Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-433/14-2/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-07-10
Teza: Czy Komplementariusz ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki na usługi gastronomiczne, usługi cateringowe oraz wydatki na nabycie artykułów spożywczych, poniesione w związku ze spotkaniami z kontrahentami, podwykonawcami, inwestorami, itp., o których mowa w stanie faktycznym?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka osobowa; usługi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2014 r. (data wpływu 14 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów Wnioskodawcy wydatków na usługi gastronomiczne, cateringowe oraz wydatków na nabycie artykułów spożywczych poniesionych przez spółkę z o.o. spółkę komandytową, w której Wnioskodawca jest komplementariuszem, w związku z organizacją spotkań z kontrahentami, podwykonawcami, inwestorami w ramach świadczonych przez ww. spółkę z o.o spółkę komandytową usług doradczych na rzecz swoich kontrahentów **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów Wnioskodawcy wydatków na usługi gastronomiczne, cateringowe oraz wydatków na nabycie artykułów spożywczych poniesionych przez spółkę z o.o. spółkę komandytową, w której Wnioskodawca jest komplementariuszem, w związku z organizacją spotkań z kontrahentami, podwykonawcami, inwestorami w ramach świadczonych przez ww. spółkę z o.o spółkę komandytową usług doradczych na rzecz swoich kontrahentów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Komplementariusz”) jest komplementariuszem w spółce „H.” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa („Spółka”). Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy na rzecz swoich kontrahentów szeroko rozumiane usługi doradcze dotyczące działalności na rynku nieruchomości komercyjnych.

Usługi doradcze obejmują w szczególności następujące rodzaje doradztwa:

1.  doradztwo w zakresie możliwości rozwoju i strategii ekspansji rynkowej w danym kraju, opierające się na analizie bieżącej sytuacji w sektorze nieruchomości jak i na prognozowanych trendach na rynku nieruchomości komercyjnych;
2.  doradztwo (obejmujące opracowywanie sprawozdań) w zakresie przedstawiania potencjalnych możliwości inwestycyjnych w sektorze nieruchomości komercyjnych, wyszukiwanie i rekomendowanie potencjalnych miejscowości pod inwestycje (z uwzględnieniem istniejącej i planowanej konkurencji), ocenę opłacalności potencjalnych inwestycji;
3.  doradztwo w zakresie dalszego rozwoju działalności Kontrahentów w danym kraju, w tym ocenę możliwości zwiększenia rentowności nieruchomości komercyjnych będących ich własnością;
4.  doradztwo w zakresie identyfikacji i wyboru potencjalnych partnerów strategicznych lub finansowych dla inwestycji nieruchomościowych planowanych lub prowadzonych przez kontrahentów oraz wsparcie w procesie negocjacji z tymi podmiotami;
5.  doradztwo przy wyborze dostawców usług dla kontrahentów lub jego spółek celowych (wykonawców prac budowlanych i geodezyjnych, architektów, pośredników w obrocie nieruchomościami, zarządców nieruchomości, doradców prawnych i finansowych);
6.  doradztwo związane z wyszukiwaniem osób, które będą zatrudniane w spółkach celowych kontrahentów, ocena kadry i rekomendowanie zmian w tym zakresie;
7.  doradztwo w zakresie ogólnej strategii oraz warunków wynajmu powierzchni nieruchomości komercyjnych będących własnością kontrahentów lub jego spółek celowych (w tym wspieranie negocjacji z najemcami), doradztwo w zakresie opłacalności wynajmu, bieżące monitorowanie sytuacji w tym zakresie m.in. w kontekście aktualnych trendów na rynku nieruchomości komercyjnych.

W celu prawidłowego wykonania usług doradczych, osoby świadczące te usługi w imieniu Spółki odbywają spotkania z kontrahentami, podwykonawcami, potencjalnymi inwestorami, itp. Spotkania mają na celu wyłącznie wykonanie umów z kontrahentami Spółki i są związane z jej działalnością gospodarczą. W spotkaniach uczestniczą wyłącznie osoby pozostające ze sobą w relacjach biznesowych, związanych z wykonaniem usług doradczych, tj. w szczególności w spotkaniach nie uczestniczą członkowie rodzin czy znajomi pozostający w relacjach towarzyskich. Na spotkaniach omawiane są potrzeby kontrahenta, zakres i wstępne warunki współpracy z podwykonawcami i potencjalnymi inwestorami kontrahentów. Niektóre z tych spotkań organizowane są w restauracjach, inne w siedzibie Spółki bądź w salach wynajętych, gdzie podczas rozmów uczestnicy spotkania zamawiają posiłek i napoje. Często koszt usługi gastronomicznej, koszt usługi cateringowej oraz koszt nabycia artykułów spożywczych na takie spotkania ponosi Spółka.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Komplementariusz ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki na usługi gastronomiczne, usługi cateringowe oraz wydatki na nabycie artykułów spożywczych, poniesione w związku ze spotkaniami z kontrahentami, podwykonawcami, inwestorami, itp., o których mowa w stanie faktycznym?

Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki na usługi gastronomiczne i cateringowe oraz artykuły spożywcze, związane z poczęstunkiem swoich kontrahentów, podwykonawców, potencjalnych inwestorów, itp.

Podniesiono, że zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów zostały określone w art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „Ustawa o CIT”). Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tejże ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy biorąc pod uwagę brzmienie przytoczonego przepisu oraz stanowisko prezentowane w tym zakresie przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne, określony wydatek może być uznany za koszt uzyskania przychodów jeśli łącznie:

1.  jest rzeczywisty i został poniesiony przez podatnika,
2.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
3.  poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła lub może mieć inny (nawet potencjalny) wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
4.  został właściwie udokumentowany, oraz
5.  nie został zaklasyfikowany do jakiejkolwiek kategorii wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT, których możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów jest wprost wyłączona przez ustawodawcę.

Spółka stoi na stanowisku, że w omawianym przypadku wymienione w stanie faktycznym koszty w sposób oczywisty spełniają dwa pierwsze warunki wskazane powyżej, tj. zostały poniesione przez Spółkę oraz są rzeczywiste.

W odniesieniu do pkt 3 i 4 zaznaczono, że przedmiotem działalności Spółki, będącym jednocześnie źródłem generowanych przez nią przychodów, jest świadczenie usług doradczych. Wobec powyższego ponoszone przez Spółkę wydatki na cele związane z wykonaniem usług służą wywiązaniu się przez Spółkę ze zobowiązań umownych wobec kontrahenta i jednocześnie służą uzyskaniu przychodu przez Komplementariusza.

Podniesiono, że Spółka posiada także stosowną dokumentację potwierdzającą poniesienie wydatków na nabycie usług gastronomicznych (m. in. rachunki, faktury), tym samym spełnia warunek udokumentowanie wydatków.

Odnośnie ostatniego warunku Komplementariusz stoi na stanowisku, że poniesione przez Spółkę wydatki na nabycie usług gastronomicznych w związku ze świadczeniem usług doradczych, nie zaliczają się do jakiejkolwiek kategorii wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT. Co prawda zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28) Ustawy CIT w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów znajdują się koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usług gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, jednakże w opinii Komplementariusza w przedstawionym stanie faktycznym ww. przepis nie znajdzie zastosowania.

Podniesiono, że Ustawa o CIT nie definiuje terminu „reprezentacja”, dlatego też należy posłużyć się wykładnią językową. Przez reprezentację rozumie się „okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną” - Uniwersalny Słownik Języka Polskiego pod redakcją prof. Stanisława Dubisza (wydawnictwo naukowe PWN Warszawa 2007). Również praktyka organów podatkowych dostarcza zbliżonej definicji pojęcia reprezentacja. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 2 marca 2011 r. o sygn. IPPB5/423-860/10-3/JC Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał: „(\`(...)\`) reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika w celu ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. Wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenia swojej zasobności, profesjonalizmu. Wydatki te jednocześnie w sposób pośredni promują firmę. Pojęcie reprezentacji dotyczy kontaktów podatnika w stosunkach z innymi podmiotami i pozostaje w związku z zakresem prowadzonej przez podatnika działalności.”

Według Komplementariusza opisane w stanie faktycznym niniejszego wniosku koszty ponoszone przez Spółkę w związku z realizacją umów z kontrahentami niewątpliwie nie są wydatkami na cele je reprezentacji. Spółka nie podejmuje działań reprezentacyjnych mających na celu poprawę je własnego wizerunku, gdyż adresaci tych działań nie znajdują się w kręgu potencjalnych klientów Spółki, a więc Spółka nie oczekuje zawarcia umowy, czy stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. Zdaniem Komplementariusza opisane w stanie faktycznym działania (spotkania w restauracjach, poczęstunki w siedzibie i poza siedzibą) podejmowane przez nią w ramach wykonywania działalności gospodarczej, a w szczególności wykonania umów zawartych kontrahentami, mają na celu wyłącznie prawidłowe wykonanie usług.

