Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-1326/09-4/AGr
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-03-05
Teza: 1. Czy słusznie Wnioskodawczyni zakwalifikowała wymienione wyżej koszty do grupy materiałów podstawowych, a tym samym prawidłowo umieściłam je w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów, wykazując je na dzień 31 grudnia 2008 r. w spisie z natury? 2. Czy słusznie Zainteresowana zakwalifikowała wymienione wyżej koszty do grupy materiałów pomocniczych, a tym samym prawidłowo umieściła je w kolumnie 10 księgi przychodów i rozchodów, wykazując je na dzień 31 grudnia 2008 r. w spisie z natury? Czy jednak wydatki te jako koszty wytworzenia (paragraf 3 pkt 4 rozporządzenia) winny być ujęte w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w kolumnie 14 i zaliczone być do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia? Jeśli Wnioskodawczyni nieprawidłowo zakwalifikowała przedmiotowe koszty w 2008 r. czy powinna w tej sytuacji złożyć korektę zeznania rocznego za 2008 r. wyłączając je ze spisu z natury, a tym samym, zaliczyć je do kosztów w ubiegłym roku, tj. roku ich poniesienia? 3. Czy prawidłowo Wnioskodawczyni odnosi w koszty w 2009 r. zgodnie z art. 22 ust. 6ba oraz 6bb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynagrodzenia swoich pracowników; zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 32 odsetki od kredytu bankowego; pozostałe koszty w postaci prowizji od kredytu oraz podatku od nieruchomości związanego z prowadzoną inwestycją oraz opłat za wieczyste użytkowanie gruntu w dacie ich poniesienia?
Słowa kluczowe: deweloper; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2009 r. (data wpływu 7 grudnia 2009 r.), uzupełnionym w dniu 25 lutego 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – jest:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie kwalifikacji wydatków przedstawionych we wniosku do materiałów pomocniczych,
*   **prawidłowe** – w zakresie kwalifikacji wydatków przedstawionych we wniosku do materiałów podstawowych oraz momentu potrącalności pozostałych kosztów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

UZASADNIENIE

W dniu 7 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 10 lutego 2010 r. nr ILPB1/415-1326/09-2/AK wezwano Zainteresowaną do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono 15 lutego 2010 r., natomiast w dniu 25 lutego 2010 r. Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 22 lutego 2010 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest właścicielką firmy (przedsiębiorstwo osoby fizycznej). Dla celów podatkowych Zainteresowana prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, metodą memoriałową. Począwszy od 2008 r. zakres prowadzonej przez Zainteresowaną działalności został rozszerzony o działalność deweloperską. Grunt, na którym znajdował się budynek z siedzibą firmy, po jego wyburzeniu został przeznaczony pod zabudowę dwoma budynkami mieszkalnymi z przeznaczeniem znajdujących się w nich mieszkań na sprzedaż. Parter jednego z budynków zajmują lokale użytkowe, również przeznaczone na sprzedaż. Po wyburzeniu budynku biurowego, siedziba firmy została przeniesiona do innego lokalu. w toku prowadzonej działalności deweloperskiej Wnioskodawczyni ponosi szereg rodzajów kosztów, których charakter w sposób najbardziej ogólny Zainteresowana określa jako bezpośrednio i pośrednio związane z przeszłymi przychodami.

Aby prawidłowo ująć w podatkowej księdze przychodów i rozchodów ponoszone koszty Wnioskodawczyni winna je właściwie zakwalifikować wg terminologii określonej w § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Nie ulega wątpliwości, iż budowane lokale, zarówno mieszkalne jak i użytkowe, w związku z tym, iż są przeznaczone do dalszej odsprzedaży, winny być zaliczone do towarów, o których mowa w § 3 pkt 1 wspomnianego rozporządzenia. Pojęcie „towary” w rozporządzeniu ma szeroki zakres. Do towarów handlowych ustawodawca zalicza wyroby przeznaczone do sprzedaży w stanie nieprzerobionym (§ 3 pkt 1 lit. a) rozporządzenia). w związku z powyższym, do materiałów podstawowych (§ 3 pkt 1 lit b) rozporządzenia) jako materiałów, które w procesie produkcji stają się główną substancją gotowego wyrobu, Wnioskodawczyni zaliczyła następujące koszty:

*   wydatek na zakup gruntu,
*   koszty robót budowlanych przeprowadzanych przez generalnego wykonawcę,
*   koszty robót i materiałów wykończeniowych przeprowadzanych we własnym zakresie,
*   koszty zagospodarowania terenu (miejsca postojowe, chodniki, ogrodzenie, oświetlenie, zieleń).

