Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.148.2021.1.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-05
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zgodności z przepisami ustawy o VAT procedury elektronicznego obiegu dokumentów oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie e-faktur przechowywanych zgodnie z elektronicznym obiegiem dokumentów.
Słowa kluczowe: dokumentacja; dokumenty-dokumenty elektroniczne; dokumenty-przechowywanie dokumentów; faktura-faktura elektroniczna; faktura-faktura elektroniczna-przechowywanie faktur elektronicznych; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 4-art. 112; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 4-art. 112a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 marca 2021 r. (data wpływu 15 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zgodności z przepisami ustawy o VAT procedury elektronicznego obiegu dokumentów oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie e-faktur przechowywanych zgodnie z elektronicznym obiegiem dokumentów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług. w zakresie zgodności z przepisami ustawy o VAT procedury elektronicznego obiegu dokumentów oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie e-faktur przechowywanych zgodnie z elektronicznym obiegiem dokumentów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem działającym w branży produkcyjnej. Wnioskodawca jest podmiotem zarejestrowanym na potrzeby VAT jako podatnik VAT czynny. Dokumentacja związana z rozliczeniami podatkowymi Wnioskodawcy (w tym rozliczeniami podatku VAT) sporządzana jest przez Dział Finansów po otrzymaniu wymaganych informacji dotyczących przeprowadzonych transakcji od innych działów lub podmiotów działających w imieniu Wnioskodawcy. Siedziba Wnioskodawcy została wskazana we właściwym dla Wnioskodawcy urzędzie skarbowym jako miejsce przechowywania rejestrów VAT oraz wszelkich dokumentów związanych z rozliczaniem podatku VAT w Polsce przez Wnioskodawcę.

Obecnie Wnioskodawca otrzymuje od swoich kontrahentów faktury zarówno w formie elektronicznej (np. format PDF), jak i w formie papierowej. Wnioskodawca otrzymuje faktury bezpośrednio do siedziby lub też faktury odbierane są przez pracowników Wnioskodawcy od dostawców towarów lub usługodawców. Faktury mogą być również odbierane przez pracowników podmiotów trzecich, którzy są upoważnieni przez Wnioskodawcę do odbioru faktury w imieniu Wnioskodawcy.

W przedsiębiorstwie Wnioskodawcy zostały wydzielone dwa zakłady NR 1 oraz NR 2. Zakłady te nie stanowią oddzielnych podmiotów gospodarczych. Zakład NR 2 posiada osobną procedurę elektronicznego obiegu dokumentów. W zakładzie NR 1 faktury otrzymane w formie elektronicznej Wnioskodawca drukuje i przechowuje w formie papierowej w segregatorach w siedzibie jednostki. Docelowo zakład NR 1 również wdroży elektroniczny obieg dokumentów zakupu oraz centralny proces księgowania faktur zakupu oparty o narzędzie A oraz system B.

Spółki z grupy mają wdrożony elektroniczny obieg dokumentów zakupu oraz centralny proces księgowania faktur zakupu w Dziale Księgowości Rozrachunków z Dostawcami (zwanym dalej Działem KRD), oparty o narzędzie A oraz system B. Wnioskodawca wdrożył również powyższy proces, w tym elektroniczny obieg dokumentów, który opiera się na archiwizacji elektronicznej (dalej: elektroniczny obieg dokumentów) w zakładzie NR 2. Niezależnie od sposobu odbioru dokumentów (forma papierowa lub elektroniczna) oraz czy zostaną one odebrane w siedzibie Wnioskodawcy, czy w innym miejscu, dane wynikające z faktur otrzymanych przez Wnioskodawcę są wprowadzone do systemu obsługującego elektroniczny obieg dokumentów – A. Wraz z wprowadzeniem danych do systemu A, w systemie umieszczana jest faktura w formacie PDF, niezależnie czy zostanie otrzymana w takim formacie, czy też w formie papierowej.

Faktury otrzymane przez Wnioskodawcę w formie papierowej są skanowane, a następnie ich obraz w formacie PDF umieszczany w systemie wraz z wprowadzonymi danymi. Jakość techniki skanowania gwarantuje pełne i wierne odwzorowanie obrazu oraz czytelności danych zawartych na fakturze otrzymanej w formie papierowej. Następnie, dane wynikające z faktur wprowadzone do systemu A oraz elektroniczne postaci faktur otrzymanych w formie papierowej wraz z fakturami otrzymanymi w formie elektronicznej, dostarczane są do Działu KRD za pomocą informatycznego systemu A. Dział KRD poddaje weryfikacji wprowadzone dane z obrazami faktur zawartymi w systemie A w przypadku, kiedy system OCR sczytywania danych z faktur nie sczyta prawidłowo danych (OCR – optyczne rozpoznawanie znaków od ang. optical character recognition). W przypadku stwierdzenia niezgodności, wszelkie błędy są poprawiane przed zaksięgowaniem faktur oraz ich zaewidencjonowaniem w ewidencji dla potrzeb podatku VAT. Po weryfikacji, dane wynikające z faktur są ewidencjonowane w księgach podatkowych prowadzonych przez Wnioskodawcę w systemie B, w tym ewidencji VAT, czyli ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Dodatkowo skany tych faktur przechowywane są w systemie A. Jakość skanu zapewnia możliwość odczytania wszystkich danych zawartych w fakturze. Faktury otrzymane elektronicznie przez Wnioskodawcę zostają zamieszczone w systemie A, w formie w jakiej je otrzymał, a archiwizacja odbywa się przy wykorzystaniu technologii przetwarzania danych w chmurze, czyli na wynajętej przestrzeni na serwerze. Ewentualne dokumenty pobierane z systemów elektronicznych dostawców wprowadzane są bezpośrednio do systemu A. Wszystkie dane przechowywane w systemie A są przechowywane na serwerze znajdującym się poza terytorium kraju w sposób umożliwiający naczelnikowi urzędu skarbowego, naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, dyrektorowi izby administracji skarbowej lub Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej, za pomocą środków elektronicznych, dostęp on-line do tych faktur, jak również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych.

Procedura przechowywania faktur w ramach elektronicznego obiegu dokumentów wygląda następująco:

1.  faktury otrzymane w formie elektronicznej są zamieszczane w systemie A, w formie, w jakiej zostały wystawione;
2.  faktury otrzymane w formie papierowej są skanowane przez Wnioskodawcę do formatu PDF lub innego nieedytowalnego formatu przy wykorzystaniu sprzętu (skanera) zapewniającego wysoką jakość skanu i czytelność – wersja elektroniczna faktury (skan faktury) jest wiernym i wyraźnym odzwierciedleniem wersji papierowej;
3.  zeskanowane faktury w formacie PDF lub innym nieedytowalnym formacie, jak również faktury otrzymane w formie elektronicznej (dalej łącznie: e-faktury) są następnie wprowadzone do systemu A, wykorzystywanego przez Wnioskodawcę;
4.  w systemie A, umieszczane są także dane faktury;
5.  przed zaksięgowaniem danych z systemu A w systemie B, Dział KRD dokonuje kontroli formalnej i merytorycznej oraz rachunkowej mającej na celu sprawdzenie danych – specyfikacji, danych nabywcy/dostawcy oraz zgodności z zamówieniem, zleceniem, umową. Weryfikacja taka pozwoli powiązać daną fakturę i zrealizowaną na rzecz Wnioskodawcy przez kontrahenta dostawę towarów lub świadczoną usługę;
6.  każdej e-fakturze zostaje nadany unikalny numer wewnętrzny, tzw. numer referencyjny/systemowy, za pomocą którego uprawniona do podglądu danej faktury osoba może szybko odszukać daną fakturę w systemie A;
7.  e-faktury są archiwizowane w systemie A w sposób umożliwiający wyfiltrowanie e-faktur np. według okresów rozliczeniowych, co odbywa się poprzez ich zestawienie w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy o VAT w części dotyczącej zakupu za dany okres, z której to ewidencji można zidentyfikować w systemie A te e-faktury wg nr faktury, nazwy dostawcy, daty faktury, nr identyfikacyjnego/systemowego nadanego fakturze; taki sposób przechowywania zapewni łatwe i szybkie odszukanie e-faktur oraz możliwość pobrania tych faktur z podziałem na okresy rozliczeniowe;
8.  ewentualny dostęp on-line zapewniony określonym w ustawie organom, umożliwi odszukanie w systemie A faktur po numerze faktury lub numerze referencyjnym/systemowym, po nazwie dostawcy, wg ewidencji zakupu VAT dotyczącej okresu rozliczeniowego, którego e-faktura dotyczy;
9.  tylko upoważniona przez Wnioskodawcę grupa osób ma dostęp do e-faktur i może je wyświetlić w systemie A;
10.  ani pracownicy Wnioskodawcy ani osoby upoważnione przez Wnioskodawcę nie mają możliwości ingerencji w treść e-faktur ani zmiany danych w nich zawartych;
11.  otrzymanych faktur papierowych Wnioskodawca po zeskanowaniu nie archiwizuje w formie papierowej. Faktury te są niszczone przez Wnioskodawcę, po zeskanowaniu i umieszczeniu w systemie A;
12.  wszystkie przechowywane e-faktury (zeskanowane oraz otrzymane w formacie elektronicznym) mają formę elektroniczną i zawierają elementy wymagane przepisami ustawy o VAT, w szczególności dane wymagane dla uznania dokumentu za fakturę dla potrzeb VAT;
13.  wszystkie e-faktury są archiwizowane przez Wnioskodawcę w sposób elektroniczny w systemie A, archiwizacja odbywa się na serwerze znajdującym się poza terytorium kraju, do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jedyny wyjątek od powyższej formuły stanowią dokumenty związane z delegacjami służbowymi oraz inne wydatki służbowe pracowników, które w okresie przejściowym są nadal archiwizowane papierowo, do czasu przejścia tego obszaru również na elektroniczny zapis. Wynika to z planowanego etapowego wdrożenia nowego procesu, etap pierwszy: dokumenty związane z zakupami materiałów, towarów i usług (największy obszar dokumentów), etap drugi: delegacje służbowe i inne pracownicze wydatki służbowe, za których płatność dokonana została służbową kartą lub gotówką (zdecydowanie mniejszy obszar dokumentów), co do których skanowania i wprowadzania do sytemu A odpowiedzialny będzie rozliczający się z wydatków pracownik;
14.  oprócz dostępu on-line, na żądanie organów podatkowych Wnioskodawca może wydrukować e-faktury oraz zapisać je na elektronicznym nośniku danych, w granicach umożliwiających zachowanie autentyczności pochodzenia oraz integralności treści (format PDF uniemożliwia edycję obrazu faktur) lub udostępnić je organom podatkowym w inny sposób wymagany przepisami, na przykład poprzez wspomniane nadanie dostępu do danych pracownikom organów podatkowych;
15.  opisane w złożonym wniosku e-faktury są weryfikowane pod kątem stwierdzenia, czy dokumentują nabycie towarów oraz usług, które będą wykorzystywane do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych VAT. W ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, zawarte są dane dotyczące faktury, w przypadku których, w wyniku weryfikacji, zostanie potwierdzone prawo do odliczenia VAT wynikającego z tych faktur.

