Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.501.2022.2.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-08
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; odliczenia-brak prawa do odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt; proporcja
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

7 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „…”. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 sierpnia 2022 r. (wpływ 1 września 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku)

Gmina \`(...)\` realizuje projekt na podstawie umowy o powierzenie grantu o numerze … w ramach Programu Operacyjnego Polska Cyfrowa na lata 2014-2020 Osi Priorytetowej V Rozwój cyfrowy JST oraz wzmocnienie cyfrowej odporności na zagrożenia REACT-EU działania 5.1 Rozwój cyfrowy JST oraz wzmocnienia cyfrowej odporności na zagrożenia dotycząca realizacji projektu grantowego „\`(...)\`” o numerze ….

Opis koncepcji realizacji grantu wpisuje się w cele V osi „Rozwój cyfrowy JST oraz wzmocnienie cyfrowej odporności na zagrożenia – REACT-EU” Programu Operacyjnego Polska Cyfrowa na lata 2014-2020 oraz projektu „\`(...)\`” jakim jest zwiększenie zdolności JST oraz podmiotów im podległych w zakresie realizacji usług publicznych na drodze teleinformatycznej, pracy i nauki zdalnej oraz wzmocnienie cyfrowe odporności na zagrożenia. Ponadto realizacja grantu przyczyni się do ograniczenia negatywnych skutków społecznych, gospodarczych oraz edukacyjnych wywołanych przez pandemię COVID-19 w latach 2020/21, a także pozwoli na rozwój cyfrowy Gminy.

W ramach projektu zaplanowano zakup komputerów z systemem operacyjnym (wymiana przestarzałych lub z niewspieranymi systemami operacyjnymi), serwerów z serwerowymi systemami operacyjnymi (wymiana serwera z niewspieranym systemem operacyjnym, wymiana serwera służącego do realizacji e-usług – portal e-Urząd, wymiana serwera w jednostce), dysku sieciowego – NAS’a (wymiana NAS’a bez wsparcia producenta; zasób dyskowy na backupy i logi). Zaplanowano również zakup laptopów, urządzeń wielofunkcyjnych i oprogramowania MS Office oraz zakup szkoleń stacjonarnych lub on-line w zakresie obsługi nabytego sprzętu i oprogramowania. W zakresie cyberbezpieczeństwa zaplanowano zakup usługi przeprowadzenia diagnozy cyberbezpieczeństwa JST, zakup i wdrożenie specjalistycznego oprogramowania (antywirusowe; blokowanie treści; backup baz danych; backup serwerów i komputerów; do centralnego zarządzania i monitorowania systemów oraz do logów), zakup usług informatycznych (usługi wdrożenia zaawansowanych zmian w istniejącej infrastrukturze w tym zmian związanych z wdrożeniem nowego sprzętu i oprogramowania) oraz szkolenia dla pracowników urzędu i jednostek. Z wyżej wymienionego sprzętu, oprogramowania i usług część zaplanowano dla jednostek budżetowych.

Gmina \`(...)\` jest czynnym podatnikiem, zarejestrowanym we właściwym urzędzie skarbowym. Z dniem 1 stycznia 2017 r. dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT wraz z podległymi jednostkami budżetowymi oraz zakładem budżetowym i jako podatnik składa stosowne deklaracje rozliczeniowe dla potrzeb podatku od towarów i usług. Gmina jako podmiot prawa publicznego zgodnie z art. 9 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. 2021 r., poz. 1372 ze zm.) realizuje zarówno zadania własne przewidziane ustawą o samorządzie gminnym – czynności niestanowiące działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, jak i zadania wynikające z zawartych umów cywilnoprawnych, czyli czynności będące działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 14 ustawy o samorządzie gminnym zadaniem własnym Gminy są sprawy dotyczące m.in.: porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Definicję działalności gospodarczej przedstawia art. 15 ust. 2 ustawy o VAT: „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.”

Natomiast według art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa dla realizacji, których zostały one powołane z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Celem realizowanego projektu jest wsparcie rozwoju cyfrowego instytucji samorządowych oraz zwiększenie cyberbezpieczeństwa. Dofinansowanie dotyczy zadań związanych z:

· cyfryzacją urzędów JST i jednostek im podległych oraz nadzorowanych poprzez nabycie sprzętu IT i oprogramowania, licencji niezbędnych do realizacji e-usług, pracy i edukacji zdalnej,

· edukacją cyfrową dla JST w zakresie obsługi nabytego sprzętu oraz oprogramowania i licencji,

· analizą stanu cyberbezpieczeństwa JST, a także zapewnieniem cyberbezpieczeństwa samorządowych systemów informatycznych.

