Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2-2/4512-1-36/16-2/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-09-23
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odzyskania podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją zadań w ramach projektu.
Słowa kluczowe: budowa; gmina; inwestycje; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; odzyskanie; podatek-podatek od towarów i usług; podatnik; projekt; wydatek; zadania; zwrot
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2016 r. (data wpływu 4 sierpnia 2016 r.) uzupełnionym pismem z 14 września 2016 r. (data wpływu 16 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odzyskania podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją zadań w ramach projektu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odzyskania podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją zadań w ramach projektu. Wniosek uzupełniono pismem z 14 września 2016 r. o adres elektroniczny do doręczeń.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina zamierza zrealizować projekt z udziałem środków Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020, w ramach którego realizowane będą następujące zadania:

1.  przebudowa drogi gminnej w J. (przebudowa drogi, budowa ścieżki rowerowej, budowa ciągu pieszo-rowerowego),
2.  przebudowa drogi gminnej na trasie M. – B. (przebudowa drogi, budowa ścieżki rowerowej, budowa ciągu pieszo-rowerowego),
3.  przebudowa drogi gminnej w O. (budowa ciągu pieszo-rowerowego),
4.  budowa i przebudowa ciągu pieszo-rowerowego w K. (budowa ciągu pieszo -rowerowego, przebudowa ciągu pieszo-rowerowego, montaż lamp oświetleniowych, montaż opraw oświetleniowych),
5.  przebudowa ulicy S. w N. (przebudowa ciągu pieszo-rowerowego, montaż lamp oświetleniowych),
6.  budowa ciągu pieszo-rowerowego na trasie S. – N. (budowa ciągu pieszo-rowerowego),
7.  przebudowa przystanków autobusowych oraz budowa miejsc postojowych,
8.  wykonanie odwodnienia poprzez kanalizację z wpustami i odprowadzeniem wód opadowych do istniejących rowów,
9.  montaż oznakowania drogowego,
10.  montaż słupów oświetleniowych i opraw.

Gmina jest czynnym podatnikiem VAT. W ramach realizowanego projektu Gmina będzie nabywała usługi, a faktury będą wystawiane na Gminę. Usługi nabywane w ramach projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Projekt będzie realizowany na potrzeby Gminy do wykonywania zadań publicznych. Grunty, na których będą prowadzone inwestycje, w przeważającej części stanowią własność Gminy, co do pozostałych gruntów prowadzona jest procedura przekazania ich na własność Gminy. Infrastruktura powstała w wyniku realizacji projektu będzie ogólnodostępna, a korzystanie z niej będzie nieodpłatne. Nie planuje się przekazania prawa własności wybudowanej infrastruktury.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gminie przysługuje prawo do odzyskania podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych, związanych z realizacją zadań:

1.  przebudowa drogi gminnej w J. (przebudowa drogi, budowa ścieżki rowerowej, budowa ciągu pieszo-rowerowego),
2.  przebudowa drogi gminnej na trasie M. – B. (przebudowa drogi, budowa ścieżki rowerowej, budowa ciągu pieszo-rowerowego),
3.  przebudowa drogi gminnej w O. (budowa ciągu pieszo-rowerowego),
4.  budowa i przebudowa ciągu pieszo-rowerowego w K. (budowa ciągu pieszo -rowerowego, przebudowa ciągu pieszo-rowerowego, montaż lamp oświetleniowych, montaż opraw oświetleniowych),
5.  przebudowa ulicy S. w N. (przebudowa ciągu pieszo-rowerowego, montaż lamp oświetleniowych),
6.  budowa ciągu pieszo-rowerowego na trasie S. – N. (budowa ciągu pieszo-rowerowego),
7.  przebudowa przystanków autobusowych oraz budowa miejsc postojowych,
8.  wykonanie odwodnienia poprzez kanalizację z wpustami i odprowadzeniem wód opadowych do istniejących rowów,
9.  montaż oznakowania drogowego,
10.  montaż słupów oświetleniowych i opraw?

