Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-90/11-4/IŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-04-11
Teza: Czy w opisanym powyżej stanie faktycznym, na potrzeby ustalania różnic kursowych (dodatnich lub ujemnych) w rozumieniu art. 15a ust. 2 pkt 1, 2, 3 i 5 oraz ust. 3 pkt 1, 2, 3 i 5 ustawy o podatku CIT, Spółka poprawnie stosuje jako kurs „faktycznie zastosowany kurs waluty” kursy banków obsługujących rachunki walutowe Spółki?
Słowa kluczowe: banki; różnica-różnice kursowe; spółki-spółka komandytowa; udziałowiec; waluta-kurs walut
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28.01.2011 r. (data wpływu 03.02.2011 r.) – uzupełnionym pismem z dnia 05.04.2011 r. (data wpływu 07.04.2011 r.) i pismem z dnia 06.04.2011 r. (data wpływu 08.04.2011 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości przyjęcia - dla ustalenia różnic kursowych przez spółkę komandytową, w której Wnioskodawca jest udziałowcem - jako kursów faktycznie zastosowanych kursów banków obsługujących rachunki walutowe tej spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 03.02.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości przyjęcia - dla ustalenia różnic kursowych przez spółkę komandytową, w której Wnioskodawca jest udziałowcem - jako kursów faktycznie zastosowanych kursów banków obsługujących rachunki walutowe tej spółki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka (dalej: Wnioskodawca), spółka będąca osobą prawną z siedzibą w Niemczech, jest wspólnikiem spółki komandytowej P. Sp. z o.o. Sp.k., mającej siedzibę w Polsce (dalej: P. lub Spółka). Ze względu na fakt, iż Wnioskodawca nie posiada na terytorium Polski siedziby ani zarządu, podlega w Polsce dla celów podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: podatek CIT) tzw. ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, obejmującemu dochody osiągane na terytorium Polski, w szczególności z tytułu uczestnictwa (udziału) w P. (podmiocie nieposiadającym osobowości prawnej).

P. jest jedną z największych sieci handlowych w branży sklepów wielkopowierzchniowych (supermarketów) działającej w Polsce i należącej do międzynarodowej Grupy „K. ”.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej P. zaangażowana jest w bieżącą współpracę z kontrahentami zagranicznymi, w rezultacie której Wnioskodawca uzyskuje i faktycznie otrzymuje przychody (m.in. z tytułu sprzedaży towarów i usług), jak i ponosi oraz dokonuje zapłaty zobowiązań (kosztów) w walutach obcych (m.in. z tytułu nabycia towarów i usług), Ponadto Spółka uzyskuje przychody (utargi) od klientów z tytułu sprzedaży towarów w sklepach (supermarketach) w walucie obcej, które wpłacane są przez poszczególne sklepy na walutowe rachunki Spółki. Ponadto w ramach prowadzonej działalności P. zaciąga oraz dokonuje spłat kredytów (pożyczek) w walucie obcej.

Spółka posiada kilka rachunków walutowych prowadzonych w różnych (5) bankach w walucie obcej (EUR), na których. realizowane są w szczególności następujące transakcje:

*   wpływy środków w walucie obcej w szczególności
    *   zapłata należności przez kontrahentów zagranicznych (przychody faktycznie uzyskane z tytułu sprzedaży towarów i usług),
    *   wpływy z utargów w walucie obcej z tytułu zrealizowanych utargów z tytułu sprzedaży w sklepach, otrzymanie kredytu (pożyczki), itp.,
*   wypływy środków w walucie obcej, w szczególności:
    *   zapłata zobowiązań na rzecz kontrahentów zagranicznych (koszty faktycznie poniesione z tytułu zakupu towarów i usług),
    *   spłata kredytu (pożyczki), itp.

Na rachunkach walutowych Spółki - w sytuacjach, które są przedmiotem wniosku - nie dochodzi do przewalutowania wartości wyrażonych w walucie obcej na złote polskie w momencie wpływu/wypływu środków na i z danego rachunku walutowego Spółki.

Spółka ustala różnice kursowe w oparciu o tzw. podatkową metodę ustalania różnic kursowych, określoną w przepisie art. 15a w związku z art. 9b ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm., dalej: ustawa o podatku CIT).

