Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP3/4512-619/15/APR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-12-07
Teza: Zwolnienie od podatku aportu nieruchomości.
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 2 listopada 2015 r. (data wpływu 9 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności wniesienia aportem nieruchomości zabudowanej obejmującej działki gruntu nr 138/2 i 137/24 - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności wniesienia aportem nieruchomości zabudowanej obejmującej działki gruntu nr 138/2 i 137/24.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Województwo jest właścicielem nieruchomości zabudowanej położonej w G. przy ul. T., oznaczonej geodezyjnie jako działki o nr 138/2 i 137/24, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą. Działka nr 138/2 o pow. 82 m2 oraz działka nr 137/21, z której powstała przedmiotowa działka nr 137/24 o pow. 7.152 m2, stały się z mocy prawa z dniem 1 sierpnia 2009 r. własnością Województwa, co zostało potwierdzone decyzją Wojewody z dnia 18 listopada 2011 r.

Województwo zamierza wnieść aportem przedmiotową nieruchomość celem zwiększenia kapitału zakładowego spółki akcyjnej, której jest jedynym akcjonariuszem.

Zgodnie z operatem szacunkowym sporządzonym przez rzeczoznawcę majątkowego na dzień 4 czerwca 2013 r. ww. działki zabudowane są budynkiem Dworu o pow. użytkowej 708 m2, funkcja obiektu - budynek biurowy. Budynek III-kondygnacyjny, podpiwniczony z poddaszem, wybudowany w XVII wieku. Działka 137/24 częściowo ogrodzona od strony ulicy, na działce znajduje się również trylinka (wyjazd z nieruchomości) - zarówno ogrodzenie jak i trylinka nie podlegały wycenie ze względu na znikomą wartość. Przedmiotowa nieruchomość określona, jako zespół dworsko-parkowy Dworu, stanowi część zespołu rezydencjonalnego, wpisanego do rejestru zabytków na podstawie decyzji z dnia 4 lutego 1984 r. pod numerem rejestru xxx, obecnie pod numerem xxxx (zgodnie z pismem z dnia 6 maja 2013 r. Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków).

Nieruchomość znajdowała się we władaniu Ośrodka (jednostka organizacyjna Województwa) na podstawie umowy o administrację zleconą zawartą w dniu 1 września 1992 r. między Urzędem Rejonowym a Ośrodkiem. Na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego z dnia 26 czerwca 2013 r. Ośrodek zdał przedmiotową nieruchomość Województwu. Do podstawowych zadań Ośrodka należy udzielanie wszechstronnej pomocy rolnikom, mieszkańcom obszarów wiejskich oraz przedsiębiorcom związanym z przetwórstwem rolno-spożywczym w celu zwiększania dochodów gospodarstw rolnych oraz poprawy warunków życia na wsi. Pismem z dnia 13 czerwca 2013 r. Dyrektor Ośrodka zwrócił się z prośbą o użyczenie części działki nr 137/24, terenu o powierzchni 1.340 m2, stanowiącego drogę dojazdową i parking dla budynku szkoleniowego zlokalizowanego na działce nr 137/13 i zajazdu na działce nr 137/25. Zgodnie z tym pismem, brak możliwości korzystania z dotychczasowej drogi dojazdowej i parkingu w znacznym stopniu utrudni funkcjonowanie Ośrodka. W celu zapewnienia jednostce niezakłóconego funkcjonowania, w dniu 25 czerwca 2013 r. Zarząd Województwa xxx podjął uchwałę w sprawie wyrażenia zgody na zawarcie z Ośrodkiem umowy użyczenia części przedmiotowej nieruchomości. W dniu 25 czerwca 2013 r. została zawarta umowa użyczenia, zmieniona aneksem nr 1 z dnia 24 listopada 2014 r., terenu o powierzchni 1.340 m2 położonego na nieruchomości, oznaczonej jako działka nr 137/24 o pow. 7.152 m2, na potrzeby dojazdu do budynku szkoleniowego i Zajazdu oraz miejsc postojowych. Umowa została zawarta na czas określony - od dnia protokolarnego przejęcia nieruchomości do zasobu nieruchomości stanowiących własność Województwa, będących w ewidencji Urzędu Marszałkowskiego Województwa do dnia 31 grudnia 2015 r., jednak nie dłużej niż do dnia podjęcia decyzji o innym sposobie zagospodarowania lub – w przypadku zbycia przedmiotowej nieruchomości – do dnia jej zbycia. Pismem z dnia 9 października 2013 r. Wojewódzkie Biuro Geodezji i Terenów Rolnych przekazało mapę z określeniem graficznym służebności przejazdu i przechodu na działce nr 137/24 na rzecz każdoczesnego właściciela działki nr 137/13 i 137/25. Powierzchnia terenu objęta służebnością wynosi 1 441 m2. Pismem z dnia 4 listopada 2013 r. Ośrodek potwierdził, że wskazany teren objęty służebnością zapewni prawidłowe funkcjonowanie jednostce. Pismem z dnia 9 grudnia 2013 r. Ośrodek wskazał piętnaście miejsc postojowych, do których prawo korzystania winno zostać zapewnione jednostce.

