Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.509.2021.1.ŚS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-13
Teza: czy kwota zapłacona przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta na podstawie Porozumienia z tytułu zwrotu części kosztów, które Kontrahent poniósł z powodu opóźnienia transportu towarów, może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: kara; koszt
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

13 października 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy kwota zapłacona przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta na podstawie Porozumienia z tytułu zwrotu części kosztów, które Kontrahent poniósł z powodu opóźnienia transportu towarów, może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca - Spółka z o.o. Oddział w Polsce (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest polskim oddziałem przedsiębiorcy zagranicznego, który ma swoją siedzibę w Niemczech. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest świadczenie usług transportowych (w tym m.in. transport morski i przybrzeżny, transport lotniczy, kolejowy i drogowy), logistycznych oraz magazynowych. Wnioskodawca świadczy usługi zarówno na rzecz polskich podmiotów, jak i zagranicznych.

Jednym z polskich podmiotów, z którym Wnioskodawca współpracuje od dłuższego czasu jest spółka będąca producentem części samochodowych (dalej: „Kontrahent”). Wnioskodawca świadczy dla Kontrahenta usługi spedycyjne, tj. organizuje przewóz podzespołów wykorzystywanych przez Kontrahenta w związku z eksploatacją linii produkcyjnej samochodów. Wnioskodawca nie zawarł pisemnej umowy na świadczenie opisanych usług dla Kontrahenta. Podmioty te współpracują na podstawie tzw. Transport N. L. podpisanego w marcu 2020 r.

Zgodnie z przyjętym zleceniem, w 2020 r. Wnioskodawca wykonał na rzecz Kontrahenta usługę spedycyjną polegającą na organizacji transportu drogą morską (statkiem) podzespołów do linii produkcyjnej. W trakcie realizacji usługi wystąpiło opóźnienie w transporcie towarów. Przyczyny wskazanego opóźnienia były następujące.

a) niekorzystne warunki pogodowe (sztorm na Bałtyku);

b) rolowanie załadunków (armator nie odebrał z portu kontenerów zgodnie z planem - miał do tego prawo i Spółka nie miała na to żadnego wpływu jako spedytor);

c) kongestia w portach przeładunkowych (statki stały na redzie i nie wpływały do portów przeładunkowych, ponieważ porty z powodu sytuacji związanej z COVID-19 miały ograniczone moce przerobowe).

W związku z powyższym, towar został dostarczony do Kontrahenta z opóźnieniem, ale opóźnienie to było spowodowane okolicznościami niezależnymi od Spółki, na które nie miała ona wpływu.

Aby przeciwdziałać zatrzymaniu eksploatacji linii produkcyjnej Kontrahent zlecił Spółce i innej firmie dodatkowy transport lotniczy (były to dwa transporty) podzespołów. Koszt tych dwóch transportów wyniósł ok. 86.000 euro. W drodze wzajemnych negocjacji oraz z uwagi na dobre relacje biznesowe łączące strony, Wnioskodawca i Kontrahent zawarli w dniu 4 maja 2021 r. porozumienie (dalej: „Porozumienie”). Zgodnie z Porozumieniem, Wnioskodawca zgodził się zapłacić na rzecz Kontrahenta część powyższej kwoty, tj. 46 000 euro tytułem zwrotu części kosztów, które Kontrahent poniósł z powodu opóźnienia transportu podzespołów. W związku z powyższym Kontrahent wystawił w maju 2021 r. notę obciążeniową dla Wnioskodawcy na kwotę 210 008,40 zł. Zapłata powyższej kwoty nastąpiła poprzez kompensatę wzajemnych wierzytelności.

Jedyną przyczyną opóźnienia w wykonaniu usługi i dostarczeniu podzespołów do linii produkcyjnej były okoliczności, za które Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności (niezależne od Spółki i niewynikające z jej zaniedbań), tj. niekorzystne warunki pogodowe, rolowanie załadunków oraz kongestia w portach przeładunkowych.

Przedstawiona w stanie faktycznym opłata poniesiona przez Wnioskodawcę nie dotyczyła żadnej innej sytuacji, w szczególności nie była związana z:

\- wadą dostarczonego towaru,

\- wadą wykonanych robót i usług,

\- zwłoką w dostarczeniu towaru wolnego od wad,

\- zwłoką w usunięciu wad towarów, czy

\- zwłoką w usunięciu wad wykonanych robót bądź usług.

Spółka zawarła Porozumienie i zapłaciła wynikającą z niego kwotę, ponieważ chciała zachować dobre relacje biznesowe z Kontrahentem, co powinno przełożyć się na dalsze zlecenia od tego podmiotu i możliwość uzyskiwania przychodów.

### Pytanie

Czy kwota zapłacona przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta na podstawie Porozumienia z tytułu zwrotu części kosztów, które Kontrahent poniósł z powodu opóźnienia transportu towarów, może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota zapłacona przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta na podstawie Porozumienia z tytułu zwrotu części kosztów, które Kontrahent poniósł z powodu opóźnienia transportu towarów będzie stanowiła dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Należy przy tym zauważyć, że definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Kosztami uzyskania przychodów mogą być wydatki zarówno bezpośrednio jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami. Wydatki te muszą być faktycznie poniesione przez podatnika oraz racjonalnie i gospodarczo uzasadnione. Niezbędne jest również, aby omawiane wydatki były prawidłowo udokumentowane.

Mając na uwadze ugruntowane stanowisko organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, należy stwierdzić, że aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, powinny być spełnione łącznie następujące warunki:

\- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

\- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

\- został właściwie udokumentowany,

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Prawo podatkowe, orzecznictwo sądowo-administracyjne, a także dorobek interpretacyjny organów skarbowych jako podstawowe kryterium wskazuje konieczność istnienia związku przyczynowego pomiędzy wydatkiem a przychodami podatnika, co oznacza, że wydatki muszą zostać poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, powinien więc wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym. Przy czym, związek pomiędzy wydatkami poniesionymi przez podatnika a osiągniętymi przychodami nie musi być bezpośredni. Do kosztów uzyskania przychodów można bowiem zaliczać również koszty pozostające z przychodami w związku pośrednim (koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami), których nie można przypisać wprost do konkretnych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Powyższe oznacza, że właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

\- przeznaczenie wydatku jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu, racjonalność i niezbędność) oraz

\- potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Należy wskazać, że art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, że każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów. Jednocześnie podkreślić należy, że nieujęcie danego wydatku w katalogu kosztów niepotrącalnych, wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT, nie oznacza automatycznie, że inne koszty w nim niewymienione, tymi kosztami mogą być. W takim przypadku należy bowiem badać, czy dany koszt poniesiony został w celu uzyskania przychodu (zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu).

W analizowanej sprawie w szczególności należy zwrócić uwagę na unormowania art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o CIT, który wyłącza z kosztów podatkowych sankcyjne opłaty cywilnoprawne w formie kar umownych czy odszkodowań z określonych tytułów. Należy przy tym zauważyć, że katalog kar umownych i odszkodowań, które nie pomniejszają przychodów, jest zamknięty. We wskazanym przepisie ustawodawca wprost wyraża, jakiego rodzaju kary umowne i odszkodowania nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie z nim „nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług”. Są to zatem kary umowne czy odszkodowania wynikające z nienależytego wykonania zobowiązań i są skutkiem niewłaściwego działania lub zaniechania dłużnika.

Zgodnie z art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego, w umowie można zastrzec, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy - kary umownej. Kary umowne poniesione przez podatnika z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług nie mogą być uznane przez tego podatnika za koszt uzyskania przychodu. Również w przypadku, gdy strony umowy ustaliły termin dostarczenia towaru wolnego od wad, jak również termin usunięcia wad dostarczonych towarów lub wykonanych usług, kary umowne (odszkodowania) wypłacone przez stronę umowy, która uchybiła tym terminom, nie będą dla niej stanowić kosztu uzyskania przychodu. Okoliczności te dotyczą zdarzeń opisanych w przepisach Kodeksu cywilnego w ramach roszczeń odszkodowawczych w zakresie rękojmi lub gwarancji.

W związku z powyższym, wymienione kary umowne/odszkodowania nigdy nie wpływają na podstawę opodatkowania, ponieważ zostały wyłączone z kosztów podatkowych. Nawet jeżeli podatnik wykaże, że zapłacił karę umowną lub odszkodowanie w celu uzyskania przychodu, nie jest uprawniony do rozpoznania kosztu podatkowego z tego tytułu. Celem przepisu art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o CIT jest uniemożliwienie przedsiębiorcom pomniejszenia podstawy opodatkowania o koszty poniesione w związku z nienależytym prowadzeniem działalności gospodarczej.

W konsekwencji należy stwierdzić, że przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o CIT nie dotyczy jakichkolwiek kar umownych i odszkodowań, lecz obejmuje tylko kary umowne i odszkodowania z tytułu:

a) wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług,

b) zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad oraz

c) zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Kary umowne i odszkodowania z tytułów innych niż wymienione powyżej (np. z tytułu opóźnienia w dostarczeniu towarów, wykonaniu robót lub usług) mogą być potencjalnie zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. Potwierdzają to liczne interpretacje podatkowe, np. interpretacja indywidualna z dnia 10 maja 2016 roku, Znak: IBPB-1-2/4510-239/16/JW, z dnia 16 sierpnia 2016 roku, Znak: IBPB-1-2/4510-618/16-1/BD. Także sądy administracyjne zwracają uwagę, że w art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o CIT ustawodawca wyraźnie wskazał jakie kary umowne i odszkodowania są wyłączone z kosztów uzyskania przychodu i nieuprawnione jest twierdzenie, że należy przyjmować, że każda sytuacja która zakończyła się zapłatą kary umownej/odszkodowania (ryzykiem tej zapłaty) świadczy o wadliwości towarów i w konsekwencji każda kara umowna (odszkodowanie) automatycznie jest wyłączona z kosztów uzyskania przychodu.

