Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.705.2021.2.EC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-14
Teza: Wydanie interpretacji dotyczącej skutków podatkowych wypłaty przez spółkę z o.o. powstałą w wyniku przekształcenia spółki jawnej zysku wypracowanego przed zmianą formy prawnej tej spółki.
Słowa kluczowe: spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka jawna; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zyski; zyski-wypłata z zysku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 44

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 6 sierpnia 2021 r. (data wpływu 10 sierpnia 2021 r.) uzupełnione pismem z 7 października 2021 r. w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z 1 października 2021 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.705.2021.1.EC (data doręczenia 4 października 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty przez spółkę kapitałową, powstałą w wyniku przekształcenia spółki jawnej, zysku wypracowanego przed zmianą formy prawnej spółki jawnej **\- jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 10 sierpnia 2021 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty przez spółkę kapitałową, powstałą w wyniku przekształcenia spółki jawnej, zysku wypracowanego przed zmianą formy prawnej spółki jawnej.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 1 października 2021 r. (data nadania 1 października 2021 r.) Nr 0114-KDIP3-1.4011.705.2021.1.EC, tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych.

Pismem z dnia 7 października 2021 r. (data wpływu 11 października 2021 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek.

**We wniosku wspólnym złożonym przez:**

**• Zainteresowanego będącego stroną postępowania:**

**– Panią A**

**• Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:**

**\- Pana B**

**• Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:**

**\- Pana C**

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Zainteresowani są polskimi rezydentami podatkowymi podlegającymi w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi. Od wielu lat są wspólnikami spółki jawnej.

Przedmiot wniosku związany jest z procedurą przekształcenia spółki osobowej (spółka jawna) w spółkę kapitałową (spółka z o.o.) oraz charakterem prawnym niewypłaconych należnych zysków osiągniętych przez wspólników przekształcanej spółki jawnej.

Zainteresowani są wspólnikami spółki jawnej, w której wspólnicy zgodnie zamierzają dokonać jej przekształcenia w spółkę z o.o. Spółkę jawną tworzy troje wspólników (osoby fizyczne) uczestniczących w częściach równych w zyskach i stratach spółki w czasie działalności spółki.

W czasie działalności spółki jawnej Zainteresowani uzyskiwali dochody opodatkowane podatkiem dochodowym, które nie były im w całości wypłacane jako zysk należny wspólnikom, lecz pozostawały w majątku spółki wykorzystywane na rozwój działalności spółki - m.in zakup środków trwałych. Wszyscy Wspólnicy podlegali opodatkowaniu na bieżąco z tytułu całości osiągniętych przychodów pomniejszonych o koszty ich uzyskania zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wspólnicy wpłacali miesięczne zaliczki na podatek dochodowy, a po zakończeniu roku podatkowego składali zeznanie roczne i wpłacali ewentualną różnicę, wynikającą z zeznania rocznego. Niewypłacone zyski wspólników, wynikające z rocznych sprawozdań finansowych księgowane były na fundusz rezerwowy i zapasowy. Prawną podstawą tego stanu rzeczy było to, że wspólnicy spółki jawnej nie realizowali uprawnienia wskazanego w art. 52 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (dalej "k.s.h."), w myśl którego "wspólnik może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego". Zdaniem Zainteresowanych, w praktyce wspólnik może żądać podziału zysku i wypłaty należnej mu części zysku począwszy od pierwszego dnia następnego roku obrotowego.

W spółce jawnej, w której Zainteresowani są wspólnikami, wypracowany w poszczególnych latach obrotowych zysk - mimo, iż niewypłacony - został już uwzględniony w podstawie opodatkowania wspólników i opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako przychód z udziału w spółce niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej "ustawa PIT”)). Dochody uzyskiwane w ramach spółki jawnej (w tym niewypłacony zysk) podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych według zasad ogólnych opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej wspólników prowadzonej w ramach spółki jawnej (art. 5b ust. 2 ustawy PIT).

