Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-933/09/PP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-08-10
Teza: Jeżeli spółka jawna dokona sprzedaży Nieruchomości, czy dla celów podatku dochodowego od osób prawnych uzyskany przychód, w części przypadającej na Spółkę (zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o PDOP) może zostać pomniejszony o koszt uzyskania przychodu (przypadający proporcjonalnie na Spółkę zgodnie z art. 5 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 2 ustawy o PDOP), w wysokości rynkowej wartości Nieruchomości na dzień wniesienia wkładu do spółki cywilnej, uwzględnionej w umowie spółki cywilnej (pytanie oznaczone we wniosku Nr 5)?
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości; spółki-spółka cywilna; spółki-spółka osobowa; wartość-wartość początkowa; wartość-wartość rynkowa; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2009r. (data wpływu do tut. Biura 14 maja 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży przez Spółkę Jawną nieruchomości wniesionej przez Spółkę jako wkład do Spółki Cywilnej, przekształconej następnie w Spółkę Jawną (pytanie oznaczone we wniosku Nr 5) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 maja 2009r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży przez Spółkę Jawną nieruchomości wniesionej przez Spółkę jako wkład do Spółki Cywilnej, przekształconej następnie w Spółkę Jawną.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie przetwórstwa, konserwowania i sprzedaży hurtowej owoców i warzyw.

Spółka jest właścicielem nieruchomości gruntowej niezabudowanej (dalej jako: "Nieruchomość") stanowiącej zgodnie z ewidencją gruntów grunty rolne.

Spółka planuje zostać wspólnikiem w spółce cywilnej, której przedmiotem działalności będzie zarządzanie nieruchomościami. Udział Spółki w zyskach i stratach spółki cywilnej zostanie określony na 99,99%. Wnioskodawca rozważa również możliwość przekształcenia w późniejszym czasie spółki cywilnej w spółkę jawną.

Spółka planuje wniesienie do spółki cywilnej wkładu niepieniężnego w postaci Nieruchomości, wskazując w umowie spółki jako wartość Nieruchomości jej wartość rynkową. Z kolei drugi ze wspólników spółki cywilnej (także spółka z ograniczona odpowiedzialnością) wniesie do spółki cywilnej wkład pieniężny.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Jeżeli spółka jawna dokona sprzedaży Nieruchomości, czy dla celów podatku dochodowego od osób prawnych uzyskany przychód, w części przypadającej na Spółkę (zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o PDOP) może zostać pomniejszony o koszt uzyskania przychodu (przypadający proporcjonalnie na Spółkę zgodnie z art. 5 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 2 ustawy o PDOP), w wysokości rynkowej wartości Nieruchomości na dzień wniesienia wkładu do spółki cywilnej, uwzględnionej w umowie spółki cywilnej (pytanie oznaczone we wniosku Nr 5)?

Zdaniem Spółki, w momencie sprzedaży przez spółkę jawną Nieruchomości, koszt uzyskania przychodów, który będzie mogła rozpoznać Spółka, powinien zostać określony, jako przypadająca na Spółkę (proporcjonalnie do jej udziału w przychodach i kosztach spółki jawnej) część wartości rynkowej Nieruchomości określonej uprzednio w umowie spółki cywilnej (z dnia wniesienia wkładu).

Ponieważ spółka jawna nie ma podmiotowości prawnej odrębnej od wspólników, nie jest ona podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Podatnikami są natomiast wspólnicy tej spółki (którzy - w zależności od tego, czy są osobami fizycznymi czy prawnymi - podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych lub podatkiem dochodowym od osób prawnych). Biorąc pod uwagę fakt, iż Spółka jest spółką kapitałową (tj. spółką z ograniczoną odpowiedzialnością), w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego zastosowanie znajdą zatem przepisy ustawy o PDOP.

Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. – zwanej dalej „ustawa o PDOP”) przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów.

Zatem, sprzedaż nieruchomości przez spółkę osobową prawa handlowego (np. spółkę jawną) powoduje powstanie przychodu podatkowego u wspólników tej spółki proporcjonalnie do ich udziału w tej spółce oraz prawo do rozpoznania odpowiednich kosztów uzyskania przychodów w takiej samej proporcji (tj. w sytuacji Spółki w wysokości 99,99% przychodów i kosztów).

