Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.263.2021.2.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-04
Teza: Sprzedaż w ramach likwidacji masy upadłości której przedmiotem będą opisane w punktach A, C i D składniki masy upadłości, będzie stanowiła dostawę przedsiębiorstwa, a więc będzie transakcją wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-sprzedaż przedsiębiorstwa; syndycy; upadłość; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 kwietnia 2021 r. (data wpływu 28 kwietnia 2021 r.) uzupełnionym pismem z 22 czerwca 2021 r. (data wpływu 29 czerwca 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 16 czerwca 2021 r. (doręczone 22 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności sprzedaży masy upadłości jako sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa a tym samym braku opodatkowania tej transakcji podatkiem VAT - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 kwietnia 2021 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności sprzedaży masy upadłości jako sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa a tym samym braku opodatkowania tej transakcji podatkiem VAT. Złożony wniosek uzupełniono pismem z 22 czerwca 2021 r. (data wpływu 29 czerwca 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 16 czerwca 2021 r. (doręczone 22 czerwca 2021 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Prywatne Przedsiębiorstwo Usługowo-Handlowe „A” (…) Spółka Jawna we (…), postanowieniem Sądu Rejonowego (…) Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych z dnia 17 grudnia 2014 r. w sprawie o sygn. akt (…) postawione zostało w stan upadłości likwidacyjnej (upadłość obejmująca likwidację majątku dłużnika).

Syndyk masy upadłości objął majątek spółki, w skład którego wchodziły dwie nieruchomości gruntowe w tym jedna zabudowana silosami zbożowymi wraz z infrastrukturą składającą się z szeregu instalacji i urządzeń służących do suszenia i przechowywania płodów rolnych.

Przedmiotem działalności upadłego przed dniem ogłoszenia upadłości było przechowalnictwo i obrót płodami rolnymi PKD 51.21.Z i 63.12.

W dacie ogłoszenia upadłości spółka nie zatrudniała już żadnych pracowników. W elewatorach nie przechowywano płodów rolnych.

Postanowieniem z dnia 5 lutego 2015 r. sygn. akt (…) sędziego komisarza na podstawie przepisów Prawa upadłościowego i naprawczego, zezwolił syndykowi na dalsze prowadzenie przedsiębiorstwa upadłej spółki dłużej niż trzy miesiące od dnia ogłoszenia upadłości. Prowadzenie przez syndyka przedsiębiorstwa polegać miało na dzierżawie przedsiębiorstwa spółki ( punkt II postanowienia z dnia 5 lutego 2015 r.).

Od dnia 18 lutego 2015 r. syndyk dzierżawił przedsiębiorstwo upadłej spółki kolejno następującym podmiotom:

*   do dnia 30 maja 2018 r. B. z o.o. z siedzibą w (…),

*   do dnia 30 czerwca 2019 r. C. z o.o. z siedzibą w (…),

*   do dnia 30 czerwca 2020 r. D. Spółka z o.o. w (…).

Uzyskiwany czynsz najmu wchodził w skład masy upadłości. Środki finansowe przeznaczone były na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego (w tym kosztów podatku od nieruchomości) a nadwyżka na wykonanie kilku częściowych planów podziału wierzycieli biorących udział w postępowaniu upadłościowym.

Obecnie nie ma zawartych umów dzierżawy i nie jest wykonywana z wykorzystaniem składników masy upadłości żadna działalność gospodarcza.

W związku z charakterem postępowania upadłościowego (upadłość likwidacyjna) syndyk zgodnie z postanowieniem sędziego komisarza z dnia 8 maja 2015 r., w którym to postanowieniu sędzia komisarz udzielił syndykowi zgody na sprzedaż z wolnej ręki zorganizowanej części przedsiębiorstwa, którą to zorganizowaną część stanowi nieruchomość gruntowa zabudowana silosami zbożowymi wraz z przynależną infrastrukturą położoną w (…) - działka nr 1/1 objętą księgą wieczystą nr (…) łącznie z niezabudowaną nieruchomością gruntową położoną w (…) stanowiącą działkę nr 1/2, dla której to nieruchomości prowadzona jest księga wieczysta nr (…) podjął próby likwidacji składników masy.

Zgoda na sprzedaż składników masy upadłości wydana przez sędziego zezwalała syndykowi na wyłączenie ze sprzedaży poszczególnych składników, o ile nie będą one funkcjonalnie niezbędne dla zachowania zorganizowanej części gospodarczej. W czasie trwania postępowania upadłościowego syndyk nie wyodrębnił i nie sprzedał żadnych urządzeń w postaci sterowni, suszarni, wentylatorów, przenośników, podnośników, koszy czy innych ruchomości, bowiem jako całość stanowią one infrastrukturę niezbędną do wykorzystywania silosów posadowych na działce nr 1/1 do celów suszenia i przechowywania płodów rolnych.

Część ruchomości wchodzących w skład masy posadowiona jest na gruncie sąsiadującym z nieruchomością upadłego stanowiącym obecnie własność innego podmiotu - spółki E. Sp. z o.o. z siedzibą (…).