Tytułem przykładu, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w uzasadnieniu wyroku z dnia 2 lipca 2020 r. sygn. akt I SA/Gl 1348/19 wskazał, iż „w zakresie ustalenia, czy konkretny wydatek z tytułu kary umownej podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów konieczna jest prawidłowa interpretacja przepisów art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o CIT. W tym ostatnim przepisie, ustawodawca wyraźnie wskazał jakie kary umowne wyłączone są z kosztów uzyskania przychodów. (\`(...)\`) Nie można zatem stosować uproszczenia, zgodnie z którym konieczność zapłaty każdej kary umownej automatycznie oznacza, że kara taka musi zostać wyłączona z kosztów podatkowych. Jeśli kara nie stanowi żadnej ze wskazanych powyżej kategorii, powinna ona być oceniona z perspektywy ogólnych zasad zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wynikających z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT.” W związku z powyższym należy podkreślić, że co do pozostałych kar umownych i odszkodowań, niewymienionych w negatywnym katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT, nie byłoby właściwe przyjmowanie, że automatycznie podlegają one zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu. Pomiędzy poniesionym kosztem a potencjalnym przychodem musi zaistnieć związek przyczynowo-skutkowy, albo musi być to wydatek poniesiony w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Podatnik, który zamierza zaliczyć taki wydatek do kosztów podatkowych powinien zatem wykazać, że ponosi karę umowną/odszkodowanie w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, tzn. że wydatek spełnia ogólną definicję kosztu podatkowego. Istotne jest zatem, że kary umowne i odszkodowania mogą stanowić koszty podatkowe jedynie w przypadku, gdy podatnik wykaże ich związek z prowadzoną działalnością oraz uzyskiwanymi przychodami. Podejście to znajduje odzwierciedlenie w wielu interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy skarbowe. Tytułem przykładu, w interpretacji z dnia 10 maja 2016 r. Znak: IBPB-1-2/4510-422/16/JW Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał, że kary umowne uiszczane z tytułu niedostarczenia bądź nieterminowego dostarczenia towarów mogą stanowić koszty podatkowe.

Organy podatkowe wielokrotnie wskazywały także na możliwość zaliczenia kar umownych i odszkodowań do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem dochowania należytej staranności w prowadzeniu działalności gospodarczej. Organy podatkowe wskazują, że nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu kara umowna lub odszkodowanie, które są wynikiem nieracjonalnego i pozbawionego należytej staranności działania przedsiębiorcy. Niezwykle istotne jest aby obiektywna ocena działań skutkowała możliwością uznania ich za racjonalne, podjęte przy zachowaniu zasad staranności, które to działania muszą cechować przedsiębiorcę prowadzącego działalność gospodarczą. Jeżeli obowiązek zapłaty kary umownej bądź odszkodowania wynika z winy podatnika, jego niestarannego działania, lekkomyślności czy niedbalstwa, to nawet jeżeli nie są one wyłączone z kosztów podatkowych, nie mogą zostać ujęte w podstawie opodatkowania. Takie kary umowne i odszkodowania nie spełniają ogólnej definicji kosztu podatkowego.

Na możliwość zaliczania kar umownych/odszkodowań do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem dochowania należytej staranności wskazał np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 29 marca 2017 r. Znak: 2461-IBPB-1-1.4510.1.2017.2.BK, w której wyjaśnił, że „(\`(...)\`) zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, mogą podlegać wyłącznie te kary umowne, których zapłata oparta jest na obiektywnych przesłankach, wskazujących, że podmiot zobowiązany do jej uiszczenia dochował należytej staranności, tj. podjął wszelkie działania stanowiące podstawę prawidłowej realizacji. Zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, nie mogą podlegać te kary umowne, których powstanie było następstwem celowego (świadomego) działania podatnika, lub wynikało z jego zaniedbań, czy też niewłaściwego rozumienia zapisów umów z kontrahentami”.

Uzależnienie prawa zaliczenia do koszów podatkowych kar umownych i odszkodowań od braku winy podatnika zostało podkreślone również w interpretacji indywidualnej z dnia 15 lutego 2017 r. Znak: 2641-IBPB-1-2.4510.1076.2016.1.BKD, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał, że kara umowna za nieterminowe wykonanie robót budowlanych może stanowić koszt podatkowy, ponieważ obowiązek zapłaty kary umownej nie wynikał z winy podatnika, a z obiektywnych okoliczności, na które podatnik nie miał wpływu.

