Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.432.2022.1.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-09
Teza: Umowa zamiany – w zakresie, w jakim nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – a więc w zakresie Nieruchomości 1, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Podstawą opodatkowania będzie wartość rynkowa Nieruchomości 1, a zobowiązanymi do zapłaty podatku solidarnie strony umowy zamiany.
Słowa kluczowe: nieruchomości; zamiana
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Wyłączenia z opodatkowania-Czynności cywilnoprawne w zakresie w jakim są opodatkowane bądź zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2-pkt 4-lit. a

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

28 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych umowy zamiany działki na lokal mieszkalny. Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Spółka akcyjna (dalej: Wnioskodawca, Spółka) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w branży budowlanej.

W dniu … września 2022 r. Wnioskodawca zawarł z osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej (dalej: Osoba Fizyczna) przedwstępną umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu oraz przedwstępną umowę zamiany (dalej: Umowa Przedwstępna). Zgodnie z zapisami Umowy Przedwstępnej:

a) Osoba Fizyczna jest właścicielem niezabudowanej nieruchomości gruntowej, stanowiącej działkę nr … obszaru … ha (dalej: Nieruchomość 1), dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą; Nieruchomość 1 zakupiona została przez Osobę Fizyczną w … r.,

b) Spółka jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej, stanowiącej działkę nr … o powierzchni … ha (dalej: Nieruchomość 2), dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą; użytkowanie wieczyste ustanowione jest do dnia … 2089 r,

c) Spółka, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, realizuje na Nieruchomości 2 przedsięwzięcie deweloperskie, tj. budowę budynku mieszkaniowego wielorodzinnego dwusegmentowego, przy czym dla każdego segmentu został nadany odrębny numer porządkowy: … i …,

d) w budynku o nr … powstanie m.in. samodzielny lokal o przeznaczeniu mieszkalnym, o powierzchni użytkowej – obliczonej według normy … wynoszącej …m2, z własnością którego związany będzie udział w nieruchomości wspólnej, dla którego ustanowiona zostanie odrębna własność (dalej: Lokal),

e) wyodrębnienie lokali i przeniesienie ich własności będzie dokonywane w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej,

f) Spółka przeniesie własność Lokalu rzecz Osoby Fizycznej, w zamian za co Osoba Fizyczna przeniesie na rzecz Spółki własność Nieruchomości 1,

g) wartość rynkowa Lokalu oraz wartość rynkowa Nieruchomości 1 jest równa i wynosi … zł, w związku z czym przyrzeczona umowa zamiany zawarta zostanie bez spłat i dopłat,

h) wydanie Lokalu na rzecz Osoby Fizycznej oraz Nieruchomości 1 na rzecz Spółki nastąpi w dniu zawarcia przez strony przyrzeczonej umowy zamiany,

i) przyrzeczona umowa zamiany zawarta zostanie nie później niż do … 2023 r.

Wybudowany przez Wnioskodawcę Lokal traktowany będzie jako wyrób gotowy Spółki, tj. nie będzie stanowił środka trwałego Spółki, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponadto Lokal, przed przeniesieniem jego własności na rzecz Osoby Fizycznej, nie będzie wykorzystywany na potrzeby własne Spółki jak i podmiotów trzecich, nie będzie również przedmiotem najmu/dzierżawy.

Planowana przez Spółkę dostawa Lokalu na rzecz Osoby Fizycznej, w ramach umowy zamiany, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z właściwą stawką podatku od towarów i usług. W szczególności dostawa przedmiotowego Lokalu nie będzie podlegać przewidzianym w ustawie o podatku od towarów i usług zwolnieniom z tego podatku.

**Pytanie**

Czy mając na uwadze fakt, że przeniesienie przez Wnioskodawcę własności Lokalu na rzecz Osoby Fizycznej będzie w pełnym zakresie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zawarcie przez strony przyrzeczonej umowy zamiany Lokalu na Nieruchomość 1 nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

**Stanowisko Wnioskodawcy**

W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze fakt, że przeniesienie przez Wnioskodawcę własności Lokalu na rzecz Osoby Fizycznej będzie w pełnym zakresie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zawarcie przez strony przyrzeczonej umowy zamiany Lokalu na Nieruchomość 1 nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na wstępie Wnioskodawca pragnie wskazać, iż zgodnie z art. 603 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Jednocześnie z uwagi na fakt, że umowa zamiany, w aspekcie ekonomicznym, jest zbliżona do umowy sprzedaży, stosuje się do niej odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego o sprzedaży (art. 604 Kodeksu cywilnego).

