Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.96.2018.1.ISZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-27
Teza: W przypadku, gdy Zbywca i Nabywca przed dokonaniem transakcji złożą zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania transakcji podatkiem VAT i spełnią warunki o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, wówczas Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia Nieruchomości, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: budynek; grunty; nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 1 marca 2018 r. (data wpływu 1 marca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązków podatkowych związanych z Transakcją sprzedaży Nieruchomości – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 1 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie obowiązków podatkowych związanych z Transakcją sprzedaży Nieruchomości.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: N. B.V. Spółka komandytowa;
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

N. B.V. Spółka komandytowa (dalej: „Spółka” lub „Zbywca”) jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości o powierzchni 884 m kw. (dalej: „Grunt”) oraz właścicielem budynku biurowo-usługowego, o siedmiu kondygnacjach naziemnych i jednej kondygnacji podziemnej, o kubaturze 10,054 m3 posadowionego na działce 71/2 (dalej „Budynek”) (Grunt i Budynek będą dalej łącznie nazywane „Nieruchomością”).

Dla Nieruchomości Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą. Nieruchomość jest obciążona hipotecznie.

Spółka nabyła prawo użytkowania wieczystego Gruntu i prawo własności Budynku w wyniku przekształcenia w trybie art. 551 § 1, art. 553 oraz art. 555 Kodeksu Spółek Handlowych na mocy uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki T. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością” spółki komandytowo-akcyjnej z dnia 7 grudnia 2015 roku. Spółka T. (GP) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością” spółka komandytowo - akcyjna nabyła prawo użytkowania wieczystego Gruntu i prawo własności Budynku na podstawie umowy przeniesienia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego z dnia 11 lutego 2009 roku.

Z wypisu z rejestru gruntów dla Nieruchomości wydanego z upoważnienia Prezydenta miasta w dniu 4 grudnia 2017 r. wynika, że na działce 71/2 usytuowany jest budynek o funkcjach: „budynki biurowe”, o siedmiu kondygnacjach naziemnych i jednej kondygnacji podziemnej, o powierzchni zabudowy 413 m kw. oraz budynek o funkcjach: „pozostałe budynki niemieszkalne”, o jednej kondygnacji naziemnej, o powierzchni zabudowy 13 m kw. Wnioskodawcy nie mają konkretnych informacji na temat tego kiedy budynek został wybudowany. Niemniej jednak na podstawie dostępnych Spółce dokumentów wynika, iż Budynek mógł istnieć przed II Wojną Światową, mógł zostać zniszczony w trakcie działań wojennych oraz był odbudowany po zakończeniu II Wojny Światowej tj. w latach 1946-1948.

Budynek podlegał modernizacji i adaptacji i nadbudowie na cele administracyjno-biurowe.

W stosunku do tych robót budowalnych ówczesnemu właścicielowi budynku w dniu 23 września 2004 r. udzielono pozwolenia na użytkowanie nadbudowy, modernizacji i adaptacji budynku biurowego z przeznaczeniem na cele administracyjno-biurowe z zachowaniem warunków (wykonania montażu poręczy przyściennych oraz zmiany dźwigu osobowego na zapewniający dostęp i dojazd na IV piętro). Od momentu przyjęcia Budynku do użytkowania w księgach Zbywcy dotyczących Budynku (tabela amortyzacyjna) Zbywca zaksięgował kwoty klasyfikowane jako „rozbudowa/modernizacja” na łączną kwotę netto (po odliczeniu VAT naliczonego) stanowiącą około 14% wartości początkowej budynku wykazanej w księgach rachunkowych Zbywcy.

Budynek o powierzchni 13 m kw. posadowiony na Gruncie stanowi stację trafo i jako urządzenie służące do doprowadzenia energii elektrycznej nie jest własnością Spółki, a stanowi własność przedsiębiorstwa energetycznego i nie jest przedmiotem Transakcji.

W dziale I-O księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości Grunt jest oznaczony jako działka niezabudowana. W związku z tym wpis w dziale I-O księgi wieczystej zostanie odpowiednio skorygowany, tak żeby odzwierciedlał stan faktyczny Nieruchomości. W dziale l-Sp ww. księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości Grunt jest opisany jako zabudowany budynkiem przeznaczonym na cele mieszkalne, a okres wieczystego użytkowania upływa dnia 23 maja 2089 r. W związku z tym wpis w dziale l-Sp księgi wieczystej zostanie odpowiednio skorygowany, tak żeby odzwierciedlał stan faktyczny Nieruchomości, tj. fakt, że Nieruchomość jest zabudowana Budynkiem oraz że jest on przeznaczony na cele inne niż mieszkalne (np. biurowo-usługowe).

