Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-760/13-7/IZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-11-21
Teza: dotyczy opodatkowania dostawy nieruchomości oraz wykazania na fakturze łącznej wartości dostawy nieruchomości wraz z użytkowaniem wieczystym
Słowa kluczowe: faktura; lokal-lokal użytkowy; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste-przeniesienie prawa użytkowania wieczystego; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 23.07.2013 r. (data wpływu 25.07.2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26.10.2013 r. (data wpływu 29.10.2013 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie tut. Organu z dnia 21.10.2013 r. oraz pismem z dnia 18.11.2013 r. (data wpływu 20.11.2013 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie tut. Organu z dnia 31.10.2013 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie

*   opodatkowania dostawy nieruchomości - **jest nieprawidłowe;**

*   wykazania na fakturze łącznej wartości dostawy nieruchomości wraz z użytkowaniem wieczystym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25.07.2013 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 26.10.2013 r. (data wpływu 29.10.2013 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie tut. Organu z dnia 21.10.2013 r. oraz pismem z dnia 18.11.2013 r. (data wpływu 20.11.2013 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie tut. Organu z dnia 31.10.2013 r , o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 15.04.2004 r. Strona zawarła ze Spółdzielnią Budowlano-Mieszkaniową umowę o budowę lokalu użytkowego, a w dniu 28.04.2004 r. umowę o ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego, o powierzchni 133,74 m2 z przeznaczeniem na działalność biurową. Lokal położony jest na parterze dziesięciokondygnacyjnego budynku mieszkalno-usługowego w osiedlu P. przy ul. K.. Wejście do lokalu jest odrębne niż do lokali mieszkalnych. Wraz z pozostałymi lokalami usługowymi na parterze i piętrze tego budynku i lokalami w sąsiednich dobudowanych do budynku pawilonach tworzy on centrum handlowo-usługowe osiedla. Wymagany wkład budowlany wynosił 387.846,00 zł. Środki w kwocie 100.000.00 zł zostały wniesione na dzień podpisania umowy, pozostałe w kwocie 287.846,00 zł zostały wniesione do 31.12.2004 r. Całość wymaganej kwoty została zapłacona.

Należność dla Spółdzielni nie była objęta podatkiem VAT, ponieważ w dacie zakupu lokalu użytkowego spółdzielnie budownictwa mieszkaniowego nie były objęte tym podatkiem. Jak wskazała Strona w momencie zawierania umowy o budowę i ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego transakcje te były zwolnione od podatku od towarów i usług. Lokal był w stanie surowym zamkniętym. Lokal został przystosowany przez Stronę do potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej - biurowej w dniu 25.09.2004 r. W dniu 28.09.2004 r. Wnioskodawczyni wystąpiła o uzyskanie pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego, pozwolenie takie otrzymała. Lokal został przyjęty na środki trwałe w 2004 r. i był amortyzowany stawką 2,5% w stosunku rocznym. Wartość początkowa wynosiła kwotę 508.514,38 zł, a obecnie wynosi 401.500,42 zł. Kwota dotychczasowego umorzenia wynosi 107.013,96 zł.

W dniu 09.02.2009 r. Wnioskodawczyni wystąpiła do Spółdzielni, będącej czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, o przekształcenie własnościowego prawa do lokalu użytkowego w odrębną własność. W momencie przekształcenia własnościowego prawa do lokalu użytkowego w odrębną własność Strona była członkiem Spółdzielni.

Przekształcenie nastąpiło w dniu 23.03.2010 r. aktem notarialnym rep. A nr YY. Ustanowiono odrębną własność lokalu wraz z udziałem we współwłasności budynku i we współużytkowaniu wieczystym działki gruntu. Czynność ta nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Spółdzielnia wystawiła (przed aktem notarialnym) jedynie fakturę zawierającą opłatę za czynności związane z wyodrębnieniem własności lokalu na kwotę 269,88 zł, VAT 59,37 zł, łącznie 329,25 zł.

Czynności powyższych Wnioskodawczyni dokonywała jednoosobowo, gdyż zarówno w dacie przydziału jak i w dacie przekształcenia lokalu była wdową.

