Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-176/09-2/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-05-06
Teza: Czy w opisanej sytuacji sprzedający powinien wystawić fakturę VAT w związku z zawarciem umowy sprzedaży? Czy w opisanej sytuacji z chwilą dokonania cesji praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej, lub z chwilą zawarcia umowy sprzedaży, sprzedający powinien wystawić faktury korygujące do faktur dokumentujących otrzymane zaliczki, zmieniając osobę nabywcy lub wykazując zwrot wpłaconych kwot?
Słowa kluczowe: cesja; dokumentacja; faktura-faktura korygująca; faktura-faktura VAT; podatek-podatek od towarów i usług; umowa-umowa przedwstępna; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2009r. (data wpływu 26 lutego 2006r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktur VAT i faktur korygujących VAT zmieniających osobę nabywcy lub wykazujących zwrot wpłaconych kwot, z chwilą dokonania cesji praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej, lub z chwilą zawarcia umowy sprzedaży - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lutego 2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktur VAT i faktur korygujących VAT zmieniających osobę nabywcy lub wykazujących zwrot wpłaconych kwot, z chwilą dokonania cesji praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej, lub z chwilą zawarcia umowy sprzedaży.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Podatnik (określany w niniejszym wniosku również jako sprzedający) jest firmą deweloperską prowadzącą realizację osiedla mieszkaniowego w W. Z chwilą rozpoczęcia budowy rozpoczęły się również działania mające doprowadzić do sprzedaży lokali po wybudowaniu budynku. Proces prowadzący do sprzedaży lokali jest wieloetapowy. Zasadą jest, iż w jako pierwszy etap prowadzący do procesu sprzedaży zawierana jest z kupującym umowa rezerwacyjna, w której strony zobowiązują się do zawarcia umowy przedwstępnej (zwanej również umową deweloperską) zobowiązującej do zawarcia umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i przeniesienia własności na kupującego. Na zabezpieczenie wykonania umowy rezerwacyjnej kupujący wpłaca kaucję w określonej wysokości. Kwota kaucji jest zaliczana na poczet pierwszej wpłaty ceny za lokal. W przypadku gdy kupujący zrezygnuje z zakupu kwota kaucji może być zatrzymana przez sprzedającego na poczet kary umownej.

W terminie wynikającym z umowy rezerwacyjnej strony zawierają umowę przedwstępną zobowiązującą do zawarcia umowy odrębnej własności lokalu oraz przeniesienia jego własności na kupujących po wybudowaniu lokalu. Umowa przedwstępna zobowiązuje kupującego do dokonywania wpłat zaliczek na poczet ceny za lokal w trakcie trwania budowy.

W przypadku będącym przedmiotem zapytania umowa przedwstępna została zawarta w dniu 17 kwietnia 2007r. Umowa zawiera między innymi zobowiązanie sprzedającego do każdorazowego wystawienia faktury VAT dokumentującej otrzymanie zaliczki. Harmonogram płatności zaliczek jest ustawiony w taki sposób, iż kupujący przed odbiorem lokalu wpłaca pełną cenę za lokal. Wpłaty w przypadku będącym przedmiotem zapytania dokonywane były w okresie kwiecień 2007r. - czerwiec 2008r. W przypadku, którego dotyczy zapytanie kupujący wpłacił zaliczki w wysokości pełnej ceny za lokal do końca czerwca 2008r. Każda zaliczka została udokumentowana przez sprzedającego wystawioną kupującemu fakturą VAT zgodnie z przepisami. Faktura VAT dokumentująca wpłatę ostatniej kwoty do pełnej ceny została wystawiona 30 czerwca 2008r.

Zgodnie z postanowieniami umowy przedwstępnej sprzedający zobowiązuje się do ustanowienia odrębnej własności lokalu i jej przeniesienia na kupującego (wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej) w określonym terminie. Ustanowienie odrębnej własności lokalu i jej przeniesienie na kupującego następuje na mocy umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego. Przed przystąpieniem do aktu notarialnego dokonuje się wydania lokalu. W przypadku będącym przedmiotem niniejszego zapytania wydanie lokalu nastąpiło w czerwcu 2008 r., która to czynność potwierdzona była protokołem zdawczo odbiorczym.

Kupujący jest uprawniony do przystąpienia do umowy sprzedaży tylko i wyłącznie pod warunkiem uregulowania wszystkich należności wynikających z umowy przedwstępnej. W szczególności do umowy sprzedaży można przystąpić pod warunkiem dokonania wpłat całej ceny za lokal.

Umowa przedwstępna dopuszcza przeniesienie (cesję) przez kupującego praw wynikających z umowy na osobę trzecią przy jednoczesnym przeniesieniu obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej oraz pod warunkiem otrzymania pisemnej zgody sprzedającego. W przypadku będącym przedmiotem zapytania Kupujący (małżeństwo), po wydaniu lokalu protokołem zdawczo odbiorczym zawarli za zgodą sprzedającego umowę przeniesienia praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej zobowiązującej do zawarcia umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu oraz przeniesienia jego własności na kupujących po wybudowaniu lokalu. W wyniku umowy cesji kupujący dokonali cesji praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (określaną dalej jako „nowy kupujący”). W przypadku będącym przedmiotem zapytania umowa przeniesienia praw i obowiązków na nowego kupującego została zawarta w dniu 6 listopada 2008 r. W dniu 12 grudnia 2008r. zawarta została umowa sprzedaży lokalu w formie aktu notarialnego. Nabywcą w myśl umowy cesji był „nowy kupujący” - spółka, która przejęła prawa i obowiązki kupującego wynikające z umowy przedwstępnej. Jako, że cena za lokal została zapłacona w formie zaliczek przed dokonaniem cesji, zatem wobec wpłaty pełnej ceny nie były wymagane, ani dokonywane żadne płatności nowego kupującego.

