Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.21.2021.2.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-14
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie: uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa majątku przenoszonego do spółki jawnej, a w konsekwencji wyłączenia spod działania ustawy czynności przeniesienia oraz obowiązku udokumentowania fakturą ww. transakcji aportu.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; faktura-wystawienie faktury; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2021 r. (data wpływu 25 stycznia 2021 r.) uzupełnionym pismem z dnia 31 stycznia 2021 r. (data wpływu 5 lutego 2021 r.) oraz pismem z dnia 23 marca 2021 r. (data wpływu 23 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa majątku przenoszonego do spółki jawnej, a w konsekwencji wyłączenia spod działania ustawy czynności przeniesienia;
*   obowiązku udokumentowania fakturą ww. transakcji aportu

– **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa majątku przenoszonego do spółki jawnej, a w konsekwencji wyłączenia spod działania ustawy czynności przeniesienia oraz obowiązku udokumentowania fakturą ww. transakcji aportu

Wniosek został uzupełniony w dniu 5 lutego oraz 23 marca 2021 r. m.in. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Pan (…) (dalej: Wnioskodawca) jest przedsiębiorcą prowadzącym od kilkunastu lat indywidualną działalność gospodarczą pod firmą „(…)”.

Podstawowym przedmiotem działalności przedsiębiorstwa jest obecnie handel używanymi częściami samochodowymi na obszarze Polski i Europy. Głównymi rynkami zbytu są rynek krajowy i rynek niemiecki. Działalność jest prowadzona w przeważającej mierze za pośrednictwem sklepów internetowych na platformach handlowych (…).

Jednostka nie prowadzi pełnej księgowości, lecz z racji rozmiarów prowadzonej działalności prowadzona jest podatkowa księga przychodów i rozchodów. Prowadzenie rozliczeń powierzono zewnętrznemu biuru rachunkowemu.

Podatnik (…) jest podatnikiem podatku VAT czynnym oraz posiada numer identyfikacji na potrzeby podatku VAT nadany przez niemiecką administrację podatkową.

Wnioskodawca planuje dalszy rozwój działalności oraz prowadzenie nowych inwestycji. Nowe inwestycje polegać będą na rozbudowie istniejącego przedsiębiorstwa oraz modernizacji posiadanego zaplecza technicznego, jak również na zwiększeniu asortymentu i wolumenu sprzedaży, przy jednoczesnym utrzymaniu wysokiej marży zysku. Wnioskodawca zamierza nie tylko utrzymać dotychczasową działalność, ale także w dynamiczny sposób ją rozwijać. Plany przewidują dalsze zwiększanie zarówno wydatków inwestycyjnych, jak i tworzenie nowych miejsc pracy w kolejnych latach.

W związku z dynamicznym rozwojem przedsiębiorstwa zapadła decyzja o reorganizacji działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę. Strategia gospodarcza ustalona przez właściciela przedsiębiorstwa zakłada wydzielenie działalności handlowej w zakresie handlu internetowego, funkcjonującej obecnie w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy i jej przeniesienie – w formie wkładu niepieniężnego (aportu) – do nowo zawiązanej spółki jawnej, w której wspólnikami będą Wnioskodawca i jego brat.

Majątek pozostały w przedsiębiorstwie pod firmą „(…)” służyć będzie do dalszego prowadzenia działalności przez ten podmiot, przynajmniej początkowo w zakresie najmu nieruchomości komercyjnych. Przyjęcie takiego modelu częściowego „przekształcenia” przedsiębiorstwa w spółkę jawną spowodowane jest między innymi faktem, iż Wnioskodawca skorzystał ze wsparcia w ramach projektu (…) podczas budowy i wyposażenia obiektu magazynowo biurowego. Przez okres kolejnych kilku lat Wnioskodawca związany jest tzw. trwałością projektu, tymczasem rozwój przedsiębiorstwa wymaga możliwe szybkiego przekształcenia działalności gospodarczej w spółkę z udziałem członków rodziny Wnioskodawcy.

Składniki majątku, które pozostawione zostaną w przedsiębiorstwie osoby fizycznej, jak i majątek przechodzący na nowo zawiązaną spółkę jawną będą spełniały w opinii Wnioskodawcy definicję zorganizowanych części przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2020 r., poz. 1426; dalej: ustawa PIT) oraz art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106; dalej: ustawa).

Przed dniem wydzielenia ZCP wskazani zostaną również pracownicy i ewentualni współpracownicy (współpracujący z przedsiębiorstwem na zasadach innych, niż wynikające ze stosunku pracy), którzy zatrudnieni będą po dokonaniu aportu w spółce jawnej. Wszyscy pracownicy przedsiębiorstwa zostaną przeniesieni – w ramach przeniesienia zakładu pracy do innego pracodawcy wg art. 231 ustawy kodeks pracy – do spółki jawnej. Siedzibą obydwu przedsiębiorstw (spółki jawnej i osoby fizycznej) będzie miejscowość (…).

Wnioskodawca planuje wydzielenie ZCP obejmującej działalność handlową po osiągnięciu wyodrębnienia pionu działalności handlowej, tj. zespołu składników majątkowych i niemajątkowych służących sprzedaży używanych części samochodowych na obszarze kraju i Europy za pośrednictwem sklepów internetowych na poziomie organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym. W szczególności:

1.  Wnioskodawca planuje dokonać aportu pionu handlowego w dniu osiągnięcia następującego stopnia wyodrębnienia organizacyjnego przez pion działalności handlowej:

Z uwagi na charakter istniejącego przedsiębiorstwa osoby fizycznej i rodzaj prowadzonej dokumentacji zdarzeń gospodarczych (KPiR) trudno mówić o wyodrębnieniu jednostki samobilansującej pod względem organizacyjnym. Jednak część przedsiębiorstwa, majątek przechodzący na nowo zawiązaną spółkę jawną, stanowić będzie odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze przedsiębiorstwa (zakład).

