Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-719/09/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-11-12
Teza: Sprzedaż gruntów leśnych.
Słowa kluczowe: las; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2009 r. (data wpływu – 28 sierpnia 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 października 2009 r. (data wpływu – 30 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu sprzedaży nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 sierpnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości. Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, wezwano Wnioskodawcę pismem z dnia 22 października 2009 r. Nr ITPB2/415-719/09-2/AD do ich uzupełnienia. Wniosek uzupełniony został przez Pana pismem z dnia 27 października 2009 r. (data wpływu – 30 października 2009 r.).

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 3 listopada 2008 r. zmarł Pana wuj. Na podstawie testamentu nabył Pan udział w masie spadkowej wynoszący 2/9 części. Na skutek działu spadku dokonanego postanowieniem Sądu z dnia 9 czerwca 2009 r. nabył Pan dwie działki Nr 806 i 1488 o łącznej powierzchni 1,55 ha stanowiące lasy. W planie zagospodarowania przestrzennego gminy powyższe nieruchomości oznaczone są jako grunty leśne zadrzewione prywatnie. Dokonanemu działowi spadku nie towarzyszyły żadne spłaty ani dopłaty. Nabyta nieruchomość mieści się w udziale jaki przysługiwał Panu w spadku. Z tytułu jego nabycia uiścił Pan podatek od spadków i darowizn w kwocie 4.171 zł. Opłacił Pan również podatek leśny ustalony dla ww. nieruchomości. W dniu 27 lipca 2009 r. na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego zbył Pan powyższe nieruchomości za kwotę 50.000 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy z tytułu sprzedaży gruntów leśnych o powierzchni 1,55 ha, porośniętych drzewami sosnowymi, jest Pan zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze zapis art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma on obowiązku zapłaty podatku dochodowego. Uważa Pan, iż sprzedaż gruntów leśnych nie podlega podatkowi dochodowemu od osób fizycznych, gdyż opłaca się tylko jeden podatek, tj. albo leśny, albo rolny, albo dochodowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zmianami) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodu jest - z zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z analizy wniosku wynika, iż w dniu 3 listopada 2008 r. zmarł Pana wuj. Na podstawie testamentu nabył Pan udział w masie spadkowej wynoszący 2/9 części. Następnie na skutek działu spadku dokonanego postanowieniem Sądu z dnia 9 czerwca 2009 r. nabył Pan dwie działki Nr 806 i 1488 o łącznej powierzchni 1,55 ha.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia przez Wnioskodawcę spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast postanowienie Sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Jednak zgodnie z art. 1036 ww. ustawy istnieje możliwość rozporządzenia przez spadkobierców prawem lub rzeczą należącą do spadku, mimo istnienia współwłasności, jeśli następuje to za zgodną wolą wszystkich spadkobierców.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi w granicach przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Nie zmienia to faktu, iż dział spadku jest zawsze konsekwencją wcześniejszego nabycia spadku. Jeżeli udział nabyty w spadku w wyniku działu spadku się zwiększa, tj. przekracza udział nabyty uprzednio w spadku, to data działu spadku będzie również datą nabycia tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu działu spadku.

W świetle powyższego przyznanie nieruchomości na wyłączną własność jednemu ze spadkobierców w drodze działu spadku nie będzie jej nabyciem, jeśli mieści się w udziale jaki przysługiwał mu w spadku.

Z treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz jego uzupełnienia wynika, iż dokonanemu działowi spadku nie towarzyszyły żadne spłaty ani dopłaty. Nabyta nieruchomość mieści się w udziale jaki przysługiwał Panu w spadku.

Zatem w świetle wyżej przytoczonych przepisów uznać należy, iż w wyniku działu spadku nie doszło do nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż wartość otrzymanej nieruchomości mieści się w udziale, jaki przysługiwał Panu w spadku.

Biorąc powyższe pod uwagę za datę nabycia nieruchomości przyjąć należy datę nabycia spadku, tj. 3 listopada 2008 r.

Tak więc dokonane w dniu 27 lipca 2009 r. odpłatne zbycie ww. nieruchomości z uwagi, iż nastąpiło przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dokonując zatem oceny skutków prawnych przedstawionego stanu faktycznego należy więc stosować przepisy tej ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Przy tym, pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Można do takich kosztów zaliczyć np.:

*   koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,
*   prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,
*   koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,
*   wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Z analizy wniosku wynika, iż przedmiotem zbycia były grunty leśne o powierzchni 1,55 ha, które w planie zagospodarowania przestrzennego gminy oznaczone były jako grunty leśne zadrzewione prywatnie. Z tytułu ich posiadania opłacał Pan ustalony dla tych gruntów podatek leśny.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Definiując pojęcie „gospodarstwo rolne” należy, w myśl art. 2 ust. 4 ww. ustawy, odnieść się do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 roku o podatku rolnym (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiący własność lub znajdujący się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej.

Uszczegóławiając jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, a przez to decydując o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży gruntów należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 roku w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika Nr 6 tego rozporządzenia.

Jak wynika z § 67 tego rozporządzenia z użytków gruntowych wyodrębniono m.in. następujące grupy:

1.  użytki rolne,
2.  grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione.

Stosownie do § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia do użytków rolnych zalicza się: grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, grunty pod stawami i rowy. Natomiast zgodnie z § 68 ust. 2 rozporządzenia grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione dzielą się na: lasy a także grunty zadrzewione i zakrzewione.

Zgodnie z treścią przywołanych przepisów zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

*   grunty te muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,
*   muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,
*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Zatem mając na uwadze definicję gospodarstwa rolnego podkreślić należy, że grunty oznaczone jako lasy i grunty leśne nie stanowią gospodarstwa rolnego ani też nie wchodzą w jego skład, gdyż nie są użytkami rolnymi, ani gruntami zadrzewionymi i zakrzewionymi na użytkach rolnych. Tym samym przychód ze sprzedaży tego rodzaju gruntów nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu według ww. określonych zasad.

Reasumując, w przedstawionym stanie faktycznym i prawnym sprzedaż ww. nieruchomości nabytych w drodze spadku w 2008 r. i sprzedanych w 2009 r. stanowi źródło przychodu, z którego dochód podlega opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym stosownie do zasad określonych w art. 30e ww. ustawy. Podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Podatek jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, tj. do 30 kwietnia 2010 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.