Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.1071.2020.2.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-13
Teza: możliwość skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; prawa-prawo własności; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi; wydatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2020 r. (data wpływu 29 grudnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 marca 2021 r. (data wpływu 30 marca 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 15 marca 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.1071.2020.1.RK, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 15 marca 2021 r. (data doręczenia 18 marca 2021 r.). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 24 marca 2021 r., które wpłynęło w dniu 30 marca 2021 r., nadanym za pośrednictwem poczty w dniu 25 marca 2021 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy, prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przeważającym przedmiotem działalności jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w 2018 r. Wnioskodawca zawarł umowę o współpracy (dalej „Umowa 1”) z … ze Sp. z o.o. z siedzibą w .. (dalej: „Usługobiorca 1”), którą realizował również w 2019 i 2020 r. Ponadto, w 2020 r., Wnioskodawca zawarł umowę o świadczenie usług informatycznych (dalej: „Umowa 2” ze sp. z o.o. z siedzibą w … (dalej: „Usługobiorca 2”) i na jej podstawie świadczy usługi na rzecz Usługobiorcy 2.

Dla zachowania czytelności niniejszego wniosku, Umowa 1 oraz Umowa 2 będą nazywane łącznie: „Umowami”, a Usługobiorca 1 oraz Usługobiorca 2 „Usługobiorcami”. Dodatkowo, tam gdzie będzie to konieczne ze względu na zapewnienie czytelności wniosku, Wnioskodawca będzie posługiwał się formą teraźniejszą, mimo tego, że współpraca z Usługobiorcą 1 została zakończona.

Przedmiotem współpracy pomiędzy Wnioskodawcą, a Usługobiorcą 1 jest świadczenie usług związanych z oprogramowaniem, polegających na tworzeniu autorskich programów komputerowych umożliwiających pozyskiwanie wszystkich dostępnych informacji dotyczących pojazdów ciężarowych oraz specjalistycznych. Programy komputerowe tworzone przez Wnioskodawcę pozyskują informację z wielu źródeł poprzez nieudokumentowane programistyczne interfejsy aplikacyjne (ang. API). Jest to proces badawczy, którego celem jest zidentyfikowanie wartościowych informacji, które znajdują swoje odzwierciedlenie w danych prezentowanych w programach komputerowych tworzonych przez Wnioskodawcę, takich jak: poziom zużycia opon, liczba godzin przepracowanych przez silnik pojazdu, ale także dane konstrukcyjne, takie jak modele poszczególnych podzespołów pojazdów. Programy komputerowe tworzone przez Wnioskodawcę zawierają algorytmy, które na podstawie zebranych oraz przetworzonych informacji o pojazdach informują użytkowników o wielu ich aspektach, którymi dysponuje producent pojazdów. Rozwijanie programów komputerowych oparte jest o metodyki zwinne (ang. Agile), takie jak … lub … (…). Programy komputerowe tworzone przez Wnioskodawcę implementowane są w wysokopoziomowych językach programowania opartych o maszynę wirtualną. Końcowe artefakty kompilowane są do kodu bajtowego, agregowane w wirtualne obrazy, które ostatecznie składowane są w tzw. repozytorium obrazów.

Przedmiotem współpracy pomiędzy Wnioskodawcą, a Usługobiorcą 2 jest świadczenie usług związanych z oprogramowaniem, polegających na tworzeniu autorskich programów komputerowych umożliwiających oferowanie klientom banku inwestycyjnego spersonalizowanych ofert dla ich portfeli inwestycyjnych. Programy komputerowe budowane przez Wnioskodawcę integrują się z wieloma źródłami informacji o klientach oraz o produktach finansowych, które znajdują się w ofercie banku inwestycyjnego w oparciu o połączenia z nieudokumentowanymi programistycznymi interfejsami aplikacyjnymi (ang. API). W związku z tym, sam etap rozwoju, czyli budowania oprogramowania, jest poprzedzony etapem badawczym, który polega na rozpoznaniu oraz zrozumieniu interfejsów, ich protokołu komunikacyjnego, a w szczególności jego semantyki i syntaktyki. Programy komputerowe tworzone przez Wnioskodawcę zawierają algorytmy, które na podstawie zebranych oraz przetworzonych informacji o kliencie, takich jak np. poziom akceptacji ryzyka, doświadczenie inwestorskie, czy też osobiste preferencje dotyczące produktów finansowych tworzy ofertę nowych możliwości inwestycyjnych, które pokrywają się z celami klientów banku - inwestorów. Rozwój, czyli etap budowania programów komputerowych, jest realizowany przez Wnioskodawcę z oparciem o zwinne metodyki dostarczania oprogramowania (ang. Agile), takie jak … oraz …. Programy budowane przez Wnioskodawcę implementowane są w wysokopoziomowych językach programowania opartych o maszynę wirtualną. Końcowe artefakty kompilowane są do kodu bajtowego, a finalnie składowane w tzw. repozytorium artefaktów.

Jednocześnie należy wskazać, że świadcząc usługi na rzecz Usługobiorców, to Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze za należyte wykonanie Umów wobec osób trzecich, jak również nie działa pod kierownictwem i nadzorem ze strony Usługobiorców.

W odniesieniu do art. 30ca ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej zwana: ustawą o PIT, Wnioskodawca wskazuje, że w ramach Umów:

1.  tworzy od podstaw oprogramowanie komputerowe, które stanowi odrębny utwór,
2.  tworzy oprogramowanie komputerowe, które po dołączeniu do pierwotnego (dotychczas istniejącego) oprogramowania komputerowego będącego własnością innego podmiotu, powoduje rozwinięcie lub ulepszenie pierwotnego oprogramowania.

Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę jest rezultatem Jego własnej, indywidualnej i twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, dalej: ustawa o prawie autorskim).

Ponadto, w przypadku stworzenia przez Wnioskodawcę oprogramowania komputerowego stanowiącego utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim, Wnioskodawca przenosi na Usługobiorców autorskie prawa majątkowe do stworzonych utworów autorskiego oprogramowania komputerowego.

Miesięczne wynagrodzenie ryczałtowe wypłacane Wnioskodawcy, obejmuje wynagrodzenie z tytułu przeniesienia na Usługobiorców autorskich praw majątkowych do utworów wytworzonych w danym miesiącu obowiązywania Umów. Oznacza to, że wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych przysługujących Wnioskodawcy na rzecz Usługobiorców jest uwzględnione w cenie świadczonej usługi.

Wytwarzanie opisanego wyżej oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększania zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca, w ramach powadzonej działalności, nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań w postaci innowacyjnych systemów informatycznych.

