Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.430.2020.4.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-05
Teza: Czy w świetle art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 z późn. zm., dalej jako „ustawa o CIT”) wyodrębniona ze Spółki X działalność tzw. „back office” opisana w opisie zdarzenia przyszłego, która będzie podlegała wniesieniu w drodze aportu do spółki z o.o., będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a tym samym czy wartość wkładu nie będzie stanowić przychodu zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2020 r. (data wpływu 18 września 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w świetle art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych wyodrębniona ze Spółki X działalność tzw. „back office” opisana w opisie zdarzenia przyszłego, która będzie podlegała wniesieniu w drodze aportu do spółki z o.o., będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a tym samym czy wartość wkładu nie będzie stanowić przychodu zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ww. ustawy (pytanie oznaczone we wniosku numerem 2) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w świetle art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych wyodrębniona ze Spółki X działalność tzw. „back office” opisana w opisie zdarzenia przyszłego, która będzie podlegała wniesieniu w drodze aportu do spółki z o.o., będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a tym samym czy wartość wkładu nie będzie stanowić przychodu zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ww. ustawy. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 21 października 2020 r., Znak: 0111-KDIB3-2.4012.723.2020.2.MGO, 0111-KDIB1-3.4010.430.2020.3.PC, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 21 grudnia 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową spółką z o.o. (dalej również jako „Spółka X”). Główny przedmiot działalności Wnioskodawcy to świadczenie usług dezynfekcji, dezynsekcji i deratyzacji. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Z uwagi na prężny rozwój Wnioskodawcy docelowo wyodrębnia się w jej działalności co najmniej dwa profile:

*   działalność handlowa (tj. działalność w zakresie świadczenia usług dezynfekcji, dezynsekcji i deratyzacji) oraz
*   działalność tzw. „back office” (tj. działalność polegająca w szczególności na obsłudze księgowo-finansowej, audycie i kontrolingu, IT, jak i HR, BHP i ochrona środowiska).

Wyodrębniona działalność „back office” świadczy usługi na rzecz podmiotów trzecich.

W skład działalności tzw. „back office” wchodzą m.in.:

1.  środki trwałe – w tym m.in. komputery, samochód,
2.  wyposażenie m.in. artykuły biurowe, wyposażenie pomieszczeń,
3.  kontrakty,
4.  umowy licencyjne
5.  baza klientów,
6.  pracownicy.

W związku z powyższym, do działalności tzw. „back office” oraz do działalności handlowej można przypisać konkretne środki finansowe tj. należności i zobowiązania. Co więcej, sposób prowadzenia rachunkowości przez Wnioskodawcę umożliwia przyporządkowanie przychodów, kosztów, należności i zobowiązań do działalności tzw. „back office” i działalności handlowej.

Wnioskodawca planuje wyodrębnioną działalność tzw. „back office” wnieść aportem do spółki z o.o. Po transferze tej działalności do spółki, przedmiotowy obszar działalności tzw. „back office” będzie mógł bez korzystania z zewnętrznego wsparcia, w tym ze strony Wnioskodawcy, prowadzić działalność gospodarczą w tożsamym zakresie jak w Spółce X (innymi słowy obszar ten umożliwia kontynuowanie prowadzenia działalności gospodarczej po wyodrębnieniu).

Dodatkowo, po dokonaniu aportu, wyodrębniony obszar działalności tzw. „back office” będzie dalej kontynuował dotychczas prowadzoną działalność w ramach spółki z o.o.

Należy podkreślić, że w skład działalności tzw. „back office” na dzień dokonania aportu wchodzą wierzytelności przysługujące Wnioskodawcy z tytułu świadczenia przez tą część działalności usług na rzecz innych podmiotów.

Wnioskodawca wskazuje, że przedmiot planowanej transakcji na dzień aportu będzie stanowił zespół składników majątkowych wyodrębnionych na płaszczyźnie funkcjonalnej. W oparciu o przedmiot przekazania (aport) możliwe będzie samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w tym obszarze. W oparciu o nabyty majątek (aport) spółka z o.o. będzie kontynuowała działalność gospodarczą w takim samym zakresie jak Wnioskodawca (działalność tzw. „back office”).

