Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.275.2018.2.NK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-23
Teza: Stwierdzenie, czy sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz wskazanie, według jakiej stawki VAT Gmina powinna opodatkować sprzedaż udziału w Nieruchomości.
Słowa kluczowe: dostawa; działki; gmina; grunty; grunty-grunt niezabudowany; mienie; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie; spadek; sprzedaż; stawka-stawki podatku; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 czerwca 2018 r. (data wpływu 12 czerwca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 lipca 2018 r. (data wpływu 24 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług – **jest:**

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej stwierdzenia, czy sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   **prawidłowe** – w części dotyczącej wskazania, według jakiej stawki VAT Gmina powinna opodatkować sprzedaż udziału w Nieruchomości.

UZASADNIENIE

W dniu 12 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz wskazania, według jakiej stawki VAT Gmina powinna opodatkować sprzedaż udziału w Nieruchomości. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 20 lipca 2018 r. (data wpływu 24 lipca 2018 r.) o informacje doprecyzowujące opisane zdarzenie przyszłe.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Gmina jest właścicielem nieruchomości położonych na jej terenie (zarówno nieruchomości gruntowych, jak i lokali/budynków). Gmina dokonuje/będzie dokonywała sprzedaży przedmiotowych nieruchomości.

Wnioskodawca jest m.in. właścicielem udziału 500/3224 w nieruchomości gruntowej nr 321/20, zabudowanej fundamentami budynku wielorodzinnego położonej w obrębie Y w Z (dalej: „Nieruchomość”).

Nieruchomość została nabyta przez Gminę w roku 2010 w drodze spadkobrania. Gmina nie wykorzystywała Nieruchomości do celów działalności gospodarczej. Gmina nie ponosiła żadnych nakładów na Nieruchomość.

Teren powyższej działki nie jest objęty obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Dnia 2 listopada 2000 r. Burmistrz Miasta Z wydał decyzję o ustaleniu warunków zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na budowie trzech budynków ośmiorodzinnych z mieszkaniami do wynajęcia na działkach nr 321/18, 321/19 oraz 321/20. Z treści decyzji wynika, że jej ważność została określona na okres 18 miesięcy od dnia otrzymania decyzji, w konsekwencji ww. decyzja jest nieważna.

Dodatkowo, dnia 17 listopada 2000 r. Burmistrz Miasta Z wydał decyzję o ustaleniu warunków zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na wspólnej budowie domów mieszkalnych pod wynajem na działkach nr 321/18, 321/19 oraz 321/20 (dalej: „Decyzja”).

Na podstawie Decyzji, Burmistrz Miasta Z, działając na podstawie upoważnienia Starosty Powiatu w A, dnia 6 grudnia 2000 r. wydał decyzję, w której zatwierdził projekt budowlany i wydał pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego – wielorodzinnego na wynajem w Z przy ul. (…) nr ewidencyjny działki 321/20 (dalej: „Decyzja o pozwoleniu na budowę”). Z treści pouczenia do Decyzji o pozwoleniu na budowę wynika, iż wygasa ona jeżeli budowa nie zostanie rozpoczęta przez upływem dwóch lat od dnia, w którym decyzja stanie się ostateczna lub budowa zostanie przerwana na czas dłuższy niż dwa lata.

W celu zbycia Nieruchomości Gmina zleciła rzeczoznawcy majątkowemu wykonanie operatu szacunkowego wartości Nieruchomości (dalej: „Operat”). Z treści Operatu wynika, że budowa nie jest realizowana od ponad 5 lat, a fakt ten wskazuje, że pozwolenie na budowę straciło są ważność.

Gmina lub przyszły nabywca nie może na podstawie Decyzji złożyć wniosku o kolejną decyzję o pozwoleniu na budowę, gdyż Decyzja ta została „skonsumowana” przez Decyzję o pozwoleniu na budowę. W konsekwencji, ponowne podjęcie budowy na Nieruchomości będzie mogło mieć miejsce wyłącznie, gdy zostanie wydana nowa decyzja określająca warunki zabudowy (jak wskazano powyżej teren powyższej działki nie jest objęty obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego).

Wartość gruntu określono w Operacie w podejściu mieszanym metodą kosztów likwidacji, którą jak wynika z Operatu, stosuje się, jeżeli części składowe gruntu są przeznaczone do rozbiórki. Jak wskazano w Operacie stan techniczny fundamentów uzasadnia decyzję o wycenie nieruchomości w podejściu mieszanym metodą kosztów likwidacji. Wartość nieruchomości określona metodą kosztów likwidacji jest równa kosztowi nabycia gruntu, pomniejszonemu o koszty likwidacji części składowych tego gruntu. Wartość nieruchomości powiększa się o wartość materiałów pozostałych po rozbiórce, jeżeli istnieje możliwość ich odzyskania. W przypadku Nieruchomości rzeczoznawca nie wskazał wartości materiałów pozostałych po rozbiórce.

Fundamenty budynku wielorodzinnego znajdujące się na Nieruchomości nie zostaną rozebrane przed sprzedażą udziałów w Nieruchomości przez Gminę.

Wnioskodawca zamierza sprzedać swój udział w Nieruchomości i powziął wątpliwość w zakresie zastosowania odpowiedniej stawki VAT.

