Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.125.2017.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-09
Teza: Czy dochód ze sprzedaży Wyrobów strefowych wytworzonych na terenie SSE przed nabyciem prawa do zwolnienia z podatku dochodowego (ale po uzyskaniu Zezwolenia), osiągnięty po miesiącu, w którym Spółka spełniła warunki określone w Zezwoleniu, tj. po nabyciu prawa do zwolnienia podatkowego podlega/będzie podlegał zwolnieniu z PDOP na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
Słowa kluczowe: dochód-dochody wolne od podatku; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); wyroby-wyroby gotowe; zezwolenie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 czerwca 2017 r. (data wpływu 23 czerwca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dochód ze sprzedaży Wyrobów strefowych wytworzonych na terenie SSE przed nabyciem prawa do zwolnienia z podatku dochodowego (ale po uzyskaniu Zezwolenia), osiągnięty po miesiącu, w którym Spółka spełniła warunki określone w Zezwoleniu, tj. po nabyciu prawa do zwolnienia podatkowego podlega/będzie podlegał zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 czerwca 2017 r. wpłynął do organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dochód ze sprzedaży Wyrobów strefowych wytworzonych na terenie SSE przed nabyciem prawa do zwolnienia z podatku dochodowego (ale po uzyskaniu Zezwolenia), osiągnięty po miesiącu, w którym Spółka spełniła warunki określone w Zezwoleniu, tj. po nabyciu prawa do zwolnienia podatkowego podlega/będzie podlegał zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej także: „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest w szczególności produkcja wyrobów na bazie kakao i czekolady. Spółka posiada zezwolenie z 30 czerwca 2014 r. (dalej: „Zezwolenie”) na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej także: „Strefa”, „SSE”). Zezwolenie zostało Spółce wydane na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Strefy, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie Strefy określona według kodu PKWiU (dalej: „Wyroby strefowe”), oraz w zakresie sprzedaży odpadów (również określonych według kodów PKWiU) powstałych w wyniku prowadzenia przez Spółkę na terenie SSE działalności gospodarczej (dalej: „Odpady produkcyjne”).

Zgodnie z treścią Zezwolenia Spółka została zobowiązana m.in. do:

i. poniesienia na terenie Strefy wydatków inwestycyjnych w rozumieniu § 6 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz.U. z 2008 r. Nr 232, poz. 1548 z późn. zm. zwanego dalej: „Rozporządzeniem”) w wysokości co najmniej 22.792.526,00 EUR w terminie do dnia 31 grudnia 2016 r.;

ii. zwiększenia dotychczasowego zatrudnienia kształtującego się na poziomie średnio 92 osób (za okres pełnych 12 miesięcy poprzedzających miesiąc, w którym udzielono Zezwolenia) poprzez zatrudnienie na terenie Strefy po dniu uzyskania zezwolenia co najmniej 80 nowych pracowników w terminie do dnia 31 grudnia 2016 r. i utrzymanie na terenie Strefy zatrudnienia na poziomie łącznie co najmniej 172 pracowników w terminie do dnia 31 grudnia 2021 r.

Spółka jest podmiotem, o którym mowa w § 5 ust. 4 Rozporządzeniu, tj. jest przedsiębiorcą, którego przedsiębiorstwo zostało objęte granicami SSE w związku z realizacją nowej inwestycji (tzw. inwestycja brownfield). W konsekwencji, Spółce przysługuje prawo korzystania ze zwolnienia z PDOP od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały poniesione wydatki inwestycyjne i został osiągnięty poziom zatrudnienia, określone w Zezwoleniu, w okresie od dnia uzyskania Zezwolenia aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.

Z uwagi na specyfikę inwestycji typu brownfield, tj. objęcie granicami Strefy już istniejącego i funkcjonującego zakładu, Wyroby strefowe (tj. produkty wytwarzane na terenie Strefy objęte kodem PKWiU wskazanym w Zezwoleniu) były produkowane jeszcze przed nabyciem przez Spółkę prawa do zwolnienia podatkowego (tj. przed łącznym spełnieniem warunku poniesienia wydatków inwestycyjnych oraz warunku zatrudnienia) ale już po uzyskaniu Zezwolenia.

W związku z powyższym, w momencie nabycia prawa do zwolnienia z PDOP, określona część Wyrobów strefowych stanowiła zapasy Wnioskodawcy (cykl produkcyjny rozpoczęty po uzyskaniu Zezwolenia został zakończony), a dochód z ich sprzedaży został osiągnięty po miesiącu, w którym Spółka spełniła warunki określone w Zezwoleniu.