Są to koszty o charakterze bezpośrednio związanym z przyszłymi przychodami ze sprzedaży lokali. Do pozostałych kosztów o charakterze pośrednim Wnioskodawczyni zalicza:

*   prace architektów i projektantów,
*   nadzór budowlany,
*   utwardzenie drogi na teren budowy i tymczasowe ogrodzenie palcu budowy,
*   ochrona przez podmiot zewnętrzny oraz ubezpieczenie placu budowy,
*   media zaplecza budowlanego (woda, energia, telefon).

Wydatki te w roku ubiegłym (2008 r.) oraz w bieżącym (2009 r.) Zainteresowana uznała za materiały pomocnicze i jako takie zaliczyła również do grupy kosztów określonych w paragrafie 3 pkt 1 rozporządzenia towarami. Zarówno materiały podstawowe, jak i pomocnicze zostały ujęte w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w kolumnie 10 przeznaczonej do rejestracji kosztów zakupu materiałów i towarów handlowych według cen zakupu (pkt 10 objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów). Ponieważ w 2008 r. inwestycja nie była jeszcze zakończona, wszystkie te wydatki, które były z nią związane zostały wykazane w spisie z natury na dzień 31 grudnia 2008 r., a tym samym wyłączone z kosztów za rok ubiegły.

Oddzielną grupę kosztów pośrednich stanowią te koszty związane z obsługą inwestycji, których moment uznania za koszt podatkowy, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnia od momentu ich zapłaty. Do tej grupy kosztów należą:

*   wynagrodzenie pracowników własnych zatrudnionych na budowie przy pracach wykończeniowych,
*   wynagrodzenie osób wykonujących prace zlecone przy ochronie placu budowy,
*   składki na ubezpieczenia społeczne, Fundusz Pracy i FGŚP wyżej wymienionych osób,
*   prowizje i odsetki związane z obsługą kredytu bankowego, refinansującego wydatki na roboty i materiały budowlane,
*   podatek od nieruchomości z tytułu wieczystego użytkowania gruntu, na którym prowadzona jest budowa,
*   opłata za wieczyste użytkowanie gruntu.

Wymienione wyżej koszty były wykazane odpowiednio w kolumnie 13 i 14 podatkowej księgi przychodów i rozchodów w okresach, w których ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 22 i 23 pozwala zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z obowiązującym w firmie Zainteresowanej regulaminie wynagradzania, należne pracownikom wynagrodzenia wypłacane są w ostatnim dniu miesiąca, za który są należne; tym samym składki na ubezpieczenia społeczne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych są odprowadzane do zakładu ubezpieczeń społecznych do dnia 15 -tego następnego miesiąca po miesiącu wypłaty wynagrodzeń. w tej sytuacji zgodnie z zapisami art. 22 ust. 6ba oraz ust. 6bb, zarówno wynagrodzenia wypłacone pracownikom, jak i należne od nich składki ubezpieczeniowe, do kosztów uzyskania przychodów są zaliczane w prowadzonej przez Zainteresowaną podatkowej księdze przychodów i rozchodów w miesiącu, którego dotyczą.

