Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/4512-1-736/15-2/EN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-12-29
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do korekty faktury.
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2015 r. (data wpływu 2 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korekty faktury – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 11 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korekty faktury.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W kwietniu 2014 roku Spółka E zawarła umowę ze spółką powiązaną z Wnioskodawcą (dalej: Podmiot Powiązany). Zgodnie z treścią zawartej umowy Spółka E miała możliwość korzystania z usług Podmiotu Powiązanego zgodnie z opisem usług dostępnych na stronie internetowej tego podmiotu. Zgodnie z treścią tego dokumentu usługi obejmowały kompleksowe usługi świadczone przez Podmiot Powiązany w zakresie udostępniania informacji gospodarczych oraz przez Wnioskodawcę w zakresie usług windykacyjnych. Zdaniem Wnioskodawcy Spółka E spełniła wymogi formalne związane z aktywowaniem usługi Wnioskodawcy. Na tej podstawie Wnioskodawca, mając na celu odzyskanie długu od jednego z dłużników Spółki E, przesłał do dłużnika wezwanie do zapłaty. Po wezwaniu dłużnik spłacił swoje zobowiązanie wobec Spółki E. Następnie w sierpniu 2014 r. Wnioskodawca przesłał Spółce E pismo z zawiadomieniem, że zlecona mu sprawa zakończyła się sukcesem i doszło do odzyskania wierzytelności. W związku z tym Wnioskodawca wystawił na rzecz Spółki E fakturę za usługi windykacyjne. Wynagrodzenie miało charakter prowizyjny, jako procent od odzyskanego długu. W kolejnych pismach Wnioskodawca wzywał Spółkę E do zapłaty wynagrodzenia wynikającego ze wskazanej faktury. Spółka rozpoznała przychód należny oraz wykazała należny podatek VAT z tej faktury (wszystko w 2014 r.).

Spółka E uznała, że zapłata za wykonaną usługę windykacyjną jest nienależna, ponieważ nigdy nie zlecała Spółce wykonania takiej usługi. Argumentowała to tym, że nigdy nie zawierała żadnej umowy z Wnioskodawcą (a jedynie z Podmiotem Powiązanym), na żadnym etapie zlecania Podmiotowi Powiązanemu usług nie upoważniała w jakiejkolwiek formie Wnioskodawcy do podejmowania jakichkolwiek czynności w swoim imieniu bądź na swoją rzecz, nie zlecała Wnioskodawcy jakichkolwiek czynności windykacyjnych wobec jej dłużnika i nigdy nie zobowiązywała się w stosunku do Wnioskodawcy do zapłaty jakiegokolwiek wynagrodzenia.

Spółka E w listopadzie 2014 r. wniosła do sądu powództwo o ustalenie, że między nią a Spółką nie istniał stosunek prawny w zakresie usług windykacyjnych, a w związku z tym nie jest ona zobowiązana do zapłaty wynagrodzenia. Sąd uznał, że między Wnioskodawcą a spółką E nie było stosunku prawnego, ponieważ nie doszło do skutecznego zawarcia umowy. Zdaniem sądu w przedmiotowym przypadku nie doszło do zgodnego oświadczenia woli. W trakcie zawierania umowy z Podmiotem Powiązanym Spółka E nie miała świadomości istnienia takiego podmiotu jak Wnioskodawca, a jej celem było zawarcie umowy wyłącznie z Podmiotem Powiązanym. W świetle tego wyroku Wnioskodawca nie może domagać się od Spółki E zapłaty wynagrodzenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy i w którym momencie Spółka może skorygować należny podatek od towarów i usług w przedstawionej sytuacji w związku z wyrokiem sądu?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (dalej w skrócie u.p.t.u.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają „odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.t.u. przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) wskazano warunki jakie muszą zaistnieć, aby uznać daną czynność za odpłatne świadczenie usług na gruncie podatku VAT. Po pierwsze, usługodawcę i usługobiorcę musi łączyć stosunek prawny, z którego wynika obowiązek świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia za dokonanie tych czynności. W wyroku z 3 marca 1993 r. (sygn. C-16/93) uznano, że świadczenie usługi za wynagrodzeniem ma miejsce, gdy istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, w ramach którego świadczący usługę uzyskuje świadczenie wzajemne, przy czym otrzymane przez niego wynagrodzenie stanowi wartość przekazywaną w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy. Po drugie, opodatkowaniu podlega świadczenie usług za wynagrodzeniem. A zatem musi istnieć wynagrodzenie oraz bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem. Wyrok TSUE z 5 lutego 1981 roku (sygn. C-154/80) zawiera stwierdzenie Trybunału, że podstawą opodatkowania z tytułu wykonania usługi „jest wszystko, co stanowi wynagrodzenie za usługę i że usługa jest tym samym opodatkowana tylko, jeżeli istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i otrzymywanym wynagrodzeniem”. Natomiast w wyroku z 8 marca 1988 r. (sygn. C-102/86) stwierdzono, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie świadczącego usługę.

