Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-225/09-2/TW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-05-11
Teza: Czy zapewnienie przez Spółkę przedmiotowych świadczeń medycznych skutkuje powstaniem przychodu po stronie pracowników Spółki w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, gdy Spółka nie jest w stanie ustalić wartości świadczenia przypadającego na poszczególnych pracowników i ich najbliższą rodzinę oraz na kandydatów do pracy?
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; przychód-przychód ze stosunku pracy; ryczałt; usługi-usługi medyczne; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2009 r. (data wpływu 18 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń medycznych – jest:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej świadczeń medycznych wynikających z Kodeksu pracy,
*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej świadczeń medycznych niewynikających z Kodeksu pracy.

UZASADNIENIE

W dniu 18 lutego 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń medycznych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (Spółka) prowadzi działalność handlową na terenie Polski za pośrednictwem sieci centrów handlowych. Spółka rozważa wprowadzenie grupowego ubezpieczenia zdrowotnego w ramach umowy ubezpieczenia majątkowego. Na podstawie umowy ubezpieczenie zdrowotne obejmie:

Opiekę medyczną w ramach medycyny pracy - wstępne, okresowe i kontrolne badania lekarskie (oraz profilaktykę zdrowotną) wymagane przepisami Kodeksu pracy z dnia 26 czerwca 1974 r. (Dz. U. z 1998 r. Nr 21 poz. 94 ze zm.) - dla kandydatów do pracy oraz pracowników Spółki oraz dodatkowo ewentualnie wymagane prawem badania sanitarno-epidemiologiczne, dla pracowników, którzy będą mieli kontakt z żywnością.

Podstawową opiekę medyczną - opieka lekarzy specjalistów oraz podstawowe badania laboratoryjne - dla pracowników oraz ewentualnie członków ich rodzin (małżonków lub/ i dzieci do 18 roku życia).

Wyżej wymienione świadczenia opieki medycznej będą realizowane na podstawie jednej umowy grupowego ubezpieczenia zdrowotnego zawartej przez Spółkę z ubezpieczycielem. Pracownicy nie będą podpisywać umów indywidualnych, a objęcie ich ubezpieczeniem nastąpi automatycznie po ich zatrudnieniu bez konieczności ich dodatkowej zgody. Dodatkowo ze świadczenia będą korzystać kandydaci do pracy poprzez korzystanie z wstępnych badań medycznych.

Ubezpieczyciel będzie otrzymywać od Spółki imienne listy pracowników w celu weryfikacji osób uprawnionych (poza członkami ich rodzin - współmałżonków lub dzieci). Realizacja świadczeń będzie następować w placówkach medycznych wskazanych przez ubezpieczyciela.

Spółka będzie ponosić opłaty za ww. świadczenia medyczne z własnych środków obrotowych. Spółka będzie obciążana za sam fakt możliwości skorzystania z tych usług. Spółka nie będzie otrzymywać od ubezpieczyciela zestawienia, co do rodzaju i wartości usług, z których skorzystają w danym miesiącu osoby uprawnione. Pracownicy nie będą ponosić odpłatności z tytułu objęcia ich ubezpieczeniem, ani z tytułu faktycznego skorzystania z usług medycznych. Zgodnie z umową, Spółka będzie dokonywać miesięcznych płatności na rzecz ubezpieczyciela w kwocie ryczałtowej. Zmiana liczby pracowników w trakcie trwania umowy nie będzie powodowała zmiany wysokości miesięcznej składki, przy czym w przypadku zmiany (wzrostu lub spadku) stanu zatrudnienia w danym miesiącu o ustalony wskaźnik (np. powyżej 5%), składka będzie ulegała zwiększeniu lub zmniejszeniu w wysokości odpowiadającej % zmianie liczby zatrudnionych.

