Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.584.2019.2.TK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-14
Teza: Wskazanie, czy Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedającą w związku ze sprzedażą prawa użytkowania wieczystego: działki nr 1 oraz posadowionego na tej działce budynku, działki nr 2, działki nr 3 oraz posadowionego na tej działce budynku, działki nr 1/A oraz posadowionego na tej działce budynku i działki nr 1/B oraz stwierdzenie, w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, czy Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.
Słowa kluczowe: budynek; działki; grunty; nabycie; nieruchomości; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; zwrot
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 października 2019 r. (data wpływu 28 października 2019 r.), uzupełnionym pismami z dnia 25 listopada 2019 r. (data wpływu 26 listopada 2019 r.) oraz z dnia 18 grudnia 2019 r. (data wpływu 20 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedającą w związku ze sprzedażą prawa użytkowania wieczystego:

*   działki nr 1 oraz posadowionego na tej działce budynku;
*   działki nr 2;
*   działki nr 3 oraz posadowionego na tej działce budynku;
*   działki nr 1/A oraz posadowionego na tej działce budynku;
*   działki nr 1/B,

oraz stwierdzenia, w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, czy Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedającą w związku ze sprzedażą prawa użytkowania wieczystego:

*   działki nr 1 oraz posadowionego na tej działce budynku;
*   działki nr 2;
*   działki nr 3 oraz posadowionego na tej działce budynku;
*   działki nr 1/A oraz posadowionego na tej działce budynku;
*   działki nr 1/B,

oraz stwierdzenia, w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, czy Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 25 listopada 2019 r. (data wpływu 26 listopada 2019 r.) o doprecyzowanie stanowiska Wnioskodawcy oraz pismem z dnia 18 grudnia 2019 r. (data wpływu 20 grudnia 2019 r.) o informacje doprecyzowujące opisane zdarzenie przyszłe oraz o pełnomocnictwo dla osoby podpisanej na wniosku upoważniające do reprezentowania Wnioskodawcy w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawcą jest X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa z siedzibą w Y (dalej: „Wnioskodawca”). W 2019 r. osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, będąca czynnym podatnikiem podatku VAT (dalej: „Sprzedająca”) nabyła od polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, będącej czynnym podatnikiem podatku VAT (dalej: „Poprzedni Właściciel”), w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, prawo użytkowania wieczystego gruntu położonego w Z, składającego się z działek oznaczonych numerami ewidencyjnymi: 3, 1 oraz 2 (dalej łącznie: „Działki”) oraz własność usytuowanych na Działkach budynków (dalej łącznie: „Budynki”):

1.  Jednokondygnacyjnego budynku transportu i łączności (garażu), którego budowa zakończyła się w 1970 r. – położonego na działce 3;
2.  Jednokondygnacyjnego budynku transportu i łączności (garażu), którego budowa zakończyła się w 1980 r. – położonego na działce 1.

Poza tym na działce nr 3 znajduje się jednokondygnacyjny budynek przemysłowy (stacja trafo), którego budowa zakończyła się w 1960 r., stanowiący własność A S.A. Sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Działek oraz prawa własności Budynków (z wyłączeniem własności budynku stacji trafo – znajdującej się na działce nr 3 – stanowiącej własność A S.A.) opodatkowana była przez Sprzedającą i Poprzedniego Właściciela podatkiem VAT, przy czym w odniesieniu do działek nr 3 oraz 1 Sprzedająca i Poprzedni Właściciel złożyli do właściwego naczelnika urzędu skarbowego oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Prawidłowość opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Działek oraz prawa własności Budynków (z wyłączeniem własności budynku stacji trafo – znajdującej się na działce nr 3 – stanowiącej własność A S.A.) przez Sprzedającą i Poprzedniego Właściciela została potwierdzona przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 24 września 2018 r., sygn. akt 0111-KDIB3-1.4012.560.2018.3.IK wydanej na wniosek Poprzedniego Właściciela.

Działka nr 1 jest, jak wskazywano powyżej, zabudowana budynkiem transportu i łączności (garażem) o powierzchni zabudowy 23 m2 zgodnie z kartoteką budynków, który jest przedmiotem umowy najmu z dnia 14 września 2012 r., a czynsz z niej wynikający jest opodatkowany podatkiem VAT. Poprzedni Właściciel ani Sprzedająca nie ponosili wydatków na ulepszenie tego budynku o wartości przekraczającej 30% wartości początkowej tego obiektu. Działka nr 1 jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przyjętego uchwałą nr (…) Rady Miasta Z z dnia 24 września 2007 r. (dalej: „MPZP”) i zlokalizowana jest na terenie przeznaczonym pod następujące funkcje:

1.  Wschodnia i południowa część działki z zapisem 27 MU (przeznaczenie podstawowe – zabudowa mieszkaniowa i wielorodzinna oraz usługi z wyjątkiem związanych ze sprzedażą paliw, handlem odpadami i złomem oraz handlem realizowanym w budynku wolnostojącym o pow. zabudowy przekraczającej 300 m2);
2.  Wschodnia niewielka część działki z zapisem 8 MM (przeznaczenie podstawowe – zabudowa mieszkaniowa i wielorodzinna);
3.  Pozostała część działki zajęta przez ogródki działkowe z zapisem 2 ZD (przeznaczenie podstawowe – tereny ogrodów działkowych, z przeznaczeniem dopuszczalnym w postaci zabudowy gospodarczej z możliwością przebudowy i rozbudowy istniejącej zabudowy).

