Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-62/11-2/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-05-13
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie rozpoznania istnienia zakładu na terytorium Francji.
Słowa kluczowe: budowa; Francja; kontrakt; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; usługi-usługi budowlane; zakład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2, § 6 i § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o. o., przedstawione we wniosku z dnia 08 lutego 2011 r. (data wpływu 14.02.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania istnienia zakładu na terytorium Francji (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania istnienia zakładu na terytorium Francji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie robót budowlanych i wykończeniowych na terytorium Polski i na terytorium Francji. Czas trwania każdej z realizowanych przez Spółkę budów zawiera się w przedziale od 2 tygodni do 4,5 miesięcy. Lokalizacja geograficzna poszczególnych placów budów ulega zmianie. Spółka nie posiada na terytorium Francji biura, pełnomocnika, oddziału czy przedstawicielstwa czy innego stałego miejsca prowadzenia działalności. Posiada jednak dość dobre relacje handlowe z francuskimi zleceniodawcami, co sprawia ze znaczna część jej usług realizowana jest na terytorium Francji. Na przestrzeni ostatnich trzech lat, z uwagi na kryzys gospodarczy w Polsce, przychody ze świadczenia usług budowlanych realizowanych odpowiednio na terytorium Polski i na terytorium Francji kształtowały się następująco:

*   Rok 2008

*   Świadczenie usług budowlanych na terytorium kraju - 226 tys. zł,
*   Świadczenie usług budowlanych zagranicą - 2 502 tys. zł.

*   Rok 2009

*   Świadczenie usług budowlanych na terytorium kraju - 67 tys. zł,
*   Świadczenie usług budowlanych zagranicą - 3 027 tys. zł.

*   Rok 2010

*   Świadczenie usług budowlanych na terytorium kraju - 271 tys. zł,
*   Świadczenie usług budowlanych zagranicą - 3 592 tys. zł.

Usługi na rzecz francuskich odbiorców świadczone są przez polskich pracowników wysyłanych do pracy we Francji. Wskazanym w zawartych z pracownikami umowach o pracę miejscem świadczenia pracy jest siedziba Spółki. Pracownicy są kierowani do wykonania zadań służbowych poza siedzibą Spółki w różnych miejscowościach na terytorium Polski i na terytorium Francji.

We wskazanym wyżej okresie, z powodu braku spełnienia warunku przychodowego Spółka nie otrzymała zaświadczeń E101 (potem A1) dla pracowników świadczących pracę na terytorium Francji.

Do sierpnia 2010 roku Spółka dokonywała naliczeń wynagrodzeń bez szczegółowej analizy faktu czy dla danego pracownika było wydane zaświadczenie, o którym mowa wyżej oraz bez analizy długości okresu pobytu danego pracownika na terytorium Francji w skali danego roku podatkowego. Naliczenie wynagrodzeń było oparte o wynagrodzenie brutto pracownika wynikające z zawartej z nim umowy o pracę, naliczeniu składek na ubezpieczenie społeczne według polskich przepisów ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, oraz ustaleniu zaliczek na podatek dochodowy w sposób obowiązujący płatnika zatrudniającego pracowników na terytorium Polski. Ponadto, Spółka wypłacała pracownikom diety z tytułu podróży służbowych ustalane zgodnie z odrębnymi przepisami dotyczącymi podróży służbowych pracowników na terenie kraju i za granicą oraz zwrot ponoszonych przez pracowników kosztów przejazdów i noclegów. Wypłaty dotyczące kosztów podróży służbowych były traktowane przez Spółkę jako przychody korzystające ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W trakcie przeprowadzonego przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych i zakończonego w czerwcu 2010 roku postępowania kontrolnego organ ubezpieczeniowy stwierdził nadpłatę składek na ubezpieczenia wskazując, iż miejscem właściwym do objęcia ubezpieczeniem społecznym pracowników oddelegowanych do pracy we Francji jest terytorium Francji i zobowiązał Spółkę do złożenia korekt deklaracji rozliczeniowych. Organ ubezpieczeniowy uznał, że tylko część dochodów pracowników świadczących pracę zarówno na terytorium Polski jak i na terytorium Francji podlega obowiązkowi odprowadzenia składek na terytorium Polski.

