Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.327.2023.1.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-29
Teza: Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych.
Słowa kluczowe: grunty-grunt niezabudowany; grunty-grunt zabudowany; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; sprzedaż-sprzedaż budynków; teren-teren niezabudowany
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim lub w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 11

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług **jest prawidłowe****.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

29 czerwca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 22 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od 10 czerwca 2005 r. W latach 2005-2023 prowadził działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, polegającą na produkcji zwierzęcej typu przemysłowo-fermowego – chów indyków. Jest to działalność zaliczana do działów specjalnych produkcji rolnej, w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, będąca fermową hodowlą i chowem drobiu rzeźnego i nieśnego.

W podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca ustalał dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W prowadzonej działalności rolniczej, stanowiącej działy specjalne produkcji rolnej, do celów wykonywania czynności opodatkowanych Wnioskodawca wykorzystywał 5 nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych opisanych poniżej:

1\. Nieruchomość nr 1 – adres: (…), składająca się z trzech działek ewidencyjnych nr 1/1, 2/1, i 3/1 o łącznej powierzchni (\`(...)\`) m2, objętych jedną księgą wieczystą, stanowiąca wraz z Nieruchomością nr 2, Nieruchomością nr 3 i Nieruchomością nr 5 gospodarstwo rolne, w rozumieniu przepisów o podatku rolnym.

Dwie działki ewidencyjne nr 1/1 i 2/1 są zabudowane sześcioma następującymi budynkami:

a) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

b) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

c) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki mieszkalne”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

d) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

e) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

f) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2.

Jedna działka ewidencyjna nr 3/1, wchodząca w skład Nieruchomości nr 1, jest działką niezabudowaną. Nie jest ona terenem budowlanym, w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, który nie został uchwalony dla danego terenu i nie została dla tej działki wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów, działka niezbudowana nr 3/1 stanowi N – nieużytki oraz R – grunty orne.

Wnioskodawca otrzymał Nieruchomość nr 1 w 2012 r., w drodze darowizny od rodziców do majątku osobistego, będąc w ustroju wspólności małżeńskiej i od momentu otrzymania darowizny wykorzystywał ją do wykonywania działalności rolniczej, stanowiącej działy specjalne produkcji rolnej, opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. W 2012 r. przed dokonaniem darowizny na Nieruchomości nr 1, będącej przedmiotem darowizny, znajdowała się ferma drobiu prowadzona przez rodziców Wnioskodawcy. W związku z umową darowizny Wnioskodawca nie odliczył podatku naliczonego od nabycia Nieruchomości nr 1.

Wszystkie budynki na zabudowanych działkach ewidencyjnych Nieruchomości nr 1 zostały nabyte na podstawie umowy darowizny z 2012 r. i wykorzystywane były przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności rolniczej, w okresie posiadania Nieruchomości nr 1, do czynności opodatkowanych.

W ciągu 2 lat przed sprzedażą nieruchomości Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków na Nieruchomości nr 1 w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej budynków, od których odliczał podatek od towarów i usług.

2\. Nieruchomość nr 2 – adres: (…), składająca się z jednej działki ewidencyjnej nr 4/1, o powierzchni (\`(...)\`) m2, zabudowanej pięcioma następującymi budynkami:

a) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

b) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

c) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

d) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

e) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2.

Wnioskodawca nabył Nieruchomość nr 2 aktem notarialnym z 1997 r. od spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Sprzedaż nieruchomości nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca nie odliczył podatku naliczonego w momencie nabycia. Wnioskodawca wykorzystywał Nieruchomość nr 2 do wykonywania działalności rolniczej, stanowiącej działy specjalne produkcji rolnej, opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Wszystkie budynki na Nieruchomości nr 2 zostały nabyte na podstawie aktu notarialnego z 1997 r. i wykorzystywane były przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności rolniczej, w okresie posiadania Nieruchomości nr 2, do czynności opodatkowanych.

W ciągu 2 lat przed sprzedażą nieruchomości Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków na Nieruchomości nr 2, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej budynków, od których odliczał podatek od towarów i usług.

