Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.530.2019.2.SM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-25
Teza: w zakresie braku opodatkowania czynności transgranicznego połączenia Wnioskodawcy ze Spółką przejmującą
Słowa kluczowe: opodatkowanie; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 sierpnia 2019 r. (data wpływu 10 września 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 listopada 2019 r. (data wpływu 13 listopada 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności transgranicznego połączenia Wnioskodawcy ze Spółką przejmującą **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 września 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności transgranicznego połączenia Wnioskodawcy ze Spółką przejmującą.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 8 listopada 2019 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Spółka 1 sp. z o.o. (dalej: „Spółka 1”, „Wnioskodawca”) jest spółką kapitałową prawa polskiego oraz zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Wnioskodawca należy do Grupy \`(...)\` (dalej: „Grupa”), będącej europejskim liderem w produkcji i dystrybucji wyrobów piekarniczych, wysokiej jakości \`(...)\`, \`(...)\`, działającym od 1899 roku.

Grupa koncentruje swoją działalność na dwóch segmentach: wyroby piekarnicze oraz \`(...)\` („\`(...)\`”).

W ostatnich latach Grupa systematycznie rozszerza zakres swojej działalności na inne kraje. Taki rozwój międzynarodowy spowodował jednak zmniejszenie elastyczności i gotowości operacyjnej Grupy z powodu skomplikowanych procedur administracyjnych oraz zróżnicowania wykorzystywanych systemów.

Aktualnie Grupa działa poprzez rozbudowaną sieć podmiotów zależnych, które realizują działalność produkcyjną i dystrybucyjną na poziomie lokalnym.

W celu utrzymania przewagi konkurencyjnej oraz dotychczasowej pozycji lidera na rynku, konieczne okazało się zweryfikowanie struktury Grupy tak, by móc dalej usprawnić przepływ pracy i procesy handlowe, uprościć procedury administracyjne, obniżyć koszty i osiągnąć wyższy poziom standaryzacji procedur korporacyjnych.

Dla realizacji tych celów, Grupa zaplanowała zmianę bieżącej struktury. Mając na względzie zmiany biznesowe zachodzące w ostatnich latach oraz wynikającą z tego konieczność zwiększenia efektywności, Grupa planuje istotną zmianę bieżącej struktury, aby całkowicie wydzielić europejską działalność produkcyjną oraz europejską działalność sprzedażową. W związku z tym, planowana jest centralizacja większości działań handlowych w Europie i objęcie ich przez jeden podmiot, który działałby w całej Europie za pośrednictwem lokalnych oddziałów handlowych/stałych zakładów.

W zakresie zmian w Polsce, pierwszym etapem reorganizacji był podział podmiotu funkcjonującego obecnie pod firmą Spółka 2 Sp. z o.o. \[Do stycznia 2019 r. spółka ta działała pod firmą Spółka 1, jednakże, w styczniu 2019 r. zmieniono nazwę na Spółka 2 Sp. z o.o.\] („Spółka 2” lub „Spółka dzielona”), dokonany 2 stycznia 2019 r. Podział ten nastąpił w trybie określonym w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu Spółek Handlowych (Dz. U. z 2019 r., poz. 505 z późn. zm., dalej: „Kodeks Spółek Handlowych”), tzn. w drodze podziału przez wydzielenie (dalej: „Podział”).

Przed Podziałem podstawową działalnością Spółki dzielonej była łącznie (i) działalność w zakresie produkcji wyrobów piekarniczych oraz (ii) działalność w zakresie sprzedaży, dystrybucji oraz marketingu i promocji produktów piekarniczych oraz \`(...)\` (\`(...)\`), a także inna działalność wspomagająca.

W ramach Podziału, część majątku Spółki dzielonej została przeniesiona do Wnioskodawcy, tzn. spółki należącej do belgijskich udziałowców Spółki dzielonej.

