Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.417.2021.1.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-15
Teza: Czy w rozumieniu art. 41 ust. 1 w zw. z art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca przestanie pełnić rolę płatnika z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w związku z wypłatą wynagrodzeń członkom zarządu w związku z planowanym wykonywaniem funkcji członków zarządu w spółce w ramach nowych umów o świadczenie usług zarządzania opisanych w stanie faktycznym?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność wykonywana osobiście; przedsiębiorstwa-zarządzanie przedsiębiorstwem; umowa-umowa o zarządzanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 maja 2021 r. (data wpływu 17 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

17 maja 2021 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Przedsiębiorstwo sp. z o.o. w A. (dalej także: spółka lub Wnioskodawca) prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (spółka komunalna). 100% udziałów w tej spółce posiada Miasto A., czyli jednostka samorządu terytorialnego. Przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody (PKD 36.00.Z).

W spółce organem zarządzającym jest zarząd. W dacie złożenia wniosku w skład zarządu wchodzi dwóch członków zarządu oraz Prezes zarządu - Dyrektor Naczelny.

Z członkami zarządu i Prezesem zarządu (dalej wszyscy jako: członkowie zarządu) zostały zawarte umowy o świadczenie usług zarządzania. Umowy te nie zostały zawarte w ramach działalności gospodarczej przez członków zarządu, lecz wynagrodzenie z tych umów było i jest nadal rozliczane wobec członków zarządu jako przychód z działalności wykonywanej osobiście.

Spółka była i jest nadal płatnikiem z tytułu tej umowy zarówno w zakresie składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne jak i zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłacanych członkom zarządu wynagrodzeń. Spółka zgłosiła członków zarządu jako ubezpieczonych do ZUS oraz zgłosiła siebie jako płatnika składek ZUS a także zgłosiła siebie do właściwego Urzędu Skarbowego jako płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłacanych członkom zarządu wynagrodzeń. W dacie złożenia wniosku o interpretacje indywidualną wyżej wskazane umowy o świadczenie usług zarządzania nadal obowiązują wyżej wskazane strony.

Wszyscy członkowie zarządu zamierzają zawrzeć nowe umowy o świadczenie usług zarządzania z Wnioskodawcą. Na podstawie tych umów zamierzają wystawiać dla Wnioskodawcy faktury VAT za świadczone usługi. Nie będą wystawiać faktur VAT dla innych podmiotów. Treść tych umów będzie zawierała analogiczne zapisy jak opisane poniżej aktualne główne zapisy umów o świadczenie usług zarządzania z tą różnicą że członkowie zarządu będą rozliczać te umowy na podstawie wystawianych przez siebie faktur VAT i będzie w umowach wskazane, że są wpisani do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Zgodnie z obecnie zawartymi umowami o świadczenie usług zarządzania członkowie zarządu zobowiązali się do świadczenia osobiście usług zarządzania:

1.  z najwyższą starannością, sumiennością i profesjonalizmem wymaganym w powszechnie przyjętym standardem zarządzania, z zachowaniem lojalności wobec Spółki i dbałości o materialne i niematerialne interesy Spółki, przy przyjęciu zasady podejmowania ryzyka uzasadnionego gospodarczo i z punktu widzenia realizowanych przez Spółkę zadań,
2.  w sposób zgodny z interesem Spółki i prowadzący do jej rozwoju, w szczególności poprzez osiągnięcie celów postawionych Spółce, w tym planowanych wyników gospodarczych i zamierzonej pozycji na rynku, wzrostu wartości jej aktywów, a także kreowanie pozytywnego wewnętrznego i zewnętrznego wizerunku Spółki,
3.  w sposób zapewniający współdziałanie z organami Spółki na zasadach określonych w powszechnie obowiązujących przepisach prawa, w tym przepisach Kodeksu spółek handlowych, postanowieniach Umowy Spółki, uchwałach organów Spółki, a także innych aktach prawa i dokumentach wewnętrznych Spółki.

