portów i przystani morskich czy sprawy dotyczące budowy i utrzymywania obiektów infrastruktury zapewniającej dostęp do portów i przystani morskich oraz infrastruktury portowej. Zgodnie z art 83 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku do towarów i usług dla usług związanych z utrzymaniem torów podejściowych i akwenów portowych stosuje się VAT 0%. Obecnie_ (…) _rozpoczyna realizację zadania pod nazwą „_(…)_”, które polega na remoncie falochronu w celu utrzymania w należytym stanie toru podejściowego do portu_ (…)_. Dlatego jest to usługa związana z utrzymaniem toru podejściowego do portu we właściwym stanie a więc należy zastosować do tej usługi podatek VAT w wysokości 0%. Prace będą polegały na_ (…)_. Powyższe prace nie spowodują zmiany parametrów technicznych falochronu, które zostaną przywrócone do wartości pierwotnych. Nie spowodują też polepszenia parametrów toru podejściowego. Celem przedsięwzięcia jest sprawność i bezpieczeństwo żeglugi._ (…) _jest uprawniony do zastosowania dla usług bądź dostaw objętych zamówieniem stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0% na zasadzie art. 83 ust. 1 pkt 11 ustawy, stosownie do interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 22 czerwca 2011 roku PT2/033/1/442/TXW/2011”._

Pismem z dnia 14 lipca 2022 r. nr 0111-KDSB1-2.440.147.2022.1.LSP Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej. Wezwanie zostało doręczone w dniu 15 lipca 2022 r., co potwierdza data wskazana w Urzędowym Poświadczeniu Przedłożenia.

Wnioskodawca odpowiadając na ww. wezwanie – pismem z dnia 21 lipca 2022 r. (data wpływu 21 lipca 2022 r.) – przekazał poniższe informacje:

_„**Rozdział I**_

**_Pytanie nr 1._**

_W toku analizy informacji zawartych we wniosku stwierdzono konieczność jego doprecyzowania poprzez wyjaśnienie czy Wnioskodawca posiada status: zamawiającego (wskazać należy, że ustawa upoważnia do wystąpienia z wnioskiem o wydanie WIS w zakresie mającym wpływ na sposób obliczenia ceny w związku z udzielanym zamówieniem publicznym), jeżeli tak, proszę o wskazanie:_

_a)_ _na jakim etapie znajduje się procedura związana z zamówieniem publicznym, którego przedmiotem ma być „_(…)_”;_

_b)_ _kiedy postępowanie o udzielenie zamówienia publicznego na przedmiotową inwestycję zostało/zostanie wszczęte;_

_c)_ _czy postępowanie zostało zakończone (jeśli tak należy podać dokładną datę zakończenia ww. postępowania), czy został wyłoniony oferent (podpisana umowa z wykonawcą), prace będące przedmiotem umowy zostały, czy też nie zostały zakończone;_

**_Odp. 1a_** _Etap na którym obecnie znajduje się zadanie pt. „_(…)_” to realizacja zadania/robót przez Wykonawcę robót._

**_1b)_** _Zamówienie zostało wszczęte w dniu_ (…)

**_1c)_** _Postępowanie zostało zakończone_ (…) _i w dniu_ (…) _umowa została podpisana z Wykonawcą robót._

_Pytanie nr 2) podatnika, o którym mowa w art. 42b ust. 1 pkt ustawy._

**_Odp. 2._** (…) _jest Zamawiającym w rozumieniu w art. 42b ust. 1 pkt 3 ustawy w zw. z art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 11 września 2019 r. – Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1129, 1598, 2054 i 2269 oraz z 2022 r. poz. 25)._

**_Rozdział II_**

_Pytanie nr 1. Jednoznaczne potwierdzenie, że przedmiotem wniosku jest usługa polegająca na Remoncie Falochronu_ (…) _w miejscowości_ (…) _i jej klasyfikacja ma być dokonana według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU)._ (…)

**_Odp. 1_**

_W pozycji 62 omyłkowo zaznaczono usługę, prawidłowa dla tego przedsięwzięcia rubryka to towar, natomiast pozycja nr 54 została wypełniona prawidłowo (w poz. 54 Klasyfikacja, według której mają zostać zaklasyfikowane towar lub usługa Wnioskodawca wskazał: Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych (PKOB))._

**_Pytanie nr. 2._** _Wskazanie, jakie konkretne czynności będą wykonywane w celu wyświadczenia usługi będącej przedmiotem wniosku (należy je szczegółowo wymienić i dokładnie opisać). Opis powinien składać się z zamkniętego katalogu wykonywanych czynności i nie może być on wielowariantowy._

**_Odp. 2_**

_CEL I ZAKRES_

(…)

– _ROBOTY ROZBIÓRKOWE – obejmują:_

(…)

– _ROBOTY HYDROTECHNICZNE_

(…)

– _NADBUDOWA FALOCHRONU_

(…)

– _DYLATACJE NADBUDOWY_

(…)

– _ROBOTY INSTALACYJNE_

(…)

_Pozostałe prace:_

(…).