Syndyk dopuszczał wyłącznie oddzielną sprzedaż działki gruntowej niezabudowanej o nr 1/2, która pozostawała bez wpływu na gospodarczą funkcjonalność działki zabudowanej o nr 1/1, na której to działce znajdują się silosy wraz z całą infrastrukturą techniczną.

Syndyk nie dokonał sprzedaży składników masy upadłości zgodnie z postanowieniem sędziego komisarza z dnia 8 maja 2015 r. z powodu braku oferentów.

Kolejne postanowienia sędziego komisarza zezwalały na sprzedaż za ceny obniżane ale i po obniżeniu ceny nie doszło do sprzedaży.

W dniu 5 stycznia 2018 r. postanowieniem sędziego komisarza powołana została rada wierzycieli.

Zgodnie z przepisami prawa upadłościowego od chwili powołania rady wierzycieli wyłącznie ten organ ma prawo zezwalać syndykowi na sprzedaż składników masy i ustalać zasady tej sprzedaży.

W dniu 13 kwietnia 2021 r. rada wierzycieli podjęła uchwałę zezwalającą syndykowi na sprzedaż składników masy o następującej treści:

Uchwała nr 1

Rada wierzycieli wyraża zgodę na sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa za łączną kwotę 3.078.000,00 zł netto (trzy miliony siedemdziesiąt osiem tysięcy), na którą składają się:

1.  nieruchomość gruntowa zabudowana:
    
    *   silosami Cordoba 18.33/14 (6 szt.),
    *   silosami Cordoba 7.64/13 (2 szt.),
    *   silosami Cordoba 4.58/49 (1 szt.),
    *   wiatą przy silosie spedycyjnym (1 szt.),
    *   linią średniego napięcia,
    
    położona w (…) (powiat (…)), obejmująca działkę 1/2 (AM-2, obręb nr(…)– (…), nr jedn. rej: (…)), o powierzchni 0,6958 ha, dla której w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą nr (…)wraz z ruchomościami stanowiącymi części składowe silosów:
    *   system wentylacji silosu lejowego (2 szt.),
    *   wentylator 2 kW (6 szt.),
    *   wentylator 3 kW (4 szt.),
    *   wentylator 15 kW (6 szt.),
    *   wentylator wyciągu spalin 7,5 kW (1 szt.),
    *   suszarnia SD 16 (1 szt.) wraz z dwoma przystawkami przedpaleniskowymi MŁ – 1000, która obecnie jest przedmiotem postępowania przed Sądem Rejonowym (…) Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych pod sygn. akt (…) o ich wyłączenie,
    *   kosz zasypowy z redlerem KP (1 szt. ),
    *   czyszczalnia Air-Speed (1 szt. ),
    *   czyszczalnia BSH-100T (1 szt. ),
    *   estakada redlera rewersyjnego (1 szt. ),
    *   podnośnik kubełkowy (2 szt. ),
    *   podnośnik kubełkowy PK (3 szt. ),
    *   przenośnik ślimakowy PSK (13 szt. ),
    *   przenośnik ślimakowy T-206 (2 szt.),
    *   wywrotnica samochodowa ZWH-20 (1 szt. ),
    *   szafa sterownicza z okablowaniem (1 szt. ),
    *   system kontroli temperatury (1 szt.),
    *   przenośnik łańcuchowy 230 (2 szt. ),
    *   przenośnik taśmowy 120 (3 szt.),
    *   podnośnik kubełkowy PK z osprzętem (1 szt. ),
    *   przenośnik ślimakowy PSK z osprzętem (1 szt. ),
    *   przenośnik ślimakowy do silosu (2 szt. ),
    *   nagrzewnice suszarni (9 szt.),
    *   wilgotnościomierz GAC 2100 (1 szt. ),za kwotę 2.550.000,00 zł netto,
2.  niezabudowana nieruchomość gruntowa położona w (…) (powiat (…)), stanowiąca działkę nr 1/1 (AM-2, obręb nr (…) - (…), nr jedn. rej.: (…)), o powierzchni 1,1607 h, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą nr (…) za kwotę 280.000,00 zł netto,
3.  silos spedycyjny, wiata kosza zasypowego, sterownia wraz z wyposażeniem, sterownia wywrotnicy, wiata przy silosie spedycyjnym położone na przyległej działce 1/3 należącej do E. Sp. z o.o. we (…) za kwotę 198.000,00 zł netto,
4.  wierzytelności w stosunku do:
    *   F. S.A. w (…) w kwocie 3.564,54 zł należności głównej, wynikająca z nakazu zapłaty w postępowaniu upominawczym z dnia 10 listopada 2017 r. wydanego przez Sąd Rejonowy (…) Wydział Gospodarczy, sygn. akt (…). W stosunku do wierzytelności toczyło się postępowanie egzekucyjne prowadzone przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym (…) T. S., sygn. akt (…), umorzone na podstawie przepisu art. 824 § 1 pkt 3 KPC,
    *   P. S. zamieszkałego w (…) w kwocie 346,03 zł należności głównej, wynikająca z wyroku z dnia 13 listopada 2017 r. wydanego przez Sąd Rejonowy (…) Wydział Cywilny, sygn. akt (…). W stosunku do wierzytelności toczy się postępowanie egzekucyjne prowadzone przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w (…) I. P., sygn. akt (…),
    *   B. Sp. z o.o. w (…) w kwocie 5.822,00 zł wynikająca z postanowienia Sądu Rejonowego (…) Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych z dnia 25 czerwca 2019 r., sygn. akt VIII (…). W stosunku do wierzytelności toczyło się postępowanie egzekucyjne prowadzone przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w (…) (…) J. B., sygn. akt (…), umorzone na podstawie przepisu art. 824 § 1 pkt 3 KPC,
    *   C. Sp. z o.o. w (…) w kwocie 30.750,00 zł należności głównej, wynikająca z nakazu zapłaty w postępowaniu upominawczym z dnia 15 listopada 2019 r. wydanego przez Sąd Rejonowy (…) Wydział Gospodarczy, sygn. akt (…). W stosunku do wierzytelności toczy się postępowanie egzekucyjne prowadzone przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w (…) M.W.-C., sygn. akt (…), obecnie zawieszone na podstawie art. 818 KPC,
    *   C. Sp. z o.o. w (…) w kwocie 36.500,00 zł należności głównej, wynikająca z nakazu zapłaty w postępowaniu upominawczym z dnia 2 sierpnia 2019 r. wydanego przez Sąd Rejonowy dla (…) V Wydział Gospodarczy, sygn. akt (…). W stosunku do wierzytelności toczy się postępowanie egzekucyjne prowadzone przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w (…) M. W.-C., sygn. akt (…), obecnie zawieszone na podstawie art. 818 KPC.
    *   B. Sp. z o.o. w (…) w kwocie 191.600,00 zł należności głównej, wynikająca z nakazu zapłaty w postępowaniu upominawczym z dnia 9 sierpnia 2018 r. wydanego przez Sąd Okręgowy (…) Wydział Gospodarczy, sygn. akt (…). W stosunku do wierzytelności nie toczyło się postępowanie egzekucyjne. Z powodu niewykonania zobowiązania przez dłużnika spółkę A. Sp. z o.o. roszczenie skierowano przeciwko członkowi zarządu R.P.



