Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-536/13-2/EC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-07-10
Teza: 1) Czy w przypadku gdy wspólnikami Spółek Osobowych są osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (polscy rezydenci podatkowi) Wnioskodawca powinien sporządzać dla nich informacje PIT-8C w przypadku odpłatnego zbycia w danym roku papierów wartościowych przez tą spółkę? 2) Czy w przypadku gdy od posiadanych przez taką Spółkę Osobową papierów wartościowych wypłacane są odsetki, Wnioskodawca powinien pełnić funkcje płatnika podatku od odsetek (dyskonta) zgodnie z art. 41 ust. 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 2 oraz art. 17 ust. 1 pkt 3 UPDOF czy też przychód taki powinien podlegać samoopodatkowaniu przez wspólnika takiej spółki na podstawie art. 14 (przychód z działalności gospodarczej) oraz 27 i 30c UPDOF?
Słowa kluczowe: bony-bony skarbowe; obligacje; obowiązek-obowiązek płatnika; odsetki; papier-papiery wartościowe; płatnik; spółki-spółka osobowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 39; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 08.05.2013r. (data wpływu 13.05.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   obowiązku sporządzenia i przesłania imiennych informacji o wysokości dochodu w przypadku gdy inwestowanie w papiery wartościowe i pochodne instrumenty finansowe stanowi przedmiot działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę niemającą osobowości prawnej – **jest prawidłowe,**
*   obowiązku sporządzenia i przesłania imiennych informacji o wysokości dochodu w przypadku gdy inwestowanie w papiery wartościowe i pochodne instrumenty finansowe nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę niemającą osobowości prawnej – **jest nieprawidłowe,**
*   obowiązków płatnika w związku z wypłatą odsetek od obligacji i bonów skarbowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13.05.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku sporządzenia i przesłania imiennych informacji o wysokości dochodu oraz obowiązków płatnika w związku z wypłatą odsetek od obligacji i bonów skarbowych.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące stany faktyczne.

1.  X S.A. (dalej; Wnioskodawca lub X) jest domem maklerskim świadczącym usługi maklerskie bezpośrednio lub z udziałem swojego agenta Y Bank. W ramach prowadzonej działalności X prowadzi m.in. rachunki papierów wartościowych spółek osobowych w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych nie będących podatnikami podatku dochodowego - głównie spółek komandytowych i komandytowo-akcyjnych (dalej: Spółki Osobowe). W przypadku sprzedaży posiadanych przez Spółki Osobowe papierów wartościowych (głównie akcje spółek publicznych notowanych na Giełdzie Papierów Wartościowych) powstaje kwestia sporządzania dla wspólników tych spółek informacji PIT-8C w związku z osiąganymi dochodami (stratami) z odpłatnego zbycia papierów wartościowych. Wspólnikami Spółek Osobowych w znacznej części są osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. W większości sytuacji przedmiotem działalności Spółek Osobowych wykazanym w odpisach z rejestru przedsiębiorców Krajowego rejestru Przedsiębiorców nie jest działalność finansowa polegająca na obrocie instrumentami finansowymi. Niemniej papiery wartościowe zakupywane są przez Spółki Osobowe ze środków do nich należących. Właścicielem papierów wartościowych pozostaje Spółka Osobowa, czyli podmiot, za pośrednictwem którego wspólnicy tych spółek prowadzą działalność gospodarczą.
2.  Ponadto Spółki Osobowe nabywają papiery wartościowe (głównie obligacje i bony skarbowe), od których wypłacane są odsetki (dyskonto). W takich przypadkach powstaje z kolei kwestia czy od tego rodzaju przychodów wspólników Spółek Osobowych (tj. osób fizycznych) Wnioskodawca powinien potrącać 19% zryczałtowany podatek dochodowy na podstawie art. 41 ust. 4 w zw. z art. 30a ust. l pkt 2 i art. 17 ust. 1 pkt 3 UPDOF.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku gdy wspólnikami Spółek Osobowych są osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (polscy rezydenci podatkowi) Wnioskodawca powinien sporządzać dla nich informacje PIT-8C w przypadku odpłatnego zbycia w danym roku papierów wartościowych przez tą spółkę?
2.  Czy w przypadku gdy od posiadanych przez taką Spółkę Osobową papierów wartościowych wypłacane są odsetki, Wnioskodawca powinien pełnić funkcje płatnika podatku od odsetek (dyskonta) zgodnie z art. 41 ust. 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 2 oraz art. 17 ust. 1 pkt 3 UPDOF czy też przychód taki powinien podlegać samoopodatkowaniu przez wspólnika takiej spółki na podstawie art. 14 (przychód z działalności gospodarczej) oraz 27 i 30c UPDOF?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1.

