Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.570.2024.3.JSU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-04
Teza: Uznanie, że Sprzedaż udziałów w Nieruchomości 1 nie będzie
dostawą towarów wykonywaną przez podatnika VAT
występującego w takich charakterze; uznanie sprzedaży
udziałów w Nieruchomości 2 za dostawę towarów
dokonywaną przez podatnika, oraz zwolniona z VAT na
podstawie art. 43 ust. 1 pkt. 10 ustawy.
Słowa kluczowe: budynek-sprzedaż budynków
nieruchomości-nieruchomość mieszkalna
nieruchomości-nieruchomość niemieszkalna
nieruchomości-nieruchomość niezabudowana
nieruchomości-nieruchomość zabudowana
nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
nieruchomości-udostępnianie nieruchomości
nieruchomości-zbycie nieruchomości
podatnik
udział-sprzedaż udziałów
zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Dostawa towarów
1

Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43

## Opis zdarzenia przyszłego

X. Sp. z o.o. (zwana dalej również „Wnioskodawcą” lub „Nabywcą”) jest podatnikiem
    czynnym podatku od towarów i usług („VAT”) z siedzibą w Polsce. Zasadniczym
    przedmiotem działalności nabywcy jest realizacja projektów budowlanych związanych ze
    wznoszeniem budynków oraz sprzedaż lokali mieszkalnych lub usługowych w tych
    budynkach.

    Y. jest osobą fizyczną zamieszkałą w Polsce. Y. nie prowadzi działalności gospodarczej
    zarejestrowanej w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG). Y.
    nie jest podatnikiem VAT czynnym. Y. jest współwłaścicielem (wraz z osobami trzecimi)
    niezabudowanej nieruchomości (dalej: „Nieruchomość 1”) oraz nieruchomości
    zabudowanej („Nieruchomość 2”).
    Nieruchomość 1
    Udziały w Nieruchomości 1 zostały nabyte do częściowo w drodze zasiedzenia,
    potwierdzonego postanowieniem sądu powszechnego wydanym w (...) r., zaś częściowo
    nabyte w drodze dziedziczenia. Nieruchomość 1 tworzy działka ewidencyjna gruntu o nr A,
    o powierzchni (...) ha, dla której prowadzona jest księga wieczysta o nr (...). Nieruchomość
    1 w ewidencji gruntów jest oznaczona jako grunty orne (RIIIa). Nieruchomość 1 znajduje
    się na obszarze objętym aktualnym miejscowym planem zagospodarowania
    przestrzennego (MPZP). Zgodnie z MPZP jest to teren „zabudowy mieszkaniowej
    wielorodzinnej z usługami, w kwartale oznaczonym na rysunku planu symbolem 7MW/U,
    w części w liniach rozgraniczających drogi wewnętrznej 7KDW oraz w części w liniach
    rozgraniczających ul. (...)”. Sprzedający nie podejmował żadnych działań w celu uzyskania
    MPZP dla wskazanej Nieruchomości.
    Nieruchomość 1 nie jest zabudowana ani budynkami, ani budowlami. Nie znajdują się na
    niej żadne obiekty budowlane. Nieruchomość nie była wykorzystywana w żaden sposób w
    działalności gospodarczej Sprzedającego ani nie ma on planów wykorzystywania w taki
    sposób nieruchomości w przyszłości. Nieruchomość nie była przedmiotem najmu,
    dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Nabycie udziałów w Nieruchomości
    1 nie wiązało się z żadnymi planami wykorzystania jej do celów komercyjnych – np.
    usługowych lub handlowych. Sprzedający nie poczynił (ani nie planuje dokonać w
    przyszłości) jakichkolwiek działań zmierzających do zwiększenia wartości Nieruchomości 1
    w celu sprzedaży, w szczególności jej podziału, pozyskania decyzji o warunkach zabudowy,
    jej uzbrojenia, nie prowadził działań marketingowych. Y. zawarł w (...) r. umowy z agencją
    nieruchomości w celu oferowania Nieruchomości do sprzedaży. Bez względu na
    powyższe, to Nabywca zgłosił się do Sprzedającego z ofertą nabycia Nieruchomości 1.
    Nieruchomość 2
    Nieruchomość 2 tworzy zabudowana działka ewidencyjna o nr B, położona w (...), przy ul.
                2(...), o powierzchni (...) m, dla której prowadzona jest księga wieczysta o nr (...).
    Nieruchomość 2 stanowi teren przeznaczony w miejscowym planie zagospodarowania
    przestrzennego (MPZP) do „zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej z usługami, w
    kwartale oznaczonym na rysunku planu symbolem 7MW/U, w części w liniach
    rozgraniczających drogi wewnętrznej 7KDW oraz w części w liniach rozgraniczających ul.
    (...)”.
    Nieruchomość 2 jest zabudowana następującymi budynkami:
    i. murowanym budynkiem mieszkalnym o powierzchni zabudowy (...) m², zawierającym
    dwie kondygnacje nadziemne, wybudowanym w (...) roku;
    ii. murowanym budynkiem mieszkalnym o powierzchni zabudowy (...) m², zawierającym
    dwie kondygnacje nadziemne i jedną kondygnację podziemną, wybudowanym w (...)
    roku;
    iii. budynkiem o funkcji „pozostałe budynki niemieszkalne”, o powierzchni zabudowy (...)
    m², zawierającym jedną kondygnację nadziemną, wybudowanym w (...) roku;
    iv. murowanym budynkiem o funkcji „budynki handlowo-usługowe” o powierzchni
    zabudowy (...) m², zawierającym jedną kondygnację nadziemną, wybudowanym w (...)
    roku;

    v. budynkiem o funkcji „budynki produkcyjne, usługowe i gospodarcze dla rolnictwa” o
    powierzchni zabudowy (...) m², zawierającym jedną kondygnację nadziemną,
    wybudowanym w (...) roku;
    vi. murowanym budynkiem o funkcji „budynki transportu i łączności” o powierzchni
    zabudowy (...) m², zawierającym jedną kondygnację nadziemną, wybudowanym w (...)
    roku.
    Wskazane budynki są oznaczone w załączniku do przedwstępnej umowy sprzedaży
    (opisanej poniżej) literami A- F. Na nieruchomości znajdują się także obiekty, takie jak
    podjazdy, ogrodzenia lub bramy. Obiekty te służą wykorzystywaniu Nieruchomości 2 oraz
    znajdujących się na budynków przez właścicieli zgodnie z jego przeznaczeniem. Obiekty te
    nie są w ocenie Sprzedających samodzielnymi budowlami w znaczeniu wskazanym w
    przepisach Ustawy o VAT, lecz stanowią urządzenia budowlane (urządzenia techniczne
    związane z obiektem i zapewniające możliwość użytkowania go zgodnie z jego
    przeznaczeniem).
    Udział w Nieruchomości 2 został nabyty do majątku osobistego Y. w drodze dziedziczenia
    w (...) r. Pomimo więc, że Sprzedający i jego małżonka posiadają majątek objęty
    wspólnością majątkową małżeńską, udział w Nieruchomości 2 nie należy do majątku
    wspólnego.
    Nieruchomość 2 nie jest formalnie podzielona pomiędzy współwłaścicieli, nie zawierali oni
    umowy o wyodrębnienie jej określonych części do wyłącznego korzystania (quoad usum).
    Niemniej wykształciła się praktyka korzystania z Nieruchomości 2, w której jest ona we
    władaniu jej w części przez Y., w części zaś przez innych współwłaścicieli. We władaniu
    Zainteresowanego jest budynek mieszkalny, który jest przez niego wykorzystywany dla
    jego celów mieszkaniowych oraz jeden budynek użytkowy. W uniknięcia jakichkolwiek
    wątpliwości należy wskazać, że budynki będące we władaniu Sprzedających są oznaczone
    literami E oraz F w załączniku do opisanej poniżej umowy przedwstępnej.
    Wskazane powyżej obiekty budowlane były użytkowane od momentu ich wybudowania,
    przez ówczesnych właścicieli na ich potrzeby. Sprzedający nie ponosił nakładów oraz nie
    dokonywał ulepszeń ww. obiektów budowlanych oraz nie poczynił jakichkolwiek działań
    zmierzających do zwiększenia wartości Nieruchomości 2 w celu sprzedaży. Sprzedający nie
    prowadził także działań marketingowych w celu sprzedaży Nieruchomości, niemniej w (...)
    r. zawarł umowę z biurem nieruchomości. Jednak bez względu na powyższe, to Kupujący
    zgłosił się do Zainteresowanego z ofertą zakupu.
    Sprzedający nie wykorzystuje posiadanej części nieruchomości na potrzeby komercyjne
    (np. najmu). Nieruchomość 2 nie była ani nie jest częścią przedsiębiorstwa Y. Przy nabyciu
    lub wykorzystywaniu Nieruchomości przez Sprzedającego nie wystąpił podatek naliczony,
    który mógłby być przez niego odliczony. Sprzedający nie planuje także do momentu
    zawarcia umowy przyrzeczonej wykorzystywania Nieruchomości dla celów jakiejkolwiek
    działalności gospodarczej (usługowej, handlowej, etc.).
    Niemniej, małżonka Y. - Z. - prowadzi zarejestrowaną działalność gospodarczą, lecz nie jest
    zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Y. użyczył nieodpłatnie małżonce na
    podstawie umowy ustnej budynek niemieszkalny, położony na części Nieruchomości 2,
    która jest w jego władaniu. Budynek ten jest wykorzystywany przez Z. do prowadzenia
    działalności komercyjnej. Małżonka Sprzedającego nie jest zarejestrowana dla celów VAT
    jako podatnik VAT czynny.
    Sprzedający nie ma w praktyce wpływu na sposób użytkowana przez innych
    współwłaścicieli tych budynków, które pozostają we władaniu tych osób. Są to: budynek
    mieszkalny (wykorzystywany do ich potrzeb mieszkaniowych) oraz budynki niemieszkalne,
    wykorzystywane w części na potrzeby własne, a w części dla potrzeb najmu. Jeden z
    pozostałych współwłaścicieli Nieruchomości 2 zawarł bowiem umowy najmu z osobami
    trzecimi na czas nieokreślony i oddał dwa z trzech budynków niemieszkalnych na potrzeby