3\. Nieruchomość Nr 3 – adres: (…), składająca się z jednej działki ewidencyjnej nr 5/1, o powierzchni (\`(...)\`) m2, zabudowanej dziesięcioma następującymi budynkami:

a) dwukondygnacyjny budynek opisany jako „budynki mieszkalne”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

b) dwukondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

c) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

d) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

e) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

f) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

g) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

h) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

i) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

j) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2.

Wnioskodawca nabył Nieruchomość nr 3 aktem notarialnym z 1997 r. od spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Sprzedaż nieruchomości nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca nie odliczył podatku naliczonego. Wnioskodawca wykorzystywał Nieruchomość nr 3 do wykonywania działalności rolniczej, stanowiącej działy specjalne produkcji rolnej, opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Wszystkie budynki znajdujące się na Nieruchomości nr 3 zostały nabyte na podstawie aktu notarialnego sprzedaży z 1997 r. Wykorzystywane były przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności rolniczej w okresie posiadania Nieruchomości nr 3. W ciągu 2 lat przed sprzedażą nieruchomości Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków znajdujących się na Nieruchomości nr 3, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej budynków, od których odliczał podatek od towarów i usług.

4\. Nieruchomość nr 4 – adres: (…), składająca się z 4 działek ewidencyjnych, o łącznej powierzchni (\`(...)\`) m2, stanowiąca gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym.

Dwie działki ewidencyjne nr 6/1 i 7/1, wchodzące w skład Nieruchomości nr 4 są zabudowane piętnastoma następującymi budynkami:

a) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki mieszkalne”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

b) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

c) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

d) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

e) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

f) jednokondygnacyjny budynek opisanym jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

g) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

h) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

i) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

j) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

k) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

l) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

m) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

n) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

o) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2.

Dwie działki ewidencyjne nr 8/1 i 9/1 wchodzące w skład Nieruchomości nr 4 są działkami niezabudowanymi. Nie są one terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, który nie został uchwalony dla danego terenu i nie zostały dla tych dwóch działek niezabudowanych wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów działka nr 8/1 stanowi w całości N – nieużytki, a działka nr 9/1 stanowi N – nieużytki, Ps – pastwiska trwałe oraz R – grunty orne.

Wnioskodawca otrzymał Nieruchomość nr 4 dnia 18 września 2012 r. w drodze darowizny od rodziców do majątku osobistego będąc, w ustroju wspólności małżeńskiej i od momentu otrzymania darowizny wykorzystywał ją do wykonywania działalność rolniczej, stanowiącej działy specjalne produkcji rolnej, opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

W 2012 r. przed dokonaniem darowizny na Nieruchomości nr 4, będącej przedmiotem darowizny znajdowała się ferma drobiu prowadzona przez rodziców Wnioskodawcy. W związku z umową darowizny Wnioskodawca nie odliczył podatku naliczonego od nabycia Nieruchomości nr 4.

Wszystkie budynki na zabudowanych działkach ewidencyjnych Nieruchomości nr 4 zostały nabyte na podstawie umowy darowizny z 2012 r. i wykorzystywane były przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności rolniczej w okresie posiadania Nieruchomości nr 4, nie później jednak niż dwa lata przed sprzedażą. W ciągu 2 lat przed sprzedażą nieruchomości Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków na Nieruchomości nr 4 w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej budynków, od których odliczał podatek od towarów i usług.

5\. Nieruchomość nr 5 – niezbudowana działka gruntu składająca się z jednej działki ewidencyjnej nr 5/1 o powierzchni (\`(...)\`) m2.

Została nabyta w 2006 r. w wyniku postanowienia sądu i stanowi współwłasność Wnioskodawcy i Jego małżonki. Wnioskodawca nie odliczał podatku naliczonego VAT w związku z nabyciem działki gruntu. Wykorzystywał ją w działalności rolniczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Nie jest ona terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, który nie został uchwalony dla danego terenu i nie została dla niej wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów działka nr 5/1 stanowi w całości R – grunty orne.

Obecnie Wnioskodawca jest w trakcie procesu zakończenia prowadzenia działalności rolniczej w formie działów specjalnych produkcji rolnej i związanych z tym procesem transakcji sprzedaży wymienionych powyżej Nieruchomości nr 1, 2, 3, 4 i 5.