Innymi słowy, na dzień Podziału, Spółka dzielona posiadała dwa piony biznesowe. Jeden z nich odpowiadał za prowadzenie działalności produkcyjnej („ZCP Produkcja” – ten pion pozostał po Podziale w Spółce 2) oraz pion sprzedaży („ZCP Sprzedaż” – ten pion został przeniesiony w ramach Podziału do Spółki 1 \[Do stycznia 2019 r. Wnioskodawca działał pod firmą \`(...)\` sp. z o.o., jednakże w styczniu 2019 r. zmieniono nazwę na Spółka 1\]).

Kwalifikacja pionów jako Zorganizowanych Części Przedsiębiorstw w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz ich odrębność została potwierdzona w interpretacji indywidualnej z dnia 29 listopada 2018 r. wydanej na rzecz Spółki Dzielonej (0113-KDIPT1-3.4012.666.2018.1.MJ, dalej: „Interpretacja z 29 listopada 2018 r.”).

W wyniku Podziału wyodrębnione zostały i istnieją obecnie dwa podmioty, tj.:

*   Spółka dzielona (Spółka 2), tzn. podmiot wykonujący działalność polegającą na produkcji wyrobów piekarniczych oraz działalność towarzyszącą („Działalność w zakresie produkcji”); oraz

*   Spółka 1, która jest odpowiedzialna za wykonywanie działalności prowadzonej przed Podziałem przez ZCP Sprzedaż, obejmującej sprzedaż, dystrybucję oraz marketing i promocję wyrobów piekarniczych oraz \`(...)\` (\`(...)\`) („Działalność w zakresie dystrybucji”).

W konsekwencji, Spółka dzielona została więc pozbawiona pionu zajmującego się Działalnością w zakresie dystrybucji (ZCP Sprzedaż), który to został przeniesiony do Spółki 1.

Działalność w zakresie dystrybucji, którą wykonuje Wnioskodawca obejmuje w szczególności:

*   zakup towarów od Grupy i dostawców zewnętrznych do dalszej dystrybucji do polskich klientów;

*   zakup usług transportowych od Grupy i od zewnętrznych dostawców w celu dostarczenia produktów do klientów;

*   sprzedaż towarów klientom;

*   zakup i utrzymanie aktywów trwałych (piece, zamrażarki) jako wyposażenia dla klientów;

*   utrzymywanie umów z dostawcami dóbr i usług niezbędnych do codziennej działalności ZCP Sprzedaż;

*   wypełnienie zobowiązań wynikających z umów o usługi dystrybucji z Grupą dla wyrobów piekarniczych oraz dla produktów tłuszczowych;

*   wypełnienie zobowiązań w stosunku do pracowników, urzędu skarbowego i innych instytucji rządowych.

Działalność Spółki dzielonej (tj. Działalność w zakresie produkcji) pozostała niezmieniona względem opisu wskazanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej złożonym dnia 22 sierpnia 2018 r. (dalej: „Wniosek z 22 sierpnia 2018 r.”), wskutek którego została wydana na rzecz Spółki 1 interpretacja z 29 listopada 2018 r.

Mając na uwadze przedstawione na wstępie okoliczności, obecnie planowane jest, aby Spółka 1 połączyła się z Spółką 3 (dalej: „Spółka 3”) – podmiotem (spółką kapitałową) prawa belgijskiego.

Transgraniczne połączenie zostanie przeprowadzone zgodnie z art. 491, 492 § 1 pkt 1 w związku z art. 5161 Kodeksu Spółek Handlowych oraz stosownymi przepisami belgijskimi w drodze przejęcia Spółki 1 przez Spółkę 3, w tym przeniesienie całego majątku spółki, tj. wszystkich aktywów i pasywów Spółka 1 (jako spółki przejmowanej) do Spółki 3 (która stanie się spółką przejmującą) (dalej: „Połączenie transgraniczne”).

