Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.150.2021.2.RR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-30
Teza: Skutki podatkowe wypłaty wspólnikowi spółki komandytowej, będącemu komandytariuszem zysku wygenerowanego w ramach prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę komandytową, po uzyskaniu przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych oraz rozliczenie potencjalnej straty poniesionej przez wspólników spółki komandytowej w okresie 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r.
Słowa kluczowe: komandytariusz; przychód; spółki-spółka komandytowa; strata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 29 stycznia 2021 r. (data wpływu 8 lutego 2021 r.), uzupełnionym pismem z 18 maja 2021 r. (data wpływu 20 maja 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia:

*   czy wypłacany wspólnikowi spółki komandytowej, będącemu komandytariuszem i podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, zysk wygenerowany w ramach prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę komandytową, po uzyskaniu przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, będzie dla takiego wspólnika stanowił przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) **– jest prawidłowe,**

*   czy wypłacany wspólnikowi spółki komandytowej, będącemu komandytariuszem i podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, zysk wygenerowany z tytułu udziału w zysku spółki komandytowej, po uzyskaniu przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób, prawnych będzie zwolniony z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli nie zaistnieją negatywne przesłanki określone w ust. 40 tego przepisu (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) **– jest prawidłowe,**

*   w pozostałym zakresie (pytania oznaczone we wniosku nr 3-8) **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Z uwagi na braki formalne wniosku wspólnego, Organ podatkowy pismem z 6 maja 2021 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.150.2021.1.RR (doręczonym dnia 12 maja 2021 r.), wezwał Zainteresowanego będącego stroną postępowania na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie pismem z 18 maja 2021 r. (data wpływu 20 maja 2021 r.) uzupełniono wniosek wspólny, przesyłając uwierzytelnioną kopię pełnomocnictw szczególnych oraz potwierdzenie opłaty od złożonych pełnomocnictw.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana (…),

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Pana (…).

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zainteresowani są wspólnikami spółek należących do grupy podmiotów tworzących Grupę Deweloperską (…) (dalej: „Grupa”). W skład Grupy wchodzą podmioty będące spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółki komandytowe. Jednym z takich podmiotów jest (…) sp. z o.o. sp. k. (dalej: „Spółka”).

Struktura Spółki przedstawia się następująco:

1.  komplementariuszem Spółki jest (…), której wspólnikami są Zainteresowani,
2.  komandytariuszem Spółki jest (…), której wspólnikami są:
    *   Pan (…) – komandytariusz,
    *   Pan (…) – komandytariusz,
    *   (…) – komplementariusz (którego wspólnikami są Pan (…) i Pan (…).

Z dotychczas prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej Zainteresowani osiągali dochody wynikające z działalności prowadzonej za pośrednictwem spółek komandytowych.

Zainteresowani nie wykluczają, że jako wspólnicy spółek komandytowych, będąc podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej: „PIT”) poniosą w okresie od 1 stycznia do 30 kwietnia 2021 r. stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zainteresowani nie wykluczają również, że od momentu objęcia spółek komandytowych podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”), w związku z wejściem w życie ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r., poz. 2123, dalej jako: „Ustawa”), poszczególne spółki komandytowe wchodzące w skład Grupy będą osiągały dochody, a także ponosiły straty z odpowiednich źródeł.

Zainteresowani wskazują, że spółki komandytowe zasadniczo objęte zostały przepisami ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1406, dalej jako: „ustawa o CIT”) od 1 stycznia 2021 r. Jednakże w spółkach komandytowych, w których Zainteresowani są wspólnikami, stosownie do art. 12 ust. 2 Ustawy, na podstawie uchwał wspólników postanowiono, że nowe przepisy Ustawy stosuje się do spółek komandytowych oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tych spółkach – począwszy od 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółki komandytowe uzyskują status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

Po stronie Zainteresowanych powstała wątpliwość dotycząca sposobu rozliczenia potencjalnych strat w związku z uzyskaniem od 1 maja 2021 r. statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „podatnika CIT”) przez spółki komandytowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wypłacany wspólnikowi spółki komandytowej, będącemu komandytariuszem i podatnikiem podatku PIT, zysk wygenerowany w ramach prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę komandytową, po uzyskaniu przez nią statusu podatnika CIT, będzie dla takiego wspólnika stanowił przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”), tzn. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału?
2.  Czy wypłacany wspólnikowi spółki komandytowej, będącemu komandytariuszem i podatnikiem podatku PIT, zysk wygenerowany z tytułu udziału w zysku spółki komandytowej, po uzyskaniu przez nią statusu podatnika CIT, będzie zwolniony z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o PIT, jeżeli nie zaistnieją negatywne przesłanki określone w ust. 40 tego przepisu?
3.  Czy w odniesieniu do poniesionej przez Zainteresowanych, będących wspólnikami spółek komandytowych (komandytariuszami) potencjalnej straty z pozarolniczej działalności gospodarczej w okresie od 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r., na podstawie art. 15 ust. 2 Ustawy będą oni uprawnieni do obniżenia przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, czyli przychodów z dywidend i innych zysków z osób prawnych, również w części zwolnionej od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o PIT, osiągniętych po uzyskaniu przez spółkę komandytową statusu podatnika CIT, o stratę nieodliczoną przed dniem uzyskania przez te spółki komandytowe statusu podatnika CIT, o ile strata ta nie może zostać odliczona zgodnie z zasadami, o których mowa w art. 9 ust. 3 ustawy o PIT, ze źródła przychodów, z którego została poniesiona?
4.  W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie 3, Zainteresowani zwracają się z pytaniem, czy straty z pozarolniczej działalności gospodarczej, nieodliczone przed dniem uzyskania przez spółki komandytowe statusu podatnika CIT, mogą zostać odliczone przez Zainteresowanych poprzez obniżenie przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, czyli przychodów z dywidend i innych zysków z osób prawnych, również w części zwolnionej od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o PIT, osiągniętych po uzyskaniu przez spółkę komandytową statusu podatnika CIT, niezależnie od tego, z którego podmiotu uzyskiwać będą ww. przychody, do wysokości osiągniętych przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT z uwzględnieniem art. 9 ust. 3 ustawy o PIT, pod warunkiem, że straty te nie będą mogły zostać odliczone z dochodami z pozarolniczej działalności gospodarczej (w ramach tego samego źródła)?
5.  Czy Zainteresowani będą uprawnieni do obniżenia przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, czyli przychodów z dywidend i innych zysków z osób prawnych, również w części zwolnionej od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o PIT, osiągniętych po uzyskaniu przez spółkę komandytową statusu podatnika CIT, o stratę w okresie od 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r., która nie wynikała bezpośrednio z udziału w zysku spółki komandytowej, a z pozarolniczej działalności gospodarczej?
6.  W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 za nieprawidłowe, czy Zainteresowani, będący wspólnikami spółek komandytowych (komandytariuszami), na podstawie art. 15 ust. 2 Ustawy będą uprawnieni do obniżenia przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, czyli przychodów z dywidend i innych zysków z osób prawnych, w części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o PIT, osiągniętych po uzyskaniu przez spółkę komandytową statusu podatnika CIT, o stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej w okresie od 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r. nieodliczoną przed dniem uzyskania przez te spółki komandytowe statusu podatnika CIT, o ile strata ta nie może zostać odliczona zgodnie z zasadami, o których mowa w art. 9 ust. 3 ustawy o PIT, ze źródła przychodów, z którego została poniesiona?
7.  W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 za nieprawidłowe, czy straty z pozarolniczej działalności gospodarczej, nieodliczone przed dniem uzyskania przez spółki komandytowe statusu podatnika CIT, mogą zostać odliczone przez Zainteresowanych poprzez obniżenie przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, czyli przychodów z dywidend i innych zysków z osób prawnych, w części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o PIT, osiągniętych po uzyskaniu przez spółkę komandytową statusu podatnika CIT, niezależnie od tego, z którego podmiotu uzyskiwać będą ww. przychody, do wysokości osiągniętych przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT z uwzględnieniem art. 9 ust. 3 ustawy o PIT, pod warunkiem, że straty te nie będą mogły zostać odliczone z dochodami z pozarolniczej działalności gospodarczej (w ramach tego samego źródła)?
8.  W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 za nieprawidłowe, czy Zainteresowani będą uprawnieni do obniżenia przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, czyli przychodów z dywidend i innych zysków z osób prawnych, w części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o PIT, osiągniętych po uzyskaniu przez spółkę komandytową statusu podatnika CIT, o stratę w okresie od 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r., która nie wynikała bezpośrednio z udziału w zysku spółki komandytowej, a z pozarolniczej działalności gospodarczej?

