Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.2.2021.2.APR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-26
Teza: Opodatkowanie wzajemnych świadczeń i rozliczeń pomiędzy uczestnikami Konsorcjum oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawianych na rzecz Lidera przez Partnera Konsorcjum.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; konsorcjum; marża; odliczenia-prawo do odliczenia; uczestnicy; zyski-podział zysku; świadczenie-świadczenie odpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2021 r. (data wpływu 8 stycznia 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 lutego 2021 r. (data wpływu 18 lutego 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 9 lutego 2021 r. nr 0114-KDIP4-1.4012.2.2021.1.APR (doręczone w dniu 11 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wzajemnych świadczeń i rozliczeń pomiędzy uczestnikami Konsorcjum oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawianych na rzecz Lidera przez Partnera Konsorcjum - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wzajemnych świadczeń i rozliczeń pomiędzy uczestnikami Konsorcjum oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawianych na rzecz Lidera przez Partnera Konsorcjum.

Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 17 lutego 2021 r. (data wpływu 18 lutego 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 9 lutego 2021 r. nr 0114-KDIP4-1.4012.2.2021.1.APR.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Spółka (dalej: „Wnioskodawca”, lub „A”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Spółka prowadzi działalność od roku 2006 r. w zakresie usług obejmujących: studia wykonalności, inżynierię procesową, projekty wykonawcze, pomoc w uzyskiwaniu zezwoleń, usługi zaopatrzeniowe i kontrolne, jak również zarządzanie projektem i jego kontrolę, wsparcie w zakresie nadzoru budowlanego, usługi wsparcia w zakresie eksploatacji i konserwacji dla instalacji rafineryjnych, petrochemicznych, chemicznych, energetycznych i innych zakładów przemysłowych, realizacje projektów typu (…) (usługi projektowe, dostawy materiałów, usługi budowlane).

Wnioskodawca (dalej: „Lider”) zawarł z inną spółka kapitałową (dalej: „Partner”) umowę dotycząca utworzenia konsorcjum (dalej: „Umowa” lub „Konsorcjum”), którego celem jest realizacja na rzecz podmiotu trzeciego (dalej: „Inwestor”) zadania inwestycyjnego obejmującego zaprojektowanie, dostawę oraz budowę w systemie „pod klucz” instalacji visbreking (dalej: „Projekt”). Zarówno Lider, jak i Partner są czynnymi podatnikami VAT i prowadzą działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu. Zgodnie z harmonogramem Konsorcjum zobowiązało się realizować przedmiot zamówienia w podziale na etapy Projektu (dalej: milestone protocol) potwierdzające ich realizację na podstawie protokołów.

Zgodnie z zapisami Umowy Konsorcjum każdy z uczestników zobowiązany jest do pokrycia we własnym zakresie wszelkich kosztów związanych z wykonaniem przydzielonego mu zakresu prac zamówienia wynikającego z Projektu, a wszystkie koszty niezwiązane z zakresem prac przydzielonym uczestnikom Konsorcjum pokrywane będą proporcjonalnie do udziału danego uczestnika w całkowitym wynagrodzeniu.

Strony Konsorcjum sporządziły kalkulację kosztów i ustaliły wysokość wynagrodzenia z tytułu realizacji projektu przypadającą na każdą ze stron, z uwzględnieniem jej zakresu prac. Zgodnie z umową wykonawczą na wynagrodzenie Konsorcjum składa się:

1.  Część stała wynagrodzenia, obejmująca:
    1.  stałą część wynagrodzenia netto należną Liderowi z tytułu jego zakresu prac, oraz
    2.  stałą część wynagrodzenia netto należną Partnerowi z tytułu jego zakresu prac; Część stała wynagrodzenia została skalkulowana na podstawie kosztów ponoszonych przez poszczególnych uczestników Konsorcjum na realizację przypisanego im zakresu prac.
2.  Część zmienna wynagrodzenia została podzielona między członkami Konsorcjum, w taki sposób że:
    1.  część kosztowa obejmująca zakładane koszty zewnętrzne (dostawy urządzeń i materiałów, podwykonawstwo oraz udokumentowane koszty poniesione z tytułu prac, usług i zakupów niezidentyfikowane w umowie wykonawczej oraz w kontrakcie, a które są niezbędne do realizacji Projektu i która nie zostanie przyporządkowana do kosztów stałych poszczególnych uczestników Konsorcjum - zostanie podzielona odpowiednio pomiędzy uczestnikami Konsorcjum;
    2.  marża Projektu - zakładana marża Konsorcjum (zysk oraz pokrycie ryzyka), po potrąceniu wszystkich kosztów zostanie podzielona odpowiednio pomiędzy Liderem a Partnerem.

Konsorcjum z tytułu dokonywanych świadczeń na rzecz Inwestora otrzymuje wynagrodzenie, które jest wypłacane w zależności od osiągniętych etapów prac przewidzianych w umowie. Zgodnie z przyjętymi przez strony zasadami współpracy faktury VAT za realizację określonego zgodnie z harmonogramem etapu prac są wystawiane na Inwestora wyłącznie przez Wnioskodawcę pełniącego funkcję Lidera po podpisaniu protokołu odbioru robót, a wpłata dokonywana jest na konto bankowe Lidera. Zgodnie z ustaleniami to Wnioskodawca jest zobowiązany do wystawiania faktur VAT na rzecz Inwestora, dokumentujących całość prac w ramach poszczególnych etapów Projektu, zarówno w części realizowanej przez Partnera jak i Lidera.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że w związku z tym, iż Wnioskodawca z tytułu dokonywanych świadczeń jest zobowiązany do wystawiania faktur VAT na rzecz Inwestora dokumentujących całość prac w ramach poszczególnych etapów projektu, Partner wystawia faktury VAT na Lidera (Wnioskodawca) w części realizowanej w zakresie części stałej wynagrodzenia oraz części zmiennej dotyczącej kosztów nieprzyporządkowanych do kosztów stałych, a odnoszących się do rzeczywiście wykonanych przez Partnera prac.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie przeformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawianych na jego rzecz przez Partnera Konsorcjum w związku z czynnościami realizowanymi przez Partnera w ramach Umowy Konsorcjum w zakresie części stałej wynagrodzenia oraz części zmiennej dotyczącej kosztów nieprzyporządkowanych do kosztów stałych, a odnoszących się do rzeczywiście wykonanych przez Partnera prac w ramach realizowanego przedmiotu zamówienia?
2.  Czy czynności realizowane przez Wnioskodawcę w ramach Umowy Konsorcjum w zakresie części zmiennej dotyczącej wyłącznie marży projektu, która stanowi rozliczenie pomiędzy uczestnikami mające na celu podział zysku Konsorcjum, który zostanie podzielony odpowiednim współczynnikiem nie są związane z czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT, w związku z czym powinno zostać udokumentowane notami księgowymi?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Odpowiedź do pytania 1 (ostatecznie sformułowana w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawca przedstawiając stanowisko własne w odniesieniu do przeformułowanego pytania nr 1 uważa, że będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawianych na jego rzecz przez Partnera, w związku z czynnościami realizowanymi w zakresie części stałej wynagrodzenia oraz części zmiennej dotyczącej kosztów nieprzyporządkowanych do kosztów stałych, a odnoszących się do rzeczywiście wykonanych przez Partnera prac w ramach realizowanego przedmiotu zamówienia.

Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy. Przy czym, stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W ocenie Wnioskodawcy z punktu widzenia przepisów ustawy o VAT należy zwrócić uwagę, iż art. 5 ust. 1 wskazuje, że opodatkowaniu podlega m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Wnioskodawca jest zdania, że czynności realizowane przez Partnera na Lidera Konsorcjum (Wnioskodawca) stanowią odpłatną dostawę towarów oraz odpłatne świadczenie usług świadczonych przez Partnera na rzecz Lidera Konsorcjum (Wnioskodawca), a co za tym idzie stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W ocenie Wnioskodawcy właściwe zatem jest udokumentowanie rozliczenia odnoszącego się do wynagrodzenia stałego oraz części zmiennej dotyczącej kosztów nieprzyporządkowanych do kosztów stałych poprzez zastosowanie ogólnych zasad dotyczących wystawiania faktur VAT, które dokumentują czynności opodatkowane. Zgodnie bowiem z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT „podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem”.

