Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-725/13/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-09-23
Teza: Opodatkowanie obciążania najemców lokali użytkowych opłatami za gospodarowanie odpadami komunalnymi.
Słowa kluczowe: najem; odpady (śmieci); opłata
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 lipca 2013 r. (data wpływu 26 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania obciążania najemców lokali użytkowych opłatami za gospodarowanie odpadami komunalnymi - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania obciążania najemców lokali użytkowych opłatami za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Zakład jest jednostką organizacyjną Gminy (samorządowym zakładem budżetowym), która nie posiada osobowości prawnej. Zadaniem Zakładu jest wykonywanie zadań o charakterze użyteczności publicznej polegających na administrowaniu zasobem lokalowym i nieruchomościami Gminy, tj. gminnymi lokalami mieszkalnymi, użytkowymi i garażami. Gminne lokale mieszkalne, użytkowe i garaże położone są w budynkach będących w 100% własnością Gminy oraz w budynkach wspólnot mieszkaniowych, w których Gmina jest jednym ze współwłaścicieli.

Ze wszystkimi najemcami gminnych lokali mieszkalnych, użytkowych i garaży zawarte są umowy najmu, pomiędzy Gminą reprezentowaną przez Prezydenta, w imieniu którego działa na podstawie pełnomocnictwa Dyrektor Zakładu, zwany „wynajmującym”, a tymi najemcami. Wynajmujący dostarcza do tych lokali usługi niezbędne do korzystania z danego lokalu. W umowach o najem lokali wynajmujący określił w oddzielnej pozycji kwotę czynszu i w oddzielnej pozycji kwoty opłat za poszczególne usługi dotyczące mediów.

Wytwórcy tych usług nie zawierają umów na dostarczenie swoich usług bezpośrednio z ich odbiorcami. Umowy na dostawy mediów i innych usług do budynków stanowiących w 100% własność Gminy zawarte zostały przez Wynajmującego, tj. przez Gminę reprezentowaną przez Zakład. Najemcy poszczególnych lokali w budynkach wspólnot mieszkaniowych w przedmiocie dostawy mediów również nie mają umów zawartych bezpośrednio z ich dostawcami. Umowy takie zawierane są przez dostawców ze wspólnotami mieszkaniowymi. Wspólnoty, z uwagi na okoliczność, iż nie są podatnikiem podatku od towarów i usług, wystawiają na rzecz Zakładu, jako pełniącego we wspólnotach w imieniu Gminy obowiązki właściciela, rachunki tytułem zaliczek na koszty zarządu nieruchomością wspólną i dostawy mediów w części dotyczącej gminnych lokali mieszkalnych i użytkowych.

Na mocy zawartych umów najemcy gminnych lokali mieszkalnych, użytkowych i garaży zobowiązani są do opłacania miesięcznego czynszu najmu, ustalanego jako iloczyn powierzchni lokalu i stawki za 1 m2, przez uprawnione organy miasta, w oparciu o przepisy w tym zakresie stanowiące.

Z umowy najmu lokali mieszkalnych wynika również, że najemcy zobowiązani są do uiszczania dodatkowych, zaliczkowych opłat zawierających podatek VAT za wodę, odbiór ścieków, wywóz nieczystości, co., cw., itp., zwane dalej opłatami za media, ponieważ nie posiadają zawartych umów o ich dostawę bezpośrednio z ich dostawcą. Zaś z umowy najmu lokali użytkowych wynika, że najemcy zobowiązani są do uiszczania dodatkowych, zaliczkowych opłat za wodę, odbiór ścieków, co., cw., itp., zwane dalej opłatami za media. Za ww. opłaty zaliczkowe wystawiane są przez wynajmującego faktury z doliczeniem podatku VAT w okresach miesięcznych. Dodatkowo najemca zobowiązany był do zawarcia odrębnej umowy na wywóz nieczystości z odpowiednim usługodawcą i do opłacania we własnym zakresie kosztów wywozu, a także niezależnie od powyższych opłat najemca, jako posiadacz zależny winien płacić podatek od nieruchomości wg stawek wynikających z uchwały Rady Miasta, w terminie w tym zakresie obowiązującym.

