Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-219/11-2/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-05-31
Teza: skutki podatkowe opłacenia przez Spółkę składek na ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej członków organów statutowych, współmałżonków, konkubentów, spadkobierców, wykonawców testamentu oraz reprezentantów prawnych członków władz Spółki
Słowa kluczowe: dziedziczenie-dziedziczenie testamentowe; konkubinat; małżonek; odpowiedzialność-odpowiedzialność cywilna; organ-organ statutowy; skutki podatkowe; składki; spadkobiercy; spółki; testament; ubezpieczenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 10.03.2011 r. (data wpływu 14.03.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych opłacenia przez Spółkę składek na ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej członków organów statutowych, współmałżonków, konkubentów, spadkobierców, wykonawców testamentu oraz reprezentantów prawnych członków władz Spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych opłacenia przez Spółkę składek na ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej członków organów statutowych, współmałżonków, konkubentów, spadkobierców, wykonawców testamentu oraz reprezentantów prawnych członków władz Spółki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka S.A. (dalej „Spółka”) po przeprowadzeniu postępowania niepublicznego realizowanego w trybie przetargu ograniczonego na ubezpieczenie odpowiedzialności cywilnej P. S. A. i wybranych spółek Grupy Kapitałowej P. oraz członków organów tych spółek za szkody wynikłe z winy członków ich organów zawarła umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej P. S. A. oraz członków jej organów za szkody wynikłe z winy członków tych organów na warunkach oferty z dnia 26.01.2011 r. złożonej przez T. S. A. Ubezpieczenie zostało podzielone na cztery zakresy:

*   Zakres A – Ubezpieczyciel udziela ochrony ubezpieczeniowej, w przypadku gdy przeciwko Osobie Ubezpieczonej zostanie wniesione Roszczenie o odszkodowanie z tytułu Szkody Majątkowej powstałej w wyniku Nieprawidłowego Zachowania Osoby Ubezpieczonej;

*   Zakres B – Ubezpieczyciel zapłaci Ubezpieczonej Spółce lub w jej imieniu odszkodowanie, które Ubezpieczona Spółka jest uprawniona lub prawnie zobowiązana do zagwarantowania Osobom Ubezpieczonym z powodu objętego ubezpieczeniem Roszczenia zgłoszonego przeciwko Osobie ubezpieczonej, w wyniku Nieprawidłowego Zachowania Osoby ubezpieczonej;

*   Zakres C – Ubezpieczyciel udziela ochrony ubezpieczeniowej Ubezpieczonym Spółkom w przypadku gdy przeciwko Ubezpieczonym Spółkom zostało wniesione Roszczenie o odszkodowanie z tytułu Szkody Majątkowej powstałej w wyniku Nieprawidłowego Zachowania Ubezpieczonych w związku z Obrotem Papierami Wartościowymi Ubezpieczonych Spółek;

*   Zakres D – Ubezpieczyciel udziela ochrony ubezpieczeniowej Spółkom w przypadku gdy przeciwko Ubezpieczonym Spółkom zostało wniesione Roszczenie o odszkodowanie z tytułu Szkody Majątkowej powstałej w wyniku Nieprawidłowego Zachowania Osób Ubezpieczonych, ale jedynie do tego stopnia i tak długo jak Ubezpieczona Spółka jest pozwana wspólnie z Osobami Ubezpieczonymi (w oparciu o solidarną odpowiedzialność) jako współpozwany. Koszty Obrony Ubezpieczeniowej Spółki pokrywane są oddzielnie, niezależnie od Kosztów Obrony Osób Ubezpieczonych, jeżeli i w takim zakresie w jakim oddzielna obrona jest niezbędna w celu uniknięcia konfliktu interesów.

Umowę ubezpieczenia zawarła Spółka (jako ubezpieczający), na swoją rzecz oraz na rzecz pozostałych osób, które mają być ubezpieczone. Osoby te nie są imiennie wskazane w umowie ubezpieczenia. Podstawą do takiego działania jest art. 808 K. c. zgodnie z którym, ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia.

