Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.431.2023.1.AN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-20
Teza: Czy w sytuacji, w której Spółka pełni rolę sprzedawcy energii wytworzonej przez innego wytwórcę, to czy nabywając tę energię Spółka musi rozpoznać przychód podatkowy w części, która jest rekompensowana temu innemu wytwórcy przez Zarządcę.
Słowa kluczowe: koszt-rekompensata kosztów; przychód; rekompensata; rozpoznanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

1 sierpnia 2023 r., za pośrednictwem Poczty, wpłynął Państwa wniosek z 21 lipca 2023 r., o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ustalenia, czy w sytuacji, w której Spółka pełni rolę sprzedawcy energii wytworzonej przez innego wytwórcę, to czy nabywając tę energię Spółka musi rozpoznać przychód podatkowy w części, która jest rekompensowana temu innemu wytwórcy przez Zarządcę.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”), zaopatruje lokalną społeczność w energię cieplną.

Spółka podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ ustawa o CIT”).

Rokiem obrotowym spółki jest rok kalendarzowy.

Spółka nie korzysta ani z podmiotowego ani z przedmiotowego zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w rozumieniu art. 6 ust. 1 i art. 17 ust. 1 tej ustawy.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dostarcza odbiorcom ciepło, które sama wyprodukowała, wówczas pełni rolę producenta, ale także sprzedaje energię cieplną nabytą od innego podmiotu wówczas pełni rolę wyłącznie sprzedawcy.

W obu przypadkach, zarówno gdy Spółka pełni rolę producenta, jak i gdy pełni rolę sprzedawcy ciepła wyprodukowanego przez inną spółkę, ciepło (towar), które jest dostarczane odbiorcy końcowemu dostarczane jest tą samą siecią przesyłową.

Wnioskodawca był zobowiązany do stosowania przepisów ustawy z dnia 15 września 2022 r. o szczególnych rozwiązaniach w zakresie niektórych źródeł ciepła w związku z sytuacją na rynku paliw (Dz.U. 2022 poz. 1967, dalej nazywana: „ustawą o rekompensatach”). Stan faktyczny wskazany we wniosku oraz pytania dotyczą stanu prawnego wynikającego z ustawy o rekompensatach. Ustawa nakładała na wytwórców obowiązek stosowania cen ciepła nie wyższych niż w niej wskazanych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o rekompensatach, przedsiębiorstwo energetyczne posiadające koncesję i wykonujące działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania ciepła, które jest dostarczane do odbiorców ciepła, o których mowa w art. 4 ust. 1, dla:

\- każdego źródła ciepła, lub

\- grupy źródeł ciepła stosujących ten sam rodzaj paliwa, z których żadne nie przekracza 5MW zainstalowanej mocy cieplnej,

\- ustala na podstawie taryfy dla ciepła zatwierdzonej na podstawie art. 47 ust. 2 ustawy - Prawo energetyczne cenę ciepła, cenę za zamówioną moc cieplną i cenę nośnika ciepła lub stawkę opłaty miesięcznej za zamówioną moc cieplną i stawkę opłaty za ciepło z rekompensatą wynikające ze średniej ceny wytwarzania ciepła z rekompensatą, o której mowa w ust. 3, uwzględniając planowane wielkości uwzględnione w zatwierdzonej taryfie, i wprowadza ustalone ceny z rekompensatą do stosowania w rozliczeniach z odbiorcami, o których mowa w art. 4 ust. 1, w okresie od dnia 1 października 2022 r. do dnia 28 lutego 2023 r.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o rekompensatach, przedsiębiorstwom energetycznym, o których mowa w art. 3 ust. 1 i 2, stosującym średnią cenę wytwarzania ciepła z rekompensatą wobec odbiorców, o których mowa w art. 4 ust. 1, zwanym dalej „podmiotami uprawnionymi”, przysługuje z tego tytułu rekompensata określona zgodnie z ust. 3 tej ustawy.

Rekompensata przysługiwała za okres od dnia 1 października 2022 r. do dnia 28 lutego 2023 r. i była wypłacana podmiotowi uprawnionemu za każdy miesiąc kalendarzowy stosowania średniej ceny wytwarzania ciepła z rekompensatą.

