Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-114/13-2/LS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-04-25
Teza: Należy stwierdzić, iż czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu nie zostały wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu ww. podatkiem zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. A zatem bezprzedmiotowe jest rozpatrywanie wniosku pod kątem art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: banki; cash pooling; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; spółki
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28.02.2013 r. (data wpływu 04.03.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych usługi zarządzania płynnością finansową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04.03.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych usługi zarządzania płynnością finansową.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej zwany „Spółką” ) jest polską spółką należącą do międzynarodowej grupy kapitałowej na czele której stoi spółka F. (dalej „Grupa”). Jednocześnie do Grupy tej należą również inne polskie spółki, dla których Spółka jest podmiotem dominującym: O. Sp. z o.o., T. Sp. z o.o., C. Sp. z o.o. (zwane dalej razem „Spółkami Zależnymi”). Spółka oraz Spółki Zależne razem tworzą Podatkową Grupę Kapitałową (dalej „PGK”), w której Spółka jest podmiotem reprezentującym PGK w zakresie obowiązków wynikających z Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz Ordynacji podatkowej. PGK została założona na okres trzech lat podatkowych począwszy od 1 stycznia 2013 r. do 31 grudnia 2015 r.

Spółka oraz potencjalnie (w II etapie) Spółki Zależne planują przystąpić do struktury cash-poolingu rzeczywistego w ramach Grupy. Celem opisanej poniżej struktury cash-poolingu jest przede wszystkim: poprawa płynności finansowej poszczególnych uczestników struktury cash-poolingu, zwiększenie efektywności krótkoterminowego zarządzania środkami pieniężnymi, zmniejszenie kosztów finansowania zewnętrznego Grupy, efektywne finansowanie bieżących potrzeb w zakresie kapitału obrotowego Spółki i Spółek Zależnych.

Przystąpienie do struktury cash-poolingu nastąpi w dwóch etapach:

*   Etap I - przystąpienie do struktury cash-poolingu globalnego przez Spółkę;
*   Etap II - potencjalny (który nie musi się zmaterializować, w takim przypadku struktura cash-poolingu zakończy się na Etapie I) zakładający przystąpienie Spółek Zależnych do struktury globalnego cash-poolingu.

W I etapie struktury, Spółka planuje przystąpić do umowy o świadczenie usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową na rzecz Grupy (dalej Umowa cash-poolingu globalnego) zawartej przez spółki z Grupy z bankiem zagranicznym („Bank Zagraniczny”), do której przystąpi również bank w Polsce („Bank w Polsce”) (banki te będą łącznie zwane „Bankiem”). Umowa będzie miała charakter tzw. umowy cash-poolingu rzeczywistego, tj. umowa przewiduje realne transfery pieniężne. Stronami tej umowy, a zatem uczestnikami globalnego cash-poolingu są również inne zagraniczne podmioty z Grupy, a funkcję agenta (zwanego dalej „Agentem globalnym”) pełni F., spółka z siedzibą we Francji.

Spółka, tak jak inne podmioty z Grupy (z wyłączeniem Spółek Zależnych) które zawarły umowę globalnego cash-poolingu, podpisze również dwustronną Umowę scentralizowanego zarządzania płynnością finansową (Centralized Treasury Management Agreement) z F., która będzie regulowała co do zasady sposób dokonywania rozliczeń finansowych pomiędzy Spółką a Agentem globalnym, tj. naliczania i rozliczania odsetek należnych Spółce od Agenta globalnego lub dla Agenta globalnego od Spółki z tytułu środków finansowych przekazanych w ramach globalnego cash-poolingu przez Spółkę na rachunek Agenta globalnego, lub z rachunku Agenta globalnego do Spółki.

