Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.280.2019.1.ANK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-27
Teza: Czy w sytuacji, gdy Wnioskodawca za rok 2018 poniósł stratę podatkową to zapłacone w ciągu roku 2018 zobowiązanie podatkowe z tytułu poniesienia wydatków na PFRON, odsetek, kar, składek na rzecz organizacji do których przynależność nie jest obowiązkową oraz zaległych składek do ZUS będą stanowiły nadpłatę
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych; koszt-koszty uzyskania przychodów; nadpłata; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 lipca 2019 r. (data wpływu 8 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w sytuacji, gdy Wnioskodawca za rok 2018 poniósł stratę podatkową to zapłacone w ciągu roku 2018 zobowiązanie podatkowe z tytułu poniesienia wydatków na PFRON, odsetek, kar, składek na rzecz organizacji do których przynależność nie jest obowiązkowa oraz zaległych składek do ZUS będą stanowiły nadpłatę – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lipca 2019 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy w sytuacji, gdy Wnioskodawca za rok 2018 poniósł stratę podatkową to zapłacone w ciągu roku 2018 zobowiązanie podatkowe z tytułu poniesienia wydatków na PFRON, odsetek, kar, składek na rzecz organizacji do których przynależność nie jest obowiązkową oraz zaległych składek do ZUS będą stanowiły nadpłatę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej także: „P”) jest samodzielnym publicznym zakładem opieki zdrowotnej. Zasady jego działalności reguluje ustawa o działalności leczniczej z dnia 15 kwietnia 2011 r. z późniejszymi zmianami. Podstawowym celem statutowym P jest udzielanie świadczeń zdrowotnych w zakresie ratownictwa medycznego. P podlega obowiązkowej rejestracji w Księdze Rejestrowej podmiotów wykonujących działalność medyczną, prowadzonej przez Wojewodę (…). Powyższe uprawnia jednostkę do korzystania ze zwolnienia przedmiotowego wymienionego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ( dalej: „updp”).

W okresie od 2010 r. do 2017 r. jednostka osiągała wynik dodatni i odprowadzała podatek w wysokości 19% od dochodu przeznaczonego na cele niestatutowe to jest od wpłat na PFRON, odsetki budżetowe, kary oraz składki na rzecz organizacji do których przynależność nie jest obowiązkowa.

W ciągu roku 2018 P odprowadzało podatek w wysokości 19% od wpłat na PFRON, odsetek, kar, składek na rzecz organizacji do których przynależność nie jest obowiązkowa oraz zaległych składek do ZUS - jako kosztów nie stanowiących uzyskania przychodu a jednocześnie wydatków nie stanowiących wydatków na cele statutowe. P za rok 2018 z prowadzonej działalności uzyskało stratę podatkową, co wykazało w rocznym zeznaniu CIT-8. Strata ta powstała zarówno przed jak i po uwzględnieniu w podstawie opodatkowania wyżej wymienionych kosztów, jako kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w sytuacji gdy P za rok 2018 poniosło stratę podatkową to zapłacone w ciągu roku 2018 zobowiązanie podatkowe z tytułu poniesienia wydatków na PFRON, odsetek, kar, składek na rzecz organizacji do których przynależność nie jest obowiązkową oraz zaległych składek do ZUS będą stanowiły dla P nadpłatę?

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku osiągnięcia straty podatkowej, także po uwzględnieniu wpłat na PFRON oraz zapłaconych odsetek, kar, składek na rzecz organizacji do których przynależność nie jest obowiązkową oraz zaległych składek do ZUS jako niestanowiących kosztów uzyskania przychodu u podatnika korzystającego ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 updp, nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od osób prawnych. Stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 updp przedmiotem opodatkowania jest dochód, którym jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodu przekroczą sumę przychodów, różnica jest stratą. Zapłacone w ciągu roku zaliczki na podatek od wpłat na PRFON, odsetek, kar, składek na rzecz organizacji do których przynależność nie jest obowiązkową oraz zaległych składek do ZUS - w przypadku osiągnięcia straty będą stanowiły dla P nadpłatę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Systematyka wskazanego powyżej przepisu w praktycznym aspekcie pozwala zatem podatnikowi na ustalenie zakresu opodatkowania podatkiem dochodowym poprzez odniesienie się do legalnych definicji dochodu/straty w myśl przepisów ustawy podatkowej i sposobu ich obliczania dla potrzeb określenia w sposób właściwy podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Z powołanej regulacji art. 7 ust. 2 ww. ustawy wynika więc, że dochód podatkowy stanowi różnicę pomiędzy osiągniętym przychodem ze źródła przychodów a kosztami jego uzyskania. Co istotne, dochód podatkowy ustalany jest wyłącznie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Wpływ na wysokość dochodu podatkowego mają bowiem tylko wymienione w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przychody i koszty uzyskania przychodów, zasady przypisywania ich do danego roku podatkowego oraz przewidziane w tej ustawie zwolnienia i ulgi podatkowe.

Przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł, z których dochód jest wolny od podatku oraz kosztów uzyskania tych przychodów (art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ww. ustawy). Oznacza to, że dochody wolne od podatku nie są uwzględniane przy wyliczeniu podstawy opodatkowania.

W tym miejscu wskazać także należy, że taka, a nie inna konstrukcja przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o CIT powoduje, że kluczowe znaczenie dla ustalenia zasad opodatkowania podatkiem dochodowym mają: po pierwsze – przychód, a po drugie – koszty jego uzyskania.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 ustawy o CIT).

Natomiast z treści art. 15 ust. 1 ww. ustawy wynika, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu (ewentualnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów), przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie – wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Mając na uwadze wskazanie Wnioskodawcy, że jest podatnikiem który korzysta ze zwolnienia przedmiotowego wymienianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, kwestie kosztów należy rozpatrywać w sposób szczególny.

Dokonując zatem rozstrzygnięcia w analizowanej sprawie w pierwszej kolejności należy rozróżnić wydatki będące kosztami uzyskania przychodów od wydatków poniesionych na realizację celów statutowych.

I tak, w przypadku kiedy podmiot uzyskuje dochody zwolnione od podatku dochodowego w związku z prowadzeniem określonej działalności statutowej (art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy), wszelkie wydatki w pierwszej kolejności powinny być analizowane pod kątem możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że w sytuacji, gdy:

1.  wydatek został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, to stanowi on koszt uzyskania przychodów,
2.  wydatek nie stanowi kosztu uzyskania przychodu ale wiąże się z realizacją celów statutowych, to równowartość dochodu odpowiadająca temu wydatkowi będzie wolna od podatku dochodowego.

Jak wynika bowiem z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

W myśl art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy o CIT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Stosownie do art. 17 ust. 1b ustawy o CIT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Mając zatem na uwadze powyższe, należy wskazać, że w przypadku, gdy podatnik korzysta ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, ponoszone przez niego wydatki należy rozpatrywać najpierw pod kątem ich związku z przychodem (art. 15 ust. 1 ustawy o CIT) z uwzględnieniem przepisu art. 16 ust. 1 ww. ustawy, a następnie, jeżeli takich kosztów nie stanowią (co skutkuje zwiększeniem dochodu do opodatkowania), należy określić, czy ich równowartość może być wolna od podatku dochodowego z racji tej, że wiążą się one z celami statutowymi podatnika. Jeżeli bowiem wydatki dotyczą realizacji celów statutowych, które stanowią pozytywną przesłankę do skorzystania ze zwolnienia, to równowartość dochodu odpowiadająca tym wydatkom będzie zwolniona z opodatkowania.

Biorąc pod uwagę ww. przepisy wskazać należy że ustawodawca powiązał prawo do zwolnienia podatkowego z rzeczywistym wydatkowaniem dochodu na cele zasługujące na taki rodzaj preferencji. Umożliwiając korzystanie ze zwolnienia podatkowego w czasie, uczynił z wydatkowania dochodu na inne cele warunek rozwiązujący, a więc pozbawiający podatnika prawa do zwolnienia podatkowego. Oznacza to ustawowy obowiązek uiszczenia podatku od dochodu wydatkowanego na cel niestatutowy.

Ustawodawca dopuścił rozdzielenie w czasie „przeznaczenia” dochodu, którego przejawem jest jedynie zadeklarowanie zamiaru, od „wydatkowania” tego dochodu. Zatem dla skorzystania ze zwolnienia podatkowego lub jego utraty ma zasadnicze znaczenie ocena czy zarówno „przeznaczenie” jak i „wydatkowanie” nastąpiło na cele określone w przepisach.

