Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4514-9/16/PM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-02-15
Teza: Czy w świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż nadwyżka wartości wkładów wniesionych na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego Spółki, ponad wartość nominalną objętych udziałów (agio), przekazana na kapitał zapasowy Spółki, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: agio; czynności-czynności cywilnoprawne; kapitał-kapitał zakładowy; kapitał-kapitał zapasowy; obowiązek-obowiązek podatkowy; udział
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 grudnia 2015 r. (data wpływu do Organu – 24 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie określenia podstawy opodatkowania w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2015 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie określenia podstawy opodatkowania w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej również jako: „Spółka”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca prowadzi działalność w sektorze nieruchomości, polegającą głównie na wynajmowaniu powierzchni komercyjnych. Aktualnie udziałowcami Wnioskodawcy są dwie osoby fizyczne.

W związku chęcią poprawy sytuacji finansowej Wnioskodawca dokonał podwyższenia kapitału zakładowego. Podwyższenie kapitału nastąpiło zgodnie z zasadami określonymi w ustawie Kodeks spółek handlowych w taki sposób, że udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy zostały objęte przez udziałowców po wartości wyższej od ich wartości nominalnej. Każdy z udziałowców objął nowoutworzone udziały w stosunku do swoich dotychczasowych udziałów. Podwyższenie kapitału zakładowego dokonane zostało nominalnie na relatywnie niskim poziomie (o kwotę stanowiącą mniej niż 20% dokonanych przez udziałowców wkładów). Pozostała część wnoszonych przez udziałowców wkładów stanowiła natomiast nadwyżkę ponad wartość nominalną obejmowanych udziałów (tzw. agio).

Nadwyżka ta, zgodnie z art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych, została przelana do kapitału zapasowego Wnioskodawcy. Wkłady udziałowców mają formę wkładów pieniężnych.

Dokonanie podziału wnoszonych przez dotychczasowych udziałowców wkładów do Wnioskodawcy w sposób wyżej określony (to jest, poniżej 20% wartości wkładów na kapitał zakładowy Wnioskodawcy, natomiast pozostała część na kapitał zapasowy Wnioskodawcy, jako agio) uzasadnione jest względami praktycznymi.

Po pierwsze, przedmiotowy podział pozwala na realizację celu jakim jest dokapitalizowanie Spółki, poprawa jej sytuacji finansowej, a nadto zapewnienie wystarczających środków na prowadzenie działalności.

Po drugie, przedmiotowy podział pozwoli Wnioskodawcy na sprawne zarządzanie Spółką w przypadku ponoszenia przez nią strat w wyniku prowadzonej działalności. Zgodnie bowiem z art. 233 § 1 Kodeksu spółek handlowych jeżeli bilans sporządzony przez zarząd wykaże stratę przewyższającą sumę kapitałów zapasowego i rezerwowych oraz połowę kapitału zakładowego, zarząd jest obowiązany niezwłocznie zwołać zgromadzenie wspólników w celu powzięcia uchwały dotyczącej dalszego istnienia spółki. Jeżeli zatem cała lub znaczna część kwoty wnoszonych wkładów zostałaby przeznaczona na kapitał zakładowy, istniałoby większe ryzyko, że poniesienie ewentualnych strat przez Wnioskodawcę spowoduje konieczność podjęcia uchwały o dalszych losach Spółki. Do limitu określonego przez art. 233 § 1 Kodeksu spółek handlowych liczona jest bowiem wartość kapitału zakładowego jedynie w połowie, a nie jak w przypadku kapitału zapasowego – w całości. Z tego względu ustalenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy na niższym – w stosunku do kapitału zapasowego – poziomie będzie korzystne dla Spółki, zarówno ekonomicznie jak i w kontekście prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności operacyjnej.

