Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PP2-443-680/08-2/SAP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-06-06
Teza: Spółka jest firmą spedycyjną zarejestrowaną w Polsce, specjalizującą się w organizowaniu drogowego przewozu towarów z krajów Unii Europejskiej do R lub U na zlecenie r kontrahenta. Nadawcą towaru jest producent zarejestrowany w krajach Unii Europejskiej, natomiast odbiorcą jest podmiot zarejestrowany w R, a przewoźnikami są polskie firmy transportowe. Z uwagi na uwarunkowania prawno-rynkowe często zachodzi konieczność dokonania przewozów częściowych tzn. towar, który ma być dostarczony np. z H do R przewożony jest przez dwóch przewoźników, gdzie przewoźnik A obsługuje trasę z krajów Unii Europejskiej do P, a przewoźnik B obsługuje trasę z P do M. Przewoźnik A w miejscu załadunku otrzymuje dokument CMR zgodnie z konwencją CMR, deklarację eksportową Ex (potwierdzoną przez Urząd Celny) oraz fakturę sprzedaży towaru. Przeładunek w P odbywa się pod nadzorem celnym i gdzie zamykany jest dokument Ex. Przewoźnik A wystawia na rzecz Spółki fakturę, w której cała usługa opodatkowana jest stawką 22%. Przewoźnik B w miejscu załadunku tzn. w P otrzymuje dokument CMR zgodnie z konwencją CMR oraz karnet TIR wystawiony przez Urząd Celny. Spółka zamierza podnająć firmie r dokonującej transportu towarów z krajów Unii Europejskiej do R powierzchnię magazynową w celu dokonywania identycznych przeładunków jak opisane powyżej, tzn. transport towaru z krajów Unii Europejskiej do M będzie odbywał się w dwóch etapach - kraje Unii Europejskiej – P oraz P - M, z przeładunkiem w P pod nadzorem celnym. Firmę r Spółka będzie obciążać kosztami magazynowania i przeładunku.
Słowa kluczowe: faktura-faktura VAT; stawka; usługi-usługi transportowe; usługi-usługi transportu międzynarodowego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 23 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 4-art. 83

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 04.04.2008 r. (data wpływu 21.04.2008 r., sygn. IP-KAN 4494/08), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania prawidłowej stawki podatku VAT przy świadczeniu usług transportu towarów oraz usług wynajmu magazynu i przeładunku - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21.04.2008 r. został złożony w/w wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania prawidłowej stawki podatku VAT przy świadczeniu usług transportu towarów oraz usług wynajmu magazynu i przeładunku.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące stany faktyczne.

1.  Spółka jest firmą spedycyjną zarejestrowaną w Polsce, specjalizującą się w organizowaniu drogowego przewozu towarów z krajów Unii Europejskiej do R lub U na zlecenie r kontrahenta. Nadawcą towaru jest producent zarejestrowany w krajach Unii Europejskiej, natomiast odbiorcą jest podmiot zarejestrowany w R, a przewoźnikami są polskie firmy transportowe. Z uwagi na uwarunkowania prawno-rynkowe często zachodzi konieczność dokonania przewozów częściowych tzn. towar, który ma być dostarczony np. z H do R przewożony jest przez dwóch przewoźników, gdzie przewoźnik A obsługuje trasę z krajów Unii Europejskiej do P, a przewoźnik B obsługuje trasę z P do M. Przewoźnik A w miejscu załadunku otrzymuje dokument CMR zgodnie z konwencją CMR, deklarację eksportową Ex (potwierdzoną przez Urząd Celny) oraz fakturę sprzedaży towaru. Przeładunek w P odbywa się pod nadzorem celnym i gdzie zamykany jest dokument Ex. Przewoźnik A wystawia na rzecz Spółki fakturę, w której cała usługa opodatkowana jest stawką 22%. Przewoźnik B w miejscu załadunku tzn. w P otrzymuje dokument CMR zgodnie z konwencją CMR oraz karnet TIR wystawiony przez Urząd Celny.
2.  Spółka zamierza podnająć firmie r dokonującej transportu towarów z krajów Unii Europejskiej do R powierzchnię magazynową w celu dokonywania identycznych przeładunków jak opisane powyżej, tzn. transport towaru z krajów Unii Europejskiej do M będzie odbywał się w dwóch etapach - kraje Unii Europejskiej – P oraz P - M, z przeładunkiem w P pod nadzorem celnym. Firmę r Spółka będzie obciążać kosztami magazynowania i przeładunku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka ma prawo żądać, by przewoźnik A wystawił na jej rzecz fakturę, w której usługa wykonana na odcinku krajowym opodatkowana będzie stawką podatku VAT 0%, a wykonana poza granicami kraju jako niepodlegająca opodatkowaniu?
2.  Czy Spółka może obciążyć firmę rosyjską kosztami magazynowania i przeładunku opodatkowanymi stawką podatku 0%?

