Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-489/13/PK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-01-03
Teza: możliwość uzyskania zwolnienia od solidarnej odpowiedzialności, o której mowa w art. 105a ustawy
Słowa kluczowe: odpowiedzialność-odpowiedzialność solidarna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z 24 września 2013 r. (data wpływu 4 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości uzyskania zwolnienia od solidarnej odpowiedzialności, o której mowa w art. 105a ustawy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości uzyskania zwolnienia od solidarnej odpowiedzialności, o której mowa w art. 105a ustawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Przedmiotem działalności Spółki jest m.in. handel hurtowy i pośrednictwo w handlu wyrobami hutniczymi w szczególności pręty żebrowane, stal walcowana, blacha, kształtowniki, kątowniki i inne. Spółka posiada zawarte umowy handlowe dotyczące zasad współpracy a w przypadku kolejnych kontrahentów spółka będzie zawierać umowy handlowe.

Stronami umów kupna sprzedaży są podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT).

W noweli ustawy o podatku od towarów i usług ( ustawa z dnia 26 lipca 2013, Dz. U. z dnia 5 września 2013 poz. 1027 ustawodawca w art. 105a określił odpowiedzialność podatkową nabywcy w szczególnych przypadkach. Podatnik, o którym mowa w art. 15, na rzecz którego dokonano dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, odpowiada solidarnie wraz z podmiotem dokonującym tej dostawy za jego zaległości podatkowe w części podatku proporcjonalnie przypadającej na dostawę dokonaną na rzecz tego podatnika, jeżeli:

1.  wartość towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, nabywanych od jednego podmiotu dokonującego ich dostawy, bez kwoty podatku przekroczyła w danym miesiącu kwotę 50 000 zł, oraz
2.  w momencie dokonania dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, podatnik wiedział lub miał uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną na jego rzecz dostawę tych towarów lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

*   Czy w związku z nowelizacją ustawy o podatku od towarów i usług wnioskodawca może skutecznie zwolnić się z solidarnej odpowiedzialności o której mowa w art. 105 a ustawy (w treści jak przewiduje nowelizacja z dnia 5 września 2013 r.), w sytuacji gdy dokonana w formie aneksów (w ramach swobody umów) zmian w łączących je z kontrahentami umowach, iż z takiego obowiązku będzie zwolniona. Zgodnie z zawartymi aneksami ciężar ten zaś spoczywać będzie na stronie przeciwnej, która zobowiąże się do jego ponoszenia składając oświadczenie na gruncie przepisów cywilnych, a także karnych.
*   Czy złożenie takiego oświadczenia względem spółki będzie skuteczne w stosunku do właściwego Urzędu Skarbowego?
*   Czy Spółka uniknie w świetle zapisów powyższej ustawy i zaproponowanego rozwiązania odpowiedzialności z tytułu solidarnej odpowiedzialności podatkowej?
*   Czy tożsame zapisy zastosowane w ewentualnych umowach cesji również zostaną uznane przez Urząd Skarbowy jako skuteczne i zniosą ewentualną odpowiedzialność w tym zakresie?

Zdaniem Wnioskodawcy w noweli ustawy o podatku od towarów i usług ( ustawa z dnia 26 lipca 2013, Dz. U. z dnia 5.09.2013 poz. 1027 ustawodawca w art. 105a określił odpowiedzialność podatkową nabywcy w szczególnych przypadkach. Podatnik, o którym mowa w art. 15, na rzecz, którego dokonano dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, odpowiada solidarnie wraz z podmiotem dokonującym tej dostawy za jego zaległości podatkowe w części podatku proporcjonalnie przypadającej na dostawę dokonaną na rzecz tego podatnika, jeżeli:

1.  wartość towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, nabywanych od jednego podmiotu dokonującego ich dostawy, bez kwoty podatku przekroczyła w danym miesiącu kwotę 50 000 zł, oraz
2.  w momencie dokonania dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, podatnik wiedział lub miał uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną na jego rzecz dostawę tych towarów lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego.

Ustawa nie precyzuje, co jest przesłanką do uznania, że podatnik wiedział lub miał uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną na jego rzecz dostawę tych towarów lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego.

Praktyka handlowa spółki pokazuje, że nie istnieją mechanizmy inne niż stosowne oświadczenie, które zabezpieczałoby należyte wykonanie obowiązku podatkowego dostawcy.

Żadna ustawa nie daje możliwości bezpośredniego wglądu do dokumentacji dostawcy, nie jest też rolą nabywcy weryfikowanie prawidłowości rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług wobec urzędu skarbowego.

Wniosek spółki o przeprowadzenie kontroli u dostawcy w zakresie ewentualnych zaległości podatkowych również nie jest skutecznym narzędziem gdyż kontrola taka dotyczy okresu historycznego , kontrola taka nie zapobiega odpowiedzialności solidarnej.

