Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.482.2018.2.IF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-04
Teza: Z uwagi na dokonany zwrot nabytej pierwotnie maszyny i otrzymanie faktury korygującej, Wnioskodawca winien skorygować koszty uzyskania przychodów o dokonany odpis amortyzacyjny zwróconej maszyny. Wnioskodawca – jako wspólnik spółki jawnej, będzie miał prawo dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego od wartości początkowej tej fabrycznie nowej ładowarki w łącznej kwocie do 100 000 zł oraz zaliczyć ww. odpis amortyzacyjny do kosztów uzyskania przychodu.
Słowa kluczowe: amortyzacja-amortyzacja jednorazowa; koszt-korekta kosztów; maszyny; przekształcanie; spółki-spółka cywilna; spółki-spółka jawna; sukcesja; towar-wymiana (towarów); wspólnik; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 20 września 2018 r. (data wpływu 24 września 2018 r.) uzupełnionego pismem z dnia 3 grudnia 2018 r. (data nadania 4 grudnia 2018 r., data wpływu 6 grudnia 2018 r.) na wezwanie z dnia 22 listopada 2018 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.482.2018.1.IF (data nadania 22 listopada 2018 r., data odbioru 30 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   braku obowiązku skorygowania kosztów podatkowych – **jest nieprawidłowe,**
*   możliwości dokonania jednorazowej amortyzacji do nabytego nowego środka trwałego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku korygowania kosztów podatkowych oraz możliwości dokonania jednorazowej amortyzacji nowego środka trwałego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i następujące zdarzenie przyszłe.

Do dnia 19.02.2018 r. Wnioskodawca był jednym z dwóch wspólników spółki cywilnej. Dnia 19.02.2018 r., wspólnicy spółki cywilnej dokonali przekształcenia łączącej ich spółki cywilnej w spółkę jawną.

Przedmiotem działalności Spółki jest, według nomenklatury Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD):

1.  Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych 41.20.Z.;
2.  Roboty związane z budową dróg i autostrad 42.11 .Z;
3.  Roboty związane z budową dróg szynowych i kolei podziemnej 42.12.Z;
4.  Roboty związane z budową mostów i tuneli 42.13.Z;
5.  Roboty związane z budową rurociągów przesyłowych i sieci rozdzielczych 42.21.Z;
6.  Roboty związane z budową obiektów inżynierii wodnej 42.91 .Z;
7.  Rozbiórka i burzenie obiektów budowlanych 43.11.Z;
8.  Przygotowanie terenu pod budowę 43.12.Z;
9.  Wykonywanie wykopów i wierceń geologiczno-inżynierskich 43.13.Z.

Wspólnicy wnieśli do Spółki wkład pieniężny.

Spółka cywilna dla celów działalności gospodarczej w grudniu 2017 r. nabyła nową fabrycznie maszynę (ładowarkę kołową - KŚT 582), którą jednorazowo zamortyzowała. Parametry techniczne nabytej ładowarki były niewystarczające aby w sposób efektywny wykorzystywać ją w działalności gospodarczej. W konsekwencji spółka postanowiła dokonać zamiany pierwotnej ładowarki na maszynę bardziej zaawansowaną technicznie o lepszych parametrach.

W czerwcu 2018 r. spółka jawna zwróciła ładowarkę zakupioną przez spółkę cywilną. Zwrot został udokumentowany fakturą korygującą. W lipcu 2018 r. Spółka otrzymała nowe urządzenie o lepszych parametrach. Transakcja ta została udokumentowana fakturą.

Otrzymanie nowej maszyny od sprzedawcy odbyło się po dopłaceniu różnicy w cenie pomiędzy pierwotnie otrzymaną ładowarką a nową. Wartość początkowa otrzymanego w ramach wymiany urządzenia nie odpowiada wartości początkowej poprzedniej maszyny.

Dla Spółki jawnej prowadzona jest podatkowa księga przychodów i rozchodów, a wspólnicy rozliczają się w formie 19% podatku liniowego. Biorąc pod uwagę przychody wraz z kwotą podatku od towarów i usług Spółka cywilna w 2017 r. nie przekroczyła limitu 1200 000 euro.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku doprecyzował, że wymiana ładowarki kołowej na nową nie została dokonana w trybie gwarancyjnym / reklamacyjnym. Pierwotnie otrzymana ładowarka była wolna od wad. Znane były w momencie zakupu parametry techniczne zakupionego środka trwałego. Wspólnicy spółki uzgodnili, że korzystniejsza dla spółki będzie dopłata i wymiana pierwotnej ładowarki na maszynę bardziej zaawansowaną technicznie, o większej mocy, którą będzie można dodatkowo wykorzystywać do innych prac związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wymiana ładowarki kołowej na nową wynikała ze wspólnych uzgodnień pomiędzy sprzedającym i kupującym.