W przypadku rozwijania lub ulepszania istniejącego oprogramowania komputerowego. Wnioskodawca nie jest jego właścicielem, współwłaścicielem, ani użytkownikiem posiadającym prawo do jego użytkowania na podstawie licencji. W takim wypadku, Wnioskodawca działa na zlecenie podmiotu będącego właścicielem oprogramowania komputerowego (Usługobiorców), które jest udostępniane Wnioskodawcy nieodpłatnie, nie na zasadzie wyłączności. Oznacza to, że inni programiści świadczący usługi na rzecz Usługobiorców, również mają dostęp do oprogramowania komputerowego będącego jego własnością. W przypadku rozwijania lub ulepszania oprogramowania komputerowego, Wnioskodawca wytwarza nowe kody i algorytmy w językach programowania, które stanowią nowy przedmiot prawa własności intelektualnej - oprogramowanie komputerowe, będące rezultatem Jego własnej, indywidualnej i twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji stanowi utwór (podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim. Innymi słowy, również w takim wypadku, Wnioskodawca działa jako twórca kreując nowy utwór (nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej) chroniony ustawowo. Nowo powstały utwór (stworzony przez Wnioskodawcę) jest tworzony jako oddzielny utwór - oprogramowanie komputerowe. Dopiero po dołączeniu, jako część składowa dotychczasowego oprogramowania komputerowego, dochodzi do rozwinięcia lub ulepszenia dotychczasowego oprogramowania komputerowego. Oprogramowanie stworzone przez Wnioskodawcę powoduje poprawę użyteczności albo funkcjonalności dotychczasowego oprogramowania komputerowego, jednak co należy ponownie podkreślić, ma to charakter wtórny. Wnioskodawca tworzy oprogramowanie komputerowe, które po dołączeniu do pierwotnego (dotychczas istniejącego) oprogramowania komputerowego będącego własnością innego podmiotu, powoduje rozwinięcie lub ulepszenie pierwotnego oprogramowania, jednak jest samodzielnym utworem chronionym prawnie.

Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r., poz. 1402).

Oprogramowanie wytworzone przez Wnioskodawcę nie jest wykorzystywane do przeciwdziałania COVID-19, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych ustaw.

Jednocześnie, w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej, Wnioskodawca ponosi szereg kosztów z nią związanych, w szczególności:

*   w celu świadczenia usług i utrzymywania stałego kontaktu, Wnioskodawca dojeżdża do siedziby Usługobiorców samochodem. Korzystanie z samochodu generuje koszty, między innymi Wnioskodawca opłaca raty leasingowe (auto, z którego korzysta Wnioskodawca, jest przedmiotem umowy leasingu), ponosi koszty paliwa do samochodu, ubezpieczenia OC i AC pojazdu, koszty napraw i wymiany części eksploatacyjnych. W tym kontekście wskazuje, że bezpośredni kontakt z Usługobiorcami jest niezbędny do ustalania kluczowych kierunków rozwoju oprogramowania oraz pomaga definiować potrzeby i założenia w zakresie realizacji Umów;

*   ponadto, Wnioskodawca opłaca także obowiązkowe składki na ubezpieczenia społeczne oraz ubezpieczenie zdrowotne, do czego zobowiązują Go obowiązujące przepisy prawne (bez ponoszenia tych kosztów, Wnioskodawca nie mógłby prowadzić działalności bez narażenia się na zarzuty naruszenia obowiązków prawnych);

*   w celu świadczenia usług będących przedmiotem Umów, Wnioskodawca zakupił między innymi: myszkę do komputera wraz z podkładką, klawiatury, dysk zewnętrzny, pamięć RAM, procesor AMD, dysk SSD, głośniki komputerowe, kabel sieciowy, zasilacz do komputera, obudowę do komputera, płytę główną, listwę zasilającą, kartę graficzną, pastę termoprzewodzącą, kartę pamięci, telefon służący jako narzędzie testowe do weryfikacji implementowanych rozwiązań, adapter USB, monitor do komputera, wentylator (część składowa komputera), baterię do komputera, słuchawki. W tym miejscu podkreśla, że wymienione przedmioty stanowią narzędzia pracy Wnioskodawcy, bez których nie mógłby w praktyce świadczyć usług programistycznych;

*   dodatkowo Wnioskodawca, co miesiąc ponosi koszty abonamentu za telefon oraz Internet. W tym kontekście wskazuje, że w celu świadczenia usług na rzecz Usługobiorców, Wnioskodawca korzysta z Internetu, który jest Jego podstawowym środkiem komunikacji i niezbędnym narzędziem pracy. W szczególności wskazuje, że tworzenie oprogramowania wymaga ciągłej wymiany danych między komputerem Wnioskodawcy a serwerami, gdzie znajduje się tworzone oprogramowanie komputerowe. Z kolei dzięki korzystaniu z abonamentu telefonicznego, Wnioskodawca może pozostawać w stałym kontakcie z Usługobiorcami oraz innymi programistami, zapewniając tym samym efektywną współpracę w ramach zawartych Umów, w tym ustalania kierunków tworzenia oprogramowania;

*   dodatkowo, Wnioskodawca korzysta z usług księgowych. Wnioskodawca, z uwagi na brak wiedzy z zakresu rachunkowości, bez pomocy profesjonalistów, nie mógłby świadczyć usług w ramach Umów, które spełniałyby wymogi prawa, w tym nie potrafiłby dokonywać prawidłowych księgowań oraz prowadzić ewidencji wymaganych prawem.

Wnioskodawca, dla wykonywanej działalności gospodarczej, prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Dodatkowo, Wnioskodawca posiada odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, która jest zgodna z wymogami art. 30cb ustawy o PIT, i pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Wniosek dotyczy możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania 5% stawką podatku dochodowego od osób fizycznych w odniesieniu do dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania komputerowego tworzonego w ramach zawartych Umów, to jest w latach 2019-2020.

Jednocześnie, w przypadku obowiązywania Umowy 2 w latach następnych, to jest w roku 2021 i dłużej, Wnioskodawca chciałby w dalszym ciągu korzystać z preferencyjnego opodatkowania na zasadach opisanych we wniosku (tzw. ulgi IP Box). Z tego względu, wniosek swoim zakresem obejmuje zarówno zaistniały stan faktyczny, jak i zdarzenie przyszłe.

