Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPB1-2.4511.192.2016.1.MKA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-10-20
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: darowizna; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; skutki podatkowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2016 r. (data wpływu 6 września 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 września 2016 r. (data wpływu 22 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest:**

*   **prawidłowe** w zakresie braku przychodu ze sprzedaży udziału w działce nr Y,
*   **nieprawidłowe** w zakresie braku przychodu ze sprzedaży udziału w działce nr X.

UZASADNIENIE

W dniu 6 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni wspólnie z małżonkiem są właścicielami gruntu, który małżonkowie planują stopniowo wydzielać i sprzedawać pod budownictwo mieszkaniowe. Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem stanowią małżeństwo od 1983 r. W małżeństwie Wnioskodawczyni nie ma i nigdy nie było rozdzielności majątkowej. Grunt przeznaczony do sprzedaży podzielony jest na dwie działki ewidencyjne o numerach X oraz Y. Małżonkowie planują wydzielać działki budowlane w granicach obu działek ewidencyjnych.

Działkę Y Zainteresowana zakupiła wspólnie z mężem w roku 1996. Natomiast działkę X mężowi Wnioskodawczyni przekazali rodzice w formie darowizny przed ślubem. W dniu 27 lipca 2016 r. rozszerzono notarialnie prawo własności do działki X poprzez darowiznę męża na rzecz Wnioskodawczyni.

Obie działki były przez Zainteresowaną oraz małżonka użytkowane przez wiele lat w celach rolniczych. Środki pieniężne z planowanej sprzedaży działek mają posłużyć do zaspokojenia bieżących potrzeb małżonków oraz potrzeb najbliższej rodziny. W żaden sposób nie będą wykorzystywane w celu rozwoju działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni oraz małżonek nigdy nie prowadzili żadnej innej działalności poza gospodarstwem rolnym. Małżonkowie byli i są rolnikami ryczałtowymi.

W związku z planowanym zbyciem Wnioskodawczyni nie czyniła i nie będzie czyniła nakładów na ww. gruncie (tj. uzbrojenie terenu, wykonanie kanalizacji, ogrodzenie, inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działki, zamieszczanie ogłoszeń o sprzedaży, inne działania marketingowe). Grunty będą sprzedawane jako działki nieuzbrojone.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w tej sytuacji zajdzie przyszły obowiązek uiszczenia przez Wnioskodawczynię podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości oraz w jaki sposób będzie naliczany?

Zdaniem Wnioskodawczyni podatek dochodowy nie obejmuje przyszłej sytuacji, związanej z zamiarem sprzedaży nieruchomość, która stanowi w opinii Zainteresowanej wspólność majątkową częściowo od momentu ślubu, czyli od 1983 r. a częściowo zakupu w 1996 r. Zainteresowana traktuje przedmiotowe grunty jako wspólne ze względu na wspólnotę majątkową - były własnością małżonków już od ponad 20 lat. Zatem ich zbycie po takim okresie nie podlega podatkowi dochodowemu.

Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem nie mają też zamiaru prowadzenia handlu ziemią na zasadzie ciągłej działalności gospodarczej, a więc nie ma zdaniem Wnioskodawczyni przyczyny uznawać tej przyszłej sytuacji jako podlegającej pod podatek dochodowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** w zakresie braku przychodu ze sprzedaży udziału w działce nr Y,
*   **nieprawidłowe** w zakresie braku przychodu ze sprzedaży udziału w działce nr X.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒ prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w cytowanym wyżej przepisie art. 5a pkt 6 ustawy wymaga, aby był to jeden z wymienionych w lit. a)-c) rodzajów działalności oraz opiera się na następujących przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,
*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Op 18/08).

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności, (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni zamierza sprzedać grunt, który jest podzielony na dwie działki ewidencyjne o numerach X oraz Y. Działkę Y Zainteresowana zakupiła wspólnie z mężem w roku 1996. Natomiast prawo do działki X Wnioskodawczyni nabyła w dniu 27 lipca 2016 r. w wyniku darowizny męża na rzecz Wnioskodawczyni. Zainteresowana zamierza stopniowo wydzielać i sprzedawać działki pod budownictwo mieszkaniowe. Ww. działki były przez wykorzystywane dla celów rolniczych. Środki uzyskane ze sprzedaży nie będą wykorzystywane w celu rozwoju działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni oraz małżonek nigdy nie prowadzili żadnej innej działalności poza gospodarstwem rolnym. Małżonkowie byli i są rolnikami ryczałtowymi.

W związku z planowanym zbyciem Wnioskodawczyni nie czyniła i nie będzie czyniła nakładów na ww. gruncie zmierzających do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działki. Grunty będą sprzedawane jako działki nieuzbrojone.

W przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia.

Zgodnie z generalną zasadą, sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycia”; należy zatem odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380 z późn. zm.), a w szczególności do art. 155 § 1, który stanowi, iż umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Umowa darowizny uregulowana została w art. 888 § 1 ustawy Kodeks cywilny. Przepis ten stanowi, iż przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. 2015, poz. 2082 z późn. zm.).

I tak, zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Należy podkreślić, że przedmioty, o których mowa w art. 33 ww. Kodeksu, tj. należące do majątku osobistego danego małżonka (np. nabyte przed powstaniem wspólności majątkowej), pomimo istnienia wspólnoty majątkowej między małżonkami nie stanowią ich majątku wspólnego. Przedmioty takie stanowią majątek odrębny danego małżonka. Innymi słowy sam fakt, że między małżonkami istnieje wspólność ustawowa nie czyni małżonków współwłaścicielami majątku osobistego jednego z nich.

Stosownie natomiast do art. 47 § 1 Kodeksu małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa).

Skoro na skutek zawarcia umowy darowizny jeden z małżonków zbywa na rzecz drugiego nieruchomość (lub udział w niej), to uznać należy, że następuje nabycie tej nieruchomości przez drugiego z nich.

Ponadto należy podkreślić, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nakazuje liczyć bieg określonego w nim pięcioletniego terminu od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie własności nieruchomości, a nie wydzielenie danej nieruchomości. Zatem, czynności polegające na wydzieleniu działki rolnej będącej przedmiotem sprzedaży, nie wpływają na datę nabycia prawa własności nieruchomości.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni nabyła:

*   udział w działce nr Y w wyniku umowy sprzedaży w 1996 r.,
*   udział w działce nr X w wyniku darowizny uzyskanej od męża w 2016 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

*   dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
*   dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie zaś do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Z kolei, zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że planowana sprzedaż udziału w działce o numerze ewidencyjnym Y nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawczyni przychodu podlegającego opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Natomiast jeżeli sprzedaż udziału w działce o numerze ewidencyjnym X nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – będzie stanowiła dla Zainteresowanej źródło przychodu w rozumieniu cytowanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zapłaty 19% podatku, obliczonego według zasad określonych w art. 30e ww. ustawy.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.