Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-1141/09-5/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-03-04
Teza: Czy w opisanym stanie faktycznym uzyskanie wydawanego przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego pozwolenia na użytkowanie wykończonej i przekazanej najemcy części biurowej budynku było warunkiem powstania prawa do wprowadzenia przez Wnioskodawcę tej części budynku do ewidencji środków trwałych i dokonywania odpisów amortyzacyjnych?
Słowa kluczowe: amortyzacja; ewidencja-ewidencja środków trwałych; koszt-koszty uzyskania przychodów; pozwolenia; przekazanie-przekazanie do używania; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 08 grudnia 2009 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Poznaniu 11.12.2009 r., data wpływu do Biura KIP w Lesznie 16.12.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu wprowadzenia środka trwałego do ewidencji środków trwałych i rozpoczęcia amortyzacji - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 22 lutego 2010 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Poznaniu 23.02.2010 r., data wpływu do Biura KIP w Lesznie 24.02.2010 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu wprowadzenia środka trwałego do ewidencji środków trwałych i rozpoczęcia amortyzacji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej, wybudował sześciokondygnacyjny budynek biurowo - usługowy.

Budynek ten podzielony został funkcjonalnie na dwie części:

1.  niezależną część usługową z oddzielnym wejściem zlokalizowaną na parterze budynku oznaczoną numerem porządkowym nadanym przez UM jako X 1a, przeznaczoną w stanie niewykończonym do wynajmu na rzecz banku. Przekazane tej części budynku dla najemcy nastąpiło w stanie jw. w kwietniu 2008 r. Prace wykończeniowe zostały przeprowadzone przez najemcę pod nadzorem Wnioskodawcy w okresie od kwietnia 2008 r. do grudnia 2008 r.
2.  niezależną część biurową zlokalizowaną na pozostałych kondygnacjach oznaczoną numerem porządkowym nadanym przez UM jako X 1, wykończoną przez Wnioskodawcę w umówionym z najemcą standardzie, przekazaną w całości jednemu najemcy w kwietniu 2008 r.

Wszystkie roboty budowlane w części biurowej zostały zakończone w marcu 2008 r. i Wnioskodawca wystąpił w dniu 17.04.2008 r. do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego o wydanie pozwolenia na użytkowanie części biurowej budynku.

Roboty wykończeniowe w części usługowej parteru zakończono w dniu 22.12.2008 r. i Wnioskodawca wystąpił w dniu 09.01.2009 r. do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego o wydanie pozwolenia na użytkowanie tej części budynku.

W ocenie Wnioskodawcy, cześć biurowa budynku była technicznie zdatna do użytkowania w kwietniu 2008 r. Jednak wskutek przedłużonej procedury wydawania pozwolenia na użytkowanie przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego, pozwolenie to uzyskano dopiero w grudniu 2008 r. Tymczasem już od kwietnia 2008 r. ta część budynku znajdowała się w dyspozycji najemcy, na którego zgodnie z umową wystawiane były faktury, dokumentujące czynsz za kolejne miesiące.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 22.02.2010 r. Spółka wskazała, iż cały budynek został ujęty w ewidencji jako jeden środek trwały.

Wymienione we wniosku części są jednak funkcjonalnie wyodrębnione, całkowicie samodzielne i posiadają odrębne wejścia oraz numery porządkowe. Część usługowa (zajmowana przez bank) obejmuje około 15% powierzchni użytkowej budynku.

Prace wykończeniowe, wykonane przez najemcę w okresie od kwietnia do grudnia 2008 r. realizowane były od stanu surowego wnętrz. Pomieszczenia przekazano bez wykończenia tak, aby umożliwić bankowi realizację podziału pomieszczeń zgodnie z projektem dostosowanym do wymogów i potrzeb bankowych, a także zainstalowanie własnych sieci, sejfu oraz zabezpieczeń. Wnioskodawca nie dysponuje szczegółowymi danymi na ten temat, ponieważ znaczna ich część może być objęta tajemnicą.

Bank uzyskał pozwolenie na użytkowanie części usługowej w dniu 15 kwietnia 2009 r.