Dla celów ustalenia podatkowych różnic kursowych (dodatnich lub odpowiednio ujemnych), jako „faktycznie zastosowany kurs waluty”, o którym mowa w art. 15a ust. 2 pkt 1, 2 i 5 (dodatnie różnice kursowe) oraz odpowiednio w art. 15a ust. 3 pkt 1, 2 i 5 ustawy o podatku CIT (ujemne różnice kursowe), Spółka przyjmuje następujące kursy walut:

*   dla różnic kursowych, które realizują się w dniu faktycznego wpływu na rachunek walutowy należności przychodów podatkowych osiągniętych w walucie obcej (EUR) (zasadniczo z tytułu sprzedaży towarów lub usług) oraz dla wyceny (raty) kredytu (pożyczki) w dniu jego otrzymania, tj. w dniu wpływu środków na rachunek walutowy EUR) Spółki - kurs walutowy banku (kurs kupna waluty EUR), zgodnie z tabelą kursów ogłaszaną przez bank obsługujący rachunek walutowy Spółki w dniu wpływu środków w EUR na ten rachunek walutowy;

*   dla różnic kursowych, które realizują się w dniu faktycznej zapłaty zobowiązań z tytułu kosztów uzyskania przychodów poniesionych w walucie (EUR) (zasadniczo z tytułu nabycia towarów lub usług) oraz dla wyceny (raty) kredytu (pożyczki) w dniu jego (jej) spłaty, tj. w dniu wypływu środków z rachunku walutowego (EUR) Spółki kurs walutowy banku (kurs sprzedaży waluty EUR), zgodnie z tabelą kursów ogłaszaną przez bank obsługujący rachunek walutowy Spółki w dniu rozchodu (wypływu) środków w EUR z tego rachunku walutowego.

Spółka ustala również odrębnie różnice kursowe od otrzymanych środków w walucie obcej (tzw. własnych środków), realizujących się w dniu zapłaty lub innej formy wypływu z rachunku bankowego tych środków (w rozumieniu art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku CIT), gdzie dla wyceny tych różnic kursowych ustala różnicę pomiędzy wartością tych środków na dzień ich wypływu z rachunku walutowego a wartością tych środków na dzień ich wpływu, według kursów faktycznie zastosowanych z tych dni, za które Spółka przyjmuje kursy banku obsługującego rachunek walutowy Spółki.

Jednocześnie, dla powyższej wyceny Spółka stosuje określoną metodę ustalania wartości rozchodu ww. środków w walucie - metodę kursów średnioważonych, czyli według kursów ustalonych w wysokości średniej ważonej kursów, po których nastąpił wpływ (Spółka nie zmienia tej metody w trakcie roku podatkowego - zgodnie z wymogiem art. 15a ust. 8 ustawy o podatku CIT).

Wyżej opisane kursy przeliczeniowe, jak również wyżej wskazaną metodę ustalania wartości rozchodu (w oparciu o metodę kursów średnioważonych), Spółka stosuje również dla celów ustalania różnic kursowych na potrzeby rachunkowości (w księgach rachunkowych).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym powyżej stanie faktycznym, na potrzeby ustalania różnic kursowych (dodatnich lub ujemnych) w rozumieniu art. 15a ust. 2 pkt 1, 2, 3 i 5 oraz ust. 3 pkt 1, 2, 3 i 5 ustawy o podatku CIT, Spółka poprawnie stosuje jako kurs „faktycznie zastosowany kurs waluty” kursy banków obsługujących rachunki walutowe Spółki?

Stanowisko Spółki:

W ocenie Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym, Spółka prawidłowo przyjmuje jako „faktycznie zastosowany kurs waluty” dla celów ustalenia podatkowych różnic kursowych, o którym mowa w art. 15a ust. 2 pkt 1, 2, 3 i 5 oraz ust. 3 pkt 1, 2, 3 i 5 ustawy o podatku CIT, odpowiednio:

*   kurs kupna waluty (EUR) banku obsługującego rachunek walutowy Spółki z dnia wpływu należności (przychodów z tytułu sprzedaży towarów i usług) podatkowych, jak również odpowiednio z dnia otrzymania (raty) kredytu (pożyczki) w EUR na ten rachunek walutowy,

*   kurs sprzedaży waluty (EUR) banku obsługującego rachunek walutowy Spółki ź dnia zapłaty zobowiązań (wypływu środków) z tytułu poniesionych kosztów uzyskania przychodów, jak również odpowiednio z dnia spłaty (raty) kredytu (pożyczki) W EUR z tego rachunku walutowego.

