Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.143.2020.1.BO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-29
Teza: Zachowanie zwolnienia od podatku dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w związku z zamierzonym zbyciem umową dożywocia udziału w lokalu mieszkalnym
Słowa kluczowe: mieszkanie; podatek; udział; umowa-umowa dożywocia; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) oraz art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2020 r. (data wpływu 30 stycznia 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zachowania zwolnienia od podatku dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w związku z zamierzonym zbyciem umową dożywocia udziału w lokalu mieszkalnym **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 stycznia 2020 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zachowania zwolnienia od podatku dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w związku z zamierzonym zbyciem umową dożywocia udziału w lokalu mieszkalnym

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 3 grudnia 1999 r. Wnioskodawca nabył wraz z żoną … do wspólnego majątku, na podstawie umowy darowizny, zabudowaną budynkiem mieszkalnym nieruchomość o powierzchni 0,75 ha, położoną w miejscowości …, gmina …, powiat …, województwo …, obejmującą działkę gruntu nr … obręb …, objętą księgą wieczystą nr ….

Żona Wnioskodawcy … zmarła w dniu 5 maja 2012 r., a spadek po niej, w skład którego wszedł udział 1/2 części w wyżej opisanej nieruchomości nabyli: Wnioskodawca jako mąż oraz dwoje Ich dzieci … i … – każdy po 1/3 części, co zostało stwierdzone zarejestrowanym aktem poświadczenia dziedziczenia sporządzonym dnia 6 września 2013 r., Rep. A nr …. Następnie umową o dział spadku z dnia 21 lipca 2015 r., Rep. A nr …, cały wchodzący w skład spadku po żonie udział 1/2 części w wyżej opisanej nieruchomości Wnioskodawca … nabył na wyłączną własność.

W dniu 15 września 2015 r. umową sprzedaży, Rep. A nr …, Wnioskodawca sprzedał całą nieruchomość w … za cenę 270 000 zł. Z uwagi na to, że właścicielem połowy tej nieruchomości (pochodzącej z dziedziczenia i działu spadku po zmarłej żonie) Wnioskodawca był krócej niż 5 lat otrzymana z tytułu sprzedaży połowa ww. kwoty, tj. 135 000 zł stanowiła źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwanej dalej updf), a na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy, Wnioskodawca skorzystał z przedmiotowego zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych (co zostało przez Wnioskodawcę zgłoszone do właściwego urzędu skarbowego, a następnie zweryfikowane przez ten urząd), bowiem dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości Wnioskodawca wydatkował na własne cele mieszkaniowe, kupując w dniu 24 września 2015 r. umową sprzedaży, Rep. A nr …, udział 85/100 części w lokalu mieszkalnym nr …, o łącznej powierzchni użytkowej 52,83 m2, składającym się z dwóch pokoi, kuchni, łazienki, przedpokoju oraz przynależnej komórki w piwnicy, położonym na piątej kondygnacji budynku posadowionego w … przy ulicy …, dla którego Sąd Rejonowy dla … … Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr …, wraz z udziałem wynoszącym 13/10 000 w położonej w …, obręb …, nieruchomości gruntowej przeznaczonej pod drogi i miejsca postojowe, obejmującej działki nr …, … i …, dla której Sąd Rejonowy dla … … Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr …, za łączną kwotę 263 500 zł.

Od czasu nabycia w dniu 24 września 2015 r. udziału w mieszkaniu nr … przy ul. … w …, Wnioskodawca mieszka w tym mieszkaniu i jest tam zameldowany.

Wnioskodawca ciągle zmagał się i zmaga nadal z różnymi chorobami, w tym z chorobą nowotworową, a także wielokrotnie był już operowany. W związku z tym chciałby zagwarantować sobie prawnie wszelką opiekę (art. 908 § 1 Kodeksu cywilnego), w tym zapewnienie odpowiedniej pomocy i pielęgnowania w chorobie ze strony jednego z dzieci, tj. córki oraz Jej męża.

