Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-255/09-2/JB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-06-25
Teza: 1. Czy zwolnienie od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w 2006 r. dotyczy wynagrodzenia brutto, czy też wynagrodzenia brutto pomniejszonego koszty uzyskania przychodów? 2. Czy przy ustalaniu podstawy obliczenia podatku dochodowego od osoby fizycznej w sposób określony w art. 26 ust. 1 ww. ustawy w roku 2006 przysługiwało prawo odliczenia całej składki na ubezpieczenie społeczne potrąconej pracownikowi (podatnikowi), jeżeli dochód podatnika był zwolniony od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w miesiącach, w których pracownik przekraczał limit (czyli osiągał zarówno wynagrodzenie zwolnione z podatku dochodowego, jak i opodatkowane) prawidłowego sposobu pomniejszania dochodu podlegającego opodatkowaniu o (całą lub część) składkę na ubezpieczenie społeczne (art. 26 ust. 1 ww. ustawy)?
Słowa kluczowe: Francja; oddelegowanie; praca-praca za granicą; spółki; ubezpieczenia-ubezpieczenia społeczne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30.03.2009 r. (data wpływu 02.04.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odliczenia składek na ubezpieczenie społeczne u pracowników delegowanych do pracy za granicą

*   w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania w 2006 r. dochodu u pracowników oddelegowanych przez pracodawcę do Francji - **jest prawidłowe,**

*   w części dotyczącej pomniejszania dochodu o całą składkę na ubezpieczenie społeczne - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02.04.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej odliczenia składek na ubezpieczenie społeczne u pracowników delegowanych do pracy za granicą.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka B. Sp. z o.o. w 2006 roku delegowała do pracy za granicą (do Francji) swoich pracowników, którzy byli zatrudnieni w spółce na podstawie umów o pracę na czas nieoznaczony.

Za pracę wykonywaną poza granicami RP pracownicy otrzymywali wynagrodzenie. Obliczając jako płatnik od tego wynagrodzenia należne składki na podatek dochodowy od osób fizycznych Spółka stosowała zwolnienie od podatku dochodowego wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a mianowicie zwolnienie:

„część dochodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody ze stosunku pracy w wysokości stanowiącej równowartość diety za każdy dzień w którym wykonywana była praca”, ograniczając to zwolnienie do dochodów nieprzekraczających rocznie równowartości trzydziestu diet. Zwolnienie to Spółka stosowała do pierwszych (chronologicznie tzn. w pierwszych miesiącach) osiągniętych przez pracownika dochodów aż do osiągnięcia limitu trzydziestu diet. Po przekroczeniu tego limitu wynagrodzenie podlegały opodatkowaniu.

W miesiącach, w których pracownik przekraczał ten limit (czyli osiągał zarówno wynagrodzenie zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych, jak i opodatkowane) dokonywano pomniejszenia dochodu podlegającego opodatkowaniu o całą składkę na ubezpieczenie społeczne (art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy zwolnienie od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w 2006 r. dotyczy wynagrodzenia brutto, czy też wynagrodzenia brutto pomniejszonego koszty uzyskania przychodów?
2.  Czy przy ustalaniu podstawy obliczenia podatku dochodowego od osoby fizycznej w sposób określony w art. 26 ust. 1 ww. ustawy w roku 2006 przysługiwało prawo odliczenia całej składki na ubezpieczenie społeczne potrąconej pracownikowi (podatnikowi), jeżeli dochód podatnika był zwolniony od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w miesiącach, w których pracownik przekraczał limit (czyli osiągał zarówno wynagrodzenie zwolnione z podatku dochodowego, jak i opodatkowane) prawidłowego sposobu pomniejszania dochodu podlegającego opodatkowaniu o (całą lub część) składkę na ubezpieczenie społeczne (art. 26 ust. 1 ww. ustawy)?