Z powyższych regulacji wskazanych poprzez art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy odliczenia tego dokonuje podatnik VAT, a nabywane towary i usługi wykorzystywane są do wykonywanych przez niego czynności opodatkowanych VAT. Przedstawione rozwiązanie w ocenie Wnioskodawcy nie daje możliwości dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, wyłącznie wówczas, gdy nabywane towary lub usługi wykorzystywane są do czynności zwolnionych lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego do wniosku oraz jego uzupełnieniu Wnioskodawca jest zobowiązany do wystawiania faktur VAT na rzecz Inwestora, dokumentujących całość prac w ramach poszczególnych etapów Projektu, zarówno w części realizowanej przez Partnera jak i Lidera. W ocenie Wnioskodawcy zatem czynności wykonywane przez Partnera potwierdzone wystawionymi na Wnioskodawcę (Lidera) fakturami VAT są w całości wykorzystywane przez Wnioskodawcę (Lidera Konsorcjum) do wykonywania przez niego czynności opodatkowanych tj. do realizacji opodatkowanych VAT czynności na rzecz zamawiającego. Wnioskodawca jako Lider Konsorcjum jest jedynym podmiotem wystawiającym faktury z tytułu świadczeń dokonywanych na rzecz Inwestora.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy, przysługuje mu pełne prawo do obniżenia podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez Partnera na rzecz Wnioskodawcy (Lidera), w związku z czynnościami realizowanymi przez Partnera w ramach Umowy Konsorcjum w zakresie części stałej wynagrodzenia oraz części zmiennej dotyczącej kosztów nieprzyporządkowanych do kosztów stałych, a odnoszących się do rzeczywiście wykonanych przez Partnera prac w ramach realizowanego przedmiotu zamówienia.

Wnioskodawca jest bowiem podatnikiem VAT, a nabywane (w rozumieniu przepisów o VAT) przez niego jako Lidera Konsorcjum towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych tj. dostawy towarów i świadczenia usług na rzecz Inwestora. W ocenie Wnioskodawcy w niniejszym schemacie fakturowania istnieje bezsporny i bezpośredni związek podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymywanych przez Wnioskodawcę od Partnera, w związku z wykonywanymi i potwierdzonymi wystawionymi fakturami VAT czynnościami opodatkowanymi na rzecz Inwestora.

Odpowiedź do pytania 2.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego marża Projektu jako rozliczenie pomiędzy uczestnikami mające na celu podział zysku Konsorcjum, podzielonym odpowiednim współczynnikiem, nie jest związane z czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT, w związku z czym powinno zostać udokumentowane notami księgowymi.

W zakresie prawnego i podatkowego statusu Konsorcjum należy zwrócić uwagę, że Umowa Konsorcjum nie została zdefiniowana w polskim systemie podatkowym. W związku z tym zalicza się do tzw. umów nienazwanych, tj. takich, których treść jest kształtowana na zasadzie swobody umów określone w art. 3531 Kodeksu cywilnego (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 1145). Oznacza to, że strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, o ile jego treść lub cel nie sprzeciwiają się właściwości stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Co do zasady, również na gruncie ustaw podatkowych Konsorcjum nie posiada odrębnej podmiotowości, w związku z czym nie ma statusu podatnika. Podatnikami są wyłącznie uczestnicy Konsorcjum. Przepisy ustawy o VAT nie zawierają szczegółowych przepisów określających zasady opodatkowania wewnętrznych rozliczeń pomiędzy partnerami Konsorcjum. Z punktu widzenia regulacji ustawy z dnia 11 marca 2014 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r. poz. 1747, dalej: „ustawa o VAT”) konsorcjum, o ile nie działa w formie spółki cywilnej, nie jest samodzielnym podatnikiem VAT. Oznacza to, że każdy z uczestników Konsorcjum jest odrębnym podatnikiem i działa jako samodzielny i niezależny przedsiębiorca w zakresie rozliczeń związanych z pracami realizowanymi w ramach Konsorcjum. A co za tym idzie każdy uczestnik Konsorcjum jest podatnikiem podatku i ciąży na nim obowiązek podatkowy w przypadku wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Z punktu widzenia przepisów ustawy o VAT, należy zwrócić uwagę, ze art. 5 ust. 1 wskazuje, że opodatkowaniu podlega m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów

w rozumieniu art. 7. Przy czym - zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT- „przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`)”.

Wnioskodawca biorąc pod uwagę wskazane przepisy i przedstawiając stanowisko własne w odniesieniu do pierwszego zadanego pytania uważa, że na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, określone w art. 8 ust. 1 oraz art. 7 ust. 1 ustawy o VAT czynności realizowane przez Partnera na rzecz Wnioskodawcy w ocenie Wnioskodawcy stanowią odpłatną dostawę towarów oraz odpłatne świadczenie usług przez Partnera na rzecz Lidera Konsorcjum, a co za tym idzie stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca uważa, że w celu właściwego udokumentowania rozliczenia, odnoszącego się do wynagrodzenia stałego oraz części zmiennej dotyczącej kosztów nieprzyporządkowanych do kosztów stałych tj. koszty zewnętrzne, Partner do wzajemnych rozliczeń z Liderem w tej części powinien stosować ogólne zasady w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane czynności i wystawić na Lidera (Wnioskodawca) fakturę VAT, zgodnie z przepisami ustawy o VAT.

Zgodnie bowiem z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT „podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem”.

Z kolei art. 106a pkt 2 odnosi się do : „dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności (\`(...)\`)”.

W odniesieniu do udzielenia odpowiedzi w zakresie stanowiska własnego Wnioskodawcy dotyczącego drugiego pytania Wnioskodawca uwzględniając analizę wskazanych przepisów uważa, że w zakresie zmiennej części wynagrodzenia skutkującej efektywnie podziałem zysku pomiędzy uczestników konsorcjum zgodnie z przyjętym współczynnikiem, które nie odnosi się on do żadnych wykonanych przez Partnera usług jak również dostaw towarów, a stanowi jedynie transfer przez Lidera Konsorcjum części wynagrodzenia należnego Partnerowi, nie jest związane z czynnością podlegająca opodatkowaniu VAT, w związku z czym powinno zostać udokumentowane notami księgowymi.

W ocenie Wnioskodawcy w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1, w zw. z art. 8 ust. 1 oraz art. 7 ust. 1 ustawy o VAT nie stanowi świadczenia usług ani dostaw towarów podział wszystkich kosztów poniesionych i wszystkich przychodów uzyskanych z konsorcjum, co w konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy oznacza, że znajduje się ta czynność poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT. Przeniesienie kosztów lub podział przychodów jest rozliczeniem finansowym dokonywanym w celu odzwierciedlenia przychodów i kosztów przypisanych do każdego z partnerów stosownie do jego udziału uzgodnionego w Umowie Konsorcjum. Rozliczenie zysku (straty) Konsorcjum nie jest konsekwencją odpłatnej dostawy towarów lub świadczenia usług przez jednego z uczestników Konsorcjum na rzecz innego uczestnika, a zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy podział pozostałych przychodów i kosztów związanych z Projektem pomiędzy Liderem, a Partnerem tj. kwota marży będąca podziałem zysku pomiędzy konsorcjantami, otrzymana przez Partnera od Lidera Konsorcjum nie odnosi się do żadnych wykonanych przez Partnera usług ani dostaw towarów, a stanowi jedynie przekazanie przez Wnioskodawcę (Lidera) części wynagrodzenia należnego od Inwestora, co pozostaje efektywnie poza zakresem opodatkowania VAT, a co za tym idzie nie stanowi czynności objętej opodatkowaniem VAT. Należy zwrócić również uwagę, jak zostało wskazane w uzasadnieniu, iż opodatkowaniu podatkiem VAT podlega czynność dostawy towarów lub świadczenia usług, a nie sama płatność. W związku z powyższym, w odniesieniu do sposobu rozliczenia zmiennej części wynagrodzenia, skutkującej efektywnie podziałem zysku (marży) pomiędzy uczestników konsorcjum Wnioskodawca stoi na stanowisku, że czynność ta nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu i w konsekwencji powinna być dokumentowana notą księgową (uznaniową lub obciążeniową) wystawianą przez jedną ze stron rozliczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak stanowi ust. 2 pkt 1 lit. a) przywołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Ponadto w myśl art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi zaś art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

*   istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

*   wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

*   odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi – art. 8 ust. 2a ustawy.

Kwestie dotyczące dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług uregulowane są w dziale XI ustawy.

W myśl art. 106a ustawy o VAT przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego;
3.  świadczenia usług telekomunikacyjnych, nadawczych i elektronicznych, dla których miejscem świadczenia jest miejsce określone zgodnie z art. 28k ust. 1, przez podatników zidentyfikowanych na potrzeby procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziałach 6a i 7, dla których państwem członkowskim identyfikacji jest Rzeczpospolita Polska.

Stosownie natomiast do art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zatem z ww. przepisów wynika, że do wystawienia faktury zobowiązany jest podmiot, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednocześnie, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Należy zauważyć, że ani w prawie podatkowym, ani w prawie cywilnym nie występuje definicja pojęcia „konsorcjum”, jednakże przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740), w ramach tzw. swobody umów.

W konsekwencji, strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Przechodząc zatem na grunt prawa podatkowego należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Należy dodać, że polski ustawodawca nie skorzystał z możliwości wynikającej z art. 11 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym, po konsultacji z komitetem doradczym ds. podatku od wartości dodanej (zwanym dalej „Komitetem ds. VAT”), każde państwo członkowskie może uznać za jednego podatnika osoby mające siedzibę na terytorium tego samego państwa członkowskiego, które będąc niezależnymi pod względem prawnym, są ściśle powiązane pod względem finansowym, ekonomicznym i organizacyjnym.

Konsorcjum – w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego – nie może być zatem uznane za podatnika VAT. Oznacza to, że relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT), dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum. Powyższego nie zmienia okoliczność, że w przypadku umów konsorcjum dopuszczalne jest zawarcie ustaleń, że rozliczenia gospodarcze i księgowe, w tym dotyczące podpisywania umów i wystawiania faktur za prace wykonane przez uczestników konsorcjum na rzecz podmiotów zamawiających te prace na podstawie zawartego z nimi kontraktu – będzie dokonywał wytypowany przez uczestników konsorcjum podmiot wiodący.

W rozpatrywanej sprawie, celem ustanowienia konsorcjum pomiędzy Liderem (Wnioskodawcą) oraz Partnerem jest wspólna realizacja Projektu, jednakże podatnikiem podatku od towarów i usług nie jest konsorcjum, lecz każda ze stron, która działa w określonym zakresie jako samodzielny i niezależny podatnik.

Zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Powyższe oznacza, że działając w ramach konsorcjum, powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że to strony konsorcjum określają w umowie konsorcjum sposób rozliczeń między sobą, jak i zamawiającym (inwestorem), tj. sposób wystawiania faktur, należnego wynagrodzenia, terminów wykonania prac oraz kwestii odpowiedzialności za przydzielone im zadania z tytułu realizacji celu nałożonego na nich przez inwestora (zamawiającego) w ramach zlecenia/przetargu. W praktyce w umowie konsorcjum strony mogą wyznaczyć lidera Konsorcjum (który m.in. pełni funkcję reprezentacyjną oraz prowadzi rozliczenia z inwestorem), ale także mogą ustanowić, że każdy z nich jest, tzw. uczestnikiem konsorcjum i świadczy usługi bezpośrednio na rzecz inwestora.

Biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy prawa oraz zasady funkcjonowania konsorcjum, w tym zasadę odrębności podatników, którzy występują wobec siebie w relacji Lider Konsorcjum – Partner Konsorcjum, stwierdzić należy, że uczestnicy Konsorcjum zobowiązani są do dokumentowania wzajemnych świadczeń oraz wyboru podmiotu, który będzie odpowiedzialny za rozliczenia ze zleceniodawcą (wykonawcą).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka prowadzi działalność od roku 2006 r. w zakresie usług obejmujących: studia wykonalności, inżynierię procesową, projekty wykonawcze, pomoc w uzyskiwaniu zezwoleń, usługi zaopatrzeniowe i kontrolne, jak również zarządzanie projektem i jego kontrolę, wsparcie w zakresie nadzoru budowlanego, usługi wsparcia w zakresie eksploatacji i konserwacji dla instalacji rafineryjnych, petrochemicznych, chemicznych, energetycznych i innych zakładów przemysłowych, realizacje projektów typu (…) (usługi projektowe, dostawy materiałów, usługi budowlane).

Wnioskodawca (Lider) zawarł z inną spółka kapitałową (Partnerem) umowę dotycząca utworzenia Konsorcjum, którego celem jest realizacja na rzecz Inwestora zadania inwestycyjnego obejmującego zaprojektowanie, dostawę oraz budowę w systemie „pod klucz” instalacji visbreking. Zarówno Lider, jak i Partner są czynnymi podatnikami VAT i prowadzą działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu. Zgodnie z harmonogramem Konsorcjum zobowiązało się realizować przedmiot zamówienia w podziale na etapy Projektu (dalej: milestone protocol) potwierdzające ich realizację na podstawie protokołów.

Zgodnie z zapisami Umowy Konsorcjum każdy z uczestników zobowiązany jest do pokrycia we własnym zakresie wszelkich kosztów związanych z wykonaniem przydzielonego mu zakresu prac zamówienia wynikającego z Projektu, a wszystkie koszty niezwiązane z zakresem prac przydzielonym uczestnikom Konsorcjum pokrywane będą proporcjonalnie do udziału danego uczestnika w całkowitym wynagrodzeniu.

Strony Konsorcjum sporządziły kalkulację kosztów i ustaliły wysokość wynagrodzenia z tytułu realizacji Projektu przypadającą na każdą ze stron, z uwzględnieniem jej zakresu prac. Zgodnie z umową wykonawczą na wynagrodzenie Konsorcjum składa się:

1.  Część stała wynagrodzenia, obejmująca:
    1.  stałą część wynagrodzenia netto należną Liderowi z tytułu jego zakresu prac, oraz
    2.  stałą część wynagrodzenia netto należną Partnerowi z tytułu jego zakresu prac; Część stała wynagrodzenia została skalkulowana na podstawie kosztów ponoszonych przez poszczególnych uczestników Konsorcjum na realizację przypisanego im zakresu prac.
2.  Część zmienna wynagrodzenia została podzielona między członkami Konsorcjum, w taki sposób że:
    1.  część kosztowa obejmująca zakładane koszty zewnętrzne (dostawy urządzeń i materiałów, podwykonawstwo oraz udokumentowane koszty poniesione z tytułu prac, usług i zakupów niezidentyfikowane w umowie wykonawczej oraz w kontrakcie, a które są niezbędne do realizacji Projektu i która nie zostanie przyporządkowana do kosztów stałych poszczególnych uczestników Konsorcjum - zostanie podzielona odpowiednio pomiędzy uczestnikami Konsorcjum;
    2.  marża Projektu - zakładana marża Konsorcjum (zysk oraz pokrycie ryzyka), po potrąceniu wszystkich kosztów zostanie podzielona odpowiednio pomiędzy Liderem a Partnerem.