Aktualnie, w związku z planowaną procedurą przekształcenia spółki jawnej w spółkę z o.o., Zainteresowani będą zmierzać do zrealizowania swoich praw majątkowych w spółce i zgłosić żądanie podziału oraz wypłaty zysku obejmującego zysk za bieżący rok obrotowy - 2021, oraz niewypłacony zysk za lata ubiegłe przekazany na kapitały rezerwowy i zapasowy. Jednocześnie wobec wspólników nie zachodzi okoliczność opisana w art. 52 § 2 k.s.h., tzn. udział kapitałowy wspólnika w spółce nie został uszczuplony stratą spółki, zachodzą więc wszelkie podstawy do wypłaty wypracowanego przez spółkę całego zysku, w części należnej wspólnikom.

Aby nie sparaliżować funkcjonowania spółki poprzez gwałtowny odpływ znacznej ilości środków pieniężnych Zainteresowani przewidują, iż wypłata dotychczas niewypłaconego zysku odbywać się będzie na przestrzeni kilkunastu lat w ratach.

Wysoce prawdopodobna jest więc sytuacja, że wypłata należnego Zainteresowanym zysku, na skutek zgłoszonego przez nich żądania, nastąpi już po przekształceniu spółki jawnej w spółkę z o.o. Żądanie zgłoszone przez wspólników w trybie art. 52 k.s.h. zrealizuje już więc spółka z o.o. powstała w wyniku przekształcenia. Wypłata ta stanowić jednak będzie realizację żądania (roszczenia) wspólników spółki jawnej - którzy wskutek przekształcenia staną się wspólnikami spółki z o.o. Wypłata dokonana już przez spółkę kapitałową stanowić będzie realizację zobowiązania majątkowego obciążającego spółkę jawną. Na skutek zgłoszenia takiego oświadczenia wspólników, spółka jawna stanie się dłużnikiem Zainteresowanych co do wypłaty zysku, a to spowoduje, że należy przeksięgować żądaną kwotę do zobowiązań. Zdaniem Zainteresowanych w omawianym przypadku mamy więc do czynienia z roszczeniem - wierzytelnością wspólników wobec spółki.

Pismem z dnia 7 października 2021 r. w odpowiedzi na wezwanie Nr 0114-KDIP3-1.4011.705.2021.1.EC Wnioskodawca uzupełnił opis zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie, że:

a) Czy uchwała w zakresie podziału zysków wypracowanych przez spółkę jawną w okresie działalności prowadzonej w formie spółki jawnej, tj. zarówno w latach poprzednich, jak i wypracowanych w 2021 r. zostanie podjęta przed przekształceniem w spółką kapitałową?

\- Tak, taka uchwała zostanie powzięta przed przekształceniem w spółkę kapitałową i określony zostanie w niej termin wypłaty tych zysków.

b) Na podstawie jakiego tytułu prawnego zostaną wypłacone Zainteresowanym przez spółkę kapitałową zyski spółki jawnej?

\- Zyski te będą zaksięgowane w spółce jawnej jeszcze przed jej przekształceniem w spółkę kapitałową, jako zobowiązania przekształcanej spółki jawnej wobec jej wspólników, które to zobowiązania do chwili tego przekształcenia nie zostały uregulowane.

c) Jaki będzie charakter prawny tej czynności, w szczególności należy określić czy będzie to wypłata dywidendy, wypłata wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów, zmniejszenia wartości nominalnej udziałów lub odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki lub inny charakter, jaki?

\- W spółce kapitałowej przekształconej ze spółki jawnej, nie wypłacone zyski wypracowane w spółce jawnej do chwili jej przekształcenia i zaksięgowane jeszcze przed tym przekształceniem, jako nie uregulowane zobowiązania tejże spółki jawnej wobec jej wspólników, będą wypłacone jako nie uregulowane zobowiązania wobec osób fizycznych, przejęte w wyniku czynności przekształcenia, od przekształconej spółki jawnej.

d) Jaki kapitał Spółki Przekształconej zasilą na moment przekształcenia (lub „wejdą” do innej pozycji bilansowej) niewypłacone zyski ze spółki jawnej?