Zdaniem Wnioskodawcy ad. pytania oznaczonego we wniosku Nr 1

Art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy, w brzmieniu obowiązującym w roku 2006 brzmiał:

„Wolne od podatku dochodowego są: część dochodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody ze stosunku pracy (…)”

Kategorią zwolnioną z podatku jest w związku z tym wyraźnie „dochód” czyli wynagrodzenie brutto pomniejszone o koszty uzyskania przychodów, a nie wynagrodzenie brutto, czyli przychód.

Na potwierdzenie powyższego stanowiska Wnioskodawca wskazuje książkę Pana Jacka Kulickiego „Podatek dochodowy od osób fizycznych”, Warszawa 2003 r., Dom Wydawniczy ABC, seria „Studia podatkowe”, strona 316:

„Bardzo istotnym zwolnieniem od podatku dochodowego jest wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnienie z podatku dochodów osób, na których ciąży nieograniczony obowiązek podatkowy, przebywających czasowo za granicą, które osiągają dochody ze stosunku pracy. Zwolnienie obejmuje dochody, a więc otrzymane świadczenia ze stosunku pracy pomniejszone o koszty uzyskania przychodów.”

Dalej Wnioskodawca podkreśla, że zwolnienia podatkowe wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy ustawodawca stosuje do różnych kategorii normatywnych, rozróżniając wyraźnie w poszczególnych punktach dotyczących poszczególnych zwolnień, pomiędzy przychodem, dochodem, lub innymi kategoriami.

Następnie Strona wskazuje, iż próba zastosowania w tym przypadku interpretacji, że „dochód” = „przychód” (dokonywana w niektórych publikacjach) jest nieuprawniona również z tego względu, że nie mamy tu do czynienia ze zwykłą interpretacją słownikową, ale z pojęciem dochodu. Słowo dochód użyte jest bowiem w ustawie jako słowo z języka potocznego, ale jako pojęcie zdefiniowane ustawą (nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania),

Rozstrzygnięcie powyższej kwestii jest fundamentalne dla drugiego pytania dotyczącego sposobu obliczania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy ad. pytania oznaczonego we wniosku Nr 2

Generalną zasadą przy ustalaniu podstawy opodatkowania jest odliczenie od dochodu kwot potrąconych podatnikowi na ubezpieczenie społeczne. Artykuł ten mówi równocześnie, że: „odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) wolny od podatku na podstawie art. 21 (\`(...)\`)”.

Równocześnie podstawę obliczenia składek na ubezpieczenie społeczne stanowi wynagrodzenie brutto czyli przychód.

Wnioskodawca wskazuje więc, iż mamy zatem do czynienia z sytuacją, w której podstawę wymiaru składki stanowi przychód, natomiast zwolnieniem od podatku objęty jest dochód.

W konsekwencji ograniczenie, o którym mowa powyżej, jeśli chodzi o możliwość pomniejszania podstawy opodatkowania o składki na ubezpieczenie społeczne pracownika nie dotyczy konkretnej sytuacji pracowników oddelegowanych, albowiem nie można odliczać wyłącznie tych składek, których podstawa została zwolniona z podatku dochodowego

W tym przypadku podstawa naliczenia składek (wynagrodzenie brutto) nie zostało zwolnione z podatku dochodowego (zwolniony został dochód, który nie stanowi podstawy naliczania składek na ubezpieczenie społeczne)

Dlatego odliczenie od podstawy opodatkowania składek na ubezpieczenie społeczne, których podstawę stanowił przychód (który nie był kategorią zwolnioną z podatku) jest w roku 2006 r. pełni uzasadnione i nie powinno budzić wątpliwości.

Stan taki obowiązywał do końca roku 2006 i został zmieniony przez późniejszą nowelizację tych przepisów obowiązującą od 01.01.2007 r. Począwszy bowiem od tej daty kategorią zwolnioną został przychód przy jednoczesnej zmianie limitu zwolnienia.

