Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.520.2021.3.MPE
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-20
Teza: podatnik z tytułu sprzedaży działek pod zabudowę, odliczenie podatku
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość budowlana; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 29 lipca 2021 r. (data wpływu 2 sierpnia 2021 r.), uzupełnionym pismem z 18 sierpnia 2021 r. (data wpływu 24 sierpnia 2021 r.), pismem z 27 września 2021 r. (data wpływu 1 października 2021 r.) na wezwanie Organu z 6 września 2021 r. (doręczone 21 września 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku uznania Sprzedającego za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7– **jest nieprawidłowe**,
*   braku zastosowania zwolnienia od podatku dla sprzedaży działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 oraz prawa Nabywcy do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 - jest **prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

2 sierpnia 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania Sprzedającego za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, braku zastosowania zwolnienia od podatku dla sprzedaży działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 oraz prawa Nabywcy do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7.

Ww. wniosek uzupełniony został pismem z 18 sierpnia 2021 r. (data wpływu 24 sierpnia 2021 r.), pismem z 27 września 2021 r. (data wpływu 1 października 2021 r.) na wezwanie Organu z 6 września 2021 r. (doręczone 21 września 2021 r.).

**We wniosku wspólnym złożonym przez:**

\- **Zainteresowanego będącego stroną postępowania:**

spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

\- **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:**

Pan JJ

**przedstawiono następujący stan faktyczny:**

Pan JJ (dalej jako: „Sprzedawca”) zawarł z Spółka A (dalej jako: „Kupujący”) 21 września 2016 r. przedwstępną umowę sprzedaży zabudowanej nieruchomości położonej w (…). Zgodnie z ujawnionymi w księdze wieczystej informacjami, sprzedawana działka stanowi nieruchomość o powierzchni 2,7387 ha, dla której Sąd Rejonowy (…) (dalej jako: „Nieruchomość”). W skład Nieruchomości wchodzą działki o numerach ewidencyjnych 1, 2, 3, 4, 5, 6 oraz 7, których sposób korzystania określono jako grunt orny.

Jak wynika z Działu II księgi wieczystej, jedynym właścicielem Nieruchomości był Pan JJ. Sprzedawca został właścicielem Nieruchomości na podstawie umowy darowizny od swoich rodziców z 17 marca 2010 r. W dniu nabycia Nieruchomości Sprzedawca był żonaty i pozostawał żonaty w dniu zawarcia umowy przedwstępnej, lecz umów majątkowych małżeńskich rozszerzających wspólność ustawową nie zawierał, a Nieruchomość stanowi jego majątek osobisty. W dacie zawarcie ww. umowy przedwstępnej, w dziale III księgi wieczystej widniał wpis ograniczonego prawa rzeczowego związanego z inną nieruchomością, tj. służebność przechodu, przejazdu i przegonu bydła. W dziale IV księgi wieczystej nie znajdowały się żadne wpisy.

Zgodnie z ww. umową przedwstępną, Sprzedawca zobowiązał się sprzedać na rzecz Kupującego Nieruchomość wolną od wszelkich praw i roszczeń osób trzecich za określoną cenę, a Kupujący zobowiązał się Nieruchomość za tę cenę kupić po spełnieniu się warunków zawarcia umowy sprzedaży. Umowa przyrzeczona miała być zawarta po spełnieniu się następujących warunków, w dacie wskazanej przez Kupującego Sprzedawcy, z co najmniej trzydniowym wyprzedzeniem, ale nie później niż do 31 grudnia 2017 r. (która to data była kilkukrotnie przedmiotem zmiany, jako że wyznaczano ją do 31 grudnia 2018 r., 31 grudnia 2019 r., 31 grudnia 2020 r. oraz 30 kwietnia 2021 r.):

1.  przedstawienia zaświadczenia właściwego naczelnika urzędu skarbowego dotyczącego podatku od dokonanej w 2010 r. darowizny,
2.  uzyskaniu przez Kupującego, za zgodą Sprzedawcy, zaświadczeń urzędu skarbowego Sprzedawcy, urzędu gminy oraz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, wydanych zgodnie z art. 306g w związku z art. 112 o.p. potwierdzających, że Sprzedawca nie zalega z płatnością należnych podatków ani składek na ubezpieczenie społeczne,
3.  przeprowadzeniu przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego Nieruchomości, tj. sprawdzenia czy nie jest ona obciążona jakimikolwiek roszczeniami, prawami rzeczowymi ograniczonymi, długami, prawami osób trzecich, ograniczeniami w rozporządzeniu, służebnościami lub innymi obciążeniami nieujawnionymi w księdze wieczystej i uznanie przez Kupującą, według jej oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące.
4.  uzyskania przez Kupującego na jego koszt ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki glebowo-środowiskowe Nieruchomości umożliwiają realizację na niej zamierzonej przez Kupującego inwestycji,
5.  potwierdzenia, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną i gaz) umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji na Nieruchomości,
6.  potwierdzenia, że Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej,
7.  uzyskaniu przez Kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zamierzonej przez Kupującego inwestycji,
8.  braku wypisów w działach trzecich i czwartych powołanej wyżej księgi wieczystej.

Strony ustaliły, że Kupujący ma prawo żądać zawarcia umowy przyrzeczonej pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z ww. warunków zawarcia umowy przyrzeczonej, pod warunkiem złożenia Sprzedawcy przez Kupującego, najpóźniej w dacie ostatecznej, oświadczenia o zrzeczeniu się prawa żądania spełnienia któregokolwiek z warunków zawarcia umowy przyrzeczonej. Wobec tego, że nabycie Nieruchomości przez Kupującego wymaga uchwały wspólników Kupującego wyrażonej w formie uchwały - stosownie do treści art. 228 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych oraz postanowień umowy spółki Kupującego, Strony postanawiają, że najpóźniej w dacie zawarcia umowy przyrzeczonej Kupującego przedłoży Sprzedawcy uchwałę wspólników Kupującego zawierającą zgodę na nabycie Nieruchomości. W przypadku nieprzedstawienia takiej zgody w powyższym terminie umowa przyrzeczona nie mogła być ważnie zawarta zgodnie z prawem polskim, wobec czego Strony postanowiły, że jeżeli wymieniona wyżej uchwała Wspólników Kupującego nie zostanie przedłożona Sprzedawcy przez Kupującego najpóźniej w dacie zawarcia umowy przyrzeczonej - umowa przedwstępna wygaśnie wraz z upływem daty ostatecznej, bez wzajemnych roszczeń stron, i nie będzie ona wywoływać żadnych skutków prawnych, bez konieczności składania jakichkolwiek dodatkowych oświadczeń przez którąkolwiek ze stron.