W II potencjalnym etapie (który nie musi się zmaterializować), dodatkowo do umowy globalnego cash-poolingu przystąpią Spółki Zależne, które staną się również uczestnikami struktury globalnego cash-poolingu. W tym etapie, Spółka, oprócz bycia uczestnikiem globalnego cash-poolingu, będzie dodatkowo pełnić funkcję, którą można scharakteryzować jako funkcja agenta pośredniego (dla celów niniejszego wniosku zwany dalej „Agentem pośrednim”) dla Spółek Zależnych tj. rachunek bieżący Spółki będzie służyć bilansowaniu sald występujących na rachunkach bieżących Spółek Zależnych. Spółki Zależne nie będą zawierały z F. Umowy scentralizowanego zarządzania płynnością finansową, natomiast zawrą ze Spółką jako Agentem pośrednim Umowę wewnętrzną, regulującą co do zasady sposób dokonywania rozliczeń finansowych pomiędzy Spółkami Zależnymi a Agentem pośrednim, tj. sposób naliczania i rozliczania odsetek należnych Spółkom Zależnym od Agenta pośredniego lub od Spółek Zależnych dla Agenta pośredniego z tytułu środków finansowych przekazanych w ramach globalnego cash-poolingu przez Spółki Zależne na rachunek bieżący Agenta pośredniego, lub z rachunku bieżącego Agenta pośredniego do Spółek Zależnych oraz sposób rozliczania salda środków finansowych skumulowanych w ramach cash-poolingu i dokonywanych pomiędzy Agentem pośrednim i Spółkami Zależnymi, Ponadto zostanie zawarta Umowa alokacji odsetek pomiędzy Spółką, Spółkami Zależnymi i Bankiem w Polsce, która jest umową dodatkową do Umowy globalnego cash-poolingu, regulującą sposób naliczania i rozliczania odsetek w II etapie przez Bank w Polsce.

Zgodnie z Umową cash-poolingu globalnego z Bankiem, Umową scentralizowanego zarządzania płynnością finansową oraz w przypadku realizacji II etapu, Umową wewnętrzną dotyczącą krajowej części cash-poolingu i Umową alokacji odsetek, wskazana struktura transakcyjna cash-poolingu opierać się będzie na następujących założeniach:

1.  w przypadku realizacji jedynie I etapu:
    1.  Spółka będzie posiadać w Banku w Polsce otwarty rachunek bieżący, który będzie wykorzystywany do rozliczeń w ramach struktury cash-poolingu. Dodatkowo Spółka będzie posiadać w Banku Zagranicznym otwarty rachunek bieżący nierezydencki („rachunek lustrzany”) do rachunku bieżącego w Banku w Polsce.
    2.  Każdego dnia roboczego ustalone zostanie saldo dodatnie lub ujemne na rachunku bieżącym Spółki w Banku w Polsce.
    3.  W przypadku wystąpienia salda dodatniego na rachunku bieżącym środki zostaną przekazane z rachunku bieżącego Spółki w Banku w Polsce na rachunek lustrzany Spółki w Banku Zagranicznym, a w przypadku salda ujemnego na rachunku bieżącym Spółki w Banku w Polsce, rachunek lustrzany Spółki w Banku Zagranicznym zostanie obciążony kwotą salda ujemnego a środki przekazane na rachunek bieżący Spółki w Banku w Polsce. W konsekwencji powyższych operacji na rachunku bieżącym Spółki w Polsce saldo będzie wynosiło zero.
    4.  Saldo dodatnie na rachunku lustrzanym Spółki w Banku Zagranicznym zostanie przelane na rachunek Agenta globalnego, a w przypadku salda ujemnego na rachunku lustrzanym Spółki zostanie ono pokryte środkami z rachunku Agenta globalnego.
    5.  Z tytułu udziału w globalnym cash-poolingu Spółce zostaną naliczone przez Agenta globalnego odsetki należne Spółce od Agenta globalnego lub od Spółki dla Agenta globalnego w związku z udostępnieniem środków Agentowi globalnemu lub wykorzystaniem środków przez Spółkę. Odsetki będą naliczane od sald dziennych środków zgromadzonych u Agenta globalnego (dodatnich lub ujemnych) w okresach miesięcznych kalendarzowych i kapitalizowane po zakończeniu danego miesiąca.
    6.  Za naliczanie i rozliczanie odsetek na poziomie globalnego cash-poolingu będzie odpowiedzialny Agent globalny.
    7.  W przypadku występowania nadwyżek finansowych w systemie globalnego cash poolingu Agent globalny będzie miał prawo do lokowania tych nadwyżek i otrzymywania wynagrodzenia z tytułu tych lokat. W sytuacji jeśli w systemie globalnego cash poolingu pojawi się sytuacja niedoboru środków finansowych, Agent globalny będzie odpowiedzialny za zorganizowanie najbardziej optymalnego finansowania tych niedoborów. W efekcie więc Agent globalny, korzystając z wolumenu transakcji realizowanych z wybraną instytucją finansową, do której się zwróci, będzie mógł osiągać korzyść na różnicach w oprocentowaniu płaconym/otrzymywanym od tej instytucji finansowej a oprocentowaniem przyjętym w ramach Grupy do rozliczania cash-poolingu globalnego.
2.  w przypadku realizacji dodatkowo II etapu struktury, tj. przystąpienia Spółek Zależnych do globalnego cash-poolingu:
    1.  Spółki Zależne będą posiadać w Banku w Polsce otwarte rachunki bieżące, które będą wykorzystywane do rozliczeń w ramach krajowej części struktury cash-poolingu.
    2.  Spółka, jako Agent pośredni, udostępni swój rachunek bieżący w Banku w Polsce na cele konsolidacji sald występujących na rachunkach bieżących Spółek Zależnych, a zatem za pośrednictwem rachunku bieżącego Spółki będą realizowane operacje zarządzania płynnością finansową Spółek Zależnych i Spółki w ramach krajowej części cash-poolingu, tj. dziennego konsolidowania sald na rachunkach bieżących Spółki i Spółek Zależnych do „zera”. Dodatkowo, w etapie II struktury, rachunek lustrzany Spółki w Banku Zagranicznym będzie pełnił funkcję rachunku lustrzanego do rachunku bieżącego Agenta pośredniego.
    3.  Środki wynikające z dodatniego salda na rachunkach bieżących Spółek Zależnych będą przenoszone na rachunek bieżący Agenta pośredniego w Banku w Polsce. Z kolei ujemne salda na rachunkach bieżących Spółek Zależnych będą pokrywane ze środków na rachunku bieżącym Agenta pośredniego w Banku w Polsce. W konsekwencji powyższych operacji, saldo na rachunkach bieżących Spółek Zależnych będzie wynosiło zero, a rachunek Spółki (Agenta pośredniego) w banku w Polsce będzie wykazywał łączne saldo rachunków bieżących wszystkich Spółek Zależnych oraz Spółki sprzed dokonania powyższych operacji.
    4.  W przypadku kiedy na rachunku bieżącym Agenta pośredniego, po wyzerowaniu sald na rachunkach bieżących Spółek Zależnych, pozostaną środki finansowe, Spółka przekaże je (za pośrednictwem rachunku lustrzanego Agenta pośredniego w Banku Zagranicznym) na rachunek Agenta globalnego.
    5.  W przypadku kiedy po wyzerowaniu sald na rachunkach bieżących Spółek Zależnych na rachunku bieżącym Agenta pośredniego powstanie saldo ujemne, rachunek ten zostanie zasilony środkami z rachunku lustrzanego Agenta pośredniego w Banku Zagranicznym a następnie środkami z rachunku Agenta globalnego.
    6.  Z tytułu udziału w strukturze cash-poolingu Spółkom Zależnym zostaną naliczone przez Bank w Polsce odsetki należne dla danej Spółki Zależnej od Agenta pośredniego lub od danej Spółki Zależnej dla Agenta pośredniego, w związku z udostępnieniem lub wykorzystaniem środków przez tę Spółkę Zależną, Odsetki będą naliczane od sald dziennych środków Spółek Zależnych zgromadzonych na rachunku Agenta pośredniego, w okresach miesięcznych kalendarzowych i rozliczane na linii Agent pośredni Spółka Zależna po zakończeniu danego miesiąca.
    7.  W krajowej części cash-poolingu Bank w Polsce będzie naliczać odsetki i wypłacać je w imieniu Spółki do Spółek Zależnych lub pobierać je dla Spółki od Spółek Zależnych na podstawie Umowy alokacji odsetek. Za naliczanie i rozliczanie odsetek na poziomie globalnego cash-poolingu, na linii Spółka - Agent globalny, będzie odpowiedzialny Agent globalny.

Powyższe umowy regulujące strukturę cash-poolingu nie przewidują zwrotnych transferów nadwyżek środków zgromadzonych w krajowej części struktury cash-poolingu jak i w globalnym cash-poolingu. Zwrot tych środków nastąpi na zakończenie uczestnictwa danej spółki w strukturze cash poolingu. Spółki Zależne oraz Spółka rozważają również implementację opcji, zgodnie z którą transfer zwrotny środków na rzecz Spółek Zależnych w ramach krajowej części cash-poolingu odbywałby się w określonych odstępach czasu, np. raz w roku. Zastosowanie powyższej opcji nie jest jednak przesądzone, ale potencjalnie może mieć miejsce.

