Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-345/13/JS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-06-27
Teza: Czy jest kosztem uzyskania przychodów dodatkowe wynagrodzenie pracowników wypłacane przez Spółkę w ramach stosunku pracy i na podstawie przepisów prawa pracy, którego wysokość uzależniona jest od zysku netto osiągniętego przez Spółkę w poprzednim roku?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; pracownik; wynagrodzenia; wypłata; zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 18 marca 2013 r.), uzupełnionym w dniu 23 maja 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na wypłatę dodatkowego wynagrodzenia dla pracowników finansowanego z innych niż zysk netto źródeł (pytanie dotyczące stanu faktycznego) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 marca 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na wypłatę dodatkowego wynagrodzenia dla pracowników finansowanego z innych niż zysk netto źródeł. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 10 maja 2013 r. Znak IBPBI/2/423-345/13/JS, IBPBI/2/423-346/13/JS wezwano Wnioskodawcę do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano w dniu 23 maja 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest producentem koksu wielkopiecowego, przemysłowo-opałowego oraz wyrobów węglopodobnych, takich jak: smoła, benzol, czy siarka płynna.

Spółka poza wypłatami ze stosunku pracy, wypłaca pracownikom także dodatkowe wynagrodzenie (świadczenie na rzecz pracowników) po ziszczeniu się określonych warunków. Wysokość wynagrodzenia jest uzależniona od zysku netto osiągniętego przez Spółkę w poprzednim roku obrotowym. Wspomniane powyżej dodatkowe wynagrodzenie (świadczenie na rzecz pracowników) wypłacane jest pracownikom na podstawie Uchwały Walnego Zgromadzenia Spółki podjętej na wniosek Zarządu. Dodatkowo, Uchwała przewiduje także zasilenie Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych.

Otrzymywane przez pracowników Spółki wynagrodzenie stanowi dla nich przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spółka dokonując wypłaty przedmiotowego wynagrodzenia, pobierała i pobiera od wypłacanych kwot zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, zgodnie z przepisami ustawy o PIT. Kwoty przekazane na wypłaty dla załogi uwzględniały i uwzględniają wartość brutto tych wypłat oraz wartość składek na ubezpieczenia społeczne w części obciążającej pracodawcę.

Spółka nie zaliczała oraz nie zalicza do kosztów uzyskania przychodów wyżej opisanych świadczeń na rzecz pracowników, w szczególności:

*   postawionych do dyspozycji wypłat brutto,
*   składek na ubezpieczenia społeczne w części obciążającej pracodawcę.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 21 maja 2013 r., Spółka wyjaśniła, iż dodatkowe wynagrodzenie (świadczenie na rzecz pracowników), o którym mowa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej było i jest finansowane ze środków pieniężnych z działalności Spółki. Dodatkowe wynagrodzenie pracowników było i jest wypłacane przez Spółkę z rachunku bankowego, z którego dokonywane są przez Spółkę inne wypłaty na rzecz pracowników, tj. w szczególności wynagrodzenie zasadnicze. Wspomniane źródło finansowania jest potwierdzone również przygotowanymi przez Spółkę sprawozdaniami z przepływów pieniężnych (cash flow). Wypływ z tytułu wypłaty dodatkowego wynagrodzenia jest uwzględniony w przepływach z tytułu działalności operacyjnej (podobnie jak np. standardowe wynagrodzenia). Wpływy, czyli źródło finansowania analizowanych wypłat, to wpływy z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej Spółki (w szczególności z działalności operacyjnej).

Dodatkowo Spółka wskazuje, iż obecnie odmienny jest sposób księgowania wydatków z tytułu dodatkowego wynagrodzenia oraz dywidendy. O ile w pierwszym przypadku wydatek księgowany jako koszt na kontach zespołu „4” nie prowadzi do pomniejszenia kapitałów własnych, o tyle w przypadku dywidendy dochodzi do zmniejszenia salda kont zespołu „8”. Potwierdza to wskazany we wniosku charakter dodatkowego wynagrodzenia, którego nie można mylić z dywidendą (ani jakąkolwiek inną formą „wypłaty (podziału) zysku”).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy jest kosztem uzyskania przychodów dodatkowe wynagrodzenie pracowników wypłacane przez Spółkę w ramach stosunku pracy i na podstawie przepisów prawa pracy, którego wysokość uzależniona jest od zysku netto osiągniętego przez Spółkę w poprzednim roku? (pytanie dotyczące stanu faktycznego)

