Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.983.2021.1.IR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-04
Teza: Opodatkowanie wypłaty środków z amerykańskiego indywidualnego konta emerytalnego (IRA)
Słowa kluczowe: emerytura; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30-ust. 1-pkt 14

**Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie:

· uznania wypłaty środków z amerykańskiego indywidualnego konta emerytalnego (IRA) za odpowiednik IKZE i możliwości zastosowania sposobu opodatkowania wynikającego z art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest nieprawidłowe,

· możliwości zastosowania na podstawie art. 20 Umowy Polska-USA o unikaniu podwójnego opodatkowania metody odliczenia proporcjonalnego – jest nieprawidłowe,

· zastosowania tzw. ulgi abolicyjnej do wypłat z IRA na podstawie art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest prawidłowe,

jednak z innych względów niż wskazali Zainteresowani,

· uwzględnienia w podstawie obliczenia podatku dochodowego wypłat z IRA opodatkowanych na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 14 ww. ustawy – jest nieprawidłowe,

· uznania, że opodatkowanie wypłat z IRA na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie powoduje braku możliwości wspólnego opodatkowania małżonków, o którym mowa w art. 6 ust. 2 tej ustawy, w stosunku do dochodów, dla których podstawą obliczenia podatku dochodowego jest skala podatkowa, o której mowa w art. 27 ust. 1 ww. ustawy – jest prawidłowe

jednak z innych względów niż wskazali Zainteresowani.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

25 października 2021 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 21 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty środków z amerykańskiego indywidualnego konta emerytalnego (IRA).

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem :**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:Pan \`(...)\`

2) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:Pani \`(...)\`.

**Opis stanu faktycznego**

Pan \`(...)\`. i Pani \`(...)\`. – małżonkowie (Zainteresowani), w lutym 2020 r. zmienili rezydencję podatkową z amerykańskiej na polską. Za moment zmiany rezydencji podatkowej, tj. zmiany miejsca stałego zamieszkania oraz przeniesienia ośrodka interesów życiowych Zainteresowanych można uznać datę 17 lutego 2020 r. Zainteresowani obecnie są polskimi rezydentami podatkowymi. Osiągnęli Oni wiek emerytalny, który uprawnia do pobierania amerykańskiej emerytury …, będącego odpowiednikiem polskiego …, ale do obecnego momentu nie pobierali owej emerytury, na skutek czego nie osiągnęli dochodów z tego tytułu. Uczestnictwo Zainteresowanych we wskazanym systemie jest obligatoryjne. Zainteresowani nie byli pracownikami państwowymi. Emerytura, która będzie w przyszłości wypłacana z funduszy publicznych Stanów Zjednoczonych nie będzie stanowić emerytury z tytułu pracy lub osobiście świadczonych usług przez Zainteresowanych jako pracowników Rządu USA lub jakiejkolwiek agendy tego kraju w związku z pełnionymi funkcjami rządowymi.

Amerykański system zabezpieczenia emerytalnego oprócz obowiązkowego systemu ubezpieczenia emerytalnego przewiduje możliwość dobrowolnego korzystania z indywidualnego konta emerytalnego …(dalej: IRA). Konta założone przez oszczędzających są zarządzane przez instytucje finansowe z sektora prywatnego. Konta IRA zostały wprowadzone zgodnie z zapisami aktu … jako narzędzie do indywidualnego gromadzenia oszczędności emerytalnych.

Zainteresowani będący amerykańskimi rezydentami podatkowymi, przed przejściem na emeryturę, podczas swojego pobytu w USA gromadzili środki pieniężne w ramach indywidualnych planów emerytalnych o nazwie 401 k. W ramach planu 401 k pewien procent wynagrodzenia Zainteresowanych był odkładany na koncie 401 k w taki sposób, że część gromadzonych środków pochodziło z wynagrodzenia Zainteresowanych, a część pochodziło z wpłat dokonywanych przez pracodawcę. Środki te nie były opodatkowane, były natomiast uwzględniane przy obliczaniu dochodu miesięcznego. W momencie przejścia na emeryturę pracodawca nie brał udziału w sponsorowaniu planu emerytalnego, ponieważ środki zgromadzone na koncie 401 k zostały przeniesione na IRA. Przeniesienie środków nastąpiło w drodze rolowania, czyli procesu przeniesienia aktywów pochodzących z planu wspieranego wcześniej przez pracodawcę. Rodzajem IRA, na które trafiły przetransferowane środki było konto … IRA. Zainteresowani są posiadaczami indywidualnych kont emerytalnych …IRA, które charakteryzują się tym, że środki, które się na nich znajdują, pochodzą z wpłat przeniesionych z konta 401 k i innych zakładowych kont emerytalnych osób oszczędzających. Konto … IRA pozwala na utrzymanie odroczenia opodatkowania aktywów zgromadzonych przez oszczędzającego w ramach konta 401 k. Środki znajdujące się na koncie … mogą zostać opodatkowane w momencie ich wypłaty z konta.

Zainteresowani będąc rezydentami polskimi uzyskali dochody z wypłat z indywidualnego konta emerytalnego IRA. Dochody te uzyskali po osiągnięciu wieku umożliwiającego bezwarunkową wypłatę z IRA w świetle prawa amerykańskiego (59 i 1/2 lat).

Zgodnie z amerykańskimi przepisami podatkowymi wypłaty z IRA są opodatkowane w Stanach Zjednoczonych. W momencie wypłaty środków przez Zainteresowanych bank amerykański pobrał podatek odprowadzony w Stanach Zjednoczonych. Środki otrzymywane są przez Zainteresowanych pierwotnie na rachunek bankowy w USA, a następnie transferowane na rachunek bankowy w Polsce.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (dalej: UPO Polska-USA), zgodnie ze wszystkimi ograniczeniami zawartymi w Umowie osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce może być opodatkowana przez USA tylko z tytułu dochodu pochodzącego ze źródeł na terytorium USA.

Polska rezydencja podatkowa Zainteresowanych oraz miejsce powstania nieograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce skutkuje natomiast koniecznością opodatkowania całości uzyskiwanych przez Zainteresowanych dochodów w Polsce. Na skutek powyższego Zainteresowani mają obowiązek opodatkować w Polsce również dochody i przychody osiągane za granicą, w tym wynikające z wypłat środków z IRA.

