Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.709.2021.1.SK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-29
Teza: prawo do pełnego odliczenia kwot podatku naliczonego brak obowiązku stosowania regulacji art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 ust. 1 ustawy o VAT
Słowa kluczowe: instytut; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt; proporcja
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

19 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do pełnego odliczenia kwot podatku naliczonego z otrzymanych faktur przyporządkowanych do części Projektu, związanych wyłącznie z zadaniem nr 1 oraz braku obowiązku stosowania regulacji art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 ust. 1 ustawy o VAT w odniesieniu do zakupów towarów i usług związanych z Projektem.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawcą jest (…) Instytut (…) w (…) („Wnioskodawca” lub „Instytut”). Instytut jest państwową jednostką organizacyjną i posiada osobowość prawną.

Podstawą prawną działalności Wnioskodawcy jest:

1) Porozumienie między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Organizacją Narodów Zjednoczonych do spraw Oświaty, Nauki i Kultury w sprawie utworzenia i funkcjonowania Instytutu w (\`(...)\`),

2) Ustawy z dnia (…) o Instytucie w (\`(...)\`) (Dz. U. z 2020 r. poz. …) („ustawa o Instytucie”),

3) Statut Instytutu w (\`(...)\`).

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, który w ramach swojej działalności realizuje zarówno czynności opodatkowane jak i niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Instytut prowadzi badania naukowe, prace badawczo-rozwojowe i szkolenia w zakresie (…), ze szczególnym uwzględnieniem zadań biomedycznych i biotechnologicznych.

Działalność opodatkowana Wnioskodawcy obejmuje m.in.:

· sprzedaż usług naukowych dla klientów zewnętrznych,

· działalność naukową w ramach projektów dotyczących badań stosowanych i przemysłowych, których zamiarem jest zgłoszenie patentowe.

Czynności Instytutu niepodlegające opodatkowaniu VAT to m.in.:

· działalność naukowa w ramach subwencji,

· działalność naukowa w ramach projektów dotyczących badań podstawowych,

· działalność naukowa w ramach projektów dotyczących badań stosowanych i przemysłowych w sytuacji, gdy nie jest planowane zgłoszenie patentowe lub komercjalizacja

wyników badań.

Pomiędzy Fundacją (…) („Fundacja”) a Kierownikiem Projektu i Instytutem 17 października 2017 r. została zawarta umowa powierzenia Grantu w programie TEAM w ramach działania 4.4 PO IR dla jednostek niebędących beneficjentami pomocy publicznej („Umowa”). Przedmiotem Umowy było m.in. udzielenie dofinansowania na realizację projektu „…” („Projekt”), który został w 100% sfinansowany przez udzielone dofinansowanie. Kierownikiem Projektu był profesor zatrudniony w Instytucie, zaś Projekt był realizowany w okresie od 1 października 2017 r. do 29 czerwca 2021 r.

Umowa zawierała szereg zapisów regulujących zasady wykonania Projektu, w tym m.in.:

· § 1 pkt 6: „Fundacja z tytułu przekazania środków na realizację Projektu nie rości sobie żadnych praw do efektów badań wynikających z prac wykonywanych w ramach Projektu”.

Powyższy zapis w sposób jednoznaczny reguluje kwestię wyników prac powstałych w trakcie realizacji Projektu, a w szczególności powstałych praw autorskich, które w pełnym zakresie pozostają przy podmiotach realizujących Projekt. Innymi słowy, mimo sfinansowania kosztów projektu, Fundacja nie nabywa żadnych roszczeń do praw, w tym majątkowych, powstałych w ramach projektu.

· § 1 pkt 8: „W trakcie realizacji Projektu oraz w okresie jego trwałości Jednostka (tu: Instytut — przyp. aut.), zobowiązują się:

a) nie wdrażać bezpośrednio wyników uzyskanych w efekcie realizacji Projektu,

b) rozpowszechnić wyniki prowadzonych badań i prac rozwojowych wszystkim podmiotom zainteresowanym gospodarczym wykorzystaniem tych wyników na równych zasadach rynkowych lub, w przypadku braku zasadności komercyjnego wykorzystania, nieodpłatnie z zachowaniem równego dostępu do ww. wyników badań, z uwzględnieniem przepisów o prawie autorskim i prawie własności przemysłowej”.

