Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-1272/08-4/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-12-01
Teza: Czy wyodrębnienie lokali może być potraktowane jako nowe ich nabycie i obłożone jakimś podatkiem? Czy sprzedaż lokali, w kilka miesięcy po ich wyodrębnieniu może podlegać opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym lub jakimś innym?
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; nieruchomości-zbycie nieruchomości; odpłatność; opodatkowanie; przychód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 01.09.2008 r. (data wpływu 02.09.2008 r.) oraz uzupełnieniu z dnia 25.11.2008 r. (data wpływu 26.11.2008 r.) na wezwanie Nr IPPB2/415-1272/08-2/MG z dnia 19.11.2008 r. (data nadania 19.11.2008 r., data doręczenia 24.11.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02.09.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Ojciec Wnioskodawcy był współwłaścicielem w 59,25 % nieruchomości o powierzchni 567,10 m2 położonej przy ul Ś. w W.. Na tej nieruchomości wybudowano w 1939 r. budynek mieszkalny o powierzchni użytkowej 714,97 m2 i czterech kondygnacjach. Grunt, a właściwie cała nieruchomość, został przejęty na rzecz Skarbu Państwa w trybie dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze W. (Dz. U. Nr 50 poz. 279). Zgodnie z art. 20 ust. 1 z dnia 15 marca 2002 r. (Dz. U. Nr 41, poz. 361 ze zm.) grunt nieruchomości (wraz z budynkami) stał się własnością Miasta \`(...)\`\`(...)\`.

W dniu 21 listopada 1970 r. Wnioskodawca uzyskał postanowienie Sądu o nabyciu spadku po ojcu sygn. akt I……, a 28 stycznia 1986 r., po jego żonie sygn. akt II…\`(...)\`

Po licznych i długotrwałych staraniach zwrócono następcom prawnym dawnych właścicieli 0,7420 części budynku. Przywrócenie tej części własności nastąpiło decyzjami, na podstawie których dokonano zapisów notarialnych, a następnie założenia ksiąg wieczystych dla własności wspólnej spadkobierców, w której Wnioskodawcy przypadło 0,2198 części.

Decyzją Nr ….. z 19.08.2003 r. wydaną przez Prezydenta Miasta …, znak …. ustanowiono na 99 lat prawo użytkowania wieczystego do udziału 0,742 części gruntu o powierzchni 250 m2 . Grunt ten znajduje się pod budynkiem i jest ograniczony jego zewnętrznymi ścianami. W decyzji tej mówi się, że budynek w 0,7420 części stanowi odrębną od gruntu nieruchomość pozostającą własnością następców prawnych dotychczasowych współwłaścicieli hipotetycznych z wyłączeniem sprzedanych przez władze miejskie 3 lokali mieszkalnych nr 3,5 i 7 wraz z udziałem wynoszącym 0,2580 części budynku i jego urządzeń służących do wspólnego użytku ogółu mieszkańców. Odmówiono ustanowienia prawa użytkowania wieczystego do gruntu o powierzchni 296 m2, który władze oddały wcześniej spółdzielni mieszkaniowej. Rozpoznanie wniosku dot. pozostałej części gruntu o powierzchni 18 m2 ma nastąpić odrębną decyzją.

Na podstawie decyzji Nr 835/2003 spisany został w dniu 24.05.2005 r. akt notarialny dotyczący umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Następnie Wnioskodawca uzyskał zawiadomienie z Sądu Rejonowego z dnia 20.06.2005 r. o wpisie w księdze wieczystej prawa użytkowania wieczystego nieruchomości, z której nie wyodrębniono lokali. Wpisano tam udział Wnioskodawcy w wysokości 2198/1000 części.