**_Pytanie nr. 3._** _Przesłanie kserokopii umowy zawartej przez Wnioskodawcę na wykonanie usługi będącej przedmiotem wniosku (lub wzór takiej umowy), a w przypadku oświadczenia, że umowa w formie pisemnej nie została zawarta – innego dokumentu (np. zlecenia, protokołu itp.)._ (…)”.

Do odpowiedzi na wezwanie, Wnioskodawca załączył umowę z dnia (…) nr (…) na wykonanie zamówienia w przedmiocie robót budowlanych dla zadania inwestycyjnego pn.: (…).

Kolejno pismem z dnia 17 sierpnia 2022 r. (data wpływu 17 sierpnia 2022 r.) Wnioskodawca ponownie uzupełnił wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej określając, że „(…) _w złożonym w dniu 15 czerwca 2022 r. wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej w poz. 52 powinna być zaznaczona usługa, a w pozycji 54 Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWIU)._

_Remont Falochronu_ (…) _w miejscowości_ (…) _jest usługą budowlaną (co było wskazane we wniosku) a w odpowiedzi na wezwanie pomyłkowo zaznaczono inaczej”._

Postanowieniem z dnia 24 sierpnia 2022 r. nr 0111-KDSB1-2.440.147.2022.2.LSP Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało doręczone w dniu 24 sierpnia 2022 r., co potwierdza data wskazana w Urzędowym Poświadczeniu Przedłożenia. Wnioskodawca nie skorzystał z przysługującego prawa.

W ramach wiążącej informacji stawkowej z dnia 2 września 2022 r. nr 0111-KDSB1-2.440.147.2022.3.LSP dla usługi – Remont Falochronu (…) w miejscowości (…) – określono:

– w rozstrzygnięciu: usługa związana z utrzymaniem akwenów portowych i torów podejściowych;

– w stawce podatku od towarów i usług: 0%;

– w podstawie prawnej: art. 83 ust. 1 pkt 11 ustawy.

Decyzja została doręczona – zgodnie z Urzędowym Poświadczeniem Przedłożenia – w dniu 2 września 2022 r. Wnioskodawca nie złożył odwołania od ww. decyzji.

W ramach nadzoru nad poprawnością wydawanych wiążących informacji stawkowych sprawę przekazano do ponownej analizy, w zakresie możliwości wystąpienia w dniu jej wydania przesłanek do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania WIS, odmowy wydania WIS albo umorzenia postępowania.

Postanowieniem z dnia 27 września 2024 r. nr 0110-KSI2-2.442.22.2024.1.PS Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wszczął z urzędu postępowanie w sprawie zmiany albo uchylenia wydanej w dniu 2 września 2022 r. wiążącej informacji stawkowej nr 0111-KDSB1-2.440.147.2022.3.LSP. Pismo zostało doręczone Wnioskodawcy w dniu 27 września 2024 r., co potwierdza Urzędowe Poświadczenie Przedłożenia.

Powyższe zostało podyktowane powzięciem przez Organ uzasadnionego przypuszczenia wystąpienia przesłanek powodujących nieprawidłowość WIS z dnia 2 września 2022 r., tj. istnienia w dniu wydania ww. wiążącej informacji stawkowej przesłanek do odmowy wszczęcia postępowania, odmowy wydania WIS albo umorzenia postępowania.

Postanowieniem z dnia 22 października 2024 r. nr 0110-KSI2-2.442.22.2024.3.PS Organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Pismo zostało doręczone w dniu 22 października 2024 r., co potwierdza Urzędowe Poświadczenie Przedłożenia. Wnioskodawca nie skorzystał z przysługującego prawa, nie wniesiono nowych dowodów w sprawie, nie złożono dodatkowych wyjaśnień i uwag.

**Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uchyla wiążącą informację stawkową z dnia 2 września 2022 r. nr 0111-KDSB1-2.440.147.2022.3.LSP oraz stwierdza, że wniosek z dnia 15 czerwca 2022 r. nie spełniał warunków do wszczęcia postępowania o wydanie WIS.**

Leżące u podstaw wprowadzenia instytucji wiążącej informacji stawkowej prawo podatnika do uzyskania decyzji nie ma charakteru absolutnego, jego realizacja nie jest bezwarunkowa – przeciwnie – obwarowana została przez ustawodawcę szczegółowymi przesłankami, na jakich prawo to może znaleźć swój wyraz w procesowej formie wiążącej informacji stawkowej.

Warunki te normują przepisy ujęte w rozdziale 1a „Wiążąca informacja stawkowa”, działu VIII „Wysokość opodatkowania” ustawy.

Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4.

W myśl art. 42b ust. 2 pkt 3 ustawy, wniosek o wydanie WIS zawiera określenie przedmiotu wniosku, w tym:

a) szczegółowy opis towaru lub usługi, pozwalający na taką ich identyfikację, aby dokonać ich klasyfikacji zgodnej z Nomenklaturą scaloną (CN), Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług lub Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych,

b) (uchylona)

c) wskazanie przepisów ustawy lub przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w ust. 4.

Stosownie do art. 42c ust. 1 ustawy, WIS wiąże, z zastrzeżeniem ust. 2-2d, organy podatkowe wobec podmiotów, o których mowa w art. 42b ust. 1 pkt 1 i 2, dla których została wydana, oraz te podmioty, w odniesieniu do:

1) towaru będącego przedmiotem dostawy, importu lub wewnątrzwspólnotowego nabycia dokonanych w okresie ważności WIS;

2) usługi, która została wykonana w okresie ważności WIS;

3) towarów lub usług, które razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu wykonaną w okresie ważności WIS.

Jak stanowi art. 42ha ust. 1 ustawy, WIS jest wydawana na okres 5 lat i jest ważna od dnia następującego po dniu jej doręczenia.

Zgodnie z art. 42g ust. 2 ustawy, w sprawach dotyczących WIS stosuje się odpowiednio przepisy działu IV Ordynacji podatkowej, z wyłączeniem rozdziałów 17, 18, 19 i 20.

Z ww. przepisów wynika, że WIS zawiera opis towaru albo usługi, albo kilku towarów lub usług, które w ocenie wnioskodawcy składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu, ich sklasyfikowanie według odpowiedniej klasyfikacji (Nomenklatury scalonej, Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) i właściwą stawkę podatku od towarów i usług (z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4 ustawy).

Wystąpienie z wnioskiem o wydanie wiążącej informacji stawkowej – a tym samym i samo uzyskanie ww. decyzji – ściśle **wiąże się z klasyfikacją** towaru bądź usługi lub świadczenia kompleksowego do odpowiedniej klasyfikacji statystycznej, celem określenia stawki podatku bądź stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie, innych niż dotyczące określenia stawki podatku.

Jak wynika z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 12 maja 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 310/21, _„istotą WIS jest zatem dokonanie wspomnianej klasyfikacji, jeśli jest to niezbędne do określenia stawki podatku lub odpowiedniego zastosowania przepisów normujących i regulujących opodatkowanie podatkiem od towarów i usług. Bezprzedmiotowy jest zatem wniosek o wydane WIS, jeśli wskazanie stawki podatku lub zastosowanie innych przepisów nie wymaga dokonania takiej klasyfikacji”._

Zgodnie z wolą ustawodawcy, w ramach instytucji wiążącej informacji stawkowej **nie dokonuje się badania oraz oceny dodatkowych przesłanek**, warunków transakcji – wynikających z przepisów ustawy – od których uzależniona jest możliwość korzystania z preferencyjnych zasad opodatkowania (przykładowo badanie podmiotowości nabywcy czy warunku posiadania odpowiedniej dokumentacji). Zasadniczym punktem wiążącej informacji stawkowej jest klasyfikacja przedmiotu wniosku.

Powyższe wywodzi się z uzasadnienia projektu ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 1751, z późn. zm.), w którym stwierdzono, że „(…) _organ podatkowy wydając WIS_ (…) _nie będzie zaś ustalać wszystkich okoliczności w konkretnej sprawie mających również wpływ na wysokość stosowanej w tych okolicznościach stawki podatku (np. spełnienie kryteriów podmiotowych)”._

Wiążąca informacja stawkowa przyjmuje formę decyzji co oznacza, że powinna zawierać stosowne rozstrzygnięcie, będące jej kwintesencją. Decyzja ta wydawana jest na skutek przeprowadzonego postępowania dowodowego. Zarówno rozstrzygnięcie, jak i uzasadnienie zawarte w wiążącej informacji stawkowej powinno być jasne i zrozumiałe. Ewentualne zawieranie w ww. decyzji zastrzeżeń bądź przyjmowanie, że pewne przesłanki – od których zależne jest rozstrzygnięcie – zostaną przez wnioskodawcę spełnione w przyszłości, jest niemożliwe.

Istotny jest także charakter wiążącej informacji stawkowej jako instytucji – jak sama nazwa wskazuje – wiążącej swym rozstrzygnięciem adresata decyzji oraz organy podatkowe. Moc wiążąca instytucji uregulowanej w art. 42a-42i ustawy – zgodnie z art. 42c ust. 1 ustawy – obowiązuje w okresie ważności ww. decyzji. Wiążąca informacja stawkowa, stosownie do art. 42ha ust. 1 ustawy, jest wydawana na okres 5 lat i jest ważna od dnia następującego po dniu jej doręczenia.

