Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-85/11-3/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-04-20
Teza: CIT - w zakresie możliwości zaliczenia wartości premii pieniężnych do kosztów uzyskania przychodów
Słowa kluczowe: apteka; koszt-koszty uzyskania przychodów; premia-premia pieniężna; wydatek; zapłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28.01.2011 r. (data wpływu 01.02.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia wartości premii pieniężnych do kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 01.02.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia wartości premii pieniężnych do kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Wnioskodawca - Spółka z o.o. (dalej: „M. ”, „Wnioskodawca”, „Spółka”) z siedzibą w W. jest spółką w 100% zależną od X z siedzibą w Holandii (dalej: „X ”). X dokonuje sprzedaży produktów leczniczych na polskim rynku, zaś M. pełni funkcję spółki marketingowej, której zadaniem jest m.in. promowanie oferty X na rynku polskim i aktywne wspieranie sprzedaży produktów tej spółki. M. nie prowadzi działalności w zakresie sprzedaży leków na terenie Polski.

Sprzedaż produktów leczniczych przez X na rynku polskim zorganizowana jest na zasadzie łańcucha dystrybucji. X (wytwórca) sprzedaje leki hurtowniom farmaceutycznym, które następnie dystrybuują je do aptek. Ani hurtownie, ani apteki, nie są podmiotami powiązanymi z X oraz M. ani z żadnym innym podmiotem z grupy kapitałowej M.

X, w celu wsparcia sprzedaży swoich produktów, inicjuje działania mające na celu uatrakcyjnienie swojej oferty produktów leczniczych. Zgodnie z zamierzeniem X adresatem tych działań powinny być m.in. apteki. Ze względu na fakt, iż X nie prowadzi bezpośrednio działalności w Polsce (co wiąże się z brakiem odpowiedniej wiedzy dotyczącej specyfiki rynku), pomiędzy X i M. zawarta została ogólna umowa dotycząca działalności w zakresie reklamy, promocji oraz wsparcia dystrybucji leków na terenie Polski.

W ramach zawartej z X umowy, M. jest zobowiązana do opracowania optymalnej i efektywnej koncepcji wsparcia dystrybucji leków sprzedawanych przez X na terenie Polski. M. jest zobowiązane m. in. do działania w określonym z góry celu polegającym na zwiększeniu sprzedaży produktów X w Polsce, natomiast sposób osiągnięcia tego celu jest dowolny i pozostaje w zakresie wyboru M. Wynagrodzenie z tytułu świadczenia przez M. usług na postawie umowy zawartej z X kalkulowane jest na podstawie kwoty równej wysokości kosztów poniesionych przez M. na działania wsparcia sprzedaży powiększonej o ustaloną marżę.

Na obecnym etapie ostateczna koncepcja wsparcia dystrybucji leków X nie została jeszcze opracowana przez Wnioskodawcę. Niemniej jednak Wnioskodawca rozważa m.in. możliwość zorganizowania programów premiowych skierowanych do aptek, w ramach których apteki otrzymywałyby premie pieniężne uzależnione od spełnienia określonych warunków, takich jak dokonanie zakupu produktów leczniczych X w określonej ilości lub wartości, lub premie pieniężne od każdorazowego zakupu leków (otrzymywane przez apteki bezpośrednio przy zakupie). Apteki nie byłyby przy tym zobowiązane do żadnych świadczeń na rzecz na rzecz M., X ani hurtowni farmaceutycznych. Co więcej, w przypadku nie dokonania zakupów produktów farmaceutycznych, apteki nie ponosiłyby z tego tytułu negatywnych konsekwencji gospodarczych. Zarówno w pierwszym, jak i w drugim przypadku premie miałyby charakter nagrody za dokonany zakup.

