Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.101.2020.4.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-05
Teza: Skutki podatkowe zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: budynek; nieruchomości; umowa-umowa sprzedaży
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 7 maja 2020 r. (data wpływu 7 maja 2020 r.), uzupełnionym 19 maja i 2 lipca 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 maja 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości. Wniosek uzupełniono 19 maja 2020 r.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 1 lipca 2020 r. Znak: 0114-KDIP4-2.4012.226.2020.2.MMA 0111-KDIB2-2.4014.101.2020.3.MM, wezwano Zainteresowanego będącego stroną postępowania do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 2 lipca 2020 r. (wpływ pisma).

**We wniosku złożonym przez:**

Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa;

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: B Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa;

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (Zainteresowany będący stroną postępowania, dalej: Kupujący) jest zainteresowany zakupem nieruchomości gruntowej od Y spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (Zainteresowany niebędący stroną postępowania, dalej: Sprzedający). Kupujący i Sprzedający w dalszej części wniosku mogą być zwani wspólnie „Stronami” lub „Zainteresowanymi”.

Strony zamierzają zawrzeć umowę sprzedaży (dalej: Umowa sprzedaży) następującej nieruchomości:

1.  prawo użytkowania wieczystego/własności działki nr … (dalej: Działka …) wraz z własnością budynków i budowli posadowionych na tej działce;
2.  prawo użytkowania wieczystego działki nr … (dalej: Działka …);
3.  prawo użytkowania wieczystego działki nr … (dalej: Działka …);
4.  prawo użytkowania wieczystego działki nr … (dalej: Działka …);
5.  prawo użytkowania wieczystego działki nr … (dalej: Działka …);
6.  prawo użytkowania wieczystego działki nr … (dalej: Działka …).

Opis poszczególnych działek

Działka …

Mając na uwadze, że Działka … jest działką zabudowaną budynkami i budowlami, Umowa sprzedaży będzie obejmować także sprzedaż budynków i budowli znajdujących się na tej działce, jako że zgodnie z przepisem art. 235 § 2 KC prawo użytkowania wieczystego oraz prawo własności budynków to prawa związane. Na Działce … znajdują się:

1.  pięciokondygnacyjny budynek mieszkalny (dalej: Budynek 1). Budynek 1 jest aktualnie wykorzystywany na cele działalności w zakresie wynajmu powierzchni użytkowej (głównie biura), jednakże zgodnie z zapisami ewidencji gruntów i budynków jest on budynkiem mieszkalnym. Budynek 1 zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych jest jako budynek mieszkalny klasyfikowany w dziale 11;
2.  sześciokondygnacyjny budynek biurowy (dalej: Budynek 2). Budynek 2 jest aktualnie wykorzystywany na cele działalności w zakresie wynajmu powierzchni użytkowej (głównie biura);
3.  dziesięciokondygnacyjny inny budynek niemieszkalny (dalej: Budynek 3). Budynek 3 jest objęty ostateczną decyzją z dnia 8 lutego 2017 roku (dalej: Pozwolenie na Rozbiórkę), którą Prezydent W. zatwierdził projekt budowlany i udzielił pozwolenia na roboty budowlane dla Sprzedającego obejmujące rozbiórkę Budynku 3. Do dnia złożenia niniejszego wniosku nie zakończono rozbiórki Budynku 3, usunięto wyłącznie okna. Umowa o rozbiórkę została rozwiązana, zaś Sprzedający nie jest zobowiązany do dokonania rozbiórki wobec Kupującego;
4.  trzykondygnacyjny inny budynek niemieszkalny (dalej: Budynek 4);
5.  droga, plac parkingowy oraz teren utwardzony,
6.  latarnie zewnętrzne.

Naniesienia wskazane w pkt 5-6 powyżej są dalej zwane „Budowlami”.

