Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.224.2021.1.AKR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-13
Teza: Prawa do częściowego odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania inwestycyjnego pn. "(…)".
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; gmina; odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 maja 2021 r. (data wpływu 18 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania inwestycyjnego pn. „(…)” oraz od wydatków związanych z bieżącym funkcjonowaniem punktu selektywnej zbiórki odpadów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania inwestycyjnego pn. „(…)” oraz od wydatków związanych z bieżącym funkcjonowaniem punktu selektywnej zbiórki odpadów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego, która jako wspólnota samorządowa na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 713 ze zm.; dalej: ustawa o samorządzie gminnym) obejmuje swoim zakresem działania wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zasadniczo zadania te wykonywane są przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego. Jednocześnie, Wnioskodawca wykonuje czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jedną z jednostek organizacyjnych Gminy jest samorządowy zakład budżetowy, tj. Zakład Gospodarki Komunalnej (dalej: Zakład). Gmina poprzez Zakład, wykonuje część zadań własnych polegających na zaspokajaniu potrzeb wspólnoty.

Zgodnie ze Statutem Zakładu, wykonuje on zadania o charakterze użyteczności publicznej, do których należą w szczególności:

*   zbiorowe zaopatrzenie w wodę,
*   zaopatrzenie w wodę dla celów przeciwpożarowych,
*   odprowadzanie i oczyszczanie ścieków,
*   prowadzenie działalności eksploatacyjnej, konserwacyjnej i remontowej urządzeń, budowli, obiektów wodociągowych, kanalizacyjnych, sanitarnych i deszczowych,
*   budowa sieci wodociągowo-kanalizacyjnych,
*   odpłatne wykonywanie usług związanych ze zbiorowym zaopatrzeniem w wodę i odprowadzaniem ścieków,
*   wywóz nieczystości stałych i płynnych,
*   utrzymanie czystości i porządku na terenie miasta i gminy,
*   prowadzenie remontów i konserwacji gminnych dróg, ulic, chodników oraz placów, w tym zimowego utrzymania dróg na terenie miasta i gminy,
*   prowadzenie punktu selektywnej zbiórki odpadów komunalnych,
*   zbieranie odpadów.

W Gminie obowiązuje skonsolidowany model rozliczeń podatku VAT, który polega na wspólnym rozliczaniu podatku VAT przez Gminę oraz wszystkie gminne jednostki organizacyjne. W związku z tym, czynności dokonywane pomiędzy poszczególnymi jednostkami Gminy są traktowane jako czynności w ramach jednego podatnika i nie podlegają opodatkowaniu VAT (czynności takie dokumentowane są notami księgowymi). Sprzedaż na rzecz podmiotów trzecich - osób fizycznych czy podmiotów gospodarczych podlega opodatkowaniu i dokumentowana jest fakturami sprzedaży.

W ramach prowadzonej działalności Zakład ponosi szereg wydatków bieżących związanych z jego funkcjonowaniem, oraz wykonywaniem zadań wskazanych w statucie. W sytuacji, gdy zakupy dotyczą wyłącznie działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT Gmina (Zakład) nie odlicza podatku naliczonego z faktur dokumentujących te wydatki. Natomiast w sytuacji, gdy możliwe jest przyporządkowanie danego zakupu wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, Gmina (Zakład) odlicza całość podatku VAT z faktur dokumentujących tego typu wydatki. Zakład ponosi również szereg wydatków, których nie można przyporządkować wyłącznie do działalności podlegającej opodatkowaniu VAT lub wyłącznie do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (tzw. wydatki mieszane). W stosunku do tego typu wydatków, Gmina (Zakład) stosuje tzw. prewspółczynnik VAT dla Zakładu, skalkulowany w oparciu o przepisy wykonawcze do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.; dalej: ustawa o VAT) - tj. rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193 ze zm.; dalej: Rozporządzenie).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne gminy obejmują zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, m.in. w zakresie ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych.

Ponadto na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 6 ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1439 ze zm.; dalej: ustawa o utrzymaniu czystości i porządku w gminach) zadaniem własnym gminy jest zapewnienie czystości i porządku na swoim terenie i tworzenie warunków niezbędnych do ich utrzymania, a w szczególności utworzenie punktu selektywnego zbierania odpadów komunalnych (dalej: PSZOK).

