Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1554/12/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-03-07
Teza: Czy płacąc firmie belgijskiej za zaprzestanie produkcji wyrobów w Belgii i przeniesienie jej do Polski Spółka winna rozpoznać import usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, a jeżeli tak, to kiedy winna wykazywać obowiązek podatkowy z tego tytułu?
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; produkcja; zaliczka; zaprzestanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2012 r. (data wpływu 24 grudnia 2012 r.), uzupełnionym w dniu 1 lutego 2013 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   obowiązku rozpoznania importu usług - **jest prawidłowe,**

*   momentu powstania obowiązku podatkowego dla tych usług - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2012 r., złożono wniosek, uzupełniony w dniu 1 lutego 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku rozpoznania importu usług oraz momentu powstania obowiązku podatkowego dla tych usług.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 2 marca 2012 r. Spółka i firma belgijska zawarły umowę, której celem było określenie relacji obu podmiotów w związku z faktem zaprzestania produkcji przez firmę belgijską i przeniesienia produkcji wraz z maszynami do Spółki. Obie firmy „dogadały się” w ten sposób, że jedna z nich (firma belgijska) kończy produkcję określonego rodzaju wyrobów (kończy w ogóle produkcję - tylko te wyroby produkowała), a druga firma (Spółka) uzyskuje wyłączność na ich produkcję. Do czasu zakończenia produkcji, firma belgijska była jedynym podmiotem produkującym wyroby w grupie O. W związku z tym, wyroby, które trafiały na rynek Polski z Belgii będą produkowane w Polsce przez Spółkę, a nie kupowane od firmy belgijskiej. Ponadto będą temu podmiotowi sprzedawane. Po zaprzestaniu produkcji firma belgijska została podmiotem zajmującym się handlem, w tym także handlem wyrobami wyprodukowanymi przez Spółkę i temu belgijskiemu podmiotowi sprzedanymi, które uprzednio produkowała ww. firma belgijska. Omawiany transfer miejsca produkcji określonych wyrobów z Belgii do Polski spowodował więc, że Spółka stała się jedynym producentem tych wyrobów w Polsce.

W ramach samego transferu produkcji firma belgijska przeniosła na Spółkę własność maszyn (specjalistycznych) wykorzystywanych w procesie produkcji omawianej grupy wyrobów (określając w umowie ich wartość). Ponadto Spółka została zobligowana do zapłacenia firmie belgijskiej wynagrodzenia za de facto zaprzestanie przez nią działalności produkcyjnej w Belgii. Poza zapłatą, ze strony Spółki za zakupione od firmy belgijskiej maszyny, przewidziano wynagrodzenie należne z tytułu wygaszenia przez nią produkcji w Belgii i umożliwienie Spółce kreowanie większych zysków na przeniesieniu tej produkcji do Polski. Dlatego określając wynagrodzenie za przeniesienie produkcji do Polski uzależniono jego wartość (poza wygrodzeniem za maszyny) od wzrostów przychodów ze sprzedaży wyrobów produkowanych uprzednio w firmie belgijskiej, a po przeniesieniu produkcji, produkowanych przez Spółkę. Umowa (w pkt 2.3 i 2.5) ustala warunkowe wynagrodzenie, które będzie należne firmie belgijskiej w odniesieniu do zrealizowanej przez Spółkę sprzedaży wyrobów w określonych umową okresach. W umowie podano konkretną wartość tego wynagrodzenia i przewidziano, iż na jego poczet będzie płacić zaliczki a jego ostateczna wartość zostanie skorygowana po zakończeniu danego roku. Zaliczki te w rozumieniu stron umowy, de facto są zapłatą za wykonywanie usług w sposób ciągły przez firmę belgijską. Te miesięczne obciążenia odpowiadają 1/12 kwoty wynagrodzenia należnego firmie belgijskiej za dany rok.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy płacąc firmie belgijskiej za zaprzestanie produkcji wyrobów w Belgii i przeniesienie jej do Polski Spółka winna rozpoznać import usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, a jeżeli tak, to kiedy winna wykazywać obowiązek podatkowy z tego tytułu?

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonany zakup z tytułu przeniesienia produkcji wyrobów do Polski stanowi dla niego import usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, którego treść powołał. Bezspornym jest, że przedmiotowe wynagrodzenie powinno być traktowane, jako wynagrodzenie za świadczenie usług w rozumieniu przepisów o VAT. Spółka wskazała, że pojęcie usług zostało zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ww. ustawy, którego treść zacytowała. Skoro omawiany zakup nie stanowi dostawy towarów, to jest świadczeniem usług w myśl tego przepisu, co w dalszej konsekwencji powoduje powstanie importu usług. W przypadku importu usług rozliczenie się z zakupu usług od innego podatnika podatku od wartości dodanej z terytorium Unii Europejskiej ciąży na nabywcy tej usługi. Spółka dokonując zakupu przedmiotowych usług musi rozliczyć tę transakcję jako import usług. Obowiązek podatkowy winien powstawać w datach zakończenia danego miesiąca, za które będzie płacić wynagrodzenie dla firmy belgijskiej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się:

*   **za prawidłowe** w zakresie obowiązku rozpoznania importu usług,

*   **za nieprawidłowe** w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla tych usług.

Na wstępie należy podkreślić, że ze względu na fakt, iż złożony w 2012 r. wniosek dotyczy stanu faktycznego, powołano przepisy prawa w brzmieniu obowiązującym w tym okresie.

