Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-64/11/IB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-04-22
Teza: 1) Czy emerytura wypłacana Wnioskodawcy w Holandii do końca 2010 r. ze środków zgromadzonych w ABP w związku z pracą w szkole zawodowej dla bezrobotnych podlegającej holenderskiemu urzędowi państwowemu, czyli z tyt. świadczenia usług na rzecz Holandii, podlega wyłącznemu opodatkowaniu tam, gdzie została ona wypracowana tzn. w Holandii, z zastosowaniem regulacji zezwalających na opodatkowanie tej emerytury wypłacanej przez Holandię tylko w Holandii? 2) Czy emerytura, która będzie naliczana i wypłacana w Holandii a następnie przesyłana na konto bankowe w Polsce przez SVB, począwszy od stycznia 2011 r. z tyt. ukończenia przez Wnioskodawcę 65 lat, podlegać będzie opodatkowaniu wyłącznie w Holandii według przepisów prawa holenderskiego?
Słowa kluczowe: emerytura; Holandia; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 17 stycznia 2011 r. (data wpływu 21 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania emerytur otrzymywanych z Holandii - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania emerytur otrzymywanych z Holandii.

Wezwaniem z dnia 21 marca 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy zwrócił się o uzupełnienie wniosku w zakresie wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

W dniach 7 kwietnia 2011 r. oraz 19 kwietnia 2011 r. uzupełniono wniosek w ww. zakresie.

W przedmiotowym wniosku oraz w jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca urodził się w Holandii. W okresie do grudnia 2007 r. mieszkał na stałe w Holandii. Tam też pracował zawodowo do końca września 2003 r. Miejscem wykonywanej pracy przez Wnioskodawcę była szkoła zawodowa dla bezrobotnych, która podlegała pod holenderskie ministerstwo. Odpowiednikiem tego ministerstwa w Polsce jest Ministerstwo Pracy i Polityki Społecznej. Z dniem 1 października 2003 r. przeszedł na wcześniejszą emeryturę, tzw. pre-FPU, w związku z reorganizacją tego rodzaju systemu szkół podlegających Ministerstwu.

Od tego miesiąca począwszy wypłacana była Wnioskodawcy w Holandii emerytura / pre-FPU/. Tam też naliczano i pobierano podatek dochodowy od należnej emerytury, jak również potrącano co miesiąc składki na ubezpieczenie zdrowotne. Od 1 marca 2007 r. Wnioskodawca otrzymywał pełną wcześniejszą emeryturę, zwaną w Holandii FPU, ze środków zgromadzonych w holenderskim ABP. Jego odpowiednikiem w Polsce jest Fundusz emerytalny dla pracodawców oraz pracowników państwowych i oświaty.

W Holandii naliczano i pobierano podatek dochodowy od tej emerytury, zgodnie z holenderskimi przepisami podatkowymi.

Z końcem 2007 r. (w grudniu) Wnioskodawca przeprowadził się wraz z żoną do Polski, gdzie mieszka do dnia dzisiejszego. Do końca 2010 r. Jego jedynym źródłem dochodów była wypracowana w Holandii pełna wcześniejsza emerytura (FPU), która nadal opodatkowywana była w Holandii.

Podatek naliczany był zgodnie z holenderskimi przepisami podatkowymi dla zamieszkałych poza granicami Holandii obywateli. Tam też potrącano co miesiąc składki na ubezpieczenie zdrowotne. Wypłacana jest ona ze środków zgromadzonych w holenderskim ABP / polskim jego odpowiednikiem jest Fundusz Emerytalny dla pracodawców oraz pracowników państwowych i oświaty/.

Począwszy od roku 2011 Wnioskodawcy będzie wypłacana tzw. emerytura podstawowa, zwana w Holandii AOW, która przysługuje każdemu kto mieszkał lub pracował w Holandii z dniem ukończenia 65 roku życia. Wypłacana będzie przez holenderską instytucję ubezpieczeniową SVB /polskim odpowiednikiem jest ZUS/. Tam też będzie naliczana i potrącana co miesiąc należna zaliczka na podatek dochodowy od dochodów osiąganych przez Wnioskodawcę z tytułu wypracowanej w Holandii emerytury oraz potrącane będą co miesiąc składki na ubezpieczenie zdrowotne.

W przesłanym uzupełnieniu wskazano, iż wniosek dotyczy świadczeń wypłacanych Wnioskodawcy w latach: 2008, 2009 i 2010.