Działka nr 2 jest działką niezabudowaną objętą MPZP w przeważającej zachodniej części pod symbolem planu 27 MU, zgodnie z którym działka przeznaczona jest w podstawowym zakresie pod zabudowę mieszkaniowo-usługową oraz w pozostałej części pod symbolem 8 MM (przeznaczenie podstawowe – zabudowa mieszkaniowa i wielorodzinna).

Działka nr 3 jest zabudowana budynkiem transportu i łączności (garażem), którego budowa zakończyła się w 1970 r. oraz budynkiem przemysłowym (stacją trafo), którego budowa zakończyła się w 1960 r. Budynek przemysłowy (stacja trafo) stanowi własność A S.A., który od dnia 1 lipca 2000 r. dzierżawi grunt zajęty pod stację trafo. Czynsz dzierżawny opodatkowany jest podatkiem VAT. Budynek transportu i łączności (garaż) nie był przez Poprzedniego Właściciela ani przez Sprzedającą wykorzystywany na cele własne, wynajmowany, rozbudowywany oraz modernizowany w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Działka nr 3, na której znajduje się garaż pierwotnie należała do Kopalni B. W dniu 1 stycznia 1974 r. Kopalnia B oraz sąsiednia Kopalnia C zostały połączone i nowa kopalnia przyjęła nazwę B. Od 1990 r. nazwa kopalni została zmieniona na C. Następnie w dniu 29 czerwca 1993 r. powstał D S.A. w wyniku połączenia (…) kopalni m.in. Kopalni C S.A. z siedzibą w Z. W dalszej kolejności Poprzedni Właściciel nabył działkę nr 3 w maju 1999 r. w drodze aportu od D S.A. z siedzibą w Z. Na działce nr 3 w latach 1960-2016 znajdował się budynek mieszkalny z mieszkaniami zakładowymi, a zatem garaż zapewne służył potrzebom tego budynku mieszkalnego.

Działka nr 3 w MPZP przeznaczona jest pod tereny komunikacji KDL i KDZ oraz w przeważającej części objęta symbolem 8 MM (przeznaczenie podstawowe – zabudowa mieszkaniowa i wielorodzinna).

Sprzedająca zawarła przedwstępną umowę sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Działek oraz prawa własności Budynków – z wyłączeniem własności budynku stacji trafo (znajdującej się na działce nr 3), stanowiącej własność A S.A. (dalej: „Umowa Przedwstępna”) z podmiotem trzecim – spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, będącą czynnym podatnikiem podatku VAT (dalej: „Podmiot Trzeci”). Podmiot Trzeci oraz Wnioskodawca zawrą umowę, na podstawie której Wnioskodawca nabędzie prawa i przejmie zobowiązania z Umowy Przedwstępnej, przy czym możliwość taka jest przewidziana w Umowie Przedwstępnej.

W wykonaniu Umowy Przedwstępnej Wnioskodawca oraz Sprzedająca zawrą (przyrzeczoną) umowę sprzedaży, na podstawie której Sprzedająca sprzeda na rzecz Wnioskodawcy prawo użytkowania wieczystego działek oraz prawo własności Budynków – z wyłączeniem własności budynku stacji trafo (znajdującej się na działce nr 3), stanowiącej własność A S.A. (dalej: „Transakcja”). Cena sprzedaży obejmować będzie dostawę nieruchomości bez wyodrębnienia na Działki oraz Budynki (z wyłączeniem własności budynku stacji trafo – znajdującej się na działce nr 3 – stanowiącej własność A S.A.).

Niewykluczone, że na dzień Transakcji działka nr 1 będzie podzielona na dwie działki:

1.  Działkę zabudowaną ww. budynkiem transportu i łączności (garażem), którego budowa zakończyła się w 1980 r. (dalej: „Działka 1/A”);
2.  Działkę niezabudowaną objętą MPZP w całości pod symbolem planu 2 ZD, zgodnie z którym działka przeznaczona jest w podstawowym zakresie pod ogródki działkowe, ale przeznaczeniem dopuszczalnym jest zabudowa gospodarcza z możliwością przebudowy i rozbudowy istniejącej zabudowy (dalej: „Działka 1/B”).

W dalszej kolejności Wnioskodawca planuje wybudować na Działkach budynek lub budynki wielomieszkaniowe z lokalami mieszkalnymi i usługowymi wraz z infrastrukturą towarzyszącą w postaci w szczególności parkingów i dróg dojazdowych (dalej jako: „Blok”). Następnie Wnioskodawca będzie sprzedawał lokale znajdujące się w Bloku na rzecz osób trzecich. Jednocześnie część działki nr 1 po jej podziale (stanowiąca Działkę 1/B) będzie w przyszłości przedmiotem odpłatnego zbycia na rzecz osoby trzeciej. Na dzień dokonywania Transakcji Wnioskodawca będzie zrejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Dla wyjaśnienia: pytanie nr 1 dotyczy zdarzenia przyszłego, w którym działka nr 1 nie zostanie do dnia Transakcji podzielona, natomiast pytania nr 4 i 5 dotyczą zdarzenia przyszłego, w którym działka nr 1 zostanie do dnia Transakcji podzielona na działki 1/A oraz 1/B.

