Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.242.2018.1.SG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-20
Teza: dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy kara umowna uzyskana od Wykonawcy w związku z opóźnieniem w realizacji robót budowanych, stanowiących element Inwestycji Strefowej (wykorzystywanej w przyszłości wyłącznie do działalności objętej Zezwoleniem) realizowanej na terenie SSE stanowi przychód (dochód) Spółki uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia i tym samym uzyskany z tego tytułu przychód (dochód) korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zwolnienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 11 czerwca 2018 r. (data wpływu 20 czerwca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy kara umowna uzyskana od Wykonawcy w związku z opóźnieniem w realizacji robót budowanych, stanowiących element Inwestycji Strefowej (wykorzystywanej w przyszłości wyłącznie do działalności objętej Zezwoleniem) realizowanej na terenie SSE stanowi przychód (dochód) Spółki uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia i tym samym uzyskany z tego tytułu przychód (dochód) korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2018 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy kara umowna uzyskana od Wykonawcy w związku z opóźnieniem w realizacji robót budowanych, stanowiących element Inwestycji Strefowej (wykorzystywanej w przyszłości wyłącznie do działalności objętej Zezwoleniem) realizowanej na terenie SSE stanowi przychód (dochód) Spółki uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia i tym samym uzyskany z tego tytułu przychód (dochód) korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) posiada siedzibę na terytorium Polski i na podstawie przepisu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2017 r. poz. 2343, winno być: t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm., dalej: „UPDOP”) podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”) na podstawie zezwolenia z 13 czerwca 2014 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE wydanego na podstawie przepisu art. 16 ust. 4 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 z późn. zm., dalej: „Zezwolenie”). Zasadniczym przedmiotem działalności Wnioskodawcy na terenie SSE jest wytwarzanie i przetwarzanie produktów rafinacji ropy naftowej, co znajduje odzwierciedlenie w posiadanym przez Wnioskodawcę Zezwoleniu (Zezwolenie obejmuje prowadzenia działalności produkcyjnej, handlowej i usługowej, mieszczącej się w określonych pozycjach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego).

Zezwolenie zostało Spółce udzielone m.in. w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie nowej instalacji w postaci instalacji do produkcji polioli polieterowych (dalej: „Inwestycja Strefowa”). Z uwagi na specjalistyczny charakter Inwestycji Strefowej Spółka dokonała wyboru szeregu wykonawców w celu realizacji poszczególnych jej elementów, w tym wykonawcę określonej części robót budowlanych (dalej: „Wykonawca”). W celu zabezpieczenia prawidłowego oraz terminowego wykonania prac przez Wykonawcę, umowa z nim zawarta zawierała szczegółowe klauzule dotyczące kar umownych. Zapisy dotyczące kar umownych obejmowały w szczególności konsekwencje w ramach opóźnienia w realizacji prac, wynikających z terminów określonych w harmonogramie wykonania prac.

Z uwagi na opóźnienia Wykonawcy w realizacji zaplanowanych prac Spółka dwukrotnie wystawiła notę obciążeniową, naliczając karę umowną za nieterminową realizację przedmiotu umowy przez Wykonawcę.

Odpisy amortyzacyjne od składników majątkowych (środków trwałych) powstałych w wyniku Inwestycji Strefowej będą stanowiły koszt uzyskania przychodów działalności zwolnionej z opodatkowania, gdyż te składniki majątkowe będą wykorzystywane wyłącznie do działalności objętej Zezwoleniem, prowadzonej na terenie SSE.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy kara umowna uzyskana od Wykonawcy w związku z opóźnieniem w realizacji robót budowanych, stanowiących element Inwestycji Strefowej (wykorzystywanej w przyszłości wyłącznie do działalności objętej Zezwoleniem) realizowanej na terenie SSE stanowi przychód (dochód) Spółki uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia i tym samym uzyskany z tego tytułu przychód (dochód) korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, kara umowna uzyskana od Wykonawcy z uwagi na opóźnienia w realizacji robót budowlanych, stanowiących element Inwestycji Strefowej realizowanej na terenie SSE stanowi przychód Spółki uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia, a w konsekwencji uzyskany z tego tytułu przychód (dochód) korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm., dalej: „UPDOP”).

