Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.168.2021.2.BM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-09
Teza: czy prowadzona przez Spółkę działalność, obejmująca fazy 1-3 Projektu (…), przedstawione w opisie stanu faktycznego, stanowi działalność B+R w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, co uprawnia Wnioskodawcę do korzystania z ulgi B+R
Słowa kluczowe: koszt-koszty kwalifikowane; odliczenia-odliczenie od dochodu; odliczenia-warunki odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 kwietnia 2021 r. (data wpływu 13 kwietnia 2021 r.), uzupełnionym 7 lipca 2021 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy prowadzona przez Spółkę działalność, obejmująca fazy 1-3 Projektu (…), przedstawione w opisie stanu faktycznego, stanowi działalność B+R w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, co uprawnia Wnioskodawcę do korzystania z ulgi B+R – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 kwietnia 2021 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy prowadzona przez Spółkę działalność, obejmująca fazy 1-3 Projektu (…), przedstawione w opisie stanu faktycznego, stanowi działalność B+R w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, co uprawnia Wnioskodawcę do korzystania z ulgi B+R. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 9 czerwca 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.168.2021.1.BM wezwano do jego uzupełnienia, co nastąpiło 7 lipca 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”) jest komplementariuszem w X Sp. z o.o. Sp.k. (dalej: „Spółka” lub „X”). Wnioskodawca jako wspólnik Spółki oraz podatnik podatku dochodowego rozlicza przychody i koszty Spółki proporcjonalnie do swojego prawa do udziału w zysku - zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”).

Spółka działa (\`(...)\`). Główną działalnością X jest produkcja oprogramowania do obsługi sklepów i hurtowni motoryzacyjnych oraz warsztatów samochodowych. Dzięki skalowalności tworzonego oprogramowania do klientów Spółki należą zarówno duże hurtownie motoryzacyjne, jak i sklepy oraz warsztaty samochodowe. Zgodnie z wpisem do rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy do pozostałej działalności Spółki należy działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki, zarządzaniem urządzeniami informatycznymi czy stronami internetowymi oraz działalność handlowa w zakresie komputerów, urządzeń elektronicznych i komunikacyjnych. Celem X jest nieustanny rozwój, co przekłada się na współpracę z największymi światowymi dostawcami danych dla branży motoryzacyjnej. Tworząc oprogramowanie Spółka używa różnych nowoczesnych technologii, tj. J, T, .N, D, H, C. Aplikacje X działają w środowiskach Windows, Android, iOS.

Spółka, (\`(...)\`), stawiając na ciągły rozwój oparty na innowacjach, buduje tym samym rozpoznawalność marki. Jednocześnie z uwagi na postęp technologiczny i wzrastające wymagania klientów, prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej jest nieodzownym elementem prowadzonego biznesu. Zatem, niezwykle istotnym jest dla X, aby inwestować w nowe pomysły oraz wprowadzać innowacyjne rozwiązania informatyczne (oprogramowanie, aplikacje itp), mające zastosowanie w procesach biznesowych branży motoryzacyjnej. W rezultacie, Spółka stale wprowadza nowe, zmienione lub ulepszone rozwiązania w tym zakresie, często opracowywane i tworzone pod konkretne potrzeby klienta. Potwierdzeniem innowacyjnego charakteru działań X i jej dynamicznego rozwoju jest fakt, iż Spółka od 2014 r. corocznie otrzymuje tytuł (…), a w 2020 r. i 2021 r. Spółka otrzymała także prestiżowe nagrody (…).

Zgodnie z Regulaminem organizacyjnym Spółki przyjętym w formie zarządzenia Prezesa Zarządu, działalność Spółki jest podzielona na działy biznesowe rozumiane jako jednostki organizacyjne realizujące określone funkcje. Działalność badawczo-rozwojowa (dalej: „B+R”) jest realizowana przez wyspecjalizowaną kadrę Spółki, z różnych jej działów (w szczególności z Działu Programistów, Działu Grafików, Działu Wdrożeń), które wspólnie realizują konkretne projekty B+R, tworząc nowe produkty/usługi (oprogramowanie/aplikacje) bądź ulepszając/rozszerzając funkcjonalność produktów/usług stworzonych wcześniej przez Spółkę.