W umowie ubezpieczenia, w zakresie A, osobami ubezpieczonymi są wyłącznie osoby fizyczne. Ochroną ubezpieczeniową objęci są następujący członkowie władz Spółki: członkowie zarządu, członkowie rady nadzorczej, prokurenci. Ubezpieczenie obejmuje zarówno osoby obecnie pełniące funkcje członków władz Spółki, pełniące tę funkcję w przeszłości jak i osoby, które będą je pełnić w przyszłości. Dodatkowo oprócz członków władz Spółki funkcję członków władz Spółki pełniące tę funkcję w przeszłości jak i osoby które będą je pełnić w przyszłości. Dodatkowo oprócz członków władz Spółki ubezpieczonymi są także m.in. współmałżonkowie, konkubenci/partnerzy, spadkobiercy, wykonawcy testamentu, reprezentanci prawni członków władz Spółki, w związku z nieprawidłowym zachowaniem popełnionym przez członków władz Spółki. W przypadku zakresu B, C oraz D ubezpieczonym jest Spółka. Składka ubezpieczeniowa za wszystkie cztery zakresy ubezpieczenia (A, B, C i D) opłacana jest przez Spółkę.

Wysokość składki została ustalona w oparciu o ocenę ryzyka uwzględniającą sumę ubezpieczenia, okres ubezpieczenia, rodzaj działalności gospodarczej, historię szkodowości itp. Jej wysokość została określona ryczałtowo tj. nie jest uzależniona od ilości osób wchodzących w skład organów Spółki oraz długości sprawowanej przez nich funkcji. Wysokość składki nie ulegnie zmianie w razie zmiany liczby osób objętych ubezpieczeniem. Składka została podzielona na poszczególne zakresy ubezpieczenia: zakres A B C i D (na podstawie Dodatku Nr 1 do Umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej P. S. A. oraz członków jej organów za szkody wynikłe z winy członków tych organów (dalej: „Dodatek Nr 1”):

„Składka jest ustalana dla zakresów ochrony wskazanych w art. 1 § 1 ust. 1 A, B, C, D o.w.u. oraz dodatkowych zakresów ochrony udzielonych w Dokumencie Ubezpieczenia”). Alokacja składki pomiędzy poszczególne zakresy została dokonana przez ubezpieczyciela na podstawie przeprowadzonej przez niego oceny ryzyka związanej z poszczególnymi zakresami. Zgodnie z postanowieniami zawartej umowy ubezpieczenia składka została podzielona następująco: Zakres A – 5% składki, Zakres B – 25% składki, Zakres C – 25% składki oraz Zakres D – 45% składki. Umowa ubezpieczenia przewiduje, że identyfikacja indywidualnych ubezpieczonych dokonywana jest przez ubezpieczyciela w przypadku wniesienia roszczenia lub wszczęcia postępowania urzędowego lub zgłoszenia okoliczności nieprawidłowego zachowania lub wypłaty świadczenia ubezpieczeniowego (według Dodatku Nr 1: „Identyfikacja indywidualnych Osób Ubezpieczonych dokonywana jest przez Ubezpieczyciela w przypadku wniesienia Roszczenia lub wszczęcia Postępowania Urzędowego lub zgłoszenia okoliczności, dokonanego zgodnie z art. 3 § 7 o.w.u. lub wypłaty świadczenia ubezpieczeniowego”). Spółka zawarła ubezpieczenie w takim kształcie, ze względu na bardzo szeroki krąg osób ubezpieczonych oraz rotację zatrudnionych. W związku z tym niemożliwe jest ustalenie, kto i przez jak długi okres czasu był lub będzie objęty ubezpieczeniem. Jednocześnie umowa ubezpieczenia przewiduje sumę gwarancyjną na jedno i wszystkie zdarzenia w okresie ubezpieczenia (zgodnie z art. 6 § 1 ust. 1 Ogólnych warunków ubezpieczenia Odpowiedzialności Cywilnej Członków Władz Spółki przyjętych uchwałą Zarządu Towarzystwa Ubezpieczeń A. Spółka Akcyjna z dnia 16 grudnia 2009 roku: „Suma Gwarancyjna określona w Dokumencie Ubezpieczenia określa maksymalne odszkodowanie wypłacane przez Ubezpieczyciela za jedno Zdarzenie Ubezpieczeniowe oraz łącznie za wszystkie Zdarzenia Ubezpieczeniowe w Okresie Ubezpieczenia, łącznie z Kosztami Obrony i innymi świadczeniami ubezpieczeniowymi. Poniesione lub pozostające do poniesienia własne Koszty Obrony Ubezpieczyciela nie są wliczane do Sumy Gwarancyjnej”), wobec czego będzie pomniejszana po każdej wypłacie odszkodowania o kwotę wypłaconą.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, składka ubezpieczeniowa za zakres A ubezpieczenia, która opłacana jest przez Spółkę stanowi przychód podatkowy dla osób, na rzecz których jest uiszczana, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, od którego Spółka jako płatnik podatku byłaby zobowiązana do pobrania zaliczek na podatek zgodnie z art. 31 lub 41 UPDOF?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Definicja przychodu zawarta została w art. 11 następnych ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1991 r., Nr 80, poz. 350 ze zm.; dalej: „UPDOF”). Zgodnie z art. 11 UPDOF przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Z kolei według art. 12 UPDOF za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Przytoczone powyżej przepisy wskazują, że świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia mogą być uznane za przychód jedynie po otrzymaniu tych świadczeń przez podatnika. Zgodnie z orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 września 2009 r. (sygn. akt II FSK 536/08) opodatkowaniu może podlegać tylko przychód rzeczywiście otrzymany, a nie możliwy do otrzymania (wartość otrzymanego świadczenia, a nie możliwość skorzystania ze świadczenia). W przypadku stanu faktycznego będącego przedmiotem niniejszego wniosku nie dojdzie do przysporzenia po stronie ubezpieczonych. Wynika to przede wszystkim z samego charakteru ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej. Beneficjentem tego typu umowy jest zawsze osoba trzecia, a nie sam ubezpieczony. Zgodnie z art. 822 K.c. przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, wobec których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo ubezpieczony. Analogiczna sytuacja zajdzie w przypadku przychodów z działalności wykonywanej osobiście otrzymywanych przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (art. 13 pkt 7 UPDOF).

