Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-940/15/RH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-12-11
Teza: Brak prawa odzyskania podatku od towarów i usług w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2015 r. (data wpływu 5 października 2015 r.) uzupełnionym w dniu 4 grudnia 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa odzyskania podatku od towarów i usług w związku z realizacją projektu- **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 października 2015 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 4 grudnia 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa odzyskania podatku od towarów i usług w związku z realizacją projektu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Miasto S. wraz z partnerami (okolicznymi samorządami) wybudowało sieć szerokopasmową w powiecie sławieńskim subsydiowaną ze środków RPO Województwa Z. Sieć została wybudowana na własny użytek. W związku z art. 13 ustawy z dnia 7 maja 2010 r. o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych na samorządy został nałożony obowiązek udostępnienia innym operatorom wolnych zasobów sieci w części pasywnej. Dodatkowo zgodnie z art. 3 ww. ustawy samorządy mogą w celu zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej dostarczać sieci telekomunikacyjne lub zapewniać dostęp do infrastruktury telekomunikacyjnej i dalej zgodnie z art. 5 działalność, o której mowa w art. 3 ust. 1, nie jest działalnością gospodarczą. Na początku realizacji budowy projektu zostały złożone oświadczenia o kwalifikowalności podatku VAT. Obecnie w momencie uruchomienia sieci pojawi się potencjalna możliwość uzyskania przychodu z tytułu dzierżawy ciemnych włókien, miejsca w szafach dystrybucyjnych oraz miejsca na antenowych konstrukcjach wsporczych. Nie będzie można jednak udostępniać zasobów bez pobierania opłat, ze względu na ryzyko zaburzenia konkurencji. Nie jest wiadomym czy wnioski o udostępnienie wolnych zasobów od operatorów wpłyną i czy nastąpi to w okresie trwałości projektu (5 lat od dnia zakończenia budowy). Dodatkowo samorządy są zobligowane do stosowania cen rynkowych oraz przepisów o pomocy publicznej, zatem biorąc pod uwagę fakt, iż projekt nie był notyfikowany w Komisji Europejskiej, podpisanie jakiejkolwiek umowy o dzierżawę zasobów z „operatorami ostatniej mili" jest ograniczone z dołu cenami (monitorowanymi przez regulatora - UKE) i z góry wartościami pomocy de minimis (w tym konkretnym modelu działania). Ta z kolei musi być monitorowana przez samorządy przez 3 lata od momentu udostępnienia fragmentów sieci w stosunku do każdego, komu została udzielona i w znacznym stopniu ogranicza wielkość zasobu, który może być udostępniony jednemu operatorowi. Powoduje to sytuację, w której ze względu na ograniczenia może nie być chętnych na dzierżawę wolnych zasobów lub jeżeli już do niej dojdzie uzyskane przychody będą tak małe, że nie pozwolą na odzyskanie nawet małej części podatku VAT w okresie trwałości projektu. Podatek VAT mieści się w katalogu wydatków kwalifikowanych obowiązujących w ramach konkursu i był przez samorządy przedstawiany do wniosków o płatność w całości, jako wydatek kwalifikowalny w projekcie. Beneficjent lider (miasto S.) i partnerzy złożyli oświadczenie, w którym poinformowali, że nie realizuje się sprzedaży opodatkowanej związanej z projektem.

Odpłatne udostępnienie infrastruktury teleinformatycznej powstałej w ramach projektu umożliwia potencjalną możliwość odzyskania podatku VAT (odliczenie podatku VAT z faktur dokumentujących wybudowanie infrastruktury oraz zakup sprzętu w części związanej z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT). Zgodnie z Wytycznymi dla Wnioskodawców ubiegających się o dofinansowanie projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa Z. na lata 2007 - 2013 podatek od towarów i usług może być uznany za wydatek kwalifikowany tylko wtedy, gdy:

1.  został faktycznie poniesiony przez Beneficjenta, oraz
2.  beneficjent nie ma prawnej możliwości odzyskania podatku VAT.