Działalność B+R prowadzona przez Spółkę, dotycząca tworzenia rozwiązań w dziedzinie IT ma charakter systematyczny, twórczy i projektowy. Oznacza to w praktyce, że w celu opracowania konkretnego rozwiązania informatycznego (stworzenia konkretnej aplikacji czy oprogramowania) tworzony jest projekt oraz powoływany jest zespół projektowy, którego zadaniem jest realizacja tego projektu tj. opracowanie i wytworzenie danego oprogramowania czy też aplikacji. Praca projektowa w zakresie działalności B+R jest realizowana zgodnie z wewnętrznymi procedurami zarządzania X, które określają podstawowe zasady przebiegu, planowania i monitorowania każdego projektu. Prowadzone przez Spółkę prace B+R polegają w szczególności na zdobywaniu nowych zasobów wiedzy oraz tworzeniu innowacyjnych i kompleksowych rozwiązań informatycznych zgodnie z zapotrzebowaniem rynku. W efekcie otrzymywane są nowe, ulepszone lub zmienione kompleksowe i zaawansowane rozwiązania informatyczne, składające się w szczególności z algorytmów, skryptów i kodów informatycznych.

Projekty, co do zasady, realizowane są w ramach standardowego cyklu projektowego. Standardowy cykl projektowy składa się zasadniczo z następujących faz:

*   Faza 1: Tworzenie koncepcji, harmonogramu i budżetu projektu,
*   Faza 2: Zasadnicze prace programistyczne,
*   Faza 3: Weryfikacja systemu/oprogramowania w środowisku zbliżonym do naturalnego oraz wdrożenie w środowisku naturalnym,
*   Faza 4: Nadzór techniczny nad oprogramowaniem po jego wdrożeniu.

Faza 1 polega na przeprowadzeniu wstępnych prac koncepcyjnych dotyczących opracowania projektu B+R polegającego w głównej mierze na tworzeniu nowego oprogramowania o sprecyzowanych parametrach lub rozwoju istniejącego oprogramowania, zgodnie z zapotrzebowaniem rynku bądź konkretnego klienta. Powyższe działania są oparte na doświadczeniu, wiedzy technicznej, wnioskach z przeprowadzanej analizy rynku oraz sygnałach od klientów, które stanowią podstawę do działań podejmowanych w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów do tworzenia nowych zastosowań. Zakres i kształt tych działań uzależniony jest przede wszystkich od wyników prac koncepcyjno-analitycznych, obejmujących przeprowadzenie badań rynku oraz towarzyszących im konsultacji biznesowych, których celem jest zidentyfikowanie zapotrzebowania klientów/potencjalnych klientów Spółki na nowe funkcjonalności/rozwinięcie istniejących funkcjonalności. W następnym kroku, biorąc pod uwagę wyniki powyżej wskazanych prac, opracowywane są wstępne założenia i hipotezy projektu, w tym określenie wymagań co do zasobów oraz stopnia ich zaangażowania, jak również przewidywanego czasu realizacji prac (kadra pracownicza, narzędzia programistyczne, infrastruktura techniczna, harmonogram projektu, budżet). Jest to etap o charakterze twórczym, koncepcyjnym, który w zależności od stopnia skomplikowania problemu może trwać nawet kilkadziesiąt dni roboczych.

