Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-1283/12/WN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-03-28
Teza: uznanie czy odszkodowanie za wywłaszczenie nieruchomości pod inwestycję drogową stanowi odpłatną dostawę towarów
Słowa kluczowe: budowa; działki; grunty; nieruchomości; odszkodowania; wywłaszczenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2012r. (data wpływu 31 grudnia 2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy odszkodowanie za wywłaszczenie nieruchomości pod inwestycję drogową stanowi odpłatną dostawę towarów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 grudnia 2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy odszkodowanie za wywłaszczenie nieruchomości pod inwestycję drogową stanowi odpłatną dostawę towarów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Zgodnie z art. 91 ustawy z dnia 5 czerwca 1998r. o samorządzie powiatowym, R. jest miastem, któremu przysługują prawa powiatu. W oparciu o art. 92 ust. 2 wspomnianej ustawy, jako miasto na prawach powiatu R. jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie.

Gmina R. (dalej: „Wnioskodawca", „Gmina") jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT).

Prezydent Miasta R. („Prezydent") działając na podstawie art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych wydaje decyzje zezwalające na realizację inwestycji drogowych w odniesieniu do dróg gminnych położonych na terytorium Gminy. Na podstawie wspomnianych decyzji, własność nieruchomości należących do Skarbu Państwa, a przeznaczonych pod budowę dróg gminnych, przenoszona jest ze Skarbu Państwa na Gminę w formie wywłaszczenia (dalej: „decyzje wywłaszczeniowe”). Prezydent określa również w formie decyzji administracyjnych kwoty odszkodowań należnych Skarbowi Państwa z tytułu wywłaszczeń oraz podmiot zobowiązany do ich zapłaty, którym w przypadku dróg gminnych jest Gmina.

Zanim jednak dojdzie do wywłaszczenia, zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami, zasobem nieruchomości Skarbu Państwa gospodaruje Prezydent. W szczególności organ ten reprezentuje Skarb Państwa w sprawach związanych z zajęciem tych nieruchomości na cele inwestycji drogowych. Tym samym, wszystkie czynności techniczne, administracyjne i prawne związane z nieruchomościami Skarbu Państwa podejmowane są przez Prezydenta.

Po wywłaszczeniu Skarbu Państwa, Prezydent z mocy prawa staje się zarządcą drogi gminnej położonej na zajętej nieruchomości (zgodnie z art. 19 ust. 5 ustawy z dnia 21 marca 1985r. o drogach publicznych). W takiej sytuacji, do zadań Prezydenta należy gospodarowanie zajętymi nieruchomościami.

Przekazanie odszkodowania za wywłaszczenie następuje w drodze przelewu bankowego dokonywanego przez Gminę na rachunek Skarbu Państwa prowadzony przez Wojewodę. Kwotę przelewu stanowi kwota odszkodowania określona w decyzji Prezydenta pomniejszona o 5% stanowiące dochód Gminy zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 13 listopada 2003r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w sytuacji opisanej w stanie faktycznym dochodzi do odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy.

W sytuacji opisanej w stanie faktycznym nie dochodzi do odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

1.Pojęcie „prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel"

W myśl art. 5 ustawy o VAT przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT jest m.in. dostawa towarów za wynagrodzeniem.

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Ponadto, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, dostawą towarów jest m.in. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Ustawa o VAT zawiera więc swoją własną autonomiczną względem prawa cywilnego, definicję pojęcia „dostawa towarów". W związku z tym, nie można utożsamiać jej z przeniesieniem własności w rozumieniu cywilnoprawnym. Powszechnie uważa się, iż na gruncie ustawy o podatku VAT dostawa (tj. przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) ma miejsce, gdy wystąpi „możliwość faktycznego dysponowania rzeczą a nie rozporządzanie nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Innymi słowy, osoba dokonująca dostawy winna przekazać rzecz innej osobie w taki sposób, aby ta mogła objąć faktyczne i fizyczne władztwo nad tą rzeczą.

