Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4511-1-775/16-3/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-08-23
Teza: Skutki podatkowe nabycia wierzytelności.
Słowa kluczowe: przychód; wartość-wartość nominalna; wartość-wartość rynkowa; wierzytelność-nabycie wierzytelności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 czerwca 2016 r. (data wpływu 28 czerwca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 sierpnia 2016 r. (data wpływu 16 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych nabycia wierzytelności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych nabycia wierzytelności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawcą jest osoba fizyczna posiadająca centrum interesów życiowych i przebywająca większość dni w roku kalendarzowym w Polsce (nieograniczony obowiązek podatkowy). Wnioskodawca nie prowadzi jednoosobowej działalności gospodarczej, nie jest podatnikiem VAT czynnym, nie posiada zaległości podatkowych i nie jest stroną postępowania egzekucyjnego w administracji.

W przyszłości będzie mieć miejsce następujący przebieg zdarzeń. Spółka z siedzibą w kraju z Unii Europejskiej będzie posiadać wierzytelność wobec polskiego rezydenta. Wierzytelność wynika z umowy pożyczki, dokonanej wedle prawa obcego, zawartego poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka zobowiąże pożyczkobiorcę do zwrotu należności w określonym terminie na zagraniczne konto spółki. Istnieje możliwość, że Wnioskodawca podpisze ze spółką posiadającą wierzytelność umowę cesji tej wierzytelności. Wskutek tej umowy zawartej w innym niż Polska państwie członkowskim, Wnioskodawca jako cesjonariusz przeniesie tytułem wynagrodzenia pewną kwotę na cedenta, który w zamian przeniesie na Wnioskodawcę prawo do ww. wierzytelności wynikającej z umowy pożyczki. Wartość zapłaty za dokonanie cesji wierzytelności będzie nieproporcjonalna do wartości nominalnej pożyczki (a tym samym wartości wierzytelności). Ponieważ w umowie pożyczki przewidziano odsetki należne dla pożyczkodawcy, to wartość pożyczki udzielonej osobie fizycznej przez spółkę zagraniczną wraz z należnymi pożyczkobiorcy odsetkami będzie równa wartości wierzytelności jaka będzie przedmiotem cesji. Wartość nabycia wierzytelności będzie także różniła się od wartości rynkowej wierzytelności.

Wierzytelność, którą nabędzie Wnioskodawca umożliwi mu dysponowanie pełnią praw jako wierzyciela, w tym prawem do wystąpienia o realizację świadczenia przez dłużnika, zbycia wierzytelności, zwolnienia z długu dłużnika w postaci darowizny oraz innych sposobów realizacji prawa do wierzytelności.

Wnioskodawca nie jest wspólnikiem spółki zagranicznej (cedenta), nie jest tam zatrudniony i nie ma na chwilę składania wniosku żadnych roszczeń/zobowiązań wobec spółki zagranicznej (cedent). Wnioskodawca nie jest zatrudniony w tej spółce jako pracownik.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca powinien interpretować przepisy tak, że u Wnioskodawcy nie powstanie w momencie nabycia wierzytelności przychód lub dochód na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu nabycia przez Niego (w sposób określony we wniosku) wierzytelności za cenę niższą niż wartość nominalna lub rynkowa tej wierzytelności?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanej sytuacji, Wnioskodawca otrzymuje prawo majątkowe w postaci wierzytelności wymagalnej, nieprzedawnionej. Jednakże z uwagi na charakter tego prawa, jego zysk ekonomiczny, jak i przychód na gruncie prawa podatkowego jest niepewny. Wynika to z faktu, że pomimo wartości nominalnej i rynkowej wartość może zostać spełniona w części lub dalej sprzedana za cenę niższą niż cena nabycia. W takim wypadku Wnioskodawca poniesie stratę zarówno ekonomiczną, jak i na gruncie podatku dochodowego (stratę podatkową).

Wedle opinii Zainteresowanego z chwilą przejścia prawa do wierzytelności nabytej w sposób opisany w stanie faktycznym przez Wnioskodawcę, po Jego stronie nie powstaje przychód.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie przychody - za wyjątkiem wymienionych w art. 21, 52, 52 i 52c ww. ustawy. W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, przychodem jest odpłatne zbycie praw majątkowych. Ponieważ prawem majątkowym jest wierzytelność, to opodatkowane zostać może dopiero zbycie tych praw (nie zaś ich nabycie przez Wnioskodawcę) - zob. wyrok WSA w Gdańsku z 20 października 2015r., I SA/Gd 615/15.