Ponadto z pisma z dnia 20 lipca 2018 r. – stanowiącego uzupełnienie do wniosku – wynika, że: od momentu nabycia Nieruchomości w roku 2010 Gmina nie wykorzystywała Nieruchomości i do momentu sprzedaży nie będzie jej wykorzystywała do celów jakiejkolwiek działalności. Przedmiotowa Nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana przez Gminę do celów działalności gospodarczej, tj. prowadzenia czynności handlowych, wytwórczych czy usługowych. W konsekwencji Gmina nie wykorzystywała/nie wykorzystuje/nie będzie wykorzystywała tej Nieruchomości wyłącznie na cele działalności zwolnionej od VAT. Nieruchomość stanowiła/stanowi/będzie stanowić wyłącznie element składowy majątku Gminy (tj. mienie komunalne) i do momentu sprzedaży Gmina będzie pełniła jedynie funkcje właścicielskie.

Gmina wyjaśnia, że w nauce prawa oraz orzecznictwie przyjmuje się, że do „skonsumowania” decyzji o warunkach zabudowy dochodzi z chwilą wydania na podstawie tej decyzji pozwolenia na budowę i jego uprawomocnienia (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18 marca 2009 r., sygn. akt II SA/Kr 156/09, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 22 listopada 2013 r., sygn. akt II SA/Po 891/13).

Na marginesie należy zaznaczyć, że decyzje o warunkach zabudowy wydane w trybie ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. o zagospodarowaniu przestrzennym, a z takimi decyzjami mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie, utraciły swą moc na podstawie art. 88 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1073, ze zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT?
2.  Jeśli stanowisko Gminy w odniesieniu do pytania 1 nie zostanie zaakceptowane, Gmina wnosi o wskazanie według jakiej stawki VAT powinna opodatkować sprzedaż udziału w Nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Sprzedaż udziału w Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.
2.  W przypadku, gdy stanowisko Gminy w odniesieniu do pytania 1 nie zostanie zaakceptowane i sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT, zdaniem Gminy, sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie zwolniona z opodatkowania na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875, ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast, w myśl art. 6 ust. 1 powoływanej wyżej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459 ze zm., dalej: „KC”), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. Natomiast stosownie do art. 935 KC, w braku małżonka spadkodawcy, jego krewnych i dzieci małżonka spadkodawcy, powołanych do dziedziczenia z ustawy, spadek przypada gminie ostatniego miejsca zamieszkania spadkodawcy jako spadkobiercy ustawowemu. Jeżeli ostatniego miejsca zamieszkania spadkodawcy w Rzeczypospolitej Polskiej nie da się ustalić albo ostatnie miejsce zamieszkania spadkodawcy znajdowało się za granicą, spadek przypada Skarbowi Państwa jako spadkobiercy ustawowemu.

Jak stanowi art. 1023 KC, Skarb Państwa ani gmina nie mogą odrzucić spadku, który im przypadł z mocy ustawy. Skarb Państwa ani gmina nie składają oświadczenia o przyjęciu spadku, a spadek uważa się za przyjęty z dobrodziejstwem inwentarza.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Wykładnia cytowanego powyżej przepisu ustawy o VAT wskazuje jednoznacznie, że ma on zastosowanie m.in. do gruntu, rozumianego na kanwie ww. ustawy jako rzecz. Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o VAT również zbycie udziału w towarze stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11, w której wskazał: „(\`(...)\`) przy rozstrzyganiu w sytuacjach wątpliwych czy dana czynność jest dostawą towarów czy też usługą należy w pierwszym rzędzie badać gospodarczy charakter takiej czynności opisany poprzez art. 7 ust. 1 ustawy o VAT tj. ustalać czy dochodzi do odpłatnego przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Na ten aspekt wielokrotnie zwracano uwagę w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, także w przywołanej w postanowieniu uchwale składu siedmiu sędziów tego Sądu z dnia 8 stycznia 2007 r., sygn. akt I FPS 1/06). W przypadku sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu, jak również udziału we współwłasności budynków takie przeniesienie prawa występuje. Współwłasność, jak wynika z art. 195 K.c., stanowi rodzaj własności, który charakteryzuje się tym, że jedno i to samo prawo własności tej samej rzeczy (w tym przypadku nieruchomości) przysługuje więcej niż jednej osobie. Jak podkreśla się w doktrynie każdemu ze współuprawnionych przysługuje to samo prawo, którego zakres może być tylko różny ze względu na sam sposób podziału wspólnego prawa tzn. na wielkość udziału w nim (S. Rudnicki, Komentarz do Kodeksu cywilnego, Księga druga, Własność i inne prawa rzeczowe, Warszawa 2001 r. s. 221 - 222). W związku z tym sprzedaż udziału we współwłasności budynku, tak jak i udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu, prowadzi do przeniesienia na nabywcę takiego udziału prawa do rozporządzania tymi towarami tak jak właściciel.

W związku z tym na gruncie ustawy o VAT taka czynność nie może prowadzić do innych skutków prawnych niż sprzedaż towaru przez jedynego właściciela (użytkownika wieczystego), która niewątpliwie – w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – stanowi dostawę towarów bowiem w jej wyniku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel”.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Według art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powołany przepis stanowi implementację art. 9 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm., dalej: „Dyrektywa”), zgodnie z którym, podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa jako podatnik VAT.