Z art. 12 ust. 3 UPDOF wynika, iż wartość pieniężną nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych, jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi niewchodzące w zakres działalności pracodawcy, ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b UPDOF. Stąd też w przypadku usług zakupionych przez pracodawcę wartość pieniężną tych świadczeń dla celów podatkowych ustala się według cen zakupu. Z powołanych przepisów wynika, iż pracodawca jest obowiązany do doliczenia do przychodu pracownika wartości faktycznie otrzymanych przez pracownika świadczeń stosując ceny zakupu usług. Takie potencjalne przypisanie przychodu do konkretnej osoby nie jest w przedmiotowej sprawie możliwe, ponieważ krąg podmiotów ubezpieczonych jest bardzo szeroki (Spółka, byli, obecni oraz przyszli członkowie władz spółki, ich współmałżonkowie, konkubenci/partnerzy, ewentualni spadkobiercy, wykonawcy testamentu, reprezentanci prawni, w związku z nieprawidłowym zachowaniem popełnionym przez członków władz Spółki). Ubezpieczenie to oparte zostało na triggerze (klauzula czasowa) „claims made” (według Dodatku Nr 1. „Ochrona ubezpieczeniowa dotyczy Roszczeń lub Postępowań Urzędowych, które w Okresie Ubezpieczenia lub Przedłużonym Okresie Zgłaszania Roszczeń, o ile ma on zastosowanie, po raz pierwszy zostaną zgłoszone przeciw Ubezpieczonemu, przy czym za zgłoszenie uważane jest także oświadczenie o potrąceniu”). W tym przypadku warunkiem koniecznym odpowiedzialności ubezpieczyciela jest zgłoszenie roszczenia o naprawienie szkody w okresie ubezpieczenia lub przedłużonym okresie zgłaszania roszczeń. Dodatkowo zastosowanie ma pełne pokrycie retroaktywne, tj. ochroną ubezpieczeniową objęte są roszczenia powstałe przed początkiem obowiązywania umowy, jednakże muszą one być zgłoszone w trakcie jej obowiązywania lub w trakcie trwania przedłużonego okresu zgłaszania roszczeń. Nie ma przy tym znaczenia kiedy powstała lub ujawniła się szkoda. W związku z powyższym, taka konstrukcja umowy ubezpieczenia (niezależnie od zapisów dotyczących katalogu ubezpieczonych) powoduje rozszerzenie kręgu osób objętych ochroną ubezpieczeniową poza listę członków władz aktualnie pełniących te funkcje. Dodatkowo konstrukcja triggera „claims made” zakłada przede wszystkim możliwość zgłaszania roszczeń do członków władz, którzy przestali pełnić tę funkcję i którzy nie mogą zostać obciążeni kosztem zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Biorąc pod uwagę powyższe, rozłożenie składki na osoby aktualnie sprawujące funkcję członka władz Spółki, powoduje, że ponoszą one de facto ciężar finansowy ubezpieczenia, które w dużej mierze dotyczy także innych osób, których nie można w żaden sposób obciążyć. Roczna składka, którą płaci Spółka ma charakter zryczałtowany, a jej wysokość nie ulegnie zmianie w przypadku zmian personalnych oraz liczebnościowych wśród osób ubezpieczonych. W związku z powyższym przypisanie przychodu do znanej z imienia i nazwiska osoby jest nieuzasadnione oraz trudne do wykonania. Ubezpieczyciel oblicza wysokość składki biorąc pod uwagę stan majątkowy Spółki. Na jej wysokość nie ma wpływu liczba osób ubezpieczonych oraz zakres ich odpowiedzialności. Określenie wysokości przychodu poprzez arytmetyczny podział kwoty składki poprzez szacowaną liczbę ubezpieczonych nie jest w stanie odzwierciedlić zakresu odpowiedzialności za szkody tych osób. Odpowiedzialność ta zależna jest od zakresu obowiązków oraz uprawnień członków władz Spółki. Inne ryzyko wyrządzenia szkody istnieje po stronie członka zarządu a inne w przypadku ich spadkobierców (które wystąpi wyłącznie w przypadku śmierci tych pierwszych). Różny zakres odpowiedzialności i zaangażowania w procesy decyzyjne, poszczególnych osób fizycznych, będących w danym momencie członkami władz Spółki, regulowany jest m.in. w art. 479-490 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Dlatego też Spółka nie może wskazać, w jakiej części składka obejmuje ryzyko związane z czynnościami członków zarządu, w jakiej rady nadzorczej, w jakiej prokurentów. Jedynym