Działka …

Działka … jest działką niezabudowaną, nieobjętą miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (dalej: MPZP), jednak jest objęta ostateczną decyzją o warunkach zabudowy z dnia 29 grudnia 2017 r. wydaną – z wniosku Sprzedającego – przez Prezydenta W. (dalej: Decyzja WZ) ustalającą warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie: budynku mieszkalnego wielorodzinnego z częścią usługową wraz z garażem podziemnym, dojazdem od ulicy S. oraz niezbędną infrastrukturą techniczną. Decyzja WZ obejmuje działki nr: …, …, …, …, … oraz nr … (infrastruktura drogowa).

Działka …

Działka … jest działką niezabudowaną, nieobjętą MPZP ani nie jest objęta decyzją o warunkach zabudowy lub decyzją o lokalizacji inwestycji interesu publicznego.

Działka …

Działka … jest działką niezabudowaną, nieobjętą MPZP, jednak jest objęta Decyzją WZ na cele budowlane.

Działka …

Działka … jest działką niezabudowaną, nieobjętą MPZP, jednak jest objęta Decyzją WZ na cele budowlane.

Działka …

Działka … (winno być: …) jest działką niezabudowaną, nieobjętą MPZP ani nie jest objęta decyzją o warunkach zabudowy lub decyzją o lokalizacji inwestycji interesu publicznego.

Powyższe działki oraz budynki i budowle są dalej łącznie zwane „Przedmiotem transakcji”. Budynki i Budowle

W Budynkach 1 i 2 Sprzedający prowadzi działalność w zakresie wynajmu powierzchni użytkowej, głównie na cele biurowe oraz na cele usługowe (prowadzenie lokali gastronomicznych). Podobnie Sprzedający zawarł umowy najmu miejsc postojowych na parkingu. W ramach Umowy, Sprzedający wstąpi w zawarte umowy najmu z mocy prawa (por. art. 678 § 1 KC). Wszystkie budynki (Budynek 1-4) i budowle oraz cała ich powierzchnia po ich nabyciu lub ulepszeniu o ponad 30% po ich nabyciu były użytkowane w celu ich wynajmu lub udostępnione do korzystania najemcom (powierzchnie wspólne) lub wykorzystywane na własne potrzeby powierzchni albo do świadczenia usług najmu (powierzchnie własne i pomieszczenia techniczne niezbędne do prawidłowej obsługi budynku i usług najmu). Od czasu rozpoczęcia wykorzystywania ich na potrzeby najmu lub inne wyżej wskazane po ich nabyciu lub ulepszeniu o ponad 30% upłynęły co najmniej dwa lata na moment składania wniosku.

Ruchomości

W ramach transakcji nie można wykluczyć, że Sprzedający dokona także sprzedaży na rzecz Kupującego drobnych (np. kurtyna powietrzna, monitoring, itp.) ruchomości stanowiących wyposażenie sprzedawanych budynków bądź elementów urządzenia terenu ściśle związane z nieruchomościami będącymi Przedmiotem transakcji. Ustalenia w tym zakresie są nadal przedmiotem negocjacji stron. Sprzedaż ruchomości zostanie dokonana za odrębną cenę i zasady opodatkowania tej sprzedaży nie stanowią przedmiotu niniejszego wniosku.

Umowy najmu

W odniesieniu do umów najmu należy wskazać, że Kupujący wstąpi w stosunki prawne z umów najmu z mocy prawa (art. 678 § 1 KC) po stronie wynajmującego. Docelowo Kupujący w Budynkach 1 i 2 zamierza prowadzić działalność hotelarską, ewentualnie wynajmować te budynki operatorowi prowadzącemu działalności hotelarską po ich dostosowaniu do takiej działalności. Do czasu uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń umożliwiających dostosowanie Budynków 1 i 2 do zamierzonej działalności Kupujący będzie tymczasowo kontynuował umowy najmu, w które wstąpił z mocy prawa w związku z nabyciem Przedmiotu transakcji.

