Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP3.4512.39.2017.2.JP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-27
Teza: wyłączenie z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, usług świadczonych przez Gminę za pośrednictwem Ośrodka Pomocy Społecznej, zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy usług świadczonych za pomocą Ośrodka Pomocy Społecznej, dokumentowanie usług Ośrodka Pomocy Społecznej fakturami VAT, obowiązek ewidencjonowania usług Ośrodka Pomocy Społecznej przy pomocy kasy rejestrującej
Słowa kluczowe: pomoc-pomoc społeczna; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2017 r. (data wpływu 18 stycznia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 marca 2017 r. (data wpływu 3 kwietnia 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, usług świadczonych przez Gminę za pośrednictwem Ośrodka Pomocy Społecznej – **jest nieprawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy usług świadczonych za pomocą Ośrodka Pomocy Społecznej – **jest prawidłowe,**
*   dokumentowania usług Ośrodka Pomocy Społecznej fakturami VAT – **jest prawidłowe,**
*   obowiązku ewidencjonowania usług Ośrodka Pomocy Społecznej przy pomocy kasy rejestrującej –**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, świadczonych przez Gminę za pośrednictwem Ośrodka Pomocy Społecznej, zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy usług świadczonych za pomocą Ośrodka Pomocy Społecznej oraz dokumentowania usług Ośrodka Pomocy Społecznej fakturami VAT a także obowiązku ewidencjonowania usług Ośrodka Pomocy Społecznej przy pomocy kasy rejestrującej. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 27 marca 2017 r. (data wpływu 3 kwietnia 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 20 marca 2017 r. znak: 2461-IBPP3.4512.39.2017.1.JP.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina R (dalej: „Gmina”, „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Na terenie Gminy funkcjonuje jednostka budżetowa, tj. Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej (dalej: „OPS”), który świadczy usługi opisane poniżej. OPS nie jest odrębnie od Gminy zarejestrowanym podatnikiem VAT. Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała obowiązkowej centralizacji swoich rozliczeń w zakresie VAT. OPS wykonuje zadania Gminy z zakresu pomocy społecznej określone m.in. w ustawie z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (tj. Dz.U. z 2016 r. poz. 930 - dalej: „UPS”), w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 1390 - dalej: „UPPR”) oraz w ustawie z dnia 9 czerwca 2011 r. o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 575 - dalej: „UWR”).

Do zadań OPS w zakresie wykonywania zadań własnych gminy z zakresu pomocy społecznej, w świetle powyżej wskazanych ustaw należą m.in.:

1.  świadczenia pieniężne:
    1.  udzielanie zasiłków stałych, okresowych, celowych oraz specjalnych zasiłków celowych,
    2.  udzielanie pożyczek na ekonomiczne usamodzielnienie,
    3.  świadczenie pomocy na usamodzielnienie oraz na kontynuowanie nauki, w tym osób przebywających w pieczy zastępczej,
    4.  świadczenie pieniężne na utrzymanie i pokrycie wydatków związanych z nauką języka polskiego dla cudzoziemców, którzy uzyskali w Rzeczypospolitej Polskiej status uchodźcy lub ochronę uzupełniającą,
    5.  przyznawanie wynagrodzenia należnego opiekunowi z tytułu sprawowania opieki przyznanego przez sąd.,
    6.  udzielanie środków na pokrycie kosztów utrzymania dziecka przebywającego w pieczy zastępczej,
    7.  udzielanie środków na utrzymanie lokalu mieszkalnego, przeprowadzenie niezbędnego remontu i innych nieprzewidzianych kosztów związanych z opieką i wychowaniem dziecka,
    8.  udzielanie osobie, która przebywała w pieczy zastępczej, pomocy na kontynuowanie nauki, usamodzielnienie, zagospodarowanie.
2.  świadczenia niepieniężne:
    1.  zapewnianie potrzebującym rodzinom wsparcia w formie asystenta rodziny,
    2.  zapewnianie potrzebującym rodzinom wsparcia w formie rodziny pomocowej,
    3.  praca socjalna na rzecz poprawy funkcjonowania osób i rodzin w ich środowisku społecznym,
    4.  udzielanie biletów kredytowanych,
    5.  opłacanie na rzecz osób potrzebujących składek na ubezpieczenie zdrowotne i społeczne,
    6.  świadczenie pomocy rzeczowej, w tym na ekonomiczne usamodzielnienie,
    7.  organizowanie i świadczenie usług w zakresie potrzeb bytowych, m.in. udzielanie schronienia, utrzymanie czystości, zapewnianie posiłku oraz niezbędnej odzieży i obuwia osobom tego pozbawionym,
    8.  organizowanie i świadczenie usług opiekuńczych, w tym specjalistycznych usług opiekuńczych, w miejscu zamieszkania, m.in. udzielanie pomocy w podstawowych czynnościach życiowych, pielęgnacji, niezbędnej pomocy w załatwianiu spraw osobistych,
    9.  prowadzenie i zapewnienie miejsc w placówkach opiekuńczo-wychowawczych wsparcia dziennego lub mieszkaniach chronionych,
    10.  organizowanie i świadczenie usług żywienia/odsprzedaż usług żywienia na rzecz beneficjentów pomocy społecznej,
    11.  dożywianie dzieci,
    12.  sprawienie pogrzebu, w tym osobom bezdomnym,
    13.  kierowanie do domu pomocy społecznej (także w innych gminach) i ponoszenie odpłatności za pobyt mieszkańca gminy w domu pomocy społecznej,
    14.  zapewnienie pobytu i usług (także usług żywienia) w domu pomocy społecznej i ośrodkach wsparcia o zasięgu gminnym oraz kierowanie do nich osób wymagających opieki,
    15.  pomoc w zakresie uzyskania odpowiednich warunków mieszkalnych,
    16.  podejmowanie innych zadań z zakresu pomocy społecznej wynikających z rozeznanych potrzeb gmin.

Spośród wyżej wymienionych zadań OPS w Gminie pełni wyłącznie następujące:

*   wypłacanie zasiłków stałych, okresowych, celowych (w odniesieniu do stałych i okresowych OPS otrzymuje środki pieniężne od wojewody przeznaczane na te zasiłki);
*   dożywianie dzieci (OPS jest obciążany przez jednostkę sąsiedniej Gminy, OPS otrzymuje środki pieniężne od wojewody, które w części finansują to dożywianie);
*   opłacanie za pobyt w domu pomocy społecznej;
*   wypłaca stypendia o charakterze socjalnym na rzecz dzieci;
*   świadczy usługi opiekuńcze każdorazowo na podstawie decyzji administracyjnej, na podstawie których beneficjenci są zobowiązaniu do dokonywania określonych odpłatności.

Wskazane powyżej zdarzenia będą określane dalej w niniejszym wniosku łącznie jako „usługi OPS”.

Wpłaty uiszczane przez podopiecznych OPS (dalej określanych jako: „Beneficjenci”) mogą być dokonywane zarówno na rachunek bankowy jak i gotówką.

Możliwe są również sytuacje, w których płatności są w całości lub w części ponoszone przez:

1.  organ emerytalno-rentowy,
2.  rodzinę Beneficjenta (w szczególności małżonka, zstępnych, wstępnych).

W dalszej części niniejszego wniosku wskazane w powyższych punktach podmioty określane będą łącznie jako: „Płatnicy”.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że usługi OPS nie mają charakteru komercyjnego, tj. nie mają na celu osiągania zysku.

Niniejszy wniosek dotyczy zdarzeń mających miejsce po podjęciu przez Gminę wspólnych rozliczeń wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi w ramach tzw. „centralizacji”.

Pismem z 27 marca 2017 r. Wnioskodawca wskazał:

W odpowiedzi na pytanie nr 2 z wezwania: „ Czy opisane przez Wnioskodawcę we wniosku zadania pełnione przez OPS w Gminie R są usługami pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usług określonych w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie?” wnioskodawca odpowiedział: tak”.

W odpowiedzi na pytanie nr 1 z wezwania: „ Z jakich powodów, z jakiego tytułu są wypłacane zasiłki stałe, okresowe, celowe? Proszę podać przepisy prawa na podstawie których zasiłki są wypłacane – artykuł, paragraf wraz z nazwą aktu prawnego.” Wnioskodawca wskazał: zgodnie z ustawą z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz.U z 2016r., poz.930 z późn.zm.):

\- art. 37 ust. l zasiłek stały przysługuje:

1.  pełnoletniej osobie samotnie gospodarującej, niezdolnej do pracy z powodu wieku lub całkowicie niezdolnej do pracy, jeżeli jej dochód jest niższy od kryterium dochodowego osoby samotnie gospodarującej;
2.  pełnoletniej osobie pozostającej w rodzinie, niezdolnej do pracy z powodu wieku lub całkowicie niezdolnej do pracy, jeżeli jej dochód jak również dochód na osobę w rodzinie są niższe od kryterium dochodowego na osobę w rodzinie

\- art. 38 ust. l zasiłek okresowy przysługuje w szczególności ze względu na długotrwałą chorobę, niepełnosprawność, bezrobocie, możliwość utrzymania lub nabycia uprawnień do świadczeń z innych systemów zabezpieczenia społecznego:

1.  osobie samotnie gospodarującej, której dochód jest niższy od kryterium dochodowego osoby samotnie gospodarującej;
2.  rodzinie, której dochód jest niższy od kryterium dochodowego rodziny;

\- art. 39 zasiłek celowy:

ust. 1 w celu zaspokojenia niezbędnej potrzeby bytowej może być przyznany zasiłek celowy

ust. 2 zasiłek celowy może być przyznany w szczególności na pokrycie części lub całości kosztów zakupu żywności , leków i leczenia, opału, odzieży, niezbędnych przedmiotów użytku domowego, drobnych remontów i napraw w mieszkaniu a także kosztów pogrzebu,

ust. 3 osobom bezdomnym i innym osobom niemającym dochodu oraz możliwości uzyskania świadczeń na podstawie przepisów o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych na pokrycie części lub całości wydatków na świadczenia zdrowotne, 

ust. 4.zasiłek może być przyznany w formie biletu kredytowanego.

\- art. 39a zasiłek celowy w celu realizacji kontraktu socjalnego

ust. l w celu realizacji kontraktu socjalnego

ust. 2 zasiłek celowy, o którym mowa w ust. l może być wypłacany niezależnie od dochodu przez okres 2 miesięcy od dnia, w którym osoba objęta kontraktem socjalnym, w trakcie jego realizacji, stała się osobę zatrudnioną.

