Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.515.2018.1.MW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-10
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie wskazania, która Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych; wskazania, która Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na Spółkę Dzieloną; wskazania, która Spółka będzie zobowiązana do rozliczania otrzymanych faktur korygujących; wskazania, która Spółka będzie zobowiązana do rozliczania wystawionych przed Dniem Podziału faktur korygujących; wskazania, która Spółka będzie zobowiązana do wystawienia i rozliczenia faktur korygujących; wskazania, która Spółka będzie zobowiązana do wystawienia i rozliczenia faktur korygujących zwiększających kwotę podatku należnego; wskazania, która Spółka będzie zobowiązana do wystawienia i rozliczenia faktur korygujących zwiększających kwotę podatku należnego dokumentujących; wskazania, której Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikają-cego z otrzymanej przez Spółkę Dzieloną przed Dniem Podziału faktury zaliczkowej; wskazania, której Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej przez Spółkę Przejmującą po Dniu Podziału faktury końcowej.
Słowa kluczowe: części; faktura; korekta; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 13 lipca 2018 r. (data wpływu 18 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   wskazania, która Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych wystawionych przed Dniem Podziału, dokumentujących dokonaną przed Dniem Podziału dostawę towarów lub świadczenie usług, związanych z Częścią Wydzielaną, w sytuacji, gdy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie po Dniu Podziału – niezależnie od tego, czy na danej fakturze jako nabywca towaru lub usługi zostanie wskazana Spółka Dzielona czy też Spółka Przejmująca;
*   wskazania, która Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych wystawionych po Dniu Podziału, dokumentujących dokonaną przed Dniem Podziału dostawę towarów lub świadczenie usług, związanych z Częścią Wydzieloną, w sytuacji, gdy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie po Dniu Podziału – niezależnie od tego, czy na danej fakturze jako nabywca towaru lub usługi zostanie wskazana Spółka Dzielona czy też Spółka Przejmująca;
*   wskazania, która Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na Spółkę Dzieloną, w odniesieniu do których prawo do odliczenia powstanie po Dniu Podziału, w sytuacji gdy nie będzie możliwe powiązanie takich faktur wyłącznie z Częścią Wydzieloną, gdyż faktury te będą dokumentować dokonaną przed Dniem Podziału dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz Spółki Dzielonej związane z funkcjonowaniem całego przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej (tj. zarówno Części Pozostającej, jak i Części Wydzielonej);
*   wskazania, która Spółka będzie zobowiązana do rozliczania otrzymanych faktur korygujących (zarówno zmniejszających jak i zwiększających kwoty podatku naliczonego), dokumentujących dokonaną przed Dniem Podziału dostawę towarów lub świadczenie usług związanych z Częścią Wydzieloną, w sytuacji, w której faktury korygujące zostaną doręczone po Dniu Podziału;
*   wskazania, która Spółka będzie zobowiązana do rozliczania wystawionych przed Dniem Podziału faktur korygujących, zmniejszających kwoty podatku należnego, dokumentujących dokonaną przed Dniem Podziału dostawę towarów lub świadczenie usług związanych z Częścią Wydzieloną, dla których potwierdzenie ich otrzymania przez nabywcę zostanie otrzymane po Dniu Podziału;
*   wskazania, która Spółka będzie zobowiązana do wystawienia i rozliczenia faktur korygujących zmniejszających kwoty podatku należnego, dokumentujących dostawę towarów lub świadczenie usług przez Spółkę Dzieloną przed Dniem Podziału, związanych z działalnością Części Wydzielonej, jeżeli przesłanki do wystawienia faktur korygujących powstaną po Dniu Podziału;
*   wskazania, która Spółka będzie zobowiązana do wystawienia i rozliczenia faktur korygujących zwiększających kwotę podatku należnego dokumentujących dostawę towarów lub świadczenie usług przez Spółkę Dzieloną przed Dniem Podziału, związanych z Częścią Wydzielaną, w sytuacji, gdy przesłanki do ich wystawienia zaistnieją po Dniu Podziału, a konieczność wystawienia faktur korygujących będzie wynikała z przyczyn leżących po stronie Spółki Dzielonej, takich jak błąd rachunkowy czy zaniżenie obrotu;
*   wskazania, która Spółka będzie zobowiązana do wystawienia i rozliczenia faktur korygujących zwiększających kwotę podatku należnego dokumentujących dostawę towarów lub świadczenie usług przez Spółkę Dzieloną przed Dniem Podziału, związanych z Częścią Wydzielaną, w sytuacji, gdy przesłanki do ich wystawienia zaistnieją po Dniu Podziału, a konieczność wystawienia faktur korygujących będzie wynikała z przyczyn innych niż leżące po stronie Spółki Dzielonej, takich jak zmiana cen towarów lub usług;
*   wskazania, której Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej przez Spółkę Dzieloną przed Dniem Podziału faktury zaliczkowej w przypadku, gdy płatności zaliczki na poczet dostawy towarów lub świadczenia usług dokona Spółka Dzielona (otrzymując w tym zakresie przed Dniem Podziału odpowiednią fakturę zaliczkową), a dostawa towarów lub wykonanie usługi, na poczet której dokonano tej płatności będzie miała miejsce po Dniu Podziału i ich odbiorcą będzie już Spółka Przejmująca;
*   wskazania, której Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej przez Spółkę Przejmującą po Dniu Podziału faktury końcowej w przypadku, gdy płatności zaliczki na poczet dostawy towarów lub świadczenia usług dokona Spółka Dzielona (otrzymując w tym zakresie przed Dniem Podziału odpowiednią fakturę zaliczkową), a dostawa towarów lub wykonanie usługi, na poczet której dokonano tej płatności będzie miała miejsce po Dniu Podziału i ich odbiorcą będzie już Spółka Przejmująca

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w powyższym zakresie.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A;**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: B;**

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej:

„VAT”) z siedzibą na terytorium Polski.

Spółka Dzielona jest podmiotem należącym do grupy kapitałowej C, jedynym udziałowcem Spółki Dzielonej jest spółka C z siedzibą w Danii (dalej: „C”).

Spółka Dzielona prowadzi działalności w zakresie produkcji okien drewnianych dachowych oraz okuć. Ponadto, w ramach jej struktury organizacyjnej wyodrębniony jest również oddział, w którym prowadzona jest produkcja poliuretanowych okien dachowych oraz kołnierzy aluminiowych (dalej „Oddział”).

Spółka Przejmująca jest spółką w organizacji z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w przedmiotowym wniosku będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, także zostanie wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego w związku z czym będzie posiadać osobowość prawną.

Spółka Przejmująca również jest podmiotem należącym do grupy kapitałowej C, a jej większościowym udziałowcem jest C. Na moment zdarzenia przyszłego opisanego w przedmiotowym wniosku C będzie jedynym udziałowcem Spółki Przejmującej.

Planowane jest dokonanie podziału Spółki Dzielonej w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1577, z późn. zm.; dalej: „Kodeks spółek handlowych”) przez przeniesienie części majątku Spółki Dzielonej stanowiącej Oddział („Część Wydzielona”) na istniejącą spółkę – Spółkę Przejmującą (podział przez wydzielenie; dalej: „Podział”). Po Podziale w Spółce Dzielonej pozostanie część jej majątku, która nie zostanie przeniesiona w wyniku Podziału na Spółkę Przejmującą („Część Pozostająca”).

W zamian za część majątku Spółki Dzielonej, która zostanie przeniesiona w ramach Podziału na Spółkę Przejmującą (Część Wydzieloną), Spółka Przejmująca wyda nowe udziały, które zgodnie z planem Podziału zostaną objęte przez udziałowca Spółki Dzielonej. Skutkiem Podziału Spółki Dzielonej będzie zatem podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Przejmującej.

