Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-758/09-2/AI
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-08-12
Teza: Czy podatek VAT z refaktury nie powinien być pomniejszony o podatek VAT z faktury głównej, w tej samej wysokości jak podatek VAT z refaktury, gdyż dotyczył on części przypadającej na zużycie najemcy?
Słowa kluczowe: czynsz; gaz; media; najem; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; refakturowanie; umowa-umowa najmu; usługi-usługi najmu; woda
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 25 czerwca 2009 r. (data wpływu 29 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie refakturowania kosztów za media – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 czerwca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie refakturowania kosztów za media.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 15 czerwca 2005 r. Wnioskodawczyni popisała umowę najmu lokalu użytkowego jako osoba fizyczna. Od tej chwili od przychodów uzyskanych z tej umowy Zainteresowana płaciła podatek dochodowy na zasadach ogólnych, a od stycznia 2007 r. do chwili obecnej podatek ryczałtowy. Ponadto Wnioskodawczyni płaciła podatek VAT (jest płatnikiem podatku VAT, gdyż prowadziła działalność do roku 2008). Zgodnie z umową najmu najemca poza czynszem jest zobowiązany do ponoszenia kosztów związanych z eksploatacją lokalu w wysokościach określonych na refakturach wystawianych przez wynajmującego. Zainteresowana sporządza je w oparciu o faktury główne wystawiane na nią bezpośrednio przez dostawców tych mediów. Faktury te reguluje w całości. Faktury te pochodzą z Zakładu Gospodarki Wodno-Kanalizacyjnej i PGNiN. Ponieważ Wnioskodawczyni posiada jeden licznik główny na gaz i wodę (pokazujący stan zużycia w całym budynku) - najemca zajmuje część, a Zainteresowana pozostałą część budynku, aby każdy ponosił koszty za własne zużycie, w tym celu Wnioskodawczyni założyła dla najemcy podlicznik na wodę i gaz. Tak więc, gaz i woda rozliczane są na podstawie faktycznego zużycia wykazanego osobnymi licznikami dla gazu i wody dla lokalu zajmowanego i wykorzystywanego przez najemcę. Kiedy pracownik zakładu gazowego lub wodociągów spisuje licznik główny, Wnioskodawczyni w tym czasie spisuje podlicznik, pokazujący stan zużycia mediów przez najemcę. Po otrzymaniu faktury głównej od dostawcy mediów, Zainteresowana wystawia najemcy refakturę (stan licznika spisany w tym samym dniu co licznik główny Wnioskodawczyni mnoży przez stawkę netto z refaktury głównej i podatek stosuje w wysokości podanej na fakturze głównej). Zainteresowana opisuje refakturę np. dla gazu „Refaktura kosztów – dotyczy licznika gazu nr … za okres …”. Najemca płacąc faktury za wodę i gaz, zwraca pieniądze, które zapłaciła Wnioskodawczyni płacąc za fakturę główną, uwzględniając część zużycia przypadającego na najemcę, na którego wystawiła właśnie tą refakturę. Opłaty te więc nie stanowią dla niej przychodu, czyli nie powodują przysporzenia majątkowego. Problem jednak, że od kwot jakie znajdują się na fakturach refakturujących media zużyte przez najemcę (woda, gaz), regularnie od roku 2007 odprowadza Wnioskodawczyni podatek ryczałtowy. W ten sposób płaci podatek dochodowy od kwot, które nie stanowią dla niej przychodu, a jedynie zwrot pieniędzy za media zużyte przez najemcę, które to kwoty płaci opłacając fakturę główną.

Ponadto, od refaktur za wykorzystane przez najemcę media (gaz, wodę) odprowadza do Urzędu Skarbowego podatek VAT w wysokości zgodnej z refakturą w całości. Nie stosuje odliczeń podatku VAT, który płaci opłacając fakturę główną za te media. Podatek VAT od refaktur za media odprowadza bez powyższych odliczeń od dnia 15 czerwca 2005 r. Wszystkie dane dotyczące refakturowanej usługi, czyli stawki netto danej usługi, stawki podatku, terminu płatności itp. są identyczne jak na fakturach głównych wystawianych przez bezpośredniego dostawcę mediów. Płacąc główną fakturę VAT, która przychodzi na nazwisko Wnioskodawczyni oraz odprowadzając do Urzędu Skarbowego VAT pochodzący z tej faktury, który jest częścią VAT-u z faktury głównej (mowa tu o fakturze obejmującej ten sam okres rozliczeniowy występujący na fakturze głównej i refakturze), płaci podatek VAT dwa razy od tej samej kwoty: płacąc fakturę główną i płacąc VAT w całości z refaktury wystawianej najemcy w oparciu o fakturę główną.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy podatek VAT z refaktury nie powinien być pomniejszony o podatek VAT z faktury głównej, w tej samej wysokości jak podatek VAT z refaktury, gdyż dotyczył on części przypadającej na zużycie najemcy?

