Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.540.2023.AC 0111-KDIB2-3.4015.100.2023.22.AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-08
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego wygaszenia prawa do pierwokupu nabytego w drodze spadku.
Słowa kluczowe: spadek; zbycie-odpłatne zbycie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z innych źródeł.; Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Czynności podlegające opodatkowaniu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20-ust. 1; [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 1-ust. 1; [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 1-ust. 2

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe
====================================================================================================

Szanowna Pani:

1) ponownie rozpatruję sprawę Pani wniosku z 30 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 20 marca 2024 r. sygn. akt III SA/Wa 169/24; i

2) stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego:

*   w zakresie podatku od spadków i darowizn – jest prawidłowe,
*   w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

30 maja 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 20 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie w zakresie skutków podatkowych odpłatnego wygaszenia prawa do pierwokupu nabytego w drodze spadku. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – w pismach: z 17 lipca 2023 r. (data wpływu – 24 lipca 2023 r.), 28 sierpnia 2023 r. (data wpływu – 28 sierpnia 2023 r.) oraz 11 lipca 2024 r. (data wpływu – 16 lipca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Jest Pani jedyną spadkobierczynią po matce – A.A. Sprawa spadkowa odbyła się w 2008 r. Po matce odziedziczyła Pani prawo pierwokupu działki wraz z nieruchomością przy ulicy (…) w (…), w udziale 1/3 części, w przypadku sprzedaży całości lub części nieruchomości.

We wrześniu 2022 r. nieruchomość wystawiono na sprzedaż a Pani, na zasadzie umowy z rodziną podpisanej w kancelarii notarialnej w (…), otrzymała rekompensatę w wys. 70.000 zł za odstąpienie od prawa pierwokupu.

Ze spadku po matce rozliczyła się Pani w 2008 r., gdy zgłosiła Pani wyżej wymienione prawo pierwokupu do Urzędu Skarbowego. Zeznanie podatkowe za 2022 r. złożyła Pani w terminie, nieuwzględniając rekompensaty.

W uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, że matka zmarła 4 lipca 2007 r.

Umowa cywilnoprawna, na podstawie której doszło do spełnienia świadczenia w kwocie 70.000 zł, warunkującego uwolnienie od pierwokupu i sprzedaży nieruchomości została podpisana w formie aktu notarialnego (Rep. (…)) przed notariuszem (…) 5 września 2022 r.

Podstawą prawną nabycia prawa pierwokupu po zmarłej matce były przepisy: art. 922 § 1, 926 § 1 i 932 w zw. z art. 596 i nast. Kodeksu cywilnego (doszło do sukcesji uniwersalnej umownego prawa pierwokupu).

Świadczenie w kwocie 70.000 zł otrzymała Pani na podstawie ww. aktu notarialnego, w którym strony rozwiązały umowę zniesienia współużytkowania wieczystego gruntu i współwłasności budynku z 14 lutego 1997 r. zawartą przed (…) (Rep A (…)), co było przedmiotem obciążenia księgi wieczystej nr (…), a rozwiązania umowy dokonano za wynagrodzeniem w kwocie owych 70.000 zł. Czynność prawną sporządzoną 5 września 2022 r. przed (…) można oceniać jako ugodę (art. 917 Kodeksu cywilnego), albowiem czynność ta umożliwiła osobom uprawnionym dokonanie skutecznej sprzedaży nieruchomości przy ul. (…) w (…), bez jakichkolwiek dalszych roszczeń z Pani strony. Nie był to dział spadku.

Świadczenie z tytułu umowy rozwiązującej zostało wypłacone w dniu podpisania aktu notarialnego, tj. 5 września 2022 r. przez osoby zobowiązane tj. (…) i (…).

Stronami umowy sprzedaży nieruchomości były Pani (…) i (…) (sprzedające) oraz (…) (kupujący).

Świadczenie z tytułu rozwiązania umowy odpowiadało wartości pierwokupu szacowanego przez strony na datę czynności prawnej, jednak z uwagi na fakt, że do sukcesji uniwersalnej doszło 15 lat wcześniej wartość świadczenia była wyższa od wartości prawa pierwokupu nabytego w drodze spadku, z uwagi na wzrost wartości nieruchomości oraz praw je obciążających.

W opisie zdarzenia przywołała Pani również treść uchwał Sądu Najwyższego.

**Pytania ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z 11 lipca 2024 r.:**

1\. Czy w opisanej sytuacji, tj. czynności odpłatnego wygaszenia Pani prawa pierwokupu, objętego już podatkiem od spadków i darowizn, czynność ta – w świetle art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn – podlega temu podatkowi?

