Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.345.2022.1.AND
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-19
Teza: Dotyczy ustalenia, czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca będzie mógł zwiększyć o wysokość opłaty przyłączeniowej wartość początkową środków trwałych powstałych w wyniku realizacji Inwestycji, a następnie rozliczać te wydatki proporcjonalnie do wartości początkowej poszczególnych środków trwałych wchodzących w skład farm fotowoltaicznych.
Słowa kluczowe: opłata; wartość; wartość-wartość początkowa; wartość-wartość początkowa-wartość początkowa środka trwałego
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Amortyzacja-Środki trwałe; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16a

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

24 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 maja 2022 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca będzie mógł zwiększyć o wysokość opłaty przyłączeniowej wartość początkową środków trwałych powstałych w wyniku realizacji Inwestycji, a następnie rozliczać te wydatki proporcjonalnie do wartości początkowej poszczególnych środków trwałych wchodzących w skład farm fotowoltaicznych.

### Opis stanu faktycznego

Spółka X (NIP: (…)), (dalej: Wnioskodawca, Spółka), kontrolowana przez (…) (NIP: (…)), została powołana jako Spółka celowa do realizacji projektów farm fotowoltaicznych (dalej: Inwestycja).

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski. Obecnie Inwestycja jest zakończona co oznacza, że farma fotowoltaiczna jest kompletna i zdatna do użytku. Podczas realizacji projektu Wnioskodawca poniósł szereg wydatków niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania farm fotowoltaicznych. Wśród kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę znalazły się opłaty związane z przyłączeniem farm fotowoltaicznych do sieci energetycznej. Przyłączenie w praktyce polega na umożliwieniu dostarczania do sieci operatora energii elektrycznej, wytworzonej na farmie fotowoltaicznej. W tym celu operator przygotuje odgałęzienie od istniejącej linii energetycznej i zabuduje rozłącznik. Spółka natomiast jest odpowiedzialna m.in. za wybudowanie stacji transfokatorowej oraz układów pomiarowych. Opłata przyłączeniowa wynika z umowy zawartej przez Wnioskodawcę z przedsiębiorstwem energetycznym o przyłączenie do sieci elektroenergetycznej budowanej farmy fotowoltaicznej. Wnioskodawca dokonał już zapłaty zaliczek z tytułu opłaty przyłączeniowej. Ostateczna kwota do zapłaty stanowi różnicę między ostateczną wysokością opłaty za przyłączenie, a sumą zapłaconych zaliczek.

Obowiązek uiszczenia opłaty za przyłączenie do sieci energetycznej wynika wprost z art. 7 Ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz. U. z 2021 r. poz. 716 ze zm.).

Spółka powzięła wątpliwość, jak na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy prawidłowo rozliczyć koszty w postaci opłat za przyłączenie farm fotowoltaicznych do sieci energetycznej.

### Pytanie

Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca będzie mógł zwiększyć o wysokość opłaty przyłączeniowej wartość początkową środków trwałych powstałych w wyniku realizacji Inwestycji, a następnie rozliczać te wydatki proporcjonalnie do wartości początkowej poszczególnych środków trwałych wchodzących w skład farm fotowoltaicznych?

### Państwa stanowisko w sprawie

Wnioskodawca w opisanym stanie faktycznym będzie mógł zwiększyć wartość początkową środków trwałych powstałych w wyniku realizacji Inwestycji i rozliczać takie wydatki proporcjonalnie do wartości początkowej poszczególnych środków trwałych wchodzących w skład farm fotowoltaicznych.

Zgodnie z art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: CITU) kosztami uzyskania przychodów (dalej: KUP) są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 CITU. Wedle przyjętej wykładni tego przepisu, koniecznym warunkiem uznania kosztu za KUP jest bezpośredni związek z prowadzoną przez podatnika działalnością i związek między poniesieniem wydatku, a możliwością powstania przychodu, lub dążeniem do zachowania czy zabezpieczenia źródła przychodów. Taki wydatek powinien być racjonalny, ekonomicznie uzasadniony oraz właściwie udokumentowany. Wśród wydatków wyłączonych z KUP, w art. 16 ust. 1 lit. b CITU wskazane zostały wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych innych niż nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów. Wydatki takie, co do zasady, wpływają jednak na wartość początkową środka trwałego, który będzie podlegał amortyzacji. Takie wydatki staną się wówczas KUP w postaci późniejszych odpisów amortyzacyjnych na podstawie art. 15 ust. 6 CITU.