W konsekwencji ograniczenie, o którym mowa powyżej jeśli chodzi o możliwość pomniejszania podstawy opodatkowania o składki na ubezpieczenie społeczne pracownika nie dotyczy konkretnej sytuacji pracowników oddelegowanych, albowiem nie można odliczać wyłącznie tych składek, których podstawa została zwolniona z podatku dochodowego W tym przypadku podstawa naliczenia składek (wynagrodzenie brutto) nie zostało zwolnione z podatku dochodowego (zwolniony został dochód, który nie stanowi podstawy naliczania składek na ubezpieczenie społeczne)

Stan taki obowiązywał do końca roku 2006 i został zmieniony przez późniejszą nowelizację tych przepisów obowiązującą od 01.01.2007. Zmiana przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zmieniła treść art. 21 ust 1 pkt 20 w ten sposób, że zwolnieniem wymienionym w tych przepisach objęto przychód, a nie dochód z tytułu pracy wykonywanej poza granicami RP. Oznacza to zdaniem Wnioskodawcy, że zamiarem ustawodawcy było objęcie zwolnieniem innej kwoty.

Z tych względów stanowisko Wnioskodawcy przedstawione powyżej należy uznać za zasadne.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1977 roku, Nr 1 poz. 5) pensje, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie.

Jeżeli praca jest tam wykonywana, wówczas osiągnięte za nią wynagrodzenia podlegają opodatkowaniu w tym drugim Państwie.

W celu uniknięcia podwójnego opodatkowania, na podstawie art. 23 ust. 1 lit. a) cytowanej umowy w związku z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się metodę wyłączenia z progresją, która polega na tym, że dochód uzyskany z tytułu pracy za granicą, jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, jednakże dla ustalenia stawki podatku od pozostałych dochodów podatnika podlegających opodatkowaniu w Polsce stosuje się stawkę podatku wyliczoną dla całego dochodu osiągniętego zarówno w Polsce jak i za granicą.

Jak wynika ze stanu faktycznego Spółka w 2006 r. delegowała do pracy za granicą we Francji swoich pracowników. Pracownicy ci zatrudnieni byli w Spółce na podstawie umów o pracę i za pracę wykonywaną poza granicami RP pracownicy otrzymywali wynagrodzenie. Obliczając jako płatnik od tego wynagrodzenia należne składki na podatek dochodowy od osób fizycznych Spółka stosowała zwolnienie od podatku dochodowego wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ograniczając to zwolnienie do dochodów nieprzekraczających rocznie równowartości trzydziestu diet. W miesiącach, w których pracownik osiągał zarówno wynagrodzenie zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych, jak i opodatkowane dokonywano pomniejszenia dochodu podlegającego opodatkowaniu o całą składkę na ubezpieczenie społeczne.

Należy na wstępie zauważyć, iż na równi z zatrudnieniem na obszarze Polski uważa się zatrudnienie polskich obywateli za granicą w polskich instytucjach lub przedsiębiorstwach. Oznacza to, że obowiązkiem ubezpieczeń społecznych w Polsce objęci są wszyscy obywatele polscy posiadający tytuł do ubezpieczenia na obszarze Polski.

Jeżeli pracownik zostanie wysłany do pracy w kraju Unii Europejskiej (ale również w pozostałych krajach Europejskiego Obszaru Gospodarczego) przez polskiego pracodawcę w ramach istniejącej w Polsce umowy o pracę, wówczas zgodnie z art. 14 rozporządzenia Rady (EWG) nr 1408/71 z dnia 14 czerwca 1971 r. w sprawie stosowania systemów zabezpieczenia społecznego w stosunku do pracowników najemnych, osób prowadzących działalność na własny rachunek oraz do członków ich rodzin przemieszczających się we Wspólnocie (Dz. Urz. WEL 149 z 5.07.1971, s. 2 i nast. z późn. zm.) pracownik podlega nadal ustawodawstwu państwa zatrudnienia (tj. w Polsce), pod warunkiem, że przewidywany okres wykonywania tej pracy nie przekracza 12 miesięcy i że pracownik nie został delegowany w miejsce innej osoby, której okres oddelegowania upłynął. Jeżeli z przyczyn niezależnych zakładany okres pracy 12 miesięcy przedłużałby się z powodu okoliczności nie dających się wcześniej przewidzieć, wtedy przed upływem tego okresu należy wystąpić do właściwych władz państwa zatrudnienia o zgodę na dalsze stosowanie ustawodawstwa państwa zatrudnienia.