Z aktualnie zawartych umów o świadczenie usług zarządzania wynika, że świadczenie usług polega w szczególności na:

1.  prowadzeniu spraw Spółki i uczestnictwie w pracach Zarządu z uwzględnieniem zakresu praw i obowiązków wynikających z funkcji,
2.  reprezentowaniu Spółki wobec podmiotów trzecich, zgodnie z obowiązującymi zasadami reprezentacji Spółki,
3.  osobistym zarządzaniu powierzonymi obszarami działalności Spółki, przypisanymi do funkcji, z uwzględnieniem uprawnień pozostałych organów Spółki,
4.  realizacji wyznaczonych celów zarządczych, o których mowa w umowie.

Ponadto z umów tych wynika także, że członkowie zarządu zobowiązani są wykonywać usługi w czasie oraz w sposób zapewniający należytą realizację umowy oraz prawidłowe, terminowe i nieprzerwane funkcjonowanie Spółki. Członkowie zarządu zobowiązani są wykonywać swoje obowiązki w siedzibie Spółki oraz w zależności od potrzeb Spółki, w innych miejscach na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i poza jej granicami, przy czym świadczenie usług poza siedzibą Spółki nie może zakłócać jej płynnego funkcjonowania.

Ponadto z wyżej wskazanych umów wynika, że w trakcie wykonywania obowiązków wynikających z umów członkowie zarządu zobowiązują się do używania i korzystania z udostępnionych przez Spółkę przedmiotów i urządzeń, w szczególności komputera stacjonarnego, przenośnego komputera osobistego z bezprzewodowym dostępem do sieci Internet, środków łączności, w tym telefonu komórkowego przy zachowaniu zasad bezpieczeństwa, w szczególności gromadzenia i przesyłania danych.

Zgodnie z aktualnie zawartymi umowami o świadczenie usług zarządzania każdemu członkowi zarządu przysługuje prawo do płatnej przerwy w wykonywaniu obowiązków w wymiarze 30 dni kalendarzowych w każdym roku kalendarzowym począwszy od 1 stycznia każdego roku. Niewykorzystane w danym roku dni przerwy nie przechodzą na następny rok kalendarzowy. W razie rozwiązania umowy wymiar przerwy jest proporcjonalny do okresu trwania umowy w danym roku kalendarzowym i jeśli nie został wykorzystany w całości - członkowi zarządu przysługuje ekwiwalent pieniężny w wysokości 1/30 wynagrodzenia stałego brutto przysługującego w dniu rozwiązania umowy za każdy dzień przerwy, chyba że w danym roku kalendarzowym Strony zawarły nową umowę.

W aktualnie zawartych umowach o świadczenie usług zarządzania jest wskazane, że członkom zarządu udostępnia się do korzystania w zakresie niezbędnym do wykonywania usług następujące urządzenia techniczne oraz inne zasoby stanowiące mienie Spółki:

1.  przeznaczone do ich dyspozycji pomieszczenia biurowe wraz ze standardowym wyposażeniem,
2.  telefon komórkowy i stacjonarny,
3.  komputer stacjonarny i przenośny wraz z niezbędnym dodatkowym wyposażeniem i oprogramowaniem
4.  dostęp do internetu.

Członek zarządu zgodnie z aktualnie zawartymi umowami o świadczenie usług zarządzania ma także prawo do:

1.  korzystania z pomocy osób zatrudnionych w Spółce w celu obsługi Zarządu,
2.  zwrotu udokumentowanych kosztów niezbędnych do wykonywania Umowy poza siedzibą Spółki, takich jak podróży służbowych, zakwaterowania i wyżywienia,
3.  sfinansowania przez Spółkę bądź zwrotu udokumentowanych kosztów szkoleń, konferencji, spotkań branżowych które będzie odbywać w związku ze świadczeniem Usług,
4.  zwrotu kosztów związanych z korzystaniem z samochodu prywatnego dla celów służbowych w ilości 300 km miesięcznie, rozliczanych wg ryczałtu przyjętego w Spółce, z tym że za każdy dzień przerwy w świadczeniu usług kwota ryczałtu będzie pomniejszona o 1/22,
5.  innych poniesionych wydatków niezbędnych do należytego świadczenia Usług zarządzania, po ich należytym udokumentowaniu.