Rekompensatę wypłacał miesięcznie na wniosek wytwórcy odrębny podmiot – Zarządca.

Model rozliczeń.

Prowadzony przed Spółkę model rozliczeń przedstawia się następująco. Należy wskazać, że Spółka występuje zarówno jako producent (sprzedaje wyprodukowane przez siebie ciepło) oraz jako sprzedawca (Spółka odsprzedaje energię cieplną nabytą od innego wytwórcy), a ciepło dostarczane jest odbiorcy końcowemu tą samą siecią przesyłową.

Spółka jako wytwórca ciepła.

W związku z wytwarzaniem ciepła Spółka ponosi i dokumentuje koszty związane z jej wytworzeniem.

Spółka jako nabywca ciepła wytworzonego przez innego wytwórcę.

Spółka nabywa energię cieplną od innego wytwórcy (…). Na otrzymywanej przez Spółkę fakturze wyszczególnione były kwota do zapłaty przez Spółkę, kwota do zapłaty przez Zarządcę (dalej: „Zarządca”) oraz wartość ogółem. Spółka płaciła średnią cenę wytworzenia energii z rekompensatą (kwotę do zapłaty przez Spółkę), a wspomniany wytwórca samodzielnie występował o zwrot rekompensaty do Zarządcy. Przy odsprzedaży tej energii cieplnej (uprzednio nabytej od innego wytwórcy) do innego uprawnionego odbiorcy Spółka również stosowała średnią cenę wytworzenia energii z rekompensatą na zasadach analogicznych dla sytuacji, w której Spółka samodzielnie byłaby wytwórcą energii.

Ostateczny odbiorca energii (uprawniony nabywca) nabywa energię od Spółki płacąc wyłącznie średnią cenę wytworzenia energii z rekompensatą, a Spółka samodzielnie wnioskuje do Zarządcy o zwrot rekompensaty w zakresie wytwórcy oraz otrzymuje od innego wytwórcy fakturę, na której wytwórca ujmuje średnią cenę wytworzenia ciepła z rekompensatą.

W tym wariancie, Spółka nie płaci wytwórcy energii cieplnej, od którego nabywa energię cieplną kwoty rekompensaty, płacąc wyłącznie średnią cenę z rekompensatą, gdyż to ten wytwórca samodzielnie był uprawniony do uzyskania rekompensaty od Zarządcy.

W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwości dotyczące prawidłowej kwalifikacji podatkowej sprzedaży energii cieplnej dokonywanej z zastosowaniem średniej ceny wytworzenia ciepła z rekompensatą i skutków podatkowych występujących na różnych etapach transakcji rekompensat wypłacanych przez Zarządcę .

Spółka jako sprzedawca ciepła wyprodukowanego we własnym zakresie oraz nabytego od innego wytwórcy.

Spółka sprzedaje energię cieplną do uprawnionego odbiorcy z zastosowaniem średniej ceny wytwarzania ciepła, jednakże zgodnie z przepisami ustawy o rekompensatach, na fakturze VAT wykazuje kwotę rekompensaty ze wskazaniem kwoty, która jest rekompensowana przez Zarządcę.

Na fakturze wykazywane są następujące kwoty: średnia cena wytworzenia ciepła (na fakturze określona jako cena z rekompensatą), wartość samej rekompensaty oraz wartość ogółem.

Nabywca energii - uprawniony odbiorca płaci na rzecz Spółki wyłącznie cenę, która jest średnią ceną ciepła określoną zgodnie z ustawą o rekompensatach, tj. określoną na fakturze jako cena z rekompensatą. Rekompensatę, której kwota wykazana jest na fakturze VAT, otrzymuje bezpośrednio Spółka w następstwie wniosku złożonego do Zarządcy w trybie przewidzianym w ustawie o rekompensatach oraz w następstwie udzielonej przez innego wytwórcę rekompensaty w formie średniej ceny wytworzenia ciepła z rekompensatą na fakturze. Łącznie na kwotę uzyskaną przez Spółkę z tytułu sprzedaży ciepła składa się kwota średniej ceny ciepła określonej zgodnie z ustawą o rekompensatach, określona na fakturze jako cena z rekompensatą (płacona przez uprawnionego odbiorcę) oraz kwota rekompensaty (płacona przez Zarządcę dla Spółki jako wytwórcy ciepła oraz kwota rekompensaty udzielona na fakturze przez innego wytwórcę \[płacona przez Zarządcę dla innego wytwórcy\]).

