Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1129/14-2/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-03-06
Teza: Prawo do odliczenia oraz korekty podatku naliczonego wykazywanego na fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z budową sklepów, ich remontem/adaptacją/modernizacją oraz wynajmem.
Słowa kluczowe: odliczenia; odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 8 grudnia 2014 r. (data wpływu 11 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia oraz korekty podatku naliczonego wykazywanego na fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z budową sklepów, ich remontem/adaptacją/modernizacją oraz wynajmem – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia oraz korekty podatku naliczonego wykazywanego na fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z budową sklepów, ich remontem/adaptacją/modernizacją oraz wynajmem.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka posiada sieć sklepów, w których prowadzi sprzedaż sprzętu RTV i AGD. Czynności wykonywane przez Spółkę co do zasady podlegają zatem opodatkowaniu VAT wg stawki podstawowej.

Klienci mają możliwość zakupu towarów na raty, korzystając z kredytu ratalnego udzielanego przez banki, z którymi Spółka współpracuje. Klienci mają także możliwość objęcia towarów dodatkowym ubezpieczeniem, które jest udzielane przez jedną z firm ubezpieczeniowych, z którymi współpracuje Spółka.

Spółka zawarła z tymi bankami i firmami ubezpieczeniowymi umowy, na mocy których świadczy tym podmiotom usługi w zakresie pośrednictwa dotyczącego usług tych podmiotów. Na podstawie tych umów wszystkie formalności związane z zawarciem umów kredytowych czy ubezpieczeniowych są załatwiane przez pracowników Spółki na terenie sklepów. W obrębie sklepów istnieją specjalnie wydzielone miejsca, gdzie dokonywane są czynności związane z pośrednictwem finansowym i ubezpieczeniowym, w tym zawierane są umowy kredytowe/ubezpieczeniowe – Punkty Obsługi Klienta (dalej: POK).

Za świadczone na rzecz banków/firm ubezpieczeniowych usługi pośrednictwa finansowego/ubezpieczeniowego Spółka otrzymuje wynagrodzenie w formie prowizji. Usługi te korzystają ze zwolnienia od VAT, odpowiednio na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 oraz pkt 37 ustawy o VAT.

Obecnie Spółka dokonuje podziału ponoszonych wydatków związanych z działalnością gospodarczą na wydatki związane:

*   tylko z działalnością opodatkowaną VAT, w stosunku do których Spółce przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT,
*   zarówno z działalnością opodatkowaną VAT, jak i z działalnością zwolnioną od VAT (wydatki związane z działalnością „mieszaną”), w stosunku do których Spółce przysługuje częściowe prawo do odliczenia VAT. Częściowego odliczenia VAT Spółka dokonuje przy wykorzystaniu proporcji obrotu, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

W związku z możliwościami stosowanych w Spółce systemów informatycznych planowane jest wdrożenie nowej metodologii odliczenia VAT w stosunku do wydatków związanych z funkcjonowaniem sklepów, bazującej na odrębnym określeniu kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi VAT (sprzedaż towarów), i czynnościami zwolnionymi od VAT (usługi pośrednictwa finansowego i ubezpieczeniowego). Odrębne określenie tych kwot będzie dokonywane na podstawie udziału powierzchni każdego ze sklepów wykorzystywanej na potrzeby działalności opodatkowanej VAT i na potrzeby działalności zwolnionej od VAT w całkowitej powierzchni sklepu.

Całkowitą powierzchnię sklepów oraz powierzchnię POK Spółka ustala na podstawie danych w tym zakresie, wynikających z zawartych umów najmu oraz projektów budowlanych dotyczących adaptacji lokali sprzedażowych. Proporcja odliczenia ustalana jest dla każdego sklepu odrębnie.

Zdaniem Spółki, proporcja udziału powierzchni POK w całkowitej powierzchni sklepu jest najbardziej miarodajną metodą dla określenia, w jakim zakresie wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z budową/adaptacją oraz funkcjonowaniem sklepu są związane z czynnościami opodatkowanymi lub zwolnionymi od VAT. Wskazaną metodologię Spółka planuje zastosować do następujących wydatków:

*   wydatki na budowę/adaptację sklepów,
*   wydatki na remonty/modernizację sklepów,
*   wydatki na czynsz najmu sklepów.