W piśmie z dnia 24 marca 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że na zadane pytanie Organu, czy stworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie, powstało w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, Wnioskodawca, nie może udzielić bezpośredniej odpowiedzi, gdyż sam skierował takie pytanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Innymi słowy, odpowiedź na tak zadane pytanie, prowadziłaby w praktyce do przyznania, w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym (uzupełnionym niniejszym pismem), że działalność Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo-rozwojową. Powyższe stanowiłoby odpowiedź na własne pytanie, nie pozostawiając Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej miejsca na analizę stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku i dokonanie subsumpcji właściwych przepisów prawa.

Wnioskodawca domniemywa, że w takim wypadku, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej oczekuje uzupełnienia oceny prawnej złożonego wniosku. Tym samym, w przypadku uznania przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, że niezbędne jest uzupełnienie oceny prawnej odnośnie do zadanego pytania, Wnioskodawca wskazuje, że w Jego ocenie, usługi świadczone na rzecz Usługobiorców w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

W konsekwencji, Wnioskodawca uważa, że tworzone przez Niego oprogramowanie ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca prowadzi prace rozwojowe. Działalność, którą prowadzi Wnioskodawca, jest działalnością twórczą podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Nie prowadzi działalności polegającej na badaniach naukowych. Działalność gospodarczą prowadzi od 14 grudnia 2015 r. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w 2018 r., Wnioskodawca zawarł umowę o współpracy (dalej: „Umowa 1”) z IT Sp. z o.o. z siedzibą w … (dalej: „Usługobiorca 1”), którą realizował również w 2019 i 2020 r. Jednocześnie, Wnioskodawca świadczył usługi na rzecz Usługobiorcy 1 od 19 stycznia 2018 r.

Ponadto, w 2020 r., Wnioskodawca zawarł umowę o świadczenie usług informatycznych (dalej: „Umowa 2”) ze sp. z o.o. z siedzibą w … (dalej: „Usługobiorca 2”) i na jej podstawie świadczy usługi na rzecz Usługobiorcy 2.

Wnioskodawca uważa, że w związku z zawartymi umowami opisanymi powyżej, prowadzi działalność badawczo-rozwojową od dnia 19 stycznia 2018 r. jest to data, od której świadczy On usługi na rzecz Usługodawcy l. Uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej są przychodami z tytułu autorskiego prawa do oprogramowania komputerowego, zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

W ramach działalności gospodarczej, Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Wnioskodawca osiąga dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usług.

Na podstawie Umów zawartych z Usługobiorcami, Wnioskodawca udziela zgody na wykonywanie zależnych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania i przenosi na Usługobiorców prawo udzielania zgody na wykonywanie takich praw innym podmiotom.

W przypadku rozwijania oprogramowania autorstwa innych osób (sensu largo), Wnioskodawcy nie przysługuje własność tego oprogramowania, nie jest jego współwłaścicielem, ani użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej. W tym miejscu, Wnioskodawca ponownie podkreśla, że w ramach świadczonych usług, działa jako twórca, kreujący nowy utwór (nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej) chroniony ustawowo. Nowo powstały utwór (stworzony przez Wnioskodawcę) jest dołączany jako część składowa do dotychczasowego oprogramowania komputerowego, co w następstwie powodowało jego ulepszenie o nowe funkcjonalności, jednak nadal pozostawało osobnym oprogramowaniem komputerowym. Innymi słowy, Wnioskodawca rozwija dotychczasowe oprogramowanie, jednak jest to czynność wtórna - efekt stworzenia oddzielnego oprogramowania komputerowego, które po dołączeniu do oprogramowania pierwotnego, powodowało jego rozwinięcie.

Wnioskodawca działa na zlecenie podmiotu będącego właścicielem oprogramowania komputerowego (Usługobiorców), które jest udostępniane Wnioskodawcy nieodpłatnie, nie na zasadzie wyłączności. Oznacza to, że inni programiści świadczący usługi na rzecz Usługobiorców, również mają dostęp do oprogramowania komputerowego będącego ich własnością.

Po dokonaniu zbycia autorskich praw majątkowych do oprogramowania komputerowego na rzecz Usługobiorców, ich własność przechodzi z Wnioskodawcy na Usługobiorców. Wnioskodawca nie pozostaje ich właścicielem, współwłaścicielem oraz nie przysługuje Mu licencja wyłączna. W przypadku tworzenia nowych oprogramowań komputerowych na rzecz Usługobiorców (po zbyciu dotychczasowych praw majątkowych do oprogramowania komputerowego), Wnioskodawca ponownie działa na zlecenie podmiotu będącego właścicielem oprogramowania komputerowego (Usługobiorców), które jest udostępniane Wnioskodawcy nieodpłatnie, nie na zasadzie wyłączności. Oznacza to, że inni programiści świadczący usługi na rzecz Usługobiorców, również mają dostęp do oprogramowania komputerowego będącego jego własnością.

W odniesieniu do art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, Wnioskodawca wskazuje, że w ramach Umowy, tworzy od podstaw oprogramowanie komputerowe, które stanowi odrębny utwór, tworzy oprogramowanie komputerowe, które po dołączeniu do pierwotnego (dotychczas istniejącego) oprogramowania komputerowego będącego własnością innego podmiotu, powoduje rozwinięcie lub ulepszenie pierwotnego oprogramowania. Wytwarza nowe kody i algorytmy w językach programowania, które stanowią nowy przedmiot prawa własności intelektualnej - autorskie oprogramowanie komputerowe, będące rezultatem Jego własnej, indywidualnej i twórczej działalności intelektualnej.

Wnioskodawca działa jako twórca, kreując nowy utwór (nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej - oprogramowanie komputerowe) chroniony ustawowo, zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do stworzonego oprogramowania komputerowego.

W praktyce zdarza się, że nowo powstały utwór, stanowiący autorskie oprogramowanie komputerowe, jest dołączany jako część składowa do pierwotnie istniejącego oprogramowania komputerowego będącego własnością Usługobiorcy. W takim wypadku dochodzi do wtórnego rozwinięcia lub ulepszenia dotychczasowego oprogramowania komputerowego. Oprogramowanie stworzone przez Wnioskodawcę powoduje poprawę użyteczności albo funkcjonalności dotychczasowego oprogramowania komputerowego, jednak co należy ponownie podkreślić, w takim wypadku oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę jest odrębnym oprogramowaniem komputerowym, stanowiącym osobny przedmiot własności chroniony prawnie zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim. Po dokonaniu zbycia autorskich praw majątkowych do oprogramowania komputerowego na rzecz Usługobiorców, ich własność przechodzi z Wnioskodawcy na Usługobiorców. Wnioskodawca nie pozostaje ich właścicielem, współwłaścicielem oraz nie przysługuje Mu licencja wyłączna.

