Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-439/16-1/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-09-06
Teza: Opodatkowanie korekty wzajemnych rozliczeń polegającej na wyrównaniu (w górę lub w dół) zakładanego poziomu dochodowości na sprzedaży przez Wnioskodawcę produktów zakupionych od podmiotów z Grupy oraz dokumentowanie wyrównania z tytułu cen transferowych
Słowa kluczowe: cena; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; korekta; noty; wynagrodzenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 czerwca 2016 r. (data wpływu 14 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania korekty wzajemnych rozliczeń polegającej na wyrównaniu (w górę lub w dół) zakładanego poziomu dochodowości na sprzedaży przez Wnioskodawcę produktów zakupionych od podmiotów z Grupy oraz dokumentowania wyrównania z tytułu cen transferowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 czerwca 2016 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania korekty wzajemnych rozliczeń polegającej na wyrównaniu (w górę lub w dół) zakładanego poziomu dochodowości na sprzedaży przez Wnioskodawcę produktów zakupionych od podmiotów z Grupy oraz dokumentowania wyrównania z tytułu cen transferowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka należy do ogólnoświatowej grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”), zajmującej się produkcją stali nierdzewnej i stopów wysokowydajnych.

W ramach Grupy wdrożono politykę cen transferowych (Transfer Pricing Policy), której celem jest implementacja w ramach Grupy zasad cen transferowych mających zastosowanie do określonych transakcji zgodnych z zasadą ceny rynkowej (tzw. arm’s length principle) określoną w „Wytycznych w sprawie cen transferowych dla przedsiębiorstw wielonarodowych oraz administracji podatkowych” (Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations) opracowanych przez Organizację Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (OECD) oraz regulacji w zakresie cen transferowych mających zastosowanie w poszczególnych krajach członkowskich tej organizacji.

Zgodnie z zawartą z podmiotem powiązanym (dalej: „Koordynator") umową (dalej: „Umowa”), Spółka sprawuje rolę dystrybutora produktów Grupy na rynku Europy Środkowo-Wschodniej. W związku z tym nabywa od będących członkami Grupy dostawców nieposiadających stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: „Dostawcy”) produkty, które następnie odsprzedaje swoim kontrahentom (co do zasady, będącymi podmiotami nienależącymi do Grupy; zdarza się jednak, że sprzedaż dokonywana jest również na rzecz podmiotów z Grupy) na obsługiwanych przez siebie rynkach. Koordynator nie jest jednym z Dostawców.

W praktyce niewielką część produktów Spółka nabywa również od podmiotów niepowiązanych (w 2015 r. było to 5,5 % ogółu zakupów) (dalej zwani również „Dostawcy”). Zakup od podmiotów niepowiązanych jest realizowany wyjątkowo, gdy podmioty z Grupy nie są w stanie zrealizować zapotrzebowania Spółki na określone produkty.

W związku z zakupem produktów od Dostawców Spółka ponosi koszty, które traktuje jako koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z warunkami Umowy Spółka jest zobowiązana do utrzymywania zasobów produktów na określonym poziomie i ich dalszej odsprzedaży oraz do działań marketingowych i realizacji usług serwisowych.

Spółka, stosownie do obowiązującej w Grupie polityki cen transferowych, na skutek prowadzonej działalności powinna osiągać określony poziom dochodowości na poziomie rynkowym. Zgodnie z Umową, zakładany zysk Spółki ze sprzedaży nabywanych produktów określony został na rynkowym poziomie EBIT 1,75%.

W trakcie danego roku może się zdarzyć, że rzeczywiście realizowany przez Spółkę wynik na działalności dystrybucyjnej będzie odbiegać od przyjętych w Umowie założeń odnośnie poziomu zysku. Wobec powyższego strony Umowy wprowadziły mechanizm ustalania wspomnianej dochodowości z uwzględnieniem korygowania wzajemnych rozliczeń.

