Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-95/09/MO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-04-14
Teza: 1. Czy prawidłowym jest wyżej zaprezentowane rozliczenie przychodów osiągniętych przez konsorcjum pomiędzy uczestników konsorcjum w przypadku gdy ponoszone koszty ujęte zostaną w księgach rachunkowych poszczególnych uczestników konsorcjum ponoszących koszt? 2. Czy lider będzie uprawniony do zaliczenia do swoich przychodów tylko części kwoty (stanowiącej jego przychód) z wystawionej przez siebie faktury na zamawiającego. Lider wystawia we własnym imieniu faktury VAT obciążające zamawiającego za usługi odbioru oraz utylizacji odpadów, realizowane przez wszystkie podmioty wchodzące w skład konsorcjum? 3. Czy faktury sprzedaży wystawione przez Wnioskodawcę za pełnienie funkcji Lidera stanowią dla członków konsorcjum tj. Spółek „U” i „T” koszty uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: konsorcjum; koszt-koszty uzyskania przychodów; przedsięwzięcie-przedsięwzięcie wspólne; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27 stycznia 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 28 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy zaprezentowane rozliczenie przychodów osiągniętych przez konsorcjum pomiędzy uczestników konsorcjum w przypadku gdy ponoszone koszty ujęte zostaną w księgach rachunkowych poszczególnych uczestników konsorcjum ponoszących koszt,

*   czy lider będzie uprawniony do zaliczenia do swoich przychodów tylko części kwoty (stanowiącej jego przychód) z wystawionej przez siebie faktury na zamawiającego za usługi odbioru oraz utylizacji odpadów, realizowane przez wszystkie podmioty wchodzące w skład konsorcjum,

*   czy faktury sprzedaży wystawione przez Lidera za pełnione przez niego funkcje są kosztem uzyskania przychodów dla pozostałych członków konsorcjum

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 stycznia 2009 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie oceny rozliczenia przychodów i kosztów osiągniętych przez konsorcjum oraz kosztów wynagrodzenia Lidera.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

W ramach swojej działalności Wnioskodawca oferuje kompleksowe usługi projektowo - wykonawcze, w tym m. in. odbiór i zagospodarowanie odpadów energetycznych. Spółka zamierza zawrzeć z T. sp. z o.o. oraz U. sp. z o.o. umowę konsorcjum. Przedmiotem tej umowy będzie współpraca między stronami w celu wspólnego przygotowania oferty, uzyskania zlecenia i realizacji zadania: "Odbiór, transport i utylizacja (zagospodarowanie) popiołu dennego (…)” na podstawie przetargu ogłoszonego przez Elektrownię. Dzięki współpracy z innymi członkami konsorcjum możliwe będzie przedstawienie do przetargu korzystniejszej oferty, a także późniejsze wynegocjowanie korzystniejszych cen usług niezbędnych do wykonania zlecenia oraz zapewnienie systematycznych odbiorów odpadów. Wspólne ubiegania się o zlecenie od Elektrowni pozwoli na podział pomiędzy wszystkich członków konsorcjum kosztów wadium i gwarancji zabezpieczającej prawidłowe wykonanie zamówienia. Ponadto, ze względu na zakres zlecenia, żadna ze stron konsorcjum nie mogłaby samodzielnie podjąć się realizacji zamówienia. W ramach konsorcjum Wnioskodawca będzie pełnić funkcję lidera polegającą w szczególności na zarządzaniu realizacją projektu, reprezentowaniu interesów członków konsorcjum względem Elektrowni i stron trzecich, sporządzaniu i uzgadnianiu miesięcznych rozliczeń dotyczących realizacji kontraktu. W związku z pełnioną funkcją lidera Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie w wysokości 5 % wartości kontraktu z Elektrownią. Wszyscy członkowie konsorcjum obowiązani będą do podejmowania wszelkich działań w celu zapewnienia sprawnego przygotowania wspólnej oferty, a następnie terminowej, kompletnej i zgodnej z zawartym kontraktem realizacji. Strony będą wspólnie realizować zlecenie. Każda ze stron będzie również poszukiwała podwykonawców świadczących usługi niezbędne do realizacji zadania oferujących najniższą cenę. Strony będą również wspólnie ponosić odpowiedzialność wobec Elektrowni za nienależyte wykonanie zlecenia. Proponowany sposób rozliczenia kontraktu pomiędzy uczestnikami konsorcjum.

