Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-294/15-2/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-06-29
Teza: Czy zgodnie z obowiązującymi przepisami Wnioskodawczyni ma prawo do zastosowania obniżonej stawki VAT (tj. zwolniona) z tytułu zajęć z języka angielskiego, czy musi zastosować stawkę 23%?
Słowa kluczowe: kształcenie; nauka-nauka języka; usługi-usługi edukacyjne; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 2 marca 2015 r. (data wpływu 13 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dla zajęć edukacyjnych z języka angielskiego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 kwietnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dla zajęć edukacyjnych z języka angielskiego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni świadczy usługi w ramach pozostałego doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania według PKD 70.22.Z, w ramach pozostałych form edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych oraz edukacji artystycznej według PKD 85.51.Z i PKD 85.52.Z, a także usługi nauki języków obcych według PKD 85.59.A oraz PKD 85.59.B i PKD 85.60Z.

Wnioskodawczyni zamierza realizować projekt polegający na prowadzeniu zajęć pozalekcyjnych w szkołach podstawowych i gimnazjalnych dla których organem prowadzącym jest Gmina w ramach projektu współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego i krajowych środków publicznych w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki 2007-2013; Poddziałanie 9.1.2 - Wyrównanie szans edukacyjnych uczniów z grup o utrudnionym dostępie do edukacji oraz zmniejszenie różnic w jakości usług edukacyjnych.

W związku z tym Wnioskodawczyni zatrudni w ramach ww. projektu nauczycieli na umowę o dzieło. Nauczyciele prowadzić będą zajęcia z języka angielskiego, matematyki, biologii lub przyrody, chemii oraz poradnictwa i doradztwa edukacyjno-zawodowego. Jednocześnie Wnioskodawczyni zaznacza, że jej firma nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, ale zatrudnieni przez firmę nauczyciele są zatrudnieni na umowy o pracę w jednostkach oświaty i posiadają odpowiednie kwalifikacje narzucone przez ustawę o systemie oświaty. Zatrudniani nauczyciele pracować będą na własnych programach nauczania, opracowanych przez siebie programach zajęć, korzystając z własnych materiałów, przy użyciu technik aktywizujących, jednocześnie przenosząc w ramach wynagrodzenia prawa autorskie do ww. programów na Zamawiającego tj. firmę Wnioskodawczyni. W ramach prowadzonych usług Wnioskodawczyni wystawi fakturę VAT dla Gminy, w której prowadzony będzie projekt.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zgodnie z obowiązującymi przepisami Wnioskodawczyni ma prawo do zastosowania obniżonej stawki VAT (tj. zwolniona) z tytułu zajęć z języka angielskiego, czy musi zastosować stawkę 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy, ma prawo do zastosowania stawki zwolnionej podatku VAT z tytułu przeprowadzonych zajęć edukacyjnych z języka angielskiego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z treścią art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl ust. 1 pkt 26 tego artykułu, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo–rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do ust. 1 pkt 27 ww. artykułu, zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Zgodnie z ust. 1 pkt 28 tego artykułu, zwalnia się od podatku usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, inne niż wymienione w pkt 26, pkt 27 i pkt 29.

W świetle ust. 1 pkt 29 cyt. artykułu, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych,

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Na podstawie ust. 17 cyt. wyżej artykułu, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy).

Analizując powołane wyżej uregulowanie zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług w zakresie kształcenia jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką (bez względu na to, czy ma ona charakter publiczny, czy niepubliczny) objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, bądź uczelnię, jednostkę naukową Polskiej Akademii Nauk lub jednostkę badawczo-rozwojową.

Z kolei z analizy ust. 1 pkt 27 ww. artykułu wynika, iż warunkiem zastosowania zwolnienia jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania. Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu). Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego np. z rodzicami uczniów. Przykładem takiej usługi jest udzielanie korepetycji. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.

Natomiast, aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie ust. 1 pkt 29 omawianego artykułu, szkolenia muszą obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą, czy zawodem i muszą mieć na celu uzyskanie, czy uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Dodatkowo należy spełnić jeden ze wskazanych poniżej warunków, tj.:

1.  formy i zasady tych szkoleń muszą wynikać z odrębnych od podatkowych aktów prawnych,
2.  na świadczone szkolenia uzyskano akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty,
3.  szkolenia muszą być finansowane w całości ze środków publicznych.

Z kolei przepis ust. 1 pkt 28 tego artykułu, zwalniający od podatku usługi nauczania języków obcych, obejmuje usługi, które nie korzystają ze zwolnień określonych w ust. 1 pkt 26, 27 lub 29 tego artykułu.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni świadczy usługi w ramach pozostałego doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania według PKD 70.22.Z, w ramach pozostałych form edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych oraz edukacji artystycznej według PKD 85.51.Z i PKD 85.52.Z, a także usługi nauki języków obcych według PKD 85.59.A oraz PKD 85.59.B i PKD 85.60Z. Wnioskodawczyni zamierza realizować projekt polegający na prowadzeniu zajęć pozalekcyjnych w szkołach podstawowych i gimnazjalnych, dla których organem prowadzącym jest Gmina w ramach projektu współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego i krajowych środków publicznych w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki 2007-2013; Poddziałanie 9.1.2 - Wyrównanie szans edukacyjnych uczniów z grup o utrudnionym dostępie do edukacji oraz zmniejszenie różnic w jakości usług edukacyjnych. W związku z tym Wnioskodawczyni zatrudni w ramach ww. projektu nauczycieli na umowę o dzieło. Nauczyciele prowadzić będą zajęcia z języka angielskiego, matematyki, biologii lub przyrody, chemii oraz poradnictwa i doradztwa edukacyjno-zawodowego. Jednocześnie Wnioskodawczyni zaznaczyła, że jej firma nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, ale zatrudnieni przez firmę nauczyciele są zatrudnieni na umowy o pracę w jednostkach oświaty i posiadają odpowiednie kwalifikacje narzucone przez ustawę o systemie oświaty. Zatrudniani nauczyciele pracować będą na własnych programach nauczania, opracowanych przez siebie programach zajęć, korzystając z własnych materiałów, przy użyciu technik aktywizujących, jednocześnie przenosząc w ramach wynagrodzenia prawa autorskie do ww. programów na Zamawiającego tj. firmę Wnioskodawczyni. W ramach prowadzonych usług Wnioskodawczyni wystawi fakturę VAT dla Gminy, w której prowadzony będzie projekt.

Analizując przedstawione we wniosku okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, iż Wnioskodawczyni nie może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, gdyż nie jest jednostką objętą systemem oświaty, nie jest uczelnią ani innym podmiotem wymienionym w ww. artykule, zatem zwolnienie określone w tym przepisie nie może być zastosowane.

Świadczone przez Wnioskodawczynię usługi nie mogą również korzystać ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27, ponieważ Wnioskodawczyni nie łączy bezpośrednia relacja umowna z uczestnikami zajęć z języka angielskiego. Nauka języka angielskiego prowadzona jest przez nauczycieli zatrudnionych w jednostkach oświaty, zatrudnionych przez Wnioskodawczynię na podstawie umowy o dzieło. Brak jest więc w przedmiotowej sprawie okoliczności prywatnego nauczania.

Z kolei dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest – w pierwszej kolejności - uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

W tym miejscu wskazać należy, iż od dnia 1 lipca 2011 r. obowiązuje rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (D. U. UE L 77/1). Rozporządzenie Rady Nr 282/2011 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2011 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady Nr 282/2011 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Przepis art. 44 ww. rozporządzenia wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 ww. rozporządzenia należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo "bezpośredni" oznacza "dotyczący kogoś lub czegoś wprost", słowo "branża" oznacza "gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju", natomiast słowo "zawód" oznacza "wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych".

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż przez kształcenie zawodowe, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

Zatem, świadczone przez Zainteresowanego usługi pozalekcyjnych zajęć edukacyjnych z języka angielskiego w szkołach podstawowych i gimnazjalnych, nie spełniają definicji usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania i nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a, b, c ustawy.

Skoro więc wykluczono zastosowanie zwolnienia od podatku dla przedmiotowych usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26, 27 i 29 ustawy, to dla świadczenia przedmiotowych usług nauczania języka angielskiego znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania określone w art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że usługi prowadzenia zajęć pozalekcyjnych z języka angielskiego w szkołach podstawowych i gimnazjalnych, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.