Począwszy od września 2010 roku przy ustaleniu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych osób świadczących pracę na terytorium Francji, Spółka brała pod uwagę następujące okoliczności:

1.  Czy pracownik, dla którego naliczane jest wynagrodzenie posiada zaświadczenie E101(A1),
2.  Jaka jest kwota wynagrodzenia brutto pracownika przy uwzględnieniu minimalnych stawek godzinowych obowiązujących na terytorium Francji - przy pracy świadczonej na terytorium Francji i jaka jest wysokość wynagrodzenia brutto pracownika wynikająca z zawartej z nim umowy o pracę, przypadającego proporcjonalnie na pracę świadczoną na terytorium Polski,
3.  Jaka jest wynikająca z francuskich przepisów ubezpieczeniowych wysokość składek na ubezpieczenia społeczne naliczanych od łącznej wysokości wynagrodzenia brutto ustalonej jak w punkcie 2 powyżej – dane pozyskane z francuskiej kancelarii podatkowej,
4.  Czy okres pobytu na terytorium Francji danego pracownika przekroczył 183 dni w roku kalendarzowym,
5.  W przypadku przekroczenia 183 dni nie była naliczana zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych na terytorium Polski dla danego pracownika,
6.  W przypadku braku przekroczenia 183 dni pobytu w skali roku zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych była naliczana, a jej podstawą było wynagrodzenie brutto ustalone jak w punkcie 2 pomniejszone o należne składki na ubezpieczenie społeczne na terytorium Francji oraz na terytorium Polski (zgodnie Z zaleceniami organu ubezpieczeniowego, których Spółka w pełni nie podziela).

Należy przy tym zauważyć, że proces ustalenia kwot stanowiących podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne na terytorium Francji nie został - do dnia złożenia niniejszego wniosku – zakończony. Równolegle z niniejszym wnioskiem o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego Spółka podejmuje działania zmierzające do potwierdzenia prawidłowości ustaleń organu ubezpieczeniowego albowiem organ ubezpieczeniowy przyjął założenie, że to samo wynagrodzenie pracownika może podlegać w części odpowiadającej świadczeniu pracy na terytorium Polski polskiemu systemowi ubezpieczeń społecznych, a w części odpowiadającej świadczeniu pracy na terytorium Francji francuskiemu systemowi ubezpieczeń społecznych. Tymczasem, zdaniem Spółki tylko jeden system może znaleźć zastosowanie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka powinna rozpoznać istnienie zakładu na terytorium Francji?
2.  Czy dochody/straty Spółki w części dotyczącej usług świadczonych na terytorium Francji będą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce czy we Francji?
3.  Czy dochody uzyskiwane przez pracowników świadczących pracę zarówno na terytorium Polski jak i na terytorium Francji, będą podlegały opodatkowaniu we Francji czy w Polsce od całości uzyskiwanych dochodów ze stosunku pracy?
4.  Czy część dochodów pracowników świadczących pracę na terytorium Polski i na terytorium Francji korzysta ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 (zwrot kosztów podróży służbowych, czy na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 (zwolnienie części wynagrodzeń pracowników oddelegowanych do pracy zagranicą)?
5.  W jaki sposób winna być ustalona wysokość zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych pracowników, których okres pobytu na terytorium Francji nie przekracza 183 dni w roku podatkowym, świadczących pracę zarówno na terytorium Polski jak i na terytorium Francji?
6.  W jaki sposób powinny być sporządzone informacje podatkowe PIT 11 dla pracowników, których okres pobytu na terytorium Francji przekracza 183 dni w roku podatkowym, świadczących pracę zarówno na terytorium Polski jak i na terytorium Francji ?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie pierwsze.

