Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-450/14-2/EŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-07-18
Teza: CIT - w zakresie przychodów podatkowych
Słowa kluczowe: konfuzja; likwidacja; majątek; przychód-powstanie przychodu; wygaśnięcie; zobowiązanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 1 kwietnia 2014r. (data wpływu 22 kwiecień 2014r.) w sprawie o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów podatkowych **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 kwietnia 2014r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów podatkowych z tytułu otrzymania majątku na skutek likwidacji oraz wygaśnięcia zobowiązania na skutek konfuzji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą prawną - spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”).

Do Spółki zostaną wniesione aportem udziały w innej spółce kapitałowej (dalej: „Spółka Zależna”) uprawniające do więcej niż 95% głosów w Spółce Zależnej. W zamian za wniesiony aport Spółka wyda wnoszącemu go podmiotowi (dalej: „Udziałowiec”) własne udziały o wartości nominalnej nie wyższej niż wartość rynkowa wnoszonych udziałów w Spółce Zależnej.

Jednocześnie, Spółce Zależnej przysługiwać będzie od Wnioskodawcy wierzytelność z tytułu pożyczki (dalej: „Wierzytelność”), której uprzednio Spółka Zależna udzieliła Wnioskodawcy.

W celu uproszczenia struktury, Spółka Zależna zostanie postawiona w stan likwidacji przed upływem 2 lat od momentu wniesienia jej udziałów do Wnioskodawcy. W ramach podziału majątku likwidacyjnego Wnioskodawca otrzyma Wierzytelność na skutek czego dojdzie do konfuzji i wygaśnięcia zobowiązania Spółki do spłaty Wierzytelności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym otrzymanie majątku na skutek przeprowadzonej likwidacji Spółki Zależnej doprowadzi do powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w podatku CIT?
2.  Czy wygaśnięcie Zobowiązania na skutek konfuzji spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w podatku CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane w zdarzeniu przyszłym:

1.  otrzymanie majątku na skutek likwidacji Spółki Zależnej doprowadzi do powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy wyłącznie jeżeli wartość otrzymanego majątku likwidacyjnego będzie wyższa niż koszt nabycia udziałów Spółki Zależnej tzn. wyższa niż wartość nominalna udziałów wydanych Udziałowcowi w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów Spółki Zależnej,
2.  wygaśnięcie zobowiązania na skutek konfuzji nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w podatku CIT.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT dochodem z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód faktycznie uzyskany, w szczególności „wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej”. Zatem otrzymanie majątku w drodze likwidacji na gruncie ustawy o CIT powinno być zakwalifikowane jako dochód z udziału w zyskach osób prawnych, a ewentualne opodatkowanie i jego wysokość powinno być ustalone w świetle przepisów dotyczących tej kategorii dochodów.

W sytuacji, gdy w wyniku likwidacji podmiotu zależnego podatnik otrzymuje składniki majątku zastosowanie znajduje art. 12 ust. 5 ustawy o CIT mówiący, iż „wartość otrzymanych nieodpłatnie rzeczy lub praw określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania”. Jednocześnie jednak należy pamiętać o art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się „zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji tu spółce, tu tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych udziałowcom (akcjonariuszom) dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami tu wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia.”

Analiza przytoczonego przepisu wskazuje, że kluczowym dla ustalenia wysokości przychodu Wnioskodawcy powstającego na skutek otrzymania majątku likwidacyjnego jest ustalenie kosztu nabycia udziałów likwidowanej spółki (Spółki Zależnej). W opisanym zdarzeniu przyszłym udziały Spółki Zależnej staną się własnością Wnioskodawcy na skutek aportu, w zamian za który Wnioskodawca wyda podmiotowi wnoszącemu aport (Udziałowcowi) udziały własne. W związku z tym, wartość nominalna udziałów wydanych Udziałowcowi będzie stanowiła dla Wnioskodawcy koszt nabycia udziałów Spółki Zależnej.

Sposób ustalenia „kosztu nabycia udziałów” w przypadku likwidacji spółki, której udziały zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny określa m.in. art. 15 ust. 1l ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem ustalenie „kosztu nabycia udziałów” odbywa się zgodnie z regułami wskazanymi w art. 15 ust. 1k ustawy o CIT, który w odniesieniu do udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część referuje do art. 12 ust. 1 pkt 7 i 7a ustawy o CIT. Wskazane regulacje stanowią zaś, że „koszt nabycia udziałów” stanowi wartość nominalna udziałów/akcji objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Reasumując w przypadku likwidacji spółki, której udziały zostały otrzymane w zamian za wkład niepieniężny przychód podatkowy będzie stanowić nadwyżka otrzymanego majątku nad wartością nominalną udziałów wydanych w zamian za aport.

