Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-172/13-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-04-22
Teza: Zakres skutków podatkowych związanych z wniesieniem przez Wnioskodawcę posiadanych udziałów w spółce kapitałowej z siedzibą na Cyprze do zakładanej przez Wnioskodawcę spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce w części dotyczącej zastosowania art. 24 ust. 8a ustawy w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego do nowozakładanej spółki z o.o.(pytanie Nr 1), w części dotyczącej ustalenia wartości przychodu objętych udziałów w wyniku wniesienia wkładu niepieniężnego do zakładanej przez Wnioskodawcę spółki (pytanie Nr 2).
Słowa kluczowe: Cypr; spółki-spółka kapitałowa; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 15.02.2013 r. (data wpływu 25.02.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z wniesieniem przez Wnioskodawcę posiadanych udziałów w spółce kapitałowej z siedzibą na Cyprze do zakładanej przez Wnioskodawcę spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce – **jest:**

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej zastosowania art. 24 ust. 8a ustawy w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego do nowozakładanej spółki z o.o.(pytanie Nr 1).

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej ustalenia wartości przychodu objętych udziałów w wyniku wniesienia wkładu niepieniężnego do zakładanej przez Wnioskodawcę spółki (pytanie Nr 2).

UZASADNIENIE

W dniu 25.02.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z wniesieniem przez Wnioskodawcę posiadanych udziałów w spółce kapitałowej z siedzibą na Cyprze do nowoutworzonej przez Wnioskodawcę spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca planuje wnieść, będące jego własnością, udziały jako wkład rzeczowy (aport) do zakładanej przez siebie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce

Ww. udziały (będące przedmiotem wkładu rzeczowego) są udziałami w spółce, posiadającej osobowość prawną, z siedzibą na Cyprze i będącej spółką prawa cypryjskiego. Na Cyprze spółka cypryjska podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów.

Możliwe jest, że do ww. wniesienia aportu dojdzie już w momencie założenia spółki z o.o. w Polsce.

W związku z aportem nie dojdzie do przepływu środków pieniężnych od spółki z o.o. w Polsce do Wnioskodawcy.

Wycena przedmiotu aportu (udziałów w spółce cypryjskiej) zostanie dokonana według zasad rynkowych, przy czym większa część wartości tych udziałów zostanie alokowana w kapitale zapasowym (jako tzw. agio).

Po wniesieniu w aporcie udziałów w spółki cypryjskiej, spółka z o.o. z siedzibą w Polsce będzie posiadać bezwzględną większość praw głosu w spółce cypryjskiej.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy w opisanym wyżej stanie przyszłym dojdzie do powstania przychodu w rozumieniu przepisów UPDOF - z uwagi na brzmienie art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Jeżeli odpowiedź na pytanie powyższe nie potwierdzałaby stanowiska Wnioskodawcy, czy przychód Wnioskodawcy z tytułu objęcia udziałów w Spółce stanowić będzie suma wartości nominalnych objętych udziałów, bez stosowania w tym przypadku przepisu art. 19 ust. 4 UPDOF?

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie pierwszego z postawionych pytań, przychód nie powstaje. Wynika to z art. 24 ust. 8a UPDOF, który z mocą od 1.01.2011 r., wprowadził wyłączenie z opodatkowania dla tzw. wymiany udziałów.

Regulacja ta zawiera zapis:

„Jeżeli spółka nabywa od udziałowców (akcjonariuszy) innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

\- do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).”

Kluczowy jest występujący tu termin „udziałowiec” / „akcjonariusz”. W odróżnieniu od pojęcia „spółki” może być on osobą fizyczną.

Wynika to także z samego faktu włączenia tej regulacji do UPDOF - analogiczne przepisy obowiązywały już wcześniej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

O ile ww. warunki byłyby spełnione, nie dochodzi do powstania przychodu - „(\`(...)\`) do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki”.

Mając na uwadze że warunki te zostaną spełnione (w szczególności Wnioskodawca nie otrzyma od SP żadnej dopłaty pieniężnej w związku z przekazaniem jej udziałów w SC) ww. przepis powinien znaleźć zastosowanie.

Powyższe stanowisko potwierdza, m.in., interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 18.05.2012 r. (ITPB1/415-192/12/AK), w której czytamy:

„Zgodnie z art. 24 ust 8b ustawy o PIT w przypadku gdy spółka nabywająca lub spółka której udziały (akcje) są nabywane nie posiada siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis ust8 stosuje się jeżeli jest ona podmiotem wymienionym w załączniku nr 3 do ustawy, lub spółką mającą siedzibę lub zarząd w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

W przedstawionej w opisie stanu faktycznego sytuacji zajdą wszystkie przestanki, o których mowa we wskazanych powyżej przepisach:

*   spółka cypryjska (spółka nabywająca) nabędzie od Wnioskodawcy akcje Spółki,
*   spółka cypryjska (spółka nabywająca) w zamian za akcje Spółki przekaże Wnioskodawcy własne akcje / udziały,
*   spółka cypryjska (spotka nabywająca) uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce:
*   wszystkie podmioty biorące udział w transakcji, tj. Wnioskodawca Spółka i spółka cypryjska podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia.

