Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-518/14-3/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-08-21
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów związanych z pojazdami demonstracyjnymi.
Słowa kluczowe: amortyzacja; ewidencja-ewidencja przebiegu pojazdu; koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing; towar-towar handlowy; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 maja 2014 r. (data wpływu 21 maja 2014 r.), uzupełnionym w dniu 14 sierpnia 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów związanych z pojazdami demonstracyjnymi – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów związanych z pojazdami demonstracyjnymi, w zakresie kosztów uzyskania przychodów związanych z pojazdami stanowiącymi środki trwałe oraz w zakresie kosztów uzyskania przychodów związanych z pojazdami używanymi na podstawie leasingu.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14f § 1 i § 2 oraz art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 6 sierpnia 2014 r. nr ILPB1/415-518/14-2/AP Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem rozpatrzenia wniosku tylko w zakresie kosztów uzyskania przychodów związanych z pojazdami demonstracyjnymi oraz w zakresie kosztów uzyskania przychodów związanych z pojazdami stanowiącymi środki trwałe, natomiast w zakresie kosztów uzyskania przychodów związanych z pojazdami używanymi na podstawie leasingu – pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 6 sierpnia 2014 r., skutecznie doręczono w dniu 11 sierpnia 2014 r., natomiast w dniu 14 sierpnia 2014 r. uzupełniono wniosek o brakującą opłatę od wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jawna prowadzi działalność między innymi w zakresie sprzedaży pojazdów samochodowych, części zamiennych i akcesoriów samochodowych oraz świadczy usługi naprawcze i serwisowe samochodów. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT, w firmie prowadzone są księgi rachunkowe w oparciu o przepisy ustawy o rachunkowości. Z prowadzonej w formie spółki jawnej działalności właściciele rozliczają się 19% podatkiem liniowym.

Spółka jest dealerem samochodowym i na podstawie umowy dealerskiej oraz obowiązujących standardów ma obowiązek posiadania pojazdów demonstracyjnych, w celu udostępniania klientom do odbywania jazd próbnych. Pojazdy te są więc zarejestrowane, lecz nie są wprowadzone na stan środków trwałych. W ewidencji księgowej figurują na kontach magazynowych i stanowią zapas towarów handlowych przeznaczony do sprzedaży. Samochodami demonstracyjnymi są zarówno samochody osobowe, jak i pojazdy inne, spełniające warunki określone w art. 5a pkt 19a lit. f) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz pojazdy samochodowe z homologacją ciężarową posiadające aktualny wpis VAT1 w dowodzie rejestracyjnym (spełniające warunki określone w art. 5a pkt 19a lit. a). Spółka ponosi koszty dotyczące ubezpieczenia pojazdów demonstracyjnych oraz ich bieżącej eksploatacji. Koszty te związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą i ponoszone są w celu osiągnięcia przychodów.

Spółka posiada również pojazdy ujęte w ewidencji środków trwałych wykorzystywane w bieżącej działalności na potrzeby własne spółki (np. zaopatrzeniowe, urzędowe, w wyjazdach służbowych) lub wykorzystywane jako tzw. samochody zastępcze, udostępniane zgodnie z procedurą naprawczą klientom naprawiającym swoje pojazdy w warsztacie spółki. Samochody te podlegają przepisom o amortyzacji. Wśród samochodów wykorzystywanych w działalności gospodarczej spółki są również samochody osobowe w leasingu operacyjnym księgowo traktowanym jak leasing finansowy. Spółka ponosi koszty dotyczące ich ubezpieczenia i bieżącej eksploatacji. Koszty te związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą i ponoszone są w celu osiągnięcia przychodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej można zaliczać wydatki związane z ubezpieczeniem i eksploatacją pojazdów demonstracyjnych, stanowiących towary handlowe w pełnej wysokości (z uwzględnieniem art. 23 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), bez obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu i bez ograniczenia wysokości kosztów podatkowych do wartości wynikającej z ewidencji przebiegu pojazdu?
2.  Czy do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej można zaliczyć koszty amortyzacji, kwoty rat wynikających z umowy leasingu operacyjnego oraz koszty związane z ubezpieczeniem i eksploatacją pojazdów (samochodów osobowych) stanowiących środki trwałe firmy (z uwzględnieniem art. 23 ust. 1 pkt 4 i 47 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), bez obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a Ustawy o podatku od towarów i usług?

Tut. Organ informuje, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie oznaczone nr 1, tj. w zakresie kosztów uzyskania przychodów związanych z pojazdami demonstracyjnymi.

Wniosek w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2 w zakresie kosztów uzyskania przychodów związanych z pojazdami stanowiącymi środki trwałe został rozstrzygnięty interpretacją indywidualną z dnia 21 sierpnia 2014 r. nr ILPB1/415-518/14-4/AP.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, że wniosek w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2 w zakresie kosztów uzyskania przychodów związanych z pojazdami używanymi na podstawie leasingu zostanie rozstrzygnięty w późniejszym terminie.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 1, do kosztów związanych z ubezpieczeniem i eksploatacją pojazdów demonstracyjnych, będących towarem handlowym, przeznaczonym do sprzedaży, nie mają zastosowania przepisy art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej można zaliczać poniesione wydatki związane z ubezpieczeniem i eksploatacją pojazdów demonstracyjnych, stanowiących towary handlowe, bez obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu i bez uwzględnienia ograniczenia wynikającego z tej ewidencji.