Wnioskodawca zakłada, że nowy system informatyczny zostanie wybrany wyłącznie wówczas, gdy jego możliwości techniczne pozwolą na stosowanie opisanej powyżej procedury przechowywania faktur. Ponadto, w przypadku rozpoczęcia korzystania z innego niż planowany A systemu informatycznego, Wnioskodawca będzie przechowywał dane zgromadzone w systemie A do momentu upływu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych.

Podatnicy są zobowiązani przechowywać faktury do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, tj. przez okres 5 lat licząc od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, wszystkie faktury są archiwizowane w stanie nienaruszonym w systemie A wykorzystywanym przez Wnioskodawcę, przez okres wymagany przepisami prawa. System A, obejmujący już inne spółki z grupy, podlega zcentralizowanym procesom zapewnienia ciągłości działania, w tym poprzez tworzenie kopii zapasowych. Prowadzi to do wniosku, że należy uznać, iż warunek dotyczący okresu przechowywania dokumentów jest spełniony.

Podatnicy są zobowiązani do zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktur od momentu ich otrzymania do końca wymaganego okresu przechowywania.

Zgodnie z powołanym we wcześniejszej części uzasadnienia art. 106m ust. 2 i 3 ustawy o VAT:

*   autentyczność pochodzenia faktury oznacza pewność co do tożsamości dostawcy/usługodawcy albo wystawcy faktury,
*   integralność treści faktury to pewność co do faktu, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna ona zawierać.

Ponadto, zgodnie z cytowanymi wcześniej przepisami ustawy o VAT to podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury (art. 106m ust. 1 ustawy o VAT). Przepisy ustawy o VAT nie wskazują precyzyjnie w jaki sposób podatnik ma zagwarantować spełnienie tych warunków. Przepisy wskazują jedynie, że autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług (art. 106m ust. 4 ustawy o VAT). W przypadku faktur elektronicznych przepisy ustawy o VAT zawierają również przykładowe metody, z których podatnik może w tym zakresie skorzystać, tj. wykorzystanie bezpiecznego podpisu elektronicznego oraz elektronicznej wymiany danych (art. 106m ust. 5 ustawy o VAT).

Za kontrole biznesowe można uznać takie rozwiązania biznesowe, które dają możliwość powiązania wystawionej/otrzymanej faktury z dokonaną dostawą w dowolny sposób, np. poprzez posiadanie przez podatnika dokumentów takich jak np.: umowa, zamówienie, dokumenty transportowe, które towarzyszą dokonywanym transakcjom, oraz wprowadzenie procedur i dyscyplin służbowych w tym zakresie. Kontrole biznesowe powinny być dostosowane do indywidualnych warunków poszczególnych podatników.

Za wiarygodną ścieżkę audytu należy natomiast uznać łatwy i przejrzysty sposób powiązania posiadanych przez podatnika dokumentów z dokonaną transakcją, który potwierdza fakt, że dana dostawa miała miejsce/usługa została wykonana na warunkach określonych w dokumentacji.

Jak wynika z opisu stanu sprawy, przed zaksięgowaniem danych z systemu A w systemie B, Dział KRD dokonuje kontroli formalnej i merytorycznej oraz rachunkowej mającej na celu sprawdzenie danych – specyfikacji, danych nabywcy/dostawcy oraz zgodności z zamówieniem, zleceniem, umową. Weryfikacja taka pozwala powiązać daną fakturę i zrealizowaną na rzecz Wnioskodawcy przez kontrahenta dostawę towarów lub świadczoną usługę. W szczególności każda z faktur jest poddana:

*   kontroli systemowej, zautomatyzowanej, polegającej na powiązaniu danej faktury z wystawionym w systemie B (i prawidłowo zatwierdzonym zgodnie z schematem akceptacji) zamówieniem oraz zarejestrowanym w systemie B powiązanym z zamówieniem przyjęciem (dokumentem PZ) dla materiałów/towarów magazynowych lub potwierdzeniem przyjęcia w B dla materiałów nie magazynowych i usług,
*   jeśli faktura nie przejdzie testu systemowego, ponieważ jest zamówienie w B dla danego dostawcy, ale ceny lub/i ilości nie są zgodne z fakturą – taka faktura jest wysłana do odpowiedzialnego za zakup działu Wnioskodawcy celem weryfikacji i wyjaśnienia, natomiast Wnioskodawca rozważa możliwość wprowadzenia limitów istotności, czyli poziomów różnic cen i ilości wyrażonych procentowo lub wartościowo co do których przyjmie fakturę do zaksięgowania uznając, że różnica nie jest materialna, zatem nie będzie podlegać dodatkowej weryfikacji przez dział dokonujący zakupu u Wnioskodawcy,
*   jeśli faktura nie przejdzie testu systemowego, ponieważ jest zamówienie w B dla danego dostawcy, ceny, ilości są zgodne z fakturą, ale w B odpowiedzialny dział Wnioskodawcy nie zaewidencjonował przyjęcia (potwierdzenia dostawy/wykonania usługi) – taka faktura zostaje wysłana do odpowiedzialnego za zakup działu Wnioskodawcy celem weryfikacji i wyjaśnienia,
*   jeśli faktura nie przejdzie testu systemowego, ponieważ w B nie ma zamówienia na danego dostawcę lub/oraz na dany rodzaj towaru/usługi (np. zamówienia poza systemowe, nierejestrowane w B, jak umowy szczegółowe leasingu samochodów lub inne umowy lub inne zakupy) – zostaje dokonana kontrola osobowa, tj. faktura zostaje odesłana do osoby odpowiedzialnej za jej weryfikację pod kątem formalnym/merytorycznym/rachunkowym oraz za potwierdzenie dokonania zakupu, a następnie do akceptacji przełożonego zgodnie ze schematem akceptacji, dopiero potem jest ona zaksięgowana przez Dział KRD. Każdorazowo faktury nie zaksięgowane, tj. będące nadal w procesie weryfikacji, są widoczne w A, a dział KRD jest odpowiedzialny za terminowe ich wyjaśnienie z działami odpowiedzialnymi Wnioskodawcy i zaksięgowanie.

Powyżej opisany proces przedstawia ścieżkę audytu pomiędzy daną fakturą, a zrealizowaną na rzecz Wnioskodawcy dostawą towarów lub świadczeniem usług – Wnioskodawca będzie miał pewność co do tożsamości dostawcy/usługodawcy oraz dostawy towarów/wyświadczenia usługi, ale zamiast obecnego manualnego procesu obiegu dokumentów, ich opisywania i weryfikacji (w tym manualnego rozliczania z dowodami PZ z B oraz manualnego zatwierdzania faktur do zapłaty, została wdrożona powyższa kontrola elektroniczna udokumentowana również w A, co pozwolą pracownikom Wnioskodawcy na weryfikację i akceptację faktur niezależnie czy przebywają fizyczne w siedzibie Wnioskodawcy, czy są w podróży służbowej lub czy przełożeni są osobami z zagranicy.

Ponadto faktury są umieszczane w systemie A, do którego dostęp ma tylko określona grupa pracowników Wnioskodawcy, a sam dostęp jest zabezpieczony indywidualnym hasłem, co zapewnia wymagalny poziom bezpieczeństwa danych oraz dokumentów, które są w nim przechowywane.

Stosowany przez Wnioskodawcę nieedytowalny format elektroniczny, m.in. PDF uniemożliwia modyfikację danych na e-fakturach, przez co gwarantuje niezmienność i integralność treści zawartych w fakturach. Format ten prezentuje odbiorcy treść faktury w postaci niezmienionej wobec tej utworzonej przez wystawcę, zapewnia również czytelność wygenerowanego obrazu faktury, w oparciu o ogólnie dostępne oprogramowanie na każdym systemie komputerowym. Czytelność faktur została zapewniona poprzez wykorzystywanie wysokiej jakości skanera do skanowania faktur gwarantującego wysoką jakość obrazu, a przechowywanie otrzymanych w wersji papierowej faktur w formacie elektronicznym (w postaci jej skanu) zapobiega ich degradacji poprzez zacieranie się ich elementów/treści, czy też blaknięcie, co mogłoby mieć miejsce w przypadku przechowywania faktur w formie papierowej.

Powyższe prowadzi do wniosku, iż wskazana powyżej procedura, którą wprowadził Wnioskodawca w zakładzie PL50, gwarantująca m.in.:

*   autoryzację dostępu do przechowywanych faktur,
*   dostęp do faktur ograniczonej grupy osób z odpowiednim poziomem uprawnień,
*   ustalenie wiarygodnej ścieżki audytu, tj. prześledzenie faktycznego przebiegu transakcji poprzez połączenie dodatkowych dokumentów z fakturami, ich weryfikacją i akceptacją,

pozwoliła Wnioskodawcy zapewnić autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktur elektronicznych zgodnie z przepisami art. 106m, art. 112 oraz art. 112a ustawy o VAT.

Faktury otrzymane w formie elektronicznej lub papierowej dokumentują nabycie towarów i usług, które są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Faktury otrzymane w formie elektronicznej lub papierowej nie należą do kategorii dokumentów wymienionych w przepisie art. 88 ustawy o VAT.

Wnioskodawca zakłada, że w przyszłości może zrezygnować z korzystania z systemu A na rzecz innego systemu informatycznego. W przypadku zmiany systemu informatycznego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy opisana procedura elektronicznego obiegu dokumentów jest zgodna z przepisami art. 106m, art. 112 oraz art. 112a ustawy o VAT, w szczególności zapewnia autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktur?
2.  Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie e-faktur przechowywanych zgodnie z elektronicznym obiegiem dokumentów opisanym w opisie zdarzenia przyszłego?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana w stanie sprawy procedura elektronicznego obiegu dokumentów jest zgodna z przepisami art. 106m, art. 112 oraz art. 112a ustawy o VAT, w szczególności zapewnia autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelności faktur. Faktury mogą być zatem przechowywane w elektronicznej postaci, niezależnie od faktu, czy zostały otrzymane w formie papierowej czy w formie elektronicznej. Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktur przechowywanych zgodnie z elektronicznym obiegiem dokumentów opisanym w opisie zdarzenia przyszłego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania.

Art. 2 pkt 31 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, t.j. z dnia 21 listopada 2018 r.) (zwana dalej: ustawą o VAT) stanowi, że ilekroć jest mowa w przepisach ustawy o fakturze – rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie. Z kolei na podstawie art. 2 pkt 32 ustawy o VAT – przez fakturę elektroniczną rozumie się fakturę w formie elektronicznej wystawioną i otrzymaną w dowolnym formacie elektronicznym.

Zgodnie z art. 106n ust. 1 ustawy o VAT – stosowanie faktur elektronicznych wymaga akceptacji odbiorcy faktury. Zatem stosowanie przesyłania elektronicznego faktur wymaga uprzedniej akceptacji przez odbiorcę dla takiego sposobu przekazywania tych dokumentów.