Wydatek fatycznie poniesiony przez Beneficjenta dotyczy sytuacji, w których realizując inwestycję współfinansowaną z funduszy pomocowych, Beneficjent ponosi wydatki na towary, usługi i podatek VAT opłacony faktycznie i ostatecznie w cenie za te towary i usługi. Poprzez brak prawnej możliwości odzyskania podatku VAT rozumie się sytuację kiedy to na gruncie prawa podatkowego (szczególnie w zakresie podatku VAT, ale także dochodowego oraz innych) nie jest możliwy do odzyskania za pomocą jakichkolwiek prawnych środków, np. poprzez odliczenie w deklaracji VAT-7 lub powiększenie kosztów uzyskania przychodów. Jeśli jednak podatek VAT jest możliwy do odzyskania, nie może on stanowić kosztu kwalifikowanego, i to nawet wówczas, gdy beneficjent z takiej możliwości faktycznie nie skorzysta. Źródło finansowania zakupów związanych z realizacją projektu (tj. dofinansowanie ramach RPO, czy też środki własne Gminy) pozostaje bez wpływu na realizację ewentualnego prawa do odliczenia podatku naliczonego, związanego z przedmiotowymi zakupami. Możliwość odzyskania podatku VAT rozpatruje się w świetle ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W sytuacji gdy podmiot wykonuje czynności w związku z którymi przysługuje prawo do odliczenia podatku jak i czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, należy mieć na względzie unormowania wynikające z art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Przepis art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami w stosunku, do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1. podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W uzupełnieniu przedmiotowego wniosku, Wnioskodawca poinformował, że:

1.  Gmina Miasto S. lub Porozumienie Jednostek Samorządu Terytorialnego będący beneficjentami projektu pn. Regionalna Platforma Cyfrowa D. W. i G. II – Infrastruktura Szerokopasmowej Sieci Teleinformatycznej z RPO Woj. Z. – będzie operatorem powstałej w wyniku realizacji ww. inwestycji sieci.
2.  Za wykonywanie czynności operatorskich oraz związanych z zarządzaniem Infrastrukturą Gmina Miasto S. ani Porozumienie JST nie będą sami siebie obciążać opłatami. Jednocześnie zarówno Gmina Miasto S. jak i partnerzy projektu są czynnymi płatnikami podatku od towarów i usług.
3.  Jednostki samorządu terytorialnego będące partnerami przy realizacji projektu „Regionalna Platforma Cyfrowa D. W. i G. – Infrastruktura Szerokopasmowej Sieci Teleinformatycznej” zakończyły go rzeczowo i finansowo w dniu ….. 2014 r.
4.  Inwestycja była prowadzona w okresie od ….. 2011 r. …………. 2014 r.,
5.  Na dzień wystąpienia z przedmiotowym wnioskiem ani Gmina Miasto S. ani żaden z Partnerów projektu nie udostępniał żadnych wolnych zasobów,
6.  Gmina Miasto S. jest beneficjentem projektu,
7.  Miasto S. i partnerzy projektu zgodnie z obowiązującymi przepisami o pomocy publicznej oraz aby nie zaburzać wolnego rynku mogą udostępniać fragmenty infrastruktury, które są pasywne i obojętne technologicznie. Oznacza to, że z całości wybudowanej sieci jest możliwa do udostępnienia jedynie częściowo kanalizacja kablowa (wolne miejsce w kanalizacji), ciemne włókna (niewykorzystane i niepodłączone do urządzeń aktywnych części światłowodów), wolne miejsce na antenowych konstrukcjach wsporczych oraz wolne miejsce w szafach dystrybucyjnych zlokalizowanych w obiektach należących do lidera i partnerów projektu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

„Czy w związku z zakończonym projektem budowy sieci szerokopasmowej, Gmina Miasta S. oraz partnerzy będą mieli możliwość odzyskania podatku VAT, będąc współwłaścicielami powstałej infrastruktury teleinformatycznej?”

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek od towarów i usług VAT, ze względu na wybudowanie sieci dla celów niekomercyjnych i realizacji zadań własnych samorządu oraz brak możliwości konkurowania na rynku w pełnym zakresie, nie będzie mógł być odzyskany. Tym samym w ramach realizacji projektu podatek VAT należy uznać za koszt kwalifikowalny. Samorządy nie są w stanie dookreślić ilości i wartości potencjalnej sprzedaży w przyszłości, a co za tym idzie, nie są w stanie przewidywać możliwości odzyskania podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Generalna zasada określająca prawne możliwości odliczenia podatku naliczonego wyrażona jest w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku wynikająca z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Do dnia 31 grudnia 2013 r. przepis ten posiadał brzmienie:

„Kwotę podatku naliczonego stanowi:

1.  suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług”

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru i usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ww. ustawy).

