Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.658.2020.3.APR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-10
Teza: Uznanie Wnioskodawców za podatników w związku ze sprzedażą Nieruchomości, będącej we wspólności majątkowej małżeńskiej oraz zastosowanie zwolnienia od podatku dla sprzedaży Nieruchomości.
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; grunty-grunt zabudowany; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; pełnomocnictwo; podatnik; zwolnienie; zwolnienie-rezygnacja ze zwolnienia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 10 grudnia 2020 r. (data wpływu 10 grudnia 2020 r.), uzupełnionym pismami, które wpłynęły w dniach 10 grudnia 2020 r. i 22 grudnia 2020 r. oraz pismem z dnia 1 marca 2021 r., (data wpływu 1 marca 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 8 lutego 2021 r., (doręczone w dniu 22 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawców za podatników w związku ze sprzedażą Nieruchomości, będącej we wspólności majątkowej małżeńskiej oraz zastosowania zwolnienia od podatku dla sprzedaży Nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawców za podatników w związku ze sprzedażą Nieruchomości, będącej we wspólności majątkowej małżeńskiej oraz zastosowania zwolnienia od podatku dla sprzedaży Nieruchomości.

Złożony wniosek został uzupełniony pismami, które wpłynęły w dniach 10 grudnia 2020 r. i 22 grudnia 2020 r. oraz pismem z dnia 1 marca 2021 r., (data wpływu 1 marca 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 8 lutego 2021 r.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: J. M.
*   Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania: G. M.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Pan J. M. i Pani G. M., pozostający w związku małżeńskim (dalej: „Wnioskodawcy”, oraz „Sprzedający”), są stronami przedwstępnej umowy sprzedaży zawartej z spółką celową będącą spółką osobową (dalej: „Kupujący”), w której strony zobowiązały się do zawarcia umowy sprzedaży (dalej: „Transakcja”) prawa użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości gruntowej oraz prawa własności posadowionego na niej budynku.

Nieruchomość położona jest w (…), przy ul. (…) i stanowi działkę gruntu (numer ewidencyjny (…) z obrębu ewidencyjnego (…)), o powierzchni 3048 m2 i sposobie korzystania: „BA - tereny przemysłowe”, dla której Sąd Rejonowy (…) w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…) (dalej „Nieruchomość”). Nieruchomość zabudowana jest jednokondygnacyjnym budynkiem murowanym, stanowiącym odrębny przedmiot prawa własności, o powierzchni użytkowej 151 m2 (dalej: „Budynek”).

Budynek został wzniesiony w okresie znaczenie przekraczającym 2 lata od złożenia niniejszego wniosku. Wnioskodawcy nie znają dokładnej daty jego wybudowania, mają jednak pewność, że w 2017 r. budynek już istniał (został wybudowany prawdopodobnie przed II Wojną Światową). Budynek był użytkowany przez Sprzedających od chwili jego nabycia. Sprzedający nabyli prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości i prawo własności Budynku do majątku wspólnego na podstawie umowy sprzedaży dokumentowanej aktem notarialnym, w dniu 3 lutego 2005 roku. Prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości i prawo własności Budynku stanowią nieprzerwanie składniki ich majątku wspólnego.

Sprzedający nabywając prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości i prawo własności Budynku nie mieli na celu ich dalszej sprzedaży, nabyli je do majątku prywatnego niezwiązanego z działalnością gospodarczą.

Od czasu nabycia prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości i własności Budynku, Sprzedający nie ponosili jakichkolwiek wydatków na ich ulepszenie, w tym wydatków przekraczających 30% ich wartości początkowej. Sprzedający nie planują również poniesienia takich wydatków do dnia Transakcji. Sprzedającym nie przysługiwało w związku z nabyciem Nieruchomości i Budynku prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Pan J. M. jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Pan J. M. prowadzi działalność gospodarczą związaną z budową i remontami dróg, budynków oraz sieci zewnętrznych. Pani G. M. nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT. Wnioskodawcy nigdy nie prowadzili działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. W szczególności, w ciągu ostatnich 15 lat, tj. od daty nabycia prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości i prawa własności Budynku, Wnioskodawcy nie dokonywali żadnych transakcji w ramach działalności gospodarczej związanych z nieruchomościami, tj. nie sprzedawali, ani nie kupowali żadnych nieruchomości w ramach działalności.

