Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-959/11-6/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-10-18
Teza: Moment powstania obowiązku podatkowego.
Słowa kluczowe: media; najem; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; obowiązek-obowiązek podatkowy-powstanie obowiązku podatkowego; usługi; usługi-usługi zarządzania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2011 r. (data wpływu 7 lipca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 września 2011 r. (data wpływu 26 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 17 września 2011 r. (data wpływu 26 września 2011 r.) o informacje doprecyzowujące przedstawiony stan faktyczny.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest jednoosobową Spółką Gminy, której powierzono zadania o charakterze użyteczności publicznej, w szczególności zadania własne Gminy, polegające na zaspokojeniu potrzeb zbiorowych wspólnoty z zakresu kultury fizycznej i turystyki.

Spółka jest właścicielem nieruchomości i lokali użytkowych, które w części są przedmiotem najmu dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Zainteresowany zawiera z przedsiębiorcami umowy najmu, na podstawie których oddaje najemcom lokale do używania.

Z umów najmu wynika, że oprócz czynszu, najemca płaci za korzystanie z energii elektrycznej, energii cieplnej, usług wod-kan, wywozu śmieci itp. Spółka zawiera z najemcami dwa rodzaje umów. Pierwszy rodzaj to umowy, w których koszt mediów wliczany jest do czynszu najmu. Dotyczy to wynajmu małych powierzchni o znikomym zużyciu mediów. W drugim rodzaju umów, usługi nie są wliczane do czynszu najmu. Pierwotnym nabywcą mediów jest Wnioskodawca, który następnie na podstawie zawartych umów, obciąża ich kosztem części usług, proporcjonalnie do wskazań podliczników, bądź wyliczonych ryczałtów. Z faktur zakupu część kosztów jest refakturowana na najemców, zgodnie ze stawką VAT wykazaną na fakturach zakupu bez doliczania marży.

Ponadto, Spółka ma zawartą umowę, zgodnie z którą świadczy usługi polegające na zarządzaniu kąpieliskami miejskimi. Na podstawie tej umowy, jest zobowiązana do zawarcia umów z dostawcami mediów. Koszty mediów w części refakturowane są na właściciela kąpielisk, zgodnie z odczytami podliczników, według stawki VAT wykazanej na fakturach zakupu, bez doliczania marży. Zainteresowany otrzymuje od właściciela kąpielisk wynagrodzenie za zarządzanie, a nie świadczy dla niego usług najmu.

Faktury otrzymane od dostawców ujmowane są w kosztach Wnioskodawcy, a kwoty refakturowane w przychodach.

Z pisma z dnia 17 września 2011 r., stanowiącego uzupełnienie do wniosku wynika, iż:

1.  Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
2.  Zainteresowany zawarł z najemcami dwa rodzaje umów najmu. Pierwszy rodzaj, to umowy, w których koszt mediów wliczany jest do czynszu – dotyczy to wynajmu małych powierzchni o znikomym zużyciu mediów. W umowie podana jest wtedy tylko stawka czynszu. Drugi rodzaj, to umowy, w których jest zapis, że najemca oprócz czynszu wnosi opłaty za media, na podstawie odczytów z podliczników, bądź wyliczonych ryczałtów.
3.  W umowach zawartych z najemcami (drugi rodzaj umów) został określony termin zapłaty za media inny niż termin zapłaty czynszu.
4.  W umowie o zarządzanie kąpieliskami jest postanowienie, że wykonawca, czyli Spółka zobowiązuje się do zawarcia umów z dostawcami mediów oraz do współpracy z najemcami właściciela kąpielisk, w zakresie dostarczania mediów oraz odczytywania wskazań liczników. Umowy najmu zawierane są przez najemców z właścicielem kąpielisk (a nie z zarządzającym). Wykaz tych najemców ujęto w protokole przekazania kąpielisk. Na koniec każdego miesiąca Wnioskodawca odczytuje liczniki i wystawia fakturę za media zużyte przez właściciela kąpielisk i jego najemców. Właściciel kąpielisk refakturuje dalej na poszczególnych najemców. W umowie zawartej pomiędzy Zainteresowanym a właścicielem kąpielisk nie został określony termin zapłaty za media, w fakturach przyjmuje się 14 dni od daty wystawienia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy odsprzedaż mediów objęta jest odrębnym obowiązkiem podatkowym zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. c ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, dla usług odsprzedaży mediów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności za media wynikającego z umowy najmu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, według art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, iż podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Podstawowa zasada dotycząca powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług została sformułowana w art. 19 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi – art. 19 ust. 4 ustawy.

Od tych ogólnych zasad, ustawodawca określił szereg wyjątków ustalających w sposób odmienny moment powstania obowiązku podatkowego (uzależniony np.: od formy wydania towaru, rodzaju transakcji, otrzymania zapłaty itp.).

I tak np. zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu:

1.  dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego,
2.  świadczenia usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych, z zastrzeżeniem ust. 18,
3.  świadczenia usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy.

Natomiast stosownie do treści art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze – z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, a także usług ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia, usług w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz usług stałej obsługi prawnej i biurowej.

Należy podkreślić, iż dyspozycja art. 19 ust. 13 ustawy, jest przepisem szczególnym, zarówno do przepisu art. 19 ust. 1, jak i ust. 4 ustawy, i ma pierwszeństwo przy określeniu momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT dla dostaw towarów i świadczenia usług w tych przepisach wskazanych. Ustawodawca nie przewidział bowiem możliwości wyboru przez podatnika sposobu ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla tych świadczeń.

