Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-675/11-5/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-08-12
Teza: Czy istnieje możliwość rozpoczęcia amortyzacji części nieruchomości oddanej do użytku, w której będą wykonywane czynności związane z prowadzoną działalnością (np. po wycenie biegłego)? Czy amortyzacja jest możliwa dopiero po zakończeniu całości prac modernizacyjnych?
Słowa kluczowe: budynek-budynek niemieszkalny; środek-środek trwały; środek-środek trwały-ulepszenie środka trwałego
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 28 kwietnia 2011 r. (data wpływu 9 maja 2011 r.), uzupełnionym w dniu 8 sierpnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie środka trwałego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie indywidualnej stawki amortyzacyjnej oraz w zakresie środka trwałego.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 28 lipca 2011 r. nr ILPB1/415-675/11-2/AG i ILPP1/443-722/11-2/MS wezwano Wnioskodawczynię do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 1 sierpnia 2011 r., natomiast w dniu 8 sierpnia 2011 r. Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 6 sierpnia 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług gastronomicznych.

Zainteresowana zamierza nabyć nieruchomość o charakterze mieszkalnym jako osoba fizyczna i przekazać w całości na potrzeby prowadzonej działalności. Nie będzie korzystać z odliczenia podatku VAT przy zakupie nieruchomości. Obiekt ma ponad 30 lat.

Część nieruchomości będzie przeznaczona na działalność gastronomiczną (więcej niż 50% powierzchni), natomiast część Wnioskodawczyni zamierza wynająć jako powierzchnię biurową.

Obiekty budownictwa mieszkaniowego to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11 (art. 2 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług). Zgodnie z PKOB, budynki mieszkalne są to obiekty budowlane (konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych), których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Ww. nieruchomość Wnioskodawczyni będzie musiała zaadaptować na potrzeby prowadzonej działalności. Będzie przeprowadzała prace remontowe przed rozpoczęciem prowadzenia w nim działalności. Będą to prace polegające na malowaniu, szpachlowaniu ścian, wymianie stolarki okiennej i drzwiowej, wymianie instalacji wodnej, elektrycznej. Prace będą miały charakter odtworzeniowy (typowy remont) oraz charakter modernizacyjny.

Koszty związane z wyżej wymienionymi pracami będą, zdaniem Wnioskodawczyni, zwiększać wartość środka trwałego do momentu oddania budynku do użytkowania.

Do środków trwałych podlegających amortyzacji zaliczyć należy środki stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania.

Prace remontowe prowadzone w ww. obiekcie będą opodatkowane stawką podatku VAT - 23%, zgodnie z pierwotnym założeniem, że całość powierzchni będzie związana z działalnością opodatkowaną (usługi gastronomiczne i wynajem pomieszczeń na biura dla firm). Charakter prowadzonej działalności w ww. budynku może jednak ulec zmianie, a część pomieszczeń może być wynajmowana jako mieszkania dla osób fizycznych.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowana wskazała, że nieruchomość, która będzie stanowiła środek trwały, wymaga przeprowadzenia prac remontowych i modernizacyjnych przed oddaniem jej do użytkowania.

Według art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają stanowiące własność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania, budynki będące odrębną własnością o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wnioskodawczyni zakłada w pierwszej kolejności przeprowadzenie modernizacji części obiektu przeznaczonego do wykonywania usług gastronomicznych. Pozostała część nieruchomości będzie modernizowana w miarę posiadanych środków przez dłuższy okres czasu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie środka trwałego.

Czy istnieje możliwość rozpoczęcia amortyzacji części nieruchomości oddanej do użytku, w której będą wykonywane czynności związane z prowadzoną działalnością (np. po wycenie biegłego)? Czy amortyzacja jest możliwa dopiero po zakończeniu całości prac modernizacyjnych?

Treść powyższych pytań wynika z uzupełnienia wniosku.

Zdaniem Wnioskodawczyni, prace prowadzone do momentu oddania budynku do używania będą zwiększać wartość środka trwałego, a amortyzacja będzie możliwa dopiero po przekazaniu kompletnego środka trwałego do używania.

Treść powyższego stanowiska wynika z uzupełnienia wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych - wydatki na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika bowiem, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków m.in. na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Stosownie do treści art. 22 ust. 8 ww. ustawy, podatnicy mogą uznać za koszty uzyskania przychodów jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z przepisami art. 22a-22o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1.

