Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-247/09/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-07-29
Teza: Czy na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z regulacją art. 21 ust. 2 tej ustawy oraz art. 11 ust. 3 lit. c Konwencji zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, Spółka jako płatnik zobowiązana będzie do pobierania u źródła podatku zryczałtowanego od odsetek wypłacanych w związku z pożyczką udzieloną przez instytucję finansową będącą holenderskim rezydentem podatkowym?
Słowa kluczowe: banki; dochód-opodatkowanie dochodu; Holandia; instytucja-instytucja finansowa; odsetki; opodatkowanie-unikanie podwójnego opodatkowania; rachunki-rachunek bankowy; rezydent podatkowy; rozliczanie (rozliczenia); umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; środek-środki pieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2009 r. (data wpływu 13 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych oraz Konwencji z dnia 13 lutego 2002 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2003 r. Nr 216, poz. 2120) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 maja 2009 r. do tut. organu wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych oraz Konwencji z dnia 13 lutego 2002 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca – spółka akcyjna jest polską spółką leasingową wchodzącą w skład międzynarodowej grupy „G.”.

W związku z międzynarodową strategią finansowania działalności europejskich spółek z grupy, głównym podmiotem finansującym lokalną działalność Spółki jest holenderska instytucja finansowa „B.” (dalej: „Pożyczkodawca"). Spółka zawarła z Pożyczkodawcą umowę na finansowanie (tzw. „Facility Agreement), która daje Spółce (dalej również: „Pożyczkobiorca") możliwość korzystania z otwartej linii pożyczkowej w ramach z góry określonego limitu kwotowego.

W konsekwencji, w zależności od bieżących potrzeb związanych z finansowaniem prowadzonej akcji leasingowej, Spółka może ciągnąć kolejne transze pożyczki w ramach udostępnionego jej limitu. Zgodnie z ustaleniami, w zamian za możliwość korzystania z finansowania, wraz ze spłatą każdej z udostępnionych transz Spółka zobowiązana jest zapłacić Pożyczkodawcy wynikającą z postanowień umowy kwotę odsetek. Z uwagi na otwarty charakter linii pożyczkowej, wartość odsetek od danej transzy oraz termin ich zapłaty potwierdzane są każdorazowo na moment ciągnienia transzy w podpisywanym przez obie strony dokumencie (tzw. „Confirmation Letter").

W związku z powyższym, zadano następujące pytanie.

Czy na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z regulacją art. 21 ust. 2 tej ustawy oraz art. 11 ust. 3 lit. c Konwencji zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, Spółka jako płatnik zobowiązana będzie do pobierania u źródła podatku zryczałtowanego od odsetek wypłacanych w związku z pożyczką udzieloną przez instytucję finansową będącą holenderskim rezydentem podatkowym?

Zdaniem Spółki, na podstawie art. 11 ust. 3 lit. c przedmiotowej konwencji, odsetki wypłacane w związku z pożyczką udzieloną przez holenderską instytucję finansową nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce, lecz w Holandii, w związku z czym Spółka nie jest zobowiązana do poboru podatku zryczałtowanego u źródła.

Wnioskodawca podniósł, że co do zasady, na podstawie art. 26 ust. 1 cyt. ustawy, Spółka jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych należności wypłacanych za granicę, zobowiązana jest w dniu dokonania wypłaty, pobierać od wartości tych wypłat zryczałtowany podatek dochodowy.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy odsetki uzyskiwane przez podmioty zagraniczne, są w Polsce opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 20%. Wyjątkiem od powyższej zasady są sytuacje, gdy umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania lub implementowane w art. 21 ust. 3 powołanej ustawy przepisy Dyrektywy Odsetkowej stanowią inaczej. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową możliwe jest jednak wyłącznie pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Natomiast zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 11 ust. 3 Konwencji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, odsetki będą opodatkowane wyłącznie w Państwie, w którym odbiorca odsetek będący ich właścicielem ma siedzibę (w analizowanym przypadku Holandia), jeżeli są one wypłacane m.in. w związku z jakąkolwiek pożyczką udzieloną przez bank.

W ocenie Spółki, w tym zatem przypadku, po stronie płatnika nie będzie istniał obowiązek poboru podatku zryczałtowanego u źródła. Z powyższego wynika, iż dla określenia reżimu opodatkowania odsetek wypłacanych do holenderskiej instytucji finansowej niezbędne jest stwierdzenie, czy są to odsetki wypłacane „w związku z jakąkolwiek pożyczką udzieloną przez bank".

