Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.553.2020.2.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-11
Teza: podleganie opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży niezabudowanej działki nr 1; ustalenie podmiotu upoważnionego do wystawienia faktur w związku ze sprzedażą przedmiotowej działki nr 1 należącej do majątku wspólnego małżonków.
Słowa kluczowe: faktura; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; pełnomocnictwo; podatnik; umowa-umowa przedwstępna; wspólność-wspólność majątkowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 20 listopada 2020 r. (data wpływu 24 listopada 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 stycznia 2021 r. (data wpływu 13 stycznia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

1.  podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży niezabudowanej działki nr 1 – **jest prawidłowe;**
2.  ustalenia podmiotu upoważnionego do wystawienia faktur w związku ze sprzedażą przedmiotowej działki nr 1 należącej do majątku wspólnego małżonków – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 listopada 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży niezabudowanej działki nr 1 oraz ustalenia podmiotu upoważnionego do wystawienia faktur w związku ze sprzedażą przedmiotowej działki nr 1 należącej do majątku wspólnego małżonków. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 8 stycznia 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowaną będącą stroną postępowania:** ****Panią A;****
*   ****Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:** **Pana B** (…)**

**

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawcy, małżonkowie A i B (dalej również: Sprzedający lub Zainteresowani) są właścicielem nieruchomości położonej w miejscowości C gmina D o powierzchni (…) ha oznaczonej numerami działek: 2, 1 i 3. Przedmiotową nieruchomość Wnioskodawcy nabyli od Agencji Nieruchomości Rolnych w roku 2008. Działka była zabudowana budynkami po (…).

Sprzedaż zwolniona była z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt i pkt 9 ustawy o VAT. Wnioskodawcy zamierzają sprzedać niezabudowaną nieruchomość o powierzchni (…) ha, która została na dzień złożenia rozpatrywanego wniosku o interpretację przepisów podatkowych, wydzielona geodezyjnie z działki nr 4 i oznaczona nr 1.

Sprzedający nadmieniają, że są rolnikami, Zainteresowana będąca stroną postępowania prowadzi działalność gospodarczą i jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotowa działka, jak i pozostałe grunty z całej działki nr 4, wykorzystywane były wyłącznie do działalności rolniczej i na cele mieszkalne małżonków, nie stanowiła środka trwałego przedsiębiorstwa Zainteresowanej będącej stroną postępowania.

Sprzedający zawarli w dniu (…) 2019 r. umowę dzierżawy działki nr 1 z E (dalej również: Kupujący), a także w dniu (…) 2019 r. strony zawarły przedwstępną warunkową umowę sprzedaży w formie aktu notarialnego, zmienioną aktem notarialnym z dnia (…) 2020 r. W związku z podjęciem decyzji sprzedaży przedmiotowej działki Wnioskodawca nie podejmował działań marketingowych. Nie szukał podmiotu mającego kupić Jego nieruchomość, lecz Kupujący sam trafił do Wnioskodawczyni, ponieważ zainteresowany był zakupem gruntów pod budowę sklepu w miejscowości położonej w C.

Wnioskodawczyni wcześniej nie sprzedawała gruntów w C i po sprzedaży przedmiotowej działki na chwilę obecną nie ma zamiaru dokonywać sprzedaży kolejnych gruntów.

Nieruchomość oznaczona nr 1 o powierzchni (…) ha na dzień sporządzenia umowy przedwstępnej sklasyfikowana była w ewidencji gruntów, jako grunty rolne. Działka nr 1 nie ma obowiązującego Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego. Ponadto, obecnie nie trwają prace nad wprowadzeniem Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego na ww. działce. Natomiast zgodnie z aktualnie obowiązującym Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Gminy C działka nr 1 określona została jako użytki rolne i użytki położone w obrębie cele zabudowa mieszkaniowo-usługowa. Działka nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasu lub decyzją określającą zadania z zakresu gospodarki leśnej, wydaną na podstawie inwentaryzacji stanu lasu.

