Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.496.2017.1.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-31
Teza: w zakresie stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia przy nabyciu usług w części w jakiej wynagrodzenie za te usługi nie zostanie refakturowane na Wynajmującego
Słowa kluczowe: klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU); obciążenia-odwrotne obciążenie; podwykonawstwo; usługi-usługi budowlane; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 września 2017 r. (data wpływu 25 września 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia przy nabyciu usług w części w jakiej wynagrodzenie za te usługi nie zostanie refakturowane na Wynajmującego (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia przy nabyciu usług w części w jakiej wynagrodzenie za te usługi nie zostanie refakturowane na Wynajmującego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, polskim rezydentem podatkowym, prowadzącym działalność gospodarczą m.in. w zakresie działalności medycznej jak też wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca (powoływany w dalszej części wniosku również jako Najemca) zawarł umowę najmu lokalu użytkowego w centrum handlowo-usługowym. Wynajmującym jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, będąca polskim rezydentem podatkowym, zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Zgodnie z umową przedmiotem najmu są pomieszczenia usytuowane w obiekcie (centrum handlowo-usługowym), w których ma być prowadzone centrum medyczne (dalej: Pomieszczenia). W zawartej umowie najmu zostało założone, że okres najmu rozpocznie się, w dniu, w którym Najemca zobowiązany jest do rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej w najmowanych Pomieszczenia (co będzie miało miejsce po wybudowaniu obiektu - centrum handlowo-usługowego) i jego otwarciu. Okres najmu wynosi 10 lat z możliwością jego przedłużania o kolejne, 5-letnie okresy.

Budowa obiektu (centrum handlowo-usługowego) prowadzona jest przez Wynajmującego, który zatrudnia generalnego wykonawcę.

W umowie najmu strony poczyniły ustalenia, które miały zapewnić przystosowania i adaptację Pomieszczeń dla celów działalności, która miała być w nich prowadzona. Strony określiły w sposób szczegółowy zasady dokonywania uzgodnień projektu budowlanego Pomieszczeń oraz projektu wykonawczego Pomieszczeń, a także zasady wykonywania prac wykończeniowych Pomieszczeń i przekazania Pomieszczeń. Strony postanowiły w szczególności, że:

1.  z uwagi na fakt, iż obiekt (centrum handlowo-usługowe) jest w trakcie budowy, żadna ze Stron nie będzie żądała zmiany przedmiotowych podstawowych założeń w zakresie w jakim określają one obrys Pomieszczeń, wymiary, lokalizację oraz standard windy prowadzącej do Pomieszczeń oznaczonej w załączniku do umowy, wymiarów i lokalizacji okien w Pomieszczeniach, z wyłączeniem sytuacji gdy zmiana we wskazanym powyżej zakresie wymagana będzie przez odpowiednie organy w związku z procedurą uzyskania zamiennego pozwolenia na budowę obiektu;
2.  Wynajmujący miał przekazać Najemcy pakiety projektowe dla Pomieszczeń w terminie 7 (siedmiu) dni od dnia podpisania Umowy Najmu, zaś Najemca, nie później niż do określonego w umowie dnia, miał przedstawić Wynajmującemu, do zatwierdzenia przez Wynajmującego Projekt Budowlany Pomieszczeń;
3.  Wynajmujący w terminie 7 dni od otrzymania Projektu Budowlanego Pomieszczeń, miał poinformować Najemcę czy zatwierdza Projekt Budowlany Pomieszczeń. Projekt Budowlany Pomieszczeń został zatwierdzony przez Wynajmującego, zgodnie z postanowieniami umowy. W związku z zatwierdzeniem Projektu Budowlanego pomieszczeń w terminie określonym przez Strony w umowie najmu - Wynajmujący (zgodnie z zawartą umową najmu) złożył wniosek o zmianę Pozwolenia na Budowę Obiektu, uwzględniający uzgodniony przez Strony Projekt Budowlany Pomieszczeń. Zgodnie z umową Wynajmujący jest też zobowiązany do uzyskania pozwolenia na użytkowanie Pomieszczeń, a Najemca zobowiązał się do udzielenia wszelkiej niezbędnej pomocy do uzyskania takiego pozwolenia. Strony postanowiły także, że wszelkie zmiany Projektu Budowlanego Pomieszczeń po jego zatwierdzeniu przez Wynajmującego będą wymagały zgody Wynajmującego. Ponadto Strony w umowie najmu postanowiły, że:
4.  Najemca nie później niż w określonym w umowie terminie miał przedstawić Wynajmującemu, do zatwierdzenia przez Wynajmującego Projekt Wykonawczy Pomieszczeń przygotowany przez Najemcę na jego własny koszt;
5.  Wynajmujący w terminie 10 dni od otrzymania Projektu Wykonawczego Pomieszczeń, miał poinformować Najemcę czy zatwierdza Projekt Wykonawczy Pomieszczeń, przy czym wydanie takiego zatwierdzenia nie mogło być odmówione, jeśli Projekt Wykonawczy Pomieszczeń wykonany został zgodnie z postanowieniami Umowy Najmu, w szczególności podstawowymi założeniami dotyczącymi Pomieszczeń określonymi w załączniku do Umowy Najmu, zatwierdzonym Projektem Budowlanym Pomieszczeń oraz z uzasadnionymi wymaganiami Wynajmującego i Architektów Wynajmującego;
6.  w terminie 30 (trzydziestu) dni od zaakceptowania przez Wynajmującego Projektu Wykonawczego Pomieszczeń, Wynajmujący miał przedstawić Najemcy kosztorys planowanych prac (dalej „Kosztorys”). Najemca - wedle swojego wyboru - w terminie kolejnych 30 (trzydziestu) dni od otrzymania Kosztorysu mógł:
    *   zaakceptować Kosztorys w kształcie przedstawionym przez Wynajmującego - w takim wypadku Wynajmujący miał przeprowadzić Prace Wykończeniowe Pomieszczeń na koszt Najemcy, z zastrzeżeniem określonego w Umowie Najmu Wkładu Wynajmującego (zgodnego z wkładem określonym w pkt 7 poniżej) albo
    *   poinformować Wynajmującego o skorzystaniu z prawa do wykonania Prac Wykończeniowych Pomieszczeń w całości swoim własnym staraniem, przy użyciu wykonawcy Najemcy na własny koszt i ryzyko - w takim wypadku Najemca miał wykonać Prace Wykończeniowe swoim kosztem i staraniem zgodnie z postanowieniami Umowy Najmu.Wnioskodawca postanowił o wykonywaniu Prac Wykończeniowych Pomieszczeń w całości swoim własny staraniem, przy użyciu jego wykonawcy, na własny koszt i ryzyko. W zakresie finansowania Prac Wykończeniowych pomieszczeń i ich wykonania, w związku z decyzją o wykonywaniu tych prac przez Najemcę (Wnioskodawcę), Strony postanowiły, że:
7.  Wynajmujący ma ponieść część kosztów Prac Wykończeniowych Pomieszczeń do kwoty 250,00 EUR netto za jeden m2 Pomieszczeń, powiększonej o należny podatek VAT („Wkład Wynajmującego”). Wkład ten miał zostać uiszczony na rzecz Najemcy pod następującymi warunkami i w następujący sposób:
    *   Wkład Wynajmującego mógł dotyczyć wyłącznie elementów o trwałym charakterze, stanowiących część składową Pomieszczeń. Wynajmujący nie był zobowiązany do uczestniczenia w kosztach jakichkolwiek innych prac niż wskazane powyżej, jak również w jakimkolwiek innym zakresie finansowym niż wskazany powyżej Wkład Wynajmującego;
    *   Wynajmujący ma zapłacić Najemcy Wkład Wynajmującego pod warunkiem spełnienia się wszystkich poniższych okoliczności (warunek zawieszający zapłaty Wkładu Wynajmującego):
        *   Najemca wykonał całość Prac Wykończeniowych Pomieszczeń i przedmiotowe prace zostały wykonane w całości zgodnie z Projektem Wykonawczym Pomieszczeń, niniejszą Umową Najmu (w tym załącznikami do niej) oraz uzasadnionymi wymaganiami Architektów Wynajmującego oraz Inżynierów Wynajmującego;
        *   Najemca otworzył Pomieszczenia dla klientów; oraz
        *   wystawienia i doręczenia Wynajmującemu przez Najemcę prawidłowo wystawionej faktury dotyczącej Wkładu Wynajmującego, wraz z kompletem dokumentów odzwierciedlających prace wykonane w Pomieszczeniach oraz poniesiony przez Najemcę koszt ich wykonania.Zapłata przez Wynajmującego kwoty Wkładu Wynajmującego ma nastąpić w terminie do 30 dni od dnia doręczenia prawidłowo wystawionej faktury Wynajmującemu, nie wcześniej jednak niż 30 dni od dnia spełnienia się wszystkich warunków, o których mowa powyżej. Nakłady będące elementem Prac Wykończeniowych Pomieszczeń, wskazane powyżej, których koszty Wynajmujący zwróci Najemcy staną się własnością Wynajmującego w dniu wystawienia faktury przez Najemcę. Wynajmujący będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych lub w inny sposób uznany przez przepisy podatkowe zaliczać je do kosztu uzyskania przychodu. Ponadto Strony w Umowie Najmu postanowiły, że:
8.  niezależnie od tego, czy Najemca zdecyduje o prowadzeniu Prac Wykończeniowych Pomieszczeń przez Wynajmującego na koszt Najemcy, czy przez Najemcę, jego własnym staraniem (por. pkt 6 powyżej), Wynajmujący miał wykonać część Prac Wykończeniowych Pomieszczeń - tj. takie prace, które zgodnie z załącznikiem do umowy najmu w każdym przypadku miał wykonywać Wynajmujący na koszt Najemcy po określonych w załączniku do umowy cenach jednostkowych.

