Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-696/10-4/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-09-09
Teza: W przypadku świadczenia usług ogólnobudowlanych w zakładzie opieki zdrowotnej zastosowanie ma podstawowa stawka 22% podatku. Wykonanie natomiast „instalacji gazów medycznych”, uznanej za wyrób medyczny, korzysta na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 106 załącznika nr 3 do ustawy z preferencyjnej, tj. 7% stawki podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: instalacja-instalacja gazowa; opodatkowanie; stawka-stawki podatku; usługi-usługi remontowo-budowlane; wyroby-wyroby medyczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 01.07.2010r. (data wpływu 05.07.2010r.), uzupełnionym w dniu 17.08.2010 r. na wezwanie organu podatkowego z dnia 12.08.2010 r. (doręczone w dniu 17.08.2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług instalacji gazów medycznych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 05.07.2010 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług instalacji gazów medycznych.

Wniosek uzupełniony został w dniu 17.08.2010 r. (data wpływu 20.08.2010 r.)

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Przedsiębiorstwo złożyło ofertę do przetargu nieograniczonego na wykonanie zadania:

Modernizacja Kliniki \`(...)\` w ramach realizacji projektu pod nazwą ”Modernizacja Kliniki \`(...)\` celem zwiększenia skuteczności wczesnej diagnostyki raka płuca” , współfinansowany z POLiŚ, priorytet XII, działania 12.2.

Cena oferty brutto obejmuje podatek VAT określony zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług i wynika z formularza cenowego stanowiącego załącznik do oferty.

Specyfikacja istotnych warunków zamówienia stanowi, iż cenę oferty należy obliczyć sporządzając kosztorysy ofertowe na podstawie SIWZ dokumentacji projektowej specyfikacji technicznej wykonania i odbioru robót w oparciu o załączone do SIWZ przedmiary robot. Na formularzu cenowym, którego wzór był załącznikiem do SIWZ należało podać cenę netto, kwotę podatku VAT oraz cenę brutto każdego elementu zadania wyszczególnionego w formularzu. Jednym z elementów zadania wyszczególnionym w formularzu cenowym jest instalacja gazów medycznych (dostawa i montaż systemu rurociągowego do gazów medycznych). Na formularzu cenowym należało dokonać zsumowania kosztów poszczególnych elementów i cenę brutto zamieścić w formularzu oferty. Formularz cenowy oferty wypełniony według wzoru dostarczonego przez Zamawiającego na wykonanie zadania będącego przedmiotem przetargu zawiera następujące elementy;

1.  roboty budowlane,
2.  instalacja co,
3.  instalacja ciepła technologicznego,
4.  technologia węzła cieplnego,
5.  instalacja wody zimnej, p. poż., wody ciepłej, cyrkulacji cw, kanalizacji sanitarnej,
6.  instalacja wentylacji,
7.  instalacja pary,
8.  instalacja gazów medycznych,
9.  stacja dezynfekcji ścieków zakaźnych,
10.  przebudowa przyłączy kanalizacji sanitarnej,
11.  przyłącza kanalizacji deszczowej,
12.  przyłącze wodociągowe od budynku do stacji dezynfekcji ścieków zakaźnych,
13.  instalacje elektryczne i teletechniczne,
14.  przyłącze kablowe,
15.  dojazdy i ukształtowanie terenu.

Dla każdego z elementów wymienionych w formularzu cenowym Zamawiający opracował dokumentację techniczną zawierającą przedmiar robót. W opisie do projektu technicznego dotyczącego wykonania instalacji gazów medycznych wskazuje, iż „instalacja gazów medycznych jako wyrób medyczny podlega klasyfikacji zgodnie z załącznikiem IX wytycznych Unii Europejskiej 93/42/EWG i jest zakwalifikowany do klasy lIb”.

Zamawiający w opracowanym wzorze formularza cenowego dokonał podziału wynagrodzenia na poszczególne elementy zadania żądając określenia indywidualnie dla każdego z nich kwoty netto, kwoty podatku VAT oraz kwoty brutto. W opisie sposobu przygotowania ofert Zamawiający określił, że w kosztorysach ofertowych opracowanych metodą uproszczoną należy podać stawkę podatku VAT z wyszczególnieniem których pozycji dotyczy w przypadku zastosowania różnych stawek podatku, tym samym Zamawiający dopuścił zastosowanie różnych stawek podatku VAT, które należy przyjąć zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o VAT.

W rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych w postaci instalacji gazów medycznych obliczając cenę brutto dostawy i montażu systemu rurociągowego do gazów medycznych należy zastosować stawkę podatku VAT w wysokości 7%, natomiast dla pozostałych elementów zadania stawkę w wysokości 22%.

W ofercie przetargowej Spółka wskazała, że dostawa i montaż systemu rurociągowego do gazów medycznych zostanie zlecona firmie specjalistycznej posiadającej określone prawem uprawnienia do dostarczenia i zamontowania tego typu instalacji. Wnioskodawca nadmienia, iż wykonanie wszystkich elementów wyszczególnionych w formularzu cenowym objęte jest jedną umową. Rozliczenie wykonanych prac odbywać się będzie oddzielnie dla każdego elementu w oparciu o kosztorysy powykonawcze.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie :

*   czy prawidłowe jest stanowisko, że na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z pozycją 106 załącznika Nr 3 ustawy o VAT - stawka 7% podatku VAT ma zastosowanie do wynagrodzenia za wykonanie wyrobu medycznego w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych w postaci instalacji gazów medycznych, w ramach robót ogólnobudowlanych, w razie podziału kwoty wynagrodzenia na wynagrodzenie za dostawę i montaż systemu rurociągowego do gazów medycznych oraz za wykonanie robót ogólnobudowlanych?

Stanowisko Wnioskodawcy :

W przypadku zakupu przez Przedsiębiorstwo kompletnego wyrobu medycznego, zdaniem Spółki - należy zastosować 7% stawkę podatku VAT (dostawca wyżej wymienionego wyrobu stosuje przy sprzedaży stawkę podatku VAT w wysokości 7%, Przedsiębiorstwo dokonuje jedynie odsprzedaży a więc przeniesienia prawa własności), natomiast do pozostałego zakresu robót określonych przez Zamawiającego w SIWZ należy zastosować stawkę podatku VAT w wysokości 22%.

Ustawa z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług w art. 41 ust. 2 określa, iż dla towarów i usług wymienionych w załączniku Nr 3 do ustawy stawka podatku wynosi 7%.

Wśród wymienionych towarów i usług w pozycji 106 załącznika znajdują się wyroby medyczne, w rozumieniu Ustawy o Wyrobach Medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika cyt. „bez względu na symbol PKWiU”.

Zgodnie z Ustawą o Wyrobach Medycznych z dnia 20 kwietnia 2004 roku (Dz. U. Nr 896) oraz Dyrektywą Medyczną 93/24/E WG i zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Zdrowia z dnia 30 kwietnia 2004 roku (Dz. U. Nr 100 poz. 1027 & 3) „System rurociągowy do gazów medycznych” jest wyrobem medycznym klasy lIb, reguła 2.9.11.12 i jak każdy wyrób medyczny, aby mógł być wprowadzony do używania zgodnie z art. 5 Ustawy o Wyrobach Medycznych musi być oznaczony znakiem CE i zgodnie z art. 52 ust. 1 Ustawy o Wyrobach Medycznych musi być zgłoszony do Rejestru Wyrobów Medycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Ustawodawca przez towary rozumie rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty (art. 2 pkt 6).

Z przepisu art. 7 ust. 1 ustawy wynika, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku. W myśl art. 41 ust. 2 cyt. ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W poz. 106 załącznika nr 3 do ww. ustawy wymienione zostały wyroby medyczne w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika - bez względu na symbol PKWiU. Powyższy zapis oznacza, że 7% stawka podatku VAT ma zastosowanie wyłącznie do wyrobów medycznych w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczonych do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - innych niż towary związane z ochroną zdrowia wymienione w pozostałych pozycjach załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Wyrobem medycznym zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 17 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004r. (Dz. U. Nr 93, poz. 896 ze zm.) o wyrobach medycznych jest narzędzie, przyrząd, aparat, sprzęt, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, włączając oprogramowanie niezbędnie do właściwego stosowania wyrobu, przeznaczone przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu:

1.  diagnozowania, zapobiegania, monitorowania, leczenia lub łagodzenia przebiegu chorób,
2.  diagnozowania, monitorowania, leczenia, łagodzenia lub kompensowania urazów lub upośledzeń,
3.  badania, zastępowania lub modyfikowania budowy anatomicznej lub prowadzenia procesu fizjologicznego,
4.  regulacji poczęć

\- który nie osiąga swojego zasadniczego zamierzonego działania w ciele lub na ciele ludzkim środkami farmakologicznymi, immunologicznymi, lub metabolicznymi, lecz którego działanie może być przez nie wspomagane.