Z umowy przedwstępnej wynika, że zawarcie ostatecznej umowy sprzedaży nieruchomości na rzecz Kupującego z siedzibą w F uzależnione zostało od spełnienia następujących warunków:

1.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości o powierzchni (…) ha, która zostanie wydzielona z działki nr 1, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż (…) m2, wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum (…) miejsc postojowych,
2.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości o powierzchni (…) ha, która zostanie wydzielona z działki nr 1, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego,
3.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji, wydanej przez właściwy organ, o pozwoleniu na budowę wjazdu na przedmiotową nieruchomość, według koncepcji Kupującego, dla pojazdów o masie powyżej (…) ton bez konieczności przebudowy układu drogowego,
4.  uzyskania przez Kupującego pozwolenia na wycięcie drzew,
5.  niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości, skutkującego koniecznością rekultywacji,
6.  potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,
7.  uzyskania przez Kupującego warunków technicznych przyłączy – kanalizacji sanitarnej, wodnej, deszczowej oraz przyłącza energetycznego, zgodnie z koncepcją Kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży,
8.  potwierdzenia charakteru nierolnego przedmiotowej działki do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy poprzez zmianę użytku gruntowego,
9.  uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem,
10.  uzyskania przez Sprzedającego interpretacji podatkowej w KIS w zakresie podatku VAT – zwolnienia lub naliczenia podatku od sprzedaży,
11.  założenia nowej księgi wieczystej bez obciążeń dla wydzielonej działki kosztem i staraniem Sprzedającego w terminie (…) miesięcy od dnia uzyskania prawomocnej decyzji podziałowej,
12.  uzyskania z Urzędu Gminy pisma, że przepompownia ścieków jest nieczynna.

Sprzedający udzielili Kupującemu pełnomocnictwa z prawem do udzielenia dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń, opisanych w przedwstępnej umowie sprzedaży, w szczególności do składania wniosków oraz odbioru decyzji i postanowień.

Sprzedający wyrazili również zgodę na dysponowanie przez Kupującego ww. nieruchomością w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskania zgód, opinii, itp. oraz udostępnili Kupującemu nieruchomość celem przeprowadzenia badań gruntu i umiejscowienia tymczasowego przyłącza energetycznego.

Ponadto, dla będącej przedmiotem sprzedaży działki oznaczonej nr 1 Wójt Gminy C w dniu (…) 2020 r. wydał decyzję o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku handlowo-usługowego wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną oraz parkingiem dla marketu Kupującego.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 8 stycznia 2021 r. o poniższe informacje:

1.  Zainteresowany niebędący stroną postępowania nie jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT.
2.  Zainteresowany niebędący stroną postępowania nie prowadzi działalności gospodarczej.
3.  Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu detalicznego artykułami spożywczymi i przemysłowymi – przeważająca działalność PKD 47.11.Z – Sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach z przewagą żywności, napojów i wyrobów tytoniowych. Marginalnie wykonuje działalność w zakresie produkcji lodów.
4.  Wnioskodawczyni i Zainteresowany niebędący stroną postępowania wykorzystywali wspólnie działkę nr 1 na działalność rolniczą.
5.  Wnioskodawczyni i Zainteresowany niebędący stroną postępowania są rolnikami ryczałtowymi korzystającymi ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy. Oboje nie dokonywali sprzedaży produktów rolnych wyprodukowanych na ww. działce, która stanowi łąkę.
6.  Przedmiotową nieruchomość, Sprzedający nabyli od Agencji Nieruchomości Rolnych w roku 2008 do majątku wspólnego. Działkę nabyto na cele mieszkalne i rolnicze.
7.  Nabycie działki nr 4 nastąpiło na podstawie aktu notarialnego. Sprzedaż nieruchomości była zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 ustawy o VAT.
8.  Sprzedaż nieruchomości była zwolniona z podatku VAT więc nabywcy – Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.
9.  Sprzedaż nieruchomości była zwolniona z podatku VAT więc nabywcy – Małżonkowi Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.
10.  Decyzją z dnia (…) 2019 r. Starosta (…) zatwierdził podział działki nr 4 z której wydzielono działkę nr 1. Postępowanie wszczęto na wniosek Sprzedających.
11.  W wyniku podziału nie wydzielano dróg wewnętrznych.
12.  Wnioskodawczyni wykorzystywała działkę nr 1 wyłącznie do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Zainteresowany niebędący stroną postępowania wykorzystywał działkę nr 1 wyłącznie do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
13.  Wnioskodawcy udostępnili odpłatnie działkę nr 1 Kupującemu na podstawie umowy dzierżawy z dnia (…) 2019 r. na czas nieoznaczony.
14.  Wnioskodawcy udzielili Kupującemu pełnomocnictwa z prawem do udzielenia dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń, opisanych w przedwstępnej umowy sprzedaży, w szczególności do składania wniosków oraz odbioru decyzji i postanowień.
15.  1.  oboje małżonkowie są wydzierżawiającymi – są stroną umowy;
    2.  czynsz nie był fakturowany;
    3.  nie rozliczano podatku VAT z tytułu czynszu dzierżawnego.
16.  Udzielone Kupującemu pełnomocnictwo do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń, opisanych w przedwstępnej umowie sprzedaży, w szczególności do składania wniosków oraz odbioru decyzji i postanowień, mogą być wykonywane w imieniu obojga małżonków.
17.  Wnioskodawczyni nie dokonała od momentu podziału, ani nie zamierza dokonywać żadnych nakładów na działkę. Zainteresowany niebędący stroną postępowania nie dokonał od momentu podziału, ani nie zamierza dokonywać żadnych nakładów na działkę.
18.  Decyzja sprzedaży przedmiotowej działki pojawiła się wtedy, gdy Kupujący sam trafił do Wnioskodawczyni, ponieważ zainteresowany był zakupem gruntów pod budowę sklepu w C. Atrakcyjna cena oraz potrzeby rodzinne zaważyły na decyzji o sprzedaży.
19.  Umowa sprzedaży zostanie zawarta po uzyskaniu decyzji i pozwoleń, o których mowa na str. 4 wniosku ORD-WS.
20.  Działka w momencie sprzedaży będzie terenem niezabudowanym.
21.  Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu detalicznego artykułami spożywczymi i przemysłowymi, nie świadczy usług deweloperskich ani innych usług o zbliżonym charakterze.
22.  Małżonek Wnioskodawczyni nie świadczy usług deweloperskich ani innych usług o zbliżonym charakterze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż niezabudowanej nieruchomości o powierzchni (…) ha oznaczonej nr 1, powstałej z wydzielenia z działki nr 4, na rzecz Kupującego po spełnieniu warunków przedstawionych w opisie stanu faktycznego (przeznaczona pod zabudowę decyzją o warunkach zabudowy) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Czy, w razie pozytywnej odpowiedzi na ww. pytanie, fakturę za zgodą obojga małżonków będzie mogła wystawić na całość otrzymanej kwoty Zainteresowana będąca stroną postepowania, która jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT?

Zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż niezabudowanej nieruchomości oznaczonej nr 1, powstałej z wydzielenia działki nr 4, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli w momencie sprzedaży będzie przeznaczona pod zabudowę na podstawie decyzji o warunkach zabudowy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towaru, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej traktowane jest jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towaru, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika od towarów i usług. Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza” zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel i rezultat takiej działalności (ust. 1). Natomiast działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców, usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły i zorganizowany (ust. 2). Zgodnie z art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L. 347 ) wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika, każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt uzbrojony lub nieuzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy).

Z kolei z definicji zawartej w art. 2 pkt 33 ustawy wynika, że przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu, zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Kwalifikacja sprzedawanego gruntu, w świetle powołanych definicji podatkowych, powinna być dokonana w dacie sprzedaży, czyli w momencie przeniesienia prawa do rozporządzenia nieruchomością jak właściciel, tj. w momencie zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży. Skoro w momencie zawarcia umowy ostatecznej sprzedaży nieruchomości na rzecz Kupującego, nieruchomość będzie niezabudowana, lecz przeznaczona pod zabudowę, to przedmiotem sprzedaży będą grunty budowlane.

