Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP4/443-415/13-5/UNR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-09-18
Teza: Ustalenie podstawy opodatkowania podatkiem VAT od czynszu za dzierżawę działki
Słowa kluczowe: dzierżawa; grunty; małżeństwo; opodatkowanie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; usługi-usługi kompleksowe; wspólność-wspólność majątkowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 13 czerwca 2013r. (data wpływu 18 czerwca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 września 2013 r. (data wpływu 6 września 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT od czynszu za dzierżawę działki – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   dokumentowania czynności dzierżawy działki,

*   ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT od czynszu za dzierżawę działki,

*   obowiązku wykazania w deklaracji VAT-7 przychodów z najmu lokalu mieszkalnego.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 3 września 2013 r. (data wpływu 6 września 2013 r.) o opłatę oraz pełnomocnictwo.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W grudniu 2012 roku Wnioskodawca nabył wraz z żoną działkę rolną. Działka została zakupiona z majątku wspólnego, a między małżonkami istnieje wspólność majątkowa. Na działce gruntu znajdują się wiatraki produkujące energię elektryczną. Wiatraki należą do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która dzierżawiła tę działkę od poprzedniego właściciela. Wraz z zakupem działki, została rozwiązana umowa dzierżawy z poprzednim właścicielem gruntu, a zawarta została umowa dzierżawy z nowymi właścicielami. Umowa zawarta jest na imię obojga małżonków. Zgodnie z zawartą umową, na czynsz z tytułu dzierżawy gruntu właściciele zobowiązani są wystawić spółce fakturę (rachunek). Dodatkowo spółka zwraca płacony przez Zainteresowanego podatek od nieruchomości, którego kwota wyszczególniona jest na fakturze. Poza dzierżawą ww. działki gruntu, Wnioskodawca wraz z żoną osiąga również dochody z najmu lokalu mieszkalnego. Na rok 2013 jako formę opodatkowania najmu i dzierżawy w podatku dochodowym wybrano ryczałt, jednocześnie wskazując, że dochody z tytułu najmu i dzierżawy rozliczane będą w całości przez Wnioskodawcą.

Ponadto Zainteresowany prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem liniowym oraz jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Dzierżawa działki gruntu nie wchodzi w zakres prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Żona nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Dochody z wynajmu lokalu mieszkalnego za ubiegły rok nie przekroczyły kwoty 150.000 zł, w związku z tym żona korzysta ze zwolnienia w podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy każdy z małżonków powinien wystawić odrębny dokument na dzierżawę działki i jaki to powinien być dokument?
2.  Czy można wystawić jeden dokument wspólny (fakturę), a jeśli tak, to jakie dane powinien on zawierać?
3.  Od jakiej podstawy powinien być naliczany podatek VAT?
4.  Czy w przypadku przychodów z najmu lokalu mieszkalnego, które korzystają ze zwolnienia z podatku VAT, należy je wykazywać w deklaracji VAT-7,a jeśli tak, to w jakiej wysokości?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Tak, należy wystawić 2 odrębne dokumenty, fakturę VAT w przypadku Wnioskodawcy na 1/2 kwoty i rachunek zwykły w przypadku żony, też na 1/2 kwoty.

Ad. 2.

Nie, nie może to być jeden dokument wystawiony przez oboje małżonków.

Ad. 3.

Podatek VAT powinien być naliczony od połowy czynszu dzierżawy, tej przypadającej na Zainteresowanego, od pozostałej połowy czynszu, tej przypadającej na żonę, podatku VAT nie nalicza się, podatek VAT nie jest też naliczany od podatku od nieruchomości wykazanego na fakturze, pozycje tę wykazać się powinno ze stawką NP (nie podlega).

Ad. 4.

Przychody z najmu lokalu mieszkalnego wykazane powinny być w deklaracji VAT-7 wyłącznie przez Zainteresowanego, w wysokości 1/2 czynszu, w rubryce „sprzedaż krajowa zwolniona z VAT”, gdyż żona nie składa deklaracji VAT-7, a więc jej części przychodów dla potrzeb VAT nie wykazuje się nigdzie.