Zgodnie z treścią art. 20 ust. 1 UPO Polska-USA metodą unikania podwójnego opodatkowania jest metoda proporcjonalnego odliczenia.

**Pytania**

1\. Czy IRA należy uznać za odpowiednik IKZE i w konsekwencji Zainteresowani mogą zastosować sposób opodatkowania wynikający z art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2\. Czy w stosunku do podatku od wypłat z IRA będzie mieć zastosowanie art. 20 UPO Polska-USA umożliwiający zastosowanie metody odliczenia proporcjonalnego?

3\. Czy w stosunku do wypłat z IRA będzie miał zastosowanie art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych umożliwiający zastosowanie tzw. ulgi abolicyjnej?

4\. Czy podstawa obliczenia podatku dochodowego, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy PIT obejmuje wypłaty z IRA opodatkowane na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy PIT?

5\. Czy wypłaty z IRA opodatkowane na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy PIT wpływają na możliwość wspólnego opodatkowania małżonków, o którym mowa w art. 6 ust. 2 ustawy PIT, w stosunku do dochodów, dla których podstawą obliczenia podatku dochodowego jest skala podatkowa, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy PIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad 1

Zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2021 poz. 1128; dalej: ustawa PIT): Art. 3 ust. 1: Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Art. 6 ust. 2: Małżonkowie podlegający obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, między którymi istnieje przez cały rok podatkowy wspólność majątkowa, pozostający w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy mogą być, z zastrzeżeniem ust. 8, na wspólny wniosek wyrażony w zeznaniu podatkowym, opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów określonych zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1a, po uprzednim odliczeniu, odrębnie przez każdego z małżonków, kwot określonych w art. 26, art. 26e i art. 26h; w tym przypadku podatek określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków.

Art. 6 ust. 8: Sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Art. 6 ust. 9: Zasada określona w ust. 8 nie dotyczy osób, o których mowa w art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, niekorzystających jednocześnie z opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej na zasadach określonych w art. 30c, w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym albo w ustawie z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Art. 9 ust. 1: Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21,52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Art. 26 ust. 1: Podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30cb i art. 30da-30f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 23o, art. 23u, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e, 6 i 21 lub art. 24b ust. 1 i 2, po odliczeniu kwot: (\`(...)\`).

Art. 26 ust. 1 pkt 2b: Podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30cb i art. 30da-30f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 23o, art. 23u, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e, 6 i 21 lub art. 24b ust. 1 i 2, po odliczeniu kwot wpłat na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego dokonanych przez podatnika w roku podatkowym, do wysokości określonej w przepisach o indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego.

Art. 27 ust 1: Podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 29-30f, pobiera się od podstawy jego obliczenia według następującej skali: (\`(...)\`)

Art. 27 ust. 9: Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Art. 27 ust. 9a: W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio.

Art. 27g ust. 1: Podatnik podlegający obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1, rozliczający na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a uzyskane w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody:

1) ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14, lub

2) z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, z wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, oświatowej i publicystycznej, z wyjątkiem dochodów (przychodów) uzyskanych z tytułu korzystania z tych praw lub rozporządzania nimi – ma prawo odliczyć od podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2.

Art. 27g ust. 2: Odliczeniu podlega kwota stanowiąca różnicę między podatkiem obliczonym zgodnie z art. 27 ust. 9 albo 9a, a kwotą podatku obliczonego od dochodów ze źródeł, o których mowa w ust. 1, przy zastosowaniu do tych dochodów zasad określonych w art. 27 ust. 8. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć wysokości kwoty zmniejszającej podatek, o której mowa w art. 27 ust. 1a pkt 1.

Art. 30 ust. 1 pkt 14: Od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy od kwoty wypłat z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym wypłat na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego dokonanych na podstawie art. 34a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego (Dz. U. z 2019 r. poz. 1808; dalej: ustawa o IKE i IKZE) – w wysokości 10% przychodu.

Art. 30 ust. 8: Dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27.

Art. 30c ust. 1: Podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29 i art. 30, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z ustawą o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego:

Art. 2 pkt 1a: Użyte w ustawie określenia oznaczają: IKZE - wyodrębniony zapis w rejestrze uczestników funduszu inwestycyjnego, wyodrębniony rachunek papierów wartościowych lub inny rachunek, na którym zapisywane są instrumenty finansowe niebędące papierami wartościowymi oraz rachunek pieniężny służący do obsługi takich rachunków w podmiocie prowadzącym działalność maklerską, lub wyodrębniony rachunek w ubezpieczeniowym funduszu kapitałowym, wyodrębniony rachunek bankowy w banku, wyodrębniony rachunek IKZE w dobrowolnym funduszu emerytalnym, prowadzone na zasadach określonych ustawą, a w zakresie w niej nieuregulowanym – na zasadach określonych w przepisach właściwych dla tych rachunków i rejestrów.

Zgodnie z Umową między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (dalej: UPO Polska-USA): Art. 5 ust. 1: Osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie może być opodatkowana przez drugie Umawiające się Państwo z tytułu dochodu pochodzącego ze źródeł z tego drugiego Umawiającego się Państwa i tylko z tytułu takiego dochodu, zgodnie ze wszystkimi ograniczeniami zawartymi w niniejszej Umowie.

Art. 19 ust. 1: Płace, wynagrodzenia i podobne świadczenia, włączając emerytury i renty lub podobne dochody, wypłacane z funduszy publicznych jednego z Umawiających się Państw obywatelowi tego Umawiającego się Państwa z tytułu pracy lub osobiście świadczonych usług jako pracownikowi Rządu tego Umawiającego się Państwa lub jakiejkolwiek jego agendy w związku z pełnionymi funkcjami rządowymi, będą zwolnione od opodatkowania przez drugie Umawiające się Państwo.

Art. 19 ust. 2: Praca lub osobiście świadczone usługi, wykonywane przez obywatela jednego z Umawiających się Państw, będą traktowane przez drugie Umawiające się Państwo jako pełnienie funkcji rządowych, jeżeli taka praca lub osobiście świadczone usługi są tak traktowane przez wewnętrzne prawo obu Umawiających się Państw.