Modernizacja infrastruktury oraz zabezpieczeń jest niezbędna dla zwiększenia dostępności Gminy \`(...)\` dla mieszkańców i jednocześnie przyspieszenia obsługi załatwianych spraw.

W związku z powyższym Gmina ma wątpliwości czy w odniesieniu do realizacji wyżej opisanego projektu ma zastosowanie przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT dotyczący odliczenia podatku VAT.

Ponadto Gmina wskazała, że:

Efekty powstałe w wyniku realizacji projektu pt. „\`(...)\`” będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w zakresie zakupionego sprzętu oraz usług dla Urzędu Gminy oraz jednostek organizacyjnych: Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej, Szkoły Podstawowej w …, Szkoły Podstawowej w …, Szkoły Podstawowej w …, Szkoły Podstawowej w …, Gminnego Przedszkola Publicznego. Dla Urzędu Gminy zakupiony sprzęt oraz oprogramowanie wykorzystany będzie do obsługi e-Urzędu oraz obsługi aplikacji wykorzystywanych w Urzędzie Stanu Cywilnego oraz ewidencji ludności. Dla Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej zakupiony sprzęt oraz usługi posłużą wyłącznie do obsługi mieszkańców. Dla szkół i przedszkoli zakupiony sprzęt i oprogramowanie posłuży do pracy i nauki zdalnej oraz zmodernizuje pracownie komputerowe. W ramach projektu „\`(...)\`” przeprowadzona zostanie obligatoryjna diagnoza cyberbezpieczeństwa JST oraz szkolenia dla pracowników urzędu i jednostek z zakresu cyberbezpieczeństwa.

Efekty powstałe w wyniku realizacji projektu pt. „\`(...)\`” będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w zakresie zakupionego oprogramowania dla Gminnego Zakładu Wodociągów i Kanalizacji, który prowadzi działalność w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej i odlicza podatek naliczony stosując prewspółczynnik na poziomie 98%.

W Urzędzie Gminy, Gminnym Ośrodku Pomocy Społecznej oraz szkołach i przedszkolu efekty realizowanego projektu nie będą wykorzystywane do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast Gminny Zakład Wodociągów i Kanalizacji efekty realizowanego projektu będzie wykorzystywać do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W zakresie wydatków poniesionych na zakup oprogramowania dla Gminnego Zakładu Wodociągów i Kanalizacji nie będzie możliwości w całości przyporządkowania ich do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Efekty realizowanego projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT.

Faktury dokumentujące wydatki poniesione w związku z realizacją projektu będą wystawiane na Gminę \`(...)\`.

### Pytanie

Czy Gmina \`(...)\` realizując projekt grantowy „\`(...)\`” ma możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu?

### Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina \`(...)\` realizując projekt „\`(...)\`” nie ma możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu w zakresie zakupów dokonywanych dla Urzędu Gminy, Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej, szkół i przedszkola. Nabyte mienie, oprogramowanie i szkolenia w ramach realizacji projektu będą wykorzystane wyłącznie do obsługi mieszkańców i nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a Gmina będzie w ten sposób realizować zadanie własne w zakresie porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli.

Natomiast w zakresie zakupów dokonywanych dla Gminnego Zakładu Wodociągów i Kanalizacji Gmina będzie miała możliwość obniżenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu na poziomie 98%. W konsekwencji Gmina stoi na stanowisku, że ma możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na poziomie 98% w zakresie realizacji projektu dla Gminnego Zakładu Wodociągów i Kanalizacji, natomiast w zakresie realizacji dla pozostałych jednostek takiej możliwości nie będzie.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak stanowi art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2 – ust. 6 ustawy.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Doprecyzowaniem powołanego wyżej przepisu art. 86 ust. 1 ustawy jest przepis art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Z art. 86 ust. 2d ustawy wynika, że:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2e ustawy:

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

W myśl art. 86 ust. 2f ustawy:

Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Zgodnie z art. 86 ust 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Art. 86 ust. 2h ustawy stanowi, że:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Natomiast z treści art. 86 ust. 22 ustawy wynika, że:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r., poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

Rozporządzenie to określa, w przypadku niektórych podatników, sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Stosownie z § 2 pkt 8 ww. rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to: urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, jednostkę budżetową, zakład budżetowy.

