Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.238.2021.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-29
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie: • uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży udziału w Nieruchomości, • opodatkowania podatkiem VAT oraz zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziału w Nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości; pełnomocnictwo; umowa-umowa przedwstępna; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku sygnowanym datą 30 lipca 2021 r. (data wpływu 26 lipca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 14 września 2021 r. (data wpływu 14 września 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży udziału w Nieruchomości **–** **jest nieprawidłowe**,
*   opodatkowania podatkiem VAT oraz zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziału w Nieruchomości **– jest nieprawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 26 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży udziału w Nieruchomości,

• opodatkowania podatkiem VAT oraz zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziału w Nieruchomości.

Wniosek został uzupełniony pismem z 14 września 2021 r., stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 7 września 2021 r. znak 0112-KDIL3.4012.238.2021.1.AK, w którym uzupełniono opis sprawy i sprostowano dane Wnioskodawcy.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

K. i W. K. („Małżonkowie”) są właścicielami, na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej działki gruntu nr 1, wchodzącej w skład nieruchomości o łącznym obszarze wynoszącym 3,2235 ha, położonej w miejscowości (…), dla której Sąd Rejonowy w (…),Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…).

Działka gruntu nr 1:

*   jest sklasyfikowana jako grunty rolne niezabudowane, a na ich obszarze nie występuje las,
*   prowadzone jest na niej gospodarstwo rolne sprowadzające się do uprawy zboża,
*   została nabyta przez Małżonków od osób fizycznych, na podstawie Umowy sprzedaży, objętej aktem notarialnym z dnia (…) października 2004 roku (…), do majątku objętego wspólnością ustawową majątkową małżeńską, w której Małżonkowie nadal pozostają,
*   W momencie zakupu nie został naliczony podatek VAT,
*   Małżonkowie nabyli działkę w celu powiększenia gospodarstwa rolnego,
*   nie leży na obszarze objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego ani na obszarze rewitalizacji, o którym mowa w ustawie z dnia 9 października 2015 roku o rewitalizacji, ani na obszarze Specjalnej Strefy Rewitalizacji, o której mowa w tejże ustawie.

W zakresie prowadzonego gospodarstwa rolnego Małżonkowie nie są podatnikami VAT (są rolnikami ryczałtowymi). W. K. jest podatnikiem VAT z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie PKD 13.99.Z, 13.10.D, 13.30.Z, 14.13.Z, 14.19.Z, 35.11.Z, 35.12.Z, 35.13.Z, 68.20.Z. W zakresie PKD 68.20.Z., Pan W. K. prowadzi wynajem apartamentu. K. K. nie prowadzi działalności gospodarczej.

Z Małżonkami skontaktowała się spółka pod firmą (…) Spółka akcyjna z siedzibą w (…) („Kupujący”) i zaproponowała nabycie przez Spółkę nowo wydzielonych działek gruntu, powstałych z podziału działki numer 1. W dniu (…) września 2019 r. Małżonkowie podpisali w formie aktu notarialnego umowę przedwstępną sprzedaży pod warunkiem, która została następnie zmieniona aktem notarialnym w dniu (…) lutego 2021 r., w której:

1.  zobowiązali się wydzielić geodezyjnie z działki gruntu nr 1, nową działkę gruntu o powierzchni około 0,2658 ha, o kształcie odpowiadającym zaznaczonemu linią w kolorze czerwonym na załączniku do Przedwstępnej umowy sprzedaży, oraz nową działkę gruntu o powierzchni około 0,1609 ha, o kształcie odpowiadającym zaznaczonemu linią w kolorze zielonym na załączniku do Przedwstępnej umowy sprzedaży, o łącznej powierzchni około 0,4267 ha, zwaną dalej „Nieruchomością”
2.  zobowiązali się sprzedać Nieruchomość w stanie wolnym od jakichkolwiek obciążeń, ciężarów, roszczeń i hipotek, za określoną cenę, powiększoną o ewentualny podatek od towarów i usług zgodnie z przepisami obowiązującymi w dniu powstania obowiązku podatkowego, o ile taki podatek będzie się należał, pod następującymi warunkami:

