Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-796/13/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-10-17
Teza: Czy sprzedaż samochodu osobowego nabytego w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej, który następnie w wyniku podziału majątku przypadł Wnioskodawczyni, przed upływem 6 miesięcy, będzie: a. traktowana jako źródło przychodu w całej kwocie uzyskanej ze sprzedaży rzeczy, b. traktowana jako źródło przychodu w wysokości 1/2 kwoty uzyskanej ze sprzedaży rzeczy, c. nie będzie traktowana jako źródło przychodu ze sprzedaży rzeczy ruchomej i będzie (albo nie będzie) objęta regulacjami przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ?
Słowa kluczowe: zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 lipca 2013 r. (data wpływu 17 lipca 2013 r.) o pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży samochodu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży samochodu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną i zamieszkuje na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, gdzie podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Pozostaje w związku małżeńskim. Pomiędzy małżonkami istnieje od dnia 24 czerwca 2000 r. (dzień zawarcia związku małżeńskiego) z mocy ustawy małżeńska wspólność majątkowa. Przed wstąpieniem w związek małżeński nie zawarto umowy przedmałżeńskiej (intercyzy). Wszelkie dobra (samochody, żaglówka, dom itp.) nabywane w okresie małżeństwa, były objęte małżeńską wspólnością majątkową, jako że były finansowane ze środków zarobionych przez małżonków w trakcie trwania małżeństwa. Ze względów osobistych ustanowiono rozdzielność majątkową. Umowę tę zawarto dnia 13 czerwca 2012 r. i z tą datą nastąpiło zniesienie wspólności majątkowej. Małżonek zaproponował, że podział części majątku wspólnego nastąpi w ten sposób, że małżonkowie przekażą sobie nawzajem w drodze darowizny udziały w określonych dobrach. W związku z tym mąż Wnioskodawczyni przekazał Jej umową darowizny samochód osobowy nabyty w ramach wspólności majątkowej na przełomie lat 2007 i 2008. Stosowną umowę sporządzono dnia 12 lipca 2012 r. Z kolei Wnioskodawczyni 12 lipca 2012 r. zrzekła się na rzecz małżonka udziałów w samochodzie oraz żaglówce nabytych w ramach ustroju małżeńskiego. Nie znając dokładnie instytucji darowizny oraz nie zdając sobie sprawy z jej skutków, Wnioskodawczyni podpisała stosowną umowę. Przy czym nie miała zamiaru otrzymywać czegokolwiek w formie darowizny, ani też być darczyńcą dóbr materialnych wchodzących w skład majątku wspólnego małżonków. Jedynym celem było dokonanie podziału majątku wspólnego małżonków. Mimo tych okoliczności, darowiznę zgłosiła do Urzędu Skarbowego, a jako że korzystała ze zwolnienia podmiotowego przewidzianego przepisami ustawy o podatku od spadków i darowizn, czynność ta nie spowodowała powstania zobowiązania w tym podatku. Przy czym w umowie darowizny wskazano, że mąż daruje Wnioskodawczyni samochód w całości, a nie połowę udziału. Tylko część majątku mogłaby zostać przekazana. Również w zeznaniu dotyczącym podatku od spadków i darowizn Wnioskodawczyni wykazała całą wartość samochodu, chociaż była jego współwłaścicielem. Żadne z małżonków nie wystąpiło o ustalenie nierównych udziałów w majątku wspólnym, dlatego należy przyjąć, że udział każdego z nich w utworzonym majątku wspólnym wynosił połowę. Przekazanie wyżej określonych przedmiotów nie było ekwiwalentne, ale też nie wiązały się z tym żadne spłaty ani dopłaty. W wyniku ustalonego podziału wartość majątku Wnioskodawczyni odrębnego wyniosła 47.000 zł (na co składał się wymieniony wyżej samochód). Natomiast wartość odrębnego majątku męża po podziale wyniosła ok. 100.000 zł. Z kolei umową zawartą w dniu 12 czerwca 2013 r. zniesiono współwłasność małżeńską kolejnych rzeczy. Wartość otrzymanych przez małżonków rzeczy w wyniku tak ustalonego podziału majątku wspólnego, mieści się w udziale, jaki przysługuje każdemu ze współmałżonków w tym majątku, ponieważ pozostał jeszcze majątek, który do dnia sporządzenia niniejszego wniosku nie został podzielony. Ostatecznie po podziale, majątek każdego z małżonków będzie z pewnością ekwiwalentny. Jeżeli zaś wystąpią dopłaty i spłaty, to taka sytuacja będzie miała wpływ na przyszłe obowiązki podatkowe. Następnie dnia 15 grudnia 2012 r. Wnioskodawczyni sprzedała samochód osobowy za kwotę 67.000 zł. Okres jaki minął od dnia zawarcia umowy darowizny samochodu do dnia jego sprzedaży nie obejmował więc pełnych 6 miesięcy kalendarzowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż samochodu osobowego nabytego w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej, który następnie w wyniku podziału majątku przypadł Wnioskodawczyni, przed upływem 6 miesięcy, będzie:

1.  traktowana jako źródło przychodu w całej kwocie uzyskanej ze sprzedaży rzeczy,
2.  traktowana jako źródło przychodu w wysokości 1/2 kwoty uzyskanej ze sprzedaży rzeczy,
3.  nie będzie traktowana jako źródło przychodu ze sprzedaży rzeczy ruchomej i będzie (albo nie będzie) objęta regulacjami przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ?

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż wymienionego wyżej samochodu osobowego, zarówno 1/2 „nabytego" udziału w sprzedanym samochodzie w wyniku zawartej umowy, jak i pozostała jego część nie będzie objęta regulacjami przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ okres od nabycia samochodu do jego sprzedaży przekroczył 6 pełnych miesięcy kalendarzowych. Bez znaczenia jest w tym momencie fakt „nabycia" 1/2 samochodu w formie darowizny, ponieważ przekazanie majątku było w zasadzie zniesieniem współwłasności rzeczy nabytych w ramach małżeńskiej wspólności majątkowej. Darowizna przekazana przez męża nie miała charakteru nieodpłatnego, a znosiła jedynie współwłasność majątkową małżonków. Pomimo faktu wykazania w umowie darowizny przekazania całego samochodu Wnioskodawczyni uważa, że jeżeli już, to można mówić wyłącznie o darowiźnie 1/2 udziału w samochodzie, a nie o darowiźnie całego samochodu, bowiem należał on do obu małżonków i nie mógł być darowany w całości. Co do zasady, nie można darować współwłaścicielowi jego udziału w rzeczy. Nieznajomość przepisów prawa cywilnego oraz podatkowego spowodowała taki, a nie inny transfer majątku objętego wspólnością małżeńską majątkową. Celem Wnioskodawczyni nie było zawieranie umowy darowizny, a jedynie podział majątku wspólnego, tak przy przekazywaniu, jak i otrzymywaniu przedmiotów wchodzących do majątku wspólnego małżonków. W świetle przytoczonych okoliczności faktycznych umowa darowizny nie wywołuje skutków przeniesienia majątku w tej formie i należy ją jedynie traktować jako umowę dokonującą podziału majątku wspólnego małżonków.

Uzasadnienie stanowiska należy rozpocząć od regulacji stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami, które zostały uregulowane przepisami ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa, między małżonkami z mocy prawa powstaje wspólność majątkowa obejmująca przedmioty nabyte w czasie jego trwania przez oboje małżonków lub jednego z nich. Powstały w sposób opisany wyżej ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, uznany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. „Wskazać należy, że w małżeństwie, w którym obowiązuje ustrój wspólności majątkowej ustawowej, występują trzy masy majątkowe: majątek wspólny małżonków oraz dwa majątki osobiste każdego z małżonków. Majątki te zwykle w trakcie trwania wspólności ustawowej nie są wyodrębnione i stanowią jedną całość gospodarczą, a ich podział następuje dopiero po ustaniu wspólności. Majątek wspólny ma istotne cechy funkcjonalne i ekonomiczne. Przede wszystkim stanowi podstawę bieżącej egzystencji rodziny oraz realizacji jej dalekosiężnych celów, związanych z kolejnymi fazami rozwoju (jest to osiem faz od małżeństwa przed urodzeniem dzieci aż do wdowieństwa."(Wyrok NSA z dnia 8.12.2011 r. sygn. akt II FSK1101/10 - http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/CA2B486834).