W piśmie z dnia 18 grudnia 2019 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Zarówno Wnioskodawca, jak i Sprzedająca, złożą przed dniem dokonania dostawy prawa wieczystego użytkowania działek wraz ze znajdującymi się na nich budynkami właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy tych obiektów.
2.  Oświadczenie o wyborze opodatkowania, będzie zawierało dane, o których mowa w art. 43 ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm).
3.  Nabywane przez Wnioskodawcę prawo użytkowania wieczystego działek oraz nabywane budynki będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedającą w związku ze sprzedażą prawa użytkowania wieczystego działki nr 1 oraz posadowionego na tej działce budynku, a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, czy Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy?
2.  Czy Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedającą w związku ze sprzedażą prawa użytkowania wieczystego działki nr 2, a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, czy Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy?
3.  Czy Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedającą w związku ze sprzedażą prawa użytkowania wieczystego działki nr 3 oraz posadowionego na tej działce budynku (garażu), a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, czy Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy?
4.  Czy Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedającą w związku ze sprzedażą prawa użytkowania wieczystego działki nr 1/A oraz posadowionego na tej działce budynku, a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, czy Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy?
5.  Czy Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedającą w związku ze sprzedażą prawa użytkowania wieczystego działki nr 1/B, a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, czy Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego w następnych okresach lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko własne Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1, z uwzględnieniem zmian wynikających z uzupełnienia z dnia 25 listopada 2019 r.

Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedającą w związku ze sprzedażą prawa użytkowania wieczystego działki nr 1 oraz posadowionego na tej działce budynku, a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Sprzedaż przez Sprzedającą na rzecz Wnioskodawcy prawa użytkowania wieczystego działki nr 1 oraz posadowionego na tej działce budynku będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a w konsekwencji Wnioskodawca oraz Sprzedająca będą mogli zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania VAT dla dostawy działki nr 1 wraz z posadowionym na niej budynkiem w przypadku złożenia zgodnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Stosownie do brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z treści ww. przepisu wynika, że dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie oraz jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że budynek (garaż) znajdujący się na działce nr 1, który jest przedmiotem najmu (na podstawie umowy najmu z dnia 2 września 2012 r.) opodatkowanego podatkiem VAT był przedmiotem pierwszego zasiedlenia. Ponieważ w okresie ostatnich 2 lat inwestycje (remonty) w budynek nie przekroczyły 30% jego wartości początkowej, to upłynął również okres dłuższy niż 2 lata od jego pierwszego zasiedlenia.

Biorąc pod uwagę powyższe uznać należy, że planowana sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działki nr 1 oraz własności posadowionego na niej budynku (garażu) będzie zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a strony będą miały prawo do wyboru opcji opodatkowania, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, pod warunkiem że:

*   będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
*   złożą, przed dniem dokonania dostawy właściwemu dla Wnioskodawcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Powyższe znalazło potwierdzenie w interpretacji indywidualnej wydanej na wniosek Poprzedniego Właściciela przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 24 września 2018 r., sygn. akt 0111-KDIB3-1.4012.560.2018.3.IK.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, musi również zawierać:

*   imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
*   planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
*   adres budynku, budowli lub ich części.

W konsekwencji, analiza przesłanek zwolnienia z podatku VAT wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT dla planowanej dostawy działki nr 1 wraz z budynkiem (garażem) jest bezprzedmiotowa.

Jednocześnie zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, a zatem grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem VAT.

Aby podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia nieruchomości muszą zostać spełnione trzy podstawowe warunki:

1.  dostawa nieruchomości musi nastąpić w wykonaniu czynności opodatkowanych,
2.  dostawa nieruchomości nie może korzystać ze zwolnienia w podatku VAT,
3.  nieruchomość musi być wykorzystywana do czynności opodatkowanych.

Kryteria z punktów 1 i 2 rozstrzygnięte zostały powyżej, a zatem rozstrzygnięcia wymaga kwestia z pkt 3, czyli spełnienie kryterium wykorzystywania działki nr 1 do czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W pierwszej kolejności wskazać należy, iż sprzedając lokale znajdujące się w Bloku, który zostanie wybudowany przez Wnioskodawcę na działce nr 1, Wnioskodawca spełniać będzie przesłanki do uznania go za podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT. Sprzedaż lokali znajdujących się w Bloku stanowić będzie czynność opodatkowaną i nie zwolnioną od podatku VAT. Analogicznie w odniesieniu do odpłatnego zbycia działki powstałej z podzielenia działki nr 1 (stanowiącej Działkę 1/B) podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT i nie korzystającego ze zwolnienia od podatku VAT.

Wobec powyższego, działka nr 1 wykorzystywana będzie – przez podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT – do wykonywania czynności opodatkowanych (i nie zwolnionych), a zatem zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a w przypadku, gdyby kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, była w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Stanowisko własne Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 2.

Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedającą w związku ze sprzedażą prawa użytkowania wieczystego działki nr 2, a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego w następnych okresach lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, tereny budowlane oznaczają grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego działka nr 2 jest działką niezabudowaną objętą MPZP w przeważającej zachodniej części pod symbolem planu 27 MU, zgodnie z którym działka przeznaczona jest w podstawowym zakresie pod zabudowę mieszkaniowo-usługową oraz w pozostałej części pod symbolem 8 MM (przeznaczenie podstawowe – zabudowa mieszkaniowa i wielorodzinna). W konsekwencji uznać należy, iż działka nr 2 stanowi tereny budowlane w rozumieniu o VAT, której dostawa nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT. Powyższe znalazło potwierdzenie w interpretacji indywidualnej wydanej na wniosek Poprzedniego Właściciela przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 24 września 2018 r., sygn. akt 0111-KDIB3-1.4012.560.2018.3.IK.

Aby podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia nieruchomości muszą zostać spełnione trzy podstawowe warunki:

1.  dostawa nieruchomości musi nastąpić w wykonaniu czynności opodatkowanych,
2.  dostawa nieruchomości nie może korzystać ze zwolnienia w podatku VAT,
3.  nieruchomość musi być wykorzystywana do czynności opodatkowanych.

Kryteria z punktów 1 i 2 rozstrzygnięte zostały powyżej, a zatem rozstrzygnięcia wymaga kwestia z pkt 3, czyli spełnienie kryterium wykorzystywania działki nr 2 do czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W pierwszej kolejności wskazać należy, iż sprzedając lokale znajdujące się w Bloku, który zostanie wybudowany przez Wnioskodawcę na działce nr 2, Wnioskodawca spełniać będzie przesłanki do uznania go za podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT. Sprzedaż lokali znajdujących się w Bloku stanowić będzie czynność opodatkowaną nie zwolnioną od podatku VAT. Wobec powyższego, działka nr 2 wykorzystywana będzie – przez podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT – do wykonywania czynności opodatkowanych (i nie zwolnionych), a zatem zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a w przypadku, gdyby kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, była w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Stanowisko własne Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 3, z uwzględnieniem zmian wynikających z uzupełnienia z dnia 25 listopada 2019 r.

Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedającą w związku ze sprzedażą prawa użytkowania wieczystego działki nr 3 oraz posadowionego na tej działce budynku (garażu), a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego w następnych okresach lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Sprzedaż przez Sprzedającą na rzecz Wnioskodawcy prawa użytkowania wieczystego działki nr 3 oraz posadowionego na tej działce budynku (garażu) będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a w konsekwencji Wnioskodawca oraz Sprzedająca będą mogli zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania VAT dla dostawy działki nr 3 wraz z posadowionym na niej budynkiem (garażem) w przypadku złożenia zgodnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Stosownie do brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z treści ww. przepisu wynika, że dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie oraz jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14, Sąd wskazał, że: „(\`(...)\`) pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Powyższy pogląd jest również prezentowany przez organy podatkowe. Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 9 lipca 2018 r., sygn. akt 0115-KDIT1-3.4012.350.2018.1.BK: „W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej”.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że budynek (garaż) znajdujący się na działce nr 3, który został wybudowany w 1970 r. był przedmiotem pierwszego zasiedlenia. Ponieważ w okresie ostatnich 2 lat inwestycje (remonty) w budynek (garaż) nie przekroczyły 30% jego wartości początkowej, to upłynął również okres dłuższy niż 2 lata od jego pierwszego zasiedlenia. Powyższe znalazło potwierdzenie w interpretacji indywidualnej wydanej na wniosek Poprzedniego Właściciela przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 24 września 2018 r., sygn. akt 0111-KDIB3-1.4012.560.2018.3.IK.

Biorąc pod uwagę powyższe uznać należy, że planowana sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działki nr 3 oraz własności posadowionego na niej budynku (garażu) będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a strony będą miały prawo do wyboru opcji opodatkowania, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, pod warunkiem, że:

*   będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
*   złożą, przed dniem dokonania dostawy właściwemu dla Wnioskodawcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, musi również zawierać:

*   imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
*   planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
*   adres budynku, budowli lub ich części.

W konsekwencji, analiza przesłanek zwolnienia od podatku VAT wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT dla planowanej dostawy działki nr 1 wraz z budynkiem (garażem) jest bezprzedmiotowa.

Jednocześnie zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, a zatem grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem VAT.

Aby podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia nieruchomości muszą zostać spełnione trzy podstawowe warunki:

1.  dostawa nieruchomości musi nastąpić w wykonaniu czynności opodatkowanych,
2.  dostawa nieruchomości nie może korzystać ze zwolnienia w podatku VAT,
3.  nieruchomość musi być wykorzystywana do czynności opodatkowanych.