Zapis ten w lit. b zakreśla dozwolone pola komercyjnego wykorzystania wyników powstałych w ramach Projektu, wskazując, że Instytut może rozpowszechnić wyniki prowadzonych badań i prac rozwojowych wszystkim podmiotom zainteresowanym gospodarczym wykorzystaniem na równych zasadach rynkowych. Tym samym, komercyjne wykorzystanie projektu możliwe jest w zakresie ograniczonym do powstałych praw autorskich, patentów, technologii itp., udostępnianych przez Instytut na zasadach rynkowych. Jednocześnie omawiany zapis nie zezwala na bezpośrednie wdrożenie wyników uzyskanych w efekcie realizacji Projektu, np. do sfinansowania rozpoczęcia produkcji gotowych wyrobów medycznych przez podmioty będące Stroną Umowy.

· § 3 pkt 20: „Jednostka (tu: Instytut — przyp. aut.) zobowiązuje się prowadzić wyodrębnioną ewidencję księgową dotyczącą realizacji Projektu, zgodnie z zasadą przejrzystości wynikającą z ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości, w sposób umożliwiający identyfikację poszczególnych operacji księgowych związanych z projektem”.

Umowa została aneksowana 18 października 2018 r., niemniej aneks nie zmienił głównych, wyżej cytowanych, założeń Umowy. W zakresie ww. § 1 pkt 8 Instytut zyskał możliwość wdrażania wyników swoich badań, jeśli jego działalność ma charakter pomocniczy, oraz zobowiązany był do reinwestowania zysków uzyskanych z udostępniania badań podmiotom na zasadach rynkowych w zasadniczą działalność Instytutu (§ 3 pkt 8 wyżej powołanego aneksu do Umowy). W ramach § 3 pkt 20 Umowy powoływany aneks zmienił m.in. to, że zobowiązał Instytut do opisywania dokumentów w sposób umożliwiający ich przypisanie określonym pozycjom w budżecie Projektu, zgodnie z zasadami określonymi w Przewodniku kosztów kwalifikowanych. Natomiast zgodnie z tym przewodnikiem, jeśli VAT jest kwalifikowany (tj. finansowany przez Fundację - grantodawcę) tylko dla części projektu, to Instytut jest zobowiązany zapewnić przejrzysty system rozliczania Projektu, tak aby nie było wątpliwości w jakiej części oraz w jakim zakresie VAT może być uznany za kwalifikowany. W związku z tym, że w niniejszej sprawie, jedynie dla części Projektu VAT jest kwalifikowany, Wnioskodawca był zobowiązany do szczegółowego opisu dokumentów księgowych.

Realizacja Projektu została oparta na czterech zadaniach merytorycznych z planu badań:

I. Zadanie: (…) - zwane dalej zadaniem 1;

II. Zadanie: (…) - zwane dalej zadaniem 2;

III. Zadanie: (…) - zwane dalej zadaniem 3;

IV. Zadanie: (…) - zwane dalej zadaniem 4.

Do zadań objętych dofinansowaniem realizowanych w dziedzinie nauk podstawowych, których wyniki nie będą w przyszłości komercjalizowane należą zadania nr 2, 3 oraz 4. Zaś zadanie 1 związane jest z potencjalnym transferem wiedzy i komercjalizacją. Co oznacza, że efekty zadania badawczego nr 1 będą podlegały zgłoszeniu patentowemu, a w konsekwencji Instytut nabędzie prawa do własności intelektualnej, mogącej być przedmiotem udostępnienia innym podmiotom na zasadach rynkowych. Komercyjne udostępnianie patentu uzyskanego w związku z realizacją zadania 1 spowoduje, że Instytut będzie otrzymywał wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym powstaje kwestia odliczenia kwot podatku naliczonego od zakupów towarów i usług dokonywanych przez Instytut w ramach Projektu w zakresie poszczególnych zadań, finansowanych z funduszy pozyskanych na podstawie Umowy. Instytut jest w stanie dokonywać tzw. bezpośredniej alokacji kwot podatku naliczonego od zakupów towarów i usług, mających ścisły i stuprocentowy związek z przeprowadzonymi pracami badawczymi w ramach zadania 1, które będzie komercjalizowane oraz w ramach pozostałych zadań. Powyższe wynika w szczególności z wyżej powoływanych postanowień Umowy i aneksu do niej, na mocy którego Instytut jest zobowiązany do prowadzenia przejrzystej ewidencji.