Należny wynajmującemu czynsz z tytułu najmu lokali mieszkalnych podlega zwolnieniu od podatku od towarowi usług, natomiast czynsz należny z tytułu najmu lokali użytkowych podlega opodatkowaniu stawką 23%. Otrzymywane zaliczkowe opłaty za media dotyczące lokali gminnych są opodatkowane stawką właściwą dla świadczonych usług najmu tych lokali, tj. w przypadku lokali mieszkalnych, korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast w przypadku lokali użytkowych stawką podstawową w wysokości 23%, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. l46a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Na powyższy opis stanu faktycznego Zakład posiada interpretację indywidualną z dnia 26 sierpnia 2011 r. ITPP1/443-789/11/DM.

Zgodnie z art. 6n ust.1 ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2012 r. poz. 391 z późn. zm.) właściciel nieruchomości ma obowiązek złożyć deklaracje o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Jako właściciela nieruchomości, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, należy rozumieć m.in. osoby posiadające nieruchomości w zarządzie lub użytkowaniu, a także inne podmioty władające nieruchomością.

Zakład (samorządowy zakład budżetowy) jako administrator nieruchomości również powinien w imieniu najemców nieruchomości złożyć deklaracje, na każdą nieruchomość oddzielnie.

Na podstawie art. 6k ust. 1 pkt 1 i 2 i ust. 3 ww. ustawy Rada Miasta ustaliła stawki opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Osoby składające deklaracje są zobowiązane wpłacać opłatę za gospodarowanie odpadami bez wezwania miesięcznie przelewem na rachunek bankowy dochodów Urzędu Miasta do dnia 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego opłata dotyczy.

Zakład jako administrator, za najemców lokali mieszkalnych i użytkowych, również zobowiązany jest uiścić opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi, zgodnie ze złożonymi deklaracjami.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle ustawy o podatku od towarów i usług, opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, którymi należy obciążyć najemców lokali użytkowych od dnia 1 lipca 2013 r., podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Jeżeli tak, to jaką należy zastosować stawkę?
3.  Jeżeli nie, to jakim dokumentem należy przenieść kwotę obciążenia na użytkownika?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Uprawnienie do pobierania opłat następuje nie na podstawie umowy cywilno-prawnej zawartej pomiędzy Gminą a użytkownikiem nieruchomości lecz wynika wyłącznie z przepisów ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach oraz odpowiednich unormowań zawartych w uchwałach Rady Gminy. W związku z tym, iż opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi ma charakter należności publicznoprawnej tym samym nie może być obłożona podatkiem VAT. Stanowisko takie zawarł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie z dnia 13 listopada 2012 r. sygn. akt I SA/Rz 968/12 stwierdzając, że pobieranie opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi jest czynnością mieszczącą się w sferze publicznoprawnej, w wykonaniu której, gmina występuje w roli organu władzy publicznej. Skoro gmina nie jest podatnikiem VAT w stawce podatku opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi nie uwzględnia się podatku VAT.

W następstwie tego wynajmujący, którym jest właściciel nieruchomości Gmina, reprezentowany przez jednostkę organizacyjną Gminy - Zakład (samorządowy zakład budżetowy), również, za pośrednictwem Zakładu, nie powinien naliczać podatku VAT dla najemców gminnych nieruchomości użytkowych od opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że podatku VAT nie powinno naliczać się od podatku, czy innej opłaty publicznoprawnej, nawet w przypadku gdy wynajmujący uiszcza za najemcę opłatę publicznoprawną, a następnie obciąża tą opłatą użytkownika wynajętego lokalu - najemcę. W stosunku bowiem do tych należności nie jest spełniony warunek przewidziany w art. 5 i art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług.

Obciążenie najemcy zapłaconą przez wynajmującego opłatą publicznoprawną nie stanowi odpłatnej dostawy towarów, czy odpłatnego świadczenia usług. Właściciel nieruchomości - Gmina ani administrujący tymi nieruchomościami samorządowy zakład budżetowy nie mają obowiązku uiszczania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi z tytułu dysponowania prawem własności do tych nieruchomości (czy obowiązkiem ich administrowania). Zgodnie bowiem z art. 6 ustawy z 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, obowiązek uiszczania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi powstaje wówczas, gdy na terenie nieruchomości powstają odpady komunalne oraz nieczystości ciekłe (nie jest to opłata z tytułu własności nieruchomości, w związku z czym nie można stosować tu analogii do podatku od nieruchomości).