W dziale II księgi wieczystej Miasto Stołeczne Warszawa figuruje jako właściciel, a Spółka figuruje jako użytkownik wieczysty Nieruchomości.

W Budynku zostały wydzielone lokale biurowe oraz usługowe (obecnie na potrzeby zlokalizowanych tam restauracji), które są przez Spółkę wynajmowane podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą a wynajem podlega opodatkowaniu VAT.

Spółka T. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością” spółka komandytowo-akcyjna rozpoczęła wynajem lokali w Nieruchomości od roku 11 lutego 2009 r. Natomiast poprzedni właściciel wynajmował lokale w tym budynku od 16 stycznia 2007 r. Wnioskodawcy nie mają informacji na temat wcześniejszego sposobu wykorzystania Budynku.

W dniu 22 grudnia 2017 r. Spółka zawarła ze spółką A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością przedwstępną umowę sprzedaży na mocy której Spółka zobowiązała się sprzedać Nabywcy wyżej opisaną Nieruchomość. A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością przeniesie prawa i obowiązki wynikające z przedwstępnej umowy sprzedaży na spółkę A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Nabywca”), co oznacza, że kupującym Nieruchomość będzie spółka A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Warszawie.

Podpisanie umowy sprzedaży (dalej „Transakcja”) będzie miało miejsce najpóźniej do dnia 31 sierpnia 2018 r.

Zbywca i Nabywca są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT.

Okoliczności nabycia Nieruchomości przez Zbywcę:

Nieruchomość została oddana w użytkowanie wieczyste w dniu 23 maja 1990 roku, na podstawie umowy pomiędzy Skarbem Państwa a spółką Z. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, na okres do dnia 23 maja 2089 roku. Spółka nabyła prawo użytkowania wieczystego Gruntu i prawo własności Budynku w wyniku przekształcenia w trybie art. 551 § 1 Kodeksu Spółek Handlowych, art. 553 Kodeksu Spółek Handlowych i art. 555 Kodeksu Spółek Handlowych na mocy uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki T. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością” spółki komandytowo-akcyjnej z dnia 7 grudnia 2015 roku. Natomiast wcześniej, spółka T. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością” spółka komandytowo-akcyjna, nabyła prawo użytkowania wieczystego Gruntu i prawo własności Budynku na podstawie umowy przeniesienia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego z dnia 11 lutego 2009 roku.

Przedmiot Transakcji

Przedmiotem Transakcji jest Nieruchomość, którą Nabywca kupi na podstawie umowy sprzedaży, która zostanie zawarta w formie aktu notarialnego.

Jednocześnie, zgodnie z art. 678 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, Nabywca wstąpi z mocy prawa w miejsce Zbywcy w stosunek najmu wynikający z umów najmu zawartych z poszczególnymi najemcami oraz nabywa:

*   zabezpieczenia prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowione przez poszczególnych najemców, w tym w szczególności kaucje składane przez najemców,

*   majątkowe prawa autorskie do projektów architektonicznych (o ile takowe będą istniały na dzień nabycia),

*   dokumentację prawną i techniczną związaną z Nieruchomością oraz decyzje administracyjne związane z korzystaniem z Nieruchomości,

*   prawa z istniejących gwarancji budowlanych ustanowionych na rzecz Zbywcy.

W załączniku do umowy przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości z dnia 22 grudnia 2017 r. Zbywca i Nabywca ustalili mechanizm rozliczenia dotyczący przychodów z Nieruchomości, kosztów operacyjnych i opłat eksploatacyjnych za okres od 1 stycznia 2018 r. do ostatniego dnia miesiąca, w którym przypadnie dzień zawarcia umowy sprzedaży.

W szczególności, wszelkie koszty dotyczące Nieruchomości, w tym koszty konserwacji, napraw, podatków i dostaw wszelkich mediów, należne w okresie do dnia zawarcia umowy sprzedaży lub dotyczące tego okresu, ponosi wyłącznie Zbywca, a Nabywca nie ma obowiązku regulowania takich kosztów. Strony uzgodniły, że wszelkie przychody dotyczące Nieruchomości, w tym przychody z umów najmu i nowo zawartych umów najmu, należne w okresie do dnia zawarcia umowy sprzedaży lub dotyczące tego okresu, przysługiwać będą wyłącznie Zbywcy, natomiast należne w okresie od dnia zawarcia umowy sprzedaży (włącznie) przysługiwać będą wyłącznie Nabywcy.

