Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP3/4512-1-32/16-5/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-05-12
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług.
Słowa kluczowe: działalność-działalność statutowa; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; sport-klub sportowy; stowarzyszenia; usługi-usługi związane ze sportem; zwolnienie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Stowarzyszenia przedstawione we wniosku z dnia 27 stycznia 2016 r. (data wpływu 1 lutego 2016 r.), uzupełnionym pismami z dnia 25 marca 2016 r. (data wpływu 4 kwietnia 2016 r.) oraz z dnia 8 kwietnia 2016 r. (data wpływu 15 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług. Wniosek uzupełniono w dniu 4 kwietnia 2016 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego oraz w dniu 15 kwietnia 2016 r. o prawidłowe pełnomocnictwo.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Stowarzyszenie (dalej: „Klub”) jest klubem sportowym działającym w oparciu o przepisy z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (Dz. U. z 1989 r. Nr 20, poz. 104, z późn. zm.), przepisy ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz. U. z 2010 r. Nr 127, poz. 857, z późn. zm). Stowarzyszenie jest wpisane do Rejestru Stowarzyszeń Krajowego Rejestru Sądowego. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Klub świadczy usługi ściśle związane ze sportem i realizuje cele statutowe, do których należy działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu.

Zgodnie z § 26 statutu, Klub może prowadzić działalność gospodarczą, a dochód z działalności gospodarczej Klubu służy realizacji celów statutowych i nie może być przeznaczony do podziału między jego członków.

Według § 6 statutu Stowarzyszenia w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy Prawo o stowarzyszeniach klub opiera swoją działalność na pracy społecznej członków, a do prowadzenia swoich działań może zatrudniać pracowników oraz powoływać biura.

Zgodnie ze statutem celami Klubu są:

1.  Rozwój i propagowanie tenisa ziemnego w Polsce.
2.  Nauka, edukacja i wychowanie dzieci oraz młodzieży poprzez sport i rekreację.
3.  Promocja zdrowia i zdrowego stylu życia zarówno na rzecz swych członków jak i osób trzecich.
4.  Upowszechnianie i organizacja współzawodnictwa sportowego oraz promocja sportu, rekreacji oraz aktywnego wypoczynku.
5.  Organizowanie szkolenia sportowego poprzez prowadzenie zajęć sportowych i rekreacyjnych w sekcjach sportowych zarówno na rzecz swych członków jak i osób trzecich.
6.  Organizowanie zawodów, imprez sportowych i rekreacyjnych, kursów i szkoleń dla swych członków jak i innych osób.
7.  Uczestnictwo we współzawodnictwie w tenisie ziemnym, zarówno w formie amatorskiej jak i profesjonalnej.
8.  Kształtowanie pozytywnych cech charakteru i osobowości poprzez uczestnictwo w realizacji zadań sportowych Klubu.
9.  Opieka i pomoc dla utalentowanych zawodników czynnie uprawiających sport.
10.  Pomoc i opieka nad byłymi zawodnikami.

Statutowe zadania Klubu w zakresie sportu i rekreacji realizowane są poprzez zaproponowanie członkom Klubu oraz innym osobom uprawiającym sport i tenis ziemny bogatej oferty sportowej. Zawarte w niej jest m.in. świadczenie usług ściśle związanych ze sportem poprzez:

1.  Organizowanie szkolenia sportowego poprzez prowadzenie zajęć sportowych oraz rekreacyjnych.
2.  Organizowanie obozów, kolonii i półkolonii sportowych.
3.  Organizowanie ogólnodostępnych turniejów i meczów tenisowych.
4.  Organizację imprez rodzinno-sportowych.
5.  Organizację zawodów i imprez sportowych oraz rekreacyjnych.

Część usług nabywana jest od innych podmiotów, są to m.in.:

1.  Zakwaterowanie i wyżywienie.
2.  Pomoc w organizowaniu treningów, sparingów oraz pomoc w organizowaniu wolnego czasu.
3.  Udostępnienie urządzeń rekreacyjnych.
4.  Możliwość prowadzenia zajęć dydaktycznych.