W zakresie wydatków na budowę sklepów Spółka dokonywałaby odliczenia VAT na podstawie proporcji powierzchni wynikającej z projektu budowlanego/adaptacji. Jeżeli po zakończeniu budowy okazałoby się, że proporcja oparta na rzeczywistej powierzchni sklepu i rzeczywistej powierzchni POK różni się od proporcji wynikającej z planów, Spółka dokonywałaby odpowiedniej korekty pierwotnego odliczenia odpowiednio zwiększając lub zmniejszając kwotę odliczonego VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy na podstawie art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 ustawy o VAT Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazywanego na fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z budową sklepów, ich remontem/adaptacją/modernizacją oraz wynajmem, w części odpowiadającej udziałowi powierzchni przeznaczonej do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (tj. całkowita powierzchnia danego sklepu z wyłączeniem powierzchni POK) w całkowitej powierzchni danego sklepu?
2.  Czy w odniesieniu do wydatków na budowę/adaptację sklepów prawidłowe jest dokonanie odliczenia, o którym mowa w pytaniu pierwszym, na podstawie powierzchni wynikającej z projektu budowlanego, a następnie ewentualne odpowiednie skorygowanie odliczonych kwot (zmniejszenie lub zwiększenie), jeżeli okaże się, że rzeczywista powierzchnia sklepu lub/i POK różni się od danych wynikających z projektu budowlanego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Na podstawie art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazywanego na fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z budową sklepów, ich remontem/adaptacją/modernizacją oraz wynajmem, w części odpowiadającej udziałowi powierzchni przeznaczonej do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (tj. całkowita powierzchnia danego sklepu z wyłączeniem powierzchni POK) w całkowitej powierzchni danego sklepu.

Ad. 2

W odniesieniu do wydatków na budowę/adaptację sklepów prawidłowe jest dokonanie odliczenia, o którym mowa w pytaniu pierwszym, na podstawie powierzchni wynikających z projektu budowlanego, a następnie ewentualne odpowiednie skorygowanie odliczonych kwot (zmniejszenie lub zwiększenie) jeżeli okaże się, że rzeczywista powierzchnia sklepu lub/i i POK różni się od danych wynikających z projektu budowlanego.

Uzasadnienie:

Ad. 1

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, odliczenie VAT przysługuje w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie natomiast z art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, jeśli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części powyższych kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom opodatkowanym VAT. Proporcję tę, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności opodatkowanych VAT w obrocie całkowitym – tzw. współczynnik VAT (art. 90 ust. 3 ustawy o VAT).

W świetle przytoczonych przepisów procedura/metodologia odliczenia VAT jest następująca:

1.  alokacja bezpośrednia – określenie/ustalenie kwot VAT naliczonego, związanego tylko z czynnościami opodatkowanymi i tylko ze zwolnionymi od VAT. Możliwe są przy tym dwie sytuacje:
    1.  dany wydatek w całości związany jest z działalnością opodatkowaną - odliczenie VAT od całego wydatku,
    2.  dany wydatek związany jest w części z działalnością opodatkowaną, ale możliwe jest wyodrębnienie – przy użyciu obiektywnych kluczy alokacyjnych – w jakiej części związany jest z działalnością opodatkowaną VAT – odliczenie VAT w części;
2.  odliczenie VAT na podstawie współczynnika opartego na proporcji obrotu – od wydatków, których nie można bezpośrednio alokować do danej działalności, tj. dla których nie ma obiektywnych czynników/kryteriów/kluczy alokacji i dla których jedyną możliwością jest posłużenie się proporcją obrotu, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Jak wskazano powyżej, jeżeli dany wydatek nie dotyczy w 100% tylko danego rodzaju działalności (opodatkowanej/zwolnionej), to należy dokonać jego alokacji częściowej (części kwot VAT) do działalności opodatkowanej/zwolnionej. Alokacji tej należy dokonać na podstawie obiektywnych czynników/kryteriów i kluczy alokacji. Takie postępowanie nie jest fakultatywne, ale w świetle art. 90 ust. 1 ustawy o VAT jest obowiązkiem podatnika. Realizując ten ciążący na Spółce obowiązek, Spółka dąży do ustalenia, jaka część ponoszonych wydatków jest związana z czynnościami opodatkowanymi, a jaka z czynnościami zwolnionymi od VAT.