\- art. 40 zasiłek celowy w sytuacji klęsk i zdarzeń losowych przysługuje:

ust. l. osobie albo rodzinie, które poniosły straty w wyniku zdarzenia losowego

ust. 2. osobie albo rodzinie, które poniosły straty w wyniku klęski żywiołowej lub ekologicznej

ust. 3.zasiłki, o których mowa w ust. l i 2 mogą być przyznane niezależnie od dochodu i nie muszą podlegać zwrotowi.

\- art. 41 zasiłki i pomoc rzeczowa przyznawane w szczególnych przypadkach osobom i rodzinom o dochodach przekraczających kryterium dochodowe w formie:

ust. l specjalnego zasiłku celowego w wysokości nie przekraczającej odpowiednio kryterium dochodowego osoby samotnie gospodarującej tj. 634,00 zł lub rodziny tj. 514,00 zł, który nie podlega zwrotowi,

ust. 2 zasiłku okresowego, zasiłku celowego lub pomocy rzeczowej, pod warunkiem zwrotu części lub całości kwoty zasiłku lub wydatków na pomoc rzeczową.

Zwrot wypłacanego zasiłku celowego reguluje § 2, 3, 4 i 7 Uchwały Nr \`(...)\` Rady Gminy R z dnia 11 luty 2009 r. w sprawie zasad zwrotu wydatków na usługi opiekuńcze, lecznicze, pomocy pieniężnej lub w naturze przyznanej pod warunkiem zwrotu, pomocy na ekonomiczne usamodzielnienie oraz sprawowanie pogrzebu.

\- art. 43 pomoc na ekonomiczne usamodzielnienie

ust. 1 osobie albo rodzinie gmina może przyznać pomoc w formie pieniężnej lub rzeczowej, w celu ekonomicznego usamodzielnienia,

ust. 2 pomoc w formie pieniężnej w celu ekonomicznego usamodzielnienia może być przyznana w formie jednorazowego zasiłku celowego lub nieoprocentowanej pożyczki.

Powyższą formę pomocy reguluje § 5 Uchwały Nr \`(...)\` Rady Gminy R z dnia 11 luty 2009 r. w sprawie zasad zwrotu wydatków na usługi opiekuńcze, lecznicze, pomocy pieniężnej lub w naturze przyznanej pod warunkiem zwrotu, pomocy na ekonomiczne usamodzielnienie oraz sprawowanie pogrzebu.

\- art. 44 pomoc w formie pogrzebu

Sprawienie pogrzebu w sposób ustalony przez gminę, zgodnie z wyznaniem zmarłego.

Powyższą formę pomocy reguluje § 6 Uchwały Nr \`(...)\` Rady Gminy R z dnia 11 luty 2009r. w sprawie zasad zwrotu wydatków na usługi opiekuńcze, lecznicze, pomocy pieniężnej lub w naturze przyznanej pod warunkiem zwrotu, pomocy na ekonomiczne usamodzielnienie oraz sprawowanie pogrzebu.

W odpowiedzi na pytanie nr 3 z wezwania: „ O jakie dożywianie dzieci chodzi, przez jakie placówki jest realizowane? Proszę podać przepisy prawa na podstawie których realizowane jest dożywianie dzieci – artykuł, paragraf wraz z nazwą aktu prawnego.” Wnioskodawca odpowiedział: „Dożywianie dzieci w szkole realizowane jest na podstawie art. 17 pkt 14 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz.U. z 2016 r., poz. 930 z późn.zm.) oraz uchwały Nr 221 Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2013 r. w sprawie ustanowienia wieloletniego programu wspierania finansowego gmin w zakresie dożywiania „pomoc państwa w zakresie dożywiania na lata 2014-2010” (M.P.2015,poz. 821) i uchwały Nr \`(...)\` Rady Gminy R z dnia 27 stycznia 2014r. w sprawie zasad zwrotu wydatków poniesionych na zakup posiłku.

Gmina R za pośrednictwem GOPS w R ogłasza przetarg nieograniczony na dożywianie dzieci w szkole (1 gorący posiłek). Wygrywa jednostka, która spełnia wszystkie wymogi ujęte w specyfikacji przetargu. W roku 2017 przetarg wygrał Zakład Aktywności Zawodowej Polskiego Stowarzyszenia na rzecz Osób z Niepełnosprawnością Intelektualną Koło w Jarosławiu, które w formie cateringu dowozi posiłek do szkół znajdujących się na terenie gminy. Dożywianie przyznawane jest na podstawie wydanej decyzji administracyjnej rodzinom, których dochody nie przekraczają 150% kryterium dochodowego określonego w art. 8 ust. l ustawy o pomocy społecznej. Oprócz dzieci w szkołach na terenie gminy dożywiane są także dzieci znajdujące się w szkołach poza terenem gminy. Zapłata za posiłki dowożone w szkołach na terenie gminy następuje po otrzymaniu faktury VAT wystawionej przez w/w Zakład Aktywności zawodowej, zaś zapłata za dożywianie w placówkach poza terenem gminy następuje na podstawie otrzymanych faktur, rachunków lub not obciążeniowych od szkół, w których uczą się dzieci.

W odpowiedzi na pytanie nr 4 z wezwania: „Czy dom pomocy społecznej, w którym za pobyt opłaca Gmina, działa na podstawie przepisów o pomocy społecznej oraz przepisów o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie? Czy posiada zezwolenie wojewody? Czy jest wpisany do rejestru prowadzonego przez wojewodę?” Wnioskodawca wskazał: „Zgodnie z art. 54 ust. l ww. ustawy o pomocy społecznej osobie wymagającej całodobowej opieki z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności, niemogącej samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu, której nie można zapewnić niezbędnej pomocy w formie usług opiekuńczych, przysługuje prawo do umieszczenia w domu pomocy społecznej. W związku z powyższym (art. 59 ust. l ww. ustawy) decyzję o skierowaniu do domu pomocy społecznej i decyzję ustalającą opłatę za pobyt w domu wydaje organ gminy właściwy dla tej osoby w dniu jej kierowania do domu pomocy społecznej zaś decyzję o umieszczeniu w domu pomocy społecznej wydaje organ prowadzący dom pomocy społecznej. Wszyscy mieszkańcy z gminy umieszczeni są w domach pomocy społecznej prowadzonych przez starostę. Domy posiadają zezwolenie Wojewody Podkarpackiego i są wpisane do rejestru prowadzonego przez Wojewodę. Domy Pomocy Społecznej wystawiają noty obciążające za pobyt mieszkańców gminę, która w części finansuje ich pobyt.”

W odpowiedzi na pytanie nr 5 z wezwania: „ Na podstawie jakich przepisów są wypłacane stypendia o charakterze socjalnym dla dzieci? Proszę podać przepisy prawa (artykuł, paragraf) wraz z nazwą aktu prawnego.” Wnioskodawca odpowiedział: „W oparciu o ustawę z dnia 07.09.1991r. o systemie oświaty (Dz.U z 2015, poz.2156 z późn.zm.)

art. 90b ust. l uczniowi przysługuje prawo do pomocy materialnej ze środków przeznaczonych na ten cel w budżecie państwa lub budżecie państwa lub budżecie właściwej jednostki samorządu terytorialnego,

art. 90d ust. l stypendium szkolne może otrzymać uczeń znajdujący się w trudnej sytuacji materialnej, wynikającej z niskich dochodów na osobę w rodzinie ( art. 90d ust.2 pkt 7 - dochód na osobę w rodzinie nie może przekroczyć kwoty o której mowa w art. 8, ust. l pkt 2 ustawy o pomocy społecznej tj. 514,00 zł)

art. 90n ust. l stypendium przyznaje się na podstawie wydanej decyzji administracyjnej

art. 90r ust. l na dofinansowanie świadczeń pomocy materialnej o charakterze socjalnym gmina otrzymuje dotację celową z budżetu państwa.

art. 90f Rada gminy uchwala regulamin udzielania pomocy materialnej o charakterze socjalnym dla uczniów zamieszkałych na terenie gminy, kierując się celami pomocy materialnej o charakterze socjalnym, w którym określa w szczególności:

1.  sposób ustalania wysokości stypendium szkolnego w zależności od sytuacji materialnej uczniów i ich rodzin oraz innych okoliczności, o których mowa w art. 90d ust. l;
2.  formy, w jakich udziela się stypendium szkolnego w zależności od potrzeb uczniów zamieszkałych na terenie gminy;
3.  tryb i sposób udzielania stypendium szkolnego;
4.  tryb i sposób udzielania zasiłku szkolnego w zależności od zdarzenia losowego.

Zgodnie z Uchwałą Nr \`(...)\` Rady Gminy R z dnia 28 października 2011 r. w sprawie Regulaminu udzielania pomocy materialnej o charakterze socjalnym dla uczniów z terenu gminy R refundacji poniesionych kosztów udziela się w 2 ratach na podstawie przedłożonych faktur VAT, rachunków lub innych dowodów poniesienia kosztów ( § 8 ust.2 w/w uchwały).

W odpowiedzi na pytanie nr 6 z wezwania: „ Jakie usługi opiekuńcze, każdorazowo na podstawie decyzji administracyjnej, na podstawie których beneficjenci są zobowiązani do dokonywania określonych odpłatności, świadczy OPS? Proszę podać przepisy prawa na podstawie których świadczone są te usługi – artykuł, paragraf wraz z nazwą aktu prawnego” Wnioskodawca wskazał: „Zgodnie z art. 18 pkt 3 ustawy z dnia z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz.U z 2016 r., poz. 930 z późn.zm.) do zadań zleconych z zakresu administracji rządowej realizowanych przez gminę należy organizowanie i świadczenie specjalistycznych usług opiekuńczych w miejscu zamieszkania dla osób z zaburzeniami psychicznymi.

Specjalistyczne usługi opiekuńcze są to usługi dostosowane do szczególnych potrzeb wynikających z rodzaju schorzenia lub niepełnosprawności, świadczone przez osoby ze specjalistycznym przygotowaniem zawodowym (art. 50 ust. 4 ustawy o pomocy społecznej).

Podstawą przyznania usług jest wydana decyzja, w której określa się odpłatność na podstawie § 4 Rozporządzenia Ministra Polityki Społecznej z dnia 22 września 2005r. w sprawie specjalistycznych usług opiekuńczych (Dz.U z 2005r., Nr 189, poz.1598 z późn.zm.).