W związku z powyższym na dzień wniesienia przez Wnioskodawcę akcji Spółki do spółki cypryjskiej, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe”

Należy podkreślić, że opisany wyżej stan faktyczny w praktyce jest identyczny ze stanem przyszłym opisanym w niniejszym wniosku (nie ma przy tym znaczenia, czy udziały w polskiej spółce wnoszone są do spółki cypryjskiej czy też odwrotnie).

Podobne stanowisko wyraził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 26.05.2011 r. (IPPB2/415-217/11-2/MK)

Ad 2)

Przyjąwszy, że odpowiedź (stanowisko Organu) na pierwsze z pytań nie potwierdzałaby stanowiska Wnioskodawcy uznać należy, że ewentualny przychód stanowiłby w każdym przypadku sumę wartości nominalnych udziałów objętych przez Wnioskodawcę (tj. udziałów w SP). Jak wynika to jednoznacznie z orzecznictwa sądów administracyjnych organy podatkowe nie są uprawnione w podobnych sytuacjach do stosowania art. 19 ust 4 UPDOF Przykładowo, jak zauważył NSA w wyroku z 3.09.2010 (II FSK 1688/09):

„ (…) Przesądzenie że możliwe jest określenie przychodu z tytułu objęcia udziałów (akcji) w wysokości innej niż nominalna wartość udziałów (akcji), nie oznaczało jeszcze, że art. 19 u.p.d.o.f. miałby mieć zastosowanie w przedstawionym przez podatniczkę stanie faktycznym.

Wynikało z niego jednoznacznie że wartość rynkowa aportu będzie wyższa niż nominalna wartość udziałów (akcji) objętych w zamian, jednak nadwyżka ta zostanie ujawniona i przekazana na kapitał zapasowy. Zauważyć bowiem należy iż ustawodawca uregulował podatkowe konsekwencje przekazania części aportu na kapitał zapasowy. Świadczy o tym choćby treść powołanego art. 16 ust. 1 pkt 63 pkt 4 u.p.d.o.p. czy też art. 24 ust. 5 pkt 4 u.p.d.o.f. (uznającego za dochód z udziałów w zyskach osób prawnych dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na kapitał zakładowy z innych funduszy osoby prawnej)”.

Podobne stanowisko NSA znajdziemy w wyroku z 19.01.2011(II FSK 1691/09) (…) Powyższe rozwiązania prowadzą do wniosku o zasadności postawionego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 11 ust. 1 pkt 9 art. 17 ust. 2 art. 19 ust. 1 i ust. 4 u.p.d.o.f. Akceptując wykładnię tych przepisów przyjętą przez organ wydający interpretację Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu błędnie bowiem uznał że zawarte w art. 17 ust. 2 u.p.d.o.f. odesłanie do odpowiedniego stosowania art. 19 u.p.d.o.f oznacza upoważnienie organów podatkowych do określenia innej, niż nominalna wartość udziałów w spółkach kapitałowych objętych w zamian za wkład niepieniężny. Prawidłowa wykładnia wskazanych przepisów prowadzi natomiast do wniosku że w opisanym stanie faktycznym organy podatkowe nie mają umocowania do określenia wartości tych udziałów adekwatnie do ich wartości rynkowej wynikającej z oceny biegłego lub biegłych”.

Stanowisko to wyrażają także poszczególne organy podatkowe. Przykładowo, jak czytamy w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11.07.2011 (IPPB3/423-409/11-2/JG);

„W opinii Wnioskodawcy z przytoczonego przepisu jednoznacznie wynika, iż w sytuacji gdy tzw. pojedynczy aport wkład niepieniężny, np. w postaci praw do znaków towarowych, niebędący przedsiębiorstwem lub jego zorganizowaną częścią jest wnoszony po wartości rynkowej, to wówczas przychodem dla wnoszącego wkład jest nominalna wartość udziałów/ akcji w spółce kapitałowej objętych w zamian za ten aport. Takiej kwaliflkacji nie zmienia fakt, iż objęcie udziałów/akcji następuje powyżej ich wartości nominalnej, a nadwyżka trafia na kapitał zapasowy. Instytucja tzw. agio jest przewidziana expressis verbis w art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 in fine updop, przepisy art. 14 ust. 1-3 updop stosuje się odpowiednio. Z kolei art. 14 ust. 1 updop stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. W tym miejscu Spółka podkreśla, że wnoszony przez Wnioskodawcę aport będzie wyceniony zgodnie z wartością rynkową.