W wyniku Połączenia transgranicznego, na podstawie art. 494 § 1 w związku z art. 5161 Kodeksu Spółek Handlowych oraz stosownych przepisów prawa belgijskiego, Spółka 3 wejdzie we wszystkie przewidziane prawem prawa i obowiązki Spółki 1 (sukcesja generalna), a Spółka 1 przestanie istnieć z mocy prawa.

Po Połączeniu transgranicznym planowane jest, aby w ramach docelowej struktury to Spółka 3 (podmiot prawa belgijskiego), kontynuował działalność dystrybucyjną za pośrednictwem polskiego oddziału, z którym zostaną związane wszystkie aktywa i pasywa powiązane z jednostką dystrybucyjną (tj. Działalność w zakresie dystrybucji, aktualnie związana ze Spółką 1).

Należy zauważyć, że Spółka 3 zostanie wyznaczona jako wyłączny właściciel zapasów gotowych towarów. Oznacza to, że zapasy będą znajdować się w magazynach zlokalizowanych w Europie, lecz będą należeć do belgijskiej centrali Spółki 3. Oznacza to również, że zapasy gotowych towarów bezpośrednio po Połączeniu transgranicznym zostaną pod względem ekonomicznym przeniesione z polskiego oddziału Spółki 3 do belgijskiej centrali Spółki 3.

Spodziewane korzyści biznesowe wynikające z optymalizacji struktury będą następujące:

*   Uproszczenie i poprawa funkcjonowania operacyjnego

Zintegrowanie europejskich działalności handlowych do jednego podmiotu umożliwi Grupie wyznaczenie jednego właściciela zapasów gotowych wyrobów, którym będzie Spółka 3.

W konsekwencji, jako że zapasy gotowych towarów będą należały do jednego podmiotu (Spółka 3), Grupa spodziewa się osiągnąć wyższą efektywność w porównaniu do aktualnej struktury (aktualnie własność zapasów jest rozproszona pomiędzy wieloma podmiotami grupy).

Wyznaczenie jako właściciela zapasów – gotowych towarów jednego podmiotu umożliwi zatem standaryzację i uproszczenie przepływu pracy i procesów handlowych, a także uproszczenie systemu administracyjnego w programie \`(...)\`.

*   Podejście skoncentrowane na kliencie

Zintegrowanie europejskich działalności handlowych oraz scentralizowanie zarządzania zapasami gotowych wyrobów w jednym podmiocie (Spółka 3) umożliwi Grupie również realizację dostaw dla klientów z dowolnej lokalizacji zapasów należących do Spółki 3, gdyż podmiot ten będzie posiadał numery identyfikacji podatkowej VAT w odpowiednich państwach członkowskich UE.

Ponadto, Spółka 3 (oraz jej oddziały) mogą oferować zarówno wyroby piekarnicze, jak i produkty \`(...)\` (\`(...)\`). W związku z tym Grupa będzie w stanie jeszcze lepiej reagować na potrzeby klientów, co może stworzyć zwiększenie jej konkurencyjności na rynku.

*   Uproszczenie systemów informatycznych

W ostatnich latach Grupa koncentrowała się na daleko idącej automatyzacji procesów biznesowych i administracyjnych w informatycznym środowisku do planowania zasobów przedsiębiorstwa (tzw. systemy ERP) – środowisku SAP. Jednakże wysiłki podejmowane w tym celu okazały się niewystarczająco skuteczne, gdyż aktualna struktura prawna stanowi ograniczenie dla maksymalnej do osiągnięcia przez to środowisko efektywności technicznej. Innymi słowy, obecnie każdy wyjątek od standaryzowanego procesu, z uwagi na niejednolitość systemów powoduje wyższe koszty wdrożenia i utrzymania systemów. Ponadto wiedzą potrzebną do utrzymywania takich systemów informatycznych i ich obsługi dysponuje niewielka ilość specjalistów w ramach Grupy, co stanowi dodatkowe ryzyko dla utrzymania ciągłości działalności – ewentualna utrata tych zasobów prowadziłaby do zagrożeń zarówno biznesowych, jak i operacyjnych z powodu pogorszenia zdolności Grupy do realizowania dostaw i sprzedaży, przyczyniając się do dodatkowych napięć w relacjach z klientami na rynku, który i tak cechuje silna konkurencja.

