Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-502/14-4/MKw
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-07-17
Teza: Opodatkowanie wynajmu prywatnego mieszkania oraz konsekwencje podatkowych związane z jego sprzedażą.
Słowa kluczowe: majątek-majątek prywatny; najem; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 maja 2014 r. (data wpływu 29 maja 2014 r.), uzupełnionym w dniu 26 czerwca 2014 r. (data wpływu 27 czerwca 2014 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 17 czerwca 2014 r. (skutecznie doręczone w dniu 20 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wynajmu prywatnego mieszkania oraz konsekwencji podatkowych związanych z jego sprzedażą **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 maja 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wynajmu prywatnego mieszkania oraz konsekwencji podatkowych związanych z jego sprzedażą.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 26 czerwca 2014 r., złożonym w dniu 26 czerwca 2014 r. (data wpływu 27 czerwca 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 17 czerwca 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Podatnik prowadzi działalność gospodarczą (rozlicza PIT-36L) w ramach samozatrudnienia pracując dla zagranicznego dystrybutora kosmetyków (jest czynnym podatnikiem VAT w zakresie wykonywania tej pracy), dodatkowo podatnik jest zatrudniony na umowę o pracę na czas nieokreślony w sklepie odzieżowym (rozlicza PIT-37).

Podatnik zamierza wynająć prywatnie (nie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej) posiadany lokal mieszkalny. Wynajmowany lokal mieszkalny (spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu) został zakupiony w 2008 roku na cele prywatne i sfinansowany kredytem mieszkaniowym dla klienta indywidualnego na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. Podatnik jest obecnie zameldowany w tym mieszkaniu od ponad 12 miesięcy. Ze względu na sytuację ekonomiczną podatnik postanowił wynająć to mieszkanie i rozliczać dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych jako najem prywatny na formularzu PIT-36 według skali podatkowej. Przy obliczaniu dochodu do opodatkowania podatnik chce uwzględniać koszty rocznych odsetek od kredytu mieszkaniowego, koszty amortyzacji lokalu oraz wszystkie koszty związane z jego eksploatacją, które nie będą ponoszone przez najemcę. Mieszkanie ma zostać wynajęte na cele mieszkaniowe najemcy, który jest osobą fizyczną i nie jest czynnym podatnikiem VAT. Podatnik będzie wystawiał najemcy zwykłe rachunki w ramach podpisanej umowy najmu.

W uzupełnieniu z dnia 26 czerwca 2014 r. (data wpływu: 27 czerwca 2014 r.) Wnioskodawca wskazał, że powierzchnia mieszkania wynosi 93m², a wynajęcie mieszkania planowane jest od 1 sierpnia 2014 r. Ponadto, w stosunku do opisanego lokalu poniesiono wydatki na jego ulepszenie w kwocie 360 000 PLN (kwota brutto razem z VAT), do których przysługiwał zwrot podatku VAT. Cena zakupu mieszkania wynosiła 1 300 000 PLN, więc wydatki wynosiły poniżej 30% wartości początkowej lokalu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy najem prywatny mieszkania będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT w tym przypadku?
2.  Jakim podatkom będzie podlegał podatnik jeżeli sprzeda mieszkanie w ciągu najbliższych 2 lat?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy najem prywatny mieszkania w tym przypadku nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 2.

Sprzedaż nieruchomości będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych (stawka 2%) bez podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, czynny podatnik VAT, prowadzi działalność gospodarczą i dodatkowo jest zatrudniony na umowę o pracę. Zainteresowany ze względu na sytuację ekonomiczną zamierza wynająć prywatnie (nie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej) posiadany lokal mieszkalny. Wynajmowany lokal mieszkalny (spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu) został zakupiony w 2008 roku na cele prywatne i sfinansowany kredytem mieszkaniowym na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. Wnioskodawca jest obecnie zameldowany w tym mieszkaniu od ponad 12 miesięcy. Mieszkanie ma zostać wynajęte na cele mieszkaniowe najemcy, który jest osobą fizyczną i nie jest czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca będzie wystawiał najemcy zwykłe rachunki w ramach podpisanej umowy najmu. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że powierzchnia mieszkania wynosi 93m², a wynajęcie mieszkania planowane jest od 1 sierpnia 2014 r.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca powziął m.in wątpliwości w zakresie opodatkowanie podatkiem VAT opisanego najmu prywatnego.

Należy zauważyć, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki. Na mocy art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz, przy czym – jak wynika z § 2 tego samego artykułu – czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

Zatem, umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W świetle art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że Wnioskodawca z tytułu opisanego wynajmu spełnia definicję podatnika, o której mowa w powołanym art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą określoną w art. 15 ust. 2 ustawy.

Ponadto, z uwagi na powyższe przepisy należy stwierdzić, że najem spełnia definicję usługi, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Stawka podatku, na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie, stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Z powyższego przepisu wynika, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem, przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

*   świadczenie usługi na własny rachunek,
*   charakter mieszkalny nieruchomości,
*   mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala na zastosowanie zwolnienia. W związku z tym zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Realizacja powyższego celu wynajmu następuje poprzez wykorzystanie lokalu przez najemcę. Tym samym, zasadniczą kwestią dla ustalenia czy dana usługa podlega opodatkowaniu czy zwolnieniu od podatku pozostaje określenie celu realizowanego przez osobę bezpośrednio uczestniczącą w świadczeniu usługi.

Jak wskazał Wnioskodawca lokal mieszkalny o powierzchni 93m² ma zostać wynajęty na cele mieszkaniowe najemcy, który jest osobą fizyczną i nie jest czynnym podatnikiem VAT. Zatem, należy uznać, że przesłanki do zastosowania zwolnienia określone w powołanym art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zostały spełnione.

Tym samym, należy uznać, że w opisanej sytuacji, najem prywatny mieszkania będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT na mocy art. 8 ust. 1 ustawy i jednocześnie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, z uwagi na przedstawione uzasadnienie, że najem prywatny mieszkania w tym przypadku nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT, należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii czy sprzedaż w ciągu 2 najbliższych lat opisanego we wniosku mieszkania podlega opodatkowaniu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, z powyższych przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej 2 lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem, które to czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy zauważyć, że zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem, wykonywane przez podatników podatku VAT są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom, po spełnieniu określonych warunków, skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy zauważyć, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Jednakże, warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, stosownie do art. 43 ust. 7a, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analiza powołanych wyżej przepisów oraz opis przedstawionego zdarzenia przyszłego prowadzi do stwierdzenia, że dostawa opisanego lokalu mieszkalnego w ciągu 2 najbliższych lat – którego wynajem planowany jest od 1 sierpnia 2014 r. - nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ pomiędzy pierwszym zasiedleniem a jego dostawą upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, przy braku możliwości zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy rozważyć czy opisana dostawa spełni przesłanki wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca opisany lokal mieszkalny został sfinansowany kredytem mieszkaniowym dla klienta indywidualnego na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych w 2008 roku. Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca w stosunku do opisanego lokalu poniesiono wydatki na jego ulepszenie w kwocie 360 000 PLN (kwota brutto razem z VAT), do których przysługiwał zwrot podatku VAT. Cena zakupu mieszkania wynosiła 1 300 000 PLN, więc wydatki wynosiły poniżej 30% wartości początkowej lokalu.

Zatem, należy stwierdzić, że dostawa opisanego lokalu mieszkalnego będzie podlegała opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 7 ust. 1 ustawy oraz jednocześnie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż wskazanej nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, również należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto, tutejszy Organ podatkowy informuje, że w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.