Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-344/12-2/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-07-26
Teza: Know-how, jako wartość podlegająca amortyzacji posiada rzeczywistą wartość materialną gdyż została nabyta przez Wnioskodawcę wraz z Działem P, za „cenę Transakcji”. Zatem w oparciu o przepis art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, który określa, że w razie odpłatnego nabycia, za wartość początkową wartości niematerialnych i prawnych uważa się cenę ich nabycia, Wnioskodawca powinien określić wartość początkową nabytego know-how oraz amortyzować według stawek określonych w art. 16m ustawy o CIT. Za nieprawidłowe należy uznać zaklasyfikowanie różnicy pomiędzy zapłaconą przez Spółkę ceną Transakcji a wynikającą z wyceny biegłego sumą wartości rynkowej składników majątkowych jako wartość stanowiącą know-how.
Słowa kluczowe: amortyzacja; cena; know-how; różnica; składnik-składnik majątkowy; transakcja; wartość-wartość rynkowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30.04.2012 r. (data wpływu 04.05.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania różnicy między ceną transakcji a sumą wartości rynkowej składników majątkowych za know-how - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania różnicy między ceną transakcji a sumą wartości rynkowej składników majątkowych za know-how.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podmiotem należącym do międzynarodowej grupy kapitałowej A (dalej: „Grupa”) działającej w branży farmaceutycznej (działalność Grupy obejmuje m.in. badania nad nowymi lekami oraz innymi produktami leczniczymi, produkcję oraz rejestrację leków jak również dystrybucję leków oraz produktów leczniczych).

Aktualnie Spółka nie wykonuje aktywnej działalności gospodarczej. Spółka rozważa jednak nabycie określonych składników majątkowych (dalej: „Transakcja”) od innej spółki z Grupy — tj. A Sp. z o.o. (dalej: „Sprzedający”). Ponieważ wątpliwości Wnioskodawcy (a w konsekwencji zadane we wniosku pytania) dotyczą kwestii podatkowej kwalifikacji Transakcji (w szczególności prawa do odliczenia przez Spółkę kwoty podatku należnego wykazanego przez Sprzedającego) polegającej na nabyciu składników majątku Sprzedającego poniżej Wnioskodawca opisuje:

1.  Zakres obecnego wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego składników majątku które będą przedmiotem Transakcji;
2.  Składniki majątku Sprzedającego, które zostaną objęte Transakcją oraz które zostaną wyłączone z zakresu Transakcji.

Zasady obecnego wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego Działu P Przedmiotem działalności Sprzedającego jest dystrybucja leków oraz produktów leczniczych oferowanych przez Grupę, polegająca na nabywaniu tych produktów między innymi od spółki należącej do Grupy tj. A BV oraz dalszej hurtowej odsprzedaży tych produktów niepowiązanym dystrybutorom (dalej: „Dystrybutorzy”).

Działalność wykonywana przez Sprzedającego podzielona jest na funkcjonujące w obrębie Sprzedającego dwa działy (dalej: „Działy”). Obejmuje to:

*   Dział E— jest to Dział zajmujący się dystrybucją leków oraz produktów leczniczych które w chwili obecnej nie są objęte ochroną patentową (dalej: „Wyroby E”).

*   Dział P — jest to utworzony w 2012 r. Dział zajmujący się dystrybucją leków oraz produktów leczniczych objętych ochroną patentową (dalej: „Wyroby P”). Składniki majątkowe wchodzące w skład tego działu mają być przedmiotem Transakcji.

Powyższe Działy nie są wydzielone prawnie w strukturze Sprzedającego (nie stanowią one osobnych oddziałów, zakładów lub innych prawnie wyodrębnionych jednostek organizacyjnych). Podział struktury Sprzedającego na ww. Działy nie wynika również formalnie z dokumentów statutowych Sprzedającego (jak umowa spółki Sprzedającego, uchwała wspólników itp.). Podział struktury Sprzedającego na Działy opiera się w istocie na możliwości podziału przychodów z tytułu dystrybucji Wyrobów E oraz Wyrobów P. Podział taki wynika z wytycznych Grupy do której należy Sprzedający, dotyczących organizacji funkcjonowania podmiotów należących do Grupy.