Ponadto Strony postanowiły, że jeżeli:

a) w dacie zawarcia umowy przyrzeczonej Nieruchomość obciążona będzie hipoteką lub prowadzona będzie egzekucja z Nieruchomości, wówczas Kupujący zapłaci Sprzedawcy określoną cenę, pomniejszoną o kwoty wierzytelności zabezpieczonych hipoteką na Nieruchomości lub kwoty, w zakresie których prowadzona jest egzekucja z Nieruchomości,

b) w dacie zawarcia umowy przyrzeczonej zaświadczenia uzyskane przez Kupującego za zgodą Sprzedawcy w trybie art. 306g w związku z art. 112 o.p. wskazywać będą jakiekolwiek zaległości Sprzedawcy względem urzędu skarbowego, urzędu gminy lub Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, Sprzedawca bezzwłocznie i nie później niż w ciągu dwóch dni od dnia wystawienia rzeczonych zaświadczeń, ureguluje zaległości podatkowe i przedstawi Kupującemu dowód dokonania takich opłat albo w przypadku nieuiszczenia zaległości wynikających z powyższych zaświadczeń w dacie zawarcia umowy przyrzeczonej, cena ulegnie obniżeniu o kwotę zaległości podatkowych wskazanych w powyższych zaświadczeniach, które zostaną zapłacone przez Kupującego.

Zapłata ceny za Nieruchomość miała nastąpić w następujący sposób:

*   Kupujący wpłaci Sprzedawcy zadatek w określonej wysokości, płatny w dwunastu równych miesięcznych ratach, każda do piętnastego dnia każdego miesiąca, począwszy od stycznia 2019 r. na wskazany przez Sprzedawcę i należący do niego rachunek bankowy (co zostało dodane do umowy przedwstępnej na mocy aneksu z 29 listopada 2018 r. oraz modyfikowane w zakresie kwoty i terminów kolejnymi aneksami),
*   na dzień przed datą zawarcia umowy przyrzeczonej Kupujący wpłaci do depozytu notarialnego kwotę stanowiącą całą cenę, z zastrzeżeniem możliwości dalszego jej pomniejszenia zgodnie z powyższym,
*   zapłata ceny za Nieruchomość nastąpi w dacie zawarcia umowy przyrzeczonej na rachunek bankowy Sprzedawcy wskazany w umowie przyrzeczonej, poprzez zwolnienie środków wpłaconych do depozytu notarialnego przez Kupującego po okazaniu notariuszowi wypisu z aktu notarialnego zawierającego umowę przyrzeczoną,
*   w przypadku gdy do daty ostatecznej nie dojdzie do zawarcia umowy przyrzeczonej - wszystkie kwoty wpłacone do depozytu notarialnego przez Kupującego zostaną wypłacone na jego rzecz po złożeniu oświadczenia, iż do zawarcia umowy przyrzeczonej nie doszło.

Na mocy aneksu do umowy przedwstępnej z 29 listopada 2018 r. strony postanowiły, iż w przypadku zawarcia umowy przyrzeczonej wpłacony zadatek zostanie zaliczony na poczet ceny. W przypadku niewykonania umowy przedwstępnej przez Sprzedawcę, Kupujący może bez wyznaczania dodatkowego terminu od umowy odstąpić i żądać zwrotu zadatku w podwójnej wysokości, a w przypadku niewykonania umowy z jakiejkolwiek przyczyny leżącej po stronie Kupującego, Sprzedawca może od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zachować. W przypadku niewykonania umowy z przyczyny niezależnej od żadnej ze stron, w tym nie spełnienia warunków określonych w umowie przedwstępnej, Sprzedawca może od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zachować, a w przypadku zgodnego rozwiązania umowy przedwstępnej Sprzedawca zwróci Kupującemu zadatek.

Wydanie Nieruchomości, wraz ze wszystkimi pożytkami i ciężarami z nią związanymi, miało nastąpić w dniu zawarcia umowy przyrzeczonej. Wszystkie płatności związane z Nieruchomością miały być do dnia umowy przyrzeczonej ponoszone przez Sprzedawcę, a od dnia zawarcia umowy przyrzeczonej obciążać będą Kupującego. Strony postanowiły, iż od dnia zawarcia umowy przedwstępnej do daty ostatecznej, Kupującemu przysługiwać będzie prawo dysponowania Nieruchomością dla celów koniecznych do uzyskania - na koszt Kupującego - decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, przygotowania planowanej przez Kupującego inwestycji w zakresie przewidzianym przez Prawo budowlane, tj. dla składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, składania i cofania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a nadto uzyskiwania wypisów i wyrysów z ewidencji gruntów dotyczących Nieruchomości, a także do prowadzenia - na koszt Kupującego - na nim badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, iż Nieruchomość wolna jest od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na nim inwestycji polegającą na wybudowaniu parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego. Za wszelkie szkody spowodowane na Nieruchomości przez Kupującego w czasie trwania umowy odpowiedzialność prawną i finansową ponosił Kupujący.

Sprzedawca udzielił Kupującemu pełnomocnictwa do:

a) przeglądania akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej (…), w tym w szczególności pełnomocnictwo obejmuje upoważnienie do składania wniosków o sporządzenie odpisów i kserokopii z akt oraz do odbioru takich odpisów i kserokopii, jak również do wykonywania fotokopii,

b) uzyskania - na koszt Kupującego - warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do dróg, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru,

c) dokonywania wszystkich czynności zmierzających do uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dotyczących gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie oraz do odbioru takich decyzji,

d) uzyskiwania z właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego Nieruchomości,

e) uzyskiwania zaświadczeń urzędu skarbowego Sprzedawcy, urzędu gminy lub Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, wydanych zgodnie z art. 306g w związku z art. 112 o.p. potwierdzających, że Sprzedawca nie zalega z płatnością należnych podatków ani składek na ubezpieczenie społeczne,

f) występowania przed wszelkimi urzędami, sądami, instytucjami, osobami prawnymi i fizycznymi, w tym do składania i odbioru wszelkich dokumentów, wniosków, oświadczeń, pism i poddań oraz uzyskania stosownych dokumentów potwierdzających przydatność inwestycyjną Nieruchomości,

g) składania oświadczeń o braku sprzeciwu do wydanych decyzji związanych z realizacją na Nieruchomości inwestycji polegającej na wybudowaniu zespołu budynków magazynowo-logistyczno-produkcyjnych,

h) ustanawiania dalszych pełnomocników.

Wyżej wskazane pełnomocnictwo zostało częściowo wykorzystane, w tym do uzyskania decyzji o wyłączeniu Nieruchomości z produkcji rolniczej.

