Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-234/14/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-07-17
Teza: Czy NZOZ utworzony przez Spółkę w celu realizacji zadań z zakresu ochrony zdrowia był jednostką odrębną w stosunku do tworzącej go Spółki i był odrębnym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, a uzyskane przez NZOZ dochody z tytułu świadczeń zdrowotnych były zwolnione od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pod warunkiem, że zostały przeznaczone na ten cel? W przypadku stanowiska twierdzącego [pytanie oznaczone numerem 1], czy wejście w życie ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2013 r. poz. 217) „wywołuje negatywne skutki” pod względem rozliczenia podatku w stosunku do uzyskanych przez NZOZ dochodów w sytuacji, gdy NZOZ nadal działa w sposób ciągły jako podmiot leczniczy?
Słowa kluczowe: jednostka-jednostka organizacyjna-jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej; opieka-opieka zdrowotna-niepubliczny zakład opieki zdrowotnej; podatnik; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 27 maja 2014 r. (data wpływu 28 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podmiotowości prawnopodatkowej niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej:

*   **jest prawidłowe** – w części dotyczącej pytania oznaczonego we wniosku numerem 1,

*   **jest nieprawidłowe** – w części dotyczącej pytania oznaczonego we wniosku numerem 2.

UZASADNIENIE

W dniu 28 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podmiotowości prawnopodatkowej niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca został utworzony przez 8 lekarzy i uzyskał wpis do rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy w S. XIII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 22 kwietnia 2002 r. oraz wpis do księgi rejestrowej podmiotów leczniczych Urzędu Wojewódzkiego w dniu 7 czerwca 2002 r.

Przedmiotem działalności Spółki określonym w umowie spółki oraz KRS jest praktyka lekarska ogólna, specjalistyczna, praktyka pielęgniarek i położnych (działalność ochrony zdrowia), a także inne działy działalności gospodarczej m.in. wynajem i zarządzanie nieruchomościami.

Ustrój Spółki i jej reprezentację określa umowa spółki (reprezentacja łączna dwóch członków zarządu). W ramach realizacji przedmiotu działalności Spółka utworzyła Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej (NZOZ) działający jako „przedmiot” leczniczy. NZOZ działa na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2009 r. Nr 19, poz. 100, z późn. zm.) posiada odrębny Statut i regulamin porządkowy. Jednostka ta posiada odrębną od Spółki strukturę organizacyjną, wyodrębnioną księgowość a na zewnątrz reprezentują ją kierownik. Umowa zawarta z Oddziałem Wojewódzkim Narodowego Funduszu Zdrowia w S. obligowały NZOZ do świadczenia usług dla ubezpieczonych w Narodowym Funduszu Zdrowia w zakresie:

*   podstawowej opieki zdrowotnej;
*   diagnostyki specjalistycznej (EKG, USG).

Przychody ze świadczeń o których mowa wyżej stanowiły ok. 97-98% przychodów, pozostałe przychody pochodziły ze sprzedaży usług z tytułu wynajmu powierzchni, diagnostyki, odsetek bankowych, itp.

Wnioskodawca rozliczając podatek dochodowy od osób prawnych nie wyodrębniał do opodatkowania dochodu uzyskanego przez NZOZ, pomimo faktu, że dochód ten przeznaczony był na realizację statutowego celu – ochrony zdrowia (m.in. wynagrodzenie lekarzy, pielęgniarek, zatrudnionego personelu, zakup sprzętu i środków niezbędnych do prowadzenia NZOZ). Wnioskodawca nie skorzystał ze zwolnienia o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy NZOZ utworzony przez Spółkę w celu realizacji zadań z zakresu ochrony zdrowia był jednostką odrębną w stosunku do tworzącej go Spółki i był odrębnym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, a uzyskane przez NZOZ dochody z tytułu świadczeń zdrowotnych były zwolnione od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pod warunkiem, że zostały przeznaczone na ten cel?
2.  W przypadku stanowiska twierdzącego \[pytanie oznaczone numerem 1\], czy wejście w życie ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2013 r. poz. 217) „wywołuje negatywne skutki” pod względem rozliczenia podatku w stosunku do uzyskanych przez NZOZ dochodów w sytuacji, gdy NZOZ nadal działa w sposób ciągły jako podmiot leczniczy?