Do czynności podejmowanych w ramach tego etapu należy zaliczyć:

*   Zdefiniowanie problemu będącego punktem wyjściowym dla podejmowanego projektu,
*   Definiowanie zakresu czynności projektowych, kamieni milowych projektu badawczego, niezbędnych do stworzenia nowego bądź znacząco ulepszonego produktu, usługi bądź procesu odpowiadającego specyfice rynku/potrzebom klienta,
*   Określenie sposobu realizacji i opracowanie wstępnej koncepcji projektu (potencjalne kierunki rozwiązania problemu, metody realizacji, w tym elementy dostępnych technologii możliwych do wykorzystania i luki techniczne konieczne do zagospodarowania, stosowane narzędzia informatyczne i technologie),
*   Analiza i zidentyfikowanie wpływu nowych rozwiązań na dotychczas funkcjonujący system z perspektywy przede wszystkim potencjalnych zysków/strat,
*   Planowanie realizowanych prac i angażowanych zasobów, wycena projektu zgodnie z przyjętymi wstępnymi założeniami technicznymi i metodologicznymi.

Efektem prac koncepcyjnych jest powstanie planu realizacji projektu.

Faza 2 (zasadnicze prace programistyczne) obejmuje prace programistyczne prowadzące do opracowania poszczególnych elementów prototypu oprogramowania/aplikacji, a następnie oprogramowania/aplikacji docelowej. Do czynności podejmowanych w ramach tego etapu należy zaliczyć:

*   Projektowanie i modelowanie elementów rozwiązania IT na podstawie opracowanej koncepcji,
*   Pozostałe prace projektowe prowadzące do opracowywania nowych lub udoskonalenia aktualnych algorytmów,
*   Czynności programistów związane z tworzeniem oprogramowania oraz nowych rozwiązań IT,
*   Czynności służące weryfikacji działania tworzonych elementów systemu (testy wewnętrzne),
*   Prace związane z dostosowaniem technologii po jej wstępnej weryfikacji przez klienta.

Faza 3 (weryfikacja systemu w środowisku zbliżonym do naturalnego) obejmuje czynności testowe mające na celu weryfikację zaimplementowanych rozwiązań/funkcjonalności oprogramowania/aplikacji/systemu lub jego elementów w środowisku zbliżonym do produkcyjnego. Rodzaj testów wybierany jest w zależności od wykorzystanej technologii, ilości zaimplementowanego kodu, algorytmu. Ostatecznie, prace w tej fazie prowadzą do pierwszego wdrożenia rozwiązania w środowisku naturalnym tj. u klienta.

Faza 4 obejmuje nadzór techniczny po wdrożeniu oprogramowania. Po wdrożeniu w środowisku docelowym czynności realizowane w ramach tego etapu obejmują w szczególności: naprawę błędów, bieżące wsparcie dla użytkowników systemu (w tym szkolenia), drobne korekty lub poprawę pewnych funkcjonalności, dobudowanie do istniejącego systemu prostych funkcjonalności/usprawnień.

Spółka zaznacza, że działalność B+R realizowana jest jedynie w fazach 1-3 standardowego cyklu projektowego, natomiast faza 4 nie jest uznawana przez Spółkę za działalność B+R. Niemniej, Spółka do działalności B+R nie zalicza także realizowanych w fazach 1-3 cyklu projektowego prac rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, także tych, które mają charakter ulepszeń.

Działalność B+R Spółki ma charakter twórczy i prowadzi do tworzenia nowej wiedzy lub wykorzystywania elementów wiedzy istniejącej do tworzenia nowych zastosowań. Działalność ta jest podejmowana w sposób usystematyzowany (zgodnie z opracowanym harmonogramem, w oparciu o zaplanowane zasoby osobowe, techniczne i finansowe) i regularny.

W odniesieniu do prowadzonej działalności B+R Wnioskodawca zamierza po raz pierwszy dokonać odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, tj. dokonać odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych (dalej: „ulga B+R”) za 2020 r. oraz w kolejnych latach podatkowych. W celu skorzystania z ulgi B+R Wnioskodawca wyodrębnia i będzie wyodrębniać w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o CIT koszty działalności B+R.