W okolicznościach niniejszej sprawy koszt tych prac miał zostać rozliczony przez Wynajmującego po ich zakończeniu przy uwzględnieniu rzeczywiście wykonanych prac i ich ilości. Po wykonaniu przez Wynajmującego prac na koszt Najemcy zostanie sporządzony protokół odbioru tych prac. Protokół odbioru wraz z wyceną prac będzie stanowił podstawę do wystawienia faktur przez Wynajmującego. Wynajmujący może wystawić faktury obejmujące koszt przedmiotowych prac w zakresie danych elementów tych prac wyszczególnionych w załączniku do umowy. Najemca zapłaci Wynajmującemu kwoty wynikające z ww. faktur na jego rachunek bankowy w terminie 7 (siedmiu) dni od dnia wystawienia faktury przez Wynajmującego. Najemca nie ma prawa odłączenia od Pomieszczeń przedmiotowych prac wykonanych na koszt Najemcy ani ich usunięcia z Pomieszczeń.

Ponadto w okolicznościach niniejszej sprawy w określonym w umowie terminie Najemca miał wpłacić na rzecz Wynajmującego określoną w umowie kwotę za całe Pomieszczenie, tytułem zaliczki na poczet wynagrodzenia za wykonanie przez Wynajmującego omawianych robót na koszt Najemcy. W wypadku, gdyby kwota ta nie wpłynęła na konto Wynajmującego, Wynajmujący ma prawo do odmowy wydania Pomieszczeń Najemcy do dnia wpłaty tej zaliczki. Zaliczka zostanie rozliczona przez Wynajmującego po zakończeniu prac i rozliczeniu ich rzeczywistych kosztów. W przypadku, gdy koszt prac Wynajmującego będzie wyższy niż kwota zaliczki Najemca wpłaci dodatkową kwotę w terminie 7 (siedmiu) dni od wystawienia faktury przez Wynajmującego.

