Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.65.2017.2.KR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-23
Teza: W zakresie zwolnienia z opodatkowania pośrednictwa przy zawieraniu umów ubezpieczenia oraz usług likwidacji szkód po 1 lipca 2017 r.
Słowa kluczowe: likwidacja; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; pośrednictwo; stawka; szkody; ubezpieczenia; usługi-usługi ubezpieczeniowe; zakład-zakład ubezpieczeniowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2017 r. (data wpływu 29 marca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 maja 2017 r. (data wpływu 29 maja 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 16 maja 2017 r. (skutecznie doręczone 19 maja 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia z opodatkowania pośrednictwa przy zawieraniu umów ubezpieczenia – **jest prawidłowe,**
*   zwolnienia z opodatkowania usług likwidacji szkód po 1 lipca 2017 r. - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony pismem z dnia 23 maja 2017 r. (data wpływu 29 maja 2017 r.), skutecznie doręczone 16 maja 2017 r. (skutecznie doręczone 19 maja 2017 r.), dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania pośrednictwa przy zawieraniu umów ubezpieczenia oraz usług likwidacji szkód po 1 lipca 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie działalności agenta ubezpieczeniowego (66.22.Z). Obok tej działalności prowadzi także między innymi działalność pomocniczą związaną z ubezpieczeniami i funduszami emerytalno-rentowymi (PKD 67.20.Z).

Wnioskodawca jest zarejestrowanym w Komisji Nadzoru Finansowego agentem E. z siedzibą w Paryżu, który działa na terytorium Polski przez swój oddział (E.I.) z siedzibą w Irlandii w oparciu o przewidzianą w art. 176 ustawy z dnia 11 września 2015 roku o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz.U. z 2015 r., poz. 1844 z późn. zm.) zasadę swobody wykonywania działalności ubezpieczeniowej w państwach członkowskich UE przez zakłady ubezpieczeń mające siedzibę na terytorium jednego z państw członkowskich UE.

Nadto podatnik wykonuje na rzecz zakładów ubezpieczeń usługi polegające na obsłudze, za wynagrodzeniem, ubezpieczeń assistance, w szczególności usług likwidacji szkód, to jest: przyjęcia zgłoszenia szkody, udzielenia ubezpieczonemu informacji o jego prawach i obowiązkach wynikających z ogólnych warunków umowy, zorganizowania pomocy w miejscu zdarzenia, dokumentowania rozmiarów szkody i podejmowania działań zmierzających do jej zmniejszenia, sprawdzenia uprawnień ubezpieczonych do uzyskania pomocy, sprawdzania prawidłowości wykonania usług przez podwykonawców oraz zasadności ponoszonych kosztów, reprezentowania i zabezpieczenia interesów zakładów ubezpieczeń oraz ubezpieczonych. Spółka dysponuje indywidualną interpretacją ministra Finansów z dnia 17 marca 2011 roku (nr IPPP1/443-1284/10-2/AW), zgodnie z którą przedstawione wyżej czynności podlegają zwolnieniu od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 w związku z art. 43 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm).

W ramach świadczenia usług na rzecz E. z siedzibą we Francji, Wnioskodawca w ramach jednej usługi wykonuje na rzecz ubezpieczyciela zarówno usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, jak i usługi likwidacji szkód, w szczególności reprezentuje zakład ubezpieczeń na terytorium Polski. W ramach tych usług prowadzi czynności typowe dla agenta ubezpieczeniowego, a więc pozyskuje nowych klientów, przygotowuje oferty, negocjuje umowy ubezpieczenia, pobiera i rozlicza składki ubezpieczeniowe, prowadzi windykację składek, rozpatruje reklamacje i odwołania oraz prowadzi korespondencję z Komisją Nadzoru Finansowego i Rzecznikiem Finansowym, reprezentując ubezpieczyciela wobec organów nadzoru i klientów, a także szeroko rozumiane usługi likwidacji szkód ubezpieczeniowych, od przyjęcia zgłoszenia szkody, przez jej rejestrację po decyzję o przyznaniu i wypłacie odszkodowania (spełnieniu świadczenia z ubezpieczenia assistance). Za tak określone usługi Wnioskodawca otrzymuje jedno wynagrodzenie prowizyjne uzależnione od przypisu składki ubezpieczeniowej.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 37 w związku z ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 roku, poz. 710 z późn. zm.) - dalej zwanej „ustawą o VAT”, w brzmieniu obowiązującym do 1 lipca 2017 roku, usługi wykonywane przez wnioskodawcę były zwolnione od podatku od towarów i usług. Warto zauważyć, iż do zmiany ustawy o VAT z 2010 roku usługi wykonywane przez Wnioskodawcę były wymienione w załączniku nr 4 do ustawy były zwolnione od podatku od towarów i usług.