Reasumując, Komplementariusz stoi na stanowisku, iż wskazane we wniosku wydatki ponoszone przez Spółkę w wykonaniu umów doradczych nie stanowią kosztów reprezentacji, w związku z czym nie są objęte dyspozycją art. 16 ust. 1 pkt 28) Ustawy o CIT. Z uwagi na fakt, że przedmiotowe wydatki mają związek z osiąganymi przez Spółkę przychodami oraz wypełniają pozostałe warunki wskazane w Ustawie o CIT, Komplementariusz jest uprawniony do uznania ich za podatkowe koszty uzyskania przychodów.

Podniesiono, że stanowisko Komplementariusza znajduje potwierdzenie w wydanym w składzie siedmiu sędziów, wyroku NSA z 17 czerwca 2013 r. (II FSK 702/11). Z wyroku tego wynika, że:

1.  Wymienienie w przepisach podatkowych jako przykładowych kosztów reprezentacji wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie oznacza, iż wydatki tego rodzaju zawsze muszą zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Kwalifikacja każdego przypadku powinna być odrębna, pod kątem warunków i okoliczności uzasadniających poniesienie takich wydatków.
2.  Dla kwalifikacji danych wydatków jako wydatków na reprezentację wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów nie jest istotne miejsce podawania poczęstunków. Nie są także istotne takie cechy jak wystawność, wytworność, okazałość poczęstunków.
3.  Za wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów należy uznać te, których wyłącznym bądź dominującym celem jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, czy działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z uczestnikami takich spotkań.
4.  Wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych powinny być poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Nie pozostają zatem w jakimkolwiek związku z przychodami podatnika wydatki np. na „obiady dla rodziny”, „fundowane przyjęcia dla znajomych”, „na usługi rozrywkowe".

Podniesiono, że powyższe potwierdził Minister Finansów w interpretacji ogólnej z 25 listopada 2013 r., DD6/033/127/SOH/2013/RD-120521 w której stwierdził, że zgodnie z analizą tez powołanego wyroku NSA nie podlegają wykluczeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT ponoszone przez podatników wydatki na drobne poczęstunki (np. ciastka, paluszki, kanapki), napoje (np. kawa, herbata, woda mineralna, soki), a także posiłki (np. obiady, lunche), niezależnie od miejsca ich podawania (w siedzibie podatnika, czy też poza nią), podawane podczas prowadzenia rozmów z kontrahentami, inwestorami, wykonawcami etc. dotyczących zakresu prowadzonej przez podatników działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm. - dalej także: „Ksh”) spółka komandytowa jest spółką osobową mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. Ponieważ spółka komandytowa jest osobową spółką prawa handlowego i tym samym nie posiada osobowości prawnej, z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba prawna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 1-3 (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.) oraz art. 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851) podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych są:

*   osoby prawne,
*   spółki kapitałowe w organizacji,
*   jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej (z zastrzeżeniem ust. 1 i 3),
*   spółki komandytowo-akcyjne mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
*   spółki niemające osobowości prawnej mające siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania oraz
*   podatkowe grupy kapitałowe.

Zgodnie bowiem z art. 1 ust. 1 ww. ustawy ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji.

Stosownie do treści art. 1 ust. 2 powołanej ustawy przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3.

W myśl ust. 3 powyższego artykułu przepisy ustawy mają również zastosowanie do:

*   spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
*   spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie natomiast do brzmienia art. 5 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Powyższa regulacja art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest realizacją zasady, że podatek dochodowy od osób prawnych jest podatkiem globalnym, tj. przychody podatnika tego podatku ze wszystkich możliwych źródeł są kumulowane i poddane jednolitemu opodatkowaniu. Ponieważ podmioty podatku dochodowego od osób prawnych (w tym również spółki kapitałowe) mogą tworzyć/ mieć odziały m.in. w osobowych spółkach prawa handlowego (w tym w spółkach komandytowych), przepis ten normuje sposób rozliczania przychodów i kosztów ich uzyskania pochodzących z tych źródeł, gdyż źródła te nie mają własnej podmiotowości podatkowej. Powstały w tych warunkach przychód jest przedmiotem opodatkowania osobno u każdego wspólnika jako dochód z udziału w osobowej spółce prawa handlowego. Ta sama zasada dotyczy rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Ponadto, przychody osób prawnych ze źródła jakim jest udział w osobowych spółkach prawa handlowego podlegają doliczeniu do innych przychodów osiąganych przez te osoby prawne i są opodatkowane zgodnie z przepisem art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Łączenie przychodów według art. 5 ww. ustawy odbywa się proporcjonalnie do udziału posiadanego przez osobę prawną w osobowej spółce prawa handlowego. Jeżeli tej proporcji nie da się ustalić, przyjmuje się, że udziały wspólników są równe.