1 Przychody

1.1 Zgodnie z umową pomiędzy uczestnikami konsorcjum udział podmiotów w przychodach będzie uzależniony od ilości odebranych i zagospodarowanych odpadów w danym miesiącu. Będzie on stanowił iloczyn liczby odebranych i zagospodarowanych ton odpadu w danym miesiącu oraz stawki za tonę ustalonej w kontrakcie z zamawiającym.

1.2 Lider konsorcjum we własnym imieniu będzie wystawiał faktury VAT obciążające zamawiającego - Elektrownię za usługi odbioru oraz utylizacji odpadów w danym miesiącu, realizowane przez wszystkie podmioty wchodzące w skład konsorcjum o wartości stanowiącej iloczyn ilości ton odebranego od zamawiającego odpadu oraz stawki za jedną tonę wynikającą z kontraktu z zamawiającym. Lider na podstawie wystawionej zamawiającemu faktury VAT w swoich przychodach wykaże jedynie wartość przychodu jaką sam zrealizował, pozostała wartość przychodów wykazana na tej fakturze będzie stanowiła dla lidera podstawę do rozrachunków z U. sp. z o.o. oraz T. sp. z o.o. - będzie zobowiązaniem Lidera wobec pozostałych członków konsorcjum.

1.3 Członkowie konsorcjum (Spółki z o.o. „T” i „U”) będą wystawiali faktury VAT na lidera konsorcjum za wykonane przez nich usługi odbioru oraz utylizacji odpadów w danym miesiącu na kwotę netto, stanowiącą iloczyn ilości ton oraz stawki za jedną tonę odebranego odpadu wynikającą z kontraktu z zamawiającym + podatek VAT.

1.4 Faktury sprzedaży wystawione przez U. sp. z o.o. oraz T. sp. z o.o. stanowić będą ich przychód a dla lidera będą podstawą do rozliczenia finansowego z U sp. z o.o. i T. sp. z o.o.

1.5 Lider w związku z pełnioną funkcją lidera wystawia faktury sprzedaży VAT na członków konsorcjum w wysokości 5 % zrealizowanego w danym miesiącu wartości kontraktu.

1.6 Faktury sprzedaży wystawione przez lidera na członków konsorcjum będą dla nich kosztem uzyskania przychodu.

2\. Koszty

Koszty poniesione przez poszczególnych uczestników konsorcjum związane z realizacją kontraktu – tj. odbioru i utylizacji odpadów będą ujmowane i rozliczane w ewidencji księgowej każdego uczestnika konsorcjum ponoszącego koszt.

3\. Podsumowanie

W efekcie powyższego, rozliczenie pomiędzy uczestnikami konsorcjum obejmować będzie przychód osiągnięty przez konsorcjum, który zgodnie z umową podzielony zostanie pomiędzy uczestników konsorcjum w zależności od liczby odebranych i zagospodarowanych ton odpadu przez uczestników konsorcjum w danym miesiącu. Koszty uzyskania przychodów każdy z uczestników konsorcjum ponosi i ujmuje w swojej ewidencji księgowej indywidualnie. Lider nie prowadzi ewidencji kosztów dla konsorcjum. Koszty uzyskania przychodu ujęte zostaną w księgach rachunkowych poszczególnych uczestników ponoszących koszt. W efekcie dochód z realizacji kontraktu u każdego z uczestników umowy może być inny.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy prawidłowym jest wyżej zaprezentowane rozliczenie przychodów osiągniętych przez konsorcjum pomiędzy uczestników konsorcjum w przypadku gdy ponoszone koszty ujęte zostaną w księgach rachunkowych poszczególnych uczestników konsorcjum ponoszących koszt?
2.  Czy lider będzie uprawniony do zaliczenia do swoich przychodów tylko części kwoty (stanowiącej jego przychód) z wystawionej przez siebie faktury na zamawiającego. Lider wystawia we własnym imieniu faktury VAT obciążające zamawiającego za usługi odbioru oraz utylizacji odpadów, realizowane przez wszystkie podmioty wchodzące w skład konsorcjum?
3.  Czy faktury sprzedaży wystawione przez Wnioskodawcę za pełnienie funkcji Lidera stanowią dla członków konsorcjum tj. Spółek „U” i „T” koszty uzyskania przychodów?