Ze względu na fakt, iż M. nie jest w stanie nawiązać z aptekami bezpośredniego kontaktu (głownie z uwagi na dużą liczbę aptek, które byłyby potencjalnie zainteresowane udziałem w programie), Wnioskodawca rozważa zlecenie niektórych czynności związanych z realizacją programu hurtowniom farmaceutycznym, które pozostają z aptekami w stałych stosunkach handlowych. Do zadań hurtowni należałby kontakt z aptekami w celu poinformowania o programie, kalkulacja należnych premii, przekazywanie premii do poszczególnych aptek, itp. Schemat działań w ramach takiej współpracy wyglądałby następująco:

1.  apteka dokona zakupu określonego leku X z hurtowni farmaceutycznej;
2.  hurtownia przekaże aptece premię pieniężną jako nagrodę za dokonany zakup (w przypadku premii od każdorazowego zakupu premia zostanie przekazana aptece bezpośrednio przy dokonaniu zakupu);
3.  po zakończeniu miesiąca lub innego okresu rozliczeniowego hurtownia przygotuje raport na temat kwoty przekazanych aptekom premii pieniężnych i przekaże ten raport M. ;
4.  na podstawie informacji zawartych w otrzymanych raportach M. niezwłocznie wypłaci hurtowniom kwoty przekazanych aptekom premii.

Premia pieniężna będzie więc udzielana aptekom przez M. (w ramach programu premiowego organizowanego przez ten podmiot), natomiast samo przekazanie premii będzie następowało za pośrednictwem hurtowni, które pozostają z aptekami w stałych kontaktach handlowych i sprzedają im leki.

Z tytułu usług świadczonych na rzecz M., w szczególności przekazania aptekom premii pieniężnych, hurtownie otrzymają stosowne wynagrodzenie o charakterze stałym lub prowizyjnym wypłacane na podstawie zawartej wcześniej umowy cywilnoprawnej.         

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w wyżej opisanym stanie faktycznym, premie pieniężne udzielane aptekom przez M., a przekazywane za pośrednictwem hurtowni farmaceutycznych, będą stanowiły wynagrodzenie za świadczenie usług przez apteki będące czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT ?
2.  Czy premie pieniężne udzielane aptekom przez M., a przekazywane za pośrednictwem hurtowni farmaceutycznych, będą stanowiły rabat (bonifikatę, opust, skonto) lub jakąkolwiek inną kwotę wpływającą na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem VAT w M. lub w hurtowniach farmaceutycznych ?
3.  Czy wydatki na premie pieniężne będą dla M. stanowiły koszt uzyskania przychodów ?  

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest wykładnia przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) – w zakresie pytania oznaczonego nr 3.

Wniosek w zakresie podatku od towarów i usług zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją – pytania oznaczone nr 2 i 4.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W zakresie pytania nr 3 Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wydatki na premie pieniężne będą dla M. stanowiły koszt uzyskania przychodów.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wydatki poniesione na zapłatę premii pieniężnych dla aptek będą mogą być przez niego traktowane jako koszt uzyskania przychodów.

Przyjęta na gruncie Ustawy o PDOP konstrukcja kosztów uzyskania przychodów oparta jest na klauzuli generalnej wynikającej z art. 15 ust. 1 tej ustawy, iż koszt uzyskania przychodów mogą stanowić wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Istotnym jest więc z punktu widzenia ustawodawcy, aby dokonując kwalifikacji wydatków do kosztów uzyskania przychodów, pozostawały one w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi lub potencjalnymi przychodami lub też aby wydatki te były ponoszone dla zapewnienia funkcjonowania źródła przychodów. Należy zaznaczyć, iż Podatnik prowadząc działalność gospodarczą ponosi, bowiem wiele rodzajów kosztów, w tym też koszty, które nie są związane z konkretnym oznaczonym przychodem, ale ponoszone są celem osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Aby dany wydatek mógł zostać zakwalifikowany jako koszt uzyskania przychodów musi on być przede wszystkim poniesiony w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podmiot, który ten wydatek ponosi. Ponadto poniesienie tego wydatku ma wpływ na wielkość przychodów osiąganych przez danego podatnika lub może mieć taki wpływ, aczkolwiek wystąpienie przychodów nie jest warunkiem koniecznym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodów. W orzecznictwie Sądów Administracyjnych utrwalony jest pogląd, że wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów to wydatki, co do których podatnik wykaże ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przez podatnika przychodu.

