Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-506/09/13-3/S/KOM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-11-05
Teza: W niniejszej sprawie wystąpiły dwa odrębne świadczenia, które stanowią oddzielne usługi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Odsprzedaż usługi ubezpieczeniowej przez Wnioskodawcę, jako usługi odrębnej od usługi leasingu, podlega zwolnieniu z podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 1) ustawy o VAT w związku z pozycją nr 3 załącznika nr 4 do ustawy VAT.
Słowa kluczowe: leasing; sprzedaż; usługi-usługi ubezpieczeniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 11.05.2009 r. (data wpływu 13.05.2009 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie świadczenia usług ubezpieczeniowych **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13.05.2009 r. do tut. Organu wpłynął wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie w zakresie świadczenia usług ubezpieczeniowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca zawiera umowy leasingu, będąc leasingodawcą (finansującym). Jednocześnie, na podstawie zawieranych przez Spółkę z jej klientami umów leasingu, istnieje obowiązek ubezpieczenia przedmiotu leasingu. Zgodnie z treścią Ogólnych Warunków Leasingu, które stanowią integralną część zawieranych przez Spółkę umów leasingu, odpowiedzialność za właściwy stan przedmiotu leasingu oraz ryzyko jego uszkodzenia czy zniszczenia bez względu na przyczynę, spoczywa na leasingobiorcy. Obowiązek ubezpieczenia przedmiotu leasingu spoczywa zasadniczo na leasingobiorcy (tj. leasingobiorca, co do zasady, jest ubezpieczającym przedmiot leasingu). W celu uproszczenia rozliczeń w przypadku ewentualnego zniszczenia lub uszkodzenia przedmiotu leasingu, polisa ubezpieczeniowa jako ubezpieczonego (podmiot, któremu należne jest świadczenie ubezpieczeniowe) wskazuje Wnioskodawcę.

Leasingobiorca ma możliwość wyboru sposobu ubezpieczenia przedmiotu leasingu, tj. ubezpieczenie może zostać dokonane bądź w ramach umowy ubezpieczenia zawieranej przez leasingobiorcę samodzielnie (tj. bez udziału Wnioskodawcy) z ubezpieczycielem, bądź też w ramach pakietu ubezpieczeniowego oferowanego przez Wnioskodawcę. Ponadto, jeżeli leasingobiorca nie dopełni obowiązku ubezpieczenia przedmiotu leasingu umowa przewiduje, że Wnioskodawca ubezpieczy przedmiot leasingu w swoim imieniu na rzecz leasingobiorcy, w ramach posiadanego w ofercie pakietu ubezpieczeniowego. W niektórych przypadkach, gdy ubezpieczającym przedmiot leasingu jest Wnioskodawca (czy to w skutek wyboru tego sposobu ubezpieczenia przez leasingobiorcę, czy też w skutek niedopełnienia przez niego obowiązku ubezpieczenia), Spółka obciąża swoich klientów odrębnie od usługi dostawy przedmiotu leasingu opłatą z tytułu składek ubezpieczeniowych, traktując takie obciążenia jako czynności zwolnione po stronie Spółki z podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Innymi słowy, w takiej sytuacji, przeniesienie kosztu ubezpieczenia przedmiotu Leasingu na leasingobiorcę, Wnioskodawca traktuje jako zakup i następnie odsprzedaż usługi ubezpieczeniowej.

Treść umowy leasingu przewiduje możliwość obciążenia leasingobiorcy kosztami składki ubezpieczeniowej przez Wnioskodawcę. Ponadto Wnioskodawca nie dolicza żadnej marży przy odsprzedaży wskazanych usług ubezpieczeniowych. Tak więc, odsprzedaż usług ubezpieczeniowych dokonywana jest zasadniczo według cen zakupu. Jednocześnie, Wnioskodawca obciąża klientów z tytułu ubezpieczenia przedmiotu leasingu, bądź jednorazowo za okres ubezpieczenia bądź też płatność składki ubezpieczeniowej jest przez Wnioskodawcę rozłożona klientowi na raty. W tym drugim przypadku, oprócz raty składki ubezpieczeniowej, klienci Wnioskodawcy są obciążani przez Spółkę stosowną kwotą z tytułu kosztu finansowania ubezpieczenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionej powyżej sytuacji, dokonywane przez Wnioskodawcę obciążenie leasingobiorcy kosztem składki ubezpieczeniowej powinno być traktowane po stronie Wnioskodawcy jako świadczenie za wynagrodzeniem (odsprzedaż) usługi ubezpieczeniowej zwolnionej z podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionej powyżej sytuacji, dokonywane przez Spółkę obciążenie Leasingobiorcy kosztem składki ubezpieczeniowej, stanowi po stronie Wnioskodawcy świadczenie za wynagrodzeniem (odsprzedaż) usługi ubezpieczeniowej zwolnionej z podatku VAT.

1.  Praktyka tzw. refakturowania usług ubezpieczeniowych dopuszczona przez organy podatkowe oraz potwierdzona orzecznictwem sądów administracyjnych.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż zarówno przepisy ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT z 1993”), jak również obecnie obowiązującej ustawy o VAT nie odnoszą się bezpośrednio do zagadnienia przenoszenia ciężaru ekonomicznego (refakturowania) kosztów usług na podmioty trzecie.