Wyodrębniana część przedsiębiorstwa zarządzana będzie przez określone osoby (tj. Wnioskodawcę i jego brata). Do dnia podziału istniejącego przedsiębiorstwa decyzje dotyczące części przedsiębiorstwa będącej przedmiotem transakcji są podejmowane samodzielnie przez Wnioskodawcę, który jest jedyną osobą zarządzającą przedsiębiorstwem osoby fizycznej (w której brat jest obecnie jedynie pracownikiem przedsiębiorstwa). Po dokonaniu wydzielenia pionu handlowego i dokonaniu aportu ZCP do spółki jawnej spółka, będzie kierowana przez jej wspólników, na zasadach wynikających z umowy spółki.

Do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, stanowiącej wkład do spółki jawnej, przypisane będą wykorzystywane przez ten zakład na dzień aportu pionu handlowego:

*   maszyny i urządzenia (drabina jezdna, paleciak, wózek jezdny),
*   wyposażenie i narzędzia,
*   wyposażenie biurowe, komputery, drukarka, meble, regały itp.,
*   środki pieniężne na wyodrębnionym rachunku bankowym,
*   należności,
*   zobowiązania: z tytułu dostaw robót i usług, związane z wynagrodzeniami pracowników.

Nie jest planowane przeniesienie wraz ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa pojazdów samochodowych. (…) posiada dwa samochody dostawcze Fiat Ducato, które są w znaczącym stopniu zdekapitalizowane. Nie są to elementy, których własność niezbędna jest do prowadzenia działalności handlowej, a w ocenie Wnioskodawcy nie przedstawiają one istotnej wartości. W razie potrzeby samochody dostawcze będą wypożyczane ad hoc, natomiast jeszcze w roku 2021 planowany jest leasing nowego pojazdu dla spółki jawnej.

W ramach aportu nie dojdzie do przekazania nieruchomości zabudowanej budynkiem magazynowo-biurowym z zapleczem socjalnym, należącej obecnie do (…). Spółka jawna będzie korzystała w toku prowadzonej po wydzieleniu pionu handlowego działalności z obiektów drugiego podmiotu (…) na zasadzie dzierżawy. Podejście takie spowodowane jest chęcią utrzymania trwałości projektu korzystającego ze wsparcia funduszy wspólnotowych oraz planem zachowania relacji udziałowych obu wspólników nowo zawiązywanej spółki jawnej w zysku wprost w proporcji do wniesionych wkładów, przy założeniu wkładów Wnioskodawcy i jego brata 75% do 25%.

Komputery oraz oprogramowanie komputerowe, w tym oprogramowanie umożliwiające prowadzenie sklepów online, zostanie przekazane w całości do zakładu (pionu) handlowego, gdyż istotą działalności spółki jawnej będzie działalność sklepów internetowych.

Mienie będące przedmiotem wydzielenia do ZCP i późniejszego aportu do spółki jawnej stanowi własność przedsiębiorstwa (…), jest wolne od obciążeń, zastawów, zajęć i nie jest przedmiotem leasingu (obecnie (…) nie jest stroną tego rodzaju umów). Generalnie przedsiębiorstwo (…) finansuje się środkami własnymi i jedyne zobowiązania przedsiębiorstwa to krótkoterminowe, np. związane z mediami, paliwami, odroczoną płatnością dostaw i usług. Świadczenia związane z pionem handlowym przejdą wraz z aportem na nowo zawiązaną spółkę jawną, zatem wyodrębniony pion handlowy obejmuje także zobowiązania związane z jego działalnością.

Do pionu handlowego, będącego przedmiotem wydzielenia, przypisane będą wykorzystywane przez ten zakład na dzień wydzielenia:

*   licencje, zezwolenia, decyzje administracyjne (o ile takie zostaną zidentyfikowane lub pozyskane przez (…) do dnia aportu),
*   ewentualne majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
*   tajemnice przedsiębiorstwa,
*   kontrakty handlowe,
*   prawa wynikające z wykorzystywania nieruchomości oraz prawa wynikające z innych stosunków prawnych, przy czym proces cesji umów np. na dostawy mediów, monitoring, wywóz śmieci może trwać do kilku tygodni.

Należy podkreślić, że po wydzieleniu pionu handlowego (ZCP) i jego aporcie do spółki jawnej prowadzenie działalności gospodarczej przez nową spółkę w zasadzie nie będzie wymagać udziału struktur istniejącego nadal w obrocie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Konieczne będzie nabywanie przez pion handlowy usług najmu powierzchni magazynowych do obsługi zamówień. Obiekty te będą mogły być najmowane od dotychczasowego właściciela (…) lub od podmiotów na rynku. W szczególności może być konieczne wynajmowanie dodatkowych biur lub powierzchni o charakterze magazynowym lub socjalnym dla potrzeb rozwijającego się przedsiębiorstwa spółki jawnej, gdyż posiadany zasób powierzchni magazynowo biurowych może się okazać niewystarczający w perspektywie kilku lat.

Istniejący na dzień podziału (…) model powierzenia prowadzenia rachunkowości zewnętrznemu biuru rachunkowemu będzie kontynuowany, gdyż oba podmioty, zarówno (…) jak i spółka jawna planują outsourcing usług księgowych, aż do czasu zatrudnienia lub wykształcenia własnych kadr.

W dniu aportu pionu handlowego do spółki jawnej dojdzie do przeniesienia pracowników, wykonujących obecnie prace na rzecz pionu handlowego do nowo zawiązanej spółki.

W toku wydzielenia pionu handlowego do każdego z zakładów (istniejący (…) i nowa spółka jawna) zostaną przyporządkowane określone aktywa, środki trwałe każdego z działów, a „wspólne korzystanie” ograniczać się będzie do najmu powierzchni magazynowych, przynajmniej w pierwszym okresie działania spółki jawnej. Spółka jawna po dokonaniu aportu będzie dysponować zapasami magazynowymi przedsiębiorstwa (…).

1.  Wnioskodawca planuje dokonać aportu pionu handlowego w dniu osiągnięcia następującego stopnia wyodrębnienia finansowego:

Do dnia podziału ewidencja księgowa operacji gospodarczych obu części przedsiębiorstwa będących przedmiotem transakcji nie jest prowadzona na wyodrębnionych kontach księgowych, gdyż istniejące przedsiębiorstwo nie prowadzi ksiąg rachunkowych wg zasad tzw. pełnej rachunkowości a stosuje dozwolone uproszczenie w postaci prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Skutkuje to tym, że nie istnieje zakładowy plan kont i niemożliwym jest przeprowadzenie wyodrębnienia na jego poziomie.

