Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1456/12/SD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-02-21
Teza: W którym roku zaliczkowo wypłacona w lutym lub w marcu roku następnego część dodatkowego bonusa rocznego (za rok poprzedni) będzie kosztem podatkowym?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; pracownik; premia; wynagrodzenia; wypłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 21 listopada 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, w którym roku podatkowym wypłacona zaliczkowo w lutym lub w marcu roku następnego część dodatkowego bonusa rocznego (za rok poprzedni) będzie kosztem podatkowym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, w którym roku podatkowym wypłacona zaliczkowo w lutym lub w marcu roku następnego część dodatkowego bonusa rocznego (za rok poprzedni) będzie kosztem podatkowym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Spółka w umowach o pracę z kluczowymi pracownikami zawiera zapisy, iż pracownicy Ci mają prawo do tzw. dodatkowych bonusów rocznych (czyli pewnego rodzaju premii) w przypadku spełnienia ściśle określonych warunków i/lub zadań (tzw. parametrów bonusowych). Dodatkowe bonusy roczne wypłacane są za rok poprzedni (ich wypłata ma miejsce w roku następnym po danym roku) o ile spełnione zostaną wspomniane na wstępie warunki bonusowe oraz zrealizowane zostaną postawione przed danymi pracownikami ściśle określone zadania.

Terminem wypłaty przedmiotowego dodatkowego bonusa rocznego to do 14 dni po zatwierdzeniu przez Walne Zgromadzenie sprawozdania rocznego za rok poprzedni. Wypłata dodatkowego bonusa rocznego odbywa się na podstawie uchwały Zarządu Spółki, a wypłata dla członków Zarządu odbywa się na podstawie uchwały Rady Nadzorczej.

Spółka składa deklarację CIT za dany rok do końca marca roku następnego natomiast Walne Zgromadzenie zatwierdzające sprawozdanie odbywa się zazwyczaj w maju lub czerwcu (czyli kilka miesięcy po złożeniu deklaracji CIT).

Ponadto, w umowach pomiędzy Spółką, a poszczególnymi pracownikami, znajduje zapis, iż Zarząd lub Rada Nadzorcza może podjąć decyzję o zaliczkowej wypłacie dodatkowego bonusa rocznego dla uprawnionych osób przed zatwierdzeniem sprawozdania finansowego za dany rok.

Na podstawie powyższego zapisu Zarząd oraz Rada Nadzorcza planują podjąć w lutym lub w marcu przyszłego roku decyzję (uchwałę) o zaliczkowej wypłacie uprawnionym pracownikom części bonusa za rok poprzedni. Wypłata dodatkowego bonusa rocznego miałaby miejsce w miesiącu podjęcia uchwały. Wypłata więc miałaby miejsce przed złożeniem deklaracji za rok którego dotyczy dodatkowy bonus roczny oraz przed sporządzeniem sprawozdania za ten rok.

Zgodnie z zasadami księgowymi w księgach danego roku Spółka tworzy rezerwę mającą pokryć koszty dodatkowego bonusa rocznego płaconego w roku następnym. Rozwiązanie rezerwy będzie miało miejsce w momencie zapłaty lub zaliczkowej zapłaty dodatkowego bonusa rocznego. W tym też momencie (czyli w roku następnym) na podstawie listy płac wynagrodzenie z tytułu dodatkowego bonusa rocznego zostanie zarachowane w koszty i jednocześnie na innych kontach księgowych zostanie rozwiązana rezerwa na koszty związane z dodatkowym bonusem rocznym.

Dodatkowy bonus roczny dotyczy efektów pracy oraz wyników w całym poprzednim roku i nie jest związany z żadnym konkretnym miesiącem.

Wynagrodzenia oraz dodatkowe bonusy roczne stanowią dla Spółki tzw. koszt pośredni, o którym mowa w art. 15 ust. 4d. Układ zbiorowy obowiązujący w Spółce jako termin wypłaty wynagrodzeń za dany miesiąc określa termin do 10-ego dnia miesiąca następnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W którym roku zaliczkowo wypłacona w lutym lub w marcu roku następnego część dodatkowego bonusa rocznego (za rok poprzedni) będzie kosztem podatkowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, zaliczkowo wypłacona część dodatkowego bonusa rocznego stanowić będzie koszt podatkowy w roku w którym nastąpiła zapłata, a dokładniej będzie kosztem w momencie zapłaty. Zaliczkowo wypłacony dodatkowy bonus roczny będzie więc kosztem podatkowym w roku następnym po roku za który jest płacony. Powyższe wynika z faktu, iż bonus ten nie jest należny za żaden konkretny miesiąc lecz jest należny za cały rok, a więc zastosowania nie będzie miał art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o pdop, który mówi o wynagrodzeniach należnych za jakiś miesiąc.