Zgodnie z aktualnie zawartymi umowami o świadczenie usług zarządzania do obowiązków Spółki należy w szczególności:

1.  udostępnienie członkowi zarządu wszelkich dokumentów Spółki niezbędnych do prawidłowego wykonywania Umowy,
2.  zapewnienie współdziałania z członkiem zarządu; organów i członków organów Spółki oraz jej pracowników,
3.  terminowa wypłata wynagrodzenia członkowi zarządu oraz terminowe wykonywanie innych świadczeń przewidzianych w Umowie,
4.  ponoszenie kosztów związanych ze świadczeniem Usług poza siedzibą Spółki, niezbędnych do należytego wykonania Usług, w szczególności takich jak udokumentowane koszty podróży i zakwaterowanie w standardzie stosownym do wykonywania funkcji.

Aktualnie zawarte umowy o świadczenie usług zarządzania przewidują wypłatę dwojakiego rodzaju wynagrodzenia miesięcznego dla członków zarządu: stałego oraz zmiennego uzależnionego od poziomu realizacji celów zarządczych.

Umowy o świadczenie usług zarządzania zostały zawarte na czas pełnienia funkcji do czasu wygaśnięcia mandatu.

Zgodnie z wyżej wskazanym umowami członków zarządu łączą dwa stosunki prawne: korporacyjny oraz umowa o świadczenie usług zarządzania (cywilnoprawna poza działalnością gospodarczą).

Po zawarciu nowych umów o świadczenie usług zarządzania również te dwa stosunki prawne wystąpią z tym zastrzeżeniem, że umowy będą zawarte po wpisie członków zarządu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.**

1.  Czy w rozumieniu art. 41 ust. 1 w zw. z art. 42 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca przestanie pełnić rolę płatnika z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w związku z wypłatą wynagrodzeń członkom zarządu w związku z planowanym wykonywaniem funkcji członków zarządu w spółce w ramach nowych umów o świadczenie usług zarządzania opisanych w stanie faktycznym?
2.  Czy po zawarciu nowych umów o świadczenie usług zarządzania opisanych w stanie faktycznym Wnioskodawca będzie uprawniony każdorazowo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynagrodzenia wypłacane członkom zarządu na podstawie wystawionych przez nich faktur VAT?

Ta interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych (pytania nr 1). W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Zdaniem Wnioskodawcy,** po zawarciu nowych umów o świadczenie usług zarządzania opisanych w stanie faktycznym Wnioskodawca przestanie pełnić rolę płatnika z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w związku z wypłatą wynagrodzeń członkom zarządu w ramach nowych umów o świadczenie usług zarządzania. Powyższe wynika z następującego uzasadnienia prawnego.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o PIT: działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Fakt uzyskiwania określonych źródeł przychodów w ramach działalności gospodarczej skutkuje uznaniem, że zastosowanie ma art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT.

Dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych w celu ustalenia czy podatnik wykonuje działalność gospodarczą należy zastosować ww. definicję. Niewątpliwie działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o PIT musi wykazywać cechę zarobkowości, ciągłości działania i zorganizowania. Ponadto musi być prowadzona we własnym imieniu i spełniać cechy działalności gospodarczej bez względu na jej rezultat.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1-4 ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (dalej także: ustawa) ustawa reguluje sposób wykonywania uprawnień z akcji przysługujących:

1.  Skarbowi Państwa,
2.  jednostkom samorządu terytorialnego lub ich związkom,
3.  państwowym osobom prawnym,
4.  komunalnym osobom prawnym

*   w zakresie kształtowania wynagrodzeń członków organów zarządzających i organów nadzorczych, a także wybranych postanowień umów zawieranych z członkami organów zarządzających.

Art. 1 ust. 3 pkt 4 ustawy stanowi, że pod pojęciem "akcji" - należy przez to rozumieć akcje lub udziały. Ustawa stanowi także, że pod pojęciem "członek organu zarządzającego" - należy rozumieć członka zarządu spółki kapitałowej, członka rady administrującej uprawnionego do prowadzenia spraw spółki europejskiej, a także likwidatora.