Dlatego też celowe jest wprowadzenie zoptymalizowania procesów realizacji dostaw i fakturowania. Reorganizacja, dzięki wdrożeniu ujednoliconego procesu wsparcia biznesowego, pozwoli na zapewnienie lepszych relacji biznesowych z klientami.

*   Ułatwienie integracji nowych podmiotów

Na koniec należy zauważyć, że Grupa ma ambicje i pragnie kontynuować swój wzrost zarówno pod względem organicznym, jak i nieorganicznym, tj. poprzez nabywanie innych podmiotów. Jak pokazało dotychczasowe doświadczenie, aktualnie skomplikowanie struktury i procedur operacyjnych utrudnia integrowanie nowych podmiotów oraz powoduje, że wymagane są znaczne nakłady czasu i energii, podczas gdy wiele badań rynkowych wskazuje na duże znaczenie szybkiej integracji po dokonaniu przejęcia dla uzyskania synergii wynikających z nabycia podmiotu. Dzięki nowej strukturze Grupa chce zapewnić możliwie jak najszybsze i jak najbardziej skuteczne integrowanie nowo nabytych podmiotów.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem przeniesienia (połączenia transgranicznego), o którym mowa we wniosku jest/będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, dalej: „Kodeks cywilny”), tj. przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej obejmujące w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

*   koncesje, licencje i zezwolenia;

*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

*   tajemnice przedsiębiorstwa;

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Innymi słowy, Wnioskodawca pragnie wskazać, że Spółka 1 stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, a zatem przedmiotem przeniesienia, o którym mowa we wniosku jest/będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu ww. przepisu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Połączenie transgraniczne, o którym mowa w niniejszym wniosku, będzie stanowiło z perspektywy Wnioskodawcy transakcję, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, a tym samym nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT, jako, że nie będzie stanowiło ani dostawy towarów ani świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Połączenie transgraniczne, o którym mowa w niniejszym wniosku, będzie stanowiło z perspektywy Wnioskodawcy transakcję, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, a tym samym nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT, jako, że nie będzie stanowiło ani dostawy towarów ani świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 29 listopada 2018 r.<

Na wstępie Wnioskodawca pragnie wskazać, że w ramach programu restrukturyzacji organizacyjnej, dnia 22 sierpnia 2018 r. Spółka dzielona (tj. na moment składania wniosku Spółka 1, obecnie: „Spółka 2”) złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w celu potwierdzenia, że na dzień Podziału, ZCP Produkcja oraz ZCP Sprzedaż stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT – a w konsekwencji, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, podział Spółki dzielonej nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wspomniano, dnia 29 listopada 2018 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną, w której wskazał, że zarówno ZCP Produkcja, jak i ZCP Sprzedaż będą stanowiły funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, które zarazem mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące te zadania (\`(...)\`) skoro opisane przez Wnioskodawcę zespoły składników majątkowych spełniają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa według art. 2 pkt 27e ustawy, uznać należy, że planowana czynność przeniesienia części majątku Spółki Dzielonej będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy i tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Celem niniejszego wniosku jest potwierdzenie, że skoro w świetle twierdzeń zawartych w cytowanej interpretacji podział Spółki dzielonej został wyłączony z opodatkowania, konsekwentnie Połączenie transgraniczne Spółki 1 (tj. podmiotu do którego włączona została ZCP Sprzedaż i wykonuje po Podziale Działalność w zakresie dystrybucji w niezmienionym zakresie, jako samodzielny podmiot) ze Spółką 3 będzie zdarzeniem, które nie podlega opodatkowaniu VAT.

W celu poparcia takiego twierdzenia Wnioskodawca przytacza poniżej stosowną argumentację.