Przepisy ustawy o VAT nie zawierają wskazówek co do sposobów alokacji częściowej/kluczy alokacyjnych. W interpretacjach indywidualnych wskazuje się, że klucz podziału/metodologia powinna pozwalać na wiarygodne, rzetelne, miarodajne, reprezentatywne, ekonomicznie uzasadnione powiązanie dokonywanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną/zwolnioną. W ocenie Spółki, takie warunki są spełnione w odniesieniu do klucza powierzchni. Zdaniem Spółki, proporcja udziału powierzchni POK w całkowitej powierzchni sklepu jest najbardziej miarodajną metodą dla określenia, w jakim zakresie wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z budową/adaptacją i funkcjonowaniem sklepu są związane z czynnościami opodatkowanymi lub zwolnionymi od VAT. Spółka na podstawie posiadanych informacji jest także w stanie rzetelnie ustalić proporcję powierzchni wykorzystywanej wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT w całkowitej powierzchni sklepu.

Zdaniem Spółki, rozważana metodologia pozwala także na ekonomicznie uzasadnione powiązanie dokonywanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną/zwolnioną. Między powierzchnią sklepu a wskazanymi wydatkami istnieje bowiem wprost proporcjonalna zależność: im większa jest powierzchnia sklepu, tym większe są wydatki konieczne na jego wynajęcie oraz budowę/adaptację, remonty/modernizacje. Wysokość tych wydatków jest jednoznacznie zależna od powierzchni, której dotyczy dany wydatek. Korelacji takiej nie wykazują natomiast inne wydatki związane z funkcjonowaniem sklepów, jak np. koszty energii elektrycznej, wody, ścieków, koszty materiałów biurowych itp. Ich wysokość jest w pewien sposób zależna od wielkości/powierzchni sklepu, ale nie jest to tak ścisła i bezpośrednia zależność jak w przypadku wydatków wskazanych w stanie faktycznym.

Czynności zwolnione od VAT, tj. czynności pośrednictwa finansowego i ubezpieczeniowego są wykonywane przez Spółkę jedynie w obrębie POK, w którym są sporządzane wnioski kredytowe oraz w którym są zawierane umowy z klientami. POK jest miejscem specjalnie wyodrębnionym w powierzchni sklepu, które jest zlokalizowane w miejscu zapewniającym klientom komfortową obsługę i możliwość rozmowy o ich sprawach osobistych, takich jak osiągane dochody, czy posiadane zobowiązania kredytowe. Dla każdego sklepu odrębnie jest możliwe precyzyjne określenie powierzchni jaką w danym sklepie zajmuje POK.