1.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania Nieruchomości, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej określona wraz z miejscami parkingowymi w określonej ilości (minimum),
2.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania Nieruchomości, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o określonej powierzchni użytkowej, w tym sala sprzedaży o określonej powierzchni wraz z miejscami parkingowymi w określonej ilości (minimum),
3.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na Nieruchomość, według koncepcji Kupującego na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 t, bez konieczności przebudowy układu drogowego wraz z niezbędnymi dokumentami umożliwiającymi obsługę komunikacji, a także uzyskania zapewnienia Zarządcy drogi o niewprowadzeniu ograniczeń tonażowych utrudniających obsługę komunikacyjną nieruchomości,
4.  niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia Nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji,
5.  potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na Nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,
6.  wydania przez właściwy organ prawomocnej i ostatecznej decyzji o podziale działki gruntu numer 1,
7.  uzyskania przez Kupującego warunków technicznych przyłączy — kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży,
8.  potwierdzenia charakteru nierolnego Nieruchomości poprzez wpisanie do ewidencji gruntów i budynków zmiany użytku gruntowego,
9.  uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym,
10.  uzyskania przez Sprzedającego własnym kosztem i staraniem najpóźniej do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez właściwego Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS), o konieczności naliczenia bądź zwolnienia z naliczenia podatku VAT,
11.  założenia nowej księgi wieczystej bez obciążeń lub uzyskanie zgody wierzyciela/uprawnionego na bezciężarowe odłączenie działek kosztem i staraniem Sprzedających w terminie 3 (trzech) miesięcy od wydzielenia działki,
12.  uzyskania promesy na sprzedaż alkoholu, powyżej 4,5 % w planowanym obiekcie handlowym,
13.  skutecznego rozwiązania przez Sprzedających Umowy dzierżawy na działki numer 1, najpóźniej do dnia podpisania Umowy przyrzeczonej. Umowa może zostać zmieniona w zakresie terminu, w jakim powinna być zawarta.

Ponadto, w umowie przedwstępnej wskazano, że Sprzedający zobowiązują się do złożenia w umowie przeniesienia prawa własności oświadczeń o następującej treści:

1.  Sprzedający oświadczają, że w zakresie zbycia Nieruchomości objętej niniejszą umową nie współpracują z biurami pośrednictwa lub innymi podmiotami pośredniczącymi w obrocie nabywaną nieruchomością.
2.  Sprzedający zobowiązują się nie podejmować jakichkolwiek czynności oraz powstrzymywać się od dokonywania jakichkolwiek celowych działań zarówno faktycznych jak i prawnych uniemożliwiających lub utrudniających realizację przez Kupującego na nabywanej Nieruchomości planowanej inwestycji budowlanej, w szczególności powodujących opóźnienie procesu inwestycyjnego.
3.  Sprzedający oświadczają, że w przypadku uniemożliwienia lub utrudniania Kupującemu realizacji planowanej inwestycji na Nieruchomości, Sprzedający zapłacą Kupującemu określoną karę umowną za każdy miesiąc opóźnienia procesu inwestycyjnego, w terminie 7 (siedem) dni licząc od dnia otrzymania wezwania do zapłaty określonej kwoty kary umownej.

W umowie przedwstępnej Sprzedający zobowiązali się nie podejmować jakichkolwiek czynności lub powstrzymywać od dokonania jakichkolwiek działań mających na celu utrudnienie lub uniemożliwienie dokonania przez Kupującego podziału działki. Strony umowy ustaliły, że w przypadku uniemożliwienia lub utrudnienia spółce podziału, Sprzedający zapłacą spółce określoną karę umowną, w terminie 7 (siedem) dni licząc od dnia otrzymania wezwania do zapłaty.