Wartość ryczałtu płaconego przez Spółkę będzie dotyczyła w przeważającym zakresie badań wstępnych i okresowych, do których zapewnienia zobowiązany jest pracodawca na podstawie przepisów Kodeksu pracy. Wynika to głównie z faktu, iż w Spółce jest stosunkowo duża rotacja pracowników, co spowoduje, iż Spółka będzie musiała zapewniać zgodnie z art. 229 § 1 Kodeksu pracy znaczną ilość wstępnych badań nowym osobom przyjmowanym do pracy. Ponadto wynika to również z istniejącego ryzyka zawodowego związanego ze stanowiskami pracy w Spółce. Należy dodać, iż zasadniczym celem zawarcia umowy z ubezpieczycielem jest zapewnienie pracownikom usług medycznych, jakie Spółka jako pracodawca jest zobowiązana do pokrycia zgodnie z przepisami Kodeksu pracy. W umowie, jaką Spółka ma zawrzeć z ubezpieczycielem, nie dokonano alokacji wynagrodzenia odnoszącego się do świadczeń, do których Spółka jest zobowiązana na podstawie przepisów Kodeksu pracy i innych ustaw oraz wynagrodzenia za pozostałe usługi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zapewnienie przez Spółkę przedmiotowych świadczeń medycznych skutkuje powstaniem przychodu po stronie pracowników Spółki w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, gdy Spółka nie jest w stanie ustalić wartości świadczenia przypadającego na poszczególnych pracowników i ich najbliższą rodzinę oraz na kandydatów do pracy?

Zdaniem Wnioskodawcy, zapewnienie dostępu do świadczeń medycznych dla pracowników Spółki i najbliższych członków ich rodzin oraz kandydatów do pracy, w sytuacji, gdy Spółka nie ma możliwości ustalenia wartości świadczenia na poszczególne osoby, nie prowadzi do powstania przychodu tych osób i w związku z tym Spółka nie jest zobowiązana do pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wartości tych świadczeń.

Zdaniem Spółki, za słusznością jej stanowiska przemawia szereg opartych na przepisach prawa argumentów przedstawionych poniżej.

Świadczenia medyczne wynikające z Kodeksu pracy.

Z treści ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej ustawy o PIT) wynika, że z opodatkowania wyłączone zostały otrzymywane przez pracowników świadczenia medyczne w zakresie obowiązkowych badań wynikających z wymagań medycyny pracy. Stosownie bowiem do art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o PIT wynika, iż wolne od podatku dochodowego są: świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

W zakresie świadczeń medycznych, Kodeks pracy nakłada na pracodawcę, przykładowo, obowiązek zapewnienia badań lekarskich wstępnych, okresowych i kontrolnych w zakresie wymienionym w Rozporządzeniu Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej w sprawie przeprowadzenia badań lekarskich pracowników, zakładu profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami oraz orzeczeń lekarskich wydawanych do celów przewidzianych w Kodeksie pracy z dnia 26 czerwca 1974 r. (Dz. U. z 1998 r. Nr 21 poz. 94 ze zm.).

Pracodawcę obciążają również koszty finansowania świadczeń zdrowotnych wynikających z innych regulacji, w tym m.in. z ustawy o chorobach zakaźnych i zakażeniach, ustawy o służbie medycyny pracy, ustawy o Państwowej Inspekcji Sanitarnej.

W związku z powyższym świadczenia zdrowotne przewidziane w ramach powyższych uregulowań korzystają ze zwolnienia podatkowego na podstawie wyżej wskazanego art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o PIT.

Jeżeli zatem Spółka będzie dokonywała zakupu pakietu usług medycznych dla pracowników oraz kandydatów do pracy, obejmujących badania wymagane przez określone przepisy Kodeksu pracy, Spółka nie będzie zobowiązana jako płatnik do pobierania zaliczek na PIT z tego tytułu.

Powyższe zostało potwierdzone przez Ministerstwo Finansów w piśmie z 7 stycznia 1998 roku (PO 3-7301/722-770/WK/970) uznającym, iż „wydatki pracodawców związane z obowiązkowymi badaniami lekarskimi pracowników, które musi ponieść pracodawca, nie mogą być uznane za świadczenia, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT”, czyli za przychody ze stosunku pracy.

Świadczenia medyczne niewynikające z Kodeksu pracy.

