Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.52.2017.1.JC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-07
Teza: w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych Związku.
Słowa kluczowe: gmina; związki-związki komunalne; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 6; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 kwietnia 2017 r. (data wpływu 10 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych Związku - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 10 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych Związku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Związek powstał na podstawie art. 64 i nst. ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r. poz 446) i jest zarejestrowany w rejestrze związków międzygminnych. Związek prowadzi działalność statutową w zakresie wodociągów wiejskich i kanalizacji. Związek zrzesza obecnie 11 Gmin.

Zgodnie ze statutem Związek prowadzi także działalność w zakresie:

1.  wydawanie warunków technicznych do projektowania przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych - na sieci eksploatowanej przez Związek,
2.  uzgodnienie dokumentacji technicznej dotyczącej przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych - na sieci eksploatowanej przez Związek,
3.  sporządzanie uproszczonej dokumentacji przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych - na sieci eksploatowanej przez Związek,
4.  wykonywanie przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych - na sieci eksploatowanej przez Związek,
5.  wymiana wodomierzy uszkodzonych z winy użytkownika - na sieci eksploatowanej przez Związek,
6.  plombowanie wodomierzy w przypadku uszkodzenia plomby przez użytkownika - na sieci eksploatowanej przez Związek,
7.  wynajem sprzętu wraz z operatorem tj.: koparki, dźwigu, samochodu do czyszczenia kanalizacji, zestawu igłofiltrów z pompą, kamery do kamerowania sieci kanalizacyjnej,
8.  nadzór inwestorski robót instalacyjnych,
9.  9) badanie hydrantów p. poż. na sieci wodociągowej zewnętrznej,
10.  odcięcie przyłącza wodociągowego - na sieci eksploatowanej przez Związek,
11.  włączenie (po odcięciu) przyłącza wodociągowego - na sieci eksploatowanej przez Związek,
12.  zabezpieczenie przyłącza wodociągowego na zimę - na sieci eksploatowanej przez Związek.

Dowód: zaświadczenie o wpisie do rejestru związków.

Związek jest płatnikiem podatku dochodowego od prowadzonej działalności. W roku 2016 zaliczkowo Wnioskodawca zapłacił 1.271.394,00 zł podatku, zaś w 2017 roku po złożonej deklaracji czeka na 1.094.253,00 zł zwrotu podatku.

W roku 2017, po przekazaniu do Regionalnej Izby Obrachunkowej (dalej RIO) sprawozdania z wykonania budżetu Związku za 2016 rok, RIO wskazało, że w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych Związek powinien być traktowany expressis verbis jak gmina z wszelkimi konsekwencjami przysługującymi w zwolnieniu z obowiązku podatkowego, zgodnie z przepisami przywołanymi poniżej.

Dowód: Uchwała Składu Orzekającego Regionalnej Izby Obrachunkowej z dnia 2 marca 2017 r. w sprawie wydania opinii o przedłożonym przez Zarząd sprawozdania z wykonania budżetu za 2016 r.

Zgodnie z art. 73a ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r., poz. 446) w związku z art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r., poz. 1870) do gospodarki finansowej związku stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce finansowej gmin, jak również przepisy dotyczące jednostek samorządu terytorialnego stosuje się odpowiednio do związków gmin i powiatów.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 6 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4g ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r., poz. 1888) zwalnia się od podatku jednostki samorządu terytorialnego w zakresie dochodów określonych w przepisach ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego: dochody związków jednostek samorządu terytorialnego - w części przeznaczonej dla tych jednostek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Związek w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych winien być traktowany expressis verbis jak gmina tj. zwolniony z wszelkimi konsekwencjami przysługującymi w zwolnieniu z obowiązku podatkowego, w tym także w zakresie działalności statutowej jak i prowadzonej działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawcy, Związek stoi na stanowisku, że winien być zwolniony z podatku dochodowego zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 1 pkt 6 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4g ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r. poz. 1888) tak jak gminy w zakresie dochodów z działalności statutowej jak i prowadzonej działalności gospodarczej świadczonej na rzecz Gmin i osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 64 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446, z późn. zm.), w celu wspólnego wykonywania zadań publicznych gminy mogą tworzyć związki międzygminne. Związek międzygminny może być tworzony również w celu wspólnej obsługi, o której mowa w art. 10a.

Z kolei, w myśl art. 64 ust. 3 ww. ustawy, prawa i obowiązki gmin uczestniczących w związku międzygminnym, związane z wykonywaniem zadań przekazanych związkowi, przechodzą na związek z dniem ogłoszenia statutu związku.