W dniu 4 marca 2020r. Sąd Okręgowy (…) Wydział Gospodarczy wyrokiem o sygn. akt (…) zasądził od pozwanego R.P. kwotę 211.849,00 zł wraz z odsetkami i kosztami procesu. W stosunku do wierzytelności od R. P. toczy się postępowanie egzekucyjne prowadzone przez komornika sądowego A. G. pod sygn. akt (…) za kwotę 50.000,00 zł netto.

W nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że zbywany zespół składników wchodzących w skład masy upadłości, a będący przedmiotem sprzedaży w ramach likwidacji masy, stanowił dotychczas samodzielne przedsiębiorstwo, które realizowało zadania gospodarcze polegające na suszeniu i przechowywaniu płodów rolnych. Zatem mógłby nadal stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Nabywca, na bazie nabytej części przedsiębiorstwa, będzie mógł kontynuować działalność gospodarczą prowadzoną przez upadłą spółkę. W celu poprawy efektywności działań nabywca mógłby uzyskać lepszy dostęp do drogi publicznej poprzez nieruchomości sąsiednie poprzez zawarcie stosownej umowy przejazdu i przechodu z jej właścicielem, ponieść nakłady na uzyskanie samodzielnego przyłącza do poboru energii elektrycznej i wodno-kanalizacyjnego. Syndyk nie ma wiedzy jaką działalność będzie prowadził nabywca. Kontynuowanie działalności upadłego nie jest warunkiem sprzedaży w ramach likwidacji masy upadłości.

Zbywane składniki tworzą i na dzień zbycia będą tworzyły zespół składników materialnych i niematerialnych pod względem funkcjonalnym, organizacyjnym i finansowym.

*   Wyodrębnienie funkcjonalne polega na tym, że wszystkie składniki stanowią zorganizowany ciąg technologiczny służący do suszenia i przechowywania płodów rolnych.

*   Wyodrębnienie organizacyjne polega na tym, że nieruchomość i ruchomości to jedyne składniki masy służące przed ogłoszeniem upadłości oraz po jej ogłoszeniu podmiotom trzecim, na podstawie zawartych umów dzierżawy, do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie jest to ani wydział ani oddział upadłego, a jedyne miejsce prowadzenia działalności w oparciu o infrastrukturę - silosy posadowione na nieruchomości oraz połączone z nimi funkcjonalnie urządzenia i przedmioty. Upadła spółka nie posiadała oddziałów, a jej przedsiębiorstwo nie posiadało wyodrębnionych wydziałów.