W uzasadnieniu wyżej zaprezentowanego stanowiska Wnioskodawca przedstawia:

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, Spółka rozlicza różnice kursowe w oparciu o tzw. metodę podatkową, czyli na podstawie ww. art. 15a ustawy o podatku CIT, zgodnie z którym różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Zdarzenia, z którymi ustawodawca wiąże skutki w postaci wystąpienia podatkowych różnic kursowych wymienione zostały w art. 15a ust. 2 (dodatnie różnice kursowe) i ust. 3 (ujemne różnice kursowe) ustawy o podatku CIT. I tak, dodatnie różnice kursowe powstają m.in., jeżeli wartość:

*   przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia (art. 15a ust. 2 pkt 1),

*   poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia (art. 15a ust. 2 pkt 2),

*   otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (art. 15a ust. 2 pkt 3),

*   kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (art. 15a ust. 2 pkt 5).

Ujemne różnice kursowe powstają natomiast m.in., jeżeli wartość:

*   przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego. otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia (art. 15a ust. 3 pkt 1),

*   poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia (art. 15a ust.3 pkt 2),

*   otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (art. 15a ust. 3 pkt 3),

*   kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa ód wartości tego kredytu .(pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (art. 15a ust. 3 pkt 5).

Zgodnie natomiast z art. 15a ust. 4 ustawy o podatku CIT: „Jeżeli przy obliczaniu wartości różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, przyjmuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień”.

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż do ustalenia podatkowych różnic kursowych, które realizują się na dzień otrzymania zasadniczo od kontrahenta należności z tytułu przychodu podatkowego w walucie obcej lub wpływu utargu z tytułu sprzedaży towarów zrealizowanych w sklepach Spółki (tj. na dzień wpływu ww. środków), czy też na dzień zapłaty zobowiązania wobec kontrahenta zagranicznego z tytułu kosztu uzyskania przychodu poniesionego w walucie obcej bądź odpowiednio otrzymania spłaty kredytu (pożyczki) zaciągniętej w walucie obcej (tj. na dzień wpływu/wypływu środków), podatnicy powinni posługiwać się w pierwszej kolejności „faktycznie zastosowanym kursem waluty” z tego dnia.

W tym kontekście kluczowe znaczenie ma zatem zdefiniowanie pojęcia „faktycznie zastosowanego kursu waluty”. Z uwagi na fakt, że przepisy ustawy o podatku CIT nie zawierają definicji ww. pojęcia, zdaniem Wnioskodawcy, oznacza to, że należy dokonać interpretacji tego terminu w oparciu o stosowane reguły wykładni pojęć prawa podatkowego, przede wszystkim w oparciu o wykładnię językową: Ponadto zasadne jest również uwzględnienie stanowisk prezentowanych w ugruntowanej już linii interpretacyjnej Ministra Finansów w sprawach analogicznych do stanu faktycznego, będącego przedmiotem niniejszego wniosku.

Wykładnia pojęcia „faktycznie zastosowanego kursu waluty”

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego (Słownik języka polskiego PWN Wydanie nowe Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2006) pojęcie „faktyczny” należy rozumieć jako „rzeczywisty, realny, istotny”, podczas gdy zastosować - zastosowywać” oznacza „użyć czegoś w jakiejś sytuacji” W świetle powyższych stwierdzeń należy zatem przyjąć, że „faktycznie zastosowany kurs waluty” jest kursem rzeczywiście przyjętym przez dany podmiot w szczególności dla potrzeb wyceny przychodu podatkowego w momencie jego otrzymania (realizacji), kosztu uzyskania przychodu w momencie jego zapłaty, czy też wyceny (raty) kredytu (pożyczki) w momencie jego (jej) spłaty, etc. W ocenie Wnioskodawcy, kurs faktycznie zastosowany to kurs, po jakim dana jednostka (Spółka) dokonuje wyceny transakcji walutowe\] na określonych dzień (tj. przeliczenia waluty obcej).