Kluczowe regulacje ustawy o VAT

Zgodnie z art. 5 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W związku z powyższym, przeniesienie wszystkich aktywów i pasywów (oraz jednoczesne przejęcie wszelkich praw i zobowiązań) do innego podmiotu (Spółka 3) nie powinno być objęte zakresem ustawy o VAT. W szczególności, takie zdarzenie nie powinno być uznawane za dostawę towarów czy świadczenie usług na terytorium Polski.

Ponadto, jak wynika z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisy ustawy nie mają zastosowania do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie wskazać, że termin „zbycie” w znaczeniu użytym w ustawie o VAT obejmuje dowolną czynność, która w świetle stosownych przepisów skutkuje przeniesieniem własności przedsiębiorstwa na rzecz innego podmiotu – niezależnie od tego, w ramach jakiej czynności dochodzi do przejścia własności. Czynność prawna, poprzez którą podmioty uzyskują powyższy skutek, może mieć formę np. trybu łączenia spółek \[takie stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 maja 2016 r., sygn. IPPP2/4512-268/16-2/BH; w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 12 sierpnia 2018 r., sygn. III SA/Wa 666/08; oraz w doktrynie (por. np. komentarz do ustawy o VAT – 2014, J. Martini, P. Skorupa, M. Wojda).\].

W świetle powyższego, uwzględniając fakt, że planowane połączenie spowoduje skuteczne zbycie przedsiębiorstwa Spółki 1 (tj. wszystkich aktywów i pasywów spółki) do Spółki 3, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że planowane Połączenie transgraniczne będzie zdarzeniem leżącym poza zakresem ustawy o VAT.

Działalność Spółki 1

Jak wspomniano wcześniej w interpretacji z 29 listopada 2018 r., z ZCP mamy do czynienia, gdy spełnione są następujące przesłanki: (i.) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania; (ii.) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie; (iii.) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych; (iv.) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

W związku z tym ZCP Sprzedaż (jak również ZCP Produkcja) spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, co zostało potwierdzone w interpretacji z 29 listopada 2018 r. wydanej na rzecz Spółki dzielonej. W tym zakresie Wnioskodawca pragnie zauważyć przede wszystkim, że piony biznesowe działały już wcześniej, tj. przed datą Podziału w sposób niezależny w ramach Spółki dzielonej. Obejmowało to organizacyjne, finansowe i funkcjonalne wyodrębnienie, zgodnie z szerszym opisem znajdującym się we wniosku z 22 sierpnia 2018 r.

Innymi słowy, ZCP Sprzedaż, również przed tym, tj. zanim stała się oddzielnym podmiotem, była w stanie prowadzić działalność jako niezależne przedsiębiorstwo, gdyż była wyposażona w niezbędne materialne i niematerialne składniki majątku wymagane do prowadzenia działalności związanej z przypisanymi zadaniami. Od momentu Podziału, ZCP Sprzedaż (której zakres działalności pozostał niezmieniony), działa jako odrębny podmiot prawny w formie spółki kapitałowej, tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka 1) – niezależnie od ZCP Produkcja, która działa obecnie w formie odrębnej spółki kapitałowej (Spółki 2).

W szczególności, Spółka 1 jest wyposażona w niezbędne materialne i niematerialne składniki wymagane do prowadzenia działalności gospodarczej związanej z przypisanymi zadaniami (posiada m.in. kontrakty biznesowe, specjalistyczną wiedzę, zapasy towarów, wynajmowane biura, kontrakty handlowe, środki pieniężne, zobowiązania czy wierzytelności – opisane szerzej we wniosku z 22 sierpnia 2018 r.

Ponadto, Spółka 1 zatrudnia blisko 30 osób. Zespół pracowników odpowiedzialnych za działania logistyczne charakterystyczne dla spółki dystrybucyjnej (tj. dział logistyczny ZCP Sprzedaż, znajdujący się obecnie w Spółce 1) jest nadzorowany przez kierownika przypisanego przed podziałem do ZCP Sprzedaż, zaś aktualnie do Spółki 1.

