Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.255.2019.2.KOM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-28
Teza: Zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dostawy lokalu usługowego dokonywanej przez syndyka.
Słowa kluczowe: dostawa; lokal-lokal użytkowy; nieruchomości; opodatkowanie; syndycy; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 9 maja 2019 r. (data wpływu 14 maja 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dostawy lokalu usługowego dokonywanej przez syndyka - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dostawy lokalu usługowego dokonywanej przez syndyka.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

*   Panią Dorotę D.,

Zainteresowanych niebędących stroną postępowania:

*   H. Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej,
*   Pana Piotra C.

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

H. Spółka z o.o. (obecnie: H. Spółka z o.o. w upadłości likwidacyjnej, dalej „Spółka”) w dniu 17 grudnia 2008 r. mocą umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i jego sprzedaży sporządzonej przed notariuszem nabyła nieruchomość - lokal niemieszkalno - usługowy wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu i współwłasnością części wspólnych budynku w udziale wynoszącym 11142/1222321 części (dalej „Nieruchomość”, „Lokal”), jako pierwszy nabywca.

Do części wspólnych należały m.in. tereny zielone przeznaczone pod małą architekturę ogrodową, usytuowane wzdłuż budynku z dostępem od strony lokali usytuowanych na parterze tego budynku, jak również tarasy usytuowane na dachu tego budynku.

Nieruchomość została nabyta w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej od firmy deweloperskiej. Powyższa transakcja została opodatkowana podatkiem od towarów i usług w wysokości 22% oraz udokumentowana fakturą VAT.

Następnie w ramach umowy zawartej dnia 4 grudnia 2013 r. Nieruchomość, także w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności, stanowiła przedmiot najmu na rzecz firmy zajmującej się świadczeniem usług kosmetycznych - firmy L. s.c., która wykorzystywała ją na cele prowadzonej działalności gospodarczej.

Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie Lokalu. Zgodnie z zapisem w umowie najmu firma miała ponosić koszty przystosowania Lokalu do prowadzonej działalności. Przy opuszczaniu Lokalu najemca doszczętnie opustoszył tenże Lokal, co było niezgodne z umową najmu, wobec czego sprawa została skierowana na drogę sądową. Na korzyść Spółki zasądzono zwrot nakładów w wysokości ok. 260.000 PLN.

W dniu 21 stycznia 2014 r. ogłoszono upadłość Spółki. W skład masy upadłości weszła m.in. Nieruchomość, która została wystawiona do sprzedaży w trybie licytacji. Licytacja została wygrana przez Panią Dorotę D. W dniu 18 stycznia 2019 r. mocą podjętej uchwały Rady Wierzycieli syndykowi (dalej: „Syndyk”) wyrażona została zgoda na zbycie Lokalu osobom fizycznym - małżeństwu pozostającemu we wspólności majątkowej - Pani Dorota D. oraz Panu Piotrowi C. (dalej łącznie jako: „Nabywcy”).

Pan Piotr C. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą oraz jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, natomiast Pani Dorota D. nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest czynnym podatnikiem od towarów i usług.

Nabywcy zamierzają zakupić Lokal do majątku prywatnego. W konsekwencji wygrania licytacji Nabywcy nabędą Nieruchomość od Syndyka.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku od towarów i usług:

Czy czynność cywilnoprawna polegająca na sprzedaży Nieruchomości przez Syndyka na rzecz Nabywców korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.)?

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie podatku VAT:

W ocenie grupy zainteresowanych, tj. Syndyka oraz Nabywców, którzy będą stronami umowy sprzedaży Nieruchomości, czynność ta korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz.1054, z późn. zm.).

Zwolnienie od podatku od towarów i usług (dalej „VAT”) dotyczące dostawy części budynków uregulowane jest w art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz.1054, z późn. zm., dalej „ustawa o VAT”).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W przypadku, gdy zachodzą przesłanki zwolnienia określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie znajduje zastosowania.

Dla zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT muszą zachodzić łącznie następujące dwa warunki:

1.  dostawa dotyczy budynków, budowli lub ich części,
2.  nie zachodzą wyjątki ww. dotyczące pierwszego zasiedlenia.

Niewątpliwie w przedmiotowym stanie faktycznym spełniony jest pierwszy z ww. warunków - dostawa dotyczy części budynku (umowa sprzedaży dotyczy bowiem Nieruchomości - lokalu niemieszkalnego).

Odnośnie drugiego warunku (tj. warunku, iż nie zachodzą wyjątki dotyczące pierwszego zasiedlenia), należy podnieść następujące argumenty.

Definicja pierwszego zasiedlenia została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu, lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego wynika, że ze zwolnienia z opodatkowania VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT korzysta dostawa lokalu, który został po raz pierwszy zasiedlony co najmniej dwa lata przed dokonywaną sprzedażą.