Ponadto, Małżonkowie:

*   udzielili Kupującemu pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń, opisanych powyżej,
*   wyrazili zgodę na dysponowanie przez Kupującego działką gruntu nr 1 na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2) w związku z art. 3 ust. 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo Budowlane, w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskanie zgód, opinii itp. oraz udostępnili Kupującemu przedmiotową działkę gruntu nr 1 celem przeprowadzenia badań gruntu,
*   wyrazili zgodę na usytuowanie przez Kupującego własnym kosztem i staraniem na przedmiotowej Nieruchomości tymczasowego przyłącza energetycznego, zgodnie z warunkami technicznymi przyłączenia do sieci oraz treścią umowy przyłączeniowej zawartej z operatorem.

Jednocześnie Kupujący oświadczył, iż w przypadku niezawarcia przez Strony umowy przyrzeczonej sprzedaży usunie własnym kosztem i staraniem usytuowane na działce urządzenia – zobowiązali się powstrzymać od działań mających na celu taką zmianę stanu prawnego i faktycznego przedmiotowej Nieruchomości, która będzie powodowała pogorszenie sytuacji prawnej lub faktycznej Kupującego. W szczególności zobowiązali się nie dokonywać jakichkolwiek czynności zmierzających do obciążenia lub zbycia prawa własności przedmiotowej Nieruchomości, w tym także nie zawierać z osobami trzecimi żadnych umów sprzedaży lub przedwstępnych umów sprzedaży oraz nie składać ani nie przyjmować żadnych ofert dotyczących przedmiotowej Nieruchomości, których przyjęcie skutkowałoby zawarciem umowy.

Małżonkowie planują przeznaczyć środki uzyskane ze sprzedaży Nieruchomości na darowiznę na rzecz dzieci. Małżonkowie kilka lat temu wydzierżawili córce gospodarstwo rolne znajdujące się na Nieruchomości na podstawie umowy zawartej stosownie do przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1990 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników. Na dzień złożenia wniosku nie została podpisana umowa przenosząca własność. Niemniej Wnioskodawca składa wniosek w celu ustalenia jakie będą skutki w podatku od towarów i usług, w momencie podpisania umowy, przy założeniu spełnienia się warunków umowy przedwstępnej.

W uzupełnieniu do wniosku z 14 września 2021 r., Zainteresowany udzielił następujących odpowiedzi na zadane przez tut. Organ pytania:

1.  Sprzedaży jakich dokładnie gruntów dotyczy zadane we wniosku pytanie? W szczególności należy wyjaśnić jakie dokładnie działki, wraz z podaniem ich nr ewidencyjnych, będą przedmiotem sprzedaży?

Działka gruntu nr 1, została scalona z inną działką i następnie podzielona m.in. na działki 2 i 3, które to działki są przedmiotem wniosku („Nieruchomość”).

1.  Czy Wnioskodawca prowadzi/prowadził działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy o VAT i uzyskiwał/uzyskuje płody rolne, które przeznacza do dalszej sprzedaży, czy Wnioskodawca wykorzystywał uzyskane pożytki w ramach własnego gospodarstwa domowego, itp.?

Małżonkowie prowadzili działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy o VAT i uzyskiwali płody rolne, które przeznaczali do dalszej sprzedaży. Obecnie na Nieruchomości prowadzi gospodarstwo rolne Córka Małżonków, która nieodpłatne dzierżawi nieruchomość.

1.  Z informacji zawartej w opisie sprawy wynika, że została zawarta umowa dzierżawy na działkę nr 1. Prosimy o informacje:

1.  czy Wnioskodawca był/jest stroną zawartej umowy dzierżawy? Jeśli nie, to kto był dzierżawcą tej nieruchomości? Kto był wydzierżawiającym; na jak długo (na jaki okres) została zawarta umowa dzierżawy i czego dotyczyła umowa tzn. jakich nieruchomości/działek? Czy zawarta umowa była czynnością odpłatną?
2.  czy oprócz wspomnianej umowy dzierżawy działki będące przedmiotem zapytania były/są/będą do dnia sprzedaży przez Wnioskodawcę udostępniane osobom trzecim na podstawie umowy cywilnoprawnej, np. umowy najmu, dzierżawy, użyczenia? Jeśli tak, to czy była/jest/będzie to umowa odpłatna i w jakim czasie obowiązywała? Czy wydzierżawiającym będzie przyszły nabywca gruntu?

Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej działki będącej przedmiotem sprzedaży.

