Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/4511-300/15/MZM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-06-09
Teza: Opodatkowanie przychodu osiągniętego z odpłatnego użytkowania nieruchomości.
Słowa kluczowe: przychód-źródła przychodu; użytkowanie (używanie)-odpłatne używanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 27 lutego 2015 r. (data otrzymania 9 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego na podstawie umowy ustanowienia odpłatnego użytkowania nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 marca 2015 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego na podstawie umowy ustanowienia odpłatnego użytkowania nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zawarł umowę ustanowienia odpłatnego użytkowania nieruchomości, która nie jest związana z prowadzoną działalnością gospodarczą i pozostaje w jego majątku prywatnym. Po wybudowaniu na niej budynku (planowany rok zakończenia budowy: 2015) użytkujący rozpocznie wypłacanie co miesiąc umówionego czynszu.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytanie.

Czy uzyskany z tego tytułu przychód będzie spełniał charakter źródła przychodów opisanych w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Jeżeli tak, to czy istnieje możliwość opodatkowania tak uzyskanego przychodu zryczałtowanym podatkiem dochodowym zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód uzyskany z tytułu umowy o ustanowieniu odpłatnego użytkowania nie został nigdzie wprost wymieniony w katalogu źródeł przychodów, ale w art. 10 ust.1 pkt 6 mamy wymienione różnego rodzaju umowy prawa cywilnego zawierane na gruncie Kodeksu cywilnego, który to katalog pozostaje otwarty na „inne umowy o podobnym charakterze”. Umowa o ustanowienie odpłatnego użytkowania została szczegółowo opisana w Kodeksie cywilnym w art. 252-284 i w swojej treści jest podobna do instytucji dzierżawy opisanej w art. 693-709 ww. Kodeksu. W ocenie Wnioskodawcy, w związku z tym, że tego rodzaju umowa spełnia warunek podobieństwa do umów wymienionych w tym punkcie może zostać zaliczona do tego rodzaju źródła przychodów a tym samym – zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym – po spełnieniu wymogu uprzedniego zawiadomienia o wyborze tej formy opodatkowania można zastosować do tak uzyskanego przychodu zryczałtowaną formę opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady – wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy – przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości, która nie jest związana z prowadzoną działalnością i pozostaje w jego majątku prywatnym. Wnioskodawca zawarł umowę ustanowienia odpłatnego użytkowania tej nieruchomości i po wybudowaniu na niej budynku użytkownik rozpocznie wypłacanie co miesiąc umówionego czynszu z tego tytułu.

Wnioskodawca ma wątpliwość co do sposobu opodatkowania czynszu z tytułu odpłatnego ustanowienia użytkowania nieruchomości. W jego ocenie, przychód z tego tytułu może podlegać opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, na mocy art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – źródłem przychodów jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Przepis ten ma charakter otwarty i posługuje się pojęciem umów o podobnym (a nie tożsamym) charakterze do umów najmu czy dzierżawy. Jakkolwiek pomiędzy umowami najmu i dzierżawy a prawem użytkowania występują różnice jednakże zasadnicze znaczenie mają bezspornie istniejące między nimi podobieństwa, gdyż te wskazują na „podobny charakter” omawianych instytucji.

Zgodnie z art. 244 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.) – ograniczonymi prawami rzeczowymi są: użytkowanie, służebność, zastaw, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu oraz hipoteka.

Stosownie do art. 252 Kodeksu cywilnego – rzecz można obciążyć prawem do jej używania i do pobierania jej pożytków (użytkowanie).

Z przywołanych przepisów wynika, że użytkowanie to ograniczone prawo rzeczowe, którego treścią jest prawo do używania rzeczy i pobierania jej pożytków. Użytkownik może przede wszystkim używać rzeczy, tj. posiadać ją i korzystać z niej zgodnie z jej społeczno-gospodarczym przeznaczeniem. Użytkownik może także pobierać pożytki (naturalne i cywilne) z rzeczy.

Przez umowę dzierżawy – w myśl art. 693 Kodeksu cywilnego – wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Odwołanie się przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 pkt 6 do konstrukcji umów najmu, dzierżawy i umów o podobnym charakterze wskazuje na wspólną cechę właściwą dla tego typu przychodów, jaką jest odpłatne korzystanie z cudzej rzeczy, które nie prowadzi do nabycia jej własności, tak jak to ma miejsce w przypadku użytkowania ustanowionego za wynagrodzeniem. W obu instytucjach mamy więc do czynienia z używaniem i pobieraniem pożytków z rzeczy, bez wyzbywania się jej własności. Stąd wiele podobnych rozwiązań zwłaszcza dotyczących sposobu korzystania z rzeczy (art. 256 Kodeksu cywilnego), napraw (art. 259 k.c.), zwrotu rzeczy właścicielowi (art. 263 k.c.). Ponadto zarówno dzierżawa jak i użytkowanie powstają na podstawie umowy, która dodatkowo może zostać zawarta na czas określony jak i bezterminowo.

W tej sytuacji, ze względu na istotę uprawnień składających się na prawo użytkowania, wykazujących znaczne podobieństwo do uprawnień wynikających z umowy dzierżawy, różnice pomiędzy tymi instytucjami, takie jak m.in. obligacyjny charakter umów najmu i dzierżawy, podczas gdy użytkowanie stanowi ograniczone prawo rzeczowe, czy też okresowy charakter czynszu z tytułu umowy najmu czy dzierżawy, nie pozbawiają możliwości zaliczenia przychodu z tytułu ustanowienia prawa użytkowania do przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 (tj. z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze), są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Stosownie do uregulowań zawartych w art. 6 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 144, poz. 930 ze zm.) – opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ww. ustawy – ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, tj. m.in. przychodów z dzierżawy i najmu oraz innych umów o podobnym charakterze.

Zgodnie z dyspozycją art. 21 ust. 1 wyżej przywołanej ustawy – podatnicy są obowiązani za każdy miesiąc obliczać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych i wpłacać go na rachunek urzędu skarbowego w terminie do dnia 20 następnego miesiąca, a za miesiąc grudzień – w terminie złożenia zeznania.

Po zakończeniu roku podatnicy obowiązani są do złożenia zeznania rocznego PIT-28. Należy je złożyć do 31 stycznia roku następującego po roku podatkowym (art. 21 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne).

Jednakże warunkiem skorzystania z tej formy opodatkowania jest – zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy – złożenie pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy, które podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów – pisemne oświadczenie składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Przy czym stosownie do treści art. 9 ust. 4 ww. ustawy – w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

W świetle powyższych przepisów należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że umowa o ustanowieniu odpłatnego użytkowania spełnia warunek podobieństwa do umów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i może zostać zaliczona do tego rodzaju źródła przychodów a tym samym zgodnie z art. 6 ust. 1a o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne po spełnieniu wymogu uprzedniego zawiadomienia o wyborze tej formy opodatkowania, można zastosować do tak uzyskanego przychodu zryczałtowaną formę opodatkowania.

Stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) – w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.