Art. 20: Podwójnego opodatkowania dochodów będzie się unikać w następujący sposób: Zgodnie z postanowieniami prawa polskiego i z zachowaniem przewidzianych w nim ograniczeń (z uwzględnieniem dokonywanych zmian bez naruszenia podstawowych zasad) Polska zezwoli osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce na zaliczanie na poczet należnych w Polsce podatków odpowiednich kwot podatków, zapłaconych w Stanach Zjednoczonych.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że konta IRA, których właścicielami są Zainteresowani, stanowią instrument systemu ubezpieczenia emerytalnego funkcjonującego w Stanach Zjednoczonych, który to jest regulowany poprzez prawo innego kraju. Indywidualne konto emerytalne (IRA) to instrument, który umożliwia oszczędzanie środków pieniężnych na emeryturę. Zgodnie z informacją zamieszczoną na stronie … przez amerykańską korporację świadczącą usługi finansowe, która prowadzi konta IRA Zainteresowanych, środki w momencie wpłaty na konto nie są opodatkowane, opodatkowanie tych środków następuje przy ich wypłacie z konta …. Podatnicy mogą uwzględnić dokonane wpłaty w odliczeniu w zeznaniu podatkowym złożonym na terytorium Stanów Zjednoczonych …

Indywidualne Konto Zabezpieczenia Emerytalnego (IKZE) zgodnie z art. 2 pkt 1a ustawy o IKE i IKZE to instrument wydany na prawie polskim w postaci zapisu lub rachunku, który umożliwia wpłatę środków finansowych, których opodatkowanie jest odroczone do momentu wypłaty środków z konta.

Wpłaty na konto zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2b ustawy PIT, podlegają odliczaniu od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w zeznaniu rocznym składanym na terytorium Polski.

Konto IRA cechuje szereg podobieństw do IKZE, m.in.:

1) IRA, podobnie jak IKZE, ma charakter indywidualnego konta emerytalnego, podlegającego opodatkowaniu w momencie wypłaty;

2) IRA, tak jak IKZE, może być prowadzony w formie konta bankowego, rachunku powierniczego lub depozytowego stworzonego na wyłączną korzyść oszczędzającego lub beneficjentów;

3) w IRA, tak jak w IKZE, również jest możliwe dokonywanie wypłat transferowych np. pomiędzy instytucjami finansowymi lub z innych planów emerytalnych na dane konta;

4) oszczędzającym na kontach IRA i IKZE jest zawsze jedna osoba fizyczna;

5) wpłat na konta IRA i IKZE dokonuje oszczędzający do wysokości określonego na każdy rok limitu;

6) nieskutkująca karami wypłata środków z IRA, podobnie jak w przypadku wypłat z IKZE, może nastąpić po osiągnięciu wieku zdefiniowanego przez właściwe przepisy.

Biorąc pod uwagę powyższe, według Zainteresowanych, konta IRA można uznać za odpowiednik tego rodzaju konta w Polsce, a więc konta IKZE.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21,52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Art. 3 ust. 1 ustawy PIT wskazuje natomiast, że osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a więc są polskimi rezydentami podatkowymi, to podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zainteresowani są polskimi rezydentami podatkowymi, więc podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Na skutek tego są zobowiązani do wykazania w Polsce wszystkich dochodów i przychodów, które uzyskali w Polsce oraz za granicą. Jak wskazano w stanie faktycznym Zainteresowani będąc rezydentami polskimi uzyskali dochody z wypłat z indywidualnego konta emerytalnego IRA. Na skutek powyższego Zainteresowani mają obowiązek opodatkować w Polsce również dochody i przychody osiągane za granicą, w tym wynikające z wypłat środków z IRA. Zagadnieniem, które budzi wątpliwości u Zainteresowanych jest sposób, w jaki powinny być opodatkowane w Polsce wypłaty tych środków.

Według art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy PIT, od kwoty wypłat z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym wypłat na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego dokonanych na podstawie art. 34a ust. 1 pkt 2 ustawy o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy – w wysokości 10% przychodu. Przepis art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy PIT nie pozwala w sposób precyzyjny ustalić, czy jego treść odnosi się do tylko do wypłat z IKZE utworzonych na podstawie przepisów ustawy o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego.

Istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy ww. norma prawna w sposób precyzyjny nakazuje odnieść się do IKZE utworzonych na podstawie wskazanej ustawy, czy też nie zawiera odniesienia do konkretnego aktu prawnego. Przy dokonywaniu wykładni przepisów, w pierwszej kolejności należy sięgnąć do zasad odpowiednich dla wykładni językowej. Odczytując dosłowne brzmienie przytoczonego przepisu, należy dojść do wniosku, że ustawodawca używając określenia „od kwoty wypłat z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym wypłat na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego dokonanych na podstawie art. 34a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego”, miał na myśli kwoty wypłat z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego utworzonego na podstawie aktu prawnego, który nie został wskazany przez ustawodawcę, w tym wypłat na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego dokonanych na podstawie aktu prawnego, który został wskazany przez ustawodawcę. Wskazana w brzmieniu przepisu ustawa o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego odnosi się do wypłat na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, a nie do kwoty wypłat z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego. Zasady ww. ustawy należy stosować do wypłat na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci. Przepis nie odnosi się jednak do wypłat z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego. Z treści przepisu nie wynika, że opodatkowanie w wysokości 10% przychodu przysługuje tylko w stosunku do IKZE utworzonych na podstawie aktu prawnego wskazanego przez ustawodawcę. Gdyby ustawodawca chciał, aby tak było, zredagowałby przepis w sposób odmienny, np. poprzez wskazanie, że „Od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy: od kwoty wypłat z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego w rozumieniu ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego, w tym wypłat na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego dokonanych na podstawie art. 34a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego (Dz. U. z 2019 r. poz. 1808) – w wysokości 10% przychodu”.

Alternatywnie ustawodawca mógłby wskazać w art. 5a ustawy PIT, że ilekroć w ustawie jest mowa o Indywidualnym Koncie Zabezpieczenia Emerytalnego, oznacza to Indywidualne Konto Zabezpieczenia Emerytalnego utworzone na podstawie ustawy o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego. Ustawodawca jednak nie skorzystał z żadnej z powyższych możliwości.