W latach 2008, 2009 i 2010 Wnioskodawca otrzymywał wypracowaną pełną wcześniejszą emeryturę, zwaną w Holandii FPU, ze środków zgromadzonych w holenderskim ABP (Fundusz emerytalny dla pracodawców oraz pracowników państwowych i oświaty). W Holandii naliczano i pobierano podatek dochodowy od tej emerytury. Tam też, u źródła, potrącano co miesiąc składki na ubezpieczenie zdrowotne.

Od grudnia roku 2010, w miesiącu ukończenia 65 roku życia, Wnioskodawca otrzymuje z Holandii tzw. emeryturę podstawową (AOW), która przysługuje każdemu kto mieszkał lub pracował w Holandii od miesiąca, w którym ukończył 65 lat życia. Wypłacana jest ona przez holenderską instytucję ubezpieczeniową SVB /polskim odpowiednikiem jest ZUS/. Tam, u źródła, nie były naliczone i potrącone za ten miesiąc (grudzień) ani składki na ubezpieczenie zdrowotne (te odliczono już od tzw. FPU) ani podatek od dochodów.

W ww. latach podatkowych Wnioskodawca miał miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że obok polskiego obywatelstwa posiada obywatelstwo holenderskie.

Emerytura podstawowa tzw. AOW wypłacana przez holenderską instytucję ubezpieczeniową SVB /polskim odpowiednikiem jest ZUS/ od miesiąca ukończenia przez Wnioskodawcę 65 roku życia, którą otrzymuje od 1 grudnia 2010 roku stanowi płatność wypłacaną według przepisów systemu ubezpieczeń społecznych Holandii. Od stycznia 2011 r. w Holandii, czyli u źródła, naliczane są i potrącane co miesiąc składki na ubezpieczenie zdrowotne.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy emerytura wypłacana Wnioskodawcy w Holandii do końca 2010 r. ze środków zgromadzonych w ABP w związku z pracą w szkole zawodowej dla bezrobotnych podlegającej holenderskiemu urzędowi państwowemu, czyli z tyt. świadczenia usług na rzecz Holandii, podlega wyłącznemu opodatkowaniu tam, gdzie została ona wypracowana tzn. w Holandii, z zastosowaniem regulacji zezwalających na opodatkowanie tej emerytury wypłacanej przez Holandię tylko w Holandii?
2.  Czy emerytura, która będzie naliczana i wypłacana w Holandii a następnie przesyłana na konto bankowe w Polsce przez SVB, począwszy od stycznia 2011 r. z tyt. ukończenia przez Wnioskodawcę 65 lat, podlegać będzie opodatkowaniu wyłącznie w Holandii według przepisów prawa holenderskiego?

Zdaniem Wnioskodawcy stosownie do postanowień art. 19 ust. 2 lit. a) Konwencji zawartej między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Warszawie dnia 13 lutego 2002 r. (Dz. U. z 2003 r. Nr 216, poz. 2120), emerytura wypłacana lub też pochodząca ze środków funduszy utworzonych przez Umawiające się Państwo osobie fizycznej z tytułu świadczonych usług na rzecz tego państwa, może być opodatkowana w tym Państwie. W odniesieniu do Jego sytuacji, zastosowanie znajdować powinien właśnie ten przepis Konwencji wskazujący Holandię jako miejsce opodatkowania wypłacanej Wnioskodawcy emerytury z tyt. pracy w szkole zawodowej dla bezrobotnych podlegającej holenderskiemu Ministerstwu. Zastosowanie znaleźć powinny zatem wyłącznie przepisy prawa holenderskiego regulujące zasady i stawki podatku dochodowego naliczanego i pobieranego u źródła czyli w Holandii.

Zgodnie z art. 18 ust. 5 Konwencji zawartej między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Warszawie dnia 13 lutego 2002 r. ( Dz. U. z 2003 r. Nr 216, poz. 2120), wszelkie emerytury i inne płatności wypłacane według przepisów systemu ubezpieczeń społecznych Umawiającego się Państwa osobie mającej miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym pierwszym wymienionym Umawiającym się Państwie.

Oznacza to, że dochody uzyskane z powyższych świadczeń i wypłacane z systemu ubezpieczeń społecznych Holandii mogą być opodatkowane w Holandii. Ponieważ emerytura Wnioskodawcy została wypracowana w Holandii, tam też jest naliczana i opodatkowywana co miesiąc według przepisów holenderskiego prawa podatkowego. W związku z powyższym nie powinna już podlegać opodatkowaniu w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

W myśl art. 18 ust. 5 konwencji z dnia 13 lutego 2002 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2003 r. Nr 216, poz. 2120) wszelkie emerytury i inne płatności wypłacane według przepisów systemu ubezpieczeń społecznych Umawiającego się Państwa osobie mającej miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym pierwszym wymienionym Umawiającym się Państwie.