Zatem w ocenie Wnioskodawcy spółka i członkowie zarządu spółki z o.o. podlegają pod reżim prawny ww. ustawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 i 2 ustawy:

1\. Podmiot uprawniony do wykonywania praw udziałowych jest obowiązany podejmować działania mające na celu ukształtowanie i stosowanie w spółce zasad wynagradzania członków organu zarządzającego i członków organu nadzorczego określonych ustawą. 2. Wykonanie obowiązku, o którym mowa w ust. 1, polega w szczególności na: 1) poprowadzeniu do głosowania przez walne zgromadzenie spółki projektów uchwał w sprawie zasad kształtowania wynagrodzeń członków organu zarządzającego i członków organu nadzorczego spółki zgodnie z ustawą oraz oddaniu głosów za ich uchwaleniem; 2) odebraniu od kandydata na członka organu nadzorczego wskazanego przez podmiot uprawniony do wykonywania praw udziałowych oświadczenia, o którym mowa w art. 3 ust. 1.

Art. 4 ust. 1 i 2 ustawy stanowi:

1.  Projekt uchwały w sprawie zasad kształtowania wynagrodzeń członków organu zarządzającego oraz projekt uchwały w sprawie kształtowania wynagrodzeń członków organu zarządzającego, zwane dalej "uchwałami w sprawie wynagrodzeń", przewidują, że wynagrodzenie całkowite członka organu zarządzającego składa się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe, określonej kwotowo, oraz części zmiennej, stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy spółki.
2.  Część stałą wynagrodzenia członka organu zarządzającego ustala się z uwzględnieniem skali działalności spółki, w szczególności wartości jej aktywów, osiąganych przychodów i wielkości zatrudnienia (\`(...)\`).

Niewątpliwie zatem wynagrodzenia członków zarządu przewidziane w planowanych nowych umowach o świadczenie usług zarządzania ukształtowane będą zgodnie z art. 4 ww. ustawy. Umowy będą przewidywać bowiem wynagrodzenie stałe (wynagrodzenie miesięczne podstawowe, określone kwotowo), oraz wynagrodzenie zmienne (stanowiące wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy spółki).

Art. 5 ustawy wskazuje postawy nawiązania stosunków prawnych pomiędzy spółką komunalną a członkiem zarządu. Zgodnie z tym przepisem:

1\. Projekty uchwał w sprawie wynagrodzeń przewidują, że: 1) z członkiem organu zarządzającego spółka zawiera umowę o świadczenie usług zarządzania na czas pełnienia funkcji, z obowiązkiem świadczenia osobistego takiego członka, bez względu na to, czy działa on w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak wynika z powyższego z członkiem zarządu musi być zawarta umowa o świadczenie usług zarządzania na czas pełnienia funkcji. Umowa ta może być zawarta w ramach działalności wykonywanej osobiście lub w ramach działalności gospodarczej członka zarządu. Jak wskazuje się w doktrynie: _„Postanowienia obligatoryjne uchwał w sprawie wynagrodzeń. Uchwała w sprawie wynagrodzeń obligatoryjnie musi zawierać następujące elementy: a) wyraźne wskazanie stosunku prawnego łączącego spółkę z członkiem organu zarządzającego (może być zawarta wyłącznie cywilnoprawna umowa o świadczenie usług zarządzania na czas pełnienia funkcji, z obowiązkiem osobistego świadczenia usług, choć członek organu może wykonywać umowę jako przedsiębiorca)”_ (Rzetecka-Gil Agnieszka, Ustawa o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami. Komentarz do art. 5 ustawy o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób i kierujących niektórymi spółkami, LEX).

Zatem z powyższego komentarza jednoznacznie wynika, że pełnienie funkcji w spółce komunalnej przez członka zarządu może wynikać z prowadzenia działalności gospodarczej przez tego członka zarządu jako przedsiębiorcę. Taka możliwość wprost wynika z przepisu.

W tym samym komentarzu ww. autorka wskazała, cyt.: _„komentowany przepis wprowadza wymóg osobistego świadczenia członka z umowy o świadczenie usług zarządzania, co oznacza, że czynności z umowy nie może wykonywać nikt inny poza członkiem (co stanowi odstępstwo od zasad wyrażonych w art. 738 w zw. z art. 750 k.c.). Istnieje jednak możliwość wykonywania tej umowy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej”_.