Odliczenie VAT na podstawie klucza alokacji opartego na powierzchni wykorzystywanej do wykonywania czynności opodatkowanych VAT i zwolnionych od VAT jest powszechnie akceptowane przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach podatkowych, np.:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 sierpnia 2011 r. sygn. IPPP1-443-843/11-4/MP, w której uznał, że: „zastosowanie metody klucza powierzchniowego obiektu jest właściwe z uwagi na fakt, iż naturą budynku jest określanie jego wielkości wg powierzchni użytkowej. Zaproponowana przez Wnioskodawcę metoda umożliwi alokację podatku wg powierzchni wykorzystywanej do czynności opodatkowanych oraz do czynności, w związku którymi nie przysługuje prawo do odliczenia. W konsekwencji Wnioskodawca ma prawo dokonać proporcjonalnego odliczenia podatku tylko od kwot podatku naliczonego związanego z powierzchnią wykorzystywaną na własne potrzeby, zaś odliczyć w całości podatek naliczony związany z powierzchnią wykorzystywaną na potrzeby najmu”,
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 20 października 2009 r. sygn. IPPP3/443-759/09-4/KG, w której uznał, że: „zastosowanie metody klucza powierzchniowego obiektu jest właściwe z uwagi na fakt, iż umożliwi to alokację podatku wg powierzchni wykorzystywanej do czynności opodatkowanych oraz czynności, w związku którymi nie przysługuje prawo do odliczenia. Jak już wspomniano najważniejsze znaczenie w tym względzie ma rzeczywiste faktyczne przyporządkowanie nabywanych towarów i usług do wykonywanych czynności”,
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 24 lutego 2010 r. sygn. ITPP2/443-1049/09/MD, w której uznał, że: „Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, cytowane przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, w tym przede wszystkim treść art. 90 ust. 1 tej ustawy, należy zauważyć, iż zastosowanie przez Spółkę odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług nabywanych w związku z budową budynku handlowo-usługowego według tzw. klucza powierzchniowego, będzie zasadne, jeżeli metoda ta miarodajnie i reprezentatywne odzwierciedli stosunek, w jakim będą pozostawać prowadzone w nim kategorie działalności, tj. działalność zwolniona od opodatkowania oraz opodatkowana”,
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 grudnia 2010 r. sygn. IPPP2/443-771/10-3/MM, w której organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym koszty najmu były dzielone według powierzchni wykorzystywanej do wykonywania określonych czynności,
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 17 maja 2013 r. sygn. IPTPP1/443-131/13-4/MW, w której organ podatkowy potwierdził prawo do odliczenia przez podatnika VAT od kosztów remontu/modernizacji budynku oraz bieżących kosztów jego utrzymania w oparciu o powierzchnię budynku wynajmowaną w ramach czynności opodatkowanej VAT.

W związku z przytoczonymi argumentami oraz interpretacjami organów podatkowych, w ocenie Spółki, Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazywanego na fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z budową/adaptacją sklepów, ich remontem/modernizacją oraz wynajmem, w części odpowiadającej udziałowi powierzchni przeznaczonej do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (tj. całkowita powierzchnia danego sklepu z wyłączeniem powierzchni POK) w całkowitej powierzchni danego sklepu.

Ad. 2

Wskazaną metodologię Spółka planuje stosować także w odniesieniu do wydatków na budowę/adaptację sklepów na etapie trwania procesu inwestycyjnego. Spółka ustalając klucz powierzchni dla tych wydatków będzie posługiwać się najlepszymi możliwymi danymi znanymi Spółce w momencie dokonywania wydatków, tj. projektami budowalnymi/projektami adaptacji sklepów. Jeżeli okaże się, że faktyczna powierzchnia sklepu lub POK różnią się od planowanych wówczas – w ocenie Spółki – jest ona zobowiązana do dokonania stosowanych korekt już odliczonych kwot. Korekta ta powinna być przez Spółkę dokonana niezależnie od tego, czy powodowałaby zwiększenie czy też zmniejszenie VAT naliczonego podlegającego odliczeniu.

Należy także podkreślić, że przedmiotowa korekta nie jest wynikiem zmiany sposobu/zakresu wykorzystywania powierzchni sklepu do wykonywania czynności opodatkowanych VAT i zwolnionych od VAT, tylko jest wynikiem różnicy projektów z faktycznym wykonaniem. Korekta ma jedynie na celu doprowadzenie do sytuacji, w której prawidłowa część VAT związana z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT będzie odliczona, a prawidłowa część VAT związana z czynnościami zwolnionymi od VAT nie będzie podlegała odliczeniu.