W związku z tym należy uznać, że przepis art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy PIT nie wskazuje precyzyjnie, że przewidziany w nim sposób opodatkowania należy zastosować tylko do wypłat z IKZE utworzonych na podstawie ustawy o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego.

Biorąc pod uwagę powyższe, według Zainteresowanych, IRA należy uznać za odpowiednik IKZE i w konsekwencji Zainteresowani mogą zastosować sposób opodatkowania wynikający z art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy PIT.

Na uwagę zasługuje również wykładania dokonana przez Dyrektora KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 28 października 2019 r. (nr 0112- KDIL3-2.4011.257.2019.4.TR). W odniesieniu do sprawy, która również dotyczyła zasad opodatkowania dochodów z IRA przez polskiego rezydenta podatkowego Dyrektor KIS wskazał, że „Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że skoro na gruncie stanu faktycznego opisanego we wniosku i jego uzupełnieniach otrzymane przez Wnioskodawczynię przedmiotowe środki pieniężne stanowią kwotę wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego – a więc są środkami, o których traktuje art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – Zainteresowanej przysługuje prawo zastosowania sposobu opodatkowania przedmiotowych świadczeń z IRA w sposób wynikający z art. 30 ust. 1 pkt 14 cyt. ustawy podatkowej, tj. zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych w wysokości 10% przychodu”.

Przywołana interpretacja Dyrektora KIS potwierdza zatem stanowisko Zainteresowanych, że przepis art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy o PIT można zastosować do wypłat z zagranicznych instrumentów zbliżonych do IKZE, (tj. z IRA).

Ad 2

Treść art. 5 ust. 1 UPO Polska-USA wskazuje, że zgodnie ze wszystkimi ograniczeniami zawartymi w Umowie osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce może być opodatkowana przez USA tylko z tytułu dochodu pochodzącego ze źródeł na terytorium USA.

Zainteresowani osiągnęli na terytorium Stanów Zjednoczonych dochód z tytułu wypłat z IRA, a od tych wypłat został pobrany na terytorium USA podatek dochodowy.

W stanie faktycznym dotyczącym Zainteresowanych nie będzie miał zastosowania art. 19 UPO Polska-USA, który wskazuje że płace, wynagrodzenia i podobne świadczenia, włączając emerytury i renty lub podobne dochody, wypłacane z funduszy publicznych USA będą zwolnione od opodatkowania przez Polskę, gdyż Zainteresowani nie byli pracownikami Rządu USA lub jakiejkolwiek jego agendy w związku z pełnionymi funkcjami rządowymi oraz uzyskiwane przez Nich świadczenia nie są wypłacane z funduszy publicznych.

Polska rezydencja podatkowa Zainteresowanych oraz miejsce powstania nieograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce skutkuje koniecznością opodatkowania całości uzyskiwanych przez Nich dochodów w Polsce. Na skutek powyższego Zainteresowani mają obowiązek opodatkować w Polsce dochody i przychody osiągane za granicą, w tym wynikające z wypłat środków z IRA.

Zagadnieniem, które budzi wątpliwości u Zainteresowanych jest możliwość zastosowania w stosunku do podatku od wypłat z IRA art. 20 UPO Polska-USA, który to umożliwia zastosowanie metody odliczenia proporcjonalnego. Treść art. 20 UPO Polska-USA wskazuje, że podwójnego opodatkowania dochodów będzie się unikać w następujący sposób, że zgodnie z postanowieniami prawa polskiego i z zachowaniem przewidzianych w nim ograniczeń (z uwzględnieniem dokonywanych zmian bez naruszenia podstawowych zasad) Polska zezwoli osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce na zaliczanie na poczet należnych w Polsce podatków odpowiednich kwot podatków, zapłaconych w Stanach Zjednoczonych. Zapis ten wskazuje, że metodą unikania podwójnego opodatkowania dla rezydentów polskich osiągających dochody w USA jest metoda proporcjonalnego odliczenia. Aby ustalić, czy w odniesieniu do wypłat z IRA będzie mieć zastosowanie art. 20 UPO Polska-USA umożliwiający zastosowanie metody odliczenia proporcjonalnego, należy przeanalizować polskie prawo krajowe, a więc odpowiednie zapisy ustawy PIT. Wysokość należnego w Polsce podatku dochodowego od osób fizycznych ustala się zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 27 ustawy PIT.

Zgodnie z treścią art. 27 ust. 1 ustawy PIT, podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 29-30f, pobiera się od podstawy jego obliczenia według określonej w tym przepisie skali podatkowej. Brzmienie art. 27 ust. 9 ustawy PIT wskazuje, że jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Art. 27 ust. 9a stanowi z kolei, że w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio. Treść wyżej wymienionych przepisów wskazuje, że w przypadku osiągania przez rezydenta polskiego dochodów ze źródeł znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody zwolnienia z progresją, to zastosowanie ma metoda proporcjonalnego odliczenia. Aby zastosować metodę proporcjonalnego odliczenia podatnik musi dokonać kalkulacji, których bazą jest kwota dochodów podatnika.

Według Zainteresowanych, w stosunku do wypłat z IRA mogą Oni zastosować sposób opodatkowania wynikający z art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy PIT dokonując opodatkowania przychodu.

Art. 30 ust. 8 ustawy PIT wskazuje, że dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 1, a więc również przychodów od kwoty wypłat z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27. Na skutek tej regulacji w stosunku do podatku od wypłat z IRA nie będzie mieć zastosowania art. 20 UPO Polska-USA umożliwiający zastosowanie metody odliczenia proporcjonalnego.

Ad 3

Regulacja, która opisuje sytuacje, które pozwalają na zastosowanie ulgi abolicyjnej, jest zawarta w treści art. 27g ust. 1 ustawy PIT. Zgodnie z tą regulacją podatnik podlegający w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, rozliczający na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a uzyskane w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody:

1) ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14, lub

2) z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych określonych w ustawie – ma prawo odliczyć od podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2.

Art. 27g ust. 2 ustawy PIT określa zasady obliczania ulgi abolicyjnej, która stanowi ulgę w wysokości różnicy między podatkiem wyliczonym według metody odliczenia proporcjonalnego a podatkiem wyliczonym według metody zwolnienia z progresją.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy PIT, ulga abolicyjna ma zastosowanie w odniesieniu do dochodów, które są rozliczane zgodnie z art. 27 ust. 9 albo 9a ustawy PIT.

