Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB1/415-118/08/KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-05-05
Teza: moment ewidencjonowania w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów wydatków poniesionych na nabycie towarów handlowych oraz wpływu nieprawidłowości w ww. zakresie na nierzetelność księgi
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-księgowanie kosztów; księgi-księgi przychodów i rozchodów; towar-towar handlowy; wadliwość
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112 poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani K., przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2008r. (data wpływu do tut. Biura – 07 lutego 2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu ewidencjonowania w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów wydatków poniesionych na nabycie towarów handlowych oraz wpływu nieprawidłowości w ww. zakresie na nierzetelność księgi – jest **nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07 lutego 2008r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu ewidencjonowania w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów wydatków poniesionych na nabycie towarów handlowych oraz wpływu nieprawidłowości w ww. zakresie na nierzetelność księgi. **W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:**

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej wyborów farmaceutycznych. Prowadzi metodą uproszczoną podatkową księgę przychodów i rozchodów. W art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określono, że w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6 (podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów metodą memoriałową – taką jak podatnicy prowadzący księgi rachunkowe) za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu uważa się dzień wystawienia faktury lub innego dowodu księgowego. Jednocześnie w odniesieniu do towarów (wg definicji z rozporządzenia – towarów handlowych, materiałów podstawowych i pomocniczych) w rozporządzeniu w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów w ust. 3 objaśnień widnieje zapis, że w kolumnie 2 należy wpisać dzień otrzymania towaru. W praktyce wnioskodawczyni ma do czynienia z sytuacja, że towar handlowy dostarczany jest przez hurtownie farmaceutyczne albo ich transportem własnym albo za pośrednictwem transportu obcego wraz z fakturą, ale dopiero kilka dni po dniu jej wystawienia. Taka sytuacja często ma miejsce również na przełomie miesięcy.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania:**

1.  Z jaką datą należy dokonywać w podatkowej księdze przychodów i rozchodów księgowań wydatków stanowiących koszt uzyskania przychodu: z datą wystawienia faktury, czy z data otrzymania faktury? Jeśli z data wystawienia faktury, to czy również dotyczy to księgowań zakupu towarów handlowych, jeśli towar handlowy jest mi dostarczany do apteki kilka dni po dniu, w którym wystawiono fakturę? Czy w takiej sytuacji należy zaksięgować taki zakup z datą otrzymania towaru? Jeśli tak to czy za datę otrzymania towaru należy uznać datę dostarczenia towaru do mojej apteki, czy może datę załadunku towaru na transport obcy? A może w takiej sytuacji datę wystawienia faktury czyli przeniesienia własności towaru traktować należy jako datę otrzymania towaru, który tylko przechowywany jest nadal na terenie hurtowni?
2.  Jeśli fakturę dokumentującą poniesienie wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodu powinna zaksięgować w podatkowej księdze przychodów i rozchodów z datą jej wystawienia, a dokona księgowania nieprawidłowo, w miesiącu następnym, ale w tym samym roku podatkowym, to czy będzie to powodem do uznania księgi za nierzetelną i wadliwą (z wadami mającymi istotne znaczenie dla sprawy) ze wszystkimi konsekwencjami wynikającymi z art. 193 ustawy Ordynacja podatkowa?

Zdaniem wnioskodawczyni:

1.  Ponieważ poza zapisem w art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma w przepisach podatkowych określenia dnia poniesienia kosztu uzyskania przychodu w przypadku podatników prowadzących podatkowa księgę przychodów i rozchodów, można przyjąć, że zapis ten dotyczy także podatników prowadzących podatkowa księgę metodą uproszczoną, a więc że faktury dokumentujące poniesienie wydatku powinny być księgowane z datą wystawienia faktury.
2.  W przypadku księgowań, gdy towary handlowe dostarczane są do apteki kilka dni po dniu, w którym wystawiono fakturę dokumentującą ich sprzedaż, to księgowania takie powinny zostać dokonane z datą otrzymania towaru, które w tym przypadku jest równa dacie wystawienia faktury ze względu na przeniesienie w tym dniu własności towaru na kupującego. W tej sytuacji w przypadku, gdy dany okres rozliczany byłby remanentem, a do podatkowej księgi przychodów i rozchodów wprowadzi się fakturę z datą jej wystawienia gdy towar pozostaje jeszcze u kontrahenta, to ujęty w niej towar powinien zostać pokazany na remanencie jako towar własny, ale pozostający poza miejscem wykonywania działalności.
3.  Opóźnienie księgowania wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodów do podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ale nie wykraczające poza rok podatkowy pozostaje bez znaczenia dla uznania księgi za nierzetelną i wadliwą (z wadami mającymi istotne znaczenie dla sprawy) w myśl ustawy Ordynacja podatkowa, gdyż zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty, tylko tyle że nie chronologiczne. Natomiast księga jest prowadzona w sposób wadliwy (niezgodnie z zasadami wynikającymi z odrębnych przepisów) lecz wady nie mają istotnego znaczenia dla sprawy.

**Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:**

Zgodnie z treścią art. 24a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy. Podatnicy mogą prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów stosując do ewidencji zdarzeń gospodarczych jedną z dwóch przewidzianych przepisami prawa podatkowego metod:

*   tzw. metodę memoriałową – określoną w art. 22 ust. 5 – 5c ww. ustawy lub
*   metodę uproszczoną (zwaną potocznie kasową) – wynikającą z art. 22 ust. 4 tejże ustawy.

Wybór metody należy do podatnika, z tym zastrzeżeniem, że wybraną metodę powinien stosować konsekwentnie przez cały rok podatkowy (art. 22 ust. 6 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. Art. 22 ust. 4 ww. ustawy określa ogólną zasadę potrącalności kosztów w czasie. W myśl tej regulacji koszty uzyskania przychodów z zastrzeżeniem ust. 5 i 6 są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione (tzw. uproszczona metoda ewidencjonowania kosztów). Jednocześnie w art. 22 ust. 6b ww. ustawy ustawodawca sprecyzował, co należy rozumieć przez dzień poniesienia kosztu w przypadku podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów. Zgodnie z tym przepisem za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu. Zauważyć przy tym należy, iż definicja momentu poniesienia kosztu zawarta w ww. art. 22 ust. 6b dotyczy wszystkich podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów niezależnie od przyjętej metody ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych. Szczegółowe zasady prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.).

W myśl § 17 ust. 1 ww. rozporządzenia zakup materiałów podstawowych oraz towarów handlowych musi być wpisany do księgi, z zastrzeżeniem § 30, niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem do magazynu, przerobu lub sprzedaży. Zapisów dotyczących pozostałych wydatków dokonuje się, z zastrzeżeniem § 20 i 30, jeden raz dziennie, po zakończeniu dnia, nie później niż przed rozpoczęciem działalności w dniu następnym, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 22 ustawy o podatku dochodowym (§ 17 ust. 2 ww. rozporządzenia). Zasady powyższe nie dotyczą – stosownie do treści § 30 ww. rozporządzenia – podatników, którzy powierzyli prowadzenie księgi biuru rachunkowemu lub prowadzą przedsiębiorstwa wielozakładowe. Zgodnie bowiem z § 30 ust. 1 w razie prowadzenia księgi przez biuro rachunkowe, zapisy są dokonywane w porządku chronologicznym na podstawie dowodów, o których mowa w § 12-16, oraz sum miesięcznych przychodów wynikających z ewidencji, o której mowa w § 8 ust. 1 pkt 2, lub danych wynikających z zestawienia, o którym mowa w § 20 ust. 2, przekazywanych przez podatnika zgodnie z postanowieniami umowy, w czasie zapewniającym prawidłowe i terminowe rozliczenia z budżetem, lecz nie później niż do dnia 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Stosownie do postanowień § 30 ust. 3 ww. rozporządzenia zasadę określoną w ust. 1 mogą także stosować inni podatnicy. Zgodnie z treścią pkt 3 „Objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów” ujętych w Załączniku Nr 1 do ww. rozporządzenia w kolumnie 2 należy wpisywać dzień miesiąca wynikający z dokumentu stanowiącego podstawę dokonywania wpisu (datę poniesienia wydatku, otrzymania towaru lub uzyskania przychodu albo datę zestawienia sprzedaży). W kolumnie 3 należy wpisywać numer faktury lub innego dowodu. Jeżeli zapisów dokonuje się na podstawie dziennego zestawienia sprzedaży, należy wpisywać numer zestawienia faktur. (pkt 4 objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów). Kolumna 10 – w myśl pkt 10 ww. objaśnień – jest przeznaczona do wpisywania zakupu materiałów oraz towarów handlowych według cen zakupu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawczyni otrzymuje towar wraz z fakturą w terminie kilku dni od daty wystawienia faktury. Mając na uwadze cytowane wyżej przepisy stwierdzić należy, iż w przedstawionym stanie faktycznym zapisu dotyczącego otrzymania towarów handlowych należy dokonać w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów w dniu otrzymania ww. towarów oraz faktury w kolumnie 2, wpisując datę wystawienia faktury. Natomiast w kolumnie 16 podatkowej księgi przychodów i rozchodów „Uwagi” należy umieścić informację zawierającą wyjaśnienie dokonania zapisu z opóźnieniem. Jednocześnie pamiętać należy, iż za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu w odniesieniu do podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów przyjmuje się dzień wystawienia dowodu stanowiącego podstawę do ujęcia kosztu w księgach. Dlatego też wydatki poniesione na zakup towarów będą stanowiły koszt uzyskania przychodu w miesiącu, w którym została wystawiona faktura a nie w miesiącu, w którym dostarczono towar i dokonano zapisu w księdze. Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanowiska wnioskodawczyni w ww. zakresie stwierdzić należy, iż jest ono nieprawidłowe, zważywszy, iż poza stwierdzeniem, iż „(…) księgowania powinny zostać dokonane z datą otrzymania towaru (…)” wskazano również, iż data otrzymania towaru jest równa dacie wystawienia faktury ze względu na przeniesienie w tym dniu własności towaru na kupującego, z czym nie sposób się zgodzić.