Ponadto, Spółka w koszty roku poprzedniego zarachowuje jedynie rezerwę, a rezerwy zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 27 ustawy o pdop, tworzone na podstawie przepisów księgowych nie są kosztem podatkowym. Natomiast, w roku zaliczkowej wypłaty części dodatkowego bonusa rocznego, który jest kosztem pośrednim Spółka zarachowuje koszt wynagrodzeń na podstawie listy płac. W związku z powyższym, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 57 oraz art. 15 ust. 4e ustawy o pdop, zaliczkowo wypłacony w lutym lub marcu dodatkowy bonus roczny będzie kosztem podatkowym w momencie (roku) jego zapłaty, a nie w roku za który jest płacony w sytuacji gdy będzie wypłacony w lutym lub w marcu roku następnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określa art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „ustawa o pdop”), zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami. Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Należy zauważyć, iż kosztami podatkowymi są m.in. tzw. koszty pracownicze. Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników.

Jednocześnie wskazać należy, iż ustawa o pdop zawiera szczegółowe zasady ich potrącalności. W myśl art. 15 ust. 4g ustawy o pdop, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, z późn. zm.), oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o pdop.

Oznacza to, że pracodawcy, którzy terminowo wypłacają ww. należności mogą je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów już w miesiącu, za który są należne (czyli na zasadzie memoriałowej). Dopiero w przypadku niedotrzymania terminu wypłaty wynagrodzenia regulacja prawna odsyła do art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o pdop, który stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich (Dz.U. Nr 127, poz. 1052), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g.

Na należność ze stosunku pracy, o którym mowa w powołanych przepisach, bez wątpienia składają się również wskazane w opisie zdarzenia przyszłego tzw. bonusy roczne (czyli pewnego rodzaju premie) wypłacone w przypadku spełnienia ściśle określonych warunków i/lub zrealizowania nałożonych zadań (tzw. parametrów bonusowych). Termin wypłaty ww. bonusa to do 14 dni po zatwierdzeniu przez Walne Zgromadzenie sprawozdania rocznego za rok poprzedni. Dodatkowo w umowach o pracę przewidziano możliwość zaliczkowej wypłaty bonusów na mocy decyzji (uchwały) stosownych władz Spółki. W celu określenia momentu ujęcia tej wypłaty w kosztach uzyskania przychodów konieczne jest ustalenie, kiedy zaliczkowa część bonusu staje się należna.

Uwzględniając definicję słowa „należne” (w myśl Słownika języka polskiego „należny”, to „przysługujący, należący się komuś”, zaś czasownik „należeć się” oznacza „przysługiwać komuś, stanowić dług, powinność, zapłatę”) zasadne jest przyjęcie, że zaliczkowa część bonusa staje się należna w momencie podjęcia decyzji (uchwały) o jej przyznaniu. Od tej bowiem chwili ta część bonusu przysługuje pracownikowi i może on skutecznie dochodzić jej wypłaty.

W oparciu o powołane przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, iż zaliczkowa część bonusa stanowi koszt w miesiącu jej przyznania, pod warunkiem, że zostanie wypłacona lub pozostawiona do dyspozycji pracownika z zachowaniem przewidzianego do tego terminu. W razie uchybienia terminowi, powinna być ujęta w kosztach uzyskania przychodów w dacie jej wypłaty lub postawienia do dyspozycji pracownika, stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o pdop.

Wskazać przy tym należy, iż uregulowania zawarte w art. 15 ust. 4g ustawy o pdop, w odniesieniu do należności związanych ze stosunkiem pracy modyfikują ogólne zasady potrącalności bezpośrednich i pośrednich kosztów uzyskania przychodów – wynikające z art. 15 ust. 4 i art. 15 ust. 4d ustawy o pdop. Jako przepis szczególny mają zatem pierwszeństwo przed wyżej wymienionymi zasadami ogólnymi.

Mając powyższe na uwadze, wynagrodzenia pracowników z tytułu bonusów rocznych (w tym wypłaconych zaliczkowo), stanowią koszty uzyskania przychodów potrącalne zgodnie z art. 15 ust. 4g ustawy o pdop w roku, w którym zostały postawione do dyspozycji pracowników w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy (o ile taki bonus roczny (premia) nie jest wypłatą z zysku netto, a jest premią której wysokość zależy od wypracowanego przez Spółkę za dany rok zysku (kwestia czy przedmiotowa premia jest wypłacana z zysku netto nie była przedmiotem niniejszej interpretacji).

Reasumując, zgodzić należy się z Wnioskodawcą, iż zaliczkowo wypłacony dodatkowy bonus roczny będzie kosztem podatkowym w roku następnym po roku za który jest płacony.

Stanowisko Spółki jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j.t. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.