Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.388.2017.1.PM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-02
Teza: Czy prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, że przeniesienie własności środków pieniężnych przez Zleceniodawcę (Wnioskodawcę) na rzecz Zleceniobiorcy (Powiernika), w celu umożliwienia Zleceniobiorcy wykonania umowy, nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; powiernictwo; udział; umowa-umowa powiernictwa; zlecenia; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 listopada 2017 r. (data wpływu – 21 listopada 2017 r.), uzupełnionym 6 grudnia 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia własności środków pieniężnych przez Wnioskodawcę na Powiernika w ramach zawartej umowy powierniczego nabycia nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie m.in. skutków podatkowych przeniesienia własności środków pieniężnych przez Wnioskodawcę na Powiernika w ramach zawartej umowy powierniczego nabycia nieruchomości.

Wniosek uzupełniono 6 grudnia 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego prowadzącą działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Główna działalność gospodarcza przedsiębiorstwa Wnioskodawcy polega na realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków a także na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami, kupnie oraz sprzedaży nieruchomości na własny rachunek. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W dniu 9 października 2017 r. Wnioskodawca zawarł w formie aktu notarialnego umowę powierniczego nabycia nieruchomości, na mocy której Powiernik zobowiązał się do nabycia w imieniu własnym lecz na rachunek Wnioskodawcy, w terminie do dnia 31 grudnia 2017 r.:

1.  udziału w wysokości 396/8640 w nieruchomości gruntowej zabudowanej położonej w K., nr działki 115/73, objętej księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy w K.,
2.  udziału w wysokości 396/8640 w nieruchomości gruntowej niezabudowanej położonej w K., nr działki 115/37 objętej księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy w K.,
3.  udziału w wysokości 396/8640 w nieruchomości gruntowej niezabudowanej położonej w K., nr działki 110/23 objętej księgą wieczystą prowadzoną przez. Sąd Rejonowy w K.;

przy czym nabycie zostanie dokonane od osoby fizycznej niebędącej podatnikiem podatku od towarów i usług, a następnie dojdzie do nieodpłatnego przeniesienia własności wyżej wymienionych udziałów w nieruchomościach na rzecz Wnioskodawcy.

Ponadto strony ustaliły, ze wszelkie koszty związane z nabyciem przez Powiernika własności wyżej wymienionych udziałów w nieruchomościach, jak również, koszty nieodpłatnego przeniesienia własności na rzecz Wnioskodawcy będą obciążać wyłącznie Wnioskodawcę. Na koszty te składają się następujące kwoty:

1.  cena nabycia przedmiotowych udziałów w nieruchomościach przez Powiernika w kwocie 100.000,00 zł, stanowiąca jej wartość rynkową,
2.  oplata sądowa od wniosku o ujawnienie w księdze wieczystej nieruchomości zmiany prawa własności,
3.  taksa notarialna,
4.  podatek od czynności cywilnoprawych stanowiący 2% wartości ceny nabycia udziałów w nieruchomościach.

Przekazanie środków w skazanych powyżej Powiernikowi nastąpiło poprzez złożenie przez Wnioskodawcę ww. środków na ręce notariusza w formie depozytu notarialnego, a skorzystanie przez Powiernika z tych środków było uzależnione od łącznego spełnienia przez Powiernika następujących warunków:

1.  Powiernik osobiście miał zawrzeć umowę sprzedaży przedmiotowych udziałów w nieruchomościach, tj. umowę na podstawie której Powiernik nabędzie własność udziałów w nieruchomościach na siebie od osoby trzeciej i która zostanie zawarta w formie aktu notarialnego przed konkretnym notariuszem wskazanym w umowie,
2.  umowa sprzedaży przedmiotowych udziałów w nieruchomościach miała być zawarta przed upływem terminu wskazanego w umowie,
3.  cena sprzedaży przedmiotowych udziałów w nieruchomościach nie mogła być wyższa niż wskazana w umowie,
4.  przed zawarciem umowy sprzedaży przedmiotowych udziałów w nieruchomościach, tj. umowy, na podstawie której Powiernik nabędzie własność tych udziałów na siebie od osoby trzeciej, Powiernik miał udzielić pełnomocnictwa do przeniesienia własności przedmiotowych udziałów w nieruchomościach na Wnioskodawcę.

