Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.357.2020.2.KF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-01
Teza: Zwolnienie przedmiotowe (odszkodowanie za obniżenie wartości nieruchomości w związku z ustanowieniem służebności przesyłu).
Słowa kluczowe: linia-linia energetyczna; nieruchomości-nieruchomość rolna; odszkodowania-odszkodowanie umowne; przychód; służebność-służebność przesyłu; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 mara 2020 r. (data wpływu 31 marca 2020 r.), uzupełnionym w dniach: 31 marca 2020 r., 21 maja 2020 r. (za pośrednictwem platformy ePUAP) oraz 27 maja 2020 r. (pismem z dnia 25 maja 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

W związku z tym, że złożony wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 138e § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 21 maja 2020 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.357.2020.1.KF, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłane w dniu 21 maja 2020 r., skutecznie doręczono w dniu 21 maja 2020 r., natomiast odpowiedź na ww. wezwanie wpłynęła do tut. Organu w dniu 21 maja 2020 r. (za pośrednictwem platformy ePUAP) oraz 27 maja 2020 r. (pismem nadanym w placówce pocztowej 25 maja 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest współwłaścicielem nieruchomości, (…). Nieruchomość ta zgodnie z danymi zawartymi w księdze wieczystej jest nieruchomością gruntową i stanowi niezabudowane gospodarstwo rolne.

W dniu (…) czerwca 2019 r. w (…) przed notariuszem (…) Wnioskodawca zawarł, w formie aktu notarialnego Repertorium nr (…), umowę ustanawiającą służebność przesyłu na rzecz (…) S.A. z siedzibą w (…) (Spółka) polegającą m.in. na:

*   prawie zajęcia nieruchomości w zakresie niezbędnym do wybudowania (posadowienia) i utrzymania przesyłu energii elektrycznej napowietrznej linii elektroenergetycznej (…) wraz z wszelkim obiektami i urządzeniami związanymi z jej eksploatacją;
*   eksploatacji i konserwacji linii, a w tym na prawie dostępu, wejścia, przechodu i przejazdu upoważnionym przez Spółkę pracownikom;
*   obowiązku znoszenia przez właściciela nieruchomości ograniczeń i zakazów wynikających z istnienia pasa technologicznego linii o szerokości (…);
*   na wyłączeniu gruntów z produkcji w zakresie niezbędnym do realizacji inwestycji.

Służebność została ustanowiona na czas nieograniczony i w związku z jej ustanowieniem Spółka oraz każdoczesny następca prawny Spółki i właściciel urządzeń przesyłowych mają prawo do wykonywania robót budowlanych w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Służebność została ustanowiona odpłatnie za jednorazowym wynagrodzeniem, na które składa się:

*   wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu;
*   odszkodowanie za obniżenie wartości nieruchomości obciążonej z tytułu lokalizacji urządzeń elektroenergetycznych.

Zgodnie z postanowieniami umowy z tytułu ustanowienia służebności przesyłu Wnioskodawca otrzymał jednorazowe wynagrodzenie w kwocie (…) zł. Z tytułu odszkodowania za obniżenie wartości nieruchomości z tytułu lokalizacji urządzeń elektroenergetycznych Zainteresowany otrzymał kwotę (…) zł.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym nieprowadzącym działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy kwota otrzymana z tytułu odszkodowania za obniżenie wartości nieruchomości obciążonej z tytułu lokalizacji urządzeń elektroenergetycznych korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PDOF)?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana powyżej kwota otrzymana z tytułu odszkodowania za obniżenie wartości nieruchomości obciążonej z tytułu lokalizacji urządzeń elektroenergetycznych korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o PDOF.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o PDOF, wolne od podatku są odszkodowania wypłacone na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód) posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego z tytułu m.in. ustanowienia służebności gruntowej w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.