Według art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższa regulacja jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Przepisy te jednoznacznie stanowią, że podmioty prawa publicznego (w tym gminy) nie są co do zasady, uważane za podatników w odniesieniu do tych transakcji, w których występują jako organy władzy publicznej (por. m.in. wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) w sprawie Gemeente’s-Hertogenbosch, C-92/13, EU:C:2014:2188, pkt 23; postanowienie TSUE w sprawie Gmina Wrocław, C-72/13, EU:C:2014:197, pkt 19).

Jednocześnie jak wynika z postanowienia TSUE z dnia 20 marca 2014 r. o sygn. C-72/13, w celu stwierdzenia zakresu w jakim gmina powinna być uznana za podatnika VAT w pierwszej kolejności należy stwierdzić czy dane działania gminy stanowią przejaw prowadzenia przez nią działalności gospodarczej, a dopiero w dalszej kolejności należy ustalić czy w zakresie tych czynności gmina działa w charakterze organów władzy publicznej, przez co dana czynność podlega wyłączeniu spod opodatkowania podatkiem VAT. Jak wskazał w postanowieniu TSUE: „(\`(...)\`) aby zasada wyłączenia z opodatkowania znalazła zastosowanie, muszą być kumulatywnie spełnione dwie przesłanki, to znaczy, dana działalność po pierwsze powinna być wykonywana przez podmiot prawa publicznego, a po drugie – powinien on działać w charakterze władzy publicznej. Odnośnie do tej ostatniej przesłanki sposoby wykonywania danej działalności pozwalają na ustalenie zakresu wyłączenia podmiotów prawa publicznego z opodatkowania. Działalność wykonywaną w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu art. 13 ust. 1 akapit pierwszy dyrektywy 2006/112 stanowi działalność wykonywana przez podmioty prawa publicznego w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego, z wyłączeniem tej działalności, która jest wykonywana przez nie na tych samych warunkach prawnych co działalność wykonywana przez prywatnych przedsiębiorców (zob. ww. wyrok w sprawie Fazenda Pública, pkt 15-17 i przytoczone tam orzecznictwo).

Niemniej jednak – nawet jeżeli podmioty te wykonują taką działalność w charakterze organów władzy publicznej – należy je uznać za podatników zgodnie z art. 13 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112 w sytuacji, gdyby wyłączenie ich z opodatkowania miało prowadzić do znaczącego zakłócenia konkurencji (zob. ww. wyrok w sprawie Isle of Wight Council i in., pkt 32)”.

W odniesieniu do zbycia towarów z orzecznictwa TSUE wynika natomiast, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności przez uprawnionego nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112 (wyrok z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i 181/10 Słaby, Kuć).

W orzeczeniu z dnia 5 grudnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1547/14 NSA wskazał natomiast, że warunkiem koniecznym opodatkowania czynności wykonywanych przez gminę nie jest sam fakt bycia podatnikiem VAT, ale występowanie w roli podatnika VAT w odniesieniu do konkretnej transakcji wchodzącej w zakres działalności gospodarczej gminy. Analogicznie jak w stanie faktycznym analizowanym przez NSA, w przedmiotowej sprawie zachodzi sytuacja gdy przejęcie własności nieruchomości poprzez nabycia z mocy prawa było niezależne od woli Gminy, nieruchomość nie była wykorzystywana przez gminę w jakiejkolwiek działalności.

W powołanym wyżej orzeczeniu NSA wskazał, że: „(\`(...)\`) zbywane przez gminę mienie znajduje się jedynie w jej zasobach komunalnych i nie było nigdy wykorzystywane w jakiejkolwiek działalności, tj. gmina pełni w tym przypadku wyłącznie funkcje właścicielskie. Z punktu widzenia gminy, przedmiot dostawy jest jej zatem w zasadzie zbędny. Ponadto towary stanowiące przedmiot dostawy zostały nabyte z mocy prawa (art. 5 ust. 1 przepisów wprowadzających) lub pod tytułem darmym (darowizna, spadkobranie), a zatem w konsekwencji czynności, z którymi nie wiązało się prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabycie z mocy prawa i w drodze spadkobrania jest niezależne od woli gminy, natomiast wykonywanie jedynie funkcji właścicielskich nie przynosi żadnych wymiernych korzyści zarówno tworzącym wspólnotę samorządową mieszkańcom, jak i samej gminie. W związku z powyższym, przedmiotem części dostaw jest mienie, którego gmina, gdyby miała taką możliwość, mogłaby do swych zasobów komunalnych nie włączyć. W przypadkach opisanych we wniosku, jedynie bowiem nabycie w drodze darowizny poprzedza złożenie oświadczenia o jej przyjęciu. Dokonując dostawy mienia gmina może działać w zamiarze uniknięcia ponoszenia wydatków związanych z posiadaniem rzeczy, które nabyła wbrew swojej woli i których z obiektywnych przyczyn nie jest w stanie w żaden sposób spożytkować. Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że we wniosku o wydanie interpretacji Gmina wskazała, że nie pozyskała mienia w konkretnym celu, np. prowadzenia działalności gospodarczej, zaś samo nieodpłatne nabycie mienia i jego posiadanie nie jest wystarczające do uznania, iż konstytuuje ono działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT. Przedmiotowe nieruchomości nigdy nie były wykorzystywane do prowadzenia czynności handlowych, wytwórczych czy usługowych, a Gmina pełniła jedynie funkcje właścicielskie. Gmina nie ponosiła nakładów inwestycyjnych na przedmiotowe mienie”.