Wnioskodawca i nabywca będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w zawartych aktach notarialnych (wstępnych i ostatecznych), dotyczących dostaw Nieruchomości nr 1, 2, 3 i 4, złożyli zgodne oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, o wyborze opcji opodatkowania zabudowanych budynkami ewidencyjnych działek gruntu, co pozwala na zastosowanie do tych dostaw stawki VAT 23%.

W związku z tym Wnioskodawca chce w sposób prawidłowy ustalić opodatkowanie transakcji sprzedaży Nieruchomości nr 1, 2, 3, 4 i 5 podatkiem od towarów i usług w zależności od rodzaju i statusu sprzedawanych działek oraz biorąc po uwagę, że w obrębie poszczególnych nieruchomości objętych jedną księgą wieczystą występują zarówno działki ewidencyjne zabudowane budynkami, jak i działki niezabudowane.

### Pytania

1\. Jak należy opodatkować podatkiem od towarów i usług sprzedaż przez Wnioskodawcę zabudowanych działek ewidencyjnych wchodzących w skład Nieruchomości nr 1, 2, 3 i 4?

2\. Jak należy opodatkować podatkiem od towarów i usług sprzedaż przez Wnioskodawcę niezabudowanych działek ewidencyjnych wchodzących w skład Nieruchomości nr 1, 4 i 5?

### Pana stanowisko w sprawie

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż działek zabudowanych wchodzących w skład Nieruchomości nr 1, 2, 3 i 4 co do zasady korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT) jako dostawa budynków, budowli lub ich części po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia.

Stosownie do art. 29a ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Dlatego zwolnienie od podatku VAT, mające zastosowanie do dostawy budynków, jest stosowane również do dostawy zabudowanej działki gruntu.

Wnioskodawca mógł jednak, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, po spełnieniu określonych ustawowo warunków zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków oraz gruntu, z którym te budynki są związane, z czego Wnioskodawca skorzystał poprzez złożenie wraz z nabywcą stosownego oświadczenia w akcie notarialnym i opodatkował dostawy zabudowanych ewidencyjnych działek gruntu stawką podstawową VAT 23%.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość, zarówno gruntowa, jak i zabudowana, spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jej sprzedaż, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W opisywanym stanie faktycznym Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ wykonywał działalność rolniczą, polegającą na produkcji zwierzęcej typu przemysłowo-fermowego – chów indyków, w której wykorzystywał do czynności opodatkowanych podatkiem VAT Nieruchomości nr 1, 2, 3 i 4, a zatem obecnie dokonuje dostawy tych Nieruchomości jako podatnik podatku od towarów i usług.

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych, spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy o VAT – rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 3/1 str. 1 z późn. zm.), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej, w tym przypadku na potrzeby działalności rolniczej Wnioskodawcy.

Nie musi się z takim oddaniem do używania wiązać wykonywanie czynności opodatkowanych, co wynika z wyroku NSA z 14 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 382/14.

W swoim orzecznictwie Trybunał Sprawiedliwości UE nie miał wątpliwości, że mamy do czynienia z pierwszym zasiedleniem w sytuacji, gdy mówimy o podmiocie, który wybudował budynek na własnym gruncie i wykorzystywał go dla celów własnej działalności (por. wyrok TS Gemeente’s-Hertogenbosch, C-92/13, EU:C:2014:2188).

Pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania, przy czym jest to nie tylko sprzedaż lub wynajem, lecz także używanie na własne potrzeby – orzekł Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16.

Aby więc można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku nabywcy bądź do rozpoczęcia wykorzystywania budynku przez podatnika na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Kto zatem sam, przez co najmniej dwa lata, używał budynku po jego wybudowaniu lub istotnej przebudowie, ten może sprzedać nieruchomość bez VAT. Pierwszym zasiedleniem jest rozpoczęcie właściwego używania budynku lub jego części (lokalu), zgodnie z wyrokiem WSA w Warszawie z 5 sierpnia 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 2529/21.

Zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje natomiast w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W stanie faktycznym przedstawionym przez Wnioskodawcę dostawa wszystkich budynków znajdujących się na zabudowanych działkach gruntu wchodzących w skład Nieruchomości nr 1, 2, 3 i 4 następuje w przypadku wszystkich tych budynków po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia i może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Wobec powyższego przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może jednak opcjonalnie zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

– zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Wnioskodawca i nabywca będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, na podstawie przytoczonych powyżej przepisów, w zawartych aktach notarialnych dotyczących dostawy Nieruchomości nr 1, 2, 3 i 4 złożyli zgodne oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opcji opodatkowania zabudowanych budynkami ewidencyjnych działek gruntu, co pozwala na zastosowanie do tych dostaw stawki VAT 23%.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż działek niezabudowanych, wchodzących w skład Nieruchomości nr 1, 4 i 5 jako dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zbycie niezabudowanej nieruchomości gruntowej (działki) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Ze zwolnienia od podatku korzysta zatem sprzedaż działki niezabudowanej, która nie jest klasyfikowana jako działka budowlana, a więc sprzedaż gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

W związku z tym, że ustawa o podatku od towarów i usług nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć należy, że pojęcie „tereny przeznaczone pod zabudowę – obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy, począwszy od zabudowy mieszkaniowej, przez tereny zabudowy techniczno-produkcyjnej, aż po tereny zabudowy zagrodowej włącznie.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią akty prawa miejscowego: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku – decyzja o warunkach zabudowy jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W opisywanym stanie faktycznym, niezbudowane działki ewidencyjne wchodzące w skład Nieruchomości nr 1, 4 i 5 nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i nie została w przypadku żadnej z nich wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Nie stanowią zatem terenów budowlanych w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i ich dostawa przez Wnioskodawcę korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach − rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, zarówno grunty, jak i budynki spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zaznaczyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy podmiot dokonujący transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 3/1 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Stosownie do art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Opodatkowaniu VAT podlegają następujące transakcje: odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że działalność rolnicza została zdefiniowana w art. 2 pkt 15 ustawy, zgodnie z którym:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o działalności rolniczej – rozumie się przez to produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (CN 4403 41 00 i 4403 49) oraz bambusa (CN 1401 10 00), a także świadczenie usług rolniczych.

Wobec przywołanej wyżej definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy należy uznać, że prowadzenie działalności rolniczej (art. 2 pkt 15 ustawy) stanowi prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem rolnik, w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, posiada status podatnika podatku VAT prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą).

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy:

W przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1.

Stosownie do art. 15 ust. 5 ustawy:

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do osób fizycznych prowadzących wyłącznie działalność rolniczą w innych niż wymienione w ust. 4 przypadkach.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od 2005 r. W latach 2005-2023 prowadził działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy, polegającą na produkcji zwierzęcej typu przemysłowo-fermowego – chów indyków. Jest to działalność zaliczana do działów specjalnych produkcji rolnej, w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, będąca fermową hodowlą i chowem drobiu rzeźnego i nieśnego. W prowadzonej działalności rolniczej, stanowiącej działy specjalne produkcji rolnej, Wnioskodawca wykorzystywał 5 nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych opisanych poniżej do celów wykonywania czynności opodatkowanych:

1\. Nieruchomość nr 1, składająca się z trzech działek ewidencyjnych nr 1/1, 2/1, i 3/1 o łącznej powierzchni (\`(...)\`) m2, objętych jedną księgą wieczystą, stanowiąca wraz z Nieruchomością nr 2, Nieruchomością nr 3 i Nieruchomością nr 5 gospodarstwo rolne, w rozumieniu przepisów o podatku rolnym.

Dwie działki ewidencyjne nr 1/1 i 2/1 są zabudowane sześcioma następującymi budynkami:

a) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

b) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

c) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki mieszkalne”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

d) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

e) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

f) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2.

Jedna działka ewidencyjna nr 3/1, wchodząca w skład Nieruchomości nr 1, jest działką niezabudowaną. Nie jest ona terenem budowlanym, w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, który nie został uchwalony dla danego terenu i nie została dla tej działki wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów, działka niezbudowana nr 3/1 stanowi N – nieużytki oraz R – grunty orne.

Wnioskodawca otrzymał Nieruchomość nr 1 w 2012 r., w drodze darowizny od rodziców do majątku osobistego, będąc w ustroju wspólności małżeńskiej i od momentu otrzymania darowizny wykorzystywał ją do wykonywania działalności rolniczej, stanowiącej działy specjalne produkcji rolnej, opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca nie odliczył podatku naliczonego od nabycia Nieruchomości nr 1.