W ocenie Wnioskodawcy, przekazywane kwoty spełniają wszelkie przesłanki zawarte w przywołanym przepisie, gdyż:

*   kwoty te wypłacane są na rzecz osób fizycznych nieprowadzących na objętych umowami gruntach działalności gospodarczej,
*   przedmiotowe grunty wchodzą w skład gospodarstwa rolnego,
*   strona umowy, na rzecz której służebność została ustanowiona jest uprawniona do prowadzenia inwestycji dotyczących budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami,
*   sieć, której dotyczy służebność, mieści się w zawartej w art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami definicji.

Zgodnie z tym przepisem, za budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych gazowych i telekomunikacyjnych.

W myśl art. 3051 Kodeksu cywilnego, nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu). Za urządzenia, o których mowa powyżej, uważa się urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne (art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego).

Stosownie do art. 3052 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, przedsiębiorca może żądać jej ustanowienia za odpowiednim wynagrodzeniem. W myśl art. 3054 Kodeksu cywilnego do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych.

W dniu 21 maja 2014 r. Minister Finansów, działając na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.), w celu zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, wydał interpretację ogólną Nr DD3/033/126/CSR/14/RD-46464/14 dotyczącą możliwości zastosowania do wynagrodzenia z tytułu ustanowienia służebności przesyłu zwolnienia podatkowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.).

W przedmiotowej interpretacji ogólnej Minister Finansów stwierdził, że na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego jest wynagrodzenie (odszkodowanie) wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia służebności gruntowej w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.).

Interpretację ogólną wydano uwzględniając wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 3050/11, w którym NSA stwierdził, że ustanowienie nowego rodzaju służebności odnoszącej się do inwestycji polegających na budowie urządzeń infrastruktury technicznej wychodziło naprzeciw potrzebom gospodarczym i w sposób ustawowy regulowało istniejącą już, zapoczątkowaną uchwałą Sądu Najwyższego z dnia 17 stycznia 2003 r. sygn. akt III CZP 79/02, praktykę ustanawiania służebności gruntowych dla realizacji tych inwestycji. Zastąpienie zatem takiej służebności służebnością przesyłu, oznacza, że po dniu 2 sierpnia 2008 r. nie jest już możliwe ustanowienie służebności gruntowej dla realizacji inwestycji polegających na budowie urządzeń infrastruktury technicznej, lecz jedynie służebności przesyłu, której istota jest taka sama jak w przypadku wcześniej stosowanej służebności gruntowej. Wobec tego, zastąpienie w sferze cywilistycznej służebności gruntowej służebnością przesyłu (spowodowane ustawowym uregulowaniem tej problematyki) ustanawianą w związku z budową lub użytkowaniem przedmiotowych urządzeń (sieci), nie zmieniło ani celu, ani treści tych służebności.

Jednocześnie, w ocenie NSA, trudno przyjąć, aby wprowadzeniu nowych rozwiązań na gruncie prawa cywilnego, towarzyszyło założenie i zamiar ustawodawcy dokonania modyfikacji w systemie zwolnień podatkowych. Pozostawienie po dniu 2 sierpnia 2008 r. omawianego przepisu w niezmienionym brzmieniu, zdaniem NSA, należy interpretować jako brak zamiaru ustawodawcy wyeliminowania przedmiotowego zwolnienia podatkowego, a poprzestanie na literalnej wykładni tego przepisu prowadzi do niedających się zaakceptować w państwie prawa wniosków. Zatem, przy uwzględnieniu wykładni historycznej i funkcjonalnej, NSA uznał, że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnosi się do ustanawianych służebności przesyłu.

