Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-536a/12/TK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-08-14
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko, iż zgodnie z (i) art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw z art. 17 i art. 18 ustawy o PIT oraz (ii) art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ustawy o PIT, nie powstaje u Wnioskodawcy przychód ze źródła przychodów - odpowiednio - „kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c)" oraz „inne źródła" z tytułu dokonania darowizny udziałów w Spółkach na rzecz SKA Holding?
Słowa kluczowe: darowizna; fundusz-fundusz kapitałowy; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; spółki-spółka osobowa; udział-udział kapitałowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2011 r. (data wpływu 14 maja 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 lipca 2012 r. (data wpływu …. lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu w związku z dokonaniem darowizny na rzecz spółki komandytowo-akcyjnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu w związku z dokonaniem darowizny na rzecz spółki komandytowo-akcyjnej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

1.  Wnioskodawcą jest osobą fizyczną mająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej oraz podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT („Wnioskodawca").
2.  Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim. Mąż Wnioskodawcy posiada miejsce zamiesz¬kania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT („Mąż Wnioskodawcy"). Pomiędzy Wnioskodawcą, a Mężem Wniosko¬dawcy istnieje ustrój rozdzielności majątkowej od 2000 r.
3.  Wnioskodawca jest m. in. udziałowcem spółek z o.o. oraz planuje w przyszłości nabyć udziały spółek z o.o („Spółki"). Siedziby wszystkich Spółek znajdują się na terenie Polski Udziały w Spół¬kach stanowią i będą stanowić majątek odrębny Wnioskodawcy. Udziały niektórych Spółek zostały lub zostaną nabyte przez Wnioskodawcę w drodze darowizny od Męża Wnioskodawcy i syna Wnio¬skodawcy
4.  Towarzystwo funduszy inwestycyjnych spółka akcyjna działając na podstawie umowy z Mężem Wnioskodawcy utworzyło fundusz inwestycyjny zamknięty z siedzibą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, działający na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyj¬nych (Dz. U. z 2004 r. Nr 146, poz. 1546 ze zm.), (zwany dalej jako „Fundusz"). W Funduszu, Mąż Wnioskodawcy początkowo był jedynym uczestnikiem oraz posiadał wszystkie certyfikaty inwesty¬cyjne Funduszu. Następnie Mąż Wnioskodawcy darował część certyfikatów inwestycyjnych Fundu¬szu synowi Wnioskodawcy i Męża Wnioskodawcy. Nie jest wykluczone, iż w terminie późniejszym część certyfikatów inwestycyjnych będzie przez Męża Wnioskodawcy darowana Wnioskodawcy lub ich dziecku (dzieciom)
5.  undusz jest m. in. większościowym akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej (zwana dalej jako „SKA Holding"). Fundusz posiada bezpośrednio pakiet 20% akcji SKA Holding, zaś pozostałe akcie SKA Holding są w posiadaniu innych spółek komandytowo-akcyjnych, których większościowym akcjonariuszem jest Fundusz. Komplementariuszem SKA Holding oraz akcjonariuszem posiadają¬cym jedną akcję SKA Holding jest spółka z o.o, której wspólnikiem jest Mąż Wnioskodawcy (posiada wszystkie udziały tej spółki za wyjątkiem jednego udziału) i syn Wnioskodawcy (posiada jeden udział tej spółki).
6.  Następnie, Wnioskodawca dokona darowizny udziałów w Spółkach na rzecz SKA Holding. Wcze¬śniej, darowizny udziałów w spółkach z o.o. na rzecz SKA Holding, (Wniosko¬dawca nie jest wspólnikiem tych spółek), dokonali również Wnioskodawca oraz niektórzy inni wspól¬nicy tych spółek (mąż, dzieci i spółki zależne od nich). W wyniku (w związku z) darowizny, Wnioskodawca, Mąż Wnioskodawcy ani żadna inna osoba nie otrzymali ani nie otrzyma nowych certyfikatów inwestycyjnych Funduszu, natomiast ulegnie zwięk¬szeniu wartość certyfikatów inwestycyjnych Funduszu posiadanych przez Męża Wnioskodawcy i syna Wnioskodawcy.
7.  W dniu 5 kwietnia 2012 r. Wnioskodawca otrzymał, (i) interpretację indywidualną o nr ITPB1/415-4a/12/TK, stwierdzającą, iż prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy co do podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu w związku z dokonaniem darowizny na rzecz spółki komandytowo-akcyjnej, a także (ii) interpretację indywidualną o nr ITPB1/415-4b/12/TK, stwierdzającą, iż prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy co do podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu w związku z wzrostem wartości certyfikatów inwestycyjnych w zamkniętym funduszu inwestycyjnym W stanie faktycznym podanym we wnioskach o wydanie ww. interpretacji, Wnioskodawca wskazała jednak, iż przedmiotem darowizny będą wyłącznie udziały spółek opisanych w tym wniosku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 1).

