Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.191.2018.1.DG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-16
Teza: W zakresie opodatkowania otrzymanego przez Gminę dofinansowania z funduszu unijnego do realizacji projektu polegającego na inwestycji w Odnawialne Źródła Energii (OZE) realizowanego na rzecz mieszkańców Gminy (instalacja kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę) oraz dotyczącego instalacji fotowoltaicznych wykorzystywanych do produkcji energii elektrycznej na potrzeby budynków użyteczności publicznej (szkół publicznych).
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; dotacja; gmina; instalacja; kolektor; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2018 r. (data wpływu 29 marca 2018 r.) uzupełnione pismem Strony z dnia 29 marca 2018 r. (data wpływu 4 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanego przez Gminę dofinansowania z funduszu unijnego do realizacji projektu polegającego na inwestycji w Odnawialne Źródła Energii (OZE) realizowanego na rzecz mieszkańców Gminy (instalacja kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę) oraz dotyczącego instalacji fotowoltaicznych wykorzystywanych do produkcji energii elektrycznej na potrzeby budynków użyteczności publicznej (szkół publicznych) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanego przez Gminę dofinansowania z funduszu unijnego do realizacji projektu polegającego na inwestycji w Odnawialne Źródła Energii (OZE). Wniosek został uzupełniony pismem Strony z dnia 29 marca 2018 r. (data wpływu 4 kwietnia 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jako jednostka samorządu terytorialnego w dniu 24 sierpnia 2017 r. Gmina jako Beneficjent zawarła z Województwem umowę o dofinansowanie Projektu „Odnawialne Źródła Energii w Gminie” współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Osi Priorytetowej IV „Przejście na gospodarkę niskoemisyjną”. Działania 4.1. „Odnawialne źródła energii (OZE)” Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020.

Gmina przystępując do realizacji projektu, wypełnia swoje ustawowe zadania. W myśl art. 2 ust.1 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 448) Gminy wykonują zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gmin należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, sprawy ochrony środowiska i przyrody należą do zadań własnych gmin.

Ustawa z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. 2016, poz. 672, 831, 903, 1250, 1427, 1933) w art. 403 ust. 2 w związku z art. 400a ust. 1 pkt 21 i pkt 22 określa, że finansowanie ochrony środowiska w zakresie przedsięwzięć związanych z ochroną powietrza i wspomagania wykorzystania lokalnych źródeł energii odnawialnej oraz wprowadzenia bardziej przyjaznych dla środowiska nośników energii jest zadaniem własnym Gminy.

Projekt będzie zlokalizowany na obszarze województwa w powiecie A, w Gminie wiejskiej. Przedmiotowa inwestycja swoim zasięgiem obejmie cały obszar Gminy. W ramach projektu planuje się zakup, dostawę i montaż instalacji odnawialnych źródeł energii, tj.: 380 kolektorów słonecznych na/w budynkach gospodarstw domowych i 46 kotłów na biomasę w budynkach gospodarstw domowych, których właścicielami są mieszkańcy Gminy, oraz 4 instalacje fotowoltaiczne na/w budynkach użyteczności publicznej (Publiczne Szkoły Podstawowe).Właścicielem budynków użyteczności publicznej (Publicznych Szkół Podstawowych) jest Gmina. Ponadto ważnym zadaniem w projekcie będą działania informacyjno - promocyjne, w tym edukacja ekologiczna w zakresie odnawialnych źródeł energii. Łącznie w instalacje odnawialnych źródeł energii zostanie wyposażonych 389 budynków mieszkalnych, w tym 1655 mieszkańców, oraz 4 szkoły na terenie Gminy. W efekcie realizacji projektu określono, że dodatkowa zdolność wytwarzania energii ze źródeł odnawialnych wyniesie 2,62361 MW, a szacowany roczny spadek emisji gazów cieplarnianych wyniesie 667,412120 \[tony równoważnika CO2\].

W ramach budżetu projektu realizowane będą zadania:

1.  prace przygotowawcze i realizacyjne - przygotowane zostanie Studium Wykonalności zawierające opis projektowanego przedsięwzięcia oraz jego wykonalności pod kątem finansowym, technicznym, technologicznym, oraz instytucjonalnym.
2.  przygotowanie programu Funkcjonalno-Użytkowego do ustalenia planowanych kosztów prac projektowych i robót budowlanych, przygotowania oferty szczególnie w zakresie obliczenia ceny oferty, oraz wykonania prac projektowych, przygotowanie dokumentacji przetargowej niezbędnej do przeprowadzenia procesu wyłonienia wykonawcy instalacji OZE, która stanowi podstawę do sporządzenia zamówienia w trybie przetargu publicznego w oparciu o Ustawę z dnia 19 stycznia 2004 roku Prawo Zamówień Publicznych,
3.  nadzór nad pracami budowlanymi (usługa inspektora nadzoru), tj. monitoring inwestycyjny, w tym bieżąca kontrola przebiegu realizacji inwestycji, nadzór nad odbiorem technicznym inwestycji, rozliczenia z wykonawcami, nadzór inwestorski.
4.  OZE na Budynkach użyteczności publicznej - wykonanie (zakup i montaż) 4 instalacji fotowoltaicznych wykorzystywanych do produkcji energii elektrycznej na potrzeby budynków użyteczności publicznej (Publiczne Szkoły Podstawowe).
5.  OZE u mieszkańców - wykonanie (zakup i montaż), kolektorów słonecznych (380 szt. na budynkach mieszkalnych) i kotłów na biomasę (46 szt. u mieszkańców).
6.  Wszystkie instalacje u mieszkańców, montowane będą na budynkach mieszkalnych, których powierzchnia nie przekracza 300 m2.
7.  Działania informacyjno-promocyjne. W ramach działań informacyjno-promocyjnych, przeprowadzone zostaną działania ściśle związane z edukacją ekologiczną, mające na celu podniesienie świadomości ekologicznej mieszkańców województwa, w tym w szczególności mieszkańców regionu, kształtowanie postaw proekologicznych i popularyzacja odnawialnych źródeł energii.

