Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-792/14/KP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-10-02
Teza: moment dokonania korekty przychodu w związku z wystawionymi fakturami korygującymi.
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; korekta; przychód-powstanie przychodu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 30 czerwca 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 3 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie momentu dokonania korekty przychodu w związku z wystawionymi fakturami korygującymi (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lipca 2014 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie momentu dokonania korekty przychodu w związku z wystawionymi fakturami korygującymi.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca należy do Grupy „X”, wiodącej marki w projektowaniu i produkcji systemów hamulcowych, głównie do samochodów i motocykli sportowych (dalej: „towary”). Na terenach specjalnych stref ekonomicznych prowadzi, działalność produkcyjną, handlową i usługową w branży motoryzacyjnej, na podstawie zezwoleń w rozumieniu ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (dalej: „zezwolenia”). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca będzie dokonywał sprzedaży produkowanych przez siebie towarów do innych podmiotów działających w branży motoryzacyjnej. Z tytułu sprzedaży Wnioskodawca będzie wystawiał faktury oraz rozpoznawał przychody, zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie ze specyfiką branży motoryzacyjnej będzie on realizował sprzedaż według następującego modelu: kontrahenci Wnioskodawcy na podstawie umów ramowych będą składać zamówienia określające ilość oraz charakterystykę danego towaru. Na tej postawie w momencie złożenia zamówienia Wnioskodawca będzie wystawiał kontrahentom faktury dokumentujące sprzedaż („faktury pierwotne”). Umowy ramowe będą jednakże przewidywały, że obydwie strony transakcji ustalą, że ostateczna wartość zamówienia zostanie uzgodniona w przyszłości w drodze dalszych negocjacji i na tej podstawie zostanie wystawiona odrębna faktura, zmniejszająca lub zwiększająca cenę sprzedawanych towarów (dalej: „faktura korygująca”). Praktyka podmiotów działających w branży motoryzacyjnej wskazuje, że okres pomiędzy wystawieniem faktury pierwotnej, a wystawieniem faktury korygującej może wynieść nawet kilkanaście miesięcy, a co za tym idzie, faktury korygujące powiązane z zamówieniami złożonymi w danym roku, mogą zostać wystawione w roku następnym.

Na uwagę zasługuje jednak fakt, że w przedstawionym modelu sprzedaży mogą również wystąpić okoliczności, w których nie będzie potrzeby wystawiania faktury korygującej, gdy obydwie strony transakcji zgodzą się na pierwotnie ustalone warunki i nie będą one korygowane.

Na tym tle pojawia się wątpliwość, w którym momencie Wnioskodawca będzie zobowiązany dokonywać korekty przychodów z tytułu sprzedaży produkowanych przez siebie towarów.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przypadkach określonych w zdarzeniu przyszłym, korekta przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych powinna być dokonywana w momencie (roku podatkowym) wystawienia faktury korygującej, tj. czy prawidłowym będzie dokonanie zmniejszenia lub zwiększenia przychodów podatkowych roku podatkowego, w którym wystawiona zostanie faktura korygująca, jeżeli korekta następuje z przyczyn przedstawionych w zdarzeniu przyszłym? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

W ocenie Wnioskodawcy, korekta przychodu jeżeli następuje z przyczyn przedstawionych w zdarzeniu przyszłym, dla celów podatku dochodowego od osób prawnych powinna być dokonana w roku podatkowym wystawienia faktury korygującej (tzn. „na bieżąco”).

Zgodnie z art. 12 ust. 3 updop, za przychody osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Co do zasady, moment powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą został określony w art. 12 ust. 3a updop. Przepis ten stanowi, że datę powstania przychodu, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, określa dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje zasad dokonywania korekt przychodów ani zasad określających moment korekty przychodu. Oznacza to, że należy odwołać się do literalnej wykładni wskazanych wyżej przepisów. Prowadzi ona do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są należne podatnikowi, czyli są wymagalne, niewątpliwe i bezwarunkowe. Dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem jest określenie daty uzyskania przychodu, z którą ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych łączy moment powstania obowiązku podatkowego.

W sytuacji dokonywania korekty przychodu należnego w przypadku określonym w zdarzeniu przyszłym, co prawda wystawienie faktury korygującej związane będzie z wykazanym wcześniej przychodem (fakturą pierwotną dokumentującą fakt złożenia i realizacji zamówienia), jednakże w sposób ścisły będzie się wiązać z faktem ostatecznego ustalenia ceny sprzedaży, zgodnie z postanowieniami umowy. Innymi słowy, dopiero gdy cena sprzedaży zostanie ostatecznie ustalona, okoliczność ta daje podstawę do skorygowania przychodu należnego. Taki pogląd przyjął również WSA w Opolu w wyroku z 28 kwietnia 2010 r. (sygn. akt I SA/Op 46/10), wskazując, że „prawidłowo wskazał organ odwoławczy, że późniejsze wynegocjowanie zmniejszenia zastosowanej ceny i udzielenie upustu w następnym roku podatkowym stanowi odrębne zdarzenie gospodarcze”. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy korekta przychodu należnego z tytułu wystawienia faktury korygującej powinna odbywać się na bieżąco, tj. w momencie wystawienia faktury korygującej, potwierdzającej dokonanie ostatecznego ustalenia ceny pomiędzy Wnioskodawcą, a kontrahentami.

Poprawność takiego stanowiska została potwierdzona również w interpretacjach indywidualnych wydanych m.in. przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 10 listopada 2008 r. znak. ILPB3/423-504/08-2/KS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 21 stycznia 2010 r. znak. ILPB3/423-1004/09-2/KS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 3 sierpnia 2010 r. znak. ILPB1/415-531/10-2/KŁ.

Wprawdzie powyższe interpretacje odnoszą się do korekty przychodów wykazanej w związku ze zwrotem towarów, jednakże zachowują one swoją aktualność w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

Ponadto zdaniem Wnioskodawcy, odmiennie należy oceniać sytuacje w przypadku kiedy korekta:

*   jest wynikiem błędu popełnionego przy wystawianiu faktury pierwotnej, gdzie korekta powinna zostać przyporządkowana do roku, którego do-tyczy transakcja, a inaczej gdy;
*   jest wynikiem wystąpienia sytuacji przedstawionej w zdarzeniu przy-szłym, gdzie korekta powinna być rozpoznawana na bieżąco.

Powyższe potwierdza interpretacja z 27 października 2009 r. (znak. IBPBI/2/423-888/09/MO) wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, w której organ stwierdził, że należy rozróżnić dwie sytuacje:

*   kiedy korekta jest wynikiem błędu, np. błędnie zastosowano cenę, stawkę podatku wówczas korekta winna być przyporządkowana do ro-ku, którego dotyczy,
*   kiedy korekta jest wynikiem udzielenia, np. rabatu wówczas korekta powinna być rozpoznawana na bieżąco.

Tylko w drugiej z wymienionych sytuacji, tj. kiedy pierwotna faktura została wystawiona prawidłowo, podatnik ma prawo do bieżącego tzn. w okresie rozliczeniowym, w którym wystawił skorygowaną fakturę, uwzględnienia skutków tej korekty w rozliczeniach podatkowych (poprzez odpowiednie zwiększenie lub zmniejszenie przychodów).

W ocenie Wnioskodawcy brak jest konieczności korekty zeznania podatkowego, w sytuacji gdy zobowiązanie podatkowe pierwotnie wykazane zostało w sposób prawidłowy. Należy przyjąć, że podatnik w momencie wystawienia faktury pierwotnej wykazuje przychód, który w danym momencie jest mu należny (na moment wystawienia faktura pierwotna poprawnie odzwierciedla stan faktyczny), a jego działanie jest zgodne z. przepisami, bowiem przychód nie został niewłaściwie określony z winy podatnika (błędu lub zaniedbania). Dopiero w konsekwencji wykonania umowy, ewentualnie może dojść do zmiany ceny, co zostanie udokumentowane przez podatnika fakturą korygującą.

Należy również podkreślić, że w dacie wystawienia faktury pierwotnej, Wnioskodawca od swojego kontrahenta będzie mógł zażądać zapłaty takiej kwoty, jaka będzie wynikała z tej faktury (kwota należna). Ponadto, ani Wnioskodawca, ani kontrahent nie będą w stanie przewidzieć w momencie dokonania pierwotnej transakcji sprzedaży, czy kwota ostatecznie ulegnie zmianie.