W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę należności i zobowiązań Zbywcy (z zastrzeżeniem ewentualnych zabezpieczeń złożonych przez najemców na podstawie umów najmu i innych zobowiązań wobec najemców wynikających z umów najmu, o ile takie będą istniały w dacie Transakcji). Przeniesieniu na rzecz Nabywcy nie będą podlegać:

*   prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Zbywcę o dostawę mediów i innych umów zawartych z usługodawcami,

*   prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Zbywca dokonuje rozliczeń z najemcami),

*   środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie (z wyjątkiem ewentualnie przelewu kaucji najemców, co stanowić będzie konsekwencję wstąpienia w stosunek najmu przez Nabywcę),

*   tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how Zbywcy,

*   księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej,

*   nazwa przedsiębiorstwa Zbywcy,

*   prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Zbywcę, w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych, umów o doradztwo podatkowe itp.,

*   środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych,

*   środki trwałe Zbywcy, gdyż inne środki trwałe niż Nieruchomość nie istnieją,

*   umowy z pracownikami, ponieważ Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników,

*   umowy dotyczące Zbywcy lub Nieruchomości, w szczególności umowy w zakresie obsługi finansowo-księgowej,

*   podstawowe umowy gospodarcze związane z bieżącym zarządzaniem Nieruchomością,

*   zobowiązania kredytowe dotyczące Nieruchomości. Przed zbyciem Nieruchomości, Zbywca wypowie umowy dotyczące dostaw mediów (takich jak woda, prąd) do budynku.

Umowa z Zarządcą nieruchomości zostanie zmodyfikowana w ten sposób, że po zbyciu Nieruchomości nie będzie on świadczył usług na Nieruchomości jej Nabywcy, lecz pozostanie usługodawcą dla Zbywcy przez okres konieczny do rozliczenia wszystkich kwestii związanych z Nieruchomością po stronie Zbywcy. Nabywca podpisze umowy dotyczące dostaw mediów do Nieruchomości we własnym zakresie oraz będzie zarządzał Nieruchomością we własnym zakresie lub przy współpracy podmiotu trzeciego, innego niż obecny Zarządca nieruchomości.

Zbywca nadal będzie prowadził działalność gospodarczą (i w tym zakresie np. korzystał z usług księgowych czy też prawnych), lecz rozważa prowadzenie innej działalności gospodarczej. Nieruchomość stanowi główny składnik majątku Zbywcy.

Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie jest dodatkowo finansowo i organizacyjnie wydzielona w ramach części przedsiębiorstwa Zbywcy (w tym w szczególności w formie działu/oddziału/wydziału), jak również nie jest finansowo wydzielona dla celów rachunkowości.

Nabywca rozważa dwie możliwości wykorzystania nieruchomości:

*   prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług polegającej na wynajmie nieruchomości,

*   prowadzenia usług hotelarskich opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Przy czym nie jest wykluczone iż Nabywca, na własny koszt i ryzyko, podpisze umowę dotyczącą zarządzania Nieruchomością z obecnym zarządcą budynku. Intencją Zbywcy oraz Nabywcy jest jedynie skuteczne przeniesienie prawa do rozporządzania Nieruchomością, co zostało także wprost wyrażone w treści przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości zawartej w formie aktu notarialnego z dnia 22 grudnia 2017 r.

Zbywca i Nabywca planują przed dokonaniem transakcji złożenie zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania transakcji podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko, że planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowić sprzedaży przedsiębiorstwa ani sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?
2.  Czy w przypadku potwierdzenia przez Organ, że dostawa Budynku nie stanowi sprzedaży przedsiębiorstwa ani sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, pod warunkiem spełnienia warunków z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką VAT?
3.  Czy w przypadku potwierdzenia przez Organ, że dostawa Budynku nie stanowi sprzedaży przedsiębiorstwa ani sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, pod warunkiem spełnienia warunków z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia Nieruchomości?

Zdaniem Zainteresowanych:

1.  Zdaniem Wnioskodawców, dla celów przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2017 r., poz. 1221 t.j. ze zm.) w opisanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części, o których mowa w art. 6 pkt 1 tej ustawy.
2.  Pod warunkiem spełnienia warunków z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT i uznania przez Organ, że dostawa Budynku nie stanowi sprzedaży przedsiębiorstwa ani sprzedaży zorganizowanej, dostawa Budynku będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką VAT.
3.  Pod warunkiem spełnienia warunków z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT i uznania przez Organ, że dostawa Budynku nie stanowi sprzedaży przedsiębiorstwa ani sprzedaży zorganizowanej, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturze dokumentującej sprzedaż nieruchomości.

