Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.361.2020.3.AWO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-03
Teza: Czy odpisy amortyzacyjne od darowanych nieruchomości, gdy darowizna była zwolniona od podatku, stanowią koszty uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2020 r. (data wpływu 19 maja 2020 r.), uzupełnionego w dniu 5 sierpnia 2020 r. oraz w dniu 21 sierpnia 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 maja 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 5 sierpnia 2020 r. oraz 21 sierpnia 2020 r. o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku tym, po uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie funkcjonowania hotelu: pensjonat … w … od 14 lutego 2013 r. Dnia 28 listopada 2013 r. Wnioskodawczyni otrzymała od swoich rodziców w drodze darowizny działki, w tym zabudowaną budynkiem usługowym o powierzchni użytkowej około … m2, o wartości … zł. Darowizna ta stanowiła 4/5 części współwłasności rodziców (akt notarialny Repertorium A numer …) natomiast pozostała część nieruchomości znajdującej się w .. (przy ul. ….) została Wnioskodawczyni podarowana aktem notarialnym dnia 10 grudnia 2018 r. Wartość tej darowizny została określona na .… zł. Tym samym Wnioskodawczyni stała się właścicielką całości nieruchomości stanowiącej podstawę prowadzonej działalności.

W dniu 1 grudnia 2013 r. Wnioskodawczyni przyjęła do użytkowania przedmiotową nieruchomość i rozpoczęła dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od ustalonej na podstawie aktów darowizny wartości. Na przestrzeni lat 2014–2016 Wnioskodawczyni znacznie zmodernizowała budynek hotelowy dostosowując go do obowiązujących standardów, jednakże w łącznej wartości pensjonatu nadal kolosalną większość, bo aż 96,56% stanowi darowizna (łącznie …. zł). Przedmiotowa nieruchomość jest ujęta w ewidencji środków trwałych. Ponieważ darczyńcami była najbliższa rodzina, czynność ta była zwolniona z podatku od spadku i darowizn; darczyńcy zaś nie dokonywali odpisów amortyzacyjnych od darowanego środka trwałego.

W uzupełnieniu wniosku złożonym dnia 5 sierpnia 2020 r., wskazano, że dnia 28 listopada 2013 r. aktem notarialnym została przekazana Wnioskodawczyni darowizna udziału wynoszącego 4/5 części działek … (niezabudowanej) oraz … (zabudowanej budynkiem usługowym o powierzchni około … m2). Pozostałą 1/5 wskazanej wyżej nieruchomości Wnioskodawczyni otrzymała 10 grudnia 2018 r., co również zostało potwierdzone aktem notarialnym. Tym samym Wnioskodawczyni stała się właścicielką całej nieruchomości składającej się z dwóch działek (… i \`(...)\` oraz budynku usługowego).

Do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych zostały wprowadzone wszystkie otrzymane w darowiznach działki, a także budynek usługowy. Pierwszego wpisu w ewidencji środków trwałych przedmiotowych nieruchomości dokonano 1 grudnia 2013 r. – ujęto w nim otrzymane 4/5 pensjonatu. W 2016 r. Wnioskodawczyni poniosła znaczne nakłady na modernizację budynku usługowego – pensjonatu – powiększyły one wartość środka trwałego dnia 1 lipca 2016 r. Po otrzymaniu pozostałej 1/5 części działek i budynku (w dacie darowizny z dnia 10 grudnia 2018 r.) Wnioskodawczyni dokonała kolejnego wpisu w ewidencji środków trwałych, ustalając nową wartość nieruchomości, której stała się w tym momencie jedyną właścicielką.

Natomiast w uzupełnieniu złożonym dnia 21 sierpnia 2020 r. wskazano, że na otrzymaną darowiznę (początkowo 4/5 całości, a następnie pozostałą 1/5 części) składają się dwie działki: … i …, przy czym jedna z nich (…) jest niezabudowana, a druga zabudowana budynkiem usługowym o powierzchni użytkowej około … m2. Do ewidencji środków trwałych wpisane zostały:

*   działka niezabudowna (…),
*   działka zabudowana (…),
*   budynek usługowy, pensjonat.

Wnioskodawczyni podała, że grunty używane w działalności gospodarczej są składnikami majątku trwałego, jednak nie podlegają amortyzacji, w związku z tym odpisów amortyzacyjnych Wnioskodawczyni dokonuje wyłącznie od posadowionego na działce … budynku usługowego i tylko takie odpisy amortyzacyjne (czyli tylko od budynku, pensjonatu) ujmuje w kosztach uzyskania przychodu. Używając w przedmiotowym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej określenia „nieruchomość” Wnioskodawczyni za każdym razem termin ten przypisuje budynkowi usługowemu, bo właśnie odpisy amortyzacyjne od niego stanowią wątpliwość co do stosowania przepisów prawa

W związku z powyższym opisem sformułowano następujące pytanie.