Jednocześnie Wnioskodawcy wskazują, że w majątku prywatnym posiadają obecnie mieszkanie w (…) oraz działkę siedliskową, oraz planują dokonać do końca 2020 r. zakupu nieruchomości rolnej (gospodarstwa). W okresie ostatnich 5 lat Wnioskodawcy zbyli także z majątku prywatnego % udziałów w prawie własności działki rekreacyjnej na (…).

Nieruchomość oraz Budynek nie były przez Wnioskodawców wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Także obecnie, prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości i prawo własności Budynku nie stanowią, i do chwili Transakcji nie będą stanowić, składników majątkowych związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Nieruchomość położona jest na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego terenów poprzemysłowych w rejonie ulicy (…) - część I, zatwierdzonym uchwałą Nr (…) Rady Miasta (…) z dnia 3 lipca 2014 roku, ogłoszoną w Dzienniku Urzędowym Województwa (…) z dnia 15 lipca 2014 roku, poz. 6890, zgodnie z którym Nieruchomość położna jest na terenie oznaczonym w planie symbolem (…), dla którego ustala się przeznaczenie: tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej i tereny usług.

Sprzedający nie ogłaszali zamiaru zbycia prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości oraz prawa własności budynku - to Kupujący zgłosił się do nich z ofertą zakupu przedmiotu Transakcji. Kupujący, jako podmiot zajmujący się działalnością gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami zamierza docelowo przeprowadzić wyburzenie Budynku, oraz zrealizować na terenie Nieruchomości inwestycję deweloperską, (dalej: „Inwestycja”).

Zgodnie z zawartą przez Kupującego i Sprzedających umową przedwstępną:

*   Sprzedający udzielili Kupującemu prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, stosownie do art. 3 pkt 11 ustawy - Prawo budowlane, dla potrzeb uzyskania przez Kupującego decyzji w przedmiocie pozwolenia na budowę na Nieruchomości planowanej przez Kupującego inwestycji oraz decyzji w przedmiocie pozwolenia na rozbiórkę Budynku usytuowanego na Nieruchomości;

*   Sprzedający zobowiązują się złożyć takie samo oświadczenie w odrębnym dokumencie, w terminie nie dłuższym niż 7 dni od dnia otrzymania wezwania Kupującego do złożenia takiego oświadczenia;

*   Sprzedający zobowiązali się na każde wezwanie Kupującego złożyć stosowne oświadczenie, względnie udzielić Kupującemu lub osobie wskazanej przez Kupującego pełnomocnictwa, celem otrzymania przez Kupującego wszelkich niezbędnych opinii, uzgodnień, zezwoleń warunkujących uzyskanie przez Kupującego powyższych decyzji;

*   W razie uzyskania przez Sprzedających decyzji w przedmiocie pozwolenia na budowę na Nieruchomości planowanej przez Kupującego inwestycji, lub decyzji w przedmiocie pozwolenia na rozbiórkę Budynku usytuowanego na Nieruchomości, oraz wyrażenia przez Sprzedających zgody na przeniesienie powyższych decyzji na Kupującego;

*   Kupującemu przysługuje w każdym czasie prawo do dokonania cesji praw i przelewu obowiązków Kupującego wynikających z umowy przedwstępnej na dowolny podmiot powiązany kapitałowo lub osobowo z Kupującym, na co Sprzedający wyrazili zgodę.

W umowie przedwstępnej określono także, iż część ceny zostanie zapłacona Sprzedającym w formie zadatku przed zawarciem Transakcji, a kwota odpowiadająca pozostałej części ceny zostanie złożona w depozycie notarialnym. Warunkiem zwolnienia tej kwoty na rzecz Sprzedających będzie zawarcie umowy przyrzeczonej.

Pan J. M. na dzień zawarcia umowy przedwstępnej był zarejestrowanym podatnikiem VAT z tytułu prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej opisanej powyżej.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowani wskazali, że Nieruchomość w części stanowiącej plac manewrowy utwardzony o powierzchni 800 m2 była przed jej nabyciem przez Zainteresowanych wydzierżawiona na podstawie umowy pomiędzy wydzierżawiającym od którego Zainteresowani nabyli później prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości oraz prawo własności Budynku, oraz dzierżawcą. Z mocy prawa, wraz z nabyciem prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości i prawa własności Budynku Zainteresowani wstąpili we wskazaną umowę dzierżawy jako strona, po czym niezwłocznie ją rozwiązali.