W zakresie pytania nr 1

W celu rozstrzygnięcia, czy Transakcja sprzedaży Nieruchomości może podlegać opodatkowaniu VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy wspomniana transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 t.j. ze zm.), (dalej: „Ustawy o VAT”) opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towary zostały dla celów VAT zdefiniowane w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT jako rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Mając na uwadze powyższą definicję nieruchomości (rzeczy) powinny być na gruncie VAT traktowane jako towary.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, za dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jednocześnie w art. 6 Ustawy o VAT, znajduje się zamknięty katalog czynności, do których nie stosuje się przepisów Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Oznacza to, że transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część nie podlega opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawców wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część ma kluczowe znaczenie dla oceny sytuacji podatkowej w niniejszej sprawie. Termin „przedsiębiorstwo” nie został zdefiniowany w przepisach podatkowych. Wobec braku definicji legalnej przedsiębiorstwa na gruncie Ustawy o VAT, konieczne jest odniesienie się do jego definicji zawartej w przepisach Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych w szczególnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest zatem, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie ona obejmować istotnych składników majątku Sprzedającego wskazanych w art. 551 KC. Ustawa o VAT zawiera natomiast własną definicję pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”).

Zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, przez ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem na gruncie Ustawy o VAT mamy do czynienia z ZCP, jeśli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.

Takie stanowisko w zakresie kryteriów decydujących o istnieniu ZCP potwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 9 grudnia 2015 r., sygn. IBPB-1-2/4510-593/15/BG, w której zostało stwierdzone, iż: „(\`(...)\`) status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki: \* stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), \* jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie, \* jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych, \* mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze. Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.”

Jak wskazał, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w indywidualnej interpretacji z dnia 30 października 2012 r., sygn. ITPP2/443-966/12/AK: „Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym”.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Konieczność łącznego spełnienia wyżej wymienionych przesłanek została potwierdzona w licznym orzecznictwie oraz stanowiskach organów podatkowych, np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 26 stycznia 2016 r., sygn. I SA/Wr 1823/15 oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 5 listopada 2015 r., sygn. ITPB3/4510-527/15-2/AD, w której organ wskazał, iż: „Brak zaistnienia którejkolwiek z (\`(...)\`) przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.”

Również w orzecznictwie krajowych sądów administracyjnych podkreśla się, że dla istnienia przedsiębiorstwa lub ZCP istotne jest organizacyjne i finansowe wyodrębnienie danego zespołu składników majątkowych. W orzecznictwie wyrażono pogląd, że: „dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u. konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania” (wyrok z dnia 27 września 2011 r., sygn. I FSK 1383/10).

Podobne stanowisko wyrażono również w innych orzeczeniach, w szczególności wyroku NSA z dnia 12 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 1090/12 czy wyroku NSA z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15. Spółka zwraca uwagę na tezę wyrażoną przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r. (sygn. I FSK 1316/15), gdzie zostały poddane analizie elementy istotne z punktu widzenia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zamieszonej w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że: „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. W sytuacji, gdy dany podmiot prowadzi tego rodzaju działalność poprzez wyodrębniony w strukturze organizacyjnej zakład (dział, wydział), obejmujący przypisane do tejże działalności w zakresie najmu nieruchomości, obsługę (pracowników), finansowanie, umowy, itp., sprzedaż takiego zakładu - jako całości - może spełniać warunek stosownego wyodrębnienia i zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości - wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych. Okoliczność, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości (czyni z nich przedmiot najmu) nie oznacza, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, co jest warunkiem zastosowania art. 6 pkt 1 u.p.t.u. Innymi słowy, okoliczność, że dane nieruchomości mogą stanowić przedmiot najmu tak u ich zbywcy, jak i następnie u nabywcy, nie czyni z nich zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Konieczne jest, aby zbywane składniki majątkowe stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy.”

Jednocześnie, Naczelny Sąd Administracyjny podzielił też prezentowany w orzecznictwie pogląd, zgodnie z którym sam fakt wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej - bez wykazania ich organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa - nie daje podstaw do przyjęcia, że nieruchomości te samodzielnie tworzyły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 1090/12)

Pojęcie przedsiębiorstwa oraz ZCP było także przedmiotem analizy Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). W wyroku TSUE z dnia 10 listopada 2011 r., sygn. C-444/10 wskazano, że z przedsiębiorstwem bądź ZCP mamy do czynienia w sytuacji gdy dochodzi do przeniesienia zespołu składników majątkowych, o ile: „przekazane aktywa są wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej”. TSUE w swoim orzecznictwie podkreślił, że jeżeli zespół składników przekazanych w ramach transakcji może być wykorzystywany do kontynuowania działalności gospodarczej i kupujący ma zamiar kontynuowania tej działalności, a nie jej natychmiastowej likwidacji, to mamy do czynienia z przeniesieniem przedsiębiorstwa bądź ZCP (wyrok TSUE z dnia 27 listopada 2003 r., sygn. C-497/01).