Sprzedawca wyraził zgodę na cesję (w drodze jednej lub więcej czynności prawnych) wszelkich praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej przez Kupującego na rzecz spółki mającej siedzibę w Rzeczpospolitej Polskiej. Kupujący zobowiązał się zawiadomić Sprzedawcę o dokonaniu cesji w ciągu 14 dni od zawarcia umowy, w wykonaniu której cesja została dokonana. Po dokonaniu zawiadomienia, Sprzedawca będzie zobowiązany do zawarcia z cesjonariuszem umów opisanych w umowie przedwstępnej i Cesjonariusz stanie się kupującym w rozumieniu umowy przedwstępnej, umowy przyrzeczonej oraz umowy przenoszącej uprawnienia.

Kupujący zawarł 12 marca 2021 r. umowę sprzedaży praw oraz przejęcia obowiązków z spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Wnioskodawca”). Na mocy ww. umowy Kupujący zbył na rzecz Wnioskodawcy wszystkie prawa związane m.in. z umowną zawartą ze Sprzedawcą, a Wnioskodawca te prawa kupił.

Następnie Sprzedawca i Kupujący zawarli 5 marca 2021 r. warunkową umowę sprzedaży, na mocy której Sprzedawca sprzedał Kupującemu wolną od wszelkich praw i roszczeń osób trzecich działki o numerach 2 oraz 4 (stanowiące część Nieruchomości) o łącznym obszarze 0,6594 ha za określoną cenę, a Kupujący zobowiązał się tę cenę uiścić pod warunkiem, że Skarb Państwa, reprezentowany przez X nie skorzysta z prawa pierwokupu tych działek. W przypadku niewykonania przez Skarb Państwa reprezentowany przez X prawa pierwokupu, strony zobowiązały się zawrzeć umowę przenoszącą własność ww. działek w terminie 7 dni od dnia zawarcia tej warunkowej umowy, lecz nie wcześniej niż w dniu doręczenia stronom zawiadomienia właściwego nadleśniczego działającego w imieniu Skarbu Państwa, że prawa pierwokupu nie wykonuje, a w przypadku braku zawiadomienia - po upływie ustawowego terminu przysługującego Skarbowi Państwa na wykonanie tego prawa.

W związku z powyższym, Sprzedawca i Kupujący zawarli 12 marca 2021 r. umowę sprzedaży, na mocy której Sprzedawca sprzedał Kupującemu, wolną od wszelkich praw i roszczeń osób trzecich działki 3, 5, 6, 7 oraz 1, a także - w wykonaniu warunkowej umowy z dnia 5 marca 2021 r. - działki gruntu 2 oraz 4, a Kupujący zobowiązał się tę cenę uiścić. Wydanie Nieruchomości w posiadanie Wnioskodawcy, wraz ze wszystkimi pożytkami i ciężarami z nią związanymi, nastąpiło w dniu zawarcia umowy sprzedaży. Wszystkie płatności związane z Nieruchomością za okres do dnia zawarcia umowy sprzedaży obciążają Sprzedawcę, a od dnia zawarcia umowy sprzedaży obciążają Wnioskodawcę.

Nieruchomość jest nieruchomością niezabudowaną oraz nie znajdują się na niej żadne inne naniesienia. Nieruchomość jest wykorzystywana do prowadzenia działalności rolniczej, z tytułu której uiszczano podatek rolny. Nieruchomość nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Nieruchomość nie była w przeszłości przedmiotem podziału i łączenia, jak również nie wydzielono na niej dróg wewnętrznych, a takie próby nie były podejmowane. Nieruchomość jest nieuzbrojona i nieogrodzona, a żadne próby jej uzbrojenia i ogrodzenia nie były podejmowane, w tym w szczególności nie podejmowano działań mających na celu przyłączenie Nieruchomości do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej czy kanalizacji deszczowej i sanitarnej. Sprzedawca zawarł umowę z pośrednikiem mając na celu doprowadzenie do sprzedaży Nieruchomości. Sprzedawca nie zabiegał o uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości ani o dokonanie jego zmiany. Nieruchomość nie była w przeszłości wynajmowana ani dzierżawiona przez Sprzedawcę. Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej. Sprzedawca nie składał w przeszłości wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej sprzedaży Nieruchomości ani nikt nie składał takiego wniosku w jego imieniu. Nieruchomość nie jest położona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ani w granicach parku narodowego.

Nieruchomość podlega ustaleniom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w zakresie przemysłu i rzemiosła, obejmujący tereny położone w gminach katastralnych (…) z 30 sierpnia 2005 r., ogłoszony w Dzienniku (…) i znajduje się w jednostce:

• działka nr 2 - P-1 - przeznaczenie podstawowe - przemysł oraz ZL-1 - przeznaczenie podstawowe - zieleń leśna,

• działka nr 3 - P-1 - przeznaczenie podstawowe - przemysł,

• działka nr 4 - P-1 - przeznaczenie podstawowe - przemysł, ZL-1 - przeznaczenie podstawowe - zieleń leśna, KDL-03 - przeznaczenie podstawowe - ulica lokalna,

• działka nr 5 - P-1 - przeznaczenie podstawowe - przemysł,

• działka nr 6 - P-1 - przeznaczenie podstawowe - przemysł oraz KDL-03 - przeznaczenie podstawowe - ulica lokalna,

• działka nr 7 - P-1 - przeznaczenie podstawowe - przemysł,

• działka nr 1 - P-1 - przeznaczenie podstawowe - przemysł.

Sprzedawca prowadzi działalność rolniczą. Sprzedawca nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu z 27 września 2021 r. Wnioskodawca doprecyzował opis stanu faktycznego, wskazując, że:

a) umowa sprzedaży, której skutki podatkowe są przedmiotem wniosku została zawarta pomiędzy Sp. z o.o. i Panem JJ;

b) na wymienionych we wniosku działkach (tj. 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7) nie znajdują się żadne zabudowania będące własnością Sprzedającego i będące przedmiotem sprzedaży - przedmiotem sprzedaży są działki niezabudowane;

c) Sprzedający dokonywał wcześniej (oprócz wskazanych we wniosku) sprzedaży nieruchomości:

• przedmiotem sprzedaży było łącznie 10 działek położonych (…). Sprzedający wszedł w posiadanie działki (…) około 36 lat temu, na podstawie umowy wymiany. Następnie działkę tę podzielił na 12 działek (z czego jedna była zabudowana);

• Sprzedający nabył działkę celem prowadzenia na niej gospodarstwa rolnego;

• od momentu wejścia w posiadanie do momentu sprzedaży Sprzedający prowadził na działce gospodarstwo rolne, m.in. uprawiał zboża oraz grzyby;

• Sprzedający sprzedawał działki na przestrzeni lat, około 10 - 15 lat temu; przyczyną sprzedaży działek był fakt, iż w pobliżu powstało osiedle i mieszkańcy uskarżali się na niedogodności związane z prowadzeniem przez Sprzedającego gospodarstwa rolnego;

• zostało sprzedanych łącznie 10 działek niezabudowanych, po zmianie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego były to działki o przeznaczeniu budowlanym. Pozostałe dwie działki zostały podarowane dzieciom;

• Sprzedający z tytułu sprzedaży ww. nieruchomości nie był zobowiązany zarejestrować się jako czynny podatnik VAT i wykazać należny podatek VAT od tej sprzedaży;

d) Sprzedający nie posiada innych nieruchomości, które zamierza sprzedać;

e) Wnioskodawca (Sp. z o.o.) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT;

f) Wnioskodawca będzie wykorzystywał nabyte działki do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1\. Czy zbycie Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2\. Czy zbycie Nieruchomości przez Sprzedającego będzie podlegało zwolnieniu z podatku od towarów i usług?

3\. W przypadku uznania, iż zbycie Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług, czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości?

**Stanowisko Wnioskodawców:**

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak dalej stanowi art. 7 ust. 1 u.p.t.u., przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym za art. 2 pkt 6 u.p.t.u. przez towar rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przez sprzedaż, za art. 2 pkt 22 u.p.t.u., rozumie się natomiast odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawy towarów.

Czynność opodatkowana podatkiem od towarów i usług może być dokonana wyłącznie przez podatnika w rozumieniu ustawy. Jak wynika z art. 15 ust. 1 u.p.t.u., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Wykonywanie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w ust. 2 poprzez wskazanie, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W konsekwencji, dla możliwości uznania konkretnej dostawy towarów za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należy wykazać łączne istnienie dwóch przesłanek: zaistnienie odpłatnego przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel oraz jego wykonanie przez podatnika wykonującego samodzielną działalność gospodarczą. Jak z tego wynika, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega wyłącznie obrót towarami, który jest dokonywany przez profesjonalny podmiot.

Odnosząc powyższe ogólne rozważania do przedstawionego zdarzenia przyszłego, w ocenie Wnioskodawcy pierwsza z przesłanek pozwalających na uznanie transakcji za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. odpłatne przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel jest spełniona. Na mocy umowy przyrzeczonej zawartej w formie aktu notarialnego własność Nieruchomości przejdzie ze Sprzedawcy na Wnioskodawcę, który w zamian uzyska cenę określoną w umowie przedwstępnej.

W ocenie Wnioskodawcy nie zostanie spełniona druga przesłanka pozwalająca na opodatkowanie dostawy własności Nieruchomości, tj. niedokonanie dostawy przez podatnika w rozumieniu ustawy.

Jak wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 maja 2018 r. sygn. akt I FSK 1136/16, przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania w obrębie zarządu majątkiem prywatnym. Motywy jakimi kieruje się podmiot rozpoczynając działalność gospodarczą, czy pierwotny cel albo zamiar jakie mu towarzyszą przy nabywaniu nieruchomości nie są same w sobie okolicznościami decydującymi o uznaniu sprzedającego działki za czyniącego to w charakterze podatnika podatku VAT albo za nie działającego w takim charakterze. Istotne znaczenie mają obiektywne, a nie subiektywne przesłanki pozwalające odróżnić działania noszące cechy zawodowe, od tych które mieszczą się w granicach dysponowania majątkiem prywatnym. Dla możliwości uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług, niezbędne jest zatem zbadanie ogółu okoliczności danej transakcji. Analizę tę przeprowadza się w celu stwierdzenia czy sprzedawca nieruchomości angażuje w związku z jej dokonaniem środki podobne do tych wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w danym zakresie. Jak zauważono w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 9 lutego 2010 r. sygn. akt I SA/Po 1015/09, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, ani nawet formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności - bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika od towarów i usług. Zauważa się również, że dla zakwalifikowania osoby fizycznej jako podatnika podatku od towarów i usług musi ona zachowywać się jak profesjonalista, a nie osoba wykonująca uprawnienia wynikające z prawa własności (tak m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lutego 2017 r. sygn. akt I FSK 1022/15 czy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 11 września 2019 r. sygn. akt I SA/Ol 428/19). Należy mieć przy tym na uwadze, że jak wynika z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 15 kwietnia 2013 r. nr IPTPP2/443-107/13-4/KW, aktywność handlowa musi wskazywać ciąg okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Podobnie chęć osiągnięcia zysku nie może przemawiać za prowadzeniem działalności gospodarczej przez osobę fizyczną. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1289/10, to, iż sprzedaż miała i ma na celu pozyskanie środków pieniężnych, samo w sobie nie ma przesądzającego znaczenia, jak chce organ, bo każda sprzedaż ma, co do zasady, taki cel.

Należy dokonać analizy znaczenia działalności gospodarczej. Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 marca 2015 r. sygn. akt I FSK 1859/13, na prowadzenie przez zbywcę działalności gospodarczej może wskazywać:

• doprowadzenie z własnej inicjatywy do podziału zakupionego niezabudowanego gruntu rolnego na kilkadziesiąt niezabudowanych działek,

• wydzielenie dróg wewnętrznych,

• podjęcie czynności w celu uzyskania decyzji o warunkach zabudowy,

• wybudowanie sieci wodno-kanalizacyjnej dostępnej dla wydzielonych działek,

• podjęcie działań informacyjnych o sprzedaży działek.

W innym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 marca 2017 r. sygn. akt I FSK 1643/15 zauważono, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielanie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykle formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności.

Stanowisko to potwierdzono również w późniejszej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 października 2018 r. znak 0112-KDIL2-1.4012.391.2018.2.AS w której stwierdzono, że nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż wskazanych we wniosku działek wypełni przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie podjął takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Zainteresowany nie podejmował żadnych czynności zmierzających do podniesienia wartości gruntu (jak w szczególności: uzbrojenie terenu w przyłącza do sieci wodnej, gazowej lub/i elektrycznej: ogrodzenie: utwardzenie dróg wewnętrznych, wystąpienie o decyzje o warunkach zabudowy). Działania podejmowane przez Wnioskodawcę należą zatem do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Zainteresowany, sprzedając przedmiotowe działki, będzie korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania majątkiem własnym, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatki od towarów i usług.