W uzupełnieniu Wnioskodawca dodatkowo wskazał, że:

W momencie wniesienia aportem do spółki z o.o. wyodrębniona działalność „back office” będzie organizacyjnie wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy. Wyodrębnienie organizacyjne przejawia się w sposobie prowadzenia ewidencji zdarzeń gospodarczych, która pozwala na identyfikacje przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań z działalnością tzw. „back office”.

Działalność „back office” posiada własny zespół kontrahentów, w tym przede wszystkim nabywców oraz dostawców (np. licencji) oraz posiada odrębny personel dedykowany do obsługi tej działalności.

Działalność „back office” ma również wyodrębniony zakres aktywów tj. wartości niematerialnych i prawnych, środków trwałych wykorzystywanych na potrzeby tej działalności.

Wnioskodawca posiada wewnętrzną strukturę uporządkowaną w sposób, który jednoznacznie pozwala na zidentyfikowanie stanowisk, które służą do realizacji zadań działalności „back office” i które zostaną w ramach tej działalności przeniesione – są to:

*   stanowisko Dyrektora Ekonomiczno-Finansowego oraz podległe mu stanowiska,
*   stanowisko Dyrektora Personalnego oraz podległe mu stanowiska.

Spółka posiada dokumenty wewnętrzne, które pozwalają na wyodrębnienie działalności „back office” są to m.in.:

*   osobny regulamin funkcjonowania dla pracowników,
*   odrębny coroczny plan działalności na dany rok.

Wniesienie aportem wyodrębnionej działalności „back office” do spółki z o.o. będzie wiązało się z tzw. „przejściem zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę” w myśl art. 231 ust. 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1320 z późn. zm.).

Wyodrębnienie funkcjonalne przejawia się poprzez formę prowadzenia dokumentacji księgowej, która pozwala zidentyfikować jednoznacznie wszystkie koszty i zobowiązania związane z działalnością prowadzoną przez Spółkę X za pomocą działalności tzw. „back office”.

Dodatkowo wyodrębnienie funkcjonalne działalności tzw. „back office” przejawia się w wyposażeniu tej działalności w środki trwałe i aktywa, jak również pracowników oraz przejęcie szeregu umów generujących przychody/koszty.

Działalność „back office” posiada również osoby, które pełnią funkcje zarządzające i kierownicze, w stosunku do osób wchodzących w przedmiotową wyodrębnioną działalność. Część przedsiębiorstwa „back office” posiada odrębny coroczny plan działalności na dany rok.

W ocenie Wnioskodawcy , w momencie wniesienia aportem działalności „back office” będzie ona wyodrębniona finansowo w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Wyodrębnienie finansowe przejawia się m.in. w prowadzeniu przez Wnioskodawcę dokumentacji finansowo-księgowej, która umożliwia bieżące przyporządkowanie wszelkich należności i zobowiązań w rozumieniu finansowym i księgowym w ramach działalności „back office”.

Wnioskodawca wyjaśnia, że z częścią składników majątku będącą przedmiotem aportu będą zobowiązania jeżeli takie będą występować na moment wniesienia aportu.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w świetle art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 z późn. zm., dalej jako „ustawa o CIT”) wyodrębniona ze Spółki X działalność tzw. „back office” opisana w opisie zdarzenia przyszłego, która będzie podlegała wniesieniu w drodze aportu do spółki z o.o., będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a tym samym czy wartość wkładu nie będzie stanowić przychodu zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku numerem 2 sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku z 14 grudnia 2020 r.)

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko Wnioskodawcy ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 14 grudnia 2020 r.), w świetle art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, wyodrębniona ze Spółki X działalność tzw. „back office” opisana w opisie zdarzenia przyszłego, która będzie podlegała wniesieniu w drodze aportu do spółki z o.o., będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a tym samym wartość wkładu nie będzie stanowić przychodu zgodnie z art. 12 ust 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT.

