Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-637/14-4/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-12-05
Teza: uznanie czynności odpłatnego udostępnienia przez Gminę świetlic wiejskich na rzecz SCKTiR za usługę opodatkowaną podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia, podstawa opodatkowania w przypadku świadczenia ww. usług.
Słowa kluczowe: gmina; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatnik; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2014 r. (data wpływu 8 września 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 listopada 2014r. (data wpływu 21 listopada 2014r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności odpłatnego udostępnienia przez Gminę świetlic wiejskich na rzecz SCKTiR za usługę opodatkowaną podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia oraz podstawy opodatkowania ww. usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania czynności odpłatnego udostępnienia przez Gminę świetlic wiejskich na rzecz SCKTiR za usługę opodatkowaną podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia oraz podstawy opodatkowania ww. usług,

*   prawa do odliczenia podatku VAT od przyszłych wydatków inwestycyjnych i bieżących związanych ze świetlicami.

Wniosek został uzupełniony w dniu 21 listopada 2014r. w zakresie doprecyzowania zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujący zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Gmina jest właścicielem świetlic wiejskich w szczególności w miejscowościach L, P, K, S (dalej: świetlice wiejskie). Gmina planuje ponosić wydatki inwestycyjne związane z przedmiotowymi świetlicami wiejskimi.

W ramach przedmiotowych wydatków Gmina będzie nabywać towary i usługi związane m. in. ze sporządzeniem dokumentacji projektowej, wykonaniem prac budowlanych, sprawowaniem nadzoru nad pracami, etc. Ponoszone w tym zakresie wydatki zostaną udokumentowane wystawianymi na Gminę przez dostawców/wykonawców fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT.

Świetlice wiejskie zostały nieodpłatnie udostępnione gminnej instytucji kultury, tj. Samorządowemu Centrum Kultury, Turystyki i Rekreacji (dalej: SCKTiR). SCKTiR udostępnia świetlice wiejskie zarówno odpłatnie, jak i nieodpłatnie. Wpływy z tytułu najmu świetlic stanowią przychody SCKTiR.

SCKTiR jest samorządową instytucją kultury, posiadającą odrębną od Gminy osobowość prawną, działającą w szczególności na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) oraz ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157 poz. 1240). Przedmiotem działalności SCKTiR jest w szczególności wykonywanie zadań powierzonych przez Gminę w zakresie prowadzenia działalności kulturalnej na terenie Gminy. SCKTiR jest odrębnie od Gminy zarejestrowany dla celów VAT.

Gmina planuje w 2014 r. rozpoczęcie obciążania SCKTiR z tytułu korzystania ze świetlic wiejskich w oparciu o zużycie tzw. mediów w przedmiotowych obiektach. W konsekwencji, samo udostępnianie świetlic wiejskich będzie miało zasadniczo charakter nieodpłatny, jednakże Gmina będzie obciążać SCKTiR z tytułu mediów, tj. w szczególności za zużycie energii elektrycznej (dalej: wydatki bieżące). Gmina jest bowiem stroną umowy z dostawcami mediów, tj. w szczególności energii elektrycznej. Po otrzymaniu faktur za zużycie mediów Gmina będzie wystawiała na rzecz SCKTiR stosowne faktury dokumentujące dostawę mediów do przedmiotowych świetlic wiejskich. Kwestie udostępnienia i obciążania za zużycie mediów, tj. energii elektrycznej będą uregulowane w ramach ustaleń pomiędzy stronami (tj. Gminą a SCKTiR) i będą ze sobą ściśle powiązane - gdyby bowiem przykładowo Gmina nie zamierzała udostępniać przedmiotowych świetlic wiejskich SCKTiR (np. gdyby Gmina samodzielnie wykorzystywała te obiekty do prowadzenia działalności kulturalnej), nie byłoby konieczności uregulowania przedmiotowych kwestii pomiędzy Gminą a SCKTiR i obciążania SCKTiR wartością wydatków związanych ze zużyciem mediów.

Wystawiane przez Gminę na rzecz SCKTiR faktury będą ujmowane w jej rejestrach sprzedaży. Wartość netto wraz z należnym podatkiem VAT z tytułu powyższego świadczenia Gmina planuje wykazywać w składanych deklaracjach VAT-7.

W opinii Gminy będzie ona świadczyła na rzecz SCKTiR odpłatną usługę udostępnienia świetlic wiejskich.

Wynagrodzeniem Gminy z tytułu świadczenia przedmiotowej usługi będzie kwota skalkulowana w oparciu o wartość zużytych mediów, w szczególności energii elektrycznej niezbędnej do funkcjonowania udostępnianych SCKTiR świetlic wiejskich, ale najprawdopodobniej także usług dostarczania wody i odbioru ścieków.