W konsekwencji, NSA uznał, że odpłatne wydanie nieruchomości przez jednostkę samorządu terytorialnego w opisanym stanie faktycznym nie podlega opodatkowaniu VAT (por. wyroki WSA we Wrocławiu z dnia 27 sierpnia 2014 r., sygn. akt I SA/Wr 1581/14 oraz z dnia 28 października 2014 r., sygn. akt I SA/Wr 1730/14).

Mając na uwadze powyższe – w opinii Gminy – sprzedaż udziałów w Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT, gdyż przedmiotowy udział w Nieruchomości z mocy prawa przeszedł z chwilą śmierci spadkodawcy, w formie spadku, na Gminę, która to, zgodnie z prawem, nie mogła go odrzucić. Gmina przy tej transakcji nie występowała w roli podatnika podatku VAT, dlatego też sprzedaż przez Gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej mienia nabytego z mocy prawa czy jako spadkobierca, nie będzie podlegała opodatkowaniu.

Potwierdzenie stanowiska Gminy znajduje również odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, przykładowo:

*   w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: „WSA”) we Wrocławiu z dnia 28 października 2014 r., sygn. akt I SA/Wr 1730/14, w którym sąd orzekł, że „Gmina z tytułu wykonywania czynności zbywania przedmiotów (\`(...)\`) nabytych w drodze spadkobrania ustawowego nie jest podatnikiem VAT albowiem nie prowadzi działalności gospodarczej w tym zakresie”;
*   w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 17 maja 2016 r., sygn. akt III SA/Gl 2479/15, w którym sąd analizując sprawę sprzedaży przez gminę mienia nabytego w drodze dziedziczenia ustawowego stwierdził, że „Jeżeli gmina nabyła w drodze dziedziczenia ustawowego mienie, które nie służy do prowadzenia działalności gospodarczej, to zbycie tego mienia przez gminę nie podlega podatkowi VAT” oraz „W ocenie Sądu, Gmina z tytułu wykonywania czynności opisanych w stanie faktycznym nie jest podatnikiem VAT, ponieważ nie prowadzi działalności gospodarczej w tym zakresie. W konsekwencji również, skoro, opisana działalność nie wchodzi w zakres działalności gospodarczej określonej w treści art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, to niemożliwym jest rozpatrywanie wyjątku określonego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Mając na uwadze powyższe w sprawie doszło do naruszenia art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w zw. z art. 9 dyrektywy 112 oraz niewłaściwego zastosowania art. 15 ust. 6 ustawy o VAT”;
*   w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, z dnia 27 października 2017 r., sygn. akt I FSK 254/15, przyznając rację Gminie, że w przypadku sprzedaży ruchomości nabytych w drodze spadkobrania nie działa jako podatnik podatku VAT, orzekł, że „(\`(...)\`) nie każda czynność z katalogu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT dokonywana przez Gminę spełnia przesłanki działalności gospodarczej (\`(...)\`) Gmina nie miała wpływu na nabycie przedmiotowych ruchomości w drodze spadkobrania, co może skutkować nabyciem również mienia, które z jej punktu widzenia jest zbędne. We wniosku o wydanie interpretacji Gmina wskazała, że nie pozyskała mienia w konkretnym celu, np. prowadzenia działalności gospodarczej, zaś samo nieodpłatne jego nabycie i posiadanie nie jest wystarczające do uznania, iż konstytuuje ono działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT”.

Reasumując – zdaniem Gminy – sprzedaż udziału w Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Niemniej jednak w przypadku, gdy stanowisko Gminy w odniesieniu do pytania 1 nie zostało zaakceptowane i sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT – zdaniem Gminy – sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie zwolniona z opodatkowania na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Jak wskazano powyżej, zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Wykładnia cytowanego powyżej przepisu ustawy o VAT wskazuje jednoznacznie, iż ma on zastosowanie m.in. do gruntu, rozumianego na kanwie ww. ustawy jako rzecz. Jak wskazano powyżej, na gruncie przepisów ustawy o VAT, również zbycie udziału w towarze stanowi odpłatną dostawę towarów. Konsekwentnie, sprzedaż udziału w Nieruchomości dla celów opodatkowania VAT powinna być traktowana jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

W związku z wprowadzoną w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT definicją terenów budowlanych, wyraźnie określającą, że przez tereny budowlane rozumieć należy grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku jego braku zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwolnienie z opodatkowania odnosi się do dostawy terenów niezbudowanych innych niż tereny budowlane.

Mając na uwadze powyższe, Gmina stoi na stanowisku, że w analizowanej sytuacji, tj., gdy przeznaczenie przedmiotowej nieruchomości nie wynika z klasyfikacji w aktualnym planie zagospodarowania przestrzennego i jeżeli nie ma aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego dla danej działki, ani aktualnej i ważnej decyzji o warunkach zabudowy terenu, zastosowanie znajdzie przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Mają na uwadze powyższe, Gmina jest zdania, że w przypadku, gdy stanowisko Gminy w odniesieniu do pytania 1 nie zostało zaakceptowane i sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT – zdaniem Gminy – sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie zwolniona z opodatkowania na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej stwierdzenia, czy sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   **prawidłowe** – w części dotyczącej wskazania, według jakiej stawki VAT Gmina powinna opodatkować sprzedaż udziału w Nieruchomości.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, według art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przy czym dostawa towarów mieści się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, który stanowi, że przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Wskazać należy, że towarem jest również udział w prawie własności lub użytkowaniu wieczystym nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), zwanej dalej k.c.

