Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-1347/08-2/ECH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-11-20
Teza: Czy w świetle obowiązujących przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Wspólnota może określić wysokość kosztów uzyskania przychodów opodatkowanych stosując zapisy art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym? Czy przychody z tytułu odsetek za nieterminowe płatności właścicieli (przeznaczone na bieżące utrzymanie nieruchomości) podlegają opodatkowaniu? Czy odsetki bankowe od środków z lokat, rachunków oszczędnościowych Wspólnoty (przeznaczone na remonty lub bieżące utrzymanie nieruchomości) osiągającej przychody wyłącznie z gospodarki zasobami mieszkaniowymi stanowią przychód do opodatkowania?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; lokaty; nieterminowość; odsetki; opłata; rachunki-rachunek oszczędnościowy; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 11 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wspólnoty Mieszkaniowej, przedstawione we wniosku z dnia 22.08.2008r. (data wpływu 08.09.2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów oraz zwolnienia przedmiotowego

*   **jest prawidłowe** – w części dotyczącej kosztów uzyskania przychodów,
*   **jest prawidłowe** – w części dotyczącej zwolnienia przedmiotowego odsetek z tytułu nieterminowych płatności opłat,
*   **jest nieprawidłowe** – w części dotyczącej zwolnienia przedmiotowego odsetek od lokat bankowych i rachunku oszczędnościowego.

UZASADNIENIE

W dniu 08.09.2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

1.  Wspólnota Mieszkaniowa osiąga przychody zwolnione od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 oraz osiąga przychody opodatkowane (ze źródeł nie związanych z gospodarką zasobami mieszkaniowymi). Ponosi koszty uzyskania przychodów opodatkowanych i zwolnionych jednocześnie nie może wskazać jednoznacznie wysokości kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne źródła przychodów.
2.  Wspólnota Mieszkaniowa osiąga przychody zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 (zwolnione z podatku). Są to opłaty dokonywane przez właścicieli na pokrycie kosztów bieżącego utrzymania nieruchomości, kosztów świadczeń oraz na fundusz remontowy (przyszłe remonty). Opłaty te powinny wpływać na konto wspólnoty do 10-tego dnia każdego miesiąca. Za nieterminowe płatności naliczane są odsetki ustawowe. Przychody z tytułu odsetek przeznaczone są na bieżące utrzymanie nieruchomości.
3.  Właściciele dokonując wpłat na fundusz remontowy i nie planując remontów w danym roku podatkowym (gromadzenie środków na przyszłe remonty) lokuje środki na lokatach, rachunkach oszczędnościowych uzyskując w ten sposób odsetki bankowe, które przeznaczone są na remonty lub na bieżące utrzymanie nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle obowiązujących przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Wspólnota może określić wysokość kosztów uzyskania przychodów opodatkowanych stosując zapisy art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym?
2.  Czy przychody z tytułu odsetek za nieterminowe płatności właścicieli (przeznaczone na bieżące utrzymanie nieruchomości) podlegają opodatkowaniu?
3.  Czy odsetki bankowe od środków z lokat, rachunków oszczędnościowych Wspólnoty (przeznaczone na remonty lub bieżące utrzymanie nieruchomości) osiągającej przychody wyłącznie z gospodarki zasobami mieszkaniowymi stanowią przychód do opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Wspólnoty Mieszkaniowe nie zostały wyłączone ze stosowania art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym w związku z tym, Wspólnota może obliczyć koszty uzyskania przychodów opodatkowanych stosując art. 15 ust. 2 ww. ustawy.
2.  Przychody z tytułu odsetek za nieterminowe wpłaty właścicieli przeznaczone na bieżące utrzymanie nieruchomości stanowią zasoby mieszkaniowe i nie podlegają opodatkowaniu.
3.  Przychody z tytułu odsetek bankowych Wspólnoty, która uzyskuje przychody wyłącznie z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i przeznacza te przychody na bieżące utrzymanie nieruchomości są zwolnione z podatku.

Po przeanalizowaniu przedstawionego stanu faktycznego oraz obowiązującego stanu prawnego stwierdzam, co następuje:

Zasady funkcjonowania wspólnot mieszkaniowych określa ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000r. Nr 80, poz. 903, ze zm.). Zgodnie z art. 6 tej ustawy, ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana. Nie posiada jednak osobowości prawnej. Wspólnotę mieszkaniową tworzą zarówno właściciele odrębnych lokali mieszkalnych, jak i właściciele odrębnych lokali użytkowych.