W pierwszej kolejności należy wskazać, że przepisy UPDOP nie definiują wprost pojęcia przychodu, określając jedynie przykładowy katalog wpływów, które stanowią przychód podatkowy. Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 1 UPDOP przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Na podstawie powyższej regulacji należy stwierdzić, że przychód z uzyskanej od Wykonawcy kary umownej stanowi przychód w rozumieniu przepisu art. 12 ust. 1 UPDOP.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 34 UPDOP wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6 uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1010 z późn. zm.), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

W świetle powyższego, przy określaniu, czy dany dochód (przychód) uzyskany przez podatnika korzysta ze zwolnienia opisanego w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 34 UPDOP należy wziąć pod uwagę dwa kryteria wynikające z tego przepisu:

*   dochód taki musi pochodzić z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE,
*   dochód taki musi pochodzić z działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie stosownego zezwolenia na prowadzenie działalności w SSE.

Nie ulega wątpliwości, iż uzyskiwanie kar umownych nie stanowi samoistnej działalności gospodarczej. W konsekwencji, oczywistym jest, iż w treści Zezwolenia nie mogło zostać wskazane, iż przedmiotem działalności strefowej będzie uzyskiwanie kar umownych (czy jakichkolwiek innych rekompensat w związku z umowami zawieranymi z innymi podmiotami w ramach prowadzonej działalności na terenie SSE), także z tej prozaicznej przyczyny, iż żadna pozycja PKWiU nie przewiduje takiego zakresu działalności.

Niemniej jednak, w opinii Wnioskodawcy, uzyskanie opisanej w stanie faktycznym kary umownej od Wykonawcy jest bezpośrednio powiązane z realizacją Inwestycji Strefowej, a w konsekwencji ściśle związane z działalnością gospodarczą w postaci działalności wytwórczej prowadzonej na terenie SSE i wskazanej wprost w Zezwoleniu.

W tym miejscu należy przytoczyć stanowisko NSA w kwestii rozumienia pojęcia dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE, zawarte w ostatnim wyroku z 15 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 245/16, zgodnie z którym dochodem z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. są wszelkie przysporzenia wynikające z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE o ile tytuł ich otrzymania zawiera się w zakresie przedmiotowym działalności określonej w zezwoleniu. Jeżeli zatem rekompensata pozostaje w ścisłym, bezpośrednim i racjonalnym związku z przedmiotem działalności gospodarczej określonym w zezwoleniu i prowadzonej przez Spółkę na obszarze SSE to nie ma przeszkód aby uznać, ze rekompensata ta powinna być rozliczona w ramach dochodu strefowego. (\`(...)\`) Trzeba bowiem mieć na uwadze, że zarówno cena uzyskana bezpośrednio ze sprzedaży towarów i usług jak i inne świadczenia, które Spółka otrzymuje w ramach realizacji umowy przedmiotowo mieszczącej się w granicach wyznaczonych zezwoleniem, są dochodami z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Podkreślić należy, że wskazany przepis nie mówi o dochodach ze sprzedaży towarów i usług, ale o „dochodach uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia”, który to zwrot jest niewątpliwie szerszy aniżeli zwrot - dochód ze sprzedaży towarów i usług.

