Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.210.2022.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-02
Teza: Prawo do częściowego odliczenia podatku VAT od wydatków, których nie są Państwo w stanie jednoznacznie przyporządkować do czynności opodatkowanych, zwolnionych oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT oraz brak prawa do częściowego odliczenia podatku VAT od wydatków, które są Państwo w stanie jednoznacznie przyporządkować do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności opodatkowane; odliczenia-brak prawa do odliczenia; odliczenia-odliczenie częściowe; powiat; projekt
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

· **prawidłowe** – w części dotyczącej prawa do częściowego odliczenia podatku VAT od wydatków, których nie są Państwo w stanie jednoznacznie przyporządkować do czynności opodatkowanych, zwolnionych oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT,

· **nieprawidłowe** – w części dotyczącej prawa do częściowego odliczenia podatku VAT od wydatków, które są Państwo w stanie jednoznacznie przyporządkować do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

2 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do częściowego odliczenia kwoty podatku VAT od wydatków poniesionych w ramach realizacji Projektu. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 lipca 2022 r. (wpływ 13 lipca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Powiat (…) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Posiada osobowość prawną oraz zdolność do czynności prawnych. Zadaniem własnym Powiatu (…), jako jednostki samorządu terytorialnego na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 5 i pkt 19 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym jest wspieranie osób niepełnosprawnych, a także utrzymanie powiatowych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Powiat (…), realizując powyższe zadania własne, wystąpi w 2022 r. do Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w (…) z wnioskiem w ramach Programu Operacyjnego (\`(...)\`), pn. (…) o dofinansowanie zadania pn. (…).

Projekt polegać będzie na zapewnieniu dostępności cyfrowej poprzez wykonanie strony internetowej dostosowanej do osób z niepełnosprawnościami, zakup i instalację urządzeń oraz tablic ułatwiających osobom niepełnosprawnym poruszanie się po obiekcie, zakup usługi doradztwa w zakresie dostępności oraz wykonanie remontu i dostosowanie sali zarządu do potrzeb osób z niepełnosprawnościami.

W ramach projektu zaplanowano:

1\. Zakup:

a) (\`(...)\`) tabliczek brajlowskich, (\`(...)\`),

b) (\`(...)\`) tabliczek brajlowskich, (\`(...)\`),

c) taśmy antypoślizgowej, (\`(...)\`),

d) nakładek brajlowskich (…),

e) nakładek brajlowskich (…),

f) nakładki brajlowskie (…).

2\. Zakup i montaż planów tyflograficznych oraz nadajników (…).

3\. Instalację pętli indukcyjnej (\`(...)\`).

4\. Zakup tabliczek brajlowskich na drzwi: (…).

5\. Wykonanie remontu i dostosowanie Sali Zarządu Powiatu do potrzeb osób niepełnosprawnych w tym: (\`(...)\`).

Źródłem finansowania zadania będą środki z budżetu Powiatu (…) oraz środki z programu PFRON przekazywane w transzach po podpisaniu umowy. Przewiduje się, że realizacja zadania rozpocznie się i zakończy się w 2022 r. Wykonawcy robót i dostawcy towarów zostaną wyłonieni zgodnie z przepisami o zamówieniach publicznych w trybie wskazanym w wewnętrznym Regulaminie Udzielania Zamówień Publicznych w Starostwie Powiatowym w (…) o wartości mniejszej od (…) zł.

Wszystkie roboty budowlane, dostawy i usługi w ramach projektu będą dokumentowane fakturami wystawionymi na Powiat (…) (nabywcą faktur jest Powiat (…), a odbiorcą/płatnikiem: Starostwo Powiatowe w (…)).

Powstała w ramach projektu infrastruktura będzie stanowiła własność Powiatu (…) i służyć będzie działalności urzędu. Ponadto będzie nieodpłatna i dostępna dla wszystkich, w tym dla osób z niepełnosprawnościami.

Przedmiot projektu objęty niniejszym wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji nie jest przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego ani kontroli podatkowej lub celno-skarbowej oraz w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego.

Powiat pragnie wskazać, że budynek Starostwa Powiatowego w (…) jest wykorzystywany do wykonywania czynności, które obejmują:

a) zarówno transakcje opodatkowane VAT według odpowiednich stawek – np. sprzedaż działek, świadczenie usług najmu,

b) jak również podlegających opodatkowaniu VAT ze stawką ZW – np. sprzedaż działek podlegającym zwolnieniu na podstawie art. 43 ust 1. pkt. 9 ustawy o VAT,

c) zadania ustawowe Powiatu, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy nadmienić, iż Wydział (\`(...)\`), Wydział (\`(...)\`) oraz Wydział (\`(...)\`) mają bezpośredni związek z każdym rodzajem działalności: w tym działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT np. działalność statutowa jak również w związku z gospodarowaniem mieniem powiatu działalności zwolnionej, oraz opodatkowanej odpowiednimi stawkami (umowy najmu, dzierżawy, rozliczenia kosztów użytkowania energii elektrycznej, wody i ścieków, ogrzewania w postaci refaktur).

