Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1091/10-5/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-02-15
Teza: W zakresie obowiązku rejestracji z tytułu importu towarów, prawa do zwrotu podatku oraz opodatkowania sprzedaży towarów polskim nabywcom.
Słowa kluczowe: import-import towarów; rejestracja; towar-sprzedaż towarów; zwrot
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 89; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007r. Nr 112, poz.770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29.10.2010r. (data wpływu 08.11.2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 23.11.2010r. (data wpływu 26.11.2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku rejestracji z tytułu importu towarów, prawa do zwrotu podatku oraz opodatkowania sprzedaży towarów polskim nabywcom - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 08.11.2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku rejestracji z tytułu importu towarów, prawa do zwrotu podatku oraz opodatkowania sprzedaży towarów polskim nabywcom. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23.11.2010r. (data wpływu 26.11.2010r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu nr IPPP3/443-1091/10-2/KT z dnia 17.11.2010r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka nie posiada ani siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski, nie jest zarejestrowana w Polsce na potrzeby podatku VAT. Spółka zamierza dokonywać w przyszłości importu towarów do Polski. Spółka będzie wskazana na dokumentach celnych potwierdzających import jako importer tych towarów.

Zaimportowane towary będą następnie sprzedawane przez Spółkę nabywcom na terytorium PoIski. Nabywcy są polskimi podatnikami VAT posiadającymi w Polsce siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy import towarów do Polski powoduje po stronie Spółki obowiązek rejestracji na potrzeby polskiego podatku VAT?
2.  Czy w przypadku braku obowiązku rejestracji Spółki na potrzeby VAT w Polsce, Spółka będzie uprawniona do zwrotu podatku VAT naliczonego z tytułu importu towarów w procedurze bezpośredniego zwrotu podatku VAT dla podmiotów zagranicznych
3.  Czy w przypadku braku obowiązku rejestracji Spółki na potrzeby VAT w Polsce, fakt, iż Spółka dokonuje importu do Polski towarów będzie miał wpływ na prawo Spółki do zwrotu podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia innych towarów i usług w procedurze bezpośredniego zwrotu podatku VAT dla podmiotów zagranicznych?
4.  Czy w przypadku braku obowiązku rejestracji Spółki na potrzeby VAT w Polsce, transakcja sprzedaży towarów polskim nabywcom będzie podlegała opodatkowaniu VAT w Polsce przez tych nabywców?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki:

1.  import towarów do Polski nie powoduje obowiązku rejestracji na potrzeby podatku VAT w PoIsce;
2.  naliczony podatek VAT wykazany na dokumentach celnych podlega zwrotowi na wniosek Spółki w procedurze bezpośredniego zwrotu podatku VAT dla podmiotów zagranicznych;
3.  fakt, iż Spółka dokonuje importu do Polski towarów, nie będzie miał wpływu na prawo Spółki do zwrotu podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia innych towarów i usług w procedurze bezpośredniego zwrotu podatku VAT dla podmiotów zagranicznych;
4.  dokonywana przez Spółkę dostawa towarów do polskich nabywców będzie podlegała opodatkowania polskim podatkiem VAT przez tych nabywców.

Na poparcie swojego stanowiska Spółka przytacza następujące argumenty:

Ad. 1)

Definicja podatnika VAT w rozumieniu przepisów ustawy o VAT została zawarta w przepisach art. 15, art. 16, art. 17 oraz art. 18 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, cyt.: „Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”.

Ponadto, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, cyt.: „Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

Zgodnie art. 95 ust. 1 ustawy o VAT, cyt.: „Podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3”.

Przepis art. 96 ustawy o VAT nakłada obowiązek rejestracji na potrzeby VAT w Polsce wyłącznie na podatników VAT wymienionych w art. 15 ustawy o VAT, tj. podmioty, które stały się podatnikami VAT z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Tymczasem Spółka dokonując importu towarów stała się podatnikiem VAT z tytułu importu, a nie z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Oznacza to, iż Spółka jest podatnikiem VAT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, a nie na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Ani przepis art. 96 ustawy o VAT, ani inny przepis ustawy o VAT, nie nakłada obowiązku rejestracji na podmioty będące podatnikami VAT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, skoro żaden przepis ustawy o VAT nie wprowadza obowiązku rejestracji dla potrzeb VAT podmiotów dokonujących importu towarów na terytorium Polski, Spółka dokonując takiego importu nie ma obowiązku rejestracji.

Ad. 2)

Naliczony podatek VAT wskazany na dokumentach celnych z tytułu importu towarów będzie podlegał zwrotowi na wniosek Spółki w trybie procedury zwrotu bezpośredniego dla podmiotów zagranicznych.

