Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-333/12/MO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-07-16
Teza: Czy transakcja podziału Spółki przez wydzielenie Jednostki Produkcyjnej i połączenie jej z spółką X przy jednoczesnym pozostawieniu w Spółce Laboratorium nie będzie skutkować powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po stronie Spółki, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT?
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; spółki-podział spółki przez wydzielenie; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 28 marca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 21 czerwca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przy transakcji podziału Spółki przez wydzielenie powstanie przychód do opodatkowania w sytuacji, w której:

*   wszystkie należności i zobowiązania dotyczące działalności Laboratorium jak i działalności Jednostki Produkcyjnej będą odpowiednio przyporządkowane do tych jednostek – **jest prawidłowe,**
*   nie wszystkie należności i zobowiązania dotyczące działalności Laboratorium jak i działalności Jednostki Produkcyjnej będą odpowiednio przypisane do tych jednostek – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 marca 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy powstanie przychód do opodatkowania przy transakcji podziału Spółki przez wydzielenie. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 04 czerwca 2012 r. Znak: IBPBI/2/423-333/12/MO, wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano pismem z dnia 14 czerwca 2012 r. (wpływ do tut. BKIP 17 maja 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Działalność Spółki zostanie poddana restrukturyzacji. W wyniku podziału przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, część majątku Spółki zostanie przeniesiona na istniejącą spółkę X, która jest obecnie wyłącznym udziałowcem Spółki, część majątku pozostanie natomiast w Spółce.

Spółka planuje podział Spółki na dwie samobilansujące się jednostki organizacyjne: część produkcyjną (dalej: Jednostka Produkcyjna) oraz część badawczo-laboratoryjna (dalej: Laboratorium). Do spółki X przeniesiona zostanie Jednostka Produkcyjna, natomiast w Spółce pozostanie Laboratorium.

Jednostka Produkcyjna będzie składała się z wydziału stalowni oraz wydziału walcowni rur. Przedmiotem działalności Jednostki Produkcyjnej będzie produkcja wlewków w ponad 300 gatunkach, wykorzystywanych do przerobu na takie produkty końcowe jak rury, pręty, odkuwki, blachy na potrzeby własne, a także sprzedaży na zewnątrz, produkcja rur stalowych bez szwu o dużych średnicach: od 219mm do 508mm na rzecz sektora energetycznego, chemicznego oraz transportu nafty i gazu, z różnych rodzajów stali. Do Jednostki Produkcyjnej zostaną przypisane składniki majątkowe, w szczególności maszyny służące do produkcji rur stalowych bez szwu, takie jak nieruchomości (budynki i budowle), maszyny i urządzenia oraz wartości niematerialne i prawne w szczególności oprogramowanie służące do rozliczania produkcji.

Do Jednostki Produkcyjnej przypisani zostaną również pracownicy zajmujący się procesem produkcji stali posiadający odpowiednią wiedzę i doświadczenie w tym zakresie. Jednostka Produkcyjna będzie korzystała z nieruchomości w postaci hal produkcyjnych, budynku, magazynów będących jej własnością w których będą znajdowały się urządzenia produkcyjne i odbywał się proces produkcyjny i będą magazynowane wyprodukowane rury oraz budynku administracyjno - biurowego i budynków socjalnych. Grunt na którym znajdują się wskazane powyżej budynki i budowle znajduje się w użytkowaniu wieczystym Spółki. Jednostka Produkcyjna będzie również dzierżawiła nieruchomości i urządzenia, niezbędne do procesu produkcyjnego, od podmiotów zewnętrznych.

Do tej jednostki przypisane będą również umowy na dostawę towarów i usług niezbędnych do prowadzenia działalności produkcyjnej, w szczególności umowa dostarczania wsadu ze spółki X oraz pozostałe umowy, niezbędne do prowadzenia działalności produkcyjnej, to jest umowy o dostawę energii elektrycznej, dostawę gazu, wody przemysłowej, odprowadzania ścieków, sprężone powietrze, umowy transportowe, porządkowe, badań i dozoru UDT, certyfikacji, ochrony mienia i inne służące prowadzonej działalności.