Zdaniem Spółki, dodatkowe wynagrodzenie pracowników wypłacane przez Spółkę w ramach stosunku pracy i na podstawie przepisów prawa pracy, którego wysokość uzależniona jest od zysku netto osiągniętego przez Spółkę w poprzednim roku, jest kosztem uzyskania przychodów.

W ocenie Spółki, dodatkowe wynagrodzenie pracowników wypłacane przez Spółkę w ramach stosunku pracy i na podstawie przepisów prawa pracy, którego wysokość uzależniona jest od zysku netto osiągniętego przez Spółkę w poprzednim roku jest kosztem uzyskania przychodów. Zdaniem Spółki, wynagrodzenie to spełnia wszelkie przesłanki umożliwiające zaliczenie go do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. l.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami.

W ocenie Spółki niewątpliwym pozostaje fakt, iż art. 15 ust. 1 ustawy o CIT wymaga istnienia związku pomiędzy wydatkiem a przychodem, a taki związek na płaszczyźnie przedstawionego stanu faktycznego został spełniony.

Otrzymane przez pracowników dodatkowe wynagrodzenie ma na celu między innymi:

1.  motywować pracowników do efektywnej pracy, co przełoży się na osiąganie dalszych przychodów w przyszłości - pracownik, mając świadomość, że wypłata będzie dokonana, jeżeli zostanie osiągnięty zysk, dąży do tego, aby przyczynić się do osiągnięcia jak największego zysku przez pracodawcę,
2.  zapewnić pracownikom konkurencyjne wynagrodzenie w celu utrzymania pracowników i zapobieżenia ich odejściom do konkurencji - jest to konieczne ze względu na oczekiwania pracowników w sektorze górniczym, w którym działa Spółka,
3.  wynagrodzić pracę, która przyczyniła się do wypracowania zysku.

Zważywszy na powyższe, wydatki na świadczenia dla pracowników wypłacone pracownikom winny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Stanowią one dla pracowników dodatkowy czynnik motywacyjny - wiążą się z prowadzoną działalnością gospodarczą i osiąganymi przychodami. Powyższe oznacza, że w odniesieniu do omawianego wydatku została spełniona przesłanka związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, wymagana przez art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Brak wyłączenia świadczeń dla pracowników z kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 ustawy o CIT)

Przepis art. 16 ust. 1 ustawy o CIT zawiera zamknięty katalog wydatków, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Spółka zauważa, iż wskazane we wniosku o wydanie interpretacji wydatki w postaci świadczeń dla pracowników nie zostały w nim wymienione.

Dodatkowo, Spółka zwraca uwagę, że art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT stanowi podstawę do zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie bowiem z tym przepisem, nie uważa się za koszt uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy (…).

Z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o PIT wynika natomiast, iż przez przychody ze stosunku służbowego należy rozumieć wszelkie świadczenia wypłacane pracownikowi przez pracodawcę w związku z nawiązaniem stosunkiem pracy (tj. również takie wypłaty przyznane pracownikom Spółki). Omawiane wydatki należą więc do wydatków, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT. Niemniej jednak, przepis ten wskazuje, iż jedynie niewypłacone, niedokonane lub niepostawione do dyspozycji wpłaty na rzecz pracowników nie stanową kosztów uzyskania przychodów.

Dokonując zestawienia treści art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT oraz art. 12 ust. 1 ustawy o PIT oraz stosując metodę wnioskowania a contrario stwierdzić należy, że wypłacone, dokonane lub postawione do dyspozycji wpłaty na rzecz pracowników mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych. W tym miejscu Spółka zasygnalizowała, że ustawodawca sam zauważył istnienie ścisłego związku, jaki zachodzi pomiędzy ponoszeniem kosztów pracowniczych a przychodem uzyskiwanym przez pracodawcę poprzez odwołanie do art. 12 ustawy o PIT. Jedynym ograniczeniem wynikającym z treści art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT jest kasowe rozliczenie takich wydatków w rachunku podatkowym. W konsekwencji, w ocenie Spółki, celem ustawodawcy była możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych ze świadczeniami dla pracowników pod warunkiem ich efektywnego poniesienia.