    na ich działalności. Budynki te położone są na części Nieruchomości 2 pozostającej we
    władaniu tego współwłaściciela. Wskazane umowy nie są zawarte w imieniu lub na rzecz
    Sprzedającego. Zainteresowany nie partycypuje w przychodach z czynszu najmu
    płaconego przez najemców.
    Planowana transakcja
    Sprzedający planuje dokonać sprzedaży udziałów w Nieruchomości 1 oraz udziałów w
    Nieruchomości 2 na rzecz Nabywcy. W związku z tym Sprzedający zawarł z Nabywcą
    warunkową umowę przedwstępną sprzedaży. W umowie strony zobowiązują się do
    zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży pod określonymi warunkami, tj. uzyskania
    interpretacji prawa podatkowego. Sprzedający nie udzielał Nabywcy żadnych
    pełnomocnictw umocowujących go do podejmowania w imieniu Sprzedającego działań w
    celu pozyskania decyzji lub zezwoleń, mających na celu zmianę stanu faktycznego lub
    prawnego Nieruchomości.
    W uzupełnieniu wniosku w odpowiedzi na pytania Organu:
    1) W jaki sposób Sprzedający wykorzystywał swój udział w niezabudowanej Nieruchomości
      1 przez cały okres jego posiadania? Proszę opisać – odpowiedzieli Państwo:
      Sprzedający nie wykorzystywał swojego udziału w Nieruchomości 1 w żaden określony
      sposób. Udział ten został nabyty częściowo w drodze zasiedzenia, a częściowo w
      ramach dziedziczenia spadku. Nieruchomość nie była użytkowana przez
      Sprzedającego, był on jedynie jej właścicielem (współwłaścicielem) i wykonywał
      czynności właścicielskie (np. utrzymywanie porządku na nieruchomości poprzez
      koszenie trawy, etc.).
    2) Czy Sprzedający wykorzystywał swój udział w Nieruchomości 1 wyłącznie w celach
      prywatnych, osobistych – jeżeli tak, to w jaki sposób – odpowiedzieli Państwo:
      Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie 1, Sprzedający nie wykorzystywał
      Nieruchomości w żaden określony sposób. Można więc stwierdzić, że pozostawał
      właścicielem Nieruchomości 1 ale nie użytkował jej - ani dla celów osobistych, ani dla
      celów komercyjnych.
    3) Czy Sprzedający wykorzystywał swój udział w Nieruchomości 1 lub 2 w działalności
      rolniczej, opodatkowanej podatkiem VAT. Jeżeli tak, proszę wskazać w jakim okresie,
      czy Sprzedający dokonywał sprzedaży płodów rolnych i czy sprzedaż ta była
      opodatkowana podatkiem VAT – odpowiedzieli Państwo:
      Sprzedający nie wykorzystywał Nieruchomości 1 lub Nieruchomości 2 w działalności
      rolniczej, opodatkowanej podatkiem VAT. W przeszłości była prowadzona produkcja
      rolna, a sprzedaż płodów rolnych nie podlegała opodatkowaniu VAT. Produkcja rolna
      została zaprzestana przed ponad 30 laty i od tego czasu Nieruchomości 2 jest używana
      wyłącznie własne potrzeby Wnioskodawcy.
    4) Którym konkretnie budynkom oznaczonym we wniosku numerami i – vi odpowiadają
      litery A-F. Proszę jednoznacznie wskazać – odpowiedzieli Państwo:
      W treści wniosku wskazano, że Nieruchomość 2 jest zabudowana następującymi
      budynkami:
      i. murowanym budynkiem mieszkalnym o powierzchni zabudowy (...) m²,
        zawierającym dwie kondygnacje nadziemne, wybudowanym w (...) roku – jest on
        oznaczony literą F w załączniku do umowy;
      ii. murowanym budynkiem mieszkalnym o powierzchni zabudowy (...) m²,
        zawierającym dwie kondygnacje nadziemne i jedną kondygnację podziemną,
        wybudowanym w (...) roku – jest on oznaczony literą D w załączniku do umowy;

      iii. budynkiem o funkcji „pozostałe budynki niemieszkalne”, o powierzchni zabudowy
        (...) m², zawierającym jedną kondygnację nadziemną, wybudowanym w (...) roku –
        jest on oznaczony literą E w załączniku do umowy;
      iv. murowanym budynkiem o funkcji „budynki handlowo-usługowe” o powierzchni
        zabudowy (...) m², zawierającym jedną kondygnację nadziemną, wybudowanym w
        (...) roku – jest on oznaczony literą B w załączniku do umowy;
      v. budynkiem o funkcji „budynki produkcyjne, usługowe i gospodarcze dla rolnictwa” o
        powierzchni zabudowy (...) m², zawierającym jedną kondygnację nadziemną,
        wybudowanym w (...) roku – jest on oznaczony literą A w załączniku do umowy;
      vi. murowanym budynkiem o funkcji „budynki transportu i łączności” o powierzchni
        zabudowy (...) m², zawierającym jedną kondygnację nadziemną, wybudowanym w
        (...) roku – jest on oznaczony literą C w załączniku do umowy.
    5) Której budynki oznaczone którymi literami znajdują się we władaniu Sprzedającego –
      pana Y. – odpowiedzieli Państwo:
      Jak wskazuje treść wniosku o wydanie interpretacji, we władaniu Sprzedającego
      pozostają wskazane powyżej budynki, które są oznaczone literami E i F w załączniku
      do umowy.
    6) Które budynki oznaczone którymi literami znajdują się we władaniu pozostałych
      współwłaścicieli Nieruchomości 2 – odpowiedzieli Państwo:
      We władaniu pozostałych współwłaścicieli Nieruchomości 2 pozostają budynki
      oznaczone w odpowiedzi na pytanie 4 literami A-D.
    7) Które dokładnie budynki były lub są wykorzystywane w działalności gospodarczej
      /działalności rolniczej opodatkowanej VAT przez pozostałych współwłaścicieli
      Nieruchomości 2. Proszę wymienić te budynki – odpowiedzieli Państwo:
      Wśród budynków pozostałych Współwłaścicieli Nieruchomości 2 dla celów działalności
      w zakresie najmu są wykorzystywane budynki oznaczone w odpowiedzi na pytanie 4
      literami C oraz B. Według posiadanych przez Wnioskodawcę informacji, pozostali
      współwłaściciele Nieruchomości 2 nie prowadzili działalności rolniczej opodatkowanej
      VAT i nie byli dla potrzeb VAT zarejestrowani dla celów podatku. Z tego powodu należy
      przyjąć, że żaden budynek na Nieruchomości 2 nie był wykorzystywany w działalności
      rolniczej opodatkowanej VAT.
    8) Czy Nieruchomość 1 była lub jest wykorzystywana w działalności gospodarczej
      /działalności rolniczej opodatkowanej VAT przez pozostałych jej współwłaścicieli? Jeżeli
      tak, proszę podać opis w jakiej działalności i w jaki sposób jest/była wykorzystywana –
      odpowiedzieli Państwo:
      Nieruchomość 1 nie była i nie jest wykorzystywana w działalności gospodarczej lub w
      działalności rolniczej pozostałych współwłaścicieli tej nieruchomości.
    9) Czy Sprzedający zamierza udzielić przyszłemu nabywcy pełnomocnictwa lub innego
      umocowania do działania w imieniu Sprzedającego. Jeżeli tak, proszę wskazać jaki
      będzie zakres tego pełnomocnictwa – odpowiedzieli Państwo:
      Sprzedający nie zamierza udzielić przyszłemu nabywcy pełnomocnictw do działania w
      imieniu Sprzedającego. Umowa zawarta pomiędzy Stronami nie zawiera postanowień
      w tym zakresie.
    10) Czy przyszły Nabywca do dnia planowanej transakcji zamierza podejmować
      jakiekolwiek działania dotyczące Nieruchomości 1 lub Nieruchomości 2, np. uzyskanie
      pozwoleń, zgód, decyzji, itp. – odpowiedzieli Państwo:
      Przyszły Nabywca do dnia planowanej transakcji nie zamierza podejmować działań
      dotyczących Nieruchomości 1 lub Nieruchomości 2 np. uzyskać pozwolenia, zgody,