Zdaniem Wnioskodawczyni, podatek VAT rozliczony i odprowadzony w całości do Urzędu Skarbowego od dnia 15 czerwca 2005 r., od refaktur wystawianych przez wynajmującego na podstawie faktur głównych za zużyte media (woda, gaz) przez najemcę, zgodnie z umową najmu, powinien być pomniejszony o podatek VAT z faktury głównej, w tej samej wysokości jak podatek VAT z refaktury, gdyż dotyczył on części przypadającej na zużycie najemcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów – w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast przez świadczenie usług – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 – o czym stanowi art. 8 ust. 1 cyt. ustawy.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych i usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Najem jest więc umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Należy jednakże podkreślić, iż sposób rozliczenia dodatkowych opłat i dodatkowych kosztów pomiędzy wynajmującym a najemcą może być różny w zależności od tego, czy w kwocie ustalonego za najem czynszu zawarte są dodatkowe opłaty lub koszty, czy też z umowy najmu wynika odrębny obowiązek najemcy do ponoszenia kosztów z tytułu wymienionych usług. Jeśli zatem zgodnie z zawartą umową najmu, najemca jest obciążony kosztami tych usług odrębnie, niezależnie od samego czynszu za najem, wówczas wynajmujący powinien wystawiać odrębne faktury na te usługi. Do świadczenia tego typu usług należy zastosować tzw. „refakturowanie”.

Obecnie w ustawie znalazł się zapis art. 30 ust. 3, zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku. Zapis ten jest zgodny z art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE serii L Nr 347, str. 1 ze zm.), zgodnie z którym w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot „refakturujący” daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przerzucenie kosztów na inny podmiot, nie może być zatem potraktowane w żaden inny sposób niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem, konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Treść tego przepisu wskazuje, iż:

*   prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje czynnym podatnikom VAT,
*   prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.”

Zatem, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany wyłącznie z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza jednocześnie możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku świadczenia czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m. in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni popisała umowę najmu lokalu użytkowego jako osoba fizyczna. Zgodnie z umową najmu najemca poza czynszem jest zobowiązany do ponoszenia kosztów związanych z eksploatacją lokalu w wysokościach określonych na refakturach wystawianych przez wynajmującego. Zainteresowana sporządza je w oparciu o faktury główne wystawiane bezpośrednio na nią przez dostawców mediów. Faktury te reguluje w całości. Faktury pochodzą z Zakładu Gospodarki Wodno-Kanalizacyjnej i PGNiN. Wnioskodawczyni posiada jeden licznik główny na gaz i wodę (pokazujący stan zużycia w całym budynku) oraz podlicznik wskazujący na zużycie najemcy. Tak więc, gaz i woda rozliczane są na podstawie faktycznego zużycia wykazanego osobnymi licznikami dla gazu i wody dla lokalu zajmowanego i wykorzystywanego przez najemcę. Po otrzymaniu faktury głównej od dostawcy mediów, Zainteresowana wystawia najemcy refakturę (stan licznika spisany w tym samym dniu co licznik główny Wnioskodawczyni mnoży przez stawkę netto z refaktury głównej i podatek stosuje w wysokości podanej na fakturze głównej).

Od wystawionych refaktur za wykorzystane przez najemcę media (gaz, wodę) Zainteresowana odprowadza do Urzędu Skarbowego podatek VAT w wysokości zgodnej z refakturą w całości. Nie stosuje odliczeń podatku VAT, który płaci opłacając fakturę główną za te media. Podatek VAT od refaktur za media odprowadza bez powyższych odliczeń od dnia 15 czerwca 2005 r. Wszystkie dane dotyczące refakturowanej usługi, czyli stawki netto danej usługi, stawki podatku, terminu płatności itp. są identyczne jak na fakturach głównych wystawianych przez bezpośredniego dostawcę mediów.

W tak przedstawionym stanie faktycznym należy stwierdzić, że refaktura stanowi odsprzedaż zakupionych wcześniej usług, a czynność taka podlega opodatkowaniu według stawek właściwych dla odsprzedawanych usług, zgodnie z art. 41 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Tak więc Wnioskodawczyni winna zastosować stawki podatku VAT takie jak wystawione na otrzymanej przez nią fakturze pierwotnej.

Tym samym, Wnioskodawczyni będącej podatnikiem podatku od towarów i usług przysługiwało prawo do pomniejszenia podatku należnego od odsprzedaży zakupionych wcześniej usług o podatek naliczony wynikający z faktury głównej stanowiącej podstawę do wystawienia refaktury, do wysokości kwoty wynikającej z tej refaktury.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie refakturowania kosztów za media. Natomiast, kwestia dotycząca stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych zostanie załatwiona odrębnym pismem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.