Wskazać należy, że z dniem 1 kwietnia 2013 r. zmianie uległo brzmienie powołanego art. 15 ust. 2, zgodnie z którym działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca (lider) wybudował wraz z partnerami (okolicznymi samorządami) sieć szerokopasmową w Powiecie S. subsydiowaną ze środków RPO Województwa Z. Inwestycja była prowadzona w okresie od ………. 2011 r. do …………. 2014 r. Sieć została wybudowana na własny użytek. Gmina Miasto S. lub Porozumienie Jednostek Samorządu Terytorialnego będący beneficjentami projektu pn. R. – będzie operatorem powstałej w wyniku realizacji ww. inwestycji sieci.

Za wykonywanie czynności operatorskich oraz związanych z zarządzaniem Infrastrukturą Gmina Miasto S. ani Porozumienie JST nie będą sami siebie obciążać opłatami. Jednocześnie zarówno Gmina Miasto S. jak i partnerzy projektu są czynnymi płatnikami podatku od towarów i usług.

Beneficjent (miasto S.) i partnerzy złożyli oświadczenie, w którym poinformowali, że nie realizuje się sprzedaży opodatkowanej związanej z projektem.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odzyskania, podatku VAT w związku z pojawieniem się możliwości dzierżawy za wynagrodzeniem, operatorom, części wybudowanej infrastruktury tj.: kanalizacja kablowa (wolne miejsce w kanalizacji), ciemne włókna (niewykorzystane i niepodłączone do urządzeń aktywnych części światłowodów), wolne miejsce na antenowych konstrukcjach wsporczych oraz wolne miejsce w szafach dystrybucyjnych zlokalizowanych w obiektach należących do lidera i partnerów projektu.

W tym miejscu wskazać trzeba, że zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl ust. 2 ww. artykułu, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Przepis art. 91 ust. 3 ustawy stanowi, że korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie ust. 7a przywołanego artykułu, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Z przywołanych wyżej przepisów art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług jednoznacznie wynika, że w przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego, tj. zarówno w sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od użytkowanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.

Należy wskazać, że w świetle art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2015 r., poz. 1515), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 powołanej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Z art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy między innymi działalności w zakresie telekomunikacji (art. 7 ust. 1 pkt 3a ustawy o samorządzie gminnym).

Ponadto należy również zwrócić uwagę na treść przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.). Mianowicie zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższego, odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego, należy przywołać art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., zgodnie z którym, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika.

Należy zauważyć, że z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie – towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24).

Powyższe potwierdzają również postanowienia pkt 8-9 wyroku w sprawie C-97/90 Lennartz, w których TSUE stwierdził, że prawo do odliczeń powstaje w momencie, gdy podlegający odliczeniu podatek staje się wymagalny. W konsekwencji o istnieniu tego prawa do odliczeń może zadecydować jedynie charakter, w jakim osoba występuje w danym czasie. Zgodnie z art. 17 (2) szóstej dyrektywy, o ile podatnik, działający w tym charakterze, używa towarów dla celów czynności podlegających opodatkowaniu, jest on uprawniony do odliczania podatku należnego lub zapłaconego od takich towarów. Jeżeli towary nie są używane do celów działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 4, lecz do celów prywatnej konsumpcji, nie powstaje żadne prawo do odliczeń.

W zakresie powyższej kwestii należy również wskazać orzeczenie TSUE z dnia 13 marca 2014 r. w sprawie C-204/13, w którym TSUE stwierdził m.in.: „Tak więc, jak już orzekł Trybunał, aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT i określić zakres tego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (zob. wyrok z dnia 21 lutego 2013 r. w sprawie C 104/12 Becker, pkt 19 i przytoczone tam orzecznictwo).

Tymczasem należy stwierdzić, że w sporze rozstrzygniętym w ww. wyroku w sprawie Polski Trawertyn transakcja objęta podatkiem należnym przeprowadzona przez dwóch przyszłych wspólników, czyli wniesienie nieruchomości do spółki z tytułu wydatków inwestycyjnych do celów działalności gospodarczej tej spółki, objęta była niewątpliwie zakresem stosowania podatku VAT, ale stanowiła transakcję zwolnioną z tego podatku. Natomiast w sprawie rozpatrywanej w postępowaniu głównym transakcja objęta podatkiem należnym nie jest objęta zakresem stosowania podatku VAT, ponieważ nieodpłatne udostępnienie klienteli nowej spółce nie może być uznane za „działalność gospodarczą” w rozumieniu szóstej dyrektywy.