Odnosząc wskazane wyżej orzecznictwo i interpretacje do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że Sprzedawca nie podejmował aktywnie żadnych czynności w celu zwiększenia wartości Nieruchomości. Sprzedana Nieruchomość została objęta przez Sprzedawcę w drodze uwłaszczenia i od tego momentu nie podejmowano działań mających na celu jej sprzedaż. Nieruchomość będąca we władaniu Sprzedawcy została wyszukana przez wyspecjalizowany podmiot z przeznaczeniem pod wybudowanie parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego. Sprzedawca nie prowadzi działalności gospodarczej, a Nieruchomość nie stanowi przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Sprzedawca nie podejmował działań mających na celu zmianę miejskiego planu zagospodarowania przestrzennego ani na wydzielenie dróg wewnętrznych na terenie Nieruchomości. Choć Sprzedawca podejmował działania mające na celu sprzedaż Nieruchomości w postaci zawarcia umowy z pośrednikiem, należy uznać że potwierdza to sprzedaż Nieruchomości poza działalnością gospodarczą. Trudno bowiem przyjąć, aby podmiot zajmujący się profesjonalnie obrotem nieruchomościami potrzebował do zbycia nieruchomości pośrednika, jako że zwiększałby to jego koszty. Przytoczone okoliczności przemawiają za tezą, że Sprzedawca nie zachowywał się jak profesjonalista zajmujący się obrotem nieruchomościami, lecz jak osoba wykonująca swoje prawo własności. Całokształt działań mających na celu wybudowanie centrum magazynowo-logistyczno-produkcyjnego zostanie przeprowadzony przez Kupującego oraz wyspecjalizowany podmiot, jakim jest Wnioskodawca.

W związku z powyższym, w ocenie Zainteresowanych należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedawca nie będzie działał jako podatnik podatku od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek świadczących o tym, że podejmowana przez niego aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości, mogłaby być porównana do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami.

Ad 2

Jak wskazuje art. 41 ust. 1 u.p.t.u. w zw. z art. 146aa u.p.t.u., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%. W związku z tym, co do zasady dostawa gruntu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, tj. 23%. Dostawa gruntów nie zawsze jednak wiąże się z opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, jako że w niektórych przypadkach zastosowanie może mieć zwolnienie przedmiotowe.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie z art. 2 pkt 33 u.p.t.u., przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Jak przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 19 kwietnia 2018 r. sygn. akt I SA/Łd 195/18, opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane. Z kolei dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Jak wskazano już wyżej, w momencie zawierania umowy sprzedaży Nieruchomości była objęta obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego. Na mocy Uchwały (…) z 30 sierpnia 2005 r. Jak wskazano już wyżej, Nieruchomość podlega ustaleniom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w zakresie przemysłu i rzemiosła, obejmujący tereny położone (…) z 30 sierpnia 2005 r., ogłoszony w Dzienniku (…) i znajduje się w jednostce:

• działka nr 2 - P-1 - przeznaczenie podstawowa - przemysł oraz ZL-1 - przeznaczenie podstawowe - zieleń leśna,

• działka nr 3 - P-1 - przeznaczenie podstawowe – przemysł,

• działka nr 4 - P-1 - przeznaczenie podstawowe - przemysł, ZL-1 - przeznaczenie podstawowe - zieleń leśna. KDL-03 - przeznaczenie podstawowe - ulica lokalna,

• działka nr 5 - P-1 - przeznaczenie podstawowe - przemysł,

• działka nr 6 - P-1 - przeznaczenie podstawowe - przemysł oraz KDL-03 - przeznaczenie podstawowe - ulica lokalna,

• działka nr 7 - P-1 - przeznaczenie podstawowe - przemysł,

• działka nr 1 - P-1 - przeznaczenie podstawowe - przemysł.

W związku z powyższym, Nieruchomość jest terenem niezabudowanym, który zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jest przeznaczony pod zabudowę. Nie ma przy tym znaczenia oznaczenie sposobu korzystania z Nieruchomości w księdze wieczystej jako grunt orny, z uwagi na fakt, że art. 2 pkt 33 u.p.t.u. w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. traktuje o sposobie przeznaczenia a nie dotychczasowego korzystania.

W świetle powyższych ustaleń, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy za nieprawidłowe w zakresie pytania nr 1, w ocenie Wnioskodawcy dostawa ww. działki przez Sprzedawcę na rzecz Wnioskodawcy nie była objęta zwolnieniem z podatku od towarów i usług z uwagi na dokonanie dostawy terenów niezabudowanych budowlanych.

Ad 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u., w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Jak zauważono choćby w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 grudnia 2017 r. znak 0111-KDIB3-1.4012.630.2017.2.JP, niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami), a konkretną transakcją opodatkowaną.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wyraźnie wynika, że Wnioskodawca będzie wykorzystywał Nieruchomość wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych. Jak wskazano wyżej, Wnioskodawca zamierza realizować na nim inwestycję w postaci parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego, która będzie inwestycją związaną z wykonywaną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, a przez to opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, spełniona jest przesłanka warunkująca prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony oraz istnienie ścisłego związku pomiędzy zakupem nieruchomości, a transakcją opodatkowaną. Podobnie wskazano choćby w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 grudnia 2018 r. znak 0114-KDIP1- 3.4012.626.2018.4.MT.

W takim przypadku, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania, iż sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedawcę na rzecz Wnioskodawcy będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. działki.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:**

*   **braku uznania Sprzedającego za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży działek nr** **1, 2, 3, 4, 5, 6, 7** **– jest nieprawidłowe,**
*   **braku możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku VAT dla sprzedaży działek nr** **1, 2, 3, 4, 5, 6, 7** **oraz prawa Nabywcy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia sprzedaży działek nr** **1, 2, 3, 4, 5, 6, 7** **– jest prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem grunty spełniają definicję towaru wynikającą z powyższego przepisu, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zauważyć należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku, wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W niniejszej sprawie należy również odwołać się do orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), z którego wynika, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczenia wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Wskazać należy, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z opisu sprawy wynika, że Pan JJ (dalej jako: „Sprzedawca”) zawarł z Spółka A (dalej jako: „Kupujący”) 21 września 2016 r. przedwstępną umowę sprzedaży niezabudowanej Nieruchomości, w skład której wchodzą działki o numerach ewidencyjnych 1, 2, 3, 4, 5, 6. Jedynym właścicielem Nieruchomości był Sprzedawca, który został właścicielem Nieruchomości na podstawie umowy darowizny od swoich rodziców z 17 marca 2010 r.

