Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-546/12-2/ISN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-03-05
Teza: Czy opisana dostawa środków trwałych stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w rozumieniu przepisu art. 13 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy Zainteresowany był uprawniony do opodatkowania opisanej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów według stawki VAT 0% na podstawie przepisu art. 42 ust. 1 ustawy o VAT?
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; podatnik-rejestracja podatnika VAT UE; stawka-stawki podatku; towar
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2012 r. (data wpływu 6 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania 0% stawki podatku dla dostawy wewnątrzwspólnotowej bez rejestracji jako podatnik VAT-UE – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania 0% stawki podatku dla dostawy wewnątrzwspólnotowej bez rejestracji jako podatnik VAT-UE.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą, obejmującą m.in. transport drogowy towarów (PKD 49.41.Z).

Dnia 23 lipca 2012 r., Zainteresowany dokonał sprzedaży dwóch użytkowanych przez niego środków trwałych:

*   samochód ciężarowy, rok produkcji 1999; data przyjęcia do użytkowania 16 października 2007 r.,
*   przyczepa ciężarowa, rok produkcji 1990; data przyjęcia do użytkowania 8 grudnia 2004 r.

na łączną wartość 17000,00 PLN.

Wnioskodawca sprzedaży tej dokonał na rzecz zagranicznego kontrahenta zarejestrowanego na potrzeby VAT i transakcji wewnątrzunijnych w innym niż Polska kraju Unii Europejskiej (Litwa). Kontrahent litewski na potrzeby tej transakcji podał swój nr NIP UE, który został przez Zainteresowanego sprawdzony w dniu dokonywania transakcji w Systemie Wymiany Informacji o VAT (VIES), w ten sposób upewniając go, że jego kontrahent posiada właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych i jest aktualnie zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca wystawił fakturę VAT i zastosował 0% stawkę podatku VAT. Zainteresowany posiada dokumenty wymienione w art. 42 ustawy o VAT będące dowodem na to, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do nabywcy na terenie Litwy. Zatem warunki dokumentacyjne, które mają potwierdzać faktyczne dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej zostały spełnione.

W trakcie dokonania powyższej dostawy Wnioskodawca nie był zarejestrowanym podatnikiem dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych, powyższej rejestracji dokonał dopiero w dniu 25 października 2012 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opisana dostawa środków trwałych stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w rozumieniu przepisu art. 13 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy Zainteresowany był uprawniony do opodatkowania opisanej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów według stawki VAT 0% na podstawie przepisu art. 42 ust. 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, kwestia prawa do zastosowania 0% stawki VAT w odniesieniu do transakcji WDT dokonywanych z Polski została uregulowana przepisami ustawy o podatku od towarowi usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535, dalej „Ustawa o VAT”).

W myśl art. 13 ust. 6 Ustawy o VAT, WDT występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15 Ustawy o VAT, zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97 tej ustawy.

W art. 42 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT ustawodawca wskazał, iż WDT podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem, że podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer pod którym jest zarejestrowany dla celów podatku VAT w zakresie transakcji wewnątrzwspólnotowych na fakturze stwierdzającej dostawę towarów.

Z powyższych regulacji wynika, iż:

*   WDT ma miejsce jedynie wtedy, gdy podmiot dokonujący tego typu dostawy jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE,
*   prawo do stosowania 0% stawki VAT w przypadku WDT przysługuje jedynie podatnikom, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i dokonali rejestracji VAT w zakresie transakcji wewnątrzwspólnotowych, a dodatkowo umieścili swój nr VAT-UE na fakturze dokumentującej dokonanie WDT.

W art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 42 ust. 3 pkt 1-3 Ustawy o VAT, określono wymagania dokumentacyjne, od których spełnienia uzależniona jest możliwość stosowania 0% stawki VAT.

Zgodnie z tymi przepisami, podatnik dla zastosowania 0% stawki VAT powinien posiadać dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika, kopie faktury oraz specyfikację poszczególnych sztuk ładunku. Dokumenty te powinny łącznie potwierdzać dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż Polska. Jak wskazał Zainteresowany w stanie faktycznym, powyższe warunki dokumentacyjne zostały wypełnione.