Zdaniem wnioskodawcy, zaprezentowany sposób rozliczenia przez uczestników konsorcjum kontraktu z zamawiającym jest prawidłowy. Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54 poz. 654 ze zm. – dalej określona skrótem „ustawa o PDOP”) nie zawiera definicji konsorcjum. Należy więc w tym zakresie odnieść się do definicji słownikowych, zgodnie z którymi konsorcjum jest umową gospodarczą co najmniej dwóch przedsiębiorców zawieraną w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia, dla odniesienia wspólnych korzyści, przy solidarnym ponoszeniu ryzyka. Celem zawiązania konsorcjum jest najczęściej wspólne działanie w realizacji konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego, które ze względu na potencjał finansowy przekracza możliwości jednego podmiotu. Podmioty tworzące konsorcjum są niezależne w swojej działalności nie związanej z konsorcjum, a w działalności konsorcjum realizują wspólną politykę objętą porozumieniem. Przedsiębiorcy w konsorcjum wybierają spośród siebie lidera, który prowadzi rozliczenia gospodarcze, w tym podpisuje umowy i fakturuje sprzedaż. Pozostałe firmy wystawiają natomiast liderowi konsorcjum faktury i w ten sposób ostatecznie uczestniczą w przychodach ze wspólnego przedsięwzięcia.

Podatek dochodowy od osób prawnych.

Kwestie opodatkowania przychodów i kosztów uzyskania przychodów z tytułu zawartych umów o wspólne przedsięwzięcie reguluje art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym przychody m.in. ze wspólnego przedsięwzięcia łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Przychody ze wspólnego przedsięwzięcia w zaprezentowanym przypadku wykazane będą u każdego uczestnika w kwocie uzależnionej od ilości odebranego i zagospodarowanego odpadu - będą więc proporcjonalne do odebranej ilości odpadu. Ponoszone przez każdego z uczestników konsorcjum koszty uzyskania przychodów będą wykazywane i objęte ewidencją księgową indywidualnie u każdego uczestnika ponoszącego koszt. Tym samym zachowana zostanie również przez każdego uczestnika współmierność poniesionych kosztów uzyskania przychodów do osiągniętych przychodów (art. 15 ustawy o PDOP).

Zdaniem Spółki:

*   rozliczenie przychodów pomiędzy uczestnikami konsorcjum jest prawidłowe spełnia uregulowania art. 5 oraz art. 15 ustawy o PDOP. Otrzymane przez lidera faktury sprzedaży wystawione przez członków konsorcjum za odebrany i zagospodarowany przez nich odpad będą stanowiły dla członków konsorcjum przychód a dla lidera konsorcjum podstawę do rozliczenia finansowego za wykonaną usługę. Lider na podstawie miesięcznego rozliczenia z członkami konsorcjum będzie mógł zaliczyć do swoich przychodów tylko część kwoty wynikającej z wystawionej zamawiającemu faktury, stanowiącej; różnicę pomiędzy kwotą wykazaną w fakturze wystawionej przez lidera zamawiającemu a kwotami wynikającymi z faktur otrzymanych od członków konsorcjum.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Umowy konsorcjum nie znajdziemy ani w prawie cywilnym, ani podatkowym.

Zawieranie takich porozumień jest jednak dopuszczalne (w ramach swobody umów). Jak mówi bowiem art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Konsorcjum nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Podatnikiem jest każdy uczestnik albo spółka.