Zgodnie z obecnymi planami Gminy w okresie tzw. „rozruchu", tj. w początkowym okresie funkcjonowania planowanej koncepcji zagospodarowania świetlic wiejskich, wartość zużytej energii elektrycznej oraz prawdopodobnie także usług wartość dostarczenia wody i oczyszczania ścieków będą jedynymi elementami kalkulacyjnymi wynagrodzenia Gminy z tytułu udostępniania świetlic na rzecz SCKTiR.

Gmina nie jest w stanie przewidzieć, na jakim poziomie będą kształtować się koszty zużycia mediów w przedmiotowych obiektach oraz przychody SCKTiR z tytułu wynajmu tych obiektów. Zarówno Gmina, jak i SCKTiR będą dążyć do maksymalizacji stopnia wykorzystania świetlic wiejskich.

Zakładając, że przedmiotowe obiekty będą cieszyły się dużym zainteresowaniem i przychody SCKTiR z tytułu najmu świetlic będą kształtowały się na relatywnie wysokim poziomie, Gmina w przyszłości przewiduje zwiększenie wartości wynagrodzenia z tytułu świadczonej przez nią na rzecz SCKTiR usługi.

Na chwilę obecną kosztem, jaki będzie ponosił SCKTiR na rzecz Gminy z tytułu korzystania ze świetlic wiejskich będzie koszt zużytej energii elektrycznej oraz usługi dostarczania wody i oczyszczania ścieków w przedmiotowych obiektach, przy czym w przyszłości, zakładając, że przedmiotowe obiekty będą cieszyły się dużym zainteresowaniem mieszkańców/instytucji/stowarzyszeń, jak wskazano powyżej, Gmina zwiększy swoje wynagrodzenie z tego tytułu.

Świetlice będące przedmiotem wniosku zostały udostępnione SCKTiR na podstawie umowy użyczenia, przy czym jak wskazała Gmina, planuje ona zmianę takiej koncepcji zagospodarowania świetlic wiejskich. Przy czym zmiana koncepcji będzie miała miejsce przed rozpoczęciem ponoszenia wydatków inwestycyjnych i bieżących, będących przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

W dokumentach jako świadczący usługi udostępniania (odpłatnie jak i nieodpłatnie) przedmiotowych świetlic wiejskich na rzecz zainteresowanych będzie figurował SCKTiR.

Z tytułu działalności prowadzonej z wykorzystaniem świetlic wiejskich to SCKTiR będzie wystawiał dokumenty sprzedażowe na rzecz korzystających z przedmiotowych obiektów (mieszkańców/przedsiębiorców).

Wnioskodawca zamierza wykorzystywać przedmiotowe świetlice wyłącznie zdaniem Gminy do czynności opodatkowanych. Niemniej jednak Gmina pragnie podkreślić, iż kwestia opodatkowania VAT czynności udostępniania świetlic wiejskich jest przedmiotem złożonego przez Gminę wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Gmina nie posiada obecnie klasyfikacji statystycznej usług będących przedmiotem wniosku z uwagi na brak obowiązku posiadania przedmiotowej klasyfikacji (niemniej jednak być może w przyszłości Gmina wystąpi do ośrodka klasyfikacyjnego z odpowiednim wnioskiem).

Inwestycje w zakresie świetlic wiejskich będą wyrazem realizacji przez Gminę jej zadań publicznoprawnych (jej zadań własnych), w szczególności zadań związanych ze sprawami kultury (art 7 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym), przy czym będą one związane z wykonywaniem przez Gminę odpłatnych czynności udostępniania świetlic wiejskich na rzecz SCKTiR na podstawie umowy cywilnoprawnej, a więc będą służyły de facto celom komercyjnym/odpłatnym. Innymi słowy, skoro Gmina będzie działać w ramach zawartej z SCKTiR umowy cywilnoprawnej, stosownie do art. 15 ust. 1 oraz ust. 6 ustawy o VAT (mimo realizacji zadań własnych zdaniem Gmina wszelka jej działalność stanowi realizację jej zadań własnych), należy ją uznać w tym zakresie za podatnika VAT.

SCKTiR będzie natomiast realizował zlecone mu zadania Gminy dotyczące odpłatnego oraz nieodpłatnego udostępniania świetlic wiejskich na rozmaite cele.

Gmina nie bierze pod uwagę takiej możliwości (tj. wykorzystywania świetlic wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT) oraz nie prowadzi tego typu hipotecznych spekulacji „co by było gdyby" (Gmina uprzejmie pragnie podkreślić, iż złożyła niniejszy wniosek w zakresie konkretnego, opisanego zdarzenia przyszłego), bowiem już na obecnym etapie planowania inwestycji zakłada wykorzystywanie przedmiotowych obiektów do czynności odpłatnej na rzecz SCKTiR.