Jednocześnie Zainteresowani wskazują, że w okresie przed nabyciem prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości oraz prawa własności Budynku J. M. zawarł w dniu 21 października 2004 r. umowę dzierżawy Nieruchomości z podmiotem, od którego później Zainteresowani Nieruchomość i budynek nabyli.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawcy w ramach planowanej Transakcji sprzedaży Nieruchomości będą występowali w charakterze podatników VAT?
2.  W razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie pierwsze, czy planowana Transakcja będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i w związku z tym stronom umowy przedwstępnej będzie przysługiwało prawo do rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opodatkowania Transakcji?

Zdaniem Wnioskodawców:

1.  Wnioskodawcy w ramach planowanej Transakcji sprzedaży nieruchomości będą występowali w charakterze podatników VAT.
2.  Planowana Transakcja będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i w związku z tym stronom umowy przedwstępnej będzie przysługiwało prawo do rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opodatkowania Transakcji.

Uzasadnienie:

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in.: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zaś z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie tego prawa.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że dostawa prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej zabudowanej stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Aby jednak doszło do uznania dalej czynności za opodatkowaną na gruncie przepisów ustawy o VAT, dokonujący tej czynności musi występować w ramach tej transakcji w charakterze podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT:

1.  Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
2.  Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak powszechnie przyjmuje się w orzecznictwie i doktrynie, aby transakcja podlegała opodatkowaniu VAT podatnik musi działać w takim charakterze, natomiast podatnik dokonujący transakcji prywatnie nie działa w charakterze podatnika VAT i taka transakcja nie podlega VAT (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 16 października 2018 r., sygn. akt I SA/Bd 540/18).

Ustalenie, czy dana czynność zostaje podjęta w ramach zarządu majątkiem osobistym, czy też nosi znamiona wykonywania jej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej również była wielokrotnie przedmiotem analizy sądów.

Na szczególną uwagę zasługuje w tym zakresie wyrok Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”)w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C - 180/10 i C - 181/10, w którym TSUE stwierdził, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem od podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE Nr L 347, str. 1 z późn. zm.), kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Natomiast, jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 112 należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. TSUE wskazał jedynie przykładowo okoliczności, które mogą świadczyć o tym, że dana osoba sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika podatku VAT, a podział nieruchomości w celu uzyskania lepszej ceny, liczba transakcji, odstępy pomiędzy transakcjami i wysokość osiągniętych przychodów, nie są decydujące i nie są czynnościami, które same z siebie wykraczałyby poza zarząd majątkiem prywatnym”.

Jak zatem zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 45/18 „To, czy dany podmiot działa jako podatnik podatku VAT wymaga bowiem oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Każdorazowo należy zatem zbadać, jakie środki angażuje sprzedający w celu sprzedaży gruntu. Jeżeli środki te są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy, wówczas strona sprzedając grunt, zachowuje się jak handlowiec (por. wyroki NSA z dnia: 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07; 22 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1323/12; 14 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 319/13; 16 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 781/13; 27 maja 2014 r. sygn. akt I FSK 774/13 i 8 lipca 2015 r., sygn. akt I FSK 729/14). W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego po wspomnianym wyżej wyroku TSUE przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym (por. wyroki NSA z dnia: 9 października 2014 r., sygn. akt I FSK 2145/13; 3 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 1859/13; 11 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 716/14 i 29 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 636/15)”.

Odnosząc powyższe do planowanej Transakcji należy zauważyć, że Sprzedający przed przystąpieniem do jej zawarcia, zobowiązali się do udzielenia w określonym zakresie Kupującemu pełnomocnictwa do dokonania określonych czynności mających przygotować Nieruchomość i Budynek do sprzedaży, w tym w szczególności do uzyskania określonych pozwoleń i decyzji, dokonania weryfikacji deklarowanego stanu faktycznego oraz prawnego. Kupującemu przysługuje w tym zakresie na podstawie umowy przedwstępnej prawo do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane.

