Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.278.2018.1.NL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-09
Teza: ustalenie czy w odniesieniu do opłat za uzyskanie licencji, o których mowa we wniosku, zastosowanie znajdzie ograniczenie wynikające z art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: licencja; ograniczenie; opłata; podmiot-podmioty powiązane
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 czerwca 2018 r. (data wpływu 4 lipca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy w odniesieniu do opłat za uzyskanie licencji, o których mowa we wniosku, zastosowanie znajdzie ograniczenie wynikające z art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2018 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy w odniesieniu do opłat za uzyskanie licencji, o których mowa we wniosku, zastosowanie znajdzie ograniczenie wynikające z art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością produkującą wyroby dla branży motoryzacyjnej. Pośród produktów wytwarzanych przez Wnioskodawcę znajdują się elementy zawieszenia silnika, nadwozia oraz układu wydechowego, a także osłony i pokrywy silnika. Oprócz produkcji wyrobów gotowych, Wnioskodawca zajmuje się także ich dystrybucją do firm motoryzacyjnych.

Wnioskodawca zawarł z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych cztery umowy licencyjne, na mocy których korzysta z technologii produkcji i patentów będących własnością licencjodawców w zamian za wynagrodzenie (opłaty licencyjne). Umowy licencyjne dają Wnioskodawcy możliwość wykorzystania w produkcji wyrobów Wnioskodawcy specjalistycznych rozwiązań technicznych, handlowych, organizacyjnych oraz wiedzy i doświadczenia zdobytego przez licencjodawców. Na ich podstawie Wnioskodawca otrzymuje i wykorzystuje dane poufne, w tym szczegółowe dane techniczne dotyczące produkowanych wyrobów zawarte w pisemnych specyfikacjach oraz rysunkach. Wnioskodawca utrzymuje także dostęp do informacji dotyczących źródeł pozyskiwania surowców, listy klientów, danych matematycznych, co umożliwia mu wytwarzanie najwyższej jakości części samochodowych. Każda z umów dotyczy innej kategorii wyrobów gotowych. Występuje też sytuacja, gdzie dwie umowy dotyczą tej samej kategorii wyrobów, co wynika z faktu, iż prawa do części technologii posiada jeden podmiot powiązany, a prawa do pozostałej części inny podmiot powiązany.

Wynagrodzenie (wartość opłat licencyjnych) za korzystanie z technologii (wiedzy specjalistycznej, know-how) oraz patentów określone zostało jako ustalony procent ogólnej wartości sprzedaży netto wyrobów (produktów), których dotyczy dana licencja. Z części umów wynika także, że od przychodów będących podstawą do ustalenia wartości opłaty licencyjnej odejmuje się koszty zakupu materiałów od podmiotu udzielającego licencji oraz od klientów Wnioskodawcy. Opłaty licencyjne są obliczane, fakturowane i płacone przez Spółkę okresowo, tj. dwa razy w roku.

Spółka uwzględnia opłaty, które poniosła w związku z uzyskaniem licencji, przy kalkulowaniu ceny za dany produkt - stanowią one nieodłączny element wytworzenia produktu. Innymi słowy, opłaty licencyjne stanowią koszt związany z wytworzeniem finalnego wyrobu i ich wartość brana jest pod uwagę przy ustalaniu ceny sprzedaży wyrobów gotowych produkowanych przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca nie wyklucza, że umowy licencyjne o podobnej konstrukcji będą także zawierane w przyszłości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy opisane we wniosku koszty ponoszone na opłaty za uzyskanie licencji na wykorzystanie technologii produkcji i patentów są wyłączone z limitu wynikającego z art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako koszty mające bezpośredni związek z wytworzeniem produktów, o których mowa w art. 15e ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”), podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów m.in.:

*   koszty wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, np. prawa autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, licencje, prawa własności przemysłowej, know-how;
*   poniesionych bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11 ustawy o CIT;
*   w części w jakiej koszty te w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów, pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowych do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych.