Art. 4a ust. 4 ustawy o CIT stanowi, że zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Natomiast, w myśl art. 12 ust. 2 pkt 25 lit. b ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Również na gruncie ustawy o CIT mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Według Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe uznać należy, że wskazana w opisie zdarzenia przyszłego wyodrębniona działalność tzw. „back office” stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o CIT.

Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (art. 4a pkt 4 ustawy o CIT). Zgodnie z art. 551 Kodeksu Cywilnego „Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej”. W skład przedsiębiorstwa wchodzą zatem wszelkie zobowiązania i obciążenia związane z prowadzeniem tego przedsiębiorstwa. Innymi słowy, na przedsiębiorstwo składają się rozmaite aktywa, ale również pasywa (zobowiązania i obciążenia).

W myśl art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej „ZCP”) należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną w tym zakresie linią orzeczniczą, aby wydzielony majątek kwalifikował się jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi on być wyodrębniony: organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych) (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 410/2011, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach w wyroku z dnia 3 sierpnia 2009 r., I SA/Ke 226/2009).

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Kryterium to sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Pogląd taki wyraził m.in. WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 6 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 112/10, WSA w Krakowie w wyroku z dnia 15 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 31/10, a także WSA w Warszawie w wyroku z dnia 24 sierpnia 2011 r., sygn. akt III Sa/Wa 483/2011, gdzie czytamy: warunkiem do uznania określonego zespołu materialnych i niematerialnych składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest między innymi przeznaczenie ich do realizacji określonych zadań i potencjalna możliwość wykonywania tych zadań przez ten zespół składników materialnych i niematerialnych jako odrębne przedsiębiorstwo.

Odrębność funkcjonalna ZCP sprowadza się do realizacji określonych zadań gospodarczych, wyodrębnionych w ramach przedsiębiorstwa funkcji. W powyższym zakresie, punktem odniesienia jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa i na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość.

ZCP musi być przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych, a więc musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia określonych działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa (por. przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 19 lipca 2010 r., Nr IBPBI/2/423-589/10/MO).

O wyodrębnieniu funkcjonalnym może np. świadczyć posiadanie własnej grupy kontrahentów, z którymi istnieją bezpośrednie relacje handlowe, kanałów dystrybucji i zaopatrzenia. Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku.

Nadto, w orzecznictwie prezentowany jest pogląd, że zorganizowana część przedsiębiorstwa to określony zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności. Przyjmuje się, że strony mają swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, jednak zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo. Wynika z tego, że o transakcji zbycia przedsiębiorstwa można mówić wtedy, gdy zespół składników wchodzących w jego skład musi stanowić niezbędne minimum, bez którego dane przedsiębiorstwo nie mogłoby realizować swoich zadań gospodarczych. Niemniej istnieje pewne niezbędne minimum składników, które należy ustalić osobno w każdym indywidualnym przypadku, pod względem możliwości prowadzenia działalności gospodarczej (por. Wyrok I SA/Kr 29/10 15 kwietnia 2010 r.). Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego (por. wyrok WSA oz. w Rzeszowie z dnia 23 lutego 1999 r., sygn. akt SA/Rz 1266/97).

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Warto również zauważyć, że „aby część przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona rzeczywiście służyć prowadzeniu działalności gospodarczej. Nie może być natomiast zbędnym składnikiem majątku zbywcy” (por. wyrok NSA oz. w Gdańsku z 26 czerwca 1998 r., sygn. akt SA/Gd 1097/96).

Jak wynika z powyższego, aby masa majątkowa spełniała kryterium funkcjonalne zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi ona pozwalać na prowadzenie działalności gospodarczej i jednocześnie charakteryzować się pewną odrębnością, przykładowo posiadać odrębny zespół kontrahentów. Niewątpliwie mając na uwadze powyższe, w przypadku stanu faktycznego przedstawionego w treści przedmiotowego wniosku, wyodrębniona działalność tzw. „back office” stanowiąca przedmiot analizowanej transakcji jest wyodrębniona funkcjonalnie i zawiera składniki niewątpliwie wystarczające do prowadzenia za jej pomocą bieżącej działalności gospodarczej. W skład ww. działalności tzw. „back office” wchodzą przede wszystkim pracownicy, kontrahenci. Działalność ta posiada już teraz własny zespół kontrahentów – odbiorców usług.

