Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4011.231.2017.1.SG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-20
Teza: w zakresie ustalenia czy opłaty (raty leasingowe) uzyskiwane przez Wnioskodawcę w części stanowiącej spłatę aktywów innych aniżeli środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne (w tym materiałów, towarów handlowych i zapasów, w przypadku gdyby strony nie zdecydowały się na przeniesienie ich własności już w dacie zawarcia umowy) oraz część odsetkowa, stanowią przychód podatkowy
Słowa kluczowe: leasing-leasing finansowy; przedsiębiorstwa; przychód; umowa-umowa leasingu; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2017 r. (data wpływu 10 listopada 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie ustalenia czy opłaty (raty leasingowe) uzyskiwane przez Wnioskodawcę w części stanowiącej spłatę aktywów innych aniżeli środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne (w tym materiałów, towarów handlowych i zapasów, w przypadku gdyby strony nie zdecydowały się na przeniesienie ich własności już w dacie zawarcia umowy) oraz część odsetkowa, stanowią przychód podatkowy (pytanie oznaczone we wniosku Nr 5) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2017 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie ustalenia czy opłaty (raty leasingowe) uzyskiwane przez Wnioskodawcę w części stanowiącej spłatę aktywów innych aniżeli środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne (w tym materiałów, towarów handlowych i zapasów, w przypadku gdyby strony nie zdecydowały się na przeniesienie ich własności już w dacie zawarcia umowy) oraz część odsetkowa, stanowią przychód podatkowy (pytanie oznaczone we wniosku Nr 5).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi obecnie działalność gospodarczą w zakresie eksploracji surowców skalnych z przeznaczeniem dla budownictwa, drogownictwa itp. Działalność ta prowadzona jest jako działalność gospodarcza osoby fizycznej (w oparciu o wpis do Ewidencji Działalności Gospodarczej).

Mając na względzie wielkość prowadzonej działalności, szereg ryzyk gospodarczych i prawnych związanych z prowadzeniem tejże działalności, a także wiek oraz ewentualne plany życiowe, Wnioskodawca planuje oddanie tejże działalności do prowadzenia w ramach umowy leasingu przedsiębiorstwa (dalej: „Umowa”), która będzie zawarta, na czas oznaczony ze sp. z o.o. (dalej: „Spółka”). Spółka ta jest podmiotem prowadzącym działalność przedmiotowo pokrewną.

Przedmiotem leasingu byłoby, co do zasady całe przedsiębiorstwo Wnioskodawcy (dalej: „Przedsiębiorstwo”), ewentualnie z wyłączeniem niektórych aktywów, które nie są związane z podstawową działalnością Przedsiębiorstwa lub też nie mają istotnego wpływu na funkcjonowanie tego Przedsiębiorstwa (jak np. kilka relatywnie wyeksploatowanych maszyn).

W opinii Wnioskodawcy przedmiotem leasingu będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako: ustawa o CIT), jak również przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Nie mniej jednak Wnioskodawca zwraca również uwagę, że przedmiotem jego wniosku jest właśnie interpretacja art. 4a pkt 3 ustawy o CIT, pod kątem oceny czy przedmiotem planowanej transakcji będzie przedsiębiorstwo.

Umowa leasingu zawierać będzie jednocześnie zapis wskazujący, iż w okresie trwania umowy odpisów amortyzacyjnych, w rozumieniu wchodzących w skład Przedsiębiorstwa środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (dalej: „WNIP”), dokonywać będzie leasingobiorca, za wyjątkiem gruntów lub praw wieczystego użytkowania gruntów, gdyż w stosunku do tychże aktywów amortyzacja nie jest/nie będzie dokonywana przez żadną ze stron.

Umowa zostanie zawarta na czas określony, zaś suma ustalonych w umowie opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiadać będzie, co najmniej wartości rynkowej Przedsiębiorstwa, a w tym wartości rynkowej wchodzących w jego skład m.in. środków trwałych i WNIP. Umowa leasingu będzie przewidywała, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych umową, w tym zapłaty wszystkich rat leasingowych, Finansujący przeniesie na Spółkę własność Przedsiębiorstwa. Przeniesienie może nastąpić również przed terminem na jaki zawarto umowę leasingu, jeżeli Spółka skorzysta z opcji wcześniejszego wykupu.