\- Nie wypłacone zyski spółki jawnej mają pokrycie w wartości majątku trwałego (środków trwałych), jakie spółka jawna zakupiła w przeszłości, w procesie inwestycyjnym, którego źródłem finasowania były przedmiotowe zyski.

e) W jaki sposób ukształtowana zostanie struktura kapitałowa Spółki z o.o., jakie kapitały zostaną utworzone i w jaki sposób zostaną pokryte?

\- W momencie przekształcenia w spółce kapitałowej utworzony zostanie kapitał zakładowy tejże spółki pokryty udziałami pieniężnymi, w postaci środków finansowych jakimi w tej dacie będzie dysponowała ta spółka oraz udziałami niepieniężnymi pokrytymi środkami trwałymi (nieruchomości, urządzenia, maszyny, wyposażenie ftp.), nie będącymi zapasami. Ich wartość jest wyższa od nie uregulowanych w spółce jawnej zysków.

f) Z jakiego kapitału spółka kapitałowa wypłaci Zainteresowanym zyski spółki jawnej, czy wypłata ta będzie wiązała się z obniżeniem kapitału zapasowego/rezerwowego spółki z o.o.?

\- Wypłaty będą dokonywane sukcesywnie z dochodów pozyskiwanych przez spółkę kapitałową. Wspólnicy nie przewidują obciążania kapitału zapasowego/rezerwowego spółki kapitałowej spłatami zobowiązań w postaci nie wypłaconego zysku wypracowanego w spółce jawnej.

g) W jaki sposób czynność prawna na podstawie której nastąpi wypłata pieniężna ze spółki kapitałowej wpłynie na zakres uprawnień każdego z Zainteresowanych jako wspólników spółki kapitałowej, w szczególności czy będzie wiązać się ze zmniejszeniem ilości albo wartości udziałów w spółce albo czy wpłynie na poziom prawa do udziału w zyskach spółki?

\- Wypłata tego rodzaju zobowiązania nie wpłynie na uprawnienia żadnego z Zainteresowanych jako wspólników spółki kapitałowej. Zostanie utrzymana struktura i ilości ich udziałów i poziom ich praw do udziału w zyskach.

h) Czy źródłem uprawnienia Zainteresowanych do uzyskania zysku wypracowanego przez spółkę jawną będzie posiadanie przez Zainteresowanych statusu wspólnika spółki kapitałowej?

\- Nie. będzie to zobowiązanie spółki kapitałowej nie będzie się wiązać z posiadaniem statusu wspólnika spółki kapitałowej.

i) Czy uprawnienie Zainteresowanych do uzyskania zysku wypracowanego przez spółkę jawną będzie wynikało z faktu uprzedniego posiadania prawa do udziału w zysku spółki jawnej (w ramach której wypracowano środki przeniesione następnie do spółki kapitałowej, których wypłatę Zainteresowani mają otrzymać). Jeśli tak, należy wyjaśnić podstawę prawną istnienia tego uprawnienia.

\- Uprawnienie Zainteresowanych do uzyskania zysku wypracowanego przez spółkę jawną jest uprawnieniem już istniejącym i wynika z treści umowy spółki jawnej, wypracowanym de facto takim zyskiem w poszczególnych latach jej istnienia, przez tąże spółkę jawną oraz z treści uchwał wspólników tejże spółki jawnej podejmowanych w kolejnych latach, o możliwości wypłaty im tego zysku. Uprawnienie to dodatkowo zostanie potwierdzone kwotowo i terminem płatności, uchwałą wspólników spółki jawnej przed jej przekształceniem.

j) Czy umowa spółki kapitałowej będzie przewidywała udziały uprzywilejowane. Jeśli tak, na czym będzie polegało to uprzywilejowanie (jakie szczególne uprawnienia obejmie) i których udziałów będzie dotyczyć? Kto będzie właścicielem tych uprzywilejowanych udziałów?