Podsumowując powyższe uwagi należy wskazać, że kary umowne i odszkodowania mogą stanowić koszty uzyskania przychodów tylko w określonych przypadkach, a mianowicie:

\- nie mogą one wynikać z tytułu wad dostarczanych towarów i świadczonych usług;

\- muszą spełniać ogólną definicję kosztu podatkowego, tj. muszą być poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów;

\- obowiązek ich zapłaty nie może wynikać z winy podatnika; wydatek ten nie może być następstwem zaniedbania po stronie podatnika

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy, w ocenie Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym nie mamy do czynienia z karami umownymi/odszkodowaniami określonymi w art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o CIT. Zdaniem Wnioskodawcy, jednocześnie nie istnieje inny przepis, który wykluczałby z kosztów uzyskania przychodów wydatek poniesiony przez Spółkę w związku z opóźnieniem w wykonaniu usługi na rzecz Kontrahenta, co było skutkiem nieprzewidzianych i niekorzystnych warunków pogodowych.

Należy podkreślić, że przedstawiona w stanie faktycznym opłata poniesiona przez Wnioskodawcę na podstawie zawartego Porozumienia nie dotyczyła żadnego przypadku, który został wyraźnie wymieniony w art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o CIT, w szczególności nie była związana z:

\- wadą dostarczonego towaru,

\- wadą wykonanych robót i usług,

\- zwłoką w dostarczeniu towaru wolnego od wad,

\- zwłoką w usunięciu wad towarów,

\- czy zwłoką w usunięciu wad wykonanych robót bądź usług.

W okolicznościach niniejszej sprawy to wypunktowanie sytuacji objętych treścią pkt 22 jednoznacznie prowadzi do wniosku, że przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o CIT nie ma zastosowania do opłaty opisanej w niniejszym wniosku o interpretację. Opóźnienie w transporcie morskim towarów na rzecz Kontrahenta nie stanowi - w szczególności - „wady wykonanych robót lub usług” ani nie miało znamion zwłoki rozumianej jako zawinione opóźnienie.

Wnioskodawca wskazał, że jedyną przyczyną opóźnienia w wykonaniu usługi spedycyjnej były okoliczności, za które Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności. Przyczyną opóźnienia transportu morskiego towarów były bowiem zaistniałe warunki pogodowe, rolowanie załadunków oraz kongestia w portach przeładunkowych tj. okoliczności niezależne od Wnioskodawcy, na które nie mógł on mieć wpływu, a tym samym nie wynikające z jego zaniedbania. W ocenie Wnioskodawcy, są to okoliczności klasyfikowane jako siła wyższa, które jeśli wystąpią i przeszkodzą jednej ze stron w wykonaniu jej zobowiązań, to ta strona nie ponosi konsekwencji niewykonania lub niewłaściwego wykonania umowy. Należy wskazać, że polskie prawo nie definiuje siły wyższej (chociaż Kodeks cywilny posługuje się tym pojęciem w kilku przepisach), natomiast przyjmuje się że jest to zdarzenie, które: (i) jest niezależne od stron, (ii) którego w chwili zawierania umowy nie można było przewidzieć oraz (iii) którego skutkom me można było zapobiec zachowując normalne środki ostrożności.

Ogólne reguły obowiązujące w polskim prawie w zakresie siły wyższej wynikają z art. 471 oraz 472 Kodeksu cywilnego. Art. 471 Kodeksu cywilnego stanowi: „Dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi”. Następujący po nim art. 472 dodatkowo wskazuje, że dłużnik odpowiedzialny jest za niezachowanie należytej staranności. Oznacza to co do zasady, że jeżeli przedsiębiorca zgodnie z umową powinien spełnić jakieś zobowiązanie, to jeśli go nie spełni i wyrządzi tym samym szkodę swojemu wierzycielowi, powinien ją naprawić. Obowiązkiem wierzyciela jest udowodnić że niewykonanie zobowiązania przez dłużnika spowodowało powstanie szkody i wykazać wysokość tej szkody. Obowiązek naprawienia szkody nie ma zastosowania, jeżeli dłużnik zachował należytą staranność (a należy pamiętać że od przedsiębiorców, czyli profesjonalistów, oczekuje się wyższej staranności), a mimo to bez swojej winy nie miał możliwości wykonania zobowiązania. Jeżeli wierzyciel będzie dochodził naprawienia szkody, wtedy dłużnik aby uniknąć odpowiedzialności musi udowodnić że nie mógł spełnić świadczenia nie ze swojej winy, pomimo iż (co również musi udowodnić) dołożył wszelkich starań aby świadczenie spełnić.

