Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.538.2020.1.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-28
Teza: Możliwość zastosowania zwolnienia przedmiotowego przy spłacie kredytu zaciągniętego na zakup prawa do lokalu mieszkalnego środkami pochodzącymi z jego sprzedaży oraz przy wydatkowaniu przychodu z odpłatnego zbycia prawa do lokalu mieszkalnego na zakup nowych nieruchomości.
Słowa kluczowe: akt-akt notarialny; cel-cele mieszkaniowe; kredyt-kredyt hipoteczny; kredyt-spłata kredytu; lokal-lokal mieszkalny; lokal-prawo do lokalu-spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu; mieszkanie-sprzedaż mieszkania; udział; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 1, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 29 czerwca 2020 r. (data wpływu 6 lipca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego:

*   w części dotyczącej spłaty kredytu zaciągniętego na zakup prawa do lokalu mieszkalnego środkami pochodzącymi z jego sprzedaży – **jest nieprawidłowe,**
*   w części dotyczącej wydatkowania przychodu z odpłatnego zbycia prawa do lokalu mieszkalnego na zakup nowych nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego i wydatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup prawa do lokalu mieszkalnego środkami pochodzącymi z jego sprzedaży oraz na zakup nowych nieruchomości.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

A, (…);

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

B, (…);

przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 30 stycznia 2019 r. Zainteresowani kupili spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu. Cena zakupu mieszkania wynosiła 268.000 zł, przy czym każdy z Zainteresowanych wykupił swój udział, wynoszący 1/2, w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu. Część ceny w łącznej kwocie 26.800 zł została zapłacona sprzedającym po połowie przez każdego z Zainteresowanych, natomiast na pozostałą część ceny zakupu, w wysokości 241.200 zł, został zaciągnięty kredyt hipoteczny. Umowa o kredyt hipoteczny została zawarta przez Zainteresowanych w dniu 25 stycznia 2019 r. Zainteresowani opłacili również po połowie koszty wynikające z umowy notarialnej, wynoszące 6.823 zł. Zainteresowani kupili lokal na własne potrzeby mieszkaniowe i w nim mieszkali.

W dniu 5 listopada 2019 r. Zainteresowani sprzedali ww. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu za kwotę 315.000 zł, z czego 239.508,20 zł zostało przeznaczone na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup prawa do tego lokalu. Pozostała kwota, w wysokości 75.491,80 zł została rozdzielona po połowie pomiędzy Zainteresowanych. Zainteresowani nie ponieśli żadnych kosztów związanych ze zbyciem powyższego prawa. Sprzedaż własnościowego prawa do lokalu nie była związana z prowadzeniem działalności gospodarczej przez żadne z Zainteresowanych, miała charakter prywatny.

Zainteresowani chcą skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do końca 2022 r. Zainteresowani planują kupić osobne nieruchomości, każde na własne cele mieszkaniowe, w których będą mieszkać. Każde z Zainteresowanych przeznaczy na ten cel kwotę przewyższającą połowę przychodu uzyskanego ze sprzedaży powyższego prawa do lokalu. Transakcje zostaną potwierdzone aktami notarialnymi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dochód liczony od części przychodu wydatkowanego na spłatę kredytu bankowego, zaciągniętego na zakup powyższego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w wysokości 239.508,20 zł podlega zwolnieniu od opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli do końca 2022 r. Zainteresowani wydatkują środki na zakup nieruchomości przeznaczonych na własne cele mieszkaniowe?