Kryteria z punktów 1 i 2 rozstrzygnięte zostały powyżej, a zatem rozstrzygnięcia wymaga kwestia z pkt 3, czyli spełnienie kryterium wykorzystywania działki nr 3 do czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W pierwszej kolejności wskazać należy, iż sprzedając lokale znajdujące się w Bloku, który zostanie wybudowany przez Wnioskodawcę na działce nr 3, Wnioskodawca spełniać będzie przesłanki do uznania go za podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT. Sprzedaż lokali znajdujących się w Bloku stanowić będzie czynność opodatkowaną i nie zwolnioną od podatku VAT.

Wobec powyższego, działka nr 3 wykorzystywana będzie przez podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT do wykonywania czynności opodatkowanych (i nie zwolnionych), a zatem zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a w przypadku, gdyby kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, była w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Stanowisko własne Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 4, z uwzględnieniem zmian wynikających z uzupełnienia z dnia 25 listopada 2019 r.

Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedającą w związku ze sprzedażą prawa użytkowania wieczystego działki nr 1/A oraz posadowionego na tej działce budynku (garażu), a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego w następnych okresach lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Sprzedaż przez Sprzedającą na rzecz Wnioskodawcy prawa użytkowania wieczystego działki nr 1/A oraz posadowionego na tej działce budynku będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a w konsekwencji Wnioskodawca oraz Sprzedająca będą mogli zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania VAT dla dostawy działki nr 1/A wraz z posadowionym na niej budynkiem w przypadku złożenia zgodnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Stosownie do brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z treści ww. przepisu wynika, że dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie oraz jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że budynek (garaż) znajdujący się na działce nr 1/A, który jest przedmiotem najmu (na podstawie umowy najmu z dnia 14 września 2012 r.) opodatkowanego podatkiem VAT był przedmiotem pierwszego zasiedlenia. Ponieważ w okresie ostatnich 2 lat inwestycje (remonty) w budynek nie przekroczyły 30% jego wartości początkowej, to upłynął również okres dłuższy niż 2 lata od jego pierwszego zasiedlenia.

Biorąc pod uwagę powyższe uznać należy, że planowana sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działki nr 1/A oraz własności posadowionego na niej budynku (garażu) będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a strony będą miały prawo do wyboru opcji opodatkowania, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, pod warunkiem, że:

*   będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
*   złożą, przed dniem dokonania dostawy właściwemu dla Wnioskodawcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Powyższe znalazło potwierdzenie w interpretacji indywidualnej wydanej na wniosek Poprzedniego Właściciela przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 24 września 2018 r., sygn. akt 0111-KDIB3-1.4012.560.2018.3.IK.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, musi również zawierać:

*   imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
*   planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
*   adres budynku, budowli lub ich części.

W konsekwencji, analiza przesłanek zwolnienia od podatku VAT wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT dla planowanej dostawy działki nr 1/A wraz z budynkiem (garażem) jest bezprzedmiotowa.

Jednocześnie zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, a zatem grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem VAT.

Aby podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia nieruchomości muszą zostać spełnione trzy podstawowe warunki:

1.  dostawa nieruchomości musi nastąpić w wykonaniu czynności opodatkowanych,
2.  dostawa nieruchomości nie może korzystać ze zwolnienia w podatku VAT,
3.  nieruchomość musi być wykorzystywana do czynności opodatkowanych.

Kryteria z punktów 1 i 2 rozstrzygnięte zostały powyżej, a zatem rozstrzygnięcia wymaga kwestia z pkt 3, czyli spełnienie kryterium wykorzystywania działki nr 1/A do czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W pierwszej kolejności wskazać należy, iż sprzedając lokale znajdujące się w Bloku, który zostanie wybudowany przez Wnioskodawcę na działce nr 1/A, Wnioskodawca spełniać będzie przesłanki do uznania go za podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT. Sprzedaż lokali znajdujących się w Bloku stanowić będzie czynność opodatkowaną i nie zwolnioną od podatku VAT.

Wobec powyższego, działka nr 1/A wykorzystywana będzie przez podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, do wykonywania czynności opodatkowanych (i nie zwolnionych), a zatem zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a w przypadku, gdyby kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, była w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Stanowisko własne Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 5.

Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedającą w związku ze sprzedażą prawa użytkowania wieczystego działki nr 1/B, a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego w następnych okresach lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, tereny budowlane oznaczają grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego działka nr 1/B będzie działką niezabudowaną objętą MPZP w całości pod symbolem planu 2 ZD, zgodnie z którym działka przeznaczona jest w podstawowym zakresie pod ogródki działkowe, ale przeznaczeniem dopuszczalnym jest zabudowa gospodarcza z możliwością przebudowy i rozbudowy istniejącej zabudowy. W konsekwencji uznać należy, iż działka nr 1/B stanowić będzie tereny budowlane w rozumieniu ustawy o VAT, której dostawa nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Aby podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia nieruchomości muszą zostać spełnione trzy podstawowe warunki:

1.  dostawa nieruchomości musi nastąpić w wykonaniu czynności opodatkowanych,
2.  dostawa nieruchomości nie może korzystać ze zwolnienia w podatku VAT,
3.  nieruchomość musi być wykorzystywana do czynności opodatkowanych.