Zgodnie z ww. umową przedwstępną, Sprzedawca zobowiązał się sprzedać na rzecz Kupującego Nieruchomość wolną od wszelkich praw i roszczeń osób trzecich za określoną cenę, a Kupujący zobowiązał się Nieruchomość za tę cenę kupić po spełnieniu się warunków zawarcia umowy sprzedaży. Umowa przyrzeczona miała być zawarta po spełnieniu się następujących warunków:

1.  przedstawienia zaświadczenia właściwego naczelnika urzędu skarbowego dotyczącego podatku od dokonanej w 2010 r. darowizny,
2.  uzyskaniu przez Kupującego, za zgodą Sprzedawcy, zaświadczeń urzędu skarbowego Sprzedawcy, urzędu gminy oraz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, wydanych zgodnie z art. 306g w związku z art. 112 o.p. potwierdzających, że Sprzedawca nie zalega z płatnością należnych podatków ani składek na ubezpieczenie społeczne,
3.  przeprowadzeniu przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego Nieruchomości, tj. sprawdzenia czy nie jest ona obciążona jakimikolwiek roszczeniami, prawami rzeczowymi ograniczonymi, długami, prawami osób trzecich, ograniczeniami w rozporządzeniu, służebnościami lub innymi obciążeniami nieujawnionymi w księdze wieczystej i uznanie przez Kupującą, według jej oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące.
4.  uzyskania przez Kupującego na jego koszt ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki glebowo-środowiskowe Nieruchomości umożliwiają realizację na niej zamierzonej przez Kupującego inwestycji,
5.  potwierdzenia, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną i gaz) umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji na Nieruchomości,
6.  potwierdzenia, że Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej,
7.  uzyskaniu przez Kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zamierzonej przez Kupującego inwestycji,
8.  braku wypisów w działach trzecich i czwartych powołanej wyżej księgi wieczystej.

Wydanie Nieruchomości, wraz ze wszystkimi pożytkami i ciężarami z nią związanymi, miało nastąpić w dniu zawarcia umowy przyrzeczonej. Wszystkie płatności związane z Nieruchomością miały być do dnia umowy przyrzeczonej ponoszone przez Sprzedawcę, a od dnia zawarcia umowy przyrzeczonej obciążać będą Kupującego. Strony postanowiły, iż od dnia zawarcia umowy przedwstępnej do daty ostatecznej, Kupującemu przysługiwać będzie prawo dysponowania Nieruchomością dla celów koniecznych do uzyskania - na koszt Kupującego - decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, przygotowania planowanej przez Kupującego inwestycji w zakresie przewidzianym przez Prawo budowlane, tj. dla składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, składania i cofania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a nadto uzyskiwania wypisów i wyrysów z ewidencji gruntów dotyczących Nieruchomości, a także do prowadzenia - na koszt Kupującego - na nim badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, iż Nieruchomość wolna jest od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na nim inwestycji polegającą na wybudowaniu parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego. Za wszelkie szkody spowodowane na Nieruchomości przez Kupującego w czasie trwania umowy odpowiedzialność prawną i finansową ponosił Kupujący.

Sprzedawca udzielił Kupującemu pełnomocnictwa do:

a) przeglądania akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej (…), w tym w szczególności pełnomocnictwo obejmuje upoważnienie do składania wniosków o sporządzenie odpisów i kserokopii z akt oraz do odbioru takich odpisów i kserokopii, jak również do wykonywania fotokopii,

b) uzyskania - na koszt Kupującego - warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do dróg, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru,

c) dokonywania wszystkich czynności zmierzających do uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dotyczących gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie oraz do odbioru takich decyzji,

d) uzyskiwania z właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego Nieruchomości,

e) uzyskiwania zaświadczeń urzędu skarbowego Sprzedawcy, urzędu gminy lub Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, wydanych zgodnie z art. 306g w związku z art. 112 o.p. potwierdzających, że Sprzedawca nie zalega z płatnością należnych podatków ani składek na ubezpieczenie społeczne,

f) występowania przed wszelkimi urzędami, sądami, instytucjami, osobami prawnymi i fizycznymi, w tym do składania i odbioru wszelkich dokumentów, wniosków, oświadczeń, pism i poddań oraz uzyskania stosownych dokumentów potwierdzających przydatność inwestycyjną Nieruchomości,

g) składania oświadczeń o braku sprzeciwu do wydanych decyzji związanych z realizacją na Nieruchomości inwestycji polegającej na wybudowaniu zespołu budynków magazynowo-logistyczno-produkcyjnych,

h) ustanawiania dalszych pełnomocników.

Wyżej wskazane pełnomocnictwo zostało częściowo wykorzystane, w tym do uzyskania decyzji o wyłączeniu Nieruchomości z produkcji rolniczej.

Sprzedawca wyraził zgodę na cesję (w drodze jednej lub więcej czynności prawnych) wszelkich praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej przez Kupującego na rzecz spółki mającej siedzibę w Rzeczpospolitej Polskiej. Kupujący zobowiązał się zawiadomić Sprzedawcę o dokonaniu cesji w ciągu 14 dni od zawarcia umowy, w wykonaniu której cesja została dokonana. Po dokonaniu zawiadomienia, Sprzedawca będzie zobowiązany do zawarcia z cesjonariuszem umów opisanych w umowie przedwstępnej i Cesjonariusz stanie się kupującym w rozumieniu umowy przedwstępnej, umowy przyrzeczonej oraz umowy przenoszącej uprawnienia.

Kupujący zawarł 12 marca 2021 r. umowę sprzedaży praw oraz przejęcia obowiązków z spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Wnioskodawca”). Na mocy ww. umowy Kupujący zbył na rzecz Wnioskodawcy wszystkie prawa związane m.in. z umowną zawartą ze Sprzedawcą, a Wnioskodawca te prawa kupił.

Następnie Sprzedawca i Kupujący zawarli 5 marca 2021 r. warunkową umowę sprzedaży, na mocy której Sprzedawca sprzedał Kupującemu wolną od wszelkich praw i roszczeń osób trzecich działki o numerach 2 oraz 4 (stanowiące część Nieruchomości) o łącznym obszarze 0,6594 ha za określoną cenę, a Kupujący zobowiązał się tę cenę uiścić pod warunkiem, że Skarb Państwa, reprezentowany przez X nie skorzysta z prawa pierwokupu tych działek. W przypadku niewykonania przez Skarb Państwa reprezentowany przez X prawa pierwokupu, strony zobowiązały się zawrzeć umowę przenoszącą własność ww. działek w terminie 7 dni od dnia zawarcia tej warunkowej umowy, lecz nie wcześniej niż w dniu doręczenia stronom zawiadomienia właściwego nadleśniczego działającego w imieniu Skarbu Państwa, że prawa pierwokupu nie wykonuje, a w przypadku braku zawiadomienia - po upływie ustawowego terminu przysługującego Skarbowi Państwa na wykonanie tego prawa.

W związku z powyższym, Sprzedawca i Kupujący zawarli 12 marca 2021 r. umowę sprzedaży, na mocy której Sprzedawca sprzedał Kupującemu, wolną od wszelkich praw i roszczeń osób trzecich działki 3, 5, 6, 7 oraz 1, a także - w wykonaniu warunkowej umowy z dnia 5 marca 2021 r. - działki gruntu 2 oraz 4, a Kupujący zobowiązał się tę cenę uiścić. Wydanie Nieruchomości w posiadanie Wnioskodawcy, wraz ze wszystkimi pożytkami i ciężarami z nią związanymi, nastąpiło w dniu zawarcia umowy sprzedaży. Wszystkie płatności związane z Nieruchomością za okres do dnia zawarcia umowy sprzedaży obciążają Sprzedawcę, a od dnia zawarcia umowy sprzedaży obciążają Wnioskodawcę.

