Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-2.4011.464.2019.2.ES
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-10
Teza: Dotyczy skutków podatkowych odpłatnego zbycia działek.
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; sprzedaż; zamiana
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 29 października 2019 r. (data wpływu 31 października 2019 r.), uzupełnionym w dniu 23 grudnia 2019 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia działek **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny, uzupełniony w dniu 23 grudnia 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia działek.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowaną będącą stroną postępowania: I. T., ul. …, …,
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: T. Z., ul. …., …..

przedstawiono następujący stan faktyczny.

Zainteresowani nabyli w spadku po zmarłych rodzicach B. i L. Z. gospodarstwo rolne składające się z działki nr 1 i nr 2. Mama zmarła w 1989 r., a tata w 2013 r. Postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 21 maja 2015 r. Zainteresowani uzyskali stwierdzenie nabycia spadku. Decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 4 sierpnia 2015 r. zostało umorzone postępowanie spadkowe.

Dnia 29 października 2015 r. Zainteresowani dokonali zamiany z kuzynką części działek w taki sposób, że działkę po drugiej stronie ulicy nr 1 zamienili na działkę kuzynki o nr 3 stanowiącą część jej gospodarstwa rolnego, a przylegającą bezpośrednio do działki Zainteresowanych nr 2. Ponieważ działki zamienione posiadają taką samą powierzchnię to nadal użytkowane są w charakterze rolnym tworząc gospodarstwo rolne. Powierzchnia gospodarstwa rolnego Zainteresowanych składającego się z działek nr 2 i nr 3 wynosi 1,1826 ha. Powierzchnia gospodarstwa rolnego kuzynki była bardzo zbliżona (różnica w m2). Zamiana ww. działek dokonana została bezgotówkowo.

Dnia 27 sierpnia 2019 r. Zainteresowani dokonali sprzedaży całego gospodarstwa rolnego z domem mieszkalnym, stodołą i oborą. Z tym, że część gospodarstwa z domem tj. działkę nr 2 zakupił Pan D.S., a drugą część tj. działkę o nr 3 Państwo A. i M. Ł. Kupujący działkę nr 3 o pow. 0,5916 ha są właścicielami gospodarstwa rolnego o pow. 50 ha. Sprzedane działki wraz z budynkami gospodarczymi stanowiły gospodarstwo rolne. Część była pod uprawę, część przyzagrodowa oraz część łąki. Według oświadczenia kupującego działka użytkowana będzie nadal w charakterze rolnym.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowani wskazali, że w momencie zamiany działka nr 1 wchodziła w skład gospodarstwa rolnego wraz z działką nr 2 (pow. 1,1422 ha). Działka nr 1 po dokonaniu zamiany nie utraciła charakteru rolnego. Stanowiła gospodarstwo rolne kuzynki. Działka ta do tej pory użytkowana jest rolniczo.

Ponadto Zainteresowani potwierdzili, że w dniu 27 sierpnia 2019 r. przedmiotem sprzedaży objęte były działki nr 2 i nr 3, stanowiące gospodarstwo rolne o pow. 1,1826 ha.

Działki nr 1, 2 i 3 sklasyfikowane były w ewidencji gruntów i budynków jako:

*   działka nr 1 – grunty orne 0,5512 ha,
*   działka nr 2 – grunty orne, grunty rolne zabudowane, łąki trwałe, nieużytki (o pow. 0,0064 ha) – łączna pow. 0,5910 ha, budynki mieszkalne, niemieszkalne, gospodarskie dla rolnictwa,
*   działka nr 3 – grunty orne, łąki trwałe, sady – pow. 0,5916 ha.

Ww. działki nie były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza i nadal nie są. W momencie sprzedaży działka nr 3 wchodziła w skład gospodarstwa rolnego wraz z działką nr 2 i tworzy powierzchnię tego gospodarstwa 1,1826 ha (zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym). Nabywcy zakupili przedmiotowe grunty w celu powiększenia swojego gospodarstwa rolnego, nie zmieniając charakteru użytkowania ww. gruntów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Zainteresowani są obowiązani do zapłaty podatku?

Zdaniem Zainteresowanych, zarówno w pierwszym jak i w drugim zdarzeniu nie powinni płacić dodatkowego podatku dochodowego PIT. Działki wchodzące w skład gospodarstwa rolnego zgodnie z art. 1 ustawy o podatku rolnym, sklasyfikowane są w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, zadrzewione, częściowo zakrzewione. Do gminy Zainteresowani płacili podatek rolny. Odnosząc się do klasyfikacji zawartej w Rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dna 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika nr 6 do tego Rozporządzenia ma zastosowanie zwolnienie od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży takich gruntów.