Decyzją nr 378 z 03.12.2004 r. wydaną przez Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji stwierdzono nieważność decyzji Wojewody Warszawskiego z dnia 30.06.1992 r. nabycia przez dzielnicę – Gminę \`(...)\` – \`(...)\`. nieodpłatnie własności nieruchomości. W decyzji tej stwierdza się, że przejście gruntu z własności gminy na własność Skarbu Państwa nie obejmowało budynków położonych na gruncie, albowiem budynki te pozostały własnością dotychczasowych właścicieli. Na stronie 4 tej decyzji mówi się: „stan prawny prowadzi do wniosku, że ostateczne rozstrzygnięcie w sprawie nieprzyznania własności czasowej nie zapadło, a zatem prawo własności budynków położonych na gruncie przy ul. Ś. w W. nie przeszło na Skarb Państwa. Oznacza to, tym samym, że prawo to zachowali z mocy art. 8 dekretu dotychczasowi właściciele nieruchomości”. Dalej na stronie 4 mówi się: „Budynek ten stanowił, na podstawie art. 5 ww. dekretu z dnia 26.10.1945 r. odrębny przedmiot własności przysługującej osobom fizycznym”. Wnioskodawca jest więc właścicielem udziału od chwili uzyskania postanowień Sądu o nabyciu spadków w latach 1970 i 1986 r.

W dniu 27.12.2007 r. aktem notarialnym zawarto umowę ustanowienia odrębnej własności lokali, co umożliwiło ich sprzedaż, gdyż nie wszyscy we wspólnocie chcieli jej dokonać. Wyodrębnienie lokali nastąpiło na podstawie oszacowania wartości 1 m2 powierzchni proporcjonalnie do wielkości udziału. Inna jest wartość 1 m2 lokalu wolnego od najemców, zajętego przez osoby trzecie lub użytkowego. Wyrównanie wartości uzyskanych lokali nastąpiło drogą rozliczenia nadwyżek lub niedoborów. Wnioskodawca otrzymał dopłatę 5933 zł, a więc lokale Wnioskodawcy były po wyodrębnieniu mniej warte niż udział we wspólnocie.

Dnia 19.05.2008 r. założone zostały księgi wieczyste na wyodrębnione lokale. W dniu 14.08.2008 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży wyodrębnionych lokali na podstawie aktów notarialnych.

Pismem z dnia 19.11.2008 r. Nr IPPB2/415-1272/08-2/MG wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez wskazanie, czy przedmiotowa interpretacja ma być wydana w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, czy również w zakresie innego podatku.

Powyższe Wnioskodawca uzupełnił w terminie informując, iż interpretacja podatkowa ma być wydana w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Ponadto Wnioskodawca wyjaśnił, iż odnośnie wyodrębnienia lokali chodzi o to, czy samo wyodrębnienie, a następnie sprzedaż tych lokali podlega podatkowi dochodowemu od osób fizycznych

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wyodrębnienie lokali może być potraktowane jako nowe ich nabycie i obłożone jakimś podatkiem?
2.  Czy sprzedaż lokali, w kilka miesięcy po ich wyodrębnieniu może podlegać opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym lub jakimś innym?

Zdaniem Wnioskodawcy

Wyodrębnienie lokali nie jest nowym nabytkiem lecz tylko zlokalizowaniem udziału, który Wnioskodawca posiadał we własności wspólnej, w konkretnym miejscu powierzchni mieszkalnej nabytej w latach 1970 i 1986 na drodze dziedziczenia i nie może być opodatkowane.

Sprzedaż lokali po kilku miesiącach od ich wyodrębnienia nie może być opodatkowana, ponieważ prawa do powierzchni lokali Wnioskodawca nabył kilkadziesiąt lat temu. Sytuację tę określa ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26.07.1991 r. art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych ( t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz.176 ze zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a) – c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Prawo własności w systemie prawnym jest traktowane jako prawo o najszerszej treści i w porównaniu z innymi prawami, jako prawo najsilniejsze w stosunku do rzeczy. Własność jest bezterminowym prawem – trwa tak długo, jak długo istnieje rzecz, która jest przedmiotem własności.

Nabycie i utrata własności (w tym także własności nieruchomości) jest opisana w art. 155 oraz 231 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). U podstaw nabycia i zbycia rzeczy oraz nieruchomości, w rozumieniu kodeksowym, leży wola nabywcy. Swoboda zawierania umów jest naczelną zasadą Kodeksu cywilnego.

