Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-996/10/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-03-02
Teza: Jakie są skutki podatkowe nieprawidłowo pobranych przez płatnika składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; obowiązek-obowiązek płatnika; składki-składki na ubezpieczenie społeczne; składki-składki na ubezpieczenie zdrowotne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 39

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2010r. (data wpływu do Organu – 02 grudnia 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uregulowania przez płatnika niepobranych wcześniej składek na ubezpieczenia społeczne oraz skutków podatkowych nadpłacenia składek na ubezpieczenie zdrowotne:

*   w części dotyczącej zakwalifikowania do przychodów ze stosunku pracy uregulowanych przez płatnika (byłego pracodawcę) składek na ubezpieczenia społeczne, w tej części, która winna być sfinansowana przez podatnika (byłego pracownika) – **jest prawidłowe**,
*   w części dotyczącej wykazania kwot ww. składek w informacji PIT-11 w poz. 72 „Inne źródła” – **jest nieprawidłowe**,
*   w części dotyczącej nie wykazania w informacji PIT-11 przez byłego pracodawcę nadpłaconej ale nie zwróconej byłemu pracownikowi składki na ubezpieczenie zdrowotne – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 02 grudnia 2010r. wpłynął do Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uregulowania przez płatnika (byłego pracodawcę) niepobranych wcześniej składek na ubezpieczenia społeczne oraz skutków podatkowych nadpłacenia składek na ubezpieczenie zdrowotne.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W wyniku weryfikacji dokumentacji przeprowadzonej przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych za lata 2001-2002 (przekroczenie rocznej podstawy składek emerytalno-rentowych) stwierdzono niedopłatę składek na ubezpieczenie społeczne oraz jednocześnie nadpłatę składki na ubezpieczenie zdrowotne u byłego pracownika. Dokonano korekty wynagrodzenia za miesiące IX-X 2001r. i X 2002r. oraz wpłacono należne składki społeczne (z części finansowanej przez pracownika oraz zakład pracy) odpowiednio w styczniu i czerwcu 2010r. Składki społeczne w całości zostały pokryte ze środków zakładu pracy i nie zostały zwrócone przez byłego pracownika. Powstała w wyniku korekty nadpłata składki zdrowotnej nie została zwrócona byłemu pracownikowi.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy składki społeczne (z części finansowanej przez pracownika) zapłacone za byłego pracownika przez zakład pracy stanową przychód tego pracownika?
2.  Jaką informację PIT należy wystawić byłemu pracownikowi i w jakiej pozycji ująć zapłacone za pracownika składki społeczne oraz nie zwróconą nadpłatę składki zdrowotnej?

Wnioskodawca uważa, iż zapłacone za pracownika składki społeczne i przez niego nie zwrócone stanowią przychód tego pracownika ze stosunku pracy. Jak wynika z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku pracy uważa się m.in. świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika. Uważa również, iż byłemu pracownikowi należy wystawić PIT-11 za 2010 rok wykazując w poz. 72 „przychód - inne źródła” zapłacone za pracownika składki społeczne.

Ponieważ nadpłata składki zdrowotnej nie została zwrócona, dlatego też nie zostanie, według wnioskodawcy, ujęta w PIT-11.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. z 2010r. Dz. U. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z przepisu art. 11 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 12 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym w 2001r. i 2002r. – podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3 i art. 28-30, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1 i 2 oraz ust. 4-6 i 8-12 lub art. 24b ust. 1 i 2 lub art. 25, po odliczeniu kwot składek, określonych w przepisach o systemie ubezpieczeń społecznych, potrąconych przez płatnika ze środków podatnika na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, z tym że w przypadku podatnika osiągającego przychody określone w art. 12 ust. 6, tylko w części obliczonej, w sposób określony w art. 33 ust. 4, od przychodu podlegającego opodatkowaniu - odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) wolny od podatku na podstawie art. 21 i 52.

Zgodnie z art. 27b ust. 1 pkt 2 ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym w 2001r. – podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na powszechne ubezpieczenie zdrowotne pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami o powszechnym ubezpieczeniu zdrowotnym, z tym że w przypadku podatnika osiągającego przychody określone w art. 12 ust. 6, tylko w części obliczonej, w sposób określony w art. 33 ust. 4, od przychodu podlegającego opodatkowaniu - obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) wolny od podatku na podstawie art. 21 i 52.

Przepis art. 27b ust. 1 pkt 2 ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym w 2002r. –stanowi, iż podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na powszechne ubezpieczenie zdrowotne pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami o powszechnym ubezpieczeniu zdrowotnym - obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) wolny od podatku na podstawie art. 21 i 52.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym w 2010r. – podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998r. o systemie ubezpieczeń społecznych potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika, z tym że w przypadku podatnika osiągającego przychody określone w art. 12 ust. 6, tylko w części obliczonej, w sposób określony w art. 33 ust. 4, od przychodu podlegającego opodatkowaniu - odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści art. 31 ww. ustawy wynika, że osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Przepis art. 32 ust. 2 ww. ustawy stanowi, iż za dochód, o którym mowa w ust. 1 i 1a, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 lub 3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a. (…).