**Pytanie**

Czy w sytuacji, w której Spółka pełni rolę sprzedawcy energii wytworzonej przez innego wytwórcę, to czy nabywając tę energię Spółka musi rozpoznać przychód podatkowy w części, która jest rekompensowana temu innemu wytwórcy przez Zarządcę?

**Państwa stanowisko w sprawie**

W sytuacji, w której Spółka pełni rolę sprzedawcy energii wytworzonej przez innego wytwórcę, nabywając tę energię Spólka nie musi rozpoznać przychodu podatkowego w części, która jest rekompensowana temu innemu wytwórcy przez Zarządcę.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy - uwagi ogólne.

Ustawa o rekompensatach, jak wynika z jej uzasadnienia, stanowiła odpowiedź prawodawcy na obserwowany wzrost cen energii oraz nośników energii na rynku krajowym i zagranicznym w 2022 r., który jest wynikiem oddziaływania szeregu nakładających się na siebie czynników, głównie inwazji zbrojnej Rosji na Ukrainę oraz w mniejszym stopniu ożywienia gospodarczego po pandemii COVID-19. Jak podkreślono w uzasadnieniu do ustawy o rekompensatach, działania rozpoczęte przez Federację Rosyjską wpłynęły negatywnie na wysokość i nieprzewidywalność cen gazu i innych surowców.

W ustawie o rekompensatach zawarto regulacje, które miały na celu zapewnienie wsparcia dla gospodarstw domowych oraz podmiotów użyteczności publicznej przez pokrycie części należności odbiorców ciepła wobec przedsiębiorstw energetycznych prowadzących działalność w zakresie wytwarzania ciepła wynikających ze wzrostu kosztów ogrzewania przez rekompensaty, w celu ograniczenia wzrostu opłat za ciepło na określonym poziomie.

Mechanizm wsparcia wprowadzony przez ustawodawcę nazywa się średnią ceną wytworzenia ciepła z rekompensatą.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o rekompensatach, przedsiębiorstwo energetyczne posiadające koncesję i wykonujące działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania ciepła, które jest dostarczane do odbiorców ciepła, o których mowa w art. 4 ust. 1, dla:

\- każdego źródła ciepła lub

\- grupy źródeł ciepła stosujących ten sam rodzaj paliwa, z których żadne nie przekracza 5 MW zainstalowanej mocy cieplnej

\- ustala na podstawie taryfy dla ciepła zatwierdzonej na podstawie art. 47 ust. 2 ustawy - Prawo energetyczne cenę ciepła, cenę za zamówioną moc cieplną i cenę nośnika ciepła lub stawkę opłaty miesięcznej za zamówioną moc cieplną i stawkę opłaty za ciepło z rekompensatą wynikające ze średniej ceny wytwarzania ciepła z rekompensatą, o której mowa w ust. 3, uwzględniając planowane wielkości uwzględnione w zatwierdzonej taryfie, i wprowadza ustalone ceny z rekompensatą do stosowania w rozliczeniach z odbiorcami, o których mowa w art. 4 ust. 1, w okresie od dnia 1 października 2022 r. do dnia 28 lutego 2023 r.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o rekompensatach, przedsiębiorstwom energetycznym, o których mowa w art. 3 ust. 1 i 2, stosującym średnią cenę wytwarzania ciepła z rekompensatą wobec odbiorców, o których mowa w art. 4 ust. 1, zwanym dalej „podmiotami uprawnionymi”, przysługuje z tego tytułu rekompensata określona zgodnie z ust. 3 tej ustawy.

Rekompensata przysługiwała za okres od dnia 1 października 2022 r. do dnia 28 lutego 2023 r. i była wypłacana podmiotowi uprawnionemu tj.: wytwórcy ciepła za każdy miesiąc kalendarzowy stosowania średniej ceny wytwarzania ciepła z rekompensatą.

