Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.191.2018.1.PSZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-25
Teza: Czy dokonany aport działu nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu PIT?
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-spółka komandytowa; wkład-wkłady niepieniężne; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 30 marca 2018 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

Pan P. K.

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Pan S. K.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawcy są wspólnikami spółki jawnej, która jest podmiotem prowadzącym działalność budowlaną i serwisową, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT). Wspólnikami spółki są osoby fizyczne. Spółka powstała w 2002 r. z przekształcenia spółki cywilnej. Spółka ewidencjonuje zdarzenia w podatkowej księdze przychodów i rozchodów (pkpir).

W ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawców na dzień 5 marca 2018 r. występowały trzy wyodrębnione organizacyjnie, finansowo oraz majątkowo zorganizowane części przedsiębiorstwa: zakład budowlany, dział najmu i dział nieruchomości. Zakład budowlany świadczył usługi ogólno-budowlane i specjalistyczne w oparciu o własny i zewnętrzny (wynajmowany od podmiotów powiązanych) sprzęt oraz kadrę i aktywa finansowe. Dział najmu zajmował się świadczeniem usług najmu sprzętu spółki dla podmiotów zewnętrznych (powiązanych).

Do działu nieruchomości przypisany jest lokal biurowy o powierzchni 69,80 m2 wraz z pomieszczeniem przynależnym o powierzchni 5,40 m2 i udziałem w wysokości 0,148 w nieruchomości wspólnej, o szacunkowej wartości 153.400 zł (operat szacunkowy sporządzony w dniu 13 lutego 2018 r.). Wspólnicy wyodrębniają dla działu nieruchomości przychody i koszty poprzez ich oznaczenie w pkpir w poz. 15 jako „nieruchomość”.

Lokal ten (pomieszczenie biurowe) był i jest przedmiotem najmu dla kilku podmiotów (powiązanych). Najem ten podlega opodatkowaniu podstawową stawką VAT 23%. Podatek od nieruchomości opłacany jest według stawek właściwych dla budynków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Obsługą najmu - nadzorem zajmuje się wspólnik. Ewidencja podatkowa umożliwia ustalenie przychodów/kosztów najmu w każdym miesiącu oraz w całym roku podatkowym.

W dniu 5 marca 2018 r. na podstawie aktu notarialnego spółka dokonała aportu zorganizowanych części przedsiębiorstwa w postaci działu najmu i działu nieruchomości do spółki usługi sprzętowo transportowe spółki komandytowej. Aport działu nieruchomości obejmował przedmiotowy lokal, należności, zobowiązania i dokumentację z nim związaną. Spółka ta powołana została w związku z narastającą od lat potrzebą uporządkowania kwestii wynajmu majątku między podmiotami powiązanymi z grupy, w tym parku sprzętowego i lokalu biurowego oraz obniżenia kosztów ich obsługi i lepszego nim zarządzania na różnych budowach realizowanych przez powiązane podmioty.

Celem wniosku jest potwierdzenie stanowiska wnioskodawców co do skutków podatkowych dokonanego aportu w zakresie PIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dokonany aport działu nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonana czynność stanowi aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 551 kodeksu cywilnego. Jest nim zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych planowany aport jest zwolniony z podatku dochodowego na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 50b u.p.d.o.f.,

Nie ulega wątpliwości, że spółka jawna nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem takiej spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f.) i kwestia ta nie wymaga głębszych rozważań.

Wyjaśnienia w tym miejscu wymaga, że zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577 ze zm., dalej: „K.s.h.”), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo- akcyjna.

Stosownie do art. 8 § 1 K.s.h., spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółki osobowe, w świetle regulacji K.s.h. nie są wprawdzie osobami prawnymi, ale dysponują licznymi atrybutami osób prawnych, takimi jak wyodrębnienie majątkowe, zdolność prawna i zdolność do czynności prawnych.

Konsekwencją wyodrębnienia majątkowego spółek osobowych jest to, że spółka jest właścicielem majątku wniesionego doń w formie wkładów przez wspólników oraz uzyskanego w trakcie swego istnienia, a nie wspólnicy na zasadach współwłasności łącznej, jak np. w przypadku spółki cywilnej. Należy zwrócić uwagę, że handlowe spółki osobowe jako odrębne podmioty mają swój majątek z wszelkimi wynikającymi stąd konsekwencjami.

