Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-654/13/17-4/S/LS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-04
Teza: W zakresie skutków podatkowych związanych z uczestnictwem Wnioskodawcy w programie Restricted Stock Award przyznawania akcji spółki prawa amerykańskiego od spółki mającej siedzibę w Stanach Zjednoczonych.
Słowa kluczowe: akcja-opcje na akcje; akcja-sprzedaż akcji; programy-program motywacyjny; Stany Zjednoczone
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz zgodnie z art. 223 Ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 kwietnia 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 831/14 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 18 grudnia 2017 r.), stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 września 2013 r. (data wpływu 12 września 2013 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z uczestnictwem Wnioskodawcy w programie Restricted Stock Award przyznawania akcji spółki prawa amerykańskiego od spółki mającej siedzibę w Stanach Zjednoczonych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 września 2013 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z uczestnictwem Wnioskodawcy w programie Restricted Stock Award przyznawania akcji spółki prawa amerykańskiego od spółki mającej siedzibę w Stanach Zjednoczonych.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 14 listopada 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: IPPB2/415-654/13-2/EL w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej braku powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu w momencie otrzymania akcji spółki amerykańskiej (w formie zawiadomienia o przyznaniu akcji) oraz kwalifikacji źródła przychodu w momencie sprzedaży akcji.

Wnioskodawca na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z 14 listopada 2013 r. znak: IPPB2/415-654/13-2/EL wniósł pismem z dnia 28 listopada 2013 r. (data wpływu 3 grudnia 2013 r. ) wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów pismem z 8 stycznia 2014 r. znak: IPPB2/415-654/13-6/EL stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 14 listopada 2013 r. znak: IPPB2/415-654/13-2/EL złożył skargę z dnia 7 lutego 2014 r. (data wpływu 11 lutego 2014 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 8 kwietnia 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 831/14 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z 14 listopada 2013 r. znak: IPPB2/415-654/13-2/EL.

W dniu 18 grudnia 2017 r. do organu wpłynęło prawomocne orzeczenie wyroku z dnia 8 kwietnia 2015 r. sygn. III SA/Wa 831/14.

W ocenie Sądu skarga jest zasadna.

Kontroli Sądu poddana została interpretacja indywidualna w przedmiocie skutków, jakie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wywołuje przyznanie akcji spółki amerykańskiej w ramach programu Restricted Stock Award.

Sąd wskazał, że Skarżący uważał, że w momencie nieodpłatnego otrzymania akcji (w formie zaświadczenia o przyznaniu akcji lub też w formie ich fizycznego zapisu na rachunku maklerskim) po jego stronie nie powstaje przychód do opodatkowania. Dopiero w momencie zbycia przez niego akcji otrzymanych w ramach powyższego programu powstanie przychód, który należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych.

Sąd podkreślił, że Minister Finansów podzielił stanowisko Skarżącego, iż w momencie otrzymania przez niego informacji (zaświadczenia), że po upływie określonego w programie okresu otrzyma nieodpłatnie akcje spółki amerykańskiej, nie powstaje po jego stronie przychód podlegający opodatkowaniu. Jogo zdaniem, Skarżący uzyska jednakże przychód z tzw. innych źródeł przychodów w momencie nieodpłatnego otrzymania akcji tejże spółki w formie ich fizycznego zapisu na rachunku maklerskim. Natomiast zbywając akcje otrzymane w ramach programu, Skarżący uzyska przychód z kapitałów pieniężnych.

Zdaniem Sądu, poza sporem jest okoliczność, że dochód Skarżącego będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce.

Sąd wskazał, że zagadnienie stanowiące przedmiot sporu stron było już przedmiotem rozważań sądów administracyjnych. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 grudnia 2013 r. sygn. akt II FSK 111/12 (dostępny na http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W ślad za Naczelnym Sądem Administracyjnym Sąd wskazał, że na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych ustawodawca w art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f. wymienił źródła przychodów. Przyporządkowanie przychodu do właściwego źródła ma istotne znaczenie dla ustalenia wysokości dochodu, jako że dochód oblicza się z każdego źródła odrębnie, stosownie do art. 9 ust. 1 a i 2 u.p.d.o.f.

Sąd podkreślił, że dochód z tego samego tytułu może być opodatkowany tylko raz i zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f. może być przyporządkowany tylko do jednego źródła przychodów.

Sąd wskazał, że jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w art. 10 ust.1 pkt 8 u.p.d.o.f. Pojęcie przychodów z kapitałów pieniężnych doprecyzowane zostało w art. 17 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez enumeratywne wymienienie przychodów uważanych za przychody z tego źródła, a także w art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f. wskazującym, co należy uważać za dochód z udziałów w zyskach osób prawnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f., za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów do spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Tym samym objęcie udziałów (akcji) zostało uznane za przychód z kapitałów pieniężnych. Z art. 24 ust. 11 u.p.d.o.f. wynika przy tym, że dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie powstaje w momencie objęcia (nabycia) akcji.

