Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/415-100/13-6/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-05-31
Teza: 1. Czy wartość długów spadkowych wskazanych przez Wnioskodawcę w przedmiotowym stanie faktycznym niniejszego wniosku stanowi na gruncie art. 19 ust. 1 ustawy opodatku dochodowym od osób fizycznych „koszt odpłatnego zbycia” lokalu mieszkalnego, nabytego przez Wnioskodawcę tytułem spadku? 2. Czy z uwagi na fakt, że podatek dochodowy od osób fizycznych stanowi podatek obciążający faktyczny przyrost majątku podatnika, znajduje uzasadnienie rozszerzająca wykładnia przepisów art. 30e ust. 2 ww. ustawy w zw. z art. 19 ust. 1 tej ustawy w zw. Z art. 22 ust. 6d powyższej ustawy polegająca na przyjęciu, że w przypadku „odpłatnego zbycia” (o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy) nieruchomości nabytej tytułem spadku obciążonego długami „podstawa obliczenia podatku” jest równa realnemu przyrostowi majątkowemu podatnika oraz należy w niej uwzględnić wartość pokrytych przez podatnika długów spadkowych? 3. Czy po zbyciu (sprzedaży) odziedziczonej nieruchomości za kwotę 100.000 zł Wnioskodawca będzie musiał zapłacić podatek (19%) od tej kwoty, czy od różnicy kwot 100.000 zł z tytułu przychodu i 75.785 zł spłaconego zadłużenia - czyli od kwoty 24.215 zł dochodu?
Słowa kluczowe: dochód; dług-dług spadkowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; spadek; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 6 lutego 2013 r. (data wpływu 8 lutego 2013 r.), uzupełnione pismami z dnia 24 kwietnia 2013 r. (data wpływu 26 kwietnia 2013 r.) oraz z dnia 22 maja 2013 r. (data wpływu 24 maja 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lutego 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa m. in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), w związku z czym pismami z dnia 12 kwietnia 2013 r., Nr IPTPB2/415-100/13-2/AP oraz z dnia 13 maja 2013 r., Nr IPTPB2/415-100/13-4/AP, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie z dnia 12 kwietnia 2013 r. wysłano w dniu 12 kwietnia 2013 r., skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 18 kwietnia 2013 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 24 kwietnia 2013 r. (data wpływu 26 kwietnia 2013 r.), nadanym w dniu 25 kwietnia 2013 r. Natomiast wezwanie z dnia 13 maja 2013 r. wysłano w dniu 13 maja 2013 r., skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 16 maja 2013 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 22 maja 2013 r. (data wpływu 24 maja 2013 r.), nadanym w dniu 24 maja 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca przejął spadek po ojcu z dobrodziejstwem inwentarza sygn. akt A/11 z dnia 9 marca 2011 r. Ojciec Wnioskodawcy po raz drugi ożenił się, oboje zakupili mieszkanie w R. Druga żona zmarła 2 sierpnia 2005 r., czyli 8 lat temu. Ojciec Wnioskodawcy zmarł 30 listopada 2010 r., czyli ponad 5 lat po żonie, z tego związku nie było dzieci, a druga żona ojca Wnioskodawcy również nie posiadała własnych dzieci.

W toku spraw spadkowych okazało się, że za przeżycie żony, ojcu Wnioskodawcy należy się 50% spadku po niej, a drugie 50% należy się w równych częściach jej bratu, siostrze i mamie – sygn. akt B/11 z dnia 28 grudnia 2011 r.

W dniu 20 lipca 2012 r. Wnioskodawca zawarł porozumienie z rodziną żony ojca (bratem, siostrą, matką) przed notariuszem Rep. A Nr C/2012 o treści: Pozostałą część mieszkania, czyli 25%, ponieważ 50% mieszkania ojca Wnioskodawcy i 50% spadku po jego żonie daje 75% mieszkania własnościowego zrzekli się na rzecz Wnioskodawcy. Wnioskodawca na ich rzecz zrzekł się reszty.

Wyżej wymienione mieszkanie Wnioskodawca sprzedał za 100.000 zł. Zadłużenie w mieszkaniu wyniosło 67.057,54 zł, sprawa zadłużenia telefonu, którą Wnioskodawca spłacił wyniosła 2.773 zł, przeprowadzenie sprawy po żonie ojca 738 zł, wyciąganie dokumentów (znaczki skarbowe) sygn. akt D/06 64 zł, sygn. akt E/06 44 zł, inne koszty (porady i pisma) 2.000 zł, przejazdy Ł. – R., R. – Ł. 1.500 zł. Wnioskodawca wielokrotnie ze względu na odbywające się sprawy sądowe, spotkania z adwokatem lub notariuszem musiał zrezygnować z pracy, co według Jego obliczeń wyniosło ok. 1.500 zł. Zysk Wnioskodawcy wyniósł 24.215 zł.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 24 kwietnia 2013 r. Wnioskodawca wskazał, iż stał się właścicielem przedmiotowego lokalu w drodze nabycia spadku po zmarłym w dniu 30 listopada 2010 r. ojcu na podstawie protokołu przyjęcia oświadczenia o przyjęciu spadku sporządzonego przed notariuszem w dniu 28 stycznia 2011 r. (Rep. A Nr X/2011) oraz umowy o dział spadku sporządzonej przed notariuszem w dniu 20 lipca 2012 r. (Rep. A Nr Y). Przedmiotem spadku oprócz wymienionego we wniosku lokalu mieszkalnego była jeszcze zabudowana nieruchomość położona w natomiast w dniu 20 lipca 2012 r. został przeprowadzony dział spadku (umowa w formie aktu notarialnego zawartego przed notariuszem Rep. A Nr Z/2012) w ten sposób, że zabudowana nieruchomość położona w Z. została nabyta przez xx w 6/16 części oraz yy i zz po 5/16 części bez spłat i dopłat, natomiast stanowiący odrębną nieruchomość lokal mieszkalny położony w R., którego dotyczy przedmiotowy wniosek Wnioskodawca nabył bez spłat i dopłat. Udział Wnioskodawcy w wyniku działu spadku zwiększył się o tyle od momentu działu spadku, że początkowo Jego udział w ww. lokalu stanowił ¾, a po dokonanym dziale spadku Wnioskodawca stał się właścicielem sprzedanego mieszkania w całości w zamian za zrzeczenie się udziału wynoszącego 1/16 we własności zabudowanej nieruchomości położonej w Z. Dodatkowo wskazano, iż w dniu nabycia przedmiotowa nieruchomość stanowiła odrębną własność do lokalu, a przedmiotowy lokal mieszkalny został zbyty na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego Rep. A Nr XY/12. Ponadto, odpłatne zbycie ww. nieruchomości w dniu 11 października 2012 r. nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.).

Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku z dnia 22 maja 2013 r. Wnioskodawca wskazał, iż udział nabyty w wyniku działu spadku (tj. wartość nabytego udziału do lokalu mieszkalnego) dokonanego w dniu 20 lipca 2012 r. przekroczył udział posiadany uprzednio w spadku (tj. wartość poszczególnych nieruchomości jaka przypadła na Wnioskodawcę w drodze spadku) o 10.112,50 zł, biorąc pod uwagę wartości wskazane w umowie o dział spadku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy wartość długów spadkowych wskazanych przez Wnioskodawcę w przedmiotowym stanie faktycznym niniejszego wniosku stanowi na gruncie art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „koszt odpłatnego zbycia” lokalu mieszkalnego, nabytego przez Wnioskodawcę tytułem spadku?
2.  Czy z uwagi na fakt, że podatek dochodowy od osób fizycznych stanowi podatek obciążający faktyczny przyrost majątku podatnika, znajduje uzasadnienie rozszerzająca wykładnia przepisów art. 30e ust. 2 ww. ustawy w zw. z art. 19 ust. 1 tej ustawy w zw. z art. 22 ust. 6d powyższej ustawy polegająca na przyjęciu, że w przypadku „odpłatnego zbycia” (o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy) nieruchomości nabytej tytułem spadku obciążonego długami „podstawa obliczenia podatku” jest równa realnemu przyrostowi majątkowemu podatnika oraz należy w niej uwzględnić wartość pokrytych przez podatnika długów spadkowych?
3.  Czy po zbyciu (sprzedaży) odziedziczonej nieruchomości za kwotę 100.000 zł Wnioskodawca będzie musiał zapłacić podatek (19%) od tej kwoty, czy od różnicy kwot 100.000 zł z tytułu przychodu i 75.785 zł spłaconego zadłużenia - czyli od kwoty 24.215 zł dochodu?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Stanowisko dot. pytania Nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, z przepisu art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że wartość przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy stanowi, co do zasady, cena określona w umowie pomniejszona jednakże o wartość kosztów odpłatnego zbycia.

W ocenie Wnioskodawcy, instytucja „kosztów odpłatnego zbycia” służy urealnieniu wysokości przychodu podatkowego otrzymanego z ww. źródła do realnej wartości przysporzenia majątkowego, jakie podatnik otrzymuje z tytułu „odpłatnego zbycia”, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Ponadto podatek dochodowy od osób fizycznych obciąża faktyczny przyrost w majątku podatnika, któremu odpowiada konstrukcja dochodu w rozumieniu art. 9 ww. ustawy. Tenże przyrost w majątku podatnika mogą generować otrzymane przez podatnika przychody (tj. przysporzenia posiadające określoną wartość majątkową - wartość zbywczą jaką na rynku mają prawa, mogące stanowić przedmiot obrotu, które ponadto faktycznie zwiększyły aktywa albo zmniejszyły pasywa majątku podatnika, oraz którymi podatnik może rozporządzać jak własnymi, o ile oczywiście wartość tych przychodów podatkowych nic zostanie w sposób definitywny zniwelowana poprzez wartość pasywów lub zmniejszenie aktywów majątku podatnika).

Z istoty podatku dochodowego od osób fizycznych - jako podatku obciążającego faktyczny przyrost w majątku podatnika, tj. dochodu podatkowego - wynika, że podatek ten powinien być adekwatny do wszelkich zmian majątku podatnika, które wpływają na realną wysokość tegoż przyrostu.

Zdaniem Wnioskodawcy wykładnia pojęcia „kosztów odpłatnego zbycia” prowadzi do wniosku, że stanowią je jedynie takie wydatki (poniesione definitywnie przez podatnika), bez poniesienia których nigdy nie mogłoby dojść do skutecznego zbycia praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

W przypadku jednak, gdy nabyciu tytułem spadku przez podatnika praw (np. prawa własności wyodrębnionego lokalu mieszkalnego), o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy - będących następnie przedmiotem „odpłatnego zbycia”, o którym mowa w tym przepisie - towarzyszy równoczesne nabycie przez podatnika długów spadkowych, w ocenie Wnioskodawcy, uzasadniona jest taka wykładnia pojęcia „kosztów odpłatnego zbycia”, zgodnie z którą pojęcie to swoim zakresem obejmuje także pokryte przez podatnika długi spadkowe.

Nadto należy pamiętać, że „odpłatne zbycie” (o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) prawa nabytego przez podatnika tytułem spadku obciążonego długami (np. prawa własności wyodrębnionego lokalu mieszkalnego) prowadzi do tego, że realny przyrost w majątku podatnika, tj. dochód podatkowy ewentualnie otrzymany przez podatnika z tego źródła, zawsze będzie niższy - o wartość długów spadkowych pokrytych przez podatnika - od ceny określonej przez podatnika w umowie (wartości rynkowej tego prawa) - która to cena przecież, zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy, stanowi podstawę do ustalenia wysokości przychodu podatkowego otrzymanego przez podatnika z ww. źródła.

Z powyższych względów, w ocenie Wnioskodawcy, wartość pokrytych przez Niego długów spadkowych, stanowi na gruncie art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „koszt odpłatnego zbycia” lokalu mieszkalnego, nabytego tytułem spadku i pomniejsza cenę określoną w akcie notarialnym z 2012 r.

Stanowisko dot. pytania Nr 2

W przypadku „odpłatnego zbycia” (o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) nieruchomości przez podatnika tytułem spadku obciążonego długami (np. prawa własności wyodrębnionego lokalu mieszkalnego) prowadzi do takiego rzeczywistego skutku, że podatkiem dochodowym od osób fizycznych opodatkowana zostaje wartość odpowiadająca pokrytym przez podatnika długom spadkowym, które pomniejszają realny przyrost w majątku podatnika, jaki powstaje na skutek otrzymania przez podatnika zapłaty ceny w zamian za „odpłatne zbycie” tego prawa.

Ustalenie podstawy obliczenia podatku dochodowego nie może następować w oderwaniu od realnego przyrostu majątkowego podatnika, do jakiego dochodzi na skutek odpłatnego zbycia prawa nabytego przez niego tytułem spadku obciążonego długami (np. prawa własności wyodrębnionego lokalu mieszkalnego). A zatem, wartość pokrytych przez podatnika długów spadkowych - w przypadku „odpłatnego zbycia” prawa nabytego przez podatnika tytułem tego spadku - powinna zostać uwzględniona w podstawie obliczenia podatku z „odpłatnego zbycia”, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych albo poprzez zmniejszenie przychodu podatkowego o wartość pokrytych przez podatnika długów spadkowych, albo poprzez uznanie pokrytych przez podatnika długów spadkowych za koszty uzyskania przychodów.

Z powyższych względów, w ocenie Wnioskodawcy, znajduje uzasadnienie wykładnia przepisów art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 19 ust. 1 tej ustawy, w zw. z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, polegająca na przyjęciu, że w przypadku „odpłatnego zbycia” nieruchomości wchodzące w skład spadku obciążonego długami, „podstawa obliczenia podatku” jest równa realnemu przyrostowi majątkowemu podatnika oraz należy w niej uwzględnić wartość pokrytych przez podatnika długów spadkowych, albo poprzez zmniejszenie przychodu podatkowego z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albo poprzez uznanie ich za koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko dot. pytania Nr 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy spadek obciążony jest długami i środki uzyskane ze sprzedaży przedmiotu spadku przeznaczone zostaną na spłatę długów spadkowych, wtedy dochód do opodatkowania ulega zmniejszeniu o wartość zapłaconych długów spadkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalna zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Odrębna własność lokalu stanowi natomiast nieruchomość lokalową, która po wyodrębnieniu z dotychczasowej zabudowanej nieruchomości macierzystej stanowi odrębny przedmiot własności.

Wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przedstawionym stanie faktycznym dla opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości (odrębnej własności lokalu mieszkalnego) istotne znaczenie ma data i sposób nabycia przedmiotowej nieruchomości lokalowej.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

W myśl art. 924 powyższej ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Oznacza to, iż dniem nabycia przez Spadkobiercę spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast postanowienie Sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Stosownie do art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Dochodzi wówczas do powstania wspólności majątku spadkowego. Wspólność ta nie jest tożsama ze wspólnością w częściach ułamkowych w rozumieniu art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, gdyż jej przedmiotem jest spadek, a nie rzecz. Wspólnością objęte są wszystkie prawa majątkowe podlegające dziedziczeniu i istniejące w chwili otwarcia spadku, a więc także prawa z istoty swej podzielne.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom i nie zmieni tego fakt, że dział spadku jest czynnością wtórną do nabycia spadku.

Jeżeli zatem, udział w nieruchomości nabytej przez spadkobiercę w wyniku podziału jest zgodny z udziałem posiadanym przed działem spadku - nie następuje nabycie skutkujące dla opodatkowania, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczami (nieruchomościami), jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy (nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie) stanowi o nowej dacie nabycia nieruchomości w tej części, która przekracza udział nabyty w spadku.

W konsekwencji należny jest podatek dochodowy. Jednakże należny jest nie od całości osiągniętego przychodu, lecz od nadwyżki (różnicy) pomiędzy wartością nieruchomości i praw majątkowych należnych z tytułu działu spadku, a należnością przypadającą z tytułu spadku.

Z analizy wniosku i jego uzupełnień wynika, iż Wnioskodawca otrzymał spadek po ojcu, który zmarł 30 listopada 2010 r., tj. ¾ udziału w nieruchomości (odrębna własność lokalu mieszkalnego), a po dokonanym dziale spadku w dniu 20 lipca 2012 r. stał się w całości jej właścicielem wraz z długami spadkowymi w zamian za zrzeczenie się udziału wynoszącego 1/16 we własności zabudowanej nieruchomości. Tak więc, udział jaki Wnioskodawca nabył w stosunku do przedmiotowej nieruchomości w wyniku działu spadku wyniósł ¼. Wnioskodawca w dniu 11 października 2012 r. dokonał odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości (odrębnej własności lokalu mieszkalnego). Ponadto dokonał spłaty ww. długów spadkowych.

Przenosząc postanowienia art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że Wnioskodawca nabył udziały w nieruchomości w dwóch datach. W dniu 30 listopada 2010 r. w części ¾ nieruchomości, natomiast w dniu 20 lipca 2012 r. w części ¼.

Z opisu przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż wartość majątku jaka przypadła Wnioskodawcy po dokonanym dziale spadku przewyższa wartości udziału jaki przysługiwał Mu w całej masie spadkowej.

W odniesieniu do dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości (odrębnej własności lokalu mieszkalnego), nabytego częściowo w 2010 r. w drodze spadku oraz w 2012 r. w drodze działu spadku, zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z zapisem art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W świetle art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena określona w umowie, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 19 ust.3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy)

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Można do takich kosztów zaliczyć:

*   koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,

*   prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,

*   koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,

*   wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej,

*   koszty i opłaty sądowe.

Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Stosownie do powołanych przepisów należy stwierdzić, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest cena określona w umowie. Przychód z odpłatnego zbycia odrębnej własności lokalu mieszkalnego może zostać pomniejszony o koszty, o których mowa w art. 19 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 6d ww. ustawy. Przy czym długi spadkowe nie są kosztem odpłatnego zbycia, bo ich zapłata służy uregulowaniu zobowiązania jakie ciąży na spadkobiercy z tytułu dziedziczenia.

Jak wynika z cytowanego powyżej art. 22 ust. 6d ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku zaliczane są wyłącznie:

*   udokumentowane nakłady na to mieszkanie zwiększające jego wartość,

*   kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn.

Długi obciążające masę spadkową nie stanowią żadnej z powyższych kategorii, a zatem nie mogą zostać uwzględnione przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym w przypadku odpłatnego zbycia odrębnej własności lokalu mieszkalnego nabytego w drodze działu spadku. Zauważyć należy, iż długi spadkowe jakkolwiek wpływają na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, pozostają bez wpływu na ustalenie tej podstawy w podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku odpłatnego zbycia odrębnej własności lokalu mieszkalnego nabytego w drodze działu spadku. Spłata zadłużenia lokalu mieszkalnego nie jest nakładem zwiększającym jego wartość.

Nie można od przychodu odjąć wszystkich wydatków, które miały jakikolwiek związek ze spadkobraniem. Ustawodawca enumeratywnie wymienił bowiem, co może być kosztem uzyskania przychodu w wypadku odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego nabytego w drodze spadku, a spłata długów nie została wymieniona w art. 22 ust. 6d ustawy. Z samej swej istoty długi nie mogą pomniejszać przychodu do opodatkowania, bo długi nie służą nigdy uzyskaniu przychodu, przychód często jest natomiast wydatkowany na spłatę długów, które obciążają spadkobiercę skoro nie odrzucił spadku.

Nadmienić przy tym też należy, iż istniejące długi spadkowe obciążające całą masę spadkową nie muszą być zaspokojone z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanego w drodze spadku. Mogą być zaspokojone z innych źródeł, np. dochodów własnych spadkobiercy. W ten sposób spadkobierca też może uwolnić się od zobowiązań wobec wierzycieli. Przyjmując spadek spadkobierca zawsze będzie zobowiązany do uregulowania długów spadkodawcy. Taki sam obowiązek ciążyłby na Wnioskodawcy nawet, gdyby nie nabył w spadku odrębnej własności lokalu mieszkalnego, a np. inne rzeczy.

Zatem, wartość długów spadkowych (uznanych za takie przez Wnioskodawcę), tzn. spłata zadłużenia mieszkania i telefonu, przejazdy oraz spotkania z adwokatem i notariuszem, które skutkowały rezygnacją Wnioskodawcy z pracy, o których mowa w stanie faktycznym niniejszego wniosku, nie stanowią na gruncie art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „kosztu odpłatnego zbycia” lokalu mieszkalnego, nabytego przez Wnioskodawcę tytułem spadku. Wartość dokonanej spłaty zadłużeń - nie stanowi na gruncie art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „udokumentowanych nakładów, które zwiększyły wartość” lokalu mieszkalnego, nabytego przez Wnioskodawcę tytułem spadku poczyniony w czasie jego posiadania przez Wnioskodawcę.

Natomiast przychód z odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości może zostać pomniejszony przez Wnioskodawcę o koszty, o których mowa w art. 19 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 6d ww. ustawy.

Nie znajduje uzasadnienia rozszerzająca wykładnia przepisów art. 30e ust. 2 ww. ustawy w zw. z art. 19 ust. 1 tej ustawy, w zw. z art. 22 ust. 6d powyższej ustawy polegająca na przyjęciu, że w przypadku odpłatnego zbycia (o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy) nieruchomości nabytej tytułem spadku obciążonego długami podstawa obliczenia podatku jest równa realnemu przyrostowi majątkowemu podatnika oraz należy w niej uwzględnić wartość pokrytych przez podatnika długów spadkowych.

Biorąc pod uwagę ww. przytoczone przepisy prawa stwierdzić należy, iż w opisanym we wniosku stanie faktycznym, opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym będzie podlegać dochód z odpłatnego zbycia odrębnej własności lokalu mieszkalnego, nabyty częściowo w 2010 r. w drodze spadku oraz w 2012 r. w drodze działu spadku, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem ustalonym zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i kosztami uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6d tej ustawy, ponieważ zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Wnioskodawca nie ma jednak prawa pomniejszyć przychodu o kwotę spłaconych długów spadkowych. Kwota spłaconych długów spadkowych nie jest kosztem odpłatnego zbycia, o którym mowa w ww. art. 19 ust. 1 powyższej ustawy.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) nie jest ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania dowodowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.