W przypadku tworzenia nowych oprogramowań komputerowych na rzecz Usługobiorców (po zbyciu dotychczasowych praw majątkowych do oprogramowania komputerowego), Wnioskodawca ponownie działa na zlecenie podmiotu będącego właścicielem oprogramowania komputerowego (Usługobiorców), które jest udostępniane Wnioskodawcy nieodpłatnie, nie na zasadzie wyłączności. W związku z tworzeniem oprogramowania komputerowego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca uzyskuje dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usług.

Wnioskodawca prowadzi od 1 stycznia 2019 r., odrębną ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności Intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Pierwszy dochód, do którego Wnioskodawca zamierza zastosować preferencyjną 5% stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych, obejmuje dochód uzyskany w styczniu 2019 r.

Każdy z ponoszonych przez Wnioskodawcę wydatków, opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma bezpośredni związek z Jego codzienną pracą i wykonywanymi zadaniami. Wydatki te są niezbędne do uzyskiwania przez Wnioskodawcę dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Wszystkie ww. wymienione wydatki (koszty) są faktycznie ponoszone na prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność, która w ocenie Wnioskodawcy, stanowi działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Raty leasingowe, paliwo do samochodu, ubezpieczenie OC i AC, naprawa i wymiana części eksploatacyjnych ponosi w celu świadczenia usług i utrzymywania stałego kontaktu. Wnioskodawca dojeżdża do siedziby Usługobiorców samochodem. W tym kontekście należy wskazać, że bezpośredni kontakt z Usługobiorcami jest niezbędny do ustalania kluczowych kierunków rozwoju oprogramowania oraz pomaga definiować potrzeby i założenia w zakresie realizacji Umów. Wnioskodawca opłaca składki (składki na ubezpieczenia społeczne w rozumieniu ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych) na ubezpieczenie emerytalne, ubezpieczenie rentowe, ubezpieczenie w razie choroby i macierzyństwa, ubezpieczenie z tytułu wypadków przy pracy i chorób zawodowych, w rozumieniu przepisów ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Wnioskodawca opłaca również składkę na ubezpieczenie zdrowotne w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.

Wnioskodawca nie mógłby prowadzić legalnej działalności związanej z tworzeniem autorskiego oprogramowania komputerowego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, gdyby powyższych składek nie uiszczał. Podobnie, chcąc korzystać z ubezpieczenia chorobowego, Wnioskodawca, co miesiąc opłacał ubezpieczenie w razie choroby i macierzyństwa w rozumieniu ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. W celu świadczenia usług będących przedmiotem Umów, Wnioskodawca zakupił między innymi myszkę do komputera wraz z podkładką, klawiatury, dysk zewnętrzny, pamięć RAM, procesor AMD, dysk SSD, głośniki komputerowe, kabel sieciowy, zasilacz do komputera, obudowę do komputera, płytę główną, listwę zasilającą, kartę graficzną, pastę termoprzewodzącą, kartę pamięci, telefon służący jako narzędzie testowe do weryfikacji implementowanych rozwiązań, adapter USB, monitor do komputera, wentylator (część składowa komputera), baterię do komputera, słuchawki. W tym miejscu należy podkreślić, że wymienione przedmioty stanowią narzędzia pracy Wnioskodawcy lub zapewniają poprawną pracę komputera, bez których Wnioskodawca nie mógłby świadczyć usług programistycznych. Z uwagi na przedmiot działalności Wnioskodawcy, potrzebuje On ciągłego dostępu do sprawnego komputera, który będzie technicznie przystosowany do świadczenia usług, co nie byłoby możliwe bez zakupionych przedmiotów.

Wymienione przedmioty przyspieszają, usprawniają pracę komputera, zmniejszają czas potrzebny na realizację zadań badawczo-rozwojowych, pozwalają również na sprawne poruszanie się po kodzie programistycznym. Odnośnie kosztów abonamentu za telefon oraz za Internet Wnioskodawca stwierdza, że zawarł umowę na usługę obejmującą dostęp do sieci Internet. Z tego tytułu, co miesiąc opłacał abonament (comiesięczną opłatę) za dostęp do sieci Internet. Podobnie, zawarł umowę na usługę obejmującą dostęp do sieci telefonicznej. Z tego tytułu Wnioskodawca co miesiąc opłacał abonament (comiesięczną opłatę) za dostęp do sieci telefonicznej. W tym kontekście należy wskazać, że w celu świadczenia usług na rzecz Usługobiorców, Wnioskodawca korzysta z Internetu, który jest Jego podstawowym środkiem komunikacji i niezbędnym narzędziem pracy. W szczególności należy wskazać, że tworzenie oprogramowania wymaga ciągłej wymiany danych między komputerem Wnioskodawcy, a serwerami, gdzie znajduje się tworzone oprogramowanie komputerowe. Z kolei dzięki korzystaniu z abonamentu telefonicznego, Wnioskodawca może pozostawać w stałym kontakcie z Usługobiorcami oraz innymi programistami, zapewniając tym samym efektywną współpracę w ramach zawartych Umów, w tym ustalania kierunków tworzenia oprogramowania. Dodatkowo, Wnioskodawca testuje stworzone oprogramowanie komputerowe również przy użyciu aktywnego telefonu komórkowego. Wnioskodawca, z uwagi na brak wiedzy z zakresu rachunkowości, bez pomocy profesjonalistów, nie mógłby świadczyć usług w ramach Umów, które spełniałyby wymogi prawa, w tym nie potrafiłby dokonywać prawidłowych księgowań oraz prowadzić ewidencji wymaganych prawem. Wydatki na usługi księgowe są niezbędne do uzyskiwania przez Wnioskodawcę dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować konkretną wartość kosztów, o których mowa we wniosku, do wytworzenia konkretnego prawa własności intelektualnej - oprogramowania lub jego części. Ponadto Wnioskodawca podpisał umowę leasingu 5 października 2018 r. Zakres, w jakim samochód jest wykorzystywany do działalności opisanej we wniosku (który został uzupełniony niniejszym pismem), Wnioskodawca ustala na podstawie ewidencji, która jest zgodna z wymogami art. 30cb ustawy o PIT i pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

W ten sposób na bieżąco Wnioskodawca dokonuje określenia, jaka część danego wydatku - w tym przypadku kosztów związanych z używaniem samochodu - w danym miesiącu ma związek z działalnością opisaną we wniosku (która w ocenie Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo-rozwojową), a jaka jego część służy do pozostałych celów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zdarzało się (w odniesieniu do stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego), że samochód był wykorzystywany wyłącznie do działalności opisanej we wniosku (która zdaniem Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo-rozwojową) oraz w sposób mieszany (do działalności badawczo-rozwojowej oraz innej wykonywanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej). Podobne sytuacje mogą zdarzyć się w przyszłości (w odniesieniu do zdarzenia przyszłego). Jednocześnie, w przypadku wystąpienia sytuacji, w której w danym miesiącu samochód był wykorzystywany do celów mieszanych, przy określaniu wysokości kosztów, które będą przypadały na działalność opisaną w niniejszym wniosku, Wnioskodawca zastosuje właściwą proporcję.