Wynik finansowy każdego z zakładów na dzień podziału może być ustalony przez biuro rachunkowe na podstawie istniejącej dokumentacji. System księgowy działający w chwili obecnej, a zatem i w chwili wydzielenia pionu handlowego pozwala na stosunkowo precyzyjne wyodrębnienie w ewidencji księgowej przychodów sklepów internetowych (…) chociaż nie jest to oczywiście jednostka samobilansująca.

Na dzień podziału przedsiębiorstwa (…) i jego aportu istnieje także w pewnym stopniu możliwość oceny rentowności i efektywności gospodarowania pionu handlowego. Prowadzona ewidencja pozwoli na pełne rozdzielenie kosztów pionu handlowego od pozostałej działalności (…). Zarówno obecnie, jak i na dzień wydzielenia i aportu pionu handlowego wyodrębniane będą aktywa każdego z zakładów oraz rozdzielone będą tabele amortyzacji środków trwałych wraz z wartością odpisów amortyzacyjnych dotyczących środków trwałych przypisanych do każdego z zakładów ((…) i nowa spółka jawna).

Każdy z pionów działalności przedsiębiorstwa na dzień wydzielenia i aportu pionu handlowego dysponować będzie odrębnym rachunkiem bankowym, na którym gromadzone będą środki finansowe związane z działalnością każdego z zakładów.

1.  Wnioskodawca planuje dokonać aportu pionu handlowego w dniu osiągnięcia następującego stopnia wyodrębnienia funkcjonalnego:

Pion handlowy, będący przedmiotem transakcji będzie na dzień wydzielenia i aportu zdolny do realizacji określonych zadań gospodarczych, chociaż uzyskanie całkowitej samodzielności przez nową spółkę może wymagać poniesienia po wydzieleniu podziału pewnych nakładów finansowych, np. na najem powierzchni biurowych lub zatrudnienie biura rachunkowego. Założeniem jest jednak dokonanie podziału na dzień, w którym posiadane przez każdy pion handlowy aktywa pozwolą na prowadzenie działalności handlowej (oba sklepy internetowe) bez konieczności nabywania dodatkowych aktywów. Z pewnością na dzień aportu pion handlowy posiadać będzie aktywa (towary handlowe i renomowane sklepy internetowe) oraz potencjał niezbędny do obsługi spółki i prowadzenia działalności operacyjnej.

Z założenia pion handlowy będzie korzystał z własnych mediów w tym:

*   z własnych przyłączy prądu (względnie ze wspólnych przyłączy, lecz z odrębnymi podlicznikami),
*   z własnych przyłączy wody (względnie ze wspólnych przyłączy, lecz z odrębnymi podlicznikami),
*   z własnego odprowadzania lub oczyszczania ścieków.

Na dzień aportu pionu handlowego posiadane przez każdy z zakładów składniki majątkowe stanowią w opinii Wnioskodawcy organizacyjną i funkcjonalną całość. Z uwagi na powyższe każdy z zakładów posiadać będzie na dzień aportu zespoły składników tworzących pion handlowy także zdolność funkcjonowania, jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Wniosek został uzupełniony w dniu 23 marca 2021 r. w odpowiedzi na pytania tut. Organu o treści:

1.  Co będzie przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) do nowo zawiązanej spółki jawnej (tj. czy tylko wydzielona działalność handlowa w zakresie handlu internetowego)? Należy szczegółowo wyjaśnić.
2.  We wniosku wskazano, że „Wnioskodawca planuje dalszy rozwój działalności oraz prowadzenie nowych inwestycji. Nowe inwestycje polegać będą na rozbudowie istniejącego przedsiębiorstwa oraz modernizacji posiadanego zaplecza technicznego, jak również na zwiększeniu asortymentu i wolumenu sprzedaży, przy jednoczesnym utrzymaniu wysokiej marży zysku. Wnioskodawca zamierza nie tylko utrzymać dotychczasową działalność, ale także w dynamiczny sposób ją rozwijać. Plany przewidują dalsze zwiększanie zarówno wydatków inwestycyjnych, jak i tworzenie nowych miejsc pracy w kolejnych latach”. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że „Majątek pozostały w przedsiębiorstwie pod firmą »(…)« służyć będzie do dalszego prowadzenia działalności przez ten podmiot, przynajmniej początkowo w zakresie najmu nieruchomości komercyjnych”. W związku z powyższym wątpliwości tut. Organu dotyczą m.in. zakresu faktycznie prowadzonej działalności przez firmę „(…)” po dokonaniu aportu do nowo zawiązanej spółki jawnej. Należy zatem jednoznacznie wskazać:
    1.  W jakim zakresie Wnioskodawca planuje utrzymać dotychczasową działalność (np. w pełnym zakresie dotychczas prowadzonej działalności, tj. w zakresie handlu używanymi częściami samochodowymi na obszarze Polski i Europy)?
    2.  Czy majątek pozostały w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy – firmie „(…)” będzie służył wyłącznie do prowadzenia działalności w zakresie najmu nieruchomościami komercyjnymi? Jeżeli nie to należy wyjaśnić w jakim zakresie będzie wykorzystywany ww. majątek.
3.  Czy mające być przedmiotem aportu składniki majątkowe, po ich wydzieleniu, będą wykorzystywane przez nowo zawiązaną spółkę jawną do prowadzenia działalności gospodarczej w tym samym zakresie co Wnioskodawca (tj. czy nowo zawiązana spółka jawna ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez Wnioskodawcę w zakresie przedmiotu aportu)?
4.  Czy przedmiot aportu zostanie wyodrębniony:
    1.  na płaszczyźnie organizacyjnej, tj. będzie stanowić wyodrębnioną organizacyjnie część (zespół składników będzie wyodrębnioną w sposób faktyczny działalnością operacyjną, do której można przyporządkować poszczególne składniki majątkowe); organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania; czy wyodrębnienie zostanie dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze (tj. nastąpi ich faktyczne wyodrębnienie w strukturze organizacyjnej)?
    2.  na płaszczyźnie finansowej, tj. na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie składników majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, przez co możliwe jest określenie jej wyniku finansowego?
    3.  na płaszczyźnie funkcjonalnej, tj. czy zespół składników majątkowych będzie na tyle zorganizowany, aby samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność gospodarczą?

