Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-325/07-4/PJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-01-29
Teza: Rozliczenie dochodów w części przypadającej na zmarłego ( 25% udziałów w spółce jawnej ) nastąpi w momencie uprawomocnienia się postanowienia sądu o nabyciu spadku
Słowa kluczowe: spółki-spółka jawna; udział-udział w spółce jawnej; śmierć
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 24.10.2007 ( data wpływu 29.10 .2007r. ) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów w spółce jawnej w związku ze śmiercią jednego z jej udziałowców- **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29.10.2007r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 14.01.2008 r. ( data wpływu 18.01.2008 r. ) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów w spółce jawnej w związku ze śmiercią jednego z jej udziałowców.

**W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.**

Wnioskodawca wspólnie z mężem i dwójką dzieci prowadził działalność gospodarczą w formie spółki jawnej. W dniu 26.09.2007 r. zmarł mąż Wnioskodawcy. Każdy ze współwłaścicieli posiadał udziały w spółce w wysokości 25 %.

Zgodnie z umową Spółki w razie śmierci któregoś ze wspólników Spółka nie rozwiązuje się, lecz trwa nadal między pozostałymi wspólnikami, a spadkobiercami zmarłego, którzy pozostają w Spółce jako wspólnicy jawni. Winni oni jednak do wykonywania swoich spraw wskazać Spółce jedną spośród siebie osobę. Spadkobiercami po zmarłym poza żoną i dwójką dzieci ( obecnymi współwłaścicielami ) jest jeszcze trzecie dziecko pozostające do tej pory poza spółką..

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

Czy połowa udziałów po zmarłym mężu czyli 12,5 % stanowiąca własność Wnioskodawcy z chwilą ustania wspólności majątkowej, tj. z chwilą śmierci męża powinna być opodatkowana przez Wnioskodawcę na bieżąco jako przychód z działalności gospodarczej?

Jak powinno się opodatkować pozostałe 12,5 % udziałów po zmarłym mężu?

Zdaniem Wnioskodawcy stosownie do art. 924 i 925 ustawy Kodeks cywliny ( Dz. U. z 1964 r. Nr16, poz. 93 ze zm ) spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, a spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia.

W związku z powyższym już w momencie śmierci męża Wnioskodawca wraz z dziećmi nabył spadek w proporcjach wynikających z ustawowego dziedziczenia.

Stosownie do art. 42 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego ( Dz. U. z 1964 r. Nr 9, poz. 59 ze zm. ) od chwili ustania wspólności ustawowej stosuje się odpowiednio do majątku, który był nią objęty przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Wspólność majątkowa ustaje z chwilą ustania małżeństwa, tj. między innymi z chwilą śmierci jednego z małżonków. Wskutek ustania wspólności ustawowej małżeńskiej do dotychczasowego majątku wspólnego aż do chwili podziału tego majątku stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych, tj. przepisy działu IV ( art. 195-221 ) ustawy Kodeks cywilny.

W związku z tym do masy spadkowej wejdzie jedynie połowa udziałów po zmarłym mężu ( 12,5 % ), ponieważ pozostała część wobec istnienia małżeńskiej wspólności majątkowej staje się własnością Wnioskodawcy.

Zatem w okresie od 27.09.2007 r. do dnia uprawomocnienia się postanowienia o podziale majątku wspólnego i dziale spadku, Wnioskodawca będzie właścicielem 5/8 z 25 % udziałów zmarłego męża. Połowa udziałów po zmarłym mężu stanowi własność Wnioskodawcy ( 12,5 % ), natomiast ¼ z drugiej połowy udziałów, która wchodzi do masy spadkowej, Wnioskodawca nabywa w drodze nabycia spadku ( 12,5 % / 4 =3,125 % ).

Mając powyższe na uwadze dochody uzyskiwane po dniu 26.09.2007 r. tj. po dniu śmierci męża do momentu zniesienia współwłasności, z tytułu własności 12,5 % udziałów w spółce jawnej, stanowią dochody o jakich mowa w art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. z udziału w spółce niebędącej osobą prawną i winny być opodatkowane na zasadach ogólnych według 19 % podatku liniowego, łącznie z dochodami z udziałów dotychczas posiadanych przez Wnioskodawcę.

Stosownie do pytania drugiego połowa udziałów zmarłego męża wchodzi do masy spadkowej. Dochody z tych udziałów, które nabywa Wnioskodawca w drodze spadku ( ¼ z połowy udziału, która wchodzi do masy spadkowej tj. 3,125 % udziałów w spółce jawnej będą stanowić – po uprawomocnieniu się postanowienia sądu o podziale majątku wspólnego i dziale spadku – dochody z praw majątkowych opisanych w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynikać to będzie z przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych ( Dz. U. Nr 94, poz. 1073 ze zm. ), art. 60 § 1 ustawy, który mówi o tym, iż spadkobiercom przysługują jedynie prawa majątkowe służące zmarłemu wspólnikowi, które winny być wykonywane przez jednego z nich.

Dlatego też momentem powstania obowiązku podatkowego z tytułu uzyskania przychodu, którego źródłem są prawa majątkowe, stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest otrzymanie lub postawienie do dyspozycji w roku kalendarzowym wartości pieniężnych lub świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

**Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.**

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na postawione pytanie w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 3 ustawy z dnia 15 września 2000r. (Dz. U. Nr 94 poz. 1037 z późn. zm.) Kodeks spółek handlowych, przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów oraz jeżeli umowa albo statut spółki tak stanowi, przez współdziałanie w inny określony sposób.