Jak zostało wskazane w art. 16 ust. 1 pkt 2 CITU za wartość początkową środków trwałych w razie wytworzenia we własnym zakresie uznaje się koszty wytworzenia. Zgodnie z art. 16g ust. 4 CITU za koszt wytworzenia uważa się m.in. wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Użyte w omawianym powyżej przepisie sformułowanie „innych kosztów, dających się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych” wskazuje na otwarty charakter katalogu wydatków, zaliczanych do kosztów wytworzenia, a zatem wśród tych wydatków znajdują się również wydatki, które nie zostały wymienione wprost w przepisie; jeśli mogą wpływać na wartość początkową danego składnika majątku; jeśli występuje ich związek z procesem produkcyjnym lub inwestycyjnym. Do „innych kosztów, dających się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych” należy zaliczyć te wydatki, które są ponoszone w trakcie procesu wytwarzania środka trwałego.

Nad pojęciem „innych kosztów, dających się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych” pochylił się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 12 listopada 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 1480/07). Jak stwierdził WSA: „\[\`(...)\`\] zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie oznacza, że użyty w przepisie art. 16g ust. 4 u.p.d.o.p. zwrot "koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych" oznacza wydatki, które są ponoszone w wyniku podjęcia procesu wytwarzania środka trwałego. Ów ścisły związek tych wydatków z procesem inwestycyjnym skutkuje tym, że składają się one łącznie na wartość substancji wytwarzanego środka trwałego. Zdaniem Sądu wydatkami takimi są wydatki, co do których nie ma wątpliwości, że nie wystąpiłyby, gdyby podatnik nie wytwarzał we własnym zakresie środka trwałego”.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 10 sierpnia 2006 r. (sygn. akt II FSK 1086/05) „nakłady inwestycyjne oznaczają wszelkie koszty poniesione dla realizacji inwestycji, w tym działania wstępne, przygotowujące prace rzeczowe”. Należy wskazać, że Wnioskodawcy to Spółki celowe powołane wyłącznie do realizacji Inwestycji, w związku z czym wszystkie wydatki Spółek są ściśle powiązane z tą Inwestycją. W szczególności podstawowym, niezbędnym, koniecznym, a przede wszystkim obowiązkowym wydatkiem są opłaty przyłączeniowe. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wydatki poniesione na obowiązkową opłatę za przyłączenie do sieci energetycznej są uzasadnione ekonomicznie, gdyż przyłączenie do sieci energetycznej jest niezbędnym elementem prowadzonej inwestycji, a zgodnie z art. 7 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz. U. z 2021 r. poz. 716 ze zm.) za przyłączenie do sieci pobiera się opłatę, która powinna zostać określona w umowie o przyłączenie do sieci.

W szczególności należy podkreślić, że celem podjętej Inwestycji przez Spółkę było wytwarzanie za pomocą farmy fotowoltaicznej energii, sprzedaż jej za pośrednictwem sieci energetycznej i w rezultacie generowanie przychodu. Do realizacji założonego celu niezbędne było przyłączenie farmy fotowoltaicznej do sieci energetycznej. Wybudowanie farmy fotowoltaicznej bez przyłączenia do sieci energetycznej skutkuje uznaniem jej za niezdatną do użytku. Przeznaczeniem Inwestycji jest przesyłanie do przedsiębiorstwa energetycznego za pomocą sieci energetycznej energii wyprodukowanej przez farmę fotowoltaiczną. Nie jest możliwe użytkowanie farmy zgodnie z jej przeznaczeniem bez poniesienia wymaganego prawem wydatku na opłatę przyłączeniową. Poza tym wydatki na opłatę przyłączeniową zostały poniesione już we wstępnych etapach inwestycji, co umożliwiło realizację dalszych etapów projektu i w konsekwencji sfinalizowanie inwestycji. Do prawidłowej pracy farmy fotowoltaicznej konieczne było dokonanie w okresie testowym niezbędnych rozruchów farmy fotowoltaicznej, co nie byłoby możliwe bez przyłączenia do sieci energetycznej.