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 – zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2009 r. Nr 19, poz. 100), który stanowi przepis ustrojowy tworzonego NZOZ, zakładem opieki zdrowotnej był wyodrębniony organizacyjnie zespół osób i środków majątkowych utworzony i utrzymywany w celu udzielania świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia i stanowił samodzielną jednostkę organizacyjną. Podział tych zakładów na publiczne i niepubliczne uzależniony był od podmiotu założycielskiego. Ustawa ta wyraźnie wskazywała, że ustrój ZOZ oraz sprawy dotyczące jego funkcjonowania, nieregulowana w ustawie określał jej statut. Tak więc NZOZ posiadający odrębną od spółki strukturę organizacyjną, wyposażenie i odrębną gospodarkę finansową umożliwiającą realizację statutowego przedmiotu działania – świadczenie opieki zdrowotnej – jako jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej odrębnym od spółki podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy wolne od podatku są dochody podatnika, którego celem statutowym jest m.in. ochrona zdrowia w części przeznaczonej na te cele. Z opisu stanu faktycznego wynika, że dochód uzyskany przez NZOZ spełnia przesłanki określone wyżej wskazaną podstawą prawną. W konsekwencji powyższego Wnioskodawca stwierdza, że NZOZ będący jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, wyodrębnioną od organu założycielskiego majątkowo, finansowo i organizacyjnie realizuje działalność statutową z zakresu ochrony zdrowia miał prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 17 ust. l pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem, że dochód ten przeznaczy na realizację zadań z ochrony zdrowia.

Wnioskodawca podnosi, że powyżej przytoczona argumentacja została przedstawiona w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego (orzeczenia korzystne dla NZOZ):

*   z dnia 8 października 2008 r. sygn. akt II FSK 978/07;
*   z dnia 13 października 2011 r. sygn. akt II FSK 682/10;
*   z dnia 5 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1828/10;
*   z dnia 26 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1937/10;
*   z dnia 27 sierpnia 2013 r. sygn. akt II FSK 2501/11;

w których na bazie analizy przepisów ustawy o zakładach opieki zdrowotnej stwierdzono, że NZOZ jest jednostką odrębną w stosunku do tworzącego go i utrzymującego podmiotu i może korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

Prezentując własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2 – Jednostka wskazuje, że ustawa z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2013 r., poz. 219) w sposób odmienny reguluje krąg podmiotów leczniczych oraz podmiotów je tworzących. Ustawa ta nie rozróżnia publicznych i niepublicznych zakładów opieki zdrowotnej. Jednakże przepisy wprowadzające tę ustawę w art. 205 stanowią, że z dniem wejścia w życie ustawy niepubliczne zakłady opieki zdrowotnej stają się przedsiębiorstwami podmiotów leczniczych. Przy czym art. 2 ust. 1 pkt 5 definiuje pojęcie podmiotu leczniczego jako podmiotu wykonującego działalność leczniczą a w pkt 8 definiuje pojęcie „przedsiębiorstwa” stanowiąc, że jest to przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego, w którym podmiot leczniczy wykonuje działalność leczniczą.

Powyższe wskazuje, że działający nadal NZOZ wykonuje zadania z zakresu ochrony zdrowia jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej. A ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uległy zmianie to rozliczenie podatkowe NZOZ również nie uległo zmianie i Jednostka ta nadal zachowuje prawo odrębnego od spółki tworzącej rozliczenia podatku od dochodu oraz do zwolnień określonych w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jeżeli zajdą przesłanki określone tym przepisem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w części dotyczącej pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 i nieprawidłowe w części dotyczącej pytania oznaczonego we wniosku numerem 2.

Na wstępie wyjaśnić należy – mając na uwadze stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz przepis prawa podatkowego wskazany przez Wnioskodawcę, jako podlegający wykładni w przedmiotowej sprawie – że niniejsza interpretacja – mimo, że pytanie oznaczone we wniosku numerem 2 odnosi się do „negatywnych skutków pod względem rozliczenia podatku” w związku z wejściem w życie ustawy o działalności leczniczej – dotyczy podmiotowości prawnopodatkowej niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej oraz możliwości skorzystania przez NZOZ ze zwolnienia dochodów od podatku dochodowego.

Przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851), regulują opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji (art. 1 ust. 1 tej ustawy). Z ustępu 2 tego artykułu wynika ponadto, że przepisy ustawy mają zastosowanie również do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3. Zmiana treści tych unormowań w stosunku do ustawy obowiązującej w 2011 r. pozostaje bez wpływu na rozstrzygniecie w przedmiotowej sprawie.

Zgodnie z 18 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podstawę opodatkowania tym podatkiem, z zastrzeżeniem art. 21 i 22, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo w art. 7a ust. 1, po odliczeniu wskazanych w nim wartości. W myśl art. 7 ust. 2, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Stosownie do art. 19 ust. 1 omawianej ustawy, podatek – z zastrzeżeniem art. 21 i 22 – wynosi 19% podstawy opodatkowania.

Podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych mogą korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przeznaczając dochody na realizację celów statutowych, w tym ochronę zdrowia.

Stosownie bowiem do tego unormowania, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele.

Należy przy tym podkreślić, że z tego zwolnienia nie mogą korzystać m.in. spółki kapitałowe. Ograniczenie to wynika bezpośrednio z treści art. 17 ust. 1c ww. ustawy, który stanowi, że przepis ust. 1 pkt 4 nie ma zastosowania w:

1.  przedsiębiorstwach państwowych, spółdzielniach i spółkach;
2.  przedsiębiorstwach komunalnych mających osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;
3.  samorządowych zakładach budżetowych oraz jednostkach organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Analiza posiadania przez niepubliczne zakłady opieki zdrowotnej przymiotu podmiotowości prawnopodatkowej na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych wymaga odniesienia się do przepisów regulujących ich status, a mianowicie do przepisów obowiązującej do dnia 30 czerwca 2011 r. ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89, z późn. zm.) oraz ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2013 r., poz. 217, z późn. zm.).

Obowiązująca do dnia 30 czerwca 2011 r. ustawa o zakładach opieki zdrowotnej dzieliła zakłady opieki zdrowotnej na publiczne i niepubliczne, w oparciu o kryterium podmiotu, który taki zakład tworzył.

Zgodnie z art. 8 ust. 3 tej ustawy niepublicznym zakładem opieki zdrowotnej był zakład opieki zdrowotnej utworzony przez: kościół lub związek wyznaniowy, pracodawcę, fundacje, związek zawodowy, samorząd zawodowy lub stowarzyszenie, inną krajową albo zagraniczna osobę prawną lub osobę fizyczną, spółkę niemającą osobowości prawnej.

Z przepisów o zakładach opieki zdrowotnej wynikało, że niepubliczny zakład opieki zdrowotnej jako wyodrębniony organizacyjnie zespół osób i środków majątkowych, był utworzony i utrzymywany w celu udzielania świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia (art. 1 ust. 1). Zakład opieki zdrowotnej mógł być odrębną jednostką organizacyjną, częścią innej jednostki organizacyjnej lub jednostką organizacyjną podległą innej jednostce organizacyjnej (art. 2 ust. 2).

Na podstawie powołanych przepisów, przedstawionego stanu faktycznego należy uznać, że niepubliczny zakład opieki zdrowotnej utworzony przez Wnioskodawcę był nieposiadającą osobowości prawnej wyodrębnioną organizacyjnie i księgowo jednostką organizacyjną.

Zatem utworzony przez Wnioskodawcę niepubliczny zakład opieki zdrowotnej posiadał zdolność prawną, odrębną strukturę organizacyjną, odrębny przedmiot działania oraz majątek. Zakład opieki zdrowotnej jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej był więc podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec tego, w stanie prawnym obowiązującym do dnia 30 czerwca 2011 r. niepubliczny zakład opieki zdrowotnej jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mógł korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Natomiast, z dniem wejścia w życie ustawy o działalności leczniczej dotychczasowe niepubliczne zakłady opieki zdrowotnej utraciły przypisywaną im odrębność organizacyjną od podmiotów je tworzących, bowiem z mocy prawa stały się przedsiębiorstwami podmiotów leczniczych.

