Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP1.4512.167.2017.1.AKO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-17
Teza: W zakresie uznania zakupu towarów i usług przez Uczestników za pośrednictwem platformy za czynność niepodlegającą opodatkowaniu po stronie Spółki.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; programy-programy lojalnościowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 lutego 2017 r. (data wpływu 17 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zakupu towarów i usług przez Uczestników za pośrednictwem platformy za czynność niepodlegającą opodatkowaniu po stronie Spółki – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zakupu towarów i usług przez Uczestników za pośrednictwem platformy za czynność niepodlegającą opodatkowaniu po stronie Spółki.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

1.  Świadczenia abonamentowe – istnienie stosunku umownego pomiędzy Spółką a dostawcą świadczenia abonamentowego

Wnioskodawca to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, której przedmiotem działalności jest świadczenie usług informatycznych, tworzenie oprogramowania i działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki. W celu realizacji przedmiotu działalności Spółka zatrudnia pracowników oraz współpracuje z wysoko wyspecjalizowanymi inżynierami IT, prowadzącymi działalność gospodarczą, na podstawie umów o współpracy. Osoby współpracujące ze Spółką na podstawie umów cywilno-prawnych są czynnymi podatnikami VAT. Kapitał ludzki jest jednym z kluczowych elementów gwarantujących wysoki poziom usług świadczonych przez Spółkę.

W celu pozyskania z rynku i zachowania trwałości relacji umownych z wysoko wyspecjalizowanymi inżynierami Spółka wdrożyła program lojalnościowy, którego uczestnikiem mogą być zarówno pracownicy jak i osoby prowadzące działalność gospodarczą, współpracujące ze Spółką na podstawie umów cywilno-prawnych. W ramach programu uczestnik może m.in. nabywać różnego rodzaju świadczenia, w tym usługi medyczne oraz kartę M., uprawniającą jej posiadacza do wstępu do obiektów sportowo-rekreacyjnych, na baseny, do uczestnictwa w zajęciach sportowych i tanecznych. W tym celu Spółka nabywa usługi medyczne oraz tzw. karty M., zgłasza do świadczącego usługi medyczne albo do emitenta kart dane osób, na rzecz, których przedmiotowe usługi nabywa, oraz ponosi miesięczną opłatę abonamentową za każdego beneficjenta świadczeń zdrowotnych oraz za każdego posiadacza karty. Spółka jest stroną umowy zawartej ze świadczącym usługi medyczne oraz z dostawcą kart M.. Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Opłaty abonamentowe ponoszone na rzecz pracowników, uprawniające do korzystania ze świadczeń zdrowotnych oraz z kart M., finansowane są przez Spółkę ze środków obrotowych Spółki, a nie z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych (ZFŚS).

Udostępnienie kart pracownikom oraz objęcie pracowników ochroną zdrowotną nie jest związane z żadną odpłatnością ze strony pracownika. Natomiast współpracownicy, będący przedsiębiorcami, ponoszą w drodze potrącenia wzajemnych wierzytelności, wynikającą z regulaminu programu odpłatność za korzystanie z kart M. oraz odpłatność za świadczenie zdrowotne.

W związku z nieodpłatnym udostępnieniem kart M. pracownikom Spółka nalicza podatek należny. Spółka ustala podstawę opodatkowania i miesięczną wysokość podatku należnego, w oparciu o cenę netto wskazaną na fakturze emitenta kart M. i liczbę pracowników uprawnionych do korzystania z wydanych im kart. Spółka nie dokumentuje tych czynności fakturą. Analogicznie w stosunku do świadczeń zdrowotnych, przy czym z uwagi na zwolnienie przedmiotowe z VAT tych usług Spółka nie wykazuje podatku należnego.

Opłaty abonamentowe z tytułu korzystania z kart M., ponoszone przez osoby współpracujące ze Spółką w ramach prowadzonej przez nie działalności gospodarczej, dokumentowane są fakturą VAT, na której wykazywany jest podatek należny. Opłaty abonamentowe ponoszone przez współpracowników z tytułu nabywanych świadczeń zdrowotnych dokumentowane są fakturą VAT, przy czym Spółka wskazuje na fakturze podstawę prawną zwolnienia przedmiotowego z VAT usług medycznych.