2\. Czy wobec tego na ciąży na Pani obowiązek podatkowy wynikający z ustawy o podatku od spadków i darowizn, a w następstwie, czy jest Pani zobowiązana do zapłacenia podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w ustawie o podatku od spadków i darowizn?

3\. Czy w opisanej sytuacji, tj. czynności odpłatnego wygaszenia Pani prawa pierwokupu objętego już podatkiem od spadków i darowizn, czynność ta w świetle art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f., art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d u.p.d.o.f., art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. podlega podatkowi dochodowemu od osób fizycznych?

4\. Czy wobec tego ciąży na Pani obowiązek podatkowy wynikający z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w następstwie czy jest Pani zobowiązana do zapłacenia podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w u.p.d.o.f.?

### Pani stanowisko w sprawie ostatecznie sformułowane z 11 lipca 2024 r.:

W zakresie podatku od spadków i darowizn:

Pani zdaniem, czynność odpłatnego wygaszenia prawa pierwokupu objętego już podatkiem od spadków i darowizn nie powoduje powstania obowiązku podatkowego, a w następstwie tego nie jest Pani zobowiązana do zapłacenia podatku.

Wskazała Pani, że przepis art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn jednoznacznie wskazuje istotę i charakter prawny tego podatku. Podatkowi temu podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy lub praw z określonych tytułów. Oznacza to więc podatek od nabycia majątku w postaci własności określonych rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jest to zatem podatek majątkowy, tj. należny od nabycia określonych składników rzeczowych majątku, bądź składników „przedstawiających się” w formie praw majątkowych. Istotą tego podatku jest więc jego wymierzenie od przyrostu substancji majątkowej, nabytej w sposób nieodpłatny. Ustawodawca zawęża więc przedmiot opodatkowania, jakim jest nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych, tylko do tych przypadków, gdy nabycie wynika (ma związek) z tych konkretnie wskazanych tytułów prawnych. Odniesienie się więc do tytułu nabycia jest istotne z punktu widzenia Pani pytania, której czynność prawna z dnia 5 września 2022 r. miała charakter odpłatny.

Zatem – w Pani opinii – czynność odpłatnego wygaszenia prawa pierwokupu objętego już podatkiem od spadków i darowizn, nie powoduje po Pani stronie powstania obowiązku podatkowego wynikającego z ustawy o podatku od spadków i darowizn, a w następstwie tego nie jest Pani zobowiązana do zapłacenia podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w ustawie o podatku od spadków i darowizn – ergo jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych:

Zgodnie z ogólną zasadą sformułowaną w art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f., opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych występują też źródła przychodów wynikające z odpłatnego zbycia składników majątku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: m.in. innych rzeczy (lit. d) - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamian.

Powyższy przepis formułuje więc generalną zasadę, że odpłatne zbycie innych rzeczy przed upływem pół roku licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło ich nabycie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie innych rzeczy następuje po upływie pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co istotne do wyliczenia tego okresu wliczany jest nie tylko okres własności nieruchomości (praw majątkowych) spadkobiercy, który dokonuje zbycia, ale także okres własności nieruchomości (praw majątkowych) spadkodawcy.

Decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma zatem ustalenie momentu oraz sposobu nabycia – w niniejszej sprawie - prawa pierwokupu. Nabyła Pani prawo pierwokupu w spadku w 2008 r., zaś spadkodawczyni nabyła to prawo jeszcze wcześniej, bo w 1997 r. Należy więc uznać, że termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunkujący powstanie źródła przychodu z tytułu odpłatnego zbycia przez Panią rzeczy nabytych w spadku, niewątpliwie minął, gdyż przy obliczaniu półrocznego okresu należy uwzględnić moment nabycia prawa pierwokupu przez spadkodawczynię.

W kontekście zaś powyższych okoliczności lub też przychodów z innego źródła, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - należy jeszcze podnieść, że w wyniku czynności odpłatnego wygaszenia (nie zbycia) Pani prawa pierwokupu, doszło do nowego ukształtowania prawa współwłasności osób trzecich. Nadto wartość wygaszonego prawa pierwokupu jest zgodna z udziałem tego prawa nabytego przez Panią w drodze dziedziczenia. Inaczej mówiąc wysokość świadczenia z tytułu umowy rozwiązującej nie przekraczała wartości udziału w Pani prawie pierwokupu nabytego w spadku. Pani majątek nie uległ więc zwiększeniu. Wobec tego, uznać należy, że czynność odpłatnego wygaszenia prawa pierwokupu, nie stanowiła dla Pani źródła jakiegokolwiek przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pani zdaniem, czynność odpłatnego wygaszenia prawa pierwokupu objętego już podatkiem od spadków i darowizn, nie powoduje po jej stronie powstania obowiązku podatkowego wynikającego z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w następstwie tego nie jest Pani zobowiązana do zapłacenia podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w u.p.d.o.f. - ergo jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia
------------------------------------------------------

Na Pani wniosek – 1 września 2023 r. – wydałem postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, znak: 0111-KDIB2-3.4015.100.2023.6.AD, 0114-KDIP3-2.4011.540.2023.7.AC. Postanowienie doręczono Pani 5 września 2023 r.