Wartość wsparcia udzielonego Beneficjentowi - tj. Gminie ze środków publicznych, przeznaczone zostanie na pokrycie części wydatków kwalifikowalnych ponoszonych w związku z realizacją projektu „Odnawialne Źródła Energii w Gminie” na podstawie umowy, tj.:

1.  Przygotowanie Studium Wykonalności, przygotowanie programu funkcjonalno-użytkowego, przygotowanie dokumentacji przetargowej, nadzór inspektora,
2.  Wykonanie (zakup i montaż) instalacji fotowoltaicznych na budynkach użyteczności publicznej (Publicznych Szkół Podstawowych),
3.  Wykonanie (zakup i montaż) instalacji pieców na biomasę i kolektorów słonecznych z zasobnikami dla mieszkańców Gminy,
4.  Działania informacyjno-promocyjne.

1.  Umowa określa szczegółowe zasady, tryb i warunki:
    1.  na jakich przekazywane i rozliczane będzie dofinansowanie na realizację projektu, w formie:
        1.  refundacji poniesionych przez Beneficjenta części wydatków kwalifikowanych na realizację Projektu, w postaci płatności pośrednich i końcowej, w terminach i wysokości określonych w harmonogramie
        2.  zaliczki wypłaconej Beneficjentowi na realizację bieżącego zadania lub jego etapu określonego w harmonogramie płatności.
    2.  realizacji Projektu.
2.  Dofinansowanie zostanie przekazane Beneficjentowi w kwocie nieprzekraczającej 4.307.720,97 PLN i stanowiącej nie więcej niż 80,00% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowanych projektu netto.
3.  Całkowita wartość projektu wynosi 5.960.166,85 PLN brutto. Całkowite wydatki kwalifikowane Projektu wynoszą; 5.384.651,22 PLN, wydatki niekwalifikowane 575.515,63 PLN.
4.  Dofinansowanie jest przekazywane zgodnie z zasadami zawartymi w uszczegółowieniu, na warunkach określonych w umowie.
5.  Beneficjent realizuje projekt zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie projektu oraz z harmonogramem rzeczowo-finansowym.
6.  Beneficjent realizuje projekt z należytą starannością, w szczególności ponosząc wydatki celowo, rzetelnie, racjonalnie i oszczędnie, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego i unijnego oraz procedurami obowiązującymi w ramach RPO WM 2014-2020, w sposób, który zapewni prawidłową i terminową realizację projektu, oraz osiągnięcie celów zakładanych we wniosku o dofinansowanie projektu.
7.  Celem realizowanego projektu jest polepszenie jakości powietrza na terenie Gminy, zastąpienie obecnie wykorzystywanych tradycyjnych źródeł energii do ogrzewania centralnego, oraz ogrzewania wody, źródłami pochodzącymi ze źródeł odnawialnych. Realizacja projektu przyniesie pozytywny wpływ na środowisko naturalne w postaci zmniejszenia się emisji zanieczyszczeń do atmosfery i poprawy jakości powietrza na obszarze Gminy.

Gmina podjęła działania, których celem jest zwiększenie produkcji energii z odnawialnych źródeł energii, dążąc do spełnienia wymogów przepisów unijnych (zobowiązania wynikające z pakietu klimatycznego), związanych z ograniczeniem szkodliwych dla człowieka, oraz środowiska naturalnego emisji zanieczyszczeń powietrza. Otrzymane przez Gminę dofinansowanie ma charakter podmiotowy, w związku z powyższym może być wykorzystane tylko i wyłącznie na realizację działań określonych w projekcie „Odnawialne Źródła Energii w Gminie”.

Powyższe działania będą miały bezpośredni wpływ na zwiększenie produkcji energii ze źródeł odnawialnych. Efektem przedsięwzięcia będzie zwiększenie bezpieczeństwa energetycznego województwa, a w szczególności poprawa zaopatrzenia w energię na terenach o słabo rozwiniętej infrastrukturze energetycznej. Wzrost udziału odnawialnych źródeł energii w bilansie paliwowo-energetycznym naszego województwa przyczyni się do poprawy stanu środowiska poprzez redukcje emisji zanieczyszczeń do atmosfery, gleby i wód oraz redukcję ilości wytwarzanych odpadów. Realizacja projektu wpłynie pozytywnie na osiągnięcie celów w długim horyzoncie czasowym, czyli tzw. oddziaływań dla projektu, które dotyczyć będą wszystkich mieszkańców gminy a nawet powiatu , czy regionu. Do oddziaływań tych zaliczyć można:

1.  Poprawę stanu środowiska naturalnego: dzięki realizacji projektu znacznej poprawie ulegnie stan środowiska naturalnego poprzez zmniejszenie ilości zanieczyszczeń trafiających bezpośrednio do powietrza.
2.  Zmniejszenie zachorowalności i śmiertelności mieszkańców na choroby wynikające z dużego zanieczyszczenia środowiska; wysoka ilość zanieczyszczeń przyczynia się do wzrostu zachorowalności i śmiertelności na choroby cywilizacyjne, jak choroby układu oddechowego, alergie czy nowotwory.
3.  Wzrost komfortu pracy pracowników Gminy, oraz osób korzystających z nieruchomości.
4.  Realizacja projektu przyczyni się również do rozwoju przedsiębiorczości w sposób pośredni: czyste powietrze, woda i ziemia przyciągną osoby pragnące skorzystać z agroturystyki, co przyczyni się do wzrostu dobrobytu mieszkańców.
5.  Poprawa warunków upraw i hodowli: czyste powietrze, gleba i woda stwarzają warunki do poprawy jakości płodów rolnych oraz poprawy stanu zdrowia zwierząt, m.in. zmniejszenie podatności zwierząt i roślin na choroby. Tym samym pozwoli to na oferowanie konsumentom lepszych, zdrowszych produktów żywnościowych, co wpłynie na stan zdrowotności społeczeństwa.
6.  Poprawa poczucia bezpieczeństwa mieszkańców regionu: dzięki realizacji projektu mieszkańcy w sposób znaczny odczują poprawę jakości życia i poczucia bezpieczeństwa: poprawie ulegnie stan środowiska naturalnego, mieszkańcy będą mieć możliwość spożywania lepszych produktów żywnościowych , oraz zmniejszą się ich problemy zdrowotne wynikające ze stale rosnącego zanieczyszczenia środowiska, ale także co jest odczuwalne zwłaszcza dla mieszkańców gminy wynikające z niedogrzania pomieszczeń (przeziębienia , grypa).
7.  Poprawa warunków dla rozwoju zasobów ludzkich Gminy. Jest to cel długoterminowy wynikający z opisanych powyżej celów, którego osiągnięcie pozwoli z kolei na stworzenie korzystnych warunków rozwoju Gminy.
8.  Realizacja projektu wpłynie pośrednio na wzrost atrakcyjności turystycznej regionu, poprawę warunków życia jego mieszkańców, oraz bezpośrednio na poprawę stanu środowiska naturalnego - zmniejszy zapotrzebowania na energię wytwarzaną z bieżącego źródła ciepła, przy produkcji której powstają zanieczyszczenia powietrza w postaci szkodliwych substancji takich jak dwutlenek siarki, tlenki azotu, dwutlenek węgla, pyły;
    *   umożliwi wytwarzanie CWU na potrzeby gospodarstwa domowego, usług i produktów czystej energii, w tym promocji lokalizowania ośrodków czystej energii,
    *   zwiększy wykorzystanie odnawialnych źródeł energii poprzez rozwiązania w zakresie inwestycji uwzględniających montaż instalacji kolektorów słonecznych oraz paneli fotowoltaicznych,
    *   zwiększy bezpieczeństwo zdrowotne mieszkańców gminy- narażonych na skutki zwiększonej emisji zanieczyszczeń,
    *   przyczyni się do niwelowania barier dla wdrożenia nowych rozwiązań (wykorzystanie alternatywnych źródeł energii), gdzie z jednej strony jest niska świadomość potrzeby ochrony środowiska , z drugiej strony obawa przed nadmiernymi kosztami w stosunku do efektów,
    *   przyczyni się do wdrożenia i promocji tego rodzaju rozwiązań, usług i produktów czystej energii, w tym promocji lokalizowania ośrodków czystej energii na obszarach peryferyjnych,
    *   wpłynie na poprawę warunków zdrowotnych odbiorców projektu,
    *   zwiększy świadomość społeczną w zakresie ochrony środowiska.

Gmina w 2018 roku przeprowadzi przetarg nieograniczony w wyniku którego wyłoni wykonawców montażu zestawów kolektorów słonecznych, instalacji fotowoltaicznych i kotłów na biomasę, zawierając z nimi umowy cywilnoprawne określające zakres przedmiotowy robót, terminy wykonania i płatności.

Wykonawcy świadczący usługi na rzecz Gminy będą podatnikami, o których mowa w art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, u których sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy.

Umowy dotyczące wykonania instalacji fotowoltaicznych, solarnych i wymiany kotłów na biomasę zawierane będą pomiędzy Gminą a firmą (lub firmami) wyłonionymi w przetargu. W zakresie usługi wykonywanej przez firmę (firmy) wyłonione w przetargu zakupiona usługa wykonania instalacji będzie usługą budowlaną polegającą na instalacji urządzeń grzewczych z materiałów wykonawcy.

Klasyfikacja statystyczna zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.) dla czynności wykonywanych na rzecz Gminy przez wykonawcę określona jest symbolami: 43.22.12.0 – Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych; 43.29.19.0 - Pozostałe roboty związane z wykonywaniem instalacji, gdzie indziej niesklasyfikowane; 35.30.11.0 - Para wodna i gorąca woda.

Czynności wykonywane przez firmę (firmy) na rzecz Gminy to usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221) poz. 25 - symbol PKWiU 43.22.12.0 Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych; poz. 29 - 43.29.19.0 Pozostałe roboty instalacyjne, gdzie indziej niesklasyfikowane. Wnioskodawca natomiast przekaże środki trwałe, czyli instalacje OZE wykonane przez wykonawcę w ramach powyższych symboli na rzecz mieszkańca.