Jak stanowi art. 195 k.c., własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Stosownie do treści art. 196 § 1 k.c., współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 k.c.). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W świetle powyższego, skoro przez dostawę towarów przepis art. 7 ust. 1 ustawy nakazuje rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a towarem jest grunt, to sprzedaż całej rzeczy (100% prawa własności) lub ułamka tej rzeczy (np. 50% prawa własności) zawsze będzie przeniesieniem prawa do rozporządzania gruntem jak właściciel. Istotne jest bowiem to, że wskutek nabycia prawa majątkowego (pełnej własności lub udziału) nabywca może rozporządzać rzeczą jak właściciel. A warunek ten zostaje bezwzględnie spełniony w przypadku nabycia udziału w rzeczy. Powyższe twierdzenie uzasadnia również to, że istotą współwłasności jest niepodzielność prawa własności rzeczy. Zatem, jeśli nabywca nabywa tylko udział w rzeczy, tj. prawo majątkowe, to prawo to daje mu możliwość rozporządzania rzeczą jak właściciel, właśnie z uwagi na fakt, że istotą współwłasności jest niepodzielność prawa do rzeczy.

Tym samym na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie udziału w prawie własności gruntu traktować należy jako dostawę towarów.

Podkreślić należy, że w przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie w jakim uprawnia go do tego wysokość jego udziału.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem, aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów tub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Ponadto należy zwrócić uwagę na treść art. 9 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Powyższe przepisy wskazują, że niezależnie od częstotliwości wykonania danej czynności, czynność ta podlega opodatkowaniu jeśli podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych regulacji, organy władzy publicznej są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności. Czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zatem jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej, bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Zgodnie z ust. 2 cyt. przepisu, państwa członkowskie mogą uznać działalność podmiotów prawa publicznego, zwolnioną na podstawie art. 132, 135, 136 i 371, 374, 375, 376 i 377, art. 378 ust. 2, art. 379 ust. 2 i art. 380-390, za działalność, którą podmioty te podejmują jako organy władzy publicznej.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej dokonując wykładni art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady wielokrotnie wskazywał, że dla zastosowania ww. przepisu, konieczne jest spełnienie łącznie dwóch warunków – działalność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego i musi być ona wykonywana przez organ władzy publicznej (m.in. wyroki w sprawach C-202/90 i C-288/07). Odnosząc się do drugiej z wymienionych przesłanek, TSUE stwierdził, że działalnością wykonywaną w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu tego przepisu jest działalność wykonywana przez podmioty prawa publicznego w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego, z wyłączeniem tej działalności, która jest wykonywana przez nie na tych samych warunkach prawnych, co prywatni przedsiębiorcy (np. wyroki C-107/84, C-235/85, C-446/98, C-288/07, C-260/98, C-408/97).

W wyroku C-4/89 Trybunał stwierdził nadto, że jedynym kryterium pozwalającym na rozróżnienie dwóch rodzajów działalności, tj. wykonywanych w oparciu o reżim publicznoprawny lub prywatnoprawny, jest sposób ich traktowania przez prawo poszczególnych państw członkowskich. W innym ze swych orzeczeń (C-430/04) TSUE przypomniał, że art. 4 (5) VI Dyrektywy służy zapewnieniu przestrzegania zasady neutralności podatkowej, która sprzeciwia się w szczególności temu, aby świadczenie podobnych usług, które są względem siebie konkurencyjne, było traktowane w różny sposób z punktu widzenia podatku VAT (wyrok w sprawie C-498/03). Skoro bowiem sformułowanie „w charakterze władzy publicznej” nawiązuje do sposobu wykonywania działalności, a art. 4 (5) warunkuje wyłączenie z opodatkowania od okoliczności, jaką jest wykonywanie działalności w charakterze władzy publicznej, to zakresem wyłączenia objęta jest działalność, której wykonywanie poddane jest przepisom prawa publicznego, a nie prawa prywatnego.

W dniu 20 marca 2014 r. TSUE wydał postanowienie w sprawie C-72/13, w którym orzekł, że „dyrektywę 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się ona opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji takich jak te zamierzone przez gminę Wrocław, o ile sąd odsyłający stwierdzi, że transakcje te stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy oraz że nie są wykonywane przez rzeczoną gminę w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu art. 13 ust. 1 akapit pierwszy owej dyrektywy. Jeśli jednak należałoby uznać te transakcje za wykonywane przez wspomnianą gminę działającą w charakterze organu władzy publicznej, przepisy dyrektywy 2006/112 nie sprzeciwiałyby się ich opodatkowaniu, gdyby sąd odsyłający stwierdził, że ich zwolnienie mogłoby prowadzić do znaczących zakłóceń konkurencji w rozumieniu art. 13 ust. 2 tej dyrektywy”.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT. Zatem w przypadku, gdy gmina wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Aby zatem określić możliwość zastosowania art. 15 ust. 6 ustawy, który wyłącza organy władzy publicznej (oraz urzędy obsługujące te organy) z definicji podatnika VAT, konieczne jest określenie czy zadania realizowane przez Gminę są zadaniami, dla których Gmina została powołana w ramach reżimu publicznoprawnego, czy też są to czynności wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Powyższe oznacza, że decydującą przesłanką przesądzającą o uznaniu bądź nieuznaniu organu władzy publicznej za podatnika VAT będzie zachowanie się tego organu jako organu władzy publicznej, bądź jako przedsiębiorcy w stosunku do określonych świadczeń.