Wyodrębnienie organizacyjne Działu P

Tak, jak wskazano powyżej, Działy (zarówno Dział P jak również dział E) nie są wyodrębnione prawnie w strukturze Sprzedającego (nie stanowią one osobnych oddziałów, zakładów lub innych prawnie wyodrębnionych jednostek organizacyjnych). Podział struktury Sprzedającego na dwa Działy nie wynika również formalnie z dokumentów statutowych Sprzedającego (jak umowa spółki, uchwała wspólników itp.). Podział struktury Sprzedającego na Działy opiera się natomiast na możliwości przyporządkowania przychodów z tytuły dystrybucji poszczególnych wyrobów (Wyrobów E oraz Wyrobów P).

Głównym i najistotniejszym składnikiem majątku rzeczowego Sprzedającego są zapasy Wyrobów E oraz Wyrobów P jak również wierzytelności handlowe w stosunku do Dystrybutorów dol. należności za sprzedane wyroby dystrybuowane przez Sprzedającego. Sprzedający nabywa dystrybuowane wyroby (zarówno Wyroby E jak również Wyroby P) na podstawie umowy zawartej ze spółką z Grupy - A B.V. (dalej: „Umowa L”). Produkty nabywane przez Sprzedającego od innych dostawców nie należą do Wyrobów P. Umowa L obejmuje swoim zakresem zarówno działalność Działu E jak również Działu P i jest kluczową umową dla działalności Sprzedającego. Następnie wyroby te są odsprzedawane Dystrybutorom, na podstawie umów zawartych wspólnie dla Wyrobów E oraz Wyrobów P (innymi słowy, nie są zawierane oddzielne umowy dotyczące działalności Działu P oraz Działu E).

Formalnym pracodawcą w odniesieniu pracowników (zajmujących się bezpośrednio obsługą magazynu) jest Sprzedający. Innymi słowy, Działy nie stanowią oddzielnych zakładów pracy w rozumieniu przepisów prawa pracy. Jeden z pracowników jest formalnie przypisany do Działu P. Sprzedający nie zatrudnia pracowników ogólnoadministracyjnych i w zakresie usług księgowych, wsparcia administracyjnego (jak zbieranie zamówień, przekazywanie zamówień do magazynu, nadzorowanie zapłaty za towary), kontrolingu finansowego itp. jak również usług obsługi klientów nabywa usługi od innej spółki z grupy tj. A Sp. z o.o. Sprzedający jest najemcą powierzchni biurowej, oraz — co istotniejsze — najemcą powierzchni magazynowej, w której przechowywane są Wyroby P oraz Wyroby E. W tym zakresie zawarta została jedna (łączna) umowa najmu dotycząca powierzchni biurowej oraz powierzchni magazynowej. W praktyce, poszczególne części powierzchni magazynowej są - ze względów praktycznych — podzielone na powierzchnię, w której przechowywane są wyroby E oraz wyroby P. Oczywiście, w danym momencie Sprzedający jest w stanie ustalić, w której części powierzchni magazynowej znajdują się poszczególne wyroby, jednak podział powierzchni może się na co dzień zmieniać, w zależności od bieżących potrzeb przechowywania Wyrobów P oraz Wyrobów E.

Sprzedający nie jest właścicielem żadnych istotnych środków trwałych (powierzchnia magazynowa oraz sprzęt niezbędny do rozładunku i załadunku wyrobów są przedmiotem nabywanych przez Sprzedającego kompleksowych usług magazynowania na podstawie wspólnej umowy dla Działu E oraz Działu P).

Na podstawie prowadzonej dokumentacji Sprzedający jest w stanie wskazać, które zobowiązania oraz należności Sprzedającego są związane z działalnością poszczególnych Działów. Dotyczy to w szczególności bieżących zobowiązań oraz należności działu P.