W myśl art. 102 ww. ustawy, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. W sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej (art. 103 k.s.h.).

Przechodząc na grunt prawa podatkowego wskazać należy, że zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 5a pkt 4 u.p.d.o.f., ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podkreślić przy tym należy, że wniesienie do spółki osobowej wkładu niepieniężnego powoduje przeniesienie własności rzeczy lub prawa będącego przedmiotem wkładu, na spółkę. Na mocy art. 50 K.s.h., wnoszący wkład otrzymuje udział kapitałowy, równy wartości wkładu określonej w umowie spółki, który stanowi podstawę do określenia praw lub obowiązków wspólnika. Niemniej jednak, w przypadku aportu wnoszonego do spółki osobowej, jego wniesienie nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącej go osoby. W zamian za wniesiony aport osoba fizyczna otrzymuje bowiem udziały, a więc uprawnienia do udziału w zyskach i stratach spółki oraz prawa związane z prowadzeniem spółki i wpływaniem na jej działalność. One zaś, mimo że istotnie posiadają wartość materialną, nie stanowią ceny nabycia. Otrzymując bowiem udziały wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym sfinalizowanym w ramach spółki osobowej.

Aby mówić o sytuacji „odpłatnego zbycia”, w zamian za świadczenie polegające na wniesieniu aportu, osoba go wnosząca winna otrzymać ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty ceny nabycia. Taka sytuacja miałaby miejsce w razie sprzedaży przedmiotu aportu. W związku z tym, wniesienie aportu do spółki niebędącej osobą prawną nie rodzi z tego tytułu obowiązku podatkowego, jest to czynność prawna neutralna podatkowo.

Należy przy tym wskazać, że w art. 21 ust. 1 pkt 50b u.p.d.o.f. ustawodawca doprecyzował obowiązujące przepisy, poprzez jednoznaczne wskazanie neutralności podatkowej czynności wniesienia aportu do spółki niebędącej osobą prawną. Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 50b tej ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Przy czym, stosownie do treści art. 5a pkt 26 u.p.d.o.f., ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28. Natomiast w pkt 28 wyjaśniono, że ilekroć mowa o spółce - oznacza to:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10 listopada 2001 r., str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium rzeczypospolitej polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania;

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przepisy prawa podatkowego, wskazać należy, iż wniesienie |aportem zcp do spółki osobowej, jest czynnością neutralną podatkowo dla Wnioskodawców (wspólników spółki).

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż wniesienie przez spółkę ZCP w formie aportu do spółki osobowej nie spowoduje powstania po stronie wspólników obowiązku uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych.

Potwierdzeniem prawidłowości stanowiska wnioskodawcy są zarówno wydane przez ministra finansów interpretacje indywidualne (por. interpretacje z dnia 18 czerwca 2014 r., znak ITPB1/415-288/14/EM, z dnia 30 grudnia 2016 r., znak 0461-ITPB1.4511.889.2016.1.DR, z 24 kwietnia 2014 r. znak ILPB1/415-149/14-4/AG, z dnia 18 czerwca 2014 r. ITPB1/415-288/14/EM), Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (por. interpretacje z dnia 13 października 2017 r., znak 0112-KDIL3-1.4011.225.2017.1.IM, z dnia 28 września 2017 r., 0112-KDIL3-1.4011.206.2017.1.AA, z dnia 26 września 2017 r., znak 0114-KDIP3-1.4011.275.2017.1.MG czy z dnia 7 września 2017 r. 0111-KDIB1-1.4011.117.2017.1.MG) a także ugruntowana linia orzecznicza sądów administracyjnych (por. Uchwałę naczelnego sądu administracyjnego sygn. akt II FPS 8/10 z dnia 14 marca 2011 r. - „wniesienie wkładu do spółki osobowej nie powoduje powstania przychodu u wspólnika”, czy wyroki NSA: sygn. akt II FSK 1206/10 z dnia 4 stycznia 2012 r. I II FSK 2364/10 z 1 czerwca 2012 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że dotyczą one konkretnych indywidualnych spraw i nie mają zastosowania w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.