Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-737/15-2/WH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-09
Teza: W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu jej nabycia.
Słowa kluczowe: budowle; budynek; faktura; grunty; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; odliczenia-odliczenie podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 sierpnia 2015 r. (data wpływu 2 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu jej nabycia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 września 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu jej nabycia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka planuje nabyć za wynagrodzeniem (dalej: Transakcja) nieruchomość - biurowiec (dalej: Nieruchomość) od spółki G. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp.k., (dalej: Sprzedający).

Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji obejmuje:

1.  prawo wieczystego użytkowania nieruchomości, składającej się z działek o numerach ewidencyjnych 113/2 i 114/2, których Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgi wieczyste oraz prawo własności nieruchomości, składającej się z działki o numerze ewidencyjnym 112, której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (dalej: Grunt);
2.  prawo własności budynku o przeznaczeniu biurowo-usługowym posadowionym na działkach o numerach ewidencyjnych 112 oraz 114/2 (dalej: Budynek);
3.  prawo własności infrastruktury towarzyszącej funkcjonowaniu Budynku w tym m.in. przebudowane sieci teletechniczne i gazowe, zjazd do garażu podziemnego, teren utwardzony (chodnik) przed elewacją frontową od strony północnej i wschodniej, mur oporowy oraz schody zewnętrzne przed elewacją frontową od strony północnej, maszty flagowe przed wejściem głównym, 2 zbiorniki retencyjne na wodę opadową usytuowane pod zjazdem do garażu podziemnego, ściana ogrodzenia od strony południowej i zachodniej i inne urządzenia znajdujące się na działkach o numerach ewidencyjnych 112, 113/2 oraz 114/2 (dalej łącznie: Budowle).

Wszystkie działki będące przedmiotem Transakcji są zabudowane Budynkiem i Budowlami.

Sprzedający nabył Grunt, na którym posadowiony jest Budynek oraz Budowle, na podstawie umów sprzedaży etapami w latach 2009-2011. Budynek oraz Budowle zostały wzniesione przez Sprzedającego w latach 2013-2014 z zamiarem wykorzystywania tych obiektów do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W związku z powyższym, Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług związanego z budową tych obiektów. Po zakończeniu prac budowlanych Sprzedający na podstawie decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w dniu 15 grudnia 2014 r. uzyskał pozwolenie na użytkowanie Budynku.

Od dnia 1 lutego 2015 r. Budynek jest przedmiotem wynajmu opodatkowanego VAT i do dnia złożenia niniejszego wniosku większość powierzchni podlegających pod wynajem została wynajęta. W umowach najmu wskazano, że w okresie najmu najemcom będzie przysługiwało również odpłatne prawo do korzystania z części wspólnej Budynku, tj. do korzystania z m.in. dojazdów, chodników, parkingów, sanitariatów, pomieszczeń administracyjnych, pomieszczeń technicznych. Czynsz płacony przez najemców jest powiększany o należny podatek VAT.

Sprzedający nie poniósł wydatków na ulepszenie Budynku czy Budowli, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, których łączna wartość stanowiłaby co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Obecnie Sprzedający planuje dokonać sprzedaży Nieruchomości oraz rzeczy ruchomych związanych z przedmiotową Nieruchomością, potrzebnych do korzystania z Nieruchomości, a także dotyczących Nieruchomości autorskich praw majątkowych (o ile takie będą i okażą się zbywalne) do projektów budowlanych oraz ewentualnych licencji (o ile okażą się one zbywalne) do programów wykorzystywanych do należytej obsługi Nieruchomości (o ile takie będą).

Dodatkowo, z mocy prawa w wyniku planowanej Transakcji na Spółkę przejdą prawa i obowiązki z umów najmu Nieruchomości, których stroną jest Sprzedający (w tym również, stosownie do uzgodnień Sprzedającego i Spółki, prawa wynikające z zabezpieczeń obowiązków najemców wynikających z umów najmu, dokumenty gwarancji bankowych oraz kaucje gotówkowe). Spółce zostanie przekazana dokumentacja związana z Nieruchomością i jej wynajmem, tj. w szczególności dokumenty prawne dotyczące Nieruchomości, umowy najmu, oryginały decyzji administracyjnych, dokumentacja techniczna oraz projektowa i powykonawcza Budynku oraz Budowli, jak również prawa wynikające z rękojmi lub gwarancji udzielonych przez wykonawców Budynku oraz Budowli (w tym również, stosownie do uzgodnień Sprzedającego i Spółki, prawa wynikające z zabezpieczeń obowiązków najemców wynikających z umów najmu, dokumenty gwarancji bankowych oraz kaucje gotówkowe).

W ramach planowanej Transakcji Sprzedający nie zamierza, co do zasady, dokonywać przeniesienia na Spółkę innych składników majątkowych Sprzedającego niż wskazane powyżej, w tym w szczególności niedotyczących Nieruchomości.

W związku z planowaną Transakcją na Spółkę nie zostaną przeniesione w szczególności:

*   umowy o zarządzanie Nieruchomością, umowy dotyczące ubezpieczenia Nieruchomości, umowy serwisowe dotyczące Nieruchomości (związane z funkcjonowaniem i obsługą Budynku, np. sprzątanie czy ochrona), umowy o dostawę mediów do Nieruchomości (w okresie przejściowym po Transakcji, na mocy odrębnych porozumień, część umów może być wykorzystywana w zakresie niezbędnym do właściwego używania Nieruchomości do czasu zawarcia nowych umów przez Wnioskodawcę),

*   umowy związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Sprzedającego, m.in. o świadczenie usług księgowych,

*   umowy rachunków bankowych Sprzedającego,

*   środki pieniężne należące do Sprzedającego, inne niż kaucje gotówkowe wykonawców lub najemców wspomniane powyżej,

*   zobowiązania z tytułu umowy kredytowej;

*   zobowiązania z tytułu pożyczek wspólniczych;

*   licencje na oprogramowanie, nabyte przez Sprzedającego, które nie są związane bezpośrednio z funkcjonowaniem i obsługą Nieruchomości,

*   księgi handlowe Sprzedającego.

Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników.

Zarówno Sprzedający, jak i Spółka będą na moment sprzedaży Nieruchomości czynnymi podatnikami VAT.

Po nabyciu Nieruchomości Wnioskodawca zamierza prowadzić działalność gospodarczą, obejmującą wynajem Nieruchomości, podlegającą opodatkowaniu VAT. Nabywca planuje wykonywać powyższą działalność przy wykorzystaniu własnych zasobów (względnie przy pomocy profesjonalnych usługodawców).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w zakresie, w jakim Transakcja będzie opodatkowana VAT według właściwej stawki, Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT wynikającego z prawidłowo wystawionej faktury z tytułu zakupu przedmiotowej Nieruchomości lub prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Stanowisko Spółki

Zdaniem Spółki, Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynikającego z prawidłowo wystawionej faktury z tytułu zakupu przedmiotowej Nieruchomości lub prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Objecie transakcji przepisami ustawy o VAT

W celu rozstrzygnięcia, czy Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy Transakcja będzie podlegała przepisom ustawy o VAT, a następnie, czy nie będzie zwolniona z VAT.

Aby ustalić, czy Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT, konieczna jest analiza, czy wspomniana Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (dalej: ZCP) nie podlega opodatkowaniu VAT.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwa. Praktyka organów podatkowych wskazuje, że przy wykładni terminu przedsiębiorstwo użytego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy odwołać się do art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.; dalej: KC).

Zgodnie z art. 551 KC przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej; obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych.

Zdaniem Spółki sprzedaż przedsiębiorstwa (wyłączona z VAT) ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 551 KC elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. Jeżeli jakiekolwiek istotne składniki tworzące przedsiębiorstwo nie zostaną zbyte, sprzedaży takiej nie należy postrzegać jako zbycia przedsiębiorstwa. Należy podkreślić, że Sprzedający nie planuje przeniesienia wszystkich elementów, które zgodnie z przepisami KC stanowią przedsiębiorstwo. W szczególności, Sprzedający nie planuje przeniesienia na Spółkę podstawowych elementów składających się na przedsiębiorstwo zgodnie z przepisami KC, tzn. umów związanych z zarządzaniem i funkcjonowaniem Nieruchomości, części aktywów wykorzystywanych przez Sprzedającego do prowadzenia działalności gospodarczej, w szczególności środków na rachunkach bankowych (innych niż kaucje wykonawców i najemców), a także co do zasady praw z pozostałych umów, których Sprzedający jest stroną, innych niż umowy najmu. Ponadto, Sprzedający nie zbywa ksiąg ani dokumentów związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa innych niż związanych z Nieruchomością.

Przedmiotem Transakcji, w ocenie Spółki, będzie tylko i wyłącznie określona liczba składników majątkowych niezdolna do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej ani nawet realizacji określonych funkcji w ramach takiej działalności. Planowana Transakcja będzie dotyczyć wyłącznie wskazanych działek i naniesień, a nie innych składników przedsiębiorstwa (np. praw i obowiązków z umów serwisowych związanych z Nieruchomością). Prawa i zobowiązania wynikające z umów najmu zostaną przeniesione na Spółkę wyłącznie na skutek regulacji prawnych, niejako wtórnie do transakcji zbycia Nieruchomości. To samo, o ile strony umowy nie postanowią inaczej, dotyczy również rzeczy ruchomych związanych z Nieruchomością, potrzebnych do korzystania z Nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem, tj. przynależności. Przedmiotem Transakcji nie będą natomiast m.in. księgi handlowe, czy też dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa w zakresie obsługi administracyjnej i prawnej.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zbywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa, jest poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską \[(która - co należy zaznaczyć - była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe) (Odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z dnia 13 czerwca 2003 r. Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy treści art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże w przekonaniu Wnioskodawcy konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowanie w rozpatrywanym przypadku.)\].

Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet wówczas, gdy jest on przeznaczony pod wynajem.

Przedsiębiorstwem może być bowiem budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie.

Tymczasem - jak zaznaczono w stanie faktycznym - w przypadku przedmiotowej Transakcji nie będzie towarzyszył transfer żadnych umów o zarządzanie Nieruchomością, umów serwisowych czy wierzytelności Sprzedającego.

W świetle powyższego, w ocenie Spółki, planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa.

W celu stwierdzenia, czy planowana Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT należy dodatkowo ustalić, czy przedmiot Transakcji nie może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Zdaniem Spółki, składniki majątku będące przedmiotem analizowanej transakcji nie mogą być uznane za ZCP, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Z przepisu tego wynika zatem, że za ZCP można uznać wchodzący w skład przedsiębiorstwa taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który jest jednocześnie:

*   wyodrębniony organizacyjnie,

*   wyodrębniony finansowo,

*   samodzielny, tzn. może stanowić niezależne i samodzielne przedsiębiorstwo.

Zdaniem Wnioskodawcy odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu. W przypadku planowanego zbycia Nieruchomości należy zauważyć, że o ile Sprzedający jest zdolny w każdym momencie wyodrębnić ze swojego przedsiębiorstwa budynek i grunt, na którym przedmiotowy budynek się znajduje, wraz ze ściśle związanymi z nim innymi składnikami majątkowymi i niemajątkowymi, które staną się przedmiotem sprzedaży, to w żadnym wypadku nie można uznać, iż ten zespół składników stałby się zdolny do samodzielnego funkcjonowania jako przedsiębiorstwo.

Odrębność finansową, zdaniem Spółki, należy rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności ZCP od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa. W przedmiotowym stanie faktycznym nie można wskazać odrębności finansowej przedmiotu planowanej transakcji, Sprzedający nie prowadzi osobnych ksiąg w stosunku do sprzedawanej Nieruchomości.

Samodzielność ZCP, zdaniem Spółki, oznacza, że wyodrębnione składniki muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo. Zdaniem Wnioskodawcy, pozostawienie poza zakresem Transakcji takich elementów działalności gospodarczej Sprzedającego jak: środki na rachunku bankowym (innych niż kaucje najemców), prawa z umów, których Sprzedający jest stroną, innych niż umowy najmu (tj. umowy o zarządzanie, umowy serwisowe i o dostawę mediów), księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, pozbawia zbywanej Nieruchomości zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Dopiero w gestii Spółki będzie leżało takie jej zorganizowanie i dodanie nowych składników, aby mogła być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji, zdaniem Spółki, przedmiot planowanej sprzedaży nie może zostać uznany za samodzielną część przedsiębiorstwa.