Omawiane narzędzie zapewnia więc związanie organów podatkowych w okresach przyszłych. Ze względu na związanie organów podatkowych wydaną decyzją, cel wprowadzenia do porządku prawnego WIS jest możliwy do osiągnięcia wyłącznie, jeżeli wniosek o jej wydanie dotyczy czynności, która zostanie **wykonana** **w przyszłości**.

Wiążąca informacja stawkowa wydana w przedmiocie czynności zrealizowanej – na dzień złożenia wniosku – nie spełniałaby swojej zasadniczej funkcji, nadanej przez ustawodawcę, nie miałaby mocy wiążącej. Działanie takie stanowiłoby wypaczenie podstawowej roli jaką przyznano ww. instytucji oraz byłoby zaprzeczeniem ww. idei wiążącej informacji stawkowej jako takiej.

Wydanie ww. decyzji, w odniesieniu do czynności zrealizowanej, nie miałoby zasadniczo sensu, skoro nie można byłoby zagwarantować związania organów podatkowych jej rozstrzygnięciem. Powyższe koresponduje także ze wskazanym wcześniej uzasadnieniem projektu ustawy, w którym określono, że _„ze względu na swoisty charakter WIS (określa stawkę podatku w przypadku czynności dokonywanych po dniu jej doręczenia, tj. „**oddziaływanie pro futuro**”_ (…)”.

W przepisach ustawy, które normują wiążącą informację stawkową brak jest ukierunkowania na czynności, które zostały dokonane w przeszłości, wydawania WIS w przedmiocie zdarzenia zakończonego, stanu przeszłego. Ograniczenie przez ustawodawcę możliwości uzyskania informacji o klasyfikacji i stawce podatku od towarów i usług wyłącznie do zdarzeń przyszłych jest celowym działaniem ustawodawcy. Instytucja ta nie jest przeznaczona do rozważań historycznych\[1\].

Wniosek taki wysnuł także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku z dnia 14 sierpnia 2024 r. sygn. akt I SA/Op 504/24, w którym ocenił, że choć katalog norm prawnych, który reguluje funkcjonowanie wiążącej informacji stawkowej nie zawiera przepisu jednoznacznie precyzującego, że jej uzyskanie nie jest możliwe w zakresie zdarzeń przeszłych, to za takim stanowiskiem przemawia całokształt przepisów regulujących funkcjonowanie instytucji wiążącej informacji stawkowej.

Przytoczone wyżej przepisy ustawy oraz ich analiza oznaczają, że nie w każdym przypadku i nie każdy podmiot może wystąpić z wnioskiem o wydanie WIS. Powołane regulacje wprowadzają istotne ograniczenie zarówno w odniesieniu do podmiotu uprawnionego do wystąpienia z wnioskiem o wydanie WIS, jak również co do przedmiotu, w zakresie którego możliwe jest jej uzyskanie.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, otrzymując wniosek o wydanie WIS, obowiązany jest w pierwszej kolejności ustalić, czy wniosek został złożony przez osobę legitymowaną do wystąpienia z wnioskiem o wydanie WIS, jak również czy zakres żądania, z którym wystąpił wnioskodawca, spełnia warunki do jej uzyskania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 19 lipca 2023 r. sygn. akt I SA/Gd 351/23 wskazał, że _„otrzymując wniosek o wydanie WIS organ ma obowiązek dokonać wstępnej oceny wniosku m.in. w zakresie zbadania, czy wniosek został wniesiony przez uprawniony podmiot oraz czy nie zachodzą inne przeszkody do wszczęcia postępowania”._

Kluczowe są więc warunki, jakie Wnioskodawca musi spełnić, aby możliwe było otrzymanie WIS. Wniosek o wydanie WIS, aby mógł podlegać merytorycznemu rozpatrzeniu, musi bowiem odpowiadać wymogom formalnym wynikającym z przywołanych powyżej przepisów prawa. Warunki te, to nie tylko wymogi formalne wniosku o jej udzielenie, ale w równym stopniu także kryteria materialnoprawne, związane z żądaniem, którego dotyczy wniosek.

Z wniosku z dnia 15 czerwca 2022 r. wynika, że Wnioskodawca realizuje zadanie pod nazwą „(…)”, które polega na remoncie falochronu w celu utrzymania w należytym stanie toru podejściowego do portu (…). W ocenie Wnioskodawcy, „(…) _jest to usługa związana z utrzymaniem toru podejściowego do portu we właściwym stanie a więc należy zastosować do tej usługi podatek VAT w wysokości 0%”._

Dokonując ww. oceny Wnioskodawca przytoczył treść art. 83 ust. 1 pkt 11 ustawy oraz powołał się na interpretację ogólną Ministra Finansów z dnia 22 czerwca 2011 r. nr PT2/033/1/442/TXW/2011/763 w sprawie zastosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług przy usługach związanych z utrzymaniem akwenów portowych i torów podejściowych.