Mając na uwadze powyższe Spółka uważa, że w przedstawionej sytuacji nie doszło do odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 u.p.t.u. Między Wnioskodawcą a Spółką E nie istniał stosunek prawny dotyczący świadczenia usług windykacyjnych, co potwierdził wyrok sądu. Brak stosunku prawnego oznacza, że Wnioskodawca nie był zobowiązany do wykonania czynności windykacyjnych. Nie można zatem mówić o świadczeniu usług na gruncie podatku VAT. Bardzo istotne jest, że w związku z brakiem stosunku prawnego Spółka nie otrzymała i nie otrzyma wynagrodzenia. W przypadku świadczenia usług wynagrodzenie ma być zapłatą za wykonaną usługę. Pomiędzy wynagrodzeniem a usługa musi istnieć bezpośredni związek. W przedstawionej sytuacji Wnioskodawca nie uzyska wynagrodzenia, a więc nie można mówić o odpłatności. Brak wynagrodzenia oznacza również, że nie ma bezpośredniego związku między usługą a wynagrodzeniem. W związku z tym w przedstawionej sytuacji nie doszło do odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 u.p.t.u.

Jeśli w omawianej sytuacji nie doszło do odpłatnego świadczenia usług, to należy ustalić czy doszło może do nieodpłatnego świadczenia usług. Art. 8 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u. stanowi bowiem, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się również „nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika”.

W ocenie Spółki w przedstawionej sytuacji nie mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2. Kluczowe znaczenie ma tutaj rozważenie, czy przedstawione czynności zostały wykonane „do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika”. Zdaniem Spółki czynności windykacyjne zostały wykonane do celów prowadzonej działalności gospodarczej. Po pierwsze, przedmiotem działalności Spółki są usługi windykacyjne. Zatem wykonane czynności miały związek z przedmiotem działalności Spółki. Po drugie, w momencie wykonywania czynności Spółka była przekonana o istnieniu umowy o świadczeniu usług windykacyjnych. Na moment wykazania podatku należnego Wnioskodawca uważał, że wykonał usługę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Traktował ją tak, jak usługi na rzecz innych klientów. Po trzecie, uznając w momencie wykonania usługi, że istnieje stosunek prawny ze Spółką E, Wnioskodawca spodziewał się że za wykonane czynności otrzyma wynagrodzenie. Wnioskodawca wykonywał te czynności w celu uzyskania wynagrodzenia. Nie można zatem mówić o nieodpłatnym świadczeniu, bowiem czynności były realizowane do celów działalności gospodarczej podatnika.

Stanowisko Spółki znajduje także potwierdzenie w piśmiennictwie. Uznaje się, że „Opodatkowaniu podlega takie świadczenie usług, które następuje na cele inne niż działalność gospodarcza. Oznacza to, że wykonywanie tych usług nie jest konieczne do celów prowadzonej działalności. Usługi te nie są także pożądanym uzupełnieniem działalności podatnika. Bez ich wykonywania działalność podatnika mogłaby być prowadzona co najmniej w takim samym zakresie” (A. Bartosiewicz, Komentarz VAT komentarz do art. 8, pkt 29). Odnosząc ten komentarz do omawianej sytuacji należy uznać, że wykonanie czynności windykacyjnych wiązało się z przedmiotem działalności Spółki, a więc było konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie można mówić, że czynności windykacyjne stanowiły uzupełnienie działalności Spółki, ponieważ stanowią one jej zasadniczy przedmiot. Z tych samych względów nie można także twierdzić, że bez wykonywania czynności windykacyjnych działalność Spółki mogłaby być prowadzona w takim samym zakresie. Jeszcze raz należy podkreślić, że Spółka nie wykonała na rzecz Spółki E czynności niekoniecznych z punktu widzenia jej działalności, ale wykonała czynności, które są zasadniczym przedmiotem tej działalności. Wobec powyższego Spółka uważa, że w przedstawionej sytuacji nie doszło do nieodpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u.