Zgodnie z przepisami art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów, których zwolnienie jest wyraźnie określone w ustawie oraz dochody, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z kolei w świetle art. 11 ust. 1 ustawy o PIT przychodami są, co do zasady, otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Stosownie do postanowień art. 12 ust. 1 ustawy o PIT za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Zgodnie z art. 12 ust. 3 w nawiązaniu z art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o PIT wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się - jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu.

W związku z powyższym, można uznać, iż co do zasady, przychodem pracownika jest nie tylko sama kwota wynagrodzenia określona w umowie o pracę (wypłaty pieniężne). Pracodawca jest również zobowiązany do doliczenia do przychodu pracownika podlegającego opodatkowaniu PIT faktycznie otrzymanego świadczenia przy zastosowaniu cen zakupu.

Jednakże, zdaniem Spółki, świadczenie dodatkowych usług medycznych przez ubezpieczyciela (świadczenia niewynikające z Kodeksu pracy), w sytuacji, gdy Spółka zbiorowo wykupi świadczenia dla pracowników i ich rodzin, a opłata za te świadczenia będzie zryczałtowana, nie powinny być doliczane do przychodu pracownika. Argumentem przemawiającym za tym jest fakt, iż z literalnego brzmienia przepisu art. 11 ust. 1 ustawy o PIT wynika, iż o ile w przypadku świadczeń pieniężnych przychód powstaje nie tylko w momencie faktycznego otrzymania pieniędzy lub wartości pieniężnych, ale również już w chwili postawienia ich do dyspozycji danej osoby, o tyle w przypadku świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń koniecznym jest otrzymanie takiego świadczenia. Tym samym, na mocy prawa nie powstanie u pracowników Spółki przychód z samego tytułu uzyskania możliwości skorzystania z usług medycznych. Ponadto objęcie pracowników świadczeniami medycznymi będzie odbywało się na podstawie arbitralnej decyzji Spółki jako pracodawcy. Informacja na ten temat nie będzie ujęta w umowach o pracę ani w regulaminie wynagradzania. W związku z tym, pracownicy mogą nawet nie być świadomi faktu, iż poza obowiązkowymi świadczeniami wynikającymi z Kodeksu pracy mają możliwość skorzystania ze świadczeń w szerszym zakresie.

Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych m.in. w wyroku NSA z dnia 5 lutego 1997 r. (SA/Sz 1191/96), w którym uznano, iż „z redakcji przepisu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż do świadczeń w naturze odnosi się wyłącznie pojęcie otrzymanych". Zatem „przychodem w rozumieniu art. 11 ust. 1 są wyłącznie wartości otrzymanych świadczeń w naturze, a nie jak wymaga tego przepis w stosunku do pieniędzy i wartości pieniężnych - również postawienie ich do dyspozycji podatnika". Dodatkowo w piśmie Ministerstwa Finansów z dnia 27 września 2002 r. stanowiącego odpowiedź nr 1980 na interpelację poselską stwierdzono, iż „doliczanie do dochodu pracownika wartości świadczeń usług medycznych jedynie przypadających na pracownika (a nie faktycznie otrzymanych) byłoby sprzeczne z postanowieniami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji sprzeczne z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej".

Ponadto, nawet w przypadku, gdy dany pracownik lub członek rodziny de facto skorzysta w przyszłości z przedmiotowych świadczeń medycznych w danym miesiącu, to w związku z tym, iż Spółka będzie opłacała składki w sposób zryczałtowany, nie będzie można przyporządkować faktycznej wartości świadczenia do określonej osoby, jako że liczba osób uprawnionych do świadczeń, jak i osób faktycznie korzystających ze świadczenia, jest zmienna w poszczególnych miesiącach. W takim przypadku należy uznać, iż po stronie pracownika nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu. Stanowisko takie zostało przedstawione przez Ministerstwo Finansów w piśmie z 7 stycznia 1998 roku. Jak czytamy: „(\`(...)\`) za przychód ze stosunku pracy, nie uznaje się również świadczeń związanych z innymi usługami leczniczymi, o ile określenie ich wysokości na poszczególnego pracownika nie jest możliwe, np. w przypadku, gdy pracodawca wydatki te pokrywa w formie ryczałtu bez względu na to, czy pracownik korzysta ze świadczeń leczniczych, czy też z nich nie korzysta".

