Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.958.2021.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-31
Teza: Uznanie zespołu składników materialnych i niematerialnych obejmującego segment sprzedaży hurtowej paliw za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy oraz wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy czynności wniesienia ww. zespołu składników materialnych i niematerialnych do odrębnej spółki kapitałowej
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zbycie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

13 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych obejmującego segment sprzedaży hurtowej paliw za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy oraz wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy czynności wniesienia ww. zespołu składników materialnych i niematerialnych do odrębnej spółki kapitałowej.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą prawną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). \`(...)\` jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. \`(...)\` jest podmiotem zależnym od \`(...)\`S.A. (dalej: „**\`(...)\`**”).

Podstawowym przedmiotem działalności \`(...)\` jest sprzedaż detaliczna paliw do pojazdów silnikowych na stacjach paliw oraz sprzedaż hurtowa paliw. Ponadto, \`(...)\` za pośrednictwem stacji paliw prowadzi również działalność w zakresie sprzedaży detalicznej części i akcesoriów do pojazdów samochodowych, jak również działalność w zakresie sprzedaży napojów i żywności oraz usług gastronomicznych.

Prowadzoną przez \`(...)\` działalność można podzielić na dwa zasadnicze segmenty:

1) sprzedaż hurtową obejmującą sprzedaż paliw do klientów biznesowych – z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży;

2) sprzedaż detaliczną obejmującą sprzedaż paliw do pojazdów silnikowych na stacjach paliw na rzecz klientów tankujących na stacjach.

Obecnie, w ramach sprzedaży hurtowej \`(...)\` posiada własne portfolio klientów, na rzecz których dokonuje sprzedaży paliw - ze względu na specyfikę rynku, liczba stałych klientów segmentu hurtowego jest ograniczona. W tym celu wykorzystuje szeroką sieć magazynów należących zarówno do \`(...)\`, jak również podmiotów trzecich, rozmieszczonych na terytorium całego kraju.

Z kolei sprzedaż detaliczna paliw odbywa się głównie z wykorzystaniem:

1) stacji paliw należących do \`(...)\` i prowadzonych przez podmioty trzecie (operatora niepowiązanego z \`(...)\`) na podstawie umów o prowadzenie stacji (stacje CODO - ang. Company Owned Dealer Operated). W ramach tych stacji paliw \`(...)\` sprzedaje paliwo na rzecz klientów tankujących na stacjach;

2) stacji paliw należących do franczyzobiorców prowadzonych na podstawie umowy franczyzowej (stacje DOFO - ang. Dealer Owned Franchise Operated). W tym przypadku \`(...)\` sprzedaje paliwo na rzeczy poszczególnych franczyzobiorców prowadzących stacje (\`(...)\` zaopatruje stacje DOFO w paliwa i inne towary). Następnie franczyzobiorcy sprzedają paliwo na rzecz klientów tankujących na stacjach. W niektórych operacjach flotowych, \`(...)\` może sprzedawać paliwo bezpośrednio na rzecz klientów tankujących na stacjach.

\`(...)\` S.A. (dalej: „\`(...)\`”) jest osobą prawną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). \`(...)\` jest (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku nadal będzie) zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. \`(...)\` jest spółką dominującą w Grupie Kapitałowej \`(...)\`. Głównym przedmiotem działalności \`(...)\` jest działalność związana z wytwarzaniem i przetwarzaniem oraz sprzedażą produktów rafinacji ropy naftowej oraz chemikaliów organicznych, a także wszelka działalność suplementarna względem wskazanych czynności.

\`(...)\` zamierza połączyć się z \`(...)\`. Połączenie z \`(...)\` jest \`(...)\` ważnym krokiem w kierunku budowy silnego multienergetycznego koncernu o międzynarodowym potencjale. Zakłada się przy tym, że w efekcie tego przejęcia \`(...)\` będzie w stanie w średnim i długim okresie zwiększyć i zdywersyfikować swoje przychody oraz zabezpieczyć i zachować ich źródła, w szczególności poprzez:

1) znaczące wzmocnienie pozycji połączonego podmiotu w negocjacjach cenowych z kontrahentami i dostawcami;

2) zwiększenie możliwości rozwoju inwestycyjnego z uwagi m.in. na wzrost możliwości finansowych niezbędnych do realizacji dużych, wymagających wielomiliardowych nakładów, projektów inwestycyjnych (możliwość przeprowadzania w przyszłości przez połączony podmiot inwestycji, których \`(...)\` nie byłby w stanie sfinansować samodzielnie);

3) wejście (przy wsparciu i z wykorzystaniem doświadczeń oraz sieci dystrybucyjnych \`(...)\` i jego spółek zależnych) na nowe dla siebie rynki produktów lub usług oraz umocnienie się na rynkach, na których \`(...)\` jest już obecny, poprzez skorzystanie z możliwości dotarcia ze swoją ofertą do klientów \`(...)\`;

4) możliwość korzystania z licznych efektów synergii po stronie dochodowej i kosztowej.

Z uwagi na przepisy w zakresie ochrony konkurencji, do przejęcia \`(...)\` \`(...)\` potrzebował formalnej zgody ze strony Komisji Europejskiej. Uzyskanie ww. zgody stanowi niezbędny i konieczny warunek do zrealizowania planowanego połączenia \`(...)\` i \`(...)\` - bez tej zgody połączenie byłoby prawnie niedopuszczalne. W celu realizacji planowanego połączenia, \`(...)\` podjął niezbędne kroki prawne, w tym uzyskanie stosownych zgód i pozwoleń na realizację ww. transakcji.

W dniu 14 lipca 2020 r. \`(...)\` uzyskał pozytywną warunkową decyzję Komisji Europejskiej w przedmiocie zgody na dokonanie koncentracji polegającej na przejęciu \`(...)\` przez \`(...)\`. Jednak z uwagi na fakt, iż potencjalne przejęcie przez \`(...)\` całości \`(...)\` sprawiałoby, iż połączone Grupy \`(...)\` i \`(...)\` stałyby się podmiotem dominującym na rynku zgoda ta była warunkowa i uzależniona od zobowiązania się do wykonania szeregu środków uwzględniających dezinwestycję wyspecyfikowanych grup aktywów (dalej: „Środki Zaradcze”), które obejmują m. in.:

1) zbycie działalności hurtowej \`(...)\`;

2) zbycie wskazanych stacji CODO i DOFO, a także innych wskazanych aktywów.

Obecnie, w związku z realizacją Środków Zaradczych i działaniami mającymi na celu przygotowanie do nabycia udziałów \`(...)\` przez zewnętrznego inwestora, planowane jest wydzielenie do odrębnych podmiotów części działalności związanej ze sprzedażą hurtową oraz detaliczną.

W tym kontekście zostanie przeprowadzony podział \`(...)\` poprzez wydzielenie z jej majątku zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych do odrębnej spółki kapitałowej (dalej: „SPV"), w której \`(...)\` będzie posiadać 100% udziałów. W skład wydzielonego zespołu składników materialnych i niematerialnych wchodzić będzie segment związany ze sprzedażą hurtową paliw.