Zgodnie z art. 1 ustawy o działalności leczniczej, ustawa określa:

1.  zasady wykonywania działalności leczniczej,
2.  zasady funkcjonowania podmiotów wykonujących działalność leczniczą niebędących przedsiębiorcami,
3.  zasady prowadzenia rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą,
4.  normy czasu pracy pracowników podmiotów leczniczych,
5.  zasady sprawowania nadzoru nad wykonywaniem działalności leczniczej oraz podmiotami wykonującymi działalność leczniczą.

Stosownie do art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej, podmiotami leczniczymi są:

1.  przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447, z późn. zm.) we wszelkich formach przewidzianych dla wykonywania działalności gospodarczej, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej,
2.  samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej,
3.  jednostki budżetowe, w tym państwowe jednostki budżetowe tworzone i nadzorowane przez Ministra Obrony Narodowej, ministra właściwego do spraw wewnętrznych, Ministra Sprawiedliwości lub Szefa Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, posiadające w strukturze organizacyjnej ambulatorium, ambulatorium z izbą chorych lub lekarza, o którym mowa w art. 55 ust. 2a ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027, z późn. zm.),
4.  instytuty badawcze, o których mowa w art. 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. Nr 96, poz. 618 oraz z 2011 r. Nr 112, poz. 654 i Nr 185, poz. 1092),
5.  fundacje i stowarzyszenia, których celem statutowym jest wykonywanie zadań w zakresie ochrony zdrowia i których statut dopuszcza prowadzenie działalności leczniczej, 5a) posiadające osobowość prawną jednostki organizacyjne stowarzyszeń, o których mowa w pkt 5,
6.  osoby prawne i jednostki organizacyjne działające na podstawie przepisów o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, o stosunku Państwa do innych kościołów i związków wyznaniowych oraz o gwarancjach wolności sumienia i wyznania

*   w zakresie, w jakim wykonują działalność leczniczą.

Jednocześnie, stosownie do ust. 2 tego artykułu, określone ustawą prawa i obowiązki podmiotu leczniczego dotyczą wyłącznie wykonywanej przez ten podmiot działalności leczniczej i są wykonywane przez kierownika tego podmiotu, chyba że ustawa stanowi inaczej.

Natomiast z art. 2 ust. 2 pkt 1 ustawy o działalności leczniczej wynika, że określenie „kierownik” oznacza zarząd spółki kapitałowej, a w przypadku innych podmiotów wykonujących działalność leczniczą osobę uprawnioną do kierowania tymi podmiotami i ich reprezentowania na zewnątrz, jeżeli przepisy ustawy nie stanowią inaczej.

Z art. 3 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej, wynika, że działalność lecznicza polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych. W myśl art. 3 ust. 2 tej ustawy, działalność lecznicza może również polegać na:

1.  promocji zdrowia lub
2.  realizacji zadań dydaktycznych i badawczych w powiązaniu z udzielaniem świadczeń zdrowotnych i promocją zdrowia, w tym wdrażaniem nowych technologii medycznych oraz metod leczenia.

Należy przy tym podkreślić, że w słowniczku (art. 2 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej) zostały zdefiniowane m.in. następujące pojęcia:

*   podmiot leczniczy niebędący przedsiębiorcą – podmiot leczniczy wymieniony w art. 4 ust. 1 pkt 2 i 3 (pkt 4),
*   podmiot wykonujący działalność leczniczą – podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4, oraz lekarz lub pielęgniarka wykonujący zawód w ramach działalności leczniczej jako praktykę zawodową, o której mowa w art. 5 (pkt 5),
*   przedsiębiorstwo – zespół składników majątkowych, za pomocą którego podmiot leczniczy wykonuje określony rodzaj działalności leczniczej (pkt 8).