Wniosek w pozostałym zakresie podatku dochodowego od osób prawnych został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną z dnia 13 maja 2011 r. nr ILPB3/423-62/11-3/KS.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 1 dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z brzmieniem art. 5 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku, zwanej dalej umową o unikaniu podwójnego opodatkowania, pojęcie „zakład" oznacza stałą placówkę, w której całkowicie albo częściowo wykonuje się działalność przedsiębiorstwa. Określenie „zakład" obejmuje w szczególności:

1.  miejsce zarządzania,
2.  filię,
3.  biuro, w którym prowadzona jest działalność handlowa,
4.  zakład fabryczny,
5.  warsztat,
6.  kopalnię, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
7.  budowę albo montaż, których okres przekracza 12 miesięcy.

Jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela działa w Umawiającym się Państwie dla przedsiębiorstwa drugiego Umawiającego się Państwa, uważa się, iż w tym pierwszym Państwie istnieje zakład, jeżeli ta osoba posiada pełnomocnictwo do zawierania umów w imieniu przedsiębiorstwa i pełnomocnictwo w tym Państwie zwykle wykonuje, chyba że jej działalność ogranicza się tylko do zakupu dla przedsiębiorstwa dóbr lub towarów.

Z uwagi na fakt, że:

*   Spółka nie posiada stałej placówki na terytorium Francji (brak wynajętych biur czy jakiegokolwiek innego stałego miejsca prowadzenia działalności),
*   Spółka nie posiada miejsca zarządzania ani filii na terytorium Francji (wszystkie umowy zawierane są z Polski, biuro Spółki i personel administracyjno-techniczny oraz zarząd znajdują się na terytorium Polski),
*   Spółka nie posiada warsztatów, zakładów fabrycznych, biur na terytorium Francji,
*   okres realizacji żadnej z realizowanych przez Spółkę budów nie przekracza 12 miesięcy (każda budowa jest położona w innym miejscu, inne są obiekty budowlane i okres realizacji każdego zlecenia nie przekracza 12 miesięcy),
*   Spółka nie posiada pełnomocnika na terytorium Francji upoważnionego do zawierania umów, tj. wszystkie umowy zawierane są przez Prezesa Zarządu który na stałe przebywa w Polsce.

Spółka stoi na stanowisku, że pomimo znaczących rozmiarów prowadzonych we Francji robót budowlanych brak jest wystarczających przesłanek do rozpoznania istnienia zakładu Spółki na terytorium Francji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 1, uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca realizuje kontrakty budowlane na terenie Francji, zatem w niniejszej sprawie znajdzie zastosowanie umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1977 r. Nr 1, poz. 5, dalej „umowa polsko-francuska”).

W myśl art. 7 ust. 1 umowy polsko-francuskiej zyski z przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład.

Zgodnie z definicją zagranicznego zakładu zawartą w art. 4a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pojęcie to oznacza:

1.  stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
2.  plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
3.  osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje,

\- chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 umowy polsko-francuskiej, określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, w której całkowicie albo częściowo wykonuje się działalność przedsiębiorstwa.

W myśl art. 5 ust. 2 ww. umowy określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

1.  miejsce zarządzania,
2.  filię,
3.  biuro, w którym prowadzona jest działalność handlowa,
4.  zakład fabryczny,
5.  warsztat,
6.  kopalnię, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
7.  budowę albo montaż, których okres przekracza 12 miesięcy.

Przy stosowaniu postanowień umowy istotne znaczenie mają również postanowienia protokołu do umowy, który stanowi jej integralną część. Zgodnie z protokołem do umowy polsko - francuskiej dla stosowania art. 5 ust. 2 litera g) uzgodniono, że w okresie obowiązywania Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej z Rządem Republiki Francuskiej z dnia 5 października 1972 roku o rozwoju współpracy gospodarczej, przemysłowej, naukowej i technicznej budowa lub montaż nie będą uważane za zakład, w okresie nie przekraczającym 18 miesięcy.

Prace budowlane lub montażowe stanowią zakład tylko wtedy, jeżeli trwają dłużej niż 18 miesięcy. Kryterium to ma zastosowanie do każdego oddzielnego placu budowy lub projektu. Przy ustaleniu, jak długo istnieje dany plac budowy nie należy brać pod uwagę okresu spędzonego poprzednio przez Spółkę na innych placach budowy, które nie mają z obecnym żadnego związku. Plac budowy należy traktować jako odrębną jednostkę, jeżeli lokalizacja geograficzna poszczególnych placów budowy ulega zmianie, na co wskazuje Wnioskodawca.