Tak, Wnioskodawca jest stroną umowy dzierżawy. Umowa miała charakter nieodpłatny i została zawarta z Córką w dniu 17 września 2015 r., na okres 12 lat, do dnia 21 września 2027 roku. Umowa dotyczyła całego gospodarstwa rolnego. Wnioskodawca nie zawarł innej umowy dzierżawy dotyczącej Nieruchomości.

1.  W zakresie umowy dzierżawy gospodarstwa rolnego na rzecz córki prosimy o informację, czy jest to ta sama umowa dzierżawy, o której mowa w ww. pytaniu? Jeśli nie, w jakim okresie (kiedy) i na jaki czas została zawarta w/w umowa? Czy zawarta umowa była czynnością odpłatną czy bezpłatną?

Jest to umowa, o której mowa we wniosku.

1.  Kto, kiedy i na czyj wniosek wydzielił z działki nr 1 nowe działki ewidencyjne będące przedmiotem sprzedaży?

Podział został dokonany przez Kupującego, na jego koszt, ale w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy.

1.  W jaki sposób nieruchomości będące przedmiotem zbycia były/są/będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę od momentu nabycia do momentu sprzedaży?

W opisie sprawy wskazano, że „Działka gruntu nr 1 jest sklasyfikowana jako grunty rolne niezabudowane (…), prowadzone jest na niej gospodarstwo rolne sprowadzające się do uprawy zboża”. Czy działka/działki wydzielone z działki nr 1, będące przedmiotem sprzedaży również będą wykorzystywane w taki sposób do dnia ich sprzedaży? Czy działka/działki będą wykorzystywane też do innych czynności?

Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej działki będącej przedmiotem sprzedaży.

Działki były wykorzystywane do prowadzenia gospodarstwa rolnego w zakresie uprawy zboża. Od 2015 r. zostały one nieodpłatnie wydzierżawione Córce i w taki sposób działki będą wykorzystane aż do momentu sprzedaży Nieruchomości.

1.  Czy Wnioskodawca dokonywał/będzie dokonywał jakichkolwiek czynności (poniósł/poniesie nakłady) w celu przygotowania działek do sprzedaży (np.: uzbrojenie terenu, ogrodzenie, inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działki/działek)?

W odniesieniu do Nieruchomości, zostaną podjęte/zostały podjęte wszystkie czynności opisane we wniosku:

1.  uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania Nieruchomości, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej określona wraz z miejscami parkingowymi w określonej ilości (minimum),
2.  uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania Nieruchomości, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o określonej powierzchni użytkowej, w tym sala sprzedaży o określonej powierzchni wraz z miejscami parkingowymi w określonej ilości (minimum),
3.  uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na Nieruchomość, według koncepcji Kupującego na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 t, bez konieczności przebudowy układu drogowego wraz z niezbędnymi dokumentami umożliwiającymi obsługę komunikacji, a także uzyskania zapewnienia Zarządcy drogi o niewprowadzeniu ograniczeń tonażowych utrudniających obsługę komunikacyjną nieruchomości,
4.  niestwierdzenie ponadnormatywnego zanieczyszczenia Nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji,
5.  potwierdzenie badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na Nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,
6.  wydanie przez właściwy organ prawomocnej i ostatecznej decyzji o podziale działki gruntu numer 1,
7.  uzyskanie przez Kupującego warunków technicznych przyłączy — kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcja Kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży,
8.  potwierdzenie charakteru nierolnego Nieruchomości poprzez wpisanie do ewidencji gruntów i budynków zmiany użytku gruntowego,
9.  uzyskanie warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym,
10.  uzyskanie przez Sprzedającego własnym kosztem i staraniem najpóźniej do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez właściwego Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS), o konieczności naliczenia bądź zwolnienia z naliczenia podatku VAT,
11.  założenie nowej księgi wieczystej bez obciążeń lub uzyskanie zgody wierzyciela/uprawnionego na bezciężarowe odłączenie działek kosztem i staraniem Sprzedających w terminie 3 (trzech) miesięcy od wydzielenia działki,
12.  uzyskanie promesy na sprzedaż alkoholu, powyżej 4,5 % w planowanym obiekcie handlowym,
13.  skuteczne rozwiązanie przez Sprzedających Umowy dzierżawy na działki numer 1, najpóźniej do dnia podpisania Umowy przyrzeczonej.