Do uzupełnienia wniosku o wydanie WIS z dnia 21 lipca 2022 r. dołączona została ponadto umowa z dnia (…) nr (…) na wykonanie zamówienia w przedmiocie robót budowlanych dla zadania inwestycyjnego pn.: (…).

W wiążącej informacji stawkowej z dnia 2 września 2022 r. nr 0111-KDSB1-2.440.147.2022.3.LSP usługę polegającą na Remoncie Falochronu (…) w miejscowości (…) zidentyfikowano jako związaną z utrzymaniem akwenów portowych i torów podejściowych, która – na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 11 ustawy – opodatkowana jest stawką zerową podatku od towarów i usług.

Potrzebna staje się więc analiza norm regulujących opodatkowanie stawką zerową usług związanych z utrzymaniem akwenów portowych i torów podejściowych, celem oceny czy zakres żądania, z którym wystąpił Wnioskodawca wpisuje się w instytucję wiążącej informacji stawkowej, czy w dniu wydania decyzji nie wystąpiły przesłanki do odmowy wszczęcia postępowania.

Stosownie do art. 83 ust. 1 pkt 11 ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług ratownictwa morskiego, nadzoru nad bezpieczeństwem żeglugi morskiej i śródlądowej oraz usług związanych z ochroną środowiska morskiego i utrzymaniem akwenów portowych i torów podejściowych.

Jednakże art. 83 ust. 2 ustawy zawiera zastrzeżenie, zgodnie z którym opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 0% podlegają czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 7-18 i 20-22, w przypadku prowadzenia przez podatnika dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że **czynności te zostały wykonane** przy zachowaniu warunków określonych w tym przepisie.

Zgodnie zaś z art. 83 ust. 16 pkt 4 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia dokumenty, dane, które powinna zawierać dokumentacja, o której mowa w ust. 2 – uwzględniając specyfikę wykonywania niektórych czynności, konieczność zapewnienia prawidłowej identyfikacji usługi na potrzeby rozliczenia podatku oraz przepisy Unii Europejskiej.

Analiza przytoczonych wyżej norm ustawy nasuwa wniosek, że przyznanie zerowej stawki podatku od towarów i usług uzależnione zostało **nie od klasyfikacji usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług**, ale od wypełnienia znamion definicji usługi związanej z utrzymaniem akwenów portowych i torów podejściowych oraz spełnienia **dodatkowych, określonych warunków** takich jak posiadanie przez podatnika właściwej dokumentacji.

Dostrzeżone okoliczności nie odpowiadają instytucji wiążącej informacji stawkowej, która – jak wskazano na początku niniejszej decyzji – zarezerwowana została w szczególności do klasyfikacji towaru, usługi bądź świadczenia złożonego według właściwej klasyfikacji statystycznej. Dodatkowo decyzja ta nie rozstrzyga w zakresie wypełnienia innych dodatkowych przesłanek, warunków do stosowania preferencji podatkowej.

Z analizy regulacji statuujących możliwość stosowania stawki zerowej podatku od towarów i usług w ww. zakresie wynika także, że odnoszą się one do **usług już wykonanych**. Zerowa stawka podatku znajduje bowiem zastosowanie do usług związanych z utrzymaniem akwenów portowych i torów podejściowych, jednak tylko jeśli podatnik prowadzi dokumentację, z której wynika, że **czynności zostały wykonane** przy zachowaniu warunków określonych w art. 83 ust. 1 pkt 11 ustawy.

Konieczne jest zatem w pierwszej kolejności wykonanie danej usługi, aby następnie móc przedłożyć dokumentację, która potwierdzi zasadność zastosowania stawki podatku od towarów i usług. Dokumentacja winna potwierdzać, że usługa została wykonana przy zachowaniu warunków określonych w art. 83 ust. 1 pkt 11 ustawy. Innymi słowy, aby móc przedstawić dokumentację, od której zależna jest zerowa stawka podatku, usługa musi zostać wpierw wykonana.

Z zebranego w niniejszej sprawie materiału dowodowego wynika, że na dzień 21 lipca 2022 r. zadanie pt.: „(…)” było **w trakcie realizacji** przez Wykonawcę, z którym podpisana została umowa (pismo Wnioskodawcy z dnia 21 lipca 2022 r.). Stąd też stwierdzić należy – wobec art. 83 ust. 11 pkt 1 oraz ust. 2 ustawy – że wydanie wiążącej informacji stawkowej w ww. realiach było niezasadne.

W przypadku gdy przedmiotem wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej jest usługa, która zostanie dopiero wykonana w przyszłości brak jest możliwości zweryfikowania warunków, które determinują zastosowanie zerowej stawki podatku na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 11 oraz ust. 2 ustawy, a które zaistnieją dopiero w przyszłości.