Jak wynika z powyższego wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego.

Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione dwa warunki:

*   dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy,
*   odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały one powołane.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wymieniona norma nakazuje uznać, że w przypadku czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych, dany podmiot nie działa w charakterze organu, lecz występuje jako zwykły uczestnik obrotu gospodarczego. Wykonywanie bowiem czynności na podstawie umów cywilnoprawnych mogłoby prowadzić do nierówności konkurencyjnej podmiotów działających na rynku oraz „organu władzy”, który korzystałby z wyłączenia z opodatkowania na podstawie ww. przepisu.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina jest właścicielem nieruchomości położonych na jej terenie (zarówno nieruchomości gruntowych, jak i lokali/budynków). Gmina dokonuje/będzie dokonywała sprzedaży przedmiotowych nieruchomości. Wnioskodawca jest m.in. właścicielem udziału 500/3224 w nieruchomości gruntowej nr 321/20, zabudowanej fundamentami budynku wielorodzinnego (dalej: „Nieruchomość”). Nieruchomość została nabyta przez Gminę w roku 2010 w drodze spadkobrania. Gmina nie wykorzystywała Nieruchomości do celów działalności gospodarczej. Gmina nie ponosiła żadnych nakładów na Nieruchomość. Teren powyższej działki nie jest objęty obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Dnia 2 listopada 2000 r. Burmistrz Miasta Z wydał decyzję o ustaleniu warunków zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na budowie trzech budynków ośmiorodzinnych z mieszkaniami do wynajęcia na działkach nr 321/18, 321/19 oraz 321/20. Z treści decyzji wynika, że jej ważność została określona na okres 18 miesięcy od dnia otrzymania decyzji, w konsekwencji ww. decyzja jest nieważna. Dodatkowo, dnia 17 listopada 2000 r. Burmistrz Miasta wydał decyzję o ustaleniu warunków zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na wspólnej budowie domów mieszkalnych pod wynajem na działkach nr 321/18, 321/19 oraz 321/20 (dalej: „Decyzja”). Na podstawie Decyzji, Burmistrz Miasta, działając na podstawie upoważnienia Starosty Powiatu, dnia 6 grudnia 2000 r. wydał decyzję, w której zatwierdził projekt budowlany i wydał pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego – wielorodzinnego na wynajem nr ewidencyjny działki 321/20 (dalej: „Decyzja o pozwoleniu na budowę”). Z treści pouczenia do Decyzji o pozwoleniu na budowę wynika, iż wygasa ona jeżeli budowa nie zostanie rozpoczęta przez upływem dwóch lat od dnia, w którym decyzja stanie się ostateczna lub budowa zostanie przerwana na czas dłuższy niż dwa lata. W celu zbycia Nieruchomości Gmina zleciła rzeczoznawcy majątkowemu wykonanie operatu szacunkowego wartości Nieruchomości (dalej: „Operat”). Z treści Operatu wynika, że budowa nie jest realizowana od ponad 5 lat, a fakt ten wskazuje, że pozwolenie na budowę straciło są ważność. Gmina lub przyszły nabywca nie może na podstawie Decyzji złożyć wniosku o kolejną decyzję o pozwoleniu na budowę, gdyż Decyzja ta została „skonsumowana” przez Decyzję o pozwoleniu na budowę. W konsekwencji, ponowne podjęcie budowy na Nieruchomości będzie mogło mieć miejsce wyłącznie, gdy zostanie wydana nowa decyzja określająca warunki zabudowy (jak wskazano powyżej teren powyższej działki nie jest objęty obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego). Wartość gruntu określono w Operacie w podejściu mieszanym metodą kosztów likwidacji, którą jak wynika z Operatu, stosuje się, jeżeli części składowe gruntu są przeznaczone do rozbiórki. Jak wskazano w Operacie stan techniczny fundamentów uzasadnia decyzję o wycenie nieruchomości w podejściu mieszanym metodą kosztów likwidacji. Wartość nieruchomości określona metodą kosztów likwidacji jest równa kosztowi nabycia gruntu, pomniejszonemu o koszty likwidacji części składowych tego gruntu. Wartość nieruchomości powiększa się o wartość materiałów pozostałych po rozbiórce, jeżeli istnieje możliwość ich odzyskania. W przypadku Nieruchomości rzeczoznawca nie wskazał wartości materiałów pozostałych po rozbiórce. Fundamenty budynku wielorodzinnego znajdujące się na Nieruchomości nie zostaną rozebrane przed sprzedażą udziałów w Nieruchomości przez Gminę. Wnioskodawca zamierza sprzedać swój udział w Nieruchomości i powziął wątpliwość w zakresie zastosowania odpowiedniej stawki VAT.