Pogląd taki jest uzasadniony charakterem i specyfiką podatku VAT. Unia Europejska dąży bowiem do harmonizacji systemu tego podatku we wszystkich Państwach Członkowskich, podczas gdy prawo cywilne jest inne w każdym kraju - a co za tym idzie, różnie postrzegana jest chwila cywilnego przeniesienia własności. Dążenie do ujednolicenia systemu podatku VAT uzasadnia konieczność rozłączenia pojęć przeniesienia własności według prawa cywilnego i według ustawy o VAT.

W celu doprecyzowania zwrotu „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel", Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE") wypracował pojęcie tzw. „władztwa ekonomicznego”. Jak zauważył TSUE, dostawa towarów nie może być utożsamiana z procedurami przeniesienia własności występującymi w prawie państw członkowskich, lecz obejmuje wszelkie przeniesienie majątku rzeczowego przez jedną stronę, które uprawnia drugą stronę do dysponowania nim tak, jakby ta strona była właścicielem tego majątku. Cel w postaci harmonizacji systemu podatku VAT mógłby zostać zagrożony, jeśli warunki wystąpienia dostawy towarów - jako transakcji opodatkowanych - różniłyby się w poszczególnych Państwach Członkowskich, jak to ma miejsce w przypadku warunków regulujących przeniesienie własności w prawie cywilnym. Powyższe wskazuje na istotną cechę podatku VAT jaką jest prymat kryterium ekonomicznego nad prawnym. Konsekwencją tego jest możliwość przekwalifikowania transakcji opartych na skomplikowanych strukturach prawnych na prostsze struktury oparte na rzeczywistym, ekonomicznym obrazie transakcji.

Ponadto, by doszło do dostawy towarów prawo do rozporządzania jak właściciel musi zostać przeniesione. Tym samym, w dostawie takiej uczestniczyć muszą dwa odrębne od siebie podmioty. Słowo „przenieść” oznacza bowiem w języku polskim „zabrać coś lub kogoś i niosąc, umieścić gdzie indziej; stać się przyczyną pojawienia się czegoś w innym miejscu niż poprzednio; umieścić coś lub kogoś w innym miejscu, w innym czasie, w innych warunkach niż poprzednio. Ponieważ pojęcie „przeniesienie zgodnie z jego językowym znaczeniem, zakłada odpowiednią zmianę stanu rzeczy, niemożliwe jest przeniesienie prawa z jednego, na ten sam podmiot. Dlatego, by doszło do dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT prawo do rozporządzania towarami jak właściciel musi być przeniesione między dwoma odrębnymi podmiotami.

2.Prawo do rozporządzania nieruchomościami przed i po wywłaszczeniu

W ocenie Wnioskodawcy, w analizowanym stanie faktycznym gdy dochodzi do wywłaszczenia Skarbu Państwa na rzecz Gminy, prawo do rozporządzania (władztwo ekonomiczne) wobec nieruchomości będącej przedmiotem wywłaszczenia nie jest przenoszone na inny podmiot. Zarówno przed, jak i po wywłaszczeniu nieruchomościami tymi rozporządza bowiem ten sam podatnik VAT, czyli Gmina.

a.Prawo do rozporządzania nieruchomościami przed wywłaszczeniem

Dostawa towarów za wynagrodzeniem podlega opodatkowaniu VAT tylko gdy dokonana jest przez podmiot działający w charakterze podatnika VAT. Zgodnie z art. 15 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przed dokonaniem wywłaszczenia, własność nieruchomości należy do Skarbu Państwa. Skarb Państwa jest jednak specyficzną osobą prawną która nie występuje w obrocie samodzielnie, lecz jest reprezentowana przez określone jednostki organizacyjne (państwowe lub samorządowe) wskazane w odpowiednich przepisach, które w stosunkach cywilnoprawnych działają w ramach swoich zadań działają w imieniu i na rzecz Skarbu Państwa (tzw. stationes fisci). Ustawodawca doprowadził bowiem do takiej sytuacji, aby zawsze istniał substrat zarówno organizacyjny, jak i majątkowy Skarbu Państwa. Dlatego też w każdej sprawie (transakcji), w której pojawia się Skarb Państwa, istnieje konieczność ustalenia właściwej statio fisci. W związku z tym, Skarb Państwa nigdy sam nie rozporządza rzeczą jak właściciel. Tym samym, jako podmiot niewykonujący samodzielnie działalności gospodarczej nie może zostać uznany za podatnika VAT dokonującego dostawy towarów.