Ponieważ Wnioskodawca nabędzie oraz (być może w przyszłości) zbędzie, dokona przeniesienia własności wierzytelności pod innym tytułem (lub nawet może zwolnić z długu dłużnika) i nie dokonuje tego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej a nabyta wierzytelność ma charakter jednostkowy i nie jest związana z obrotem kilkunastu lub kilkudziesięcioma prawami majątkowymi w postaci wierzytelności.

Artykuł 14 ust. 1 ustawy o PIT stanowi: za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Ten przepis ma odniesienie do sytuacji w jakiej znajduje się wierzyciel jeśli ma on do czynienia z wierzytelnością własną.

Jak jest to przyjęte ogólnie w orzecznictwie – wierzytelność własna to roszczenie jakie przysługuje wystawcy faktury, wykonawcy czynności na rzecz odbiorcy, z tytułu dostawy towarów, świadczenia usług lub innego świadczenia. Brak zapłaty lub spełnienia świadczenia przez drugi podmiot transakcji powoduje, że zbywca ma wymagalną, (początkowo przynajmniej) nieprzedawnioną wierzytelność własną.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca nabywa wierzytelność cudzą (innego podmiotu) po to, aby móc dysponować prawem własności tej wierzytelności.

Bezsprzeczne jest, że wierzytelność nie powstała u Zainteresowanego i nie był On zobowiązany do wykazania przychodu wedle art. 14 ww. ustawy. Sam fakt nabycia pochodnego tej wierzytelności nie oznacza konieczności zapłaty podatku w trybie art. 11 ustawy o PIT.

Istotne jest, że Wnioskodawca nabywa wierzytelności w sposób odpłatny - oznacza to, że kwalifikacja nabytego prawa majątkowego (wierzytelność) jako nieodpłatnego świadczenia byłaby nieuprawniona. Zdaniem Wnioskodawcy stosowanie do powyższego zdarzenia art. 11 ust. 2b ustawy o PIT, dotyczącego przychodu z częściowo odpłatnego świadczenia jest bezpodstawne. Otrzymane prawo w postaci wierzytelności nie jest przychodem w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, gdyż Wnioskodawca nie otrzymał żadnego przysporzenia (przede wszystkim w sposób rzeczywisty i definitywny).

Nabycie wierzytelności po cenie niższej od ceny nominalnej nie oznacza, że wierzytelność ta została nabyta po cenie niższej niż zostałaby sprzedana innemu podmiotowi. Warto pamiętać, że realna wartość wierzytelności jest trudno obliczalna i wynika m. in. ze zdolności płatniczych podatnika, możliwości zaspokajania przez Niego wierzyciela bądź woli spłaty długu, niespodziewanych zobowiązań pieniężnych dłużnika. Skutkiem tego nabywając wierzytelność np. za 10 mln zł, cesjonariusz może nie odzyskać nawet 1000 zł. Trudno wtedy kwalifikować taką wierzytelność po cenie 10 mln (nominalnej). Można zatem określić nabycie wierzytelności - w tym stanie faktycznym - jako prawo do dochodzenia roszczenia pieniężnego. Nie jest pewne czy roszczenie to zostanie spełnione przez dłużnika. Warto także podkreślić, że nabycie wierzytelności po cenie niższej niż wartość nominalna jest naturalnym zdarzeniem gospodarczym wykorzystywanym często przez firmy faktoringowe, a także firmy windykacyjne, które skupują wierzytelności po cenie znacznie niższej niż wartość nominalna tych praw majątkowych. Nie oznacza to wtedy, że nabywcy otrzymują jakiekolwiek przysporzenie, tylko że mogą dochodzić kwoty wyższej niż wartość za jaką nabyli wierzytelności. Przychód - o ile wystąpi - będzie mieć miejsce z chwilą zbycia lub zrealizowania tych wierzytelności.

W opinii Wnioskodawcy, ewentualny przychód powstanie z chwilą zbycia wierzytelności. Gdy przychód będzie niższy od kwoty nabycia tej wierzytelności (którą zapłaci Wnioskodawca spółce zagranicznej - cedentowi) to dochód u Wnioskodawcy nie powstanie, tylko strata podatkowa. Należy mieć na względzie, że dochód może nie powstać w przyszłości, gdyż wierzytelność jest prawem, którego realizacja może nie być związana z jakimkolwiek przysporzeniem po stronie wierzyciela (np. zwolnienie z długu).

Odnosząc się zatem do pytania zadanego we wniosku, zdaniem Zainteresowanego, z tytułu otrzymanej wierzytelności po cenie niższej (wartość nabycia) niż wartość nominalna (i być może rynkowa) wierzytelności, przychód (dochód) u Wnioskodawcy nie powstaje.

