Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-956/10/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-07-26
Teza: 1.Czy otrzymania przez Spółkę od Spółki Osobowej środków pieniężnych z tytułu VAT należnego w związku z aportem będzie neutralne podatkowo dla Spółki, tj. nie będzie skutkować przychodem podatkowym w PDOP dla Spółki? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 7) 2.Czy potrącanie wzajemnych wierzytelności Spółki (z tytułu VAT należnego w związku z aportem) oraz Spółki Osobowej (z tytułu wniesienia wkładu gotówkowego) będzie neutralne podatkowo dla Spółki, tj. nie będzie skutkować przychodem podatkowym w PDOP dla Spółki? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 8)
Słowa kluczowe: aport; faktura-faktura VAT; kompensata; nieruchomości; podatek-podatek od towarów i usług; przychód; skutki podatkowe; spółki-spółka osobowa; transakcja; wierzytelność; wkład; wkład-wkłady niepieniężne; wspólnik; środek-środki pieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23 kwietnia 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 26 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy będzie neutralne podatkowo:

*   otrzymanie od spółki osobowej środków pieniężnych z tytułu VAT należnego w związku z aportem (pytanie oznaczone we wniosku Nr 7),
*   potrącanie wzajemnych wierzytelności Spółki, z tytułu VAT należnego w związku z aportem oraz spółki osobowej, z tytułu wniesienia wkładu gotówkowego (pytanie oznaczone we wniosku Nr 8),
*   **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2010 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy będzie neutralne podatkowo:

*   otrzymanie od spółki osobowej środków pieniężnych z tytułu VAT należnego w związku z aportem (pytanie oznaczone we wniosku Nr 7),
*   potrącanie wzajemnych wierzytelności Spółki, z tytułu VAT należnego w związku z aportem oraz spółki osobowej, z tytułu wniesienia wkładu gotówkowego (pytanie oznaczone we wniosku Nr 8).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest właścicielem nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkami i budowlami (dalej jako: Nieruchomość). Spółka planuje przystąpić do spółki osobowej prawa handlowego (dalej: „Spółka Osobowa”) w zamian za wkład niepieniężny w postaci powyższej Nieruchomości oraz wkład gotówkowy. Nieruchomość, która będzie przedmiotem wkładu niepieniężnego, nie będzie stanowić przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki, w rozumieniu przepisów prawa podatkowego.

Zgodnie z regulacjami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1038 z póżn. zm.), wartość wkładu niepieniężnego (Nieruchomości, czyli zarówno gruntu jak i znajdujących się na nim budynków i budowli) zostanie określona w umowie Spółki Osobowej i będzie równa wartości rynkowej aportu na dzień jego wniesienia. Wartość rynkowa Nieruchomości zostanie ustalona na podstawie zewnętrznej wyceny dokonanej przez rzeczoznawcę. Wycena ta odpowiadać będzie wymogom wyceny środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wynikających z ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z póżn. zm.), wobec tego nie będzie uwzględniać podatku VAT.

W wyniku planowanej transakcji wniesienia aportu, Spółka Osobowa stanie się właścicielem Nieruchomości.

Zdaniem Spółki, wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci Nieruchomości do Spółki Osobowej będzie stanowiło dostawę towarów podlegającą VAT, a w konsekwencji wniesienie Nieruchomości aportem do Spółki Osobowej będzie opodatkowane podatkiem VAT według właściwej stawki. W konsekwencji, Spółka będzie zobowiązana do wykazania VAT należnego na przedmiotowej transakcji, a jednocześnie po stronie Spółki powstanie wierzytelność pieniężna o zapłatę przez Spółkę Osobową kwoty, równej podatkowi VAT należnemu. Następnie, Spółka Osobowa wystąpi o zwrot podatku naliczonego na tej transakcji.

Rozwiązanie A:

Wierzytelność Spółki do Spółki Osobowej z tytułu VAT należnego zostanie uregulowana na rzecz Spółki w gotówce.

Rozwiązanie B:

Wierzytelność Spółki do Spółki Osobowej z tytułu podatku VAT należnego w związku z transakcją wniesienia Nieruchomości zostanie potrącona z częścią wierzytelności Spółki Osobowej z tytułu wniesienia wkładu pieniężnego. Efektywnie zatem, Spółka przeleje na konto Spółki Osobowej środki pieniężne w wysokości pomniejszonej o kwotę podatku VAT należnego z tytułu aportu, tym niemniej wartość wkładu gotówkowego będzie równa wartości określonej w umowie Spółki Osobowej.

Zasadniczo, Nieruchomość będzie stanowić dla Spółki Osobowej środek trwały, w związku z czym zostanie wprowadzona do ewidencji środków trwałych Spółki Osobowej. Niemniej jednak może wystąpić również sytuacja, w której Nieruchomość zostanie przez Spółkę Osobową przeznaczona do sprzedaży. Jeśli takie przeznaczenie Nieruchomości będzie znane już na etapie wnoszenia aportu, Nieruchomość zostanie ujęta w księgach Spółki Osobowej jako zapas rzeczowych składników aktywów obrotowych (dalej „środki obrotowe").