W konsekwencji, skoro przedmiotowe wydatki na świadczenia dla pracowników nie zostały ujęte w katalogu wyłączeń z kosztów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, to z uwagi na związek wydatku ze źródłem przychodu, należy przyjąć, że mogą one zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wartości brutto wypłat dodatkowych wynagrodzeń przyznanych pracownikom spełniły obie ze wskazanych przesłanek, umożliwiających zaliczenie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów:

*   wydatek ten został poniesiony w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, tym samym został poniesiony w określonym celu, tzn. w celu osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów;
*   wydatek ten nie jest wymieniony w art. 16 ust 1 ustawy o CTT, stanowiącym katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów z mocy ustawy.

Powyższych wniosków nie zmienia w ocenie Spółki okoliczność, iż stosownie do wiążących Spółkę przepisów prawa pracy, obowiązek wypłaty oraz sama wysokość tego dodatkowego wynagrodzenia jest uzależniony od zysku netto osiągniętego przez Spółkę w poprzednim roku obrotowym.

Charakterowi kosztowemu wypłat dodatkowych wynagrodzeń na rzecz pracowników nie stoi na przeszkodzie ich oparcie na zysku netto Spółki, albowiem w ustawie o CIT, a w szczególności w art. 16 ust. 1 stanowiącym katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów brak jest warunku uzależnienia zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów od źródła finansowania. W konsekwencji, bez znaczenia dla możliwości zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów pozostaje źródło finansowania tego wydatku. Wydatki mogą być finansowane zarówno z zysku, kredytu, pożyczek, jak i z kapitału własnego i to w świetle regulacji art. 15 i art. 16 ustawy o CIT nie ma jednak wpływu na możliwość zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Spółka zauważa, że w praktyce gospodarczej znane są przypadki uzależniania wypłat dodatkowych wynagrodzeń na rzecz pracowników od osiąganych przez pracodawców wskaźników rentowności, czy też wprost od zysku. Dotyczy to między innymi premii dla kadry kierowniczej uzależnionych od wskaźnika EBIT, tj. zysku operacyjnego przed opodatkowaniem. Takie dodatkowe wynagrodzenie, o ile jest przewidziane w umowie o pracę stanowi świadczenie pracownicze, będące kosztem uzyskania przychodów.

Ponadto Spółka wskazuje, że wypłata dodatkowego wynagrodzenia na rzecz pracowników mogłaby nastąpić np. z kapitału zapasowego Spółki. W takim przypadku na podstawie uchwały o podziale zysku, zostałby on alokowany na kapitał zapasowy, a następnie rozdystrybuowany na rzecz pracowników. Także w tym przypadku takie świadczenie pracownicze stanowiłoby koszt uzyskania przychodów.

Przesądzające w tych wszystkich przypadkach jest spełnienie jedynie następujących warunków:

*   koszt został poniesiony w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, tym samym został poniesiony w określonym celu, tzn. w celu osiągnięcia przychodów, (a zgodnie z brzmieniem tej regulacji obowiązującym od dnia i stycznia 2007 r., alternatywnie również w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów),
*   koszt nie jest wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, stanowiącym katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Spółka podkreśla, iż żaden przepis ustawy o CIT, a zwłaszcza przepis art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie stanowi, ażeby od źródła, z którego finansowany jest wydatek, uzależniona była możliwość jego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów. W szczególności żaden przepis ustawy podatkowej nie stanowi, że wydatki finansowane z zysku netto nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Zysk jest naturalnym rezultatem i celem każdej działalności gospodarczej oraz podstawowym źródłem finansowania działalności podmiotu. Wszelkie przedsięwzięcia prowadzone przez podmioty gospodarcze finansowane są przede wszystkim z zysku osiąganego przez te podmioty. Inne formy finansowania działalności podmiotu gospodarczego (jak np. pożyczki) są jedynie formami pomocniczymi.