W związku z powyższym wg wnioskodawcy jedynym możliwym zabezpieczeniem prawidłowej realizacji obowiązku podatkowego dostawcy są stosowne oświadczenia na gruncie przepisów cywilnych, a także karnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Dostawa towarów mieści się w definicji sprzedaży, określonej w pkt 22 powołanego artykułu, który stanowi, iż sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Od 1 października 2013r. wprowadzono instytucję odpowiedzialności podatkowej nabywcy za zobowiązania podatkowe w VAT sprzedawcy w zakresie dostaw towarów wymienionych w dodanym do ustawy o VAT załączniku nr 13 (towary wrażliwe), tj.:

*   niektórych wyrobów stalowych nieobjętych mechanizmem odwrotnego obciążenia,
*   paliw,
*   złota nieobrobionego.

Odpowiedzialność solidarną podatnika z podmiotem dokonującym dostawy reguluje przepis art. 105a ustawy. I tak na mocy art. 105a ust. 1 podatnik, o którym mowa w art. 15, na rzecz którego dokonano dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, odpowiada solidarnie wraz z podmiotem dokonującym tej dostawy za jego zaległości podatkowe w części podatku proporcjonalnie przypadającej na dostawę dokonaną na rzecz tego podatnika, jeżeli:

1.  wartość towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, nabywanych od jednego podmiotu dokonującego ich dostawy, bez kwoty podatku przekroczyła w danym miesiącu kwotę 50 000 zł, oraz
2.  w momencie dokonania dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, podatnik wiedział lub miał uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną na jego rzecz dostawę tych towarów lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego.

Podatnik miał uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną na jego rzecz dostawę towarów lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego, jeżeli okoliczności towarzyszące tej dostawie towarów lub warunki, na jakich została ona dokonana, odbiegały od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie tymi towarami, w szczególności jeżeli cena za dostarczone podatnikowi towary była bez uzasadnienia ekonomicznego niższa od ich wartości rynkowej (art. 105a ust. 2).

Zgodnie z art. 105a ust. 3 przepisu ust. 1 nie stosuje się:

1.  do nabycia towarów, o których mowa w poz. 10 załącznika nr 13 do ustawy, jeżeli:

1.  nabycie to jest dokonywane na stacjach paliw lub stacjach gazu płynnego, do standardowych zbiorników pojazdów używanych przez podatników nabywających te towary, do napędu tych pojazdów,
2.  dostawy tych towarów dokonuje podatnik dostarczający gaz przewodowy za pośrednictwem własnych sieci przesyłowych lub dystrybucyjnych, lub

3.  jeżeli powstanie zaległości podatkowych nie wiązało się z uczestnictwem podmiotu dokonującego dostawy towarów, o którym mowa w ust. 1, w nierzetelnym rozliczaniu podatku w celu odniesienia korzyści majątkowej, lub
4.  jeżeli na dzień dokonania dostawy towarów łącznie były spełnione następujące warunki:

1.  podmiot dokonujący dostawy towarów, o którym mowa w ust. 1, był wymieniony w wykazie, o którym mowa w art. 105c ust. 1,
2.  wysokość kaucji gwarancyjnej, o której mowa w art. 105b ust. 1, odpowiadała co najmniej jednej piątej kwoty podatku należnego przypadającej na dostawy towarów dokonane w danym miesiącu na rzecz danego podatnika lub kaucja ta wynosiła co najmniej 3 000 000 zł.

Jeżeli podatnik wykaże, że okoliczności lub warunki, o których mowa w ust. 2, nie miały wpływu na niezapłacenie podatku, przepisu ust. 1 nie stosuje się (art. 105a ust. 4).

Zgodnie z art. 105b ust. 1 ustawy, podmiot dokonujący dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, nieposiadający zaległości podatkowych, może złożyć w urzędzie skarbowym kaucję gwarancyjną stanowiącą zabezpieczenie zapłaty podatku w związku z dokonywaniem dostaw tych towarów. Warunek nieposiadania zaległości podatkowych ocenia się według stanu na dzień składania kaucji gwarancyjnej.

Wysokość kaucji gwarancyjnej powinna odpowiadać co najmniej jednej piątej kwoty podatku należnego od przewidywanej przez podmiot, o którym mowa w ust. 1, w danym miesiącu wartości sprzedaży towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, z tym że nie może być niższa niż 200 000 zł – art. 105b ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 105c ust. 1 i 2 ustawy Minister właściwy do spraw finansów publicznych prowadzi w formie elektronicznej wykaz podmiotów dokonujących dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, które złożyły kaucję gwarancyjną. Wykaz jest udostępniany w Biuletynie Informacji Publicznej ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, na rzecz którego dokonano dostawy towarów wrażliwych odpowiada solidarnie wraz z podmiotem dokonującym tej dostawy za jego zaległości podatkowe, przy czym odpowiedzialność podatkowa nabywcy jest ograniczona do części podatku proporcjonalnie przypadającej na dokonaną na jego rzecz dostawę tych towarów.