W ciągu roku (w okresach kwartalnych lub półrocznych) oraz po jego zakończeniu dochodowość Spółki podlegać będzie weryfikacji, a odchylenia od założonego poziomu zysku będą korygowane. W przypadku uzyskania przez Spółkę wyniku odbiegającego od założonego w Umowie, Spółka otrzyma od Koordynatora dokumenty księgowe, dotyczące wyrównania z tytułu cen transferowych in plus lub in minus (tzw. TP adjustment) w zależności od tego czy uzyskany przez nią zysk będzie niższy lub wyższy od założonego poziomu EBIT. Oznacza to, że w przypadku, gdy zysk Spółki przekroczy założony w Umowie poziom zysku – Spółka otrzyma dokument księgowy z tytułu wyrównania cen transferowych skutkujący podwyższeniem kosztów. Z kolei, jeżeli rzeczywiście zrealizowany zysk Spółki okaże się niższy niż założony poziom zysku – Spółka otrzyma wyrównanie do ustalonego poziomu dochodowości, na podstawie dokumentu księgowego.

Korekty dochodowości udokumentowane za pomocą dokumentów księgowych nie będą powiązane z żadnym konkretnym zakupem produktów, lecz będą się odnosić do ogółu kosztów zakupów dokonywanych przez Spółkę od Dostawców w związku z realizacją Umowy. Kwota korekty dochodowości (niezależnie czy prowadzić będzie do obniżenia czy do podwyższenia dochodowości Spółki w danym roku) nie będzie miała bezpośredniego przełożenia na ceny zakupionych produktów dokumentowane poszczególnymi fakturami zakupowymi. W szczególności, nie będzie odwoływać się do konkretnych faktur zakupowych, poszczególnych pozycji tych faktur, czy też cen pierwotnie stosowanych. Ponadto wyrównanie dochodowości Spółki za dany rok finansowy nie będzie się odnosić do konkretnych zdarzeń z przeszłości, ale do ogółu zdarzeń mających wpływ na dochodowość stron, jakie będą miały miejsce po stronie Spółki w danym roku. Ponadto wyrównanie dochodowości nie będzie wynikało z błędu żadnej ze stron Umowy. Charakter i potrzeba dokonania korekty dochodowości uzasadnione będą dążeniem stron Umowy do zachowania warunków wzajemnej współpracy na zasadach zgodnych z polityką cen transferowych przyjętą w Grupie oraz przepisami o cenach transferowych, a w szczególności z zasadą arm’s length.

Zakup produktów od Dostawców będzie stanowić dla Spółki wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (dalej: „WNT”), import towarów lub dostawę o charakterze krajowym. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy korekta wzajemnych rozliczeń polegająca na wyrównaniu (w górę lub w dół) zakładanego poziomu dochodowości na sprzedaży przez Wnioskodawcę produktów zakupionych od podmiotów z Grupy, dokonywana w oparciu o dokument księgowy wystawiany przez Koordynatora stanowi zdarzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Czy wyrównanie z tytułu cen transferowych powinno być dokumentowane fakturą VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Wyrównanie dochodowości Spółki będzie pozostawać poza zakresem opodatkowania VAT zatem otrzymany w przyszłości dokument księgowy od Koordynatora nie wpłynie w jakikolwiek sposób na rozliczenie podatku VAT przez Spółkę, gdyż wyrównanie dochodowości do ustalonego poziomu (in plus/in minus) nie będzie miało związku z dokonaniem dostawy towarów lub świadczeniem usług przez Spółkę lub Koordynatora.

Ad. 2.

Dokumentowanie wyrównania cen transferowych nie powinno być dokonywane poprzez wystawianie faktur VAT w związku z tym iż, przedmiotowa transakcja będzie pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT. Zatem, w ocenie Spółki, wystarczające będzie dokumentowanie wyrównania dochodowości z tytułu cen transferowych notami księgowymi.

Uzasadnienie stanowiska Spółki:

Ad. 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają:

*   odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
*   eksport towarów;
*   import towarów na terytorium kraju;
*   wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
*   wewnątrzwspólnotowe dostawa towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a w myśl art. 8 ust. 1 Ustawy VAT, przez świadczenie usług należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Przez import towarów, zgodnie z art. 2 pkt 7 Ustawy VAT rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Z kolei art. 9 ust. 1 Ustawy VAT definiuje WNT jako nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Biorąc pod uwagę przytoczoną powyżej definicję dostawy towarów, należy podkreślić, że w ramach transakcji wyrównania dochodowości ani ze strony Spółki, ani ze strony Koordynatora, nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (tj. dostawy towarów), za które korekta dochodowości mogłaby stanowić wynagrodzenie. Zatem wyrównanie dochodowości z tytułu cen transferowych nie będzie stanowiło dostawy towarów w świetle ustawy VAT.