Regulacje unijne w zakresie stosowania 0% stawki VAT przy WDT.

Przytoczone powyżej przepisy stanowią implementację do polskiego porządku prawnego regulacji w zakresie VAT wynikających z dyrektywy 2006/l12/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej „Dyrektywa 112”). Stosowanie 0% stawki VAT (zwolnienia z prawem do odliczenia) uregulowane jest w art. 138 ust. 1 Dyrektywy 112, który stanowi, iż „Państwa członkowskie zwalniają dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium danego państwa, ale na terytorium Wspólnoty, przez sprzedawcę, przez nabywcę lub na ich rzecz, dokonane dla innego podatnika lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem, działających w takim charakterze w państwie członkowskim innym niż państwo rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów”.

Należy jeszcze zwrócić uwagę na art. 131 Dyrektywy 112, który pozwala państwom członkowskim na wprowadzenie warunków stosowania m.in. powyższego zwolnienia niemniej tylko w przypadku spełnienia warunków określonych w tym przepisie. Zgodnie z art. 131 Dyrektywy 112, „zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć”.

Podobna regulacja zawarta została w art. 273 Dyrektywy 112: „Państwa członkowskie mogą nałożyć inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, pod warunkiem równego traktowania transakcji krajowych i transakcji dokonywanych między państwami członkowskim przez podatników oraz pod warunkiem, że obowiązki te, w wymianie handlowej między państwami członkowskimi, nie będą prowadzić do powstania formalności związanych z przekraczaniem granic. Możliwość przewidziana w akapicie pierwszym nie może zostać wykorzystana do nałożenia dodatkowych obowiązków związanych z fakturowaniem poza obowiązkami, które zostały określone w rozdziale 3”.

Powyżej zacytowany przepis Dyrektywy 112 zawiera definicję WDT. Wynika z niej, że WDT oznacza dostawę towarów, w przypadku której towar musi być transportowany pomiędzy dwoma państwami członkowskimi Wspólnoty, zaś dostawa dokonywana jest do podatników z tych państw członkowskich. Przepis ten wskazuje również, że dostawa spełniająca powyższe kryteria, a więc WDT, podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT. Jedynym warunkiem, od którego uzależnione jest zastosowanie zwolnienia jest właściwe udokumentowanie że dokonana przez podatnika dostawa odznaczała się powyżej wskazanymi cechami właściwymi dla WDT. Należy jednak zwrócić uwagę, że państwa członkowskie zostały upoważnione do wprowadzenia dodatkowych warunków, od których uzależnione jest stosowanie zwolnienia dla WDT. Warunki te muszą jednak mieć określony cel, tj. zapewniać prawidłowe i proste stosowanie zwolnienia bądź zapobiegać oszustwom podatkowym bądź zapewnić prawidłowy pobór podatku VAT (art. 137 oraz 273 Dyrektywy 112). Podkreślenia wymaga również fakt, że warunki zmierzające do wskazanych celów mogą być wprowadzone tylko wtedy, gdy nie naruszają one podstawowej zasady prawa unijnego, zasady proporcjonalności. Zgodnie z tą zasadą, przedsięwzięte środki muszą umożliwiać efektywne osiągniecie zamierzonego celu i jednocześnie nie mogą zagrażać celom i zasadom wynikającym z przepisów prawa unijnego.

W przedmiotowym przypadku, warunki stosowania zwolnienia z opodatkowania WDT wprowadzone przez państwa członkowskie muszą zapewniać efektywnie prawidłowe i proste stosowanie zwolnienia bądź zapobiegać oszustwom podatkowym bądź zapewniać prawidłowy pobór VAT. Z drugiej strony warunki takie nie mogą negować samego prawa do stosowania zwolnienia ani nadmiernie utrudniać jego stosowania, a więc nie mogą powodować podważenia zasady neutralności podatku VAT. Przedstawiona interpretacja przepisów Dyrektywy 112 znajduje potwierdzenie w orzecznictwie ETS.

