Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.215.2024.2.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-10
Teza: Możliwość zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dla sprzedaży działki.
Słowa kluczowe: budowa-działka pod budowę; działki-działki rolne; grunty-grunt niezabudowany; teren-teren niezabudowany
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

5 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dla sprzedaży działki nr 1. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 czerwca 2024 r. (wpływ 17 czerwca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Województwo (\`(...)\`) (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Województwo”) z siedzibą w (…). Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca zamierza sprzedać działkę, której jest właścicielem w drodze przetargu ustnego nieograniczonego.

Działka będąca przedmiotem przyszłej sprzedaży jest działką o numerze ewidencyjnym 1 położoną w obrębie (…) (dalej jako: „Nieruchomość”) o powierzchni 0,1155 hektara. Nieruchomość jest objęta księgą wieczystą o numerze: (…). Wnioskodawca jest właścicielem Nieruchomości. Wnioskodawca stał się właścicielem Nieruchomości na podstawie decyzji komunalizacyjnej Wojewody (\`(...)\`).

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (dalej jako: MPZP) Nieruchomość jest umiejscowiona w obszarze oznaczonym na rysunku planu symbolem ZR-8. Nieruchomość nie jest terenem o różnym przeznaczeniu w rozumieniu MPZP.

W świetle (…), pod symbolem tym znajdują się tereny z podstawowym przeznaczeniem na łąki, pastwiska i nieużytki. Zgodnie z MPZP na terenach tych dopuszcza się utrzymanie istniejących obiektów (w tym ich rozbudowę, nadbudowę i remont) i jednocześnie obowiązuje zakaz zabudowy kubaturowej za wyjątkiem:

a) wiat dla turystów o charakterze ogólnodostępnym;

b) obiektów małej architektury służących obsłudze urządzonych ciągów widokowych i urządzonych punktów widokowych takich jak: tablice informacyjne, ławki, pojemniki na odpadki;

c) koniecznych obiektów infrastruktury technicznej;

d) obiektów i urządzeń do obsługi tras narciarskich.

Na nieruchomości nie znajdują się urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

Przez Nieruchomość przebiega sieć kanalizacyjna, której Wnioskodawca nie jest właścicielem i która należy do podmiotu trzeciego.

Na Nieruchomości nie znajduje się droga lokalna.

Wnioskodawca nie ponosił jakichkolwiek nakładów w postaci ulepszeń Nieruchomości.

Wnioskodawca na podstawie umowy użyczenia 23 marca 2000 r. oddał Nieruchomość w użyczenie na rzecz (…). Biorący do używania nie wykorzystywał Nieruchomości do prowadzenia jakiejkolwiek działalności. Umowa użyczenia została rozwiązana w 2007 roku. Następnie przekazano Nieruchomość do administrowania (…), będącemu jednostką budżetową Wnioskodawcy.

Wnioskodawca nigdy odpłatnie nie udostępniał przedmiotowej nieruchomości podmiotowi trzeciemu na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze.

Wnioskodawca nie wykorzystywał Nieruchomości wyłącznie do działalności zwolnionej.

Wnioskodawca wykorzystywał Nieruchomość do działalności niepodlegającej opodatkowaniu. W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwość co do skutków w VAT planowanej transakcji zbycia Nieruchomości.

**Pytanie**

Czy prawidłowa jest interpretacja Wnioskodawcy, że planowana transakcja zbycia Nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W kontekście przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawca uważa, że w świetle przywołanych postanowień MPZP, kluczowym rozstrzygnięciem przedmiotowego pytania będzie to, czy Nieruchomość stanowi teren budowlany, czy też może teren inny niż teren budowlany.

Wnioskodawca uważa bowiem, że w przypadku, gdy Nieruchomość jest terenem innym niż teren budowlany, to transakcja zbycia Nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (dalej jako: MPZP), a w przypadku braku takiego planu, zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W związku z powyższym, skoro terenami budowlanymi będą grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z MPZP, to terenami innymi niż tereny budowlane będą grunty, które zgodnie z MPZP nie zostały przeznaczone pod zabudowę.