Czy odpisy amortyzacyjne od darowanych nieruchomości, gdy darowizna była zwolniona od podatku, stanowią koszty uzyskania przychodu?

Przedstawiając własne stanowisko Wnioskodawczyni wskazała, że z dniem 1 stycznia 2018 r. weszła w życie zmiana przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wprowadzona ustawą z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2175).

Wnioskodawczyni podała, że zmianie uległ m.in. art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a), dotyczący wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów. Zgodnie z jego nowym brzmieniem nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
*   nabycie to korzysta ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, lub
*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Wnioskodawczyni uważa, że z literalnego brzmienia wskazanego przepisu wynika, że od dnia 1 stycznia 2018 r. Odpisy amortyzacyjne dokonywane od środków trwałych nabytych nieodpłatnie, również od tych nabytych w drodze spadku lub darowizny, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Wnioskodawczyni zauważa, że występuje brak przepisów przejściowych we wskazanym zakresie. Ustawa z dnia 27 października 2017 r. w żaden sposób nie reguluje sytuacji podatników zaliczających do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych otrzymanych w drodze darowizny przez dniem 1 stycznia 2018 r. W ocenie Wnioskodawczyni stwarza to wątpliwości prawne, co do możliwości zaliczania od 1 stycznia 2018 r. w poczet kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych naliczanych od środków trwałych nabytych w drodze darowizny, która to korzystała ze zwolnienia z podatku od spadków i darowizn. Treścią zasady ochrony praw nabytych jest zapewnienie ochrony publicznych i prywatnych praw podmiotowych oraz zakaz arbitralnego znoszenia lub ograniczania praw podmiotowych, które przysługują jednostce lub innym podmiotom prywatnym występującym w obrocie prawnym.

Wnioskodawczyni podała również, że Ministerstwo Finansów w informacji przesłanej do mediów stwierdziło że: „z uwagi na konstytucyjną zasadę ochrony praw nabytych nowe rozwiązania nie znajdują zastosowania do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przyjętych do używania przed 01.01.2018 r. Składniki majątku przyjęte przed tą datą podlegają amortyzacji na zasadach obowiązujących przed 01.01.2018 r.”

W opinii Wnioskodawczyni oznacza to, że otrzymaną w 2013 roku nieruchomość, wprowadzoną w tej samej dacie do ewidencji środków trwałych, Wnioskodawczyni może amortyzować w całości i również w całości odpisy te zaliczać do kosztów uzyskania przychodu. (inaczej byłoby jedynie w sytuacji otrzymania darowizny przed 1 stycznia 2018 r., ale wprowadzenia jej do ewidencji środków trwałych po tej dacie).

Wnioskodawczyni podkreśliła, że pewność prawa i związana z nią zasada bezpieczeństwa prawnego posiada ważne znaczenie w prawie regulującym daniny publiczne. Wnioskodawczyni stwierdziła, że nabywając w roku 2013 w drodze darowizny środki trwałe, nabyła prawo do ich amortyzacji oraz zaliczania odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów nawet po zmianie regulacji w tym zakresie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowoskutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z przytoczonych przepisów wynika, że środki trwałe podlegają amortyzacji, o ile spełniają następujące warunki:

*   stanowią własność lub współwłasność podatnika,
*   są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Stosownie do treści z art. 22 ust. 8 wskazanej ustawy, kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Natomiast zgodnie z art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a–22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Z przepisu art. 22h ust. 1 pkt 1 podanej ustawy wynika, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 22h ust. 2 cytowanej wyżej ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i–22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Stosownie do dyspozycji art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r. – za koszty uzyskania przychodów nie uważa się odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw, lub
*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Zatem do końca 2017 r. odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w drodze spadku lub darowizny, mogły być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Ustawą z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2175) znowelizowano treść (m.in.) poruszonego wyżej art. 23 ust. 1 pkt 45 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z nowym brzmieniem tej regulacji – obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. – nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
*   nabycie to korzysta ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, lub
*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Obowiązujące od dnia 1 stycznia 2018 r. rozwiązania w zakresie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od składników majątku nabytych w spadku lub darowiźnie, zmodyfikowała następnie ustawa z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2018 r. poz. 1291). W przypadku nabycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w drodze darowizny, ustawa przewiduje kontynuację przez obdarowanego amortyzacji na zasadach przyjętych przez darczyńcę.