Z tytułu przedmiotowej Umowy, Wnioskodawca uzyskiwać będzie wynagrodzenie w postaci miesięcznych rat leasingowych, dla których podstawą obliczenia będzie wartość rynkowa Przedsiębiorstwa (część kapitałowa) powiększona o część odsetkową. W rezultacie suma kapitałowych rat leasingowych wynikających z Umowy (wstępna, miesięczna i końcowa) odpowiadać będzie wartości rynkowej Przedsiębiorstwa.

Leasingobiorca ma zamiar kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie (eksploatacja surowców skalnych z przeznaczeniem dla budownictwa, drogownictwa itp.).

Na dzień wniesienia wkładu zarówno Wnioskodawca, jak również leasingobiorca będą podatnikami VAT czynnymi.

Wnioskodawca ma zamiar prowadzić działalność gospodarczą po przeniesieniu własności całości przedsiębiorstwa w ramach umowy leasingu, tym samym nie ma on zamiaru składać wniosku o wykreślenie z CEIDG.

Z uwagi na aspekty praktyczne i pragmatyczne związane z przedmiotową Umową, Wnioskodawca nie wyklucza, iż w odniesieniu do aktywów obrotowych w postaci materiałów, towarów handlowych, czy tzw. zapasów, prawo własności zostanie przeniesione już w dniu podpisania tej umowy, z zastrzeżeniem, iż cena za te aktywa byłaby uiszczana w perspektywie okresu trwania Umowy lub w innym terminie ustalonym przez Strony (w przypadku zaś pozostałych aktywów, umowa leasingu zawierać będzie zapis, iż prawo własności zostanie ewentualnie przeniesione, pod warunkiem zapłaty ostatniej raty leasingowej określonej w umowie).

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż opłaty (raty leasingowe) uzyskiwane przez Wnioskodawcę w części stanowiącej spłatę aktywów innych aniżeli środki trwałe i WNIP (w tym materiałów, towarów handlowych i zapasów, w przypadku gdyby strony nie zdecydowały się na przeniesienie ich własności już w dacie zawarcia umowy) oraz część odsetkowa, stanowią przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 5)

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, że opłaty uzyskiwane przez Wnioskodawcę w części stanowiącej spłatę aktywów innych aniżeli środki trwałe i WNIP (w tym towarów handlowych i zapasów, w przypadku gdyby strony nie zdecydowały się na przeniesienie ich własności już w dacie zawarcia umowy) oraz część odsetkowa, stanowią przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 23f ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm., dalej: „ustawa PIT”), w odniesieniu do części kapitałowej rat leasingowych przychodem Wnioskodawcy będzie wyłącznie element części kapitałowej opłat leasingowych odpowiadający spłacie wartości składników majątkowych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa innych niż środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne (podlegające - z wyjątkiem gruntów i prawa wieczystego użytkowania - amortyzacji po stronie Spółki). Jednocześnie w pozostałej części, stosownie do art. 23f ust. 1 ustawy PIT, rata kapitałowa nie będzie stanowiła przychodu po stronie Wnioskodawcy.

Jednocześnie zgodnie z art. 23f ust. 3 ustawy PIT, do przychodów finansującego zalicza się opłaty, o których mowa w art. 23b ust. 1, uzyskane z tytułu wszystkich umów leasingu zawartych przez finansującego dotyczących tego samego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, w części przewyższającej spłatę wartości początkowej, określonej zgodnie z art. 22g. Wskazany przepis odnosi się do części odsetkowej raty leasingowej, która stanowić będzie przychód finansującego. Zgodnie z art. 23a pkt 1 ustawy o PIT ilekroć w rozdziale 4a ustawy o PIT jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Z kolei na podstawie art. 23f ust. 1 ustawy PIT do przychodów finansującego, z zastrzeżeniem ust. 3, i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 23b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1.  umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony;
2.  suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;
3.  umowa zawiera postanowienie, że w podstawowym okresie umowy leasingu:
    1.  odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, w przypadku gdy nie jest osobą wymienioną w lit. b), albo
    2.  finansujący rezygnuje z dokonywania odpisów amortyzacyjnych, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.