Według MPZP Nieruchomość ma swoje podstawowe przeznaczenie na łąki, pastwiska, nieużytki. Stosownie do postanowień MPZP na Nieruchomości nie jest dopuszczalna zabudowa kubaturowa za wyjątkiem wiat dla turystów o charakterze ogólnodostępnym, obiektów małej architektury, koniecznych obiektów architektury technicznej oraz obiektów i urządzeń do obsługi tras narciarskich.

W związku z tym, Nieruchomość jest gruntem przeznaczonym pod zabudowę jedynie w ramach zabudowy uzupełniającej, która nie stanowi podstawowego przeznaczenia gruntu.

Zdaniem Wnioskodawcy fakt, że Nieruchomość jest gruntem przeznaczonym pod zabudowę w ramach zabudowy uzupełniającej nie zmienia faktu, że w rozumieniu ustawy o VAT będzie ona stawić teren budowlany. Wynika to z faktu, że na niektórych terenach innych niż tereny budowlane, w związku z ich specyfiką, powinno się zezwalać na zabudowę uzupełniającą, a takie zezwolenie nie przeczy charakterowi tych terenów, które nadal powinny być rozpoznawane jako tereny inne niż tereny budowlane.

Trzeba bowiem zauważyć, że przykładowo tereny takie jak parki miejskie służą rekreacji, a w celu jak najlepszego spełniania przez nich tej funkcji muszą one posiadać pewne zabudowania pomocnicze. W związku z tym, MPZP przewidują dla takich terenów zabudowę pomocniczą, by główne przeznaczenie tych terenów było wykorzystywane jak najlepiej.

W analogiczny sposób można odnieść się do Nieruchomości, która znajduje się na terenie oznaczonym symbolem ZR-8 zgodnie z MPZP.

Symbol ten oznacza przeznaczenie danego terenu na łąki pastwiska i nieużytki. W ramach tego symbolu dopuszcza się pewnej zabudowy wymienionej enumeratywnie w MPZP. Należy zwrócić uwagę, że dopuszczona zabudowa stanowi jedynie funkcję pomocniczą dla przeznaczenia głównego terenu na którym znajduje się Nieruchomość. Dopuszcza się na niej bowiem zabudowę w postaci przykładowo pojemników na odpadki, które w oczywisty sposób stanowią jedynie funkcję pomocniczą do głównego przeznaczenia terenu, bowiem zapewniają zapewnieniu ładu, czystości i funkcjonalności terenów, których głównym przeznaczeniem jest przeznaczenie na łąki, pastwiska i nieużytki.

Wnioskodawca uważa zatem, że wzajemna korelacja norm wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 9 i art. 2 pkt 33 ustawy o VAT wskazuje, że dla określenia danego terenu jako terenu innego niż budowlany albo jako terenu budowlanego, decydujące znaczenie ma określenie w MPZP przeznaczenia podstawowego danego terenu.

Z kolei funkcje uzupełniające wynikające z przeznaczenia dopuszczalnego terenu są jedynie pomocnicze w stosunku do przeznaczenia głównego danego terenu i nie mogą go zmienić.

W związku tym, Nieruchomość jest terenem innym niż teren budowlany. Z uwagi na to, przyszła transakcja zbycia Nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Na potwierdzenie prawidłowości powyższego stanowiska Wnioskodawcy, Województwo przytacza następujące orzeczenia:

Wyrok NSA z 3 czerwca 2022 r. (sygn. akt: I FSK 395/22):

„Oceniając zasadność podniesionego przez organ zarzutu Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że wzajemna relacja norm określonych w art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz art. 2 pkt 33 u.p.t.u., była już w judykaturze przedmiotem licznych wypowiedzi. Należy przeto przypomnieć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, uzasadnione jest zapatrywanie, że decydujące znaczenie dla określenia przeznaczenia gruntu pod zabudowę względnie w innym celu (nie pod zabudowę), ma określenie w planie zagospodarowania przestrzennego - przeznaczenia podstawowego terenu. Natomiast funkcje dodatkowe wynikające z jego przeznaczenia dopuszczalnego (o charakterze pomocniczym), służą jedynie uzupełnieniu zasadniczego sposobu zagospodarowania danego terenu, ale go nie zmieniają, co zasadnie przyjął w zaskarżonym wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie.