W opinii Wnioskodawcy w analizowanym stanie faktycznym art. 14 ust. 1 zd. 2 updop \[odpowiednik regulacji art. 19 ust. 4 UPDOF\] nie znajdzie zastosowania, nie da się go bowiem pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym, tj. art. 12 ust. 1 pkt 7 updop.

Kluczowe znaczenie ma zwrot „nominalna wartość udziałów (akcji)”. Użycie przez ustawodawcę określenia nominalna - zgodnie z zasadą racjonalności ustawodawcy, wyklucza możliwość ustalania wartości udziału wg cen rynkowych.”

Z powyższego wynika, że żaden przepis UPDOF (a w szczególności, nie jest to art. 19 ust. 4 UPDOF w związku z art. 17 ust. 2 UPDOF) nie upoważnia organów podatkowych do innego określania zobowiązania podatkowego niż jako sumy wartości NOMINALNYCH udziałów objętych przez podatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe w części dotyczącej zastosowania art. 24 ust. 8a ustawy w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego do nowozakładanej spółki z o.o.(pytanie Nr 1), natomiast w części dotyczącej ustalenia wartości przychodu objętych udziałów w wyniku wniesienia wkładu niepieniężnego do zakładanej przez Wnioskodawcę spółki za prawidłowe (pytanie Nr 2).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c).

Art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy stanowi, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Zgodnie z art. 17 ust. 1a ww. ustawy, przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

1.  zarejestrowania spółki albo
2.  wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
3.  wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

Z kolei z art. 17 ust. 2 ww. ustawy wynika, że przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c), pkt 6, 7, 9 i 10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19.

Jak stanowi art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2011 r., jeżeli spółka nabywa od udziałowców (akcjonariuszy) innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

\- do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem, że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Natomiast stosownie do treści ust. 8b art. 24 ww. ustawy, w przypadku gdy spółka nabywająca lub spółka, której udziały (akcje) są nabywane, nie posiada siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis ust. 8a stosuje się, jeżeli jest ona podmiotem wymienionym w załączniku nr 3 do ustawy, lub spółką mającą siedzibę lub zarząd w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje wnieść, będące jego własnością, udziały w spółce kapitałowej mającej siedzibę na Cyprze, jako wkład niepieniężny do zakładanej przez siebie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce

Możliwe jest, że do ww. wniesienia aportu dojdzie już w momencie założenia spółki z o.o. w Polsce.

Wycena przedmiotu aportu (udziałów w spółce cypryjskiej) zostanie dokonana według zasad rynkowych, przy czym większa część wartości tych udziałów zostanie alokowana w kapitale zapasowym (jako tzw. agio).

W wyniku wniesienia aportu w postaci udziałów spółki cypryjskiej, spółka z o.o. z siedzibą w Polsce będzie posiadać bezwzględną większość praw głosu w spółce cypryjskiej.

W związku z powyższym powstała wątpliwość czy w opisanym zdarzeniu przyszłym dojdzie do powstania przychodu z uwagi na treść przepisu art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ewentualnie jeżeli po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z tytułu objęcie udziałów to czy przychód ten stanowić będzie wartość nominalna objętych udziałów.

Mając na uwadze przywołane uregulowania prawne oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego organ podatkowy zauważa, że powyżej przywołany przepis art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajduje zastosowanie wówczas, gdy w wymianie uczestniczą już istniejące podmioty.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Pojęcie objęcia udziałów (akcji) dotyczy nabycia własności (nowo) powstających praw, co zwykle ma miejsce przy zawiązywaniu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (zgodnie z art. 157 § 1 pkt 5 KSH), jak również przy podwyższaniu kapitału zakładowego takich spółek.

W konsekwencji objęcie udziałów nie może dotyczyć czynności przeniesienia własności istniejących już praw; w takiej sytuacji następuje bowiem zbycie lub nabycie udziałów (akcji).

Przedmiotowy wniosek dotyczy objęcia udziałów po raz pierwszy, stosownie do postanowień art. 157 § 1 pkt 5 KSH.

Zgodnie z art. 24 ust. 8a u.p.d.o.f. pojęcie „wymiany udziałów”, jakim posługuje się ustawa, dotyczy stanu faktycznego, w którym istnieją już co najmniej dwie spółki kapitałowe, a jedna z takich spółek dokonuje czynności prawnej wymiany udziałów (akcji) z przynajmniej jednym wspólnikiem drugiej (spółki). Należy zauważyć, iż hipotezą powołanej normy prawnej objęte są jedynie takie sytuacje, gdy spółka zbywa „udziały (akcje) własne”.

