Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.505.2021.1.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-31
Teza: Skutki podatkowe zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce komandytowej.
Słowa kluczowe: podatek-podatek dochodowy; spółki-spółka komandytowa; wkład-wkłady niepieniężne; zwrot
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 maja 2021 r. (data wpływu 31 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce komandytowej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce komandytowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Pan (…) (dalej: Wnioskodawca) będący osobą fizyczną jest wspólnikiem w spółkach ‒ A sp. z o.o. sp. k. (dalej: Spółka A oraz B sp. z o.o. sp. k. (dalej: Spółka B).

Obie spółki komandytowe prowadzą działalność gospodarczą w branży deweloperskiej, budowlanej.

Przed uzyskaniem przez spółki komandytowe statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z art. 5b ust. 2 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. 2020 poz.1426 z późn. zm, dalej: ustawa o PIT), jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadziła spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określane na podstawie art. 8 ust. 1, uznawało się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2020, poz. 2123, dalej: Ustawa zmieniająca) wszystkie spółki komandytowe zasadniczo objęte zostały przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od 1 stycznia 2021 r.

Jednak, stosownie do art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej, na podstawie uchwały wspólników postanowiono, że Spółka A uzyska status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

Po uzyskaniu przez spółki komandytowe statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, spółki komandytowe zostały wyłączone z pojęcia spółek niebędących osobami prawnymi (art. 5a pkt 28 w związku z pkt 26 ustawy o PIT). Zatem, od 1 maja 2021 r. potencjalne przychody Wnioskodawcy z tytułu posiadanych wkładów w spółkach komandytowych nie są zaliczane do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, a wyłącznie z źródła przychów określonych w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, tj. z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych.

W kwietniu 2021 r. Wnioskodawca wniósł do Spółki A dodatkowy (nowy) wkład niepieniężny w postaci ogółu praw i obowiązków w Spółce B. Z wniesieniem powyższego wkładu niepieniężnego wiąże się zmiana Wnioskodawcy w ogóle praw i obowiązków Spółki A z 95% na 99%.

Podsumowując, Wnioskodawca będący wspólnikiem w Spółce A, przed uzyskaniem przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, wniósł do niej wkład niepieniężny w postaci ogółu praw i obowiązków w Spółce B, w związku z którym dochodzi do zmiany udziałów (dalej zwanych: udziałem kapitałowym).

W przyszłości, tj. już po osiągnięciu przez Spółkę A statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, Wnioskodawca rozważa zmniejszenie swojego udziału kapitałowego w Spółce A, w wyniku którego otrzyma zwrot części uprzednio wniesionego w kwietniu 2021 r. wkładu niepieniężnego. Z przedmiotowym zwrotem części wkładu wiązać się będzie wypłata środków pieniężnych odpowiadających wartości pomniejszonego wkładu. Po częściowym zwrocie wkładu, o którym mowa powyżej Wnioskodawca nadal pozostanie wspólnikiem w Spółce A.

Po stronie Wnioskodawcy powstała wątpliwość dotycząca ustalenia skutków podatkowych ww. zmniejszenia części wkładu i ślad za nim wypłaty środków pieniężnych, w szczególności zastosowania odpowiednich przepisów prawa, tj. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych czy też ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy do zwrotu Wnioskodawcy części wkładu niepieniężnego dokonanego po 1 maja 2021 r., a wniesionego do Spółki A przed uzyskaniem przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, skutki powinny być rozpatrywane na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, a w szczególności na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy skutki zwrotu Wnioskodawcy części wkładu niepieniężnego dokonanego po 1 maja 2021 r., a wniesionego do Spółki A przed uzyskaniem przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych powinny być rozpatrywane na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych. Zdarzenie to nie będzie jednak wiązać się z powstaniem przychodu, pozostanie neutralne na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Przed uzyskaniem przez Spółkę A statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych Wnioskodawca wniósł wkład niepieniężny do Spółki A, w związku z którym doszło do zmiany (podwyższenia) udziału kapitałowego Wnioskodawcy.

W związku z powyższym, skutki podatkowe wniesienia przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego do spółki osobowej powstają na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych (a nie na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych).