Przepisy prawa podatkowego regulują kwestie pełnomocnictw jedynie w ograniczonym zakresie, w pozostałym zaś stosować należy ogólne przepisy prawa cywilnego (art. 138o Ordynacji podatkowej).

Zgodnie z art. 95 § 2 Kodeksu cywilnego czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego. Zgodnie zaś z art. 96 Kodeksu cywilnego umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Niezależnie zatem od tego, że to osoby wyznaczone przez Kupującego będą dokonywać poszczególnych czynności zmierzających do przygotowania nieruchomości do zawarcia transakcji, będą ich dokonywać w imieniu i na rachunek Sprzedających.

Wśród planowanych czynności będzie w szczególności uzyskanie decyzji w przedmiocie pozwolenia na budowę na Nieruchomości planowanej Inwestycji oraz decyzji w przedmiocie pozwolenia na rozbiórkę Budynku, a więc przygotowujących Nieruchomość do procesu budowlanego, od czego uzależnione jest dokonanie planowanej transakcji.

Tym samym należy stwierdzić, że Sprzedający działając przez pełnomocników podejmować będą aktywne działania charakterystyczne dla podmiotów działających profesjonalnie na rynku obrotu nieruchomościami, tj. handlowców, które to działania wykraczają poza zwykłe czynności charakterystyczne dla zwykłych osób zbywających należący do nich majątek.

Tym samym, pomimo że Wnioskodawcy planują dokonać sprzedaży Nieruchomości, która wchodzi w skład ich majątku prywatnego, to z uwagi na podejmowane działania, będą oni występowali w ramach planowanej transakcji w charakterze podatnika VAT.

Ad. 2

W związku z powyższym przedmiotowa transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT „W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu”.

Powyższa regulacja odwraca zatem na gruncie przepisów ustawy o VAT sytuację znaną z prawa cywilnego, w której to budynki i inne obiekty trwale związane z gruntem stanowią jego części składowe i tym samym dzielą jego los prawny. To oznacza, że w razie zbycia gruntu (w tym także prawa wieczystego użytkowania gruntu) wraz z posadowionym na nim budynkiem (budowlą lub ich częściami), całość transakcji podlega zasadom opodatkowania właściwym dla budynku (budowli lub ich części).

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT „Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata”.

Z powyższego przepisu wynika, że okolicznością, która ma znaczenie dla stwierdzenia występowania zwolnienia jest pierwsze zasiedlenie. Powyższy przepis zwalania bowiem dostawę budynku (zabudowanej nieruchomości) pod warunkiem, że nie jest ona dokonywana przed pierwszym zasiedleniem, w ramach pierwszego zasiedlenia lub w okresie krótszym, niż 2 lata od pierwszego zasiedzenia.

Jak wynika z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT „Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej”.

Analizując literalne brzmienie powyższej definicji, należy dojść do wniosku, że warunkiem uznania, że doszło do pierwszego zasiedlenia, jest oddanie budynków lub budowli do używania w wykonaniu czynności opodatkowanej.

W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy ustawy o VAT stanowiąc implementację regulacji zawartych w Dyrektywie VAT powinny być z nimi zgodne. Zgodnie z art. 12 ust. 1 i 2 Dyrektywy VAT stanowią:

1.  „Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:
    1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
    2.  dostawa terenu budowlanego.
2.  Do celów ust. 1 lit. a) „budynek” oznacza dowolną konstrukcję trwale związaną z gruntem.

Państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Państwa członkowskie mogą zastosować kryteria inne niż kryterium pierwszego zasiedlenia, takie jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem że okresy te nie przekraczają, odpowiednio, pięciu i dwóch lat”.

Natomiast zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. j Dyrektywy VAT „Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: - dostawy budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu, inne niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a)”.

Jak zatem wynika z powyższych przepisów Dyrektywy VAT, ustawodawca unijny nie wprowadził warunku uznania pierwszego zasiedlenia za dokonane od tego, czy będzie ono wykonane w ramach czynności opodatkowanej.

