Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1256/13-4/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-03-14
Teza: W sytuacji, kiedy kontrahent rosyjski nie przedstawi certyfikatu rezydencji Spółka jest zobowiązana od wypłaconej kwoty pobrać 20% zryczałtowanego podatku. W sytuacji, kiedy kontrahent rosyjski przedstawi certyfikat rezydencji Spółka nie pobierze podatku zgodnie z art. 5 powołanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Słowa kluczowe: kontrahent-kontrahent zagraniczny; nierezydent; płatnik; rezydencja-certyfikat rezydencji; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; usługi-usługi reklamowe; źródło
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 26 listopada 2013 r. (data wpływu 2 grudnia 2013 r.) uzupełnionego pismem z dnia 6 marca 2014 r. (data wpływu 10 marca 2014 r. uzupełniającym braki formalne na wezwanie IPPB1/415-1256/13-2/AM z dnia 26 lutego 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu wypłaty należności na rzecz kontrahenta rosyjskiego:

*   w przypadku posiadania certyfikatu rezydencji i nieposiadania certyfikatu rezydencji – **jest prawidłowe,**

*   w zakresie zastosowania art. 19 umowy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu wypłaty należności na rzecz kontrahenta rosyjskiego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Przedmiotem działalności Spółki jest handel. Spółka sprzedaje - dokonując eksportu - artykuły wyposażenia wnętrz do kontrahenta w Rosji. Kontrahent eksponuje te towary w swoich placówkach handlowych. Aby zachęcić klientów do dokonywania zakupów Spółka zawarła umowę z innym kontrahentem z Rosji. Przedmiotem tej umowy są usługi konsultacyjno informujące w sferze sprzedaży towarów Spółki, jak również na prośbę Spółki przeprowadzenie sprzedaży wraz z prowadzeniem B. akcji, promouterów i merchandiserów oraz monitoringu rynku. Usługi te wykonywane są na terenie Rosji.

Akcje B. to działania reklamowe nakierowane na indywidualnych klientów, które obejmują: przekazywanie detaliczne drukowanych materiałów reklamowych i gadżetów (ulotki, wizytówki, długopisy, smycze, wszystko, co klient może zatrzymać dla siebie); eksponowanie towaru na stojakach, makietach, standach w infokioskach, akcje mailingowe. Promouter to promowanie sprzedaży np. za pomocą hostess.

Merchandiser to pracownik kontrahenta, (z którym Wnioskodawca zawarł w/w umowę), który reprezentuje dostawcę towarów (naszą Spółkę) w miejscu ich sprzedaży, (czyli w punktach handlowych kontrahenta, do którego eksportujemy towary) dbając oto, aby warunki ekspozycji stymulowały wielkość sprzedaży. Monitoring rynku, czyli gromadzenie informacji o zjawiskach i procesach na rynku, ich przyczynach stanie aktualnym i tendencjach rozwojowych w celu lepszego dopasowania oferty eksportowej.

Kontrahent jest indywidualnym przedsiębiorcą (osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą) podlegającym opodatkowaniu w Rosji. Nie ma miejsca zamieszkania ani siedziby na terytorium Polski. Kontrahent jest zarejestrowany w Rosji, jako podatnik VAT. Na koniec każdego miesiąca Spółka otrzymuje od kontrahenta fakturę za wykonane usługi. Spółka kwalifikuje ten wydatek, jako koszt uzyskania przychodu.

Pismem z dnia 6 marca 2014 r. (data wpływu 10 marca 2014 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w zakresie wskazanym w wezwaniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy Spółka prawidłowo uznaje, że w sytuacji, gdy kontrahent Spółki nie posiada siedziby, miejsca zamieszkania ani zarządu na terytorium Polski i wykonuje na jej rzecz usługę reklamową poza terytorium Polski a Spółka nie posiada certyfikatu rezydencji podatkowej kontrahenta, a więc Spółka powinna pobrać 20% zryczałtowanego podatku w dniu dokonania wypłaty należności?
2.  Czy w przypadku posiadania certyfikatu rezydencji podatkowej kontrahenta w myśl przepisów umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu między Polską a Rosją usługi te będą w całości opodatkowane w Rosji?

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1

Zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o PDOF „podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu”.

Akcje B., promouterzy, merchandiserzy i monitoring rynku to działania reklamowe wymienione w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o PDOF, od których pobiera się zryczałtowany podatek w wysokości 20% przychodu.

Zdaniem Spółki w przedmiotowej sprawie w przypadku nie posiadania certyfikatu rezydencji od kontrahenta z Rosji należy pobrać 20% zryczałtowany podatek w dniu dokonania wypłaty należności.