Wszystkie usługi świadczone przez Klub w ramach jego głównego przedmiotu działalności są wyłącznie na rzecz osób uprawiających sport.

Działalność Klubu w zakresie rozwoju i upowszechniania sportu wśród uczestników zajęć nie jest ukierunkowana na osiąganie zysku, a dodatkowe przychody z usług reklamowych i darowizn wspomagają pokrycie bieżących kosztów funkcjonowania Klubu i wynagrodzeń m.in. terenów. Obozy, kolonie i półkolonie organizowane są wyłącznie w celu sportowym i edukacji sportowej na rzecz osób uprawiających sport.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

Ad 1

Ustawa o sporcie (zwana dalej „u.s.”) definiuje „sport” bardzo szeroko – w ten sposób, że wykracza on poza klasyczne jego ujęcie definicyjne, przez co obejmuje nawet rekreację.

W art. 2 ust. 1 u.s. nie wskazuje się bowiem ani na element współzawodnictwa, ani na jego instytucjonalizację, przyjmując ogólnie, że sport jest każdym przejawem fizycznej aktywności, która przyczynia się do poprawy kondycji, rozwoju stosunków społecznych lub osiągnięcia wyników sportowych. Definicję sportu z art. 2 ust. 1 u.s. ustawodawca uzupełnił poprzez wskazanie relacji tego pojęcia do pojęcia wychowania fizycznego oraz rehabilitacji ruchowej, przyjmując, że jako odrębne sfery ludzkiej aktywności składają się one łącznie na najszerszą kategorię w postaci kultury fizycznej (M. Badura \[red.\], Ustawa o sporcie. Komentarz, Warszawa 2011 r.).

Wychowanie fizyczne natomiast to dział wychowania, który stosując typowe dla siebie fizyczne środki wychowawcze, głównie ruch, stawia sobie za cel kształtowanie przede wszystkim biologicznej (fizycznej) strony osobowości człowieka, przy czym szczegółowe zadania wychowawcze realizuje w zorganizowanym procesie wychowawczym (R. Trześniowski, Wychowanie fizyczne a sport. „Kultura Fizyczna” 1963, nr 3-4).

Zgodnie, bowiem ze statutem Stowarzyszenia celami Wnioskodawcy są:

1.  rozwój i propagowanie tenisa ziemnego w Polsce;
2.  nauka, edukacja i wychowanie dzieci oraz młodzieży poprzez sport i rekreację;
3.  promocja zdrowia i zdrowego stylu życia zarówno na rzecz swych członków jak i osób trzecich;
4.  upowszechnianie i organizacja współzawodnictwa sportowego oraz promocja sportu, rekreacji oraz aktywnego wypoczynku;
5.  organizowanie szkolenia sportowego poprzez prowadzenie zajęć sportowych i rekreacyjnych w sekcjach sportowych zarówno na rzecz swych członków jak i osób trzecich;
6.  organizowanie zawodów, imprez sportowych i rekreacyjnych, kursów i szkoleń dla swych członków jak i innych osób;
7.  uczestnictwo we współzawodnictwie w tenisie ziemnym, zarówno w formie amatorskiej jak i profesjonalnej;
8.  kształtowanie pozytywnych cech charakteru i osobowości poprzez uczestnictwo w realizacji zadań sportowych Klubu;
9.  opieka i pomoc dla utalentowanych zawodników czynnie uprawiających sport;
10.  pomoc i opieka nad byłymi zawodnikami.

Natomiast realizacja powyższych celów następuje poprzez:

1.  organizowanie ogólnodostępnych turniejów i meczów tenisowych;
2.  współpraca z instytucjami, organizacjami i stowarzyszeniami o podobnych celach działania;
3.  upowszechnianie kultury fizycznej i sportu wśród dzieci i młodzieży;
4.  organizację imprez rodzinno-sportowych;
5.  organizację obozów, kolonii i półkolonii sportowych;
6.  wspomaganie inicjatyw społecznych związanych z propagowaniem sportu;
7.  prowadzenie działalności informacyjnej, promocyjnej i wydawniczej dotyczącej Klubu;
8.  rozwijanie kontaktów krajowych i międzynarodowych oraz współpracę z klubami, zrzeszeniami, organizacjami, federacjami krajowymi i zagranicznymi mające na celu propagowanie i rozwój kultury fizycznej oraz organizację wspólnych sportowych imprez międzynarodowych.