Tym samym, Spółka uważa, iż ryczałtowa opłata za nieobowiązkowe świadczenia medyczne zapewniane pracownikom i członkom ich rodzin nie stanowi przychodu pracownika, gdyż uprawnia ona jedynie do skorzystania ze świadczeń, natomiast zgodnie z ustawą o PIT przychód powstaje w przypadku, gdy jest możliwe określenie wartości świadczenia z jakiego konkretny pracownik (lub członek jego rodziny) skorzystał. W przypadku Spółki natomiast nie ma możliwości określenia zgodnie z art. 12 ust. 3 w nawiązaniu do art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o PIT wartości świadczeń medycznych, z których skorzystali pracownicy.

Takie podejście jest prezentowane także przez część organów podatkowych. Przykładowo, Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w piśmie z 2 stycznia 2007 roku (PUS.1/415/29/06) stwierdził, iż „opodatkowaniu nie będą podlegać takie świadczenia w sytuacji, gdy pracodawca nie jest w stanie określić wartości świadczenia, z jakiego pracownik faktycznie skorzystał. W związku z tym, iż nie jest możliwe ustalenie wysokości świadczenia (w ramach wykupionych pakietów medycznych), z których pracownik będzie korzystał, u pracowników nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych".

Podsumowując, zdaniem Spółki wartość świadczeń medycznych dla pracowników oraz członków ich rodzin, niewynikających z Kodeksu pracy, stanowiłaby przychód pracowników tylko w przypadku, gdyby możliwe byłoby określenie wartości świadczenia, z jakiego konkretnie pracownik lub członek rodziny faktycznie skorzysta.

Wyżej przedstawiony argument znalazł również poparcie w uzasadnieniu do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 20 sierpnia 2008 r. (sygn. III SA/Wa 625/08) w sprawie opodatkowania pakietów medycznych zapewnianych przez pracodawcę dla pracowników. Mianowicie Sąd uznał, iż „w przypadku świadczeń nieodpłatnych opodatkowaniu może podlegać tylko przychód rzeczywiście otrzymany, a nie możliwy do otrzymania (wartość otrzymanego świadczenia, a nie możliwość skorzystania z świadczenia). Zatem o przychodzie pracownika można by mówić, gdyby korzystał z postawionych do dyspozycji świadczeń medycznych, a ponadto możliwe byłoby ustalenie wartości tego świadczenia według metod określonych w ustawie o PIT".

Ponadto, Spółka podkreśla, iż określona w umowie kwota ryczałtowa za objęcie pracowników i członków ich rodzin świadczeniami medycznymi będzie stała w poszczególnych okresach (z wyjątkiem sytuacji, gdy liczba pracowników zmieni się o ustalony wskaźnik) i będzie dotyczyć ogółu pracowników zatrudnionych w danym czasie w Spółce. Tym samym zmiana liczby pracowników z miesiąca na miesiąc nie będzie wpływała co do zasady na wartość opłaty ryczałtowej. W związku z tym, gdyby nawet przyjąć, że wartość świadczeń przypadająca na jednego pracownika to iloraz ogólnej kwoty ryczałtu zapłaconego przez Spółkę i liczby pracowników zatrudnionych w danym miesiącu, to doszłoby do sytuacji, w której z miesiąca na miesiąc wartość tego samego świadczenia mogłaby się różnić, mimo że z punktu widzenia danego pracownika (lub członka rodziny) zakres świadczenia się nie zmienia. Taka sytuacja zdaniem Spółki byłaby niedopuszczalna i nie miałaby oparcia w przepisach ustawy PIT, które nie przewidują w takim przypadku ustalania wartości świadczenia jako średniej bądź jako wielkości szacowanej, a trudno byłoby w tej sytuacji wskazać cenę zakupu konkretnego świadczenia wykorzystanego przez pracownika lub członka jego rodziny. Stanowisko takie znalazło również odzwierciedlenie w zacytowanym powyżej fragmencie uzasadnienia orzeczenia WSA w Warszawie.