Podsumowując ten fragment stanowiska Wnioskodawca uważa, że w przedmiotowej sytuacji nie doszło do żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak wskazano powyżej przedstawiona sytuacja nie stanowi odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 u.p.t.u. Nie stanowi również nieodpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u. Wobec tego Spółka ma prawo skorygowania wystawionej faktury do zera. Skoro bowiem doszło do omyłkowego wykazania podatku na fakturze, to Spółka powinna mieć możliwość jej skorygowania do zera.

W związku z możliwością skorygowania faktury powstaje zagadnienie momentu rozliczenia takiej korekty. Przepisy u.p.t.u. nie regulują kwestii momentu ujęcia takiej faktury korygującej i momentu skorygowania podatku należnego. W szczególności do takiej sytuacji nie odnoszą się regulacje dotyczące korekty VAT w momencie otrzymania potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę. Konieczność otrzymania potwierdzenia odbioru, zgodnie z art. 29a ust. 13 u.p.t.u. dotyczy: opustów, obniżek cen, zwróconych towarów opakowań, zwróconej całości lub części zapłaty, zwróconych dotacji lub subwencji. Mając jednak na uwadze konieczność zniwelowania ryzyka odliczenia podatku przez nabywcę (a tym samym wyeliminowania ryzyka strat we wpływach podatkowych budżetu państwa), Spółka uważa że powinna jednak uzyskać potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę i skorygować podatek należny dopiero po uzyskaniu takiego potwierdzenia. Przemawia za tym również art. 29a ust. 14 u.p.t.u., który przewiduje uzyskanie potwierdzenia w przypadku faktur korygujących dotyczących pomyłki w kwocie podatku polegającej na wykazaniu podatku wyższego niż należny.

Reasumując: zdaniem Wnioskodawcy będzie on uprawniony do skorygowania podatku należnego z wystawionej faktury do zera, a korektę podatku należnego należy ująć w rozliczeniu za miesiąc w którym Spółka uzyska potwierdzenie jej otrzymania od Spółki E.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W art. 8 ust. 2 ustawy postanowiono, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Oceniając, czy dane świadczenie ma charakter usługi należy mieć na względzie fakt, że ustawodawca – jak wynika z treści art. 8 ust. 1 ustawy – uznaje za usługę każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności, które nie jest dostawą towarów, podkreślając tym samym powszechność opodatkowania. Zatem na zachowanie to (świadczenie) składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź tolerowanie – znoszenie określonych stanów rzeczy). Ponadto, do uznania danej czynności za usługę, konieczne jest istnienie odbiorcy wykonywanego świadczenia (beneficjenta czynności) i występowanie związku między tą czynnością a otrzymywanym przez niego wynagrodzeniem, będącym świadczeniem wzajemnym. W konsekwencji, usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument – odbiorca świadczenia, odnoszący z niego korzyść (choćby potencjalną).

Należy zauważyć, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, iż świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Należy stwierdzić, iż czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub świadczącego usługę.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

A zatem, pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka E zawarła umowę z Podmiotem Powiązanym z Wnioskodawcą. Zgodnie z treścią zawartej umowy Spółka E miała możliwość korzystania z usług Podmiotu Powiązanego zgodnie z opisem usług dostępnych na stronie internetowej tego podmiotu. Zgodnie z treścią tego dokumentu usługi obejmowały kompleksowe usługi świadczone przez Podmiot Powiązany w zakresie udostępniania informacji gospodarczych oraz przez Wnioskodawcę w zakresie usług windykacyjnych. Zdaniem Wnioskodawcy Spółka E spełniła wymogi formalne związane z aktywowaniem usługi Wnioskodawcy. Na tej podstawie Wnioskodawca, mając na celu odzyskanie długu od jednego z dłużników Spółki E, przesłał do dłużnika wezwanie do zapłaty. Po wezwaniu dłużnik spłacił swoje zobowiązanie wobec Spółki E. Następnie w sierpniu 2014 r. Wnioskodawca przesłał Spółce E pismo z zawiadomieniem, że zlecona mu sprawa zakończyła się sukcesem i doszło do odzyskania wierzytelności. W związku z tym Wnioskodawca wystawił na rzecz Spółki E fakturę za usługi windykacyjne. Wynagrodzenie miało charakter prowizyjny, jako procent od odzyskanego długu. W kolejnych pismach Wnioskodawca wzywał Spółkę E do zapłaty wynagrodzenia wynikającego ze wskazanej faktury. Spółka rozpoznała przychód należy oraz wykazała należny podatek VAT z tej faktury.