Zdaniem Zainteresowanych,

Ad 1

Wypłacany wspólnikowi spółki komandytowej, będącemu komandytariuszem i podatnikiem podatku PIT, zysk wygenerowany w ramach prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę komandytową, po uzyskaniu przez nią statusu podatnika CIT, będzie dla takiego wspólnika stanowił przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, tzn. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

Ad 2

Zdaniem Zainteresowanych, wypłacany wspólnikowi spółki komandytowej, będącemu komandytariuszem i podatnikiem podatku PIT, zysk wygenerowany z tytułu udziału w zysku spółki komandytowej, po uzyskaniu przez nią statusu podatnika CIT, będzie zwolniony z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o PIT, jeżeli nie zaistnieją negatywne przesłanki określone w ust. 40 tego przepisu.

Ad 3

W ocenie Zainteresowanych, w odniesieniu do poniesionej straty z pozarolniczej działalności gospodarczej w latach poprzednich i potencjalnej straty w okresie od 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r., na podstawie art. 15 ust. 2 Ustawy będą Oni uprawnieni do obniżenia przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, czyli przychodów z dywidend i innych zysków z osób prawnych, również w części zwolnionej od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o PIT, osiągniętych po uzyskaniu przez spółkę komandytową statusu podatnika CIT, o straty nieodliczone przed dniem uzyskania przez te spółki komandytowe statusu podatnika CIT, o ile strata ta nie może zostać odliczona zgodnie z zasadami, o których mowa w art. 9 ust. 3 ustawy o PIT ze źródła przychodów, z którego została poniesiona.

Ad 4

Zdaniem Zainteresowanych, straty z pozarolniczej działalności gospodarczej, nieodliczone przed dniem uzyskania przez spółki komandytowe statusu podatnika CIT, mogą zostać odliczone przez Zainteresowanych poprzez obniżenie przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, czyli przychodów z dywidend i innych zysków z osób prawnych, również w części zwolnionej od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o PIT, osiągniętych po uzyskaniu przez spółkę komandytową statusu podatnika CIT, niezależnie od tego, z którego podmiotu uzyskiwać będą ww. przychody, do wysokości osiągniętych przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT z uwzględnieniem art. 9 ust. 3 ustawy o PIT, pod warunkiem, że straty te nie będą mogły zostać odliczone z dochodami z pozarolniczej działalności gospodarczej (w ramach tego samego źródła).

Ad 5

Zdaniem Zainteresowanych, będą Oni uprawnieni do obniżenia przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, czyli przychodów z dywidend i innych zysków z osób prawnych, również w części zwolnionej od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o PIT osiągniętych po uzyskaniu przez spółkę komandytową statusu podatnika CIT, o poniesioną stratę w latach poprzednich i potencjalną stratę w okresie od 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r., która nie wynikała bezpośrednio z udziału w zysku spółki komandytowej, a z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Ad 6

Zdaniem Zainteresowanych, na podstawie art. 15 ust. 2 Ustawy będą uprawnieni do obniżenia przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, czyli przychodów z dywidend i innych zysków z osób prawnych, w części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o PIT, osiągniętych po uzyskaniu przez spółkę komandytową statusu podatnika CIT, o stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej w okresie od 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r., nieodliczoną przed dniem uzyskania przez te spółki komandytowe statusu podatnika CIT, o ile strata ta nie może zostać odliczona zgodnie z zasadami, o których mowa w art. 9 ust. 3 ustawy o PIT, ze źródła przychodów, z którego została poniesiona.

Ad 7

Zdaniem Zainteresowanych, straty z pozarolniczej działalności gospodarczej, nieodliczone przed dniem uzyskania przez spółki komandytowe statusu podatnika CIT, mogą zostać odliczone przez Nich poprzez obniżenie przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, czyli przychodów z dywidend i innych zysków z osób prawnych, w części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o PIT, osiągniętych po uzyskaniu przez spółkę komandytową statusu podatnika CIT, niezależnie od tego, z którego podmiotu uzyskiwać będą ww. przychody, do wysokości osiągniętych przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT z uwzględnieniem art. 9 ust. 3 ustawy o PIT, pod warunkiem, że straty te nie będą mogły zostać odliczone z dochodami z pozarolniczej działalności gospodarczej (w ramach tego samego źródła).

Ad 8

W ocenie Zainteresowanych, będą uprawnieni do obniżenia przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, czyli przychodów z dywidend i innych zysków z osób prawnych, w części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o PIT, osiągniętych po uzyskaniu przez spółkę komandytową statusu podatnika CIT, o poniesioną stratę w latach poprzednich i potencjalną stratę w okresie od 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r., która nie wynikała bezpośrednio z udziału w zysku spółki komandytowej, a z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych

Ad 1

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3.  podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
4.  wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b;

W myśl natomiast art. 5a pkt 28 lit. c ustawy o PIT w brzmieniu od 1 stycznia 2021 r, zmienionym przez art. 1 pkt 2 lit. a tiret pierwsze Ustawy, przez spółkę rozumie się również spółkę komandytową, mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Od 1 stycznia 2021 r. art. 4a pkt 14 ustawy o CIT otrzyma brzmienie: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 21. Natomiast pkt 21 przedmiotowego przepisu (w brzmieniu również od 1 stycznia 2021 r.) wymienia m.in. spółki, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a, mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka komandytowa, jako podatnik CIT, znajdzie się w katalogu art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT od 1 stycznia 2021 r.

Biorąc pod uwagę cel przyświecający ustawodawcy (wskazany m.in. w uzasadnieniu do Ustawy), wprowadzającego opodatkowanie spółek komandytowych podatkiem CIT i zrównanie ich sytuacji z sytuacją spółek komandytowo-akcyjnych, a także dokonując celowościowej oraz systemowej wykładni przepisów ustawy o PIT, zdaniem Zainteresowanych, zysk wypłacany ze spółki komandytowej jej wspólnikowi, podlegającemu opodatkowaniu podatkiem PIT, stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT.

Jak wynika bowiem ze wspomnianego uzasadnienia: „Zgodnie z wprowadzanymi do ustawy o CIT zmianami polegającymi na nadaniu spółce komandytowej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Polski statusu „podatnika podatku dochodowego” uzyskiwane z udziału w zyskach takiej spółki przychody wspólników takiej spółki, w tym komandytariuszy, podlegać będą opodatkowaniu podatkiem dochodowym analogicznie, jak przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Wynika to z definicji przyjętych na gruncie ustawy o CIT, a w szczególności przepisów art. 4a pkt 14, 16, 18, 19 i 21 tej ustawy”.

Ad. 2

Zgodnie z dodanym do art. 21 ust. 1 ustawy o PIT pkt 51a) przez art. 1 pkt 4 Ustawy, wolne od podatku dochodowego są kwoty stanowiące 50% przychodów uzyskanych przez komandytariusza z tytułu udziału w zyskach w spółce komandytowej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, nie więcej jednak niż 60 000 zł w roku podatkowym odrębnie z tytułu udziału w zyskach w każdej takiej spółce komandytowej, w której podatnik jest komandytariuszem.

Dodany przez ww. przepis do art. 21 ust. 40 ustawy o PIT stanowi, że zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 51a nie stosuje się do komandytariusza spółki komandytowej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, który:

1.  posiada bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5% udziałów (akcji) w spółce posiadającej osobowość prawną lub spółce kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej lub
2.  jest członkiem zarządu:
    1.  spółki posiadającej osobowość prawną lub spółki kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej, lub
    2.  spółki posiadającej bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5% udziałów (akcji) w spółce posiadającej osobowość prawną lub spółce kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej, lub
3.  jest podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 z członkiem zarządu lub wspólnikiem spółki posiadającej bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5% udziałów (akcji) w spółce posiadającej osobowość prawną lub spółce kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej.

Jak zostało wskazane w uzasadnieniu do projektu Ustawy: „Celem uniknięcia zwiększenia obciążeń podatkowych takich komandytariuszy, w szczególności uzyskujących na relatywnie niewysokim poziomie przychody z udziału w zyskach spółki komandytowej będącej małym podatnikiem, wprowadza się w art. 21 ust. 1 pkt 51a ustawy PIT zwolnienie z opodatkowania części przychodów komandytariusza, uzyskanych z udziału w spółce komandytowej. Zgodnie z tymi przepisami, zwolnieniu takiemu podlegałoby 50% uzyskanych przez komandytariusza przychodów z tego tytułu, nie więcej jednak niż wartość 60 000 zł takiego przychodu rocznie”.

W związku z powyższym, w ocenie Zainteresowanych, wypłacany wspólnikowi spółki komandytowej, będącemu komandytariuszem i podatnikiem podatku PIT, zysk wygenerowany z tytułu udziału w zysku spółki komandytowej, po uzyskaniu przez nią statusu podatnika CIT, będzie zwolniony z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o PIT, jeżeli nie zaistnieją negatywne przesłanki określone w ust. 40 tego przepisu.

Ad. 3

W stanie prawnym obowiązującym do końca 2020 r. spółki komandytowe są podmiotami transparentnymi podatkowo, a podatnikami z tytułu osiągniętego przez nie dochodu są ich wspólnicy – stosownie do brzmienia art. 8 ustawy o PIT.

Zgodnie z Ustawą, co do zasady, od 1 stycznia 2021 r. spółki komandytowe stają się podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych (CIT).

Stosownie do art. 15 ust. 1 Ustawy, wspólnik spółki komandytowej będący podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, który przed dniem uzyskania przez spółkę komandytową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych poniósł stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej, może obniżyć przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 o nieodliczoną przed dniem uzyskania przez spółkę komandytową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych o ile strata ta nie może zostać odliczona zgodnie z zasadami, o których mowa w art. 9 ust. 3 ustawy zmienianej w art. 1 lub art. 11 ustawy zmienianej w art. 3, ze źródła przychodów, z którego została poniesiona.

Dalsze przepisy art. 15 Ustawy wskazują, że do odliczenia powyższej straty, stosuje się odpowiednio zasady, o których mowa w art. 9 ust. 3 ustawy o PIT, z tym że przy obliczaniu pięcioletniego okresu, o którym mowa w tych przepisach, uwzględnia się lata następujące po roku, w którym strata została poniesiona. Natomiast regulacji tych nie stosuje się do przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, osiągniętego z udziału w zysku spółki komandytowej utworzonej po dniu 31 grudnia 2020 r.

Z powyższych regulacji jasno wynika, że wspólnik spółki komandytowej, będący podatnikiem PIT, który poniósł stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej przed dniem uzyskania przez spółkę komandytową statusu podatnika CIT, może obniżyć przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, o nieodliczoną przed dniem uzyskania przez spółkę komandytową statusu podatnika CIT stratę, o ile strata ta nie może zostać odliczona zgodnie z zasadami, o których mowa w art. 9 ust. 3 ustawy o PIT, ze źródła przychodów, z którego została poniesiona.

Jak zostało również wskazane w uzasadnieniu do Ustawy: „Strata będzie podlegać odliczeniu od przychodów z tytułu udziału w zyskach osób (\`(...)\`), o ile strata ta nie może zostać odliczona zgodnie z ogólnymi zasadami rozliczania strat z działalności gospodarczej”.

Fakt korzystania ze zwolnienia z podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o PIT, w odniesieniu do wypłaconego zysku ze spółki komandytowej, w ocenie Zainteresowanych nie wpływa na ich prawo do obniżenia przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, uzyskanego po dniu objęcia spółek komandytowych podatkiem CIT, o nieodliczoną przed tym dniem, stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, Zainteresowani stoją na stanowisku, że w obliczu przedstawionego stanu faktycznego, zgodnie z którym osiągają dochody/straty jedynie ze źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza – na podstawie art. 15 ust. 2 Ustawy będą oni uprawnieni do obniżenia przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, również w części zwolnionej z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o PIT, osiągniętych po uzyskaniu przez spółkę komandytową statusu podatnika CIT, o ww. stratę nieodliczoną przed dniem, w którym spółka komandytowa stała się podatnikiem podatku CIT, o ile strata ta nie może zostać odliczona zgodnie z zasadami, o których mowa w art. 9 ust. 3 ustawy o PIT, ze źródła przychodów, z którego została poniesiona.

Ad. 4

Jak już zostało wskazane, przepisy Ustawy dopuszczają możliwość rozliczenia przez wspólnika spółki komandytowej, będącego podatnikiem podatku PIT straty z pozarolniczej działalności gospodarczej poniesionej w latach ubiegłych oraz potencjalnej straty w okresie od 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r. (przed objęciem spółek komandytowych opodatkowaniem podatkiem CIT) z przychodem z udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, o ile nie będzie możliwe odliczenie tej straty od dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak wskazuje art. 15 ust. 2 Ustawy, wspólnik spółki komandytowej będący podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, który przed dniem uzyskania przez spółkę komandytową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych poniósł stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej, może obniżyć przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1, o nieodliczoną przed dniem uzyskania przez spółkę komandytową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych stratę w takiej części, w jakiej pozostawały przychody takiego podatnika z udziału w spółce komandytowej w poszczególnych latach podatkowych w ogólnej kwocie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej – o ile strata ta nie może zostać odliczona zgodnie z zasadami, o których mowa w art. 9 ust. 3 ustawy zmienianej w art. 1 lub art. 11 ustawy zmienianej w art. 3, ze źródła przychodów, z którego została poniesiona.

W ocenie Zainteresowanych, w sytuacji poniesienia przez nich straty z pozarolniczej działalności gospodarczej przed dniem objęcia spółek komandytowych podatkiem CIT oraz biorąc pod uwagę, iż nie planują Oni osiągać dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej po dniu objęcia spółek komandytowych podatkiem CIT (osiągać Oni będą – jak zostało wskazane w uzasadnieniu stanowiska co do pytania nr 1 – przychody z kapitałów pieniężnych w momencie wypłaty zysku ze spółki komandytowej, wygenerowanego po dniu objęcia spółek komandytowych podatkiem CIT), będą uprawnieniu do obniżenia przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT o wysokość ww. poniesionej straty) z pozarolniczej działalności gospodarczej niezależnie od tego, jakie będzie źródło (podmiot), z którego

Zainteresowani osiągną ww. przychody z kapitałów pieniężnych, tj. niezależnie od tego, czy przychód z udziału w zyskach osób prawnych, o który pomniejszona zostanie strata, wygenerowany zostanie przez:

*   spółkę komandytową, w której udziale Zainteresowani ponosili wyższe koszty uzyskania przychodów niż przychody (co de facto przyczyniło się do poniesienia straty z pozarolniczej działalności gospodarczej),

*   inną spółkę komandytową,

*   inną osobę prawną (np. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością), w której Zainteresowani będą wspólnikami.

W ocenie Zainteresowanych, będą więc Oni uprawnieni do obniżenia przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, również w części wolnej od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o PIT, o wysokość poniesionej dotychczas i potencjalnej straty za okres 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r. (przed dniem objęcia spółek komandytowych opodatkowaniem CIT) straty z pozarolniczej działalności gospodarczej od każdego przychodu z kapitałów pieniężnych, niezależnie od tego, czy przychód ten powstanie poprzez wypłatę zysku ze spółki komandytowej, z której sumarycznie Zainteresowani nie osiągali dochodów, czy z innych spółek (komandytowych, komandytowo-akcyjnych, z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjnych).

Dodatkowo, zdaniem Zainteresowanych, będą Oni uprawnieni do obniżenia przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT o wysokość poniesionej (przed dniem objęcia spółek komandytowych opodatkowaniem CIT) straty z pozarolniczej działalności gospodarczej, z uwzględnieniem art. 9 ust. 3 ustawy o PIT.

Powyższy przepis wskazuje, że o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może:

1.  obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo
2.  obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty.

Zdaniem Zainteresowanych, z powyższych przepisów wynika możliwość rozliczenia straty podatkowej z pozarolniczej działalności gospodarczej, poniesionej przed opodatkowaniem spółek komandytowych podatkiem CIT, w pełnej wysokości w stosunku do osiąganych przychodów z kapitałów pieniężnych. Oznacza to, że poniesiona przez Zainteresowanych strata z pozarolniczej działalności gospodarczej (poniesiona przed objęciem spółek komandytowych opodatkowaniem CIT) mogłaby zostać odliczona od przychodu z kapitałów pieniężnych do wysokości tej straty, z uwzględnieniem art. 9 ust. 3 ustawy o PIT.

Ad. 5

Jak wskazano, na podstawie art. 15 ust. 2 Ustawy, możliwe jest rozliczenie przez wspólnika spółki komandytowej, będącego podatnikiem podatku PIT straty z pozarolniczej działalności gospodarczej, poniesionej w latach ubiegłych oraz potencjalnej straty w okresie od 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r. z tego źródła z przychodem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, tzn. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, również w części, w której przychód ten zwolniony byłby z podatku, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o PIT, o ile nie będzie możliwe odliczenie tej straty od dochodu ze źródła przychodów, z którego została poniesiona.

Dodatkowo, poniesiona przez niego w latach poprzednich strata z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz potencjalna strata z tego źródła, w okresie od 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r. może zostać odliczona od przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, również w części, w której przychód ten zwolniony jest z podatku, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o PIT, niezależnie od tego, jakie będzie źródło (podmiot), z którego Zainteresowani osiągną ww. przychody.

Nadto, w ocenie Zainteresowanych, przepisy Ustawy dopuszczają odliczenie od przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, również w części, w której przychód ten zwolniony jest z podatku, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o PIT, poniesionej straty w latach poprzednich oraz potencjalnej straty w okresie od 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r., niezależnie od tego, czy ww. strata z pozarolniczej działalności gospodarczej powstała również w ramach osobiście prowadzonej działalności gospodarczej, a nie tylko z uwagi na osiąganie dochodów z tytułu bycia wspólnikiem spółki komandytowej.

Ad 6

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21,52,52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, stosownie do art. 9 ust. 2 ustawy o PIT, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Jak stanowi art. 9 ust. 3 ustawy o PIT, o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może:

1.  obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo
2.  obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty.

Jednak zgodnie z art. 9 ust. 3a ustawy o PIT, przepis ust. 3 nie ma zastosowania do strat:

1.  z odpłatnego zbycia rzeczy i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8;
2.  z odpłatnego zbycia walut wirtualnych;
3.  z niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da;
4.  ze źródeł przychodów, z których dochody są wolne od podatku dochodowego.

Mając na uwadze powyższe, zgodnie z ogólnymi zasadami rozliczania strat, poniesione straty ze źródła przychodów, z których dochody są wolne od podatku dochodowego, nie mogą zostać odliczone od dochodu wolnego od podatku. Strata poniesiona na działalności zwolnionej jest stratą w znaczeniu ekonomicznym, a nie stratą w rozumieniu prawa podatkowego. Taka konstatacja wynika wprost z treści przywołanych powyżej przepisów; zarówno przychody, jak i koszty wpływające na dochód pozostają neutralne podatkowo, bowiem tworzą dochód zwolniony z opodatkowania.

Stosownie do art. 15 ust. 2 Ustawy, wspólnik spółki komandytowej będący podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, który przed dniem uzyskania przez spółkę komandytową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych poniósł stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej, może obniżyć przychód, o którym mowa W art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1, o nieodliczoną przed dniem uzyskania przez spółkę komandytową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych stratę w takiej części, w jakiej pozostawały przychody takiego podatnika z udziału w spółce komandytowej w poszczególnych latach podatkowych w ogólnej kwocie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej – o ile strata ta nie może zostać odliczona zgodnie z zasadami, o których mowa w art. 9 ust. 3 ustawy zmienianej w art. 1 lub art. 11 ustawy zmienianej w art. 3, ze źródła przychodów, z którego została poniesiona.

Dalsze przepisy art. 15 Ustawy wskazują, że do odliczenia powyższej straty, stosuje się zasady, o których mowa w art. 9 ust. 3 ustawy o PIT, z tym że przy obliczaniu pięcioletniego okresu, o którym mową w tych przepisach, uwzględnia się lata następujące po roku, w którym strata została poniesiona.

Natomiast regulacji tych nie stosuje się do przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, osiągniętego z udziału w zysku spółki komandytowej utworzonej po dniu 31 grudnia 2020 r.

Z powyższych regulacji jasno wynika, że wspólnik spółki komandytowej, będący podatnikiem CIT, który poniósł stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej, przed dniem uzyskania przez spółkę komandytową statusu podatnika CIT, może obniżyć przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, w części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o PIT, o nieodliczoną przed dniem, w którym spółka komandytowa stała się podatnikiem CIT, stratę, o ile strata ta nie może zostać odliczona zgodnie z zasadami, o których mowa w art. 9 ust. 3 ustawy o PIT, ze źródła przychodów, z którego została poniesiona.

Jak zostało również wskazane w uzasadnieniu do Ustawy: „Strata będzie podlegać odliczeniu od przychodów z tytułu udziału w zyskach osób (\`(...)\`), o ile strata ta nie może zostać odliczona zgodnie z ogólnymi zasadami rozliczania strat z działalności gospodarczej”.

Wobec powyższego Zainteresowani stoją na stanowisku, że w obliczu przedstawionego stanu faktycznego, zgodnie z którym osiągają dochody/straty jedynie w tamach źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza – na podstawie art. 15 ust. 2 Ustawy będą uprawnieni do obniżenia przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, w części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o PIT, osiągniętych po uzyskaniu przez spółkę komandytową statusu podatnika CIT, o stratę poniesioną w latach uprzednich oraz potencjalną stratę w okresie od 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r. nieodliczoną przed dniem, w którym spółka komandytowa stała się podatnikiem podatku CIT, o ile strata ta nie może zostać odliczona zgodnie z zasadami, o których mowa w art. 9 ust. 3 ustawy o PIT, ze źródła przychodów, z którego została poniesiona.

Ad 7

Jak już zostało wskazane, przepisy Ustawy dopuszczają możliwość rozliczenia przez wspólnika spółki komandytowej, będącego podatnikiem podatku PIT straty z pozarolniczej działalności gospodarczej poniesionej w latach ubiegłych oraz potencjalnej straty w okresie od 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r. (przed objęciem spółek komandytowych opodatkowaniem podatkiem CIT) z przychodem z udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, o ile nie będzie możliwe odliczenie tej straty od dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak wskazuje art. 15 ust. 2 Ustawy, wspólnik spółki komandytowej będący podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. który przed dniem uzyskania przez spółkę komandytową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych poniósł stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej, może obniżyć przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1, o nieodliczoną przed dniem uzyskania przez spółkę komandytową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych stratę w takiej części, w jakiej pozostawały przychody takiego podatnika z udziału w spółce komandytowej w poszczególnych latach podatkowych w ogólnej kwocie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej – o ile strata ta nie może zostać odliczona zgodnie z zasadami, o których mowa w art. 9 ust. 3 ustawy zmienianej w art. 1 lub art. 11 ustawy zmienianej w art. 3, ze źródła przychodów, z którego została poniesiona.

W ocenie Zainteresowanych, w sytuacji poniesienia przez Nich straty z pozarolniczej działalności gospodarczej przed dniem objęcia spółek komandytowych podatkiem CIT oraz biorąc pod uwagę, iż nie planują oni osiągać dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej po dniu objęcia spółek komandytowych podatkiem CIT (osiągać oni będą – jak zostało wskazane w uzasadnieniu stanowiska co do pytania nr 1 – przychody z kapitałów pieniężnych w momencie wypłaty zysku ze spółki komandytowej, wygenerowanego po dniu objęcia spółek komandytowych podatkiem CIT), będą Oni uprawnieni do obniżenia przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT o wysokość ww. poniesionej straty z pozarolniczej działalności gospodarczej niezależnie od tego, jakie będzie źródło (podmiot), z którego Zainteresowani osiągną ww. przychody z kapitałów pieniężnych, tj. niezależnie od tego, czy przychód z kapitałów pieniężnych, o który pomniejszona zostanie strata, wygenerowany zostanie przez:

*   spółkę komandytową, z tytułu w której udziale Zainteresowani ponosili wyższe koszty uzyskania przychodów niż przychody (co de facto przyczyniło się do poniesienia straty z pozarolniczej działalności gospodarczej),

*   inną spółkę komandytową,

*   inną osobę prawną (np. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością), w której Zainteresowani będą wspólnikami.

W ocenie Zainteresowanych, będą więc Oni uprawnieni do obniżenia przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, o wysokość poniesionej dotychczas i potencjalnej straty za okres 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r. (przed dniem objęcia spółek komandytowych opodatkowaniem CIT) z pozarolniczej działalności gospodarczej od każdego przychodu z kapitałów pieniężnych, niezależnie od tego, czy przychód ten powstanie poprzez wypłatę zysku ze spółki komandytowej, z której sumarycznie Zainteresowani nie osiągali dochodów, czy z innych spółek (komandytowych, komandytowo-akcyjnych, z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjnych).

Dodatkowo, zdaniem Zainteresowanych, będą Oni uprawnieni do obniżenia przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT o wysokość poniesionej (przed dniem objęcia spółek komandytowych opodatkowaniem CIT) straty z pozarolniczej działalności gospodarczej, z uwzględnieniem art. 9 ust. 3 ustawy o PIT.

Powyższy przepis wskazuje, że o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może:

1.  obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo
2.  obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty.

Zdaniem Zainteresowanych, z powyższych przepisów wynika możliwość rozliczenia straty podatkowej z pozarolniczej działalności gospodarczej, poniesionej przed opodatkowaniem spółek komandytowych podatkiem CIT, w pełnej wysokości w stosunku do osiąganych przychodów z kapitałów pieniężnych. Oznacza to, że poniesiona przez Zainteresowanych strata z pozarolniczej działalności gospodarczej (poniesiona przed objęciem spółek komandytowych opodatkowaniem CIT) mogłaby zostać odliczona od przychodu z kapitałów pieniężnych do wysokości tej straty, z uwzględnieniem art. 9 ust. 3 ustawy o PIT.

Ad 8

Jak wskazano, na podstawie art. 15 Ustawy, możliwe jest rozliczenie przez wspólnika spółki komandytowej, będącego podatnikiem podatku PIT straty z pozarolniczej działalności gospodarczej, poniesionej w latach ubiegłych oraz potencjalnej straty w okresie od 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r. z tego źródła z przychodem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, w części nieobjętej zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 51 a) ustawy o PIT, o ile nie będzie możliwe odliczenie tej straty od dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej (w ramach tego samego źródła).

Dodatkowo, jak wskazali Zainteresowani, poniesiona przez Nich w latach poprzednich strata z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz potencjalna strata z tego źródła, w okresie od 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r. może zostać odliczona od przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, w części nieobjętej zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o PIT, niezależnie od tego, jakie będzie źródło (podmiot), z którego osiągną ww. przychody z kapitałów pieniężnych.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz uzasadnienie prawne, w ocenie Zainteresowanych, poniesiona przez Nich w latach poprzednich strata z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz potencjalna strata z tego źródła, w okresie od 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r., może również zostać odliczona od przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, w części nieobjętej zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o PIT, niezależnie od tego, czy ww. strata powstała również w ramach źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, a nie tylko z uwagi na osiąganie przychodów z tytułu udziału w zysku spółki komandytowej.

Reasumując, zdaniem Zainteresowanych, przepisy Ustawy dopuszczają odliczenie od przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT w części nieobjętej zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o PIT, poniesionej straty w latach poprzednich oraz potencjalnej straty w okresie od 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r., która nie wynikała bezpośrednio z udziału w zysku spółki komandytowej, a z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ww. ustawy dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl art. 9 ust. 3 ww. ustawy o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może:

1.  obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo
2.  obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty.

Stosownie do art. 9 ust. 3a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis ust. 3 nie ma zastosowania do strat ze źródeł przychodów, z których dochody są wolne od podatku dochodowego.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (art. 5b ust. 2 ww. ustawy) – pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W myśl art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526, z późn. zm.), spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych, użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 102 Kodeksu spółek handlowych, spółką komandytową jest spółka osobowa, której celem jest prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, natomiast za zobowiązania spółki wobec wierzycieli co najmniej jeden wspólnik (komplementariusz) ponosi odpowiedzialność bez ograniczeń i co najmniej jeden wspólnik (komandytariusz) ponosi ograniczoną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 5a ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Stosownie do art. 5a ust. 28 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to spółkę komandytową i spółkę komandytowo -akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ponadto, w myśl art. 5a pkt 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o udziale w zyskach osób prawnych – oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w pkt 28 lit. c-e.

W związku z wejściem w życie z dniem 1 stycznia 2021 r. przepisów ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r., poz. 2123, dalej: „Ustawa”), spółki komandytowe uzyskały lub uzyskają status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w terminie – 1 stycznia 2021 r. lub 1 maja 2021 r. (art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych został zmieniony przez art. 2 pkt 1 lit. a tiret pierwszy Ustawy).

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Spółki komandytowe stały się odrębnymi, samodzielnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Innymi słowy spółka komandytowa przestała być spółką transparentną podatkowo. W konsekwencji, działalność prowadzona przez spółkę komandytową nie może być traktowana jak działalność prowadzona przez wspólnika. Zaś wspólnicy tych spółek (w tym komandytariusze) będący osobami fizycznymi, uzyskują z tytułu uczestnictwa w tych spółkach przychody z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3.  podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
4.  wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Należy jednocześnie zauważyć, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są kwoty stanowiące 50% przychodów uzyskanych przez komandytariusza z tytułu udziału w zyskach w spółce komandytowej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, nie więcej jednak niż 60 000 zł w roku podatkowym odrębnie z tytułu udziału w zyskach w każdej takiej spółce komandytowej, w której podatnik jest komandytariuszem.

Stosownie natomiast do art. 21 ust. 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 51a, nie stosuje się do komandytariusza spółki komandytowej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, który:

1.  posiada bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5% udziałów (akcji) w spółce posiadającej osobowość prawną lub spółce kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej lub
2.  jest członkiem zarządu:
    1.  spółki posiadającej osobowość prawną lub spółki kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej, lub
    2.  spółki posiadającej bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5% udziałów (akcji) w spółce posiadającej osobowość prawną lub spółce kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej, lub
3.  jest podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 z członkiem zarządu lub wspólnikiem spółki posiadającej bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5% udziałów (akcji) w spółce posiadającej osobowość prawną lub spółce kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Zainteresowani są wspólnikami spółek należących do grupy podmiotów tworzących Grupę. W skład Grupy wchodzą podmioty będące spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółki komandytowe. Jednym z takich podmiotów jest (…) sp. z o.o. sp. k. (dalej: „Spółka”), w której Zainteresowani są komandytariuszami. Z dotychczas prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej Zainteresowani osiągali dochody wynikające z działalności prowadzonej za pośrednictwem spółek komandytowych. Zainteresowani nie wykluczają, że jako wspólnicy spółek komandytowych, będąc podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej: „PIT”) poniosą w okresie od 1 stycznia do 30 kwietnia 2021 r. stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zainteresowani nie wykluczają również, że od momentu objęcia spółek komandytowych podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”), w związku z wejściem w życie ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw, poszczególne spółki komandytowe wchodzące w skład Grupy będą osiągały dochody, a także ponosiły straty z odpowiednich źródeł. Zainteresowani wskazują, że spółki komandytowe zasadniczo objęte zostały przepisami ustawy o CIT od 1 stycznia 2021 r. Jednakże w spółkach komandytowych, w których Zainteresowani są wspólnikami, stosownie do art. 12 ust. 2 Ustawy, na podstawie uchwał wspólników postanowiono, że nowe przepisy Ustawy stosuje się do spółek komandytowych oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tych spółkach – począwszy od 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółki komandytowe uzyskują status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r. Po stronie Zainteresowanych powstała wątpliwość dotycząca sposobu rozliczenia potencjalnych strat w związku z uzyskaniem od 1 maja 2021 r. statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych przez spółki komandytowe.

Zatem przed objęciem opodatkowaniem podatkiem dochodowym spółek komandytowych i przed uzyskaniem przez te podmioty statusu podatnika, to Zainteresowani występowali w roli podatników, rozliczając jako wspólnicy działalność tych spółek zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Źródłem przychodów Zainteresowanych jako wspólników spółki komandytowej była pozarolnicza działalność gospodarcza stosownie do art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Straty Zainteresowanych (z pozarolniczej działalności gospodarczej) z udziału w spółkach komandytowych, mogły być rozliczane na zasadach wskazanych w art. 9 ust. 3 pkt 1 lub 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Po zmianie przepisów, gdy spółki komandytowe stały się odrębnymi, samodzielnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, działalność prowadzona przez spółkę komandytową nie może być traktowana jak działalność prowadzona przez wspólnika. Zaś wspólnicy tych spółek (w tym Zainteresowani) będący osobami fizycznymi, uzyskują z tytułu uczestnictwa w tych spółkach przychody z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do wątpliwości Zainteresowanych w zakresie ustalenia, czy wypłacany wspólnikowi spółki komandytowej, będącemu komandytariuszem i podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, zysk wygenerowany w ramach prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę komandytową, po uzyskaniu przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, będzie dla takiego wspólnika stanowił przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału wskazać należy, na uzasadnienie do wprowadzanych od 1 stycznia 2021 r. zmian w zakresie objęcia zakresem podmiotowym ustawy o CIT mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółek komandytowych (Druk sejmowy Nr 642). Z uzasadnienia wynika, że: „Zgodnie z wprowadzanymi do ustawy o CIT zmianami polegającymi na nadaniu spółce komandytowej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Polski statusu „podatnika podatku dochodowego”, uzyskiwane z udziału w zyskach takiej spółki przychody wspólników takiej spółki, w tym komandytariuszy, podlegać będą opodatkowaniu podatkiem dochodowym analogicznie, jak przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Wynika to z definicji przyjętych na gruncie ustawy o CIT, a w szczególności przepisów art. 4a pkt 14, 16, 18, 19 i 21 tej ustawy”.

Tym samym wypłacany wspólnikowi spółki komandytowej, będącemu komandytariuszem i podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, zysk wygenerowany w ramach prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę komandytową, po uzyskaniu przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (w niniejszej sprawie od 1 maja 2021 r.), będzie stanowił przychód zaliczany do przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

W związku z powyższym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1, należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Zainteresowanych w zakresie ustalenia, czy wypłacany wspólnikowi spółki komandytowej, będącemu komandytariuszem i podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, zysk wygenerowany z tytułu udziału w zysku spółki komandytowej, po uzyskaniu przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób, prawnych będzie zwolniony z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli nie zaistnieją negatywne przesłanki określone w ust. 40 tego przepisu, wskazać należy, że jak wynika z uzasadnienia do wprowadzanych od 1 stycznia 2021 r. zmian w zakresie objęcia zakresem podmiotowym ustawy o CIT mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółek komandytowych (Druk sejmowy Nr 642): „Celem uniknięcia zwiększenia obciążeń podatkowych takich komandytariuszy, w szczególności uzyskujących na relatywnie niewysokim poziomie przychody z udziału w zyskach spółki komandytowej będącej małym podatnikiem, wprowadza się w art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o PIT zwolnienie z opodatkowania części przychodów komandytariusza, uzyskanych z udziału w spółce komandytowej. Zgodnie z tymi przepisami zwolnieniu takiemu podlegałoby 50% uzyskanych przez komandytariusza przychodów z tego tytułu, nie więcej jednak niż wartość 60 000 zł takiego przychodu rocznie. Zwolnienie takie nie miałoby jednak zastosowania w przypadkach, kiedy istniejące między komplementariuszami spółki komandytowej powiązania lub sposób kierowania spółką wskazywałyby na „optymalizacyjny cel” założenia takiej spółki przez jej wspólników”.