Czy prawidłowe jest stanowisko, iż zgodnie z (i) art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw z art. 17 i art. 18 ustawy o PIT oraz (ii) art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ustawy o PIT, nie powstaje u Wnioskodawcy przychód ze źródła przychodów - odpowiednio - „kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c)" oraz „inne źródła" z tytułu dokonania darowizny udziałów w Spółkach na rzecz SKA Holding?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, iż zgodnie z (i) art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 i art. 18 ustawy o PIT oraz (ii) art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw z art. 20 ustawy o PIT, nie powstaję u Wnioskodawcy przychód ze źródła przychodów - odpowiednio - „kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c)" oraz „inne źródła" z tytułu dokonania darowizny udziałów w Spółkach na rzecz SKA Holding.

Art. 17 ust. 1 ustawy o PIT enumeratywnie określa, co uważa się za przychód z „kapitałów pieniężnych", a art. 18 ustawy o PIT - co uważa się za przychód z „praw majątkowych". Wśród zdarzeń, które uważa się za przychody z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, ustawodawca nie wymienia jednak darowizny udziałów w spółkach z o.o. (Spółkach) do spółki nieposiadającej osobowości prawnej, której większościowym akcjonariuszem jest fundusz inwestycyjny. Art. 20 ust. 1 ustawy o PIT stanowi, iż za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, z wyjątkiem alimentów na rzecz dzieci, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14 \[ustawy o PIT\], dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów okre¬ślonych w art. 12-14 i 17 \[ustawy o PIT\] oraz przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źró¬dłach."

W ocenie Wnioskodawcy, wśród zdarzeń, które uważa się za przychód z kapitałów pieniężnych w podatku PIT nie zostało wymienione zbycie udziałów w Spółkach na rzecz SKA Holding w formie darowizny. Nie można też darowizny udziałów w spółkach z o.o. (Spółkach) na rzecz SKA Holding uznać za szczególny przypadek „odpłatnego zbycia" udziałów spółki z o.o., w którym to przypadku odpłatność polega na zwiększeniu wartości już posiadanych certyfikatów inwestycyjnych. Z przepisu art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT wynika bowiem wprost, iż przychodem w przypadku odpłatnego zbycia udziałów spółki z o.o. są kwoty należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane.

W sytuacji, gdy wniesienie udziałów w spółkach z o.o. (Spółkach) do SKA Holding: (i) jest związane ze zdarzeniami do których odnosi się źródło przychodu „kapitały pieniężne" (nie powodując jednaki powstania obowiązku podatkowego w ramach tego źródła), (ii) nie zostało wymienione wprost w katalogu zdarzeń uważanych za przychód ze źródła przychodów „inne źródła", a przede wszystkim (iii) nie może być zaklasyfikowane jako „przychód” w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, wów¬czas czynność ta nie wyczerpuje również dyspozycji przepisu art. 20 ust. 1 ustawy o PIT - pomimo użycia w tym przepisie słów „w szczególności" Prawidłowość ww. stanowiska została potwierdzona - w zbliżonym stanie faktycznym - w interpretacji indywidualnej wydanej przez Ministra Finansów: (i) z dnia 5 lipca 2011 r. (nr IPPB2/415-395/11-2/MS), (ii) z dnia 20 kwietnia 2011 r. (nr IPPB2/415-97/11-8/AK), oraz (iii) z dnia 30 sierpnia 2010 r. (nr ITPB/415-653/10/AK) W dniu 5 kwietnia 2012 r. Wnioskodawca otrzymała interpretację indywidualną o nr ITPB1/415-4a/12/TK, stwierdzającą, iż prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy co do podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu w związku z do¬konaniem darowizny na rzecz spółki komandytowo-akcyjnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)–c).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