Powyższe prowadzi do wniosku, że istnieje bezpośredni związek pomiędzy przyłączeniem do sieci energetycznej, a wybudowaniem farmy fotowoltaicznej. W przedstawionym stanie faktycznym opłata przyłączeniowa stanowi integralną część Inwestycji polegającej na budowie farmy fotowoltaicznej, a co więcej, nieponiesienie takiej opłaty wiązałoby się z brakiem możliwości sfinalizowania Inwestycji. Na możliwość zaliczenia opłaty przyłączeniowej do wartości początkowej środka trwałego wskazał także Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 14 stycznia 2016 r. (Znak: IPPB6/4510-402/15-2/AK) (interpretacja dotyczy farmy wiatrowej, ale na gruncie przepisów CITU różnica ta nie ma znaczenia) „\[\`(...)\`\] należy stwierdzić, że poniesione przez Spółkę koszty z tytułu opłaty przyłączeniowej są powiązane z prowadzoną inwestycją. Koszty te są związane z procesem wytworzenia nowego środka trwałego, mają one na celu umożliwienie realizacji i uruchomienia inwestycji (farmy wiatrowej). Przyłącze stanowi integralną część inwestycji, polegającej na budowie farmy wiatrowej, bez umowy o przyłączenie nie byłoby realnej możliwości sfinalizowania inwestycji. Poniesione koszty wykazują zatem ścisły związek z prowadzoną inwestycją i nie doszłoby do ich poniesienia gdyby nie realizowano przedsięwzięcia w postaci budowy farmy wiatrowej.” Podobne podejście zaprezentował także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 25 stycznia 2016 r. (Znak: IPPB6/4510-452/15-2/AK), który zgodził się z podatnikiem, że wymienione przez niego koszty, wśród których znalazły się koszty opłat za przyłączenie do sieci energetycznej, mogą zostać ujęte w wartości początkowej środków trwałych, wchodzących w skład farmy wiatrowej.

Obie powyższe interpretacje wskazują na możliwość zaliczenia opłaty za przyłączenie do wartości środka trwałego:

\- jeśli są one powiązane z prowadzoną inwestycją,

\- mają one na celu umożliwienie realizacji i uruchomienia inwestycji,

\- przyłączenie powinno stanowić integralną część inwestycji, nierozerwalnie z nią związaną.

Spółka stoi na stanowisku, że powyższe warunki zostały spełnione, więc wydatek poniesiony na opłatę przyłączeniową jako koszt pozostały Inwestycji (związany z wytworzeniem wielu środków trwałych będących elementami składowymi farmy fotowoltaicznej) należy rozliczyć proporcjonalnie do wartości początkowej środków trwałych. Poniesiony wydatek nie jest związany z konkretnym (jednym) środkiem trwałym powstałym w wyniku realizacji Inwestycji, dlatego powinien on zostać przypisany proporcjonalnie do wartości początkowych wszystkich środków trwałych wchodzących w skład farmy fotowoltaicznej. „Przypisanie proporcjonalne” oznacza, że Spółka zastosuje klucz podziałowy polegający na ustaleniu proporcjonalnego udziału kosztu budowy danego środka trwałego w całości kosztów inwestycji i według tego klucza zostaną podzielone i przypisane koszty poniesione na opłatę przyłączeniową.

Podsumowując, Wnioskodawca uważa, że wydatki poniesione na opłatę przyłączeniową należy uwzględnić proporcjonalnie w wartości początkowej środków trwałych powstałych w wyniku realizacji Inwestycji, a następnie będą mogły one zostać uznane jako amortyzowany koszt wytworzenia środka trwałego zgodnie z art. 15 ust. 6 CITU.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca zakończył realizację Inwestycji, co oznacza, że farma fotowoltaiczna jest kompletna i zdatna do użytku. Podczas realizacji projektu Wnioskodawca poniósł szereg wydatków niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania farm fotowoltaicznych. Wśród kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę znalazły się opłaty związane z przyłączeniem farm fotowoltaicznych do sieci energetycznej.

Państwa wątpliwość dotyczy kwestii ustalenia, czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca będzie mógł zwiększyć o wysokość opłaty przyłączeniowej wartość początkową środków trwałych powstałych w wyniku realizacji Inwestycji, a następnie rozliczać te wydatki proporcjonalnie do wartości początkowej poszczególnych środków trwałych wchodzących w skład farm fotowoltaicznych.