Działalność „back office” będąca przedmiotem transakcji posiada również aktywa niezbędne do prowadzenia przez nią przyszłej działalności gospodarczej. De facto w skład ww. działalności wchodzi zespół aktywów, które same w sobie z pewnością stanowią zespół umożliwiający prowadzenie odrębnej działalności gospodarczej. Są to bowiem głównie środki trwałe, wyposażenie, licencje niezbędne do prowadzenia bieżącej działalności.

W świetle powyższego nie budzi wątpliwości, iż przesłanka funkcjonalna w zakresie działalności tzw. „back office” będącej przedmiotem analizowanej transakcji została spełniona.

Ponadto w przedstawionym stanie faktycznym przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z wyodrębnioną działalnością tzw. „back office” można wyodrębnić. Ponadto, jak wskazano przedstawiając stan faktyczny specyfika ponoszonych wydatków pozwala na określenie zobowiązań i należności oraz kosztów i przychodów związanych z przedmiotem aportu tj. wyodrębnioną działalnością tzw. „back office”.

Powyższe jednoznacznie potwierdza zatem, iż część przedsiębiorstwa Spółki X będąca przedmiotem planowanej operacji jest wyodrębniona funkcjonalnie, jako ZCP w rozumieniu przepisów prawa podatkowego.

Wyodrębnienie organizacyjne jest spełnione, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp., lub może taki stanowić, (patrz: wyrok WSA w Poznaniu w wyroku z 10 marca 2011r., sygn. akt I SA/Po 185/2010). Aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowaną część, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielnego podmiotu gospodarczego.

Kryterium to jest spełnione, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp., lub może taki stanowić. WSA w Poznaniu w wyroku z 10 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Po 185/2010 wyraził stanowisko, że: aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowaną część, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielnego podmiotu gospodarczego. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa, np. zakładu, sklepu czy punktu usługowego. Zatem nieodzownym warunkiem do uznania sprzedawanego majątku za część zorganizowaną przedsiębiorstwa jest posiadanie przez niego elementu organizacyjnego. Również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 22 stycznia 1997 r., sygn. akt SA/Sz 2724/95 uznał, że zorganizowana część przedsiębiorstwa to taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który może stanowić odrębny zakład, oddział. Wyodrębnienie organizacyjne winno przejawiać się posiadaniem przez daną masę wyznaczonego miejsca w strukturze organizacyjnej firmy. Przejawem takiego wyodrębnienia jest również istnienie odrębnego kierownictwa w jakiejkolwiek formie i na jakimkolwiek szczeblu struktury.

Dowodem wyodrębnienia może być również ustalenie odrębnych procedur lub regulaminów dla danego zespołu aktywów. W doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Innymi słowy, muszą istnieć procedury (zarządzania, podejmowania decyzji) wskazujące na odrębność potencjalnego ZCP od pozostałych składników (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 12 lipca 2012 r., sygn. IPPP2/443-576/12-3/BH).

Jak wynika ze stanowiska doktryny, przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa. Na rzecz wyodrębnienia organizacyjnego może świadczyć także okoliczność wykorzystywania takich aktywów, których nie wykorzystują pozostałe części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie organizacyjne może także oznaczać pewną wewnętrzną całość, która mimo braku wyodrębnienia zewnętrznego będzie mogła stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące zadania gospodarcze. Odrębność organizacyjna powinna wskazywać na zdolność funkcjonowania ZCP jako odrębnego przedsiębiorstwa. Zdolność wydzielonej części organizacji do samodzielnego funkcjonowania nie powinna być rozumiana jako pełna niezależność od pozostałej części przedsiębiorstwa i samowystarczalność. Dlatego wydzielenie powinno dotyczyć głównego przedmiotu zadań realizowanych przez ZCP.