Wspólność małżeńska charakteryzuje się więc tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 ustawy z dnia 25 lutego 1964r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy). Dopiero z chwilą ustania małżeństwa wspólność ta ulega przekształceniu. Z chwilą ustania wspólności ustawowej małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym stanowiącym ich dorobek (art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Następnie małżonkowie mogą zdecydować o sposobie podziału majątku wspólnego. „Przepis art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego dotyczy w istocie po pierwsze, czasu, w którym istnieje jeszcze majątek wspólny małżonków - i wtedy udział każdego z małżonków w majątku wspólnym jest bezułamkowy (nie ma zatem udziałów ułamkowych i w tym znaczeniu jest to wspólność bezudziałowa). Po drugie, odnosi się do czasu po ustaniu wspólności, kiedy nie ma już majątku wspólnego, a więc ściśle rzecz biorąc nie mogą istnieć udziały w "nieistniejącym" de iure majątku, natomiast w skład majątków, należących do każdego z małżonków, wchodzą "samodzielne" udziały we wszystkich przedmiotach, które w czasie wspólności tworzyły majątek wspólny. Udziały te mają postać ułamków o wartościach, co do zasady, liczbowych równych (por. T. Sokołowski, Komentarz do art. 43 \[w:\] M. Andrzejewski inni, Komentarz do Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, opubl. LEX 2010)." (wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 3 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 1215/11). W sprawie stosowania umowy darowizny oraz jej skutków w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wypowiadały się wielokrotnie składy orzekające sądów administracyjnych. Wyrokiem z dnia 17 grudnia 2008 r. sygn. akt II FSK 872/07 skład orzekający rozstrzygnął zagadnienie dotyczące sytuacji, co prawda odmiennej od prezentowanej we wniosku, ale bardzo istotnej jeżeli chodzi o możliwość przeniesienia części majątku będącego współwłasnością w formie darowizny z majątku wspólnego na rzecz drugiego ze współwłaścicieli. W uzasadnieniu stwierdzono, iż: „W żadnym z tych przypadków wartość majątku współwłaściciela (wydzielonej części rzeczy bądź ekwiwalentu pieniężnego) nie zostaje pomniejszona. Jeżeli natomiast w wyniku umowy jeden współwłaściciel staje się wyłącznym właścicielem rzeczy wspólnej bez jakiegokolwiek ekwiwalentu z jego strony, to nie powinno ulegać wątpliwości, że nie jest to zniesienie współwłasności, a umowa darowizny. W sprawie niniejszej umowa notarialna z dnia 28 czerwca 1997 r. zawierała w istocie dwie tego rodzaju umowy, w których każdy z darczyńców (współwłaścicieli) zobowiązał się do bezpłatnego świadczenia (przeniesienia udziału) na rzecz obdarowanego. Treść tej umowy wyczerpuje dyspozycję art. 888 § 1, a także art. 890 § 1 Kc. Nie ma przy tym znaczenia, że oświadczenia darczyńców zostały wyrażone w jednym, a nie dwóch aktach notarialnych. Podnieść jeszcze należy, że umowa ta, w braku odmiennych postanowień przeniosła własność na nabywcę (art. 155 § 1 Kc.)

(\`(...)\`)

W niczym nie podważa konstatacji, że zniesienie współwłasności polegające na nieodpłatnym przekazaniu jednemu ze współwłaścicieli przez drugiego współwłaściciela udziału we wspólnej nieruchomości stanowiło darowiznę.

W innym orzeczeniu skład orzekający NSA skoncentrował się na instytucji zniesienia współwłasności w kontekście zawartej umowy darowizny. Wskazał, iż „organ podatkowy bezzasadnie zatem dopatrywał się w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym fizycznego podziału rzeczy i mylnie utożsamiał go ze zniesieniem współwłasności. Trzeba też dodać, że fizyczny podział rzeczy jest tylko jednym z możliwych sposobów "wyjścia ze współwłasności". Poza tym możliwe jest jeszcze, np. przyznanie własności rzeczy jednemu współwłaścicielowi lub sprzedaż rzeczy i podział uzyskanej ze sprzedaży kwoty.

Natomiast w niniejszej sprawie mieliśmy do czynienia z nieodpłatnym zniesieniem współwłasności i przyznaniem całego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego Skarżącemu.