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Powyższe rozporządzenie wprowadza wzory, według których wyznaczane są sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Metody te mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność statutową).

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r., poz. 559, z późn. zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT i realizują projekt pn. „\`(...)\`”. Celem realizowanego projektu jest wsparcie rozwoju cyfrowego instytucji samorządowych oraz zwiększenie cyberbezpieczeństwa. Dofinansowanie dotyczy zadań związanych z cyfryzacją urzędów JST i jednostek im podległych oraz nadzorowanych poprzez nabycie sprzętu IT i oprogramowania, licencji niezbędnych do realizacji e-usług, pracy i edukacji zdalnej; edukacją cyfrową dla JST w zakresie obsługi nabytego sprzętu oraz oprogramowania i licencji; analizą stanu cyberbezpieczeństwa JST, a także zapewnieniem cyberbezpieczeństwa samorządowych systemów informatycznych. Efekty powstałe w wyniku realizacji projektu będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w zakresie zakupionego sprzętu oraz usług dla Urzędu Gminy oraz jednostek organizacyjnych: Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej, Szkoły Podstawowej w …, Szkoły Podstawowej w …, Szkoły Podstawowej w …, Szkoły Podstawowej w …, Gminnego Przedszkola Publicznego. Natomiast w zakresie zakupionego oprogramowania dla Gminnego Zakładu Wodociągów i Kanalizacji, efekty powstałe w wyniku realizacji projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W zakresie wydatków poniesionych na zakup oprogramowania dla Gminnego Zakładu Wodociągów i Kanalizacji nie będzie możliwości w całości przyporządkowania ich do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Efekty realizowanego projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT. Faktury dokumentujące wydatki poniesione w związku z realizacją projektu będą wystawiane na Państwa.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z czynnościami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania.

Natomiast – w świetle powołanego przepisu art. 86 ust. 2a ustawy – w sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej – „sposób określenia proporcji”.

Analiza okoliczności niniejszej sprawy wskazuje, że w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w zakresie zakupionego sprzętu oraz usług dla Urzędu Gminy, Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej, Szkoły Podstawowej w …, Szkoły Podstawowej w …, Szkoły Podstawowej w …, Szkoły Podstawowej w … oraz Gminnego Przedszkola Publicznego, warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony. Jak Państwo wskazali – efekty realizowanego w tej części projektu będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z tym nie będą mieli Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wydatkami ponoszonymi z tytułu realizacji projektu w części dotyczącej Urzędu Gminy, Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej, ww. szkół oraz przedszkola.

W odniesieniu natomiast do wydatków poniesionych na zakup oprogramowania dla Gminnego Zakładu Wodociągów i Kanalizacji wskazali Państwo, że efekty realizowanego w tej części projektu będą wykorzystywane zarówno do działalności gospodarczej (czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem). Ponadto wskazali Państwo, że nie istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w tej części projektu w całości do działalności gospodarczej.

Wobec powyższego w przypadku nabycia w ramach ww. projektu towarów i usług wykorzystywanych przez Państwa zarówno do działalności gospodarczej (opodatkowanej), jak również do celów innych niż działalność gospodarcza (niepodlegających opodatkowaniu), w sytuacji gdy – jak Państwo wskazali – nie będą mieli możliwości przypisania poniesionych wydatków w całości do działalności gospodarczej, to w celu obliczenia kwoty podatku do odliczenia od tych wydatków będą Państwo zobowiązani do stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz przepisów ww. rozporządzenia w sprawie sposobu określenia proporcji.

W konsekwencji stwierdzić należy, że w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`”, nie będą mieli Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych z tytułu realizacji ww. projektu w części dotyczącej Urzędu Gminy, Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej, ww. szkół oraz przedszkola, ponieważ efekty realizowanego w tej części projektu nie będą wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją ww. projektu w zakresie dotyczącym Gminnego Zakładu Wodociągów i Kanalizacji tj. w części, w jakiej podatek ten związany będzie z wykonywanymi przez Państwa za pośrednictwem ww. zakładu czynnościami opodatkowanymi, na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz przepisów ww. rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. Przy czym prawo to będzie przysługiwało, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuję, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Państwa. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem (w tym w szczególności oceny poprawności wyliczenia „prewspółczynnika” proporcji), nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Podkreślić należy, iż Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach przedstawionego przez Państwa opisu sprawy. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).