Równolegle, planowane jest przeprowadzenie podziału \`(...)\` poprzez wydzielenie z jej majątku zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących segment sprzedaży detalicznej do odrębnej spółki kapitałowej (dalej: „SPV 2 ”), w której \`(...)\` będzie posiadać 100% udziałów. W skład wydzielonego zespołu składników materialnych i niematerialnych wchodzić będą wybrane stacje paliw, w szczególności te spośród stacji CODO Wnioskodawcy, których zbycia przez połączone \`(...)\` i \`(...)\` nie nakazują Środki Zaradcze. W zakresie wyodrębnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących segment sprzedaży detalicznej, Wnioskodawca wystąpi z odrębnym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.

Zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębnionych z \`(...)\`

Wydzielenie segmentu związanego z hurtową sprzedażą paliw

W części dotyczącej wydzielenia segmentu związanego ze sprzedażą hurtową paliw, do SPV przeniesione w szczególności zostaną w szczególności:

1\. wybrane automatyczne stacje dystrybucyjne wraz z towarzyszącą infrastrukturą;

2\. relacje handlowe (klientela) wraz z umowami handlowymi związanymi z prowadzoną działalnością gospodarczą;

3\. licencje i zezwolenia wydane na rzecz \`(...)\` w zakresie hurtowej działalności paliwowej, w zakresie jakim mogą być przedmiotem obrotu;

4\. pozostałe umowy niezbędne do prawidłowego prowadzenia działalności (powierzchnie biurowe podnajmowane od \`(...)\`, umowy z podwykonawcami itp.);

5\. zobowiązania oraz należności handlowe związane z działalnością prowadzoną przez segment hurtowy;

6\. bieżące środki pieniężne przypisane segmentowi hurtowemu;

7\. wybrani pracownicy zatrudnieni w \`(...)\` w ramach działalności segmentu sprzedaży hurtowej;

8\. sprzęt IT (komputery osobiste, telefony komórkowe, drukarki przenośne, infrastruktura sieciowa itp.);

9\. wybrane umowy na leasing samochodów służbowych;

10\. inne wybrane aktywa niematerialne.

W związku z wyodrębnieniem segmentu sprzedaży hurtowej, do SPV mogą przejść wybrani pracownicy wpierający działalność ww. segmentu (np. działu HR, działu księgowości). Funkcje w tym zakresie mogą również zostać outsourcowane, tj. SPV zawrze z innymi podmiotami umowy o świadczenie usług. Nie wyklucza to również zatrudnienia przez SPV pracowników, w zależności od bieżących potrzeb. Za bieżące zarządzanie SPV (w tym w zakresie przejętej w wyniku opisywanej transakcji działalności) będzie odpowiadać jej zarząd.

W konsekwencji, może dojść do sytuacji w przyszłości, w której w toku prowadzonej działalności SPV zatrudni nowych pracowników, zaangażuje nowe aktywa lub zawrze nowe umowy do prowadzenia poprzez składniki majątkowe i niemajątkowe dotyczące segmentu związanego ze sprzedażą hurtową paliw działalności, jednak zaangażowanie wynikać będzie z normalnego toku prowadzenia działalności gospodarczej i nie będzie wynikać z faktu niemożności prowadzenia samodzielnie działalności poprzez przenoszone aktywa na moment wydzielenia.

Do SPV nie będą przeniesione zezwolenia, koncesje i inne decyzje (np. koncesja na obrót paliwami ciekłymi), które nie mogą być przedmiotem obrotu z uwagi na ograniczenia wynikające z regulacji prawnych. Jednakże SPV jeszcze przed dokonaniem wydzielenia lub bezpośrednio po dokonaniu podziału rozpocznie proces pozyskiwania niezbędnych koncesji i zezwoleń oraz inne działania prawne oraz faktyczne, by wydzielany segment sprzedaży hurtowej mógł prowadzić swoją działalność od dnia wydzielenia. Nie przewiduje się czasowego wstrzymania działalności.

W związku z opisanym wyżej podziałem przez wydzielenie, Wnioskodawca oświadcza, że:

• SPV przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład segmentu sprzedaży hurtowej w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy;

• udziały w \`(...)\` nie zostały nabyte lub objęte przez \`(...)\` w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów;

przyjęta przez \`(...)\` dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez SPV nie będzie wyższa niż wartość udziałów w \`(...)\`, jaka byłaby przyjęta przez \`(...)\` dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału przez wydzielenie.

Wydzielenie segmentu związanego z detaliczną sprzedażą paliw

Jednocześnie (w ramach tego samego procesu wydzielenia segmentu związanego z hurtową sprzedażą paliw lub w ramach odrębnego procesu) w ramach wydzielenia segmentu związanego ze sprzedażą detaliczną paliw, do SPV2 przeniesione zostaną wybrane stacje CODO i związane z nimi w szczególności:

1\. grunty (lub prawa do korzystania z gruntów), na których położone są poszczególne stacje paliw wraz z zabudowaniami;

2\. wybrane wyposażenie stacji paliw wraz z urządzeniami i instalacjami wykorzystywanymi do prowadzenia działalności gospodarczej, m.in:

a. odmierzacze gazu ciekłego propan-butan (LPG),

b. odmierzacze paliw ciekłych innych niż gazy ciekłe (Pb),

c. odmierzacze paliw ciekłych innych niż gazy ciekłe (ON),

d. stałe zbiorniki ciśnieniowe pod dozorem pełnym,

e. zbiorniki bezciśnieniowe pod dozorem pełnym,

f. urządzenia do odzyskiwania par paliwa pod dozorem pełnym,

g. przenośne zbiorniki ciśnieniowe pod dozorem pełnym,

h. kotły cieczowe pod dozorem ograniczonym,

i. stałe zbiorniki ciśnieniowe pod dozorem pełnym;

3\. wybrane umowy związane z działalnością prowadzoną przez poszczególne stacje paliw (np. niektóre umowy najmu i dzierżawy oraz inne umowy uprawniające do korzystania z nieruchomości, w zależności od ustaleń z poszczególnymi operatorami oraz tam gdzie będzie to prawnie możliwe - wybrane umowy na prowadzenie poszczególnych stacji, niektóre umowy kaucji na zabezpieczenie, umowy na dostawę wody, umowy na dostawę energii elektrycznej etc.),

4\. wybrane zobowiązania związane z działalnością prowadzoną przez poszczególne stacje paliw, które będą przedmiotem wydzielenia;

5\. akty administracyjne, które mogą być przedmiotem obrotu;

6\. regulaminy, akty organizacyjne itd. obejmujące funkcjonowanie poszczególnych stacji paliw.

Dodatkowo, do SPV2 w ramach opisywanego podziału przez wydzielenie przejdzie część zapasu paliw oraz potencjalnie innych towarów należących do poszczególnych stacji, które służą prowadzeniu działalności gospodarczej. Jednocześnie, w ramach wydzielenia, do SPV2, mogą przejść niektóre grunty należące do \`(...)\`, które w przyszłości mogą zostać zagospodarowane dla celów inwestycyjnych, w szczególności mogą zostać przeznaczone pod budowę stacji paliw.

W zależności od procesu negocjacyjnego, Wnioskodawca nie wyklucza, że wraz z wybranymi stacjami paliw CODO, do SPV2 przeniesione zostaną również wybrane umowy franczyzowe w zakresie stacji paliw działających w ramach modelu DOFO wraz, w zależności od ustaleń z poszczególnymi operatorami, z niektórymi powiązanymi umowami (np. na dostawy towarów).