Z tytułu prawidłowej realizacji czynności składających się na przedmiotową umowę powierniczego nabycia nieruchomości Powiernik otrzyma wynagrodzenie. Zgodnie z umową wynagrodzenie to zawiera wszystkie koszty ponoszone przez Powiernika w celu realizacji umowy, oprócz kosztów nabycia przez Powiernika udziałów w nieruchomościach od osoby trzeciej; wynagrodzenie zostanie zapłacone przez Wnioskodawcę na podstawie faktur VAT w dwóch następujących ratach:

1.  I część wynagrodzenia w kwocie 5.500,00 zł netto będzie płatna nie wcześniej niż po dniu zawarcia przez Powiernika umowy sprzedaży przedmiotowych udziałów w nieruchomościach, tj. umowy, na podstawie której Powiernik nabędzie własność udziałów na siebie od osoby trzeciej – z uwagi na dokonane już przez Powiernika nabycie udziałów kwota ta została już zapłacona,
2.  II część wynagrodzenia w kwocie 5.500,00 zł netto będzie płatna nie wcześniej niż po dniu zawarcia przez Powiernika umowy sprzedaży przedmiotowych udziałów w nieruchomościach, tj. umowy na podstawie której Powiernik przeniesie własność udziałów w nieruchomościach na Wnioskodawcę.

Na mocy aktu notarialnego zawartego 16 października 20l7 r., Powiernik nabył w imieniu własnym lecz na rachunek Wnioskodawcy prawo własności przedmiotowych udziałów w nieruchomościach, a przeznaczone na ten cel przez Wnioskodawcę środki – z uwagi na spełnienie przez Powiernika wszystkich warunków opisanych w umowie powierniczej – zostały wypłacone przez notariusza z depozytu notarialnego bezpośrednio sprzedającemu.

Nabywając przedmiotowe udziały w nieruchomościach Powiernik wystąpił jak osoba fizyczna, a nie przedsiębiorca, jak również po nabyciu tych udziałów nie wniósł i nie wniesie ich do swojego przedsiębiorstwa. Powiernik prowadzi bowiem jednoosobową działalność gospodarczą i jest czynnym płatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie usług świadczonych w ramach tej działalności. Przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej Powiernika jest świadczenie usług prawnych. W ramach przedsiębiorstwa Powiernik nie świadczy usług związanych z nabywaniem nieruchomości, a opisana transakcja powierniczego nabycia nieruchomości jest umową jednorazową.

Wyżej wymienione nieruchomości (działki nr 115/73, 115/37 i 110/23):

1.  nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, jak również wobec tych działek nie zostały wydane decyzje o ustaleniu warunków zabudowy,
2.  działki o nr 115/37 i 110/23 są działkami niezabudowanymi, a działka o nr 115/73 jest zabudowana budynkami usługowymi oraz budynkami o przeznaczeniu przemysłowym i upłynął okres dwóch lat od pierwszego zasiedlenia budynków posadowionych na działce o nr 115/73,
3.  działka nr 115/73 oznaczona jest w ewidencji gruntów i budynków symbolem Bi – inne tereny zabudowane,
4.  działka nr 115/37 oznaczona jest w ewidencji gruntów i budynków symbolem B – tereny mieszkaniowe,
5.  działka nr 110/23 oznaczona jest w ewidencji gruntów i budynków symbolem Bp – zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy.

Aktem notarialny z 20 listopada 2011 r. (winno być: 2017 r.), w wykonaniu zawartej umowy powierniczej, Powiernik przeniósł na rzecz Wnioskodawcy prawo własności udziału w wysokości 396/8640 w nieruchomości gruntowej niezabudowanej położonej w K., nr działki 110/23 objętej księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy w K.