W analizowanym stanie faktycznym funkcję statio fisci Skarbu Państwa w stosunku do nieruchomości podlegających wywłaszczeniu pełni Prezydent. Jednak Prezydent, jako organ Gminy, nie jest podmiotem samodzielnym, działa bowiem wyłącznie w strukturze organizacyjnej Gminy. Nie posiada również odrębnego majątku umożliwiającego zapłatę podatku, co zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, jest jednym z warunków bycia podatnikiem VAT. W konsekwencji, jedyną jednostką organizacyjną która w sytuacji przedstawionej w stanie faktycznym może uchodzić za substrat majątkowy Skarbu Państwa jest Gmina. Dlatego, z punktu widzenia podatku VAT, wszelkie działania podejmowane przez Prezydenta reprezentującego Skarb Państwa są w istocie podejmowane przez Gminę.

Podsumowując, przed wydaniem stosownej decyzji wywłaszczeniowej własność nieruchomości należy do Skarbu Państwa. Uprawnienia związane z zarządzaniem i dysponowaniem nieruchomościami (które w istocie odpowiadają rozporządzaniu rzeczą jak właściciel) należą do Gminy i są wykonywane (realizowane) przez jeden z jej organów, czyli przez Prezydenta. Dlatego, w odniesieniu do przeniesienia własności nieruchomości za odszkodowaniem, jedynym podmiotem, który może zostać uznany za podatnika VAT jest Gmina.

b.Prawo do rozporządzania nieruchomością po wywłaszczeniu

Po wywłaszczeniu Skarbu Państwa zarządcą drogi gminnej, która zostanie wybudowana na nieruchomościach Skarbu Państwa staje się Prezydent. Do zadań Prezydenta jako zarządcy drogi należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony drogi (art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985r. o drogach publicznych). W związku z powyższym, po wywłaszczeniu funkcje zarządcze w odniesieniu do nieruchomości należących uprzednio do Skarbu Państwa pełni Prezydent.

Z kolei zgodnie ustawą z dnia 16 grudnia 2005r. o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego, w granicach miast na prawach powiatu zadania w zakresie finansowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania, ochrony i zarządzania drogami publicznymi, z wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych, finansowane są z budżetów tych miast (art. 3 ust. 3).

W konsekwencji, na bazie powyższych przepisów:

*   zarządcą nieruchomości leżącej w granicach R. i przeznaczonej pod budowę drogi gminnej jest Prezydent;
*   pełniąc funkcje zarządcy, Prezydent jest odpowiedzialny za planowanie i przeprowadzenie inwestycji polegającej na budowie drogi gminnej, jak również za bieżące remonty i utrzymanie drogi już wybudowanej;
*   finansowy ciężar budowy i utrzymania drogi spoczywać będzie wyłącznie na Gminie.

W związku z tym po wywłaszczeniu, zdaniem Wnioskodawcy, uprawnienia związane z zarządzaniem i dysponowaniem nieruchomościami (które w istocie odpowiadają rozporządzaniu rzeczą jak właściciel) należą do Gminy i są wykonywane (realizowane) przez jeden z jej organów, czyli przez Prezydenta.

c.Brak dostawy towarów (brak przeniesienia prawa do rozporządzania jak właściciel)

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy ekonomiczne władztwo nad wywłaszczonymi nieruchomościami pozostaje przy Gminie i jest wykonywane (realizowane) przez jeden z jej organów, czyli przez Prezydenta. W związku z tym, pomimo formalnej zmiany właściciela w rozumieniu przepisów prawa cywilnego, na skutek wywłaszczenia nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W konsekwencji, w przedstawionym stanie faktycznym nie dochodzi do dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT (tj. do „przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel").

3.Podsumowanie

Podsumowując powyższe uwagi, Wnioskodawca stwierdza, że w analizowanym stanie faktycznym nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania wywłaszczanymi nieruchomościami; innymi słowy, zarówno przed wywłaszczeniem, jak i po nim, ekonomiczne władztwo nad nieruchomościami pozostaje po stronie Gminy i działającego w jej strukturach Prezydenta.