Według Zainteresowanych, w odniesieniu do wypłat z IRA mogą Oni zastosować sposób opodatkowania wynikający z art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy PIT dokonując opodatkowania przychodu. Przy opodatkowaniu przychodu zgodnie z treścią art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy PIT nie ma zastosowania art. 27 ust. 9 albo 9a ustawy PIT, który odnosi się do opodatkowania dochodów.

Ponadto podatnik ma prawo zastosować ulgę abolicyjną tylko w sytuacji, gdy osiągnął poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14 ustawy PIT lub z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych określonych w ustawie.

Przychody, które osiągnęli Zainteresowani, opodatkowane zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy PIT nie stanowią dochodów ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14 ustawy PIT lub z praw majątkowych. Na skutek powyższego w stosunku do wypłat z IRA nie będzie miał zastosowania art. 27g ustawy PIT umożliwiający zastosowanie tzw. ulgi abolicyjnej.

Ad 4

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy PIT podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 29-30f, pobiera się od podstawy jego obliczenia według skali wskazanej w tym przepisie. Sposób obliczania podatku różni się w zależności od wysokości podstawy obliczenia podatku w złotych. Gdy kwota podstawy obliczenia podatku nie przekracza kwoty 85 528 zł, to podatek jest równowartością 17% tej podstawy minus kwota zmniejszająca podatek. W sytuacji, gdy kwota podstawy obliczenia podatku przekracza kwotę 85 528 zł, to podatek wynosi 14 539 zł 76 gr + 32% nadwyżki ponad 85 528 zł minus kwota zmniejszająca podatek.

Art. 27 ust. 1 ustawy PIT wskazuje sposób obliczenia podatku dochodowego od podstawy obliczenia podatku, którą zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy PIT, z zastrzeżeniem art. 29-30cb i art. 30da-30f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 23o, art. 23u, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e, 6 i 21 lub art. 24b ust. 1 i 2, po odliczeniu wskazanych w ustawie kwot.

Treść artykułu wskazuje, że nie ma on zastosowania do przychodów, o których mowa w art. 30 ust. 8 ustawy PIT.

Ponadto w myśl art. 30 ust. 8 ustawy PIT dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27. Kwota przychodów opodatkowanych na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy PIT, którą uzyskują Zainteresowani, nie będzie zatem wliczała się do podstawy obliczenia podatku dochodowego, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy PIT. Podstawa obliczenia podatku dochodowego, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy PIT nie obejmuje wypłat z IRA opodatkowanych na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy PIT.

Ad 5

W myśl art. 6 ust. 2 ustawy PIT, małżonkowie podlegający w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, między którymi istnieje przez cały rok podatkowy wspólność majątkowa, pozostający w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy mogą być, z zastrzeżeniem ust. 8, na wspólny wniosek wyrażony w zeznaniu podatkowym, opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów określonych zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1a, po uprzednim odliczeniu, odrębnie przez każdego z małżonków, kwot określonych w art. 26, art. 26e i art. 26h; w tym przypadku podatek określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków.

Powyższy przepis odnosi się do dochodów uzyskiwanych przez podatników. Kategorie dochodu oraz przychodu stanowią kategorie odmienne, których nie można łączyć, co potwierdza treść art. 30 ust. 8 ustawy PIT. Skoro wypłaty z IRA jako przychody Zainteresowanych są opodatkowane na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy PIT, to nie ma zastosowania odnosząca się do osiągniętych dochodów zasada dotycząca wspólnego opodatkowania małżonków, o której mowa w art. 6 ust. 2 ustawy PIT.

Treść art. 6 ust. 8 ustawy PIT wskazuje, że małżonkowie nie mogą zastosować zasady dotyczącej ich wspólnego opodatkowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, mają zastosowanie przepisy art. 30c ustawy PIT, przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, przepisy ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub przepisy ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

W myśl art. 6 ust. 9 ustawy PIT, małżonkowie którzy stanowią osoby, o których mowa w art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, niekorzystający jednocześnie z opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej na zasadach określonych w art. 30c, w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym albo w ustawie z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych mogą jednak zastosować zasady dotyczące ich wspólnego opodatkowania.

Odnosząc znaczenie art. 6 ust. 8 ustawy PIT do zaistniałego stanu faktycznego można stwierdzić, że względem Zainteresowanych nie mają zastosowania przepisy art. 30c ustawy PIT, a więc dotyczące 19% „podatku liniowego”, przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, przepisy ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub przepisy ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Wypłaty z IRA są według Zainteresowanych opodatkowane na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy PIT. Opodatkowanie przychodów zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy PIT nie stanowi wyłączenia możliwości wspólnego opodatkowania małżonków, o którym mowa w art. 6 ust. 8 ustawy PIT.

W związku z powyższym, opodatkowanie przychodów zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy PIT nie powoduje braku możliwości wspólnego opodatkowania małżonków, o którym mowa w art. 6 ust. 2 ustawy PIT, w stosunku do dochodów, dla których podstawą obliczenia podatku dochodowego jest skala podatkowa, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy PIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a tej ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W świetle art. 4a wyżej cytowanej ustawy, przepis art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Mając zatem na uwadze, że Zainteresowani są od 17 lutego 2020 r. polskimi rezydentami podatkowymi do opodatkowania wypłaty dokonanej z IRA zastosowanie znajdują odpowiednie uregulowania Umowy zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31 poz. 178; dalej: Umowa polsko-amerykańska).

Umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki nie zawiera odrębnego artykułu dotyczącego opodatkowania świadczeń wypłacanych z funduszy emerytalnych. Oznacza to, że dochód ten podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z postanowieniami art. 5 Umowy („Ogólne zasady opodatkowania”).

W myśl art. 5 ust. 1 ww. Umowy, osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie może być opodatkowana przez drugie Umawiające się Państwo z tytułu dochodu pochodzącego ze źródeł drugiego Umawiającego się Państwa i tylko z tytułu takiego dochodu, zgodnie ze wszystkimi ograniczeniami zawartymi w niniejszej Umowie.