Wspomniane udostępnienie klienteli nowej spółce jest bowiem „nieodpłatne” i w związku z tym nie jest objęte ani zakresem stosowania art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy, który dotyczy wyłącznie dostawy towarów lub świadczenia usług dokonywanych odpłatnie, ani zakresem stosowania art. 4 ust. 1 i 2 szóstej dyrektywy, który dotyczy wyłącznie wykorzystywania własności dóbr materialnych lub niematerialnych celem stałego osiągania zysku.” (pkt 34-36 wyroku).

W kontekście ww. opisu stanu faktycznego należy powołać również wyrok TSUE z dnia 2 czerwca 2005 r. w sprawie C-378/02 Waterschap Zeeuws Vlaanderen. W wyroku tym TSUE stwierdził, że art. 17 szóstej dyrektywy określa moment powstania prawa do odliczenia i stanowi, że jedynie charakter, w jakim podmiot działał w chwili nabycia dobra, determinuje istnienie prawa do odliczenia. Podmiot prawa publicznego, który nabywa dobro inwestycyjne jako władza publiczna, w rozumieniu art. 4 ust. 5 akapit pierwszy szóstej dyrektywy, a zatem nie działając w charakterze podatnika, i który następnie sprzedaje to dobro, działając w charakterze podatnika, nie korzysta w zakresie tej sprzedaży z prawa do dokonania korekty, na podstawie art. 20 tej dyrektywy, na potrzeby odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu tego dobra (zob. pkt 38 i 44 wyroku w sprawie C-378/02). Ponadto okoliczność, że następnie podmiot ten działał jako podatnik, nie może na podstawie art. 20 szóstej dyrektywy skutkować tym, że będzie można odliczyć podatek VAT zapłacony przez ten podmiot z tytułu transakcji dokonanych jako władza publiczna i z tego względu nieopodatkowanych (zob. pkt 40 ww. wyroku).

Oznacza to, że jeżeli w momencie nabycia towarów podmiot nie działała w charakterze podatnika VAT wtedy takiemu podmiotowi nie przysługuje w żadnym momencie prawo do odliczenia VAT naliczonego. Zgodnie bowiem z obowiązującym obecnie art. 167 dyrektywy 2006/112/WE prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny. Późniejsza zmiana przeznaczenia takich towarów z działalności niedającej prawa do odliczenia na działalność dającą takie prawo, nie będzie skutkowała dla podatnika nabyciem prawa do odliczenia VAT. Powyższe tezy wyroku w sprawie C-378/02 zachowują aktualność również w odniesieniu do odpowiadających im przepisów dyrektywy 2006/112/WE (art. 167-168 oraz art. 184-192).

Analiza przywołanych regulacji prawnych oraz wskazanego orzecznictwa TSUE prowadzi do stwierdzenia, że Wnioskodawca nabywając towary i usługi celem realizacji opisanej inwestycji dokonanej w latach 2011-2014 z zamiarem wykorzystywania jej do czynności niepodlegających opodatkowaniu (złożył oświadczenie, w którym poinformował, że w związku z inwestycją nie realizuje się sprzedaży opodatkowanej związanej z projektem) nie nabywał ich do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług i tym samym nie działał w charakterze podatnika VAT w rozumieniu ust. 1 tego artykułu.

Skoro Wnioskodawca, realizując inwestycje, zakładał, że projekt nie będzie służył działalności gospodarczej tj. wyłączył obiekt poza regulacje objęte przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, to nawet późniejsze włączenie go do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 i nabycie statusu podatnika dla czynności dzierżawy, części infrastruktury, nie daje Wnioskodawcy prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług zakupionych w trakcie realizacji inwestycji, bowiem, Beneficjent nie nabył nigdy prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z tymi zakupami. A zatem art. 91 ust 7 i 7a ustawy nie znajdzie zastosowania. Stąd stanowisko co do braku prawa do odliczenia – w toku przedstawionych okoliczności – uznano za prawidłowe.

Jednocześnie informuje się, że organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania kwestii możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych, albowiem kwestię tę rozstrzygają przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Zauważyć należy również, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). A zatem wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego. Z tych też względów – z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego – zaznacza się, iż niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Wnioskodawcy, nie zaś partnerów (okolicznych samorządów). Uwzględniając powyższe wskazać należy, iż interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych podmiotów będących partnerami projektu. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa nie będą miały dla nich zastosowania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń