Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.323.2019.1.SM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-09
Teza: obowiązek podatkowy dla sprzedaży zarówno licencji czasowych jak i bezterminowych, w okolicznościach niniejszej sprawy, będzie powstawał na zasadach ogólnych, określonych w art. 19 ust. 1 ustawy, z chwilą wykonania usługi. tj. w dniu podpisania umowy licencyjnej w odniesieniu do całości ceny.
Słowa kluczowe: licencja; obowiązek-obowiązek podatkowy; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 czerwca 2019 r. (data wpływu 11 czerwca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usługi licencyjnej **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usługi licencyjnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

X S.A. (dalej jako „Spółka” albo „Wnioskodawca”) świadczy na rzecz innych podmiotów różnorodne usługi informatyczne, w tym w szczególności udziela licencji na własne oprogramowanie komputerowe. Wnioskodawca w ramach swojej działalności gospodarczej zawiera umowy, w których udziela licencji na czas określony lub na czas nieokreślony.

W dniu 02.04.2019 r. Wnioskodawca otrzymał interpretację indywidualną nr 0113-KDIPT1-2.4012.887.2018.2.JS, w sześciu przedstawionych stanach faktycznych.

Wnioskodawca niniejszym wnosi o interpretację indywidualną w innym – nie objętym wymienioną interpretacją z 02.04.2019 r. – następującym stanie faktycznym:

Wnioskodawca będzie świadczył usługę licencji na oprogramowanie komputerowe. Licencja będzie udzielana jednorazowo na czas nieokreślony albo określony (np. 5 lat) w momencie podpisania umowy. Udzielenie licencji nie będzie warunkowane płatnością oraz nie wymaga spełnienia dodatkowych warunków. Umowa licencyjna i licencja nie będą odnawiać się w związku z płatnością.

Wydanie kluczy licencyjnych i oprogramowania będzie następować bezpośrednio po podpisaniu umowy. W umowie z klientem nie określa się jaki moment strony uznają za wykonanie usługi.

Płatność należności licencyjnej będzie odbywać się okresowo, zgodnie z harmonogramem płatności określonym w umowie.

Strony ustalają, że wynagrodzenie rozliczane będzie w ustalonych w umowie, równych okresach rozliczeniowych (np. miesięcznych albo kwartalnych, rocznych nie dłuższych jednak niż jeden rok).

Płatności okresowe nie przypadają w trakcie całego okresu trwania umowy licencyjnej (uprawnień licencyjnych). Pomimo, że umowa licencyjna będzie zawarta na czas nieokreślony albo określony wieloletni (np. 5 lat), całe należne wynagrodzenie zostanie rozliczone w okresach rozliczeniowych (miesięcznych lub kwartalnych) już w trakcie pierwszych lat trwania umowy. Na przykład umowa zawarta na okres 5 lat (lub więcej, czy na czas nieokreślony) lecz wszystkie płatności okresowe należne są tylko w pierwszych 3 latach umowy. Począwszy od 4-go roku licząc od dnia zawarcia umowy (udzielenia licencji), nie będą następować już żadne płatności.

Płatności mają być dokonywane w ustalonym terminie (np. 30 dni od dnia otrzymania faktury) za dany okres rozliczeniowy. Faktury mają być wystawiane w trakcie lub po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego. W fakturze zostanie wskazany okres, którego dotyczy płatność.

Umowy zawierać też będą możliwość ich rozwiązania z winy klienta (np. brak terminowych płatności okresowych). W takim przypadku Wnioskodawca nie będzie uprawniony do pozostałego wynagrodzenia, które byłoby należne za okres po rozwiązaniu umowy.

Świadczenie usługi licencyjnej na program komputerowy polega na udzieleniu prawa do korzystania z programu komputerowego, na określonych polach eksploatacji, przez umówiony okres czasu. Świadczenie podobnie jak przy umowach najmu/dzierżawy, polega na godzeniu się na fakt, że podmiot trzeci będzie przez umówiony okres czasu korzystał z programu (prawa autorskiego) Wnioskodawcy i pobierał z niego pożytki. Stałe zachowanie usługodawcy w okresie trwania umowy polega na godzeniu się na używanie i pobieranie pożytków przez klienta z programów komputerowych należących do Spółki.

