Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP1.4512.868.2016.2.KR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2017-01-09
Teza: w zakresie opodatkowania zbycia praw i obowiązków do serwisu internetowego oraz usług w zakresie migracji klientów
Słowa kluczowe: podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; stawka-stawki podatku; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 14 października 2016 r. (data wpływu 17 października 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 grudnia 2016 r. (data wpływu 20 grudnia 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 8 grudnia 2016 r. (skutecznie doręczone 12 grudnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia praw i obowiązków do serwisu internetowego oraz usług w zakresie migracji klientów – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2016 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, uzupełniony pismem z dnia 16 grudnia 2016 r. (data wpływu 20 grudnia 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 8 grudnia 2016 r. (skutecznie doręczone 12 grudnia 2016 r.), dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia praw i obowiązków do serwisu internetowego oraz usług w zakresie migracji klientów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Zainteresowany niebędący stroną postępowania (dalej: „Zbywca”) jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce, prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie pośrednictwa w zlecaniu przez klientów usług u operatora świadczącego usługi logistyczne.

Zbywcy przysługują prawa i obowiązki do serwisu internetowego, poprzez który pośredniczy on w zlecaniu przez klientów usług u operatora świadczącego usługi logistyczne (dalej: „Serwis Internetowy”).

Zainteresowany będący stroną postępowania (dalej: „Nabywca”) jest osobą prawną mającą siedzibę i zarząd na terytorium Polski. Nabywca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie pośrednictwa w zlecaniu przez klientów usług u operatora świadczącego usługi logistyczne.

Nabywcy przysługują prawa i obowiązki do serwisu internetowego, poprzez który pośredniczy on w zlecaniu przez klientów usług u operatora świadczącego usługi logistyczne (dalej: „Serwis Apaczka”).

Zarówno Zbywca jak i Nabywca są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Zbywca i Nabywca łącznie dalej jako „Zainteresowani”.

Zbywca i Nabywca nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 32 uptu.

Zainteresowani zawarli umowę zbycia praw i obowiązków, w której określili warunki:

1.  zbycia przez Zbywcę na rzecz Nabywcy praw i obowiązków do Serwisu Internetowego;
2.  terminu zbycia przez Zbywcę na rzecz Nabywcy praw i obowiązków do Serwisu Internetowego;
3.  doprowadzenia przez Zbywcę do migracji klientów Serwisu Internetowego do Serwisu Apaczka, w ten sposób, że dotychczasowi klienci Serwisu Internetowego staną się w jak największej liczbie aktywnymi klientami Serwisu Apaczka;
4.  postępowania Zbywcy i Nabywcy w zakresie realizacji pozostałych obowiązków wynikających z umowy.

1.  Zbycie praw i obowiązków do Serwisu Internetowego

Zbycie praw i obowiązków do Serwisu Internetowego obejmuje:

1.  przeniesienie praw do obsługi wszystkich zarejestrowanych w Serwisie Internetowym klientów;
2.  przeniesienie praw i obowiązków wynikających z regulaminu, w oparciu o który funkcjonuje Serwis Internetowy (dalej: „Regulamin”), w tym zaś umów zawartych z klientami Serwisu Internetowego w oparciu o Regulamin;
3.  przeniesienie praw do bazy danych i zbioru danych osobowych;
4.  przeniesienie praw i obowiązków do domen internetowych należących do Zbywcy;
5.  przeniesienie praw i obowiązków do umowy hostingowej dotyczącej dzierżawy serwera i utrzymania danych wykorzystywanych przez Serwis Internetowy;
6.  przeniesienie licencji do programów komputerowych;
7.  przeniesienie majątkowych praw autorskich do pozostałych utworów prawa autorskiego;
8.  przeniesienie uprawnień do znaków handlowych;
9.  przeniesienie tajemnic i know-how dotyczących Serwisu Internetowego (nie dotyczy to w szczególności know-how związanego z pozyskiwaniem, ofertowaniem, utrzymaniem oraz obsługą klientów).

Zbycie praw i obowiązków do Serwisu Internetowego nie obejmuje długów Zbywcy. Transakcja nie obejmuje też w szczególności praw i obowiązków Zbywcy jakie posiada on względem podmiotów świadczących usługi przewozowe (operatorów świadczących usługi logistyczne), w których świadczeniu pośredniczy Zbywca.