Ogółem Wnioskodawczyni użytkowała ten lokal przez okres dłuższy niż 5 lat. Wnioskodawczyni jest podatnikiem VAT. Lokal nie był modernizowany, a jedynie przeprowadzono remonty polegające na wymianie wykładziny podłogowej, pomalowaniu ścian, usunięciu drobnych uszkodzeń powstałych w toku eksploatacji itp. Wydatki na ulepszenie nieruchomości stanowiły ponad 30% wartości początkowej nieruchomości. Strona nie dokonywała żadnego innego rozporządzenia swoim prawem.

Do dnia złożenia wniosku Wnioskodawczyni w lokalu Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, którą zamierza zlikwidować, lokal użytkowy najpierw wynająć a następnie sprzedać.

W uzupełnieniu do złożonego wniosku z dnia 18.11.2013 r. Strona wskazała, że jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Podstawowa działalność gospodarcza to działalność prawnicza. Wnioskodawczyni wskazała, że sprzedaż lokalu będzie poprzedzona wynajmem. Obecnie lokal jest środkiem trwałym. Strona zamierza go sprzedać w listopadzie lub grudniu 2013 r. przed likwidacją działalności, którą Strona planuje jeszcze w 2013 r. Pytanie nr 1 wniosku dotyczy ustalenia czy sprzedaż lokalu będzie korzystać ze zwolnienia od podatku. Obecnie strona znalazła kupca, który chce kupić lokal jeszcze w 2013 r. i stara się o uzyskanie kredytu. Ponadto Strona wskazała, że pytanie 2 wniosku dotyczy ewentualnej sytuacji, gdy w której sprzedaż nie nastąpi w 2013 roku. Po zlikwidowaniu działalności w 2013. Strona zamierza wycofać lokal ze środków trwałych i wynajmować jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, a następnie sprzedać. Strona zakupiła lokal od Spółdzielni w tak zwanym stanie surowym zamkniętym. Przystosowała go do prowadzenia działalności gospodarczej w 2004 roku. Sposób wykonania adaptacji obejmował docelowe wykończenie lokalu – wykonanie prac adaptacyjno - budowlanych polegających na wykonaniu ścian działowych, sufitów, tynków, posadzek, położenie wykładzin podłogowych, instalacji elektrycznych, instalacji hydraulicznych i sanitarnych, wentylacyjnych, montaż drzwi wewnętrznych, montaż parapetów, glazury, gresu, malowanie pomieszczeń i inne prace. Po przystosowaniu lokalu do potrzeb działalności, Strona nie ponosiła wydatków na ulepszenie nieruchomości. Lokal nie był modernizowany, a jedyne przeprowadzono remonty polegające na wymianie wykładziny podłogowej, pomalowaniu ścian, usunięciu drobnych uszkodzeń powstałych w toku eksploatacji, itp. Stronie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z poniesionym nakładami. Po ulepszeniu lokal był wykorzystywany do własnych potrzeb przez okres dłuższy niż 5 lat. Został wynajęty w lipcu 2013 roku. Zdaniem Strony nabycie lokalu od Spółdzielni w 2004 roku stanowiło pierwsze zasiedlenie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż lokalu użytkowego będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT z uwagi na fakt, że lokal ten jest towarem używanym, przy jego zakupie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, a lokal Wnioskodawczyni używała do działalności opodatkowanej dłużej niż 5 lat od końca roku, w którym zakończono budowę lokalu użytkowego?
2.  Czy i ewentualnie w jakiej wysokości Wnioskodawczyni zapłaci podatek VAT w sytuacji, gdy po wycofaniu lokalu ze środków trwałych będzie go wynajmowała (jako osoba fizyczna nieprowadzącą działalności gospodarczej), a następnie sprzeda?
3.  Czy sprzedając lokal należy na fakturze oddzielnie zaznaczyć wartość lokalu i oddzielnie wartość udziału w użytkowaniu wieczystym gruntu, czy wykazać jedną kwotą wartość lokalu plus udział w gruncie, czy ma to znaczenie dla stawek podatkowych?