Nie można wyodrębnić powtarzających się czynności po wydaniu uprawnień licencyjnych, ponieważ jedyną czynnością faktyczną (aktywnością) jest udzielenie prawa. Następnie od momentu udzielenia prawa usługa polega na godzeniu się na używanie przez okres trwania umowy programu, co oczywiście nie jest czynnością/aktywnością.

Usługa licencji – jak powyżej – polega na udzieleniu przez właściciela na czas nieokreślony albo określony – prawa do używania prawa autorskiego – w przypadku Wnioskodawcy do programu komputerowego.

Czynność udzielenia licencji nie powtarza się przez okres jej trwania (określony/nieokreślony). Licencja od dnia udzielenia trwa przez czas określony w umowie.

Przedstawiony tu stan faktyczny jest podobny do stanu faktycznego nr 3 z interpretacji z dnia 02.04.2019 r.

Wnioskodawca otrzymał interpretację indywidualną nr 0113-KDIPT1-2.4012.887.2018.2.JS. Jednak w niniejszym przypadku opłaty okresowe nie są pobierane przez cały okres trwania umowy, a w stanie faktycznym nr 3 wydanej już interpretacji wskazywano, że opłaty okresowe są należne w całym okresie umownym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym obowiązek podatkowy dla usługi udzielenia licencji powstaje w ostatnim dniu każdego okresu rozliczeniowego, zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z zasadą ogólną, zawartą w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5, 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1.

Przepis art. 19a ust. 3 ustawy stanowi, że usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalone są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Moment powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa nie definiuje tego momentu, ani nie precyzuje, jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Należy jednak wskazać, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. O charakterze i dacie wykonania usługi decydują strony umowy chyba, że moment ten jest określony przez obowiązujące przepisy prawa.

W art. 19a ust. 3 ustawodawca wprowadził unormowanie w zakresie ustalenia momentu wykonania usługi w odniesieniu do usługi dla, której w związku z jej wykonaniem ustalone są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń.

Dla usługi udzielenia licencji, zgodnie z zasada ogólną, obowiązek podatkowy będzie powstawał z chwilą wykonania usługi. Ponieważ dla wykonania tych usług mogą być ustalone następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, dla celów ustalenia ich wykonania, stosowane będą „umowne” zasady uznania danej usługi za wykonaną.

W odniesieniu do opisanego stanu faktycznego, w sytuacji, gdy licencje są udzielane zarówno na czas nieokreślony jak i na czas określony, a płatność licencji odbywa się okresowo, zgodnie z harmonogramem płatności określonym w umowie, odnoszących się do okresów rozliczeniowych (miesięcznych, kwartalnych, półrocznych czy rocznych), umowa nie odnawia się w związku z płatności i nie jest nią uwarunkowana, to pomimo, że licencja udzielana jest w momencie podpisania umowy, za moment wykonania tej usługi należy uznać, stosownie do art. 19a ust. 3 ustawy, ostatni dzień każdego okresu rozliczeniowego, do którego odnosi się płatność.

Przy czym usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W powyższym przepisie przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z zasadą ogólną, zawartą w art. 19a ust. 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r. – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Na podstawie art. 19a ust. 2 ustawy, w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Dla celów rozpoznania obowiązku podatkowego z chwilą wykonania usługi oraz otrzymania przed datą zapłaty (zastosowanie zasad ogólnych) ustawa o VAT określa „umowne” zasady uznania danej usługi za wykonaną.

Przepis art. 19a ust. 3 ustawy, stanowi, że usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

W myśl art. 19a ust. 4 ustawy, przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów, z wyjątkiem dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2.

Natomiast, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Moment powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa o VAT nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje, jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Należy jednak wskazać, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei o charakterze i o dacie wykonania usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określony przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług. Ponadto stosownie do art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Z powyższej zasady wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego.

W art. 19a ust. 3 ustawy ustawodawca wprowadził unormowanie w zakresie ustalenia momentu wykonania usługi w odniesieniu do „usługi, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń”, czyli takiej usługi, która jest wykonywana w sposób ciągły przez pewien czas natomiast rozliczenie należności za nią następuje w ramach okresu.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 19a ust. 3 ustawy jest konsekwencją skorzystania przez ustawodawcę krajowego z możliwości jaką daje art. 64 ust. 2 akapit trzeci Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym Państwa członkowskie mogą postanowić, że w niektórych przypadkach, innych niż określone w akapicie pierwszym i drugim, dostawy towarów lub świadczenie usług dokonywane w sposób ciągły przez pewien okres, uważa się za dokonane z upływem okresów nie dłuższych niż jeden rok.

