Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-179/11-4/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-08-31
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy składniki majątkowe będące przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy oraz konsekwencji podatkowych związanych z wniesieniem ww. wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej.
Słowa kluczowe: aport; majątek-składniki majątku; przedsiębiorstwa; przychód; przychód-powstanie przychodu; spółki-spółka kapitałowa; udział; wartość-wartość nominalna; wkład; wkład-wkłady niepieniężne; zobowiązanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku 30 maja 2011 r. (data wpływu 01.06.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy składniki majątkowe będące przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy oraz konsekwencji podatkowych związanych z wniesieniem ww. wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 01 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 8 sierpnia 2011 r. (data wpływu 10.08.2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   ustalenia, czy składniki majątkowe będące przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy oraz
*   konsekwencji podatkowych związanych z wniesieniem ww. wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawcą prowadzi działalność w zakresie pozyskiwania klientów będącymi osobami fizycznymi, zainteresowanymi odzyskaniem i rozliczeniem nadpłaconego podatku z tytułu pracy za granicą.

Obecnie planowana jest restrukturyzacja grupy kapitałowej, w skład której wchodzi Spółka. Restrukturyzacja ta będzie obejmowała wniesienie przez Spółkę do innej spółki kapitałowej (zwanej dalej „Nową Spółką”) wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa. Spółka obejmie nowo wyemitowane udziały w podwyższonym kapitale Nowej Spółki.

Przedmiot wkładu niepieniężnego do Nowej Spółki (przedsiębiorstwo Spółki) będzie obejmować całość majątku Spółki związanego z prowadzeniem przez Nią działalności gospodarczej, w tym m.in. wytworzone we własnym zakresie znaki towarowe, inne wartości niematerialne i prawne, środki trwałe związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, wierzytelności, środki pieniężne, tajemnica przedsiębiorstwa, baza klientów, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W wyniku wniesienia przez Spółkę wkładu niepieniężnego do Nowej Spółki, Nowa Spółka przejmie także prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności.

Wniesienie wkładu niepieniężnego spowoduje przeniesienie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy do Nowej Spółki, która będzie je wykorzystywać do prowadzenia działalności gospodarczej.

Pismem z dnia 8 sierpnia 2011 r. Wnioskodawca doprecyzował opis zdarzenia przyszłego o następujące informacje:

1.  w ramach przedsiębiorstwa, będącego przedmiotem aportu, Spółka nie jest właścicielem nieruchomości. Spółka jest stroną umowy najmu, która zostanie przeniesiona w ramach aportu przedsiębiorstwa na spółkę kapitałową,
2.  przedmiotem aportu będą zobowiązania związane z majątkiem wchodzącym w skład aportu. Wyjątek stanowić będą bieżące należności i zobowiązania podatkowe Spółki. Wyłączenie zobowiązań podatkowych z przedmiotu aportu uzasadnione jest tym, iż spółka kapitałowa, do której zostanie wniesione aportem przedsiębiorstwo nie wstąpi w prawa i obowiązki Wnioskodawcy wynikające z przepisów podatkowych. Dlatego też, skoro Wnioskodawca pozostanie na mocy przepisów podatkowych odpowiedzialny za uregulowanie bieżących zobowiązań podatkowych, zasadne wydaje się wyłączenie tych zobowiązań z przedmiotu aportu,
3.  w ramach aportu przedsiębiorstwa zostanie przeniesiony również czynnik ludzki, tj. przeniesieni zostaną pracownicy Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy objęcie przez Spółkę udziałów spółki kapitałowej w zamian za wniesienie aportem przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy opisany w stanie faktycznym zespół składników materialnych i niematerialnych wnoszony aportem przez Wnioskodawcę do Nowej Spółki, stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

W opinii Wnioskodawcy, objęcie przez Spółkę udziałów spółki kapitałowej w zamian za wniesienie aportem przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania 1.

W świetle art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem jest nominalna wartość udziałów w spółce kapitałowej objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Zdaniem Spółki, z powyższego przepisu wynika, iż wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej powoduje powstanie przychodu wyłącznie w przypadku, gdy wkład niepieniężny wnoszony do Spółki nie ma postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast, jeżeli wkład niepieniężny jest dokonywany w postaci przedsiębiorstwa (lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), to taka transakcja na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych pozostaje neutralna dla podmiotu wnoszącego wkład, tj. nie powstaje przychód.

Powyższe stanowisko wyrażone przez Wnioskodawcę znajduje potwierdzenie w wydanych indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego.

