Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.388.2018.2.PP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-24
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt-kredyt mieszkaniowy; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2018 r. (data wpływu 6 sierpnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 sierpnia 2018 r. (data wpływu 23 sierpnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego –**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 sierpnia 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 14 sierpnia 2018 r., nr 0113-KDIPT3.4011.388.2018.1.PP, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 14 sierpnia 2018 r. (data doręczenia 17 sierpnia 2018 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 19 sierpnia 2018 r. (data wpływu 23 sierpnia 2018 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 22 sierpnia 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 2 grudnia 2015 r. Wnioskodawczyni zakupiła mieszkanie za kwotę 239 632 zł 46 gr. Na ten cel został Wnioskodawczyni udzielony kredyt na kwotę 215 649 zł 34 gr plus 21 556 zł 25 gr, które uzyskała w ramach kredytu MDM ze środków funduszu dopłat. Razem kredyt hipoteczny na mieszkanie wyniósł 237 205 zł 59 gr.

W dniu 21 czerwca 2018 r. Wnioskodawczyni sprzedała mieszkanie za cenę 330 000 zł. Różnica między kwotą zakupu a sprzedaży wynosi 90 367 zł 54 gr.

Mieszkanie zostało zakupione w stanie deweloperskim, poniesione nakłady stanowią kwotę 11 306 zł 90 gr – faktury imienne na remont, umowa o dzieło montażu … na kwotę 1 300 zł, razem nakłady wyniosły 12 606 zł 90 gr. Mieszkanie zostało sprzedane wraz z trwałą zabudową, meblami, sprzętem RTV i AGD na kwotę 22 940 zł. Pozostałe wydatki na cele remontowe są udokumentowane paragonami (nieimiennymi).

Kwota kredytu do spłaty, zgodnie z oświadczeniem banku wyniosła 204 872 zł 45 gr plus zwrot części dofinansowania kredytu MDM 10 418 zł 85 gr, razem kredyt do zwrotu wyniósł 215 291 zł 30 gr.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 19 sierpnia 2018 r. Wnioskodawczyni wskazała, że nabyła mieszkanie własnościowe. Kredyt zaciągnięty został w dniu 19 listopada 2015 r. w ….. Zgodnie z zaświadczeniem bankowym z dnia 18 kwietnia 2018 r. kwota zadłużenia z tytułu kapitału i odsetek wynosiła 205 121 zł 77 gr, w tym kwota kapitału 204 872 zł 45 gr, kwota odsetek 249 zł 32 gr, kwota zwrotu dofinansowania MDM 10 418 zł 85 gr.

Wydatki, jakie Wnioskodawczyni poniosła w związku z dokonaną sprzedażą mieszkania to zwrot dofinansowania MDM z tytułu wcześniejszej spłaty kredytu 10 418 zł 85 gr, prowizja bankowa za wcześniejszą spłatę kredytu pobrana przez bank w wysokości 3 496 zł 60 gr. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej, sprzedała mieszkanie jako osoba prywatna. Wnioskodawczyni wyjaśnia, że spłacając zaciągnięty kredyt na to mieszkanie, nie ma przychodu w wysokości ceny sprzedaży mieszkania, gdyż przeznaczyła te środki na spłatę kredytu hipotecznego i spłatę dofinansowania MDM.

Wnioskodawczyni wskazała, że chce zapytać o koszty uzyskania przychodu. Paragony pochodzą z okresu remontu mieszkania ze stanu deweloperskiego do stanu zamieszkania i dotyczą artykułów do remontu tego mieszkania takich jak: farby, kleje, zaprawa, profile, listwy, uszczelki, wiertła, baterie, kurki, rolety, syfony, zlew, umywalka, wanna, silikony, pędzle, rury, folie malarskie, kamień ścienny, wkręty itp.