Od stycznia 2021 r. Wnioskodawca zalicza składki na ZUS do kosztów uzyskania przychodów, Jednocześnie, do tego czasu, Wnioskodawca składki na ZUS odliczał od dochodu.

Na naprawę i wymianę części eksploatacyjnych samochodu składają się zużyte lub uszkodzone części samochodu, które są naprawiane lub wymieniane w serwisie samochodowym, z którego korzysta Wnioskodawca.

Jak zostało wskazane powyżej, w celu świadczenia usług i utrzymywania stałego kontaktu, Wnioskodawca dojeżdża do siedziby Usługobiorców samochodem i z tego względu Wnioskodawca potrzebuje sprawnego samochodu, który jest serwisowany. Jednocześnie, bezpośredni kontakt z Usługobiorcami jest niezbędny do ustalania kluczowych kierunków rozwoju oprogramowania oraz pomaga definiować potrzeby i założenia w zakresie realizacji Umów.

Częściami składowymi komputera są: pamięć RAM, procesor …, płyta główna, karta graficzna, wentylator, komputer nie stanowi środka trwałego. Zakres, w jakim komputer jest wykorzystywany do działalności opisanej we wniosku (który został uzupełnionym niniejszym pismem), Wnioskodawca ustala na podstawie ewidencji, która jest zgodna z wymogami art. 30cb ustawy o PIT i pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. W ten sposób na bieżąco Wnioskodawca dokonuje określenia, jaka część danego wydatku w tym przypadku kosztów związanych z używaniem komputera - w danym miesiącu ma związek z działalnością opisaną we wniosku, która w ocenie Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo-rozwojową, a jaka jego część służy do pozostałych celów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Oznacza to, że zdarzało się w odniesieniu do stanu faktycznego, że samochód był wykorzystywany wyłącznie do działalności opisanej we wniosku, która zdaniem Wnioskodawcy, stanowi działalność badawczo-rozwojową oraz w sposób mieszany (do działalności badawczo-rozwojowej oraz innej wykonywanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej). Podobne sytuacje mogą zdarzyć się w przyszłości (w odniesieniu do zdarzenia przyszłego). Jednocześnie, w przypadku wystąpienia sytuacji, w której w danym miesiącu komputer był wykorzystywany do celów mieszanych, przy określaniu wysokości kosztów, które będą przypadały na działalność opisaną w niniejszym wniosku, Wnioskodawca zastosuje właściwą proporcję.

Usługi księgowe obejmują prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, obliczanie należnych zaliczek na podatek dochodowy, sporządzanie rejestru zakupów i sprzedaży VAT i przygotowywanie na ich podstawie właściwych deklaracji i informacji, przechowywanie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencji sprzedaży, oraz dokumentów stanowiących podstawę księgowania, sporządzania deklaracji i raportów ZUS i ich składanie do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Zakres, w jakim usługi księgowe są wykorzystywane do działalności opisanej we wniosku (który został uzupełnionym niniejszym pismem), Wnioskodawca ustala na podstawie ewidencji, która jest zgodna z wymogami art. 30cb ustawy o PIT i pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

W ten sposób na bieżąco Wnioskodawca dokonuje określenia, jaka część danego wydatku – w tym przypadku kosztów związanych z zakupem omawianych usług księgowych - w danym miesiącu ma związek z działalnością opisaną we wniosku, która w ocenie Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo-rozwojową, a jaka ich część służy do pozostałych celów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zdarzało się w odniesieniu do stanu faktycznego, że usługi księgowe były związane wyłącznie z działalnością opisanej we wniosku, która zdaniem Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo-rozwojową oraz w sposób mieszany do działalności badawczo-rozwojowej oraz innej wykonywanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Podobne sytuacje mogą zdarzyć się w przyszłości w odniesieniu do zdarzenia przyszłego.

Dodał, że przedmiot interpretacji w zakresie pytania numer 3 stanowią następujące wydatki na: raty leasingowe, paliwo do samochodu, ubezpieczenie OC i AC, naprawę i wymianę części eksploatacyjnych, składki na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne, myszkę do komputera wraz z podkładką do klawiatury, dysk zewnętrzny, pamięć RAM, procesor …, dysk SSD, głośniki komputerowe, kabel sieciowy, zasilacz do komputerem obudowa do komputera, płyta główna, listwa zasilająca, karta graficzna, pasta termoprzewodzącą, karta pamięci, telefon służący jako narzędzie testowe do weryfikacji implementowanych rozwiązań, adapter USB, monitor do komputera, wentylator (część składowa komputera), bateria do komputera, słuchawki, koszty abonamentu za telefon oraz Internet, usługi księgowe. Wnioskodawca będzie uzyskiwał dochody w takich samych okolicznościach faktycznych, jak w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanym powyżej stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, usługi świadczone na rzecz Usługobiorców w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?
2.  Czy w opisanym powyżej stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania stawki 5% podatku dochodowego od osób fizycznych w odniesieniu do dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania komputerowego powstałego w związku z realizacją zawartych Umów?
3.  Czy opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, koszty ponoszone przez Wnioskodawcę, stanowią koszty ponoszone na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, które będą mogły zostać uwzględnione w tak zwanym wskaźniku (współczynniku) nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi świadczone na rzecz Usługobiorców w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

W myśl art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, a których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, działalność badawczo-rozwojowa obejmuje działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z kolei w myśl art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, w związku z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85), prace rozwojowe stanowią działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym niniejszego wniosku, przedmiotem Umów z Usługobiorcami jest tworzenie oprogramowania komputerowego i przenoszenie na Usługobiorców autorskich praw majątkowych do stworzonego oprogramowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, tworzone przez Niego oprogramowanie komputerowe powstaje w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności o charakterze twórczym, to jest działalności nastawionej na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, które nie ma charakteru odtwórczego. Prace wykonywane przez Wnioskodawcę wymagają kreatywnego podejścia, nie są wykonywane na schematach lub w sposób automatyczny, lecz każdorazowo wymagają dokonywania rozwiązań koncepcyjnych. Algorytmy rozwiązań proponowane Usługobiorcom nie powielają prostych i funkcjonujących na rynku koncepcji. Usługobiorcy nabywają od Wnioskodawcy zindywidualizowane, nowoczesne i innowacyjne oprogramowanie komputerowe. Twórczy charakter działalności Wnioskodawcy potwierdza również fakt, że rezultatem Jego działań są subiektywnie nowe wytwory intelektu w postaci analiz, kodów źródłowych, dokumentacji, czy algorytmów.

