Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.535.2020.1.SK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-26
Teza: w zakresie zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 dochodu z działalności uczelni lokowanego zgodnie z regulacją art. 17 ust. 1e ww. ustawy.
Słowa kluczowe: cel-cele statutowe; jednostka-jednostka uczestnictwa; obligacje; szkoły-szkoła niepubliczna; zwolnienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 listopada 2020 r. (data wpływu 2 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 dochodu z działalności uczelni lokowanego zgodnie z regulacją art. 17 ust. 1e ww. ustawy – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 grudnia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 dochodu z działalności uczelni lokowanego zgodnie z regulacją art. 17 ust. 1e ww. ustawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest uczelnią niepubliczną (dalej jako: „uczelnia”), wpisaną do prowadzonej przez Ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego ewidencji uczelni niepublicznych. Zgodnie ze Statutem Wnioskodawcy, podstawowymi zadaniami uczelni są:

1.  prowadzenie kształcenia na studiach;
2.  prowadzenie kształcenia na studiach podyplomowych lub innych form kształcenia;
3.  prowadzenie kształcenia specjalistycznego;
4.  prowadzenie działalności naukowej, świadczenie usług badawczych oraz transfer wiedzy i technologii do gospodarki;
5.  kształcenie i promowanie kadr uczelni;
6.  stwarzanie osobom niepełnosprawnym warunków do pełnego udziału w:
    1.  procesie przyjmowania na uczelnię w celu odbywania kształcenia;
    2.  kształceniu;
7.  wychowywanie studentów w poczuciu odpowiedzialności za państwo polskie, tradycję narodową, umacnianie zasad demokracji i poszanowanie praw człowieka;
8.  stwarzanie warunków do rozwoju kultury fizycznej studentów;
9.  upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki i kultury, w tym przez gromadzenie i udostępnianie zbiorów bibliotecznych, informacyjnych i archiwalnych;
10.  działanie na rzecz społeczności lokalnych i regionalnych.

W myśl art. 409 ust. 5 ustawy z dnia z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, zysk netto uczelni niepublicznej przeznacza się na cele statutowe. Uczelnia jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych korzysta ze zwolnienia w opodatkowaniu dochodów przeznaczonych na cele statutowe na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca na chwilę obecną posiada nadwyżki finansowe (pieniężne). Zważywszy na złożoność obecnej sytuacji makroekonomicznej, Wnioskodawca chcąc zdywersyfikować posiadane przez siebie środki pieniężne przeznaczone na cele statutowe, działając przy tym wyłącznie w celu zabezpieczenia posiadanych środków pieniężnych przeznaczonych na cele statutowe uczelni przed skutkami inflacji (nie chcąc doprowadzić do ich uszczuplenia), zamierza w najbliższym czasie otworzyć rachunek maklerski i za pośrednictwem wybranego przez siebie biura maklerskiego dokonywać zakupu, ze środków przeznaczonych na działalność statutową Wnioskodawcy:

1.  wyemitowanych po dniu 1 stycznia 1989 r. obligacji Skarbu Państwa lub bonów skarbowych oraz obligacji wyemitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego po dniu 1 stycznia 1997 r.;
2.  papierów wartościowych lub niebędących papierami wartościowymi instrumentów finansowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, przy czym ich nabycie będzie następowało w ramach zarządzania portfelem, o którym mowa w art. 75 tej ustawy i/lub zarządzanie portfelem będzie się odbywało na podstawie umowy z towarzystwem funduszy inwestycyjnych, które wykonuje tę działalność na podstawie art. 45 ust. 2 ustawy o funduszach inwestycyjnych, a te papiery wartościowe lub instrumenty finansowe zostaną zdeponowane na odrębnym rachunku prowadzonym przez uprawniony podmiot w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi;
3.  jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych działających na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych,

Po zakończeniu danej inwestycji (przez co należy rozumieć np. zbycie zakupionych jednostek funduszu inwestycyjnego, zbycie zakupionych instrumentów finansowych, zbycie zakupionych akcji), środki pieniężne Wnioskodawcy w kwocie przeznaczonej pierwotnie na zakup wskazanych wyżej papierów wartościowych i/lub instrumentów finansowych wraz z ewentualnymi pożytkami z tytułu ich zbycia (np. odsetkami narosłymi przez czas inwestycji, zyskiem z odpłatnego zbycia papierów wartościowych) wróciłyby na rachunek maklerski prowadzony dla Wnioskodawcy, a w dalszej kolejności wróciłyby z powrotem na rachunek bankowy Wnioskodawcy i nadal (w całości) miałyby stanowić środki przeznaczone na działalność statutową Wnioskodawcy. Planowane działania Wnioskodawcy podejmowane są wyłącznie w celu ochrony kapitału, którym dysponuje Wnioskodawca przed utratą jego wartości (skutkami inflacji), nie zaś w celu osiągnięcia zysku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z planowanym przez Wnioskodawcę zakupem ze środków przeznaczonych na cele statutowe Wnioskodawcy:

1.  wyemitowanych po dniu 1 stycznia 1989 r. obligacji Skarbu Państwa lub bonów skarbowych oraz obligacji wyemitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego po dniu 1 stycznia 1997 r.;
2.  papierów wartościowych lub niebędących papierami wartościowymi instrumentów finansowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, przy czym ich nabycie będzie następowało w ramach zarządzania portfelem, o którym mowa w art. 75 tej ustawy i/lub zarządzanie portfelem będzie się odbywało na podstawie umowy z towarzystwem funduszy inwestycyjnych, które wykonuje tę działalność na podstawie art. 45 ust. 2 ustawy o funduszach inwestycyjnych, a te papiery wartościowe lub instrumenty finansowe zostaną zdeponowane na odrębnym rachunku prowadzonym przez uprawniony podmiot w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi;
3.  jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych działających na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych,

wydatki te nie spowodują utraty zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dochodów uzyskanych przez Wnioskodawcę do tej pory i przeznaczonych na cele statutowe oraz ewentualnych przyszłych dochodów w postaci uzyskanych pożytków z odpłatnego zbycia wymienionych wyżej w pkt 1-3 dóbr, które również zostaną przeznaczone w całości na cele statutowe Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Zgodnie natomiast z art. 17 ust. lc wskazany powyżej przepis ust. 1 pkt 4 nie ma zastosowania w:

1.  przedsiębiorstwach państwowych, spółdzielniach i spółkach;
2.  przedsiębiorstwach komunalnych mających osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;
3.  samorządowych zakładach budżetowych oraz jednostkach organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Wnioskodawca jest niepubliczną uczelnią zawodową działającą na podstawie ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 85 z późn. zm.) i posiada osobowość prawną.

Zgodnie ze statutem Wnioskodawcy podstawowymi zadaniami uczelni są:

1.  prowadzenie kształcenia na studiach;
2.  prowadzenie kształcenia na studiach podyplomowych lub innych form kształcenia;
3.  prowadzenie kształcenia specjalistycznego;
4.  prowadzenie działalności naukowej, świadczenie usług badawczych oraz transfer wiedzy i technologii do gospodarki;
5.  kształcenie i promowanie kadr uczelni;
6.  stwarzanie osobom niepełnosprawnym warunków do pełnego udziału w:
    1.  procesie przyjmowania na uczelnię w celu odbywania kształcenia;
    2.  kształceniu;
7.  wychowywanie studentów w poczuciu odpowiedzialności za państwo polskie, tradycję narodową, umacnianie zasad demokracji i poszanowanie praw człowieka;
8.  stwarzanie warunków do rozwoju kultury fizycznej studentów;
9.  upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki i kultury, w tym przez gromadzenie i udostępnianie zbiorów bibliotecznych, informacyjnych i archiwalnych;
10.  działanie na rzecz społeczności lokalnych i regionalnych.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Zwolnienie zawarte w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest zwolnieniem warunkowym. W celu skorzystania z tego zwolnienia należy spełnić łącznie dwie przesłanki:

*   podatnik korzystający ze zwolnienia musi prowadzić działalność statutową wymienioną w ww. przepisie, przy czym statut może przewidywać również inne cele działalności,
*   uzyskane dochody muszą być przeznaczone wyłącznie na cele tej preferowanej przez ustawodawcę działalności statutowej oraz bez względu na termin - wydatkowane na te cele, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodu.

Przeznaczenie i wydatkowanie dochodu powinno charakteryzować tożsamość celu, na który podatnik najpierw dochód przeznaczył, a następnie wydatkował.

Mając na uwadze powyższe, uznać należy, że Wnioskodawca wypełnia wskazane powyżej przesłanki i w zakresie przeznaczania swoich dochodów na działalność statutową objęta jest zwolnieniem z art. 17 ust. 1 pkt 4. Uczelnia jest podatnikiem, którego działalność statutowa została objęta dyspozycją art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tj. uczelnia prowadzi przede wszystkim działalność oświatową (kształcenie studentów) i naukową.

W związku z powyższym, jej dochody, przeznaczone na cele statutowe, o których mowa w powyższym przepisie, podlegają zwolnieniu z podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z kolei zaś jak stanowi art. 17 ust. le ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie stosuje się również w przypadku lokowania dochodów poprzez nabycie:

1.  wyemitowanych po dniu 1 stycznia 1989 r. obligacji Skarbu Państwa lub bonów skarbowych oraz obligacji wyemitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego po dniu 1 stycznia 1997 r.;
2.  papierów wartościowych lub niebędących papierami wartościowymi instrumentów finansowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, o ile nabycie takie nastąpiło w ramach zarządzania portfelem, o którym mowa w art. 75 tej ustawy, również w przypadku gdy zarządzanie portfelem odbywa się na podstawie umowy z towarzystwem funduszy inwestycyjnych, które wykonuje tę działalność na podstawie art. 45 ust. 2 ustawy o funduszach inwestycyjnych, pod warunkiem zdeponowania tych papierów wartościowych lub instrumentów finansowych na odrębnym rachunku prowadzonym przez uprawniony podmiot w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi;
3.  jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych działających na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych.

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1e, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczany i wydatkowany, bez względu na termin, na cele określone w ust. 1.

W przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego uczelnia w celu optymalnego wykorzystania uzyskanych dochodów, które przeznaczane są na cele statutowe, planuje przejściowo ulokować (ulokować czyli kupić, a potem odsprzedać) swoje dochody w drodze zakupu:

1.  wyemitowanych po dniu 1 stycznia 1989 r. obligacji Skarbu Państwa lub bonów skarbowych oraz obligacji wyemitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego po dniu 1 stycznia 1997 r.;
2.  papierów wartościowych lub niebędących papierami wartościowymi instrumentów finansowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, przy czym ich nabycie będzie następowało w ramach zarządzania portfelem, o którym mowa w art. 75 tej ustawy i/lub zarządzanie portfelem będzie się odbywało na podstawie umowy z towarzystwem funduszy inwestycyjnych, które wykonuje tę działalność na podstawie art. 45 ust. 2 ustawy o funduszach inwestycyjnych, a te papiery wartościowe lub instrumenty finansowe zostaną zdeponowane na odrębnym rachunku prowadzonym przez uprawniony podmiot w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi;
3.  jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych działających na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych,

a następnie uzyskane z ich zbycia środki (zarówno ulokowane, jak i uzyskane z ich zbycia pożytki) przeznaczyć dalej na cele statutowe Uczelni.

Zdaniem Wnioskodawcy planowane działania spełniają przesłanki warunkujące zwolnienie tych dochodów z podatku dochodowego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z siedzibą we Wrocławiu z dnia 15 listopada 2012 r. I SA/Wr 1022/12 „Samo ulokowanie dochodu w funduszu inwestycyjnym nie korzysta ze zwolnienia podatkowego w rozumieniu art. 17 ust. 1e pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851), albowiem hipoteza tego przepisu zawiera warunek, by dochód objęty zwolnieniem został przeznaczony, ale i (ustawodawca używa koniunkcji) wydatkowany, bez względu na termin, na cele określone w ust. 1. Zakupu jednostek uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym przez podatników o jakich mowa w treści art. 17 ust. 1e ww. ustawy nie należy rozpatrywać w kategorii wydatku kosztowego, lecz w kategorii lokowania dochodów. Odwołując się do językowego znaczenia słowa „lokować” (od łac. locatio), pojęcie to oznacza tyle co umieszczenie, przeniesienie w inne miejsce. Faktu lokowania dochodu poprzez zakup jednostek uczestnictwa nie można zatem utożsamiać z przesłanką wydatkowania w rozumieniu art. 17 ust. 1f ww. ustawy. Oznacza to, że dochód lokowany w jednostkach uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, jak i ten wygenerowany w związku z taką inwestycją, będzie korzystać ze zwolnienia podatkowego tylko wówczas, gdy zostanie następnie wydatkowany na cel statutowy w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy.”

W tym wyroku Sąd podkreślił, że zagadnienie to jest o tyle nietypowe z uwagi na to, że dotyczy problematyki „kosztowej” kwalifikacji wydatków, które pochodzą z dochodu zadeklarowanego przez uczelnię jako przeznaczonego na objęte zwolnieniem podatkowym cele określone w ustawie (w tym przypadku na cel naukowo-oświatowy) i w chwili ich poniesienia mające służyć dalszemu pomnażaniu tego dochodu. Wskazał, że samo ulokowanie dochodu w funduszu inwestycyjnym nie korzysta ze zwolnienia podatkowego w rozumieniu art. 17 ust. 1e pkt 3) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, albowiem przepis ten zawiera warunek, by dochód objęty zwolnieniem został przeznaczony, ale i (ustawodawca używa koniunkcji) wydatkowany, bez względu na termin, na cele określone w ust. 1 (statutowe - między innymi naukowo-oświatowe). Zatem zakupu jednostek uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym przez podatników, o jakich mowa w treści art. 17 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie należy rozpatrywać w kategorii wydatku kosztowego, lecz w kategorii lokowania dochodów. Odwołując się do językowego znaczenia słowa „lokować”, Sąd wskazał, że pojęcie to oznacza tyle co umieszczenie, przeniesienie w inne miejsce. Faktu lokowania dochodu poprzez zakup jednostek uczestnictwa nie można zatem utożsamiać z przesłanką wydatkowania w rozumieniu art. 17 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Oznacza to, że dochód lokowany w jednostkach uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, jak i ten wygenerowany w związku z taką inwestycją, będzie korzystać ze zwolnienia podatkowego tylko wówczas, gdy zostanie następnie wydatkowany na cel statutowy w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 4) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dopóki więc dochód uczelni (zarówno ten „pierwotny”, jak i wygenerowany przez fundusz inwestycyjny) nie zostanie w sposób definitywny przeznaczony i wydatkowany na cel statutowy w rozumieniu tego przepisu, nie można mówić o istnieniu prawa do zwolnienia podatkowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Nadto należy w tym miejscu przywołać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 12 września 2007 r., (sygn. akt I SA/Łd 330/07), w którym WSA uznał, że: ustawodawca nie postawił ani ograniczeń czasowych wydatkowania dochodu, ani też warunku wydatkowania dochodu bezpośrednio na preferowany cel, poza wydatkami na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które powinny być bezpośrednio związane z realizacją takich celów. Z omawianego przepisu wynika, że między zwolnionym dochodem, a wydatkiem czynionym z tego dochodu ma zachodzić związek polegający na ukierunkowaniu wydatku na przynajmniej jeden z preferowanych celów. Można więc przyjąć, że warunek zwolnienia podatkowego zajdzie także wtedy, gdy celem wydatku będzie pośrednio realizacja popieranego przez ustawodawcę celu. W związku z tym spostrzeżeniem postawić można pytanie, na ile silny powinien być związek wydatkowanego dochodu z preferowanym celem, aby dochód był zwolniony od podatku. Chociaż trudno znaleźć jednoznaczną odpowiedź, to należy stwierdzić, że związek taki, choćby pośredni, powinien być jednak oczywisty. Ocena w każdej sytuacji związana będzie z okolicznościami konkretnej sprawy”.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy wskazać, że w ocenie Wnioskodawcy ulokowanie dochodów uczelni w drodze nabywania:

1.  wyemitowanych po dniu 1 stycznia 1989 r. obligacji Skarbu Państwa lub bonów skarbowych oraz obligacji wyemitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego po dniu 1 stycznia 1997 r.;
2.  papierów wartościowych lub niebędących papierami wartościowymi instrumentów finansowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, przy czym ich nabycie będzie następowało w ramach zarządzania portfelem, o którym mowa w art. 75 tej ustawy i/lub zarządzanie portfelem będzie się odbywało na podstawie umowy z towarzystwem funduszy inwestycyjnych, które wykonuje tę działalność na podstawie art. 45 ust. 2 ustawy o funduszach inwestycyjnych, a te papiery wartościowe lub instrumenty finansowe zostaną zdeponowane na odrębnym rachunku prowadzonym przez uprawniony podmiot w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi;
3.  jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych działających na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych,

nie spowoduje po stronie uczelni konieczności zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych, albowiem planowane działania wypełniają warunki wskazane w art. 17 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 17 ust. 1f tej ustawy. W ocenie uczelni zarówno kwota nominalna ulokowana w dobra wyżej wymienione w pkt 1-3, jak również ewentualne pożytki z tego tytułu będą zwolnione od podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodne z art. 7 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 z późn. zm., dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 ww. ustawy).

Taka, a nie inna konstrukcja przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powoduje więc, że kluczowe znaczenie dla ustalenia zasad opodatkowania podatkiem dochodowym mają: po pierwsze – przychód, a po drugie – koszty jego uzyskania.

Dopiero ustalony w ww. sposób dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 17 ust. 1 ww. ustawy. Przepis ten, zawiera bowiem katalog dochodów wolnych od podatku. Innymi słowy, wyłącza z podstawy opodatkowania dochody uzyskane z tytułów w nim wymienionych.

Jak stanowi art. 17 ust. 4 updop, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele.

Stosownie do art. 17 ust. 1a pkt 2 updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Z kolei na podstawie art. 17 ust. 1b updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Zwolnienie zawarte w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy jest więc zwolnieniem warunkowym i zależy od łącznego spełnienia następujących przesłanek:

*   celem statutowym podatnika musi być działalność wymieniona w tym przepisie,
*   uzyskane przez niego dochody muszą być przeznaczone i bez względu na termin wydatkowane na ten cel.

Ze zwolnienia nie mogą jednak korzystać, bez względu na cele ich działalności, podatnicy wymienieni w art. 17 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

*   przedsiębiorstwa państwowe, spółdzielnie i spółki;
*   przedsiębiorstwa komunalne mające osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;
*   samorządowe zakłady budżetowe oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Przeznaczenie i wydatkowanie dochodu powinno charakteryzować tożsamość celu, na który podatnik najpierw dochód przeznaczył, a następnie wydatkował.

W myśl art. 17 ust. 1e ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie stosuje się również w przypadku lokowania dochodów poprzez nabycie:

1.  wyemitowanych po dniu 1 stycznia 1989 r. obligacji Skarbu Państwa lub bonów skarbowych oraz obligacji wyemitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego po dniu 1 stycznia 1997 r.;
2.  papierów wartościowych lub niebędących papierami wartościowymi instrumentów finansowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, o ile nabycie takie nastąpiło w ramach zarządzania portfelem, o którym mowa w art. 75 tej ustawy, również w przypadku gdy zarządzanie portfelem odbywa się na podstawie umowy z towarzystwem funduszy inwestycyjnych, które wykonuje tę działalność na podstawie art. 45 ust. 2 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych, pod warunkiem zdeponowania tych papierów wartościowych lub instrumentów finansowych na odrębnym rachunku prowadzonym przez uprawniony podmiot w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi;
3.  jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych działających na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1f zwolnienie, o którym mowa w ust. 1e, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczany i wydatkowany, bez względu na termin, na cele określone w ust. 1.

Wskazać należy, iż z przepisów art. 17 (w szczególności z art. 17 ust. 1a pkt 2 i art. 17 ust. 1f) ustawy wynika jednoznaczne powiązanie zwolnienia podatkowego z rzeczywistym i bezpośrednim wydatkowaniem dochodu na cele statutowe. Pośrednie etapy alokacji dochodu poza wskazanymi w art. 17 ust. 1e, choćby były obliczone na zwiększenie dochodu i jego przeznaczenie w przyszłości na cele statutowe, nie są objęte przedmiotowym zwolnieniem od podatku dochodowego, przewidzianym w art. 17 ustawy, w tym również nie są objęte zwolnieniem z art. 17 ust. 1 pkt 4.

Podkreślenia wymaga, że zwolnienie to nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, oprócz dochodów wymienionych w art. 17 ust. 1a. Ważny jest bowiem cel na jaki jest ten dochód przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia, przy czym źródłem dochodów mogą być przykładowo dochody z działalności statutowej, z działalności gospodarczej.

