Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-333/12-4/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-07-03
Teza: Prawo do zwrotu podatku naliczonego z faktur dokumentujących zrealizowane inwestycje w przypadku oddania majątku w dzierżawę podmiotowi prywatnemu.
Słowa kluczowe: budowa; dzierżawa; gmina; inwestycje; jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; kanalizacja; najem; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; sieć; usługi; woda; woda-dostarczanie wody; wynajem; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 5 kwietnia 2012 r. (data wpływu 11 kwietnia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 czerwca 2012 r. (data wpływu 20 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwrotu podatku naliczonego z faktur dokumentujących zrealizowane inwestycje w przypadku oddania majątku w dzierżawę podmiotowi prywatnemu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwrotu podatku naliczonego z faktur dokumentujących zrealizowane inwestycje w przypadku oddania majątku w dzierżawę podmiotowi prywatnemu. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 19 czerwca 2012 r. (data wpływu 20 czerwca 2012 r.) o doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego oraz własne stanowisko.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W latach 2008-2011 Gmina X realizowała i zakończyła następujące zadania inwestycyjne z zakresu gospodarki wodno-ściekowej:

1.  budowa sieci wodociągowej – A,
2.  rozbudowa elementu sieci kanalizacji sanitarnej w B,
3.  przebudowa i rozbudowa C w X – etap III,
4.  rozbudowa elementu sieci kanalizacji sanitarnej w ilości 4 szt. B, D,
5.  rozbudowa elementu sieci wodociągowej X – A,
6.  budowa sieci wodociągowej (łącznik) X – B,
7.  budowa sieci wodociągowej E,
8.  budowa sieci wodociągowej F – przyłączenie wody do działek nr 1, 2, 3,
9.  budowa sieci wodociągowej X,
10.  przebudowa i rozbudowa C w X – etap IV,
11.  budowa sieci wodociągowej G dz. nr 4,
12.  budowa sieci wodociągowej H,
13.  budowa sieci wodociągowej B i dz. nr 5,
14.  budowa sieci wodociągowej H,
15.  budowa sieci wodociągowej B,
16.  rozbudowa elementu sieci kanalizacji sanitarnej w B,
17.  rozbudowa elementu sieci kanalizacji sanitarnej w B i X,
18.  budowa kanalizacji sanitarnej w X i B – etap V – przebudowa kanału K-5 w B,
19.  budowa kanalizacji sanitarnej H.

Wszystkie ww. projekty finansowane były ze środków własnych Gminy lub kredytu długoterminowego inwestycyjnego.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb mieszkańców gminy, w szczególności spraw związanych ze zbiorowym zaopatrzeniem w wodę oraz z usuwaniem i oczyszczaniem ścieków.

Po zrealizowaniu powyższych zadań inwestycyjnych nowo wybudowany majątek wodociągowo-kanalizacyjny należący do Gminy został oddany w dzierżawę podmiotowi, który prowadzi na terenie Gminy X działalność z zakresu zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Ww. podmiot jest operatorem i pobiera opłaty od indywidualnych użytkowników, a na rzecz Gminy X zobowiązany jest do zapłaty czynszu dzierżawnego.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi wykorzystane są do wykonywania czynności opodatkowanych. Gmina X jest podatnikiem podatku VAT i figuruje w ewidencji płatników podatku VAT.

Z pisma z dnia 19 czerwca 2012 r., stanowiącego uzupełnienie do wniosku wynika, iż:

1.  Wnioskodawca nie dokonał odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących opisanych we wniosku inwestycji. Powodem był brak jednoznacznej decyzji, na etapie realizacji inwestycji, czy wybudowane obiekty zostaną przekazane podmiotowi prywatnemu w dzierżawę, czy będzie utworzony zakład budżetowy wyposażony w majątek wodno-ściekowy Gminy na podstawie nieodpłatnej umowy użyczenia i realizujący zadania z zakresu gospodarki wodno-ściekowej.
2.  Przedmiotowe sieci zostały oddane do użytkowania w następujących terminach:
    1.  budowa sieci wodociągowej – A – sieć wodociągowa została oddana do użytkowania w dniu 12 czerwca 2008 r. na podstawie protokołu z ostatecznego odbioru robót i przekazania do użytkowania;
    2.  rozbudowa elementu sieci kanalizacji sanitarnej w B – sieć kanalizacji sanitarnej została oddana do użytkowania w dniu 28 lipca 2008 r. na podstawie protokołu z końcowego odbioru robót i przekazania do użytkowania;
    3.  przebudowa i rozbudowa C w X – etap III – obiekt został oddany do użytkowania w dniu 10 października 2008 r. na podstawie protokołu odbioru robót i przekazania do użytkowania;
    4.  rozbudowa elementu sieci kanalizacji sanitarnej w ilości 4 szt. B, D – sieć kanalizacji sanitarnej została oddana do użytkowania w dniu 23 października 2008 r. na podstawie protokołu z końcowego odbioru robót i przekazania do użytkowania;
    5.  rozbudowa elementu sieci wodociągowej X – A – sieć wodociągowa została oddana do użytkowania w dniu 30 października 2008 r. na podstawie protokołu z końcowego odbioru robót i przekazania do użytkowania;
    6.  budowa sieci wodociągowej (łącznik) X – B – sieć wodociągowa została oddana do użytkowania w dniu 9 października 2009 r. na podstawie protokołu z końcowego odbioru robót i przekazania do użytkowania;
    7.  budowa sieci wodociągowej E – sieć wodociągowa została oddana do użytkowania w dniu 5 sierpnia 2009 r. na podstawie protokołu z końcowego odbioru robót i przekazania do użytkowania,
    8.  budowa sieci wodociągowej F – przyłączenie wody do działek nr 1, 2, 3 – sieć wodociągowa została oddana do użytkowania w dniu 10 grudnia 2009 r. na podstawie protokołu z końcowego odbioru robót i przekazania do użytkowania;
    9.  budowa sieci wodociągowej X – sieć wodociągowa została oddana do użytkowania w dniu 7 grudnia 2009 r. na podstawie protokołu z końcowego odbioru robót i przekazania do użytkowania,
    10.  przebudowa i rozbudowa C w X – etap IV – obiekt został oddany do użytkowania w dniu 29 października 2010 r. na podstawie protokołu z odbioru końcowego robót i przekazania do użytkowania;
    11.  budowa sieci wodociągowej G dz. nr 4 – sieć wodociągowa została oddana do użytkowania w dniu 17 listopada 2010 r. na podstawie protokołu z końcowego odbioru robót i przekazania do użytkowania,
    12.  budowa sieci wodociągowej H – sieć wodociągowa została oddana do użytkowania w dniu 17 listopada 2010 r. na podstawie protokołu z końcowego odbioru robót i przekazania do użytkowania,
    13.  budowa sieci wodociągowej B i dz. nr 5, sieć wodociągowa została oddana do użytkowania w dniu 17 listopada 2010 r. na podstawie protokołu z końcowego odbioru robót i przekazania do użytkowania;
    14.  budowa sieci wodociągowej H – sieć wodociągowa została oddana do użytkowania w dniu 1 czerwca 2011 r. na podstawie protokołu z ostatecznego odbioru robót i przekazania do użytkowania;
    15.  budowa sieci wodociągowej B – sieć wodociągowa została oddana do użytkowania w dniu 5 października 2011 r. na podstawie protokołu w sprawie odbioru końcowego i przekazania do użytkowania inwestycji,
    16.  rozbudowa elementu sieci kanalizacji sanitarnej w B – sieć kanalizacji sanitarnej została oddana do użytkowania w dniu 19 października 2010 r. na podstawie protokołu z końcowego odbioru robót i przekazania do użytkowania;
    17.  rozbudowa elementu sieci kanalizacji sanitarnej w B i X – sieć kanalizacji sanitarnej w części dot. B została oddana do użytkowania w dniu 23 września 2011 r. na podstawie protokołu z końcowego odbioru robót i przekazania do użytkowania. Natomiast sieć kanalizacji sanitarnej w części dot. X została oddana do użytkowania w dniu 27 grudnia 2011 r. na podstawie protokołu odbioru robót budowlanych;
    18.  budowa kanalizacji sanitarnej w X i B – etap V – przebudowa kanału w B – sieć kanalizacji sanitarnej została oddana do użytkowania w dniu 8 lutego 2011 r. na podstawie protokołu w sprawie odbioru końcowego i przekazania do użytkowania inwestycji;
    19.  budowa kanalizacji sanitarnej H – sieć kanalizacji sanitarnej została oddana do użytkowania w dniu 24 sierpnia 2011 r. na podstawie protokołu w sprawie odbioru końcowego i przekazania do użytkowania inwestycji.
3.  Wartość wybudowanych przez Gminę poszczególnych obiektów przekraczała 15.000 zł, z wyjątkiem niżej wymienionych:
    1.  sieć kanalizacji sanitarnej w B (7.930,00 zł) – poz. 2;
    2.  sieć kanalizacji sanitarnej w B (13.371,87 zł) – poz. 16;
    3.  sieć wodociągowa B (10.830,40 zł) – poz. 13;
    4.  sieć kanalizacji sanitarnej w części dotyczącej B (5.684,52 zł) – poz.17.
4.  Nowo wybudowany majątek wodociągowo-kanalizacyjny nie był wykorzystywany do innych celów przed oddaniem go w dzierżawę podmiotowi, który prowadzi na terenie Gminy X działalność z zakresu zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Gmina X ma prawo do zwrotu podatku naliczonego z faktur dokumentujących zrealizowane w latach 2008-2011 inwestycje opisane w stanie faktycznym w 100% wysokości?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku VAT, podatnikom VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w zakresie w jakim nabywane towary lub usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych. W związku z przekazaniem składników majątkowych podmiotowi prywatnemu w drodze umowy dzierżawy Gmina osiąga dochody opodatkowane w postaci czynszu dzierżawnego. Zdaniem Gminy, został spełniony warunek umożliwiający podatnikowi, tj. Gminie X, skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego poprzez zaistnienie bezpośredniego i bezspornego związku dokonywanych zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o podatku VAT, podatnik, który nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminie określonym w ustawie, gdy takie prawo bezspornie mu przysługiwało, może dokonać korekt deklaracji podatkowej VAT-7, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. Gmina X korektę taką zamierza złożyć za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, w niniejszym przypadku za lata 2008-2011.