Sprzedający nie wystawił faktury VAT w związku z zawarciem umowy sprzedaży, gdyż całość należności została otrzymana wcześniej w formie zaliczek, prawidłowo udokumentowanych fakturami VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy w opisanej sytuacji sprzedający powinien wystawić fakturę VAT w związku z zawarciem umowy sprzedaży?

Czy w opisanej sytuacji z chwilą dokonania cesji praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej, lub z chwilą zawarcia umowy sprzedaży, sprzedający powinien wystawić faktury korygujące do faktur dokumentujących otrzymane zaliczki, zmieniając osobę nabywcy lub wykazując zwrot wpłaconych kwot?

Zdaniem wnioskodawcy sprzedający nie może wystawić faktury VAT w związku z zawarciem umowy sprzedaży w sytuacji, gdy pełna należność za towar została otrzymana w formie zaliczek, które zostały udokumentowane prawidłowo wystawionymi fakturami VAT. Wystawienie faktury VAT w momencie zawarcia umowy sprzedaży doprowadziłoby do dwukrotnego opodatkowania tej samej transakcji. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług określają ogólne zasady wystawiania faktur. Art. 106. ustęp 1 stanowi w tym zakresie iż podatnicy mają obowiązek wystawienia faktury stwierdzającej w szczególności dokonanie sprzedaży. Z kolei Art. 106 ust. 3 stanowi, iż przepisy ustępu 1 stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi. Szczegółowe zasady fakturowania zawiera Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług. Faktury zaliczkowe wystawiane były na podstawie przepisów Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

§ 14 ust. 1 powyższego Rozporządzenia stanowił: Jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy, Natomiast zgodnie z ust. 5 tego paragrafu w przypadku jeżeli faktury, wystawiane w związku z otrzymaniem zaliczki, raty, przedpłaty itp. obejmują całą cenę brutto towaru lub usługi, sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi nie wystawia faktury w terminie 7 dni od wydania towaru. W sprawie niedopuszczalności wystawienia faktury w takiej sytuacji wypowiedział się również Naszelnik Urzędu skarbowego w Gliwicach z dnia 12 sierpnia 2005 r. w postanowieniu US/IPD2/4430/52/2005 LexPolonica nr 400667.

W chwili zawarcia umowy sprzedaży obowiązywało już nowe Rozporządzenie z 28 listopada 2008r. O niedopuszczalności wystawienia faktury w przypadku gdy wystawiono faktury zaliczkowe na pełną cenę brutto stanowi § 10 ust. 6 tego Rozporządzenia.

Faktury korygujące do faktur dokumentujących otrzymane zaliczki nie mogą być wystawione gdyż nie zachodzą okoliczności w których przepisy przewidują wystawienie faktur korygujących:

§ 16 ust. 1 rozporządzenia z 25 maja 2005 r. oraz § 13 ust. 1 rozporządzenia z 28 listopada 2008 r. przewidują, iż w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się również w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych,
2.  zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.

Takie przypadki nie zachodzą w stanie faktycznym będącym przedmiotem zapytania. Nie doszło bowiem do zwrotu zaliczek. Natomiast cesja praw nie jest wymieniona jako okoliczność w której można wystawić korektę faktury.

§ 17 ust. 1 rozporządzenia z 25 maja 2005 r. oraz § 14 ust. 1 rozporządzenia z 28 listopada 2008 r. stanowią iż fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Taki przypadek nie zachodzi w stanie faktycznym będącym przedmiotem zapytania. Nie doszło bowiem do żadnej pomyłki.

Nadmieniamy również „ że stanowisko nasze znajduje potwierdzenie w interpretacji, która nie utraciła swojej aktualności mimo iż wydano ją w oparciu o przepisy już nieobowiązujące. Urząd Skarbowy w Siedlcach w interpretacji z dnia 2004-01-19, o sygnaturze US-26/PP/443/33/2004, stwierdza: Przepisy § 41 i 42 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.) regulują w jakich przypadkach wystawia się faktury korygujące. Z przepisów tych nie wynika konieczność wystawienia faktury korygującej w sytuacji, gdy następuje cesja praw do nabywanego towaru (w przedmiotowym przypadku mieszkania).” Zatem skorygowanie wystawionych faktur potwierdzających otrzymanie zaliczki poprzez zmianę nabywcy nie jest zasadne.

Analogiczne wnioski można wyciągnąć z jednej z ostatnich interpretacji, z dnia 2008.11.28 o sygnaturze IPPP1-443-1760/08-2/JB, gdzie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdza: „(\`(...)\`) Deweloper nie jest też obowiązany wystawić faktury VAT na kwotę pierwszej raty na rzecz Nabywców, bowiem płatności te zostały rozliczone bezpośrednio pomiędzy Wnioskodawcą a osobami fizycznymi nabywającymi od niego prawa z umowy przedwstępnej sprzedaży. Zaangażowanie Dewelopera byłoby uzasadnione w sytuacji gdyby nastąpiło odstąpienie od umowy pierwotnej przez Wnioskodawcę. W stanie faktycznym jednak, nic takiego nie nastąpiło.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10 09-402 Płock.