Podsumowując, w ocenie Spółki, w odniesieniu do wydatków na budowę/adaptację sklepów prawidłowe jest dokonanie odliczenia, o którym mowa w pytaniu pierwszym, na podstawie powierzchni wynikających z projektu budowlanego, a następnie odpowiednie skorygowanie odliczonych kwot (zmniejszenie lub zwiększenie) jeżeli okaże się, że rzeczywista powierzchnia sklepu lub/i POK różni się od danych wynikających z projektu budowlanego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że odliczenie podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym czynnym podatnikom podatku od towarów i usług, jeżeli nabyte towary i usługi służą czynnościom opodatkowanym, tzn. czynnościom, które generują podatek należny. Natomiast prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie przysługuje m.in. przy nabyciu towarów i usług:

1.  wykorzystywanych do czynności nieobjętych zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług (tzn. niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem),
2.  wykorzystywanych do czynności wprawdzie podlegających zakresowi opodatkowania podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak na podstawie przepisów szczególnych zwolnionych od tego podatku.

Istnienie bezpośredniego związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 347, str. 1, z późn. zm.). Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie TSUE.

Z uwagi na konstrukcję podatku od towarów i usług (opartą na zasadzie potrącalności w danej fazie obrotu), podatek ten jest z punktu widzenia jego podatników neutralny, gdyż pełnią oni jedynie rolę płatników, przerzucając jego ekonomiczny ciężar na kolejnych nabywców, czyli finalnie na konsumentów. Możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związana jest jednak z wykonaniem przez podatnika takich czynności, które podlegają ustawie o podatku od towarów i usług, zaś jeśli dana czynność ustawie tej nie podlega, to nie powstaje ani obowiązek w zakresie podatku należnego, ani uprawnienie w zakresie podatku naliczonego.

Należy ponadto zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik aby skorzystać z prawa do odliczenia nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności  z którymi łączą się skutki podatkowoprawne  było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego  jako integralna część systemu VAT  w zasadzie nie może być ograniczane ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Tak skonstruowana zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Jednakże ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Powyższe oznacza, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze, jednak transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni lub pośredni związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jak wskazano powyżej warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi podatku VAT realizację prawa do odliczenia jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Jednocześnie oceny czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości należy dokonać w momencie realizowania zakupów zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W przypadku, gdy podatnik dokonuje zakupów związanych zarówno z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, zastosowanie znajdą przepisy art. 90 ustawy.

Zgodnie zatem z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jednocześnie, według ust. 2 tegoż artykułu, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl przepisu art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W świetle art. 90 ust. 4 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Jak stanowi art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Z kolei, w myśl art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Stosownie do przepisu art. 90 ust. 9 ustawy, przepis art. 90 ust. 8, stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku (art. 90 ust. 9a ustawy).

Według art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Kwota podatku naliczonego do odliczenia, ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna.

Stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Przepis art. 91 ust. 2 ustawy stanowi, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Należy podkreślić, że ustawodawca ustalił również zasady postępowania w sytuacji, gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towaru.

W świetle art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy).

Na mocy art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Stosownie do art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Według art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W oparciu o art. 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Jak stanowi ust. 7c powołanego artykułu, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana (art. 91 ust. 7d ustawy).

Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania – art. 91 ust. 8 ustawy.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka Akcyjna posiada sieć sklepów, w których prowadzi sprzedaż sprzętu RTV i AGD. Klienci mają możliwość zakupu towarów na raty, korzystając z kredytu ratalnego udzielanego przez banki, z którymi Spółka współpracuje. Klienci mają także możliwość objęcia towarów dodatkowym ubezpieczeniem, które jest udzielane przez jedną z firm ubezpieczeniowych, z którymi współpracuje Spółka.

Spółka zawarła z tymi bankami i firmami ubezpieczeniowymi umowy, na mocy których świadczy tym podmiotom usługi w zakresie pośrednictwa dotyczącego usług tych podmiotów. Na podstawie tych umów wszystkie formalności związane z zawarciem umów kredytowych czy ubezpieczeniowych są załatwiane przez pracowników Spółki na terenie sklepów.

Spółka w ramach prowadzonej działalności wykonuje czynności, które są opodatkowane podatkiem VAT wg stawki podstawowej oraz które korzystają ze zwolnienia od tego podatku.