Beneficjentami specjalistycznych usług opiekuńczych są dzieci, u których stwierdzono autyzm.

Zgodnie z art. 17 pkt 11 do zadań własnych gminy o charakterze obowiązkowym należy organizowanie i świadczenie usług opiekuńczych, w tym specjalistycznych, w miejscu zamieszkania, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi. Usługi opiekuńcze obejmują pomoc w zaspokajaniu codziennych potrzeb życiowych, opiekę higieniczną, zaleconą przez lekarza pielęgnację oraz w miarę możliwości, zapewnienie kontaktów z otoczeniem. Usługi są przyznawane na podstawie wydanej decyzji, w której określa się zakres, okres i miejsce świadczenia oraz odpłatność. Odpłatność i zwolnienia z odpłatności za sprawowane usługi naliczane są zgodnie z § 1 Uchwały Nr \`(...)\`Rady Gminy z dnia 11 luty 2009 r. w sprawie zasad zwrotu wydatków na usługi opiekuńcze, lecznicze, pomocy pieniężnej lub w naturze przyznanej pod warunkiem zwrotu, pomocy na ekonomiczne usamodzielnienie oraz sprawowanie pogrzebu.

Specjalistyczne usługi opiekuńcze i usługi opiekuńcze sprawowane są przez opiekunki, które zatrudnione są na umowę-zlecenie przez Ośrodek.

Beneficjentami usług opiekuńczych są osoby starsze, niepełnosprawne, samotne lub którym rodzina nie jest w stanie zapewnić opieki.”

W odpowiedzi na pytanie nr 7 z wezwania: „ Proszę o jednoznaczne wskazanie czy beneficjentem usług, których obowiązek ewidencji jest przedmiotem pytania Wnioskodawcy oznaczonego numerem 4 są wyłącznie osoby, o których mowa w art. 111 ust. 1 ustawy o VAT, tj. osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej lub rolnicy ryczałtowi?” Wnioskodawca odpowiedział: „Dom Pomocy Społecznej nie jest beneficjentem usług, które podlegają obowiązkowi ewidencji, natomiast beneficjentami są osoby fizyczne, nieprowadzące działalności gospodarczej i nie są rolnikami ryczałtowymi.”

W odpowiedzi na pytanie nr 8 z wezwania: „ Proszę o jednoznaczne wskazanie, czy w przypadku gdy dokonywane przez beneficjenta lub płatnika będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej wpłaty za świadczone usługi dokonywane są w całości za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej na rachunek bankowy, Wnioskodawca posiada ewidencje i dowody dokumentujące zapłatę z których jednoznacznie wynika jakich konkretnie czynności ona dotyczy?” Wnioskodawca wskazał: „Odpłatność za specjalistyczne usługi opiekuńcze i usługi opiekuńcze dokonywana jest przez osoby fizyczne, nieprowadzące działalności gospodarczej, za pośrednictwem banku lub poczty w całości na rachunek bankowy GOPS. Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej posiada ewidencję dokumentów potwierdzających dokonywanie przelewów bądź wpłat w banku lub na poczcie.”

W odpowiedzi na pytanie nr 9 z wezwania: „Czy na dzień 31 grudnia 2016 r. OPS korzystał ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących?” Wnioskodawca odpowiedział: „Na dzień 31 grudzień 2016r. GOPS nie podlegał obowiązkowi ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.”

W odpowiedzi na pytanie nr 10 z wezwania: „Jeśli OPS nie rozpoczął ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego za pomocą kasy rejestrującej na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych, proszę o wskazanie:

1.  czy obrót ten nie przekroczył w 2016 r. kwoty 20.000 zł?
2.  czy przewidywany obrót nie przekroczy w proporcji do okresu wykonywanej działalności w 2017 r. kwoty 20.000 zł?

Wnioskodawca odpowiedział: „ Na rok 2017 nie przewiduje się przekroczenia kwoty 20.000 zł”

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy usługi świadczone przez Gminę za pośrednictwem OPS podlegają wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT? W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 1:
2.  Czy usługi OPS korzystają ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT?
3.  Czy Gmina jest zobowiązana do dokumentowania usług OPS fakturami VAT, jeżeli płatności dokonywane są w części przez płatników?
4.  Czy Gmina jest zobowiązana do ewidencjonowania usług OPS przy pomocy kasy rejestrującej, jeżeli płatności dokonywane są w części przez płatników?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Stanowisko Gminy

1\. Usługi świadczone przez Gminę za pośrednictwem OPS podlegają wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie nr l, Gmina stoi na stanowisku, że:

2\. Usługi OPS korzystają ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT.

3\. Jeżeli płatności dokonywane są w części przez płatników, Gmina jest zobowiązana do dokumentowania usług OPS fakturami VAT wyłącznie na żądanie Beneficjenta uwzględniając pełną kwotę opłaty za świadczone usługi, tj. zarówno kwotę uiszczoną przez Beneficjenta, jak i kwotę wpłaconą przez płatnika.

4\. Jeżeli płatności dokonywane są w części przez Płatników, Gmina jest zobowiązana do ewidencjonowania usług OPS przy pomocy kasy rejestrującej wyłącznie w zakresie wpłat dokonywanych w całości lub w części gotówką przez Beneficjenta lub Płatnika będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

Ad 1

I. Uwagi ogólne

Gmina pragnie na początku zaznaczyć, iż z ogółu przepisów ustawy o VAT, w tym zwłaszcza z art. 5-8 (wskazujących, jakie czynności podlegają ustawie w sensie przedmiotowym) oraz art. 15-17 (definiujących pojęcie podatnika podatku VAT) wynika, że aby dana czynność, dokonywana w określonych okolicznościach faktycznych, mogła zostać uznana za podlegającą opodatkowaniu - musi ona mieścić się zarówno w zakresie przedmiotowym, jak i podmiotowym ustawy o VAT.

Konieczne jest więc, aby obie wskazane przesłanki (wykonywanie działalności podlegającej opodatkowaniu VAT oraz posiadanie statusu podatnika VAT) były spełnione łącznie.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Art. 8 ust. 1 ustawy o VAT stanowi natomiast, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Natomiast stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT natomiast nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Przepis art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, stanowi implementację art. 13 ust. l Dyrektywy 112 (poprzednio art. 4 ust. 5 VI Dyrektywy), w którym stwierdzono, że „Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy i inne instytucje prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują i transakcjami, które zawierają jako władze publiczne, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub inne płatności w związku z taką działalnością lub transakcjami \`(...)\`”.

Na podstawie powołanych przepisów należy stwierdzić, że opodatkowaniu na podstawie ustawy o VAT podlegają dostawa towarów lub świadczenie usług dokonywane w ramach wykonywanej działalności gospodarczej przez podmioty, które taką działalność prowadzą, niezależnie od ich formy prawnej. Dotyczy to również organów władzy publicznej, których działalność, o ile mieści się we wskazanym przedmiotowo-podmiotowym zakresie ustawy, również podlega opodatkowaniu.

Powyższe oznacza, że dokonanie czynności podlegającej opodatkowaniu przez podmiot, który w stosunku do tej czynności nie występuje w charakterze podatnika VAT – pozostaje poza zakresem ustawy. Na gruncie ustawy rozstrzygającą okolicznością jest posiadanie przez dany podmiot statusu podatnika VAT w odniesieniu do konkretnej transakcji, nie zaś posiadanie takiego statusu w ogóle. Jeśli bowiem podmiot będący podatnikiem w zakresie określonej działalności dokona czynności, wobec której nie występuje w charakterze podatnika – fakt, że jest podatnikiem z innego tytułu, pozostaje bez znaczenia. Pogląd ten jest utrwalony w doktrynie (Por. A. Bartosiewicz, komentarz do art. 15 ustawy o VAT, LEX 2014.) i aprobowany przez sądownictwo administracyjne (zob. np. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 9 lutego 2010 r., sygn. akt 1 SA/Po 1015/09).

II. Opodatkowanie VAT działalności Gminy

Należy zauważyć, że Gmina, jako podmiot władzy publicznej, posiada specyficzny status na gruncie ustawy o VAT.

W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, odnoszący się do prawnopodatkowej podmiotowości organów władzy publicznej, stanowi lex specialis w odniesieniu do art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o VAT, w świetle którego dana czynność podlega VAT jeśli jest dokonywana przez przedsiębiorcę i następuje w wykonaniu jego działalności gospodarczej. Jest to zasada ogólna, odnosząca się również do organów władzy publicznej (w tym gmin).

Art. 15 ust. 6 ustawy o VAT ustanawia natomiast wyjątek od tej reguły, gdyż na jego mocy nie uznaje się za podatników organów władzy publicznej w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane.

Podsumowując, badanie statusu prawnopodatkowego Gminy, jako organu władzy publicznej, na gruncie ustawy o VAT, powinno przebiegać trzyetapowo. W pierwszej kolejności konieczne jest sprawdzenie, czy dokonując daną czynność Gmina działa w charakterze przedsiębiorcy, to jest czy wykonuje działalność wypełniającą przywołaną powyżej definicję określoną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Jeśli Gmina nie działa w takim charakterze – dana czynność wykracza poza podmiotowy zakres ustawy o VAT i nie podlega opodatkowaniu.

W dalszej kolejności należy zbadać, czy czynność Gminy wypełniająca definicję działalności gospodarczej stanowi czynność z zakresu realizowanych zadań nałożonych na Gminę odrębnymi przepisami prawa, w tym przede wszystkim przepisami USG. Jeśli nie – czynność ta podlega opodatkowaniu. Jeśli tak – należy przystąpić do trzeciego etapu analizy, którym jest sprawdzenie, czy czynność wypełniająca definicję działalności gospodarczej – została dokonana na podstawie umowy cywilnoprawnej. W przypadku, gdy odpowiedź na tak zadane pytanie jest twierdząca – czynność podlega VAT, w przeciwnym razie – jest to czynność spoza zakresu VAT, ze względu na niespełnienie podmiotowej przesłanki opodatkowania.

Usługi pomocy społecznej jako zadanie Gminy wyłączone z opodatkowania VAT.