Z pisma z dnia 19 czerwca 2012 r., stanowiącego uzupełnienie do wniosku wynika, iż biorąc pod uwagę argumenty przedstawione we wniosku Gmina X stoi na stanowisku, że ma prawo do zwrotu podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zrealizowane inwestycje.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego – na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak stanowi art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, iż formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo – prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Na mocy art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Ponadto podkreślić należy, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 4 ustawy, zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Ponadto, w oparciu o art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, powiaty czy województwa, są innymi niż organy władzy publicznej uczestnikami sektora finansów publicznych, zatem nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, lecz w zakresie niektórych czynności są objęte zwolnieniem wskazanym w § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zwolnienie od podatku VAT jednostek samorządu terytorialnego jest zatem możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) z wyłączeniem tych czynności, które wykonywane są na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż w latach 2008-2011 Gmina X realizowała i zakończyła następujące zadania inwestycyjne z zakresu gospodarki wodno-ściekowej: budowa sieci wodociągowej – A, rozbudowa elementu sieci kanalizacji sanitarnej w B, przebudowa i rozbudowa C w X – etap III, rozbudowa elementu sieci kanalizacji sanitarnej w ilości 4 szt. B, D, rozbudowa elementu sieci wodociągowej X – A, budowa sieci wodociągowej (łącznik) X – B, budowa sieci wodociągowej E, budowa sieci wodociągowej F– przyłączenie wody do działek nr 1, 2, 3, budowa sieci wodociągowej X, przebudowa i rozbudowa C w X – etap IV, budowa sieci wodociągowej G dz. nr 4, budowa sieci wodociągowej H, budowa sieci wodociągowej B i dz. nr 5, budowa sieci wodociągowej H, budowa sieci wodociągowej B, rozbudowa elementu sieci kanalizacji sanitarnej w B, rozbudowa elementu sieci kanalizacji sanitarnej w B i X, budowa kanalizacji sanitarnej w X i B – etap V – przebudowa kanału w B, budowa kanalizacji sanitarnej H. Wszystkie ww. projekty finansowane były ze środków własnych Gminy lub kredytu długoterminowego inwestycyjnego. Po zrealizowaniu powyższych zadań inwestycyjnych nowo wybudowany majątek wodociągowo-kanalizacyjny należący do Gminy został oddany w dzierżawę podmiotowi, który prowadzi na terenie Gminy X działalność z zakresu zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Ww. podmiot jest operatorem i pobiera opłaty od indywidualnych użytkowników, a na rzecz Gminy X zobowiązany jest do zapłaty czynszu dzierżawnego. Nowo wybudowany majątek wodociągowo-kanalizacyjny nie był wykorzystywany do innych celów przed oddaniem go w dzierżawę podmiotowi, który prowadzi na terenie Gminy X działalność z zakresu zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Gmina X jest podatnikiem podatku VAT i figuruje w ewidencji płatników podatku VAT. Wnioskodawca nie dokonał odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących opisanych wyżej inwestycji. Powodem był brak jednoznacznej decyzji, na etapie realizacji inwestycji, czy wybudowane obiekty zostaną przekazane podmiotowi prywatnemu w dzierżawę, czy będzie utworzony zakład budżetowy wyposażony w majątek wodno-ściekowy Gminy na podstawie nieodpłatnej umowy użyczenia i realizujący zadania z zakresu gospodarki wodno-ściekowej.