Dodatkowo, działalność Wnioskodawcy podejmowana jest w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany). W szczególności należy podkreślić, że prace jakie Wnioskodawca realizuje w ramach Umów, nie mają incydentalnego charakteru.

Ponadto, w ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca w celu tworzenia nowych zastosowań w postaci innowacyjnych systemów informatycznych, nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, autorskie prawo do programu komputerowego jest wytwarzane w ramach bezpośrednio prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, spełnia On wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, będzie On uprawniony do zastosowania stawki 5% podatku dochodowego od osób fizycznych w odniesieniu do dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania komputerowego powstałego w ramach zawartych Umów.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust 2 pkt 8 ustawy o PIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, a których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W przypadku wytwarzania autorskiego prawa do programu komputerowego, warunkami determinującymi możliwość skorzystania z omawianej w niniejszym wniosku preferencyjnej stawki opodatkowania, są w szczególności:

1.  wymóg prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej,
2.  wymóg objęcia ochroną prawną autorskich praw do wytworzonego programu komputerowego,
3.  wymóg prowadzenia działalność badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, rozwijaniem lub ulepszaniem autorskiego prawa do programu komputerowego,
4.  wymóg przeniesienia praw autorskich do wytworzonego oprogramowania na podmiot trzeci,
5.  wymóg prowadzenia odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT.

Ad. 1)

Wnioskodawca, posiadający na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy, prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przeważającym przedmiotem działalności jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z).

Ad. 2)

Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 ustawy o prawie autorskim, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy ustawy nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Jednocześnie, zarówno ustawy podatkowe, jak i ustawy poza podatkowe, w szczególność ustawa o prawie autorskim, nie definiują pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”. Wśród przedstawicieli doktryny przyjmuje się, że programem komputerowym jest uporządkowany zestaw instrukcji (poleceń) skierowanych do komputera, których wykonanie przez komputer prowadzi do uzyskania określonego rezultatu (por.: G. Jyż, Autorskoprawna ochrona programów komputerowych w Polsce, R Pr. 1995, Nr 4, s. 39). Podobnie, zgodnie z Polską Normą PN-ISO/IEC 2382-1:1996-1.05.01, program komputerowy to jednostka syntaktyczna zgodna z zasadami konkretnego języka programowania, składająca się z deklaracji i instrukcji lub rozkazów potrzebnych do rozwiązania funkcji, zadania lub problemu (por: M. Szmit, Wybrane zagadnienia opiniowania sądowo-informatycznego, Warszawa 2014. s. 178). Takie rozumienie pojęcia programu komputerowego zostało również zaprezentowane w Explanatory Memorandum do dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych (Wersja skodyfikowana. Dz. Urz. UE L Nr 111, str. 16), gdzie scharakteryzowano program komputerowy jako: „wyrażenie w dowolnej formie, języku, notacji lub kodzie zestawu instrukcji, których przeznaczeniem jest umożliwienie komputerowi wykonania określonego zadania lub funkcji”. Podobne, szerokie rozumienie programu komputerowego zaprezentował Minister Finansów wskazując, że: „program komputerowy to w szczególność zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. A contrario, żaden wytwór nie jest programem komputerowym, jeżeli nie służy do wyrażania w sposób pośredni lub bezpośredni algorytmów lub logicznych relacji pomiędzy funkcjami, które mają zostać wykonane, i fizycznymi możliwościami urządzeń używanych do digitalizacji. Przy czym pojęcie „komputer” nie powinno ograniczać się do PC, lecz powinno odnosić do wszystkich urządzeń, w których program komputerowy może być wykorzystywany w celu realizacji funkcji, do których został stworzony, a zatem i telefonów komórkowych, czy też tabletów lub innych właściwych urządzeń. Nie jest bowiem istotny nośnik programu komputerowego, lecz jego źródła (kod źródłowy i kod wynikowy) oraz funkcjonalność” (por. Objaśnienia podatkowe z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP BOX).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz przy uwzględnieniu powyższych definicji, Wnioskodawca nie ma wątpliwości, że przedmiotem Jego działalności gospodarczej jest tworzenie oprogramowania komputerowego, które podlega ochronie prawnej w oparciu o przepisy ustawy o prawie autorskim. Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy potwierdza również treść zawartych Umów, na podstawie których prawa własności intelektualnej do stworzonych w wyniku lub w związku z wykonywaniem Umów wytworów, są w całości przenoszone przez Wnioskodawcę na Usługobiorców, a wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę obejmuje wynagrodzenie z tytułu przeniesienia na Usługobiorców praw własności intelektualnej, w tym autorskich praw majątkowych do utworów i korzystania z nich na wszystkich polach eksploatacji wymienionych w Umowach (Wnioskodawca dokonuje zbycia praw autorskich na rzecz Usługobiorców).

Ad. 3)

Jak zostało przedstawione w odpowiedzi do pytania nr 1 we wniosku, prowadzi On działalność badawczo-rozwojową bezpośrednio związaną z wytworzeniem autorskiego prawa do programu komputerowego.

Ad. 4)

Zgodnie z zawartymi Umowami, Wnioskodawca przenosi na Usługobiorców całość autorskich praw majątkowych do wytwarzanego oprogramowania komputerowego, a tym samym Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie usługi.

Powyższe uwagi odnoszą się również do sytuacji, która została opisana we wniosku, to jest sytuacji, w której na skutek rozwijania lub ulepszania oprogramowania komputerowego powstaje nowe oprogramowanie komputerowe, stanowiące oddzielny przedmiot ochrony - utwór w rozumieniu ustawy o prawach autorskich.

Takie stanowisko zostało potwierdzone w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo w interpretacji z dnia 10 grudnia 2019 r., Nr 0112-KDIL3-3.4011.353.2019.2.AM oraz w interpretacji z dnia 26 lutego 2020 r., Nr 0115-KDIT1- 4011.128.2019.2.MN.

Ad. 5)

Zgodnie z art. 30ca-30cb ustawy o PIT, Wnioskodawca posiada odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 przypadających na wyżej wymienione prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Jak zostało wykazane powyżej, w ocenie Wnioskodawcy, spełnia On ustawowe warunki uprawniające do skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, to jest autorskiego prawa do programu komputerowego.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy nie ma przeszkód prawnych do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania 5% stawką podatku dochodowego od osób fizycznych w odniesieniu do dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania komputerowego tworzonego w ramach zawartych Umów (tak zwanej ulgi IP Box).