Odnosząc powyższe uwagi do przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że w analizowanym stanie faktycznym: (i) zdarzenie nieprzewidzianych warunków pogodowych, rolowania załadunków oraz kongestii w portach przeładunkowych z powodu COVID-19 (które spowodowały opóźnienie statku) stanowi siłę wyższą, (ii) wykonanie zobowiązania Wnioskodawcy stało się niemożliwe i (iii) wystąpił związek przyczynowo-skutkowy, tzn. siła wyższa spowodowała niemożność wykonania zobowiązania. Wnioskodawca nie mógł przewidzieć powyżej opisanych okoliczności przy podpisywaniu Transport N. L. z Kontrahentem i przyjmowaniu zlecenia na realizację usług spedycyjnych. W trakcie wykonywania usługi pojawiły się przeszkody niezależne od Spółki, powodujące wydłużenie terminu jej wykonania, tj. wystąpiły nieprzewidziane warunki pogodowe, rolowanie załadunków oraz kongestia w portach przeładunkowych z powodu COVID-19, które spowodowały opóźnienie statku, którym transportowano towar dla Kontrahenta. Należy podkreślić, że były to jedyne czynniki, które miały wpływ na opóźnienie w wykonaniu usługi. W tym stanie rzeczy działanie Wnioskodawcy nie miało znamion zwłoki, rozumianej jako zawinione opóźnienie, jak również nie nastąpiło z przyczyn od niego zależnych. Istotny jest fakt, że Spółka działała przy zachowaniu zasad należytej staranności.

Jak wskazano powyżej, każdorazowy wydatek z tytułu kary/odszkodowania poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej pod kątem zakwalifikowania do kosztów podatkowych. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy Ustawa o CIT wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. Należy więc zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy, wykazanie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wydatkiem poniesionym na podstawie zawartego Porozumienia a przychodem nie budzi wątpliwości. Opłata za opóźnienie transportu została naliczona w związku z realizacją konkretnego zlecenia, wynegocjowanego i realizowanego przez strony przez dłuższy okres. Ponadto z tytułu realizacji usług spedycyjnych na rzecz Kontrahenta Spółka uzyskała i w dalszym ciągu uzyskuje przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy poniesiony przez nią wydatek spełnia ogólną definicję kosztu podatkowego, tj. został poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Odnosząc powyższą argumentację do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że zapłacona przez Wnioskodawcę opłata nie mieści się w katalogu kar umownych i odszkodowań zawartym w art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o CIT. Po pierwsze przedmiotowa opłata nie wiąże się z brakiem wykonania zobowiązania, a jedynie opóźnieniem w jego wykonaniu. Po drugie przesłanką warunkującą wyłączenie z kosztów jest zwłoka, a więc opóźnienie zawinione przez dłużnika będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania - w stanie faktycznym przedmiotowej sprawy do opóźnienia w transporcie towarów doszło na skutek wystąpienia siły wyższej (opóźnienie statku wynikające z zaistniałych warunków pogodowych, rolowania załadunków oraz kongestii w portach przeładunkowych), tj. okoliczności niezależnych od Wnioskodawcy. Tym samym Wnioskodawca dołożył należytej staranności aby wywiązać się z wykonania usługi spedycyjnej na rzecz Kontrahenta, zaś opóźnienie powstało na wskutek okoliczności na które nie miał wpływu. Jednocześnie zapłacona opłata pozostaje w ścisłym związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą oraz osiąganymi z tej działalności przychodami. Z tego względu przedmiotowy wydatek, w ocenie Wnioskodawcy podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

\- został poniesiony przez podatnika,

\- jest definitywny, a więc bezzwrotny,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

\- nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 updop,

\- został właściwie udokumentowany.

Art. 16 ust. 1 updop zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, że każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów. W analizowanej sprawie w szczególności należy zwrócić uwagę na unormowania art. 16 ust. 1 pkt 22 updop.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 updop:

nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Do kosztów podatkowych nie zalicza się więc sankcji cywilnoprawnych w formie kar umownych czy odszkodowań z tytułów wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop. Ustawodawca kierował się w tym względzie zasadą, aby nie premiować działań sprzecznych z istotą umów, zagrożonych karami i odszkodowaniami. W art. 16 ust. 1 pkt 22 updop ustawodawca wprost wylicza, jakiego rodzaju kary umowne i odszkodowania nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Są to kary czy odszkodowania wynikające z nienależytego wykonania zobowiązań, wymienione ściśle w tym przepisie, tj. kary umowne oraz odszkodowania z tytułu wad dostarczanych towarów, wykonanych robót i usług, zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub też zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca świadczy dla Kontrahenta usługi spedycyjne, tj. organizuje przewóz podzespołów wykorzystywanych przez Kontrahenta w związku z eksploatacją linii produkcyjnej samochodów. Wnioskodawca nie zawarł pisemnej umowy na świadczenie opisanych usług dla Kontrahenta. Podmioty te współpracują na podstawie tzw. Transport N. L. podpisanego w marcu 2020 r.