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2018 r., poz. 646) działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły. W poprzednio obowiązującym stanie prawnym w przepisie art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2015 r., poz. 584, winno być: Dz.U. z 2017 r., poz. 2168 z późn. zm.) działalność gospodarcza była definiowana jako zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Prowadzenie działalności gospodarczej, czy to na terenie SSE, czy też poza nią, niesie za sobą konieczność podejmowania różnego rodzaju czynności prawnych i faktycznych, bez podjęcia których działalność podstawowa nie byłaby w ogóle możliwa (działania, które warunkują prowadzenie określonej działalność) lub które bezpośrednio wynikają z faktu prowadzenia określonej działalności gospodarczej (są jej następstwem, pozostając z nią w bezpośrednim związku przyczynowo-skutkowym). Oznacza to, że na ekonomiczny wynik działalności gospodarczej (w tym także działalności określonej w Zezwoleniu) mogą składać się - obok dochodów ze sprzedaży wytworzonych towarów i usług enumeratywnie wymienionych w Zezwoleniu - również przychody i koszty warunkujące uzyskanie przychodu ze sprzedaży lub pozostające z nim w bezpośrednim związku, pod warunkiem, iż związek tego rodzaju kosztów czy przychodów z określoną działalnością jest ścisły, bezpośredni i racjonalny.

Przykładowo, wszelka działalność inwestycyjna przedsiębiorcy nie ma charakteru samoistnego lecz ma na celu umożliwienie prowadzenia działalności gospodarczej, rozumianej w szczególności jako działalność wytwórcza czy usługowa. Także działalność inwestycyjna Spółki w postaci realizacji Inwestycji Strefowej nie stanowi samoistnego przedmiotu działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę, lecz czynność umożliwiającą jej prowadzenie. Inwestycja Strefowa ma bowiem na celu zwiększenie możliwości produkcyjnych Spółki, tym samym stanowi część składową działalności gospodarczej Spółki, polegającej na wytwarzaniu i przetwarzaniu produktów rafinacji ropy naftowej (działalność objęta Zezwoleniem). Nie ulega jednak wątpliwości, iż koszty realizacji Inwestycji Strefowej, jako warunkujące uzyskanie dochodów objętych Zezwoleniem, stanowić będą poprzez odpisy amortyzacyjne koszt uzyskania przychodów w działalności zwolnionej.

Podążając wskazanym wyżej, a nakreślonym przez Naczelny Sąd Administracyjny, tokiem rozumowania, trzeba stwierdzić, iż kary umowne należne Spółce z uwagi na opóźnienia Wykonawcy w wykonaniu prac inwestycyjnych, również są ściśle związane z procesem inwestycyjnym, umożliwiającym Spółce zwiększenie możliwości produkcyjnych, stanowiących przedmiot działalności gospodarczej Spółki, a w konsekwencji mają nierozerwalny związek z działalnością wytwórcza Spółki objętą Zezwoleniem. Przedmiotowe kary umowne nie zostałyby nigdy uzyskane, gdyby nie Inwestycja Strefowa.

Kara umowna jest instytucją powszechnie stosowaną w kontraktach handlowych. Jej istota zawarta jest w lapidarnym sformułowaniu art. 480 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1025 z późn. zm.) stanowiącym, iż można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna). W komentarzach do przepisów o karze umownej, a także w orzecznictwie stwierdza się, ze kara umowna spełnia różne funkcje. Po pierwsze jest to funkcja odszkodowawcza, po drugie kara umowna pełni również funkcję prewencyjno-represyjną motywującą dłużnika do wykonania świadczenia zgodnie z ustalonymi w umowie warunkami jakościowymi i w oznaczonym w umowie terminie. Jeśli chodzi o funkcję odszkodowawczą, to wynika ona wyraźnie z treści cytowanego przepisu Kodeksu cywilnego. Umawiając się o karę umowną strony ustalają rodzaj zryczałtowanego odszkodowania na wypadek niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania wynikającego z umowy. A zatem, celem zawarcia we wskazanej w stanie faktycznym umowie na wykonanie robót budowlanych z Wykonawcą klauzul dotyczących kar umownych było zminimalizowanie ewentualnej straty związanej z zaistniałymi opóźnieniami w realizacji Inwestycji Strefowej, które to straty wynikały nie tyle z samego opóźnienia inwestycji, lecz z możliwego opóźnienia rozpoczęcia działalności wytwórczej i opóźnienia w uzyskiwaniu związanych z tą działalnością przychodów (przychodów objętych Zezwoleniem). W literaturze wskazuje się, iż akcesoryjny charakter kary umownej, choć nie jest wskazany w przepisach Kodeksu cywilnego wprost, wynika z samej jej natury prawnej i wyraża się przede wszystkim w bezskuteczności postanowienia dotyczącego kary umownej w trzech przypadkach: nieważności, wadliwości oraz wygaśnięcia zobowiązania, którego wykonanie zabezpiecza. Powyższe dobitnie wskazuje, iż kara umowna jest ściśle związana z określonym stosunkiem prawnym i jest jego pochodną - nie może istnieć bez tego stosunku prawnego, którym w przedmiotowym stanie faktycznym jest umowa z Wykonawcą obejmująca wykonanie określonych elementów Inwestycji Strefowej.