W wyniku powyższego, Spółka 1 posiada zarówno zespół pracowników, jak składniki materialne i niematerialne, które pozostają do dyspozycji tych pracowników, co umożliwia Wnioskodawcy prowadzenia działalności w niezależny sposób. Zespół składników opisany powyżej (w szczególności baza klientów, personel, umowy handlowe dotyczące dystrybucji) sprawia, że Wnioskodawca może realizować działalność samodzielnie w obszarze sprzedaży oferowanych towarów i usług.

W konsekwencji, po Podziale Spółka 1, jako spółka kapitałowa prawa polskiego (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością), wyposażona w ogół składników materialnych i niematerialnych stanowi niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego z 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. 2019 r., poz. 1145, dalej: „Kodeks cywilny”).

Podsumowanie

Planowane Połączenie transgraniczne (tj. połączenie przez przejęcie) spowoduje przeniesienie całości składników przejmowanej spółki (Spółka 1) na rzecz Spółki 3.

Mając na względzie, że Spółka 1 stanowi odrębny podmiot działający w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, wyposażonej w ogół składników niezbędnych do prowadzenia działalności, Wnioskodawcę należy uznać za „przedsiębiorstwo” w znaczeniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT, w świetle art. 6 pkt 1 tej ustawy przepisy ustawy o VAT nie mają zastosowania do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak wspomniano powyżej, na dzień połączenia Spółka 3 wstąpi w ogół praw i obowiązków Spółki 1 (sukcesja generalna).

W związku z tym Połączenie transgraniczne należy zakwalifikować jako zbycie przedsiębiorstwa, które na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT powinno zostać uznane za czynność pozostającą poza zakresem opodatkowania VAT. W konsekwencji, omawiane Połączenie transgraniczne nie będzie miało dla Wnioskodawcy konsekwencji podatkowych na gruncie ustawy o VAT \[Podobne stanowisko zostało wyrażone w wiążących interpretacjach podatkowych, m.in. interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 maja 2016 r., IPPP2/4512-269/16-2/DG; w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 stycznia 2015 r., nr ILPP1/443-1009/14-2/AI\].

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego we wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przy czym przez towary – w myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 6 ustawy, z zakresu opodatkowania wyłączono pewne określone czynności. Do czynności tych – na podstawie pkt 1 powołanego przepisu – należą transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu), itp.

Przepisy regulujące prawną instytucję łączenia spółek zawiera ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r., poz. 505, z późn. zm.), zwanej dalej „KSH”; przy czym połączeniom transgranicznym poświęcony jest Rozdział 21 Działu I – Łączenie się spółek, (TYTUŁ IV Łączenie, podział i przekształcanie spółek) tej ustawy. Stanowią one implementację do polskiego prawa Dyrektywy 2005/56/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 26 października 2005 r. w sprawie transgranicznego łączenia się spółek kapitałowych (Dz. U. UE L Nr 310, str. 1, z późn. zm.). Nadmienić należy, że ww. Dyrektywę zastąpiła Dyrektywa Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2017/1132 z dnia 14 czerwca 2017 r. w sprawie niektórych aspektów prawa spółek (Dz. U. UE L Nr 169, str. 46 z późn. zm.).

Stosownie do art. 1 Dyrektywy 2005/56/WE, niniejszą dyrektywę stosuje się do łączenia się spółek kapitałowych, utworzonych zgodnie z prawem Państwa Członkowskiego i mających siedzibę statutową, zarząd główny lub główny zakład na terenie Wspólnoty, pod warunkiem że przynajmniej dwie z nich podlegają prawu różnych Państw Członkowskich (zwanych dalej „połączeniami transgranicznymi”).