Pierwsze zasiedlenie nie musi być dostawą towarów, gdyż jego istotą jest oddanie do użytkowania, które następuje w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwszym zasiedleniem może być więc oddanie nieruchomości w najem czy też dzierżawę (vide: wyrok WSA w Krakowie z dnia 25 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1581/10, orzeczenie prawomocne, oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 16 lipca 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 646/14, orzeczenie nieprawomocne).

Należy zwrócić także uwagę na bardzo aktualne orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego - wyrok z dnia z dnia 14 maja 2015 r. w sprawie o sygn. akt I FSK 382/14, w której Sąd orzekał w odniesieniu do wniosku syndyka o interpretację podatkową dotyczącą sprzedaży nieruchomości spółki.

Stan faktyczny w tej sprawie podobny był do stanu faktycznego przedstawionego w przedmiotowym wniosku. W powołanym orzeczeniu syndyk wystąpił z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług. We wniosku wskazał, że na nieruchomości własnej spółka wybudowała i przyjęła do użytkowania w 2005 r. budynek usługowo-socjalno-biurowy. Część ww. budynku była wynajmowana podmiotom gospodarczym, a pozostała część wykorzystywana była na własne potrzeby (do wykonywania czynności opodatkowanych). Pierwsze zasiedlenie części obiektu miało miejsce w 2004 r., tj. jeszcze przed oddaniem budynku do użytkowania w drodze zawarcia umów najmu (których wykonywanie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług). Od daty pierwszego zasiedlenia budynku usługowo-socjalno-biurowego upłynęło 8 lat. Budynek był wykorzystywany częściowo w celu wynajmowania go innym podmiotom, tj. do czynności opodatkowanych, a częściowo na potrzeby własne spółki - także do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. robót budowlanych (hala aluminium, narzędziownia, szatnia dla pracowników, jadalnia dla pracowników, biura spółki), przez okres ponad pięciu lat. Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego zadano m.in. pytanie: czy sprzedaż prawa własności nieruchomości zabudowanej m.in. budynkiem usługowo-socjalno-biurowym, korzysta ze zwolnienia od VAT?

W powołanym orzeczeniu syndyk stanął na stanowisku, że sprzedaż prawa własności nieruchomości, zabudowanej budynkiem korzystała ze zwolnienia z VAT. Z tym stanowiskiem nie zgodziły się organy podatkowe: „W ocenie organu podatkowego oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez właściciela (dokonującego dostawy) czynności podlegających opodatkowaniu. Z powyższego wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Za oddanie do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, w ocenie organu uznać należy nie tylko sprzedaż, ale również umowę najmu i dzierżawy. Zatem pierwszym zasiedleniem będzie także moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy). Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności opodatkowanych. Wobec powyższego organ podatkowy ocenił, że dostawa części przedmiotowego budynku oddanego w najem korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W tym przypadku zachodzą bowiem przesłanki wynikające z ww. przepisu, tj. dostawa nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim jak również od pierwszego zasiedlenia upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Naczelny Sąd Administracyjny nie zgodził się z organem podatkowym, aby ograniczać pojęcie pierwszego zasiedlenie jedynie do czynności podlegającej opodatkowaniu. Sąd dokonał w przedmiotowym orzeczeniu wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia, stwierdzając, użyty w treści „(\`(...)\`) art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT warunek „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Sąd stwierdził także, że „(\`(...)\`) należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu.”

Orzeczenie to jest o tyle istotne, że wynika z niego szeroka interpretacja pojęcia pierwszego zasiedlenia. Niewątpliwie jest nim wskazana przez organ podatkowy czynność polegająca na oddaniu nieruchomości w najem, ale także korzystanie z niej przez właściciela na cele prowadzonej działalności gospodarczej.

Biorąc powyższe pod uwagę oraz fakt, że opisana we wniosku Nieruchomość po jej nabyciu przez Spółkę była przedmiotem najmu, należy stwierdzić, że jej pierwsze zasiedlenie w rozumieniu przepisów ustawy o VAT nastąpiło w dacie zawarcia umowy najmu, tj. w dniu 4 grudnia 2013 r. Od tego momentu upłynęło ponad 5 lat. Te dwie okoliczności (najem i upływ terminu) wskazują, iż nie zachodzą wyjątki od zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, bowiem sprzedaż (dostawa) Nieruchomości przez Syndyka nie będzie stanowiła pierwszego zasiedlenia ani też nie nastąpi w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia. Tym samym sprzedaż Nieruchomości przez Syndyka na rzecz Nabywców objęta jest zwolnieniem z VAT określonym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Należy również zwrócić uwagę, że w podobnej sprawie (interpretacja indywidualna z dnia 27 lipca 2016 r. 1061-IPTPP3.4512.231.2016.2.MWj) organ uznał, że czynność nabycia nieruchomości od syndyka będzie korzystała ze zwolnienia od VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą” opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste i zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Z art. 2 pkt 6 ustawy wynika, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 2 pkt 22 cyt. ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższych przepisów wynika, że nieruchomość zarówno gruntowa, jak i zabudowana spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, również oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste, jak również sprzedaż prawa użytkowania wieczystego stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto na mocy art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Tak więc, co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

Stwierdzić należy, że nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednocześnie dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT.