Przepis art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f., oprócz źródeł przychodów określonych rodzajowo (np. ze sprzedaży nieruchomości, ze stosunku pracy, z pozarolniczej działalności gospodarczej), przewiduje również inne źródła przychodów, zdefiniowane w art. 20 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Zdaniem Sadu, rację ma Minister Finansów twierdząc, że wyliczenie przychodów z innych źródeł, zamieszczone w powyższym przepisie, nie jest wyczerpujące, o czym świadczy użycie zwrotu „w szczególności”, co pozwala do przychodów tych zaliczyć również korzyści niewymienione przez ustawodawcę.

Zdaniem Sądu, nie oznacza to jednak, że pojęcie „przychody z innych źródeł” ma nieograniczony zakres, obejmujący wszelkie korzyści majątkowe jakie uzyskać mogą osoby fizyczne. Przede wszystkim zaś niedopuszczalne jest zaliczanie do tej kategorii przychodów należących (dających się zakwalifikować) do przychodów z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 u.p.d.o.f.

Jak Sąd wskazał wyżej, objęcie (nabycie) akcji ustawodawca uznał za zdarzenie powodujące powstanie przychodów z kapitałów pieniężnych, jeżeli nastąpiło w zamian za wkład niepieniężny. Nie oznacza to jednak, że objęcie akcji w zamian za wkład pieniężny, za cenę niższą od rynkowej bądź nieodpłatnie stanowiło przychód z innego źródła. Sąd podziela pogląd wyrażony we wskazanym wyżej wyroku o sygn. akt II FSK 111/12, iż treść art. 17 ust. 1 pkt 9, art. 20 ust. 1 i art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. uprawnionym czyni wniosek, że objęcie akcji (nieodpłatnie, częściowo nieodpłatnie) jest neutralne podatkowo w dacie, gdy zdarzenie to miało miejsce, ale podlega opodatkowaniu w momencie odpłatnego zbycia akcji, stosownie do art. 17 ust.1 pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f. Dopiero w tym momencie ujawnia się bowiem rzeczywisty przychód z objęcia akcji.

Potwierdza to również definicja pojęcia „przychód”. Zgodnie z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W tak zdefiniowanym pojęciu przychodu nie mieści się przychód z tytułu nabycia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną objętych w zamian za wkład niepieniężny. O przychodzie takim stanowi bowiem art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.

Sąd wskazał, że uznanie danego świadczenia za nieodpłatne lub częściowo nieodpłatne wymaga stwierdzenia, że w wyniku zdarzenia prawnego lub zjawiska gospodarczego podatnik uzyskał korzyść majątkową kosztem innego podmiotu bądź też uzyskał nieodpłatne (częściowo nieodpłatne), to jest przysporzenie majątku o konkretnym wymiarze finansowym, niezwiązane z kosztami (całkowitymi kosztami) lub inną formą ekwiwalentu (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06; dostępna j.w.). Zasadnie, odwołując się do orzecznictwa, Skarżący podkreślał, że przysporzenie podatnika musi być rzeczywiste, a nie tylko potencjalne.

Zdaniem Sądu, zasadnie Skarżący wskazał również, że akcje są papierami wartościowymi (art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi - Dz.U. z 2010 r., Nr 211, poz. 1384 ze zm.), w których inkorporowane są określone uprawnienia akcjonariusza wobec spółki akcyjnej. Uprawnienia te może wykonywać właściciel dokumentu akcji, a jego sprzedaż oznacza przeniesienie tych uprawnień na inny podmiot. Są to zarówno uprawnienia korporacyjne (np. prawo do udziału w walnym zgromadzeniu), jak i prawa majątkowe (np. prawo do dywidendy). Nabywając akcje podatnik nabywa zatem określone uprawnienia niemajątkowe i majątkowe. Dopiero realizacja tych uprawnień może wiązać się z przysporzeniem majątkowym (np. otrzymaniem dywidendy, sprzedażą akcji za cenę wyższą od ceny nabycia).

Sąd podkreślił, że w wyroku z 5 października 2011 r. sygn. akt II FSK 517/10 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że opodatkowanie preferencyjnie nabywanych akcji już w momencie ich nabycia, nie wyłączy spod opodatkowania sprzedaży akcji. Nie ulega bowiem wątpliwości, że osoby uczestniczące w programie motywacyjnym, w sytuacji sprzedaży akcji uzyskają przychody z kapitałów pieniężnych i będą zobowiązane do określenia podstawy opodatkowania, jaką jest różnica pomiędzy kwotą uzyskaną ze sprzedaży a kwotą, za jaką akcje te zostały nabyte.