Na wstępie należy zauważyć, że umowa zawarta pomiędzy Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu jest umową międzynarodową w rozumieniu prawa publicznego (K. Bany, Interpretacja dwustronnych konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania cz. 1, Przegląd podatkowy, 2005, nr 6, s. 19) a zatem jej interpretacja powinna zostać dokonana przy zastosowaniu Konwencji Wiedeńskiej o Prawie Traktatów sporządzonej w Wiedniu 23 maja 1969 r., zgodnie z regułami wskazanymi w art. 31 Konwencji Wiedeńskiej.

Przepis ten stanowi, iż: „Traktat należy interpretować w dobrej wierze, zgodnie ze zwykłym znaczeniem, jakie należy przypisywać użytym w nim wyrazom w ich kontekście, oraz w świetle jego przedmiotu i celu." Zdaniem Spółki, powyższe dyrektywy interpretacyjne znajdą zatem zastosowanie do analizy przedstawionego stanu faktycznego na gruncie cytowanego przepisu, w związku ze znaczeniem tego przepisu, kontekstem umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jak również celem wprowadzenia przedmiotowego zwolnienia.

1\. Odsetki od pożyczki

Wnioskodawca podniósł, że art. 11 powołanej Konwencji nie zawiera definicji umowy pożyczki, lecz definiuje jedynie termin „odsetki", który obejmuje dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką, lecz niedających prawa do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z państwowych papierów wartościowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi papierami wartościowymi, obligacjami lub skryptami dłużnymi.

Z uwagi zatem na brak wyraźnej definicji, na podstawie art. 3 ust. 2 Konwencji należy poszukiwać znaczenia tego terminu na gruncie polskich ustaw, zwłaszcza ustaw podatkowych. Zarówno uregulowania prawa podatkowego (art. 16 ust. 7b cyt. ustawy), jak i prawa cywilnego (art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny) przewidują, iż treścią umowy pożyczki jest zobowiązanie pożyczkodawcy do przeniesienia na własność biorącego określonej ilości pieniędzy. Z kolei, zobowiązaniem pożyczkobiorcy jest dokonanie w określonym czasie zwrotu tej samej ilości pieniędzy.

Umowa zawarta między Spółką a holenderską instytucją finansową wskazuje, iż pożyczkodawca zobowiązuje się do udostępnienia na życzenie Spółki kolejnych transz pożyczki. Zasadą jest, że całkowita suma dotychczas niespłaconych transz nie może w żadnym momencie przekroczyć z góry określonej wartości (limitu finansowania), jednocześnie, każdorazowy zwrot którejkolwiek transzy umożliwia Spółce wzięcie kolejnej pożyczki w ramach całkowitego limitu finansowania.

W stosunku do każdej z transz pożyczki naliczane są odsetki, które zgodnie z umową Pożyczkobiorca zobowiązał się zapłacić do Pożyczkodawcy. Zapłata odsetek następuje na warunkach przewidzianych w umowie lub dodatkowych porozumieniach (tzw. „Confirmation Letter").

Biorąc powyższe pod uwagę, przedmiotowa umowa spełnia warunki do uznania jej za „pożyczkę" w rozumieniu polskich i międzynarodowych przepisów podatkowych.

2\. Zwolnienie niektórych odsetek z opodatkowania u źródła

W ocenie Spółki zwolnienie z obowiązku poboru podatku u źródła dotyczy jedynie niektórych rodzajów odsetek od pożyczek, gdyż nie w każdej sytuacji państwu źródła i państwu rezydencji przyznane zostało równe prawo do opodatkowania tych dochodów. W szczególności, wyjątek taki dotyczy „pożyczek udzielonych przez bank", które opodatkowane są jedynie w państwie rezydencji otrzymującego je podatnika.

Państwa sygnatariusze OECD zauważyły bowiem, że finansowanie podmiotów na rynkach zagranicznych może się łączyć z dodatkowym obciążeniem w postaci podatku u źródła pobieranego od (co do zasady wyższego) przychodu w państwie źródła, którego nie można odliczyć od (co do zasady niższego) dochodu wykazywanego w państwie rezydencji. Zgodnie z informacjami zawartymi w punktach od 13 do 16 oficjalnego Komentarza do Konwencji Modelowej 1977 „udzielając pożyczek obligacyjnych bank korzysta ze środków powierzonych mu w formie depozytów, a więc pobieranie podatku u źródła z tytułu płatności odsetkowych dokonywanych na jego rzecz, pomniejsza jego rzeczywisty zysk. Ponieważ Państwo źródła (\`(...)\`) może zazwyczaj nie znać kosztów ponoszonych przez bank stawiający do dyspozycji fundusze, kwota podatku może przeszkodzić w zawarciu transakcji, chyba że kwota podatku będzie poniesiona przez dłużnika."