Przykładowo w uzasadnieniu orzeczenia o sygn. C-409/04, które wydane zostało w stanie prawnym, gdy obowiązywała jeszcze dyrektywa Rady 77/388 w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych, wspólny system podatku od wartości dodanej (dalej VI Dyrektywa), Trybunał wskazał, że:

*   „Wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru następuje, a zwolnienie od podatku dostawy wewnątrzwspólnotowej znajduje zastosowanie tylko wtedy, gdy prawo do rozporządzenia towarem jak właściciel zostało przeniesione na nabywcę oraz gdy dostawca ustali, że towar ten został wysłany lub przetransportowany do innego państwa członkowskiego oraz, że w wyniku wysyłki lub transportu fizycznie opuścił terytorium państwa członkowskiego dostawcy”,
*   „Jak wynika z pierwszej część zdania w art. 28c część A Szóstej dyrektywy do państw członkowskich należy określenie przesłanek stosowania zwolnienia dostawy wewnątrzwspólnotowej. Należy jednak przypomnieć, że przy wykonywaniu przyznanych im kompetencji państwa członkowskie muszą przestrzegać ogólnych zasad prawa będących częścią wspólnotowego porządku prawnego, wśród których znajdują się między innymi zasada pewności prawa i zasada proporcjonalności”,
*   „Również z orzecznictwa Trybunału dotyczącego odzyskiwania podatku VAT a posteriori wyniku, że przepisy, do przyjęcia których państwa członkowskie są upoważnione w celu zapewnienia prawidłowego poboru podatku i uniknięcia oszustw podatkowych nie mogą być wykorzystywane w sposób, który podważałby neutralność podatku VAT”.

W uzasadnieniu wyroku ETS o sygn. C-146/05 czytamy natomiast, że:

*   „Należy stwierdzić, że przepis krajowy, który w istocie uzależnia prawo do zwolnienia od podatku dostawy wewnątrzwspólnotowej od spełnienia obowiązków formalnych, nieuwzględniając wymogów merytorycznych, a w szczególności nie biorąc pod uwagę kwestii, czy zostały one spełnione, wykracza poza to, co jest niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru podatku”,
*   „Zasada neutralności podatkowej wymaga – jak to słusznie podnosi Komisja Wspólnot Europejskich – by zwolnienie od podatku VAT zostało przyznane w razie spełnienia przesłanek merytorycznych, nawet jeśli podatnik pominął pewne wymogi formalne. Inaczej byłoby jedynie w przypadku, gdyby naruszenie tych wymogów formalnych uniemożliwiło przedstawienie przekonywującego dowodu spełnienia przesłanek merytorycznych. Jednak nie wydaje się, by tak było w sprawie przed sądem krajowym”. Należy natomiast zwrócić uwagę, że powyżej powoływane przepisy Dyrektywy 112 stanowią powtórzenie art. 28c A (a) oraz art. 22 ust. B poprzednio obowiązującej VI Dyrektywy.

Niezgodność polskich regulacji z regulacjami Unijnymi

Należy więc zwrócić uwagę, że polskie przepisy są niezgodne z postanowieniami Dyrektywy 112 w dwóch aspektach:

1.  kryteriów, od których uzależnione jest uznanie danej dostawy za WDT,
2.  warunków, od których uzależnione jest prawo podatnika do zastosowania 0% stawki VAT (zwolnienia z prawem do odliczenia).

Ad. 1 Niezgodność w zakresie definicji WDT

Zgodnie z postanowieniami art. 138 ust. 1 Dyrektywy 112, uznanie danej dostawy za WDT uzależnione jest jedynie od kryteriów obiektywnych, tj. od faktu czy towary zostały przemieszczone do innego państwa członkowskiego. Takie rozumienie postanowień Dyrektywy 112 potwierdzone jest dodatkowo w cyt. powyżej orzecznictwie ETS. Polskie przepisy o VAT uzależniają natomiast uznanie danej dostawy towarów za WDT dodatkowo od kryterium formalnego, którym jest fakt dokonania przez podatnika rejestracji dla celów podatku VAT-UE.