Powyższe oznacza, że gdy za dany rok podatkowy Wnioskodawca złoży już zeznanie podatkowe, to wystawiając faktury korygujące w związku ostatecznym ustaleniem ceny sprzedaży dokonanej w zamkniętym rozliczeniem roku podatkowym, Wnioskodawca będzie mógł ująć faktury korygujące w rozliczeniu podatkowym za rok podatkowy, w którym zaistniało zdarzenie uzasadniające korektę przychodów należnych.

Prezentowane stanowisko Wnioskodawcy znajduje swoje potwierdzenie przykładowo w wyroku WSA w Warszawie z 19 grudnia 2013 r. (sygn. akt III SA/Wa 1647/13) w którym, zdaniem Sądu, wobec braku regulacji szczególnych w zakresie okresu rozliczeniowego, w którym zaliczenie to ma nastąpić należy przyjmować, że zaliczenie to nastąpić musi na ogólnych zasadach w roku podatkowym, w którym upust zostanie udzielony. Prezentowane w niniejszej sprawie przez Skarżącą stanowisko odnoszące się do zagadnienia prawnego przedstawionego organowi do oceny prawnej, które Sąd uznał za prawidłowe, jest także spójne z regulacjami z zakresu podatku od towarów i usług. Na gruncie tego podatku skutki podatkowe wystawienia faktury korygującej są ujmowane w rozliczeniu za miesiąc, w którym wystawiono fakturę, a nie za miesiąc, w którym miała miejsce transakcja wykazana w fakturze pierwotnej. Podobnie WSA w Opolu w wyroku z 28 kwietnia 2010 r. (sygn. akt I SA/Op 46/10).

Mając na uwadze powyższe rozważania, zdaniem Wnioskodawcy, brak uregulowania w przepisach kwestii prawidłowego momentu ujmowania faktur korygujących, nie może w praktyce powodować sytuacji, że podatnik poniesie negatywne konsekwencje, gdy w sposób prawidłowy określi wysokość pierwotnego przychodu, a zaistniałe zdarzenie będzie miało niepewny charakter. Przyjęcie odmiennego stanowiska powodowałoby, że Wnioskodawca z przyczyn, które nie do końca jest w stanie przewidzieć oraz ze względu na charakter prowadzonej działalności i panującego w branży motoryzacyjnej modelu sprzedaży, musiałby ponieść konsekwencje równoznaczne z konsekwencjami błędu w określeniu wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych, którą pierwotnie ustalił w prawidłowej wysokości.

Powyższe negatywne konsekwencje, wynikające z de facto prawidłowego działania podatnika w wielu przypadkach mogą powodować powstanie zaległości podatkowej (w przypadku dokonania korekty in plus) w odniesieniu do pierwotnego rozliczenia. Wnioskodawca jest zdania, że nie jest możliwa akceptacja takiego stanu rzeczy, że wystawienie korekty faktury, która każdorazowo w praktyce skutkuje koniecznością korekty przychodu należałoby traktować tak, jakby podatnik składając fakturę pierwotną popełnił oczywisty błąd wynikający z jego winy i od niego w pełni zależny.