Należy zauważyć, iż Spółka „używa” ww. kursów przeliczeniowych, tj. kursów bankowych, dla celów wyceny wpływu należności (zasadniczo z tytułu sprzedaży towarów i usług) oraz otrzymanych (rat) kredytów (pożyczek), a także wypływu zobowiązań (zasadniczo z tytułu dostaw towarów i usług) i spłaconych (rat) kredytów (pożyczek), również dla celów ewidencji księgowej (dla celów rachunkowych). Spółka zatem dokonuje wyceny wskazanych powyżej transakcji walutowych dla celów ewidencji księgowej w oparciu o kurs faktycznie zastosowany rozumiany jako kurs banku, z usług którego korzysta Spółka (zgodnie z polityką rachunkowości przyjętą i stosowaną przez Spółkę). Skoro zatem Spółka stosuje dla celów ewidencji księgowej jako kursy faktycznie zastosowane kursy bankowe, to w efekcie - w ocenie Wnioskodawcy - są to kursy, jakie Spółka de facto przyjmuje na potrzeby wyceny transakcji walutowej na dany dzień (po jakim dokonuje przeliczenia waluty obcej na PLN), czyli jakie są przez Spółkę w odniesieniu do wyceny ww. transakcji faktycznie zastosowane.

Ponadto, za uznaniem zasadności stanowiska Wnioskodawcy przemawia również teza, iż skoro otrzymanie przychodu podatkowego (wpływ należności), zapłata kosztu uzyskania przychodu (wypływ zobowiązań), czy też otrzymywanie lub spłata (raty) kredytu (pożyczki) dokonują się za pośrednictwem rachunków bankowych Spółki, to - w ocenie Wnioskodawcy - nic nie stoi na przeszkodzie, aby do wyceny tych operacji przyjmowane. był jako „faktycznie zastosowane kursy waluty” odpowiednie kursy banku obsługującego dany rachunek walutowy Spółki w dniu wpływu bądź odpowiednio z dnia wypływu środków w EUR na ten rachunek walutowy.

Istotnym argumentem w powyższym zakresie wydaj się również fakt, iż przepisy ustawy o podatku CIT nie zawierają ograniczenia w interpretacji pojęcia „faktycznie zastosowany kurs waluty” polegającego w szczególności na wprowadzeniu nakazu, iż pojęcie „kursu faktycznie zastosowanego” należy utożsamiać wyłącznie z transakcją sprzedaży lub kupna waluty. W ocenie Wnioskodawcy bowiem pojęcie „faktycznie zastosowanego kursu waluty” nie jest tożsame z pojęciem „kursu zrealizowanego”, dlatego nie należy go wiązać wyłącznie z sytuacjami związanymi z zakupem lub sprzedażą walut, gdyż taka wykładnia stanowiłaby zawężenie analizowanego terminu. W ocenie Wnioskodawcy, jeśli intencją ustawodawcy byłoby wprowadzenie obostrzenia w powyższej wykładni, zgodnie z zasadą racjonalności ustawodawcy - obostrzenie takie zostałoby wyartykułowane bezpośrednio w przepisach ww. ustawy o podatku CIT.