Skarżący zwrócił w skardze kasacyjnej uwagę, iż Sąd pierwszej instancji negując zaistnienie umowy darowizny nie wyjaśnił, jakie są w jego ocenie, esentialia negotii umowy o zniesienie współwłasności oraz zasadnie podkreślił, powołując się na poglądy doktryny, że przepisy Kodeksu cywilnego nie regulują umownego zniesienia współwłasności pozostawiając współwłaścicielom zniesienie współwłasności w sposób odpowiadający ich woli. (z uzasadnienia do wyroku NSA z dnia 11 stycznia 2013 sygn. akt II FSK 931/11)

Zarówno w pierwszym z przywołanych orzeczeń, jak i w drugim z nich sądy wskazywały, że jedną z form zniesienia współwłasności jest zawarcie pomiędzy stronami umowy darowizny. W pierwszym z nich z wnioskowania zaprezentowanego przez sąd wynika jednoznacznie, że tylko i wyłącznie można mówić o darowiźnie w przypadku gdy jedna ze stron umowy darowizny przekazuje nieodpłatnie majątek drugiej ze stron umowy kosztem uszczuplenia swojego majątku. W przeciwnym wypadku, tj. w sytuacji gdy transfer majątku wiąże się ze świadczeniem drugiej strony umowy, można wywnioskować, iż takie przekazanie nie jest bezpłatne.

Odnosząc zaprezentowane dywagacje do sytuacji Wnioskodawczyni, zdaniem Wnioskodawczyni skoro świadczenie nie jest bezpłatne, to nie ma do czynienia z umową darowizny.

Dowodzono w uzasadnieniach również, że przepisy kodeksu cywilnego nie regulują jaką formę ma przybrać umowne zniesienie współwłasności, małżonkowie mogą uczynić to w formie darowizny. Jest jednakże istotna kwestia, na którą wskazuje Wnioskodawczyni. Jest to okoliczność wspólnego wyrażenia woli przez małżonków (jeżeli jest to darowizna wzajemna). Na tą kwestię zwracają uwagę także organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. W interpretacji indywidualnej z 11 kwietnia 2013 r. nr ITPP3/443-23/13/AT Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdza, iż skoro do zawarcia umowy dochodzi poprzez złożenie przez strony oświadczeń woli, które z kolei pozwalają na ocenę treści umowy, to o zakwalifikowaniu poszczególnych umów jako podlegające podatkowi decydują nie nazwy, lecz treść umowy i odpowiednie przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), dalej w skrócie "K.c", określające esentialia negotii umów.

Mając na względzie esentialia negotii umowy darowizny dochodzimy do wniosku, że wolą przynajmniej jednej ze stron było zniesienie wspólności majątkowej, a nie czynienie darowizny na rzecz drugiego z małżonków. Umowa darowizny wymaga bowiem świadczenia darczyńcy o charakterze nieodpłatnym, gdzie nabycie przez obdarowanego określonej rzeczy nie jest uzależnione od spełnienia przez niego świadczenia wzajemnego, o czym wspomniano powyżej. W przypadku umów zawartych pomiędzy małżonkami trudno mówić o nieodpłatnym transferze, bowiem przekazali sobie wzajemnie udziały w dobrach materialnych o określonej wartości. Uznanie za nieprawidłowe zastosowanie instytucji prawa cywilnego jaką jest darowizna. Mając na względzie istotę umowy darowizny, a także zachowania stron umowy, można dojść do konkluzji, że umowa zawarta pomiędzy małżonkami w sytuacji jaką opisano powyżej, może być postrzegana jedynie jako umowa znosząca współwłasność małżeńską rzeczy, a nie umowa darowizny. Jeżeli taka byłaby konkluzja organu interpretującego, to sprawa objęcia regulacjami przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit.d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sprzedaży samochodu nabytego w trakcie obowiązywania wspólności majątkowej małżeńskiej dla strony wnoszącej wniosek sprowadzałaby się do nieobejmowania obowiązkiem deklarowania kwot wynikających z jego zbycia w rozliczeniu rocznym dla celów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dla dalszych rozważań odnośnie obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, a tyczącego opodatkowania sprzedaży samochodu osobowego, istotne znaczenie ma moment nabycia przedmiotów wchodzących do majątku wspólnego małżonków. W prawie podatkowym brak jest legalnej definicji tego pojęcia. Aby opisać dokładnie ten termin trzeba odwołać się do orzeczeń rozpatrujących tą kwestię. W jednym z nich skład orzekający rozpatrywał, co prawda odmienny od zaprezentowanego powyżej stan faktyczny, jednakże argumentację zawartą w uzasadnieniu można odpowiednio zastosować do sytuacji wnioskodawczyni. NSA w wyroku wydanym dnia 8 grudnia 2011 r. sprawie sygn. akt: II FSK 1101/10 tyczącym momentu nabycia nieruchomości w wyniku spadkobrania stwierdził, iż „Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że współwłasność łączna, w tym wypadku wspólność majątkowa, różni się od ułamkowej tym, że nie można w niej określić ilości udziałów każdego współwłaściciela. Obu współwłaścicielom przysługuje pełne prawo do całej masy majątkowej w niej zawartej i dlatego żaden ze współwłaścicieli nie może korzystać z praw własności przez cały czas trwania współwłasności łącznej (Edward Gniewek, Komentarz do art. 196 Kodeksu cywilnego, Lex)

