Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.605.2019.3.JO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-15
Teza: Zwolnienie od podatku usługi pożyczki udzielonej na rzecz Spółki.
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; pożyczka; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 19 września 2019 r. (data wpływu 29 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usługi pożyczki udzielonej na rzecz Spółki – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usługi pożyczki udzielonej na rzecz Spółki.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa.

przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca – A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej „Spółka”) - zawiera ze spółką B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej „B.”) - umowy pożyczki, na podstawie których B. udziela pożyczek na rzecz Spółki.

W latach 2018-2019 pomiędzy obiema spółkami zawarte zostały 4 umowy pożyczki. Strony nie wykluczają, że w przyszłości B. również będzie udzielała pożyczek na rzecz Spółki.

Pożyczki są oprocentowane według przewidzianej w danej umowie stopy stałej.

B. nie jest wspólnikiem Spółki. Natomiast spółki są powiązane - ten sam podmiot (B. Spółka z o.o.) jest wspólnikiem - komplementariuszem obu spółek.

Zarówno B., jak i Spółka są zarejestrowane jako podatnicy VAT czynni.

Podstawowy przedmiot działalności B. obejmuje kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, a także wynajem nieruchomości.

Pożyczki udzielane są ze środków pochodzących z powyższej, podstawowej działalności B., tzn. pochodzą z nadwyżki finansowej środków uzyskanych z tej działalności.

W przedmiocie działalności B., określonym w umowie spółki i ujawnionym w Krajowym Rejestrze Sądowym, wskazano m.in. działalność mieszczącą się w PKD 64.92.Z „Pozostałe formy udzielania kredytów”.

Ponadto, B. udziela pożyczek również na rzecz innej spółki, będącej podmiotem powiązanym z nią (przy czym B. nie jest jej wspólnikiem).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku od towarów i usług:

Czy z tytułu udzielanych na rzecz Spółki pożyczek B. jest zwolniona od podatku od towarów i usług?

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie podatku od towarów i usług:

Zdaniem Zainteresowanych, z tytułu udzielanych na rzecz Spółki pożyczek B. jest zwolniona od podatku od towarów i usług

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług objęta jest m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Udzielenie pożyczki spełnia przesłanki uznania go za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym jest to „każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów”.

Udzielenie pożyczki bezspornie stanowi bowiem świadczenie na rzecz jego odbiorcy (pożyczkobiorcy), który jest beneficjentem (konsumentem) świadczenia, uzyskującym w związku z tym określoną korzyść majątkową (pozyskanie finansowania). Zasadne jest więc zakwalifikowanie udzielenia pożyczki jako świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT.

Jednocześnie w przypadku oprocentowanych pożyczek świadczenie to ma charakter odpłatny. Oprocentowanie pożyczki stanowi bowiem wynagrodzenie usługodawcy - świadczenie wzajemne (ekwiwalent) otrzymywane od drugiej strony.

Z powyższych względów udzielanie pożyczek przez B. na rzecz Spółki, za wynagrodzeniem, w postaci oprocentowania, stanowi odpłatne świadczenie usług, objęte przedmiotowym zakresem zastosowania przepisów ustawy o VAT.

Korzysta ono jednak ze zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT dla „usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych”.

Jednocześnie B. udzielając pożyczek na rzecz Spółki działa w charakterze podatnika VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT:

„1. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. (\`(...)\`) 2. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.”

Mając powyższe na uwadze, w pierwszej kolejności należy wskazać, że B. jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny i prowadzi działalność gospodarczą (handlową i usługową). W konsekwencji przysługuje jej status „producenta, handlowca lub usługodawcy” w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Jednocześnie B. jako osoba prawna, w przeciwieństwie do osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, nie wykonuje czynności należących do sfery prywatnej i nie zarządza majątkiem prywatnym. Wobec tego wszelkie czynności B., w szczególności obejmujące wykorzystanie jej majątku, należą do płaszczyzny zawodowej i związane są z działalności gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Z tego względu wykonanie przez B. usługi w postaci udzielenia pożyczki mieści się w pojęciu „wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców" w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - co przemawia za wnioskiem, iż udzielając pożyczek na rzecz Spółki, B. działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Niezależnie od powyższego, za wnioskiem, iż pożyczki udzielane są w ramach działalności gospodarczej przemawiają następujące okoliczności:

Po pierwsze, pożyczki są udzielane odpłatnie - za oprocentowaniem, które zgodnie z przepisami o podatku dochodowym stanowi dla wspólników B. przychód z prowadzonej działalności gospodarczej.

Po drugie, pożyczki będą udzielane z zasobów przedsiębiorstwa prowadzonego przez B. -stanowić będą zagospodarowanie własnych środków finansowych B., stanowiących kapitał wypracowany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie obrotu i wynajmu nieruchomościami (nadwyżkę finansową środków uzyskanych z prowadzonej działalności).

Po trzecie, B. ma jako przedmiot działalności określony w umowie spółki m.in. działalność mieszczącą się w PKD 64.92.Z „Pozostałe formy udzielania kredytów”, która obejmuje w szczególności udzielanie pożyczek pieniężnych poza systemem bankowym. Jest to kolejna przesłanka świadcząca o tym, że intencją B. jest prowadzenie w sposób stały profesjonalnej działalności w zakresie udzielania pożyczek.

