Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-750/13-4/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-11-20
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT transakcji sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: budowle; czynności-czynności opodatkowane; działki; grunty; inwestycje; opodatkowanie; przedsiębiorstwa; urządzenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2013 r. (data wpływu 19 sierpnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia – brak daty (data wpływu 4 listopada 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży nieruchomości. Wniosek uzupełniono w dniu 4 listopada 2013 r. o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest właścicielem nieruchomości o pow. 277 m2, która nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego działka położona jest na terenach zabudowy mieszkaniowej.

Zgodnie z zapisami ewidencji gruntów działka ma użytek Ba – tereny przemysłowe.

Na przedmiotowej działce zlokalizowany jest gazociąg średniego ciśnienia i urządzenia towarzyszące, w tym kontenerowa stacja redukcyjno-pomiarowa gazu II stopnia – budowla w rozumieniu ustawy z dnia 27 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.), wchodząca w skład przedsiębiorstwa (spółki akcyjnej) na podstawie art. 49 Kodeksu cywilnego – jeżeli urządzenie wchodzi w skład przedsiębiorstwa nie stanowi części składowej nieruchomości.

Stacja redukcyjno-pomiarowa II stopnia oraz gazociągi rozdzielcze zostały wybudowane zgodnie z decyzją zatwierdzenia planu realizującego i pozwolenia na budowę w roku 1993.

Nieruchomość jest ogrodzona oraz znajduje się na niej plac z kostki brukowej, stanowiące urządzenie budowlane, przez które należy rozumieć urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem (m.in. ogrodzenia, place postojowe czy place pod śmietnik). Spółka akcyjna jest właścicielem wierzytelności z tytułu poniesionych przez właściciela nakładów, które zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Gmina zamierza sprzedać ww. nieruchomość. Przewidywana data sprzedaży to II półrocze roku 2013. Gmina zamierza sprzedać nieruchomość na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami – w drodze przetargu.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca poinformował, że kontenerowa stacja redukcyjno-pomiarowa gazu II stopnia oraz gazociągi rozdzielcze zostały wybudowane na opisanej nieruchomości zgodnie z decyzją z dnia 24 listopada 1992 r. Burmistrza Miasta i Gminy o ustaleniu lokalizacji inwestycji wydanej na podstawie m.in. art. 42 ust. 2 ustawy z dnia 12 lipca 1984 r. o planowaniu przestrzennym (Dz.U. z 1989 r. Nr 17, poz. 99 ze zm.).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy dostawa (sprzedaż) nieruchomości zwolniona jest od podatku od towaru i usług?
2.  Jeżeli nie, to jaka stawka podatku od towarów i usług obowiązuje przy tej dostawie?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z oceną prawną Gminy co do stanu faktycznego, dostawa nieruchomości zabudowanej budowlą (stacją redukcyjno-pomiarową gazu II stopnia) podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), gdyż dotyczy zwolnionej od podatku dostawy budowli, a jednocześnie nie zachodzą w tej sprawie okoliczności wskazane w pkt 10 lit. a i lit. b.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE.L. Nr 347, str. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Zgodnie z przepisem § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1.  wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług oraz zwolnienie od podatku jednostek samorządu terytorialnego ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy,
2.  w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia lub ze zwolnienia od podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
    *   czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
    *   ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy lub zwolnienia realizowanych czynności od podatku, w oparciu o § 13 ust. 1 pkt 12 powołanego wyżej rozporządzenia.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Wobec powyższego należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, że sprzedaż nieruchomości będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla zamierzonej czynności Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność w świetle ustawy będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów, podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z treści wniosku wynika, że Gmina jest właścicielem nieruchomości, która nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Na przedmiotowej działce zlokalizowany jest gazociąg średniego ciśnienia i urządzenia towarzyszące, w tym kontenerowa stacja redukcyjno-pomiarowa gazu II stopnia – budowla w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, wchodząca w skład przedsiębiorstwa (spółki akcyjnej) na podstawie art. 49 Kodeksu cywilnego.

Stacja redukcyjno-pomiarowa II stopnia oraz gazociągi rozdzielcze zostały wybudowane na opisanej nieruchomości zgodnie z decyzją z dnia 24 listopada 1992 r. Burmistrza Miasta i Gminy o ustaleniu lokalizacji inwestycji wydanej na podstawie m.in. art. 42 ust. 2 ustawy o planowaniu przestrzennym.