Po trzecie, przedmiotowy podział umożliwia Wnioskodawcy obniżenie ryzyka konieczności podejmowania odpowiednich czynności w przypadku powstawania znacznych strat w trakcie prowadzenia działalności przez Wnioskodawcę. W przypadku bowiem, gdyby straty z normalnej działalności Wnioskodawcy miały być pokrywane z kapitału zakładowego, koniecznym byłoby dokonanie długotrwałej, sformalizowanej oraz obciążonej kosztami procedury obniżenia kapitału zakładowego (obniżenie kapitału zakładowego nie jest konieczne w przypadku pokrywania straty z kapitału zapasowego). Obniżenie kapitału zakładowego z kolei wpływa negatywnie na odbiór Wnioskodawcy zarówno przez uczestników obrotu gospodarczego jak i podmioty udzielające np. kredytów (banki).

Po czwarte, biorąc pod uwagę treść art. 189 § 2 Kodeksu spółek handlowych, zgodnie z którą Wspólnicy nie mogą otrzymywać jakiegokolwiek tytułu wypłat z majątku spółki potrzebnego do pełnego pokrycia kapitału zakładowego, konieczność utrzymywania podwyższonej wartości kapitału zakładowego ograniczałaby prawidłowe funkcjonowanie Wnioskodawcy. Takie ograniczenie przejawiałoby się m.in. tym, iż w sytuacji niepokrycia całego kapitału zakładowego, wypłata dywidendy udziałowcom, bądź zwrot udzielonej przez udziałowców pożyczki, byłby niemożliwy. Taka sytuacja wpływałaby niekorzystnie na prowadzenie bieżącej działalności przez Wnioskodawcę.

Uznać zatem należy, że podział wnoszonych przez dotychczasowych udziałowców wkładów do Wnioskodawcy w sposób wyżej określony, jest uzasadniony.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż nadwyżka wartości wkładów wniesionych na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego Spółki, ponad wartość nominalną objętych udziałów (agio), przekazana na kapitał zapasowy Spółki, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, iż nadwyżka wartości wkładów wniesionych na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego Spółki, ponad wartość nominalną objętych udziałów (agio), przekazana na kapitał zapasowy Spółki, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca wskazał, że ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych w art. 1 ust. 1, zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) w związku z art. 1 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają m.in. umowy spółki kapitałowej (akty założycielskie), jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się rzeczywisty ośrodek zarządzania spółki kapitałowej albo siedziba takiej spółki (jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego). Z kolei art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przewiduje opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych zmian umowy spółki, o ile powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ponadto, w przypadku umowy spółki za zmianę umowy według art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych uważa się – w przypadku spółki kapitałowej – podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty. Obowiązek podatkowy przy zmianie umowy spółki kapitałowej powstaje z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną (zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych) i zgodnie z art. 4 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w przypadku umowy spółki innej niż umowa spółki cywilnej (a więc np. w przypadku umowy spółki kapitałowej) ciąży na spółce.

Postanowienia dotyczące podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych zmiany umowy spółki zostały zawarte w art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Stosownie do tego przepisu, podstawę opodatkowania stanowi – przy podwyższeniu kapitału zakładowego – wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy. Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, stawka podatku mająca zastosowanie w tym przypadku wynosi 0,5%.

Pojęcie kapitału zakładowego nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego, a zatem jego znaczenie należy odtworzyć na gruncie Kodeksu spółek handlowych. Kapitał zakładowy w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, stosownie do art. 152 Kodeksu spółek handlowych dzieli się na udziały o równej lub nierównej wartości nominalnej, a jego wartość odpowiada łącznej wartości nominalnej udziałów objętych przez udziałowców tej spółki. Jednocześnie, art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych stanowi, iż udziały nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej. Przepisy Kodeksu spółek handlowych dopuszczają natomiast możliwość obejmowania udziałów w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością po cenie wyższej od ich wartości nominalnej. W takiej sytuacji nadwyżka wniesionego wkładu (tj. ceny za obejmowane udziały) ponad wartość nominalną udziałów – agio – jest przelewana na kapitał zapasowy Spółki (art. 154 § 3 zdanie 2 Kodeksu spółek handlowych), a nie na kapitał zakładowy Spółki.

