Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.330.2023.1.SP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-29
Teza: Mimo, iż Spółka posiadać będzie na dzień przejęcia Spółki Przejmowanej własne straty podatkowe, nie ziszczą się warunki negatywne, ograniczające Spółce możliwość ustalenia dochodu w sposób wskazany w art. art. 7 ust. 3 pkt 7 ustawy o CIT. Tym samym w sprawie nie znajdzie również zastosowania art. 7 ust. 4b ustawy o CIT ograniczający możliwość uwzględnienia straty, o której mowa w ww. art. 7 ust. 3 pkt 7 udpop, przy obliczaniu strat podatkowych Spółki.
Słowa kluczowe: odliczenia-utrata prawa do odliczenia; rozliczanie (rozliczenia)-rozliczanie straty; spółki-łączenie spółek przez przejęcie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Przedmiot opodatkowania-Przychody i koszty niewpływające na dochód/stratę-Straty podatnika, który przejął inny podmiot lub nabył przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7-ust. 3-pkt 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7-ust. 5

**Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

28 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy Wnioskodawca wskutek planowanego połączenia poprzez przejęcie Spółki Przejmowanej zachowa prawo do rozliczenia Jego straty podatkowej powstałej w latach ubiegłych.

Uzupełnili go Państwo - pismami z 24 sierpnia 2023 r. (data wpływu 24 sierpnia 2023 r.) oraz z 25 sierpnia 2023 r. (data wpływu 25 sierpnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

A. Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka przejmująca) jest polską spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w CIT od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Wnioskodawca należy do Grupy Kapitałowej B. (dalej: Grupa), która jest (…). Dzięki ponad 20-letniemu doświadczeniu Grupa oferuje szeroki zakres usług, od inwestycji i zarządzania (…). W Grupie działa kilkanaście spółek, działających w trzech głównych segmentach, tj.:

1) zarządzania inwestycjami (…),

2) doradztwa w zakresie (…),

3) zarządzania projektami (…).

Udziałowcami Wnioskodawcy są trzy osoby fizyczne, posiadające polską rezydencję podatkową, wg następującego parytetu udziałów:

1) C. (47,47%);

2) D. (47,47%);

3) Inna osoba fizyczna (5,06%).

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (będąc przy tym czynnym podatnikiem VAT) zajmuje się wykonywaniem i organizacją kompleksowych usług projektowania, remontów oraz wykańczania mieszkań i domów oraz powierzchni użytkowych i komercyjnych. W zakres usług (i tym samym ceny) wchodzą, oprócz prac stricte (…) również:

a) wykonanie aranżacji wnętrza Lokalu;

b) dobór materiałów i wyposażenia Lokalu;

c) zamówienie, zakup i dostawy materiałów i wyposażenia;

d) zakup, dostarczenie i montaż zabudowy stolarskiej do Lokalu;

e) zakup, dostarczenie i montaż mebli ruchomych oraz sprzętu RTV i AGD do Lokalu;

f) nadzór budowlany;

g) sprzątanie Lokalu po remoncie;

h) przygotowanie protokołów zdawczo-odbiorczych;

i) zabezpieczenie Lokalu przed kradzieżą zalaniem (z wyjątkiem zalania z sąsiednich lokali) lub innymi zniszczeniami.

\- dalej łącznie: Usługi Wykończeniowe.

Dla wygody współpracy z Klientem, oferta Wnioskodawcy związana z kompleksową usługą (…) podzielona została na (…), różniące się między sobą sposobem (…). Style zostały opracowane w taki sposób, aby Klient mógł w łatwy sposób określić swoje oczekiwania związane z (…), co ułatwia Wnioskodawcy proces projektowania wnętrza dopasowanego do potrzeb Klienta.

Model biznesowy Wnioskodawcy bazuje na:

a) oferowaniu produktów przede wszystkim dla klientów indywidualnych;

b) posiadaniu oddziałów i własnych sił sprzedażowych na głównych rynkach (…);

c) posiadaniu zespołu ludzkiego (pracownicy, kooperanci) oraz sieci firm współpracujących (dostawcy, hurtownie, firmy budowlane) pozwalających na oferowaniu obsługi rozproszonej geograficznie;

d) rozbudowanym własnym systemie informatycznym (…).

Przychody Wnioskodawcy ze świadczenia Usług (…) za 1 kwartał 2023 r. przekroczyły (…) zł i oczekuje się, że w przeciągu całego roku przekroczą (…) zł.

Wnioskodawca na koniec 2022 r. posiadał nierozliczoną stratę podatkową z lat ub. w łącznej wysokości wynoszącej ponad 5 mln zł. W roku obecnym Wnioskodawca rozlicza na bieżąco przedmiotową stratę (na poziomie zaliczek na CIT) stąd jej wartość do rozliczenia w kolejnych okresach rozliczeniowych ulegnie zmniejszeniu.

Wyżej wymienione osoby fizyczne (wraz z dwoma innymi osobami fizycznymi) są również udziałowcami innej spółki z Grupy, tj. J. Sp. z o.o. (dalej: J. lub Spółka Przejmowana).

Struktura udziałów Spółki Przejmowanej na dzień złożenia niniejszego wniosku przedstawia się następująco:

a) C. (31,37 %);

b) D. (31,37 %);

c) K. (16,91 %);

d) L. (16,91 %);

e) Inna osoba fizyczna - ta sama, która jest udziałowcem Wnioskodawcy (3,43%).

J. jest spółką oferującą kompleksowe usługi w zakresie inwestycji (…) (dalej: Działalność (…)) oraz dodatkowo - choć w mniejszym zakresie - świadczy usługi tożsame z usługami Wnioskodawcy (tj. Usługi Wykończeniowe).

Model biznesowy J., w zakresie Usług Wykończeniowych bazuje na:

a) oferowaniu usługi (…) dla klientów biznesowych charakteryzujących się wyższymi wymogami jakościowymi, procesowymi (współpraca z klientami biznesowymi oznacza wypracowanie kompetencji w realizacji dużych projektów);

b) dobrym standingu finansowym pozwalającym na wynegocjowanie lepszych od Wnioskodawcy warunków kupieckich (dłuższe terminy płatności, wyższe limity);

c) oferowaniu usług na rynku E.;

d) realizacji ok. połowy swoich przychodów w 2023 roku pośrednio z projektów (…) (obsługa inwestycji…).

Przychody J. za I kwartał 2023 r. przekroczyły 2 mln zł, z czego prawie 50% tej kwoty to przychody z Usług Wykończeniowych (oczekuje się że w przeciągu całego roku łączne przychody J. mogą przekroczyć 10 mln zł, z czego ponad 60% będą stanowiły przychody z Usług Wykończeniowych.

Obecnie planowany jest w Grupie ciąg działań polegających na:

1) Zakupie przez Spółkę Przejmowaną pakietu udziałów Wnioskodawcy (przez co udział J. będzie wynosił ok. 58% w kapitale zakładowym, przy czym rozważane jest kolejne podwyższenie, co może spowodować spadek udziału J. w kapitale Wnioskodawcy);

2) Połączeniu Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną w drodze przejęcia Spółki Przejmowanej przez Wnioskodawcę w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu Spółek Handlowych, tj. przez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Spółkę Przejmującą (Wnioskodawcę) za udziały, które Wnioskodawca przyzna udziałowcom Spółki Przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Przejęcie J. przez Wnioskodawcę pozwoli na stworzenie kompleksowej oferty oraz konkurencyjnego modelu biznesowego w ramach usługi (…) zarówno dla klientów indywidualnych jak i korporacyjnych.

Zasadniczym celem przejęcia J. jest bardziej efektywne lokowanie posiadanych zasobów, optymalizacja wewnętrznych procesów oraz ograniczenie kosztów i zbudowanie trwałych przewag konkurencyjnych.

Z punktu widzenia planowanego przejęcia J. przez Wnioskodawcę, Grupa zidentyfikowała główne uzupełniające się cechy modeli biznesowych Wnioskodawcy i J., które pozwolą na zrealizowanie celu strategicznego połączenia, w rezultacie którego Wnioskodawca (po połączeniu z J.) będzie w stanie:

a) oferować rozwiązania dla klientów indywidualnych i korporacyjnych;

b) oferować rozwiązania na różnych rynkach geograficznych (szersze pokrycie geograficzne, ze wskazaniem na duże aglomeracje);

c) wynegocjować lepsze warunki w zakresie finansowania działalności (kredyty obrotowe i limity kupieckie);

d) zoptymalizować narzędzia informatyczne w celu automatyzacji procesów, przyśpieszenia podejmowanych decyzji i ograniczenia kosztów;

e) zwiększyć portfel firm (…) i dostawców, a poprzez to poprawić jakość tego portfela (rezygnacja z podmiotów z najsłabszą jakością);

f) uzyskać wyższe rabaty od producentów;

g) podjąć dalsze działania optymalizacyjne w zakresie posiadanych zasobów oraz redukcji kosztów stałych obu organizacji;

h) oferować usługi (…) dla osób fizycznych w ramach realizowanych przez J. projektów (…) (wykorzystanie efektów synergii).