W związku z powyższym opisem w sformułowano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, że w tak opisanym stanie faktycznym przeniesienie własności środków pieniężnych przez Zleceniodawcę (Wnioskodawcę) na rzecz Zleceniobiorcy (Powiernika), w celu umożliwienia Zleceniobiorcy wykonania umowy, nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? (Pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie własności środków pieniężnych przez Wnioskodawcę na rzecz Powiernika, w celu umożliwienia Zleceniobiorcy wykonania Umowy Zlecenia Powierniczego Nabywania i Zbywania Nieruchomości, nie było czynnością prawną podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca wskazał, że czynność przeniesienia własności środków pieniężnych przez Zleceniodawcę na rzecz Zleceniobiorcy w celu umożliwienia wykonania umowy nie jest wymieniona w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Czynność ta wywiera jednak analogiczne skutki ekonomiczne, jak umowa pożyczki (uregulowana w art. 720 i następne Kodeksu cywilnego) wymieniona w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowiącym o opodatkowaniu umów pożyczki.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, w celu umożliwienia Powiernikowi realizacji umowy powierniczego nabycia nieruchomości, Wnioskodawca udostępnił Powiernikowi środki pieniężne, które służyć miały wyłącznie w celu pokrycia przez Powiernika kosztów wynikających z przedmiotowej umowy powierniczej, tj. kosztów nabycia przez Powiernika udziałów w nieruchomościach od osoby trzeciej, tj. ceny, taksy notarialnej, opłat sądowych i podatku od czynności cywilnoprawnych.

Przekazanie tych środków Powiernikowi nastąpiło poprzez złożenie przez Wnioskodawcę ww. środków na ręce notariusza w formie depozytu notarialnego, a skorzystanie przez Powiernika z tych środków uzależnione było od łącznego spełnienia przez Powiernika następujących warunków:

1.  Powiernik osobiście miał zawrzeć umowę sprzedaży nieruchomości, tj. umowę na podstawie której Powiernik nabędzie własność nieruchomości na siebie od osoby trzeciej i która zostanie zawarta w formie aktu notarialnego przed konkretnym notariuszem wskazanym w umowie,
2.  umowa sprzedaży nieruchomości miała być zawarta przed upływem terminu wskazanego w umowie,
3.  cena sprzedaży nieruchomości nie mogła być wyższa niż wskazana w umowie,
4.  przed zawarciem umowy sprzedaży nieruchomości, tj. umowy, na podstawie której Powiernik nabył własność nieruchomości na siebie od osoby trzeciej, Powiernik udzielić miał pełnomocnictwa do przeniesienia własności nieruchomości na Wnioskodawcę.

Powiernik spełnił ww. warunki, wobec czego środki te – w wyniku zawarcia przez Powiernika umowy sprzedaży – nabycia przedmiotowych udziałów w nieruchomościach od osoby trzeciej – zostały wypłacone przez notariusza z depozytu bezpośrednio na rzecz sprzedającego.

W celu realizacji tej umowy Powiernik otrzymał więc środki pieniężne, z których był rozliczany przez Wnioskodawcę. Oznacza to, że powyższe środki, udzielone przez Wnioskodawcę celem realizacji przez Powiernika umowy, nie stanowiły pożyczki, a Powiernik nie dysponował prawem do swobodnego dysponowania tymi środkami na cele inne, niż wynikający z zawartej z Wnioskodawcą umowy powierniczego nabycia nieruchomości.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że przekazanie środków pieniężnych Powiernikowi nie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych bowiem czynności te dokonywane były w ramach realizacji umowy zlecenia powierniczego, która nie została wymieniona w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Powierzenia przez Wnioskodawcę środków finansowych nic można także utożsamiać z umową pożyczki, gdyż – jak wynika z treści stanu faktycznego przedstawionego we wniosku – czynność ta ma ściśle określone przeznaczenie, bowiem środki te były przekazane jedynie w celu nabycia nieruchomości przez Powiernika od osoby trzeciej w imieniu własnym lecz na rzecz Wnioskodawcy, co uniemożliwiało dysponowanie nimi w sposób swobodny. Ponadto wskazać także należy, że zgodnie z art. 741 kodeksu cywilnego przyjmującemu zlecenie nie wolno używać we własnym interesie rzeczy i pieniędzy dającego zlecenie.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołał wybrane interpretacje indywidualne.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Wnioskodawcy, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie pytania oznaczonego w uzupełnieniu wniosku nr 3.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w części dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia własności środków pieniężnych przez Wnioskodawcę na Powiernika w ramach zawartej umowy powierniczego nabycia nieruchomości. W pozostałej części wniosku, dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych, tj. w zakresie skutków podatkowych przeniesienia prawa własności udziału w nieruchomościach dokonanych na podstawie umowy powierniczego nabycia nieruchomości – wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki;

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Szczegółowe określenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie.