Podsumowując, przedmiot planowanej Transakcji nie wykazuje odrębności organizacyjnej, finansowej ani nie stanowi zespołu składników majątkowych, wraz ze zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze. W rezultacie planowana Transakcja nie będzie mogła zostać uznana za zbycie ZCP, o którym mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Skoro przedmiot planowanej Transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa, ani ZCP, jego zbycie nie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W konsekwencji, w ocenie Spółki, planowana sprzedaż Nieruchomości, jako transakcja zbycia obejmująca zespół składników majątkowych, podlegać będzie przepisom ustawy o VAT.

Stanowisko Spółki zostało potwierdzone przez organy podatkowe w następujących interpretacjach:

*   interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 28 sierpnia 2014 r. o sygn. IPPP2/443-515/14-2/KOM, gdzie na tle analogicznego stanu faktycznego potwierdzone zostało, że „do sprzedaży Nieruchomości nie będzie mieć zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy. Przedmiot transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa Zbywcy, a wynika to z tego, że transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników wchodzących w skład normatywnej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy. W rozpatrywanym przypadku, przedmiotem planowanego nabycia będzie wyłącznie prawo własności działek gruntu wchodzących w skład Nieruchomości wraz z naniesieniami, a ponadto na Nabywcę zostanie przeniesiona decyzja o warunkach zabudowy i pozwolenie na budowę. Nieruchomość nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyodrębnionej w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę. Słuszność powyższej tezy Wnioskodawcy potwierdza to, że wybrane składniki majątkowe, będące przedmiotem analizowanej transakcji, nie są organizacyjnie wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy. ”

*   interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 27 sierpnia 2014 r. o sygn. IPPP3/443-576/14-2/ISZ, zgodnie z którą na tle analogicznego stanu faktycznego „Wnioskodawca, jak wskazuje we wniosku, jest zdolny w każdym momencie wyodrębnić ze swojego przedsiębiorstwa elementy infrastruktury towarzyszącej Parkowi, jednakże w żadnym wypadku nie można uznać, że ten zespół składników stałby się zdolny do samodzielnego funkcjonowania jako przedsiębiorstwo. Poza tym Spółka nie prowadzi osobnych ksiąg w stosunku do sprzedawanej Nieruchomości. Pozostawienie poza zakresem Transakcji takich elementów działalności gospodarczej Spółki jak: środki na rachunku bankowym, prawa z umów, których Spółka jest stroną (tj. umowy o zarządzanie, umowy serwisowe i o dostawę mediów), księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, pozbawia zbywanej Nieruchomości zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Tym samym, zbywane składniki majątku (Nieruchomość) nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, gdyż przedmiot transakcji nie spełnia ustawowych przesłanek zawartych w definicji tego pojęcia, tj. nie stanowi masy majątkowej wydzielonej finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako oddzielne przedsiębiorstwo. ”

Analogiczne stanowisko zajął również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 20 grudnia 2011 r. o sygn. IPPP3/443-1299/11-2/KT oraz w interpretacji z dnia 22 sierpnia 2013 r. o sygn. IPPP1/443-742/13-2/PR.

Podsumowując - zdaniem Wnioskodawcy - planowana sprzedaż Nieruchomości stanowić będzie sprzedaż składników majątkowych, jako że nie będzie można jej zakwalifikować ani jako transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. do Transakcji tej nie znajdzie zastosowania wyłączenie z opodatkowania zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W konsekwencji, planowana sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i będą miały do niej zastosowanie przepisy ustawy o VAT.