Ze względu na przyjęty model biznesowy, \`(...)\` nie zatrudnia pracowników do bezpośredniej obsługi stacji paliw należących do spółki. Pracownicy ci są zatrudniani bezpośrednio przez operatora konkretnej stacji paliw. Wraz z wydzieleniem, tam gdzie będzie to prawnie możliwe, umowy na prowadzenie stacji przejdą na SPV2. W konsekwencji, dotychczasowi pracownicy zatrudnieni przez operatora w całości lub części będą kontynuować zatrudnienie w ramach danej stacji paliw będącej przedmiotem wydzielenia. W ramach wyodrębnienia, do SPV2 przejdzie co najmniej jedna osoba wpierająca obecnie działalność segmentu sprzedaży detalicznej (np. działu HR, działu księgowości, działu IT) - jednocześnie za bieżące zarządzanie SPV2 będzie odpowiadać jej zarząd.

W celu realizacji Środków Zaradczych, po wydzieleniu części segmentu związanego z detaliczną sprzedażą paliw, SPV2 będzie zarządzana w wybrany sposób przez \`(...)\` (dalej: „Integracja”), tj.:

• SPV2 zostanie połączona z \`(...)\` albo

• SPV będzie w inny sposób zarządzana przez Spółkę Przejmującą - np. poprzez dzierżawę stacji paliw (w tym, ze względu na proces negocjacyjny, stacje te mogą być dzierżawione do podmiotu trzeciego z branży paliwowej spoza grupy \`(...)\` przez okres przejściowy do momentu ich zbycia).

Z przyczyn prawnych nie jest możliwe w pierwszym kroku dokonanie podziału przez wydzielenie w taki sposób, aby wyżej opisany zespół składników materialnych i niematerialnych został bezpośrednio przeniesiony do \`(...)\`.

W konsekwencji powyższego, w ramach wyodrębnienia zespołu składników związanych z działalnością wybranych stacji paliw, do SPV2 nie przejdzie również infrastruktura informatyczna umożliwiająca zarządzanie poszczególnymi stacjami paliw, licencje na oprogramowania, znaki towarowe, know-how, kontrakty handlowe dot. nabycia paliw oraz innych towarów oferowanych przez stacje. Jednocześnie do SPV2 nie przejdą koncesje/zezwolenia/zgody, które nie mogą być przedmiotem obrotu, przy czym SPV2 nie będzie ubiegała się o przyznanie nowych licencji i koncesji. Wskazane elementy nie będą konieczne dla kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez \`(...)\` przy wykorzystaniu wydzielanych stacji paliw, gdyż będą one zapewnione przez \`(...)\` (która docelowo będzie kontynuować działalność prowadzoną dotychczas przez \`(...)\` w związku z wydzielanymi stacjami paliw).

W związku z potrzebą integracji z obecną infrastrukturą \`(...)\` i rebrandingu obejmującego zmianę identyfikacji wizualnej wydzielanych stacji paliw, po dokonaniu wydzielenia oraz Integracji ze \`(...)\`, działalność w ramach przeniesionych stacji paliw działających w modelu CODO zostanie czasowo zawieszona. Po przeprowadzonej integracji nastąpi ponowne otwarcie stacji paliw pod nową marką, a przeniesiony zespół składników materialnych i niematerialnych będzie wykorzystywany przez \`(...)\` do działalności gospodarczej, prowadzonej dotychczas przez \`(...)\`. Należy przy tym wskazać, że czasowe wstrzymanie działalności stacji paliw nie jest zależne od \`(...)\`, SPV2 lub \`(...)\`, a wynika z technicznej potrzeby zintegrowania ich w ramach nowego podmiotu (\`(...)\`). Proces ten wynika z normalnej potrzeby biznesowej (typowej w przypadku przejęcia stacji paliw) oraz nie może zostać przeprowadzony przed opisywanym podziałem przez wydzielenie (do momentu wydzielenia stacje paliw będą prowadziły działalność operacyjną w ramach \`(...)\`).

W zależności od podjętych decyzji biznesowych, po wydzieleniu wyżej opisanych stacji paliw, SPV2 lub Spółka Przejmująca, sprzeda część przejętych stacji paliw modelu CODO do podmiotu trzeciego z branży paliwowej.

W związku z opisanym wyżej podziałem przez wydzielenie, Wnioskodawca oświadcza, że:

• SPV2 przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład stacji paliw oraz umów DOFO w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy;

• udziały w \`(...)\` nie zostały nabyte lub objęte przez \`(...)\` w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów;

• przyjęta przez \`(...)\` dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez SPV2 nie będzie wyższa niż wartość udziałów w \`(...)\`, jaka byłaby przyjęta przez \`(...)\` dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału przez wydzielenie.

Zespół składników materialnych i niematerialnych pozostających w \`(...)\`

Po dokonaniu wyodrębnienia zorganizowanych zespołów składników materialnych i niematerialnych, o których mowa powyżej, w \`(...)\` pozostaną umowy franczyzowe w zakresie stacji DOFO oraz część stacji paliw CODO i związane z nimi w szczególności:

1\. grunty (lub prawa do korzystania z gruntów), na których położone są poszczególne stacje paliw wraz z zabudowaniami;

2\. wyposażenie stacji wraz z urządzeniami i instalacjami wykorzystywanymi do prowadzenia działalności gospodarczej, m.in.:

a. odmierzacze gazu ciekłego propan-butan (LPG),

b. odmierzacze paliw ciekłych innych niż gazy ciekłe (Pb),

c. odmierzacze paliw ciekłych innych niż gazy ciekłe (ON),

d. stałe zbiorniki ciśnieniowe pod dozorem pełnym,

e. zbiorniki bezciśnieniowe pod dozorem pełnym,

f. urządzenia do odzyskiwania par paliwa pod dozorem pełnym,

g. przenośne zbiorniki ciśnieniowe pod dozorem pełnym,

h. kotły cieczowe pod dozorem ograniczonym,

i. stałe zbiorniki ciśnieniowe pod dozorem pełnym;

3\. paliwa, jak również pozostałe towary należące do poszczególnych stacji służące prowadzeniu działalności gospodarczej;

4\. koncesje i zezwolenia związane z działalnością stacji paliw;

5\. umowy związane z działalnością prowadzoną przez poszczególne stacje paliw (np. wybrane umowy najmu i dzierżawy oraz inne umowy uprawniające do korzystania z nieruchomości, umowy na prowadzenie stacji, umowy kaucji na zabezpieczenie, umowy na dostawę wody, umowy na dostawę energii elektrycznej etc.);

6\. zobowiązania związane z działalnością prowadzoną przez poszczególne stacje paliw;

7\. przypisane należności handlowe związane z działalnością prowadzoną przez poszczególne stacje paliw;

8\. relacje handlowe z podmiotami zaopatrującymi się w produkty oferujące przez poszczególne stacje;

9\. środki pieniężne przypisane do poszczególnych stacji paliw;

10\. regulaminy, akty organizacyjne itd. obejmujące funkcjonowanie poszczególnych stacji paliw;

11\. inne wybrane aktywa niematerialne.

Dodatkowo, po dokonaniu wydzielenia w \`(...)\` pozostanie również m. in.:

1\. know-how w zakresie prowadzonej działalności detalicznej;

2\. pozostała część nieruchomości niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej;

3\. bazy danych Spółki;

4\. pozostałe prawa związane z:

a. prawami do gruntów z prawem do zabudowy, na których mają powstać kolejne stacje paliw;

b. dzierżawą samochodów;

c. dzierżawą budynków.