W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o rekompensatach, rekompensata dla danego źródła ciepła lub grupy źródeł ciepła przysługuje podmiotowi uprawnionemu w kwocie stanowiącej iloczyn różnicy średniej ceny wytwarzania ciepła i średniej ceny wytwarzania ciepła z rekompensatą oraz ilości sprzedanego ciepła dla odbiorców, o których mowa w art. 4 ust. 1, w miesięcznym okresie rozliczeniowym, powiększoną o podatek od towarów i usług. Podsumowując, wskazanym wytwórcom, z tytułu obniżenia średniej ceny wytwarzania ciepła, przysługiwała rekompensata, która powodowała ograniczenie wzrostu opłat ponoszonych przez odbiorców na ogrzewanie i przygotowanie ciepłej wody użytkowej.

Rekompensata miała na celu zabezpieczyć planowane przychody wytwórców ciepła a jednocześnie pozwolić na ograniczenie wzrostu ceny ciepła dla wskazanych odbiorców, pomimo rosnących kosztów przedsiębiorstw energetycznych wytwarzających ciepło w związku z sytuacją na rynku surowców energetycznych.

Beneficjentem rozwiązań ustawowych byli zatem odbiorcy ciepła, ale wypłacana jest ona wytwórcom energii cieplnej. Tytułem rekompensaty jest obniżenie średniej ceny wytwarzania ciepła przez wytwórców.

Rekompensatę wypłacał miesięcznie na wniosek wytwórcy (tu Spółka) odrębny podmiot – Zarządca. Taki model rozliczeń stanowi istotne uproszczenie dla uprawnionych odbiorców energii nabywających ją (po odpowiednio niższej cenie z rekompensatą), ponieważ czynność wystąpienia o rekompensatę i jej uzyskanie został przeniesiony na podmiot wytwarzający energię cieplną - w tym stanie faktycznym na Spółkę.

W przypadku rekompensat - ich beneficjentem jest uprawniony odbiorca, jednak za szereg czynności związanych z uzyskaniem rekompensaty jest odpowiedzialny profesjonalny podmiot (tu Spółka), co miało być dodatkowym ułatwieniem dla uprawnionych odbiorców, którzy mogli nabywać energię cieplną z zastosowaniem średniej ceny wraz z rekompensatą.

Definicja przychodu podatkowego.

Ustawa o CIT, nie ustanawia definicji przychodu, a jedynie wprowadza katalog otwarty zdarzeń, które wiążą się z powstaniem przychodu (art. 12 ust. 1-9 ustawy o CIT). Zgodnie z tym przepisem, przychodem są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne.

Definicję przychodu można znaleźć jedynie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”). Z brzmienia art. 11 ust. 1 ustawy o PIT wynika, że zasadniczo przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Definicja ta nie ma charakteru kompleksowego i także na gruncie ustawy o podatku PIT, kluczowe jest jej rekonstruowanie w oparciu o dorobek doktryny i praktyki prawa podatkowego. Mimo wielu elementów wspólnych, nie można bezpośrednio przenosić definicji ustawy o podatku PIT na grunt wykładni pojęcia przychodu w rozumieniu podatku dochodowego od osób prawnych.

Czynnikami determinującymi powstanie przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są niewątpliwie:

\- otrzymanie środków w roku podatkowym,

\- trwałość i definitywność przysporzenia majątkowego skutkująca powiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika,

\- należność podatnikowi tych środków (nawet jeśli nie zostały otrzymane),

\- swoboda dysponowania otrzymanymi środkami.

Taka definicja przychodu została wypracowana na podstawie poglądów doktryny prawa podatkowego (np. P. Małecki, M. Mazurkiewicz \[w:\] P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz.Tom I. Art. 1-14a, wyd. XIII, Warszawa 2022, art. 12.)

By w pełni zrozumieć, kiedy powstaje przychód w rozumieniu przepisów ustawy o CIT konieczna jest analiza utrwalonych poglądów orzeczniczych. O ile w Rzeczpospolitej Polskiej funkcjonuje system prawa stanowionego, a nie prawa precedensowego, o tyle orzeczenia sądów administracyjnych mają wpływ na trwałość decyzji i interpretacji indywidualnych organów podatkowych, tym samym doprowadzając do wypracowania pewnej i ugruntowanej wykładni danych nieostrych pojęć zawartych w ustawach podatkowych.