Podstawowym źródłem przychodów Jednostki Produkcyjnej są przychody z tytułu sprzedaży rur.

Z kolei Laboratorium będzie składało się z Laboratorium Wytrzymałościowego, Laboratorium Chemicznego, Laboratorium Badań Nieniszczących, Izby Pomiarowej oraz Warsztatu Przygotowywania Prób oraz dysponowało urządzeniami technicznymi umożliwiającymi badanie rur oraz stali używanej do ich produkcji, w szczególności mogą być to urządzenia takie jak maszyny wytrzymałościowe, młoty udarnościowe, piece elektryczne, twardościomierze, szlifierki, komputery wraz z oprogramowaniem oraz mikroskopy. Do Laboratorium przypisani zostaną pracownicy zajmujący się prowadzeniem badań laboratoryjnych. Laboratorium będzie korzystało z nieruchomości na podstawie zawartych umów najmu pomieszczeń, w których będzie prowadziło badania.

Do tej jednostki przypisane będą również umowy na dostawę towarów i usług niezbędnych do prowadzenia działalności laboratoryjnej.

Podstawowym źródłem przychodów Laboratorium będą przychody z tytułu świadczenia usług w ramach projektów badawczych.

Wyodrębnienie Jednostki Produkcyjnej i Laboratorium nastąpi w formie uchwały Zarządu.

Uchwała będzie uwzględniała między innymi następujące aspekty wyodrębnienia Jednostki Produkcyjnej oraz Laboratorium:

1\. wyodrębnienie organizacyjne

Uchwała będzie zawierała oświadczenie o wyodrębnieniu Jednostki Produkcyjnej oraz Laboratorium oraz wskazanie osób kierujących nimi.

Do uchwały zostaną załączone:

*   lista pracowników przypisanych do Jednostki Produkcyjnej oraz Laboratorium, w tym wskazani zostaną kierownicy odpowiedzialny za zarządzanie nimi,
*   struktura organizacyjna Jednostki Produkcyjnej oraz Laboratorium,
*   zestawienie materialnych i niematerialnych składników przedsiębiorstwa (w tym zobowiązań).

Do Jednostki Produkcyjnej zostaną alokowane składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia działalności produkcyjnej, takie jak środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, umowy gospodarcze związane z produkcją i sprzedażą rur, kontrakty handlowe w zakresie sprzedaży, część środków pieniężnych znajdujących się w kasie i na rachunkach bankowych, niektóre należności i zobowiązania handlowe oraz inne zobowiązania.

Z kolei do Laboratorium zostaną alokowane składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia działalności badawczej, takie jak środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, umowy gospodarcze związane z prowadzonymi badaniami, kontrakty handlowe ze zleceniodawcami badań jakościowych rur oraz stali, część środków pieniężnych znajdujących się w kasie i na rachunkach bankowych Spółki, niektóre należności i zobowiązania z tytułu zleconych badań oraz inne zobowiązania.

Jednostka Produkcyjna oraz Laboratorium będą posiadać własne nazwy, którymi będą mogły się posługiwać w obrocie gospodarczym. W konsekwencji, Jednostka Produkcyjna oraz Laboratorium zostaną formalnie wyodrębnione w strukturze Spółki.

2\. wyodrębnienie finansowe

W ewidencji księgowej Spółki, na podstawie uchwały Zarządu o wyodrębnieniu Jednostki Produkcyjnej oraz Laboratorium, Jednostka Produkcyjna zostanie wyodrębniona jako oddział samobilansujący się. W konsekwencji, możliwe będzie oddzielne ewidencjonowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów dla obu tych jednostek organizacyjnych.

Jednostka Produkcyjna oraz Laboratorium będą miały przypisane własne rachunki bankowe. Do Jednostki Produkcyjnej oraz Laboratorium zostaną alokowane w odpowiedniej proporcji środki znajdujących się w kasie oraz na rachunkach bankowych Spółki.