Zauważyć należy, iż zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

Na podstawie art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Stosownie do treści powyższego przepisu, dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierana pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Wskazać zatem należy, że Gmina wykonując cywilną umowę dzierżawy, świadczy na rzecz dzierżawcy usługi, w rozumieniu przepisów ustawy. W wykonaniu umowy dzierżawy dokonuje bowiem na jego rzecz świadczeń niebędących dostawą towarów. Majątek wodociągowo-kanalizacyjny pozostaje jej własnością i jest wydzierżawiany za odpłatnością (czynsz dzierżawny), co stanowi przedmiot opodatkowania w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy.

Przedmiotowa czynność – jako realizowana w oparciu o umowę cywilnoprawną – nie jest objęta zwolnieniem wskazanym w powołanym wyżej § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę (art. 41 ust. 13 ustawy).

Natomiast jak stanowi art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Z powyższego wynika, iż w przypadku gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego świadczenia obniżonej stawki, bądź zwolnienia należy je opodatkować podstawową stawką podatku.

Zatem, czynność dzierżawy infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej, ze względu na brak przepisów umożliwiających zastosowanie obniżonej stawki lub zwolnienie od podatku w tym zakresie, podlega opodatkowaniu według 23% stawki podatku.

Tym samym, w omawianej sprawie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy są spełnione, ponieważ Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a zakupy służące wybudowaniu przedmiotowej infrastruktury, mają związek z odpłatnym świadczeniem usług (dzierżawa), a więc z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności niniejszej sprawy należy stwierdzić, iż Gmina ma prawo do odliczenia całości podatku naliczonego z faktur dokumentujących zrealizowane w latach 2008-2011 inwestycje opisane w stanie faktycznym, bowiem są one wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem, skoro Wnioskodawca nie dokonał tego odliczenia w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, ma prawo dokonać korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym otrzymał tą fakturę, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, o czym stanowi art. 86 ust. 13 ustawy. Zainteresowany ma również prawo wnioskować do Urzędu Skarbowego o zwrot różnicy pomiędzy podatkiem naliczonym (w tym od ponoszonych nakładów związanych z ww. inwestycją) i podatkiem należnym – o ile wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad podatkiem należnym, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w zakresie prawa do zwrotu podatku naliczonego z faktur dokumentujących zrealizowane inwestycje w przypadku oddania majątku w dzierżawę podmiotowi prywatnemu w stanie faktycznym. Natomiast kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do zwrotu podatku naliczonego z faktur dokumentujących zrealizowane inwestycje w przypadku wydzierżawienia majątku spółce prawa handlowego została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej z dnia 3 lipca 2012 r. nr ILPP1/443-333/12-5/NS.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.