Z tytułu świadczenia usługi finansowej cash-poolingu globalnego Bank Zagraniczny będzie pobierał opłaty zgodnie z taryfą prowizji i opłat oraz stosownie do wynagrodzenia Banku Zagranicznego za tego typu usługi zapisane w Umowie Cash-poolingu globalnego. Z tytułu świadczenia usługi finansowej alokacji odsetek, w II potencjalnym etapie, Bank w Polsce będzie pobierał opłaty zgodnie z taryfą prowizji i opłat oraz stosownie do wynagrodzenia Banku w Polsce za tego typu usługi zapisane w Umowie alokacji odsetek.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy usługa cash-poolingu lub związane z nią przepływy występujące na etapie krajowej części cash-poolingu tzn. przepływy zachodzące między Spółką, jako Agentem pośrednim, i Spółkami Zależnymi podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilno-prawnych (PCC) zgodnie z postanowieniami Ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej „Ustawa PCC”)?
2.  Czy usługa cash-poolingu lub związane z nią przepływy występujące w ramach struktury globalnego cash-poolingu tzn. zachodzące między Spółką a F. jako Agentem globalnym, będącym podmiotem prawa francuskiego, podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilno-prawnych (PCC)?
3.  Czy odsetki płatne przez Spółkę w związku z przystąpieniem do struktury globalnego cash-poolingu podlegają ograniczeniom wynikającym z przepisów o niedostatecznej kapitalizacji, o których mowa w art . 16 ust . 1 pkt . 60 i 61 Ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Ustawa PDOP lub Ustawa o CIT)?
4.  Czy w związku z przystąpieniem do opisanej w zdarzeniu przyszłym struktury globalnego cash-poolingu Spółka będzie zobowiązana do sporządzenia dokumentacji cen transferowych zgodnie z art . 9a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?
5.  Czy dla Spółki z tytułu uczestnictwa w strukturze globalnego cash-poolingu przychodem będą kwoty odsetek naliczonych przez France Telecom w związku z udziałem w strukturze, na moment ich kapitalizacji, tj. na dzień uwzględnienia ich (dopisania) do księgowego rachunku rozliczeniowego prowadzonego przez Agenta globalnego dla Spółki?
6.  Czy dla Spółki z tytułu uczestnictwa w strukturze globalnego cash-poolingu kosztem będą kwoty odsetek naliczonych przez France Telecom od sald debetowych na moment ich kapitalizacji, tj. na dzień uwzględnienia ich (odpisania) na księgowym rachunku rozliczeniowym prowadzonym przez Agenta globalnego dla Spółki?

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, ani na poziomie krajowej części cash-poolingu ani na poziomie globalnego cash-poolingu wymienione w opisie zdarzenia przyszłego usługi cash-pooling nie będą opodatkowane PCC, z uwagi na fakt, że usług tych nie można zakwalifikować jako umów pożyczek.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne enumeratywnie wymienione w ustawie z dnia 9 września 2000 r, o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.; dalej PCC). Umowa cash-poolingu czy inna jej równoważna np. umowa o zarządzanie płynnością finansową nie zostały wymienione w ustawowym katalogu umów, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle art. 1 ust. 1 pkt 1 pkt b) Ustawy o PCC opodatkowaniu podlegają umowy pożyczki pieniędzy. Jako, że w Ustawie o PCC brak jest definicji legalnej umowy pożyczki, w tym zakresie należy odwołać się do kodeksu cywilnego. Z uwagi na skutki, jakie może powodować zacytowany powyżej przepis nie może on być interpretowany w sposób rozszerzający, co oznacza, że jeżeli dany stan faktyczny znajduje się poza zakresem wspomnianej ustawy pozostaje on neutralny podatkowo - co będzie wiązało się z nie powstawaniem obowiązku podatkowego i w konsekwencji brakiem podatku do zapłaty. Jednocześnie wyliczenie to zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem, decyduje nie jej nazwa, lecz treść (elementy przedmiotowo istotne, tzw. essentialia negotii). Zatem jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to o powstaniu obowiązku podatkowego w PCC, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, przesądzają rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Ustawa o PCC nie zawiera definicji pożyczki, w związku z tym należy się posiłkować w tym zakresie definicją pochodzącą z prawa cywilnego. Zgodnie z przepisem art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93) przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Przenosząc te przepisy na grunt opisanej w zdarzeniu przyszłym struktury cash-poolingu należy stwierdzić, że nie mamy do czynienia z umową pożyczki w znaczeniu cywilistycznym, bowiem nie następuje tu zobowiązanie do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na konkretny podmiot z obowiązkiem zwrotu.