Zdaniem Wnioskodawcy nie ma on obowiązku sporządzania informacji PIT-8C w przypadku odpłatnego zbycia przez Spółkę Osobową papierów wartościowych, nawet jeśli wspólnikami są osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (polscy rezydenci podatkowi).

Zgodnie z art. 39 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: UPDOF) osoby prawne (tu: Wnioskodawca) są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, sporządzone według ustalonego wzoru (informacja PIT-8C).

Art. 30b ust. 2 UPDOF określa z kolei co stanowi dochód, o którym mowa w art. 30b ust. 1 UPDOF.

Art. 30b ust. 1 UPDOF ustanawia z kolei zasadę, że od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Dookreśla on zatem zasadę opodatkowania przychodu (dochodu) z kapitałów pieniężnych określonego w art. 17 ust. 1 pkt 6 UPDOF.

Art. 30b ust. 4 UPDOF wyłącza z kolei zasadę opodatkowania z art. 30b ust. 1 UPDOF w odniesieniu do przypadków gdy odpłatne zbycie papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej. W takiej sytuacji dochody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych podlegają opodatkowaniu jako przychody z działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 UPDOF na zasadach ogólnych (wg skali progresywnej z art. 27 UPDOF) lub podatkiem liniowym (art. 30c UPDOF).

Kierując się wykładnią celowością należy zatem stwierdzić, iż wyłączenie takich dochodów z zasad opodatkowania przewidzianych art. 30b ust. 1 UPDOF powoduje, że nie powinien powstawać obowiązek sporządzania informacji PIT-8C przez Wnioskodawcę na podstawie art. 39 ust. 3 UPOOF (odnoszącego się do art. 30b ust. 2 i pośrednio do art. 30b ust. 1), ponieważ podatnik (tu: wspólnik Spółki Osobowej) rozliczać będzie powstały dochód (stratę) razem z innymi dochodami (stratami) osiąganymi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Istotą jak się wydaje informacji PIT-8C jest udzielanie podatnikom i właściwym dla nich urzędom skarbowym danych na temat przychodów i kosztów ich uzyskania tylko w sytuacji gdy dany dochód (strata) z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających podlegać będzie opodatkowaniu na podstawie art. 30b ust. 1 UPDOF 19% liniowym podatkiem dochodowym rozliczanym w zeznaniu rocznym PIT-38. Tym samym w sytuacji gdy taki dochód (strata) jest ujmowany przez podatnika w przychodach i kosztach w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (reżim opodatkowania z art. 14 oraz 27 i 30c UPDOF) na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek sporządzenia informacji PIT-8C. Zważywszy zatem, że wspólnicy Spółek Osobowych (osoby fizyczne) prowadzą swoją działalność gospodarczą poprzez Spółkę Osobową dochód taki powinien zostać kwalifikowany jako przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 i art. 10 ust. 1 pkt 3 UPDOF.

Ad.2.