Umowy dotyczące nieruchomości

Sprzedający zawarł szereg umów dotyczących Przedmiotu transakcji, w szczególności umowę o zarządzanie nieruchomościami oraz dostawy tzw. mediów niezbędnych do korzystania z nieruchomości oraz świadczenia usług najmu. Umowy wyżej wskazane nie przejdą na Kupującego w ramach planowanej transakcji, będzie on musiał we własnym zakresie realizować te zadania od momentu zakupu Nieruchomości lub zawrzeć odpowiednie umowy z usługodawcami, przy czym umowa o zarządzanie nieruchomością będzie zawarta z podmiotem wyłonionym w drodze konkursu ofert, który zorganizuje Kupujący. Nie można wykluczyć, że w ramach tego konkursu Kupujący wybierze ten sam podmiot, który dotychczas świadczył usługi zarządu nieruchomością na rzecz Sprzedającego. Wyjątek od powyższego może dotyczyć umów obejmujących dostawę mediów (m.in. dostawa wody i odprowadzanie ścieków, dostawa ciepła, dostawa energii elektrycznej, sieć teleinformatyczna, itp.), których ciągłość świadczenia ma znaczenie dla możliwości nieprzerwanego świadczenia usług najmu i wywiązania się z obowiązków wobec najemców. W przypadku, gdy nie uda się zawrzeć nowych umów do dnia dokonania dostawy, co jest wolą Stron, Sprzedający będzie dokonywał dostaw towarów (np. energii, itp.) oraz świadczenia usług (np. odprowadzania ścieków, itp.) na rzecz Kupującego na zasadach refakturowania (wg cen ich zakupu) w okresie od dnia dokonania dostawy Przedmiotu transakcji. Nie można wykluczyć, że w nadzwyczajnych okolicznościach niezależnych od Sprzedającego i Kupującego któraś z umów zostanie przeniesiona na Kupującego, ze względu na możliwość korzystania z jednego dostawcy i wymagań dostawy w tym zakresie, co jednak nie jest wolą Stron.

Prawa i decyzje dotyczące Przedmiotu transakcji

Sprzedający przeniesie na Kupującego prawa wynikające z dokumentów zabezpieczających wykonanie obowiązków najemców, przekazane Sprzedającemu przez najemców, w tym przekaże kaucje wpłacone przez najemców Sprzedającemu. Ponadto Sprzedający przeniesie na Kupującego prawa ściśle związane z budową lub rozbiórką budynków wchodzących w skład Przedmiotu transakcji, które są bezpośrednio i nierozerwalnie związane z budynkami, w szczególności: wszystkie majątkowe prawa autorskie do projektów, na polach eksploatacji w zakresie nabytym przez Sprzedającego, wraz z wyłącznym prawem do upoważniania osób trzecich do wykonywania praw zależnych do adaptacji projektów oraz prawem do udzielenia zgody na stworzenie adaptacji projektów, a także przekaże Kupującemu własność wszystkich nośników, takich jak materiały, dane i pliki, na których projekty zostały utrwalone. Sprzedający przeniesie na Kupującego prawa i obowiązki wynikające z uzyskanych decyzji administracyjnych i pozwoleń związanych z Przedmiotem transakcji, w szczególności Decyzji WZ oraz Pozwolenia na Rozbiórkę, a także uzyskanych pozwoleń na budowę.

Elementy nieobjęte planowaną sprzedażą

Przedmiot transakcji nie obejmuje:

1.  firmy Sprzedającego ani nazwy przedsiębiorstwa Sprzedającego,
2.  znaków towarowych Sprzedającego,
3.  środków pieniężnych Sprzedającego (w kasie i na rachunkach bankowych),
4.  know-how Sprzedającego,
5.  ksiąg rachunkowych Sprzedającego,
6.  długów obciążających Sprzedającego, w tym także zobowiązań kredytowych, w wyjątkiem wskazanych powyżej wynikających z umów najmu przechodzących na Kupującego z mocy prawa,
7.  umów najmu nieruchomości (najem siedziby Sprzedającego),
8.  należności i zobowiązań handlowych oraz zobowiązań publicznoprawnych Sprzedającego,
9.  wartości niematerialnych i prawnych Sprzedającego, inne niż wymienione powyżej,
10.  tajemnicy przedsiębiorstwa Sprzedającego,
11.  nieruchomości innych niż składające się na Przedmiot transakcji,
12.  umów zawartych przez Sprzedającego niezbędnych dla prowadzenia działalności, jak np. umowy o usługi księgowe, doradcze, umowy o zarządzanie nieruchomością, umowy o zarządzanie spółką, itp.