Oznacza to, że gdyby nieruchomość Gminy nie została wynajęta, obowiązek uiszczenia wymienionej opłaty by nie istniał. Uiszczanie za najemcę opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowi korzyść najemcy i obciążenie go obowiązkiem zwrotu opłaty nie stanowi sprzedaży czy odsprzedaży usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Ponieważ opłata ta, jak wcześniej wykazano, nie podlega podatkowi VAT, obciążenie najemcy tą opłatą za pośrednictwem jednostki organizacyjnej Gminy - Zakładu - również nie powinno zawierać obciążenia podatkiem VAT. Nie stanowi odsprzedaży usług.

Zgodnie z umowami najmu lokali dotychczasowa opłata za wywóz śmieci była regulowana odmiennie od czynszu w związku z czym, czynsz najmu fakturowany był przez wynajmującego odrębną stawką VAT (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 9 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 1235/12). Z całokształtu wymienionych okoliczności wynikałoby, że Zakład jako działający w imieniu Gminy - wynajmującego, zdaniem Wnioskodawcy, winien wystawiać noty księgowe dla najemcy, w wysokości obowiązującej od tej nieruchomości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, bez naliczania podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Należy zauważyć, iż generalnie – poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności odpłatne.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca (samorządowy zakład budżetowy) jest jednostką organizacyjną Gminy, nieposiadającą osobowości prawnej. Zadaniem Zakładu jest wykonywanie zadań o charakterze użyteczności publicznej, polegających na administrowaniu zasobem lokalowym i nieruchomościami Gminy. Gminne lokale mieszkalne, użytkowe i garaże położone są w budynkach będących w 100% własnością Gminy oraz w budynkach wspólnot mieszkaniowych, w których Gmina jest jednym ze współwłaścicieli.

Ze wszystkimi najemcami gminnych lokali mieszkalnych, użytkowych i garaży zawarte są umowy najmu, pomiędzy Gminą reprezentowaną przez Prezydenta, w imieniu którego działa na podstawie pełnomocnictwa Dyrektor Zakładu, zwany „wynajmującym”, a tymi najemcami. Wynajmujący dostarcza do tych lokali usługi niezbędne do korzystania z danego lokalu. W umowach o najem lokali wynajmujący określił w oddzielnej pozycji kwotę czynszu i w oddzielnej pozycji kwoty opłat za poszczególne usługi dotyczące mediów.

Wytwórcy tych usług nie zawierają umów na dostarczenie swoich usług bezpośrednio z ich odbiorcami. Umowy na dostawy mediów i innych usług do budynków stanowiących w 100% własność Gminy zawarte zostały przez Wynajmującego, tj. przez Gminę reprezentowaną przez Zakład. Najemcy poszczególnych lokali w budynkach wspólnot mieszkaniowych w przedmiocie dostawy mediów również nie mają umów zawartych bezpośrednio z ich dostawcami. Umowy takie zawierane są przez dostawców ze wspólnotami mieszkaniowymi. Wspólnoty, z uwagi na okoliczność, iż nie są podatnikiem podatku od towarów i usług, wystawiają na rzecz Zakładu, jako pełniącego we wspólnotach w imieniu Gminy obowiązki właściciela, rachunki tytułem zaliczek na koszty zarządu nieruchomością wspólną i dostawy mediów w części dotyczącej gminnych lokali mieszkalnych i użytkowych.

Na mocy zawartych umów najemcy gminnych lokali mieszkalnych, użytkowych i garaży zobowiązani są do opłacania miesięcznego czynszu najmu, ustalanego jako iloczyn powierzchni lokalu i stawki za 1 m2, przez uprawnione organy miasta, w oparciu o przepisy w tym zakresie stanowiące.