W dopuszczonych prawem sytuacjach – u podstaw zwrotu wywłaszczonej nieruchomości (także przejętej wskutek karnego przymusu) leży wola prawowitego właściciela, a w przypadku jego śmierci wola jego spadkobierców.

Jeśli przejęta w drodze przymusu nieruchomość jest zwracana spadkobiercy osoby, którą pozbawiono tej nieruchomości, to prawo do zwrotu ma swe źródło w nabyciu spadku.

Zgodnie z art. 922 Kodeksu cywilnego – spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki przechodzą na jedną lub kilka osób.

Niezależnie od powyższego, na stan prawny nieruchomości istotny wpływ mogą wywierać, wydawane zarówno na gruncie prawa cywilnego, sądowo - administracyjnego, jak i karnego - orzeczenia sądowe jako dokumenty o szczególnym znaczeniu. Szczególność ta wynika z pozycji, jaką zajmują sądy będące organami wymiaru sprawiedliwości oraz z zagwarantowanej konstytucyjnie odrębności władzy sądowniczej od innych rodzajów władz, niezawisłości sędziowskiej.

Zaś prawo użytkowania wieczystego jest silnym prawem rzeczowym, lokującym się w hierarchii tych praw bezpośrednio po prawie własności, a przed ograniczonymi prawami rzeczowymi, co pozwala na potraktowanie ustanowienia użytkowania wieczystego jako swoistej restytucji stosunków własnościowych.

W rozpatrywanej sprawie z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca, jako spadkobierca nabył udział w prawie wieczystego użytkowania części niezabudowanej nieruchomości. Ustanowienie udziału nastąpiło w wyniku decyzji wydanej przez Prezydenta Miasta Stołecznego W. a następnie zostało potwierdzone w akcie notarialnym.

Oddanie w użytkowanie wieczyste ,,gruntu warszawskiego" skomunalizowanego dekretem z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. W., w wypadku spełnienia przesłanek przewidzianych w tym akcie prawnym przez ubiegającego się o to dotychczasowego właściciela tego gruntu lub jego następców prawnych, miało niewątpliwie charakter rekompensacyjny.

Przepis art. 7 ust. 1 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. W. przewidywał, że:

*   dotychczasowy właściciel gruntu, prawni następcy właściciela, będący w posiadaniu gruntu, lub osoby prawa jego reprezentujące, mogą w ciągu 6 miesięcy od dnia objęcia w posiadanie gruntu przez gminę zgłosić wniosek o przyznanie na tym gruncie jego dotychczasowemu właścicielowi prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną;

*   gmina uwzględni wniosek, jeżeli korzystanie z gruntu przez dotychczasowego właściciela da się pogodzić z przeznaczeniem gruntu według planu zabudowania;

*   w razie uwzględnienia wniosku gmina ustali, czy przekazanie gruntu nastąpi tytułem wieczystej dzierżawy, czy na prawie zabudowy, oraz określi warunki, pod którymi umowa może być zawarta;

*   w przypadku nieuwzględnienia wniosku, gmina zaofiaruje uprawnionemu, w miarę posiadania zapasu gruntów - na tych samych warunkach dzierżawę wieczystą gruntu równej wartości użytkowej, bądź prawo zabudowy na takim gruncie;

*   w razie niezgłoszenia wniosku, przewidzianego w ust. 1, lub nieprzyznania z jakichkolwiek innych przyczyn dotychczasowemu właścicielowi wieczystej dzierżawy albo prawa zabudowy, gmina obowiązana jest uiścić odszkodowanie w myśl art. 9. Zgodnie z art. 9 dekretu, odszkodowanie miało być wypłacone w ,,miejskich papierach wartościowych", które jednak nigdy nie zostały wyemitowane.

Jak wynika z przytoczonej regulacji, prawodawcy niewątpliwie chodziło o zrekompensowanie dotychczasowym właścicielom, przejścia na własność gminy m.st. W. gruntów stanowiących dotąd ich własność. W dekrecie od razu uregulowano kwestię stosownych rekompensat. Odzyskanie prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną (art. 7 ust. 1 dekretu, obecnie prawa wieczystego użytkowania) było ustawowo zagwarantowaną formą rekompensaty.