Ponadto, dodatkowym potwierdzeniem dla powyższej wykładni jest pomocniczo również fakt, iż przepis art. 30 ust. 2 ustawy o rachunkowości, która posługuje się tożsamym pojęciem kursu faktycznie zastosowanego”, przewiduje jego stosowanie w odniesieniu nie tylko sprzedaży lub kupna walut, lecz również wprost w ujęciu ogólnym - dla celów zapłaty należności i zobowiązań. Skoro zatem powyższe zostało wprost wyartykułowane przez ustawodawcę na gruncie przepisów o rachunkowości, gdzie stosuje się tożsame pojęcie, to w ocenie Wnioskodawcy, również na gruncie przepisów podatkowych należy wnioskować, iż ustawodawca wprost przewidział akceptację dla stosowania kursu faktycznie zastosowanego” nawet w sytuacji, gdy nie dochodzi do faktycznego „przewalutowania” - sprzedaży lub kupna walut. W efekcie, szczególności, zapłata zobowiązania, jak również otrzymanie (wpływ) należności nie stanowi przeszkody do uznania, iż doszło do powstania różnicy kursowej (dodatniej lub ujemnej) dla celów podatkowych kalkulowanej w oparciu o „kurs faktycznie zastosowany” rozumiany jako kurs bankowy.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż nawet jeżeli nie następuje nabycie waluty od banku lub jej sprzedaż na rzecz banku (nie dochodzi do „przewalutowania”) - to kurs bankowy, tj. banku, z którego usług korzysta podatnik, jest kursem najbardziej zbliżonym do rzeczywistości, a przecież - zdaniem Wnioskodawcy - różnice kursowe w ujęciu podatkowym winny mięć charakter „rzeczywisty, realny”, gdyż mają one być one „mechanizmem” służącym uwzględnieniu dla celów podatku CIT wartości rzeczywistych przysporzeń/ubytków w składnikach majątkowych podatnika. Cel ten w ocenie Wnioskodawcy zostanie zrealizowany przy założeniu, iż w przypadku przykładowo uregulowania zobowiązań wyrażonych w walucie obcej z rachunku walutowego, jako kurs „faktycznie zastosowany kurs waluty” zostanie przyjęty kurs, jaki byłby użyty, gdyby Spółka zakupiła walutę w tym dniu od banku obsługującego ten rachunek walutowy (w efekcie będzie to kurs sprzedaży waluty banku, z usług którego Spółka korzysta).

Kurs faktycznie zastosowany w sytuacji Spółki

Zważywszy, że w przedstawionym stanie faktycznym uregulowanie należności czy zapłatą zobowiązań z tytułu przedstawionych transakcji walutowych dokonuje się poprzez bankowe rachunki walutowe Spółki (prowadzone w walucie obcej - w EUR), ustalenie i uwzględnienie kursu faktycznego jest możliwe i zasadne. W rezultacie zastosowanie powinny znaleźć:

*   kurs kupna waluty ogłaszany przez bank, obsługujący rachunek walutowy Spółki w dniu wpływu środków w walucie obcej na ten rachunek walutowy do ustalania różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 1 oraz ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku CIT - tj. dla określenia wartości przychodu w dniu jego otrzymania, a także 15a ust. 2 pkt 5. oraz ust. 3 pkt 5 ustawy o podatku CIT, tj. dla określenia wartości kredytu (pożyczki) w dniu jego otrzymania,

*   kurs sprzedaży waluty ogłaszany. przez bank obsługujący rachunek walutowy Spółki w dniu wypływu środków w walucie obcej z tego rachunku walutowego - do ustalania różnic kursowych, o. których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 2 oraz ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku CIT - tj. dla określenia wartości kosztu w dniu jego zapłaty, a także 15a ust. 2 pkt 5 oraz ust. 3 pkt 5 ustawy o podatku CIT - tj. dla określenia wartości kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu.

Wnioskodawca wskazuje, iż dopiero jeżeli nie byłoby możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty, ponieważ nie został on ustalony, przykładowo w przypadku gdyby podatnik korzystał z rachunku walutowego banku zagranicznego, w którym nie jest ogłaszany kurs waluty stosowany do przeliczenia złotego, wówczas zasadne byłoby zastosowanie kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania operacji na rachunku walutowym. Wówczas w celu umożliwienia podatnikom obliczenia zaistniałej różnicy kursowej ustawodawca wprowadził do ustawy o podatku CIT przepis art. 15a ust. 4; zgodnie z ww. przepisem przy obliczaniu wartości różnic kursowych przyjmuje się kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień operacji (np. otrzymania przychodu, zapłaty kosztu, etc.), o ile nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu. Niemniej, powyższa przesłanka (iż nie jest możliwe zastosowanie kursu faktycznie zastosowanego w danym dniu) - jak Wnioskodawca wykazał powyżej - nie występuje - w ocenie Wnioskodawcy - w omawianym stanie faktycznym, zatem przedmiotowe transakcje walutowe nie będą objęte hipotezą przepisu art. 15 ust. 4 ustawy o podatku CIT.