W myśl cytowanego powyżej art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, środek trwały, m.in. budynek podlega amortyzacji, w sytuacji, gdy w dniu przyjęcia do używania jest kompletny i zdatny do użytku.

Składnik majątku spełnia kryterium kompletności, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem. Poprzez sformułowanie „zdatny do użytku” należy rozumieć możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania.

W konsekwencji, aby nabyty przez Wnioskodawczynię budynek mógł zostać wprowadzony do ewidencji środków trwałych, a następnie podlegał amortyzacji zgodnie z art. 22a ust. 1 cyt. ustawy, musi być w dniu przyjęcia do użytkowania kompletny i zdatny do użytku.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa, której zasady ustalania zawarto w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z art. 22f ust. 1 powołanej ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia.

Przy czym za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (art. 22g ust. 3 ww. ustawy).

Natomiast w myśl art. 22g ust. 17 tej ustawy, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Ulepszenie polega na przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji środka trwałego. Wyliczenie zawarte w omawianym przepisie stanowi katalog zamknięty, co oznacza, że tylko wydatki związane chociaż z jedną z tych prac, które w konsekwencji skutkują wymienionymi efektami, czyli przebudową, rozbudową, rekonstrukcją, adaptacją lub modernizacją środka trwałego, mogą zostać uznane za wydatki ulepszające ten środek. Adaptacja polega na przystosowaniu obiektu do nowej funkcji, której dotychczas nie pełnił.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Zainteresowana zamierza nabyć nieruchomość o charakterze mieszkalnym jako osoba fizyczna i przekazać w całości na potrzeby prowadzonej działalności. Obiekt ma ponad 30 lat. Część nieruchomości będzie przeznaczona na działalność gastronomiczną (więcej niż 50% powierzchni), natomiast część Wnioskodawczyni zamierza wynająć jako powierzchnię biurową. Ww. nieruchomość Zainteresowana będzie musiała zaadaptować na potrzeby prowadzonej działalności. Będzie przeprowadzała prace remontowe przed rozpoczęciem prowadzenia w nim działalności. Będą to prace polegające na malowaniu, szpachlowaniu ścian, wymianie stolarki okiennej i drzwiowej, wymianie instalacji wodnej, elektrycznej. Prace będą miały charakter odtworzeniowy (typowy remont) oraz charakter modernizacyjny.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowana wskazała, że nieruchomość, która będzie stanowiła środek trwały, wymaga przeprowadzenia prac remontowych i modernizacyjnych przed oddaniem jej do użytkowania. Wnioskodawczyni zakłada w pierwszej kolejności przeprowadzenie modernizacji części obiektu przeznaczonego do wykonywania usług gastronomicznych. Pozostała część nieruchomości będzie modernizowana w miarę posiadanych środków przez dłuższy okres czasu.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż nakłady na adaptację budynku na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, poniesione przed wprowadzeniem tego budynku do ewidencji środków trwałych, będą obok ceny nabycia tej nieruchomości stanowić składnik jego wartości początkowej. Wydatki te będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej jedynie pośrednio, tj. poprzez odpisy amortyzacyjne. Po wprowadzeniu środka trwałego do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jego wartość początkową mogą zwiększyć wydatki poniesione na ulepszenie, o ile ich suma przekroczy w roku podatkowym 3.500 zł, stosownie do cyt. wyżej art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to zarazem, iż również w tym przypadku wydatki te będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów wyłącznie poprzez odpisy amortyzacyjne.

Natomiast wydatki na ulepszenie środka trwałego, poniesione po jego wprowadzeniu do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których suma nie przekroczy w roku podatkowym kwoty 3.500 zł będą mogły bezpośrednio stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Reasumując, nie istnieje możliwość rozpoczęcia amortyzacji części nieruchomości oddanej do użytku, w której będą wykonywane czynności związane z prowadzoną działalnością, bowiem taki budynek nie stanowi środka trwałego, gdyż nie spełnia warunku kompletności i zdatności do użytku. Wprowadzenie budynku do ewidencji środków trwałych może nastąpić dopiero w momencie spełnienia przez niego wszystkich przesłanek wynikających z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem amortyzacja przedmiotowego budynku jest możliwa dopiero po zakończeniu całości prac modernizacyjnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że w dniu 12 sierpnia 2011 r. wydano odrębną interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie indywidualnej stawki amortyzacyjnej nr ILPB1/415-675/11-4/AO.

Natomiast w zakresie problematyki dotyczącej podatku od towarów i usług wniosek zostanie rozstrzygnięty odrębnym pismem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.