Mając na względzie powyższe, Klub świadczy usługi służące realizacji celów statutowych, do których należy działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu. W konsekwencji uznać należy, że świadczone przez Stowarzyszenie usługi związane ze sportem będą konieczne do organizowania i uprawiania sportu.

Ad 2

Klub w ramach prowadzonej działalności nie świadczy usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, a także nie świadczy usług wstępu na imprezy sportowe.

Ad 3

Stowarzyszenie w ramach prowadzonej działalności nie świadczy usług odpłatnego zakwaterowania związanego ze sportem lub wychowaniem fizycznym, ani usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Ad 4

Wnioskodawca informuję, że składki pobierane od uczestników będą pokrywały:

*   koszty organizowania szkolenia sportowego – przykładowo poprzez opłacenie wynajmu kortów tenisowych, zapłatę wynagrodzenia wykwalifikowanym trenerom, którzy prowadzą zajęcia z uczestnikami;
*   organizację obozów, kolonii i półkolonii sportowych – przykładowo poprzez wynajem zakwaterowania, kortów tenisowych, transportu uczestników;
*   świadczenie opieki i pomocy dla utalentowanych zawodników czynnie uprawiających sport;
*   upowszechnienie i organizację współzawodnictwa sportowego;
*   promocję sportu, rekreacji i aktywnego wypoczynku.

Jednocześnie Klub wyjaśnia, że w celu kontynuacji oraz doskonalenia szkolenia treningowego organizowane są obozy, kolonie, półkolonie, podczas których trenerzy prowadzą treningi sportowe oraz zajęcia z edukacji sportowej dla członków Klubu oraz innych osób. Kwota, która jest sumą opłat pobieranych każdorazowo od uczestników ww. zajęć jest w całości przeznaczana na pokrycie kosztów organizacji tychże przedsięwzięć. Wszelkie uzyskiwane w ten sposób środki finansowe są w całości przekazywane na realizację celów statutowych Stowarzyszenia, kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług. W celu efektywnego realizowania zadań statutowych, doskonalenia świadczonych przez Stowarzyszenie usług, w tym szczególnie kontynuacji prowadzonych treningów, szkoleń, które stanowią element konieczny w procesie rozwoju sportu – tenisa ziemnego Wnioskodawca zatrudnia wykwalifikowanych trenerów, którzy prowadzą zajęcia z uczestnikami. Jest to warunek konieczny do prawidłowego organizowania działań wynikających z celów statutowych Klubu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy świadczone przez Klub (osobę prawną, której celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i propagowania tenisa oraz upowszechnianie i organizowanie współzawodnictwa sportowego oraz promocja sportu), wymienione w pkt A-E opisu sprawy usługi ściśle związane ze sportem w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, korzystają ze zwolnienia przedmiotowego od podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535), zwalnia się od podatku: usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem, że:

1.  są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim;
2.  świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,
3.  są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym

– z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Z wykładni art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT wynika, że podatnik, aby mógł skorzystać ze zwolnienia w nim przewidzianego powinien spełniać wszystkie przesłanki o charakterze podmiotowym oraz przedmiotowym.

Odnosząc się zatem do wskazanych przepisów, zdaniem Wnioskodawcy, istnieje możliwość zastosowania zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT.

Ustawa o VAT nie definiuje jednak terminu „sport” i „klub sportowy”. Definicja terminu „sport” zawarta w art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz. U. z 2014 r., poz. 715), zgodnie z którą „sportem są wszelkie formy aktywności fizycznej, które przez uczestnictwo doraźne lub zorganizowane wpływają na wypracowanie lub poprawienie kondycji fizycznej i psychicznej, rozwój stosunków społecznych lub osiągniecie wyników sportowych na wszelkich poziomach”.

W art. 3 ust. 2 ustawy o sporcie wskazano natomiast, że „klub sportowy działa jako osoba prawna”.