Spółka otrzymała indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego (1462-IPPP1.4512.735.2016.1.ML) potwierdzającą, że transakcje związane z nabyciem w imieniu własnym, na rzecz pracowników i współpracowników kart M. stanowią czynności opodatkowane, a Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT z faktur zakupu wystawianych przez M.

Wnioskodawca zawarł w imieniu własnym, ale na rzecz Uczestników programu lojalnościowego umowę o współpracy z B. odnoszącą się do korzystania z systemu świadczeń B., umożliwiającego zarządzanie świadczeniami, z indywidualnym kontem dostępu dla każdego Uczestnika, dostępnym online. Właścicielem i operatorem Systemu B. („System”) jest B. Sp. z o.o. z siedzibą we Wrocławiu, dalej („B.”). Uczestnikiem („Uczestnik”) programu może być pracownik Wnioskodawcy oraz każda osoba fizyczna lub prawna związana umową o współpracy z Wnioskodawcą, w ramach której świadczone są usługi konsultacyjne lub informatyczne na zlecenie Wnioskodawcy, która złożyła deklarację uczestnictwa w programie lojalnościowym.

Spółka umożliwia wybór kart M. lub świadczeń zdrowotnych, jako jednego ze świadczeń abonamentowych dostępnych z użyciem platformy B.. Stosunki umowne pomiędzy Spółką a emitentem kart M. i świadczącym usługi medyczne nie ulegają zmianie w związku z podjęciem współpracy z B. tzn. Spółka jest stroną umowy zawartej ze świadczącym usługi medyczne oraz z dostawcą kart M. w imieniu własnym na rzecz beneficjentów usług zdrowotnych i posiadaczy kart M.. W zakresie opisanych wyżej świadczeń abonamentowych System służy wyłącznie jako narzędzie do ich wyboru przez Uczestnika programu lojalnościowego oraz raportowanie stanu kont Uczestników programu dla potrzeb organizatora programu, tj. Wnioskodawcy.

Niemniej jednak Uczestnik programu lojalnościowego może również za pomocą Systemu B. dokonać innych wyborów, na zasadach opisanych w punkcie 2 poniżej.

1.  Świadczenia inne niż abonamentowe – brak umów zawartych pomiędzy Wnioskodawcą a bezpośrednim dostawcą świadczenia

Wnioskodawca nie jest stroną żadnych – poza umową z M. oraz umową z świadczącym usługi zdrowotne – umów z dostawcami towarów i usług, których oferty umieszczane są przez B. w Systemie.

Wnioskodawca nie ma i nie może mieć żadnej wiedzy na temat rodzaju i natury umów zawartych przez B. z podmiotami („Dostawcy”), których oferty widoczne są w Systemie. W szczególności, Wnioskodawca nie może wiedzieć czy B. działa w charakterze pośrednika pobierając od firm, z którymi współpracuje prowizję od nabyć dokonanych za pośrednictwem Systemu przez Uczestników posiadających indywidualne konta w Systemie czy też nabywa od Dostawców towary i usługi, działając w imieniu własnym, na rzecz osób trzecich. Wnioskodawca nie ma i nie może mieć żadnej wiedzy na temat zasad, na jakich dochodzi do finansowego rozliczenia pomiędzy B., a jego partnerami handlowymi.

W celu wzięcia udziału w Programie Współpracownik uiszcza Wnioskodawcy wskazaną w deklaracji przystąpienia do programu, stałą, miesięczną kwotę (Miesięczny Koszt Udziału w Programie). Pracownicy w celu przystąpienia do programu nie uiszczają Spółce żadnych środków pieniężnych. Wnioskodawca przeznacza z własnych środków określoną kwotę na Pracownika (Miesięczny Koszt Udziału w Programie), którą Pracownik może wykorzystać na świadczenia abonamentowe lub na określone świadczenia jednorazowe dostępne w Systemie. Wartość udostępnionych Pracownikowi środków pieniężnych jest doliczana do przychodu Pracownika.