Przepis art. 5 ust. 2 cyt. Umowy stanowi, że postanowienia niniejszej Umowy nie będą w żaden sposób stwarzały ograniczenia wobec wyłączeń, zwolnień, zmniejszeń, zaliczeń lub innych przywilejów, przyznanych obecnie lub w przyszłości przez:

a) prawo jednego z Umawiających się Państw przy określeniu podatków pobieranych przez to Umawiające się Państwo lub

b) przez każdą inną umowę zawartą pomiędzy Umawiającymi się Państwami.

Stosownie do art. 5 ust. 3 powołanej Umowy, bez względu na postanowienia niniejszej Umowy, z wyłączeniem ustępu 4, Umawiające się Państwo może opodatkować obywatela tego Umawiającego się Państwa lub osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym Umawiającym się Państwie (zgodnie z zasadami artykułu 4), tak jakby niniejsza Umowa nie weszła w życie.

Z kolei, art. 19 ust. 1 ww. Umowy stanowi, że płace, wynagrodzenia i podobne świadczenia, włączając emerytury i renty lub podobne dochody, wypłacane z funduszy publicznych jednego z Umawiających się Państw obywatelowi tego Umawiającego się Państwa z tytułu pracy lub osobiście świadczonych usług jako pracownikowi Rządu tego Umawiającego się Państwa lub jakiejkolwiek jego agendy w związku z pełnionymi funkcjami rządowymi, będą zwolnione od opodatkowania przez drugie Umawiające się Państwo.

Praca lub osobiście świadczone usługi, wykonywane przez obywatela jednego z Umawiających się Państw, będą traktowane przez drugie Umawiające się Państwo jako pełnienie funkcji rządowych, jeżeli taka praca lub osobiście świadczone usługi są tak traktowane przez wewnętrzne prawo obu Umawiających się Państw (art. 19 ust. 2 ww. Umowy).

Zatem, świadczenia wypłacane z funduszy emerytalnych ze Stanów Zjednoczonych Ameryki, z wyjątkiem wskazanym w art. 19 ust. 1 ww. Umowy, podlegają opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i Stanach Zjednoczonych Ameryki.

W konsekwencji, Polska ma prawo opodatkować dochód uzyskany z tytułu takich świadczeń wypłacanych ze Stanów Zjednoczonych Ameryki osobie mającej miejsce zamieszkania na terytorium Polski.

Jednocześnie art. 20 ust. 1 powołanej Umowy wskazuje sposób unikania podwójnego opodatkowania dochodów. W myśl tego przepisu, zgodnie z postanowieniami prawa polskiego i z zachowaniem przewidzianych w nim ograniczeń (z uwzględnieniem dokonywanych zmian bez naruszenia podstawowych zasad) Polska zezwoli osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce na zaliczenie na poczet należnych w Polsce podatków odpowiednich kwot podatków, zapłaconych w Stanach Zjednoczonych.

Zatem, w stosunku do podatku od wypłat z IRA będzie mieć zastosowanie art. 20 Umowy Polska-USA umożliwiający zastosowanie metody odliczenia proporcjonalnego.

Biorąc pod uwagę ww. przepisy należy stwierdzić, że otrzymane przez Zainteresowanych wypłaty z indywidualnych kont emerytalnych IRA, podlegają opodatkowaniu w Polsce zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednym ze źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 cytowanej ustawy są wskazane w pkt 9 tego przepisu inne źródła.

Jak stanowi art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 tej ustawy. W związku z tym, świadczenie mające realną korzyść finansową, o ile nie stanowi konkretnej kategorii przychodu zaliczanego do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b ww. ustawy, jest dla świadczeniobiorcy przychodem z innych źródeł.

Na podstawie wskazanego przez Zainteresowanych art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od kwoty wypłat z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym wypłat na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego dokonanych na podstawie art. 34a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego (Dz. U. z 2019 r. poz. 1808) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 10% przychodu.

W kontekście przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wyjaśnić należy, że w polskim systemie prawnym definicję legalną indywidualnego konta emerytalnego („IKE”) oraz indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego („IKZE”), a także zasady gromadzenia oszczędności na IKE oraz IKZE, dokonywania wpłat, wypłat transferowych, częściowego zwrotu i zwrotu środków zgromadzonych na tych kontach określa ustawa o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego.

Jednocześnie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie wskazują, że ilekroć w tej ustawie jest mowa o IKE i IKZE oznacza to również odpowiednio indywidualne konta emerytalne i indywidualne konta zabezpieczenia emerytalnego utworzone i działające w oparciu o przepisy obowiązujące w innych państwach.

Przykładowo, pogląd taki wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 16 grudnia 2020 r., sygn. akt I SA/Kr 1079/20 (prawomocny). Według stanowiska Sądu „Z powyższych regulacji wynika bezspornie, że z preferencji podatkowych (zwolnienia podatkowego i obniżonej stawki podatkowej) mogą skorzystać tylko i wyłącznie oszczędzający w ramach IKE i IKZE na warunkach ściśle określonych w polskiej ustawie o IKE i IKZE, a z przedstawionego przez skarżącego stanu faktycznego nie wynika, aby zagraniczne, funkcjonujące w USA instrumenty oszczędzania na emeryturę (IRA i IRA ROTH) działały na podstawie ustawy o IKE i IKZE. Natomiast skarżący bez względu na swój status (rezydenta bądź nierezydenta) miał możliwość dokonywania wpłat na IKE i IKZE.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia prawne, to wskazywane przez skarżącego daleko idące podobieństwa pomiędzy IKE i IKZE, a IRA i IRA ROTH nie uzasadniają stanowiska skarżącego, że z uwagi na to, że IRA należy uznać za odpowiednik IKZE, a IRA ROTH za odpowiednik IKE, skarżący może zastosować sposób opodatkowania określony w art. 30 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.f. oraz skorzystać ze zwolnienia podatkowego z art. 21 ust. 1 pkt 58a lit. a u.p.d.o.f.

W tym miejscu należy podkreślić, że wszelkie preferencje podatkowe – a do takich oprócz zwolnienia podatkowego, niewątpliwie można zaliczyć preferencyjną, bo niższą stawkę podatkową – nie stanowią standardu prawnego, lecz są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, wynikającej z art. 84 Konstytucji RP, stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Co więcej, zgodnie z konstrukcją i systematyką u.p.d.o.f., wszelkie preferencje podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej u.p.d.o.f.