Zdaniem Zainteresowanych, od dochodu odpowiadającego kwocie spłaconego kredytu na sprzedane własnościowe prawo do lokalu (kwota 239.508,20 zł) nie muszą płacić podatku dochodowego za rok 2019. W ocenie Zainteresowanych mogą oni skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do całego dochodu ze sprzedaży własnościowego prawa do lokalu w 2019 r., jeżeli wydatkują środki pieniężne na własne cele mieszkaniowe w ciągu trzech lata od zbycia powyższego prawa do lokalu – czyli do końca 2022 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego w części dotyczącej spłaty kredytu zaciągniętego na zakup prawa do lokalu mieszkalnego środkami pochodzącymi z jego sprzedaży jest nieprawidłowe, natomiast w części dotyczącej wydatkowania przychodu z odpłatnego zbycia prawa do lokalu mieszkalnego na zakup nowych nieruchomości jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 powołanej ustawy jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 30 stycznia 2019 r. Zainteresowani kupili spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu. Cena zakupu mieszkania wynosiła 268.000 zł, przy czym każdy z Zainteresowanych wykupił swój udział, wynoszący 1/2, w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu. Część ceny w łącznej kwocie 26.800 zł została zapłacona sprzedającym po połowie przez każdego z Zainteresowanych, natomiast na pozostałą część ceny zakupu, w wysokości 241.200 zł, został zaciągnięty kredyt hipoteczny. Umowa o kredyt hipoteczny została zawarta przez Zainteresowanych w dniu 25 stycznia 2019 r. Zainteresowani opłacili również po połowie koszty wynikające z umowy notarialnej, wynoszące 6.823 zł. Zainteresowani kupili lokal na własne potrzeby mieszkaniowe i w nim mieszkali. W dniu 5 listopada 2019 r. Zainteresowani sprzedali ww. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu za kwotę 315.000 zł, z czego 239.508,20 zł zostało przeznaczone na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup prawa do tego lokalu. Pozostała kwota, w wysokości 75.491,80 zł została rozdzielona po połowie pomiędzy Zainteresowanych. Zainteresowani nie ponieśli żadnych kosztów związanych ze zbyciem powyższego prawa. Sprzedaż własnościowego prawa do lokalu nie była związana z prowadzeniem działalności gospodarczej przez żadne z Zainteresowanych, miała charakter prywatny. Zainteresowani chcą skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do końca 2022 r. Zainteresowani planują kupić osobne nieruchomości, każde na własne cele mieszkaniowe, w których będą mieszkać. Każde z Zainteresowanych przeznaczy na ten cel kwotę przewyższającą połowę przychodu uzyskanego ze sprzedaży powyższego prawa do lokalu. Transakcje zostaną potwierdzone aktami notarialnymi.

Wedle art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku.

Art. 30e ust. 2 przywołanej ustawy stanowi, że podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio. (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, itp. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Tak obliczony przychód można następnie pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu w celu ustalenia dochodu, który jest podstawą opodatkowania. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Zainteresowani nabyli spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu odpłatnie w 2019 r.

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, uważa się udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania (art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wysokość tych nakładów ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e przywołanej ustawy).

Z art. 30e ust. 4 cytowanej ustawy wynika, że po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W świetle zaś art. 21 ust. 1 pkt 131 powołanej ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z zacytowanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest wydatkowanie (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na „własne cele mieszkaniowe” podatnika, określone w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe w sposób jednoznaczny wskazał cele mieszkaniowe, których realizacja pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości.

Na mocy art. 21 ust. 25 pkt 1 cytowanej ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Stosownie natomiast do art. 21 ust. 25 pkt 2 cytowanej ustawy za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,
2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,
3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b

*   w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Zgodnie zaś z art. 25a przywołanej ustawy wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Treść art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje natomiast, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

W myśl art. 21 ust. 27 powołanej ustawy w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Według art. 21 ust. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

*   przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Ponadto art. 21 ust. 29 powyższej ustawy stanowi, że w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c.