Wnioskodawca zamierza w 2020 r. przekazać córce oraz Jej mężowi (w małżeństwie córki obowiązuje ustawowy ustrój wspólności małżeńskiej majątkowej) umową dożywocia przysługujący Mu cały udział w tym mieszkaniu wraz ze związanym z nim udziałem w nieruchomości obejmującej drogę i parking w zamian za dożywotnie utrzymanie, polegające na przyjęciu Wnioskodawcy jako domownika, dostarczeniu wyżywienia, ubrania, mieszkania, zapewnieniu odpowiedniej pomocy i pielęgnowania w chorobie oraz sprawieniu własnym kosztem pogrzebu odpowiadającego miejscowym zwyczajom.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zbycie przez Wnioskodawcę umową dożywocia udziału w mieszkaniu przy ul. … w …, który Wnioskodawca nabył na własne cele mieszkaniowe (w ramach realizacji zwolnienia przedmiotowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), w zamian za kwotę uzyskaną z tytułu odpłatnego zbycia w dniu 15 września 2015 r. części nieruchomości w …, spowoduje konieczność zapłaty podatku dochodowego od odpłatnego zbycia w dniu 15 września 2015 r. części nieruchomości w …, tak jakby Wnioskodawca nigdy nie skorzystał z ulgi mieszkaniowej, bo przewidziany cel mieszkaniowy realizował zbyt krótko (nie upłynęło 5 lat podatkowych), tj. od 24 września 2015 r. do 2020 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie konieczności zapłaty podatku. Oznacza to, że przekazanie przez Wnioskodawcę Jego córce oraz Jej mężowi umową dożywocia (art. 908 § 1 Kodeksu cywilnego) udziału w mieszkaniu przy ulicy … w …, który Wnioskodawca nabył 24 września 2015 r. w ramach realizacji zwolnienia przedmiotowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli na własne cele mieszkaniowe, w zamian za kwotę uzyskaną z tytułu odpłatnego zbycia w dniu 15 września 2015 r. części nieruchomości w …, nie spowoduje konieczności zapłaty podatku dochodowego od odpłatnego zbycia w dniu 15 września 2015 r. części nieruchomości w …, tak jakby Wnioskodawca nigdy nie skorzystał z ulgi mieszkaniowej w związku z wydatkowaniem pieniędzy na zakup udziału w mieszkaniu przy ul. … w ….

Wnioskodawca wskazał, że w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma żadnej przesłanki, z której można byłoby wywnioskować, że wydatkowanie przychodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe, określone w art. 21 ust. 25 tej ustawy w przypadku, kiedy owo wydatkowanie polegało, tak jak w tym przypadku, na nabyciu udziału w prawie własności lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość musiałoby skutkować utrzymaniem tego prawa własności przez jakiś określony czas. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wiąże prawa do uzyskania ulgi z niego wynikającej z trwaniem po stronie Wnioskodawcy prawa własności do tej nieruchomości. W opisanej sytuacji prawo Wnioskodawcy do nieruchomości trwało nieprzerwanie już ponad 4 lata. Ze względu na sytuację życiową, a przede wszystkim zdrowotną, Wnioskodawca uważa za najlepsze rozwiązanie przekazanie przez Niego własności całego udziału w mieszkaniu przy ul. … w … umową dożywocia córce i zięciowi w zamian za przyjęcie Wnioskodawcy jako domownika, dostarczenie wyżywienia, ubrania, mieszkania, zapewnienie odpowiedniej pomocy i pielęgnowania w chorobie. Ponadto, skoro wyżej cytowany przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowi, że przez jakiś konkretny czas trzeba pozostawać właścicielem tej nabytej nieruchomości, to zgodnie z art. 2a Ordynacji podatkowej, niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika. Wnioskodawca zaznaczył również, że zwolnienie, o którym mowa w analizowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest zwolnieniem z mocy prawa i przysługuje podatnikowi bez decyzyjnej ingerencji organów podatkowych, jeżeli spełnia On określone tym przepisem warunki. Warunkami tymi zaś są: wydatkowanie przychodu na cele mieszkaniowe i dokonanie tej czynności przed upływem terminu dwuletniego. Spełnienie tych warunków łącznie powoduje nabycie i zrealizowanie zwolnienia podatkowego (prawomocny wyrok WSA Gorzów Wielkopolski z dnia 6 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Go 448/18).