      decyzje, etc. Należy zastrzec, że umowa pomiędzy stronami nie zawiera postanowień
      upoważniających do dokonywania przez Wnioskodawcę działań w tym zakresie w
      imieniu Sprzedającego.
    11) Czy w warunkowej przedwstępnej umowie sprzedaży Strony ustaliły inne – oprócz
      wymienionych we wniosku – warunki pod jakimi dojdzie do zawarcia ostatecznej
      umowy sprzedaży? Jeżeli tak proszę wymienić jakie to warunki – odpowiedzieli
      Państwo:
      Umowa przedwstępna zawarta przez Strony nie zawiera dodatkowych warunków,
      innych niż wymienione we wniosku, tj. uzyskania interpretacji indywidualnej prawa
      podatkowego co do skutków podatkowych w VAT i PCC planowanej transakcji.
    12) Czy przyszły Nabywca będzie ponosił do dnia transakcji jakiekolwiek nakłady w celu
      ulepszenia/uatrakcyjnienia Nieruchomości 1 i/lub Nieruchomości 2 – odpowiedzieli
      Państwo:
      Przyszły Nabywca (Wnioskodawca) nie planuje ponoszenia do dnia transakcji
      jakichkolwiek nakładów w celu ulepszenia / uatrakcyjnienia wskazanych
      nieruchomości.
    13) Czy zgodnie z MPZP cała Nieruchomość 1 (działka ew. gruntu A) stanowi teren
      budowlany – odpowiedzieli Państwo:
      Działka ew. gruntu nr A, czyli Nieruchomość 1 jest przeznaczona zgodnie z MPZP pod
      zabudowę mieszkaniową wielorodzinną z usługami (7 MW/U) a w części pod
      zabudowę drogami (7 KDW i 1 KD-G). Stanowi więc teren budowlany w rozumieniu
      przepisów ustawy o VAT. Żadna część ww. działki nie ma innego przeznaczenia niż
      budowlane w MPZP.
    14) Czy wymienione we wniosku budynki znajdujące się na Nieruchomości 2 stanowią
      budynki w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane (Dz.U. poz. 725
      z 2024 r. ze zm.). Proszę odnieść się do każdego obiektu odrębnie – odpowiedzieli
      Państwo:
      Wszystkie budynki znajdujące się na Nieruchomości 2, a więc każdy z nich odrębnie,
      stanowi budynek w rozumieniu Prawa Budowlanego.
    15) Czy wymienione we wniosku obiekty takie jak podjazdy, ogrodzenia lub bramy
      stanowią budynki, budowle lub ich części albo urządzenia budowlane w rozumieniu
      Prawa Budowlanego? Proszę odnieść się do odrębnie do każdego obiektu –
      odpowiedzieli Państwo:
      Jak wskazano w treści wniosku, Sprzedający uznaje każdy ze wskazanych obiektów –
      ogrodzenia, podjazdy oraz bramę – jako urządzenia budowlane.
      Zgodnie z ustawą - Prawo budowlane urządzeniami budowlanymi są urządzenia
      techniczne związane z obiektem budowlanym, które zapewniają możliwość
      użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Wśród nich wymienia się
      przyłącza i urządzenia instalacyjne (np. służące oczyszczaniu lub gromadzeniu
      ścieków), jak również przejazdy, place postojowe, place pod śmietniki oraz ogrodzenia.
      Zatem w polskim prawie ogrodzenie traktowane jest jako urządzenie budowlane, a nie
      obiekt budowlany, więc takie stanowisko zostało przedstawione w opisie zdarzenia
      przyszłego.
    16) Kiedy ww. obiekty (podjazdy, ogrodzenia, bramy) zostały wybudowane i oddane do
      użytkowania? Proszę odnieść się odrębnie do każdego obiektu – odpowiedzieli
      Państwo:
      Ustalenie jednoznacznej daty wykonania i oddania do użytkowania tych obiektów
      może być utrudnione, bowiem Sprzedający nie prowadził w tym zakresie
      szczegółowych rejestrów ani nie są one uwzględnione w ewidencji gruntów i

      budynków. Brama wjazdowa została oddana do użytkowania ok. 35 lat temu.
      Wnioskodawca informuje, że z pewnością każdy z powyższych obiektów był oddany do
      użytkowania i pozostaje użytkowany ponad 2 lata przed datą zawarcia umowy
      przedwstępnej.
    17) Czy w odniesieniu do ww. obiektów (podjazdów, ogrodzeń, bramy) zostały poniesione
      /będą poniesione do dnia zbycia wydatki na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o
      podatku dochodowym stanowiące co najmniej 30% ich wartości początkowej. Proszę
      odnieść się odrębnie do każdego obiektu – odpowiedzieli Państwo:
      W stosunku do każdego z wymienionych obiektów – ogrodzenia, podjazdu i bramy –
      nie były ponoszone wydatki na ulepszenie, przekraczające 30% wartości początkowej
      każdego z obiektów. Wydatki takie nie zostaną także poniesione do dnia zawarcia
      umowy sprzedaży.
    18) Jeżeli poniesiono wydatki na ulepszenie równe lub wyższe 30% wartości początkowej,
      proszę wskazać (....) – odpowiedzieli Państwo:
      Z uwagi na treść odpowiedzi na pytanie 17, odpowiedź na pytanie 18 nie jest możliwa.
    19) Czy obiekty budowlane w postaci podjazdu, bramy oraz ogrodzenia są zlokalizowane
      na Nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży, stanowią ruchomości (w
      rozumieniu kodeksu cywilnego), tj. nie są częścią składową budynku ani gruntu –
      odpowiedzieli Państwo:
      Wskazane obiekty stanowią część składową gruntu, a więc nie stanowią ruchomości w
      rozumieniu kodeksu cywilnego.
    Pytania z zakresu podatku od towarów i usług
    1. Czy dokonanie sprzedaży udziałów Nieruchomości 1 w drodze zawarcia przyrzeczonej
    umowy sprzedaży będzie czynnością wykonywaną przez podatnika VAT występującego
    w takim charakterze?
    2. Czy dokonanie sprzedaży udziałów w Nieruchomości 2 w drodze zawarcia przyrzeczonej
    umowy sprzedaży będzie czynnością wykonywaną przez podatnika VAT występującego
    w takim charakterze?
    3. W przypadku uznania, że sprzedaż udziałów Nieruchomości 1 stanowi dostawę
    towarów, wykonywaną przez podatnika VAT działającego w takim charakterze, czy
    będzie ona zwolniona z VAT?
    4. W przypadku uznania, że sprzedaż udziałów Nieruchomości 2 stanowi dostawę
    towarów, wykonywaną przez podatnika VAT działającego w takim charakterze, czy
    będzie ona zwolniona z VAT?
    Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług
    Ad. 1)
    Sprzedaż udziałów w Nieruchomości 1 nie będzie dostawą towarów w rozumieniu ustawy
    o podatku od towarów i usług, bowiem nie będzie wykonywana przez podatnika VAT
    występującego w takich charakterze.
    Ad. 2)
    Sprzedaż udziałów w Nieruchomości 2 nie będzie dostawą towarów w rozumieniu ustawy
    o podatku od towarów i usług, bowiem nie będzie wykonywana przez podatnika VAT
    występującego w takich charakterze.
    Ad. 3)
    W przypadku uznania, że sprzedaż Nieruchomości 1 stanowi dostawę towarów,
    wykonywaną przez podatnika VAT działającego w takim charakterze, nie będzie ona
    zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

    Ad. 4)
    W przypadku uznania, że sprzedaż Nieruchomości 2 stanowi dostawę towarów,
    wykonywaną przez podatnika VAT działającego w takim charakterze, będzie ona
    zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
    Ad. 1 i 2)
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności.
    Jak wynika z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające
    na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn.
    zm.), „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu
    jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej
    działalności.
    Zatem status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania
    czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba
    dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem VAT, istotne jest
    stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów
    cytowanej wyżej ustawy.
    W konsekwencji uznanie, że dany podmiot sprzedając nieruchomość podejmuje działania
    w charakterze podatnika VAT wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie
    przybiera formę zawodową (profesjonalną). Biorąc pod uwagę treść przepisów jak również
    stanowisko sądów administracyjnych oraz organów podatkowych, przy uznaniu sprzedaży
    nieruchomości za działalność gospodarczą na gruncie ustawy o VAT istotne jest, czy
    sprzedawca realizuje daną sprzedaż w ramach profesjonalnego obrotu
    nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych handlowca, w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, bowiem podjęcie takich działań zbliżonych do tych
    podejmowanych przez podmioty profesjonalne skutkowałoby koniecznością uznania go za
    podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za
    podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu
    majątkiem prywatnym.
    Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku
    rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy
    2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy). W konsekwencji, za zawodową
    (profesjonalną) działalność gospodarczą zakresie obrotu nieruchomościami, należy uznać
    taką działalność, w której czynności przybierają formę zorganizowaną i zmierzającą do
    określonego celu. Z perspektywy obrotu nieruchomościami należy tu w szczególności
    uwzględnić: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę w celu jego dalszej
    odsprzedaży z zyskiem, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, podjęcie działań
    marketingowych w celu sprzedaży działek, wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia,
    uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu etc.
    Stanowisko to potwierdza bogate orzecznictwo sądów administracyjnych, oparte na
    wyrokach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”).

