Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-426/15/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-09-24
Teza: Czy w opisanym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) Wnioskodawca będzie miał możliwość obniżenia podatku dochodowego o koszt nabycia udziału w zyskach SKA, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako: „Ustawa”)? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
Słowa kluczowe: komplementariusz; likwidacja; majątek; przychód; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; strata; wierzytelność; wspólnik
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 czerwca 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 1 lipiec 2015 r.), uzupełnionym 14 września 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca będzie miał możliwość obniżenia podatku dochodowego o koszt nabycia udziału w zyskach SKA, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 1 lipca 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca będzie miał możliwość obniżenia podatku dochodowego o koszt nabycia udziału w zyskach SKA, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 31 sierpnia 2015 r. Znak: IBPB-1-2/4510-220/15/AK wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 14 września 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, jest komplementariuszem spółki SKA. SKA została zarejestrowana w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego przez Sąd Rejonowy, Wydział Gospodarczy KRS 1 kwietnia 2009 r. SKA w 2014 r. wykazała stratę podatkową w wysokości 30.000,00 zł, zaś w 2015 r. strata ta wyniosła 3.000,00 zł.

Obecnie planowana jest likwidacja spółki SKA. Spółka ta posiada kapitał zapasowy w wysokości 4.440.000,00 zł. Do majątku tej spółki należą obligacje oraz wierzytelności o zwrot udzielonych pożyczek na łączną kwotę 4.600.000,00 zł. Rok obrotowy spółki trwa od 1 stycznia do 31 grudnia.

Jednocześnie planowane jest połączenie przez przejęcie Wnioskodawcy m.in. ze spółką F. Sp. z o.o., gdzie F. Sp. z o.o. będzie spółką przejmującą, a Wnioskodawca spółką przejmowaną. Spółka F. Sp. z o.o. ma siedzibę w Rzeczpospolitej Polskiej i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. F. Sp. z o.o. nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że SKA powstała w wyniku przekształcenia spółki P Sp. z o.o. w spółkę komandytowo-akcyjną. Przekształcenie zostało zarejestrowane 1 kwietnia 2009 r. Z tym dniem Wnioskodawca stał się komplementariuszem SKA i nabył prawa do udziału w jej zyskach. Miało to więc miejsce przed dniem, w którym SKA uzyskała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, co nastąpiło 1 stycznia 2014 r.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) Wnioskodawca będzie miał możliwość obniżenia podatku dochodowego o koszt nabycia udziału w zyskach SKA, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako: „Ustawa”)? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z regulacją art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki.

Przez spółkę, zgodnie art. 4a pkt 21 Ustawy, rozumie się spółkę będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Jak zaś wynika z art. 1 ust. 3 pkt 1 Ustawy, przepisy tej ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z przedstawionych wyżej przepisów płynie więc wniosek, że wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją spółki komandytowo-akcyjnej jest dochodem z tytułu udziału w zyskach osób prawnych dla komplementariuszy i akcjonariuszy, którzy taki majątek otrzymają. Dla takiej kwalifikacji nie ma znaczenia sposób objęcia ogółu praw i obowiązków, czy akcji w zlikwidowanej spółce. Niezależnie od tego czy ogół praw i obowiązków, czy też akcje zostały nabyte, czy też objęte za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część czy też za inny wkład niepieniężny lub za gotówkę, wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją danej spółki będzie stanowić u jej komplementariusza i akcjonariuszy dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Z art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy wynika, że dochodem (przychodem) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych z tytułu likwidacji spółki komandytowo-akcyjnej jest wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją spółki, a to z uwagi na fakt, że może ona zostać przeprowadzona nie tylko wraz ze spieniężeniem jej majątku, ale także bez tego spieniężenia. W tym drugim przypadku udziałowiec (akcjonariusz) nie otrzyma z tytułu likwidacji spółki pieniędzy, tylko składniki majątkowe zlikwidowanej spółki, w tym także wierzytelności.

Podstawą opodatkowania podatkiem dochodowym w przypadku likwidacji spółki komandytowo-akcyjnej nie jest jednak wartość majątku otrzymanego przez jej udziałowca (akcjonariusza) w związku z likwidacją. Na potrzeby obliczenia podatku dochodowego wartość ta jest najpierw pomniejszana o wydatki, jakie komplementariusz czy akcjonariusz poniósł na objęcie lub nabycie udziałów lub akcji w spółce, która została zlikwidowana.

Podstawą tego pomniejszenia jest dla podatników podatku dochodowego od osób prawnych art. 12 ust. 4 pkt 22 Ustawy, zgodnie, z którym do przychodów opodatkowanych tym podatkiem nie zalicza się wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki - w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w tej spółce lub udziałów w zyskach tej osoby prawnej.

