Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB4.4511.1195.2016.1.JM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-12-08
Teza: w zakresie obowiązku podatkowego
Słowa kluczowe: dochód; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-nieograniczony obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; ośrodki-ośrodek interesów życiowych; rezydencja-rezydencja podatkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 17 października 2016 r. (data wpływu 20 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca od dnia 1 sierpnia 2016 r. rozpoczął świadczenie usług na podstawie umowy podpisanej z brytyjskim podmiotem na czas nieoznaczony (dalej „Umowa”). Z uwagi na rozpoczęcie opisanej powyżej współpracy, Wnioskodawca wraz z rodziną podjął decyzję o przeprowadzce z Polski do Wielkiej Brytanii. W związku z powyższym, Wnioskodawca wynajął w Londynie nieruchomość, w której mieszka od 1 sierpnia 2016 r. Od 31 sierpnia do Wnioskodawcy dołączyła cała najbliższa rodzina, tj. żona i trójka dzieci. Od 1 września 2016 r. dwójka dzieci rozpoczęła naukę w szkole w Londynie. Wnioskodawca podjął również szereg innych typowych działań związanych z przeprowadzką za granicę, takich jak otwarcie w Wielkiej Brytanii rachunku bankowego.

W związku ze zmianą miejsca zamieszkania, w dniu 10 października 2016 r. Wnioskodawca za pośrednictwem pełnomocnika wysłał do polskich organów podatkowych zawiadomienie ZAP-3, w którym wskazał jako nowy adres zamieszkania adres pod którym mieszka wraz z rodziną w Londynie.

W Polsce Wnioskodawca zachował 1/5 etatu w polskiej spółce, w której do tej pory był zatrudniony i w której pełnił funkcję Prezesa Zarządu. Wnioskodawca pozostał również członkiem rad nadzorczych dwóch fundacji zarejestrowanych w Warszawie. Wnioskodawca i jego żona są właścicielami domu w Polsce, w którym planują spędzać niektóre urlopy.

Intencją Wnioskodawcy jest przeniesienie centrum interesów życiowych swoich i całej rodziny do Londynu. W Polsce Wnioskodawca będzie przebywał sporadycznie, jeżeli będą tego wymagały obowiązki związane z wykonywaną pracą lub też w trakcie spędzanych w Polsce urlopów.

Ponieważ już przed podpisaniem ww. Umowy obowiązki służbowe Wnioskodawcy wymagały od niego licznych podróży służbowych, okres przebywania Wnioskodawcy w Polsce w roku 2016 nie przekroczy 183 dni. Wnioskodawca nie przewiduje również, aby w którymkolwiek z kolejnych lat po przeprowadzce jego pobyty w Polsce miały przekroczyć 183 dni.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku z powyższym stanem faktycznym słuszne jest założenie o utracie przez Wnioskodawcę z dniem 31 sierpnia 2016 r. (tj. w dacie przeprowadzki rodziny Wnioskodawcy do Wielkiej Brytanii) ośrodka interesów życiowych w Polsce i podleganiu w Polsce od tej daty wyłącznie ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. konieczności rozliczania wyłącznie dochodów osiągniętych na terytorium Polski?
2.  W związku z powyższym, czy prawidłowe jest przyjęcie, że Wnioskodawca w rozliczeniu składanym w Polsce za 2016 r. zobowiązany będzie wykazać:
    *   wszelkie dochody, które uzyskał od 1 stycznia 2016 r. do dnia zmiany rezydencji (tj. do dnia 31 sierpnia 2016 r.), bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy),
    *   dochody, które uzyskał na terytorium Polski od 1 września do końca 2016 r. (ograniczony obowiązek podatkowy)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na utratę ośrodka interesów życiowych w Polsce, od dnia 31 sierpnia 2016 r. Wnioskodawca podlega w Polsce wyłącznie ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (tj. rozlicza się wyłącznie z dochodów osiągniętych na terytorium Polski).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r, o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm. - dalej „Updof”)), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a Updof, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

*   posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

*   przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2a Updof osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 1a Updof, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Jak wynika z dorobku sądów administracyjnych w tym zakresie, przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów, uprawianie hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. Ponieważ okres przebywania przez Wnioskodawcę w Polsce nie przekroczy 183 dni przyjąć należy, że polskim rezydentem podatkowym będzie on jeżeli i tak długo jak będzie miał w Polsce centrum interesów osobistych lub gospodarczych.