Niemniej jednak, wskazana kwestia była przedmiotem licznych interpretacji polskich organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, jak również orzecznictwa Sądu Najwyższego (dalej: „SN”). Powszechnie przyjęta do tej pory praktyka, wypracowana na bazie poglądu SN, wyrażonego w uchwale z 15 października 1998r. (sygn. akt III w 8/98), uznawała, że fakturowanie kosztów ubezpieczenia przedmiotu leasingu przez leasingodawcę na leasingobiorcę z zastosowaniem zwolnienia z podatku VAT jest co do zasady dopuszczalne, pod warunkiem spełnienia określonych wymogów.

We wskazanej uchwale, SN wyraził pogląd, iż „(…) w przypadku umowy leasingu jest dopuszczalne refakturowanie towarzyszącej leasingowi usługi ubezpieczenia samochodu, gdy zostaną spełnione łącznie dwa warunki: osobnego zastrzeżenia w umowie leasingu odrębnego rozliczenia kosztów ubezpieczenia samochodu przez leasingodawcę oraz uwzględnienia przez leasingodawcę tej samej stawki podatku od towarów i usług lub zwolnienia od tego podatku, które były określone na fakturze wystawionej przez ubezpieczyciela.

We wskazanym powyżej uzasadnieniu SN przywołał m.in. orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA) we Wrocławiu z dnia 7 listopada 1995 r. (sygn. akt SA/Wr 752/95). zgodnie z którym refakturowanie „ (\`(...)\`.) może mieć miejsce wyłącznie w przypadku spełnienia łącznego dwóch warunków: zastrzeżenia w umowie dzierżawy odrębnego rozliczania ponoszonych kosztów eksploatacyjnych oraz faktycznym niedoliczaniu żadnej marży (własnego zysku) do refakturowanych usług”.

Kwestia refakturowania była także przedmiotem orzeczenia NSA w Warszawie w wyroku z 28 października 1999 r. (sygn. akt III SA 1637/99), który został wydany na gruncie ustawy o VAT z 1993 r. Sąd ten stwierdził, iż: „przepisy ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (\`(...)\`) ani też przepisy wykonawcze do tej ustawy nie regulują zagadnienia refakturowania, w tym refakturowania usług ubezpieczeniowych zwolnionych od podatku z mocy art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy. Nie może to jednak oznaczać, że refakturowanie usług dokonywane być nie może. Z jednej bowiem strony żadna norma prawna nie zakazuje takiego działania, z drugiej zaś - współautor cytowanej ustawy przyznaje, że zjawisko to funkcjonuje w praktyce od wielu lat (por. załączone do akt sprawy III SA 542/99 opinia prawna prof. dr hab. Witolda Modzelewskiego)”.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż poprawność refakturowania dodatkowych świadczeń uznana została również przez organy podatkowe. Przykładowo, zgodnie ze stanowiskiem Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie (pismo Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 26 października 2004r. nr IMUS-1471/NTR1/443-419/04/BK wydane w odniesieniu do obowiązujących przepisów ustawy o VAT): „czynności (oraz związane z nimi wynagrodzenie) nie objęte (np. inne świadczenia nie przewidziane umową), jak również objęte umową, ale nie związane bezpośrednio z zasadniczym (głównym) przedmiotem świadczenia lub wyraźnie w umowie wyodrębnione i rozliczone (np. ubezpieczenie), powinny być opodatkowane na zasadach i według stawek właściwych dla tego rodzaju czynności”. Podobne stanowisko zostało ostatnio ponownie zaprezentowane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, działającego w imieniu Ministra Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 19 stycznia 2009r. (nr pisma; IPPP1-443-2020/08-2/JB), Dyrektor stwierdził, iż „przyjęta praktyka i orzecznictwo dopuszczają sytuacje wystawiania tzw. refaktur” wtedy, gdy:

*   przedmiotem refakturowania są usługi, z których nie korzysta podmiot (albo korzysta tylko w części), na który wystawiona jest pierwotna faktura,
*   odsprzedaży dokonuje się po cenie zakupu, bez marży doliczonej przez odsprzedającego,
*   podmiot, który dokonuje refakturowania, wystawia na rzecz nabywcy fakturę (refakturę) z uwzględnieniem tej samej stawki podatku VAT (bądź stosuje zwolnienie od podatku), która jest na fakturze pierwotnej wystawionej przez usługodawcę,
*   strony łączy umowa o charakterze zasadniczym, która zawiera zastrzeżenie o odrębnym rozliczaniu (refakturowaniu) danego rodzaju czynności, które służą realizacji tej umowy”.

Ponadto, Spółka pragnie zaznaczyć, iż również w jednej z ostatnio udzielonych interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając z upoważnienia Ministra Finansów, potwierdził w całości poprawność stanowiska podatnika, iż odsprzedaż usług ubezpieczeniowych przez leasingodawcę stanowi po jego stronie świadczenie zwolnionej z VAT usługi ubezpieczeniowej na rzecz korzystających (interpretacja indywidualna z dnia 20 kwietnia 2009 roku nr; IPPP3-443-80/09-4/JF).

W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy, zarówno praktyka organów podatkowych, jaki i orzecznictwo sądów administracyjnych, dopuszczają możliwość refakturowania usług ubezpieczeniowych w przypadku zawierania umów leasingu.