Zdaniem Sądu, rację ma więc Skarżący twierdząc, iż okoliczność, że nabycie akcji nastąpiło nieodpłatnie będzie miała wpływ na wysokość dochodu osiągniętego na skutek zbycia tych akcji. Jak już Sąd wskazał, dochód ze zbycia akcji będzie dochodem z kapitałów pieniężnych (art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f.). Zgodnie zaś z art. 23 ust.1 pkt 38 tej ustawy, wydatki na objęcie lub nabycie akcji w spółce mającej osobowość prawną są kosztem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia tych akcji. Skoro podatnik otrzyma akcje nieodpłatnie, nie poniesie wydatków na ich nabycie w postaci ceny akcji. Może się więc okazać, że uzyskany przez niego przychód z odpłatnego zbycia akcji będzie równy uzyskanemu dochodowi i to niezależnie od tego, czy wartość rynkowa akcji między ich nabyciem a zbyciem zwiększy się, czy obniży (podatnik nigdy nie poniesie straty na zbyciu akcji nabytych nieodpłatnie).

Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela również wyrażony w wyroku o sygn. akt II FSK 111/12 pogląd, zgodnie z którym uznanie, że przychód powstaje już w momencie objęcia akcji jako równowartość ceny rynkowej nabytych nieodpłatnie papierów wartościowych, prowadziłoby do podwójnego opodatkowania części dochodu. Po raz pierwszy doszłoby do opodatkowania przychodu (z nieodpłatnego świadczenia) w momencie nabycia akcji, a po raz drugi -w momencie ich zbycia. Nabycie akcji nieodpłatnie oznacza niemożność uwzględnienia kosztów uzyskania przychodów w podstawie opodatkowania. Ustalając podstawę opodatkowania podatnik może bowiem - jak o tym stanowi art. 23 ust.1 pkt 38 u.p.d.o.f. - obniżyć przychód wyłącznie o koszty nabycia papierów wartościowych, a tych przecież nie ponosi. Oczywistym jest, że nie jest kosztem uzyskania przychodów przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

Sąd podkreślił, że w wyroku powyższym Naczelny Sąd Administracyjny wskazał także, iż niebezpieczeństwo podwójnego opodatkowania w zbliżonej sytuacji dostrzegł ustawodawca, który wprowadził wyraźną regulację dotyczącą momentu powstania dochodu z tytułu objęcia lub nabycia akcji w spółce przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przy poniesieniu wydatków niższych niż wprowadzającej ten przepis wartość rynkowa akcji (art. 24 ust.11 u.p.d.o.f.). W uzasadnieniu do projektu wprowadzającej ten przepis ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 104, poz. 1104) stwierdzono, że ma on wyeliminować podwójne opodatkowanie z tytułu nabycia, a następnie zbycia akcji (Sejm III kadencji; druk sejmowy nr 1955; www.sejm.gov.pl). Uznanie, że w sytuacji nieodpłatnego nabycia akcji (udziałów) dochód powstaje dopiero w momencie ich zbycia powoduje również jednakowe obciążenie podatkowe podatników nabywających akcje nieodpłatnie i podatników nabywających akcje odpłatnie. Każdy z nich zapłaci podatek wyłącznie od faktycznego przyrostu majątku w wyniku zbycia akcji.

Sąd wskazał, że w orzecznictwie przyjmuje się, że podwójne opodatkowanie dochodu z tego samego źródła (przychód z kapitałów pieniężnych) narusza konstytucyjną zasadę równości wyrażoną w art. 32 Konstytucji. Zasada ta obowiązuje we wszystkich sferach funkcjonowania społeczeństwa i oznacza, że wszystkie charakteryzujące się określoną, istotną cechą podmioty prawa, których dotyczą konkretne normy prawne, traktowane być muszą równo tzn. według jednakowej miary (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 18 maja 2011 r. sygn. akt II GSK 490/10 oraz z 7 lutego 2014 r. sygn. akt II FSK 347/12; dostępne j.w.). Na gruncie prawa podatkowego konstytucyjna zasada równości wobec prawa oznacza postulat zachowania równomierności w opodatkowaniu przez wprowadzenie opodatkowania powszechnego i proporcjonalnego. Powszechność opodatkowania oznacza opodatkowanie wszystkich podatników na tych samych zasadach (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 kwietnia 2011 r. sygn. akt I FSK 525/10; dostępny j.w.). W orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego wskazuje się, że podwójne opodatkowanie stoi też w sprzeczności z zasadami wyrażonymi w art. 84 i art. 217 Konstytucji RP (wyrok z 22 maja 2002 r. sygn. akt K 6/02; OTKA 2002/3/33). Analogiczne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 czerwca 2010 r. sygn. akt I FSK 972/09 (dostępny j.w.).

Zdaniem Sądu, uwzględnienie stanowiska Organu interpretacyjnego, zgodnie z którym do osiągnięcia korzyści po stronie nabywcy akcji dochodzi już w momencie ich nieodpłatnego przekazania z ograniczonymi prawami, tj. w momencie ich fizycznego zapisu na rachunku maklerskim Skarżącego, pomimo że nie miała on wówczas nawet gwarancji stania się pełnoprawnym właścicielem akcji, powodowałoby, że opodatkowany mógłby zostać przychód, którego faktycznie podatnik w ogóle nie uzyskał, gdyby wystąpiły okoliczności takie, jak wskazane przez Skarżącego rozwiązanie stosunku pracy z winy pracownika.

