Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4512-177/16/ICz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-04-27
Teza: Stosowanie proporcji, o której mowa w przepisie art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. w związku z wykonywaniem czynności zakupu wierzytelności i sprzedaży wierzytelności oraz sprzedaży przepływów pieniężnych.
Słowa kluczowe: umowa; usługi; usługi-usługi finansowe; wierzytelność
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 lutego 2016 r. (data wpływu 1 marca 2016 r.), uzupełnionym pismem z 22 kwietnia 2016 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów usług w zakresie– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 marca 2016 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek, uzupełniony pismem z 22 kwietnia 2016 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku stosowania proporcji, o której mowa w przepisie art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. w związku z wykonywaniem czynności zakupu wierzytelności i sprzedaży wierzytelności oraz sprzedaży przepływów pieniężnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi m.in. działalność gospodarczą związaną z wierzytelnościami. W tym w zakresie dokonuje czynności zakupu wierzytelności, sprzedaży wierzytelności oraz sprzedaży przepływów pieniężnych.

Przedmiot działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę jest szeroki. W zakresie czynności których dotyczy niniejszy wniosek na przedmiot działalności wpisany w umowie spółki i w Krajowym Rejestrze Sądowym składają się:

1.  pozostałe pośrednictwo pieniężne (PKD 64.19.Z)
2.  działalność trustów, funduszy i podobnych instytucji finansowych (PKD 64.30.Z)
3.  pozostałe formy udzielania kredytów (PKD 64.92.Z)
4.  pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszy emerytalnych (PKD 64.99.Z)
5.  zarządzanie rynkami finansowymi (PKD 66.11.Z)
6.  pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszy emerytalnych (PKD 66.19.Z)
7.  działalność prawnicza (69.10.Z)
8.  działalność świadczona przez agencje inkasa i biura kredytowe (PKD 82.91.Z).

Jak już wspominano Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje czynności zakupu wierzytelności, sprzedaży wierzytelności oraz sprzedaży przepływów pieniężnych. Zakup wierzytelności polega na nabyciu (cesji) wierzytelności od wierzyciela w celu ich dochodzenia przez Spółkę we własnym imieniu i na własny rachunek. Spółka nabywa je za cenę niższą niż ich wartość nominalna, która jednak odpowiada aktualnej wartości ekonomicznej tych wierzytelności. Sprzedaż wierzytelności polega na odpłatnym zbyciu (cesji) wierzytelności własnych lub nabytych przez Spółkę w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Natomiast sprzedaż przepływów pieniężnych to umowa na podstawie której Spółka sprzedała (przekazała) kontrahentowi prawo do otrzymania przyszłych wpłat pieniężnych z pakietów wierzytelności posiadanych przez Spółkę, w zamian za wynagrodzenie pieniężne zapłacone przez tego kontrahenta.

Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy przedstawione czynności zakupu wierzytelności, sprzedaży wierzytelności oraz sprzedaży przepływów pieniężnych powinny być uwzględniane w preproporcji prawa do odliczenia podatku VAT, o której mowa w art. 86 ust 2a ustawy o podatku od towarów i usług, jako czynności inne niż działalność gospodarcza Spółki?
2.  W jaki sposób, na potrzeby stosowania art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, powinien być ustalany obrót z tytułu zakupu wierzytelności; czy powinna to być wartość z momentu zakupu wierzytelności czy też wartość wpłat od dłużników (pytanie to dotyczy wyłącznie sytuacji, w której w stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 1 zostanie uznane za nieprawidłowe)?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Przechodząc do kwestii zasadniczej należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 2a u.p.t.u. „W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć".

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu można stwierdzić, że dla udzielenia odpowiedzi na zadane pytanie kluczowe znaczenie na ustalenie, czy czynności zakupu wierzytelności, sprzedaży wierzytelności oraz sprzedaży przepływów pieniężnych są wykonywane w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Jeśli tak, to nie powinny być uwzględniane przy obliczaniu preproporcji; jeśli nie, to wówczas należy je uwzględnić przy obliczaniu preproporcji. Pomijamy w tym miejscu kwestie art. 7 ust. 2, art. 8 ust. i art. 8 ust. 5 u.p.tu., jako nie mające znaczenia w przedstawionej sytuacji.

Art. 86 ust. 2a u.p.tu. został wprowadzony na podstawie przepisów ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo zamówień publicznych. W uzasadnieniu do projektu tej ustawy wynika, że „cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Mieścić będą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT, przykładowo otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, sprzedaż wierzytelności".