Dekodując definicję przychodu w rozumieniu ustawy o CIT, szczególną uwagę należy poświęcić przesłankom trwałości i definitywności przysporzenia majątkowego.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 marca 2022 r., sygn. akt II FSK 1695/19 wskazał na istotność przesłanki trwałości przysporzenia podatnika w ocenie czy wystąpił przychód podatkowy. W uzasadnieniu orzeczenia sąd kasacyjny wskazał, że _„stosownie do wypracowanych w orzecznictwie sądowym i w doktrynie ustaleń, przychodem jest tylko takie przysporzenie majątkowe, które ma charakter trwały (definitywne), a przez to - prawnie uchwytny”._

Nie bez znaczenia jest także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 18 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Wr 1198/18. Tu skład orzekający sądu zwrócił dodatkowo zwrócił uwagę i podkreślił, że przy ocenie czy wystąpił przychód podatkowy należy wziąć pod uwagę, że owo przysporzenie podatnika nie może mieć charakteru tymczasowego, a podatnik musi mieć możliwość swobodnego dysponowania tymi środkami, to w połączeniu z aspektem powiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów podatnika pozwala ocenić czy dane przysporzenie jest przychodem w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

By świadczenie było należne podatnikowi musi ono wynikać z istnienia stosunku zobowiązaniowego między wierzycielem (uprawnionym), a dłużnikiem (zobowiązanym). Definicja zobowiązania zawarta została w Kodeksie Cywilnym i stanowi ona, że „zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu” (tak art. 353 KC, Art. 12 ustawa o CIT, red. Modzelewski 2023, wyd. 20).

Aspekt swobody dysponowania środkami otrzymanych środków jako determinanty uznania ich za przychód podatkowy podkreślił także skład orzekający Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, w wyroku z 27 kwietnia 2021 r., sygn. akt I SA/GI 368/21. W orzeczeniu tym wskazano, że otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi.

Powyższe poglądy znajdują odzwierciedlenie także w aktualnych interpretacjach indywidualnych, np. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 czerwca 2023 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.206.2023.1.MC, w której organ podatkowy potwierdził, że przychód powstaje w każdym przypadku, w którym podatnik uzyskuje realną korzyść. Ponadto, przychodem jest takie przysporzenie majątkowe, które ma charakter trwały (definitywny).

Przesłanka uzyskania przychodu w roku podatkowym w tym konkretnym stanie faktycznym nie budzi wątpliwości interpretacyjnych, wobec tego Wnioskodawca odstępuje od jej wykładni.

Ad. 1

Spółka nabywając energię cieplną od innego wytwórcy nie musi rozpoznawać przychodu w części rekompensaty, którą samodzielnie uzyskuje ten inny wytwórca od Zarządcy.

W sytuacji, w której inny wytwórca energii samodzielnie występuje i samodzielnie (na własny rachunek) uzyskuje rekompensatę od Zarządcy w związku ze sprzedażą energii z zastosowaniem średniej ceny z rekompensatą, otrzymana przez ten inny podmiot rekompensata jest przychodem tego innego wytwórcy, a nie przychodem Spółki.

Spółka nie otrzymuje tej rekompensaty na własny rachunek, nie ma możliwości dysponowania nią (w żadnym momencie Spółka nie dysponuje tymi środkami), nie można mówić o jakimkolwiek przysporzeniu Spółki z tego tytułu, a tym bardziej o jego trwałości lub definitywności.

Jak zostało wskazane w rozważaniach dotyczących przychodu - musi mieć on charakter trwały, tj. bezzwrotny.

W tym zakresie dostrzegalna jest wskazana wyżej symetria między definitywnym poniesieniem kosztu podatkowego i definitywnym uzyskaniem przysporzenia. To znaczy, Spółka nie rozpozna kosztu uzyskania przychodu od nabytej energii cieplnej w części, za którą nie zapłaciła (część rekompensowana przez Zarządcę), ale również nie rozpozna przychodu w tej części, gdyż jedynym odbiorcą i podmiotem uprawnionym do korzystania z rekompensaty jest wytwórca od którego Wnioskodawca nabył tę energię cieplną, więc Wnioskodawca nie uzyskuje z tego tytułu jakiegokolwiek przysporzenia.