System działa na zasadzie kafeteryjnej, tzn. Wnioskodawca oferuje każdemu Uczestnikowi programu miesięczny budżet w wysokości określonej przez Spółkę w odniesieniu do Pracowników i określonej w deklaracji przystąpienia do programu odnośnie do Współpracowników, który może on rozdysponować na dostępne dla niego świadczenia.

Pokrycie Miesięcznego Kosztu Uczestnictwa w Programie skutkuje zwiększeniem puli punktów Uczestnika widocznej w Systemie („Pula”). Wartość środków przekazywanych przez Wnioskodawcę i przyznanych Uczestnikom („Punkty”) jest widoczna w Systemie na profilu Uczestnika. Punkty mogą być zamieniane na określone świadczenia. Uczestnicy mogą rozdysponować punkty zgromadzone w Puli, dokonując w Systemie wyboru świadczeń abonamentowych. Wybrane przez Uczestnika świadczenia abonamentowe obowiązują go do momentu dokonania przez Uczestnika zmiany w wyborach w Systemie lub do momentu, gdy w trybie przewidzianym w umowie o współpracy z B. zmienią się jakieś świadczenia oferowane Uczestnikom. Każde świadczenie abonamentowe odpowiada określonej liczbie Punktów, a wybór tego świadczenia pomniejsza posiadaną przez Uczestnika Pulę. Pozostałe w Puli Punkty, po pomniejszeniu o 50 punktów miesięcznie (możliwe do rozdysponowania raz w roku), przekazywane są do Banku Punktów („Bank Punktów”). Każde świadczenie jednorazowe, wybrane przez Uczestnika odpowiada określonej liczbie punktów z Banku Punktów, a wybór tego świadczenia pomniejsza dostępną liczbę Punktów w Banku Punktów.

Wnioskodawca posiadając wiedzę, czy Uczestnik wybrał, a jeśli tak to jakie świadczenie abonamentowe dokonuje ustalenia wartości tych świadczeń abonamentowych, w stosunku do których pobrane środki pieniężne nie są przekazywane przez Wnioskodawcę do B., lecz są uiszczane przez Wnioskodawcę na rzecz jego partnerów handlowych będących usługodawcami świadczeń abonamentowych, do Ubezpieczyciela i emitenta kart M.. Pozostałe po pomniejszeniu o wartość świadczeń abonamentowych środki pieniężne są wpłacane przez Wnioskodawcę do B.

Uczestnik korzystający z Systemu ma w każdej chwili możliwość zakupu świadczeń jednorazowych, z pominięciem Banku Punktów i/lub Banku Premiowego, opłacając je z własnych środków kartą czy e-przelewem. Uczestnik został jednak należycie poinformowany przez Wnioskodawcę, że katalog świadczeń jednorazowych, udostępnionych Uczestnikowi przez B. pod warunkiem ich opłacenia przez Uczestnika ze środków własnych, tj. z pominięciem Banku Punktów i/lub Banku Premiowego, jest katalogiem co do zasady szerszym niż katalog świadczeń jednorazowych możliwych do nabycia z Banku Punktów i/lub Banku Premiowego, co nie może powodować żadnych roszczeń Uczestnika wobec Wnioskodawcy. Świadczenia jednorazowe możliwe do nabycia przez Uczestnika ze środków własnych, to w szczególności:

1.  Zasilenie kart restauracyjnych, stanowiących środek płatniczy (bez prawa do rabatu) w restauracjach, których lista dostępna jest w Systemie.
2.  Otwarte bilety do kina w formie elektronicznych kodów podlegających wymianie na bilet na wybrany przez Uczestnika seans w okresie jego ważności.
3.  Bilety na koncerty, do teatrów, wydarzenia kulturalne i sportowe w formie kodów na okaziciela podlegających wymianie na bilet w kasie organizatora danego, konkretnego wydarzenia lub w formie biletu elektronicznego przesłanego przez organizatora konkretnego wydarzenia na adres mailowy Uczestnika.
4.  Wejściówki i karnety na tenis, squash, do Aquaparków itp. w formie kodów na okaziciela podlegających wymianie na bilet w kasie obiektu w okresie ważności kodu.
5.  Uprawnienie do pobytu w ośrodkach wypoczynkowych, hotelach, pensjonatach, hotelach SPA w formie kodów na okaziciela (elektronicznych lub papierowych) z określoną datą ważności możliwości realizacji prawa do pobytu.
6.  Uprawnienie do odbycia wycieczki zagranicznej, w tym uprawnienie do pobytu w zagranicznym hotelu i/lub uprawnienie do przelotu samolotem w formie kodów na okaziciela (elektronicznych lub papierowych) z określoną datą ważności możliwości realizacji prawa do pobytu i/lub przelotu.<
7.  Uprawnienie do korzystania z placów zabaw, parków rozrywki, uczestnictwa w lekcjach pływania w formie kodów na okaziciela (elektronicznych lub papierowych) z określoną datą ważności możliwości realizacji uprawnienia.
8.  Elektroniczne kody wartościowe podlegające wymianie na towary w sklepach internetowych i stacjonarnych.
9.  Elektroniczne kody wartościowe podlegające wymianie na zabiegi estetyczne, masaże.
10.  Kupony rabatowe uprawniające do rabatu u Dostawcy będącego emitentem kodu.
11.  Kolonie dla dzieci w formie voucherów (elektronicznych lub papierowych) z określoną datą ważności możliwości realizacji uprawnienia.
12.  Uprawnienie do uczestniczenia w zajęciach zorganizowanych przez szkoły językowe lub w innych szkoleniach w formie kodów na okaziciela (elektronicznych lub papierowych) z określoną datą ważności możliwości realizacji uprawnienia.

Katalog jest wciąż rozszerzany przez B., na co Wnioskodawca nie ma wpływu.

Wnioskodawca, w umowie zawartej z B., na chwilę obecną umownie ograniczył dostępność dla Uczestników świadczeń jednorazowych możliwych do nabycia z Banku Punktów opłaconych za pośrednictwem Wnioskodawcy do:

*   Zasileń kart restauracyjnych, stanowiących środek płatniczy (bez prawa do rabatu) w restauracjach, których lista dostępna jest w Systemie.

*   Otwartych biletów do kina w formie elektronicznych kodów podlegających wymianie na bilet na wybrany przez Uczestnika seans w okresie jego ważności.

*   Biletów na koncerty, do teatrów, wydarzenia kulturalne i sportowe w formie kodów na okaziciela podlegających wymianie na bilet w kasie organizatora danego, konkretnego wydarzenia lub w formie biletu elektronicznego przesłanego przez organizatora konkretnego wydarzenia na adres mailowy Uczestnika.

*   Wejściówek i karnetów na tenis, squash, do Aquaparków itp. w formie kodów na okaziciela podlegających wymianie na bilet w kasie obiektu w okresie ważności kodu.

Wnioskodawca rozważa jednak umożliwienie Uczestnikom skorzystanie z pełnej oferty Systemu B.

Wnioskodawca, reprezentując zbiorowe interesy Uczestników Programu wobec B., pośredniczy i udziela niezbędnej pomocy w rozstrzyganiu sporów Uczestników z B., wykonuje czynności administracyjne polegające w szczególności na zgłaszaniu Uczestników do B., inkasie środków pieniężnych od Uczestników związanych z korzystaniem z Systemu i ich wpłacie do B.. Za wyżej wskazane czynności Wnioskodawca pobiera odpłatność od Uczestników programu będących Współpracownikami. Pracownicy są beneficjentami wyżej wskazanych czynności nieponoszącymi żadnej odpłatności.

