Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.393.2018.2.KU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-21
Teza: możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów diet z tytułu zagranicznych podróży służbowych
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja zagraniczna; dieta; koszt-koszty uzyskania przychodów; właściciel
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 lipca 2018 r. (data wpływu 13 lipca 2018 r., identyfikator poświadczenia ePUAP - …), uzupełnionym pismem z dnia 14 sierpnia 2018 r. (data wpływu 14 sierpnia 2018 r., identyfikator poświadczenia ePUAP - …), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów diet z tytułu zagranicznych podróży służbowych **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lipca 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 9 sierpnia 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.393.2018.1.KU, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 9 sierpnia 2018 r. (data doręczenia 11 sierpnia 2018 r., identyfikator poświadczenia ePUAP - …). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 14 sierpnia 2018 r. (data wpływu 14 sierpnia 2018 r., identyfikator poświadczenia ePUAP - …).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. Od sierpnia 2018 r. rozpoczyna pracę dla norweskiej firmy. Przez pierwsze pół roku współpracy będzie przebywał w , a wracał do Polski na dwa weekendy w ciągu miesiąca. Po pół roku Jego praca przybierze charakter zdalny i będzie na stałe przebywał w Polsce. Wnioskodawca zamierza zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów dietę za cały czas pobytu za granicą. Wprawdzie przepisy nie określają maksymalnego czasu trwania podróży służbowej, jednak jest to dość długi okres czasu i wygeneruje spore koszty.

W piśmie z dnia 14 sierpnia 2018 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że jest polskim rezydentem podatkowym. Od dnia 24 października 2016 r. prowadzi działalność gospodarczą w Polsce. Formą opodatkowania jest podatek liniowy, rozliczany miesięcznie. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, a rodzajem dokumentacji księgowej prowadzonej dla potrzeb tej działalności jest podatkowa księga przychodów i rozchodów. Przedmiotem prowadzonej działalności i jedyną usługą jaką Wnioskodawca świadczy jest programowanie.

Wnioskodawca dodał ponadto, że dla tej firmy będzie świadczył usługi jako programista na podstawie podpisanego wcześniej kontraktu. Usługi te będzie świadczył w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Cały przychód uzyskany z tego tytułu zostanie zaliczony do przychów z działalności gospodarczej. Wnioskodawca wcześniej świadczył usługi dla innej firmy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Współpraca została zakończona, jednakże Wnioskodawca dopuszcza możliwość wykonania sporadycznej pracy dla tej firmy, jeżeli zostanie o to poproszony. W związku z tym, nie jest wykluczone, że Wnioskodawca uzyska z tego tytułu dodatkowy przychód. Wnioskodawca, na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zamierza zaliczyć dietę do kosztów uzyskania przychodów do wysokości, jaka przysługuje pracownikom. Wysokość ta zostanie obliczona na podstawie wytycznych wynikających z rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy zaliczenie diet z tytułu częstych podróży służbowych, a zatem długotrwałego pobytu Wnioskodawcy w (pół roku z wyłączeniem co drugiego weekendu) będzie zasadne i w pełni legalne?

Zdaniem Wnioskodawcy (przedstawionym ostatecznie w uzupełnieniu wniosku), Jego pobyty na terenie Norwegii mają charakter tymczasowy i wiążą się bezpośrednio z warunkami określonymi przez norweską firmę w kontrakcie, które są niezbędne, aby móc pracować dla ww. firmy, umożliwiają uzyskanie przychodu, a zatem są jak najbardziej podróżami służbowymi.

Jak wynika z treści art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podróż służbowa może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w wysokości, jaka przysługuje pracownikom. Wysokość diet zostanie obliczona na podstawie rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju.

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy prawa pracy nie określają maksymalnej długości podróży służbowej. Można jednak doszukiwać się analogii, wynikającej z art. 42 § 4 Kodeksu pracy (na podstawie tego przepisu pracodawca może oddelegować pracownika maksymalnie na 3 miesiące do innego miejsca pracy bez zmiany umowy o pracę). Wnioskodawca mimo tego, że za granicą kraju spędzi relatywnie długi czas, bo około 6 miesięcy, będzie wracał do Polski (mniej więcej co dwa tygodnie). Zatem każda podróż służbowa będzie relatywnie krótsza i nie będzie budziła zastrzeżeń, nawet w kontekście wyżej wspomnianej analogii.