W art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121), zdefiniowano przedsiębiorstwo, jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Przepis ten zawiera ponadto przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że w rejestrze wojewody, jako podmiot leczniczy od dnia 1 lipca 2011 r. figuruje podmiot tworzący. Stosownie do art. 100 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej, podmiot, który zamierza wykonywać działalność leczniczą, jako podmiot leczniczy, składa organowi prowadzącemu rejestr, o którym mowa w art. 106 ust. 1, wniosek o wpis do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą, zwanego dalej „rejestrem”, zawierający następujące dane:

1.  imię i nazwisko albo firmę;
2.  adres siedziby albo miejsca zamieszkania;
3.  adres miejsca udzielania świadczeń zdrowotnych;
4.  formę organizacyjno-prawną;
5.  rodzaj działalności leczniczej oraz zakres udzielanych świadczeń zdrowotnych;
6.  określenie przedsiębiorstwa oraz wykaz jego jednostek lub komórek organizacyjnych, których działalność jest związana z udzielaniem świadczeń zdrowotnych;
7.  numer wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego albo ewidencji działalności gospodarczej;
8.  numer REGON;
9.  Numer Identyfikacji Podatkowej (NIP);
10.  dane podmiotu tworzącego – w przypadku podmiotu leczniczego niebędącego przedsiębiorcą.

Dodatkowo, celem uregulowania statusu niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej w art. 205 ustawy o działalności leczniczej wskazano, że z dniem wejścia w życie ustawy niepubliczne zakłady opieki zdrowotnej stają się przedsiębiorstwami podmiotów leczniczych.

Powyższe oznacza, że z dniem wejścia w życie ustawy o działalności leczniczej dotychczasowe NZOZ-y utraciły przypisywaną im odrębność organizacyjną od podmiotów je tworzących, bowiem z mocy prawa stały się przedsiębiorstwami podmiotów leczniczych, zaś pracownicy zatrudnieni w tych zakładach stali się pracownikami odpowiednich podmiotów leczniczych (art. 210 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej). Ustawa o działalności leczniczej nie posługuje się pojęciem „zakład opieki zdrowotnej”. Firmę podmiotu wykonującego działalność leczniczą, jak i strukturę organizacyjną jego przedsiębiorstwa określa regulamin organizacyjny, co wynika z art. 24 ustawy o działalności leczniczej. Ustawodawca zastrzega ponadto, że w przypadku gdy przepisy odrębne nakładają obowiązek na zakład opieki zdrowotnej albo przyznają takiemu zakładowi prawo, te obowiązki albo prawa dotyczą podmiotu leczniczego, zaś ilekroć w przepisach odrębnych jest mowa o zakładzie opieki zdrowotnej, rozumie się przez to przedsiębiorstwo podmiotu leczniczego (art. 218 ustawy o działalności leczniczej). W myśl natomiast art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie gospodarczej (Dz. U. z 2013 r., poz. 672, z późn. zm.), przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną – wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą.

Z przepisów tych wynika jednoznacznie, że w niniejszej sprawie podmiotem leczniczym będzie Spółka, która będzie przedsiębiorcą wykonującym działalność leczniczą poprzez zespół składników majątkowych służących do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Powyższe wskazuje, że – w stanie prawnym obowiązującym od 1 lipca 2011 r. – działalność lecznicza będzie prowadzona przez Spółkę (osobę prawną), a nie przez niepubliczny zakład opieki zdrowotnej.

W konsekwencji – skoro utworzony przez Spółkę NZOZ nie może być jednostką odrębną, czyli jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą – nie może zostać uznany za samodzielnego podatnika odrębnego od Spółki i nie może skorzystać ze zwolnienia z o podatkowania w myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Końcowo nadmienić należy, że zmiana statusu podatkowoprawnego niepublicznych zakładów opieki zdrowotnej od dnia 1 lipca 2011 r. nie wynika ze zmian w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Spowodowana jest natomiast utratą przypisywanej uprzednio niepublicznym zakładom opieki zdrowotnej odrębności organizacyjnej od podmiotów je tworzących, która nastąpiła mocą przepisów ustawy o działalności leczniczej. Jednocześnie kwestia opinii, czy niniejsze wywiera „negatywne skutki pod względem rozliczenia podatku” zależy od subiektywnej oceny Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.