Orzecznictwo sądowe w zbliżonych sprawach

Stanowisko zbieżne ze stanowiskiem Spółki zostało zaprezentowane również w orzecznictwie sądów administracyjnych. Jak zauważył bowiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 27 lutego 2012 r. (sygn. akt III SA/Wa 1479/11), „zabieg interpretacyjny polegający na przyjęciu domniemania generalnego wyłączenia nagród (premii) z zysku netto z kosztów uzyskania przychodów byłby niedopuszczalny”.

Co istotne, powyższe stanowisko potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 maja 2012 r. (sygn. akt II FSK 2275/10). W uzasadnieniu powyższego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do wniosku, że „(\`(...)\`) źródło finansowania omawianych świadczeń nie dyskwalifikuje możliwości zaliczenia ich do kosztów podatkowych w razie spełnienia wszystkich wymienionych wyżej przesłanek (wyróżnienie Spółki). Organ nie wskazał przy tym na przepis, który wykluczałby możliwość finansowanie kosztów podatkowych z zysku spółki uzyskanego w latach poprzednich a więc z dochodu po opodatkowaniu”. W dalszej części tego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że powyższe stanowisko w żadnym zaś razie nie narusza konstrukcji podatku dochodowego. W ocenie NSA: „Skoro należny podatek dochodowy od dochodu uzyskanego w roku poprzednim został uprzednio przez podatniczkę obliczony i odprowadzony co zamyka kwestię wypełnienia obowiązku w tym zakresie jako końcowy element "konstrukcji podatku", to nietrafne jest twierdzenie o zaniżeniu dochodu.”

Zatem, również z analizy orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, że źródło finansowania wydatku w żaden sposób nie determinuje możliwości jego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, zaś takie stanowisko nie stanowi naruszenia konstrukcji podatku dochodowego od osób prawnych.

Spółka także podkreśla, że przekazane świadczenia dla pracowników nie są tożsame z wypłatą dywidendy. Brak jest podstaw prawnych przypisania obydwu powyższym zdarzeniom takich samych skutków podatkowych. Jakkolwiek oba ze wskazanych rodzajów wydatków mają to samo źródło finansowania (zysk), tym niemniej ich cel ekonomiczny jest całkowicie odmienny. Należy wskazać, że dywidenda jest rezultatem uprawnienia wspólników do udziału w zysku Spółki. Jest to specyficzny stosunek prawny zachodzący pomiędzy udziałowcem i spółką kapitałową, mający na celu realizację zysku przez wspólników.

Czymś zupełnie innym jest zaś wypłata przekazywana pracownikom Spółki. Świadczenia dla pracowników są związane z przychodami, bowiem mają na celu wsparcie procesu motywacyjnego pracowników, wzmocnienie ich efektywności, co bezpośrednio ma wpływ na wysokość przychodów osiąganych przez Spółkę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w cytowanym już wyroku z dnia 27 lutego 2012 r. (sygn. akt III SA/Wa 1479/11) wskazał, że: „wypłaty nagród z zysku dla pracowników nie można przyrównywać do wypłaty dywidendy. Należne udziałowcom dywidendy z tytułu udziału w spółce kapitałowej, są środkami przenoszonymi z majątku tejże spółki do majątku jej wspólnika, które to świadczenie stanowi realizację szczególnego zobowiązania wynikającego z relacji spółka kapitałowa - wspólnik. Z tych też względów dywidendy nie można traktować jako świadczenia poniesionego w celu uzyskania przychodu przez osobę prawną.”

Powyższe stanowisko w odniesieniu do kwalifikacji świadczeń dla pracowników potwierdził także Naczelny Sąd Administracyjny w cytowanym już wyroku z dnia 29 maja 2012 r. (sygn. akt II FSK 2275/10). Sąd kasacyjny stwierdził, że: „świadczenia te należy kwalifikować jako zobowiązanie Spółki wobec pracowników wynikające ze stosunku pracy i w żadnym razie nie można ich w skutkach podatkowych porównywać z wypłatami dywidendy na rzecz udziałowców (akcjonariuszy) spółki.”