3\. wyodrębnienie funkcjonalne

Uchwała o wyodrębnieniu będzie zawierała opis działalności, jaką będzie prowadziła Jednostka Produkcyjna oraz Laboratorium. Zarówno do Jednostki Produkcyjnej, jak i Laboratorium przypisane zostaną kontrakty handlowe, odpowiednio w zakresie sprzedaży rur oraz prowadzenia badań, co oznacza, że będą posiadały one niezależne źródła przychodów.

Spółka podkreśla, że po wyodrębnieniu, dysponując własnym personelem, składnikami majątkowymi, w tym, kontraktami handlowymi, własnymi należnościami i zobowiązaniami, etc. Jednostka Produkcyjna oraz Laboratorium będą mogły samodzielnie realizować swe zadania. Jednostka Produkcyjna oraz Laboratorium nie będą jedynie sumą składników, lecz zorganizowanymi jednostkami przeznaczonymi do realizacji określonych zadań.

W kolejnym etapie reorganizacji, wyodrębniona Jednostka Produkcyjna zostanie wniesiona, w drodze podziału przez wydzielenie do spółki X, natomiast Spółka będzie kontynuowała działalność badawczą za pomocą Laboratorium, to jest prowadziła badania na zlecenie podmiotów trzecich.

Pismem z dnia 14 czerwca 2012 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek wskazując, iż w skład Jednostki Produkcyjnej będą wchodzić wszystkie należności i zobowiązania dotyczące tej jednostki. Wnioskodawca nie może jednak wykluczyć, że w wyniku określonych sytuacji gospodarczych, poszczególne należności i zobowiązania mogą być związane zarówno z działalnością Jednostki Produkcyjnej jak i Laboratorium. Sytuacja taka może mieć miejsce np. w przypadku zobowiązań wynikających z umów dotyczących zarówno Jednostki Produkcyjnej jak i Laboratorium. W odniesieniu do takich zobowiązań, Wnioskodawca nie może wykluczyć, iż zostaną przyporządkowane tylko do Jednostki Produkcyjnej albo Laboratorium. Co do zasady wszelkie należności i zobowiązania dotyczące Jednostki Produkcyjnej mają wchodzić w jej skład. Ponadto Wnioskodawca informuje, że w skład Laboratorium będą wchodzić wszystkie należności i zobowiązania dotyczące tego Laboratorium. Wnioskodawca nie może jednak wykluczyć, że w wyniku określonych sytuacji gospodarczych, poszczególne należności i zobowiązania mogą być związane zarówno z działalnością Laboratorium jak i Jednostki Produkcyjnej. Sytuacja taka może mieć miejsce np. w przypadku zobowiązań wynikających z umów dotyczących zarówno Jednostki Produkcyjnej jak i Laboratorium. W odniesieniu do takich zobowiązań, Wnioskodawca nie może wykluczyć, iż zostaną przyporządkowane tylko do Jednostki Produkcyjnej albo Laboratorium. Reasumując, co do zasady wszelkie należności i zobowiązania dotyczące Laboratorium mają wchodzić w jego skład.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy transakcja podziału Spółki przez wydzielenie Jednostki Produkcyjnej i połączenie jej z spółką X przy jednoczesnym pozostawieniu w Spółce Laboratorium nie będzie skutkować powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po stronie Spółki, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku podziału Spółki przez wydzielenie Jednostki Produkcyjnej i połączenia ze spółką X przy jednoczesnym pozostawieniu w Spółce Laboratorium nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: podatek CIT), o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT, przychód w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - stanowi wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia. A contrario, w przypadku podziału przez wydzielenie, jeżeli majątek pozostający w spółce dzielonej, a także majątek przenoszony na spółkę istniejącą będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa to spółka dzielona nie uzyska przychodu podlegającego opodatkowaniu.

W konsekwencji, w związku z faktem, że w przedstawionym w stanie faktycznym, przedmiotem wydzielenia będzie Jednostka Produkcyjna stanowiąca zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP), zaś w Spółce pozostanie Laboratorium, również stanowiące ZCP, spełnione zostaną wskazane w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT warunki. W konsekwencji transakcja ta będzie neutralna podatkowo dla Spółki.