poprzez wskazanie co następuje:

1.  Przedmiotem wkładu niepieniężnego będzie wydzielona działalność handlowa w zakresie handlu internetowego. Wnioskodawca rozumie przez to, wniesienie wszelkich praw i obowiązków z dwóch sklepów internetowych na platformach handlowych (…), wraz z wypracowaną renomą tych sklepów i bazami kontrahentów, wyposażenie techniczne sklepów internetowych rozumiane jako sprzęt IT wraz z oprogramowaniem, magazyn towarów (zapasy magazynowe lub inaczej stany magazynowe) obejmujący towary handlowe, wyposażenie techniczne magazynu obejmujące wskazane we wniosku urządzenia techniczne hali magazynowej (jednak bez tej hali).

1.  a) Wnioskodawca przewiduje, że całość działalności handlowej istniejącego przedsiębiorstwa w zakresie handlu używanymi częściami samochodowymi na obszarze Polski i Europy zostanie przeniesiona do spółki jawnej. W dającej się przewidzieć perspektywie Wnioskodawca nie będzie prowadził działalności konkurencyjnej względem nowo zawiązanej spółki jawnej. Należy podkreślić również, że planowana restrukturyzacja działalności i wprowadzenie do biznesu zaufanego wspólnika wynika właśnie z faktu, że wobec dynamicznego rozwoju sprzedaży Wnioskodawca uznał, że samodzielnie nie jest w stanie dalej rozwijać przedsiębiorstwa w maksymalny sposób, tj. w sposób na jaki pozwalają realia rynkowe. Uważa natomiast, że działając wraz z bratem uzyska efekt synergii i uzyska znaczący wzrost przychodów – przy zachowaniu wysokiej rentowności. Ponadto zbywając na rzecz spółki jawnej sklepy internetowe wraz z renomą utraci bezpośredni kontakt z dotychczasowymi nabywcami. Specyfika handlu internetowego powoduje, że brak dużej liczby „pozytywnych komentarzy” radykalnie utrudnia rozpoczęcie działalności, niezbędne jest zdobycie zaufania klientów, co jest procesem wielomiesięcznym lub wieloletnim, dlatego też w praktyce Wnioskodawca nie tylko nie ma zamiaru, ale i w praktyce nie ma możliwości by w prosty sposób ponownie rozpocząć prowadzenie działalności w zakresie handlu internetowego.

1.  b) Co do zasady majątek pozostały w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy – firmie „(…)” będzie służył wyłącznie do prowadzenia działalności w zakresie najmu nieruchomości. W aktywach przedsiębiorstwa wykazywane są i będą po wydzieleniu ZCP (pionu handlowego) też pojazdy dostawcze, z uwagi na duży przebieg, w znaczącym stopniu zdekapitalizowane. Pojazdy mogą służyć w roku 2021 do świadczenia usług transportowych, jednak przewidywane jest ich zezłomowanie, gdy dojdzie do ich śmierci technicznej.

1.  Tak, nowo zawiązana spółka jawna przejmie prawa i obowiązki wynikające z prowadzenia sklepów internetowych wraz z bazami kontrahentów i renomą sklepów i będzie kontynuować działalność w zakresie handlu używanymi częściami samochodowymi.

1.  a) Dojdzie do faktycznego wyodrębnienia składników aportu na płaszczyźnie organizacyjnej, na ile pozwala na to forma prawna, w jakiej obecnie prowadzone jest przedsiębiorstwo (…). Zastosowana zostanie forma aktu wewnętrznego o charakterze podobnym do statutu. Wnioskodawca przewiduje, że dokona spisu mienia stanowiącego przedmiot aportu oraz zobowiązań, jakie będą związane z tymi aktywami. Dokument będzie miał formę papierową i znajdą się na nim podpisy Wnioskodawcy i jego brata – przyszłego wspólnika spółki jawnej. Dokument ten zostanie przekazany biuru rachunkowemu na potrzeby wyodrębnienia ZCP w prowadzonej rachunkowości. Dokument ten będzie też stanowił element umowy spółki jawnej, gdyż jego postanowienia zostaną przeniesione do umowy spółki jako wkład niepieniężny.

1.  b) Zgodnie z informacjami uzyskanymi od biura rachunkowego oraz przy uwzględnieniu faktu, iż jednostka (…) prowadzi rachunkowość na podstawie PKPiR (podatkowej księgi przychodów i rozchodów) możliwe jest przyporządkowanie składników majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności handlowej przedsiębiorstwa, przez co możliwe jest określenie jej wyniku finansowego. Odrębnie wydzielone zostaną aktywa pozostające w przedsiębiorstwie (…), głównie nieruchomość wraz z kredytem na jej wybudowanie, a także przychody i koszty, przez co określony zostanie wynik przedsiębiorstwa (…) po wydzieleniu części handlowej do spółki jawnej.

1.  c) Z pewnością zespół składników majątkowych będzie na tyle zorganizowany, aby samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność gospodarczą, będzie on bowiem wyposażony w wszelkie aktywa i zapasy związane z działalnością handlową, zostanie przypisany do niego rachunek bankowy ze środkami pieniężnymi zapewniającymi płynność finansową. Przejście sklepów internetowych na platformach handlowych online nastąpi w sposób płynny i niezauważalny dla nabywców – od północy określonego dnia spółka jawna, która otrzyma aport wejdzie w prawa i obowiązki, w tym we wszystkie operacje gospodarcze w toku (np. ofert).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy majątek przenoszony do nowo zawiązanej spółki jawnej, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku VAT, a w konsekwencji planowana operacja gospodarcza nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT?
2.  Czy istniejące przedsiębiorstwo (…) będzie zobowiązane do udokumentowania fakturą transakcji aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki jawnej?

