Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-326/16/JW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-05-11
Teza: Czy w związku z rozważanym zbyciem przez Wnioskodawcę udziałów na rzecz Spółki bez wypłaty wynagrodzenia, w celu ich umorzenia, Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, bądź z jakiegokolwiek innego tytułu?
Słowa kluczowe: przychód; udział-umorzenie udziałów; umorzenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 6 kwietnia 2016 r., data wpływu do tut. BKIP 8 kwietnia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku z rozważanym zbyciem przez Wnioskodawcę udziałów na rzecz Spółki bez wypłaty wynagrodzenia, w celu ich umorzenia, Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, bądź z jakiegokolwiek innego tytułu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 kwietnia 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku z rozważanym zbyciem przez Wnioskodawcę udziałów na rzecz Spółki bez wypłaty wynagrodzenia, w celu ich umorzenia, Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, bądź z jakiegokolwiek innego tytułu.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, będącą polskim rezydentem podatkowym i podlegającym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu od całości swoich dochodów. Wnioskodawca stanie się wspólnikiem w innej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”). Wnioskodawca obejmie udziały w Spółce i pokryje je w całości wkładem niepieniężnym w postaci przedsiębiorstwa lub ZCP powyżej ich wartości nominalnej. W przyszłości może dojść do umorzenia bez wypłaty wynagrodzenia przez Spółkę udziałów, które Wnioskodawca będzie posiadał w jej kapitale zakładowym. Umorzenie będzie miało formę umorzenia dobrowolnego i zostanie przeprowadzone zgodnie z procedurą wskazaną w art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm., dalej: „KSH”), poprzez nabycie przez Spółkę udziałów bez wypłaty wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy a następnie ich umorzenia. Spółka podobnie jak Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z rozważanym zbyciem przez Wnioskodawcę udziałów na rzecz Spółki bez wypłaty wynagrodzenia przez Spółkę w celu ich umorzenia, Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych (winno być: od osób prawnych) na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, bądź z jakiegokolwiek innego tytułu?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę udziałów, które posiada w Spółce na jej rzecz bez wypłaty wynagrodzenia w celu ich umorzenia, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu z jakiegokolwiek tytułu zgodnie z przepisami ustawy o CIT, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8 Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, przychodem jest w szczególności wynagrodzenie podatnika otrzymane w wyniku umorzenia udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Umorzenie udziałów polega na wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z tych udziałów. Zasady umorzenia udziałów zawarte są w art. 199 KSH. Zgodnie z tym przepisem jedną z form umorzenia udziałów jest ich nabycie przez spółkę w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne). W przypadku umorzenia dobrowolnego udziałów możliwe jest ich nabycie przez spółkę, której udziały są umarzane bez wynagrodzenia (nabycie nieodpłatne), co wynika wprost z przepisów KSH. Zgodnie z art. 199 § 2 KSH, umorzenie udziałów wymaga uchwały zgromadzenia wspólników spółki. Uchwała powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia, wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi.

Należy podkreślić, że zbycie udziałów na rzecz Spółki w celu ich umorzenia jest transakcją szczególną, która nie może być utożsamiana ze sprzedażą udziałów. Celem zbycia udziałów w celu umorzenia jest bowiem dokonanie rozliczeń miedzy wspólnikami i spółką w związku z wygaśnięciem praw udziałowca w spółce. Jest to zatem element techniczny szerszego procesu umorzenia udziałów.

