Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.351.2025.2.WS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-03
Teza: Możliwość opodatkowania działalności ryczałtem
ewidencjonowanym.
Słowa kluczowe: pracodawca-były pracodawca
ryczałt-ryczałt ewidencjonowany
świadczenie-świadczenie usług-świadczenie usług na
rzecz
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od
niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-
Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-
Wyłączenie opodatkowania ryczałtem od przychodów
ewidencjonowanych
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku
dochodowym od niektórych przychodów osiąganych
przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 8-ust. 2

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,
    stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów
    osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 kwietnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 11 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 kwietnia
    2025 r. (wpływ 1 czerwca 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan lekarzem, który szkolenie specjalizacyjne z (...) odbył w (...) w ramach rezydentury
    opartej o umowę o pracę na pełen etat. Okres szkolenia wraz z umową o pracę w tym
    podmiocie zakończył się w dniu (...) 2025 r. W trakcie szkolenia zdał Pan egzamin
    specjalizacyjny.
    Zakres Pana obowiązków na stanowisku lekarza rezydenta w trakcie szkolenia
    specjalizacyjnego obejmował:
    - wykonywanie badań obrazowych w ramach szkolenia specjalizacyjnego pod kierunkiem
      kierownika specjalizacji,
    - samokształcenie zawodowe,
    - przestrzeganie obowiązujących na terenie instytutu regulaminów, procedur, zarządzeń,
      instrukcji, przepisów BHP oraz p/poż. itp.,
    - dbanie o dobro zakładu pracy, chronienie jego mienia oraz zachowania w tajemnicy
      informacji, których ujawnienie mogłoby narazić Instytut na szkodę. Naruszenie tego
      obowiązku ma miejsce między innymi w przypadkach podejmowania działań mających
      na celu zaangażowanie pacjentów Instytutu do badań klinicznych prowadzonych przez
      konkurencyjne podmioty poza placówką Pracodawcy,
    - wykonywanie innych prac zleconych przez przełożonego związanych z zajmowanym
      stanowiskiem nieobjętych niniejszym zakresem czynności obowiązków.
    W trakcie szkolenia specjalizacyjnego obowiązki wynikające z umowy wykonywane były
    przez Pana pod ścisłym nadzorem i kierownictwem Pana kierownika specjalizacji (brak
    samodzielności).
    Od listopada 2018 roku prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach
    której świadczył Pan usługi w zakresie praktyki lekarskiej ogólnej, obecnie podlega Pan
    zryczałtowanej formie opodatkowania.
    Chciałby Pan podjąć współpracę z byłym pracodawcą na podstawie umowy
    cywilnoprawnej o świadczenie usług medycznych (B2B) w ramach jednoosobowej
    działalności gospodarczej jako samodzielny lekarz specjalista. Zakres obowiązków w
    ogłaszanych konkursach na świadczenie usług medycznych w (...) dla lekarzy specjalistów
    obejmuje następujące:
    1. Udzielanie świadczeń zdrowotnych w zakresie opieki lekarskiej w zakresie (...), zwanych
      dalej „świadczeniami zdrowotnymi”, dla pacjentów (...), w szczególności dla osób
      będących świadczeniobiorcami w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia
      2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.
    2. Świadczenia zdrowotne, o których mowa w ustępie 1, obejmują w szczególności:
      wykonywanie i opisywanie badań USG.
    3. Nadzorowanie, wykonywanie i opisywanie badań TK.
    4. Nadzorowanie, wykonywanie i opisywanie badań RTG.

    5. Nadzorowanie i opisywanie badań MR.
    6. Prowadzenie określonej przepisami dokumentacji medycznej.
    Uzupełnienie wniosku
    Czy w roku podatkowym poprzedzającym rok, którego dotyczy wniosek, uzyskał Pan
    przychody z działalności gospodarczej w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro?
    Tak.
    Czy w odniesieniu do prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej występują
    negatywne przesłanki wynikające z art. 8 ust. 1 i ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku
    dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?
    Nie.

## Pytanie

Czy jest możliwe podjęcie współpracy z byłym pracodawcą (...) na podstawie umowy B2B
    oraz utrzymanie formy opodatkowania w formie ryczałtu?
    Pana stanowisko w sprawie
    W ocenie Wnioskodawcy – utrzymanie ryczałtowego opodatkowania jest możliwe,
    ponieważ zakres obowiązków nie jest tożsamy. W trakcie specjalizacji obowiązki
    wykonywane były pod nadzorem i kierownictwem kierownika specjalizacji. Obowiązki
    wynikające z przyszłej umowy cywilnoprawnej polegają na udzielaniu samodzielnych,
    specjalistycznych świadczeń zdrowotnych polegających na nadzorowaniu, wykonywaniu i
    opisywaniu badań TK, RTG, MR oraz samodzielne prowadzenie dokumentacji medycznej.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku
    dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 776 ze zm.):
      Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym
      niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące
      pozarolniczą działalność gospodarczą.
    Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od
    niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      Użyte w ustawie określenie pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza –
      pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.
    Stosownie do art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

      Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej
      działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:
      a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
      b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
      c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
      – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób
      zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych
      przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.
    Z kolei, zgodnie z art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie
      spełnione są następujące warunki:
      1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich
      wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów
      niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
      2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym
      przez zlecającego te czynności;
      3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z
      prowadzoną działalnością.
    Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od
    niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      Użyte w ustawie określenie działalność usługowa oznacza – pozarolniczą działalność
      gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską
      Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady
      Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług
      (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554
      oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.
    Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych
    przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody
      osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności
      gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku
      dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1g, w tym również gdy działalność ta jest
      prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych
      i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej
      „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12
      ust. 10a.
    W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych
    przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych
      z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:
      a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w
      wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub
      b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma
      przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000
      euro.

    Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych
    przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania.
    Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych
    przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z
      zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:
      1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w
      rozdziale 3;
      2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od
      podatku dochodowego;
      3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:
      a) prowadzenia aptek,
      b) (uchylona)
      c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,
      d) (uchylona)
      e) (uchylona)
      f) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów
      mechanicznych;
      4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie
      odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych
      źródeł energii;
      5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie
      działalności wykonywanej:
      a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,
      b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez
      jednego lub każdego z małżonków,
      c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez
      drugiego małżonka
      – jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej
      działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.
      6) (uchylony).
    Ponadto w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych
    przychodów osiąganych przez osoby fizyczne ustawodawca wskazał, że:
      Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który
      wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych,
      uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów
      lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy,
      odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:
      1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub
      2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

      – w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w
      roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów
      ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku
      podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.
    Natomiast na podstawie art. 8 ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od
    niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      Jeżeli podatnik w roku poprzedzającym rok podatkowy nie uzyskał przychodu z
      działalności, o której mowa w ust. 1 pkt 3 i 4, traci w roku podatkowym prawo do
      opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z dniem
      uzyskania przychodów z tych rodzajów działalności i od tego dnia opłaca podatek
      dochodowy na ogólnych zasadach.
    Z okoliczności sprawy wynika, że jest Pan lekarzem, który odbył szkolenie specjalizacyjne z
    (...) w ramach rezydentury opartej o umowę o pracę na pełen etat. Okres szkolenia wraz z
    umową o pracę w tym podmiocie zakończył się w (...) 2025 roku. W trakcie szkolenia zdał
    Pan też egzamin specjalizacyjny. W trakcie szkolenia specjalizacyjnego obowiązki
    wynikające z umowy wykonywane były przez Pana pod ścisłym nadzorem i kierownictwem
    kierownika specjalizacji (brak samodzielności). Od listopada 2018 roku prowadzi Pan
    jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której świadczył Pan usługi w zakresie
    praktyki lekarskiej ogólnej. Chciałby Pan podjąć współpracę z byłym pracodawcą na
    podstawie umowy cywilnoprawnej o świadczenie usług medycznych (B2B) w ramach
    jednoosobowej działalności gospodarczej jako samodzielny lekarz specjalista. Obecnie
    Pana formą opodatkowania jest forma ryczałtowa. Jednocześnie wskazał Pan, że uzyskane
    w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przychody w roku podatkowym
    poprzedzającym rok, którego dotyczy wniosek, nie przekroczyły kwoty 2 000 000 euro
    rocznie. W odniesieniu do prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej nie
    występują negatywne przesłanki wynikające z art. 8 ust. 1 i ust. 3 ustawy o
    zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez
    osoby fizyczne.
    Wskazuję, że możliwość opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych
    jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności
    gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi
    te są tożsame z czynnościami, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w
    przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną)
    wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub wykonywał lub wykonuje w roku
    podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy. Zawarty w art.
    8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów
    osiąganych przez osoby fizyczne zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom”
    odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego
    pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał (wykonuje) w ramach
    stosunku pracy, a zatem wyłącznie częściowa zbieżność wykonywanych czynności nie
    stanowi przesłanki wyłączającej możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od
    przychodów ewidencjonowanych z działalności gospodarczej (częściowa zbieżność nie jest
    równoznaczna z tożsamością).
    Wymieniony przez Pana zakres świadczonych usług w ramach działalności gospodarczej
    nie będzie tożsamy ze wskazanym przez Pana zakresem czynności wykonywanych w
    ramach umowy o pracę. Czynności i usługi różnią się od siebie. Przede wszystkim umowa
    o pracę (umowa rezydencka) jest umową szkoleniową, podczas której lekarz rezydent
    wykonuje pracę pod nadzorem lekarza specjalisty i ma na celu zdobycie przez lekarza

    rezydenta wiedzy teoretycznej oraz praktycznej z zakresu swojej specjalizacji, zgodnie z
    właściwym dla niej programem specjalizacji. Natomiast lekarz specjalista wykonuje
    obowiązki samodzielnie, a jego umowa nie ma charakteru szkoleniowego.
    Skoro zatem zakres usług, które zamierza Pan świadczyć w ramach działalności
    gospodarczej na rzecz placówki – dotychczasowego pracodawcy, nie jest tożsamy z
    czynnościami, które wykonywał Pan w ramach stosunku pracy, to może Pan opodatkować
    uzyskane przychody z działalności gospodarczej ryczałtem od przychodów
    ewidencjonowanych.
    Podsumowanie: w sytuacji podjęcia współpracy z byłym pracodawcą na podstawie umowy
    B2B może Pan uzyskane przychody opodatkować w formie ryczałtu od przychodów
    ewidencjonowanych, ponieważ wykonywane przez Pana usługi nie są tożsame z
    czynnościami, które wykonywał Pan w ramach stosunku pracy.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który
    obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna
    (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.