Gmina planując koszty realizacji inwestycji zakłada, iż będzie miała możliwość odzyskania podatku VAT, tym samym przewiduje, iż ponoszone przez nią koszty będą kosztami netto. Gdyby Gmina nie czerpała w przyszłości żadnych przychodów z tytułu udostępnienia przedmiotowych obiektów oraz nie mogłaby odzyskać podatku VAT związanego z zakupami towarów i usług służących realizacji przedmiotowych inwestycji, z pewnością nie zrealizowałaby tych inwestycji w takim stopniu, jaki obecnie zakłada (w takiej formie/w takim zakresie).

Gmina nie wdrożyła jeszcze planowanej koncepcji zagospodarowania świetlic wiejskich, tj. odpłatnego udostępnienia tych obiektów (Gmina uprzejmie wskazuje, że zadała pytania odnośnie zdarzenia przyszłego). Gmina zatem na obecnym etapie nie ma możliwości przewidzenia obrotów z tytułu odpłatnego udostępniania świetlic wiejskich (Gmina nie potrafi „przewidzieć przyszłości"). Jak wskazano powyżej, wynagrodzenie z tytułu odpłatnego udostępniania świetlic wiejskich na rzecz SCKTiR będzie skalkulowane w oparciu o koszt zużytych mediów związanych z funkcjonowaniem świetlic wiejskich, a tym samym będzie ono zależne w szczególności od stopnia wykorzystania tych obiektów przez SCKTiR oraz jego usługobiorców. Zarówno Gmina jak i SCKTiR będą dążyć do zmaksymalizowania stopnia wykorzystania świetlic wiejskich, będą je promować, reklamować, utrzymywać w należytym stanie i zachęcać do korzystania z nich mieszkańców oraz stowarzyszeń i instytucji. Im będzie większy popyt na przedmiotowe usługi (do czego Gmina oraz SCKTiR będą zdecydowanie dążyć), tym więcej mediów w świetlicach zostanie zużytych i tym samym wyższe wynagrodzenie otrzyma Gmina. Tym samym, na obecnym etapie, nie ma możliwości wskazania przyszłego udziału procentowego. Będzie to możliwie dopiero po wdrożeniu planowanego rozwiązania. Jednakże Gmina zakłada, że będzie to udział znaczący.

Gmina pragnie wskazać, iż w szczególności planuje wydatki modernizacyjne/remontowe tych obiektów polegające na wymianie stolarki okiennej, przebudowie kotłowni ciepła z wykonaniem pompy ciepła, wymianie elewacji, etc. Gmina jest obecnie na etapie ubiegania się o dofinansowanie zadań ze źródeł zewnętrznych, tj. w szczególności oczekuje na wyznaczenie terminów ogłaszania konkursów do poszczególnych programów operacyjnych. Gmina nie ogłosiła jeszcze przetargów na realizację inwestycji. Dopiero po rozstrzygnięciu poszczególnych przetargów Gminie znany będzie całkowity koszt inwestycji. Z doświadczenia Gminy wynika, iż szacunki/plany/dokumentacje, co wielkości nakładów inwestycyjnych zdecydowanie różnią się od rzeczywistych kwot zaoferowanych przez podmiot wygrywający przetarg. Gmina na obecnym etapie jest w stanie wskazać, iż koszty poszczególnych zadań, w zależności od przypadku, wyniosą co najmniej kilkadziesiąt tysięcy PLN.

Gmina nie wdrożyła jeszcze planowanej koncepcji zagospodarowania świetlic wiejskich, tj. odpłatnego udostępnienia tych obiektów (Gmina uprzejmie wskazuje, że zadała pytania odnośnie zdarzenia przyszłego). Gmina zatem na obecnym etapie nie ma możliwości przewidzenia obrotów z tytułu odpłatnego udostępniania świetlic wiejskich (Gmina nie potrafi „przewidzieć przyszłości"). Jak wskazano powyżej, wynagrodzenie z tytułu odpłatnego udostępniania świetlic wiejskich na rzecz SCKTiR będzie skalkulowane w oparciu o koszt zużytych mediów związanych z funkcjonowaniem świetlic wiejskich, a tym samym będzie ono zależne w szczególności od stopnia wykorzystania tych obiektów przez SCKTiR oraz jego usługobiorców. Zarówno Gmina jak i SCKTiR będą dążyć do zmaksymalizowania stopnia wykorzystania świetlic wiejskich, będą je promować, reklamować, utrzymywać w należytym stanie i zachęcać do korzystania z nich mieszkańców oraz stowarzyszeń i instytucji. Im będzie większy popyt na przedmiotowe usługi (do czego Gmina oraz SCKTiR będą zdecydowanie dążyć), tym więcej mediów w świetlicach zostanie zużytych i tym samym wyższe wynagrodzenie otrzyma Gmina.