Na mocy art. 15e ust. 11 ustawy o CIT, powyższe ograniczenia nie mają jednak zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1 (czyli m.in. opłat licencyjnych) zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady wydatki na korzystanie z licencji podlegają limitowi odnośnie do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu na mocy art. 15e ust. 1, jednak wydatki, które wykazują bezpośredni związek z wytworzeniem produktu stanowią w całości koszt podatkowy (są wyłączone z limitu) zgodnie z art. 15e ust. 11.

Należy przy tym zwrócić uwagę, że ustawodawca posłużył się w art. 15e ust. 11 ustawy o CIT innym pojęciem niż zawarte w art. 15 ust. 4. Nie należy zatem łączyć możliwości wykluczenia danego wydatku z limitu ograniczającego zaliczalność do kosztów podatkowych z koniecznością ujęcia danego wydatku za koszt bezpośrednio związany z przychodem.

Zdaniem Wnioskodawcy, występujący w art. 15 ust. 4 ustawy o CIT zwrot „koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami” oraz znajdujący się w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT zwrot „kosztów uzyskania bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika lub świadczeniem usługi” mają różne znaczenia oraz zastosowanie. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zwrot użyty w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT dotyczy kosztów, które mają bezpośredni związek z wytworzeniem lub nabyciem towaru lub świadczeniem usługi, a więc których poniesienie jest konieczne, aby możliwe było wytworzenie produktu. Z kolei zwrot użyty w art. 15 ust. 4 ustawy o CIT odnosi się do węższego pojęcia kosztów bezpośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami. Analizując wyłączenie zawarte w art. 15e ust. 11 pkt 1, należy wskazać, że przepis ten odnosi się do sposobu związania kosztu z wytworzeniem lub nabyciem towaru. Odnosząc się do językowej analizy tego wyrażenia, można dojść do wniosku, że chodzi o związek kosztu z czynnością wytwarzania lub nabywania towaru. Stosując wykładnię funkcjonalną tych zwrotów, dojść można do wniosku, że koszt o którym mowa w omawianym przepisie jest kosztem usługi lub prawa w jakimś stopniu zawierającym się w ostatecznym produkcie.

W ocenie Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym dotyczącym nabywania licencji na technologię produkcji, znajdzie zastosowanie wyłączenie z art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT. Wydatek poniesiony z tytułu korzystania z udostępnionej technologii jest kosztem, który warunkuje możliwość produkcji i sprzedaży wyrobu gotowego. Brak tych licencji uniemożliwiłby Wnioskodawcy prowadzenie produkcji oraz sprzedaży wyrobów. Poniesienie kosztu opłaty licencyjnej bezpośrednio przekłada się tym samym na możliwość wytwarzania produktu przez Spółkę i stanowi jeden z szeregu wydatków, których poniesienie jest konieczne w związku z produkcją. Wydatek ten wpływa także na ostateczną wysokość ceny towaru produkowanego przez Spółkę, jest to zatem czynnik obiektywnie kształtujący cenę danego towaru. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, koszty uzyskanych licencji nie podlegają limitowaniu wynikającemu z art. 15e ustawy CIT, jako koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem produktu.

Stanowisko Spółki jest zgodne z wyjaśnieniami Ministerstwa Finansów (dalej: „MF”) do art. 15e ustawy CIT z 24 kwietnia 2018 r. umieszczonymi na stronie internetowej Ministerstwa Finansów (https://www.mf.gov.pl/ministerstwo-finansow/wiadomosci/komunikaty/-/asset\_publisher/6Wwm/content/id/6368422), zdaniem Ministerstwa przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT - w przeciwieństwie do art. 15 ust. 4 i nast. - nie odnosi się do sposobu „związania kosztu z przychodami”, lecz do sposobu związania kosztu „z wytworzeniem lub nabyciem/wytworzeniem towaru lub świadczeniem usługi”. Językowa analiza tego wyrażenia prowadzi do wniosku, że chodzi o związek kosztu z czynnością „wytwarzania” lub „nabywania” towaru albo „świadczenia” usługi. Bardziej funkcjonalna wykładnia tych pojęć sprowadza się do poszukiwania tego związku z samym przedmiotem (efektem) tego wytwarzania (nabywania) albo świadczenia usługi, tj. określonym dobrem lub określoną usługą”. Z tego względu należy uznać, że koszt o którym mowa w przepisie art. 15e ust. 11 pkt 1 to koszt usługi lub prawa w jakimkolwiek stopniu włączonego w produkt, towar lub usługę. Jest to zatem koszt, który wpływa na finalną cenę danego towaru lub usługi, jako (zazwyczaj) jeden z wielu wydatków niezbędnych do poniesienia w procesie produkcji, dystrybucji danego dobra lub świadczenia określonej usługi.