\- Umowa spółki kapitałowej nie będzie przewidywała udziałów uprzywilejowanych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wypłata przez spółkę przekształconą (spółkę kapitałową, tj. z o.o.) należnego wspólnikom całości zysku w spółce przekształcanej (spółce osobowej, tj. spółce jawnej) w rozumieniu art. 52 k.s.h., wskutek zgłoszenia przez wspólników żądania wypłaty zysku przed przekształceniem spółki jawnej, spowoduje dla nas wspólników jakiekolwiek zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Zainteresowanych, wypłata należnego zysku w spółce jawnej dokonana przez spółkę z o.o. powstałą w wyniku przekształcenia tej spółki jawnej nie spowoduje samoistnego zobowiązania podatnika z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych.

W opinii Zainteresowanych, jak wykazano powyżej, świadczeniem spełnionym na rzecz "byłych" wspólników spółki jawnej (a przyszłych wspólników spółki z o.o.) jest wypłata należnego zysku w spółce osobowej, czyli przychodu z udziału w spółce niebędącej osobą prawną. Zysk ten. zgodnie z zasadami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegał opodatkowaniu w "czasie trwania" spółki jawnej jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej podatnika (art. 5b ust. 2 ustawy PIT).

Zainteresowani wyrażają pogląd, iż o charakterze świadczenia decyduje data jego wymagalności. W tym przypadku jest to data zgłoszenia żądania wypłaty całości wypracowanego w spółce jawnej zysku, zgodnie z art. 52 § 1 k.s.h. za rok obrotowy oraz lata ubiegłe. Tak wypłacane świadczenie na rzecz wspólników spółki jawnej nie podlega zdaniem Zainteresowanych dodatkowemu opodatkowaniu z tytułu jego wypłacenia, gdyż zysk ten stanowił podstawę opodatkowania w każdym roku podatkowym trwania spółki, niezależnie od tego czy był faktycznie wypłacony wspólnikowi czy nie. Sytuacji tej nie zmienia fakt przekształcenia spółki jawnej w inną formę prowadzenia działalności gospodarczej.

Zdaniem Zainteresowanych wypracowany zysk w spółce jawnej - po złożeniu przez wspólników żądania określonego w art. 52 k.s.h - "wejdzie” do majątku spółki z o.o. pod tytułem zobowiązania. Niewypłacony a należny zysk nie zostanie więc przekonwertowany na udziały w kapitale zakładowym, które obejmie wspólnik w spółce przekształconej.

W efekcie, wykonanie tego zobowiązania przez spółkę z o.o. nie będzie świadczeniem należnym wspólnikom z tytułu udziału w spółce kapitałowej, ale świadczeniem spełnionym wierzycielowi spółki przekształcanej, którego należność została już opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Otrzymane przez Zainteresowanych wspólników świadczenie nie będzie więc w ich majątku dochodem, który podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zmiana formy prawnej działania spółki nie zmienia bowiem natury prawnej świadczenia, które stało się wymagalne w dniu zgłoszenia przez wspólnika żądania określonego w art. 52 k.s.h. W tej sytuacji w majątku Zainteresowanych nie dochodzi do żadnego nowego przysporzenia, które stanowiłoby dodatkowy przychód podlegający opodatkowaniu. Wypłacenie zysku w spółce jawnej ma w tym wypadku charakter odebrania dochodu, który był już raz opodatkowany.

Zgodnie z zasadami przekształcenia spółki osobowej w kapitałową (zasada kontynuacji), opisane wyżej zobowiązanie spółki jawnej (niewykonane wobec wspólników przed przekształceniem) stanie się z mocy prawa zobowiązaniem majątkowym spółki z o.o. Przejście tego zobowiązania znajduje podstawę w art. 553 § 1 k.s.h., zgodnie z którym "spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej".