Spółka jest podatnikiem podatku VAT. Po objęciu aportu, Spółka Osobowa zamierza – co do zasady - prowadzić działalność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym zadano m. in. następujące pytanie:

1.  Czy otrzymanie przez Spółkę od Spółki Osobowej środków pieniężnych z tytułu VAT należnego w związku z aportem będzie neutralne podatkowo dla Spółki, tj. nie będzie skutkować przychodem podatkowym w PDOP dla Spółki? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 7)
2.  Czy potrącanie wzajemnych wierzytelności Spółki (z tytułu VAT należnego w związku z aportem) oraz Spółki Osobowej (z tytułu wniesienia wkładu gotówkowego) będzie neutralne podatkowo dla Spółki, tj. nie będzie skutkować przychodem podatkowym w PDOP dla Spółki? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 8)

Ad. 7

W ocenie Spółki, otrzymanie przez Spółkę od Spółki Osobowej środków pieniężnych z tytułu VAT należnego w związku z aportem będzie neutralne podatkowo dla Spółki, tj. nie będzie skutkować przychodem podatkowym w PDOP dla Spółki.

Uiszczenie VAT należnego przez podmiot „nabywający towar" (w tym przypadku - otrzymujący aport) nie jest zdarzeniem powodującym powstanie przychodu podatkowego po stronie „dostarczającej towar" (tu: wnoszącej aport). Wręcz przeciwnie - ustawa o POOP w art. 12 ust. 4 pkt 9 jednoznacznie wskazuje, że podatek VAT należny nie stanowi przychodu podatkowego. Zatem uregulowanie zobowiązania z tytułu zapłaty podatku VAT należnego nie skutkuje powstaniem przychodu podatkowego dla wierzyciela. Powyższe wynika wprost z ustawy o PDOP i nie jest kwestionowane w praktyce podatkowej. Nie ma, przykładowo, wątpliwości, iż w przypadku sprzedaży towaru, przychodem podlegającym opodatkowaniu po stronie zbywcy będzie cena netto sprzedanej rzeczy. Zatem, mimo że podatek VAT zawarty jest w cenie sprzedawanego towaru lub usługi, to na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o PDOP, nie stanowi on dla sprzedawcy przychodu. W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, iż analogicznie na gruncie podatku dochodowego należy potraktować planowane przez Spółkę rozliczenie. Płatność dokonana przez Spółkę Osobową na rzecz Spółki będzie bowiem dotyczyć świadczenia z mocy ustawy wyłączonego z katalogu przychodów podatkowych.

Powyższe stanowisko w zakresie rozliczeń z tytułu podatku VAT należnego pomiędzy spółką wnoszącą aport a spółką otrzymującą aport potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 28 stycznia 2010 r. (Znak ILPB3/423-982/09-14/MM): „zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 9 tej ustawy \[ustawy o PDOP – przyp. Spółki\] do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług. Zatem, podatek VAT jako element ceny należnej obciąża bezpośrednio nabywcę towaru lub usługi i pozostaje neutralny dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.(\`(...)\`) otrzymane od spółki osobowej środki pieniężne stanowiące równowartość VAT należnego po stronie Spółki z tytułu omawianej transakcji, wynikającego z odpowiedniej faktury VAT wystawionej na rzecz spółki osobowej, nie będą stanowić przychodu podatkowego dla Spółki".

Przyjęcie innego stanowiska byłoby całkowicie niezgodne z podstawowymi założeniami konstrukcyjnymi podatku VAT oraz podatku dochodowego. Na gruncie ustawy o VAT, podatek VAT jest neutralny dla przedsiębiorcy. Konsekwentnie, również na gruncie podatków dochodowych, co do zasady, otrzymanie bądź uiszczenie podatku VAT nie jest czynnością rodzącą jakiekolwiek skutki podatkowe - podatek VAT nie jest generalnie ani przychodem podatkowym ani też kosztem uzyskania przychodów. W tym kontekście, przypisanie Spółce przychodu podatkowego z tytułu zaspokojenia roszczenia o zapłatę podatku VAT spowodowałoby sytuację, w której Spółka musiałaby w rzeczywistości częściowo ponieść ciężar podatku VAT należnego. Aby zachować zasadę neutralności podatku VAT konieczne byłoby wówczas przyjęcie, że skoro przychodem jest dla Spółki kwota otrzymanego podatku VAT, to jednocześnie Spółka powinna rozpoznać koszt podatkowy w momencie przekazania tego podatku do właściwego urzędu skarbowego. Taka konstrukcja byłaby jednak niepotrzebną komplikacją, a w świetle obowiązujących, klarownych przepisów dotyczących neutralności podatku VAT dla podatków dochodowych, byłaby wręcz niedopuszczalna.