Uzasadnienie:

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawa o podatku od towarów i usług są autonomiczne względem siebie, a to oznacza, że sposób rozliczania się z podatku dochodowego od przychodów z tytułu najmu i dzierżawy pozostaje bez wpływu na obowiązki w podatku VAT. Nie ma więc znaczenia fakt, że w podatku dochodowym Zainteresowany będzie rozliczał podatek od całości przychodów z tytułu dzierżawy gruntu i najmu lokalu od całości przychodów przypadających na Niego oraz na żonę. Nie ma też znaczenia fakt, że przychody z tytułu najmu i dzierżawy dotyczą tzw. najmu prywatnego, czyli nie są osiągane w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, gdyż ustawa o VAT ma własną definicję działalności gospodarczej.

Przychody z najmu lokalu korzystają ze zwolnienia przedmiotowego w VAT, gdyż dotyczą lokalu na cele mieszkalne, w deklaracji VAT wykazywane być powinny jako zwolnione z VAT. Opodatkowaniu podlegać więc będą wyłącznie przychody z tytułu dzierżawy działki gruntu, które nie korzystają ze zwolnienia. Stawką właściwą będzie stawka podstawowa (23%).

Z uwagi na to, że Zainteresowany jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, obowiązany jest wystawić fakturę VAT na przychód z tytułu dzierżawy działki gruntu w części przypadającej na Niego, czyli od 1/2 całej kwoty czynszu płaconego przez spółkę, która wydzierżawia działkę. Podatek od nieruchomości nie jest zawarty w kwocie czynszu dzierżawnego, lecz zwracany jest przez spółkę w kwocie faktycznie zapłaconej i wykazany jako odrębna pozycja na fakturze, nie podlega wiec opodatkowaniu VAT-em.

Żona korzysta ze zwolnienia z podatku VAT, a więc od części czynszu dzierżawnego przypadającego w 1/2 na Nią, nie nalicza się podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy na czynsz z tytułu dzierżawy gruntu, nie można wystawić jednej faktury VAT przez oboje małżonków. Muszą to być dwa odrębne dokumenty: faktura VAT wystawiona przez Zainteresowanego, jako zarejestrowanego podatnika VAT na 1/2 kwoty opodatkowaną podatkiem VAT oraz zwykły rachunek wystawiony przez żonę, która nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, a więc faktur VAT wystawiać nie może, też na 1/2 kwoty, gdzie kwota netto będzie równa kwocie brutto.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W świetle art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Przepisy ustawy nie precyzują w sposób szczegółowy, jakie elementy należy uwzględnić przy ustalaniu podstawy opodatkowania. Posłużenie się jednak sformułowaniem „całość świadczenia należnego od nabywcy” oznacza, że w podstawie opodatkowania należy uwzględnić wszelkie dodatkowe koszty bezpośrednio związane z dostawą towarów lub ze świadczeniem usługi zasadniczej, którymi w efekcie obciążany jest nabywca świadczenia.

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, iż w grudniu 2012 roku Wnioskodawca nabył wraz z żoną działkę rolną. Między małżonkami istnieje wspólność majątkowa. Na działce gruntu znajdują się wiatraki produkujące energię elektryczną. Wiatraki należą do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która dzierżawiła tę działkę od poprzedniego właściciela. Wraz z zakupem działki, została rozwiązana umowa dzierżawy z poprzednim właścicielem gruntu, a zawarta została umowa dzierżawy z nowymi właścicielami. Umowa zawarta jest na imię obojga małżonków. Zgodnie z zawartą umową, na czynsz z tytułu dzierżawy gruntu właściciele zobowiązani są wystawić spółce fakturę (rachunek). Dodatkowo spółka zwraca płacony przez Zainteresowanego podatek od nieruchomości, którego kwota wyszczególniona jest na fakturze. Na rok 2013 jako formę opodatkowania najmu w podatku dochodowym wybrano ryczałt, jednocześnie wskazując, że dochody z tytułu dzierżawy rozliczane będą w całości przez Wnioskodawcę. Ponadto, Zainteresowany prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem liniowym oraz jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Dzierżawa działki gruntu nie wchodzi w zakres prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

W interpretacji nr IPTPP4/443-415/13-4/UNR wykazano, iż Wnioskodawca w przypadku gdy będąc podatnikiem podatku VAT jest stroną zawartej umowy dzierżawy gruntu, winien, niezależnie od małżonki, dokumentować fakturą VAT obrót uzyskany z tytułu dzierżawy w części przypadającej na Niego jako współwłaściciela, tj. w przypadku braku odmiennych postanowień wynikających z umowy dzierżawy lub innej umowy majątkowej wiążącej małżonków, w wysokości 50% należności wynikającej z zawartej umowy.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa dzierżawy gruntu, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży w przypadku gdy wydzierżawiający wyposaża przedmiot dzierżawy w dodatkowe elementy (np. podatek od nieruchomości itp.), ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (np. podatek od nieruchomości itp.). Wyliczenie, co się składa na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Należy zauważyć, iż umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki. Tak, więc oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy dzierżawy związane jest ze wzajemnym świadczeniem dzierżawcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie gruntu przez jego dzierżawcę. Podstawową usługą jest usługa dzierżawy.

