Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/4510-369/15/APO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-06-19
Teza: możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłat za najem samochodów wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej, bez uwzględnienia limitu wynikającego z ewidencji przebiegu pojazdu (zdarzenie przyszłe)
Słowa kluczowe: ewidencja-ewidencja przebiegu pojazdu; najem; samochód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 26 marca 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 30 marca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłat za najem samochodów wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej, bez uwzględnienia limitu wynikającego z ewidencji przebiegu pojazdu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2015 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłat za najem samochodów wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej, bez uwzględnienia limitu wynikającego z ewidencji przebiegu pojazdu.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) jest podmiotem działającym w sektorze motoryzacyjnym, produkującym pasy bezpieczeństwa, poduszki powietrzne oraz komponenty związane z ich montażem i eksploatacją. W toku swojej działalności Spółka wynajmuje samochody osobowe w rozumieniu art. 4a pkt 9a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”). Wynajmowane samochody Spółka wykorzystuje na cele prowadzonej działalności gospodarczej - używane są one przez pracowników Spółki do celów służbowych. Umowy podpisane przez Spółkę na wynajem samochodów osobowych nie spełniają kryteriów pozwalających uznać je za umowy leasingu, o których mowa w art. 17a pkt 1 ustawy o CIT. Z tytułu najmu Wnioskodawca będzie płacić wynajmującemu czynsz najmu. Poza tym, Wnioskodawca będzie ponosił we własnym zakresie typowe koszty związane z eksploatacją samochodów (tj. paliwo, płyn do spryskiwaczy, myjnia, parking, itp.).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym, koszt najmu samochodów będzie stanowił koszt uzyskania przychodów w pełnej wysokości (pod ogólnymi warunkami określonymi w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT) i nie jest objęty limitem wskazanym w art. 16 ust. 1 pkt 51 ww. ustawy?

Spółka stoi na stanowisku, że czynsz najmu nie mieści się w limicie wskazanym w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT, zgodnie z którym, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków (z zastrzeżeniem pkt 30 ww. ustawy), z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra. W ocenie Spółki, pod pojęciem „kosztów używania” nie mieszczą się koszty czynszu najmu samochodu, które w rzeczywistości stanowią koszt związany z uzyskaniem możliwości używania samochodu niestanowiącego własności podatnika. Zdaniem Spółki, do wydatków stanowiących koszt używania samochodu należy zaliczać wyłącznie wszelkie koszty jego eksploatacji (koszty paliwa, napraw, itp.). Takie rozumienie potwierdza także brzmienie art. 16 ust. 5 ustawy o CIT, zgodnie z którym, warunkiem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów jest prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu. W ww. artykule wskazano, jakie elementy powinna zawierać ewidencja (nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu oraz podpis podatnika /pracodawcy i jego dane). Niezbędne dane wskazane w ewidencji odnoszą się w sposób oczywisty do kosztów eksploatacji samochodu związanych z faktycznym przebiegiem pojazdu, do których nie zalicza się czynszu najmu.

W związku z powyższym, możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłat za najem należy rozpatrywać niezależnie od ewidencji, ale biorąc pod uwagę kryteria wskazane w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którymi kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Koszty najmu samochodów wykorzystywanych przez pracowników w działalności gospodarczej Spółki należą do ww. kosztów, ponieważ zostały poniesione przez Spółkę, mają rzeczywisty charakter, są wykorzystywane w działalności gospodarczej Spółki oraz są udokumentowane. Ponadto nie ulega wątpliwości, że zostały poniesione w celu osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Jak już wyżej wspomniano, nie należą także do kategorii kosztów wskazanych w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT. Stanowisko prezentowane przez Spółkę zostało potwierdzone m.in. w wyroku NSA z 20 sierpnia 2013 r., sygn. II FSK 2447/11, w którym Sąd wskazał, że o ile zatem wydatki na zakup paliwa, opłaty za autostrady, parkingi itp. należą do kosztów używania samochodu, o tyle wydatki ponoszone z tytułu czynszu najmu samochodu do kosztów jego używania już nie należą, są bowiem wydatkami na uzyskanie tytułu prawnego, umożliwiającego używanie samochodu. Podobnie w tej kwestii wypowiedział się NSA w wyroku z 16 marca 2012 r., sygn. II FSK 2030/10, w którym podzielił pogląd podatnika, że czynsz najmu samochodu jest kosztem ponoszonym w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów nie mieści się w kategorii wydatków, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p. i zgodnie ze stanowiskiem Spółki może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 tej ustawy.

Ponadto wskazać należy, że Minister Finansów w interpretacji ogólnej z 8 listopada 2013 r., Znak: DD2/033/55/ MWJ/13/RD-111005 w sprawie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów czynszu najmu samochodu osobowego używanego dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej wskazał, że wydatki z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego używanego dla potrzeb działalności gospodarczej należy kwalifikować do kosztów uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 22 ust. 1 ustawy PIT i art. 15 ust. 1 ustawy CIT. Zdaniem Ministra Finansów, wydatki z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej są wydatkami na uzyskanie tytułu prawnego umożliwiającego używanie samochodu, w związku z czym stanowią odrębną od kosztów eksploatacji samochodu kategorię.