Zatem w przedstawionym przez Wnioskodawcę przypadku, cel mieszkaniowy został obiektywnie zrealizowany poprzez zakup przez Wnioskodawcę w dniu 24 września 2015 r. udziału w mieszkaniu przy ul. … w …, a jego zbycie przez Wnioskodawcę w roku 2020 na rzecz córki i zięcia, nie może powodować przyjęcia przez organ podatkowy, że cel mieszkaniowy (pozwalający na zwolnienie z podatku dochodowego wynikającego z odpłatnego zbycia części nieruchomości w dniu 15 września 2015 r.) nie został zrealizowany.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Jak wynika z cytowanego przepisu, odrębnym źródłem przychodów jest m.in. czynność odpłatnego zbycia nieruchomości lub określonych praw do nieruchomości, która nie jest dokonywana w wykonywaniu działalności gospodarczej, pod warunkiem, że następuje przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Stosownie do art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. W myśl natomiast jego ust. 2 podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, co wynika z treści art. 19 ust. 1 ww. ustawy, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Stosownie do art. 30e ust. 4 ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca w dniu 3 grudnia 1999 r. nabył wraz z żoną do wspólnego majątku, na podstawie umowy darowizny, nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym. Żona Wnioskodawcy zmarła w dniu 5 maja 2012 r., a spadek po niej, w skład którego wszedł udział 1/2 części w wyżej opisanej nieruchomości nabyli: Wnioskodawca oraz dwoje dzieci. Następnie umową o dział spadku z dnia 21 lipca 2015 r. cały wchodzący w skład spadku po żonie udział 1/2 części w wyżej opisanej nieruchomości nabył na wyłączną własność Wnioskodawca. W dniu 15 września 2015 r. umową sprzedaży Wnioskodawca sprzedał całą nieruchomość. Wnioskodawca, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, skorzystał z przedmiotowego zwolnienia z ww. podatku, bowiem dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości wydatkował na własne cele mieszkaniowe, kupując w dniu 24 września 2015 r. udział 85/100 części w lokalu mieszkalnym o łącznej powierzchni użytkowej 52,83 m2, składający się z dwóch pokoi, kuchni, łazienki, przedpokoju oraz przynależnej komórki w piwnicy, położonym na piątej kondygnacji budynku wraz z udziałem wynoszącym 13/10000 nieruchomości gruntowej przeznaczonej pod drogi i miejsca postojowe. Od czasu nabycia w dniu 24 września 2015 r. ww. udziału w lokalu mieszkalnym Wnioskodawca mieszka w nim i jest tam zameldowany.

W związku z problemami zdrowotnymi Wnioskodawca chciałby zagwarantować sobie prawnie wszelką opiekę (art. 908 § 1 Kodeksu cywilnego), w tym zapewnienie odpowiedniej pomocy i pielęgnowania w chorobie ze strony jednego z dzieci, tj. córki oraz Jej męża.

Wnioskodawca zamierza w 2020 r. przekazać córce oraz Jej mężowi (w małżeństwie córki obowiązuje ustawowy ustrój wspólności małżeńskiej majątkowej) umową dożywocia przysługujący Mu cały udział w tym mieszkaniu wraz ze związanym z nim udziałem w nieruchomości obejmującej drogę i parking w zamian za dożywotnie utrzymanie, polegające na przyjęciu Wnioskodawcy jako domownika, dostarczeniu wyżywienia, ubrania, mieszkania, zapewnieniu odpowiedniej pomocy i pielęgnowania w chorobie oraz sprawieniu własnym kosztem pogrzebu odpowiadającego miejscowym zwyczajom.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia, czy zbycie przez Niego umową dożywocia udziału w mieszkaniu, który Wnioskodawca nabył na własne cele mieszkaniowe (w ramach realizacji zwolnienia przedmiotowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), w zamian za kwotę uzyskaną z tytułu odpłatnego zbycia w dniu 15 września 2015 r. części nieruchomości, spowoduje konieczność zapłaty podatku dochodowego od odpłatnego zbycia w dniu 15 września 2015 r. części nieruchomości tak, jakby Wnioskodawca nigdy nie skorzystał z ww. ulgi mieszkaniowej.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r., wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Jak stanowi art. 21 ust. 26 ww. ustawy, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie natomiast z ust. 28 ww. przepisu, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Zatem, przy zwolnieniu uwzględnić można tylko takie wydatki, które poniesione zostaną na „własne cele mieszkaniowe”. Przy czym „własne cele mieszkaniowe” należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Podkreślenia wymaga bowiem, że ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. U podstaw omawianego zwolnienia legło bowiem założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego zbywającego. Powyższy warunek wynika wprost z brzmienia przepisu normującego zwolnienie. Warunkiem zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”.

Katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe, w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

Przechodząc zatem do kwestii dotyczącej zachowania przez Wnioskodawcę prawa do zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w związku z przeznaczeniem i wydatkowaniem przychodu na własne cele mieszkaniowe, zgodnie z celami określonymi w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, m.in. na nabycie lokalu mieszkalnego, w przypadku późniejszego zbycia udziału w tym lokalu w formie umowy dożywocia, należy zauważyć, że ustawa nie ogranicza możliwości dysponowania nieruchomością nabytą na własne cele mieszkaniowe. Innymi słowy, Wnioskodawca ma prawo do rozporządzania nieruchomością (lokalem mieszkalnym) w sposób nieograniczony, tzn. może go zbyć na podstawie umowy dożywocia i czynność ta nie spowoduje utraty prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem ww. ustawa nie przewiduje utraty prawa do ulgi określonej tym przepisem, w przypadku zbycia nieruchomości (lokalu mieszkalnego) nabytej na własne cele mieszkaniowe. Wskazując jako cel mieszkaniowy wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytym lokalu mieszkalnym, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego. W tym miejscu wskazać należy, że przepisy prawa podatkowego ani orzecznictwo organów podatkowych oraz sądów administracyjnych nie określają też, w sytuacji spełnienia warunków do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, minimalnego okresu, po którym podatnik może przenieść prawo własności do lokalu mieszkalnego, tak by nie utracić prawa do skorzystania z ulgi. Prawa do zwolnienia nie traci zatem podatnik, który nabył lokal mieszkalny (udział w lokalu) na cele mieszkaniowe, mieszkał w tym lokalu mieszkalnym np. przez kilka miesięcy, a następnie przedmiotowy lokal (udział) zbył w drodze darowizny, sprzedaży lub umowy dożywocia. Zatem, dokonanie zbycia udziału w lokalu mieszkalnym na podstawie umowy dożywocia nie spowoduje utraty prawa do zwolnienia z podatku, gdyż jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego środki uzyskane ze sprzedaży odziedziczonej nieruchomości Wnioskodawca przeznaczył na zakup udziału w lokalu mieszkalnym, w celu zaspokojenia Jego potrzeb mieszkaniowych. Ponadto, w lokalu tym Wnioskodawca realizuje własne cele mieszkaniowe, a przekazanie córce i Jej mężowi na podstawie umowy dożywocia udziału w ww. lokalu mieszkalnym związane jest z aktualną sytuacją zdrowotną Wnioskodawcy.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że dokonanie zbycia przez Wnioskodawcę na podstawie umowy dożywocia udziału w lokalu mieszkalnym nabytego na własne cele mieszkaniowe (w ramach realizacji zwolnienia przedmiotowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), w zamian za kwotę uzyskaną z tytułu odpłatnego zbycia w dniu 15 września 2015 r. części nieruchomości, nie będzie skutkowało utratą prawa do ulgi na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym nie spowoduje konieczności zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od odpłatnego zbycia nieruchomości w dniu 15 września 2015 r.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, w tym nie analizuje dokumentów załączonych do wniosku lub jego uzupełnienia. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14b i art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP 25 (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374, z późn. zm.)).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy, czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.