Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB3.4510.545.2016.1.AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-11-28
Teza: Czy w związku z otrzymywanymi gratisami, Spółka ma obowiązek rozpoznać przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.)?
Słowa kluczowe: przychód; rabaty-rabaty towarowe; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 października 2016 r. (data wpływu 20 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wykładni art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wykładni art. 12 ust. 1 pkt 2 tej ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką dystrybucyjną należącą do grupy kapitałowej (dalej: Grupa). Spółka prowadzi działalność w zakresie dystrybucji żywności mrożonej w Polsce, w tym dostaw towarów nabywanych uprzednio u dostawców/producentów niezależnych, jak i dostawców/producentów organizacyjnie należących do Grupy (dalej: Dostawcy).

W ramach stałej współpracy z Dostawcami, w przypadku zakupu przez Spółkę określonej ilości towaru Dostawcy przekazują jej gratisowe towary (dalej: Gratisy). Przykładowo, w sytuacji, gdy Spółka dokona zamówienia towarów na poziomie 100 szt. kartonów o wartości 1000 zł/karton, Dostawca w ramach prowadzonej przez siebie polityki rabatowej przekaże Spółce wraz z dostawą zamówienia gratisowe 30 szt. kartonów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z otrzymywanymi gratisami, Spółka ma obowiązek rozpoznać przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie Gratisów nie kreuje przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodem jest m.in. wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. Przy czym ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje, co należy rozumieć pod pojęciem otrzymania „nieodpłatnego świadczenia”.

Zgodnie jednak z ugruntowanym poglądem, pojęcie to obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu. Należy zatem przyjąć, że nieodpłatne świadczenie ma miejsce, gdy świadczeniu jednego z podmiotów nie towarzyszy świadczenie drugostronne.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 19 września 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu (ILPB3/423-291/14-4/PR) stwierdził, że aby świadczenie można było uznać za nieodpłatne nie może występować ekwiwalentność świadczeń.

Podobnie w interpretacjach:

1.  wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w dniu 17 stycznia 2014 r. (sygn. IPTPB3/423-427/13-2/IR): „zgodnie z ugruntowanym poglądem, pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”,
2.  wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 12 listopada 2013 r. (sygn. ILPB3/423-376/13-2/PR): „nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu”.

Spółka przytacza również wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 lutego 2012 r. o sygn. akt II FSK 1503/10, w którym stwierdzono że: „Na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. za nieodpłatne świadczenie należy uznać wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe, należałoby – w ocenie Spółki – rozstrzygnąć, czy otrzymanie Gratisów kreuje po stronie Spółki korzyść niezwiązaną w żaden sposób z odpłatnością.

Spółka stoi na stanowisku, że otrzymane przez nią Gratisy związane są z dokonywanymi u Dostawców zakupami, stanowią zatem swoisty „rabat towarowy”. Zdaniem Spółki, udzielenie rabatu wiąże się bezpośrednio z wynagrodzeniem za konkretną dostawę lub dostawy (mające miejsce w określonym przez Strony czasie), a dodatkowe towary są wydawane w ramach tego samego stosunku prawnego co ta dostawa/dostawy. Nie ma przy tym znaczenia, kiedy zostaną przekazane dodatkowe towary, np. czy nastąpi to łącznie z dostawą (dostawami) zasadniczą czy już po niej.

Otrzymanie rabatu towarowego nie kreuje zatem po stronie Spółki nieodpłatnego świadczenia.

Przekazanie przez Dostawcę gratisów jest bowiem bezpośrednio związane z zakupem towarów, w związku z czym winno być traktowane jako świadczenie odpłatne. Nabycie przez Spółkę towarów w formie rabatu towarowego wiąże się zatem z świadczeniem ekwiwalentnym, Spółka płacąc uzgodnioną cenę za towary płaci zarówno za towary, jak i za dołączone Gratisy.

Zdaniem Spółki, również fakt przekazywania Gratisów w terminie późniejszym niż dostawa zamówionych towarów nie wpływa na kwalifikację otrzymywanego świadczenia jako przychodu. Rabat towarowy może bowiem dotyczyć nie tylko konkretnej, jednorazowej dostawy, ale też pewnej grupy dostaw, czy też przekroczenia pewnego progu zakupów, który może dokonać się po upływie określonego czasu.