Jak wynika z przedstawionego stanu przyszłego, w ramach Umowy zostanie zastosowany mechanizm wyrównania dochodowości Spółki z tytułu cen transferowych, dla którego obliczenia zostaną ustalone okresy rozliczeniowe, i zgodnie z którym Koordynator będzie wystawiać dokumenty księgowe na rzecz Spółki, w zależności od wyniku jaki zostanie przez nią osiągnięty w danym okresie. Wyrównanie z tytułu cen transferowych nie będzie mieć przełożenia na kwoty należne z tytułu zakupu towarów dokumentowane poszczególnymi fakturami wystawianymi przez Dostawców. Zamierzeniem podmiotów uczestniczących w mechanizmie wyrównania z tytułu cen transferowych na podstawie Umowy będzie wyrównanie dochodowości Spółki w celu uzyskania przez nią założonego wyniku zgodnego z zasadą ceny rynkowej (arm’s lenght). Wyrównanie z tytułu cen transferowych dotyczyć będzie ogółu transakcji wykonanych przez Spółkę w danym okresie rozliczeniowym. Zatem wyrównanie dochodowości z tytułu cen transferowych nie będzie stanowiło także korekty dostawy towarów realizowanych pomiędzy Dostawcami, a Spółką.

Spółka stoi na stanowisku, iż wyrównanie z tytułu cen transferowych nie będzie mogło zostać również uznane za świadczenie usług na gruncie Ustawy VAT. Twierdzenie to jest uzasadnione faktem, iż dla zaistnienia usługi w rozumieniu Ustawy VAT konieczne jest wystąpienie świadczenia wzajemnego między stronami czynności. Zdanie to potwierdzają liczne interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego (przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 grudnia 2015 r. sygn. IPPP3/4512-883/15-2/IG, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 sierpnia 2014 r. sygn. IPPP1/443-607/14-2/MP), jak również wyroki sądów administracyjnych. Dla przykładu Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 kwietnia 2013 r. (sygn. I FSK 772/12) zauważył, że: „należy przyjąć, wobec unormowania art. 5 u.p.t.u., że warunkiem koniecznym dla opodatkowania jest wzajemność świadczeń. Dla przyjęcia, że świadczenie usług realizowane jest za wynagrodzeniem i podlega opodatkowaniu, usługodawca musi otrzymać od beneficjenta usługi wynagrodzenie odpowiadające jej wartości”.

W zaprezentowanym stanie przyszłym, w którym wyrównanie dochodowości Spółki do założonego w Umowie poziomu nie będzie wiązać się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony drugiego podmiotu, nie będzie można stwierdzić wystąpienia usługi w rozumieniu Ustawy VAT. Wyrównanie z tytułu cen transferowych, in plus lub in minus, nie będzie bowiem wynikiem jakichkolwiek świadczeń ze strony Koordynatora czy Spółki. Podwyższenie lub obniżenie dochodu Spółki w związku z otrzymanym dokumentem księgowym z tytułu wyrównania cen transferowych będzie wynikało jedynie z samego faktu osiągnięcia przez Spółkę (lub nie) zakładanego wyniku na określonym poziomie EBIT.

Wyżej przedstawione stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacjach indywidualnych z dnia 7 października 2015 r., (sygn. ITPP1/4512-702/15/DM oraz ITPP1/4512-708/15/RH), w których uznał, że „okoliczności przedstawione we wniosku wskazują, że zarówno wypłata przez Wnioskodawcę na rzecz P. kwot wynikających z nadwyżki przyjętego poziomu dochodowości spółek celowych, jak również pokrycie przez P. poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów w celu zapewnienia określonego, rynkowego poziomu dochodowości, związana jest z wzajemnymi rozliczeniami stron zgodnie z wynikającymi z modelu cen transferowych przyjętych w grupie. (\`(...)\`) Za wynagrodzenie nie można uznać przekazanej przez Wnioskodawcę nadwyżki ponad założony umownie poziom dochodowości, a z wniosku nie wynika aby za realizowane czynności P. otrzymywał wynagrodzenie”.