Przystępując do realizacji projektu, Gmina zawarła umowy użyczenia z mieszkańcami zainteresowanymi uczestnictwem w zadaniu dysponującymi nieruchomościami, na których będą montowane kolektory słoneczne i kotły, celem oszacowania wielkości i ilości paneli, oraz kotła, spełniających wymogi określone w zadaniach.

W ramach zawartej umowy mieszkaniec gminy oświadcza, że udziela Gminie prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, a wytworzoną energię cieplną będzie wykorzystywał tylko na potrzeby własne na terenie nieruchomości, w budynku mieszkalnym. Następnie z mieszkańcami biorącymi udział w zadaniu zostaną zawarte umowy cywilnoprawne.

W przedmiotowych umowach określone zostaną warunki użyczenia nieruchomości dla potrzeb realizacji projektu, oraz organizacyjno-finansowe wzajemne zobowiązania stron dot. montażu przedmiotowych urządzeń. Wpłaty dokonane przez mieszkańców na rzecz Gminy będą bezzwrotnym wkładem własnym, dającym możliwość skorzystania z warunków projektu.

Na podstawie zawartych umów Gmina zabezpieczy realizację projektu, przeprowadzi przetarg nieograniczony, w wyniku którego wyłoni wykonawców montażu zestawów kolektorów słonecznych, instalacji fotowoltaicznych i kotłów na biomasę, zawierając z nimi umowy cywilnoprawne określające zakres przedmiotowy robót, terminy wykonania i płatności, ustali harmonogram realizacji prac instalacyjnych, będzie sprawować bieżący nadzór inwestorski nad przebiegiem prac, przeprowadzi odbiory końcowe oraz rozliczenie finansowe projektu.

Dofinansowanie Projektu "Odnawialne Źródła Energii w Gminie" współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Osi Priorytetowej IV „Przejście na gospodarkę niskoemisyjną”. Działania 4.1. „Odnawialne źródła energii (OZE)” Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, zostanie przekazane Beneficjentowi tj. Gminie w kwocie stanowiącej nie więcej niż 80% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowalnych netto projektu. Różnicę do całkowitej wartości kosztów kwalifikowalnych projektu, stanowić będzie wkład własny Beneficjenta, w tym wpłaty mieszkańców biorących udział w zadaniu - OZE u mieszkańców - wykonanie (zakup i montaż) kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę. Gmina zawrze z mieszkańcami umowy, gdzie zgodnie z zapisami, mieszkaniec zobowiąże się do współfinansowania projektu w zakresie wkładu własnego stanowiącego koszty kwalifikowalne zestawów solarnych i pieców na biomasę oraz całkowitych kosztów niekwalifikowanych. Wpłaty od mieszkańców zostaną pobrane przed rozpoczęciem realizacji inwestycji i będą stanowić ostateczne potwierdzenie ich udziału w projekcie. Dokonane wpłaty mieszkańców będą miały charakter obowiązkowy i warunkujący wykonanie usługi. Niedokonanie wpłaty w określonym terminie spowoduje rozwiązanie umowy i wyłączenie mieszkańca z udziału w projekcie. Mieszkaniec dokonując wkładu własnego w określonej przez Gminę kwocie, wyraża zgodę na uczestnictwo w działaniach Gminy mających na celu ograniczenie szkodliwych dla człowieka, oraz środowiska naturalnego emisji zanieczyszczeń do powietrza, poprzez wykonanie (zakup i montaż) kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę na/w ich posesjach. Od tego czy mieszkaniec dokona wpłaty wkładu własnego zależy możliwość przeprowadzenie przez Gminę działań zmierzających do ochrony środowiska na konkretnych posesjach mieszkańców Gminy. Właścicielem instalacji po oddaniu jej przez wykonawcę pozostaje Gmina. Kwota wkładu własnego mieszkańca biorącego udział w projekcie będzie określona procentowo i stanowić będzie bezzwrotną zaliczkę uprawniającą do przejęcie instalacji po okresie trwałości projektu, jeżeli Gmina podejmie taką decyzję.

Koszt realizacji projektu „Odnawialne Źródła Energii w Gminie” w ramach realizacji zadania OZE na budynkach użyteczności publicznej (tj. montaż instalacji fotowoltaicznych) na/w budynkach użyteczności publicznej (Publicznych Szkół Podstawowych) w 80% będzie pokryty z otrzymanego przez Gminę dofinansowania, a w 20% z wkładu własnego Gminy. Efekty realizowanych zadań w postaci wykonania instalacji fotowoltaicznych na/w budynkach użyteczności publicznej nie zostaną przekazane odrębnemu podmiotowi, pozostają własnością Gminy.

Zgodnie z art. 6. ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Gmina jako właściciel budynków użyteczności publicznej, realizuje przepisy art. 6, art. 7 ust. 1, które określają zadania własne gminy, do których należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, m. in. w szczególności: edukacji publicznej, kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami, kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych. Czynności związane z realizacją zadań własnych Gminy w budynkach użyteczności publicznej nie podlegają opodatkowaniu.