Spółka jawna nie posiada używanych środków trwałych, które zamierza amortyzować jednorazowo. Spółka planuje w 2018 r. dokonać zakupu środków trwałych zaliczanych do grupy 3-8 Klasyfikacji.

Ponadto Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku przeformułował pytanie nr 3.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy jest obowiązek korygowania kosztów podatkowych o rozliczone, do momentu wymiany urządzenia, odpisy amortyzacyjne?
2.  Czy Wnioskodawca, jako wspólnik Spółki jawnej będący osobą fizyczną, z dniem przekształcenia Spółki cywilnej w spółkę jawną, może zastosować jednorazową amortyzację do fabrycznie nowego środka trwałego nabytego w ramach wymiany i czy może ją w całości zaliczyć do koszów uzyskania przychodów?
3.  Czy Wnioskodawca, jako wspólnik Spółki jawnej będący osobą fizyczną, z dniem przekształcenia, będzie uprawniony do stosowania jednorazowej amortyzacji do nowo zakupionych środków trwałych, zgodnie z art. 22k ust. 7-13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 1 i 2 . Odpowiedź na pytanie nr 3 zostanie udzielona w odrębnym rozstrzygnięciu.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1

Jak wynika z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o pdof, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych dokonuje się do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór. Podatnik nie ma w takim przypadku obowiązku korygowania firmowych kosztów podatkowych o rozliczone do momentu wymiany urządzenia odpisy amortyzacyjne. Urządzenie to w okresie swojej sprawności służyło celom działalności gospodarczej. Jego użytkowanie miało zatem związek z uzyskiwaniem przychodów z tego źródła. Jeśli więc odpisy amortyzacyjne były rozliczane w kosztach podatkowych zgodnie z zasadami wynikającymi z ustawy o pdof, nie ma konieczność ich korygowania.

Ad 2

Zgodnie z art. 22k ust. 14-21 updof istnieje możliwość jednorazowej amortyzacji fabrycznie nowych środków trwałych.

Przepisy te wprowadzają możliwość jednorazowej amortyzacji fabrycznie nowych środków trwałych.

Jednorazowo amortyzowane mogą być tylko niektóre fabrycznie nowe środki trwałe klasyfikowane w grupowaniach 3-6 i 8 stosowanego do celów podatkowych KŚT 2010. Są to zatem:

1.  kotły i maszyny energetyczne (KŚT 3),
2.  maszyny, urządzenia i aparaty ogólnego zastosowania (KŚT 4),
3.  specjalistyczne maszyny, urządzenia i aparaty (KŚT 5),
4.  urządzenia techniczne (KŚT 6),
5.  narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie (KŚT 8).

Naliczanie amortyzacji od wartości początkowej nowego środka trwałego podatnik rozpocznie począwszy od miesiąca wprowadzenia tego środka do ewidencji środków trwałych. Jednak w takim przypadku należy mieć na uwadze art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o pdof. W myśl tego przepisu do kosztów nie zalicza się odpisów z tytułu zużycia m.in. środków trwałych od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Zatem odpisy amortyzacyjne od pierwotnego niedziałającego prawidłowo urządzenia zaliczone do kosztów podatkowych należy uznać za odliczone od podstawy opodatkowania. Stąd w omawianej sytuacji odpisy amortyzacyjne od nowej maszyny nie będą kosztem podatkowym do sumy wartości odpisów amortyzacyjnych dokonanych od pierwotnego, wymienionego na nowe, urządzenia.

Otrzymaną w ramach wymiany nową maszynę podatnik wprowadzi do ewidencji środków trwałych. Należy uznać ją za nowy środek trwały gdyż różnić się będzie od pierwotnego urządzenia znakami identyfikacyjnymi lub parametrami technicznymi. Wprowadzając ją do ewidencji środków trwałych podatnik powinien ustalić na nowo jej wartość początkową.

