Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4512-880/15/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-01-08
Teza: określenie momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z otrzymaniem opłaty rezerwacyjnej
Słowa kluczowe: deweloper; obowiązek-obowiązek podatkowy; opłata
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 25 września 2015 r. (data wpływu 13 października 2015 r.), uzupełnionym pismem z 5 stycznia 2016 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę opłaty rezerwacyjnej oraz zaliczeniem opłaty rezerwacyjnej na poczet umowy deweloperskiej przekazywanej jednocześnie na zamknięty rachunek powierniczy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 października 2015 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismem z 5 stycznia 2016 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę opłaty rezerwacyjnej oraz zaliczeniem opłaty rezerwacyjnej na poczet umowy deweloperskiej przekazywanej jednocześnie na zamknięty rachunek powierniczy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej „Spółka”) jest spółką celową realizującą przedsięwzięcie deweloperskie polegające na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych wraz z garażem podziemnym. Spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

W ramach działalności Spółka będzie zawierała z przyszłymi nabywcami umowy, o których mowa w art. 3 pkt 5 ustawy z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (Dz. U. Nr 232, poz. 1377 - dalej „Ustawa”), na podstawie których Spółka po zakończeniu przedsięwzięcia deweloperskiego zobowiązana będzie do ustanowienia odrębnej własności lokali mieszkalnych i przeniesienia własności tych lokali na nabywców. Nabywcy zobowiązani będą do spełnienia świadczenia pieniężnego na rzecz Spółki, tj. zapłaty ceny nabycia tych lokali.

W prowadzonej działalności często zdarzają się sytuacje, iż przed zawarciem przedwstępnej umowy sprzedaży lokali, w tym obecnie umowy deweloperskiej w rozumieniu ustawy z 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego oraz ostatecznej umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego, Spółka zawiera tzw. umowy rezerwacyjne. W ramach umowy o rezerwację Spółka zobowiązuje się wobec Klienta do dokonania rezerwacji określonego lokalu na czas oznaczony oraz do zawarcia w przyszłości z Klientem umowy deweloperskiej o określonej treści, w tym zawierającej również ustalenie ceny za przedmiot sprzedaży, a ten zobowiąże się do zapłaty na rzecz Spółki opłaty rezerwacyjnej. Zgodnie z postanowieniami umowy rezerwacyjnej, niezawarcie umowy deweloperskiej w oznaczonym terminie skutkuje tym, iż umowa rezerwacyjna wygaśnie. Z zawieranych umów rezerwacyjnych wynika, że w przypadku zawarcia umowy przedwstępnej lub umowy deweloperskiej Spółka zaliczy kwotę opłaty rezerwacyjnej w całości na poczet przedmiotu rezerwacji - lokalu będącego przedmiotem transakcji - pomniejszając tym samym wysokość wpłaty należnej Spółce z tytułu zapłaty ceny w związku z zawarciem umowy. W razie rezygnacji lub nieprzystąpienia do zawarcia umowy przedwstępnej/deweloperskiej w określonym terminie Spółka dokona zwrotu Klientowi opłaty rezerwacyjnej. Pobierane przez Spółkę opłaty rezerwacyjne mają na celu jedynie pozyskać informację, co do zainteresowania Klienta ofertą Spółki. Jednocześnie kwota pobranej opłaty rezerwacyjnej będzie Klientowi zwracana, gdy w ostateczności z różnych przyczyn, leżących bądź po stronie Spółki, bądź po stronie Klienta, nie dojdzie do zawarcia umowy przedwstępnej/deweloperskiej. W tym znaczeniu opłata rezerwacyjna nie będzie też kaucją na poczet ewentualnej kary umownej w związku z odstąpieniem od umowy z winy Klienta. Ponadto Spółka prowadzi zamknięty rachunek powierniczy zgodnie z art. 59 ust. 3 ustawy Prawo bankowe, i w sposób przewidziany ustawą o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego, w przypadku zaliczenia opłaty rezerwacyjnej na poczet umowy deweloperskiej, Spółka zobowiązuje się w umowie do przekazania środków stanowiących opłatę rezerwacyjną na rachunek powierniczy klienta.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy otrzymanie opłaty rezerwacyjnej przez Spółkę na poczet ceny sprzedaży nieruchomości na podstawie zawartych umów rezerwacyjnych, powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku VAT?
2.  Czy zaliczenie opłaty rezerwacyjnej na poczet umowy deweloperskiej, dla której będzie prowadzony rachunek powierniczy, z jednoczesną dyspozycją przekazania środków z opłaty rezerwacyjnej na rachunek powierniczy Klienta powoduje powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy (doprecyzowane w piśmie z 5 stycznia 2016 r.):