Zgodnie z oświadczeniem Dyrektora ww. jednostki z dnia 21 czerwca 2013 r., uzupełnionym pismem z dnia 15 lipca 2013 r., w okresie od dnia 05 lipca 1993 r. tj. od dnia wejścia w życie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym do dnia sporządzenia niniejszej informacji, Ośrodek nie poniósł wydatków na ulepszenie nieruchomości w zakresie gruntów, budynków i budowli znajdujących się na terenie działek, jednocześnie wskazując, że na działkach znajdują się następujące obiekty: budynek - Dwór Ferbera, budowla - utwardzenie terenu, budowla - ogrodzenie.

Dyrektor Ośrodka w piśmie z dnia 21 czerwca 2013 r. informuje, że budynek Dworu był przedmiotem umów najmu pomieszczeń jako lokale mieszkalne o okresie obowiązywania:

1.  umowa najmu lokalu mieszkalnego o pow. 10 m2 zawarta na okres od 1 kwietnia 1995 r. do 22 maja 2013 r.,
2.  umowa najmu lokalu mieszkalnego o pow. 72 m2 zawarta na okres od 1 kwietnia 1995 r. do 14 stycznia 2011 r.,
3.  umowa najmu lokalu mieszkalnego o pow. 50,85 m2 zawarta na okres od 1 kwietnia 1995 r. do 5 marca 2011 r.,
4.  umowa najmu lokalu mieszkalnego o pow. 60 m2 zawarta na okres od 1 kwietnia 1995 r. do 31 października 2009 r.

Województwo również nie ponosiło wydatków na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości. Zgodnie z w/w operatem szacunkowym:

*   nieruchomość nie jest wpisana do wojewódzkiego rejestru zabytków,
*   na terenie nieruchomości nie ma pomników przyrody,
*   nieruchomość nie leży w strefie ochrony konserwatora przyrody,
*   nieruchomość nie jest położona na obszarach: terenów górniczych; parków narodowych; graniczących z nieruchomościami oddanymi w trwały zarząd na cele obronności i bezpieczeństwa państwa; morskiego pasa nadbrzeżnego (w tym pasa ochronnego lub pasa technicznego); morskich.

Teren, na którym położona jest przedmiotowa nieruchomość, nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z aneksem z dnia 16 marca 2015 r. sporządzonym przez rzeczoznawcę majątkowego, do ww. operatu szacunkowego według Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta, zatwierdzonym Uchwałą Rady Miasta z dnia 20 grudnia 2007 r., przewidywany kierunek zmian w strukturze przestrzennej i przeznaczeniu terenu, na którym zlokalizowana jest przedmiotowa nieruchomość określono jako - dominujące: zabudowana produkcyjno-usługowa oraz ulice główne i główne przyspieszone. Niniejsze potwierdza zaświadczenie wydane przez Wydział Urbanistyki, Architektury i Ochrony Zabytków Urzędu Miejskiego z dnia 13 marca 2015 r. znajdujących się w granicach portów lub przystani morskich; na terenie zamkniętym.

Decyzją z dnia 5 czerwca 2013 r. Wojewódzki Konserwator Zabytków pozwolił na sprzedaż przedmiotowej nieruchomości.