Ponadto Zainteresowana wypłaca wynagrodzenia również osobom, z którymi związana jest umowami zlecenia, co do których nie ma zastosowania art. 22 ust. 6ba i 6bb. Moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzeń oraz składek na ubezpieczenia społeczne, w przypadku tym osób uzależniony jest od momentu ich wypłaty.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy słusznie Wnioskodawczyni zakwalifikowała wymienione wyżej koszty do grupy materiałów podstawowych, a tym samym prawidłowo umieściłam je w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów, wykazując je na dzień 31 grudnia 2008 r. w spisie z natury?
2.  Czy słusznie Zainteresowana zakwalifikowała wymienione wyżej koszty do grupy materiałów pomocniczych, a tym samym prawidłowo umieściła je w kolumnie 10 księgi przychodów i rozchodów, wykazując je na dzień 31 grudnia 2008 r. w spisie z natury? Czy jednak wydatki te jako koszty wytworzenia (paragraf 3 pkt 4 rozporządzenia) winny być ujęte w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w kolumnie 14 i zaliczone być do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia? Jeśli Wnioskodawczyni nieprawidłowo zakwalifikowała przedmiotowe koszty w 2008 r. czy powinna w tej sytuacji złożyć korektę zeznania rocznego za 2008 r. wyłączając je ze spisu z natury, a tym samym, zaliczyć je do kosztów w ubiegłym roku, tj. roku ich poniesienia?
3.  Czy prawidłowo Wnioskodawczyni odnosi w koszty w 2009 r. zgodnie z art. 22 ust. 6ba oraz 6bb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynagrodzenia swoich pracowników; zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 32 odsetki od kredytu bankowego; pozostałe koszty w postaci prowizji od kredytu oraz podatku od nieruchomości związanego z prowadzoną inwestycją oraz opłat za wieczyste użytkowanie gruntu w dacie ich poniesienia?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wymienione przez nią koszty, o których mowa w pytaniu nr 1 zostały prawidłowo zaliczone do materiałów podstawowych, ujęte w kolumnie 10 księgi przychodów i rozchodów, a następnie poprzez spis z natury sporządzony na koniec 2008 r., przeniesione na kolejny rok jako produkcja w toku. Ponieważ zakończenie inwestycji Wnioskodawczyni przewiduje w połowie 2010 r., również na dzień 31 grudnia 2009 r. zostaną one wykazane w spisie z natury i uwzględnione w kosztach proporcjonalnie w momencie sprzedaży lokali w przyszłym roku. Tak samo zostaną rozliczone koszty, które Wnioskodawczyni uznała za materiały pomocnicze. Mimo, iż nie uczestniczą one bezpośrednio w procesie budowy, to bez ich poniesienia, prowadzenie inwestycji nie byłoby możliwe. Tym samym powinny wpływać na koszt wytworzenia budowanych lokali i jako element składowy tego kosztu być odnoszone w koszty uzyskania przychodu w momencie sprzedaży lokali. Koszty, o których mowa w pytaniu nr 3 również, zdaniem Zainteresowanej, prawidłowo ujmowane są w księdze przychodów i rozchodów, tj. zgodnie z przytoczonymi w pytaniu przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie kwalifikacji wydatków przedstawionych we wniosku do materiałów pomocniczych,
*   **prawidłowe** – w zakresie kwalifikacji wydatków przedstawionych we wniosku do materiałów podstawowych oraz momentu potrącalności pozostałych kosztów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku z przychodem lub ze źródłem przychodu, tj. być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się w katalogu kosztów nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza można przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Należy podkreślić, że o tym co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z działalnością gospodarczą oraz okoliczności, iż ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów.

W zakresie momentu potrącalności kosztów należy mieć na uwadze, że w myśl art. 22 ust. 4 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

Zgodnie zaś z art. 22 ust. 5 ww. ustawy, u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

Stosownie do art. 22 ust. 5c ww. ustawy koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 22 ust. 6 cytowanej ustawy zasady określone w ust. 5-5c, z zastrzeżeniem ust. 6b, mają zastosowanie również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.

Stosownie do art. 22 ust. 6b ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, w przypadku podatników, którzy prowadzą podatkową księgę przychodów i rozchodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba i 6 bb, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Stosownie do art. 24 ust. 2 ww. ustawy u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.

Zgodnie z § 27 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. u. Nr 152, poz. 1475 ze zm.), podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej "spisem z natury", na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności. Podatnicy mogą także sporządzać spis z natury w innym terminie niż wskazany w § 27 ww. rozporządzenia. w takim przypadku ciąży na nich obowiązek zawiadomienia o zamiarze sporządzenia spisu właściwego naczelnika urzędu skarbowego (§ 28 ust. 4 ww. rozporządzenia). Sposób sporządzenia spisu i jego wyceny regulują przepisy § 28 i 29 ww. rozporządzenia.

Wzór podatkowej księgi przychodów i rozchodów został określony w załączniku nr 1 do ww. rozporządzenia. w księdze tej, kolumny od 10 do 14 służą do ewidencjonowania operacji gospodarczych związanych z ponoszonymi kosztami.

W załączniku powyższym zawarto również „Objaśnienie do podatkowej księgi przychodów”. Zgodnie z pkt 10 tych „Objaśnień” - kolumna 10 przeznaczona jest do wpisywania zakupu materiałów oraz towarów handlowych według cen zakupu.