Zdaniem Wnioskodawcy nie powinien on pełnić funkcji płatnika podatku od odsetek (dyskonta) od papierów wartościowych będących własnością i zapisanych na rachunku papierowych wartościowych Spółki Osobowej, w której wspólnikami są osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Spółka Osobowa nabywając papiery wartościowe dokonuje tego w ramach prowadzonej działalności. Inwestuje w ten sposób wolne środki w celu osiągnięcia zysku w postaci odsetek kuponowych lub dyskontowych. Inwestycję taka można uznać za typową w ramach prowadzonej działalności gospodarczą nawet jeśli ryzyka emitenta danego papieru wartościowego jest bardzo ograniczone (np. Skarbu Państwa). Tym samym nawet jeśli przedmiot działalności gospodarczej w odpisie KRS nie wyszczególnia wśród rodzajów prowadzonej działalności - działalności finansowej to nie można odmówić związku takiej inwestycji z prowadzoną działalnością gospodarczą, ponieważ każdy przedsiębiorca działa w celach komercyjnych (generowania zysków). Poprzez lokowanie wolnych środków w papiery wartościowe zarabia na odsetkach i dyskoncie co powiększa majątek jego przedsiębiorstwa. Tym samym właściwa wydaje się klasyfikacja tego typu przychodów wspólników Spółek Osobowych w źródle pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 i art. 14 UPDOF), co w konsekwencji oznaczałoby, że podatnik powinien sumować takie przychody ze swoimi przychodami osiąganymi z pozostałymi przychodami osiąganymi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i opodatkować je wg zasad ogólnych (art. 27 UPDOF) lub podatkiem liniowym (art. 30c UPDoF). Wnioskodawca w takiej sytuacji nie będzie pełnić funkcji płatnika na podstawie art. 41 ust. 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 2 UPDOF, ponieważ przychód ten nie będzie mieścił się w źródle kapitały pieniężne (art. 17 ust. 1 pkt 3 UPDOF), dla których to źródeł art. 30a ust. 1 wprowadza zasadę opodatkowania 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w zakresie** obowiązku sporządzenia i przesłania imiennych informacji o wysokości dochodu w przypadku gdy inwestowanie w papiery wartościowe i pochodne instrumenty finansowe stanowi przedmiot działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę niemającą osobowości prawnej **oraz za nieprawidłowe w zakresie** obowiązku sporządzenia i przesłania imiennych informacji o wysokości dochodu w przypadku gdy inwestowanie w papiery wartościowe i pochodne instrumenty finansowe nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę niemającą osobowości prawnej oraz w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą odsetek od obligacji i bonów skarbowych.

Stosownie do treści art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna. Spółka osobowa nie posiada na gruncie podatków dochodowych zdolności podatkowej.

Zgodnie z treścią art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) przepisy ustawy obejmują wyłącznie dochody osób fizycznych. Zobowiązanie podatkowe powstaje zatem u konkretnego podatnika.

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Sposób opodatkowania dochodu (przychodu) z tytułu udziału w spółce osobowej, będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest osoba fizyczna, to dochód (przychód) z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu wg skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Stosownie natomiast do treści art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Zgodnie z tą zasadą dochody (przychody) z udziału w spółce osobowej opodatkowuje się osobno u każdego wspólnika w stosunku do jego udziału w zysku spółki.

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyszczególniono dwa odrębne źródła przychodów w postaci:

*   pozarolniczej działalności gospodarczej, (art. 10 ust. 1 pkt 3),

*   kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, (art. 10 ust. 1 pkt 7).

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z jego treścią, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zauważyć jednak należy, iż z uwagi na fakt, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych kwalifikuje uzyskiwane przez podatników przysporzenia majątkowe do różnych źródeł przychodów, także wspólnicy spółki osobowej mogą w związku z prowadzoną w ramach spółki działalnością uzyskiwać przychody z różnych źródeł. Jedynie bowiem w przypadku, gdy wspólnicy tej spółki uzyskają przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, w rozumieniu cyt. wyżej art. 5a pkt 6 oraz 5b ww. ustawy (a więc przychody, których ustawa nie kwalifikuje do innego źródła przychodów), przychody te uznaje się za przychody ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza.

Podział ten ma istotny wpływ nie tylko na sposób prowadzenia dokumentacji finansowej, ustalanie podstawy opodatkowania, ale także na sposób opodatkowania i jego wysokość.

Wyłączenie zawarte w art. 5a pkt 6 ww. ustawy obejmuje m.in. kapitały pieniężne, zdefiniowane jako odrębne źródło przychodów, wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, których poszczególne kategorie wymieniono w art. 17 tej ustawy.

Papierami wartościowymi – w rozumieniu art. 5a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – są papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005r. o obrocie instrumentami finansowymi (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 oraz z 2011 r. Nr 106, poz. 622, Nr 131, poz. 763 i Nr 234, poz. 1391).

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ww. ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych rozumie się przez to:

1.  akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,
2.  inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne).

Obligacja jest papierem wartościowym emitowanym w serii, w którym emitent stwierdza, że jest dłużnikiem właściciela obligacji (obligatariusza) i zobowiązuje się wobec niego do spełnienia określonego świadczenia – art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o obligacjach (t.j. Dz. U. z 2001 r. Nr 120, poz. 1300, ze zm.)