Zwolnienie to wynika z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o PIT. Na mocy tego przepisu zwolnione są od podatku dochodowego przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Na gruncie ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, ze. zm.) umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły (art. 155).

Zgodnie z art. 603 Kodeksu cywilnego przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Następnie, w art. 604 Kodeksu cywilnego wskazano, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.

Stosownie do art. 535 Kodeksu cywilnego przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Wobec powyższego należy zaznaczyć, że umowa zamiany jest zobowiązującą, konsensualną umową wzajemną bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy (nieruchomości). Dlatego zamianę należy traktować na równi z odpłatnym zbyciem.

Zacytowany powyżej przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w nim wymienionych przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli ich odpłatne zbycie nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, istotne znaczenie dla określenia jego skutków podatkowych ma moment ich nabycia.

Jeżeli do nabycia dochodzi w drodze spadku należy mieć na uwadze art. 922 ustawy Kodeks cywilny, z którego wynika, że spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów ustawy. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 ww. Kodeksu). Oznacza to, że dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Na mocy art. 1 ust. 4 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw do art. 10 dodany został ust. 5, który ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r. Stanowi on, że w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Zainteresowani nabyli w spadku po zmarłych rodzicach B. i L.Z. gospodarstwo rolne składające się z działki nr 1 i nr 2. Mama zmarła w 1989 r., a tata w 2013 r. Postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 21 maja 2015 r. Zainteresowani uzyskali stwierdzenie nabycia spadku. Decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 4 sierpnia 2015 r. zostało umorzone postępowanie spadkowe.

Dnia 29 października 2015 r. Zainteresowani dokonali zamiany z kuzynką części działek w taki sposób, że działkę po drugiej stronie ulicy nr 1 zamienili na działkę kuzynki o nr 3 stanowiącą część jej gospodarstwa rolnego, a przylegającą bezpośrednio do działki Zainteresowanych nr 2. Ponieważ działki zamienione posiadają taką samą powierzchnię to nadal użytkowane są w charakterze rolnym tworząc gospodarstwo rolne. Powierzchnia gospodarstwa rolnego Zainteresowanych składającego się z działek nr 2 i nr 3 wynosi 1,1826 ha. Powierzchnia gospodarstwa rolnego kuzynki była bardzo zbliżona (różnica w m2). Zamiana ww. działek dokonana została bezgotówkowo.

Dnia 27 sierpnia 2019 r. Zainteresowani dokonali sprzedaży całego gospodarstwa rolnego z domem mieszkalnym, stodołą i oborą. Z tym, że część gospodarstwa z domem tj. działkę nr 2 zakupił Pan D.S., a drugą część tj. działkę o nr 3 Państwo A. i M. Ł. Kupujący działkę nr 3 o pow. 0,5916 ha są właścicielami gospodarstwa rolnego o pow. 50 ha. Sprzedane działki wraz z budynkami gospodarczymi stanowiły gospodarstwo rolne. Część była pod uprawę, część przyzagrodowa oraz część łąki. Według oświadczenia kupującego działka użytkowana będzie nadal w charakterze rolnym.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowani wskazali, że w momencie zamiany działka nr 1 wchodziła w skład gospodarstwa rolnego wraz z działką nr 2 (pow. 1,1422 ha). Działka nr 1 po dokonaniu zamiany nie utraciła charakteru rolnego. Stanowiła gospodarstwo rolne kuzynki. Działka ta do tej pory użytkowana jest rolniczo.

Ponadto Zainteresowani potwierdzili, że w dniu 27 sierpnia 2019 r. przedmiotem sprzedaży objęte były działki nr 2 i nr 3, stanowiące gospodarstwo rolne o pow. 1,1826 ha.

Działki nr 1, 2 i 3 sklasyfikowane były w ewidencji gruntów i budynków jako:

*   działka nr 1 – grunty orne 0,5512 ha,
*   działka nr 2 – grunty orne, grunty rolne zabudowane, łąki trwałe, nieużytki (o pow. 0,0064 ha) – łączna pow. 0,5910 ha, budynki mieszkalne, niemieszkalne, gospodarskie dla rolnictwa,
*   działka nr 3 – grunty orne, łąki trwałe, sady – pow. 0,5916 ha.