Zarząd Powiatu, którego sala byłaby modernizowana pod kątem dostępności, na posiedzeniach Zarządu realizuje kompetencje w zakresie między innymi:

a) przygotowywania projektów uchwał Rady,

b) wykonywanie uchwał Rady,

c) gospodarowanie mieniem powiatu, w tym sprzedaż,

d) wykonywanie budżetu powiatu,

w związku z czym realizuje on zadania związane zarówno z czynnościami opodatkowanymi, opodatkowanymi stawką ZW, oraz czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT.

Ponadto Sala Zarządu wykorzystywana jest przez Wydział (\`(...)\`) do organizowania przetargów związanych ze sprzedażą nieruchomości.

Obecnie w budynku Starostwa Powiatowego w (…) są realizowane umowy cywilno-prawne:

\- umowa najmu (\`(...)\`),

\- umowa najmu (…),

\- umowa barterowa (…) (wynajem (\`(...)\`)),

\- umowa najmu (…).

W związku z powyższym Powiat nie zna sposobu, aby w przypadku niektórych wydatków zaplanowanych do realizacji w ramach projektu bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować do czynności opodatkowanych, zwolnionych z VAT lub też do zdarzeń w ogóle niepodlegających regulacjom VAT.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo następujące informacje:

Ad. 1) Wydatki poniesione w związku z realizacją Projektu, które służą zarówno do wykonywania czynności zwolnionych, opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem:

1\. Zakup (\`(...)\`) tabliczek brajlowskich, (\`(...)\`).

2\. Zakup (\`(...)\`) tabliczek brajlowskich, (\`(...)\`).

3\. Zakup taśmy antypoślizgowej, (\`(...)\`).

4\. Zakup nakładek brajlowskich (…).

5\. Zakup nakładek brajlowskich (…).

6\. Zakup i montaż planów tyflograficznych oraz nadajników (…).

7\. Instalację pętli indukcyjnej (\`(...)\`).

8\. Zakup tabliczek brajlowskich na drzwi: (\`(...)\`).

9\. Wykonanie remontu i dostosowanie Sali Zarządu Powiatu do potrzeb osób niepełnosprawnych w tym: (\`(...)\`).

Ad. 2) Pozostałe wydatki:

1\. Zakup nakładek brajlowskich (…) będzie wykorzystywany w całości do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

2\. Zakup nakładek brajlowskich (…) będzie wykorzystywany w całości do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

3\. Zakup nakładek brajlowskich (…) będzie wykorzystywany w całości do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

4\. Zakup tabliczek brajlowskich na drzwi: (…) będzie wykorzystywany w całości do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 3) Wydatki wymienione w Ad. 2) są jednoznacznie przyporządkowane do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

### Pytanie

Czy w odniesieniu do wydatków poniesionych w ramach realizacji projektu pn. (…) składanego do PFRON Powiat (…) będzie miał prawo do częściowego odliczenia kwoty podatku naliczonego z otrzymanych faktur?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Państwa na podstawie art. 15 pkt 6 Ustawy o VAT (mówiącym, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych) Powiat występuje w roli podatnika, ze względu na to, iż w budynku Starostwa Powiatowego w (…) występują umowy cywilnoprawne, oraz z uwagi na wykonywanie przez pracowników Wydziału (\`(...)\`), Wydziału (\`(...)\`) oraz Wydziału (\`(...)\`) zadań związanych bezpośrednio ze wszystkimi rodzajami działalności.

Zakupy przedstawione w zdarzeniu przyszłym, w tym rozmieszczenie tabliczek brajlowskich, taśm antypoślizgowych, nakładek brajlowskich na terenie całego budynku Starostwa Powiatowego w (…) oraz remont Sali Zarządu mają bezpośredni związek ze sprzedażą: opodatkowaną, zwolnioną oraz działalności niepodlegającej regulacjom VAT.

Ponadto ponieważ Powiat, niektórych wydatków zaplanowanych do realizacji w ramach projektu nie jest w stanie jednoznacznie przyporządkować do sprzedaży opodatkowanej, zwolnionej z VAT lub też czynnościom niepodlegającym regulacjom VAT, Powiatowi będzie przysługiwało częściowe odliczenie podatku VAT przy zastosowaniu wyliczonych dla Starostwa Powiatowego w (…):

\- na podstawie art. 90 ustawy o VAT proporcji (struktura sprzedaży) w wysokości 7% oraz

\- na podstawie jednolitego tekstu rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. 2021 r. poz. 999) pre-wskaźnika w wysokości 10%.