Użycie przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych sformułowania „w części przeznaczonej na te cele” oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów niż wymienione w tym przepisie – to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych „innych celów” nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od opodatkowania. Nie można bowiem w tym zakresie zastosować wykładni rozszerzającej ustawowy zakres zwolnienia podatkowego.

A zatem sposób realizacji celów określonych w statucie jednostki powinien być wskazany w sposób ścisły i niebudzący wątpliwości, by organy podatkowe mogły rozstrzygnąć, czy jest on zgodny z celami preferowanymi przez ustawodawcę. Organy podatkowe nie są bowiem uprawnione do dokonywania wykładni zapisów statutu.

Warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop jest zatem, aby cele przewidziane w statucie mieściły się w katalogu celów wymienionych w tym przepisie.

Z regulacji art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika wprost, że podstawowym kryterium zastosowania przewidzianego w nim zwolnienia podatkowego jest przeznaczenie przez podatnika osiągniętego przez niego dochodu na ściśle określone w nim cele preferowane, przy czym cele te muszą w sposób niebudzący wątpliwości wynikać z postanowień statutu danego podmiotu. Jednocześnie określenie „cel statutowy” oznacza cel, który został wyraźnie sprecyzowany w statucie danej osoby prawnej.

Niezależnie od powyższego podkreślenia wymaga, że przepisy ustanawiające zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie polskiego prawa podatkowego są istotnym wyjątkiem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości podatkowej) – toteż muszą być interpretowane w sposób ścisły i jakakolwiek wykładnia rozszerzająca w odniesieniu do przepisów dotyczących ww. preferencji podatkowych jest niedopuszczalna. Zatem, wydatkowanie dochodu na inne cele niż wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie może być objęte przedmiotowo zwolnieniem.

WSA w Opolu w wyroku z dnia 9 lipca 2014 r. sygn. akt I SA/Op 263/14 potwierdził powyższe stanowisko, tj. wskazał, że: „Z zapisów tych wynika, że zwolnienie dotyczy określonej kategorii dochodów, które muszą być przeznaczone, jak i wydatkowane na opisane w ustawie cele. Jak trafnie stwierdził organ w treści zaskarżonej decyzji, zwolnienie określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 p.d.o.p. jest zwolnieniem warunkowym, uzależnionym od spełnienia dwóch istotnych wymogów. Pierwszym jest zgodność celów statutowych działalności podatnika z działalnością uznaną przez ustawodawcę za preferowaną, drugim przeznaczenie dochodu na te cele. Sąd w składzie orzekającym w pełni akceptuje także pogląd organu, znajdujący potwierdzenie w orzecznictwie, że analizowane zwolnienie jest jedną z form ulg podatkowych, a więc stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania. Z tego względu norma ta winna być interpretowana w sposób precyzyjny i ścisły. Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej, gdyż mogłoby to prowadzić do zatarcia wyjątkowego charakteru ulgi podatkowej.”

Odnosząc się do powyższego, dla możliwości nabycia prawa do zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uprawniające do niego cele muszą jasno wynikać ze statutu, gdyż aby stwierdzić, czy został spełniony warunek wyłączenia dochodu z opodatkowania, porównuje się treść celów statutowych oraz treść przepisu warunkującego zwolnienie podatkowe. Organy podatkowe, jak wykazano powyżej, badają jedynie, czy cele określone w statucie są tożsame z celami wymienionymi w treści przepisu regulującego zwolnienie podatkowe.

Potwierdza to także WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 25 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Gd 1462/13 zgodnie z którym: „Aby podatnik mógł skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w przepisie zawartym w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatkowej, to jego cele statutowe powinny być wskazane precyzyjnie i ściśle. Także w przypadku wspierania innych podmiotów realizujących w/w cele forma i rodzaj wsparcia powinny być określone wprost, a nie w sposób dorozumiany. Zauważyć bowiem należy, że wskazane w w/w przepisie zwolnienie przedmiotowe ma na celu inicjowanie konkretnych korzystnych społecznie działań (np. w sferze edukacji). Intencją ustawodawcy nie było natomiast premiowanie w postaci zwolnienia podatkowego działań mających jedynie pomocniczy charakter w stosunku do działalności wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatkowej”.