Nieruchomość jest nieruchomością niezabudowaną oraz nie znajdują się na niej żadne inne naniesienia. Nieruchomość jest wykorzystywana do prowadzenia działalności rolniczej, z tytułu której uiszczano podatek rolny. Nieruchomość nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Nieruchomość nie była w przeszłości przedmiotem podziału i łączenia, jak również nie wydzielono na niej dróg wewnętrznych, a takie próby nie były podejmowane. Nieruchomość jest nieuzbrojona i nieogrodzona, a żadne próby jej uzbrojenia i ogrodzenia nie były podejmowane, w tym w szczególności nie podejmowano działań mających na celu przyłączenie Nieruchomości do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej czy kanalizacji deszczowej i sanitarnej. Sprzedawca zawarł umowę z pośrednikiem mając na celu doprowadzenie do sprzedaży Nieruchomości. Sprzedawca nie zabiegał o uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości ani o dokonanie jego zmiany. Nieruchomość nie była w przeszłości wynajmowana ani dzierżawiona przez Sprzedawcę. Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej. Sprzedawca nie składał w przeszłości wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej sprzedaży Nieruchomości ani nikt nie składał takiego wniosku w jego imieniu. Nieruchomość nie jest położona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ani w granicach parku narodowego.

Nieruchomość podlega ustaleniom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w zakresie przemysłu i rzemiosła, obejmujący tereny położone w gminach katastralnych (…) z dnia 30 sierpnia 2005 r., ogłoszony w Dzienniku (…) i znajduje się w jednostce:

• działka nr 2 - P-1 - przeznaczenie podstawowe - przemysł oraz ZL-1 - przeznaczenie podstawowe - zieleń leśna,

• działka nr 3 - P-1 - przeznaczenie podstawowe - przemysł,

• działka nr 4 - P-1 - przeznaczenie podstawowe - przemysł, ZL-1 - przeznaczenie podstawowe - zieleń leśna, KDL-03 - przeznaczenie podstawowe - ulica lokalna,

• działka nr 5 - P-1 - przeznaczenie podstawowe - przemysł,

• działka nr 6 - P-1 - przeznaczenie podstawowe - przemysł oraz KDL-03 - przeznaczenie podstawowe - ulica lokalna,

• działka nr 7 - P-1 - przeznaczenie podstawowe - przemysł,

• działka nr 1 - P-1 - przeznaczenie podstawowe - przemysł.

Sprzedawca prowadzi działalność rolniczą. Sprzedawca nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Umowa sprzedaży, której skutki podatkowe są przedmiotem wniosku została zawarta pomiędzy Sp. z o.o. i Panem JJ.

Sprzedający dokonywał wcześniej (oprócz wskazanych we wniosku) sprzedaży nieruchomości:

• przedmiotem sprzedaży było łącznie 10 działek położonych (…). Sprzedający wszedł w posiadanie działki (…) około 36 lat temu, na podstawie umowy wymiany. Następnie

działkę tę podzielił na 12 działek (z czego jedna była zabudowana);

• Sprzedający nabył działkę celem prowadzenia na niej gospodarstwa rolnego;

• od momentu wejścia w posiadanie do momentu sprzedaży Sprzedający prowadził na działce gospodarstwo rolne, m.in. uprawiał zboża oraz grzyby;

• Sprzedający sprzedawał działki na przestrzeni lat, około 10 - 15 lat temu; przyczyną sprzedaży działek był fakt, iż w pobliżu powstało osiedle i mieszkańcy uskarżali się na

niedogodności związane z prowadzeniem przez Sprzedającego gospodarstwa rolnego;

• zostało sprzedanych łącznie 10 działek niezabudowanych, po zmianie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego były to działki o przeznaczeniu budowlanym.

Pozostałe dwie działki zostały podarowane dzieciom;

• Sprzedający z tytułu sprzedaży ww. nieruchomości nie był zobowiązany zarejestrować się jako czynny podatnik VAT i wykazać należny podatek VAT od tej sprzedaży.

Sprzedający nie posiada innych nieruchomości, które zamierza sprzedać.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawców w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy sprzedaż działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Odnosząc się do wątpliwości Zainteresowanych objętych zakresem pytania nr 1 wniosku, należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa Kodeks cywilny.

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

W sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 ww. Kodeksu, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy.

Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Jak z wniosku wynika, Sprzedający zawarł z Kupującym umowę przedwstępną. Na podstawie tej umowy Kupujący miał prawo do dysponowania Nieruchomością m.in. dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, przygotowania planowanej przez Kupującego inwestycji w zakresie przewidzianym przez Prawo budowlane, tj. dla składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, składania i cofania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a nadto uzyskiwania wypisów i wyrysów z ewidencji gruntów dotyczących Nieruchomości, a także do prowadzenia na nim badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, iż Nieruchomość wolna jest od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na nim inwestycji polegającą na wybudowaniu parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego. Sprzedający w umowie zobowiązał się do sprzedaży nieruchomości między innymi pod warunkiem uzyskaniu przez Kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zamierzonej przez Kupującego inwestycji. Ponadto Sprzedający udzielił Kupującemu pełnomocnictwa do dokonywania w imieniu Sprzedającego, lecz na koszt Kupującego, następujących czynności takich jak m.in. uzyskanie warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do dróg, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru, uzyskanie decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów, ustanawiania dalszych pełnomocnictw.

Wobec powyższego, po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającego (mocodawcy), co wskazuje, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży Nieruchomości podejmował On pewne działania w sposób zorganizowany.

Ponadto Sprzedający dokonywał wcześniej (oprócz wskazanych we wniosku) sprzedaży nieruchomości. Sprzedający wszedł w posiadanie działki około 36 lat temu, na podstawie umowy wymiany. Następnie działkę tę podzielił na 12 działek (z czego jedna była zabudowana). Przedmiotem sprzedaży było łącznie 10 działek niezabudowanych, po zmianie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego były to działki o przeznaczeniu budowlanym. Pozostałe dwie działki zostały podarowane dzieciom.

Uznać zatem należy, że podejmowane przez Sprzedającego działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż opisanej we wniosku Nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym. W analizowanej sprawie występują okoliczności, które wskazują, że sprzedaż Nieruchomości niezabudowanej stanowi działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Sprzedający z tytułu tej transakcji jest podatnikiem podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy. Zachodzą bowiem przesłanki pozwalające na uznanie Sprzedającego w związku z transakcją sprzedaży Nieruchomości za podatnika podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że dokonana przez Sprzedającego sprzedaż działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, stanowi dostawę dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Sprzedający, dokonując opisanych we wniosku czynności, podejmował działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Zainteresowanego, a sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej, grunt będący własnością Sprzedającego podlega wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Sprzedającego. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez Kupującego.