Przepisy regulujące podatek od towarów i usług nie definiują pojęcia „sprzedaży o charakterze ciągłym”. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 935/11 odniósł się do tego pojęcia następująco: „(\`(...)\`) sprzedaż o charakterze ciągłym (\`(...)\`) polega na świadczeniach ciągłych podatnika, obejmujących pewne stałe zachowania w czasie trwania stosunku obligacyjnego, zaspokajające interes odbiorcy tych świadczeń, poprzez ich trwały – pod względem czasowym i funkcjonalnym – charakter oraz cechujące się niemożliwością wyodrębnienia powtarzających się czynności podatnika, co jest charakterystyczne dla świadczeń ciągłych (okresowych)”.

W opisie sprawy wskazano, że licencja będzie udzielana jednorazowo na czas nieokreślony albo określony (np. 5 lat) w momencie podpisania umowy. Udzielenie licencji nie będzie warunkowane płatnością oraz nie wymaga spełnienia dodatkowych warunków. Umowa licencyjna i licencja nie będą odnawiać się w związku z płatnością. Wydanie kluczy licencyjnych i oprogramowania będzie następować bezpośrednio po podpisaniu umowy. W umowie z klientem nie określa się jaki moment strony uznają za wykonanie usługi. Płatność należności licencyjnej będzie odbywać się okresowo, zgodnie z harmonogramem płatności określonym w umowie. Strony ustalają, że wynagrodzenie rozliczane będzie w ustalonych w umowie, równych okresach rozliczeniowych (np. miesięcznych albo kwartalnych, rocznych nie dłuższych jednak niż jeden rok). Płatności okresowe nie przypadają w trakcie całego okresu trwania umowy licencyjnej (uprawnień licencyjnych). Pomimo, że umowa licencyjna będzie zawarta na czas nieokreślony albo określony wieloletni (np. 5 lat), całe należne wynagrodzenie zostanie rozliczone w okresach rozliczeniowych (miesięcznych lub kwartalnych) już w trakcie pierwszych lat trwania umowy. Płatności mają być dokonywane w ustalonym terminie (np. 30 dni od dnia otrzymania faktury) za dany okres rozliczeniowy. Faktury mają być wystawiane w trakcie lub po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego. W fakturze zostanie wskazany okres, którego dotyczy płatność.

W odniesieniu do przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy licencje – zarówno na czas nieokreślony, jak i określony – będą udzielane w momencie podpisania umowy, ich udzielenie nie będzie warunkowane płatnością, ani spełnieniem innych warunków, to pomimo, że płatności będą odbywać się okresowo (zgodnie z harmonogramem płatności określonym w umowie) brak jest podstaw do zastosowania art. 19a ust. 3 ustawy.

Podkreślenia bowiem wymaga okoliczność, że całe należne wynagrodzenie zostanie rozliczone w trakcie pierwszych lat trwania umowy. A zatem nie sposób uznać, że należne wynagrodzenie płatne okresowo będzie uzależnione od okresu korzystania z licencji, tj. będzie odnosiło się wyłącznie do bieżącego okresu korzystania z licencji w pierwszych latach trwania umowy. Wynagrodzenie pobierane w pierwszych latach będzie stanowiło ekwiwalent za całą usługę świadczoną zarówno w pierwszych latach trwania umowy (kiedy fizycznie będzie pobierana należność), jak i w latach późniejszych (kiedy nie będzie pobierana należność). Zatem, w trakcie świadczenia przedmiotowych usług, do momentu ich zakończenia, występują okresy (lata), za które nie będą pobierane należności.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że obowiązek podatkowy dla sprzedaży zarówno licencji czasowych jak i bezterminowych, w okolicznościach niniejszej sprawy, będzie powstawał na zasadach ogólnych, określonych w art. 19 ust. 1 ustawy, tj. z chwilą wykonania usługi. W niniejszej sprawie wykonanie usługi będzie następować w momencie udzielenia licencji, tj. w dniu podpisania umowy licencyjnej w odniesieniu do całości ceny. W tym bowiem momencie będzie spełniona istota usługi – przekazanie prawa do korzystania z oprogramowania komputerowego na rzecz licencjobiorcy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.