Ponadto gdyby przyjąć, że faktura korygująca powinna być przez Wnioskodawcę rozliczana wstecz, wiązałoby się to z koniecznością poniesienia dużych nakładów pracy i dodatkowych kosztów ze strony Wnioskodawcy. Biorąc pod uwagę, że charakter prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności powoduje, że wystawia wiele faktur korygujących rocznie i przy założeniu, że każdorazowe wystawienie ww. faktury korygującej miałoby powodować cofnięcie się do rozliczonego już w zamkniętym roku podatkowym przychodu Wnioskodawca musiałby ponieść dodatkowe, wysokie koszty związane z tym, że wielokrotnie w ciągu roku dochodziłoby do składania korekty zaznania rocznego (wraz ze złożeniem wyjaśnienia powodów korekty lub ewentualnym złożeniem wniosku o nadpłatę). Koszty i nakład pracy z tym związany byłby nieproporcjonalnie wysoki do osiąganego efektu - przesunięcia rozpoznania przychodu w czasie. W żadnym bowiem razie ujęcie korekt na bieżąco nie będzie prowadzić przecież do uszczuplenia podatku, skutkować może jedynie przesunięciem okresu jego wykazania. Byłoby to sprzeczne z konstytucyjną zasadą proporcjonalności, która przewiduje, że w przypadku kilku odpowiednich środków należy wybrać te, które są najmniej uciążliwe, a nałożone obciążenia muszą pozostawać w odpowiednim stosunku do zamierzonych celów.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, przytoczone powyżej argumenty przemawiają za tym, że faktury korygujące wystawiane w związku ze zmniejszeniem, bądź zwiększeniem ceny towarów, powinny być każdorazowo ujmowane w bieżących rozliczeniach podatkowych Wnioskodawcy ze względu na to, że taka czynność będzie odzwierciedlała rzeczywisty jego obrót.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Na wstępie należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji, zgodnie z zadanym we wniosku pytaniem wyznaczającym jej zakres, jest wyłącznie kwestia momentu dokonania korekty przychodów w związku z wystawionymi fakturami korygującymi; nie jest nim natomiast kwestia prawidłowości wystawiania faktur i faktur korygujących oraz ustalenie momentu uzyskania przychodu.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 dalej: „updop”) (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851 dalej: „updop”), za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zasady podatkowego rozpoznawania momentu uzyskania przychodów, określonych w art. 12 ust. 3 updop, uregulowane są w art. 12 ust. 3a-3e. Zgodnie z art. 12 ust. 3a updop, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Jak stanowi art. 12 ust. 3c updop, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Faktura korygująca nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu już zaistniałego w przeszłości. Przyczyny jej wystawienia mogą być zróżnicowane. Niezależnie jednak od przyczyny korekty wskazać należy, że punktem odniesienia dla faktury korygującej jest zawsze faktura pierwotna. Faktura korygująca nie powoduje bowiem nowego (innego) momentu powstania przychodu lecz modyfikuje jedynie wysokość przychodu wynikającego z faktury pierwotnej.

Przepisy updop nie określają zasad dokonywania korekt przychodów. Brak jest również uregulowań dotyczących momentu zmniejszenia lub zwiększenia przychodów, tj. czy przychód pomniejsza się lub powiększa w dacie korekty („na bieżąco”), czy też w dacie powstania przychodu należnego.

Wobec powyższego należy posłużyć się literalną wykładnią wyżej powołanych przepisów, która prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są należne podatnikowi, czyli są wymagalne, niewątpliwe i bezwarunkowe. Dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem jest określenie daty uzyskania przychodu, z którą updop łączy moment powstania obowiązku podatkowego. Pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu należnego ma dzień dokonania czynności – wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego wykonania usługi lub jej częściowego wykonania nie później niż z chwilą wystawienia faktury albo uregulowania należności. Przy czym, w przypadku rozliczania usług w okresach rozliczeniowych datą powstania przychodu jest ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Późniejsze wystawienie faktury korygującej nie powoduje zmiany daty powstania przychodu, który powstał na powyższych zasadach. Faktura korygująca powinna mieć zatem wpływ na przychody należne, określone w fakturze pierwotnej, bowiem dotyczy ona uprzednio wykazanych przychodów, a nie jakichkolwiek innych przychodów.

Jeśli więc faktura korygująca dotyczy przychodu osiągniętego w roku podatkowym wcześniejszym niż data wystawienia faktury korygującej, to faktura ta powinna być uwzględniona w okresie rozliczeniowym, w którym pierwotnie powstał obowiązek podatkowy (rozpoznano przychód z tytułu dokonania sprzedaży) poprzez złożenie odpowiedniej korekty zeznania podatkowego. Faktura korygująca wykazuje bowiem właściwy – skorygowany – przychód. Korekta przychodu wynikająca z faktury korygującej powinna zatem być odnoszona do uprzednio wykazanego przychodu należnego, ponieważ późniejsze wystawienie faktury korygującej nie powoduje zmiany daty powstania tego przychodu.

Dodatkowo zauważyć należy, że przedstawione powyżej stanowisko pozostaje w zgodności z orzecznictwem sądów administracyjnych. I tak np. NSA w wyroku z 12 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1595/11 w odniesieniu do art. 12 ust. 3 updop zauważył, że z przepisu tego wynika, że przychodem z działalności gospodarczej jest tylko ta należność, która odpowiada wartości świadczenia należnego podatnikowi z uwagi na wielkość faktycznej sprzedaży i ostatecznie ustalonej ceny towaru czy usługi. W piśmiennictwie i judykaturze, wobec braku definicji przychodu należnego wywodzono, że przychodem takim są należności wymagalne w znaczeniu prawa cywilnego, to jest możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia (por. A. Mariański \[w:\] Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, praca zbiorowa pod red. W. Nykiela i A. Mariańskiego, Gdańsk 2008, s. 263-264 oraz powołane tam piśmiennictwo i orzecznictwo).