Stanowisko przypisujące decydujące znaczenie podstawowemu przeznaczeniu gruntu, wynikającemu z zapisów miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, w kontekście ustalenia przeznaczenia gruntu pod zabudowę dla celu zwolnienia od podatku od towarów i usług, wyrażone zostało między innymi w wyrokach NSA: z 15 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1115/13, z 9 czerwca 2017 r., sygn. akt I FSK 1650/15, z 6 lipca 2017 r., sygn. akt I FSK 1883/15, z 19 października 2018 r., sygn. akt I FSK 1992/16, a także z 14 kwietnia 2021 r., sygn. akt I FSK 1033/19.”

Wyrok NSA z 21 kwietnia 2022 r. (sygn. akt: I FSK 2418/18):

„W konsekwencji rację ma Sąd pierwszej instancji, że skoro tereny zieleni i wód wymienione w punkcie 5 tabeli znajdującej się w załączniku nr 1 do ww. rozporządzenia nie zostały określone jako „pod zabudowę” to nie należy ich traktować jako „terenów budowlanych” w rozumieniu art. 2 pkt 33 u.p.t.u. Nie ma przy tym znaczenia, że dopuszczalne byłoby ich zagospodarowanie poprzez wzniesienie określonych budowli lub urządzeń, albo obiektów małej architektury pełniących jedynie rolę pomocniczą i uzupełniającą. Rola pomocnicza czy też funkcja uzupełniająca wzniesionych obiektów nie zmienia bowiem podstawowego przeznaczenia terenów, które w istocie wiąże się z daleko posuniętymi ograniczeniami w możliwości „zabudowy”. W tym stanie rzeczy chybionym okazał się zarzut błędnej wykładni i błędnego zastosowania art. 2 pkt 33 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. jak i wszystkie zarzuty naruszenia przepisów postępowania.”

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 listopada 2021 r. (sygn. akt: I FSK 575/18): „Z okoliczności zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynikało, że zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego miasta (\`(...)\`) terenu przy ulicach Grabowskiej - (\`(...)\`), zatwierdzonym uchwałą Nr (\`(...)\`) Rady Miejskiej (\`(...)\`) z dnia 26 listopada 2009 r., działki nr (\`(...)\`) i (\`(...)\`) będące m.in. przedmiotem wniosku o interpretację posiadają następujące przeznaczenie: działki nr (\`(...)\`) i (\`(...)\`) - Z - tereny zieleni niepublicznej, dla których ustala się: przeznaczenie podstawowe: zieleń niepubliczna, przeznaczenie dopuszczalne, lokalizacja: ścieżek rowerowych, parkingów terenowych, poszerzenie drogi publicznej oznaczonej symbolem K.DD.1. Powyższy opis terenu oznaczony został symbolem - Z - tereny zieleni niepublicznej - z przeznaczeniem podstawowym zieleń niepubliczna - co wskazuje, że teren ten nie jest przeznaczony pod zabudowę. Za trafne należy uznać stanowisko Sądu pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku, że tego rodzaju ustalenia planu zagospodarowania przestrzennego miasta (\`(...)\`) winny być przede wszystkim brane pod uwagę przy ocenie przesłanek z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, albowiem o charakterze terenu, jako terenu przeznaczonego pod zabudowę w rozumieniu cyt. przepisu można mówić jedynie w sytuacji, gdy możliwość zabudowy ma dla terenu podstawowe, dominujące znaczenie. Natomiast możliwość zabudowy nie jest istotna, jeśli ma ona charakter uzupełniający w stosunku do podstawowego przeznaczenia terenu. Zatem dopuszczalne przeznaczenie terenu w postaci lokalizacji na nim ścieżek rowerowych, parkingów terenowych czy możliwość poszerzenia drogi publicznej na dzień wydawania interpretacji pozostaje bez wpływu na możliwość skorzystania przez stronę ze zwolnienia podatkowego wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.”