Kryteria z punktów 1 i 2 rozstrzygnięte zostały powyżej, a zatem rozstrzygnięcia wymaga kwestia z pkt 3, czyli spełnienie kryterium wykorzystywania działki nr 1/B do czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W pierwszej kolejności wskazać należy, iż dokonując odpłatnej dostawy działki nr 1/B opodatkowanej podatkiem VAT i nie podlegającej zwolnieniu od podatku VAT, Wnioskodawca spełniać będzie przesłanki do uznania go za podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT.

Wobec powyższego, działka nr 1/B wykorzystywana będzie przez podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, do wykonywania czynności opodatkowanych (i nie zwolnionych), a zatem zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a w przypadku, gdyby kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, była w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Przepis art. 87 ust. 1 ustawy stanowi, że w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ponadto, na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – według art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Jak wynika z wyżej cytowanych przepisów grunt, budynek i budowla spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Również sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu stanowi dostawę towarów na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Przepis art. 2 pkt 33 ustawy w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz – w przypadku braku takiego planu – wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem, w przypadku, gdy po wybudowaniu budynek, budowla lub jego część jest wykorzystywana, w tym używana na potrzeby własnej działalności, okoliczność ta powoduje, że ma już miejsce pierwsze zasiedlenie tego obiektu.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków lub budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Podkreślić należy, że z uwagi na przywołane uregulowania, rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, można dokonać wyłącznie w odniesieniu do zwolnienia od podatku określonego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw nieruchomości prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących danej dostawie. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym ww. obiekty są posadowione. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawcą jest Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa z siedzibą w Y. W 2019 r. osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, będąca czynnym podatnikiem podatku VAT (Sprzedająca) nabyła od polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, będącej czynnym podatnikiem podatku VAT (Poprzedni Właściciel), w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, prawo użytkowania wieczystego gruntu, składającego się z działek oznaczonych numerami ewidencyjnymi: 3, 1 oraz 2 (Działki) oraz własność usytuowanych na Działkach budynków (Budynki):

1.  Jednokondygnacyjnego budynku transportu i łączności (garażu), którego budowa zakończyła się w 1970 r. – położonego na działce 3;
2.  Jednokondygnacyjnego budynku transportu i łączności (garażu), którego budowa zakończyła się w 1980 r. – położonego na działce 1.

Poza tym na działce nr 3 znajduje się jednokondygnacyjny budynek przemysłowy (stacja trafo), którego budowa zakończyła się w 1960 r., stanowiący własność A S.A. Sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Działek oraz prawa własności Budynków (z wyłączeniem własności budynku stacji trafo – znajdującej się na działce nr 3 – stanowiącej własność A S.A.) opodatkowana była przez Sprzedającą i Poprzedniego Właściciela podatkiem VAT, przy czym w odniesieniu do działek nr 3 oraz 1 Sprzedająca i Poprzedni Właściciel złożyli do właściwego naczelnika urzędu skarbowego oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Prawidłowość opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Działek oraz prawa własności Budynków (z wyłączeniem własności budynku stacji trafo – znajdującej się na działce nr 3 – stanowiącej własność A S.A.) przez Sprzedającą i Poprzedniego Właściciela została potwierdzona przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej wydanej na wniosek Poprzedniego Właściciela.

Działka nr 1 jest, jak wskazywano powyżej, zabudowana budynkiem transportu i łączności (garażem) o powierzchni zabudowy 23 m2 zgodnie z kartoteką budynków, który jest przedmiotem umowy najmu z dnia 14 września 2012 r., a czynsz z niej wynikający jest opodatkowany podatkiem VAT. Poprzedni Właściciel ani Sprzedająca nie ponosili wydatków na ulepszenie tego budynku o wartości przekraczającej 30% wartości początkowej tego obiektu. Działka nr 1 jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przyjętego uchwałą nr (…) Rady Miasta Z z dnia 24 września 2007 r. (MPZP) i zlokalizowana jest na terenie przeznaczonym pod następujące funkcje:

1.  Wschodnia i południowa część działki z zapisem 27 MU (przeznaczenie podstawowe – zabudowa mieszkaniowa i wielorodzinna oraz usługi z wyjątkiem związanych ze sprzedażą paliw, handlem odpadami i złomem oraz handlem realizowanym w budynku wolnostojącym o pow. zabudowy przekraczającej 300 m2);
2.  Wschodnia niewielka część działki z zapisem 8 MM (przeznaczenie podstawowe – zabudowa mieszkaniowa i wielorodzinna);
3.  Pozostała część działki zajęta przez ogródki działkowe z zapisem 2 ZD (przeznaczenie podstawowe – tereny ogrodów działkowych, z przeznaczeniem dopuszczalnym w postaci zabudowy gospodarczej z możliwością przebudowy i rozbudowy istniejącej zabudowy).

Działka nr 2 jest działką niezabudowaną objętą MPZP w przeważającej zachodniej części pod symbolem planu 27 MU, zgodnie z którym działka przeznaczona jest w podstawowym zakresie pod zabudowę mieszkaniowo-usługową oraz w pozostałej części pod symbolem 8 MM (przeznaczenie podstawowe – zabudowa mieszkaniowa i wielorodzinna).