Celem ograniczenia takich negatywnych konsekwencji, od 1977 roku państwa zawierające umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania uzyskały możliwość zapobiegania im poprzez wprowadzenie na terytorium państwa źródła zwolnienia z opodatkowania odsetek od tego typu pożyczek. Polska z tej możliwości skorzystała wprowadzając w UPO Polska - Holandia zwolnienie z opodatkowania u źródła dla odsetek wypłacanych w związku z „pożyczką udzieloną przez bank".

Zastosowanie tego przepisu wymaga jednak określenia znaczeniowego zwrotu „bank" w kontekście objęcia nim również „instytucji finansowych". Z literalnego znaczenia przepisu wynika, iż podmioty formalnie zarejestrowane jako banki będą mogły skorzystać z dobrodziejstwa przedmiotowej regulacji i opodatkować dochody z tytułu odsetek jedynie w państwie rezydencji.

Po stronie Spółki powstała jednak wątpliwość czy analogicznemu reżimowi opodatkowania nie powinny podlegać również „instytucje finansowe", których działalność opiera się na podobnych zasadach, a które inaczej musiałyby być opodatkowane zarówno w państwie źródła jak i państwie rezydencji, nie zawsze mając możliwość skorzystania z kredytu podatkowego.

Wnioskodawca zauważa, ze zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe, instytucja finansowa to podmiot niebędący bankiem ani instytucją kredytową, którego podstawowa działalność będąca źródłem większości przychodów polega na wykonywaniu działalności gospodarczej w zakresie:

1.  nabywania i zbywania udziałów lub akcji,
2.  udzielania pożyczek ze środków własnych,
3.  udostępniania składników majątkowych na podstawie umowy leasingu,
4.  świadczenia usług w zakresie nabywania i zbywania wierzytelności,
5.  świadczenia usług związanych z transferem środków pieniężnych,
6.  emitowania instrumentów płatniczych i administrowania nimi,
7.  udzielania gwarancji, poręczeń lub zaciągania innych zobowiązań nieujmowanych w bilansie,
8.  obrotu na rachunek własny lub rachunek innej osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, o ile posiada zdolność prawną:
    1.  terminowymi operacjami finansowymi,
    2.  instrumentami rynku pieniężnego,
    3.  papierami wartościowymi,
9.  uczestniczenia w emisji papierów wartościowych lub świadczenia usług związanych z taką emisją,
10.  świadczenia usług w zakresie zarządzania aktywami,
11.  świadczenia usług w zakresie doradztwa finansowego, w tym inwestycyjnego.
12.  świadczenia usług brokerskich na rynku pieniężnym.

Ponadto analogiczny zakres usług świadczonych przez instytucje finansowe wynika z treści Dyrektywy z dnia 20 marca 2000 r. odnoszącej się do podejmowania i prowadzenia działalności przez instytucje kredytowe. Z przepisów tych wynika, iż w odróżnieniu od instytucji kredytowych, instytucje finansowe nie prowadzą działalności polegającej na przyjmowaniu depozytów, przez co środki na prowadzoną działalność muszą pozyskiwać z innych źródeł. W praktyce, instytucje finansowe najczęściej finansują się poprzez emisje instrumentów dłużnych lub operacje inwestycyjne na rynku pieniężnym. Z uwagi na charakter prowadzonej działalności instytucje te są również narażone na trudności z wykorzystaniem w państwie rezydencji prawa do odliczenia podatku pobranego w państwie źródła (kredytu podatkowego).

Z uwagi na powyższe utrudnienia oraz praktyczne wątpliwości związane z zastosowaniem przedmiotowego zwolnienia, w treści Konwencji Modelowej OECD 2005 dokonano korekty brzmienia przepisu dotyczącego odsetek poprzez zastąpienie go regulacją pozwalającą na zwolnienie z opodatkowania u źródła dla „wypłaty odsetek, jeżeli odbiorca jest instytucją finansową".