Zgodnie z art. 21 ust 1 pkt 50b ustawy o PIT wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Stosownie do treści powyższego przepisu wartość wnoszonego wkładu niepieniężnego do Spółki A, przed uzyskaniem przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, jest wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Po uzyskaniu przez Spółkę A statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych Wnioskodawca rozważa zmniejszenie swojego udziału kapitałowego w Spółce A przez częściowy zwrot uprzednio wniesionego wkładu niepieniężnego.

Ustawa zmieniająca w swojej treści nie odnosi się do przypadku zwrotu wspólnikowi ‒ osobie fizycznej części wkładu niepieniężnego, wniesionego do spółki osobowej przed uzyskaniem przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, a zwracanego już po uzyskaniu przez spółkę osobową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, tj. w swoich postanowieniach nie wskazuje na przepisy której z ustaw o podatku dochodowym ‒ czy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych czy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w takiej sytuacji należy zastosować.

Ustawa zmieniająca w art. 12 ust. 2 pkt 1 odnosi się do ustalania przychodu wspólnika, ale w przypadku wystąpienia ze spółki. W opisanym stanie faktycznym nie występuje taka okoliczność. Po częściowym zwrocie wkładu Wnioskodawca nadal pozostanie wspólnikiem w Spółce A. Dodatkowo, zarówno dotychczasowe, jak i nowe regulacje dotyczące częściowego zmniejszenia udziału kapitałowego, nie przewidują rozpoznania przychodu w przypadku zmniejszenia wkładów i ich zwrotu.

Wnioskodawca zauważa, że skutek takich działań w postaci ewentualnego przysporzenia majątkowego z tytułu zawracanego wkładu może powstać tylko w stosunku do osoby fizycznej. W myśl art. 1 ustawy o PIT ustawa zakresem podmiotowym objęte zostały dochody osób fizycznych.

Wobec powyższego, w opinii Wnioskodawcy, zasadnym jest przyjęcie, że do zwrotu Wnioskodawcy ‒ osobie fizycznej części wkładu niepieniężnego, wniesionego do Spółki A przed uzyskaniem przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, a zwracanego już po uzyskaniu przez Spółkę A statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przechodząc więc do analizy, czy wartość wypłacana Wnioskodawcy z tytułu częściowego zmniejszenia udziału kapitałowego stanowi dla niego przychód, należy wskazać, że zarówno dotychczasowe, jak i nowe regulacje ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują rozpoznania przychodu w przypadku zmniejszenia wkładów i ich zwrotu.

Art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT stanowi, że źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3.  podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
4.  wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Powyższy katalog nie zawiera więc przypadku zwrotu części wkładu niepieniężnego wspólnikowi spółki osobowej, związanego ze zmniejszeniem udziału kapitałowego. Nie są to także przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

Zatem należy stwierdzić, że zwrot części wkładu niepieniężnego wspólnikowi spółki osobowej, związany ze zmniejszeniem udziału kapitałowego nie skutkuje powstaniem przychodu dla tego wspólnika. Zdarzenie takie jest neutralne na gruncie podatków dochodowych.

W opinii Wnioskodawcy, mimo zmiany przepisów, nie straciły na aktualności poglądy reprezentowane w tym zakresie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej i przez sądy administracyjne.

W interpretacji indywidualnej z dnia 20 kwietnia 2020 r Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0112-KDIL2-2.4011.64.2020.4.WS organ stwierdził, że „wycofanie składników majątkowych (stanowiących wkład do spółki) do majątku osobistego Wspólników związane ze zmniejszeniem udziału kapitałowego w Spółce nie skutkuje dla nich powstaniem przychodu”.

Powyższe potwierdza także ukształtowana jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych.

Przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 lutego 2020 r., sygn. II FSK 598/18, wskazano, że „Ustawodawca nie przewidział sytuacji, w której częściowe wystąpienie ze spółki osobowej wiązałoby się z powstaniem obowiązku podatkowego”. (\`(...)\`) Wypłata przez spółkę komandytową na rzecz wspólnika środków pieniężnych lub przekazanie części majątku spółki tytułem zmniejszenia udziału kapitałowego nie spowoduje powstania po stronie tego wspólnika przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.”.

Podobnie w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 stycznia 2020 r. sygn. II FSK 394/18, z dnia 18 października 2019 r. sygn. II FSK 3624/17, z dnia 17 maja 2019 r. sygn. II FSK 1501/17.