Zdanie wnioskodawcy jest następujące:

Ad. 1.

Zasady opodatkowania usług transportu międzynarodowego regulują przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Z treści art. 83 ust. 1 pkt 23 wynika, że stawką VAT 0% opodatkowane są usługi transportu międzynarodowego. Ust. 3 pkt 1 w/w artykułu definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem usług transportu międzynarodowego. Z ust. 5 pkt 1 ustawy wynika, że: „Dokumentami stanowiącymi dowód świadczenia usług, o których mowa w ust. 1 pkt 23, są w przypadku transportu towarów przez przewoźnika lub spedytora – list przewozowy łub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim”. Z treści § 7 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów wynika, że obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku VAT stosuje się również do usług transportu towarów wykonanych w całości na terytorium kraju i stanowiących część usług transportu międzynarodowego.

W świetle przytoczonych przepisów, oraz treści dokumentu CMR, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku transportu następuje przemieszczenie towaru z terytorium państwa członkowskiego na terytorium państwa trzeciego, oraz że trasa przebiega częściowo przez terytorium kraju, Spółka stwierdza, że wykonana przez przewoźnika A usługa transportowa jest częścią transportu międzynarodowego. W związku z powyższym winna być rozdzielona na część wykonaną w kraju (opodatkowaną stawką podatku 0%) oraz na część wykonaną poza terytorium kraju (niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT).

Ad. 2.

Usługi magazynowania i przeładunku dokonywane w P pod nadzorem celnym są integralną częścią transportu międzynarodowego jakim jest przewóz towarów z krajów Unii Europejskiej do R dlatego powinny być również opodatkowane stawką 0% podatku VAT.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Ad. 1.

Zgodnie z przepisem art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 ze zm.) stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług transportu międzynarodowego. Definicja pojęcia „usługi transportu międzynarodowego” jest zawarta w art. 83 ust. 3 w/w ustawy, który brzmi: „Przez usługi transportu międzynarodowego, o których mowa w ust. 1 pkt 23, rozumie się:

1) przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów:

z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium kraju,1.  z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt),
2.  z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty lub z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju;

2) przewóz lub inny sposób przemieszczania osób środkami transportu morskiego, lotniczego i kolejowego:

1.  z miejsca wyjazdu na terytorium kraju do miejsca przyjazdu poza terytorium kraju,
2.  z miejsca wyjazdu poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu na terytorium kraju,
3.  z miejsca wyjazdu poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu poza terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt);

3) usługi pośrednictwa i spedycji międzynarodowej, związane z usługami, o których mowa w pkt 1 i 2.”

Porównując przytoczoną powyżej definicję z opisanym we wniosku stanem faktycznym, należy zauważyć, iż usługi świadczone przez przewoźnika A na rzecz Spółki nie są usługami transportu międzynarodowego. Przewoźnika A wykonuje usługę transportu z terytorium kraju członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Miejsce świadczenia usług określa art. 27 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług: „W przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi – miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności – miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28”. Zgodnie z przepisem art. 28 ust. 1 w/w ustawy w przypadku transportu towarów, którego rozpoczęcie i zakończenie ma miejsce odpowiednio na terytorium dwóch różnych państw członkowskich, zwanego dalej "wewnątrzwspólnotową usługą transportu towarów", miejscem świadczenia usługi jest miejsce, gdzie transport towarów się rozpoczyna, z zastrzeżeniem ust. 3. Przepis art. 28 ust. 3 w/w ustawy brzmi: „W przypadku gdy nabywca usługi, o której mowa w ust. 1 i 2, podał dla tej czynności świadczącemu wewnątrzwspólnotową usługę transportu towarów numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia transportu, miejscem świadczenia usługi jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy ten numer”. Biorąc pod uwagę iż przewoźnik A wystawia na rzecz Spółki fakturę z zawartym na nim podatkiem od towarów i usług według stawki 22%, należy przyjąć, iż Spółka (jako nabywca usługi) podała przewoźnikowi A numer, pod którym jest zidentyfikowana na potrzeby podatku od towarów i usług, w związku z czym miejscem świadczenia przedmiotowej usługi jest terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Zwrócić należy przy tym uwagę na przepis art. 28 ust. 2 w/w ustawy, który stanowi, iż wewnątrzwspólnotową usługą transportu towarów jest również usługa transportu, którego rozpoczęcie i zakończenie ma miejsce na terytorium jednego państwa członkowskiego, jeżeli bezpośrednio jest związana z wewnątrzwspólnotową usługą transportu towarów. Ani ustawa o podatku od towarów i usług, ani przepisy wykonawcze do niej nie zawierają analogicznego przepisu, stanowiącego, iż usługą transportu międzynarodowego jest również wewnątrzwspólnotowa usługa transportu towarów, jeżeli bezpośrednio jest związana z usługą transportu międzynarodowego. Natomiast przepis § 7 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 97, poz. 970 ze zm.), stanowiący, iż obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do usług transportu towarów, jeżeli transport ten wykonywany jest w całości na terytorium kraju i stanowi część usługi transportu międzynarodowego, nie będzie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż usługa świadczona przez przewoźnika A nie jest wykonywana w całości na terytorium kraju, lecz również na terytorium innego kraju członkowskiego (jednego lub kilku).