Zgodnie natomiast z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają m.in. umowa sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych, w art. 2 pkt 4 przewiduje jednak pewne wyłączenia z opodatkowania czynności cywilnoprawnych, innych niż umowa spółki i jej zmiany:

a) w zakresie w jakim są one opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

\- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

\- umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z przytoczonych przepisów wynika zatem, że co do zasady wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają czynności cywilnoprawne, które są opodatkowane lub zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Zasada ta jednak nie ma zastosowania do tych czynności cywilnoprawnych zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, których przedmiotem jest m.in. sprzedaż lub zamiana nieruchomości lub jej części.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w jego ocenie, na gruncie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, umowa zamiany stanowi jedną czynność cywilnoprawną podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. Jak już to bowiem zostało wyżej wskazane, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają „umowy”, a więc w analizowanym przypadku umowa zamiany zawarta pomiędzy Spółką a Osobą Fizyczną. Inaczej zatem niż ma to miejsce na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie podlega dostawa towaru, rozumiana jako wydanie rzeczy, lecz sama umowa.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, przy zamianie rzeczy (praw majątkowych) mamy do czynienia z jedną czynnością cywilnoprawną - umową, na mocy której każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy (prawa majątkowego) w zamian za zobowiązanie się drugiej strony do przeniesienia własności innej rzeczy (prawa majątkowego).

Za wskazanym wyżej podejściem Wnioskodawcy przemawiają także następujące argumenty:

a) obowiązek podatkowy w przypadku umowy zamiany ciąży solidarnie na stronach czynności cywilnoprawnej (art. 4 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych),

b) podstawą opodatkowania przy umowie zamiany jest:

\- w przypadku lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego na taki lokal lub prawo do lokalu – różnica wartości rynkowych zamienianych lokali lub praw do lokali,

\- w pozostałych przypadkach - wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, od którego przypada wyższy podatek (art. 6 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Powyższe prowadzi zatem do wniosku, że w przypadku umowy zamiany nieruchomości, dla wyłączenia tej czynności z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych wystarczającym jest, aby chociaż u jednej ze stron przedmiotowej umowy powstał obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług. Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, przyjęcie tezy przeciwnej prowadziłoby do podwójnego opodatkowania czynności zamiany, tj. zarówno podatkiem od towarów i usług jak i podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jak natomiast wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w prawomocnym wyroku z dnia 17 lipca 2019 r. (sygn. akt I SA/Bk 249/19) „Mając na uwadze dyspozycję przepisu art. 2 pkt 4 u.p.c.c., stwierdzić należy, że ustawodawca rozgraniczył podatek od czynności cywilnoprawnych od podatku od towarów i usług i co do zasady zakresy opodatkowania tymi podatkami nie pokrywają się ze sobą. Z treści art. 2 pkt 4 u.p.c.c. można zatem wyinterpretować zasadę "albo podatek od czynności cywilnoprawnych, albo podatek od towarów i usług". Przepis ten traktować należy jako wyznaczający granice obszarów obowiązywania obu wyżej wymienionych podatków. Podstawowe zatem znaczenie dla prawidłowego stosowania art. 2 pkt 4 u.p.c.c. ma ustalenie, czy z racji dokonania określonej czynności cywilnoprawnej powstaje obowiązek z tytułu podatku od towarów i usług, czy też nie.”

Również w doktrynie podkreśla się, iż zakresy opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem od czynności cywilnoprawnych w zasadzie nie pokrywają się ze sobą, tj. nie powinno być takich czynności, od których należy jednocześnie uiścić oba wymienione wyżej podatki. Celem przepisu art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jest zatem uniknięcie podwójnego opodatkowania (podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem od czynności cywilnoprawnych) (por. Ofiarski Z. „Komentarz do ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, \[w:\] Ustawa o opłacie skarbowej. Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych. Komentarz, wyd. IV”).

Wobec tego należałoby uznać, iż zasadą jest nieopodatkowanie czynności cywilnoprawnych, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (podmiotowo albo przedmiotowo). W odniesieniu do umowy zamiany oznacza to, że wystarczającym do jej wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest fakt, iż przy jej zawarciu jedna ze stron działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (por. Filipczyk H. „Podatek od czynności cywilnoprawnych. Komentarz”).

