Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.480.2022.1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-21
Teza: Wydatki na zakup dla niepełnosprawnych dzieci butów z obcasami Thomasa oraz opłaty za półkolonie uprawniają do odliczeń w ramach ulgi rehabilitacyjnej, zaś wydatki na zajęcia niepełnosprawnych dzieci dostosowane do ich wieku, które są dostępne także dla zdrowych dzieci nie są wydatkami na cele rehabilitacyjne i nie uprawniają do tej ulgi.
Słowa kluczowe: kolonie i obozy; niepełnosprawni-rehabilitacja niepełnosprawnych; obuwie; ulga-ulga rehabilitacyjna; wydatek-wydatki na rehabilitację; zabieg
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podstawa opodatkowania. Odliczenia.-Odliczanie wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych.-Odliczanie wydatków rehabilitacyjnych przez osoby na których utrzymaniu pozostają osoby niepełnosprawne.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podstawa opodatkowania. Odliczenia.-Odliczanie wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych.-Rodzaje wydatków na cele rehabilitacyjne.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26-ust. 1-pkt 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26-ust. 13a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26-ust. 7; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26-ust. 7-pkt 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26-ust. 7a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26-ust. 7b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26-ust. 7d; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26-ust. 7e; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26-ust. 7f

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie możliwości dokonania odliczeń w ramach ulgi rehabilitacyjnej jest nieprawidłowe – w części dotyczącej wydatków, które zostaną poniesione na zajęcia niepełnosprawnych dzieci dostosowane do ich wieku, dostępne także dla zdrowych dzieci oraz prawidłowe – w części odnoszącej się do wydatków poniesionych na zakup dla niepełnosprawnych dzieci butów z obcasami Thomasa w ogólnodostępnym sklepie oraz wydatków na półkolonie tych dzieci.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

27 lipca 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 23 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości dokonania odliczeń w ramach ulgi rehabilitacyjnej. Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Ma Pani dwoje niepełnosprawnych dzieci. Obecnie córki są w wieku 4 i 6 lat. Orzeczenia o niepełnosprawności dla obu córek zostały wydane w tym roku, tj. 31 marca 2022 r. dla starszej córki i 1 czerwca 2022 r. dla młodszej. Oba orzeczenia wskazują, iż niepełnosprawność dzieci istnieje od wczesnego dzieciństwa.

Niepełnosprawność starszej córki została oznaczona symbolem 03-L, natomiast młodszej 10-N. Ponadto, obie córki od 24 sierpnia 2021 r. mają orzeczenie o potrzebie kształcenia specjalnego. W obu przypadkach podstawą do orzeczenia o potrzebie kształcenia specjalnego było stwierdzenie przez Zespół Orzekający niepełnosprawności ruchowej w tym afazji. W obu orzeczeniach o potrzebie kształcenia specjalnego, jako cele rozwojowe i terapeutyczne dla obu córek, wskazano mi.in:

– stymulowanie ogólnego rozwoju dziecka w celu wykorzystania jego pełnego potencjału oraz nabywania nowych umiejętności,

– stymulowanie rozwoju ruchowego i koordynacji ruchowej w celu nabierania coraz większych kompetencji w tym zakresie,

– intensywne wspieranie rozwoju poznawczego w celu nabierania coraz większych kompetencji w tym zakresie,

– pomoc w nawiązywaniu i utrzymywaniu pozytywnych relacji społecznych poprzez zachęcanie do zabaw w grupie oraz współdziałanie z rówieśnikami,

– stwarzanie warunków do nauki nowych umiejętności w bezpiecznym klimacie psychospołecznym.

Niniejsze cele rozwojowe i terapeutyczne wynikały m.in. z tego, że niepełnosprawność dziewczynek ma przyczyny neurologiczne i ważne jest całościowe stymulowanie rozwoju.

Niepełnosprawność neurologiczna jest powiązana z zaburzeniami ruchowymi. Obie córki mają zalecenie od lekarza, aby chodzić w butach z obcasem Thomasa.