Zdaniem Wnioskodawcy, majątek (zakład obejmujący pion handlowy) wydzielony z istniejącego przedsiębiorstwa (…) i będący przedmiotem przyszłego aportu do nowo powstałej spółki jawnej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (ZCP) w rozumieniu ustawy o podatku VAT (dalej: ustawa). W konsekwencji aport nie będzie dokumentowany fakturą przez zbywcę – przedsiębiorstwo (…).

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zespołu składników materialnych i niematerialnych (zakładu), który ma być wniesiony do spółki jawnej, jego wyodrębnienie w strukturze przedsiębiorstwa jest wystarczające, aby uznać go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest definiowane na gruncie ustawy o podatku VAT oraz ustawy PIT. Obie definicje, tj. określona w art. 5a pkt 4 ustawy PIT oraz art. 2 pkt 27e ustawy, zostały w znacznym stopniu ujednolicone, różniąc się obecnie jedynie operatorem (łącznikiem definicyjnym) „oznacza to” i „rozumie się”.

Ujednolicone pojęcie ZCP definiowane jest jako: „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Z literalnego brzmienia przepisów, wyroków NSA oraz aktualnych interpretacji prawa podatkowego wynika, że muszą być spełnione łącznie trzy warunki, aby można było uznać, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa:

*   wyodrębnione składniki muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;
*   po wyodrębnieniu część przedsiębiorstwa musi być niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym te zadania;
*   zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie w chwili zbycia.

Przed dokonaniem aportu do nowo zawiązanej spółki jawnej pion handlowy, wydzielony w strukturze przedsiębiorstwa (…) będzie spełniał wskazane przesłanki wyodrębnienia. Niewykluczone, że pewne wymogi zostaną spełnione w okresie kilku tygodni od dokonania podziału (np. z uwagi na konieczność cesji umów lub zawarcie nowych).

Zakład, stanowiący pion handlowy przedsiębiorstwa (…), na dzień wydzielenia i aportu stanowić będzie wyodrębniony organizacyjne podmiot – na ile to możliwe w strukturze przedsiębiorstwa osoby fizycznej.

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić bowiem, gdy „zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wnioskodawca wyodrębni na dzień podziału, pion handlowy, obejmujący dwa sklepy internetowe (… wraz z uzyskaną reputacją), jednak z braku statutu lub zbliżonego aktu, wyodrębnienie nie będzie formalizowane w inny sposób, niż opisanie przedmiotu aportu w umowie przenoszącej własność rzeczy i praw.

W wyroku z dnia 20 stycznia 2017 r. (sygn. akt II FSK 2463/16) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „pod pojęciem organizacyjnego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa można rozumieć takie wyodrębnienie zespołu składników istniejącego przedsiębiorstwa, które niezależnie od istniejącego przedsiębiorstwa pozwala jego zorganizowanej części na samodzielne działanie”.

Z uwagi na charakterystykę przedsiębiorstwa osoby fizycznej nieprowadzącej ksiąg rachunkowych wprost w oparciu o ustawę o rachunkowości, lecz podatkową księgę przychodów i rozchodów, wyodrębnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań należy oceniać na dzień, w którym stanie się ono przedmiotem aportu. W tym dniu (wyodrębnienia i aportu) powstanie pisemna dokumentacja potwierdzająca wyodrębnienie organizacyjne. Podkreślić należy, że status (…), jako przedsiębiorstwa osoby fizycznej, nie wyklucza wyodrębnienia ZCP w postaci pionu handlowego na poziomie organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym. Pełny wyraz owo wyodrębnienie na poziomie organizacyjnym znajdzie w dokumentacji dotyczącej wniesienia owego zbioru rzeczy i praw oraz zobowiązań z nimi związanych do nowo zawiązanej spółki jawnej. Z uwagi na konieczność otwarcia ksiąg podatkowych nowo zawiązanej spółki, względnie uwzględnienia w księgach podatkowych (np. w związku z kontynuacją odpisów amortyzacyjnych) transferu ZCP w spółce jawnej zawiązanej w terminie do kilku tygodni przed transakcją, potwierdzony zostanie wysoki poziom wyodrębnienia organizacyjnego zakładu.

Zamierzeniem Wnioskodawcy jest dokonanie podziału przedsiębiorstwa dopiero w momencie, gdy zakład (pion handlowy) będzie zdolny do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych oraz większości zadań administracyjnych.

Zgodnie z jednolitym stanowiskiem sądów administracyjnych oraz organów podatkowych, „ocena przesłanki wyodrębnienia musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa, na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość” (np.: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 28 lutego 2011 r., nr IPPP1-443-1318/10-2/JL; zaakceptowane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 12 maja 2016 r., nr ILPB1/4511-1-163/16-4/PP).

Wyodrębniony zakład (pion handlowy) obejmie składniki materialne i niematerialne, które będą przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych w zakresie handlu używanymi częściami samochodowymi na wskazanych platformach handlowych w Internecie.

Wyodrębniany zakład na dzień wydzielenia i aportu posiadać będzie wyposażenie techniczne (zarówno w postaci sprzętu IT, jak i regałów magazynowych) przeznaczone do realizacji określonych działań handlowych.

Zakład dysponować będzie na dzień wydzielenia i aportu własną kadrą zarówno na poziomie zarządzania, jak i pracownikami zajmującymi się obsługą klienta indywidualnego. Pracownicy zatrudnieni na stanowiskach technicznych i w obsłudze Klienta zostaną zatrudnieni automatycznie (poprzez tzw. transfer zakładu pracy w rozumieniu przepisów prawa pracy) przez nową jednostkę organizacyjną w chwili realizacji wydzielenia i aportu.

Zgodnie z zamierzeniami Wnioskodawcy możliwe jest natomiast, że przez dłuższy czas, będą nabywane przez nowo powstałą spółkę od przedsiębiorstwa (…) usługi najmu powierzchni magazynowej. Zgodnie z planami Właściciela najem będzie dotyczył hali bez wyposażenia, gdyż wyposażenie obiektu (regały, meble itd.), co do zasady, ma stać się przedmiotem aportu. Jednocześnie nie można wykluczyć, że w nieruchomości najmowanej przez spółkę jawną będą miały siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej inne podmioty.