W ocenie Wnioskodawcy, nie występują żadne przeciwskazania uniemożliwiające zaliczenie diet wszystkich nadchodzących wyjazdów służbowych do Norwegii, do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kosztami uzyskania przychodu są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Aby wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów, należy zatem ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz możliwość osiągnięcia przychodu. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu – w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości. W związku z tym, kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim. Dla zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, określony wydatek nie może być również wyszczególniony w katalogu negatywnym – wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, ujętych w art. 23 ww. ustawy oraz musi być należycie udokumentowany.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 52 ww. ustawy, nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących – w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Z powołanego przepisu ustawy wynika, że osobom prowadzącym działalność gospodarczą przysługuje prawo uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów wartości diet za czas podróży służbowych w ramach określonego limitu, tzn. do wysokości diet przysługujących pracownikom. Zakresem omawianego unormowania zostały więc objęte osoby prowadzące działalność gospodarczą bez żadnych wyłączeń podmiotowych i przedmiotowych. W szczególności przepis ten nie przewiduje żadnych ograniczeń kręgu osób uprawnionych ze względu na rodzaj lub miejsce wykonywania czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, ani też nie rozróżnia wyjazdu służbowego w celu zawarcia umowy o świadczenie usług, dokonania zakupu środka trwałego, czy świadczenia usługi w wykonywaniu zawartej umowy. Jedyne ograniczenie ustanowione tym przepisem odnosi się do limitu wartości, która może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Ustawodawca wyłącza bowiem z kosztów wartość diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą, ale tylko w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom.

Zasadniczą przesłanką decydującą o kwalifikacji danego wyjazdu jako podróży służbowej jest jej związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dlatego też za podróż służbową należy uznać bezpośrednie wykonywanie przez przedsiębiorcę zadań związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą poza siedzibą firmy, zarówno w kraju, jak i poza jego granicami.

Odrębne przepisy, o których mowa powyżej zawiera rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).

Zgodnie z § 2 ww. rozporządzenia, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety;
2.  zwrot kosztów:
    1.  przejazdów,
    2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
    3.  noclegów,
    4.  innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Warunkiem formalnoprawnym zakwalifikowania przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest właściwe udokumentowanie poniesienia danego wydatku.

Podkreślenia również wymaga fakt, że ustawodawca nie upoważnił organów podatkowych do decydowania, kiedy odbywana podróż ze względu na cel i wykonywanie zadania będzie podróżą służbową. Pojęcie podróży służbowej zostało bowiem zdefiniowane w przepisach prawa pracy. Zgodnie z art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2018 r., poz. 917, z późn. zm.), za podróż służbową uznaje się wykonywanie na podstawie polecenia pracodawcy zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy.

W konsekwencji, rozstrzygnięcie kwestii dotyczącej zasadności zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę diet z tytułu odbywania podróży służbowych nie leży w kompetencji organów podatkowych upoważnionych do wykonywania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca od sierpnia 2018 r. rozpoczyna pracę dla firmy. Przez pierwsze pół roku współpracy będzie przebywał w , a wracał do Polski na dwa weekendy w ciągu miesiąca. Po pół roku Jego praca przybierze charakter zdalny i będzie na stałe przebywał w Polsce. Wnioskodawca dla firmy będzie świadczył usługi jako programista na podstawie podpisanego wcześniej kontraktu. Usługi te będzie świadczył w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Cały przychód uzyskany z tego tytułu zostanie zaliczony do przychów z działalności gospodarczej. Wnioskodawca zamierza zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów dietę za cały czas pobytu za granicą. Wysokość diety zamierza obliczyć na podstawie wytycznych wynikających z rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że przy spełnieniu warunku, że podróże zagraniczne odbywane przez Wnioskodawcę były podróżami służbowymi związanymi z prowadzoną przez Niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, w ciężar kosztów uzyskania przychodów mogą zostać zaliczone diety związane z tymi podróżami, jednakże wyłącznie w części nieprzekraczającej wysokości diet przysługujących pracownikom, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, tj. dla podróży zagranicznych - rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. 2013 poz. 167).

Jednakże z uwagi na fakt, że Wnioskodawca w swoim stanowisku w sprawie oceny prawnej powołał nieaktualne (obowiązujące do 29 lutego 2013 r.) rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej, tj. z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, Jego stanowisko uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego na dzień wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), przepisów art. 14k - 14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.