Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.670.2017.1.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-14
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na nabycie towarów i usług służących realizacji projektu przebudowy części budynku użyteczności publicznej na cel utworzenia przedszkola.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt; przedszkole
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2017 r. (data wpływu 19 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na nabycie towarów i usług służących realizacji projektu przebudowy części budynku użyteczności publicznej na cel utworzenia przedszkola – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na nabycie towarów i usług służących realizacji projektu przebudowy części budynku użyteczności publicznej na cel utworzenia przedszkola.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT, podatek).

Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń VAT ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi Gminy w związku z ustawą z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454, dalej: ustawa centralizacyjna). Tym samym począwszy od rozliczenia VAT składanego za miesiąc styczeń 2017 r. Gmina ujmuje w swojej deklaracji VAT-7 kwoty obrotu wszystkich jednostek budżetowych Gminy oraz – jeżeli wystąpią w danym okresie rozliczeniowym – kwoty VAT naliczonego podlegające odliczeniu na poziomie poszczególnych jednostek budżetowych.

Wśród jednostek budżetowych, których rozliczenia VAT zostały scentralizowane z Gminą, jest Gminne Przedszkole Publiczne z Oddziałami integracyjnymi w R (dalej: GPP, Jednostka), które prowadzi swoją działalność m.in. w Ś. Budynek GPP w Ś zostanie przebudowany i udostępniony na potrzeby Integracyjnego Zespołu Żłobków, w związku z czym Gmina dąży do adaptacji pomieszczeń innego budynku użyteczności publicznej w Ś na potrzeby działalności Jednostki.

W ramach swojej działalności GPP wykonuje nieodpłatnie zadania własne Gminy poprzez sprawowanie opieki nad podopiecznymi Jednostki w wymiarze bezpłatnych 5 godzin dziennie. Ponadto GPP pobiera opłaty z tytułu opieki nad dziećmi w wymiarze powyżej 5 godzin dziennie oraz opłaty z tytułu wyżywienia dzieci w trakcie pobytu w Jednostce. Przedmiotowe opłaty są wynagrodzeniem za świadczenie przez GPP usług w zakresie opieki nad dziećmi oraz za świadczenie usług wyżywienia ściśle związanych z usługami opieki nad dziećmi, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. 2017 r., poz. 1221 ze zm.; dalej: ustawa o VAT). Tym samym pobierane w przedmiotowym zakresie opłaty są wykazywane przez GPP w dokumentach cząstkowych Jednostki sporządzanych dla celów VAT jako sprzedaż zwolniona z VAT, a następnie na analogicznych zasadach przez Gminę w składanych do Urzędu Skarbowego deklaracjach VAT.

Obecnie GPP nie prowadzi innego rodzaju działalności gospodarczej w Ś niż świadczenie odpłatnych usług opieki nad dziećmi oraz usług wyżywienia dzieci ściśle z usługami opieki związanych – w tym w szczególności Jednostka nie organizuje odpłatnych fakultatywnych zajęć, nie wynajmuje powierzchni i pomieszczeń oraz nie prowadzi sprzedaży towarów typu książki lub zabawki edukacyjne. Również w przyszłości Gmina nie będzie prowadziła poprzez swoją Jednostkę lub Urząd Miasta i Gminy tego rodzaju działalności w części budynku w Ś przebudowanym na potrzeby działalności przedszkolnej.

W szczególności w ciągu najbliższych kilku lat Gmina zamierza zrealizować projekt polegający na przebudowie części jednego z budynków użyteczności publicznej w Ś na potrzeby GPP. Inwestycja ma obejmować swoim zakresem roboty budowlane w ramach bryły budynku i wokół niej związane z zagospodarowaniem terenu oraz zakup wyposażenia ruchomego do budynku, w szczególności:

*   zasadnicze roboty budowlane wraz z materiałami budowlanymi obejmujące adaptację części pomieszczeń w budynku dla celów działalności przedszkolnej, wykonanie ganku wejściowego do tej części budynku oraz wykonanie odpowiednich instalacji sanitarnych, elektrycznych oraz solarnych służących jedynie części budynku zaadoptowanemu na potrzeby przedszkola,
*   roboty budowlane wokół budynku obejmujące wykonanie chodnika (drogi) do wejścia do budynku,
*   przystosowanie terenów wokół budynku dla dzieci poprzez wyposażenie terenu w plac zabaw,
*   zakup wyposażenia ruchomego do budynku, tj. mebli, zabawek, sanitariatów, materiałów porządkowych oraz sprzętu do budynku celem wyposażenia kuchni, sal zabaw, szatni, pomieszczeń porządkowych oraz administracyjnych.

Ponadto wydatki na inwestycję przebudowy części budynku na potrzeby przedszkola obejmą również usługi przygotowania studium wykonalności projektu i usługi nadzoru budowlanego. Dodatkowo w przypadku otrzymania dofinansowania zewnętrznego przez Gminę na wsparcie ww. projektu wydatki będą obejmowały również promocję projektu.