Celem zbycia praw i obowiązków do Serwisu Internetowego jest w szczególności zmiana operatora Serwisu Internetowego, tak aby Nabywca mógł w sposób zgodny z prawem powszechnie obowiązującym i postanowieniami Regulaminu kontynuować funkcjonowanie Serwisu Internetowego.

1.  Usługi w zakresie migracji klientów

Oprócz zbycia praw i obowiązków do Serwisu Internetowego Zbywca zobowiązuje się na swój wyłączny koszt, ale przy aktywnej pomocy Nabywcy, doprowadzić do migracji klientów Serwisu Internetowego do Serwisu Apaczka, w ten sposób, że dotychczasowi klienci Serwisu Internetowego staną się w jak największej liczbie aktywnymi klientami Serwisu Apaczka.

Działania mające na celu spowodowanie migracji klientów będą świadczone w okresie do dnia 31 marca 2017 r. Działania te obejmować będą w szczególności telefoniczny kontakt bezpośredni z klientami Serwisu Internetowego, e-mailowy kontakt z klientami Serwisu Internetowego, prezentowanie klientom Serwisu Internetowego możliwości korzystania z usług Serwisu Apaczka, udzielanie klientom wyjaśnień dotyczących funkcjonowania Serwisu Apaczka, w tym zaś w szczególności informacji o zasadach korzystania z Serwisu Apaczka a także inne czynności zmierzające do realizacji migracji.

Na potrzeby przeprowadzenia migracji klientów Zbywca desygnuje zewnętrzny zespół osób składający się z co najmniej 3 osób, który świadczyć będzie na koszt Zbywcy czynności związane z przeprowadzeniem migracji.

1.  Zakaz konkurencji i poręczenie

Zbywca zobowiązuje się wobec Nabywcy, że przez okres 36 miesięcy licząc od dnia przejścia na Nabywcę praw i obowiązków do Serwisu Internetowego nie będzie podejmować, w jakiejkolwiek formie, osobiście ani przez jakikolwiek podmiot powiązany lub za pośrednictwem osób trzecich, bezpośrednio lub pośrednio, na własny rachunek lub na rachunek jakiejkolwiek osoby trzeciej, samodzielnie lub wspólnie z innymi osobami, działalności konkurencyjnej. Strony nie przewidziały odrębnego wynagrodzenia z tego tytułu. Niezależnie od tego Nabywca ma prawo wyrazić zgodę na prowadzenie przez Zbywcę działalności konkurencyjnej.

Na zabezpieczenie wszelkich wierzytelności Nabywcy w stosunku do Zbywcy, Zbywca zapewni ustanowienie zabezpieczenia w postaci poręczenia względem Nabywcy.

1.  Sposób ustalenia wynagrodzenia

Z tytułu zbycia przez Zbywcę praw i obowiązków do Serwisu Internetowego na rzecz Nabywcy, Zbywca uprawniony będzie do otrzymania ceny. Cena płatna będzie jednorazowo w ciągu 3 dni od daty przeniesienia praw i obowiązków do Serwisu Internetowego.

Niezależnie od Ceny, Zbywca będzie uprawniony do otrzymania wynagrodzenia z tytułu należytego wykonania przez Zbywcę zobowiązań dotyczących migracji klientów. Podstawowa część wynagrodzenia z tego tytułu, płatna będzie w terminie 3 dni od daty przeniesienia praw i obowiązków do Serwisu Internetowego. W przypadku spełnienia określonych kryteriów (uzależnionych od poziomu realizacji sprzedaży przesyłek w Serwisie Apaczka w kolejnych 5 miesiącach) Zbywca może nabyć prawo do dodatkowej części wynagrodzenia, które rozliczane będzie w okresach miesięcznych na podstawie podsumowania przygotowywanego przez Nabywcę po zakończeniu każdego z tych 5 miesięcy.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku umowa pomiędzy Zbywcą a Nabywcą została zrealizowana w sposób opisany powyżej, z zastrzeżeniem rozliczenia dodatkowej części wynagrodzenia, która może zostać rozliczona do 31 marca 2017 r.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że na dzień dokonania transakcji Zbywca prowadził Serwis Internetowy oraz działalność w zakresie usług spedycyjnych poza Serwisem Internetowym. Oba rodzaje działalności prowadzone były przez Zbywcę w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej.