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacjach:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 15 listopada 2013 r. (ILPB4/423-329/13-2/DS), w której organ podatkowy potwierdził, że przy likwidacji spółki wnioskodawca uzyskuje przychód w wysokości wartości rynkowej otrzymanego majątku pomniejszonej o koszt nabycia udziałów, który będzie stanowiła suma wartości nominalnej udziałów wydanych udziałowcom w zamian za aport;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 9 września 2013 r. (IBPBII/2/423-23/13/MW), w której organ podatkowy stwierdził, że przychód rozpoznawany na likwidacji spółki wnioskodawca będzie mógł pomniejszyć o wartość nominalną udziałów własnych spółki S. wydanych akcjonariuszowi (wnioskodawcy) tu zamian za wniesione przez niego do spółki S. akcje spółki K;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 9 sierpnia 2013 r. (ITPB3/423-221/13/DK) zgodnie, z którą kosztem nabycia udziałów przy likwidacji Spółki będzie wartość nominalna udziałów wydawanych przez niego w zamian za aport, ponieważ Wnioskodawca koszt ten poniósł, aby nabyć/objąć udziały w BV,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 listopada 2010 r. (IPPB5/423-534/10- 6/DG), w której stwierdzono że wartość nominalna wydanych przez Spółkę A udziałów, w momencie likwidacji Spółki, analogicznie jak w przypadku odpłatnego zbycia udziałów, pomniejszać będzie przychód do opodatkowania uzyskany, przez Spółkę z tytułu otrzymania majątku likwidacyjnego Spółki.

W efekcie należy stwierdzić, że otrzymanie majątku na skutek likwidacji Spółki Zależnej doprowadzi do powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy wyłącznie jeżeli wartość otrzymanego majątku likwidacyjnego będzie wyższa niż koszt nabycia udziałów Spółki Zależnej tzn. wyższa niż wartość nominalna udziałów wydanych Udziałowcowi w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów Spółki Zależnej

Ad. 2.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że konfuzja zobowiązania do której dojdzie po stronie Wnioskodawcy nie doprowadzi do powstania jakiegokolwiek przysporzenia a w konsekwencji nie będzie skutkować powstaniem przychodu dla Spółki.

W tym kontekście należy zwrócić uwagę, że po otrzymaniu majątku likwidacyjnego Wnioskodawca będzie wierzycielem i dłużnikiem Wierzytelności. Wygaśnięcie zobowiązania na skutek konfuzji nie doprowadzi do jakiegokolwiek przyrostu majątku po stronie Wnioskodawcy. Wprawdzie Spółka nie będzie już zobowiązana do spłaty długu, ale jednocześnie przestanie istnieć składnik majątku Spółki w postaci Wierzytelności otrzymanej w ramach podziału majątku likwidacyjnego. W konsekwencji, zmniejszeniu ulegną (w identycznej wartości) aktywa oraz pasywa Spółki, a Spółka nie uzyska żadnego przysporzenia. Brak przysporzenia skutkuje zaś brakiem obowiązku rozpoznania przychodu na gruncie ustawy o CIT.

Na marginesie Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w analizowanej sprawie zastosowania nie znajdzie art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT. Przywołany przepis stanowi, iż przychodem podatkowym jest w szczególności wartość:

1.  umorzonych zobowiązań - zgodnie z art. 508 Kodeksu Cywilnego (ustawa z dnia 23 kwietnia 1964r., Kodeks Cywilny (Dz. U. z 1964r., Nr 16, poz. 93 ze zm. dalej:,,KC”) zobowiązanie wygasa poprzez umorzenie, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Z treści tego przepisu wynika, że umorzenie zobowiązania stanowi umowę dwustronną i wymaga akceptacji dłużnika. Natomiast w przypadku konfuzji wygaśnięcie zobowiązań następuje nie w wyniku umorzenia, lecz z mocy prawa. Nie można zatem stwierdzić, że w związku z likwidacją dochodzi do umorzenia zobowiązania - w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) Ustawy CIT.
2.  przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów) - w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie nastąpi przedawnienie, o którym mowa w art. 117 § 1 KC, gdyż do momentu likwidacji Spółki Zależnej nie upłynie okres niezbędny do przedawnienia Wierzytelności.

Neutralność podatkową konfuzji zobowiązań na skutek likwidacji spółki potwierdzają m.in. interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 listopada 2013 r. (IBPBI/2/423-1127/13/MO) oraz interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 10 sierpnia 2012 r. (ILPB3/423-181/12-4/JG).

Reasumując w ocenie Wnioskodawcy wygaśnięcie zobowiązania na skutek konfuzji nie będzie skutkowało po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego w podatku CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, w tym zakresie odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.