Z uwagi na powyższe, stanowisko Województwa powinno zostać uznane za prawidłowe.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii

Zatem zgodnie z powołanymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Wskazać jednak należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ww. ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że zamierzają Państwo sprzedać działkę, w drodze przetargu ustnego nieograniczonego.

Działka będąca przedmiotem przyszłej sprzedaży jest działką o numerze ewidencyjnym 1. Stali się Państwo właścicielem Nieruchomości na podstawie decyzji komunalizacyjnej Wojewody (\`(...)\`)

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Nieruchomość jest umiejscowiona w obszarze oznaczonym na rysunku planu symbolem ZR-8. Nieruchomość nie jest terenem o różnym przeznaczeniu w rozumieniu MPZP.

W świetle Uchwały rady miasta Zakopane, pod symbolem tym znajdują się tereny z podstawowym przeznaczeniem na łąki, pastwiska i nieużytki.

Zgodnie z MPZP na terenach tych dopuszcza się utrzymanie istniejących obiektów (w tym ich rozbudowę, nadbudowę i remont) i jednocześnie obowiązuje zakaz zabudowy kubaturowej za wyjątkiem:

a) wiat dla turystów o charakterze ogólnodostępnym;

b) obiektów małej architektury służących obsłudze urządzonych ciągów widokowych i urządzonych punktów widokowych takich jak: tablice informacyjne, ławki, pojemniki na odpadki;

c) koniecznych obiektów infrastruktury technicznej;

d) obiektów i urządzeń do obsługi tras narciarskich.

Na nieruchomości nie znajdują się urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

Przez Nieruchomość przebiega sieć kanalizacyjna, której nie są Państwo właścicielem i która należy do podmiotu trzeciego.

Nie wykorzystywali Państwo Nieruchomości wyłącznie do działalności zwolnionej, wykorzystywali ją Państwo do działalności niepodlegającej opodatkowaniu.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy zbycie Nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jak już wskazano, wyłączeniem od opodatkowania nie są objęte czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego, wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Wobec powyższego, w analizowanej sprawie, z uwagi na fakt, że zbycie Nieruchomości będzie czynnością cywilnoprawną (nie publicznoprawną), dla planowanej czynności sprzedaży działki nr 1 będą Państwo występowali w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych – rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem te dostawy terenów niezabudowanych, które mają za przedmiot tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, zgodnie z którym:

Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b).

Jednocześnie, zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977 ze zm.), zwanej dalej ustawą o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Ponadto, w myśl art. 15 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W planie miejscowym określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Są nimi miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, natomiast w przypadku jego braku – decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Zatem w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. Tak więc charakter danego terenu wyznacza ww. plan miejscowy, wskazując czy teren jest budowlany, czy też szerzej – przeznaczony pod zabudowę.

Ponadto należy podkreślić, że przy dokonywaniu oceny, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę nie można kierować się wyłącznie jego podstawowym przeznaczeniem określonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, należy również wziąć pod uwagę jego przeznaczenie uzupełniające/dopuszczające, wynikające z tego planu. Ustawodawca bowiem definiując w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT teren budowlany wskazuje, że decydujące znaczenie mają m.in. zapisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nie zawężając przy tym, że chodzi wyłącznie o podstawowe przeznaczenie określone w tym planie.