Zgodnie z przyjętym zleceniem, w 2020 r. Wnioskodawca wykonał na rzecz Kontrahenta usługę spedycyjną polegającą na organizacji transportu drogą morską (statkiem) podzespołów do linii produkcyjnej. W trakcie realizacji usługi wystąpiło opóźnienie w transporcie towarów. Przyczyny wskazanego opóźnienia były następujące:

a) niekorzystne warunki pogodowe (sztorm na Bałtyku);

b) rolowanie załadunków (armator nie odebrał z portu kontenerów zgodnie z planem - miał do tego prawo i Spółka nie miała na to żadnego wpływu jako spedytor);

c) kongestia w portach przeładunkowych (statki stały na redzie i nie wpływały do portów przeładunkowych, ponieważ porty z powodu sytuacji związanej z COVID-19 miały ograniczone moce przerobowe).

W związku z powyższym, towar został dostarczony do Kontrahenta z opóźnieniem, ale opóźnienie to było spowodowane okolicznościami niezależnymi od Spółki, na które nie miała ona wpływu.

Aby przeciwdziałać zatrzymaniu eksploatacji linii produkcyjnej Kontrahent zlecił Spółce i innej firmie dodatkowy transport lotniczy (były to dwa transporty) podzespołów. Koszt tych dwóch transportów wyniósł ok. 86.000 euro. W drodze wzajemnych negocjacji oraz z uwagi na dobre relacje biznesowe łączące strony, Wnioskodawca i Kontrahent zawarli w dniu 4 maja 2021 r. porozumienie (dalej: „Porozumienie”). Zgodnie z Porozumieniem, Wnioskodawca zgodził się zapłacić na rzecz Kontrahenta część powyższej kwoty, tj. 46 000 euro tytułem zwrotu części kosztów, które Kontrahent poniósł z powodu opóźnienia transportu podzespołów. W związku z powyższym Kontrahent wystawił w maju 2021 r. notę obciążeniową dla Wnioskodawcy na kwotę 210 008,40 zł. Zapłata powyższej kwoty nastąpiła poprzez kompensatę wzajemnych wierzytelności.

Jedyną przyczyną opóźnienia w wykonaniu usługi i dostarczeniu podzespołów do linii produkcyjnej były okoliczności, za które Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności (niezależne od Spółki i niewynikające z jej zaniedbań), tj. niekorzystne warunki pogodowe, rolowanie załadunków oraz kongestia w portach przeładunkowych.

Spółka zawarła Porozumienie i zapłaciła wynikającą z niego kwotę, ponieważ chciała zachować dobre relacje biznesowe z Kontrahentem, co powinno przełożyć się na dalsze zlecenia od tego podmiotu i możliwość uzyskiwania przychodów.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy kwota zapłacona przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta na podstawie Porozumienia z tytułu zwrotu części kosztów, które Kontrahent poniósł z powodu opóźnienia transportu towarów, może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT.

Uregulowania dotyczące kar umownych zawarte są w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm., dalej: „KC”).

W myśl art. 471 KC:

dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Zgodnie natomiast z art. 483 § 1 KC:

dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Zgodnie z art. 483 § 2 KC:

dłużnik nie może bez zgody wierzyciela zwolnić się z zobowiązania przez zapłatę kary umownej.

Stosownie do art. 484 § 1 KC:

w razie niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania kara umowna należy się wierzycielowi w zastrzeżonej na ten wypadek wysokości bez względu na wysokość poniesionej szkody. Żądanie odszkodowania przenoszącego wysokość zastrzeżonej kary nie jest dopuszczalne, chyba że strony inaczej postanowiły.

Zapisy ustanawiające karę umowną stanowią powszechnie stosowaną praktykę przy zawieraniu zobowiązań kontraktowych i stanowią realizację zasady swobody umów. W szczególności w tzw. umowach rezultatu, tj. umowach o roboty budowlane czy umowach o dzieło, kary umowne są zastrzegane na rzecz obu stron umowy na wypadek wielu okoliczności dotyczących przedmiotu umowy (np. opóźnienie, nieprawidłowe wykonanie przedmiotu umowy, odstąpienie od umowy). Stanowią one zabezpieczenie realizacji postanowień kontraktu, bez którego podmioty gospodarcze, w szczególności w branży budowlanej, nie podejmują współpracy.

W orzecznictwie Sądu Najwyższego wyrażony został pogląd, zgodnie z którym, co do zasady, zakres odpowiedzialności z tytułu kary umownej pokrywa się w pełni z zakresem ogólnej odpowiedzialności dłużnika za niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania. W wyroku z 16 stycznia 2013 r. sygn. akt II CSK 331/12 Sąd Najwyższy podkreślił, że: „Kara umowna co do zasady wpisana jest w reżim odpowiedzialności odszkodowawczej zatem, stanowiąc ryczałtowe odszkodowanie za niewykonanie (niewłaściwe wykonanie) zobowiązania, nie powinna być oderwana od przesłanek odpowiedzialności kontraktowej. Dłużnik może się zwolnić od obowiązku jej zapłaty wykazując, że niewykonanie zobowiązania było następstwem okoliczności, za które nie ponosi odpowiedzialności. (…) Jeżeli ustawa nie stanowi inaczej i nic innego nie wynika z umowy stron dłużnik, który zachował należytą staranność, nie ponosi odpowiedzialności na niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania”. Z przytoczonego fragmentu uzasadnienia wyroku Sądu Najwyższego wynika, że w przypadku zastrzeżenia kary umownej na wypadek opóźnienia, czyli niedotrzymania terminu wykonania zobowiązania z przyczyn niezawinionych przez dłużnika, dłużnik może uwolnić się od odpowiedzialności, jeżeli wykaże, że do opóźnienia doszło pomimo dochowania przez niego należytej staranności. Takie ukształtowanie zasad odpowiedzialności za opóźnienie de facto zrównuje odpowiedzialność z tego tytułu z odpowiedzialnością za zwłokę, o której mowa w art. 476 KC.