Sąd wskazał, że we wniosku o wydanie interpretacji Skarżący zajął prawidłowe stanowisko, zgodnie z którym przychód podlegający opodatkowaniu przyniesie mu dopiero sprzedaż akcji przyznanych w ramach programu Restricted Stock Award i będzie to przychód z kapitałów pieniężnych.

Z uwagi zaś na użyte w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) u.d.p.o.f. sformułowanie „należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody”, przychód powyższy powstanie niezależnie od momentu otrzymania przez Skarżącego środków pieniężnych.

Dochód do opodatkowania, który powstanie w momencie zbycia akcji zostanie obliczony jako różnica pomiędzy przychodem i kosztami uzyskania tego przychodu, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. z uwzględnieniem okoliczności, że Skarżący nabył akcje nieodpłatnie.

Zdaniem Sądu, uznając, że w momencie zapisu akcji przyznanych w ramach programu Restricted Stock Award na rachunku maklerskim Skarżącego, uzyska on przychód z tzw. innych źródeł, Minister Finansów naruszył przepisy prawa materialnego, tj. art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. Naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy.

Sąd odnosząc się do podniesionych przez Skarżącego zarzutów naruszenia przepisów postępowania, które wiązał on z nieuwzględnieniem przez Ministra Finansów orzecznictwa potwierdzającego prawidłowość jego stanowiska, stwierdził, że istnienie tego orzecznictwa nie odbiera organowi wydającemu interpretację prawa do samodzielnej oceny zdarzeń i wykładni przepisów w sprawach innych niż ta, w której konkretny wyrok zapadł. Organ interpretacyjny ma wręcz obowiązek dokonania samodzielnej oceny przedstawionego we wniosku zagadnienia.

Zdaniem Sądu, rzeczą Organu interpretacyjnego jest ocena, czy i na ile określone orzeczenia sądów administracyjnych są przydatne w konkretnej sprawie. Organ interpretacyjny ponosi też konsekwencje wadliwości tej oceny, zwykle w postaci uchylenia interpretacji.

Sąd podkreślił, że sam w sobie fakt, że organ wydający interpretację ma zdanie odmienne niż wyrażone przez wnioskodawcę w ślad za orzecznictwem sądów administracyjnych, nie stanowi naruszenia prawa mogącego skutkować uchyleniem interpretacji. Będzie to zasadne wówczas, gdy odmienny pogląd Ministra Finansów w sprawie, w której został wyrażony, uznany zostanie przez Sąd za wadliwy, niezgodny z przepisami prawa. Tak też stało się w rozpoznanej sprawie.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - dalej „p.p.s.a.”, Sąd uchylił zaskarżoną interpretację w całości, jak tego domagał się Skarżący.

Ponownie rozpatrując sprawę Minister Finansów uwzględni przestawioną wyżej ocenę prawną.

Uwzględniając konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego wadliwej interpretacji indywidualnej na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. Sąd podkreśla, że w ponownie wydanej interpretacji Minister Finansów nie może wyrazić odmiennej oceny prawnej w zakresie, w jakim w zaskarżonej interpretacji stanowisko Skarżącego uznał za prawidłowe.

Zakres, w jakim uchylona interpretacja nie podlega wykonaniu określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Podatnik jest pracownikiem spółki F. Poland Sp. z o.o. (dalej jako F. Poland) zatrudnionym w oparciu o umowę o pracę przez tę Spółkę. Właścicielem F. Poland jest spółka prawa holenderskiego (F. BV Sp. z o.o.), w której udziały posiada spółka E. Partnership CV (spółka komandytowa). Natomiast właścicielem tej ostatniej spółki jest F. Inc. (spółka akcyjna), spółka prawa amerykańskiego notowana na giełdzie papierów wartościowych w USA (indeks Nasdaq). Należy dodać, że według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy, udział wartości nieruchomości w majątku F. Inc. jest niższy niż 50%.

Podatnik został objęty programem przyznawania akcji, przy czym program ten uległ zmianie w 2011 r., z tego też względu poniżej opisano dwie wersje tego programu.

1.  Przyznanie akcji (Restricted Stock Award).

W ramach przedmiotowego programu, F. Inc. przyznaje nieodpłatnie wybranym pracownikom F. Poland określoną ilość akcji zwykłych (nieuprzywilejowanych) F. Inc, przy czym przyznanie akcji ma charakter pełnej uznaniowości ze strony F. Inc. Należy zaznaczyć, że na dzień przyznania akcji (zawiadomienia) Wnioskodawca nie wchodzi w żadne prawa akcjonariusza. Prawa te materializują się wraz z fizycznym zapisem akcji na rachunku maklerskim. Dodatkowo przedmiotowe akcje objęte są szeregiem restrykcji.