Stąd też, korzystanie z każdej preferencji podatkowej, wymaga spełnienia warunków określonych w przepisach je konstytuujących. Tak więc, przepisy regulujące prawo do zwolnienia podatkowego i zastosowania niższej stawki podatkowej winny być interpretowane ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca”.

Tożsame rozstrzygnięcie zawiera wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25.06.2021 r., sygn. akt III SA/Wa 2514/20.

Z tych też względów należy stwierdzić, że przychód z otrzymanych przez polskiego rezydenta środków z zagranicznych instrumentów oszczędzania na cele emerytalne (uregulowanych w przepisach obowiązujących w innych niż Polska państwach), zbliżonych do IKE czy IKZE, należy kwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowanych na ogólnych zasadach według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy.

W związku z powyższym wypłat dokonywanych z amerykańskiego indywidualnego konta IRA nie można uznać za odpowiednik wypłat z IKZE.

Zatem, w przedmiotowym stanie faktycznym nie jest możliwe zastosowanie w odniesieniu do wypłaty środków z amerykańskiego indywidualnego konta IRA sposobu opodatkowania określonego w art. 30 ust. 1 pkt 14 cytowanej ustawy.

Podsumowując, wypłata środków z amerykańskiego indywidualnego konta IRA powinna zostać opodatkowana w Polsce jako przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowany na ogólnych zasadach według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, stanowisko Zainteresowanych w powyższym zakresie jest nieprawidłowe.

W odniesieniu do kwestii, czy w stosunku do podatku od wypłat z IRA będzie mieć zastosowanie art. 20 UPO Polska-USA umożliwiający zastosowanie metody odliczenia proporcjonalnego należy stwierdzić, że w związku z tym, że Zainteresowani jako mający miejsce zamieszkania w Polsce (nieograniczony obowiązek podatkowy) a uzyskujący wypłaty z IRA ze Stanów Zjednoczonych będą mieli obowiązek opodatkować ten dochód w Polsce, zatem mogą od podatku obliczonego zgodnie z polskimi przepisami podatkowymi odliczyć podatek zapłacony w Stanach Zjednoczonych.

W celu uniknięcia podwójnego opodatkowania Zainteresowani mają możliwość zastosowania metody proporcjonalnego odliczenia, o której mowa w art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8 (metody wyłączenia z progresją), lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Zgodnie z tą metodą, podatnik osiągający dochody z zagranicy ma obowiązek wykazać łączne dochody (zarówno krajowe, jak i zagraniczne) w zeznaniu PIT-36, a od podatku dochodowego obliczonego według skali podatkowej od ww. dochodów ma prawo odliczyć podatek zapłacony za granicą. Odliczenie to możliwe jest tylko do wysokości podatku przypadającego proporcjonalnie na dochód uzyskany w obcym państwie.

Metodę unikania podwójnego opodatkowania określaną jako metoda proporcjonalnego odliczenia stosuje się w przypadku, gdy umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody wyłączenia z progresją.

Zatem, nieprawidłowe jest stanowisko Zainteresowanych, że w stosunku do podatku od wypłat z IRA nie będzie mieć zastosowania art. 20 UPO Polska-USA umożliwiający zastosowanie metody odliczenia proporcjonalnego. Do podatku od wypłat z IRA będzie mieć zastosowanie art. 20 UPO Polska-USA umożliwiający zastosowanie metody odliczenia proporcjonalnego, jednak nie ze względu na zastosowanie do tych wypłat art. 30 ust. 1 pkt 14 i ust. 8 tego artykułu, jak wskazują Zainteresowani lecz ma zastosowanie w związku z tym, że wypłaty te stanowią przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowany na ogólnych zasadach według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 tej ustawy.

Odnosząc się natomiast do możliwości skorzystania przez Zainteresowanych z ulgi abolicyjnej w odniesieniu do wypłat z IRA zauważyć należy, że w myśl art. 27g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik podlegający obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1, rozliczający na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a uzyskane w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody:

a) ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14, lub

b) z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, z wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, oświatowej i publicystycznej, z wyjątkiem dochodów (przychodów) uzyskanych z tytułu korzystania z tych praw lub rozporządzania nimi

– ma prawo odliczyć od podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2.

Zgodnie z art. 27g ust. 2 powołanej ustawy, odliczeniu podlega kwota stanowiąca różnicę między podatkiem obliczonym zgodnie z art. 27 ust. 9 albo 9a a kwotą podatku obliczonego od dochodów ze źródeł, o których mowa w ust. 1, przy zastosowaniu do tych dochodów zasad określonych w art. 27 ust. 8.

Jak wynika z literalnego brzmienia art. 27g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przedmiotowa ulga ma zastosowanie wyłącznie do uzyskanych poza granicami Polski przez podatnika dochodów ze stosunku pracy, działalności wykonywanej osobiście, pozarolniczej działalności gospodarczej oraz z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych, z wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, oświatowej, publicystycznej, za wyjątkiem dochodów (przychodów) z tytułu korzystania lub rozporządzania tymi prawami.

Podkreślenia wymaga fakt, iż korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym ulgi przewidzianej w art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od spełnienia wszystkich przesłanek wymaganych do jej zastosowania. Wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe nie stanowią standardu prawnego, lecz są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz art. 9 ust. 1 ww. ustawy. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Stąd też, korzystanie z każdej preferencji podatkowej, wymaga spełnienia warunków określonych w przepisach je konstytuujących. Tak więc, przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że skoro w przepisie art. 27g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zostały wymienione dochody z tytułu wypłat z indywidualnych kont emerytalnych, to tzw. ulga abolicyjna nie może znaleźć zastosowania do opodatkowania tych świadczeń otrzymywanych przez Zainteresowanych ze Stanów Zjednoczonych Ameryki.

Art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, umożliwiający zastosowanie tzw. ulgi abolicyjnej nie będzie miał zastosowania, ponieważ przychody, które osiągnęli Zainteresowani, opodatkowane zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 14 ww. ustawy nie stanowią dochodów ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14 tej ustawy lub z praw majątkowych.

Jak Organ wskazał powyżej, w odniesieniu do opodatkowania wypłaty środków z amerykańskiego indywidualnego konta IRA sposób opodatkowania określony w art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zastosowania.