Ad. 1

W ocenie Spółki, w dacie otrzymania od Klientów opłat rezerwacyjnych, na podstawie zawartych umów rezerwacyjnych, po stronie Spółki nie powstanie z tego tytułu obowiązek podatkowy w podatku VAT. Wpłata otrzymywana tytułem opłaty rezerwacyjnej nie będzie opłatą za świadczenie przez Spółkę usług, ale ma potwierdzać rzeczywiste zainteresowanie Klienta ofertą Spółki i wolę nabycia od Spółki lokalu. Ponieważ w przypadku odstąpienia przez Klienta od umowy rezerwacyjnej i nie zawarcia umowy przedwstępnej/deweloperskiej Spółka nie zamierza pobierać żadnych kar umownych, potrzebuje potwierdzenia, że Klient faktycznie jest zainteresowany jej ofertą. Takim potwierdzeniem jest pobierana opłata rezerwacyjną. Jest to więc zabezpieczenie Spółki przed zawieraniem przez Spółkę umów rezerwacyjnych z podmiotami, które nie mają rzeczywistej woli nabycia oferowanych przez Spółkę lokali.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednakże, aby dana czynność (dostawa towarów czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą (dostawą), a otrzymanym świadczeniem wzajemnym. Związek ten musi być na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć iż płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W przedstawionej sytuacji jedynie w przypadku zawarcia późniejszej umowy przedwstępnej/deweloperskiej, otrzymana przez Spółkę opłata rezerwacyjna zaliczona zostanie na poczet zapłaty ceny za przedmiot transakcji. W przypadku natomiast, gdy między stronami nie dojdzie do podpisania umowy przedwstępnej/deweloperskiej, Spółka zobowiązana jest do zwrotu klientowi otrzymanej opłaty rezerwacyjnej. Nie można zatem stwierdzić iż w związku z otrzymaniem opłaty rezerwacyjnej Spółka świadczy na rzecz Klienta jakąkolwiek usługę. Opłata rezerwacyjna nie stanowi więc wynagrodzenia za świadczenie usług i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Stanowisko takie wyraził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 23 listopada 2012 r. (IBPP2/443-878/12/WN), w której stwierdzono: „opłata rezerwacyjną w dacie jej otrzymania nie wiąże się z wykonaniem przez Wnioskodawcę świadczenia, tym samym nie podlega w dacie jej otrzymania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług a w konsekwencji również w tej dacie nie rodzi obowiązku podatkowego”.

Ad. 2

W ocenie Spółki zaliczenie opłaty rezerwacyjnej na poczet umowy deweloperskiej z jednoczesną dyspozycją przekazania środków z opłaty rezerwacyjnej na rachunek powierniczy Klienta nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku VAT.