Spółka zauważa ponadto, że zgodnie z powszechnie akceptowanym w praktyce podatkowej poglądem, przychodem w rozumieniu podatków dochodowych mogą być jedynie przysporzenia definitywne, tj. takie, które ostatecznie powiększają aktywa podatnika (zob. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 listopada 2003 r.. sygn. akt III SA 3382/02; Janusz Marciniuk, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, legalis.net.pl). Tymczasem, kwota VAT należnego nie jest dla Spółki przysporzeniem definitywnym - jest to bowiem kwota, którą Spółka jest obowiązana odprowadzić do urzędu skarbowego jako podatnik podatku VAT. Zatem, uregulowanie należności z tytułu VAT należnego nie będzie dla Spółki jakimkolwiek realnym przychodem, który powiększy jej stan majątkowy i który należałoby opodatkować.

Na koniec Spółka podkreśla, iż odprowadzenie VAT należnego do urzędu skarbowego nie będzie stanowić dla Spółki kosztu podatkowego, zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o PDOP. W konsekwencji, niezależnie od przedstawionych powyżej argumentów, również w oparciu o przepis art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o PDOP (ogólny w stosunku do przepisu szczególnego zamieszczonego w art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o PDOP) w przypadku otrzymania zwrotu poniesionego wydatku na zapłatę VAT należnego, otrzymany zwrot nie powinien stanowić przychodu podatkowego dla Spółki.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, otrzymanie przez Spółkę od Spółki Osobowej środków pieniężnych z tytułu VAT należnego w związku z aportem będzie neutralne podatkowo dla Spółki, tj. nie będzie skutkować przychodem podatkowym w PDOP dla Spółki.

Ad. 8

Zdaniem Spółki, potrącenie wierzytelności Spółki o zapłatę VAT należnego z tytułu aportu oraz wierzytelności Spółki Osobowej z tytułu wniesienia wkładu gotówkowego, będzie neutralne podatkowo dla Spółki, tj. nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego dla Spółki.

Potrącanie wzajemnych wierzytelności na gruncie PDOP jest czynnością, co do zasady, neutralną. Jest to bowiem jedynie sposób rozliczenia pomiędzy zangażowanymi stronami, umożliwiający prostsze - bezgotówkowe - uregulowanie wzajemnych zobowiązań. Potrącenie mogłoby skutkować powstaniem przychodu podatkowego jedynie w tych sytuacjach, w których ustawa o PDOP wyraźnie nakazuje rozpoznawać przychód w momencie uregulowania zobowiązania (tak byłoby np. w przypadku potrącenia wierzytelności z tytułu odsetek od udzielonej pożyczki).

Tymczasem, w przypadku Spółki, przedmiotem potrącenia będzie jej wierzytelność względem Spółki Osobowej z tytułu zapłaty podatku VAT należnego, a więc potrącenie będzie dotyczyć świadczenia z mocy ustawy wyłączonego z katalogu przychodów podatkowych na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o PDOP. Obszerną argumentację potwierdzająca, iż otrzymanie podatku VAT należnego nie stanowi przychodu podatkowego dla otrzymującego Spółka zawarła we własnym stanowisku dotyczącym pytania nr 7.

Spółka zauważa również, że niezależnie od powyższej argumentacji i brzmienia samego art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o PDOP, także ogólny przepis zawierający katalog przychodów podatkowych (art. 12 ust. 1 ustawy o PDOP) nie znalazłyby zastosowania w przedstawionej sytuacji. Potrącenie wzajemnych wierzytelności nie spowoduje bowiem wystąpienia żadnego z wymienionych w tym katalogu zdarzeń - Spółka nie otrzyma pieniędzy ani wartości pieniężnych, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, ani żadnych innych przysporzeń wymienionych szczegółowo w art. 12 ust. 1 ustawy o PDOP. Zatem, abstrahując od art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o PDOP, brak jest jakiejkolwiek podstawy prawnej, aby uznać, że w sytuacji opisanej przez Spółkę powstanie przychód podatkowy po jej stronie. Potrącanie wzajemnych wierzytelności spowoduje, że Spółka efektywnie wniesie mniej gotówki do Spółki, niż wynika to z wysokości wkładu, niemniej jednak, jednocześnie będzie zobowiązana do przekazania pozostałej części wkładu pieniężnego (równej wysokości podatku VAT należnego) do właściwego urzędu skarbowego. W rzeczywistości więc Spółka poniesie cały wydatek związany z dokapitalizowaniem Spółki Osobowej, a jednocześnie nie otrzyma żadnego dodatkowego świadczenia. W związku z powyższym, nie powstanie jakiekolwiek przysporzenie, które mogłoby zostać opodatkowane. Przyjęcie odmiennego poglądu skutkowałoby paradoksalnie opodatkowaniem wydatku, jaki poniosła Spółka w związku z wniesieniem wkładu - Spółka musiałaby ponieść koszt wniesienia gotówki i aportu do Spółki Osobowej i jeszcze zapłacić od tego kosztu podatek dochodowy.

W świetle powyższych argumentów, zdaniem Spółki, potrącenie wierzytelności Spółki o zapłatę VAT należnego z tytułu aportu oraz wierzytelności Spółki Osobowej z tytułu wniesienia wkładu gotówkowego będzie neutralne podatkowo dla Spółki, tj. nie będzie skutkować przychodem podatkowym dla Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienić należy, iż w sprawach będących przedmiotem pytań oznaczonych we wniosku Nr 1-6 i 9-10 wydano odrębne interpretacje.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.