Zgodnie z treścią art. 249 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską „dyrektywa wiąże każde państwo członkowskie, do którego jest kierowana, w odniesieniu do rezultatu, który ma być osiągnięty, pozostawia jednak organom krajowym swobodę wyboru formy i środków”. Dyrektywa nie stanowi zatem źródła prawa powszechnie obowiązującego, w tym w szczególności nie nakłada ona określonych obowiązków na obywateli, a jedynie wskazuje określone rozwiązania legislacyjne, do przyjęcia których zobowiązane są państwa członkowskie. Oznacza to jednak, że obywatele (podatnicy) mają prawo z jednej strony domagać się uchwalenia przepisów realizujących założenia wyznaczone przez dyrektywy, z drugiej zaś mają prawo domagać się niestosowania przepisów, które są z tymi założeniami sprzeczne, bądź w zakresie, w jakim są z nimi sprzeczne. Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanego przypadku, należy zatem stwierdzić, że organy podatkowe nie mogą wymagać od podatników, by stosowali oni definicję pierwszego zasiedlenia w zakresie, w jakim ustanawiający je przepis wykracza poza ramy wyznaczone przez Dyrektywę VAT.

Problematyka prawidłowej implementacji powyższych przepisów na grunt polskiego prawodawstwa była przedmiotem analizy zarówno sądów krajowych, jak i w szczególności Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), który w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. stwierdził, że „Artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

W przywołanym orzeczeniu TSUE wskazał, że „Jak wynika przede wszystkim z prac przygotowawczych do szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. 1977, L 145, s. 1), które pozostają wymierne do celów interpretacji dyrektywy VAT, w ramach zwolnień przewidzianych w jej art. 135 ust. 1 lit. j), kryterium „pierwszego zasiedlenia” budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora. W tychże pracach przygotowawczych stwierdzono, że kryterium to zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji. Z powyższej analizy historycznej nie wynika jednak, że użytkowanie budynku przez jego właściciela ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu”.

Z powyższego wyroku wynika zatem, że o ile uzależnienie zwolnienia od dokonania dostawy w określonym momencie względem pierwszego zasiedlenia jest możliwe i prawidłowe, o tyle już uzależnienie stwierdzenia, że do takiego pierwszego zasiedlenia doszło od tego, czy zostało ono dokonane w ramach czynności opodatkowanej, jest sprzeczne ze wskazanymi przepisami Dyrektywy VAT. Skoro zatem do pierwszego zasiedlenia budynków, w świetle założeń Dyrektywy VAT, dochodzi z chwilą ich pierwszego - po wybudowaniu - przyjęcia lub przekazania do używania, to należy przyjąć, że pomimo, iż do przekazania Budynku znajdującego się na Nieruchomości nie doszło w ramach czynności opodatkowanej, doszło do ich pierwszego zasiedlenia, gdyż został on przekazany do używania i tym samym stał się przedmiotem konsumpcji.

Powyższe stanowisko znajduje także potwierdzenie w orzecznictwie sądów krajowych. Na szczególną uwagę zasługuje fakt, że od czasu zapadnięcia wyroku w sprawie C-308/16 praktycznie nie zapadają rozstrzygnięcia sądów krajowych podzielających stanowisko przeciwne, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie musi być dokonane w ramach czynności opodatkowanej, pomimo że podatnik powołuje się na niezgodność polskiej regulacji z wspólnotową.

W świetle tych ustaleń, należy zatem stwierdzić, że w opisywanym stanie faktycznym (stanowiącym element składowy opisu zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku) przyjęcie do używania Budynku posadowionego na Nieruchomości przez Sprzedających nastąpiło w momencie z całą pewnością odleglejszym do daty planowanej sprzedaży, niż 2 lata. W tym czasie nie doszło także do poniesienia wydatków na ulepszenia budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, których wartość przekraczałaby 30% jego wartości początkowej (w szczególności, od momentu nabycia prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości i własności Budynku przez Sprzedających nie ponoszono żadnych tego typu wydatków).

Tym samym stwierdzić należy, że planowana Transakcja nie będzie dokonywana przed pierwszym zasiedleniem, ani w ramach pierwszego zasiedlenia, a okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem Budynku posadowionego na Nieruchomości, o którym mowa w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, a zawarciem planowanej Umowy będzie (już jest) dłuższy, niż 2 lata. To zaś oznacza, że zachodzą przesłanki do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT „Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części”.