Dodatkowo, Gmina uprzejmie pragnie podkreślić, iż zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą polskich sądów administracyjnych, organy podatkowe w szczególności w postępowaniach interpretacyjnych nie powinny dokonywać oceny ekonomicznych skutków prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, w tym w szczególności oceniać racjonalności gospodarowania posiadanym przez niego majątkiem, wielkości osiąganych przez niego przychodów czy ponoszonych kosztów. To w gestii podatnika leży samodzielne podejmowanie przez niego działań w ramach prowadzonej działalności w zakresie określonym prawem, w sposób swobodny i dowolny kształtując stosunki gospodarcze. W wydawanych interpretacjach indywidualnych organy podatkowe winny dokonywać interpretacji obowiązujących przepisów prawa podatkowego mając na uwadze przedstawiony przez wnioskodawcę opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, nie zaś opiniować ekonomiczną zasadność podejmowanych przez wnioskodawcę działań.

Potwierdzeniem stanowiska Gminy są m.in.:

*   wyrok NSA z dnia 24 marca 2011 r., sygn. I FSK 432/10, w którym Sąd wskazał, że „Ingerowanie przez organy podatkowe w swobodę działalności gospodarczej podatnika jest uprawnione jedynie w sytuacji dozwolonej jednoznaczną normą prawa podatkowego. Niedopuszczalne jest interpretowanie przez organ podatkowy podejmowanych przez podatnika działań gospodarczych w sposób sprzeczny z jego intencjami, gdy działania te nie wyczerpują hipotezy żadnej normy podatkowej i nie stanowią nadużycia prawa",

*   wyrok WSA w Warszawie z dnia 18 stycznia 2013 r., sygn. III SA/Wa 1523/12, w którym uznano, że „Podatnik ma prawo do subiektywnej oceny racjonalności podejmowanych decyzji w prowadzonej działalności gospodarczej, której organy podatkowe nie powinny kwestionować. Ocena racjonalności poniesionego przez podatnika kosztu powinna być dokonywana na podstawie okoliczności towarzyszących poniesieniu danego kosztu”,

*   wyrok WSA w Gliwicach z dnia 5 czerwca 2006 r., sygn. I SA/G1 18/06, w którym WSA orzekł, iż „Stanowisko to nie zasługuje na aprobatę choćby z tego powodu, że organ podatkowy nie jest uprawniony do oceny ekonomicznych skutków prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, wskazywania jakie czynności powinien podjąć podatnik by osiągnąć przychód lub uniknąć straty. Rzeczą przedsiębiorcy jest bowiem kierowanie własnym przedsięwzięciem w ramach zakreślonych prawem, korzystając przy tym z możliwości swobodnego i dowolnego kształtowania stosunków gospodarczych”.

Podobne stanowisko zostało wyrażone w wyrokach WSA w Gdańsku z dnia 7 grudnia 2011 r., sygn. I SA/Gd 1103/11, WSA w Lublinie z dnia 22 kwietnia 2009 r., sygn. I SA/Lu 701/08 oraz WSA w Warszawie z dnia 23 lipca 2004 r., sygn. III SA 975/03.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przedmiotowej sytuacji, po stronie Gminy dojdzie do odpłatnego świadczenia na rzecz SCKTiR usługi podlegającej opodatkowaniu VAT, niekorzystającej ze zwolnienia, polegającej na odpłatnym udostępnieniu świetlic wiejskich?
2.  W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, w jaki sposób należy określić podstawę opodatkowania w przypadku świadczenia powyższej usługi?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W przedmiotowej sytuacji, Gmina będzie świadczyć na rzecz SCKTiR odpłatną, podlegającą opodatkowaniu VAT (niekorzystającą ze zwolnienia z VAT) usługę polegającą na odpłatnym udostępnieniu świetlic wiejskich.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze z., dalej: ustawa o VAT), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak stanowi art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje natomiast, iż świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

Mając na względzie przedstawiony stan prawny oraz to, że udostępnione do użytkowania na rzecz SCKTiR świetlice wiejskie pozostaną własnością Gminy, zdaniem Gminy, należy uznać, że świadczenie ich udostępniania na podstawie ustaleń pomiędzy Gminą a SCKTiR, na gruncie VAT, będzie stanowić świadczenie usług przez Gminę na rzecz SCKTiR.

Kolejną kwestią, którą należy w takiej sytuacji rozważyć, jest odpłatność świadczonej przez Gminę usługi. W opinii Gminy, daną usługę można uznać za odpłatną, jeśli pomiędzy obiema stronami transakcji istnieje stosunek prawny (została zawarta umowa), a za dokonaną usługę zostanie wypłacone wynagrodzenie.