Z uzasadnienia wyroku Sądu Najwyższego wynika jednak również, że ustawa bądź umowa stron może przewidywać odpowiedzialność dłużnika za opóźnienie, nawet jeżeli do opóźnienia doszło z przyczyn niezależnych od dłużnika. Możliwość rozszerzenia odpowiedzialności dłużnika w przypadku zastrzeżenia w kontrakcie kar umownych na wypadek niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (stosownie do art. 473 KC) nie budzi również wątpliwości w doktrynie. Jeżeli jednak kara umowna ma się należeć za samo opóźnienie, powinno to wynikać z zastrzeżenia o charakterze wyjątku od reguły (W. Czachórski…, str. 350). Reasumując, istota instytucji uregulowanej w art. 483 § 1 KC wyraża się w tym, że zarówno samo zastrzeżenie kary umownej, jak i szczegółowe jej uregulowanie zależą od umownego uznania i ułożenia przez strony. Ma zatem do niej w pełni zastosowanie zasada swobody umów ustanowiona w art. 353¹ KC. Wobec tego, również w odniesieniu do instytucji kar umownych w prawie cywilnym dopuszczalne jest modyfikowanie kodeksowych zasad odpowiedzialności za określone naruszenia postanowień wiążących strony stosunków obligacyjnych, a zatem także rozszerzanie zakresu tej odpowiedzialności na okoliczności niezależne od zawinienia bądź przyczynienia się dłużnika.

Odnosząc powyższe rozważania do regulacji prawa podatkowego, należy zauważyć, że art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, odnosi się do kategorii odszkodowań i kar umownych, nie precyzując, że chodzi o odszkodowania i kary umowne będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania przez zobowiązanego na skutek niedochowania przez niego należytej staranności. Tym samym, w myśl zasady lege non distinguente nec nostrum est distinguere (gdy ustawa nie rozróżnia, nie do nas należy rozróżnianie), należy przyjąć, że wszelkie odszkodowania i kary umowne z wymienionych w tym przepisie tytułów nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, niezależnie od tego, czy są one skutkiem szkody powstałej w następstwie winy zobowiązanego czy też szkody, na której powstanie nie miał on wpływu. Innymi słowy, dla wykluczenia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na odszkodowania i kary umowne z tytułu nieterminowego wykonania usług czy też opóźnienia w dostawie towarów, nie ma znaczenia przyczyna niedochowania przez zobowiązanego terminu świadczenia. Wystarczającą przesłanką jest wystąpienie odpowiedzialności zobowiązanego za opóźnienie czy zwłokę, która może wynikać z ustawy lub ze stosunku obligacyjnego łączącego strony. Zapłata kary umownej bądź odszkodowania na rzecz kontrahenta jest efektem istnienia takiej odpowiedzialności.

Pogląd, zgodnie z którym przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 updop nakazuje wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów tylko te kary umowne i odszkodowania, które są następstwem winy podatnika polegającej na niedołożeniu należytej staranności w wykonaniu zobowiązania, zdaje się abstrahować od faktu, że odpowiedzialność zobowiązanego z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania nie zawsze opiera się na zasadzie winy. Przyjmowanie, że w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop chodzi wyłącznie o odpowiedzialność zobowiązanego wynikającą z art. 471 KC, w sytuacji, gdy z językowej wykładni przepisu taki wniosek w żaden sposób nie wynika, stanowi przykład wykładni zawężającej, tj. nie obejmującej wszystkich sytuacji, w których zastosowanie powinien znaleźć przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 updop.

Przechodząc do wyjaśnienia, co należy rozumieć pod pojęciem „wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług”, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, należy odwołać się do wyroku WSA w Warszawie z dnia 21 grudnia 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 2631/15, w którym sąd stwierdził, że „u.p.d.p. nie definiuje pojęcia „wadliwy”, zatem słowo to należy tłumaczyć w sposób przyjęty w języku polskim. Zgodnie z Nowym Słownikiem Języka Polskiego (PWN, Warszawa, 2003 r.) słowo to oznacza: mający wady, usterki, defekty, wskazujące braki, błędy, niewłaściwy, nieprawidłowy, niepoprawny. Zatem należy przyjąć, że wadliwie wykonana usługa, to taka, która została wykonana w sposób niepełny, tj. nie zostały spełnione wszelkie obowiązki ciążące na podatniku zgodnie z umową oraz przepisami prawa”.