Wyodrębnienie finansowe Działu P

Sprzedający nie prowadzi oddzielnych ksiąg rachunkowych ani oddzielnych ksiąg i rejestrów podatkowych (przykładowo, rejestrów VAT, podatkowego rejestru środków trwałych i wartości niematerialnych itp.) dla Działu E oraz Działu P (prowadzona jest jedna księga rachunkowa dla Sprzedającego oraz wspólne dla wszystkich Działów składających się na Sprzedającego rejestry podatkowe). Księgowanie przychodów i kosztów Sprzedającego odbywa się na następujących zasadach:

*   Przychody uzyskiwane w związku ze sprzedażą Wyrobów P są księgowane na koncie przychodowym przypisanym do Działu P;
*   Przychody wspólne dla Działu P oraz Działu E (przykładowo, przychody finansowe w postaci odsetek na rachunku bankowym) są księgowane na wspólnym koncie przychodowym;
*   Koszty które są związane wyłącznie z działalnością Działu P są księgowane na kontach kosztowych przypisywanych do Działu P (w tym koszty jednego z pracowników);
*   Koszty wspólne dla Działu P oraz Działu E (przykładowo: wypłacone odsetki od pożyczki) są księgowane na kontach wspólnych dla obydwu działów (tj. kontach nieprzypisanych do żadnego z Działów);

Sprzedający nie prowadzi osobnych rachunków bankowych oraz wszystkie środki pieniężne są utrzymywane na rachunkach bankowych wspólnych dla obydwu Działów.

Działalność Sprzedającego jest częściowo finansowana pożyczką. Środki pieniężne uzyskane z pożyczki nie służą finansowaniu wyłącznie jednego, konkretnego Działu, lecz finansują całą działalność Sprzedającego. Zobowiązania z tytułu pożyczki nie są dzielone na Działy. Również — jak wskazano powyżej - odsetki od Pożyczki nie są dzielone na poszczególne Działy.

Na podstawie dokumentów rachunkowości zarządczej dla poszczególnych Działów opracowywane są coroczne budżety, plany finansowe itp.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Działalność Sprzedającego koncentruje się w praktyce na nabywaniu oraz odsprzedawaniu wyrobów E oraz wyrobów P. Jak wskazano powyżej, działalność ta wykonywana jest w oparciu o umowy handlowe (z jednej strony, Umowę L, na podstawie której Sprzedający nabywa towary, z drugiej strony, na podstawie umów z Dystrybutorami), które zawierane są wspólnie dla Działu P oraz Działu E.

Działalność gospodarcza Sprzedającego prowadzona jest w praktyce w wynajmowanych powierzchniach magazynowych, wspólnych dla Działu P oraz E.

Również funkcje inne, niż związane bezpośrednio z dystrybucją wyrobów (obsługa klientów, administracyjne, księgowe) wykonywane są przez zewnętrzne podmioty, na podstawie umów usługowych. Są to — jak wskazano powyżej — umowy zawarte na potrzeby całej działalności Sprzedającego (nabywane usługi nie są funkcjonalnie związane wyłącznie z działalnością któregoś z działów).

Zakres transakcji

Planowana Transakcja, polegająca na nabyciu Działu P przez Wnioskodawcę obejmowała będzie następujące elementy:

1.  Wyroby P;
2.  Wierzytelności handlowe Sprzedającego związane z działalnością Działu P;
3.  Zobowiązania handlowe Sprzedającego związane z działalnością Działu P;

Natomiast z zakresu transakcji będą wyłączone:

1.  Umowy kluczowe dla funkcjonowania Działu P opisane powyżej:
    *   Umowa z L. — w tym zakresie po Transakcji Wnioskodawca będzie zmuszony zawrzeć nową umowę, która będzie stanowiła podstawę do nabywania wyrobów P. Umowa ta zostanie zawarta z A lub z inną spółką z Grupy.
    *   Umowy z Dystrybutorami — w tym zakresie po Transakcji Wnioskodawca będzie zmuszony zawrzeć nowe umowy z dystrybutorami (z założenia będą to te same podmioty które dotychczas dystrybuowały produkty P), które będą stanowiła podstawę do sprzedaży przez Wnioskodawcę wyrobów P;
2.  Umowa najmu powierzchni magazynowej — w tym zakresie po Transakcji Wnioskodawca bądź zawrze odrębną umowę najmu z właścicielem budynku odnoszącą się do powierzchni magazynowej obecnie wykorzystywanej przez Dział P, bądź zawrze umowę podnajmu ze Sprzedającym, która nadal będzie pozostawała podmiotem umowy najmu z właścicielem budynku;
3.  Umowy o pracę (pracownik Sprzedającego, który formalnie jest przyporządkowany do Działu P pozostanie pracownikiem Sprzedającego);
4.  Umowy rachunku bankowego — przed dniem Transakcji Wnioskodawca zawrze własne umowy rachunku bankowego.
5.  Zobowiązania z tytułu pożyczki zaciągniętej przed Sprzedającego na finansowanie działalności.
6.  Księgi rachunkowe (tak, jak wskazano powyżej, Sprzedający prowadzi jedną księgę rachunkową, której prowadzenie będzie kontynuowane po Transakcji);
7.  Część środków pieniężnych Sprzedającego, które na podstawie wewnętrznych budżetów przypisywane są Działowi P.

Należy wskazać, że na potrzeby Transakcji zostanie sporządzona wycena biegłego w zakresie:

*   wartości rynkowej składników majątkowych objętych Transakcją oraz

*   całkowitej wartości rynkowej przedmiotu Transakcji.

Należy wskazać, iż nie można wykluczyć, iż całkowita wartość rynkowa przedmiotu Transakcji (tj. kwota, jaką Wnioskodawca zapłaci za transfer Działu P) może być wyższa od sumy wartości rynkowej poszczególnych składników majątkowych (zapas Wyrobów P oraz wierzytelności względem Dystrybutorów). Wynika to z okoliczności, iż nabywając Dział P Wnioskodawca będzie miał jednocześnie możliwość zawarcia (po dniu Transakcji) umowy z A (lub z inną spółką z Grupy) oraz z dystrybutorami, co pozwoli mu w przyszłości odtworzyć działalność odpowiadającą zakresem działalność obecnego Działu P.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku powstania dodatniej różnicy pomiędzy ceną Transakcji (tj. ceną, jaką Spółka zapłaci Sprzedającemu w związku z transferem Działu P) a wynikającą z wyceny biegłego sumie wartości rynkowej poszczególnych składników majątkowych wchodzących w skład Transakcji, różnicę taką należy zakwalifikować jako „know-how” w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 7 Ustawy o pdop, a w konsekwencji wartość tą amortyzować wg stawek określonych w art. 16m Ustawy o pdop?
2.  Czy w przypadku udokumentowania przez Sprzedającego opisanej w zdarzeniu przyszłym Transakcji fakturą VAT z wykazaną kwotą podatku należnego (z zastosowaniem stawek właściwych dla poszczególnych składników majątkowych wchodzących w skład Transakcji) Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego — w szczególności nie będzie miał zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 w zw. z art. 16 pkt 1 Ustawy o VAT gdyż Transakcja nie będzie stanowiła sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 ust 27e Ustawy o VAT?
3.  Czy w przypadku udokumentowania przez Sprzedającego fakturą VAT (potencjalnej) dodatniej różnicy pomiędzy ceną Transakcji (tj. ceną, jaką Spółka zapłaci Sprzedającemu w związku z transferem Działu P) a wynikającą z wyceny biegłego sumie wartości rynkowej poszczególnych składników wchodzących w skład Transakcji (jako zbycia prawa majątkowego w postaci wiedzy handlowej i organizacyjnej) Spółce będzie przysługiwało prawo od odliczenia podatku naliczonego — w szczególności nie będzie miał zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym nie będzie ona miała obowiązku, na podstawie art. 2 pkt 4 Ustawy o PCC, zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w odniesieniu do nabytych wierzytelności Sprzedającego, gdyż zbycie przez Sprzedającego wierzytelności handlowych w ramach opisanej Transakcji należy traktować jako zbycie praw majątkowych, a w konsekwencji jako świadczenie przez Sprzedającego usługi w rozumieniu art. 8 Ustawy o VAT (która będzie korzystała ze zwolnienia jako usługa w zakresie długów)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej są zagadnienia dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych, tj. pytanie nr 1 (we wniosku ORD-IN oznaczone nr 2).