Jednocześnie należy wskazać, że nie istnieją żadne szczególne wymogi dotyczące samej formy i treści akceptacji wysyłania, w tym udostępniania faktur w formie elektronicznej przez odbiorcę faktur. Szczegółowe kwestie w zakresie sposobu wyrażenia lub cofnięcia zgody przez odbiorcę na przesyłanie faktur w formie elektronicznej pozostają w gestii stron i stanowią element umowy przez nie zawartej.

Należy przy tym mieć na względzie, że wymóg akceptacji przez odbiorcę przesyłania faktur w formie elektronicznej, w tym udostępniania, które to faktury zostaną otrzymane przez odbiorcę wyłącznie w formie elektronicznej, znajduje swoje uzasadnienie głównie w technicznych wymogach koniecznych dla odbioru faktury przesłanej w formie elektronicznej i – w przypadku podatników będących odbiorcami tych faktur – w możliwości zapewnienia przez nich autentyczności, integralności oraz czytelności treści faktury. W każdym przypadku decyzja o stosowaniu faktur elektronicznych pozostaje ostatecznie kwestią porozumienia między stronami transakcji.

Na mocy art. 106g ust. 1 ustawy o VAT - faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży. Zgodnie z art. 106g ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT – w przypadku faktur przesyłanych w formie elektronicznej podatnik dokonujący sprzedaży lub upoważniona przez niego do wystawiania faktur osoba trzecia przesyła je lub udostępnia nabywcy zachowując je jednocześnie w swojej dokumentacji.

Natomiast – stosownie do art. 106m ust. 1 ustawy o VAT – podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Art. 106m ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury. Przez integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura (art. 106m ust. 3 ustawy o VAT). Autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług (art. 106m ust. 4 ustawy o VAT).

Ponadto, na podstawie art. 106m ust. 5 ustawy o VAT – poza wykorzystaniem kontroli biznesowych, określonych w ust. 4, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury elektronicznej są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:

1.  kwalifikowanego podpisu elektronicznego lub
2.  elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa dotycząca tej wymiany przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych.

Powyższy przepis określa technologiczne sposoby przesyłania faktur w postaci elektronicznej (kwalifikowany podpis elektroniczny i system elektronicznej wymiany danych EDI), które mocą ustawy uznane zostały przez prawodawcę za zapewniające autentyczność pochodzenia i integralności treści faktur elektronicznych. Wykorzystując jedną z powyższych metod podatnik może mieć pewność, że zapewnia spełnienie ww. przedmiotowych cech faktur. Wskazane metody są jednak tylko przykładowym wyliczeniem co oznacza, że podatnik może zastosować inne, dowolne środki zapewnienia autentyczności i integralności faktury.

Zauważyć należy, że dla potrzeb przepisów o podatku od towarów i usług, pojęcie „kontrole biznesowe” należy rozumieć jako proces, za pośrednictwem, którego podatnik tworzy, wdraża oraz aktualizuje dostateczny poziom pewności co do tożsamości dostawcy lub usługodawcy albo wystawcy faktury (autentyczność pochodzenia), w zakresie tego, że nie zmieniono danych dotyczących podatku VAT (integralność treści) oraz w zakresie czytelności faktury od momentu wystawienia faktury aż do końca okresu przechowywania. Kontrola biznesowa powinna dawać pewną ścieżkę kontrolną, dzięki której można powiązać fakturę ze stanowiącą podstawę jej wystawienia dostawą towarów bądź usługą.

Kontrole biznesowe powinny być odpowiednie do wielkości działalności i rodzaju podatnika oraz powinny uwzględniać ilość i wartość transakcji, jak również ilość i rodzaj dostawców lub usługodawców oraz nabywców lub usługobiorców.

W stosownych przypadkach uwzględnione powinny być także inne czynniki. Przykładem kontroli biznesowej jest posiadanie dokumentów uzupełniających, takich jak zamówienie, umowa, dokument transportowy czy wezwanie do zapłaty, które będą towarzyszyły zaistniałym transakcjom handlowym.

Z kolei pojęcie „wiarygodna ścieżka audytu” oznacza, że związek pomiędzy dokumentami uzupełniającymi oraz realizowanymi transakcjami jest łatwy do prześledzenia (dzięki posiadaniu dostatecznych danych dla powiązania dokumentów), zgodny z ustalonymi w przedsiębiorstwie procedurami oraz odzwierciedla procesy, które faktycznie miały miejsce. Ścieżka audytu dla celów podatku VAT powinna zapewnić możliwy do skontrolowania związek pomiędzy fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług tak, aby umożliwić sprawdzenie, czy faktura odzwierciedla to, że dostawa towarów lub świadczenie usług miało miejsce. Przy czym środki – przy wykorzystaniu których podatnik może wykazać powyższy związek – pozostawia się uznaniu podatnika.

Zgodnie z art. 112 ustawy o VAT – podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszelkie dokumenty, w szczególności faktury, związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (\`(...)\`).

Natomiast zgodnie z art. 112a ust. 1 ustawy o VAT podatnicy przechowują:

1.  wystawione przez siebie lub w swoim imieniu faktury, w tym faktury wystawione ponownie,
2.  otrzymane faktury, w tym faktury wystawione ponownie

– w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Z kolei, zgodnie z art. 112a ust. 2 ustawy o VAT – podatnicy posiadający siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju są obowiązani do przechowywania faktur na terytorium kraju.

W myśl art. 112a ust. 3 ustawy o VAT – przepisu ust. 2 nie stosuje się, jeżeli faktury są przechowywane poza terytorium kraju w formie elektronicznej w sposób umożliwiający naczelnikowi urzędu skarbowego, naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, dyrektorowi izby administracji skarbowej lub Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej, za pomocą środków elektronicznych, dostęp on-line do tych faktur.

Art. 112a ust. 4 ustawy o VAT zobowiązuje podatników do zapewnienia naczelnikowi urzędu skarbowego, naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, dyrektorowi izby administracji skarbowej lub Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, o których mowa w ust. 1, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej – również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych.

Jednocześnie art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. poz. 900, t.j. z dnia 14 maja 2019 r.) (zwana dalej: „Ordynacją podatkową” ) wskazuje, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Powołane powyżej przepisy ustawy o VAT

*   w części bezpośrednio wskazują wymagania dotyczące zasad przechowywania faktur w formie elektronicznej,
*   w części zaś nie precyzują jakiej formy przechowywania faktur dotyczą (nie zawężają tej formy przechowywania wyłącznie do faktur otrzymanych drogą elektroniczną w postaci elektronicznej). W efekcie w drugim przypadku warunki dotyczące przechowywania faktur muszą być spełnione zarówno w odniesieniu do faktur przechowywanych w formie papierowej jak i do faktur przechowywanych w formie elektronicznej.

W konsekwencji należy uznać, że przepisy ustawy o VAT oraz Ordynacji podatkowej zawierają następujące warunki dotyczące przechowywania faktur w formie elektronicznej:

1.  Podatnicy są zobowiązani przechowywać faktury do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, tj. przez okres 5 lat licząc od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, wszystkie faktury są archiwizowane w stanie nienaruszonym w systemie A wykorzystywanym przez Wnioskodawcę, przez okres wymagany przepisami prawa. System A, obejmujący już inne spółki z grupy, podlega zcentralizowanym procesom zapewnienia ciągłości działania, w tym poprzez tworzenie kopii zapasowych. Prowadzi to do wniosku, że należy uznać, iż warunek dotyczący okresu przechowywania dokumentów jest spełniony.
2.  Podatnicy są zobowiązani przechowywać wystawione oraz otrzymane faktury w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie. Jak wynika z opisu, faktury są przechowywane przez Wnioskodawcę w systemie A wyłącznie elektronicznie, w formacie PDF lub innym nieedytowalnym formacie, w taki sposób, że możliwe będzie stwierdzenie w jakim okresie rozliczeniowym faktura została odliczona. System informatyczny B używany przez Wnioskodawcę do rejestracji (księgowania) zdarzeń gospodarczych przeprowadza zapis rejestrów zakupu VAT za dane okresy rozliczeniowe, w których wskazane są dane wynikające z faktury: nr faktury, data, kwoty netto oraz podatku VAT, nr ewidencyjny/systemowy B, dane dostawcy, w szczególności NIP dostawcy będącego podatnikiem lub podatnikiem podatku od wartości dodanej. Dane z rejestrów VAT, w tym w szczególności nr ewidencyjny/systemowy B umożliwia powiązanie dokumentu z rejestru z dokumentem w systemie A mającym swój nr referencyjny/systemowy. Innymi słowy, każda faktura otrzymuje unikalny numer wewnętrzny (tzw. numer referencyjny/systemowy) w A powiązany z numerem z B dowodu księgowego, za pomocą którego uprawniona do podglądu danej faktury osoba u Wnioskodawcy może szybko odszukać daną fakturę niezależnie czy wyszukanie wymagane jest po danym okresie rozliczeniowym, wybranym okresie rozliczeniowym i jednym tylko rodzaju rejestru VAT czy po wybranym dostawcy wyłącznie. Również odwrotnie, dany dokument z A można po numerze referencyjnym/systemowym odnaleźć w systemie B i rejestrze VAT (o ile transakcja podlegać będzie ujęciu w rejestrze VAT). Prowadzi to do wniosku, iż warunek dotyczący przechowywania faktur w podziale na okresy rozliczeniowe w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie należy uznać za spełniony.
3.  Podatnicy są zobowiązani do zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktur od momentu ich otrzymania do końca wymaganego okresu przechowywania. Zgodnie z powołanym we wcześniejszej części uzasadnienia art. 106m ust. 2 i 3 ustawy o VAT:
    
    *   autentyczność pochodzenia faktury oznacza pewność co do tożsamości dostawcy/usługodawcy albo wystawcy faktury,
    *   integralność treści faktury to pewność co do faktu, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna ona zawierać.
    