W obrębie sklepów istnieją specjalnie wydzielone miejsca, gdzie dokonywane są czynności związane z pośrednictwem finansowym i ubezpieczeniowym, w tym zawierane są umowy kredytowe/ubezpieczeniowe – Punkty Obsługi Klienta (POK).

Za świadczone na rzecz banków/firm ubezpieczeniowych usługi pośrednictwa finansowego/ubezpieczeniowego Spółka otrzymuje wynagrodzenie w formie prowizji. Usługi te korzystają ze zwolnienia od VAT, odpowiednio na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 oraz pkt 37 ustawy.

W związku z możliwościami stosowanych w Spółce systemów informatycznych planowane jest wdrożenie nowej metodologii odliczenia VAT w stosunku do wydatków związanych z funkcjonowaniem sklepów, bazującej na odrębnym określeniu kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi VAT (sprzedaż towarów), i czynnościami zwolnionymi od VAT (usługi pośrednictwa finansowego i ubezpieczeniowego). Odrębne określenie tych kwot będzie dokonywane na podstawie udziału powierzchni każdego ze sklepów wykorzystywanej na potrzeby działalności opodatkowanej VAT i na potrzeby działalności zwolnionej od VAT w całkowitej powierzchni sklepu.

Całkowitą powierzchnię sklepów oraz powierzchnię POK Spółka ustala na podstawie danych w tym zakresie wynikających z zawartych umów najmu oraz projektów budowlanych dotyczących adaptacji lokali sprzedażowych. Proporcja odliczenia ustalana jest dla każdego sklepu odrębnie.

Zdaniem Spółki, proporcja udziału powierzchni POK w całkowitej powierzchni sklepu jest najbardziej miarodajną metodą dla określenia, w jakim zakresie wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z budową/adaptacją oraz funkcjonowaniem sklepu są związane z czynnościami opodatkowanymi lub zwolnionymi od VAT. Wskazaną metodologię Spółka planuje zastosować do następujących wydatków: na budowę/adaptację sklepów, na remonty/modernizację sklepów oraz na czynsz najmu sklepów.

W zakresie wydatków na budowę sklepów Spółka dokonywałaby odliczenia VAT na podstawie proporcji powierzchni wynikającej z projektu budowlanego/adaptacji. Jeżeli po zakończeniu budowy okazałoby się, że proporcja oparta na rzeczywistej powierzchni sklepu i rzeczywistej powierzchni POK różni się od proporcji wynikającej z planów, Spółka dokonywałaby odpowiedniej korekty pierwotnego odliczenia odpowiednio zwiększając lub zmniejszając kwotę odliczonego VAT.

Na gruncie przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazywanego na fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z budową sklepów, ich remontem/adaptacją/modernizacją oraz wynajmem, w części odpowiadającej udziałowi powierzchni przeznaczonej do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (tj. całkowita powierzchnia danego sklepu z wyłączeniem powierzchni POK) w całkowitej powierzchni danego sklepu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków na budowę/adaptację sklepów, o którym mowa w pytaniu pierwszym, na podstawie powierzchni wynikającej z projektu budowlanego, a następnie ewentualne odpowiednie skorygowanie odliczonych kwot (zmniejszenie lub zwiększenie), jeżeli okaże się, że rzeczywista powierzchnia sklepu lub/i POK różni się od danych wynikających z projektu budowlanego.

Wskazać w tym miejscu należy, że art. 90 ustawy zobowiązuje podatnika w pierwszej kolejności do przypisania konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną musi mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami konkretnej sprawy. Zatem o dopuszczalności stosowania metody rozliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną w żadnym razie nie mogą decydować względy natury pragmatycznej czy też celowościowej. Jeśli nawet podatnikowi byłoby wygodniej posługiwać się proporcją, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy, to zawsze powinien przede wszystkim poszukiwać możliwości wyodrębnienia kwot podatku.

