Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.563.2023.2.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-09
Teza: Podleganie opodatkowaniu transakcji sprzedaży działek.
Słowa kluczowe: działki; majątek-majątek prywatny; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; sprzedaż-sprzedaż działek; zamiar
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

23 października 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 10 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podlegania opodatkowaniu transakcji sprzedaży działek nr 1 i 2. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 stycznia 2024 r. (wpływ 2 stycznia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami.

Aktem notarialnym z dnia 6 kwietnia 2009 r. Wnioskodawca nabył nieruchomość o powierzchni 1,2275 ha, na którą składają się działki gruntu o numerach 2, 1, 3, 4, 5 i 6.

Dla ww. nieruchomości Sąd Rejonowy w prowadzi księgę wieczystą o numerze (\`(...)\`). Obszar, na którym jest położona nieruchomość, nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a wg ewidencji gruntów powyższe działki stanowią lasy i grunty leśne oraz grunty orne i pastwiska trwałe.

W szczególności, zgodnie z treścią Wypisu z rejestru gruntów, działka nr 1 położona jest częściowo na terenach rolnych klasy VI (0,0312 ha) oraz pastwisk klasy V (0,8558 ha), z kolei działka nr 2 położona jest w obszarze pastwisk klasy VI (0,0295 ha).

Wnioskodawca nabył przedmiotową nieruchomość do majątku osobistego, prywatnego niezwiązanego z prowadzoną działalnością gospodarczą. Początkowo Wnioskodawca planował na przedmiotowej nieruchomości budowę domu na własne potrzeby mieszkaniowe. Po pewnym czasie postanowił oprócz domu na własne potrzeby wybudować również kilka budynków rekreacyjnych, które zamierzał wykorzystywać w ramach planowanej agroturystyki. W dniu 26 lutego 2013 r. Wójt Gminy, na wniosek Wnioskodawcy, wydał decyzję ustalającą warunki zabudowy na działkach nr 1 i 2 polegające na „budowie zagrody agroturystycznej, składającej się z budynku mieszkalnego, budynku gospodarczego oraz z zespołu budynków rekreacji indywidualnej wraz z infrastrukturą techniczną oraz niezbędnymi urządzeniami budowlanymi”.

Sytuacja życiowa i osobista Wnioskodawcy uniemożliwiła mu realizację zamierzonych celów i doprowadziła do podjęcia decyzji o sprzedaży ww. nieruchomości. Planowana sprzedaż stanowi wyprzedaż majątku prywatnego. W ostatnich latach Wnioskodawca dokonał jednej transakcji zbycia nieruchomości z majątku prywatnego.

**Uzupełnienie opisu sprawy.**

Pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 1: Czy jest Pan zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług?

Odpowiedź: tak.

Pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 2: Czy przy nabyciu ww. nieruchomości przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego?

Odpowiedź: nie.

Pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 3: Czy nieruchomości będące przedmiotem zbycia kiedykolwiek były/są lub będą przed planowaną sprzedażą, wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej? Jeśli tak, to w jakiej? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej działki.

Odpowiedź: nie, żadna z nieruchomości nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej.

Pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 4: Czy nieruchomości będące przedmiotem zbycia były/są wykorzystywane przez Pana wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej zwolnionej od podatku od towarów i usług?

Odpowiedź: nie.

Pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 5: Czy dokonywał/będzie Pan dokonywał jakichkolwiek czynności (poniósł/poniesie Pan nakłady) w celu przygotowania działek do sprzedaży (np.: uzbrojenie terenu, ogrodzenie, wystąpienie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, wytyczenie dróg dojazdowych do działki/działek, inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działki/działek, zamieszczenie ogłoszeń o sprzedaży w środkach masowego przekazu, tj. w sieci internetowej, prasie, radiu lub telewizji, inne działania marketingowe itp.)? Jeśli tak, to jakie były/będą to czynności (nakłady)? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej działki.

Odpowiedź: Wnioskodawca uzyskał decyzję o warunkach zabudowy opisaną w treści wniosku.

Pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 6: W jaki sposób nieruchomości będące przedmiotem zbycia były/są/będą wykorzystywane przez Pana od momentu nabycia do momentu planowanej sprzedaży? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej działki.

Odpowiedź: przedmiotowe nieruchomości nie są wykorzystywane i nie były w żaden sposób.

Pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 7: Czy działki będące przedmiotem zapytania były/są udostępniane osobom trzecim na podstawie umowy cywilnoprawnej, np. umowy najmu, dzierżawy? Jeśli tak, to czy była/jest to umowa odpłatna i w jakim czasie obowiązywała? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej działki.

Odpowiedź: nie.

Pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 8: Czy dla działek będących przedmiotem zbycia do momentu planowanej sprzedaży zostanie uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego? Jeśli tak, to jakie przeznaczenie ww. działek wynika/wynikać będzie z ww. planu? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej działki.