W wyniku przejęcia J., Wnioskodawca przewiduje, iż przychody z Usług Wykończeniowych wynosić będą około 85% wszystkich przychodów (w wersji zakładającej spadek przychodów z Usług Wykończeniowych będzie to ok. 70%), zaś w pozostałym zakresie będą to przychody z Działalności Deweloperskiej.

Wnioskodawca wskazuje jednocześnie, iż w wyniku takiego połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną, co najmniej 25% udziałów Wnioskodawcy (tj. Spółki Przejmującej) nie będzie posiadać podmiot lub podmioty, które na dzień kończący rok podatkowy, w którym Wnioskodawca ponosił straty podatkowe, praw takich nie posiadały (chodzi więc o wspólników w osobie L. i K.).

**Uzupełnienie wniosku pismem z 24 sierpnia 2023 r.**

Wnioskodawca wskazuje, iż J. rozważa podpisanie umów z Wnioskodawcą dotyczących świadczenia przez Wnioskodawcę usług na projektach realizowanych przez J. Podpisanie tych umów jest uwarunkowane wykorzystaniem zasobów, których obecnie J. nie posiada, a są wymagane ze względu na wzrost liczby realizowanych projektów. Wartość tych umów nie przekroczy jednak kwoty kilkudziesięciu tysięcy złotych miesięcznie.

**Uzupełnienie wniosku pismem z 25 sierpnia 2023 r.**

Wnioskodawca wskazuje, iż:

Zarówno J., jak i Wnioskodawca zawarł z tymi samymi (kilkoma) osobami fizycznymi:

a) Umowy o pracę,

b) Umowy o współpracę,

c) Umowy zlecenia.

J. oraz Wnioskodawca mają z tymi osobami odrębne umowy.

Z kolei prezes zarządu J. świadczy usługi doradcze na rzecz Wnioskodawcy (w oparciu o umowę o współpracę), zaś prezes zarządu Wnioskodawcy świadczy na rzecz J. usługi w zakresie projektowania i rozwoju sieci informatycznych (również w oparciu o umowę o współpracę).

**Pytanie**

Czy w związku z planowanym połączeniem Wnioskodawcy poprzez przejęcie Spółki Przejmowanej, Wnioskodawcy - jako Spółce Przejmującej - będzie przysługiwać prawo do rozliczenia straty podatkowej powstałej w latach ubiegłych?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowanym połączeniem Wnioskodawcy poprzez przejęcie Spółki Przejmowanej, Wnioskodawcy - jako Spółce Przejmującej - będzie przysługiwać prawo do rozliczenia straty podatkowej powstałej w latach ubiegłych.

W myśl art. 491 § 1 ustawy z 15 września 2022 r. Kodeks Spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 z późn. zm., dalej: „k.s.h.”), spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą. Zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h., połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Natomiast w myśl art. 7 ust. 3 pkt 7 lit. a i b ustawy o CIT, przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się strat podatnika, jeżeli podatnik m.in. przejął inny podmiot, w wyniku czego:

a) przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności gospodarczej po takim przejęciu, w całości albo w części jest inny niż przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności przed takim przejęciem, lub

b) co najmniej 25% udziałów (akcji) podatnika posiada podmiot lub podmioty, które na dzień kończący rok podatkowy, w którym podatnik poniósł taką stratę, praw takich nie posiadały.

Jak wynika z przepisów nowelizujących (ww. regulacja weszła w życie z dniem 1 stycznia 2021 r.), przepis ma przeciwdziałać przenoszeniu rentownej działalności do spółek ze stratą podatkową. Taka sytuacja może mieć miejsce w szczególności, gdy podmiot ponoszący straty, którego działalność nie rokuje możliwości uzyskiwania w kolejnych latach dochodów i rozliczenia wykazanych strat z tymi dochodami, może dokonać przejęcia lub zakupu innego przedsiębiorstwa (lub jego zorganizowanej części), po to tylko, aby o wartość poniesionych w przeszłości strat obniżać podatkowe dochody tego innego przedsiębiorstwa .

Zgodnie z literalnym brzmieniem ww. przepisu, rozliczenie własnej straty podatkowej z lat poprzednich przez spółkę przejmującą jest nie możliwe w przypadku spełnienia co najmniej jednej z powyższych przesłanek.

Jak wskazano powyżej, jedną z przesłanek negatywnych, uniemożliwiających rozliczenie własnej straty podatkowej z lat poprzednich przez spółkę przejmującą, jest zmiana przedmiotu faktycznie prowadzonej działalności gospodarczej po takim przejęciu, który w całości lub w części jest inny niż przedmiot prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności przed takim przejęciem.

