Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-522/14/BM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-06-06
Teza: w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT podziału Spółki przez wydzielenie części majątku (Wydziału Nieruchomości) stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa do nowo zawiązanej spółki z o.o.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 lutego 2014 r. (data wpływu 27 lutego 2014 r.), uzupełnionym pismem z 23 maja 2014 r. (data wpływu 27 maja 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT podziału Spółki przez wydzielenie części majątku (Wydziału Nieruchomości) stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa do nowo zawiązanej spółki z o.o. - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lutego 2014 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT podziału Spółki przez wydzielenie części majątku (Wydziału Nieruchomości) stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa do nowo zawiązanej spółki z o.o.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 23 maja 2014 r. (data wpływu 27 maja 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 16 maja 2014 r. znak: IBPP1/443-226/14/BM, IBPBI/2/423-247/14/MO.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i dalej będzie określany jako ,,Spółka”. Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółka zgodnie z obowiązującym w Spółce Regulaminem Organizacyjnym i stanowiącym jego załącznik schematem organizacyjnym ma wyodrębnione trzy Wydziały, a to:

1.  Wydział Turystyki i Gastronomii,
2.  Wydział Nieruchomości,
3.  Wydział Administracyjny.

Rodzaj działalności zgodnie z PKD obejmuje zarejestrowany w KRS między innymi:

\-wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi PKD 68.20.Z.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie prowadzenia parku rozrywki oraz usług gastronomicznych na nieruchomości Spółki położonej w …………. gmina …………….. a także usługi w zakresie wynajmu nieruchomości własnych na nieruchomości położonej w …………………\`(...)\`

W dniu 12 listopada 2012 roku Spółka nabyła na rynku wtórnym:

1.  prawo użytkowania gruntu dz.ew. nr 3621/3 oraz prawo własności budynków i budowli na tym gruncie wzniesionych,
2.  prawo użytkowania gruntu dz.ew. 3621/4 oraz prawo własności budynków i budowli na tym gruncie wzniesionych,
3.  prawo użytkowania gruntu dz.ew. 3622 - działka niezabudowana,
4.  prawo użytkowania gruntu dz.ew. 3623 - nieruchomość niezabudowana,

\-wszystkie położone w ……………..

Dla celów niniejszego zapytania w dalszej części wyżej wskazane prawa będą określane łącznie jako ,,Nieruchomość”.

Nieruchomość położona jest w ……………. Pozostałe nieruchomości, których Spółka jest właścicielem i na których prowadzi działalność w zakresie turystyki, rozrywki i gastronomii położone są w miejscowości ……………., gmina ……………… oraz nieruchomości niezabudowane we wsi ……………., gmina …………..

Sprzedaż praw wskazanych w punktach 1 i 2 korzystała ze zwolnienia podatkowego w podatku VAT zaś sprzedaż praw (gruntu) wskazanych w punktach 3 i 4 była opodatkowana stawką podstawową VAT 23%. Na działkach gruntowych wskazanych w punktach 1 i 2 znajdowało się szereg budynków i budowli. W chwili sprzedaży Nieruchomość była wydzierżawiona przez sprzedającego w całości na rzecz jednego dzierżawcy.

Nabycie Nieruchomości nastąpiło w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, a podatek VAT naliczony od tej sprzedaży został przez Spółkę odliczony w całości. W dniach 24 czerwca 2013 r., 4 lipca 2013 r. i 5 sierpnia 2013 r. Spółka uzyskała trzy decyzje - pozwolenie na rozbiórkę części spośród znajdujących się na Nieruchomości budynków i budowli. Po otrzymaniu tych decyzji Spółka przystąpiła do prac rozbiórkowych i rozebrała te budynki i budowle zgodnie z posiadanymi decyzjami na rozbiórkę. Wskutek tych prac na nieruchomości obejmującej działkę nr 3621/3 dokonano rozbiórki wszystkich budynków i budowli. Zaś na działce nr 3621/4 znajduje się nadal budynek, który jest częściowo wynajmowany a jednocześnie na tym budynku są prowadzone prace związane z jego przebudową i modernizacją.

