Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-486/13-2//PR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-01-08
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży gruntów wraz z urządzeniami melioracyjnymi.
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; grunty; grunty-sprzedaż gruntów; koszt-koszty uzyskania przychodów; urządzenie; wartość-wartość początkowa; wydatek-wydatki na ulepszenie; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku sygnowanym datą 30 września 2013 r. (data wpływu 11 października 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest polską spółką prawa handlowego, prowadzącą działalność rolniczą polegającą na wytwarzaniu produktów roślinnych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw (zbóż). Spółka prowadzi produkcję rolną na gruntach własnych (będących własnością Wnioskodawcy). Grunty będące własnością Spółki zostały ujęte w księgach rachunkowych jako środki trwałe nie podlegające amortyzacji ani dla celów podatkowych, ani też dla celów bilansowych.

Spółka ponosi szereg wydatków mających na celu zwiększenie jakości posiadanych gruntów, przyczyniających się tym samym bezpośrednio do wzrostu ich wartości użytkowej i rynkowej (tzw. wydatki ulepszeniowe). Do wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę przyczyniających się do wzrostu wartości uprawianych gruntów należą m.in. koszty wapnowania, nawożenia, oczyszczania gruntów oraz koszty pozostałych zabiegów agrotechnicznych na gruntach. W ramach prowadzonej przez Spółkę ewidencji rachunkowej, powyższe wydatki, rozliczane są na poszczególne grunty w oparciu o klucz powierzchni (areał) gruntów (przykładowo koszty usług wapnowania nabytych łącznie dla wszystkich gruntów uprawnych, rozliczane są proporcjonalnie do areału poszczególnych gruntów).

Ponadto w ramach wydatków ulepszeniowych Spółka ponosi również na gruntach rolnych wydatki melioracyjne związane z rozwojem i utrzymaniem sieci melioracyjnych. Powyższe wydatki melioracyjne mają na celu trwałe zwiększenie jakości gruntów, a tym samym ich wartości rynkowej (poprzez zwiększenie przyszłych zdolności produkcyjnych gleb, zapewnienie ochrony przed powodziami oraz ułatwienie uprawy).

Wszystkie wskazane powyżej wydatki ulepszeniowe związane są nierozerwalnie z gruntami rolnymi. Niemniej, obecnie Spółka rozważa ujęcie wydatków melioracyjnych na urządzenia melioracyjne (rowy i instalacje melioracyjne) w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, jako odrębne środki trwałe (grupy 2 zgodnie z KŚT) podlegające amortyzacji.

Do tej pory, zgodnie z przyjętymi przez Spółkę zasadami rachunkowymi, wydatki ulepszeniowe, koszty wapnowania, nawożenia, oczyszczania gruntów (oraz koszty pozostałych zabiegów agrotechnicznych, w tym melioracji) poniesione na gruntach będących własnością Spółki, zwiększają wartość początkową tych gruntów. Jednocześnie, wskazane powyżej wydatki ulepszeniowe (koszty wapnowania, nawożenia, oczyszczania gruntów oraz koszty pozostałych zabiegów agrotechnicznych na gruntach), jako wydatki składające się na wartość początkową środków trwałych (gruntów) niepodlegających amortyzacji (ani dla celów podatkowych, ani też dla celów bilansowych), nie zostały przez Spółkę zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Wnioskodawca przewiduje sprzedaż części uprawianych gruntów rolnych w przyszłości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym w przypadku sprzedaży gruntów stanowiących własność Spółki, kosztami uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży gruntów będą poniesione przez Spółkę wydatki na nabycie gruntów powiększone o wydatki ulepszeniowe oraz w przypadku ujęcia urządzeń melioracyjnych w grupie 2 środków trwałych wg KŚT wartość początkowa urządzeń stanowiących odrębne środki trwałe, pomniejszona o sumę dokonanych do dnia sprzedaży odpisów amortyzacyjnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym w przypadku sprzedaży gruntów stanowiących własność Spółki, kosztami uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży gruntów będą poniesione przez Spółkę wydatki na nabycie gruntów powiększone o wydatki ulepszeniowe zwiększające jakość gruntów oraz wartość początkowa urządzeń melioracyjnych, stanowiących odrębne środki trwałe, pomniejszona o sumę dokonanych do dnia sprzedaży odpisów amortyzacyjnych (w przypadku ujęcia urządzeń w grupie 2 środków trwałych wg KŚT).