Środek trwały wymieniony na nowy podlega wykreśleniu z ewidencji środków trwałych z datą jego zwrotu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   braku obowiązku skorygowania kosztów podatkowych – **jest nieprawidłowe,**
*   możliwości dokonania jednorazowej amortyzacji nabytego nowego środka trwałego – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 z późn. zm.), przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

Stosownie do przepisu art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577 z późn. zm.), określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

W myśl art. 555 § 1, do przekształcenia spółki stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przekształconej, jeżeli przepisy niniejszego działu nie stanowią inaczej.

Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych następców prawnych oraz podmiotów przekształconych reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.).

Stosownie do art. 93a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W myśl art. 93a § 2 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia innej spółki niemającej osobowości prawnej.

Zgodnie z powołanym przepisem osobowa spółka handlowa – spółka jawna zawiązana w wyniku przekształcenia innej spółki niemającej osobowości prawnej (np. spółki cywilnej) wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

Zatem na Spółkę jawną przeszły wszelkie skutki podatkowe zdarzeń zaistniałych w Spółce cywilnej. Należy do nich zaliczyć nie tylko przejście praw, ale również obowiązków podatkowych przekształcanej Spółki cywilnej.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, że przekształcenie spółki cywilnej w spółkę jawną to proces zmierzający do zmiany formy prawnej prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej. Mamy więc do czynienia z tym samym podmiotem, który działalność prowadzi pod inną formą prawną.

Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z późn. zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 2 tej ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a - 22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do art. 22a ust. 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Wobec powyższego przy kwalifikowaniu składnika majątku (w przedmiotowej sprawie ładowarki kołowej) do środków trwałych, jednym z decydujących kryteriów jest przewidywany okres jego używania dłuższy niż rok. Przy czym, o tym jak długo będzie używany ww. składnik majątku (ładowarka kołowa) decyduje sam podatnik.

Zgodnie z art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Przepisy art. 22h ust. 2 ww. ustawy określają, że podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Z przepisu tego wynika, iż:

*   wyboru metody amortyzacji środka trwałego dokonuje się przed rozpoczęciem amortyzacji;

*   raz wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka, co oznacza zakaz zmiany metody amortyzacji w trakcie trwania tego procesu;

*   przez metody amortyzacji, o których mowa w ustawie, rozumie się metody opisane w art. 22i-22k.

Są to trzy metody amortyzacji:

1.  metoda dokonywania odpisów amortyzacyjnych przez zastosowanie stawek z powołanego Wykazu (z możliwością ich podwyższenia i obniżenia), przewidziana w art. 22i ustawy;
2.  metoda dokonywania tych odpisów z zastosowaniem stawek ustalonych indywidualnie przez podatnika, przewidziana w art. 22j ustawy;
3.  metoda degresywno-linowa, przewidziana w art. 22k ustawy.

Ponadto, jak stanowi art. 22i ust. 1 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1. Stawki te można podwyższać lub obniżać zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami ustawy.

Podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych w równych ratach co miesiąc albo w równych ratach co kwartał, albo jednorazowo na koniec roku podatkowego, z uwzględnieniem art. 22i. Suma odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonanych w pierwszym roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, nie może przekroczyć wartości tych odpisów przypadających za okres od wprowadzenia ich do ewidencji (wykazu) do końca tego roku podatkowego (art. 22h ust. 4 ww. ustawy).

Jak stanowi przepis art. 22d ust. 1 ww. ustawy podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 10 000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Jak stanowi art. 22d ust. 2 ww. ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

Podkreślić w tym miejscu należy, że aby można było dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środka trwałego, środek ten musi w pierwszej kolejności spełniać definicje środka trwałego, tzn. wszystkie warunki wskazane w art. 22a ust. 1 ww. ustawy.

Z przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że spółka cywilna, w której Wnioskodawca był wspólnikiem, nabyła w grudniu 2017 r. dla celów działalności gospodarczej fabrycznie nową maszynę (ładowarkę kołową), którą jednorazowo zamortyzowała. W dniu 19.02.2018 r. dokonano przekształcenia spółki cywilnej w spółkę jawną.

Spółka jawna w czerwcu 2018 r. zwróciła ładowarkę zakupioną przez spółkę cywilną, ponieważ parametry techniczne ładowarki były niewystarczające aby w sposób efektywny wykorzystywać ją w działalności gospodarczej. W konsekwencji, dokonano zamiany pierwotnej ładowarki na nową ładowarkę - bardziej zaawansowaną technicznie o lepszych parametrach.