Z odniesienia powyższych przepisów do przedstawionego stanu faktycznego wynika, że nie powinno się oceniać ustanowienia na rzecz właścicieli reprywatyzowanych nieruchomości (budynek i działka) w kategoriach nabycia, o jakim stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste nie może być utożsamione ze zwrotem własności, jednakże stanowi swoisty substytut zwrotu własności, w sytuacji, w której ubieganie się o zwrot własności jest niemożliwe ze względu na brak do tego podstaw prawnych w dekrecie z dnia 26.10.1945 r. Ustanowienie w tej sytuacji użytkowania wieczystego, należy traktować, jako swoistą restytucję stosunków własnościowych sprzed komunalizacji.

Wydanie na podstawie art. 7 ust. 1 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st. W. decyzji ustanawiającej prawo użytkowania wieczystego gruntu na rzecz byłego właściciela lub jego następców prawnych oraz zawarcie przez organ administracji do tego upoważniony, z byłym właścicielem lub jego następcami prawnymi umowy użytkowania wieczystego gruntu warszawskiego nie może być taktowane jako nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponieważ powołana ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji nieruchomości, sięgnąć należy do definicji nieruchomości zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zmianami), w szczególności w art. 46 § 1. Zgodnie z tym przepisem nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Budynki trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości. Oznacza to, że własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki wybudowane na tym gruncie. Budynek taki stanowi część składową gruntu i jako taki nie może być przedmiotem odrębnej własności. Zatem w sytuacji, gdy najpierw dochodzi do nabycia gruntu, a dopiero później wybudowany zostanie budynek, istotnym z podatkowego punktu widzenia jest moment nabycia gruntu.

Współwłasność jest instytucją prawa cywilnego, określoną w art. 195 Kodeksu cywilnego polegającą na tym, iż własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Zgodnie z art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego - art. 196 § 2 tej ustawy. Zgodnie z art. 210 i nast. Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności. Jednym ze sposobów zniesienia współwłasności jest fizyczny podział rzeczy wspólnej między współwłaścicielami. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej (podzielonej) rzeczy wspólnej. Wielkość tej części powinna odpowiadać wielkości udziału we współwłasności. W wyniku podziału fizycznego powstają nowe rzeczy – w niniejszej sprawie nowe nieruchomości stanowiące wyłączną własność poszczególnych właścicieli. Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nabycie nieruchomości nastąpiło w spadku. W dniu 27.12.2007 r. zawarł Pan umowę wyodrębnienia lokali, które były po wyodrębnieniu mniej warte niż udział we wspólnocie. Jeżeli w wyniku podziału, wyodrębnienia poszczególnych lokali, wielkość nieruchomości jaką Pan otrzymał nie przekroczyła wielkości udziału, jaki przypadał Panu we współwłasności, podział taki nie może być rozpatrywany w charakterze nabycia. Nie występuje bowiem przysporzenie majątkowe ponad posiadany udział.

Biorąc pod uwagę wskazane wyżej przepisy prawa, w sytuacji opisanej we wniosku sprzedaż wyodrębnionych lokali nie będzie stanowiła źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji nie wystąpi po Pana stronie obowiązek uiszczenia 10% zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodu z tej sprzedaży.

Wniosek z dnia 01.09.2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczy jednego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast opłata została uiszczona w kwocie 150 zł, tj. w wysokości odpowiadającej 2 zdarzeniom przyszłym.

Z uwagi na powyższe dodatkowa opłata dokonana w dniu 01.09.2008 r. w wysokości 75 zł – zostanie zwrócona zgodnie z § 18 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29.06.2006 r. w sprawie gospodarki finansowej jednostek budżetowych, zakładów budżetowych i gospodarstw pomocniczych oraz trybu postępowania przy przekształceniu w inną formę organizacyjno – prawną (Dz. U. z 2006 Nr 116, poz. 783) na wskazany przez Pana nr rachunku:

xxxx

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.