W części dotyczącej podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych, wydane zostaną odrębne interpretacje indywidualne.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku powstania dodatniej różnicy pomiędzy ceną Transakcji (tj. ceną jaką Spółka zapłaci Sprzedającemu w związku z transferem Działu P) a wynikającą z wyceny biegłego sumie wartości rynkowej poszczególnych składników wchodzących w skład składników majątkowych, różnicę taką należy zakwalifikować jako know-how w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 7 Ustawy o pdop, a w konsekwencji różnicę tę amortyzować wg stawek określonych w art. 16m Ustawy o pdop.

Przejęcie Działu P Sprzedawcy przez Spółkę będzie się wiązało z nabyciem wiedzy organizacyjnej i kontaktów handlowych bez których zorganizowanie na nowo działalności odpowiadającej zakresem działalności obecnego Działu P byłoby znacznie utrudnione.

Cena sprzedaży jaka zostanie zapłacona przez Spółkę zostanie ustalana na podstawie wyceny rynkowej sporządzonej przez biegłego. Należy wskazać, iż nie można wykluczyć, iż zgodnie z wyceną całkowita wartość rynkowa przedmiotu Transakcji (tj. kwota, jaką Spółka zapłaci za transfer Działu P) będzie wyższa od sumy wartości rynkowej poszczególnych składników majątkowych.

W konsekwencji, w opinii Spółki kwotę, która Spółka zapłaci za powyższą wiedzę handlową oraz organizacyjną — której wartość będzie wynikała z różnicy wartości całej Transakcji (tj. kwoty, jaką Spółka zapłaci za transfer Działu P) oraz sumy wartości rynkowej poszczególnych składników majątkowych, należy uznać za kwotę wypłaconą na nabycie know-how w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 7 Ustawy o pdop.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 Ustawy o pdop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 z późn. zm.),
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie z powyższą ustawową definicją, Spółka może zarejestrować w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych składniki majątku, jeżeli spełniają one następujące warunki:

*   ostały nabyte przez Spółkę,

*   należą do jednej z kategorii wskazanych w punktach 1-7 w art. 16b ust. 1 Ustawy o pdop;

*   nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia ich do używania,

*   przewidywany okres ich używania przekracza rok,

*   są wykorzystywane na potrzeby związane z działalnością, albo przeznaczone do oddania do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub innej o podobnym charakterze.

Jak wskazuje się w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe: „Pod pojęciem „know-how” należy rozumieć określoną wiedzę o poufnym charakterze, w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej. Prawa do korzystania z tej wiedzy mogą być przedmiotem obrotu, między innymi sprzedaży praw, udzielenia licencji lub przekazania w formie, np. bazy danych zawierającej wiedzę na tematy gospodarcze, istotną z punktu widzenia prowadzonej działalności gospodarczej. Pojęcie to określa m.in. wiedzę techniczną i specjalne właściwości odkryte przez dany podmiot w rezultacie prowadzonych przez siebie badań, a nieznane konkurencji. „Know-how” można zdefiniować jako pakiet informacji praktycznych, wynikających z doświadczenia i badań, które są: niejawne, czyli nie są powszechnie znane lub łatwo dostępne, istotne, czyli ważne i użyteczne z punktu widzenia wytwarzania czy sprzedaży produktów objętych umową oraz zidentyfikowane, czyli opisane w wystarczająco zrozumiały sposób, aby można było sprawdzić, czy spełniają kryteria niejawności i istotności.” (tak: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 9 stycznia 2012 r., sygn. IBPBI/2/423-1467/11/SD).