Spółka E uznała, że zapłata za wykonaną usługę windykacyjną jest nienależna, ponieważ nigdy nie zlecała Spółce wykonania takiej usługi. Argumentowała to tym, że nigdy nie zawierała żadnej umowy z Wnioskodawcą (a jedynie z Podmiotem Powiązanym), na żadnym etapie zlecania Podmiotowi Powiązanemu usług nie upoważniała w jakiejkolwiek formie Wnioskodawcy do podejmowania jakichkolwiek czynności w swoim imieniu bądź na swoją rzecz, nie zlecała Wnioskodawcy jakichkolwiek czynności windykacyjnych wobec jej dłużnika i nigdy nie zobowiązywała się w stosunku do Wnioskodawcy do zapłaty jakiegokolwiek wynagrodzenia.

Spółka E w listopadzie 2014 r. wniosła do sądu powództwo o ustalenie, że między nią a Spółką nie istniał stosunek prawny w zakresie usług windykacyjnych, a w związku z tym nie jest ona zobowiązana do zapłaty wynagrodzenia. Sąd uznał, że między Wnioskodawcą a spółką E nie było stosunku prawnego, ponieważ nie doszło do skutecznego zawarcia umowy. Zdaniem sądu w przedmiotowym przypadku nie doszło do zgodnego oświadczenia woli. W trakcie zawierania umowy z Podmiotem Powiązanym Spółka E nie miała świadomości istnienia takiego podmiotu jak Wnioskodawca, a jej celem było zawarcie umowy wyłącznie z Podmiotem Powiązanym. W świetle tego wyroku Wnioskodawca nie może domagać się od Spółki E zapłaty wynagrodzenia.

Odnosząc treść przytoczonych przepisów do opisu sprawy wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie nie można mówić o wykonaniu usługi windykacyjnej w rozumieniu art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy. Bowiem jak wskazano czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, tj. do uznania danej czynności za usługę, konieczne jest istnienie odbiorcy wykonywanego świadczenia i występowanie związku między tą czynnością a otrzymywanym przez niego wynagrodzeniem, będącym świadczeniem wzajemnym. Natomiast w niniejszej sprawie „Spółka E (…) nie zlecała Spółce wykonania takiej usługi. (…) nigdy nie zawierała żadnej umowy z Wnioskodawcą (a jedynie z Podmiotem Powiązanym), na żadnym etapie zlecania Podmiotowi Powiązanemu usług nie upoważniała w jakiejkolwiek formie Wnioskodawcy do podejmowania jakichkolwiek czynności w swoim imieniu bądź na swoją rzecz, nie zlecała Wnioskodawcy jakichkolwiek czynności windykacyjnych wobec jej dłużnika i nigdy nie zobowiązywała się w stosunku do Wnioskodawcy do zapłaty jakiegokolwiek wynagrodzenia”.

Zatem z uwagi na brak beneficjenta usługi windykacyjnej nie można mówić o wykonaniu tej usługi w rozumieniu ww. przepisów art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy. Bowiem jak wskazano dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że Wnioskodawca postąpił nieprawidłowo wystawiając na rzecz Spółki E fakturę VAT dokumentującą wykonanie usługi windykacyjnej.

Jak stanowi art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Należy wskazać, że na mocy art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

– podatnik wystawia fakturę korygującą.

W myśl art. 106j ust. 2 ustawy, faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Ze wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą.

Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku, bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Tym samym, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych tak, aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze, mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 10 ustawy, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

W przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano (art. 29a ust. 13 ustawy).

Jak stanowi art. 29a ust. 14 ustawy, przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Ponadto, na podstawie art. 29a ust. 15 ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku:

1.  eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

Jak stanowi art. 29a ust. 16 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej, niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt 4.

Z literalnej wykładni cytowanego art. 29a ust. 13 ustawy wynika, że warunkiem obniżenia przez sprzedawcę kwoty podstawy opodatkowania oraz podatku należnego na podstawie wystawionej faktury korygującej, jest posiadanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę (z zastrzeżeniem art. 29a ust. 15 ustawy).

Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, a nabywca musi potwierdzić jej otrzymanie, by wystawca miał możliwość obniżenia podatku należnego w związku z jej wystawieniem. Dopiero posiadanie takiego potwierdzenia uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego.

