Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PB3-423-513/07-2/KUKM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-02-26
Teza: Czy na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatki poniesione przez Spółkę w związku z fakturami otrzymanymi od Podmiotów z tytułu nabycia usług pogwarancyjnych powinny stanowić koszt uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: faktura; koszt-koszty uzyskania przychodów; nabycie; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób prawnych; refakturowanie; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 26 listopada 2007 r. (data wpływu 29 listopada 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej przepisów podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 listopada 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów na mocy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. 2000 r. Nr 54, poz. 654).

**W przedmiotowym wniosku zostało przedstawiony następujący stan faktyczny.**

W ramach prowadzonej w Polsce działalności gospodarczej, X Sp. z o.o. (dalej jako Spółka) pełni funkcje komisanta w odniesieniu do sprzedaży wyrobów X w Polsce. Funkcje komitenta w ramach wspomnianej struktury pełnią zagraniczne spółki z Grupy X zarejestrowane na potrzeby podatku VAT w Polsce (dalej jako Podmioty”). W odniesieniu do wyrobów X sprzedawanych w Polsce Spółka wykonuje szereg usług takich jak naprawy, usługi instalacyjne, udzielenie wsparcia technicznego, etc na rzecz finalnych użytkowników wyrobów X w Polsce (dalej jako „Użytkownicy”).

Usługi te można generalnie przyporządkować do dwóch kategorii:

*   usługi objęte gwarancją oraz
*   usługi pogwarancyjne. omawianych usług wraz wyjaśnieniami.

Wszelkimi kosztami ponoszonymi w związku ze świadczeniem zarówno usług gwarancyjnych jak i pogwarancyjnych Spółka obciąża zagraniczne spółki z Grupy X zarejestrowane na potrzeby podatku VAT w Polsce (dalej jako „Podmioty”) wystawiając odpowiednie faktury VAT. Wynagrodzenie Spółki obejmuje koszty świadczenia ww. usług powiększone o marżę określoną w sposób procentowy.

\[Z punktu widzenia Użytkownika, usługi pogwarancyjne są odpłatne. W efekcie, Podmioty przenoszą koszty związane z tymi usługami na poszczególnych Użytkowników, dla których wykonane zostały usługi pogwarancyjne. — patrz opis transakcji (2) i (3)\]

Co istotne, zgodnie ze schematem biznesowym przyjętym przez Grupę X, koszty usług pogwarancyjnych fakturowane są

*   przez Podmioty na rzecz Spółki i

*   dopiero Spółka dokonuje refakturowania tych usług na rzecz finalnych Użytkowników (tj. poszczególnych jednostek, które zamówiły wykonane usługi pogwarancyjne).

TRANSAKCJA (2)

Obciążenia Spółki przez Podmioty obejmują wyłącznie część kosztów usług pogwarancyjnych poniesionych przez Podatnika na podstawie faktur wystawianych przez Spółkę. Płatności z tego tytułu są dokonywane przez Spółkę na podstawie odpowiednich faktur VAT wystawianych przez Podmioty z zastosowaniem numerów VAT, pod jakimi podmioty te są, odpowiednio, zarejestrowane w Polsce. Kwoty wykazane na wspomnianych fakturach obejmują podatek VAT.

TRANSAKCJA (3)

Natomiast obciążenia Użytkowników przez Spółkę są dokumentowane fakturami VAT wystawianymi przez Spółkę na rzecz Użytkowników. Każdy Użytkownik jest obciążany kosztami usług pogwarancyjnych, które zostały wykonane na jego rzecz. Stawki VAT zastosowana na powyższych fakturach VAT oraz na odpowiednich fakturach VAT otrzymywanych przez Spółkę od Podmiotów są identyczne. Opisany schemat rozliczeń jest przez Spółkę stosowany od 2007r.

Spółka stoi na stanowisku, że na podstawie art. 15 ust. 1 Ustawy o PDOP, wydatki poniesione przez Spółkę na podstawie przedmiotowych faktur VAT otrzymanych od Podmiotów z tytułu nabycia przez Spółkę usług pogwarancyjnych (w celu ich dalszego refakturowania na Użytkowników) powinny stanowić koszt uzyskania przychodów na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych.