podmiotem władnym do wyliczenia składki jest ubezpieczyciel, który oceniając ryzyko ubezpieczeniowe określa partycypację poszczególnych ubezpieczonych w wielkości składki. Uprawnienie to nadane mu zostało na mocy ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. z 2003 r., Nr 124, poz. 1151 ze zm., dalej: „UDU). Zgodnie z art. 3 ust. 1 UDU przez działalność ubezpieczeniową rozumie się wykonywanie czynności ubezpieczeniowych związanych z oferowaniem i udzielaniem ochrony na wypadek ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych. Czynnością ubezpieczeniową jest m.in. ustalanie składek i prowizji należnych z tytułu zawieranych umów ubezpieczenia (art. 3 ust. 3 pkt 3 UDU). Warto wskazać, że na podstawie art. 225 ust. 1 UDU kto bez wymaganego zezwolenia wykonuje czynności ubezpieczeniowe lub działalność reasekuracyjną, podlega grzywnie, karze ograniczenia wolności albo pozbawienia wolności do lat 2. Biorąc pod uwagę powyższe zasada równego podziału składki na ubezpieczonych członków władz Spółki zdaje się być całkowicie nieuprawniona. Należy zwrócić uwagę na interpretację wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (Nr IPPB2/415-1802/08-2/SP), z której wynika, że w przypadku, gdy osoby ubezpieczone nie zostały z góry określone w umowie (załączniku do umowy, aneksie lub innym dokumencie) w sposób pozwalający na ich jednoznaczną identyfikację, jako osób ubezpieczonych od odpowiedzialności cywilnej, lecz są identyfikowane dopiero w chwili zajścia wypadku ubezpieczeniowego lub w chwili spełnienia świadczenia przez ubezpieczyciela, nie jest możliwe ustalenie przychodu w postaci otrzymania nieodpłatnych świadczeń przez poszczególnych ubezpieczonych, ponieważ brak jest podstaw do przyporządkowania im składek w dacie zawarcia umowy i opłacenia ich przez spółkę. Podobnie stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 26.02.2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 2019/08), w którym orzekł następująco: „Przy zarządach wieloosobowych tak jak przy radach nadzorczych składka ubezpieczeniowa nie może stanowić przychodu dla jej członków, o ile ubezpieczenie i ta składka nie jest przypisana konkretnej osobie z nazwiska i imienia”. Powyższe stanowisko podzielił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w orzeczeniu z dnia 21 kwietnia 2010 r. (sygn. akt I SA/Kr 174/10). Sąd uznał, że: „błędny jest pogląd Ministra Finansów, jakoby kwoty składek, ponoszonych przez spółkę na ubezpieczenia członków zarządu i prokurentów od odpowiedzialności cywilnej, w przypadku, gdy są obliczane w sposób ryczałtowy i nie można ich przypisać konkretnej osobie, stanowiły przychód tych osób, a kwotę przychodu należało obliczać, uwzględniając przypadającą na konkretną osobę ubezpieczoną część opłaconej składki”. Dodatkowo należy zaznaczyć, że przychód ten musi być zidentyfikowany danymi określonej osoby, gdyż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych (art. 1 UPDOF). Jednocześnie przewidziana w umowie ubezpieczenia suma gwarancyjna jest wspólna dla wszystkich ubezpieczonych. W związku, z czym, w przypadku, gdy z tytułu roszczenia względem jednego ubezpieczonego zostanie wypłacona kwota wyczerpująca w całości sumę gwarancyjną, wówczas kolejne roszczenia w stosunku do pozostałych ubezpieczonych nie będą objęte ubezpieczeniem. Mając na uwadze powyższe, wydaje się, iż nieuzasadnione byłoby doliczanie wartości składki do przychodu wszystkich ubezpieczonych, biorąc pod uwagę, że skorzystanie przez nich z ochrony nie jest gwarantowane. Powyższy pogląd podzielił Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 19 sierpnia 2008 r. (Nr lBPB2/415-964/08/BD), w której stwierdzono: „ze względu na to, iż w umowie objętej ubezpieczeniem od odpowiedzialności ustalono ograniczony limit sumy ubezpieczenia, która w momencie wypłacenia kwoty z tytułu roszczenia pomniejsza wartość ustalonego limitu, aż do momentu wyczerpania, co w konsekwencji powoduje, że zawarta umowa wygasa – po stronie osób ubezpieczonych nie należy rozpoznawać przychodu do opodatkowania”.