Spółka przekształcona przejmuje wszelkie zobowiązania spółki przekształcanej, w tym również zobowiązania wobec jej wspólników z tytułu wypłaty należnego zysku, gdyż żaden przepis nie przewiduje wyłączenia tego typu wierzytelności. Fakt zgłoszenia żądania wypłaty zysku przez wspólników spółki osobowej tworzy nowy stan prawny - skonkretyzowany stosunek zobowiązaniowy, w który wstępuje spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia spółki osobowej.

Opisane przez Zainteresowanych zdarzenie przyszłe nie jest też tożsame ze zwróceniem wspólnikom ich udziału (wkładu) w spółce osobowej, gdyż nie dochodzi tu do wystąpienia ze spółki w rozumieniu art. 65 k.s.h. w związku z art. 14 ust. 2 pkt 16 ustawy PIT.

Zdaniem Zainteresowanych, wypłacony w tym wypadku zysk nie może być również ujmowany jako przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż wspólnicy nie uzyskają dywidendy ani udziału w zyskach osoby prawnej. Świadczenie to jest z punktu widzenia wspólników przychodem z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, natomiast - z punktu widzenia spółki z o.o. - wypłata ta będzie realizacją zobowiązania przejętego w trybie przekształcenia spółki jawnej. Zdaniem Zainteresowanych potwierdza to trafność tezy, stanowiącej iż wypłata zysku wypracowanego przez spółkę jawną dokonana przez przekształconą spółkę z o.o. na podstawie żądań wspólników zgłoszonych przed przekształceniem, nie spowoduje dla Zainteresowanych jako wspólników żadnych konsekwencji podatkowych w postaci zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stanowisko organów podatkowych.

Poprawność stanowiska Zainteresowanych w zakresie braku opodatkowania po ich stronie wypłaty zysków spółki jawnej przez spółkę z o.o. znajduje jednoznaczne potwierdzenie w stanowisku organów podatkowych zawartym w wydawanych rozstrzygnięciach.

Jedynie tytułem przykładu można wskazać na następujące interpretacje indywidualne:

\- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 czerwca 2021 r. (nr 0113-KDIPT2-3.4011.501.2021.1 NM) dotycząca podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, powstałą w wyniku przekształcenia spółki jawnej, zysku wypracowanego przed zmianą formy prawnej tej spółki: „Podsumowując, w sytuacji gdy uchwała o podziale zysku zostanie podjęta przed przekształceniem spółki jawnej - wypłata zysków przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (spółkę przekształconą) wypracowanych przez spółkę jawną i opodatkowanych uprzednio przez wspólników, nie powoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. (\`(...)\`).”

\- interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 13 lipca 2018 r. (nr 0113-KDIPT2-3.4011.370.2018.1.ID) - dotycząca wypłaty zysków spółki jawnej po jej przekształceniu w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością: "Reasumując wypłata zysków wypracowanych przez Spółkę jawną i opodatkowanych uprzednio po stronie Wspólników (w tym Wnioskodawcy), dokonana po przekształceniu Spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych".

\- interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 8 sierpnia 2018 r. (nr 0113-KDIPT2-3.4011.327.2018.1.ID) - dotycząca przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością: "(\`(...)\`) dokonanie przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, która powstała z przekształcenia przedsiębiorcy jednoosobowego (Wnioskodawcy), wypłaty środków, które zostały wcześniej opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych i odpowiadają części zysku wypracowanego do dnia przekształcenia nie będzie rodziło ponownego obowiązku opodatkowania uzyskanych środków podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zatem przedmiotowa wypłata środków dokonana przez spółkę, będzie dla Wnioskodawcy czynnością prawną, która jest neutralna podatkowo",

\- interpretacja indywidualna Dyrektora IS w Katowicach z dnia 25 listopada 2016 r. (nr 2641-IBPB-1-2.4510.872.2016.1.BKD) - dotycząca wypłaty zysków spółki komandytowej po jej przekształceniu w spółkę komandytowo-akcyjną (podatnika podatku dochodowego od osób prawnych): "Fakt; że Spółka komandytowo-akcyjna po przekształceniu dysponuje niepodzielonymi zyskami Spółki komandytowej nie zmienia stanu rzeczy, że jest to dochód (przychód) wypracowany przez spółkę komandytową, a więc dochód (przychód) z tytułu udziału w spółce komandytowej. Wspólnicy Spółki komandytowej podlegali opodatkowaniu na bieżąco z tytułu całości osiąganych przychodów odpowiednio pomniejszonych o koszty ich uzyskania. Wypłata tych środków przez Spółkę komandytowo-akcyjną nie będzie więc podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym (\`(...)\`). Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe".