Paragony na artykuły do remontu stanowiły łączną kwotę 7 023 zł 21 gr, paragony na sprzęt AGD, meble (sprzedane wraz z mieszkaniem) na kwotę 4 710 zł 27 gr, łącznie paragony stanowią kwotę 11 733 zł 48 gr.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

1.  Czy przychód Wnioskodawczyni może stanowić kwota różnicy między sprzedażą a zakupem, jeśli mieszkanie zostało w całości spłacone ze środków uzyskanych ze sprzedaży?
2.  Czy przeznaczenie w całości dochodu na cele mieszkaniowe, zwolni Wnioskodawczynię z obowiązku podatkowego?
3.  Czy do kosztów uzyskania przychodu, Wnioskodawczyni może zaliczyć wydatki na trwałą zabudowę wraz ze sprzętem na kwotę 22 940 zł?
4.  Czy kosztem uzyskania przychodu mogą być paragony fiskalne, koszty notariusza, koszty kredytu bankowego, spłacony kredyt, spłacone odsetki?

Zdaniem Wnioskodawczyni, ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku, kwota 330 000 zł, nie jest Jej przychodem, z tych środków spłaciła kredyt zaciągnięty na zakup mieszkania. Przychodem Wnioskodawczyni może być jedynie różnica między sprzedażą a zakupem lokalu. Według Wnioskodawczyni, jeżeli w ciągu dwóch lat przeznaczy tę kwotę na cele mieszkaniowe, to będzie zwolniona z opodatkowania. Wnioskodawczyni nie może przeznaczyć na cele mieszkaniowe całej kwoty ze sprzedaży mieszkania, tj. 330 000 zł, ponieważ fizycznie jej nie ma. Z tej kwoty został spłacony w całości kredyt zaciągnięty na zakup mieszkania.

Zdaniem Wnioskodawczyni, aby uniknąć opodatkowania w związku ze sprzedażą mieszkania przed upływem 5 lat, powinna przeznaczyć na nowe cele mieszkaniowe kwotę przychodu pomniejszoną o kwotę zakupu mieszkania, poniesione nakłady i koszty uzyskania przychodu tj. koszty udokumentowane fakturami i paragonami fiskalnymi.

W zakresie pytania nr 3 i nr 4, Wnioskodawczyni uważa, że kwota 22 940 zł i kwota paragonów fiskalnych w wysokości 11 733 zł 48 gr, to koszty uzasadnione jakie poniosła na remont mieszkania ze stanu deweloperskiego do stanu zamieszkania. Mieszkanie zostało sprzedane wraz z trwałą zabudową, meblami, sprzętem i podniosło w ten sposób wartość mieszkania, dlatego też według Jej oceny stanowi koszt uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Należy wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycia”, a tym bardziej nie określa szczególnych sposobów nabycia. Należy, mając przy tym na uwadze jego znaczenie językowe, odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), a w szczególności do art. 155 § 1, który stanowi, że umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 2 grudnia 2015 r. Wnioskodawczyni zakupiła mieszkanie za kwotę 239 632 zł 46 gr. Na ten cel został Wnioskodawczyni udzielony kredyt na kwotę 215 649 zł 34 gr plus 21 556 zł 25 gr, które uzyskała w ramach kredytu MDM ze środków funduszu dopłat. Razem kredyt hipoteczny na mieszkanie wyniósł 237 205 zł 59 gr. W dniu 21 czerwca 2018 r. Wnioskodawczyni sprzedała mieszkanie za cenę 330 000 zł.

Biorąc po uwagę powyższe, stwierdzić należy, że odpłatne zbycie w 2018 r. ww. lokalu mieszkalnego stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu na podstawie przepisów ww. ustawy, ponieważ jego odpłatne zbycie nastąpiło przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Do takich kosztów można zaliczyć m.in.:

*   związane ze zbyciem koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego;

*   prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości;

*   koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości;

*   wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej;

*   opłatę notarialną, koszty i opłaty sądowe.

Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód. Od powyższych kosztów odróżnić należy koszty uzyskania przychodu, których zasady ustalania określone zostały w art. 22 ust. 6c i 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W rozpatrywanym przypadku zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6c ww. ustawy, bowiem mieszkanie zostało nabyte odpłatnie.

Stosownie do ww. art. 22 ust. 6c ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W myśl art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Stosownie do art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa, co należy rozumieć pod pojęciem nakładów w rozumieniu ww. przepisu. Z brzmienia przepisu, jak i z poglądów reprezentowanych przez doktrynę wynika jednak, ze za nakłady poniesione na lokal mieszkalny rozumie się wydatki ulepszające, modernizujące dany lokal mieszkalny, czy też nawet wydatki remontowe, które zwiększają wartość rynkową lokalu.