W załączniku tym pod pozycją 3 wymieniono usługi pośrednictwa finansowego sklasyfikowane w Polskiej Kwalifikacji Wyrobów i Usług w Sekcji J ex (65-67). W sekcji tej, w dziale 67, sklasyfikowane zostały usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym i ubezpieczeniami; dział ten obejmuje również usługi pomocnicze w stosunku do ubezpieczeń i funduszów emerytalno-rentowych (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 roku w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług /Dz. U. Nr 89, poz. 844/).

Od 1 lipca 2017 roku, na mocy art. 1 pkt 3 lit. a ustawy z dnia 1 grudnia 2016 roku o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2016 r., poz. 2024) uchylony zostanie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.

Co do usług pośrednictwa ubezpieczeniowego stan prawny po 1 lipca 2017 roku nie ulegnie zmianie, a co za tym idzie usługi te nadal będą podlegały zwolnieniu z podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy odpłatne usługi świadczone przez podatnika na rzecz ubezpieczyciela w zakresie pełnej reprezentacji na terytorium Polski, w szczególności działalności agencyjnej, to jest pośrednictwa przy zawieraniu umów ubezpieczenia, a następnie ich wykonaniu, czyli przyjęcia zgłoszenia szkody, udzielenia ubezpieczonemu informacji o jego prawach i obowiązkach wynikających z ogólnych warunków umowy, zorganizowania pomocy w miejscu zdarzenia, dokumentowania rozmiarów szkody i podejmowania działań zmierzających do jej zmniejszenia, sprawdzenia uprawnień ubezpieczonych do uzyskania pomocy, sprawdzania prawidłowości wykonania usług przez podwykonawców oraz zasadności ponoszonych kosztów, reprezentowania i zabezpieczenia interesów zakładów ubezpieczeń oraz ubezpieczonych, a w końcu wydania decyzji o przyznaniu lub odmowie przyznania świadczenia ubezpieczeniowego i jego realizacji w imieniu ubezpieczyciela podlega zwolnieniu od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, wymienione w pytaniu czynności podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Za takim stanowiskiem przemawia szereg argumentów.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, iż w myśl wykładni autorskiej, zawartej w uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej ustawę o VAT, istotą zmian, jest usunięcie z regulacji dotyczących zwolnień od VAT, zwolnienia dla usług stanowiących element zwolnionej od podatku usługi finansowej lub ubezpieczeniowej, wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 7 oraz 37-41 ustawy, stanowiących odrębną całość oraz będących właściwymi i niezbędnymi do świadczenia usługi zwolnionej.

Przepisy art. 43 ust. 1 pkt 7 i 37-41 miały na celu implementację do krajowego porządku prawnego przepisów art. 135 ust. 1 lit. a-f dyrektywy VAT, zgodnie z którymi zwolnieniu od tego podatku podlegają wymienione transakcje z dziedziny finansów i ubezpieczeń. Przepisy art. 43 ust. 13 i 14 nie mają wprawdzie bezpośredniego odpowiednika w przepisach dyrektywy VAT, stanowiły - jak pierwotnie uznano - odzwierciedlenie tez wynikających z orzecznictwa TSUE, odnoszącego się do kwestii możliwości zastosowania, w świetle przepisów ww. dyrektywy, zwolnienia dla części składowej usługi wykonywanej przez podmiot trzeci (np. wyroki w sprawach C-2/95 SDC, C-235/00 CSC, C-169/04 Abbey National, C-350/10 Nordea Pankki Suomi Oyj), co odniesiono także do usługi ubezpieczeń.

Jednakże orzeczenie TSUE w sprawie C-40/15, gdzie TSUE orzekł o braku analogii transakcji ubezpieczeniowych z usługami finansowymi, oraz zawężającą wykładnię Trybunału w odniesieniu do części składowej usługi finansowej, zasadne jest usunięcie ust. 13 i 14 w art. 43 ustawy o VAT. Podatnik podziela stanowisko TSUE, ale tylko w zakresie uznania, że art. 43 ust. 13 i 14 ustawy o VAT nie są przewidziane w treści dyrektywy 2006/112/WE. Zdaniem podatnika normatywny zakres przepisów art. 43 ust. 13 i 14 ustawy o VAT skonsumowany został w treści art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, który to obejmuje swoją hipotezą również przypadki określone w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.