Zatem wypłacany wspólnikowi spółki komandytowej, będącemu komandytariuszem i podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, zysk wygenerowany z tytułu udziału w zysku spółki komandytowej, po uzyskaniu przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, będzie zwolniony z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli nie zaistnieją negatywne przesłanki określone w ust. 40 tego przepisu.

W związku z powyższym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2 należało uznać z ww. zastrzeżeniem za prawidłowe.

Odnosząc się do wątpliwości Zainteresowanych dotyczących możliwości obniżenia przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych o potencjalną stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej w okresie od 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r. (pytania oznaczone we wniosku nr 3-8), wskazać należy, że zgodnie z art. 15 ust. 2 Ustawy, wspólnik spółki komandytowej będący podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, który przed dniem uzyskania przez spółkę komandytową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych poniósł stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej, może obniżyć przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1, o nieodliczoną przed dniem uzyskania przez spółkę komandytową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych stratę w takiej części, w jakiej pozostawały przychody takiego podatnika z udziału w spółce komandytowej w poszczególnych latach podatkowych w ogólnej kwocie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej – o ile strata ta nie może zostać odliczona zgodnie z zasadami, o których mowa w art. 9 ust. 3 ustawy zmienianej w art. 1 lub art. 11 ustawy zmienianej w art. 3, ze źródła przychodów, z którego została poniesiona.

Zgodnie natomiast z ust. 4 powołanego przepisu, do odliczenia straty, o której mowa w ust. 1 i 2, stosuje się odpowiednio zasady, o których mowa w art. 7 ust. 5 ustawy zmienianej w art. 2 albo art. 9 ust. 3 ustawy zmienianej w art. 1, z tym że przy obliczaniu pięcioletniego okresu, o którym mowa w tych przepisach, uwzględnia się lata następujące po roku, w którym strata została poniesiona.

Zgodnie z uzasadnieniem do Ustawy – Druk sejmowy Nr 642: „Przepis przyznaje prawo do rozliczania straty z działalności gospodarczej powstałej przed dniem, od którego stosuje się przepisy ustawy związane z nadaniem spółce komandytowej podmiotowości prawno -podatkowej, komplementariuszowi tej spółki. Strata będzie podlegać odliczeniu od przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w takiej części, w jakiej pozostawały przychody takiego podatnika z udziału w spółce komandytowej w poszczególnych latach podatkowych w ogólnej kwocie jego przychodów, o ile strata ta nie może zostać odliczona zgodnie z ogólnymi zasadami rozliczania strat z działalności gospodarczej”.

Według ogólnych zasad rozliczeń strat dochód obniża się o stratę powstałą z tego samego źródła w ciągu pięciu następujących po sobie lat podatkowych. Kwota obniżenia nie może jednorazowo przekroczyć połowy wysokości tej straty. W przepisie przejściowym zastrzeżono, że przy obliczaniu pięcioletniego okresu uwzględnia się lata następujące po roku, w którym strata została poniesiona.

Zaznaczyć także należy, że stratę ustala się w odniesieniu do roku podatkowego, zatem odliczeniu od przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mogą podlegać straty za poprzednie lata w części wynikającej z proporcji, o której mowa w przepisie przejściowym tj. proporcji przychodu Wnioskodawcy z udziału w spółce komandytowej w ogólnej kwocie jego przychodów za te lata.

Odliczenie od przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest możliwe tylko w sytuacji gdy ww. straty nie mogą zostać odliczone zgodnie z zasadami, o których mowa w art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ze źródła przychodów, z którego zostały poniesione.

Jak wynika z treści wniosku:

*   z dotychczas prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej Zainteresowani osiągali dochody wynikające z działalności prowadzonej za pośrednictwem spółek komandytowych;

*   potencjalna strata wskazana we wniosku dotyczy wyłącznie okresu od 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r.

Ponieważ stratę ustala się w odniesieniu do roku podatkowego podatnika, odliczeniu mogłyby podlegać ewentualne straty za lata poprzednie w części wynikającej z proporcji, o której mowa w przepisie przejściowym, tj. proporcji przychodu Zainteresowanych z udziału w spółce komandytowej w ogólnej kwocie Ich przychodów za te lata. Powyższe byłoby możliwe, o ile ww. straty nie mogłyby zostać odliczone zgodnie z zasadami, o których mowa w art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ze źródła przychodów, z którego zostały poniesione.

Ponadto co do zasady komandytariusze spółek komandytowych nie będą uprawnieni do obniżenia przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części zwolnionej od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 51a) tej ustawy, osiągniętych po uzyskaniu przez spółkę komandytową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, o potencjalną stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej, bowiem przychody od wypłaconego zysku spółki komandytowej w części objętej zwolnieniem nie będą uwzględniane w podstawie opodatkowania. Odliczenie strat może mieć miejsce tylko w przypadku wystąpienia przychodu (dochodu) do opodatkowania. Celem odliczenia strat jest bowiem obniżenie podstawy opodatkowania.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, za poprzednie lata Zainteresowani uzyskiwali dochody, natomiast potencjalna strata Zainteresowanych może dotyczyć okresu od 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r., a więc będzie stratą za określony okres roku podatkowego. Nie może być zatem rozpatrywana w kategoriach straty do odliczenia w latach następnych. Strata ta może jedynie wpłynąć na wysokość dochodu/straty Zainteresowanych za 2021 r.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Zainteresowanych w zakresie odliczenia strat poprzez obniżenie przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 51a), niezależnie od tego, z którego podmiotu uzyskiwać będą ww. przychody należy zauważyć, że jak wynika z przytoczonego art. 15 ust. 2 Ustawy, przepis odwołuje się do przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych, bez wskazania rodzaju podmiotów, z których przychód ten miałby pochodzić.

Zatem, Zainteresowani mieliby możliwość rozliczenia strat za lata ubiegłe w oparciu o ww. przepis przejściowy, niezależnie od tego, z którego podmiotu uzyskiwany byłby przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przysługujące na podstawie ww. przepisu przejściowego odliczenie mogłoby mieć zastosowanie w odniesieniu do przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskanego ze spółki komandytowej, w której udział Zainteresowanych (w okresie jej niepodlegania opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych) „mógł się przyczynić” do powstania odliczanych strat, ale również do przychodu z tytułu udziału w zyskach innych osób prawnych np. spółek komandytowych, kapitałowych. Natomiast jak wskazano wyżej za lata poprzednie Zainteresowani nie ponieśli strat.

W związku z powyższym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań nr 3-8, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu Stroną postępowania (art. 14r § 2 ustawy Ordynacja podatkowa) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.