Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-401/15-2/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-06-18
Teza: Istnienie zakładu Spółki na terytorium Polski w świetle umowy polsko - niemieckiej o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zakład-zakłady osób zagranicznych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 28 kwietnia 2015 r. (data wpływu 30 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie istnienia zakładu Spółki na terytorium Polski w świetle art. 5 i 7 umowy dnia 14 maja 2003 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 roku, Nr 12, poz. 90, dalej UPO) oraz art. 4a ust. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dnu 30 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie istnienia zakładu Spółki na terytorium Polski w świetle art. 5 i 7 umowy dnia 14 maja 2003 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 roku, Nr 12, poz. 90, dalej UPO) oraz art. 4a ust. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością utworzoną w Niemczech podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Niemczech (niemiecki rezydent podatkowy). Jedynym udziałowcem Spółki jest inna spółka będąca niemieckim rezydentem podatkowym (dalej: „Wspólnik”), której udziałowcem jest z kolei niemiecka spółka akcyjna (niem. „Aktiengesełlschaft”) będąca jednym z liderów światowego rynku wyrobów chemicznych (dalej: „Główny Wspólnik).

W ramach rozważanej przez grupę reorganizacji struktury operacyjnej, rozważane jest rozdzielenie działalności gospodarczej prowadzonej przez Głównego Wspólnika na trzy odrębne pod względem gospodarczym segmenty operacyjne i jeden segment usługowy. W tym celu zostały wcześniej utworzone zgodnie z niemieckim prawem trzy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (o formie prawnej GmbH). Spółka jest jedną z tych trzech spółek odpowiedzialną za działalność w zakresie sektora Spożywczego i Higienicznego (NC).

W celu osiągnięcia jak najbardziej optymalnej struktury na poszczególnych europejskich tynkach Spółka zamierza wykorzystać przewidzianą w niemieckim prawie handlowym instytucję „umowy o zarządzenie” (niem: „Betriebsfǔhrungsvertrag”). Umowa o zarządzanie zostanie podpisana przez Spółkę ze Wspólnikiem.

Zgodnie z postanowieniami umowy o zarządzanie, Spółka będzie świadczyć usługi o charakterze zarządczym, które będą polegać na podejmowaniu decyzji biznesowych w m.in. poniżej wskazanym zakresie:

*   Określenie strategii gospodarczej oraz operacyjnej;

*   Wykorzystywanie zakładów produkcyjnych, które pozostaną własnością spółki zarządzanej (Wspólnika);

*   Decyzje w aspekcie wszelkich czynności związanych z działalnością gospodarczą Spółki, tj. czynności związanych ze sprzedażą i dystrybucją, czynności związanych z zakupami, działalnością badawczo-rozwojową i zarządzeniem ogólnym;

*   Działanie we własnym imieniu w kontaktach z klientami, dostawcami, władzami publicznymi, instytucjami finansowymi i innymi partnerami biznesowymi;

*   Zawieranie umów i podejmowanie relacji biznesowych w ramach bieżącej działalności, w tym w zakresie zakupu i sprzedaży towarów i usług.

Spółka będzie działać we własnym imieniu, ale na rzecz spółki zarządzanej (Wspólnika), poprzez zawieranie na polskim rynku transakcji handlowych zarówno z klientami, jak i dostawcami oraz poprzez nabywanie oraz sprzedaż towarów i usług. Spółka będzie działać w strukturze, w której z punktu widzenia prawa cywilnego Spółka będzie funkcjonować, jako nieujawniony agent Wspólnika nabywający i sprzedający towary jak właściciel, a fakt, że będzie się to odbywać na rachunek Wspólnika, nie będzie ujawniany kontrahentom.

W celu wypełnienia zobowiązań wynikających z umowy o zarządzanie zawartej ze Wspólnikiem i w celu świadczenia usług zarządczych na terytorium Polski Spółka utworzyła w Polsce oddział (dalej: „Oddział”) w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej z dnia 2 lipca 2004 r. (Dz.U. z 2010 Nr. 220, poz. 1447 ze zm.). Na moment składania niniejszego wniosku Oddział powinien być już zarejestrowany w Polsce (w tym dla celów podatkowych).

Z wyżej wskazanych powodów, Spółka (stanowiąc z Oddziałem jedną osobę prawną) wynajmie w Polsce biuro, które będzie wykorzystywane do celów działalności gospodarczej prowadzonej przez Oddział na terytorium Polski i będzie służyć Oddziałowi jako jego siedziba rejestrowa.

Ponadto, Spółka zatrudni przedstawicieli handlowych, którzy będą przypisani do Oddziału. Przypisanie pracowników Spółki do Oddziału zostanie odzwierciedlone w umowach o pracę zawieranych między Spółką a przedstawicielami handlowymi. Ponadto, umowy o pracę w/w przedstawicieli handlowych będą zawierać postanowienia określające miejsca, gdzie praca będzie wykonywana, którymi będą zarówno biuro Oddziału jak i miejsce zamieszkania pracowników Spółki w Polsce (telepraca - „home office”).