    Ponadto, zgodnie z cytowanymi wcześniej przepisami ustawy o VAT to podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury (art. 106m ust. 1 ustawy o VAT). Przepisy ustawy o VAT nie wskazują precyzyjnie w jaki sposób podatnik ma zagwarantować spełnienie tych warunków. Przepisy wskazują jedynie, że autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług (art. 106m ust. 4 ustawy o VAT). W przypadku faktur elektronicznych przepisy ustawy o VAT zawierają również przykładowe metody, z których podatnik może w tym zakresie skorzystać, tj. wykorzystanie bezpiecznego podpisu elektronicznego oraz elektronicznej wymiany danych (art. 106m ust. 5 ustawy o VAT). Za kontrole biznesowe można uznać takie rozwiązania biznesowe, które dają możliwość powiązania wystawionej/otrzymanej faktury z dokonaną dostawą w dowolny sposób, np. poprzez posiadanie przez podatnika dokumentów takich jak np.: umowa, zamówienie, dokumenty transportowe, które towarzyszą dokonywanym transakcjom, oraz wprowadzenie procedur i dyscyplin służbowych w tym zakresie. Kontrole biznesowe powinny być dostosowane do indywidualnych warunków poszczególnych podatników. Za wiarygodną ścieżkę audytu należy natomiast uznać łatwy i przejrzysty sposób powiązania posiadanych przez podatnika dokumentów z dokonaną transakcją, który potwierdza fakt, że dana dostawa miała miejsce/usługa została wykonana na warunkach określonych w dokumentacji. Jak wynika z opisu stanu sprawy, przed zaksięgowaniem danych z systemu A w systemie B, Dział KRD dokonuje kontroli formalnej i merytorycznej oraz rachunkowej mającej na celu sprawdzenie danych – specyfikacji, danych nabywcy/dostawcy oraz zgodności z zamówieniem, zleceniem, umową. Weryfikacja taka pozwala powiązać daną fakturę i zrealizowaną na rzecz Wnioskodawcy przez kontrahenta dostawę towarów lub świadczoną usługę. W szczególności każda z faktur jest poddana:
    
    *   kontroli systemowej, zautomatyzowanej, polegającej na powiązaniu danej faktury z wystawionym w systemie B (i prawidłowo zatwierdzonym zgodnie z schematem akceptacji) zamówieniem oraz zarejestrowanym w systemie B powiązanym z zamówieniem przyjęciem (dokumentem PZ) dla materiałów/towarów magazynowych lub potwierdzeniem przyjęcia w B dla materiałów nie magazynowych i usług,
    *   jeśli faktura nie przejdzie testu systemowego, ponieważ jest zamówienie w B dla danego dostawcy, ale ceny lub/i ilości nie są zgodne z fakturą - taka faktura jest wysłana do odpowiedzialnego za zakup działu Wnioskodawcy celem weryfikacji i wyjaśnienia, natomiast Wnioskodawca rozważa możliwość wprowadzenia limitów istotności, czyli poziomów różnic cen i ilości wyrażonych procentowo lub wartościowo, co do których przyjmie fakturę do zaksięgowania uznając, że różnica nie jest materialna, zatem nie będzie podlegać dodatkowej weryfikacji przez dział dokonujący zakupu u Wnioskodawcy,
    *   jeśli faktura nie przejdzie testu systemowego, ponieważ jest zamówienie w B dla danego dostawcy, ceny, ilości są zgodne z fakturą, ale w B odpowiedzialny dział Wnioskodawcy nie zaewidencjonował przyjęcia (potwierdzenia dostawy/wykonania usługi) - taka faktura zostaje wysłana do odpowiedzialnego za zakup działu Wnioskodawcy celem weryfikacji i wyjaśnienia,
    *   jeśli faktura nie przejdzie testu systemowego, ponieważ w B nie ma zamówienia na danego dostawcę lub/oraz na dany rodzaj towaru/usługi (np. zamówienia poza systemowe, nierejestrowane w B, jak umowy szczegółowe leasingu samochodów lub inne umowy lub inne zakupy) – zostaje dokonana kontrola osobowa, tj. faktura zostaje odesłana do osoby odpowiedzialnej za jej weryfikację pod kątem formalnym/merytorycznym/rachunkowym oraz za potwierdzenie dokonania zakupu, a następnie do akceptacji przełożonego zgodnie ze schematem akceptacji, dopiero potem jest ona zaksięgowana przez Dział KRD.
    
    Każdorazowo faktury nie zaksięgowane, tj. będące nadal w procesie weryfikacji, są widoczne w A, a dział KRD jest odpowiedzialny za terminowe ich wyjaśnienie z działami odpowiedzialnymi Wnioskodawcy i zaksięgowanie. Powyżej opisany proces przedstawia ścieżkę audytu pomiędzy daną fakturą, a zrealizowaną na rzecz Wnioskodawcy dostawą towarów lub świadczeniem usług – Wnioskodawca będzie miał pewność co do tożsamości dostawcy/usługodawcy oraz dostawy towarów/wyświadczenia usługi, ale zamiast obecnego manualnego procesu obiegu dokumentów, ich opisywania i weryfikacji (w tym manualnego rozliczania z dowodami PZ z B oraz manualnego zatwierdzania faktur do zapłaty, została wdrożona powyższa kontrola elektroniczna udokumentowana również w A, co pozwala pracownikom Wnioskodawcy na weryfikację i akceptację faktur niezależnie czy przebywają fizyczne w siedzibie Wnioskodawcy, czy są w podróży służbowej lub czy przełożeni są osobami z zagranicy. Ponadto faktury są umieszczane w systemie A, do którego dostęp ma tylko określona grupa pracowników Wnioskodawcy, a sam dostęp jest zabezpieczony indywidualnym hasłem, co zapewnia wymagalny poziom bezpieczeństwa danych oraz dokumentów, które są w nim przechowywane. Stosowany przez Wnioskodawcę nieedytowalny format elektroniczny, m.in. PDF uniemożliwia modyfikację danych na e-fakturach, przez co gwarantuje niezmienność i integralność treści zawartych w fakturach. Format ten prezentuje odbiorcy treść faktury w postaci niezmienionej wobec tej utworzonej przez wystawcę, zapewnia również czytelność wygenerowanego obrazu faktury, w oparciu o ogólnie dostępne oprogramowanie na każdym systemie komputerowym. Czytelność faktur została zapewniona poprzez wykorzystywanie wysokiej jakości skanera do skanowania faktur gwarantującego wysoką jakość obrazu, a przechowywanie otrzymanych w wersji papierowej faktur w formacie elektronicznym (w postaci jej skanu) zapobiega ich degradacji poprzez zacieranie się ich elementów/treści, czy też blaknięcie, co mogłoby mieć miejsce w przypadku przechowywania faktur w formie papierowej. Powyższe prowadzi do wniosku, iż wskazana powyżej procedura, którą wprowadził Wnioskodawca w zakładzie NR 2, gwarantująca m.in.:
    *   autoryzację dostępu do przechowywanych faktur,
    *   dostęp do faktur ograniczonej grupy osób z odpowiednim poziomem uprawnień,
    *   ustalenie wiarygodnej ścieżki audytu, tj. prześledzenie faktycznego przebiegu transakcji poprzez połączenie dodatkowych dokumentów z fakturami, ich weryfikacją i akceptacjąpozwoliło Wnioskodawcy zapewnić autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktur elektronicznych zgodnie z przepisami art. 106m, art. 112 oraz art. 112a ustawy o VAT.
4.  Podatnicy posiadający siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju co do zasady są zobowiązani do przechowywania faktur na terytorium kraju. Podatnicy mogą przechowywać faktury poza terytorium kraju w formie elektronicznej pod warunkiem zapewnienia naczelnikowi urzędu skarbowego, naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, dyrektorowi izby administracji skarbowej lub Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej za pomocą środków elektronicznych dostępu on-line do faktur. Jak wskazano w opisie stanu sprawy, Wnioskodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju (w Polsce). Zgodnie z procedurą elektronicznego obiegu dokumentów, wszystkie faktury przechowywane są w formacie elektronicznym, w systemie A stosowanym przez inne spółki z grupy, na serwerze znajdującym się poza terytorium kraju. W związku z powyższym, Wnioskodawca zapewni naczelnikowi urzędu skarbowego, naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, dyrektorowi izby administracji skarbowej lub Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej, za pomocą środków elektronicznych, dostęp on-line do tych faktur, jak również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych. Wnioskodawca ma bowiem możliwość nadania w systemie A dostępu on-line dla pracowników właściwych organów, zatem pracownicy właściwych organów będą posiadali dostęp do systemu, umożliwiający odszukanie faktur wg okresów rozliczeniowych poprzez dostęp do rejestru zakupu VAT za dany okres rozliczeniowy i odszukanie w nim nr faktury wg jej numeru ewidencyjnego B i numeru referencyjnego/systemowego A. Wnioskodawca zatem spełni warunek dotyczący zapewnienia naczelnikowi urzędu skarbowego, naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, dyrektorowi izby administracji skarbowej lub Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej dostępu on-line do faktur w ramach elektronicznego obiegu dokumentów.
5.  Podatnicy są zobowiązani zapewnić naczelnikowi urzędu skarbowego, naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, dyrektorowi izby administracji skarbowej lub Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej na żądanie bezzwłoczny dostęp do faktur, ich pobór oraz przetwarzanie danych w nich zawartych. W razie konieczności (na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami), przedstawiciele naczelnika urzędu skarbowego, naczelnika urzędu celno-skarbowego, dyrektora izby administracji skarbowej lub Szefa Krajowej Administracji Skarbowej będą mieli możliwość przy wykorzystaniu komputerów pracowników Wnioskodawcy obejrzeć faktury przechowywane w formie elektronicznej, wydrukować je oraz zapisać pliki zawierające obraz faktury na elektronicznym nośniku danych, w granicach umożliwiających zachowanie autentyczności pochodzenia oraz integralności treści faktur. Jak już nadmieniono wcześniej, łatwość identyfikacji danej faktury w systemie oraz możliwość pobrania jej obrazu zachowanego w systemie spowoduje, iż Wnioskodawca zapewni również właściwym organom możliwość dostarczenia drogą elektroniczną lub na nośniku danych, na ich żądanie, faktur pobranych z systemu. Warunek ten zatem również będzie spełniony.

Spełnienie powyżej opisanych warunków, zdaniem Wnioskodawcy, zostało zapewnione poprzez wdrożenie opisanej procedury elektronicznego obiegu oraz przechowywania dokumentów. Procedura ta zapewnia bowiem spełnienie wszystkich wskazanych powyżej warunków.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego Wnioskodawca zakłada, że w przyszłości może zrezygnować z korzystania z systemu A na rzecz innego systemu informatycznego. W przypadku zmiany systemu informatycznego Wnioskodawca zakłada, że nowy system informatyczny zostanie wybrany wyłącznie wówczas, gdy jego możliwości techniczne pozwolą na stosowanie opisanej powyżej procedury przechowywania faktur. Ponadto, w przypadku rozpoczęcia korzystania z innego niż obecnie systemu informatycznego, Wnioskodawca będzie przechowywał dane zgromadzone w systemie A do momentu upływu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych. Zdaniem Wnioskodawcy, dla oceny prawnej prawidłowości postępowania Wnioskodawcy w zakresie przechowywania faktur w formie elektronicznej oraz prawa do odliczenia VAT z tak przechowywanych faktur, nie ma znaczenia rodzaj zastosowanego systemu informatycznego, o ile zachowana będzie procedura przechowywania dokumentów opisana w złożonym wniosku. Na przykład A jest powiązany własnościowo ze stosowanym przez Spółkę systemem księgowym B (ten sam licencjodawca, duża firma o stabilnej sytuacji finansowej, zatem oprogramowanie nie zniknie z rynku, co miało znaczenie przy wyborze tego producenta), natomiast na rynku dostępne są różne systemy elektronicznego obiegu dokumentów o podobnych właściwościach, a elektroniczne przechowywanie dokumentów jest obecnie coraz powszechniejszym procesem z uwagi na ergonomię (możliwość chronionego hasłem dostępu do systemu niezależnie od fizycznej lokalizacji danej osoby) i efektywność kosztową (brak konieczności utrzymywania pomieszczeń na papierową archiwizację dokumentów lub opłacanie wyspecjalizowanych archiwów oraz długotrwały proces przygotowywania danych w przypadku kontroli podatkowej, wymagający ściągania dokumentów z archiwum, jak również możliwość zautomatyzowania pracy).