Reasumując, zwolnienie podatkowe zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest obwarowane licznymi zastrzeżeniami. Obejmuje tylko tą część dochodów, która przeznaczona zostanie na cele statutowe wskazane w tym przepisie. Ponadto, przepisy ograniczają zakres podmiotowy zwolnienia, poprzez wyłączenie spod możliwości jego zastosowania dochodów różnych grup podatników – czy to z uwagi na rodzaj ich działalności, czy też na określoną formę organizacyjną.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest uczelnią niepubliczną. Zgodnie ze statutem podstawowymi zadaniami uczelni są prowadzenie kształcenia na studiach, prowadzenie kształcenia na studiach podyplomowych lub innych form kształcenia, prowadzenie kształcenia specjalistycznego, prowadzenie działalności naukowej, świadczenie usług badawczych oraz transfer wiedzy i technologii do gospodarki, kształcenie i promowanie kadr uczelni, stwarzanie osobom niepełnosprawnym warunków do pełnego udziału w procesie przyjmowania na uczelnię w celu odbywania kształcenia, kształceniu i wychowywanie studentów w poczuciu odpowiedzialności za państwo polskie, tradycję narodową, umacnianie zasad demokracji i poszanowanie praw człowieka, stwarzanie warunków do rozwoju kultury fizycznej studentów, upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki i kultury, w tym przez gromadzenie i udostępnianie zbiorów bibliotecznych, informacyjnych i archiwalnych, działanie na rzecz społeczności lokalnych i regionalnych.

Wnioskodawca na chwilę obecną posiada nadwyżki finansowe. Wnioskodawca chcąc zdywersyfikować posiadane przez siebie środki pieniężne przeznaczone na cele statutowe, działając przy tym wyłącznie w celu zabezpieczenia posiadanych środków pieniężnych przeznaczonych na cele statutowe uczelni zamierza w najbliższym czasie otworzyć rachunek maklerski i za pośrednictwem wybranego przez siebie biura maklerskiego dokonywać zakupu, ze środków przeznaczonych na działalność statutową Wnioskodawcy:

1.  wyemitowanych po dniu 1 stycznia 1989 r. obligacji Skarbu Państwa lub bonów skarbowych oraz obligacji wyemitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego po dniu 1 stycznia 1997 r.;
2.  papierów wartościowych lub niebędących papierami wartościowymi instrumentów finansowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, przy czym ich nabycie będzie następowało w ramach zarządzania portfelem, o którym mowa w art. 75 tej ustawy i/lub zarządzanie portfelem będzie się odbywało na podstawie umowy z towarzystwem funduszy inwestycyjnych, które wykonuje tę działalność na podstawie art. 45 ust. 2 ustawy o funduszach inwestycyjnych, a te papiery wartościowe lub instrumenty finansowe zostaną zdeponowane na odrębnym rachunku prowadzonym przez uprawniony podmiot w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi;
3.  jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych działających na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych,

Po zakończeniu danej inwestycji (przez co należy rozumieć np. zbycie zakupionych jednostek funduszu inwestycyjnego, zbycie zakupionych instrumentów finansowych, zbycie zakupionych akcji), środki pieniężne Wnioskodawcy w kwocie przeznaczonej pierwotnie na zakup wskazanych wyżej papierów wartościowych i/lub instrumentów finansowych wraz z ewentualnymi pożytkami z tytułu ich zbycia (np. odsetkami narosłymi przez czas inwestycji, zyskiem z odpłatnego zbycia papierów wartościowych) wróciłyby na rachunek maklerski prowadzony dla Wnioskodawcy, a w dalszej kolejności wróciłyby z powrotem na rachunek bankowy Wnioskodawcy i nadal (w całości) miałyby stanowić środki przeznaczone na działalność statutową Wnioskodawcy. Planowane działania Wnioskodawcy podejmowane są wyłącznie w celu ochrony kapitału, którym dysponuje Wnioskodawca przed utratą jego wartości (skutkami inflacji), nie zaś w celu osiągnięcia zysku.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że zainwestowanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych zgodnie z regulacją art. 17 ust. 1e updop oraz uzyskany z takiej inwestycji dochód przeznaczony na cele statutowe, które będą zgodne z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy, że planowane działania spełniają przesłanki warunkujące zwolnienie tych dochodów z podatku dochodowego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.