W związku z powyższym Spółka stwierdza, że nabycie przez nią Gratisów nie prowadzi do obowiązku wykazywania przez Spółkę przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), nie zawiera definicji przychodu, precyzując jedynie, poprzez przykładowe wyliczenie, rodzaje przychodów, a także enumeratywnie wyliczając, jakiego rodzaju przysporzenia podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów (ust. 4).

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest m.in. wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (…).

Stanowiąc o nieodpłatnych świadczeniach, jako o przychodzie kształtującym podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym, ustawodawca nie zdefiniował przy tym tego pojęcia. Zgodnie jednak z ugruntowanym poglądem, pojęcie to ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu. Należy zatem przyjąć, że nieodpłatne świadczenie ma miejsce, gdy świadczeniu jednego z podmiotów nie towarzyszy świadczenie drugostronne.

Wobec powyższego, ustalenie, czy określone świadczenie uzyskane przez podatnika stanowi dla niego przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 omawianej ustawy, wymaga oceny charakteru dokonanego rodzaju czynności, w szczególności zbadania, czy należy ona do czynności przysparzających, w przypadku których strona dokonująca przysporzenia otrzymuje w zamian korzyść majątkową.

Innymi słowy, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie.

Jak wynika z opisu sprawy, Spółka jest spółką dystrybucyjną należącą do grupy kapitałowej. Prowadzi działalność w zakresie dystrybucji żywności mrożonej w Polsce, w tym dostaw towarów nabywanych uprzednio u dostawców/producentów niezależnych, jak i dostawców/producentów organizacyjnie należących do Grupy. W ramach stałej współpracy z Dostawcami, w przypadku zakupu przez Spółkę określonej ilości towaru Dostawcy przekazują jej gratisowe towary (dalej: Gratisy). Przykładowo, w sytuacji, gdy Spółka dokona zamówienia towarów na poziomie 100 szt. kartonów o wartości 1000 zł/karton, Dostawca w ramach prowadzonej przez siebie polityki rabatowej przekaże Spółce wraz z dostawą zamówienia gratisowe 30 szt. kartonów.

W tak przedstawionym stanie faktycznym, mamy więc do czynienia z udzielonym Spółce rabatem towarowym (naturalnym). Udzielenie rabatu towarowego polega na dodaniu do zakupionego towaru określonej ilości takiego samego towaru. Realizowany jest więc równocześnie z nabyciem określonego towaru, a warunkiem jego otrzymania jest dokonanie zakupu określonej ilości tego towaru. Należy zatem uznać, że następuje zachowanie ekwiwalentności w tak dokonywanej transakcji.

W analizowanej sprawie, za towary wraz z dołączanymi do nich gratisami Spółka płaci określoną w umowie cenę i jest uprawniona do otrzymywania gratisów dołączanych do towarów tylko w przypadku zakupu tych towarów. Otrzymanie od kontrahenta dodatkowej ilości towaru, będące wynikiem rabatu towarowego (naturalnego), nie skutkuje uzyskaniem nieodpłatnego świadczenia przez podatnika otrzymującego taki rabat. W tym przypadku nie można mówić o braku ekwiwalentności świadczenia. Aby bowiem uzyskać dodatkowy towar „gratis”, nabywca musi najpierw spełnić określone warunki, z reguły kupić określoną ilość towaru lub nabyć towar o określonej wartości. Przyznanie rabatu towarowego zazwyczaj przynosi korzyść nie tylko otrzymującemu rabat, ale także rabat ten przyznającemu. Możliwość uzyskania przez klientów przedmiotowego rabatu ma ich bowiem motywować do dokonywania zakupu towarów danego sprzedawcy (a nie konkurencji), co ma na celu zwiększenie jego przychodów ze sprzedaży.

W konsekwencji, nie ma podstawy do uznania, że Spółka otrzymuje nieodpłatnie gratisy dołączane do kupowanych przez Spółkę towarów i uzyskuje przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

Podsumowując, otrzymywanie przez Spółkę od dostawców gratisów dołączonych do kupowanych towarów stanowiących rabat naturalny nie powoduje obowiązku rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu wartości otrzymywanych nieodpłatnie rzeczy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy wyjaśnić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego. Co więcej, rozstrzygnięcia w nich zawarte są zbieżne z rozstrzygnięciem zaprezentowanym w tej interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.