Zdaniem ustawodawcy (podatnik nie podziela tego poglądu, albowiem stoi on w sprzeczności nie tylko z dotychczasową praktyką na terenie innych krajów członkowskich UE, ale także konsekwentną linią orzeczniczą TSUE) po wprowadzeniu zmiany przepisów polegających na wykreśleniu ust. 13 i 14 w art. 43 ustawy VAT, ze zwolnienia zostaną wyłączone usługi, które przed zmianą przepisów były uznawane za stanowiące element usługi ubezpieczeniowej, które były świadczone przez podmioty trzecie na rzecz zakładów ubezpieczeń. Do takich usług zaliczane będą usługi likwidacji szkód, które świadczone odrębnie nie stanowią usługi ubezpieczeniowej ani usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy VAT. Usługa likwidacji szkód obejmuje m.in. usługi call center obsługi likwidacji szkód, ustalanie przyczyn i okoliczności powstania szkód, szacowanie wysokości szkód (dokonanie wyceny, przygotowanie dokumentacji fotograficznej), przygotowanie kompletnej dokumentacji niezbędnej do rozpatrzenia zgłoszonego roszczenia, podejmowanie decyzji merytorycznych w sprawach szkodowych, zorganizowanie pomocy w miejscu zdarzenia, naprawa uszkodzonych rzeczy, wynajem samochodu zastępczego, holowanie uszkodzonego pojazdu, rezerwacja miejsca w hotelu, lustracja miejsca zdarzenia, udzielanie poszkodowanym informacji o warunkach ubezpieczenia i wszelkie inne czynności natury technicznej, a więc między innymi usługi będące częścią usługi wykonywanej przez podatnika na rzecz francuskiego zakładu ubezpieczeń. W ocenie podatnika przyjęcie powyższych założeń stawia podmioty wykonujące powyższą działalność na terytorium Polski w gorszej sytuacji niż podmioty wykonujące tożsamą działalność w innych krajach UE, gdzie usługi takie co do zasady zwolnione są z VAT.

Wszystkie opisane w stanie faktycznym czynności wykonywane są w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń, a zatem są czynnościami ubezpieczeniowymi, o których mowa w art. 4 ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej.

Natomiast czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego wykonywane przez podatnika na rzecz E. w pełni wyczerpują znamiona działalności agenta ubezpieczeniowego opisane w ustawie z dnia 22 maja 2003 roku o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz.U. z 2016 r., poz. 2077 ze zm.).

Ustawodawca wymieniając usługi zwolnione od podatku wskazał, że zwolnieniem objęte są usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji. Stosownie do treści art. 4 ust. 1 ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej przez działalność ubezpieczeniową rozumie się wykonywanie czynności ubezpieczeniowych wykonywanie czynności ubezpieczeniowych związanych z oferowaniem i udzielaniem ochrony na wypadek ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych.

Ustawa precyzuje zasady wykonywania czynności ubezpieczeniowych, dokonując ich podziału na czynności sensu stricte oraz czynności sensu largo. Do pierwszego rodzaju można zaliczyć takie czynności, które mogą być wykonywane wyłącznie przez zakłady ubezpieczeń lub na ich zlecenie, lecz w imieniu i na rachunek zakładu ubezpieczeń oraz czynności, które mogą być wykonywane nie tylko przez zakłady ubezpieczeń i dopiero ich wykonywanie przez ubezpieczycieli nadaje im walor czynności ubezpieczeniowych. Co więcej, ustawodawca dostrzegając znaczenie tych czynności dla prawidłowego wykonania umowy ubezpieczenia, uznał te czynności za kluczowe i objął je wymogiem zgłoszenia do Komisji Nadzoru Finansowego, wykonujący te funkcje objęty jest nadzorem na tych samych zasadach co zakład ubezpieczeń.

Wnioskodawca oświadcza, że w sprawie objętej przedstawionym we wniosku stanie faktycznym nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa lub postępowanie kontrolne oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu.

W tym miejscu należy podkreślić, że art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT stanowi implementację do krajowego porządku prawnego przepisu art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym zwolnieniu od VAT podlegają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów i agentów ubezpieczeniowych. Wprowadzając przepis art. 43 ust. 13 ustawodawca polski uprzedził niejako prawodawcę wspólnotowego i ustanowił korzystny dla podatników przepis umożliwiający im skorzystanie ze zwolnienia w odniesieniu do usług, jakich zwolnienie prawodawca wspólnotowy dopiero projektował.

Zgoda co do sposobu interpretacji art. 135 ust. 1 lit, a Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którą usługi likwidacji szkód podlegały zwolnieniu jako szeroko rozumiane transakcje ubezpieczeniowe, panowała do chwili wydania przez Trybunał Sprawiedliwości UE wyroku z dnia 17 marca 2016 roku (C-40/15), w którym to, odpowiadając na pytanie prejudycjalne, Trybunał stwierdził, że usługi likwidacji szkód świadczone przez podmiot trzeci w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń, nie wchodzą w zakres zwolnienia przewidzianego w art. 135 Dyrektywy - podatnik nie podziela tego stanowiska, jako całkowicie sprzecznego z dotychczasowym stanowiskiem TSUE i praktyką organów podatkowych w krajach członkowskich UE.

Przyjmując zatem powyższą wykładnię należy zakładać, iż po dniu 1 lipca 2017 roku usługi likwidacji szkód nie będą objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.

Rozstrzygnąć natomiast trzeba, czy w sytuacji wykonywania przez agenta ubezpieczeniowego na rzecz zakładu ubezpieczeń mającego siedzibę w kraju członkowskim UE usługi kompleksowej, obejmującej zarówno pośrednictwo w zawieraniu umów ubezpieczenia (czynności agenta ubezpieczeniowego), jak i reprezentację ubezpieczyciela na terytorium Polski, w tym likwidację szkód ubezpieczeniowych, usługa taka podlega zwolnieniu z podatku VAT jako usługa kompleksowa.