Wszystkie budynki na zabudowanych działkach ewidencyjnych Nieruchomości nr 1 zostały nabyte na podstawie umowy darowizny z 2012 r. i wykorzystywane były przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności rolniczej, w okresie posiadania Nieruchomości nr 1, do czynności opodatkowanych.

W ciągu 2 lat przed sprzedażą nieruchomości Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków na Nieruchomości nr 1 w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej budynków, od których odliczał podatek od towarów i usług.

2\. Nieruchomość nr 2, składająca się z działki ewidencyjnej nr 4/1, o powierzchni (\`(...)\`) m2, zabudowanej pięcioma następującymi budynkami:

a) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

b) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

c) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

d) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

e) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2.

Wnioskodawca nabył Nieruchomość nr 2 aktem notarialnym w 1997 r. od spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Sprzedaż nieruchomości nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca nie odliczył podatku naliczonego w momencie nabycia. Wnioskodawca wykorzystywał Nieruchomość nr 2 do wykonywania działalności rolniczej, stanowiącej działy specjalne produkcji rolnej, opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Wszystkie budynki na Nieruchomości nr 2 zostały nabyte na podstawie aktu notarialnego z 1997 r. i wykorzystywane były przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności rolniczej, w okresie posiadania Nieruchomości nr 2, do czynności opodatkowanych.

W ciągu 2 lat przed sprzedażą nieruchomości Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków na Nieruchomości nr 2, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej budynków, od których odliczał podatek od towarów i usług.

3\. Nieruchomość Nr 3, składająca się z działki ewidencyjnej nr 5/1, o powierzchni (\`(...)\`) m2, zabudowanej dziesięcioma następującymi budynkami:

a) dwukondygnacyjny budynek opisany jako „budynki mieszkalne”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

b) dwukondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

c) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

d) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

e) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

f) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

g) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

h) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

i) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

j) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2.

Wnioskodawca nabył Nieruchomość nr 3 aktem notarialnym z 1997 r. od spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Sprzedaż nieruchomości nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca nie odliczył podatku naliczonego. Wnioskodawca wykorzystywał Nieruchomość nr 3 do wykonywania działalności rolniczej, stanowiącej działy specjalne produkcji rolnej, opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Wszystkie budynki znajdujące się na Nieruchomości nr 3 zostały nabyte na podstawie aktu notarialnego sprzedaży z 1997 r. Wykorzystywane były przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności rolniczej w okresie posiadania Nieruchomości nr 3. W ciągu 2 lat przed sprzedażą nieruchomości Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków znajdujących się na Nieruchomości nr 3, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej budynków, od których odliczał podatek od towarów i usług.

4\. Nieruchomość nr 4, składająca się z 4 działek ewidencyjnych, o łącznej powierzchni (\`(...)\`) m2, stanowiąca gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym.

Dwie działki ewidencyjne nr 6/1 i 7/1, wchodzące w skład Nieruchomości nr 4 są zabudowane piętnastoma następującymi budynkami:

a) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki mieszkalne”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

b) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

c) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

d) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

e) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

f) jednokondygnacyjny budynek opisanym jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

g) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

h) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

i) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

j) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

k) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

l) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

m) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

n) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2,

o) jednokondygnacyjny budynek opisany jako „budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa”, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2.

Dwie działki ewidencyjne nr 8/1 i 9/1 wchodzące w skład Nieruchomości nr 4 są działkami niezabudowanymi. Nie są one terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, który nie został uchwalony dla danego terenu i nie zostały dla tych dwóch działek niezabudowanych wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów działka nr 8/1 stanowi w całości N – nieużytki, a działka nr 9/1 stanowi N – nieużytki, Ps – pastwiska trwałe oraz R – grunty orne.

Wnioskodawca otrzymał Nieruchomość nr 4 w 2012 r. w drodze darowizny od rodziców do majątku osobistego i od momentu otrzymania darowizny wykorzystywał ją do wykonywania działalność rolniczej, opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca nie odliczył podatku naliczonego od nabycia Nieruchomości nr 4.

Wszystkie budynki na zabudowanych działkach ewidencyjnych Nieruchomości nr 4 zostały nabyte na podstawie umowy darowizny z 2012 r. i wykorzystywane były przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności rolniczej w okresie posiadania Nieruchomości nr 4, nie później jednak niż dwa lata przed sprzedażą. W ciągu 2 lat przed sprzedażą nieruchomości, Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków na Nieruchomości nr 4 w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej budynków, od których odliczał podatek od towarów i usług.