Tym samym, w przypadku obejmowania udziałów w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością po wartości emisyjnej wyższej od ich wartości nominalnej – co będzie miało miejsce w przypadku Wnioskodawcy – kapitał zakładowy jest powiększany wyłącznie o wartość wkładu odpowiadającą wartości nominalnej objętych udziałów. Natomiast nadwyżka wartości wkładu ponad wartość nominalną udziałów nie powiększa kapitału zakładowego, ale jest przelewana na kapitał zapasowy stanowiący odrębny od kapitału zakładowego kapitał własny Spółki. Na podstawę art. 261 Kodeksu spółek handlowych zasada ta ma zastosowanie również do podwyższenia kapitału zakładowego.

Mając na uwadze powyższe regulacje prawne (to jest ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i Kodeksu spółek handlowych) należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega wyłącznie podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej, natomiast nie są opodatkowane wkłady powodujące podwyższenie kapitału zapasowego takiej spółki. Oznacza to, że podstawę opodatkowania powyższym podatkiem będzie stanowiła wartość, o którą zostanie podwyższony kapitał zakładowy. Natomiast nadwyżka (agio) przekazywana na kapitał zapasowy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Dodać należy także, że proporcja podziału wkładu pomiędzy kapitał zakładowy i kapitał zapasowy Spółki nie wpływa na określone powyżej skutki podatkowe aportu z wykorzystaniem agio.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, nadwyżka wartości wkładu pieniężnego, wniesionego przez udziałowców na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego Spółki, ponad wartość nominalną objętych akcji (agio), przekazana na kapitał zapasowy Spółki, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołał stanowiska zaprezentowane przez organy podatkowe w wydanych interpretacjach indywidualnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2015 r., poz. 626, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności objętych opodatkowaniem. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności enumeratywne wskazane w art. 1 ust. 1, w tym wymienione w pkt 1 lit. k) tego artykułu umowy spółki, a także – co wynika z pkt 2 powołanego przepisu – ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2 (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Z kolei za zmianę umowy spółki kapitałowej, zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy, uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty. Przez spółkę kapitałową należy rozumieć wskazaną w art. 1a pkt 2 ustawy spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

Podwyższenie kapitału zakładowego oznacza powiększenie środków kapitałowych spółki (bez względu na wybór formy), a fakt ten uważa się za zmianę umowy spółki w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych umowa spółki oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się, w przypadku spółki kapitałowej:

1.  rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
2.  siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Obowiązek podatkowy przy zmianie umowy spółki kapitałowej powstaje z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału (art. 3 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 4 pkt 9 ustawy obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży przy umowie spółki cywilnej – na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki – na spółce.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy podstawę opodatkowania stanowi przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego – wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.

Przytoczony przepis jest niewątpliwie konsekwencją uregulowania zawartego art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy, stąd też do ustalenia podstawy w niniejszej sprawie przyjąć należy – wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.

Stosownie zaś do art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy stawka podatku od umowy spółki wynosi 0,5%.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca dokonał podwyższenia kapitału zakładowego. Podwyższenie kapitału nastąpiło zgodnie z zasadami określonymi w ustawie Kodeks spółek handlowych w taki sposób, że udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy zostały objęte przez udziałowców po wartości wyższej od ich wartości nominalnej. Każdy z udziałowców objął nowoutworzone udziały w stosunku do swoich dotychczasowych udziałów. Podwyższenie kapitału zakładowego dokonane zostało nominalnie na relatywnie niskim poziomie (o kwotę stanowiącą mniej niż 20% dokonanych przez udziałowców wkładów). Pozostała część wnoszonych przez udziałowców wkładów stanowiła natomiast nadwyżkę ponad wartość nominalną obejmowanych udziałów (tzw. agio). Nadwyżka ta, zgodnie z art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych, została przelana do kapitału zapasowego Wnioskodawcy. Wkłady udziałowców mają formę wkładów pieniężnych.

W związku z powyższym stwierdzić należy, iż podstawę opodatkowania w zaistniałej sytuacji stanowi wartość wkładów przekazanych na podwyższenie kapitału zakładowego. Natomiast nadwyżka (tzw. agio) przekazana na kapitał zapasowy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że interpretacje te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.