Uproszczeniem było przyjęcie przez organy podatkowe, na co nie zwrócił uwagi Sąd pierwszej instancji, że skarżąca dwukrotnie nabyła nieruchomość, w której, z uwagi na ustrój majątkowy, niemożliwe było określenie jej udziałów. Pierwszy raz w chwili zakupu nieruchomości lokalowej wraz mężem, z którym łączyła ją wspólność majątkowa, drugi raz w wyniku dziedziczenia po śmierci męża. Skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które skarżąca oraz - odrębnie - jej mąż posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku."

W dalszej części uzasadnienia wskazano, iż „zasada niedopuszczalności rozszerzenia zakresu opodatkowania w drodze wykładni jest uznawana także w Polsce". W stanie faktycznym będącym przedmiotem sporu przed organami podatkowymi, należało raczej rozważyć, wobec wypełnienia przez podatnika warunku dotyczącego terminu zbycia nieruchomości z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w każdym razie niemożności wykazania faktu niedopełnienia tego warunku - zastosowanie zasady in dubio pro tributario - tj. w razie wątpliwości na korzyść podatnika."

Wartym jest również powołania wyrok WSA w Łodzi znak: I SA/Łd 1151/07 z dnia 15 lutego 2008 r. odnoszący się także do kwestii ustalenia momentu nabycia nieruchomości będącej we wspólnym posiadaniu małżonków przez spłatę drugiego z nich. Skład orzekający wskazał, że „zniesienie współwłasności (art. 210 k.c.) jest jednym z podstawowych uprawnień przysługujących współwłaścicielowi. Każdy sposób zniesienia współwłasności polega zaś na przeniesieniu udziałów bądź to na innego współwłaściciela bądź na osobę trzecią (por. S. Rudnicki, op. cit. s. 220). Nie można zatem mówić, iż w wyniku zniesienia współwłasności poprzez spłatę jednego z dwóch współwłaścicieli drugi z nich nabywa część rzeczy. Prawo własności do całej rzeczy przysługiwało mu bowiem, jak wywiedziono wyżej, także w czasie trwania współwłasności. Przenosząc te rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy zauważyć należy, iż organy podatkowe w tym przypadku nie odróżniły w ogóle pojęcia wspólności majątku dorobkowego od współwłasności nieruchomości, wchodzącej w skład zbioru praw i rzeczy, składających się na majątek wspólny małżonków. Ponadto bezpodstawnie uznały, iż zniesienie współwłasności nieruchomości (a taki skutek wywołała ugoda zawarta przez podatnika i jego byłą żonę co do podziału majątku dorobkowego) poprzez przeniesienie na podatnika udziału jego współmałżonka, ponad wielkość jego udziału w majątku dorobkowym, jest równoznaczne z nabyciem własności nieruchomości w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatnik przez cały czas (od nabycia gruntu w czasie trwania małżeństwa aż do jej zbycia) był bowiem właścicielem całej nieruchomości, a poprzez zniesienie współwłasności stał się po prostu jedynym jej właścicielem, nabywając udział byłej żony (a nie część nieruchomości czy nowe prawo do nieruchomości)."

Przywołane wyroki sądów administracyjnych dotyczyły co prawda odmiennych stanów faktycznych niż ten jaki zaprezentowała wnosząca o interpretację indywidualną. Jednakże, należy skupić uwagę na wnioskowaniach składów orzekających tyczących momentu nabycia rzeczy. Wydaje się bowiem, że powołanie przedstawionych przez sądy argumentów ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia wniosku. Wspólnym mianownikiem, tak dla rozpatrywanych przez sądy spraw, jak i dla niniejszego wniosku, jest ustalenie momentu wniesienia danego dobra do majątku wspólnego, który, jak wynika z przywołanych orzeczeń, co do zasady, odpowiada momentowi zakupu, nabycia czy otrzymania danego dobra. Późniejsze zaś otrzymanie udziału w wyniku spadkobrania, zawarcia umowy darowizny, czy też zniesienia współwłasności przedmiotów wchodzących do majątku wspólnego małżonków nie ma zupełnie znaczenia. Nie można bowiem nabyć dwa razy tej samej rzeczy, na co wyraźnie wskazywały składy orzekające sądów administracyjnych. Jest to oczywiste i nie powinno podlegać dalszej interpretacji. Bez znaczenia jest przy tym, czy są to dobra ruchome, czy nieruchomości. Oczywiście należy respektować wszystkie odrębności prawne jakie towarzyszą ich nabyciu, jednakże dla rozpatrywanej sprawy nie ma to znaczenia. Uznanie, że w wyniku zniesienia współwłasności następuje powtórne jej nabycie nie znajduje potwierdzenia także w wydawanych orzeczeniach przez Ministra Finansów, w którego imieniu działają Dyrektorzy IS.