Zakres powyższej definicji rozszerza art. 3 ust. 3 ww. ustawy, stosownie do którego ilekroć w ustawie jest mowa o wyrobie medycznym, bez bliższego określenia, należy przez to rozumieć wyrób medyczny do różnego przeznaczenia, wyrób medyczny do diagnostyki in vitro, aktywny wyrób medyczny do implantacji oraz wyposażenie wyrobu medycznego do różnego przeznaczenia i wyposażenia wyrobu medycznego do diagnostyki in vitro.

Z cytowanego wyżej art. 3 ust. 1 pkt 17 ustawy o wyrobach medycznych wynika, że to wytwórca decyduje czy wyrób jest wyrobem medycznym, czy też nim nie jest, zgodnie z przewidywanym zastosowaniem tego wyrobu.

Z przytoczonej wyżej definicji wyrobu medycznego wynika, iż obejmuje ona narzędzie, przyrząd, aparat, sprzęt, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, włączając oprogramowanie niezbędne do właściwego stosowania wyrobu, przeznaczone do stosowania zgodnie ze wskazanym w definicji przeznaczeniem. Definicja ta zatem nie obejmuje prac budowlanych wykonywanych w pomieszczeniach, w których wyrób medyczny będzie zainstalowany oraz prac budowlanych wykonanych poza tym pomieszczeniem (prace na zewnątrz budynku).

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, w myśl art. 41 ust. 12a, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ww. ustawy do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Natomiast zgodnie z § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799), w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r. stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

1.  robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,
2.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

\- w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Z przedmiotowego wniosku wynika, iż Wnioskodawca złożył ofertę do przetargu nieograniczonego na wykonanie zadania „Modernizacja Kliniki \`(...)\` celem zwiększenia skuteczności wczesnej diagnostyki raka płuca”. Na ww. zadanie będące przedmiotem przetargu składa się szereg usług ogólnobudowlanych, a jednym z jego elementów jest budowa instalacji gazów medycznych. Według opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku instalacja gazów medycznych jest wyrobem medycznym. Dostawa i montaż systemu rurociągowego do gazów medycznych zostanie zlecona firmie specjalistycznej posiadającej określone prawem uprawnienia do dostarczenia i zamontowania tego typu instalacji. Rozliczenie wykonanych prac odbywać się będzie oddzielnie dla każdego elementu w oparciu o kosztorysy podwykonawcze. Dla każdego z elementów wymienionych w formularzu złożonym przez Zamawiającego opracowana została dokumentacja techniczna zawierająca zakres robót. Zamawiający w opracowanym wzorze formularza cenowego dokonał podziału wynagrodzenia na poszczególne elementy zadania, żądając określenia indywidualnie dla każdego z nich kwoty netto, kwoty podatku VAT oraz kwoty brutto. Wątpliwości Wnioskodawcy związane są z określeniem prawidłowej stawki podatku VAT dla usługi instalacji gazów medycznych świadczonej w ramach robót ogólnobudowlanych.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy prawa podatkowego oraz opisany stan faktyczny wskazać należy, iż w przedmiotowej sprawie nie zachodzi sytuacja świadczenia usługi kompleksowej. Roboty związane z instalacją gazów medycznych i pozostałe roboty ogólnobudowlane są traktowane jako świadczenia odrębne, opodatkowane właściwymi dla tych usług stawkami. Wykonanie wszystkich elementów zadania będącego przedmiotem przetargu objęte jest jedną umową, jednak dla każdego z elementów opracowana została dokumentacja techniczna zawierająca przedmiar robót, również rozliczenie wykonanych prac odbywać się będzie oddzielnie dla każdego elementu, w oparciu o kosztorysy powykonawcze.

W przypadku świadczenia usług ogólnobudowlanych w zakładzie opieki zdrowotnej oraz poza nim zastosowanie będzie miała podstawowa stawka podatku VAT w wysokości 22%. Żaden przepis ustawy o podatku od towarów i usług ani przepisy wykonawcze do tej ustawy nie przewidują 7% stawki VAT do wykonywania ww. prac w pomieszczeniach zakładu opieki medycznej, który nie świadczy usług o charakterze mieszkaniowym z opieką lekarską i pielęgniarską.

Wykonanie natomiast „instalacji gazów medycznych”, uznanej zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy za wyrób medyczny i montaż systemu, korzystać będzie z preferencyjnej, tj. 7% stawki podatku od towarów i usług – zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z poz. 106 załącznika nr 3 do ustawy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedmiotowym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.