*   Wyodrębnienie finansowe polega na tym, że zdarzenia gospodarcze ewidencjonowane są na odpowiednich, osobnych, wyodrębnionych kontach księgowych w sposób pozwalający na identyfikację i przyporządkowanie przychodów i kosztów uzyskania przychodów oraz należności i zobowiązań, a także zbywanych aktywów i pasywów. Spółka prowadzi pełną księgowość.

Syndyk dodatkowo informuje, że środki pieniężne pozostające w dyspozycji syndyka a przeznaczone na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego nie mogą być przedmiotem sprzedaży. Prowadzone przez upadłego księgi handlowe również zostały wyłączone ze sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż składników masy upadłości szczegółowo opisanych w punktach od A do D w uchwale rady wierzycieli z dnia 13 kwietnia 2021 r., stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie będzie podlegała przepisom ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy?
2.  Czy sprzedaż składników masy upadłości szczegółowo opisanych w punktach A, C i D w uchwale rady wierzycieli z dnia 13 kwietnia 2021 r., stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie będzie podlegała przepisom ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad pytanie w pkt 1

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że składniki masy upadłości szczegółowo opisane w uchwale rady wierzycieli z dnia 13 kwietnia 2021 r. a to nieruchomości w tym jedna niezabudowana, a druga zabudowana silosami i innymi budowlami, na której znajdują się również liczne urządzenia stanowiące w zespół i w całości infrastrukturę silosów i służące do suszenia, transportu i przechowywania płodów rolnych oraz wierzytelności wobec podmiotów, których zobowiązania powstały przed ogłoszeniem upadłości (jak w wypadku wierzytelności dłużników G. S.A. w (…), czy wierzytelność P. S.) lub po ogłoszeniu upadłości z tytułu niezaspokojonych czynszów dzierżawy od podmiotów, z którymi syndyk zawierał umowy dzierżawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa upadłego, stanowią taki zespół składników materialnych, który umożliwia nabywcy realizowanie zadań gospodarczych polegających na suszeniu, przechowywaniu płodów rolnych. Zespół składników wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa umożliwia samodzielne prowadzenie przedsięwzięcia gospodarczego.

Zarówno nieruchomości, które są przedmiotem prawa własności jak i własność budowli posadowionych na działce nr 1/2 oraz własność szeregu urządzeń stanowiących technologiczny ciąg urządzeń umożliwiających transport, suszenie i przechowywanie płodów rolnych stanowi funkcjonalną i gospodarczą całość i umożliwiającą nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Wymienione w pkt D uchwały wierzytelności również są składnikiem zorganizowanej części przedsiębiorstwa bowiem powstały w związku z prowadzoną działalnością samego upadłego a następnie syndyka, który uzyskał zgodę, zgodnie z przepisami prawa upadłościowego na dalsze prowadzenie działalności przedsiębiorstwa upadłego.

Art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zawiera definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W definicji tej jako składnik przedsiębiorstwa wymienia się miedzy innymi zobowiązania. Ten składnik przedsiębiorstwa w wypadku podmiotu będącego w stanie upadłości nie może być przedmiotem obrotu.

Interpretacja art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, z uwagi na fakt, że przedmiotem sprzedaży ma być przedsiębiorstwo będące w upadłości musi uwzględniać przepisy ustawy Prawo upadłościowe. Zgodnie z celem i istotą tego postępowania obrót zobowiązaniami upadłego nie jest możliwy, w przeciwieństwie do obrotu pozostałymi składnikami przedsiębiorstwa, które syndyk ma obowiązek zlikwidować w trybie przepisów Prawa upadłościowego.

Zobowiązania upadłego powstałe przed ogłoszeniem upadłości są wyłącznie przedmiotem postępowania w zakresie ustalenia listy wierzytelności sporządzanej w trybie i na zasadach wynikających z prawa upadłościowego a ich zaspokojenie obywa się wyłącznie poprzez podział funduszów masy upadłości uzyskanych miedzy innymi ze sprzedaży składników masy upadłości. Nie mogą być zatem one zbyte jako składnik przedsiębiorstwa upadłego.

Zobowiązania powstałe po ogłoszeniu upadłości stanowią koszty tego postępowania i co do zasady podlegają zaspokojeniu również w trybie przepisów Prawa upadłościowego.

Art. 311 Prawa upadłościowego statuuje jako zasadę sprzedaż przedsiębiorstwa upadłego w całości lub jego zorganizowanych części, co zamierza syndyk masy upadłości przeprowadzić w niniejszym postępowaniu.

Interpretacja art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług winien być interpretowany z uwzględnieniem Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz z uwzględnieniem wyroków Trybunału Sprawiedliwości WE w tym np. wyroku w sprawie C-497/01 Zita Modes.

