Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-90/15-2/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-04-02
Teza: Opodatkowanie usługi wsparcia w zarządzaniu obszarem kredytu kupieckiego -23%.
Słowa kluczowe: kredyt-kredyt kupiecki; ocena; opodatkowanie; usługi; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2015 r. (data wpływu 3 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usługi wsparcia w zarządzaniu obszarem kredytu kupieckiego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lutego 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wsparcia w zarządzaniu obszarem kredytu kupieckiego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka A będzie przyjmować od Spółki z Grupy Kapitałowej (GK) (Spółka) za wynagrodzeniem ryczałtowym zlecenie wykonania czynności w Obszarze Kredytu Kupieckiego i związanego z nim ryzyka kredytowego rozumianego jako ryzyko niewypłacalności Kontrahentów, w zakresie i na zasadach określonych w niżej opisanej Umowie, Polityce Zarządzania Kredytem Kupieckim i Windykacją w Spółce oraz Procedurze Zarządzania Kredytem Kupieckim w Spółce z GK. W ramach zleconej usługi, tj. wsparcia w zarządzaniu obszarem kredytu kupieckiego Spółki z GK, Spółka A w szczególności wykonywać będzie czynności: analizowanie sytuacji finansowej Kontrahentów, w tym ocenę wiarygodności kredytowej Kontrahenta, zarządzanie Zabezpieczeniami ustanawianymi przez Kontrahentów, monitorowanie portfela należności Spółki na potrzeby raportowania zarządczego, monitorowanie ekspozycji kredytowej Spółki, przygotowanie informacji zarządczej (dalej „zlecenie").

Podstawą opisanego wyżej zlecenia będzie Umowa Współpracy w zakresie Centralizacji wybranych ryzyk finansowych w Grupie Kapitałowej („Umowa"). Spółka jest podmiotem zależnym od Spółki A i jako taka uczestniczy w Grupie Kapitałowej. W ramach tej umowy Spółka A na zlecenie poszczególnych Spółek z Grupy Kapitałowej podlegających Centralizacji będzie w zakresie i na zasadach szczegółowo określonych w tej Umowie wykonywać czynności dotyczące Obszaru Kredytu Kupieckiego i Windykacji.

Celem tego zlecenia jest zwiększenie efektywności i obniżenie kosztów działalności zarówno Spółki A, jak i samej Spółki, której Spółka A jest \[wspólnikiem\]/\[akcjonariuszem\]. Spółka uzyskuje w ten sposób ograniczenie kosztów, wzmocnienie jej pozycji wobec dłużników. Spółka A realizować będzie zlecenie w oparciu o posiadane narzędzia informatyczne oraz informacje przekazywane przez Spółkę oraz inne Spółki z Grupy Kapitałowej, w tym w oparciu o informacje zebrane we własnym zakresie przez Spółkę A przy pomocy narzędzia informatycznego do dokonywania oceny wiarygodności kredytowej Kontrahentów Spółki. Celem wykonania zlecenia jest wsparcie Spółki w efektywnym zarządzaniu Obszarem Kredytu Kupieckiego. W szczególności Spółka A zobowiązuje się do dokonywania oceny wiarygodności kredytowej Kontrahentów, wydawania Rekomendacji w sprawie akceptowanego limitu kredytowego dla danego Kontrahenta, na zasadach określonych w przedmiotowej Umowie, Polityce Zarządzania Kredytem Kupieckim i Windykacją w Spółce oraz Procedurze Zarządzania Kredytem Kupieckim w Spółce.

Spółka A z Grupy w ramach ustalonych relacji handlowych wykonywać będzie:

*   ocenę wiarygodności kredytowej Kontrahenta;
*   ocenę wartości i rodzaju ustanawianych przez Kontrahenta zabezpieczeń planowanych Transakcji z Odroczonym Terminem Płatności na zasadach określonych w Procedurze Zarządzania Kredytem Kupieckim w Spółce i Instrukcji Ustanawiania Zabezpieczeń;
*   w przypadku podjęcia decyzji o ubezpieczaniu Wierzytelności Spółki, Spółka A zawrze stosowną umowę ramową ubezpieczenia wierzytelności, przy czym umowa taka może zostać zawarta w imieniu Spółki A na rachunek Spółki A albo w imieniu Spółki A na rachunek Spółki
*   ostatecznie na podstawie dokumentów oraz informacji zebranych zgodnie z Procedurą Zarządzania Kredytem Kupieckim w Spółce, Spółka A wyda w terminie określonym w Umowie Rekomendację zawierającą w szczególności: określenie maksymalnego limitu kredytowego (maksymalnego akceptowanego zadłużenia Kontrahenta wobec Spółki) oraz termin obowiązywania i rodzaj wymaganego zabezpieczenia względem danego Kontrahenta. Spółka posłuży się usługą wykonaną przez Spółkę A w swojej działalności gospodarczej, przy czym w celu jej realizacji Spółka: - ponosić będzie odpowiedzialność za pozyskanie danych, informacji oraz dokumentów niezbędnych do przeprowadzenia oceny wiarygodności kredytowej Kontrahenta, jak również za zapewnienie ich jakości oraz kompletności zgodnie z Procedurą Zarządzania Kredytem Kupieckim, a także za aktualność i prawdziwość danych danego Kontrahenta gromadzonych poprzez narzędzie informatyczne i jest zobowiązana do ich aktualizacji nie później niż w terminie 24 godzin od momentu uzyskania jakichkolwiek nowych danych na temat Kontrahenta lub jego wierzytelności.
*   samodzielnie przeprowadzi wstępną ocenę wiarygodności kredytowej Kontrahenta przy wykorzystaniu narzędzia informatycznego (korzystanie z narzędzie informatycznego regulować będzie odrębna umowa ze Spółką A) poprzez sprawdzenie sytuacji finansowej Kontrahenta w Grupie Kapitałowej. W przypadku, gdy wstępna ocena wiarygodności Kontrahenta dokonana przez Spółkę jest negatywna (tj. kontrahent jest dłużnikiem innych Spółek z Grupy Kapitałowej objętych Centralizacją i nie zapłacił w terminie wymagalnych należności), Spółka samodzielnie odmawia dalszej oceny wiarygodności kredytowej Kontrahenta. W przypadku, gdy wstępna ocena wiarygodności kredytowej Kontrahenta dokonana przez Spółkę jest pozytywna (tj. brak jakichkolwiek należności przeterminowanych wobec innych Spółek z Grupy Kapitałowej objętych Centralizacją), w celu określenia akceptowanego limitu kredytowego dla danego Kontrahenta, Spółka przekazuje O wniosek kredytowy wraz z wszelkimi dokumentami niezbędnymi do oceny wiarygodności kredytowej,
*   samodzielnie przeprowadzi wstępną ocenę wiarygodności kredytowej Kontrahenta przy wykorzystaniu narzędzia informatycznego (korzystanie z narzędzie informatycznego regulować będzie odrębna umowa ze Spółką A) poprzez sprawdzenie sytuacji finansowej Kontrahenta w Grupie Kapitałowej. W przypadku, gdy wstępna ocena wiarygodności Kontrahenta dokonana przez Spółkę jest negatywna (tj. kontrahent jest dłużnikiem innych Spółek z Grupy Kapitałowej objętych Centralizacją i nie zapłacił w terminie wymagalnych należności), Spółka samodzielnie odmawia dalszej oceny wiarygodności kredytowej Kontrahenta. W przypadku, gdy wstępna ocena wiarygodności kredytowej Kontrahenta dokonana przez Spółkę jest pozytywna (tj. brak jakichkolwiek należności przeterminowanych wobec innych Spółek z Grupy Kapitałowej objętych Centralizacją), w celu określenia akceptowanego limitu kredytowego dla danego Kontrahenta, Spółka przekazuje O wniosek kredytowy wraz z wszelkimi dokumentami niezbędnymi do oceny wiarygodności kredytowej
*   Spółka B działając w imieniu Spółki A jako jej pełnomocnik, oraz Kontrahent Spółki B zawierać będą Umowę o Współpracy, w której to umowie ustalone zostają w szczególności niektóre warunki dokonywania Transakcji z Odroczonym Terminem Płatności, a także rodzaj oraz wartość zabezpieczeń ustanawianych przez Kontrahenta na rzecz Spółki A.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym wykonanie zlecenia o zakresie wskazanym w stanie faktycznym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22% VAT na mocy art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm. - dalej: ustawa o VAT) a na mocy art. 146a pkt 1 ustawy VAT wg stawki 23% w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r.?