Podsumowując, ZCP (podobnie jak w przypadku przedsiębiorstwa) tworzą składniki, będące we wzajemnych szczególnego rodzaju relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Ponadto, składniki te muszą być wyraźnie wyodrębnione w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa zarówno pod względem organizacyjnym i finansowym.

Należy wskazać, że składniki będące przedmiotem Transakcji pomiędzy Zbywcą i Nabywcą nie są autonomicznie wyodrębnione pod względem organizacyjnym w przedsiębiorstwie Zbywcy (w tym w szczególności w formie działu/oddziału/wydziału), jak również nie jest finansowo wydzielona dla celów rachunkowości. Z perspektywy przedsiębiorstwa Zbywcy, przedmiotem zbycia będą tylko niektóre składniki należące do majątku tego przedsiębiorstwa, tj. Nieruchomość oraz wybrane elementy nierozerwalnie z nią związane. Jednocześnie szereg elementów przedsiębiorstwa Zbywcy zostanie wprost wyłączony z przedmiotowej Transakcji, tj.:

*   część środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych;

*   wybrane środki trwałe,

*   wybrane należności od najemców,

*   umowy z pracownikami, ponieważ Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników,

*   wszelkie czynności związane z zarządzaniem i administracją Nieruchomości, jak również bieżącą obsługą finansowo-księgową,

*   podstawowe umowy gospodarcze związane z bieżącym zarządzaniem Nieruchomością,

*   tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy.

Zatem Umowa sprzedaży Nieruchomości nie przenosi żadnych innych aktywów, zobowiązań, umów (poza umowami najmu, które przeszły z mocy samego prawa zgodnie z treścią art. 678 kc), dokumentów ani praw związanych z działalnością Spółki.

Zważywszy na powyższe, Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji nie można uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ przedmiotowa Nieruchomość nie stanowi zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, o którym mowa w tym przepisie pozwalającego na samodzielne realizowanie celów gospodarczych, bez angażowania innych zasobów. Ponadto, Zbywca będzie dalej prowadził działalność gospodarczą, co potwierdza tym bardziej, że nie dokona zbycia przedsiębiorstwa.

Opisany przedmiot Transakcji nie będzie również stanowił ZCP ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Dodatkowo, dla uniknięcia wątpliwości z cywilnoprawnego punktu widzenia, Strony wprost potwierdziły w treści przedwstępnej umowy sprzedaży zawartej w dniu 22 grudnia 2017 r. w formie aktu notarialnego, że przedmiotem Transakcji nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa Sprzedającego ani przedsiębiorstwo Sprzedającego w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, iż będące przedmiotem zbycia prawa do Nieruchomości wraz z wybranymi składnikami majątkowymi, nie będą posiadały potencjalnej zdolności do niezależnego działania gospodarczego, a tym samym pozbawione będą cech przedsiębiorstwa czy też zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W związku z powyższym przedmiotowa Transakcja w całości będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

W zakresie pytania nr 2

W celu udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 2 w pierwszej kolejności należy ustalić czy sprzedaż Budynku, przy założeniu iż nie stanowi on ZCP, podlega opodatkowaniu stawką 23% czy też zwolnieniu z opodatkowania.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolnieniu podlega m.in. dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwolnieniu podlega dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, ustawy o VAT nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Polskie przepisy definiują „pierwsze zasiedlenie” jako oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej.

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Oświadczenie, o którym mowa powyżej, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

W dniu 16 listopada 2017 r., Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej („Trybunał”) wydał wyrok w sprawie Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-308/16), w którym orzekł, że Artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

W szczególności w wyroku Trybunał stwierdził, że przepisy polskiej ustawy o VAT są niezgodne z regulacjami unijnymi w zakresie warunków zwolnienia z VAT dostawy budynków, m.in., że pojęcie „pierwszego zasiedlenia” nie może zostać ograniczone do czynności opodatkowanych VAT. Oznacza to, że pierwszym zasiedleniem może być również rozpoczęcie użytkowania budynku przez podmiot, który go wybudował.

Wskazane przepisy tejże Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 Dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia.