    W wyroku TSUE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby
    przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć
    przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w (...) (C-181/10) Trybunał podkreślił, że: „dostawę
    gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości
    dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze
    zwykłym wykonywaniem prawa własności (...) sama liczba i zakres transakcji sprzedaży
    dokonanych w niniejszej sprawie nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał,
    zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między
    czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania
    dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że
    dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych (zob.
    podobnie ww. wyrok w sprawie Wellcome Trust, pkt 37). Podobnie okoliczność, iż przed
    sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej
    ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość
    okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów.
    Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem
    prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany
    podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki
    podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w
    rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT. Takie aktywne działania mogą polegać
    na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie
    należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej
    sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym
    wykonywaniem prawa własności.
    (...) okoliczność, że skarżący w postępowaniu głównym w sprawie C-181/10 zarejestrowali
    się jako podatnicy podatku VAT w systemie ryczałtowym z tytułu działalności rolniczej jest
    bez znaczenia z punktu widzenia powyższych rozważań.
    (...) Osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze
    zwolnieniem z podatku VAT i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania
    przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie
    można uznać za podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1
    dyrektywy VAT, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w
    ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.
    Powołane powyżej orzeczenie TSUE wyznaczyło aktualny kierunek interpretacyjny i
    stanowi podstawę rozstrzygnięć administracji podatkowej w przedmiotowym zakresie.
    Tożsame stanowisko znajdziemy bowiem w orzeczeniach polskich sądów
    administracyjnych.
    W wyroku NSA z dnia 23 stycznia 2014 r. (sygn. akt I FSK 143/13) sąd stwierdził, że
    „przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, iż dany
    podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jest ustalenie, że
    działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik
    lub jako osoba wykonująca wolny zawód. Ani formalny status danego podmiotu jako
    podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana
    wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o
    opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do
    konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od
    towarów i usług”.
    Zgodnie ze stanowiskami prezentowanymi przez organy podatkowe w wydawanych
    interpretacjach „Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą
    prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego
    podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności” (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w
    Poznaniu w interpretacji z dnia 19 listopada 2015 roku, sygn. ILPP2/ 4512- 1-730/15-2/OA).

    Pogląd ten znajduje potwierdzenie w aktualnej praktyce organów podatkowych np. w
    interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 kwietnia
    2021 r. sygn. 0111-KDIB2-3.4014.70.2021.4.JKA oraz 0114-KDIP4-2.4012.64.2021.3.MB z 20
    kwietnia 2021 r. W ostatniej z cytowanych interpretacji organ podatkowy zauważa, że „Z
    krajowego orzecznictwa sądowo- administracyjnego wynika zatem, że stwierdzenie czy
    dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik VAT wymaga
    każdorazowo oceny dokonanej na gruncie stanu faktycznego konkretnej sprawy (...). W
    każdej sprawie konieczne jest ustalenie, że w odniesieniu do danej czynności podmiot
    występował w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do
    wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku
    do tego gruntu. Podkreślić należy - na co wskazują sądy administracyjne - że ustalenie
    jakie działania sprzedającego mogą zostać uznane za „aktywne działania w zakresie
    obrotu nieruchomościami” jest przedmiotem badania w każdej indywidualnej sprawie”.
    Odnosząc powyższe uwagi do okoliczności stanu faktycznego, przedstawionych we
    wniosku, należy podkreślić, że takich aktywnych działań w zakresie obrotu
    nieruchomościami brak w rozpatrywanej sprawie.
    Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego:
    • Udziały w obu Nieruchomościach znajdują się w majątku osobistym Sprzedającego.
    • Okoliczności nabycia i dotychczasowego wykorzystywania obu Nieruchomości nie
    zawierają żadnych cech, które można byłoby przypisać działalności gospodarczej w
    zakresie handlu nieruchomościami lub jakiejkolwiek innej działalności, którą mieliby
    prowadzić Sprzedający.
    • Sprzedający nie podejmował żadnych aktywnych działań zmierzających do rozpoczęcia
    działalności gospodarczej, nie dokonywał żadnych innych nakładów w celu
    przygotowania Nieruchomości 1 lub 2 do sprzedaży; nie prowadził żadnych działań
    marketingowych;
    • Nieruchomość 1 i 2 w całym okresie od dnia jej nabycia nie była wykorzystywana do
    celów działalności gospodarczej Sprzedającego.
    Nie powinno więc ulegać wątpliwości, że zbycie udziałów w Nieruchomości 1 oraz
    Nieruchomości 2 nie będzie stanowić czynności dokonywanych przez podatnika VAT.
    Sprzedający w opisanej sytuacji nie dokonuje żadnych działań, które pozwoliłyby na
    stwierdzenie istnienia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT.
    Nie zmienia tego poglądu fakt, że Nieruchomość 2 jest w części wykorzystywana do celów
    komercyjnych przez inne osoby. Okoliczność ta nie wpływa bowiem na status podatkowy
    Sprzedającego.
    W zakresie budynków na Nieruchomości 2 w części, w której pozostaje ona w jego
    władaniu, jeden z budynków (budynek użytkowy) jest użytkowany dla celów komercyjnych
    przez małżonkę Sprzedającego. Niemniej, ugruntowana praktyka stosowania prawa
    wskazuje, że sposób użytkowania nieruchomości przez współmałżonka nie ma wpływu na
    status podatkowy drugiego ze współmałżonków. Każda z tych osób może bowiem
    podejmować działalność gospodarczą, a jej status należy określać autonomicznie od
    statusu współmałżonka. Z perspektywy statusu Sprzedającego nie ma znaczenia
    prowadzenie przez jego małżonkę działalności gospodarczej w rozumieniu Ustawy o VAT.
    W planowanej umowie sprzedaży małżonka Sprzedającego nie jest bowiem stroną, z
    uwagi na fakt, że Nieruchomość 2 należy do majątku osobistego Sprzedającego, nie jest
    zaś objęta wspólnością majątkową małżeńską.
    Transakcje pomiędzy małżonkami, których przedmiotem jest majątek osobisty jednego z
    nich (nie objęty wspólnością majątkową, mogą podlegać opodatkowaniu VAT, jeżeli
    transakcje te mają charakter czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT. W
    przedstawionym zaś stanie faktycznym brak takiej czynności. Nie spełnia bowiem definicji
    świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 lub ust. 2 pkt 1 Ustawy o VAT udostępnienie