Natomiast zgodnie z art. 3 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, gminy zobowiązane są do prowadzenia działań informacyjnych i edukacyjnych w zakresie prawidłowego gospodarowania odpadami komunalnymi, w szczególności w zakresie selektywnego zbierania odpadów komunalnych.

Gmina złożyła wniosek i podpisała Umowę o dofinansowanie zadania inwestycyjnego pn. „(…)” w ramach działania 11.2 Gospodarka odpadami w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020.

W ramach przedsięwzięcia zostaną wykonane następujące roboty budowlano-montażowe: droga dojazdowa dla dowożących odpady do PSZOK, pomieszczenie do obsługi klientów (kontener z przyłączami), plac do składowania gruzu, rampa najazdowa do rozładunku odpadów, wiata zadaszona na boksy, sieć przeciwpożarowa, oświetlenie terenu, monitoring wizyjny, ogrodzenie terenu, z bramami, utwardzenie terenu PSZOK, zieleń, odwodnienie terenu PSZOK.

Zakupione zostanie niezbędne wyposażenie i urządzenia: waga najazdowa z niezbędnym osprzętem i przyłączami, ładowarka teleskopowa, kontenery i pojemniki na odpady.

W ramach projektu prowadzone są działania informacyjno-edukacyjne w zakresie zapobiegania powstawania odpadów, właściwego postępowania z odpadami oraz odzysku i recyklingu.

Wszystkie faktury dokumentujące poniesione wydatki w związku z realizowaną inwestycją będą wystawiane na Gminę. Odbiorcą faktur będzie Zakład, który jest jednostką odpowiedzialną za realizację projektu oraz podmiotem prowadzącym PSZOK w imieniu Gminy.

Realizacja projektu jest finansowana z dwóch źródeł: dotacji i środków własnych Zakładu. Po zakończeniu inwestycji powstała infrastruktura będzie własnością Gminy, gdzie będzie prowadzona działalność za pośrednictwem Zakładu.

Ponadto, w związku z funkcjonowaniem PSZOK Gmina ponosi obecnie i po zrealizowaniu inwestycji będzie ponosiła szereg wydatków bieżących.

Odpady komunalne dostarczane do PSZOK przyjmowane są od mieszkańców Gminy bez dodatkowej odpłatności w ramach ponoszonej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowiącej należność publicznoprawną.

Ustawą z dnia 19 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r. poz. 1579 ze zm.) dodano art. 6ra w ustawie o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, zgodnie z którym: rada gminy może postanowić, w drodze uchwały, o odpłatnym przyjmowaniu przez punkty selektywnego zbierania odpadów komunalnych odpadów z działalności rolniczej niestanowiących odpadów komunalnych. W uchwale tej rada gminy określa rodzaje odpadów z działalności rolniczej przyjmowanych przez punkty selektywnego zbierania odpadów komunalnych oraz może określić maksymalną masę odpadów lub ilość sztuk odpadów przyjmowanych z gospodarstwa rolnego. Jak wynika z uzasadnienia do powyższej ustawy zmieniającej: „przekazywanie ww. odpadów jest odpłatne, a należność ta stanowi cenę (należność o charakterze cywilno-prawnym, a nie opłatę o charakterze publiczno-prawnym). Ponadto przekazywanie do PSZOK ww. odpadów jest dobrowolne, rolnicy mogą te odpady przekazywać również do innych zbierających lub zakładów przetwarzania”.

Na podstawie art. 6ra ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach w dniu 30 września 2020 r. Rada Miejska podjęła Uchwałę nr (…), wchodzącą w życie z dniem 1 stycznia 2021 r., w sprawie odpłatnego przyjmowania odpadów z działalności rolniczej przez PSZOK. Rada Miejska postanowiła o odpłatnym przyjmowaniu przez PSZOK odpadów pochodzących z działalności rolniczej, niestanowiących odpadów komunalnych, tj. folii rolniczej, opakowań po nawozach i typu big bag, siatek i sznurków do owijania balotów, zużytych opon z maszyn rolniczych.