Zauważyć bowiem należy, że wyodrębniona nieruchomość z działki oznaczonej nr 4, wymagała przystosowania do wymagań Kupującego, aby sprzedaż mogła zostać zrealizowana, w tym m.in. podziału i wyodrębnienia z działki, uzyskania pozwolenia na budowę przez Kupującego, badania gruntu oraz podłączenia kanalizacji sanitarnej, wodnej, deszczowej oraz instalacji elektrycznej. W dniu (…) 2020 r. Kupujący, działając w imieniu Wnioskodawców na podstawie udzielonego przez Nich pełnomocnictwa uzyskał decyzję o warunkach zabudowy dla przedmiotowej nieruchomości na podstawie decyzji wydanej przez Wójta Gminy C. Również Kupujący, działając w imieniu Wnioskodawców na podstawie udzielonego mu przez Nich pełnomocnictwa, na dzień składania wniosku o niniejszą interpretację, uzyskał warunki techniczne przyłączy – kanalizacji sanitarnej, wodnej, deszczowej.

W związku z powyższym uznać należy, że jako Sprzedający będzie miał udział w realizacji czynności przygotowujących nieruchomość do sprzedaży Kupującemu. Nie ma znaczenia, że nie będzie tego czynił osobiście, lecz przez Pełnomocnika, skoro ten będzie działał w Jego imieniu. W związku z przedstawionymi okolicznościami podejmowane przez Wnioskodawcę działania, w tym podział działki, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy działki, położenie sieci wodnokanalizacyjnej z możliwością podłączenia przez Kupującego – nie stanowią zarządzania prywatnym majątkiem – lecz są czynnościami charakterystycznymi dla przedsiębiorcy wykonującego działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami.

Z kolei art. 113 ust. 1 ustawy stanowi, że zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła w poprzednim roku kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się podatku. Powyższego zwolnienia nie stosuje się do terenów budowlanych (art. 113 ust. 13 lit. d ustawy).

W świetle przywołanych przepisów i stanu faktycznego sprzedaż nieruchomości – gruntów budowlanych, będąca finalnym następstwem czynności przygotowawczych i umowy przedwstępnej nie będzie korzystała ze zwolnienia z podatku, lecz będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ze stawką 23%.

Ad. 2

W związku z pozytywną odpowiedzią na ww. pytanie, fakturę – za zgodą obojga małżonków – będzie mogła wystawić na całość otrzymanej kwoty A, która jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Występująca za zgodą Wnioskodawców – małżonków A i B – żona A w dniu sprzedaży, jako czynny podatnik VAT udokumentuje sprzedaż nieruchomości fakturą wystawioną na rzecz Kupującego, złoży w wymaganym terminie deklarację VAT-JPK i uiści należny podatek z tytułu dokonanej transakcji.

Według Wnioskodawców nie ma potrzeby „sztucznego” dzielenia sprzedaży przez małżonków po połowie i rejestrowania się na cele podatku VAT drugiego małżonka, B.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

1.  podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży niezabudowanej działki nr 1 – **jest prawidłowe;**
2.  ustalenia podmiotu upoważnionego do wystawienia faktur w związku ze sprzedażą przedmiotowej działki nr 1 należącej do majątku wspólnego małżonków – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Zgodnie z art. 196 ww. ustawy, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej.

W myśl art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż pięć lat. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze pięć lat; przedłużenie można ponowić.

Z regulacji art. 211 tej ustawy wynika, że każdy ze współwłaścicieli może żądać, aby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy, albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

W tym miejscu wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Należy zauważyć, że żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokona czynności podlegającej opodatkowaniu.

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania planowanej sprzedaży działki istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Sprzedający w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjęli/podejmą aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Sprzedających za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający są właścicielami nieruchomości oznaczonej numerami działek: 2, 1 i 3. Przedmiotową nieruchomość Wnioskodawcy nabyli od Agencji Nieruchomości Rolnych w roku 2008. Działka była zabudowana budynkami (…). Sprzedaż zwolniona była z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 ustawy. Wnioskodawcy zamierzają sprzedać niezabudowaną nieruchomość o powierzchni (…) ha, która została na dzień złożenia rozpatrywanego wniosku o interpretację przepisów podatkowych, wydzielona geodezyjnie z działki nr 4 i oznaczona nr 1.