Mając na względzie powyższe regulacje prawne, Stowarzyszenie jest klubem sportowym w rozumieniu przepisów ustawy o sporcie. Spełnia przesłankę podmiotową do skorzystania ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT.

Stowarzyszenie jest klubem sportowym w rozumieniu ustawy o sporcie. Organizuje szkolenia sportowe poprzez prowadzenie zajęć sportowych oraz rekreacyjnych, organizuje obozy, kolonie i półkolonie, organizuje ogólnodostępne turnieje i mecze tenisowe oraz imprezy rodzinno -sportowe, a także zawody i imprezy sportowe oraz rekreacyjne. Usługi te wchodzą w zakres działalności statutowej Stowarzyszenia, jako działania na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu – tenisa ziemnego. Konieczność organizowania wyżej wskazanych przedsięwzięć wynika z faktu, że służą one promocji i upowszechnianiu sportu, w szczególności tenisa ziemnego. W ramach treningów organizowane są obozy, kolonie, półkolonie podczas których trenerzy prowadzą treningi sportowe oraz prowadzone są zajęcia z edukacji sportowej dla członków Klubu oraz innych osób są okazją do podnoszenia umiejętności i zdobywania wiedzy.

Każdorazowo od uczestnika jest pobierana opłata. Pozyskane w ten sposób wpłaty są w całości przeznaczane na pokrycie kosztów organizacji tychże przedsięwzięć. Stowarzyszenie świadcząc tego typu usługi nie osiąga w sposób zorganizowany/systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągniecia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczenia usług (zgodnie z ustawą o VAT).

Celem kontynuacji przez członków Klubu i innych osób uprawiających sport: tenis ziemny jest poprawa kondycji ich uczestników. Powyższe działania stanowią element konieczny w procesie rozwoju sportu – tenisa ziemnego. Klub zatrudnia w tym celu wykwalifikowanych trenerów prowadzących szkolenia sportowe w uczestnikami.

Zatrudnianie trenerów stanowi warunek konieczny do prawidłowego organizowania działań wynikających z celów statutowych Klubu.

Wszystkie usługi świadczone przez Klub w ramach jego głównego przedmiotu działalności ukierunkowane są wyłącznie na osoby uprawiające sport: tenis ziemny.

Zasadne jest więc, aby usługi świadczone przez Klub wskazane w pkt A-E były zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT.

Klub nie osiąga zysku, a środki pozyskane od uczestników zajęć służą na pokrycie kosztów wskazanych przedsięwzięć. Wyjazdy są kontynuacją całorocznej działalności Klubu na rzecz osób uprawiających sport: tenis ziemny.

Kolejnym warunkiem przewidzianym w ustawie o VAT dla zastosowania omawianego zwolnienia jest wymóg, aby podmioty świadczące te usługi (związane ze sportem) nie były nastawione na osiąganie zysków. Przesłanka ta w odniesieniu do Klubu jest również spełniona dla działalności opisanej w niniejszym wniosku. Należy wskazać, że zgodnie ze statutem Stowarzyszenia, działalność Klubu nie jest nastawiona na osiąganie zysków. Wskazane wyżej świadczenia wykonywane są przez Klub odpłatnie (przede wszystkim jako zwrot kosztów i ewentualne, dodatkowe wynagrodzenie), z zastrzeżeniem, że cały zysk (który ewentualnie powstaje) przeznaczony jest na cele działalności statutowej Klubu.

Wszystkie pozyskane przychody z prowadzonej działalności przeznaczane są na kontynuację działalności Klubu oraz (jeżeli jest to możliwe) podnoszenie ich jakości, na poprawienie warunków uprawiania sportu lub na poprawienie dostępności do uprawniania sportu. Działalność określona w punktach A-E wykonywana jest zarówno na rzecz członków Klubu uprawiających tenis ziemny, jak i na rzecz osób trzecich uprawiających sport: tenis ziemny.

W odniesieniu do tej przesłanki wypowiadał się również ETS, który w orzeczeniu w sprawie C-174/00 (Kennemer VOLF Country Club) potwierdził, że nawet jeśli w działalności takich organizacji (świadczących usługi ściśle związane ze sportem) powstaje zysk, lecz celem takich organizacji nie jest systematyczne dążenie do jego osiągniecia, wskazana przesłanka dla zastosowania zwolnienia z VAT (art. 43 ust. 1 pkt 32) pozostaje spełniona.