Dodatkową kwestią jest również konieczność przejścia pracowników związanych z daną masą majątkową. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 10 października 2008 r., (znak ILPB3/423-446/08-2/HS) elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących ZCP, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Jak wynika z powyższego organy podatkowe uznają, iż w sytuacji, gdy pracownicy przedsiębiorstwa są związani z jego częścią dla spełnienia kryterium organizacyjnego w świetle art. 4a pkt 4 ustawy o CIT koniecznym jest również, aby podążali oni w ślad za daną masą majątkową. Jednak przede wszystkim, aby część przedsiębiorstwa stanowiła ZCP w świetle niniejszego kryterium winna być ona wyodrębniona w jego strukturze, poprzez posiadanie właściwego miejsca w strukturze organizacyjnej, dysponowanie odrębnymi procedurami, posiadanie odrębnego kierownictwa, czy ewentualnie pełnienie specjalnej funkcji. O takim wyodrębnieniu świadczyć może także wykorzystywanie części posiadanych aktywów wyłącznie w związku z daną masą majątkową funkcjonującą w przedsiębiorstwie czy też prowadzenie w odpowiedni sposób ewidencji należności i zobowiązań. Mając na uwadze powyższą analizę, wskazać należy, iż część Spółki X będąca przedmiotem planowanej operacji jest również wyodrębniona organizacyjnie w Spółce X.

Jak wskazano w stanie faktycznym, prowadzona ewidencja zdarzeń gospodarczych pozwala na identyfikację przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z działalnością tzw. „back office”, która ma być przedmiotem planowanej operacji.

Co więcej, działalność tzw. „back office” posiadała odrębne miejsce w strukturze organizacyjnej Spółki X. Posiada bowiem własny zespół kontrahentów, w tym przede wszystkim nabywcy, ale również dostawców (np. licencji).

Posiada ona również odrębny personel dedykowany do jej obsługi, w postaci pracowników, którzy również zostaną przeniesieni ze Spółki X w ramach planowanej operacji.

Działalność tzw. „back office” posiada własny zakres aktywów (wartości niematerialne i prawne, środki trwałe) wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności i osiągania przychodów, które są przedmiotem operacji.

Z powyższego niewątpliwie wynika, iż część przedsiębiorstwa, będąca przedmiotem operacji może funkcjonować w ramach odrębnego podmiotu (nabywcy) w sposób samodzielny i pozwala na osiąganie rezultatów, do jakich powołane jest każde przedsiębiorstwo. Już w ramach Spółki X, ze względu na jej specyfikę organizacyjną, ww. dział generował odrębny rodzaj przychodów.

W przedstawionym stanie faktycznym wyodrębniona działalność tzw. „back office” jest działalnością o odmiennym charakterze od działalności handlowej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Oba profile powyższej działalności są od siebie całkowicie niezależne i fakt funkcjonowania jednego profilu nie ma żadnego wpływu na funkcjonowanie drugiego. Każdy z tych profili posiada faktyczną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielnego podmiotu gospodarczego. Należałoby zatem przyjąć, iż takie organizacyjne wyodrębnienie faktycznie istnieje.

Zatem, również kryterium wyodrębnienia organizacyjnego jest w analizowanej sprawie z całą pewnością spełnione. Oczywistym jest, iż za pomocą części przedsiębiorstwa w postaci tzw. „back office” jest możliwe prowadzenie działalności gospodarczej w sposób efektywny.

Podsumowując, część Spółki X będąca przedmiotem opisanej transakcji jest wyodrębniona organizacyjnie.

Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza, że wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie oraz samodzielnie funkcjonować na rynku, (przykładowo: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 6 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 112/10, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 15 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 31/10). Przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części (\`(...)\`) wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej (wyrok TSUE w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10).