Pismem z 8 września 2023 r. (data wpływu do Organu 12 września 2023 r.), złożyła Pani w wymaganym przepisami prawa terminie – zażalenie na ww. postanowienie.

W dniu 9 listopada 2023 r. wydałem postanowienie znak: 0111-KDIB2-3.4015.100.2023.7.JKU, 0114-KDIP3-2.4011.540.2023.9.AC/JK3, którym utrzymałem w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Postanowienie doręczono 14 listopada 2023 r.

Skarga na postanowienie utrzymujące w mocy postanowienie pierwszej instancji
----------------------------------------------------------------------------

Pismem z 5 grudnia 2023 r. wniosła Pani skargę na ww. postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła do mnie 19 grudnia 2023 r.

Wniosła Pani m.in. o uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej oraz poprzedzającego je postanowienia wydanego przez ten organ w I instancji.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 20 marca 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 169/24 – uchylił zaskarżone postanowienie z 9 listopada 2023 r. znak: 0111-KDIB2-3.4015.100.2023.7.JKU, 0114-KDIP3-2.4011.540.2023.9.AC/JK3 i poprzedzające je postanowienie z 1 września 2023 r. znak: 0111-KDIB2-3.4015.100.2023.6.AD, 0114-KDIP3-2.4011.540.2023.7.AC

Odstąpiłem od wniesienia skargi kasacyjnej. Zatem ww. wniosek podlega ponownemu rozpatrzeniu.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

*   uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyroku;
*   ponownie rozpatruję Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Ponieważ sprawa dotyczy czynności odpłatnego wygaszenia prawa pierwokupu, które miało miejsce 5 września 2022 r. – w niniejszej sprawie – zgodnie z przepisami przejściowymi zawartymi w ustawach zmieniających ustawę o podatku od spadków i darowizn – będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na ten dzień.

Stosownie do art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2021 poz. 1043):

Podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej ,,podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

1) dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego;

2) darowizny, polecenia darczyńcy;

3) zasiedzenia;

4) nieodpłatnego zniesienia współwłasności;

5) zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;

6) nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Podatkowi podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci.

Ustawa o podatku od spadków i darowizn zawiera zamknięty katalog zdarzeń objętych tym podatkiem. Oznacza to, że opodatkowaniu tym podatkiem nie podlegają nabycia na podstawie tytułów prawnych, które nie są wymienione w przytoczonym wyżej przepisie art. 1 tej ustawy.

Z przedstawionego przez Panią zdarzenia wynika, że odziedziczyła Pani po matce prawo pierwokupu działki wraz z nieruchomością w udziale 1/3 części w przypadku sprzedaży całości lub części nieruchomości. We wrześniu 2022 r. nieruchomość wystawiono na sprzedaż a Pani, na zasadzie umowy z rodziną, otrzymała rekompensatę w wys. 70.000 zł za odstąpienie od prawa pierwokupu. Ze spadku po matce rozliczyła się Pani w 2008 r., wtedy też zgłosiła Pani prawo pierwokupu do organu podatkowego. Świadczenie w kwocie 70.000 zł otrzymała Pani na podstawie aktu notarialnego, w którym strony rozwiązały umowę zniesienia współużytkowania wieczystego gruntu i współwłasności budynku, a rozwiązania umowy dokonano za wynagrodzeniem w kwocie owych 70.000 zł. Czynność prawną sporządzoną 5 września 2022 r. można oceniać jako ugodę (art. 917 Kodeksu cywilnego), albowiem czynność ta umożliwiła osobom uprawnionym dokonanie skutecznej sprzedaży nieruchomości, bez jakichkolwiek dalszych roszczeń z Pani strony. Nie był to dział spadku. Stronami umowy sprzedaży nieruchomości były B.B. i C.C. (sprzedające) oraz D.D. i E.E. (kupujący).

Ma Pani wątpliwości czy czynność odpłatnego wygaszenia prawa pierwokupu podlega podatkowi od spadków i darowizn.