Dochodem z dłużnych instrumentów finansowych, jakim jest m.in. obligacja, jest faktycznie otrzymana przez ich nabywcę, w momencie wykupu tych papierów wartościowych przez emitenta, kwota odsetek lub dyskonta. Istota tych papierów wartościowych polega bowiem na tym, że ich emitent poprzez sprzedaż uzyskuje od nabywców określoną kwotę pieniężną (pewnego rodzaju pożyczkę), którą obowiązany jest zwrócić w oznaczonym terminie oraz zapłacić określoną kwotę lub procent za korzystanie z pieniędzy nabywcy obligacji.

Jak wskazał Wnioskodawca, prowadzi On m.in. rachunki papierów wartościowych spółek osobowych, głównie spółek komandytowych i komandytowo-akcyjnych. Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia sporządzania dla wspólników tych spółek informacji PIT-8C, w przypadku sprzedaży posiadanych przez Spółki Osobowe papierów wartościowych (głównie akcje spółek publicznych notowanych na Giełdzie Papierów Wartościowych). Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż w większości sytuacji przedmiotem działalności spółek osobowych nie jest działalność finansowa polegająca na obrocie instrumentami finansowymi.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:

1.  odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,
2.  realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19 % uzyskanego dochodu.

Stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 1-2 ww. ustawy dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest:

*   różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych, a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38 z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14,

*   różnica między sumą przychodów uzyskanych z realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit.b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a,

Z brzmienia art. 30b ust. 4 ww. ustawy wynika jednak, iż przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Dochodów, o których mowa w ust. 1 nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c (art. 30b ust. 5 powoływanej ustawy).

Przez zbycie papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 30b ust. 4 powoływanej ustawy, należy rozumieć prowadzenie działalności w zakresie kupna i sprzedaży papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych.

W sytuacji, gdy przedmiotem działalności gospodarczej jest inwestowanie w papiery wartościowe i pochodne instrumenty finansowe a podatnik dokonuje takich transakcji, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, uzyskany przychód (dochód) należy traktować jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Tak uzyskany przychód (dochód) podlega łącznemu opodatkowaniu z pozostałymi przychodami, w ramach wykonywanej działalności gospodarczej i spełnia warunek sformułowany w cyt. art. 30b ust. 4 ww. ustawy.

Natomiast w przypadku, gdy przedmiotem działalności gospodarczej nie jest inwestowanie w papiery wartościowe i pochodne instrumenty finansowe, uzyskany przez podatnika przychód (dochód) stanowi przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowany na zasadach określonych w art. 30b ust. 1 powoływanej ustawy. Tak uzyskany przychód (dochód) nie spełnia więc warunku sformułowanego w powoływanym art. 30b ust. 4 ww. ustawy.

Wyżej wymienione rozróżnienie dotyczące kwalifikacji uzyskiwanych przychodów ma kluczowe znaczenie dla prawidłowego określenia obowiązków przewidzianych przez ustawodawcę w art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 39 ust. 3 cyt. ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, sporządzone według ustalonego wzoru.

Z opisanego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi rachunki papierów wartościowych spółek osobowych (komandytowych lub komandytowo-akcyjnych). Wnioskodawca wskazał, iż występuje zarówno sytuacja gdy przedmiotem działalności prowadzonej przez spółkę nie posiadającą osobowości prawnej, jest inwestowanie w papiery wartościowe i w pochodne instrumenty finansowe, a transakcje dokonywane są w ramach prowadzonej przez tę spółkę działalności jak i sytuacja, gdy przedmiotem działalności gospodarczej spółki nie posiadającej osobowości prawnej nie jest inwestowanie w papiery wartościowe i w pochodne instrumenty finansowe oraz transakcje te nie są dokonywane w ramach prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej.

Odnosząc powołane przepisy prawa na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, iż w przypadku gdy przedmiotem działalności prowadzonej przez spółkę nie posiadającą osobowości prawnej, będzie inwestowanie w papiery wartościowe lub w pochodne instrumenty finansowe, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany przesłać podatnikom - wspólnikom spółki będącym osobami fizycznymi, imiennych informacji o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2. W takim przypadku bowiem dochód uzyskiwany przez spółkę nie mającą osobowości prawnej z tytułu dokonywanych transakcji spełniać będzie warunek sformułowany w cyt. art. 30b ust. 4 ww. ustawy a opisane we wniosku działania będą podejmowane "w wykonywaniu działalności gospodarczej”.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Niemniej jednak, gdy przedmiotem działalności prowadzonej przez spółkę nie posiadającą osobowości prawnej, nie będzie inwestowanie w papiery wartościowe lub w pochodne instrumenty finansowe, wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy spoczywa na nim obowiązek przesłania (w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym) podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imiennych informacji o wysokości dochodu, o których mowa w art. 30b ust. 2, (PIT-8C).