Kredyt kupiecki polega na odroczeniu terminu płatności za sprzedane towary/wykonane usługi. Jest to relacja zbliżona do zaciągnięcia przez kontrahenta kredytu lub pożyczki w instytucji zewnętrznej z tym, że w przypadku kredytu kupieckiego kredytowania dokonuje sam sprzedawca/wykonawca usługi. Ekonomiczna istota oraz charakterystyczne elementy kredytu kupieckiego przesądzają o tym, że dla potrzeb rozliczeń w zakresie podatku VAT, usługi polegające na udzielaniu kredytu kupieckiego należy zaklasyfikować jako usługę.

Zdaniem Spółki A czynności wykonywane w ramach zlecenia nie wiążą się bezpośrednio z udzielanym przez Spółkę kredytem kupieckim w ten sposób, że bez nich udzielenie tego kredytu nie jest możliwe. Nie można zatem uznać, że wykonanie czynności w ramach zlecenia jest niezbędne do udzielenia kredytu kupieckiego. Czynności te bowiem ograniczają jedynie ryzyko kredytowe wynikające z zawieranych przez spółkę z Grupy transakcji handlowych. Bez oceny wiarygodności kredytowej Kontrahenta rośnie poziom ryzyka. Natomiast decyzja o udzieleniu kredytu handlowego jest niezależna od dokonania profesjonalnej bądź nieprofesjonalnej oceny wiarygodności kontrahenta. Można przyjąć, że bez takiej oceny udzielenie kredytu handlowego jest także ekonomicznie uzasadnione, z tym że zmienia się poziom akceptowalnego dla danego przedsiębiorcy ryzyka gospodarczego. W konsekwencji usługa, która będzie wykonana przez Spółkę A podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w stawce 23% VAT. Wnioskodawca podziela przy tym stanowisko, które na tle podobnego stanu faktycznego wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 1139/12.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Art. 41 ust. 1 ustawy stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3 i art. 129 ust. 1.

Jednakże na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ustawodawca zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy – zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

W świetle regulacji art. 43 ust. 13 ustawy – zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

W myśl przepisu art. 43 ust. 15 ustawy – zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Z treści powołanych regulacji wynika, że zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów i pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę. Ponadto, ze zwolnienia korzystają także usługi stanowiące element usługi udzielania kredytów i pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także usługi zarządzania kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę, które same stanowią odrębną całość i są właściwe oraz niezbędne do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca będzie przyjmować od Spółki z Grupy Kapitałowej za wynagrodzeniem ryczałtowym zlecenie wykonania czynności w Obszarze Kredytu Kupieckiego i związanego z nim ryzyka kredytowego rozumianego jako ryzyko niewypłacalności Kontrahentów, w zakresie i na zasadach określonych w Umowie, Polityce Zarządzania Kredytem Kupieckim i Windykacją w Spółce oraz Procedurze Zarządzania Kredytem Kupieckim w Spółce z GK. W ramach zleconej usługi, tj. wsparcia w zarządzaniu obszarem kredytu kupieckiego Spółki z GK, Wnioskodawca w szczególności wykonywać będzie czynności: analizowanie sytuacji finansowej Kontrahentów, w tym ocenę wiarygodności kredytowej Kontrahenta, zarządzanie Zabezpieczeniami ustanawianymi przez Kontrahentów, monitorowanie portfela należności Spółki na potrzeby raportowania zarządczego, monitorowanie ekspozycji kredytowej Spółki, przygotowanie informacji zarządczej.