5\. Nieruchomość nr 5 – niezbudowana działka gruntu składająca się z jednej działki ewidencyjnej nr 5/1 o powierzchni (\`(...)\`) m2.

Została nabyta w 2006 r. w wyniku postanowienia sądu i stanowi współwłasność Wnioskodawcy i Jego małżonki. Wnioskodawca nie odliczał podatku naliczonego VAT w związku z nabyciem działki gruntu. Wykorzystywał ją w działalności rolniczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Nie jest ona terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, który nie został uchwalony dla danego terenu i nie została dla niej wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów działka nr 5/1 stanowi w całości R – grunty orne.

Obecnie Wnioskodawca jest w trakcie procesu zakończenia prowadzenia działalności rolniczej w formie działów specjalnych produkcji rolnej i związanych z tym procesem transakcji sprzedaży wymienionych powyżej Nieruchomości nr 1, 2, 3, 4 i 5.

Wnioskodawca i nabywca będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w zawartych aktach notarialnych (wstępnych i ostatecznych), dotyczących dostaw Nieruchomości nr 1, 2, 3 i 4, złożyli zgodne oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, o wyborze opcji opodatkowania zabudowanych budynkami ewidencyjnych działek gruntu.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą określenia, jak należy opodatkować sprzedaż zabudowanych działek ewidencyjnych wchodzących w skład Nieruchomości nr 1, 2, 3 i 4.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W analizowanej sprawie dla rozstrzygnięcia wątpliwości Wnioskodawcy kluczowym jest fakt, że w związku z prowadzeniem gospodarstwa rolnego Wnioskodawca zarejestrowany jest jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, a Nieruchomości 1, 2, 3, 4 i 5 – jak wynika z treści wniosku – były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do celów wykonywania czynności opodatkowanych w ramach prowadzonego przez Niego gospodarstwa rolnego.

Ww. okoliczności wskazują na ścisłe związanie ww. Nieruchomości z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą (rolniczą), polegającą na produkcji zwierzęcej typu przemysłowo-fermowego – chów indyków, z tytułu której Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

Tym samym, dokonana przez Wnioskodawcę sprzedaż Nieruchomości nr 1, 2, 3, 4 i 5, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, stanowi dostawę dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w ust. 1 tego przepisu.

Zatem sprzedaż ww. Nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1ustawy.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Odnosząc się do kwestii sposobu opodatkowania zabudowanych Nieruchomości nr 1, 2, 3 i 4 należy wskazać, że dla sprzedaży nieruchomości zabudowanych budynkami, budowlami lub ich częściami ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest, co do zasady, zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do używania. Zatem, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu lub ulepszeniu budynek, budowlę lub ich części oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej – bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Zauważyć również należy, że w świetle art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

– zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części, spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Natomiast, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku, określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

· towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania;

· przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie może przysługiwać dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy również mieć na uwadze art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie, dla dostawy działek ewidencyjnych wchodzących w skład Nieruchomości nr 1, 2, 3 i 4, które zabudowane są budynkami, znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług, czy też opodatkowanie właściwą stawką podatku VAT, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do ww. budynków nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

W opisanym stanie faktycznym dostawa ww. budynków znajdujących się na zabudowanych działkach ewidencyjnych nr:

– 1/1 i nr 2/1, wchodzących w skład Nieruchomości nr 1,

– 4/1, wchodzącej w skład Nieruchomości nr 2,

– 5/1, wchodzącej w skład Nieruchomości nr 3,

– 6/1 i nr 7/1, wchodzących w skład Nieruchomości nr 4,

nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim. Jak wynika z okoliczności sprawy, wszystkie budynki na ww. zabudowanych działkach ewidencyjnych nr 1/1 i nr 2/1 oraz nr 6/1 i nr 7/1 wchodzących w skład Nieruchomości nr 1 i 4 zostały nabyte na podstawie umowy darowizny z 2012 r. Z kolei wszystkie budynki znajdujące się na działkach nr 4/1 i 324/4 wchodzących w skład Nieruchomości nr 2 i 3 zostały nabyte od spółki z o.o. na podstawie aktu notarialnego z 1997 r. Sprzedaż Nieruchomości nr 2 i 3 nie była opodatkowana podatkiem VAT, zatem Wnioskodawca nie odliczył podatku naliczonego. Ponadto, jak wynika z opisu sprawy, w ciągu 2 lat przed sprzedażą Nieruchomości nr 1, 2, 3 i 4 Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków znajdujących się na ww. Nieruchomościach, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej budynków, od których odliczał podatek od towarów i usług.