Zatem niewątpliwie zgodnie z ww. ustawą pełnienie funkcji członka zarządu w spółce ze 100% udziałem Miasta A. może być realizowane poprzez prowadzenie działalności gospodarczej jako osoba fizyczna wpisana do CEIDG. Ustawa wprowadza tym samym szczególne regulacje dotyczące podstaw prawnych nawiązania stosunków pomiędzy członkiem zarządu a spółką komunalną ze 100% udziałem Miasta.

Tym samym skoro ustawodawca wprost wskazał, ze pełnienie funkcji członka zarządu może być realizowane w ramach działalności gospodarczej, to niewątpliwie a priori uznał, że realizacja tych obowiązków zawiera w sobie cechy działalności gospodarczej. Innymi słowy w ocenie ustawodawcy pełnienie funkcji członka zarządu spełnia kryteria charakteryzujące działalność gospodarczą przedsiębiorcy. Powyższe jest zgodne z zasadą, że z członkiem zarządu nie może być zawarta umowa o pracę zgodnie z ww. ustawą. W wyroku z dnia 12 lipca 2018 r. sygn. akt VIII Pa 58/18 Sąd Okręgowy w Gliwicach jednoznacznie wskazał, że umowy o świadczenie usług zarzadzania zawierane zgodnie z ustawą nie mają cech stosunku pracy i podporządkowania, cyt.: _„nowa ustawa kominowa nie tylko zapewniła elastyczny mechanizm określania wynagrodzenia w spółkach, zbliżony do wysokości i zasad wynagradzania obowiązujących na wolnym rynku, ale także stworzyła jednolity sposób nawiązywania zatrudnienia. Norma prawna zawarta w art. 5 ust. 1 pkt 1 nowej ustawy kominowej tworzy pośrednio zakaz zawierania z członkiem zarządu spółki umowy o pracę poprzez określenie, że spółka zawiera umowę o świadczenie usług zarządzania na czas pełnienia funkcji. Norma ta stanowi wyjątek od zasady wynikającej z art. 22 § 12 k.p., iż niedopuszczalna jest zmiana stosunku pracy na umowę cywilnoprawną. Zatem nowa ustawa kominowa eliminuje umowy o pracę dla zarządzających spółkami z udziałem Skarbu Państwa czy jednostek samorządu terytorialnego. W doktrynie uznano za trafne ukształtowanie zatrudnienia na podstawie umowy o świadczenie usług, bowiem w stosunku pracy między członkiem zarządu a spółką nie występuje konstytutywna cecha stosunku pracy, jaką jest pracownicze podporządkowanie. Umowy o pracę z członkami zarządu określa się mianem autonomicznego podporządkowania, co nie zmienia faktu, że członek ten w sposób niezależny od rady nadzorczej, czy zgromadzenia wspólników prowadzi sprawy spółki. Nadto, sposób wynagradzania członka zarządu najczęściej polega na uzależnieniu wynagrodzenia od wyników ekonomicznych spółki, co jest sprzeczne z art. 78 k.p. oraz zasadą ponoszenia ryzyka gospodarczego przez pracodawcę. W związku z tym zatrudnianie na podstawie umowy o pracę jest dysfunkcjonalne, bowiem to nie spółka kieruje członkiem zarządu, a to członek zarządu prowadzi sprawy spółki i reprezentuje ją (\`(...)\`)”_.

Co warto podkreślić, z powyższego orzecznictwa jednoznacznie wynika, że członek zarządu prowadzi sprawy spółki w sposób niezależny od rady nadzorczej, czy zgromadzenia wspólników. Ta cecha świadczy o działaniu we własnym imieniu. Niewątpliwie również cykliczne wykonywanie obowiązków członków zarządu (reprezentacja, prowadzenie spraw spółki) dowodzi ciągłości działania, które ma cechy aktywności zorganizowanej. _„To nie spółka kieruje członkiem zarządu, tylko członek zarządu prowadzi sprawy spółki i reprezentuje ją”_ (cyt. z powyższego orzeczenia).