Mając powyższe na uwadze, przychód (dochód) z tytułu opisanej w stanie faktycznym kary umownej należy uznać za element działalności gospodarczej wskazanej w treści Zezwolenia, gdyż powstał on w bezpośrednim związku z realizacją Inwestycji Strefowej, która również bezpośrednio warunkuje działalność wytwórczą określoną w Zezwoleniu.

Podkreślenia raz jeszcze wymaga bowiem to, iż wszelkie wydatki poczynione na realizację Inwestycji Strefowej będą stanowiły - poprzez odpisy amortyzacyjne od środków trwałych - koszt uzyskania przychodów z działalności zwolnionej, który pomniejszy kwotę dochodu wolnego od podatku dochodowego od osób prawnych na mocy art. 17 ust. 1 pkt 34 UPDOP. Niewątpliwie, w ujęciu ekonomicznym uzyskane w związku z inwestycją w środki trwałe kary umowne pomniejszają koszt tej inwestycji. Jednak uregulowania ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewidują możliwości ujęcia kar umownych jako zmniejszających kwotę należną kontrahentowi i kary te ujmowane są w szyku rozwartym jako przychody podatkowe. Uwzględniając powyższe, jedynie na marginesie można wskazać, iż w przypadku uznania przychodu z kary umownej jako niezwiązanego z działalnością strefową i podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych, zasada współmierności nakazywałaby wyłączenie z zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów działalności zwolnionej z opodatkowania odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej środków trwałych wytworzonych w ramach Inwestycji Strefowej w części odpowiadającej wartości przychodu z kary umownej i zaliczenie jej do kosztów uzyskania przychodów działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych. W innym przypadku przychody i bezpośrednio z nimi związane koszty zostałyby ujęte w odrębnych kalkulacjach po stronie przychodowej w kalkulacji wyniku podlegającego opodatkowaniu na zasadach ogólnych, a po stronie kosztowej w kalkulacji wyniku zwolnionego z opodatkowania.

Podsumowując, zdaniem Spółki, otrzymanie wskazanej w stanie faktycznym kary umownej pozostaje w ścisłym, bezpośrednim i racjonalnym związku z Inwestycją Strefową, będącą z kolei warunkiem koniecznym prowadzenia działalności gospodarczej objętej Zezwoleniem. W konsekwencji, uzyskana kara umowna pozostaje w takim samym bezpośrednim związku z działalnością wytwórczą będącą przedmiotem Zezwolenia, jak koszty samej Inwestycji Strefowej. Brak wymienienia w Zezwoleniu przychodu z kar umownych nie powinien stanowić przesłanki dla wyłączenia takiego przychodu (dochodu) ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34 UPDOP, tym bardziej, że przedmiotowy przychodu można bezpośrednio powiązać z konkretnymi wydatkami, które będą stanowiły koszty uzyskania przychodów z działalności zwolnionej poprzez odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wytworzonych w ramach Inwestycji Strefowej.