Jak wskazano w opisie sprawy, Gmina będzie udostępniała SCKTiR przedmiotowe świetlice wiejskie do wykorzystania na potrzeby własnej działalności, z drugiej strony zaś, zgodnie z ustaleniami, SCKTiR zobowiąże się do uiszczenia na rzecz Gminy wynagrodzenia z tytułu zużycia mediów, w tym w szczególności energii elektrycznej niezbędnej do funkcjonowania świetlic wiejskich. Przedmiotowy stosunek prawny będzie zatem dwustronnie zobowiązujący i wzajemny. Skoro wynagrodzenie za zużycie mediów na rzecz Gminy będzie stanowiło obligatoryjny element powyższego stosunku zobowiązaniowego, to świadczenie Gminy na rzecz SCKTiR powinno, zdaniem Gminy, zostać uznane za odpłatne świadczenie usług dla potrzeb VAT. Co więcej, na gruncie ustawy o VAT nie zostały przewidziane czynności częściowo odpłatne. Zatem jeśli za daną usługę przewidziane jest wynagrodzenie (stanowiące w tym przypadku równowartość kosztu zużytej energii elektrycznej), to takie świadczenie należy uznać za odpłatne. Mamy tu bowiem do czynienia z pewnego rodzaju złożonym świadczeniem, dla którego należy jednakże ustalić jedno wspólne wynagrodzenie (niezależnie od tego jak zostało ono skalkulowane).

Jednocześnie Gmina wskazuje, że jej zdaniem, planowane udostępnienie świetlic wiejskich do użytkowania SCKTiR na warunkach określonych w opisie sprawy nie będzie czynnością zwolnioną z VAT bądź wyłączoną z opodatkowania VAT.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w wydawanych w imieniu Ministra Finansów interpretacjach indywidualnych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 23 października 2013 r., sygn. ILPP1/443-662/13-4/AI, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w analogicznej sprawie, stwierdził, że „Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Takie czynności wykonane „po kosztach" ich świadczenia, bądź poniżej tych kosztów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Biorąc pod uwagę przepisy ustawy oraz ww. okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę stwierdzić należy, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz CKiP stanowią świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Wynika to z faktu, że Wnioskodawca refakturuje na podmiot trzeci używający przedmiot użyczenia, koszty usług dotyczących udostępnionych do używania obiektów (świetlic wiejskich) w postaci należności za wodę oraz energię elektryczną i cieplną.

Zatem w przedstawionej sytuacji nie występuje nieodpłatne świadczenie usług przez Wnioskodawcę na rzecz ww. podmiotu, ale ma miejsce odpłatne udostępnianie świetlic wiejskich."

Podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 26 września 2012 r., sygn. IBPP1/443- 672/12/LSz, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w analogicznej sprawie stwierdził, że „Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach" ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Biorąc pod uwagę przepisy ustawy o podatku VAT oraz ww. okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę stwierdzić należy, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz ww. podmiotów (jednostek budżetowych, stowarzyszeń, instytucji kultury, Rady Rodziców) stanowią świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Wynika to z faktu, że Wnioskodawca refakturuje na podmioty trzecie używające przedmiotów użyczenia, koszty usług oraz dostaw towarów dotyczących udostępnianych do używania obiektów w postaci należności za wodę, energię elektryczną, cieplną, gaz, kanalizację, sprzątanie i środki czystości. Zatem w przedstawionej sytuacji nie mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem usług przez Wnioskodawcę na rzecz ww. podmiotów, ale z odpłatnym udostępnianiem pomieszczeń".

Podobne stanowisko zostało również wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 16 lipca 2012 r., sygn. IBPP1/443-358/12/ES, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał, iż „W świetle powyższego uznać należy, iż opisana powyżej usługa użyczenia lokali użytkowych jest usługą złożoną tzn. taką, która łączy w sobie usługę sensu stricte użyczenia lokalu i przyporządkowane do niej usługi związane z zapewnieniem możliwości pełnowartościowego użytkowania użyczanego lokalu takie jak dostawa wody, energii elektrycznej, gazu, c.o., odprowadzania ścieków, wywozu śmieci, które są nierozerwalnie ze sobą związane.

Odnosząc się do przedstawionego wyżej stanu faktycznego, wskazać należy, iż wszystkie świadczenia (dostawy towarów jak i świadczone usługi) powinny być opodatkowane na takich samych zasadach jak usługa podstawowa, która nadaje całości zasadniczy charakter.

Należy zatem uznać, iż w przedmiotowej sprawie usługą podstawową jest wynikająca z umowy usługa użyczenia lokali użytkowych świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz biorących w użyczenie ww. lokale, natomiast kwota opłat z tytułu kosztów związanych z zapewnieniem mediów (woda, energia elektryczna, gaz, c.o., odprowadzenie ścieków, wywóz śmieci) pozostaje w bezpośrednim związku z przedmiotem umowy. Stanowią one integralną część świadczonych przez Wnioskodawcę usług. Pełnią funkcję pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej jaką jest umowa użyczenia lokalu".