W myśl postanowień zawartych w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z treści art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W powyższym przepisie przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, iż definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Usługami, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jest obszerny krąg czynności, obejmujący swym zakresem zarówno czynności określone przez stosowne klasyfikacje statystyczne, jak i cały szereg innych świadczeń, które nie są ujęte w tych klasyfikacjach.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Należy jednak zaznaczyć, iż nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji jest uznawane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy. Dana czynność podlega opodatkowaniu tym podatkiem wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy czynnością, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią wynagrodzenie za czynności wykonywane w ramach stosunku prawnego. Zatem otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania usługi (wynagrodzenie musi być należne za jej wykonanie).

Stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Dla celów określenia miejsca świadczenia usług, ustawodawca odrębnie zdefiniował pojęcie podatnika. Z art. 28a ustawy wynika, iż na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Przez import usług – w myśl art. 2 pkt 9 powołanej ustawy – rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z dyspozycją art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

W oparciu o ust. 3 tegoż artykuł, przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, a przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97.

Stosownie do postanowień zawartych w ust. 2 powyższego artykułu, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Regulacje dotyczące momentu postania obowiązku podatkowego ustawodawca zawarł w treści art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług.

W ust. 1 powołanego artykułu wskazano ogólną zasadę, w myśl której obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Natomiast ust. 4 tego artykułu stanowi, że jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinno być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Jednak od ww. zasad przewidziano szereg wyjątków, określających w sposób odmienny szczególny moment powstania obowiązku podatkowego.

Stosownie do postanowień zawartych w ust. 11 powyższego artykułu, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Zgodnie z ust. 19 powyższego artykułu, przepisy ust. 1, 4, 5, 11, ust. 13 pkt 1 lit. b i c, pkt 2, 4 i 7-9 oraz ust. 14-16 stosuje się odpowiednio do importu usług, z zastrzeżeniem ust. 19a i 19b.

W myśl ust. 19a tegoż artykułu, w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usług, z tym że:

1.  usługi, dla których, w związku z ich świadczeniem, ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, do momentu zakończenia świadczenia tych usług;
2.  usługi świadczone w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla których, w związku z ich świadczeniem, w danym roku nie upływają terminy rozliczeń lub płatności, uznaje się za wykonane z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tych usług.

W oparciu o ust. 19b ww. artykułu, do usług, o których mowa w ust. 19a, przepis ust. 11 stosuje się odpowiednio.

Należy zauważyć, że w treści ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca nie zdefiniował pojęć „zaliczka”, czy „przedpłata”. W związku z tym należy odwołać się do ich znaczenia językowego, stosując wykładnię literalną. Zgodnie ze „Słownikiem języka polskiego PWN”, „zaliczka” oznacza część należności wpłacanej lub wypłacanej z góry na poczet należności. Natomiast przez „przedpłatę” należy rozumieć określoną sumę pieniędzy, stanowiącą część ceny towaru lub usługi, wpłacaną z góry w celu uzyskania gwarancji zakupu lub wykonania usługi w określonym terminie.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w dniu 2 marca 2012 r. Spółka i firma belgijska zawarły umowę, której celem było określenie relacji tych podmiotów w związku z faktem zaprzestania produkcji przez firmę belgijską i przyniesienia produkcji wraz z maszynami do Spółki. Firma belgijska kończy produkcję określonego rodzaju wyrobów a Spółka uzyskuje wyłączność na ich produkcję. W ramach samego transferu produkcji firma belgijska przeniosła na Spółkę własność maszyn (specjalistycznych) wykorzystywanych w procesie produkcji. Ponadto Spółka została zobligowana do zapłacenia firmie belgijskiej wynagrodzenia za zaprzestanie działalności produkcyjnej w Belgii. Umożliwiono Spółce kreowanie większych zysków na przeniesieniu produkcji do Polski. Dlatego wartość ww. wynagrodzenia uzależniono od wzrostów przychodów ze sprzedaży wyrobów produkowanych uprzednio w firmie belgijskiej. Umowa ustala warunkowe wynagrodzenie, które będzie należne firmie belgijskiej w odniesieniu do zrealizowanej przez Spółkę sprzedaży wyrobów w określonych okresach. W umowie podano konkretną wartość wynagrodzenia i przewidziano, iż na jego poczet będzie płacić zaliczki a jego ostateczna wartość zostanie skorygowana po zakończeniu danego roku.

Odnosząc przedstawiony stan prawny do opisanego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, że zaprzestanie produkcji przez firmę belgijską i przeniesienie jej do Polski, w zamian za otrzymane wynagrodzenie od Spółki, stanowi odpłatne świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z tym, iż Spółka jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a powołanej ustawy, miejscem jej świadczenia i opodatkowania – na podstawie art. 28b ww. ustawy - jest terytorium Polski, tj. miejsce, w którym usługobiorca posiada swoją siedzibę.

Z uwagi na fakt, że firma belgijska nie posiada siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski, Spółka jako nabywca usług – jak słusznie wskazała - jest zobowiązana do rozpoznania importu tej usługi.

Obowiązek podatkowy z tytułu wpłacanych zaliczek powstał – stosownie do treści art. 19 ust. 11 ustawy – z momentem dokonania tych wpłat, a nie - jak wskazała Spółka – „w datach zakończenia danego miesiąca, za które będzie Spółka płacić wynagrodzenie (…)”.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.