Ad. 2 Niezgodność w zakresie warunków, od których uzależnione jest prawo do stosowania 0% stawki VAT

Zgodnie z postanowieniami art. 138 ust. 1 Dyrektywy 112 dostawa, która spełnia warunki uznania jej za WDT powinna zostać zwolniona z opodatkowania. Państwa członkowskie mogą wprowadzić dodatkowe warunki stosowania zwolnienia tylko w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania zwolnienia bądź zapobiegania oszustwom podatkowym. Takie warunki muszą dodatkowo odpowiadać zasadzie proporcjonalności. Przepisy ustawy o VAT dla zastosowania 0% stawki VAT wymagają natomiast, aby podatnik dokonujący WDT był zarejestrowanym podatnikiem VAT-UE. W ocenie Zainteresowanego odmowa prawa do zastosowania 0% stawki VAT ze względu na fakt, że podatnik nie był zarejestrowanym podatnikiem VAT-UE wykracza poza to co niezbędne dla zapobieżenia oszustwom podatkowym bądź zapewnienia prawidłowego poboru VAT. Wymóg taki nie zmierza również do prawidłowego oraz prostego stosowania zwolnienia. Jednocześnie odmowa prawa do zastosowania 0% stawki VAT stanowiłaby bezzasadne naruszenie podstawowej zasady podatku VAT, czyli zasady neutralności tego podatku.

Brak zgodności polskich przepisów z regulacjami UE w przedmiotowym zakresie znajduje potwierdzenie w wyrokach sądów administracyjnych, np.:

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej „WSA”) w Kielcach (sygn. I SA/Ke 110/08), w uzasadnieniu którego czytamy: „Tak więc ze wspólnotowej definicji WDT nie wynika obowiązek rejestracji dostawcy towaru jako podatnika. W tym zakresie ustawa VAT z dnia 11.III.2004 r. jest niezgodna z implementowanymi w niej zapisami VI Dyrektywy albowiem wprowadza w art. 13 ust. 6 dodatkowy warunek implikujący wystąpienie WDT, tj. uzyskania rejestracji zgodnie z dyspozycją art. 97 ustawy”. „Żaden bowiem przepis Dyrektywy jak wskazano wyżej nie uzależnia zaistnienia WDT od faktu rejestracji oraz prawa do stosowania preferencji w stawce podatku od faktu zawarcia na fakturze numeru identyfikacji podatkowej dostawcy. Taki warunek nie wpływa bowiem na zapobieganie od uchylania się od opodatkowania czy nadużyciu prawa. Wykracza zatem poza cel wprowadzenia przez poszczególne państwa członkowskie warunków stosowania zwolnień z tytułu WDT określany w art. 28c część a VI i art. 138 Dyrektywy 112”,
*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. I FSK 1941/08), w uzasadnieniu którego znajdujemy bardzo szczegółową analizę oraz aprobatę wyroku WSA w Olsztynie, który uznał art. 13 ust. 6 oraz art. 42 ust. 1 Ustawy o VAT za sprzeczne z przepisami Dyrektywy 112. W uzasadnieniu wspomnianego wyroku WSA w Olsztynie czytamy natomiast, że „Odnosząc wynikające z przytoczonych orzeczeń (ETS) wskazania na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że (\`(...)\`) niedokonanie we właściwym czasie rejestracji, na potrzeby dostaw i nabyć wewnątrzwspólnotowych nie może prowadzić do pozbawienia jej (skarżącej) prawa do stosowania stawki 0%”.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że art. 13 ust. 6 oraz art. 42 ust. 1 Ustawy o VAT, są niezgodne z postanowieniami Dyrektywy 112 w zakresie w jakim uzależniają uznanie danej dostawy za WDT oraz prawo do zastosowania 0% stawki VAT w przypadku WDT od faktu czy podatnik dokonujący takiej dostawy dokonał zgłoszenia rejestracyjnego oraz czy umieścił na fakturze dokumentującej WDT nr VAT-UE. Należy zwrócić uwagę, że w przypadku, gdy państwo członkowskie nie dokona prawidłowej implementacji postanowień dyrektywy, jej przepisy objęte są działaniem zasady bezpośredniego skutku. Poprzez zasadę bezpośredniego skutku rozumie się możliwość powołania przez jednostki przepisów dyrektywy bezpośrednio przed organami krajowymi w celu uzyskania ochrony określonych uprawnień. Możliwość ta jest warunkowana jasnością, precyzją oraz bezwarunkowością postanowień dyrektywy, na które powołuje się jednostka. Należy podkreślić, że zasada bezpośredniego skutku obowiązuje w postępowaniu przed wszystkimi organami państwowymi w tym również organami podatkowymi i dotyczy wszystkich etapów postępowania. Jak wskazuje Trybunał, „jeśli spełnione są warunki, pod którymi jednostki mogą opierać się na postanowieniach dyrektywy przed sądami krajowymi, wszystkie organy administracji (\`(...)\`) zobowiązane są do stosowania tych postanowień”.