Po zakupie Nieruchomości do chwili obecnej Spółka wynajęła część Nieruchomości, a to :

1.  umowa najmu z dnia 3 grudnia 2012 r., która została rozwiązana z dniem 28 lutego 2013 r.,
2.  umowa najmu z dnia 7 stycznia 2014 r., która trwa nadal,
3.  umowa najmu z dnia 8 stycznia 2014 r., która trwa nadal

\-zwane dalej „Umowy najmu”.

Przedmiotowy wynajem jest opodatkowany przez Spółkę podatkiem VAT według stawki podstawowej (sprzedaż opodatkowana) a przychody z tego wynajmu stanowią przychód podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka cały czas oferuje swoje grunty i powierzchnie budynku na Nieruchomości do wynajmu i po znalezieniu zainteresowanych podpisuje takie umowy najmu.

Niezależnie od prac rozbiórkowych i wynajmu części Nieruchomości Spółka prowadzi prace projektowe w przedmiocie przebudowy, rozbudowy i modernizacji pozostałego na gruncie obiektu budowlanego z przeznaczeniem pod realizację inwestycji na wynajem dla osób trzecich a także planuje budowę zupełnie nowych obiektów budowlanych na gruntach niezabudowanych również z przeznaczeniem pod wynajem. Docelowo cała powierzchnia wszystkich obiektów budowlanych przeznaczona jest pod wynajem i Spółka będzie realizowała czynności opodatkowane podatkiem VAT polegające na wynajmie powierzchni tak jak robi to w chwili obecnej ale w szerszym zakresie uwzględniającym zwiększoną powierzchnię przeznaczoną pod wynajem po zrealizowaniu planowanej inwestycji.

Spółka skoncentrowana jest na prowadzeniu dwóch gałęzi przedsiębiorstwa, a to działalności rozrywkowej i gastronomicznej oraz działalności w zakresie zarządu nieruchomościami własnymi poprzez ich oferowanie na wynajem i dodatkowo działalności pomocniczej dla obu Wydziałów Spółki, a to obsługi administracyjnej Spółki - zgodnie ze schematem organizacyjnym Spółki.

Działki gruntowe wraz z zabudowaniami stanowiące Nieruchomość stanowią całość gospodarczą funkcjonalnie ze sobą związaną i stanowią jeden kompleks gruntowy.

W okresie od dnia nabycia Nieruchomości Spółka ponosi wydatki związane z Nieruchomością. Wydatki związane z Nieruchomością - przygotowanie pod inwestycję: budowę i rozbudowę obiektów budowlanych - są ujmowane na koncie - inwestycje w nieruchomości (030). Koszty bieżące utrzymania Nieruchomości ujęte są na wydzielonym koncie analitycznym: Pozostałe koszty operacyjne.

W roku 2013 Spółka uzyskała pozwolenie na rozbiórkę obiektów i w związku z tym koszty wszelkich prac rozbiórkowych zostały ujęte na wydzielonym koncie 036 - Inwestycje w nieruchomości (drugie konto służące ewidencji wydatków). Razem nakłady inwestycyjne na Nieruchomość wraz z kosztami zakupu Nieruchomości na dzień 31 grudnia 2013 roku wynoszą: Konto 030 - 9.210.982,96 zł, Konto 036 - 488.773,39 zł, Razem: 9.699.756,35 zł.

Co zgodne jest z poz. Bilansu Aktywa A IV.1 - Inwestycje długoterminowe.

Natomiast koszty utrzymania bieżącego Nieruchomości (czyli: podatek od nieruchomości, opłaty prawa wieczystego użytkowania gruntów, oświetlenie, dozór - wynagrodzenie pracowników zatrudnionych przy dozorze, bieżące naprawy, koszty zabezpieczenia obiektu, wydatki wynikające z nakazów BHP, PPOŻ itp.) wynoszą: w 2013 roku: 183.917,74 zł, w 2012 roku: 84.991,76 zł, Razem: 268.909,50 zł.

(koszty te zostały odniesione w wynik finansowy roku 2012 i 2013).