    przez Sprzedającego majątku nieruchomego, nie objętego wspólnością majątkową, na
    rzecz współmałżonki. Wykonywanie wyłącznie czynności nieodpłatnych nie stanowi
    działalności gospodarczej, realizowanej przez podatnika VAT (vide np. wyrok Trybunału
    Sprawiedliwości UE w sprawie C-89/81 Hong Kong Trade Development Council).
    Dodatkowo, warto podkreślić, że użyczenie nieruchomości na rzecz małżonki, w sytuacji w
    której w stosunku do tej nieruchomości nie przysługiwało odliczenie podatku naliczonego,
    nie prowadzi do opodatkowania VAT takiej transakcji z uwagi na niespełnienie przesłanek
    z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT. Wskazane okoliczności prowadzą do wniosku, że
    Nieruchomość 2 w części pozostającej w jego władaniu Sprzedający 2 wykorzystywał bądź
    do własnych potrzeb, bądź do celów nieodpłatnego użyczenia na rzecz małżonki. W
    konsekwencji, zbycie udziału w Nieruchomości w tym zakresie należy uznać za czynność,
    która nie jest realizowana przez podatnika VAT działającego w takim charakterze.
    Na ocenę statusu Sprzedającego w ramach sprzedaż udziału w Nieruchomości 2 nie ma
    również wpływu wykorzystywanie jej (w części pozostającej poza władaniem
    Sprzedającego) przez innych współwłaścicieli do celów ich działalności gospodarczej.
    Sprzedający jest świadomy praktyki organów podatkowych, zgodnie z którą najem
    nieruchomości należącej do majątku prywatnego może być uznany za działalność
    gospodarczą danej osoby fizycznej. Nie oznacza to wówczas, że podatnikiem VAT staje się
    automatycznie każdy z współwłaścicieli nieruchomości, lecz jedynie ta osoba, która
    realizuje świadczenia podlegające opodatkowaniu w ramach wykorzystywania
    Nieruchomości dla celów komercyjnych, w tym najmu prywatnego. W opisanym stanie
    faktycznym tą osobą byłby to więc ewentualnie inny współwłaściciel, osoba występująca w
    umowach najmu jako Najemca. Statusu podatnika VAT nie miałaby natomiast Sprzedający.
    W konsekwencji, zbycie udziałów posiadanych przez Sprzedającego w Nieruchomości 1
    oraz 2 należy uznać za czynność nie podlegającą VAT z uwagi na jej wykonywanie przez
    osobę nie będącą podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
    Ad. 3 i 4)
    W przypadku uznania stanowiska Sprzedającego w zakresie pytania 1 i 2 za poprawne,
    rozpatrywanie pytań 3 i 4 będzie bezzasadne. Jeżeli jednak organ podatkowy uzna, że
    planowana sprzedaż udziałów w Nieruchomości 1 i 2 będzie wykonywana przez
    Sprzedającego jako podatnika VAT, w ocenie Wnioskodawców, będzie ona podlegała,
    odpowiednio:
    • Opodatkowaniu stawką VAT – w zakresie dostawy Nieruchomości 1;
    • Zwolnieniu z opodatkowania VAT – w zakresie dostawy Nieruchomości 2;
    Z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT są
    przede wszystkim odpłatna dostawa towaru na terytorium kraju oraz odpłatne
    świadczenie usług na terytorium kraju. Dostawą towarów jest przeniesienie prawa do
    rozporządzenia rzeczą jak właściciel. Zbycie udziału w rzeczy uznaje się za równoważne
    dostawie tej rzeczy.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, dostawa terenów innych niż teren budowlany
    podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT. W konsekwencji, dostawa gruntu
    niezabudowanego, spełniającego definicję terenu budowlanego podlega opodatkowaniu
    VAT przy zastosowaniu podstawowej stawki opodatkowania (23%).
    Terenem budowlanym jest, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, grunt przeznaczony pod
    zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w
    przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i
    zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i
    zagospodarowaniu przestrzennym. Zgodnie z opisem stanu faktycznego niniejszego
    wniosku, Nieruchomość 1 znajduje się na obszarze objętym miejscowym planem
    zagospodarowania przestrzennego (MPZP). Treść MPZP wskazuje, że teren jest
    przeznaczony do „zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej z usługami, w kwartale

    oznaczonym na rysunku planu symbolem 7MW/U, w części w liniach rozgraniczających
    drogi wewnętrznej 7KDW oraz w części w liniach rozgraniczających ul. (...)”. Nie ulega więc
    wątpliwości, że jest to teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.
    Jeżeli więc udziały w Nieruchomości 1 będą przedmiotem dostawy towarów realizowanej
    przez podatnika VAT działającego w takim charakterze, nie będzie w tym względzie
    podstaw do zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT przewidzianego w art. 43 ust.
    1 pkt 9 ustawy o VAT.
    Odnośnie Nieruchomości 2, w ocenie Sprzedającego, przyjęcie założenia, że Sprzedający
    dokonuje sprzedaży udziałów w Nieruchomości 2 jako podatnik VAT działający w tym
    charakterze, prowadzić musi do wniosku, że będzie to dostawa zwolniona z VAT.
    W ocenie Sprzedającego, o ile wykorzystywanie komercyjne Nieruchomości 2 miałoby
    mieć znaczenie dla oceny skutków podatkowych jej sprzedaży należałoby przyjąć, że
    zwolnienie z VAT wyłącznie w stosunku do tych budynków, które były przedmiotem najmu.
    Natomiast sprzedaż Nieruchomość w pozostałej części, która nie jest wykorzystywana w
    sposób komercyjny, powinna być rozpoznana jako nie pozostająca poza VAT.
    Podział ten wynika z treści przepisów Ustawy o VAT, które definiują jako przedmiot
    dostawy „budynek, budowlę lub ich części”. Oznacza to, że odmiennie od regulacji prawa
    cywilnego, z perspektywy podatku od towarów i usług każde naniesienie mające charakter
    budynku, budowli lub ich części jest odrębnym przedmiotem obrotu dla celów
    podatkowych. W stosunku do każdego obiektu istniejącego na nieruchomości należy
    rozpoznać odrębnie skutki podatkowe – w tym zasadność zastosowania zwolnienia z VAT
    lub stawki opodatkowania VAT.
    W opisanym stanie faktycznym każdy z obiektów budowlanych (budynków), które mogłyby
    być uznane za przedmiot dostawy towarów w rozumieniu Ustawy o VAT, będzie objęty
    zwolnieniem z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków,
    budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
    a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;
    b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął
    okres krótszy niż 2 lata.
    Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub
    użytkownikowi lub rozpoczęcia użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub
    ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w
    rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości
    początkowej. Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub
    budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się
    wartości gruntu. Sprzedaż gruntu wchodzącego w skład Nieruchomości będzie zatem
    dzieliła traktowanie VAT właściwe dla dostawy budynku oraz budowli znajdujących się na
    gruncie.
    Wnioskodawca wskazuje, że wszystkie budynki na Nieruchomości opisanej we wniosku
    spełniają przesłanki zwolnienia z opodatkowania VAT, wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10
    ustawy o VAT. W świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, pierwsze
    zasiedlenie budynków i budowli istniejących na Nieruchomości nastąpiło po ich
    wybudowaniu, tj. co do zasady w latach 80 XX w. Wówczas bowiem Sprzedawca zaczął
    użytkować dla potrzeb własnych potrzeb wzniesione na Nieruchomości budynki i
    budowle. Dopiero od (...) r. następuje oddanie niektórych z tych obiektów w najem.
    Wszystkie znajdujące się na Nieruchomości obiekty budowlane, w tym budynki aktualnie
    będące przedmiotem najmu, były więc użytkowane w opisanych okolicznościach przez
    blisko 40 lat.

    Taki sposób wykładni art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 2 pkt 14 ustawy o VAT jest spójny z
    praktyką stosowania prawa, ukształtowaną wskutek wyroku Trybunału Sprawiedliwości
    Unii Europejskiej w sprawie C-308/1 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. W myśl
    przywołanego wyroku niezgodne z Dyrektywą VAT są takie przepisy krajowe, na podstawie
    których zwolnienie z VAT w związku z dostawą budynków zależy od spełnienia warunku,
    zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie następuje w ramach czynności podlegających
    opodatkowaniu. Zgodnie z powyższymi tezami wyroku przez pierwsze zasiedlenie należy
    rozumieć faktyczne zasiedlenie budynku/budowli (oddanie do faktycznego użytkowania)
    po wybudowaniu lub istotnej przebudowie, również przez ówczesnego użytkownika
    /właściciela budynku/budowli. W aktualnym stanie prawnym wnioski płynące z tego
    wyroku są uwzględnione w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W konsekwencji, budynek lub
    budowla, które są użytkowane ponad dwa lata od daty ich oddania do użytkowania
    (rozpoczęcia ich użytkowania) podlegają zwolnieniu z opodatkowania VAT. W opisanej
    sytuacji warunki te są spełnione.
    Nie wystąpiły jednocześnie żadne przesłanki uzasadniające ponowne rozpoznanie
    pierwszego zasiedlenia w rozumieniu Ustawy o VAT po tej dacie. Sprzedawca nie ponosił
    bowiem w stosunku do budynków lub budowli istniejących na nieruchomości wydatków
    na ich ulepszenie, które stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości początkowej. Nie
    nastąpiła więc żadna istotna przebudowa tych budynków, która pozwalałaby na uznanie
    ich za obiekty traktowane w sposób tożsamy z obiektami nowymi.
    W konsekwencji, planowana sprzedaż udziałów w Nieruchomości 2 przez Sprzedawcę,
    jeżeli zostanie uznana za dostawę towarów wykonywaną przez podatnika VAT, będzie
    dostawą następującą ponad dwa lata od daty pierwszego zasiedlenia, więc korzystać
    będzie ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, w podatku od towarów i usług, w
    zakresie uznania, że:
    - Sprzedaż udziałów w Nieruchomości 1 nie będzie dostawą towarów w rozumieniu
    ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem nie będzie wykonywana przez podatnika
    VAT występującego w takich charakterze (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – jest
    prawidłowe;
    - Sprzedaż udziałów w Nieruchomości 2 nie będzie dostawą towarów w rozumieniu
    ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem nie będzie wykonywana przez podatnika
    VAT występującego w takich charakterze (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – jest
    nieprawidłowe;
    - w przypadku uznania, że sprzedaż Nieruchomości 2 stanowi dostawę towarów,
    wykonywaną przez podatnika VAT działającego w takim charakterze, będzie ona
    zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt. 10 ustawy o VAT (pytanie oznaczone we
    wniosku nr 4) – jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t .j.
    Dz.U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:
    Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają
    odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (...).
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:
    Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
    prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

    Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich
    części, a także wszelkie postacie energii.
    Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego
    nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1, ze zm.), zwanej
    dalej „Dyrektywą VAT” lub „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:
    Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:
    1) określone udziały w nieruchomości,
    2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
    3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub
      faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.
    Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług,
    również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną
    dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października
    2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.
    Należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie
    nieruchomości gruntowych, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o
    której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.
    Należy zauważyć, że problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221
    ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1061 ze zm.).
    Zgodnie z art. 195 wyżej powołanej ustawy Kodeks cywilny:
    Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).
    Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i
    charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku
    podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów
    poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.
    Zgodnie z art. 196 § 1 ustawy Kodeks cywilny:
    Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością
    łączną.
    Na podstawie art. 196 § 2 ustawy Kodeks cywilny:
    Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do
    współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.
    Przepis art. 198 ustawy Kodeks cywilny stanowi, że:
    Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych
    współwłaścicieli.
    Współwłaściciel ma względem swojego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu
    na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez
    zgody pozostałych współwłaścicieli. Rozporządzanie udziałem polega na tym, że
    współwłaściciel może zbyć swój udział.
    Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie
    dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje art. 535 ustawy Kodeks cywilny:
    Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność
    rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy
    cenę.

    Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu
    cywilnego:
    Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia
    własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że
    przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.
    Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.
    Zgodnie z art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:
    Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej
    umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy
    przyrzeczonej.
    Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony,
    powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę
    uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione
    do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony
    wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie.
    Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin
    do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.
    Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz
    własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień
    właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.
    Wobec tego, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna,
    będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona
    została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności
    nieruchomości.
    Z kolei należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na
    strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.
    Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy Kodeks cywilny:
    Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania
    przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu
    umówiony czynsz.
    Jak wynika z art. 659 § 2 ustawy Kodeks cywilny:
    Czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.
    Zatem, najem jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem
    świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest
    świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika,
    że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z
    cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego
    najemcę. Należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na
    strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.
    Z kolei, stosownie do treści art. 710 ustawy Kodeks cywilny:
    Przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas
    oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.
    Zatem umowa użyczenia jest z natury umową nieodpłatną. Umowa użyczenia nie przenosi
    własności rzeczy. Powyższe oznacza, że oddanie do bezpłatnego używania na podstawie
    umowy użyczenia jest nieodpłatnym świadczeniem usług.
    W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

    Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
    świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
    niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7,
    w tym również:
    1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w
      jakiej dokonano czynności prawnej;
    2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
      czynności lub sytuacji;
    3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
      działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy:
    Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:
    1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż
      działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych
      podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników,
      udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków
      organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi
      przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
      kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów
      lub ich części składowych;
    2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym
      byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i
      ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków
      stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż
      działalność gospodarcza podatnika.
    Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde
    świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Pod pojęciem usługi
    (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które
    składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby),
    jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów
    rzeczy).
    W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania
    wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006, s. 1, z
    późn. zm.), zwanej dalej "Dyrektywą 2006/112/WE Rady". Definicja świadczenia usług
    stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem
    od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.
    Podkreślić należy, że jak wynika z powołanych powyżej przepisów, każde świadczenie
    niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu
    czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od
    towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:
        - w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga
        strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
        - świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy
        (wynagrodzenie).
    Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie
    podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako usługa.
    Należy również wskazać, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez
    znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana

    tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została
    powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za
    świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać
    świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi
    wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego
    wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz
    świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała
    opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze
    przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana
    zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.
    Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie
    nieruchomości gruntowych, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o
    której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1
    pkt 1 ustawy.
    Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy,
    bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem
    od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym
    podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest
    podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług,
    zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.
    Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:
    Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej
    oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w
    ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku
    od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających
    opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy podmiot dokonujący transakcji
    sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że
    prowadzi on działalność gospodarczą.
    Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:
    Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
    usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także
    działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w
    szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości
    niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    W kontekście powyższego, uwzględniając definicję działalności gospodarczej należy
    stwierdzić, że dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów
    i usług tylko w sytuacji, gdy dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który
    działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla
    stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i
    usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu
    przepisów ustawy.
    Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny,
    pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą
    określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto,
    działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów
    zarobkowych.
    Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie
    majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem

    czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności
    gospodarczej. W związku z powyższym zaznacza się, że każdy kto dokonuje czynności,
    które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej, w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i
    usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność
    gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla
    opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości, jest ustalenie m.in. czy
    majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z
    przeznaczeniem do działalności gospodarczej.
    Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1,
    ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 112:
    „Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu
    jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej
    działalności.
    „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
    usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych
    zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności
    wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w
    celu uzyskania z tego tytułu dochodu.
    Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy
    dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku
    osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź
    wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.
    Konsekwentnie, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba
    fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest
    przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy
    zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza
    sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego
    podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.
    W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na
    gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2
    ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291
    /92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania
    sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku
    niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów
    prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która
    nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności
    gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie
    posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części
    nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania
    nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb
    mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r.,
    sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek
    prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.
    Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w
    odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług,
    wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.
    Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Sprzedający jest współwłaścicielem (wraz z
    osobami trzecimi) niezabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę ewidencyjną
    gruntu nr A („Nieruchomość 1”) oraz nieruchomości zabudowanej - działki nr B
    („Nieruchomość 2”).

    Sprzedający planuje dokonać sprzedaży udziałów w Nieruchomości 1 oraz w
    Nieruchomości 2 i w związku z tym zawarł z przyszłym Nabywcą warunkową umowę
    przedwstępną sprzedaży. W umowie strony zobowiązują się do zawarcia przyrzeczonej
    umowy sprzedaży pod określonymi warunkami, tj. uzyskania interpretacji prawa
    podatkowego.
    Udziały w Nieruchomości 1 zostały nabyte częściowo w drodze zasiedzenia, a częściowo w
    ramach dziedziczenia spadku.
    Wskazali Państwo, że Nieruchomość 1 nie była wykorzystywana w żaden sposób w
    działalności gospodarczej Sprzedającego ani nie ma on planów wykorzystywania w taki
    sposób nieruchomości w przyszłości. Nieruchomość nie była przedmiotem najmu,
    dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Nabycie udziałów w Nieruchomości
    1 nie wiązało się z żadnymi planami wykorzystania jej do celów komercyjnych – np.
    usługowych lub handlowych. Sprzedający nie poczynił (ani nie planuje dokonać w
    przyszłości) jakichkolwiek działań zmierzających do zwiększenia wartości Nieruchomości 1
    w celu sprzedaży, w szczególności jej podziału, pozyskania decyzji o warunkach zabudowy,
    jej uzbrojenia, nie prowadził działań marketingowych. Sprzedający zawarł w (...) r. umowy z
    agencją nieruchomości w celu oferowania Nieruchomości do sprzedaży. Bez względu na
    powyższe, to Nabywca zgłosił się do Sprzedającego z ofertą nabycia Nieruchomości 1.
    Wyjaśnili Państwo także, że Nieruchomość 1 nie była i nie jest wykorzystywana w
    działalności gospodarczej lub w działalności rolniczej pozostałych współwłaścicieli tej
    nieruchomości.
    Natomiast Nieruchomość 2 (działka nr B) zabudowana jest murowanym budynkiem
    mieszkalnym (F) wybudowanym w (...) roku; murowanym budynkiem mieszkalnym (D)
    wybudowanym w (...) roku; budynkiem o funkcji „pozostałe budynki niemieszkalne” (E)
    wybudowanym w (...) roku; murowanym budynkiem o funkcji „budynki handlowo-
    usługowe” (B) wybudowanym w (...) roku; budynkiem o funkcji „budynki produkcyjne,
    usługowe i gospodarcze dla rolnictwa” (A) wybudowanym w (...) roku oraz murowanym
    budynkiem o funkcji „budynki transportu i łączności” (C) wybudowanym w (...) roku.
    Na nieruchomości znajdują się także obiekty, takie jak podjazdy, ogrodzenia lub bramy.
    Udział w Nieruchomości 2 został nabyty do majątku osobistego Sprzedającego w drodze
    dziedziczenia w (...) r. Wskazali Państwo, że udział w Nieruchomości 2 nie należy do
    majątku wspólnego, pomimo że Sprzedający i jego małżonka posiadają majątek objęty
    wspólnością majątkową małżeńską.
    Nieruchomość 2 nie jest formalnie podzielona pomiędzy współwłaścicieli, nie zawierali oni
    umowy o wyodrębnienie jej określonych części do wyłącznego korzystania (quoad usum).
    Natomiast w opisie zdarzenia przyszłego wskazali państwo, że wykształciła się praktyka
    korzystania z Nieruchomości 2, w której jest ona we władaniu jej w części przez
    Sprzedającego, w części zaś przez innych współwłaścicieli. We władaniu Zainteresowanego
    jest budynek mieszkalny, który jest przez niego wykorzystywany dla jego celów
    mieszkaniowych (F) oraz jeden budynek użytkowy (E).
    Sprzedający nie wykorzystuje posiadanej części nieruchomości na potrzeby komercyjne
    (np. najmu). Nieruchomość 2 nie była ani nie jest częścią przedsiębiorstwa Sprzedającego.
    Sprzedający nie planuje także do momentu zawarcia umowy przyrzeczonej
    wykorzystywania Nieruchomości dla celów jakiejkolwiek działalności gospodarczej
    (usługowej, handlowej).
    Podali Państwo, że Sprzedający użyczył nieodpłatnie małżonce na podstawie umowy
    ustnej budynek niemieszkalny (E), położony na części Nieruchomości 2, która jest w jego
    władaniu. Budynek ten jest wykorzystywany przez małżonkę do prowadzenia działalności
    komercyjnej.
    Wyjaśnili Państwo, że Sprzedający nie ma wpływu na sposób użytkowana przez innych
    współwłaścicieli tych budynków, które pozostają we władaniu tych osób. Są to: budynek