Zgodnie natomiast z art. 5 ust. 3 umowy polsko-francuskiej nie stanowią zakładu:

1.  placówki, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania albo wydawania dóbr albo towarów należących do przedsiębiorstwa,
2.  dobra albo towary należące do przedsiębiorstwa, utrzymywane wyłącznie dla składowania, wystawiania albo wydawania,
3.  dobra albo towary należące do przedsiębiorstwa utrzymywane wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo,
4.  stała placówka utrzymywana wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu uzyskiwania informacji dla przedsiębiorstw,
5.  stała placówka utrzymywana przez przedsiębiorstwo wyłącznie dla celów reklamowych, dla dostarczania informacji, prowadzenia badań naukowych lub wykonywania podobnej działalności o przygotowawczym lub pomocniczym charakterze.

Natomiast zgodnie z art. 5 ust. 4 ww. umowy, jeżeli osoba z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 5, działa w Umawiającym się Państwie dla przedsiębiorstwa drugiego Umawiającego się Państwa, uważa się iż w tym pierwszym Państwie istnieje zakład, jeżeli ta osoba posiada pełnomocnictwo do zawierania umów w imieniu przedsiębiorstwa i pełnomocnictwo w tym Państwie zwykle wykonuje, chyba że jej działalność ogranicza się tylko do zakupu dla przedsiębiorstwa dóbr lub towarów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie robót budowlanych i wykończeniowych na terytorium Polski i Francji.

Ponadto Spółka:

*   nie posiada stałej placówki na terytorium Francji (w tym także nie wynajmuje biur czy innych stałych miejsc prowadzenia działalności),
*   nie posiada miejsca zarządzania ani filii na terytorium Francji (wszystkie umowy zawierane są z Polski, biuro Spółki i personel administracyjno – techniczny oraz zarząd znajdują się na terytorium Polski),
*   nie posiada warsztatów, zakładów fabrycznych, biur na terytorium Francji,
*   nie posiada kopalni, kamieniołomów i innych miejsc wydobywania bogactw naturalnych,
*   okres realizacji żadnej z realizowanych przez Spółkę budów nie przekracza 12 miesięcy (każda budowa jest położona w innym miejscu, inne są obiekty budowlane i okres realizacji każdego zlecenia nie przekracza 12 miesięcy),
*   nie posiada pełnomocnika na terytorium Francji upoważnionego do zawierania umów, wszystkie umowy zawierane są przez Prezesa Zarządu, który na stałe przebywa w Polsce.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że w przypadku wykonywania przez Spółkę na terenie Francji robót budowlanych i wykończeniowych, które nie stanowią jednej budowy (każda z nich jest oddzielną budową), które wykonywane są w różnych lokalizacjach geograficznych i w ramach różnych zleceń oraz dotyczą różnych obiektów budowlanych, a całkowity czas wykonywania usługi na każdym z tych obiektów nie przekracza 18 miesięcy, to działalność Spółki na terenie Francji nie może zostać uznana dla celów podatkowych jako zakład.

Reasumując, przedstawiony przez Spółkę zakres robót budowlanych i wykończeniowych wykonywanych na terenie Francji, nie stanowi podstawy do rozpoznania istnienia zakładu na terytorium Francji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Rozstrzygnięcie przedstawionych we wniosku pytań dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych:

*   w zakresie sposobu sporządzenia informacji PIT-11 dla pracowników, zawarto w interpretacji indywidualnej z dnia 13 maja 2011 r. nr ILPB1/415-183/2011-5/AMN,
*   w zakresie sposobu ustalenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, zawarto w interpretacji indywidualnej z dnia 13 maja 2011 r. nr ILPB1/415-183/2011-4/AMN.

Pytania dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów oraz zwolnień przedmiotowych zostaną rozstrzygnięte odrębnymi pismami w późniejszym terminie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.