Do czynności opodatkowanych budynki użyteczności publicznej wykorzystywane są w postaci najmu pomieszczeń kuchennych - jedna umowa cywilnoprawna długoterminowa w jednej szkole, najmu sal gimnastycznych - umowy cywilnoprawne sporadyczne i okresowe, natomiast lokale mieszkalne znajdujące się w dwóch szkołach, wykorzystywane są do najmu - 4 umowy cywilnoprawne -czynności zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stronami umów najmu jest zawsze Gmina i najemca.

W ramach realizacji Projektu „Odnawialne Źródła Energii w Gminie” współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Osi Priorytetowej IV "Przejście na gospodarkę niskoemisyjną". Działania 4.1. "Odnawialne Źródła Energii (OZE)" Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, umowy cywilnoprawne zostaną podpisane pomiędzy:

*   mieszkańcem, który zobowiązuje się wnieść wkład własny w części określonej w umowie;

*   wykonawcą, wyłonionym na podstawie przeprowadzonego procesu przetargowego, który wykona usługę montażu kotłów, kolektorów słonecznych oraz instalacji fotowoltaicznych i wystawi faktury na Gminę;

*   Gminą, która zapłaci faktury.

Wszystkie faktury dokumentujące nabycie towarów i wykonanie usług dla realizacji projektu będą wystawione na Gminę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy otrzymane dofinansowanie do realizacji projektu: "Odnawialne Źródła Energii w Gminie ", przekazane w wartościach netto przez Województwo współfinansowane z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 29a ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Otrzymane dofinansowanie jest wsparciem udzielonym Beneficjentowi tj. Gminie ze środków publicznych przeznaczonym na pokrycie części wydatków kwalifikowalnych ponoszonych w związku z realizacją projektu, czyli przeznaczonych do dofinansowania kosztów realizacji różnego rodzaju wydatków, tj.:

*   przygotowanie Studium Wykonalności

*   przygotowanie Programu Funkcjonalno-Użytkowego

*   przygotowanie dokumentacji przetargowej

*   inspektora nadzoru

*   wykonanie (zakup i montaż) instalacji fotowoltaicznych na budynkach użyteczności publicznej – wykonanie (zakup i montaż) kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę u mieszkańców Gminy

*   działania informacyjno-promocyjne.

Przez dofinansowanie należy rozumieć wartość wsparcia udzielonego beneficjentowi tj. Gminie ze środków publicznych przeznaczonego na pokrycie części wydatków kwalifikowanych ponoszonych w związku z realizacją Projektu „Odnawialne Źródła Energii w Gminie” na podstawie umowy.

1.  Umowa określa szczegółowe zasady, tryb i warunki:
    1.  na jakich przekazywane i rozliczane będzie dofinansowanie na realizację projektu, w formie:
        1.  refundacji poniesionych przez Beneficjenta części wydatków kwalifikowanych na realizację Projektu, w postaci płatności pośrednich i końcowej, w terminach i wysokości określonych w harmonogramie
        2.  zaliczki wypłaconej Beneficjentowi na realizację bieżącego zadania lub jego etapu określonego w harmonogramie płatności.
    2.  realizacji Projektu
2.  Dofinansowanie zostanie przekazane Beneficjentowi w kwocie nieprzekraczającej 4.307.720,97 PLN i stanowiącej nie więcej niż 80,00% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowanych projektu netto.
3.  Całkowita wartość projektu wynosi 5.960.166,85 PLN brutto. Całkowite wydatki kwalifikowane Projektu wynoszą 5.384.651,22 PLN, wydatki niekwalifikowane 575.515,63 PLN.
4.  Dofinansowanie jest przekazywane zgodnie z zasadami zawartymi w uszczegółowieniu, na warunkach określonych w umowie.
5.  Beneficjent realizuje projekt zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie projektu oraz z harmonogramem rzeczowo-finansowym.
6.  Beneficjent realizuje projekt z należytą starannością, w szczególności ponosząc wydatki celowo, rzetelnie, racjonalnie i oszczędnie, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego i unijnego oraz procedurami obowiązującymi w ramach RPO WM 2014-2020, w sposób, który zapewni prawidłową i terminową realizację projektu oraz osiągnięcie celów zakładanych we wniosku o dofinansowanie projektu.
7.  Celem realizowanego projektu jest polepszenie jakości powietrza na terenie Gminy, zastąpienie obecnie wykorzystywanych tradycyjnych źródeł energii do ogrzewania centralnego, oraz ogrzewania wody, źródłami pochodzącymi ze źródeł odnawialnych. Realizacja projektu przyniesie pozytywny wpływ na środowisko naturalne w postaci zmniejszenia się emisji zanieczyszczeń do atmosfery i poprawy jakości powietrza na obszarze Gminy.

Gmina podjęła działania, których celem jest zwiększenie produkcji energii z odnawialnych źródeł energii, dążąc do spełnienia wymogów przepisów unijnych (zobowiązania wynikające z pakietu klimatycznego), związanych z ograniczeniem szkodliwych dla człowieka, oraz środowiska naturalnego emisji zanieczyszczeń powietrza. Otrzymane przez Gminę dofinansowanie ma charakter podmiotowy, w związku z powyższym może być wykorzystane tylko i wyłącznie na realizację działań określonych w projekcie „Odnawialne Źródła Energii w Gminie”.

Przyznane dofinansowanie nie jest kalkulowane w oparciu o stawkę jednostkową jak przy dotacjach przedmiotowych przeznaczonych na dopłaty do określonych rodzajów towarów i usług, a ma charakter celowy. Celem dofinansowania jest podjęcie wszelkich działań zmierzających do zmniejszenia emisji zanieczyszczeń powietrza w postaci szkodliwych substancji.