Zarówno Dyrektywa jak i orzecznictwo TSUE dopuszczają sytuacje, w których niektóre elementy (składniki) przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części mogą podlegać wyłączeniu ze sprzedaży. Istotnym jest, aby pozostałe składniki wchodzące w skład przedsiębiorstwa pozostawały ze sobą w takich wzajemnych relacjach, aby nadal mówić można było o zespole składników a nie zbiorze jedynie elementów. Zdaniem syndyka składniki przedsiębiorstwa upadłego wymienione w uchwale rady wierzycieli nawet bez zobowiązań, które jak wskazano wyżej w sytuacji upadłości przedsiębiorstwa nie mogą być przedmiotem obrotu rozumianym jako ich zbycie, zachowują funkcjonalne związki pomiędzy ich poszczególnymi składnikami i tym samym umożliwiają kontynuowanie lub prowadzenie w oparciu o nie działalności gospodarczej. Podobne stanowisko przyjął Trybunał Sprawiedliwości w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie Christel Schriever wskazując, że jeżeli do prowadzenia działalności gospodarczej nie jest konieczne przeniesienie wszystkich składników przedsiębiorstwa, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki, aby czynność ta była wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/ EWG).

Zdaniem wnioskodawcy brak w składnikach przedsiębiorstwa zobowiązań nie stanowi o utracie przez oferowane do sprzedaży pozostałe składniki charakteru zorganizowanej części przedsiębiorstwa pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Ad pytanie w pkt 2

Syndyk nie może wykluczyć, że może dojść do dwóch niezależnych sprzedaży składników masy wymienionych w uchwale rady wierzycieli z dnia 13 kwietnia 2021 r.

Przedmiotem jednej sprzedaży byłaby nieruchomość zabudowana wraz z posadowionymi na niej budowlami i urządzeniami wymieniona w pkt A uchwały, wszystkich ruchomości wymienionych w pkt C oraz wierzytelności wymienionych w pkt D a przedmiotem drugiej sprzedaży wyłącznie nieruchomość niezabudowana wymieniona w pkt B uchwały.

Taki wariant sprzedaży przewidywał również sędzia komisarz co znalazło odzwierciedlenie z treści jego postanowienia z dnia 8 maja 2015 r.

W sytuacji pozyskania oferentów osobno na składniki A, C i D i osobno na składnik opisany w pkt B uchwały, syndyk wystąpi do rady wierzycieli o podjęcie odpowiedniej uchwały umożliwiającej wyłączenie nieruchomości niezabudowanej składającej się z działki o nr 1/1 ze zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Nieruchomość opisana w pkt B uchwały sąsiaduje z nieruchomością zabudowaną. Nie ma na niej żadnych instalacji ani urządzeń. Jej sprzedaż samodzielnie nie będzie sprzedażą zorganizowanej części przedsiębiorstwa a wyłącznie sprzedażą nieruchomości.

Wyłączenie tej nieruchomości z całą pewnością nie spowoduje, że pozostałe składniki (A, C i D wymienione w uchwale) przestaną być organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębnione oraz przestaną być ze sobą tak połączone, że nie będą spełniały wymogu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z uwagi na lokalizację urządzeń suszarniczych, transportowych i przechowalniczych wyłącznie na nieruchomości oznaczonej jako działka nr 1/1 stanowić ona będzie nadal ( bez działki sąsiedniej o nr 1/2) zorganizowaną część przedsiębiorstwa gotową i przystosowaną do prowadzenia na niej samodzielnej działalności gospodarczej.

Dla takiej sytuacji zachowują aktualność powołane powyżej w uzasadnieniu do pytania nr 1 orzeczenia TSUE pozwalające na wyłączenie ze sprzedaży składnika lub składników, których wyłączenie nie spowoduje utraty funkcjonalności przedmiotu sprzedaży koniecznej dla uznania jej jako zorganizowana część przedsiębiorstwa. Z tych powodów wnioskodawca stoi na stanowisku, że jeżeli przedmiotem sprzedaży będzie nieruchomość zabudowana opisana w pkt A uchwały rady wierzycieli wraz z ruchomościami i wierzytelnościami opisanymi w pkt C i D uchwały nadal będzie to zorganizowana część przedsiębiorstwa o której stanowi art. 6 pkt 1 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – art. 6 pkt 1 ustawy.

Przepis art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenie określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien być on interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części (w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa” dlatego dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Według art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy tym zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zatem składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów.

Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Natomiast art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r., w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG Dz. Urz. UE z 13 czerwca 1977 r. L 145 s.1 ze zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach, gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Z przywołanych orzeczeń wynika, że wyodrębnienie organizacyjne i finansowe (wskazane przepisami ustawy) nie musi mieć charakteru bardzo sformalizowanego. Bardziej istotne jest wyodrębnienie stricte funkcjonalne, które pozwala na dalsze funkcjonowanie części przedsiębiorstwa w sposób niezależny po oddzieleniu jego od reszty przedsiębiorstwa.