Ponieważ zakup Nieruchomości był przeznaczony częściowo do wyburzeń, częściowo zaś do dalszej przebudowy i rozbudowy inwestycyjnej i modernizacji oraz do bieżącej eksploatacji, bieżącego prowadzenia działalności w zakresie wynajmu budynków i gruntu tym samym poszczególne budynki nie były amortyzowane (nie było przyjęć OT). Wszystkie wyżej wymienione koszty (wydatki) związane z Nieruchomością dalej będą określane pod wspólnym pojęciem: ,,Wydatki”. Spółka rozliczała poprzez odliczenia na bieżąco podatek VAT naliczony od ponoszonych Wydatków.

Spółka rozliczenia finansowe dla Wydziału Nieruchomości związane z zarządzaniem Nieruchomością prowadzi poprzez wyodrębniony rachunek bankowy. Dla obsługi Nieruchomości przypisani są imiennie pracownicy Spółki zatrudnieni w Wydziale Nieruchomości i pracownicy ci świadczą pracę na terenie Nieruchomości. Nieruchomość stanowi wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość, gdyż Nieruchomość ta była przedmiotem dzierżawy a w chwili obecnej określone wcześniej części Nieruchomości są przedmiotem umów najmu i Spółka otrzymuje z tego tytułu wynagrodzenie. Wydział Nieruchomości stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, to jest służy jako przedmiot umów najmu i w tym zakresie stanowi jedno z kilku źródeł przychodów Spółki. Wobec czego Wydział Nieruchomości stanowi zorganizowaną część mienia przedsiębiorstwa i może stanowić w przyszłości niezależne przedsiębiorstwo. Stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębnionych finansowo gdyż poprzez zaprowadzenie odpowiedniej ewidencji jest możliwe wskazanie przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań związanych wyłącznie z tym Wydziałem Nieruchomości. Ponadto przy pomocy takiej ewidencji można także wyodrębnić finanse Wydziału Nieruchomości od finansów pozostałych Wydziałów przedsiębiorstwa Spółki. Wydział Nieruchomości może stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące własne zadania gospodarcze gdyż nie jest powiązany funkcjonalnie, finansowo, organizacyjnie i terytorialnie z pozostałymi składnikami majątku Spółki. Wydział Nieruchomości posiada potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy.

ZDARZENIE PRZYSZŁE:

Spółka w celu ostatecznego podziału realizowanych zadań gospodarczych postanowiła formalnie wyodrębnić Wydział Nieruchomości poprzez dokonanie ulokowania tej działalności w zupełnie odrębnym, nowym podmiocie gospodarczym. W celu realizacji powyższego zamiaru Spółka rozważa podział Spółki przez wydzielenie (art. 529 par. 1 pkt 4 ksh) Wydziału Nieruchomości do nowo założonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W niniejszym zapytaniu nowo zawiązana spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będzie określana jako: ,,Spółka Nowa”.

Przez Wydział Nieruchomości należy rozumieć zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący:

1.Nieruchomość,

2.Wydatki,

3.Umowy najmu,

4.Umowy związane z obsługą Nieruchomości,

5.Infrastruktura biurowa (wyposażenie),

6.Środki trwałe i wyposażenie na stanie Wydziału Nieruchomości,

7.Środki pieniężne do regulowania bieżących zobowiązań związanych z Nieruchomością,

8.Zobowiązania z tytułu pożyczek służących finansowaniu zakupu Nieruchomości,

9.Księgi handlowe w zakresie dotyczącym Wydziału Nieruchomości,

10.Decyzje - pozwolenie na rozbiórkę obiektów budowlanych,

11.Umowy związane z przygotowaniem inwestycji dla Nieruchomości,

12.Pracownicy zatrudnieni w Wydziale Nieruchomości,

13.Rachunek bankowy służący do obsługi Wydziału Nieruchomości,

14.Zobowiązania i wierzytelności związane z Nieruchomością i pracownikami oraz podmiotami trzecimi świadczącymi usługi na rzecz Nieruchomości.