Zaprezentowane powyżej stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych wydanych w zbliżonych stanach faktycznych. Dla przykładu, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 25 sierpnia 2015 r., Znak: IPTPB3/4510-184/15-2/IR wskazał, że odszkodowanie otrzymane przez Wnioskodawcę od ubezpieczyciela w związku z zaistniałym pożarem stanowić będzie przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który można uznać za przychód strefowy. Równocześnie, poniesione przez Wnioskodawcę wydatki związane z pożarem majątku Spółki i usuwaniem jego skutków stanowią koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i można je zakwalifikować do kosztów strefowych.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 3 lipca 2014 r., Znak: IBPBI/2/423-397/14/CzP stwierdził, że uznać należy, że otrzymana od Ubezpieczyciela wypłata z gwarancji ubezpieczeniowej, w części przekraczającej zwrot kosztów usuwania wad i usterek stanowić będzie dla Spółki przychód wpływający na dochód korzystający ze zwolnienia z podatku dochodowego, jako że związana jest ściśle ze składnikami majątku wykorzystywanymi przez Spółkę wyłącznie do działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej objętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 updop.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1010 z późn. zm., dalej: „ustawa o SSE”).

Na mocy art. 12 ust. 1 tej ustawy, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w cytowanym powyżej przepisie uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot i warunki prowadzenia działalności (art. 16 ust. 1 i 2 ustawy o SSE).

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm.), wolne od podatku są dochody,z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2017 r. poz. 1010), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Równocześnie art. 17 ust. 4 ww. ustawy stanowi, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Podkreślenia wymaga fakt, iż prowadzenie działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej i wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z tej działalności jest wyjątkiem od zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczącej zwolnień muszą być interpretowane ściśle, zgodnie z ich wykładnią językową.

Dokonując oceny zakresu zwolnień podatkowych, należy wskazać, iż wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie w przypadku gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy, wówczas również działalność taka nie będzie podlegała zwolnieniu.

Zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma charakteru podmiotowego.

Nie obejmuje ono wszystkich dochodów podmiotu gospodarczego prowadzącego działalność gospodarczą na terenie strefy na podstawie zezwolenia, lecz tylko tych dochodów uzyskanych z działalności prowadzonej w ramach zezwolenia, a więc działalności określonej w tym zezwoleniu.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca posiada siedzibę na terytorium Polski i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”) na podstawie zezwolenia z 13 czerwca 2014 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE wydanego na podstawie przepisu art. 16 ust. 4 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych. Zasadniczym przedmiotem działalności Wnioskodawcy na terenie SSE jest wytwarzanie i przetwarzanie produktów rafinacji ropy naftowej, co znajduje odzwierciedlenie w posiadanym przez Wnioskodawcę Zezwoleniu (Zezwolenie obejmuje prowadzenia działalności produkcyjnej, handlowej i usługowej, mieszczącej się w określonych pozycjach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego). Zezwolenie zostało Spółce udzielone m.in. w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie nowej instalacji w postaci instalacji do produkcji polioli polieterowych (dalej: „Inwestycja Strefowa”). Z uwagi na specjalistyczny charakter Inwestycji Strefowej Spółka dokonała wyboru szeregu wykonawców w celu realizacji poszczególnych jej elementów, w tym wykonawcę określonej części robót budowlanych (dalej: „Wykonawca”). W celu zabezpieczenia prawidłowego oraz terminowego wykonania prac przez Wykonawcę, umowa z nim zawarta zawierała szczegółowe klauzule dotyczące kar umownych. Zapisy dotyczące kar umownych obejmowały w szczególności konsekwencje w ramach opóźnienia w realizacji prac, wynikających z terminów określonych w harmonogramie wykonania prac. Z uwagi na opóźnienia Wykonawcy w realizacji zaplanowanych prac Spółka dwukrotnie wystawiła notę obciążeniową, naliczając karę umowną za nieterminową realizację przedmiotu umowy przez Wykonawcę. Odpisy amortyzacyjne od składników majątkowych (środków trwałych) powstałych w wyniku Inwestycji Strefowej będą stanowiły koszt uzyskania przychodów działalności zwolnionej z opodatkowania, gdyż te składniki majątkowe będą wykorzystywane wyłącznie do działalności objętej Zezwoleniem, prowadzonej na terenie SSE.