Analogiczne stanowisko wskazujące, że czynsz najmu samochodów osobowych jest kosztem uzyskania przychodów pod ogólnymi warunkami, niezależnie od (bez potrzeby) prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT, zostało przedstawione również w szeregu interpretacjach indywidualnych wydanych w ostatnim czasie, m.in.:

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 5 stycznia 2015 r., Znak: ILPB4/423-483/14-4/ŁM;
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 10 października 2014 r., Znak: ILPB3/423-343/14-2/KS;
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 19 września 2014 r., Znak: ITPB3/423-329/14/KK;
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 11 sierpnia 2014 r., Znak: ILPB3/423-227/14-2/PR;
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23 lipca 20l4 r., Znak: IPPBI/415-586/14-2/AM;
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, z 22 lipca 2014 r., Znak: IBPBI/2/423-474/14/PC;
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 4 kwietnia 2014 r., Znak: IPTPB3/423-14/14-3/GG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższy przepis sformułowany przez ustawodawcę ma charakter ogólny (tzw. klauzula generalna). Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej.

Kosztami uzyskania przychodów są wyłącznie takie koszty, które spełniają kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1 updop, t.j.:

*   zostały poniesione przez podatnika,
*   są definitywne, a więc bezzwrotne,
*   pozostają w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
*   nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 updop,
*   zostały właściwie udokumentowane.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

W odniesieniu do podatników prowadzących działalność gospodarczą, należy przy tym podkreślić, że sam fakt poniesienia danego wydatku w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą nie jest decydujący dla uznania, że spełnia on przesłankę celowości, wynikającą z art. 15 ust. 1 updop. Nie każdy bowiem wydatek ponoszony w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła. W odniesieniu do kosztów nieobjętych wyłączeniem z art. 16 ust. 1 updop, można stwierdzić, że kwestia ich związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika stanowi jeden z istotnych elementów, które powinny być uwzględniane przy ocenie ich celowości - nie przesądza jednak samoistnie o możliwości zaliczenia tych kosztów do kategorii kosztów podatkowych.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 51 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika – w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu. Powyższy przepis ogranicza możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całości wydatków związanych z użytkowaniem samochodów osobowych na podstawie umowy najmu, dzierżawy, użyczenia i innych umów związanych z używaniem dla potrzeb działalności gospodarczej samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika. Ograniczenie to wynika z określenia przez ustawodawcę limitu wydatków wyznaczonego iloczynem liczby kilometrów i stawki za jeden kilometr. Wymaga to od podatnika prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Kierując się wykładnią językową art. 16 ust. 1 pkt 51 updop należy uznać, że wydatki z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego używanego dla potrzeb działalności gospodarczej nie są ograniczone limitem określonym w tym przepisie. Wydatki te nie mieszczą się bowiem w kategorii wydatków, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 updop. Koszty związane z używaniem samochodu osobowego to koszty posługiwania się tym samochodem, wykorzystywania go. Koszty te nie obejmują kosztów związanych z uzyskaniem możliwości używania takiego samochodu. Do kosztów z tytułu używania wynajętego samochodu osobowego dla potrzeb działalności gospodarczej zaliczane są wszelkiego rodzaju wydatki eksploatacyjne. Wydatkami o charakterze eksploatacyjnym nie są wydatki z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Są to wydatki na uzyskanie samego tytułu prawnego umożliwiającego używanie samochodu, a zatem są kategorią odrębną od kosztów eksploatacji samochodu.

Za przyjęciem takiej interpretacji przemawia także treść art. 16 ust. 5 updop w zakresie w jakim wskazuje, że ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane. Z przepisu tego wynika, że wydatki związane z używaniem samochodu osobowego, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 updop, odnoszą się wyłącznie do wydatków dotyczących eksploatacji samochodów osobowych związanych z ilością przejechanych kilometrów i pojemnością silnika. To w odniesieniu do tych danych następuje określenie „stawki za jeden kilometr przebiegu”. Skoro suma wydatków limitowanych nie może przekroczyć kwoty wynikającej z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach, to tego rodzaju statystyczna kalkulacja nie może być w jakikolwiek sposób utożsamiana z opłatami, które jej nie podlegają.

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, Spółka w toku swojej działalności wynajmuje samochody osobowe, które wykorzystuje na cele prowadzonej działalności gospodarczej - używane są one przez pracowników Spółki do celów służbowych. Samochody te, na gruncie updop są samochodami osobowymi, tj. spełniają warunki określone w art. 4a pkt 9a updop. Umowy podpisane przez Spółkę na wynajem samochodów osobowych nie spełniają przy tym kryteriów pozwalających uznać je za umowy leasingu, o których mowa w art. 17a pkt 1 updop. Z tytułu najmu Wnioskodawca płaci wynajmującemu czynsz najmu. Poza tym, Wnioskodawca ponosi we własnym zakresie typowe koszty związane z eksploatacją samochodów, tj. paliwo, płyn do spryskiwaczy, myjnia, parking, itp.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że wydatki z tytułu czynszu najmu samochodów osobowych wykorzystywanych w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę będą stanowiły koszty uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 updop, bez uwzględniania limitu wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 51 updop, tj. limitu wynikającego z ewidencji przebiegu pojazdu.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.