Mianowicie:

1.  Akcje objęte są zabezpieczeniem, zgodnie z którym akcji nie można przez określony czas zbywać, właścicielem akcji w okresie zabezpieczenia jest F. Inc.
2.  Zabezpieczenie wygasa co roku w stosunku do 1/3 przyznanych akcji (oznacza to, że po pierwszym roku pracownik może zbyć 1/3 przyznanych akcji, po dwóch latach 2/3 przyznanych akcji, po trzech latach wszystkie akcje),
3.  Jeśli stosunek pracy pomiędzy pracownikiem a F. Inc. lub jej spółką zależną (w tym F. Poland) wygaśnie wskutek śmierci, zwolnienia z pracy po przepracowaniu 15 lat (6 lat w przypadku dyrektorów), niezdolności do świadczenia pracy lub rozwiązania umowy o pracę z winy F. Inc. lub jej spółki zależnej (w tym F. Poland) wszystkie jeszcze nieprzysługujące prawa do akcji stają się automatycznie przysługujące,
4.  Jeśli stosunek pracy ulega rozwiązaniu z winy pracownika lub powodów innych, niż te wymienione w literze c) powyżej, wszystkie nieprzysługujące prawa do akcji wygasają, zaś akcje przepadają na rzecz F. Inc.,
5.  F. Inc. przetrzymuje w depozycie certyfikaty reprezentujące akcje przez czas, w którym obowiązuje zabezpieczenie określone w literze b) powyżej,
6.  Pracownik nie ma prawa do zbywania akcji podlegających zabezpieczeniu, o którym mowa w literze b) powyżej (zakaz nie dotyczy akcji dziedziczonych).

Należy przy tym zauważyć, że F. Inc. przyznaje akcje w danym roku kalendarzowym (o czym pisemnie informuje pracowników), lecz efektywnie akcje te zapisywane są na koncie maklerskim należącym do podatnika na przykład w roku następnym oraz w latach kolejnych i od tej daty liczone są terminy, o których mowa w literze b) powyżej.

Dla przykładu, zgodnie z ww. mechanizmem akcje przyznane formalnie w 2011 r. (jedynie informacja w formie zawiadomienia o tym, że zostanie przyznana określona ilość akcji F. Inc.) efektywnie zostały zapisane na rachunku maklerskim pracownika dopiero w kwietniu 2012 r. i w lutym 2013 r.( z tym, że po roku jedynie 1/3 z puli z tych akcji została zmaterializowana). Wnioskodawca informuje, że w 2011 r. otrzymał jedynie informacje w formie zawiadomienia o tym, że przyznana zostanie Mu określona ilość akcji F. Inc. Po roku 1/3 puli tych akcji została zmaterializowana na rachunku maklerskim. Tym samym nie przyznano Wnioskodawcy prawa do otrzymania akcji i nie otrzymał On pochodnego instrumentu finansowego. Na dzień zawiadomienia (zob. pkt 1) Wnioskodawca nie wchodzi w żadne prawa akcjonariusza. Prawa te materializują się dopiero wraz z fizycznym zapisem akcji na rachunku maklerskim (1/3 przyznanej puli każdego roku). Właścicielem akcji w okresie zabezpieczenia jest F. Inc. Wnioskodawca uzyskuje prawo do czerpania korzyści z akcji z dniem fizycznego zapisu tych akcji na rachunku maklerskim. Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy udział wartości nieruchomości w majątku F. Inc. jest niższy niż 50%.

1.  Przyznanie opcji (Nonqualified Stock Option).

Od 2012 r. wybrani pracownicy F. Inc. oraz spółek zależnych objęci są programem opcji (Nonqualified Stock Option). W ramach tego programu wybrani pracownicy F. Inc. oraz spółek zależnych (w tym F. Poland) otrzymują prawo i opcję nabycia określonej ilości akcji F. o wartości 0,001 USD. Należy pamiętać, że przyznanie opcji (tj. zawiadomienie o przyznaniu nie uprawnia Wnioskodawcy do nabycia akcji i tym samym zawiadomienie nie stanowi instrumentu pochodnego) ma charakter pełnej uznaniowości ze strony F. Inc. Cena realizacji opcji została określona na poziomie 4,25 USD. Dopiero zmaterializowana opcja dająca prawo do nabycia akcji stanowi pochodny instrument finansowy.

Należy zauważyć, że prawo do wykonania opcji (jej zmaterializowania się) jest warunkowe i zależy od kilku warunków:

1.  Po upływie roku od daty przyznania opcji pracownik może wykonać opcję do limitu 1/3 wszystkich przysługujących mu akcji (może nabyć maksymalnie 1/3 akcji), po upływie dwóch lat pracownik może wykonać opcję do limitu 2/3 wszystkich przysługujących mu akcji (może nabyć maksymalnie 2/3 akcji), zaś po upływie 3 lat pracownik może wykonać opcję w całości,
2.  Prawo realizacji opcji wygasa po upływie dziesięciu lat od daty jej przyznania,
3.  Jeśli stosunek pracy pomiędzy pracownikiem a F. Inc. lub jej spółką zależną (w tym F. Poland) wygaśnie wskutek śmierci, zwolnienia z pracy po przepracowaniu 15 lat (6 lat w przypadku Dyrektorów), niezdolności do świadczenia pracy lub rozwiązania umowy o pracę z winy F. Inc. lub jej spółki zależnej (w tym F. Poland) wszystkie jeszcze nieprzysługujące prawa opcyjne stają się automatycznie przysługujące,
4.  Opcja jest niezbywalna i może być zrealizowana tylko przez osobę, która otrzymała opcję (zakaz nie dotyczy zbycia w drodze spadku),
5.  Jeśli stosunek pracy ulega rozwiązania z winy pracownika wszystkie nieprzysługujące prawa do zrealizowania opcji wygasają.

