Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP4/443-98/11-2/OS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-02-24
Teza: Nieodpłatne świadczenie usługi związanej z ustanowieniem służebności drogi koniecznej w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu
Słowa kluczowe: gmina; opodatkowanie; służebność-służebność gruntowa; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2011 r. (data wpływu 28 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku opodatkowania czynności ustanowienia nieodpłatnej służebności drogi koniecznej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku opodatkowania czynności ustanowienia nieodpłatnej służebności drogi koniecznej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina zamierza ustanowić nieodpłatnie służebność drogi koniecznej na rzecz aktualnego i każdoczesnego użytkownika wieczystego bądź właściciela działki gruntu, która to służebność będzie polegać na prawie przejścia i przejazdu przez całe działki gruntu numer:; położone przy ul. \`(...)\`. Działki nr\`(...)\` i \`(...)\`.pozostają w użytkowaniu wieczystym Gminy. Prawo użytkowania wieczystego działek gruntu numer: \`(...)\`, \`(...)\`. i \`(...)\`. Gmina nabyła od Syndyka Masy Upadłości.

Gmina jest podatnikiem podatku od towarów i usług przy czynnościach cywilno-prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy ustanowienie nieodpłatnej służebności drogi koniecznej przez całe działki numer \`(...)\` i \`(...)\`. będzie czynnością nie podlegającą ustawie o podatku od towarów i usług ?

Zdaniem Wnioskodawcy, ustanowienie przez Gminę służebności gruntowej będzie stanowić świadczenie usługi o charakterze nieodpłatnym. Zdaniem Gminy nie mają w omawianej sytuacji zastosowania przypadki uznania tej usługi za odpłatne świadczenie usług, wymienione w art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż wymienione w ww. przepisie przypadki uznania za odpłatne świadczenie usług wiążą się z użyciem towarów bądź świadczenia usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Nadmienia się, iż Gmina gospodarując gminnym zasobem nieruchomości w oparciu o ustawę z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, może ustanawiać służebności w oparciu o art. 13 ust. 1 cytowanej ustawy. Gminie przy nabyciu prawa użytkowania wieczystego działek gruntu numer: \`(...)\`.i \`(...)\`. nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, bowiem umowa nabycia ww. praw do gruntów, sporządzona aktem notarialnym jako umowa nabycia przedsiębiorstwa, była czynnością, do której w myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, ustawa ta nie miała zastosowania. Zatem w przedmiotowej sprawie ustanowienie nieodpłatnej służebności drogi koniecznej przez działki będące w użytkowaniu wieczystym Gminy, dokonane w oparciu o ustawę o gospodarce nieruchomościami, regulującą zasady gospodarowania nieruchomościami jednostek samorządu terytorialnego, ustanowione w celu zapewnienia dostępu do drogi publicznej, ma związek z działalnością Gminy.

Mając na uwadze, opisane we wniosku ustanowienie nieodpłatnej służebności, stanowiącej nieodpłatne świadczenie usług związanych z prowadzeniem działalności Gminy, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 285 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Natomiast z dyspozycji art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Z powyższego wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Zgodnie z przepisem § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1.  wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług oraz zwolnienie od podatku jednostek samorządu terytorialnego ma charakter wyłącznie podmiotowo – przedmiotowy,
2.  w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia lub ze zwolnienia od podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:

*   czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
*   ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, iż tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, lub zwolnienia realizowanych czynności od podatku, w oparciu o § 13 ust. 1 pkt 12 powołanego wyżej rozporządzenia.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, ustanowienia służebności. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Do czynności stanowiących świadczenie usług z tytułu zobowiązania do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji można zaliczyć m. in. służebności gruntowe bierne i czynne, które mogą powstać np. w wyniku umowy, orzeczenia sądu, zasiedzenia lub orzeczenia administracyjnego. Ustanowienie służebności czynnej (zobowiązanie do tolerowania czynności lub sytuacji) lub biernej (zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności) za wynagrodzeniem podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli świadczący usługę posiada status podatnika w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zaznaczyć, iż nie każde zaniechanie czynności lub znoszenie stanów uważane jest za usługę w myśl cytowanego powyżej przepisu.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega tylko takie powstrzymanie się od dokonania czynności lub tolerowanie czynności lub sytuacji, które wynika z wyraźnego stosunku zobowiązaniowego, istnieje konkretny podmiot będący bezpośrednim konsumentem tego zobowiązania, a zobowiązanie to jest odpłatne. W przypadku gdy którykolwiek z wymienionych warunków nie zostanie spełniony, przedmiotowe zobowiązanie nie będzie podlegało opodatkowaniu.

Ponadto należy wskazać, iż na mocy art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Gmina zamierza ustanowić nieodpłatnie służebność drogi koniecznej na rzecz aktualnego i każdoczesnego użytkownika wieczystego bądź właściciela działki gruntu. Gmina jest podatnikiem podatku od towarów i usług przy czynnościach cywilno-prawnych. Grunt, na którym Gmina zamierza ustanowić służebność gruntową został nabyty w użytkowanie wieczyste na podstawie aktu notarialnego umową sprzedaży przedsiębiorstwa.

Uwzględniając powyższe zauważyć należy, iż służebność drogi koniecznej, o której mowa we wniosku, stanowi usługę o charakterze nieodpłatnym zgodnie z powołanym wcześniej przepisem art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jednakże aby świadczenie to podlegało opodatkowaniu muszą zostać spełnione kumulatywnie określone w tym przepisie warunki, a mianowicie:

1.  świadczenie musi być wykonane na potrzeby osobiste (i jedynie takie) podatnika lub jego pracownika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług,
2.  usługa ta nie jest związana z prowadzeniem przedsiębiorstwa,
3.  podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tą usługą, w całości lub w części.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż w związku z nabyciem gruntów na których będzie ustanowiona służebność drogi koniecznej, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ponadto – jak wskazał Wnioskodawca – ustanowienie służebności będzie dokonane w oparciu o ustawę o gospodarce nieruchomościami, regulującą zasady gospodarowania nieruchomościami jednostek samorządu terytorialnego i będzie ustanowione w celu zapewnienia dostępu do drogi publicznej, a więc ma związek z działalnością Gminy.

Zatem w przedmiotowej sprawie nie zostaną spełnione łącznie warunki określone przez normę przepisu art. 8 ust. 2 ustawy, tym samym nieodpłatne świadczenie usługi związanej z ustanowieniem służebności drogi koniecznej w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.