Skoro umowy o świadczenie usług zarządzania nie mają cech charakterystycznych dla stosunku pracy takich jak wykonywanie poleceń, podporządkowanie to niewątpliwie mogą być zawarte w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która głównie różni się tym od umowy o pracę, że nie jest objęta podporządkowaniem i wiąże się z ryzykiem gospodarczym (czego brak w stosunkach pracy).

Wynika to z faktu, że ustawa stanowi regulację szczególną określającą zasady nawiązywania stosunków prawnych członków zarządu w spółkach komunalnych. Gdyby ustawodawca chciał, aby zgodnie z ustawą członkowie zarządu byli rozliczani tylko w ramach działalności wykonywanej osobiście, nie wskazywałby w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy możliwości pełnienia funkcji członka zarządu w ramach działalności gospodarczej. Powyższe dotyczy również sytuacji, gdy członkowie zarządu będą wystawiać faktury VAT tylko dla spółki. Ustawodawca bowiem w ww. przepisie nie wskazał, że członkowie zarządu muszą pełnić funkcji np. w co najmniej dwóch spółkach albo w ramach innej aktywności, aby ich działalność była działalnością gospodarczą. Wyraźnie zostało wskazane, że wykonywanie funkcji (jednej funkcji) może nastąpić w ramach działalności gospodarczej jako członek zarządu w spółce.

Zatem wg wyżej wskazanej ustawy samo pełnienie funkcji członka zarządu może być rodzajem działalności gospodarczej. Ustawodawca na podstawie drugiej ustawy kominowej jednoznacznie przesądził, że członek zarządu może być przedsiębiorcą z samego faktu bycia członkiem zarządu i zawarcia umowy o świadczenie usług zarządzania w tym charakterze. Jak również zostało wyżej wykazane wykonywanie funkcji członka zarządu spełnia wszystkie cechy definicji działalności gospodarczej zarówno z ustawy o PIT, jak i z ustawy o VAT.

Członek zarządy wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą samodzielnie opłaca również zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Ponadto z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Skutkiem uznania, iż członkowie zarządu w ramach pełnionych funkcji będą prowadzić samodzielną działalność gospodarczą jest konstatacja, że Wnioskodawca przestanie pełnić rolę płatnika. Członkowie zarządu samodzielnie będą za siebie we własnym imieniu i na własną rzecz wpłacać do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego zaliczki na podatek dochodowy, a zatem Wnioskodawca przestanie pełnić rolę płatnika. Okoliczność ta jest istotna dla Wnioskodawcy do ustalenia w kontekście jego praw i obowiązków jako płatnika i odpowiedzialności jako płatnika. Skoro Wnioskodawca przestanie pełnić rolę płatnika to nie będzie ponosił odpowiedzialności z tytułu niewpłaconych i niepobranych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłacanych członkom zarządu wynagrodzeń z tytułu pełnionych funkcji. Zatem w tym przypadku art. 41 ust. 1 i art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przestaną mieć zastosowanie.

Wnioskodawca opisał jego ocenę prawną sytuacji członków zarządu w kontekście własnej odpowiedzialności jako płatnika. Bez tego niemożliwa byłoby ocena czy Wnioskodawca nadal będzie pełnił rolę płatnika czy też przestanie pełnić tę rolę. Stąd niezbędne jest pierwotne ustalenie czy członkowie zarządu prowadzą działalność gospodarczą i są tym samym uprawnieni do wystawiania faktur VAT.

Mając na względzie powyższe Wnioskodawca uważa, że stanowisko w zakresie pytania pierwszego należy uznać za prawidłowe.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Odrębnym źródłem przychodów jest określona w art. 10 ust. 1 pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 tej ustawy, ilekroć w ustawie mowa jest o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Odrębnym źródłem przychodów jest także określona w art. 10 ust. 1 pkt 2 – działalność wykonywana osobiście.

Stosownie do art. 13 pkt 7 i pkt 9 tej ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

*   pkt 7 – przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych,
*   pkt 9 – przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Z powyższej regulacji wynika, że przychody członka zarządu spółki w przypadku zawarcia umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktu menedżerskiego lub umowy o podobnym charakterze (w tym również umowy o świadczenie usług zarządzania zawartej na czas pełnienia funkcji członka zarządu), są zaliczane do źródła określonego w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (wynika to z „wyłączenia” określonego w art. 13 pkt 9 ustawy – „z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7”).