Podatnik jest objęty jednocześnie dwoma wspomnianymi programami.

Wnioskodawca wyjaśnia że w pierwszej kolejności otrzymuje zawiadomienie o przyznaniu przedmiotowej opcji. Jednakże fakt otrzymania zawiadomienia nie uprawnia Wnioskodawcy do nabycia akcji. Dopiero po roku od daty zawiadomienia na rachunku maklerskim materializuje się opcja dająca prawo do nabycia 1/3 przysługujących mu akcji po określonej cenie. Tym samym zawiadomienie nie stanowi instrumentu pochodnego. Dopiero zmaterializowana opcja dająca prawo do nabycia akcji stanowi taki instrument pochodny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy otrzymanie akcji (w formie zawiadomienia o przyznaniu akcji lub też w formie ich fizycznego zapisu na rachunku maklerskim), o których mowa w stanie faktycznym w sekcji „Przyznanie akcji (Restricted Stock Award)” powoduje, że po stronie Podatnika powstaje przychód do opodatkowania? Jeśli tak, jakie jest źródło tego przychodu, w jakim czasie przedmiotowy przychód powstaje (data zawiadomienia o przyznaniu akcji, czy też data, w której akcje fizycznie zapisywane są na rachunku maklerskim) oraz jaka jest stawka PIT? Co jest podstawą opodatkowania?
2.  Czy w momencie sprzedaży akcji po stronie Podatnika powstaje dochód do opodatkowania? Jeśli tak, jakie jest źródło tego dochodu, w jakim czasie przedmiotowy dochód powstaje, jak go określić (co jest podstawą opodatkowania) oraz jaka jest stawka PIT?
3.  Czy otrzymanie opcji na akcje, o których mowa w stanie faktycznym w sekcji „Przyznanie opcji (Nonqualified Stock Option)” powoduje po stronie Podatnika powstanie przychodu do opodatkowania. Jeśli tak, jakie jest źródło tego przychodu, w jakim czasie przedmiotowy przychód powstaje oraz jaka jest stawka PIT?
4.  Czy w momencie zrealizowania opcji na akcje, o których mowa w stanie faktycznym w sekcji „Przyznanie opcji (Nonqualified Stock Option)” po stronie Podatnika powstaje dochód do opodatkowania? Jeśli tak, jakie jest źródło tego dochodu, w jakim czasie przedmiotowy dochód powstaje, jak go określić (co jest podstawą opodatkowania) oraz jaka jest stawka PIT?
5.  Czy sprzedaż akcji nabytych w drodze realizacji opcji powoduje po stronie Podatnika powstanie dochodu do opodatkowania? Jeśli tak, jakie jest źródło tego dochodu, w jakim czasie przedmiotowy dochód powstaje, jak go określić (co jest podstawą opodatkowania) oraz jaka jest stawka PIT?

Przedmiotowa interpretacja indywidualna została wydana w zakresie pytania Nr 1 i 2. Wniosek w zakresie pytania Nr 3, 4 i 5 zostanie rozstrzygnięty w odrębnej interpretacji indywidualnej.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1. w momencie otrzymania akcji (w formie zawiadomienia o przyznaniu akcji lub też w formie ich fizycznego zapisu na rachunku maklerskim) po jego stronie nie powstaje przychód do opodatkowania. Zdaniem Wnioskodawcy przychód z kapitałów pieniężnych powstanie dopiero w momencie zbycia przez Wnioskodawcę przedmiotowych akcji.

Ad. 2. w momencie sprzedaży akcji po jego stronie powstanie przychód z kapitałów pieniężnych, przy czym podstawą opodatkowania będzie różnica pomiędzy osiągniętym przychodem, zaś kosztami uzyskania przychodu będą wydatki związane z nabyciem akcji (w przedmiotowym przypadku nie wystąpią koszty nabycia akcji, ale wystąpią dodatkowe koszty transakcyjne).

Ad. 1.

W pierwszej kolejności wskazać należy, iż zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm., ustawa o p.d.o.f.), przychodami z zastrzeżeniem art. 14-16 oraz art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3 - są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Na podstawie zaś art. 20 ust. 1 ustawy o p.d.o.f. za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne, niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że na gruncie przepisów prawa podatkowego nie istnieje odrębna definicja legalna pojęcia „nieodpłatnych świadczeń”. Stąd w świetle okoliczności niniejszej sprawy uzasadnione jest wskazanie - na zasadzie wyjątku - iż w doktrynie prawa cywilnego przyjmuje się, że świadczeniem jest - najogólniej rzecz biorąc - zachowanie się dłużnika zgodnie z treścią zobowiązania, czyniące zadość interesowi wierzyciela. Może ono dotyczyć różnego rodzaju dóbr materialnych lub niematerialnych, określanych mianem przedmiotu świadczenia. Niektóre z nich, zgodnie z wyrażoną w art. 353 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) zasadą swobody umów, mogą być ukształtowane jako świadczenia nieodpłatne, przysparzające korzyści majątkowe tylko i wyłącznie je otrzymującemu. Wówczas mówi się właśnie o świadczeniu nieodpłatnym. Jak wynika z powyższych wyjaśnień, dochodzi do niego w wypadku jednostronnej ekwiwalentności świadczeń.