Opis przedsiębiorstwa Sprzedającego

Sprzedający zgodnie z PKD prowadzi działalność w zakresie (przeważająca działalność) 68.20.Z wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz (pozostała działalność przedsiębiorcy) 41 roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków, 42 roboty związane z budową obiektów inżynierii lądowej i wodnej, 43 roboty budowlane specjalistyczne, 68 działalność związana z obsługą rynku nieruchomości, 70 działalność firm centralnych (head offices); doradztwo związane z zarządzaniem, 71 działalność w zakresie architektury i inżynierii; badania i analizy techniczne, 74.10.Z, działalność w zakresie specjalistycznego projektowania, 82.99.Z pozostała działalność wspomagająca prowadzenie działalności gospodarczej, gdzie indziej niesklasyfikowana, 63.1 przetwarzanie danych; zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność; działalność portali internetowych.

Przedmiotem działalności Sprzedającego jest przede wszystkim wynajem nieruchomości. Jest to działalność opodatkowana. Wobec tego, żadne elementy wchodzące w skład Przedmiotu transakcji nie były wykorzystywane wyłącznie do działalności zwolnionej. Wszystkie budynki wchodzące w skład Przedmiotu transakcji były przedmiotem najmu, obecnie są to wyłącznie Budynki 1 i 2. Ze względu na niezadowalający stan techniczny Budynków 3 i 4 w chwili obecnej nie są one przedmiotem wynajmu. Ponadto przedmiotem wynajmu są miejsca postojowe. Sprzedający w związku z tym podjął działania w celu zwiększenia wartości nieruchomości na potrzeby jej sprzedaży, w tym w szczególności uzyskanie Decyzji WZ, uzyskanie pozwolenia na rozbiórkę Budynku 3, uzyskanie pozwolenia na budowę na podstawie Decyzji WZ. Sprzedający:

*   nie zatrudnia pracowników;
*   nie posiada innych nieruchomości niż wymienione we wniosku;
*   posiada umowę o zarządzanie nieruchomościami – która nie będzie przejęta ani przeniesiona na Kupującego;
*   posiada zadłużenie zabezpieczone hipotekami na powyżej wskazanych działkach – które nie zostaną przejęte przez Kupującego.

Sprzedający nie posiada w ramach swoich struktur zorganizowanych części przedsiębiorstwa, które byłyby wydzielone organizacyjnie, finansowo bądź funkcjonalnie. Wyodrębnienie takie jest niemożliwe choćby ze względy na brak pracowników, którzy mogliby zostać przypisaniu do poszczególnych zorganizowanych części przedsiębiorstwa. Sprzedający posiada wyodrębnione narzędzia księgowe, które pozwalają na przypisanie poszczególnych wydatków (ale nie ich całości) do poszczególnych Budynków, lecz nie jest to efekt wyodrębnienia finansowego poszczególnych budynków, a wyłącznie wynika z obowiązku prowadzenia ewidencji księgowej w sposób pozwalający ustalić koszty związane z poszczególnymi środkami trwałymi.