W konsekwencji powyższego, Spółka stoi na stanowisku, że dodatkowe wynagrodzenie pracowników wypłacane przez Spółkę w ramach stosunku pracy i na podstawie przepisów prawa pracy, którego wysokość uzależniona jest od zysku netto osiągniętego przez Spółkę w poprzednim roku, jest kosztem uzyskania przychodów. Zdaniem Spółki, wynagrodzenie to spełnia wszelkie przesłanki umożliwiające zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, tj. poniesione zostało w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródeł przychodów.

W związku z powyższym Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego powyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, iż Spółka wypłaca dodatkowe wynagrodzenia dla pracowników. Wysokość wynagrodzenia jest uzależniona od zysku netto osiągniętego przez Spółkę w poprzednim roku obrotowym. Dodatkowe wynagrodzenie (świadczenie na rzecz pracowników) wypłacane jest pracownikom na podstawie Uchwały Walnego Zgromadzenia Spółki podjętej na wniosek Zarządu.

Wątpliwości Spółki budzi kwestia zaliczenia ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

W uzupełnieniu wniosku będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 10 maja 2013 r. Znak IBPBI/2/423-345/13/JS, IBPBI/2/423-346/13/JS ujętym w piśmie z dnia 21 maja 2013 r., Wnioskodawca wskazał jednoznacznie, iż kwota dodatkowego wynagrodzenia wypłacana jest z rachunku bankowego, a źródłem jego finansowania są środki pieniężne (wpływy) z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej Spółki.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., określanej w dalszej części skrótem „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Wśród kosztów uznawanych za koszty uzyskania przychodów są także tzw. koszty pracownicze obejmujące m.in. świadczenia wypłacane na rzecz pracowników wraz z narzutami.

W myśl art. 15 ust. 4g updop, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, z późn. zm.), oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

W oparciu o przywołane przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego stwierdzić należy, iż wydatki związane z wypłatą dodatkowego wynagrodzenia, których źródłem finansowania nie jest dochód po opodatkowaniu podatkiem dochodowym, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu. Przyznawanie pracownikom opisanych świadczeń należy uznać za działanie racjonalne, związane z prowadzoną działalnością. Praktyka taka wpływa na podwyższenie motywacji i efektywności pracy obecnych pracowników, jako że wzrasta ich poczucie przynależności do organizacji, co w efekcie ma bezpośredni wpływ na wyniki pracy, tj. przychody osiągane z działalności Spółki. Są to więc koszty ponoszone w celu zabezpieczenia i zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów.

Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić należy, iż stanowisko Spółki w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na wypłatę dodatkowego wynagrodzenia dla pracowników finansowanego z innych niż zysk netto źródeł jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że w zakresie pytania dotyczącego zdarzenia przyszłego wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Na marginesie dodać należy, że we własnym stanowisku Spółka wskazała m.in.., iż „żaden przepis ustawy o CIT, a zwłaszcza przepis art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie stanowi, ażeby od źródła, z którego finansowany jest wydatek, uzależniona była możliwość jego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów. W szczególności żaden przepis ustawy podatkowej nie stanowi, że wydatki finansowane z zysku netto nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.” Pogląd ten został poparty przez Spółkę wyrokami WSA i NSA. Tut. Organ nie zgadzając się z powyższym stanowiskiem, stwierdza, iż kwestia ta nie była jednakże przedmiotem niniejszej interpretacji, gdyż w sytuacji związania opisem stanu faktycznego przedstawionym we wniosku przedmiotowa interpretacja dotyczy tylko i wyłącznie sytuacji, w której wypłata dodatkowego wynagrodzenia sfinansowana została ze źródeł innych niż zysk netto.

Dodać także należy, iż istnieje orzecznictwo potwierdzające, że wydatki pokryte z zysku netto nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, por. wyroki NSA:

*   z dnia 29 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2208/10,
*   z dnia 03 października 2012 r. sygn. akt II FSK 332/11,
*   z dnia 05 marca 2013 r. sygn. akt II FSK 1375/11
*   z dnia 16 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1692/11,
*   z dnia 16 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1693/11,
*   z dnia 16 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1694/11.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.