Wnioskodawca w szczególności zaznacza, że:

*   w ewidencji rachunkowej wyodrębnia koszty kwalifikowane związane z realizacją działalności B+R i są/zostaną one wykazane w zeznaniach podatkowych za lata podatkowe, w których działalność B+R jest realizowana,
*   nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT,
*   Wnioskodawca odliczy w ramach ulgi B+R koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 2, 2a i 3 ustawy o CIT,
*   Wnioskodawca dokona odliczenia z tytułu ulgi B+R zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18d ust. 7 ustawy o CIT,
*   Koszty kwalifikowane nie zostały/nie zostaną zwrócone Wnioskodawcy w jakiekolwiek formie,
*   Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

Projektem, w ramach którego Wnioskodawca planuje skorzystać po raz pierwszy w zeznaniu rocznym za 2020 r. (a później korzystać w kolejnych latach podatkowych) z ulgi B+R jest tzw. Projekt (…).

Projekt (…) to autorski system ERP (oprogramowanie) opracowany w całości przez Spółkę, który stanowi trzon szerszego pakietu rozwiązań z oferty firmy X. Program posiada budowę modułową, co jest jego niezaprzeczalną zaletą, ponieważ pozwala na wykorzystanie go z powodzeniem zarówno w niedużych firmach (nawet jednoosobowych), jak i w wielooddziałowych przedsiębiorstwach zatrudniających setki osób. Oprogramowanie firmy X najczęściej wybierane jest przez sklepy, hurtownie, sklepy internetowe (wysyłkowe), serwisy, warsztaty samochodowe, sieci dealerskie czy stacje paliw. Główną funkcją oprogramowania Projektu (…) jest obsługa procesu sprzedaży/zakupów (zarówno krajowych i zagranicznych, dokumenty elektroniczne, automatyzacja procesów obsługi klienta bez konieczności angażowania pracowników) oraz procesu zamówień/reklamacji/zarządzania brakami bez gromadzenia niepotrzebnych „nadstanów”, dzięki przewidywaniu wielkości sprzedaży w danych okresach.

Ponadto Projekt (…) składa się aktualnie z dodatkowych modułów, które mogą być użytkowne odrębnie lub w połączeniu z pozostałymi modułami:

*   (…) - narzędzie do wykonywania oraz samodzielnego budowania analiz, pozwalające na lepsze planowanie/organizowanie pracy w przedsiębiorstwie, czy też sprawdzanie rentowności prowadzonych działań.
*   (…) - to nowoczesna aplikacja służąca do obsługi klienta serwisowego za pomocą urządzeń mobilnych (telefon, tablet). Taka forma poza nowoczesną, szybką i sprawną obsługą, pozwala na zminimalizowanie ilości wydruków papierowych, co pozostaje nie bez znaczenia dla dbałości o środowisko naturalne.
*   (…) - stanowią nowoczesne rozwiązanie do prowadzenia sprzedaży w Internecie. Dzięki zaawansowanym mechanizmom i integracji on-line z wieloma dostawcami i producentami, prezentowana oferta (stany i ceny towarów) są aktualizowane na bieżąco, w czasie rzeczywistym. E-sklepy tworzone są z wykorzystaniem najnowszych technologii programowania, co zapewnia kompatybilność z różnymi systemami operacyjnymi, w tym najpopularniejszymi: Windows i MacOS. W pełni responsywny design ułatwia zamawianie w e-sklepie nie tylko z urządzeń wielkoekranowych (PC, laptop), ale również z urządzeń mobilnych: tabletów, palmtopów i smartfonów.
*   (…) - pozwala na uruchomienie oraz obsługę nowoczesnego magazynu wysokiego składowania. Dzięki połączeniu automatyki oraz radiowych czytników kodów kreskowych oprogramowanie (…) pozwala na zminimalizowanie czasu potrzebnego na przyjęcie, rozłożenie towaru oraz identyfikację braków w dostawie, a także do minimum zmniejszone zostaje ryzyko pomyłek przy przemieszczaniu oraz wydawaniu towarów. Dodatkowo, w czasie inwentaryzacji (…) stanowi niezbędne narzędzie pozwalające na prowadzenie rzetelnego remanentu bez konieczności całkowitego zamykania przedsiębiorstwa, dzięki możliwości inwentaryzacji ciągłej. Umożliwia także bieżącą weryfikację braków magazynowych i uzupełnianie odpowiedniej ilości towarów z regałów paletowych na regały wydawnicze.
*   (…) - to autorskie oprogramowanie księgowe, które po połączeniu z Projektem (…) pozwala na kompleksową obsługę księgową firmy. Wszystkie operacje odbywają się w czasie rzeczywistym, nie ma potrzeby komunikowania się z aplikacjami zewnętrznymi, aby generować oraz pobierać pliki dekretów. Ponadto pozwala na uruchomienie terminalowe, więc dział księgowy może znajdować się w inne lokalizacji niż pozostałe działy przedsiębiorstwa.