    mieszkalny (wykorzystywany do ich potrzeb mieszkaniowych) oraz budynki niemieszkalne,
    wykorzystywane w części na potrzeby własne, a w części dla potrzeb najmu. Podali
    Państwo, że jeden z pozostałych współwłaścicieli Nieruchomości 2 zawarł umowy najmu z
    osobami trzecimi na czas nieokreślony i oddał dwa z trzech budynków niemieszkalnych na
    potrzeby na ich działalności. Budynki te położone są na części Nieruchomości 2
    pozostającej we władaniu tego współwłaściciela. Wskazane umowy nie są zawarte w
    imieniu lub na rzecz Sprzedającego. Zainteresowany nie partycypuje w przychodach z
    czynszu najmu płaconego przez najemców.
    Przy tak przedstawionym opisie sprawy, Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej
    kolejności ustalenia czy dokonanie sprzedaży udziałów w Nieruchomości 1 i
    Nieruchomości 2, w drodze zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży, będzie czynnością
    wykonywaną przez podatnika VAT występującego w takim charakterze.
    Jak już wyżej wskazano, istotnym dla określenia, czy w odniesieniu do konkretnej dostawy
    mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on
    działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu
    podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - mają dla określenia jego praw i obowiązków
    zastosowanie przepisy ustawy.
    Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów podlega opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej
    dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie
    przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że
    powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej
    jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej
    nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz okoliczności w jakich ją
    wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań
    jakie podjęte zostały w odniesieniu do działek będących przedmiotem sprzedaży. Uznanie,
    że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od
    towarów i usług, wymaga zatem oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności
    faktycznych danej sprawy.
    W przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży towarów stanowiących część
    majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź
    wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie
    przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Bowiem, co do
    zasady, osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem
    prywatnym, nie są podatnikami podatku VAT.
    W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we
    wniosku opisu sprawy wynika, że Sprzedający podejmował działania charakterystyczne dla
    profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać, nie
    tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań
    jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt
    tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego
    rodzaju działalności gospodarczej.
    Analiza wskazanych powyżej okoliczności prowadzi do wniosku, że Sprzedający nie spełnia
    przesłanek do uznania go za podatnika podatku od towarów i usług w związku z opisaną
    transakcją zbycia udziałów w Nieruchomości 1. Jak wskazano we wniosku, Sprzedający nie
    wykorzystywał swojego udziału w Nieruchomości 1 w żaden określony sposób, ani dla
    celów osobistych, ani dla celów komercyjnych (nie była przedmiotem najmu, dzierżawy
    lub innej umowy o podobnym charakterze) - był jedynie jej właścicielem
    (współwłaścicielem) i wykonywał czynności właścicielskie. Ponadto, Nieruchomość 1 nie
    była i nie jest wykorzystywana w działalności gospodarczej lub w działalności rolniczej
    pozostałych współwłaścicieli tej nieruchomości. Sprzedający nie poczynił (ani nie zamierza
    poczynić) jakichkolwiek działań zmierzających do zwiększenia jej wartości.

    Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
    Odnosząc się natomiast do zbycia udziału przez Sprzedającego w Nieruchomości 2 – nie
    można w pełni zgodzić się z Państwa twierdzeniem, że sprzedaż ta nie będzie dostawą
    towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem – w Państwa opinii
    – nie będzie wykonywana przez podatnika VAT występującego w takich charakterze.
    Podali Państwo, że we władaniu Sprzedającego (na podstawie wykształconej praktyki
    korzystania z Nieruchomości 2 przez jej współwłaścicieli) jest budynek mieszkalny
    (oznaczony literą F), który jest przez niego wykorzystywany dla jego celów mieszkaniowych
    oraz jeden budynek użytkowy (oznaczony literą E), który Sprzedający użyczył nieodpłatnie
    małżonce na podstawie umowy ustnej. Budynek ten jest wykorzystywany przez małżonkę
    Sprzedającego do prowadzenia działalności komercyjnej.
    Z opisu sprawy wynika, że we władaniu pozostałych współwłaścicieli Nieruchomości 2
    pozostają budynki oznaczone literami A-D. Spośród tych budynków dla celów działalności
    w zakresie najmu są wykorzystywane budynki oznaczone literami C oraz B.
    Zaznaczyć również należy, że Sprzedający nie udzielał Nabywcy żadnych pełnomocnictw
    umocowujących go do podejmowania w Jego imieniu działań w celu pozyskania decyzji lub
    zezwoleń, mających na celu zmianę stanu faktycznego lub prawnego Nieruchomości, jak
    również nie zamierza udzielić takich pełnomocnictw. Przyszły Nabywca do dnia
    planowanej transakcji nie zamierza podejmować działań ani ponosić nakładów w celu
    ulepszenia/uatrakcyjnienia wskazanych nieruchomości, bowiem – zgodnie z Państwa
    wskazaniem – umowa pomiędzy stronami nie zawiera postanowień upoważniających do
    dokonywania przez Spółkę (Nabywcę) działań w tym zakresie w imieniu Sprzedającego.
    W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji
    pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w
    sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce
    poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing, itp.). Istota umowy
    najmu wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez
    właściciela na rzecz najemcy. Najemca za oddaną mu w najem rzecz płaci umówiony
    czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą, a przekazanym za
    nią wynagrodzeniem.
    Z treści przywołanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy i przedstawionych w tym zakresie
    objaśnień wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie
    odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja
    „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona
    wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług
    transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich
    działalności gospodarczej.
    Mając na uwadze powołane przepisy prawa należy zatem stwierdzić, że świadczenie usług
    najmu wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej. W
    konsekwencji najem nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa
    w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy
    art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
    Należy wskazać, że na gruncie przepisów ustawy działalność gospodarcza obejmuje
    czynności polegające na wykorzystywaniu towarów (w tym przypadku Nieruchomości) w
    sposób ciągły dla celów zarobkowych z tytułu tej czynności.
    Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w zakresie sprzedaży udziału w
    nieruchomości przypisanych do budynków, które są oznaczone literami E i F (będące we
    władaniu Sprzedającego), Sprzedający nie będzie podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1
    ustawy. Tę część majątku należy traktować jako majątek prywatny, nie związany z
    prowadzoną działalnością. Sprzedaż ta nie będzie stanowiła u Sprzedającego odpłatnej
    dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, tj. podlegającej