Hipotetyczne wydanie wiążącej informacji stawkowej w ww. sposób wiązałoby się z potwierdzeniem przez Organ spełnienia warunków do stosowania zerowej stawki podatku, mimo braku rzeczywistej możliwości przedstawienia przez wnioskodawcę dokumentacji potwierdzającej tę zależność, stosownie do art. 83 ust. 2 ustawy.

Powyższe oznacza, że nie można wydać wiążącej informacji stawkowej określającej stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 0% dla usługi, o której mowa we wniosku, gdyż niemożliwe staje się zbadanie spełnienia warunków do stosowania ww. stawki podatku, które wyznacza art. 83 ust. 1 pkt 11 oraz ust. 2 ustawy.

Dodatkowo warto nadmienić, pozostając w ww. materii, że wiążąca informacja stawkowa nie może mieć charakteru warunkowego, co oznacza, że wydanie ww. decyzji przy założeniu spełnienia w przeszłości przesłanek do stosowania zerowej stawki podatku nie odpowiadałoby normom ujętym w art. 42a-42i ustawy.

Wiążąca informacja stawkowa przyjmuje bowiem formę decyzji administracyjnej, która winna posiadać stosowne rozstrzygnięcie, jasno i precyzyjnie określające zakres praw lub obowiązków strony, która jest adresatem decyzji. Wiążąca informacja stawkowa wydawana jest w wyniku postępowania podatkowego, w ramach którego Organ gromadzi stosowny materiał dowodowy.

Stąd też wydawanie wiążącej informacji stawkowej przy założeniu spełnienia pewnych warunków tj. posiadania przez Wnioskodawcę po wykonaniu usługi dokumentacji, z której będzie wynikać, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w art. 83 ust. 1 pkt 11 ustawy – bądź z zastrzeżeniem ich wypełnienia w przyszłości, byłoby sprzeczne z formą rozstrzygnięcia jaką jest decyzja organu podatkowego.

Argumentację Organu potwierdza prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 19 lipca 2023 r. sygn. akt I SA/Gd 351/23, w którym oceniono, że „(…) _zasadne jest stanowisko organu, że_ (…) _w procedurze wydawania wiążącej informacji stawkowej warunkiem jest wykonanie usługi, co umożliwia w momencie wydania decyzji weryfikację warunków determinujących zastosowanie stawki 0%”._

Jednocześnie zastrzec jednak należy, że w przypadku ewentualnego wykonania, zakończenia usługi – Remont Falochronu (…) w miejscowości (…) – nie doszłoby do spełnienia przesłanek do wystąpienia z wnioskiem o wydanie wiążącej informacji stawkowej, a tym samym i wydania decyzji.

Jak wynika bowiem z rozważań poczynionych przez Organ, wiążąca informacja stawkowa stanowi narzędzie mające moc wiążącą, wiąże swym rozstrzygnięciem podatnika oraz organy podatkowe, jednakże wyłącznie w **okresach przyszłych**. Moc wiążąca ww. decyzji obowiązuje bowiem od dnia następującego po dniu jej doręczenia przez okres 5 lat (art. 42c ust. 1 pkt 2 oraz art. 42ha ust. 1 ustawy).

Stąd też nie ma prawnych możliwości, aby wydanie wiążącej informacji stawkowej nastąpiło w przedmiocie zdarzenia przeszłego, świadczenia, które zostało już zrealizowane. W takim przypadku nie można byłoby zagwarantować związania rozstrzygnięciem zawartym w wiążącej informacji stawkowej, skoro związanie to ma miejsce wyłącznie w okresach przyszłych, od dnia następującego po dniu jej doręczenia.

Innymi słowy, decyzja wydana w przedmiocie usługi wykonanej nie spełniałaby swoje zasadniczej funkcji, nie miałaby mocy wiążącej, gdyż usługa została już wyświadczona, a ewentualne świadczenie podobnej usługi w przyszłości mogłoby odbywać się na odmiennych zasadach, w innych okolicznościach.

Realizacja dyspozycji zawartej w art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy może mieć miejsce tylko w przedmiocie czynności, które zostaną wykonane po dniu, w którym wiążąca informacja stawkowa zostanie doręczona. W rezultacie, wydanie wiążącej informacji stawkowej określającej zerową stawkę podatku od towarów i usług dla usługi związanej z utrzymaniem akwenów portowych i torów podejściowych jest niemożliwe. Taka bowiem decyzja dotyczyłaby stanu przeszłego, gdyż warunki przyznania stawki zerowej podatku odnoszą się do usług wykonanych.

W konkluzji, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej – w ramach wszczętego z urzędu postępowania – biorąc pod uwagę dotychczasowe rozważania stwierdza, że wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej z dnia 15 czerwca 2022 r., złożony w przedmiocie Remontu Falochronu (…) w miejscowości (…), nie spełniał warunków do wszczęcia postępowania.