Biorąc pod uwagę, iż nie ma przesłanek, aby powyższemu wyrażeniu „udziały (akcje) własne”, na gruncie ustawy podatkowej, nadawać znaczenie odmienne niż wynika to z przepisów KSH, uznać należy, iż udziały (akcje) własne to te, które zostały uprzednio objęte przez jej wspólnika (akcjonariusza) i przeniesione (sprzedane, darowane) na spółkę, zgodnie z art. 200 § 1 KSH. Należy przy tym zaznaczyć, że w przypadku spółek kapitałowych obowiązuje zakaz obejmowania udziałów (akcji) własnych, zgodnie z powołanymi wyżej przepisami.

Z dokonanej analizy przepisów KSH wynika, że przewidywane przez Wnioskodawcę zdarzenie przyszłe - zawiązanie nowej spółki kapitałowej poprzez objęcie w niej udziałów w trybie „wymiany udziałów”, o którym mowa w art. 24 ust. 8a u.p.d.o.f. - nie może zaistnieć w obowiązującym stanie prawnym. Zawiązanie nowej spółki kapitałowej w trybie „wymiany udziałów” wymagałoby uprzedniego ich objęcia przez spółkę na etapie jej organizacji, co skutkowałoby nieważnością takiej czynności prawnej, odpowiednio do treści: art. 58 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), w zw. z art. 200 § 1 KSH. Czynność „wymiany udziałów” na etapie zakładania spółki kapitałowej nie mogłaby również zostać poprzedzona nabyciem udziałów (akcji) własnych przez spółkę w organizacji czynność taka przed wpisem spółki kapitałowej do rejestru, byłaby z mocy prawa nieważna, zgodnie z art. 16 KSH.

W konsekwencji w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca osiągnie przychód zakwalifikowany do przychodów z kapitałów pieniężnych o którym mowa w ww. art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy. Z brzmienia tego przepisu wynika, że ustawodawca wiąże określone skutki prawne w zakresie podatku dochodowego z objęciem udziałów w zamian za aport po stronie podmiotów wnoszących wkład.

Gdy podmiot wnosi do spółki kapitałowej (z o. o. lub akcyjnej) wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, osiąga w związku z tą operacją przychód. Jest nim nominalna wartość udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Z art. 17 ust. 2 updof wynika zaś, że przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c), pkt 6, 7, 9 i 10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19.

Istotnym w rozpatrywanej sprawie jest zwrot „nominalna wartość udziałów (akcji)”. Przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną, formalną (por. Słownik języka polskiego pod red. E. Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2003, s. 537).

Wartość nominalna jest wielkością stałą, z jej istoty wynika, że nie może być podwyższona. Podwyższenie takiej wielkości skutkowałoby ukształtowaniem nowej innej wielkości, która nie byłaby już wartością nominalną. Użycie przez ustawodawcę pojęcia „nominalna” wskazuje, że wykluczona jest jakakolwiek możliwość ustalania wartości udziału w oparciu o ceny rynkowe. Ustawodawca bowiem wyraźnie i jednoznacznie stwierdził, że w takim wypadku brana może być jedynie pod uwagę wartość ściśle już określona w umowie spółki.

Użycie przez prawodawcę podczas konstruowania norm prawnych określenia „odpowiednio” oznacza, że przepis, do którego odwołano się ma zostać zastosowany jedynie w zakresie, jaki da się pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym. W art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidziano, że przychodem z kapitałów pieniężnych jest nominalna wartość nabytych udziałów, czyli wartość umownie określona przez strony, stąd wykluczone jest jakiekolwiek ustalanie wartości w oparciu o ceny rynkowe. Odpowiednie zastosowanie art. 19 ust. 1 ustawy polega wyłącznie na zastosowaniu zdania pierwszego, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że prawodawca w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uznał nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny. Przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną, formalną. Takiego rozumienia analizowanego przepisu nie zmienia art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który w zakresie ustalania wartości przychodów odsyła do odpowiedniego stosowania art. 19 tej ustawy. Słowo „odpowiednie” oznacza, że do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1 ustawy. Uzasadnieniem do odpowiedniego zastosowania tylko ust. 1 jest to, iż przepis, do którego odwołano się może zostać zastosowany jedynie w zakresie, jaki da się pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym.

Zatem stwierdzić należy, iż Wnioskodawca w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego osiągnie przychód z tytułu objęcia udziałów w spółce mającej siedzibę w Polsce w zamian za wkład niepieniężny, którego wysokość odpowiadać będzie wartości nominalnej objętych udziałów. Natomiast art. 19 znajdzie zastosowanie jedynie w zakresie zdania pierwszego ust. 1.

Końcowo - odnosząc się do powołanej przez Pana interpretacji organów podatkowych - wskazać należy, iż orzeczenia te nie są wiążące dla tutejszego organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w każdej z nich zawarte jest wiążące.

W związku z tym, organy podatkowe mimo, iż w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami – nie tylko innych organów podatkowych, jednak nie stosują wprost tych rozstrzygnięć także i z tego zwykłego powodu, iż nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.