Zatem z wartości majątku otrzymanego przez podatnika w związku z likwidacją spółki, której podatnik był wspólnikiem (akcjonariuszem), opodatkowaniu podatkiem dochodowym będzie podlegać jedynie nadwyżka tej wartości ponad wydatek poniesiony na objęcie (nabycie) udziału w zyskach tej spółki albo jej akcji.

W odniesieniu do komplementariuszy będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, zryczałtowany podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowo-akcyjnej pomniejsza się o kwotę, która odpowiada iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku dochodowego należnego od dochodu tej spółki, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych został uzyskany - art. 22 ust. 1a Ustawy. Pomniejszenie to stosuje się również w przypadku, gdy przychód z tytułu udziału w zysku spółki za dany rok podatkowy zostanie uzyskany przez komplementariusza w innym roku niż rok następujący po danym roku podatkowym, jednak nie dłużej niż przez kolejnych 5 lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty - art. 22 ust. 1c Ustawy. Przepis art. 22 ust. 1c Ustawy, zgodnie z art. 22 ust. 1d Ustawy stosuje się odpowiednio do podatku dochodowego do przychodów (dochodów) komplementariusza z likwidacji spółki komandytowo-akcyjnej.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 22 Ustawy, do przychodów opodatkowanych tym podatkiem nie zalicza się wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki - w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w tej spółce lub udziałów w zyskach tej osoby prawnej.

Zatem z wartości majątku otrzymanego przez podatnika w związku z likwidacją spółki, której podatnik był wspólnikiem, opodatkowaniu podatkiem dochodowym będzie podlegać jedynie nadwyżka tej wartości ponad wydatek poniesiony na objęcie udziału w zyskach tej spółki.

W ocenie Wnioskodawcy w przedmiocie pytania drugiego należy zatem udzielić odpowiedzi, że Wnioskodawca, będący komplementariuszem SKA, w przypadku likwidacji tej spółki i otrzymania w związku z tym faktem składników majątkowych, będzie miał możliwość obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym należnym z tego tytułu o koszt nabycia udziału w zyskach SKA, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 22 Ustawy.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji.

Natomiast na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 1 updop - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. - przepisy tej ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 updop, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Stosownie do ust. 2 tego artykułu zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 updop, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki.

Stosownie do treści art. 12 ust. 4 pkt 22 updop, do przychodów nie zalicza się wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki - w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w tej spółce lub udziałów w zyskach tej osoby prawnej.

Ustawą z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz.U. z 2013 r., poz. 1387; dalej: „ustawa zmieniająca”) wprowadzono szereg zmian m.in. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Skutkiem uchwalenia tych zmian była zmiana zasad opodatkowania dochodów wypracowanych w ramach uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej. W stanie prawnym obowiązującym do końca 2013 r. spółki komandytowo-akcyjne, jako osobowe spółki prawa handlowego, nie były podatnikami podatków dochodowych, a wypracowane przez nie dochody stanowiły dochody wspólników. W zależności od cywilnoprawnego statusu tych wspólników, podlegali oni opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych bądź podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 5 ustawy zmieniającej, jeżeli akcje lub udział w spółce komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zostały nabyte lub objęte przed dniem, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, przychód wspólnika z tytułu likwidacji spółki komandytowo-akcyjnej pomniejsza się o wydatki na nabycie lub objęcie akcji lub udziału w takiej spółce oraz o określoną zgodnie z art. 5 ustawy wymienionej w art. 1 albo art. 8 ustawy wymienionej w art. 2 część odpowiadającą uzyskanej przez wspólnika przed dniem, w którym spółka komandytowo-akcyjna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest komplementariuszem SKA, która powstała w wyniku przekształcenia spółki P Sp. z o.o. w spółkę komandytowo-akcyjną. Przekształcenie zostało zarejestrowane 1 kwietnia 2009 r. Z tym dniem Wnioskodawca stał się komplementariuszem SKA i nabył prawa do udziału w jej zyskach. Miało to więc miejsce przed dniem, w którym SKA uzyskała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, co nastąpiło 1 stycznia 2014 r. SKA w 2014 r. wykazała stratę podatkową w wysokości 30.000,00 zł, zaś w 2015 r. strata ta wyniosła 3.000,00 zł. Obecnie planowana jest likwidacja spółki SKA.

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku stwierdzić należy, że Wnioskodawca będący komplementariuszem SKA, który nabył udziały w tej spółce przed 1 stycznia 2014 r., w momencie otrzymania majątku na skutek likwidacji SKA, osiągnie przychód, który pomniejsza się o wydatki na nabycie udziału w SKA oraz o część odpowiadającą uzyskanej przez wspólnika przed dniem, w którym SKA stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca będzie miał możliwość obniżenia podatku dochodowego o koszt nabycia udziału w zyskach SKA, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe bowiem do Wnioskodawcy nie będą miały zastosowania ww. przepisy (Spółka powinna ustalić dochód z likwidacji SKA na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 5 ustawy zmieniającej).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 3 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.