Zarówno Część Wydzielona, jak i Część Pozostająca, będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) w rozumieniu:

*   art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2343 z późn. zm.; dalej: ustawa o CIT”), oraz
*   art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 530 § 2 zdanie trzecie Kodeksu spółek handlowych, w przypadku przeniesienia części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę, wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia). W przypadku planowanego Podziału, będzie to dzień wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej (dalej: „Dzień Podziału”). W Dniu Podziału składniki majątku Spółki Dzielonej, składające się na Część Wydzieloną i określone w planie Podziału, sporządzonym zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych, zostaną z mocy prawa przeniesione z Spółki Dzielonej na Spółkę Przejmującą.

Z Dniem Podziału Spółka Przejmująca przejmie składniki majątku składające się na Część Wydzieloną i będzie kontynuować działalność prowadzoną dotychczas przez Spółkę Dzieloną w ramach Części Wydzielonej.

W związku z planowanym Podziałem, może wystąpić sytuacja, w której:

1.  (i) przed Dniem Podziału na Spółkę Dzieloną zostaną wystawione faktury dokumentujące dokonaną przed Dniem Podziału dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz Spółki Dzielonej, związanych z Częścią Wydzieloną, a prawo do odliczenia podatku naliczonego z przedmiotowych faktur powstanie po Dniu Podziału; (ii) ponadto może wystąpić też sytuacja, w której po Dniu Podziału zostaną wystawione na Spółkę Dzieloną lub na Spółkę Przejmującą faktury dokumentujące dokonaną przed Dniem Podziału dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz Spółki Dzielonej, związanych z Częścią Wydzieloną, a prawo do odliczenia podatku naliczonego z przedmiotowych faktur powstanie po Dniu Podziału; lub
2.  po Dniu Podziału na Spółkę Dzieloną zostaną wystawione faktury dokumentujące dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz Spółki Dzielonej, w odniesieniu do których prawo do odliczenia powstanie po Dniu Podziału, przy czym nie będzie możliwe powiązanie takich faktur wyłącznie z Częścią Wydzieloną, gdyż faktury te będą dokumentować dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz Spółki Dzielonej związane z funkcjonowaniem całego przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej (tj. zarówno Części Pozostającej, jak i Części Wydzielonej); lub
3.  po Dniu Podziału Spółka Dzielona lub Spółka Przejmująca otrzymają faktury korygujące (zmniejszające lub zwiększające kwoty podatku naliczonego), dokumentujące dostawę towarów lub świadczenie usług związanych z Częścią Wydzieloną przed Dniem Podziału; lub
4.  przed Dniem Podziału Spółka Dzielona wystawi faktury korygujące zmniejszające kwoty podatku należnego, dokumentujące dokonaną przed Dniem Podziału dostawę towarów lub świadczenie usług związanych z Częścią Wydzieloną, przy czym potwierdzenie ich otrzymania przez nabywcę zostanie otrzymane przez Spółkę Dzieloną po Dniu Podziału; lub
5.  po Dniu Podziału zaistnieją przesłanki do wystawienia faktur korygujących zmniejszających kwoty podatku należnego, dokumentujących dokonaną przed Dniem Podziału dostawę towarów lub świadczenie usług przez Spółkę Dzieloną, związanych z Częścią Wydzieloną; lub
6.  po Dniu Podziału zaistnieją przesłanki do wystawienia faktur korygujących zwiększających kwoty podatku należnego, dokumentujących dokonaną przed Dniem Podziału dostawę towarów lub świadczenie usług przez Spółkę Dzieloną, związanych z Częścią Wydzieloną; lub
7.  przed Dniem Podziału Spółka Dzielona dokona płatności zaliczki (udokumentowanej odpowiednią fakturą zaliczkową) na poczet planowanego nabycia towarów lub usług w kraju, realizowanego na potrzeby działalności Części Wydzielanej, a dostawa towarów lub wykonanie usługi, na poczet której dokonano tej płatności, będzie miała miejsce po Dniu Podziału i ich odbiorcą będzie już Spółka Przejmująca (wówczas też zostanie wystawiona faktura końcowa dotyczącą wykonanej transakcji, przy czym faktura końcowa może zostać wystawiona na Spółkę Przejmującą lub Spółkę Dzieloną).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych wystawionych przed Dniem Podziału, dokumentujących dokonaną przed Dniem Podziału dostawę towarów lub świadczenie usług, związanych z Częścią Wydzielaną, w sytuacji, gdy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie po Dniu Podziału, nie będzie uprawniona Spółka Dzielona, a będzie uprawniona Spółka Przejmująca – niezależnie od tego, czy na danej fakturze jako nabywca towaru lub usługi zostanie wskazana Spółka Dzielona czy też Spółka Przejmująca?
2.  Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych wystawionych po Dniu Podziału, dokumentujących dokonaną przed Dniem Podziału dostawę towarów lub świadczenie usług, związanych z Częścią Wydzieloną, w sytuacji, gdy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie po Dniu Podziału, nie będzie uprawniona Spółka Dzielona, a będzie uprawniona Spółka Przejmująca – niezależnie od tego, czy na danej fakturze jako nabywca towaru lub usługi zostanie wskazana Spółka Dzielona czy też Spółka Przejmująca?
3.  Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na Spółkę Dzieloną, w odniesieniu do których prawo do odliczenia powstanie po Dniu Podziału, w sytuacji gdy nie będzie możliwe powiązanie takich faktur wyłącznie z Częścią Wydzieloną, gdyż faktury te będą dokumentować dokonaną przed Dniem Podziału dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz Spółki Dzielonej związane z funkcjonowaniem całego przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej (tj. zarówno Części Pozostającej, jak i Części Wydzielonej), uprawniona będzie Spółka Dzielona, a nie będzie uprawniona Spółka Przejmująca?
4.  Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, do rozliczania otrzymanych faktur korygujących (zarówno zmniejszających jak i zwiększających kwoty podatku naliczonego), dokumentujących dokonaną przed Dniem Podziału dostawę towarów lub świadczenie usług związanych z Częścią Wydzieloną, w sytuacji, w której faktury korygujące zostaną doręczone po Dniu Podziału, będzie zobowiązana Spółka Przejmująca, a nie będzie zobowiązana Spółka Dzielona?
5.  Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, do rozliczenia wystawionych przed Dniem Podziału faktur korygujących, zmniejszających kwoty podatku należnego, dokumentujących dokonaną przed Dniem Podziału dostawę towarów lub świadczenie usług związanych z Częścią Wydzieloną, dla których potwierdzenie ich otrzymania przez nabywcę zostanie otrzymane po Dniu Podziału – nie będzie zobowiązana Spółka Dzielona, a będzie zobowiązana Spółka Przejmująca?
6.  Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, do wystawienia i rozliczenia faktur korygujących zmniejszających kwoty podatku należnego, dokumentujących dostawę towarów lub świadczenie usług przez Spółkę Dzieloną przed Dniem Podziału, związanych z działalnością Części Wydzielonej, jeżeli przesłanki do wystawienia faktur korygujących powstaną po Dniu Podziału, nie będzie zobowiązana Spółka Dzielona, a będzie zobowiązana Spółka Przejmująca?
7.  Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, do wystawienia i rozliczenia faktur korygujących zwiększających kwotę podatku należnego dokumentujących dostawę towarów lub świadczenie usług przez Spółkę Dzieloną przed Dniem Podziału, związanych z Częścią Wydzielaną, w sytuacji, gdy przesłanki do ich wystawienia zaistnieją po Dniu Podziału, a konieczność wystawienia faktur korygujących będzie wynikała z przyczyn leżących po stronie Spółki Dzielonej, takich jak błąd rachunkowy czy zaniżenie obrotu – będzie zobowiązana Spółka Dzielona, a nie będzie zobowiązana Spółka Przejmująca?
8.  Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, do wystawienia i rozliczenia faktur korygujących zwiększających kwotę podatku należnego dokumentujących dostawę towarów lub świadczenie usług przez Spółkę Dzieloną przed Dniem Podziału, związanych z Częścią Wydzielaną, w sytuacji, gdy przesłanki do ich wystawienia zaistnieją po Dniu Podziału, a konieczność wystawienia faktur korygujących będzie wynikała z przyczyn innych niż leżące po stronie Spółki Dzielonej, takich jak zmiana cen towarów lub usług – nie będzie zobowiązana Spółka Dzielona, a będzie zobowiązana Spółka Przejmująca?
9.  Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, w przypadku, gdy płatności zaliczki na poczet dostawy towarów lub świadczenia usług dokona Spółka Dzielona (otrzymując w tym zakresie przed Dniem Podziału odpowiednią fakturę zaliczkową), a dostawa towarów lub wykonanie usługi, na poczet której dokonano tej płatności będzie miała miejsce po Dniu Podziału i ich odbiorcą będzie już Spółka Przejmująca, prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej przez Spółkę Dzieloną przed Dniem Podziału faktury zaliczkowej – będzie przysługiwało Spółce Dzielonej, a nie będzie przysługiwało Spółce Przejmującej?
10.  Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, w przypadku, gdy płatności zaliczki na poczet dostawy towarów lub świadczenia usług dokona Spółka Dzielona (otrzymując w tym zakresie przed Dniem Podziału odpowiednią fakturę zaliczkową), a dostawa towarów lub wykonanie usługi, na poczet której dokonano tej płatności będzie miała miejsce po Dniu Podziału i ich odbiorcą będzie już Spółka Przejmująca, prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej przez Spółkę Przejmującą po Dniu Podziału faktury końcowej – będzie przysługiwało Spółce Przejmującej, a nie będzie przysługiwało Spółce Dzielonej?