Dostarczenie towaru i wykonanie usługi na podstawie zawartej umowy dokona wykonawca, wyłoniony w oparciu o przepisy zamówienia w trybie przetargu publicznego na podstawie Ustawy z dnia 19 stycznia 2004 roku Prawo Zamówień Publicznych.

Uczestnicy zadania nie decydują o cenie dostarczonego towaru i wykonanej usługi.

Podmiot realizujący na zlecenie Gminy czynności montażu instalacji solarnych i wymiany pieców na biomasę nie będzie podpisywał żadnych umów bezpośrednio z mieszkańcami.

Cena, za którą ostateczny odbiorca nabędzie instalacje nie ulegnie zmianie bez względu na to, czy wymienione wydatki towarzyszące zostaną pokryte dofinansowaniem czy też nie.

Jak zostało przedstawione w stanie faktycznym wartość wsparcia udzielonego Beneficjentowi w formie dofinansowania przeznaczona jest na pokrycie części wydatków kwalifikowalnych ponoszonych w związku z realizacją całego projektu p.n. "Odnawialne Źródła Energii w Gminie".

Udzielenie dofinansowania nie jest w żaden sposób powiązane z odpłatnością dokonywaną przez mieszkańców na rzecz Gminy.

Otrzymane dofinansowanie nie będzie stanowiło podstawy do opodatkowania podatkiem VAT. Dofinansowanie przeznaczone jest jedynie na pokrycie kosztów kwalifikowalnych do programu, zaś do swobodnego uznania przez Gminę należy to, czy część kosztów zostanie poniesiona przez mieszkańców, z kredytu czy też środków własnych. Warunki rozliczenia dofinansowania, jak i jego wartość w żaden sposób nie są uzależnione od sposobu finansowania wkładu własnego jak i od tego jaki będzie stan prawny instalacji po okresie trwałości projektu. Dofinansowanie nie jest uzależnione od ceny instalacji zbywanej na rzecz mieszkańca po okresie trwałości, odpłatności mogłoby nie być, albo odpłatność mogliby ponieść jedynie niektórzy mieszkańcy, w różnych wysokościach.

Wniosek o dofinansowanie realizacji projektu ściśle określa kategorie kosztów, które mogą być pokryte z dofinansowania.

Podatek VAT związany z realizacją całego projektu (wszystkich zadań) jest wydatkiem niekwalifikowanym.

Dofinansowanie przeznaczone będzie na koszty kwalifikowane, związane z dostawą i montażem kolektorów słonecznych, kotłów na biomasę i instalacji fotowoltaicznych, jednak na koszt tych inwestycji składa się więcej elementów. Gmina ponosić będzie także wydatki, które stanowić będą jej wkład własny, jak choćby wynagrodzenie dotyczące obsługi prawnej, obsługi podatkowej czy doradczej związane z niniejszym projektem, wydatki bieżące administracyjno-biurowe związane z obsługą projektu lub też wydatki na podróże związane z obsługą projektu, czy też jakiekolwiek wydatki niekwalifikowane, których nie da się przewidzieć w na chwilę obecną.

Tak więc, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie można stwierdzić, że otrzymane dofinansowanie będzie miało bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W przedmiotowym stanie faktycznym udzielone dofinansowanie nie stanowi dopłaty do ceny, po jakiej mieszkańcy i właściciel budynków użyteczności publicznej nabędą usługę, ale stanowi dofinansowanie do zrealizowania całego projektu. Dofinansowanie przeznaczone będzie na koszty kwalifikowane projektu, związane z dostawą i montażem instalacji OZE, których Gmina będzie właścicielem do okresu trwałości projektu. W istocie, program EFRR nie wymaga, aby przekazywać instalacje na rzecz mieszkańców w ogóle. W tym zakresie jest to decyzja Gminy w żaden sposób nie związana z otrzymanym dofinansowaniem.

W związku z powyższym dofinansowanie nie ma charakteru dopłaty do ceny (finansuje bowiem projekt a nie usługę przekazania instalacji na rzecz uczestników projektu), oraz nie ma charakteru bezpośredniego (finansuje bowiem nabycie instalacji przez Gminę a nie przekazanie instalacji na rzecz mieszkańca, czy właściciela budynku użytku publicznego).

Aby wystąpiło opodatkowanie dotacji, subwencji lub innej dopłaty, musi zaistnieć jej powiązanie z konkretną, sprecyzowaną czynnością opodatkowaną.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas należy potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

W opisanym stanie faktycznym otrzymane dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej, Gmina przeznaczy na pokrycie kosztów kwalifikowalnych projektu „Odnawialne Źródła Energii w Gminie”. Udzielenie dotacji nie jest w żaden sposób powiązane z odpłatnością dokonywaną przez mieszkańców na rzecz Gminy. Przedmiotowa dotacja jest dotacją kosztową do kosztu budowy instalacji, której Gmina jest właścicielem przez okres trwałości projektu. Warunki rozliczenia dotacji oraz wartość dofinansowania w żaden sposób nie są uzależnione od sposobu finansowania wkładu własnego jak i od tego jaki będzie stan prawny instalacji po okresie trwałości projektu. Dofinansowanie nie jest uzależnione od ceny instalacji zbywanej na rzecz mieszkańca po okresie trwałości (zgodnie z założeniami dofinansowania). Wysokość dofinansowania nie jest uzależniona od ilości nieruchomości objętych projektem.