Ponadto, mając na uwadze fakt, iż w ramach kwoty ryczałtu będzie również zawarta kwota opłat za obowiązkowe świadczenia medyczne wynikające z przepisów Kodeksu pracy zarówno dla pracowników jak i dla kandydatów do pracy w Spółce, Spółka nie będzie miała możliwości wyodrębnienia wartości świadczeń wykraczających poza ich zakres w celu ewentualnego ustalenia wartości przychodu. Jednocześnie, zdaniem Spółki nie może dojść do sytuacji, w której pracownik będzie uiszczał podatek od świadczeń zwolnionych na podstawie ustawy o PIT (tj. wynikających z Kodeksu pracy) oraz świadczeń wykonywanych na rzecz innych osób, tj. kandydatów do pracy w Spółce.

Wobec powyższego, w opinii Spółki oznacza to, że w przedstawionym stanie faktycznym Spółka nie będzie miała możliwości skalkulowania dochodu danego pracownika w wyżej wskazany sposób. W konsekwencji, świadczenie to nie powinno podlegać opodatkowaniu, gdyż nie będzie możliwe racjonalne wyliczenie wartości świadczenia przypadającego na jednego pracownika lub członka rodziny. Ponadto zastosowanie takiego uproszczonego sposobu wyliczenia, opartego na ilorazie opłaty ryczałtowej i liczby pracowników, doprowadziłoby do sytuacji, w której jeden pracownik, niekorzystający w ogóle z świadczeń medycznych, byłby zobowiązany do zapłaty podatku w takiej samej wysokości jak pracownik (wraz z rodziną) korzystający z dużą częstotliwością z tych świadczeń.

W ocenie Spółki nie można też uznać, iż Spółka płacąc w ramach opłat ryczałtowych za świadczenia medyczne na rzecz najbliższej rodziny pracowników będzie spełniała świadczenie pieniężne za swojego pracownika według art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. Powyższe również zostało potwierdzone przez WSA w Warszawie w wyżej cytowanym wyroku z dnia 20 sierpnia 2008 r. Zdaniem Sądu: „w żadnym razie nie można tego świadczenia zakwalifikować jako świadczenie pieniężne ponoszone za swojego pracownika. Takie twierdzenie byłoby uprawnione tylko wówczas, gdyby organ podatkowy dowiódł, że pracownik zobowiązany był zapewnić członkom swojej rodziny opiekę medyczną i w spełnieniu tego obowiązku „wyręczył" go pracodawca". Ponadto w wyroku stwierdzono, iż w sytuacji opłat ryczałtowych nie ma możliwości określenia konkretnej wartości świadczenia przypadającego na każdego członka rodziny danego pracownika.

Nadto możliwe jest, że przykładowo małżonek pracownika Spółki będzie objęty abonamentem medycznym u swojego pracodawcy, a ten abonament również będzie obejmował całą rodzinę i obaj małżonkowie będą korzystać z usług medycznych objętych pakietem wykupywanym przez pracodawcę małżonka. Możliwe jest w tym przypadku, że pracownik Spółki nigdy nie skorzysta z ubezpieczenia zapewnionego przez Spółkę (w szczególności, jeśli korzystał z tego abonamentu zanim został zatrudniony przez Spółkę). Skoro zaś oczywistym jest, że nie skorzysta z tego świadczenia, zdaniem Spółki nie ma podstaw, aby je opodatkować.

Dodatkowo, Spółka zaznacza, iż zasadniczym celem zawarcia przez Spółkę umowy z ubezpieczycielem jest zapewnienie pracownikom Spółki profilaktycznej opieki zdrowotnej, do zapewnienia której pracodawca jest zobowiązany na podstawie Kodeksu pracy (w szczególności celem Spółki jest umożliwienie wydawania pracownikom orzeczeń o zdolności do pracy na danym stanowisku). Zapewnienie dodatkowych świadczeń nie będzie miało decydującego wpływu na wartość opłaty zryczałtowanej za świadczenia medyczne.