Należy przy tym podkreślić, że zarówno zasada bezpośredniego skutku, jak i zasada pierwszeństwa prawa Wspólnoty Europejskiej w relacji do prawa polskiego mają wyraźne podstawy konstytucyjne. Przepis art. 91 ust. 3 Konstytucji stanowi, że jeżeli wynika to z ratyfikowanej przez Rzeczpospolitą Polską umowy konstytuującej organizację międzynarodową, prawo przez nią stanowione jest stosowane bezpośrednio, mając pierwszeństwo w przypadku kolizji z ustawami. Mając powyższe na uwadze, należy wskazać, że art. 138 Dyrektywy 112 jest wystarczająco jasny, precyzyjny oraz bezwarunkowy, aby mógł wywierać bezpośredni skutek. Oznacza to, że organy podatkowe nie mogą stosować przedmiotowych przepisów Ustawy o VAT w sposób, który byłby niezgodny z postanowieniami art. 138 Dyrektywy 112. Takie stanowisko potwierdził m.in. WSA w Kielcach (sygn. I SA/Ke 110/08), „Skoro zatem zapis art. 42 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT jest niezgodny z zapisami Dyrektywy w zakresie wymogu rejestracji dostawcy organ miał obowiązek zastosować wskazane wyżej przepisy Dyrektywy, które są sprecyzowane wystarczająco jasno”.

Podsumowując Wnioskodawca uważa, że organy podatkowe stosując art. 13 ust. 6 oraz 42 ust. 1 Ustawy o VAT są zobowiązane do pominięcia określonych w tych przepisach warunków, które są sprzeczne z art. 138 Dyrektywy 112. Tym samym, należy uznać, że zastosowanie tych przepisów w zgodzie z postanowieniami prawa unijnego polega na uznaniu, że:

*   nie jest niezbędne dla uznania danej dostawy za WDT, aby podatnik jej dokonujący był zarejestrowany dla celów VAT-UE,
*   nie jest niezbędne dla zastosowania 0% stawki VAT, aby podatnik dokonujący WDT był zarejestrowanym podatnikiem VAT-UE oraz podał nr VAT-UE na fakturze dokumentującej taką dostawę.

Zainteresowany uważa, że w przedmiotowej sprawie nie spełnił jedynie jednego warunku, od którego Ustawa o VAT uzależnia uznanie dokonanej dostawy za WDT oraz prawo do stosowania do niej 0% stawki VAT. Warunkiem tym była rejestracja jako podatnik VAT-UE oraz wskazywanie nr VAT-UE na fakturach dokumentujących WDT. Pozostałe warunki, w tym warunki związane z prawidłowym udokumentowaniem dokonanych dostaw zostały wypełnione.

Jak Wnioskodawca wykazał powyżej, warunki których nie wypełnił są sprzeczne z postanowieniami art. 138 Dyrektywy 112, który to przepis należy uznać za jasny, precyzyjny i bezwarunkowy, w procesie stosowania warunki te należy pominąć tak aby zapewniona była zgodność przepisów z przepisami prawa unijnego.