Ustawa CIT nie zawiera definicji legalnej podstawowej działalności gospodarczej, nie definiuje także co należy rozumieć przez zmianę działalności.

Jak wynika ze stanowisk organów podatkowych w wydawanych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego, przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności gospodarczej odnosi się do rzeczywiście prowadzonej działalności gospodarczej, nie zaś do rodzaju działalności deklarowanej np. w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Takie stanowisko wskazano między innymi w:

1) interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 października 2022 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.444.2022.1.AP,

2) interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 marca 2022 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.615.2021.1.BKD,

3) interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 sierpnia 2021 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.214.2021.1.MK.

Przechodząc z kolei do definicji zmiany działalności, wskazać należy, że zgodnie z definicją słowa „zmiana”, opublikowaną w słowniku PWN, słowo to oznacza fakt, że coś staje się lub stało się inne bądź zastąpienie czegoś, czymś innym.

W ocenie Wnioskodawcy, zmiana przedmiotu faktycznie prowadzonej działalności gospodarczej nie obejmuje rozszerzenia takiej działalności. Słowo rozszerzenie oznacza bowiem, zgodnie z definicją opublikowaną w słowniku PWN, powiększenie zasięgu, zakresu, rozmiarów poprzez dodanie nowych elementów.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku rozszerzenia działalności gospodarczej poprzez dodanie nowych elementów nie dochodzi do zastąpienia pierwotnej działalności nową ani do odmiennego ukształtowania tej działalności. Gdyby zatem ustawodawca chciał objąć regulacją art. 7 ust. 3 pkt 7 ustawy o CIT także rozszerzenie działalności podmiotu przejmującego w wyniku przejęcia innego podmiotu, doprecyzowałby to literalnie w tym przepisie. W aktualnym stanie prawnym, dyspozycją tego przepisu są objęte wyłącznie zmiany przedmiotu działalności, a zatem zastąpienie pewnych obszarów nowymi lub ustalenie nowego zakresu działalności, który stał się inny niż poprzedni.

Uwzględniając powyższe w kontekście przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, zdaniem Wnioskodawcy, brak jest podstaw do uznania, że w wyniku przejęcia J. (Spółki Przejmowanej) zakres podstawowej działalności Wnioskodawcy ulegnie zmianie. Jak przedstawiono w opisie zdarzenia przyszłego, zarówno Wnioskodawca, jak Spółka Przejmowana, działają w obszarze świadczenia kompleksowych Usług Wykończenia lokali mieszkalnych (różni się grupa docelowa usługobiorców), przy czym J. dodatkowo prowadzi Działalność Deweloperską, która zostanie przejęta przez Wnioskodawcę .

Po połączeniu Wnioskodawca przejmie więc dodatkowo działalność Spółki Przejmowanej, poszerzając tym samym zakres prowadzonej działalności, przy czym, jak wskazuje Wnioskodawca, przewiduje on (uwzględniając przewidywane dane finansowe za rok 2023), że udział przychodów z Usług Wykończeniowych w przychodach ogółem wciąż będzie wysoki, wynoszący pomiędzy 70 a 85%.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy zakres jego podstawowej działalności gospodarczej nie ulegnie zmianie - Wnioskodawca będzie dalej prowadził działalność w zakresie Usług Wykończeniowych, a dodatkowo zostanie ona wzmocniona (poszerzona), poprzez przejęcie Spółki Przejmowanej. Usługi Wykończeniowe oraz Działalność Deweloperska będą w obszarze działalności Wnioskodawcy rozwiązaniami komplementarnymi.

Wnioskodawca wskazuje, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, iż w związku z brakiem definicji legalnej pojęcia „przedmiot faktycznie prowadzonej podstawowej działalności gospodarczej” oraz „podstawowa działalność gospodarcza” w ustawie o CIT (jak również w przepisach innych ustaw podatkowych), określając faktycznie prowadzoną podstawową działalność uzasadnione jest odwoływanie się do danych finansowych i przyjmowanie, że jeśli większość przychodów spółki (tj. więcej niż 50%) generowana jest z danego rodzaju działalności, to działalność ta stanowi podstawową działalność podmiotu (tak w pismach Dyrektora z dnia 25.11.2022 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.619.2022.1.MKU oraz z dnia 14 kwietnia 2023 r. 0114-KDIP2-2.4010.84.2023.1.AP).

Tymczasem jak wskazał Wnioskodawca udział przychodów z Usług Wykończeniowych w przychodach ogółem wciąż będzie wysoki, wynoszący pomiędzy 70 a 85%, a już z pewnością pozostanie wyższy aniżeli 50%.