W sytuacji w której klient podpisze ze Spółką umowę przedwstępną na dostawę lokalu, Spółka będzie zobowiązana do przeniesienia wpłaconej przez Klienta kwoty na rachunek powierniczy zamknięty W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 59 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2012 r., poz. 1376 z późn. zm.), na rachunku powierniczym mogą być gromadzone wyłącznie środki pieniężne powierzone posiadaczowi rachunku - na podstawie odrębnej umowy - przez osobę trzecią. Zgodnie z art. 59 ust. 3 powołanej ustawy, umowa, o której mowa w ust. 2, określa warunki, jakie powinny być spełnione, aby środki pieniężne osób trzecich wpłacone na rachunek mogły być wypłacone posiadaczowi rachunku lub aby jego dyspozycje w zakresie wykorzystania tych środków mogły być zrealizowane. W razie wszczęcia postępowania egzekucyjnego przeciwko posiadaczowi rachunku powierniczego - środki znajdujące się na rachunku nie podlegają zajęciu (art. 59 ust. 4 cyt. ustawy). Z kolei zgodnie z ust. 5 tegoż przepisu, w razie ogłoszenia upadłości posiadacza rachunku - środki pieniężne znajdujące się na tym rachunku podlegają wyłączeniu z masy upadłości. Natomiast w myśl ust. 6 ww. przepisu, w przypadku śmierci posiadacza rachunku powierniczego zgromadzone na tym rachunku kwoty nie wchodzą do spadku po posiadaczu rachunku. Zatem jak wynika z istoty rachunku powierniczego, określonej w art. 59 ust. 3 ustawy Prawo bankowe, środki przeznaczone na poczet świadczonych w przyszłości usług, wpłacane na ten rachunek posiadaczowi tego rachunku przez osoby trzecie nie stanowią środków, którymi posiadacz rachunku (powiernik) może zacząć dysponować z chwilą tej wpłaty. Środki wpłacane przez osoby trzecie na rachunek powierniczy nie będą więc należnościami dla posiadacza rachunku, gdyż z chwilą wpłacania ich na rachunek powierniczy posiadacz tego rachunku nie będzie miał możliwości rozporządzania nimi. Z uwagi na specyfikę funkcjonowania rachunku powierniczego - środków wpływających na rachunek powierniczy nie można zaliczyć do przedpłat, zaliczek, zadatków, rat wymienionych w art. 19a ust. 8 ustawy o VAT (z chwilą ich wpłaty posiadacz rachunku nie ma możliwości rozporządzania nimi), bowiem decydującym kryterium dla uznania wpłacanych kwot na rachunek powierniczy jest fakt, czy środki te zostały postawione do dyspozycji posiadacza rachunku, w ten sposób, że może on nimi swobodnie dysponować. Dopiero możliwość swobodnego dysponowania wpłaconymi środkami na rachunek powierniczy powoduje, że kwoty te uznaje się za zaliczkę, przedpłatę. W związku z powyższym jeżeli Spółka zobowiązana jest w umowie przedwstępnej do przeniesienia wpłaconej przez klienta kwoty tytułem opłaty rezerwacyjnej na rachunek powierniczy nie powstaje u niej obowiązek podatkowy z ww. tytułu. Opłata rezerwacyjna zaliczona na poczet umowy deweloperskiej, dla której będzie prowadzony zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy, przekazana na ten rachunek powierniczy nie powoduje powstania obowiązku podatkowego u Wnioskodawcy (jako posiadacza rachunku).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi – co do zasady – usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało – jako usługa – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (dostawa towarów, czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Natomiast jak wynika z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4 (zastrzeżenie to nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie).

Dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, o którym mowa w przytoczonych przepisach, konieczne jest ustalenie, czy miała miejsce dostawa towaru, ustalenie terminu wydania przedmiotu umowy, ustalenie terminów otrzymania części zapłaty bądź jej całości.

Wydanie towaru stanowi efekt zawarcia umowy sprzedaży. Przepisy prawa podatkowego odnoszące się do obowiązku podatkowego nie określają odrębnie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu dostawy towarów, której przedmiotem są budynki lub lokale.

Z okoliczności przedstawionych przez Wnioskodawcę wynika, że Spółka prowadzi działalność w zakresie budownictwa mieszkaniowego, wielorodzinnego i sprzedaży mieszkań. W związku z tym występują sytuacje, gdzie przed zawarciem z klientem umowy deweloperskiej Spółka zawiera tzw. umowy rezerwacyjne, w ramach których zobowiązuje się wobec klienta do rezerwacji określonego lokalu na czas oznaczony oraz do zawarcia w przyszłości umowy deweloperskiej o określonej treści, a klient zobowiązuję się do zapłaty na rzecz Spółki tzw. opłaty rezerwacyjnej. Zgodnie z postanowieniami umowy rezerwacyjnej, niezawarcie umowy deweloperskiej w oznaczonym terminie skutkuje tym, że umowa rezerwacyjna wygasa. Z umów rezerwacyjnych wynika, że w przypadku zawarcia umowy przedwstępnej lub umowy deweloperskiej Spółka zalicza kwotę opłaty rezerwacyjnej w całości na poczet przedmiotu rezerwacji - lokalu będącego przedmiotem transakcji - pomniejszając tym samym wysokość wpłaty należnej Spółce z tytułu zapłaty ceny w związku z zawarciem umowy. W razie rezygnacji z zawarcia umowy przedwstępnej/deweloperskiej w określonym terminie Spółka zwraca klientowi opłatę rezerwacyjną. Pobierane przez Spółkę opłaty rezerwacyjne mają na celu jedynie uzyskanie informacji, co do zainteresowania klienta ofertą Spółki.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy otrzymanie opłaty rezerwacyjnej przez Spółkę na poczet ceny sprzedaży nieruchomości powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku VAT oraz czy zaliczenie tejże opłaty na poczet umowy deweloperskiej z jednoczesną dyspozycją przekazania jej na rachunek powierniczy klienta, powoduje powstanie obowiązku podatkowego.