Stanowisko takie zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w wydanej interpretacji indywidualnej znak: IBPBII/2/415-516/12/MM z dnia 3 lipca 2012 r. gdzie stwierdza: „Zatem za datę nabycia nieruchomości lub prawa, które przypadły danej osobie w wyniku podziału majątku wspólnego, należy przyjąć datę ich nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego, jeżeli podział majątku jest ekwiwalenty w naturze lub wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku podziału majątku mieści się w udziale, jaki temu małżonkowi przysługiwał w majątku dorobkowym małżeńskim. Jeżeli natomiast podział majątku nie jest ekwiwalentny w naturze lub wartość otrzymanej nieruchomości lub prawa przekracza udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tej części nieruchomości, która przekracza udział małżonka w majątku dorobkowym, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego.

Stąd wszelkie przypadki gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowane być muszą w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością) - jak też stan jej majątku osobistego."

W podobnym tonie wypowiedział się skład orzekający WSA w Poznaniu. Z uzasadnienia dowiadujemy się, iż „w perspektywie powyższych rozważań Sąd uznał za w pełni uzasadnione stanowisko zaprezentowane przez stronę skarżącą w treści skargi, w myśl którego z uwagi na to, iż wskazane składniki majątkowe zostały nabyte w czasie trwania wspólności majątkowej na zasadach tzw. współwłasności łącznej, nie można określić, który z małżonków w jakim procencie poniósł wydatki na ich nabycie. Z tego względu w razie podziału majątku wspólnego należy przyjąć, że koszty są związane z danym przedmiotem, który przypadł małżonkowi w związku ze zniesieniem wspólności ustawowej. W konsekwencji wydatki (koszty) na nabycie tych składników, które zostały poniesione w trakcie trwania wspólności, związane są z określonymi składnikami majątku, które na tym etapie - po zawarciu intercyzy oraz podziale majątku wspólnego (dorobkowego) - mają podlegać odpłatnemu zbyciu." (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 31 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Po 828/12). Także skład orzekający WSA we Wrocławiu stwierdził, iż odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że strona skarżąca nabyła wraz z mężem do majątku wspólnego przedmiotową nieruchomość. Skoro wspólność ustawowa jest wspólnością bezudziałową to prawo własności nieruchomości - wbrew temu co twierdzą organy podatkowe nie przysługiwało stronie skarżącej jedynie w połowie, lecz była ona współuprawniona do całości nieruchomości. W związku z tym nieuprawnionym jest twierdzenie organów podatkowych, że strona skarżąca na skutek podziału majątku wspólnego nabyła 1/2 nieruchomości, a dopiero w wyniku podziału majątku wspólnego nabyła drugą połowę nieruchomości należącą do męża. (\`(...)\`) Nie można mówić zatem o ponownym - niejako wtórnym - nabyciu połowy nieruchomości. Skoro za moment nabycia nieruchomości należy uznać moment jej nabycia do majątku wspólnego, tj. 13 września 1999 r. (nie zaś moment podziału majątku) to konsekwencją powyższego jest brak możliwości opodatkowania strony skarżącej zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych albowiem upłynął wskazany w tym przepisie pięcioletni termin z uwagi na fakt sprzedaży nieruchomości w dniu 28 lipca 2006 r. (wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 3 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 1215/11).

Zaprezentowane poglądy składów orzekających WSA, czy też NSA są poglądami podzielanymi przez Wnioskodawczynię i nie będą dla niej satysfakcjonujące stwierdzenia, że tyczyły one odmiennych stanów faktycznych od tego jaki został przedłożony pod rozwagę organowi podatkowemu. Najistotniejsza jest istota sprawy, a więc ustalenie momentu nabycia rzeczy będącej elementem majątku wspólnego małżonków. To bowiem determinuje ustalenie przychodu, przyporządkowanie kosztów uzyskania odpowiadających temu przychodowi, a w efekcie określenie dochodu do opodatkowania.