Reasumując, Spółka uważa, że zapewnienie dostępu do opisanych w stanie faktycznym świadczeń medycznych (wynikających i niewynikających z Kodeksu pracy) nie będzie skutkowało powstaniem przychodu po stronie pracowników. W konsekwencji, Spółka nie będzie zobowiązana jako płatnik do poboru podatku z tego tytułu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej świadczeń medycznych wynikających z Kodeksu pracy,
*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej świadczeń medycznych niewynikających z Kodeksu pracy.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi – w pkt 1 – wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkowstwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przy czym art. 11 ust. 2a pkt 2 ww. ustawy stanowi, iż wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się – jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi zakupione – według cen zakupu.

Zgodnie z art. 229 § 6 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.), wstępne, okresowe i kontrolne badania lekarskie są przeprowadzane na koszt pracodawcy. Pracodawca ponosi ponadto inne koszty profilaktycznej opieki zdrowotnej pracowników, niezbędnej z uwagi na warunki pracy. Wartość tego rodzaju świadczeń, otrzymanych przez pracownika od pracodawcy, nie stanowi przychodu w rozumieniu przepisów ustawy.

Stąd, w przypadku zakupu przez pracodawcę usług polegających na wykonaniu wstępnych, okresowych oraz kontrolnych badań lekarskich, wartość tego rodzaju świadczeń nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, w sytuacji zakupu przez pracodawcę pakietu usług medycznych dla swoich pracowników dotyczących np. wykonania wstępnych, okresowych oraz kontrolnych badań lekarskich, a także dobrowolnych specjalistycznych usług medycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym – na zasadach określonych w art. 32 w związku z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podlegać będzie jedynie wartość pieniężna tej części otrzymanego świadczenia (część opłaty), która przypada na dobrowolne specjalistyczne usługi medyczne.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Spółka rozważa wprowadzenie grupowego ubezpieczenia zdrowotnego dla swoich pracowników, członków ich rodzin oraz kandydatów do pracy, w ramach umowy ubezpieczenia majątkowego. Zakres świadczeń będzie obejmował zarówno świadczenia medyczne, których zapewnienie spoczywa na pracodawcy (medycyna pracy) jak i świadczenia nieobowiązkowe (podstawowa opieka medyczna). Wynagrodzenie należne z tego tytułu będzie określone ryczałtowo.

W związku z powyższym należy zauważyć, iż w przypadku zakupu przez pracodawcę usług medycznych uprawniających poszczególnych pracowników do skorzystania z dobrowolnych świadczeń medycznych, ich wartość stanowi przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy. Wartość świadczenia medycznego opłaconego za pracownika, pracodawca ma obowiązek doliczyć do wynagrodzenia wypłaconego w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślenia wymaga, iż w przypadku ryczałtowej formy dokonywania rozliczeń z jednostką medyczną świadczącą usługi medyczne, fakt skorzystania lub nie skorzystania przez pracownika w danym miesiącu z usługi, pozostaje bez wpływu na sposób opodatkowania przedmiotowych świadczeń. O powstaniu przychodu ze stosunku pracy nie przesądza fakt skorzystania pracownika z konkretnej usługi medycznej.

Również fakt, że dokonywanie opłat odbywa się w sposób – zdaniem Wnioskodawcy – uniemożliwiający identyfikację wartości świadczenia przypadającej na danego pracownika, nie stanowi przeszkody w ustaleniu wysokości przychodu przypadającego na konkretną osobę. Ilość pracowników objętych świadczeniem oraz ich dane osobowe znajdują się niewątpliwie w posiadaniu Wnioskodawcy. W rezultacie można więc wskazać każdą osobę oraz okres, w którym była uprawniona do korzystania z wykupionych usług medycznych. Uwzględniając następnie wysokość zapłaconego ryczałtu za świadczenie usług medycznych oraz ilość uprawnionych, można ustalić wysokość przychodu uzyskanego przez daną osobę.

Reasumując należy stwierdzić, iż przedmiotowe świadczenie, które przypada na dodatkowe świadczenia medyczne będzie stanowić przychód u pracownika podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, od których Wnioskodawca jest zobowiązany obliczać i pobierać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Natomiast świadczenie medyczne, które wynika z Kodeksu pracy nie będzie stanowić przychodu u pracownika.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę postanowienia Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Skarbowego co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostało ono wydane w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Sądów Administracyjnych, tut. Organ informuje, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zostały one wydane w indywidualnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.