Zdaniem Wnioskodawcy, umorzenie dobrowolne bądź przymusowe udziałów w Spółce bez wynagrodzenia nie prowadzi do powstania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, przychodem jest m.in. wynagrodzenie podatnika otrzymane w wyniku umorzenia udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Wykładnia literalna powołanego przepisu prowadzi do jednoznacznych wniosków, że w sytuacji, gdy w wyniku umorzenia w trybie przewidzianym w art. 199 KSH nie jest wypłacane wynagrodzenie na rzecz wspólnika, którego udziały są umarzane, to po stronie tego wspólnika nie dojdzie do powstania dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przepis ten wprost wskazuje, że w przypadku umorzenia udziałów objętych za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa przychód powstaje wyłącznie w wyniku wypłaty wynagrodzenia wspólnikowi umarzanemu. Powyższe jest logiczną konsekwencją przyjęcia przez ustawodawcę tzw. neutralności podatkowej aportu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, przychodem jest m.in. nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Jeżeli zatem wniesienie aportu w postaci przedsiębiorstwa jest neutralne podatkowo na gruncie podatku dochodowego, to tym bardziej neutralne powinno być umorzenie udziałów, jeżeli nie idzie za nim wypłata wynagrodzenia.

Ponadto, w tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów (akcji) w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz takiej spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia. Przyjmując nawet, że umorzenie udziałów objętych za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa bez wynagrodzenia skutkuje powstaniem przychodu po stronie wspólnika, to należałoby przyjąć, że wspólnik ten mógłby rozpoznać koszt podatkowy w tej samej wysokości. Kosztem nabycia udziałów, które będą umarzane będzie bowiem wartość aportowanego przedsiębiorstwa. W takim przypadku zastosowanie powinien znaleźć bowiem art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, zgodnie z którym nie zalicza się do kosztów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym umorzenie udziałów Wnioskodawcy będzie dla niego neutralne podatkowo w podatku dochodowym od osób prawnych. W przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym nie otrzyma on bowiem w związku z umorzeniem żadnego wynagrodzenia co jednoznacznie wskazuje, że w ramach rozpatrywanego zdarzenia Wnioskodawca nie uzyska przysporzenia majątkowego.

Stanowisko zgodnie, z którym w przypadku nieodpłatnego umorzenia udziałów/akcji po stronie podatnika będącego osobą fizyczną nie dochodzi do powstania dochodu, znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 2 listopada 2010 r., nr ILPB3/423-663/10-2/MM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U z 2013 r., poz. 1030 ze zm., dalej: „KSH”), udział w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością może zostać umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia tego udziału przez tę spółkę (umorzenie dobrowolne). Udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością do rejestru tylko w przypadku, gdy umowa tej spółki tak stanowi.

Stosownie do treści art. 199 § 2 KSH, umorzenie udziałów wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna w szczególności określać podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. W myśl art. 199 § 3 KSH, za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia.

Przychód/dochód z tytułu umorzenia dobrowolnego od 1 stycznia 2011 r. nie jest już traktowany jako przychód/dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, a traktowany jest jako przychód uzyskiwany na zasadach ogólnych. Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2010 r. nr 226, poz. 1478, ze zm.), uchylony został z mocą obowiązującą od l stycznia 2011 r., art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U z 2014 r. poz. 851 ze zm., dalej także: „updop”). W świetle powyższego skoro zbycie udziałów w celu ich umorzenia nie jest traktowane jako przychód z udziału w zyskach osób prawnych to powinien być kwalifikowany, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako przychód uzyskany przez podmiot podlegający przepisom o podatku dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych (przychód z działalności).

Art. 12 updop jest normą ogólną i dlatego nie stanowi pełnego wyliczenia przysporzeń, które zaliczyć należy do przychodów. W orzecznictwie i piśmiennictwie przyjmuje się zgodnie, że przychodem w rozumieniu art. 12 updop jest każde przysporzenie mające trwały charakter. W myśl art. 12 ust. 1 pkt 8 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności (…) wynagrodzenie podatnika otrzymane w wyniku umorzenia udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Jeżeli więc, w rozpoznanej sprawie zbycie udziałów na rzecz Spółki w celu ich umorzenia będzie miało miejsce bez wypłaty wynagrodzenia, w takim przypadku nie może być mowy o jakimkolwiek przysporzeniu w majątku Wnioskodawcy (przychód nie wystąpi – ani na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8 updop, ani na podstawie żadnego innego przepisu).

Mając na względzie przedstawione przez Wnioskodawcę zdarzenie przyszłe oraz cytowane powyżej przepisy należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.