Koszt ten powinien przy tym być możliwy do zidentyfikowania, jako czynnik obiektywnie kształtujący cenę danego dobra lub usługi. MF w wyjaśnieniach zawarł również przykłady zastosowania wyłączenia z limitu wynikającego z art. 15e ust. 11 pkt 1. Jednym z przykładów jest ponoszenie opłaty licencyjnej za korzystanie ze znaków towarowych, której wysokość stanowi określony procent obrotu towarami opatrzonymi znakiem. Jest to podobna sytuacja do tej, będącej przedmiotem niniejszego wniosku.

Analogiczne podejście prezentuje również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 22 marca 2018 r., Znak: 0115-KDIT2-3.4010.376.2017.1.JG, stwierdził w kwestii dotyczącej praw własności przemysłowych, że „aby wytworzyć swoje wyroby Wnioskodawca musi nabyć prawo do korzystania z wzorów przemysłowych. Przyjęte w umowie zasady rozliczeń uzależniają ich wysokość od wysokości przychodów osiąganych przez Wnioskodawcę z tytułu zbycia jednostek wytworzonych produktów. Opłaty te są w tym przypadku powiązane z wytworzonymi produktami, gdyż bez ich nabycia wytworzenie produktów przez Wnioskodawcę nie byłoby możliwe. Tym samym opłaty - wynagrodzenie za prawo do korzystania z wzorów przemysłowych należy uznać w opisanych w zdarzeniu przyszłym okolicznościach za koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem towarów w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.”

Ponadto, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 kwietnia 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.79.2018.1.NL, organ potwierdził możliwość nielimitowanego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, dla kosztów nabycia prawa do szeregu wartości niematerialnych dotyczących technologii i organizacji produkcji (w tym prawa do korzystania z wiedzy dotyczącej produkowanych wyrobów, takich jak technologie i wiedza praktyczna o ich stosowaniu, a także oparta na zgłoszonych i niezgłoszonych wynalazkach, metodologia organizacji zakładu produkcyjnego/procesu produkcji, wiedza o niezbędnych surowcach i sposobie ich zastosowania, wiedza o optymalizacji procesów produkcyjnych (know-how), w sytuacji, gdy opłata stanowi element kosztu wytworzenia wyrobów gotowych).

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zaliczenie do kosztów podatkowych opisanych we wnioskach opłat licencyjnych ponoszonych na podstawie umów zawartych z podmiotami powiązanymi, nie jest przedmiotem wyłączenia z kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 15e ust. 1 ustawy CIT. Dotyczy to zarówno już zawartych umów, jak również podobnego rodzaju umów, które Wnioskodawca może zawrzeć w przyszłości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Z dniem 1 stycznia 2018 r. weszła w życie ustawa z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r., poz. 2175).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełnić następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach ustawy o CIT, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

W myśl art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1.  usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
2.  wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
3.  przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

\-poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11, lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 9a ust. 6, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o CIT, jeżeli:

1.  osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem krajowym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
2.  osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem zagranicznym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo
3.  ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów

\-i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały – dochody danego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Zgodnie z art. 15e ust. 11 pkt 1 ww. ustawy, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do:

1.  kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi,
2.  kosztów usług, o których mowa w art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług,
3.  usług ubezpieczenia świadczonych przez podmioty, o których mowa w art. 15c ust. 16 pkt 6 i 7,
4.  gwarancji i poręczeń udzielonych przez podmioty, o których mowa w art. 15c ust. 16 pkt 1-3, 6 i 7.