Sprzedający są rolnikami, Zainteresowana będąca stroną postępowania prowadzi działalność gospodarczą i jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotowa działka nr 1 wykorzystywana była wyłącznie do działalności rolniczej i na cele mieszkalne małżonków, nie stanowiła środka trwałego przedsiębiorstwa Zainteresowanej będącej stroną postępowania.

Sprzedający zawarli z Kupującym w październiku 2019 r. umowę dzierżawy działki nr 1. W październiku 2019 r. strony zawarły przedwstępną warunkową umowę sprzedaży w formie aktu notarialnego, zmienioną aktem notarialnym z dnia (…) 2020 r. W związku z podjęciem decyzji sprzedaży przedmiotowej działki Wnioskodawczyni nie podejmowała działań marketingowych. Nie szukała podmiotu mającego kupić Jej nieruchomość, lecz Kupujący sam trafił do Wnioskodawczyni, ponieważ zainteresowany był zakupem gruntów pod budowę sklepu.

Wnioskodawczyni wcześniej nie sprzedawała gruntów i po sprzedaży przedmiotowej działki na chwile obecną nie ma zamiaru dokonywać sprzedaży kolejnych gruntów.

Nieruchomość oznaczona nr 1 o powierzchni (…) ha na dzień sporządzenia umowy przedwstępnej sklasyfikowana była w ewidencji gruntów, jako grunty rolne. Działka nr 1 nie ma obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (obecnie nie trwają również prace nad jego wprowadzeniem). Natomiast zgodnie z aktualnie obowiązującym Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Gminy, działka nr 1 określona została jako użytki rolne i użytki położone w obrębie: cele zabudowa mieszkaniowo-usługowa. Działka nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasu lub decyzją określającą zadania z zakresu gospodarki leśnej, wydaną na podstawie inwentaryzacji stanu lasu.

Z umowy przedwstępnej wynika, że zawarcie ostatecznej umowy sprzedaży nieruchomości na rzecz Kupującego uzależnione zostało od spełnienia następujących warunków: uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości o powierzchni (…) ha, która zostanie wydzielona z działki nr 1, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż (…) m2, wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum (…) miejsc postojowych; uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości o powierzchni (…) ha, która zostanie wydzielona z działki nr 1, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego; uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji, wydanej przez właściwy organ, o pozwoleniu na budowę wjazdu na przedmiotową nieruchomość, według koncepcji Kupującego, dla pojazdów o masie powyżej (…) ton bez konieczności przebudowy układu drogowego; uzyskania przez Kupującego pozwolenia na wycięcie drzew; niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości, skutkującego koniecznością rekultywacji; potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych; uzyskania przez Kupującego warunków technicznych przyłączy – kanalizacji sanitarnej, wodnej, deszczowej oraz przyłącza energetycznego, zgodnie z koncepcją Kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie (…) miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży; potwierdzenia charakteru nierolnego przedmiotowej działki do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy poprzez zmianę użytku gruntowego; uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem; uzyskania przez Sprzedającego interpretacji podatkowej w KIS w zakresie podatku VAT – zwolnienia lub naliczenia podatku od sprzedaży; założenia nowej księgi wieczystej bez obciążeń dla wydzielonej działki kosztem i staraniem Sprzedającego w terminie 3 miesięcy od dnia uzyskania prawomocnej decyzji podziałowej oraz uzyskania z Urzędu Gminy pisma, że przepompownia ścieków jest nieczynna.

Sprzedający udzielili Kupującemu pełnomocnictwa z prawem do udzielenia dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń, opisanych w przedwstępnej umowie sprzedaży, w szczególności do składania wniosków oraz odbioru decyzji i postanowień. Sprzedający wyrazili również zgodę na dysponowanie przez Kupującego ww. nieruchomością w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskania zgód, opinii, itp. oraz udostępnili Kupującemu nieruchomość celem przeprowadzenia badań gruntu i umiejscowienia tymczasowego przyłącza energetycznego. Ponadto, dla będącej przedmiotem sprzedaży działki oznaczonej nr 1 Wójt Gminy w październiku 2020 r. wydał decyzję o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku handlowo-usługowego wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną oraz parkingiem dla marketu Kupującego.