I tak zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodów nie uważa się odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
*   nabycie to korzysta ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, lub
*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Stosownie natomiast do treści art. 23 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisu ust. 1 pkt 45a lit. a) nie stosuje się do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w drodze darowizny, jeżeli darczyńca dokonywał odpisów amortyzacyjnych od tych składników. W tym przypadku stosuje się odpowiednio przepisy art. 22g ust. 12 oraz art. 22h ust. 3 i nie stosuje się przepisu art. 22g ust. 15.

Reasumując powyższe, należy zatem wskazać, że zgodnie z treścią przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – obowiązujących w dacie wydania niniejszej interpretacji –odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych otrzymanych w drodze darowizny, która korzystała ze zwolnienia od podatków od spadków i darowizn, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, chyba że odpisów takich (od wskazanych środków trwałych) dokonywał wcześniej darczyńca.

Z uwagi jednak na konstytucyjną zasadę ochrony praw nabytych, omówione wyżej rozwiązania prawne (wprowadzone ustawami z dnia 27 października 2017 r. oraz 15 czerwca 2018 r.) nie znajdują zastosowania do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przyjętych do używania przed dniem 1 stycznia 2018 r. Innymi słowy, składniki majątku przyjęte do używania przed tą datą podlegają amortyzacji na zasadach obowiązujących przed dniem 1 stycznia 2018 r.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni otrzymała od swoich rodziców – w drodze umowy darowizny – działki. Dnia 28 listopada 2013 r. aktem notarialnym została przekazana Wnioskodawczyni darowizna udziału wynoszącego 4/5 części działek … (niezabudowanej) oraz … (zabudowanej budynkiem usługowym o powierzchni około … m2). Pozostałą część 1/5 wskazanej wyżej nieruchomości Wnioskodawczyni otrzymała dnia 10 grudnia 2018 r. Tym samym Wnioskodawczyni stała się właścicielką całej nieruchomości składającej się z dwóch działek (… i … oraz budynku usługowego). Do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych zostały wprowadzone wszystkie otrzymane w darowiznach działki, a także budynek usługowy. Pierwszego wpisu w ewidencji środków trwałych przedmiotowych nieruchomości dokonano 1 grudnia 2013 r. – ujęto w nim otrzymane 4/5 pensjonatu. Po otrzymaniu pozostałej 1/5 części działek i budynku, Wnioskodawczyni dokonała kolejnego wpisu w ewidencji środków trwałych, ustalając nową wartość nieruchomości, której stała się w tym momencie jedyną właścicielką. Ponieważ darczyńcami była najbliższa rodzina, czynność ta była zwolniona z podatku od spadku i darowizn; darczyńcy zaś nie dokonywali odpisów amortyzacyjnych od darowanego środka trwałego.

Biorąc pod uwagę przedstawione wyżej informacje, stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni przed 2018 r. była w posiadaniu 4/5 udziału we współwłasności nieruchomości, a więc co do tego majątku należy zachować konstytucyjną zasadę ochrony praw nabytych, bowiem wpis (ujęcie) w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz późniejsza amortyzacja – co prawda obejmowały przedmiotową nieruchomość jako składnik majątku – jednak tylko w takim udziale jaki Wnioskodawczyni posiadała przed rokiem 2018.

Z tego względu, w zakresie otrzymanego w darowiźnie w dniu 28 listopada 2013 r. udziału w budynku usługowym (pensjonacie oddanym do używania w dniu 1 grudnia 2013 r.) – w wysokości 4/5 jego części – znajduje zastosowanie zasada ochrony praw nabytych i dokonywane odpisy amortyzacyjne stanowią koszt uzyskania przychodu. Natomiast w części otrzymanego w dniu 10 grudnia 2018 r w darowiźnie udziału 1/5 wskazanego budynku (pensjonatu), tj. części otrzymanej po zmianie przepisów w przedmiotowym zakresie, w sytuacji, gdy darowizna korzystała ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, zastosowanie znajdą obecnie obowiązujące przepisy. Tym samym, odpisy amortyzacyjne przypadające na nabyty w 2018 r. drogą umowy darowizny udział w wysokości 1/5 części budynku usługowego (pensjonatu), od którego darczyńcy nie dokonywali odpisów amortyzacyjnych, nie stanowią kosztu uzyskania przychodu.

Wnioskodawczyni jest zatem uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wskazanego we wniosku środka trwałego oraz zaliczania tych odpisów do kosztów uzyskania przychodów – na zasadach obowiązujących do dnia 31 grudnia 2017 r. – wyłącznie od części nieruchomości otrzymanej w dniu 28 listopada 2013 r.

Z powyższych względów stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów–w art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.