**Pytania:**

1) Czy udział Pani dzieci w płatnych ogólnorozwojowych zajęciach dostosowanych do ich przedziału wiekowego, ale dostępnych także dla zdrowych dzieci, w szczególności takich jak zajęcia taneczne, plastyczne, muzyczne, czy sportowe (np. basen czy jazda konna), korzysta z ulgi rehabilitacyjnej wynikającej z art. 26 ust. 7a pkt 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2) Czy zakup butów dla dzieci z obcasem Thomasa w ogólnodostępnym sklepie może korzystać z ulgi z art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

3) Czy udział Pani dzieci w płatnych zorganizowanych półkoloniach dostosowanych do ich przedziału wiekowego, a dostępnych także dla zdrowych dzieci, korzysta z ulgi z art. 26 ust. 7a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

**Pani stanowisko w sprawie**

W Pani ocenie, korzystanie przez Pani dzieci z ogólnorozwojowych płatnych zajęć dostępnych także dla zdrowych dzieci powinno korzystać z ulgi rehabilitacyjnej.

Jak wskazano w stanie faktycznym, niepełnosprawność dzieci ma przyczyny neurologiczne i każda forma wsparcia ich ogólnego rozwoju jest korzystna w ich procesie rehabilitacji. Powszechnie wiadomo, że zajęcia taneczne, muzyczne, plastyczne czy sportowe wspierają ogólny rozwój dzieci. Dlatego dzieci, które mają deficyty rozwojowe, powinny korzystać także z takich zajęć, bo dla nich są one częścią szeroko pojętej rehabilitacji.

Podkreśliła Pani, że większość typowych rehabilitacji jest nieporównywalnie droższa, niż zorganizowane zajęcia dla zdrowych dzieci. Dlatego – Pani zdaniem – odmawianie wsparcia dzieciom z deficytami rozwojowymi byłoby niesprawiedliwe. Ponadto, dostępność zajęć skierowanych do dzieci zdrowych jest nieporównywalnie większa, niż zajęć tylko dla dzieci z orzeczoną niepełnosprawnością.

Pracujący rodzice (a takimi jest Pani) muszą organizować czas na rehabilitację dzieci, godząc go z obowiązkami służbowymi i innymi obowiązkami rodzinnymi. Dlatego tak ważna jest możliwość skorzystania z zajęć dla dzieci w najdogodniejszym dla rodziców terminie i miejscu. Podkreśla Pani, że „wożenie” dzieci na różne zajęcia kilka razy w tygodniu jest dla rodziców bardzo dużym wyzwaniem i z pewnością nie robiliby tego, gdyby nie konieczność wsparcia rozwoju dzieci.

Wołałaby Pani mieć zdrowe i prawidłowo rozwijające się dzieci, a z takich zajęć korzystać z ewentualnego wyboru, a nie traktować tych zajęć jako zwykłą konieczność. Dlatego ma Pani nadzieję na pozytywną odpowiedź na to pytanie, która będzie pewnym wyrazem wsparcia przez władze publiczne rodziców dzieci niepełnosprawnych.

Pani zdaniem, zakup butów dla dzieci z obcasem Thomasa w ogólnodostępnym sklepie korzysta z ulgi rehabilitacyjnej. Jak wskazano w stanie faktycznym, dzieci mają zalecenie od lekarza, aby chodzić w takich butach. Niepełnosprawność neurologiczna powiązana jest ze sprawnością ruchową. Pani dzieci w trakcie jednego sezonu „zużywają” po około dwie pary butów. Od jakiegoś czasu obie córki noszą już ten sam numer, więc zakupy zawsze są podwójne. Buty z obcasem Thomasa są ogólnie dostępne, ale ponieważ służą rehabilitacji, to są drogie. Zalecenie noszenia takich butów dzieci mają już od jakiegoś czasu, ale do tej pory nie mogła Pani sobie pozwolić na ich kupowanie. Ma Pani nadzieję, że orzeczenie o niepełnosprawności i możliwość skorzystania z ulgi rehabilitacyjnej to zmieni.

Korzystanie z płatnych półkolonii dostosowanych do wieku dzieci i dostępnych także dla zdrowych dzieci – w Pani ocenie – korzysta z ulgi rehabilitacyjnej. Półkolonie różnią się od kolonii i obozów tym, że dzieci nie zostają tam na noc, a są odbierane przez rodziców w godzinach popołudniowych. Uważa Pani, że w przypadku małych dzieci, które ze względu na wiek oraz uwarunkowania psychologiczne nie mogą uczestniczyć w koloniach czy obozach, powinna być możliwość zastosowania ulgi także w przypadku półkolonii. W Pani ocenie inna interpretacja przepisu prowadziłaby do nierówności pomiędzy dziećmi, tzn. dzieci starsze lub gotowe już na pobyt w nocy bez rodziców mogłyby korzystać z tej preferencji, a dzieci młodsze lub mniej dojrzałe – nie. Uważa Pani, że dzieci niepełnosprawne później niż dzieci zdrowe dorastają do możliwości pozostawania w nocy bez rodziców, więc w przypadku odmiennej oceny przepis ten w stosunku do wielu niepełnosprawnych dzieci byłby niemożliwą do realizacji ulgą. Natomiast uzasadnienie dla możliwości korzystania z półkolonii organizowanych dla dzieci zdrowych wynika choćby z literalnego brzmienia przepisu, który wskazuje, że ulga przysługuje dzieciom osób niepełnosprawnych, a więc także dzieciom zdrowym.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest nieprawidłowe – w części dotyczącej możliwości odliczenia wydatków na zajęcia niepełnosprawnych dzieci dostosowane do ich wieku, które są dostępne także dla zdrowych dzieci oraz prawidłowe – w części odnoszącej się do wydatków poniesionych na zakup dla niepełnosprawnych dzieci butów z obcasami Thomasa w ogólnodostępnym sklepie oraz wydatków na półkolonie niepełnosprawnych dzieci.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

W myśl art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30cb, art. 30da-30dh, art. 30e-30g i art. 30j-30p, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 23o, art. 23u, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e, 6 i 21 lub art. 24b ust. 1 i 2, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Rodzaje wydatków na cele rehabilitacyjne uprawniające do odliczeń od dochodu przed opodatkowaniem zawiera art. 26 ust. 7a ww. ustawy, zaś zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w ust. 7 i 7b-7g tego artykułu.

Stosownie do art. 26 ust. 7a ww. ustawy:

Za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na:

1) adaptację i wyposażenie mieszkań oraz budynków mieszkalnych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności;

2) przystosowanie pojazdów mechanicznych do potrzeb wynikających z niepełnosprawności;

2a) zakup, naprawę lub najem wyrobów medycznych wymienionych w wykazie wyrobów medycznych określonym w przepisach wydanych na podstawie art. 38 ust. 4 ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o refundacji leków, środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobów medycznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 523, 1292, 1559 i 2054) oraz wyposażenia umożliwiającego ich używanie zgodnie z przewidzianym zastosowaniem, z wyjątkiem pieluchomajtek, pieluch anatomicznych, chłonnych majtek, podkładów i wkładów anatomicznych;

3) zakup, naprawę lub najem indywidualnego sprzętu, urządzeń i narzędzi niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonywanie czynności życiowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, oraz wyposażenia umożliwiającego ich używanie zgodnie z przewidzianym zastosowaniem, niewymienionych w wykazie, o którym mowa w pkt 2a, z wyjątkiem sprzętu gospodarstwa domowego;

3a) pieluchomajtki, pieluchy anatomiczne, chłonne majtki, podkłady, wkłady anatomiczne, w kwocie nieprzekraczającej w roku podatkowym 2280 zł;

4) zakup wydawnictw i materiałów (pomocy) szkoleniowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności;

5) odpłatność za pobyt na turnusie rehabilitacyjnym;

6) odpłatność za pobyt w zakładzie lecznictwa uzdrowiskowego, zakładzie rehabilitacji leczniczej, zakładzie opiekuńczo-leczniczym, zakładzie pielęgnacyjno-opiekuńczym;

6a) odpłatność za pobyt opiekuna osoby niepełnosprawnej zaliczonej do I grupy inwalidztwa lub dzieci niepełnosprawnych do lat 16, przebywającego z osobą niepełnosprawną na turnusie rehabilitacyjnym, w zakładzie lecznictwa uzdrowiskowego lub zakładzie rehabilitacji leczniczej;

6b) odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne lub leczniczo-rehabilitacyjne;

7) opłacenie przewodników osób niewidomych I lub II grupy inwalidztwa oraz osób z niepełnosprawnością narządu ruchu zaliczonych do I grupy inwalidztwa, w kwocie nieprzekraczającej w roku podatkowym 2280 zł;

8) utrzymanie psa asystującego, o którym mowa w ustawie o rehabilitacji zawodowej, w kwocie nieprzekraczającej w roku podatkowym 2280 zł;

9) opiekę pielęgniarską w domu nad osobą niepełnosprawną w okresie przewlekłej choroby uniemożliwiającej poruszanie się oraz usługi opiekuńcze świadczone dla osób niepełnosprawnych zaliczonych do I grupy inwalidztwa;

10) opłacenie tłumacza języka migowego;

11) kolonie i obozy dla dzieci i młodzieży niepełnosprawnej oraz dzieci osób niepełnosprawnych, które nie ukończyły 25. roku życia;

12) leki, o których mowa w ustawie z dnia 6 września 2001 r. - Prawo farmaceutyczne (Dz.U. z 2021 r. poz. 1977) - w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy faktycznie poniesionymi wydatkami w danym miesiącu a kwotą 100 zł, jeżeli lekarz specjalista stwierdzi, że osoba niepełnosprawna powinna stosować stale lub czasowo te leki;

13) odpłatny przewóz:

a) osoby niepełnosprawnej - karetką transportu sanitarnego,

b) osoby niepełnosprawnej, zaliczonej do I lub II grupy inwalidztwa, oraz dzieci niepełnosprawnych do lat 16 - również innymi środkami transportu niż wymienione w lit. a;

14) używanie samochodu osobowego, stanowiącego własność (współwłasność) osoby niepełnosprawnej lub podatnika mającego na utrzymaniu osobę niepełnosprawną albo dziecko niepełnosprawne, które nie ukończyło 16. roku życia - w wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2280 zł;

15) odpłatne przejazdy środkami transportu publicznego związane z pobytem:

a) na turnusie rehabilitacyjnym,

b) w zakładach, o których mowa w pkt 6,

c) na koloniach i obozach dla dzieci i młodzieży, o których mowa w pkt 11,

d) opiekuna osoby niepełnosprawnej zaliczonej do I grupy inwalidztwa lub dzieci niepełnosprawnych do lat 16, przebywającego z osobą niepełnosprawną na turnusie rehabilitacyjnym lub w zakładzie lecznictwa uzdrowiskowego, lub zakładzie rehabilitacji leczniczej.

Katalog wydatków rehabilitacyjnych jest katalogiem zamkniętym, tzn. odliczeniu podlegają wydatki enumeratywnie w nim wymienione. Zgodnie bowiem z zasadą przyjętą w orzecznictwie sądów administracyjnych jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, a wobec tego nie jest dopuszczalne stosowanie wykładni zarówno rozszerzającej, jak i zawężającej.

W związku z tym, tylko wydatkowanie środków na cele wskazane w powołanym przepisie uprawnia do skorzystania z odliczeń w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

Zgodnie z art. 26 ust. 7 pkt 4 tej ustawy:

Wysokość wydatków na cele określone w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7c, ustala się na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie, zawierającego w szczególności: dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi lub towaru) i sprzedającego (towar lub usługę), rodzaj zakupionego towaru lub usługi oraz kwotę zapłaty - w przypadkach innych niż wymienione w pkt 1-3.

Stosownie do art. 26 ust. 7b tejże ustawy:

Wydatki, o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie.

Zgodnie z art. 26 ust. 7d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

1) orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, określonych w odrębnych przepisach, lub

2) decyzji przyznającej rentę z tytułu całkowitej lub częściowej niezdolności do pracy, rentę szkoleniową albo rentę socjalną, albo

3) orzeczenia o niepełnosprawności osoby, która nie ukończyła 16 roku życia, wydanego na podstawie odrębnych przepisów.

Z art. art. 26 ust. 7e ww. ustawy wynika, że:

Przepisy ust. 7a-7d i ust. 7g stosuje się odpowiednio do podatników, na których utrzymaniu pozostają następujące osoby niepełnosprawne: współmałżonek, dzieci własne i przysposobione, dzieci obce przyjęte na wychowanie, pasierbowie, rodzice, rodzice współmałżonka, rodzeństwo, ojczym, macocha, zięciowie i synowe, jeżeli w roku podatkowym dochody tych osób niepełnosprawnych nie przekraczają dwunastokrotności kwoty renty socjalnej określonej w ustawie z dnia 27 czerwca 2003 r. o rencie socjalnej (Dz.U. z 2020 r. poz. 1300), w wysokości obowiązującej w grudniu roku podatkowego. Do dochodów, o których mowa w zdaniu pierwszym, nie zalicza się alimentów na rzecz dzieci, o których mowa w art. 6 ust. 4c, z uwzględnieniem art. 6 ust. 4e, świadczenia uzupełniającego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 100a, dodatku energetycznego, o którym mowa w art. 5c ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, dodatku osłonowego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 17 grudnia 2021 r. o dodatku osłonowym (Dz.U. z 2022 r. poz. 1, 202 i 1692), dodatku węglowego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 sierpnia 2022 r. o dodatku węglowym (Dz.U. poz. 1692 i 1967), dodatku dla gospodarstw domowych z tytułu wykorzystywania niektórych źródeł ciepła i dodatku dla niektórych podmiotów niebędących gospodarstwami domowymi z tytułu wykorzystywania niektórych źródeł ciepła, o których mowa w art. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 15 września 2022 r. o szczególnych rozwiązaniach w zakresie niektórych źródeł ciepła w związku z sytuacją na rynku paliw (Dz.U. poz. 1967), oraz przyznanych na podstawie odrębnych przepisów zasiłku pielęgnacyjnego oraz dodatkowego rocznego świadczenia pieniężnego dla emerytów i rencistów.

W myśl art. 26 ust. 7f ww. ustawy:

Ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

1) I grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:

a) całkowitą niezdolność do pracy oraz niezdolność do samodzielnej egzystencji albo

aa) niezdolność do samodzielnej egzystencji, albo

b) znaczny stopień niepełnosprawności;

2) II grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:

a) całkowitą niezdolność do pracy albo

b) umiarkowany stopień niepełnosprawności.

Stosownie do art. 26 ust. 13a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wydatki na cele określone w ust. 1 podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały odliczone od dochodów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c lub nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Warunkiem odliczenia wydatków na cele rehabilitacyjne – stosownie do treści art. 26 ust. 7d analizowanej ustawy – jest zatem posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek: orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, określonych w odrębnych przepisach, lub decyzji przyznającej rentę z tytułu całkowitej lub częściowej niezdolności do pracy, rentę szkoleniową albo rentę socjalną, albo orzeczenia o niepełnosprawności osoby, która nie ukończyła 16 roku życia, wydanego na podstawie odrębnych przepisów.