Z kolei na podstawie art. 21 ust. 30 cytowanej ustawy przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Wątpliwość Zainteresowanych budzi kwestia wydatkowania kwoty, jaką uzyskali ze sprzedaży opisanego we wniosku spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup sprzedanego prawa oraz na zakup nowych nieruchomości na własne cele mieszkaniowe i możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do pierwszej wątpliwości należy wskazać, że prawidłowe ustalenie dochodu winno wyglądać w ten sposób, że przychód z odpłatnego zbycia ustalony stosownie do art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy pomniejszyć o koszty jego uzyskania ustalone według zasad, o jakich mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy. W przypadku nabycia nieruchomości w drodze kupna, cena nabycia stanowi koszt uzyskania przychodu, który pomniejsza uzyskany ze sprzedaży nieruchomości przychód. Dla ustawodawcy bez znaczenia pozostaje przy tym sposób pozyskania kapitału na pokrycie ceny zakupu (oszczędności podatnika czy kredyt). Skoro zatem w ramach obliczenia dochodu ze sprzedaży nieruchomości jest uwzględniony koszt jej nabycia, to obowiązuje ustawowy zakaz traktowania kredytu zaciągniętego na nabycie, jako wydatku na własne cele mieszkaniowe.

Wobec powyższego, wydatki na spłatę kredytu zaciągniętego przez Zainteresowanych, którym została w części sfinansowana cena nabytej w 2019 r. nieruchomości, z uwagi na uwzględnienie kosztów nabycia jako kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia ww. nieruchomości – nie mogą być w tej części uznane za wydatki na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. wydatki uprawniające do zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy. Uwzględnienie spłaty tego kredytu jako wydatku na cel mieszkaniowy oznaczałoby, że w tej części Zainteresowani odliczaliby dwukrotnie ten sam wydatek. Raz jako poniesiony na nabycie nieruchomości, a za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, który finansował ten właśnie zakup, co jest sprzeczne z art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu natomiast do możliwości skorzystania przez Zainteresowanych z ww. zwolnienia w sytuacji wydatkowania przychodu ze sprzedaży prawa do lokalu mieszkalnego na nabycie nowych nieruchomości należy wskazać, że okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na cele mieszkaniowe wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy.

Ustawodawca w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał, że przychód ze sprzedaży ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”, świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.

W świetle powyższego, co do zasady, podatnik może skorzystać z omawianego zwolnienia w związku z zakupem lokalu mieszkalnego na cele mieszkalne jedynie w sytuacji, gdy nabył lokal w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych i faktycznie realizuje lub będzie realizował w nim swoje potrzeby mieszkaniowe.

Mając na uwadze powyższe ustalenia oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, że spłata kredytu zaciągniętego na zakup sprzedawanej nieruchomości nie stanowi celu mieszkaniowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym nie uprawnia do skorzystania z tego zwolnienia podatkowego. Sfinansowana kredytem cena nabycia mieszkania stanowi bowiem koszt uzyskania przychodu z tytułu jego sprzedaży, tak więc zastosowanie znajdzie regulacja art. 21 ust. 30 cytowanej ustawy. Tym samym nie można zgodzić się z Zainteresowanymi, że wydatkiem na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie spłata kredytu zaciągniętego na zakup sprzedanej nieruchomości.

W kontekście natomiast wydatkowania przychodu z odpłatnego zbycia prawa do lokalu mieszkalnego na zakup nowych nieruchomości należy stwierdzić, że wydatki, które będą poniesione – począwszy od dnia odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie – na nabycie nowych nieruchomości, które Zainteresowani przeznaczą na własne cele mieszkaniowe, mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i uprawniać będą do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 powołanej ustawy. Powyższym zwolnieniem objęta będzie taka część dochodu uzyskanego z tytułu sprzedaży prawa do lokalu mieszkalnego jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na nabycie nowych nieruchomości w osiągniętym z odpłatnego zbycia przychodzie.

Wobec powyższego stanowisko Zainteresowanych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego dotyczącej spłaty kredytu zaciągniętego na zakup prawa do lokalu mieszkalnego środkami pochodzącymi z jego sprzedaży należało uznać za nieprawidłowe, natomiast w części dotyczącej wydatkowania przychodu z odpłatnego zbycia prawa do lokalu mieszkalnego na zakup nowych nieruchomości należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w X, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.