Analiza sytuacji Wnioskodawcy prowadzi do wniosku, że w jego przypadku doszło do zmiany rezydencji w rozumieniu art. 3 ust. 1a pkt 1 Updof. W opinii Wnioskodawcy, datą decydującą o zmianie rezydencji powinna być data 31 sierpnia, tj. dzień, w którym do Wnioskodawcy w Wielkiej Brytanii dołączyła jego rodzina. Od tej daty bowiem Wnioskodawca posiada w Wielkiej Brytanii zarówno centrum interesów osobistych (tam zamieszkuje wraz z nim jego najbliższa rodzina z zamiarem stałego pobytu) jak i gospodarczych (głównym źródłem utrzymania jest wykonywanie usług na rzecz podmiotu z Wielkiej Brytanii).

Niezależnie od powyższych ustaleń wskazać należy, że przepisy Updof dotyczące ustalania miejsca zamieszkania oraz zakresu obowiązku podatkowego stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a Updof). Jeżeli więc powstałyby jakiekolwiek wątpliwości dotyczące rezydencji podatkowej Wnioskodawcy (np. jeżeli zarówno Wielka Brytania jak i Polska rościłyby sobie prawo do uznania Wnioskodawcy za rezydenta i do opodatkowania całości jego przychodów), zastosowanie znalazłyby reguły kolizyjne zawarte w Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych z dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. Nr 250, poz. 1840) (dalej „Konwencja”).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 Konwencji, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która według prawa tego państwa podlega tam opodatkowaniu, z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu, miejsce utworzenia albo inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje również to państwo oraz jakąkolwiek jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże, określenie to nie obejmuje osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Państwie tylko dlatego, że osiąga ona dochód lub zyski majątkowe ze źródeł w nim położonych.

Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 2 Konwencji, jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1 niniejszego artykułu, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu umawiających się państwach, wówczas jej status określa się zgodnie z następującymi zasadami:

*   osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym umawiającym się państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu państwach, wówczas uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);

*   jeżeli nie można ustalić, w którym państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym państwie, w którym zwykle przebywa;

*   jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obu umawiających się państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym państwie, którego jest obywatelem;

*   jeżeli osoba jest obywatelem obydwu umawiających się państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, to właściwe organy umawiających się państw rozstrzygną tę sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

Przy dokonywaniu wykładni powyższych zapisów Konwencji warto posłużyć się zapisami tzw. Modelowej Konwencji OECD, stanowiącej wzór wielu umów dwustronnych w zakresie unikania podwójnego opodatkowania, w tym również Konwencji (tj. umowy zawartej pomiędzy Polską i Wielką Brytanią). W świetle komentarza do Modelowej Konwencji OECD, przy ustalaniu ośrodka interesów życiowych należy brać pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, w dniu 1 sierpnia 2016 r. Wnioskodawca rozpoczął wykonywanie usług w Wielkiej Brytanii na rzecz brytyjskiego podmiotu, w Polsce zachowując jedynie część etatu oraz obowiązki związane z zasiadaniem w radach nadzorczych. W efekcie powyższych zmian, gros czasu związanych z wykonywaniem obowiązków zawodowych Wnioskodawca spędzać będzie poza Polską. Od 31 sierpnia do Wnioskodawcy dołączyła najbliższa rodzina z zamiarem osiedlenia się w UK. Nie ulega więc wątpliwości, że z tą datą ostatecznie nastąpiło przeniesienie centrum interesów osobistych i gospodarczych poza Polskę, a tym samym doszło do zmiany ośrodka interesów życiowych Wnioskodawcy. Od dnia 31 sierpnia ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze wiążą bowiem Wnioskodawcę z Wielką Brytanią.