Na wstępie należy zaznaczyć, że podatek od spadków i darowizn jest podatkiem od nieodpłatnego przyrostu majątku, gdyż w istocie podlega mu czynność wzbogacenia się – nieodpłatnie – przez nabywcę rzeczy i praw majątkowych (wartość czysta).

Jak słusznie Pani wskazała – ustawodawca zawęża przedmiot opodatkowania, tj. nabycie własności rzeczy i praw majątkowych, tylko do tych przypadków, gdy nabycie to wynika z tytułów prawnych (ma z nimi związek) konkretnie określonych w katalogu znajdującym się w art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Zatem, skoro w opisanym zdarzeniu miało miejsce wygaszenie prawa pierwokupu (które Pani nabyła w drodze spadku), za które to „wygaszenie” otrzymała Pani środki pieniężne, to odpłatne wygaszenie tego prawa nie podlega przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, chociażby ze względu na swój odpłatny charakter. Ponadto, sama czynność wygaszenia prawa pierwokupu również nie mieści się w katalogu tytułów, na podstawie których nabycie podlega ustawie o podatku od spadków i darowizn. Tym samym, nie ciąży na Pani obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn.

Końcowo zauważyć należy, że przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn podlega nabycie tytułami bezpośrednio wskazanymi w art. 1 lub z nich wynikającymi. Tym samym, skoro – zgodnie z tym co Pani wskazała – odziedziczyła Pani w spadku prawo pierwokupu działki (i zgłosiła Pani nabycie tego prawa do Urzędu Skarbowego), to podkreślić należy, że ustawie o podatku od spadków i darowizn w istocie podlegać mogło nabycie tego prawa w związku z tytułem dziedziczenia (gdyż nabycie tytułem dziedziczenie podlega ww. ustawie). Jednakże, zbycie tego prawa (tym bardziej odpłatne) – a zatem nabycie środków pieniężnych w zamian za odstąpienie od prawa pierwokupu – jest odrębną czynnością prawną.

Tym samym, dla rozstrzygnięcia w tej sprawie nie ma znaczenia fakt czy nabycie prawa pierwokupu było wcześniej opodatkowane podatkiem od spadków i darowizn, gdyż zapytanie dotyczy w istocie nabycia środków pieniężnych w zamian za odstąpienie od pierwokupu, czyli w zamian za jego odpłatne zbycie.

Pani stanowisko w zakresie ustawy o podatku od spadków i darowizn jest **prawidłowe.**

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2647):

Przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Skoro nabycie przez Panią środków w zamian za odstąpienie od prawa pierwokupu nie podlega przepisom o podatku od spadków i darowizn, to do otrzymanych środków mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 i pkt 9 cytowanej ustawy:

Źródłami przychodów są:

8) odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;

9) inne źródła.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osoby, mające konkretny wymiar finansowy.

Według art. 20 ust. 1 powołanej ustawy:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

W myśl art. 602 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1360):

§ 1. Prawo pierwokupu jest niezbywalne. Jest ono niepodzielne, chyba że przepisy szczególne zezwalają na częściowe wykonanie tego prawa.

§ 2. Jeżeli jest kilku uprawnionych, a niektórzy z nich nie wykonywają prawa pierwokupu, pozostali mogą wykonać je w całości.

W świetle powyższego przychód stanowią otrzymane lub postawione do dyspozycji pieniądze i wartości pieniężne. Przez pojęcie „otrzymane” - zgodnie ze Słownikiem języka polskiego - należy rozumieć takie pieniądze i wartości pieniężne, które zostały podatnikowi dane. Mając na uwadze istnienie wielu form rozliczeń, należy uznać, że otrzymane pieniądze to nie tylko wypłacona gotówka, ale również kwota, która wpłynęła na rachunek bankowy podatnika.

Natomiast „postawionymi do dyspozycji” są takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik – wykazując określoną aktywność – ma możliwość włączyć do swojego władztwa. Innymi słowy, podatnik ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy, a nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji.