Jak wynika z wniosku, ma Pani dwoje niepełnosprawnych dzieci. Obecnie córki są w wieku 4 i 6 lat. Orzeczenia o niepełnosprawności dla obu córek zostały wydane w tym roku, tj. 31 marca 2022 r. dla starszej córki i 1 czerwca 2022 r. dla młodszej. Oba orzeczenia wskazują, iż niepełnosprawność dzieci istnieje od wczesnego dzieciństwa. Niepełnosprawność starszej córki została oznaczona symbolem 03-L, natomiast młodszej 10-N. Ponadto, obie córki od 24 sierpnia 2021 r. mają orzeczenie o potrzebie kształcenia specjalnego. W obu przypadkach podstawą do orzeczenia o potrzebie kształcenia specjalnego było stwierdzenie przez Zespół Orzekający niepełnosprawności ruchowej w tym afazji. W obu orzeczeniach o potrzebie kształcenia specjalnego, jako cele rozwojowe i terapeutyczne dla obu córek, wskazano mi.in: stymulowanie ogólnego rozwoju dziecka w celu wykorzystania jego pełnego potencjału oraz nabywania nowych umiejętności; stymulowanie rozwoju ruchowego i koordynacji ruchowej w celu nabierania coraz większych kompetencji w tym zakresie; intensywne wspieranie rozwoju poznawczego w celu nabierania coraz większych kompetencji w tym zakresie; pomoc w nawiązywaniu i utrzymywaniu pozytywnych relacji społecznych poprzez zachęcanie do zabaw w grupie oraz współdziałanie z rówieśnikami oraz stwarzanie warunków do nauki nowych umiejętności w bezpiecznym klimacie psychospołecznym. Niniejsze cele rozwojowe i terapeutyczne wynikały m.in. z tego, że niepełnosprawność dziewczynek ma przyczyny neurologiczne i ważne jest całościowe stymulowanie rozwoju. Niepełnosprawność neurologiczna jest powiązana z zaburzeniami ruchowymi. Obie córki mają zalecenie od lekarza aby chodzić w butach z obcasem Thomasa.

Odnosząc się do wydatków na płatne ogólnorozwojowe zajęcia dostosowane do przedziału wiekowego dzieci wyjaśnić należy, że w katalogu wydatków uprawniających do odliczeń w ramach ulgi rehabilitacyjnej w art. 7a pkt 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienione zostały wydatki na odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne lub leczniczo-rehabilitacyjne.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia „zabieg”, „rehabilitacja” oraz „rehabilitacja lecznicza”. Zatem koniecznym jest wyjaśnienie tych pojęć w oparciu o definicje encyklopedyczne oraz wydaną z zakresu rehabilitacji literaturę.

Zgodnie z definicją tych pojęć zawartą w „Słowniku wyrazów obcych” (PWN, Warszawa 1991 r.) oraz „Encyklopedii” PWN, zabieg stanowi interwencję mającą na celu wywołanie określonego skutku, zwykle będącą środkiem zaradczym przeciwdziałającym czemuś (np. skutkom choroby); rehabilitacja jest to przywrócenie choremu sprawności fizycznej i psychicznej poprzez stosowanie odpowiednich zabiegów leczniczych; rehabilitacja lecznicza zaś to połączenie leczenia z postępowaniem usprawniającym, które obejmuje zabiegi fizykoterapeutyczne, wodolecznictwo, światłolecznictwo, elektrolecznictwo, mechanoterapię i kinezyterapię. Zatem w ramach ww. ulgi podatkowej mieszczą się z pewnością wydatki na zabiegi rehabilitacyjne zlecone przez lekarza poniesione przez osobę niepełnosprawną lub przez osobę mająca na utrzymaniu osobę niepełnosprawną, w tym niepełnosprawne dziecko.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że wskazane przez Panią zajęcia: taneczne, plastyczne, muzyczne, czy sportowe (basen, jazda konna) niewątpliwie wspierają ogólny rozwój dzieci, jednakże nie można czynności tych zakwalifikować do kategorii zabiegów rehabilitacyjnych, o których mowa w art. 26 ust. 7a pkt 6b ww. ustawy, gdyż ww. usługi cechuje ogólnodostępność co oznacza, że są przeznaczone dla wszystkich dzieci chętnych do korzystania z tych zajęć, a więc, nie tylko dla dzieci niepełnosprawnych. Podmioty świadczące usługi w powyższym zakresie nie specjalizują się jednak w rehabilitacji, jak ma to miejsce w przypadku wykonywania zabiegów rehabilitacyjnych. Na ogół podmioty organizujące zajęcia dostępne również dla dzieci zdrowych nie zapewniają osobom korzystających z ich usług wykwalifikowanego personelu do wykonywania zabiegów rehabilitacyjnych.