Nieruchomość jest ogrodzona oraz znajduje się na niej plac z kostki brukowej, stanowiące urządzenie budowlane. Spółka akcyjna jest właścicielem wierzytelności z tytułu poniesionych przez właściciela nakładów, które zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Gmina zamierza w II półroczu roku 2013 sprzedać ww. nieruchomość.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji sprzedaży nieruchomości na której znajduje się gazociąg średniego ciśnienia i urządzenia towarzyszące, w tym kontenerowa stacja redukcyjno-pomiarowa gazu II stopnia oraz ogrodzenie i plac z kostki brukowej.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie zaznacza się, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki obniżone, jak również zwolnienie od podatku VAT.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, w świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego wynika, że przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Z powyższej definicji wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie należy rozumieć sprzedaż, aport, a także najem oraz dzierżawę.

Wskazać należy, że w sytuacji, gdy nie ma zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy sprawdzić zakres zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w 43 ust. 1 pkt 10a lit. b – stosownie do art. 43 ust. 7a – nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że aby stwierdzić czy dostawa nieruchomości będzie opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, czy też będzie korzystała ze zwolnienia od tego podatku, w pierwszej kolejności konieczne jest ustalenie, czy dana nieruchomość jest zabudowana, a w przypadku, gdy nie jest, to czy jest przeznaczona pod zabudowę, czy też nie.

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury.

Na mocy art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Przez budowlę – stosownie do art. 3 pkt 3 ww. ustawy – należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zgodnie z art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), zwanej dalej k.c., nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Według art. 48 k.c., z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Przytoczony przepis łączy się z art. 191 k.c. wyrażającym klasyczną zasadę superficies solo cedit („własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową”).

Wzniesienie budowli w całości na cudzym gruncie ma miejsce z zachowaniem zasady superficies solo cedit.

Jednak stosownie do art. 49 § 1 k.c., urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Należy zwrócić uwagę na okoliczność, że zgodnie z prezentowanym w orzecznictwie stanowiskiem (vide: Uchwała Sądu Najwyższego z dnia 8 marca 2006 r., sygn. akt III CZP 105/05), aby urządzenia energetyczne stały się częścią zakładu energetycznego muszą być łącznie spełnione dwa warunki:

*   urządzenie musi być faktycznie przyłączone do sieci przedsiębiorstwa;
*   przedsiębiorstwo musi posiadać tytuł prawny do korzystania z przyłączonych urządzeń.

Dodatkowo wskazać należy, że stacje transformatorowe traktować należy jako całość, tj. zarówno urządzenia wewnątrz, jak i budynek spełniają funkcję urządzenia określonego w art. 49 k.c. Stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Sądu Najwyższego (sygn. akt II CK 359/03, sygn. akt I OSK 196/07), w rozstrzygnięciach których wskazano, że trwałe fizyczne i funkcjonalne połączenie konstrukcji ścian, dachu i podłoża z instalacjami energetycznymi przeznaczonymi do odprowadzania, przetwarzania i rozdzielania prądu elektrycznego przesądza o tym, że zarówno budynek, jak i instalacje energetyczne należy uznać za części składowe całości w postaci rzeczy złożonej (art. 47 § 2 k.c.) i że dopiero ta całość wyczerpuje treść pojęcia „urządzenie”.

Opisana we wniosku budowla na którą składa się gazociąg średniego ciśnienia i urządzenia towarzyszące, w tym kontenerowa stacja redukcyjno-pomiarowa gazu II stopnia – jak wskazał Wnioskodawca – wchodzi w skład przedsiębiorstwa, tj. spółki akcyjnej.

Zatem ww. budowla na moment sprzedaży będzie wchodziła w skład tej spółki i będzie stanowiła część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 49 k.c., a tym samym nie będzie stanowiła własności Gminy. W rezultacie ww. obiektów nie będzie można traktować jako części składowej nieruchomości będącej przedmiotem zbycia przez Gminę.

Natomiast odnośnie znajdującego się na nieruchomości ogrodzenia oraz placu z kostki brukowej, należy wskazać, że Wnioskodawca zakwalifikował je jako urządzenia budowlane. Wobec tego ww. obiekty będące urządzeniami budowlanymi – zgodnie z przepisani Prawa budowlanego – stanowią odmienne rodzaje obiektów niż budowle czy budynki zdefiniowane w ww. ustawie.

Prawidłowość powyższego stanowiska może potwierdzić wyrok NSA z dnia 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 918/11 z uzasadnienia którego możemy przeczytać, że „zatem w rozumieniu prawa budowlanego ogrodzenie nie jest budowlą, lecz jedynie urządzeniem budowlanym”.