Ponadto, stanowisko tożsame z wyżej przedstawionymi argumentami Spółki, zostało również zaprezentowane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 29 grudnia 2015 r. sygn. ILPP4/4512-1-330/15-2/BA;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 14 grudnia 2015 r. sygn. IPPP3/4512-883/15-2/IG;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 22 grudnia 2015 r. sygn. ILPP4/4512-1-331/15-2/BA.

Ad. 2.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy VAT ustawa ta reguluje opodatkowanie podatkiem VAT. Konsekwentnie wszelkie czynności niepodlegającej VAT nie mogą być objęte reżimem ww. ustawy, w szczególności w zakresie przepisów dotyczących dokumentowania transakcji na potrzeby Ustawy VAT.

Wobec tego, dla czynności nie objętych Ustawą VAT nie będzie miał także zastosowania art. 106b Ustawy VAT, zgodnie z którym podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

*   sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
*   sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
*   wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
*   otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz argumentację wykazaną w uzasadnieniu stanowiska odnoszącego się do pytania 1 przedmiotowego wniosku, zdaniem Spółki dla dokumentacji czynności wyrównania z tytułu cen transferowych nie będzie potrzeby wystawiania faktury w rozumieniu ustawy VAT, gdyż zgodnie z art. 106b w zw. z art. 1 ust. 1 Ustawy VAT, taki obowiązek istnieje jedynie w przypadku czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Zgodnie ze stanowiskiem Spółki, ponieważ przedmiotowe wyrównanie z tytułu cen transferowych będzie neutralne z punktu widzeniu Ustawy VAT, dla celów dokumentacji korekty dochodowości wystarczające będzie wystawianie not księgowych. Pogląd ten został zaakceptowany m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 15 lutego 2016 r. (sygn. IPPP3/4512-1048/15-2/JF).

Podsumowując, zdaniem Spółki, otrzymane przez nią dokumenty księgowe dokumentujące wyrównanie z tytułu cen transferowych będą dla Spółki neutralne na gruncie Ustawy VAT. Wyrównanie z tytułu cen transferowych pozostanie bowiem bez wpływu na zakres opodatkowania VAT Spółki. W związku z tym, na Spółce nie będą ciążyć jakiekolwiek obowiązki związane z rozliczeniem podatku VAT z tytułu wyrównania dochodowości. Prawidłowe również będzie, zdaniem Spółki, dokumentowanie niniejszych czynności notami księgowymi, ze względu na brak obowiązku wystawiania faktur do czynności pozostających poza zakresem podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei art. 9 ust. 1 ustawy stanowi, że przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Natomiast art. 2 pkt 7 ustawy stanowi, że ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o imporcie towarów – rozumie się przez to przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia), w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy.

Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa od będących członkami Grupy dostawców produkty, które następnie odsprzedaje swoim kontrahentom (co do zasady, będącymi podmiotami nienależącymi do Grupy, jak również na rzecz podmiotów z Grupy) na obsługiwanych przez siebie rynkach.

Zgodnie z warunkami Umowy Spółka jest zobowiązana do utrzymywania zasobów produktów na określonym poziomie i ich dalszej odsprzedaży oraz do działań marketingowych i realizacji usług serwisowych.

Spółka, stosownie do obowiązującej w Grupie polityki cen transferowych, na skutek prowadzonej działalności powinna osiągać określony poziom dochodowości na poziomie rynkowym. Zgodnie z Umową, zakładany zysk Spółki ze sprzedaży nabywanych produktów określony został na rynkowym poziomie EBIT 1,75%.