Każdy członek wspólnoty mieszkaniowej jest właścicielem lokalu oraz udziału w nieruchomości wspólnej. Udział w nieruchomości wspólnej jest prawem związanym z własnością lokalu.

W myśl art. 3 ww. ustawy, grunt oraz wszelkie części budynku i inne urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali lub dotychczasowego właściciela nieruchomości ze względu na należące do niego niewyodrębnione lokale (nieruchomość wspólna), stanowią ich współwłasność w częściach ułamkowych odpowiadających stosunkowi powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej budynku. Współwłasność nieruchomości wspólnej jest przymusowa.

Zgodnie z art. 7 ust 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( t. j .Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów z jakich dochód ten został osiągnięty: w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych od innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Przez "zasoby mieszkaniowe", o których mowa w przepisie należy rozumieć:

*   znajdujące się w budynku mieszkalnym lokale mieszkalne wraz przynależnymi do nich pomieszczeniami oraz wyposażenie techniczne, jak np.:

*   dźwigi osobowe i towarowe,
*   aparaty do wymiany ciepła,
*   kotłownie i hydrofornie wbudowane,
*   klatki schodowe,
*   strychy, piwnice, komórki,
*   balkony, loggie,
*   garaże,

*   pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.:

*   budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej,
*   kotłownie i hydrofornie wolno stojące,
*   osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe,

*   urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się budynki wyżej wymienione, jak:

*   zbiorniki - doły gnilne, szamba, przydomowe oczyszczalnie ścieków,
*   rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej,
*   sieci elektroenergetyczne i telekomunikacyjne,
*   budowle inżynieryjne (studnie itp.), stacje transformatorowe,
*   budowle komunikacyjne, jak: drogi osiedlowe, ulice, chodniki,
*   inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych, jak np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia, parkingi, trawniki, kontenery na śmieci.

Związane z wyżej wymienionymi budowlami ( pomieszczeniami ), obiektami i urządzeniami opłaty ( czynsze ) oraz sfinansowane z nich koszty, stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ze zwolnienia nie będą więc korzystały dochody wspólnot mieszkaniowych otrzymane z innych źródeł niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet jeśli zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów, gdyż nie będzie spełniony jeden z kumulatywnych warunków wskazanych w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 44 ww ustawy.

Tak więc opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają dochody uzyskane z:

*   gospodarki zasobami mieszkaniowymi, które nie zostały przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych oraz

*   innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet wówczas, gdy zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów mieszkaniowych.

Ad. 1.

Opłaty (czynsze) oraz sfinansowane z nich koszty, stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu art. 12 ust. 1 oraz art. 15 ust. 1 z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dochód powstały z tego tytułu, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 tej ustawy, wolny jest od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega natomiast dochód z działalności gospodarczej innej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, bez względu na cel, na jaki zostanie przekazany. Działalnością taką jest np. wynajmowanie lokali użytkowych, powierzchni reklamowych na budynkach, miejsc na dachach pod anteny satelitarne oraz telefonii komórkowej, przychody z inwestycji finansowych.

W związku z powyższym, koniecznym jest prowadzenie ewidencji księgowej w zakresie przychodów i kosztów w ten sposób, aby możliwe było rozróżnienie dochodów pochodzących z gospodarki zasobami mieszkaniowymi od dochodów z innych działalności. Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy (…).

W związku z tym, że Wspólnota prowadzi zarówno działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej (wolnej od podatku, przy spełnieniu warunku określonego w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), jak i inną działalność gospodarczą (podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym), obowiązana jest, stosując przepisy art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podzielić przychody na te pochodzące z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, jak i z pozostałej działalności.

Niezwykle ważne jest też określenie prawidłowej wielkości kosztów uzyskania przychodów pamiętając o postanowieniach art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Podatnik może więc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszelkie wydatki, pod warunkiem, że wykazany zostanie ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu oraz że nie zostały one ujęte w negatywnym katalogu kosztów. Następnie prawidłowo ustalone koszty uzyskania przychodów należy przypisać do przychodów odnoszących się do poszczególnych źródeł.

Istnieją przypadki, w których przyporządkowanie poniesionych kosztów do osiągniętych przychodów z poszczególnych źródeł nie jest możliwe. Wówczas zastosowanie znajduje art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Pierwszy z tych przepisów stanowi, że jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Zgodnie z ust. 2a tegoż artykułu, zasadę tę stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stosuje się odpowiednio. Pamiętać należy, że ustalanie wielkości kosztów zgodnie z ww. zasadami może mieć zastosowanie jedynie w sytuacjach wyjątkowych i w odniesieniu do określonych kosztów, wspólnych dla obu źródeł przychodu Wspólnoty, których nie można jednoznacznie przypisać do jednej z kategorii przychodów.