Odnosząc tak zdefiniowane pojęcie do unormowań obowiązujących na gruncie prawa podatkowego należy wskazać na uchwałę składu siedmiu sędziów z dnia 16 października 2006 r., II FPS 1/06 (ONSAiWSA 2006/6/153, LEX nr 200104), podtrzymującą stanowisko prawne wyrażone w uchwale z dnia 18 listopada 2002 r., FPS 9/02 (ONSA 2003/2/47, LEX nr 55855), w której Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że podatkowe pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia należy wskazać, że w niniejszej sprawie Podatnik - jako uczestnik programu, w celu nabycia pełnego prawa do bezpłatnych akcji - musi spełnić dodatkowe warunki, jak chociażby pozostawać w stosunku pracy (świadczyć pracę) przez określony czas u dotychczasowego pracodawcy. Dodatkowo, emitent akcji ma szerokie uprawnienia do wygaszenia praw do akcji. Co więcej, akcje te - na moment przyznania - nie mogą być zbywane. Oznacza to, że pomimo braku odpłatności za wymienione akcje nabycie ich związane jest ze spełnieniem określonych wymogów o charakterze niepieniężnym. W związku z tym nie można przyjąć, by pomimo braku odpłatności za wspomniane akcje, ich nabycie było jednostronnie ekwiwalentne.

Ponadto zauważyć trzeba, że akcje są papierami wartościowymi inkorporującymi zarówno prawa, jak i obowiązki akcjonariusza w stosunku do spółki będącej emitentem akcji. Moment uzyskania dochodu z akcji nie jest tożsamy z momentem ich nabycia, bez względu na formę tego nabycia (w tym przypadku w wyniku nieodpłatnego przekazania akcji w ramach programu motywacyjnego). Cechą papierów wartościowych, jakimi są akcje jest to, iż generują dochód w przyszłości: w postaci dywidendy, czy też – w przypadku ich odpłatnego zbycia – w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na nabycie akcji. W momencie zaś otrzymania akcji na preferencyjnych warunkach przysporzenie, jakie z tego tytułu uzyskuje dana osoba, niezależnie od źródła i przyczyny uzyskania tego przysporzenia, jest jedynie potencjalne. Potencjalność przychodu w analizowanej sprawie podkreślona jest także tym elementem stanu faktycznego, w którym Podatnik wskazuje, że przyjęty w grupie program motywacyjny jest oparty na przydzieleniu prawa do akcji z tymczasowym (w okresie restrykcyjnym) ograniczeniem prawa własności.

Pełne prawo do dysponowania akcjami jak właściciel, (np. prawo zbycia akcji) Podatnik uzyskuje dopiero po upływie trzyletniej karencji. Podatnik nie traci prawa do przyrzeczonych akcji dopiero w sytuacji, gdy po okresie restrykcyjnym stosunek pracy zostanie rozwiązany. Należy więc z tego wnioskować, że rozwiązanie stosunku pracy w okresie restrykcyjnym skutkuje utratą prawa do akcji nie zapisanych na rachunku maklerskim.

Stanowisko uznające jedynie potencjalny charakter dochodu potwierdza także treść art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o p.d.o.f., który stanowi, iż nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym dochodu z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także umorzenia jednostek uczestnictwa.

Tym samym, biorąc pod uwagę powyższe, na moment przyznania akcji nie powstaje po stronie Podatnika przychód, bowiem nie istnieje realne przysporzenie w majątku podatnika. Wartości akcji nie można wycenić (fakt, że F. jest notowana na giełdzie papierów wartościowych w USA pozostaje bez znaczenia, bowiem akcje notowane w indeksie NASDAQ są nieobciążone podatkowymi obostrzeniami, zaś te przyznane Podatnikowi obciążone są szeregiem restrykcji). Tym samym, objęcie akcji nie będzie generowało po stronie Podatnika obowiązku podatkowego w PIT.

Podobnie orzekł m.in. WSA w Poznaniu (I SA/Po 756/11) oraz WSA w Warszawie w prawomocnym wyroku z 15 kwietnia 2010 r. (sygn. akt III SA/Wa 568/09), który stwierdził, że: „Akcje są papierami wartościowymi inkorporującymi zarówno prawa, jak i obowiązki wobec spółki będącej emitentem akcji. W momencie otrzymania akcji na preferencyjnych warunkach przysporzenie, jakie z tego tytułu uzyskuje dana osoba, niezależnie od źródła i przyczyny uzyskania tego przysporzenia, jest jedynie potencjalne. Cechą akcji jest to, iż generują one przychód dopiero w przyszłości w postaci dywidendy lub też w przypadku odpłatnego ich zbycia - w postaci różnicy między przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na ich nabycie”.

