Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.289.2018.1.AT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-24
Teza: w zakresie określenia, czy na Wnioskodawcy ciążą obowiązki płatnika w związku z przeniesieniem części kapitału zapasowego na kapitał rezerwowy.
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał rezerwowy; kapitał-kapitał zapasowy; płatnik
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 18 lipca 2018 r. (data wpływu 25 lipca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie określenia, czy na Wnioskodawcy ciążą obowiązki płatnika w związku z przeniesieniem części kapitału zapasowego na kapitał rezerwowy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 lipca 2018 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie określenia, czy na Wnioskodawcy ciążą obowiązki płatnika w związku z przeniesieniem części kapitału zapasowego na kapitał rezerwowy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polską spółką kapitałową, polskim rezydentem podatkowym (dalej też jako: „Spółka”). Jedynym wspólnikiem Wnioskodawcy jest spółka kapitałowa prawa niemieckiego. Z tego względu zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wspólnik Spółki podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od dochodów osiąganych na terytorium Polski.

Wspólnik objął udziały w Spółce w zmian za wkład pieniężny (gotówkowy). Środki pieniężne wniesione przez wspólnika przekraczające wartość nominalną otrzymanych udziałów zostały przekazane na kapitał zapasowy Spółki. W toku działalności prowadzonej przez Spółkę wspólnik kilkukrotnie dokapitalizował Spółkę w postaci wkładów pieniężnych, które zwiększały jej kapitał zapasowy.

Spółka zamierza przenieść część wartości alokowanej dotychczas na kapitale zakładowym (winno być: zapasowym) na kapitał rezerwowy (fundusze rezerwowe).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w efekcie przeniesienia przez Wnioskodawcę części kapitału zapasowego na kapitał rezerwowy (fundusze rezerwowe), po stronie jedynego wspólnika Wnioskodawcy powstanie przychód w podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji, czy w związku z tym Wnioskodawca jako płatnik będzie zobowiązany do pobrania i odprowadzenia z tego tytułu podatku dochodowego do właściwego urzędu skarbowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, w efekcie przeniesienia części kapitału zapasowego na kapitał rezerwowy (fundusze rezerwowe), po stronie jedynego wspólnika Wnioskodawcy nie powstanie przychód w podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie z tego tytułu płatnikiem podatku, nie będzie więc zobowiązany do pobrania i odprowadzenia z tego tytułu podatku dochodowego do właściwego urzędu skarbowego.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1036 z późn. zm.; dalej: „ustawa o CIT”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Natomiast stosownie do art. 7b ust. 1 pkt 1) lit. f) ustawy o CIT za przychody z zysków kapitałowych uważa się m.in. przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym: równowartość zysku osoby prawnej oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego, równowartość nadwyżki bilansowej spółdzielni przeznaczonej na podwyższenie funduszu udziałowego oraz równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej osoby prawnej lub spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, słowa „w tym” użyte w art. 7b ust. 1 pkt 1) ustawy o CIT, oznaczają katalog, który nie jest zamknięty dla różnego rodzaju dochodów, mogących składać się na przychody z zysków kapitałowych. W celu zatem ustalenia czy w danym przypadku mamy do czynienia z przychodem z kapitałów pieniężnych należy rozważyć, czy dane zdarzenie jest rodzajowo podobne do tych, z którymi ustawa o CIT w sposób jednoznaczny wiąże powstanie przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych. W przedstawionym stanie faktycznym należy w szczególności rozważyć możliwość zastosowania art. 7b ust. 1 pkt 1) lit. f) ustawy o CIT.

Przepis ten wiąże powstanie przychodu w podatku CIT z przeznaczeniem zysków osiągniętych przez osobę prawną (w tym alokowanych na innych funduszach osoby prawnej) na podwyższenie jej kapitału zakładowego. Jest to czynność w swoim charakterze inna od przesunięć pomiędzy kapitałem zapasowym a kapitałami (funduszami) rezerwowymi. Kapitał rezerwowy jest w swym charakterze zupełnie odmienny od kapitału zakładowego. Kapitał rezerwowy (fundusze rezerwowe) z uwagi na pełnione funkcje jest rodzajowo zbliżony do kapitału zapasowego.