Jednocześnie w \`(...)\` pozostaną pracownicy wspierający działalność segmentu sprzedaży detalicznej oraz segmentu sprzedaży hurtowej (m in. pracownicy zatrudnieni w dziale marketingu, dziale obsługi handlu, biurze rozwoju etc.) oraz zobowiązania pracownicze związane z wynagrodzeniami i roszczeniami przenoszonych pracowników oraz zobowiązania płatnika składek na ubezpieczenia społeczne związane z tymi pracownikami.

Dla jednostek organizacyjnych wchodzących w skład \`(...)\` (w zakresie poszczególnych segmentów oraz w odniesieniu do poszczególnych stacji paliw) prowadzone będą na moment wydzielenia wyodrębnione budżety kosztowe. W momencie wydzielenia, \`(...)\` będzie w stanie wydzielić (bezpośrednio lub na bazie odpowiedniego klucza alokacji) koszty związane z działalnością każdego wydzielonego zespołu składników oraz z działalnością zespołu składników, który pozostanie w \`(...)\`. Poszczególne środki trwałe i wartości niematerialne i prawne przyporządkowane będą do poszczególnych jednostek organizacyjnych \`(...)\`. Przed dokonaniem podziału przez wydzielenie, sporządzone będą sprawozdania finansowe pro forma dla wydzielanych ze struktur \`(...)\` zespołów składników, w ramach których przedstawiona będzie symulacja rachunku zysków i strat, bilansu w sytuacji, gdyby podział przez wydzielenie doszedł do skutku.

Zarówno zespół wydzielanych składników majątkowych, jak również składniki pozostające w \`(...)\` stanowić będą wyodrębnione organizacyjnie, terytorialnie i strukturalnie działalności.

**Pytanie**

Czy zaprezentowany w ramach opisu zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący segment sprzedaży hurtowej paliw, wydzielanych z \`(...)\` do SPV w ramach podziału przez wydzielenie będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, w związku z czym do czynności tej nie znajdą zastosowania przepisy ustawy o VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

W ocenie Wnioskodawcy, zaprezentowany w ramach opisu zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący segment sprzedaży hurtowej paliw, wydzielanych z \`(...)\` do SPV w ramach podziału przez wydzielenie będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, w związku z czym do czynności tej nie znajdą zastosowanie przepisy ustawy o VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Niemniej, w myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, że w przypadku, gdy przedmiotem czynności jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, ustawa o VAT nie ma zastosowania.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czy przeniesienie w drodze podziału przez wydzielenie. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

W rezultacie, kluczowe jest określenie czy przedmiotem planowanej transakcji, w skład której wejdą zorganizowane składniki materialne i niematerialne oraz zobowiązania, będzie zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) rozumie się organizacyjne i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Należy mieć na uwadze, że przytoczony przepis stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L 347.1 z 11 grudnia 2006 r., dalej: „Dyrektywa VAT”) do polskiego porządku prawnego.

W świetle powyższej definicji i ugruntowanego orzecznictwa sądów administracyjnych i organów podatkowych (np. zaprezentowanego przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 15 stycznia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.521.2020.2.MAT, czy w interpretacji indywidualnej z dnia 11 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.538.2020.2.AK), na gruncie ustawy o VAT mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych,

2) zespół ten jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne),

3) zespół ten jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe),

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze (wyodrębnienie funkcjonalne).

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle powyższych warunków należy uznać, że przenoszony zespół składników materialnych i niematerialnych będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Ad. 1) Zespół wydzielanych składników może być przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „zespołu składników materialnych i niematerialnych” tworzących zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przyjmuje się jednak, że składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania) tworzą zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeśli są one w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego (tak przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 stycznia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.521.2020.2.MAT). Warunek realizacji określonych zadań gospodarczych zawarty w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza, iż składniki materialne i niematerialne (ich zespół) muszą być przeznaczone w obrębie istniejącego przedsiębiorstwa do realizacji określonych zadań gospodarczych (tak: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 lipca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.152.2019.2.MAZ). Aby składniki majątku mogły być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, muszą one rzeczywiście służyć prowadzeniu działalności gospodarczej. Nie mogą być natomiast zbędnym składnikiem majątku zbywcy.

W ocenie Wnioskodawcy zespół składników materialnych i niematerialnych wydzielanych z \`(...)\` do SPV w ramach opisanego zdarzenia przyszłego będzie przeznaczony do realizacji określonego celu gospodarczego tj. do prowadzenia działalności polegającej na sprzedaży hurtowej paliw. W konsekwencji składniki materialne i niematerialne (takie jak wszelkiego rodzaju aktywa trwałe, wartości niematerialne i prawne) nie będą stanowić przypadkowego zbioru, lecz będą pozostawać w ścisłych zależnościach funkcjonalnych.

Wszystkie aktywa (w tym środki trwałe i wartości niematerialne i prawne) przypisane do segmentu sprzedaży hurtowej paliw, będą służyć prowadzeniu określonego rodzaju działalności. O powyższym świadczy chociażby fakt, że w skład wyodrębnionego zespołu składników materialnych i niematerialnych wchodzić będzie niezbędna i wystarczająca do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży hurtowej paliw infrastruktura.

W ramach wydzielenia do SPV przejdą również wybrani pracownicy zatrudnieni w \`(...)\` w ramach działalności segmentu sprzedaży hurtowej. Umożliwi to zatem kontynuowanie działalności przez SPV w zakresie sprzedaży hurtowej paliw.

Powyższe powoduje, że przedmiotem planowanej transakcji, w ocenie Wnioskodawcy będzie zespół składników materialnych i niematerialnych mogący stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze tj. prowadzenie działalności polegającej na sprzedaży hurtowej paliw.

W świetle orzecznictwa sądów administracyjnych istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest prowadzenie działalności gospodarczej poprzez realizację określonych zadań gospodarczych. Zadania te mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, jeżeli mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego (wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 września 2011 r., sygn. akt I FSK 1383/10 oraz z dnia 4 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1589/10). W podobny sposób Naczelny Sąd Administracyjny wypowiedział się w wyroku z dnia 23 marca2012 r., sygn. II FSK 1643/10 (jakkolwiek ostatni z ww. wyroków dotyczył wykładni art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, to niemniej porównując treść tego przepisu z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT należy zauważyć, że przepisy te mają tożsamą treść).

Zdaniem Wnioskodawcy, wydzielany do SPV zespół składników materialnych i niematerialnych będzie stanowić wystarczające zaplecze do kontynuacji działalności prowadzonej przez \`(...)\`. Świadczy o tym fakt, że obecnie \`(...)\` prowadzi działalność w zakresie hurtowej sprzedaży paliwa z wykorzystaniem przenoszonego zespołu składników materialnych i niematerialnych. Dodatkowo, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w skład przenoszonego zespołu składników materialnych i niematerialnych wejdą zobowiązania związane z działalnością segmentu sprzedaży hurtowej paliw. Powyższe wskazuje, że po dokonaniu podziału przez wydzielenie działalność ta będzie w sposób nieprzerwany kontynuowana przez SPV.