Odnosząc się do kwestii posiadanych przez przewoźnika A dokumentów (dokumentu CMR, deklaracji eksportowej oraz faktury zakupu) należy stwierdzić, iż nie spełniają one warunków określonych w przepisie art. 83 ust. 5 pkt 1 w/w ustawy. W szczególności z dokumentów tych nie wynika, iż w wyniku przewozu nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim. Zatem przewoźnik A nie dysponuje dokumentami pozwalającymi na zastosowanie preferencyjnej stawki podatku 0%.

Zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. W ustawie o podatku od towarów i usług, w załącznikach do ustawy oraz w przepisach wykonawczych do niej brak jest przepisów ustalających preferencyjną stawkę podatku dla wewnątrzwspólnotowych usług transportu towarów, w związku z czym są one opodatkowane według podstawowej stawki podatku w wysokości 22% (w przypadku, gdy miejscem świadczenia przedmiotowej usługi jest terytorium Polski – jak w przedmiotowej sprawie).

Zauważyć należy, iż w stanowisku Spółki znalazło się stwierdzenie, iż usługa transportu międzynarodowego winna być rozdzielona na część wykonaną w kraju (opodatkowaną stawką podatku 0%) oraz na część wykonaną poza terytorium kraju (niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT). Jest to stwierdzenie błędne. Zgodnie z przepisem art. 27 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku świadczenia usług transportowych miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości, z zastrzeżeniem art. 28. Zatem usługa transportu międzynarodowego (np. wykonywana przez przewoźnika B) winna być rozdzielona na część wykonaną w kraju (opodatkowaną stawką podatku 0%) oraz na części wykonane na terytoriach innych krajów, gdzie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej lub - w przypadku państw trzecich - podatku o podobnym charakterze, na zasadach określonych przez ustawodawstwo tych krajów.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż Spółka nie ma prawa żądać od przewoźnika A aby wystawiał jej faktury, w której usługa wykonana na odcinku krajowym opodatkowana będzie stawką podatku VAT 0%, a wykonana poza granicami kraju jako niepodlegająca opodatkowaniu.

Ad. 2.

W opisie stanu faktycznego Spółka podała, iż zamierza wynająć firmie rosyjskiej powierzchnię magazynową. Jednakże zarówno w pytaniu, jak i w stanowisku własnym Spółki mowa jest o usługach magazynowania oraz przeładunku. Różnica pomiędzy usługą wynajmu powierzchni magazynowej a usługą magazynowania jest w przedmiotowej sprawie istotna. W przypadku tej pierwszej mamy do czynienia z usługą związaną z nieruchomościami (np. gdy firma rosyjska wynajmuje od Spółki magazyn lub jego część i to ona decyduje o sposobach jego wykorzystania oraz ponosi ryzyko związane z magazynowaniem towarów). Zgodnie z przepisem art. 27 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku świadczenia usług związanych z nieruchomościami miejscem świadczenia usług jest miejsce położenia nieruchomości – w przedmiotowym przypadku jest to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, sama zaś usługa będzie opodatkowana stawką podatku w wysokości 22%. Natomiast z usługą magazynowania mamy do czynienia w sytuacji, gdy firma rosyjska powierza Spółce towar celem przechowania, i Spółka decyduje o sposobie jego magazynowania, a jednocześnie ponosi ryzyko z tym związane. Taką usługę wraz z usługą przeładunku należy uznać za usługę wymienioną w przepisie art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. b w/w ustawy, który stanowi, iż w przypadku świadczenia usług pomocniczych do usług transportowych takich jak załadunek, rozładunek, przeładunek i podobne czynności miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie usługi są faktycznie świadczone, z zastrzeżeniem art. 28. Zatem również w tym przypadku miejscem świadczenia tych usług będzie terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Przepis art. 83 ust. 3 pkt 3 w/w ustawy stanowi, iż przez usługi transportu międzynarodowego, o których mowa w ust. 1 pkt 23, rozumie się usługi pośrednictwa i spedycji międzynarodowej, związane z usługami, o których mowa w pkt 1 i 2. Zatem w przypadku, gdy Spółka w ramach usług spedycji międzynarodowej świadczy na rzecz firmy rosyjskiej usługi magazynowania oraz przeładunku, związane z usługami transportu międzynarodowego, o których mowa w art. 83 ust. 3 pkt 1 i 2 w/w ustawy, to usługi te będą opodatkowane stawką podatku w wysokości 0%.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 w/w ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 w/w ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 w/w ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.