Zgodnie z art. 64 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych pomimo śmierci lub ogłoszenia upadłości wspólnika oraz pomimo wypowiedzenia umowy spółki przez wspólnika lub jego wierzyciela, spółka trwa nadal pomiędzy pozostałymi wspólnikami, jeżeli umowa spółki tak stanowi lub pozostali wspólnicy tak postanowią. Jeżeli zaś umowa spółki stanowi, że prawa, jakie miał zmarły wspólnik, służą wszystkim spadkobiercom wspólnie, a nie zawiera w tym względzie szczególnych postanowień, wówczas zgodnie z art. 60 ww. ustawy do wykonywania tych praw spadkobiercy powinni wskazać spółce jedną osobę. Czynności dokonane przez pozostałych wspólników przed takim wskazaniem wiążą spadkobierców.

W opisanej sytuacji śmierć wspólnika nie spowoduje likwidacji działalności w formie spółki, gdyż w treści umowy spółki przewidziano możliwość wstąpienia spadkobierców w miejsce zmarłego wspólnika. Powyższe działania spowodują jednak zmianę składu osobowego spółki. W omawianej sytuacji spółka trwa nadal, ale konieczne jest sporządzenie remanentu dla potrzeb podatku dochodowego. Z uwagi na to, że spółka nie ulega likwidacji, a jedynie zmienia się skład osobowy spółki nie ma zastosowania art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczący wyliczenia dochodu na dzień likwidacji, co za tym idzie nie będzie miał również zastosowania art. 44 ust. 4 dotyczący ustalenia podatku od dochodu wyliczonego na podstawie art. 24 ust. 3.

Na podstawie art. 924 i 925 ustawy Kodeks cywilny ( Dz. U. z 1964 r. Nr16, poz. 93 ze zm ) spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą jego otwarcia.

Gdy zmarł jeden ze wspólników spółki jawnej czyli podatnik podatku dochodowego, jego prawa i obowiązki w zakresie stosunków prawno-podatkowych przejmują spadkobiercy. O tym kto jest spadkobiercą, rozstrzyga prawomocne postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku (art. 1025 § 2 Kodeksu cywilnego). Kwestię rozliczenia podatku dochodowego przez spadkobierców zmarłego w trakcie roku podatkowego podatnika podatku dochodowego reguluje art. 104 ustawy Ordynacja podatkowa. Obowiązkiem organu podatkowego, w myśl art. 104 § 1 tej ustawy, jest poinformowanie spadkobierców na podstawie posiadanych danych, o wysokości dochodu lub przychodu spadkodawcy oraz o wysokości wpłaconych zaliczek na podatek lub podatku, podając równocześnie przypadającą do zapłacenia kwotę podatku lub kwotę nadpłaty.

Spadkobiercy podatnika mają z kolei 30 dni na zawiadomienie organu podatkowego o ewentualnych wydatkach poniesionych przez spadkodawcę uprawniających do ulg podatkowych. Po upływie tego terminu organ podatkowy na podstawie art. 104 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa wyda i doręczy spadkobiercom decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego lub stwierdzającą nadpłatę. Obowiązkiem spadkobiercy, będzie wykonanie tej decyzji, czyli zapłacenie podatku z niej wynikającego.

Kwestie stosunków majątkowych w małżeństwie reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. – Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 ze zm.). Na podstawie art. 31 § 1 tej ustawy z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Z kolei z art. 33 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy wynika, co stanowi przedmiot majątku osobistego każdego z małżonków.

Należą do niego między innymi:

*   przedmioty nabyte przez małżonków przed powstaniem wspólności ustawowej,

*   przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis, darowiznę, chyba, że spadkodawca lub darczyńca postanowił inaczej,

*   wierzytelności z tytułu wynagrodzenia za pracę lub z tytułu innej działalności zarobkowej jednego z małżonków,

*   prawa majątkowe wynikające ze wspólności łącznej podlegającej między innymi przepisom Kodeksu spółek handlowych.

Zdaniem Wnioskodawcy tylko połowa udziału w spółce podlega dziedziczeniu przez spadkobierców, gdyż druga połowa przysługuje Wnioskodawcy z tego tytułu, że prawa zmarłego wspólnika - męża objęte były małżeńską wspólnością majątkową. Trzeba zwrócić uwagę na art. 33 pkt 3 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Na podstawie tego przepisu do majątku osobistego każdego z małżonków należą prawa majątkowe wynikające ze wspólności łącznej podlegającej odrębnym przepisom w tym przypadku związane z przepisami Kodeksu spółek handlowych. Zatem udziały w spółce jawnej stanowią tzw. majątek osobisty.

Na podstawie przytoczonych przepisów, jak również w oparciu o przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny stwierdza się, iż udziały w spółce jawnej należące do zmarłego męża Wnioskodawcy w pełnej wysokości ( tj. w wysokości 25 % ) wejdą do masy spadkowej.

Rozliczenie dochodów uzyskanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w formie spółki jawnej w części przypadającej na zmarłego ( 25% udziałów ) nastąpi w momencie uprawomocnienia się postanowienia sądu o nabyciu spadku.

Przedmiotowe postanowienie sądu stanowić będzie dla podatników, będących spadkobiercami podstawę do określenia wysokości dochodu.

Spadkobiercy podzielą dochód między siebie w takiej proporcji, w jakiej dziedziczą na zasadach ogólnych określonych w postanowieniu o stwierdzeniu nabycia spadku. Dochód ten, powinien być wykazany przez spadkobierców, w ramach źródła przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej zgodnie z regułami określonymi w art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. proporcjonalnie do posiadanego prawa w udziale w zysku. Takie same zasady obowiązywać będą wszystkich członków rodziny będących spadkobiercami.

Mając na uwadze powyższe, zajęte przez Panią stanowisko w kwestii opodatkowania dochodów w spółce jawnej w związku ze śmiercią jednego z jej udziałowców jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.