Nie jest terenem budowlanym grunt, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje inne przeznaczenie niż pod zabudowę. Analogicznie, w przypadku braku takiego planu, powyższą zasadę należy stosować do decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Zatem należy wskazać, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie niezabudowanych gruntów wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Tym samym z ww. zwolnienia od podatku od towarów i usług korzystać będą dostawy gruntów o charakterze wyłącznie rolnym, leśnym, itp.

Elementem, który determinuje zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym, o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Zatem grunt budowlany to taki grunt, który objęty jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w którym określono dla niego funkcję „pod zabudowę”.

Przy czym, w sytuacji gdy w planie zagospodarowania przestrzennego lub w decyzji o warunkach zabudowy dla danej działki wyznaczono linie rozgraniczające miejsce zabudowy, to teren taki tylko w tej części, w której przeznaczony jest pod zabudowę, będzie uznany za teren budowlany. Pozostała część działki będzie uznana za teren inny niż budowlany.

W omawianej sprawie należy zatem uwzględnić zapisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, w którym poza podstawowym przeznaczeniem na łąki, pastwiska i nieużytki, dopuszcza się utrzymanie istniejących obiektów (w tym ich rozbudowę, nadbudowę i remont) i dopuszcza się budowę: wiat dla turystów o charakterze ogólnodostępnym, obiektów małej architektury służących obsłudze urządzonych ciągów widokowych i urządzonych punktów widokowych takich jak: tablice informacyjne, ławki, pojemniki na odpadki, koniecznych obiektów infrastruktury technicznej, obiektów i urządzeń do obsługi tras narciarskich.

Tym samym, sama możliwość wybudowania m.in. wiat, obiektów małej architektury, koniecznych obiektów infrastruktury technicznej oraz obiektów i urządzeń do obsługi tras narciarskich, na przedmiotowym terenie stanowiącym działkę nr 1 oznacza, że działka stanowi teren budowlany, zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy.

W konsekwencji, w opisanym we wniosku przypadku sprzedaż Nieruchomości gruntowej niezabudowanej, oznaczonej jako działka nr 1, nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości niezabudowanej wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować zastosowanie zwolnienia od podatku dla tej dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów (w tym nieruchomości), spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygnatura akt I FSK 627/12 wskazał, że:

„zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przysługuje tylko wtedy, gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub ustawy, co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok TSUE z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Z opisu sprawy wynika, że będącą przedmiotem planowanej sprzedaży działkę nabyli Państwo na podstawie decyzji komunalizacyjnej z 29 marca 2000 r. Zatem, przy nabyciu przez Państwa działki nr 1 podatek VAT nie wystąpił. Tym samym, nie można uznać, że nie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa ta nie była objęta tym podatkiem. Ponadto, jak Państwo wskazali działka nie była wykorzystywana przez Państwa wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. Z powyższego wynika więc, że w opisanym przypadku nie zostaną spełnione warunki koniecznych dla zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji stwierdzić należy, że dla planowanej przez Państwa transakcji sprzedaży działki nr 1 nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ani pkt 2 ustawy. Zatem, sprzedaż działki nr 1 będzie podlegała w całości opodatkowaniu podatkiem od towarów z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT bez względu na to, że zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania terenu podstawowym przeznaczeniem są łąki, pastwiska i nieużytki. Znaczenie dla sprawy ma również możliwość wybudowania na przedmiotowym terenie m.in. wiat, obiektów małej architektury, koniecznych obiektów infrastruktury technicznej oraz obiektów i urządzeń do obsługi tras narciarskich.

Zatem, Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do wyroków sądów administracyjnych powołanych przez Państwa w uzasadnieniu swojego stanowiska należy wskazać, że ww. wyroki nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii, gdyż zapadły w innych stanach faktycznych. Wyroki wskazane przez Państwa są rozstrzygnięciami odnoszącymi się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem powołane orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości kwestii będącej przedmiotem niniejszej sprawy. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, że zdaniem organu podatkowego tezy ww. rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.)

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).