Analogicznie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 lutego 2021 r., sygn. II FSK 1137/19, oddalającym skargę kasacyjną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach w podobnej sprawie, która dotyczy spółki komandytowej. W stanowisku Naczelnego Sądu Administracyjnego czytamy, iż Sąd I instancji stwierdził, że „Zwrot części udziału wspólnikowi spółki komandytowej choć jest świadczeniem na jego rzecz, to nie może być utożsamiany z przychodem z udziału, należnym każdemu ze wspólników kwota uzyskana jako zwrot części wkładu stanowi część wartości wcześniej wniesionego do spółki osobowej majątku podatnika, a jednocześnie pomniejsza jego udział kapitałowy w spółce komandytowej”.

Wnioskodawca podkreśla że analogiczne stanowiska są prezentowane przez judykaturę na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych. W nieprawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 8 marca 2019 r., sygn. I SA/Lu 820/18 czytamy m.in.:

„Zgodnie z jego brzmieniem do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Przepis ten reguluje podatkowe skutki zwrotu wspólnikowi wkładów wniesionych do spółki niebędącej osobą prawną. Dotyczy on wprawdzie sytuacji likwidacji spółki czy wystąpienia z niej wspólnika, jednakże biorąc pod uwagę, że obniżenie wkładu powoduje, że nie będzie on (w części zwróconej) uwzględniany przy obliczaniu udziału kapitałowego wspólnika w razie jego wystąpienia ze spółki bądź likwidacji spółki, uznać należy, że uregulowany w nim stan faktyczny jest pod istotnymi względami podobny do stanu faktycznego przedstawionego w sprawie.

Skoro zaś, zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 11 u.p.d.o.f. przy wystąpieniu ze spółki opodatkowaniu podlega nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszona o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce to moment opodatkowania wypłaty z tytułu udziału w spółce został odroczony do chwili całkowitego z niej wystąpienia.

Zauważyć należy, że podobny problem występuje na tle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W odniesieniu do przepisów tej ustawy Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 22 maja 2014 r. sygn. akt II FSK 1471/12, z dnia 30 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 2046/12 oraz z dnia 27 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 1212/13, zajął stanowisko, zgodnie z którym ponieważ skutków podatkowych częściowego zwrotu wkładu nie reguluje ani art. 12 ust. 4 pkt 3a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, dalej: „u.p.d o.p.”, odnoszący się tylko do likwidacji spółki lub wystąpienia z niej wspólnika, ani art. 5 u.p.d.o.p., odnoszący się do opodatkowania wspólników spółek niebędących osobami prawnymi, ani art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p., bowiem zwrot wkładu nie stanowi przysporzenia majątkowego, o jakim mowa w tym przepisie, występuje niezamierzona przez ustawodawcę luka ustawowa, która winna być uzupełniona przez analogię legis, czyli zastosowanie regulującego podobną sytuację art. 12 ust. 4 pkt 3a u.pd.o.p.”.

Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy, skutki zwrotu Wnioskodawcy części wkładu niepieniężnego dokonanego po 1 maja 2021 r., a wniesionego do Spółki A przed uzyskaniem przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych powinny być rozpatrywane na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych. Zdarzenie to nie będzie jednak wiązać się z powstaniem przychodu, pozostanie neutralne na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak wynika z powołanych przepisów, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zasadę powszechności opodatkowania. Ustawodawca, tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych, miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń na podstawie kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł przychodów.

Źródła przychodów zostały określone przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do dyspozycji tego przepisu – źródłami przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (art. 10 ust. 1 pkt 7 tej ustawy).

Ogólne znaczenie pojęcia przychodów zostało określone w art. 11 ust. 1 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem: przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jak wynika z powołanych przepisów, pojęcie przychodów wiąże się z przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, z wartością wchodzącą do jego majątku. Ustawodawca odróżnia przy tym przysporzenia, które mają charakter pieniężny (pieniądze, wartości pieniężne) i niepieniężny (świadczenia w naturze, czyli otrzymane rzeczy lub prawa; nieodpłatne świadczenia inne niż świadczenia w naturze, tj. otrzymane usługi lub świadczenia polegające na udostępnianiu rzeczy lub praw).

W tym miejscu należy podkreślić, że spółki komandytowe do końca 2020 r., na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, były traktowane jako podmioty transparentne podatkowo. Jednak, ze względu na dokonaną nowelizację tej materii, ocena skutków podatkowych planowanego przez Wnioskodawcę przedsięwzięcia musi uwzględniać również przepisy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123; dalej ustawa zmieniająca).