Działka nr 3 jest zabudowana budynkiem transportu i łączności (garażem), którego budowa zakończyła się w 1970 r. oraz budynkiem przemysłowym (stacją trafo), którego budowa zakończyła się w 1960 r. Budynek przemysłowy (stacja trafo) stanowi własność A S.A., który od dnia 1 lipca 2000 r. dzierżawi grunt zajęty pod stację trafo. Czynsz dzierżawny opodatkowany jest podatkiem VAT. Budynek transportu i łączności (garaż) nie był przez Poprzedniego Właściciela ani przez Sprzedającą wykorzystywany na cele własne, wynajmowany, rozbudowywany oraz modernizowany w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Działka nr 3 w MPZP przeznaczona jest pod tereny komunikacji KDL i KDZ oraz w przeważającej części objęta symbolem 8 MM (przeznaczenie podstawowe – zabudowa mieszkaniowa i wielorodzinna).

Sprzedająca zawarła przedwstępną umowę sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Działek oraz prawa własności Budynków – z wyłączeniem własności budynku stacji trafo (znajdującej się na działce nr 3), stanowiącej własność A S.A. (Umowa Przedwstępna) z podmiotem trzecim – spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, będącą czynnym podatnikiem podatku VAT (Podmiot Trzeci). Podmiot Trzeci oraz Wnioskodawca zawrą umowę, na podstawie której Wnioskodawca nabędzie prawa i przejmie zobowiązania z Umowy Przedwstępnej, przy czym możliwość taka jest przewidziana w Umowie Przedwstępnej.

W wykonaniu Umowy Przedwstępnej Wnioskodawca oraz Sprzedająca zawrą (przyrzeczoną) umowę sprzedaży, na podstawie której Sprzedająca sprzeda na rzecz Wnioskodawcy prawo użytkowania wieczystego działek oraz prawo własności Budynków – z wyłączeniem własności budynku stacji trafo (znajdującej się na działce nr 3), stanowiącej własność A S.A. (Transakcja). Cena sprzedaży obejmować będzie dostawę nieruchomości bez wyodrębnienia na Działki oraz Budynki (z wyłączeniem własności budynku stacji trafo – znajdującej się na działce nr 3 – stanowiącej własność A S.A.).

Niewykluczone, że na dzień Transakcji działka nr 1 będzie podzielona na dwie działki:

1.  Działkę zabudowaną ww. budynkiem transportu i łączności (garażem), którego budowa zakończyła się w 1980 r. (Działka 1/A);
2.  Działkę niezabudowaną objętą MPZP w całości pod symbolem planu 2 ZD, zgodnie z którym działka przeznaczona jest w podstawowym zakresie pod ogródki działkowe, ale przeznaczeniem dopuszczalnym jest zabudowa gospodarcza z możliwością przebudowy i rozbudowy istniejącej zabudowy (Działka 1/B).

W dalszej kolejności Wnioskodawca planuje wybudować na Działkach budynek lub budynki wielomieszkaniowe z lokalami mieszkalnymi i usługowymi wraz z infrastrukturą towarzyszącą w postaci w szczególności parkingów i dróg dojazdowych (Blok). Następnie Wnioskodawca będzie sprzedawał lokale znajdujące się w Bloku na rzecz osób trzecich. Jednocześnie część działki nr 1 po jej podziale (stanowiąca Działkę 1/B) będzie w przyszłości przedmiotem odpłatnego zbycia na rzecz osoby trzeciej. Na dzień dokonywania Transakcji Wnioskodawca będzie zrejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Dla wyjaśnienia: pytanie nr 1 dotyczy zdarzenia przyszłego w którym działka nr 1 nie zostanie do dnia Transakcji podzielona, natomiast pytania nr 4 i 5 dotyczą zdarzenia przyszłego, w którym działka nr 1 zostanie do dnia Transakcji podzielona na działki 1/A oraz 1/B.

Ponadto, Zarówno Wnioskodawca, jak i Sprzedająca, złożą przed dniem dokonania dostawy prawa wieczystego użytkowania działek wraz ze znajdującymi się na nich budynkami właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy tych obiektów. Oświadczenie o wyborze opodatkowania, będzie zawierało dane, o których mowa w art. 43 ust. 11 ustawy. Nabywane przez Wnioskodawcę prawo użytkowania wieczystego działek oraz nabywane budynki będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedającą w związku ze sprzedażą prawa użytkowania wieczystego: działki nr 1 oraz posadowionego na tej działce budynku, działki nr 2, działki nr 3 oraz posadowionego na tej działce budynku, działki nr 1/A oraz posadowionego na tej działce budynku oraz działki nr 1/B.

Należy zauważyć, że rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie wymaga uprzedniego określenia, czy zamierzona dostawa ww. nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług czy też będzie zwolniona od podatku.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, czy też opodatkowanie właściwą stawką podatku VAT należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem ww. budynków nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności faktycznych oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że dostawa budynków posadowionych na działce nr 3 (garaż), nr 1 (garaż) lub nr 1/A (garaż) nie będzie następować w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, gdyż jak wynika z wniosku wyżej wymienione budynki były używane (miało miejsce ich pierwsze zasiedlenie). Jednocześnie z uwagi na fakt, że poprzedni Właściciel ani Sprzedająca nie ponosili wydatków na ulepszenie budynków o wartości przekraczającej 30% wartości początkowej danego obiektu, a ponadto od pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata, zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym, w oparciu o art. 29a ust. 8 ustawy, zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu (działki nr 3, nr 1 lub nr 1A), na którym posadowione są te budynki, również będzie korzystało ze zwolnienia od podatku.