Ponadto, od momentu nabycia Nieruchomości w roku 2010 Gmina nie wykorzystywała Nieruchomości i do momentu sprzedaży nie będzie jej wykorzystywała do celów jakiejkolwiek działalności. Przedmiotowa Nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana przez Gminę do celów działalności gospodarczej, tj. prowadzenia czynności handlowych, wytwórczych czy usługowych. W konsekwencji Gmina nie wykorzystywała/nie wykorzystuje/nie będzie wykorzystywała tej Nieruchomości wyłącznie na cele działalności zwolnionej od VAT. Nieruchomość stanowiła/stanowi/będzie stanowić wyłącznie element składowy majątku Gminy (tj. mienie komunalne) i do momentu sprzedaży Gmina będzie pełniła jedynie funkcje właścicielskie. Gmina wyjaśniła, że w nauce prawa oraz orzecznictwie przyjmuje się, że do „skonsumowania” decyzji o warunkach zabudowy dochodzi z chwilą wydania na podstawie tej decyzji pozwolenia na budowę i jego uprawomocnienia (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18 marca 2009 r., sygn. akt II SA/Kr 156/09, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 22 listopada 2013 r., sygn. akt II SA/Po 891/13). Na marginesie należy zaznaczyć, że decyzje o warunkach zabudowy wydane w trybie ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. o zagospodarowaniu przestrzennym, a z takimi decyzjami mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie, utraciły swą moc na podstawie art. 88 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1073, ze zm.).

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą kwestii stwierdzenia, czy sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do powyższego należy zauważyć, że Gmina stosownie do art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o samorządzie gminnym, posiada osobowość prawną wykonując zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na mocy art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy (\`(...)\`).

W myśl art. 43 ustawy o samorządzie gminnym, mieniem komunalnym jest własność i inne prawa majątkowe należące do poszczególnych gmin i ich związków oraz mienie innych gminnych osób prawnych, w tym przedsiębiorstw.

Z kolei, zgodnie z art. 44 powołanej ustawy, nabycie mienia komunalnego następuje:

1.  na podstawie ustawy – Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym;
2.  przez przekazanie gminie mienia w związku z utworzeniem lub zmianą granic gminy w trybie, o którym mowa w art. 4; przekazanie mienia następuje w drodze porozumienia zainteresowanych gmin, a w razie braku porozumienia – decyzją Prezesa Rady Ministrów, podjętą na wniosek ministra właściwego do spraw administracji publicznej;
3.  w wyniku przekazania przez administrację rządową na zasadach określonych przez Radę Ministrów w drodze rozporządzenia;
4.  w wyniku własnej działalności gospodarczej;
5.  przez inne czynności prawne;
6.  w innych przypadkach określonych odrębnymi przepisami. v

W świetle powyższego nabyte przez Gminę mienie w sposób nieodpłatny (z mocy prawa bądź pod tytułem darmym, w drodze darowizny lub spadkobrania) ma charakter mienia komunalnego, a nie prywatnego.

Ponadto, analizując kwestię zbycia nieruchomości w kontekście prowadzenia przez Gminę działalności gospodarczej, należy zauważyć, że zasady gospodarowania nieruchomościami przez jednostki samorządu terytorialnego i Skarb Państwa reguluje ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r., poz. 121, z późn. zm.), zwana dalej ustawą o gospodarce nieruchomościami.

Podkreślić należy, że sprzedaż nieruchomości została wymieniona w art. 13 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, jako przykładowa forma obrotu nieruchomościami. Zgodnie z tym przepisem, z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z ustaw, nieruchomości mogą być przedmiotem obrotu. W szczególności nieruchomości mogą być przedmiotem sprzedaży, zamiany i zrzeczenia się, oddania w użytkowanie wieczyste, w najem lub dzierżawę, użyczenia, oddania w trwały zarząd, a także mogą być obciążane ograniczonymi prawami rzeczowymi, wnoszone jako wkłady niepieniężne (aporty) do spółek, przekazywane jako wyposażenie tworzonych przedsiębiorstw państwowych oraz jako majątek tworzonych fundacji.

Z powyższego wynika, że planowana przez Gminę transakcja, tj. zbycie udziału w Nieruchomości podlega regulacjom ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Należy nadmienić, że przepisy ustawy mają zastosowanie do wszystkich nieruchomości – niezależnie od sposobu nabycia przez jednostkę samorządu terytorialnego.

W tym kontekście należy podkreślić, że sposób, w jaki jednostka samorządu terytorialnego weszła w posiadanie mienia, w tym nieruchomości, nie wyłącza możliwości zakwalifikowania późniejszej dostawy do działalności gospodarczej.

Gmina w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych jako osoba prawna podlega obowiązkowi podatkowemu na zasadach ogólnych (zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 2 ustawy). Gmina będąc czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług jest również podatnikiem tegoż podatku w zakresie sprzedaży nieruchomości. Przedmiot zbycia dotyczy bowiem niewątpliwie składnika majątku tegoż podatnika.

Zatem pomimo, że Gmina nabyła zbywany składnik majątku (udział w Nieruchomości) w drodze spadkobrania, to jednak dokonując sprzedaży tego składnika, będzie działać w charakterze podatnika VAT, gdyż zbycie nieruchomości należy traktować w kategorii działalności gospodarczej. Istotne jest, że w przedmiotowej sprawie wypełnione są przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Należy zaznaczyć również, że – zgodnie z obowiązującymi przepisami (Dział II, rozdział 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami) – Gmina zobowiązana jest m.in. do sporządzenia wykazu nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży, przeprowadzenia sprzedaży w trybie przetargowym. Przy czym w celu dokonania sprzedaży posiadanych nieruchomości, Gmina zamieszcza ogłoszenia i obwieszczenia na tablicy ogłoszeń, stronie internetowej oraz w lokalnej prasie. Wnioskodawca podejmuje więc aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Z tych też względów należy stwierdzić, że transakcje o cywilnoprawnym charakterze dokonywane przez podmiot działający w warunkach działalności gospodarczej, przesądzają o ich opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto, nieopodatkowanie transakcji zbycia mienia (nieruchomości) przez Gminę pogorszyłoby sytuację podmiotów prywatnych dokonujących podobnych transakcji i prowadziłoby do znaczących zakłóceń konkurencji na rynku obrotu nieruchomościami położonymi na terenie Gminy.