Reasumując Spółka uważa, że składki alokowane na zakres A w opisanym powyżej ubezpieczeniu odpowiedzialności cywilnej członków władz Spółki nie stanowią przychodu podatkowego dla osób będących osobami ubezpieczonymi i tym samym na Spółce nie ciąży obowiązek poboru zaliczek na podatek od tych składek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. Zgodnie z tą zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 ustawy, z którego treści wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10, w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze oraz innych nieodpłatnych świadczeń.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka jako ubezpieczający zawarła z podmiotem ubezpieczeniowym umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej na swoją rzecz oraz na rzecz osób ubezpieczonych. Osoby te nie są imiennie wskazane w umowie. Wysokość składki została ustalona przez Ubezpieczyciela w oparciu o ocenę ryzyka uwzględniającą sumę ubezpieczeniową, okres ubezpieczenia, rodzaj działalności gospodarczej, historię szkodowości itp. Jej wysokość została określona ryczałtowo, tzn. nie jest uzależniona od ilości osób wchodzących w skład organów. Składka jest opłacana przez Spółkę. Ubezpieczenie zostało podzielone na cztery zakresy: A, B, C i D. Zgodnie z umową ubezpieczenia w zakresie A ochroną ubezpieczeniową objęci są: byli, obecni i przyszli członkowie władz Spółki, współmałżonkowie, konkubenci/partnerzy, spadkobiercy, wykonawcy testamentu, reprezentanci prawni członków władz Spółki. W przypadku zakresu B, C oraz D ubezpieczonym jest Spółka.