Dodatkowo, w momencie nabycia prawa do zwolnienia z PDOP część Wyrobów strefowych Spółki, znajdowała się w fazie produkcyjnej (tzw. produkcja w toku), a dochód z ich sprzedaży został osiągnięty po miesiącu, w którym Spółka spełniła warunki określone w Zezwoleniu. Jednocześnie w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Spółkę na terenie Strefy, tj. wytwarzaniem na terenie SSE Wyrobów strefowych przed nabyciem prawa do zwolnienia podatkowego (ale już po uzyskaniu Zezwolenia) powstawały Odpady produkcyjne, które zostały sprzedane po miesiącu, w którym Spółka spełniła warunki określone w Zezwoleniu, a więc po nabyciu przez Spółkę prawa do korzystania ze zwolnienia z PDOP.

Mając na uwadze powyższe, Spółka chciałaby potwierdzić, w jaki sposób kwalifikować dochód wynikający ze sprzedaży Wyrobów strefowych oraz Odpadów produkcyjnych, które zostały wyprodukowane oraz powstały po uzyskaniu Zezwolenia, a uzyskany od miesiąca następującego po miesiącu, w którym Spółka spełniła warunki określone w Zezwoleniu, tj. nabyła prawo do zwolnienia z PDOP.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy dochód ze sprzedaży Wyrobów strefowych wytworzonych na terenie SSE przed nabyciem prawa do zwolnienia z podatku dochodowego (ale po uzyskaniu Zezwolenia), osiągnięty po miesiącu, w którym Spółka spełniła warunki określone w Zezwoleniu, tj. po nabyciu prawa do zwolnienia podatkowego podlega/będzie podlegał zwolnieniu z PDOP na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „ustawa o PDOP”)? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

**Zdaniem Wnioskodawcy,** dochód ze sprzedaży Wyrobów strefowych wytworzonych na terenie SSE przed nabyciem prawa do zwolnienia z podatku dochodowego (ale po uzyskaniu Zezwolenia), osiągnięty po miesiącu, w którym Spółka spełniła warunki określone w Zezwoleniu, tj. po nabyciu prawa do zwolnienia podatkowego podlega/będzie podlegał zwolnieniu z PDOP na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „ustawa o PDOP”).

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych in principio (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1010 ze zm., dalej „ustawa o SSE”), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2015 r. poz. 282 oraz z 2016 r. poz. 1020 i 1206), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Przepisy te jednoznacznie wskazują, że zwolnieniu z opodatkowania podlega dochód z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE w ramach Zezwolenia. Zgodnie z § 5 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz.U. z 2008 r. Nr 232, poz. 1548 z późn. zm. – obecnie: Dz.U. z 2015 r., poz. 465, zwanego dalej: „Rozporządzeniem”), zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej. Jednak w myśl § 5 ust. 4 Rozporządzenia, w przypadku przedsiębiorcy, którego przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część objęto granicami strefy w związku z realizacją nowej inwestycji, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 3, przysługują od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia, określone w zezwoleniu, w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.

Przepis ten znajduje zastosowanie w sytuacji Wnioskodawcy, gdyż zakład Spółki objęty został granicami SSE w związku z realizacją nowej inwestycji. Analiza przepisu § 5 ust. 4 Rozporządzenia wskazuje, że w sytuacji objęcia istniejącego zakładu podatnika granicami SSE w związku z realizacją nowej inwestycji, zwolnieniu z opodatkowania podlega dochód z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE w ramach zezwolenia, osiągnięty od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia (określone w zezwoleniu).

Na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o PDOP, dochodem jest, co do zasady, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Na podstawie art. 12 ust. 3a ustawy o PDOP, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Moment powstania przychodu determinuje moment potrącenia kosztu bezpośrednio z nim związanego. Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o PDOP, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (z odpowiednimi zastrzeżeniami dla kosztów poniesionych po zakończeniu roku podatkowego po terminie sporządzenia sprawozdania finansowego lub złożenia zeznania podatkowego).

Natomiast na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o PDOP, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W rezultacie, dochód podatkowy stanowić będzie różnica między tymi dwiema wielkościami, tj. przychodem ze sprzedaży Wyrobów strefowych, a kosztami uzyskania przychodów związanymi z tym przychodem, ustalona na moment uzyskania przychodu.

Mając na uwadze powyższe rozważania, jeżeli podatnik wytwarza po dniu uzyskania Zezwolenia produkty objęte zakresem Zezwolenia, które następnie zostaną sprzedane (tym samym wygenerują dochód dla celów ustawy o PDOP) po spełnieniu warunków określonych w Zezwoleniu, to dochód wynikający z ich sprzedaży (stanowiący różnicę między tym przychodem, a kosztami, które należy do tego przychodu przypisać) podlegać będzie zwolnieniu z podatku dochodowego (niezależnie od tego czy produkcja tych wyrobów zakończona została przed czy po dacie nabycia przez podatnika prawa do zwolnienia).