Jak wskazuje się w doktrynie, Kodeks Spółek Handlowych (Dz.U. z 2017 r. poz. 1577 z późn. zm.; dalej: KSH), w odniesieniu do spółek z ograniczoną odpowiedzialnością nie dokonuje się ścisłego wyodrębnienia funkcji czy przeznaczenia kapitałów „zapasowego” i kapitałów „rezerwowych”. Wskazuje się przy tym, że w istocie na kapitał rezerwowy składa się kapitał zapasowy i pozostałe kapitały rezerwowe. W tym znaczeniu kapitał zapasowy jest jednym z możliwych rodzajów kapitałów rezerwowych. Można przy tym przyjmować, iż kapitał zapasowy spełnia rolę samoubezpieczenia się spółki przed przyszłymi stratami, podczas gdy zadaniem kapitału rezerwowego jest stabilizacja wysokości rocznej dywidendy w okresie wystąpienia gorszych wyników finansowych \[Fedak, 2005, s. 107\] (za Halina Buk, Gracjan Chrobak, Studia Ekonomiczne Zeszyty Naukowe Uniwersytetu Ekonomicznego w Katowicach, Nr 240, 2015).

Ponadto z treści art. 260 § 1 KSH wynika, że uchwałą wspólników o zmianie umowy spółki można podwyższyć kapitał zakładowy, przeznaczając na ten cel środki z kapitału zapasowego lub kapitałów (funduszy) rezerwowych utworzonych z zysku spółki (podwyższenie kapitału zakładowego ze środków spółki). Powyższe podkreśla odrębność kapitału zakładowego od kapitału zapasowego i kapitałów rezerwowych. Podkreśla jednocześnie podobieństwo kapitału zapasowego i kapitałów rezerwowych.

Zatem ponieważ przesunięcie pomiędzy kapitałem zapasowym a kapitałami (funduszami) rezerwowymi jest w istocie przesunięciem pomiędzy kapitałami tego samego rodzaju, w szczególności nie jest przesunięciem na kapitał zakładowy, należy uznać, iż nie jest to czynność, o której mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1) lit. f) ustawy o CIT.

Jednocześnie, w świetle treści art. 7b ustawy o CIT, przesunięcia pomiędzy kapitałem zapasowym a kapitałami rezerwowymi nie sposób zaliczyć do innych czynności objętych treścią tego przepisu. Przesunięcie takie w świetle ustawy o CIT nie jest też innym zdarzeniem podlegającym opodatkowaniu tym podatkiem (przychodem z innych źródeł).

Z treści art. 26 ust. 2 ustawy o CIT wynika, że w razie przeznaczenia dochodu na podwyższenie kapitału zakładowego, płatnicy, o których mowa w ust. 1, pobierają podatek w terminie 14 dni od dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu rejestrowego o dokonaniu wpisu o podwyższeniu kapitału zakładowego, a w przypadku braku wymogu rejestracji podwyższenia kapitału zakładowego - od dnia podjęcia przez walne zgromadzenie uchwały o podwyższeniu tego kapitału.

Jednak z uwagi na to, że w związku z przeniesieniem w polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością części kapitału zapasowego na kapitał rezerwowy po stronie wspólnika Spółki nie powstanie jakikolwiek przychód w podatku dochodowym od osób prawnych, nie nastąpi podwyższenie kapitału zakładowego, jak również inna okoliczność w związku z którą Spółka byłaby zobowiązana do pobrania i odprowadzenia podatku dochodowego, Wnioskodawca w przedstawionym stanie faktycznym nie będzie płatnikiem. Nie będzie zatem zobowiązany do pobrania i odprowadzenia z tego tytułu podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Z dniem 1 stycznia 2018 r. ustawą z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r., poz. 2175, dalej: „ustawa nowelizująca”) został uchylony – na mocy art. 2 pkt 11 ustawy nowelizującej – art. 10 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343, ze zm.; obowiązujący t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 ze zm.; dalej: „updop”).

Przychody zawarte dotychczas w art. 10 updop mieszczą się od 1 stycznia 2018 r. w art. 7b updop, w którym wymieniono przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z brzmieniem art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. f updop, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym równowartość zysku osoby prawnej oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego, równowartość nadwyżki bilansowej spółdzielni przeznaczonej na podwyższenie funduszu udziałowego oraz równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej osoby prawnej lub spółki.