Zasady kompleksowości usług wynikają obecnie z szerokiego zakresu orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, czego przykładem są m.in.: sprawa C-349/96 pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise, sprawa C-111/05 Aktiebolaget NN v. Skatteverket, czy sprawa C-41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV v. Staatssecretaris van Financien.

Powszechnie przyjęto w orzecznictwie tak TSUE, jak i polskich sądów administracyjnych, że traktowanie odrębnych świadczeń jako jednego świadczenia złożonego ma charakter wyjątkowy, stanowiący odstępstwo od zasady odrębnego opodatkowania każdego świadczenia według właściwej dla niego stawki. Dopiero, kiedy dwa lub więcej świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz kontrahenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku VAT.

Polski ustawodawca nie daje odpowiedzi, co determinuje zastosowanie jednej stawki VAT, w jakich okolicznościach świadczenia powiązane należy uznać za takie, gdzie jedna z czynności ma charakter podstawowy, a druga pomocniczy, jednakże niezbędny do wykonania czynności podstawowej, a kiedy mamy do czynienia z dwoma świadczeniami, które chociaż są ze sobą powiązane, to związek ten nie jest nierozerwalny.

Podatnik podziela pogląd TSUE, że jedno świadczenie występuje, gdy co najmniej dwa elementy albo dwie czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozwiązanie miałoby charakter sztuczny (wyrok z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11, Field Fisher Waterhouse LLP). Jest tak również, jeśli jedno lub kilka świadczeń uznaje się za świadczenie główne, natomiast pozostałe świadczenie lub świadczenia stanowią świadczenia dodatkowe, traktowane z punktu widzenia podatkowego tak jak świadczenie główne. W szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt omawianej sprawy koniecznym jest wskazanie, iż podstawowym zadaniem Wnioskodawca jest pozyskiwanie na terenie Polski nowych kontrahentów dla zakładu ubezpieczeń z siedzibą we Francji. Ubezpieczyciel nie miał obowiązku, ani konieczności zlecenia podatnikowi dodatkowych usług, w szczególności likwidacji szkód ubezpieczeniowych. Mógł te usługi wykonywać samodzielnie z terytorium Francji, jak też zlecić innemu podmiotowi na terytorium Polski. Jednakże z uwagi na relacje z klientami, tak korporacyjnymi, jak i indywidualnymi oraz organami nadzoru ubezpieczeniowego i konsumenckiego (KNF, Rzecznik Ubezpieczonych, UOKiK), niezbędnym jest by całość interesów zakładu ubezpieczeń na terytorium Polski była reprezentowana przez ten sam podmiot.

W tym stanie rzeczy nie można zaprzeczyć, iż Wnioskodawca wykonuje na rzecz E. usługę kompleksową, której składniki są związane w sposób nierozerwalny, gospodarczo uzasadniony, a ich rozdzielenie nie ma żadnego uzasadnienia gospodarczego. Usługi likwidacji szkód mają charakter uzupełniający w stosunku do podstawowej działalności podatnika, jaką jest działalność agencyjna. Pozyskiwanie klientów na rynku polskim, ich obsługa, inkaso składek oraz reprezentacja wobec organów nadzoru są niezbędne dla oferowania ochrony ubezpieczeniowej na terytorium RP. By spełnić natomiast wymagania kontrahentów i ubezpieczonych konieczna jest obsługa ubezpieczonych w języku polskim, co można zapewnić siłami własnymi ubezpieczyciela z terytorium Francji, ale z pewnością jest łatwiejsze przez spółkę z siedzibą w Polsce.

Końcowo należy wskazać, iż przyjęta w uzasadnieniu ustawy nowelizującej wykładnia, zgodnie z którą usługi kompleksowej likwidacji szkód, pomimo swego ściśle ubezpieczeniowego charakteru, nie podlegają zwolnieniu od podatku VAT, stawia w uprzywilejowanej sytuacji ubezpieczycieli wykonujących te czynności samodzielnie, ale przede wszystkim podmioty korzystające z usług podmiotów z siedzibą poza granicami RP, gdzie czynności te nie podlegają opodatkowaniu. Tymczasem w ocenie podatnika „transakcje ubezpieczeniowe”, o których mowa w art. 135 Dyrektywy 2006/112/WE należy interpretować szeroko i objąć tym pojęciem również usługi likwidacji szkód, jako że są one kluczowe i niezbędne do prawidłowej realizacji zobowiązań zakładów ubezpieczeń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w zakresie zwolnienia z opodatkowania usług pośrednictwa w zawieraniu umów ubezpieczenia i nieprawidłowe w zakresie zwolnienia z opodatkowania usług likwidacji szkód po 1 lipca 2017 r.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Uwzględniając powołane wyżej przepisy art. 5 i art. 8 ustawy należy wskazać, że każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu, mieści się w definicji usługi. Aby jednak uznać daną czynność za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi więc istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę.

Stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, w myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednocześnie, przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Z opisu przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie działalności agenta ubezpieczeniowego (66.22.Z). Obok tej działalności prowadzi także między innymi działalność pomocniczą związaną z ubezpieczeniami i funduszami emerytalno-rentowymi (PKD 67.20.Z).

Wnioskodawca jest zarejestrowanym w Komisji Nadzoru Finansowego agentem E. - zakładu ubezpieczeń z siedzibą w Paryżu, który działa na terytorium Polski przez swój oddział (E.I.) z siedzibą w Irlandii w oparciu o przewidzianą w art. 176 ustawy z dnia 11 września 2015 roku o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz.U. z 2015 r., poz. 1844 z późn. zm.) zasadę swobody wykonywania działalności ubezpieczeniowej w państwach członkowskich UE przez zakłady ubezpieczeń mające siedzibę na terytorium jednego z państw członkowskich UE.

Nadto podatnik wykonuje na rzecz zakładów ubezpieczeń usługi polegające na obsłudze, za wynagrodzeniem, ubezpieczeń assistance, w szczególności usług likwidacji szkód, to jest: przyjęcia zgłoszenia szkody, udzielenia ubezpieczonemu informacji o jego prawach i obowiązkach wynikających z ogólnych warunków umowy, zorganizowania pomocy w miejscu zdarzenia, dokumentowania rozmiarów szkody i podejmowania działań zmierzających do jej zmniejszenia, sprawdzenia uprawnień ubezpieczonych do uzyskania pomocy, sprawdzania prawidłowości wykonania usług przez podwykonawców oraz zasadności ponoszonych kosztów, reprezentowania i zabezpieczenia interesów zakładów ubezpieczeń oraz ubezpieczonych.

W ramach świadczenia usług na rzecz E. z siedzibą we Francji Wnioskodawca w ramach jednej usługi wykonuje na rzecz ubezpieczyciela zarówno usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, jak i usługi likwidacji szkód, w szczególności reprezentuje zakład ubezpieczeń na terytorium Polski. W ramach tych usług prowadzi czynności typowe dla agenta ubezpieczeniowego, a więc pozyskuje nowych klientów, przygotowuje oferty, negocjuje umowy ubezpieczenia, pobiera i rozlicza składki ubezpieczeniowe, prowadzi windykację składek, rozpatruje reklamacje i odwołania oraz prowadzi korespondencję z Komisją Nadzoru Finansowego i Rzecznikiem Finansowym, reprezentując ubezpieczyciela wobec organów nadzoru i klientów, a także szeroko rozumiane usługi likwidacji szkód ubezpieczeniowych, od przyjęcia zgłoszenia szkody, przez jej rejestrację po decyzję o przyznaniu i wypłacie odszkodowania (spełnieniu świadczenia z ubezpieczenia assistance). Za tak określone usługi Wnioskodawca otrzymuje jedno wynagrodzenie prowizyjne uzależnione od przypisu składki ubezpieczeniowej.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie zwolnienia z opodatkowania pośrednictwa przy zawieraniu umów ubezpieczenia oraz usług likwidacji szkód po 1 lipca 2017 r.

Należy zauważyć, że żadna z norm prawa krajowego, czy też prawa europejskiego nie przewiduje definicji „usług złożonych”. Konstrukcja ta powstała na gruncie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, nadając określone cechy tym czynnościom i opisując rodzaj relacji pomiędzy nimi. W tym też przypadku proces subsumpcji będzie przebiegał odmiennie, bowiem odniesienia okoliczności sprawy nie należy szukać w regulacjach prawnych, a w tezach wyroków TSUE, podejmujących to zagadnienie.

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, nie powinno być ono sztucznie dzielone dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia świadczenia nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład tego świadczenia złożonego wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowania do poszczególnych jego elementów odrębnych cen. Jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zauważyć należy, że jakkolwiek zdarzają się sytuacje, gdy występuje wielość świadczeń wynikających z jednej umowy i mogą być one potraktowane jako jedna usługa (i opodatkowane jedną stawką podatkową), możliwe jest to tylko i wyłącznie w takich sytuacjach, gdy na taką usługę składa się cały zespół nie dających się w istocie wyodrębnić czynności, dających w efekcie ostateczną, jednorodną usługę.

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował TSUE w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy VAT (2006/112/WE).

W szczególności w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs & Excise, Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

W orzeczeniu z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financiën, TSUE zawarł kilka uwag pozwalających na zidentyfikowanie usług złożonych. Trybunał wskazał mianowicie, że istotne jest założenie, z jakim należy podejść do analizy każdego takiego zdarzenia. Tym założeniem jest to, by – po pierwsze – każda czynność była zwykle uznawana za odrębną i niezależną, jednocześnie – po drugie – trzeba mieć na względzie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania systemu podatku VAT.

W celu określenia, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową należy – wg TSUE – przede wszystkim poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie.