Podsumowując, mając na uwadze wskazane powyżej przepisy ustawy o VAT oraz Ordynacji podatkowej, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że opisany w stanie sprawy elektroniczny obieg dokumentów jest zgodny z przepisami art. 106m, art. 112 oraz art. 112a ustawy o VAT, w szczególności zapewnia autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktur.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT – podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia towarów lub usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Kwotę podatku VAT naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikająca z otrzymanych przez podatnika faktur, dokumentujących nabycie przez niego towarów i usług lub dokonanie całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi (art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach nabycia towarów i usług na terytorium kraju, powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.

Zatem zgodnie z powołanymi powyżej przepisami prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego powstaje zasadniczo w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy dla danej transakcji, pod warunkiem, że nabywca otrzymał fakturę.

Ponadto, zakazy odliczenia podatku naliczonego zostały wymienione w art. 88 ustawy o VAT i wskazują czynności czy dokumenty (w tym faktury), w stosunku do których podatnikowi nie przysługuje prawo od odliczenia naliczonego podatku VAT. Podsumowując, podatnik jest uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego, jeżeli następujące warunki zostaną spełnione łącznie:

*   nabyte towary lub usługi są wykorzystywane do wykonywania działalności opodatkowanych VAT,
*   w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał po stronie sprzedawcy obowiązek podatkowy,
*   nabywca posiada fakturę dokumentującą nabycie przedmiotowych towarów lub usług,
*   czynność/dokument (w tym faktura) nie została wskazana w przepisie art. 88 ustawy o VAT.

Z powyższych przepisów wynika, iż ustawodawca nie różnicuje prawa do odliczenia ze względu na typ otrzymanej przez nabywcę faktury lub też od sposobu przechowywania przez niego faktur. Istotne jest, aby podatnik posiadał fakturę dokumentującą nabycie towarów i usług na terytorium kraju. Należy zatem uznać, iż faktury przechowywane w formie elektronicznej, niezależnie czy otrzymane zostały w formie papierowej czy elektronicznej, dają podatnikowi pełne prawo do odliczenia wykazanego na nich podatku VAT, o ile spełnione są powyższe warunki.

Podsumowując, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, iż będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego (na zasadach określonych w ustawie o VAT) wynikającego pierwotnie z faktur otrzymanych w formie papierowej, w przypadku zniszczenia wersji papierowej faktury, ale przechowywanych w dalszym ciągu w formie elektronicznej zgodnie z opisaną procedurą.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze, że w opisanym stanie sprawy:

*   faktury otrzymane w formie elektronicznej lub papierowej dokumentują nabycie towarów i usług, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, co jest weryfikowane zgodnie z opisaną powyżej ścieżką audytu pomiędzy daną fakturą, a zrealizowaną na rzecz Wnioskodawcy dostawą towarów lub świadczeniem usług;
*   w systemie A zostanie odnotowana i zachowana informacja dotycząca daty wprowadzenia danych wynikających z faktury do tego systemu, co oznacza, że nie ma możliwości dokonania odliczenia w dacie wcześniejszej niż data otrzymania faktury do Wnioskodawcy, gdyż nie ma możliwości aby dane wynikające z faktury otrzymanej w formie papierowej lub w formie elektronicznej były wprowadzone wcześniej niż data wpływu faktury do A;
*   elektroniczny obieg dokumentów, zapewnia warunki określone w art. 106m ustawy o VAT w stosunku do wszystkich archiwizowanych dokumentów, w szczególności autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktur;
*   faktury otrzymane w formie elektronicznej lub papierowej nie należą do kategorii dokumentów wymienionych w przepisie art. 88 ustawy o VAT;
*   przechowywanie tych faktur w sposób opisany przez Wnioskodawcę, tj. w sposób umożliwiający łatwe i szybkie ich odszukanie, przy zapewnieniu autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności tych dokumentów w okresie od momentu ich otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, a także umożliwienie dostępu do nich na żądanie organu podatkowego, czyli w sposób zgodny z przepisami, to należy uznać, że we wskazanych okolicznościach, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktur przechowywanych zgodnie z elektronicznym obiegiem dokumentów.

Jak wskazano w opisie stanu sprawy Wnioskodawca zakłada, że w przyszłości może zrezygnować z korzystania z systemu A na rzecz innego systemu informatycznego. W przypadku zmiany systemu informatycznego Wnioskodawca zakłada, że nowy system informatyczny zostanie wybrany wyłącznie wówczas, gdy jego możliwości techniczne pozwolą na stosowanie opisanej powyżej procedury przechowywania faktur. Ponadto, w przypadku rozpoczęcia korzystania z innego niż obecnie systemu informatycznego, Wnioskodawca będzie przechowywał dane gromadzone w systemie A do momentu upływu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, dla oceny prawnej prawidłowości postępowania Wnioskodawcy w zakresie przechowywania faktur oraz prawa do odliczenia z tak przechowywanych faktur, nie ma znaczenia rodzaj zastosowanego systemu informatycznego, o ile zachowana będzie procedura przechowywania dokumentów opisana w złożonym wniosku.

Podsumowując, Wnioskodawcy przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie e-faktur przechowywanych zgodnie z elektronicznym obiegiem dokumentów opisanym w złożonym wniosku.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdzają liczne interpretacje indywidualne wydane przez Ministra Finansów oraz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo:

*   interpretacja wydana 26 kwietnia 2017 r. sygn. 0112-KDIL1-3.4012.17.2017.1.PR;
*   interpretacja wydana 21 kwietnia 2017 r. sygn. 3063-ILPP1-3.4512.65.2017.1.PR;
*   interpretacja wydana 12 grudnia 2016 r. sygn. 3063-ILPP1-3.4512.133.2016.1.JNa;
*   interpretacja wydana 8 września 2016 r. sygn. IBPP2/4512-402/16-1/ICZ;
*   interpretacja wydana 5 listopada 2018 r. sygn. 0111-KDIB3-3.4012.256.2018.1.PK;
*   interpretacja wydana 17 lipca 2017 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.155.2017.2.MGO;
*   interpretacja wydana 18 listopada 2016 r. sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.951.2016.1.KB;
*   interpretacja wydana 15 lutego 2016 r. sygn. ILPP4/4512-1-16/16-2/KM;
*   interpretacja wydana 29 stycznia 2016 r. sygn. IPPP3/4512-1069/15-2/RD;
*   interpretacja wydana 19 października 2015 r. sygn. IBPP2/4512-718/15/BW;
*   interpretacja wydana 31 lipca 2015 r. sygn. IPPP3/4512-560/15-2/KP;
*   interpretacja wydana 16 lipca 2015 r. sygn. IPPP3/4512-477/15-2/KP;
*   interpretacja wydana 15 lipca 2015 r. sygn. IPPP3/4512-509/15-3/KP;
*   interpretacja wydana 10 lipca 2015 r. sygn. IBPP3/4512-328/15/AŚ;
*   interpretacja wydana 12 marca 2015 r. sygn. IBPBI/2/423-1433/14/KP;
*   interpretacja wydana 27 lutego 2015 r. sygn. IBPBI/2/423-1429/14/JP.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, iż:

*   w odpowiedzi na pytanie zadane w złożonym wniosku, Wnioskodawca jest uprawniony do przechowywania faktur w formie elektronicznej, bez względu na to, czy otrzymał faktury w formie papierowej czy elektronicznej, niezależnie od okoliczności, iż pierwotna forma papierowa tych faktur jest już niedostępna oraz
*   w odpowiedzi na pytanie nr 2 zadane w złożonym wniosku, Wnioskodawca ma prawo do odliczenia (na zasadach określonych w ustawie o VAT) podatku naliczonego zawartego na zeskanowanych dokumentach, a także na innych dokumentach dokumentujących poniesienie wydatków przez Wnioskodawcę, jeżeli są one przechowywane w formie elektronicznej zgodnie z opisaną procedurą, niezależnie od okoliczności, iż pierwotna forma papierowa tych faktur będzie już niedostępna.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przepis art. 2 pkt 31 ustawy stanowi, że ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o fakturze – rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Z kolei na podstawie art. 2 pkt 32 ustawy, przez fakturę elektroniczną rozumie się fakturę w formie elektronicznej wystawioną i otrzymaną w dowolnym formacie elektronicznym.

W myśl art. 106n ust. 1 ustawy, stosowanie faktur elektronicznych wymaga akceptacji odbiorcy faktury.

Zatem stosowanie przesyłania elektronicznego faktur wymaga uprzedniej akceptacji przez odbiorcę dla takiego sposobu przekazywania tych dokumentów. Jednocześnie należy wskazać, że nie istnieją żadne szczególne wymogi dotyczące samej formy i treści akceptacji wysyłania, w tym udostępniania faktur w formie elektronicznej przez odbiorcę faktur. Szczegółowe kwestie w zakresie sposobu wyrażenia lub cofnięcia zgody przez odbiorcę na przesyłanie faktur w formie elektronicznej pozostają w gestii stron i stanowią element umowy przez nie zawartej.

Należy przy tym mieć na względzie, że wymóg akceptacji przez odbiorcę przesyłania faktur w formie elektronicznej, w tym udostępniania, które to faktury zostaną otrzymane przez odbiorcę wyłącznie w formie elektronicznej, znajduje swoje uzasadnienie głównie w technicznych wymogach koniecznych dla odbioru faktury przesłanej w formie elektronicznej i – w przypadku podatników będących odbiorcami tych faktur – w możliwości zapewnienia przez nich autentyczności, integralności oraz czytelności treści faktury. W każdym przypadku decyzja o stosowaniu faktur elektronicznych pozostaje ostatecznie kwestią porozumienia między stronami transakcji.

W myśl art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Na podstawie art. 106g ust. 1 ustawy, faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Zgodnie z art. 106g ust. 3 pkt 1 ustawy – w przypadku faktur przesyłanych w formie elektronicznej podatnik dokonujący sprzedaży lub upoważniona przez niego do wystawiania faktur osoba trzecia przesyła je lub udostępnia nabywcy zachowując je jednocześnie w swojej dokumentacji.

W myśl art. 106e ust. 1 ustawy – faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem;

(…).

Natomiast jak stanowi art. 106o ustawy – minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, przypadki, w których faktury mogą zawierać zakres danych węższy niż określony w art. 106e, oraz zakres tych danych, uwzględniając:

1.  konieczność zapewnienia odpowiedniego dokumentowania dostawy towarów lub świadczenia usług i identyfikacji czynności dokonanych przez niektóre kategorie podatników;
2.  niską wartość transakcji lub specyfikę niektórych rodzajów działalności związaną z liczbą lub rodzajem wykonywanych czynności.