W świetle powyższego należy uznać, że zespół wydzielanych składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) będzie przeznaczony do realizacji zadań związanych ze sprzedażą hurtową paliw, o czym przesądza fakt, że w skład wyodrębnianego zespołu składników materialnych i niematerialnych wchodzić będzie niezbędna infrastruktura (chociażby wybrane automatyczne stacje dystrybucyjne wraz z towarzyszącą infrastrukturą) oraz inne składniki niezbędne do prowadzenia tego typu działalności (m.in. relacje handlowe wraz umowami handlowymi, koncesje i zezwolenia wydane na rzecz \`(...)\` oraz pozostałe umowy związane ze sprzedażą hurtową paliw).

Podsumowując, wyodrębniony do SPV zespół składników materialnych i niematerialnych, będzie stanowił w ocenie Wnioskodawcy na dzień dokonania opisanej we Wniosku transakcji niezależne przedsiębiorstwo, które może samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze.

Ad. 2) Zespół wydzielanych składników będzie organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne)

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych przedstawionym w interpretacjach indywidualnych, organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące część przedsiębiorstwa powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w istniejącym przedsiębiorstwie, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa (tak np.: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 1 lipca 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.229.2019.4.RM).

Zdaniem Wnioskodawcy, zespół wydzielanych składników materialnych i niematerialnych będzie spełniać przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego:

• do SPV zostanie przeniesiony zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący segment sprzedaży hurtowej wraz z przypisanymi do niego składnikami materialnymi i niematerialnymi;

• wybrane składniki majątkowe są co do zasady precyzyjne alokowane do segmentu sprzedaży hurtowej. W ramach wyodrębnienia ww. segmentu, do SPV zostaną przeniesione m.in.:

\- relacje handlowe (klientela) wraz z umowami handlowymi związanymi z prowadzoną działalnością gospodarczą;

\- wybrane automatyczne stacje dystrybucyjne wraz z towarzyszącą infrastrukturą;

\- pozostałe umowy niezbędne do prawidłowego prowadzenia działalności (powierzchnie biurowe podnajmowane od \`(...)\`, umowy z podwykonawcami itp.);

\- zobowiązania oraz należności handlowe związane z działalnością prowadzoną przez segment hurtowy;

\- bieżące środki pieniężne przypisane segmentowi hurtowemu;

• ponadto, widoczna jest odrębna funkcja jednostek organizacyjnych, składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników przypisanych do segmentu sprzedaży hurtowej (podstawową funkcją segmentu sprzedaży hurtowej jest sprzedaż paliw na rzecz klientów biznesowych, segment sprzedaży detalicznej służy natomiast sprzedaży na rzecz klientów indywidualnych);

• zasadniczo segment sprzedaży hurtowej działa na właściwym sobie rynku, jakim jest terytorium całego kraju na rzecz ograniczonej liczby klientów.

Zdaniem Wnioskodawcy, przenoszony w ramach opisanego zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych i niematerialnych bezsprzecznie stanowić będą wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość oraz będą odgrywać kluczową rolę w ramach prowadzonej działalności. W świetle powyższych okoliczności, zdaniem Wnioskodawcy zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący segment sprzedaży hurtowej, będzie spełniał przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego.

Ocena Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w następujących interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego:

• w interpretacji indywidualnej z dnia 11 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.538.2020.2.AK, w której wskazano na następujące elementy wyodrębnienia organizacyjnego: „Wnioskodawca zwraca uwagę, że w zakresie organizacyjnym odrębność funkcji produkcyjnej od funkcji dystrybucyjnej posiada następującą charakterystykę:

\- składniki majątkowe i zobowiązania związane z poszczególnymi funkcjami są, co do zasady, precyzyjnie wyodrębnione i przypisane do tych funkcji;

\- istnieje sformalizowana odrębność operacyjna i odrębna struktura organizacyjna dla funkcji dystrybucyjnej i funkcji produkcyjnej;

\- poszczególne funkcje są wyodrębnione w strukturze organizacyjnej A.;

\- poszczególne funkcje są wykonywane w odrębnych lokalizacjach przeznaczonych dla tych funkcji”;

• interpretacji indywidualnej z dnia 24 czerwca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.304.2019.1.MD, w ramach której wskazano na takie elementy wyodrębnienia organizacyjnego jak: korzystanie z innych niż pozostała część działalności aktywów ruchomych tj. specjalnych maszyn, urządzeń, innych komponentów używanych w procesie produkcji, a także odrębnych zasobów niematerialnych - odrębne umowy handlowe zawarte z klientem i dostawcami oraz odrębny od pozostałej działalności asortyment produkowany przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa;

• interpretacji indywidualnej z dnia 6 maja 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.103.2019.2.PS, w ramach której wskazano na takie elementy wyodrębnienia organizacyjnego jak: możliwość przypisania składników majątkowych, które będą wykorzystywane w obrębie zorganizowanej części przedsiębiorstwa; możliwość samodzielnej realizacji zadań z uwagi na posiadane zasoby materialne i niematerialne stanowiące zorganizowaną całość; istnienie możliwości rozgraniczenia poszczególnego segmentu działalności, jak również odrębny sposób kierowania nim; przyporządkowanie zobowiązań itp.

W świetle przedstawionych okoliczności oraz stanowiska organów podatkowych, zdaniem Wnioskodawcy zespół wydzielonych składników spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego.

Ad. 3) Zespół wydzielanych składników będzie finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe)

Zgodnie z przyjętą praktyką organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie danych finansowych do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Powyższe poparte jest również licznymi wyrokami sądów administracyjnych, w tym także Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 stycznia 2017 r., sygn. II FSK 2463/16 oraz z dnia 10 stycznia 2017 r., sygn. II FSK 2991/15).

Wnioskodawca pragnie wskazać, że wyodrębnienie finansowe zespołu przenoszonych składników zostanie dokonane poprzez przypisanie do segmentu sprzedaży hurtowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych - co zostało precyzyjnie przedstawione w ramach opisu zdarzenia przyszłego. Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie zauważyć, że na dzień dokonania podziału przez wydzielenie, wyodrębnienie finansowe będzie możliwe ze względu na:

• możliwość zidentyfikowania kosztów i zobowiązań związanych z prowadzoną przez segment sprzedaży hurtowej;

• możliwość określenia przychodów oraz należności powiązanych z prowadzoną przez wyodrębniany segment działalnością;

• posiadanie rachunków bankowych i środków pieniężnych na nich zgromadzonych.

Jednocześnie na wyodrębnienie finansowe, zdaniem Wnioskodawcy, będą wskazywać przygotowane przed dokonaniem podziału sprawozdania finansowe pro forma, które będą miały na celu zobrazowanie sytuacji finansowej w \`(...)\` i w SPV po dokonaniu podziału przez wydzielenie.

Zdaniem Wnioskodawcy powyższe elementy przesądzają jednoznacznie o wyodrębnieniu finansowym zespołu przenoszonych składników. Ocena Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np. w interpretacji indywidualnej z dnia 11 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.538.2020.2.AK, w której wskazano na następujące elementy wyodrębnienia finansowego: „W zakresie finansowym odrębność funkcji produkcyjnej od funkcji dystrybucyjnej posiada następującą charakterystykę:

\- system księgowy i plan kont umożliwia wyodrębnienie kont bilansowych związanych z daną funkcją;

\- system księgowy i plan kont umożliwia sporządzenie odrębnych analiz przychodów i kosztów związanych z daną funkcją;

\- istnieje możliwość sporządzania odrębnych planów finansowych i budżetów dla poszczególnych funkcji”.