Przytoczone regulacje stanowią, że kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatek należny, muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą.

Potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę powoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i daje prawo do takiego obniżenia. Należy podkreślić, że potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym obniżkom podstawy opodatkowania u dostawcy.

Wskazać przy tym należy, że ustawodawca nie sprecyzował, w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Potwierdzenie otrzymania przez nabywcę towarów i usług faktury korygującej może być dokonane w dowolnej formie, np. poprzez zwrotne potwierdzenie odbioru wysłanej pocztą – w formie listu poleconego – przesyłki zawierającej fakturę korygującą, może to być odrębne pisemne potwierdzenie otrzymania faktury korygującej, również w formie elektronicznej, lub przesłana zwrotnie kopia podpisanej faktury korygującej. Żaden przepis nie określa specjalnej formy, w jakiej potwierdzenie odbioru faktury korygującej byłoby wymagane. Istotne jest, aby sprzedawca towarów lub usług, dla celów rozliczenia podatku należnego od sprzedaży posiadał informację, z której jednoznacznie wynika, że nabywca otrzymał fakturę korygującą sprzedaż.

W myśl art. 108 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest zobowiązana do jego zapłaty.

Należy wskazać, że faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa.

Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, gdy odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów i usług.

Podatnik wystawia fakturę w przypadku sprzedaży towaru lub usługi oraz w przypadku otrzymania zaliczki przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi. Faktura jest zatem dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego (potwierdzeniem nabycia określonych towarów i usług lub też otrzymania zaliczki) i nierozerwalnie związana jest z powstaniem obowiązku podatkowego.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że przez wystawienie faktury należy rozumieć sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura sporządzona, a nie wprowadzona do obrotu prawnego (nie została doręczona adresatowi), nie jest zatem fakturą wystawioną w rozumieniu wyżej cytowanego przepisu prawnego i nie stanowi podstawy do zapłaty podatku w niej wykazanego w trybie art. 108 ust. 1 ustawy.

Odmiennie wygląda sytuacja, gdy faktura zostanie sporządzona i wprowadzona do obrotu prawnego (zostanie doręczona adresatowi). Jest to w tym przypadku faktura wystawiona w rozumieniu wyżej cytowanego przepisu prawnego i stanowi podstawę do zapłaty podatku w niej wykazanego, w trybie art. 108 ust. 1 ustawy.

W praktyce zdarzają się sytuacje, gdy po wystawieniu faktury następują zdarzenia gospodarcze mające wpływ na treść pierwotnej faktury lub faktura zawiera błędy. W takiej sytuacji, ustawodawca wskazuje na możliwość skorygowania tej faktury poprzez wystawienie faktury korygującej.

Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym. Stąd też kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatek należny muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą.

Potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę powoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i daje prawo do takiego obniżenia. Faktura korygująca bez potwierdzenia jej odbioru nie spełnia powyższej przesłanki i nie stanowi wystarczającej podstawy do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego.

Należy podkreślić, że potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym i samowolnym obniżkom podstawy opodatkowania u dostawcy. Ponadto, faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur, bowiem celem wystawienia faktury korygującej jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości.

Zaznaczenia wymaga, że uregulowanie zawarte w art. 29a ust. 13 ustawy, ma na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest bowiem podatkiem naliczonym u nabywcy towarów i usług. Z powyższego wynika, że skoro będący podstawą opodatkowania obrót ulega zmniejszeniu, to czynność taka, dokonywana przez sprzedawcę towarów i usług, powoduje konieczność zmniejszenia kwoty podatku naliczonego u nabywcy. W przeciwnym razie dochodziłoby do obniżenia kwoty lub zwrotu podatku, który w rzeczywistości nie został zapłacony. Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, nabywca musi potwierdzić ten fakt, by wystawca miał możliwość obniżenia podatku należnego w związku z wystawieniem tej faktury.

Odnosząc treść przytoczonych powyżej przepisów do opisu sprawy wskazać należy, że z uwagi na fakt, iż wystawiona przez Wnioskodawcę faktura na rzecz Spółki E nie dokumentuje żadnej czynności, która w świetle art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy stanowiłaby usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to Wnioskodawca będzie zobowiązany do korekty tej faktury.

Zauważyć należy, że uzyskanie przez Wnioskodawcę potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez Spółkę E, zmniejszającej podstawę opodatkowania i kwotę podatku należnego, uprawnia go do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym to potwierdzenie uzyska.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.