Poparciem wypowiadanych tez Wnioskodawczyni przywołanych w poprzednim akapicie są argumenty zawarte w uzasadnieniu do wyroku WSA w Poznaniu. Skład orzekający stwierdza, iż „skarżąca zarówno we wniosku, jak i w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, przywołała orzeczenia sądów administracyjnych osadzone w zbliżonych do niniejszej sprawy stanach faktycznych. Organ w odpowiedzi powinien wskazać dlaczego nie zgadza się z zaprezentowanymi w tych orzeczeniach tezami sądów. Pomimo tego, iż orzeczenia sądowe rzeczywiście wiążą wyłącznie organ podatkowy w konkretnej sprawie, w której zostały wydane, to jednak powołanie ich w sprawie powoduje, że argumentacja sądu na temat wykładni konkretnego przepisu staje się argumentacją podatnika we właśnie rozpoznawanej sprawie. Pominięcie powołanych przez skarżącą orzeczeń oraz ograniczenie się do stwierdzenia interpretacji, że są to wyroki wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie, nawet jeśli nie stanowi samo w sobie przesłanki uchylenia interpretacji, to niewątpliwie podważa zaufanie podatnika do organów podatkowych, naruszając art. 121 § 1, a w konsekwencji art. 120 Ordynacji podatkowej." (wyrok WSA w Poznaniu z 7 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Po 1039/12).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w treści art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z przepisu art. 9 ust. la ww. ustawy wynika, że jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów. Przy czym dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) -przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

Z przepisu art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Stosownie do postanowień art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie nabytych rzeczy lub praw, a także innych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie nabytych świadczeń, w związku z którymi, stosownie do art. 11 ust. 2-2b, określony został przychód, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji zgodnie z odrębnymi przepisami, jest:

1.  wartość przychodu określonego w art. 11 ust. 2 i 2a albo
2.  wartość przychodu określonego w art. 11 ust. 2b, powiększona o wydatki na nabycie częściowo odpłatnych rzeczy lub praw albo innych świadczeń

*   pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 12 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku dochodowego, podatku od spadków i darowizn.

W myśl art. 24 ust. 6 ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), jeżeli przychód ze sprzedaży nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej, jest różnica pomiędzy przychodem uzyskanym ze sprzedaży rzeczy a kosztem ich nabycia, zmniejszona o wartość nakładów poczynionych w czasie posiadania rzeczy.

Dochody te łączy się z innymi dochodami uzyskanymi w trakcie roku podatkowego i opodatkowuje na zasadach ogólnych, składając zeznanie podatkowe według ustalonego wzoru, do końca kwietnia roku następującego po roku, za który składane jest zeznanie – art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 788 ze zm.). W myśl art. 31 cytowanej ustawy, istota wspólności ustawowej wyraża się w tym, że:

1.  powstaje z mocy samego prawa z chwilą zawarcia małżeństwa (o ile wcześniej przyszli małżonkowie nie zawarli małżeńskiej umowy majątkowej – intercyzy),
2.  obejmuje dorobek małżonków (rozumiany jako przedmioty majątkowe nabyte w czasie trwania wspólności ustawowej przez oboje małżonków lub przez jednego z nich).

Co więcej, wspólność ustawowa charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania udziały małżonków w majątku wspólnym nie są określone, a zatem jest to typ współwłasności łącznej.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że pomiędzy małżonkami istniała od 2000 r. z mocy ustawy małżeńska wspólność majątkowa, a umową z dnia 13 czerwca 2012 r. ustanowiono rozdzielność majątkową. W dniu 12 lipca 2012 r. mąż Wnioskodawczyni przekazał Jej umową darowizny samochód osobowy nabyty w ramach wspólności majątkowej na przełomie lat 2007 i 2008. Następnie dnia 15 grudnia 2012 r. Wnioskodawczyni sprzedała samochód osobowy za kwotę 67.000 zł. Okres jaki minął od dnia zawarcia umowy darowizny samochodu do dnia jego sprzedaży nie obejmował więc pełnych 6 miesięcy kalendarzowych.