W lipcu 2018 r., po dopłaceniu różnicy w cenie pomiędzy pierwotnie otrzymaną ładowarką a nową, spółka otrzymała nowe urządzenie. Transakcja ta została udokumentowana fakturą korygującą.

Wymiana ładowarki kołowej na nową wynikała ze wspólnych uzgodnień pomiędzy sprzedającym i kupującym.

Zdarzenia gospodarcze spółki jawnej są ewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, a wspólnicy rozliczają się 19% podatkiem dochodowym.

Należy w tym miejscu zauważyć, że w związku z podjętą decyzją dokonania zwrotu nabytej pierwotnie maszyny po okresie używania krótszym niż rok, maszyna ta utraciła cechy środka trwałego (z uwagi na okres używania), przez co Wnioskodawca zobowiązany jest do skorygowania kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej o kwotę jednorazowego odpisu amortyzacyjnego dokonanego od wartości początkowej tej maszyny.

Ponadto, jak wynika z ogólnej przesłanki art. 22 ust. 1 ww. ustawy, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów m.in. musi zostać właściwie udokumentowany. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca zaliczając do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatki związane z zakupem pierwotnej maszyny (poprzez jednorazową amortyzację), musiał dysponować określonym dokumentem stwierdzającym dokonanie zakupu i prawo własności do pierwotnie nabytej ładowarki kołowej. Analogicznie, w sytuacji, gdy dokonał zwrotu uprzednio zakupionej maszyny Wnioskodawca otrzymał fakturę korygującą. W związku z powyższym zobligowany był ująć to zdarzenie gospodarcze w prowadzonej przez siebie ewidencji księgowej (poprzez wyksięgowanie z kosztów), na podstawie otrzymanej faktury korygującej.

Jak stanowi art. 22 ust. 7c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Z uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej wynika, że moment ujęcia faktury korygującej (innego dokumentu potwierdzającego przyczyny korekty), zarówno po stronie przychodów, jak i kosztów podatkowych, powinien być uzależniony od okoliczności, jakich dotyczy ta faktura (inny dokument). Jeżeli pierwotnie sporządzona faktura błędnie dokumentowała stan faktyczny, a więc korekta jest wynikiem błędu (zawierała pomyłki np. w ilości, cenie lub kwocie podatku VAT), wówczas korekta powinna być przyporządkowana wstecznie do okresu, którego dotyczy, czyli do daty wystąpienia przychodu należnego (odpowiednio daty poniesienia kosztu), wynikającego z faktury pierwotnej. Natomiast w przypadku, gdy faktura pierwotna prawidłowo dokumentowała zdarzenie gospodarcze, które miało miejsce w dacie jej wystawienia (stan faktyczny), a faktura korygująca została wystawiona przez sprzedawcę z powodu późniejszych zdarzeń, a więc okoliczności mających wpływ na zmianę przychodów powstałych już po wystawieniu faktury pierwotnej, takich jak np. obniżenie ceny, udzielenie rabatu czy zwrot towaru, fakturę korygującą należy rozliczyć na bieżąco, z datą jej wystawienia.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że z uwagi na dokonany zwrot nabytej pierwotnie maszyny i otrzymanie faktury korygującej, Wnioskodawca winien skorygować koszty uzyskania przychodów o dokonany odpis amortyzacyjny zwróconej maszyny stosownie do art. 22 ust. 7c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się w dalszej części do możliwości zastosowania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego od fabrycznie nowego środka trwałego - nabytego w ramach wymiany oraz zaliczenia tego odpisu do kosztów uzyskania przychodów wskazać należy, że zgodnie z art. 22k ust. 1 ww. ustawy odpisów amortyzacyjnych można dokonywać od wartości początkowej maszyn i urządzeń zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji oraz środków transportu, z wyłączeniem samochodów osobowych, w pierwszym podatkowym roku ich używania przy zastosowaniu stawek podanych w Wykazie stawek amortyzacyjnych podwyższonych, z zastrzeżeniem ust. 2, o współczynnik nie wyższy niż 2,0, a w następnych latach podatkowych od ich wartości początkowej pomniejszonej o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne, ustalonej na początek kolejnych lat ich używania. Począwszy od roku podatkowego, w którym tak określona roczna kwota amortyzacji miałaby być niższa od rocznej kwoty amortyzacji obliczonej przy zastosowaniu metody określonej w art. 22i ust. 1, podatnicy dokonują dalszych odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22i.