Wymogiem niezbędnym dla zastosowania zwolnienia z VAT jest również, aby usługi były świadczone na rzecz osób uprawiających sport. W ocenie Wnioskodawcy, wskazany warunek jest również spełniony w przypadku świadczeń opisanych w punktach A-E. Należy podkreślić, że wskazane świadczenia wykonywane są przez Klub na rzecz członków Klubu jak również na rzecz osób niebędących jego członkami, lecz uprawiających tenis ziemny. Bez znaczenia pozostaje natomiast sposób w jaki osoby te uprawiają tenis ziemny, tj. czy w ramach swojego zawodu, czy w sposób amatorski. Podobnie wypowiedział sią ETS w orzeczeniu w sprawie C-114/96 (Cantebury Hockey Club), w którym wskazał, że wspomniany warunek oznacza, że usługi mają być świadczone na rzecz osób uprawiających sport, które to pojęcie należy rozumieć szeroko (tj. nie można go zawężać wyłącznie do określonej kategorii sportowców, bądź do osób posiadających określony status w danej organizacji).

W związku z powyższym, Klub stwierdza, że spełnia przesłanki do tego, aby móc zastosować przedmiotowe zwolnienie, tj. wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów – w myśl art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie – na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

1.  są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,
2.  świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,
3.  są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym

– z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

W art. 43 ust. 17 ustawy wskazano, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W świetle art. 43 ust. 18 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Wskazać należy, że zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 32 ma charakter przedmiotowo-podmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi. Ze zwolnienia korzystają więc usługi świadczone m.in. przez klub sportowy, które są ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym, a także są konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim.

Niespełnienie chociażby jednej z przesłanek (podmiotowej lub przedmiotowej) powoduje, że świadczenie usług nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. regulacji.

Powołany powyżej art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy stanowi odzwierciedlenie regulacji zawartych w art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają świadczenie niektórych usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

W analizowanej sprawie należy podkreślić, że zgodnie z brzmieniem ustawy, zwolnieniu podlegają usługi „ściśle” związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym. Przepisy ustawy nie zawierają definicji „ścisłego” związku usług ze sportem lub wychowaniem fizycznym. W pewnym zakresie do kwestii tej odniósł się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 16 października 2008 r. w sprawie C-253/07 Canterbury Hockey Club, Canterbury Ladies Hockey Club przeciwko The Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, w którym to wyjaśnił, że świadczenie usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym „może być zwolnione tylko wtedy, gdy są one konieczne do dokonywania transakcji podlegających zwolnieniu, tj. uprawiania sportu lub wychowania fizycznego” (pkt 22). Ponadto TSUE podkreślił, że: „Zwolnienie transakcji należy zatem ustalić w szczególności w zależności od charakteru świadczonych usług oraz ich związku ze sportem lub wychowaniem fizycznym” (pkt 23).

Natomiast w wyroku z dnia 21 lutego 2013 r. w sprawie C-18/12, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, że: „W odniesieniu do art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy 2006/112/WE należy stwierdzić, że przepis ten, według jego brzmienia, dotyczy uprawiania sportu i wychowania fizycznego w ogóle. Mając na względzie owo brzmienie, intencją rzeczonego przepisu nie jest przyznanie zwolnienia jedynie niektórym dziedzinom sportu”. Z wyroku tego wynika również, że art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy VAT, w celu jego stosowania nie wymaga, aby aktywność sportowa była podejmowana na określonym poziomie, na przykład zawodowym, ani też, aby ta aktywność była podejmowana w określony sposób, tj. regularnie lub w sposób zorganizowany.

Celem powołanego przepisu Dyrektywy jest wspieranie niektórych rodzajów działalności interesu publicznego, czyli usług mających ścisły związek z uprawianiem sportu lub z wychowaniem fizycznym, które są świadczone przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym. Przepis ten ma zatem na celu wspieranie podejmowania takiej aktywności przez szerokie warstwy społeczeństwa. Interpretacja tego przepisu ograniczająca zakres stosowania zwolnienia, jakie on przewiduje, do aktywności sportowej podejmowanej w sposób zorganizowany, systematyczny lub mający na celu udział w zawodach sportowych, byłaby sprzeczna z rzeczonym celem.

