Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-890/11-4/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-09-21
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku.
Słowa kluczowe: kształcenie; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; stawka-stawki podatku; szkolenie; usługi-usługi edukacyjne; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 20 czerwca 2011 r. (data wpływu 22 czerwca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 sierpnia 2011 r. (data wpływu 12 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 10 sierpnia 2011 r. (data wpływu 12 sierpnia 2011 r.) o informacje doprecyzowujące przedstawiony stan faktyczny.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Podstawową działalnością Wnioskodawcy jest pośrednictwo ubezpieczeniowe, tj. wykonywanie czynności na rzecz Towarzystw Ubezpieczeniowych mających na celu zawarcie umów ubezpieczenia.

Na podstawie upoważnienia od Zainteresowanego osoby będące Zleceniobiorcami Spółki zawierają umowę o ubezpieczenie w imieniu Towarzystwa Ubezpieczeniowego z osobą trzecią. Aby możliwe było zawieranie takich umów konieczne jest wcześniejsze wyszkolenie osób bezpośrednio zawierających takie umowy.

Szkolenie takie jest obligatoryjne i określa je rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 7 lipca 2005 r. w sprawie minimalnego zakresu szkolenia osób ubiegających się o wykonywanie czynności agencyjnych oraz zakresu obowiązujących tematów egzaminu i trybu jego przeprowadzania (Dz. U. Nr 125, poz. 1053) oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 5 grudnia 2003 r. w sprawie minimalnego zakresu szkolenia osób ubiegających się o wykonywanie czynności agencyjnych oraz zakresu obowiązujących tematów egzaminu i trybu jego przeprowadzania (Dz. U. Nr 217, poz. 2131) wydane na podstawie ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz. U. Nr 124, poz. 1154) – art. 9 punkt 2 (delegacja ustawowa).

Obligatoryjne i odrębne przepisy dotyczące kształcenia zawodowego wynikają z przytoczonych przepisów ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym. Wnioskodawca wykonuje te szkolenia zgodnie z wytycznymi (zasady, zakres, forma) ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 lipca 2005 r. w sprawie minimalnego zakresu szkolenia osób ubiegających się o wykonywanie czynności agencyjnych oraz zakresu obowiązujących tematów egzaminu i trybu jego przeprowadzania.

Ze złożonego w dniu 12 sierpnia 2011 r. uzupełnienia do wniosku wynika, iż:

1.  Efektem szkoleń przeprowadzanych przez Zainteresowanego jest kształcenie zawodowe oraz przekwalifikowywanie zawodowe. Przedmiotowe usługi obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą i zawodem oraz mają na celu uzyskanie i uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Szkolenie zgodnie z ustawą o pośrednictwie ubezpieczeniowym jest podstawą do przystąpienia do egzaminu państwowego na agenta ubezpieczeniowego, a następnie podstawą do dokonania wpisu do działalności gospodarczej.
2.  Spółka w zakresie przedmiotowych usług nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Świadczone usługi pośrednictwa finansowego przez Wnioskodawcę nie są finansowane ze środków publicznych.
3.  Zainteresowany nie jest podmiotem objętym systemem oświaty zgodnie z ustawą z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.).
4.  Organizowane przez Spółkę szkolenia są usługami w zakresie kształcenia – usługami w zakresie pozaszkolnych form edukacji sklasyfikowanych pod poz.85.5.
5.  Wnioskodawca nie posiada zaświadczenia o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opłaty za kształcenie zawodowe, które Spółka świadczy odpłatnie na rzecz zleceniobiorców są zwolnione od podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługo kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

W ocenie Zainteresowanego, usługi te są zwolnione od podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione od podatku usługi w zakresie edukacji (ex 80) i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej.

Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.).

Zgodnie z brzmieniem art. 132 ust. 1 lit. i ww. Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

W oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z art. 2 pkt 3a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.) wynika, że system oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Zgodnie z art. 82 ustawy o systemie oświaty, osoby fizyczne i prawne mogą zakładać placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu placówek publicznych.

Placówki niepubliczne mogą zatem być zakładane i prowadzone przez osoby fizyczne lub osoby prawne niebędące jednostkami samorządu terytorialnego.

Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, ma zastosowanie wyłącznie do usług kształcenia wymienionych w zaświadczeniu właściwego organu o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych.