Minister Finansów wykorzystując delegację zawartą w ww. przepisie ustawy, w rozporządzeniu z dnia 3 grudnia 2013 r. w sprawie wystawiania faktur (Dz. U. z 2013 r., poz. 1485) w § 3 pkt 1-5 określił przypadki, w których faktury mogą zawierać zakres danych węższy niż określony w art. 106e ustawy. Wyjaśnić należy, że dokumenty wymienione w tym przepisie można traktować na równi z fakturami tylko wtedy, gdy zawierają wszystkie wymagane elementy.

Jeżeli zatem otrzymywany przez Wnioskodawcę dokument zawiera dane określone w przytoczonych powyżej przepisach jest on fakturą w rozumieniu ustawy i stosują się do niego wszystkie regulacje odnośnie przechowywania faktur oraz odliczenia wykazanego w nim podatku naliczonego. Natomiast jeżeli dokument nie zawiera ww. danych, to nie może zostać uznany za fakturę i nie znajdują do niego zastosowania regulacje dotyczące przechowywania faktur zawarte w ustawie.

W myśl art. 112 ustawy, podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty, w szczególności faktury, związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, z zastrzeżeniem art. 130d ust. 3 i art. 134 ust. 3.

Powołany przepis zobowiązuje podatnika do przechowywania wszystkich dokumentów związanych z rozliczeniem podatku VAT. Ustawodawca w szczególności wskazuje na faktury będące podstawowym dokumentem rozliczenia podatku od towarów i usług przez podatnika tego podatku.

Należy zwrócić uwagę, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług regulując przechowywanie dokumentów odnoszą się wprost do faktur, które – jak wyżej wskazano – są dokumentem w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierającym dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na podstawie ustawy. Zatem ustawa VAT nie reguluje przechowywania innych dokumentów niż zostały w niej wymienione.

Zgodnie z art. 112a ust. 1 ustawy podatnicy przechowują:

1.  wystawione przez siebie lub w swoim imieniu faktury, w tym faktury wystawione ponownie,
2.  otrzymane faktury, w tym faktury wystawione ponownie

– w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Stosownie do art. 112a ust. 2 ustawy, podatnicy posiadający siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju są obowiązani do przechowywania faktur na terytorium kraju. Przepisu ust. 2 nie stosuje się, jeżeli faktury są przechowywane poza terytorium kraju w formie elektronicznej w sposób umożliwiający naczelnikowi urzędu skarbowego, naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, dyrektorowi izby administracji skarbowej lub Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej, za pomocą środków elektronicznych, dostęp on-line do tych faktur (art. 112a ust. 3 ustawy).

Ponadto zgodnie z art. 112b ust. 4 ustawy, podatnicy zapewniają naczelnikowi urzędu skarbowego, naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, dyrektorowi izby administracji skarbowej lub Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, o których mowa w ust. 1, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej – również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych.

W myśl art. 106m ust. 1 ustawy, podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury.

Zgodnie z art. 106m ust. 2 i 3 ustawy:

1.  przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury,
2.  przez integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura.

Autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług (art. 106m ust. 4 ustawy).

Stosownie do art. 106m ust. 5 ustawy – poza wykorzystaniem kontroli biznesowych, określonych w ust. 4, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury elektronicznej są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:

1.  kwalifikowanego podpisu elektronicznego lub
2.  elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa dotycząca tej wymiany przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych.

Powyższy przepis określa technologiczne sposoby przesyłania faktur w postaci elektronicznej (kwalifikowany podpis elektroniczny i system elektronicznej wymiany danych EDI), które mocą ustawy uznane zostały przez prawodawcę za zapewniające autentyczność pochodzenia i integralności treści faktur elektronicznych. Wykorzystując jedną z powyższych metod podatnik może mieć pewność, że zapewnia spełnienie ww. przedmiotowych cech faktur. Wskazane metody są jednak tylko przykładowym wyliczeniem co oznacza, że podatnik może zastosować inne, dowolne środki zapewnienia autentyczności i integralności faktury.

Zauważyć należy, że dla potrzeb przepisów o podatku od towarów i usług, pojęcie „kontrole biznesowe” należy rozumieć jako proces, za pośrednictwem którego podatnik tworzy, wdraża oraz aktualizuje dostateczny poziom pewności co do tożsamości dostawcy lub usługodawcy albo wystawcy faktury (autentyczność pochodzenia), w zakresie tego, że nie zmieniono danych dotyczących podatku VAT (integralność treści) oraz w zakresie czytelności faktury od momentu wystawienia faktury aż do końca okresu przechowywania. Kontrola biznesowa powinna dawać pewną ścieżkę kontrolną, dzięki której można powiązać fakturę ze stanowiącą podstawę jej wystawienia dostawą towarów bądź usługą.

Kontrole biznesowe powinny być odpowiednie do wielkości działalności i rodzaju podatnika oraz powinny uwzględniać ilość i wartość transakcji, jak również ilość i rodzaj dostawców lub usługodawców oraz nabywców lub usługobiorców. W stosownych przypadkach uwzględnione powinny być także inne czynniki.

Z kolei pojęcie „wiarygodna ścieżka audytu” oznacza, że związek pomiędzy dokumentami uzupełniającymi oraz realizowanymi transakcjami jest łatwy do prześledzenia (dzięki posiadaniu dostatecznych danych dla powiązania dokumentów), zgodny z ustalonymi w przedsiębiorstwie procedurami oraz odzwierciedla procesy, które faktycznie miały miejsce. Ścieżka audytu dla celów podatku VAT powinna zapewnić możliwy do skontrolowania związek pomiędzy fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług tak, aby umożliwić sprawdzenie, czy faktura odzwierciedla to, że dostawa towarów lub świadczenie usług miało miejsce. Przy czym uznaniu podatnika pozostawia się wybór środków, przy wykorzystaniu których podatnik może wykazać powyższy związek.

Należy stwierdzić, że regulacje prawne dopuszczają możliwość przechowywania faktur (wystawianych bądź otrzymywanych w formie papierowej) w formie elektronicznej, w dowolny sposób, jednakże sposób ten – jak wymaga ustawodawca – ma zapewniać przechowywanie faktur w podziale na okresy rozliczeniowe w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Ponadto, podatnik zobowiązany jest zapewnić odpowiednim organom na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej – również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych. W przypadku przechowywania faktur poza terytorium kraju, podatnik jest obowiązany za pomocą środków elektronicznych, zapewnić dostęp on-line do tych faktur.

Podkreślić należy szczególną rangę wymogu, jaki ustawodawca stawia podatnikom poprzez treść art. 106m ust. 1 ustawy. Przesądza w nim to, że to podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Dopuszczalne są więc wszelkie metody (procedury) przechowywania faktur w formie elektronicznej, z tym zastrzeżeniem, że muszą one gwarantować autentyczność pochodzenia faktur, ich integralność oraz czytelność.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem działającym w branży produkcyjnej. Wnioskodawca jest podmiotem zarejestrowanym na potrzeby VAT jako podatnik VAT czynny. Dokumentacja związana z rozliczeniami podatkowymi Wnioskodawcy (w tym rozliczeniami podatku VAT) sporządzana jest przez Dział Finansów po otrzymaniu wymaganych informacji dotyczących przeprowadzonych transakcji od innych działów lub podmiotów działających w imieniu Wnioskodawcy. Siedziba Wnioskodawcy została wskazana we właściwym dla Wnioskodawcy urzędzie skarbowym jako miejsce przechowywania rejestrów VAT oraz wszelkich dokumentów związanych z rozliczaniem podatku VAT w Polsce przez Wnioskodawcę.

Obecnie Wnioskodawca otrzymuje od swoich kontrahentów faktury zarówno w formie elektronicznej (np. format PDF), jak i w formie papierowej. Wnioskodawca otrzymuje faktury bezpośrednio do siedziby lub też faktury odbierane są przez pracowników Wnioskodawcy od dostawców towarów lub usługodawców. Faktury mogą być również odbierane przez pracowników podmiotów trzecich, którzy są upoważnieni przez Wnioskodawcę do odbioru faktury w imieniu Wnioskodawcy.

W przedsiębiorstwie Wnioskodawcy zostały wydzielone dwa zakłady NR 1 oraz NR 2. Zakłady te nie stanowią oddzielnych podmiotów gospodarczych. Zakład NR 2 posiada osobną procedurę elektronicznego obiegu dokumentów. W zakładzie NR 1 faktury otrzymane w formie elektronicznej Wnioskodawca drukuje i przechowuje w formie papierowej w segregatorach w siedzibie jednostki. Docelowo zakład NR 1 również wdroży elektroniczny obieg dokumentów zakupu oraz centralny proces księgowania faktur zakupu oparty o narzędzie A oraz system B.

Spółki z grupy mają wdrożony elektroniczny obieg dokumentów zakupu oraz centralny proces księgowania faktur zakupu w Dziale Księgowości Rozrachunków z Dostawcami (zwanym dalej Działem KRD), oparty o narzędzie A oraz system B. Wnioskodawca wdrożył również powyższy proces, w tym elektroniczny obieg dokumentów, który opiera się na archiwizacji elektronicznej (dalej: elektroniczny obieg dokumentów) w zakładzie NR 2. Niezależnie od sposobu odbioru dokumentów (forma papierowa lub elektroniczna) oraz czy zostaną one odebrane w siedzibie Wnioskodawcy, czy w innym miejscu, dane wynikające z faktur otrzymanych przez Wnioskodawcę są wprowadzone do systemu obsługującego elektroniczny obieg dokumentów – A. Wraz z wprowadzeniem danych do systemu A, w systemie umieszczana jest faktura w formacie PDF, niezależnie czy zostanie otrzymana w takim formacie, czy też w formie papierowej.

Faktury otrzymane przez Wnioskodawcę w formie papierowej są skanowane, a następnie ich obraz w formacie PDF umieszczany w systemie wraz z wprowadzonymi danymi. Jakość techniki skanowania gwarantuje pełne i wierne odwzorowanie obrazu oraz czytelności danych zawartych na fakturze otrzymanej w formie papierowej. Następnie, dane wynikające z faktur wprowadzone do systemu A oraz elektroniczne postaci faktur otrzymanych w formie papierowej wraz z fakturami otrzymanymi w formie elektronicznej, dostarczane są do Działu KRD za pomocą informatycznego systemu A. Dział KRD poddaje weryfikacji wprowadzone dane z obrazami faktur zawartymi w systemie A w przypadku, kiedy system OCR sczytywania danych z faktur nie sczyta prawidłowo danych (OCR – optyczne rozpoznawanie znaków od ang. optical character recognition). W przypadku stwierdzenia niezgodności, wszelkie błędy są poprawiane przed zaksięgowaniem faktur oraz ich zaewidencjonowaniem w ewidencji dla potrzeb podatku VAT. Po weryfikacji, dane wynikające z faktur są ewidencjonowane w księgach podatkowych prowadzonych przez Wnioskodawcę w systemie B, w tym ewidencji VAT, czyli ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Dodatkowo skany tych faktur przechowywane są w systemie A. Jakość skanu zapewnia możliwość odczytania wszystkich danych zawartych w fakturze. Faktury otrzymane elektronicznie przez Wnioskodawcę zostają zamieszczone w systemie A, w formie w jakiej je otrzymał, a archiwizacja odbywa się przy wykorzystaniu technologii przetwarzania danych w chmurze, czyli na wynajętej przestrzeni na serwerze. Ewentualne dokumenty pobierane z systemów elektronicznych dostawców wprowadzane są bezpośrednio do systemu A. Wszystkie dane przechowywane w systemie A są przechowywane na serwerze znajdującym się poza terytorium kraju w sposób umożliwiający naczelnikowi urzędu skarbowego, naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, dyrektorowi izby administracji skarbowej lub Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej, za pomocą środków elektronicznych, dostęp on-line do tych faktur, jak również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych.