W § 3 powołanego rozporządzenia wskazano znaczenie użytych w powyższym rozporządzeniu terminów. i tak wskazane w pkt 1 towary - to towary handlowe, materiały podstawowe i pomocnicze, półwyroby (półfabrykaty), wyroby gotowe, braki i odpady oraz materiały przyjęte od zamawiających do przerobu lub obróbki, z tym że:

1.  towarami handlowymi są wyroby przeznaczone do sprzedaży w stanie nieprzerobionym; towarami handlowymi są również produkty uboczne uzyskiwane przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej,
2.  materiałami (surowcami) podstawowymi są materiały, które w procesie produkcji lub przy świadczeniu usług stają się główną substancją gotowego wyrobu; do materiałów podstawowych zalicza się również materiały stanowiące część składową (montażową) wyrobu lub ściśle z wyrobem złączone (np. opakowania - puszki, butelki) oraz opakowania wysyłkowe wielokrotnego użytku (np. transportery, palety), jeżeli opakowania te nie są środkami trwałymi,
3.  materiałami pomocniczymi są materiały niebędące materiałami podstawowymi, które są zużywane w związku z działalnością gospodarczą i bezpośrednio oddają wyrobowi swoje właściwości,
4.  wyrobami gotowymi są wyroby własnej produkcji, których proces przerobu został całkowicie zakończony, wykonane usługi, prace naukowo-badawcze, prace projektowe, geodezyjno-kartograficzne, zakończone roboty, w tym także budowlane,
5.  produkcją niezakończoną jest produkcja w toku oraz półwyroby (półfabrykaty), to jest niegotowe jeszcze produkty własnej produkcji, a także wykonywane roboty, usługi przed ich ukończeniem,
6.  brakami są nieodpowiadające wymaganiom technicznym wyroby własnej produkcji, całkowicie wykończone bądź też doprowadzone do określonej fazy produkcji; brakami są również towary handlowe, które na skutek uszkodzenia lub zniszczenia w czasie transportu bądź magazynowania utraciły częściowo swą pierwotną wartość,
7.  odpadami są materiały, które na skutek procesów technologicznych lub na skutek zniszczenia albo uszkodzenia utraciły całkowicie swą pierwotną wartość użytkową.

W sytuacji, gdy podatnik w roku podatkowym nie osiągnie przychodu ze zbycia wybudowanego budynku (lokalu), zobowiązany jest do ujęcia produkcji w toku i wyrobów gotowych w spisie z natury sporządzanym na koniec roku. Niesprzedane budynki (lokale) w zależności od stopnia ich zaawansowania będą produkcją w toku, bądź wyrobami gotowymi podlegającymi spisowi z natury na koniec okresu sprawozdawczego i wycenie według kosztów wytworzenia. Tym samym w spisie tym zostaną ujęte materiały i usługi nabyte w związku z wybudowaniem budynków (lokali), niesprzedanych w danym roku podatkowym.

Składniki objęte remanentem wyłączone zostają z kosztów uzyskania przychodów danego okresu sprawozdawczego, w którym nie uzyskano przychodu z ich sprzedaży.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, iż Zainteresowana prowadzi działalność gospodarczą m.in. deweloperską. w 2008 r. inwestycja nie została jeszcze ukończona, dlatego wydatki z nią związane (materiały podstawowe i pomocnicze) zostały wykazane w spisie z natury na dzień 31 grudnia 2008 r., a tym samym wyłączone zostały z kosztów uzyskania przychodów za 2008 r. Ponieważ zakończenie inwestycji Wnioskodawczyni przewiduje na 2010 r., również na dzień 31 grudnia 2009 r. wydatki związane z inwestycją (materiały podstawowe i pomocnicze) zostaną wykazane w spisie z natury i wyłączone z kosztów uzyskania przychodów 2009 r.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż Wnioskodawczyni prawidłowo zakwalifikowała wymienione we wniosku koszty do grupy materiałów podstawowych, a tym samym prawidłowo umieściła je w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów, wykazując je na dzień 31 grudnia 2008 r. w spisie z natury.

Natomiast wydatki związane z pracami architektów i projektantów, nadzór budowlany oraz utwardzenie drogi na terenie budowy i tymczasowe ogrodzenie placu budowy można zaliczyć do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami i zakwalifikować jako materiał podstawowy.

