Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.242.2025.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-11
Teza: Prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z
faktur dotyczących realizacji inwestycji.
Słowa kluczowe: cmentarze
gmina
odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 maja 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego

    Gmina (...) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Gmina jest właścicielem cmentarzy komunalnych w (...) przy ul. (...) i ul. (...) oraz w
    miejscowościach (...) i (...). Wysokość opłat za korzystanie z cmentarzy komunalnych
    ustalana jest w oparciu o Uchwałę Rady Miejskiej w (...). Uzyskane przychody z tytułu
    udostępniania miejsc na cmentarzu pod grób ziemny lub murowany, przedłużenie
    użytkowania istniejących miejsc na cmentarzu, wykup miejsca na cmentarzu za życia
    kupującego z terminem pochówku bliżej nieokreślonym, korzystanie z obiektów i
    urządzeń sanitarnych Gmina (...) wykazuje w swoich rejestrach sprzedaży VAT.
    Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
    Zgodnie z art. 7 ust. pkt 13 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst
    jednolity Dz. U. z 2024 r. poz. 1465) do zadań własnych gminy należy zaspokajanie
    zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności zadania własne obejmują sprawy
    cmentarzy gminnych.
    Gmina ponosi i będzie ponosić wydatki związane z bieżącym utrzymaniem cmentarzy
    komunalnych, w szczególności wydatki na zakup energii elektrycznej, wody, wywóz
    nieczystości, a także wydatki inwestycyjne związane z modernizacją cmentarzy.
    Aktualnie, z uwagi na wykorzystanie miejsc do pochówku w ponad 90% na Cmentarzu
    Komunalnym w (...) przy ul. (...), Gmina rozpoczęła inwestycję polegającą na jego
    rozbudowie. Prace inwestycyjne polegają na wycince drzew, budowie: ścieżek, oświetlenia,
    kanalizacji, ogrodzenia, jak również przystosowania gruntu do sprawowania pochówku
    osób zmarłych.
    Jak wspomniano na wstępie Gmina (...) jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W ramach
    realizowanego projektu Gmina będzie nabywała towary i usługi, a faktury będą
    wystawiane na Gminę z naliczonym podatkiem VAT. Towary i usługi nabywane w ramach
    inwestycji polegającej na rozbudowie cmentarza komunalnego przy ul. (...) będą
    wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, ponieważ Gmina
    nie planuje na rozbudowanym cmentarzu dokonywać czynności nie objętych regulacjami
    ustawy o podatku od towarów i usług. Gmina nie może wykluczyć, że zdarzą się przypadki,
    że osobą zmarłą będzie osoba bezdomna. Wówczas stosownie do przepisów art. 10 ust. 3
    ustawy z dnia 31 stycznia 1959 r. o cmentarzach i chowaniu osób zmarłych (tekst jednolity:
    Dz. U. z 2024 r. poz. 576) oraz art. 17, ust. 1 pkt 15 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o
    pomocy społecznej (tekst jednolity: Dz. U. z 2024 r. poz. 1283 ze zm.) obowiązkiem gminy
    jest pochówek zmarłych, niepochowanych przez osoby do tego zobowiązane. Jednakże
    takiego pochówku Gmina dokona wyłącznie na Cmentarzu Komunalnym w (...) przy ul. (...),
    a zatem innym niż cmentarz objęty inwestycją rozbudowy.
    Pytania
    1. Czy Gminie będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od
      wydatków inwestycyjnych realizowanych na cmentarzu komunalnym w (...) przy ulicy
      (...)?
    2. Czy w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, wynikającego z dokonanych
      zakupów związanych z inwestycją rozbudowy cmentarza komunalnego w (...) przy ul.
      (...), będzie w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, Gmina
      będzie miała prawo wnioskować o zwrot różnicy podatku na rachunek bankowy?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne
    niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność
    gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
    usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także
    działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w

    szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości
    niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z kolei stosownie do
    art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz
    urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi
    przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności
    wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    W konsekwencji w opisanym we wniosku zdarzeniu, pierwszy z wymienionych warunków
    dla dokonania odliczania podatku VAT zostanie spełniony, gdyż w zakresie rozbudowy
    cmentarza przy ul. (...), Gmina będzie działała jako podatnik VAT zgodnie z art. 15 ust. 6
    ustawy o VAT, z którego wynika, że gminę w zakresie czynności wykonywanych na
    podstawie zawartych umów cywilnoprawnych należy uznawać za podatnika VAT.
    Drugim warunkiem koniecznym dla zastosowania prawa do odliczania podatku
    naliczonego jest związek ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności
    opodatkowanych VAT. Zdaniem Gminy również ten warunek zostanie spełniony w
    opisanym we wniosku zdarzeniu, bowiem rozbudowany przez Gminę cmentarz
    komunalny będzie służył wyłącznie odpłatnej dzierżawie miejsc grzebalnych na podstawie
    zawartych przez Gminę umów dzierżawy, co stanowi odpłatną usługę, o której mowa w
    art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT na podstawie
    art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
    Nałożone na Gminę (na mocy odrębnych przepisów) obowiązki nieodpłatnego
    świadczenia usług pochówku osób - w przypadku wystąpienia takich okoliczności - będą
    realizowane na innym cmentarzu komunalnym, tj. na cmentarzu przy ul. (...) w (...). Gmina
    poprzez rozbudowę cmentarza komunalnego przy ul. (...) w (...) ma zamiar
    wykorzystywania tego cmentarza wyłącznie do odpłatnego świadczenia usług, tj. wyłącznie
    do wykonywania działalności związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem
    VAT. W konsekwencji realizacja inwestycji rozbudowy cmentarza komunalnego przy ul. (...)
    w (...) ma na celu wyłączne świadczenie usług cmentarnych opodatkowanych podatkiem
    VAT. Gmina na tym cmentarzu - przy ul. (...) - nie zamierza realizować pochówku osób, o
    których mowa w art. 10 ust. 3 ustawy o cmentarzach i chowaniu zmarłych (pochówek tych
    osób będzie dokonywany na cmentarzu komunalnym przy ul. (...) w (...)).
    W związku z powyższym, w opisanej we wniosku sytuacji istnieje bezsprzeczny i
    bezpośredni związek pomiędzy poniesionymi przez Gminę wydatkami na realizację
    rozbudowy cmentarza a wykonywaniem przez nią czynności opodatkowanych VAT, tj.
    wydzierżawianiem miejsc grzebalnych w ramach opisanej w niniejszym wniosku inwestycji.
    Reasumując, od wydatków związanych z realizacją rozbudowy Cmentarza Komunalnego w
    (...) przy ul. (...) przeznaczonego na odpłatną dzierżawę miejsc grzebalnych - Gminie będzie
    przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego.
    W przypadku gdy kwota podatku naliczonego wynikającego z dokonanych zakupów
    związanych z ww. inwestycją będzie w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku
    należnego Gmina będzie miała prawo wnioskować o zwrot różnicy na rachunek bankowy.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U.
    2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

    Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
        a) nabycia towarów i usług,
        b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
          usługi.
    Art. 87 ust. 1 ustawy:
      W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w
      okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do
      obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu
      różnicy na rachunek bankowy.
    Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone
    zostały w art. 87 ust. 2-6n ustawy.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
    gdy:
        podatek odlicza podatnik podatku od towarów i usług,
        towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
    Warunkiem, który daje podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego jest związek
    zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
    Podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego od nabywanych towarów i usług, których nie będzie wykorzystywał do
    wykonywania czynności opodatkowanych (czyli czynności zwolnionych od podatku oraz
    niepodlegających temu podatkowi).
    Art. 88 ustawy zawiera listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Tylko podatnik podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej ma prawo do odliczenia podatku.
    Art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-
    przedmiotowy.

    Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i
    usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności:
        inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań, oraz
        mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r.
    poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Art. 7 ust. 1 pkt 13 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy cmentarzy gminnych.
    Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz zwrotu
    podatku VAT w związku z realizacją inwestycji.
    Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w kontekście prawa do
    odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą
    uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek
    należny.
    W omawianej sprawie związek taki występuje, ponieważ - jak Państwo wskazali - towary i
    usługi nabywane w ramach inwestycji polegającej na rozbudowie cmentarza komunalnego
    przy ul. (...) będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych.
    Zatem przysługuje Państwu prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z
    faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne realizowane na cmentarzu komunalnym w
    (...) przy ulicy (...).
    Jednocześnie są Państwo uprawnieni do wnioskowania o zwrot różnicy podatku VAT na
    rachunek bankowy w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego wynikającego z
    dokonanych zakupów związanych z realizacją inwestycji będzie w okresie rozliczeniowym
    wyższa od kwoty podatku należnego przy spełnieniu innych warunków określonych w
    przepisach art. 87 ustawy.
    Prawo to przysługuje, pod warunkiem niewystąpienia przesłanek wykluczających
    odliczenie podatku naliczonego, o których mowa w art. 88 ustawy.
    Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1 i 2 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne
    kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być
    rozpatrzone.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Ponoszą
    Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego
    przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na
    wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku

    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w
    opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.