Procedura przechowywania faktur w ramach elektronicznego obiegu dokumentów wygląda następująco:

1.  faktury otrzymane w formie elektronicznej są zamieszczane w systemie A, w formie, w jakiej zostały wystawione;
2.  faktury otrzymane w formie papierowej są skanowane przez Wnioskodawcę do formatu PDF lub innego nieedytowalnego formatu przy wykorzystaniu sprzętu (skanera) zapewniającego wysoką jakość skanu i czytelność – wersja elektroniczna faktury (skan faktury) jest wiernym i wyraźnym odzwierciedleniem wersji papierowej;
3.  zeskanowane faktury w formacie PDF lub innym nieedytowalnym formacie, jak również faktury otrzymane w formie elektronicznej (dalej łącznie: e-faktury) są następnie wprowadzone do systemu A, wykorzystywanego przez Wnioskodawcę;
4.  w systemie A, umieszczane są także dane faktury;
5.  przed zaksięgowaniem danych z systemu A w systemie B, Dział KRD dokonuje kontroli formalnej i merytorycznej oraz rachunkowej mającej na celu sprawdzenie danych – specyfikacji, danych nabywcy/dostawcy oraz zgodności z zamówieniem, zleceniem, umową. Weryfikacja taka pozwoli powiązać daną fakturę i zrealizowaną na rzecz Wnioskodawcy przez kontrahenta dostawę towarów lub świadczoną usługę;
6.  każdej e-fakturze zostaje nadany unikalny numer wewnętrzny, tzw. numer referencyjny/systemowy, za pomocą którego uprawniona do podglądu danej faktury osoba może szybko odszukać daną fakturę w systemie A;
7.  e-faktury są archiwizowane w systemie A w sposób umożliwiający wyfiltrowanie e-faktur np. według okresów rozliczeniowych, co odbywa się poprzez ich zestawienie w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy o VAT w części dotyczącej zakupu za dany okres, z której to ewidencji można zidentyfikować w systemie A te e-faktury wg nr faktury, nazwy dostawcy, daty faktury, nr identyfikacyjnego/systemowego nadanego fakturze; taki sposób przechowywania zapewni łatwe i szybkie odszukanie e-faktur oraz możliwość pobrania tych faktur z podziałem na okresy rozliczeniowe;
8.  ewentualny dostęp on-line zapewniony określonym w ustawie organom, umożliwi odszukanie w systemie A faktur po numerze faktury lub numerze referencyjnym/systemowym, po nazwie dostawcy, wg ewidencji zakupu VAT dotyczącej okresu rozliczeniowego, którego e-faktura dotyczy;
9.  tylko upoważniona przez Wnioskodawcę grupa osób ma dostęp do e-faktur i może je wyświetlić w systemie A;
10.  ani pracownicy Wnioskodawcy ani osoby upoważnione przez Wnioskodawcę nie mają możliwości ingerencji w treść e-faktur ani zmiany danych w nich zawartych;
11.  otrzymanych faktur papierowych Wnioskodawca po zeskanowaniu nie archiwizuje w formie papierowej. Faktury te są niszczone przez Wnioskodawcę, po zeskanowaniu i umieszczeniu w systemie A;
12.  wszystkie przechowywane e-faktury (zeskanowane oraz otrzymane w formacie elektronicznym) mają formę elektroniczną i zawierają elementy wymagane przepisami ustawy o VAT, w szczególności dane wymagane dla uznania dokumentu za fakturę dla potrzeb VAT;
13.  wszystkie e-faktury są archiwizowane przez Wnioskodawcę w sposób elektroniczny w systemie A, archiwizacja odbywa się na serwerze znajdującym się poza terytorium kraju, do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jedyny wyjątek od powyższej formuły stanowią dokumenty związane z delegacjami służbowymi oraz inne wydatki służbowe pracowników, które w okresie przejściowym są nadal archiwizowane papierowo, do czasu przejścia tego obszaru również na elektroniczny zapis. Wynika to z planowanego etapowego wdrożenia nowego procesu, etap pierwszy: dokumenty związane z zakupami materiałów, towarów i usług (największy obszar dokumentów), etap drugi: delegacje służbowe i inne pracownicze wydatki służbowe, za których płatność dokonana została służbową kartą lub gotówką (zdecydowanie mniejszy obszar dokumentów), co do których skanowania i wprowadzania do sytemu A odpowiedzialny będzie rozliczający się z wydatków pracownik;
14.  oprócz dostępu on-line, na żądanie organów podatkowych Wnioskodawca może wydrukować e-faktury oraz zapisać je na elektronicznym nośniku danych, w granicach umożliwiających zachowanie autentyczności pochodzenia oraz integralności treści (format PDF uniemożliwia edycję obrazu faktur) lub udostępnić je organom podatkowym w inny sposób wymagany przepisami, na przykład poprzez wspomniane nadanie dostępu do danych pracownikom organów podatkowych;
15.  opisane w złożonym wniosku e-faktury są weryfikowane pod kątem stwierdzenia, czy dokumentują nabycie towarów oraz usług, które będą wykorzystywane do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych VAT. W ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, zawarte są dane dotyczące faktury, w przypadku których, w wyniku weryfikacji, zostanie potwierdzone prawo do odliczenia VAT wynikającego z tych faktur.

Wnioskodawca zakłada, że w przyszłości może zrezygnować z korzystania z systemu A na rzecz innego systemu informatycznego. W przypadku zmiany systemu informatycznego Wnioskodawca zakłada, że nowy system informatyczny zostanie wybrany wyłącznie wówczas, gdy jego możliwości techniczne pozwolą na stosowanie opisanej powyżej procedury przechowywania faktur. Ponadto, w przypadku rozpoczęcia korzystania z innego niż planowany A systemu informatycznego, Wnioskodawca będzie przechowywał dane zgromadzone w systemie A do momentu upływu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych.

Podatnicy są zobowiązani przechowywać faktury do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, tj. przez okres 5 lat licząc od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku.

Jak wskazano w opisie stanu sprawy, wszystkie faktury są archiwizowane w stanie nienaruszonym w systemie A wykorzystywanym przez Wnioskodawcę, przez okres wymagany przepisami prawa. System A, obejmujący już inne spółki z grupy, podlega zcentralizowanym procesom zapewnienia ciągłości działania, w tym poprzez tworzenie kopii zapasowych. Prowadzi to do wniosku, że należy uznać, iż warunek dotyczący okresu przechowywania dokumentów jest spełniony.

Podatnicy są zobowiązani do zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktur od momentu ich otrzymania do końca wymaganego okresu przechowywania.

Zgodnie z powołanym we wcześniejszej części uzasadnienia art. 106m ust. 2 i 3 ustawy o VAT:

*   autentyczność pochodzenia faktury oznacza pewność co do tożsamości dostawcy/usługodawcy albo wystawcy faktury,
*   integralność treści faktury to pewność co do faktu, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna ona zawierać.

Ponadto, zgodnie z cytowanymi wcześniej przepisami ustawy o VAT to podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury (art. 106m ust. 1 ustawy o VAT). Przepisy ustawy o VAT nie wskazują precyzyjnie w jaki sposób podatnik ma zagwarantować spełnienie tych warunków. Przepisy wskazują jedynie, że autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług (art. 106m ust. 4 ustawy o VAT). W przypadku faktur elektronicznych przepisy ustawy o VAT zawierają również przykładowe metody, z których podatnik może w tym zakresie skorzystać, tj. wykorzystanie bezpiecznego podpisu elektronicznego oraz elektronicznej wymiany danych (art. 106m ust. 5 ustawy o VAT).

Za kontrole biznesowe można uznać takie rozwiązania biznesowe, które dają możliwość powiązania wystawionej/otrzymanej faktury z dokonaną dostawą w dowolny sposób, np. poprzez posiadanie przez podatnika dokumentów takich jak np.: umowa, zamówienie, dokumenty transportowe, które towarzyszą dokonywanym transakcjom, oraz wprowadzenie procedur i dyscyplin służbowych w tym zakresie. Kontrole biznesowe powinny być dostosowane do indywidualnych warunków poszczególnych podatników.

Za wiarygodną ścieżkę audytu należy natomiast uznać łatwy i przejrzysty sposób powiązania posiadanych przez podatnika dokumentów z dokonaną transakcją, który potwierdza fakt, że dana dostawa miała miejsce/usługa została wykonana na warunkach określonych w dokumentacji.

Jak wynika z opisu stanu sprawy, przed zaksięgowaniem danych z systemu A w systemie B, Dział KRD dokonuje kontroli formalnej i merytorycznej oraz rachunkowej mającej na celu sprawdzenie danych – specyfikacji, danych nabywcy/dostawcy oraz zgodności z zamówieniem, zleceniem, umową. Weryfikacja taka pozwala powiązać daną fakturę i zrealizowaną na rzecz Wnioskodawcy przez kontrahenta dostawę towarów lub świadczoną usługę. W szczególności każda z faktur jest poddana:

*   kontroli systemowej, zautomatyzowanej, polegającej na powiązaniu danej faktury z wystawionym w systemie B (i prawidłowo zatwierdzonym zgodnie z schematem akceptacji) zamówieniem oraz zarejestrowanym w systemie B powiązanym z zamówieniem przyjęciem (dokumentem PZ) dla materiałów/towarów magazynowych lub potwierdzeniem przyjęcia w B dla materiałów nie magazynowych i usług,
*   jeśli faktura nie przejdzie testu systemowego, ponieważ jest zamówienie w B dla danego dostawcy, ale ceny lub/i ilości nie są zgodne z fakturą – taka faktura jest wysłana do odpowiedzialnego za zakup działu Wnioskodawcy celem weryfikacji i wyjaśnienia, natomiast Wnioskodawca rozważa możliwość wprowadzenia limitów istotności, czyli poziomów różnic cen i ilości wyrażonych procentowo lub wartościowo co do których przyjmie fakturę do zaksięgowania uznając, że różnica nie jest materialna, zatem nie będzie podlegać dodatkowej weryfikacji przez dział dokonujący zakupu u Wnioskodawcy,
*   jeśli faktura nie przejdzie testu systemowego, ponieważ jest zamówienie w B dla danego dostawcy, ceny, ilości są zgodne z fakturą, ale w B odpowiedzialny dział Wnioskodawcy nie zaewidencjonował przyjęcia (potwierdzenia dostawy/wykonania usługi) – taka faktura zostaje wysłana do odpowiedzialnego za zakup działu Wnioskodawcy celem weryfikacji i wyjaśnienia,
*   jeśli faktura nie przejdzie testu systemowego, ponieważ w B nie ma zamówienia na danego dostawcę lub/oraz na dany rodzaj towaru/usługi (np. zamówienia poza systemowe, nierejestrowane w B, jak umowy szczegółowe leasingu samochodów lub inne umowy lub inne zakupy) – zostaje dokonana kontrola osobowa, tj. faktura zostaje odesłana do osoby odpowiedzialnej za jej weryfikację pod kątem formalnym/merytorycznym/rachunkowym oraz za potwierdzenie dokonania zakupu, a następnie do akceptacji przełożonego zgodnie ze schematem akceptacji, dopiero potem jest ona zaksięgowana przez Dział KRD. Każdorazowo faktury nie zaksięgowane, tj. będące nadal w procesie weryfikacji, są widoczne w A, a dział KRD jest odpowiedzialny za terminowe ich wyjaśnienie z działami odpowiedzialnymi Wnioskodawcy i zaksięgowanie.