Za słusznością powyższego stanowiska przemawia fakt wydania pozytywnych interpretacji w podobnych sprawach:

*   ILPB1/415-1406/13-2/AA − Izba Skarbowa Poznań,
*   IBPBI/1/415-1237/13/JS − Izba Skarbowa Katowice,
*   ILPB1/415-209/13-2/TW − Izba Skarbowa Poznań.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie kosztów uzyskania przychodów związanych z pojazdami demonstracyjnymi jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Jednocześnie tut. Organ zauważa, że w myśl art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.), spółka osobowa to − spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Podlegają natomiast opodatkowaniu dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

W związku z tym, wielkość przychodu przypadającego na podatnika (wspólnika spółki osobowej) określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. Taką samą zasadę należy zastosować przy określaniu kosztów uzyskania przychodu, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat przypadających na wspólnika.

Tut. Organ zauważa, że w myśl art. 23 ust. 1 pkt 46 i pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

*   poniesionych wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 36, z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika − w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za 1 km przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; w celu ustalenia faktycznego przebiegu samochodu podatnik jest obowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu (pkt 46);
*   składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje równowartość 20 000 euro, przeliczona na złote według kursu sprzedaży walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia (pkt 47).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że spółka jawna jest dealerem samochodowym i ma obowiązek posiadania pojazdów demonstracyjnych, w celu udostępniania klientom do odbywania jazd próbnych. Pojazdy te nie są wprowadzone na stan środków trwałych. W ewidencji księgowej figurują na kontach magazynowych i stanowią zapas towarów handlowych przeznaczony do sprzedaży. Samochodami demonstracyjnymi są zarówno samochody osobowe, jak i pojazdy inne, tj. spełniające warunki określone w art. 5a pkt 19a lit. a) i f) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak wskazano, spółka ponosi koszty dotyczące ubezpieczenia pojazdów demonstracyjnych oraz ich bieżącej eksploatacji. Koszty te związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą i ponoszone są w celu osiągnięcia przychodów.

W odniesieniu do przedstawionych przez Wnioskodawcę informacji, tut. Organ zauważa, że − zgodnie z przepisem art. 5a pkt 19a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 kwietnia 2014 r. – ilekroć w ustawie jest mowa o samochodzie osobowym − oznacza to pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, konstrukcyjnie przeznaczony do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą, z wyjątkiem:

1.  pojazdu samochodowego mającego jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanego na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van,
2.  pojazdu samochodowego mającego więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u którego długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków,
3.  pojazdu samochodowego, który ma otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków,
4.  pojazdu samochodowego, który posiada kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu,
5.  pojazdu samochodowego będącego pojazdem specjalnym - jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym, lub z innych dokumentów określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 86a ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, wynika, że jest to pojazd specjalny,
6.  pojazdu samochodowego innego niż wymieniony w lit. a-e, w którym liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:
    *   1 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 425 kg,
    *   2 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 493 kg,
    *   3 lub więcej - jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 500 kg.

Natomiast – stosownie do treści art. 5a pkt 19a ww. ustawy w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 312), która weszła w życie 1 kwietnia 2014 r. – ilekroć w ustawie jest mowa o samochodzie osobowym − oznacza to pojazd samochodowy w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, konstrukcyjnie przeznaczony do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą, z wyjątkiem:

1.  pojazdu samochodowego mającego jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:
    *   klasyfikowanego na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub
    *   z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków,
2.  pojazdu samochodowego, który posiada kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu,
3.  pojazdu specjalnego, jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym, i jeżeli spełnione są również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:
    *   agregat elektryczny/spawalniczy,
    *   do prac wiertniczych,
    *   koparka, koparko-spycharka,
    *   ładowarka,
    *   podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,
    *   żuraw samochodowy,
4.  pojazdu samochodowego określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 86a ust. 16 ustawy o podatku od towarów i usług.

W niniejszej sprawie należy zauważyć, że pojazdy demonstracyjne, nawet w przypadku wykorzystywania ich w prowadzonej działalności gospodarczej, nie są środkami trwałymi. W tym przypadku nie mają zastosowania przepisy dotyczące amortyzacji środków trwałych, a tym samym nie istnieje obowiązek wprowadzania tych składników majątku do ewidencji środków trwałych.

Zatem do kosztów związanych eksploatacją pojazdów demonstracyjnych, przeznaczonych w dalszej kolejności do sprzedaży jako towar handlowy, które to koszty są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów, nie mają zastosowania przepisy art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując, nie ma przeszkód prawnych, aby do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej zaliczać – proporcjonalnie do posiadanego przez Wnioskodawcę udziału w zysku spółki jawnej – poniesione wydatki spełniające warunki, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, związane z eksploatacją pojazdów demonstracyjnych stanowiących towary handlowe, bez obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Przy czym, wydatki związane z ubezpieczeniem samochodów demonstracyjnych należy zaliczać do kosztów uzyskania przychodów z uwzględnieniem treści cyt. wyżej przepisu art. 23 ust. 1 pkt 47 ww. ustawy.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie kosztów uzyskania przychodów związanych z pojazdami demonstracyjnymi jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę pism organów podatkowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.