O wyodrębnieniu finansowym świadczy prowadzenie ewidencji księgowej Spółki w sposób umożliwiający ewidencję zdarzeń gospodarczych dotyczących działalności ZCP. W rezultacie istnieje możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. W orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (por. także interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10 września 2009 roku, Znak IPPB5/423-436/09-2/MB).

Ponadto, jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 9 czerwca 2009 r., znak IPPP2/443-312/09-2/AS wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest, aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak aby można było przejąć funkcje gospodarcze).

Należy przyjąć, iż wyodrębnienie finansowe polega na prowadzeniu ewidencji zdarzeń gospodarczych w sposób, który pozwoli przyporządkować przychody i koszty oraz należności i zobowiązania do wyodrębnionej z przedsiębiorstwa jego zorganizowanej części. Na taką możliwość wskazują również publikowane stanowiska organów podatkowych, np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 marca 2010 r., sygn. akt IPPB5/423-810/09-4/MB.

Prawidłowość powyższej argumentacji potwierdzona została m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 11 czerwca 2010 r. (sygn. ITPP2/443-221/10/AP), zgodnie z którą: (\`(...)\`) wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie finansowe zachodzi, gdy możliwe jest, na podstawie prowadzonych przez podatnika ewidencji, przyporządkowanie do ZCP pewnych elementarnych danych finansowych. Co najmniej musi zatem wystąpić sytuacja, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest odrębne określenie podstawowych danych finansowych, takich jak przychody i koszty, aktywa i pasywa, należności i zobowiązania do przedmiotowej części przedsiębiorstwa.

Część Spółki X będąca przedmiotem aportu jest również wyodrębniona pod względem finansowym w danym przedsiębiorstwie.

Dzięki formie prowadzenia dokumentacji księgowej Spółki X, można będzie zidentyfikować jednoznacznie wszystkie koszty i zobowiązania związanych z działalnością prowadzoną przez Spółkę X za pomocą działalności tzw. „back office” będącej przedmiotem operacji.

W strukturze Spółki X występuje jednoznaczna granica pomiędzy finansami dotyczącymi części aportowanej i pozostałych części Spółki X. W szczególności, o istnieniu wyodrębnienia finansowego zbywanego majątku świadczy sposób prowadzenia ewidencji, gdzie na bieżąco wszelkie zobowiązania i należności przyporządkowywane są zarówno części działalności tzw. „back office”, jak również do działalności handlowej.

W konsekwencji nie ma przeszkód do określenia pozycji finansowej części przedsiębiorstwa będącej przedmiotem analizowanej operacji (tj. wskazania przychodów kosztów, aktywów i pasywów dotyczących wyłącznie tego majątku).

Co do zasady w ramach planowanej operacji przeniesione zostaną również wszelkie finansowe zobowiązania i należności związane z opisaną w stanie faktycznym masą majątkową.

Wnioskodawca podkreśla jednak, że w doktrynie od dłuższego czasu uznaje się, iż ww. zobowiązania nie są obowiązkowym elementem masy majątkowej, aby mogła być ona uznana za ZCP w rozumieniu regulacji prawa podatkowego, czego potwierdzeniem jest przykładowo orzeczenie NSA z 12 maja 2011 r. (sygn. akt II FSK 2222/09).

Jak wynika z powyższego część przedsiębiorstwa będąca przedmiotem analizowanej transakcji jest również wyodrębniona w przedsiębiorstwie z punktu widzenia finansowego.

Jak wskazują organy podatkowe (Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 29 grudnia 2011 r., sygn. IPPP1/443-1462/11-2/AW), należy wziąć pod uwagę intencję stron analizowanej transakcji, które zgodnie z planowaną treścią dokumentacji wskazują, iż przedmiotem operacji ma być zorganizowana część przedsiębiorstwa.