Zdaniem Wnioskodawcy

1.  Sprzedaż lokalu użytkowego będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Lokal użytkowy jest towarem używanym, przy jego zakupie nie przysługiwało Wnioskodawczyni prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż spółdzielnie mieszkaniowe nie były zobowiązane w tym czasie do naliczania podatku VAT, a lokal użytkowała dłużej niż 5 lat do działalności opodatkowanej od końca roku, w którym zakończono budowę lokalu użytkowego.
2.  Sprzedaż lokalu w sytuacji wycofania go ze środków trwałych i wynajmowaniu go przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej będzie zwolniona z podatku VAT, ponieważ lokal jest używany, nie przysługiwało Wnioskodawczyni prawo do odliczenia podatku VAT przy zakupie lokalu, a Wnioskodawczyni używała go do działalności opodatkowanej dłużej niż 5 lat.
3.  Wartość lokalu i wartość udziału w wieczystym użytkowaniu gruntu można wykazać w fakturze jedną kwotą, gdyż stawka podatkowa jest ta sama, a przy sprzedaży lokalu zwolnionego z VAT ze zwolnienia takiego korzysta także zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości oraz za prawidłowe w zakresie wykazania na fakturze łącznej wartości dostawy nieruchomości wraz z użytkowaniem wieczystym.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, według art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).. Przepis ten zawiera katalog czynności, które na potrzeby podatku od towarów i usług uważana są za dostawę towarów.

I tak w myśl tego przepisu za dostawę towarów uważa się między innymi: ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego - pkt 5 ust. 1, oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste – pkt 6 ust. 1 oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6 –pkt 7 ust. 1.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Ze złożonego wniosku wynika, że w dniu 15.04.2004 r. Strona zawarła ze Spółdzielnią umowę o budowę lokalu użytkowego, a w dniu 28.04.2004 r. umowę o ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego, z przeznaczeniem na działalność biurową. Wymagany wkład budowlany wynosił 387.846,00 zł. Środki w kwocie 100.000.00 zł zostały wniesione na dzień podpisania umowy, pozostałe w kwocie 287.846,00 zł zostały wniesione do 31.12.2004 r. Należność dla Spółdzielni nie była objęta podatkiem VAT, ponieważ w dacie zakupu lokalu użytkowego spółdzielnie budownictwa mieszkaniowego nie były objęte tym podatkiem. Jak wskazała Strona w momencie zawierania umowy o budowę i ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego transakcje te były zwolnione od podatku od towarów i usług. W dniu 09.02.2009 roku Wnioskodawczyni wystąpiła do Spółdzielni, będącej czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, o przekształcenie własnościowego prawa do lokalu użytkowego w odrębną własność. W momencie przekształcenia własnościowego prawa do lokalu użytkowego w odrębną własność Strona była członkiem Spółdzielni. Przekształcenie nastąpiło w dniu 23.03.2010 r. aktem notarialnym. Ustanowiono odrębną własność lokalu wraz z udziałem we współwłasności budynku i we współużytkowaniu wieczystym działki gruntu. Czynność ta nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Spółdzielnia wystawiła (przed aktem notarialnym) jedynie fakturę zawierającą opłatę za czynności związane z wyodrębnieniem własności lokalu na kwotę 269,88 zł, VAT 59,37 zł, łącznie 329,25 zł. Ogółem Wnioskodawczyni użytkowała ten lokal przez okres dłuższy niż 5 lat. Wnioskodawczyni jest podatnikiem VAT. Do dnia złożenia wniosku w lokalu Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, którą zamierza zlikwidować, lokal użytkowy najpierw wynająć a następnie sprzedać.