Do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia zgodnie z art. 22 ust. 6c w zw. z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zaliczyć można:

*   udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia;

*   udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych poczynione w czasie ich posiadania, których wysokość ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Przywołane przepisy jednoznacznie wskazują, że kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia mogą być tylko udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia zbywanej nieruchomości powiększone o udokumentowane nakłady zwiększające wartość tej zbywanej nieruchomości. Przepis ten formułuje katalog zamknięty, który w żadnym wypadku nie dopuszcza zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu innych wydatków niż wymienione. Zatem, sam fakt poniesienia przez podatnika wydatku nie upoważnia go jeszcze do zaliczenia tego wydatku do kosztów nabycia, wytworzenia lub nakładów, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie wystarczy samo subiektywne przekonanie podatnika, że ponieważ wydatek w jakiś sposób z różnych względów towarzyszy, np. nabyciu, to należy uznać go za wydatek mający wpływ na wysokość podstawy opodatkowania. Nie każdy bowiem wydatek ma bezpośredni wpływ na nabycie bądź wytworzenie zbywanej nieruchomości lub prawie, podobnie jak nie każdy wydatek będzie uznany za nakład na nieruchomość zwiększający jej wartość. Określając zatem koszty uzyskania przychodu należy brać pod uwagę tylko te wydatki, które mają bezpośredni wpływ na uzyskany przychód i zostały wymienione w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawczyni wskazała, że mieszkanie zostało zakupione w stanie deweloperskim, poniesione nakłady stanowią kwotę 11 306 zł 90 gr – faktury imienne na remont, umowa o dzieło montażu … na kwotę 1 300 zł, razem nakłady wyniosły 12 606 zł 90 gr. Mieszkanie zostało sprzedane wraz z trwałą zabudową, meblami, sprzętem RTV i AGD na kwotę 22 940 zł. Pozostałe wydatki na cele remontowe są udokumentowane paragonami (nieimiennymi). Zgodnie z zaświadczeniem bankowym z dnia 18 kwietnia 2018 r. kwota zadłużenia z tytułu kapitału i odsetek wynosiła 205 121 zł 77 gr, w tym kwota kapitału 204 872 zł 45 gr, kwota odsetek 249 zł 32 gr, kwota zwrotu dofinansowania MDM 10 418 zł 85 gr.

Wydatki, jakie Wnioskodawczyni poniosła w związku z dokonaną sprzedażą mieszkania to zwrot dofinansowania MDM z tytułu wcześniejszej spłaty kredytu 10 418 zł 85 gr, prowizja bankowa za wcześniejszą spłatę kredytu pobrana przez bank w wysokości 3 496 zł 60 gr. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej, sprzedała mieszkanie jako osoba prywatna. Wnioskodawczyni podała, że spłacając zaciągnięty kredyt na mieszkanie, nie ma przychodu w wysokości ceny sprzedaży mieszkania, gdyż przeznaczyła te środki na spłatę kredytu hipotecznego i spłatę dofinansowania MDM.

Wnioskodawczyni wskazała, że paragony pochodzą z okresu remontu mieszkania ze stanu deweloperskiego do stanu zamieszkania i dotyczą artykułów do remontu tego mieszkania takich jak: farby, kleje, zaprawa, profile, listwy, uszczelki, wiertła, baterie, kurki, rolety, syfony, zlew, umywalka, wanna, silikony, pędzle, rury, folie malarskie, kamień ścienny, wkręty itp. Paragony na artykuły do remontu stanowiły łączną kwotę 7 023 zł 21 gr, paragony na sprzęt AGD, meble (sprzedane wraz z mieszkaniem) na kwotę 4 710 zł 27 gr, łącznie paragony stanowią kwotę 11 733 zł 48 gr.

Biorąc powyższe pod uwagę, wskazać należy, że nie wszystkie wydatki wymienione przez Wnioskodawczynię mogą stanowić koszty uzyskania przychodu.

W odniesieniu do zaliczenia kredytu hipotecznego do kosztów uzyskania przychodu stwierdzić należy, że kosztem nabycia bez wątpienia jest cena (a nie wartość mieszkania) jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży, niezależnie od tego czy zakup nieruchomości jest sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy. Koszt nabycia – co do zasady – określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości.