Zainteresowany niebędący stroną postępowania nie jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT. Zainteresowany niebędący stroną postępowania nie prowadzi działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu detalicznego artykułami spożywczymi i przemysłowymi – przeważająca działalność PKD 47.11.Z – Sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach z przewagą żywności, napojów i wyrobów tytoniowych. Marginalnie wykonuje działalność w zakresie produkcji lodów.

Wnioskodawczyni i Zainteresowany niebędący stroną postępowania wykorzystywali wspólnie działkę nr 1 na działalność rolniczą.

Wnioskodawczyni i Zainteresowany niebędący stroną postępowania są rolnikami ryczałtowymi korzystającymi ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy. Oboje nie dokonywali sprzedaży produktów rolnych wyprodukowanych na ww. działce, która stanowi łąkę. Przedmiotową nieruchomość, Sprzedający nabyli od Agencji Nieruchomości Rolnych w roku 2008 do majątku wspólnego. Działkę nabyto na cele mieszkalne i rolnicze. Nabycie działki nr 4 nastąpiło na podstawie aktu notarialnego. Sprzedaż nieruchomości była zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 ustawy – Wnioskodawczyni oraz Małżonkowi Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Decyzją z dnia 10 września 2019 r. Starosta (…) zatwierdził podział działki nr 4 z której wydzielono działkę nr 1. Postępowanie wszczęto na wniosek Sprzedających. W wyniku podziału nie wydzielano dróg wewnętrznych.

Wnioskodawczyni oraz Zainteresowany niebędący stroną postępowania wykorzystywali działkę nr 1 wyłącznie do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Sprzedający, w roku 2019, udostępnili odpłatnie działkę nr 1 Kupującemu na podstawie umowy dzierżawy na czas nieoznaczony (oboje małżonkowie są wydzierżawiającymi – są stroną umowy, czynsz nie był fakturowany, nie rozliczano podatku VAT z tytułu czynszu dzierżawnego).

Wnioskodawcy udzielili Kupującemu pełnomocnictwa z prawem do udzielenia dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń, opisanych w przedwstępnej umowy sprzedaży, w szczególności do składania wniosków oraz odbioru decyzji i postanowień. Udzielone Kupującemu pełnomocnictwo do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń, opisanych w przedwstępnej umowie sprzedaży, w szczególności do składania wniosków oraz odbioru decyzji i postanowień, mogą być wykonywane w imieniu obojga małżonków. Wnioskodawczyni, jak i Zainteresowany niebędący stroną postępowania nie dokonali od momentu podziału, ani nie zamierza dokonywać żadnych nakładów na działkę.

Decyzja sprzedaży przedmiotowej działki pojawiła się wtedy, gdy Kupujący sam trafił do Wnioskodawczyni, ponieważ zainteresowany był zakupem gruntów pod budowę sklepu. Atrakcyjna cena oraz potrzeby rodzinne zaważyły na decyzji o sprzedaży.

Umowa sprzedaży zostanie zawarta po uzyskaniu decyzji i pozwoleń, o których mowa w umowie przedwstępnej.

Działka w momencie sprzedaży będzie terenem niezabudowanym.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu detalicznego artykułami spożywczymi i przemysłowymi, nie świadczy usług deweloperskich ani innych usług o zbliżonym charakterze. Małżonek Wnioskodawczyni nie świadczy usług deweloperskich ani innych usług o zbliżonym charakterze.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Zainteresowanych w pierwszej kolejności dotyczą kwestii podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług dostawy niezabudowanej działki nr 1.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar, z jakim została zrealizowana i okoliczności, w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań, jakie Sprzedający podjęli w odniesieniu do działki będącej przedmiotem planowanej sprzedaży.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży udziałów we współwłasności przedmiotowej nieruchomości, tj. działki nr 1, Sprzedający będą spełniać przesłanki do uznania ich za podatników podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Sprzedający podejmowali działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny. Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 693 § 1 Kodeks cywilny, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Z treści przywołanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy i przedstawionych w tym zakresie objaśnień wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym, wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, bez względu na to, czy dzierżawa jest prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że przedmiotowa działka nr 1 – odpłatnie wydzierżawiana od roku 2019 na podstawie zawartej umowy – de facto wykorzystywana była przez Sprzedających w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ww. ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony (art. 108 Kodeksu cywilnego).