Uwzględniając powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, planowane przejęcie Spółki Przejmowanej - w drodze połączenia - przez Wnioskodawcę nie wywoła skutku przewidzianego art. 7 ust. 3 pkt 7 lit. a Ustawy CIT i tym samym Wnioskodawca będzie uprawniony do rozliczenia własnej straty podatkowej po przejęciu J.

Taki sam wniosek można również wyprowadzić z wykładni celowościowej powyższego przepisu. Jak bowiem wynika z uzasadnienia rządowego projektu nowelizacji, wprowadzającej między innymi art. 7 ust. 3 pkt 7 do Ustawy CIT: „proponuje się ograniczenie możliwości rozliczania strat w sytuacji w której podatnik przejął inny podmiot lub do podatnika wniesiony został wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub wkład pieniężny, za który podatnik nabył przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Uwzględniając jednak fakt, iż powyższe działania (przejęcie innego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, uzyskanie w kładu pieniężnego za który podatnik nabył przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa) mogą być przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych służących przywróceniu możliwości generowania przez takiego podatnika dochodów, ograniczenie możliwości uwzględniania strat przez podatnika uzależnione zostało od wystąpienia dodatkowych warunków, wskazujących na to, iż głównym celem tych działań było nieuzasadnione skorzystanie z możliwości pomniejszenia dochodu (powiększenia straty) innego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części innego przedsiębiorstwa, to jest:

a) przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności gospodarczej po takim przejęciu lub nabyciu, w całości lub w części był inny, niż przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności przed takim przejęciem lub nabyciem, lub

b) co najmniej 25% praw do udziału w zysku podatnika - w wyniku opisanych operacji restrukturyzacyjnych - uzyskał podmiot lub podmioty, które wcześniej praw takich nie posiadały”.

Jak zatem wynika z przytoczonego fragmentu uzasadnienia rządowego projektu ustawy zmieniającej, zamiarem ustawodawcy było przede wszystkim ograniczenie działań optymalizacyjnych, które polegać miałyby na przejmowaniu spółek wykazujących dochód podatkowy przez inne spółki generujące straty podatkowe, wyłącznie w celu obniżenia podstawy opodatkowania. Jednocześnie, ustawodawca zapewnił ochronę działań reorganizacyjnych, które zostały podjęte z uzasadnionych ekonomicznie powodów, to jest przywrócenia możliwości generowania dochodów przez podmiot przejmujący.

Tymczasem odnosząc powyższe do zaistniałego opisu zdarzenia przyszłego, w pierwszej kolejności wskazać należy, że połączenie nastąpi z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych - co jest elementem wskazanego zdarzenia przyszłego.

Celem tym jest konsolidacja działalności w zakresie Usług Wykończeniowych dwóch spółek (tj. Wnioskodawcy oraz J.) w ramach jednego podmiotu, stąd głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie ani uchylenie się od opodatkowania, ale uporządkowanie struktury Grupy.

Również wybór Wnioskodawcy jako spółki przejmującej nie jest nakierowany na uzyskanie jakichkolwiek korzyści podatkowych, lecz wynika z aspektów czysto ekonomicznych – co także jest elementem wskazanego opisu zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca jest podmiotem, który od lat jest w Grupie podmiotem rozpoznawalnym ze świadczenia Usług Wykończeniowych, a ponadto osiąga w tym zakresie 3-8 krotnie wyższe przychody aniżeli J. Naturalnym jest więc, iż podmiotem przejmującym jest Wnioskodawca, zaś J. jest podmiotem przejmowanym.

Przejęcie J. - jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego - ma bowiem racjonalne uzasadnienie biznesowe i ekonomiczne oraz jest zgodne ze strategią biznesową Grupy. Możliwość skorzystania z prawa do rozliczenia straty po dokonaniu połączenia stanowić będzie natomiast element poboczny przedmiotowej transakcji, niestanowiący jednocześnie motywatora działań reorganizacyjnych.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż prawidłowość jego stanowiska znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 sierpnia 2021 r. (Znak: 0111-KDIB2-1.4010.214.2021.1.MK) organ wskazał, iż: „Należy zgodzić się z Wnioskodawca, że w omawianej sprawie nie znajdzie zastosowania cyt. art. 7 ust. 3 pkt 7 lit. b (powinno być: lit. a) ustawy o CIT, zgodnie z którym przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się strat podatnika, jeżeli podatnik przejął inny podmiot lub nabył przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w tym w drodze wkładu niepieniężnego, lub otrzymał wkład pieniężny, za który nabył przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w wyniku czego przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności gospodarczej po takim przejęciu lub nabyciu, w całości albo w części jest inny niż przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności przed takim przejęciem lub nabyciem.”