    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym, Sprzedający nie będzie
    zobowiązany do dokonania rozliczenia podatku VAT w związku ze sprzedażą udziałów
    nieruchomości przypisanych do budynków, które są oznaczone literami E oraz F.
    Należy mieć na uwadze, że w opisanej sprawie, przedmiotem sprzedaży nie są
    poszczególne budynki znajdujące się na działce, lecz udziały w całej nieruchomości. Zatem
    Sprzedający będzie dokonywał sprzedaży udziałów Nieruchomości również przypisanych
    do budynków A-D, a nie tylko tych które były przez niego użytkowane.
    Odnośnie sprzedaży przez Sprzedającego udziałów ww. Nieruchomości przypisanych do
    budynków oznaczonych literami A-D (będących we władaniu pozostałych współwłaścicieli)
    wskazać należy, że będzie działać jako podatnik podatku VAT. Jak wskazano powyżej
    usługą w rozumieniu VAT jest m.in. tolerowania czynności lub sytuacji.
    Jak wynika z opisu sprawy, pomimo że Nieruchomość 2 nie jest formalnie podzielona
    pomiędzy współwłaścicieli (nie zawierali oni umowy o wyodrębnienie jej określonych
    części do wyłącznego korzystania) to, pomiędzy nimi, wykształciła się praktyka korzystania
    z Nieruchomości 2, w której jest ona we władaniu jej w części przez Sprzedającego w
    części zaś przez innych współwłaścicieli.
    Zatem z jednej strony Sprzedający zgadza się (toleruje) sytuację, że inny współwłaściciel
    korzysta z części wspólnej nieruchomości (budynków A-D), a z drugiej strony otrzymują za
    to wynagrodzenie polegające na tym że ten współwłaściciel zgadza się (toleruje)
    korzystanie przez Sprzedającego (Pana Y.) pozostałych budynków. Mamy zatem do
    czynienia ze świadczeniem wzajemnym za wynagrodzeniem stanowiącym usługę w
    rozumieniu ustawy VAT. W konsekwencji udziały w Nieruchomości związane z budynkami
    A, B, C oraz D nie mogą być uznane za majątek prywatny albowiem są wykorzystywane do
    działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.
    Podsumowując, sprzedając udziały w Nieruchomości przypisanych do budynków:
    - A, B, C oraz D Sprzedający działa w charakterze podatnika podatku VAT;
    - E oraz F Sprzedający nie działa w charakterze podatnika podatku VAT.
    Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 oceniając całościowo jest
    nieprawidłowe.
    Państwa wątpliwości dotyczą także kwestii, czy w przypadku uznania, że sprzedaż
    udziałów Nieruchomości 2 stanowi dostawę towarów, wykonywaną przez podatnika VAT
    działającego w takim charakterze, to czy będzie ona zwolniona z VAT.
    Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej
    ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku. Zastosowanie
    zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości
    opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle
    określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej
    upoważnienia.
    Odnosząc się do kwestii sposobu opodatkowania gruntów zabudowanych, należy
    wskazać, że dla sprzedaży nieruchomości zabudowanych budynkami, budowlami lub ich
    częściami ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku w oparciu o przepis
    art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.
    Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:
    Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
    a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
    b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął
    okres krótszy niż 2 lata.

    Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy
    stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków i budowli, jeżeli w
    stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym
    zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.
    Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:
    Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to
    oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie
    użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:
    a) wybudowaniu lub
    b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku
      dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
    Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie
    nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma
    więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku budowli lub ich
    części oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich
    części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu
    przypadkach doszło do korzystania z budynku, budowli lub ich części.
    Należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do
    zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10
    ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków –
    skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:
    Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem,
    o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:
    a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
    b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których
      miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a
      jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych
      obiektów.
    Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części
    będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie
    przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.
    Dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od
    podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział
    możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
    Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
    Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele
    działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych
    towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich
    towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub
    wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i
    wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na
    cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

    Dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2
    ustawy, dla dostawy towarów (w tym nieruchomości), spełnione muszą być łącznie dwa
    warunki wskazane w tym przepisie, tj.:
    1. towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie
      działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich
      przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania;
    2. brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie,
      wytworzeniu) tych towarów.
    Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy
    towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
    NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 62A2 wskazał, że:
    Zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE, a więc również
    wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma
    prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami
    dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por.
    art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w
    poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała
    opodatkowaniu (por. wyrok TSUE z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A
    /S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia
    tego nie skorzystał.
    W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości
    Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów,
    w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle
    określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy
    2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w
    ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia
    podatku VAT.
    Oznacza to, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć
    zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku
    której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.
    Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub
    budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego:
    W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części
    takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości
    gruntu.
    Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu
    według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle
    na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części
    korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia
    od podatku.
    Dodatkowo należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie
    definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów
    ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.),
    zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.
    W myśl art. 3 pkt 2, 3 i 9 ustawy Prawo budowlane:
    Ilekroć w ustawie jest mowa o:
    1) budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z
      gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada
      fundamenty i dach;

    2) budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub
      obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady,
      tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące
      trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle
      ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące
      instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska
      odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne
      przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze,
      pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców
      przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin
      wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako
      odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość
      użytkową;
    9) urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane
      z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego
      przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu
      lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod
      śmietniki;
    W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla planowanej Transakcji zastosowanie
    znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności
    rozstrzygnąć, czy i kiedy w odniesieniu do Budynków i Budowli miało miejsce pierwsze
    zasiedlenie.
    Z opisu sprawy wynika, że przedmiot transakcji dotyczyć będzie sprzedaży zabudowanej
    działki nr B, na której posadowione są budynki oraz obiekty, takie jak podjazdy,
    ogrodzenia lub bramy. Obiekty te służą wykorzystywaniu Nieruchomości 2 oraz
    znajdujących się na budynków przez właścicieli zgodnie z jego przeznaczeniem. Wskazali
    Państwo, że obiekty te nie są samodzielnymi budowlami w znaczeniu wskazanym w
    przepisach ustawy o VAT, lecz stanowią urządzenia budowlane (urządzenia techniczne
    związane z obiektem i zapewniające możliwość użytkowania go zgodnie z jego
    przeznaczeniem).
    Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że do pierwszego zasiedlenia budynków doszło
    ponad dwa lata temu, bowiem były one użytkowane od momentu ich wybudowania ((...) i
    (...) rok), przez ówczesnych właścicieli na ich potrzeby. Ponadto – zgodnie z Państwa
    wskazaniem – Sprzedający nie ponosił nakładów oraz nie dokonywał ulepszeń ww.
    obiektów budowlanych oraz nie poczynił jakichkolwiek działań zmierzających do
    zwiększenia wartości Nieruchomości 2 w celu sprzedaży.
    Wskazali Państwo także, że każdy z obiektów (podjazdy, ogrodzenia, bramy) był oddany do
    użytkowania i pozostaje użytkowany ponad 2 lata przed datą zawarcia umowy
    przedwstępnej. W stosunku do każdego z wymienionych obiektów – ogrodzenia, podjazdu
    i bramy – nie były ponoszone wydatki na ulepszenie, przekraczające 30% wartości
    początkowej każdego z obiektów. Wydatki takie nie zostaną także poniesione do dnia
    zawarcia umowy sprzedaży.
    Analiza przedstawionych okoliczności oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi
    do wniosku, że dostawa udziałów w Nieruchomości związanymi z budynkami
    oznaczonymi literami A, B, C, i D nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia.
    Do jej sprzedaży zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku
    określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zaś w pozostałym zakresie odnośnie budynków,
    które są oznaczone literami E oraz F będzie pozostawała poza zakresem VAT.
    Podobne zasady dotyczą tych wskazanych w opisie sprawy naniesień, które stanowią
    urządzenia budowlane w rozumieniu Prawa budowlanego. Urządzenia budowlane nie
    mieszczą się w definicji budowli i w myśl tych przepisów stanowią odmienny rodzaj
    obiektu zdefiniowany w ww. ustawie. Wobec czego nie są to samodzielne obiekty, które

    uznaje się za towar na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Należy je traktować,
    jako elementy przynależne do budynku, budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem
    /budowlą, a tym samym należy przypisać zwolnienie lub stawkę właściwą dla
    sprzedawanego obiektu budowlanego.
    Zatem, sprzedaż udziałów w działce o nr B w części do której przypisane są budynki
    oznaczone literami A, B, C, i D będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i
    usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.
    Skoro planowana sprzedaż będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art.
    43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to badanie przesłanek i rozstrzyganie zwolnienia od podatku na
    podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy jest bezzasadne.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 należy uznać za prawidłowe.
    Z uwagi na uwarunkowanie zawarte w treści pytania nr 3, tj. uzależnienie odpowiedzi na
    to pytanie od uznania, że sprzedaż udziałów Nieruchomości 1 stanowi dostawę towarów,
    wykonywaną przez podatnika VAT działającego w takim charakterze – nie dokonuję oceny
    Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 3.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego
    obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    Rozstrzygnięcie zawarte w niniejszej interpretacji dotyczy wyłącznie podatku od towarów i
    usług.
    W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostanie osobne
    rozstrzygnięcie.
    Niniejsza interpretacja skierowana jest do Zainteresowanych, którzy wystąpili z
    wnioskiem. Skutki związane z jej wydaniem dotyczą tylko Zainteresowanych, interpretacja
    nie wywiera skutku prawnego dla pozostałych współwłaścicieli nieruchomości.
    Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie
    interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).
    Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym w złożonym wniosku. W
    związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w
    opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji
    ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
    zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
    czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
    1) z zastosowaniem art. 119a;

    2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
    dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
    3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach
    wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

przez Zainteresowanego, który
    jest stroną postępowania
    X. Sp. z o. o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji
    podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
      - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
      - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
        Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r
    Ordynacji podatkowej.