Odnosząc się do opisanej przez Wnioskodawcę „opłaty rezerwacyjnej”, należy zauważyć, że ustawodawca nie zamieścił w treści ustawy o podatku od towarów i usług definicji zaliczki ani przedpłaty. Zgodnie z definicją słownikową, zaliczka to część należności wpłacana z góry na poczet należności. Zatem zaliczkę wpłaca się na poczet przyszłej dostawy towarów lub przyszłego wykonania usługi przed faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi. Natomiast przez przedpłatę należy rozumieć określoną sumę pieniędzy, stanowiącą część ceny towaru lub usługi, wpłacaną z góry w celu uzyskania gwarancji zakupu lub wykonania usługi w określonym terminie. Stosownie do powyższego, zaliczka, jak również przedpłata jako zapłata na poczet przyszłej należności musi być powiązana z konkretną transakcją i oznacza płatność w pieniądzu.

W niniejszej sprawie – jak wskazano we wniosku – kupujący zobowiązany będzie do wpłacenia na rzecz Spółki określonej kwoty (tzw. opłaty rezerwacyjnej), stanowiącej potwierdzenie faktycznego zainteresowania klienta ofertą Spółki. W przypadku, gdy umowa deweloperska nie zostanie zawarta w określonym terminie, to będzie to skutkować wygaśnięciem umowy rezerwacyjnej. W przypadku niedojścia umowy do skutku, opłata rezerwacyjna podlega zwrotowi.

Zatem, w przedmiotowej sprawie otrzymanie przez Wnioskodawcę „opłaty rezerwacyjnej” nie wiąże się z wykonaniem przez Wnioskodawcę na rzecz klienta jakiegokolwiek świadczenia, nie stanowi ona zatem wynagrodzenia dla Wnioskodawcy. W momencie wpłaty „opłata rezerwacyjna” nie stanowi też części należności dla Wnioskodawcy, a zatem nie można uznać jej ani za zaliczkę, ani za zadatek, ani tym bardziej za przedpłatę lub ratę.

Wobec powyższego, w momencie wpłaty przez klienta tzw. „opłaty rezerwacyjnej” do chwili podpisania umowy przedwstępnej/deweloperskiej wpłata nie stanowi przedpłaty, zaliczki na poczet przyszłej dostawy lokalu lub budynku w rozumieniu art. 19a ust. 8 ustawy.

W konsekwencji w momencie otrzymania od klienta wpłaty tzw. „opłaty rezerwacyjnej” w Spółce nie powstanie obowiązek podatkowy z ww. tytułu.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że otrzymanie przez Wnioskodawcę tzw. „opłaty rezerwacyjnej” nie powoduje powstania obowiązku podatkowego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w kwestiach objętych pytaniem nr 1 jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii objętej pytaniem oznaczonym we wniosku jako numer 2, należy wskazać, iż w myśl art. 59 ust. 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (j.t. Dz. U. z 2015 r., poz. 128 ze zm.), zwanej dalej ustawą Prawo bankowe, na rachunku powierniczym mogą być gromadzone wyłącznie środki pieniężne powierzone posiadaczowi rachunku – na podstawie odrębnej umowy – przez osobę trzecią.

Natomiast, zgodnie z art. 59 ust. 2 ustawy Prawo bankowe, stronami umowy rachunku powierniczego są bank i posiadacz rachunku (powiernik).

Art. 59 ust. 3 ww. ustawy stanowi, że umowa, o której mowa w ust. 2, określa warunki, jakie powinny być spełnione, aby środki pieniężne osób trzecich wpłacone na rachunek mogły być wypłacone posiadaczowi rachunku lub aby jego dyspozycje w zakresie wykorzystania tych środków mogły być zrealizowane.

W razie wszczęcia postępowania egzekucyjnego przeciwko posiadaczowi rachunku powierniczego – środki znajdujące się na rachunku nie podlegają zajęciu (art. 59 ust. 4 ustawy Prawo bankowe).

W razie ogłoszenia upadłości posiadacza rachunku powierniczego – środki pieniężne znajdujące się na tym rachunku podlegają wyłączeniu z masy upadłości (art. 59 ust. 5 ustawy Prawo bankowe).

W przypadku śmierci posiadacza rachunku powierniczego zgromadzone na tym rachunku kwoty nie wchodzą do spadku po posiadaczu rachunku (art. 59 ust. 6 ustawy Prawo bankowe).

