Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-999/15-2/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-11-13
Teza: Czy wszelkie wydatki związane z organizacją programu motywacyjnego oraz wypłatą środków pieniężnych z tego tytułu będą stanowiły dla Spółki koszty uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; koszt-koszty uzyskania przychodów; opcja; pracownik; programy-program motywacyjny; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2015 r. (data wpływu 29 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Spółki wydatków związanych z organizacją programu motywacyjnego oraz wypłatą środków pieniężnych z tego tytułu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Spółki wydatków związanych z organizacją programu motywacyjnego oraz wypłatą środków pieniężnych z tego tytułu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

S. Sp. z o.o. (dalej „Spółka”) to polski podmiot zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym. Spółka jest agentem ubezpieczeniowym i wykonuje czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego na rzecz różnych zakładów ubezpieczeń. Jednocześnie Spółka świadczy usługi w zakresie likwidacji szkód na zlecenie zakładów ubezpieczeń za wynagrodzeniem. Dzięki wieloletniemu doświadczeniu, Spółka posiada dużą bazę zaufanych kontrahentów krajowych i zagranicznych. W celu osiągania przychodów z tytułu świadczonych usług, Spółka współpracuje z wysoko wykwalifikowanymi osobami, które pełnią funkcje zarządcze i menedżerskie.

W celu zwiększenia motywacji kadry zarządzająco - menedżerskiej, Spółka planuje stworzenie programu motywacyjnego, w którym uczestnictwo będzie dobrowolne. Głównym założeniem programu motywacyjnego jest włączenie kadry zarządzająco - menedżerskiej w proces poprawy efektywności funkcjonowania Spółki, przez co nie tylko będą oni mogli przyczynić się do zapewnienia stabilności i dalszego jej rozwoju, ale także otrzymywać korzyści finansowe bezpośrednio związane z osiąganymi przez Spółkę bieżącymi i okresowymi wynikami finansowymi.

W związku z powyższym, Spółka zamierza zawrzeć z wybranymi osobami, w tym członkami kadry zarządzająco - menedżerskiej (dalej „Uprawnieni”) umowę (lub umowy), zgodnie z którą (lub którymi) Uprawnionym przyznane zostaną warunkowe prawa do otrzymywania w przyszłości rozliczeń pieniężnych od Spółki (dalej „prawa do otrzymywania Rozliczeń Pieniężnych”), o ile spełnione zostaną warunki przewidziane w umowie (lub umowach).

W szczególności, prawa do otrzymywania Rozliczeń Pieniężnych uzależnione będą od osiągnięcia przez Spółkę odpowiedniego poziomu (wysokości/zakresu) wskaźników finansowych, które generalnie określane będą na podstawie danych finansowych za przyjęte w umowie/umowach okres/okresy. Przykładem takich wskaźników mogą być: odpowiedni poziomi zysku brutto Spółki za dany okres, odpowiedni poziom zysku netto Spółki za dany okres, odpowiedni poziom przychodów netto Spółki ze sprzedaży towarów i usług za dany okres, odpowiedni EBIT - wynik operacyjny Spółki za dany okres, odpowiedni EBITDA - wynik operacyjny skorygowany o wyłączenie amortyzacji Spółki za dany okres, odpowiedni poziom obrotów Spółki za dany okres albo inne wskaźniki finansowe. Na tym etapie rodzaj wskaźnika finansowego nie jest przesądzony, a ponadto może się on zmieniać w poszczególnych okresach rozliczeniowych (co do zasady, powinien jednak wynikać ze sprawozdania finansowego Spółki lub odnosić się do wartości tam wskazanych).

Warunkowe prawa do otrzymywania Rozliczeń Pieniężnych opisane w umowie (lub umowach) będą miały charakter odpłatny. Prawa (poszczególne jednostki uczestnictwa) będą nabywane za wynagrodzeniem uzgodnionym każdorazowo pomiędzy Spółką a Uprawnionymi (generalnie w przedziale od 1 zł do 1 000 zł).

Umowa (lub umowy) zawierane będą odrębnie od uchwały powołującej Uprawnionych do pełnienia funkcji zarządczo - menedżerskich w Spółce, umowy o pracę lub innej umowy zawartej między Uprawnionymi a Spółką. Prawo Uprawnionych do objęcia programem motywacyjnym wynikającym z umowy pochodnego instrumentu finansowego nie będzie wynikać z treści uchwał o powołaniu członków zarządu ani umów o pracę. Otrzymywane w przyszłości wypłaty gotówkowe przyznane zostaną wyłącznie na podstawie podpisanych umów instrumentu pochodnego (o ile zostaną spełnione warunki określone w tej umowie/umowach).