W ocenie Spółki, różnica pomiędzy kwotą jaką Spółką zapłaci za nabycie Działu P, a sumą wartości rynkowej poszczególnych składników majątku rzeczowego niewątpliwie będzie wynikała z nabycia wiedzy organizacyjnej i kontaktów handlowych spełniającej powyższą definicję tj. stanowiącej pakiet informacji praktycznych, wynikających z doświadczenia Sprzedającego, które są:

(a) niejawne, czyli nie są powszechnie znane lub łatwo dostępne,

(b) istotne, gdyż umożliwią one Spółce odtworzenie działalności Działu PPR oraz

(c) zidentyfikowane, gdyż są możliwe do opisania w takim znaczeniu iż można sprawdzić, czy spełniają kryteria niejawności i istotności (opisywalność ta wynika z istnienia konkretnych umów zawartych przez Sprzedającego z kontrahentami / dystrybutorami, z którymi Spółka będzie miała możliwość w przyszłości podjąć współpracę po nabyciu Działu P).

Spółka pragnie wskazać, iż zbliżona do poruszonej przez nią kwestia była przedmiotem interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 września 2011 r., sygn. IPPB5/423-611/11-2/RS, w której wskazano: „Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest spółką kapitałową prawa polskiego, która prowadzi działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji alkoholu. W ramach planowanej restrukturyzacji biznesowej grupy, do której należy Spółka, rozważa ona nabycie od innych spółek kapitałowych szeregu aktywów, w tym m. in.: tzw. „kapitału klienckiego obejmującego w szczególności: przejęcie klientów, relacji z klientami, informacji o klientach, kanałach dystrybucji, przeniesienie praw i obowiązków wynikających z umów zawartych wcześniej przez sprzedających z klientami. Przedmiotowa baza klientów nie będzie stanowić przedsiębiorstwa (przedsiębiorstw) w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czy też zorganizowanej części przedsiębiorstwa (zorganizowanych części przedsiębiorstw) w rozumieniu art. 4a pkt 4 ww. ustawy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje znaczenia terminu know-how. Wskazuje jednak pośrednio, że „know - how” dotyczy:

*   informacji związanych ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (art. 21 ust. 1 ww. ustawy);

*   informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (art. 16b ust. 1 pkt 7 powołanej ustawy).

Termin know-how oznacza zdolność, wiedzę lub umiejętność uzyskania określonego rezultatu lub prowadzenia jakiejś działalności. Know-how składa się z wiadomości i doświadczeń o charakterze technicznym, administracyjnym, finansowym albo innego rodzaju, nadających się do stosowania w pracy przedsiębiorstwa lub do wykonywania zawodu. Pojęcie know-how obejmuje doświadczenia o charakterze technicznym i techniczno-organizacyjnym oraz doświadczenia o charakterze organizacyjnym, finansowym i handlowym przydatne do prowadzenia przedsiębiorstwa, które nie są związane z cyklem produkcyjnym.

Z szerokiej definicji know-how można zatem wyodrębnić kategorię know-how technicznego oraz know-how nietechnicznego, obejmującego wiedzę organizacyjną lub handlową przydatną nie tylko w procesie produkcji.

Przedmiotem know - how nietechnicznego są z kolei informacje o charakterze organizacyjnym, finansowym lub handlowym przydatne do prowadzenia przedsiębiorstwa (np. projekty i informacje usprawniające organizację i zbyt w handlu).

Zdaniem tut. Organu należy przyjąć, że w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, wbrew twierdzeniom Spółki, dojdzie do zakupu „know-how. Nabyte przez Spółkę prawa do baz danych klientów będą stanowiły „know-how” nietechniczne, którego przedmiotem są informacje o charakterze organizacyjnym, finansowym oraz handlowym przydatne do prowadzenia przedsiębiorstwa Spółki. Zakupiona wiedza o bazie danych klientów — będzie służyła usprawnieniu organizacji i zbytu w handlu na danym rynku, który jest ściśle związany z działalnością przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.”