Zlikwidowanie regulacji dotyczącej „odsetek od pożyczek udzielonych przez bank" oraz przeniesienie akcentu ze zwolnienia przedmiotowego na podmiotowe miało na celu wyjaśnienie istniejących wątpliwości interpretacyjnych oraz powstrzymanie ewentualnych tendencji ograniczających zastosowanie przedmiotowego zwolnienia wyłącznie do instytucji mających formalny status „banku" i pogarszanie w ten sposób sytuacji innych podmiotów finansujących się w analogiczny sposób.

Jak już wskazano, przedstawioną powyżej interpretację potwierdza treść najnowszego Komentarza do Konwencji Modelowej OECD, który stanowi wykładnię autentyczną postanowień przyjętych przez ogół państw członkowskich OECD (G. Dahm, Die Offentliche Verwaltung 12, 363, 364,1959), a także sposób zwykłego rozumienia danego zwrotu (czyli „zwykłe znaczenie" w rozumieniu Konwencji Wiedeńskiej - Modelowa Konwencja w sprawie podatku od dochodu i majątku, tłum. K. Bany, Wstęp, paragraf 35).

W szczególności, w punkcie 7.7. dotyczącym odsetek wskazano, iż dokonując interpretacji przepisów dotyczących opodatkowania należy brać pod uwagę faktyczną kwotę dochodu z transakcji dokonywanych przez instytucje finansowe, które finansują się długiem, tzn. udzielają pożyczkę z pożyczonych funduszy. W tym kontekście Spółka dodatkowo zwraca uwagę na treść punktu 3 oficjalnego wstępu do Komentarza OECD: „Głównym celem Modelowej Konwencji OECD w sprawie Podatku od Dochodu i Majątku jest zatem umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z zaleceniami Rady OECD, państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji powinny stosować się do niniejszej Konwencji Modelowej i do interpretacji zawartej w załączonym Komentarzu, z uwzględnieniem dołączanych do niego zastrzeżeń; ich organy podatkowe powinny odwoływać się do tego Komentarza (zmienianego okresowo) przy stosowaniu i interpretacji postanowień swych dwustronnych konwencji podatkowych opartych na Modelowej Konwencji."

Ponadto, jak wskazywał Komitet Spraw Podatkowych OECD „o ile Komitet uważa, że zmiany w Komentarzu powinny znaleźć odbicie w interpretowaniu i stosowaniu Konwencji zawartych przed wprowadzeniem tych zmian, o tyle nie zgadza się z wszelką formą interpretacji a contrario, polegającą na wyciąganiu wniosku, że poprzednie brzmienie artykułów Konwencji Modelowej lub Komentarza miało inne skutki niż tekst zmodyfikowany. Z uwagi na fakt, że celem wielu poprawek jest po prostu wyjaśnienie, a nie zmiana sensu Komentarza taka interpretacja a contrario w wielu przypadkach byłaby błędna" (Modelowa Konwencja w sprawie podatku od dochodu i majątku, tłum K. Bany, Wstęp, paragraf 36).

Spółka zwraca uwagę, iż w dotychczasowej praktyce interpretacji umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zarówno Sąd (Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Katowicach z dnia 16 września 2002 r., sygn. akt. I SA/Ka 1230/01, Wyrok NSA w Warszawie z dnia 9 lipca 2002 r., sygn. akt. III SA 73/01 w sprawie umów zawartych z Republiką Francuską 1975, Wielką Brytanią 1976 oraz Stanami Zjednoczonymi 1974), jak i organy podatkowe (np. pismo Naczelnika I Śląskiego Urzędu Skarbowego w Sosnowcu z dnia 13 czerwca 2005 r. znak . PSUS/PBOI/423/141/P/05/KL dotyczące umów z Niemcami, Irlandią, Czechami 1993, Słowacją 1994, Austrią 1974, Cyprem 1992, Kanadą 1987 i Stanami Zjednoczonymi 1974) niejednokrotnie przychylały się do zastosowania najnowszych Komentarzy OECD.

A zatem, mając na uwadze obowiązujące przepisy, jak również treść zmian zawartych w Konwencji Modelowej OECD oraz w Komentarzu do Konwencji Modelowej OECD 2005, Spółka jako płatnik podatku zryczałtowanego od odsetek wypłacanych za granicę nie powinna być zobowiązana do pobierania takiego podatku od odsetek od pożyczki udzielonej przez holenderską instytucję finansową.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.) – dalej: ustawa – podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 (podatnicy, niemający na terytorium RP siedziby lub zarządu), przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), ustala się w wysokości 20% przychodów.