Mając na uwadze łączącą Strony umowę, oraz podjętą przez Wnioskodawcę decyzję o wykonywaniu Prac Wykończeniowych Pomieszczeń w całości swoim własny staraniem, przy użyciu swojego wykonawcy, na własny koszt i ryzyko, Wnioskodawca ma zawarte umowy z wykonawcami na określone w tych umowach zakresy robót, dotyczące Prac Wykończeniowych Pomieszczeń. Przedmiotem umów są usługi (roboty budowlane) wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o podatku od towarów i usług. Podmioty, z którymi Wnioskodawca zawiera tego typu umowy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Częścią kosztów - zgodnie z postanowieniami umowy - zostanie obciążony Wynajmujący w drodze refaktury (Wkład Wynajmującego).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 1):

Czy w zakresie usług nabywanych przez Wnioskodawcę od wykonawców, z którymi Wnioskodawca (Najemca) ma zawarte umowy na wykonanie poszczególnych elementów Prac Wykończeniowych Najemcy, w części w jakiej wynagrodzenie za te usługi nie zostanie refakturowane na Wynajmującego, tytułem Wkładu Wynajmującego, Wnioskodawca jest podatnikiem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług, zaś usługi te powinny być rozliczane na gruncie podatku od towarów i usług z zastosowaniem procedury odwrotnego obciążenia?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy należy przyjąć, że w procesie inwestycyjnym dotyczącym Prac Wykończeniowych Pomieszczeń w centrum handlowo-usługowym, będących przedmiotem umowy najmu, w których prowadzone będzie centrum medyczne, pełni on funkcję inwestora. Prace prowadzone są jego staraniem, przy użyciu jego wykonawców, na jego koszt i ryzyko. Ponadto prace prowadzone są w oparciu o Projekt Budowlany Pomieszczeń Wnioskodawcy (który został zatwierdzony przez Wynajmującego).

Wnioskodawca inwestuje w Pomieszczenia własne środki, co ma na celu dostosowanie tych Pomieszczeń do prowadzenia działalności gospodarczej w postaci centrum medycznego. Nie można więc uznać, że w zakresie prac dotyczących Pomieszczeń Wnioskodawca (Najemca) jest wykonawcą Wynajmującego. Tym samym wykonawcy, z którymi Wnioskodawca zawarł umowy na wykonanie określonych części Prac Wykończeniowych Pomieszczeń nie działają w charakterze podwykonawców (co jest warunkiem stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia, zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy o podatku od towarów i usług). Wobec powyższego zdaniem Wnioskodawcy usługi nabywane przez niego od wykonawców nie powinny być rozliczane z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług. Faktury VAT otrzymane przez Wnioskodawcę powinny zawierać podatek VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie Organ podkreśla, że niniejsza interpretacja indywidualna nie rozstrzyga poprawności klasyfikacji świadczeń będących przedmiotem zapytania do usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”. Analiza prawidłowości dokonanej klasyfikacji świadczeń nabywanych przez Wnioskodawcę do właściwego grupowania statystycznego nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Tut. Organ nie jest zatem uprawniony do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości przyporządkowania formalnego towarów i usług do grupowania klasyfikacyjnego. W związku z powyższym niniejszej odpowiedzi udzielono wyłącznie w oparciu o informację Wnioskodawcy, będącą elementem przedstawionego stanu faktycznego, że niniejszy wniosek dotyczy usług wymienionych w załączniku nr 14 ustawy o VAT.

Należy wskazać, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem realizowanych świadczeń. Zgodnie bowiem z zasadami metodycznymi klasyfikacji - stosownie do Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11) - zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie m.in. producent bądź usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu czy usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania lub przeznaczenia wyrobu bądź zakresu świadczonych usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług(Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowaw art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do postanowień art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowaw art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towaróww rozumieniu art. 7 (…).

W świetle art. 8 ust. 2a ustawy – w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Z powyższego przepisu wynika, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca,a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem „odsprzedaży” lub „refakturowania” usług. W związku z tym należy stwierdzić, że nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Natomiast według art. 17 ust. 1h ustawy – w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Ponadto, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego – art. 17 ust. 2 ustawy.