Na mocy wskazanej nowelizacji – rodzaj spółek osobowych prawa handlowego, jakimi są spółki komandytowe, z 1 stycznia 2021 r. uzyskał status podatników podatku dochodowego od osób prawnych (art. 2 pkt 1 lit. a ustawy zmieniającej) i status „spółki” w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 1 pkt 2 lit. a ustawy zmieniającej).

Jednocześnie, ustawa zmieniająca wprowadziła tzw. przepisy przejściowe normujące szczegółowo kwestie momentu zmiany statusu podatkowego m.in. przez spółkę komandytową oraz sposobu uwzględnienia przez podatników w ich rozliczeniach podatkowych niezrealizowanych uprawnień i obowiązków związanych z ich uczestnictwem w transparentnej podatkowo spółce komandytowej (art. 12 i 13 ustawy zmieniającej).

Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pod pojęciem spółki należy rozumieć:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,
5.  spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższą definicją „spółki” – ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   udziale (akcji) – oznacza to również ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce, o której mowa w pkt 28 lit. c˗e (art. 5a pkt 29 wskazanej ustawy);
*   kapitale zakładowym – oznacza to również kapitał podstawowy spółki, o której mowa w pkt 28 lit. c˗e (art. 5a pkt 30 wskazanej ustawy);
*   udziale w zyskach osób prawnych – oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w pkt 28 lit. c˗e (art. 5a pkt 31 wskazanej ustawy).

Jak wskazano wyżej, w myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 omawianej ustawy: za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3.  podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
4.  wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Natomiast na mocy art. 24 ust. 5 ww. ustawy: dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

*   przychody z umorzenia udziałów (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości (art. 24 ust. 5 pkt 1);
*   dochód ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c˗e, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1 (art. 24 ust. 5 pkt 1a);
*   dochód z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c˗e, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1 (art. 24 ust. 5 pkt 1b);
*   wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki (art. 24 ust. 5 pkt 3);
*   wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej – w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia (art. 24 ust. 5 pkt 8).

Pod pojęciem „przychodu z udziału w zyskach osoby prawnej” należy więc rozumieć wszelkie przychody, których uzyskiwanie ma źródło w posiadaniu udziałów (akcji) w spółkach – jest realizacją uprawnień majątkowych wynikających z posiadania udziałów (akcji), uprawnień majątkowych wynikających z bycia wspólnikiem spółki. Faktyczne uzyskanie tego przychodu może polegać na uzyskaniu określonych rodzajów wypłat ze spółki, ale również może być wynikiem dokonania określonych operacji dotyczących kapitałów spółki. Wyliczenie dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych zawarte w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma bowiem charakter przykładowy.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca rozważa zmniejszenie swojego udziału kapitałowego w spółce komandytowej A sp. z o.o. (dalej: Spółka komandytowa), w wyniku którego otrzyma zwrot części uprzednio wniesionego w kwietniu 2021 r. wkładu niepieniężnego. Spółka komandytowa uzyska status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych 1 maja 2021 r. Z tym zwrotem części wkładu będzie wiązać się wypłata środków pieniężnych odpowiadających wartości pomniejszonego wkładu. Po częściowym zwrocie wkładu Wnioskodawca nadal pozostanie wspólnikiem w Spółce komandytowej.

W przedstawionej sytuacji dojdzie zatem do zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1, tzn. przedstawione zdarzenie wypełnia dyspozycję art. 24 ust. 5 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Opisane we wniosku przedsięwzięcie (zmniejszenie udziału kapitałowego) skutkuje więc co do zasady powstaniem obowiązku podatkowego na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W rezultacie należy wskazać, że planowany zwrot części wkładu związany z wypłatą środków pieniężnych odpowiadających wartości pomniejszonego wkładu będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych – przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując – zwrot Wnioskodawcy części wkładu niepieniężnego dokonany po 1 maja 2021 r., a wniesiony do Spółki komandytowej przed uzyskaniem przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na zakończenie, w odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadła ona w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego niniejszą interpretację.

W nawiązaniu do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych należy wskazać, że rozstrzygnięcia te zapadły w innym stanie prawnym, dotyczyły tylko konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji będzie pokrywać się z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.