Jednak ulga abolicyjna nie ma zastosowania w związku z tym, że przychody, które osiągnęli Zainteresowani z tytułu wypłat z IRA, nie stanowią dochodów ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14 powołanej ustawy lub z praw majątkowych.

Zatem, stanowisko w powyższej kwestii jest prawidłowe, jednak z innych względów niż wskazali Zainteresowani.

W odniesieniu do kwestii czy podstawa obliczenia podatku dochodowego, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje wypłaty z IRA opodatkowane na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 14 tej ustawy należy przywołać, że jak powyżej wskazano wypłat dokonywanych z IRA nie można uznać za odpowiednik wypłat z IKZE. W związku z tym nie jest możliwe zastosowanie w odniesieniu do wypłat środków z amerykańskiego indywidualnego konta IRA sposobu opodatkowania określonego w art. 30 ust. 1 pkt 14 ww. ustawy.

Stosownie do treści art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30cb, art. 30da-30dh, art. 30e-30g i art. 30j-30p, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 23o, art. 23u, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e, 6 i 21 lub art. 24b ust. 1 i 2, po odliczeniu kwot wymienionych w tym przepisie.

W myśl art. 27 ust. 1 cytowanej ustawy, podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 29-30f, pobiera się od podstawy jego obliczenia według skali wskazanej w tym przepisie.

W związku z tym wypłata środków z IRA ze Stanów Zjednoczonych podlega opodatkowaniu w Polsce jako przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy. Tym samym wypłata środków z IRA wchodzi do podstawy opodatkowania na podstawie art. 26 ust. 1 powołanej ustawy opodatkowanej na według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Zainteresowanych w odniesieniu do powyższej kwestii jest nieprawidłowe.

Odnosząc się z kolei, do wątpliwości czy wypłaty z IRA opodatkowane na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym wpływają na możliwość wspólnego opodatkowania małżonków, o którym mowa w art. 6 ust. 2 tej ustawy, w stosunku do dochodów, dla których podstawą obliczenia podatku dochodowego jest skala podatkowa, o której mowa w art. 27 ust. 1 ww. ustawy należy stwierdzić, że jak wskazano powyżej nie jest możliwe zastosowanie w odniesieniu do wypłat środków z amerykańskiego indywidualnego konta IRA sposobu opodatkowania określonego w art. 30 ust. 1 pkt 14 powołanej ustawy lecz ma zastosowanie opodatkowanie według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu, od osiąganych przez nich dochodów.

Jednakże art. 6 ust. 2 ww. ustawy, przewiduje możliwość preferencyjnego opodatkowania dochodów osiąganych przez małżonków. Powołany przepis stanowi, że małżonkowie podlegający obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, pozostający w związku małżeńskim i we wspólności majątkowej:

1) przez cały rok podatkowy albo

2) od dnia zawarcia związku małżeńskiego do ostatniego dnia roku podatkowego– w przypadku gdy związek małżeński został zawarty w trakcie roku podatkowego- mogą być, z zastrzeżeniem ust. 8, na wspólny wniosek wyrażony w zeznaniu podatkowym, opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów określonych zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1a, po uprzednim odliczeniu, odrębnie przez każdego z małżonków, kwot pomniejszających dochód; w tym przypadku podatek określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków.

Wniosek, o którym mowa w ust. 2, może być wyrażony przez jednego z małżonków. Wyrażenie wniosku przez jednego z małżonków traktuje się na równi ze złożeniem przez niego oświadczenia o upoważnieniu go przez jego współmałżonka do złożenia wniosku o łączne opodatkowanie ich dochodów. Oświadczenie to składa się pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania (art. 6 ust. 2a ww. ustawy).

W myśl art. 6 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zasada wyrażona w ust. 2 ma zastosowanie również, jeżeli jeden z małżonków w roku podatkowym nie uzyskał przychodów ze źródeł, z których dochód jest opodatkowany zgodnie z art. 27, lub osiągnął dochody w wysokości niepowodującej obowiązku uiszczenia podatku.

Stosownie do art. 6 ust. 8 powołanej ustawy, sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, nie ma zastosowania w przypadku gdy chociażby jeden z małżonków:

1) stosuje przepisy:

a) art. 30c lub

b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, z wyjątkiem art. 6 ust. 1a tej ustawy

– w zakresie osiągniętych w roku podatkowym przychodów, poniesionych kosztów uzyskania przychodów, zobowiązania lub uprawnienia do zwiększania lub pomniejszenia podstawy opodatkowania albo przychodów, zobowiązania lub uprawnienia do dokonywania innych doliczeń lub odliczeń;

2) podlega opodatkowaniu na zasadach wynikających z ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Wskazać należy, że ustawodawca wprowadzając uprawnienie polegające na możliwości wspólnego rozliczenia się małżonków, wyraźnie określił warunki, jakie należy spełnić by móc z niego skorzystać. Jeżeli małżonkowie spełniają wszystkie z powyższych warunków, to mogą – na wspólny wniosek być opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów (ustalonych zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1a ustawy), po uprzednim odliczeniu, odrębnie przez każdego z małżonków, kwot określonych w art. 26 i 26c cyt. ustawy. W tym przypadku podatek określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany (np. od wygranych w grach liczbowych, dywidend, odsetek od lokat bankowych, itp.).

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że jeżeli Zainteresowani (małżonkowie) spełnią warunki określone w art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą skorzystać z preferencyjnego rozliczenia przysługującego małżonkom, ponieważ wypłata środków z IRA wchodzi do podstawy opodatkowania na podstawie art. 26 ust. 1 powołanej ustawy opodatkowanej na podstawie art. 27 ust. 1 tej ustawy.

Zatem, stanowisko w powyższej kwestii jest prawidłowe, jednak z innych względów niż wskazali Zainteresowani.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Zainteresowani przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Odnosząc się do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 października 2019 r., nr 0112-KDIL3-2.4011.257.2019.4.TR należy wskazać, że dotyczy ona wyłącznie konkretnej sprawy, w danym stanie faktycznym, odmiennym od będącego przedmiotem wniosku o wydanie niniejszej interpretacji indywidualnej oraz nie ma zastosowania, ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy zdarzenia przyszłego.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

Pan \`(...)\`. Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).