Sejmik Województwa Uchwałą z dnia 24 czerwca 2013r. wyraził zgodę na sprzedaż ww. nieruchomości oraz na obniżenie bonifikaty z 50% do wysokości 0,1% od ceny nieruchomości wchodzącej w skład zespołu dworsko-parkowego wpisanego do rejestru zabytków pod numerem xxx decyzją Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z dnia 4 lutego 1984 r. (obecnie pod numerem xxxx). Cena jaką będzie zobowiązany zapłacić nabywca zostanie obniżona o wysokość ustalonej bonifikaty.

Zarząd Województwa od dnia 28 stycznia 2014 r. do dnia dzisiejszego przeprowadził cztery przetargi na sprzedaż przedmiotowej nieruchomości. Przetargi zostały zamknięte bez wyłonienia nabywcy nieruchomości, wobec czego zakończyły się wynikiem negatywnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy dostawa - aport przedmiotowej nieruchomości wskazanej w stanie faktycznym, wnoszonym przez Wnioskodawcę do Spółki będzie zwolniona z podatku VAT w części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, a w części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, aport nieruchomości gruntowej zabudowanej może być zwolniony z opodatkowania VAT w części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, a w części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe stanowisko wynika z następującej argumentacji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel. Wniesienie aportu w zamian za udziały (akcje) spółki kapitałowej jest powszechnie traktowane jako czynność odpłatna. Zapłata może przyjmować różną formę, nie tylko wyrażoną w pieniądzu, ale również w wartości nominalnej udziałów (akcji) spółki. W sytuacji, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT i czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów, opodatkowaną podstawową stawką 23% VAT. Zatem generalną zasadą jest opodatkowanie VAT wniesienia aportu do spółki kapitałowej. Z dostawą towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą) a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy - nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością są więc także np. udziały spółki. W sytuacji, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów, podlegającą opodatkowaniu VAT (interpretacja indywidualna odpowiednio z dnia 12 i 25 lutego 2013 r. o nr ITPP2/443-1497a/12/RS i ITPP3/443-279a/12/MD ).

Czynność przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel przy spełnieniu określonych warunków może być z opodatkowania zwolniona. Taką możliwość, w zakresie nieruchomości zabudowanych budynkami bądź budowlami, ustawodawca przewidział w art. 43 ust. 1 pkt 10-10a ustawy VAT. Należy przy tym zaznaczyć, że w myśl art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartość gruntu. Grunt zatem będzie dzielić los prawny budynków i budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to w rezultacie, że jeśli dostawa budynków i budowli korzysta ze zwolnienia z VAT, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym one są posadowione. Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku VAT, zwalania sie od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z kolei przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 ww. ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do wydania budynku (budowli) lub jego części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie ma miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, bowiem zarówno sprzedaż, jak i najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Z kolei w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z uwagi na fakt, że znajdujące się na ww. nieruchomości ogrodzenie oraz utwardzenie terenu nie pełnią samodzielnych funkcji budowlanych i nie mają cech zbliżonych do budowli wymienionych w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane (wyrok WSA w Gdańsku z 27 października 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 550/09; wyrok NSA z 17 kwietnia 2012 r. sygn. akt l FSK 918/11), będzie miała miejsce dostawa działek nr 138/2 i nr 137/24 zabudowanych budynkiem Dworu Ferberów. Ośrodek władał przedmiotową nieruchomością na podstawie umowy o administrację zleconą zawartą w dniu 1 września 1992 r. między Urzędem Rejonowym a Ośrodkiem, zaś Województwo nabyło przedmiotową nieruchomość z mocy prawa z dniem 1 sierpnia 2009 r., co zostało potwierdzone decyzją Wojewody z dnia 18 listopada 2011 r. - zarówno ww. umowa jak i nabycie z mocy prawa nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu.