Odnosząc to do stanu faktycznego, przedstawionego w pkt II powyżej, zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ na mocy zawieranych przez Spółkę umów leasingu m.in.:

*   ryzyko utraty lub zniszczenia przedmiotu leasingu spoczywa wyłącznie na leasingobiorcy (jest to podmiot faktycznie korzystający z ubezpieczenia),
*   Spółka, dokonując refakturowania usług ubezpieczeniowych, dokonuje odsprzedaży usług ubezpieczeniowych po cenie ich zakupu od towarzystwa ubezpieczeniowego (nie dolicza żadnej marży),
*   Spółka wystawia na leasingobiorcę fakturę VAT z zastosowaniem zwolnienia z podatku VAT (podobnie, jak ma to miejsce w przypadku transakcji zakupu przez Spółkę usługi ubezpieczeniowej od zakładu ubezpieczeniowego),
*   umowa zawierana przez Spółkę z leasingobiorcą przewiduje możliwość odrębnego od usługi/dostawy leasingu przenoszenia na leasingobiorcę kosztów ubezpieczenia przedmiotu leasingu,

spełnione są, podnoszone w praktyce organów podatkowych i orzecznictwie sądów administracyjnych, warunki do tzw. refakturowania usług ubezpieczeniowych dotyczących przedmiotu leasingu, nabywanych i odsprzedawanych przez Wnioskodawcę, tj. do odsprzedaży usług ubezpieczeniowych przez Spółkę leasingobiorcom z zastosowaniem zwolnienia z podatku VAT.

1.  Możliwość refakturowania usług na gruncie przepisów Wspólnotowych

Niezależnie od przedstawionej powyżej praktyki organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, dopuszczających możliwość refakturowania usług, w tym usług ubezpieczeniowych, Wnioskodawca pragnie również podkreślić, iż ogólne zasady dotyczące kwestii zjawiska określanego w Polsce mianem refakturowania usług zostały wyartykułowane w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347/1 ze zm., dalej: Dyrektywa 112”).

Odwołując się do art. 28 Dyrektywy 112, „w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi”.

Wskazany przepis mówi więc o tym, iż podmiot „refakturujący” daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz podmiotu trzeciego, uznany jest najpierw za usługobiorcę, a w następnej kolejności sprzedawcę tej samej usługi.

Tym samym, przeniesienie ciężaru ekonomicznego świadczenia przez podmiot refakturujący na podmiot trzeci, powinno być traktowane jako świadczenie tej samej (co do charakteru) usługi, jak ta, wyświadczona pomiędzy pierwotnym usługodawcą a refakturującym. Należy podkreślić, iż wskazany przepis art. 28 Dyrektywy 112 jest odzwierciedleniem przepisu art. 6(4) zawartym w poprzednio obowiązującej Szóstej Dyrektywie Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólnotowy system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/WG), (Dz. Urz. U L Nr 145 z 13.6.1997, dalej: VI Dyrektywa”), stanowiącym, iż „w przypadku, w którym podatnik działając we własnym imieniu, lecz na rachunek innej osoby, bierze udział w świadczeniu usług, uznaje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi”.

1.  Odrębność usługi ubezpieczenia przedmiotu leasingu od usługi/dostawy leasingu

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa ubezpieczenia przedmiotu leasingu jest odrębnym świadczeniem od usługi/dostawy leasingu i nie ma ona charakteru pomocniczego w odniesieniu do tej ostatniej.

Usługa ubezpieczenia nie jest bowiem elementem niezbędnym do wykonania usługi/dostawy leasingu. Świadczenie przez leasingodawcę usługi leasingu oraz świadczenie przy tej okazji także usługi ubezpieczenia nie stanowi żadnego nowego, jednorodnego i kompleksowego świadczenia.

Zgodnie z postanowieniami art. 709 ze znaczkiem 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm., dalej; „Kodeks cywilny”), usługa leasingu jest umową, w której ‚„finansujący zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie i oddać tę rzecz korzystającemu do używania albo używania (pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się zapłacić finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenie pieniężne, równe co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego”.

Tymczasem, w myśl art. 805 § 1 Kodeksu cywilnego „przez umowę ubezpieczenia zakład ubezpieczeń zobowiązuje się spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę”.

Zestawienie essentialia negotii, tj. składników określających rodzaj (istotę) obydwu tych umów, a w szczególności zakresu przedmiotowego tych świadczeń wskazuje, że ani usługa leasingu nie jest pomocnicza wobec usługi ubezpieczenia, ani też usługa ubezpieczenia nie jest pomocnicza w stosunku do usługi leasingu.

Usługa ubezpieczenia nie powoduje, że leasingobiorca może używać rzeczy i pobierać pożytki. Nie powoduje też, że używanie przedmiotu leasingu staje się bardziej efektywne. Natomiast, usługa ubezpieczenia zabezpiecza ryzyko finansowe po stronie leasingobiorcy, który w razie uszkodzenia lub utraty rzeczy poniósłby koszt naprawy, albo też zapłaty odszkodowania i/lub kar umownych. Jest to jedyna funkcja ubezpieczenia.

Usługa leasingu może być więc wykonana bez względu na to czy zostanie zawarta umowa ubezpieczenia. W tym kontekście należy podkreślić, iż ubezpieczenie nie powoduje w żaden sposób, że usługa leasingu może być w ogóle wykonana albo, że wykonanie to jest bardziej efektywne.