W konsekwencji, w świetle omawianego wyroku należy przyjąć, że nie będzie mieć charakteru kompleksowego taki zestaw świadczeń, których połączenie miałoby charakter działania sztucznego. W tym kontekście, za świadczenia odrębne należy więc uznać świadczenia wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz jednego nabywcy, które nawet jeżeli są w pewien sposób powiązane, mogą być traktowane rozłącznie, a traktowanie to nie wpłynie na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone.

W kontekście powyższego stwierdzić należy, że ze świadczeniem złożonym (kompleksowym) mamy do czynienia wówczas, gdy świadczenie usługodawcy jest rozbudowane i obejmuje dwie lub więcej pojedynczych czynności (świadczeń), będących elementami częściowego zobowiązania strony transakcji. Jednocześnie świadczenie takie, jeśli może zostać uznane za świadczenie o charakterze złożonym, podlega opodatkowaniu jednolitą stawką podatku od towarów i usług, właściwą dla świadczenia podstawowego, głównego.

W opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym nie mamy do czynienia z usługą kompleksową, z tego względu, że możliwe jest wyodrębnienie poszczególnych usług. Ponadto, Wnioskodawca wprost wskazał, że Jego podstawowym zadaniem jest pozyskiwanie nowych kontrahentów dla zakładu ubezpieczeń a ubezpieczyciel nie miał obowiązku ani konieczności zlecania Wnioskodawcy dodatkowych usług, w szczególności likwidacji szkód ubezpieczeniowych, bowiem niniejsze usługi mogłyby być wykonywane samodzielnie przez ubezpieczyciela lub zupełnie inny podmiot. W analizowanej sprawie możliwe jest wyodrębnienie konkretnych świadczeń, w związku z tym wskazanej usługi nie można uznać za świadczenie kompleksowe.

Usługi te mają charakter samoistny i mogą występować niezależnie. Ponadto, trudno określić w rozpatrywanej sprawie, które usługi stanowią świadczenie główne a które pomocnicze realizowane w celu lepszego wykonania usługi podstawowej. W omawianej sytuacji można uznać, że wszystkie świadczone usługi mają charakter równorzędny, zaś rezygnacja z niektórych czynności pozostanie bez wpływu na prawidłowe wykonanie innych usług. Zatem nietrudno wyobrazić sobie wykonywanie poszczególnych czynności przez kilka różnych podmiotów, co zostało podniesione również przez Wnioskodawcę.

W związku z tym, w celu określenia, czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz zakładu ubezpieczeń korzystają ze zwolnienia od podatku, konieczne jest jednostkowe ocenianie poszczególnych czynności pod kątem skorzystania z tego zwolnienia.

Należy odnotować na samym początku, że terminy używane do określenia zwolnień od podatku przewidziane w artykule 13 Dyrektywy muszą być wiernie interpretowane, jako że stanowią wyjątki od ogólnej zasady, która mówi, że podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika (patrz w szczególności sprawa 348/87 Stichting Uitvoering Financiele Acties (1989) ECR 1737, paragraf 13 i sprawa C-287/00 Commission v Germany (2002) ECR I-5811, paragraf 43).

Powołany art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, jest efektem implementacji do krajowego porządku prawnego przepisu art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym zwolnieniu od tego podatku podlegają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Dlatego też interpretacji zwolnień od podatku należy dokonywać w pierwszej kolejności w oparciu o regulacje Dyrektywy 2006/112/WE w kontekście celu tych zwolnień i przy uwzględnieniu orzecznictwa TSUE. Odwoływanie się zatem do pojęć zawartych w innych przepisach prawa krajowego (np. jak wskazał Wnioskodawca w ustawie o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej) nie powinno przesądzać o zakresie zwolnień od podatku od towarów i usług.

Wprawdzie Dyrektywa 2006/112/WE nie zawiera definicji zwolnionych transakcji ubezpieczeniowych, jednak kwestia ta była przedmiotem orzecznictwa TSUE, z którego wynika, że: „(…) istotą transakcji ubezpieczeniowej jest, w ogólnym rozumieniu, iż ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki” (wyroki w sprawach: C-8/01 Taksatorringen pkt 39, C-349/96 CPP pkt 17, C-240/99 Skandia pkt 37). Ponadto, „transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym” (wyrok w sprawie C-8/01 Taksatorringen, pkt 41).

Czynność ubezpieczeniowa, w rozumieniu TSUE, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy. Wnioskodawca nie występuje w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do wykonania świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta zakładu ubezpieczeniowego. Zauważyć należy, że „czynność ubezpieczeniowa”, w każdym wypadku związana będzie z istnieniem stosunku umownego między ubezpieczycielem, który na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia z tego podatku, a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. Natomiast między Wnioskodawcą oraz ubezpieczonymi nie istnieje żaden stosunek prawny ubezpieczenia. Zainteresowany nie występuje w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta.

Wnioskodawca nie świadczy również usług reasekuracyjnych, polegających na wykonywaniu czynności związanych z przyjmowaniem ryzyka cedowanego przez zakład ubezpieczeń lub przez zakład reasekuracji oraz dalsze cedowanie przyjętego ryzyka. W konsekwencji, czynności wykonywane w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeniowego będące przedmiotem wniosku nie stanowią usług ubezpieczeniowych lub reasekuracyjnych, korzystających ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Z treści art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy wynika, że prawodawca zwolnił od podatku również usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych.