Jak już zostało wskazane, art. 15 ust, 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jeżeli zatem dana czynność ma miejsce w ramach wykonywania zadań nałożonych na gminę odrębnymi przepisami prawa i nie ma formy umowy cywilnoprawnej – nie podlega VAT.

Konstytucja RP określa zadania gminy, jako podstawowej jednostki samorządu terytorialnego, szeroko, jako zadania publiczne niezastrzeżone przez Konstytucję lub ustawy dla organów innych władz publicznych.

Ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 446 ze zm., dalej: „USG”) w art. 7 ust. 1 wskazuje, iż zadania własne gminy obejmują w szczególności sprawy pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 UPS do zadań własnych gminy o charakterze obowiązkowym należy m.in. kierowanie do DPS i ponoszenie odpłatności za pobyt mieszkańca gminy w DPS, a także utworzenie i utrzymywanie ośrodka pomocy społecznej, w tym zapewnienie środków na wynagrodzenie pracowników.

Powyższe oznacza, że w świetle przepisów ustawy o samorządzie gminnym oraz ustawy o pomocy społecznej usługi pomocy społecznej, w tym m.in. organizowanie i świadczenie usług opiekuńczych, prowadzenie i zapewnienie miejsc w mieszkaniach chronionych, kierowanie do DPS i ponoszenie odpłatności za pobyt mieszkańca gminy w DPS, utworzenie i utrzymywanie ośrodka pomocy społecznej stanowią ponad wszelką wątpliwość zadanie gminy.

Podkreślenia wymaga, że w przypadku gmin wykonywanie zadań z zakresu pomocy społecznej ma charakter publicznoprawny, a gminy zostały powołane do realizacji tych zadań. Zgodnie z postanowieniami art. 110 ust. 1 UPS, zadania pomocy społecznej w gminach wykonują ośrodki pomocy społecznej. OPS wykonując zadania własne gminy w zakresie pomocy społecznej, kieruje się ustaleniami wójta, burmistrza, prezydenta miasta zgodnie z art. 110 ust. 3 UPS. Obowiązek wspierania rodziny przeżywającej trudności w wypełnianiu funkcji opiekuńczo- wychowawczych oraz organizacji pieczy zastępczej z kolei, w zakresie ustalonym ustawą, spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej na podstawie art. 3 ust. 1 UWR.

Zarówno umieszczenie danej osoby w DPS jak i opłata za pobyt lub zwolnienie z niej wynikają z decyzji administracyjnej, przy czym wysokość tej opłaty ustalana jest w sposób określony w UPS (art. 60 i nast.). Analogicznie, zgodnie z przepisami UPS (art. 50 i nast.), usługi opiekuńcze świadczone są na podstawie decyzji administracyjnej.

W konsekwencji powyższych rozważań należy uznać, że opłaty pobierane w związku z realizacją zadań Gminy z zakresu pomocy społecznej mają charakter opłat publicznoprawnych. Pobieranie przez samorząd opłat publicznych natomiast należy uznać za wykonywanie władztwa publicznego.

Gmina stoi na stanowisku, że w zakresie świadczenia usług OPS Gmina nie działa jako podatnik VAT, gdyż w odniesieniu do realizacji zadań własnych w tym zakresie Wnioskodawca nie działa jako podmiot profesjonalny biorący udział w obrocie gospodarczym. Świadczenie usług OPS stanowi zadanie Gminy nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji którego została powołana. Obowiązki Gminy w tym zakresie wynikają z przepisów prawa, które określają sposób i zakres ich wykonywania.

W konsekwencji, w stosunku do usług OPS świadczonych przez Gminę za pośrednictwem jej jednostki budżetowej zastosowanie znaleźć powinien art, 15 ust. 6 ustawy o VAT, co wyłącza w tym zakresie uznanie Gminy za podatnika VAT.

Problem zakłócenia konkurencji i opodatkowania dyskryminacyjnego

Gmina chciałaby również odnieść się do zagadnienia potencjalnego naruszenia zasad konkurencji i powiązanej z nimi zasady zakazu opodatkowania dyskryminacyjnego, związanego z uznaniem usług OPS świadczonych przez Gminę za pośrednictwem jej jednostki budżetowej, tj. Ośrodka Pomocy Społecznej, za transakcję wyłączoną z systemu VAT. Przesłanka znaczących naruszeń konkurencji jest bowiem istotnym kryterium określania prawnopodatkowego statusu organów władzy publicznej na gruncie Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE L z dnia 11 grudnia 2006 r. z późn. zm.), aczkolwiek kryterium to nie zostało wprost zaimplementowane do ustawy o VAT.

Gmina pragnie wskazać, że brak opodatkowania tych usług w przypadku, gdy podmiotem je świadczącym jest organ władzy publicznej nie stanowi zagrożenia zakłócenia konkurencji ani nie prowadzi do nierównego traktowania tychże organów oraz prywatnych przedsiębiorców działających na rynku.

Aby móc uczynić zarzut nierówności opodatkowania czy też opodatkowania dyskryminacyjnego, należy wykazać, że dane dwa podmioty znajdują się w podobnej sytuacji, a mimo to na gruncie prawa podatkowego są traktowane odmiennie.

Tymczasem, jak wskazał WSA w Krakowie w wyroku z dnia 6 czerwca 2013 r., sygn. 1 SA/Kr 462/13 (orzeczenie prawomocne utrzymane w mocy przez NSA wyrokiem z dnia 28 września 2016 r., sygn. I FSK 2183/15):

„Zaakcentować należy, że kryteria w postaci konieczności opodatkowania wskazywanych usług zakwaterowania odnoszące się do zrównywania sytuacji prawnej podmiotów prywatnych świadczących takie usługi w celu zapewnienia konkurencyjności, wobec brzmienia art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, pozostają bez znaczenia i nie mogą być uwzględnione. Należy mieć bowiem na uwadze ze podmioty prywatne nie mają, ograniczeń w zakresie pobierania opłat i w zakresie finansowania, ani też obowiązku prowadzenia domu pomocy i kierują się wolnorynkowymi zasadami.”

W konsekwencji należy uznać, iż brak opodatkowania VAT świadczenia usług OPS przez Gminę nie prowadzi do zakłócenia zasad konkurencji, ponieważ Gmina nie działa w tym zakresie na analogicznych zasadach jak przedsiębiorcy.

Orzecznictwo w analogicznych sprawach

Pogląd zaprezentowany przez Gminę w niniejszym wniosku znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 14 sierpnia 2013 r. o sygn. 1PPP2/443-435/13-4/AO, w której organ stwierdził, że ,,W konsekwencji powyższego, Wnioskodawca w zakresie, w jakim realizuje ww. zadania, jest objęty regulacją przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Czynności, o których mowa mają bowiem charakter publicznoprawny, a nie cywilnoprawny, a ich wysokość jest ściśle określona w przepisach prawa. W kontekście powyższego należy uznać, iż. w niniejszych okolicznościach wykonując nałożone przez m.st. Warszawę zadania w zakresie pomocy społecznej Wnioskodawca nie występuje jako podatnik podatku od towarów i usług.”,

Takie podejście prezentowane jest również w orzecznictwie sądowym, m.in. w wyrokach:

*   NSA z dnia 28 września 2016 r., sygn. I FSK 2183/15 utrzymującym w mocy wyrok WSA w Krakowie z dnia 6 czerwca 2013 r., sygn. I SA/Kr 462/13, w którym sąd stwierdził:
*   „Zatem to organ samorządu terytorialnego (np. gminy decyduje w ramach sprawowania władztwa publicznego kto i na jakich zasadach zostanie umieszczony w domu opieki społecznej. Opłaty pobrane przez dom za pobyt w nim odprowadzane są do budżetu gminy. Wydatki domu pokrywane są z budżetu gminy. Pobrane przez dom opłaty mają charakter daniny publicznej, ponieważ jest ona pobierana przez organ samorządowy w interesie osoby przebywającej w domu opieki społecznej (vide art. 54 ust. 1 i art. 55 ust. 1 cyt. ustawy), a pobierana jest w związku z ustawowym obowiązkiem organu samorządu terytorialnego do prowadzenia domów opieki społecznej i jest związana z realizacją celu publicznego.”
*   WSA w Poznaniu z dnia 25 czerwca 2015 r., sygn. I SA/Po 589/15, w którym sąd wskazał, iż: „W ocenie Sądu w rozpatrywanej sprawie Miasto w odniesieniu do realizacji zadań własnych w zakresie pomocy społecznej nie działa jako podmiot profesjonalny biorący udział w obrocie gospodarczym. Zadania nałożone na Miasto wynikają z przepisów prawa, które określają sposób i zakres ich wykonywania. Miasto nie ma również możliwości odstąpienia od ich realizacji. Opłaty pobierane w związku z realizacją zadań własnych mają charakter opłat publicznoprawnych. ”
*   WSA w Warszawie z dnia 22 sierpnia 2012 r., sygn. IlI SA/Wa 3092/11, w którym Sąd orzekł: „Powyższe w sposób bezsprzeczny wskazuje, iż zgodnie z twierdzeniem strony Skarżącej w niniejszej sprawie znajduje zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, co oznacza, że Dom nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, czego konsekwencją jest brak obowiązku prowadzenia przez Dom ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.”

Reasumując, zdaniem Gminy, usługi OPS wykonywane przez Gminę za pośrednictwem jednostki budżetowej, nie podlegają opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Ad 2

Usługi pomocy społecznej zwolnione z opodatkowania VAT

W przypadku, gdyby odpowiedź na pytanie nr 1 była negatywna, tj. jeżeli organ uzna, że Gmina świadcząc usługi OPS za pośrednictwem Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej podlega opodatkowaniu podatkiem VAT Gmina stoi na stanowisku, iż świadczenie takich usług podlega zwolnieniu od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT.

Jednocześnie Gmina podkreśla, iż w całości podtrzymuje swoje stanowisko wyrażone w uzasadnieniu do pytania nr 1, iż usługi będące przedmiotem wniosku nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na mocy art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Na wstępie Wnioskodawca pragnie wskazać, że w myśl art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, zwalnia się od podatku usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów UPS oraz usługi określone w UPPR, a także dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, na rzecz beneficjenta tej pomocy, wykonywane przez:

1.  regionalne ośrodki polityki społecznej, powiatowe centra pomocy rodzinie, ośrodki pomocy społecznej, rodzinne domy pomocy, ośrodki wsparcia i ośrodki interwencji kryzysowej,
2.  wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę:
    *   domy pomocy społecznej prowadzone przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody,
    *   placówki opiekuńczo-wychowawcze i ośrodki adopcyjno-opiekuńcze,
3.  placówki specjalistycznego poradnictwa,
4.  inne niż wymienione w lit. a-c placówki zapewniające całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku na podstawie zezwolenia wojewody, wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę,
5.  specjalistyczne ośrodki wsparcia dla ofiar przemocy w rodzinie.