Ani podmiot udostępniający swoje nadwyżki finansowe ani ten, który z nich korzysta aby wyrównać swoje saldo debetowe, nie mają świadomości przeznaczenia czy też pochodzenia przesyłanych środków, Strona umowy cash-poolingu nie wie nawet czy środki do niej należące i w jakiej ewentualnie wysokości zostaną w ogóle wykorzystane, a jeżeli tak, to przez kogo i w jakiej wysokości. Nie może ona tym samym wskazać podmiotu, na rzecz którego chce przekazać swoje wolne środki. W przypadku cash-poolingu nie można także w żaden sposób wykazać ani stwierdzić kto udzielił w danym okresie rozliczeniowym świadczenia, bo nawet okoliczność wykazywania dodatniego salda nie daje pewności, że to właśnie te środki zostały wykorzystane przez danego innego uczestnika struktury - nawet gdy dany podmiot wykazał saldo dodatnie to nie można ustalić czy akurat jego środki zostały przekazane na rzecz podmiotu wykazującego saldo ujemne z uwagi na fakt, że wszelkie generowane nadwyżki są wspólnie grupowane/łączone (poolowane) i następnie rozdysponowane w zależności od aktualnych potrzeb. Nie można zatem zidentyfikować umawiających się stron ani wysokości udzielonych świadczeń, a w związku z tym nie ma jak zidentyfikować roszczenia, które możnaby nazwać pożyczką.

Trudności te wynikają także z faktu, że Agent (czy to globalny czy też pośredni) nie ma obowiązku informacyjnego względem uczestników struktury odnośnie udzielania wyjaśnień czy oraz w jakiej wysokości jego środki zostały przeznaczone do konsolidacji, a także do jakiego podmiotu ze struktury one trafiły.

Co więcej, w umowie cash-poolingu brak jest możliwości dysponowania środkami pieniężnymi jak właściciel przez Agenta globalnego czy Agenta pośredniego, a to jest również warunkiem koniecznym dla uznania danej umowy za umowę pożyczki (pożyczkobiorca który otrzymał środki finansowe może co do zasady dowolnie nimi rozporządzać). W analizowanej strukturze Agent globalny czy Agent pośredni nie mają, co do zasady, możliwości dysponowania otrzymanymi od uczestników nadwyżkami finansowymi, w szczególności nie mogą nimi rozporządzać w żaden inny sposób, aniżeli wynikający z umowy i przeznaczenia ich na kompensowanie niedoborów finansowych innych uczestników. Dopiero w sytuacji kiedy zostaną pokryte niedobory finansowe innych uczestników Agent globalny ma prawo do ulokowania nadwyżki w wybranej instytucji finansowej.

Reasumując w tym zakresie, choć umowa cash-poolingu ze względu na swój ekonomiczny charakter przypominać może umowę pożyczki z uwagi na zawieranie w sobie pewnych jej elementów, które jednak nie są elementami konstytuującymi tę umowę, nie może ona z całą pewnością zostać uznana za umowę pożyczki. Z tytułu uczestnictwa w opisanych transakcjach dla Spółki oraz Spółek Zależnych powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia lub realizacji umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot i na określony czas.

Cash-pooling jest umową nienazwaną, a zatem nie może być utożsamiany z umową pożyczki, stosuje się do niego przepisy części ogólnej o zobowiązaniach kodeksu cywilnego. W związku z tym cash-pooling nie jest obciążony dodatkowym kosztem w postaci podatku PCC i tym samym umowa cash-poolingu jest wolna od podatku od czynności cywilnoprawnych.

Organy podatkowe niejednokrotnie wypowiadały się co do kwestii implikacji usługi cash-pooling na gruncie PCC, wskazując, że czynności wykonywane w ramach takich struktur nie podlegają takiemu podatkowi. Dla przykładu można przywołać:

*   interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 listopada 2012 r. (sygn. IPPB2/436-434/12-2/LS);
*   interpretację Dyrektora Izby Skarbowej z Łodzi z dnia 11 maja 2012 r. (sygn. IPTB2/436-26/12-2/KJ);
*   interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 lipca 2011 r. (sygn. IPPB2/436-230/11-3/MZ);
*   interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 lipca 2011 r. (sygn. IPPB2/436-125/11-4/AF), w której przykładowo stwierdzono, że „czynności dokonywane w ramach umowy cash-poolingu nie zostały wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym czynności te nie będą opodatkowane ww. podatkiem zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych”.