Załącznik nr 14 do ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Oznacza to, że nabywca usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług. Z kolei świadczenie ww. usług przez wykonawcę (głównego wykonawcę) na rzecz inwestora jest opodatkowane według zasad ogólnych, tj. podatek od towarów i usług rozliczany jest przez głównego wykonawcę, zaś inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane świadczenie zawierającą podatek VAT.

Ustawa nie definiuje pojęcia „podwykonawcy”, zatem dla prawidłowego rozumienia tego terminu wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego: „podwykonawca – to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”.

Należy zauważyć, że status podmiotów biorących udział w danym przedsięwzięciu budowlanym (inwestor, generalny wykonawca, podwykonawca) musi wynikać z całokształtu okoliczności i charakteru wykonywanych usług. Należy zatem ocenić faktycznie dokonane czynności pomiędzy występującymi w sprawie podmiotami.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca - zarejestrowany podatnik VAT czynny zawarł umowę najmu lokalu użytkowego w centrum handlowo-usługowym. Wynajmującym jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. W umowie najmu strony poczyniły ustalenia, które miały zapewnić przystosowania i adaptację Pomieszczeń dla celów działalności, która miała być w nich prowadzona. Strony określiły w sposób szczegółowy zasady dokonywania uzgodnień projektu budowlanego Pomieszczeń oraz projektu wykonawczego Pomieszczeń, a także zasady wykonywania prac wykończeniowych Pomieszczeń i przekazania Pomieszczeń. Strony postanowiły w szczególności, że Najemca nie później niż w określonym w umowie terminie miał przedstawić Wynajmującemu, do zatwierdzenia przez Wynajmującego Projekt Wykonawczy Pomieszczeń przygotowany przez Najemcę na jego własny koszt. Wynajmujący w terminie 10 dni od otrzymania Projektu Wykonawczego Pomieszczeń, miał poinformować Najemcę czy zatwierdza Projekt Wykonawczy Pomieszczeń. W terminie 30 (trzydziestu) dni od zaakceptowania przez Wynajmującego Projektu Wykonawczego Pomieszczeń, Wynajmujący miał przedstawić Najemcy kosztorys planowanych prac. Najemca - wedle swojego wyboru - w terminie kolejnych 30 (trzydziestu) dni od otrzymania Kosztorysu mógł: zaakceptować Kosztorys w kształcie przedstawionym przez Wynajmującego - w takim wypadku Wynajmujący miał przeprowadzić Prace Wykończeniowe Pomieszczeń na koszt Najemcy, z zastrzeżeniem określonego w Umowie Najmu Wkładu Wynajmującego albo poinformować Wynajmującego o skorzystaniu z prawa do wykonania Prac Wykończeniowych Pomieszczeń w całości swoim własnym staraniem, przy użyciu wykonawcy Najemcy na własny koszt i ryzyko - w takim wypadku Najemca miał wykonać Prace Wykończeniowe swoim kosztem i staraniem zgodnie z postanowieniami Umowy Najmu.

Wnioskodawca postanowił o wykonywaniu Prac Wykończeniowych Pomieszczeń w całości swoim własny staraniem, przy użyciu jego wykonawcy, na własny koszt i ryzyko.

W zakresie finansowania Prac Wykończeniowych pomieszczeń i ich wykonania, w związku z decyzją o wykonywaniu tych prac przez Najemcę (Wnioskodawcę), Strony postanowiły, że: Wynajmujący ma ponieść część kosztów Prac Wykończeniowych Pomieszczeń do kwoty 250,00 EUR netto za jeden m2 Pomieszczeń, powiększonej o należny podatek VAT („Wkład Wynajmującego”). Wkład ten miał zostać uiszczony na rzecz Najemcy.

Nakłady będące elementem Prac Wykończeniowych Pomieszczeń, wskazane powyżej, których koszty Wynajmujący zwróci Najemcy staną się własnością Wynajmującego w dniu wystawienia faktury przez Najemcę. Wynajmujący będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych lub w inny sposób uznany przez przepisy podatkowe zaliczać je do kosztu uzyskania przychodu.