Zgodnie z przepisem art. 89 ust. 1a ustawy o VAT, zagraniczni podatnicy nieposiadający w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności mogą wnioskować o zwrot podatku VAT m.in. z tytułu nabycia towarów, będących przedmiotem importu na terytorium kraju.

Zwrot podatku VAT przysługuje na wniosek podmiotu z państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej złożony wraz z kopiami faktur lub dokumentów celnych, na których wykazany jest podatek VAT do zwrotu ( § 6 ust. 1 i 5 rozporządzenia w sprawie zwrotu VAT).

Zgodnie z treścią rozporządzenia w sprawie zwrotu VAT, o zwrot podatku VAT mogą ubiegać się podmioty, pod warunkiem, że:

*   są zarejestrowanymi podatnikami podatku od wartości dodanej w państwie członkowskim siedziby lub podatnikami podatku od wartości dodanej albo podatku o podobnym charakterze w kraju siedziby,
*   nie są zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług na terytorium kraju,
*   nie wykonują na terytorium kraju, w okresie, za który występują o zwrot podatku, sprzedaży opodatkowanej VAT na terytorium kraju, z wyjątkiem m.in. dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ustawy podatnikiem jest ich nabywca (§ 3 ust. 1 rozporządzenia w sprawie zwrotu VAT).

Jako, iż Spółka spełnia wszystkie wskazane powyżej warunki, jest ona uprawniona do otrzymania zwrotu podatku VAT wykazanego na dokumentach celnych dotyczących importu towarów do Polski.

Ad. 3)

Brak jest przepisów ograniczających prawo do zwrotu podatku VAT dla podmiotów zagranicznych z uwagi na dokonywanie przez te podmioty czynności importu towarów na terytorium Polski.

W konsekwencji fakt, iż Spółka dokonuje importu do Polski towarów, nie będzie miał wpływu na prawo Spółki do zwrotu podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia innych towarów i usług w procedurze bezpośredniego zwrotu podatku VAT dla podmiotów zagranicznych.

Ad. 4)

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Polski.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Art. 22 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że miejscem dostawy towarów, w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych, jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

W związku z powyższym, jeżeli Spółka dokonuje dostawy towarów znajdujących się na terytorium Polski, dostawa ta podlega opodatkowaniu polskim podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, cyt.: „Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.”

Art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT wprowadza zatem wyjątek od ustanowionej w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT zasady ogólnej, iż podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku jest dokonujący czynności opodatkowanej.

Jako regulacja szczególna przepis art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT wyłącza zatem, w przypadku dostaw dokonywanych przez podmiot nieposiadający siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski, obowiązek rozliczenia przez niego polskiego podatku VAT.

W konsekwencji, podmiot nieposiadający na terytorium Polski ani siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności zostaje zwolniony z obowiązku rozliczenia podatku VAT z tytułu dokonanej dostawy na rzecz nabywcy.

W świetle powyższego, Spółka jako dostawca towarów nieposiadający na terytorium Polski ani siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalnosci nie jest zobowiązana do rozliczenia polskiego podatku VAT z tytułu dokonanej transakcji.

W takim przypadku podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT z tytułu dostawy przez Spółkę towarów będzie polski nabywca tych towarów.

Zaprezentowane powyżej stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie między innymi w następujących interpretacjach organów podatkowych:

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 lutego 2009r., sygn. IPPP2/443-1717/08-4/AS, potwierdzająca stanowisko Spółki w zakresie możliwości opodatkowania VAT przez nabywcę dostawy towarów przez podmiot niezarejestrowany w Polsce na potrzeby VAT, cyt.: „Podmiotem zobowiązanym do zapłaty podatku na terenie kraju będzie nabywca towaru. W przypadku nabycia towarów z magazynu, polski podmiot powinien, zgodnie z art. 17 ww. ustawy, rozliczyć dostawę towarów na terenie kraju, a tym samym dostawca z kraju członkowskiego nie będzie miał żadnych obowiązków z tytułu dostawy towarów na terytorium kraju. Podmiotem zobowiązanym do zapłaty podatku od towarów i usług na terytorium Polski będzie nabywca towaru, o którym mowa w art. 17 ust. 5 ww. ustawy. Przepis ten znajdzie zastosowanie, gdy łącznie będą spełnione następujące warunki:

1.  dostawa towarów ma miejsce na terytorium kraju;
2.  dostawcą jest podmiot zagraniczny, czyli podatnik nieposiadający na terytorium RP siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania ( art. 17 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy);
3.  podatek należny nie został rozliczony przez dostawcę ( art. 17 ust. 2 ww. ustawy);
4.  nabywca jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ww. ustawy posiadającym siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium kraju albo osobą prawną niebędącą podatnikiem o którym mowa w art. 15, posiadającą siedzibę na terytorium kraju ( art. 17 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy);
5.  dostawa nie jest realizowana w ramach sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju (art. 17 ust. 6 ww. ustawy).”
6.  Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 grudnia 2008r., sygn. IPPP1-443-1789/08-2/JB, potwierdzająca stanowisko Spółki w zakresie możliwości opodatkowania VAT dostawy towarów przez nabywcę, w sytuacji, gdy dostawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT w Polsce, cyt.: „Podatnikiem w szczególnym przypadku, jakim jest dostawa towarów od podmiotu nieposiadającego siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania na terytorium kraju, staje się nabywca tych towarów. Jednocześnie, ustawodawca dopuszcza sytuację, w której podmiot realizujący dostawę może wystąpić w charakterze podatnika, lecz niewątpliwie jest to rozwiązanie fakultatywne, a nie obligatoryjne. W pierwszej kolejności podatnikiem dokonującym rozliczenia dostawy jest bowiem nabywca, a dostawca może wybrać alternatywę, jaką stanowi rozliczenie dostawy na ogólnych zasadach”.

W świetle powołanych powyżej przepisów, zdaniem Spółki, nie ulega wątpliwości, że:

*   import towarów do Polski nie rodzi po stronie Spółki obowiązku rejestracji na potrzeby polskiego podatku VAT, gdyż żaden przepis ustawy o VAT nie wprowadza takiego obowiązku;
*   polski podatek VAT wykazany na dokumentach celnych dotyczących importu przez Spółkę towarów będzie podlegał zwrotowi na wniosek Spółki w trybie procedury zwrotu bezpośredniego podmiotom zagranicznym;
*   fakt, iż Spółka dokonuje importu do Polski towarów, nie będzie miał wpływu na prawo Spółki do zwrotu podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia innych towarów i usług w procedurze bezpośredniego zwrotu podatku VAT dla podmiotów zagranicznych;
*   ze względu na brak siedziby Spółki w Polsce, dostawa towarów do polskich nabywców podlega opodatkowaniu polskim podatkiem VAT przez tych nabywców, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 z późniejszymi zmianami), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei art. 2 pkt 7 ustawy stanowi, że przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju. Przez terytorium państwa trzeciego należy rozumieć, zgodnie z art. 2 pkt 5 ustawy, terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Wspólnoty. Natomiast przez terytorium kraju, w myśl art. 2 pkt 1 ustawy, rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie art. 15 ust. 1 powołanej ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jednocześnie przepis art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy stanowi, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

Ponadto, zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2, są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, z zastrzeżeniem art. 33b.

Nadmienić w tym miejscu należy, iż obowiązkowi rejestracji jako podatnika VAT czynnego podlegają podmioty wykonujące czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Obowiązek w zakresie rejestracji w Polsce dla potrzeb VAT został określony w art. 96 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, obowiązek w zakresie rejestracji na potrzeby VAT obejmuje podmioty, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT. Podmioty te przed wykonaniem pierwszej czynności podlegającej ustawie są obowiązane złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne. Obowiązkowi w tym zakresie podlegają osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Warto w tym miejscu podkreślić, że obowiązek w zakresie rejestracji (określony w art. 96 ustawy o VAT) nie odnosi się do podatników określonych w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, tj. do osób prawnych, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła (również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną), jak również do podatników dokonujących dostaw, w zakresie których obowiązek rozliczenia VAT został przeniesiony na nabywcę, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT. Przy czym teza ta znajduje zastosowanie, o ile podatnik taki nie wykonuje innych czynności opodatkowanych w Polsce, ani nie podlega obowiązkowi rejestracji na podstawie przepisów ustawy o VAT.

Pamiętać też należy o zapisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6 kwietnia 2004r. w sprawie określenia podatników niemających obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego (Dz.U. z 2004r., Nr 58 poz. 558 ze zm.), wydanego na podstawie delegacji art. 98 ust.1 pkt 1. Określa ono inny rodzaj podatników niż zwolnieni podmiotowo od podatku albo wykonujący wyłącznie czynności zwolnione, którzy nie mają obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego. M.in. zapis § 1 pkt 1 lit. k) powołanego rozporządzenia wskazuje, iż obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego nie mają podatnicy nieposiadający na terytorium kraju siedziby, stałego miejsca zamieszkania, stałego miejsca prowadzenia działalności, zwykłego miejsca prowadzenia działalności lub miejsca zwykłego pobytu, jeżeli dokonują na terytorium kraju dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca.