Ponadto Wnioskodawca podkreśla, iż Spółka jest świadoma ograniczenia wynikającego z art. 15a ust. 5 ustawy o podatku CIT, zgodnie z którym „Jeżeli faktycznie zastosowany kurs waluty, o którym mowa w ust. 2 i 3, jest wyższy lub niższy odpowiednio o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5%.wdrtość kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty, organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty. W razie niedokonania zmiany wartości lub niewskaząnia przyczyn, które uzasadniają zastosowanie faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs opierając się na kursach walut ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski”.

Linia interpretacyjna organów podatkowych a „faktycznie zastosowany kurs waluty”

Stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione w niniejszym wniosku w zakresie stosowania - jako „faktycznie zastosowanego kursu waluty” - kursu kupna bądź sprzedaży waluty banku obsługującego rachunek walutowy w dniu odpowiednio wpływu lub wypływu środków (otrzymania przychodu, zapłaty kosztu, otrzymania spłaty kredytu (pożyczki), etc.) w walucie obcej na i z tego rachunku walutowego dla celów wyznaczenia podatkowych różnic kursowych, jest w pełni zgodne z ugruntowaną już wykładnią przepisów prawa podatkowego, prezentowaną przez dyrektorów izb skarbowych w wydawanych - z upoważnienia Ministra Finansów - interpretacjach indywidualnych. W powyższym zakresie Wnioskodawca pragnie powołać wyłącznie wybrane stanowiska organów podatkowych:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10 września 2010 r., nr IPPB5/423-344/10-2/IŚ, który stwierdził m.in.: „Przy operacjach za pośrednictwem bankowego rachunku walutowego do wyceny wartości wpływu lub wypływu waluty obcej, Spółka . winna przyjmować kurs faktycznie zastosowany, to kurs przyjęty do wyceny wpływu/rozchodu waluty - ogłaszany przez bank, w którym Spółka posiada rachunek walutowy (w zależności od charakteru operacji będzie to odpowiednio kurs kupna bądź kurs sprzedaży waluty z dnia otrzymania/uiszczenia zapłaty)”;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 1 lipca 2010 r., nr ILPB3/423-327/10-3/GC, który uzasadniał m.in.: „(\`(...)\`) faktycznie zastosowany kurs waluty to kurs, który należy zastosować w celu dokonania wyceny danej transakcji na określony dzień, np. kurs kupna lub sprzedaży banku, z którego usług korzysta podatnik (w sytuacji gdy płatność następuje z konta walutowego), kurs kantorowy w przypadku nabycia lub sprzedaży walut w kantorze bądź też kurs indywidualnie wynegocjowany z bankiem lub innym podmiotem dokonującym sprzedaży waluty obcej”;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 listopada 2008 r. (nr IPPB5/423-3/08-2/IŚ) który wskazał iż „(…) faktycznie zastosowany kurs walutowy nie jest tylko kursem zrealizowanym, dlatego nie należy wiązać go tylko z sytuacjami związanymi z nabyciem i zbyciem (wymianą) walut. Kurs faktycznie zastosowany to taki, po jakim dokonuje się wyceny w danym dniu transakcji walutowej (przeliczenia waluty obcej). Kurs faktycznie zastosowany nie jest to zatem kurs faktycznie zrealizowany. Faktycznie zastosowany kurs waluty bowiem, to kurs który należy zastosować w celu dokonania wyceny danej transakcji na określony dzień, np. kurs kupna lub sprzedaży banku, z którego usług korzysta podatnik, kurs kantorowy w przypadku nabycia lub sprzedaży walut w kantorze bądź też kurs indywidualnie wynegocjowany z bankiem. Jest to zatem kurs po jakim dokonuje się faktycznej wyceny w danym dniu, w którym została dokonana operacja gospodarcza”.