Zdaniem Wnioskodawcy opisane w stanie faktycznym przepływy finansowe nie będą podlegały opodatkowaniu PCC ani na poziomie krajowej części struktury cash-poolingu ani na poziomie globalnym (międzynarodowym).

Cash-pooling zorganizowany na poziomie lokalnym ma na celu, poprzez skonsolidowanie kont Spółek Zależnych i Spółki, pokrycie sald ujemnych nadwyżkami wykazywanymi przez te Spółki. Operacji wykonywanych w ramach struktury cash-poolingu krajowego nie można uznać za pożyczki z uwagi na fakt, że nie jest możliwe określenie jaki podmiot finansuje wspomniane salda ujemne oraz w jakiej wysokości. Spółka jako Agent pośredni nie będzie uprawniona w żadnym zakresie do dysponowania dowolnie tymi kwotami, jej jedynym i wyłącznym obowiązkiem jest konsolidacja sald na etapie krajowym, a następnie umożliwienie dokonania kolejnej konsolidacji na etapie zewnętrznym (międzynarodowym) czyli w ramach struktury globalnego cash-poolingu.

Z uwagi na fakt, że nie będą to umowy pożyczki w rozumieniu ustawy o PCC Spółka oraz Spółki Zależne nie będą zobowiązane do zapłaty podatku.

Analogicznie będzie kształtowała się sytuacja dotycząca opodatkowania przepływów w ramach cash-poolingu globalnego. Spółka będzie udostępniała swoje konto do konsolidacji dokonywanej przez Agent globalnego. Oznacza to, że Agent pośredni - Spółka w tej strukturze będzie jedynie uczestnikiem globalnej struktury cash-poolingu. Z tych samych względów co powyżej także i tych operacji wykonywanych w ramach zawartej umowy nie będzie można uznać za umowy pożyczek.

Niezależnie od faktu wyłączenia przez Ustawodawcę umów typu cash-pooling z katalogu czynności opodatkowanych podatkiem PCC, Spółka pragnie dodatkowo wskazać, iż elementem planowanej struktury cash-poolingu jest uczestnictwo w niej Banku wykonującego usługi pośrednictwa finansowego objęte zakresem opodatkowania podatkiem VAT (korzystające równocześnie ze zwolnienia). W konsekwencji, w przypadku umowy o zarządzanie płynnością finansową zastosowanie może znaleźć art. 2 pkt 4 ustawy PCC wskazujący, iż czynności cywilnoprawne wchodzące w zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług, lecz zwolnione z tego podatku nie podlegają podatkowi PCC. Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (dalej ustawa o VAT), zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług. Usługi zarządzania płynnością finansową stanowią usługi w zakresie transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, podlegające zwolnieniu z podatku VAT na podstawie przywołanego powyżej art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Zgodnie natomiast z art. 2 ust. 4 ustawy o PCC, podatkowi temu nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa Spółki jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Tym samym, nawet gdyby przedmiotowe usługi zarządzania płynnością finansową zostały uznane za jedną z czynności cywilnoprawnych, wymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy o PCC to, w ocenie Spółki, zawarta umowa cash-poolingu jako zwolniona z podatku VAT i tak nie podlegałaby opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 ust. 4 ustawy o PCC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki;

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne ( art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) i lit. j) ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku i umowy depozytu nieprawidłowego.

W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Depozyt nieprawidłowy został natomiast uregulowany w art. 845 Kodeksu cywilnego. Uznaje się również, że depozyt nieprawidłowy (przechowanie nieprawidłowe) jest umową szczególnego rodzaju, zawierającą elementy przechowania i pożyczki. Przedmiotem depozytu nieprawidłowego mogą być wyłącznie pieniądze lub rzeczy oznaczone tylko co do gatunku. Osoba biorąca pieniądze (rzecz) do depozytu nieprawidłowego, analogicznie do umowy pożyczki, ma obowiązek zwrócić tę sama ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy podkreślić, iż umowa cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny - w części zobowiązaniowej - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash pooling, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. „Cash pooling” polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej.

Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.

W przypadku „cash poolingu” mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Uczestnik „cash poolingu” posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników „cash poolingu”.

Należy stwierdzić, iż zawarcie umowy dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową „cash pooling” nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy sprzedaży lub depozytu nieprawidłowego. Tym samym wszelkie czynności dokonywane w ramach umowy nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując, należy stwierdzić, iż czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu nie zostały wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu ww. podatkiem zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. A zatem bezprzedmiotowe jest rozpatrywanie wniosku pod kątem art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, iż interpretacje te co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.