Zatem, Wnioskodawca dokonując odpłatnego zbycia udziału w Nieruchomości, o którym mowa we wniosku, będzie działać jako podatnik i tym samym będzie prowadzić działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 w związku z ust. 2 ustawy. W konsekwencji transakcja ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy ponownie zaznaczyć, że sposób, w jaki Gmina weszła w posiadanie mienia, nie wyłącza możliwości zakwalifikowania późniejszej ich dostawy jako działalności gospodarczej.

Ad. 1

Podsumowując, odpłatna dostawa nabytego w drodze spadku udziału w Nieruchomości spełniać będzie definicję odpłatnej dostawy towarów zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy, a w konsekwencji będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem oznaczonym we wniosku nr 1 uznano za nieprawidłowe.

Ponadto, jeśli stanowisko Gminy w odniesieniu do pytania nr 1 nie zostanie zaakceptowane, Gmina wnosi o wskazanie według jakiej stawki VAT powinna opodatkować sprzedaż udziału w Nieruchomości.

Dla dokonania właściwej interpretacji przedmiotowej sprawy istotne jest ustalenie przedmiotu sprzedaży.

Ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999 r., Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.) stanowiącej usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie zatem z PKOB, przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcję połączoną z gruntem w sposób trwały, wykonany z materiałów budowlanych i elementów składowych, będący wynikiem prac budowlanych. Budynki natomiast to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Należy zauważyć, że w myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202), ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Z kolei stosownie do treści art. 3 pkt 2 i pkt 3 ww. ustawy, przez:

*   budynek – należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;
*   budowlę – należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Należy zauważyć, że o zastosowaniu właściwej stawki podatku przesądza każdorazowo całokształt okoliczności faktycznych i prawnych.

W odniesieniu do przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że przedmiotem dostawy będzie niedokończona inwestycja budowlana w postaci budowy budynku wielorodzinnego. Dotychczas wykonane prace budowlane – fundamenty – nie mogą być zaklasyfikowane ani w świetle przepisów prawa budowlanego, ani według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, jako budynek, budowla lub ich część.

Zatem, w odniesieniu do obiektu znajdującego się na nieruchomości, należy stwierdzić, że przedmiotem dostawy jest niedokończona inwestycja budowlana, która w myśl przepisów prawa budowlanego nie wypełnia definicji budynku, gdyż nie jest zadaszona oraz nie nosi również cech budowli. W konsekwencji dla potrzeb klasyfikacji prawnopodatkowej. Nieruchomość na której znajduje się obiekt w postaci niedokończonej inwestycji budowlanej należy zaliczyć do terenów niezabudowanych.

Należy podkreślić, że jak zauważył Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 12 lipca 2012 r. w sprawie C-326/11 J.J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard BV: „Komisja Europejska ze swej strony uważa, że kwestia dostawy nowego budynku może pojawić się tylko w wypadku ukończenia przebudowy lub przynajmniej dostatecznego zaawansowania robót, aby powstał budynek istotnie odmienny, który może zostać zasiedlony” (pkt 31).

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem dostawy jest nieruchomość zabudowana niedokończoną inwestycją budowlaną, która w myśl przepisów prawa budowlanego nie wypełnia definicji budynku, budowli lub ich części, należy dla potrzeb klasyfikacji prawnopodatkowej taką nieruchomość traktować jako teren niezabudowany.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane, zgodnie z regulacją art. 2 pkt 33 ustawy, rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Należy podkreślić, że zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanej (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1073, z późn. zm.) reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Zatem także w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę. Przepis art. 2 pkt 33 ustawy w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego – planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego albo decyzji o warunkach zabudowy.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Zauważyć należy, że analiza powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W rozpatrywanej sprawie dla działki mającej być przedmiotem sprzedaży została wydana decyzja o warunkach zabudowy. Jeżeli – jak twierdzi Wnioskodawca – decyzja o warunkach zabudowy utraciła swą moc to sprzedaż udziału w Nieruchomości dla której nie obowiązuje plan zagospodarowania i nie obowiązuje decyzja o warunkach zabudowy korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Ad. 2

Podsumowując, sprzedaż udziału w Nieruchomości (działki nr 321/20), dla której nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego i nie obowiązuje decyzja o warunkach zabudowy, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy”.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem oznaczonym we wniosku nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Ponadto wskazuje się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o opis sprawy zawarty we wniosku oraz uzupełnieniu z dnia 20 lipca 2018 r. (data wpływu 24 lipca 2018 r.) w szczególności na informacji, że decyzja o ustaleniu warunków zabudowy i zagospodarowania terenu utraciła swą moc. Powyższe stwierdzenie przyjęto jako element opisanego zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.