Innymi słowy należy przyjąć, że pojęcie „wadliwości” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, odnosi się do każdego przypadku nienależytego wykonania obowiązków dłużnika wynikających ze stosunku obligacyjnego, za które ponosi on odpowiedzialność, niezależnie od tego, czy odpowiedzialność ta oparta jest na zasadzie winy czy na zasadzie ryzyka. Tym samym, opóźnienie w wykonaniu świadczenia, nawet niezawinione przez dłużnika, stanowi wadę wykonywanych robót/usług. Jeżeli zgodnie z przepisami prawa powszechnie obowiązującego lub postanowieniami umowy dłużnik odpowiada wobec wierzyciela w przypadku wystąpienia opóźnienia, niezależnie od dochowania przez niego należytej staranności, nie może kwoty zapłaconego odszkodowania, czy kary umownej zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Z powyższych rozważań należy wyciągnąć wniosek, że cywilnoprawne rozumienie „wad wykonanych robót i usług” nie może znaleźć zastosowania dla rekonstrukcji normy prawnej wynikającej z art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, chociażby z tego względu, że odnosi się wyłącznie do niektórych umów rezultatu przewidzianych w KC. Tym samym, zgodnie z zasadą autonomii prawa podatkowego, należy przyjąć szersze rozumienie pojęcia „wadliwości wykonanych robót i usług”, które będzie mogło być zastosowane do wszelkich stosunków obligacyjnych wywołujących skutki podatkowe, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop.

Zatem, przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 updop nakazuje wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów wszelkie kary umowne i odszkodowania wypłacone z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług, niezależnie od tego czy odpowiedzialność dłużnika, której wyrazem jest zapłata kary umownej/odszkodowania, została oparta na zasadzie winy czy na zasadzie ryzyka. Z kolei, pojęcie „wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 22 updop odnosi się do każdego przypadku nienależytego wykonania obowiązków podatnika wynikających ze stosunku obligacyjnego, za które ponosi on odpowiedzialność, niezależnie od charakteru i zakresu tej odpowiedzialności. Oznacza to, że opóźnienie w wykonaniu zobowiązania, za które dłużnik ponosi odpowiedzialność, może stanowić wadę wykonanych robót lub usług w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 22 updop.

Podsumowując, zdaniem Organu, kwota zapłacona przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta na podstawie Porozumienia z tytułu zwrotu części kosztów, które Kontrahent poniósł z powodu opóźnienia transportu towarów, w istocie stanowi potwierdzenie, że usługa nie została wykonana prawidłowo (niezależnie od przyczyn).

Nieterminowe wykonanie przez Wnioskodawcę przewidzianej w umowie usługi transportu towarów stanowi bowiem wadę wykonanych robót i usług, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i to niezależnie od tego czy wskazane we wniosku opóźnienie wynikało z winy Wnioskodawcy czy też z okoliczności niezależnych od Spółki. W ryzyko działalności Wnioskodawcy wpisana jest bowiem odpowiedzialność za nieterminową realizację umów.

Zauważyć jednakże należy, iż jak wynika z art. 38t updop:

przepisu art. 16 ust. 1 pkt 22 nie stosuje się do zapłaconych kar umownych i odszkodowań, jeżeli wada dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoka w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub zwłoka w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług powstała w związku ze stanem zagrożenia epidemicznego lub stanem epidemii ogłoszonego z powodu COVID--19.

Zatem zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów może podlegać ta część poniesionego przez Wnioskodawcę wydatku tytułem zwrotu wskazanych we wniosku kosztów, która była następstwem ogłoszonego z powodu COVID-19 stanu zagrożenia epidemicznego. Kosztu podatkowego nie może natomiast stanowić ta część wydatków, która powstała z innych przyczyn niż wskazana powyżej. Z tego też względu Wnioskodawca nie będzie uprawniony do zaliczenia w ciężar kosztów podatkowych zwrotu kosztu na rzecz kontrahenta w związku z zawartym Porozumieniem tej części, w której do powstania tego wydatku doszło w związku z niekorzystnymi warunkami pogodowymi, czy rolowaniem załadunków.

Pamiętać jednak należy, że przesłanką uznania kar umownych i odszkodowań za koszt podatkowy jest to, aby kara, czy odszkodowanie spełniały ogólne warunki kosztów uzyskania przychodów. Muszą to być zatem koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, zabezpieczenia, albo zachowania źródła przychodów.

W związku z powyższym tylko część poniesionego przez Wnioskodawcę wydatku, tj. w wysokości proporcjonalnie przypadającej na koszt powstały w związku z obowiązującym na terytorium Polski stanem zagrożenia epidemicznego może być zaliczona do kosztów podatkowych Wnioskodawcy na podstawie art. 38t ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).