Powiernictwo jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Zatem umowa powiernicza należy do kategorii umów nienazwanych. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2017 r., poz. 459, ze zm.) zasada swobody kontraktowej. Zgodnie z tym przepisem, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Najczęściej podstawą do skonstruowania umowy powierniczej jest umowa zlecenia. Prawa i obowiązki stron tej umowy należy zatem zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu.

Jak wynika z art. 734 i 735 Kodeksu cywilnego, istotą umowy zlecenia jest odpłatne lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub jeżeli tak stanowi umowa w imieniu własnym lecz na rachunek zlecającego. W tym ostatnim wypadku wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy (fiducjarny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zdanie drugie Kodeksu cywilnego).

Jak każda czynność cywilnoprawna umowa zlecenia, a w konsekwencji oparta na niej umowa powiernicza, niesie za sobą dla jej stron określone prawa i obowiązki. Jednym z obowiązków dającego zlecenie jest wynikający z art. 742 i 743 Kodeksu cywilnego, obowiązek pokrycia wydatków przyjmującego zlecenie, związanych z należytym wykonaniem zlecenia oraz zwolnienia go z zaciągniętych w tym celu zobowiązań np. przez zapłatę, zwolnienie z długu.

Z powyższego wynika więc, że z przedmiotową umową wiązać się może przekazanie przyjmującemu zlecenie (powiernikowi) określonej kwoty pieniężnej, w celu wykonania wynikającego z zawartej umowy zobowiązania. Tym samym umowa zlecenia zawiera w sobie elementy kredytowania działania pewnych podmiotów przez inne. Jednakże, z art. 741 Kodeksu cywilnego wynika, że przyjmującemu zlecenie nie wolno używać we własnym interesie rzeczy i pieniędzy dającego zlecenie. Od sum pieniężnych zatrzymanych ponad potrzebę wynikającą z wykonywania zlecenia powinien płacić dającemu zlecenie odsetki ustawowe.

Powyższe sprawia, że przekazanie środków pieniężnych w celu wykonania zobowiązania wynikającego z umowy zlecenia powierniczego nie może zostać uznane za umowę pożyczki w rozumieniu art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, z którego wynika, że przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Literalne brzmienie zacytowanego przepisu wskazuje, że jedną z cech umowy pożyczki jest przeniesienie własności rzeczy oznaczonych co do gatunku lub pieniędzy, co umożliwia biorącemu pożyczkę posługiwanie się nabytymi rzeczami jak właściciel, w tym swobodne nimi dysponowanie.

Ze zdarzenia opisanego we wniosku wynika, że Wnioskodawca – spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – 9 października 2017 r. zawarł w formie aktu notarialnego umowę powierniczego nabycia nieruchomości, na mocy której Powiernik zobowiązał się do nabycia w imieniu własnym lecz na rachunek Wnioskodawcy udziału w trzech nieruchomościach gruntowych.

Strony ustaliły, ze wszelkie koszty związane z nabyciem przez Powiernika własności wymienionych udziałów w nieruchomościach, jak również, koszty nieodpłatnego przeniesienia własności na rzecz Wnioskodawcy będą obciążać wyłącznie Wnioskodawcę.

Przekazanie środków Powiernikowi nastąpiło poprzez złożenie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych na ręce notariusza w formie depozytu notarialnego, a skorzystanie przez Powiernika z tych środków było uzależnione od łącznego spełnienia przez Powiernika ściśle określonych warunków.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż zawarcie umowy powierniczej nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności określonych w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Czynności tego typu nie można zakwalifikować, np. jako umowy pożyczki wymienionej w tym katalogu czy też innej czynności tym katalogiem objętej. Tym samym – z powyższych przyczyn – opodatkowaniu tym podatkiem nie podlega przekazanie środków pieniężnych przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniobiorcy (Powiernika) w celu umożliwienia mu wykonania umowy powierniczej i nabycia prawa własności udziałów w nieruchomości zgodnie ze zleceniem Wnioskodawcy.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji będzie pokrywał się z opisem zdarzenia podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.