Odpowiedź: według wiedzy Wnioskodawcy MPZP nie zostanie do tego czasu uchwalony.

Pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 9: Czy do momentu planowanej sprzedaży dla wszystkich działek będących przedmiotem sprzedaży wydana została/zostanie decyzja o warunkach zabudowy? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej działki.

Odpowiedź: decyzja o warunkach zabudowy została wydana dla działek o numerach 1 oraz 2.

Pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 10: W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 9 należy wskazać, kto wystąpił o wydanie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy dla ww. działki/działek? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej działki.

Odpowiedź: z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy wystąpił Wnioskodawca – (\`(...)\`) w dniu 12 kwietnia 2010 r.

Pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 11: Czy udzielił/planuje Pan udzielić innej osobie/innemu podmiotowi pełnomocnictwa lub jakiegokolwiek innego umocowania prawnego do działania w Pana imieniu w związku z uzyskaniem decyzji, uzgodnień i opinii niezbędnych do uzyskania decyzji o zatwierdzeniu projektu budowlanego, decyzji o warunkach zabudowy, do dokonywania czynności związanych z przyłączeniem mediów do nieruchomości, zwłaszcza w zakresie niezbędnym do uzyskania warunków technicznych od dostawców mediów oraz do przeprowadzenia badań podłoża gruntowego dzierżawionej nieruchomości, itp.? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej działki.

Odpowiedź: nie.

Pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 12: Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 11 jest pozytywna, to należy udzielić informacji, czy wykonywane przez nabywcę (jako Pana pełnomocnika) czynności na przedmiotowych działkach, będą wykonywane na rzecz i/lub w Pana imieniu, i jakie to będą czynności?

Odpowiedź: nie dotyczy.

Pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 13: Jaka była przyczyna podjęcia przez Pana decyzji o sprzedaży ww. działek?

Odpowiedź: zmiana sytuacji życiowej (rozwód), wiek, zmiana planów życiowych.

Pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 14: Jakie Pana potrzeby osobiste miały zaspokajać ww. działki nr 1 i 2 oraz dlaczego w taki sposób nie zostały faktycznie wykorzystane?

Odpowiedź: działki miały zapewniać potrzeby mieszkaniowe Wnioskodawcy i jego najbliższych.

Pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 15: Czy wszystkie działki, nr 2, 1, 3, 4, 5 i 6, planował Pan wykorzystywać w celu budowy kilku budynków rekreacyjnych, które zamierzał wykorzystywać w ramach planowanej agroturystyki?

Odpowiedź: nie, zabudowa miał objąć wyłącznie działki wskazane w decyzji o warunkach zabudowy, tj. 1 oraz 2.

### Pytanie

Czy w analizowanym stanie faktycznym transakcja sprzedaży działek nr 1 i 2 będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

### Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, w przypadku planowanej transakcji nie będzie Pan występował w roli podatnika podatku od towarów i usług, czego konsekwencją będzie brak opodatkowania transakcji podatkiem od towarów i usług. W ocenie Wnioskodawcy, sprzedaż działek nr 1 i 2 nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z uwagi na fakt, iż jest to sprzedaż elementu majątku prywatnego Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Kierując się dalej zapisami ustawy, art. 7 ust. 1, wskazuje, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Definicja towaru została przedstawiona w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez towar rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Mając na uwadze powyższe możemy jednoznacznie stwierdzić, że grunt (działka budowlana) spełnia definicję towaru, a jego sprzedaż rodzi obowiązki w zakresie podatku od towarów i usług.

Aby transakcja podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podmiot dokonujący dostawy towaru musi działać w charakterze podatnika tego podatku. Definicja podatnika zawarta została w art. 15 ust. 1 ustawy: „podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”.

W celu ustalenia, czy osoba fizyczna działa jako podatnik, należy wziąć pod uwagę szereg okoliczności, które mogą przesądzić o opodatkowaniu danej transakcji. Ważne wskazówki w zakresie czynności opodatkowania dostawy działek zawiera orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych (C-180/10) oraz (C-181/10).

Zgodnie ze stanowiskiem TSUE podejmowane czynności, które są przejawem zwykłego wykonywania praw własności nie mogą być uznane za prowadzenie działalności gospodarczej. Nie ma tu znaczenia liczba, jak również zakres transakcji, jako przesądzające kryterium uznania danej czynności wykraczającej poza prywatne zarządzanie majątkiem. Aby dana transakcja podlegała opodatkowaniu, podmiot dokonujący sprzedaży musi podejmować aktywne działania, angażować środki podobnie jak to czynią profesjonalne podmioty zajmujące się obrotem gruntami.

Przedmiotem licznych interpretacji jest kwestia opodatkowania transakcji zbycia działek, w których organy wskazują na elementy, które mogą przesądzić o objęciu transakcji podatkiem od towarów i usług.