Wnioskodawca dokumentuje transakcje stanowiące podstawę rozliczeń pomiędzy Wnioskodawcą a Uczestnikami i wystawia niżej wskazane dokumenty rozliczeniowe:

1.  Faktury VAT obejmujące usługi administracyjne świadczone na rzecz każdego Uczestnika będącego Współpracownikiem oraz odnoszące się do świadczeń abonamentowych (karty M. oraz świadczenia zdrowotne) udostępnianych na postawie umów zawartych przez Wnioskodawcę w imieniu własnym ale na rzecz Uczestników.
2.  Polecenia księgowania dotyczące świadczeń abonamentowych (karty M. oraz ubezpieczenia zdrowotne) udostępnianych Pracownikom nieodpłatnie na podstawie umów zawartych przez Wnioskodawcę w imieniu własnym na rzecz Uczestników, traktowanych jak czynność zrównana ze sprzedażą usług, tj. Wnioskodawca wykazuje VAT należny od usług świadczonych nieodpłatnie na rzecz Pracowników a świadczenia zdrowotne wykazuje jako sprzedaż usług przedmiotowo zwolnionych z VAT.
3.  Noty obciążeniowe dotyczące doładowań kart restauracyjnych stanowiących środki płatnicze, a także tzw. Banku Punktów i/lub Banku Premiowego przeznaczonych na świadczenia jednorazowe w przypadku Uczestników będących Współpracownikami.

Natomiast B. dokumentuje transakcje stanowiące podstawę rozliczeń pomiędzy B. a Wnioskodawcą:

*   Notą Obciążeniową odpowiadającą wartości Punktów, którymi B. zasili konta Banku Punktów i/lub Banku Premiowego Uczestnika.

*   Fakturą VAT za usługę związaną z udostępnieniem, użytkowaniem i adaptacją Systemu do potrzeb Wnioskodawcy i zgłoszonych przez Wnioskodawcę Uczestników, jak również z pracami wdrożeniowymi oraz prowizją za zasilenie kart restauracyjnych.

Mając na uwadze powyższy stan faktyczny, Wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie dokumentowania czynności transferu środków pieniężnych z Współpracownikami oraz pracownikami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zakup usług i towarów przez Uczestników za pośrednictwem platformy jest czynnością podlegającą opodatkowaniu dla Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, zakup towarów i usług przez Uczestników za pośrednictwem platformy podlegałby opodatkowaniu ze strony Spółki jedynie w przypadku gdyby Spółka świadczyła usługi (sprzedawałaby towary) i zawarłaby z Uczestnikami umowę cywilnoprawną zgodnie z którą byłaby świadczeniodawcą – w omawianym stanie faktycznym wyłącznie refakturowanie świadczeń abonamentowych – karty M. oraz świadczenia zdrowotne.

Uzasadnienie

W omawianym stanie faktycznym Spółkę wiąże umowa cywilnoprawna związana ze świadczeniem usług na rzecz Współpracowników w zakresie kart M. oraz ubezpieczenia zdrowotnego. W związku z powyższym zobowiązana będzie wyłącznie w tym przypadku do wystawienia refaktur VAT za te świadczenia w momencie zidentyfikowania tych świadczeń przez Współpracowników.

Podsumowując, Spółka wnosi jak na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 oraz w art. 8 ww. ustawy.

I tak, na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy czym towarami – w myśl art. 2 pkt 6 – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 8 powołanej ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Należy zauważyć, że w określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. Podkreślenia wymaga, że dostawa, w rozumieniu ustawy o VAT, nie może być utożsamiana z dostawą w rozumieniu Kodeksu cywilnego. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem. Zauważyć należy również, że dostawa w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług nie wiąże się z przeniesieniem własności towarów.

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przy czym w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (ust. 2a ww. artykułu).

Przepis ten dotyczy sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie w „stanie nieprzetworzonym” odsprzedaje ją swojemu kontrahentowi. Zgodnie z tą regulacją, jest on traktowany tak, jak gdyby sam świadczył tę usługę. Podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. W świetle uregulowań art. 8 ust. 2a ustawy o VAT należy przyjąć, że nawet jeśli podmiot faktycznie nie świadczy usługi (osobiście nie wykonuje czynności), jednakże pośrednio bierze udział w jej świadczeniu to dla potrzeb podatku od towarów i usług, takie zachowanie jest traktowane na równi ze świadczeniem konkretnej usługi. Podmiot ten staje się zatem podatnikiem ze wszystkimi, wynikającymi z tego, konsekwencjami, tj. w szczególności powinien opodatkować i udokumentować tę usługę według zasad dla niej przewidzianych.

Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Ponadto, stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zaznaczyć należy, że klasyfikacja określonych transakcji jako czynności dostawy towarów bądź świadczenia usług uzależniona jest od konkretnych stanów faktycznych. Dlatego też w celu określenia statusu podatkowego danej czynności każdorazowo należy dokonać analizy istotnych postanowień umowy zawartej pomiędzy stronami.

Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku wynika, że Spółka wdrożyła program lojalnościowy, którego uczestnikami mogą być pracownicy oraz osoby prowadzące działalność gospodarczą, współpracujące ze Spółką na podstawie umów cywilno-prawnych. W ramach programu uczestnik może m.in. nabywać różnego rodzaju świadczenia, w tym usługi medyczne oraz kartę M., uprawniającą do wstępu do obiektów sportowo-rekreacyjnych, na baseny, do uczestnictwa w zajęciach sportowych i tanecznych. Spółka nabywa usługi medyczne oraz tzw. karty M., zgłasza do świadczącego usługi medyczne albo do emitenta kart dane osób, na rzecz których przedmiotowe usługi nabywa, oraz ponosi miesięczną opłatę abonamentową za każdego beneficjenta świadczeń zdrowotnych oraz za każdego posiadacza karty. Spółka jest stroną umowy zawartej ze świadczącym usługi medyczne oraz z dostawcą kart M. Wnioskodawca zawarł w imieniu własnym, ale na rzecz Uczestników programu lojalnościowego umowę o współpracy z B. odnoszącą się do korzystania z systemu świadczeń B., umożliwiającego zarządzanie świadczeniami, z indywidualnym kontem dostępu dla każdego Uczestnika, dostępnym online. Spółka umożliwia wybór kart M. lub świadczeń zdrowotnych, jako jednego ze świadczeń abonamentowych dostępnych z użyciem platformy B.. Wnioskodawca podkreśla, że nie jest stroną żadnych – poza umową z M. oraz umową z świadczącym usługi zdrowotne – umów z dostawcami towarów i usług, których oferty umieszczane są przez B. w Systemie. W celu wzięcia udziału w Programie Współpracownik uiszcza Wnioskodawcy wskazaną w deklaracji przystąpienia do programu, stałą, miesięczną kwotę, natomiast pracownicy nie uiszczają Spółce żadnych środków pieniężnych. Wnioskodawca przeznacza z własnych środków określoną kwotę na Pracownika, którą może on wykorzystać na świadczenia abonamentowe lub na określone świadczenia jednorazowe dostępne w Systemie. Wartość udostępnionych Pracownikowi środków pieniężnych jest doliczana do przychodu Pracownika. Pokrycie Miesięcznego Kosztu Uczestnictwa w Programie skutkuje zwiększeniem puli punktów Uczestnika widocznej w Systemie. Punkty mogą być zamieniane na określone świadczenia. Uczestnicy mogą rozdysponować punkty zgromadzone w Puli, dokonując w Systemie wyboru świadczeń abonamentowych. W umowie zawartej z B., Wnioskodawca umownie ograniczył dostępność dla Uczestników świadczeń jednorazowych możliwych do nabycia z Banku Punktów opłaconych za pośrednictwem Wnioskodawcy do: zasileń kart restauracyjnych, otwartych biletów do kina, biletów na koncerty, do teatrów, wydarzenia kulturalne i sportowe, wejściówek i karnetów na tenis, squash, do Aquaparków itp.

Spółka wskazuje również, że reprezentując zbiorowe interesy Uczestników Programu wobec B., pośredniczy i udziela niezbędnej pomocy w rozstrzyganiu sporów Uczestników z B., wykonuje czynności administracyjne polegające w szczególności na zgłaszaniu Uczestników do B., inkasie środków pieniężnych od Uczestników związanych z korzystaniem z Systemu i ich wpłacie do B.. Za wyżej wskazane czynności Wnioskodawca pobiera odpłatność od Uczestników programu będących Współpracownikami. Pracownicy są beneficjentami wyżej wskazanych czynności nieponoszącymi żadnej odpłatności.