Faktury za wynajem były wystawiane, zgodnie z umową za każdy kolejny miesiąc począwszy od 5 maja 2008 r.

Uzyskanie przez najemcę pozwolenia na użytkowanie pomieszczeń po ich adaptacji nie miało wpływu na osiąganie przez Wnioskodawcę przychodów z wynajmu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym uzyskanie wydawanego przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego pozwolenia na użytkowanie wykończonej i przekazanej najemcy części biurowej budynku było warunkiem powstania prawa do wprowadzenia przez Wnioskodawcę tej części budynku do ewidencji środków trwałych i dokonywania odpisów amortyzacyjnych?

Pismem z dnia 22.02.2010 r., będącym uzupełnieniem do wniosku, Spółka potwierdziła, iż przedmiotem Jej zapytania jest uzyskanie informacji, jakie znaczenie dla wprowadzenia budynku do ewidencji środków trwałych oraz rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych miało wydanie przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego pozwolenia na użytkowanie części biurowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 16a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budynki o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, zwane środkami trwałymi.

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór (art. 16h ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy).

Środki trwałe wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1 najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania (art. 16d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W świetle przytoczonych przepisów, Wnioskodawca uważa, że wprowadzeniu do ewidencji środków trwałych podlegają wyłącznie budynki „kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania”, przy czym owa kompletność oraz zdatność do użytku powinna być pojmowana zarówno w sensie technicznym, jak i prawnym. lnnymi słowy, budynek zdatny do użytku to budynek sprawny technicznie, który może być eksploatowany zgodnie z prawem.

W zaistniałym stanie faktycznym brak pozwolenia na użytkowanie, wydanego przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego oznaczał, że Wnioskodawca nie miał prawa wprowadzić budynku do ewidencji środków trwałych i rozpocząć amortyzacji, ponieważ bez takiego pozwolenia budynku nie można było uznać za „zdatny do użytku”. Gdyby to pozwolenie na użytkowanie wydane zostało np. w maju 2008 r., wówczas Wnioskodawca mógłby wprowadzić do ewidencji środków trwałych dopuszczoną do użytkowania część budynku i dokonać pierwszego odpisu amortyzacyjnego w czerwcu 2008 r. W ten sposób późniejsze wydanie pozwolenia na użytkowanie spowodowało utratę w poszczególnych miesiącach 2008 roku, prawa do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od przekazanej najemcy części budynku.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 22.02.2010 r. Wnioskodawca wskazał, iż stoi na stanowisku, że rozpoczęcie amortyzacji budynku mogło nastąpić dopiero po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie części biurowej, wydanego przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego.

Spółka uważa jednocześnie, że formalne dopuszczenie do użytkowania części usługowej nie było warunkiem rozpoczęcia amortyzacji budynku, ponieważ prace wykończeniowe w tej części wykonywał samodzielnie najemca, a regularny czynsz najmu pobierany był od maja 2008 r. (gdyby więc pozwolenie na użytkowanie części biurowej zostało wydane np. w czerwcu 2008 r., to Wnioskodawca w lipcu 2008 r. mógłby dokonać pierwszego odpisu amortyzacyjnego od wartości początkowej całego budynku).

Z punktu widzenia Wnioskodawcy, uzyskującego przychody z wynajmu, moment zakończenia adaptacji wydanych najemcy pomieszczeń usługowych nie jest istotny.

Odmienna interpretacja prowadziłaby do wniosku, że przedłużające się prace wykończeniowe w niewielkiej, całkowicie samodzielnej części budynku, realizowane wyłącznie przez najemcę, na których przebieg i termin zakończenia właściciel nie ma wpływu, uniemożliwiałyby dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wynajmowanego środka trwałego, którego pozostała część została do użytku dopuszczona.