\- interpretacja indywidualna Dyrektora IS w Łodzi z dnia 18 kwietnia 2016 r. (nr 1061-IPTPB3.4511.285.2016.1.PM) -dotycząca wypłaty zysków spółki jawnej po jej przekształceniu w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością:"(\`(...)\`) wypłata na rzecz Wnioskodawcy przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (spółkę przekształconą - będącą następcą prawnym spółki przekształcanej), zysków wypracowanych przez spółkę jawną (spółkę przekształcaną), które podlegały bieżącemu opodatkowaniu w toku działalności tej spółki, nie będzie stanowiła dla niego przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych",

\- interpretacja indywidualna Dyrektora IS w Katowicach z dnia 3 czerwca 2013 r. (nr IBPBI/1/415-268/13/SK) - dotycząca wypłaty zysków spółki jawnej po jej przekształceniu w spółkę akcyjną:"(\`(...)\`) dokonanie przez spółkę przekształconą - spółkę akcyjną wypłaty zysku wypracowanego przez spółkę jawną na rzecz Wnioskodawczyni - wspólnika tej spółki nie będzie wiązało się z obowiązkiem opodatkowania tego dochodu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dochód ten był bowiem w ciągu roku (funkcjonowania spółki jawnej), w którym został przez spółkę jawną - a zatem i przez jej wspólników osiągnięty, opodatkowywany jako dochód z działalności gospodarczej, choć nie został przez nich ze spółki pobrany. Konsekwencją powyższego jest fakt, iż w momencie wypłaty przez spółkę akcyjną wierzytelności byłym wspólnikom spółki jawnej z tytułu zysku wypracowanego w spółce jawnej, nie powstanie po stronie Wnioskodawczyni obowiązek podatkowy z tego tytułu".

\- interpretacja indywidualna Dyrektora IS w Katowicach z dnia 19 września 2011 r. (nr IBPBII/2/415-733/11/AK) - dotycząca wypłaty zysków spółki jawnej po jej przekształceniu w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością: "(\`(...)\`) wypłata zysku byłym wspólnikom spółki jawnej, zgodnie z tym co zostało wskazane powyżej, nastąpi ze środków już opodatkowanych systematycznie w ciągu roku przez byłych wspólników spółki jawnej jako zysków z tytułu udziału w tej spółce osobowej. Zysk ten był bowiem opodatkowywany jako zysk z działalności gospodarczej w roku, w którym został przez spółkę jawną - a zatem i przez jej wspólników osiągnięty, choć nie został przez nich ze spółki pobrany. Konsekwencją powyższego jest zatem fakt, że w momencie wypłaty przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością wierzytelności byłym wspólnikom spółki jawnej z tytułu zysku wypracowanego w spółce jawnej, nie powstanie po stronie wnioskodawcy obowiązek podatkowy z tego tytułu".

\- interpretacja indywidualna Dyrektora IS w Poznaniu z dnia 17 lipca 2009 r. (nr ILPB2/415-443/09-2/ES) - dotycząca wypłaty zysków spółki jawnej po jej przekształceniu w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, gdzie odstąpiono od uzasadnienia z uwagi na uznanie stanowiska podatnika w całości za prawidłowe.

Zainteresowani wskazali, że stanowisko organów interpretacyjnych w tym zakresie jest jednolite i ugruntowane.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

W myśl art. 1 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526, ze zm.), spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 ww. ustawy, użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

W myśl art. 551 § 1 ww. ustawy, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (art. 552 ww. ustawy). Z kolei w myśl art. 553 § 1 ww. ustawy, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Natomiast wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 ww. ustawy).