Odpowiedzialność podatkowa nabywcy będzie miała zastosowanie w odniesieniu do transakcji o dużej wartości, tj. w przypadku gdy wartość nabywanych towarów wrażliwych od jednego dostawcy, bez kwoty podatku, przekroczyła w danym miesiącu kwotę 50 000 zł.

Przesłanka do zastosowania tej instytucji wystąpi, gdy w momencie dokonania dostawy towarów wrażliwych, nabywca wiedział lub miał uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną na jego rzecz dostawę tych towarów lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego.

Ustawodawca określił w ww. przepisie sytuacje w zwitku z którymi występują uzasadnione podstawy do tego aby przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną dostawę tych towarów lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego. Są to m.in. okoliczności towarzyszące tej dostawie towarów lub warunki na jakich została ona dokonana odbiegające od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie tymi towarami, w szczególności jeżeli cena za dostarczone podatnikowi towary była bez uzasadnienia ekonomicznego niższa od ich wartości rynkowej. Zwrócić jednak należy uwagę na fakt, że nie będzie podstaw do zastosowania odpowiedzialności, jeżeli np. niska cena zastosowana w danej transakcji jest wynikiem przyznanego nabywcy stosowanego w praktyce handlowej rabatu.

W tym miejscu należy wskazać, że w ustawie jest zawarta definicja wartości rynkowej. Jak stanowi art. 2 pkt 27b ustawy, przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1.  w odniesieniu do towarów – kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
2.  w odniesieniu do usług – kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Wprowadzone przepisy zawierają katalog przesłanek, które umożliwiają wyłączenie stosowania odpowiedzialności podatkowej nabywcy. Należy podkreślić, że dla uwolnienia się od odpowiedzialności podatkowej przez nabywcę wystarczy spełnienie jednej z następujących przesłanek:

1.  Powstanie zaległości podatkowych nie wiązało się z uczestnictwem dostawcy w nierzetelnym rozliczeniu podatku w celu odniesienia korzyści majątkowej.
2.  Podatnik wykazał, że okoliczności lub warunki, o których mowa w art. 105a ust. 2, nie miały wpływu na niezapłacenie podatku. Oznacza to, iż odpowiedzialność solidarna będzie stosowana w procederach oszukańczych, zatem zwykłe biznesowe kłopoty finansowe podatnika, które skutkują brakiem możliwości zapłaty podatku do urzędu nie doprowadzą do powstania odpowiedzialności podatkowej po stronie nabywcy.
3.  Skorzystanie z funkcji ochronnej instytucji kaucji gwarancyjnej - nabywca „może się wyłączyć” z odpowiedzialności solidarnej, jeżeli kupił towary od podmiotu wymienionego w prowadzonym w formie elektronicznej przez Ministra Finansów wykazie podmiotów opublikowanym w Biuletynie Informacji Publicznej Ministerstwa Finansów na dzień dokonania dostawy towarów.

W świetle powyższego należy zauważyć, że ustawodawca jako przesłankę zwalniająca z solidarnej odpowiedzialności nie wymienił czynności złożenia oświadczenia dostawcy o należytym rozliczeniu podatku albowiem obowiązek takiego rozliczenia spoczywa na dostawcy z mocy prawa. Dlatego też uzyskanie przez Wnioskodawcę oświadczenia od swych dostawców, że rozliczą się w sposób należyty z podatku VAT, nie będzie stanowiło dla Wnioskodawcy podstawy do zwolnienia z solidarnej odpowiedzialności. Można zauważyć, że skutecznym sposobem uwolnienia się od solidarnej odpowiedzialności jest nabywanie towarów wrażliwych od podmiotów które złożyły odpowiednią kaucję gwarancyjną i które figurują w rejestrze prowadzonym przez Ministra Finansów w formie elektronicznej.

Reasumując, w związku z nowelizacją ustawy Wnioskodawca nie może skutecznie zwolnić się z solidarnej odpowiedzialności, o której mowa w art. 105a ustawy, przez dokonanie w formie aneksów zmian w łączących go z kontrahentami umowach i wskazanie w nich że z takiego obowiązku będzie zwolniony. Ponadto, tożsame zapisy dotyczące zwolnienia Wnioskodawcy z odpowiedzialności zastosowane w umowach cesji również nie wpłyną na zakres wynikającej z art. 105a ustawy odpowiedzialności solidarnej Wnioskodawcy.

Zatem złożenie opisanych we wniosku oświadczeń nie będzie skuteczne wobec Urzędu Skarbowego i nie spowoduje automatycznego zniesienia ewentualnej odpowiedzialności solidarnej Wnioskodawcy.

Dodatkowo należy zauważyć, że w prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Kwestię zawierania umów reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Na podstawie art. 353¹ ustawy Kodeks cywilny, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Zatem należy zauważyć, że organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych umów i przyjęty w nich sposób rozliczeń pomiędzy kontrahentami, jednakże umowy cywilnoprawne nie mogą zmieniać obowiązków jakie wynikają z prawa podatkowego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Informuje się, jednocześnie, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej pytań 1, 2, 4 i 5. Natomiast w zakresie pytania nr 3 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.