Ad.2

W myśl art. 19 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania między Polską a Rosją sporządzonej w dniu 22.05.1992 r. w Moskwie części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie, bez względu na to skąd one pochodzą, a które nie zostały wymienione w poprzednich artykułach niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Zdaniem Spółki usługi reklamowe nie są enumeratywnie wymienione w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania między Polską a Rosją, a więc zgodnie z art. 19 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania między Polską a Rosją usługi reklamowe będą opodatkowane w Rosji. Spółka uważa, iż w przypadku posiadania certyfikatu rezydencji podatkowej kontrahenta rosyjskiego nie pobierze podatku zryczałtowanego w wysokości 20% przychodu gdyż usługi reklamowe będą opodatkowane w Rosji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w przypadku posiadania certyfikatu rezydencji i nieposiadania certyfikatu rezydencji jest prawidłowe, natomiast zakresie zastosowania art. 19 umowy jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Według art. 3 ust. 2b powyższej ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Wskazana wyżej zasada ograniczonego obowiązku podatkowego stanowi, iż Rzeczpospolita Polska ma prawo do opodatkowania osób fizycznych niebędących jej rezydentami podatkowymi, ale tylko w zakresie dochodów uzyskiwanych ze źródła przychodów położonych na jej terytorium. Nie są natomiast w Polsce opodatkowane osoby fizyczne z tytułu dochodów, których źródło jest położone za granicą. Warunkiem posiadania w Polsce statusu podmiotu o ograniczonym obowiązku podatkowym jest brak na terytorium Polski miejsca zamieszkania lub zakładu.

Na podkreślenie zasługuje również fakt, że katalog dochodów (przychodów) wymienionych w cyt. wyżej art. 3 ust. 2b ww. ustawy, nie jest katalogiem zamkniętym. Tak, więc, ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski. W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie źródła. Jeżeli źródło przychodów nierezydenta znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uznaje się również dochody pochodzące od polskiego płatnika, wypłacone osobie, która usługi określone w umowie zawartej pomiędzy stronami wykonuje za granicą. W myśl art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powołane wyżej przepisy art. 3 ust. 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W przedstawionym stanie faktycznym zastosowanie znajdą uregulowania Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Federacji Rosyjskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 1993 r. Nr 125 poz. 569).

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

W myśl art. 29 ust. 2 cyt. ustawy, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji - oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, certyfikat rezydencji jest dokumentem wydawanym przez właściwą administrację podatkową, potwierdzającym określony stan faktyczny – miejsce rezydencji podatnika dla celów podatkowych, który w przypadku podatników podatku dochodowego od osób fizycznych jest miejsce zamieszkania. Wydając takie zaświadczenie właściwy organ potwierdza, że – na moment wydania tego dokumentu bądź na moment w nim określony – stan faktyczny wskazany w jego treści jest zgodny ze stanem faktycznym, wynikającym z ewidencji, rejestrów prowadzonych przez ten organ bądź z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Certyfikat może, zatem dotyczyć wyłącznie zaistniałych, tj. teraźniejszych lub przeszłych stanów faktycznych, nigdy przyszłych okoliczności faktycznych.

W konsekwencji certyfikat rezydencji stanowi również dokument, z którego wynika, czy od wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonywanych na rzecz danego podatnika, powinien zostać pobrany podatek, a jeśli tak, jaka stawka podatku, tj. wynikająca z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych czy postanowień stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania powinna zostać zastosowana.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 umowy polsko-rosyjskiej - zyski osiągane w jednym Umawiającym się Państwie przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w pierwszym Państwie tylko wówczas, gdy dane zyski są osiągane przez położony w tym Państwie zakład i tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

W art. 4 ust. 1 i 2 umowy określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie prowadzi całkowicie lub częściowo działalność handlową lub gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie.

Określenie "zakład" obejmuje w szczególności:

1.  miejsce zarządu,
2.  filię,
3.  biuro,
4.  zakład fabryczny,
5.  warsztat oraz
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Jak wynika z przepisu art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Natomiast płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10 (art. 41 ust. 4 ww. ustawy).

Jeszcze raz podkreślić należy, że zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Posiadanie certyfikatu rezydencji kontrahenta rosyjskiego upoważnia Spółkę do zastosowania stawki podatku wynikającej z umowy polsko-rosyjskiej, zamiast stosowania stawki określonej w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub niepobrania podatku zgodnie z art. 5 umowy polsko-rosyjskiej. Zatem, w sytuacji, kiedy Wnioskodawca nie posiada certyfikatu rezydencji, ma on obowiązek stosowania prawa krajowego.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że działalność rosyjskiego kontarhenta nie jest prowadzona za pośrednictwem zakładu.

Podsumowując:

*   w sytuacji, kiedy kontrahent rosyjski nie przedstawi certyfikatu rezydencji Spółka jest zobowiązana od wypłaconej kwoty pobrać 20% zryczałtowanego podatku,

*   w sytuacji, kiedy kontrahent rosyjski przedstawi certyfikat rezydencji Spółka nie pobierze podatku zgodnie z art. 5 powołanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi

organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.