Z kolei w komentarzu do art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wydanym przez Boguckiego S., Wacławczyka A. oraz Winiarskiego K. autorzy podkreślają, że „(\`(...)\`) jeśli dana czynność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w znaczeniu nadanym temu pojęciu przez ustawę o podatku od czynności cywilnoprawnych, tj. obowiązek podatkowy przekształci się w zobowiązanie podatkowe, czynność taka wyłączona zostanie z opodatkowania na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a u.p.c.c. Wnioskując a contrario, zastosowanie ewentualnego zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług lub też brak działania strony transakcji jako podatnika podatku od towarów i usług w tym zakresie, oznacza opodatkowanie transakcji podatkiem od czynności cywilnoprawnych.”

Niezależnie od powyższego należy również dodać, że obecne brzmienie ww. art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązuje od 1 stycznia 2016 r. (nadane zostało ustawą o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw). Treść art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, przed wskazaną wyżej nowelizacją jednoznacznie wskazywała, że czynność cywilnoprawna (w tym umowa zamiany) była wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jeżeli przynajmniej jedna ze stron umowy podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności.

Jednocześnie, jak wynika z uzasadnienia projektu przedmiotowej ustawy zmieniającej, „W celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT) oraz podatkiem od czynności cywilnoprawnych, w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ustawodawca wprowadził przepis wyłączający z zakresu przedmiotowego tej ustawy czynności opodatkowane VAT oraz zwolnione od tego podatku, z wyjątkami wskazanymi w tym artykule. W przypadku niektórych umów sprzedaży i zamiany, w tym dotyczących przeniesienia własności nieruchomości i praw na nieruchomościach, przyjęta została zasada, że zwolnienie od VAT tych czynności skutkuje ich opodatkowaniem podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a zatem wyłącznie efektywne opodatkowanie tych czynności VAT, stanowi podstawę do wyłączenia od opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W obecnym stanie prawnym występują wątpliwości, czy spełniony jest warunek do wyłączenia obowiązku zapłaty tego podatku, w przypadku gdy umowa sprzedaży lub zamiany nieruchomości lub praw wymienionych w art. 2 pkt 4 ustawy opodatkowana jest VAT jedynie w pewnym zakresie, np. w zakresie części zbywanej nieruchomości. Wątpliwości te wynikają z tego względu, że zakres opodatkowania VAT jest inny niż podatku od czynności cywilnoprawnych. Podatkiem od czynności cywilnoprawnych opodatkowane są czynności, w tym umowy sprzedaży i zamiany, w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Ze względu na konstrukcje pojęciowe przyjęte w przepisach ustawy o VAT, przedmiot umowy sprzedaży podlega opodatkowaniu VAT w tej części, w jakiej uznawany jest za dostawę towarów (odpłatne świadczenie usług), której definicja nie może być utożsamiana z umową sprzedaży lub zamiany w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. W świetle ustawy o VAT, zbycie nieruchomości może być jedynie w pewnym zakresie opodatkowane, a w pozostałej części zwolnione lub wyłączone od tego podatku i w tym zakresie powinno być opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych.”

W ocenie Wnioskodawcy, powyższa zmiana miała zatem na celu jedynie doprecyzowanie brzmienia art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie dotyczącym czynności cywilnoprawnych opodatkowanych w części podatkiem od towarów i usług, a w części niepodlegających temu podatkowi.

W świetle powyższego, mając na uwadze fakt, że planowane przez Spółkę przeniesienie własności Lokalu na rzecz Osoby Fizycznej będzie w pełnym zakresie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zawarcie przez strony przyrzeczonej umowy zamiany nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 111 ze zm.):

Podatkowi podlegają: umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Na podstawie art. 4 pkt 1 i 2 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 5, ciąży:

1) przy umowie sprzedaży – na kupującym

2) przy umowie zamiany – na stronach czynności.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy:

Podstawę opodatkowania stanowi:

1) przy umowie sprzedaży – wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy.

2) przy umowie zamiany:

a) lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego na taki lokal lub prawo do lokalu – różnica wartości rynkowych zamienianych lokali lub praw do lokali,

b) w pozostałych przypadkach – wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, od którego przypada wyższy podatek.

Wartość rynkową określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy, w myśl którego:

Wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:

Stawki podatku wynoszą od umów zamiany, dożywocia, o dział spadku, o zniesienie współwłasności oraz darowizny:

a) przy przeniesieniu własności nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,

b) przy przeniesieniu własności innych praw majątkowych – 1%.

Należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie definiują czynności prawnych objętych opodatkowaniem. Nie zawierają zatem definicji pojęcia „zamiana”. Dlatego też należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).

Na podstawie art. 603 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

W myśl art. 604 Kodeksu cywilnego:

Do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.

W rozumieniu ustawy Kodeks cywilny rzeczami są tylko przedmioty materialne. Rzeczy dzielą się na nieruchomości (grunty, budynki oraz części budynków tzw. nieruchomości lokalowe) i na rzeczy ruchome. Przedmiotami zamiany w ujęciu Kodeksu cywilnego oprócz rzeczy mogą być prawa majątkowe. Prawami majątkowymi są przysługujące danej osobie prawa do korzystania i rozporządzania określoną rzeczą lub prawem ustanowionym na tej rzeczy.

Jak wynika z powołanych przepisów – umowa zamiany podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na stronach czynności.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

\- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

\- umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ww. ustawy:

Użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy zamiany a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo użytkowania wieczystego. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, iż wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Zatem czynność (np. umowa zamiany) w tej części, w której nie podlega ona regulacji w zakresie podatku od towarów i usług, bo czynność nie jest traktowana dla celów podatku od towarów i usług jako dostawa towarów lub świadczenie usług będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że w zamian za przeniesienie Nieruchomości 1 (niezabudowanej działki gruntu) Osoba Fizyczna otrzyma od Państwa lokal mieszkalny w ramach wybudowanego przez Państwa na Nieruchomości 2 budynku mieszkaniowego wielorodzinnego dwusegmentowego. Wartość rynkowa zamienianej działki oraz lokalu jest równa, a przyrzeczona umowa zamiany zostanie zawarta bez spłat i dopłat. Planowana przez Państwa dostawa lokalu na rzecz Osoby Fizycznej w ramach umowy zamiany będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie będzie z tego podatku zwolniona.

Państwa zdaniem, opisana umowa zamiany nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, bowiem przeniesienie własności lokalu będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z takim stanowiskiem nie można się zgodzić.

Jak wynika z literalnego brzmienia art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

W opisie zdarzenia przyszłego wskazali Państwo, że umowa zamiany między Państwem a Osobą Fizyczną będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w części, w której obejmuje dostawę przez Państwa lokalu mieszkalnego na rzecz Osoby Fizycznej.

Z opisu nie wynika, iżby była ona opodatkowana w tej części, w której nastąpi zbycie/nabycie nieruchomości gruntowej niezabudowanej. Zatem w tym zakresie czynność zamiany nie jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, opodatkowanie transakcji zamiany – w części dotyczącej dostawy przez Państwa lokalu mieszkalnego na rzecz Osoby Fizycznej – podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki, skutkuje wyłączeniem tylko tej części umowy zamiany z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Podstawę opodatkowania w podatku od czynności cywilnoprawnych będzie natomiast stanowiła wartość rynkowa drugiej z zamienianych nieruchomości – gruntowej, określanej przez Państwa jako Nieruchomość 1, czyli w takim zakresie, w jakim czynność nie została opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Opisane rozwiązanie kwestii opodatkowania nie stanowi podwójnego opodatkowania. Transakcja zamiany jest bowiem wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych tylko w tej części, w jakiej jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług, w pozostałej części podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (z uwagi na brak opodatkowania w tej części podatkiem od towarów i usług). Transakcja podlega opodatkowaniu jednokrotnie jako całość, jednakże w oznaczonych częściach odpowiednio podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem od czynności cywilnoprawnych (nie dochodzi do opodatkowania dwoma podatkami tego samego przedmiotu).

W związku z powyższym, umowa zamiany – w zakresie, w jakim nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – a więc w zakresie Nieruchomości 1, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Podstawą opodatkowania będzie wartość rynkowa Nieruchomości 1, a zobowiązanymi do zapłaty podatku solidarnie strony umowy zamiany.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ta interpretacja stanowi ocenę wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych oraz tylko w ramach zadanego przez Państwa pytania oraz opisanego zdarzenia. Interpretacja ta nie odnosi się oraz nie ocenia kwestii z zakresu podatku od towarów i usług.

W odniesieniu do przywołanych przez Państwa na potwierdzenie stanowiska orzeczeń sądów administracyjnych, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach, w związku z czym nie znajdują one zastosowania w niniejszej sprawie. Podkreślić należy jednakże, że stanowisko zaprezentowane przez Organ w tej interpretacji potwierdza m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 17 listopada 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 812/20.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego … . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.