Podstawą opisanego wyżej zlecenia będzie Umowa Współpracy w zakresie Centralizacji wybranych ryzyk finansowych w Grupie Kapitałowej („Umowa"). Spółka z GK jest podmiotem zależnym od Wnioskodawcy i jako taka uczestniczy w Grupie Kapitałowej. W ramach tej umowy Wnioskodawca na zlecenie poszczególnych Spółek z Grupy Kapitałowej podlegających Centralizacji będzie w zakresie i na zasadach szczegółowo określonych w tej Umowie wykonywać czynności dotyczące Obszaru Kredytu Kupieckiego i Windykacji. Celem tego zlecenia jest zwiększenie efektywności i obniżenie kosztów działalności zarówno Wnioskodawcy, jak i samej Spółki z GK, której Wnioskodawca jest \[wspólnikiem\]/\[akcjonariuszem\]. Spółka z GK uzyskuje w ten sposób ograniczenie kosztów, wzmocnienie jej pozycji wobec dłużników. Wnioskodawca realizować będzie zlecenie w oparciu o posiadane narzędzia informatyczne oraz informacje przekazywane przez Spółkę GK oraz inne Spółki z Grupy Kapitałowej, w tym w oparciu o informacje zebrane we własnym zakresie przez Wnioskodawcę przy pomocy narzędzia informatycznego do dokonywania oceny wiarygodności kredytowej Kontrahentów Spółki. Celem wykonania zlecenia jest wsparcie Spółki z GK w efektywnym zarządzaniu Obszarem Kredytu Kupieckiego. W szczególności Wnioskodawca zobowiązuje się do dokonywania oceny wiarygodności kredytowej Kontrahentów, wydawania Rekomendacji w sprawie akceptowanego limitu kredytowego dla danego Kontrahenta, na zasadach określonych w przedmiotowej Umowie, Polityce Zarządzania Kredytem Kupieckim i Windykacją w Spółce z GK oraz Procedurze Zarządzania Kredytem Kupieckim w Spółce.

Wnioskodawca w ramach ustalonych relacji handlowych wykonywać będzie: ocenę wiarygodności kredytowej Kontrahenta, ocenę wartości i rodzaju ustanawianych przez Kontrahenta zabezpieczeń planowanych Transakcji z Odroczonym Terminem Płatności na zasadach określonych w Procedurze Zarządzania Kredytem Kupieckim w Spółce i Instrukcji Ustanawiania Zabezpieczeń, w przypadku podjęcia decyzji o ubezpieczaniu Wierzytelności Spółki, Wnioskodawca zawrze stosowną umowę ramową ubezpieczenia wierzytelności, przy czym umowa taka może zostać zawarta w imieniu Wnioskodawcy na rachunek Wnioskodawcy albo w imieniu Wnioskodawcy na rachunek Spółki z GK, ostatecznie na podstawie dokumentów oraz informacji zebranych zgodnie z Procedurą Zarządzania Kredytem Kupieckim w Spółce, Wnioskodawca wyda w terminie określonym w Umowie Rekomendację zawierającą w szczególności: określenie maksymalnego limitu kredytowego (maksymalnego akceptowanego zadłużenia Kontrahenta wobec Spółki z GK) oraz termin obowiązywania i rodzaj wymaganego zabezpieczenia względem danego Kontrahenta. Spółka z GK posłuży się usługą wykonaną przez Wnioskodawcę w swojej działalności gospodarczej, przy czym w celu jej realizacji Spółka z GK: ponosić będzie odpowiedzialność za pozyskanie danych, informacji oraz dokumentów niezbędnych do przeprowadzenia oceny wiarygodności kredytowej Kontrahenta, jak również za zapewnienie ich jakości oraz kompletności zgodnie z Procedurą Zarządzania Kredytem Kupieckim, a także za aktualność i prawdziwość danych danego Kontrahenta gromadzonych poprzez narzędzie informatyczne i jest zobowiązana do ich aktualizacji nie później niż w terminie 24 godzin od momentu uzyskania jakichkolwiek nowych danych na temat Kontrahenta lub jego wierzytelności.

Wnioskodawca samodzielnie przeprowadzi wstępną ocenę wiarygodności kredytowej Kontrahenta przy wykorzystaniu narzędzia informatycznego (korzystanie z narzędzie informatycznego regulować będzie odrębna umowa z Wnioskodawcą) poprzez sprawdzenie sytuacji finansowej Kontrahenta w Grupie Kapitałowej. W przypadku, gdy wstępna ocena wiarygodności Kontrahenta dokonana przez Spółkę z GK jest negatywna (tj. kontrahent jest dłużnikiem innych Spółek z Grupy Kapitałowej objętych Centralizacją i nie zapłacił w terminie wymagalnych należności), Spółka z GK samodzielnie odmawia dalszej oceny wiarygodności kredytowej Kontrahenta. W przypadku, gdy wstępna ocena wiarygodności kredytowej Kontrahenta dokonana przez Spółkę z GK jest pozytywna (tj. brak jakichkolwiek należności przeterminowanych wobec innych Spółek z Grupy Kapitałowej objętych Centralizacją), w celu określenia akceptowanego limitu kredytowego dla danego Kontrahenta, Spółka z GK przekazuje Wnioskodawcy wniosek kredytowy wraz z wszelkimi dokumentami niezbędnymi do oceny wiarygodności kredytowej.