Po czwarte wreszcie, fakt, iż na przestrzeni niecałych dwóch lat (w 2018 r. i 2019 r.) B. udzieliła Spółce czterech pożyczek świadczy o ciągłości współpracy stron w tym zakresie. Ponadto, jak wspomniano, B. udziela pożyczek również na rzecz innego podmiotu niż Spółka. Pożyczki nie są zatem udzielane przez B. incydentalnie, lecz w sposób częstotliwy.

Dodać należy, że stanowisko, zgodnie z którym w warunkach takich jak opisane powyżej, udzielanie pożyczek przez osoby prawne będące przedsiębiorcami, stanowi odpłatne świadczenie usług zwolnionych z VAT, ma również oparcie w licznych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Przykładowo można wskazać na interpretacje indywidualne:

*   nr 3063-ILPP1-1.4512.49.2017.1.MJ z dnia 14 marca 2017 r.,

*   nr 0111-KDIB3-1.4012.705.2017.1.KO z dnia 20 listopada 2017 r.,

*   nr 0111-KDIB3-1.4012.177.2018.3.AB z dnia 28 maja 2018 r.,

*   nr 0111-KDIB3-1.4012.244.2018.2.IK z dnia 24 maja 2018 r.,

*   nr 0111-KDIB3-1.4012.500.2018.4.ICZ z dnia 23 sierpnia 2018 r.,

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej konsekwentnie prezentuje w nich stanowisko, iż „Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług. Udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnieniu kapitału na wskazany w umowie okres czasu. Czynność udzielenia pożyczki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zamian za wynagrodzenie (np. odsetki), stanowi zatem odpłatne świadczenie usług, co do zasady, podlegające opodatkowaniu VAT. Zatem, odsetki z tytułu zawarcia umowy otrzymane z tytułu udzielonej pożyczki stanowią wynagrodzenie z tytułu jej udzielenia.”

Także z tego względu udzielania pożyczek przez B. na rzecz Spółki mieści się w pojęciu „działalność gospodarcza” zdefiniowanym w art. 15 ust 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji udzielając pożyczek B. działa w charakterze podatnika VAT. Przemawia to za uznaniem za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, iż z tytułu udzielanych przez B. na rzecz Spółki pożyczek, B. jest zwolniona od podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei art. 8 ust. 1 ustawy mówi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Jednakże muszą być przy tym spełnione dwa warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Trzeba podkreślić, że oba ww. warunki muszą być spełnione, aby świadczenie jako usługa podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższych regulacji, świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane jest przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej czynności. Kluczowym dla ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej usługi podmiot występuje jako podatnik VAT, pozostaje stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zawiera ze spółką B. umowy pożyczki, na podstawie których B. udziela pożyczek na rzecz Spółki. W latach 2018-2019 pomiędzy obiema spółkami zawarte zostały 4 umowy pożyczki. Strony nie wykluczają, że w przyszłości B. również będzie udzielała pożyczek na rzecz Spółki. Pożyczki są oprocentowane według przewidzianej w danej umowie stopy stałej.

Zarówno B., jak i Spółka są zarejestrowane jako podatnicy VAT czynni.

Pożyczki udzielane są ze środków pochodzących z powyższej, podstawowej działalności B., tzn. pochodzą z nadwyżki finansowej środków uzyskanych z tej działalności. W przedmiocie działalności B., określonym w umowie spółki i ujawnionym w Krajowym Rejestrze Sądowym, wskazano m.in. działalność mieszczącą się w PKD 64.92.Z „Pozostałe formy udzielania kredytów”.

Ponadto, B. udziela pożyczek również na rzecz innej spółki, będącej podmiotem powiązanym z nią (przy czym B. nie jest jej wspólnikiem).

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą kwestii, czy z tytułu udzielanych na rzecz Spółki pożyczek B. jest zwolniona od podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że istota umowy pożyczki została określona w art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), zgodnie z którym, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe staja się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. przeniesienia na druga stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług. Udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnieniu kapitału na wskazany w umowie okres czasu. Czynność udzielenia pożyczki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zamian za wynagrodzenie (np. odsetki), stanowi zatem odpłatne świadczenie usług, co do zasady, podlegające opodatkowaniu VAT. Zatem, odsetki z tytułu zawarcia umowy otrzymane z tytułu udzielonej pożyczki stanowią wynagrodzenie z tytułu jej udzielenia.

Należy wskazać, że na podstawie art. 41 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie jednak do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

W odniesieniu do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że czynność udzielenia oprocentowanej pożyczki przez pożyczkodawcę – B., występującego dla tej czynności jako podatnik VAT w ramach prowadzanej działalności gospodarczej – stanowi czynność mieszczącą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy. Z uwagi na to, że usługa ta mieści się w zakresie czynności, o których mowa w cyt. art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy jako wymieniona wprost w tym przepisie – usługa udzielania pożyczek przez B. na rzecz Spółki, korzystać będzie ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie tego przepisu.

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych w ww. zakresie należało uznać za prawidłowe.

Informuje się jednocześnie, że w zakresie zdarzenia przyszłego dotyczącego skutków podatkowych związanych z zawarciem umowy pożyczek zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Natomiast odnośnie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 w zakresie stanu faktycznego dotyczącego kwestii opodatkowania umowy pożyczek podatkiem od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygniecie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.