Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP1.4512.970.2016.1.AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2017-01-18
Teza: w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT z uwzględnieniem proporcji wskazanej w art. 90 ustawy o VAT
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2016 r. (data wpływu 17 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT z uwzględnieniem proporcji wskazanej w art. 90 ustawy o VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 listopada 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT z uwzględnieniem proporcji wskazanej w art. 90 ustawy o VAT.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

Spółdzielnia jest spółdzielnią własnościową. Spółdzielnia świadczy usługi (kod PKD 6832 Z) opodatkowane jak i zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 i art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Na potrzeby działalności spółdzielnia nabywa energię elektryczną od firmy R. S.A. - zwanej dalej dostawcą. Z umowy z dostawcą energii elektrycznej wynika że dostawca wystawia faktury „z góry” za cały rok z dopiskiem „Typ faktury - Zaliczka”. Na fakturach podany jest okres prognozy, którego faktura dotyczy. Po upływie okresu prognoz wystawiana jest faktura z rozliczeniem tego okresu. Na fakturze widnieje dopisek „Typ faktury - Rozliczenie”.

Przykład:

Faktura wystawiona 01.07.2016 r.

Dopisek : Typ faktury - Zaliczka Miesiąc sprzedaży - 06/2017 rok Dotyczy: sprzedaży energii elektrycznej Prognoza na okres od 01.05.2017 do 30.06.2017 Termin zapłaty 12.06.2017 rok Data otrzymania 25.07.2016 r.

Zainteresowany zwraca się z prośbą o wskazanie kiedy należy odliczyć VAT z tej konkretnej faktury.

Dodatkowo spółdzielnia dokonuje refakturowania części kosztów zakupu energii na osoby trzecie wg faktycznego zużycia.

Spółdzielnia zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT odrębnie ustala kwoty podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Spółdzielnia dokonuje odliczenia podatku naliczonego dotyczącego zakupu energii w wysokości w jakiej wystawiona zostanie refaktura sprzedaży. Pozostała część zakupu energii dotyczy sprzedaży zwolnionej wg art. 43 ust. 1 pkt 36 i od tej części VAT nie jest odliczany.

Wielkość zużycia energii za czerwiec 2017 roku znana będzie dopiero w 2017 r. i wtedy wystawiona będzie faktura sprzedaży.

Z wyżej wymienionej faktury zakupu za energię elektryczną część przypada na sprzedaż opodatkowaną (refaktura) oraz zwolnioną.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Kiedy spółdzielnia może dokonać odliczenia VAT-u i czy do odliczenia może zastosować proporcję - art. 90 ust. 2 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy

Spółdzielnia jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia energii elektrycznej. Prawo do odliczenia, zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy, a w odniesieniu do dostaw energii elektrycznej (dotyczy też faktur szacunkowych) powstaje z chwilą wystawienia faktury. To prawo do odliczenia podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym wystawiono fakturę, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym spółdzielnia ją otrzymała oraz wg art. 86 ust.11 ustawy o VAT w dwóch następnych okresach rozliczeniowych.

Spółdzielnia zgodnie z art. 90 ust.1 ustawy o VAT odrębnie ustala kwoty podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Spółdzielnia dokonuje odliczenia podatku naliczonego dotyczącego zakupu energii w wysokości w jakiej wystawiona zostanie refaktura sprzedaży. Pozostała część zakupu energii dotyczy sprzedaży zwolnionej wg art. 43 ust. 1 pkt 36 i od tej części VAT nie jest odliczany.

W przypadku konieczności odliczenia VAT naliczonego z kilku miesięcznym wyprzedzeniem spółdzielnia nie jest w stanie określić kwoty która będzie przypadała na sprzedaż opodatkowaną W takim przypadku powinna stosować odliczenie wg art. 90 ust. 2, który mówi o proporcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Na podstawie art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Zgodnie z art. 86 ust. 10c ustawy, przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi.

Na podstawie art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Faktury są dokumentami sformalizowanymi potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną jak i zwolnioną od podatku VAT. Na potrzeby tej działalności nabywa energię elektryczną. Umowa zawarta z dostawcą energii przewiduje, że faktury są wystawiane „z góry” za cały rok z dopiskiem „Typ faktury – zaliczka”. Na takich fakturach podany jest okres prognozy którego dotyczy faktura. Po upływie okresu prognozy dostawca wystawia fakturę z rozliczeniem za dany okres z dopiskiem „Typ faktury – Rozliczenie”

Zainteresowany zwrócił się o wyjaśnienie kiedy będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego VAT z faktury (Typ faktury – Zaliczka) wystawionej w dniu 1 lipca 2016 r. za miesiąc sprzedaży czerwiec 2017 r. - prognoza za okres od 1 maja 2017 r. do 30 czerwca 2017 r., z terminem zapłaty 12 czerwca 2017 r., którą otrzymał w dniu 25 lipca 2016 r.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. W celu wyjaśnienia wątpliwości Wnioskodawcy konieczne będzie wskazanie kiedy powstał obowiązek podatkowy z tytułu dostawy energii elektrycznej udokumentowanej ww. fakturą VAT .

Stosownie do treści art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego – art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a ustawy o VAT.

Zatem w odniesieniu do opisanej przez Wnioskodawcę faktury VAT obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wystawienia tej faktury. Uwzględniając zatem przytoczone przepisy prawa oraz opis sprawy należy uznać, ze prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT powstało z chwilą otrzymania przez Wnioskodawcę faktury (tj. 25 lipca 2016 r.) dokumentującej dostawy energii, w odniesieniu do której obowiązek podatkowy powstał z chwilą wystawienia faktury (tj. 1 lipca 2016 r.)

Zainteresowany wskazał w opisie sprawy, że nabywana energia elektryczna jest wykorzystywana zarówno do działalności opodatkowanej podatkiem VAT jak też działalności zwolnionej z opodatkowania. Ponadto w momencie otrzymania faktury (Typ faktury – zaliczka) Wnioskodawca nie jest w stanie dokładnie określić ile energii elektrycznej zostanie zużyte w związku z danym typem działalności. Zatem w chwili kiedy powstanie prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT z takiej faktury Zainteresowany nie jest w stanie wyodrębnić kwot podatku VAT związanych ze sprzedażą opodatkowaną oraz sprzedażą zwolnioną od podatku VAT. W takich okolicznościach Wnioskodawca zastanawia się czy przysługuje mu prawo do zastosowania art. 90 ust. 2 ustawy – tj. czy może odliczyć podatek VAT według proporcji wskazanej w tym przepisie.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie do treści art. 90 ust. 2 ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo – art. 90 ust. 3 ustawy.

Na podstawie art. 90 ust. 4 ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej

Z uwagi na treść cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanej faktury, czyli dokonania tzw. alokacji podatku do czynności wykonywanych w ramach realizacji działalności gospodarczej - opodatkowanych i zwolnionych.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca w momencie powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT nie jest w stanie dokonać wyodrębnienia kwot podatku związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i związanych z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT. Zatem należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca ma możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury „Typ faktury – zaliczka” dokumentującej zakup energii elektrycznej, zgodnie z proporcją obliczoną na podstawie art. 90 ust. 2-8 ustawy o VAT.

Tym samym należy uznać, że Wnioskodawca zaprezentował prawidłowe stanowisko w sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.