Jak wskazał Sąd Najwyższy w uchwale z dnia 17 czerwca 2015 r., sygn. akt III UZP 2/15, _„w spółkach kapitałowych zawarcie kontraktu menedżerskiego z członkiem zarządu kreuje wtórną podstawę powiązania menedżera ze spółką, bowiem podstawowe znaczenie ma powołanie go na członka zarządu tworzące stosunek członkostwa w zarządzie spółki regulowany przepisami Kodeksu spółek handlowych i innymi przepisami wewnętrznymi spółki”_.

Także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 czerwca 2016 r., sygn. akt I FSK 83/15, podzielił pogląd wyrażany w piśmiennictwie, że _„pozycja członka zarządu, z którym spółka zawarła kontrakt menedżerski (umowę o zarządzanie) jako przedsiębiorcą, jest szczególna. W następstwie kontraktu menedżerskiego (umowy o zarządzanie) członek zarządu nie przejmuje zarządzania spółką we własnym imieniu i na własny rachunek. Zarządzanie spółką nadal jest realizowane przez członka zarządu w ramach członkostwa w zarządzie. Rola kontraktu menedżerskiego (umowy o zarządzanie) ograniczona jest do ustalenia wynagrodzenia za wykonywanie funkcji w zarządzie (czy jeszcze innych czynności określonych w umowie), szczególnych (kwalifikowanych i dodatkowych – w porównaniu z regulacją Kodeksu spółek handlowych i wewnętrznego prawa spółki) obowiązków dotyczących zarządzania spółką, zakazów w zakresie konkurencji oraz podejmowania dodatkowej działalności (Z. Kubot, Kwalifikacje prawne kontraktów menedżerskich członków zarządu spółek kapitałowych, PiZS 2002, nr 2, s. 2 i n.)”_.

Tak więc – przychody członka zarządu uzyskiwane na podstawie wskazanych w art. 13 pkt 9 umów powinny być kwalifikowane do przychodów określonych w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyodrębnienie w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przychodów z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze – przy jednoczesnej analizie przesłanek uznania prowadzonych czynności za pozarolniczą działalność gospodarczą – nie pozostawia wątpliwości, że źródłem przychodów z tego rodzaju umów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz zawsze działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy. Tym samym przychody uzyskane z tytułu tego rodzaju umów stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli umowy te zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jednocześnie należy podkreślić, że osoba która pełni funkcję członka zarządu nie działa we własnym imieniu, lecz w imieniu spółki, zatem prowadzona przez nią działalność w tym zakresie nie spełnia warunku określonego w art. 5a pkt 6 omawianej ustawy. W związku z tym nie jest możliwe, aby członek zarządu prowadzący działalność gospodarczą rozliczał przychody uzyskane na podstawie umowy o zarządzanie na zasadach określonych w art. 14 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że przychód uzyskany z tytułu świadczenia przez członków zarządu Spółki – Wnioskodawcy planowanych usług wynikających z umowy (umów) o świadczenie usług zarządzania, będzie dla nich przychodem z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec tego, Spółka będzie pełnić w stosunku do tych należności funkcję płatnika, zgodnie z art. 41 ust. 1 i art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie bowiem z art. 41 ust. 1 ww. ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania (art. 42 ust. 1 ww. ustawy).

Podsumowując, w analizowanej sytuacji – gdy członkowie zarządu będą wykonywali swoje funkcje w ramach nowych umów o świadczenie usług zarządzania – na Wnioskodawcy jako płatniku będzie ciążył obowiązek poboru i przekazania na rachunek właściwego urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzeń tych członków zarządu (art. 41 ust. 1 w zw. z art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie o obowiązkach Spółki jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych. Nie ocenia natomiast stanowiska Wnioskodawcy w części, w jakiej dotyczy ono oceny opisanych we wniosku umów w kontekście przepisów ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2020 r. poz. 1907 ze zm.).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na tę interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.