Podział przez wydzielenie zostanie dokonany na podstawie wyceny aktywów netto.

W uzupełnieniu z dnia 23 maja 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 ustawy o VAT: ,,10. Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części”.

Jak wynika z treści wyżej cytowanego przepisu dla skorzystania z wskazanej tam opcji opodatkowania koniecznym jest aby dokonujący dostawy i nabywca budynku złożyli zgodne oświadczenia.

Ustawodawca używa tutaj koniunkcji. Skoro wymagane jest zgodne oświadczenie to znaczy, że zbywca ma interes w ustaleniu jak należy postąpić aby stworzyć możliwość złożenia takiego oświadczenia. Spółka Nowa ma dopiero powstać i nie ma faktycznej możliwości złożenia takiego zapytania. Skoro oświadczenie ma być zgodne i tylko takie oświadczenie wywiera zamierzony skutek prawny to w interesie spółki zbywcy jest ustalić jak ma zrealizować od strony formalnej ten obowiązek spółka nabywca. Konsekwencje popełnionych ewentualnych błędów przy składaniu takiego oświadczenia będzie odnosił bezpośredni skutek dla spółki zbywcy. W związku z powyższym spółka jest zainteresowana uzyskaniem interpretacji na pyt. 1 d) i e).

W związku z powyższym zadano następujące pytania (pytanie nr 1 ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 23 maja 2014 r.):

1.  Czy na skutek realizacji procesu podziału Spółki przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ksh i powstania Spółki Nowej, do której zostanie wydzielony Wydział Nieruchomości Wnioskodawca będzie miał do czynienia z wydzieleniem zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług skutkujących brakiem opodatkowania tej czynności na podstawie przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

a w przypadku negatywnej odpowiedzi na powyższe pytanie:

1.czy w razie realizacji procesu podziału Spółki przez wydzielenie zespołu składników materialnych i niematerialnych opisanych we wniosku i powstania Spółki Nowej przez wydzielenie na tym zespole składników materialnych i niematerialnych w zakresie podatku VAT:

1.  kiedy powstanie obowiązek podatkowy w zakresie podatku VAT przy podziale przez wydzielenie, co będzie stanowiło podstawę obliczenia tego podatku, jaka będzie stawka podatkowa?
2.  w przypadku opodatkowania podatkiem VAT „transakcji” podziału przez wydzielenie Nieruchomości, które wchodzą w skład zespołu składników materialnych i niematerialnych wydzielanych do Spółki Nowej i opodatkowania według stawki „zwolniony”, czy będzie istniała konieczność korekty podatku VAT naliczonego , który został odliczony przez Spółkę z tytułu Wydatków na Nieruchomość do dnia realizacji podziału przez wydzielenie?
3.  w przypadku rezygnacji ze zwolnienia na zasadach art. 43 ust. 10 ustawy o VAT i opodatkowania „transakcji”, podziału przez wydzielenie podatkiem VAT czy Spółka nie będzie musiała dokonywać korekty podatku VAT naliczonego, który odliczyła od Wydatków?
4.  czy spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji przed jej zarejestrowaniem w Rejestrze Przedsiębiorców KRS może złożyć wniosek NIP-1 i uzyskać numer NIP a następnie zarejestrować się jako podatnik VAT czynny składając wniosek VAT-R i czy uzyska potwierdzenie uzyskania statusu podatnika VAT czynny jako spółka w organizacji?
5.  w jaki sposób spółka w organizacji ma spełnić warunki formalne do rezygnacji ze zwolnienia przy transakcji podziału spółki przez wydzielenie na podstawie przepisu art. 43 ust. 10 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terenie kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT). Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa - art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Pojęcie ,, transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu ,,dostawy towarów” w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT ,,zbycie”, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Ww. przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części mienia przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest także wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Na gruncie ustawy o VAT mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zaklasyfikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Wskazany powyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości WE w sprawie C-497/01 odnoszącego się do treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L Nr 347, poz. 1 ze zm.).