Przykładowo:

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 11 stycznia 2011 r. (sygn. ILPB3/423-846/10-2/EK) stwierdził, iż „z treści powołanego art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jednoznacznie wynika, że dotyczy on jedynie określenia przychodu stanowiącego nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część”.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 1 lutego 2011 r. (sygn. ILPB3/423-903/10-4/EK) uznał, iż „źródłem powstania przychodu opisanego w przedmiotowym przepisie ( art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) powstającego po stronie udziałowca / akcjonariusza (podmiotu wnoszącego aport), jest objęcie udziałów (akcji), wkładów w zamian za wkłady niepieniężne (aporty), z wyłączeniem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (\`(...)\`) w przypadku objęcia udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przychód podatkowy po stronie Spółki (podmiotu wnoszącego aport) nie powstanie”.

Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone w interpretacjach wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 31 grudnia 2010 r. (sygn. ILPB3/423-808/10-4/EK), z dnia 23 października 2009 r. (sygn. ILPB3/423-589/09-5/EK), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 lutego 2011 r. (sygn. IPPB5/423-796/10-5/DC), Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 18 maja 2009 r. (sygn. ITPB3/423-98b/09/AM), w których w pełni potwierdzone zostały stanowiska wyrażone przez wnioskodawców, tj. brak powstania przychodu po stronie podmiotu wnoszącego aport z tytułu objęcia udziałów spółki kapitałowej, w przypadku, gdy przedmiotem aportu jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany w niniejszym wniosku zespół składników majątkowych materialnych i niematerialnych wnoszony aportem przez Wnioskodawcę do Nowej Spółki, stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania 2.

W świetle powyższych uwag, kwestia czy z tytułu wniesienia do Nowej Spółki wkładu niepieniężnego Spółka powinna rozpoznać przychód zależy od ustalenia czy przedmiot wkładu stanowić będzie przedsiębiorstwo.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych definiując termin „przedsiębiorstwo” w art. 4a pkt 3 tej ustawy, odwołuje się do definicji zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm., zwana dalej „kodeksem cywilnym”).

W myśl art. 551 kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W doktrynie prawa cywilnego podkreśla się, iż wyżej wymieniony katalog elementów przedsiębiorstwa ma charakter otwarty, tzn. również inne, niewymienione w art. 551 kodeksu cywilnego elementy mogą również wchodzić w skład przedsiębiorstwa. Z drugiej strony, nie wszystkie składniki materialne i niematerialne przedsiębiorstwa wymienione w tym przepisie są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym, jakie składniki muszą być przedmiotem transakcji, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne w danej sprawie.

Z uwagi na fakt, iż efektem wniesienia przez Spółkę wkładu niepieniężnego do Nowej Spółki będzie przejęcie przez Nową Spółkę praktycznie wszystkich składników majątku Wnioskodawcy, związanych z prowadzoną przez Niego działalnością, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że zespół składników majątkowych i niemajątkowych, będących przedmiotem aportu, stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego.

Za uznaniem masy majątkowej, która zostanie przejęta przez Nową Spółkę za przedsiębiorstwo przemawia też fakt, iż Nowa Spółka będzie kontynuowała działalność gospodarczą Spółki w zasadniczo niezmienionym zakresie. Ponadto, w przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym, dojdzie do przejęcia działającego organizmu gospodarczego generującego przychody, co dodatkowo potwierdza kwalifikację przedmiotu aportu jako przedsiębiorstwa.

Takie stanowisko zaaprobowane zostało w interpretacjach prawa podatkowego wydanych przez organy podatkowe. Jak zauważono w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 5 grudnia 2006 r. wydanym przez Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie (sygn. 1435/DP1/423-50/06/MP): „wydaje się, że najbardziej miarodajnym kryterium jest ustalenie, czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe. Swoboda jednak w wyłączeniu poszczególnych składników jest ograniczona, tzn. zbyte powinny zostać co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo” (wyrok Sądu Najwyższego, Izba Cywilna z dnia 17 października 2000 r. sygn. I CKN 850/98). Teza ta potwierdzona została w wyroku Sądu Najwyższego, Izba Cywilna z dnia 8 kwietnia 2003 r. (sygn. IV CKN 51/2001).

Ponadto, zgodnie ze stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wyrażonym w wyroku z dnia 7 lutego 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 934/07), „każdy zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego - bez względu na jego organizacyjne wyodrębnienie w postaci zakładu czy też oddziału - będzie przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego”. Zgodnie z poglądem Sądu wyrażonym w powyżej cytowanym wyroku „w definicji przedsiębiorstwa istotne znaczenie ma uwzględniony w niej element funkcjonalny. Poszczególne składniki majątku staną się przedsiębiorstwem, jeżeli połączy je funkcja, jaką łącznie mogą spełnić - realizować określone zadania gospodarcze”.

W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy, w przedmiotowym stanie faktycznym nie powstanie przychód podatkowy dla Spółki, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska wyrażonego na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Natomiast w odniesieniu do powołanych przez Spółkę pism stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.