Dlatego też, usługa ubezpieczenia nie ma charakteru pomocniczego dla usługi/dostawy leasingu. W związku z tym, usługa ubezpieczenia oraz usługa/dostawa leasingu powinny być przedmiotem odrębnego opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W podobnym duchu wypowiedział się też Europejski Trybunał Sprawiedliwości (dalej: „ETS”), w orzeczeniu wydanym na gruncie przepisów VI Dyrektywy w wyroku w sprawie C-349/96 Gard Protection Plan Ltd. ETS uznał, że w celu ustalenia czy świadczenie usług obejmujące kilka części składowych należy traktować jako jedno świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń wycenianych odrębnie, należy przede wszystkim wziąć pod uwagę:

*   treść art. 2(1)Vl Dyrektywy zgodnie z którym każde świadczenie usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne; oraz
*   fakt, że świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie dzielone, co mogłoby doprowadzić do nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku VAT.

Zdaniem ETS, „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadnicze”.

Podążając za wskazówkami ETS brytyjska Izba Lordów w wyroku z dnia 31 stycznia 2001 r. w sprawie Gard Protection Plan v Commissioners of Customs and Excise (Sygn \[2001\] UKHL 4) uznała, iż usługi ubezpieczeniowe oferowane przez Spółkę stanowiły świadczenie odrębne i niezależne od kompleksowej usługi oferowanei w ramach tzw. Card Protection Plan”.

1.  Refakturowanie usługi ubezpieczenia przedmiotu leasingu jako nabycie i świadczenie usługi ubezpieczeniowej zwolnionej z podatku VAT.

Jak wykazano powyżej, zdaniem Wnioskodawcy, usługa ubezpieczeniowa jest świadczeniem odrębnym od usługi/dostawy leasingu.

W odniesieniu do usług ubezpieczenia, przepisy ustanawiają zwolnienie z podatku VAT. Stosownie bowiem do przepisów art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy.

W załączniku 4 do ustawy o VAT, w pozycji 3 wskazano usługi wymienione w sekcji J (65-67) -tj. usługi pośrednictwa finansowego, niemniej jednak z pewnymi wyłączeniami. Jedno z tych wyłączeń dotyczy usług doradztwa ubezpieczeniowego oraz wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych (PKWiU ex 61.20.10-00.20, -00.30), z wyjątkiem świadczonych przez zakład ubezpieczeń w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej oraz świadczonych w tym zakresie przez podmioty działające w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń.

Jak wskazano powyżej, dokonując refakturowania Wnioskodawca świadczy usługę ubezpieczeniową a więc usługę objętą działem PKWiU 66 - „usługi ubezpieczeniowe oraz funduszy emerytalno-rentowych, z wyłączeniem obowiązkowych ubezpieczeń społecznych i powszechnego ubezpieczenia zdrowotnego”. Zgodnie z PKWiU dział 66 obejmuje m.in. długo- i krótkoterminowe pokrywanie ryzyka w zakresie ubezpieczeń rzeczowych, takich jak:

ubezpieczenia nieruchomości, transportowe, przewozowe, od strat materialnych i od odpowiedzialności, od wypadków, ognia, na wypadek choroby itd.

Zgodnie z postanowieniami załącznika nr 4 do ustawy o VAT - usługi ujęte w Dziale 66 PKWiU, co do zasady, podlegają zwolnieniu od podatku. Zwolnienie to co ma kluczowe znaczenie - jest zwolnieniem przedmiotowym, a nie podmiotowo-przedmiotowym.

Tak więc, dla zastosowania tego zwolnienia nie ma znaczenia fakt, kto świadczy przedmiotowe usługi.

ETS w swoim orzecznictwie wielokrotnie wskazywał, iż sam fakt świadczenia danej czynności powoduje skutki określone w Dyrektywie bez względu na to, czy do wykonania takiej czynności wymagane byty jakiekolwiek licencje, zezwolenia lub koncesje określone prawem wewnętrznym (porównaj m.in. sprawy C-111/92 ( Wilfried Lange ), C-283/95 (Karl Heinz Fischer), C-453/02 (Linneweber), C-462/02 (Akriditis).

Tylko w wyjątkowych, ściśle określonych w przepisach sytuacjach, określone konsekwencje związane są nie tylko z typem czynności, ale również ze statusem świadczącego (obok przywołanego wcześniej doradztwa w zakresie ubezpieczeń i wyceną dla towarzystw ubezpieczeniowych, dotyczy to m.in. zwolnienia usług świadczonych przez pocztę państwową (poz. 2 załącznika nr 4 do ustawy o VAT), czy też wybranych usług publicznych radia i telewizji (poz. 12 załącznika nr 4 do ustawy o VAT).

Wyjątki te wynikają zresztą wprost ze stosownych regulacji Dyrektyw VAT.

Należy więc przyjąć, iż art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w powiązaniu z pozycją 3 załącznika nr 4 do ustawy o VAT w części w jakiej odnosi się do usług ubezpieczeniowych objętych działem 66 PKWiU nie uzależnia zastosowania zwolnienia od tego, czy podmiot świadczący te czynności jest podmiotem uprawnionym - na podstawie odrębnych przepisów - do prowadzenia działalności ubezpieczeniowej, czy też nie. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, zwolnienie to ma charakter wyłącznie przedmiotowy, a więc w przypadku, gdy Wnioskodawca dokonuje odsprzedaży usług ubezpieczeniowych leasingobiorcom, usługa ta korzysta ze zwolnienia z podatku VAT.