W rezultacie, uzyskane przez osobową spółkę prawa handlowego przychody oraz poniesione koszty uzyskania przychodów podlegają rozliczeniu u jej wspólników proporcjonalnie do ich udziałów w zyskach tej spółki. Zatem, koszty uzyskania przychodów powinny być rozliczane przez spółkę będącą wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółki komandytowej - co do zasady - proporcjonalnie do jej udziałów w zyskach tej spółki, niezależnie od wartości wniesionych do spółki wkładów przez poszczególnych wspólników.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Jednocześnie nadmienić należy, iż odnosząc poszczególne wydatki w koszty podatkowe, podatnik jest zobligowany do uwzględnienia norm ustanowionych w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy do katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów zaliczają się koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Wyłączając z kosztów podatkowych koszty reprezentacji, ustawa podatkowa nie definiuje terminu „reprezentacja”, ani też nie odsyła do innych przepisów prawa. Brak ustawowej definicji pojęcia „reprezentacja”, nie uprawnia jednak do dowolnego określania zakresu znaczeniowego tego terminu.

Należy zwrócić uwagę na interpretację ogólną Ministra Finansów z dnia 25 listopada 2013 r., nr DD6/033/127/SOH/2013/RD-120521 odnoszącą się do reprezentacji, w której wskazano m.in.: „wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 updop i art. 23 ust. 1 pkt 23 updof należy uznać te, których wyłącznym bądź dominującym celem jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, czy działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z uczestnikami takich spotkań. (…) Poniesione wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych powinny spełniać wymogi przepisów art. 15 ust. 1 updop lub art. 22 ust. 1 updof, czyli być poniesionymi w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.”

Próbę zdefiniowania pojęcia „reprezentacji” podjął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku wydanym w składzie siedmiu sędziów z dnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11 – do którego odnosił się Minister Finansów w powyżej interpretacji ogólnej. Sąd ten stwierdził, że celem kosztów reprezentacyjnych jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, działalności etc., wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami. Oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest właśnie wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny. Wymienienie jako przykładowych kosztów reprezentacyjnych wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie oznacza, że wydatki te zawsze muszą zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Nie są one kosztami jedynie wówczas, gdy mają charakter reprezentacyjny. Kwalifikacja każdego przypadku powinna być odrębna, uzależniona od jego okoliczności.

Zdaniem Sądu, wykładnia terminu reprezentacja powinna odwoływać się do etymologii tego terminu. Wyraz "reprezentacja" pochodzi od łacińskiego "repraesentatio" oznaczającego wizerunek. Upływ czasu nie zmienił jego znaczenia i formy. Oznacza to, że ,,reprezentacja" w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. W podanym znaczeniu reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. W takiej sytuacji wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenie swojej zasobności, profesjonalizmu. Przy tak zdefiniowanym terminie "reprezentacji" kwestia wystawności, okazałości czy też ponadprzeciętności nie ma żadnego znaczenia.

Istotnym jest, że wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów, obciąża podatnika.