W ramach Projektu (…) X stworzyła w poprzednich latach podatkowych trzon oprogramowania, który nieustannie jest rozwijany i unowocześniany w ramach realizowanych przez Spółkę prac B+R. W 2020 r. Spółka również realizowała prace B+R rozwijając nowe funkcjonalności/moduły Projektu (…). Jednocześnie, Wnioskodawca zakłada, że w przyszłości Projekt (…) będzie rozbudowywana o kolejne moduły. Prace programistyczne w ramach Projektu (…) nie są i nie będą w przyszłości związane ze standardowymi, rutynowymi i okresowymi zmianami w oprogramowaniu, zaś tworzone rozwiązania charakteryzują się/będą charakteryzować się wysokim poziomem innowacyjności, który wynika z faktu, iż każde z opracowanych przez X rozwiązań jest/będzie indywidualne oraz posiada/będzie posiadać niepowtarzalne funkcjonalności. Należy zauważyć, że prace B+R realizowane w ramach Projektu (…) zawsze zmierzają do opracowania/wytworzenia rozwiązania (oprogramowania, funkcjonalności, modułu) niewystępujących dotychczas na rynku lub w praktyce gospodarczej Spółki albo są/będą na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się/będą odróżniać się od rozwiązań już funkcjonujących.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że Spółka komandytowa, której komplementariuszem jest Wnioskodawca stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r. Wnioskodawcę interesuje rozstrzygnięcie sprawy w stanie prawnym obowiązującym do 30 kwietnia 2021 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym prowadzona przez Spółkę działalność, obejmująca fazy 1-3 Projektu (…), przedstawione w opisie stanu faktycznego, stanowi działalność B+R w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT (dalej: „działalność B+R”), co uprawnia Wnioskodawcę do korzystania z ulgi B+R?

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzona przez Spółkę działalność, obejmująca fazy 1-3 Projektu (…) przedstawione w opisie stanu faktycznego, stanowi działalność B+R, co uprawnia Wnioskodawcę do korzystania z ulgi B+R.

W myśl art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: „KSH”), spółką osobową jest m.in. spółka komandytowa. Definicję legalną spółki komandytowej zawiera art. 102 KSH, zgodnie z którym spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczeń (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Przenosząc powyższe na grunt przepisów prawa podatkowego, spółka komandytowa jako spółka osobowa jest transparentna podatkowo co oznacza, że dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Skutki podatkowe zdarzeń gospodarczych związanych z działalnością spółki osobowej przypisywane są odpowiednio jej wspólnikom. Zatem w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki niemającej osobowości prawnej, podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka, lecz jej wspólnicy - komplementariusze i komandytariusze spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu wspólnika. Jeżeli zatem wspólnikiem spółki osobowej jest osoba prawna, dochód z udziału w zysku w tej spółce (ustalony w umowie spółki komandytowej) będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z powyższym, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca jest osobą prawną to skutki podatkowe stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego powinny być z perspektywy Wnioskodawcy oceniane przez pryzmat uregulowań ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 (o czym stanowi art. 5 ust. 2 ustawy o CIT) stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. W świetle powyższego wielkość przychodu przypadającego na podatnika (wspólnika spółki niebędącej osobą prawną) określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. Taką samą zasadę należy zastosować przy określaniu kosztów uzyskania przychodu oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą.