W opisanym zdarzeniu przyszłym brak jest zatem podstaw do uznania, iż będzie ponosiła Pani wydatki na niezbędne zabiegi rehabilitacyjne. Wydatków na zajęcia ogólnorozwojowe dostosowane do przedziału wiekowego dzieci nie sposób również zakwalifikować do jakiejkolwiek innej kategorii wydatków wymienionych w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uprawniających do odliczeń w ramach tzw. ulgi rehabilitacyjnej. W konsekwencji wydatki poniesione przez Panią na ten cel nie będą uprawniały do skorzystania z odliczeń w ramach tej ulgi.

Odnosząc się do wydatków poniesionych przez Panią na zakup butów z obcasem Thomasa dla niepełnosprawnych dzieci wskazać należy, że do odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej uprawniają wydatki wskazane w art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poniesione na zakup, naprawę lub najem indywidualnego sprzętu, urządzeń i narzędzi niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonywanie czynności życiowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, oraz wyposażenia umożliwiającego ich używanie zgodnie z przewidzianym zastosowaniem, niewymienionych w wykazie, o którym mowa w pkt 2a, z wyjątkiem sprzętu gospodarstwa domowego.

Mając na względzie powołane przepisy należy stwierdzić, że podatnik w ramach ulgi rehabilitacyjnej może odliczyć od dochodu wyłącznie wydatki m.in. na zakup sprzętu, urządzeń indywidualnego przeznaczenia, niezbędnego w rehabilitacji oraz ułatwiającego wykonywanie czynności życiowych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności.

Podkreślić przy tym należy, że określenie „niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonywanie czynności życiowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności” oznacza, że ustawodawca zalicza do niego tylko i wyłącznie sprzęt, urządzenia i narzędzia techniczne – mające cechy sprzętu, urządzeń czy narzędzi indywidualnych, niezbędnych w rehabilitacji osoby niepełnosprawnej i ułatwiających tej osobie wykonywanie czynności życiowych, których utrudnienie wykonywania wynika z niepełnosprawności. Zatem nie wystarczy, aby określony sprzęt, urządzenie, czy narzędzie techniczne ułatwiało osobie niepełnosprawnej wykonywanie czynności życiowych, ponieważ wymagane są jeszcze inne cechy, którymi winny się charakteryzować, aby ich zakup uprawniał do odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej. Powyższy pogląd jest uzasadniony, ponieważ ogranicza możliwość odliczenia jakiegokolwiek wydatku, nie posiadającego indywidualnych cech, przeznaczenia i niebędącego niezbędnym w rehabilitacji.

Mając na uwadze opisane zdarzenie przyszłe oraz powołane powyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, iż skoro zakupi Pani dla niepełnosprawnych dzieci buty z obcasami Thomasa, których noszenie zalecił lekarz, i buty te rzeczywiście są niezbędne tym dzieciom w rehabilitacji oraz ułatwiają im wykonywanie czynności życiowych, których ograniczenie wynika z orzeczonej niepełnosprawności, to w sytuacji, gdy zostaną spełnione pozostałe warunki (przytoczone wyżej) określone w art. 26 ust.7b, 7c i 7d ww. ustawy, wydatki poniesione na ten cel może Pani zaliczyć do wydatków na cele rehabilitacyjnych, uprawniających do odliczeń w ramach tzw. ulgi rehabilitacyjnej.

Właściwym do stwierdzenia czy dane urządzenie, sprzęt czy narzędzie jest niezbędne w rehabilitacji oraz będzie ułatwiać wykonywanie czynności życiowych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności dzieci, może być w szczególności lekarz specjalista, który biorąc pod uwagę stan zdrowia konkretnej osoby może ten fakt potwierdzić np. w wydanym zaświadczeniu.