Takie stanowisko Wnioskodawcy dotyczące nabycia wierzytelności oraz braku opodatkowania do chwili zbycia tych wierzytelności znalazło potwierdzenie w interpretacjach podatkowych: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 listopada 2015 r., IPPB4/4511-1000/15-4/MS1 oraz z 17 sierpnia 2014 r., IPPB2/4511-561/15-2/PW, z 16 kwietnia 2014 r., IPPB2/415-30/14-2/MK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Kwestia cesji wierzytelności uregulowana została w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 509 § 1 tej ustawy, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. W myśl § 2 tego artykułu, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Stosownie natomiast do treści art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego, przeniesienie wierzytelności może nastąpić w wyniku wykonania umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, która przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji Podatkowej zaniechano poboru podatku.

Art. 11 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 11 ust. 2 ww. ustawy wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie ust. 2a tego artykułu wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ww. ustawy).

Dla celów podatkowych uznaje się natomiast, że nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawcą jest osoba fizyczna posiadająca centrum interesów życiowych i przebywająca większość dni w roku kalendarzowym w Polsce (nieograniczony obowiązek podatkowy). Wnioskodawca nie prowadzi jednoosobowej działalności gospodarczej, nie jest podatnikiem VAT czynnym, nie posiada zaległości podatkowych i nie jest stroną postępowania egzekucyjnego w administracji.

W przyszłości będzie mieć miejsce następujący przebieg zdarzeń. Spółka z siedzibą w kraju z Unii Europejskiej będzie posiadać wierzytelność wobec polskiego rezydenta. Wierzytelność wynika z umowy pożyczki, dokonanej wedle prawa obcego, zawartego poza granicami Rzeczpospolitej Polskiej. Spółka zobowiąże pożyczkobiorcę do zwrotu należności w określonym terminie na zagraniczne konto spółki. Istnieje możliwość, że Wnioskodawca podpisze ze spółką posiadającą wierzytelność umowę cesji tej wierzytelności. Wskutek tej umowy zawartej w innym niż Polska państwie członkowskim, Wnioskodawca jako cesjonariusz przeniesie tytułem wynagrodzenia pewną kwotę na cedenta, który w zamian przeniesie na Wnioskodawcę prawo do ww. wierzytelności wynikającej z umowy pożyczki. Wartość zapłaty za dokonanie cesji wierzytelności będzie nieproporcjonalna do wartości nominalnej pożyczki (a tym samym wartości wierzytelności). Ponieważ w umowie pożyczki przewidziano odsetki należne dla pożyczkodawcy, to wartość pożyczki udzielonej osobie fizycznej przez spółkę zagraniczną wraz z należnymi pożyczkobiorcy odsetkami będzie równa wartości wierzytelności jaka będzie przedmiotem cesji. Wartość nabycia wierzytelności będzie także różniła się od wartości rynkowej wierzytelności.

Wierzytelność, którą nabędzie Wnioskodawca umożliwi mu dysponowanie pełnią praw jako wierzyciela, w tym prawem do wystąpienia o realizację świadczenia przez dłużnika, zbycia wierzytelności, zwolnienia z długu dłużnika w postaci darowizny oraz innych sposobów realizacji prawa do wierzytelności.

Wnioskodawca nie jest wspólnikiem spółki zagranicznej (cedenta), nie jest tam zatrudniony i nie ma na chwilę składania wniosku żadnych roszczeń/zobowiązań wobec spółki zagranicznej (cedent). Wnioskodawca nie jest zatrudniony w tej spółce jako pracownik.

Odnosząc powyższe regulacje prawne do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że samo nabycie wierzytelności od dłużnika nie stanowi operacji gospodarczej, w wyniku której Wnioskodawca otrzyma pieniądze bądź prawo majątkowe w sposób nieodpłatny. Zatem nie powstanie też obowiązek wykazania przez Wnioskodawcę przychodów, ponieważ w chwili nabycia wierzytelności przychód po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi.

Odpłatne nabycie wierzytelności przez Wnioskodawcę nie stanowi zatem czynności skutkującej powstaniem przychodu podatkowego a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie nabycia. Tym samym, przychód podatkowy powstanie dopiero w momencie faktycznej realizacji wierzytelności, tj. dalszej odsprzedaży, windykacji lub dobrowolnej spłaty przez dłużnika.

Końcowo – odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę rozstrzygnięć organów podatkowych, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących, w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.