Z powyższego względu należy więc uznać, że zgodnie z przepisami Ustawy o VAT interpretowanymi w świetle postanowień Dyrektywy 112, w przedmiotowej sprawie zdaniem Zainteresowanego, wypełnił on wszelkie warunki, od których uzależnione zostało uznanie dokonanej dostawy za WDT oraz prawo do zastosowania dla niej 0% stawki VAT. Jak wskazał powyżej, miał on prawo do zastosowania 0% stawki VAT w odniesieniu do dokonanej dostawy wewnątrzwspólnotowej. Przepisy Ustawy o VAT, warunkujące wystąpienie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz zastosowanie do niej 0% stawki VAT od rejestracji dostawcy jako podatnika VAT UE są niezgodne z regulacjami unijnymi (tj. z art. 131 i art. 138 Dyrektywy 2006/112/WE).

Brak zgodności polskich przepisów z regulacjami UE we wskazanym powyżej zakresie znajduje potwierdzenie w wyrokach sądów administracyjnych. Do tego wniosku doszedł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z dnia 19 czerwca 2008 r. (sygn. I SA/Ke 110/08), WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 23 lipca 2008 r. (sygn. I SA/Ol 231/08), czy wreszcie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 marca 2010 r. (sygn. I FSK 1941/08).

Również WSA w Warszawie w wyroku z dnia 29 lipca 2010 r. (sygn. III SA/Wa 600/10) uznał, że uzależnienie przez polskiego ustawodawcę uznania dostawy za WDT od wymogów formalnych – niezależnie od merytorycznych warunków wykonania tej dostawy – narusza zasadę neutralności opodatkowania podatkiem VAT i zasadę proporcjonalności prawa wspólnotowego. Zdaniem Sądu, „oczywistym jest, że warunki zastosowania zwolnienia podatkowego przy WDT (w Polsce stawki 0%) określa ustawodawstwo wewnętrzne państw Wspólnoty, lecz (\`(...)\`) warunki te nie mogą wykraczać poza to, co jest niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru podatku, a w szczególności nie mogą godzić w zasadę neutralności podatkowej, zwłaszcza gdy fakt dokonania dostawy WDT jest bezsporny”. Sąd zwrócił uwagę, że „od 1 grudnia 2008 r. – bez potrzeby sięgania do prowspólnotowej wykładni wprost z brzmienia art. 13 ust. 6 u.p.t.u. (ustawy o VAT), prawidłowo implementowanego – za WDT należy uznać także dostawę, wykonaną przez podatnika, który w momencie wykonania tej dostawy nie był zarejestrowany zgodnie z treścią art. 97 ust. 1 i 9 u.p.t.u., jako podatnik VAT UE i obowiązku rejestracji dopełnił po wykonaniu dostawy, a także spełnił pozostałe warunki do uznania dostawy za WDT. Wniosek ten uzasadniony jest wykreśleniem z u.p.t.u. art. 97 ust. 12, który nakazywał podatnikom dokonania aktualizacji zgłoszenia, o którym mowa w art. 96 u.p.t.u przed dniem dokonania pierwszej WDT”. W uzasadnieniu wyroku Sąd podkreślił, że organ „wadliwie warunkuje uznanie danej czynności za WDT od spełnienia warunków formalnych w postaci rejestracji podatnika VAT UE, przed dokonaniem pierwszej WDT, dysponując i nie kwestionując dokumentacji uprawniającej Spółkę do zastosowania stawki VAT 0%”.

Analogicznie analizowaną kwestię rozstrzygnął WSA w Krakowie w orzeczeniu z lutego 2011 r. (sygn. I SA/Kr 1951/10). Sąd podkreślił, że uznanie danej transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów powinno odbywać się według kryteriów obiektywnych, takich jak fizyczne przemieszczenie towaru między państwami członkowskimi oraz przekroczenie granic. Zdaniem Sądu, aby mówić o wewnątrzwspólnotowej dostawie należy spełnić przesłanki merytoryczne, a nie przesłanki formalne, takie jak np. rejestracja.

Mając na uwadze przywołane orzecznictwo, Wnioskodawca uważa, że nie jest niezbędne dla uznania danej dostawy za WDT oraz dla zastosowania 0% stawki VAT, aby podatnik jej dokonujący był zarejestrowany dla celów VAT-UE oraz podał nr VAT-UE na fakturze dokumentującej taką dostawę.