**W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie.**

Czy na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatki poniesione przez Spółkę w związku z fakturami otrzymanymi od Podmiotów z tytułu nabycia usług pogwarancyjnych powinny stanowić koszt uzyskania przychodów?

Spółka stoi na stanowisku, że na podstawie art. 15 ust. 1 Ustawy o PDOP, wydatki poniesione przez Spółkę na podstawie przedmiotowych faktur VAT otrzymanych od Podmiotów z tytułu nabycia przez Spółkę usług pogwarancyjnych (w celu ich dalszego refakturowania na Użytkowników) powinny stanowić koszt uzyskania przychodów na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych.

Uzasadniając swoje stanowisko Spółka odnosi się na wstępie do pojęcia refakturowania, wskazując że polskie przepisy podatkowe nie zawierają wprost definicji pojęcia refakturowania, ani bezpośrednich wskazań, jak tego typu schemat rozliczeń powinien być traktowany na potrzeby updop i VAT.

W efekcie, w ocenie Spółki, należy w tym zakresie sięgnąć do orzecznictwa sądowego oraz przepisów Unii Europejskiej dotyczących podatku VAT, które posługują się ww. pojęciem.

I tak zgodnie z art. 6(4) VI Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich, który w chwili obecnej znajduje się w art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dyrektywa ta jest aktem prawnym zawierającym przepisy dotyczące systemu podatku od wartości dodanej obowiązujące w Unii Europejskiej, które wcześniej znajdowały się w VI Dyrektywie Rady Wspólnot Europejskich), w przypadku, w którym podatnik (w tym wypadku - Spółka) działając we własnym imieniu, lecz na rachunek innej osoby (tj. Podmiotów), bierze udział w świadczeniu usług, uznaje się, że podatnik nabył i wyświadczył te usługi.

Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny, w wyroku z dnia 25 października 2001 r. o sygn. akt III SA 1466/00 wprost mówiąc, co oznacza pojęcie refakturowania. I tak zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego „refakturowanie usług oznacza bowiem nic innego, jak fakturowania usługi świadczonej przez podatnika podatku od towarów i usług przy pomocy osoby trzeciej. Możliwość taka wynika zaś wprost z przepisów powołanej wcześniej ustawy (tj. ustawy z dnia 6 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm. - przyp. Spółki).

Jakkolwiek powyższe orzeczenia zapadły na gruncie podatku VAT, tam bowiem zrodziły się spory na tym tle, nie ma uzasadnienia by traktowanie w podatku CIT było w tym przypadku odmienne. Należy dodać, iż refakturowanie jest powszechnie stosowanym w praktyce i akceptowanym przez władze skarbowe sposobem rozliczeń pomiędzy podmiotami gospodarczymi. Takie stanowisko przyjął np.:

1.  Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w decyzji z dnia 30 maja 2005 r. o sygn. 1401/VO/006-282/04/MM/AC, zgodnie z którą „refakturowanie polega na zafakturowaniu odsprzedaży usług bez doliczania jakiejkolwiek marży. Celem refakturowania jest przeniesienie wyłożonych kosztów przez podmiot refakturujący, na podmiot, który zdanych usług faktycznie korzystał (.„.). Dla celów podatkowych podmiot refakturujący jest jednak traktowany jako świadczący usługę (tego samego rodzaju, co usługa podlegająca refakturowaniu), oraz
2.  Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w postanowieniu z dnia 28 października 2005 r. o sygn. 1471/NTR1/443-414/05/LS, zgodnie z którym „(\`(...)\`) w przypadku, w którym podatnik działaj ą we własnym imieniu, lecz na rachunek innej osoby, bierze udział w świadczeniu usług, uznaje się, że podatnik nabyli wyświadczył te usługi. W rezultacie uznać należy, Strona refakturując na akcjonariusza (spółkę prawa francuskiego) koszty usług nabytych w związku z przymusowym wykupem akcji przeprowadzonym na rzecz tej spółki, dokonała tym samym ich świadczenia w rozumieniu art. 8 ust. I ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe zgodne jest z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Sądu Najwyższego dotyczącym tzw. refakturowania usług (por. np. uchwała SN z dnia z 15.10.1998 r., sygn. akt III ZP 8/98; wyrok NSA z dnia 25.10. 2001 r. sygn. akt 111 SA 1466/00).”