W odniesieniu do stosowanej metody wyodrębnienia podatku wskazać należy, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego z wydatkami dotyczącymi sklepów – jak wskazano wyżej – winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy. Ważne jest jedynie by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie rzeczywistego stanu faktycznego. Jednakże należy podkreślić, że wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną ze sprzedażą opodatkowaną. Warto nadmienić że metody, czy też sposoby, na podstawie których Wnioskodawca dokona wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. W związku z tym, że ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają zapisu dotyczącego sposobu wyliczenia tych części można przyjąć różne rozwiązania. Każda metoda, o ile odzwierciedla stan faktyczny jest właściwa. Zdaniem Organu, zastosowanie w tym przypadku klucza powierzchniowego jest możliwe, jeżeli umożliwi rzeczywistą alokację podatku według powierzchni wykorzystywanej do różnych rodzajów działalności – opodatkowanej podatkiem VAT i zwolnionej od tego podatku. Należy podkreślić, że Wnioskodawca winien dokonać wyboru wskaźnika, który jest najbardziej miarodajny i obiektywny.

W rozpatrywanej sprawie Zainteresowany ponosi wydatki na budowę/adaptację sklepów, na remonty/modernizację sklepów oraz na czynsz najmu sklepów. Ww. wydatki dotyczące sklepów – jak wskazuje Zainteresowany – mają związek ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług oraz zwolnioną od tego podatku. W tej sytuacji Wnioskodawca mając obowiązek jak najbardziej precyzyjnego przyporządkowania danego wydatku (danej części wydatku) do określonego rodzaju prowadzonej przez siebie działalności (tj. opodatkowanej i zwolnionej) wskazał we wniosku metodę, która spełnia wymóg art. 90 ust. l ustawy – tzn. dzięki której można dokonać odrębnego określenia kwoty podatku naliczonego związanego wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną.

Zdaniem tut. Organu, zastosowanie w tym przypadku klucza powierzchniowego w stosunku do danego sklepu w odniesieniu do zakupu towarów i usług dotyczących ww. usług należy uznać za właściwe, o ile metoda ta umożliwi obiektywną, zgodną z rzeczywistością alokację podatku naliczonego związanego z poniesionymi wydatkami do różnych rodzajów działalności Wnioskodawcy.

W świetle powyższych regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu stanu faktycznego, tut. Organ stwierdza, że:

Ad. 1

Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazywanego na fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z budową sklepów, ich remontem/adaptacją/modernizacją oraz wynajmem, w części odpowiadającej udziałowi powierzchni przeznaczonej do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (tj. całkowita powierzchnia danego sklepu z wyłączeniem powierzchni POK) w całkowitej powierzchni danego sklepu.

Ad. 2

W odniesieniu do wydatków na budowę/adaptację sklepów prawidłowe jest dokonanie odliczenia, o którym mowa w pytaniu pierwszym, na podstawie powierzchni wynikającej z projektu budowlanego, ponieważ taki sposób rozliczenia podatku naliczonego od zakupów w przypadku wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych i zwolnionych wynika z przepisu art. 90 ust. 1 ustawy, a następnie odpowiednie skorygowanie odliczonych kwot (zmniejszenie lub zwiększenie), jeżeli okaże się, że rzeczywista powierzchnia sklepu lub/i POK różni się od danych wynikających z projektu budowlanego.

Niemniej należy podkreślić, że wskazanie odpowiedniego klucza podziału nie leży w kompetencji organu podatkowego. Weryfikacji poprawności zastosowanych przez podatnika rozwiązań przyjętych do wyliczenia podatku naliczonego może dokonać jedynie organ podatkowy pierwszej instancji, który w toku prowadzonego postępowania posiada odpowiednie kompetencje i dysponuje stosownymi narzędziami – wskazanymi w rozdziale 11 Działu IV Ordynacji podatkowej. Może więc dokonywać ustaleń w kontekście miarodajności, rzetelności i ewentualnej sprzeczności podanych faktów. Zatem w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny od przedstawionego stan faktyczny, interpretacja nie wywrze w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.