Nie stoi na przeszkodzie uznaniu zakładu (pionu handlowego) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa fakt, że przez pewien okres przedsiębiorstwo poddane podziałowi (w ujęciu faktycznym) będzie świadczyło odpłatnie usługi na rzecz nowo powstałej spółki. Ugruntowane orzecznictwo sądowe potwierdza, że „w nowoczesnej gospodarce przedsiębiorcy powszechnie korzystają z usług zewnętrznych w zakresie kadr, informatyki czy księgowości dla celów optymalizacji kosztów funkcjonowania i nie pozbawia to danego podmiotu zdolności prowadzenia działalności produkcyjnej. Potencjalna zdolność do niezależnego działania gospodarczego i samodzielnego realizowania zadań, dla których składniki majątkowe zostały wyodrębnione nie może być utożsamiana z koniecznością faktycznego funkcjonowania bez jakichkolwiek usług zewnętrznych” (vide: wyrok NSA o sygn. akt II FSK 2314/10 z dnia 23 marca 2012 r.). Podejście takie znajduje akceptację również w interpretacjach prawa podatkowego, np. interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 stycznia 2016 r., nr IPPP3/4512-8/16-2/WH.

Zakład – wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, będący przedmiotem aportu – posiadać będzie samodzielność (wyodrębnienie) finansowe. Wyodrębnienie finansowe zespołu składników majątkowych oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do realizowanych przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa zadań gospodarczych. O wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu przez oddział, ale każde wyodrębnienie, na podstawie którego możemy poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa, która będzie przedmiotem zbycia.

Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych (zob. wielokrotnie cytowany wyrok NSA z dnia 5 lipca 2012 r., sygn. akt II FSK 874/06), „samodzielność finansowa powinna istnieć już w chwili wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Obecnie istnieje i istnieć będzie na dzień podziału spółki możliwość – w ramach prowadzonej rachunkowości (KPiR) i analizy dokumentów źródłowych przychodowych i kosztowych – wyodrębnienia danych księgowych związanych z pionem handlowym przedsiębiorstwa. Z uwagi na charakter ewidencji rachunkowej wyodrębniony pion handlowy nie jest jednostką samodzielnie sporządzającą bilans.

Orzecznictwo sądów administracyjnych, w tym wyrok NSA z dnia 10 kwietnia 2011 r., sygn. akt 1589/10 potwierdza, że brak samodzielnego sporządzania bilansu przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie może mieć w sprawie uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych przesądzającego znaczenia. W zbliżonym stanie faktycznym „system księgowy stosowany przez spółkę wnoszącą aport umożliwia przyporządkowanie do działalności produkcyjnej związanych z nią przychodów i kosztów, gdyż w wewnętrznej strukturze księgowej tej spółki prowadzone są odrębne centra przychodów i kosztów dla działalności produkcyjnej i dystrybucyjnej”. W takiej sytuacji „prowadzona księgowość spełnia wymogi wyodrębnienia finansowego, o którym mowa w art. 2 pkt 27e ustawy VAT”.

Na dzień wydzielenia i aportu ewidencja księgowa operacji gospodarczych części przedsiębiorstwa nie jest wprawdzie prowadzona na wyodrębnionych kontach księgowych – przedsiębiorstwo (…) prowadzi KPiR – ale na bazie dokumentów źródłowych wyodrębnione zostają jednak centra kosztów związane wyłącznie z działalnością i majątkiem pionu handlowego i pozostałej działalności (np. koszty związane z halą magazynową i zobowiązania obciążające ten obiekt, sfinansowany przy wsparciu w ramach projektu (…)).

Na poziomie struktur kontroli właścicielskiej i w oparciu o posiadane dane istnieje możliwość ustalenia wyniku tylko dla działalności pionu handlowego i kosztów oraz przychodów całego przedsiębiorstwa oraz dokonanie oceny rentowności i efektywności pionu handlowego.

Jak chodzi o poziom wyodrębnienia funkcjonalnego, organy podatkowe – np. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, w interpretacji podatkowej z dnia 14 lipca 2015 r. nr ILPP1/4512-1-269/15-4/TK – trafnie wskazują, że „(\`(...)\`) zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”. Podobne stanowisko zaprezentował Dyrektor KIS w interpretacji podatkowej z dnia 2 sierpnia 2019 r., nr 0112-KDIL3-3.4011.177.2019.4.AA.

W opisanym przypadku należy podkreślić, że pion handlowy (…) zostanie wyposażony w bazy odbiorców i dostawców, reputację w handlu uzyskaną na dwóch portalach aukcyjnych (handlowych) i personel sklepów. Ponadto wyposażony zostanie w środki pieniężne, wyposażenie techniczne, oprogramowanie i zapasy magazynowe, by płynnie przejąć od (…) działalność w zakresie handlu używanymi częściami samochodowymi.

Pion handlowy obciążony będzie zobowiązaniami związanymi z będącymi przedmiotem aportu rzeczami i prawami. Zgodnie z planami Właściciela i jego brata, w dniu następującym po dniu wydzielenia i aportu, nowo zawiązana spółka płynnie przejmie wszelkie operacje gospodarcze, w tym sklepy internetowe w ruchu. Uregulowanie kwestii prawnych po wydzieleniu i aporcie ZCP, np. cesja umów, może zająć kilka tygodni, lecz już na dzień aportu pion handlowy będzie zdolny do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

Z kolei przedsiębiorstwo (…), które będzie dalej funkcjonować w obrocie gospodarczym, z własnym majątkiem, zobowiązaniami, rachunkiem bankowym i oznaczeniem odróżniającym od innych przedsiębiorców, zaprzestanie działalności handlowej i rozpocznie prowadzenie, zgodnie z planami Wnioskodawcy, odrębnej działalności od spółki jawnej, m.in. w zakresie najmu lub dzierżawy nieruchomości komercyjnych. W efekcie na dzień wydzielenia, będącym równocześnie dniem aportu, dojdzie do sytuacji, że Wnioskodawca będzie prowadzić przedsiębiorstwo w dwóch różnych zakresach. Pion działalności handlowej zostanie następnie wytransferowany do spółki jawnej.