Z uwagi na powyższe uznać należy, że od dnia wyjazdu z Polski najbliższej rodziny Wnioskodawcy i przeniesienia ośrodka interesów życiowych do Wielkiej Brytanii, Wnioskodawca spełnia przesłanki pozwalające uznać go za osobę posiadającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terenie Wielkiej Brytanii. W związku z powyższym, od dnia 31 sierpnia (tj. od daty wyjazdu rodziny Wnioskodawcy z Polski do Wielkiej Brytanii), Wnioskodawca powinien podlegać na terenie Polski ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, zgodnie z art. 3 ust. 2a Updof. Od tej daty, Wnioskodawca podlega więc obowiązkowi podatkowemu w Polsce tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Prawidłowość takiego stanowiska potwierdza również szereg interpretacji wydanych w podobnych sprawach przez organy podatkowe. Przykładowo, w interpretacji Ministra Finansów z 10 kwietnia 2007 r. (sygn. DD4-033-01911/ZKK/06/1295) uznano: „Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, należy uznać, że od momentu przyjazdu żony Podatnika do Zjednoczonego Królestwa, Podatnika wiążą ściślejsze związki osobiste i gospodarcze ze Zjednoczonym Królestwem – mieszka tam wspólnie z rodziną, uzyskuje dochody z tytułu pracy najemnej, posiada certyfikat rezydencji podatkowej. Oznacza to, że Podatnik od momentu przyjazdu jego żony do Zjednoczonego Królestwa, podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. podlega opodatkowaniu jedynie od dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania”. Podobne stanowisko zajęła również Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 11 sierpnia 2008 r. (Nr IPPB2/415-792/08-2/AZ): „O przeniesieniu interesów osobistych do innego kraju świadczyć będzie przede wszystkim zamieszkanie w tym kraju z rodziną. W przypadku wnioskodawcy, pomimo że nie posiada on dzieci, jego rodziną jest małżonka i jej zamieszkiwanie w Polsce, a nie u boku męża w Islandii, przesądza o tym, że nie można uznać, że ośrodek interesów życiowych wnioskodawcy został przeniesiony do Islandii. W chwili kiedy małżonka wyjedzie z Polski i razem z wnioskodawcą zamieszka w Islandii będzie można stwierdzić, że ośrodek interesów życiowych wnioskodawcy znajduje się w Islandii”.

Również według stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach wyrażonego w interpretacji indywidualnej z 4 czerwca 2014 r., (Nr IBPBIl/1/415-189/14/BJ) decydujące znaczenie w takiej sytuacji będzie miało miejsce zamieszkania najbliższej rodziny (w tym przypadku – męża oraz dzieci).

Prawidłowość przedstawionego stanowiska potwierdza również orzecznictwo sądów administracyjnych. Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z 15 października 2010 r. (sygn. akt I SA/Bd 702/10) uznał: „Pozostaje zatem do rozważenia kwestia posiadania na terytorium RP centrum interesów osobistych. Przesłanka ta powinna zostać oceniona w kontekście powiązań osobistych i gospodarczych skarżącego, zatem w pierwszej kolejności należałoby ustalić miejsce, gdzie koncentrowało się życie rodzinne strony, tj. gdzie znajdowało się ognisko domowe podatnika. Pojęcie to należy do pojęć niedookreślonych, nieostrych, tj. takich, które podlegają ocenie przez organ na tle okoliczności faktycznej danej sprawy. Ognisko domowe musi jednakże nosić znamiona trwałości oznaczające, że osoba ta urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania. Podatnik powinien przebywać w danym miejscu w taki sposób, aby nie było wątpliwości, iż jego pobyt nie jest zamierzony na krótki okres”.

Ad 2.

W opinii Wnioskodawcy, skoro z dniem 31 sierpnia 2016 r. utracił on ośrodek interesów życiowych w Polsce i od tej daty podlega w Polsce wyłącznie ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, to w zeznaniu rocznym składanym za 2016 r. Wnioskodawca będzie zobowiązany do wykazania:

*   wszelkich dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2016 r. do dnia zmiany rezydencji (tj. do dnia 31 sierpnia 2016 r.), bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy),

*   dochodów uzyskanych na terytorium Polski od 1 września do końca 2016 r. (ograniczony obowiązek podatkowy).

W świetle powyższych wyjaśnień, stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę rozstrzygnięć organów podatkowych i orzeczeń Sądu, należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia te dotyczą konkretnych spraw podatników osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.