Zatem polskie przepisy prawne w zakresie zabezpieczenia społecznego będą miały zastosowanie, w przypadku gdy polski pracownik będzie w ramach łączącego go z polskim pracodawcą stosunku pracy czasowo (nie dłużej niż przez okres 12 miesięcy) wykonywał pracę na terytorium jednego z państw UE/EOG.

Podstawą wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne wszystkich pracowników jest przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągany u pracodawcy z tytułu pozostawania w ramach stosunku pracy, z wyłączeniami ujętymi w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. Nr 161, poz. 1106 ze zm.).

Przychodem, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężna świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Natomiast na podstawie § 2 ust. 1 pkt 16 ww. rozporządzenia, podstawy wymiaru składek nie stanowi część wynagrodzenia pracowników zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców, w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce budżetowej, z tytułu podróży poza granicami kraju, z zastrzeżeniem że tak ustalony miesięczny przychód tych osób stanowiący podstawę wymiaru składek nie może być niższy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej za dany rok kalendarzowy, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

W 2006 r. minimalna podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników zatrudnionych przez polskich pracodawców za granicą odpowiada kwocie 2.452 zł.

Powołany § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej koresponduje z art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepisy te mają zastosowanie w sytuacji, gdy polski pracownik jest zatrudniony i oddelegowany za granicę przez polskiego pracodawcę i tam uzyskuje przychody. Jednakże zatrudnienie takie nie nosi znamion podróży służbowej i nie przysługują z tego tytułu należności przewidziane w art. 775 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.).

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., część dochodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody ze stosunku pracy, z wyjątkiem wynagrodzenia uzyskiwanego przez członka służby zagranicznej, w wysokości stanowiącej równowartość diety z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, za każdy dzień, w którym była wykonywana praca; zwolnienie dotyczy dochodów nieprzekraczających rocznie równowartości trzydziestu diet, z zastrzeżeniem ust. 15.

Mając na uwadze powyższe uznać należy, iż powyższe zwolnienie dotyczy wynagrodzenia brutto pomniejszonego o koszty uzyskania przychodów.

Należy wskazać, że od 1 stycznia 2007 r. – w związku z nowym brzmieniem omawianego przepisu wprowadzonym ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) – z przedmiotowego zwolnienia korzysta część przychodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1 przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody ze stosunku pracy (…) za każdy dzień pobytu za granicą, w którym podatnik przebywał w stosunku pracy, w kwocie odpowiadającej 30% diety, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami, z zastrzeżeniem ust. 15.

Natomiast stosownie do art. 20 ust. 1 i ust. 2 wyżej powołanej ustawy z dnia 16 listopada 2006 r., nowe brzmienie omawianego przepisu ma zastosowanie do dochodów uzyskanych przez podatników już w 2006 r., przy czym ustawodawca zastrzegł w stosunku do dochodów uzyskanych w 2006 r., że jeżeli kwota dochodu korzystającego ze zwolnienia, obliczona według zasad obowiązujących w 2006 r., byłaby wyższa niż obliczona zgodnie ze zmienionym przepisem, zastosowanie będzie miała regulacja korzystniejsza.

Ustawodawca zmieniając ten przepis przewidział szczególne rozwiązanie mające zastosowanie do rozliczenia za 2006 r. Na podstawie przepisów przejściowych stosowanie nowych zasad jest wyłączone w sytuacji, gdy zwolnienie w dotychczas obowiązującym kształcie będzie wyższe. Zatem w zeznaniu za ten rok w stosunku do dochodu podatnika należy zastosować zwolnienie w wariancie korzystniejszym.