Analizując powołany wyżej przepis zauważyć należy, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku jest spełnienie dwóch przesłanek:

1.  o charakterze podmiotowym, tj. odnoszącej się do usługodawcy, który ma być jednym z wymienionych w przepisie podmiotów oraz
2.  o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usług określonych w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie, a także dostawy towarów i świadczenia usług ściśle z tymi usługami związanych, na rzecz beneficjenta tej pomocy.

W pierwszej kolejności należy stwierdzić, iż w analizowanym przypadku przesłanka podmiotowa została spełniona, bowiem zgodnie z art. 110 ust. 1 UPS zadania pomocy społecznej w gminach wykonują jednostki organizacyjne – ośrodki pomocy społecznej, a OPS jest ośrodkiem pomocy społecznej.

Ponadto, usługi świadczone przez OPS wskazane w opisie zdarzenia przyszłego stanowią usługi pomocy społecznej stosownie do art. 15 i następnych UPS.

W konsekwencji należy uznać, że jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie negatywna, usługi świadczone przez OPS mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT.

Ad 3

W sytuacji gdyby organ uznał, iż odpowiedź na pytanie nr 1 jest negatywna, a świadczone przez Gminę za pośrednictwem OPS mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT, Wnioskodawca przedstawia swoje stanowisko dotyczące sposobu dokumentacji przedmiotowych usług.

Na wstępie należy zauważyć, iż bezpośrednim odbiorcą usług świadczonych przez Gminę (za pośrednictwem OPS) jest podopieczny OPS – beneficjent pomocy społecznej, niezależnie od tego, jaki podmiot dokonuje płatności za przedmiotowe usługi.

Tym samym, jako że usługi te są świadczone na rzecz osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, do dokumentowania wpłat dokonywanych przez podmioty nie znajdzie zastosowania art. 106b ust. 1 ustawy o VAT. Obowiązek wystawienia faktury na rzecz Beneficjenta natomiast powstanie w sytuacji, gdy ten zgłosi takie żądanie w ustawowym terminie zgodnie z art. 106b ust. 3 ustawy o VAT.

Jednocześnie, jako że Płatnicy nie są odbiorcami usług OPS Gmina stoi na stanowisku, iż nie ma obowiązku wystawiania faktur VAT na ich rzecz.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 30 grudnia 2015 r. o sygn. IPTPPl/4512-504/15-6/ŻR, w której organ wskazał, iż:

„Jednakże w świetle powyższych rozważań i przedstawionych okoliczności należy stwierdzić, że w niniejszych okolicznościach bezpośrednim odbiorcą usług jest pensjonariusz domu pomocy społecznej nie ośrodek pomocy społecznej.

W tej sytuacji opłata dokonywana przez ośrodek pomocy społecznej nie jest wnoszona za świadczenie usług wykonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz tego ośrodka. Tym samym do dokumentowania wpłat dokonywanych przez Ośrodek Pomocy Społecznej nie znajdą zastosowania przepisy art. 106b ustawy.” (przedmiotem powołanej interpretacji są usługi domu pomocy społecznej, niemniej w ocenie Gminy analogiczne zasady powinny znaleźć zastosowanie przy usługach OPS).

W konsekwencji, Gmina stoi na stanowisku, iż w przypadku zgłoszenia żądania wystawienia faktury VAT przez Beneficjenta usługi OPS jest ona zobowiązana do wystawienia faktury VAT na pełną kwotę opłaty, tj. zarówno na kwotę uiszczoną przez Beneficjenta, jak i na kwotę wpłaconą przez Płatnika.

Podsumowując, w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, jeżeli płatności za usługi OPS dokonywane są w części przez Płatników Gmina jest zobowiązana do dokumentowania usług OPS fakturami VAT wyłącznie na żądanie Beneficjenta uwzględniając pełną kwotę opłaty za świadczone usługi, tj. zarówno na kwotę uiszczoną przez Beneficjenta, jak i na kwotę wpłaconą przez Płatnika.

Ad 4

W odniesieniu do obowiązku ewidencjonowania usług OPS za pomocą kasy rejestrującej, Gmina pragnie zauważyć, iż obowiązek prowadzenia ewidencji obrotu i podatku należnego za pomocą kas rejestrujących dotyczy tych podmiotów, które dokonują sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z § 2 Rozporządzenia ws. zwolnień z kas rejestrujących zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2017 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

Zgodnie z poz. 39 Załącznika do Rozporządzenia świadczenie usług jest zwolnione z obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej jeżeli:

1.  świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem),
2.  a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła.

Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy Gmina pragnie wskazać, że prawo do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących na mocy § 2 ust. 1 w powiązaniu z poz. 39 ww. załącznika do rozporządzenia, przysługuje w sytuacji, gdy zapłata za świadczone usługi w całości następuje za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika, bez względu na rodzaj wykonywanej usługi.

Powyższe oznacza, że zwolnieniu z obowiązku ewidencjonowania nie podlega usługa, za którą zapłacono częściowo gotówką, a częściowo za pośrednictwem banku lub poczty. Warunkiem zwolnienia jest bowiem to, aby usługa została w całości zapłacona za pośrednictwem banku lub poczty oraz by było możliwe zidentyfikowanie transakcji, której zapłata dotyczy.

W konsekwencji, Gmina stoi na stanowisku, że w odniesieniu do opłat za usługi OPS dokonywanych w całości lub w części gotówką przez Beneficjenta lub Płatnika będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, Wnioskodawca ma obowiązek ich ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej, przy czym na paragonie powinna zostać wykazana kwota równa wysokości opłaty dokonanej gotówką przez daną osobę (Beneficjenta lub Płatnika). Natomiast w odniesieniu do opłat dokonanych przez Beneficjenta lub Płatnika będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, za które zapłata następuje w całości za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej na rachunek bankowy, a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła, Wnioskodawca nie ma obowiązku ich ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej.

Ponadto Gmina stoi na stanowisku, że ewidencjonowaniu za pomocą kasy rejestrującej nie podlegają wpłaty dokonywane przez Płatników będących podmiotami innymi niż osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, którzy nie są odbiorcami usług OPS.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów, m.in. z dnia 13 maja 2015 r., sygn. ILPP2/4512-1-188/15-4/PR, który wskazał, że „przy zastosowaniu kasy rejestrującej należy ewidencjonować tylko tą część należności którą wpłaca mieszkaniec (pensjonariusz) MDPS – o ile nie korzysta ze zwolnienia przedmiotowego – natomiast nie podlegają ewidencjonowaniu dopłaty z gminy oraz wpłaty od KRUS i ZUS.” (przedmiotem powołanej interpretacji są usługi domu pomocy społecznej, niemniej w ocenie Gminy analogiczne zasady powinny znaleźć zastosowanie przy usługach OPS).

Tym samym należy uznać, że w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 Gmina:

*   ma obowiązek ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej opłat uiszczanych w całości lub w części gotówką przez Beneficjentów łub Płatników będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej,
*   nie ma obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej opłat uiszczonych przez Beneficjentów lub Płatników będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej w całości za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo- kredytowej na rachunek bankowy, a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła,
*   Gmina nie ma obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej opłat uiszczonych przez Płatników, którzy są podmiotami innymi niż osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej.

Jednocześnie Gmina pragnie ponownie zaznaczyć, że stoi na stanowisku, iż usługi świadczone przez Gminę za pośrednictwem OPS powinny być wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 15 ust 6 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, usług świadczonych przez Gminę za pośrednictwem OPS – **jest nieprawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy usług ODPS – **jest prawidłowe,**
*   dokumentowania usług OPS fakturami VAT – **jest prawidłowe,**
*   obowiązku ewidencjonowania usług OPS przy pomocy kasy rejestrującej – **jest prawidłowe.**

Na wstępie zaznaczyć należy, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-276/14, zgodnie z którym gminna jednostka organizacyjna, której działalność nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi.

Jak wynika z wyroku TSUE w sprawie C-276/14 samorządowe jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła.

W myśl art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz.U. z 2016 r., poz. 1454), jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi, najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Ponadto, na mocy art. 4 powołanej ustawy, jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Zauważyć należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny.

Konieczność spełniania dwóch warunków wyłączających organy publiczne z opodatkowania VAT (wykonywanie czynności przez organ podlegający prawu publicznemu oraz wykonywanie danej czynności przez podmiot działający w charakterze organu publicznego w odniesieniu do tej czynności) była wielokrotnie podkreślana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak stwierdził TSUE w orzeczeniu w sprawie C-4/89 – Comune di Carpaneto Piascentino i inni a Ufficio provinciale imposta sul valore aggiunto di Piacenza – art. 4(5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby czynności wykonywane przez organy publiczne w rozumieniu tego przepisu stanowiły czynności wykonywane przez organy prawa publicznego podlegające szczególnym zasadom prawnym mającym do nich zastosowanie. Drugi akapit tej regulacji należy natomiast interpretować w taki sposób, aby Państwa Członkowskie zobowiązane były zapewnić, by organy prawa publicznego traktowane były jak podatnicy w związku z czynnościami wykonywanymi w charakterze organów publicznych w przypadku, gdy czynności te mogą być również podejmowane w ramach działalności konkurencyjnych przez przedsiębiorców prywatnych, jeśli traktowanie tych organów jako podmiotów nieposiadających statusu podatnika mogłoby prowadzić do istotnego naruszenia zasad konkurencji.

Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i jako takie musi być ściśle interpretowane.

Dokonując wykładni art. 15 ust. 6 ustawy i art. 4 (5) VI Dyrektywy należy więc rozgraniczyć sferę imperium, która została wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług od sfery dominium, w której stosownie do wskazanych wyżej przepisów, organy powinny być traktowane jak podatnicy tego podatku.