Spółka B działając w imieniu Spółki A jako jej pełnomocnik, oraz Kontrahent Spółki B zawierać będą Umowę o Współpracy, w której to umowie ustalone zostają w szczególności niektóre warunki dokonywania Transakcji z Odroczonym Terminem Płatności, a także rodzaj oraz wartość zabezpieczeń ustanawianych przez Kontrahenta na rzecz Spółki A.

Wskazać należy, że kredyt kupiecki jest odroczoną płatnością za pobrany przez kupującego towar czy też usługę. Przy takiej umowie zakup towaru bądź usługi następuje w innym momencie niż zapłata ustalonej za niego należności. Oznacza to, że sprzedawca poprzez odroczenie terminu płatności przez czas tegoż odroczenia kredytuje nabywcę. W praktyce, kredyt kupiecki jest odłożeniem zapłaty za otrzymane towary lub usługi. Istotą kredytu kupieckiego jest zatem relacja, w ramach której dostawca poprzez odroczenie terminu płatności przez czas tegoż odroczenia kredytuje nabywcę. Dostawca godzi się na brak otrzymania płatności należności za towary w określonym terminie czyli de facto środki te pozostawia w dyspozycji nabywcy w pewnym okresie czasu. Powyższa relacja jest zbliżona do zaciągnięcia przez nabywcę kredytu lub pożyczki w instytucji zewnętrznej z tym, że w przypadku kredytu kupieckiego kredytowania dokonuje sam sprzedawca. Sprzedawca pobiera za powyższą usługę wynagrodzenie w postaci odsetek, co jest formą wynagrodzenia charakterystyczną dla usług finansowych, takich jak kredyt czy pożyczka. Z powyższego wynika, że ekonomiczna istota oraz charakterystyczne elementy kredytu kupieckiego przesądzają o tym, że dla potrzeb rozliczeń w zakresie podatku VAT, usługi polegające na udzielaniu kredytu kupieckiego należy zaklasyfikować jako usługi finansowe.

Dokonując oceny przedstawionego zdarzenia przyszłego należy mieć na względzie zasadę wykładni zwolnień, stanowiących w istocie odstępstwo od generalnej zasady powszechności opodatkowania podatkiem VAT. Tym samym wszelkie pojęcia dotyczące zwolnień należy interpretować możliwie ściśle i wąsko tak, aby nie doprowadzić do rozszerzenia zwolnień. Z uwagi na to, że możliwość stosowania zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, zaś możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna, uznać należy, że zwolnienia takie winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Zwrócić należy w tym miejscu uwagę, że zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy ma zastosowanie jedynie do czynności wskazanych w tym przepisie. Uwzględniając powyższe należy wskazać, że w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT wskazane zostały jako zwolnione usługi:

*   udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych,

*   pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych,

*   zarządzania kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Zatem usługa opisana we wniosku, tj. usługa wsparcia w zarządzaniu obszarem kredytu kupieckiego Spółki z GK, na którą składają się takie czynności jak: analizowanie sytuacji finansowej Kontrahentów, w tym ocenę wiarygodności kredytowej Kontrahenta, zarządzanie Zabezpieczeniami ustanowionymi przez Kontrahentów, monitorowanie portfela należności Spółki z GK na potrzeby raportowania zarządczego, monitorowanie ekspozycji kredytowej Spółki z GK, przygotowanie informacji zarządczej nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, gdyż usługa ta nie jest usługą wymienioną w tym przepisie.

Należy zatem przeanalizować, czy świadczona przez Wnioskodawcę usługa, może korzystać z ww. art. 43 ust. 13 ustawy. Z art. 43 ust. 13 ustawy wynika, że zastosowanie zwolnienia od podatku możliwe jest w odniesieniu do usług stanowiących element usług wymienionych w ust. 1 pkt 38 pod warunkiem, że stanowią one odrębną całość i są właściwe oraz niezbędne do świadczenia usługi zwolnionej. Rozpatrując zatem kwestię zwolnienia od podatku VAT świadczonej przez Spółkę usługi należy rozważyć, czy stanowi ona element usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, który będąc odrębną całością jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia tych usług.