W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w analizowanym stanie faktycznym nie dochodzi do dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT (tj. nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania nieruchomościami jak właściciel), gdyż pomimo przeniesienia prawa własności w sferze prawa cywilnego, władztwo ekonomiczne nad nieruchomościami pozostaje po stronie tego samego podatnika, tj. Gminy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Stosownie do zapisu zawartego w tym przepisie, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Jak stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne. Wyjaśnić jednocześnie należy, iż przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m.in. rzeczy (Bednarek Małgorzata, „Mienie”, „Komentarz do art. 44-553 Kodeksu cywilnego”, Zakamycze 1997, komentarz do art. 45 k.c.). Rzeczy dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome (Piasecki Kazimierz, „Kodeks cywilny, Księga pierwsza. Część ogólna. Komentarz”, Zakamycze 2003, komentarz do art. 45 k.c., publikacja elektroniczna LEX).

Nieruchomościami z kolei – w myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu – są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Grunt spełnia zatem – w oparciu o ww. przepisy – definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT.

Z cytowanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wynika, iż przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa).

W takiej sytuacji uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, zaś odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną – objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Ponadto zaznaczyć należy, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

Z przytoczonych przepisów wynika, iż – co do zasady – opodatkowaniu podlegają czynności odpłatne, przy czym nie wynika z nich, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Gmina będąca zarejestrowanym podatnikiem VAT, jest miastem na prawach powiatu, stąd też jako miasto jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie.

Prezydent działając na podstawie art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych wydaje decyzje zezwalające na realizację inwestycji drogowych w odniesieniu do dróg gminnych położonych na terytorium Gminy. Na podstawie wspomnianych decyzji, własność nieruchomości należących do Skarbu Państwa, a przeznaczonych pod budowę dróg gminnych, przenoszona jest ze Skarbu Państwa na Gminę w formie wywłaszczenia (dalej: „decyzje wywłaszczeniowej”). Prezydent określa również w formie decyzji administracyjnych kwoty odszkodowań należnych Skarbowi Państwa z tytułu wywłaszczeń oraz podmiot zobowiązany do ich zapłaty, którym w przypadku dróg gminnych jest Gmina.

Zanim jednak dojdzie do wywłaszczenia, zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami, zasobem nieruchomości Skarbu Państwa gospodaruje Prezydent. W szczególności organ ten reprezentuje Skarb Państwa w sprawach związanych z zajęciem tych nieruchomości na cele inwestycji drogowych. Tym samym, wszystkie czynności techniczne, administracyjne i prawne związane z nieruchomościami Skarbu Państwa podejmowane są przez Prezydenta.

Po wywłaszczeniu Skarbu, Państwa Prezydent z mocy prawa staje się zarządcą drogi gminnej położonej na zajętej nieruchomości. W takiej sytuacji, do zadań Prezydenta należy gospodarowanie zajętymi nieruchomościami.

Przekazanie odszkodowania za wywłaszczenie następuje w drodze przelewu bankowego dokonywanego przez Gminę na rachunek Skarbu Państwa prowadzony przez Wojewodę. Kwotę przelewu stanowi kwota odszkodowania określona w decyzji Prezydenta pomniejszona o 5% stanowiące dochód Gminy zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 13 listopada 2003r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, że określona transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli łącznie spełnione są 2 warunki:

1.  dana czynność jest wymieniona w art. 5 ustawy,
2.  czynność jest dokonana przez podmiot, który w odniesieniu do niej działa w charakterze podatnika VAT.

Odnosząc się do pierwszego z ww. warunków należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy – podlega m. in. odpłatna dostawa towarów. Z odpłatną dostawą towarów mamy natomiast do czynienia w sytuacji, gdy ma miejsce przeniesienie przez nabywcę prawa do dysponowania towarem jak właściciel i czynność ta dokonywana jest za wynagrodzeniem.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest przede wszystkim to, czy w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym dochodzi do odpłatnej dostawy towarów i spełnione zostaną ww. warunki określone w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, a tym samym czy będzie miało miejsce przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów. W ocenie Wnioskodawcy nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania wywłaszczanymi nieruchomościami, bowiem zarówno przed wywłaszczeniem, jak i po nim, ekonomiczne władztwo nad nieruchomościami pozostaje po stronie Gminy i działającego w jej strukturach Prezydenta.