Opis przedsiębiorstwa Kupującego

Kupujący jest spółką celową powołaną w celu prowadzenia działalności deweloperskiej, budowy obiektów budowlanych oraz ich sprzedaży lub wynajmu. Ponadto zamierza po dostosowaniu Budynków 1 i 2 prowadzić działalność hotelarską na bazie tych budynków lub przeznaczyć je do najmu/dzierżawy na rzecz operatora działalności hotelarskiej. Nie można wykluczyć także, że na potrzeby prowadzenia poszczególnych inwestycji lub ich części, niektóre działki lub ich części zostaną przeniesione przez Kupującego do spółek celowych w drodze aportu albo sprzedaży, jako czynności opodatkowanych VAT, co może być niezbędne dla uzyskania finansowania planowanych Inwestycji. Proces inwestycyjny może być prowadzony etapami oraz rozciągnięty w czasie – w zależności od aktualnej sytuacji rynkowej lub możliwości inwestycyjnych. Mając na uwadze zamiar prowadzenia działalności deweloperskiej, hotelarskiej lub wynajmu budynku hotelu albo dokonania dalszej dostawy niektórych Działek lub ich części do spółek celowych, Przedmiot transakcji będzie wykorzystywany przez Kupującego do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT.

Inne okoliczności transakcji

Zarówno Kupujący jak i Sprzedający będą na moment dokonania dostawy towarów zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Strony złożą przed dokonaniem dostawy dokument rezygnacji ze zwolnienia od Podatku VAT (opcję opodatkowania), zgodny z wymaganiami wynikającymi z Ustawy o VAT, obejmujący wszystkie naniesienia znajdujące się na działkach wchodzących w skład Przedmiotu transakcji.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy nabycie przez Kupującego Przedmiotu transakcji będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: PCC)? (pytanie oznaczone we wniosku nr 7)

Zdaniem Zainteresowanych, zarówno orzecznictwo sądów administracyjnych (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lutego 2008 r., sygn. akt II FSK 1737/06) jak i orzecznictwo organów interpretacyjnych (por. np. interpretacje indywidualne DIS w Warszawie z 16 kwietnia 2014 r., sygn. IPPB2/436-89/14-2/LS oraz z 27 stycznia 2015 r., sygn. IPPB2/436-791/14-3/AF) potwierdzają, że opodatkowaniu PCC podlegają jedynie enumeratywnie określone w art. 1 Ustawy o PCC typy czynności cywilnoprawnych. Innymi słowy, wskazany przepis Ustawy o PCC zawiera numerus clausus czynności podlegających PCC.

W art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) Ustawy o PCC wymieniono jako czynność opodatkowaną umowę sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Zgodnie z art. 4 pkt 1 Ustawy o PCC, obowiązek podatkowy ciąży w takim przypadku na kupującym, który jest zobowiązany w przypadku sprzedaży nieruchomości do zapłaty podatku w wysokości 2% (art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) Ustawy o PCC), obliczonego od wartości rynkowej zbywanych rzeczy (art. 6 ust. 1 pkt 1 Ustawy o PCC).

Stosownie jednak do dyspozycji art. 2 pkt 4 Ustawy o PCC, podatkowi nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem, w szczególności, umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część.

Mając na uwadze treść przywołanego przepisu Ustawy o PCC, że dostawa nie będzie stanowiła sprzedaży przedsiębiorstwa lub ZCP (por. pytanie 1) umowa sprzedaży nie będzie podlegała w całości opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 lit. a) Ustawy o PCC. W ocenie Zainteresowanych, w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, sprzedaż budynków i budowli znajdujących się na Działce … oraz Działek …, … i … nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 lit. a) Ustawy o PCC, bowiem będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo, DIS w Warszawie w interpretacjach indywidualnych z 1 marca 2016 r., sygn. IPPB2/4514-588/15-2/KW1 oraz IPPB2/4514-590/15-2/KW1, a także z 26 lutego 2016 r., sygn. IPPB2/4514-586/15-2/KW1 oraz IPPB2/4514-587/15-4/KW1 potwierdził, że „(\`(...)\`) jeżeli transakcja sprzedaży nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, powyższa czynność będzie korzystała z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych”. Z kolei sprzedaż Działki … i Działki … będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem PCC, ponieważ ich dostawa jest zwolniona od podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia, m.in. interpretacja z 21 lipca 2020 r. Znak: 0114-KDIP4-2.4012.226.2020.3.MMA oraz postanowienie o bezprzedmiotowości wniosku z 21 lipca 2020 r., Znak: 0114-KDIP4-2.4012.317.2020.1.MMA.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 815) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

O powstaniu obowiązku podatkowego decyduje – w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – moment dokonania czynności cywilnoprawnej.

Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy – obowiązek podatkowy – przy umowie sprzedaży – ciąży na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – stawki podatku od umowy sprzedaży wynoszą:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym − 2%,
2.  innych praw majątkowych − 1%.

Jak wynika z powołanych przepisów – umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo użytkowania wieczystego. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r. poz. 106 i 568) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika m.in., że Nabywca – Zainteresowany będący stroną postępowania i Zbywca – Zainteresowany niebędący stroną postępowania zamierzają zawrzeć umowę sprzedaży. Przedmiotem umowy sprzedaży będzie prawo wieczystego użytkowania sześciu działek wraz z budynkami i budowlami znajdującymi się na jednej z działek (pozostałe pięć działek jest niezabudowanych).

Zainteresowani planują złożyć, przed dokonaniem Transakcji, oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w odniesieniu do wszystkich naniesień znajdujących się na działkach wchodzących w skład przedmiotu transakcji.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy planowana transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 lipca

2020 r. Znak: 0114-KDIP4-2.4012.226.2020.3.MMA, wydanej dla Zainteresowanych w zakresie podatku od towarów i usług Organ stwierdził, że „(…) do planowanej Transakcji nie będzie miał zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Transakcja ta nie będzie więc wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT.

Planowana transakcja zbycia składników majątkowych u Sprzedającego będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

(…) transakcja sprzedaży działki nr … zabudowanej budynkami oraz budowlami będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. (…) sprzedaż dokonana na rzecz Kupującego dotycząca prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym znajdują się przedmiotowe budynki oraz budowle również będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie tych samych przepisów co sprzedaż budowli. W przypadku, gdy strony transakcji, po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy opodatkują transakcje właściwą stawką podatku VAT, wówczas dostawa gruntu również będzie opodatkowana taką samą stawką.

(…) działki niezabudowane nr …, … oraz … stanowią tereny budowlane w znaczeniu ustawy o VAT, a zatem sprzedaż ww. działek nie będzie korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT i będzie podlegać opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT.

Z kolei w postanowieniu z 21 lipca 2020 r., Znak: 0114-KDIP4-2.4012.317.2020.1.MMA Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że do zdarzenia przyszłego dotyczącego podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości niezabudowanej, tj. działki o numerze … i … zastosowanie znajduje interpretacja ogólna Ministra Finansów z 14 czerwca 2013 r., Znak: PT10/033/12/207/WLI/13/RD58639, w związku z czym wniosek w tej części jest bezprzedmiotowy.

Z interpretacji ogólnej wynika, że od dnia 1 kwietnia 2013 r. w związku z wprowadzeniem do ustawy o podatku od towarów i usług definicji legalnej terenu budowlanego (art. 2 pkt 33 ustawy), dla potrzeb prawidłowej klasyfikacji gruntów celem zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, w sytuacji gdy brak jest planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, nie należy już kierować się danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków. Tym samym od dnia 1 kwietnia 2013 r. zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy są grunty, dla których nie ma zapisów w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego i nie wydano decyzji o warunkach zabudowy.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że skoro opisana transakcja w części dotyczącej sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki nr …, …, … i … wraz z naniesieniami znajdującymi się na działce nr … będzie podlegać faktycznemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (według właściwej stawki podatku od towarów i usług) i nie będzie z tego podatku zwolniona (w odniesieniu do działki nr … zabudowanej budynkami oraz budowlami zgodnie z wolą Zainteresowanych nastąpi rezygnacja z prawa do zwolnienia – art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT), to w tej części transakcji do opisanej we wniosku sprzedaży znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym w tej części umowa sprzedaży nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, ponieważ stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z kolei, skoro opisana transakcja w części dotyczącej niezabudowanej działki nr … i … będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, to w tej części będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W konsekwencji powyższego stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.