Zbywca nie wydzielał (wyodrębniał) jakichkolwiek jednostek organizacyjnych w prowadzonej działalności gospodarczej.

Serwis Internetowy przeznaczony był do realizacji określonych działań gospodarczych Zbywcy, jednak z uwagi na to, że w ramach transakcji nie doszło do przejęcia pracowników Zbywcy oraz przejęcia praw i obowiązków (przejęcia umów) z operatorami kurierskimi (firmami przewozowymi, firmami spedycyjnymi) będącymi dostawcami produktów i usług dystrybuowanych przez Serwis Internetowy, Serwis Internetowy nie był zdolny do samodzielnego realizowania tych działań.

Do końca 2015 r. Zbywca prowadził księgę przychodów i rozchodów, a od 1 stycznia 2016 r. księgi rachunkowe. W ramach tych ewidencji Zbywca nie identyfikował i nie przyporządkowywał przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych ze zbywaną masą majątkową (Serwisem Internetowym).

W ocenie Strony zbywany zespół składników materialnych i niematerialnych nie mógłby stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego nałożone zadania z uwagi na poniższe.

Transakcja pomiędzy Zbywcą a Nabywcą obejmowała ściśle wybrane składniki majątkowe a nie całość składników majątkowych służących do działalności prowadzonej przez Zbywcę w ramach Serwisu Internetowego.

Transakcja nie obejmowała przejęcia praw i obowiązków (przejęcia umów) z operatorami kurierskimi (firmami przewozowymi, firmami spedycyjnymi), w oparciu o które Zbywca miał możliwość dystrybuowania produktów i usług kurierskich oraz spedycyjnych. Bez tego elementu nie ma możliwości funkcjonowania Serwisu Internetowego jako niezależnego przedsiębiorstwa.

Ponadto transakcja nie obejmowała przejęcia pracowników Zbywcy oraz umów cywilnoprawnych z podmiotami współpracującymi ze Zbywcą dotyczących bieżącej obsługi Zbywcy, którzy realizowali zadania Zbywcy w ramach Serwisu Internetowego.

Wnioskodawca podkreślił, że po zbyciu Serwisu Internetowego, Zbywca nadal prowadzi działalność w zakresie usług spedycyjnych (bez użycia Serwisu Internetowego) przy wykorzystaniu dotychczasowej infrastruktury technicznej, pracowników oraz istniejących relacji umownych, które nie przeszły na Nabywcę Serwisu Internetowego.

Z zastrzeżeniem poniżej, w ramach transakcji nie doszło do przejęcia przez Nabywcę zobowiązań Zbywcy. W szczególności nie doszło do przejęcia jakichkolwiek długów pieniężnych z tytułu pożyczek, kredytów i innych form finansowania, jak również istniejących długów pieniężnych Zbywcy wobec klientów Serwisu Internetowego.

Ponadto transakcja nie obejmowała rachunków bankowych Zbywcy i środków pieniężnych zgromadzonych na tych rachunkach, a w konsekwencji nie obejmowała również przejęcia ewentualnych długów pieniężnych z tytułu prowadzenia tych rachunków.

Przejęciu podlegały;

1.  obowiązki wynikające z Regulaminu w tym obowiązki wynikające z umów zawartych z klientami Serwisu Internetowego w oparciu o Regulamin (z wyłączeniem istniejących długów pieniężnych Zbywcy);
2.  prawa i obowiązki do domen internetowych (z wyłączeniem istniejących długów pieniężnych Zbywcy);
3.  ustawowe obowiązki związane z przejęciem praw do zbioru danych osobowych;
4.  w związku z przejęciem umowy licencyjnej do programów komputerowych obowiązki wynikające z tej umowy.

W ramach transakcji na nabywcę nie przeszły żadne środki trwałe, nieruchomości czy serwery. Przeniesione zostały natomiast następujące prawa:

1.  prawa i obowiązki wynikające z Regulaminu w tym z umów zawartych z klientami Serwisu Internetowego w oparciu o Regulamin; prawa do obsługi wszystkich zarejestrowanych w Serwisie Internetowym klientów, prawa do bazy danych i zbioru danych osobowych a także tajemnice i know-how dotyczące Serwisu Internetowego.
2.  prawa i obowiązki do domen internetowych
3.  licencje do programu komputerowego;
4.  majątkowe prawa autorskie do pozostałych utworów prawa autorskiego;
5.  uprawnienia do znaków handlowych;