Zgodnie z wolą ustawodawcy kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Pojęcie kwoty należnej (obrotu) z tytułu sprzedaży należy łączyć z pojęciem wynagrodzenia czy zapłaty, które jest sprzedawcy należne z tytułu jego świadczenia na rzecz nabywcy. Uregulowanie wynikające z art. 29 ust. 1 ustawy stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1, z późn. zm.). Stosownie do art. 73 powołanej Dyrektywy, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi wynagrodzenie (zapłatę), które dostawca towarów lub świadczący usługi otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności, łącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takich dostaw.

Przepis art. 73 Dyrektywy posługuje się pojęciem zapłaty (wynagrodzenia), którą dostawca lub świadczący usługę otrzymał lub ma otrzymać, a ustawodawca polski stanowi o obrocie, którym jest kwota należna z tytułu sprzedaży. Mimo różnic w nazewnictwie należy uznać, że pojęcia te sobie odpowiadają.

Jak stanowi art. 78 Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje również podatki, opłaty i podobne należności z wyłączeniem podatku od wartości dodanej. Zgodnie z tym samym przepisem Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje dodatkowe koszty, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi dostawca obciąża nabywcę lub klienta.

Państwa Członkowskie mogą uznać za dodatkowe koszty wydatki będące przedmiotem odrębnej umowy. Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania.

Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub ze świadczeniem usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Zgodnie z art. 28 Dyrektywy, w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem, konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Zgodnie z art. 30 ust. 3 ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku.

Zauważyć jednakże należy, iż wyżej wskazane uregulowania Dyrektywy zostały z dniem 1 kwietnia 2011 r. wprowadzone do ustawy.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Celem refakturowania jest zatem przeniesienie poniesionych kosztów przez podmiot refakturujący na podmiot, który z danych usług faktycznie korzystał, pomimo że podmiot refakturujący danej usługi nie wykonał. „Refaktura” jest więc zwykłą fakturą VAT wystawioną przez podmiot pośredniczący pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie „w stanie nieprzetworzonym” odsprzedaje ją swojemu kontrahentowi.

W okolicznościach przedmiotowej sprawy należy rozstrzygnąć, czy koszty, o których mowa w opisie sprawy tj. podatek od nieruchomości są kosztami, które mogą stanowić przedmiot refakturowania.

W myśl art. 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej.

Kwestie podatku od nieruchomości reguluje ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613, z późn. zm.).

W myśl art. 2 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane:

1.  grunty;
2.  budynki lub ich części;
3.  budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 3 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące:

1.  właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3;
2.  posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych;
3.  użytkownikami wieczystymi gruntów;
4.  posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie:
    1.  wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Nieruchomości Rolnych lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości,
    2.  jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.

Stosownie do art. 3 ust. 3 tej ustawy, jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym.

Jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 5 (art. 3 ust. 4 powołanej ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 1 powołanej ustawy, podstawę opodatkowania stanowi:

1.  dla gruntów - powierzchnia;
2.  dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa;
3.  dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego.

Podatek od nieruchomości, jest więc świadczeniem pieniężnym nieekwiwalentnym (w zamian za wpłacony podatek od nieruchomości podatnikowi nie przysługuje wzajemne świadczenie ze strony gminy). Z tych też względów podatek od nieruchomości nie może być przedmiotem sprzedaży lub innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podatek od nieruchomości, sam w sobie bowiem nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a w efekcie nie podlega „refakturowaniu”.

W myśl ogólnych zasad ustawy, w przypadku świadczenia konkretnej usługi, nie powinno się wyodrębniać poszczególnych jej elementów, które na tę usługę się składają i opodatkowywać ich osobno. Usługodawca bowiem sprzedaje określoną usługę, a nie elementy (koszty), które się na nią składają. Znajduje to potwierdzenie w brzmieniu przepisu art. 29 ust. 1 ustawy, którego treść wskazuje, że podstawą opodatkowania opłat za używanie gruntu jest cała kwota należna z tytułu wykonania usługi. A zatem przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest wynagrodzenie związane z dzierżawą danego gruntu, tj. wynagrodzenie za usługę, a nie poszczególne elementy, z uwzględnieniem których opłata ta została skalkulowana.