Podsumowując, Spółka będzie uprawniona do ujęcia w rejestrze środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych kwotę stanowiącą różnicę wynikającą z ceny Transakcji oraz sumie wartości rynkowej składników Działu P jako know-how nietechnicznego oraz amortyzować tą wartość niematerialną i prawną na zasadach przewidzianych w Ustawie o pdop.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca rozważa nabycie składników majątku Sprzedającego co będzie się wiązało również z nabyciem wiedzy organizacyjnej i kontaktów handlowych. Cena sprzedaży jaka zostanie zapłacona przez Spółkę zostanie ustalana na podstawie wyceny rynkowej sporządzonej przez biegłego. Wnioskodawca nie wyklucza, iż zgodnie z wyceną całkowita wartość rynkowa przedmiotu Transakcji (tj. kwota, jaką Spółka zapłaci za transfer Działu P) będzie wyższa od sumy wartości rynkowej poszczególnych składników majątkowych. W konsekwencji, w opinii Spółki kwotę, której wartość będzie wynikała z różnicy wartości całej Transakcji, należy uznać za kwotę wypłaconą na nabycie know-how w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 7 Ustawy o CIT.

Niezgadzając się z powyższymi tezami, analizę przepisów prawa podatkowego należy rozpocząć od przepisu art. 16b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397), dalej ustawy CIT, zawierającego katL składników podlegających amortyzacji, z zastrzeżeniem art. 16c, który określa, że nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie z powyższą definicją, Spółka może zarejestrować w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych składniki majątku, jeżeli spełniają one następujące warunki:

*   zostały nabyte przez dany podmiot,

*   należą do jednej z kategorii wskazanych w punktach 1-7 w art. 16b ust. 1 ustawy,

*   nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia ich do używania,

*   przewidywany okres ich używania przekracza rok,

*   są wykorzystywane na potrzeby związane z działalnością, albo przeznaczone do oddania do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub innej o podobnym charakterze.

Pod pojęciem „know-how” należy rozumieć określoną wiedzę o poufnym charakterze, w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej. Prawa do korzystania z tej wiedzy mogą być przedmiotem obrotu, między innymi sprzedaży praw, udzielenia licencji lub przekazania w formie, np. bazy danych zawierającej wiedzę na tematy gospodarcze, istotną z punktu widzenia prowadzonej działalności gospodarczej. Pojecie to określa m.in. wiedzę techniczną i specjalne właściwości odkryte przez dany podmiot w rezultacie prowadzonych przez siebie badań, a nieznane konkurencji. „Know-how” można zdefiniować jako pakiet informacji praktycznych, wynikających z doświadczenia i badań, które są: niejawne, czyli nie są powszechnie znane lub łatwo dostępne, istotne, czyli ważne i użyteczne z punktu widzenia wytwarzania czy sprzedaży produktów objętych umową oraz zidentyfikowane, czyli opisane w wystarczająco zrozumiały sposób, aby można było sprawdzić, czy spełniają kryteria niejawności i istotności.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, z uwagi na to, że wątpliwości Wnioskodawcy (sformułowane w treści pytania) dotyczą jedynie sposobu określenia wartości początkowej know-how, przyjętej do amortyzacji, należy przyjąć za podatnikiem, nie dokonując w tym zakresie rozstrzygnięcia, że przejęcie Działu P związane z nabyciem wiedzy organizacyjnej i kontaktów handlowych, będzie stanowiło nabycie know-how.

Stosownie do art. 16f ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Dokonywanie zatem odpisów amortyzacyjnych nakłada na podatników wymóg określenia w prawidłowej wysokości wartości początkowej podlegających amortyzacji środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Artykuł 16g określa zasady ustalania przez podatników wartości początkowej tych składników majątku — w zależności od sposobu nabycia, rodzaju składnika majątku oraz okoliczności modyfikujących wielkość wartości początkowej.