Takimi okolicznościami przemawiającymi za tym, iż dana osoba nie wykonuje działalności gospodarczej, są m.in. takie elementy, jak: znaczny upływ czasu od zakupu nieruchomości do jej sprzedaży, brak podejmowania działań marketingowych lub ich podejmowanie w nieznacznym zakresie czy też brak uzbrojenia terenu.

W analizowanym stanie faktycznym Wnioskodawca nie dokonywał żadnych zabiegów zmierzających do uatrakcyjnienia przedmiotu sprzedaży, a od ich pozyskania do sprzedaży upłynęło ponad 10 lat. Biorąc od uwagę powyższe stwierdzić należy, że transakcja nie będzie podlegać regulacjom podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z powołanymi przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W myśl art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „zamiar”. Zgodnie z definicją zawartą we „Współczesnym słowniku języka polskiego” (Wydawnictwo Langenscheidt, Warszawa 2007 r.) „zamiar” oznacza „intencję zrobienia czegoś, zamysł, plan, projekt, chęć”. Wobec powyższego istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom oraz cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności.

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ugruntowało się stanowisko, że za podatnika uznaje się również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i dokonała w tym celu pewnych nakładów, mimo że sama sprzedaż jeszcze się nie rozpoczęła, czy nawet nigdy nie zostanie rozpoczęta.

Bardzo istotnym elementem, przesądzającym o prowadzeniu działalności gospodarczej są czynności przygotowawcze, jakich dokonuje dany podmiot w związku z rozpoczęciem działalności. Sam zamiar prowadzenia działalności powiązany z zakupami realizowanymi w tym celu nadaje status podatnika podatku od towarów i usług, już nawet w fazie dokonywania czynności przygotowawczych, co wynika m.in. z orzeczenia TSUE z 29 lutego 1996 r. C-10/94 w sprawie Intercommunale voor zeewaterontzilting (INZO).

Za podatnika należy zatem uznać także osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, czyniąc w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji, jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta. Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie etapów. Czynności przygotowawcze, takie jak nabycie towarów, powinny być również traktowane jako działalność gospodarcza. Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

W związku z powyższym zaznacza się, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Tym samym nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Skutkiem powyższego, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Podkreślić także należy, że w kwestii podlegania opodatkowaniu dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi bowiem wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu obrotu w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE z 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W przedmiotowej sprawie zasadnym jest też przywołanie innego orzecznictwa TSUE (w tym wyroku z 1 marca 2012 r., sygn. akt C-280/10 Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawetyn, jak również w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r., sygn. akt. C-400/98 Breitshol), z którego wynika, że poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy uznać za działalność gospodarczą. Sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej potwierdzony obiektywnymi dowodami przesądza o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika VAT nawet wtedy, gdy przewidywana transakcja gospodarcza, która miała prowadzić do transakcji opodatkowanych, nie zostanie zrealizowana.

W wyroku w sprawie C-280/10 Trybunał zwrócił uwagę, że zgodnie z orzecznictwem Trybunału na działalność gospodarczą może składać się wiele następujących po sobie czynności, a czynności przygotowawcze, takie jak nabycie towarów, powinny być zaliczane do działalności gospodarczej. Trybunał stwierdził również, że zasada neutralności podatku VAT w odniesieniu do obciążenia podatkowego przedsiębiorstwa wymaga, aby pierwsze wydatki inwestycyjne dokonane na potrzeby i cele przedsiębiorstwa były uznawane za działalność gospodarczą, oraz że z ową zasadą byłoby sprzeczne, gdyby rzeczona działalność rozpoczynała się dopiero w chwili, gdy towar jest faktycznie wykorzystywany, to znaczy gdy powstaje dochód podlegający opodatkowaniu. Jakakolwiek inna interpretacja prowadziłaby do obciążenia podmiotu gospodarczego podatkiem VAT w ramach jego działalności gospodarczej, nie stwarzając możliwości odliczenia tego podatku, i wprowadzałaby arbitralne rozróżnienie między wydatkami inwestycyjnymi dokonanymi przed faktycznym wykorzystywaniem nieruchomości i w jego trakcie.

W konsekwencji TSUE powołując się na wyrok z dnia 14 lutego 1985 r. w sprawie D.A. Rompelman and E.A. Rompelman – Van Deeln sygn. akt C-268/83 uznał, że ktokolwiek dokonuje takich działań inwestycyjnych ściśle związanych z przyszłym wykorzystywaniem nieruchomości i koniecznych do tego celu, powinien być uważany za podatnika w rozumieniu szóstej dyrektywy.