Ponieważ, pojęcie „właściwe” nie zostało zdefiniowane w przepisach dotyczących podatku od towarów i usług, należy w tym względzie posiłkować się jego potocznym rozumieniem. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (http://sjp.pwn.pl/) „właściwy” to: «taki, jaki być powinien», «charakterystyczny dla kogoś lub czegoś», «zgodny z prawdą», «stanowiący najważniejszą część czegoś», «mający typowe cechy danego gatunku, grupy przedmiotów czy zjawisk», praw. «uprawniony do działania».

Jak zauważył WSA w Krakowie w orzeczeniu z 12 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 614/12, za wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-2/95, „usługa pomocnicza może być zwolniona z VAT tylko wtedy, jeśli sama w znacznym stopniu «staje się» usługą finansową”.

Jednocześnie także, aby dokonać oceny, czy określona usługa jest „właściwa”, w pierwszej kolejności ustalić należy, względem jakich usług, owa „właściwość” może zaistnieć. Nadmienić przy tym należy, że orzecznictwo TSUE w jasny sposób określa zakres zwolnień dla czynności stanowiących część składową usług finansowych, wykonywaną przez podmioty zewnętrzne w ramach tzw. outsourcingu. Zwolnienie takie jest możliwe przy spełnieniu określonych warunków, nie ma zatem charakteru nieograniczonego.

W reprezentatywnym dla problematyki outsourcingu usług wyroku w sprawie C-2/95 SDC TSUE podkreślił, że aby usługi pomocnicze dla zwolnionej usługi głównej mogły również korzystać ze zwolnienia „muszą, w szerokim ujęciu, tworzyć odrębną całość, spełniając w efekcie szczególne, zasadnicze funkcje opisanej usługi (…). Usługę zwolnioną z podatku na podstawie przepisów dyrektywy należy odróżnić od zwykłej fizycznej lub technicznej dostawy, takiej jak udostępnienie bankowi systemu obsługi danych.” (pkt 66 wyroku).

Warunek wypełniania specyficznych i istotnych funkcji usługi głównej przez usługę pomocniczą, uprawniający tę ostatnią do zwolnienia od podatku, był wielokrotnie przywoływany również w innych wyrokach TSUE, np.: C-169/04 Abbey National (pkt 70 i 71), C-350/10 Nordea Pankki Suomi Oyj (pkt 24 i 27).

Należy przy tym zauważyć, iż fakt, że dana usługa jest rzeczywiście niezbędna do wykonania usługi głównej, nie przesądza jeszcze, że ma do niej zastosowanie zwolnienie od podatku. „Sam fakt, że jakiś istotny element jest niezbędny do zakończenia transakcji zwolnionej z podatku, nie daje podstaw do konkluzji, że usługa, którą dany element reprezentuje, jest zwolniona z podatku” – wyrok w sprawie C-2/95 SDC (pkt 65).

Ponadto, w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 lipca 2011 r. w sprawie C-350/10, TSUE stwierdził, że „(…) aby móc zakwalifikować świadczone usługi jako czynności zwolnione z opodatkowania w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 3 i 5 szóstej dyrektywy, powinny one tworzyć odrębną całość, która – jeśli ją oceniać globalnie – w konsekwencji wypełnia specyficzne i istotne funkcje usługi opisanej w tym przepisie. W odniesieniu do operacji dotyczących przelewów w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 3 szóstej dyrektywy świadczone usługi muszą skutkować przekazaniem środków pieniężnych oraz prowadzić do zmian prawnych i finansowych. Należy dokonać rozróżnienia między usługą zwolnioną w rozumieniu wspomnianej dyrektywy a dostarczaniem zwykłego świadczenia fizycznego lub technicznego, takiego jak udostępnienie bankowi systemu informatycznego”.

Trybunał orzekł również, że przelew jest operacją polegającą na realizacji dyspozycji przekazania określonej sumy pieniędzy z jednego konta na drugie. Cechuje się ona w szczególności tym, że powoduje zmianę sytuacji prawnej i finansowej istniejącej, z jednej strony, między udzielającym dyspozycji a beneficjentem, a z drugiej strony, między nimi a ich bankiem, jak również, w odpowiednim przypadku, między bankami.