Z uwagi na fakt, że:

*   budynek, którego dostawa ma być dokonana był wynajmowany w ramach działalności gospodarczej Zbywcy na cele biurowo-usługowe od roku 11 lutego 2009 r., natomiast poprzedni właściciel wynajmował lokale w tym budynku od 16 stycznia 2007 r.,

*   przebudowa w rozumieniu wyroku Kozuba Premium Selection sp. z o.o. miała miejsce w okresie do 23 września 2004 (data udzielenia pozwolenia na użytkowanie pod warunkiem wykonania montażu poręczy przyściennych oraz zmiany dźwigu osobowego na zapewniający dostęp i dojazd na IV piętro),

*   nakłady klasyfikowane przez Zbywcę jako rozbudowa/ulepszenie nie przekroczyły 30% wartości początkowej Budynku (a wyłącznie 14%),

\- to należy uznać, iż dostawa Budynku będzie dokonywana w okresie poza pierwszym zasiedleniem.

W konsekwencji, dostawa Budynku będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jednocześnie, z uwagi iż dostawa Budynku będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zastosowania nie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż znajduje on zastosowanie jedynie w części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W konsekwencji pod warunkiem, iż strony transakcji złożą oświadczenie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, spełnią warunki opisane w tym przepisie, a także biorąc pod uwagę fakt, iż Budynek ma charakter biurowo-usługowy, dostawa Budynku będzie opodatkowana 23% VAT.

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W zakresie pytania nr 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Z przepisów ustawy o VAT wynika, iż dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa, mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu.

O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić, gdy zakupy towarów i usług nie przyczynią się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczyniają się do generowania przez podmiot obrotów.

Z przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego wynika, że:

*   w momencie sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy, Nieruchomość nie będzie przedsiębiorstwem ani jego zorganizowaną częścią w rozumieniu ustawy o VAT,

*   Nabywca będzie wykorzystywać Nieruchomość do wykonywania czynności opodatkowanych VAT - tj. działalności w zakresie wynajmu nieruchomości opodatkowanym podatkiem VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że, o ile Zbywca i Nabywca spełnią warunki z art. 41 ust. 10 ustawy o VAT, a dostawa Budynku nie jest dostawą zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub przedsiębiorstwa, Nabywca będzie, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Zbywcę dokumentującej sprzedaż Nieruchomości - w przypadku uznania przez Organ, że dostawa Nieruchomości przez Zbywcę na rzecz Nabywcy nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Ad 1

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca zdefiniował „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem, aby można było uznać, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, muszą być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
2.  o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu przez oddział, ale każde wyodrębnienie, na podstawie którego można poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa, które będzie przedmiotem zbycia;
3.  wyodrębnione składniki muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  po wyodrębnieniu część przedsiębiorstwa musi być niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym te zadania.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać Nabywcy prawo wieczystego użytkowania działki gruntu nr 71/2 wraz z posadowionym na tym gruncie budynkiem biurowo-usługowym, o siedmiu kondygnacjach naziemnych i jednej kondygnacji podziemnej, o kubaturze 10,054 m3 posadowionym na działce 71/2 (Budynek), dalej łącznie nazwane: Nieruchomość.

Jednocześnie w opisie zdarzenia Wnioskodawca wskazał, że w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę należności i zobowiązań Zbywcy (z zastrzeżeniem ewentualnych zabezpieczeń złożonych przez najemców na podstawie umów najmu i innych zobowiązań wobec najemców wynikających z umów najmu, o ile takie będą istniały w dacie Transakcji). Przeniesieniu na rzecz Nabywcy nie będą podlegać:

*   prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Zbywcę o dostawę mediów i innych umów zawartych z usługodawcami,

*   prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Zbywca dokonuje rozliczeń z najemcami),

*   środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie (z wyjątkiem ewentualnie przelewu kaucji najemców, co stanowić będzie konsekwencję wstąpienia w stosunek najmu przez Nabywcę),

*   tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how Zbywcy,

*   księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej,

*   nazwa przedsiębiorstwa Zbywcy,

*   prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Zbywcę, w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych, umów o doradztwo podatkowe itp.,

*   środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych,

*   środki trwałe Zbywcy, gdyż inne środki trwałe niż Nieruchomość nie istnieją,

*   umowy z pracownikami, ponieważ Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników,

*   umowy dotyczące Zbywcy lub Nieruchomości, w szczególności umowy w zakresie obsługi finansowo-księgowej,

*   podstawowe umowy gospodarcze związane z bieżącym zarządzaniem Nieruchomością,

*   zobowiązania kredytowe dotyczące Nieruchomości. Przed zbyciem Nieruchomości, Zbywca wypowie umowy dotyczące dostaw mediów (takich jak woda, prąd) do budynku.