Opodatkowanie VAT sprzedaży Budynku i Budowli

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie z VAT stosuje się w odniesieniu do sprzedaży całości lub części budynków, budowli, jeżeli w momencie dostawy są już zasiedlone, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a ich dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 ustawy o VAT ustawodawca określił, co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z treści powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Należy przyjąć, że pojęcie oddania do użytkowania obejmuje wszelkie przypadki oddania obiektu innemu podmiotowi do korzystania i władania jak właściciel lub jak posiadacz. Pierwsze zasiedlenie będzie więc miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub ulepszony obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę lub najem, bowiem zarówno sprzedaż, dzierżawa, jak i najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 czerwca 2014 r. (sygn. akt I FSK 956/13): „Istotą pierwszego zasiedlenia jest oddanie do użytkowania, które następuje w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie ma miejsce wówczas, gdy wybudowana lub zmodernizowana budowla zostanie sprzedana lub np. oddana w najem lub dzierżawę. Sprzedaż, najem, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.”

Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie zostało również potwierdzone przez organy podatkowe, m.in. w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 29 maja 2012 r. (ITPP2/443-270/12/AD) czy w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 15 lipca 2010 r. (IPPP1/443-536/10-2/PR).

Jeżeli dostawa budynku lub budowli nie jest objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, czyli jest dokonana przed pierwszym zasiedleniem, w ramach pierwszego zasiedlenia lub w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia, wówczas możliwe jest zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Aby zastosować zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, dostawa budynków, budowli lub ich części nie może być objęta zwolnieniem przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a ponadto spełnione muszą być łącznie następujące warunki:

1.  dokonującemu dostawy budynków (budowli) nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w stosunku do tych obiektów;
2.  łączna wartość ulepszeń dokonanych przez dokonującego dostawy, w stosunku do których przysługiwało mu prawo do odliczenia VAT, nie przekroczyła 30% wartości początkowej budynku lub budowli.

Jednakże, w każdym przypadku zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT ma zastosowanie do takich dostaw, które nie mogą być objęte zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. A zatem, zauważyć należy, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, będzie mogło mieć zastosowanie w przypadku, gdy budynki lub budowle (ich części) są sprzedawane w ramach pierwszego zasiedlenia bądź w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

Jeżeli dostawa budynku lub budowli nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu według właściwej stawki VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle przytoczonych powyżej regulacji, zdaniem Spółki, opodatkowanie VAT sprzedaży Budynku i Budowli, w tym Gruntu, na którym są położone, będzie wyglądało następująco:

*   sprzedaż Budynku:
    1.  w zakresie części Budynku, dla których od momentu wynajęcia ich po raz pierwszy przez Sprzedającego do dnia dokonania Transakcji upłynie mniej niż 2 lata w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego - Transakcja nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ od ich pierwszego zasiedlenia upłynie okres krótszy niż 2 lata. Również zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie znajdzie w tym przypadku zastosowania, ponieważ Sprzedającemu przysługiwało w odniesieniu do Budynku prawo do odliczenia VAT (od wydatków poniesionych w związku z wybudowaniem Budynku). Odpowiednio, w tej części Transakcja będzie podlegała VAT,
    2.  w zakresie części Budynku, które nie były dotychczas i nie zostaną wynajęte do dnia dokonania Transakcji w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego - Transakcja nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ Transakcja będzie dokonywana w ramach ich pierwszego zasiedlenia. Zdaniem Spółki dotyczy to również części wspólnych Budynku z uwagi na zapis w umowach najmu stanowiący, że najemcy mają prawo jedynie do niewyłącznego korzystania z powierzchni wspólnych Budynku. Odpowiednio, Spółka stoi na stanowisku, że pierwsze zasiedlenie tych części Budynku dotąd nie nastąpiło i nie nastąpi do momentu zawarcia Transakcji w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego, ponieważ nie zostały one oddane do używania w drodze czynności podlegającej opodatkowaniu (umowy najmu nie określają wynagrodzenia za korzystanie z tych części budynku). Również zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie znajdzie w tym przypadku zastosowania, ponieważ Sprzedającemu przysługiwało w odniesieniu do Budynku prawo do odliczenia VAT (od wydatków poniesionych w związku z dokończeniem budowy Budynku). Odpowiednio, w tej części Transakcja będzie podlegała VAT.
*   sprzedaż Budowli:
    1.  w zakresie zewnętrznych miejsc parkingowych położonych w obrębie Nieruchomości, co do których ustalono w umowach najmu osobne wynagrodzenie, dla których od momentu wynajęcia ich po raz pierwszy przez Sprzedającego do dnia dokonania Transakcji upłynie mniej niż 2 lata w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego - Transakcja nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ od ich pierwszego zasiedlenia upłynie okres krótszy niż 2 lata. Również zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie znajdzie w tym przypadku zastosowania, ponieważ Sprzedającemu przysługiwało w odniesieniu do tych miejsc parkingowych prawo do odliczenia VAT (od wydatków poniesionych w związku z wybudowaniem miejsc parkingowych). Odpowiednio, w tej części Transakcja będzie podlegała VAT,
    2.  w zakresie zewnętrznych miejsc parkingowych położonych w obrębie Nieruchomości, które nie zostaną wynajęte do dnia Transakcji oraz w zakresie pozostałych Budowli w odniesieniu do których w umowach najmu zapisano, że najemcy mają jedynie prawo do niewyłącznego korzystania z Budowli i nie określają wynagrodzenia za korzystanie z tych Budowli, Spółka stoi na stanowisku, że przedmiotowe Budowle (w tym niewynajęte miejsca parkingowe) nie zostały dotychczas oddane do używania w drodze czynności podlegającej opodatkowaniu, tj. pierwsze zasiedlenie Budowli jak dotąd nie nastąpiło i nie nastąpi do momentu zawarcia Transakcji w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego. Również zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie znajdzie w tym przypadku zastosowania, ponieważ Sprzedającemu przysługiwało w odniesieniu do Budowli prawo do odliczenia VAT (od wydatków poniesionych w związku z dokończeniem budowy Budowli). Odpowiednio, w tej części Transakcja będzie podlegała VAT.
*   sprzedaż Gruntu: zgodnie z dyspozycją art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, wartość działek o numerach ewidencyjnych 112,113/2 oraz 114/2, na których położone są Budynek i Budowle, nie będzie podlegała wyodrębnieniu z podstawy opodatkowania Budynku i Budowli, a zatem będzie podlegała opodatkowaniu VAT zgodnie z argumentacją przedstawioną powyżej.

Podsumowując, planowana Transakcja w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT, bez możliwości zastosowania zwolnień z VAT przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT.

Podsumowując powyższe, biorąc pod uwagę fakt, że dostawa Budynku i Budowli będzie dokonana przed pierwszym zasiedleniem, w ramach pierwszego zasiedlenia lub w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia, planowana Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu według właściwej stawki VAT.

Prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony lub do zwrotu różnicy.

Zdaniem Wnioskodawcy, elementem kluczowym dla rozstrzygnięcia o jego prawie do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, zgodnie z art. 86 ust. l ustawy o VAT, jest potwierdzenie faktu, iż Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej Transakcji będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeśli zatem dane towary i usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy nabyciu.

Na dzień dokonania Transakcji Wnioskodawca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i będzie spełniać ustawową definicję podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Po nabyciu Nieruchomości, Wnioskodawca będzie prowadzić działalność polegającą na wynajmie powierzchni komercyjnych Nieruchomości. Taki typ działalności - jako odpłatne świadczenie usług - podlega opodatkowaniu VAT według stawki VAT podstawowej, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle powyższego - zdaniem Wnioskodawcy - po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie zaś z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do zwrotu tej różnicy na rachunek bankowy.

Podsumowując, z uwagi na fakt, iż Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu według podstawowej stawki VAT, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem od Sprzedającego lub prawo do zwrotu tej różnicy na rachunek bankowy zgodnie z art. 87 ust 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W tym miejscu wskazać należy, że Wnioskodawca pominął art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednakże powołany przepis nie wpływa na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie gdyż analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego prowadzi do wniosku, że dostawa Nieruchomości będącej przedmiotem zapytania nie będzie korzystała ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Nieruchomość nie była przez Zbywcę wykorzystywana wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej od podatku od towarów i usług, a ponadto przy jej wytworzeniu Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tym samym, nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Organ informuje, że w zakresie odnoszącym się do podatku od czynności cywilnoprawnych (pytanie nr 2) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.