Zauważyć należy, że zwolnienie usług związanych ściśle ze sportem doznaje pewnego ograniczenia ze względu na status usługodawcy, a mianowicie, jak wynika z cyt. wyżej przepisu, ze zwolnienia może korzystać podmiot będący klubem sportowym, związkiem sportowym lub związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych.

Ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji klubu sportowego. Zatem w celu ustalenia prawidłowego rozumienia tego pojęcia należy odnieść się do regulacji ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz. U. z 2016 r., poz. 176).

Stosownie do art. 3 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 6 ust. 1 i ust. 2 ustawy o sporcie – działalność sportowa jest prowadzona w szczególności w formie klubu sportowego. Klub sportowy działa jako osoba prawna. Kluby sportowe, w liczbie co najmniej 3, mogą tworzyć związki sportowe. Związek sportowy działa w formie stowarzyszenia lub związku stowarzyszeń.

Ponadto, zgodnie z brzmieniem art. 2 ust. 1 tej ustawy, sportem są wszelkie formy aktywności fizycznej, które przez uczestnictwo doraźne lub zorganizowane wpływają na wypracowanie lub poprawienie kondycji fizycznej i psychicznej, rozwój stosunków społecznych lub osiągnięcie wyników sportowych na wszelkich poziomach. Na podstawie ust. 2 tego artykułu, sport wraz z wychowaniem fizycznym i rehabilitacją ruchową składają się na kulturę fizyczną.

Biorąc pod uwagę przywołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że ze zwolnienia od podatku na mocy wymienionych przepisów mogą korzystać usługi ściśle związane ze sportem świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, jeżeli: są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu, świadczący te usługi nie jest nastawiony na osiąganie zysków oraz usługi świadczone są na rzecz osób uprawiających sport, przy czym z niniejszego zwolnienia wyłączone są usługi związane z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usługi odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usługi odpłatnego zakwaterowania związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usługi wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (dalej: „Klub, Stowarzyszenie”) jest klubem sportowym działającym w oparciu o przepisy ustawy prawo o stowarzyszeniach oraz ustawy o sporcie. Klub jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, świadczy usługi ściśle związane ze sportem i realizuje cele statutowe, do których należy działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu. Statutowe zadania Klubu w zakresie sportu i rekreacji realizowane są poprzez zaproponowanie członkom Klubu oraz innym osobom uprawiającym sport i tenis ziemny bogatej oferty sportowej. Zawarte w niej jest m.in. świadczenie nstp. usług:

1.  Organizowanie szkolenia sportowego poprzez prowadzenie zajęć sportowych oraz rekreacyjnych.
2.  Organizowanie obozów, kolonii i półkolonii sportowych.
3.  Organizowanie ogólnodostępnych turniejów i meczów tenisowych.
4.  Organizację imprez rodzinno-sportowych.
5.  Organizację zawodów i imprez sportowych oraz rekreacyjnych.

Jak wskazał Wnioskodawca przedmiotowe usługi wykonywane są zarówno na rzecz członków Klubu uprawiających tenis ziemny, jak i na rzecz osób trzecich uprawiających sport: tenis ziemny. Klub nie świadczy usług wstępu na imprezy sportowe, a świadczone usługi są ściśle związane ze sportem.

Część usług nabywana jest od innych podmiotów, są to m.in.: zakwaterowanie i wyżywienie, pomoc w organizowaniu treningów, sparingów oraz pomoc w organizowaniu wolnego czasu, udostępnienie urządzeń rekreacyjnych, możliwość prowadzenia zajęć dydaktycznych.