Powyższe przepisy wskazują, że obowiązek rejestracji w podatku VAT podmiotu rozpoczynającego działalność gospodarczą dotyczy wykonania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, a zatem opodatkowanej sprzedaży a nie zakupów.

Tym samym podmiot, który dokonuje jedynie zakupów, nie prowadzi natomiast sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT towarów lub usług, nie ma wynikającego z ustawy o VAT obowiązku dokonania rejestracji.

Z wniosku wynika, że Spółka, będąca niemieckim podatnikiem, nieposiadająca ani siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski, nie zarejestrowana w Polsce na potrzeby podatku VAT, zamierza dokonywać importu towarów do Polski. Spółka będzie wskazana na dokumentach celnych potwierdzających import jako importer tych towarów. Zaimportowane towary będą następnie sprzedawane przez Spółkę nabywcom w PoIsce, będącym polskimi podatnikami VAT z siedzibą na terytorium kraju.

Biorąc powyższe pod uwagę należy zatem stwierdzić, że w przypadku osoby prawnej z siedzibą w Niemczech (tj. Spółki), występującej w procedurze celnej w charakterze importera towarów (a tym samym podmiotu zobowiązanego do uiszczenia stosownego podatku VAT granicznego) oraz podmiotu realizującego dostawę, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, nie ma obowiązku rejestracji takiej Spółki na potrzeby podatku VAT w Polsce.

Zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 3 ustawy, w odniesieniu do podmiotów nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania, stałego miejsca prowadzenia działalności, zwykłego miejsca prowadzenia działalności lub miejsca zwykłego pobytu na terytorium kraju, niedokonujących sprzedaży oraz niezarejestrowanych na potrzeby podatku na terytorium kraju, mogą być zastosowane zwroty podatku na warunkach określonych w ust. 1a-1g oraz w rozporządzeniu wydanym na podstawie ust. 2, 3 i 5.

Podmioty, o których mowa w ust. 1 pkt 3, mogą ubiegać się o zwrot podatku w odniesieniu do nabytych przez nie na terytorium kraju towarów i usług lub w odniesieniu do towarów, które były przedmiotem importu na terytorium kraju, jeżeli te towary i usługi były przez te podmioty wykorzystywane do wykonywania czynności dających prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na terytorium państwa, w którym rozliczają one podatek od wartości dodanej lub podatek o podobnym charakterze, innym niż terytorium kraju (ust. 1a).

Powyższe wytyczne ustawowe wypełnia rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom (Dz.U. Nr 224 poz. 1801 ze zm.). Rozporządzenie określa warunki, terminy i tryb dokonywania zwrotu podatku od towarów i usług, naliczonego przy nabyciu towarów i usług lub przy imporcie towarów podmiotom, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 3 ustawy.

W myśl § 3 ust. 1 tego rozporządzenia, zwrot podatku przysługuje podmiotowi uprawnionemu z państw członkowskich Wspólnoty Europejskiej lub podmiotowi uprawnionemu z państw trzecich pod warunkiem, że podmiot ten:

1.  jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej, o którym mowa w art. 2 pkt 11 ustawy, w państwie członkowskim siedziby lub podatnikiem podatku od wartości dodanej albo podatku o podobnym charakterze w kraju siedziby;
2.  nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług na terytorium kraju;
3.  nie wykonuje na terytorium kraju, w okresie, za który występuje o zwrot podatku, sprzedaży, o której mowa w art. 2 pkt 22 ustawy \[\`(...)\`\]

*   z wyjątkami określonymi w lit. a) do lit k), gdzie jednym z tych wyjątków jest dostawa towarów, dla której zgodnie z art. 17 ustawy podatnikiem jest ich nabywca (§ 3 ust. 1 pkt 1 lit. k).

Przy czym, zgodnie z § 2 pkt 2 tego rozporządzenia, przez podmiot uprawniony z państw członkowskich Wspólnoty Europejskiej rozumie się osobę fizyczną, osobę prawną oraz jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, która nie posiada siedziby, stałego miejsca zamieszkania, stałego miejsca prowadzenia działalności, zwykłego miejsca prowadzenia działalności lub miejsca zwykłego pobytu na terytorium kraju ubiegającą się o zwrot podatku - posiadającą siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Natomiast przez sprzedaż, o której mowa art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z przytoczonymi wyżej zasadami, bezpośredni zwrot podatku VAT przysługuje, gdy w zakresie czynności wykonywanej przez podmiot ubiegający się o zwrot bezpośredni, zwrot lub prawo do pomniejszenia podatku należnego przysługiwałoby podatnikom, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT, tj. podatnikom rozliczającym podatek na zasadach ogólnych.