Ponadto, w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. I FSK 1586/11 NSA zauważył, że „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (\`(...)\`) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług”.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Prywatne Przedsiębiorstwo Usługowo-Handlowe „A” R. P. Spółka Jawna (…), postanowieniem Sądu Rejonowego postawione zostało w stan upadłości likwidacyjnej. Syndyk masy upadłości objął majątek spółki, w skład którego wchodziły dwie nieruchomości gruntowe w tym jedna zabudowana silosami zbożowymi wraz z infrastrukturą składającą się z szeregu instalacji i urządzeń służących do suszenia i przechowywania płodów rolnych. Przedmiotem działalności upadłego przed dniem ogłoszenia upadłości było przechowalnictwo i obrót płodami rolnymi. W dacie ogłoszenia upadłości spółka nie zatrudniała już żadnych pracowników. W elewatorach nie przechowywano płodów rolnych.

Postanowieniem z dnia 5 lutego 2015 r. sędzia zezwolił syndykowi na dalsze prowadzenie przedsiębiorstwa upadłej spółki dłużej niż trzy miesiące od dnia ogłoszenia upadłości. Prowadzenie przez syndyka przedsiębiorstwa polegać miało na dzierżawie przedsiębiorstwa spółki. Uzyskiwany czynsz najmu wchodził w skład masy upadłości. Obecnie nie ma zawartych umów dzierżawy i nie jest wykonywana z wykorzystaniem składników masy upadłości żadna działalność gospodarcza.

W związku z charakterem postępowania upadłościowego (upadłość likwidacyjna) syndyk zgodnie z postanowieniem sędziego komisarza z dnia 8 maja 2015 uzyskał zgodę na sprzedaż z wolnej ręki zorganizowanej części przedsiębiorstwa, którą to zorganizowaną część stanowi nieruchomość gruntowa zabudowana silosami zbożowymi wraz z przynależną infrastrukturą położona w (…) - działka nr 1/1 łącznie z niezabudowaną nieruchomością gruntową położoną w (…) stanowiącą działkę nr 1/2, podjął próby likwidacji składników masy.

Zgoda na sprzedaż składników masy upadłości wydana przez sędziego zezwalała syndykowi na wyłączenie ze sprzedaży poszczególnych składników, o ile nie będą one funkcjonalnie niezbędne dla zachowania zorganizowanej części gospodarczej. W czasie trwania postępowania upadłościowego syndyk nie wyodrębnił i nie sprzedał żadnych urządzeń w postaci sterowni, suszarni, wentylatorów, przenośników, podnośników, koszy czy innych ruchomości, bowiem jako całość stanowią one infrastrukturę niezbędną do wykorzystywania silosów posadowych na działce nr 1/1 do celów suszenia i przechowywania płodów rolnych.

Syndyk nie dokonał sprzedaży składników masy upadłości zgodnie z postanowieniem sędziego komisarza z dnia 8 maja 2015 r. z powodu braku oferentów.

W dniu 13 kwietnia 2021 r. rada wierzycieli podjęła uchwałę zezwalającą syndykowi na sprzedaż składników masy o następującej treści:

Uchwała nr 1

Rada wierzycieli wyraża zgodę na sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa za łączną kwotę 3.078.000,00 zł netto, na którą składają się:

1.  nieruchomość gruntowa zabudowana:
    
    *   silosami Cordoba 18.33/14 (6 szt.)
    *   silosami Cordoba 7.64/13 (2 szt.)
    *   silosami Cordoba 4.58/49 (1 szt.)
    *   wiatą przy silosie spedycyjnym (1 szt.)
    *   linią średniego napięcia
    
    położona w (…) (powiat (…)), obejmująca działkę 1/1, o powierzchni 0,6958 ha, dla której w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą nr (…) wraz z ruchomościami stanowiącymi części składowe silosów:
    *   system wentylacji silosu lejowego (2 szt.),
    *   wentylator 2 kW (6 szt.),
    *   wentylator 3 kW (4 szt.),
    *   wentylator 15 kW (6 szt.),
    *   wentylator wyciągu spalin 7,5 kW (1 szt.),
    *   suszarnia SD 16 (1 szt.) wraz z dwoma przystawkami przedpaleniskowymi MŁ – 1000, która obecnie jest przedmiotem postępowania przed Sądem Rejonowym (…) Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych pod sygn. akt (…) o ich wyłączenie,
    *   kosz zasypowy z redlerem KP (1 szt. ),
    *   czyszczalnia Air-Speed (1 szt. ),
    *   czyszczalnia BSH-100T (1 szt. ),
    *   estakada redlera rewersyjnego (1 szt. ),
    *   podnośnik kubełkowy (2 szt. ),
    *   podnośnik kubełkowy PK (3 szt. ),
    *   przenośnik ślimakowy PSK (13 szt. ),
    *   przenośnik ślimakowy T-206 (2 szt.),
    *   wywrotnica samochodowa ZWH-20 (1 szt. ),
    *   szafa sterownicza z okablowaniem (1 szt. ),
    *   system kontroli temperatury (1 szt.),
    *   przenośnik łańcuchowy 230 (2 szt. ),
    *   przenośnik taśmowy 120 (3 szt.),
    *   podnośnik kubełkowy PK z osprzętem (1 szt. ),
    *   przenośnik ślimakowy PSK z osprzętem (1 szt. ),
    *   przenośnik ślimakowy do silosu (2 szt. ),
    *   nagrzewnice suszarni (9 szt.),
    *   wilgotnościomierz GAC 2100 (1 szt. ).za kwotę 2.550.000,00 zł netto.
2.  niezabudowana nieruchomość gruntowa położona w (…) (powiat (…)), stanowiąca działkę nr 1/2, o powierzchni 1,1607 h, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą nr (…) za kwotę 280.000,00 zł netto,
3.  silos spedycyjny, wiata kosza zasypowego, sterownia wraz z wyposażeniem, sterownia wywrotnicy, wiata przy silosie spedycyjnym położone na przyległej działce 1/3 należącej do E. Sp. z o.o. we (…) za kwotę 198.000,00 zł netto,
4.  wierzytelności.