Z umowy najmu lokali użytkowych wynika, że najemcy zobowiązani są do uiszczania dodatkowych, zaliczkowych opłat za wodę, odbiór ścieków, co., cw., itp., zwane dalej opłatami za media. Za ww. opłaty zaliczkowe wystawiane są przez wynajmującego faktury z doliczeniem podatku VAT w okresach miesięcznych. Dodatkowo najemca zobowiązany był do zawarcia odrębnej umowy na wywóz nieczystości z odpowiednim usługodawcą i do opłacania we własnym zakresie kosztów wywozu, a także niezależnie od powyższych opłat najemca, jako posiadacz zależny winien płacić podatek od nieruchomości wg stawek wynikających z uchwały Rady Miasta, w terminie w tym zakresie obowiązującym.

Należny wynajmującemu czynsz z tytułu najmu lokali mieszkalnych podlega zwolnieniu od podatku od towarowi usług, natomiast czynsz należny z tytułu najmu lokali użytkowych podlega opodatkowaniu stawką 23%. Otrzymywane zaliczkowe opłaty za media dotyczące lokali gminnych są opodatkowane stawką właściwą dla świadczonych usług najmu tych lokali, tj. w przypadku lokali mieszkalnych, korzystają ze zwolnienia, natomiast w przypadku lokali użytkowych stawką podstawową w wysokości 23%,

Na podstawie art. 6k ust. 1 pkt 1 i 2 i ust. 3 ww. ustawy Rada Miasta ustaliła stawki opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Osoby składające deklaracje są zobowiązane wpłacać opłatę za gospodarowanie odpadami bez wezwania miesięcznie przelewem na rachunek bankowy dochodów Urzędu Miasta do dnia 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego opłata dotyczy.

Zakład, jako administrator za najemców lokali mieszkalnych i użytkowych zobowiązany jest uiścić opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi, zgodnie ze złożonymi deklaracjami.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania obciążeń najemców lokali użytkowych z tytułu opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

W przedmiotowej sprawie należy powołać się na przepisy ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 391 ze zm.).

W myśl art. 3 ust. 1 powołanej ustawy utrzymanie czystości i porządku w gminach należy do obowiązkowych zadań własnych gminy.

Rada gminy, po zasięgnięciu opinii państwowego powiatowego inspektora sanitarnego, uchwala regulamin utrzymania czystości i porządku na terenie gminy, zwany dalej „regulaminem”; regulamin jest aktem prawa miejscowego – art. 4 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 6c ust. 1 tej ustawy, gminy są obowiązane do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy. Rada gminy może, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, postanowić o odbieraniu odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne – (art. 6c ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do art. 6h powołanej ustawy, właściciele nieruchomości, o których mowa w art. 6c, są obowiązani ponosić na rzecz gminy, na terenie której są położone ich nieruchomości, opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

Jak stanowi art. 6j ust. 1 ww. ustawy, w przypadku nieruchomości, o której mowa w art. 6c ust. 1, opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowi iloczyn:

1.  liczby mieszkańców zamieszkujących daną nieruchomość, lub
2.  ilości zużytej wody z danej nieruchomości, lub
3.  powierzchni lokalu mieszkalnego

*   oraz stawki opłaty ustalonej na podstawie art. 6k ust. 1.

Art. 6l ust. 1 tej ustawy wskazuje, iż rada gminy określi, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, termin, częstotliwość i tryb uiszczania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, biorąc pod uwagę warunki miejscowe.

W myśl art. 6m ust. 1 powołanej ustawy, właściciel nieruchomości jest obowiązany złożyć do wójta, burmistrza lub prezydenta miasta deklarację o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w terminie 14 dni od dnia zamieszkania na danej nieruchomości pierwszego mieszkańca lub powstania na danej nieruchomości odpadów komunalnych.

Zgodnie z art. 6n ust. 1 ww. ustawy, rada gminy, uwzględniając konieczność zapewnienia prawidłowego obliczenia wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oraz ułatwienia składania deklaracji, określi, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego:

1.  wzór deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi składanej przez właścicieli nieruchomości, obejmujący objaśnienia dotyczące sposobu jej wypełnienia oraz pouczenie, że deklaracja stanowi podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego; uchwała zawiera także informację o terminach i miejscu składania deklaracji;
2.  warunki i tryb składania deklaracji za pomocą środków komunikacji elektronicznej, w szczególności:

1.  ich format elektroniczny oraz układ informacji i powiązań między nimi zgodnie z przepisami o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne,
2.  sposób ich przesyłania za pomocą środków komunikacji elektronicznej,
3.  rodzaje podpisu elektronicznego, którym powinny być opatrzone.