Również w wyroku z dnia 16 lutego 2017 r. sygn. II FSK 4091/14 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że: „ art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) u.p.d.o.f. posługuje się pojęciem "odszkodowania wypłaconego", które charakteryzuje przedmiot zwolnienia. Kierowane jest do podmiotów będących posiadaczami gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, a jego tytułem (czyli podstawą wypłaty) jest ustanowienie służebności gruntowej (w tym także służebności przesyłu). Ponadto przepis ten zawiera zastrzeżenie, aby wypłacone odszkodowanie związane było z prowadzeniem na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy m.in. infrastruktury technicznej. Przepis ten poprzez odesłanie do art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651, ze zm.) nakazuje rozumieć przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej m.in. budowę pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń elektrycznych. Użyty zatem w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) u.p.d.o.f. ogólny zwrot legislacyjny "odszkodowanie wypłacone" pozwala przyjąć, że regulowane tym przepisem zwolnienie podatkowe dotyczy świadczenia rekompensującego szkodę rzeczywistą w całości na skutek zdarzenia prawnego w postaci ustanowienia służebności przesyłu. W rezultacie nie znajduje uzasadnienia wyłączenie z zakresu tego zwolnienia świadczeń odszkodowawczych z tytułu obniżenia wartości nieruchomości. O ile w związku z ustanowieniem służebności przesyłu właściciel nieruchomości obciążonej ponosi określone, bezpośrednie straty w związku z jej ustanowieniem, jak utrata pożytków z zajętego pod urządzenia przesyłowe pasa gruntu, czy też inne uciążliwości, bądź ograniczenia w zakresie korzystania z własności nieruchomości, o tyle nie wyczerpują one w całości uszczerbku w majątku właściciela nieruchomości obciążonej. Najczęściej bowiem korelatem zwiększenia użyteczności przedsiębiorstwa przesyłowego, na rzecz którego ustanawiana jest służebność przesyłu, jest obniżenie wartości nieruchomości obciążonej. Jak trafnie wskazano w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 1 czerwca 2016 r., o sygn. akt II FSK 1403/14; z 1 stycznia 2017 r., II FSK 3699/14 (publ. CBOSA) analizowany przepis, wskazując na odszkodowania jako świadczenia zwolnione z opodatkowania, nie wprowadza ograniczenia co do rodzaju bądź charakteru szkody rodzącej obowiązek takiego świadczenia. Obowiązek świadczenia odszkodowawczego, w konsekwencji wyrządzonej szkody, pełni w istocie funkcję kompensacyjną. Stanowi finansową rekompensatę uszczerbku, który powstał w mieniu podmiotu poszkodowanego wskutek zdarzenia wywołującego szkodę. (\`(...)\`) wysokość i charakter szkody jak i wysokość wypłaconego odszkodowania zostały ustalone pomiędzy stronami na podstawie umowy w formie aktu notarialnego o ustanowienia służebności przesyłu. Objęła ona dwa elementy: wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu oraz odszkodowanie za obniżenie wartości nieruchomości. Przedsiębiorstwo przesyłowi nie kwestionowało zatem tego elementu szkody, jako uszczerbku majątkowego po stronie właściciela nieruchomości. Przepis podatkowy traktuje zaś o odszkodowaniu wypłaconym, czyli takim co do wysokości którego nie ma sporu. Dokonując wykładni znaczenia sformułowania o "wypłaconym odszkodowaniu" nie można z pola widzenia tracić także celu, dla którego ustanowione zostało to przedmiotowo-podmiotowe zwolnienie. Za pośrednictwem budowy infrastruktury technicznej, w tym urządzeń do przesyłu energii elektrycznej, realizowane są bowiem cele ogólnospołeczne w odniesieniu do dostarczania energii elektrycznej dla tysięcy osób. Poniesiony zatem przez właścicieli nieruchomości uszczerbek majątkowy dotyczy ogółu społeczeństwa, a zatem nie powinien być traktowany jako ich dochód”.

Biorąc pod uwagę powyższą argumentację należy uznać, że na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego jest wynagrodzenie (odszkodowanie) wypłacone Wnioskodawcy na podstawie zawartej w dniu (…) czerwca 2019 r. umowy o ustanowienie służebności przesyłu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Rodzaje źródeł przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie między innymi w pkt 9 wymieniono „inne źródła”.