Burmistrz Zarządzeniem nr (…) z dnia 4 stycznia 2021 r. zatwierdził Regulamin PSZOK w (…), gdzie wprowadzono nowe zasady świadczenia przez PSZOK usług dodatkowych. Odpady z działalności rolniczej przyjmowane są przez PSZOK w każdej ilości, zgodnie z cennikiem obowiązującym w PSZOK, a opłaty uiszczane są na podstawie faktur VAT wystawianych przez Zakład.

Zarządzeniem nr (…) Kierownika Zakładu z 20 listopada 2020 r. w sprawie cen za usługi wywozu nieczystości stałych obowiązujących od 1 stycznia 2021 r., określone zostały ceny za odpłatny odbiór odpadów z działalności rolniczej w PSZOK. Pierwsze faktury za odpady rolnicze odpłatnie przyjęte do PSZOK zostały wystawione w marcu 2021 r. Przychody z tej sprzedaży są dokumentowane fakturami VAT oraz wykazywane w rejestrach sprzedaży Gminy, a podatek VAT należny jest rozliczany w deklaracji dla podatku od towarów i usług składanej przez Gminę do właściwego urzędu skarbowego.

Regulamin PSZOK stanowi także, że przyjmowane odpady komunalne oraz inne odpady z gospodarstw domowych są następnie przekazywane do unieszkodliwiania lub odzysku.

Odpady zgromadzone w PSZOK są przekazywane zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa do punktu zbiórki: Zakładu Zagospodarowania Odpadów oraz do wyspecjalizowanych firm zajmujących się recyklingiem odpadów.

Ponadto Zakład sprzedaje odpłatnie część pozyskanych surowców wtórnych (szkło, elektro -sprzęt), a uzyskane w ten sposób przychody obniżają koszty prowadzenia PSZOK. Przychody z tej sprzedaży są dokumentowane fakturami VAT oraz wykazywane w rejestrach sprzedaży Gminy, a podatek VAT należny jest rozliczany w deklaracji dla podatku od towarów i usług składanej przez Gminę do właściwego urzędu skarbowego.

Zarówno przychody ze sprzedaży surowców wtórnych pozyskanych w PSZOK, jak i przychody z tytułu odpłatnego przyjęcia do PSZOK odpadów z działalności rolniczej, stanowią czynności opodatkowane podatkiem VAT.

Wnioskodawca nie jest w stanie przyporządkować wydatków inwestycyjnych dotyczących rozbudowy PSZOK oraz wydatków bieżących dotyczących funkcjonowania PSZOK do konkretnego rodzaju działalności (opodatkowanej VAT, bądź niepodlegającej opodatkowaniu).

W związku z powyższym Gmina powzięła wątpliwość odnośnie zakresu przysługującego prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych w związku z realizacją inwestycji pn. „(…)”?
2.  Czy Gminie przysługuje prawo do odliczania części podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z bieżącym funkcjonowaniem punktu selektywnej zbiórki odpadów?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Jest on uprawniony do odliczenia części podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych w związku z realizacją inwestycji pn. „(…)”, tj. przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT wyliczonego dla Zakładu.
2.  Jest on uprawniony do odliczania części podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z bieżącym funkcjonowaniem punktu selektywnej zbiórki odpadów, tj. przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT wyliczonego dla Zakładu.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 tej ustawy.

W myśl przywołanej regulacji, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Wykonywane przez Gminę, za pośrednictwem Zakładu, usługi przyjmowania do PSZOK odpadów od mieszkańców Gminy, w ramach opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, nie są opodatkowane podatkiem VAT. Natomiast odpłatne usługi przyjmowania do PSZOK odpadów z działalności rolniczej niestanowiących odpadów komunalnych, prowadzone na mocy Uchwały Rady Miejskiej, będą podlegać opodatkowaniu VAT. W odniesieniu do tych czynności Gmina nie będzie działała jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będzie korzystała z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. W tym przypadku Gmina wystąpi w roli podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, a wskazane czynności będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponadto Gmina sprzedaje część pozyskanych w PSZOK surowców (szkło, elektro-sprzęt), wystawiając odbiorcom faktury z wykazanym VAT należnym.

Podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi wykorzystywane są do czynności opodatkowanych. Zarówno istniejąca, jak i wybudowana w ramach inwestycji infrastruktura służy/będzie służyła realizacji zadań publiczno-prawnych gminy nałożonych przepisami (ustawy o samorządzie gminnym i ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach), które nie podlegają opodatkowaniu VAT (nieodpłatne przyjmowanie odpadów do PSZOK od mieszkańców Gminy), jak i podlegają opodatkowaniu VAT, gdyż są wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych (odpłatne przyjmowanie do PSZOK odpadów z działalności rolniczej; sprzedaż surowców wtórnych pozyskanych w PSZOK).

W przypadku wydatków służących działalności mieszanej, których Gmina nie jest w stanie przyporządkować tylko do jednej działalności: opodatkowanej VAT bądź niepodlegającej VAT, zakres przysługującego prawa do odliczenia podatku VAT należy ustalić zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT oraz z przepisami rozporządzenia wydanego na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy o VAT.

W związku z powyższym Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących realizacji inwestycji pn. „(…)”, jak i wydatków związanych z bieżącym funkcjonowaniem PSZOK przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT, obliczonego dla Zakładu na podstawie przepisów rozporządzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Według art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Stosownie do art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku, gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji - art. 86 ust. 2h ustawy.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”. Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego - rozumie się przez to:

1.  urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
2.  jednostkę budżetową, c) zakład budżetowy.

Z § 2 pkt 7 rozporządzenia wynika, że przez zakład budżetowy rozumie się utworzony przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządowy zakład budżetowy.

W przypadku zakładu budżetowego - w świetle § 3 ust. 4 rozporządzenia - jako sposób określenia proporcji uznaje się sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100 / P

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

*   X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,
*   A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
*   P - przychody wykonane zakładu budżetowego.

Przez obrót - zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia - rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

1.  dokonywanych przez podatników:
    *   odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
    *   odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
    *   eksportu towarów,
    *   wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
2.  odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

Przez definicję przychodów wykonanych zakładu budżetowego, w myśl § 2 pkt 11

rozporządzenia, rozumie się przychody zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje przekazane temu zakładowi z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty dotacji, które zostały zwrócone, wynikające ze sprawozdania z wykonania planu finansowego, z których zakład ten pokrywał koszty swojej działalności wykonując przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem odsetek od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tego zakładu budżetowego oraz odszkodowań należnych temu zakładowi innych niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy.

W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - w myśl art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Ponadto, należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem, wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713 ze. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym.

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem postawionego we wniosku pytania wskazać należy, że w świetle okoliczności sprawy wydatki inwestycyjne i bieżące ponoszone w związku z realizacją zadania inwestycyjnego pn. „(…)” będą wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy (do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT). Ponadto Gmina nie ma możliwości przypisania ponoszonych wydatków do poszczególnych czynności wykonywanych w ramach funkcjonowania PSZOK. Zatem Wnioskodawca w pierwszej kolejności powinien ustalić kwotę podatku naliczonego w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz przepisów ww. rozporządzenia w sprawie sposobu określenia proporcji, tj. w przypadku Zainteresowanego przy zastosowaniu prewspółczynnika obliczonego dla Zakładu.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że w sytuacji gdy wydatki inwestycyjne i bieżące związane z realizacją zadania inwestycyjnego pn. „(…)” będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług oraz niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, a Wnioskodawca nie będzie miał możliwości przypisania poniesionych wydatków do poszczególnych rodzajów czynności, to Gminie będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a i następne ustawy, przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., tj. przy zastosowaniu prewspółczynnika skalkulowanego dla Zakładu. Prawo do odliczenia podatku VAT będzie przysługiwało, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Podsumowując należy stwierdzić, że:

Ad 1.

Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych w związku z realizacją inwestycji pn. „(…)”.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Ad 2.

Gminie przysługuje prawo do odliczania części podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z bieżącym funkcjonowaniem punktu selektywnej zbiórki odpadów.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej

Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1

ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt

z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.