Ostatecznie w ramach transakcji nie doszło do przeniesienia praw i obowiązków do umowy hostingowej dotyczącej dzierżawy serwera i utrzymania danych wykorzystywanych przez Serwis Internetowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Zainteresowanych, że zbycie praw i obowiązków do Serwisu Internetowego będzie podlegało u Zbywcy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką podstawową (23%) jako świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 uptu i czy Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktury wystawionej przez Zbywcę z tego tytułu?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Zainteresowanych, że opisane w stanie faktycznym usługi w zakresie migracji klientów będą podlegały u Zbywcy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką podstawową (23%) jako świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 uptu i czy Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur wystawionych przez Zbywcę z tego tytułu?

Zdaniem Zainteresowanych:

1.  zbycie praw i obowiązków do Serwisu Internetowego będzie podlegało u Zbywcy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką podstawową (23%) jako świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 uptu i Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktury wystawionej przez Zbywcę z tego tytułu.
2.  opisane w stanie faktycznym usługi w zakresie migracji klientów będą podlegały u Zbywcy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką podstawową (23%) jako świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 uptu i Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur wystawionych przez Zbywcę z tego tytułu.

1.  Kwalifikacja podatkowa czynności wykonywanych przez Zbywcę

Zgodnie z art. 5 ust. 1 uptu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jak stanowi ust. 2 tego przepisu, powyższe czynności podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

W świetle art. 6 uptu przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Z art. 7 ust. 1 uptu wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 uptu, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Definicję towaru dla potrzeb podatku od towarów i usług określa art. 2 pkt 6 uptu, z którego wynika, że jako towary rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W ocenie Zainteresowanych ogół praw i obowiązków do Serwisu Internetowego nie stanowi towaru w rozumieniu powyższej definicji i tym samym zbycie ogółu praw i obowiązków do Serwisu Internetowego nie może stanowić odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 uptu. Z tych samych względów nie stanowi odpłatnej dostawy towarów zobowiązanie Zbywcy do doprowadzenia do migracji klientów Serwisu Internetowego.

Z art. 8 ust. 1 uptu wynika, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 uptu, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 uptu, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Mając na uwadze powyższy przepis, w ocenie Zainteresowanych, zbycie ogółu praw i obowiązków do Serwisu Internetowego wypełnia hipotezę art. 8 ust. 1 pkt 1 uptu, tj. jest to przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej i tym samym stanowi ono odpłatne świadczenie usług przez Zbywcę na rzecz Nabywcy.

Zainteresowani stoją na stanowisku, że również zobowiązanie do działania Zbywcy, które Zbywca będzie realizować własnymi pracownikami, mające na celu spowodowanie migracji klientów Zbywcy, które będą obejmować w szczególności:

*   telefoniczny kontakt bezpośredni z klientami Serwisu Internetowego,
*   e-mailowy kontakt z klientami Serwisu Internetowego,
*   prezentowanie klientom Serwisu Internetowego możliwości korzystania z usług Serwisu Apaczka,
*   udzielanie klientom wyjaśnień dotyczących funkcjonowania Serwisu Apaczka, w tym zaś w szczególności informacji o zasadach korzystania z Serwisu Apaczka,
*   stanowią odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 uptu.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, świadczenie usług realizowane jest „za wynagrodzeniem” w rozumieniu artykułu 2 (1) VI Dyrektywy i stąd podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy (Wyrok TSUE z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R.J. Tolsma v. Inspecteur der Omzetbelasting).

W ocenie Zainteresowanych wskazane powyżej czynności wykonywane przez Zbywcę mające na celu spowodowanie migracji klientów Zbywcy spełniają warunki przedstawione przez TSUE. Po pierwsze pomiędzy Zbywcą a Nabywcą zawarta została umowa, z której wynikają te czynności, a więc istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą. Po drugie, w ramach tego związku następuje świadczenie wzajemne, tj. Nabywca zapłaci Zbywcy wynagrodzenie z tytułu należytego wykonania przez Zbywcę zobowiązań dotyczących migracji klientów. Ponadto wynagrodzenie otrzymane przez Zbywcę (usługodawcę) będzie stanowiło wartość faktycznie przekazaną w zamian za czynności świadczone na rzecz Nabywcy (usługobiorcy).