Treść opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wskazuje, że siedziba Wnioskodawcy znajduje się w Niemczech, gdzie Spółka jest podatnikiem podatku od wartości dodanej, natomiast nie jest zarejestrowana na potrzeby podatku VAT w Polsce. Spółka będzie importować do Polski towary (występując w charakterze importera zobowiązanego do uiszczenia podatku VAT), które następnie będą sprzedawane przez Spółkę polskim podatnikom.

Mając na uwadze cyt. art. 89 ust. 1 pkt 3 ustawy oraz przedstawione okoliczności sprawy, należy stwierdzić, iż Spółka, jako podmiot zagraniczny, wypełnia przesłanki wynikające z przepisów regulujących bezpośredni zwrot podatku, przysługujący podmiotowi uprawnionemu z państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej, określone w § 3 ust. 1 pkt 1-3 ww. rozporządzenia.

A zatem, na mocy przywołanych wyżej przepisów, Wnioskodawca będzie miał prawo do wystąpienia o zwrot podatku naliczonego z tytułu importu towarów do Polski, a także z tytułu nabycia innych towarów i usług na terytorium kraju – w zakresie, w jakim te towary i usługi są przez Spółkę wykorzystywane do wykonywania czynności dających prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w kraju siedziby.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy, miejscem dostawy towarów jest, w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych, miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Co do zasady, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, tj. podmiot, który samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą, np. dokonuje odpłatnej dostawy towarów.

Jednakże zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju. W tym przypadku nadanie statusu podatnika od danej czynności w istocie oznacza przesunięcie obowiązków w zakresie rozliczenia (odprowadzenia) podatku z dostawcy na nabywcę. Umożliwia to zastosowanie odwróconego mechanizmu rozliczania podatku (ang. reverse charge mechanism), a co za tym idzie brak po stronie dostawcy obowiązku rejestracji w Polsce dla potrzeb podatku VAT.

Na podstawie art. 17 ust. 2 ustawy, przepisów ust. 1 pkt 4 i 5 nie stosuje się w przypadku świadczenia usług i dostawy towarów, od których podatek należny został rozliczony przez usługodawcę lub dokonującego dostawy towarów na terytorium kraju, z wyjątkiem świadczenia usług, do których stosuje się art. 28b, oraz dostawy gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej, dla których w każdym przypadku podatnikiem jest usługobiorca lub nabywca towarów.

Równocześnie należy zauważyć, że zgodnie z art. 17 ust. 5 pkt 1 ustawy, przepis art. 17 ust. 1 pkt 5 ma zastosowanie, jeżeli nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium kraju, albo osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 6.

Zatem omawiana regulacja dotyczy przypadków, gdy spełnione są następujące warunki:

1.  dostawa towarów ma miejsce na terenie Polski;
2.  dostawcą jest podmiot zagraniczny, tj. podmiot nie mający na terenie Polski siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności;
3.  podatek należny nie został rozliczony przez dostawcę;
4.  nabywca jest podatnikiem VAT (zgodnie z art. 15 ustawy) posiadającym siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Polski albo osobą prawną niebędąca podatnikiem, posiadającą siedzibę na terytorium Polski.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy wskazać należy, że podatnikiem w szczególnym przypadku, jakim jest dostawa towarów od podmiotu nieposiadającego siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania na terytorium kraju, staje się nabywca tych towarów. Jednocześnie, ustawodawca dopuszcza sytuację, w której podmiot realizujący dostawę może wystąpić w charakterze podatnika, lecz niewątpliwie jest to rozwiązanie fakultatywne, a nie obligatoryjne. W pierwszej kolejności podatnikiem dokonującym rozliczenia dostawy jest bowiem nabywca, a dostawca może wybrać alternatywę, jaką stanowi rozliczenie dostawy na ogólnych zasadach (z wyjątkami określonymi w art. 17 ust. 2 ustawy, dla których w każdym przypadku podatnikiem jest nabywca towarów).

W oparciu o powyższe, w przedmiotowej sprawie transakcje sprzedaży towarów, zaimportowanych do Polski przez Wnioskodawcę, polskim podatnikom podlegają rozliczeniu (opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju) przez nabywców, o ile Spółka dobrowolnie nie rozliczy podatku należnego z tytułu takiej dostawy, zwalniając tym samym nabywcę z tego obowiązku.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację, w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.