Zgodnie z § 11 ust. 1 ww. rozporządzenia podatnik jest obowiązany prowadzić księgę rzetelnie i w sposób niewadliwy. Za niewadliwą uważa się księgę prowadzoną zgodnie z przepisami rozporządzenia i objaśnieniami do wzoru księgi (§ 11 ust. 2 ww. rozporządzenia). Stosownie do postanowień § 11 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia:

*   Księgę uważa się za rzetelną, z zastrzeżeniem ust. 4, jeżeli dokonywane w niej zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty.
*   Księgę uznaje się za rzetelną również, gdy:

1.  niewpisane lub błędnie wpisane kwoty przychodu nie przekraczają łącznie 0,5 % przychodu wykazanego w księdze za dany rok podatkowy lub przychodu wykazanego w roku podatkowym do dnia, w którym naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej stwierdził te błędy, lub
2.  brak właściwych zapisów jest związany z nieszczęśliwym wypadkiem lub zdarzeniem losowym, które uniemożliwiło podatnikowi prowadzenie księgi, lub
3.  błędy spowodowały podwyższenie kwoty podstawy opodatkowania, z wyjątkiem błędów polegających na niewykazaniu lub zaniżeniu kosztów zakupu materiałów podstawowych, towarów handlowych oraz kosztów robocizny, lub
4.  podatnik uzupełnił zapisy lub dokonał korekty błędnych zapisów w księdze przed rozpoczęciem kontroli przez naczelnika urzędu skarbowego lub przez organ kontroli skarbowej, lub
5.  błędne zapisy są skutkiem oczywistej omyłki, a podatnik posiada dowody księgowe odpowiadające warunkom, o których mowa w § 12 ust. 3.

Przy czym zgodnie z § 11 ust. 5 ww. rozporządzenia – przepisy ust. 4 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia braku zapisów lub błędnych zapisów dotyczących kosztów uzyskania przychodu. Pamiętać przy tym należy, iż w myśl § 26 ww. rozporządzenia zapisy w księdze dotyczące wydatków (kosztów) są dokonywane na podstawie dowodów, o których mowa w § 12 – 16, a więc na gruncie przedmiotowej sprawy na podstawie otrzymanej faktury. Biorąc pod uwagę cytowane wyżej przepisy stwierdzić należy, iż dokonywanie zapisów w księgach zgodnie z opisanymi wyżej zasadami (wobec faktycznego braku innych możliwości) nie sprzeciwia się wymogowi chronologicznego dokonywania zapisów operacji gospodarczych w konsekwencji więc nie spowoduje uznania księgi za nierzetelną ani za wadliwą. Z tej też przyczyny również w tym zakresie stanowisko wnioskodawczyni uznać należy za nieprawidłowe. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.