Zbywany zespół składników wchodzących w skład masy upadłości, a będący przedmiotem sprzedaży w ramach likwidacji masy, stanowił dotychczas samodzielne przedsiębiorstwo, które realizowało zadania gospodarcze polegające na suszeniu i przechowywaniu płodów rolnych. Zatem mógłby nadal stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Nabywca, na bazie nabytej części przedsiębiorstwa, będzie mógł kontynuować działalność gospodarczą prowadzoną przez upadłą spółkę.

Wnioskodawca informuje, że środki pieniężne pozostające w dyspozycji syndyka a przeznaczone na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego nie mogą być przedmiotem sprzedaży. Prowadzone przez upadłego księgi handlowe również zostały wyłączone ze sprzedaży.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy sprzedaż składników masy upadłości, opisanych w punkcie A-D lub A, C i D nie będzie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z przedsiębiorstwem będącym w upadłości, zatem zasadnym jest powołanie przepisów ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (Dz. U. z 2020 r. poz. 1228 ze zm.).

Zgodnie z art. 56a ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe, w postępowaniu o ogłoszenie upadłości uczestnik postępowania może złożyć wniosek o zatwierdzenie warunków sprzedaży przedsiębiorstwa dłużnika lub jego zorganizowanej części lub składników majątkowych stanowiących znaczną część przedsiębiorstwa na rzecz nabywcy.

W myśl art. 306 ustawy Prawo upadłościowe, po ogłoszeniu upadłości Syndyk niezwłocznie przystępuje do spisu inwentarza i oszacowania masy upadłości oraz sporządzenia planu likwidacyjnego. Syndyk składa sędziemu komisarzowi spis inwentarza wraz z planem likwidacyjnym w terminie trzydziestu dni od dnia ogłoszenia upadłości. Plan likwidacyjny określa proponowane sposoby sprzedaży składników majątku upadłego, w szczególności sprzedaży przedsiębiorstwa, termin sprzedaży, preliminarz wydatków oraz ekonomiczne uzasadnienie dalszego prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 307 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe, na podstawie spisu inwentarza i innych dokumentów upadłego oraz oszacowania syndyk sporządza sprawozdanie finansowe na dzień poprzedzający ogłoszenie upadłości i niezwłocznie przedkłada je sędziemu-komisarzowi.

Stosownie do art. 308 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe, po sporządzeniu spisu inwentarza i sprawozdania finansowego albo po złożeniu pisemnego sprawozdania ogólnego syndyk przeprowadza likwidację masy upadłości.

Na podstawie art. 311 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe, likwidacji masy upadłości dokonuje się przez sprzedaż z wolnej ręki lub w drodze przetargu lub aukcji przedsiębiorstwa upadłego w całości lub jego zorganizowanych części, nieruchomości i ruchomości, wierzytelności oraz innych praw majątkowych wchodzących w skład masy upadłości albo przez ściągnięcie wierzytelności od dłużników upadłego i wykonanie innych jego praw majątkowych.

Stosownie do brzmienia art. 313 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe, sprzedaż dokonana w postępowaniu upadłościowym ma skutki sprzedaży egzekucyjnej. Nabywca składników masy upadłości nie odpowiada za zobowiązania podatkowe upadłego, także powstałe po ogłoszeniu upadłości.

Jak stanowi art. 316 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe, przedsiębiorstwo upadłego powinno być sprzedane jako całość, chyba że nie jest to możliwe.

Na nabywcę przedsiębiorstwa upadłego przechodzą wszelkie koncesje, zezwolenia, licencje i ulgi, które zostały udzielone upadłemu, chyba że odrębne ustawy stanowią inaczej (art. 317 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe).

Według regulacji art. 318 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe, jeżeli sprzedaż przedsiębiorstwa upadłego jako całości nie jest możliwa ze względów ekonomicznych lub innych przyczyn, można sprzedać zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 319 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe, jeżeli planowana jest sprzedaż przedsiębiorstwa upadłego w całości, przy sporządzaniu spisu inwentarza i oszacowania masy upadłości, albo odrębnie, jeżeli możliwość takiej sprzedaży ujawniła się na późniejszym etapie, biegły wybrany przez syndyka sporządza opis i oszacowanie przedsiębiorstwa upadłego.