Zgodnie z art. 1 ustawy z 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (Dz. U. Nr 232, poz. 1377 ze zm.), ustawa reguluje zasady ochrony praw nabywcy, wobec którego deweloper zobowiązuje się do ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności tego lokalu na nabywcę, albo do przeniesienia na nabywcę własności nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym lub użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej i własności domu jednorodzinnego na niej posadowionego stanowiącego odrębną własność.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 ustawy o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego - dla przedsięwzięcia deweloperskiego deweloper zawiera umowę o prowadzenie otwartego albo zamkniętego mieszkaniowego rachunku powierniczego, zwanego dalej „mieszkaniowym rachunkiem powierniczym”.

Zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy – art. 3 pkt 8 ustawy o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego – to należący do dewelopera rachunek powierniczy w rozumieniu przepisów ustawy Prawo bankowe służący gromadzeniu środków pieniężnych wpłacanych przez nabywcę na cele określone w umowie deweloperskiej, z którego wypłata zdeponowanych środków następuje jednorazowo, po przeniesieniu na nabywcę prawa, o którym mowa w art. 1.

Zatem jak wynika z istoty rachunku powierniczego, określonej w art. 59 ust. 3 ustawy Prawo bankowe, środki przeznaczone na poczet świadczonych w przyszłości usług lub dostawy towarów, wpłacane na ten rachunek posiadaczowi tego rachunku przez osoby trzecie nie stanowią środków, którymi posiadacz rachunku (powiernik) może zacząć dysponować z chwilą tej wpłaty.

Środki wpłacane przez osoby trzecie na rachunek powierniczy nie będą więc należnościami dla posiadacza rachunku, gdyż z chwilą wpłacania ich na rachunek powierniczy posiadacz tego rachunku nie będzie miał możliwości rozporządzania nimi. Należy wskazać, że w związku specyfiką funkcjonowania rachunku powierniczego, jest to transakcja, której zadaniem jest zabezpieczenie interesów sprzedawcy i kupującego. Bezpieczeństwo stron uzyskuje się dzięki uczestnictwu neutralnego powiernika, który nadzoruje realizację umowy oraz rozstrzyga ewentualne spory. Rachunek powierniczy – jest to specjalny rachunek bankowy służący do zabezpieczenia wykonania zobowiązań pieniężnych kontrahentów.

Do momentu uwolnienia środków zgromadzonych na rachunku poszczególne płatności mają charakter nieostateczny, warunkowy i podlegają potencjalnie zwrotowi. W konsekwencji, do czasu spełnienia się warunków zawieszających przewidzianych w umowie mają one charakter zabezpieczający, nie stanowiąc faktycznie ani formy zaliczki, ani częściowej płatności. Charakter środków zgromadzonych na rachunku ulega zmianie dopiero w chwili spełnienia warunków zawieszających i w konsekwencji ich uwolnienia, a zatem w chwili, kiedy sprzedawca może uznać środki za faktycznie otrzymane do jego dyspozycji.

W świetle powyższego, z uwagi na specyfikę funkcjonowania rachunku powierniczego – środków wpływających na rachunek powierniczy nie można zaliczyć do przedpłat, zaliczek, zadatków, rat wymienionych w art. 19a ust. 8 ustawy (z chwilą ich wpłacania posiadacz rachunku nie ma możliwości rozporządzania nimi), bowiem decydującym kryterium dla uznania wpłacanych kwot na rachunek powierniczy jest fakt, czy środki te zostały postawione do dyspozycji posiadacza rachunku, w ten sposób, że może on nimi swobodnie dysponować. Dopiero możliwość swobodnego dysponowania wpłaconymi środkami na rachunek powierniczy powoduje, że wpłacone kwoty uznaje się za zaliczkę, przedpłatę.

Jak wynika z opisu sprawy, w przypadku zawarcia umowy przedwstępnej lub umowy deweloperskiej i zaliczenia opłaty rezerwacyjnej na poczet umowy deweloperskiej – Spółka zobowiązuje się do przekazania opłaty rezerwacyjnej na rachunek powierniczy klienta.

Zatem, mając na uwadze powyższe w świetle przytoczonych unormowań prawnych, zaliczenie opłaty rezerwacyjnej na poczet umowy deweloperskiej z jednoczesnym przekazaniem środków na powierniczy rachunek klienta, nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku VAT dla Wnioskodawcy.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w kwestiach objętych pytaniem nr 2 jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznacza się, iż zgodnie z art. 14b § 3 powołanej w sentencji ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zaistniałego stanu faktycznego (a w szczególności wykorzystania zakupionych w ramach realizacji projektu towarów i usług do czynności opodatkowanych) wydana interpretacja traci swa ważność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.