Wprowadzenie przepisów limitujących wysokość kosztów uzyskania przychodów podatników związanych z umowami, które generowały opłaty za korzystanie z wartości niematerialnych i prawnych na rzecz podmiotów powiązanych miało na celu uszczelnienie systemu podatku dochodowego i przeciwdziałanie unikaniu opodatkowania, co bezpośrednio wpływa na funkcjonowanie krajowego rynku wewnętrznego.

W katalogu wartości niematerialnych i prawnych w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazano:

*   autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
*   licencje,
*   prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej,
*   wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how).

Jak wynika z powyższego, licencje objęte są tym przepisem ograniczającym wysokość opłat zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów do ustawowo określonego limitu.

Jednocześnie przy konstruowaniu wskazanego ograniczenia kwotowego w możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłat za korzystanie z wartości niematerialnych i prawnych wyłączono z kwoty kosztów objętych limitem opłaty i należności zaliczane do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem towaru lub usługi.

Koszt wytworzenia produktu – towaru – obejmuje koszty pozostające w bezpośrednim związku z danym produktem oraz uzasadnioną część kosztów pośrednio związanych z wytworzeniem tego produktu.

Koszty bezpośrednie obejmują wartość zużytych materiałów bezpośrednich, koszty pozyskania i przetworzenia związanego bezpośrednio z produkcją danego produktu.

W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia czy opisane we wniosku koszty ponoszone na opłaty za uzyskanie licencji na wykorzystanie technologii produkcji i patentów są wyłączone z limitu wynikającego z art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako koszty mające bezpośredni związek z wytworzeniem produktów, o których mowa w art. 15e ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Rozważając czy opłaty związana z korzystaniem z przedmiotowej licencji stanowi dla Wnioskodawcy koszt bezpośrednio związany z prowadzoną działalnością, należy przede wszystkim uwzględnić specyfikę działalności prowadzonej przez danego podatnika. Jak wynika z przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Wnioskodawca jest Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością produkującą wyroby dla branży motoryzacyjnej. Pośród produktów wytwarzanych przez Wnioskodawcę znajdują się elementy zawieszenia silnika, nadwozia oraz układu wydechowego, a także osłony i pokrywy silnika. Oprócz produkcji wyrobów gotowych, Wnioskodawca zajmuje się także ich dystrybucją do firm motoryzacyjnych. Wnioskodawca zawarł z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych cztery umowy licencyjne, na mocy których korzysta z technologii produkcji i patentów będących własnością licencjodawców w zamian za wynagrodzenie (opłaty licencyjne). Umowy licencyjne dają Wnioskodawcy możliwość wykorzystania w produkcji wyrobów Wnioskodawcy specjalistycznych rozwiązań technicznych, handlowych, organizacyjnych oraz wiedzy i doświadczenia zdobytego przez licencjodawców. Na ich podstawie Wnioskodawca otrzymuje i wykorzystuje dane poufne, w tym szczegółowe dane techniczne dotyczące produkowanych wyrobów zawarte w pisemnych specyfikacjach oraz rysunkach. Wnioskodawca utrzymuje także dostęp do informacji dotyczących źródeł pozyskiwania surowców, listy klientów, danych matematycznych, co umożliwia mu wytwarzanie najwyższej jakości części samochodowych. Każda z umów dotyczy innej kategorii wyrobów gotowych. Występuje też sytuacja, gdzie dwie umowy dotyczą tej samej kategorii wyrobów, co wynika z faktu, iż prawa do części technologii posiada jeden podmiot powiązany, a prawa do pozostałej części inny podmiot powiązany.

