Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1329/11-2/JL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-11-17
Teza: stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę uznać należy za prawidłowe – w zakresie opodatkowania otrzymywanych premii pieniężnych, oraz nieprawidłowe - zakresie sposobu dokumentowania otrzymywanych premii.
Słowa kluczowe: dokumentowanie; premia-premia pieniężna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29.08.2011r. (data wpływu 01.09.2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania otrzymywanych premii pieniężnych - **jest prawidłowe**
*   dokumentowania otrzymania premii pieniężnych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 01.09.2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania oraz dokumentowania otrzymywanych premii pieniężnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (zwana dalej „Wnioskodawcą” lub „Spółką”) należy do grupy kapitałowej stanowiącej sieć domów mediowych oferujących swoim klientom szeroki zakres usług z dziedziny planowania i doradztwa marketingowego. Działalność Spółki koncentruje się na szeroko rozumianym doradztwie marketingowym rozumianym jako planowanie i wdrażanie komunikacji marketingowej. Obejmuje ona w szczególności planowanie i zakup mediów, kampanie reklamowe, negocjacje cen z dostawcami przestrzeni i czasu reklamowego, dostarczanie reklamodawcom badań mediowych, w oparciu o które tworzone są strategie najskuteczniejszego dotarcia do klienta, ukierunkowane na realizację założeń biznesowych. W celu realizowania powyższych zadań Wnioskodawca, w kooperacji z innymi podmiotami z grupy kapitałowej, zawiera umowy z różnego rodzaju mediami np. nadawcami telewizyjnymi, radiowymi i wydawcami prasy (dalej: „Wydawcy” lub „Kontrahenci”), na mocy których dokonuje zakupu powierzchni reklamowych, czasu antenowego, itp. Zgodnie z zapisami takich umów, Spółka uprawniona jest do otrzymywania premii pieniężnych (bonusów) od Wydawcy w przypadku, gdy wartość zleceń złożonych przez Wnioskodawcę przekroczy w ciągu ustalonego okresu czasu (np. roku) pewne progi kwotowe. Zasady udzielania powyższych bonusów są szczegółowo określone w umowach i mogą stanowić określony procent wartości netto dokonanych zakupów u określonego Kontrahenta. Warunkiem otrzymania premii jest wyłącznie osiągnięcie określonego progu obrotu zakupów pomiędzy Spółką, a Wydawcą. Nie jest ona związana z usługą, ani innym jakimkolwiek świadczeniem ze strony Kontrahenta.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy otrzymana premia pieniężna stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT i wymaga dokumentowania fakturą?

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłata premii nie jest objęta podatkiem VAT. Dokumentowanie jej może być dokonane notą księgową (obciążeniową) wystawioną przez podmiot uprawniony do jej wystawienia.

Uzasadnienie stanowiska podatnika:

Wypłacana Spółce przez Wydawcę premia pieniężna jedynie z tytułu osiągnięcia satysfakcjonującej (Wydawcę) wielkości obrotów, nieodnosząca się do konkretnych transakcji, nie stanowi odpłatności (wynagrodzenia) za świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. dalej „Ustawa”), lecz nagrodę za osiągnięcie tego rezultatu.

Zgodnie z art. 5 opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Transakcja gospodarcza opodatkowana podatkiem VAT oznacza stosunek prawny łączący strony, w którym niezbędnym elementem jest istnienie świadczenia wzajemnego. W niniejszym przypadku Spółka nie wykonuje jakichkolwiek czynności na rzecz Kontrahenta, które uznać można byłoby za odrębną usługę. Wydawca zobowiązuje się do wypłaty premii pieniężnej po osiągnięciu przez Wnioskodawcę określonej wielkości poziomu zakupów, które to zdarzenie nie wynika z jakiegokolwiek zobowiązania, lecz powstaje w wyniku dokonanych transakcji z innych umów. Niezrealizowanie przez Spółkę określonego pułapu obrotu, nie rodzi żadnych ujemnych konsekwencji po jej stronie. Wnioskodawca uzyskuje świadczenie w zamian za zakupy na określonym - satysfakcjonującym Kontrahenta - poziomie. Obroty, które stanowią podstawę do wypłaty przedmiotowej premii wynikają z umów zakupu powierzchni reklamowych lub czasu antenowego, które to transakcje zostały opodatkowane na etapie realizacji tychże czynności zgodnie z art. 8 Ustawy. Podstawą wypłaty premii nie jest konkretna czynność prawna, a nabyte usługi przez Spółkę tylko poprzez fakt ich zsumowania nie stają się jednocześnie odrębną usługą świadczoną na rzecz Kontrahenta. Opodatkowanie ich po raz kolejny prowadzi do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, co jest sprzeczne z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 84 oraz w art. 217 Konstytucji RP. Przy czym należy wskazać, iż premia nie ma związku z konkretną usługą, gdzie jej wypłata wymagałaby dokonania korekty zapłaconej ceny. Podstawą naliczenia i wypłaty świadczenia są wielokrotne transakcje zakupu usług i uzyskanie w związku z tym określonego pułapu obrotów co nie podlega VAT.