W podobny sposób cel wprowadzenia tej regulacji przedstawiono w piśmie podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów z dnia 27 stycznia 2015 r. stanowiącym odpowiedź na interpretację poselską nr 30157: „W związku z tym podatnicy, których przedmiot działalności stanowić będzie wyłącznie prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, nie będą stosowali prewspółczynnika, o którym mowa w projektowanym art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, (\`(...)\`) Obowiązek wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu ww. prewspółczynnika dotyczy bowiem tylko wąskiej grupy podatników, którzy poza działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT wykonują również działalność nieobjętą systemem VAT (np. jako organ władzy publicznej), i nie jest możliwe bezpośrednie przyporządkowanie podatku naliczonego do każdego z tych typów działalności. Powyższe zapewni realizację zasady neutralności podatku VAT, która uniemożliwia odliczanie podatku w związku z działalnością nieobjętą systemem VAT".

Spółka ma świadomość, że uzasadnienie do projektu ustawy i odpowiedź na interpelację poselską nie są źródłami prawa, ale w związku z tym że mamy do czynienia z wykładnią nowego przepisu, to odwołanie się do tych dokumentów pozwala na poznanie zamiaru (intencji) prawodawcy i może dostarczyć cennych wskazówek interpretacyjnych. W związku z tym Spółka uważa, że przez „cele wykonywanej działalności gospodarczej" należy rozumieć wszystkie sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, zarówno opodatkowane podatkiem VAT, zwolnione z podatku VAT, jak również pozostające poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT. Istotne jest, aby miały one związek z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Celem wprowadzenia nowych przepisów nie było bowiem ograniczenie prawa do odliczenia podatku VAT u wszystkich podatników, którzy osiągają obroty pozostające poza zakresem opodatkowania VAT, ale jedynie ograniczenie go u tych podmiotów, które prowadzą działalność inną niż działalność gospodarcza.

Jak już wspomniano w zakresie definiowania działalności gospodarczej należy odwołać się do art. 15 u.p.t.u. Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u. „Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”. Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 u.p.t.u. „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych".

Z przytoczonej definicji „działalności gospodarczej” można wyprowadzić wniosek, że ma ona bardzo szeroki charakter. Definicja ta ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem podatnika tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. I choć u.p.tu. nie wyraża tego wprost, to przyjąć należy, że działalnością gospodarczą jest w zasadzie tylko ta aktywność, która wykonywana jest zawodowo, w sposób profesjonalny.

„Należy podkreślić, iż definicja ta zasadniczo odbiega od definicji działalności gospodarczej ujętej w ustawie o działalności gospodarczej. Trzeba zaznaczyć, że definicja zawarta w ustawie o działalności gospodarczej ma charakter przedmiotowy i odnosi się do działalności produkcyjnej, handlowej i usługowej. Definicja zawarta w art. 15 ma charakter raczej podmiotowy - odnosi się nie tyle do charakteru działalności, ile do podmiotów tę działalność prowadzących. Definicja obejmuje więc wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Należy więc podkreślić, iż taka formuła oznacza, że działalnością gospodarczą jest każda działalność prowadzona przez producenta, a nie tylko działalność polegająca na samej produkcji. To samo dotyczy, rzecz jasna, także innych podmiotów wymienionych w art. 15 ust 2" (T. Michalak, VAT Komentarz, Warszawa 2008, s. 231).

Mając na uwadze powyższe można stwierdzić, że czynności zakupu wierzytelności, sprzedaży wierzytelności oraz sprzedaży przepływów pieniężnych wykonywane są poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT, ale w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę. Spółka jest usługodawcą, a więc prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. Ponadto zgodnie z umową spółki oraz wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego przedmiotem działalności Spółki jest m.in. działalność funduszy i podobnych instytucji finansowych, finansowa działalność usługowa, działalność wspomagająca usługi finansowe i działalność prawnicza. Tak szeroki przedmiot działalności pozwala stwierdzić, że mieszczą się w nim także czynności zakupu wierzytelności, sprzedaży wierzytelności oraz sprzedaży przepływów pieniężnych. Czynności te są bezpośrednio związane z całokształtem działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę. Stanowią one ważne źródło dochodów Spółki. W związku z tym wykonywanie ich nie może być uznane za wykonywanie czynności poza zakresem działalności gospodarczej. Nie ma tutaj znaczenia, że czynności te są wykonywane poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT. Istotne jest jedynie, że są wykonywane w ramach działalności gospodarczej Spółki, a więc w ramach jej zawodowej i profesjonalnej działalności. W konsekwencji, skoro opisane czynności związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki, to mieszczą się one w pojęciu „celów związanych z działalnością gospodarczą", w rozumieniu art. 86 ust. 2a u.p.t.u.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w już wydanych interpretacjach organów podatkowych dotyczących stosowania art. 86 ust. 2a u.p.t.u. Spółka ma świadomość, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach konkretnych podatników, nie mniej jednak zawierają one cenne wskazówki dotyczące wykładni przepisów, które można również odnosić do przedstawionej sytuacji.

W interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 listopada 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-1028/15-2/EK) stwierdzono: „Zatem podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a jest wykonywanie przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza" (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT). Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca wykonuje działalność z zakresie leasingu Środków transportu, maszyn i urządzeń. Z tytułu tej działalności gospodarczej u Wnioskodawcy pojawiają się przychody takie jak: odsetki od nieterminowych płatności, kary umowne, odszkodowania, dywidendy, sprzedaż wierzytelności windykacyjnych. Należy zauważyć, że wszystkie opisane przez Wnioskodawcę przychody związane są z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. W konsekwencji, skoro czynności skutkujące otrzymaniem określonego rodzaju świadczeń opisane powyżej związane są z prowadzoną działalności gospodarczą Wnioskodawcy, to mieszczą się one w pojęciu „celów związanych z działalnością gospodarczą", w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy".

W interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 24 września 2015 r. (sygn. IBPP3/4512-521/15/AZ) czytamy: „Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy Bank w ramach ww. działalności statutowej podejmuje czynności skutkujące otrzymaniem określonego rodzaju świadczeń - m.in.: wynagrodzenia za zbycie wierzytelności przeterminowanych, z tytułu udzielonych kredytów czy pożyczek trudno ściągalnych (tzw. wierzytelności trudne), (\`(...)\`) Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Zatem podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a jest wykonywanie przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza" (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT). Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą" znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki. Jak wynika z opisu sprawy przedstawione we wniosku czynności wyszczególnione w statucie i mieszczące się w granicach wyznaczonych przepisami prawa bankowego wykonywane przez bank stanowią przedmiot działalności Banku. Powołany na wstępie art. 4 ustawy Prawo bankowe, stanowi, że działalność gospodarcza, której przedmiotem są czynności, o których mowa w ust. 1, może być wykonywana wyłącznie przez banki (\`(...)\`). W konsekwencji, skoro czynności skutkujące otrzymaniem określonego rodzaju świadczeń opisane powyżej stanowią przedmiot gospodarczej działalności Banku, to mieszczą się one w pojęciu „celów związanych z działalnością gospodarczą banku", w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy. Zatem należy uznać, że art. 86 ust. 2a ustawy o VAT nie będzie mieć wpływu na sposób rozliczania podatku naliczonego VAT Spółki".

Taki sam sposób wykładni przepisów został przedstawiony w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 października 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-1048/15-2/IGo), gdzie za czynności związane z działalnością gospodarczą podatnika uznano m.in.: nabywanie i zbywanie wierzytelności pieniężnych, w tym zbywanie przeterminowanych wierzytelności z tytułu udzielonych kredytów i pożyczek.

Reasumując: przedstawione czynności zakupu wierzytelności, sprzedaży wierzytelności oraz sprzedaży przepływów pieniężnych nie powinny być uwzględniane w preproporcji prawa do odliczenia podatku VAT, o której mowa w art. 86 ust 2a u.p.t.u., jako czynności inne niż działalność gospodarcza Spółki; stanowią one bowiem czynności wykonywane w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę.

Ad.2

Spółka uważa, że w związku z jej stanowiskiem w zakresie pytania pierwszego, to odpowiedź na niniejsze pytanie nie ma już znaczenia, skoro czynność zakupu wierzytelności należy uznać za czynność wykonywana w ramach działalności gospodarczej.

Natomiast w razie uznania stanowiska za nieprawidłowe, to jej zdaniem na potrzeby stosowania art. 86 ust. 2a u.p.t.u., mając na uwadze ustalanie proporcji na podstawie art. 86 ust. 2c pkt 3 u.p.t.u., obrót z tytułu zakupu wierzytelności powinien być ustalany na moment otrzymania wpłat od dłużników i w wartości tych wpłat od dłużników.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej również ustawą lub ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016r., w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h.

Stosownie do treści art. 90c ustawy:

1.  W przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.
2.  W przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a.
3.  Dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Zatem podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a jest wykonywanie przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT). Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatna działalność statutowa), a także cele prywatne, które z założenia nie mają nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika.

W celach działalności gospodarczej mieścić się będą również działania, czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej („towarzyszące” tej działalności), niezależnie od tego czy ostatecznie bezpośrednio generują opodatkowanie VAT. Przykładowo: otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, nabycie wierzytelności „trudnych” oraz sprzedaż tych wierzytelności.