Mając na uwadze opis zdarzenia oraz obowiązujący stan prawny stwierdzić należy, iż świadczenia dodatkowe (pomocnicze) są ściśle związane z usługą dzierżawy. Świadczenia dodatkowe nie stanowią odrębnej usługi, ale są elementem pewnej całości, stanowiącej jedno świadczenie – usługę dzierżawy.

Stwierdzić należy, iż pomimo tego, że kwota podatku od nieruchomości stanowi odrębny element rozliczeń z dzierżawcą, jest ona należnością wynikającą z odpłatnego świadczenia usługi dzierżawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach właściwych dla wiążącego strony stosunku cywilnoprawnego – tak jak czynsz. Zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości ciąży na wydzierżawiającym, jako właścicielu i nie może być w drodze umowy przeniesione na osobę dzierżawcy ze skutkiem zwalniającym wydzierżawiającego z obowiązku podatkowego. Strony stosunku cywilnoprawnego mogą jednak, w ramach swobody w kształtowaniu łączących je stosunków zobowiązaniowych zawrzeć w umowie postanowienie, co do zwrotu należności z tytułu podatku od nieruchomości. Niezależnie od tego, czy zwracana wydzierżawiającemu przez dzierżawcę kwota podatku od nieruchomości zostaje wyłączona z czynszu, czy też stanowi jego element kalkulacyjny, to jednak podatek od nieruchomości jest zobowiązaniem podatkowym dla właściciela nieruchomości. Natomiast obowiązek dzierżawcy w stosunku do wydzierżawiającego stanowi zobowiązanie cywilnoprawne, uregulowane w zawartej umowie, a więc należy je traktować jako należność otrzymaną z tytułu odpłatnego świadczenia usługi dzierżawy gruntu.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż podatek od nieruchomości jako czynność publicznoprawna nie może podlegać dalszej odsprzedaży. Podatek ma charakter majątkowy i związany jest z posiadanym majątkiem, a nie z uzyskiwanym z tytułu posiadania nieruchomości obrotem. Obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży bowiem na Wnioskodawcy i to on jest zobowiązany do zapłaty należności z tego tytułu. Z kolei, kwota podatku od nieruchomości, zwracana przez dzierżawcę Zainteresowanemu stanowi część składową czynszu pozostając w związku ze świadczoną usługą dzierżawy. W związku z tym, kwota podatku od nieruchomości stanowi element kalkulacyjny przy ustalaniu opłaty za usługę główną, wobec czego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej dla usługi dzierżawy.

Wobec powyższego, z uwagi na to, iż otrzymywana przez Wnioskodawcę od dzierżawcy kwoty dotyczące czynszu oraz podatku od nieruchomości, stanowią obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, który jest opodatkowany stawką właściwą dla świadczonych usług dzierżawy, Zainteresowany wystawiając fakturę VAT winien, przyjąć za podstawę opodatkowania kwotę należną od dzierżawcy za świadczone usługi, przypadającą na Niego jako współwłaściciela, tj. w przypadku braku odmiennych postanowień wynikających z umowy dzierżawy lub innej umowy majątkowej wiążącej małżonków, w wysokości 50% należności wynikającej z zawartej umowy.

Oceniając zatem całościowo stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego od podatku od nieruchomości podatek VAT nie jest naliczany, należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wskazać należy, że stosownie do treści art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, w przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna wydana Zainteresowanemu nie wywiera skutku prawnego dla Jego żony. Jeżeli żona jest zainteresowana otrzymaniem indywidualnej interpretacji w swojej sprawie, to winna wystąpić do uprawnionego organu z własnym wnioskiem ORD-IN.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT od czynszu za dzierżawę działki.

Natomiast wniosek w części dotyczącej zaistniałego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie:

*   dokumentowania czynności dzierżawy działki został rozpatrzony interpretacją nr IPTPP4/443-415/13-4/UNR;

*   obowiązku wykazania w deklaracji VAT-7 przychodów z najmu lokalu mieszkalnego został rozpatrzony interpretacją nr IPTPP4/443-415/13-6/UNR.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.