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, personel, infrastrukturę, itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa. Spółka prowadząca obecnie działalność gospodarczą w zakresie wynajmu części Nieruchomości zamierza przenieść tę Nieruchomość (jako element Wydziału Nieruchomości) w drodze podziału Spółki przez Wydzielenie tego Wydziału Nieruchomości do Spółki Nowej. Spółka Nowa przejmie do kontynuowania dotychczas prowadzoną działalność przez Wydział Nieruchomości w Spółce oraz będzie kontynuowała zamierzenia inwestycyjne Spółki poprzez realizację inwestycji w zakresie rozbudowy, przebudowy, modernizacji i budowy obiektów budowlanych w celu ich oddawania w najem lub dzierżawę. Wydział Nieruchomości jako przedmiot wydzielenia do Spółki Nowej stanowi wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość jak również stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji oznaczonych zadań gospodarczych, wobec czego Wydział Nieruchomości Spółki może stanowić niezależne przedsiębiorstwo. Ponadto Wydział Nieruchomości stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębnionych finansowo, gdyż poprzez zaprowadzenie odpowiedniej ewidencji jest możliwe wskazanie przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań związanych wyłącznie z tym Wydziałem Nieruchomości. Wydział Nieruchomości może stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące zadania gospodarcze, gdyż nie jest powiązany funkcjonalnie i finansowo z pozostałymi składnikami majątkowymi Spółki. Wydział Nieruchomości posiada potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Wydział Nieruchomości stanowi zbiór zespolonych elementów, ma rzeczywistą zdolność do realizowania zadań gospodarczych. Spółka Nowa na bazie tego Wydziału Nieruchomości będzie kontynuowała dotychczas prowadzoną działalność gospodarczą i inwestycyjną.

Przyjąć wobec powyższego należy, że Wydział Nieruchomości mający być przedmiotem podziału przez wydzielenie spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartą w przepisach art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W świetle powyższego czynność podziału przez wydzielenie poprzez wydzielenie Wydziału Nieruchomości, której przedmiotem będzie Wydział Nieruchomości będzie wyłączona z opodatkowania w zakresie podatku VAT na podstawie przepisu art. 6 ust. 1 ustawy o VAT.

Na wypadek zakwestionowania powyższego stanowiska podatnika i uznania, że zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących Wydział Nieruchomości nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Spółka stoi na stanowisku odnośnie wariantu:

1.podział przez wydzielenie i zapytań dotyczących podatku VAT, że:

1.  obowiązek podatkowy w podatku VAT od czynności – transakcji – podziału przez wydzielenie powstaje z chwilą zarejestrowania Spółki Nowej w Rejestrze Przedsiębiorców KRS. Stawkę podatku VAT należy ustalić odrębnie dla każdego towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT będącego składnikiem wydzielanego zespołu składników materialnych i niematerialnych do Spółki Nowej,
2.  z uwagi na okoliczność, że składnikiem Nieruchomości są grunty niezabudowane przeznaczone pod zabudowę, do których będzie miała zastosowanie stawka podatku VAT podstawowa 23% oraz budynki i budowle korzystające ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ta część wydatków, która dotyczyła stricte tych budynków i budowli będzie podlegała korekcie w zakresie podatku VAT naliczonego, a pozostałe wydatki, których nie można przypisać konkretnie do tych budynków i budowli, jak np. ochrona Nieruchomości, to w stosunku do tej części wydatków nie będzie istniała konieczność korekty podatku VAT naliczonego od tej części tych wydatków,
3.  w przypadku przyjęcia rezygnacji ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT i opodatkowania podziału przez wydzielenie zarówno gruntów niezabudowanych jak i budynków i budowli nie będzie konieczności korekty podatku VAT naliczonego od Wydatków jakie ponosi Spółka,
4.  spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji przed jej zarejestrowaniem w Rejestrze Przedsiębiorców KRS może złożyć wniosek NIP-1 i zarejestrować się jako podatnik a organ podatkowy ma obowiązek wydać decyzję o nadaniu numeru NIP dla spółki z o.o. w organizacji. Następnie mając numer NIP spółka w organizacji może zarejestrować się jako podatnik VAT czynny składając deklarację VAT-R a organ podatkowy ma obowiązek potwierdzić spółce w organizacji uzyskanie statusu podatnika VAT czynny,
5.  po powzięciu uchwały o podziale Spółki w formie aktu notarialnego zarząd Spółki Nowej wskazany w tej uchwale powinien zarejestrować Spółkę Nową jako podatnika VAT czynnego i do dnia podpisania umowy przenoszącej własność Nieruchomości powinien złożyć stosowne oświadczenie Naczelnikowi Urzędu Skarbowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie uznania Wydziału Nieruchomości mającego być przedmiotem podziału przez wydzielenie za zorganizowaną część przedsiębiorstwa – uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 ww. ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka zgodnie z obowiązującym w Spółce Regulaminem Organizacyjnym i stanowiącym jego załącznik schematem organizacyjnym ma wyodrębnione trzy Wydziały, a to:

1.  Wydział Turystyki i Gastronomii,
2.  Wydział Nieruchomości,
3.  Wydział Administracyjny.

Rodzaj działalności zgodnie z PKD obejmuje zarejestrowany w KRS między innymi:

\-wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi PKD 68.20.Z.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie prowadzenia parku rozrywki oraz usług gastronomicznych na nieruchomości Spółki położonej w ………. gmina ………….. a także usługi w zakresie wynajmu nieruchomości własnych na nieruchomości położonej w ………….

Spółka skoncentrowana jest na prowadzeniu dwóch gałęzi przedsiębiorstwa, a to działalności rozrywkowej i gastronomicznej oraz działalności w zakresie zarządu nieruchomościami własnymi poprzez ich oferowanie na wynajem i dodatkowo działalności pomocniczej dla obu Wydziałów Spółki, a to obsługi administracyjnej Spółki - zgodnie ze schematem organizacyjnym Spółki.

Działki gruntowe wraz z zabudowaniami stanowiące Nieruchomość stanowią całość gospodarczą funkcjonalnie ze sobą związaną i stanowią jeden kompleks gruntowy.

Spółka rozliczenia finansowe dla Wydziału Nieruchomości związane z zarządzaniem Nieruchomością prowadzi poprzez wyodrębniony rachunek bankowy. Dla obsługi Nieruchomości przypisani są imiennie pracownicy Spółki zatrudnieni w Wydziale Nieruchomości i pracownicy ci świadczą pracę na terenie Nieruchomości. Nieruchomość stanowi wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość, gdyż Nieruchomość ta była przedmiotem dzierżawy a w chwili obecnej określone wcześnie części Nieruchomości są przedmiotem umów najmu i Spółka otrzymuje z tego tytułu wynagrodzenie.