Równocześnie, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Ponadto, zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast w myśl § 13 ust. 1 pkt 20 ww. rozporządzenia, zwolnione od podatku od towarów i usług są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Przytoczone wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości ze środków publicznych. Co więcej przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

W tym miejscu wskazać należy, iż od dnia 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 288 str. 1). Przedmiotowe rozporządzenie wiąże państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Konsekwentnie stwierdzić należy, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stały się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich dodatkowej implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie to przyjęte zostało w celu ujednolicenia stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC ze zm.).

Zawarty w ww. rozporządzeniu art. 14 definiuje co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego, bądź przekwalifikowania nie ma tutaj znaczenia.

Informuje się, iż od dnia 1 lipca 2011 r. powyższe rozporządzenie zostało zastąpione przez rozporządzenie Rady (WE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L nr 77, str. 1).

W przepisie art. 44 ww. rozporządzenia nr 282/2011 znalazły się identyczne zapisy dotyczące usług kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, zgodnie z którym usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż podstawową działalnością Wnioskodawcy jest pośrednictwo ubezpieczeniowe, tj. wykonywanie czynności na rzecz Towarzystw Ubezpieczeniowych mających na celu zawarcie umów ubezpieczenia. Na podstawie upoważnienia od Zainteresowanego osoby będące Zleceniobiorcami Spółki zawierają umowę o ubezpieczenie w imieniu Towarzystwa Ubezpieczeniowego z osobą trzecią. Aby możliwe było zawieranie takich umów konieczne jest wcześniejsze wyszkolenie osób bezpośrednio zawierających takie umowy. Szkolenie takie jest obligatoryjne i określa je rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 7 lipca 2005 r. w sprawie minimalnego zakresu szkolenia osób ubiegających się o wykonywanie czynności agencyjnych oraz zakresu obowiązujących tematów egzaminu i trybu jego przeprowadzania (Dz. U. Nr 125, poz. 1053). Wnioskodawca wykonuje te szkolenia zgodnie z wytycznymi (zasady, zakres, forma) ww. rozporządzenia. Ponadto Zainteresowany wskazał, iż efektem szkoleń przeprowadzanych przez niego jest kształcenie zawodowe oraz przekwalifikowywanie zawodowe. Przedmiotowe usługi obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą i zawodem oraz mają na celu uzyskanie i uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Szkolenie zgodnie z ustawą o pośrednictwie ubezpieczeniowym jest podstawą do przystąpienia do egzaminu państwowego na agenta ubezpieczeniowego, a następnie podstawą do dokonania wpisu do działalności gospodarczej. Spółka w zakresie przedmiotowych usług nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Świadczone usługi pośrednictwa finansowego przez Wnioskodawcę nie są finansowane ze środków publicznych. Zainteresowany nie jest podmiotem objętym systemem oświaty zgodnie z ustawą z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, bowiem Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Natomiast dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, w pierwszej kolejności istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, a następnie spełnienie dodatkowych warunków, jak np. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Wskazać należy, iż konieczność przeprowadzania szkoleń dla kandydatów na agentów ubezpieczeniowych wynika z art. 9 ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz. U. Nr 124, poz. 1154 ze zm.). Realizacja tego zadania została uregulowana w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 7 lipca 2005 r. w sprawie minimalnego zakresu szkolenia osób ubiegających się o wykonywanie czynności agencyjnych oraz zakresu obowiązujących tematów egzaminu i trybu jego przeprowadzenia (Dz. U. Nr 125, poz. 1053). Przedmiotowe przepisy określają między innymi:

*   zakres rzeczowy szkoleń,
*   zakres tematów egzaminów na agenta,
*   tryb przeprowadzania egzaminów.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych wyżej przepisów prawa należy stwierdzić, iż świadczone przez Zainteresowanego szkolenia kandydatów na agentów ubezpieczeniowych, spełniają definicję usług kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy. Jak wskazał bowiem Wnioskodawca, przedmiotowe szkolenia obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą i zawodem oraz mają na celu uzyskanie i uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych oraz prowadzone są w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach. Zatem szkolenia te spełniają przesłanki do objęcia ich zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie ww. przepisu.

Reasumując, opłaty za kształcenie zawodowe, które Spółka świadczy odpłatnie na rzecz zleceniobiorców są zwolnione od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.