Wszystkie powyższe czynności zostaną wykonane na koszt Kupującego, a ponadto będą one faktycznie dokonane przez Kupującego, na podstawie udzielonego pełnomocnictwa, niemniej w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy. Warto podkreślić, iż pomimo dokonania wszystkich czynności cena pozostanie bez zmian, albowiem została ona ustalona w umowie przedwstępnej.

1.  Na czym polegała wyrażona przez Wnioskodawcę zgoda na dysponowanie przez Kupującego działką gruntu nr 1 (na jaki czas została wydana/udostępniona, czy jest odpłatna)?

Nieruchomość jest przedmiotem dzierżawy na rzecz Córki, z uwagi jednak na korzystanie przez Kupującego z gruntu w zakresie koniecznym do uzyskania dokumentacji opisanej w pkt 7 i we wniosku, uiścił on na rzecz Małżonków jednorazową kwotę 150 zł.

1.  Czy Wnioskodawca dokonywał już wcześniej sprzedaży nieruchomości, a jeżeli tak to należy podać odrębnie do każdej sprzedanej nieruchomości:

1.  w jakim celu nieruchomości te zostały nabyte przez Wnioskodawcę?
2.  w jaki sposób działki były wykorzystywane przez Wnioskodawcę od momentu wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży?
3.  kiedy Wnioskodawca dokonał ich sprzedaży i co było przyczyną ich sprzedaży?

Tak, miało to miejsce ponad 5 lat temu. Nieruchomość została nabyta w celach mieszkaniowych, niemniej z uwagi na zmianę planów została ona sprzedana.

1.  Czy Wnioskodawca posiada inne nieruchomości, które zamierza sprzedać – prosimy wskazać jakie, ile?

Na ten moment nie planuje sprzedaży innych nieruchomości.

1.  Czy na dzień sprzedaży dla przedmiotowych nieruchomości będzie ustanowiony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego lub będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu? Jeśli tak, to jakie będzie jej przeznaczenie wynikające z tego dokumentu?

Na dzień zawarcia transakcji zostanie uzyskana decyzja o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania Nieruchomości, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym.

1.  Czy grunty objęte przedmiotem wniosku były wykorzystywane w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT. Jeśli tak, to w jakiej?

Grunty objęte przedmiotem wniosku nie były wykorzystywane w prowadzonej przez pana K. działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu).**

1.  Czy z tytułu sprzedaży Nieruchomości Wnioskodawca będzie działać jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?
2.  Czy sprzedaż, opisanej we wniosku Nieruchomości, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a jeśli tak, to czy jest zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

**Zdaniem Wnioskodawcy**:

Ad. 1 W ocenie Wnioskodawcy, z tytułu sprzedaży Nieruchomości nie będzie działać jako podatnik podatku od towarów i usług.

Ad. 2 Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż Nieruchomości, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast, w sytuacji uznania iż sprzedaż Nieruchomości podlega VAT, to w ocenie Wnioskodawcy sprzedaż podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm., dalej „ustawa”), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W wyroku NSA w Warszawie z 29 września 2014 r. sygn. I FSK 621/13 wskazano następujące kryteria, jakimi trzeba się kierować oddzielając prywatną sprzedaż od sprzedaży w ramach działalności gospodarczej. Uwzględnić zatem w tym przedmiocie należy, że:

1.  Stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. W powyższym zakresie nie jest natomiast możliwe przyjęcie z góry konkretnych założeń, modelowego rozwiązania, mającego zastosowanie w każdym przypadku.
2.  Wykonanie danej czynności (w przypadku sprzedaży działki budowlanej lub przeznaczonej pod zabudowę) jednorazowo, jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy, nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem VAT. Konieczne jest bowiem ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu.
3.  Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną; przesłanka „stałości” działalności gospodarczej wynika z porównania art. 9 i art. 12. dyrektywy 2006/112/WE, gdyż skoro art. 12 wprowadza, jako zasadę szczególną, możliwość uznania za podatnika także podmiotów wykonujących działalność gospodarczą w sposób sporadyczny (okazjonalny), to oznacza, iż zasadą ogólną jest, by działalność gospodarcza była wykonywana w sposób niesporadyczny (stały).
4.  Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych.
5.  Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.
6.  Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama w sobie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.
7.  Fakt podjęcia np. takich czynności, jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.
8.  Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania, jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, zwłaszcza w sytuacji gdy sprzedawca jest już podatnikiem w zakresie usług budowlanych, developerskich, czy innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Uwzględniając powyższe wytyczne należy podkreślić, że Małżonkowie nabyli działkę numer 1 kilkanaście lat temu w celach powiększenia gospodarstwa rolnego, a zatem nie w zakresie działalności objętej podatnikiem VAT oraz nie w celu odsprzedaży. Czynność sprzedaży Nieruchomości, związana jest z dysponowaniem majątkiem prywatnym i nie ma charakteru stałego, a ponadto kwota ze sprzedaży zostanie spożytkowana na cele prywatne (darowizna na rzecz dzieci), a nie w celu dalszego nabycia nieruchomości do obrotu gospodarczego. Wszelkie czynności dotyczące przygotowania Nieruchomości do sprzedaży podejmuje Kupujący, a zatem nie można przypisach ich Wnioskodawcy.

Uwzględniając powyższe, w ocenie Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży Nieruchomości nie jest on podatnikiem VAT oraz sprzedaż Nieruchomości nie podlega VAT.

W sytuacji uznania natomiast sprzedaży Nieruchomości jako podlegającej VAT, w ocenie Wnioskodawcy, zakładając że na dzień sprzedaży Nieruchomości, będzie spełniony warunek wydania warunków zabudowy, to powinno mieć zastosowanie zwolnienie z podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego. Jak wynika z powyższego, zwalnia się dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie do czynności zwolnionych, co w przedmiotowej sprawie ma zastosowanie albowiem zbywana Nieruchomość służyła wyłącznie działalności rolniczej. Podobny pogląd, wyrażono w jednej z interpretacji Krajowej Informacji Skarbowej, w której wskazano że transakcja zbycia przedmiotowej Nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia z podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie określone w ww. przepisie dotyczy wszystkich towarów zarówno nieruchomości jak i ruchomości, przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku VAT.

Wnioskodawca wskazał, że nabycia przedmiotowej nieruchomości dokonał jako osoba fizyczna, nieprowadząca pozarolniczej działalności gospodarczej. Przy nabyciu Nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że od chwili nabycia Nieruchomość jest uprawiana rolniczo przez Sprzedającego, który jest wpisana do właściwego rejestru jako Producent Rolny, oraz płacony jest przez niego podatek rolny od Nieruchomości. Nieruchomość była wykorzystywana wyłącznie rolniczo, tj. na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Tym samym dostawa przedmiotowej Nieruchomości spełnia przesłanki do zastosowania zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zatem sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży w wykonaniu postanowień Umowy Przedwstępnej 2 będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lecz będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 października 2017 r. 0114-KDIP1-2.4012.402.2017.2.RM).

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:**

*   **uznania Wnioskodawczyni za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży udziału w Nieruchomości – jest nieprawidłowe,**
*   **opodatkowania podatkiem VAT oraz zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziału w Nieruchomości – jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek, udziałów w działkach), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie, który został nabyty od osoby fizycznej i przy nabyciu którego nie został naliczony podatek VAT, nie można uznać za podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy VAT, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.

Okoliczność, iż osoba ta jest rolnikiem ryczałtowym w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia.