Rada gminy w uchwale, o której mowa w ust. 1, może określić wykaz dokumentów potwierdzających dane zawarte w deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi – art. 6n ust. 2 cyt. ustawy.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 4 wskazanej ustawy, przez właścicieli nieruchomości rozumie się także współwłaścicieli, użytkowników wieczystych oraz jednostki organizacyjne i osoby posiadające nieruchomości w zarządzie lub użytkowaniu, a także inne podmioty władające nieruchomością.

Stosownie do art. 2 ust. 3 tej ustawy, jeżeli nieruchomość jest zabudowana budynkami wielolokalowymi, w których ustanowiono odrębną własność lokali, obowiązki właściciela nieruchomości obciążają osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 oraz z 2004 r. Nr 141, poz. 1492), lub właścicieli lokali, jeżeli zarząd nie został wybrany.

Ponadto zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 80 poz. 903 ze zm.) ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana.

Z powyższego wynika, iż obowiązek deklarowania i wnoszenia opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi ciąży na podmiotach będących właścicielami w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, w tym na wspólnocie mieszkaniowej.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że od dnia 1 lipca 2013 r. Zakład działający w imieniu i na rzecz Gminy jest zobowiązany obciążać m.in. najemców lokali użytkowych opłatami za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

W tym miejscu należy zatem wskazać na art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), w którym ustawodawca wskazał, że przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Tak więc najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenia wzajemne należne za używanie lokalu użytkowego przez jego najemcę. Podstawową usługą świadczoną na rzecz najemcy jest natomiast usługa najmu.

Analizując powyższe, koszty opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi są związane z należnościami bezpośrednio związanymi z odpłatnym świadczeniem usługi najmu i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach właściwych dla wiążącego strony stosunku cywilnoprawnego – tak jak czynsz. Zobowiązanie do wniesienia opłaty za gospodarowanie odpadami ciąży na zarządcy nieruchomości i nie może być w drodze umowy przeniesione na osobę najemcy ze skutkiem zwalniającym zarządcę z obowiązku zapłaty tej opłaty.

Strony stosunku cywilnoprawnego, którymi w przypadku zawarcia umowy najmu są wynajmujący i najemca, mogą w ramach swobody w kształtowaniu łączących je stosunków zobowiązaniowych zawrzeć w umowie postanowienie, co do zwrotu (refundacji) należności z tytułu ponoszonych przez wynajmującego opłat lub kosztów związanych z utrzymaniem nieruchomości, tj. np. podatku od nieruchomości, czy też opłat za energię, wodę, kanalizację, ogrzewanie. Niezależnie jednak od tego, czy zwracana wynajmującemu przez najemcę kwota opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi czy też pozostałe opłaty, zostały włączone do czynszu i stanowią jego element kalkulacyjny, czy są wyodrębnione z czynszu, zawsze są należnościami obciążającymi najemcę, gdyż jest to zobowiązanie cywilnoprawne, wynikające z ustaleń zawartych między stronami, a więc należy je traktować jako należność otrzymaną z tytułu odpłatnego świadczenia usługi najmu.

Z powyższego wynika, iż koszty opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, stanowiące element świadczenia należnego z tytułu umowy najmu lokalu użytkowego stanowią wraz z czynszem obrót, w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, z tytułu świadczenia usług najmu.

Wskazać należy, iż w myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z wolą ustawodawcy kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Pojęcie kwoty należnej (obrotu) z tytułu sprzedaży należy łączyć z pojęciem wynagrodzenia czy zapłaty, które jest sprzedawcy należne z tytułu jego świadczenia na rzecz nabywcy. Uregulowanie wynikające z art. 29 ust. 1 ustawy stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej ((Dz. Urz. UE L z 2006 r. Nr 347, str. 1 ze zm.). Stosownie do art. 73 powołanej Dyrektywy, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi wynagrodzenie (zapłatę), które dostawca towarów lub świadczący usługi otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności, łącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takich dostaw. Przepis art. 73 Dyrektywy posługuje się pojęciem zapłaty (wynagrodzenia), którą dostawca lub świadczący usługę otrzymał lub ma otrzymać, a ustawodawca polski stanowi o obrocie, którym jest kwota należna z tytułu sprzedaży. Mimo różnic w nazewnictwie należy uznać, że pojęcia te sobie odpowiadają.