Stanowisko takie zostało zaprezentowane w indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 30 października 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.641.2020.2.EC oraz z dnia 3 listopada 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-3.4011.646.2020.2.JŚ.

Ad. 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane we wniosku, koszty stanowią koszty poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej i będą mogły zostać uwzględnione we wskaźniku (współczynniku) nexus.

Zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku nexus niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście wspomnianego Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o ustawy o PIT.

Wnioskodawca wskazuje, że koszty wymienione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym niniejszego wniosku, w Jego ocenie, spełniają definicję kosztów ponoszonych w związku z prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową i będą mogły zostać uwzględnione we wskaźniku (współczynniku) nexus.

Tak, jak zostało to już wskazane w opisie, Wnioskodawca, na mocy obowiązujących przepisów prawa, jest zobowiązany do opłacania składek na ubezpieczenia społeczne i składki na ubezpieczenie zdrowotne. Innymi słowy, Wnioskodawca nie mógłby prowadzić legalnej działalności badawczo-rozwojowej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, gdyby powyższych składek nie uiszczał.

Z kolei w odniesieniu do kosztów związanych z posiadaniem i utrzymaniem samochodu należy wskazać, że w celu świadczenia usług (w tym o charakterze działalności badawczo-rozwojowej), Wnioskodawca dojeżdża m.in. do siedziby Usługobiorców. W ocenie Wnioskodawcy, powyższe koszty są nierozerwalnie związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, bowiem bez ich poniesienia, Wnioskodawca nie mógłby pozostawać w kontakcie z Usługobiorcami (w ramach którego między innymi konsultuje proponowane rozwiązania, poznaje ich oczekiwania i potrzeby związane z zawartymi Umowami) oraz w praktyce świadczyć na ich rzecz usług związanych z wytwarzaniem oprogramowania komputerowego. Z tego samego względu, Wnioskodawca uważa, że koszty związane z opłacaniem abonamentu telefonicznego są związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową - dzięki pozostawaniu w stałym kontakcie z Usługobiorcami oraz innymi programistami, Wnioskodawca może zapewnić efektywną współpracę w ramach zawartych Umów. W kontekście ponoszenia kosztów abonamentu za telefon i Internet należy podnieść, że korzystanie z Internetu jest nierozerwalnie związane ze świadczeniem usług programistycznych. Wynika to z tego, że tworzenie oprogramowania komputerowego jest niemożliwe bez dostępu do Internetu, bowiem za jego pośrednictwem, Wnioskodawca tworzy i zapisuje stworzone kody i algorytmy oraz dokonuje ciągłej wymiany danych między komputerem Wnioskodawcy, a serwerami Usługobiorców.

Jednocześnie, w celu świadczenia usług będących przedmiotem Umów, Wnioskodawca zakupił między innymi myszkę do komputera wraz z podkładką, klawiatury, dysk zewnętrzny, pamięć RAM, procesor …, dysk SSD, głośniki komputerowe, kabel sieciowy, zasilacz do komputera, obudowę do komputera, płytę główną, listwę zasilającą, kartę graficzną, pastę termoprzewodzącą, kartę pamięci, telefon służący jako narzędzie testowe do weryfikacji implementowanych rozwiązań, adapter USB. monitor do komputera, wentylator (część składowa komputera), baterię do komputera, słuchawki. W tym miejscu podkreśla, że wymienione przedmioty stanowią narzędzia pracy Wnioskodawcy, bez których nie mógłby w praktyce świadczyć usług programistycznych.

W związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, Wnioskodawca korzysta z usług księgowych. Wnioskodawca, z uwagi na brak wiedzy z zakresu rachunkowości, bez pomocy profesjonalistów, nie mógłby świadczyć usług w ramach Umów, które spełniałyby wymogi prawa, w tym nie potrafiłby dokonywać prawidłowych księgowań oraz prowadzić ewidencji wymaganych prawem.

Uwzględniając powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki, o których mowa powyżej, są ściśle związane z bezpośrednio prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, bowiem bez ich poniesienia. Wnioskodawca nie mógłby prowadzić działalności zgodnie z wymogami obowiązującego prawa lub w praktyce, świadczenie usług w ramach zawartych Umów byłoby niemożliwe lub znacznie utrudnione.

Podsumowanie.

Uwzględniając powyższe uwagi, zdaniem Wnioskodawcy, spełnia On ustawowe warunki uprawniające do skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, to jest autorskiego prawa do programu komputerowego, w tym prowadzi On działalność badawczo-rozwojową.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, koszty stanowią koszty poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a w konsekwencji będą mogły zostać uwzględnione w tak zwanym wskaźniku (współczynniku) nexus.

W związku z powyższym, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości zaprezentowanego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

–prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, 374, 695, 875 i 1086),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei, w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje Słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”.