W związku z powyższym, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Zainteresowanego za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność dostawy Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem, sprzedaż przez Zainteresowanego działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 należy uznać za dostawę dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy i w konsekwencji sprzedaż ww. działek stanowi – wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy – dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 należało uznać za **nieprawidłowe.**

Zainteresowani mają także wątpliwości, czy sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Z opisu sprawy wynika, że Nieruchomość podlega ustaleniom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w zakresie przemysłu i rzemiosła, zgodnie z którym:

• działka nr 2 - P-1 - przeznaczenie podstawowe - przemysł oraz ZL-1 - przeznaczenie podstawowe - zieleń leśna,

• działka nr 3 - P-1 - przeznaczenie podstawowe - przemysł,

• działka nr 4 - P-1 - przeznaczenie podstawowe - przemysł, ZL-1 - przeznaczenie podstawowe - zieleń leśna, KDL-03 - przeznaczenie podstawowe - ulica lokalna,

• działka nr 5 - P-1 - przeznaczenie podstawowe - przemysł,

• działka nr 6 - P-1 - przeznaczenie podstawowe - przemysł oraz KDL-03 - przeznaczenie podstawowe - ulica lokalna,

• działka nr 7 - P-1 - przeznaczenie podstawowe - przemysł,

• działka nr 1 - P-1 - przeznaczenie podstawowe - przemysł.

Mając zatem na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że działki nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 stanowią teren budowlany, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy i w związku z tym, zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy nie będzie miało zastosowania do sprzedaży ww. działek niezabudowanych.

W tej sytuacji należy przeanalizować przesłanki do ewentualnego zastosowania zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT, wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Z wniosku wynika, że Sprzedający nabył Nieruchomość na podstawie umowy darowizny, zatem nie wystąpił podatek od towarów i usług. Tym samym nie można uznać, że Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem (nie jest zatem spełniony drugi z warunków określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędny do zastosowania przedmiotowego zwolnienia).

Zatem w przedmiotowej sprawie dla dostawy opisanych we wniosku działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 nie znajdzie zastosowanie również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (nie korzysta ze zwolnienia z tego podatku).

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2 należy uznać za **prawidłowe**.

Zainteresowani mają także wątpliwości, czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7.

Odnosząc się do prawa do odliczenia podatku naliczonego stwierdzić należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z cytowanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą kwestii, czy Wnioskodawcy w związku z nabyciem Nieruchomości przysługiwać będzie możliwość dokonania odliczenia od podatku od towarów i usług.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a nabyte działki będzie wykorzystywał do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Jak wyżej stwierdzono, dostawa Nieruchomości jako terenu budowlanego nie będzie korzystała ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 ustawy, lecz będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, tym samym Sprzedający jako podatnik podatku VAT będzie zobowiązany opodatkować sprzedaż.

W konsekwencji, w rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że Nabywca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabywca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, zaś nabyta Nieruchomość będzie służyła czynnościom opodatkowanym.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3 należy uznać za **prawidłowe**.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga w zakresie podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Końcowo należy wskazać, że zgodnie z art. 14f § 1 ustawy Ordynacja podatkowa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opłacie w wysokości 40 zł, którą należy wpłacić w terminie 7 dni od dnia złożenia wniosku. Jak stanowi art. 14f § 2 Ordynacji podatkowa w przypadku wystąpienia w jednym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej odrębnych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych pobiera się opłatę od każdego przedstawionego we wniosku odrębnego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Ponadto na mocy art. 14r § 1 Ordynacji podatkowej z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej może wystąpić dwóch lub więcej zainteresowanych uczestniczących w tym samym zaistniałym stanie faktycznym albo mających uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym (wniosek wspólny). Jak stanowi art. 14r § 4 ustawy Ordynacja podatkowa opłata za wniosek wspólny jest ustalana jako iloczyn kwoty określonej zgodnie z art. 14f i liczby zainteresowanych wskazanych we wniosku.

W kontekście podatku od towarów i usług niniejszy wniosek wspólny dotyczy 15 stanów faktycznych, natomiast w podatku od czynności cywilnoprawnych 1 stanu faktycznego. Ponadto tytułem wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług wykorzystana zostanie opłata w wysokości 1200 zł, w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych wykorzystana zostanie opłata w wysokości 80 zł. Wnioskodawca 22 czerwca 2021 r. tytułem opłaty za wydanie interpretacji indywidualnej na wniosek wspólny dokonał wpłaty 2240 zł. W związku z tym, wpłacona kwota 2240 zł jest wpłatą wyższą od należnej kwoty 1280 zł o 960 zł. Zatem kwota 960 zł stanowi nadpłatę w rozumieniu art. 14f § 2b pkt 3 Ordynacji podatkowej i podlega zwrotowi według dyspozycji Wnioskodawcy tj. zwrot przekazem pocztowym na adres pełnomocnika szczególnego wskazany w załączonym pełnomocnictwie.

Odnosząc się do przywołanych przez Zainteresowanych w uzasadnieniu własnego stanowiska wyroków sądów należy zaznaczyć, że każdy z wyroków zapada na gruncie unikalnego stanu faktycznego, i w zasadzie wyłącznie do niego się ogranicza. Ocena omawianej kwestii, tj. skutków sprzedaży nieruchomości nie jest kwestią uniwersalną, dającą się odnieść do ogólnych okoliczności w analizowanych sprawach, lecz opiera się na wielu przesłankach podnoszonych wyżej przez organ podatkowy i powinna być dokonywana z punktu widzenia każdego odrębnego stanu faktycznego.

Również w odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, należy zwrócić uwagę na to, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą innych organów wydających interpretacje indywidualne w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających interpretacjom. Również interpretacje powołane przez Zainteresowanych na poparcie własnego stanowiska rozstrzygają w odmiennych stanach faktycznych od sytuacji przedstawionej we wniosku.

Przede wszystkim we wskazanych wyrokach i interpretacjach zakres okoliczności faktycznych jest inny niż w przedmiotowej sprawie. Ponadto specyfika działalności podmiotów jest na tyle różnorodna, że niekiedy nawet podobne okoliczności faktyczne nie spowodują analogicznych konsekwencji prawnopodatkowych, a tym samym nie mogą być tożsamo traktowane.

Zatem z uwagi na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw, powołane przez Zainteresowanych interpretacje indywidualne i orzeczenia sądowe, choć stanowią element argumentacji Zainteresowanych, to nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcie w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3§ 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.