Należy wskazać, że w przypadku sprzedaży przedsiębiorstwa transakcją tą nie są objęte środki pieniężne przedsiębiorstwa, ani wierzytelności, których likwidacja – co do zasady – następuje przez ich ściągnięcie. Zgodnie z całokształtem regulacji prawa upadłościowego, środki pieniężne stanowią fundusze masy upadłości, a celem upadłości likwidacyjnej jest spieniężenie majątku. Natomiast wierzytelności mają charakter dynamiczny i ich stan jest zmienny, a z chwilą wpłaty przez dłużników wierzytelności zostają zamienione na gotówkę i wchodzą w skład funduszów masy upadłości.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy zauważyć, że w praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym majątku zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności.

W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której z czynności zbycia składników majątkowych – w trybie postępowania upadłościowego – wyłączone zostaną środki pieniężne i pracownicy. Pomimo tego wyłączenia składniki te będą w dalszym ciągu stanowiły przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego.

Należy wskazać, że wyłączenie ze sprzedaży ww. składników – z uwagi na specyfikę postępowania upadłościowego – nie będzie miało żadnego negatywnego wpływu na potencjalną zdolność do prowadzenia działalności gospodarczej przez nabywcę. Jak wynika z opisu sprawy, zbywany zespół składników wchodzących w skład masy upadłości, a będący przedmiotem sprzedaży w ramach likwidacji masy, stanowił dotychczas samodzielne przedsiębiorstwo, które realizowało zadania gospodarcze polegające na suszeniu i przechowywaniu płodów rolnych. Zatem mógłby nadal stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Z wniosku wynika, że nieruchomość i ruchomości to jedyne składniki masy służące przed ogłoszeniem upadłości oraz po jej ogłoszeniu podmiotom trzecim, na podstawie zawartych umów dzierżawy, do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie jest to ani wydział ani oddział upadłego, a jedyne miejsce prowadzenia działalności w oparciu o infrastrukturę - silosy posadowione na nieruchomości oraz połączone z nimi funkcjonalnie urządzenia i przedmioty. Upadła spółka nie posiadała oddziałów, a jej przedsiębiorstwo nie posiadało wyodrębnionych wydziałów. Należy wskazać, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, co do zasady, obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych, o czym stanowi art. 552 Kodeksu cywilnego.

Zatem z uwagi na przedstawione okoliczności sprawy oraz cytowane przepisy należy stwierdzić, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych, pomimo wyłączenia wskazanych we wniosku składników, będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, pozwalające na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim była ona realizowana w sprzedawanym przedsiębiorstwie. W konsekwencji przedmiot sprzedaży, mimo ww. wyłączeń, będzie stanowić przedsiębiorstwo, wobec czego zbycie to, będzie nosiło znamiona czynności, do której zastosowanie będzie miał art. 6 pkt 1 ustawy.

Przy czym nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że: „kontynuowanie działalności upadłego nie jest warunkiem sprzedaży w ramach likwidacji masy upadłości”, gdyż aby wyłączenie z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy miało zastosowanie, warunkiem jest - zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem TSUE - aby nabywca zadeklarował dalsze prowadzenie nabytego przedsiębiorstwa a nie zakupił je z zamiarem likwidacji i sprzedaży zapasów.

Podsumowując, planowana sprzedaż w ramach likwidacji masy upadłości której przedmiotem będą opisane w punktach A do D składniki masy upadłości, będzie stanowiła dostawę przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego, a więc będzie transakcją wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii, czy sprzedaż składników masy upadłości szczegółowo opisanych w punktach A, C i D, nie będzie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Rozważyć zatem należy czy w przypadku wyłączenia z transakcji zbycia składników masy upadłości, nieruchomości stanowiącej działkę nr 1/1, opisanej w punkcie B, transakcja ta będzie nadal stanowiła zbycie przedsiębiorstwa.

Biorąc zatem pod uwagę, że działka nr 1/1 to niezabudowana nieruchomość gruntowa, która - jak wynika z wniosku – pozostaje bez wpływu na gospodarczą funkcjonalność działki o nr 1/2, na której znajdują się silosy wraz z całą infrastrukturą techniczną, sprzedaż składników masy upadłości szczegółowo opisanych w punktach A, C i D, czyli: działki 1/2, silosu spedycyjnego, wiaty kosza zasypowego, sterowni wraz z wyposażeniem, sterowni wywrotnicy, wiaty przy silosie spedycyjnym położonych na przyległej działce 1/3 oraz wierzytelności, będzie w dalszym ciągu stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem będzie stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podsumowując, planowana sprzedaż w ramach likwidacji masy upadłości której przedmiotem będą opisane w punktach A, C i D składniki masy upadłości, będzie stanowiła dostawę przedsiębiorstwa, a więc będzie transakcją wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Organ nie mógł uznać stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe, gdyż pomimo że wywiedziony przez Wnioskodawcę skutek prawny w postaci wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy jest zasadny, to w rozpatrywanej sprawie nie mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa lecz transakcja ta będzie stanowiła zbycie przedsiębiorstwa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.