Zasadniczym kryterium, pozwalającym na ustalenie, czy dana osoba jest pośrednikiem ubezpieczeniowym, czy też nie, jest charakter wykonywanych przez nią czynności wewnętrznych. W sprawie C-124/07 pomiędzy J.C.M. Beheer B.V. a Staatssecretaris van Financien TSUE zwrócił uwagę, że przepisy wspólnotowe nie zawierają żadnych wskazówek odnoszących się do stosunku pomiędzy brokerem lub pośrednikiem ubezpieczeniowym a stronami umowy ubezpieczeniowej, do której się przyczynił. Stwierdzenie posiadania statusu brokera lub pośrednika ubezpieczeniowego zależy zatem od cech badanej działalności.

Działalność pośrednictwa ubezpieczeniowego dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek ze stron umowy, dotyczącej produktu ubezpieczeniowego. Powinna to być usługa wykonana na rzecz strony umowy oraz opłacona przez nią jako odrębna działalność pośrednictwa. Pośrednictwo ma na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności faktycznych lub czynności prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia.

W celu rozstrzygnięcia co w świetle ww. przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem „pośrednictwa” warto odnieść się do wyroku w sprawie sygn. C-453/05, gdzie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) stwierdził, że „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem, że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Z kolei w uzasadnieniu wyroku w sprawie CSC Financial Services Ltd. (wyrok TSUE z dnia 13 grudnia 2001 r., C-235/00), która to spółka świadczyła usługi typu call center na rzecz instytucji finansowych, Trybunał podjął się próby konstruowania definicji samego pośrednictwa. Pośrednikiem jest więc podmiot niebędący żadną ze stron umowy, ale świadczący usługę na rzecz strony w zamian za wynagrodzenie. W skład usługi wchodzić może zwłaszcza prowadzenie negocjacji. Celem pośrednictwa jest natomiast uczynienie wszystkiego co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę. Z kolei nie może być mowy o pośrednictwie wówczas, gdy jedna ze stron umowy zleca tylko podwykonawcy część czynności faktycznych.

W kwestii znaczenia słowa „negocjacje”, w kontekście art. 13 cześć B lit. d pkt 5 Dyrektywy TSUE w ww. wyroku wskazał, że „odnosi się ono do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy.

Z drugiej strony, nie stanowi negocjacji sytuacja, w której jedna ze stron powierza podwykonawcy część formalności administracyjnych związanych z umową, takich jak udzielanie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie i przetwarzanie wniosków, zapisów na papiery wartościowe, będące przedmiotem umowy. W takim przypadku, podwykonawca zajmuje tę samą pozycję, jak strona sprzedająca produkt finansowy i nie jest zatem pośrednictwem”.

Jak wynika z powołanych przepisów krajowych oraz orzecznictwa TSUE, zwolnieniu od podatku podlegają usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, w tym wykonywane przez brokerów i agentów ubezpieczeniowych. W orzecznictwie TSUE dotyczącym tej tematyki wyraźnie jednak zostało podkreślone, że pośrednictwo ubezpieczeniowe, to czynności których celem jest uczynienie wszystkiego co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę ubezpieczenia. Zgodnie z tym orzecznictwem, istotnymi aspektami pośrednictwa ubezpieczeniowego jest wyszukiwanie klientów ubezpieczeniowych i kontaktowanie ich z ubezpieczycielem w celu zawarcia umowy.

Analiza wymienionych w zdarzeniu przyszłym czynności, do których zobowiązał się Wnioskodawca w ramach współpracy z zakładem ubezpieczeń, w kontekście powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że tylko niektóre z wymienionych świadczeń mogą być zakwalifikowane jako usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych. Będą to usługi pośrednictwa przy zawieraniu umów m.in. pozyskiwanie nowych klientów, przygotowywanie ofert, negocjowanie warunków umowy ubezpieczenia, pobieranie i rozliczanie składek.