Na podstawie art. 42g ust. 2 ustawy – w sprawach dotyczących WIS zastosowanie znajdują odpowiednie normy określone w dziale IV „Postępowanie podatkowe” Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

Istotą odmowy wszczęcia postępowania jest wyjątek od zasady, według której żądanie wnioskodawcy wszczyna postępowanie z dniem doręczenia go organowi podatkowemu. Z treści omawianego przepisu wynika obowiązek organu podatkowego w zakresie przeprowadzenia wstępnej analizy wniosku pod względem ewentualnego wystąpienia okoliczności uniemożliwiających jego merytoryczne rozpatrzenie.

Z dotychczasowego dorobku krajowych sądów administracyjnych wynika, że zwrot „nie może być wszczęte” należy odnieść do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa, którego interpretacja uniemożliwia prowadzenie postępowania i merytoryczne rozpatrzenie treści żądania (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 marca 2021 r. sygn. akt III FSK 2793/21).

Wniosek z dnia 15 czerwca 2022 r. nie spełniał warunków do wszczęcia postępowania, gdyż żądanie w nim zawarte wykracza poza zakres przedmiotowy wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej, który został przewidziany przez ustawodawcę, co stanowi bezpośrednią przyczynę odmowy wszczęcia postępowania.

Jak wynika bowiem ze wcześniej przybliżonych motywów, zakres żądania Wnioskodawcy nie dotyczył klasyfikacji usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (zastosowanie zerowej stawki podatku na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 11 ustawy nie jest powiązane z klasyfikacją statystyczną).

Dodatkowo warunki do zastosowania wskazanej stawki podatku w oparciu o art. 83 ust. 1 pkt 11 oraz ust. 2 ustawy odnoszą się do usług wykonanych, tymczasem Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem w trakcie trwania robót, co uniemożliwia weryfikację dokumentacji – zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy – która nota bene, jako dodatkowa przesłanka do stosowania stawki zerowej podatku, nie może być analizowana w ramach postępowania o wydanie WIS.

Jeśli jednak Wnioskodawca wystąpiłby z wnioskiem o wydanie WIS po wykonaniu usługi – Remont Falochronu (…) w miejscowości (…) – posiadając dokumentację, na którą wskazuje art. 83 ust. 2 ustawy, to ewentualne wydanie wiążącej informacji stawkowej przeczyłoby regulacji wynikającej z art. 42c ust. 1 pkt 2 oraz art. 42ha ust. 1 ustawy – zasadzie, że WIS ma moc wiążącą w odniesieniu do usługi, która została wykonana w okresie ważności decyzji, a więc od dnia następującego po dniu jej doręczenia.

Stanowisko Organu znajduje potwierdzenie w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 19 lipca 2023 r. sygn. akt I SA/Gd 351/23, który zapadł w bardzo zbliżonych realiach jak niniejsza sprawa. Przedmiotowy wyrok dotyczył postanowienia, którym utrzymano w mocy postanowienie odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie WIS.

Zakres żądania z jakim wystąpił wnioskodawca obejmował także remont falochronu. W złożonym wniosku wnioskodawca – podobnie jak w niniejszej sprawie – powołał się na dyspozycję zawartą w art. 83 ust. 1 pkt 11 ustawy oraz interpretację ogólną Ministra Finansów z dnia 22 czerwca 2011 r. nr PT2/033/1/442/TXW/2011.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odmówił wszczęcia postępowania uznając, że zakres złożonego wniosku wykracza poza instytucję wiążącej informacji stawkowej. Organ zwrócił uwagę, że wskazanie właściwej stawki podatku dla ww. usługi nie wiąże się z jej klasyfikacją statystyczną, a z dodatkowymi przesłankami w postaci dokumentacji, której ocena nie może mieć miejsca w postępowaniu o wydanie WIS.

Organ nakreślił także, że w przypadku, gdy przesłanką zastosowania zerowej stawki podatku jest spełnienie warunków, które można zbadać dopiero, gdy usługa jest już wykonana nie można wydać WIS. W takim bowiem przypadku WIS określałaby stawkę podatku dla usługi, która została wykonana zanim doręczono podatnikowi decyzję, a to byłoby niezgodne z dyspozycją art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy. Natomiast w przypadku usługi, która zostanie dopiero wykonana, na moment wydania decyzji brak jest możliwości zweryfikowania warunków determinujących zastosowanie stawki zerowej podatku.

Z takim stanowiskiem zgodził się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalając skargę strony skarżącej.

Końcowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zaznacza, że w kwestii zastosowania dla usługi – Remont Falochronu (…) w miejscowości (…) – stawki podatku od towarów i usług właściwa jest instytucja interpretacji indywidualnej, która uregulowana została w art. 14b-14s Ordynacji podatkowej.