Od 1 stycznia 2003 r. ustawodawca dokonał nowelizacji art. 12 updop, poprzez dodanie przepisów precyzujących moment powstania przychodu z działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 12 ust. 3a, za datę powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 3 uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności. Dniem powstania przychodu należnego z działalności gospodarczej z tytułu sprzedaży czy wykonania usługi jest w związku z tym co do zasady dzień wydania towaru lub wykonania usługi w całości lub części (wykonania umowy przez podatnika), a tylko w razie niemożności ustalenia tej daty – najpóźniej dzień wystawienia faktury bądź zapłaty należności. Z przepisu tego wynika zatem, że w odniesieniu do umów sprzedaży i dostawy przychodem należnym w rozumieniu ustawy podatkowej może być także należność jeszcze niewymagalna w rozumieniu prawa cywilnego. Ustalenie przez strony, w ramach swobody umów (art. 3531 Kodeksu cywilnego), terminu płatności czy ostatecznego ustalenia ceny późniejszego niż data wydania towaru nie będzie miało wpływu – wobec jednoznacznej treści przepisu – na datę powstania przychodu. Przepis nie przewiduje odstępstwa od ustalenia momentu powstania przychodu w przypadku zajścia – po wydaniu towaru, wykonaniu usług albo po wystawieniu faktury – zdarzeń, mających wpływ na jego wysokość np. w postaci zwrotu towaru, udzielenia bonifikaty czy skonta, czy też innej przyczyny wystawienia faktury korygującej i nie wskazuje innego momentu uzyskania przychodu, wynikającego z korekty faktury.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca prowadzi działalność produkcyjną, handlową i usługową w branży motoryzacyjnej. Z tytułu sprzedawanych towarów będzie wystawiał swoim kontrahentom faktury, a w przypadku zmiany zamówienia faktury korygujące, do wcześniej wystawionych faktur. Faktury korygujące powiązane z zamówieniami złożonymi w danym roku, mogą zostać wystawione w roku następnym. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą momentu korygowania przychodów w związku z wystawionymi fakturami krygującymi.

W świetle powyższych przepisów, za nieprawidłowe uznać należy stanowisko Wnioskodawcy dotyczące momentu korygowania przychodów w związku z wystawionymi fakturami korygującymi. Skorygowana wartość sprzedanych towarów objętych takimi fakturami winna bowiem zwiększać lub zmniejszać przychody właściwego okresu rozliczeniowego, w którym powstał przychód związany z dokonaną sprzedażą.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych oraz interpretacji organów podatkowych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, podatników w określonym stanie faktycznym/opisie zdarzenia przyszłego i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Ponadto jednolitość orzecznictwa chociaż jest cechą pożądaną nie stanowi wartości samej w sobie. Organ wydający interpretację indywidualną jest nią związany tylko w skonkretyzowanej, indywidualnej sprawie, co oznacza, że jego poglądy mogą ewoluować np. pod wpływem orzecznictwa sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Zmiana stanowiska w konkretnych sprawach została przewidziana przez ustawodawcę, co znalazło wyraz w treści art. 14e Ordynacji podatkowej, a skorzystanie z tej instytucji służy w istocie realizacji zasady jednolitości interpretacji. Przyjęcie odmiennej koncepcji powodowałoby, że jednostkowe zajęcie stanowiska przez Organ podatkowy skutkowałoby zawsze obowiązkiem powielenia tego stanowiska przez wszystkie inne organy bez względu na to czy stanowisko to byłoby słuszne, czy nie.

Przestawione powyżej stanowisko tut. Organu popartem orzecznictwem sądów administracyjnych, np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 28 sierpnia 2013 r. , sygn. I SA/Gl 191/13 oraz wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 sierpnia 2012 r., II FSK 180/10 oraz z 12 lipca 2012 r., II FSK 2653/10, wszystkie dostępne www:orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej jako CBOSA.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.