Wnioskodawca zaznaczył, że wartość nakładów poniesionych przez bank w części usługowej nie wpływała na wartość początkową środka trwałego u właściciela, ponieważ stanowiła inwestycję najemcy w obcym środku trwałym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W myśl art. 15 ust. 6 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie do postanowień art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Tak więc, aby dany składnik majątku był uznany za środek trwały musi spełniać następujące warunki:

*   stanowić własność lub współwłasność podatnika,

*   być nabyty lub wytworzony we własnym zakresie przez podatnika,

*   być kompletnym i zdatnym do użytku w dniu przyjęcia do używania,

*   przewidywany okres używania musi być dłuższy niż rok,

*   musi być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością albo oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.), przez obiekt budowlany należy rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury.

Zgodnie z art. 54 ustawy Prawo budowlane do użytkowania obiektu budowlanego, na którego wzniesienie jest wymagane pozwolenie na budowę, można przystąpić, z zastrzeżeniem art. 55 i 57, po zawiadomieniu właściwego organu o zakończeniu budowy, jeżeli organ ten w terminie 21 dni od dnia doręczenia zawiadomienia nie zgłosi sprzeciwu w drodze decyzji.

W myśl art. 55 i art. 59 ww. ustawy, przed przystąpieniem do użytkowania obiektu budowlanego należy uzyskać ostateczną decyzję o pozwoleniu na użytkowanie. Właściwy organ wydaje decyzję w sprawie pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego po przeprowadzeniu obowiązkowej kontroli, może w pozwoleniu na użytkowanie obiektu budowlanego określić warunki użytkowania tego obiektu albo uzależnić jego użytkowanie od wykonania, w oznaczonym terminie, określonych robót budowlanych.

W myśl cytowanego powyżej art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, środek trwały, m.in. budynek podlega amortyzacji, w sytuacji, gdy w dniu przyjęcia do używania jest kompletny i zdatny do użytku.

Składnik majątku spełnia kryterium kompletności, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem Poprzez sformułowanie „zdatny do użytku” należy rozumieć możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania.

W przypadku nieruchomości budowlanych kryterium kompletności i zdatności jest między innymi potwierdzane przez wydanie przez organ administracji państwowej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie obiektu.

W konsekwencji, aby wybudowany przez Wnioskodawcę budynek mógł zostać wprowadzony do ewidencji środków trwałych, a następnie podlegał amortyzacji zgodnie z art. 16a ust. 1 cyt. ustawy, musi być w dniu przyjęcia do użytkowania kompletny i zdatny do użytku.

Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej, wybudował sześciokondygnacyjny budynek biurowo - usługowy. Budynek ten podzielony został funkcjonalnie na dwie części: usługową i biurową. Przekazane części usługowej budynku do wynajmu na rzecz banku nastąpiło w stanie niewykończonym w kwietniu 2008 r. Część biurową zlokalizowaną na pozostałych kondygnacjach, wykończoną przez Wnioskodawcę, przekazano innemu najemcy również w kwietniu 2008 r.

Roboty budowlane w części biurowej zostały zakończone w marcu 2008 r., a pozwolenie na użytkowanie tej części budynku uzyskano w grudniu 2008 r. W części usługowej parteru roboty wykończeniowe zakończono w dniu 22.12.2008 r., a pozwolenie na użytkowanie tej części uzyskano w dniu 15 kwietnia 2009 r.

Wnioskodawca wskazał, iż cały budynek został ujęty w ewidencji jako jeden środek trwały.

Zatem pomimo funkcjonalnego wyodrębnienia, obydwie części budynku są częściami składowymi jednego budynku biurowo - usługowego i nie są wyodrębnione prawnie, jako oddzielne środki trwałe.

Wobec powyższego budynek, którego tylko część została oddana do użytkowania, nie stanowi środka trwałego, gdyż nie spełnia warunku kompletności. Wprowadzenie budynku do ewidencji środków trwałych może nastąpić dopiero w momencie spełnienia przez niego wszystkich przesłanek wynikających z art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, uzyskanie wydanego przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego pozwolenia na użytkowanie tylko części biurowej budynku nie było warunkiem powstania prawa do wprowadzenia przez Wnioskodawcę tej części budynku do ewidencji środków trwałych i dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Wprowadzenie środka trwałego do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych powinno nastąpić w momencie spełnienia wszystkich przesłanek wynikających z art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli w tym przypadku, dopiero w chwili uzyskania pozwolenia na użytkowanie całego budynku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.