Zatem, twórczość w działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przeważającym przedmiotem działalności jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca w 2018 r. zawarł umowę o współpracy (Umowa 1) ze Spółką z o.o. (Usługobiorcą 1), którą realizował również w 2019 i 2020 r. Ponadto, Wnioskodawca w 2020 r. zawarł umowę o świadczenie usług informatycznych (Umowa 2) ze Spółką z o.o. (Usługobiorcą 2) i na jej podstawie świadczy usługi na rzecz Usługobiorcy 2. Przedmiotem współpracy pomiędzy Wnioskodawcą, a Usługobiorcą 1 jest świadczenie usług związanych z oprogramowaniem, polegających na tworzeniu autorskich programów komputerowych umożliwiających pozyskiwanie wszystkich dostępnych informacji dotyczących pojazdów ciężarowych oraz specjalistycznych. Przedmiotem współpracy pomiędzy Wnioskodawcą, a Usługobiorcą 2 jest świadczenie usług związanych z oprogramowaniem, polegających na tworzeniu autorskich programów komputerowych, umożliwiających oferowanie klientom banku inwestycyjnego spersonalizowanych ofert dla ich portfeli inwestycyjnych. Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę jest rezultatem Jego własnej, indywidualnej i twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ponadto, w przypadku stworzenia przez Wnioskodawcę oprogramowania komputerowego stanowiącego utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim, Wnioskodawca przenosi na Usługobiorców autorskie prawa majątkowe do stworzonych utworów autorskiego oprogramowania komputerowego. Miesięczne wynagrodzenie ryczałtowe wypłacane Wnioskodawcy, obejmuje wynagrodzenie z tytułu przeniesienia na Usługobiorców autorskich praw majątkowych do utworów wytworzonych w danym miesiącu obowiązywania Umów. Oznacza to, że wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych przysługujących Wnioskodawcy na rzecz Usługobiorców jest uwzględnione w cenie świadczonej usługi. Wytwarzanie opisanego wyżej oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększania zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca, w ramach powadzonej działalności, nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań w postaci innowacyjnych systemów informatycznych. Opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. W ramach Umowy, tworzy od podstaw oprogramowanie komputerowe, które stanowi odrębny utwór, tworzy oprogramowanie komputerowe, które po dołączeniu do pierwotnego (dotychczas istniejącego) oprogramowania komputerowego będącego własnością innego podmiotu, powoduje rozwinięcie lub ulepszenie pierwotnego oprogramowania. Wytwarza nowe kody i algorytmy w językach programowania, które stanowią nowy przedmiot prawa własności intelektualnej - autorskie oprogramowanie komputerowe, będące rezultatem jego własnej, indywidualnej i twórczej działalności intelektualnej. W przypadku tworzenia oprogramowania, w następstwie czego doszło do rozwinięcia lub ulepszania istniejącego oprogramowania komputerowego, Wnioskodawca nie jest jego właścicielem, współwłaścicielem ani użytkownikiem posiadającym prawo do jego użytkowania na podstawie licencji wyłącznej. W takim wypadku, Wnioskodawca działa na zlecenie podmiotu będącego właścicielem oprogramowania komputerowego (Usługobiorców), które jest udostępniane Wnioskodawcy nieodpłatnie, nie na zasadzie wyłączności. Oznacza to, że inni programiści świadczący usługi na rzecz Usługobiorców, również mają dostęp do oprogramowania komputerowego będącego Jego własnością. Wnioskodawca działa jako twórca, kreując nowy utwór (tj. nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej - oprogramowanie komputerowe) chroniony ustawowo, zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do stworzonego oprogramowania komputerowego. W praktyce zdarza się, że nowo powstały utwór stanowiący autorskie oprogramowanie komputerowe, jest dołączany, jako część składowa do pierwotnie istniejącego oprogramowania komputerowego będącego własnością Usługobiorcy, dochodzi do wtórnego rozwinięcia lub ulepszenia dotychczasowego oprogramowania komputerowego. Oprogramowanie stworzone przez Wnioskodawcę powoduje poprawę użyteczności albo funkcjonalności dotychczasowego oprogramowania komputerowego, jednak, co należy ponownie podkreślić, w takim wypadku oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę jest odrębnym oprogramowaniem komputerowym, stanowiącym osobny przedmiot własności chroniony prawnie zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu/rozwijaniu/ulepszaniu programów komputerowych (Oprogramowanie) na rzecz Usługobiorców, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Wnioskodawcę, ani też całość prowadzonej przez Niego działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432 oraz z 2020 r., poz. 288),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

–podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3 / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.

Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Z opisu we wniosku wynika, że Wnioskodawca od dnia 1 stycznia 2019 r., prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb cytowanej ustawy.

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik ma możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik może skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

*   oprogramowanie jest wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej i jest rezultatem Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej;

*   Wnioskodawca powyższe czynności wykonuje w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, która stanowi działalność badawczo-rozwojową rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

*   w wyniku prowadzonych prac powstają autorskie prawa do programów komputerowych, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i stanowią jedną z form wyrażenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej według art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

*   Wnioskodawca tworzy od podstaw oprogramowanie komputerowe, które stanowi odrębny utwór; tworzy oprogramowanie komputerowe, które po dołączeniu do pierwotnego (dotychczas istniejącego) oprogramowania komputerowego będącego własnością innego podmiotu, powoduje rozwinięcie lub ulepszenie pierwotnego oprogramowania.

*   Wnioskodawca od dnia 1 stycznia 2019 r. prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zatem, autorskie prawo do programów komputerowych (oprogramowanie, części oprogramowania) wytwarzane/ulepszane/rozwijane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w myśl art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe należy więc stwierdzić, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie usług programistycznych świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz usługodawcy, stanowi dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania 5% stawki podatku w odniesieniu do dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania komputerowego powstałego w związku z realizacją zawartych umów.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia czy przyjmuje On prawidłową metodologię w zakresie obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności czy wymienione przez Niego we wniosku wydatki na: raty leasingowe, paliwo do samochodu, ubezpieczenie OC i AC, naprawę i wymianę części eksploatacyjnych, składki na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne, myszkę do komputera wraz z podkładką do klawiatury, dysk zewnętrzny, pamięć RAM, procesor …, dysk SSD, głośniki komputerowe, kabel sieciowy, zasilacz do komputera, obudowę do komputera, płytę główna, listwę zasilająca, kartę graficzną, pastę termoprzewodzącą, kartę pamięci, telefon służący jako narzędzie testowe do weryfikacji implementowanych rozwiązań, adapter USB, monitor do komputera, wentylator (część składowa komputera), baterię do komputera, słuchawki, koszty abonamentu za telefon oraz Internet, usługi księgowe, mogą zostać zakwalifikowane w całości lub w odpowiedniej proporcji za składniki wzoru oznaczonego literą „a”, tj. na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

*   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

*   kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

*   dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

*   wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

*   wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Reasumując – wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na: raty leasingowe, paliwo do samochodu, ubezpieczenie OC i AC, naprawę i wymianę części eksploatacyjnych, składki na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne, myszkę do komputera wraz z podkładką do klawiatury, dysk zewnętrzny, pamięć RAM, procesor …, dysk SSD, głośniki komputerowe, kabel sieciowy, zasilacz do komputera, obudowę do komputera, płytę główną, listwę zasilającą, kartę graficzną, pastę termoprzewodzącą, kartę pamięci, telefon służący jako narzędzie testowe do weryfikacji implementowanych rozwiązań, adapter USB, monitor do komputera, wentylator (część składowa komputera), baterię do komputera, słuchawki, koszty abonamentu za telefon oraz Internet, usługi księgowe, które Wnioskodawca ponosi/będzie zamierza ponosić w ramach prowadzonej działalności gospodarczej mogą zostać uznane w zakresie obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy wskazać, że interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie oceny Wnioskodawcy w kontekście pytań oznaczonych Nr 1-3, nie odnosi się natomiast do kwestii kosztów w kontekście obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym, zgodnie z art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy ponadto dodać, że mimo uznania przez Organ za adekwatną, tj. znajdującą uzasadnienie w opisie sprawy, „proporcję” zaproponowaną przez Wnioskodawcę, nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.