Wszystkie usługi świadczone przez Klub w ramach jego głównego przedmiotu działalności są wyłącznie na rzecz osób uprawiających sport. Działalność Klubu w zakresie rozwoju i upowszechniania sportu wśród uczestników zajęć nie jest ukierunkowana na osiąganie zysku, a dodatkowe przychody z usług reklamowych i darowizn wspomagają pokrycie bieżących kosztów funkcjonowania Klubu i wynagrodzeń m.in. terenów. Obozy, kolonie i półkolonie organizowane są wyłącznie w celu sportowym i edukacji sportowej na rzecz osób uprawiających sport. Stowarzyszenie w ramach prowadzonej działalności nie świadczy usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, a także nie świadczy usług wstępu na imprezy sportowe, jak również odpłatnego zakwaterowania związanego ze sportem lub wychowaniem fizycznym ani usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością. Składki pobierane od uczestników będą pokrywały:

*   koszty organizowania szkolenia sportowego – przykładowo poprzez opłacenie wynajmu kortów tenisowych, zapłatę wynagrodzenia wykwalifikowanym trenerom, którzy prowadzą zajęcia z uczestnikami;
*   organizacji obozów, kolonii i półkolonii sportowych – przykładowo poprzez wynajem zakwaterowania, kortów tenisowych, transportu uczestników;
*   świadczenie opieki i pomocy dla utalentowanych zawodników czynnie uprawiających sport;
*   upowszechnienie i organizację współzawodnictwa sportowego;
*   promocję sportu, rekreacji i aktywnego wypoczynku.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że w celu kontynuacji oraz doskonalenia szkolenia treningowego organizowane są obozy, kolonie, półkolonie, podczas których trenerzy prowadzą treningi sportowe oraz zajęcia z edukacji sportowej dla członków Klubu oraz innych osób. Kwota, która jest sumą opłat pobieranych każdorazowo od uczestników ww. zajęć jest w całości przeznaczana na pokrycie kosztów organizacji tychże przedsięwzięć. Wszelkie uzyskiwane w ten sposób środki finansowe są w całości przekazywane na realizację celów statutowych Stowarzyszenia, kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług. W celu efektywnego realizowania zadań statutowych, doskonalenia świadczonych przez stowarzyszenie usług, w tym szczególnie kontynuacji prowadzonych treningów, szkoleń, które stanowią element konieczny w procesie rozwoju sportu – tenisa ziemnego Wnioskodawca zatrudnia wykwalifikowanych trenerów, którzy prowadzą zajęcia z uczestnikami. Jest to warunek konieczny do prawidłowego organizowania działań wynikających z celów statutowych Klubu.

W związku z powyższym, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy świadczone przez niego usługi wymienione w pkt A-E stanowią usługi ściśle związane ze sportem, które będą podlegały zwolnieniu od podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca będzie spełniał przesłankę podmiotową, ponieważ jest klubem sportowym, czyli podmiotem wymienionym w ww. przepisie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy.

W konsekwencji, w związku z faktem, że Wnioskodawca spełnia kryterium podmiotowe określone w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, konieczne jest zbadanie spełnienia pozostałych przesłanek o charakterze przedmiotowym, o których mowa w tym przepisie.

W okolicznościach przedstawionych we wniosku, w kwestii spełnienia przesłanek o charakterze przedmiotowym należy stwierdzić, że w odniesieniu do świadczonych przez Wnioskodawcę usług, tj.:

1.  Organizowania szkolenia sportowego poprzez prowadzenie zajęć sportowych oraz rekreacyjnych.
2.  Organizowania obozów, kolonii i półkolonii sportowych.
3.  Organizowania ogólnodostępnych turniejów i meczów tenisowych.
4.  Organizacji imprez rodzinno-sportowych.
5.  Organizacji zawodów i imprez sportowych oraz rekreacyjnych.

– przesłanki te również będą spełnione. Wnioskodawca bowiem świadczy usługi wyłącznie na rzecz osób uprawiających sport i są one konieczne do organizowania i uprawniania sportu – tenisa ziemnego. Działalność Wnioskodawcy nie jest nastawiona na osiąganie zysków, a opłaty pobrane od uczestników organizowanych przedsięwzięć przeznaczane są w całości na pokrycie kosztów ich organizacji.

Reasumując, dla świadczonych przez Klub usług, wymienionych w pkt A-E opisu sprawy stanowiących usługi ściśle związane ze sportem, zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy w zw. z art. 43 ust. 18 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.