Odnosząc się do wydatków, które ma Pani zamiar ponieść na opłacenie półkolonii dla niepełnosprawnych dzieci wskazać należy, że art. 26 ust. 7a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wydatków na cele rehabilitacyjne kwalifikuje wydatki na kolonie i obozy dla dzieci i młodzieży niepełnosprawnej oraz dzieci osób niepełnosprawnych, które nie ukończyły 25 roku życia.

Definiując powyższe formy wypoczynku zgodnie z Uniwersalnym Słownikiem Języka Polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN S.A., pod ich pojęciem należy rozumieć:

– kolonie, czyli zorganizowany pobyt dzieci i młodzieży poza miejscem stałego zamieszkania, dla wypoczynku w czasie wakacji,

– półkolonie, czyli forma zespołowego wypoczynku dla dzieci w miejscu ich zamieszkania, organizowana w czasie wakacji.

Z powyższych definicji słownikowych pojęcia „kolonii” i „półkolonii” wynika co do zasady, że obie formy wypoczynku różnią się tym, że kolonie to forma wypoczynku w okresie wakacyjnym poza miejscem zamieszkania, zaś półkolonie w miejscu zamieszkania. Zatem zasadnym jest przyjęcie, że do wydatków, o których mowa w art. 27 ust. 7a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy również zakwalifikować wydatki, które poniesie Pani na opłacenie półkolonii dla niepełnosprawnych dzieci.

Reasumując, do wydatków na cele rehabilitacyjne nie może Pani zakwalifikować wydatków poniesionych na opłacenie zajęć ogólnorozwojowych dostosowanych do przedziału wiekowego niepełnosprawnych dzieci, w tym wydatków na opłacenie zajęć: tanecznych, plastycznych, muzycznych oraz sportowych (np. basen czy jazda konna), gdyż nie są to wydatki poniesione na opłacenie zabiegów rehabilitacyjnych, jak również nie sposób zakwalifikować tych wydatków do żadnej innej kategorii wydatków rehabilitacyjnych wskazanych w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast do wydatków na cele rehabilitacyjne może Pani zaliczyć wydatki na zakup dla niepełnosprawnych dzieci butów z obcasami Thomasa, których noszenie zalecił lekarz, o ile buty te rzeczywiście są niezbędne tym dzieciom w rehabilitacji oraz ułatwiają im wykonywanie czynności życiowych, których ograniczenie wynika z orzeczonej niepełnosprawności oraz wydatki na opłacenie półkolonii dla tych dzieci.

Jednakże wskazać należy, że warunkiem dokonania odliczeń od dochodu wydatków na cele rehabilitacyjne – stosownie do art. 26 ust. 7 pkt 4 ww. ustawy – jest posiadanie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie, zawierającego w szczególności: dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi lub towaru) i sprzedającego (towar lub usługę), rodzaj zakupionego towaru lub usługi oraz kwotę zapłaty.

W przypadku gdy wydatki na cele rehabilitacyjne zostały/zostaną częściowo zrefundowane ze środków NFZ lub dofinansowane z funduszów/środków wskazanych w 26 ust. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub zwrócone w jakiejkolwiek innej formie, to może Pani odliczyć od dochodu różnicę pomiędzy poniesionymi wydatkami, a kwotą która została/zostanie jej zrefundowana, dofinansowana lub zwrócona w jakiejkolwiek formie.

Wobec powyższego Pani stanowisko należało uznać za nieprawidłowe – w części dotyczącej wydatków na zajęcia niepełnosprawnych dzieci dostosowane do ich wieku, które są dostępne także dla zdrowych dzieci oraz prawidłowe – w części odnoszącej się do wydatków poniesionych na zakup dla niepełnosprawnych dzieci butów z obcasami Thomasa w ogólnodostępny sklepie i wydatków na półkolonie niepełnosprawnych dzieci.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

– Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

– Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

– w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

– w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).