Umowa z Zarządcą nieruchomości zostanie zmodyfikowana w ten sposób, że po zbyciu Nieruchomości nie będzie on świadczył usług na Nieruchomości jej Nabywcy, lecz pozostanie usługodawcą dla Zbywcy przez okres konieczny do rozliczenia wszystkich kwestii związanych z Nieruchomością po stronie Zbywcy. Nabywca podpisze umowy dotyczące dostaw mediów do Nieruchomości we własnym zakresie oraz będzie zarządzał Nieruchomością we własnym zakresie lub przy współpracy podmiotu trzeciego, innego niż obecny Zarządca nieruchomości. Zbywca nadal będzie prowadził działalność gospodarczą.

Wnioskodawca wskazał też, że Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie jest dodatkowo finansowo i organizacyjnie wydzielona w ramach części przedsiębiorstwa Zbywcy (w tym w szczególności w formie działu/oddziału/wydziału), jak również nie jest finansowo wydzielona dla celów rachunkowości. Intencją Zbywcy oraz Nabywcy jest jedynie skuteczne przeniesienie prawa do rozporządzania Nieruchomością.

W związku z powyższym, w rozpatrywanej sprawie sprzedaż przez Wnioskodawcę na rzecz Nabywcy prawa wieczystego użytkowania działki gruntu nr 71/2 wraz z posadowionym na tym gruncie Budynkiem wchodzących w skład Nieruchomości, nie jest zbyciem przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani też zbyciem zorganizowanej część przedsiębiorstwa, której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Tym samym przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie znajduje zastosowania do opisanej we wniosku Transakcji sprzedaży Nieruchomości. Sprzedaż przez Wnioskodawcę prawa wieczystego użytkowania działki gruntu nr 71/2 wraz z posadowionym na tym gruncie Budynkiem stanowi, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy według właściwej stawki VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego nr 1, należało uznać za prawidłowe.

Ad 2

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą też kwestii, czy dostawa Budynku, pod warunkiem spełnienia warunków z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką VAT.

Podstawowa stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem jedną z przesłanek warunkujących objęcie zwolnieniem od podatku dostawy towarów na podstawie ww. przepisu, jest wykorzystywanie przez sprzedającego tych towarów (w tym nieruchomości), jedynie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Należy zauważyć, jak podniósł Wnioskodawca, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził: „Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.”

Kwestia ponownego pierwszego zasiedlenia w przypadku, gdy w stosunku do obiektu ponoszone są wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowią co najmniej 30% wartości początkowej danego budynku, budowli lub ich części była przedmiotem rozstrzygnięcia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w dniu 16 listopada 2017 r. odpowiedział na pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia w przypadku obiektów, w stosunku do których poniesiono ulepszenia, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, wynoszące co najmniej 30% ich wartości początkowej. Trybunał w wyroku C-308/16 powołując się na art. 12 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L 347 z 11.12.2006, s. 1 z późn. zm.) wskazał, że „(\`(...)\`) jakkolwiek art. 12 ust. 2 dyrektywy VAT upoważnia państwa członkowskie do zdefiniowania warunków stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a) tego artykułu, do przebudowy budynków, w odniesieniu w szczególności do dostawy budynku następującej przed jego pierwszym zasiedleniem, przepisu tego nie można jednak interpretować w ten sposób, że państwa członkowskie korzystają z marginesu pozwalającego im na zmianę samego pojęcia „pierwszego zasiedlenia” w swoich przepisach krajowych, gdyż mogłoby to podważać skuteczność wskazanego zwolnienia. (…) Państwa członkowskie nie są w szczególności upoważnione do uzależnienia zwolnienia z VAT w zakresie dostaw budynków następujących po ich pierwszym zasiedleniu od warunku, który nie został przewidziany w dyrektywie VAT, a zgodnie z którym takie pierwsze zasiedlenie ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.”

Z powyższego wynika, że zarówno w przypadku wybudowania obiektu, jak również po jego ulepszeniu pojęcie „pierwsze zasiedlenie” należy rozumieć w sposób tożsamy. Oznacza to, że w sytuacji dokonywania ulepszeń wykorzystanie obiektu do własnej działalności należy uznać za jego ponowne „pierwsze zasiedlenie”.

Trybunał rozpatrując sprawę C-308/16 odniósł się również do kwestii „ulepszeń”, o czym mowa w art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy o VAT, wskazując, że art. 12 ust. 2 dyrektywy VAT stanowi, o tym, że Państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. A zatem dyrektywa zawiera określenie „przebudowa”, podczas gdy polska ustawa o VAT posługuje się określeniem „ulepszenia”. Trybunał wskazał, że dyrektywa VAT nie definiuje pojęcia „przebudowa”, jak również różne wersje językowe potwierdzają, że termin ten nie jest jednoznaczny, jednakże termin ten należy interpretować jako istotną zmianę obiektu przeprowadzoną w celu zmiany jego wykorzystywania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia.