Wskazać należy, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu ustawy o VAT, wymaga ustalenia, że jej działania przybierają formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny. Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Stosownie do art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu cywilnego, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że Wnioskodawca wraz z żoną jest właścicielem działki gruntu nr 1, z której wydzielono działki nr 2 i 3, będące przedmiotem wniosku. Wnioskodawca wraz z żoną zawarł umowę przedwstępną sprzedaży działki, w której:

1.  zobowiązali się wydzielić geodezyjnie z działki gruntu nr 1, nową działkę gruntu o powierzchni około 0,2658 ha, o kształcie odpowiadającym zaznaczonemu linią w kolorze czerwonym na załączniku do Przedwstępnej umowy sprzedaży, oraz nową działkę gruntu o powierzchni około 0,1609 ha, o kształcie odpowiadającym zaznaczonemu linią w kolorze zielonym na załączniku do Przedwstępnej umowy sprzedaży, o łącznej powierzchni około 0,4267 ha, zwaną dalej „Nieruchomością”,
2.  zobowiązali się sprzedać Nieruchomość w stanie wolnym od jakichkolwiek obciążeń, ciężarów, roszczeń i hipotek, za określoną cenę, powiększoną o ewentualny podatek od towarów i usług zgodnie z przepisami obowiązującymi w dniu powstania obowiązku podatkowego, o ile taki podatek będzie się należał, pod następującymi warunkami:

1.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania Nieruchomości, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej określona wraz z miejscami parkingowymi w określonej ilości (minimum),
2.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania Nieruchomości, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o określonej powierzchni użytkowej, w tym sala sprzedaży o określonej powierzchni wraz z miejscami parkingowymi w określonej ilości (minimum),
3.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na Nieruchomość, według koncepcji Kupującego na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 t, bez konieczności przebudowy układu drogowego wraz z niezbędnymi dokumentami umożliwiającymi obsługę komunikacji, a także uzyskania zapewnienia Zarządcy drogi o niewprowadzeniu ograniczeń tonażowych utrudniających obsługę komunikacyjną nieruchomości,
4.  niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia Nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji,
5.  potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na Nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,
6.  wydania przez właściwy organ prawomocnej i ostatecznej decyzji o podziale działki gruntu numer 1,
7.  uzyskania przez Kupującego warunków technicznych przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcja Kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży,
8.  potwierdzenia charakteru nierolnego Nieruchomości poprzez wpisanie do ewidencji gruntów i budynków zmiany użytku gruntowego,
9.  uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym,
10.  uzyskania przez Sprzedającego własnym kosztem i staraniem najpóźniej do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez właściwego Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS), o konieczności naliczenia bądź zwolnienia z naliczenia podatku VAT,
11.  założenia nowej księgi wieczystej bez obciążeń lub uzyskanie zgody wierzyciela/uprawnionego na bezciężarowe odłączenie działek kosztem i staraniem Sprzedających w terminie 3 (trzech) miesięcy od wydzielenia działki,
12.  uzyskania promesy na sprzedaż alkoholu, powyżej 4,5 % w planowanym obiekcie handlowym,
13.  skutecznego rozwiązania przez Sprzedających Umowy dzierżawy na działki numer 1, najpóźniej do dnia podpisania Umowy przyrzeczonej. Umowa może zostać zmieniona w zakresie terminu, w jakim powinna być zawarta.

Ponadto, Wnioskodawca wraz z żoną udzielił Kupującemu pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń, opisanych powyżej, wyrazili zgodę na dysponowanie przez Kupującego działką gruntu nr 1 na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2) w związku z art. 3 ust. 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo Budowlane, w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskanie zgód, opinii itp. oraz udostępnili Kupującemu przedmiotową działkę gruntu nr 1 celem przeprowadzenia badań gruntu, wyrazili zgodę na usytuowanie przez Kupującego własnym kosztem i staraniem na przedmiotowej Nieruchomości tymczasowego przyłącza energetycznego, zgodnie z warunkami technicznymi przyłączenia do sieci oraz treścią umowy przyłączeniowej zawartej z operatorem.

W świetle powyższego uznać należy, że Kupujący będzie dokonywał szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawcę udziału w opisanej nieruchomości tj. działkach nr 2 i 3. Pomimo, że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły zostać poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, Wnioskodawca udzielił Kupującemu stosownego pełnomocnictwa.