1.  Refakturowanie przez Wnioskodawcę usługi ubezpieczenia przedmiotu leasingu z zastosowaniem zwolnienia z podatku VAT jest zgodne ze wspólnotową zasadą konkurencyjności oraz zasadą neutralności podatku VAT.

Wspólnotowa zasada konkurencyjności, wyrażona w art. 2 Traktatu z dnia 25 marca 1957 r. ustanawiającego Wspólnotę Europejską (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864/2, dalej: „TWE”) ma na celu zapobieganie takiemu ukształtowaniu rynku wewnętrznego, które umożliwia jednemu lub kilku podmiotom osiągnięcie lub utrzymanie władzy nad rynkiem, umożliwiające „manipulowanie” skalą produkcji lub dystrybucji oraz podnoszenie cen ponad poziom, który pozbawiałby konsumentów korzyści z konkurencji (w art. 2 TWE podkreślono, iż zadaniem Wspólnoty jest, przez ustanowienie wspólnego rynku, unii gospodarczej i walutowej oraz urzeczywistnianie wspólnych polityk lub działań określonych w artykułach 3 i 4, popieranie w całej Wspólnocie harmonijnego, zrównoważonego i stałego rozwoju działalności gospodarczej, wysokiego poziomu zatrudnienia i ochrony socjalnej, równości mężczyzn i kobiet stałego i nieinflacyjnego wzrostu, wysokiego stopnia konkurencyjności i konwergencji dokonań gospodarczych, wysokiego poziomu ochrony i poprawy jakości środowiska naturalnego, podwyższania poziomu i jakości życia, spójności gospodarczej i społecznej oraz solidarności między Państwami Członkowskimi). Mając na względzie przepisy art. 28 Dyrektywy 112, stanowiące, iż „w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi”, zastosowanie zwolnienia z podatku VAT w odniesieniu do odsprzedawanych przez Wnioskodawcę leasingobiorcom usług ubezpieczeniowych zapewnia zgodność z wyżej powołaną zasadą konkurencyjności.

Świadczenie przez Wnioskodawcę usług ubezpieczeniowych (chociaż faktycznej ochrony ubezpieczeniowej udzielają zakłady ubezpieczeń) może być bowiem dokonane na takich samych zasadach, jak ich świadczenie bezpośrednio przez zakład ubezpieczeniowy (tj. w obu takich przypadkach mogą one korzystać ze zwolnienia z podatku VAT). Stworzone są więc warunki do realnej konkurencji pomiędzy tymi podmiotami, z korzyścią dla konsumentów. Niezależnie od tego, uznanie za prawidłowe stanowiska o możliwości refakturowania usług ubezpieczeniowych przez Wnioskodawcę na leasingobiorców z zastosowaniem zwolnienia z podatku VAT, jest również zgodne z zasadną neutralności podatku VAT.

W przypadku bowiem, gdy usługę ubezpieczeniową świadczy zakład ubezpieczeniowy albo, dokonując odsprzedaży takiej usługi leasingobiorcy - Wnioskodawca, w obu takich przypadkach mamy do czynienia z jednakową usługą ubezpieczenia. W wyroku w sprawie C-382/02 (Cimber Air A/S przeciwko Skatteministeriet), ETS stwierdził, iż „Zwolnienia od podatku stanowią samodzielne instytucje prawa wspólnotowego, które należy widzieć w kontekście wspólnego systemu podatku VAT wprowadzonego w szóstej dyrektywie (\`(...)\`) System ten oparły jest w szczególności na dwóch zasadach. Po pierwsze, podatek VAT jest pobierany od każdej usługi lub dostawy towarów świadczonych przez podatnika odpłatnie. Po drugie, zasada neutralności podatkowej nie dopuszcza, aby uczestnicy obrotu dokonujący transakcji tego samego rodzaju byli w kwestii poboru, podatku VAT traktowani odmiennie”.

Tak więc zarówno, gdy usługa ubezpieczeniowa jest świadczona przez zakład ubezpieczeniowy, jak i gdy usługę tę świadczy Wnioskodawca, który dokonuje najpierw zakupu takiej usługi, a następnie jej odsprzedaży, zasada neutralności podatkowej wymaga, aby w obu tych przypadkach usługi te korzystały ze zwolnienia z podatku VAT.

1.  Podsumowanie

Mając na uwadze powyżej wskazane argumenty, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przedstawionej powyżej sytuacji, dokonywane przez Spółkę obciążenie leasingobiorcy kosztem składki ubezpieczeniowej, stanowi po stronie Spółki świadczenie za wynagrodzeniem (odsprzedaż) usługi ubezpieczeniowej zwolnionej z podatku VAT.

W wydanej w dniu 30 lipca 2009 r. interpretacji indywidualnej nr IPPP2/443-506/09-2/IK tut. Organ nie podzielił stanowiska Spółki i uznał je za nieprawidłowe. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, odnosząc się do art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) doszedł do wniosku, iż w przypadku świadczonych przez Spółkę usług leasingu za podstawę opodatkowania uznać należy kwotę obrotu wynikającą z całości świadczenia pieniężnego pobieranego przez Spółkę od nabywcy, tj. łącznie z kosztami ubezpieczenia. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania w przypadku świadczeniu usług leasingu należy zaliczyć pobierane przez Spółkę wynagrodzenie także w tym zakresie, w którym obejmuje ono zwrot kosztów ubezpieczenia. Przedmiotowy koszt ubezpieczenia pojazdu nie może być przedmiotem refakturowania, ponieważ stanowi on element cenotwórczy usługi leasingu.