Zainteresowany uważa, że skoro przewidziane przez polskie przepisy warunki, których nie wypełnił, są sprzeczne z regulacjami unijnymi, w procesie stosowania warunki te należy pominąć tak aby zapewniona była zgodność polskich przepisów z przepisami prawa unijnego Tym samym, w jego opinii, miał on prawo do zastosowania 0% stawki VAT w odniesieniu do opisanej dostawy wewnątrzwspólnotowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z opisu sprawy wynika, że Zainteresowany jako czynnym podatnik podatku VAT, w dniu 23 lipca 2012 r. dokonał sprzedaży dwóch użytkowanych przez niego środków trwałych:

*   samochód ciężarowy, rok produkcji 1999; data przyjęcia do użytkowania 16 października 2007 r.,
*   przyczepa ciężarowa, rok produkcji 1990; data przyjęcia do użytkowania 8 grudnia 2004 r.

na łączną wartość 17000,00 PLN.

Wnioskodawca sprzedaży tej dokonał na rzecz kontrahenta z Litwy, zarejestrowanego na potrzeby VAT i transakcji wewnątrzunijnych na Litwie. Kontrahent litewski na potrzeby tej transakcji podał swój nr NIP UE, który został przez Zainteresowanego sprawdzony w dniu dokonywania transakcji w Systemie Wymiany Informacji o VAT (VIES), w ten sposób upewniając go, że jego kontrahent posiada właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych i jest aktualnie zarejestrowanym podatnikiem VAT. Wnioskodawca z tytułu ww. transakcji wystawił fakturę VAT i zastosował 0% stawkę podatku VAT. Zainteresowany posiada dokumenty wymienione w art. 42 ustawy, będące dowodem na to, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do nabywcy na terenie Litwy. W trakcie dokonania powyższej dostawy Wnioskodawca nie był zarejestrowanym podatnikiem dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych, powyższej rejestracji dokonał dopiero w dniu 25 października 2012 r.

Wątpliwości Zainteresowanego dotyczą kwestii, czy opisana dostawa środków trwałych stanowiła wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w rozumieniu przepisu art. 13 ust. 1 ustawy oraz czy był on uprawniony do opodatkowania tej dostawy według stawki VAT 0%, na podstawie przepisu art. 42 ust. 1 ustawy.

Art. 13 ust. 1 ustawy wskazuje, iż przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

W myśl art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Art. 13 ust. 6 ustawy stanowi, iż wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97 (…).

Dla uznania danej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów musi zaistnieć wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, w wyniku dokonania dostawy tych towarów (przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel).

Przepisy art. 13 ust. 2 pkt 1 i ust. 6 ustawy wymagają dla uznania danej transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, aby obie strony transakcji były podatnikami zarejestrowanymi dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych w różnych krajach członkowskich, tj. aby dostawca towaru był zarejestrowany jako podatnik VAT UE na terytorium Polski zaś nabywcą towaru winien być podatnik podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż Polska.

W świetle regulacji przepisu art. 97 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, podlegający obowiązkowi zarejestrowania jako podatnicy VAT czynni, są obowiązani przed dniem dokonania pierwszej wewnątrzwspólnotowej dostawy lub pierwszego wewnątrzwspólnotowego nabycia zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego w zgłoszeniu rejestracyjnym, o którym mowa w art. 96, o zamiarze rozpoczęcia wykonywania tych czynności.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Stosownie do art. 41 ust. 3 ustawy, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

W myśl art. 42 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Warunki te muszą być spełnione łącznie. Spełnienie pierwszego z nich ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie tam faktycznie opodatkowana, a drugi wskazuje że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego. Istotą transakcji wewnątrzwspólnotowych jest faktyczne opodatkowanie dostawy towaru w państwie przeznaczenia (do którego towar jest docelowo przemieszczany). Dostawa, która następuje na terytorium państwa dostawcy towarów, jest opodatkowana stawką 0%, a w państwie nabywcy następuje opodatkowanie tej dostawy według stawki podatku tam właściwej. Transakcja opodatkowana w ten sposób ma na celu uniknięcie zakłócania konkurencji, powodowanego podwójnym opodatkowaniem lub brakiem opodatkowania.