Zdaniem Wnioskodawcy, realizacja projektu nie będzie służyła sprzedaży opodatkowanej, w związku z czym nie występują czynności opodatkowane, co wyklucza odliczenie naliczonego podatku VAT. Zdaniem Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem jak wskazano wyżej obniżenie podatku należnego o podatek naliczony może nastąpić jedynie na ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a jedną z podstawowych przesłanek pozytywnych jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Realizowany przez Gminę projekt będzie ogólnodostępny, publiczny i nieodpłatny, nie związany z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, a więc w tym zakresie Gmina nie jest podatnikiem podatku VAT i korzysta z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Projekt zostanie zrealizowany przez Gminę w celu wykonywania nałożonych na Gminę obowiązków zadań publicznych (zadań własnych) określonych ustawą o samorządzie gminnym. Inwestycja po zrealizowaniu nie będzie związana z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT w związku z brakiem możliwości dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających podatkowi od towarów i usług. Gmina uznaje, że nie będzie mogła odzyskać uiszczonego w związku z realizacją operacji podatku od towarów i usług (VAT).

Uzyskanie stosownej informacji niezbędne jest do złożenia wniosku o przyznanie dofinansowania ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle art. 87 ust. 1 ustawy – w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym) oraz lokalnego transportu zbiorowego (art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina zamierza zrealizować projekt z udziałem środków Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020, w ramach którego realizowane będą następujące zadania:

1.  przebudowa drogi gminnej w J. (przebudowa drogi, budowa ścieżki rowerowej, budowa ciągu pieszo-rowerowego),
2.  przebudowa drogi gminnej na trasie M. – B. (przebudowa drogi, budowa ścieżki rowerowej, budowa ciągu pieszo-rowerowego),
3.  przebudowa drogi gminnej w O. (budowa ciągu pieszo-rowerowego),
4.  budowa i przebudowa ciągu pieszo-rowerowego w K. (budowa ciągu pieszo -rowerowego, przebudowa ciągu pieszo-rowerowego, montaż lamp oświetleniowych, montaż opraw oświetleniowych),
5.  przebudowa ulicy S. w N. (przebudowa ciągu pieszo-rowerowego, montaż lamp oświetleniowych),
6.  budowa ciągu pieszo-rowerowego na trasie S. – N. (budowa ciągu pieszo-rowerowego),
7.  przebudowa przystanków autobusowych oraz budowa miejsc postojowych,
8.  wykonanie odwodnienia poprzez kanalizację z wpustami i odprowadzeniem wód opadowych do istniejących rowów,
9.  montaż oznakowania drogowego,
10.  montaż słupów oświetleniowych i opraw.

Gmina jest czynnym podatnikiem VAT. W ramach realizowanego projektu Gmina będzie nabywała usługi, a faktury będą wystawiane na Gminę. Usługi nabywane w ramach projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Projekt będzie realizowany na potrzeby Gminy do wykonywania zadań publicznych. Infrastruktura powstała w wyniku realizacji projektu będzie ogólnodostępna, a korzystanie z niej będzie nieodpłatne. Nie planuje się przekazania prawa własności wybudowanej infrastruktury.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą stwierdzenia, czy Gminie przysługuje prawo do odzyskania podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych, związanych z realizacją zadań w ramach projektu.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki nie występuje. Z opisu sprawy wynika bowiem, że Gmina będzie realizowała ww. projekt w ramach zadań własnych nałożonych na nią ustawą o samorządzie gminnym, zatem w tym zakresie będzie działała w ramach reżimu publiczno -prawnego. Ponadto, infrastruktura powstała w wyniku realizacji projektu będzie ogólnodostępna, a korzystanie z niej będzie nieodpłatne. Tym samym w analizowanym przypadku Gmina nie będzie nabywała niezbędnych do realizacji inwestycji towarów i usług w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym dokonując zakupów nie będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT.

Zatem w analizowanej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, gdyż Wnioskodawca realizując opisane w ramach projektu zadania, nie będzie działał w charakterze podatnika VAT, a efekty realizacji tego projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zatem Zainteresowany nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją zadań w ramach ww. projektu.

W związku z poniesionymi wydatkami, Wnioskodawca nie będzie miał również możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (Dz. U. z 2013 r., poz. 1656, z późn. zm.). Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia m.in. złożenie zgłoszenia rejestracyjnego i pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia, a w zakresie środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej podpisanie umowy o dofinansowanie przed dniem 1 maja 2004 r. Ponieważ Zainteresowany w stosunku do przedmiotowego projektu nie będzie działał jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, nie znajdzie zastosowania regulacja powołanego wyżej rozporządzenia.

Podsumowując, Gminie nie będzie przysługiwać prawo do odzyskania podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych, związanych z realizacją zadań wykonanych w ramach projektu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.