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska – art. 21 ust. 2 ustawy.

W myśl natomiast art. 26 ust. 1 ustawy, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 podpisanej w Warszawie dnia 13 lutego 2002 r. Konwencji zawartej między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2003 r. Nr 216, poz. 2120) – dalej: Konwencja – odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i wypłacane są osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże takie odsetki mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek – art. 11 ust. 2 konwencji

Natomiast zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 11 ust. 3 Konwencji, bez względu na postanowienia ustępu 2, odsetki, o których mowa w ustępie 1, podlegają opodatkowaniu tylko w Umawiającym się Państwie, w którym odbiorca odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, jeżeli odbiorca ten jest osobą uprawnioną do odsetek i jeżeli takie odsetki są wypłacane:

1.  z tytułu jakiegokolwiek rodzaju pożyczki udzielonej, zabezpieczonej lub gwarantowanej przez instytucję publiczną promującą eksport, której właścicielem jest Umawiające się Państwo lub która jest przez nie kontrolowana;
2.  w związku ze sprzedażą na kredyt wyposażenia przemysłowego, handlowego lub naukowego;
3.  w związku z jakąkolwiek pożyczką udzieloną przez bank;
4.  w związku z obligacjami, skryptami dłużnymi lub innymi podobnymi obligacjami emitowanymi przez Rząd Umawiającego się Państwa, jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny;
5.  drugiemu Umawiającemu się Państwu lub jego jednostce terytorialnej albo jego organowi lokalnemu.

Należy zwrócić również uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są jednak źródłem powszechnie obowiązującego prawa, jednakże stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Z Komentarza do Modelowej Konwencji OECD (pkt 7.7 Komentarza - dot. art. 11 ust. 2 w zakresie dotyczącym odsetek wypłacanych instytucjom finansowym, takim jak bank, wynika, że państwa pragnące to uczynić, mogą (a więc nie są zobowiązane) uzgodnić włączenie takich odsetek od ustępu postanawiającego o wyłączeniu z opodatkowania niektórych odsetek w państwie źródła poprzez dodanie (punktu) „d) jest instytucją finansową”

Podnieść należy, że treść danej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie musi stanowić wiernego odzwierciedlenia postanowień Konwencji Modelowej. Co więcej, jeżeli państwa będące stronami danej umowy ustalają odmienną regulację w danym zakresie niż „wzorcowa”, którą przewiduje, bądź dopuszcza Konwencja Modelowa (a co za tym idzie Komentarz), to zarówno Konwencja Modelowa, jak Komentarz nie mogą mieć w tym zakresie zastosowania. W pierwszej kolejności należy zatem dać prawo pierwszeństwa regulacji umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarta z państwem siedziby Pożyczkodawcy (ostatecznego odbiorcy odsetek) nie zawiera przedmiotowego wyłączenia w zakresie opodatkowania odsetek tylko w Umawiającym się Państwie, jeżeli takie odsetki są wypłacane na rzecz podmiotu będącego instytucją finansową, a wyłączenie dotyczy pożyczki udzielonej przez bank. Innymi słowy Rzeczpospolita Polska i Królestwo Niderlandów nie zdecydowały się do chwili obecnej na rewizję dwustronnej konwencji i na włączenie przedmiotowego wyłączenia (w ww. formie wskazanej w pkt 7.7 Komentarza do Modelowej Konwencji OECD) do art. 11 ust. 3 Konwencji zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu.

W konsekwencji oznacza to, że - mając na uwadze zarówno obowiązujące przepisy, jak i treść Konwencji Modelowej OECD oraz Komentarza do Konwencji Modelowej OECD postanowienia Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania mają zastosowanie do umowy zawartej między Pożyczkobiorcą i wskazanym przez Wnioskodawcę Pożyczkodawcą (rezydentem holenderskim holenderską instytucją finansową). Zatem dokonywane z tytułu zawartej umowy pożyczki wypłaty odsetek podmiotowi, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są objęte dyspozycją art. 11 polsko-holenderskiej Konwencji oraz art. 21 i 26 ustawy. Oznacza to, że podmiot polski dokonujący wypłaty takich należności będzie obowiązany do potrącenia od nich zryczałtowanego podatku dochodowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przestawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania przedmiotowej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta, co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 ustawy – Ordynacja podatkowa).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu; ul. Św. Jakuba 20; 87-100 Toruń.