Uwzględniając powyższe, opodatkowaniu nie będzie podlegał koszt ubezpieczenia, lecz usługa wynajmu w ramach leasingu, w której jako element kalkulacyjny znajduje się koszt przedmiotowego ubezpieczenia. Zatem, skoro koszt ubezpieczenia stanowi świadczenie dodatkowe w stosunku do usługi zasadniczej, jaką jest usługa leasingu samochodu, należy go włączyć do podstawy opodatkowania i opodatkować według stawki właściwej dla tej usługi, tj. stawki 22%.

W dniu 14.10.2009 r. (data wpływu 19.10.2009 r.) za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w dniu 24.03.2010 r. wydał wyrok sygn. akt III SA/Wa 2038/09, w którym uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. Sąd stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie spór prowadzony jest na tle art. 78 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE. W ocenie Sądu ww. przepis nie został implementowany do polskiego systemu, dlatego też dokonywanie w oparciu o ten przepis prowspólnotowej wykładni przepisów art. 29 ustawy o VAT, a w szczególności art. 29 ust.1 nie może prowadzić do stwierdzenia, że w rozpoznawanym stanie faktycznym cena usługi ubezpieczeniowej powinna zwiększać podstawę opodatkowania usługi leasingowej. Zdaniem Sądu, powołanie w zaskarżonej interpretacji art. 78 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE bez wskazania krajowego przepisu stanowiącego odpowiednik tej normy było działaniem nieuprawnionym.

W związku z powyższym Sąd uznał za nieprawidłowe twierdzenie tut. Organu, że w stanie faktycznym, którego dotyczy niniejsza sprawa, usługa leasingowa i usługa ubezpieczeniowa stanowią elementy usługi o charakterze złożonym, którą na gruncie przepisów ustawy o VAT należy traktować jako jedno świadczenie i poddać regulacjom właściwym dla usługi leasingu, gdyż to ta usługa w przedmiotowym świadczeniu ma charakter dominujący.

Ponadto uwzględniając regulacje prawne dotyczące umowy leasingu oraz rozkład korzyści wynikających z ubezpieczenia przedmiotu leasingu, Sąd stwierdził, że ubezpieczenie przedmiotu leasingu jest świadczeniem na tyle odrębnym od samego leasingu, że może być uznane za cel sam w sobie zarówno dla leasingobiorcy, jak i leasingodawcy. Zatem w niniejszej sprawie wystąpiły dwa odrębne świadczenia, które należy potraktować jako odrębne usługi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Zdaniem Sądu zasadne jest stanowisko Skarżącej, iż na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w zw. z pozycją nr 3 załącznika nr 4 do ustawy o VAT przysługiwało jej prawo do traktowania refakturowanych przez nią usług ubezpieczeniowych jako usługi zwolnione.

Minister Finansów pismem z dnia 1.06.2010 r. wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który w dniu 11.06.2013 r. wyrokiem o sygn. akt I FSK 283/13 oddalił ww. skargę kasacyjną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24.03.2010 r. sygn. akt III SA/Wa 2038/09 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług - stosownie do postanowień art. 8 ust. 1 ww. ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy, podstawowa stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 1) ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. Zgodnie z pozycją nr 3 ww. załącznika zwolnione od podatku są usługi pośrednictwa finansowego z wyłączeniem m.in. usług doradztwa ubezpieczeniowego oraz wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych (PKWiU ex 67.20.10-00.20, - 00.30), z wyjątkiem świadczonych przez zakład ubezpieczeń w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej oraz świadczonych w tym zakresie przez podmioty działające w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń.

W art. 29 ust. 1 ustawy określono, że podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Natomiast art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE Nr L. 347/1 ze zm.) stanowi, iż w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74 – 77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługobiorca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Stosownie do art. 78 Dyrektywy, do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT;
2.  koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Do celów akapitu pierwszego lit. b), państwa członkowskie mogą uznać koszty objęte odrębną umową za koszty dodatkowe.

W związku z powyższym, uwzględniając treść wskazanej wyżej regulacji art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opłaty wskazane przez ustawodawcę w tym przepisie, które winny zwiększać podstawę opodatkowania mają zupełnie odmienny charakter od kosztów ubezpieczenia, zatem przepis ten nie może stanowić podstawy do nałożenia na leasingodawców obowiązku doliczenia do wartości usługi leasingu kosztu ubezpieczenia przedmiotu tej usługi. W świetle przepisów art. 29 brak jest normy, która stanowiłaby odpowiednik art. 78 lit. b) Dyrektywy. Zgodnie bowiem z art. 78 lit. b) Dyrektywy, do podstawy opodatkowania podatkiem od wartości dodanej wlicza się koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. Natomiast w ustawodawstwie krajowym tylko przepis art. 29 ust. 15 nakazuje zwiększyć podstawę opodatkowania o wartość ubezpieczenia, jednakże norma ta ma zastosowanie wyłącznie w imporcie towarów. Zatem należy stwierdzić, że przepis art. 78 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE nie został implementowany do polskiego systemu prawa. Przepisy art. 29 ustawy o VAT są jasne i jednoznaczne, nie nakazują one wliczać usług ubezpieczeniowych do podstawy opodatkowania towarów i usług sprzedawanych lub świadczonych przez podatnika, z którymi usługi te są związane. Koszty ubezpieczenia, którymi obciążony jest korzystający, stanowią część składową podstawy opodatkowania usługi leasingu tylko wtedy, gdy leasingodawca zawrze umowę ubezpieczenia z ubezpieczycielem, a następnie będzie obciążał korzystającego kosztami ubezpieczenia. W takiej sytuacji koszty ubezpieczenia, którymi obciążany jest korzystający z leasingu, są elementem podstawy opodatkowania usługi leasingu, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy i podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla czynności głównej, czyli leasingu.