Na tej podstawie, w ocenie Zainteresowanych, należy uznać, że również czynności / działania do których zobowiązał się Zbywca, mające na celu spowodowanie migracji jego klientów do Nabywcy stanowią odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 uptu.

1.  Stawka podatkowa

Zgodnie z art. 5a uptu towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5 uptu, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Usługi wykonywane przez Zbywcę w związku z przeniesieniem ogółu praw i obowiązków do Serwisu Internetowego oraz usługi mające na celu spowodowanie migracji klientów Zbywcy nie zostały wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej. Usługi te – w ocenie Zainteresowanych - nie kwalifikują się również do korzystania z jakichkolwiek zwolnień określonych w art. 43 uptu oraz nie znajdą do nich zastosowania obniżone stawki podatku od towarów i usług. W konsekwencji usługi wykonywane przez Zbywcę na rzecz Nabywcy będą opodatkowane stawką podstawową podatku od towarów i usług, która zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 uptu wynosi 23%.

1.  Obowiązek wystawienia faktury przez Zbywcę i prawo do odliczenia podatku przez Nabywcę

Jak stanowi art. 106b ust. 1 pkt 1 uptu podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 uptu, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Na podstawie tego przepisu Zbywca będzie zatem zobowiązany wystawić fakturę na rzecz Nabywcy dokumentującą zarówno przeniesienie ogółu praw i obowiązków do Serwisu Internetowego oraz wykonywanie usług związanych z migracją klientów.

Nabywca z kolei będzie uprawniony do odliczenia kwoty podatku naliczonego z takich faktur wystawionych przez Zbywcę na zasadach i w terminach przewidzianych w art. 86 uptu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn.zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy, jest niejako dopełnieniem art. 7 ust. 1 ustawy i ma na celu objęcie opodatkowaniem każdej transakcji wykonywanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która nie stanowi dostawy towarów, przez co realizowana jest w ten sposób zasada powszechności opodatkowania.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast, w świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 tej ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r. poz. 380), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy tu wskazać również art. 552 Kodeksu cywilnego, w którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zatem, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Podsumowując, przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym. Ponadto, nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie obejmować ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności.

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast, wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem, wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Z uwagi na powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z treści wniosku wynika, że Zainteresowany niebędący stroną postępowania (dalej: „Zbywca”) jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce, prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie pośrednictwa w zlecaniu przez klientów usług u operatora świadczącego usługi logistyczne.

Zbywcy przysługują prawa i obowiązki do serwisu internetowego, poprzez który pośredniczy on w zlecaniu przez klientów usług u operatora świadczącego usługi logistyczne (dalej: „Serwis Internetowy”).

Zainteresowany będący stroną postępowania (dalej: „Nabywca”) jest osobą prawną mającą siedzibę i zarząd na terytorium Polski. Nabywca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie pośrednictwa w zlecaniu przez klientów usług u operatora świadczącego usługi logistyczne.

Nabywcy przysługują prawa i obowiązki do serwisu internetowego, poprzez który pośredniczy on w zlecaniu przez klientów usług u operatora świadczącego usługi logistyczne (dalej: „Serwis Apaczka”).

Zarówno Zbywca jak i Nabywca są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Zbywca i Nabywca łącznie dalej jako „Zainteresowani”.

Zbycie praw i obowiązków do Serwisu Internetowego obejmuje:

1.  przeniesienie praw do obsługi wszystkich zarejestrowanych w Serwisie Internetowym klientów;
2.  przeniesienie praw i obowiązków wynikających z regulaminu, w oparciu o który funkcjonuje Serwis Internetowy (dalej: „Regulamin”), w tym zaś umów zawartych z klientami Serwisu Internetowego w oparciu o Regulamin;
3.  przeniesienie praw do bazy danych i zbioru danych osobowych;
4.  przeniesienie praw i obowiązków do domen internetowych należących do Zbywcy;
5.  przeniesienie praw i obowiązków do umowy hostingowej dotyczącej dzierżawy serwera i utrzymania danych wykorzystywanych przez Serwis Internetowy;
6.  przeniesienie licencji do programów komputerowych;
7.  przeniesienie majątkowych praw autorskich do pozostałych utworów prawa autorskiego;
8.  przeniesienie uprawnień do znaków handlowych;
9.  przeniesienie tajemnic i know-how dotyczących Serwisu Internetowego (nie dotyczy to w szczególności know-how związanego z pozyskiwaniem, ofertowaniem, utrzymaniem oraz obsługą klientów).