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej również w interpretacji indywidualnej z dnia 25 października 2021 r. (Znak: 0111-KDIB1-1.4010.356.2021.2.BK) wskazał, iż możliwość rozliczenia straty podatkowej podmiotu przejmującego, uzależniona jest od tego, by przejęcie posiadało uzasadnienie gospodarcze, nie prowadziło do zmiany profilu prowadzonej działalności gospodarczej oraz od tego, by nie zostały spełnione inne negatywne przesłanki wskazane w art. 7 ust. 3 pkt 7 ustawy o CIT.

Ponadto, w wyniku planowanego połączenia Wnioskodawcy z J., nie dojdzie do zmian własnościowych w odniesieniu do udziałów Wnioskodawcy – co najmniej 25% udziałów Wnioskodawcy (tj. Spółki Przejmującej) nie będzie posiadać podmiot lub podmioty, które na dzień kończący rok podatkowy, w którym Wnioskodawca ponosił straty podatkowe, praw takich nie posiadały.

Reasumując, zważywszy na okoliczność, że:

a) podstawowy przedmiot Wnioskodawcy w wyniku połączenia (przejęcia) z J. nie ulegnie zmianie - to jest Wnioskodawca nadal będzie prowadził działalność gospodarczą w zakresie Usług Wykończeniowych,

b) przedmiot działalności Wnioskodawcy ulegnie wyłącznie rozszerzeniu - w zakresie Działalności Deweloperskiej,

c) przesłanka wskazana w art. 7 ust. 3 pkt 7 lit. b ustawy o CIT również nie zostanie spełniona

\- ograniczenie w rozliczeniu straty podatkowej przez Wnioskodawcę przewidziane w art. 7 ust. 3 pkt 7 lit. a i b ustawy CIT nie znajdzie zastosowania.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zasady łączenia spółek kapitałowych regulują art. 491 i nast. ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm., dalej: „KSH”).

W myśl art. 491 KSH:

Spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

Jak wynika z art. 492 § 1 KSH:

Połączenie może być dokonane:

1) przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie);

2) przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).

Na podstawie art. 494 § 1 KSH

Spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.

Prawa i obowiązki następców prawnych reguluje także ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651, ze zm., także jako: „O.p.”).

Zgodnie z art. 93 § 1 O.p.:

Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1) osób prawnych,

2) osobowych spółek handlowych,

3) osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Stosownie do treści art. 93 § 2 ww. ustawy

Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1) innej osoby prawnej (osób prawnych);

2) osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 2123 dalej: „ustawa nowelizująca”) ustawodawca wprowadził od 1 stycznia 2021 r. ograniczenia w zakresie rozliczania strat podatkowych. Nie oznacza to, że podatnicy utracili możliwość rozliczania strat podatkowych z lat ubiegłych, jednak ustawa nowelizująca wprowadza pewne ograniczenia rozliczania strat podatkowych m.in. w sytuacjach, w których dochodzi do połączenia podmiotów bądź nabycia przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, że ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587, ze zm., dalej: „ustawa o CIT” lub „updop”), przed wejściem w życie ustawy nowelizującej przewidywała w takich sytuacjach jedynie zakaz „przejmowania” straty innego podmiotu.

W myśl art. 7 ust. 5 ustawy o CIT:

O wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może:

1) obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo

2) obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty.

Zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT:

Przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się strat przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych - w razie przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców, z wyjątkiem przekształcenia spółki w inną spółkę.

Na podstawie art. 7 ust. 3 pkt 7 updop:

Przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się strat podatnika, jeżeli podatnik przejął inny podmiot lub nabył przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w tym w drodze wkładu niepieniężnego, lub otrzymał wkład pieniężny, za który nabył przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w wyniku czego:

a) przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności gospodarczej po takim przejęciu lub nabyciu, w całości albo w części jest inny niż przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności przed takim przejęciem lub nabyciem, lub

b) co najmniej 25% udziałów (akcji) podatnika posiada podmiot lub podmioty, które na dzień kończący rok podatkowy, w którym podatnik poniósł taką stratę, praw takich nie posiadały.

Przy czym, zgodnie z zasadą wynikającą z art. 7 ust. 4b ustawy o CIT:

Przy ustalaniu straty nie uwzględnia się strat, o których mowa w ust. 3 pkt 7 ustawy o CIT.

Powyższe oznacza, że nie można odliczać straty, jeżeli w wyniku przejęcia innego podmiotu w toku połączenia spółek lub nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (zakup lub w wyniku aportu):

a) zmieni się przedmiot prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności gospodarczej (w całości lub w części) lub

b) zmieni się wspólnik lub wspólnicy w odniesieniu do co najmniej 25 proc. udziałów (akcji) podatnika, co jest badane na koniec roku podatkowego.