Zdaniem Zainteresowanych:

Stanowisko w zakresie pytania nr 1

W ocenie Zainteresowanych, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych wystawionych przed Dniem Podziału, dokumentujących dokonaną przed Dniem Podziału dostawę towarów lub świadczenie usług, związanych z Częścią Wydzieloną, w sytuacji, gdy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie po Dniu Podziału, nie będzie uprawniona Spółka Dzielona, a będzie uprawniona Spółka Przejmująca – niezależnie od tego, czy na danej fakturze jako nabywca towaru lub usługi zostanie wskazana Spółka Dzielona czy też Spółka Przejmująca.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2

W ocenie Zainteresowanych, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych wystawionych po Dniu Podziału, dokumentujących dokonaną przed Dniem Podziału dostawę towarów lub świadczenie usług, związanych z Częścią Wydzieloną, w sytuacji, gdy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie po Dniu Podziału, nie będzie uprawniona Spółka Dzielona, a będzie uprawniona Spółka Przejmująca – niezależnie od tego, czy na danej fakturze jako nabywca towaru lub usługi zostanie wskazana Spółka Dzielona czy też Spółka Przejmująca.

Stanowisko w zakresie pytania nr 3

W ocenie Zainteresowanych, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na Spółkę Dzieloną, w odniesieniu do których prawo do odliczenia powstanie po Dniu Podziału, w sytuacji gdy nie będzie możliwe powiązanie takich faktur wyłącznie z Częścią Wydzieloną, gdyż faktury te będą dokumentować dokonaną przed Dniem Podziału dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz Spółki Dzielonej związane z funkcjonowaniem całego przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej (tj. zarówno Części Pozostającej, jak i Części Wydzielonej), uprawniona będzie Spółka Dzielona, a nie będzie uprawniona Spółka Przejmująca.

Stanowisko w zakresie pytania nr 4

W ocenie Zainteresowanych, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, do rozliczania otrzymanych faktur korygujących (zarówno zmniejszających jak i zwiększających kwoty podatku naliczonego), dokumentujących dokonaną przed Dniem Podziału dostawę towarów lub świadczenie usług związanych z Częścią Wydzieloną, w sytuacji, w której faktury korygujące zostaną doręczone po Dniu Podziału, będzie zobowiązana Spółka Przejmująca, a nie będzie zobowiązana Spółka Dzielona.

Stanowisko w zakresie pytania nr 5

W ocenie Zainteresowanych, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, do rozliczenia wystawionych przed Dniem Podziału faktur korygujących zmniejszających kwoty podatku należnego, dokumentujących dokonaną przed Dniem Podziału dostawę towarów lub świadczenie usług związanych z Częścią Wydzieloną, dla których potwierdzenie ich otrzymania przez nabywcę zostanie otrzymane po Dniu Podziału – nie będzie zobowiązana Spółka Dzielona, a będzie zobowiązana Spółka Przejmująca.

Stanowisko w zakresie pytania nr 6

W ocenie Zainteresowanych, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, do wystawienia i rozliczenia faktur korygujących zmniejszających kwoty podatku należnego, dokumentujących dostawę towarów lub świadczenie usług przez Spółkę Dzieloną przed Dniem Podziału, a związanych z działalnością Części Wydzielonej, jeżeli przesłanki do wystawienia faktur korygujących powstaną po Dniu Podziału, nie będzie zobowiązana Spółka Dzielona, a będzie zobowiązana Spółka Przejmująca.

Stanowisko w zakresie pytania nr 7

W ocenie Zainteresowanych, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, do wystawienia i rozliczenia faktur korygujących zwiększających kwotę podatku należnego dokumentujących dostawę towarów lub świadczenie usług przez Spółkę Dzieloną przed Dniem Podziału, związanych z Częścią Wydzielaną, w sytuacji, gdy przesłanki do ich wystawienia zaistnieją po Dniu Podziału, a konieczność wystawienia faktur korygujących będzie wynikała z przyczyn leżących po stronie Spółki Dzielonej, takich jak błąd rachunkowy czy zaniżenie obrotu – będzie zobowiązana Spółka Dzielona, a nie będzie zobowiązana Spółka Przejmująca.

Stanowisko w zakresie pytania nr 8

W ocenie Zainteresowanych, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, do wystawienia i rozliczenia faktur korygujących zwiększających kwotę podatku należnego dokumentujących dostawę towarów lub świadczenie usług przez Spółkę Dzieloną przed Dniem Podziału, związanych z Częścią Wydzielaną, w sytuacji, gdy przesłanki do ich wystawienia zaistnieją po Dniu Podziału, a konieczność wystawienia faktur korygujących będzie wynikała z przyczyn innych niż leżące po stronie Spółki Dzielonej, takich jak zmiana cen towarów lub usług – nie będzie zobowiązana Spółka Dzielona, a będzie zobowiązana Spółka Przejmująca.

Stanowisko w zakresie pytania nr 9

Zdaniem Zainteresowanych, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, w przypadku, gdy płatności zaliczki na poczet dostawy towarów lub świadczenia usług dokona Spółka Dzielona (otrzymując w tym zakresie przed Dniem Podziału odpowiednią fakturę zaliczkową), a dostawa towarów lub wykonanie usługi, na poczet której dokonano tej płatności będzie miała miejsce po Dniu Podziału i ich odbiorcą będzie już Spółka Przejmująca, prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej przez Spółkę Dzieloną przed Dniem Podziału faktury zaliczkowej – będzie przysługiwało Spółce Dzielonej, a nie będzie przysługiwało Spółce Przejmującej.