Zbycie praw i obowiązków do Serwisu Internetowego nie obejmuje długów Zbywcy. Transakcja nie obejmuje też w szczególności praw i obowiązków Zbywcy jakie posiada on względem podmiotów świadczących usługi przewozowe (operatorów świadczących usługi logistyczne), w których świadczeniu pośredniczy Zbywca.

Oprócz zbycia praw i obowiązków do Serwisu Internetowego Zbywca zobowiązuje się na swój wyłączny koszt, ale przy aktywnej pomocy Nabywcy, doprowadzić do migracji klientów Serwisu Internetowego do Serwisu Apaczka, w ten sposób, że dotychczasowi klienci Serwisu Internetowego staną się w jak największej liczbie aktywnymi klientami Serwisu Apaczka.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że na dzień dokonania transakcji Zbywca prowadził Serwis Internetowy oraz działalność w zakresie usług spedycyjnych poza Serwisem Internetowym. Oba rodzaje działalności prowadzone były przez Zbywcę w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej.

Zbywca nie wydzielał (wyodrębniał) jakichkolwiek jednostek organizacyjnych w prowadzonej działalności gospodarczej.

Serwis Internetowy przeznaczony był do realizacji określonych działań gospodarczych Zbywcy, jednak z uwagi na to, że w ramach transakcji nie doszło do przejęcia pracowników Zbywcy oraz przejęcia praw i obowiązków (przejęcia umów) z operatorami kurierskimi (firmami przewozowymi, firmami spedycyjnymi) będącymi dostawcami produktów i usług dystrybuowanych przez Serwis Internetowy, Serwis Internetowy nie był zdolny do samodzielnego realizowania tych działań.

Do końca 2015 r. Zbywca prowadził księgę przychodów i rozchodów, a od 1 stycznia 2016 r. księgi rachunkowe. W ramach tych ewidencji Zbywca nie identyfikował i nie przyporządkowywał przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych ze zbywaną masą majątkową (Serwisem Internetowym).

W ocenie Strony zbywany zespół składników materialnych i niematerialnych nie mógłby stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego nałożone zadania.

Transakcja pomiędzy Zbywcą a Nabywcą obejmowała ściśle wybrane składniki majątkowe a nie całość składników majątkowych służących do działalności prowadzonej przez Zbywcę w ramach Serwisu Internetowego.

Transakcja nie obejmowała przejęcia praw i obowiązków (przejęcia umów) z operatorami kurierskimi (firmami przewozowymi, firmami spedycyjnymi), w oparciu o które Zbywca miał możliwość dystrybuowania produktów i usług kurierskich oraz spedycyjnych. Bez tego elementu nie ma możliwości funkcjonowania Serwisu Internetowego jako niezależnego przedsiębiorstwa.

Ponadto transakcja nie obejmowała przejęcia pracowników Zbywcy oraz umów cywilnoprawnych z podmiotami współpracującymi ze Zbywcą dotyczących bieżącej obsługi Zbywcy, którzy realizowali zadania Zbywcy w ramach Serwisu Internetowego.

Wnioskodawca podkreślił, że po zbyciu Serwisu Internetowego, Zbywca nadal prowadzi działalność w zakresie usług spedycyjnych (bez użycia Serwisu Internetowego) przy wykorzystaniu dotychczasowej infrastruktury technicznej, pracowników oraz istniejących relacji umownych, które nie przeszły na Nabywcę Serwisu Internetowego.

W ramach transakcji nie doszło do przejęcia przez Nabywcę zobowiązań Zbywcy. W szczególności nie doszło do przejęcia jakichkolwiek długów pieniężnych z tytułu pożyczek, kredytów i innych form finansowania, jak również istniejących długów pieniężnych Zbywcy wobec klientów Serwisu Internetowego.

Ponadto transakcja nie obejmowała rachunków bankowych Zbywcy i środków pieniężnych zgromadzonych na tych rachunkach, a w konsekwencji nie obejmowała również przejęcia ewentualnych długów pieniężnych z tytułu prowadzenia tych rachunków.