Znowelizowane przepisy miały na celu przeciwdziałać przenoszeniu rentownej działalności do spółek ze stratą podatkową. Taka sytuacja może mieć miejsce w szczególności, gdy podmiot ponoszący straty, którego działalność nie rokuje możliwości uzyskiwania w kolejnych latach dochodów i rozliczenia wykazanych strat z tymi dochodami, może dokonać przejęcia lub zakupu innego przedsiębiorstwa (lub jego zorganizowanej części), po to tylko, aby o wartość poniesionych w przeszłości strat obniżać podatkowe dochody tego innego przedsiębiorstwa.

Powyższa regulacja w bardzo istotny sposób wpływa na konsekwencje podatkowe m.in. transakcji przejęć spółek kapitałowych, ograniczając możliwość rozliczania przez spółkę przejmującą po dokonaniu przejęcia innej spółki swoich strat podatkowych z lat wcześniejszych.

Jak wskazano w uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej (Druk sejmowy nr 642) (…) _Zmiana treści art. 7 ustawy o CIT ma na celu ograniczenie zjawiska wykorzystywania przez podatnika strat podatkowych innego podmiotu celem obniżenia własnych zobowiązań podatkowych. Aktualnie obowiązujące przepisy ustawy o CIT przewidują, iż poniesiona przez podatnika strata podatkowa obniżać może dochód tego podatnika w kolejnych latach podatkowych (przez maksymalnie 5 lat podatkowych) oraz, że przy określaniu dochodu oraz straty nie podlegają uwzględnieniu straty przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych - w razie przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców. Jedynym wyjątkiem od tej zasady jest przypadek przekształcenia spółki będącej podatnikiem w inną spółkę również będącą takim podatnikiem (np. przekształcenia spółki z o.o. w spółkę akcyjną). W tym bowiem przypadku zachowana zostaje tożsamość przekształcanego podmiotu; podatnik po przekształceniu jest tym samym podatnikiem co podmiot przed przekształceniem. Przyjęta na gruncie ustawy o CIT zasada, iż podatnik może rozliczać straty, które sam poniósł, może jednak być nadużywana przez różnego rodzaju operacje restrukturyzacyjne, których celem jest to, aby strata poniesiona przez podatnika pomniejszyła dochody uzyskiwane przez inne przedsiębiorstwo. W szczególności podmiot ponoszący straty, którego działalność nie rokuje możliwości uzyskiwania w kolejnych latach dochodów i rozliczenia wykazanych strat z tymi dochodami może dokonać przejęcia lub zakupu innego przedsiębiorstwa (lub jego zorganizowanej części), po to tylko, aby o wartość poniesionych w przeszłości strat obniżać podatkowe dochody tego innego przedsiębiorstwa. (…) W celu zapobieżenia takim działaniom optymalizacyjnym proponuje się ograniczenie możliwości rozliczania strat w sytuacji w której podatnik przejął inny podmiot lub do podatnika wniesiony został wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub wkład pieniężny, za który podatnik nabył przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa._

_Uwzględniając jednak fakt, iż powyższe działania (przejęcie innego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, uzyskanie wkładu pieniężnego za który podatnik nabył przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa) mogą być przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych służących przywróceniu możliwości generowania przez takiego podatnika dochodów, ograniczenie możliwości uwzględniania strat przez podatnika uzależnione zostało od wystąpienia dodatkowych warunków, wskazujących na to, iż głównym celem tych działań było nieuzasadnione skorzystanie z możliwości pomniejszenia dochodu (powiększenia straty) innego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części innego przedsiębiorstwa, to jest:_

*   _przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności gospodarczej po takim przejęciu lub nabyciu, w całości lub w części był inny, niż przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności przed takim przejęciem lub nabyciem, lub_
*   _co najmniej 25% praw do udziału w zysku podatnika – w wyniku opisanych operacji restrukturyzacyjnych – uzyskał podmiot lub podmioty, które wcześniej praw takich nie posiadały._

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmują się Państwo wykonywaniem i organizacją kompleksowych usług projektowania, remontów oraz wykańczania mieszkań i domów oraz powierzchni użytkowych i komercyjnych. Państwa przychody ze świadczenia Usług Wykończeniowych za 1 kwartał 2023 r. przekroczyły 8,5 mln zł i oczekuje się, że w przeciągu całego roku przekroczą 15,0 mln zł. Na koniec 2022 r. posiadali Państwo nierozliczoną stratę podatkową z lat ub. w łącznej wysokości wynoszącej ponad 5 mln zł. W roku obecnym rozliczają Państwo na bieżąco przedmiotową stratę (na poziomie zaliczek na CIT) stąd jej wartość do rozliczenia w kolejnych okresach rozliczeniowych ulegnie zmniejszeniu. Planowany jest ciąg zdarzeń w wyniku których Spółka Przejmowana najpierw zakupi pakiet udziałów w Państwa spółce, w wyniku czego będzie posiadać 58% lub mniej udziałów w Państwa spółce. Następnie dojdzie do połączenia spółek, gdzie Państwo będą Spółką Przejmującą.