Z kolei wydatki poniesione przez Zainteresowaną, które związane są z ochroną inwestycji przez podmiot zewnętrzny, ubezpieczeniem placu budowy oraz mediami zaplecza budowy należy zaliczyć do kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami, a więc będą one potrącalne w dacie ich poniesienia, dlatego w tym zakresie stanowisko Wnioskodawczyni uznaje się za nieprawidłowe. w związku z powyższym, iż ww. wymienione wydatki, powinny być potrącalne w dacie ich poniesienia, Wnioskodawczyni powinna dokonać korekty zaznania podatkowego za rok w którym zostały one poniesione.

Ponadto w świetle art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Natomiast stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy, nie stanowią również kosztów uzyskania przychodów naliczone, lecz nie zapłacone albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

W związku z powyższym odsetki od wskazanego we wniosku kredytu, jako koszt pośrednio związany z osiągniętymi przychodami, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów w dacie ich zapłaty, zgodnie z powołanym art. 23 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy.

Natomiast koszt poniesiony tytułem prowizji od kredytu również nie można bezpośrednio powiązać z konkretnymi przychodami osiąganymi przez Wnioskodawczynię, tak więc jest on potrącalny w dacie jego poniesienia. Wydatek ten dotyczy ściśle określonego okresu wynikającego z zawartej umowy kredytowej i jeżeli poniesienie tego wydatku jest warunkiem zawarcia umowy kredytu, wówczas zgodnie z art. 22 ust. 5c zd. 2 ww. ustawy podlega rozliczeniu proporcjonalnie do długości okresu którego dotyczy, tj. okresu trwania umowy kredytu.

Odnosząc się do wydatków związanych z podatkiem od nieruchomości oraz opłatą za wieczyste użytkowanie gruntu należy stwierdzić, iż wydatki te wynikają z faktu posiadania przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą nieruchomości i należy klasyfikować je jako element kosztów stałych, które Wnioskodawczyni jest obowiązana uiszczać w związku z posiadanym przez nią majątkiem. Wydatki te należy zaliczyć do kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami, które są potrącalne w dacie ich poniesienia.

Ponadto z dniem 1 stycznia 2009 r. ustawodawca wprowadził zmiany do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, między innymi w kwestii momentu uznawania za koszty uzyskania przychodów należności wypłacanych na rzecz pracowników oraz składek od nich odprowadzanych. Zgodnie z art. 1 pkt 12 lit. d) ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. u. Nr 209, poz. 1316) w art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano ust. 6ba oraz ust. 6bb.

W myśl art. 22 ust. 6ba ww. ustawy, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. w przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 23 ust. 1 pkt 55.

Z treści art. 22 ust. 6bb powołanej ustawy wynika natomiast, iż składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 6ba, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. u. z 2007 r. Nr 11, poz. 74 ze zm.), w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 23 ust. 1 pkt 37, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem, że składki zostaną opłacone:

1.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów,
2.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 23 ust. 1 pkt 55a i ust. 3d.

Wskazać należy również, że zmianie – z dniem 1 stycznia 2009 r. - uległy przepisy art. 23 ust. 1 pkt 55 i 55a ustawy. Ustawodawca znowelizował je w taki sposób, że ich postanowienia stosuje się z zastrzeżeniem przepisów, odpowiednio, art. 22 ust. 6ba i ust. 6bb.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni zgodnie z obowiązującym w firmie regulaminie wynagradzania, należne pracownikom wynagrodzenia wypłacane są w ostatnim dniu miesiąca, za który są należne; tym samym składki na ubezpieczenia społeczne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych są odprowadzane do zakładu ubezpieczeń społecznych do dnia 15-tego następnego miesiąca po miesiącu wypłaty wynagrodzeń. w tej sytuacji zgodnie z zapisami art. 22 ust. 6ba oraz 6bb, zarówno wynagrodzenia wypłacone pracownikom, jak i należne od nich składki ubezpieczeniowe, do kosztów uzyskania przychodów są zaliczane w prowadzonej przez Zainteresowaną podatkowej księdze przychodów i rozchodów w miesiącu, którego dotyczą.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż Wnioskodawczyni prawidłowo odnosi w koszty w 2009 r. wynagrodzenia swoich pracowników, zgodnie z art. 22 ust. 6ba oraz ust. 6bb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.