Prawidłowość zaprezentowanego stanowiska potwierdzają również interpretacje prawa podatkowego, np. interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 lipca 2020 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.374.2020.2.SJ oraz interpretacja z 4 grudnia 2020 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.543.2020.2.MJ.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Aktualnie przez prace rozwojowe należy rozumieć zgodnie z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej: „Prawo o SWiN”). Tym samym, prace rozwojowe na gruncie ustawy o CIT oznaczają działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W rozumieniu tego przepisu określona działalność spełnia definicję prac rozwojowych, jeżeli łącznie zachodzą następujące przesłanki:

*   działalność ma charakter twórczy,
*   działalność jest podejmowana w sposób systematyczny,
*   działalność ma na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawca wskazuje, że kryteria te zostały wyróżnione oraz omówione przez Ministra Finansów w Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z Objaśnieniami MF działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia. Z kolei, w doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Ponadto, uznać należy, iż na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot.

Z kolei „systematyczność” oznacza prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, że działalność Spółki w zakresie Projektu (…) wymagała m.in. opracowania koncepcji oprogramowania, analizy możliwości wykorzystania dostępnych obecnie technologii, weryfikacji wstępnej koncepcji, poszukiwania nowych rozwiązań i metod realizacji różnego rodzaju procesów obliczeniowych oraz przetwarzania i prezentacji danych, tworzenia nowych algorytmów lub rozwoju już istniejących, tworzenia unikalnych kodów programistycznych, co oznacza, że ma w pełni twórczy charakter. Ponadto prace w ramach Projektu (…) prowadzone są zgodnie ze standardowym cyklem projektowym, z podziałem na 4 fazy. Zatem prace te są prowadzona w sposób uporządkowany, według określonego planu oraz przez intencjonalnie wybrane osoby, posiadające właściwe kompetencje i wykształcenie. Tym samym prace w ramach Projektu (…) można uznać za działalność podejmowaną w sposób systematyczny.

Co więcej, jak wskazano w opisie stanu faktycznego działalność B+R Spółki obejmuje: pozyskiwanie nowej wiedzy poprzez analizy technologiczne, tworzenie nowych lub bardziej efektywnych algorytmów oraz czynności eksperymentalne ukierunkowane na wypełnienie luk w wiedzy technicznej jako niezbędny krok w procesie tworzenia nowego bądź znacząco ulepszonego oprogramowania. Działalność Spółki w ramach Projektu (…) ma na celu opracowanie innowacyjnego produktu tj. skutecznego oprogramowania oraz aplikacji mobilnej umożliwiających obsługę procesu sprzedaży i zakupów (w tym również przez sklepy internetowe), obsługę magazynową, obsługę księgową oraz obsługę innych procesów biznesowych. W konsekwencji należy uznać, że prace realizowane przez Wnioskodawcę w ramach Projektu (…) mają za cel wykorzystanie posiadanej aktualnie wiedzy do stworzenia całkiem nowego produktu, przy wykorzystaniu innowacyjnych komponentów.

Należy wskazać, że pomocne w zakresie klasyfikacji prac rozwojowych są także dokumenty opracowane przez OECD. W krajach OECD do celów statystycznych w zakresie prac badawczo-rozwojowych stosowany jest Podręcznik Frascati Manual 2015 („Guidelines for Collecting and Reporting Data on Research and Experimental Development”, dalej: „Podręcznik Frascati”).