W ocenie Spółki nie sposób bowiem uznać, iż z jednej strony Spółka nabywając energię cieplną od innego wytwórcy nie ma prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kwoty rekompensaty przysługującej temu wytwórcy od Zarządy, a z drugiej strony powinna rozpoznać przychód podatkowy z tytułu otrzymania rekompensaty, którą samodzielnie uzyskuje inny wytwórca od Zarządcy.

Z punktu widzenia analizowanej sprawy nie bez znaczenia jest także fakt uzyskanej przez Spółkę interpretacji indywidualnej.

W sprawie (…) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej dnia 2 czerwca 2023 r. wydał interpretację indywidualną nr 0111-KDIB1-1.4010.186.2023.4.AW.

Przedmiotem tego wniosku i wydanego rozstrzygnięcia była kwestia zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kwoty rekompensaty wynikającej z faktury otrzymanej od innego producenta energii w związku z zakupem energii cieplnej od tego podmiotu.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydanym rozstrzygnięciu stwierdził, że (…) nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu wartości netto wynikającej z faktury dokumentującej zakup energii cieplnej od innego podmiotu, w części dotyczącej rekompensaty.

Jak argumentował Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z uwagi na to, że Wnioskodawca nie opłaca kwoty faktury w części dotyczącej rekompensaty nie ponosi ono faktycznego wydatku (uszczuplenie aktywów) o charakterze definitywnym.

Tym samym, skoro Wnioskodawca nie ma prawa do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu wartości netto wynikającej z faktury dokumentującej zakup energii cieplnej od innego podmiotu, w części dotyczącej rekompensaty, tym bardziej nie musi rozpoznać przychodu podatkowego w części, która jest rekompensowana temu innemu wytwórcy przez Zarządcę.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Należy na wstępie zaznaczyć, że pytanie postawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i Państwa własnego stanowiska w sprawie, nie objęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Z dniem 15 września 2022 r. weszła w życie ustawa o szczególnych rozwiązaniach w zakresie niektórych źródeł ciepła w związku z sytuacją na rynku paliw (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1967 ze zm., dalej „ustawa o rekompensatach”).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 i 2 ww. ustawy,

przedsiębiorstwo energetyczne posiadające koncesję i wykonujące działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania ciepła, które jest dostarczane do odbiorców ciepła, o których mowa w art. 4 ust. 1, dla:

1) każdego źródła ciepła lub

2) grupy źródeł ciepła stosujących ten sam rodzaj paliwa, z których żadne nie przekracza 5 MW zainstalowanej mocy cieplnej

\- ustala na podstawie taryfy dla ciepła zatwierdzonej na podstawie art. 47 ust. 2 ustawy - Prawo energetyczne cenę ciepła, cenę za zamówioną moc cieplną i cenę nośnika ciepła lub stawkę opłaty miesięcznej za zamówioną moc cieplną i stawkę opłaty za ciepło z rekompensatą wynikające ze średniej ceny wytwarzania ciepła z rekompensatą, o której mowa w ust. 3, uwzględniając planowane wielkości uwzględnione w zatwierdzonej taryfie, i wprowadza ustalone ceny z rekompensatą do stosowania w rozliczeniach z odbiorcami, o których mowa w art. 4 ust. 1, w okresie od dnia 1 października 2022 r. do dnia 28 lutego 2023 r.

Przedsiębiorstwo energetyczne wykonujące działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania ciepła, które jest dostarczane do odbiorców ciepła, o których mowa w art. 4 ust. 1, która nie wymaga uzyskania koncesji, lub zwolnione z obowiązku przedkładania taryf dla ciepła do zatwierdzania Prezesowi Urzędu Regulacji Energetyki, zwanemu dalej ,,Prezesem URE”, dla każdego źródła ciepła lub grupy źródeł ciepła stosujących ten sam rodzaj paliwa, z których żadne nie przekracza 5 MW zainstalowanej mocy cieplnej, kalkuluje ceny lub stawki opłat zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 46 ust. 5 i 6 ustawy - Prawo energetyczne oraz ustala składniki średniej ceny wytwarzania ciepła wynikające ze średniej ceny wytwarzania ciepła z rekompensatą, o której mowa w ust. 3, i wprowadza je do stosowania w okresie od dnia 1 października 2022 r. do dnia 28 lutego 2023 r. w rozliczeniach z odbiorcami, o których mowa w art. 4 ust. 1.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o rekompensatach,