To z kolei oznacza, że Sprzedający dokonując dostawy Budynku posadowionego na Nieruchomości, będą mogli zastosować zarówno zwolnienie na podstawie wspomnianego art. 43 ust. 1 pkt 10, jak również, przy dochowaniu procedury przewidzianej punkcie 2 powyżej, będą mogli z tego zwolnienia zrezygnować i w związku z tym będą mogli uznać przedmiotową dostawę za opodatkowaną.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ustawy o VAT stawka podstawowa podatku wynosi 23%. Ponieważ Przepisy Ustawy o VAT nie przewidują w tym zakresie żadnych odstępstw od stosowania stawki podstawowej, dostawa po wyborze rezygnacji ze zwolnienia podlegać będzie opodatkowaniu według stawki podstawowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w tym również:

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste (pkt 6);

*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6 (pkt 7).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z dnia 11 grudnia 2006 r., s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.).

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Należy podkreślić, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Należy zauważyć, że żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokona czynności podlegającej opodatkowaniu.

Należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek) również prawa użytkowania wieczystego, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy jednak wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku, wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W niniejszej sprawie należy odwołać się do orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), z którego wynika, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczenia wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Wskazać należy, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawcy wskazali, że, będąc współwłaścicielami na zasadach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej, planują sprzedaż prawa użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości gruntowej oraz prawa własności posadowionego na niej budynku.

Sprzedający nabywając prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości i prawo własności Budynku nie mieli na celu ich dalszej sprzedaży, nabyli je do majątku prywatnego niezwiązanego z działalnością gospodarczą.

Pan J. M. jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Pan J. M. prowadzi działalność gospodarczą związaną z budową i remontami dróg, budynków oraz sieci zewnętrznych. Pani G. M. nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT. Wnioskodawcy nigdy nie prowadzili działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. W szczególności, w ciągu ostatnich 15 lat, tj. od daty nabycia prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości i prawa własności Budynku, Wnioskodawcy nie dokonywali żadnych transakcji w ramach działalności gospodarczej związanych z nieruchomościami, tj. nie sprzedawali, ani nie kupowali żadnych nieruchomości w ramach działalności.

Jednocześnie Wnioskodawcy wskazują, że w majątku prywatnym posiadają obecnie mieszkanie w (…) oraz działkę siedliskową, oraz planują dokonać do końca 2020 r. zakupu nieruchomości rolnej (gospodarstwa). W okresie ostatnich 5 lat Wnioskodawcy zbyli także z majątku prywatnego % udziałów w prawie własności działki rekreacyjnej na (…).

Sprzedający nie ogłaszali zamiaru zbycia prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości oraz prawa własności budynku - to Kupujący zgłosił się do nich z ofertą zakupu przedmiotu Transakcji. Kupujący, jako podmiot zajmujący się działalnością gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami zamierza docelowo przeprowadzić wyburzenie Budynku, oraz zrealizować na terenie Nieruchomości inwestycję deweloperską, (dalej: „Inwestycja”).

Zgodnie z zawartą przez Kupującego i Sprzedających umową przedwstępną:

*   Sprzedający udzielili Kupującemu prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, stosownie do art. 3 pkt 11 ustawy - Prawo budowlane, dla potrzeb uzyskania przez Kupującego decyzji w przedmiocie pozwolenia na budowę na Nieruchomości planowanej przez Kupującego inwestycji oraz decyzji w przedmiocie pozwolenia na rozbiórkę Budynku usytuowanego na Nieruchomości;

*   Sprzedający zobowiązują się złożyć takie samo oświadczenie w odrębnym dokumencie, w terminie nie dłuższym niż 7 dni od dnia otrzymania wezwania Kupującego do złożenia takiego oświadczenia;

*   Sprzedający zobowiązali się na każde wezwanie Kupującego złożyć stosowne oświadczenie, względnie udzielić Kupującemu lub osobie wskazanej przez Kupującego pełnomocnictwa, celem otrzymania przez Kupującego wszelkich niezbędnych opinii, uzgodnień, zezwoleń warunkujących uzyskanie przez Kupującego powyższych decyzji;

*   W razie uzyskania przez Sprzedających decyzji w przedmiocie pozwolenia na budowę na Nieruchomości planowanej przez Kupującego inwestycji, lub decyzji w przedmiocie pozwolenia na rozbiórkę Budynku usytuowanego na Nieruchomości, oraz wyrażenia przez Sprzedających zgody na przeniesienie powyższych decyzji na Kupującego;

*   Kupującemu przysługuje w każdym czasie prawo do dokonania cesji praw i przelewu obowiązków Kupującego wynikających z umowy przedwstępnej na dowolny podmiot powiązany kapitałowo lub osobowo z Kupującym, na co Sprzedający wyrazili zgodę.