Z uwagi na powyższe w pierwszej kolejności należy wyjaśnić pojęcia: „działalności gospodarczej” oraz „podatnika” w rozumieniu ustawy.

I tak, zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 3 ustawy – za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, z późn. zm.);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta w takim razie będziemy rozumieli podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. Podobnie usługodawca, który świadczy usługi w celach zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów będących podatnikami podatku od towarów i usług, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

W tym miejscu dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również – w świetle art. 7 ust. 2 ustawy – przekazanie nieodpłatne przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\-jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych

i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek – art. 7 ust. 3 ustawy.

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Za odpłatne świadczenie usług – na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy – uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy). Dodatkowo aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym, przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawca prowadzi m.in. działalność gospodarczą związaną z wierzytelnościami. W tym w zakresie dokonuje czynności zakupu wierzytelności, sprzedaży wierzytelności oraz sprzedaży przepływów pieniężnych.

Przedmiot działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę jest szeroki. W zakresie czynności których dotyczy niniejszy wniosek na przedmiot działalności wpisany w umowie spółki i w Krajowym Rejestrze Sądowym składają się:

*   pozostałe pośrednictwo pieniężne;
*   działalność trustów, funduszy i podobnych instytucji finansowych;
*   pozostałe formy udzielania kredytów;
*   pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszy emerytalnych;
*   zarządzanie rynkami finansowymi;
*   pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszy emerytalnych;
*   działalność prawnicza;
*   działalność świadczona przez agencje inkasa i biura kredytowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą obowiązku stosowania proporcji, o której mowa w przepisie art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. w związku z wykonywaniem czynności zakupu wierzytelności, sprzedaży wierzytelności oraz sprzedaży przepływów pieniężnych.

Analiza okoliczności faktycznych sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa pozwala stwierdzić, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r. Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku określania kwot podatku naliczonego do odliczenia zgodnie ze „sposobem określenia proporcji", o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług w związku z wykonywaniem czynności zakupu wierzytelności, sprzedaży wierzytelności oraz sprzedaży przepływów pieniężnych.

Należy wskazać, że powołany art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Zatem podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a jest wykonywanie przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy).

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT. Przedmiotem działalności gospodarczej jest m.in. działalność związana z wierzytelnościami. W związku z tym Wnioskodawca może uzyskiwać przychody niepodlegające opodatkowaniu VAT, ale będące rezultatem prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Takimi przychodami mogą być przychody otrzymywane w związku z wykonywaniem czynności zakupu i sprzedaży wierzytelności oraz sprzedaży przepływów pieniężnych. Skoro jak wskazał Wnioskodawca prowadzi on m.in. działalność gospodarczą związaną z obrotem wierzytelnościami zatem należy uznać, że uzyskiwane przez niego przychody mieszczą się w pojęciu „celów związanych z działalnością gospodarczą”, w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy.

Zatem należy uznać, że art. 86 ust. 2a ustawy o VAT nie będzie mieć wpływu na sposób rozliczania podatku naliczonego VAT Wnioskodawcy.

Reasumując, Spółka począwszy od 1 stycznia 2016 r. nie będzie zobowiązana do ustalania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w związku z wykonywaniem czynności zakupu wierzytelności, sprzedaży wierzytelności oraz sprzedaży przepływów pieniężnych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotowa interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie sformułowanego pytania oraz stanowiska, a zatem nie rozstrzyga w zakresie prawidłowości opodatkowania wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności (tj. w zakresie opodatkowania zakupu wierzytelności, sprzedaży wierzytelności oraz sprzedaży przepływów pieniężnych), bowiem powyższe nie było przedmiotem wniosku.

Jednocześnie należy wyjaśnić, iż z uwagi na fakt, że w niniejszej interpretacji tut. organ dokonując oceny prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy odnośnie kwestii (pytanie nr 1) czy przedstawione czynności zakupu wierzytelności i sprzedaży wierzytelności oraz sprzedaży przepływów pieniężnych powinny być uwzględniane w preproporcji prawa do odliczenia podatku VAT, o której mowa w art. 86 ust 2a ustawy o podatku od towarów i usług przyjął, że przedmiotowe czynności nabycia i sprzedaży wierzytelności stanowią i będą stanowiły czynności wykonywane w ramach działalności gospodarczej, zatem ocena stanowiska w zakresie pytanie nr 2 tj. w jaki sposób, na potrzeby stosowania art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, powinien być ustalany obrót z tytułu zakupu wierzytelności stała się bezprzedmiotowa.

Zmiana któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego lub zmiana stanu prawnego powoduje, że niniejsza interpretacja traci swoją ważność, a Wnioskodawca nie może korzystać z ochrony wynikającej z tej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.