W myśl art. 22k ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy prowadzący działalność gospodarczą mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabytych fabrycznie nowych środków trwałych zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 000 zł. Kwota 100 000 zł obejmuje sumę odpisów amortyzacyjnych i wpłaty na poczet nabycia środka trwałego, o której mowa w art. 22 ust. 1s, zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22k ust. 15 ustawy o podatku dochodowym przepis ust. 14 stosuje się, pod warunkiem że:

1.  wartość początkowa jednego środka trwałego, o którym mowa w ust. 14, nabytego w roku podatkowym, wynosi co najmniej 10 000 zł lub
2.  łączna wartość początkowa co najmniej dwóch środków trwałych, o których mowa w ust. 14, nabytych w roku podatkowym, wynosi co najmniej 10 000 zł, a wartość początkowa każdego z nich przekracza 3 500 zł.

Przepis art. 22k ust. 16 ww. ustawy stanowi, że kwotę jednorazowego odpisu amortyzacyjnego, o której mowa w ust. 14, pomniejsza się o wysokość zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów wpłaty na poczet nabycia środka trwałego, o której mowa w art. 22 ust. 1s.

W przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 2, kwotę jednorazowego odpisu amortyzacyjnego, o której mowa w ust. 14, pomniejsza się o kwotę odpisów amortyzacyjnych dokonanych przez podatnika od środków trwałych, o których mowa w ust. 14. (art. 22k ust. 17 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22k ust. 18 ww. ustawy do odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, o których mowa w ust. 14, stosuje się odpowiednio przepis ust. 8, z tym że suma dokonanych odpisów amortyzacyjnych i wpłaty na poczet nabycia środka trwałego, o której mowa w art. 22 ust. 1s, zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów, nie może przekroczyć wartości początkowej tych środków trwałych.

W myśl art. 22k ust. 8 ww. ustawy podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w ust. 7, nie wcześniej niż w miesiącu, w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, lub stosować zasady określone w art. 22h ust. 4. Od następnego roku podatkowego podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych zgodnie z ust. 1 lub art. 22i; suma odpisów amortyzacyjnych, w tym dokonanych w pierwszym roku podatkowym oraz niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1, nie może przekroczyć wartości początkowej tych środków trwałych.

Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wskazał, że dokonał wymiany pierwotnie nabytej ładowarki kołowej (zaliczonej do KŚT 582) na fabrycznie nową ładowarkę - bardziej zaawansowaną technicznie o lepszych parametrach.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji stan faktyczny i zdarzenie przyszłe oraz wskazane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że jeżeli zakupiona ładowarka spełnia przesłanki zawarte w art. 22k ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. jest fabrycznie nowa, zaliczona do grupy 3 - 6 i 8 Klasyfikacji Środków Trwałych oraz została wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, to Wnioskodawca – jako wspólnik spółki jawnej, będzie miał prawo dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego od wartości początkowej tej fabrycznie nowej ładowarki w łącznej kwocie do 100 000 zł oraz zaliczyć ww. odpis amortyzacyjny do kosztów uzyskania przychodu – zgodnie z art. 22k ust. 18 w związku z art. 22k ust. 8 ww. ustawy – nie wcześniej niż w miesiącu, w którym ten środek trwały został wprowadzony do ewidencji środków trwałych.

Jednocześnie należy wskazać, że w przypadku gdyby wartość przedmiotowej ładowarki przekraczała 100 000 zł zastosowanie znajdzie – zgodnie z art. 22k ust. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – cytowany uprzednio przepis art. 22k ust. 8 ww. ustawy, w myśl którego podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22k ust. 1 lub art. 22i ww. ustawy od następnego roku podatkowego. Przepis ten stanowi jednoznacznie, że pozostała część wartości początkowej środka trwałego (ponad 100 000 zł), od którego dokonano jednorazowego odpisu (niższego od wartości początkowej) podlega amortyzacji w latach następnych. Od następnego roku podatkowego można dokonywać odpisów amortyzacyjnych metodą degresywną albo liniową, od pozostałej (ponad 100 000 zł) wartości początkowej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.