W związku z powyższym zaciągnięty kredyt nie stanowi dla Wnioskodawczyni przychodu ani kosztu jego uzyskania. Zaciągnięcie kredytu jest wyłącznie sposobem na pozyskanie pieniędzy na zapłatę ceny za nabycie lokalu mieszkalnego. Zatem do kosztów uzyskania przychodów, Wnioskodawczyni nie może zaliczyć kredytu bankowego.

Natomiast, Wnioskodawczyni może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu cenę nabycia przedmiotowego lokalu mieszkalnego, jaką zapłaciła zbywcy. Kosztem nabycia są również wydatki notarialne, czyli wydatki związane ze sporządzeniem aktu notarialnego związanego z nabyciem nieruchomości, pod warunkiem, że w istocie Wnioskodawczyni takie wydatki poniosła.

Wskazane wyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1299/11, zgodnie z którym „(…) kosztem nabycia w rozumieniu analizowanego przepisu będzie więc cena nabycia nieruchomości określona w akcie notarialnym, wraz z kosztami tegoż aktu notarialnego (…). Według art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. kosztem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 jest udokumentowany koszt wyłącznie związany z nabyciem nieruchomości lub prawa majątkowego, a nie koszt uzyskania przychodu związany z określonym źródłem przychodu (…). Zaciągnięcie kredytu jest więc sposobem na pozyskanie pieniędzy na zapłatę ceny nabywanej nieruchomości a kosztem uzyskania przychodu nie są w świetle art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. koszty spłaty kredytów zaciągniętych na sfinansowanie zakupu nieruchomości, lecz wyłącznie koszty nabycia tej nieruchomości (…)”.

Następnie wskazać należy, że za koszty uzyskania przychodu nie można uznać spłaty kredytu bankowego oraz kosztów związanych z tym kredytem. Transakcja zbycia mieszkania nie jest uzależniona od dokonania opłaty dotyczącej spłaty tym bardziej, że transakcji sprzedaży Wnioskodawczyni dokonała wcześniej. Innymi słowy, Wnioskodawczyni nie spłaciła zobowiązań wobec banku po to, aby móc dokonać sprzedaży lokalu mieszkalnego lecz dlatego, że ciążył na Niej obowiązek tej spłaty. Wnioskodawczyni spłaciła kredyt i inne okołokredytowe należności po to, aby zwolnić się z długu jaki na Niej ciążył względem banku. Stąd spłata kredytu bankowego oraz koszty związane z tym kredytem, nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, skoro nie były poniesione w celu dokonania zbycia mieszkania.

Z kolei, odnosząc się do wydatków poniesionych na trwałą zabudowę wraz ze sprzętem RTV i AGD oraz remont lokalu mieszkalnego, tutejszy Organ wyjaśnia, że w doktrynie ugruntowany jest pogląd, zgodnie z którym przez nakłady na nieruchomość należy rozumieć sumę wydatków poniesionych na substancję danej nieruchomości. Uznaje się, że są to nie tylko nakłady ulepszające lub modernizujące nieruchomość, ale również nakłady o charakterze budowlanym, remontowym.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia „remont”. W związku z powyższym właściwym jest odwołanie się w tej kwestii do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.), w szczególności zaś do art. 3 pkt 8, który stanowi, że przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Za „remont” uważa się w szczególności wykonanie robót budowlanych w istniejącym budynku mieszkalnym lub lokalu mieszkalnym wraz z wymianą dotychczas użytkowanych, zużytych składników wyposażenia technicznego budynku lub lokalu (np. dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji).

Pojęcie remontu wyczerpująco wyjaśnił również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 marca 1998 r., I SA/Gd 886/96 stwierdzając: „za remont budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji uważa się prace budowlane mające na celu utrzymanie lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego we właściwym stanie, przywrócenie jego pierwotnej zdolności użytkowej, którą utracił w wyniku upływu czasu i eksploatacji wraz z wymianą dotychczas użytkowanych zużytych składników ich wyposażenia technicznego takich jak: dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji.”

Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa przyjmuje się, że wyposażenie lokalu mieszkalnego w komplet mebli stanowiących stałą zabudowę, nie jest wydatkiem związanym z remontem (czy modernizacją) lokalu mieszkalnego – tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 lutego 1999 r., sygn. akt I SA/Gd 250/97. Umeblowanie (nawet to w trwałej zabudowie) i zakup sprzętów AGD nie może być podstawą do zastosowania ulgi w odniesieniu do tych wydatków, bowiem jest to jedynie element wyposażenia mieszkania, zatem nie ma charakteru prac budowlanych. Stanowisko takie potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 kwietnia 2006 r., sygn. akt II FSK 639/05.

Biorąc pod uwagę powyższe, wydatki poniesione na trwałą zabudowę (meble) wraz ze sprzętem RTV i AGD nie stanowią nakładów zwiększających jego wartość. W związku z tym nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawczyni nie może zaliczyć wydatków poniesionych na farby, kleje, zaprawy, profile, listwy, uszczelki, wiertła, baterie, kurki, rolety, syfony, zlew, umywalkę, wannę, silikony, pędzle, rury, folie malarskie, kamień ścienny, wkręty, bowiem w opisie stanu faktycznego wskazała, że ww. wydatki zostały udokumentowane paragonami fiskalnymi. Natomiast, jak to zostało wskazane wcześniej, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy do kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży odpłatnego zbycia nieruchomości można zaliczyć wydatki udokumentowane wyłącznie fakturami VAT.

Dodatkowo, podkreślić należy, że wydatki poniesione na zakup pędzli, folii malarskich, wiertła oraz rolet, nie są uważane za nakłady poniesione na nieruchomość. Jakkolwiek zakup narzędzi jest niezbędny do przeprowadzenia remontu, to jednak powyższe narzędzia nie mają bezpośredniego wpływu na udział w przywróceniu lub poprawie stanu technicznego remontowanego budynku mieszkalnego, a nadto mogą być nadal używane po zakończeniu remontu albo służyć innym celom.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Należny podatek, wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 45 ust. 1b ww. ustawy).

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Stosownie natomiast do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są natomiast dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W art. 21 ust. 25 ww. ustawy, ustawodawca określił, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziały w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

1.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b

– w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

W myśl art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

– przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Stosownie do art. 21 ust. 29 analizowanej ustawy w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c.

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ustawy).

W związku z powyższym, z powołanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że okolicznością decydującą o jego zastosowaniu jest przeznaczenie przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i określonych praw majątkowych nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym zostało ono dokonane, na własne cele mieszkaniowe, które zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy obejmują m.in. spłatę kredytu udzielonego na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym lokalem. Jednakże podkreślić należy, że jak wynika z art. 21 ust. 30 ww. ustawy, przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ww. ustawy). Innymi słowy, przepis ten zapobiega sytuacji, kiedy podatnik dwukrotnie odliczyłby ten sam wydatek raz jako poniesiony – jak w omawianej sytuacji – na zakup mieszkania, za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu którym sfinansował ten właśnie cel. W przepisie tym ustanowiono zatem zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powyższe uregulowania prawne stwierdzić należy, że dochodem uzyskanym ze sprzedaży w 2018 r. lokalu mieszkalnego będzie różnica pomiędzy przychodem określonym w oparciu o art. 19 a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającym opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, co wynika z treści art. 30e ust. 1 ww. ustawy.

W konsekwencji, Wnioskodawczyni może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu cenę nabycia przedmiotowego lokalu mieszkalnego, jaką zapłaciła zbywcy oraz koszty notarialne poniesione przy nabyciu ww. lokalu mieszkalnego.

Natomiast, kosztem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego nie będą wydatki poniesione na spłatę kredytu wraz z odsetkami, zaciągniętego na nabycie tego lokalu, koszty kredytu, wydatki poniesione na trwałą zabudowę wraz ze sprzętem RTV i AGD oraz zakup materiałów na remont przedmiotowego lokalu mieszkalnego udokumentowane paragonami fiskalnymi.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie organ podatkowy wydając interpretację indywidualną przepisów prawa opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Nadmienia się, że wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny załączonych do wniosku ORD-IN dokumentów, jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawczynię i Jej stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.