Zatem mając na uwadze powyższe przepisy oraz opis sprawy należy wskazać, że dla dostawy budynków znajdujących się na zabudowanych działkach ewidencyjnych nr:

– 1/1 i nr 2/1, wchodzących w skład Nieruchomości nr 1,

– 4/1, wchodzącej w skład Nieruchomości nr 2,

– 5/1, wchodzącej w skład Nieruchomości nr 3,

– 6/1 i nr 7/1, wchodzących w skład Nieruchomości nr 4,

będą spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż planowana dostawa budynków znajdujących się na ww. zabudowanych działkach wchodzących w skład Nieruchomości nr 1, 2, 3 i 4 nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, jak również pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynków minie okres dłuższy niż dwa lata.

W tej sytuacji – uwzględniając zapis art. 29a ust. 8 ustawy – dostawa gruntu, na którym ww. budynki są usytułowane, również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Zauważyć w tym miejscu należy, że skoro dla dostawy ww. budynków znajdujących się na zabudowanych działkach wchodzących w skład Nieruchomości nr 1, 2, 3 i 4, będzie miało zastosowanie zwolnienie wskazane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to analiza zwolnienia przedmiotowej dostawy na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, jest bezzasadna, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto, jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca i nabywca będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w zawartych aktach notarialnych (wstępnych i ostatecznych), dotyczących dostaw Nieruchomości nr 1, 2, 3 i 4, złożyli zgodne oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, o wyborze opcji opodatkowania zabudowanych budynkami ewidencyjnych działek gruntu.

Zatem, jeśli strony opisanej transakcji (Wnioskodawca i nabywca) złożyły w zawartych aktach notarialnych (wstępnych i ostatecznych) zgodne oświadczenie, spełniające warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa abudowanych działek ewidencyjnych nr:

– 1/1 i nr 2/1, wchodzących w skład Nieruchomości nr 1,

– 4/1, wchodzącej w skład Nieruchomości nr 2,

– 5/1, wchodzącej w skład Nieruchomości nr 3,

– 6/1 i nr 7/1, wchodzących w skład Nieruchomości nr 4,

będzie podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

**W konsekwencji, przy spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, sprzedaż zabudowanych działek ewidencyjnych nr 1/1, 2/1, 4/1, 5/1, 6/1, 7/1 wchodzących w skład Nieruchomości nr 1, 2, 3 i 4, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki podatku VAT.**

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 **jest prawidłowe.**

W dalszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą określenia, jak należy opodatkować sprzedaż niezabudowanych działek ewidencyjnych wchodzących w skład Nieruchomości nr 1, 4 i 5.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W świetle art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Analiza powołanych wyżej przepisów ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

W przedstawionej sytuacji, niezabudowane działki ewidencyjne nr:

– 3/1, wchodząca w skład Nieruchomości nr 1,

– 8/1 i 9/1, wchodzące w skład Nieruchomości nr 4,

– 5/1, wchodząca w skład Nieruchomości nr 5.

nie są terenami budowlanymi, w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Ww. działki nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, który nie został uchwalony dla danego terenu i nie została dla tych działek wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Tym samym w analizowanej sprawie nie można uznać, że ww. działki będące przedmiotem sprzedaży stanowią teren budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy.

Zatem przedmiotem sprzedaży są niezabudowane działki, które na moment sprzedaży stanowią teren niezabudowany inny niż teren budowlany, w związku z czym sprzedaż ww. działek, które wchodzą w skład Nieruchomości nr 1, 4 i 5, korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

**Podsumowując, sprzedaż nie****zabudowanych dział****e****k ewidencyjnych nr** **3/1, 8/1, 9/1 wchodzących w skład Nieruchomości nr 1, 4 i 5, korzysta ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.**

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 **jest prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

**Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.**

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).