Zagadnieniem powyższym zajmował się wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny, którego wyroki w tym zakresie przedstawiają jednolite stanowisko. Zgodnie z nim osiągnięcie przez nabywcę określonej wielkości obrotów towarów z danym sprzedawcą nie stanowi usługi. Tym samym wypłacona nabywcy towarów premia (bonus) za uzyskanie tego pułapu obrotów nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług (vide: wyroki NSA z 15 lutego 2011r. sygn. akt I FSK 196/10, z dnia 5 sierpnia 2010r. sygn. akt I FSK 1318/09, z dnia 11 maja 2010r. sygn. akt I FSK 699/09, z dnia 23.09.2008r., sygn. akt I FSK 998/08).

Powyższe orzeczenia mają również zastosowanie w niniejszym przypadku. Transakcja sprzedaży usługi, od której pobrany został podatek nie może stanowić ponownie przedmiotu opodatkowania z racji zaliczenia jej wysokości do obrotu stanowiącego podstawę wyliczenia premii. W sytuacji, gdy nie zostanie spełniony warunek w postaci osiągnięcia określonego poziomu obrotów - premia nie zostanie wypłacona. Żadne inne czynniki (jakiekolwiek czynności, konkretne zachowanie Spółki itp.) nie odgrywają znaczenia przy powstaniu prawa do jej wypłaty. Z uwagi na fakt, iż wypłata premii nie stanowi przedmiotu opodatkowania podatkiem VAT nie może być udokumentowana fakturą. Jej rozliczenie powinno być dokonane notą księgową wystawioną przez Spółkę tj. podmiot uprawniony do jej wystawienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się:

*   **za prawidłowe** w zakresie opodatkowania otrzymywanych premii pieniężnych,
*   **za nieprawidłowe** w zakresie dokumentowania otrzymania premii pieniężnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. Nr 177 poz. 1054 – dalej ustawa), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z dyspozycją art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zatem „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy art. 5 i art. 8 cyt. ustawy, wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Usługa, to transakcja gospodarcza, co oznacza, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. By uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi zatem istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do postanowień art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

W celu intensyfikacji sprzedaży towarów, podatnicy podejmują różnorodne działania w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania nabywcom premii pieniężnych uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie te zostały wypłacone, tzn. czy podatnik otrzymuje je w związku z zachowaniem, stanowiącym usługę w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów.

W praktyce występują sytuacje, w których premia pieniężna jest wypłacana np. z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć o określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie. W takim przypadku, gdzie premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć o określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie - takie działania kontrahentów nie wypełniają definicji świadczenia usług i wypłacenie w takiej sytuacji premii pieniężnej traktowane jest jak udzielenie rabatu.

W sytuacji, gdy wypłacony bonus będzie związany z konkretną dostawą (dostawami), to nawet jeżeli będzie on wypłacony po dokonaniu zapłaty, powinien być traktowany jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy. Rabat rozumieć należy, jako zniżkę od ustalonej ceny określonego towaru lub usługi, wyrażoną procentowo lub kwotowo. Rozróżnia się rabaty na przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu. Rabat udzielony w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia - dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawionej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży. Rabat udzielony po sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wymaga wystawienia faktury korygującej, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360).