Stąd opisany przez Wnioskodawcę zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, będący przedmiotem aportu do spółki jawnej, z uwagi na jego wyodrębnienie organizacyjne, finansowe oraz funkcjonalne, stanowi – na podstawie art. 2 pkt 27e ustawy – zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Planowany aport składników majątkowych wraz ze zobowiązaniami do spółki jawnej, dokonany po wydzieleniu pionu handlowego (…) nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, z uwagi na fakt, że zakład będący przedmiotem aportu stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Konsekwencją powyższego jest brak obowiązku wystawienia faktury dokumentującej transfer (aport) mienia do spółki jawnej. Zasadą jest traktowanie aportu składników majątkowych analogicznie jak odpłatne zbycie takich składników, jednak regulacja art. 106b ust. 1 i nast. ustawy nie obejmuje obowiązku dokumentowania czynności niepodlegających opodatkowaniu fakturami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa majątku przenoszonego do spółki jawnej, a w konsekwencji wyłączenia spod działania ustawy czynności przeniesienia;
*   obowiązku udokumentowania fakturą ww. transakcji aportu

– **jest prawidłowe**.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.; dalej: ustawa), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, zgodnie z którym w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przeniesiony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Oznacza to, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania, w razie zaistnienia takiej potrzeby, w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczyć należy, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W celu wyjaśnienia ww. kwestii należy powołać tezy wyroku TSUE z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01), w którym Trybunał stwierdził, że: „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie TSUE należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

W wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Trybunał uznał również, że regulacja art. 19 Dyrektywy 112 może znaleźć zastosowanie także w sytuacji przekazania aktywów przedsiębiorstwa bez prawa własności nieruchomości, jeżeli działalność gospodarcza nie wymaga użytkowania konkretnych pomieszczeń lub pomieszczeń wyposażonych w stałe instalacje konieczne do jej prowadzenia. Oznacza to, zdaniem TSUE, że wspomniany przepis obejmuje również sytuacje, w których lokal handlowy zostanie udostępniony nabywcy w drodze dzierżawy lub jeżeli nabywca dysponuje odpowiednią nieruchomością, do której może przenieść całość przejętych aktywów i gdzie może kontynuować działalność gospodarczą. Doprowadziło to Trybunał do wniosku, że: „przeniesienie własności zapasu towarów oraz wyposażenia sklepu z jednoczesnym oddaniem nabywcy w dzierżawę lokalu handlowego na podstawie umowy na czas nieoznaczony, ale możliwej do rozwiązania przez każdą ze stron z zachowaniem krótkiego terminu wypowiedzenia, stanowi przekazanie całości lub części aktywów w rozumieniu tego przepisu, pod warunkiem iż przekazane aktywa są wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej”.

W kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy wskazać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, w wyroku z 21 czerwca 2012 r., sygn. I FSK 1586/11 NSA zauważył, że „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (…) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług”.

Z informacji przedstawionych w opisie sprawy wynika, że Wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym od kilkunastu lat indywidualną działalność gospodarczą pod firmą „(…)”.

W związku z dynamicznym rozwojem przedsiębiorstwa zapadła decyzja o reorganizacji działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę. Strategia gospodarcza ustalona przez właściciela przedsiębiorstwa zakłada wydzielenie działalności handlowej w zakresie handlu internetowego, funkcjonującej obecnie w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy i jej przeniesienie – w formie wkładu niepieniężnego (aportu) – do nowo zawiązanej spółki jawnej, w której wspólnikami będą Wnioskodawca i jego brat.

Zatem przedmiotem wniesienia będą wszelkie prawa i obowiązki z dwóch sklepów internetowych na platformach handlowych (…) wraz z wypracowaną renomą tych sklepów i bazami kontrahentów, wyposażenie techniczne sklepów internetowych rozumiane jako sprzęt IT wraz z oprogramowaniem, magazyn towarów (zapasy magazynowe lub inaczej stany magazynowe) obejmujący towary handlowe, wyposażenie techniczne magazynu obejmujące wskazane we wniosku urządzenia techniczne hali magazynowej (jednak bez tej hali). W konsekwencji do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, stanowiącej wkład do spółki jawnej, przypisane będą wykorzystywane przez ten zakład na dzień aportu pionu handlowego: maszyny i urządzenia (drabina jezdna, paleciak, wózek jezdny), wyposażenie i narzędzia, wyposażenie biurowe, komputery, drukarka, meble, regały itp., środki pieniężne na wyodrębnionym rachunku bankowym, należności oraz zobowiązania: z tytułu dostaw robót i usług, związane z wynagrodzeniami pracowników. Ponadto przedmiot wydzielenia obejmie: licencje, zezwolenia, decyzje administracyjne (o ile takie zostaną zidentyfikowane lub pozyskane przez (…) do dnia aportu), ewentualne majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, kontrakty handlowe, prawa wynikające z wykorzystywania nieruchomości oraz prawa wynikające z innych stosunków prawnych, przy czym proces cesji umów np. na dostawy mediów, monitoring, wywóz śmieci może trwać do kilku tygodni.

Przed dniem wydzielenia ZCP wskazani zostaną również pracownicy i ewentualni współpracownicy (współpracujący z przedsiębiorstwem na zasadach innych, niż wynikające ze stosunku pracy), którzy zatrudnieni będą po dokonaniu aportu w spółce jawnej. Wszyscy pracownicy przedsiębiorstwa zostaną przeniesieni – w ramach przeniesienia zakładu pracy do innego pracodawcy – wg art. 231 ustawy kodeks pracy – do spółki jawnej.

Wnioskodawca przewiduje, że całość działalności handlowej istniejącego przedsiębiorstwa w zakresie handlu używanymi częściami samochodowymi na obszarze Polski i Europy zostanie przeniesiona do spółki jawnej.

Z kolei nie jest planowane przeniesienie wraz ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa pojazdów samochodowych, które są w znaczącym stopniu zdekapitalizowane. Nie są to elementy, których własność niezbędna jest do prowadzenia działalności handlowej, a w ocenie Wnioskodawcy nie przedstawiają one istotnej wartości. W razie potrzeby samochody dostawcze będą wypożyczane ad hoc, natomiast jeszcze w roku 2021 planowany jest leasing nowego pojazdu dla spółki jawnej.