Dla przykładu wymienić można wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 8 lipca 2008 r., sygn. I SA/Rz 443/08, w którym stwierdzono, iż :

„Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 PDOPrU. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów należy ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz możliwość osiągnięcia przychodu. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczyniać się do osiągnięcia przychodu z danego źródła”

W podobnym duchu wypowiadał się NSA w wyroku z 16 czerwca 2005 r., sygn. akt II FSK 279/05, w którym stwierdzono, iż:

„Wydatek musi więc przyczynić się do osiągnięcia przychodu, a przynajmniej podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą powinien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodów”,

oraz WSA w Warszawie w wyroku z dnia 30 grudnia 2004 r., sygn. akt III SA/Wa 1750/04, który dokonując analizy pojęcia „koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów”, stwierdził, że:

„Wykładnia gramatyczna zwrotu "koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów" prowadzi do wniosku, że podatnik może odliczyć od przychodu wszelkie koszty, o ile udowodni bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz, że ich poniesienie ma lub może mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu (…). Ustawodawca oparł tę konstrukcję na zasadzie klauzuli generalnej z enumeratywnym wyłączeniem kosztów wymienionych w art. 16 ustawy. (…) Wykazanie związku poniesionego wydatku z przychodami spoczywa na podatniku. Ma on obowiązek nie tylko udokumentować, że wydatek został poniesiony (albo prawidłowo zarachowany), ale wykazać także, że poniesiony on został w celu osiągnięcia przychodu. Podatnik ma zatem obowiązek uzasadnić cel ponoszonych wydatków, tzn. fakt, iż służą one uzyskaniu przychodów.”

Jak wspomniano wyżej, pomiędzy M. a X została zawarta ogólna umowa dotycząca działalności w zakresie reklamy, promocji oraz wsparcia dystrybucji leków na terytorium Polski, która nakłada na M. obowiązek świadczenia takich usług za wynagrodzeniem. Usługi te obejmują między innymi prowadzenie aktywnego marketingu, który przez M. będzie realizowany w formie przyznawania aptekom premii pieniężnych za dokonanie zakupów produktów leczniczych. M. w związku z wykonanymi usługami będzie pobierało od X stosowne wynagrodzenie. W związku powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, wypłata na rzecz aptek premii pieniężnych – jako jedna z metod intensyfikacji sprzedaży i tym samym realizacji postanowień umowy zawartej z X – będzie stanowiła dla M. koszt uzyskania przychodów.

Podobne stanowisko prezentują również organy podatkowe. Przykładowo powołać można interpretację indywidualną wydaną w dniu 30 września 2010 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, znak IPPB5/423-334/10-3/AJ, który stwierdził, że:

„Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu (ewentualnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów), przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu. (…) należy uznać, iż wypłacane przez Spółkę premie pieniężne (bonusy warunkowe) co do zasady spełniają ustawowe przesłanki zaliczenia wydatków z tego tytułu do kosztów uzyskania przychodów.”

oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 23 września 2010 r., znak IPPB5/423-432/10-2/AJ, który stwierdził:

„(…) należy uznać, iż wypłacane przez Spółkę premie pieniężne (bonusy) co do zasady spełniają ustawowe przesłanki zaliczenia wydatków z tego tytułu do kosztów uzyskania przychodów, a w konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należy uznać w tym zakresie za prawidłowe.”

Podobnie wypowiadali się m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 17 sierpnia 2010 r. znak ITPB3/423-240/10/MK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 28 kwietnia 2010 r., znak ILPB3/423-136/10-2/GC oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 22 marca 2010 r. znak IBPBI/2/423-1643/09/MO.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że wydatki poniesione na zapłatę premii pieniężnych dla aptek będą mogą być przez niego traktowane jako koszt uzyskania przychodów.     

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania oznaczonego nr 3 uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.