Poza tym przychód jest w swej istocie określonym przyrostem majątkowym, a zatem jego otrzymanie musi mieć charakter definitywny. Stąd też wszystkie otrzymywane świadczenia, co do których zwrotu podatnik jednocześnie zostaje zobowiązany np. pożyczki, kaucje etc., nie są zaliczane do przychodów podatkowych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że jest Pani jedyną spadkobierczynią po matce. Sprawa spadkowa odbyła się w 2008 roku. Po matce zmarłej 4 lipca 2007 r. odziedziczyła Pani prawo pierwokupu działki wraz z nieruchomością przy ul.(…) w (…) w udziale 1/3 części w przypadku sprzedaży całości lub części nieruchomości.We wrześniu 2022 roku nieruchomość wystawiono na sprzedaż, a Pani na zasadzie umowy z rodziną podpisanej w kancelarii notarialnej w (…) otrzymała 5 września 2024 roku rekompensatę w wysokości 70.000 zł za odstąpienie od prawa pierwokupu. Świadczenie z tytułu rozwiązania umowy odpowiadało wartości pierwokupu szacowanego przez strony na datę czynności prawnej, jednak z uwagi na fakt, że do sukcesji uniwersalnej doszło 15 lat wcześniej wartość świadczenia była wyższa od wartości prawa pierwokupu nabytego w drodze spadku, z uwagi na wzrost wartości nieruchomości oraz praw je obciążających.

Wskazała Pani, że prawo pierwokupu nabyła Pani w spadku w 2008 r., zaś spadkodawczyni nabyła to prawo jeszcze wcześniej, bo w 1997 r. Zatem Pani zdaniem należy uznać, że termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunkujący powstanie źródła przychodu z tytułu odpłatnego zbycia przez Panią rzeczy nabytych w spadku, niewątpliwie minął, gdyż przy obliczaniu półrocznego okresu należy uwzględnić moment nabycia prawa pierwokupu przez spadkodawczynię.

Na aprobatę nie zasługuje Pani stanowisko. Powyższy przepis dotyczy odpłatnego zbycia innych rzeczy, natomiast Pani nabyła w spadku prawo pierwokupu, które stanowi prawo majątkowe. Natomiast uzyska Pani przychód z tytułu zrzeczenia się prawa pierwokupu. Zatem nie dokonała Pani zbycia rzeczy.

Wypłacony na Pani rzecz ekwiwalent pieniężny za zrzeczenie się 1/3 części prawa pierwokupu, stanowi dla Pani przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu tym podatkiem. W tym przypadku bez znaczenia pozostaje, kiedy doszło do nabycia tego prawa pierwokupu przez Panią i spadkodawczynię.

Ponadto fakt, że nabycie prawa pierwokupu objęte jest podatkiem od spadków i darowizn nie powoduje, że zrzeczenie się tego prawa nie jest objęte podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zrzeczenie się prawa pierwokupu jest odrębnym zdarzeniem od nabycia tego prawa.

W związku z powyższym otrzymaną rekompensatę powinna Pani wykazać w zeznaniu podatkowym i opodatkować wraz z innymi dochodami.

Pani stanowisko w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych jest **nieprawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Końcowo podkreślamy, że wydając interpretacje indywidualną przyjęliśmy przedstawiony opis zdarzenia, zgodnie z którym odziedziczyła Pani prawo pierwokupu nieruchomości po matce, a w 2022 r. otrzymała Pani kwotę 70.000 zł za odstąpienie (wygaszenie) od prawa pierwokupu – odpłatne wygaszenie tego prawa. A zatem przedmiotem interpretacji jest wyłącznie ocena skutków podatkowych czynności odpłatnego wygaszenia prawa pierwokupu.

Wskazujemy również, że w przedmiotowej interpretacji Organ nie przesądza, co i na jakiej podstawie odziedziczyła Pani po matce, a zatem czy i na jakiej podstawie nabyła Pani prawo pierwokupu oraz czy prawo to zostało opodatkowane podatkiem od spadków i darowizn – gdyż nie jest to przedmiotem zapytania. Informacje te przyjęliśmy jako element stanu faktycznego przedstawionego do ustalenia skutków podatkowych odpłatnego wygaszenia prawa pierwokupu.

Zaznaczyć bowiem należy, iż dokonujemy interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego wyłącznie w odniesieniu do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę, co wynika wprost z przepisu art. 14b § 1, 2 i 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Organ interpretacyjny nie przeprowadza też w sprawach dotyczących wydawania interpretacji postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku (i jego uzupełnieniach) – czyli stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. W stosunku do tych okoliczności (stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego) wyraża następnie swoje stanowisko, które musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu na zagadnienie podatkowe (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Dokonując rozstrzygnięcia w analizowanej sprawie, oparliśmy się więc na zawartym przez Panią opisie zdarzenia, w którym przedstawiła Pani, iż nabyła Pani – na podstawie dziedziczenia po matce – prawo pierwokupu nieruchomości, a w 2022 r. otrzymała Pani kwotę 70.000 zł za odstąpienie od tego prawa (jego wygaszenie).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Podkreślamy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywa się ze zdarzeniem podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: jeśli Pani sytuacja jest zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).