Konsorcjum z tytułu dokonywanych świadczeń na rzecz Inwestora otrzymuje wynagrodzenie, które jest wypłacane w zależności od osiągniętych etapów prac przewidzianych w umowie. Zgodnie z przyjętymi przez strony zasadami współpracy faktury VAT za realizację określonego zgodnie z harmonogramem etapu prac są wystawiane na Inwestora wyłącznie przez Wnioskodawcę pełniącego funkcję Lidera po podpisaniu protokołu odbioru robót, a wpłata dokonywana jest na konto bankowe Lidera. Zgodnie z ustaleniami to Wnioskodawca jest zobowiązany do wystawiania faktur VAT na rzecz Inwestora, dokumentujących całość prac w ramach poszczególnych etapów Projektu, zarówno w części realizowanej przez Partnera jak i Lidera.

W związku z tym, iż Wnioskodawca z tytułu dokonywanych świadczeń jest zobowiązany do wystawiania faktur VAT na rzecz Inwestora dokumentujących całość prac w ramach poszczególnych etapów projektu, Partner wystawia faktury VAT na Lidera w części realizowanej w zakresie części stałej wynagrodzenia oraz części zmiennej dotyczącej kosztów nieprzyporządkowanych do kosztów stałych, a odnoszących się do rzeczywiście wykonanych przez Partnera prac.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą prawa do obniżenia podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawianych na jego rzecz przez Partnera Konsorcjum w związku z czynnościami realizowanymi przez Partnera w ramach Umowy Konsorcjum w zakresie części stałej wynagrodzenia oraz części zmiennej dotyczącej kosztów nieprzyporządkowanych do kosztów stałych, a odnoszących się do rzeczywiście wykonanych przez Partnera prac w ramach realizowanego przedmiotu zamówienia.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy zgodnie z treścią Umowy Konsorcjum faktury VAT za realizację określonego zgodnie z harmonogramem etapu prac są wystawiane na Inwestora wyłącznie przez Wnioskodawcę pełniącego funkcję Lidera po podpisaniu protokołu odbioru robót, a wpłata dokonywana jest na konto bankowe Lidera. Zgodnie z ustaleniami to Wnioskodawca jest zobowiązany do wystawiania faktur VAT na rzecz Inwestora, dokumentujących całość prac w ramach poszczególnych etapów Projektu, zarówno w części realizowanej przez Partnera jak i Lidera, zaś Partner wystawia faktury VAT na Lidera w części realizowanej w zakresie części stałej wynagrodzenia oraz części zmiennej dotyczącej kosztów nieprzyporządkowanych do kosztów stałych, a odnoszących się do rzeczywiście wykonanych przez Partnera prac.

Zatem w opisanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której występują skonkretyzowane świadczenia (dostawa towarów bądź świadczenie usług) w zamian za określone wynagrodzenie. Przyjęty przez strony sposób dokumentowania czynności wykonywanych przez poszczególnych uczestników w ramach Konsorcjum wskazuje na istniejący łańcuch świadczeń – Partner Konsorcjum obciąża Lidera wynagrodzeniem należnym mu za wykonany zakres prac, natomiast Lider obciąża Inwestora wynagrodzeniem należnym za prace wykonane przez wszystkich uczestników Konsorcjum (zarówno Lidera, jak i Partnera).W konsekwencji pomiędzy Partnerem a Wnioskodawcą (Liderem Konsorcjum) występują czynności podlegające opodatkowaniu, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy - odpłatna dostawa towarów/odpłatne świadczenie usług.