Ponadto Zainteresowani wskazali, że Nieruchomość w części stanowiącej plac manewrowy utwardzony o powierzchni 800 m2 była przed jej nabyciem przez Zainteresowanych wydzierżawiona na podstawie umowy pomiędzy wydzierżawiającym od którego Zainteresowani nabyli później prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości oraz prawo własności Budynku, oraz dzierżawcą. Z mocy prawa, wraz z nabyciem prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości i prawa własności Budynku Zainteresowani wstąpili we wskazaną umowę dzierżawy jako strona, po czym niezwłocznie ją rozwiązali.

Jednocześnie Zainteresowani również wskazali, że w okresie przed nabyciem prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości oraz prawa własności Budynku J. M. zawarł w dniu 21 października 2004 r. umowę dzierżawy Nieruchomości z podmiotem, od którego później Zainteresowani Nieruchomość i budynek nabyli.

Wątpliwości Wnioskodawców dotyczą m. in. kwestii, czy przy sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości Wnioskodawcy będą działali jako podatnicy VAT.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawców objętych zakresem pytania nr 1 wniosku, należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny.

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawcy, będąc współwłaścicielami na zasadach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej, zawarli umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości. Sprzedający w umowie udzielili Kupującemu prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, stosownie do art. 3 pkt 11 ustawy - Prawo budowlane, dla potrzeb uzyskania przez Kupującego decyzji w przedmiocie pozwolenia na budowę na Nieruchomości planowanej przez Kupującego inwestycji oraz decyzji w przedmiocie pozwolenia na rozbiórkę Budynku usytuowanego na Nieruchomości. Sprzedający zobowiązali się na każde wezwanie Kupującego złożyć stosowne oświadczenie, względnie udzielić Kupującemu lub osobie wskazanej przez Kupującego pełnomocnictwa, celem otrzymania przez Kupującego wszelkich niezbędnych opinii, uzgodnień, zezwoleń warunkujących uzyskanie przez Kupującego powyższych decyzji. W razie uzyskania przez Sprzedających decyzji w przedmiocie pozwolenia na budowę na Nieruchomości planowanej przez Kupującego inwestycji, lub decyzji w przedmiocie pozwolenia na rozbiórkę Budynku usytuowanego na Nieruchomości, oraz wyrażenia przez Sprzedających zgody na przeniesienie powyższych decyzji na Kupującego.

W świetle powyższego uznać należy, że nabywca Nieruchomości będzie dokonywał szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą przedmiotowej nieruchomości przez Wnioskodawców. Pomimo że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły być poczynione, to faktyczni właściciele nieruchomości muszą wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w ich imieniu. Jak wskazano wyżej, Wnioskodawcy zobowiązali się udzielić Kupującemu stosownych pełnomocnictw.

Zatem fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawców, ale przez osoby trzecie nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawców. Po udzieleniu pełnomocnictw czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Zainteresowanych (mocodawców). Z kolei osoby trzecie, dokonując ww. działań, uatrakcyjnią przedmiotową nieruchomość stanowiącą nadal współwłasność Zainteresowanych. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawców, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego, Wnioskodawcy, dokonując sprzedaży Nieruchomości, nie będą korzystali z przysługującego Im prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Zainteresowani w taki sposób zorganizowali sprzedaż ww. Nieruchomości, że niejako Ich działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy, stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej Nieruchomość będąca własnością Wnioskodawców będzie podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Zainteresowanych. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega Nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawcy podejmując ww. czynności, zaangażowali środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazali aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Wnioskodawców działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Zainteresowanych przedmiotowej Nieruchomości będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawcy będą działali jako podatnicy zdefiniowani w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Zainteresowanych, a sprzedaż Nieruchomości, będącej we wspólności majątkowej małżeńskiej będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Tym samym, przy sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości Wnioskodawcy będą działali jako podatnicy VAT.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

W dalszej kolejności wątpliwości Wnioskodawców dotyczą kwestii, czy planowana Transakcja będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i w związku z tym stronom umowy przedwstępnej będzie przysługiwało prawo do rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opodatkowania Transakcji.