W ramach transakcji na nabywcę nie przeszły żadne środki trwałe, nieruchomości czy serwery. Przeniesione zostały natomiast następujące prawa:

1.  prawa i obowiązki wynikające z Regulaminu w tym z umów zawartych z klientami Serwisu Internetowego w oparciu o Regulamin; prawa do obsługi wszystkich zarejestrowanych w Serwisie Internetowym klientów, prawa do bazy danych i zbioru danych osobowych a także tajemnice i know-how dotyczące Serwisu Internetowego.
2.  prawa i obowiązki do domen internetowych;
3.  licencje do programu komputerowego;
4.  majątkowe prawa autorskie do pozostałych utworów prawa autorskiego;
5.  uprawnienia do znaków handlowych;

Ostatecznie w ramach transakcji nie doszło do przeniesienia praw i obowiązków do umowy hostingowej dotyczącej dzierżawy serwera i utrzymania danych wykorzystywanych przez Serwis Internetowy.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie opodatkowania transakcji zbycia praw i obowiązków do Serwisu Internetowego oraz usług w zakresie migracji klientów.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że przedmiotowa transakcja nie obejmowała wszystkich istotnych dla prowadzonego przedsiębiorstwa elementów. Transakcją nie były bowiem objęte ani nieruchomości, ani sprzęt. Należy zauważyć, że w przypadku działalności polegającej na prowadzeniu Serwisu Internetowego zwłaszcza posiadanie odpowiedniego sprzętu ma kluczowe znaczenie dla możliwości jej prowadzenia. Ponadto, na podstawie umowy sprzedaży nie doszło również do przeniesienia zobowiązań oraz należności.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że przedmiotem transakcji opisanej we wniosku nie było przedsiębiorstwo.

Odnosząc natomiast przedstawiony stan prawny dotyczący zorganizowanej części przedsiębiorstwa do stanu faktycznego, należy stwierdzić, że przedmiotem umowy sprzedaży nie była również zorganizowana część przedsiębiorstwa. W szczególności trzeba podkreślić, że transakcją nie były objęte zobowiązania oraz należności z tytułu działalności Serwisu Internetowego. Ponadto, jak wskazał Zainteresowany zespół składników majątkowych, będący przedmiotem transakcji, nie został wyodrębniony na płaszczyźnie organizacyjnej i finansowej. Należy również podkreślić, że transakcja nie obejmowała zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące swoje zadania.

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że nie zostały spełnione przesłanki do uznania tego zespołu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Tym samym, zbycie praw i obowiązków do Serwisu Internetowego nie stanowi również zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Opisane składniki majątkowe stanowią jedynie sumę tych składników, brak im bowiem w stopniu dostatecznym cech „zorganizowania”.

Zatem, należy stwierdzić, że zbycie praw i obowiązków do Serwisu Internetowego wraz z usługą w zakresie migracji klientów nie będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Jak wynika z powołanych przepisów, towarami w myśl ustawy o podatku od towarów i usług są rzeczy oraz ich części a także wszelkie postacie energii. Jak wynika z opisu sprawy, przedmiotem transakcji będzie ogół praw i obowiązków do Serwisu Internetowego, w związku z tym należy stwierdzić, że nie spełniają one ustawowej definicji towaru. Z tych samych względów również doprowadzenie do migracji klientów Serwisu Internetowego nie może być traktowane jako dostawa towarów.

Pojęcie świadczenia – składającego się na istotę usługi – należy interpretować zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem. Jak wskazuje art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r. poz. 380), świadczenie może polegać na działaniu albo zaniechaniu. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innego podmiotu), jak i zaniechanie (nie czynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Na świadczenie mogą się też jednocześnie składać zachowania związane z działaniem, jak i zaniechaniem.

Należy zauważyć, że pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Powyższa definicja jest niewątpliwie szersza niż zakres tego pojęcia w potocznym jego rozumieniu. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej.

Należy jednak podkreślić, że nie każde zaniechanie działania lub tolerowanie czynności uważane jest za świadczenie usług. Dla stwierdzenia, czy dana czynność albo brak podejmowania czynności stanowi świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, należy ocenić konkretną transakcję w kontekście całego systemu podatku VAT, a w szczególności jego głównych założeń i celów, które zostały wyrażone w art. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 z późn. zm.). W myśl tego artykułu, podatek od wartości dodanej jest z założenia podatkiem nałożonym na konsumpcję towarów i usług. Chociaż płatnikiem podatku są wszystkie osoby zaangażowane w kolejne stadia transakcji gospodarczych, faktyczny i ostateczny ciężar podatku spoczywa jedynie na ostatecznym konsumencie. W świetle wskazanych założeń opodatkowaniu podlegają tylko takie transakcje, w ramach których występuje możliwy do zidentyfikowania konsument towarów lub usług. W związku z tym zaniechanie działania lub tolerowanie czynności bądź sytuacji podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta usługi.