W ramach aportu nie dojdzie do przekazania nieruchomości zabudowanej budynkiem magazynowo-biurowym z zapleczem socjalnym, należącej obecnie do (…). Spółka jawna będzie korzystała w toku prowadzonej po wydzieleniu pionu handlowego działalności z obiektów drugiego podmiotu ((…)) na zasadzie dzierżawy.

Ponadto istniejący na dzień podziału (…) model powierzenia prowadzenia rachunkowości zewnętrznemu biuru rachunkowemu będzie kontynuowany, gdyż oba podmioty, zarówno (…) jak i spółka jawna planują outsourcing usług księgowych, aż do czasu zatrudnienia lub wykształcenia własnych kadr.

Majątek pozostały w przedsiębiorstwie pod firmą „(…)” służyć będzie do dalszego prowadzenia działalności przez ten podmiot, przynajmniej początkowo w zakresie najmu nieruchomości komercyjnych.

Natomiast nowo zawiązana spółka jawna będzie kontynuować działalność w zakresie handlu używanymi częściami samochodowymi.

Należy podkreślić, że po wydzieleniu pionu handlowego (ZCP) i jego aporcie do spółki jawnej prowadzenie działalności gospodarczej przez nową spółkę w zasadzie nie będzie wymagać udziału struktur istniejącego nadal w obrocie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Konieczne będzie nabywanie przez pion handlowy usług najmu powierzchni magazynowych do obsługi zamówień. Obiekty te będą mogły być najmowane od dotychczasowego właściciela ((…)) lub od podmiotów na rynku.

Wnioskodawca wskazuje, że działalność handlowa będzie wydzielona (wyodrębniona) organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie.

Dojdzie do faktycznego wyodrębnienia składników aportu na płaszczyźnie organizacyjnej, na ile pozwala na to forma prawna, w jakiej obecnie prowadzone jest przedsiębiorstwo (…). Zastosowana zostanie forma aktu wewnętrznego o charakterze podobnym do statutu. Wnioskodawca przewiduje, że dokona spisu mienia stanowiącego przedmiot aportu oraz zobowiązań, jakie będą związane z tymi aktywami. Dokument będzie miał formę papierową i znajdą się na nim podpisy Wnioskodawcy i jego brata – przyszłego wspólnika spółki jawnej. Dokument ten zostanie przekazany biuru rachunkowemu na potrzeby wyodrębnienia ZCP w prowadzonej rachunkowości. Dokument ten będzie też stanowił element umowy spółki jawnej, gdyż jego postanowienia zostaną przeniesione do umowy spółki jako wkład niepieniężny.

Zgodnie z informacjami uzyskanymi od biura rachunkowego oraz przy uwzględnieniu faktu, iż jednostka (…) prowadzi rachunkowość na podstawie PKPiR (podatkowej księgi przychodów i rozchodów) możliwe jest przyporządkowanie składników majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności handlowej przedsiębiorstwa, przez co możliwe jest określenie jej wyniku finansowego.

Odrębnie wydzielone zostaną aktywa pozostające w przedsiębiorstwie (…), głównie nieruchomość wraz z kredytem na jej wybudowanie, a także przychody i koszty, przez co określony zostanie wynik przedsiębiorstwa (…) po wydzieleniu części handlowej do spółki jawnej.

Z pewnością zespół składników majątkowych będzie na tyle zorganizowany, aby samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność gospodarczą, będzie on bowiem wyposażony w wszelkie aktywa i zapasy związane z działalnością handlową, zostanie przypisany do niego rachunek bankowy ze środkami pieniężnymi zapewniającymi płynność finansową. Przejście sklepów internetowych na platformach handlowych online nastąpi w sposób płynny i niezauważalny dla nabywców – od północy określonego dnia spółka jawna, która otrzyma aport wejdzie w prawa i obowiązki, w tym we wszystkie operacje gospodarcze w toku (np. ofert).

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą w pierwszej kolejności ustalenia, czy majątek przenoszony do nowo zawiązanej spółki jawnej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji uznania, że do planowanej operacji gospodarczej – zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy – nie stosujemy przepisów ustawy.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz przepisy prawa mające zastosowanie w sprawie, w opisanej sytuacji zostały spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania opisanego zespołu składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Powyższe wynika z faktu, że ww. składniki będą wyodrębnione z majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza wyodrębnić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w skład której wejdą zasoby związane z prowadzeniem przez Wnioskodawcę działalności handlowej w zakresie handlu internetowego. Jednocześnie bez wpływu na powyższe rozstrzygnięcie pozostanie wyłączenie z aportu ZCP pojazdów samochodowych oraz nieruchomości, którą spółka jawna będzie dzierżawiła celem prowadzenia działalności. Jak bowiem wskazał Wnioskodawca, spółka do której zostanie wniesiony aport będzie miała możliwość kontynuowania dotychczasowej działalności Wnioskodawcy w niezmienionym zakresie.

Zatem, w przypadku zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyodrębnionej – jak wskazał Wnioskodawca – z (…) i przenoszonej do nowo zawiązanej spółki jawnej, znajdzie zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy i ww. transakcja będzie wyłączona spod działania ustawy. Tym samym, ww. czynność nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, majątek przenoszony do nowo zawiązanej spółki jawnej będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji dla planowanej operacji gospodarczej przepisy ustawy – zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy – nie będą miały zastosowania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi także, czy istniejące przedsiębiorstwo (…) będzie zobowiązane do udokumentowania fakturą transakcji aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki jawnej.

Stosownie do art. 106a pkt 1 ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do sprzedaży z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego, a dokumentująca te transakcje faktura nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Przy tym ogólne regulacje dotyczące danych, jakie powinny zawierać faktury, zostały określone w art. 106e ust. 1 ustawy.

Natomiast na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W tym miejscu wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie regulują kwestii dokumentowania czynności innych niż objętych ustawą o podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki jawnej będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Tym samym, przedmiotowa transakcja aportu nie powinna zostać udokumentowana fakturą, gdyż nie stanowi ona sprzedaży w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy.

Podsumowując, istniejące przedsiębiorstwo (…) nie będzie zobowiązane do udokumentowania fakturą transakcji aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki jawnej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.