Zgodnie z przyszłą umową (lub umowami), Uprawnieni będą zobowiązani do niezbywania przysługujących im warunkowo praw do otrzymywania Rozliczeń Pieniężnych, aż do momentu ich realizacji. Realizacja polegać będzie na otrzymywaniu przez Uprawnionych od Spółki wypłat gotówkowych za dany rok obrotowy lub pół roku lub poszczególne kwartały rozliczeniowe (odpowiadające kwartałom roku kalendarzowego) albo inny okres kalendarzowy wskazany w umowie/umowach (np. miesiąc, dwa miesiące, itp.). Warunkiem realizacji praw do otrzymywania Rozliczeń Pieniężnych, jak wskazano powyżej, będzie osiągnięcie określonego wskaźnika finansowego lub wskaźnika o innym charakterze ustalanego indywidualnie i wskazanego w umowie (umowach). Kwota rozliczenia pieniężnego generalnie może być kalkulowana na podstawie następujących wzoru:

1.  RP = % x W, gdzie:
2.  RP - kwota rozliczenia pieniężnego należna Uprawnionym po osiągnięciu przez Spółkę uzgodnionego wskaźnika i spełnieniu pozostałych warunków;
3.  % - wartość procentowa określona w umowie (lub umowach) zawartych pomiędzy Spółką a Uprawnionymi;
4.  W - wypracowane przez Spółkę procentowe wartości przeznaczone na realizację wypłat gotówkowych w ramach programu motywacyjnego, przy spełnieniu określonego w umowie (lub umowach) wskaźnika finansowego oraz spełnieniu pozostałych warunków.

Ponadto, stosowany może być poniższy wzór dla ustalenia wartości rozliczenia pieniężnego:

1.  „Jeżeli WPK ≥ K to DRP = K2”, gdzie:
2.  WPK — wypracowane przez Spółkę w danym okresie (np. miesiącu, kwartale, półroczu) procentowe lub kwotowe wartości wskazane w umowie lub umowach zawartych pomiędzy Spółką a Wnioskodawcą;
3.  K - minimalna wartość stanowiąca próg dla WPK w danym okresie;
4.  DRP - kwota danego rozliczenia pieniężnego należna Wnioskodawcy po osiągnięciu w danym okresie (np. miesiącu, kwartale, półroczu). K2 stanowić będzie faktyczną wypłacaną kwotę w ramach rozliczenia pieniężnego za dany okres.

Prawo do otrzymywania Rozliczeń Pieniężnych nie zostanie zrealizowane, jeżeli wartość wskaźnika, w danym okresie nie osiągnie lub nie przekroczy określonej przez Spółkę i zapisanej w umowie (lub umowach) wartości / poziomu / progu. Ponadto, rozliczenie pieniężne zostanie wypłacone Uprawnionym, o ile w dniu wypłaty nadal będą współpracować ze Spółką. W przypadku rozwiązania umowy w trakcie trwania roku obrotowego, kwartału, miesiąca lub innego okresu rozliczeniowego, rozliczenie pieniężne będzie realizowane w kwocie ustalonej w proporcji do czasu trwania umowy, z uwzględnieniem pełnych miesięcy kalendarzowych.

Spółka, poprzez wprowadzenie programu motywacyjnego chce uzyskać dodatkowe narzędzie mobilizujące osoby mające bezpośredni wpływ na jej działalność (tj. narzędzia uzależnionego od wyników finansowych lub innych wyników efektywnościowych Spółki).

Zdaniem Spółki, system przyznawania dodatkowych korzyści uzależniony od wyników finansowych lub innych wyników efektywnościowych, na podstawie podpisanych umów cywilnoprawnych, przyczyni się w pozytywny sposób do polepszenia wyników finansowych lub innych wyników efektywnościowych, poprawi wydajność osób mających wpływ na działalność Spółki oraz podniesie ich motywację do pracy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wszelkie wydatki związane z organizacją programu motywacyjnego oraz wypłatą środków pieniężnych z tego tytułu będą stanowiły dla Spółki koszty uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, wszelkie wydatki związane z organizacją programu motywacyjnego oraz wypłatą środków pieniężnych z tego tytułu, powinny stanowić koszt uzyskania przychodu dla Spółki, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm. zwana dalej „ustawa o CIT”), w momencie realizacji praw wynikających z pochodnego instrumentu finansowego.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Powyższy przepis oznacza, iż podatnik ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatku CIT wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż:

1.  nie zostały one enumeratywnie wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT oraz,
2.  że istnieje związek pomiędzy ich poniesieniem, a możliwością uzyskania przychodu podatkowego lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Są to dwa podstawowe i jedyne kryteria uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodów przewidziane przez ustawę o CIT. Ustawa ta nie zawiera bowiem żadnych dodatkowych warunków w tym względzie - znajduje to powszechne potwierdzenie w doktrynie. A zatem wydatki dokonane przez podatnika mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów dla celów podatku CIT jeśli są nakierowane na osiągnięcie przychodu, przy czym warunkiem koniecznym zaliczenia danego wydatku do kosztów podatkowych nie jest wystąpienie konkretnego przychodu, lecz chociażby działania podatnika w celu jego potencjalnego osiągnięcia / zachowania / zabezpieczenia.