W konsekwencji powyższego uznając, że gazociąg średniego ciśnienia i urządzenia towarzyszące, w tym kontenerowa stacja redukcyjno-pomiarowa gazu II stopnia – na podstawie art. 49 k.c. – są własnością spółki akcyjnej oraz ogrodzenie i plac z kostki brukowej stanowią urządzenia budowlane, o których mowa w art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, a nie samodzielne budowle, należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie – w myśl ustawy o podatku od towarów i usług – przedmiotem transakcji sprzedaży będzie grunt niezabudowany.

Wobec tego wskazany przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku w sprawie przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, nie znajdzie w tej sytuacji zastosowania, gdyż nie wystąpi tu dostawa ani budynku, ani budowli czy też ich części, gdyż jak wskazano powyżej, opisaną we wniosku nieruchomość dla celów dostawy należy rozpatrywać jako nieruchomość niezabudowaną.

W konsekwencji, o tym czy dostawa ww. nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT, czy też będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, decydować będzie przeznaczenie tego gruntu. A zatem konieczne jest ustalenie, czy ww. niezabudowana nieruchomość jest gruntem budowlanym lub przeznaczonym pod zabudowę, czy też nie.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r., zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

Przez tereny budowlane – stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powołany przepis, zawierający definicję terenu budowlanego, wszedł w życie z dniem 1 kwietnia 2013 r. i odnosi się do zapisów prawa administracyjnego, które do dnia 31 marca 2013 r., wyznaczały zakres interpretacji pojęcia terenów niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę oraz budowlanych.

Wskazać jednocześnie należy, że powyższe zmiany do ustawy stanowią implementację art. 135 ust. 1 lit. k powołanej wyżej Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają od VAT dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy.

Należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 647 ze zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33 ustawy, w zgodny sposób odpowiada zatem także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższego wynika, że ustawa nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowania i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że dla gruntu będącego przedmiotem sprzedaży została wydana przez Burmistrza Miasta i Gminy – na podstawie ustawy o planowaniu przestrzennym – decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji.

Stosownie do przepisu art. 2 pkt 5 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, przez inwestycje celu publicznego należy rozumieć działania o znaczeniu lokalnym (gminnym) i ponadlokalnym (powiatowym, wojewódzkim i krajowym), a także krajowym (obejmującym również inwestycje międzynarodowe i ponadregionalne), bez względu na status podmiotu podejmującego te działania oraz źródła ich finansowania, stanowiące realizację celów, o których mowa w art. 6 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.).

W świetle art. 50 ust. 1 ww. ustawy, inwestycja celu publicznego jest lokalizowana na podstawie planu miejscowego, a w przypadku jego braku – w drodze decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego. (…).

Decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego – zgodnie z art. 54 cyt. ustawy – określa:

1.  rodzaj inwestycji;
2.  warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy wynikające z przepisów odrębnych, a w szczególności w zakresie:
    1.  warunków i wymagań ochrony i kształtowania ładu przestrzennego,
    2.  ochrony środowiska i zdrowia ludzi oraz dziedzictwa kulturowego i zabytków oraz dóbr kultury współczesnej,
    3.  obsługi w zakresie infrastruktury technicznej i komunikacji,
    4.  wymagań dotyczących ochrony interesów osób trzecich,
    5.  ochrony obiektów budowlanych na terenach górniczych;
3.  linie rozgraniczające teren inwestycji, wyznaczone na mapie w odpowiedniej skali, z zastrzeżeniem art. 52 ust. 2 pkt 1.

Zgodnie z art. 64 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, powyższy przepis stosuje się odpowiednio do decyzji o warunkach zabudowy.

Zatem decyzję o ustaleniu lokalizacji inwestycji, dla celów podatku VAT, w rozpatrywanej kwestii, należy traktować na równi z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o której mowa w art. 2 pkt 33 ustawy.

W niniejszej sprawie, wydana przez Burmistrza Miasta i Gminy – w oparciu o ustawę o planowaniu przestrzennym – decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji, zawiera ustalenia dotyczące budowy na tym terenie gazociągów rozdzielczych oraz stacji redukcyjno-pomiarowej gazu II stopnia, a zatem powyższy teren należy, w świetle art. 2 pkt 33 ustawy, uznać za grunt przeznaczony pod zabudowę. Tym samym planowana przez Zainteresowanego dostawa nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, zawartego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy i będzie opodatkowana na zasadach ogólnych, tj. stawką VAT w wysokości 23%.

Podsumowując, planowana przez Wnioskodawcę dostawa nieruchomości niezabudowanej, dla której wydano decyzję o lokalizacji inwestycji, nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, lecz będzie opodatkowana stawką tego podatku w wysokości 23%.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, że analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.