Tak więc w świetle przytoczonych przepisów działalność związku międzygminnego, który zgodnie z art. 65 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym posiada osobowość prawną, jest w istocie realizacją zadań gmin tworzących ten związek.

Należy przy tym wskazać, że związki międzygminne powstają gdy - z uwagi na charakter zadania publicznego - wymagane jest współdziałanie z innymi gminami w celu sprawnego zapewnienia realizacji zadania lub w celu optymalizacji kosztów realizacji zadań. Koszty ogólne działania związku, czy też w ogóle wydatki związku dotyczące realizacji zadań publicznych gmin są więc pośrednio lub nawet bezpośrednio wydatkami przeznaczonymi na rzecz gmin tworzących dany związek międzygminny.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1888, z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji.

Przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3 (art. 1 ust. 2 tej ustawy).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Ust. 2 ww. przepisu stanowi, że dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

W art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych został zawarty katalog zwolnień podmiotowych.

W odniesieniu do jednostek wymienionych w art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwolnienie ma charakter bezwzględny i obejmuje całość przychodów, niezależnie od ich wysokości, źródła uzyskania, czy przeznaczenia zwolnionych środków.

Nie można jednak zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przedmiotowej sprawie istnieje możliwość zastosowania zwolnienia podmiotowego wynikającego z art. 6 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, który stanowi, że zwalnia się od podatku jednostki samorządu terytorialnego w zakresie dochodów określonych w przepisach ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego.

Wnioskodawca nie jest jednostką samorządu terytorialnego a związkiem takich jednostek (tutaj gmin). Gdyby zatem związki jednostek samorządu terytorialnego miały być objęte niniejszym zwolnieniem podmiotowym na równi z poszczególnymi jednostkami tego samorządu to ustawodawca wskazałby wyraźnie taki zapis w ustawie.

Ponadto nie istniałaby wówczas konieczność wprowadzenia zwolnienia przedmiotowego dla takich struktur. Jak bowiem wynika z art. 17 ust. 1 pkt 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody związków jednostek samorządu terytorialnego – w części przeznaczonej dla tych jednostek.

Treść art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy wskazuje natomiast, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Zgodnie z art. 17 ust. 1b ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Odnosząc przytoczone regulacje do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy wskazać, że ukształtowany jest pogląd, w myśl którego przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem. Stanowisko to ma swoje oparcie przede wszystkim w założeniu, że źródłem wiedzy, zarówno dla podatnika, jak i organów stosujących prawo, jest i zawsze będzie tylko językowe znaczenie norm prawnych, ponieważ przekaz językowy rozumiany jako możliwy sens słów jest powszechną metodą komunikowania się ustawodawcy z podatnikiem i organami stosującymi prawo. Dotyczy to szczególnie przypadków, w których mamy do czynienia z odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, tj. w przypadku norm prawnych kształtujących zwolnienia od podatku, które należy interpretować zgodnie z ich literalnym brzmieniem.

Dokonując interpretacji powyższych przepisów organ oparł się więc na wykładni językowej, która ma pierwszorzędne znaczenie w procesie wykładni prawa podatkowego. Metody tej wykładni pozwoliły ustalić znaczenie tekstu prawnego bez potrzeby odwoływania się do pozajęzykowych metod wykładni prawa.

Zatem, należy stwierdzić, że z literalnego brzmienia art. 17 ust. 1 pkt 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że dochody związków jednostek samorządu terytorialnego są zwolnione z opodatkowania jedynie w części przeznaczonej dla wchodzących w jego skład jednostek. Nie są natomiast zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych te dochody, które związek przeznacza na inne cele, albo na potrzeby innej jednostki niewchodzącej w skład związku.

Wobec powyższego wskazania, dochód Związku jest zwolniony z opodatkowania – na podstawie ww. regulacji – jedynie gdy zostanie przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na cele określone w tym przepisie.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Związek winien być zwolniony z podatku dochodowego zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 1 pkt 6 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tak jak gminy w zakresie dochodów z działalności statutowej jak i prowadzonej działalności gospodarczej świadczonej na rzecz Gmin i osób fizycznych, należało uznać za nieprawidłowe.

Zauważyć można, że stanowisko organu zostało potwierdzone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 lutego 2010 r., sygn. akt II FSK 1585/08, w którym Sąd podnosi m.in.: „(…) jednostkami samorządu terytorialnego państwa są tylko: gminy, powiaty i województwa. Związki międzygminne, chociaż tworzone są przez jednostki samorządu terytorialnego dla wspólnego wykonywania zadań publicznych, nie posiadają statusu jednostki samorządu terytorialnego”.

Należy jednocześnie dodać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy – Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Organ podatkowy nie ocenia w tym postępowaniu dokumentów dołączonych do wniosku.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.