Ponadto Wnioskodawca od zakupów towarów i usług, które nie mogą być w pełni związane z działalnością opodatkowaną, w ogóle nie odliczy kwot podatku naliczonego.

### Pytania

1) Czy na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Instytutowi przysługuje prawo do pełnego odliczenia kwot podatku naliczonego z otrzymanych faktur przyporządkowanych do części Projektu, związanych wyłącznie z zadaniem 1, w związku z realizacją którego wyniki badań będą komercjalizowane?

2) Czy Instytut nie ma obowiązku stosowania przepisów art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w odniesieniu do zakupów towarów i usług związanych z Projektem, jeżeli w ramach Projektu, dokona bezpośredniego przyporządkowania zakupów towarów i usług dotyczących wyłącznie działalności opodatkowanej oraz równocześnie od pozostałych zakupów towarów i usług, które nie mogą być związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną nie odliczy kwot podatku naliczonego?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1 Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Instytutowi, przysługuje prawo do pełnego odliczenia kwot podatku naliczonego z otrzymanych faktur przyporządkowanych do części Projektu, związanych wyłącznie z zadaniem 1, w związku z realizacją którego, wyniki badań będą komercjalizowane.

Ad 2 Instytut nie ma obowiązku stosowania przepisów art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w odniesieniu do zakupów towarów i usług związanych z Projektem, jeżeli w ramach Projektu, dokona bezpośredniego przyporządkowania zakupów towarów i usług dotyczących wyłącznie działalności opodatkowanej oraz równocześnie od pozostałych zakupów towarów i usług, które nie mogą być związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną nie odliczy kwot podatku naliczonego.

Uzasadnienie

Ad 1

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT - w zakresie, w którym towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie zaś do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl ust. 2 ww. ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy o Instytut, Instytut jest państwową jednostką organizacyjną i posiada osobowość prawną. Stosownie do art. 2 ust. 1 ww. ustawy do zadań Instytutu należy w szczególności:

1\. przyczynianie się, poprzez badania i szkolenie, do postępu wiedzy w (…), jak również w dziedzinach pokrewnych, ze szczególnym uwzględnieniem problemów medycznych, weterynaryjnych i środowiska naturalnego,

2\. wspieranie i utrzymywanie międzynarodowej współpracy naukowej, wymiany i kontaktów,

3\. stymulowanie wdrażania rezultatów badań do zastosowań praktycznych,

4\. popularyzowanie osiągnięć naukowych.

Jednocześnie zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 5 rzeczonej ustawy, Instytut uzyskuje przychody z prowadzonej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powyższe przepisy, zdaniem Wnioskodawcy działalność prowadzona przez Instytut w zakresie realizacji zadania 1 opisywanego Projektu mieści się w rozumieniu powyżej zdefiniowanej „działalności gospodarczej”. Jak wynika z ustawy o Instytut, Instytut może uzyskiwać dochody z prowadzonej działalność gospodarczej i jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, jednak co do zasady jego działalność nie jest nastawiona na osiąganie zysku. Nie dyskwalifikuje to mimo wszystko uznania, że dla potrzeb rozliczania podatku od towarów i usług także działalność niedochodowa mieści się w definicji „działalności gospodarczej” ujętej w treści art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT. Jak wielokrotnie podkreślano w orzecznictwie ETS, pojęcie działalności gospodarczej dla potrzeb rozliczania podatku VAT jest rozumiane w możliwie szerokim znaczeniu. W wyroku z 2 czerwca 2016 r. w sprawie C-263/15 (Lajvér Melioráciös) stwierdzono (teza 35): „jak wynika z samego brzmienia art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112 oraz z orzecznictwa Trybunału, wykorzystywanie dóbr materialnych lub niematerialnych uznaje się za mające cel zarobkowy niezależnie od tego, czy ma to na celu osiągnięcie zysku (zob. w szczególności wyrok z 20 czerwca 2013 r., Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr, C-219/12, EU:C:2013:413 pkt 25), toteż fakt, że ze względu na formę prawną skarżące w postępowaniu głównym mogą prowadzić działalność gospodarczą przynoszącą dochód tylko tytułem uzupełniającym, jest nieistotny z punktu widzenia istnienia działalności gospodarczej zmierzającej do stałego osiągania dochodu”. Przywołany wyrok ETS nie tylko wskazuje na to, że działalnością gospodarczą jest prowadzenie jej bez osiągania zysku, ale przede wszystkim, że za podatnika uznaje się podmiot, który ze względu na „formę prawną” jest niejako skazany na prowadzenie stałej działalności zarobkowej „non profit”, a osiąganie dochodu następuje wyłącznie „uzupełniająco”.