I tak, stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z wniosku wynika, że Sp. z o.o. obecnie w upadłości likwidacyjnej nabyła w dniu 17 grudnia 2008 r. nieruchomość - Lokal niemieszkalny - usługowy wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu i współwłasnością części wspólnych budynku w udziale wynoszącym 11142/1222321 części, jako pierwszy nabywca. Nieruchomość została nabyta w ramach prowadzonej przez Spółkę z o.o. działalności gospodarczej, transakcja została opodatkowana podatkiem od towarów i usług w wysokości 22% oraz udokumentowana fakturą VAT. Następnie Nieruchomość na podstawie umowy z dnia 4 grudnia 2013 r., także w ramach prowadzonej przez Spółkę z o.o. działalności, została wynajęta firmie zajmującej się świadczeniem usług kosmetycznych, która wykorzystywała ją na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka z o.o. nie ponosiła wydatków na ulepszenie Lokalu.

W dniu 21 stycznia 2014 r. ogłoszono upadłość Spółki z o.o., a w skład masy upadłości wszedł m.in. Lokal, który została wystawiony do sprzedaży w trybie licytacji. W dniu 18 stycznia 2019 r. mocą podjętej uchwały Rady Wierzycieli Syndykowi wyrażona została zgoda na zbycie Lokalu osobom fizycznym - małżeństwu pozostającemu we wspólności majątkowej – Pani Dorota D. oraz Panu Piotrowi C.

Pan Piotr C. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą oraz jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, natomiast Pani Dorota D. nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest czynnym podatnikiem od towarów i usług.

Nabywcy zamierzają zakupić Lokal do majątku prywatnego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy dostawa Nieruchomości przez Syndyka na rzecz Nabywców będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania tego Nieruchomości jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie Lokalu i jaki upłynął okres od tego momentu.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.

Tak więc, w ocenie NSA, w świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT należy przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy wskazać, że przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia” jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1, z późn. zm.) państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Z powołanego wyżej orzecznictwa wynika niewątpliwie, że pierwszym zasiedleniem jest zajęcie nieruchomości do używania. Zatem należy wyciągnąć wniosek, że pierwszym zasiedleniem obok oddania nieruchomości do używania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu np. do najmu, jest także wykorzystywanie jej na potrzeby własnej działalności gospodarczej – faktyczne wykorzystanie do prowadzenia działalności gospodarczej.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa i powołane wyżej orzecznictwo należy stwierdzić, że doszło do pierwszego zasiedlenia Lokalu usługowego i od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Jak wskazano bowiem we wniosku, Lokal usługowy został nabyty przez Sp. z o.o. w 2008 r. w ramach jej działalności gospodarczej, a transakcja ta była udokumentowana fakturą VAT z wykazanym podatkiem VAT w wysokości 22%. Lokal od grudnia 2013 r. był wynajmowany, także w ramach prowadzonej przez Sp. z o.o. działalności, firmie w celu prowadzenia w nim salonu kosmetycznego. Ponadto, na ww. Lokal Spółka z o.o. nie ponosiła nakładów na jego ulepszenie.

Należy jednak w tym miejscu wskazać, że w analizowanej sprawie momentem pierwszego zasiedlenia Lokalu nie jest - jak wskazuje Wnioskodawca - dzień zawarcia umowy najmu Lokalu, tj. 4 grudnia 2013 r., ale dzień faktycznego nabycia Lokalu przez Sp. z o.o. od dewelopera w drodze transakcji opodatkowanej podatkiem VAT w wysokości 22% w ramach działalności gospodarczej tej Sp. z o.o., tj. 17 grudnia 2008 r. W związku z tym należy uznać, że od nabycia Lokalu do używania do planowanej daty dostawy Lokalu na rzecz Nabywców upłynie okres dłuższy niż dwa lata. Tak więc Syndyk jako zbywca ma prawo zastosować zwolnienie z opodatkowania do dostawy na rzecz Nabywców tego Lokalu wraz z przynależnymi do niego częściami wspólnymi budynku i prawem użytkowania wieczystego gruntu, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Zatem, wobec możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy do dostawy ww. Lokalu usługowego zbadanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest w tych okolicznościach niezasadne.

W świetle powyższego, pomimo odmiennego wskazania momentu pierwszego zasiedlenia Lokalu, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 1 należało uznać za prawidłowe, gdyż właściwie uznano, że w stosunku do planowanej transakcji będzie miało zastosowanie zwolnienie w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż dostawa Nieruchomości przez Syndyka nie będzie realizowana w ramach pierwszego zasiedlenia ani też nie nastąpi w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia.

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy wniosku stron zainteresowanych w zakresie podatku od towarów i usług (pytania nr 1 złożonego wniosku). W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych (pytanie nr 2) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.