Dodatkowo zauważyć należy, że w celu wykazania związku pomiędzy kosztem, a przychodem podatnik musi dysponować wymaganymi przez prawo dowodami. W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z tak udokumentowanych wydatków winno ponadto wynikać, że mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez podatnika przychodów. W zakresie obowiązków podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest komplementariuszem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością spółce komandytowej, która w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy na rzecz swoich kontrahentów szeroko rozumiane usługi doradcze dotyczące działalności na rynku nieruchomości komercyjnych. W celu prawidłowego wykonania usług doradczych, osoby świadczące te usługi w imieniu ww. spółki z o.o. spółki komandytowej odbywają spotkania z kontrahentami, podwykonawcami, potencjalnymi inwestorami, itp., które organizowane są w restauracjach, w siedzibie tej spółki bądź w wynajętych salach, gdzie podczas rozmów uczestnicy spotkania zamawiają posiłek i napoje. Spotkania mają na celu wyłącznie wykonanie umów z kontrahentami ww. spółki komandytowej. Na spotkaniach omawiane są potrzeby kontrahenta, zakres i wstępne warunki współpracy z podwykonawcami i potencjalnymi inwestorami kontrahentów. W spotkaniach uczestniczą wyłącznie osoby pozostające ze sobą w relacjach biznesowych, związanych z wykonaniem usług doradczych, tj. w szczególności w spotkaniach nie uczestniczą członkowie rodzin czy znajomi pozostający w relacjach towarzyskich.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi możliwość zaliczenia do kosztów wydatków na usługi gastronomiczne, cateringowe oraz wydatków na nabycie artykułów spożywczych poniesionych przez spółkę z o.o. spółkę komandytową, w której Wnioskodawca jest komplementariuszem, w związku z organizacją spotkań z kontrahentami, podwykonawcami, inwestorami w ramach świadczonych przez ww. spółkę z o.o spółkę komandytową usług doradczych na rzecz swoich kontrahentów.

W tym miejscu należy podkreślić, iż podatnik zawsze przy ponoszeniu wydatku musi mieć na uwadze art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i nie ma znaczenia tu fakt, że wydatek został poniesiony z tytułu wykonywania zlecenia. Co prawda strony zawierające umowę, stosownie do art. 353 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.), mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego, jednak Organ podatkowy analizując wydatki będzie je zawsze analizował pod kątem celowości i racjonalności ich poniesienia oraz czy poszczególne wydatki nie zostały wymienione w katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Ponadto każdy wydatek należy indywidualnie ocenić pod względem bezwzględnie obowiązujących negatywnych przesłanek ustawowych (zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów) wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Fakt, iż koszty w przedmiotowym przypadku spółka z o.o. spółka komandytowa ponosi z tytułu zawartych umów z kontrahentami nie ma znaczenia przy kwalifikowaniu wydatku do kosztu uzyskania przychodu, w sytuacji kiedy ten koszt dotyczy danej spółki i jest on enumeratywnie wyłączony w ustawie jako koszt niestanowiący kosztów uzyskania przychodów.

Według tut. Organu, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, należy stwierdzić, że wydatki wymienione w sytuacji przedstawionej we wniosku poniesione przez spółkę z o.o. spółkę komandytową w związku ze świadczeniem kompleksowych usług na rzecz Zleceniodawcy, nie są związane z reprezentacją ww spółki.

W tym stanie rzeczy przedmiotowe wydatki poniesione przez spółkę z o.o. spółkę komandytową należy uznać za poniesione w związku z wykonaniem usług określonych w umowie, a nie w celu reprezentacji danej spółki, a w konsekwencji za będące poza hipotezą normy prawnej określonej w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając na uwadze powyższe regulacje prawa podatkowego, przedstawiony stan faktyczny oraz treść powołanego wyżej art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy stwierdzić, że – co do zasady – wydatki które spółka z o.o. spółka komandytowa, w której Wnioskodawca jest komplementariuszem, poniesie na usługi gastronomiczne, cateringowe oraz na nabycie artykułów spożywczych w związku z organizacją spotkań z kontrahentami, podwykonawcami, inwestorami w ramach świadczonych przez ww. spółkę z o.o spółkę komandytową usług doradczych na rzecz swoich kontrahentów, Wnioskodawca będzie miał prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału), o ile przedmiotowe wydatki zastały właściwie udokumentowane.

Tym samym stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do wyroków sądów administracyjnych powołanych przez Wnioskodawcę, należy wskazać, iż artykuł 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.) stanowi, że źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są; Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe, rozporządzenia i akty prawa miejscowego.

Katalog źródeł prawa zawarty w art. 87 Konstytucji wyraźnie wyklucza orzecznictwo sądów jako źródło prawa powszechnie obowiązującego, a zatem zasady konstytucyjne nie nadają orzecznictwu sądów administracyjnych mocy powszechnie obowiązującej.

Wskazać także należy, iż przedstawione we wniosku orzeczenia sądów administracyjnych, zostały wydane w indywidualnych sprawach w określonych, odrębnych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą. Nie są natomiast wiążące dla tut. organu, który wydał przedmiotową interpretację indywidualną. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270, z póxn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.