W świetle powyższego stanowiska organów podatkowych i sądów administracyjnych oraz wskazanych przez Wnioskodawcę czynnikach świadczących o wyodrębnieniu finansowym, zdaniem Wnioskodawcy zespół przenoszonych składników zostanie wyodrębniony z prowadzonego przez \`(...)\` przedsiębiorstwa również z finansowego punktu widzenia.

Ad. 4) Zespół wydzielanych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane zadania gospodarcze (będzie wyodrębniony funkcjonalnie)

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Kwestia wyodrębnienia funkcjonalnego stanowi istotę uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przesłanka ta była przedmiotem rozważań w licznych wyrokach sądów administracyjnych, interpretacjach organów podatkowych, a także orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). Zdaniem TSUE, przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części (\`(...)\`) wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej (por. wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r., sygn. C-444/10).

Podobne do powyższego stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie „kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego, sprowadza się natomiast do zbadania, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. W istocie, aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy” (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 19 września 2017 r., sygn. I SA/Kr 796/17).

Wnioskodawca uważa, że zespół przenoszonych składników spełniać będzie przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego:

• do przenoszonego segmentu sprzedaży hurtowej paliw będą przypisane składniki materialne i niematerialne służące do prowadzenia wyżej opisanej działalności (wybrane automatyczne stacje dystrybucyjne);

• segment sprzedaży hurtowej stanowi de facto wyodrębnioną operacyjnie jednostkę organizacyjną w \`(...)\`, która jest w stanie prowadzić działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej paliw;

• wydzielany segment sprzedaży hurtowej jest w stanie działać na wyodrębnionym geograficznie rynku (terytorium całego kraju) jako samodzielny podmiot gospodarczy;

• co również istotne, segment sprzedaży hurtowej sprzedaje paliwa na rzecz ograniczonej liczby podmiotów, przez co posiada istotne relacje handlowe, które będą zapewniać możliwość prowadzenia działalności gospodarczej.

Powyższe czynniki przesądzają o wyodrębnieniu funkcjonalnym zespołu wydzielanych składników, co znajduje potwierdzenie również w interpretacjach podatkowych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np.:

• w interpretacji indywidualnej z dnia 31 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.618.2020.1.DS, w której wskazano, że o wyodrębnieniu funkcjonalnym zespołu składników materialnych i niematerialnych świadczy m.in.:

\- środki trwałe i wyposażenie przypisane do obszaru A obejmujące w szczególności szeroki zakres wyposażenia wykorzystywanego do realizacji działań związanych obszarem A np. produkcją prefabrykatów betonowych, ich magazynowaniem, administrowaniem, logistyką itp.;

\- prawa i zobowiązania z tytułu umów dotyczących obszaru A, w tym prawa i obowiązki wynikające z porozumień z dostawcami oraz odbiorcami, które są funkcjonalnie związane z działalnością obszaru A;

\- wierzytelności i zobowiązania związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w ramach obszaru A;

• w interpretacji indywidualnej z dnia 6 maja 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.103.2019.2.PS, w której wskazywano na następujące czynniki wyodrębnienia funkcjonalnego:

\- „zespół składników materialnych ZCP posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy;

\- składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP umożliwiają nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa;

\- ZCP jest w stanie funkcjonować w oparciu o własne zasoby (tj. nie wymaga dodatkowych elementów w postaci nakładów finansowych bądź innych prac, aby można go uznać za niezależne przedsiębiorstwo);

\- ZCP posiada przypisane aktywa niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie działalności wykonywanej dotychczas w strukturze zbywającego;

\- zespół składników majątkowych jest na tyle zorganizowany, że ZCP będzie dysponować wszelkimi składnikami materialnymi oraz niematerialnymi, które pozwolą na prowadzenie działalności gospodarczej, do której został przeznaczony;

\- ZCP ma możliwość kontynuowania dotychczasowej działalności przedsiębiorstwa przy wykorzystaniu istniejących zobowiązań z dotychczasowymi klientami, kontrahentami”;

• w objaśnieniach podatkowych Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2018 r, w których wskazano na dwa czynniki istotne dla uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za wyodrębnioną funkcjonalnie zorganizowaną część przedsiębiorstwa: (a) przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności; (b) nabywca – w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dla uznania zespołu przenoszonych składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa bez znaczenia powinien pozostawać fakt, że wraz z wydzieleniem zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na nie, na SPV nie przejdzie część zezwoleń, decyzji i innych aktów stosowania prawa przez organy administracji publicznej. Brak możliwości przeniesienia decyzji wynikać będzie bowiem nie z woli \`(...)\` lub SPV, lecz z powszechnie obowiązujących przepisów prawa, tj. przepisy nie przewidują możliwości przeniesienia określonych decyzji, czy uprawnień na odrębny podmiot, lecz podmiot ten musi samodzielnie wystąpić o takie zgody/uprawnienia.

Zgodnie z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego na gruncie prawa administracyjnego funkcjonuje bowiem zasada nieprzenoszalności uprawnień wynikających z koncesji, zezwoleń i licencji. Jak wskazywał Naczelny Sąd Administracyjny, brak regulacji przewidującej możliwość przeniesienia uprawnień wynikających z koncesji, zezwoleń i licencji jest równoznaczny z jej zakazem (tak: Wyrok NSA z dnia 19 marca 2019 r., sygn. II GSK 227/17). Przyjęcie odwrotnego od Wnioskodawcy stanowiska prowadziłoby efektywnie do niemożności uznania większości zespołów składników materialnych i niematerialnych za zorganizowane części przedsiębiorstwa, co z kolei wprowadziłoby nierówne traktowanie podatników (zróżnicowanie ze względu na rodzaj prowadzonej działalności i obowiązek uzyskania decyzji czy zezwoleń w związku z prowadzoną działalnością).

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzone jest w orzecznictwie TSUE, który w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r., sygn. C497/01, uznał, że sprzeczne z prawem wspólnotowym jest uwarunkowanie stosowania wyłączenia z opodatkowania od posiadania przez nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej przy użyciu nabytego majątku.

Stanowisko TSUE znalazło poparcie również w interpretacjach organów podatkowych. Tytułem przykładu wskazać można interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 października 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.326.2018.1.ŚS, w której organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, który argumentował, że: „brak przeniesienia wskazanych licencji i zezwoleń nie może skutkować pozbawieniem danego zespołu składników majątkowych przymiotu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zwłaszcza jeśli taki transfer jest niemożliwy do przeprowadzenia z perspektywy prawnej”.

Podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się z wnioskodawcą w interpretacji indywidualnej z dnia16 lutego 2017 r., sygn. 2461-IBPB-1-1.4510.372.2016.1.NL. Wnioskodawca we wniosku wskazywał, że: „(\`(...)\`) pragnie podkreślić, że kwestie koncesji i zezwoleń umożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej przez Oddział przy wykorzystaniu składników majątkowych będących przedmiotem aportu zależne są od nabywcy aportu i nie powinny przesądzać o kwalifikacji danej masy majątkowej, jako ZCP. W przeciwnym bowiem przypadku, wydzielenie części przedsiębiorstwa stanowiącej ZCP z przedsiębiorstwa prowadzącego działalność koncesjonowaną byłoby niemożliwe”.