Do podobnej sytuacji odniósł się również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 2 marca 2012 r., sygn. IPPP3/433-1549/11-2/KB, w której potwierdził, że „Wskazać należy, iż ww. kwota opłat z tytułu kosztów związanych z zapewnieniem mediów (energia elektryczna, woda, wywóz odpadów, odprowadzenie ścieków) jest należnością Wnioskodawcy, wynikającą z umowy na podstawie której doszło do udostępnienia lokalu, a więc jest należnością z tytułu odpłatnego świadczenia usługi. Nie jest odrębnym elementem, ale tworzy pewną całość, stanowiącą z ekonomicznego punktu widzenia jedno świadczenie. Bez usługi podstawowej - usługi użyczenia lokalu - odsprzedaż energii elektrycznej, wody, odbiór nieczystości, centralne ogrzewanie, utraciłoby swój sens. Opłaty z tytułu dostawy mediów służą tylko zapewnieniu prawidłowego wykonania i korzystania z usługi głównej.

A zatem, w przypadku świadczenia usługi użyczenia lokalu wraz z odsprzedażą mediów na potrzeby użytkownika lokalu, mamy do czynienia z jedną kompleksową usługą. Wobec powyższego przedmiotem opodatkowania jest skategoryzowana usługa, nie zaś zbiór wyodrębnionych w jej ramach usług”.

Stanowisko Gminy znajduje również potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 22 lipca 2014 r., sygn. IPTPP2/443-297/14-4/JS.

Ponadto, stanowisko Gminy zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 czerwca 2014 r., sygn. ILPP2/443-321/14-4/AD, w której organ stwierdził, że „opłaty z tytułu ponoszonych przez Gminę kosztów związanych z zapewnieniem dostawy ww. mediów stanowić będą wynagrodzenie za usługę w postaci udostępnienia nieruchomości będącej własnością Gminy na rzecz klubów sportowych.

Z powyższego wynika, że warunek, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy, że świadczenie usługi jest nieodpłatne nie został spełniony. Zatem, czynności te będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy".

Reasumując, zdaniem Gminy udostępnienie przez Gminę świetlic wiejskich na rzecz SCKTiR, na warunkach określonych w opisie sprawy, będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT.

Ad. 2

Podstawą opodatkowania w przypadku świadczenia usługi udostępnienia świetlic wiejskich będzie kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę podatku, tj. w tym przypadku wartość netto zużytej energii elektrycznej niezbędnej do funkcjonowania świetlic wiejskich.

Zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. art. 29a ust. 1 ustawy VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 jest wszystko, to co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Skoro w przedmiotowej sprawie mamy, w opinii Gminy, do czynienia de facto z odpłatnym świadczeniem usług, dla których wynagrodzeniem jest koszt zużycia mediów, w tym w szczególności energii elektrycznej niezbędnej do funkcjonowania świetlic wiejskich, zatem podstawą opodatkowania będzie wartość (refakturowanych) mediów, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 27 listopada 2013 r., sygn. IPTPP4/443-698/13-2/OS, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził, że „(\`(...)\`) należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania dla świadczonej przez Gminę usługi udostępniania budynku przychodni, stosownie do art. 29 ust. i ustawy, jest/będzie kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku, tj. wartość zużytej wody i ścieków. O ile kwota ta startowi jedyne wynagrodzenie Gminy z tytułu świadczenia usług."

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 czerwca 2014 r., sygn. ILPP2/443-321/14-4/AD, w której organ stwierdził, że świadczenie usługi udostępnienia obiektów sportowych przez Gminę na rzecz klubów sportowych wraz z takimi świadczeniami, jak dostawa energii elektrycznej oraz wody stanowić będzie jedną usługę, do podstawy opodatkowania której należy doliczyć również te świadczenia oraz zastosować jednolitą stawkę podatku, tj. 23%. Tym samym czynność ta nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT. Natomiast podstawą opodatkowania będzie w tym przypadku kwota stanowiąca zapłatę należną Gminie z tytułu zużytych mediów pomniejszona o kwotę należnego podatku, tj. w analizowanej sprawie wartość zużytej energii elektrycznej oraz wody niezbędnych do funkcjonowania ww. obiektów pomniejszona o kwotę należnego podatku.”

Ponadto, stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 22 lipca 2014 r., sygn. IPTPP2/443-297/14-4/JS, w której organ stwierdził, że „w okolicznościach niniejszej sprawy podstawą opodatkowania dla usług odpłatnego udostępnienia sieci kanalizacji, sanitarnej będzie - stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy - wszystko, co stanowi zapłatę, którą Gmina otrzyma od Spółki z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku".

Reasumując, zdaniem Gminy, podstawą opodatkowania w przypadku świadczenia usługi udostępnienia świetlic wiejskich będzie kwota należna z tytułu sprzedaży, tj. w tym przypadku wartość netto zużytych mediów, w tym w szczególności energii elektrycznej niezbędnej do funkcjonowania przedmiotowych świetlic wiejskich, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów – w art. 7 ust. 2 oraz – w przypadku świadczenia usług – w art. 8 ust. 2 ustawy.