Innymi słowy organ (urząd obsługujący ten organ) będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach – gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań (co wynika z pierwszej części art. 15 ust. 6 ustawy) oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Stąd też, aby uznać, że organ działa w zakresie swoich funkcji ustawowych i jednocześnie nie korzysta z formy cywilistycznej musi zaistnieć sytuacja tego rodzaju, że przy realizacji danego zadania – określonej prawem czynności wykonywanej w interesie publicznym, organ ten wyposażony jest we władztwo publiczne, tj. występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do innych podmiotów uczestniczących w danej czynności.

Gmina – zgodnie z art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 446 ze zm.) – posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu.

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów, o czym stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym – zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych (art. 7 ust. 1 pkt 6).

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym – w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie zakładu lub jednostki budżetowej.

Z treści wniosku wynika, że na terenie Gminy funkcjonuje jednostka budżetowa, tj. Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej, za pośrednictwem którego Gmina wykonuje następujące zadania z zakresu pomocy społecznej, stanowiące przedmiot zapytania we wniosku:

*   wypłacanie zasiłków stałych, okresowych, celowych (w odniesieniu do stałych i okresowych OPS otrzymuje środki pieniężne od wojewody przeznaczane na te zasiłki);
*   dożywianie dzieci (OPS jest obciążany przez jednostkę sąsiedniej Gminy, OPS otrzymuje środki pieniężne od wojewody, które w części finansują to dożywianie);
*   opłacanie za pobyt w domu pomocy społecznej;
*   wypłaca stypendia o charakterze socjalnym na rzecz dzieci;
*   świadczy usługi opiekuńcze każdorazowo na podstawie decyzji administracyjnej, na podstawie których beneficjenci są zobowiązaniu do dokonywania określonych odpłatności.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy usługi świadczone przez Gminę za pośrednictwem OPS podlegają wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, a w przypadku odpowiedzi negatywnej czy usługi OPS korzystają ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 930 ze zm.), pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa, mającą na celu umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych, których nie są one w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości.

W myśl art. 2 ust. 2 ww. ustawy o pomocy społecznej pomoc społeczną organizują organy administracji rządowej i samorządowej, współpracując w tym zakresie, na zasadzie partnerstwa, z organizacjami społecznymi i pozarządowymi, Kościołem Katolickim, innymi kościołami, związkami wyznaniowymi oraz osobami fizycznymi i prawnymi.

Jak wynika z art. 3 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej pomoc społeczna wspiera osoby i rodziny w wysiłkach zmierzających do zaspokojenia niezbędnych potrzeb i umożliwia im życie w warunkach odpowiadających godności człowieka.

Stosownie do zapisu zawartego w art. 6 pkt 5 ustawy o pomocy społecznej, przez jednostkę organizacyjną pomocy społecznej rozumie się regionalny ośrodek polityki społecznej, powiatowe centrum pomocy rodzinie, ośrodek pomocy społecznej, dom pomocy społecznej, placówkę specjalistycznego poradnictwa, w tym rodzinnego, ośrodek wsparcia i ośrodek interwencji kryzysowej.

Na podstawie art. 15 cyt. ustawy, pomoc społeczna polega w szczególności na:

1.  przyznawaniu i wypłacaniu przewidzianych ustawą świadczeń;
2.  pracy socjalnej;
3.  prowadzeniu i rozwoju niezbędnej infrastruktury socjalnej;
4.  analizie i ocenie zjawisk rodzących zapotrzebowanie na świadczenia z pomocy społecznej;
5.  realizacji zadań wynikających z rozeznanych potrzeb społecznych;

rozwijaniu nowych form pomocy społecznej i samopomocy w ramach zidentyfikowanych potrzeb.

Obowiązek zapewnienia realizacji zadań pomocy społecznej spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej w zakresie ustalonym ustawą (art. 16 ust. 1 ww. ustawy).

Gmina i powiat, obowiązane zgodnie z przepisami ustawy do wykonywania zadań pomocy społecznej, nie mogą odmówić pomocy osobie potrzebującej, mimo istniejącego obowiązku osób fizycznych lub osób prawnych do zaspokajania jej niezbędnych potrzeb życiowych (art. 16 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej).

Stosownie do art. 36 pkt 1 ustawy o pomocy społecznej, świadczeniami z pomocy społecznej są świadczenia pieniężne:

1.  zasiłek stały,
2.  zasiłek okresowy,
3.  zasiłek celowy i specjalny zasiłek celowy,
4.  zasiłek i pożyczka na ekonomiczne usamodzielnienie,
5.  (uchylona),
6.  pomoc na usamodzielnienie oraz na kontynuowanie nauki,
7.  świadczenie pieniężne na utrzymanie i pokrycie wydatków związanych z nauką języka polskiego dla cudzoziemców, którzy uzyskali w Rzeczypospolitej Polskiej status uchodźcy, ochronę uzupełniającą lub zezwolenie na pobyt czasowy udzielone w związku z okolicznością, o której mowa w art. 159 ust. 1 pkt 1 lit. c lub d ustawy z dnia 12 grudnia 2013 r. o cudzoziemcach,
8.  wynagrodzenie należne opiekunowi z tytułu sprawowania opieki przyznane przez sąd.

Zgodnie z art. 37 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, zasiłek stały przysługuje:

1.  pełnoletniej osobie samotnie gospodarującej, niezdolnej do pracy z powodu wieku lub całkowicie niezdolnej do pracy, jeżeli jej dochód jest niższy od kryterium dochodowego osoby samotnie gospodarującej;
2.  pełnoletniej osobie pozostającej w rodzinie, niezdolnej do pracy z powodu wieku lub całkowicie niezdolnej do pracy, jeżeli jej dochód, jak również dochód na osobę w rodzinie są niższe od kryterium dochodowego na osobę w rodzinie.

W myśl natomiast art. 38 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, zasiłek okresowy przysługuje w szczególności ze względu na długotrwałą chorobę, niepełnosprawność, bezrobocie, możliwość utrzymania lub nabycia uprawnień do świadczeń z innych systemów zabezpieczenia społecznego:

1.  osobie samotnie gospodarującej, której dochód jest niższy od kryterium dochodowego osoby samotnie gospodarującej;
2.  rodzinie, której dochód jest niższy od kryterium dochodowego rodziny.

Stosownie do art. 39 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, w celu zaspokojenia niezbędnej potrzeby bytowej może być przyznany zasiłek celowy.

Zasiłek celowy może być przyznany w szczególności na pokrycie części lub całości kosztów zakupu żywności, leków i leczenia, opału, odzieży, niezbędnych przedmiotów użytku domowego, drobnych remontów i napraw w mieszkaniu, a także kosztów pogrzebu. (art. 39 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej)

Osobom bezdomnym i innym osobom niemającym dochodu oraz możliwości uzyskania świadczeń na podstawie przepisów o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych może być przyznany zasiłek celowy na pokrycie części lub całości wydatków na świadczenia zdrowotne. (art. 39 ust. 3 ustawy o pomocy społecznej)

Zasiłek celowy może być przyznany w formie biletu kredytowanego. (art. 39 ust. 4 ustawy o pomocy społecznej)

Zasiłek celowy może być przyznany również w celu realizacji postanowień kontraktu socjalnego. (art. 39a ust. 1 ustawy o pomocy społecznej)

Zasiłek celowy, o którym mowa w ust. 1, może być wypłacany niezależnie od dochodu, przez okres do 2 miesięcy od dnia, w którym osoba objęta kontraktem socjalnym, w trakcie jego realizacji, stała się osobą zatrudnioną. (art. 39a ust. 2 ustawy o pomocy społecznej)

Zasiłek celowy może być przyznany również osobie albo rodzinie, które poniosły straty w wyniku zdarzenia losowego. (art. 40 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej)

Zasiłek celowy może być przyznany także osobie albo rodzinie, które poniosły straty w wyniku klęski żywiołowej lub ekologicznej. (art. 40 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej)

Zasiłek celowy, o którym mowa w ust. 1 i 2, może być przyznany niezależnie od dochodu i może nie podlegać zwrotowi. (art. 40 ust. 3 ustawy o pomocy społecznej)

W myśl art. 41 ustawy o pomocy społecznej, w szczególnie uzasadnionych przypadkach osobie albo rodzinie o dochodach przekraczających kryterium dochodowe może być przyznany:

1.  specjalny zasiłek celowy w wysokości nieprzekraczającej odpowiednio kryterium dochodowego osoby samotnie gospodarującej lub rodziny, który nie podlega zwrotowi;
2.  zasiłek okresowy, zasiłek celowy lub pomoc rzeczowa, pod warunkiem zwrotu części lub całości kwoty zasiłku lub wydatków na pomoc rzeczową.

W myśl art. 90b ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1943 ze zm.), uczniowi przysługuje prawo do pomocy materialnej ze środków przeznaczonych na ten cel w budżecie państwa lub budżecie właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

Stypendium szkolne może otrzymać uczeń znajdujący się w trudnej sytuacji materialnej, wynikającej z niskich dochodów na osobę w rodzinie, w szczególności gdy w rodzinie tej występuje: bezrobocie, niepełnosprawność, ciężka lub długotrwała choroba, wielodzietność, brak umiejętności wypełniania funkcji opiekuńczo-wychowawczych, alkoholizm lub narkomania, a także gdy rodzina jest niepełna lub wystąpiło zdarzenie losowe, z zastrzeżeniem ust. 12. (art. 90d ust. 1 ustawy o systemie oświaty)

W sprawach świadczeń pomocy materialnej o charakterze socjalnym wydaje się decyzje administracyjne. (art. 90n ust. 1 ustawy o systemie oświaty)

Na dofinansowanie świadczeń pomocy materialnej o charakterze socjalnym gmina otrzymuje dotację celową z budżetu państwa. (art. 90r ust. 1 ustawy o systemie oświaty)

Zgodnie z art. 90f ustawy o systemie oświaty, rada gminy uchwala regulamin udzielania pomocy materialnej o charakterze socjalnym dla uczniów zamieszkałych na terenie gminy, kierując się celami pomocy materialnej o charakterze socjalnym, w którym określa w szczególności:

1.  sposób ustalania wysokości stypendium szkolnego w zależności od sytuacji materialnej uczniów i ich rodzin oraz innych okoliczności, o których mowa w art. 90d ust. 1;
2.  formy, w jakich udziela się stypendium szkolnego w zależności od potrzeb uczniów zamieszkałych na terenie gminy;
3.  tryb i sposób udzielania stypendium szkolnego;
4.  tryb i sposób udzielania zasiłku szkolnego w zależności od zdarzenia losowego.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy ustawy o podatku od towarów i usług należy wskazać, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nie czynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług należy zatem rozumieć prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie można więc uznać za usługę w rozumieniu ustawy o VAT dokonywanych przez Wnioskodawcę wypłat świadczeń pieniężnych (zasiłków stałych, okresowych, celowych, stypendiów o charakterze socjalnym dla dzieci). Nie występuje tu bowiem żadna wzajemność świadczeń. Wnioskodawca nie świadczy żadnych usług na rzecz „beneficjentów”, a jedynie przekazuje na ich rzecz świadczenie pieniężne w postaci zasiłków i stypendiów.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że czynność polegającą na przyznaniu świadczenia pieniężnego w formie zasiłków stałych, okresowych, celowych oraz wypłacanie stypendiów o charakterze socjalnym na rzecz dzieci nie stanowi dostawy towaru w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, jak i również nie jest świadczeniem usług w świetle art. 8 ustawy o VAT.