Wystarczające jest przy tym wykazanie choćby pośredniego związku z przychodami. Uzasadnieniem dla przyznania kluczowym pracownikom Spółki instrumentów pochodnych (a więc praw do Rozliczeń Pieniężnych) jest m.in. funkcja motywacyjna, gdyż członkowie kadry zarządzająco - menedżerskiej stając się posiadaczami instrumentów pochodnych, których wartość zależy od przyszłych wyników finansowych Spółki, są dodatkowo motywowani do jak najlepszej (jeszcze lepszej) pracy w celu maksymalizacji zysków osiąganych przez Spółkę.

W konsekwencji, zwiększenie efektywności działań pracowników prowadzi do wydajniejszej realizacji celów biznesowych oraz poprawy wyników Spółki.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, w przedmiotowym stanie faktycznym istnieje zatem związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy wydatkami poniesionymi przez Spółkę w związku z udziałem jej kluczowych pracowników w programie motywacyjnym, a potencjalnym przychodem lub zachowaniem oraz zabezpieczeniem źródła tych przychodów.

W konsekwencji, w opinii Spółki wydatki te mogą zostać zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT w momencie realizacji praw wynikających z instrumentów pochodnych przez Uprawnionych.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych, przykładowo:

*   W interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 maja 2015 r. (znak: IBPBI/2/4510-188/15/JP) organ potwierdził stanowisko Wnioskodawcy: „Reasumując, utworzony przez Spółkę program motywacyjny wpływa motywująco zarówno na jego uczestników jak również na pozostałych pracowników Spółki oraz przyczynia się do wzmocnienia więzi pomiędzy osobami zarządzającymi i pracownikami, a Spółką, wpływając tym samym na zabezpieczenie przychodów uzyskiwanych przez Spółkę. Tym samym w ocenie Spółki, wydatki poczynione przez nią na wypłaty gotówkowe z tytułu realizacji Rozliczenia Pieniężnego dla Osób Uprawionych stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy PDOP.”
*   W interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 maja 2015 r. (znak: EBPBI/2/4510-155/15/JD) organ stwierdził m.in.: „Odnosząc powyższe do przedstawionego wcześniej stanu prawnego sprawy należy stwierdzić, że wydatki związane z realizacją Programu Motywacyjnego pozostają w związku z osiąganymi przychodami, czym wypełniają przesłankę wynikającą z art. 15 ust. 1 updop. Wydatki te nie zostały także wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 16 ust. 1 updop, a więc - zgodnie z powołanymi przepisami mogą - mogą stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy. (\`(...)\`) Zatem wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w związku z realizacją Programu Motywacyjnego będą stanowiły kosztu uzyskania przychodów w momencie poniesienia, stosownie do cytowanego wyżej art. 15 ust. 4d updop. ”
*   W interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 kwietnia 2015 r. (znak: IBPBI/2/4510-141/15/MS) organ uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe: „W świetle powyższego, zdaniem Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym (winno być zdarzeniu przyszłym) istnieje zatem związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy wydatkami poniesionymi przez Spółkę w związku z udziałem jej kluczowych pracowników w Programie, a potencjalnym przychodem lub zachowaniem oraz zabezpieczeniem źródła tych przychodów. W konsekwencji, w opinii Spółki, wydatki te mogą zostać zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy CIT, w momencie realizacji praw wynikających z jednostek uczestnictwa przez pracowników Spółki. ”
*   W interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 czerwca 2014 r. (znak: ILPB3/423-132/14-2/JG), w której organ wskazał: „Uzasadnieniem dla przyznania Uczestnikom Programu, związanym ze Spółką, Jednostek Uczestnictwa jest m.in. funkcja motywacyjna, gdyż Uczestnicy Programu stając się posiadaczami Jednostek Uczestnictwa są dodatkowo motywowani do działania nakierowanego na uzyskanie wysokiego zysku operacyjnego przez Spółkę”.
*   Do analogicznych wniosków prowadzi interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 października 2013 r. (znak: IPPB3/423-659/13-2/MC), który potwierdził stanowisko przedstawione we wniosku, że możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków, w przypadku gdy pracownicy stając się posiadaczami jednostek, których wartość zależy od wyników finansowych Spółki, są dodatkowo motywowani do jak najlepszej pracy w celu maksymalizacji zysków osiąganych przez Spółkę.

W świetle przywołanych argumentów oraz wyżej zaprezentowanych poglądów organów podatkowych, Spółka zwraca się z prośbą o potwierdzenie, że przedstawione przez nią stanowisko i rozumienie treści przepisów prawa podatkowego jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie wskazać należny, ze wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem (w tym tej części stanowiska, która dotyczy momentu poniesienia omawianych kosztów) nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.