W podobnym tonie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wypowiedział się w interpretacji indywidualnej z dnia 1 lipca 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4O1O.191.2O19.2.JF, w której potwierdził stanowisko wnioskodawcy wskazującego, że „nie stanowi przeszkody w uznaniu T. za ZCP ewentualny brak możliwości przypisania do niego niektórych zobowiązań (np. z powodu przeszkód prawnych lub braku zgód kontrahentów), które nie pozbawiają możliwości prowadzenia działalności przez T., a także koncesji, które są nieprzenaszalne z mocy prawa, a o których pozyskanie wystąpi Nowa Spółka i będzie nimi dysponować na dzień dokonania aportu”.

Z analogicznym stanowiskiem Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się z wnioskodawcą w interpretacji indywidualnej z dnia 12 października 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.289.2020.2.JF, w której wnioskodawca podnosił: „Mając powyższe na uwadze, należy podkreślić, że działalność gospodarcza prowadzona w oparciu o Majątek Y. będzie prowadzona w taki sam sposób przed i po Podziale. Nie zmienia tego fakt, że A. wystąpi o wydanie nowej koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej w oparciu o Majątek Y. Brak możliwości przeniesienia koncesji wydanej na B. jest podyktowany ograniczeniami administracyjnymi i prawnymi w tym zakresie. Tym samym, brak przeniesienia koncesji nie jest efektem decyzji B. czy A., tylko jest efektem stanu prawnego, który wprowadza w tym zakresie brak swobody”.

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje, że wszelkie zgody i zezwolenia związane z prowadzoną przez segment sprzedaży hurtowej działalnością, które mogą być przedmiotem obrotu w ramach czynności cywilnoprawnej, zostaną wniesione do SPV w ramach wydzielenia. Z kolei SPV nie uzyska w ramach opisywanej transakcji pozostałych koncesji lub zezwoleń, które nie mogą być przedmiotem obrotu w ramach czynności cywilnoprawnej. Pod względem materialnoprawnym SPV będzie uprawniona jednak do uzyskania niezbędnych zgód oraz zezwoleń od właściwych organów. W rezultacie po wydzieleniu, segment sprzedaży hurtowej będzie mógł działać na analogicznych jak dotychczas zasadach.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że przedmiotowe akty stosowania prawa administracyjnego nie zostaną przeniesione nie ze względu na wolę Spółki w takim ukształtowaniu czynności prawnej, lecz ze względu na ograniczenia wynikające z bezwzględnie obowiązujących norm prawa administracyjnego zakazujących przenoszenia tych aktów w drodze czynności cywilnoprawnej.

Jakkolwiek przytoczone wyroki oraz interpretacje w znacznej mierze dotyczą wykładni art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, to niemniej porównując treść tego przepisu z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT należy zauważyć, że przepisy te mają tożsamą treść. Dlatego też, w świetle powyższego należy uznać, iż brak „automatycznego” przeniesienia niektórych koncesji i zezwoleń oraz innych aktów stosowania prawa przez organy administracji publicznej, które z uwagi na brak prawnej możliwości przeniesienia w ramach wydzielenia nie będą przeniesione do SPV, nie spowoduje braku ciągłości prowadzenia działalności przez segment sprzedaży hurtowej.

Podsumowując stanowisko własne Wnioskodawcy, w świetle wyżej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawa i argumentów należy stwierdzić, że przenoszony zespół składników materialnych i niematerialnych stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Należy zauważyć, że jak wskazał Wnioskodawca, przenoszony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, będzie przeznaczony do realizacji określonego celu gospodarczego (prowadzenia działalności hurtowej sprzedaży paliw), który zostanie wyodrębniony na płaszczyźnie:

• organizacyjnej tj. stanowić będzie wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne (samodzielne) przedsiębiorstwo realizujące te zadania;

• finansowej, tj. na dzień dokonania podziału przez wydzielenie możliwe będzie przyporządkowanie przede wszystkim kosztów i przychodów oraz zobowiązań i należności do wyodrębnionej działalności;

• funkcjonalnej, tj. opisane we wniosku zespoły składników materialnych i niematerialnych będą wystarczające do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych, a gospodarczą niezależność tych jednostek wzmacniać będzie wyodrębnienie organizacyjne i finansowe segmentu sprzedaży hurtowej.

W związku z powyższym, wyodrębniony, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, z przedsiębiorstwa prowadzonego przez \`(...)\` zespół składników materialnych i niematerialnych, który zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego zostanie przeniesiony przez \`(...)\` do SPV w drodze podziału przez wydzielenie, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, w związku z czym do czynności tej nie znajdą zastosowanie przepisy ustawy o VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 r., poz. 931 z późn.zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

\- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

\- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego. Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Z powołanych orzeczeń wynika, że wyodrębnienie organizacyjne i finansowe (wskazane przepisami ustawy) nie musi mieć charakteru bardzo sformalizowanego. Bardziej istotne jest wyodrębnienie stricte funkcjonalne, które pozwala na dalsze funkcjonowanie części przedsiębiorstwa w sposób niezależny po oddzieleniu jego od reszty przedsiębiorstwa.

Ponadto, w wyroku z 21 czerwca 2012 r., sygn. I FSK 1586/11 NSA zauważył, że „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (…) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług”.

Z opisu sprawy wynika, że podstawowym przedmiotem działalności \`(...)\` jest sprzedaż detaliczna paliw do pojazdów silnikowych na stacjach paliw oraz sprzedaż hurtowa paliw. Prowadzoną przez \`(...)\` działalność można podzielić na dwa zasadnicze segmenty:

1) sprzedaż hurtową obejmującą sprzedaż paliw do klientów biznesowych – z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży;

2) sprzedaż detaliczną obejmującą sprzedaż paliw do pojazdów silnikowych na stacjach paliw na rzecz klientów tankujących na stacjach.

Obecnie, w ramach sprzedaży hurtowej \`(...)\` posiada własne portfolio klientów, na rzecz których dokonuje sprzedaży paliw - ze względu na specyfikę rynku, liczba stałych klientów segmentu hurtowego jest ograniczona. W tym celu wykorzystuje szeroką sieć magazynów należących zarówno do \`(...)\`, jak również podmiotów trzecich, rozmieszonych na terytorium całego kraju. Obecnie, w związku z realizacją Środków Zaradczych i działaniami mającymi na celu przygotowanie do nabycia udziałów \`(...)\` przez zewnętrznego inwestora, planowane jest wydzielenie do odrębnych podmiotów części działalności związanej ze sprzedażą hurtową oraz detaliczną. W części dotyczącej wydzielenia segmentu związanego ze sprzedażą hurtową paliw, do SPV przeniesione w szczególności zostaną w szczególności:

1\. wybrane automatyczne stacje dystrybucyjne wraz z towarzyszącą infrastrukturą;

2\. relacje handlowe (klientela) wraz umowami handlowymi związanymi z prowadzoną działalnością gospodarczą;

3\. licencje i zezwolenia wydane na rzecz \`(...)\` w zakresie hurtowej działalności paliwowej, w zakresie jakim mogą być przedmiotem obrotu;

4\. pozostałe umowy niezbędne do prawidłowego prowadzenia działalności (powierzchnie biurowe podnajmowane od \`(...)\`, umowy z podwykonawcami itp.);

5\. zobowiązania oraz należności handlowe związane z działalnością prowadzoną przez segment hurtowy;

6\. bieżące środki pieniężne przypisane segmentowi hurtowemu;

7\. wybrani pracownicy zatrudnieni w \`(...)\` w ramach działalności segmentu sprzedaży hurtowej;

8\. sprzęt IT (komputery osobiste, telefony komórkowe, drukarki przenośne, infrastruktura sieciowa itp.);

9\. wybrane umowy na leasing samochodów służbowych;

10\. inne wybrane aktywa niematerialne.