W konsekwencji – na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego - należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni stała się z dniem dokonania darowizny, tj. z dniem 12 lipca 2012 r. faktycznym jedynym właścicielem samochodu. Skoro małżonkowie byli przed dokonaniem darowizny współwłaścicielami samochodu (w częściach ułamkowych), to przedmiotem darowizny mógł być jedynie należący do męża udział we współwłasności samochodu. Tym samym, dniem nabycia - w odniesieniu do udziału we własności pojazdu będącego przedmiotem darowizny - jest dzień dokonania darowizny. Natomiast w odniesieniu do pozostałego udziału Wnioskodawczyni we współwłasności samochodu (posiadanego przed datą darowizny), datą nabycia będzie dzień, w którym dokonano zakupu samochodu w ramach wspólności małżeńskiej majątkowej.

Jak przedstawiono we wniosku, Wnioskodawczyni w dniu 15 grudnia 2012 r. dokonała sprzedaży samochodu.

Wobec powyższego, w odniesieniu do udziału Wnioskodawczyni we własności przedmiotowej ruchomości odpowiadającego udziałowi we współwłasności nabytego wspólnie z mężem samochodu upłynął już sześciomiesięczny termin, o którym mowa w przepisie art. 10 ust. 8 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tej części zbycie samochodu nie spowodowało powstania przychodu.

Natomiast uzyskany przez Wnioskodawczynię dochód ze sprzedaży pojazdu w części odpowiadającej udziałowi we własności będącemu przedmiotem darowizny, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych, ponieważ sprzedaż samochodu nastąpiła przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie tego udziału.

Ustawodawca nie określił szczególnych zasad opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy ruchomych. Oznacza to, że Wnioskodawczyni nie ma obowiązku płacenia w trakcie roku zaliczek na podatek dochodowy w związku z uzyskaniem przychodu ze sprzedaży samochodu.

Jak wskazano powyżej przychodem ze zbycia samochodu jest jego wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. W związku z tym, że nabycie udziału w rzeczy (samochodzie) nastąpiło w drodze darowizny, tj. nieodpłatnie, uznać należy, że Wnioskodawczyni nie poniosła wydatku na nabycie, który mógłby zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Do kosztów uzyskania przychodów, można zatem zaliczyć wyłącznie ewentualne – poniesione przez Wnioskodawczynię nakłady poczynione w czasie posiadania samochodu. Przy czym dochód do opodatkowania należy ustalić w proporcji do udziału nabytego w drodze darowizny.

Ustalony w ten sposób przychód i ewentualne koszty jego uzyskania należy wykazać w wysokości odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze darowizny w zeznaniu podatkowym według ustalonego wzoru (PIT-36) w części zatytułowanej dochody i straty ze źródeł przychodów, w rubryce inne źródła wraz z innymi dochodami uzyskanymi w trakcie roku podatkowego. Natomiast należny z tego tytułu podatek, należy uregulować do 30 kwietnia roku następującego po roku za który składane jest zeznanie - art. 45 ust. 1 ww. ustawy.

Należy jednocześnie zaznaczyć, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku.

Mając powyższe na uwadze, tutejszy organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby ocenę tego, jaka w istocie czynność została przez małżonków dokonana.

Zauważyć także należy, iż w oparciu o art. 14b § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej, wniosek o wydanie interpretacji może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia takiego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego oraz przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ wydający interpretację indywidualną dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy i przedstawia jej uzasadnienie prawne, a w przypadku oceny negatywnej - wskazuje stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1-2 tej ustawy).

W opisie stanu faktycznego zawartym w złożonym wniosku podała Pani, że w dniu 12 lipca 2012 roku małżonkowie zawarli umowę darowizny. Z tego względu oraz mając na uwadze ww. przepisy, fakt zawarcia takiej umowy przyjęto jako element stanu faktycznego stanowiącego podstawę niniejszego rozstrzygnięcia, niezależnie od ocen zawartych w treści wniosku i wywodów mających na celu wykazanie, że intencją stron umowy nie było dokonanie darowizny, a podział majątku.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji indywidualnych, tutejszy organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Natomiast w odniesieniu do powołanych we wniosku wyroków Sądów Administracyjnych, które zdaniem Wnioskodawczyni przemawiają za słusznością przedstawionego stanowiska podkreślić należy, iż jakkolwiek orzeczenia kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym. Orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.), nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Ponadto, skoro – jak wykazano w opisie stanu faktycznego – małżonkowie zawarli umowę darowizny, bezpodstawnym jest powołanie się przez Wnioskodawczynię na orzeczenia dotyczące podziału majątku małżeńskiego, zniesienia współwłasności, itp.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.