Wnioskodawca wskazuje również, że powołaną przez niego argumentację potwierdza również stanowisko Ministerstwa Finansów, zaprezentowane w piśmie z 25 maja 2009 r., nr DD6/8213/70/MDA/DR-388/09 (dokument SIP nr 209963), zgodnie z którym: „Przepisy ustawy o podatku dochodowym „od osób prawnych (art. 15a) oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 24c), tak jak przepisy ustawy o rachunkowości (art. 30 ust. 2), nie definiują określenia kursu faktycznie zastosowanego, z tego względu, aby nie ograniczać zastosowania tego pojęcia w zamkniętym katalogu. Na gruncie obowiązujących od dnia 1 stycznia 2007 r. przepisów podatkowych zostało przyjęte, iż kurs faktycznie zastosowany to taki, po jakim dokonuje się faktycznej wyceny w celu ustalania różnic kursowych. W sensie technicznym faktycznie zastosowany „kurs waluty oznacza miarę wartości pieniądza krajowego w stosunku do waluty obcej. Faktycznie zastosowany kurs waluty nie musi być wyłącznie kursem pieniężnej wymiany, a użycie go przy takich kategoriach podatkowych jak: otrzymanie przychodu, uiszczenie zapłaty, wpływ i wypływ waluty, czy też wycena kredytu (pożyczki); świadczy, iż jest to kurs faktycznie zastosowany do wyceny określonych wartości kształtujących różnice kursowe. Z wykładni celowościowej wynika, iż przy podatkowej metodzie ustalania różnic kursowych w ramach faktycznie zastosowanego kursu walut uwzględniane mogą być różne kursy walutowe zastosowane przez podatnika, „w tym np. bankowe, kantorowe i indywidualne wynikające z umowy. Jeżeli operacje walutowe są dokonywane przez „rachunek bankowy, uzasadnione jest stosowanie kursów bankowych. Kursy bankowe są bowiem realne i mają rzeczywisty charakter, po tych kursach bank dokonałby wymiany „waluty obcej, gdyby podatnik nie” korzystał z własnego rachunku, spełniają zatem przesłanki faktycznie zastosowanego kursu walut. Zasada ustalenia podatkowych różnic kursowych w oparciu o kurs bankowy, jako kurs faktycznie zastosowany, wynika również z większości interpretacji organów podatkowych.”

Zastosowanie metody wyceny rozchodu środków własnych

Prawidłowości postępowania Spółki na gruncie przepisów podatku CIT nie zmienia również fakt, iż dla celów ustalania różnić kursowych od tzw. własnych środków, Spółka stosuje określoną metodę ustalania wartości rozchodu ww. środków w oparciu o metodę kursów średnioważonych, czyli według kursów ustalonych w wysokości średniej ważonej kursów, po, których nastąpił wpływ środków na rachunki walutowe Spółki. Spółka nie zmieniała tej metody w trakcie roku podatkowego - zgodnie z wymogiem art. 15a ust. 8 ustawy o podatku CIT). De facto, przyjęta metoda wyceny rozchodu rzutuje na wysokość różnic kursowych ustalanych przez Spółkę od ww. własnych środków w walucie obcej, kalkulowanych według zasady wynikającej z przepisu art. 15 ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku CIT. Spółka stosuje wskazaną metodę ustalania wartości rozchodu (w oparciu o metodę kursów średnioważonych) również dla celów ustalania różnic kursowych na potrzeby rachunkowości (w księgach rachunkowych). Spółka wskazuje, iż możliwość zastosowania ww. metody ustalania rozchodu ww. środków dopuszcza wprost przepis art. 15a ust. 8 ustawy o podatku CIT, zgodnie z którym podatnicy Wyznaczają kolejność wyceny środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej (tzw. środków własnych) według przyjętej metody stosowanej w rachunkowości, której nie mogą zmieniać w trakcie roku podatkowego. Natomiast, jak wynika z art. 35 ust. 8 ustawy, o rachunkowości w przypadku, gdy ceny nabycia jednakowych albo uznanych za jednakowe, ze względu na podobieństwo rodzaju i przeznaczenie, składników inwestycji (którymi są m.in. waluty obce) są różne, to rozchód wycenia się według metody wybranej przez jednostkę spośród metod, o których mowa w art. 34 ust. 4 pkt 1-3 tej ustawy, tzn. w szczególności w oparciu o metodę kursów średnioważonych, czyli według cen ustalonych w wysokości średniej ważonej kursów, po których nastąpił wpływ. Akceptację dla stosowania ww. metody wprost potwierdzają również stanowiska organów podatkowych, przykładowo stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z 27 listopada 2008 r. (nr lPP5/423-3/08-2/IŚ).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.