Powyżej opisany proces przedstawia ścieżkę audytu pomiędzy daną fakturą, a zrealizowaną na rzecz Wnioskodawcy dostawą towarów lub świadczeniem usług – Wnioskodawca będzie miał pewność co do tożsamości dostawcy/usługodawcy oraz dostawy towarów/wyświadczenia usługi, ale zamiast obecnego manualnego procesu obiegu dokumentów, ich opisywania i weryfikacji (w tym manualnego rozliczania z dowodami PZ z B oraz manualnego zatwierdzania faktur do zapłaty, została wdrożona powyższa kontrola elektroniczna udokumentowana również w A, co pozwolą pracownikom Wnioskodawcy na weryfikację i akceptację faktur niezależnie czy przebywają fizyczne w siedzibie Wnioskodawcy, czy są w podróży służbowej lub czy przełożeni są osobami z zagranicy.

Ponadto faktury są umieszczane w systemie A, do którego dostęp ma tylko określona grupa pracowników Wnioskodawcy, a sam dostęp jest zabezpieczony indywidualnym hasłem, co zapewnia wymagalny poziom bezpieczeństwa danych oraz dokumentów, które są w nim przechowywane.

Stosowany przez Wnioskodawcę nieedytowalny format elektroniczny, m.in. PDF uniemożliwia modyfikację danych na e-fakturach, przez co gwarantuje niezmienność i integralność treści zawartych w fakturach. Format ten prezentuje odbiorcy treść faktury w postaci niezmienionej wobec tej utworzonej przez wystawcę, zapewnia również czytelność wygenerowanego obrazu faktury, w oparciu o ogólnie dostępne oprogramowanie na każdym systemie komputerowym. Czytelność faktur została zapewniona poprzez wykorzystywanie wysokiej jakości skanera do skanowania faktur gwarantującego wysoką jakość obrazu, a przechowywanie otrzymanych w wersji papierowej faktur w formacie elektronicznym (w postaci jej skanu) zapobiega ich degradacji poprzez zacieranie się ich elementów/treści, czy też blaknięcie, co mogłoby mieć miejsce w przypadku przechowywania faktur w formie papierowej.

Powyższe prowadzi do wniosku, iż wskazana powyżej procedura, którą wprowadził Wnioskodawca w zakładzie PL50, gwarantująca m.in.:

*   autoryzację dostępu do przechowywanych faktur,
*   dostęp do faktur ograniczonej grupy osób z odpowiednim poziomem uprawnień,
*   ustalenie wiarygodnej ścieżki audytu, tj. prześledzenie faktycznego przebiegu transakcji poprzez połączenie dodatkowych dokumentów z fakturami, ich weryfikacją i akceptacją,

pozwoliła Wnioskodawcy zapewnić autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktur elektronicznych zgodnie z przepisami art. 106m, art. 112 oraz art. 112a ustawy o VAT.

Faktury otrzymane w formie elektronicznej lub papierowej dokumentują nabycie towarów i usług, które są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Faktury otrzymane w formie elektronicznej lub papierowej nie należą do kategorii dokumentów wymienionych w przepisie art. 88 ustawy o VAT.

Wnioskodawca zakłada, że w przyszłości może zrezygnować z korzystania z systemu A na rzecz innego systemu informatycznego. W przypadku zmiany systemu informatycznego Wnioskodawca zakłada, że nowy system informatyczny zostanie wybrany wyłącznie wówczas, gdy jego możliwości techniczne pozwolą na stosowanie opisanej powyżej procedury przechowywania faktur. Ponadto, w przypadku rozpoczęcia korzystania z innego niż planowany A systemu informatycznego, Wnioskodawca będzie przechowywał dane zgromadzone w systemie A do momentu upływu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy opisana procedura elektronicznego obiegu dokumentów jest zgodna z przepisami art. 106m, art. 112 oraz art. 112a ustawy, w szczególności zapewnia autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktur oraz czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie e-faktur przechowywanych zgodnie z elektronicznym obiegiem dokumentów przedstawionym w opisie zdarzenia przyszłego.

Przedstawione zdarzenie przyszłe wskazuje, że Wnioskodawca wypełnił warunki przechowywania otrzymanych faktur wymienione w art. 112a ustawy. Jak wskazano we wniosku, e-faktury są archiwizowane w systemie A w sposób umożliwiający wyfiltrowanie e-faktury np. według okresów rozliczeniowych, co odbywa się poprzez ich zestawienie w ewidencji, w części dotyczącej zakupu za dany okres, z której to ewidencji można zidentyfikować w systemie A te e-faktury wg nr faktury, nazwy dostawcy, daty faktury, nr identyfikacyjnego/systemowego nadanego fakturze; taki sposób przechowywania zapewni łatwe i szybkie odszukanie e-faktur oraz możliwość pobrania tych faktur z podziałem na okresy rozliczeniowe. Ponadto faktury otrzymane w formie elektronicznej są zamieszczane w systemie A, w formie, w jakiej zostały wystawione. Natomiast faktury otrzymane w formie papierowej są skanowane przez Wnioskodawcę do formatu PDF lub innego nieedytowalnego formatu przy wykorzystaniu sprzętu (skanera) zapewniającego wysoką jakość skanu i czytelność – wersja elektroniczna faktury (skan faktury) jest wiernym i wyraźnym odzwierciedleniem wersji papierowej. Z kolei przed zaksięgowaniem danych z systemu A w systemie B, Dział KRD dokonuje kontroli formalnej i merytorycznej oraz rachunkowej mającej na celu sprawdzenie danych – specyfikacji, danych nabywcy/dostawcy oraz zgodności z zamówieniem, zleceniem, umową. Weryfikacja taka pozwoli powiązać daną fakturę i zrealizowaną na rzecz Wnioskodawcy przez kontrahenta dostawę towarów lub świadczoną usługę. Dodatkowo wszystkie dane przechowywane w systemie A są przechowywane na serwerze znajdującym się poza terytorium kraju w sposób umożliwiający naczelnikowi urzędu skarbowego, naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, dyrektorowi izby administracji skarbowej lub Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej, za pomocą środków elektronicznych, dostęp on-line do tych faktur, jak również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych. Zaznaczyć należy, że wszystkie e-faktury są archiwizowane przez Wnioskodawcę w sposób elektroniczny w systemie A, do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Z kolei wskazana powyżej procedura, którą wprowadził Wnioskodawca w zakładzie NR2, gwarantująca m.in.:

*   autoryzację dostępu do przechowywanych faktur,
*   dostęp do faktur ograniczonej grupy osób z odpowiednim poziomem uprawnień,
*   ustalenie wiarygodnej ścieżki audytu, tj. prześledzenie faktycznego przebiegu transakcji poprzez połączenie dodatkowych dokumentów z fakturami, ich weryfikacją i akceptacją,

pozwoliła Wnioskodawcy zapewnić autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktur elektronicznych zgodnie z przepisami art. 106m, art. 112 oraz art. 112a ustawy o VAT. Dodatkowo faktury otrzymane w formie elektronicznej lub papierowej dokumentują nabycie towarów i usług, które są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Natomiast faktury otrzymane w formie elektronicznej lub papierowej nie należą do kategorii dokumentów wymienionych w przepisie art. 88 ustawy o VAT.

Podsumowując należy stwierdzić, że skoro przechowywanie faktur przez Wnioskodawcę w opisanej formie elektronicznej, będzie zapewniało autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych dokumentów, a także umożliwiało dostęp do tych faktur na żądanie odpowiednim organom wskazanym w art. 112a ust. 3 ustawy, to opisany sposób archiwizowania faktur będzie zgodny z powołanymi przepisami. Tym samym spełnione zostaną warunki określone w art. 106m, art. 112 oraz art. 112a ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku należało uznać za prawidłowe.

Kolejna wątpliwość dotyczy ustalenia, czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie e-faktur przechowywanych zgodnie z elektronicznym obiegiem dokumentów przedstawionym w opisie zdarzenia przyszłego.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przez nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Na podstawie art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur dokumentujących nabycie towarów lub usług, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ustawy (wykorzystywanie nabytych towarów i usług do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu) oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle przytoczonych przepisów i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że otrzymane faktury zakupowe przechowywane wyłącznie w formie elektronicznej w Systemie, w żaden sposób nie wpływają na zakres prawa do odliczenia podatku VAT w nich wykazanego w porównaniu do systemu papierowego. Przepisy nie uzależniają bowiem prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego ani od rodzaju faktury (papierowa/elektroniczna), ani od formy, w jakiej podatnik przechowuje faktury.

Jak wynika z opisu wniosku Wnioskodawca jest podmiotem zarejestrowanym na potrzeby VAT jako podatnik VAT czynny. Dokumentacja związana z rozliczeniami podatkowymi Wnioskodawcy, w tym rozliczeniami podatku VAT, sporządzana jest przez Dział Finansów po otrzymaniu faktur dotyczących przeprowadzonych transakcji od innych działów lub podmiotów działających w imieniu Wnioskodawcy. Ponadto e-faktury są weryfikowane pod kątem stwierdzenia, czy dokumentują nabycie towarów oraz usług, które będą wykorzystywane do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych VAT. W ewidencji zawarte są dane dotyczące faktury, w przypadku których, w wyniku weryfikacji, zostanie potwierdzone prawo do odliczenia VAT wynikającego z tych faktur. Faktury otrzymane w formie elektronicznej lub papierowej dokumentują nabycie towarów i usług, które są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Faktury otrzymane w formie elektronicznej lub papierowej nie należą do kategorii dokumentów wymienionych w przepisie art. 88 ustawy o VAT.

Zatem Wnioskodawca, będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur (przechowywanych w sposób zgodny z przepisami ustawy), gdyż nabyte towary lub usługi, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Podsumowując, na podstawie e-faktur przechowywanych zgodnie z elektronicznym obiegiem dokumentów przedstawionym w opisie zdarzenia przyszłego, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, przy spełnieniu ogólnych warunków, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy oraz pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawców w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.