Rozpatrując poniesione wydatki z tytułu usług pogwarancyjnych jako koszty uzyskania przychodów Spółka uważa, że spełniają one dyspozycję art.15 ust.1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. 2000 r. Nr 54, poz. 654).

W świetle tego przepisu kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów) z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy (do końca 2006 r. wskazany przepis brzmiał „Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1).

W konsekwencji, aby zakwalifikować wydatki związane z efektywnym nabyciem usług pogwarancyjnych przez Spółkę do kosztów w pełni odliczanych dla celów podatkowych jednocześnie spełnione muszą zostać dwa warunki tj.:

1.  przedmiotowe koszty powinny wpływać na powstanie lub zwiększenie przychodów podatkowych generowanych przez Spółkę lub na zachowanie albo zabezpieczenie źródła tych przychodów; oraz

1.  koszty te nie mogą być jednocześnie ujęte w ramach listy wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zawartej w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W ocenie Spółki wydatki związane z obciążeniami otrzymywanymi od Podmiotów w związku z usługami pogwarancyjnymi pozostają w bezpośrednim związku przyczynowo-skutkowym z przychodami generowanymi przez Spółkę. Wynika, to z tego, iż kosztami będącymi rezultatem faktur otrzymanych od Podmiotów są obciążani przez Spółkę ostateczni beneficjenci usług pogwarancyjnych tzn. Użytkownicy. W efekcie, Spółka wykazuje przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym z tytułu refakturowanych usług pogwarancyjnych, przychód ten jest bezpośrednim następstwem obciążeń otrzymanych od Podmiotów, Dodatkowo, jako że Spółka pełni rolę komisanta, a więc osiąga przychód ze sprzedaży wyrobów X, oferowanie przez Spółkę usług pogwarancyjnych na rzecz Użytkowników powoduje uatrakcyjnienie oferty Spółki i przyczynia się do wzrostu jej przychodów z tytułu sprzedaży przedmiotowych wyrobów.

Konsekwentnie, zdaniem Spółki, przesłanka do kwalifikacji tych wydatków jako w pełni odliczanych kosztów podatkowych, polegająca na istnieniu związku pomiędzy poniesionymi kosztami a osiąganymi przychodami, przewidziana wart. 15 ust. 1 ustawy, została spełniona. Jednocześnie, art. 16 ust. 1 ustawy w żaden sposób nie wyłącza z kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z refakturowaniem usług. Co więcej, usługi pogwarancyjne, które są refakturowane (tzn. różnego typu naprawy sprzętu X/wsparcie techniczne zwiane z tym sprzętem, etc.) także nie zostały wymienione specyficznie jako nieodliczalne podatkowo. Tym samym, w ocenie Spółki, drugi z warunków umożliwiających zaliczenie dyskutowanych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest w omawianym przypadku spełniony.

W efekcie, Spółka stoi na stanowisku, iż ponoszone przez Spółkę koszty usług pogwarancyjnych (na podstawie faktur VAT wystawianych przez Podmioty) powinny stanowić koszty uzyskania przychodów na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych.

Ww. interpretacja znajduje potwierdzenie w stanowisku zaprezentowanym w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 10 marca 2006 r. o sygn. IS.I/2-4231/2/06 jak również Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w postanowieniu z dnia 6 sierpnia 2007 r., sygn. 1471/DPR1/423-68/O7/MK wydanym na wniosek innej spółki z Grupy X o udzielenie pisemnej interpretacji ustawy o CIT w dokładnie takim samym stanie faktycznym, jak ten, który jest przedmiotem rozpatrywania w niniejszym wniosku.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w pełnym zakresie.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.