Wartość początkowa składnika majątku podlegającego amortyzacji powinna zostać określona na dzień przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, kiedy to najpóźniej nastąpić powinno wprowadzenie składnika majątku do ewidencji środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Jedyne odstępstwo od tej generalnej zasady wprowadza przepis art. 16d ust. 2 updop, zgodnie z którym składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

W przepisie art. 16g ust. 1 ustawy o CIT, określono główne kryteria wyznaczania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Postanowiono, że ich wartością początkową jest:

1.  w razie odpłatnego nabycia — cena ich nabycia, 1a) w razie częściowo odpłatnego nabycia — cena ich nabycia powiększona o wartość przychodu określonego w art. 12. ust. 5a,
2.  w razie wytworzenia we własnym zakresie — koszt wytworzenia,
3.  w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni - ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej; 4a) w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną:
    
    1.  wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,
    2.  wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,
    3.  wartość określoną zgodnie z art. 14 - jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie;
    
    4b) w razie przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową:
    1.  wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne,
    2.  wartość poniesionych wydatków na nabycie albo wytworzenie składników majątku, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli rzeczy te lub prawa nie były amortyzowane;
4.  w razie otrzymania w związku z likwidacją osoby prawnej, z zastrzeżeniem ust. 10b - ustaloną przez podatnika wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Żaden z przedstawionych powyżej przepisów, a odnoszących się do ustalenia wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych, do których zaliczamy know-how, nie normuje ani nie odsyła do ustalania tej wartości jako „różnicy w cenie, jaką Spółka zapłaci Sprzedającemu w związku z transferem Działu P a wynikającą z wyceny biegłego sumie wartości rynkowej poszczególnych składników majątkowych wchodzących w skład Transakcji”. Za nieznajdujące oparcia w przepisach ustawy o CIT, należy uznać przyjęcie przez Wnioskodawcę założenia jakoby różnica taka stanowiła „know-how”.

W opisany przez Wnioskodawcę sposób wylicza się określoną w art. 16g ust. 2 ustawy o CIT wartość firmy, która powstaje w wyniku m.in. kupna przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, przyjęcia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części do odpłatnego korzystania. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, gdy nie dochodzi do nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa ani przedsiębiorstwa, nie znajdzie zastosowania powyższy przepis. Wyliczony przez Spółkę algorytm przede wszystkim nie stanowi podstawy do ustalenia wartości początkowej know-how.

Zgodnie z zapisem art. 16b ust. 1 pkt 7 amortyzacji podlega nabyte, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania know-how o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z jego działalnością gospodarczą. Zgodnie z doktryną know-how musi być ucieleśnione. Zwykle przekazywane jest w postaci zmaterializowanej - w formie dokumentacji - na różnego rodzaju nośnikach. Wartością podlegającą amortyzacji jest m.in. wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how). Informacje mogą być uznane za know-how jeżeli:

*   stanowią dobro niematerialne występujące w postaci wiedzy, zebranych doświadczeń, danych z kluczami ich zastosowań, pozwalające na osiągnięcie określonego efektu gospodarczego,
*   można je przeliczyć na rzeczywistą wartość materialną,
*   powinny być zdobyte w ramach wypracowanego doświadczenia oraz mieć charakter poufny i istotny,
*   powinna być to wiedza zidentyfikowana, utrwalona we właściwy sposób i dająca się przekazać.

Z uwagi na powyższe, know-how, jako wartość podlegająca amortyzacji posiada rzeczywistą wartość materialną gdyż została nabyta przez Wnioskodawcę wraz z Działem P, za „cenę Transakcji”. Zatem w oparciu o przepis art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, który określa, że w razie odpłatnego nabycia, za wartość początkową wartości niematerialnych i prawnych uważa się cenę ich nabycia, Wnioskodawca powinien określić wartość początkową nabytego know-how oraz amortyzować według stawek określonych w art. 16m ustawy o CIT. Za nieprawidłowe należy uznać zaklasyfikowanie różnicy pomiędzy zapłaconą przez Spółkę ceną Transakcji a wynikającą z wyceny biegłego sumą wartości rynkowej składników majątkowych jako wartość stanowiącą know-how.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.