Specyfika postępowania w celu wydawania interpretacji indywidualnych polega na ocenie stanowiska wnioskodawcy jako prawidłowego bądź nieprawidłowego w rozumieniu przepisów ustawy, których dotyczy sprawa. Wszelkie istotne dla rozstrzygnięcia fakty i okoliczności – w tym dokładny opis spełnienia warunków wynikających z art. 83 ustawy – powinny być wskazane przez wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego.

Warto jednak przypomnieć, że w podobnym temacie wydana została interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 22 czerwca 2011 r. nr PT2/033/1/442/TXW/2011/763 w sprawie zastosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług przy usługach związanych z utrzymaniem akwenów portowych i torów podejściowych.

Podsumowując, skoro zakres żądania, z którym wystąpił Wnioskodawca w ramach wniosku z dnia 15 czerwca 2022 r. – jak wskazano wyżej – wykraczał poza zakres mogący być przedmiotem wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej, to tym samym nie spełniał warunków do wszczęcia postępowania o wydanie WIS.

Zgodnie z art. 42h ust. 3 pkt 5 ustawy, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej może z urzędu uchylić wydaną WIS, w przypadku gdy nie jest ona zgodna z przepisami prawa w wyniku istnienia w dniu jej wydania przesłanek odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania WIS, odmowy wydania WIS albo umorzenia postępowania.

Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej wiążącej informacji stawkowej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej może, z urzędu, uchylić ją w dowolnym czasie.

W świetle powyższego należało z urzędu uchylić wiążącą informację stawkową z dnia 2 września 2022 r. nr 0111-KDSB1-2.440.147.2022.3.LSP, gdyż stwierdzono jej niezgodność z prawem, z powodu istnienia w dniu jej wydania przesłanek odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania WIS.

Mając powyższe na uwadze, postanowiono jak w sentencji.

**Informacje dodatkowe**

W przypadku zastosowania się przez podatnika do wydanej na jego rzecz WIS nr 0111-KDSB1-2.440.147.2022.3.LSP z dnia 2 września 2022 r. przed jej uchyleniem, przepisy art. 14k-14m Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio (art. 42c ust. 2 ustawy).

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajduje art. 42c ust. 2c ustawy, który stanowi, że w przypadku uchylenia WIS z powodu wystąpienia przesłanek, o których mowa w art. 42h ust. 3 pkt 5 i 6, i zastosowania się przez podmiot, na rzecz którego została ona wydana, do uchylonej WIS od dnia następującego po dniu, w którym WIS została doręczona, do dnia doręczenia decyzji o uchyleniu WIS, przepisy art. 14k-14m Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio.

Powyższe uregulowania powodują, że Wnioskodawca w okresie rozliczeniowym przypadającym od dnia następującego po dniu, w którym WIS nr 0111-KDSB1-2.440.147.2022.3.LSP z dnia 2 września 2022 r. została doręczona, do dnia doręczenia decyzji o uchyleniu WIS, może stosować ww. WIS.

Wnioskodawca ma również prawo wyboru stosowania WIS nr 0111-KDSB1-2.440.147.2022.3.LSP z dnia 2 września 2022 r. do końca stosowanego okresu rozliczeniowego w podatku od towarów i usług następującego po okresie rozliczeniowym, w którym doręczono niniejszą decyzję o uchyleniu WIS.

Fakt zastosowania się przez Wnioskodawcę do WIS nr 0111-KDSB1-2.440.147.2022.3.LSP z dnia 2 września 2022 r. w ww. okresach rozliczeniowych nie może wywoływać niekorzystnych skutków prawno-podatkowych dla Wnioskodawcy.

Jeżeli zatem wolą Wnioskodawcy będzie zastosowanie w ww. okresach rozliczeniowych WIS przed jej uchyleniem, wówczas dla przedmiotu decyzji, tj. usługi stosować może wynikającą z ww. WIS stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 0%, na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 11 ustawy (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.) i nie poniesie z tego tytułu negatywnych niekorzystnych skutków prawno-podatkowych.

Podkreślić należy, że podmiot, na rzecz którego wydano WIS nr 0111-KDSB1-2.440.147.2022.3.LSP z dnia 2 września 2022 r., może ją stosować we wskazanych powyżej okresach rozliczeniowych wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem tej decyzji.

WIS nr 0111-KDSB1-2.440.147.2022.3.LSP z dnia 2 września 2022 r. traci ważność z dniem następującym po dniu doręczenia niniejszej decyzji o uchyleniu WIS.

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji, stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej, służy Wnioskodawcy odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).

* * *

\[1\] Wiążące informacje podatkowe. Przedmiot, podmiot, procedura wydawania, zaskarżalność. Autor Beata Rogowska – Rajda, Wolters Kluwers, Warszawa 2024 r.