Stanowisko w zakresie pytania nr 10

Zdaniem Zainteresowanych, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, w przypadku, gdy płatności zaliczki na poczet dostawy towarów lub świadczenia usług dokona Spółka Dzielona (otrzymując w tym zakresie przed Dniem Podziału odpowiednią fakturę zaliczkową), a dostawa towarów lub wykonanie usługi, na poczet której dokonano tej płatności będzie miała miejsce po Dniu Podziału i ich odbiorcą będzie już Spółka Przejmująca, prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej przez Spółkę Przejmującą po Dniu Podziału faktury końcowej – będzie przysługiwało Spółce Przejmującej, a nie będzie przysługiwało Spółce Dzielonej.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejąca spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Cechą szczególną podziału przez wydzielenie jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje tylko przeniesienie części jej majątku na inną, już istniejącą lub nowo zawiązaną, spółkę.

Zgodnie z art. 531 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału, bądź z dniem wydzielenia, w prawa i obowiązki spółki dzielonej określone w planie podziału. Przepis ten ustanawia zasadę sukcesji uniwersalnej (częściowej), w zakresie praw i obowiązków cywilnoprawnych, składników majątku spółki dzielonej przypisanych w planie podziału określonej spółce przejmującej lub spółce nowo zawiązanej.

Zagadnienie sukcesji podatkowej regulują przepisy zawarte w art. 93-93e Ordynacji podatkowej, w których ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa.

Na gruncie prawa podatkowego przejście praw i obowiązków podatkowych w przypadku podziału przez wydzielenie reguluje art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im w planie podziału składnikami majątku. Powyższy przepis stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi ZCP (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej). Opisane w art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej zasady przejścia praw i obowiązków noszą nazwę podatkowej sukcesji uniwersalnej częściowej.

Zatem, w przypadku podziału osoby prawnej następuje sukcesja jej praw i obowiązków. Jak wynika z art. 93c Ordynacji podatkowej, zakres sukcesji związany jest z przydzielonymi w planie podziału składnikami majątku. Warunkiem sukcesji jest, aby majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowił ZCP (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej). Stanowisko, zgodnie z którym spółka przejmująca wskutek wydzielenia wejdzie na zasadzie sukcesji uniwersalnej we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki dzielonej, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku potwierdzają liczne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane przez organy podatkowe, m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 10 czerwca 2016 r. (sygn. IBPB-1-2/4518-8/16/BD).

Wskazać należy, że zgodnie z art. 93e Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Oznacza to, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych.

Należy zwrócić uwagę, że w przepisach Ordynacji podatkowej nie została zawarta definicja terminu „zorganizowana część przedsiębiorstwa”. Biorąc to pod uwagę, w ocenie Zainteresowanych, ustalenie znaczenia tego terminu na gruncie Ordynacji podatkowej powinno nastąpić z uwzględnieniem wniosków płynących z wykładni systemowej zewnętrznej, tzn. z uwzględnieniem przepisów prawa podatkowego innych niż Ordynacja podatkowa.

Zakres pojęcia ZCP został wskazany w przepisach ustawy o CIT (w art. 4a pkt 4) oraz ustawy o VAT (w art. 2 pkt 27e), przy czym obie ustawy posługują się jednakową definicją legalną tego terminu. Zgodnie z ww. przepisami, przez ZCP należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespól składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zarówno Część Wydzielona, jak i Część Pozostająca, będą stanowić ZCP w rozumieniu ww. przepisów, a więc również w rozumieniu art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej. Co za tym idzie, należy uznać, że wyrażona w art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej zasada sukcesji uniwersalnej będzie miała zastosowanie do planowanego Podziału z udziałem Spółki Dzielonej i Spółki Przejmującej, co oznacza, że Spółka Przejmująca wstąpi z Dniem Podziału we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi Spółce Przejmującej, w planie Podziału, składnikami majątku Spółki Dzielonej.

Sukcesja praw i obowiązków przewidzianych w przepisach prawa podatkowego uwarunkowana jest istnieniem dwóch ZCP w chwili podziału przez wydzielenie. A skoro tak, to należy przyjąć, że przedmiotem tej sukcesji są tylko te prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego, które są związane z tą zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, która zostanie przydzielona Spółce Przejmującej w planie Podziału.

Skoro istnienie ZCP warunkuje sukcesję praw i obowiązków przewidzianych w przepisach prawa podatkowego, a zakres tej sukcesji jest przedmiotowo ograniczony poprzez funkcjonalny wymóg „pozostawania w związku” z przydzielonymi w planie podziału składnikami majątku, to konsekwentnie należy uznać, że przedmiotem tej sukcesji mogą być tylko te prawa i obowiązki, które pozostają w związku ze ZCP przydzieloną Spółce Przejmującej w planie Podziału.

Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez sądy administracyjne (przykładowo w wyroku WSA z dnia 8 lutego 2017, sygn. III SA/Wa 712/16 oraz wyroku WSA z dnia 21 lipca 2016, sygn. I SA/Kr 502/16) „Przedmiotem sukcesji są wszelkie skonkretyzowane prawa i obowiązki podatkowe istniejące na dzień podziału. Należy jednak podkreślić, iż przedmiotem sukcesji prawno-podatkowej przewidzianej w art. 93c Ordynacji podatkowej będą jedynie te prawa i obowiązki dzielonej osoby prawnej, które pozostają w związku z przydzielonymi sukcesorowi w planie podziału składnikami majątku, co wynika z zasad Kodeksu spółek handlowych (\`(...)\`)”.

Dodatkowo jak wskazują organy podatkowe, przedmiotem sukcesji podatkowej mogą być tylko tzw. „stany otwarte” tj. prawa i obowiązki spółki dzielonej, które związane są z wydzielaną częścią majątku i na dzień podziału nie zostały zrealizowane przez spółkę dzieloną – tak przykładowo w interpretacji indywidualnej wydanej 29 czerwca 2016 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. IBPB1-2/4518-15/16/BD oraz w interpretacji indywidualnej wydanej 29 czerwca 2016 r., sygn. IBPB-1-2/4518-13/16/AK: „(\`(...)\`) przedmiotem sukcesji mogą być wyłącznie „stany otwarte” tj. prawa i obowiązki, które na dzień wydzielenia pozostają jeszcze w związku z przydzielonymi Spółce przejmującej składnikami majątku”.

Ponadto, jak to zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych (przykładowo w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 24 maja 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.45.2017.2.SR oraz interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 26 kwietnia 2017 r., sygn. 0112-KDIL1 -3.4012.5.2017.1.KB), wskazać należy, iż „a contrario w związku z faktem, iż przedmiotem sukcesji są „prawa i obowiązki” to te z nich, które uległy konkretyzacji przed podziałem (a więc te zdarzenia, których skutki, tj. rozpoznanie przychodu lub kosztu, zostały ujęte dla celów podatkowych przed podziałem) nie będą przedmiotem sukcesji – nie będą miały bowiem przymiotu praw i obowiązków (oraz nie będą „stanami otwartymi”)”. Prawa i obowiązki te będą bowiem miały charakter „stanów zamkniętych”, które nie podlegają sukcesji podatkowej na gruncie art. 93c Ordynacji podatkowej. Jak wskazano w interpretacji indywidualnej z dnia 22 stycznia 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111 -KDIB1-2.4017.2.2017.2.BD) „należy przyjąć, że po podziale Spółki Dzielonej przez wydzielenie części majątku do Spółki Przejmującej, tj. na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, wszelkie zobowiązania podatkowe powstałe przed podziałem, do których zapłaty była zobowiązana Spółka Dzielona, nie staną się przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c OP. W konsekwencji, Spółka Przejmująca nie będzie zobowiązana do zapłaty podatków, które wynikają z zobowiązań podatkowych Spółki Dzielonej powstałych przed dniem wydzielenia. Co istotne, powyższe znajduje potwierdzenie w odpowiedzi Ministra Rozwoju i Finansów z 8 listopada 2016 r., znak PS2.054.32.2016, na interpelację poselską nr 6845. Minister Rozwoju i Finansów wskazał w niej, że po podziale przez wydzielenie na podstawie art. 93c OP przedmiotem sukcesji nie są m.in.: prawo do stwierdzenia nadpłaty podatku i otrzymania jej zwrotu za okres sprzed podziału, obowiązek zapłaty zobowiązania podatkowego za okres sprzed podziału (w tym wynikającego z decyzji organu podatkowego), a także prawo i obowiązek dokonywania korekt deklaracji za okres sprzed podziału.”