przedsiębiorstwom energetycznym, o których mowa w art. 3 ust. 1 i 2, stosującym średnią cenę wytwarzania ciepła z rekompensatą wobec odbiorców, o których mowa w art. 4 ust. 1, zwanym dalej „podmiotami uprawnionymi”, przysługuje z tego tytułu rekompensata określona zgodnie z ust. 3, zwana dalej „rekompensatą”.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy o rekompensatach,

rekompensata przysługuje za okres od dnia 1 października 2022 r. do dnia 28 lutego 2023 r. i jest wypłacana podmiotowi uprawnionemu za każdy miesiąc kalendarzowy stosowania średniej ceny wytwarzania ciepła z rekompensatą.

W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o rekompensatach,

rekompensata dla danego źródła ciepła lub grupy źródeł ciepła przysługuje podmiotowi uprawnionemu w kwocie stanowiącej iloczyn różnicy średniej ceny wytwarzania ciepła i średniej ceny wytwarzania ciepła z rekompensatą oraz ilości sprzedanego ciepła dla odbiorców, o których mowa w art. 4 ust. 1, w miesięcznym okresie rozliczeniowym, powiększoną o podatek od towarów i usług.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca występuje zarówno jako producent (sprzedaje wyprodukowane przez siebie ciepło) oraz jako sprzedawca (odsprzedaje energię cieplną nabytą od innego wytwórcy). W sytuacji, w której Wnioskodawca nabywa energię cieplną od innego wytwórcy (przedsiębiorstwa energetyki cieplnej), na otrzymywanej przez Spółkę fakturze wyszczególnione są: kwota do zapłaty przez Spółkę, kwota do zapłaty przez Zarządcę oraz wartość ogółem. Spółka płaciła średnią cenę wytworzenia energii z rekompensatą (kwotę do zapłaty przez Spółkę), a wspomniany wytwórca samodzielnie występował o zwrot rekompensaty do Zarządcy. Zatem, Wnioskodawca nie płaci wytwórcy energii cieplnej od którego nabywa energię cieplną kwoty rekompensaty, gdyż to ten wytwórca samodzielnie był uprawniony do uzyskania rekompensaty od Zarządcy.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy w sytuacji, w której Spółka pełni rolę sprzedawcy energii wytworzonej przez innego wytwórcę, to czy nabywając tę energię Spółka musi rozpoznać przychód podatkowy w części, która jest rekompensowana temu innemu wytwórcy przez Zarządcę.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości, w pierwszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o CIT,

za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Literalna wykładnia powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik powinien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, lub pomniejsza jego pasywa. Od zasady tej, w ściśle określonych przypadkach, wprowadzone zostały przez ustawodawcę wyjątki. Katalog przysporzeń, których nie zalicza się do przychodów podatkowych jest zamknięty i zawarto go w art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wskazać przy tym należy, że przychód w prawie podatkowym nie jest definiowany wynikowo (jako strata lub zysk podmiotu), a jako jakiekolwiek trwałe przysporzenie majątkowe, uzyskane poprzez przyrost aktywów lub zmniejszenie pasywów podatnika.

Z powołanych wyżej regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, lub pomniejsza pasywa. Otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi, a więc takie którym może on rozporządzać jak właściciel.

Analizując treść powołanych przepisów oraz opis stanu faktycznego należy stwierdzić, że skoro Spółka nabywa energię od innego wytwórcy, który samodzielnie występuje o zwrot rekompensaty do Zarządcy, to Wnioskodawca nie jest zobowiązany do rozpoznania po swojej stronie przychodu z tytułu przedmiotowej transakcji.

W przypadku opisanej formy rozliczania wartość otrzymanej rekompensaty nie jest bowiem związana z żadnym przysporzeniem majątkowym po stronie Wnioskodawcy, które można by ocenić jako uzyskanie realnej korzyści ekonomicznej.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy w sytuacji, w której Spółka pełni rolę sprzedawcy energii wytworzonej przez innego wytwórcę, to czy nabywając tę energię Spółka musi rozpoznać przychód podatkowy w części, która jest rekompensowana temu innemu wytwórcy przez Zarządcę, należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

\- Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

\- Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634, dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).