W konsekwencji, TSUE w ww. wyroku orzekł, że „Artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”. Wówczas, zgodnie z art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy, pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce w momencie oddania obiektu do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich ulepszeniu.

Zatem, przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, nie są niezgodnie z ww. orzeczeniem TSUE.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Zaznaczyć należy, że zwolnienie od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, ma zastosowanie jedynie do dostawy budynków, budowli lub ich części, która nie została objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zatem w przypadku objęcia zwolnieniem do podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dostawy budynków, budowli lub ich części – nie zwolnienie o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy nie ma zastosowania.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać.

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Podkreślić należy, że z uwagi na przywołane uregulowania, rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, można dokonać wyłącznie w odniesieniu do zwolnienia od podatku określonego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wskazał Wnioskodawca Budynek ten mógł istnieć przed II Wojną Światową, mógł zostać zniszczony w trakcie działań wojennych oraz był odbudowany po zakończeniu II wojny Światowej, w latach 1946-1948. Przy czym, przebudowa (w rozumieniu wyroku Kozuba Premium Selection sp. z o.o.), miała miejsce w okresie do 23 września 2004 r., a nakłady klasyfikowane przez Zbywcę jako rozbudowa/ulepszenie nie przekroczyły 30% wartości początkowej Budynku (a wyłącznie 14%) w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Jednocześnie, jak wskazano w opisie zdarzenia, Spółka T. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością” spółka komandytowo-akcyjna rozpoczęła wynajem lokali w Nieruchomości od roku 11 lutego 2009 r. Natomiast poprzedni właściciel wynajmował lokale w tym budynku od 16 stycznia 2007 r. Natomiast planowana sprzedaż tego Budynku przez Wnioskodawcę ma nastąpić najpóźniej do dnia 31 sierpnia 2018 r. (umowa przedwstępna została podpisana w dniu 22 grudnia 2017 r.).

Wobec tego, mając na względzie powołane wyżej przepisy prawa oraz opisane we wniosku zdarzenie, należy stwierdzić, że dokonana przez Wnioskodawcę sprzedaż Budynku będzie korzystać ze zwolnienia od podatku o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zostały bowiem spełnione obie przesłanki warunkujące zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, sprzedaży przez Wnioskodawcę Budynku. Planowa sprzedaż Budynku nie odbędzie się w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a od pierwszego zasiedlenia do planowanej sprzedaży Budynku upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Wnioskodawca w opisanym we wniosku zdarzeniu wskazał też, że w Budynku zostały wydzielone lokale biurowe oraz usługowe (obecnie na potrzeby zlokalizowanych tam restauracji), które są przez Spółkę wynajmowane podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą, a wynajem podlega opodatkowaniu VAT.

Wobec tego, w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 2 ustawy o VAT, gdyż Budynek nie był wykorzystywany przez Zbywcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Jak wcześniej wyjaśniono, zwolnienie z podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy dostawca i nabywca mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy wskazanych powyżej obiektów.

Wnioskodawca we wniosku wskazał, że Zbywca i Nabywca są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT. Zbywca i Nabywca planują przed dokonaniem transakcji złożenie zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania transakcji podatkiem VAT.

Wobec tego, jeżeli obie strony Transakcji spełnią warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 11 ustawy, to Wnioskodawca, do dostawy Budynku znajdującego się na działce nr 71/2, będzie uprawniony do zastosowania podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem w opisanym we wniosku zdarzeniu, sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działki nr 71/2, będzie opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie tych samych przepisów co sprzedaż Budynku znajdującego się na działce nr 71/2.

Tym samym, w przypadku, gdy strony Transakcji, po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, opodatkują Transakcje sprzedaży Budynku stawką 23%, wówczas dostawa gruntu również będzie opodatkowana taką samą stawką.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Ad 3

W odniesieniu do prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Wnioskodawca we wniosku wskazał, że Zbywca i Nabywca są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT. Jednocześnie, Nabywca rozważa dwie możliwości wykorzystania nieruchomości: prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług polegającej na wynajmie nieruchomości lub do prowadzenia usług hotelarskich opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Zatem Nieruchomość zostanie w całości wykorzystana przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W konsekwencji w przypadku, gdy Zbywca i Nabywca przed dokonaniem transakcji złożą zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania transakcji podatkiem VAT i spełnią warunki o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, wówczas Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia Nieruchomości, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należało również uznać za prawidłowe.

Wskazać jednak trzeba, że powyższe rozstrzygnięcie oparto na przyjętej przez Zainteresowanych we wniosku interpretacji pierwszego zasiedlenia wynikającej z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lab przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17,43-300 Bielsko-Biała.