W świetle powyższego odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania 1, Liderowi, będącemu podatnikiem VAT czynnym, przysługuje - na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy - prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach otrzymanych od Partnera, ponieważ z treści wniosku wynika, że nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych wykonywanych na rzecz Inwestora. Jednocześnie należy zauważyć, że skoro dostawy towarów i usługi wykonywane przez Partnera są – jak wyżej wykazano –opodatkowane, a przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej nie przewidują dla tych czynności zwolnienia od podatku, wobec tego w rozpatrywanej sprawie nie zajdzie zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

W dalszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy czynności realizowane przez Wnioskodawcę w ramach Umowy Konsorcjum w zakresie części zmiennej dotyczącej wyłącznie marży projektu, która stanowi rozliczenie pomiędzy uczestnikami mające na celu podział zysku Konsorcjum, który zostanie podzielony odpowiednim współczynnikiem nie są związane z czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT, w związku z czym powinno zostać udokumentowane notami księgowymi.

Z opisu sprawy wynika, że strony Konsorcjum sporządziły kalkulację kosztów i ustaliły wysokość wynagrodzenia z tytułu realizacji Projektu przypadającą na każdą ze stron, z uwzględnieniem jej zakresu prac. Zgodnie z umową wykonawczą na wynagrodzenie Konsorcjum składa się m. in. marża Projektu (zysk oraz pokrycie ryzyka). Zakładana marża Konsorcjum, po potrąceniu wszystkich kosztów zostanie podzielona odpowiednio pomiędzy Liderem a Partnerem.

Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że rozliczenia pomiędzy uczestnikami mające na celu podział odpowiednim współczynnikiem marży (zysku oraz pokrycie ryzyka), stanowiącej wynagrodzenie dla stron Konsorcjum z tytułu realizacji Projektu, nie będą stanowić dostawy towarów oraz świadczenia usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1, w zw. z art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy, a zatem nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przypadku tym nie dojdzie bowiem do przeniesienia władztwa ekonomicznego nad towarami, ani do rzeczywistych świadczeń pomiędzy konsorcjantami. Nie można zidentyfikować korzyści o charakterze majątkowym, jakie w związku z takim rozliczeniem uzyskuje konsorcjant.

Okolicznością, która w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy decyduje o opodatkowaniu, jest odpłatność za świadczoną usługę, którą należy rozumieć jako wynagrodzenie należne za dane świadczenie. Jest ono najczęściej określane umową pomiędzy stronami transakcji i stanowi skutek określonego przysporzenia. Trudno taką cechę przypisywać operacji księgowej dokonywanej przez lidera na rzecz partnera konsorcjum. Brak jest takiego stosunku prawnego, z którego wynikałaby wzajemność świadczenia lidera przybierającego postać rozdziału przychodów całego przedsięwzięcia. Nie jest to zatem świadczenie wzajemne lidera konsorcjum, a jedynie umownie określony obowiązek „rozdziału” przychodów całego przedsięwzięcia. Lider konsorcjum nie pozostaje dłużnikiem partnera z tytułu świadczenia na jego rzecz usługi rozdziału przychodów. Rozdział ten w odpowiednich proporcjach wynika z mocy samej umowy konsorcjum, a nie z jakiegoś świadczenia wzajemnego, do którego zobligowany został jego lider (por. wyrok NSA z dnia 10 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1418/13).

W tym miejscu należy raz jeszcze podkreślić, ze opodatkowaniu podatkiem VAT podlega czynność (tj. dostawa towarów lub świadczenie usług), a nie sama płatność.

Tym samym mając na uwadze przepisy prawa oraz opisany stan faktyczny należy stwierdzić, że czynności realizowane przez Wnioskodawcę w ramach Umowy Konsorcjum w zakresie części zmiennej dotyczącej wyłącznie marży projektu, która stanowi rozliczenie pomiędzy uczestnikami mające na celu podział zysku Konsorcjum, który zostanie podzielony odpowiednim współczynnikiem, nie będą stanowić dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy ani świadczenia usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy. Konsekwentnie czynności te nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i obowiązkowi dokumentowania fakturą.

Powyższe rozliczenia finansowe mogą być dokumentowane na podstawie innych dokumentów księgowych, w tym not księgowych. Należy jednak zaznaczyć, że nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów, brak jest jednakże przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, dla takiego sposobu dokumentowania.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…), (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.