Wydatki w powyższym zakresie będą zasadniczo udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Gminę działającą poprzez Urząd Miasta i Gminy. Po oddaniu inwestycji do użytkowania będzie ona obejmować środek trwały w postaci nieruchomości (poprzez zwiększenie wartość obecnego budynku) o wartości przekraczającej kwotę netto 15 tys. PLN oraz środek trwały obejmujący wyposażenie ruchome. Inwestycja będzie realizowana w strukturach Urzędu Miasta i Gminy (co oznacza, że Gmina działając poprzez Urząd Miasta i Gminy będzie ponosić wydatki inwestycyjne w powyższym zakresie), przy czym Urząd Miasta i Gminy nie będzie wykorzystywał części budynku zmodernizowanego na potrzeby działalności przedszkolnej w Ś do innych celów niż sposób korzystania z niego przez GPP. Gmina działając poprzez Urząd Miasta i Gminy prowadzi działalność podlegającą opodatkowaniu według stawek VAT, przy czym wykonywane w tym zakresie czynności w żaden sposób nie wiążą się z inwestycją przebudowy części budynku w Ś na potrzeby przedszkola (tym samym wydatki na przebudowę części budynku na przedszkole nie służą w żaden sposób działalności opodatkowanej stawkami VAT wykonywanej w Urzędzie).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym opisie sprawy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na nabycie towarów i usług służących realizacji projektu przebudowy części budynku użyteczności publicznej w Ś na cel utworzenia przedszkola?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym opisie sprawy Gminie nie będzie w ogóle przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na nabycie towarów i usług służących realizacji projektu przebudowy części budynku użyteczności publicznej w Ś na cel utworzenia przedszkola.

UZASADNIENIE

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Mając powyższe na uwadze jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku VAT występować mogą w dwojakim charakterze: (i) podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa oraz (ii) podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych, nawet jeżeli dotyczą one zadań własnych Gminy określonych w art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2016 r., poz. 446 ze zm.; dalej: ustawa o samorządzie gminnym).

Na podstawie art. 3 ustawy centralizacyjnej jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r. Zgodnie z art. 4 ustawy centralizacyjnej, jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych. Natomiast poprzez jednostkę organizacyjną zgodnie z art. 2 pkt 1 przedmiotowej ustawy rozumie się utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy; urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski. Powołane przepisy są podstawą do rozliczania przez Gminę czynności podlegających opodatkowaniu VAT w jednostkach budżetowych Gminy, w tym w GPP. Ponadto na podstawie przedmiotowych przepisów ustawy centralizacyjnej należy ocenić prawo Gminy do odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych na projekt, o którym mowa w opisie sprawy, w kontekście sposobu korzystania z tych wydatków przez jednostkę budżetową Gminy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy o VAT zwalnia się z opodatkowania VAT usługi w zakresie opieki nad dziećmi oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawa o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT (z zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sprawie). W rozumieniu tego przepisu za czynności opodatkowane uznaje się zasadniczo tylko te czynności, które są opodatkowane według stawek VAT, a nie wszystkie czynności podlegające ewidencji dla celów VAT. Nie daje bowiem prawa do odliczenia VAT związek ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności zwolnionych VAT. Prawo do odliczenia VAT jest związane nierozerwalnie z powstawaniem zobowiązania do zapłaty w podatku VAT należnym. Czynności zwolnione z VAT nie wiążą się z obowiązkiem zapłaty podatku VAT należnego, a w konsekwencji nie dają prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z tymi działaniami.

W związku z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy o VAT dopiero jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Mając na uwadze powołane przepisy ustawy o VAT, aby ocenić prawo i zakres odliczenia VAT od poszczególnych wydatków należy wziąć pod uwagę następujące kwestie: (a) czy Gmina ponosi wydatki jako podatnik VAT czy jako organ władzy publicznej, a tym samym czy ponoszone wydatki służą Gminie do działalności podlegającej ewidencji dla celów VAT, czy też do działalności pozostającej poza zakresem opodatkowania, (b) jeżeli Gmina ponosi wydatki jako podatnik VAT i ponoszone wydatki służą Gminie co najmniej częściowo do działalności opodatkowanej VAT należy wziąć pod uwagę czy czynności, z którymi są te wydatki związane, są czynnościami zwolnionymi od podatku VAT, czy też czynnościami podlegającymi opodatkowaniu według stawek VAT oraz czy ponoszone wydatki da się bezpośrednio przypisać do wybranych rodzajów prowadzonej przez Gminę działalności.