Jak stanowi art. 78 Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje również podatki, opłaty i podobne należności z wyłączeniem podatku od wartości dodanej. Zgodnie z tym samym przepisem Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje dodatkowe koszty, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi dostawca obciąża nabywcę lub klienta.

Państwa Członkowskie mogą uznać za dodatkowe koszty wydatki będące przedmiotem odrębnej umowy. Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania.

Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub ze świadczeniem usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

W świetle powyższego, uwzględniając treść wskazanej wyżej regulacji art. 29 ust. 1 ustawy, stwierdzić należy, że w przypadku świadczonych usług za podstawę opodatkowania uznać należy kwotę obrotu wynikającą z całości świadczenia pieniężnego pobieranego przez wykonawcę od nabywcy, tj. łącznie z kosztami dodatkowymi. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania w przypadku świadczenia usług należy zaliczyć pobierane przez wykonującego wynagrodzenie także w tym zakresie, w którym obejmuje ono zwrot kosztów dodatkowych.

Na tle tak przedstawionego stanu prawnego stwierdzić należy, że jeżeli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja. Po pierwsze zatem, czy są to świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług.

Zatem, w ocenie tut. organu, odrębne potraktowanie dodatkowych kosztów obciążających najemcę stanowiłoby sztuczne dzielenie usługi najmu nie znajdujące uzasadnienia ekonomicznego i gospodarczego.

Istotnym w przedmiotowej sprawie jest fakt, że przeniesienie przedmiotowej opłaty przez Gminę na najemców lokali rodzi inny stosunek niż wynikający z ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach. W tej sytuacji Gmina występuje wobec najemców jako właściciel tych nieruchomości i wynajmujący, a nie jako organ władzy nakładający na nich obowiązek uiszczania opłat za zagospodarowanie odpadami komunalnymi.

Wnioskodawca działając w imieniu i na rzecz Gminy również w stosunku do pobranych opłat nie będzie występować w charakterze organu władzy.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca, działający w imieniu i na rzecz Gminy – jako zarządca lokali, będących własnością Gminy, od najemców lokali użytkowych pobiera w imieniu Gminy opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że przedmiotem świadczenia na rzecz najemcy jest usługa główna, tj. wynajem lokalu użytkowego, a koszty dodatkowe tzn. opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi są elementem usług pomocniczych do tej usługi. W efekcie, na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, przedmiotowe wydatki są świadczeniem należnym z tytułu umowy najmu lokalu użytkowego.

Wobec powyższego, w stosunku do opłat za gospodarowanie odpadami pobieranych przez Wnioskodawcę od najemców lokali użytkowych nie występuje on jako organ władzy, zatem czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wskazać należy, iż podstawowa stawka podatku – stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W świetle powyższego, opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi pobierana przez Wnioskodawcę od najemców lokali użytkowych w imieniu Gminy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, według zasad właściwych dla świadczonych usług najmu (w odniesieniu do lokali użytkowych) tj. według stawki podstawowej, w wysokości 23%.

Końcowo informuje się że z uwagi na podjęte rozstrzygnięcie, odpowiedź na pytanie nr 3 sformułowane warunkowo, dotyczące dokumentowania obciążenia najemców lokali użytkowych za gospodarowanie odpadami komunalnymi, stało się bezprzedmiotowe.

Ponadto podkreślić należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie opodatkowania obciążania najemców lokali użytkowych opłatami za gospodarowanie odpadami komunalnymi, natomiast nie rozstrzyga innych kwestii zawartych w opisie stanu faktycznego, w tym opodatkowania obciążania najemców lokali mieszkalnych opłatami za gospodarowanie odpadami komunalnymi, gdyż w tym zakresie nie sformułowano pytania.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.