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Sprzedający podpisali z Kupującym przedwstępną umowę sprzedaży w celu sprzedaży nieruchomości (działki nr 1) pod budynek handlowo-usługowy wraz z niezbędna infrastrukturą techniczna oraz parkingiem. W umowie przedwstępnej zostały ustalone warunki:

*   uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym wraz z miejscami parkingowymi;
*   uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego;
*   uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji, wydanej przez właściwy organ, o pozwoleniu na budowę wjazdu na przedmiotową nieruchomość, bez konieczności przebudowy układu drogowego;
*   uzyskanie przez Kupującego pozwolenia na wycięcie drzew;
*   niestwierdzenie ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości, skutkującego koniecznością rekultywacji;
*   potwierdzenie badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych;
*   uzyskanie przez Kupującego warunków technicznych przyłączy – kanalizacji sanitarnej, wodnej, deszczowej oraz przyłącza energetycznego, zgodnie z koncepcją Kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży;
*   potwierdzenie charakteru nierolnego przedmiotowej działki do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy poprzez zmianę użytku gruntowego;
*   uzyskanie warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem;
*   uzyskanie przez Sprzedającego interpretacji podatkowej w KIS w zakresie podatku VAT – zwolnienia lub naliczenia podatku od sprzedaży;
*   założenie nowej księgi wieczystej bez obciążeń dla wydzielonej działki;
*   uzyskanie z Urzędu Gminy pisma, że przepompownia ścieków jest nieczynna.

Sprzedający udzielili Kupującemu pełnomocnictwa z prawem do udzielenia dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń, opisanych w przedwstępnej umowy sprzedaży, w szczególności do składania wniosków oraz odbioru decyzji i postanowień. Czynności w ramach udzielonego pełnomocnictwa – jak wskazał Wnioskodawca – „mogą być wykonywane w imieniu obojga małżonków”.

Zatem Sprzedający udzielili pełnomocnictwa Kupującemu do dokonywania w Ich imieniu czynności niezbędnych do umożliwienia realizacji inwestycji polegającej na wybudowaniu budynku handlowo-usługowego wraz z niezbędna infrastrukturą techniczną oraz parkingiem, w tym także uzyskania niezbędnych decyzji.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie udzielając Kupującemu pełnomocnictwa, czynności wykonane przez pełnomocnika wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedających (mocodawców), co wskazuje, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży nieruchomości podejmą Oni pewne działania w sposób zorganizowany. Stroną podejmowanych czynności będą bowiem Sprzedający, a nie Ich pełnomocnik. Pełnomocnik Sprzedających (Kupujący) nie działa przecież we własnym imieniu, lecz w imieniu Sprzedających.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Sprzedających działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowej nieruchomości (działki nr 1) w ramach zarządu majątkiem prywatnym Sprzedających.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że planowana przez Sprzedających sprzedaż przedmiotowej działki nr 1 będzie, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Sprzedający, dokonując opisanych we wniosku czynności, podejmowali działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazywali aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Sprzedających, a sprzedaż przedmiotowej działki nr 1 będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Za uznaniem, w opisanej sprawie, Sprzedających za profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą przemawia również fakt, że Sprzedający zawarli w roku 2019 odpłatną umowę dzierżawy przedmiotowej działki nr 1. Działania takiego nie można interpretować inaczej niż jako cel osiągania korzyści majątkowych, a więc cel zarobkowy.