Ww. działki nie były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza i nadal nie są. W momencie sprzedaży działka nr 3 wchodziła w skład gospodarstwa rolnego wraz z działką nr 2 i tworzy powierzchnię tego gospodarstwa 1,1826 ha (zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym). Nabywcy zakupili przedmiotowe grunty w celu powiększenia swojego gospodarstwa rolnego, nie zmieniając charakteru użytkowania ww. gruntów.

Na podstawie art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Jednocześnie w ust. 3 art. 30e ustawy wyszczególniono, że w przypadku odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c dochód ustala się u każdej ze stron umowy na zasadach, o których mowa w ust. 2.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy, dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Jednakże stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia nieruchomości, ich części lub udziału w nieruchomościach, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia gruntów, które w związku z tym odpłatnym zbyciem utraciły charakter rolny.

Zgodnie z art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 1256, ze. zm.).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Natomiast zgodnie z art. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r., opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Stosownie do art. 1 wstawy o podatku rolnym w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Wyodrębniając, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, a przez to decydując o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży gruntów, należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2019 r. poz. 393 ) oraz załącznika Nr 6 tego rozporządzenia.

Zgodnie z § 67 ww. rozporządzenia, użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1.  grunty rolne;
2.  grunty leśne;
3.  grunty zabudowane i zurbanizowane;
4.  użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery "E" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R;
5.  (uchylony);
6.  grunty pod wodami;
7.  tereny różne oznaczone symbolem - Tr.

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia, grunty rolne dzielą się na:

1.  użytki rolne, do których zalicza się:
    1.  grunty orne, oznaczone symbolem - R,
    2.  sady, oznaczone symbolem - S,
    3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem - Ł,
    4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem - Ps,
    5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem - Br,
    6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem - Wsr,
    7.  grunty pod rowami, oznaczone symbolem - W,
    8.  grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem - Lzr;
2.  nieużytki, oznaczone symbolem - N.

Z treści przywołanych przepisów wynika zatem, że zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od łącznego spełnienia następujących przesłanek:

*   grunty muszą być sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, grunty pod stawami, grunty pod rowami oraz grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza,
*   muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. obszar gruntów o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej) lub jego część składową,
*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży (odpłatnego zbycia) rolnego charakteru.

Wskazać należy, że utrata charakteru rolnego gruntu następuje przez wyłączenie gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania, łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia. Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy lub innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu, nawet wówczas, gdy nieruchomość taka umiejscowiona jest w planie zagospodarowania przestrzennego jako nieruchomość położona na terenach upraw rolnych. Chodzi bowiem o faktyczną, a nie jedynie prawną utratę charakteru rolnego przez nieruchomość. Okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży (odpłatnego zbycia) nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, że spełnia przesłanki do zwolnienia. Jeżeli zatem zostaną zachowane powyższe warunki, przychód uzyskany ze sprzedaży tego rodzaju nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego stwierdzić należy, że przychód uzyskany przez Zainteresowanych z tytułu odpłatnego zbycia w drodze zamiany w 2015 r. działki nr 1 w części nabytej w spadku po matce zmarłej 1989 r. nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zbycie zostało bowiem dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej części nieruchomości. W konsekwencji nie stanowi ono źródła przychodu w rozumieniu ww. przepisów.

Natomiast przychód uzyskany przez Zainteresowanych w 2015 r. z tytułu odpłatnego zbycia w drodze zamiany działki nr 1 w części nabytej w drodze spadku po ojcu zmarłym w 2013 r., należy zakwalifikować do źródła, którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem zbycie nastąpiło przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Przy czym przychód ze zbycia tej części działki stanowiącej grunty orne wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego - z uwagi na fakt, że grunty te - jak wskazano we wniosku - w związku z zamianą nie utraciły charakteru rolnego podlega zwolnieniu z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych również sprzedaż przez Zainteresowanych w 2019 r. działki nr 2 nabytej w drodze spadku po matce zmarłej w 1989 r. oraz ojcu zmarłym w 2013 r. Zbycie zostało bowiem dokonane po upływie pięciu lat, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 oraz ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast sprzedaż w 2019 r. działki nr 3 nabytej w drodze zamiany w 2015 r. stanowi dla Zainteresowanych źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem nastąpiła ona przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Przy czym przychód dotyczący odpłatnego zbycia tej działki stanowiącej grunty orne, łąki trwałe oraz sady – w sytuacji gdy w chwili sprzedaży wchodziła w skład gospodarstwa rolnego oraz w związku ze sprzedażą nie utraciła charakteru rolnego podlega zwolnieniu z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.