Z powyższego wynika, że usługa jest takim świadczeniem, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, beneficjent świadczenia odnoszący z niego korzyść. Ponadto świadczenie jest opodatkowane, jeżeli jest odpłatne, czyli odbywa się za wynagrodzeniem. Przy czym musi istnieć związek pomiędzy świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem, tj. ze stosunku prawnego musi wynikać korzyść otrzymującego świadczenie i związane z tą korzyścią wynagrodzenie.

Zatem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Aby ustalić zasady opodatkowania danej czynności, dokonanej w zamian za otrzymanie określonej kwoty pieniężnej, niezbędne jest rozstrzygnięcie czy te czynności skutkują uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez wypłacającego.

Z uwagi na powołane przepisy i opis sprawy przedstawiony przez Wnioskodawcę należy stwierdzić, że zbycie ogółu praw i obowiązków do Serwisu Internetowego wypełnia definicję usługi wynikającą z art. 8 ust. 1 ustawy, bowiem istnieje bezpośredni konsument, beneficjent świadczenia odnoszący z niego korzyść a świadczenie odbywa się za wynagrodzeniem.

Z wniosku wynika również, że wskazane czynności wykonywane przez Zbywcę mające na celu spowodowanie migracji klientów, spełniają warunki usługi. Pomiędzy Zbywcą a Nabywcą zawarta została umowa, w której zostały uregulowane czynności do których zobowiązały się Strony, a więc istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą. Po drugie, w ramach tego związku następuje świadczenie wzajemne, tj. Nabywca zapłaci Zbywcy wynagrodzenie z tytułu należytego wykonania przez Zbywcę zobowiązań dotyczących migracji klientów. Ponadto wynagrodzenie otrzymane przez Zbywcę (usługodawcę) będzie stanowiło wartość faktycznie przekazaną w zamian za czynności świadczone na rzecz Nabywcy (usługobiorcy).

W związku z tym, wskazana we wniosku transakcja obejmująca zbycie ogółu praw i obowiązków do Serwisu Internetowego wraz z usługą w zakresie migracji klientów będzie stanowiła odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, a zatem wynagrodzenie otrzymane z tego tytułu będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 41 ust. 13 ustawy towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5% (art. 41 ust. 2a ustawy).

Z powyższego wynika, że od dnia 1 stycznia 2011 r. dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady opodatkowane są 23% stawką, za wyjątkiem sytuacji, gdy przepisy ustawy lub też rozporządzeń wykonawczych do ustawy przewidują dla tych czynności zastosowanie niższych stawek lub też zwolnienie od podatku.

Reasumując, zbycie praw i obowiązków do Serwisu Internetowego wraz z usługą w zakresie migracji klientów, nie stanowi przedsiębiorstwa ani też zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym, ww. transakcja nie będzie objęta dyspozycją art. 6 pkt 1 ustawy, zatem będzie czynnością podlegającą przepisom ustawy (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy) i co do zasady opodatkowaną – zgodnie z art. 41 ust. 1 i ust. 13 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy – na zasadach ogólnych, tj. według stawki podatku od towarów i usług w wysokości 23%.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego - w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy - stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto trzeba podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zatem, zgodnie z tą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Zasada ta wyklucza możliwość dokonania obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Z uwagi na przedstawiony opis sprawy i obowiązujące w tym zakresie przepisy należy stwierdzić, że Zbywca jest zobowiązany wystawić fakturę na rzecz Nabywcy dokumentującą zarówno przeniesienie praw i obowiązków do Serwisu Internetowego jak i wykonywanie usług związanych z migracją klientów.

Nabywca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, w związku z tym, jeżeli nabyty Serwis Internetowy wraz z usługą w zakresie migracji będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktury dokumentującej ww. transakcję, na zasadach wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w analizowanym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie oraz Zainteresowanemu niebędącemu postępowania przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.