W takim przypadku bowiem dochód uzyskiwany przez spółkę nie mającą osobowości prawnej z tytułu dokonywanych transakcji nie spełnia warunku określonego w art. 30b ust. 4 ww. ustawy a opisane we wniosku działania nie będą podejmowane "w wykonywaniu działalności gospodarczej”. Wnioskodawca jako dom maklerski winien wystawić informacje PIT-8C dla każdego ze wspólników będących osobami fizycznymi i potraktować ten przychód jako przychód z kapitałów pieniężnych, który podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w ww. art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W powyższym zakresie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Natomiast odnosząc się do sytuacji, gdy spółki osobowe nabywają papiery wartościowe (głównie obligacje i bony skarbowe), od których wypłacane są odsetki (dyskonto), wskazać należy, iż jak wskazano powyżej ustawa o podatku dochodowym wyodrębnia różne rodzaje przychodów. :

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się odsetki (dyskonto) od papierów wartościowych.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych dochodów (przychodów) z odsetek i dyskonta od papierów wartościowych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Zgodnie z treścią art. 30a ust. 6 powołanej wyżej ustawy zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1–4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a i 5d.

Zgodnie natomiast z art. 30a ust. 7 ww. ustawy, dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27.

W myśl art. 41 ust. 4 wyżej powołanej ustawy, płatnicy, o których mowa w ust. 1 tego artykułu, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Natomiast stosownie do treści art. 41 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zryczałtowany podatek dochodowy od dochodów (przychodów), o których mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, w zakresie dywidendy oraz dochodów (przychodów) określonych w art. 24 ust. 5 pkt 1, 3 lub 6, a także zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 2 i 5, pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące rachunki papierów wartościowych dla podatników, jeżeli dochody (przychody) te zostały uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i wiążą się z papierami wartościowymi zapisanymi na tych rachunkach, a wypłata świadczenia na rzecz podatnika następuje za pośrednictwem tych podmiotów.

Zgodnie zaś z art. 42 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby (\`(...)\`).

Natomiast z przepisu art. 42 ust. 1a ww. ustawy wynika, iż w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru (\`(...)\`).

Organ podatkowy zauważa, że zgodnie z treścią art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jej przepisy obejmują wyłącznie dochody osób fizycznych. Zobowiązanie podatkowe powstaje zatem u konkretnego podatnika. Podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych nie są łącznie np. wspólnicy spółki komandytowej lub komandytowo-akcyjnej, ale zawsze każdy z nich odrębnie.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się do dochodów osiąganych przez osoby fizyczne, nie stosuje się ich w stosunku do podmiotów zbiorowych, jakim jest w przedstawionym stanie faktycznym spółka komandytowa lub komandytowo-akcyjna. Spółkę tą tworzą więcej niż jedna osoba fizyczna.

W konsekwencji fakt, że spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego nie zwalnia prowadzącego rachunki zbiorcze z obowiązków płatnika. Oznacza to zatem, że na podmiocie, który prowadzi rachunek zbiorczy oraz za pośrednictwem którego następuje wypłata świadczeń określonych w art. 30a ust. 1 w zw. z art. 41 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ciążą obowiązki poboru zryczałtowanego podatku dochodowego.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przywołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, iż przepisy prawa podatkowego w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie nadają spółce osobowej statusu podatnika. Rozliczenie podatku dochodowego w przypadku spółek osobowych spoczywa na jej udziałowcach (wspólnikach), będących podatnikami podatku dochodowego z tytułu uzyskiwanych dochodów w ramach posiadanego udziału w spółce osobowej. W związku z powyższym, dokonując wypłaty z odsetek od obligacji i bonów skarbowych na rzecz spółki komandytowej lub komandytowo-akcyjnej, której wspólnikami są osoby fizyczne, Wnioskodawca jako płatnik winien pobrać 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

A zatem w tej części stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.