Wynagrodzenie (wartość opłat licencyjnych) za korzystanie z technologii (wiedzy specjalistycznej, know-how) oraz patentów określone zostało jako ustalony procent ogólnej wartości sprzedaży netto wyrobów (produktów), których dotyczy dana licencja. Z części umów wynika także, że od przychodów będących podstawą do ustalenia wartości opłaty licencyjnej odejmuje się koszty zakupu materiałów od podmiotu udzielającego licencji oraz od klientów Wnioskodawcy. Opłaty licencyjne są obliczane, fakturowane i płacone przez Spółkę okresowo, tj. dwa razy w roku. Spółka uwzględnia opłaty, które poniosła w związku z uzyskaniem licencji, przy kalkulowaniu ceny za dany produkt - stanowią one nieodłączny element wytworzenia produktu. Innymi słowy, opłaty licencyjne stanowią koszt związany z wytworzeniem finalnego wyrobu i ich wartość brana jest pod uwagę przy ustalaniu ceny sprzedaży wyrobów gotowych produkowanych przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca nie wyklucza, że umowy licencyjne o podobnej konstrukcji będą także zawierane w przyszłości.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że opłaty za uzyskanie licencji, o których mowa we wniosku mieszczą się co do zasady w katalogu kosztów podlegających ograniczeniu w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Jednakże ograniczenie to, zgodnie z art. 15e ust. 11 pkt 1, nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w art. 15e ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

Jednocześnie przepisy ustawy o CIT nie wskazują, jak należy rozumieć pojęcie kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi. Co prawda w art. 15 ust. 4-4c ustawy o CIT ustawodawca posługuje się wyrażeniem koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami w kontekście określenia momentu, w którym będą one miały wpływ na wynik podatkowy podatnika. Niemniej jednak wyrażeniom tym nie można przypisać równoznacznego charakteru, gdyż:

*   w pierwszym przypadku chodzi o koszty, które mają bezpośredni związek z wytworzeniem lub nabyciem towaru lub świadczeniem usługi,
*   w drugim natomiast, o koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami.

Kluczowe zatem jest odczytanie zawartego w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT zakresu wyłączenia. Przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT odnosi się do sposobu związania kosztu „z wytworzeniem lub nabyciem/wytworzeniem towaru lub świadczeniem usługi”. Językowa analiza tego wyrażenia prowadziłaby do wniosku, iż chodzi o związek kosztu z czynnością „wytwarzania” lub „nabywania” towaru albo „świadczenia” usługi. Bardziej funkcjonalna wykładnia tych pojęć sprowadza się do poszukiwania tego związku z samym przedmiotem (efektem) tego wytwarzania (nabywania) albo świadczenia usługi, tj. określonym dobrem lub określoną usługą. Z tego względu należy uznać, iż koszt o którym mowa w omawianym przepisie to koszt usługi lub prawa w jakimkolwiek stopniu „inkorporowanych” w produkcie, towarze lub usłudze. Jest to zatem koszt, który wpływa na finalną cenę danego towaru lub usługi jako (zazwyczaj) jeden z wielu wydatków niezbędnych do poniesienia w procesie produkcji, dystrybucji danego dobra lub świadczenia określonej usługi. Koszt ten powinien przy tym być możliwy do zidentyfikowania jako czynnik obiektywnie kształtujący cenę danego dobra lub usługi. Zatem, w stosunku do opłat za uzyskanie licencji, o których mowa we wniosku znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w przepisie art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT. Brak posiadania przedmiotowych licencji uniemożliwiłby w praktyce Spółce prowadzenie produkcji oraz sprzedaży gotowych wyrobów.

Reasumując, opłaty za uzyskanie licencji, o których mowa we wniosku należy uznać w ww. okolicznościach za koszt bezpośrednio związany z prowadzoną działalnością w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem nie podlegający ograniczeniom wynikającym z art. 15e ust. 1 ustawy.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Końcowo, Organ wydający niniejszą interpretację podkreśla, że jeżeli przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego będzie różnił się zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia. Należy też zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi dla siebie korzystne skutki prawne.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/ zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a,
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.