Analizując przepisy ustawy o PDOP, należy stwierdzić, iż ustawodawca nie przewidział szczególnej metody ustalania dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 14 ust. 1 ustawy o PDOP. Z tego też względu oraz uwzględniając fakt, iż Spółka (będąca wspólnikiem spółki jawnej) jest osobą prawną, przy ustalaniu jej dochodu z powyższego tytułu należy kierować się zasadą ogólną wyrażoną w art. 7 ust. 2 ustawy o PDOP.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o PDOP, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11 tej ustawy, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Z kolei art. 12 ust. 1 ustawy o PDOP stanowi, że przychodami są między innymi otrzymane pieniądze i wartości pieniężne, a zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PDOP przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

W świetle powyższego, na moment sprzedaży Nieruchomości, Spółka powinna rozpoznać przychód podatkowy w wysokości części kwoty uzyskanej ze zbycia Nieruchomości (tj. ceny sprzedaży), odpowiadającej posiadanemu przez Spółkę udziałowi w przychodach spółki jawnej.

Kosztami uzyskania przychodów, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP.

Niemniej jednak, w myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o PODP, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów. Jednakże wydatki te są kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Kierując się literalnym brzmieniem przywołanego powyżej przepisu art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o PODP, wydatki na nabycie gruntów uważa się za koszty uzyskania przychodów w przypadku ich odpłatnego zbycia, jako środków trwałych. Jednocześnie ustawa o PODP nie określa metody rozpoznawania kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży innych niż środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne składników majątkowych, otrzymanych tytułem wkładu niepieniężnego.

Niemniej jednak, zdaniem Spółki, z uwagi na brak unormowań szczególnych w tym zakresie, powyższy przepis winien również znaleźć zastosowanie do odpłatnego zbycia gruntów, klasyfikowanych w księgach zbywcy jako inny składnik majątkowy. I tak - na zasadzie analogii - kosztem uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży Nieruchomości nie będącej środkiem trwałym, powinna być wartość tego składnika majątkowego ustalona dla celów ewidencji zbywcy na moment otrzymania wkładu niepieniężnego.

Stanowisko powyższe potwierdza wypowiedź Ministra Finansów w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 sierpnia 2008 r. (sygn. IPPB1/415-594/08-3/EC), w której uznano za prawidłowe stanowisko podatnika, iż w przypadku zbycia nieruchomości wniesionej do spółki osobowej tytułem wkładu, koszt uzyskania przychodów stanowić będzie w przypadku uznania nieruchomości za środek obrotowy, wartość po jakiej nieruchomość zostanie ujęta w księgach rachunkowych spółki osobowej.

A zatem, w świetle art. 5 ustawy o PODP oraz innych powołanych powyżej przepisów tej ustawy, należy stwierdzić, że w momencie sprzedaży przez spółkę jawną Nieruchomości Spółka jako jeden ze wspólników spółki jawnej, winna rozpoznać przychód z tego tytułu i będzie miała prawo do uwzględnienia kosztów uzyskania przychodów poniesionych z tego tytułu proporcjonalnie do posiadanego przez Spółkę udziału w spółce jawnej.

Mianowicie, w tym przypadku Spółka powinna rozpoznać przychód podatkowy w wysokości części kwoty uzyskanej ze zbycia Nieruchomości (tj. ceny sprzedaży) i jednocześnie będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów - odpowiadającą posiadanemu przez Spółkę udziałowi w spółce jawnej - część prawidłowo ustalonej na moment wniesienia wkładu do spółki cywilnej wartości Nieruchomości.

Wnioski Spółki znajdują potwierdzenie w licznych wypowiedziach organów podatkowych. Takie stanowisko zostało bowiem wyrażone w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 18 kwietnia 2008 r. (sygn. IP-PB3-423-147/08-2/MS) i w dniu 7 października 2008 r. (nr IPPB3/423-1 069/08-2/MS) oraz w dniu 8 września 2008 r. (nr IP-PB3-423-960/08-2/MS), jak również wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 5 maja 2008 r. (sygn. IBPB3/423-92/08/AM) i w dniu 12 maja 2008 r. (sygn.IBPB3/423-116/08/AP).

Reasumując, w momencie uzyskania przez spółkę jawną przychodów ze sprzedaży Nieruchomości, Spółka jako jeden ze wspólników spółki jawnej będzie miała prawo do uwzględnienia w swoich kosztach uzyskania przychodów, odpowiadającą posiadanemu przez siebie udziałowi w spółce jawnej, część wartości rynkowej Nieruchomości gruntowej, określonej w umowie spółki cywilnej na dzień wniesienia wkładu niepieniężnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w sprawach będących przedmiotem pytań oznaczonych we wniosku Nr 1-4 wydano odrębne interpretacje.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.