W uzupełnieniu do złożonego wniosku z dnia 18.11.2013 r. Strona wskazała, że jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Podstawowa działalność gospodarcza to działalność prawnicza. Wnioskodawczyni wskazała, że sprzedaż lokalu będzie poprzedzona wynajmem. Obecnie lokal jest środkiem trwałym. Strona zamierza go sprzedać w listopadzie lub grudniu 2013 r. przed likwidacją działalności, którą Strona planuje jeszcze w 2013 r. Pytanie nr 1 wniosku dotyczy ustalenia czy sprzedaż lokalu będzie korzystać ze zwolnienia od podatku. Obecnie strona znalazła kupca, który chce kupić lokal jeszcze w 2013 r. i stara się o uzyskanie kredytu. Ponadto Strona wskazała, że pytanie 2 wniosku dotyczy ewentualnej sytuacji, gdy w której sprzedaż nie nastąpi w 2013 roku. Po zlikwidowaniu działalności w 2013. Strona zamierza wycofać lokal ze środków trwałych i wynajmować jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, a następnie sprzedać. Strona zakupiła lokal od Spółdzielni w tak zwanym stanie surowym zamkniętym. Przystosowała go do prowadzenia działalności gospodarczej w 2004 roku. Sposób wykonania adaptacji obejmował docelowe wykończenie lokalu – wykonanie prac adaptacyjno - budowlanych polegających na wykonaniu ścian działowych, sufitów, tynków, posadzek, położenie wykładzin podłogowych, instalacji elektrycznych, instalacji hydraulicznych i sanitarnych, wentylacyjnych, montaż drzwi wewnętrznych, montaż parapetów, glazury, gresu, malowanie pomieszczeń i inne prace. Po przystosowaniu lokalu do potrzeb działalności, Strona nie ponosiła wydatków na ulepszenie nieruchomości. Lokal nie był modernizowany, a jedyne przeprowadzono remonty polegające na wymianie wykładziny podłogowej, pomalowaniu ścian, usunięciu drobnych uszkodzeń powstałych w toku eksploatacji, itp. Stronie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z poniesionym nakładami. Wydatki na ulepszenie nieruchomości stanowiły ponad 30% wartości początkowej nieruchomości. Strona nie dokonywała żadnego innego rozporządzenia swoim prawem.

Po ulepszeniu lokal był wykorzystywany do własnych potrzeb przez okres dłuższy niż 5 lat. Został wynajęty w lipcu 2013 roku.

Z okoliczności sprawy wynika zatem, że Strona nabyła lokal użytkowy na potrzeby prowadzonej działalności prawniczej. Od lipca 2013 roku. lokal jest wynajmowany. Strona zamierza w 2013 roku zlikwidować działalność gospodarczą. Przed likwidacją, jeszcze w 2013 roku zmierza lokal ten sprzedać. W przypadku gdy nie dojdzie do transakcji sprzedaży w 2013 roku, tj. przed likwidacją działalności, Strona zamierza, jako osoba fizyczna nieprowadzaca działalności lokal wynajmować, a następnie sprzedać.

Dokonując analizy powyższych okoliczności w kontekście wyżej powołanego art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy po likwidacji działalności gospodarczej (biurowej) Strona będzie wynajmować lokal użytkowy, nadal będzie występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą. Za działalność taką uważa się bowiem każdą działalność usługodawców, a świadcząc usługę najmu lokalu użytkowego niewątpliwie Strona jest usługodawcą.

Zatem po zakończeniu działalności w dotychczas prowadzonym w zakresie, tj. w zakresie prawniczym, Strona nadal będzie podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą lecz w innym zakresie, tj. w zakresie wynajmu lokalu.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, iż aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Zatem pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany w stopniu nie niższym niż 30% wartości początkowej obiekt budowlany będzie przedmiotem dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy lub np. przedmiotem najmu, dzierżawy (przedmiotem świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy), bowiem zarówno dostawa, jak i najem czy dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie od podatku od towarów i usług stosuje się w odniesieniu do sprzedaży całości budynków, budowli lub ich części, jeżeli w momencie ich dostawy są one już zasiedlone, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą jest dłuższy niż 2 lata.

Tak więc, w pierwszej kolejności należy przeanalizować możliwość zwolnienia od podatku dostawy zabudowanej nieruchomości gruntowej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, czyli ustalić, czy doszło do pierwszego zasiedlenia całości lub części przedmiotowej nieruchomości.