Z powyższym nie można się zgodzić, ponieważ w opisanym we wniosku stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym dojdzie do przeniesienia własności nieruchomości na rzecz Gminy za odszkodowaniem, zatem będzie miała miejsce odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Za takim rozstrzygnięciem przemawiają następujące okoliczności.

Istota dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy polega na „przeniesieniu prawa” do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie „rozporządzanie towarami jak właściciel” należy rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do prawnego dysponowania towarem. Przepis ustawy o podatku od towarów i usług ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa na inną stronę, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona uzyskuje de facto, możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeśli nie wiązało się to z przeniesieniem własności w sensie cywilistycznym, wskazując na uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Znajduje to wyraz w formule „jak właściciel”, co implikuje możliwość uznania za dostawę towarów również owego faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą bez względu na to, czy w rzeczywistości w ślad za tym doszło do przeniesienia prawa własności. Należy rozróżnić pojęcie „rozporządzanie towarem jak właściciel” w ujęciu ustawowym i pojęcie własności w ujęciu cywilistycznym.

W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie z art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) organami gminy są:

1.  rada gminy,
2.  wójt (burmistrz, prezydent miasta).

Z kolei, na mocy art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 102, poz. 651 ze zm.), z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów niniejszej ustawy oraz odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego są ich organy wykonawcze.

Przepis art. 11 ust. 1 – w świetle art. 11a ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami – stosuje się do czynności prawnych lub czynności procesowych podejmowanych na rzecz lub w interesie Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego.

Jak wynika z art. 4 pkt 9b1 cyt. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o staroście, należy przez to rozumieć również prezydenta miasta na prawach powiatu.

Ponadto, w świetle art. 21 ww. ustawy, do zasobu nieruchomości Skarbu Państwa należą nieruchomości, które stanowią przedmiot własności Skarbu Państwa i nie zostały oddane w użytkowanie wieczyste, oraz nieruchomości będące przedmiotem użytkowania wieczystego Skarbu Państwa.

Zasobem nieruchomości Skarbu Państwa – na mocy art. 23 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami – gospodarują, z zastrzeżeniem art. 43 ust. 2 i 4, art. 51, art. 57 ust. 1, art. 58-60 oraz art. 60a, starostowie, wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej, a w szczególności:

1.ewidencjonują nieruchomości zgodnie z katastrem nieruchomości;

2.zapewniają wycenę tych nieruchomości;

3.sporządzają plany wykorzystania zasobu;

4.zabezpieczają nieruchomości przed uszkodzeniem lub zniszczeniem;

5.wykonują czynności związane z naliczaniem należności za nieruchomości udostępniane z zasobu oraz prowadzą windykację tych należności;

6.współpracują z innymi organami, które na mocy odrębnych przepisów gospodarują nieruchomościami Skarbu Państwa, a także z właściwymi jednostkami samorządu terytorialnego;

7.zbywają oraz nabywają, za zgodą wojewody, nieruchomości wchodzące w skład zasobu, z zastrzeżeniem art. 17;

7a.wydzierżawiają, wynajmują i użyczają nieruchomości wchodzące w skład zasobu, przy czym umowa zawierana na czas oznaczony dłuższy niż 3 lata lub czas nieoznaczony wymaga zgody wojewody; zgoda wojewody jest wymagana również w przypadku, gdy po umowie zawartej na czas oznaczony do 3 lat strony zawierają kolejne umowy, których przedmiotem jest ta sama nieruchomość;

8.podejmują czynności w postępowaniu sądowym, w szczególności w sprawach dotyczących własności lub innych praw rzeczowych na nieruchomości, o zapłatę należności za korzystanie z nieruchomości, o roszczenia ze stosunku najmu, dzierżawy lub użyczenia, o stwierdzenie nabycia spadku, o stwierdzenie nabycia własności nieruchomości przez zasiedzenie;

9.składają wnioski o założenie księgi wieczystej dla nieruchomości Skarbu Państwa oraz o wpis w księdze wieczystej.