Podobny wniosek wynika także z wyroku WSA w Warszawie z 29 sierpnia 2011 r. (sygn. akt III SA/Wa 522/11), w którym sąd uznał, iż: „(\`(...)\`) za uprawnione należy uznać stwierdzenie, że wszelkie korzyści ekonomiczne związane z nabyciem akcji, w tym nabyciem nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym, poddane zostaną opodatkowaniu w momencie uzyskania przychodów wskazanych w art. 17 ust. 1 ustawy o PIT. Wynika to z ekonomicznych cech akcji jako składnika majątku podatnika. Uzyskanie tego składnika samo w sobie nie rodzi korzyści po stronie podatnika, dopiero inne zdarzenia związane z akcjami (sprzedaż akcji, prawa poboru, dywidenda, udział w majątku likwidowanej spółki) dają podatnikowi przychód w sensie ekonomicznym. Zdaniem sądu, mając na względzie te właściwości akcji, należało stwierdzić, że nie należy ustalać przychodu z nieodpłatnego świadczenia na dzień nabycia akcji przez skarżącą w ramach programu motywacyjnego”.

Ad. 2.

Okoliczność, iż akcje zostały nabyte nieodpłatnie znajdzie odzwierciedlenie przy ustalaniu wysokości dochodu w przypadku odpłatnego zbycia tych akcji. Zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia papierów wartościowych zostały określone w art. 30b ustawy o p.d.o.f. Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w tym przepisie, podatek dochodowy z odpłatnego zbycia papierów wartościowych wynosi 19% uzyskanego dochodu, a dochodem tym - podlegającym opodatkowaniu, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów określonymi, m.in. na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o p.d.o.f. Sprzedaż akcji nabytych nieodpłatnie przez uczestników programu oznacza niższy koszt uzyskania przychodów, a więc w konsekwencji zwiększenie podstawy opodatkowania i wyższy podatek dochodowy. Tak więc korzyść, którą uczestnik programu uzyskuje w postaci nieodpłatnego nabycia akcji zostanie uwzględniona przy opodatkowaniu w momencie realizacji dochodu, czyli przy sprzedaży nabytych w ten sposób akcji. Uwzględnienie zaś stanowiska, iż do osiągnięcia korzyści po stronie nabywcy akcji dochodzi już w momencie ich nieodpłatnego przekazania (z ograniczonymi jednak prawami), pomimo że Podatnik nie miał nawet gwarancji, iż zostanie ich pełnoprawnym właścicielem powodowałoby, że opodatkowany mógłby zostać przychód, którego faktycznie podatnik w ogóle nie uzyskał (w przypadku zwolnienia strona nie miałaby żadnych praw do akcji). Nie doszłoby zatem wówczas do spełnienia ogólnych przesłanek z art. 11 ust. 1 ustawy o p.d.o.f.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że przychód podatkowy powstanie dopiero w momencie sprzedaży przez Podatnika omawianych akcji. Przychód uzyskany z tego tytułu należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych. Stosownie bowiem do treści art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o p.d.o.f., za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne - choćby nie zostały faktycznie otrzymane - przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych. Użyte w tym przepisie pojęcie „należny” oznacza, iż przychód powstanie niezależnie od momentu otrzymania środków pieniężnych przez podatnika. Powstanie przychodów należnych związane jest bowiem z powstaniem wierzytelności. Skoro zaś wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to należy uznać, że przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego (por. wyrok WSA w Poznaniu z 29 czerwca 2010 r., I SA/Po 264/10, „Jurysdykcja Podatkowa” 1/2011 oraz WSA w Poznaniu z dnia 28 kwietnia 2011 r., I SA/Po 124/11; wyrok NSA z 9 marca 2006 r., FSK 2705/04, LEX nr 272664; wyrok WSA w Białymstoku z 15 stycznia 2008 r., I SA/Bk -570/07, LEX nr 368131).

Z kolei kosztem uzyskania przychodów zgodnie z cytowanym wyżej art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o p.d.o.f. będą wydatki faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie akcji. W związku z tym przychód powstały w dacie sprzedaży akcji będzie opodatkowany według zasad określonych w art. 30b powołanej wyżej ustawy 19-procenotwą stawką uzyskanego dochodu. Ponadto w świetle art. 30b ust. 5 ustawy o p.d.o.f., dochodów ze sprzedaży akcji nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 tej ustawy (tak również wyroki: WSA w Warszawie w wyroku z 23 września 2009 r., III SA/Wa 411/09, LEX nr 603843 oraz WSA w Krakowie z 8 grudnia 2010 r., I SA/Kr 1709/10, http.://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Z kolei odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę w przedmiotowym wniosku wyroków sądu tutejszy organ wyjaśnia, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę do sądu administracyjnego wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.