Mając powyższe na względzie Wnioskodawca uważa, że spełnia wymogi pozwalające odliczać kwoty podatku naliczonego od takiej części zakupów towarów i usług związanych z realizowanym Projektem, w jakiej jest w stanie przyporządkować te zakupy do przeprowadzanych badań tj. w zakresie zadania 1, w następstwie którego powstanie formalny wniosek o zarejestrowanie praw patentowych. Wnioskodawca zaznacza, że realizowany Projekt w zakresie zadania 1 przewiduje rejestrację wniosku patentowego do komercyjnego zastosowania. Oznacza to, że planowaną konsekwencją przeprowadzonego Projektu w zakresie zadania 1 ma być sprzedaż praw autorskich, licencyjnych lub patentów powstałych w zakresie działalności badawczo-rozwojowej Instytutu. Taka sprzedaż, opodatkowana należnym podatkiem VAT, w pełni uzasadnia uprawnienie podatnika, do odliczenia kwot podatku naliczonego. W związku z powyższym, Podatnik stoi na stanowisku, że na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Instytutowi przysługuje prawo do pełnego odliczenia kwot podatku naliczonego z otrzymanych faktur przyporządkowanych do części Projektu, związanych wyłącznie z zadaniem 1, w związku, z realizacją którego, wyniki badań będą komercjalizowane.

Ad 2

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT - w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Natomiast zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT – w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Należy zwrócić uwagę, że art. 86 ust. 2a oraz art. 90 ust. 1 ustawy o VAT znajdują zastosowanie wyłącznie do nabycia towarów i usług wykorzystywanych jednocześnie do działalności opodatkowanej i nieopodatkowanej. Natomiast z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że wydatki związane z realizacją zadania 1 w ramach Projektu, związane są wyłącznie z działalnością opodatkowaną. Jak wskazano w stanie faktycznym wyniki badań zadania 1 będą podlegały komercjalizacji, co oznacza, że efekty tego zadania badawczego będą podlegały zgłoszeniu patentowemu, a w konsekwencji Instytut nabędzie prawa do własności intelektualnej, mogącej być przedmiotem udostępnienia innym podmiotom na zasadach rynkowych. Komercyjne udostępnianie patentu spowoduje, że Instytut będzie otrzymywał wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie, w związku z prowadzeniem szczegółowej ewidencji rachunkowej, Wnioskodawca będzie mógł wyodrębnić wydatki związane wyłącznie z realizacją zadania 1 w ramach Projektu. Tym samym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie ma obowiązku stosowania przepisów art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w odniesieniu do zakupów towarów i usług związanych z Projektem, jeżeli w ramach Projektu, dokona bezpośredniego przyporządkowania zakupów towarów i usług dotyczących wyłącznie działalności opodatkowanej oraz równocześnie od pozostałych zakupów towarów i usług, które nie mogą być związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną nie odliczy kwot podatku naliczonego.

Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego i drugiego, potwierdzają wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacje:

· z 13 września 2017 r., nr 0115-KDIT1-2.4012.510.2017.1.AP, w której wskazano: „W konsekwencji, skoro jak wskazano w opisie stanu faktycznego Wnioskodawca jest w stanie dokonać bezpośredniej alokacji kwot podatku naliczonego od zakupów, które mają ścisły i stuprocentowy związek z działalnością opodatkowaną to zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur przyporządkowanych wyłącznie tej części projektu badawczego, która prowadzi do uzyskania praw patentowych, a w konsekwencji możliwej ich sprzedaży opodatkowanej należnym podatkiem”. (\`(...)\`) „Jak wynika z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnik ma prawo a nie obowiązek do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z uwagi na powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca w ramach opisanego projektu badawczego, dokona bezpośredniego przyporządkowania zakupów towarów i usług wyłącznie do działalności opodatkowanej oraz równocześnie od pozostałych zakupów towarów i usług, które nie mogą być w pełni związane z działalnością opodatkowaną w ogóle nie odliczy kwot podatku naliczonego, to nie ma on obowiązku stosować przepisów art. 86 ust. 2a-2 h oraz art. 90 ustawy o VAT, w odniesieniu do zakupów towarów i usług związanych z tym projektem badawczym”.

· z 19 kwietnia 2018 r., 0114-KDIP4.4012.171.2018.1.MP, w której to organ interpretacyjny wskazał, że „Jak podkreślono w opisie stanu faktycznego, Instytut jest w stanie dokonywać tzw. bezpośredniej alokacji kwot podatku naliczonego od zakupów towarów i usług, które według autorów projektu mają ścisły i stuprocentowy związek z przeprowadzonymi pracami badawczymi, w wyniku których mają powstać zaplanowane zgłoszenia patentowe. Jest to konsekwencja ścisłego reżimu, wynikającego z zawartej przez Instytut umowy z Fundacją dotyczącego weryfikacji tzw. wydatków kwalifikowanych podejmowanych w ramach projektu badawczego objętego dofinansowaniem. Każdy taki wydatek podlega szczegółowej analizie pod względem prawnym, merytorycznym, formalnym i faktycznym, co pozwala drobiazgowo przyporządkować jego związek z poszczególnymi fragmentami realizowanego projektu. W przypadku uznania, iż wydatek nie jest stuprocentowo związany z badaniami mającymi w konsekwencji prowadzić do planowanego zgłoszenia patentowego, zostanie on uznany - przez osoby prowadzące projekt badawczy - za zakup niedający prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego. Wobec tak przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia całości kwot podatku naliczonego od dokonanych zakupów towarów i usług związanych z realizacją projektu FORMI, które jest w stanie przyporządkować do sprzedaży opodatkowanej. Jak wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnik ma prawo, a nie obowiązek do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponieważ Wnioskodawca w ramach opisanego projektu badawczego, dokona bezpośredniego przyporządkowania zakupów towarów i usług wyłącznie do działalności opodatkowanej oraz równocześnie od pozostałych zakupów towarów i usług, które nie mogą być w pełni związane z działalnością opodatkowaną w ogóle nie odliczy kwot podatku naliczonego, to nie ma on obowiązku stosować przepisów art. 86 ust. 2a-2 h oraz art. 90 ustawy o VAT, w odniesieniu do zakupów towarów i usług związanych z tym projektem badawczym”.

· z 18 maja 2021 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.177.2021.2.MGO, w której podniesiono: „Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy”.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy,

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy wskazano, że:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, m.in. w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 15 ust. 1 i 2 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Jak stanowi art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W myśl art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy:

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy:

Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Ponadto należy mieć na uwadze, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Jak wynika z opisu sprawy, są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Realizacja Projektu została oparta na czterech zadaniach merytorycznych z planu badań. Do zadań objętych dofinansowaniem realizowanych w dziedzinie nauk podstawowych, których wyniki nie będą w przyszłości komercjalizowane należą zadania nr 2, 3 oraz 4, zaś zadanie 1 związane jest z potencjalnym transferem wiedzy i komercjalizacją, co oznacza, że efekty zadania badawczego nr 1 będą podlegały zgłoszeniu patentowemu, a w konsekwencji nabędą Państwo prawa do własności intelektualnej, mogącej być przedmiotem udostępnienia innym podmiotom na zasadach rynkowych. Komercyjne udostępnianie patentu uzyskanego w związku z realizacją zadania 1 spowoduje, że będą Państwo otrzymywali wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu VAT.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie, w zakresie zakupów towarów i usług dotyczących zadania nr 1, powyższy warunek uprawniający do odliczenia podatku naliczonego zostanie spełniony. Jak wynika z wniosku, po zakończeniu zadania nr 1, będą Państwo wykorzystywać jego efekty do czynności podlegających opodatkowaniu - zadanie 1 związane jest z potencjalnym transferem wiedzy i komercjalizacją, co oznacza, że efekty zadania badawczego nr 1 będą podlegały zgłoszeniu patentowemu, a w konsekwencji nabędą Państwo prawa do własności intelektualnej, mogącej być przedmiotem udostępnienia innym podmiotom na zasadach rynkowych. Ponadto, wskazali Państwo, że są Państwo w stanie dokonać tzw. bezpośredniej alokacji kwot podatku naliczonego od zakupów towarów i usług mających ścisły i stuprocentowy związek z przeprowadzonymi pracami badawczymi w ramach zadania 1.

W konsekwencji, z uwagi na spełnienie podstawowej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów na zadanie nr 1 z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację zadania nr 1.

W odniesieniu do obowiązku stosowania przepisów art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w odniesieniu do zakupów towarów i usług związanych z Projektem, należy wskazać, że w celu odliczenia podatku naliczonego, powinni Państwo przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT).

Jak wynika z art. 86 ust. 1 ustawy, zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponadto przepisy art. 86 ust. 2a i nast. wskazują, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w części, jaka przypada na wykonywanie czynności opodatkowanych. Natomiast przepisy art. 90 ustawy wskazują, jaką część podatku naliczonego przypada do odliczenia, w sytuacji, gdy podatnik wykonuje zarówno czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, jak i czynności zwolnione z tego podatku.

Z powyższych przepisów wynika więc, że odliczenie podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi podatnika stanowi jego uprawnienie, a nie obowiązek.

Wskazali Państwo, że Instytut jest w stanie dokonywać tzw. bezpośredniej alokacji kwot podatku naliczonego od zakupów towarów i usług, mających ścisły i stuprocentowy związek z przeprowadzonymi pracami badawczymi w ramach zadania 1, które będzie komercjalizowane oraz w ramach pozostałych zadań. Ponadto ponoszą Państwo wydatki na zakup towarów i usług, które nie są w pełni związane z działalnością opodatkowaną.

Zatem w odniesieniu do nabycia towarów i usług, które nie są w pełni związane z działalnością opodatkowaną, mają Państwo prawo, na podstawie art. 86 ust. 2a-2h ustawy, do odliczenia kwoty podatku naliczonego w części w jakiej nabywane towary i usługi są związane z wykonywanymi przez Państwa czynnościami opodatkowanymi. W sytuacji, gdy nabywane towary i usługi służą również czynnościom zwolnionym z podatku od towarów i usług, należy również zastosować ograniczenie w odliczeniu podatku naliczonego wynikające z art. 90 ustawy. Z uwagi na to, że przepisy art. 86 ustawy mówią o prawie do odliczenia podatku naliczonego, a nie o obowiązku dokonywania odliczenia kwot podatku naliczonego przez podatnika, a z okoliczności przedstawionych przez Państwa wynika, że od zakupów towarów i usług, które nie mogą być w pełni związane z działalnością opodatkowaną, w ogóle nie odliczą Państwo kwot podatku naliczonego, to należy wskazać, że od ponoszonych przez Państwa wydatków na zakup towarów i usług, które służą czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT i czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu tym podatkiem, nie mają Państwo obowiązku stosować przepisów art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 ustawy.

Podsumowując, mają Państwo prawo do pełnego odliczenia kwot podatku naliczonego z otrzymanych faktur przyporządkowanych do części Projektu, związanych wyłącznie z zadaniem nr 1 oraz nie mają obowiązku stosowania regulacji art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 ust. 1 ustawy o VAT w odniesieniu do zakupów towarów i usług związanych z Projektem, które nie są w pełni związane z prowadzoną przez Państwa działalnością opodatkowaną.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.