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że w wyniku podziału przez wydzielenie, sukcesji podatkowej podlegać będą te prawa i obowiązki związane z wydzielanymi składnikami majątkowymi przydzielonymi spółce przejmującej w planie podziału, które nie uległy konkretyzacji do dnia podziału.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług oraz dokonania całości lub części zapłat przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Należy zaznaczyć, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Mając na uwadze regulacje wynikające z art. 93c Ordynacji podatkowej w przypadku, gdy dane prawo bądź obowiązek (np. prawo do odliczenia) powstało po dniu podziału, rozliczenia podatkowe z nim związane powinny dotyczyć wyłącznie podmiotu przejmującego. Prawo powstałe po dacie podziału przez wydzielenie nie może być bowiem przedmiotem sukcesji, skoro nie istnieje na moment dokonania podziału.

W konsekwencji należy uznać, że Spółka Dzielona nie będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na Spółkę Dzieloną przed Dniem Podziału, dokumentujących dostawę towarów i świadczenie usług przed Dniem Podziału, a związanych z Częścią Wydzieloną, w sytuacji gdy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie po Dniu Podziału.

Wskazać bowiem należy, że prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takich faktur powstanie już po Podziale Spółki Dzielonej. Wobec czego, zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, prawo do odliczenia podatku naliczonego będzie w tym zakresie przysługiwało Spółce Przejmującej.

Nie ma przy tym znaczenia, jeśli na danej fakturze zostaną wskazane dane Spółki Dzielonej jako nabywcy towaru lub usługi. Ze względu na opisaną powyżej zasadę sukcesji uniwersalnej częściowej, bez wpływu na prawo do odliczenia podatku naliczonego przez Spółkę Przejmującą pozostanie również to, czy Spółka Przejmująca uzyska od kontrahenta korektę faktury lub wystawi notę korygującą dotyczące danych nabywcy, co w praktyce może być utrudnione (np. ze względu na kontrakt dostawcy ze Spółką Dzieloną).

Wskazać należy, że faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego na potrzeby opodatkowania VAT. Określenie w fakturze jako nabywcy danych Spółki Dzielonej, nie wyłącza praw Spółki Przejmującej do odliczenia podatku naliczonego z takiej faktury, bowiem decydują o tym uprawnieniu okoliczności faktyczne zdarzenia gospodarczego, które odzwierciedla faktura, a więc – dokonanie sprzedaży, data tej sprzedaży, data wystawienia faktury, związek zakupionych towarów lub usług z ZCP, ale przede wszystkim data Podziału Spółki Dzielonej – po Dniu Podziału to Spółka Przejmująca będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z przedmiotowych faktur.

Powyższe stanowisko potwierdza praktyka organów podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 14 stycznia 2015 r. (sygn. IBPP3/4512-21/15/EJ) stwierdził, że „Mając na uwadze fakt, że Wnioskodawca – Spółka Przejmująca, z dniem podziału, wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału, składnikami majątku, będzie Ona uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych faktur, w stosunku do których prawo do odliczenia powstało w dniu lub powstanie po dniu podziału. Okoliczność, że sprzedawcy wystawiając faktury dotyczące dostaw dokonanych przed podziałem na rzecz ZPC wskazali jako nabywcę Spółkę Dzieloną, pozostaje bez wpływu na prawo do odliczenia podatku naliczonego przez Wnioskodawcę.

Wskazać należy, że faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego na potrzeby opodatkowania VAT. Określenie w fakturze jako nabywcy Spółki Dzielonej, nie wyłącza praw Spółki Przejmującej do odliczenia podatku naliczonego z takiej faktury, bowiem decydują o tym uprawnieniu okoliczności faktyczne zdarzenia gospodarczego, które odzwierciedla faktura, a więc – dokonanie sprzedaży, data tej sprzedaży, data wystawienia faktury ale przede wszystkim data podziału Spółki Dzielonej i przejęcia ZCP przez Spółkę Przejmującą.

Należy podkreślić, że powołane powyżej przepisy ustawy o VAT uzależniają prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od obowiązku posiadania faktury dokumentującej nabycie towarów lub usług wykorzystywanych następnie do wykonywania czynności opodatkowanych.

Skoro, jak wskazano powyżej, fakt, że sprzedawcy wskażą na fakturach wystawionych w dniu lub po dniu podziału jako nabywcę Spółkę Dzieloną, tj. podmiot który faktycznie dokonał nabycia, pozostaje bez wpływu na prawo Spółki Przejmującej do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takiej faktury, to brak jest konieczności wystawienia not korygujących.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że w sytuacji gdy w dniu lub po dniu podziału sprzedawcy wystawią faktury dotyczące działalności ZCP wskazując jako nabywcę Spółkę Dzieloną, uprawnionym do odliczenia podatku z takich faktur będzie Spółka Przejmująca.”

Stanowisko Zainteresowanych znajduje również potwierdzenie m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej wydanej dnia 23 kwietnia 2018 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.154.2018.1.KOM),
*   interpretacji indywidualnej wydanej dnia 12 grudnia 2017 r. (sygn. 0112-KDIL1-1.4012.447.2017.1.MW),
*   interpretacji indywidualnej wydanej dnia 27 czerwca 2017 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0112-KDIL1-1.4012.56.2017.1.RW).

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2

Zdaniem Zainteresowanych, w zakresie przedmiotowego pytania odpowiednie zastosowanie znajdzie argumentacja przedstawiona w uzasadnieniu stanowiska dotyczącego pytania nr 1 odnosząca się do tzw. zasady sukcesji uniwersalnej częściowej na gruncie art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej.

W związku z powyższym, mając na uwadze regulacje wynikające z art. 93C Ordynacji podatkowej w przypadku, gdy dane prawo bądź obowiązek (np. prawo do odliczenia) powstało po dniu podziału, rozliczenia podatkowe z nim związane powinny dotyczyć wyłącznie podmiotu przejmującego. Prawo powstałe po dacie podziału przez wydzielenie nie może być bowiem przedmiotem sukcesji, skoro nie istnieje na moment dokonania podziału.

W konsekwencji należy uznać, że w sytuacji gdy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie po Dniu Podziału, również w przypadku faktur wystawionych na Spółkę Dzieloną po Dniu Podziału, dokumentujących dostawę towarów i świadczenie usług przed Dniem Podziału, a związanych z Częścią Wydzieloną, Spółka Dzielona nie będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takich faktur.

Wskazać bowiem należy, że prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takich faktur powstanie już po Podziale Spółki Dzielonej. Wobec czego, zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, prawo do odliczenia podatku naliczonego będzie w tym zakresie przysługiwało Spółce Przejmującej.

Jak zostało wcześniej wskazane, nie ma przy tym znaczenia, jeśli na danej fakturze zostaną wskazane dane Spółki Dzielonej jako nabywcy towaru lub usługi. Ze względu na zasadę sukcesji uniwersalnej częściowej, bez wpływu na prawo do odliczenia podatku naliczonego przez Spółkę Przejmującą pozostanie również to, czy Spółka Przejmująca uzyska od kontrahenta korektę faktury lub wystawi notę korygującą dotyczące danych nabywcy, co w praktyce może być utrudnione.

Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych wystawionych po Dniu Podziału, dokumentujących dokonaną przed Dniem Podziału dostawę towarów lub świadczenie usług, związanych z Częścią Wydzieloną, w sytuacji, gdy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie po Dniu Podziału, nie będzie uprawniona Spółka Dzielona, a będzie uprawniona Spółka Przejmująca, niezależnie od tego, czy na danej fakturze jako nabywca towaru lub usługi zostanie wskazana Spółka Dzielona czy też Spółka Przejmująca.

Powyższe stanowisko potwierdza wcześniej wskazana praktyka organów podatkowych, w tym m.in.:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 stycznia 2015 r. (sygn. IBPP3/4512-21/15/EJ),
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 kwietnia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.154.2018.1.KOM),
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 grudnia 2017 r. (sygn. 0112-KDIL1-1.4012.447.2017.1.MW),
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 czerwca 2017 r. (sygn. 0112-KDIL1-1.4012.56.2017.1.RW).

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3

Jak wskazano w argumentacji stanowiącej element uzasadnienia stanowiska Zainteresowanych do pytania nr 1, w myśl art. 93c Ordynacji podatkowej sukcesji podlegają wyłącznie prawa i obowiązki związane ze składnikami majątku wydzielanego do spółki przejmującej. Prawo do odliczenia wynikające z faktur dokumentujących dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz spółki dzielonej, co do których nie istnieje możliwość jednoznacznego ich przyporządkowania wyłącznie do ZCP wydzielanej (przenoszonej w wyniku podziału przez wydzielenie) do spółki przejmującej, nie może podlegać sukcesji na gruncie przepisów Ordynacji podatkowej.

W konsekwencji należy uznać, że to Spółka Dzielona będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur, w odniesieniu do których prawo do odliczenia powstanie po Dniu Podziału, w sytuacji, gdy nie będzie możliwe powiązanie takich faktur wyłącznie z Częścią Wydzieloną, przenoszoną w ramach Podziału do Spółki Przejmującej. Jednocześnie, prawo do odliczenia podatku naliczonego z takich faktur nie będzie przysługiwać Spółce Przejmującej.

Stanowisko Zainteresowanych w tym zakresie znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej wydanej dnia 23 kwietnia 2018 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.154.2018.1.KOM).

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 4

Zgodnie z art. 86 ust. 19a ustawy o VAT w przypadku, gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał fakturę korygującą, o której mowa w art. 29a ust. 13 i 14 ustawy o VAT, jest on zobowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę fakturę korygującą otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego na fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

Natomiast w odniesieniu do faktur korygujących zwiększających u nabywcy podatek naliczony należy stwierdzić, że przepisy ustawy o VAT nie zawierają szczególnych regulacji w tym zakresie, w związku z tym należy stosować przepisy dotyczące odliczania podatku naliczonego z dokumentów pierwotnych – faktur zakupowych. Mając to na uwadze, odwołać się należy do treści art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, w myśl którego prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług powstaje, co do zasady, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.

Z powyższych uregulowań wynika zatem, że skutek w postaci obowiązku zmniejszenia lub prawa do odliczenia podwyższonej kwoty naliczonego podatku VAT w związku z otrzymaniem faktury korygującej przez podatnika materializuje się w momencie otrzymania takiej faktury.

Co do zasady, podatek naliczony na podstawie faktury korygującej może skorygować ten podatnik, dla którego została wystawiona faktura i faktura korygująca. Jednakże wskutek sukcesji uniwersalnej częściowej (sukcesji podatkowej), zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, to Spółka Przejmująca przejmuje obowiązki i prawa Spółki Dzielonej związane z rozliczaniem podatku naliczonego związanego z przejmowaną ZCP.

W ocenie Zainteresowanych, przez następstwo prawne określone w art. 93c Ordynacji podatkowej (sukcesję generalną częściową) należy rozumieć jako kontynuację – od dnia wydzielenia – rozliczeń podatkowych prowadzonych dotychczas przez Spółkę Dzieloną, a nie jako przejęcie przez Spółkę Przejmującą całości rozliczeń podatkowych wydzielanych ZCP z okresu przed podziałem.

Wobec powyższego, Spółka Dzieloną będzie zobowiązana do rozliczania faktur korygujących (zarówno zmniejszających, jak i zwiększających podatek naliczony), dokumentujących dokonaną przed Dniem Podziału dostawę towarów lub świadczenie usług związanych z Częścią Wydzieloną, jeżeli faktura korygująca zostanie otrzymana przed Dniem Podziału.

Natomiast w sytuacji, w której faktury korygujące dokumentujące dokonaną przed Dniem Podziału dostawę towarów lub świadczenie usług związanych z Częścią Wydzieloną zostaną otrzymane po Dniu Podziału, wówczas uprawnioną do ich rozliczenia będzie Spółka Przejmująca. Prawo do rozliczenia faktury korygującej przez Spółkę Dzieloną wystąpi niezależnie od faktu, czy na takiej fakturze jako nabywca zostanie wskazany Spółka Dzielona, czy Spółka Przejmująca.

Powyższe stanowisko potwierdza praktyka organów podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 26 lutego 2016 r. (sygn. IPPP2/4512-1166/15-2/DG) stwierdził, że „Spółka przejmująca A. nie będzie uprawniona/zobowiązana do rozliczenia dla celów podatku VAT faktur korygujących wystawionych przez kontrahentów (zarówno zmniejszających, jak i zwiększających kwotę podatku VAT naliczonego), związanych z działalnością opodatkowaną w zakresie ZCP – Pionu Produkcji, otrzymanych przed dniem podziału, gdyż prawo i obowiązek ujęcia tych faktur korygujących wystąpi przed dniem podziału i do ich rozliczenia będzie zobowiązana/uprawniona Spółka dzielona O.

Natomiast Spółka przejmująca (zgodnie z zasadą sukcesji podatkowej częściowej) będzie uprawniona/zobowiązana do rozliczenia dla celów podatku VAT faktur korygujących wystawionych przez kontrahentów (zarówno zmniejszających, jak i zwiększających kwotę podatku VAT naliczonego), związanych z działalnością opodatkowaną w zakresie Pionu Produkcji otrzymanych w dniu podziału lub po tym dniu, gdyż prawo i obowiązek ujęcia tych faktur korygujących wystąpi w dniu podziału lub po tym dniu.”

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 14 stycznia 2015 r. (sygn. IBPP3/4512-20/15/EJ) uznał, że „jeśli faktury zakupowe korygujące (zarówno zmniejszające, jak i zwiększające podatek naliczony) – dotyczące działalności Spółki Przejmującej i przejętej ZCP, będą otrzymane w dniu lub po dniu podziału, to wówczas uprawnionym do odliczenia będzie Spółka Przejmująca.

Zatem faktury korygujące zakupowe, co do których obowiązek ujęcia dla celów VAT powstanie w dniu lub po dniu podziału – będą rozliczane przez Spółkę Przejmującą, natomiast faktury korygujące zakupowe ujmowane zgodnie z przepisami o VAT w rozliczeniu za okres przed dniem podziału – będą ujmowane przez Spółkę Dzieloną.”

Stanowisko Zainteresowanych w tym zakresie znajduje również potwierdzenie w: interpretacji indywidualnej wydanej dnia 23 kwietnia 2018 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.154.2018.1.KOM) oraz interpretacji indywidualnej wydanej dnia 27 czerwca 2017 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0112 -KDIL1-1.4012.56.2017.1.RW).