Zgodnie z definicją legalną sformułowaną w art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza na gruncie Ustawy CIT organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa organów podatkowych, ZCP powstaje, jeżeli spełnione są następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, obejmujący także zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Jak wskazano w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 października 2008 r. (nr ILPB3/423-446/08-2/HS), „zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, które w przyszłości mogą służyć do prowadzenia odrębnego zakładu, lecz zorganizowany, autonomiczny zespół tych składników. Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki czyli kadra pracownicza.”

Kryterium pozwalającym na ocenę, czy doszło do wyodrębnienia organizacyjnego jest ustalenie roli, jaką pełniły składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość; tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 26 listopada 2008 r. nr IPPB5/423-6/08-3/MB).

Wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość przypisania ZCP określonych wskaźników finansowych. Jak wyraził to Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 11 listopada 2008 r. (nr IP-PB3-423-816/08-2/MB), „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.” Zgodnie z orzecznictwem organów podatkowych, odpowiednia ewidencja zdarzeń gospodarczych oznacza m.in. opracowywanie odrębnych planów finansowych i budżetów dla ZCP, wyodrębnienie kont księgowych właściwych wyłącznie do ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych dotyczących ZCP w zakładowym planie kont (por. m.in. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 marca 2008 r. nr IBPB3/423-100/08/MS/KAN-3205/12/07). Wskazuje się również na celowość posiadania przez ZCP rachunku bankowego obsługującego działalność prowadzoną przez ZCP (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 11 lutego 2008 r. nr IP-PB3-423-418/07-2/MB).

Kryterium zdolności zespołu składników do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego zadania gospodarcze sprowadza się do ustalenia, „czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości to, iż aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa” (podobnie m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w piśmie z dnia 9 października 2008 r. znak IBPB3/423-659/08/MS).

Aktualność przedstawionego powyżej stanowiska organów podatkowych w analizowanym zakresie potwierdza interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 listopada 2011 r. (nr ILPB3/423-11-5/EK), w której wskazano, że „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 i 552 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.)”

Wszystkie analizowane powyżej przesłanki istnienia ZCP będą w analizowanym zdarzeniu przyszłym spełnione zarówno w odniesieniu do Jednostki Produkcyjnej, jak i Laboratorium.

Zarówno Jednostka Produkcyjna, jak i pozostała część przedsiębiorstwa:

*   będą działały w oparciu o zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych (m.in. aktywa trwałe, aktywa obrotowe, dokumentację handlową, należności, zobowiązania) pozwalających na w pełni samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej.
*   będą wyodrębnione organizacyjnie w strukturze przedsiębiorstwa - Jednostka Produkcyjna i Laboratorium będą zatrudniać pracowników i będą samodzielnie funkcjonować na rynku realizując we własnym zakresie własne operacje gospodarcze,
*   będą wyodrębnione finansowo - wynik finansowy Jednostki Produkcyjnej oraz Laboratorium będzie ustalany odrębnie, co możliwe będzie dzięki ewidencjonowaniu operacji gospodarczych na kontach księgowych wyodrębnionych dla Jednostki Produkcyjnej oraz Laboratorium. Ponadto, zarówno Jednostka Produkcyjna, jak i Laboratorium będą posiadały własne rachunki bankowe.

Reasumując, opisana w stanie faktycznym transakcja będzie neutralna dla Spółki, w związku z faktem, że zarówno przejmowana na skutek podziału, jak i pozostająca w Spółce część stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w licznych stanowiskach organów podatkowych, m. in. w interpretacji z dnia 19 września 2011 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (znak: IBPBI/2/423-743/11/AK), w której stwierdzono: „w przedmiotowej sprawie planowany jest podział Spółki przez wydzielenie, przy czym zarówno majątek pozostający w spółce dzielonej, jak i majątek przenoszony na Spółkę nowo powstałą będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Wobec powyższego, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym na skutek podziału Spółki przez wydzielenie po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych”.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca planuje dokonać wydzielenia części majątku ze Spółki poprzez przeniesienie go do istniejącej spółki i poprzez podział Spółki na dwie samobilansujące się jednostki organizacyjne. Wydzielenie nastąpi w ramach procedury przewidzianej przepisami art. 529 § 1 pkt 4 ustawy Kodeks spółek handlowych.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 ww. ustawy, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek handlowych. Natomiast, zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 tejże ustawy, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych).