Gdy zachowana jest odrębność podatkowa konsorcjantów, działalność konsorcjum powinna być ujawniona w księgach i sprawozdaniach finansowych poszczególnych uczestników konsorcjum. Koszty i przychody z działalności konsorcjum wykazywane będą proporcjonalnie do udziału konsorcjanta, równoważone należnościami w przypadku zysków i zobowiązaniami w przypadku strat.

Aby ułatwić obrót, uczestnicy konsorcjum wskazują zwykle spośród siebie jeden podmiot, który pełni rolę lidera. To wytypowana spośród uczestników firma, która prowadzi rozliczenia gospodarcze, w tym podpisuje umowy i fakturuje sprzedaż. Pozostałe wystawiają jej faktury i w ten sposób uczestniczą w zyskach. Rozliczenia pomiędzy konsorcjantami są sprawą wewnętrzną i pozostają poza sferą rozliczeń z zamawiającym. Konsorcjum stanowi jedynie określony w umowie sposób uregulowania rozliczeń pomiędzy spółkami tworzącymi konsorcjum oraz wprowadza zasady, którymi strony powinny kierować się w swoich kontaktach, zwłaszcza z odbiorcą finalnym.

Podział kosztów czy przychodów powinien nastąpić zgodnie z ustaleniami wynikającymi z porozumienia między uczestnikami konsorcjum, np. według zawartej umowy. Rozliczenia pomiędzy podmiotami (fakturowanie, refakturowanie, wystawianie not księgowych) powinno być dokonywane w sposób umożliwiający właściwe i niebudzące wątpliwości określenie kosztów i przychodów podatkowych dla poszczególnych firm realizujących projekt – udokumentowane zgodnie z zasadami wystawiania dowodów księgowych na podstawie ustawy o rachunkowości.

Do opodatkowania udziału w działalności konsorcjum winny mieć zastosowanie przepisy art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( Dz. U. z 2000 r., Nr.54 poz. 654 ze zm.) w myśl których przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, m.in. ze wspólnego przedsięwzięcia łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio m.in. do rozliczania kosztów uzyskania przychodów. W razie zatem osiągnięcia przychodów określonych w art. 5 podmioty je uzyskujące powinny fakt ten udowodnić oraz wykazać wielkość udziałów i poniesionych kosztów.

Omawiany przepis nie konkretyzuje pojęcia „udziału” posiadanego przez osobę prawną w spółce niebędącej osoba prawną, wobec tego należy przyjąć , że udział w Spółce niebędącej osobą prawną odnosi się do dochodu uzyskanego z działalności prowadzonej w tej formie przez osobę prawną (patrz komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych 2007 r. str. 98 autora Ryszarda Pęk). Konsorcjanci winni kwestie tego udziału określić bardzo dokładnie w zawieranej umowie. Skutkiem zaś braku dowodów na wysokość udziałów uczestników przedsięwzięcia będzie konieczność przyjęcia domniemania, że udziały są równe. W tym kontekście dopuszczalne jest, aby zgodnie z umową konsorcjum, lider był odpowiedzialny za finansowe rozliczenie kontraktu z zamawiającym. Podmioty współuczestniczące w konsorcjum będą wystawiać faktury dla lidera tak jak podwykonawcy za roboty wykonane w ramach umowy konsorcjum. Zakup towarów i usług związanych z realizacją części robót wynikających z umowy każdy konsorcjant dokona we własnym zakresie dokumentując je fakturami VAT, fakturami wewnętrznymi lub innymi dokumentami księgowymi i zaliczy w koszty uzyskania przychodów swojej firmy. Wystawiane przez Lidera faktury sprzedaży VAT w wysokości 5% zrealizowanego w danym miesiącu wartości kontraktu będą stanowiły część Jego przychodów. Natomiast wystawione faktury VAT równocześnie będą dla członków konsorcjum kosztem uzyskania przychodu.

Jeżeli zatem przedstawione rozliczenie konsorcjum ma oparcie w umowie to stanowisko Wnioskodawcy można uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.