Zgodnie z treścią Podręcznika Frascati do działalności badawczo-rozwojowej w obszarze IT należy zaliczać:

*   rozwój nowych systemów operacyjnych lub języków,
*   rozwój technologii związanych z internetem - projektowanie i wdrożenie nowych wyszukiwarek w oparciu o oryginalne technologie,
*   rozwiązywanie konfliktów występujących pomiędzy hardwarem i softwarem wynikające z procesu,
*   działania zmierzające do rozwiązywania konfliktów w ramach sprzętu lub oprogramowania w oparciu o proces reorganizacji systemu lub sieci,
*   tworzenie nowych lub bardziej efektywnych algorytmów bazujących na nowych technikach,
*   tworzenie nowych i oryginalnych technik szyfrowania lub bezpieczeństwa,
*   prace rozwojowe ukierunkowane na wypełnienie luk w wiedzy technicznej będące niezbędnym krokiem w procesie tworzenia programu lub systemu.

Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, charakter realizowanych przez Spółkę prac w ramach Projektu (…) przedstawionych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (w szczególności w ramach faz 1-3) wyczerpuje opisane w ustawie o CIT kryteria kwalifikacji działalności do obszaru B+R. Jak wynika bowiem z powyższego opisu stanu faktycznego, prowadzone przez Spółkę prace:

*   dotyczą opracowywania nowych rozwiązań informatycznych (aplikacji, oprogramowania, modułów, funkcjonalności),
*   wykorzystują dostępną wiedzę lub pozyskują nową wiedzę do tworzenia nowych rozwiązań IT albo do nowego oprogramowania,
*   są prowadzone w sposób systematyczny, według określonego harmonogramu, zgodnie z standardowym cyklem projektu opisanym w stanie faktycznym,
*   mają charakter twórczy, gdyż są nakierowane na wypracowanie lub wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy do tworzenia nowych systemów i rodzajów oprogramowania,
*   są prowadzone według procedury opracowania oprogramowania, która wymaga nabywania, łączenia i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w szczególności z obszaru informatyki i technologii IT. Zakończeniem prac jest stworzenie nowego zindywidualizowanego oprogramowania, aplikacji lub systemu.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że realizowana przez Spółkę działalność B+R w ramach Projektu (…) spełnia definicje wskazane w art. 4a pkt 26 oraz pkt 28 ustawy o CIT, a tym samym spełnia definicję działalności B+R. Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, prowadzona przez Spółkę działalność w ramach Projektu (…), obejmująca fazy 1-3 przedstawione w opisie stanu faktycznego, stanowi działalność B+R, co uprawnia Wnioskodawcę do korzystania z ulgi B+R.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej: „uCIT” lub „updop”), działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 uCIT, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 uCIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy podkreślić wyraźnie należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 uCIT).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 uCIT, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 uCIT wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W celu uznania działalności podatnika za działalność B+R wystarczy, by podatnik prowadził badania naukowe lub alternatywnie, aby prowadził prace rozwojowe. Zatem, aby skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową wystarczy prowadzenie prac, które spełniają przynajmniej jedną z wyżej przytoczonych definicji i spełniają kryteria: twórczości, systematyczności oraz zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że Wnioskodawca jest komplementariuszem w X Sp. z o.o. Sp.k. Wnioskodawca jako wspólnik Spółki oraz podatnik podatku dochodowego rozlicza przychody i koszty Spółki proporcjonalnie do swojego prawa do udziału w zysku - zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT. Działalność B+R prowadzona przez Spółkę, dotycząca tworzenia rozwiązań w dziedzinie IT ma charakter systematyczny, twórczy i projektowy. Oznacza to w praktyce, że w celu opracowania konkretnego rozwiązania informatycznego (stworzenia konkretnej aplikacji czy oprogramowania) tworzony jest projekt oraz powoływany jest zespół projektowy, którego zadaniem jest realizacja tego projektu tj. opracowanie i wytworzenie danego oprogramowania czy też aplikacji. Praca projektowa w zakresie działalności B+R jest realizowana zgodnie z wewnętrznymi procedurami zarządzania X, które określają podstawowe zasady przebiegu, planowania i monitorowania każdego projektu. Prowadzone przez Spółkę prace B+R polegają w szczególności na zdobywaniu nowych zasobów wiedzy oraz tworzeniu innowacyjnych i kompleksowych rozwiązań informatycznych zgodnie z zapotrzebowaniem rynku. W efekcie otrzymywane są nowe, ulepszone lub zmienione kompleksowe i zaawansowane rozwiązania informatyczne, składające się w szczególności z algorytmów, skryptów i kodów informatycznych.