Wobec zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku ze sprzedażą ww. budynków bezzasadne jest badanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie jedynie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wynika z ww. przepisów zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy dostawca nieruchomości może z niego zrezygnować. Tak więc, w sytuacji, gdy dostawa budynku, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, strony umowy, po spełnieniu wskazanych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy warunków, mogą zastosować opodatkowanie dostawy nieruchomości podstawową stawką podatku od towarów i usług, tj. 23%, na mocy art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem w momencie wyboru opcji opodatkowania, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, w sytuacji, gdy – jak wynika z opisu sprawy – zarówno Wnioskodawca (nabywca), jak i Sprzedająca są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i przed dokonaniem opisanej transakcji złożą naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla nabywcy zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania sprzedaży opisanych budynków garaży (korzystającej ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy), dostawa ta nie będzie korzystać ze zwolnienia, lecz opodatkowana będzie podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu stawki podatku VAT w wysokości 23%, na mocy art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy. Taką samą stawką podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, objęte będzie zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowione są wskazane budynki.

Ponadto należy rozstrzygnąć, czy sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działek niezabudowanych, oznaczonych nr 2 i nr 1/B, będzie opodatkowana podatkiem VAT, czy będzie korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że działka nr 2 jest działką niezabudowaną objętą MPZP w przeważającej zachodniej części pod symbolem planu 27 MU, zgodnie z którym działka przeznaczona jest w podstawowym zakresie pod zabudowę mieszkaniowo-usługową oraz w pozostałej części pod symbolem 8 MM (przeznaczenie podstawowe – zabudowa mieszkaniowa i wielorodzinna). Natomiast niezabudowana działka nr 1/B objęta będzie MPZP w całości pod symbolem planu 2 ZD, zgodnie z którym działka przeznaczona jest w podstawowym zakresie pod ogródki działkowe, ale przeznaczeniem dopuszczalnym jest zabudowa gospodarcza z możliwością przebudowy i rozbudowy istniejącej zabudowy.

Biorąc zatem pod uwagę powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że działki gruntu nr 2 i nr 1/B stanowić będą teren budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy. W rezultacie, zbycie prawa użytkowania wieczystego niezabudowanych działek nr 2 i nr 1/B, nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jednocześnie w analizowanej sprawie przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy również nie będą spełnione, ponieważ z wniosku nie wynika, aby działki mające być przedmiotem sprzedaży były wykorzystywane wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku VAT. W związku z powyższym, nie będzie spełniona przesłanka warunkująca skorzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu.

Zatem zbycie przez Sprzedającą prawa użytkowania wieczystego niezabudowanych działek nr 2 i nr 1/B, będzie opodatkowane stawką podstawową w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wobec powyższego, sprzedaż na rzecz Wnioskodawcy prawa użytkowania wieczystego: działki nr 1 oraz posadowionego na tej działce budynku (garażu), niezabudowanej działki nr 2, działki nr 3 oraz posadowionego na tej działce budynku (garażu), działki nr 1/A oraz posadowionego na tej działce budynku (garażu) i niezabudowanej działki nr 1/B, opodatkowana będzie podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu stawki podatku VAT w wysokości 23%, na mocy art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy. W konsekwencji w analizowanym przypadku nie znajdzie zastosowania wyłączenie wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy.

Podkreślić należy, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Analizując okoliczności niniejszej sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy uznać, że w niniejszej sytuacji zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, albowiem Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, nabywane przez Wnioskodawcę prawo użytkowania wieczystego działek oraz nabywane budynki – jak wskazała Spółka – będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz nie zaistnieją przesłanki pozbawiające prawa do odliczenia podatku naliczonego określone w art. 88 ustawy.

Zatem z uwagi na związek poniesionych wydatków na zakup ww. nieruchomości z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich zakup, a w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, w odpowiedzi na zadane pytania należy stwierdzić, że:

Ad 1.

Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedającą w związku ze sprzedażą prawa użytkowania wieczystego działki nr 1 oraz posadowionego na tej działce budynku, a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Ad 2.

Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedającą w związku ze sprzedażą prawa użytkowania wieczystego działki nr 2, a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Ad 3.

Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedającą w związku ze sprzedażą prawa użytkowania wieczystego działki nr 3 oraz posadowionego na tej działce budynku (garażu), a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Ad 4.

Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedającą w związku ze sprzedażą prawa użytkowania wieczystego działki nr 1/A oraz posadowionego na tej działce budynku, a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Ad 5.

Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedającą w związku ze sprzedażą prawa użytkowania wieczystego działki nr 1/B, a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego w następnych okresach lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 1-5 jest prawidłowe.

Tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy oraz z własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.