Zgodnie z art. 709(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: „Kodeks cywilny”) przez umowę leasingu finansujący zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie i oddać tę rzecz korzystającemu do używania albo używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się zapłacić finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenie pieniężne, równe co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego.

W myśl art. 709(5) Kodeksu cywilnego:

§ 1. Jeżeli po wydaniu korzystającemu rzecz została utracona z powodu okoliczności, za które finansujący nie ponosi odpowiedzialności, umowy leasingu wygasną.

§ 2. Korzystający powinien niezwłocznie zawiadomić finansującego o utracie rzeczy.

§ 3. Jeżeli umowa leasingu wygasła z przyczyn określonych w § 1, finansujący może żądać od korzystającego natychmiastowego zapłacenia wszystkich przewidzianych w umowie a niezapłaconych rat, pomniejszonych o korzyści, jakie finansujący uzyskał wskutek ich zapłaty przed umówionym terminem i wygaśnięcia umowy leasingu oraz z tytułu ubezpieczenia rzeczy, a także naprawienia szkody.

Stosownie do art. 805 ww. Kodeksu:

§ 1. Przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

§ 2. Świadczenie ubezpieczyciela polega w szczególności na zapłacie:

1.  przy ubezpieczeniu majątkowym - określonego odszkodowania za szkodę powstałą wskutek przewidzianego w umowie wypadku;
2.  przy ubezpieczeniu osobowym - umówionej sumy pieniężnej, renty lub innego świadczenia w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku w życiu osoby ubezpieczonej.

§ 3. Do renty z umowy ubezpieczenia nie stosuje się przepisów kodeksu niniejszego o rencie.

§ 4. Przepisy art. 385(1) – 385(3) stosuje się odpowiednio, jeżeli ubezpieczającym jest osoba fizyczna zawierająca umowę związaną bezpośrednio z jej działalnością gospodarczą lub zawodową.

Zgodnie z dyspozycją art. 808 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia.

§ 2. Roszczenie o zapłatę składki przysługuje ubezpieczycielowi wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu. Zarzut mający wpływ na odpowiedzialność ubezpieczyciela może on podnieść również przeciwko ubezpieczonemu.

§ 3. Ubezpieczony jest uprawniony do żądania należnego świadczenia bezpośrednio od ubezpieczyciela, chyba że strony uzgodniły inaczej; jednakże uzgodnienie takie nie może zostać dokonane, jeżeli wypadek już zaszedł.

§ 4. Ubezpieczony może żądać by ubezpieczyciel udzielił mu informacji o postanowieniach zawartej umowy oraz ogólnych warunków ubezpieczenia w zakresie, w jakim dotyczą praw i obowiązków ubezpieczonego.

§ 5. Jeżeli umowa ubezpieczenia nie wiąże się bezpośrednio z działalnością gospodarczą lub zawodową ubezpieczonej osoby fizycznej, art. 385(1) - 385(3) stosuje się odpowiednio w zakresie, w jakim umowa dotyczy praw i obowiązków ubezpieczonego.