Okoliczność, że część z ww. działań, nie będzie podejmowana bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez osoby trzecie nie oznacza, że pozostają one bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawcy. Zainteresowany w umowie przedwstępnej udzielił pełnomocnictwa, a czynności wykonane w ramach ww. pełnomocnictwa przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy). Z kolei osoby trzecie dokonując ww. działań uatrakcyjnią przedmiotowe działki stanowiące nadal współwłasność Wnioskodawcy. Działania te, dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności działek jako towaru i wzrost ich wartości.

Wobec powyższego, Wnioskodawca dokonując sprzedaży udziału w opisanej nieruchomości tj. działkach nr 2 i 3 nie będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wnioskodawca w taki sposób zorganizował sprzedaż udziałów w przedmiotowych działkach, że niejako jego działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej Wnioskodawca jest współwłaścicielem działki, która podlega wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegają nieruchomości o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca podejmując ww. czynności zaangażował środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Ponadto udostępnienie gruntów córce w 2015 r. oznacza, że w całym okresie grunt ten nie był wykorzystywany do celów prywatnych Wnioskodawcy.

**W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Wnioskodawcę działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż udziału w nieruchomości tj. w działkach nr 2 i 3 w ramach zarządu jego majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że ww. sprzedaż będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca będzie działał jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.**

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT oraz zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży przedmiotowych działek.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawcy za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży przez Wnioskodawcę udziału w nieruchomości tj. w działkach nr 2 i 3 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz.U. z 2021 r., poz. 741, ze zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższego wynika, że ustawa nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem sprzedaży będą działki nr 2 i 3, które zostaną wydzielone z działki 1. Działka nr 1 jest sklasyfikowana jako grunty rolne niezabudowane, na której prowadzone jest gospodarstwo rolne sprowadzające się do uprawy zboża. Działka została nabyta na podstawie umowy sprzedaży od osoby fizycznej, a w momencie zakupu nie został naliczony podatek VAT. Na dzień zawarcia transakcji sprzedaży zostanie uzyskana decyzja o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania Nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym.

W rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że działki będące przedmiotem przyszłej sprzedaży stanowią grunt przeznaczony pod zabudowę, gdyż na dzień zawarcia transakcji sprzedaży zostanie uzyskana decyzja o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania Nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym. Tym samym, przedmiotowe działki stanowią teren budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy.

Zatem dla sprzedaży udziału w nieruchomości tj. w działkach nr 2 i 3 z uwagi na fakt, iż dla ww. działki zostanie uzyskana decyzja o warunkach zabudowy, a więc będą one spełniały definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy nieruchomości wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca wraz z żoną nabył od osób fizycznych działkę nr 1, z której zostaną wydzielone działki nr 2 i 3. W momencie zakupu nie został naliczony podatek VAT.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że przy nabyciu tej nieruchomości nie wystąpił podatek VAT, który mógłby podlegać odliczeniu przez Wnioskodawcę. Skoro w odniesieniu do czynności nabycia przez Zainteresowanego udziału w ww. działce, nie wystąpił podatek od towarów i usług (dostawa nie była objęta tym podatkiem), to nie można uznać, że Zainteresowanemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. W takiej sytuacji bowiem nie można mówić, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu ww. działki, lub że takie prawo Zainteresowanemu nie przysługiwało.

W konsekwencji powyższego w analizowanej sprawie, nie zostały spełnione warunki niezbędne do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, bowiem – jak wynika z powyższej analizy – przy nabyciu tej nieruchomości nie wystąpił podatek VAT, który mógłby podlegać odliczeniu przez Wnioskodawcę.

**Sprzedaż przez Wnioskodawcę udziału we współwłasności działek wydzielonych z działki nr 1, nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ani ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, w konsekwencji dostawa przez Wnioskodawcę udziału we współwłasności ww. działki będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki.**

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając powyższe na uwadze, zaznacza się, że niniejsza interpretacja rozstrzyga kwestie skutków podatkowych sprzedaży działek wydzielonych z działki nr 1 dla Wnioskodawcy, natomiast nie wywiera skutku prawnego dla żony Wnioskodawcy.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci **swą aktualność**.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.