Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.272.2021.2.KB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-30
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości po dokonaniu umowy zamiany.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość rolna; zamiana; zbycie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku, który wpłynął w dniu 2 marca 2021 r., uzupełnionym pismem z dnia 21 czerwca 2021 r. (data wpływu 24 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości (działki 1) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości (działki 1).

W związku z tym, że złożony wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 27 maja 2021 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.272.2021.1.KB, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do usunięcia braków, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawczynię, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 27 maja 2021 r., skutecznie doręczono 14 czerwca 2021 r., natomiast w dniu 24 czerwca 2021 r. (data nadania 21 czerwca 2021 r.) do tut. organu wpłynęło pismo, stanowiące uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu (…) października 2006 r. Wnioskodawczyni i jej małżonek (…) stali się właścicielami działki rolnej położonej w (…) (gmina (…)) powiat (…). Powierzchnia działki (…) ha.

W roku 2014 Zainteresowana wraz z mężem wydzielili z ww. działki, działkę o powierzchni (…) m2 nr 1. Wydzieloną działkę w dniu (…) kwietnia 2014 r. kupiła znajoma Wnioskodawczyni, która zapłaciła (…) zł. Zainteresowana wraz z mężem przeznaczyli pieniądze na częściową spłatę kredytu zaciągniętego w 2006 r. na kupno działki nr 2 o powierzchni (…) ha.

Jednak w roku 2018, dnia (…) sierpnia, Kupująca oddała Zainteresowanej i jej mężowi działkę 1 z powrotem, a małżeństwo dało jej inną działkę.

Aktem notarialnym przed notariuszem (…) z dnia (…) sierpnia 2018 r., repertorium A nr (…) dokonano zamiany w ten sposób, że Pani B. nabyła działkę 3, a Zainteresowana i jej mąż nabyli prawo do działki nr 1. Każdy z biorących udział w transakcji podał wartość swoich działek na (…) zł ((…)złotych). Strony oświadczyły, że w związku z tą zamianą nie dokonały żadnych spłat ani dopłat oraz nie mają żadnych roszczeń względem siebie.

Do działki nr 3 ustanowiono darowiznę (jest to udział w drodze – działka 4 – 1/18 części tej działki) w kwocie (…)zł.

Transakcja odbyła się na zasadzie zamiany. Nikt nikomu za nic nie płacił.

Obecnie Zainteresowana wraz z mężem mają osobę, która chciałaby od nich kupić działkę 1, ale boją się, bo od ponownego wejścia w jej posiadanie nie upłynęło 5 lat.

Wątpliwość Wnioskodawczyni budzi kwestia czy w przypadku, kiedy ponownie stała się wraz z mężem właścicielem ww. działki przy jej sprzedaży musi odprowadzić 19 % podatku. Jest to istotna informacja dla Wnioskodawczyni ponieważ chciałaby podwyższyć cenę, jeżeli będzie trzeba zapłacić podatek. Działka jest w majątku własnym Wnioskodawczyni i jej męża, nie handlują oni działkami, ani nie mają już więcej na sprzedaż. Pieniądze z działek, które zostały sprzedane zostały przeznaczone na budowę domu, bo małżeństwo nie dostało tak dużego kredytu.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku Zainteresowana wskazała, że działka 1 nie wchodzi w skład gospodarstwa rolnego.

Wskazana działka nr 1 została sprzedana w kwietniu 2021 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy od sprzedaży działki nr 1 Wnioskodawczyni musi zapłacić 19% podatku?

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie powinien zostać naliczony podatek 19%, ponieważ nie doszło do sprzedaży tylko zamiany.

W 2006 r. Wnioskodawczyni została właścicielką działki 2 w (…). Dokonała ona jej podziału i wyodrębniła działkę 1.

W 2014 r. Wnioskodawczyni sprzedała ww. działkę. W 2018 r. osoba kupująca zamieniła się z Wnioskodawczynią i jej mężem na inną działkę, a małżeństwo z powrotem weszło w posiadanie działki 1. Strony dokonały bezgotówkowej transakcji zamiany: działka za działkę. W kwietniu 2021 r. działkę 1 Wnioskodawczyni wraz z mężem sprzedali.

Wnioskodawczyni uważa, że nie powinna płacić podatku ponieważ weszła w posiadanie działki 1 w 2006 r., sprzedała w 2014 r., ale w 2018 r. zamieniła na inną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, ze zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Tak więc, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia.