Dlatego też dofinansowanie otrzymane przez Beneficjenta Gminę nie będzie stanowiło elementu podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Celowe dofinansowanie, dotacja, jest refundacją wydatków do kosztu budowy instalacji OZE i pozostałych zadań projektowych wskazanych wyżej, których Gmina jest właścicielem przez okres trwałości projektu.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, celowe dofinansowanie w postaci refundacji od poniesionych kosztów kwalifikowalnych nie wpływa w żaden sposób na cenę instalacji OZE i pozostałych zadań (elementów związanych z kosztami kwalifikowalnymi inwestycji) przewidzianych w zestawieniu rzeczowo-finansowym projektu i nie jest uzależniona od ceny instalacji zbywanej na rzecz mieszkańca - odbiorcy ostatecznego po okresie trwałości projektu (zgodnie z założeniami przyznanego dofinansowania, odpłatności w postaci wkładu własnego od mieszkańca mogłoby w ogóle nie być).

Reasumując, podstawą opodatkowania dla usług świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców są kwoty należne, w postaci wpłat, które uiszczają mieszkańcy biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, pomniejszone o kwotę należnego podatku, natomiast otrzymane przez Gminę dofinansowanie od podmiotu trzeciego na realizację ww. projektu w zakresie realizacji wszystkich zadań, nie będzie powiększało podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w rozpatrywanej sprawie będą występowały skonkretyzowane świadczenia, które będą wykonane między dwiema stronami umowy, tj. między Gminą (która zobowiązała się do montażu instalacji na/w budynkach/nieruchomościach mieszkańców Gminy) a mieszkańcami, którzy zobowiążą się do wniesienia wkładu do przedmiotowego projektu.

Wobec powyższego wystąpi bezpośredni związek (ekwiwalentność) pomiędzy świadczeniem Gminy a płatnościami wnoszonymi przez mieszkańców. Z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymanymi wpłatami a zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz mieszkańców należy stwierdzić, że usługi montażu instalacji solarnych oraz kotłów na biomasę, które wykona Gmina w zamian za otrzymane wpłaty od mieszkańców, będą stanowić czynności podlegające opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Z opisu sprawy przedstawionego w złożonym wniosku wynika, że Gmina będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zawarła umowę o dofinansowanie Projektu „Odnawialne Źródła Energii w Gminie\`(...)\`” współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Osi Priorytetowej IV „Przejście na gospodarkę niskoemisyjną”, Działania 4.1 „Odnawialne źródła energii (OZE)”.

W ramach projektu planuje się zakup, dostawę i montaż instalacji odnawialnych źródeł energii, tj.: 380 kolektorów słonecznych na/w budynkach gospodarstw domowych i 46 kotłów na biomasę w budynkach gospodarstw domowych, których właścicielami są mieszkańcy Gminy oraz 4 instalacje fotowoltaiczne na/w budynkach użyteczności publicznej (Publiczne Szkoły Podstawowe będące własnością Gminy).

Dofinansowanie udzielone Gminie ze środków publicznych, przeznaczone zostanie na pokrycie części wydatków kwalifikowalnych ponoszonych w związku z realizacją ww. projektu, tj.:

1.  Przygotowanie Studium Wykonalności, przygotowanie programu funkcjonalno-użytkowego, przygotowanie dokumentacji przetargowej, nadzór inspektora,
2.  Wykonanie (zakup i montaż) instalacji fotowoltaicznych na budynkach użyteczności publicznej (Publicznych Szkół Podstawowych),
3.  Wykonanie (zakup i montaż) instalacji pieców na biomasę i kolektorów słonecznych z zasobnikami dla mieszkańców Gminy,
4.  Działania informacyjno-promocyjne.

Dofinansowanie zostanie przekazane Gminie w kwocie stanowiącej nie więcej niż 80% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowalnych netto projektu. Różnicę do całkowitej wartości kosztów kwalifikowalnych projektu, stanowić będzie wkład własny Gminy, w tym wpłaty mieszkańców biorących udział w zadaniu - OZE u mieszkańców – na wykonanie (zakup i montaż) kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę.

Gmina zawarła umowy użyczenia z mieszkańcami zainteresowanymi uczestnictwem w zadaniu dysponującymi nieruchomościami, na których będą montowane kolektory słoneczne i kotły. Gmina zawrze z mieszkańcami umowy, w której dany mieszkaniec zobowiąże się do współfinansowania projektu w zakresie wkładu własnego stanowiącego koszty kwalifikowalne zestawów solarnych i pieców na biomasę oraz całkowitych kosztów niekwalifikowanych. Wpłaty od mieszkańców zostaną pobrane przed rozpoczęciem realizacji inwestycji i będą stanowić ostateczne potwierdzenie ich udziału w projekcie. Dokonane wpłaty mieszkańców będą miały charakter obowiązkowy i warunkujący wykonanie usługi. Niedokonanie wpłaty w określonym terminie spowoduje rozwiązanie umowy i wyłączenie mieszkańca z udziału w projekcie.