W związku z powyższym, w przepisach dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych uregulowane zostały skutki podatkowe podziału spółek. Skutki te zależne są od faktu, czy majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce – stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, czy też nie.

W myśl bowiem art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Powyższa regulacja znajdzie, więc zastosowanie w następujących sytuacjach:

*   gdy na każdą ze spółek przejmujących lub nowo zawiązanych nie przechodzi zorganizowana część przedsiębiorstwa (przy podziale przez przejęcie) lub
*   gdy na spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną przeniesione zostają składniki majątku nie stanowiące zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub na spółkę tę zostaną przeniesione składniki majątkowe stanowiące zorganizowaną część przedsiębiorstwa, lecz składniki majątkowe pozostałe w spółce dzielonej nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa (przy podziale przez wydzielenie).

Na mocy art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W rozumieniu powyższej regulacji prawnej, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

*   musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zatem, nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 i 552 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka zamierza dokonać wydzielenia dwóch jednostek organizacyjnych, tj. część: produkcyjną (Jednostka Produkcyjna) i badawczo - laboratoryjną (Laboratorium).

Wydzielenie nastąpi w formie Uchwały Zarządu. Ponadto, wydzielonym jednostkom zostaną przyporządkowani pracownicy odpowiedzialni za realizację powierzonych im zadań. Do wydzielonych jednostek zostaną przypisane składniki majątkowe umożliwiające ich samodzielne działanie, a także wszystkie należności i zobowiązania związane z ich działalnością. Wnioskodawca nie wyklucza jednak, iż w wyniku określonych sytuacji gospodarczych, poszczególne należności i zobowiązania mogą być związane zarówno z działalnością Laboratorium jak i Jednostki Produkcyjnej. Sytuacja taka może mieć miejsce np. w przypadku zobowiązań wynikających z umów dotyczących zarówno Jednostki Produkcyjnej jak i Laboratorium. W odniesieniu do takich zobowiązań, Wnioskodawca nie może wykluczyć, iż zostaną przyporządkowane tylko do Jednostki Produkcyjnej albo Laboratorium.

Ponadto jak wskazał Wnioskodawca możliwe będzie oddzielnie ewidencjonowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów dla obu tych jednostek organizacyjnych.

Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić należy, że Jednostka Produkcyjna i Laboratorium będą stanowić zespół składników majątkowych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji ściśle określonych zadań gospodarczych tj. będą odpowiadać definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa określonej w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem że do wydzielonych jednostek zostaną przypisane wszystkie należności i zobowiązania związane z ich działalnością.

Wobec powyższego, na skutek podziału Spółki przez wydzielenie, u Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, o którym stanowi art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem, iż Jednostka Produkcyjna i Laboratorium będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa tzn. nie dojdzie do sytuacji, w której poszczególne należności i zobowiązania związane zarówno z działalnością Laboratorium jak i Jednostki Produkcyjnej zostaną przyporządkowane w całości do Laboratorium lub Jednostki Produkcyjnej. W przeciwnym razie nie będzie można uznać tych jednostek za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w konsekwencji czego powstanie przychód do opodatkowania po stronie Spółki.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy przy transakcji podziału Spółki przez wydzielenie powstanie przychód do opodatkowania w sytuacji, w której:

*   wszystkie należności i zobowiązania dotyczące działalności Laboratorium jak i działalności Jednostki Produkcyjnej będą odpowiednio przyporządkowane do tych jednostek – jest prawidłowe,
*   nie wszystkie należności i zobowiązania dotyczące działalności Laboratorium jak i działalności Jednostki Produkcyjnej będą odpowiednio przypisane do tych jednostek – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.