W związku z tym, Wnioskodawca prawidłowo wskazał, że usługi pośrednictwa korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Z kolei czynności wykonania umów ubezpieczeniowych w zakresie likwidacji szkód, tj. przyjęcie zgłoszenia szkody, udzielenie ubezpieczonemu informacji o jego prawach i obowiązkach wynikających z ogólnych warunków umowy, zorganizowanie pomocy w miejscu zdarzenia, dokumentowanie rozmiarów szkody i podejmowanie działań zmierzających do jej zmniejszenia, sprawdzenie uprawnień ubezpieczonych do uzyskania pomocy, sprawdzanie prawidłowości wykonania usług przez podwykonawców oraz zasadności ponoszonych kosztów, reprezentowanie i zabezpieczenie interesów zakładów ubezpieczeń oraz ubezpieczonych, a w końcu wydanie decyzji o przyznaniu lub odmowie przyznania świadczenia ubezpieczeniowego i jego realizacji w imieniu ubezpieczyciela należy uznać za świadczone w imieniu i na rzecz zakładów ubezpieczeń usługi związane z likwidacją szkód, które nie mogą być uznane za usługi ubezpieczeniowe ani usługi pośrednictwa podlegające zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wskazać należy, że w wyroku w sprawie C-40/15 (Minister Finansów przeciwko Aspiro S.A.) TSUE potwierdził, że usługi likwidacji szkód, świadczone przez podmiot trzeci w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń nie wchodzą w zakres zwolnienia przewidzianego w art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 112, którego implementacją w polskiej ustawie jest art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Wnioskodawca podnosi, że wykonywane przez Niego usługi likwidacji szkód mają ściśle ubezpieczeniowy charakter, w związku z tym, powinny korzystać ze zwolnienia z opodatkowania. Z takim twierdzeniem nie można się zgodzić, bowiem jak już wskazano, żeby usługa mogła zostać uznana za usługę ubezpieczeniową muszą być spełnione określone warunki. Jak wcześniej podkreślono, ubezpieczyciel w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej zobowiązuje się w przypadku ryzyka objętego umową do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie jej zawarcia. Wnioskodawca natomiast nie występuje w roli ubezpieczyciela, wykonuje jedynie pojedyncze czynności, do których został zobligowany w ramach współpracy z zakładem ubezpieczeń. Ponadto, jak już podkreślono, pomiędzy Wnioskodawcą a ubezpieczonymi nie istnieje żaden stosunek prawny, a istota Jego usług nie polega na zapewnieniu ochrony na wypadek ryzyka. Zatem, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą w ww. kwestii.

W związku z tym należy stwierdzić, że ww. czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w zakresie likwidacji szkód nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy. Czynności te opodatkowane będą zatem podstawową 23% stawką podatku.

Wnioskodawca twierdzi, że brak możliwości zwolnienia z opodatkowania tych czynności stawia w uprzywilejowanej sytuacji ubezpieczycieli wykonujących te czynności samodzielnie, ale przede wszystkim podmioty korzystające z usług podmiotów z siedzibą poza granicami Polski, gdzie czynności te nie podlegają opodatkowaniu. W ocenie Wnioskodawcy transakcje ubezpieczeniowe, o których mowa w art. 135 Dyrektywy 2006/112/WE powinny być interpretowane szeroko i w związku z tym obejmować również usługi likwidacji szkód, z uwagi na to że są one kluczowe oraz niezbędne do prawidłowej realizacji zobowiązań zakładów ubezpieczeń.

Twierdzenia podniesione przez Wnioskodawcę jest nietrafione, bowiem jak już wcześniej wskazano, w wyroku w sprawie C-40/15 TSUE potwierdził, że usługi likwidacji szkód, świadczone przez podmiot trzeci w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń nie wchodzą w zakres zwolnienia przewidzianego w art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 112.

W tym miejscu należy podkreślić, że Dyrektywa ma charakter wiążący państwa członkowskie co do określonego rezultatu. TSUE podkreślił, że wskazane usługi nie mogą być uznawane za usługi ubezpieczeniowe podlegające zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 112, która obowiązuje wszystkie państwa członkowskie. Ponadto, należy wskazać na rolę jaką odgrywa Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w kształtowaniu wykładni wspólnotowej, w tym wykładni prawa podatkowego. Istotę funkcji TSUE należy postrzegać nie tylko przez pryzmat dokonywanej przez niego wykładni konkretnych przepisów prawa wspólnotowego, ale również z punktu widzenia roli jego orzeczeń jako źródła prawa wspólnotowego. Należy także dodać, że TSUE odgrywa kluczową rolę z punktu widzenia jednolitej interpretacji prawa i gwarantuje zarazem, że normy prawa wspólnotowego nie wywołają odmiennych skutków w różnych państwach. Zaznaczyć także należy, że idea ujednolicenia wykładni i stosowania prawa unijnego, jaka stawiana jest działalności TSUE, pokazuje, że intencją Trybunału nie jest, aby wykładnia przez niego przyjęta, była wyłącznie jednokrotnym rozstrzygnięciem prawnym, osadzonym w konkretnym stanie faktycznym, ale także aby przyczyniała się do rozwoju i udoskonalenia prawa wspólnotowego. Wykładnia ta ma także prowadzić do ukształtowania jednolitego rozumienia prawa podatkowego. Działalność TSUE stanowi także istotną rolę „uzupełniającą” w systemie prawa wspólnotowego.

W związku z tym, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że niektóre z podmiotów będą znajdowały się w uprzywilejowanej sytuacji, bowiem skutki danej transakcji w każdym z państw członkowskich powinny być takie same.

Z uwagi na to, że wskazane przez Wnioskodawcę czynności, nie spełniają warunków do uznania ich za usługi ubezpieczeniowe, nie ma możliwości zastosowania w niniejszej sytuacji zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy (art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 112.).

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 lipca 2017 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.