Stanowisko Spółki oparte jest na szeregu argumentów wynikających z przepisów prawa.

1.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest, co do zasady, dochód. Dochodem jest natomiast nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania (art. 7 ust. 2 ww. ustawy). Jednocześnie zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 1 tej ustawy, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Polski lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku. Natomiast stosownie do art. 7 ust. 3 pkt 3 wskazanej ustawy, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 (kosztów uzyskania przychodów niepodlegających opodatkowaniu lub wolnych od podatku).

Przychody ze sprzedaży nieruchomości (w tym gruntów) zgodnie z przepisami ww. ustawy nie stanowią przychodów wyłączonych spod opodatkowania podatkiem dochodowym. W związku z powyższym przychody te podlegają opodatkowaniu według stawki 19%. Podstawą opodatkowania w tym przypadku jest dochód ze sprzedaży nieruchomości liczony jako różnica pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami uzyskania tego przychodu.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, przychody z tytułu sprzedaży własnych gruntów rolnych (o ile nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 i 4e), stanowić będą przychody z działalności gospodarczej Wnioskodawcy, opodatkowane na zasadach ogólnych, określonych we wskazanej ustawie.

Uwzględniając natomiast zasady ustalania podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym, Spółce przysługiwać będzie prawo do uwzględnienia w kalkulacji dochodu z tytułu sprzedaży gruntów własnych, kosztów uzyskania przychodów w postaci poniesionych wydatków na nabycie gruntów powiększonych o wydatki ulepszeniowe oraz wartość początkową urządzeń melioracyjnych, stanowiących odrębne środki trwałe, pomniejszoną o sumę dokonanych do dnia sprzedaży odpisów amortyzacyjnych (w przypadku ujęcia urządzeń melioracyjnych w grupie 2 środków trwałych wg KŚT).

2.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 wspomnianej ustawy. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowić mogą koszt uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami opodatkowanymi, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów opodatkowanych. Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów opodatkowanych.

Obowiązujące przepisy ww. ustawy dokonują podziału kosztów uzyskania przychodów na koszty bezpośrednio związane z przychodami (koszty bezpośrednie) i koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie). Jednocześnie przepisy tej ustawy nie zawierają definicji kosztów bezpośrednich, ani kosztów pośrednich. Niemniej za koszty bezpośrednio związane z przychodami należy uznać takie wydatki, które znajdują bezpośrednie odzwierciedlenie oraz przyczyniają się wprost do osiągnięcia przychodów.

Jednocześnie, podział kosztów na wskazane powyżej kategorie ma istotne znaczenie w zakresie rozliczenia poniesionych wydatków w czasie. Zgodnie z art. 15 ust. 4 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast art. 15 ust. 4d wskazanej ustawy stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

3.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, zdaniem Wnioskodawcy poniesione przez niego wydatki ulepszeniowe zwiększające jakość posiadanych gruntów (w tym wydatki na urządzenia melioracyjne), jako wydatki mające bezpośrednio wpływ na wartość rynkową gruntów w przypadku ich sprzedaży (zwiększające cenę sprzedaży gruntów) stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodami z tytułu sprzedaży gruntów. Bez poniesienia powyższych wydatków nie byłoby bowiem możliwe osiągnięcie określonej ceny sprzedaży gruntów, a tym samym przychodów ze sprzedaży opodatkowanych podatkiem dochodowym. Jednocześnie w przypadku sprzedaży wraz z gruntem urządzeń melioracyjnych (zaliczonych do grupy 2 KŚT) podlegających amortyzacji, kosztem uzyskania przychodów, będzie wartość początkowa środków trwałych pomniejszona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych (zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.