Koszty wynagrodzeń przedstawicieli handlowych i inne koszty z tym związane będą ponoszone przez Oddział i będą ujmowane w rachunku zysków i strat Oddziału.

Spółka będzie zarówno prawnym (formalnym) jak i ekonomicznym (materialnym) pracodawcą w stosunku do zatrudnionych pracowników. Spółka udzieli swoim przedstawicielom handlowym formalnych pełnomocnictw do negocjowania i zawierania umów w imieniu Spółki.

Zgodnie z umową o zarządzanie w obszarze działalności handlowej i dystrybucyjnej Spółka będzie w szczególności odpowiedzialna za:

1.  analizę polityki cenowej i wytycznych w zakresie cen, negocjowanie warunków i postanowień, zawieranie umów sprzedaży,
2.  składanie ofert klientom,
3.  składanie zleceń zakupowych przez klientów,
4.  wprowadzenie zamówień do systemu SAP,
5.  potwierdzanie złożenia zamówienia przez klientów,
6.  zlecanie transportu,
7.  odbieranie towarów od przewoźnika i dostarczanie ich do klientów,
8.  wystawianie faktur.

Natomiast oddział Spółki będzie odpowiedzialny za:

1.  analizę polityki cenowej i wytycznych w zakresie cen,
2.  negocjowanie warunków umów,
3.  zawieranie umów sprzedaży,
4.  składanie ofert klientom.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy działalność jaka będzie prowadzona przez Spółkę za pośrednictwem Oddziału na terytorium Polski spowoduje powstanie zakładu Spółki na terytorium Polski w rozumieniu ustawy o CIT oraz UPO?

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność jaka będzie prowadzona przez Spółkę za pośrednictwem Oddziału na terytorium Polski spowoduje powstanie zakładu Spółki na terytorium Polski w rozumieniu ustawy o CIT oraz UPO.

Uzasadnienie stanowiska Podatnika

Zgodnie z art. 4a pkt 11 ustawy o CIT, za „stały zakład” uważa się:

1.  stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub .częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
2.  plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
3.  osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje - chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że definicja nakładu" zawarta w UPO ma pierwszeństwa przed krajową definicją zawartą w ustawie o CIT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 UPO, pojęcie stałego zakładu oznacza stałą placówkę poprzez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność gospodarcza przedsiębiorstwa. Definicja stałego zakładu obejmuje, zgodnie z art. 5 ust. 2 UPO, w szczególności filię lub biuro.

Jednak zgodnie z art. 5 ust. 4 bez względu na poprzednie postanowienia art. 5 UPO pojęcie „zakładu” nie obejmuje:

1.  użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostawy dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;
2.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa, wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub dostawy;
3.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa, wyłącznie w celu przetworzenia przez inne przedsiębiorstwo;
4.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;
5.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym;
6.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu łącznego prowadzenia jakichkolwiek rodzajów działalności, wymienionych w literach a) - e), pod warunkiem, że całkowita działalność tej placówki wynikająca z takiego połączenia, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Zgodnie z art. 5 ust. 5 UPO jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 6, działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to, bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2 niniejszego artykułu, posiada zakład w tym Państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności, wymienionych w ustępie 4, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu.

W celu ustalenia, czy Oddział może być uznany za stały zakład Spółki w Polsce należy odwołać się do definicji pojęcia „stała placówka”. Pojęcie „stała placówka” nie jest zdefiniowane w UPO. Jednakże art. 5 ust. 2 UPO wymienia kilka przykładów miejsc, które mogą zostać uznane za stałą placówkę. Zgodnie z art. 5 ust. 2 pkt c UPO stałą placówkę stanowi biuro.

Niemniej jednak, należy podkreślić, że aby uznać daną placówkę za „zakład” zagranicznego przedsiębiorstwa, powstającą w wyniku działalności gospodarczej tego przedsiębiorstwa, następujące warunki muszą zostać łącznie spełnione:

1.  istnieje placówka za pomocą, której prowadzona jest działalność gospodarcza (t.j. pomieszczenie, lokal - wynajęta lub zakupiona powierzchnia biurowa);
2.  placówka ma charakter stały (tj. można jej przypisać określony stopień trwałości, nie posiada czysto tymczasowego charakteru);
3.  działalność gospodarcza prowadzona za pośrednictwem stałej placówki nie ma charakteru przygotowawczego lub pomocniczego.

Powyższe podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach prawa podatkowego wydanych przez organy podatkowe np.: interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 20 lipca 2011 (sygn. IPPB5/423-59/11-4/PS) interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 9 grudnia 2014 r. (sygn. IBPBI/2/423-1105/14/CzP).