W trakcie danego roku może się zdarzyć, że rzeczywiście realizowany przez Spółkę wynik na działalności dystrybucyjnej będzie odbiegać od przyjętych w Umowie założeń odnośnie poziomu zysku. Wobec powyższego strony Umowy wprowadziły mechanizm ustalania wspomnianej dochodowości z uwzględnieniem korygowania wzajemnych rozliczeń.

W ciągu roku (w okresach kwartalnych lub półrocznych) oraz po jego zakończeniu dochodowość Spółki podlegać będzie weryfikacji, a odchylenia od założonego poziomu zysku będą korygowane. W przypadku uzyskania przez Spółkę wyniku odbiegającego od założonego w Umowie, Spółka otrzyma od Koordynatora dokumenty księgowe, dotyczące wyrównania z tytułu cen transferowych in plus lub in minus (tzw. TP adjustment) w zależności od tego czy uzyskany przez nią zysk będzie niższy lub wyższy od założonego poziomu EBIT. Oznacza to, że w przypadku, gdy zysk Spółki przekroczy założony w Umowie poziom zysku – Spółka otrzyma dokument księgowy z tytułu wyrównania cen transferowych skutkujący podwyższeniem kosztów. Z kolei, jeżeli rzeczywiście zrealizowany zysk Spółki okaże się niższy niż założony poziom zysku – Spółka otrzyma wyrównanie do ustalonego poziomu dochodowości, na podstawie dokumentu księgowego.

Korekty dochodowości udokumentowane za pomocą dokumentów księgowych nie będą powiązane z żadnym konkretnym zakupem produktów, lecz będą się odnosić do ogółu kosztów zakupów dokonywanych przez Spółkę od Dostawców w związku z realizacją Umowy. Kwota korekty dochodowości (niezależnie czy prowadzić będzie do obniżenia czy do podwyższenia dochodowości Spółki w danym roku) nie będzie miała bezpośredniego przełożenia na ceny zakupionych produktów dokumentowane poszczególnymi fakturami zakupowymi. W szczególności, nie będzie odwoływać się do konkretnych faktur zakupowych, poszczególnych pozycji tych faktur, czy też cen pierwotnie stosowanych. Ponadto wyrównanie dochodowości Spółki za dany rok finansowy nie będzie się odnosić do konkretnych zdarzeń z przeszłości, ale do ogółu zdarzeń mających wpływ na dochodowość stron, jakie będą miały miejsce po stronie Spółki w danym roku. Ponadto wyrównanie dochodowości nie będzie wynikało z błędu żadnej ze stron Umowy.

Wątpliwości Spółki dotyczą opodatkowania korekty wzajemnych rozliczeń polegającej na wyrównaniu (w górę lub w dół) zakładanego poziomu dochodowości na sprzedaży przez Wnioskodawcę produktów zakupionych od podmiotów z Grupy oraz dokumentowania wyrównania z tytułu cen transferowych.

W wyniku analizy przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego na tle powołanych przepisów należy stwierdzić, że celem ustalenia czy korekta wzajemnych rozliczeń będzie miała wpływ na opodatkowanie podatkiem od towarów i usług należy ustalić czy zachodzi powiązanie pomiędzy wyrównaniem dochodowości a kwotą należną za konkretne zakupione towary.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego strony wprowadziły mechanizm ustalania dochodowości z uwzględnieniem korygowania wzajemnych rozliczeń. W ciągu roku (w okresach kwartalnych lub półrocznych) oraz po jego zakończeniu dochodowość Spółki podlegać będzie weryfikacji, a odchylenia od założonego poziomu zysku będą korygowane. W przypadku uzyskania przez Spółkę wyniku odbiegającego od założonego w Umowie, Spółka otrzyma od Koordynatora dokumenty księgowe, dotyczące wyrównania z tytułu cen transferowych in plus lub in minus (tzw. TP adjustment) w zależności od tego czy uzyskany przez nią zysk będzie niższy lub wyższy od założonego poziomu EBIT. Kwota korekty dochodowości nie będzie miała bezpośredniego przełożenia na ceny zakupionych produktów, nie będzie odwoływać się do konkretnych faktur zakupowych, poszczególnych pozycji tych faktur, czy też cen pierwotnie stosowanych. Ponadto wyrównanie dochodowości Spółki za dany rok finansowy nie będzie się odnosić do konkretnych zdarzeń z przeszłości, ale do ogółu zdarzeń mających wpływ na dochodowość stron, jakie będą miały miejsce po stronie Spółki w danym roku. Ponadto wyrównanie dochodowości nie będzie wynikało z błędu żadnej ze stron Umowy.