Należy w tym miejscu zwrócić uwagę na przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”), które określają zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie więc z art. 15 ust. 1 updop:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

\- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

\- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

\- został właściwie udokumentowany,

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Uznanie wydatku za koszt podatkowy wymaga również wykazania, że jest on racjonalnie i gospodarczo uzasadniony. Zaliczenie danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów uzależnione jest m.in. od tego, czy nie znajduje się on w katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 updop, tj. w grupie wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów. Należy jednak pamiętać, że wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 updop, zostaną ex lege uznane za koszty uzyskania przychodów.

Przenosząc powyższe uregulowania na grunt rozpoznawanej sprawy podkreślić należy, że w celu wykazania związku pomiędzy kosztem, a przychodem podatnik musi dysponować wymaganymi przez prawo dowodami. Powołany zaś na wstępie art. 15 należy interpretować łącznie z art. 9 ust. 1 updop na mocy którego:

Podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Ponadto w zakresie kwalifikacji kosztów koniecznym jest wyróżnienie:

\- kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami, tj. takich wydatków, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów – przy czym w ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód (np. wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru handlowego);

\- kosztów uzyskania przychodów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami (tzw. kosztów pośrednich), tj. takich wydatków, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia – są to wydatki związane z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczyniające się do osiągania przez niego przychodów, w przypadku których nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy (np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną).

Można dodać, że do tej grupy generalnie zalicza się wydatki, które są ponoszone w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu.

Jednym z rodzajów kosztów podatkowych są odpisy amortyzacyjne obliczane od wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 updop:

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 updop:

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2) maszyny, urządzenia i środki transportu,

3) inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środka trwałego. Sposób jej ustalania, zróżnicowany m.in. ze względu na sposób nabycia składnika majątku trwałego, określa art. 16g updop. W myśl art. 16g ust. 1 pkt 2 updop:

Za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

Zgodnie z art. 16g ust. 4 updop:

Za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Mając na uwadze powyższe regulacje należy podkreślić, że w przypadku wytworzenia we własnym zakresie środka trwałego, wartością początkową jest koszt wytworzenia obejmujący:

\- wartość w cenie nabycia zużytych rzeczowych składników majątku, tj. w szczególności materiały, z których został wykonany środek trwały,

\- wartość w cenie nabycia, wykorzystanych usług obcych, tj. usług związanych bezpośrednio z samym procesem wytworzenia, a także usług niezwiązanych bezpośrednio z wytworzeniem lecz niezbędnych do uczynienia składnika majątku zdatnym do używania, np. są to niezbędne ekspertyzy obiektów budowlanych,

\- koszty wynagrodzeń wraz z narzutami,

\- inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych.

Na tle zaprezentowanych norm prawnych należy zauważyć, że aby było możliwe włączenie wartości opłaty przyłączeniowej do wartości początkowej środka trwałego (i tym sposobem zwiększenie wartości początkowej środka trwałego) farmy fotowoltaicznej – wydatki na tą opłatę powinny podlegać kwalifikacji z punktu widzenia ustawowego określenia zakresu kosztu wytworzenia z uwzględnieniem składników nie zaliczanych do kosztu wytworzenia.

Zdaniem tut. Organu, opłata przyłączeniowa, co prawda jest związana z prowadzoną inwestycją w postaci budowy farm fotowoltaicznych, to jednak ze swej istoty ma inny charakter niż wydatki mieszczące się w kategorii kosztu wytworzenia środka trwałego, o którym mowa w art. 16g ust. 4 updop. Koszt opłaty przyłączeniowej nie jest bowiem związany z samym procesem wytworzenia farmy fotowoltaicznej, nie zwiększa jej wartości. Wydatek ten ma zapewnić w przyszłości dostawę energii do farmy fotowoltaicznej. Tym samym powyższy wydatek jest związany z możliwością korzystania z farmy. Oznacza to, że wydatek na opłatę przyłączeniową nie zwiększa kosztu wytworzenia środka trwałego, o którym mowa w art. 16g ust. 4 updop i nie stanowi elementu wartości początkowej.

Ponoszone opłaty za przyłącze energetyczne powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych wynikających z art. 15 ust. 1 updop.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym będzie mógł zwiększyć wartość początkową środków trwałych powstałych w wyniku realizacji Inwestycji i rozliczać takie wydatki proporcjonalnie do wartości początkowej poszczególnych środków trwałych wchodzących w skład farm fotowoltaicznych należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Odnosząc się do powołanej przez Państwo we wniosku interpretacji indywidualnej oraz wyroków sądów administracyjnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).