Gminnym zasobem nieruchomości gospodaruje wójt, burmistrz albo prezydent miasta (art. 25 ust. 1 cyt. ustawy).

Z uwagi na powyższe wskazać należy, iż organ jednostki samorządu terytorialnego (prezydent miasta) działa jako organ tej jednostki a zatem wszelkie podejmowane przez niego działania są w istocie działaniami podejmowanymi przez jednostkę samorządu terytorialnego. Jednocześnie Prezydent, wywłaszczając nieruchomości, o których mowa we wniosku, na rzecz Gminy działa jako reprezentant Skarbu Państwa.

Zatem Prezydent w przedmiotowej sprawie reprezentuje dwa pomioty. Z jednej strony działa w imieniu Skarbu Państwa przekazując nieruchomości należące do Skarbu Państwa na rzecz Gminy, z drugiej natomiast przekazuje odszkodowanie w imieniu Gminy na rzecz Skarbu Państwa.

Podkreślenia wymaga fakt, iż z treści art. 33 ustawy Kodeks cywilny wynika, iż osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną. W myśl art. 34 ww. Kodeksu, Skarb Państwa jest w stosunkach cywilnoprawnych podmiotem praw i obowiązków, które dotyczą mienia państwowego nie należącego do innych państwowych osób prawnych.

Wyjaśnić należy, iż Skarb Państwa stanowi osobę prawną „sui generis” (uważany jest). Do niego odnosi się zasada specjalnej zdolności prawnej (Kodeks cywilny. Księga Pierwsza. Część ogólna. K. Piasecki. Komentarz, Wydawnictwo Zakamycze 2003, Komentarz do art. 34). W obrocie Skarb Państwa (fiskus) bierze udział przez tzw. stationes fisci, będące określonymi jednostkami organizacyjnymi.

Jednocześnie wskazać należy, iż podatnikiem podatku od towarów i usług nie może być prezydent miasta na prawach powiatu, z tej przede wszystkim przyczyny, że nie jest on podmiotem samodzielnie prowadzącym działalność gospodarczą. Nigdy bowiem prezydent miasta nie działa na własny rachunek i na własną odpowiedzialność, już chociażby z tego powodu, że nie jest – ze względu na brak wyodrębnienia – jednostką organizacyjną.

Jednakże podkreślić należy, iż dokonując dostawy Prezydent będzie reprezentować właściciela nieruchomości – Skarbu Pastwa, z kolei przekazując odszkodowanie za wywłaszczenie będzie reprezentować Gminę. A zatem własność nieruchomości zostanie przeniesiona na inny podmiot. Podkreślić bowiem należy, iż warunkiem dostawy towaru jako czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest przeniesienie własności rzeczy na inny podmiot (wtedy w ogóle można mówić o przeniesieniu prawa). W przedmiotowej sprawie prawo własności nieruchomości zostanie przeniesione ze Skarbu Państwa na rzecz Gminy. Zmieni się zatem właściciel przedmiotowych nieruchomości.

W tym miejscu należy wskazać, iż zmiana właściciela nieruchomości spowoduje, iż Skarb Państwa nie będzie mógł już dysponować przedmiotowym towarem jak właściciel. Od tej pory bowiem to Gmina będzie mogła dysponować przedmiotowym towarem jak właściciel. Wynika to m.in. z powołanego wyżej art. 23 ust. 1 pkt 7 ustawy o gospodarce nieruchomościami, zgodnie z którym Prezydent może zbyć nieruchomość należącą do zasobu Skarbu Państwa jedynie za zgodą wojewody. To samo dotyczy najmu i użyczenia nieruchomości na czas nieokreślony lub też na czas dłuższy niż 3 lata (art. 23 ust. 1 pkt 7a ww. ustawy).