Jak Gmina wskazała w opisie sprawy, od dnia 1 stycznia 2017 r. ujmuje w swojej deklaracji VAT-7 kwoty obrotu m.in. GPP, którego obroty podlegają ewidencji VAT w ramach skonsolidowanych rozliczeń Gminy z jej jednostkami budżetowymi w oparciu o ustawę centralizacyjną. GPP pobiera obecnie opłaty z tytułu opieki nad dziećmi w wymiarze powyżej 5 godzin dziennie oraz opłaty z tytułu wyżywienia dzieci w trakcie pobytu w Jednostce. Przedmiotowe opłaty stanowią usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy o VAT, zwolnione z opodatkowania VAT. Obecnie i w przyszłości GPP nie będzie prowadzić innego rodzaju działalności gospodarczej w budynku w Ś niż świadczenie odpłatnych usług opieki nad dziećmi oraz usług wyżywienia dzieci ściśle z usługami opieki związanych – w tym w szczególności Jednostka nie będzie organizowała odpłatnych fakultatywnych zajęć, nie będzie wynajmowała powierzchni i pomieszczeń oraz nie będzie prowadzić sprzedaży towarów typu książki lub zabawki edukacyjne. Również w przyszłości – po ukończeniu projektu przebudowy części budynku w Ś – Gmina nie będzie prowadziła poprzez swoją Jednostkę tego rodzaju działalności. Gmina działając poprzez Urząd Miasta i Gminy prowadzi działalność podlegającą opodatkowaniu według stawek VAT, przy czym wykonywane w tym zakresie czynności w żaden sposób nie wiążą się z inwestycją przebudowy części budynku w Ś na potrzeby przedszkola. Dodatkowo Gmina będzie wykonywała w przebudowanym na potrzeby przedszkola budynku działalność publicznoprawną w zakresie opieki nad dziećmi w wymiarze bezpłatnych 5 godzin dziennie.

W świetle przedstawionego opisu sprawy należy ocenić, że Gmina będzie ponosić wydatki na projekt przebudowy części budynku użyteczności publicznej na potrzeby przedszkola częściowo dla celów działalności gospodarczej, przy czym zwolnionej z VAT, a częściowo na cele działalności poza zakresem opodatkowania VAT. Tym samym wydatki w przedmiotowym zakresie będą służyły po oddaniu zmodernizowanej części budynku do użytkowania wyłącznie dwóm rodzajom działalności, tj. działalności zwolnionej z VAT i działalności poza zakresem opodatkowania VAT, a zatem dwóm rodzajom działalności niegenerującym podatku VAT należnego. Mimo, że Gmina działając poprzez Urząd Miasta i Gminy wykonuje również czynności podlegające opodatkowaniu według stawek VAT, czynności te nie są wykonywane w związku z przyszłymi wydatkami na modernizację części budynku w Ś na potrzeby przedszkola, a zatem nie mogą wpływać na powstanie prawa do odliczenia VAT od tych wydatków.

Ustawodawca nakazuje w pierwszej kolejności dokonywać bezpośredniego przyporządkowania wydatków do poszczególnych rodzajów prowadzonej działalności, a dopiero gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, wówczas należy stosować przepisy o proporcjonalnym odliczeniu VAT. W przypadku wydatków na projekt, o którym mowa w opisie sprawy, przyporządkowanie wydatków jest klarowne i nie budzi wątpliwości. Wydatki inwestycyjne będą służyły wyłącznie działalności GPP zwolnionej z VAT oraz pozostającej poza zakresem opodatkowania VAT. Nie ma znaczenia, że same wydatki są ponoszone przez Gminę działającą poprzez Urząd Miasta i Gminy, a będą wykorzystywane do prowadzania działalności Gminy poprzez jednostkę budżetową GPP. Ustawa centralizacyjna potwierdza bowiem, że należy rozpatrywać działalność Gminy i jej jednostek budżetowych jako działalność jednego podatnika VAT. Tym samym do wydatków na projekt przebudowy budynku w Ś nie będą się również stosowały przepisy o proporcjonalnym odliczeniu VAT.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 lipca 2017 r. o sygn. 0112-KDIL2-3.4012.141.2017.2.AŻ, w której organ w analogicznym stanie faktycznym sprawy również podkreślił, że z całokształtu działań wnioskodawcy związanych z zakupionymi towarami i usługami wynika, że nabycie tych towarów i usług w części nie będzie miało w ogóle związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy (realizacja zadań własnych Gminy), a w pozostałej części będzie miało związek z prowadzoną działalnością gospodarczą zwolnioną od podatku (odpłatny pobyt dzieci powyżej pięciu godzin dziennie). Jak wskazał wnioskodawca, przekazane wyposażenie będzie wykorzystywane tylko do działalności statutowej oddziałów przedszkolnych, a zatem wyłącznie w celach edukacyjno-wychowawczych wychowanków. Mienie będzie wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT – jest to nieodpłatny pobyt dzieci w przedszkolu publicznym do pięciu godzin dziennie i zwolnionych od podatku VAT – odpłatny pobyt dzieci powyżej pięciu godzin dziennie. Z uwagi na powyższe, towary i usługi nabyte na potrzeby realizacji przedmiotowego projektu nie będą miały w żadnym zakresie związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Mając na uwadze przedstawione argumenty, w ocenie Gminy w przedstawionym opisie sprawy nie przysługuje jej w ogóle prawo do odliczenie podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na nabycie towarów i usług służących realizacji projektu przebudowy części budynku użyteczności publicznej w Ś na potrzeby przedszkola.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnośnie powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięć, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.