Ilekroć w rozdziale 4a ustawy PIT jest mowa o podstawowym okresie umowy leasingu - rozumie się przez to czas oznaczony, na jaki została zawarta ta umowa, z wyłączeniem czasu, na który może być przedłużona lub skrócona; w przypadku zmiany strony lub stron tej umowy podstawowy okres umowy uważa się za zachowany, jeżeli inne postanowienia umowy nie uległy zmianie (art. 23a pkt 2 ustawy o PIT).

Zgodnie z art. 23a pkt 7 ustawy o PIT ilekroć w rozdziale 4a ustawy o PIT jest mowa o spłacie wartości początkowej rozumie się przez to faktycznie otrzymaną przez finansującego w opłatach ustalonych w umowie leasingu równowartość wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, określoną zgodnie z art. 22g, w podstawowym okresie umowy leasingu; spłaty tej nie koryguje się o kwotę wypłaconą korzystającemu, o której mowa w art. 23d albo art. 23h.

Zdaniem Wnioskodawcy, z przytoczonych powyżej przepisów wynika, jak już wcześniej wskazano specyficzna metoda rozliczania leasingu finansowego dla celów podatkowych. Istotą tych przepisów jest bowiem to, że:

*   po stronie korzystającego część kapitałowa opłat ustalonych w umowie leasingowej nie stanowi kosztu uzyskania przychodu (przy czym specyficznie w odniesieniu do umowy leasingu, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, nie dotyczy to elementu części kapitałowej opłat odpowiadającego wartości składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa innych niż środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne), niemniej - suma ustalonych w umowie leasingu kapitałowych części opłat (z wyłączeniem wskazanego powyżej elementu) oraz ewentualnej opłaty końcowej (za wykup przedmiotu leasingu), pomniejszonych o należny podatek od towarów i usług, stanowi ustaloną w oparciu o art. 23a pkt 7 w zw. z art. 22g ustawy PIT wartość początkową leasingowanych składników majątku, dla celów amortyzacji podatkowej (poza wartością początkową leasingowanych gruntów oraz prawa wieczystego użytkowania, której spłata, stosownie do art. 23i ustawy PIT, nie stanowi kosztu uzyskania przychodu po stronie korzystającego, ale jednocześnie nie jest podstawą amortyzacji, ponieważ grunty oraz prawo wieczystego użytkowania nie podlegają amortyzacji);
*   po stronie finansującego część kapitałowa opłat ustalonych w umowie leasingowej (odpowiednio w przypadku leasingu przedsiębiorstwa z wyłączeniem wartości składników majątkowych niestanowiących środków trwałych ani wartości niematerialnych i prawnych), nie stanowi przychodu. Należy zatem zauważyć, że art. 23f ustawy PIT wprowadza symetrię w rozliczeniach podatkowych korzystającego i finansującego. Opłaty leasingowe w części, w jakiej nie stanowią przychodu finansującego, nie będą stanowiły kosztu uzyskania przychodu dla korzystającego. Z drugiej strony, opłaty leasingowe w części niestanowiącej spłaty wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w jakiej finansujący rozpozna przychód, korzystający będzie uprawniony do rozpoznania jako koszty uzyskania przychodu.

Przykładowo, powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 30 czerwca 2015 r., Znak: ITPB1/4511-564/15/MW, w której organ wskazał, że przychodem Wnioskodawcy będzie wynagrodzenie z tytułu umowy leasingu w części przewyższającej spłatę wartości początkowej (tzw. część odsetkowa raty leasingowej). Natomiast ww. wynagrodzenie w części stanowiącej spłatę wartości początkowej przedmiotu leasingu nie będzie stanowiło dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 10 lutego 2017 r., Znak: 3063-ILPB1- 3.4511.253.2016.1.AK, organ wskazał, że opłaty leasingowe w części niestanowiącej spłaty wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych będą stanowiły przychód finansującego.
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 25 maja 2015 r., Znak: IPPB6/4510-21/15-2/AZ, w której czytamy, że przychodem spółki będzie kwota opłat leasingowych w części przekraczającej spłatę wartości początkowej środków trwałych będących przedmiotem leasingu (interpretacja ta została co prawda wydana na gruncie ustawy o CIT, jednak przepisy ustawy PIT są w zakresie leasingu finansowego identyczne.)

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem, wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach ul. Prosta 10, 25-366 Kielce, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.