Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1225/13-1/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2017-01-31
Teza: w zakresie skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawcę będącego wspólnikiem spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej, środków pieniężnych oraz innych składników majątku tej spółki w związku z jej likwidacją (rozwiązaniem).
Słowa kluczowe: opodatkowanie; przychód; przychód-źródła przychodu; spółki-likwidacja spółki; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; spółki-spółka osobowa; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), po ponownym rozpatrzeniu, w związku z ostatecznym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 października 2016 r. sygn. akt II FSK 4048/14 (data wpływu do tut. Biura prawomocnego orzeczenia – 15 listopada 2016 r. oraz akt sprawy – 13 grudnia 2016 r.), uchylającym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 26 sierpnia 2014 r. sygn. akt I SA/ 1083/14 oraz interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów z 5 marca 2014 r. Znak: IBPBI/1/415-1225/13/AP - wniosku z 5 grudnia 2013 r., który w tym samym dniu wpłynął do tut. Biura za pośrednictwem platformy e-PUAP, uzupełnionego 17 grudnia 2013 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawcę będącego wspólnikiem spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej, środków pieniężnych oraz innych składników majątku tej spółki w związku z jej likwidacją (rozwiązaniem) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 grudnia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawcę będącego wspólnikiem spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej, środków pieniężnych oraz innych składników majątku tej spółki w związku z jej likwidacją (rozwiązaniem). W dniu 17 grudnia 2013 r. wniosek powyższy został uzupełniony.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym (dalej: „Wnioskodawca”, „Wspólnik”). Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce jawnej (dalej: „Spółka jawna”, „Spółka”). Pozostałymi wspólnikami jest osoba fizyczna oraz spółka komandytowo-akcyjna. Spółka jawna powstała z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: „SKA”). SKA wypracowała zysk m.in. z odsetek na rachunkach bankowych oraz sprzedaży nieruchomości. W SKA nie podejmowano uchwał o wypłacie dywidendy, ani zaliczek na poczet wypłaty dywidendy. W SKA Wnioskodawca posiadał status akcjonariusza, w związku z czym wobec braku uchwały o wypłacie dywidendy, obowiązek podatkowy nie powstał u niego w trakcie funkcjonowania SKA. W czasie funkcjonowania Spółki jawnej, zgodnie z ogólnymi zasadami, na bieżąco wspólnicy wpłacali zaliczki na podatek dochodowy i opodatkowywali bieżący dochód. Spółka jawna uzyskiwała przychody z działalności w zakresie udzielania pożyczek oraz z odsetek od zgromadzonych na lokatach i rachunkach bankowych środków. Przed złożeniem wniosku, wspólnicy Spółki jawnej podjęli już uchwałę o rozwiązaniu Spółki bez przeprowadzenia formalnej likwidacji (art. 67 Kodeksu spółek handlowych – dalej: „ksh”). W związku z tym, majątek Spółki został podzielony pomiędzy wspólników.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłaty podatku w związku z otrzymaniem w wyniku rozwiązania Spółki jawnej (na podstawie art. 67 ksh, bez przeprowadzenia procedury likwidacji) środków pieniężnych równych kwocie pierwotnie wniesionego do Spółki wkładu?
2.  Czy Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłaty podatku w związku z otrzymaniem w wyniku rozwiązania Spółki jawnej (na podstawie art. 67 ksh, bez przeprowadzenia procedury likwidacji) środków pieniężnych równych i składników majątkowych stanowiących około 98% majątku spółki i znacznie przekraczających jego wkład wniesiony do Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez niego składników majątku w postaci środków pieniężnych nie rodzi po stronie Wnioskodawcy (jako wspólnika likwidowanej Spółki) przychodu i w związku z nim obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, niezależnie od wielkości otrzymanej kwoty, tj.:

1.  Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku w związku z otrzymaniem w wyniku rozwiązania Spółki jawnej (na podstawie art. 67 ksh, bez przeprowadzenia procedury likwidacji) środków pieniężnych równych kwocie pierwotnie wniesionego do Spółki wkładu.
2.  Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku w związku z otrzymaniem w wyniku rozwiązania Spółki jawnej (na podstawie art. 67 ksh, bez przeprowadzenia procedury likwidacji) środków pieniężnych równych i składników majątkowych stanowiących około 98% majątku spółki i znacznie przekraczających jego wkład wniesiony do Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm. - dalej: „Ustawa PIT”), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a powołanego przepisu, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równie. Jednocześnie, jak stanowi art. 5a pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. Stosownie do zasady wyrażonej w art. 8 ust. 1 Ustawy PIT, dochody z udziału w spółce osobowej opodatkowuje się osobno u każdego wspólnika w stosunku do jego udziału w zysku. Zgodnie z art. 14 ust. 1 Ustawy PIT, za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady, należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy. Wśród przychodów, których nie zalicza się do przychodów z działalności gospodarczej, art. 14 ust. 3 pkt 10 Ustawy PIT wskazuje środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną (tj. np. spółki komandytowej, jawnej, partnerskiej lub komandytowo-akcyjnej) z tytułu likwidacji tej spółki. Przyjęcie powyższej zasady jest podyktowane faktem, że podatnikiem podatku PIT z udziału w zyskach spółki niebędącej osobą prawną jest wspólnik tej spółki. Rozwiązanie Spółki jawnej bez przeprowadzenia likwidacji na gruncie prawa podatkowego wywołuje analogiczne skutki jak likwidacja spółki nieposiadającej osobowości prawnej. Środki pieniężne, otrzymane przez Wnioskodawcę wskutek likwidacji Spółki osobowej, korzystają więc z bezwarunkowego zwolnienia z opodatkowania podatkiem PIT. Również przekazanie środków pieniężnych w ramach likwidacji spółki osobowej pozostałym wspólnikom Spółki osobowej nie powoduje powstania dochodu po stronie Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT. Stosownie natomiast do treści art. 14 ust. 3 pkt 12b (winno być art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) Ustawy PIT, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki – jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17b (winno być art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) Ustawy PIT, przychód ten powstałby dla Wnioskodawcy dopiero w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, chyba że spełnione zostaną określone w art. 14 ust. 3 pkt 12b (winno być art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) Ustawy PIT, warunki niezaliczenia otrzymanych przychodów do przychodów z działalności gospodarczej. Mając na uwadze powyższe należy uznać, że etap likwidacji Spółki będzie neutralny dla Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki jawnej na moment jej przeprowadzenia. Gdy w wyniku likwidacji Spółki jawnej dojdzie do przekazania Wnioskodawcy majątku likwidowanej Spółki w postaci środków pieniężnych po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu z tytułu otrzymania przez Wnioskodawcę składników majątkowych w ramach majątku likwidacyjnego Spółki. Za poprawnością stanowiska Wnioskodawcy przemawia nie tylko wykładnia językowa art. 14 ust. 3 pkt 10 Ustawy PIT, ale również jego wykładnia autentyczna. Przepis ten wprowadzony został ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1478) i wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2011 r. W treści założeń do projektu ww. ustawy nowelizującej można przeczytać, że w przypadku otrzymania przez wspólnika likwidowanej spółki osobowej składników majątkowych w postaci m.in. środków pieniężnych „(…) ich wartość nie będzie stanowiła przychodu; przyjęcie tego rozwiązania uwzględnia wnioski płynące z powołanego orzecznictwa i zmierza do wyeliminowania podwójnego opodatkowania. W związku z powyższym proponuje się wyłączenie z przychodów podlegających opodatkowaniu przychodu odpowiadającego wartości środków pieniężnych otrzymanych z tytułu likwidacji spółki”. Ewentualny przychód powstanie dla Wnioskodawcy (zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17b (winno być art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) Ustawy PIT) dopiero w momencie odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, chyba że spełnione zostaną określone w art. 14 ust. 3 pkt 12b (winno być art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) Ustawy PIT warunki niezaliczenia otrzymanych przychodów do przychodów z działalności gospodarczej.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 1 marca 2013 r. Znak: IBPBI/1/415-1519/12/SK,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 16 stycznia 2013 r. Znak: ILPB1/415-1008/12-2/AMN.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 5 marca 2014 r. Znak: IBPBI/1/415-1225/13/AP, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, za nieprawidłowe uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawcę będącego wspólnikiem spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej, środków pieniężnych oraz innych składników majątku tej spółki w związku z jej likwidacją (rozwiązaniem).

W ww. interpretacji wskazano m.in., że w momencie rozwiązania spółki jawnej (powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej, w której Wnioskodawca był akcjonariuszem), otrzymane przez niego środki pieniężne wypracowane przez spółkę komandytowo-akcyjną, co do których nie została podjęta uchwała o podziale zysku i wypłacie dywidendy, stanowić będą przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, albowiem środki te jako dotychczas nieopodatkowane nie korzystają z wyłączenia z przychodów na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10 ww. ustawy. Przyjęcie koncepcji Wnioskodawcy spowodowałoby bowiem, że środki pieniężne otrzymane w wyniku rozwiązania spółki jawnej (powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej), wypracowane w toku działalności spółki komandytowo-akcyjnej, co do których nie powstał w ogóle obowiązek ich opodatkowania podatkiem dochodowym, nigdy po Jego stronie nie zostałyby w istocie opodatkowane.

Nie będą natomiast stanowiły dla Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, środki pieniężne otrzymane przez Niego w wyniku rozwiązania spółki jawnej (powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej), wypracowane przez spółkę jawną, które w trakcie roku podatkowego były uwzględniane dla potrzeb rozliczeń podatkowych wspólników tej spółki, bowiem zastosowanie znajdzie tu przepis art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Środki te podlegają bowiem uwzględnieniu przez wspólników spółki jawnej dla potrzeb rozliczeń podatkowych w trakcie roku podatkowego. (…)

Odnosząc się natomiast do kwestii powstania u Wnioskodawcy przychodu z tytułu otrzymania w wyniku rozwiązania spółki jawnej (powstałej w wyniku przekształcenia spółki komandytowo–akcyjnej) innych niż środki pieniężne składników majątku, tj. rzeczowych składników majątku, wskazać należy, że kierując się ratio legis przepisów art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b i art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy uznać, że w przypadku rozwiązania spółki jawnej, powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej, wartość otrzymywanych przez Wnioskodawcę z tego tytułu rzeczowych składników majątku – w części, w jakiej nie podlegała opodatkowaniu po stronie osoby fizycznej, jako wspólnika (akcjonariusza) spółki komandytowo-akcyjnej (będącego następnie wspólnikiem spółki jawnej) nie podlega wyłączeniu z przychodów na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, otrzymanie w związku z rozwiązaniem spółki ww. składników majątku, będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu w wysokości odpowiadającej tej części wartości rzeczowych składników majątku otrzymanych przez niego z tytułu rozwiązania tej spółki, która nie podlegała wcześniej po jego stronie (jako akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej) opodatkowaniu.

Ww. interpretację indywidualną, po uprzednim wezwaniu Organu do usunięcia naruszenia prawa, Wnioskodawca zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. W wyniku rozpatrzenia tej skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 26 sierpnia 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 1083/14, oddalił skargę Wnioskodawcy.

W wyniku rozpatrzenia wniesionej przez Wnioskodawcę, skargi kasacyjnej od ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 4 października 2016 r. sygn. akt II FSK 4048/14 uchylił zaskarżony wyrok w całości oraz poprzedzającą go interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, z 5 marca 2014 r. Znak: IBPBI/1/415-1225/13/AP. W wyroku tym wskazano m.in., że istota sprawy sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy prawidłowe było stanowisko Sądu pierwszej instancji wyrażone w zaskarżonym wyroku, że otrzymanie przez Skarżącego składników majątku w związku z likwidacją spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej rodzi obowiązek zapłaty podatku na moment likwidacji spółki jawnej. Zdaniem WSA w Krakowie interpretacja m.in. art. 14 ust. 3 pkt 10 i pkt 12 lit. b) u.p.d.o.f. powinna być dokonywana z uwzględnieniem zarówno wykładni systemowej, historycznej, jak i celowościowej. W przeciwnym bowiem wypadku, w sytuacji zatrzymania zysku w spółce komandytowo-akcyjnej i jego dystrybucji na rzecz akcjonariusza dopiero w momencie likwidacji spółki, po jej przekształceniu w inną niż spółka komandytowo-akcyjna spółkę osobową (tj. spółkę jawną), mogłoby dojść do podwójnego nieopodatkowania dochodów akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej, co byłoby sprzeczne z generalną zasadą opodatkowania wynikającą z cyt. art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f., a także z istotą tego podatku.

Zdaniem NSA, skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy. W szczególności na uwzględnienie zasługuje zarzut naruszenia art. 14 ust. 3 pkt 10 i art. 14 ust. 3 pkt 12 lit.b) u.p.d.o.f., poprzez ich błędną wykładnię. Pierwszy z tych przepisów stanowi, iż do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. Natomiast według postanowień art. 14 ust. 3 pkt 12 lit.b) u.p.d.o.f. do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. Wskazać należy, że zgodnie z art. 5a pkt 26 u.p.d.o.f., ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. Spółka jawna nie była podatnikiem podatku dochodowego. W konsekwencji przepisy art. 14 ust. 3 pkt 10 i ust. 3 pkt 12 lit. b u.p.d.o.f. znajdowały zastosowanie do wspólników spółek jawnych, nawet w sytuacji, gdy spółka ta powstała z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej.

Z przytoczonych przepisów wynika wprost, że w przypadku otrzymania przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki niebędącej osobą prawną, w tym wspólnika spółki jawnej:

1.  środków pieniężnych - ich wartość nie będzie stanowiła u niego przychodu;
2.  innych składników majątku - ich wartość będzie stanowiła przychód u wspólnika dopiero w momencie zbycia składnika majątku otrzymanego w wyniku likwidacji spółki, jeżeli zbycie to nastąpi w warunkach określonych w przepisie.

Zarówno organ interpretacyjny, jak i Sąd pierwszej instancji nie mają żadnych wątpliwości, iż zgodnie z treścią omawianych przepisów otrzymanie przez skarżącego środków pieniężnych lub składników majątkowych w związku z likwidacją spółki osobowej, której był on wspólnikiem, jest neutralne podatkowo – wartość środków pieniężnych i składników majątkowych nie stanowi jego przychodu w momencie likwidacji spółki jawnej. Jednak mimo nie budzącej wątpliwości treści art. 14 ust. 3 pkt 10 i ust. 3 pkt 12 lit. b u.p.d.o.f. tak Sąd pierwszej instancji, jak i organ interpretacyjny uznali, że Skarżący uzyska przychód podlegający opodatkowaniu. Stwierdzić zatem należy, że rozumienie spornych przepisów, przyjęte przez ten Sąd i Ministra Finansów stanowiło w istocie wykładnię contra legem, założono bowiem istnienie w analizowanych przepisach dodatkowych przesłanek, wpływających na kształt podstawy opodatkowania. Tymczasem przyjęcie interpretacji spornych przepisów, pozostającej w jawnej sprzeczności z ich literalnym brzmieniem prowadzi do ustalenia podstawy opodatkowania w oparciu o kryteria pozaustawowe, co stanowi rażące naruszenie art. 217 Konstytucji RP.

Jak wskazał NSA, Sąd pierwszej instancji uznał, że pomimo nie budzącej wątpliwości treści art. 14 ust. 3 pkt 10 i ust. 3 pkt 12 lit. b u.p.d.o.f. konieczne jest sięgnięcie do innych niż literalna metod wykładni przepisów prawa. Wskazać więc trzeba, iż o ile zgodnie ze stanowiskiem tego Sądu prymat wykładni językowej przepisów prawa podatkowego nie jest bezwzględny, o tyle odejście od jej wyników jest dopuszczalne, gdy są one nieracjonalne i absurdalne oraz gdy naruszają wartości konstytucyjne. Natomiast Sąd pierwszej instancji, podobnie jak organ interpretacyjny, nie wykazali, aby wykładnia językowa naruszała zasady konstytucyjne, a co więcej stosując wykładnię celowościową (powołując się na cel w jakim wprowadzono omawiane regulacje) zmodyfikowali omawiane normy prawne, zatem postąpili wbrew konstytucyjnej zasadzie stanowienia obowiązków podatkowych wyłącznie w drodze ustawy (art.217 Konstytucji RP).

W tym miejscu przypomnieć warto, że w postanowieniu z dnia 24 stycznia 1999 r., sygn. akt Ts 124/98 Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że żadna z form wykładni i rozumowania prawniczego nie może zmienić oczywistego zapisu przepisu prawnego. Z kolei w postanowieniu z dnia 26 marca 1996 r., sygn. akt W 12/95 Trybunał Konstytucyjny wskazał, że celem wykładni nie jest tworzenie norm, czy ich modyfikacja, lecz ustalenie treści norm wysłowionych w analizowanych przepisach.

Dokonanej przez Sąd pierwszej instancji i organ interpretacyjny wykładni contra legem art. 14 ust. 3 pkt 10 i ust. 3 pkt 12 lit. b) u.p.d.o.f. nie usprawiedliwia dążenie do wyeliminowania niekorzystnych dla systemu podatkowego zjawisk (możliwość uniknięcia opodatkowania). Nie można bowiem zaakceptować sytuacji, w której - w celu zapewnienia szczelności systemu podatkowego - organy podatkowe lub Sąd w drodze wykładni prawa dokonują za ustawodawcę korekty unormowań podatkowych. Działania takie, zgodnie z art. 217 Konstytucji RP, należą jak już powiedziano, do sfery wyłącznej kompetencji organów władzy ustawodawczej. Ponieważ ww. przepisy, interpretowane łącznie z art. 2 i art. 7 Konstytucji RP, stanowią w polskim systemie prawa podatkowego fundament ochrony jednostki (czy szerzej podmiotów podległych władztwu podatkowemu) przed przejawami arbitralności władz podatkowych, należy im przyznać bezwzględne pierwszeństwo w sytuacji kolizji z art. 32 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP. To władza publiczna, a nie podległe jej podmioty, musi ponosić konsekwencje niedoskonałego ukształtowania regulacji podatkowej (wyrok NSA z dnia 6 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 300/14, dostępny na orzeczenia.nsa.gov.pl).

Reasumując NSA wskazał, że zgodnie ze stanowiskiem skarżącego, otrzymany przez niego w momencie likwidacji spółki jawnej przychód, w warunkach opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Będzie podlegał opodatkowaniu, jeśli skarżący zbędzie składniki majątku otrzymane w związku z likwidacją spółki przed upływem sześciu lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja tej spółki i odpłatne zbycie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej.

Sąd wskazał przy tym, że co do spornej kwestii istnieje ukształtowana już linia orzecznicza, którą Naczelny Sąd Administracyjny w rozpoznającym składzie w całości podziela (zob. np. wyroki NSA: z dnia 6 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 298/14, sygn. akt II FSK 300/14 i sygn. akt II FSK 299/14; z dnia 17 lutego 2016 r., sygn. akt II FSK 3775/13, publ. na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Ww. wyrok NSA wpłynął do tut. Biura 15 listopada 2016 r., natomiast akta sprawy wpłynęły 13 grudnia 2016 r.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.), który stanowi, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, rozpatrując ponownie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 5 grudnia 2013 r., stwierdza, że w świetle stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w 2013 r., stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawcę będącego wspólnikiem spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej, środków pieniężnych oraz innych składników majątku tej spółki w związku z jej likwidacją (rozwiązaniem) – jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w 2013 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.