Ponadto Strony w Umowie Najmu postanowiły, że niezależnie od tego, czy Najemca zdecyduje o prowadzeniu Prac Wykończeniowych Pomieszczeń przez Wynajmującego na koszt Najemcy, czy przez Najemcę, jego własnym staraniem, Wynajmujący miał wykonać część Prac Wykończeniowych Pomieszczeń - tj. takie prace, które zgodnie z załącznikiem do umowy najmu w każdym przypadku miał wykonywać Wynajmujący na koszt Najemcy po określonych w załączniku do umowy cenach jednostkowych. W okolicznościach niniejszej sprawy koszt tych prac miał zostać rozliczony przez Wynajmującego po ich zakończeniu przy uwzględnieniu rzeczywiście wykonanych prac i ich ilości. Po wykonaniu przez Wynajmującego prac na koszt Najemcy zostanie sporządzony protokół odbioru tych prac. Protokół odbioru wraz z wyceną prac będzie stanowił podstawę do wystawienia faktur przez Wynajmującego. Wynajmujący może wystawić faktury obejmujące koszt przedmiotowych prac w zakresie danych elementów tych prac wyszczególnionych w załączniku do umowy. Najemca zapłaci Wynajmującemu kwoty wynikające z ww. faktur na jego rachunek bankowy w terminie 7 (siedmiu) dni od dnia wystawienia faktury przez Wynajmującego. Najemca nie ma prawa odłączenia od Pomieszczeń przedmiotowych prac wykonanych na koszt Najemcy ani ich usunięcia z Pomieszczeń.

Wnioskodawca ma zawarte umowy z wykonawcami na określone w tych umowach zakresy robót, dotyczące Prac Wykończeniowych Pomieszczeń. Przedmiotem umów są usługi (roboty budowlane) wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o podatku od towarów i usług. Podmioty, z którymi Wnioskodawca zawiera tego typu umowy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Częścią kosztów - zgodnie z postanowieniami umowy - zostanie obciążony Wynajmujący w drodze refaktury (Wkład Wynajmującego).

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwości czy w zakresie usług nabywanych od Wykonawców w części w jakiej wynagrodzenie za te usługi nie zostanie refakturowane na Wynajmującego Wnioskodawca jest podatnikiem o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do usług nabywanych przez Wnioskodawcę od Wykonawców w części w jakiej wynagrodzenie za te usługi nie zostanie refakturowane na Wynajmującego, tytułem Wkładu Wynajmującego, nie znajdzie zastosowania mechanizm odwróconego obciążenia, bowiem nie zostaną spełnione przesłanki wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy. Wnioskodawca w tej konkretnej sytuacji pełni rolę inwestora gdyż to Wnioskodawca zawiera umowy z wykonawcami i prace wykończeniowe prowadzone na jego koszt i ryzyko. Wnioskodawca inwestuje własne środki w celu dostosowania wynajętych Pomieszczeń do prowadzenia działalności gospodarczej w postaci centrum medycznego. W analizowanej sytuacji, Wykonawcy którym Wnioskodawca zleca wykonie części Prac Wykończeniowych nie działają w charakterze podwykonawców, o których mowa w art. 17 ust. 1h ustawy o VAT. Wnioskodawca nie realizuje inwestycji na rzecz innego podmiotu lecz inwestuje własne środki, w celu dostosowania wynajętych Pomieszczeń do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zatem w tej konkretnej sytuacji nie są spełnione przesłanki wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy. Wnioskodawca nie jest podatnikiem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji usługi nabyte od Wykonawców w części w jakiej wynagrodzenie za te usługi nie zostanie refakturowane na Wynajmującego nie powinny być rozliczane na gruncie podatku od towarów i usług z zastosowaniem procedury odwrotnego obciążenia.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga tylko i wyłącznie w zakresie stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia przy nabyciu usług w części w jakiej wynagrodzenie za te usługi nie zostanie refakturowane na Wynajmującego (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). W zakresie pozostałych pytań zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoja aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.