W świetle powyższego, dochody uzyskane z tytułu świadczeń emerytalnych wypłacanych z systemu ubezpieczeń społecznych Holandii, będących płatnością wypłacaną według przepisów systemu ubezpieczeń społecznych Holandii mogą być opodatkowane zarówno w Polsce, jak i w Holandii.

Postanowienie w umowie, że danego rodzaju dochód „może podlegać” opodatkowaniu w jednym z państw (najczęściej w państwie źródła) wskazuje bowiem, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.

Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania.

Stosownie do art. 23 ust. 5 lit. a ww. umowy jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej konwencji może być opodatkowany w Niderlandach, to Rzeczpospolita Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu tej osoby kwoty równej podatkowi od dochodu zapłaconemu w Niderlandach. Jednakże takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku od dochodu, jaka została obliczona przed dokonaniem odliczenia i która odpowiada tej części dochodu, która może być opodatkowana w Niderlandach.

Zgodnie z art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio (art. 27 ust. 9a ww. ustawy).

Stosownie natomiast do art. 19 ust. 2 lit. a) ww. konwencji jakakolwiek emerytura wypłacana przez lub pochodząca z funduszy utworzonych przez Umawiające się Państwo, jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny, osobie fizycznej z tytułu świadczenia usług na rzecz tego Państwa, jego jednostki terytorialnej lub organu lokalnego, może być opodatkowana w tym Państwie.

Na podstawie art. 19 ust. 2 lit. b) ww. konwencji jednakże taka emerytura podlega opodatkowaniu tylko w drugim Umawiającym się Państwie, jeśli osoba fizyczna jest obywatelem tego Państwa i posiada w nim miejsce zamieszkania.

W sytuacji zatem gdy osoba fizyczna jest obywatelem Polski i ma miejsce zamieszkania w Polsce, emerytura wypłacana przez lub pochodząca z funduszy utworzonych przez Umawiające się Państwo, jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny, osobie fizycznej z tytułu świadczenia usług na rzecz tego Państwa, jego jednostki terytorialnej lub organu lokalnego podlega opodatkowaniu tylko w Polsce.

Jak wynika z treści wniosku i uzupełnienia tego wniosku, Wnioskodawca, który ma miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce w latach 2008, 2009 i 2010 otrzymywał wypracowaną pełną wcześniejszą emeryturę, zwaną w Holandii FPU, ze środków zgromadzonych w holenderskim ABP (Fundusz emerytalny dla pracodawców oraz pracowników państwowych i oświaty). Pracował w szkole zawodowej dla bezrobotnych, która podlegała pod holenderskie ministerstwo, przeszedł na wcześniejszą emeryturę w związku z reorganizacją tego rodzaju systemu szkół podlegających ministerstwu. Natomiast od grudnia 2010 r. Wnioskodawca otrzymuje świadczenie emerytalne tzw. AOW wypłacane przez holenderską instytucję ubezpieczeniową SVB według przepisów systemu ubezpieczeń społecznych Holandii. Jednocześnie Wnioskodawca posiada zarówno obywatelstwo polskie, jak i holenderskie.

Mając na uwadze ww. stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny należy zatem stwierdzić, iż w sytuacji przedstawionej we wniosku emerytura otrzymywana przez Wnioskodawcę w latach 2008, 2009 i 2010 z funduszu utworzonego przez Holandię z tytułu świadczenia usług na rzecz tego Państwa – stosownie do cytowanego powyżej art. 19 ust. 2 lit. b) konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu – podlega opodatkowaniu tylko w Polsce.

Tym samym, nie występuje w tym przypadku podwójne opodatkowanie i nie znajduje zastosowania metoda unikania podwójnego opodatkowania, bowiem przedmiotowe dochody zgodnie z cytowaną umową podlegają opodatkowaniu tylko w jednym państwie t.j. w Polsce.

Natomiast emerytura (tzw. AOW) stanowiąca płatność wypłacaną według przepisów systemu ubezpieczeń społecznych Holandii podlega opodatkowaniu zarówno w państwie źródła t.j. w Holandii, jak i w państwie miejsca zamieszkania t.j. w Polsce.

Przy czym, do obliczenia podatku należnego w Polsce ma zastosowanie tzw. metoda proporcjonalnego zaliczenia (odliczenia podatku zapłaconego za granicą).

W przypadku zdarzenia przyszłego interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.