Wydział Nieruchomości stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, to jest służy jako przedmiot umów najmu i w tym zakresie stanowi jedno z kilku źródeł przychodów Spółki. Wobec czego Wydział Nieruchomości stanowi zorganizowaną część mienia przedsiębiorstwa i może stanowić w przyszłości niezależne przedsiębiorstwo. Stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębnionych finansowo gdyż poprzez zaprowadzenie odpowiedniej ewidencji jest możliwe wskazanie przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań związanych wyłącznie z tym Wydziałem Nieruchomości. Ponadto przy pomocy takiej ewidencji można także wyodrębnić finanse Wydziału Nieruchomości od finansów pozostałych Wydziałów przedsiębiorstwa Spółki. Wydział Nieruchomości może stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące własne zadania gospodarcze gdyż nie jest powiązany funkcjonalnie, finansowo, organizacyjnie i terytorialnie z pozostałymi składnikami majątku Spółki. Wydział Nieruchomości posiada potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Spółka w celu ostatecznego podziału realizowanych zadań gospodarczych postanowiła formalnie wyodrębnić Wydział Nieruchomości poprzez dokonanie ulokowania tej działalności w zupełnie odrębnym, nowym podmiocie gospodarczym. W celu realizacji powyższego zamiaru Spółka rozważa podział Spółki przez wydzielenie (art. 529 par. 1 pkt 4 ksh) Wydziału Nieruchomości do nowo założonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 ww. ustawy, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Natomiast, zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 tejże ustawy, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Pojęcie „transakcja zbycia”, o którym mowa w art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem zbycia jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Nie budzi wątpliwości, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy – przeniesienie własności. Zatem podział spółki przez wydzielenie jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powyższego wynika, że podstawowym wymogiem uznania, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Wnioskodawca wskazał we wniosku, że majątek podlegający wydzieleniu tj. Wydział Nieruchomości stanowi zorganizowaną część mienia przedsiębiorstwa i może stanowić w przyszłości niezależne przedsiębiorstwo. Stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębnionych finansowo gdyż poprzez zaprowadzenie odpowiedniej ewidencji jest możliwe wskazanie przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań związanych wyłącznie z tym Wydziałem Nieruchomości. Ponadto przy pomocy takiej ewidencji można także wyodrębnić finanse Wydziału Nieruchomości od finansów pozostałych Wydziałów przedsiębiorstwa Spółki. Wydział Nieruchomości może stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące własne zadania gospodarcze gdyż nie jest powiązany funkcjonalnie, finansowo, organizacyjnie i terytorialnie z pozostałymi składnikami majątku Spółki. Wydział Nieruchomości posiada potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Spółka rozliczenia finansowe dla Wydziału Nieruchomości związane z zarządzaniem Nieruchomością prowadzi poprzez wyodrębniony rachunek bankowy. Dla obsługi Nieruchomości przypisani są imiennie pracownicy Spółki zatrudnieni w Wydziale Nieruchomości i pracownicy ci świadczą pracę na terenie Nieruchomości.

Wnioskodawca podał, że Wydział Nieruchomości obejmuje zespół składników materialnych i niematerialnych takich jak:

1.Nieruchomość,

2.Wydatki,

3.Umowy najmu,

4.Umowy związane z obsługą Nieruchomości,

5.Infrastruktura biurowa (wyposażenie),

6.Środki trwałe i wyposażenie na stanie Wydziału Nieruchomości,

7.Środki pieniężne do regulowania bieżących zobowiązań związanych z Nieruchomością,

8.Zobowiązania z tytułu pożyczek służących finansowaniu zakupu Nieruchomości,

9.Księgi handlowe w zakresie dotyczącym Wydziału Nieruchomości,

10.Decyzje - pozwolenie na rozbiórkę obiektów budowlanych,

11.Umowy związane z przygotowaniem inwestycji dla Nieruchomości,

12.Pracownicy zatrudnieni w Wydziale Nieruchomości,

13.Rachunek bankowy służący do obsługi Wydziału Nieruchomości,

14.Zobowiązania i wierzytelności związane z Nieruchomością i pracownikami oraz podmiotami trzecimi świadczącymi usługi na rzecz Nieruchomości.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan przyszły sprawy oraz wskazane powyżej przepisy prawa oraz fakt, że wskazana we wniosku część majątku podlegająca podziałowi poprzez wydzielenie do nowo zawiązanej spółki z o.o., tj. Wydział Nieruchomości, będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o VAT należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę transakcja podziału przez wydzielenie do Spółki Nowej w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Ksh ww. zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, że Wydział Nieruchomości mający być przedmiotem podziału przez wydzielenie spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartą w przepisach art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a czynność podziału poprzez wydzielenie, której przedmiotem będzie Wydział Nieruchomości będzie wyłączona z opodatkowania w zakresie podatku VAT na podstawie przepisu art. 6 ust. 1 ustawy o VAT – należało uznać za prawidłowe.

Tym samym odpowiedź na pytania nr 1) a, b, c, d i e staje się bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego, bądź zmiany stanu prawnego.

W pozostałym zakresie objętym wnioskiem ORD-IN zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Jednocześnie nadmienia się, iż zgodnie z przepisem art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl w art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika więc, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów, nie przeprowadza bowiem postępowania dowodowego, jest zatem związany wyłącznie opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.