Jak wynika z powyższego, zgodnie z obowiązującymi obecnie przepisami updop, zysk osoby prawnej przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, kwalifikowany jest do nowo powstałego źródła jakim są zyski kapitałowe i stanowi dochód z tego źródła na podstawie ww. art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. f updop.

Zgodnie z literalną wykładnią powyższego przepisu należy przyjąć, iż sformułowanie „równowartość zysku osoby prawnej (\`(...)\`) przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego” odnosi się do sytuacji, gdy na kapitał zakładowy przekazywane są kwoty z kapitałów zapasowych w ramach tej samej spółki.

Przepis ten nie ma więc zastosowania w sytuacji, przeniesienia kapitału zapasowego spółki na kapitał rezerwowy tej spółki.

Powołany przepis jest odpowiednikiem art. 10 ust. 1 pkt 4 updop w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r. Przepis ten klasyfikował przekazanie zysku spółki na podwyższenie kapitału zakładowego tej spółki do dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Jednakże z uwagi na wprowadzenie do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podziału źródeł przychodów na zyski kapitałowe oraz zyski osiągnięte z innych źródeł przychodów, ustawodawca zdecydował się zakwalifikować zyski spółki przekazane na podwyższenie kapitału zakładowego tej spółki do źródła jakim są zyski kapitałowe, o którym mowa w art. 7b updop.

Zgodnie z literalną wykładnią omawianego przepisu określenie „dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał z innych kapitałów osoby prawnej” odnosi się do sytuacji, gdy w ramach tej samej spółki na kapitał zakładowy przekazywane są środki m.in. z kapitałów zapasowych.

Skoro art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. f updop jednoznacznie wskazuje, iż przychód powstaje w przypadku przekazania na kapitał zakładowy kwot z kapitałów zapasowych tej samej osoby prawnej, to stwierdzić należy, że poza zakresem zastosowania tego przepisu jest sytuacja, gdy w ramach spółki następuje przeniesienie części kapitału zapasowego na kapitał rezerwowy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest polską spółką kapitałową, polskim rezydentem podatkowym. Jedynym wspólnikiem Wnioskodawcy jest spółka kapitałowa prawa niemieckiego. Z tego względu zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wspólnik Spółki podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od dochodów osiąganych na terytorium Polski. Wspólnik objął udziały w Spółce w zmian za wkład pieniężny (gotówkowy). Środki pieniężne wniesione przez wspólnika przekraczające wartość nominalną otrzymanych udziałów zostały przekazane na kapitał zapasowy Spółki. W toku działalności prowadzonej przez Spółkę wspólnik kilkukrotnie dokapitalizował Spółkę w postaci wkładów pieniężnych, które zwiększały jej kapitał zapasowy. Spółka zamierza przenieść część wartości alokowanej dotychczas na kapitale zapasowym na kapitał rezerwowy (fundusze rezerwowe).

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że przeniesienie przez Wnioskodawcę części kapitału zapasowego na kapitał rezerwowy nie będzie skutkować powstaniem po stronie jedynego wspólnika Wnioskodawcy przychodu z zysków kapitałowych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. f updop.

W myśl art. 26 ust. 2 updop, w razie przeznaczenia dochodu na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach funduszu udziałowego, płatnicy, o których mowa w ust. 1, pobierają podatek w terminie 14 dni od dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu rejestrowego o dokonaniu wpisu o podwyższeniu kapitału zakładowego, a w przypadku braku wymogu rejestracji podwyższenia kapitału zakładowego - od dnia podjęcia przez walne zgromadzenie uchwały o podwyższeniu tego kapitału, a w spółdzielniach - od dnia podjęcia przez walne zgromadzenie uchwały o podwyższeniu funduszu udziałowego. W tym przypadku podatnikom nie przysługuje uprawnienie do złożenia oświadczenia, o którym mowa w ust. 1a.

W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pobrania i odprowadzenia z tytułu przeniesienia części kapitału zapasowego na kapitał rezerwowy podatku dochodowego od osób prawnych do właściwego urzędu skarbowego.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.