Podatek VAT podlegający odliczeniu zostanie skalkulowany w oparciu o iloczyn:

1\. Naliczonego podatku od towarów i usług w wysokości udokumentowanej fakturami zakupowymi towarów i usług na cele projektu;

2\. Pre-wskaźnika z Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników;

3\. Proporcji wyliczonej zgodnie z art. 90 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

· **prawidłowe** – w części dotyczącej prawa do częściowego odliczenia podatku VAT od wydatków, których nie są Państwo w stanie jednoznacznie przyporządkować do czynności opodatkowanych, zwolnionych oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT,

· **nieprawidłowe** – w części dotyczącej prawa do częściowego odliczenia podatku VAT od wydatków, które są Państwo w stanie jednoznacznie przyporządkować do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą.

Zgodnie z tym przepisem:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy: transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Należy ponadto zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupów z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest,że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

W świetle art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza,z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie,gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W oparciu art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Stosownie do art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Według art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

W świetle art. 86 ust. 22 ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

W przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią również uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Art. 90 ust. 2 ustawy:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Ponadto, zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 90 ust. 10b ustawy :

Przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:

1) utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;

2) urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Należy wskazać, że na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2,bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r., poz. 559 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast w świetle art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W oparciu o art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Gmina ma prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego z otrzymanych faktur w odniesieniu do wydatków poniesionych w ramach realizacji przedmiotowego projektu.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Jak wskazano wyżej, obniżenie podatku należnego o podatek naliczony może nastąpić jedynie na ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a jedną z podstawowych przesłanek pozytywnych jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

W celu odliczenia podatku naliczonego w pierwszej kolejności podatnik powinien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem).

Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej. Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych z opodatkowania oraz niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, a w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem – proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Odnosząc powyższe uwagi do sytuacji przedstawionej we wniosku, należy wskazać, że w zakresie obejmującym:

1\. Zakup (\`(...)\`) tabliczek brajlowskich, (\`(...)\`),

2\. Zakup (\`(...)\`) tabliczek brajlowskich, (\`(...)\`),

3\. Zakup taśmy antypoślizgowej, (\`(...)\`),

4\. Zakup nakładek brajlowskich (…),

5\. Zakup nakładek brajlowskich (…),

6\. Zakup i montaż planów tyflograficznych oraz nadajników (…),

7\. Instalację pętli indukcyjnej (\`(...)\`),

8\. Zakup tabliczek brajlowskich na drzwi: (…),

9\. Wykonanie remontu i dostosowanie Sali Zarządu Powiatu do potrzeb osób niepełnosprawnych w tym: (\`(...)\`),

– są spełnione warunki do zastosowania prawa do częściowego odliczenia podatku z faktur dokumentujących wydatki związane z realizowanym Projektem, bowiem – jak Państwo wskazali – wydatki służą zarówno do wykonywania czynności zwolnionych, opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem i nie znają Państwo sposobu, aby bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować ww. wydatki do czynności opodatkowanych, zwolnionych z VAT lub też do zdarzeń w ogóle niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Tym samym, w odniesieniu do ww. wydatków ponoszonych na realizację Projektu, są Państwo zobowiązani do stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników. W dalszym etapie, skoro nabywane towary i usługi wykorzystywane będą również do czynności zwolnionych od podatku, winien nastąpić kolejny podział podatku naliczonego w oparciu o zasady wskazane w art. 90 ustawy.

**Zatem, przysługuje Państwu prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego w odniesieniu do ww. wydatków ponoszonych na realizację Projektu, których nie są Państwo w stanie przyporządkować jednoznacznie i wyłącznie do czynności opodatkowanych, zwolnionych lub też niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników oraz na podstawie art. 90 ustawy.**

Natomiast w zakresie wydatków, które są Państwo w stanie przypisać bezpośrednio do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (czynności nieopodatkowanych), tj.:

1\. Zakup nakładek brajlowskich (…),

2\. Zakup nakładek brajlowskich (…),

3\. Zakup nakładek brajlowskich (…),

4\. Zakup tabliczek brajlowskich na drzwi: (…),

– nie mają Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących te wydatki.

**Podsumowując, nie mają Państwo prawa do częściowego odliczenia kwoty podatku naliczonego z otrzymanych faktur w odniesieniu do poniesionych w ramach Projektu wydatków wskazanych we wniosku jako wydatki związane wyłącznie z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.**

Tym samym Państwo stanowisko należało uznać za:

· **prawidłowe** – w części dotyczącej prawa do częściowego odliczenia podatku VAT od wydatków, których nie są Państwo w stanie jednoznacznie przyporządkować do czynności opodatkowanych, zwolnionych oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT,

· **nieprawidłowe** – w części dotyczącej prawa do częściowego odliczenia podatku VAT od wydatków, które są Państwo w stanie jednoznacznie przyporządkować do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwa prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).