W ocenie Wnioskodawcy, działalność tzw. „back office” będąca przedmiotem planowanej operacji nie jest powiązana funkcjonalnie i finansowo z innymi składnikami majątku podatnika i posiada zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Mając powyższe na uwadze oraz fakt możliwości przeniesienia wraz z wyodrębnioną działalnością tzw. „back office” również wierzytelności, należy uznać za zasadne zakwalifikowanie wyodrębnionej działalności tzw. „back office”, jako zespołu składników wyodrębnionych: organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie, z działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę X.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy w świetle art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, wyodrębniona ze Spółki X działalność tzw. „back office” opisana w opisie zdarzenia przyszłego, która będzie podlegała wniesieniu w drodze aportu do spółki z o.o., będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a tym samym wartość wkładu nie będzie stanowić przychodu zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 z późn. zm. dalej: „ustawa o CIT”) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Przepisy art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, nie definiują pojęcia przychodu, jednak zawarty w nich otwarty katalog przykładowych rodzajów przysporzeń stanowiących przychody pozwala na przyjęcie, że za przychody uznaje się przysporzenia o charakterze definitywnym (trwałe i bezzwrotne), które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika, a nie zostały wyłączone na mocy przepisów art. 12 ust. 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Ustawodawca przewidział jednak wyjątki dla rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do:

1.  spółki kapitałowej jest komercjalizowana własność intelektualna wniesiona przez podmiot komercjalizujący,
2.  spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Przy czym, w art. 12 ust. 13 ustawy o CIT zawarto zastrzeżenie, że przepisów ust. 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania (art. 12 ust. 14 ustawy o CIT).

W myśl natomiast art. 12 ust. 15 ww. ustawy, przepisy ust. 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1.  art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo
2.  art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
3.  art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Stosownie do art. 12 ust. 16 ustawy o CIT przepisy ust. 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

W załączniku nr 3 do ustawy o CIT jako podmioty, do których mają zastosowanie ww. przepisy, wymieniono spółki utworzone według prawa polskiego, określane jako: „spółka akcyjna”, „spółka z ograniczoną odpowiedzialnością”.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W rozumieniu powyższej regulacji prawnej, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

*   musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zatem, nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 i 552 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1740).

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy, których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jak przyjmuje się w praktyce organów podatkowych, konkretny zespół składników materialnych i niematerialnych powinien odznaczać się gospodarczą samodzielnością już w momencie jego zbycia. Oznacza to, że na dokonanie oceny czy dane aktywa spełniają definicję ZCP nie mogą mieć wpływu żadne czynniki zależne od nabywcy. Samo wydzielenie składników majątkowych na płaszczyźnie organizacyjnej nie jest warunkiem wystarczającym do uznania, że nastąpiło wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe, skoro – jak wynika z treści wniosku – działalność tzw. „back office”

która stanowić będzie przedmiot aportu, wyodrębniona jest u Wnioskodawcy pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym oraz przeznaczony jest do realizacji określonych zadań gospodarczych i zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, to należy uznać, że przedmiotem aportu - w świetle art. 4a pkt 4 updop - będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa.

W konsekwencji, zgodnie z brzmieniem powołanego wyżej art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b updop, opisywana transakcja nie będzie skutkowała po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy w świetle art. 4a pkt 4 ustawy z CIT wyodrębniona ze Spółki X działalność tzw. „back office” opisana w opisie zdarzenia przyszłego, która będzie podlegała wniesieniu w drodze aportu do spółki z o.o., będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a tym samym czy wartość wkładu nie będzie stanowić przychodu zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT, należy uznać za prawidłowe.

Jednocześnie pamiętać przy tym należy, że w sytuacji wniesienia przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej w sprawie może mieć zastosowanie ww. art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, co oznacza, że w toku ewentualnego postępowania podatkowego, czy kontrolnego przez upoważnione w tym zakresie organy, może zostać zweryfikowane czy głównym lub jednym z głównych celów wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Dodatkowo należy zaznaczyć, iż niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zastosowania w przedmiotowej sprawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W części objętej przepisami ustawy o podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Końcowo, Organ wydający niniejszą interpretację podkreśla, że jeżeli przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego będzie różnił się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia. Należy też zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi dla siebie korzystne skutki prawne.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.