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych, powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione (art. 558 § 2 pkt 3 ww. ustawy), a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta (art. 559 § 1 ww. ustawy). W dniu przekształcenia wiadomo więc dokładnie, jaki jest majątek spółki przekształcanej.

Kwestię podatkowej sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Stosownie do art. 93a § 1 pkt 2 tej ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W konsekwencji, jeśli przekształcenie spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zostanie przeprowadzone według przepisów Kodeksu spółek handlowych, to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki przekształcanej spółki jawnej.

Spółka jawna, będąca spółką osobową nieposiadającą osobowości prawnej, nie jest podatnikiem podatków dochodowych. Opodatkowaniu podlegają dochody poszczególnych wspólników spółki jawnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce jawnej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Kwestia będąca przedmiotem złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy skutków podatkowych planowanej wypłaty przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (spółkę przekształconą) zysku wypracowanego, lecz niewypłaconego przez spółkę jawną (spółkę przekształcaną), której wspólnikami są Zainteresowani w sytuacji gdy Uchwała w zakresie podziału zysków wypracowanych przez spółkę jawną w okresie działalności prowadzonej w formie spółki jawnej zostanie podjęta przed przekształceniem w spółką kapitałową.

Konieczne jest zatem wskazanie zasad opodatkowania dochodów wspólnika spółki jawnej.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ww. ustawy w brzmieniu ustalonym przez art. 1 pkt 2 lit a) ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2123), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Stosownie do treści art. 1 ust. 3 pkt 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U z 2021 r. poz. 1800 ze zm.), przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek jawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wspólnikami spółki jawnej nie są wyłącznie osoby fizyczne (…).

Z wniosku wynika, że wspólnikami wskazanej we wniosku spółki jawnej są wyłącznie osoby fizyczne.

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

W konsekwencji, wspólnik spółki niebędącej osobą prawną przychody i koszty podatkowe powinien rozliczać w wysokości ustalonej stosownie do jego udziału w spółce i w takim zakresie w jakim, jako wspólnik tej spółki, jest upoważniony i obowiązany do rozliczania przychodów i kosztów uzyskania przychodów tej spółki.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady należą do niego wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Z treści powołanych przepisów wynika, że podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą (w tym w formie spółki jawnej), opodatkowywali dochody uzyskane z tej działalności poprzez uiszczanie w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek, a następnie dokonywali rocznego rozliczenia tego dochodu oraz wpłaconych zaliczek w składanym zeznaniu podatkowym. Jeżeli podatek należny wynikający ze złożonego zeznania był wyższy od sumy zaliczek wpłaconych za dany rok podatnicy byli zobowiązani wpłacić stosowną różnicę.

Co do zasady, przychodu podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie generuje wypłata zysku, który wcześniej zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegał opodatkowaniu u wspólnika, na rzecz którego spółka niebędąca osobą prawną dokona tej wypłaty.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że wspólnicy spółki jawnej, której Zainteresowani są wspólnikami, planują przekształcić ją w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Zainteresowani planują, że przed datą przekształcenia podejmą uchwałę o podziale między wspólników dotychczas niewypłaconych zysków z 2021 r. oraz niewypłacony zysk za lata ubiegłe przekazany na kapitał rezerwowy i zapasowy. Powyższa kwota będzie wypłacana w ratach na przestrzeni kilkunastu lat.

Reasumując w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym – wypłata zysku wypracowanego, lecz niewypłaconego przez spółkę jawną (w sytuacji gdy Uchwała w zakresie podziału zysków wypracowanych przez spółkę jawną w okresie działalności prowadzonej w formie spółki jawnej zostanie podjęta przed przekształceniem w spółką kapitałową na rzecz Zainteresowanych), realizowana już po przekształceniu Spółki jawnej w Spółkę Przekształconą nie będzie stanowiła dla Zainteresowanych przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy

z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…), (…) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.