Z powyższego wynika zatem, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie SSE na podstawie zezwolenia, przedmiotem działalności jest wytwarzanie i przetwarzanie produktów rafinacji ropy naftowej, co znajduje odzwierciedlenie w posiadanym przez Wnioskodawcę Zezwoleniu (Zezwolenie obejmuje prowadzenia działalności produkcyjnej, handlowej i usługowej, mieszczącej się w określonych pozycjach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego. Dodatkowo Spółka uzyska przychód z tytułu obciążenia Wykonawcy karą umowną za opóźnienie w realizacji robót budowlanych stanowiących element Inwestycji Strefowej, wynikających z terminów określonych w harmonogramie wykonania prac. Uzyskany z tego tytułu przychód nie został jednak objęty zezwoleniem na prowadzenie działalności gospodarczej w SSE, nie jest następstwem działalności produkcyjnej, handlowej i usługowej, wskazanych w treści zezwolenia Spółki, lecz wynika z odrębnej umowy, która przewiduje konsekwencje w przypadku opóźnienia w realizacji prac wynikających z terminów określonych w harmonogramie wykonania prac. Nie jest to więc przychód z działalności gospodarczej wykonywanej na terenie SSE. Istnieje bowiem różnica między „dochodem z działalności gospodarczej” (który jest objęty zwolnieniem, o ile pochodzi z działalności strefowej oraz „dochodem związanym z wykonywaniem działalności gospodarczej”.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że skoro zezwolenie Spółki na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE nie obejmuje swym zakresem kary umownej, którą Spółka otrzyma od Wykonawcy w związku z opóźnieniem w realizacji robót budowlanych stanowiących element Inwestycji Strefowej, nie jest także następstwem działalności produkcyjnej, handlowej i usługowej wskazanej w treści tego zezwolenia, to przychód uzyskany przez Spółkę z tego tytułu, nie będzie podlegał zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym, otrzymana kara umowna stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Wskazać przy tym należy, że stosownie do przedstawionego opisu stanu faktycznego oraz zadanego pytania (wyznaczających zakres wniosku) przedmiotem niniejszej interpretacji była wyłącznie kwestia ustalenia czy kara umowna uzyskana od Wykonawcy w związku z opóźnieniem w realizacji robót budowanych, stanowiących element Inwestycji Strefowej (wykorzystywanej w przyszłości wyłącznie do działalności objętej Zezwoleniem) realizowanej na terenie SSE stanowi przychód (dochód) Spółki uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia i tym samym uzyskany z tego tytułu przychód (dochód) korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie była przedmiotem interpretacji ta część przedstawionego stanowiska, która odnosiła się uznania przychodu z kary umownej jako niezwiązanego z działalnością strefową i podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych, zasada współmierności nakazywałaby wyłączenie z zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów działalności zwolnionej z opodatkowania odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej środków trwałych wytworzonych w ramach Inwestycji Strefowej w części odpowiadającej wartości przychodu z kary umownej i zaliczenie jej do kosztów uzyskania przychodów działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie wskazać należy, że wydając niniejszą interpretację indywidualną tut. Organ zapoznał się z powołanym przez Wnioskodawcę wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego. Jednak z przyczyn szczegółowo wskazanych w niniejszej interpretacji, nie podziela prezentowanego w nim stanowiska, gdyż został on wydany w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Zauważyć również należy, iż postępowanie w sprawie dot. wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. W jego wyniku, organ udzielając interpretacji, przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do sytuacji indywidualnej wskazanej przez Wnioskodawcę. Nie można zatem utożsamiać „trybu interpretacji” z postępowaniem podatkowym, a w konsekwencji i żądać, aby wydając interpretację organ, odnosił się do każdego powołanego we wniosku wyroku sądowego, czy też prowadził szeroko rozumianą polemikę z każdym poglądem Wnioskodawcy.

W świetle powyższego, Organ podatkowy nie ma obowiązku w wydawanych interpretacjach indywidualnych dokonywać oceny prawnej oraz analizy powołanych przez stronę wyroków Sądów wydanych dla podmiotów innych niż strona.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.