Województwo będące właścicielem przedmiotowej nieruchomości jaki i Ośrodek jako jednostka władająca ww. nieruchomością, nie ponosili wydatków na ulepszenie tej nieruchomości w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym. W związku z powyższym zawarcie umów najmu (wskazanych w opisie stanu faktycznego) 4 lokali mieszkalnych przez jednostkę organizacyjną Województwa należy uznać za pierwsze zasiedlenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku VAT, gdyż wystąpiło oddanie do użytkowania tej części nieruchomości, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Z uwagi na fakt, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem części nieruchomości oddanej w najem, a planowaną dostawą upłynął okres dłuższy niż 2 lata, dostawa tej części nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Natomiast dostawa pozostałej część nieruchomości będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia i nie będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. W tym miejscu należy jednak przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia tej części nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Mając na uwadze wyżej wspomniany przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz fakt, że Województwo nabyło przedmiotową nieruchomość z mocy prawa (Województwu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu) i nie poniesiono wydatków na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości, pozostała część nieruchomości tj. część nieruchomości nie będąca przedmiotem umów najmu, będzie zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Z kolei zgodnie z art. 29a ust. 8 ww. ustawy w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków i budowli, grunt, na którym są one posadowione, dzieli byt prawny budynków i budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków i budowli trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków i budowli korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym one są posadowione. Podsumowując, aport przedmiotowej nieruchomości zabudowanej jest zwolniony z podatku VAT w części na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 zaś w pozostałej części na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W sytuacji przekazania towarów w zamian za akcje lub udziały, należy przyjąć, że czynność ta stanowi dostawę towarów (następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel). Należy przy tym zwrócić uwagę na kwestię wystąpienia odpłatności (wynagrodzenia). Jeżeli pomiędzy świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje bezpośredni związek, świadczenie to stanowi czynność podlegającą regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług. Wynagrodzenie nie musi być w formie pieniężnej, może przybrać inną formę (np. dostawy towarów, papierów wartościowych). Istotne jest jednak, aby wynagrodzenie było możliwe do określenia w wartościach pieniężnych.

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w myśl art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do wydania budynku (budowli) lub jego części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie ma miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, bowiem zarówno sprzedaż, jak i najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W myśl zapisów art. 29a z ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29a ust. 8 ustawy).

Z ww. przepisu wynika, że grunty zabudowane podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla obiektu budowlanego, który się na nim znajduje. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków lub budowli trwale z nim związanych. Jeżeli dostawa budynków lub budowli korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego na tle przywołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że czynność wniesienia aportem nieruchomości zabudowanej obejmującej działki gruntu nr 138/2 i 137/24 o łącznej powierzchni 7.234 m2 do spółki akcyjnej będzie:

1.  zwolniona od podatku:
    1.  na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – w odniesieniu do części budynku Dworu obejmującej lokale, które były przedmiotem najmu, gdyż nastąpi po upływie dwóch lat od pierwszego ich zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy
    2.  na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy – w odniesieniu do pozostałej części budynku Dworu, gdyż będzie to dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy (co uniemożliwia zastosowanie jako podstawy do zwolnienia art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy), Województwu nie przysługiwało przy nabyciu nieruchomości prawo do odliczenia podatku naliczonego i nie ponosiło wydatków na ulepszenie budynku,
    3.  w odniesieniu do części gruntu przyporządkowanej ww. budynkowi – uwzględniając zapis art. 29a ust. 8 ustawy,
2.  opodatkowana według stawki 23% w odniesieniu do pozostałej części gruntu (nie związanej z ww. budynkiem), gdyż – wobec wskazania we wniosku, że znajdujące się na nieruchomości ogrodzenie oraz utwardzenie terenu (trylinką) nie pełnią samodzielnych funkcji budowlanych i nie mają cech zbliżonych do budowli wymienionych w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane – ta część działek stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

Należy wyjaśnić, że z uwagi na fakt, że budynek Dworu (posiadający powierzchnię użytkową 708 m2 na 3 kondygnacjach) w stosunku do powierzchni działek (7.234 m2) stanowi niewielką zabudowę, nie jest zasadne – przy uwzględnieniu art. 29a ust. 8 ustawy – zastosowanie zwolnienia od podatku, z którego korzystać będzie transakcja w odniesieniu do budynku, do całości działek gruntu.

Jednocześnie należy podkreślić, że analiza przepisów ustawy - Prawo budowlane nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z tym przyjęto – zgodnie z wynikającym z wniosku opisem, że budynek znajdujący się na przedmiotowej nieruchomości stanowi budynek w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.