Właścicielem instalacji po oddaniu jej przez wykonawcę pozostaje Gmina. Kwota wkładu własnego mieszkańca biorącego udział w projekcie będzie określona procentowo i stanowić będzie bezzwrotną zaliczkę uprawniającą do przejęcie instalacji po okresie trwałości projektu, jeżeli Gmina podejmie taką decyzję.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia opodatkowania podatkiem VAT kwoty otrzymanego dofinansowania na poczet realizacji ww. projektu.

Obowiązek podatkowy zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Według art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

Natomiast zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Jak wynika z treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 2 ustawy, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie.

W opinii tut. Organu przekazane dla Wnioskodawcy środki finansowe z Regionalnego Programu Województwa na lata 2014-2020 na realizację ww. projektu należy uznać za środki otrzymane od osoby trzeciej (dotacje, subwencje, lub dopłaty o podobnym charakterze), które mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę ww. usług. Należy bowiem zauważyć, że okoliczności sprawy nie potwierdzają, że otrzymane przez Gminę środki zostaną przeznaczone na ogólną działalność Wnioskodawcy, lecz będą mogły zostać wykorzystane tylko i wyłącznie na określone działanie, tj. na pokrycie ogólnych kosztów inwestycji (przygotowanie dokumentacji przetargowej, promocja projektu, nadzór inwestorski), jak i na określone działanie, tj. dostawa i montaż kolektorów słonecznych, dostawa i montaż pieców na biomasę.

W świetle powyższego, należy uznać, że kwota obowiązkowej wpłaty ostatecznego odbiorcy świadczenia tj. mieszkańca z tytułu realizacji usług, o których mowa we wniosku, z uwagi na przyznane dofinansowanie, będzie niższa od kwoty, jaką Wnioskodawca musiałby żądać od mieszkańca, gdyby przedmiotowego dofinansowania nie było. Zatem, należy stwierdzić, że realizacja projektu będzie uzależniona od otrzymanego dofinansowania.

Tym samym, uwzględniając w rozpatrywanej sprawie treść ww. art. 29a ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Gminę usług dotyczących montażu instalacji solarnych i pieców na biomasę jest nie tylko kwota należna, w postaci wpłaty, którą uiszcza mieszkaniec biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, ale także środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację ww. projektu w części w jakiej mają one bezpośredni wpływ na cenę świadczonych na rzecz mieszkańców usług, pomniejszone o kwotę podatku należnego.

W przedmiotowej sprawie otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014–2020 VAT na realizację projektu dotyczącego montażu instalacji solarnych i pieców na biomasę, ma bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia usług, a zatem stanowi zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej. W konsekwencji ww. dofinansowanie stanowi podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy, i co do zasady będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

W konsekwencji za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy dotyczące nieuwzględniania w podstawie opodatkowania podatkiem VAT inwestycji polegającej na zamontowaniu instalacji solarnych i pieców na biomasę dla mieszkańców Gminy, którzy wnieśli opłaty na poczet tych usług/dostaw, w części pokrytej dofinansowaniem z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014–2020.

W niniejszej sprawie należy także zauważyć, że przedmiotem realizowanego projektu będą także instalacje fotowoltaiczne montowane na/w budynkach 4 szkół będących własnością Gminy.

Jak wskazał Wnioskodawca koszt realizacji projektu „Odnawialne Źródła Energii w Gminie” w ramach realizacji zadania OZE na budynkach użyteczności publicznej (tj. montaż instalacji fotowoltaicznych) na/w budynkach użyteczności publicznej (Publicznych Szkół Podstawowych) w 80% będzie pokryty z otrzymanego przez Gminę dofinansowania, a w 20% z wkładu własnego Gminy. Efekty realizowanych zadań w postaci wykonania instalacji fotowoltaicznych na/w budynkach użyteczności publicznej nie zostaną przekazane odrębnemu podmiotowi, pozostają własnością Gminy.

Gmina jako właściciel ww. budynków użyteczności publicznej, realizuje zadania własne gminy, do których należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, m.in. w zakresie edukacji publicznej, kultury, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej. Czynności związane z realizacją zadań własnych Gminy w budynkach użyteczności publicznej nie podlegają opodatkowaniu.

W ocenie tut. Organu dofinansowanie, które otrzyma Gmina w celu realizacji projektu w zakresie montażu instalacji OZE na budynkach szkół publicznych stanowiących własność Gminy nie będzie się wiązać z dalszym świadczeniem usług w tym zakresie na rzecz podmiotów trzecich. Zrealizowane inwestycje w postaci montażu instalacji fotowoltaicznych na budynkach szkół pozostaną własnością Gminy i nie będą służyć do dalszej odsprzedaży. W związku z tym otrzymane przez Gminę dofinansowanie w części, w jakiej będzie dotyczyło realizacji projektu na/w budynkach szkół gminnych nie będzie podlegało opodatkowaniu, gdyż nie będzie stanowić dopłaty do ceny usługi/towaru, w myśl regulacji art. 29a ust. 1 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do opodatkowania przyznanego dofinansowania do realizacji projektu dotyczącego instalacji OZE na budynkach szkół publicznych należy uznać za nieprawidłowe, gdyż brak opodatkowania tego dofinansowania nie wynika z jego rodzaju – tj. jako dofinansowania niestanowiącego dopłaty do ceny usługi/towaru, lecz będzie skutkiem tego, że zamontowane instalacje fotowoltaiczne nie będą przeznaczone do dalszej odsprzedaży.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.