1.  odsetki od pożyczek,
2.  odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą,
3.  odsetki (dyskonto) od papierów wartościowych,
4.  dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:
    1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
    2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
    3.  podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni),
    4.  wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b,
5.  przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c,
6.  należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:
    1.  odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,
    2.  realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,
7.  przychody z odpłatnego zbycia prawa poboru, w tym również ze zbycia prawa poboru akcji nowej emisji przez pracowniczy fundusz emerytalny w imieniu członka funduszu,
8.  przychody członków pracowniczych funduszy emerytalnych z tytułu przeniesienia akcji złożonych na rachunkach ilościowych do aktywów tych funduszy,
9.  nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny,
10.  przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Artykuł 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.

Z treści wskazanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż ustawodawca enumeratywnie określił przypadki i zdarzenia, w wyniku których powstaje przychód z kapitałów pieniężnych. W tych przypadkach jest mowa o odpłatnym zbyciu, realizacji praw, objęciu w zamian. Wśród sytuacji skutkujących powstaniem przychodu z kapitałów pieniężnych nie wymieniono przypadków, w których podatnik daruje udziały.

W myśl art. 18 ww. ustawy za przychody z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Natomiast stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że zamiarem jest dokonanie darowizny udziałów w Spółkach na rzecz SKA Holding. Wcześniej, darowizny udziałów w spółkach z o.o. na rzecz SKA Holding, oraz darowizny praw i obowiąz¬ków wspólników w spółkach nieposiadających osobowości prawnej na rzecz SKA Holding (Wniosko¬dawca nie jest wspólnikiem tych spółek), dokonali również Wnioskodawca oraz niektórzy inni wspól¬nicy tych spółek (mąż, dzieci i spółki zależne od nich). Fundusz jest m. in. większościowym akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej (zwana dalej jako „SKA Holding").

Przez pojęcie „darowizny” należy rozumieć typ umowy nazwanej, określonej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), na mocy której (stosownie do art. 888 ustawy Kodeks cywilny) darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Istotą darowizny, jako czynności nieodpłatnej jest brak po stronie darczyńcy ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego. Celem, jaki leży u podstaw darowizny jest dokonanie nieodpłatnego przysporzenia na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Darowizna może polegać zarówno na przesunięciach do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych postaciach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie obdarowanego – do zwiększenia jego majątku (zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów). Dla oceny charakteru prawnego umowy darowizny nie ma znaczenia motyw dokonanego nieodpłatnie świadczenia, w tym także określone racje gospodarcze.

Darowizna udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością na rzecz spółki komandytowo-akcyjnej, w której większościowym akcjonariuszem będzie zamknięty fundusz inwestycyjny nie skutkuje również powstaniem przychodu z praw majątkowych w rozumieniu art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również przychodu z innych źródeł, w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe uregulowania zawarte w cytowanej ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, przekazanie na rzecz spółki komandytowo-akcyjnej, w której większościowym akcjonariuszem będzie zamknięty fundusz inwestycyjny udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością w formie darowizny nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile przedmiotowa darowizna nie będzie miała charakteru zwrotnego.

Gdyby jednak przedmiotowa „darowizna” miała charakter zwrotny np. była elementem jakiegokolwiek rozliczenia w teraźniejszości bądź przyszłości, wówczas należałoby uznać, że konkretna czynność nie stanowi darowizny w rozumieniu Kodeksu cywilnego i w związku z tym organ podatkowy mógłby wywieść skutki podatkowe adekwatne do ustalonej sytuacji faktycznej.

Należy przy tym zastrzec, iż rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest ustalanie, czy opisana „darowizna” ma charakter bezzwrotnego świadczenia, bowiem stanowi to domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

W odniesieniu do powołanych we wniosku indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r., poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.