Utrzymywanie placówki wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej

Istnienie stałej placówki wymaga posiadania pomieszczeń np.: własnego biura lub jego części, które są wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej zagranicznego przedsiębiorstwa.

Biorąc pod uwagę, że Oddział będzie posiadał w Polsce biuro do swojej dyspozycji, które będzie wykorzystywane do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej można przyjąć, że powyższy warunek należy uznać za spełniony.

Stały charakter placówki

Zgodnie z przyjętą międzynarodową praktyką, aby ustalić czy placówka za pomocą, której jest prowadzona działalność gospodarcza może stanowi zakład dana placówka musi być dostatecznie wyodrębniona oraz mieć stały charakter.

W przedmiotowej sprawie, Spółka wynajęła w Polsce biuro, które znajduje się w określonej nieruchomości położonej w Polsce.

Dlatego będzie możliwe przypisanie działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę w Polsce z określoną nieruchomością (biurem) położoną na terytorium Polski, która będzie wykorzystywana przez Spółkę na potrzeby działalności Oddziału.

Stały charakter działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę w Polsce może być dodatkowo potwierdzony przez fakt, że Spółka wystąpiła o rejestrację swojego Oddziału w Polsce. Wniosek został złożony w sądzie rejestrowym pod koniec marca. Jak już wskazano, na moment składania niniejszego wniosku Oddział powinien być już zarejestrowany w Polsce.

W konsekwencji, można uznać, że biuro wynajmowane przez Spółkę na potrzeby działalności prowadzonej przez Oddział w Polsce (i które będzie jednocześnie wykorzystywane jako siedziba Oddziału) będzie mieć niewątpliwie stały charakter. Stąd, powyższy warunek należy również uznać za spełniony w przedmiotowej sprawie.

Działalność gospodarcza prowadzona za pośrednictwem stałej placówki nie ma charakteru przygotowawczego lub pomocniczego

Ostatnim warunkiem koniecznym do uznania, że zagraniczne przedsiębiorstwo ma w Polsce zakład odwołuje się charakteru działalności wykonywanej w Polsce. W szczególności, podejmowanie przez niemiecką spółkę czynności mających wyłącznie charakter przygotowawczy lub pomocniczy w rozumieniu art. 5 ust. 4 UPO nie skutkuje istnieniem zakładu tej spółki w Polsce.

Wyżej opisana sytuacja nie będzie mieć jednak miejsca w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku. W szczególności, Oddział Spółki nie będzie prowadził działalności o wyłącznie przygotowawczym lub pomocniczym charakterze, gdyż Oddział będzie odpowiedzialny za:

1.  analizę polityki cenowej i wytycznych w zakresie cen,
2.  negocjowanie warunków umów,
3.  zawieranie umów sprzedaży,
4.  składanie ofert klientom.

Z powyższych względów działalność taka nie może być definiowana jako działalność o przygotowawczym lub pomocniczym charakterze. Czynności, które będzie podejmować Spółka za pośrednictwem Oddziału będą obejmować podstawowe aspekty zasadniczej działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę.

W rezultacie, biorąc pod uwagę, że wszystkie wymienione powyżej warunki konieczne do rozpoznania zakładu w Polsce, w rozumieniu art. 5 ust. 1 UPO, będą spełnione, Oddział zarejestrowany przez Wnioskodawcę będzie stanowić jego zakład w Polsce. W konsekwencji, zgodnie z ogólną zasadą uregulowaną w art. 7 ust. 1 UPO zyski Spółki, które będą mogły zostać przypisane do jej Oddziału, będą mogły podlegać opodatkowaniu w Polsce.

Zależny przedstawiciel jako zakład

Niezależnie od faktu, że Spółka będzie posiadać stałe miejsce prowadzenie działalności gospodarczej w Polsce w rozumieniu art. 5 ust. 1 UPO, należy zauważyć, że nawet gdy powyżej wymienione warunki nie zostałyby spełnione to Spółka mogłaby zostać mimo to uznana za podmiot posiadający zakład w Polsce na podstawie art. 5 ust. 5 UPO ze względu na fakt, że jej przedstawiciele handlowi będą umocowani do zawierania w imieniu Spółki formalnie wiążących ją umów - zakładając, że pełnomocnictwa te będą zwyczajowo wykonywane przez przedmiotowych pracowników. Ponieważ jednak Oddział Spółki zostanie w Polsce formalnie zarejestrowany i będzie stanowił stałą placówkę Spółki, dalszą weryfikację co do możliwości zastosowania w przedmiotowej sytuacji art. 5 ust. 5 UPO należy uznać za zbędną w okolicznościach analizowanej sprawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –– tekst jednolity Dz.U.2012, poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.