Spółka Przejmowana oferuje kompleksowe usługi w zakresie inwestycji (…) oraz dodatkowo świadczy usługi (…). Przychody Spółki Przejmowanej za I kwartał 2023 r. przekroczyły 2 mln zł, z czego prawie 50% tej kwoty to przychody z Usług Wykończeniowych (oczekuje się że w przeciągu całego roku łączne przychody Spółki Przejmowanej mogą przekroczyć 10 mln zł, z czego ponad 60% będą stanowiły przychody z Usług Wykończeniowych.

W wyniku przejęcia Spółki Przejmowanej, przewidują Państwo, iż przychody z Usług Wykończeniowych wynosić będą około 85% wszystkich przychodów (w wersji zakładającej spadek przychodów z Usług Wykończeniowych będzie to ok. 70%), zaś w pozostałym zakresie będą to przychody z Działalności Deweloperskiej. Spółka Przejmowana rozważa podpisanie z Państwem umów dotyczących świadczenia przez Państwa usług na projektach realizowanych przez Spółkę Przejmowaną. Podpisanie tych umów jest uwarunkowane wykorzystaniem zasobów, których obecnie Spółka Przejmowana nie posiada, a są wymagane ze względu na wzrost liczby realizowanych projektów. Wartość tych umów nie przekroczy jednak kwoty kilkudziesięciu tysięcy złotych miesięcznie.

W przedmiotowej sprawie nie wystąpi sytuacja opisana w art. 7 ust. 3 pkt 7 lit. b updop, ponieważ jak wskazali Państwo w opisie zdarzenia przyszłego, w wyniku takiego połączenia Państwa spółki ze Spółką Przejmowaną, co najmniej 25% Państwa udziałów (tj. Spółki Przejmującej) nie będą posiadać podmioty, które na dzień kończący rok podatkowy, w którym ponosili Państwo straty podatkowe, praw takich nie posiadały.

Co istotne, przedmiot faktycznie prowadzonej przez Państwa podstawowej działalności gospodarczej po przejęciu Spółki Przejmowanej nie będzie inny niż przedmiot faktycznie prowadzonej przez Państwa podstawowej działalności dokonaniem przejęcia. Po połączeniu, Państwa działalność zostanie rozszerzona o działalność (…), jednakże przedmiotem Państwa przeważającej działalności w dalszym ciągu będzie świadczenie usług (…) i to ta działalność (tak jak przed dokonaniem Połączenia) będzie odpowiadać za przeważającą ilość uzyskiwanych przychodów. Przejęcie Spółki pozwoli na stworzenie kompleksowej oferty oraz konkurencyjnego modelu biznesowego w ramach usługi (…) zarówno dla klientów indywidualnych, jak i korporacyjnych. Przejęcie Spółki nastąpi z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, bowiem zasadniczym celem przejęcia Spółki jest bardziej efektywne lokowanie posiadanych zasobów, optymalizacja wewnętrznych procesów oraz ograniczenie kosztów i zbudowanie trwałych przewag konkurencyjnych.

W związku z powyższym, mimo, iż Spółka posiadać będzie na dzień przejęcia Spółki Przejmowanej własne straty podatkowe, nie ziszczą się warunki negatywne, ograniczające Spółce możliwość ustalenia dochodu w sposób wskazany w art. art. 7 ust. 3 pkt 7 ustawy o CIT. Tym samym w sprawie nie znajdzie również zastosowania art. 7 ust. 4b ustawy o CIT ograniczający możliwość uwzględnienia straty, o której mowa w ww. art. 7 ust. 3 pkt 7 udpop, przy obliczaniu strat podatkowych Spółki.

Spółce Przejmującej będzie zatem nadal przysługiwało prawo do rozliczenia straty podatkowej powstałej w latach ubiegłych.

**Mając na uwadze powyższe, Państwa stanowisko należy uznać za** **prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych prawa podatkowego należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje organu nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnych indywidualnych sprawach, więc zawartego w nim stanowiska organu nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i/lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).