Z powyższego wynika, iż umowa nie będzie wskazywać imiennie osób objętych ubezpieczeniem (ubezpieczonych) będzie wskazywać jedynie grupy objęte ubezpieczeniem w okresie ubezpieczeniowym, przy czym wysokość składki ubezpieczeniowej nie będzie uzależniona od liczby ubezpieczonych osób.

W świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkiem koniecznym do uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód, jest jego otrzymanie lub postawienie do dyspozycji podatnika.

Dla celów podatkowych natomiast nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów gospodarczych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (uchwała NSA z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02).

W przedmiotowej sprawie krąg osób ubezpieczonych jest bez wątpienia otwarty – podlegać może zmianom osobowym oraz ilościowym w trakcie trwania ubezpieczenia bez wpływu na wysokość składki finansowanej przez Spółkę. Ochrona ubezpieczeniowa dotyczy wszystkich byłych, obecnych i przyszłych członków organów władz Spółki, współmałżonków, konkubentów/partnerów, spadkobierców, wykonawców testamentu, reprezentantów prawnych członków władz Spółki.

Ubezpieczyciel dokonuje podziału składki pomiędzy poszczególne zakresy tj. na część odpowiadającą ubezpieczeniu osób fizycznych oraz na części odpowiadające ubezpieczeniu Spółki. Podstawą kalkulacji składki ubezpieczeniowej przez ubezpieczyciela są dane Spółki: ocena ryzyka uwzględniająca sumę ubezpieczenia, okres ubezpieczenia, rodzaj działalności gospodarczej, historię szkodowości. Jej wysokość została określona ryczałtowo tj. nie jest uzależniona od ilości osób, fakt objęcia, czy też wyłączenia konkretnej osoby z ubezpieczenia pozostaje bez wpływu na wysokość należnej składki.

Indywidualizacja ubezpieczonych następuje dopiero w przypadku wniesienia przeciwko nim roszczenia lub wszczęcia postępowania urzędowego. Może to nastąpić również w przypadku zgłoszenia okoliczności nieprawidłowego zachowania lub wypłaty świadczenia ubezpieczeniowego. Ze względu na bardzo szeroki krąg osób ubezpieczonych oraz rotację zatrudnionych niemożliwe jest ustalenie, kto i przez jak długi okres czasu był lub będzie objęty ubezpieczeniem.

Z powyższego wynika, że w przypadku, gdy osoby ubezpieczone nie zostały z góry określone w umowie (załączniku do umowy, aneksie lub innym dokumencie) w sposób pozwalający na ich jednoznaczną identyfikację, jako osób ubezpieczonych od odpowiedzialności cywilnej, lecz są identyfikowane dopiero w chwili zajścia wypadku ubezpieczeniowego lub w chwili spełnienia świadczenia przez ubezpieczyciela, nie jest możliwe ustalenie przychodu w postaci otrzymania nieodpłatnych świadczeń przez poszczególnych ubezpieczonych, ponieważ brak jest podstaw do przyporządkowania im składek w dacie zawarcia umowy i opłacenia ich przez Spółkę.

Powyżej przedstawiona sytuacja znajduje odzwierciedlenie w omawianym stanie faktycznym, gdzie przedmiotowym ubezpieczeniem objęci będą wszyscy byli, obecni i przyszli członkowie organów władz Spółki, współmałżonkowie, konkubenci/partnerzy, spadkobiercy, wykonawcy testamentu, reprezentanci prawni członków władz Spółki.

Tylko w takiej sytuacji, należy zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, że wartość zryczałtowanej składki ubezpieczeniowej płaconej przez Spółkę nie będzie stanowić dla osób ubezpieczonych w ramach zakresu A przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Tym samym Spółka jako płatnik nie ma obowiązku naliczenia i pobrania zaliczek na podatek dochodowy.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji organu podatkowego oraz orzeczeń sądowych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnej sprawie osądzonych w określonych stanach faktycznych i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.