Z opisu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zawiera umowy z różnego rodzaju mediami i wydawcami, na mocy których dokonuje zakupu powierzchni reklamowych, czasu antenowego itp. Zgodnie z zapisami umów Spółka jest uprawniona do otrzymywania premii pieniężnych w przypadku, gdy wartość zleceń złożonych przez Wnioskodawcę przekroczy w ciągu ustalonego okresu czasu pewne progi kwotowe. Jak wskazał Wnioskodawca zasady udzielania premii pieniężnych są szczegółowo określone w umowach i mogą stanowić określony procent wartości netto dokonanych zakupów u danego kontrahenta. Zgodnie z oświadczeniem Wnioskodawcy jedynym warunkiem otrzymania premii jest osiągnięcie określonego progu obrotów. Otrzymywana premia pieniężna nie jest związana z żadną inną usługą ani jakimkolwiek świadczeniem ze strony Spółki.

Odnosząc się do powyższego, można stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie premie pieniężne otrzymywane przez Wnioskodawcę od kontrahentów, można przyporządkować do konkretnych dostaw, gdyż obrót uprawniający do uzyskania gratyfikacji pieniężnych ustalany jest na podstawie wielkości faktycznie zrealizowanych zakupów (rzeczywistego obrotu), dokonanych w konkretnie określonym przedziale czasowym.

Aby ustalić wysokość premii pieniężnej należnej Wnioskodawcy, u kontrahenta zsumowane muszą zostać poszczególne faktury dokumentujące konkretne dostawy, na podstawie których dokonywane jest obliczenie należnej gratyfikacji, stanowiącej w efekcie obniżenie wartości tychże poszczególnych dostaw, w całym okresie objętym bonusem w postaci przyznanych rabatów.

Skoro dostawca jest w stanie ustalić, że Wnioskodawca osiągnął określony poziom obrotów, czy też upłynął przewidziany w umowie okres rozliczeniowy to znaczy, że analizuje wystawione przez siebie faktury dokumentujące dostawy na rzecz konkretnego kontrahenta w tym przypadku Wnioskodawcy. Oznacza to również, że jest w stanie ustalić, jakich faktur dotyczy udzielany rabat, a w konsekwencji także, jakich dostaw dotyczą te faktury.

Ponadto – jak wynika z wniosku - w przedmiotowej sprawie brak jest jakichkolwiek usług, w zamian za które premia pieniężna miałaby być wypłacona, bowiem Wnioskodawca nie jest w żaden sposób zobowiązany do wykonywania na rzecz dostawcy jakichkolwiek innych ekwiwalentnych czynności.

Zatem, zawarty we wniosku opis sprawy, pozwala na stwierdzenie, iż Wnioskodawca nie wykonuje żadnych dodatkowych czynności poza zakupem towarów od dostawcy i rozliczeniu się z nim na podstawie zrealizowanego obrotu (zakupów). Tym samym oznacza to, że Wnioskodawca nie świadczy wobec kontrahentów usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, gdyż nie wykonuje on takich działań, które byłyby czynnościami dodatkowymi do jakich byłby zobligowany postanowieniami wynikającymi z umowy dotyczącej otrzymywania premii.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że przedmiotowe premie pieniężne nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako świadczenie usług, po stronie Wnioskodawcy i w tej części stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe. Otrzymane przez Wnioskodawcę premie pieniężne stanowią w istocie rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami – zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy – zmniejszający podstawę opodatkowania po stronie kontrahenta Wnioskodawcy dokonującego dostawy.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Ogólne regulacje dotyczące danych, jakie powinny zawierać faktury zostały określone, na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, treścią rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą, która – zgodnie z § 13 ust. 2 rozporządzenia – powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

W przypadku, gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1 i 2;
3.  okres, do którego odnosi się udzielany rabat;
4.  kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego (§ 13 ust. 3 ww. rozporządzenia).

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że udzielenie rabatu obniżającego podstawę opodatkowania u dostawcy, a tym samym obniżającego również wartość nabyć dokonanych w określonym przedziale czasowym obliguje kontrahenta Wnioskodawcy do udokumentowania rabatu fakturą korygującą zgodnie ze wskazanymi powyżej przepisami.

W związku z powyższym dokumentowanie przez Wnioskodawcę otrzymanych bonusów notą księgową należało uznać za nieprawidłowe, bowiem bonusy te stanowią u dostawcy rabat, który winien być udokumentowany fakturą korygującą przez podmiot udzielający rabatu.

Wobec powyższego stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę uznać należy za prawidłowe – w zakresie opodatkowania otrzymywanych premii pieniężnych, oraz nieprawidłowe - zakresie sposobu dokumentowania otrzymywanych premii.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.