W orzeczeniu tym, TSUE stwierdził również, że „(…) nic nie stoi na przeszkodzie temu, by usługi zlecane zewnętrznym operatorom spoza instytucji finansowych, niemającym tym samym bezpośredniego związku z klientami tych instytucji, były zwolnione z VAT (…), o ile usługi te stanowią oddzielną całość, której skutkiem – jeśli ją oceniać globalnie – jest spełnienie specyficznych i istotnych funkcji transakcji finansowych określonych w art. 13 część B lit. d) pkt 3 i 5 szóstej dyrektywy. Aby ocenić, czy usługi swift spełniają powyższe kryterium, należy zbadać, po pierwsze, czy świadczenie tych usług może powodować prawne i finansowe zmiany podobne do zmian wywołanych rozliczeniami międzybankowymi lub transakcjami dotyczącymi samych papierów wartościowych, a po drugie, czy odpowiedzialność SWIFT wobec jej klientów ograniczona jest do aspektów technicznych, czy też obejmuje specyficzne i istotne elementy omawianych operacji finansowych”.

Uwzględniając przedstawione powyżej przepisy ustawowe, jak również tezy płynące z orzecznictwa TSUE należy uznać, że w niniejszej sprawie usługi świadczonej przez Wnioskodawcę nie można uznać za usługę właściwą dla usług wymienionych w art. 43 ust.1 pkt 38 ustawy, gdyż owszem stanowią one osobną całość obok usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzania kredytami lub pożyczkami, jednakże nie obejmują one funkcji charakterystycznych dla tych usług. Zwrócić należy uwagę, że wymienione we wniosku czynności składające się na świadczoną usługę nie wywołują żadnych zmian sytuacji finansowej klienta. Polegają one bowiem tylko na wsparciu w zarządzaniu obszarem kredytu kupieckiego Spółki z GK, ograniczając jedynie ryzyko kredytowe wynikające z zawieranych przez Spółkę z GK transakcji handlowych, co z kolei przekłada się na działalność Wnioskodawcy jako wspólnika/udziałowca. Zatem Wnioskodawca nie świadczy usług finansowych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy ani też usługi, która byłaby właściwa dla usługi głównej udzielania kredytów w rozumieniu cyt. wyżej orzeczenia TSUE, co za tym idzie nie można stwierdzić, że świadczona usługa jest usługą pomocniczą do usługi finansowej bądź też elementem usługi korzystającej ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Ponadto, odnosząc się do cechy „niezbędności” należy przeanalizować literalne znaczenie powyższego pojęcia. Konieczne w tym przypadku będzie posłużenie się słownikowym rozumieniem słowa „niezbędny”, oznacza on coś co jest koniecznie potrzebne, określa stosunek najmniej dwóch rzeczy zgodnie z którym jedna nie może istnieć bez drugiej. Innymi słowy brak jednej wyklucza całkowicie występowanie drugiej tzn. nie mogą się bez siebie obyć. Niezbędność wyraża taką relację, która opiera się na wzajemnej nierozłączności. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach opisanej usługi nie są również usługami niezbędnymi do świadczenia usługi finansowej, gdyż jedynie ograniczają ryzyko wynikające z zawieranych przez Spółę z GK transakcji finansowych. Ponadto, sam Wnioskodawca wskazał, że świadczona przez niego usługa nie wiąże się bezpośrednio z udzielanym przez Spółkę z GK kredytem kupieckim, w ten sposób, że bez tych usług udzielenie kredytu nie jest możliwe. Decyzja o udzielaniu kredytu jest niezależna od dokonania oceny wiarygodności kontrahenta. Z powyższego wynika, że w istocie usługa świadczona przez Wnioskodawcę zmniejsza jedynie poziom ryzyka udzielonego kredytu kupieckiego i nie jest niezbędna do jej świadczenia.

Zatem, opisana we wniosku Usługa, na którą składają się czynności opisane we wniosku, nie będzie objęta również zakresem zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 13 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż jak wskazano wyżej, nie są spełnione przesłanki wynikające z art. 43 ust. 13 ustawy. Usługa ta świadczona jest w celu, jak wskazał Wnioskodawca, zwiększenia efektywności i obniżenia kosztów działalności zarówno Zainteresowanego jak i Spółki z Grupy Kapitałowej jak również wsparcia Spółki z Grupy Kapitałowej w efektywnym zarządzaniu Obszarem Kredytu Kupieckiego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że Usługa wykonywana przez niego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki podstawowej, która zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. Z art. 146 pkt 1 ustawy wynosi 23% należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.