I tak, na mocy art. 8 ust. 2 ustawy – za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy – w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powyższy przepis jest odpowiednikiem art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 347, s. 1 ze zm.), który stanowi, że w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy wskazać, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Pojęcie usługi zawarte w ustawie jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Wyjaśnić ponadto należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba, że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są natomiast podatnikami VAT w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Gmina jest właścicielem świetlic wiejskich, na które planuje ponosić wydatki inwestycyjne. W ramach przedmiotowych wydatków Gmina będzie nabywać towary i usługi, które zostaną udokumentowane wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT. Świetlice wiejskie zostały nieodpłatnie udostępnione gminnej instytucji kultury – SCKTiR, która udostępnia świetlice wiejskie zarówno odpłatnie, jak i nieodpłatnie. Wpływy z tytułu najmu świetlic stanowią przychody SCKTiR. Przedmiotem działalności SCKTiR jest w szczególności wykonywanie zadań powierzonych przez Gminę w zakresie prowadzenia działalności kulturalnej na terenie Gminy. SCKTiR jest odrębnie od Gminy zarejestrowany dla celów VAT. Gmina planuje w 2014 r. rozpoczęcie obciążania SCKTiR z tytułu korzystania ze świetlic wiejskich w oparciu o zużycie tzw. mediów w przedmiotowych obiektach. W konsekwencji, samo udostępnianie świetlic wiejskich będzie miało zasadniczo charakter nieodpłatny, jednakże Gmina będzie obciążać SCKTiR z tytułu mediów, tj. w szczególności za zużycie energii elektrycznej. Gmina jest bowiem stroną umowy z dostawcami mediów, tj. w szczególności energii elektrycznej. Po otrzymaniu faktur za zużycie mediów Gmina będzie wystawiała na rzecz SCKTiR stosowne faktury dokumentujące dostawę mediów do przedmiotowych świetlic wiejskich. Kwestie udostępnienia i obciążania za zużycie mediów, tj. energii elektrycznej będą uregulowane w ramach ustaleń pomiędzy stronami (tj. Gminą a SCKTiR) i będą ze sobą ściśle powiązane - gdyby bowiem przykładowo Gmina nie zamierzała udostępniać przedmiotowych świetlic wiejskich SCKTiR (np. gdyby Gmina samodzielnie wykorzystywała te obiekty do prowadzenia działalności kulturalnej), nie byłoby konieczności uregulowania przedmiotowych kwestii pomiędzy Gminą a SCKTiR i obciążania SCKTiR wartością wydatków związanych ze zużyciem mediów. Wystawiane przez Gminę na rzecz SCKTiR faktury będą ujmowane w jej rejestrach sprzedaży. Wartość netto wraz z należnym podatkiem VAT z tytułu powyższego świadczenia Gmina planuje wykazywać w składanych deklaracjach VAT-7. W opinii Gminy będzie ona świadczyła na rzecz SCKTiR odpłatną usługę udostępnienia świetlic wiejskich. Wynagrodzeniem Gminy z tytułu świadczenia przedmiotowej usługi będzie kwota skalkulowana w oparciu o wartość zużytych mediów, w szczególności energii elektrycznej niezbędnej do funkcjonowania udostępnianych SCKTiR świetlic wiejskich, ale najprawdopodobniej także usług dostarczania wody i odbioru ścieków. Zgodnie z obecnymi planami Gminy w okresie tzw. „rozruchu", tj. w początkowym okresie funkcjonowania planowanej koncepcji zagospodarowania świetlic wiejskich, wartość zużytej energii elektrycznej oraz prawdopodobnie także wartość usług dostarczenia wody i oczyszczania ścieków będą jedynymi elementami kalkulacyjnymi wynagrodzenia Gminy z tytułu udostępniania świetlic na rzecz SCKTiR. Na chwilę obecną kosztem, jaki będzie ponosił SCKTiR na rzecz Gminy z tytułu korzystania ze świetlic wiejskich, będzie koszt zużytej energii elektrycznej oraz usługi dostarczania wody i oczyszczania ścieków w przedmiotowych obiektach, przy czym w przyszłości, zakładając, że przedmiotowe obiekty będą cieszyły się dużym zainteresowaniem mieszkańców/instytucji/stowarzyszeń, jak wskazano powyżej, Gmina zwiększy swoje wynagrodzenie z tego tytułu. Świetlice będące przedmiotem wniosku zostały udostępnione SCKTiR na podstawie umowy użyczenia, przy czym jak wskazała Gmina, planuje ona zmianę takiej koncepcji zagospodarowania świetlic wiejskich. Przy czy zmiana koncepcji będzie miała miejsce przed rozpoczęciem ponoszenia wydatków inwestycyjnych i bieżących, będących przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W dokumentach jako świadczący usługi udostępniania (odpłatnie jak i nieodpłatnie) przedmiotowych świetlic wiejskich na rzecz zainteresowanych będzie figurował SCKTiR. Z tytułu działalności prowadzonej z wykorzystaniem świetlic wiejskich to SCKTiR będzie wystawiał dokumenty sprzedażowe na rzecz korzystających z przedmiotowych obiektów (mieszkańców/przedsiębiorców).