Zgodnie z art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008r. Nr 164, poz. 1027 ze zm.) pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych - obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z przepisu art. 39 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5 (PIT-11). (…).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w wyniku weryfikacji dokumentacji przeprowadzonej przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych za lata 2001-2002 (przekroczenie rocznej podstawy składek emerytalno-rentowych) stwierdzono niedopłatę składek na ubezpieczenie społeczne oraz jednocześnie nadpłatę składki na ubezpieczenie zdrowotne u byłego pracownika. Dokonano korekty wynagrodzenia za miesiące IX-X 2001r. i X 2002r. oraz wpłacono należne składki społeczne (z części finansowanej przez pracownika oraz zakład pracy) odpowiednio w styczniu i czerwcu 2010r. Składki społeczne w całości zostały pokryte ze środków zakładu pracy i nie zostały zwrócone przez byłego pracownika. Powstała w wyniku korekty nadpłata składki zdrowotnej nie została zwrócona byłemu pracownikowi.

Z ogólnej definicji przychodów zawartej w ww. art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Dlatego też zapłacone przez wnioskodawcę w 2010r. za byłego pracownika składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) ww. ustawy – w świetle art. 11 ust. 1 ustawy stanowią przychód byłego pracownika, bowiem otrzymał on nieodpłatne świadczenie od byłego pracodawcy (były pracodawca zapłacił za niego składki, które powinny być finansowane z jego, tj. byłego pracownika dochodu).

Zatem zapłacone przez wnioskodawcę jako płatnika składki stanowią dla tej osoby przysporzenie majątkowe mające swoje źródło w przychodach ze stosunku pracy, o którym mowa w ww. art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż wnioskodawca jako płatnik kwotę niepobranych w 2001r. i 2002r. składek na ubezpieczenia społeczne (składki emerytalnej i rentowej) w części, w której powinny być one pokryte z dochodu pracownika, a które zostały uregulowane ze środków wnioskodawcy w 2010r., zobowiązany jest do wykazania w informacji PIT-11 wystawionej byłemu pracownikowi za 2010r., wykazania w niej również prawidłowo zastosowanych miesięcznych kosztów uzyskania przychodów oraz kwot pobranych w związku z tym zaliczek na podatek dochodowy. Podkreślić bowiem należy, iż również w przypadku, gdy pracodawca czyni na rzecz swego pracownika (aktualnego lub byłego) nieodpłatne świadczenie, winien wykonać obowiązki płatnika nałożone na niego przez ustawodawcę przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Te jednoznacznie wskazują, iż obowiązkiem pracodawcy jako płatnika jest obliczyć, pobrać i odprowadzić podatek od przychodu pracownika (byłego pracownika).

Kwotę powyższych składek należy wykazać w poz. 36 informacji PIT-11 – wiersza zatytułowanego „Należności ze stosunku: pracy, służbowego, spółdzielczego i z pracy nakładczej, a także zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłaconego przez zakład pracy, o którym mowa w art. 31 ustawy, oraz płatników, o których mowa w art. 42e ust. 1 ustawy”, a nie w poz. 72 – wiersza zatytułowanego „Inne źródła”. Kwota ta, jak wykazano powyżej, jest bowiem przychodem ze stosunku pracy a nie z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ww. ustawy. Zgodnie bowiem z treścią art. 20 ust. 1 ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

W odniesieniu natomiast do powstałej u byłego pracownika nadpłaty składki na ubezpieczenie zdrowotne należy stwierdzić, iż niezależnie od tego czy wnioskodawca w 2010r. zwrócił byłemu pracownikowi nadpłaconą składkę na ubezpieczenie zdrowotne czy też takiego zwrotu nie dokonał, nie ma jakichkolwiek podstaw do wykazania tej nadpłaty w informacji PIT-11 za 2010r. Kwota zwróconej składki na ubezpieczenie zdrowotne nie podlega bowiem wykazaniu w informacji PIT-11. Dokonując jednakże pracownikowi takiego zwrotu pracodawca winien go o tym poinformować (brak formalnego wzoru drukuw tym zakresie), bowiem zgodnie z treścią art. 45 ust. 3a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 2010r.) w przypadku otrzymania zwrotu uprzednio zapłaconych i odliczonych składek na ubezpieczenie społeczne lub zdrowotne - w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w ust. 1 lub ust. 1a pkt 2, składanym za rok podatkowy, w którym wystąpiły te okoliczności, podatnik jest obowiązany doliczyć odpowiednio do dochodu lub podatku, obliczonego zgodnie z art. 27 albo art. 30c, kwoty uprzednio odliczone.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy należało uznać:

*   w części dotyczącej zakwalifikowania do przychodów ze stosunku pracy uregulowanych przez płatnika (byłego pracodawcę) składek na ubezpieczenie społeczne, w tej części, która winna być sfinansowana przez podatnika (byłego pracownika) – za prawidłowe,
*   w części dotyczącej wykazania kwot ww. składek w informacji PIT-11 w poz. 72 „Inne źródła” – za nieprawidłowe,
*   w części dotyczącej nie wykazania w informacji PIT-11 przez byłego pracodawcę nadpłaconej ale nie zwróconej byłemu pracownikowi składki na ubezpieczenie zdrowotne – za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.