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku Wyrobów strefowych wytworzonych przez Spółkę po uzyskaniu Zezwolenia, spełnione zostały/zostaną niezbędne kryteria zastosowania zwolnienia podatkowego:

*   wyroby zostały wytworzone na terenie SSE,
*   wyroby objęte są zakresem Zezwolenia,
*   dochód osiągnięty ze sprzedaży tych produktów powstał/powstanie po spełnieniu warunków wynikających z Zezwolenia (a więc w okresie, w którym Spółce przysługiwać będzie prawo do korzystania ze zwolnienia z PDOP).

Mając na uwadze powyższe, od momentu, w którym poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia określone w Zezwoleniu, możliwe jest zastosowanie przez Spółkę zwolnienia podatkowego dla dochodu uzyskanego ze sprzedaży wyrobów objętych zakresem Zezwolenia wytworzonych na terenie SSE. W konsekwencji, ze zwolnienia podatkowego będzie mógł korzystać dochód ze sprzedaży produktów Spółki wytworzonych od uzyskania Zezwolenia, a osiągnięty od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały poniesione wydatki inwestycyjne i został osiągnięty poziom zatrudnienia, o których mowa w Zezwoleniu.

W tej sytuacji, Spółka zaliczy do działalności strefowej (zwolnionej z opodatkowania):

*   przychody ze sprzedaży Wyrobów strefowych wytworzonych po uzyskaniu Zezwolenia, osiągnięte po spełnieniu warunków wynikających z Zezwolenia oraz
*   koszty uzyskania przychodów związane z tymi przychodami.

Spółka pragnie wskazać, że jej stanowisko znajduje odzwierciedlenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydanych przez organy podatkowe, m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 22 kwietnia 2016 r., (nr ILPB3/4510-1-49/16-2/KS), w której odstąpiono od uzasadnienia i uznano za prawidłowe następujące stanowisko przedstawione przez podatnika: ,,uzyskany po nabyciu prawa do zwolnienia dochód osiągnięty ze sprzedaży Wyrobów strefowych, co do których cykl produkcyjny rozpoczął się po otrzymaniu Zezwolenia, ale przed uzyskaniem prawa do zwolnienia, będzie podlegał zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych niezależnie od momentu zakończenia cyklu produkcyjnego Wyrobów strefowych. W szczególności, powyższemu zwolnieniu podlegać będzie uzyskany po nabyciu prawa do zwolnienia dochód osiągnięty ze sprzedaży Wyrobów strefowych, których cykl produkcyjny rozpoczął się i zakończył po otrzymaniu Zezwolenia, ale przed dniem uzyskania prawa do zwolnienia (zapasy)”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 5 marca 2015 r., (nr ILPB3/423-649/14-2/KS), w której odstąpiono od uzasadnienia i uznano za prawidłowe następujące stanowisko przedstawione przez podatnika: „w przypadku Wyrobów strefowych wytworzonych przez Spółkę po uzyskaniu Zezwolenia, za spełnione uznać należy niezbędne kryteria zastosowania zwolnienia podatkowego: Wyroby strefowe są wytwarzane na terenie SSE, Wyroby strefowe objęte są zakresem Zezwolenia, dochód osiągnięty ze sprzedaży Wyrobów strefowych powstanie po spełnieniu warunków wynikających z Zezwolenia. (\`(...)\`) w opinii Spółki, nie ulega wątpliwości, iż ze zwolnienia podatkowego będzie mógł korzystać dochód ze sprzedaży Wyrobów strefowych Spółki wytworzonych począwszy od uzyskania Zezwolenia (lecz przed spełnieniem określonych w nim warunków), a uzyskany od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały poniesione wydatki inwestycyjne i został osiągnięty poziom zatrudnienia, o których mowa w Zezwoleniu”.

Analogiczne stanowisko zajęli:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacjach indywidualnych:

*   z 25 czerwca 2014 r., sygn. ILPB3/423-142/14-4/KS,
*   z 21 maja 2014 r., sygn. ILPB3/423-117/14-2/KS,
*   z 4 marca 2014 r., sygn. ILPB3/423-581/13-2/KS,
*   z 30 stycznia 2014 r., sygn. ILPB3/423-531/13-4/KS;

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacjach indywidualnych:

*   z 21 stycznia 2015 r., sygn. IBPBI/2/423-1309/14/IZ,
*   z 15 stycznia 2014 r., sygn. IBPBI/2/423-1357/13/MO,
*   z 12 marca 2013 r., sygn. IBPBI/2/423-1606/12/MS,
*   z 5 marca 2012 r., sygn. IBPBI/2/423-1379/11/MO.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy dochód ze sprzedaży Wyrobów strefowych wytworzonych przed nabyciem prawa do zwolnienia z podatku dochodowego (ale po uzyskaniu Zezwolenia), osiągnięty po miesiącu, w którym Spółka spełniła warunki określone w Zezwoleniu, tj. po nabyciu prawa do zwolnienia podatkowego podlega/będzie podlegał zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego dotyczy stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.