Należy zatem stwierdzić, że skoro wystawiony dokument nie odnosi się do konkretnych faktur zakupowych, poszczególnych pozycji tych faktur, czy też cen pierwotnie stosowanych, to dokonana lub otrzymana przez Spółkę płatność (wypłacone wyrównanie) w związku z korektą dochodowości, nie będzie zobowiązywała Spółki do opodatkowania tego zdarzenia. Wyrównanie dochodowości nie jest wynikiem błędu żadnej ze stron, a jego wysokość nie była i nie mogła być znana w okresach wcześniejszych niż następuje rozliczenie dokumentem korygującym między Spółką a Koordynatorem.

Jednocześnie korekta wzajemnych rozliczeń polegająca na wyrównaniu (w górę lub w dół) zakładanego poziomu dochodowości nie stanowi wynagrodzenia za usługę w rozumieniu ustawy o VAT, przez co działania te pozostają poza zakresem ustawy. Wyrównanie dochodowości do ustalonego między Spółką a Koordynatorem poziomu nie wiąże się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony drugiego podmiotu. Nie istnieje więc określone działanie stanowiące wzajemne świadczenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, które stanowi świadczenie usług.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę powyższe ustalenia uznać należy, że otrzymanie dokumentu korygującego dochodowość Spółki za dany okres do poziomu rynkowego, którego przyczyną wystawienia jest konieczność dokonania korekty dochodowości ogółem w oparciu o przesłanki wynikające z przyjętej polityki cen transferowych, nie będzie stanowiła zdarzenia podlegającego opodatkowaniu, ponieważ wyrównanie do ustalonego poziomu dochodowości (zarówno w górę, jak i w dół) pozostanie bez wpływu na zakres opodatkowania towarów nabywanych od Dostawców.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że wyrównanie dochodowości Spółki będzie pozostawać poza zakresem opodatkowania VAT – należało uznać za prawidłowe.

Odnośnie dokumentowania zdarzeń fakturami VAT należy wskazać, że zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Przez sprzedaż należy rozumieć – w myśl art. 2 pkt 22 ustawy o VAT – odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Natomiast ogólne regulacje dotyczące danych, jakie powinny zawierać faktury, zostały określone w art. 106e ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że faktury są dokumentami sformalizowanymi i muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego w tym względzie. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla w sposób prawidłowy zdarzenie gospodarcze. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy o VAT, mają znaczenie dowodowe.

Ponieważ, jak stwierdzono powyżej, wyrównanie dochodowości Spółki będzie pozostawać poza zakresem opodatkowania VAT, tym samym brak będzie podstaw do wystawienia przez Wnioskodawcę faktur VAT dokumentujących te zdarzenia, bowiem – jak wynika z powołanego wyżej przepisu z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT – faktury są dowodem dokumentującym sprzedaż. W konsekwencji zdarzenia te nie powinny być dokumentowane fakturami VAT.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy o podatku VAT i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów. Należy jednak stwierdzić, iż brak jest przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku VAT dla dokumentowania tej czynności notą księgową.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że dokumentowanie wyrównania cen transferowych nie powinno być dokonywane poprzez wystawianie faktur VAT – należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Na marginesie należy zauważyć, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tut. Organ nie jest nimi związany.

Należy podkreślić także, iż na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie może wpłynąć powołany przez Wnioskodawcę wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 kwietnia 2013 r. sygn. akt I FSK 772/12, bowiem stanowi on rozstrzygnięcie w konkretnej sprawie, osądzonej w określonym stanie faktycznym odmiennym od rozpoznawanego w niniejszej sprawie – wyrok ten dotyczy bowiem opodatkowania podatkiem od towarów i usług nabycia wierzytelności na podstawie umowy przelewu wierzytelności za cenę równą nominalnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163 poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.