Projekty, co do zasady, realizowane są w ramach standardowego cyklu projektowego. Standardowy cykl projektowy składa się zasadniczo z następujących faz:

1.  Faza 1: Tworzenie koncepcji, harmonogramu i budżetu projektu,
2.  Faza 2: Zasadnicze prace programistyczne,
3.  Faza 3: Weryfikacja systemu/oprogramowania w środowisku zbliżonym do naturalnego oraz wdrożenie w środowisku naturalnym,

Spółka zaznacza, że działalność B+R realizowana jest jedynie w fazach 1-3 standardowego cyklu projektowego. Działalność B+R Spółki ma charakter twórczy i prowadzi do tworzenia nowej wiedzy lub wykorzystywania elementów wiedzy istniejącej do tworzenia nowych zastosowań. Działalność ta jest podejmowana w sposób usystematyzowany (zgodnie z opracowanym harmonogramem, w oparciu o zaplanowane zasoby osobowe, techniczne i finansowe) i regularny.

Analizując przedstawiony stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że realizowana przez Spółkę działalność B+R w ramach Projektu (…) spełnia definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 uCIT.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 uCIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zauważyć należy, że w dniu 30 listopada 2020 r. została ogłoszona Ustawa z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. 2020, poz. 2123). Zgodnie z art. 24 ww. tejże ustawy, wchodzi ona w życie z dniem 1 stycznia 2021 r., z wyjątkiem:

1.  art. 1 pkt 21–33, art. 2 pkt 25–35, art. 3 pkt 9–13, art. 9, art. 10, art. 12, art. 18, art. 19 oraz art. 23 ust. 3 i 4, które wchodzą w życie z dniem następującym po dniu ogłoszenia;
2.  art. 4 i art. 8, które wchodzą w życie z dniem 1 marca 2021 r.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy, w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadzono zmianę, zgodnie z którą w art. 1 w ust. 3 zmieniono treść punktu 1, który otrzymał brzmienie –„spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.”

Równocześnie na podstawie art. 1 pkt 2 lit. a tiret pierwszy ww. ustawy zmieniającej, w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzono zmianę, zgodnie z którą w art. 5a pkt 28 zmieniono treść lit. c, która otrzymała brzmienie – „spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną, mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że Spółka komandytowa, której komplementariuszem jest Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych od 1 maja 2021 r. a Wnioskodawcę interesuje rozstrzygnięcie sprawy w stanie prawnym obowiązującym do 30 kwietnia 2021 r.

Z art. 5 ust. 1 uCIT wynika, że przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 i 1a stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 uCIT).

Zatem, jeżeli spółka komandytowa prowadzi działalność badawczo-rozwojową o której mowa w art. 4a pkt 26-28 uCIT, która uprawnia do skorzystania z ulgi przy zachowaniu wszystkich warunków opisanych w art. 18d uCIT, wówczas Wnioskodawca jako wspólnik spółki komandytowej ma prawo rozliczyć – w proporcji wynikającej z prawa do udziału w zysku ustalonym w umowie spółki komandytowej - taką ulgę. Innymi słowy, wspólnik spółki komandytowej ma prawo do odliczenia od ustalonej zgodnie z art. 18 uCIT, podstawy opodatkowania tzw. ulgę na działalność badawczo-rozwojową prowadzoną przez spółkę osobową.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy prowadzona przez Spółkę działalność, obejmująca fazy 1-3 Projektu (…), przedstawione w opisie stanu faktycznego, stanowi działalność B+R w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT (dalej: „działalność B+R”), co uprawnia Wnioskodawcę do korzystania z ulgi B+R należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w\`(...)\`, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.