Stosownie do treści art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użyty we wskazanym przepisie zwrot „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ww. ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy bowiem mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

1.  ustanowienia służebności gruntowej,
2.  rekultywacji gruntów,
3.  szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie

˗ w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r. poz. 2204 i 2348 oraz z 2019 r. poz. 270, 492 i 801).

Powołany wyżej przepis art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi, że przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Wskazać przy tym należy, że ww. zwolnienie przysługuje tylko i wyłącznie posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, którego to pojęcia ustawa o podatku dochodowym nie definiuje. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła jednak, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 333).

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 pkt 120a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego jest wynagrodzenie otrzymane za ustanowienie służebności przesyłu w rozumieniu przepisów prawa cywilnego.

Przytoczony powyżej przepis (art. 21 ust. 1 pkt 120a) został dodany przez art. 2 pkt 8 lit. i ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1328) i wszedł w życie z dniem 4 października 2014 r.

Jednocześnie, zgodnie z art. 14 ww. ustawy zmieniającej przepis ten w brzmieniu nadanym tą ustawą, ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2014 r.

W tym stanie prawnym, uznać należy, że zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 120a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje wynagrodzenia otrzymywane z tytułu ustanowienia służebności przesyłu i ma zastosowanie do dochodów osoby fizycznej otrzymanych z tego tytułu po 1 stycznia 2014 r.

W wyroku Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 października 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 2775/15, sąd wskazał, że „wprowadzenie z dniem 4 października 2014 r. punktu 120a do art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu: „Wolne od podatku dochodowego jest wynagrodzenie otrzymane za ustanowienie służebności przesyłu w rozumieniu przepisów prawa cywilnego”, zgodnie z uzasadnieniem projektu ustawy, miało jedynie na celu doprecyzowanie już istniejących regulacji, eliminujące istniejące lub potencjalne wątpliwości związane z aktualnym brzmieniem oraz zakresem stosowania przepisów, których dotyczą (por. wyrok NSA z dnia 25 czerwca 2015 r., sygn. akt II FSK 938/13)”.

Przepis art. 285 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.) stanowi, że nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Zgodnie z art. 3051 Kodeksu cywilnego, nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

Urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego to urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne.

Stosownie do art. 3054 Kodeksu cywilnego, do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych.

Stosownie do art. 3052 § 1 ww. Kodeksu, jeżeli właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, przedsiębiorca może żądać jej ustanowienia za odpowiednim wynagrodzeniem. Jeżeli przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu (art. 3052 § 2 Kodeksu cywilnego).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest współwłaścicielem nieruchomości gruntowej, która stanowi niezabudowane gospodarstwo rolne. W dniu (…) czerwca 2019 r. Wnioskodawca zawarł, w formie aktu notarialnego, umowę ustanawiającą służebność przesyłu na rzecz Spółki polegającą m.in. na:

*   prawie zajęcia nieruchomości w zakresie niezbędnym do wybudowania (posadowienia) i utrzymania przesyłu energii elektrycznej napowietrznej linii elektroenergetycznej (…) wraz z wszelkim obiektami i urządzeniami związanymi z jej eksploatacją;
*   eksploatacji i konserwacji linii, a w tym na prawie dostępu, wejścia, przechodu i przejazdu upoważnionym przez Spółkę pracownikom;
*   obowiązku znoszenia przez właściciela nieruchomości ograniczeń i zakazów wynikających z istnienia pasa technologicznego linii o szerokości (…);
*   na wyłączeniu gruntów z produkcji w zakresie niezbędnym do realizacji inwestycji.

Służebność została ustanowiona na czas nieograniczony i w związku z jej ustanowieniem Spółka oraz każdoczesny następca prawny Spółki i właściciel urządzeń przesyłowych mają prawo do wykonywania robót budowlanych w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Służebność została ustanowiona odpłatnie za jednorazowym wynagrodzeniem, na które składa się:

*   wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu;
*   odszkodowanie za obniżenie wartości nieruchomości obciążonej z tytułu lokalizacji urządzeń elektroenergetycznych.