Powyższe oznacza, że z tytułu świadczenia usług najmu, dla powstania obowiązku podatkowego znaczenie ma termin zapłaty, ale tylko wówczas, gdy najemca dokona płatności za wykonaną na jego rzecz usługę w terminie wcześniejszym niż termin płatności określony w umowie lub na fakturze. Wraz z upływem terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze, obowiązek podatkowy powstaje niezależnie od tego, czy zapłaty dokonano, czy też nie.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca – czynny podatnik podatku od towarów i usług – jest jednoosobową Spółką Gminy, której powierzono zadania o charakterze użyteczności publicznej, w szczególności zadania własne Gminy, polegające na zaspokojeniu potrzeb zbiorowych wspólnoty z zakresu kultury fizycznej i turystyki. Spółka jest właścicielem nieruchomości i lokali użytkowych, które w części są przedmiotem najmu dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Zainteresowany zawiera z przedsiębiorcami umowy najmu, na podstawie których oddaje najemcom lokale do używania. Z umów najmu wynika, że oprócz czynszu, najemca płaci za korzystanie z energii elektrycznej, energii cieplnej, usług wod-kan, wywozu śmieci itp. Spółka zawiera z najemcami dwa rodzaje umów. Pierwszy rodzaj to umowy, w których koszt mediów wliczany jest do czynszu najmu. Dotyczy to wynajmu małych powierzchni o znikomym zużyciu mediów. W drugim rodzaju umów, usługi nie są wliczane do czynszu najmu. Pierwotnym nabywcą mediów jest Wnioskodawca, który następnie na podstawie zawartych umów, obciąża ich kosztem części usług, proporcjonalnie do wskazań podliczników, bądź wyliczonych ryczałtów. Z faktur zakupu część kosztów jest refakturowana na najemców, zgodnie ze stawką VAT wykazaną na fakturach zakupu bez doliczania marży. Ponadto, Spółka ma zawartą umowę, zgodnie z którą świadczy usługi polegające na zarządzaniu kąpieliskami miejskimi. Na podstawie tej umowy, jest zobowiązana do zawarcia umów z dostawcami mediów. Koszty mediów w części refakturowane są na właściciela kąpielisk, zgodnie z odczytami podliczników, według stawki VAT wykazanej na fakturach zakupu, bez doliczania marży. Zainteresowany otrzymuje od właściciela kąpielisk wynagrodzenie za zarządzanie, a nie świadczy dla niego usług najmu. W umowie o zarządzanie kąpieliskami jest postanowienie, że wykonawca, czyli Spółka zobowiązuje się do zawarcia umów z dostawcami mediów oraz do współpracy z najemcami właściciela kąpielisk, w zakresie dostarczania mediów oraz odczytywania wskazań liczników. Umowy najmu zawierane są przez najemców z właścicielem kąpielisk (a nie z zarządzającym). Wykaz tych najemców ujęto w protokole przekazania kąpielisk. Na koniec każdego miesiąca Wnioskodawca odczytuje liczniki i wystawia fakturę za media zużyte przez właściciela kąpielisk i jego najemców. Właściciel kąpielisk refakturuje je dalej na poszczególnych najemców.

Jak wskazano w interpretacji nr ILPP1/443-959/11-4/NS, w związku z tym, że świadczenie usługi najmu wraz ze świadczeniami dodatkowymi stanowi jedną usługę, do podstawy opodatkowania należy doliczyć również te świadczenia oraz zastosować jednolitą stawkę podatku, właściwą dla usługi zasadniczej (tj. usługi najmu).

W świetle powyższego oraz mając na względzie powołane przepisy prawa stwierdzić należy, iż ustalając moment powstania obowiązku podatkowego dla usług najmu lokali oraz świadczeń dodatkowych, zastosowanie ma art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy. Powyższe wynika z faktu, iż w przypadku zawarcia umowy najmu (dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze) powyższy przepis ma zastosowanie na zasadzie lex specialis, przed innymi uregulowaniami w tym zakresie. W konsekwencji, stosownie do zapisów cytowanego przepisu, moment powstania obowiązku podatkowego zaistnieje w chwili otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze.

Ponadto, jak wynika z interpretacji nr ILPP1/443-959/11-5/NS, nabywane od dostawców usługi (media), przenoszone na właściciela kąpielisk stanowią obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy z tytułu świadczenia przez Wnioskodawcę usługi zarządzania kąpieliskami, dlatego też winny być opodatkowane stawką podatku VAT właściwą dla świadczenia usługi głównej, tj. obowiązującą od dnia 1 stycznia 2011 r. stawką 23%.

W konsekwencji powyższego należy wskazać, iż moment powstania obowiązku podatkowego w niniejszej sytuacji należy określić zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy, zatem obowiązek podatkowy z tytułu usług (mediów) świadczonych w ramach usługi zarządzania kąpieliskami powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wykonania usługi.

Reasumując, dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu usług dostarczania wody, odprowadzania ścieków i wywozu nieczystości związanych z najmem lokali, zastosowanie ma art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy. Natomiast obowiązek podatkowy z tytułu usług dostarczania wody, odprowadzania ścieków i wywozu nieczystości związanych z usługą zarządzania kąpieliskami, powstaje zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy.

Ponadto należy wskazać, iż powołany przez Wnioskodawcę art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. c ustawy nie ma w tym przypadku zastosowania.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej momentu powstania obowiązku podatkowego. Wniosek w zakresie stawki podatku dla kosztów dostarczania wody, odprowadzania ścieków i wywozu nieczystości związanych z najmem lokali został rozstrzygnięty w interpretacji indywidualnej z dnia 18 października 2011 r. nr ILPP1/443-959/11-4/NS. Natomiast kwestia dotycząca stawki podatku dla kosztów dostarczania wody, odprowadzania ścieków i wywozu nieczystości związanych z usługą zarządzania kąpieliskami została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej z dnia 18 października 2011 r. nr ILPP1/443-959/11-5/NS.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.