W związku z wyodrębnieniem segmentu sprzedaży hurtowej, do SPV mogą przejść wybrani pracownicy wpierający działalność ww. segmentu (np. działu HR, działu księgowości). Funkcje w tym zakresie mogą również zostać outsourcowane, tj. SPV zawrze z innymi podmiotami umowy o świadczenie usług. Nie wyklucza to również zatrudnienia przez SPV pracowników, w zależności od bieżących potrzeb. Za bieżące zarządzanie SPV (w tym w zakresie przejętej w wyniku opisywanej transakcji działalności) będzie odpowiadać jej zarząd. Do SPV nie będą przeniesione zezwolenia, koncesje i inne decyzje (np. koncesja na obrót paliwami ciekłymi), które nie mogą być przedmiotem obrotu z uwagi na ograniczenia wynikające z regulacji prawnych. Jednakże SPV jeszcze przed dokonaniem wydzielenia lub bezpośrednio po dokonaniu podziału rozpocznie proces pozyskiwania niezbędnych koncesji i zezwoleń oraz inne działania prawne oraz faktyczne, by wydzielany segment sprzedaży hurtowej mógł prowadzić swoją działalność od dnia wydzielenia. Nie przewiduje się czasowego wstrzymania działalności. Dla jednostek organizacyjnych wchodzących w skład \`(...)\` (w zakresie poszczególnych segmentów oraz w odniesieniu do poszczególnych stacji paliw) prowadzone będą na moment wydzielenia wyodrębnione budżety kosztowe. W momencie wydzielenia, \`(...)\` będzie w stanie wydzielić (bezpośrednio lub na bazie odpowiedniego klucza alokacji) koszty związane z działalnością każdego wydzielonego zespołu składników oraz z działalnością zespołu składników, który pozostanie w \`(...)\`. Poszczególne środki trwałe i wartości niematerialne i prawne przyporządkowane będą do poszczególnych jednostek organizacyjnych \`(...)\`. Przed dokonaniem podziału przez wydzielenie, sporządzone będą sprawozdania finansowe pro forma dla wydzielanych ze struktur \`(...)\` zespołów składników, w ramach których przedstawiona będzie symulacja rachunku zysków i strat, bilansu w sytuacji, gdyby podział przez wydzielenie doszedł do skutku. Zarówno zespół wydzielanych składników majątkowych, jak również składniki pozostające w \`(...)\` stanowić będą wyodrębnione organizacyjnie, terytorialnie i strukturalnie działalności.

Zainteresowany ma wątpliwości, czy zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący segment sprzedaży hurtowej, który zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego będzie przenoszony przez \`(...)\` do SPV w drodze podziału przez wydzielenie będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, w związku z czym do czynności tej nie znajdą zastosowania przepisy ustawy o VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przedstawione we wniosku okoliczności wskazują, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym.

W opisie sprawy wskazano, że składniki materialne i niematerialne obejmujące segment sprzedaży hurtowej paliw stanowić będą zespół składników przeznaczony do realizacji określonego celu gospodarczego tj. do prowadzenia działalności polegającej na sprzedaży hurtowej paliw. W konsekwencji składniki te nie będą stanowić przypadkowego zbioru, lecz będą pozostawać w ścisłych zależnościach funkcjonalnych. Wszystkie aktywa (w tym środki trwałe i wartości niematerialne i prawne) przypisane odpowiednio do segmentu sprzedaży hurtowej paliw będą służyć prowadzeniu określonego rodzaju działalności. Składniki materialne i niematerialne obejmujące segment sprzedaży hurtowej będą obejmowały infrastrukturę niezbędną do prowadzenia hurtowej sprzedaży paliw, w szczególności: wybrane automatyczne stacje dystrybucyjne wraz z towarzyszącą infrastrukturą, relacje handlowe (klientela) wraz umowami handlowymi związanymi z prowadzoną działalnością gospodarczą, licencje i zezwolenia wydane na rzecz \`(...)\` w zakresie hurtowej działalności paliwowej, w zakresie jakim mogą być przedmiotem obrotu, pozostałe umowy niezbędne do prawidłowego prowadzenia działalności (powierzchnie biurowe podnajmowane od \`(...)\`, umowy z podwykonawcami itp.), zobowiązania oraz należności handlowe związane z działalnością prowadzoną przez segment hurtowy, bieżące środki pieniężne przypisane segmentowi hurtowemu, wybrani pracownicy zatrudnieni w \`(...)\` w ramach działalności segmentu sprzedaży hurtowej, sprzęt IT (komputery osobiste, telefony komórkowe, drukarki przenośne, infrastruktura sieciowa itp.), wybrane umowy na leasing samochodów służbowych oraz inne wybrane aktywa niematerialne. Wskazano w opisie, że nie przewiduje się czasowego wstrzymania działalności.

W świetle powyższych okoliczności należy uznać, że zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący segment sprzedaży hurtowej paliw spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego i funkcjonalnego.

W kwestii wyodrębnienia finansowego segmentu sprzedaży hurtowej z wniosku wynika, że na moment wydzielenia segmentu sprzedaży hurtowej paliw prowadzone będą wyodrębnione budżety kosztowe. Poszczególne środki trwałe i wartości niematerialne i prawne przyporządkowane będą do poszczególnych jednostek organizacyjnych \`(...)\`. Przed dokonaniem podziału przez wydzielenie, sporządzone będą sprawozdania finansowe pro forma dla wydzielanych ze struktur \`(...)\` zespołów składników, w ramach których przedstawiona będzie symulacja rachunku zysków i strat, bilansu w sytuacji, gdyby podział przez wydzielenie doszedł do skutku.

Zatem warunek wyodrębnienia finansowego segmentu sprzedaży hurtowej należy uznać za spełniony.

Analiza zaprezentowanego opisu sprawy w kontekście przytoczonych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych, który będzie przenoszony przez \`(...)\` do SPV w drodze podziału przez wydzielenie, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Opisany we wniosku zespół składników składających się na segment sprzedaży hurtowej paliw, będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych, który będzie organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy oraz przeznaczony będzie do realizacji określonych zadań gospodarczych i potencjalnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące konkretnie przypisane mu zadania gospodarcze.

W konsekwencji uznania ww. zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na segment sprzedaży hurtowej paliw za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, planowana transakcja przeniesienia przez \`(...)\` do SPV w drodze podziału przez wydzielenie ww. zespołu składników, która będzie kontynuowała dotychczasową działalność Wnioskodawcy realizowaną z wykorzystywaniem tego zespołu składników, będzie – zgodnie z cytowanym powyżej art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT.

Dodatkowe informacje
--------------------

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa zapytania. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, w szczególności kwestia oceny zbycia działu sprzedaży detalicznej nie mogą być- zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).