Zgodnie z postanowieniami umowy z tytułu ustanowienia służebności przesyłu Wnioskodawca otrzymał jednorazowe wynagrodzenie w kwocie (…) zł. Z tytułu odszkodowania za obniżenie wartości nieruchomości z tytułu lokalizacji urządzeń elektroenergetycznych Zainteresowany otrzymał kwotę (…) zł.

W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy kwota otrzymana z tytułu odszkodowania za obniżenie wartości nieruchomości obciążonej z tytułu lokalizacji urządzeń elektroenergetycznych korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W kontekście otrzymanego przez Wnioskodawcę jednorazowego wynagrodzenia, na które składa się wynagrodzenie za ustanowienie służebności oraz odszkodowanie za obniżenie wartości nieruchomości, należy zauważyć co następuje.

Zwolnienie zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 120a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprost wskazuje, że zwolnione jest wynagrodzenie otrzymane za ustanowienie służebności przesyłu w rozumieniu przepisów prawa cywilnego.

Zatem wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu otrzymane przez Wnioskodawcę korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w kwestii możliwości zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych odszkodowania otrzymanego za obniżenie wartości nieruchomości w związku z ustanowieniem służebności przesyłu wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 1 czerwca 2016 r., sygn. akt. II FSK 1532/14, w którym wskazał, że: „Obowiązek świadczenia odszkodowawczego, w konsekwencji wyrządzonej szkody, pełni w istocie funkcję kompensacyjną. Stanowi finansową rekompensatę uszczerbku, który powstał u podmiotu poszkodowanego wskutek zdarzenia wywołującego szkodę. Odszkodowanie powinno pokrywać tak szkodę rzeczywistą (damnum emergens), tj. realną stratę w mieniu poniesioną przez poszkodowanego, jak i utracone korzyści (lucrum cessans), czyli to wszystko, co poszkodowany mógłby osiągnąć, gdyby nie doszło do zdarzenia. W efekcie nie znajduje uzasadnienia wyłączenie z zakresu ulgi podatkowej świadczeń odszkodowawczych z tytułu obniżenia wartości nieruchomości”.

Z powyższego wynika, że odszkodowanie z tytułu obniżenia wartości nieruchomości obciążonej służebnością przesyłu nie stanowi świadczenia różnego od odszkodowania z tytułu ustanowienia służebności przesyłu i w związku z tym również korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na który Wnioskodawca się powołuje miałoby zastosowanie (pod warunkiem spełnienia przesłanek zawartych w jego treści), w przypadku gdyby wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu zostało Wnioskodawcy wypłacone przed dniem 1 stycznia 2014 r. Jednakże z treści wniosku wynika, że służebność przesyłu na nieruchomości, której Wnioskodawca jest współwłaścicielem, została prawomocnie ustanowiona w 2019 r., również wypłata wynagrodzenia z tego tytułu została dokonana w 2019 r., a więc po 1 stycznia 2014 r.

Wobec powyższego odszkodowanie za obniżenie wartości nieruchomości obciążonej, nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie przywołanego przez Wnioskodawcę przepisu art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie oznacza to jednak, że Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu, a także wykazywania tego dochodu w zeznaniu rocznym o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, bowiem wymienione świadczenie – jak już wskazano wyżej – korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120a ww. ustawy. W konsekwencji, zwolnienie przysługuje Wnioskodawcy, aczkolwiek na podstawie innego przepisu niż Wnioskodawca wskazał we własnym stanowisku, bowiem świadczenie to jest zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie jak wskazał Wnioskodawca na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ww. ustawy.

Podsumowując, odszkodowanie za obniżenie wartości nieruchomości obciążonej, wypłacone Wnioskodawcy w związku z ustanowieniem na tej nieruchomości służebności przesyłu, stanowi przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, korzystający jednak ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 120a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.