Z opisu sprawy wynika, że Nieruchomość zabudowana jest jednokondygnacyjnym budynkiem murowanym, stanowiącym odrębny przedmiot prawa własności, o powierzchni użytkowej 151 m2.

Budynek został wzniesiony w okresie znaczenie przekraczającym 2 lata od złożenia niniejszego wniosku. Wnioskodawcy nie znają dokładnej daty jego wybudowania, mają jednak pewność, że w 2017 r. budynek już istniał (został wybudowany prawdopodobnie przed II Wojną Światową). Budynek był użytkowany przez Sprzedających od chwili jego nabycia. Sprzedający nabyli prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości i prawo własności Budynku do majątku wspólnego na podstawie umowy sprzedaży dokumentowanej aktem notarialnym, w dniu 3 lutego 2005 roku. Prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości i prawo własności Budynku stanowią nieprzerwanie składniki ich majątku wspólnego.

Od czasu nabycia prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości i własności Budynku, Sprzedający nie ponosili jakichkolwiek wydatków na ich ulepszenie, w tym wydatków przekraczających 30% ich wartości początkowej. Sprzedający nie planują również poniesienia takich wydatków do dnia Transakcji. Sprzedającym nie przysługiwało w związku z nabyciem Nieruchomości i Budynku prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Jednocześnie kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu) stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym obiekt jest posadowiony.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ww. ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 cyt. ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać.

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Natomiast jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, wówczas należy poddać badaniu zaistnienie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W celu ustalenia czy w odniesieniu do przedmiotowej dostawy zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem ww. Budynku doszło do pierwszego zasiedlenia.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy i powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie doszło do pierwszego zasiedlenia Budynku, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Jak wynika bowiem z opisu sprawy Budynek po zakupie w 2005 roku był użytkowany przez Wnioskodawców. Zatem od momentu pierwszego zasiedlenia Budynku do momentu jego planowanej sprzedaży miną dwa lata. Ponadto, Wnioskodawcy nie ponosili wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Zatem transakcja zbycia Budynku, będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tak więc skoro dostawa ww. budynku może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to tym samym bezzasadnym stało się badanie przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy.

W konsekwencji dostawa prawa użytkowania wieczystego ww. Nieruchomości, na której posadowiony jest ww. Budynek przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy, również objęta będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Podsumowując sprzedaż Budynku wraz z prawem użytkowania gruntu, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

Natomiast w sytuacji, gdy Wnioskodawcy wraz z Kupującym złożą w stosownym czasie oświadczenie, o którym mowa w ww. art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, dostawa Budynku wraz z prawem użytkowania gruntu będzie podlegała opodatkowaniu (nie będzie korzystała ze zwolnienia z tego podatku) wg właściwej stawki podatku VAT.

Zatem, stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2 w części dotyczącej zastosowania zwolnienia od podatku dla sprzedaży Budynku wraz z prawem użytkowania gruntu oraz prawa do rezygnacji z powyższego zwolnienia i wyboru opodatkowania Transakcji należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie uznania Wnioskodawców za podatników w związku ze sprzedażą Nieruchomości, będącej we wspólności majątkowej małżeńskiej oraz zastosowania zwolnienia od podatku dla sprzedaży Nieruchomości tj. Budynku wraz z prawem użytkowania gruntu oraz prawa do rezygnacji z powyższego zwolnienia i wyboru opodatkowania Transakcji, natomiast w zakresie stawki podatku VAT dla dostawy Nieruchomości, tj. Budynku wraz z prawem użytkowania gruntu zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto należy wskazać, że niniejsza interpretacja rozstrzyga kwestie skutków podatkowych sprzedaży Budynku wraz z prawem użytkowania gruntu dla Wnioskodawców, natomiast nie rozstrzyga dla Kupującego.

Dodatkowo tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych i podatku dochodowego od osób fizycznych wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…), (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcie w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3§ 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.