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy zauważyć, że każda czynność wykonana przez podatnika, której efektem jest świadczenie na rzecz drugiego podmiotu, jest w podatku od towarów i usług traktowana jako świadczenie usługi, bowiem usługą jest każde świadczenie wykonane przez podatników w ramach działalności, które nie jest dostawą towarów. Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna.

Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Biorąc pod uwagę przepisy ustawy oraz ww. okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę stwierdzić należy, że czynności, które będą wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz SCKTiR stanowić będą świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Wynika to z faktu, że Wnioskodawca będzie refakturował na podmiot trzeci używający przedmiot użyczenia, koszty usług dotyczących udostępnianego do używania obiektu w postaci należności za energię elektryczną, wodę oraz odbiór ścieków.

Zatem w przedstawionej sytuacji nie występuje nieodpłatne świadczenie usług przez Gminę na rzecz ww. podmiotu, ale ma miejsce odpłatne udostępnianie obiektów.

Strony stosunku cywilnoprawnego w ramach swobody w kształtowaniu łączących je stosunków zobowiązaniowych zawierają w umowie kwestie użyczenia majątku oraz obciążania za media, które to kwestie są ze sobą ściśle powiązane. W konsekwencji wystąpi tu zobowiązanie cywilnoprawne, uregulowane w zawartej umowie, które należy traktować jako należność otrzymaną z tytułu odpłatnego świadczenia ww. usługi.

W analizowanej sprawie opłaty z tytułu ponoszonych przez Gminę kosztów związanych z zapewnieniem dostawy ww. mediów stanowić będzie wynagrodzenie za usługę w postaci udostępnienia nieruchomości będących własnością Gminy na rzecz SCKTiR.

Z powyższego wynika, że warunek, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy, że świadczenie usługi jest nieodpłatne nie został spełniony. Zatem czynności te będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.

W świetle powyższych argumentów w analizowanej sprawie dojdzie po stronie Gminy do odpłatnego świadczenia na rzecz SCKTiR usługi podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, polegającej na odpłatnym udostępnieniu świetlic wiejskich.

Jednakże wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Należy wskazać, że na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak wynika z treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, a także zwolnienie od podatku.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy – zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Odnosząc się do przedstawionego opisu sprawy, wskazać należy, że przytoczony przepis nie ma zastosowania w analizowanej sprawie, gdyż Gmina nie będzie wynajmować i nie będzie wydzierżawiać nieruchomości mieszkalnych na cele mieszkaniowe.

Jak stanowi § 3 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia z dnia 20 grudnia 2013 r. (Dz.U. z 2013 r., poz. 1722) – zwalnia się od podatku usługi świadczone pomiędzy:

1.  jednostkami budżetowymi,
2.  samorządowymi zakładami budżetowymi,
3.  jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi

–z wyjątkiem usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy oraz usług komunikacji miejskiej.

Wskazać jednakże należy, że w przedmiotowej sprawie niniejszy przepis nie ma zastosowania.

Zatem w sprawie będącej przedmiotem wniosku odpłatne świadczenie usługi udostępnienia świetlic na podstawie odpłatnej umowy nie będzie korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług lub obniżonej stawki podatku, lecz będzie opodatkowane stawką podatku w wysokości 23%.

Tym samym należy stwierdzić, że świadczone przez Gminę na rzecz SCKTiR usługi odpłatnego udostępniania świetlic będą stanowić czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystające ze zwolnienia od podatku VAT.

Odnosząc się z kolei do kwestii podstawy opodatkowania podatkiem VAT, należy wskazać, że stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W przedmiotowej sprawie kwota opłat z tytułu zużycia energii elektrycznej, wody oraz odbioru ścieków, niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania ww. świetlic będzie dla Gminy należnością wynikającą z umowy, na podstawie której dojdzie do udostępnienia tychże świetlic, a więc będzie należnością z tytułu odpłatnego świadczenia usług. Ww. odpłatność za media będzie bowiem – jak wskazał Wnioskodawca – jedyną opłatą, jaką SCKTiR będzie ponosić na rzecz Gminy z tytułu udostępnienia przedmiotowych świetlic wiejskich.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe uznać należy, że w okolicznościach niniejszej sprawy podstawą opodatkowania dla usług odpłatnego udostępnienia świetlic wiejskich będzie – stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy – wszystko, co stanowi zapłatę, którą Gmina otrzyma od SCKTiR z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej uznania czynności odpłatnego udostępnienia przez Gminę świetlic wiejskich na rzecz SCKTiR za usługę opodatkowaną podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia oraz podstawy opodatkowania ww. usług.

Wniosek w pozostałym zakresie został załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.