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 5

Jak zostało wskazane powyżej, zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, w przypadku podziału przez wydzielenie spółka przejmująca przejmuje obowiązki i prawa spółki dzielonej związane z rozliczaniem podatku naliczonego związanego z przejmowaną ZCP.

Zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, w przypadkach, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1-3 ustawy o VAT, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustaw o VAT, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1 ustawy o VAT,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

– podatnik wystawia fakturę korygującą.

Zgodnie z art. 106k ust. 1 ustawy o VAT, nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki, z wątkiem pomyłek w zakresie danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 8-15, może wystawić fakturę nazywaną notą korygującą. Faktura ta wymaga akceptacji wystawcy faktury (art. 106k ust. 2 ustawy o VAT).

Z przytoczonych przepisów ustawy o VAT wynika, że istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

W sytuacji, gdy zachodzi konieczność wystawienia faktury korygującej powodującej obniżenie podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w przypadkach określonych w art. 29a ust. 15 ustawy o VAT (np. transakcji transgranicznych).

Na gruncie powołanych przepisów kluczowy zatem jest moment potwierdzenia odbioru faktury korygującej.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawców to Spółka Przejmująca będzie zobowiązana do rozliczenia wystawionych przed Dniem Podziału faktur korygujących zmniejszających kwoty podatku należnego, dokumentujących dokonaną przed Dniem Podziału dostawę towarów lub świadczenie usług związanych z Częścią Wydzieloną, które zgodnie z przepisami VAT powinny być ujęte po Dniu Podziału, a zatem, które powinny korygować rozliczenia VAT po Dniu Podziału, tj. tych faktur korygujących, co do których potwierdzenie odbioru przez nabywcę nastąpi po Dniu Podziału.

Powyższe stanowisko potwierdza praktyka organów podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 3 czerwca 2016 r. (sygn. IBPP2/4512-320/16/KO) stwierdził, że „Spółka dzielona będzie zobowiązana do uwzględnienia w swoich rozliczeniach z tytułu podatku VAT faktur korygujących wystawionych przez Spółkę dzieloną, związanych z działalnością ZCP, w zakresie faktur korygujących dotyczących sprzedaży (zmniejszających kwotę podatku należnego), które zgodnie z przepisami ustawy o VAT powinny korygować rozliczenia VAT przed dniem podziału, tj. tych faktur korygujących, co do których potwierdzenie odbioru nastąpi przed dniem podziału. Natomiast Spółka przejmująca będzie zobowiązana do uwzględnienia w swoich rozliczeniach z tytułu podatku VAT faktur korygujących wystawionych przez Spółkę dzieloną, związanych z działalnością ZCP, w zakresie faktur korygujących dotyczących sprzedaży (zmniejszających kwotę podatku należnego), które zgodnie z przepisami ustawy o VAT powinny być ujęte w dniu podziału lub po dniu podziału, tj. tych faktur korygujących, co do których potwierdzenie odbioru nastąpi w dniu lub po dniu podziału.”

Natomiast Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 25 września 2015 r. (sygn. IPPP2/4512-560/15-5/JO) uznał, że w zakresie faktur korygujących dotyczących sprzedaży (zmniejszających kwotę podatku należnego), które zgodnie z przepisami VAT powinny korygować rozliczenia VAT przed dniem podziału, tj. tych faktur korygujących, co do których potwierdzenie odbioru nastąpi przed dniem podziału – Spółka Dzielona, w zakresie faktur korygujących dotyczących sprzedaży (zmniejszających kwotę podatku należnego), które zgodnie z przepisami VAT powinny być ujęte w dniu podziału lub po dniu podziału, a zatem, które powinny korygować rozliczenia VAT w dniu lub po dniu podziału, tj. tych faktur korygujących, co do których potwierdzenie odbioru nastąpi w dniu lub po dniu podziału – Spółka Przejmująca.”

Stanowisko Zainteresowanych w tym zakresie znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej wydanej dnia 23 kwietnia 2018 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.154.2018.1.KOM).

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 6

Raz jeszcze należy wskazać, że zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, to spółka przejmująca przejmuje obowiązki i prawa spółki dzielonej związane z rozliczaniem podatku naliczonego związanego z przejmowaną w ramach podziału przez wydzielenie ZCP.

Mając powyższe na uwadze, Spółka Dzielona nie będzie zobowiązana do wystawienia i rozliczenia faktur korygujących zmniejszających kwoty podatku należnego, dokumentujących dostawę towarów lub świadczenia usług przez Spółkę Dzieloną przed Dniem Podziału, a związanych z działalnością Części Wydzielonej, jeżeli przesłanki do wystawienia faktur korygujących powstaną po Dniu Podziału. Obowiązek wystawienia i rozliczenia ww. faktur spoczywać będzie na Spółce Przejmującej.

Powyższy pogląd potwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 18 lipca 2016 r. (sygn. ILPP2/4512-1-279/16-7/SJ), uznając, że „Spółka wydzielona będzie uprawniona do wystawienia i rozliczania faktur VAT korygujących in minus (a w konsekwencji do zmniejszenia podstawy opodatkowania), dotyczących faktur sprzedażowych wystawionych przez Spółkę dzieloną przed dniem podziału, a związanych ze ZCP przeniesioną na Spółkę wydzieloną, niezależnie od tego, jaka będzie przyczyna wystawienia faktury korygującej.”

Stanowisko Zainteresowanych w tym zakresie znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej wydanej dnia 23 kwietnia 2018 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (nr 0114-KDIP1-1.4012.154.2018.1.KOM).

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 7

Co do zasady, fakturę korygującą powinien wystawić podatnik, który wystawił fakturę pierwotną. Jednakże, wskutek sukcesji uniwersalnej częściowej (sukcesji podatkowej), zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, to Spółka Przejmująca przejmie, co do zasady, zobowiązania Spółki Dzielonej do wystawiania – w razie konieczności – faktur korygujących.

W przypadku faktury korygującej podwyższającej podstawę opodatkowania i kwotę podatku należnego kluczową rolę pełni przeanalizowanie sytuacji, czy podwyższenie cen stanowi nową okoliczność, niemożliwą do przewidzenia w chwili wystawienia faktury pierwotnej.

W sytuacji, gdy po wystawieniu faktury pierwotnej zaistnieją okoliczności pociągające za sobą konieczność wystawienia faktury korygującej zwiększającej podstawę opodatkowania i kwotę podatku należnego z przyczyn zależnych od sprzedawcy (błąd rachunkowy, zaniżenie obrotu), fakturę korygującą należy rozliczyć tak jak fakturę pierwotną.

W przypadku zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem przedmiotowego wniosku oznacza to, że obowiązek wystawienia i rozliczenia takiej faktury korygującej będzie ciążył na Spółce Dzielonej, gdyż taka sytuacja rodzi obowiązek skorygowania deklaracji za okres, kiedy powstał obowiązek podatkowy. Nie powinno bowiem ulegać wątpliwości, że jedynie Spółka Dzielona jest podmiotem uprawnionym do korygowania złożonych przez siebie deklaracji podatkowych. Taka konkluzja wynika z zasad sukcesji generalnej częściowej, która ma zastosowanie w przypadku, gdy podmiot podlegający podziałowi nadal istnieje po podziale i kontynuuje swoją działalność.

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych to Spółka Dzielona będzie zobowiązana do wystawienia i rozliczenia faktur korygujących zwiększających kwotę podatku należnego dokumentujących dostawę towarów lub świadczenie usług przez Spółkę Dzieloną przed Dniem Podziału, a związanych z Częścią Wydzieloną, w sytuacji, gdy konieczność wstawienia faktur korygujących będzie wynikała z przyczyn leżących po stronie Spółki Dzielonej, takich jak błąd rachunkowy czy zaniżenie obrotu.

Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie m.in. w wypowiedzi Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 4 listopada 2016 r. (sygn. IPPP1/4512 -682/16-2/JL): „w sytuacji, kiedy dojdzie do obowiązku wystawienia faktury VAT korygującej z przyczyn zależnych od sprzedawcy (błąd rachunkowy, zaniżenie obrotu) zobowiązana do wystawienia tej faktury VAT korygującej i skorygowania deklaracji będzie Spółka Dzielona.”

Stanowisko Zainteresowanych w tym zakresie znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej wydanej dnia 23 kwietnia 2018 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (nr 0114-KDIP1-1.4012.154.2018.1.KOM).

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 8

Zdaniem Zainteresowanych, w zakresie przedmiotowego pytania odpowiednie zastosowanie znajdzie argumentacja przedstawiona w uzasadnieniu stanowiska dotyczącego pytania nr 7.

Jak zostało wskazane, zasadniczo fakturę korygującą powinien wystawić podatnik, który wystawił fakturę pierwotną. Jednakże, wskutek sukcesji uniwersalnej częściowej (sukcesji podatkowej), zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, to Spółka Przejmująca przejmie, co do zasady, zobowiązania Spółki Dzielonej do wystawiania – w razie konieczności – faktur korygujących.

W przypadku faktury korygującej podwyższającej podstawę opodatkowania i kwotę podatku należnego kluczową rolę pełni przeanalizowanie sytuacji, czy podwyższenie cen stanowi nową okoliczność, niemożliwą do przewidzenia w chwili wystawienia faktur pierwotnej.

W przypadku, gdy przyczyna korekty powstaje w terminie późniejszym, niezależnie od podatnika, wystąpią nowe (zewnętrzne), niezależne od podatnika okoliczności powodujące podwyższenie ceny po dostawie towarów, bądź wykonaniu usług i wystawieniu faktur dokumentujących te dostawy bądź usługi, korekta „in plus” powinna zostać ujęta w rozliczeniu za okres, w którym powstała przyczyna korekty, gdyż faktury zostały wystawione poprawnie, tzn. nie były wynikiem błędu czy pomyłki ze strony wystawiającego faktury. W takiej sytuacji Spółka Przejmująca będzie zobowiązana do wystawienia faktury korygującej zwiększającej i ujęcia jej w swoich rejestrach.

W przypadku zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem przedmiotowego wniosku oznacza to, że to Spółka Przejmująca będzie zobowiązana do wystawienia i rozliczenia faktur korygujących zwiększających kwotę podatku należnego dokumentujących dostawę towarów lub świadczenie usług przez Spółkę Dzieloną przed Dniem Podziału, związanych z Częścią Wydzieloną, w sytuacji, gdy przesłanki do ich wystawienia zaistnieją po Dniu Podziału, a konieczność wystawienia przedmiotowych faktur korygujących nie będzie wynikać z przyczyn leżących po stronie Spółki Dzielonej (np. w przypadku zmiany ceny towarów lub usług).

Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie m.in. w wypowiedzi Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 4 listopada 2016 r. (sygn. IPPP1/4512 -682/16-2/JL): „(\`(...)\`) do wystawienia faktur VAT korygujących do faktur dokumentujących sprzedaż, wystawionych przed podziałem przez Spółkę Dzieloną, związanych z działalnością wydzielanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa i ich ujęcia w swoich rozliczeniach w podatku VAT zobowiązana będzie Nowa Spółka – w przypadkach wystawiania faktur korygujących zwiększających podstawę opodatkowania i kwotę podatku należnego, w sytuacji kiedy przyczyna korekty faktury pierwotnej powstanie po dokonaniu podziału Spółki Dzielonej i tym samym wystawienie faktur korygujących będzie rodziło obowiązek podatkowy u Wnioskodawcy II. Faktury takie Wnioskodawca II będzie zobowiązany uwzględnić w deklaracji VAT bieżącej, tj. w deklaracji składanej za okres, w którym wystawiono fakturę korygującą, z tytułu której powstał obowiązek podatkowy u Wnioskodawcy II”.

Stanowisko Zainteresowanych w tym zakresie znajduje również potwierdzenie we wcześniej wskazanej interpretacji indywidualnej z dnia 23 kwietnia 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (nr 0114-KDIP1-1.4012.154.2018.1.KOM).

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 9

Jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Z kolei zgodnie z art. 86 ust. 10c ustawy o VAT, przepis art. 86 ust. 10 ustawy o VAT stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi.

Tm samym, w przypadku, gdy na poczet określonej dostawy towarów lub świadczenia usług w kraju, związanych z działalnością Części Wydzielanej, Spółka Dzielona dokona wpłaty zaliczki i otrzyma przed Dniem Podziału fakturę zaliczkową dokumentującą tą część zapłaty, będzie uprawniona do odliczenia VAT wykazanego na takiej fakturze.

Podsumowując, w przypadku, gdy płatności zaliczki na poczet dostawy towarów lub świadczenia usług w kraju dokona Spółka Dzielona (otrzymując w tym zakresie przed Dniem Podziału odpowiednią fakturę zaliczkową od dostawcy / usługodawcy), a dostawa towarów lub wykonanie usługi, na poczet której dokonano tej płatności będzie miała miejsce po Dniu Podziału i ich odbiorcą będzie już Spółka Przejmująca, prawo do odliczenia w odniesieniu do VAT wynikającego z otrzymanej przez tę spółkę przed Dniem Podziału faktury dokumentującej dokonaną przez Spółkę Dzieloną wpłatę zaliczki, będzie przysługiwało Spółce Dzielonej.

Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 listopada 2017 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.589.2017.1.BW.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 10

Zdaniem Zainteresowanych, w zakresie przedmiotowego pytania odpowiednie zastosowanie znajdzie argumentacja przedstawiona w uzasadnieniu stanowiska dotyczącego pytania nr 9.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Z kolei zgodnie z art. 86 ust. 10c ustawy o VAT, przepis art. 86 ust. 10 ustawy o VAT stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wskazano powyżej, w uzasadnieniu stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 9, w przypadku, gdy na poczet określonej dostawy towarów lub świadczenia usług w kraju, związanych z działalnością Części Wydzielanej, Spółka Dzielona dokona wpłaty zaliczki i otrzyma przed Dniem Podziału fakturę zaliczkową dokumentującą tą część zapłaty, będzie uprawniona do odliczenia VAT wykazanego na takiej fakturze.

Natomiast, w odniesieniu do faktury końcowej, wystawionej na pozostałą wartość dostawy towarów lub usług dokonanej po Dniu Podziału (związanej z działalnością Części Wydzielanej), odliczenia VAT z takiej faktury końcowej będzie mogła dokonać Spółka Przejmująca i nie jest konieczne dokonywanie korekt w zakresie danych wykazanych wcześniej na fakturze zaliczkowej ani korekt deklaracji VAT przez Spółkę Dzieloną, w której dokonała ona odliczenia z faktury zaliczkowej.

Podsumowując, w przypadku, gdy płatności zaliczki na poczet dostawy towarów lub świadczenia usług w kraju dokona Spółka Dzielona (otrzymując w tym zakresie przed Dniem Podziału odpowiednią fakturę zaliczkową od dostawcy / usługodawcy), a dostawa towarów lub wykonanie usługi, na poczet której dokonano tej płatności będzie miała miejsce po Dniu Podziału i ich odbiorcą będzie już Spółka Przejmująca, prawo do odliczenia w odniesieniu do VAT wynikającego z otrzymanej po Dniu Podziału faktury „końcowej”, będzie przysługiwało Spółce Przejmującej.

Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie m.in. we wcześniej wskazanej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 listopada 2017 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.589.2017.1.BW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.