W związku z powyższym, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Sprzedających za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność dostawy działki nr 1 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, sprzedaż niezabudowanej nieruchomości (przeznaczonej pod zabudowę decyzją o warunkach zabudowy) o powierzchni (…) ha, oznaczonej nr 1, powstałej z wydzielenia działki nr 4, na rzecz Kupującego – po spełnieniu warunków przedstawionych w opisie stanu sprawy – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawców, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, należało uznać za prawidłowe.

W następnej kolejności wątpliwości Zainteresowanych dotyczą ustalenia podmiotu upoważnionego do wystawienia faktury w związku ze sprzedażą przedmiotowej działki nr 1 należącej do majątku wspólnego małżonków (Sprzedających).

Należy w tym miejscu wskazać, że zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Stosownie do art. 96 ust. 3 ustawy, podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

W myśl art. 96 ust. 4 ustawy, naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Jak wynika z art. 96 ust. 5 ustawy, jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni – do aktualizacji tego zgłoszenia, w terminach:

1.  przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży towaru lub usługi, innych niż zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, 2a i 4-41 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, w przypadku rozpoczęcia dokonywania tej sprzedaży;
2.  przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku utraty tego prawa;
3.  przed początkiem miesiąca, w którym podatnik rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 oraz art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku rezygnacji z tego zwolnienia, z zastrzeżeniem pkt 4;
4.  przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 9, od pierwszej wykonanej czynności.

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Zatem, rejestracji należy dokonać przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 ustawy, przy czym przepis nie określa, jak wcześnie rejestracja powinna nastąpić. Natomiast powinna ona nastąpić najpóźniej w dniu poprzedzającym dokonanie pierwszej czynności opodatkowanej.

Ponadto, zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Zgodnie z art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Stosownie do art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów – jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

– jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Generalnie ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż zwolnioną od podatku na podstawie przepisów ustawy lub rozporządzeń wykonawczych do niej oraz sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT. Jednakże nie ma przeszkód, aby w powyższych sytuacjach podatnik wystawiał fakturę.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że Kupującym przedmiotową działkę nr 1 będzie spółka akcyjna. Ponadto, jak już udowodniono powyżej, Sprzedający przy sprzedaży przedmiotowej działki nr 1 będą działać jak podatnicy podatku VAT.

Mając na uwadze analizowany opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie z tytułu sprzedaży działki nr 1, oboje Sprzedający (każdy z osobna), będą podmiotami dokonującymi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i będą występowali w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Zatem w odniesieniu do ww. działki oboje Sprzedający (każdy z osobna) będą obowiązani do wystawienia faktury.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie reguluje sytuacji przeprowadzania transakcji przez małżonków, w odniesieniu do majątku stanowiącego wspólność małżeńską, jednakże z uwagi na fakt, że ustrój ten – jak wynika z powołanych przepisów prawa cywilnego – określa równe prawa majątkowe dla obydwu małżonków, stwierdzić należy, że wystawiając fakturę na podstawie art. 106b ustawy, dokumentującą sprzedaż działki nr 1 Zainteresowana będąca stroną postepowania powinna w niej uwzględnić sprzedaż wyłącznie w części stanowiącej Jej własność. Natomiast Zainteresowany niebędący strona postępowania będzie zobowiązany – po dokonaniu rejestracji jako podatnik podatku VAT na podstawie art. 96 ust. 1 ustawy – wystawić we własnym imieniu fakturę w zakresie swojego udziału w zbywanej działce nr 1.

Podsumowując, Zainteresowana będąca stroną postepowania – czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług – nie będzie mogła wystawić faktury na całość otrzymanej kwoty z tytułu sprzedaży przedmiotowej działki nr 1, tj. Wnioskodawczyni winna wystawić fakturę uwzględniającą sprzedaż działki jedynie w części stanowiącej Jej własność.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, należało uznać za nieprawidłowe.

Tut. Organ wskazuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanych. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii zwolnienia od podatku dostawy ww. nieruchomości i ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla sprzedaży przedmiotowej działki nr 1 przez Sprzedających na rzecz Kupującego oraz złożenia w wymaganym terminie deklaracji VAT-JPK.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

**