Zatem, jak wskazano wyżej, dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działania podmiotu dokonującego tej dostawy wskażą znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, które mogą składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności takie jak np. poniesienie wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

Z treści złożonego wniosku wynika, że jest Pan osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami i nabył Pan nieruchomość, na którą składają się działki gruntu o numerach 2, 1, 3, 4, 5 i 6. Obszar, na którym jest położona nieruchomość, nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a wg ewidencji gruntów powyższe działki stanowią lasy i grunty leśne oraz grunty orne i pastwiska trwałe. Nabył Pan przedmiotową nieruchomość do majątku osobistego, prywatnego, niezwiązanego z prowadzoną działalnością gospodarczą. Początkowo planował Pan na przedmiotowej nieruchomości budowę domu na własne potrzeby mieszkaniowe. Po pewnym czasie postanowił Pan oprócz domu na własne potrzeby wybudować również kilka budynków rekreacyjnych, które zamierzał wykorzystywać w ramach planowanej agroturystyki. Jest Pan zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W dniu 26 lutego 2013 r. Wójt Gminy, na Pana wniosek, wydał decyzję ustalającą warunki zabudowy na działkach nr 1 i 2 polegające na „budowie zagrody agroturystycznej, składającej się z budynku mieszkalnego, budynku gospodarczego oraz z zespołu budynków rekreacji indywidualnej wraz z infrastrukturą techniczną oraz niezbędnymi urządzeniami budowlanymi”. Pana sytuacja życiowa i osobista uniemożliwiła mu realizację zamierzonych celów i doprowadziła do podjęcia decyzji o sprzedaży ww. nieruchomości. Planowana sprzedaż stanowi wyprzedaż majątku prywatnego. W ostatnich latach dokonał Pan jednej transakcji zbycia nieruchomości z majątku prywatnego.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano.

Czynności takie jak np. poniesienie wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej, należy również uznać za działalność gospodarczą, nawet w sytuacji, gdyby działalność ta faktycznie nie została rozpoczęta.

Ze wskazanego orzeczenia C-291/92 wynika, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania danej nieruchomości, czy jej części, w ramach majątku osobistego. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r. w sprawie C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, w którym stwierdzono, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Należy podkreślić, że przez termin „zamiar” należy pojmować nie wolę wewnętrzną, ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych możliwych do stwierdzenia okoliczności. Przy ustalaniu zamiaru nie można poprzestawać tylko na oświadczeniach zainteresowanej osoby, lecz muszą istnieć obiektywne dowody potwierdzające przeznaczenie danej nieruchomości wyłącznie do celów prywatnych. Jak wynika z powyższego w niniejszej sprawie nie miało to miejsca.

W niniejszych okolicznościach należy stwierdzić, że wykazał Pan zamiar wykorzystywania działek nr 1 i 2 do prowadzenia przez Pana działalności gospodarczej, polegającej na prowadzeniu agroturystyki. Zatem działki nie stanowią majątku prywatnego, bowiem – jak wynika z opisu sprawy – początkowo planował Pan na przedmiotowej nieruchomości budowę domu na własne potrzeby mieszkaniowe, jednakże, po pewnym czasie postanowił Pan oprócz domu na własne potrzeby wybudować również kilka budynków rekreacyjnych, które zamierzał wykorzystywać w ramach planowanej agroturystyki. To na Pana wniosek, wydano decyzję ustalającą warunki zabudowy na działkach nr 1 i 2 polegające na „budowie zagrody agroturystycznej, składającej się z budynku mieszkalnego, budynku gospodarczego oraz z zespołu budynków rekreacji indywidualnej wraz z infrastrukturą techniczną oraz niezbędnymi urządzeniami budowlanymi”. Ponadto jest Pan zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, i prowadzi Pan działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Zatem zamierzona przez Pana sprzedaż działek nie będzie stanowiła zarządu majątkiem prywatnym, lecz będzie stanowić dostawę dokonaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w ust. 1 tego przepisu. W tej sytuacji nie można uznać, że dostawa działek będzie przejawem realizacji prawa do rozporządzania składnikiem związanym z Pana prywatnym majątkiem. Zatem, nie można zgodzić się z Panem, że sprzedawane działki stanowiły Pana majątek osobisty, gdyż z wniosku nie wynika, że miał Pan zamiar wykorzystywać je wyłącznie do celów prywatnych przez cały okres ich posiadania.

Wobec powyższego, sprzedaż działek, w okolicznościach wskazanych we wniosku będzie dostawą, w odniesieniu do której działa Pan jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy i ww. sprzedaż będzie realizowana w ramach działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

**Podsumowując, w analizowanym zdarzeniu przyszłym transakcja sprzedaży działek nr 1 i 2 będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.**

**Tym samym Pana stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Tutejszy organ wskazuje, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym zaznaczenia wymaga, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii zwolnienia od podatku sprzedaży przedmiotowych nieruchomości.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).