Biorąc zatem pod uwagę powyższe rozważania stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie spełniona zostanie pierwsza przesłanka warunkująca uznanie opisanej transakcji za dostawę towaru podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dojdzie bowiem do przeniesienia na inny podmiot – nabywcę prawa do dysponowania towarami jak właściciel.

Ponadto opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie należy wskazać, iż dla uznania dostawy za odpłatną nie jest wymagane, by wynagrodzenie za towary było płatne bezpośrednio przez nabywcę. Płatności za dostawę mogą być bowiem dokonywane również przez osoby trzecie.

Należy zaznaczyć, iż w świetle art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 16 grudnia 2005r. o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego (Dz. U. Nr 267, poz. 2251 ze zm.), w granicach miast na prawach powiatu zadania w zakresie finansowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania, ochrony i zarządzania drogami publicznymi, z wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych, finansowane są z budżetów tych miast.

Organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi – art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985r. o drogach publicznych (t. j. Dz. U. z 2007r. Nr 19, poz. 115 ze zm.).

Na podstawie art. 19 ust. 2 ww. ustawy o drogach publicznych, zarządcami dróg, z zastrzeżeniem ust. 3, 5 i 8, są dla dróg:

1.  krajowych - Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad;
2.  wojewódzkich - zarząd województwa;
3.  powiatowych - zarząd powiatu;
4.  gminnych - wójt (burmistrz, prezydent miasta).

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca – Gmina jest miastem na prawach powiatu. Natomiast w granicach miast na prawach powiatu zarządcą wszystkich dróg publicznych, z wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych, jest prezydent miasta (art. 19 ust. 5 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 112 ust. 2 cyt. ustawy o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 102, poz. 651 ze zm.), wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości.

W myśl art. 128 ust. 1 ww. ustawy, wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

W postępowaniu dotyczącym ustalania wysokości i wypłaty odszkodowania za nieruchomości przejęte pod drogi publiczne stosuje się przepisy ustawy, o której mowa w art. 1, tj. ustawy z dnia 10 kwietnia 2003r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. Nr 80, poz. 721 ze zm.), w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Stosownie do art. 12 ust. 4 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1.  własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,
2.  własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

\-z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Stosownie do art. 12 ust. 4f i ust. 5 ww. ustawy, odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

Z powołanych przepisów wynika zatem, iż istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika jasno, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Ponadto podkreślić należy, że Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wskazał, iż z tytułu wywłaszczeń, Prezydent wyda/wydał decyzje ustalające wysokość odszkodowania należnego Skarbowi Państwa za nieruchomości (drogi gminne) przejęte na własność przez Gminę i orzekł, iż wypłaty odszkodowania dokona Gmina.

Powyższe potwierdza zatem, iż w przedmiotowej sprawie będzie miała miejsce odpłatna dostawa towarów, przy czym odszkodowanie będzie stanowić wynagrodzenie za przeniesienie własności tych towarów.

Wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie przekazując nieruchomość gruntową na rzecz Gminy, Skarb Państwa będzie działał we własnym imieniu i na własny rachunek. Działania Prezydenta reprezentującego Skarb Państwa są tożsame z działaniami każdego innego podmiotu będącego właścicielem nieruchomości. W okolicznościach opisanych we wniosku dojdzie do przesunięcia majątku pomiędzy podmiotami mającymi osobowość prawną, to jest Skarbem Państwa i Gminą. W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym będziemy mieli zatem do czynienia z przeniesieniem własności nieruchomości na rzecz Gminy za odszkodowaniem, stanowiącym odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W tym przypadku odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną i ze względu na przedmiot, czynność taka objęta jest podatkiem od towarów i usług.

Nie można zatem – biorąc pod uwagę powyższe rozważania – zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że w przedmiotowej sprawie nie dochodzi do dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Jak wskazano bowiem powyżej, w okolicznościach niniejszej sprawy będziemy mieli do czynienia z przeniesieniem na inny podmiot – nabywcę prawa do dysponowania towarami jak właściciel, a ponadto czynność ta będzie miała charakter odpłatny.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie będzie miało miejsce przeniesienie z mocy prawa prawa własności nieruchomości w zamian za odszkodowanie, stanowiące odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Oceniając zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.