Art. 138 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), stanowi, iż państwa członkowskie zwalniają dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium danego państwa, ale na terytorium Wspólnoty, przez sprzedawcę, przez nabywcę lub na ich rzecz, dokonane dla innego podatnika lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem, działających w takim charakterze w państwie członkowskim innym niż państwo rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów.

Jak słusznie wskazuje Wnioskodawca, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu C-409/04 w sprawie Teleos plc i inni, stwierdził, iż: „uznanie danej dostawy lub nabycia za czynności wewnątrzwspólnotowe musi być dokonywane na podstawie elementów obiektywnych, takich jak fizyczne przemieszczenie towarów pomiędzy państwami członkowskimi. (\`(...)\`) Wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru następuje, a zwolnienie od podatku dostawy wewnątrzwspólnotowej znajduje zastosowanie tylko wtedy, gdy prawo do rozporządzenia towarem jak właściciel zostało przeniesione na nabywcę i gdy dostawca ustali, że towar ten został wysłany lub przetransportowany do innego państwa członkowskiego oraz w wyniku wysyłki lub transportu fizycznie opuścił terytorium państwa członkowskiego dostawcy”. Tak więc ze wspólnotowej definicji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie wynika obowiązek rejestracji dostawcy towaru jako podatnika. Z kolei zagadnienie neutralności VAT, w aspekcie wymogów formalnych stanowionych przez państwa członkowskie w związku ze zwolnieniem od podatku z tytułu WDT, zostało rozwinięte przez TSUE w orzeczeniu w sprawie C-146/05 Albert Collée przeciwko Finanzamt Limburg an der Lahn, na co słusznie wskazuje Zainteresowany w swoim uzasadnieniu.

Analizując powyższe należy uznać, że dostawa wewnątrzwspólnotowa oznacza dostawę towarów, a więc musi nastąpić przeniesienie prawa do rozporządzenia towarem jak właściciel, towar musi być transportowany pomiędzy dwoma państwami członkowskimi Unii Europejskiej, a transakcje muszą być dokonywane pomiędzy podatnikami tych państw członkowskich. Tak zdefiniowana wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 0%, jeśli zostanie odpowiednio udokumentowana.

W związku z powyższym wskazać należy, iż prawo Wnioskodawcy do stosowania stawki 0% zależy od tego, czy faktycznie doszło do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w rozumieniu przepisów prawa wspólnotowego. Uznanie danej dostawy za czynności wewnątrzwspólnotowe musi być dokonywane na podstawie elementów obiektywnych, takich jak fizyczne przemieszczenie towarów pomiędzy państwami, a nie wyłącznie od spełnienia obowiązków formalnych.

Analizując powołane powyżej przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny, stwierdzić należy, że do uznania dostawy, która wystąpiła w rzeczywistości jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, konieczne jest przejście prawa do rozporządzania danym towarem jak właściciel, przemieszczenie towaru pomiędzy dwoma państwami członkowskimi oraz posiadania statusu podatnika przez strony transakcji. Zatem prawo Zainteresowanego do zastosowania stawki preferencyjnej 0% zależy przede wszystkim od tego, czy faktycznie doszło do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów prawa.

Jak wskazał Wnioskodawca, posiada on w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska (Litwa).

Zatem w przedmiotowej sprawie warunki dokumentacyjne, które mają potwierdzać faktyczne dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej, zostały spełnione.

Biorąc pod uwagę fakt, iż jak wykazano powyżej, że brak zarejestrowania dla celów VAT UE nie uniemożliwia potraktowania faktycznych dostaw jako transakcji wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, stwierdzić należy, że opisana dostawa środków trwałych stanowiła wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w rozumieniu przepisu art. 13 ust. 1 ustawy, a tym samym Zainteresowany był uprawniony do jej opodatkowania według stawki VAT 0%.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ zwraca uwagę na fakt, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające ze stanowiska własnego nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W szczególności dotyczy to analizy zgodności przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przepisami prawa unijnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.