Przepisy tej Dyrektywy znalazły odzwierciedlenie w regulacjach zawartych w Kodeksie spółek handlowych a dotyczących połączenia transgranicznego spółek kapitałowych – art. 5161 KSH i następne oraz przepisy art. 491 i następne. W konsekwencji, przepisy te mają zastosowanie do połączeń spółek kapitałowych, w tym również połączeń transgranicznych. W związku z tym, w rozumieniu wskazanych wyżej regulacji KSH „łączenie się przez przejęcie” oznacza również czynność dokonywaną w ramach połączenia transgranicznego.

Art. 5161 KSH stanowi, że połączenie transgraniczne spółek kapitałowych podlega przepisom rozdziału 2, jeżeli przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

Z treści art. 491 § 1 ww. ustawy wynika, że spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

Jak stanowi art. 491 § 11 KSH, spółka kapitałowa oraz spółka komandytowo-akcyjna mogą łączyć się ze spółką zagraniczną, o której mowa w art. 2 pkt 1 dyrektywy 2005/56/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 26 października 2005 r. w sprawie transgranicznego łączenia się spółek kapitałowych (Dz. Urz. UE L 310 z 25.11.2005, str. 1), utworzoną zgodnie z prawem państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa-strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym i mającą siedzibę statutową, zarząd główny lub główny zakład na terenie Unii Europejskiej lub państwa-strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym (połączenie transgraniczne). Spółka komandytowo-akcyjna nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 492 § 1 pkt 1 KSH, połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Według dalszych regulacji Kodeksu spółek handlowych, Spółka przejmowana albo spółki łączące się przez zawiązanie nowej spółki zostają rozwiązane, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru. Połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby, odpowiednio spółki przejmującej albo spółki nowo zawiązanej (dzień połączenia). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, z uwzględnieniem art. 507 (art. 493 § 1 i § 2 KSH).

Z kolei art. 494 § 1 i § 2 KSH, jako główny skutek połączenia spółek, co dotyczy również łączenia przez przejęcie, wskazuje zasadę sukcesji generalnej, ustanawiając spółkę przejmującą następcą prawnym spółki przejmowanej. W myśl tych przepisów, Spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki (§ 1 ww. artykułu).

Na spółkę przejmującą albo spółkę nowo zawiązaną przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej albo którejkolwiek ze spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej (§ 2 ww. artykułu).

W odniesieniu do przedstawionego opisu sprawy, wątpliwości dotyczą kwestii, czy Połączenie transgraniczne Wnioskodawcy (Spółki przejmowanej) oraz Spółki przejmującej (Spółki kapitałowej – podmiotu belgijskiego) będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Jak wspomniano wyżej, pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu), itp. W przypadku łączenia się osób prawnych (o czym mowa powyżej) mamy zatem do czynienia z czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Przeniesienie majątku Spółki przejmowanej na Spółkę przejmującą stanowić będzie dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ustawy (w zakresie przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel), lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ustawy (w zakresie przeniesienia praw do wartości niematerialnych i prawnych).

W sprawie będącej przedmiotem wniosku należy jednak mieć na uwadze, że na mocy ww. art. 6 ustawy, z zakresu opodatkowania wyłączono pewne określone czynności, a mianowicie transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa, przy uwzględnieniu orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że skoro przedmiotem połączenia transgranicznego, o którym mowa we wniosku – jak wskazał Wnioskodawca – jest/będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, to powyższa czynność na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, nie podlega/nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,

*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Ponadto niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę we wniosku wyroków sądów administracyjnych tut. Organ wyjaśnia, że wskazane wyroki zostały potraktowane jako element argumentacji Wnioskodawcy, są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy.

Zatem powołane orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii.

Natomiast w kwestii powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i należy je traktować indywidualnie. Ponadto, zgodnie z art. 14e § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Zatem interpretacje indywidualne nie są ostatecznymi rozstrzygnięciami – mogą być one bowiem w określonych sytuacjach zmienione z urzędu.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.