Jednakże zgodnie z zasadami obliczenia i ustalania wysokości podatku, w szczególności z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy podatkowej, podstawę obliczenia podatku, z określonymi w przepisach zastrzeżeniami, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 137, poz. 887, ze zm.) potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika, z tym że w przypadku podatnika osiągającego przychody określone w art. 12 ust. 6, tylko w części obliczonej, w sposób określony w art. 33 ust. 4, od przychodu podlegającego opodatkowaniu

*   odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) wolny od podatku na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle powyższego przepisu nie można zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, iż w przypadku zaistnienia okoliczności, gdy w danym miesiącu 2006 r. u pracownika rozpoznawany był zarówno dochód podlegający zwolnieniu, jak i dochód podlegający opodatkowaniu Wnioskodawca jako płatnik miał prawo odliczyć całą składkę na ubezpieczenie społeczne.

Dokonując więc odliczenia składek na ubezpieczenia społeczne, naliczonych od dochodu osiągniętego we Francji, konieczne było uwzględnienie ograniczenia, w stosunku do dochodów wymienionych w art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mianowicie Spółka nie mogła odliczyć od dochodu pracowników składek na ubezpieczenie społeczne w tej części, która dotyczyła dochodu zwolnionego nawet, jeśli zostały one naliczone i odprowadzone.

Wynika to z faktu, iż diety są częścią dochodu, który na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 korzysta ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym, a takie zwolnienie wymienione zostało w art. 26 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, jako dochód od którego nie można odliczyć składek na ubezpieczenie społeczne.

Odnosząc się do poruszonego zagadnienia jakim jest określenie podstawy obliczenia składek na ubezpieczenie społeczne oraz prawidłowości rozliczenia składek na ubezpieczenia społeczne należy stwierdzić, iż w świetle art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Stosownie do treści § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w związku z art. 14a § 6 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektorzy Izb Skarbowych upoważnieni są w imieniu ministra właściwego do spraw finansów publicznych do udzielania pisemnych interpretacji indywidualnych w zakresie przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa w sprawach pozostających we właściwości naczelników urzędów i dyrektorów izb skarbowych oraz naczelników urzędów i dyrektorów izb celnych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, pod pojęciem przepisów prawa podatkowego rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych, przy czym mianem ustaw podatkowych – w rozumieniu art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej określa się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Z powyższych regulacji wynika, że upoważniony dyrektor izby skarbowej ma obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania ustaw podatkowych oraz wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych i ratyfikowanych umów międzynarodowych związanych z materią podatkową. Interpretacja natomiast to ocena prawna stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa.

Zagadnienia dotyczące kwestii rozliczenia ww. składek uregulowane zostały w przepisach ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jednolity Dz. U. z 2007 r. Nr 11, poz. 74 ze zm.) oraz innych przepisów regulujących ww. zagadnienie. Zatem sposób obliczenia i rozliczenia składek wynika z tych przepisów, a ich interpretacja nie należy do właściwości organu upoważnionego do wydania interpretacji indywidualnej.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy stwierdzić należy iż:

*   zwolnienie od podatku dochodowego od osób fizycznych w 2006 r., na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy podatkowej dotyczy wynagrodzenia brutto pomniejszonego o koszty uzyskania przychodów,

*   natomiast przy ustalaniu podstawy obliczenia podatku dochodowego, w sposób określony w art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w 2006 roku w miesiącu, w którym pracownik Spółki osiągał zarówno wynagrodzenie zwolnione w świetle przepisu art. 21 ust. 1 pkt 20, jak i opodatkowane, winien dla celów podatkowych pomniejszyć dochód jedynie o tę część składki na ubezpieczenie społeczne, która została odprowadzona od dochodu podlegającego opodatkowaniu.

Interpretacja dotyczy przedstawionego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.