W niniejszej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy wzbudza kwestia opodatkowania po stronie Spółki czynności zakupu towarów i usług przez Uczestników za pośrednictwem platformy.

Należy zauważyć, że aby uznać, że dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług lub dostawy towarów, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. W konsekwencji, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa) w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści związane z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia w przypadku zakupu towarów i usług przez uczestników będących Współpracownikami. Spółka wskazała, że jest stroną umowy zawartej ze świadczącym usługi medyczne oraz z dostawcą kart M., nabywa usługi medyczne oraz karty M., zgłasza do świadczącego usługi medyczne albo do emitenta kart dane osób, na rzecz, których przedmiotowe usługi nabywa, oraz ponosi miesięczną opłatę abonamentową za każdego beneficjenta świadczeń zdrowotnych oraz za każdego posiadacza karty. Współpracownicy ponoszą w drodze potrącenia wzajemnych wierzytelności, wynikającą z regulaminu programu odpłatność za korzystanie z ww. kart M. oraz odpłatność za świadczenie zdrowotne.

W konsekwencji, nabywając usługi medyczne oraz karty M., a następnie dokonując ich odsprzedaży, Wnioskodawca wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Poniesione wydatki, w stosunku do których odbiorcą jest podmiot inny niż obciążony przez dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę, powinny zostać przeniesione na faktycznego odbiorcę. Zatem zakupione przez Spółkę karty M. oraz świadczenia zdrowotne są przedmiotem odsprzedaży dla uczestników będących Współpracownikami. Czynność ta powinna zostać udokumentowana w drodze wystawienia przez Wnioskodawcę faktury („refaktury”) na faktycznego odbiorcę danego świadczenia, z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Podkreślić jednak należy, że w ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

I tak, w myśl art. 8 ust. 2 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z przepisu tego wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

1.  w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa – użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia – w całości lub w części – podatku naliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych (warunki te muszą być spełnione łącznie),
2.  w przypadku świadczenia usług – świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Niedopełnienie powyższych warunków jest podstawą do traktowania ww. nieodpłatnych czynności jako niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy jednocześnie zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 8 ust. 2 ustawy o VAT nie ma zastosowania do czynności, które w razie ich uznania za podlegające opodatkowaniu byłyby zwolnione od podatku. Zatem przepis ten nie ma zastosowania do usług zwolnionych przedmiotowo od podatku VAT.

Analiza powołanych przepisów w kontekście przedstawionego stanu faktycznego prowadzi do wniosku, że w przypadku świadczeń dokonywanych na rzecz pracowników dojdzie do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Przy czym przekazanie pracownikom zakupionych kart M. na cele osobiste stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu, zrównaną z odpłatnym świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, a więc czynność opodatkowaną zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy. W przypadku jednak usług medycznych, zwolnionych od podatku, przepis ten nie znajdzie zastosowania, co w konsekwencji oznacza, że świadczenia medyczne, z których korzystają pracownicy, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

W opisanym stanie faktycznym Uczestnicy korzystający z systemu mają również możliwość zakupu świadczeń opłacając je z własnych środków, z pominięciem Banku Punktów i/lub Banku Premiowego. W takim przypadku Uczestnik nie może dochodzić żadnych roszczeń od Spółki.

Należy zauważyć, że w takiej sytuacji Spółka nie jest już stroną umowy z B., nie nabywa już towarów i usług we własnym imieniu ale na rzecz Uczestników. Wszelkie świadczenia nabywane przez Uczestników stanowią samodzielne transakcje, które dla Wnioskodawcy są neutralne podatkowo.

W związku z powyższym pomimo, że Wnioskodawca wywiódł prawidłowy skutek prawny, to ze względu na odmienną argumentację od zawartej w niniejszej interpretacji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie należy wskazać, że niniejsza interpretacja rozstrzyga przedstawiony w złożonym wniosku stan faktyczny wyłącznie w zakresie pytania oznaczonego nr 3. W pozostałym zakresie (tj. pytania nr 1 oraz nr 2) zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.