W związku z tym dla określenia skutków podatkowych tego typu transakcji istotne jest ustalenie daty, od jakiej należy liczyć bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. W związku z tym, należy odwołać się do art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.), w myśl którego umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Podkreślić zatem należy, że użyty w cytowanym powyżej przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych termin „nabycie” oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości. Tak więc jednym ze sposobów nabycia nieruchomości jest nabycie własności nieruchomości w drodze zamiany.

Umowa zamiany jest umową konsensualną, odpłatną i wzajemną, w której świadczenia obu stron mają charakter niepieniężny. Zgodnie z art. 603 Kodeksu cywilnego przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Zamiana jest więc umową o podobnym charakterze co sprzedaż. Świadczy o tym między innymi fakt, że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a jedynie w art. 604 Kodeksu cywilnego stanowi, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży, tj. art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym umowa zamiany rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę.

Zasadnicza różnica między umową sprzedaży a umową zamiany polega na tym, że w umowie zamiany nie występuje świadczenie pieniężne. Różnica pomiędzy tymi umowami sprowadza się jedynie do formy zapłaty, którą w przypadku umowy sprzedaży stanowi wartość pieniężna, a w przypadku zamiany – inna rzecz.

W świetle przywołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że rezultatem umowy zamiany nieruchomości jest z jednej strony zbycie nieruchomości, a z drugiej nabycie na własność innej nieruchomości. Tym samym w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej uprzednio w drodze zamiany, datą, od której należy liczyć okres pięcioletni, o którym mowa w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 jest rok, w którym dokonano zamiany nieruchomości. Oczywiste jest bowiem, że zamiana jest formą nabycia, gdyż właściciel nabywa w drodze umowy coś, do czego prawa własności nie miał, bo należało do innej osoby, nawet w sytuacji, kiedy zamiana nieruchomości następuje bez wzajemnych dopłat.

W przedmiotowym wniosku Zainteresowana wskazała, że w 2006 r. wraz z mężem stała się właścicielką działki, z której wydzielono działkę 1 oraz dokonano jej sprzedaży w 2014 r. Następnie w 2018 r. w drodze umowy zamiany Zainteresowana stała się ponownie właścicielką działki 1, która została odpłatnie zbyta w kwietniu 2021 r. W związku z tym Zainteresowana ma wątpliwość czy efekcie przedmiotowej sprzedaży jest ona zobowiązana do zapłaty 19% podatku dochodowego od osób fizycznych z tego tytułu.

Skoro z przywołanych wyżej przepisów wynika, że rezultatem umowy zamiany jest nowe nabycie na własność nieruchomości, to w stosunku do działki 1, którą Wnioskodawczyni nabyła ponownie w drodze zamiany, bieg terminu pięcioletniego, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bezwzględnie liczony jest z uwzględnieniem daty nabycia przez Wnioskodawczynię działki w drodze zamiany, tj. od końca 2018 r. Tym samym sprzedaż w kwietniu 2021 r. działki, która została nabyta ponownie w drodze zamiany, tj. przed upływem 5 lat liczonych od końca 2018 r., stanowi dla Wnioskodawczyni źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Artykuł 30e ust. 2 przywołanej ustawy stanowi, że podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Z art. 30e ust. 4 cytowanej ustawy wynika, że po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z przepisem art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja zbycia mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. wydatki związane z wyceną nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6c ustawy Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jak wynika z powyższych przepisów podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę między przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć należy, że w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze zamiany, kosztem uzyskania przychodu jest określona w umowie zamiany wartość nieruchomości przekazanej w zamian za nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży.

Biorąc po uwagę opis sprawy przedstawiony we wniosku oraz powołane przepisy prawne stwierdzić należy, iż stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za nieprawidłowe, ponieważ sprzedaż działki 1 stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż sprzedaż ta miała miejsce przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ponowne nabycie działki (w drodze zamiany).

Z wniosku wynika, że Wnioskodawczyni nie wykluczała podwyższenia ceny sprzedaży działki. Zatem w sytuacji uzyskania ze sprzedaży przedmiotowej działki dochodu (rozumianego jako różnica między przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ww. ustawy, a kosztami uzyskania przychodu) będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.