Jak wskazał NSA - w wyroku z dnia 11.06.2013 r. sygn. I FSK 283/13 stanowiącym rozpatrzenie skargi kasacyjnej organu w niniejszej sprawie - w kwestii tego, czy usługa ubezpieczenia przedmiotu leasingu może korzystać ze zwolnienia, wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w wyroku z dnia 17 stycznia 2013 r. w sprawie C-224/11 przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie. Z wyroku wynika, iż co do zasady usługa ubezpieczeniowa przedmiotu leasingu i usługa leasingu nie stanowią jednej kompleksowej usługi złożonej leasingu, lecz usługi odrębne i niezależne dla celów podatku od wartości dodanej. TSUE zaznaczył jednak, iż to do sądu odsyłającego należy ustalenie, czy w świetle szczególnych okoliczności postępowania głównego dane czynności są w takim stopniu powiązane ze sobą, że należy je traktować jako stanowiące jedną usługę, czy też przeciwnie – stanowią one usługi odrębne. Aby stwierdzić, czy usługa leasingu i usługa ubezpieczeniowa stanowią jedną transakcję do celów podatku VAT, należy w pierwszej kolejności zauważyć, że te dwa elementy mogą być świadczone łącznie. Występuje bowiem związek między świadczeniem usługi leasingu, a świadczeniem usługi ubezpieczenia związanej z przedmiotem leasingu, jeżeli takie ubezpieczenie obejmujące przedmiot leasingu, jest użyteczne tylko w związku z nim. TSUE podkreślił, że każda transakcja ubezpieczeniowa z natury przedstawia związek z przedmiotem, który obejmuje. Wynika z tego, że przedmiot oddany w leasing i jego ubezpieczenie muszą przedstawiać pewien związek, ale związek ten sam w sobie nie wystarczy, aby ustalić, czy istnieje jedno złożone świadczenie dla celów podatku VAT. Poza tym fakt, iż koszty umowy ubezpieczenia obciążają ostatecznie leasingobiorcę nie jest także decydujący, ponieważ, czy jako koszty usług oddzielnych, czy jednej, zawsze ponosi je leasingobiorca. Natomiast jednym z elementów wskazujących na oddzielność świadczeń jest odrębne fakturowanie (z uwagi na refakturowanie) usług ubezpieczeniowych.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca zawiera umowy leasingu, będąc leasingodawcą (finansującym). Jednocześnie, na podstawie zawieranych przez Spółkę z jej klientami umów leasingu, istnieje obowiązek ubezpieczenia przedmiotu leasingu. Zgodnie z treścią Ogólnych Warunków Leasingu, które stanowią integralną część zawieranych przez Spółkę umów leasingu. Odpowiedzialność za właściwy stan przedmiotu leasingu oraz ryzyko jego uszkodzenia czy zniszczenia bez względu na przyczynę, spoczywa na leasingobiorcy. Obowiązek ubezpieczenia przedmiotu leasingu spoczywa zasadniczo na leasingobiorcy (tj. leasingobiorca, co do zasady, jest ubezpieczającym przedmiot leasingu). W celu uproszczenia rozliczeń w przypadku ewentualnego zniszczenia lub uszkodzenia przedmiotu leasingu, polisa ubezpieczeniowa jako ubezpieczonego (podmiot, któremu należne jest świadczenie ubezpieczeniowe) wskazuje Wnioskodawca. Leasingobiorca ma możliwość wyboru sposobu ubezpieczenia przedmiotu leasingu, tj. ubezpieczenie może zostać dokonane bądź: w ramach umowy ubezpieczenia zawieranej przez leasingobiorcę samodzielnie (tj. bez udziału Wnioskodawcy) z ubezpieczycielem, bądź też w ramach pakietu ubezpieczeniowego oferowanego przez Wnioskodawcę.

Ponadto, jeżeli leasingobiorca nie dopełni obowiązku ubezpieczenia przedmiotu leasingu umowa przewiduje, że Wnioskodawca ubezpieczy przedmiot leasingu w swoim imieniu na rzecz leasingobiorcy, w ramach posiadanego w ofercie pakietu ubezpieczeniowego. W niektórych przypadkach, gdy ubezpieczającym przedmiot leasingu jest Wnioskodawca (czy to w skutek wyboru tego sposobu ubezpieczenia przez leasingobiorcę, czy też w skutek niedopełnienia przez niego obowiązku ubezpieczenia), Spółka obciąża swoich klientów odrębnie od usługi dostawy przedmiotu leasingu opłatą z tytułu składek ubezpieczeniowych, traktując takie obciążenia jako czynności zwolnione po stronie Spółki z podatku od towarów i usług.

Innymi słowy, w takiej sytuacji, przeniesienie kosztu ubezpieczenia przedmiotu Leasingu na leasingobiorcę, Wnioskodawca traktuje jako zakup i następnie odsprzedaż usługi ubezpieczeniowej. Treść umowy leasingu przewiduje możliwość obciążenia leasingobiorcy kosztami składki ubezpieczeniowej przez Wnioskodawcę. Ponadto Wnioskodawca nie dolicza żadnej marży przy odsprzedaży wskazanych usług ubezpieczeniowych. Tak więc, odsprzedaż usług ubezpieczeniowych dokonywana jest zasadniczo według cen zakupu. Jednocześnie, Wnioskodawca obciąża klientów z tytułu ubezpieczenia przedmiotu leasingu, bądź jednorazowo za okres ubezpieczenia bądź też płatność składki ubezpieczeniowej jest przez Wnioskodawcę rozłożona klientowi na raty. W tym drugim przypadku, oprócz raty składki ubezpieczeniowej, klienci Wnioskodawcy są obciążani przez Spółkę stosowną kwotą z tytułu kosztu finansowania ubezpieczenia.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz wskazane uregulowania prawne, należy stwierdzić, iż – jak wskazano we wniosku – usługa ubezpieczeniowa jest świadczeniem zupełnie odrębnym od świadczonych usług leasingowych, ponieważ w zakresie usług leasingowych Wnioskodawca jest podmiotem świadczącym daną usługę, zaś w zakresie ubezpieczenia przedmiotu leasingu pozostaje jedynie podmiotem pośredniczącym (biorącym udział) w świadczeniu usług pomiędzy ubezpieczycielem a ubezpieczonym.

Uwzględniając powyższe, w niniejszej sprawie wystąpiły dwa odrębne świadczenia, które stanowią oddzielne usługi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Odsprzedaż usługi ubezpieczeniowej przez Wnioskodawcę, jako usługi odrębnej od usługi leasingu, podlega zwolnieniu z podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 1) ustawy o VAT w związku z pozycją nr 3 załącznika nr 4 do ustawy VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku z dnia 11 maja 2009 r. i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zaskarżonej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.