Zatem, wypłacanie zasiłków stałych, okresowych, celowych oraz wypłacanie stypendiów o charakterze socjalnym na rzecz dzieci nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji, nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym usługi świadczone przez OPS podlegają wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, bowiem wypłata stypendiów i zasiłków nie stanowi w ogóle świadczenia usług w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do usług opiekuńczych (stanowiących zadania własne gminy o charakterze obowiązkowym) należy wskazać, że zgodnie z art. 18 pkt 3 ustawy o pomocy społecznej, do zadań zleconych z zakresu administracji rządowej realizowanych przez gminę należy organizowanie i świadczenie specjalistycznych usług opiekuńczych w miejscu zamieszkania dla osób z zaburzeniami psychicznymi.

Do zadań własnych gminy o charakterze obowiązkowym należy organizowanie i świadczenie usług opiekuńczych, w tym specjalistycznych, w miejscu zamieszkania, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi (art. 17 ust. 1 pkt 11 ustawy o pomocy społecznej).

W myśl art. 50 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej osobie samotnej, która z powodu wieku, choroby lub innych przyczyn wymaga pomocy innych osób, a jest jej pozbawiona, przysługuje pomoc w formie usług opiekuńczych lub specjalistycznych usług opiekuńczych.

Specjalistyczne usługi opiekuńcze są to usługi dostosowane do szczególnych potrzeb wynikających z rodzaju schorzenia lub niepełnosprawności, świadczone przez osoby ze specjalistycznym przygotowaniem zawodowym. (art. 50 ust. 4 ustawy o pomocy społecznej)

Ośrodek pomocy społecznej, przyznając usługi opiekuńcze, ustala ich zakres, okres i miejsce świadczenia. Rada gminy określa, w drodze uchwały, szczegółowe warunki przyznawania i odpłatności za usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi, oraz szczegółowe warunki częściowego lub całkowitego zwolnienia od opłat, jak również tryb ich pobierania (art. 50 ust. 5 i ust. 6 ustawy o pomocy społecznej).

Zgodnie z art. 50 ust. 7 ustawy o pomocy społecznej, Minister właściwy do spraw zabezpieczenia społecznego w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw zdrowia określi, w drodze rozporządzenia, rodzaje specjalistycznych usług opiekuńczych i kwalifikacje osób świadczących te usługi oraz warunki i tryb ustalania i pobierania opłat za specjalistyczne usługi opiekuńcze świadczone osobom z zaburzeniami psychicznymi, jak również warunki częściowego lub całkowitego zwolnienia z tych opłat, ze względu na szczególne potrzeby osób korzystających z usług, uwzględniając sytuację materialną tych osób.

Ponadto, wskazać należy że do zadań własnych gminy o charakterze obowiązkowym należy:

*   organizowanie i świadczenie usług opiekuńczych, w tym specjalistycznych, w miejscu zamieszkania, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi;
*   kierowanie do domu pomocy społecznej i ponoszenie odpłatności za pobyt mieszkańca gminy w tym domu;

(art. 17 ust. 1 pkt 11, i 16 ustawy o pomocy społecznej).

W myśl art. 54 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej osobie wymagającej całodobowej opieki z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności, niemogącej samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu, której nie można zapewnić niezbędnej pomocy w formie usług opiekuńczych, przysługuje prawo do umieszczenia w domu pomocy społecznej.

Ponadto zgodnie z art. 55 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej dom pomocy społecznej świadczy usługi bytowe, opiekuńcze, wspomagające i edukacyjne na poziomie obowiązującego standardu, w zakresie i formach wynikających z indywidualnych potrzeb osób w nim przebywających, zwanych dalej „mieszkańcami domu”.

Decyzję o skierowaniu do domu pomocy społecznej i decyzję ustalającą opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej wydaje organ gminy właściwej dla tej osoby w dniu jej kierowania do domu pomocy społecznej (art. 59 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej).

W myśl art. 60 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej pobyt w domu pomocy społecznej jest odpłatny do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania mieszkańca, z zastrzeżeniem ust. 3.

Ponadto, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 14 ustawy o pomocy społecznej, do zadań własnych gminy o charakterze obowiązkowym należy dożywianie dzieci.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy ustawy o podatku od towarów i usług należy wskazać, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nie czynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług należy zatem rozumieć prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wskazać należy, co istotne w niniejszej sprawie, że usługi świadczone przez Gminę za pośrednictwem OPS, tj. usług opiekuńczych, usług zapewnienia pobytu w domu pomocy społecznej, usług dożywiania dzieci, są odpłatne, ponieważ – jak wskazał sam Wnioskodawca – „wpłaty uiszczane przez podopiecznych OPS (dalej określanych jako „Beneficjenci”) mogą być dokonywane zarówno na rachunek bankowy jak i gotówką”. Przy tym – co również należy podkreślić – istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonaną płatnością a świadczoną przez Wnioskodawcę usługą.

Wnioskodawca zobowiązuje się wykonać określone decyzją administracyjną czynności na rzecz konkretnej osoby, która za te czynności dokonuje opłaty w określonej wysokości. Skoro jest możliwe zidentyfikowanie konkretnego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę na rzecz określonego podmiotu (nabywcy), należy uznać je za świadczenie usług w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

W ocenie Organu istotnym jest to, że decyzje administracyjne orzekają jedynie w danej sprawie w stosunku do konkretnej osoby (świadczeniobiorcy). Zatem działanie Wnioskodawcy obejmujące wydanie decyzji administracyjnej rozstrzygającej w jakiej formie zostanie przyznane świadczenie na rzecz podopiecznego, tj. czy zostanie przyznane świadczenie czy też nie, jest czym innym niż sama realizacja tego świadczenia, która stanowi niewątpliwie czynność cywilnoprawną, bowiem czynności wykonywane w oparciu o tę decyzję są usługami wykonywanymi na podstawie czynności cywilnoprawnych.

Fakt, że Wnioskodawca obarczony jest zadaniem w postaci realizacji tych usług wynikających z decyzji administracyjnych nie jest jednoznaczny z tym, że automatycznie zostaje wyłączony z zakresu podatku VAT, bowiem w przedmiotowej sprawie zachodzi związek pomiędzy otrzymywanymi dochodami (uiszczanymi opłatami) a zobowiązaniem się Wnioskodawcy do wykonania określonych czynności. Tym samym uiszczane opłaty są niczym innym jak wynagrodzeniem wnoszonym na poczet świadczenia usług dokonywanych przez Wnioskodawcę. Jednocześnie podobne lub takie same czynności mogą być wykonywane przez inne podmioty, tzw. podmioty konkurencyjne.

Tak więc w analizowanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie usług (zapewnienie usług opiekuńczych, zapewnienie pobytu w domu pomocy społecznej, dożywianie dzieci), które jest wykonywane z nakazu organu (decyzja administracyjna) pomiędzy dwoma określonymi stronami transakcji, dla którego istnieje bezpośredni beneficjent czynności. Wnioskodawca zobowiązuje się wykonać określone decyzją administracyjną czynności na rzecz konkretnej osoby, za które otrzymuje opłaty w określonej decyzją wysokości. Możliwe jest zatem zidentyfikowanie konkretnego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę na rzecz określonego podmiotu (nabywcy). Dlatego też, czynności świadczone przez Wnioskodawcę spełniają definicję świadczenia usług określoną w art. 8 ust. 1 ustawy i Wnioskodawca w zakresie tych czynności nie korzysta z wyłączenia z grona podatników podatku od towarów i usług.

W konsekwencji należy stwierdzić, że Wnioskodawca świadcząc za odpłatnością usługi zapewnienia usług opiekuńczych, zapewnienia pobytu w domu pomocy społecznej, dożywiania dzieci, jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy i w zakresie, w jakim realizuje ww. zadania nie jest objęty regulacją przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

W dalszej kolejności należy ocenić czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast w myśl art. 1 pkt 23 ustawy z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 2024) obowiązującej od 1 stycznia 2017 r. w art. 146a we wprowadzeniu do wyliczenia wyrazy „2016 r.” zastępuje się wyrazami „2018 r.”.

Powyższe oznacza, że stawka wymieniona w art. 146a pkt 1 ustawy będzie obowiązywała nadal do 31 grudnia 2018 r.

Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, zwalnia się od podatku usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie, a także dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, na rzecz beneficjenta tej pomocy, wykonywane przez:

1.  regionalne ośrodki polityki społecznej, powiatowe centra pomocy rodzinie, ośrodki pomocy społecznej, rodzinne domy pomocy, ośrodki wsparcia i ośrodki interwencji kryzysowej,
2.  wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę:
    *   domy pomocy społecznej prowadzone przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody,
    *   placówki opiekuńczo-wychowawcze i ośrodki adopcyjno-opiekuńcze,
3.  placówki specjalistycznego poradnictwa,
4.  inne niż wymienione w lit. a-c placówki zapewniające całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku na podstawie zezwolenia wojewody, wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę,
5.  specjalistyczne ośrodki wsparcia dla ofiar przemocy w rodzinie.