Wspólnota, ustosunkowując się do przedstawionego stanu faktycznego, stwierdza, iż ponosi koszty uzyskania przychodów opodatkowanych i zwolnionych i jednocześnie nie może wskazać jednoznacznie wysokości kosztów uzyskania przychodów przypadające na poszczególne źródła przychodów.

W związku z powyższym, jeżeli na podstawie prawidłowo prowadzonej ewidencji księgowej, nie da się podzielić kosztów na dwie działalności (zwolnioną i opodatkowaną), to w stosunku do tych kosztów należy zastosować postanowienia art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Będą one zatem podlegały rozliczeniu na obie działalności wg proporcji w jakiej pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej ich kwocie.

Ad. 2.

Na gospodarkę zasobami mieszkaniowymi składają się wpływy z opłat pobieranych od lokatorów (czynszów) oraz pokrywane z nich koszty. Opłaty te (czynsze) kalkulowane są w takiej wysokości, aby pokrywały zarówno utrzymanie (koszty) lokali mieszkalnych, jak i pozostałych pomieszczeń przynależnych do nich oraz koszty ich zarządzania (administracji). Wynika to z ustaw w oparciu, o które funkcjonują podmioty zajmujące się gospodarką zasobami mieszkaniowymi. W przypadku wspólnot mieszkaniowych jest nią powołana wyżej ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali.

Z przedstawionego we wniosku opisu zaistniałego stanu faktycznego wynika, że Wspólnota osiąga przychody zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 (zwolnione z opodatkowania). Są to opłaty dokonywane przez właścicieli na pokrycie kosztów bieżącego utrzymania nieruchomości, kosztów świadczeń oraz na fundusz remontowy. Opłaty te powinny wpływać na konto wspólnoty do 10-tego dnia każdego miesiąca. Za nieterminowe płatności naliczane są odsetki ustawowe. Przychody z tytułu odsetek przeznaczone są na bieżące utrzymanie nieruchomości.

Dochody uzyskiwane z tytułu odsetek wpłaconych przez właścicieli np.: lokali mieszkalnych oraz garaży należących do właścicieli lokali mieszkalnych od nieterminowych wpłat zaliczek na koszty utrzymania nieruchomości wspólnej oraz inne koszty np.: mediów, stanowią dochody osiągnięte z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. W świetle powyższego dochód uzyskany z ww. tytułu będzie podlegać zwolnieniu od podatku dochodowego, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem przeznaczenia go na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Wskazać natomiast należy, iż dochody uzyskiwane z tytułu odsetek od: lokali użytkowych, garaży wynajmowanych osobom trzecim od nieterminowych wpłat zaliczek na koszty utrzymania nieruchomości wspólnej oraz koszty mediów, nie mogą być zaliczone do dochodów z gospodarki zasobami mieszkaniowym, bowiem nie zostały one osiągnięte z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Nieistotne w przedmiotowej sprawie jest to, że otrzymane w ten sposób dochody zostaną przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych, bowiem nie został spełniony warunek, co do źródła ich pochodzenia. Zatem podlegają one opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Podkreślić także wypada, że norma wynikająca z art. 17 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy stanowi formę ulg podatkowych, które naruszają zasadę równości i powszechności opodatkowania. Tym samym powinna być interpretowana w sposób niezwykle precyzyjny i ścisły. Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej.

W związku z tym, iż Wnioskodawca wskazuje w przedstawionym stanie faktycznym, że osiąga przychody zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i są to opłaty dokonywane przez właścicieli na pokrycie kosztów bieżącego utrzymania nieruchomości, należy rozumieć, że wnoszone opłaty dokonywane są przez właścicieli lokali mieszkalnych a nie użytkowych więc odsetki naliczane za nieterminowe wpłaty powyższych opłat uznać należy za pochodzące z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Dochód uzyskany z tego źródła podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy ww. powyżej, pod warunkiem przeznaczenia go na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Ad. 3.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wspólnota uzyskuje dochody z tytułu odsetek od lokat bankowych i rachunków oszczędnościowych, założonych z wpłat uiszczanych przez jej członków. Uzyskane z tego tytułu dochody, nawet jeśli zostaną przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych, nie korzystają ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem nie można uznać, iż osiągnięte zostały z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Są to dochody z pozostałej działalności Wspólnoty i stosownie więc do postanowień art. 7 ust. 1 ww. ustawy, dochód z tego tytułu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.