Oddanie w 2013 roku lokalu użytkowego w najem wypełnia definicję pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, ponieważ nastąpiło ono po ulepszeniu nieruchomości, gdyż jak wskazała Strona wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły ponad 30% wartości początkowej.

Zatem w sytuacji, gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą lokalu, tj. pomiędzy pierwszą umową najmu (lipiec 2013 r.), a dostawą lokalu upłynie okres dłuższy niż 2 lata, sprzedaż lokalu korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Natomiast w sytuacji, gdy sprzedaż lokalu nastąpi jeszcze w 2013 roku, pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą lokalu, tj. pomiędzy umowa najmu (lipiec 2013 r.), a dostawą upłynie okres krótszy niż 2 lata. Oznacza to tym samym, że sprzedaż lokalu nie będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem przeanalizować należy możliwość zastosowania zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W tym miejscu wskazać należy, że możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie ww. powołanego przepisu uwarunkowania jest wystąpieniem łącznie warunków wskazanych w lit. a i lit. b, tj. podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku z tytułu nabycia nieruchomości i podatnik ponosił wydatki na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, pod warunkiem, że były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z zapisem art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Ze złożonego wniosku wynika, że Stronie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku z tytułu jego nabycia, ale wydatki na jego ulepszenie nieruchomości w rozumieniu podatku dochodowego przekroczyły 30% jej wartości początkowej. Z uwagi jednak, że lokal w stanie ulepszonym Strona wykorzystywała do czynności opodatkowanych przez 5 lat od ulepszenia przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie, a więc dostawa lokalu będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w związku z art. 43 ust. 7a ustawy.

Mając powyższe na względzie zgodzić należy się z Wnioskodawczynią, że sprzedaż lokalu użytkowego będzie korzystać ze zwolnienia od podatku, ale nie można zgodzić się ze stwierdzeniem, że zwolnienie to uwarunkowane jest tym, że lokal stanowi towar używany, Stronie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku, a lokal był używany do działalności opodatkowanej dłużej niż 5 lat.

Zatem oceniając całościowo stanowisko Strony dotyczące opodatkowania sprzedaży lokalu uznać należy je za nieprawidłowe.

Wątpliwości Strony dotyczą również kwestii wykazania na fakturze dostawy lokalu wraz ze zbyciem prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Zgodnie z art. 106 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Prawo wieczystego użytkowania jest prawem rzeczowym, którego treść i granice określone zostały zasadniczo w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) oraz w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.).

Z zawartych tam regulacji wynika, iż użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela. W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego użytkownik wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może, w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w użytkowanie wieczyste, korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. W przypadku użytkowania wieczystego właścicielem gruntu przez cały okres użytkowania pozostaje Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego. Użytkownik wieczysty w tym czasie posiada zatem we władaniu rzecz cudzą. Jego prawo w stosunku do tego gruntu pozwala na dysponowanie rzeczą w sposób zbliżony do właściciela. Wykonanie więc tego świadczenia w całości następuje z chwilą ustanowienia prawa użytkowania wieczystego.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6 oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste potraktowano jak dostawę towarów.

Stosownie do zapisu art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W myśl § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2013, poz. 247 ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z powyższego wynika, że dokonując dostawy nieruchomości wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu, w podstawie opodatkowania nie uwzględnia się wartości prawa użytkowania wieczystego. Uwzględniając powyższe zgodzić należy się ze Stroną, że na fakturze wartość lokalu i wartość prawa użytkowania wieczystego gruntu można wykazać na fakturze jedną kwotą. Dokonując bowiem dostawy nieruchomości wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu, w podstawie opodatkowania nie uwzględnia się wartości prawa użytkowania wieczystego, a zbycie prawa użytkowania wieczystego opodatkowane jest stawką podatku właściwą dla dostawy nieruchomości.

W niniejszej sprawie dostawa lokalu, a w konsekwencji również dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu będzie korzystać ze zwolnienia.

Stanowisko Wnioskodawcy dotyczące wykazania na fakturze łącznej wartości dostawy nieruchomości wraz z użytkowaniem wieczystym należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydawania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.