Z powyższych przepisów wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku jest spełnienie zarówno przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług (usług pomocy społecznej), jak również przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, będącego ściśle określonym podmiotem. Niespełnienie bowiem chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Należy więc podkreślić, że zgodnie z omawianym przepisem art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy zwolnieniu podlegają jedynie te usługi, które:

1.  są usługami pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej, względnie usługami określonymi w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie (w tym przypadku nie są to usługi pomocy społecznej),
2.  są świadczone na rzecz beneficjenta tej pomocy,
3.  są świadczone przez podmioty wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem usługi spełniające warunki przedmiotowe, ale świadczone przez podmiot niewymieniony w omawianej regulacji, nie będą objęte zwolnieniem.

Zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z powyższych przepisów wynika, że wszelkie działania (usługi i dostawa towarów), które nie mają charakteru niezbędnego do świadczenia usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, nie mają charakteru czynności ściśle związanych z tymi usługami w rozumieniu ustawy.

Z wniosku wynika, że Gmina jest podmiotem wymienionym w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, który za pośrednictwem OPS świadczy usługi z zakresu pomocy społecznej.

W związku z powyższym, świadczone przez Wnioskodawcę usługi opiekuńcze, usługi zapewnienia pobytu w domu pomocy społecznej oraz usługi dożywiania dzieci, jako usługi pomocy społecznej, będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Wnioskodawca w złożonym wniosku zwrócił się również o wyjaśnienie czy Gmina jest zobowiązana do dokumentowania usług OPS fakturami VAT, jeżeli płatności dokonywane są w części przez Płatników.

Udzielając odpowiedzi na pytanie nr 3 wniosku ORD-IN, w pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że w niniejszych okolicznościach bezpośrednim odbiorcą usług, za które pobierane są opłaty, będzie osoba korzystająca ze świadczonych za pośrednictwem OPS usług opiekuńczych oraz usług pobytu w domu pomocy społecznej i dożywiania dzieci (beneficjent usługi), nie zaś płatnik (organ emerytalno-rentowy, rodzina beneficjenta), który dokonuje ww. opłat.

Na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Na mocy art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Z regulacji art. 106b ust. 2 ustawy o VAT wynika, że na gruncie przepisów ustawy o VAT podatnik nie ma obowiązku wystawienia faktury dokumentującej dokonywanie czynności zwolnionych od podatku. Przepis ten pozwala, aby faktury nie były wystawiane dla czynności zwolnionych przedmiotowo na mocy ustawy bądź na mocy przepisów wykonawczych. Nie pozbawia on wszakże podatników dokonujących tych czynności prawa do wystawiania faktury dokumentującej te czynności. Wystawienie faktury dla sprzedaży zwolnionej jest, co do zasady, pozostawione wyborowi wykonującego czynność.

Jednakże stosownie do art. 106b ust. 3 ustawy na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 – jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

\-jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Zatem ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż zwolnioną od podatku oraz sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów nie będących podatnikami VAT.

Niemniej jednak, stosownie do art. 106b ust. 3 pkt 2 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż zwolnioną, jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w przewidzianym przepisem terminie.

Podsumowując, Wnioskodawca świadczący za pośrednictwem OPS usługi pomocy społecznej (tj. usługi opiekuńcze, usługi zapewnienia pobytu w DPS, usługi dożywiania dzieci) zwolnione od podatku VAT, na rzecz osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej w sytuacji gdy płatność za nią dokonywana jest w części przez podmiot trzeci („płatnika”), nie ma obowiązku wystawienia faktury, chyba że nabywca („beneficjent”) tej usługi zgłosi żądanie jej wystawienia w określonym terminie. Jednocześnie należy zauważyć, że nie ma przeszkód, aby w takiej sytuacji Wnioskodawca wystawił fakturę zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług dobrowolnie. Przy czym ewentualnie wystawiona faktura powinna zawierać kwotę należności ogółem tzn. kwotę uiszczoną przez beneficjenta, jak i kwotę wpłaconą przez podmiot trzeci („płatnika”).

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 3, jest prawidłowe.

Przechodząc natomiast do kwestii obowiązku ewidencjonowania usług OPS przy pomocy kasy rejestrującej, jeżeli płatności dokonywane są w części przez Płatników, należy wskazać, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z zapisu art. 111 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl ust. 1 tego przepisu, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem jednym z podstawowych kryteriów decydujących o obowiązku ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Oznacza to, że nie podlega obowiązkowi prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej świadczenie usług w części, w jakiej te czynności są opłacane przez inne podmioty niż osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej.

Na mocy delegacji ustawowej zawartej w art. 111 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa (\`(...)\`).

Kwestie dotyczące zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy użyciu kas rejestrujących niektórych czynności i niektórych grup podatników oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, w obecnym stanie prawnym, tj. od 1 stycznia 2017 r. do 31 grudnia 2017 r., reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2016 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz.U. z 2016 r. poz. 2177), zwane dalej rozporządzeniem.

W myśl § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2017 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

W części II załącznika do ww. rozporządzenia – sprzedaż dotycząca szczególnych czynności – w pozycji 39 wymieniono świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem),

a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła.

Niezależnie od wysokości osiągniętych obrotów czy też świadczonych czynności ustawodawca wykluczył jednak z prawa do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania sprzedaż usług i towarów, które szczegółowo zostały określone w § 4 powołanego rozporządzenia.

Analiza powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że aby podatnik miał możliwość skorzystać z prawa do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 w powiązaniu z poz. 39 załącznika do rozporządzenia z dnia 28 grudnia 2016 r. (poz. 38 załącznika do rozporządzenia obowiązującego do 31 grudnia 2016 r.), muszą łącznie zostać spełnione następujące warunki:

*   świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika;
*   z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła;
*   podatnik nie dokonuje dostaw towarów, ani nie świadczy usług określonych w § 4 rozporządzenia.

Niewystąpienie jednego z ww. warunków oznacza brak możliwości zastosowania zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowania kasy rejestrującej.

Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy należy wskazać, że prawo do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących na mocy § 2 ust. 1 w powiązaniu z poz. 39 ww. załącznika do rozporządzenia, przysługuje w sytuacji, gdy zapłata za świadczone usługi w całości następuje za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika, bez względu na rodzaj wykonywanej usługi. Istotne jest, aby było możliwe zidentyfikowanie transakcji, której zapłata dotyczy. Wyrażenie „w całości” odnosi się do poszczególnych usług świadczonych przez podatnika. Taka konstrukcja przepisu powoduje, że zwolnieniu nie podlega usługa, za którą zapłacono częściowo gotówką, a częściowo za pośrednictwem banku lub poczty. Warunkiem zwolnienia jest bowiem to, aby konkretna usługa została w całości zapłacona za pośrednictwem banku lub poczty oraz by było możliwe zidentyfikowanie transakcji, której zapłata dotyczy.

Jak wynika z okoliczności sprawy wpłaty za usługi dokonywane przez Beneficjentów mogą być dokonywane zarówno na rachunek bankowy jak i gotówką. Opłaty za usługi OPS dokonywane są na rachunek GOPS w całości za pośrednictwem poczty lub banku, a GOPS posiada ewidencje dokumentów potwierdzających dokonywanie przelewów bądź wpłat w banku lub na poczcie.

Zgodnie z art. 139 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 17 grudnia 1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 887, z późn. zm.), ze świadczeń pieniężnych określonych w ustawie – po odliczeniu składki na ubezpieczenie zdrowotne oraz zaliczki i innych należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych – podlegają potrąceniu, z uwzględnieniem art. 141, następujące należności, z tytułu odpłatności za pobyt osób uprawnionych do świadczeń w domach pomocy społecznej, zakładach opiekuńczo-leczniczych lub zakładach pielęgnacyjno-opiekuńczych – na wniosek dyrektorów tych placówek.

Natomiast art. 140 ust. 4 pkt 3 ww. ustawy określa: że potrącenia, z zastrzeżeniem art. 141, nie mogą przekraczać 65% miesięcznego świadczenia – jeżeli potrąceniu podlegają należności, o których mowa w art. 139 ust. 1 pkt 10.

Ponadto przepis art. 60 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej stanowi, że pobyt w domu pomocy społecznej jest odpłatny do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania (…).

Stosownie do art. 61 ust. 2 pkt 1 ustawy o pomocy społecznej, opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej wnosi mieszkaniec domu, nie więcej jednak niż 70% swojego dochodu, a w przypadku osób małoletnich przedstawiciel ustawowy z dochodów dziecka, nie więcej niż 70% tego dochodu.

Zgodnie z art. 62 ust. 1 powołanej ustawy, mieszkaniec domu wnosi opłatę do kasy domu lub na jego rachunek bankowy. Za jego zgodą opłata może być potrącana:

1.  z emerytury lub renty mieszkańca domu – przez właściwy organ emerytalno-rentowy, zgodnie z odrębnymi przepisami;
2.  z zasiłku stałego mieszkańca domu – przez ośrodek pomocy społecznej dokonujący wypłaty świadczenia; opłatę za pobyt ośrodek pomocy społecznej przekazuje na rachunek bankowy domu pomocy społecznej.

Mając na uwadze regulacje prawne wynikające z powołanych przepisów, należy wskazać, że obowiązek prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników dokonujących sprzedaży na rzecz określonej grupy nabywców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Oznacza to, że nie podlega obowiązkowi prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas dostawa towarów i świadczenie usług w części, w jakiej te czynności zostały opłacone przez inne podmioty niż osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej. Wobec powyższego, przy zastosowaniu kasy rejestrującej należy ewidencjonować tylko tą część należności za świadczone usługi, którą wpłaca osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.

W świetle powyższej analizy, stwierdzić należy, że wpłaty dokonywane przez organ emerytalno-rentowy (ZUS, KRUS) oraz inną gminę za sprzedaż usług pomocy społecznej nie podlegają w ogóle obowiązkowi ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej, bowiem opłacane są przez inne podmioty niż osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej i rolnicy ryczałtowi.

Natomiast w odniesieniu do należności, którą wpłaca mieszkaniec (beneficjent) OPS oraz rodzina beneficjenta (małżonek, zstępni, wstępni), będący osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, należy wskazać, że w sytuacji gdy opłata wnoszona jest w całości za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej na rachunek bankowy – o ile z prowadzonej ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczy – do dnia 31 grudnia 2017 r. będzie Wnioskodawca miał prawo do zwolnienia ich z obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, w powiązaniu z poz. 39 załącznika.

W świetle powyższych ustaleń stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie jest prawidłowe.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytań) Wnioskodawcy. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.