W myśl art. 18 ust. 1 updop, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo art. 7a, po odliczeniu enumeratywnie wymienionych w nim wartości. Opodatkowaniu nie podlega dochód przeznaczony i wydatkowany na cele określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 (m.in. ochrony zdrowia). W przypadku natomiast wydatkowania tego dochodu na inne cele niż określone w tym przepisie, będzie on opodatkowany podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 25 ust. 1 updop, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 1b, 2a, 3-6a, art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24d i art. 24f, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące. Jednocześnie, przepis ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 3a, nie ma zastosowania do podatników, których dochody w całości są wolne od podatku, z wyjątkiem podatników, o których mowa w art. 17 ust. 1, przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie (art. 25 ust. 3 updop).

Stosownie do art. 25 ust. 4 updop, jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1, uprzednio zadeklarowali, że przeznaczą dochód na cele określone w tych przepisach i dochód ten wydatkowali na inne cele albo na cele określone w tych przepisach, ale po terminie w nich określonym - podatek od tego dochodu, bez wezwania, wpłaca się do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wydatku lub w którym upłynął termin do dokonania wydatku; przepis ten stosuje się również do dochodów za lata poprzedzające rok podatkowy, zadeklarowanych i niewydatkowanych w tych latach na cele określone w art. 17 ust. 1b, z zastrzeżeniem art. 17 ust. 1 pkt 5a, który w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania.

Zauważyć należy, że wskazany przepis art. 25 ust. 4 ustawy o CIT nakazuje zapłacić podatek, nie zaliczkę na podatek i obowiązuje również w trakcie trwania roku podatkowego.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest samodzielnym publicznym zakładem opieki zdrowotnej. Głównym celem działania Wnioskodawcy jest udzielanie świadczeń zdrowotnych w zakresie ratownictwa medycznego. Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop. W okresie od 2010 r. do 2017 r. jednostka osiągała wynik dodatni i odprowadzała podatek w wysokości 19% od dochodu przeznaczonego na cele niestatutowe to jest od wpłat na PFRON, odsetki budżetowe, kary oraz składki na rzecz organizacji do których przynależność nie jest obowiązkowa.

W ciągu roku 2018 P odprowadzało podatek w wysokości 19% od wpłat na PFRON, odsetek, kar, składek na rzecz organizacji do których przynależność nie jest obowiązkową oraz zaległych składek do ZUS - jako kosztów nie stanowiących uzyskania przychodu a jednocześnie wydatków nie stanowiących wydatków na cele statutowe. P za rok 2018 z prowadzonej działalności uzyskało stratę podatkową, co wykazało w rocznym zeznaniu CIT-8. Strata ta powstała zarówno przed jak i po uwzględnieniu w podstawie opodatkowania wyżej wymienionych kosztów, jako kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Z tak przestawionego opisu sprawy wynika, że wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy wydatków poniesionych na wskazane we wniosku cele. Tylko w takim wypadku można bowiem mówić o wydatkowaniu przeznaczonych pierwotnie na działalność statutową środków na inne (niestatutowe) cele.

Mając na uwadze wydatki jakie zostały sfinansowane z dochodów przeznaczonych na cele preferowane należy odnotować, że o ile wpłaty na PFRON, odsetki budżetowe, kary czy składki na rzecz organizacji do których przynależność Wnioskodawcy nie była obowiązkowa zostały wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT jako niestanowiące kosztów uzyskania przychodu, ograniczenie to nie dotyczy zapłaconych składek ZUS. Zgodnie bowiem z art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 40 oraz art. 15 ust. 4h, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek. Wnioskując a contrario, są kosztem uzyskania przychodu opłacone do ZUS składki nawet wtedy gdy ich zapłata nastąpiła z opóźnieniem. Tym samym wydatki poniesione na opłacenie zaległych składek do ZUS jako koszty uzyskania przychodu rozpoznane w roku 2018 powinny wpływać na wysokość poniesionej w tym roku straty podatkowej. Dalsze rozważania dotyczące skutków wydatkowania dochodu przeznaczonego uprzednio na cele statutowe dotyczyć będą wydatków, które na mocy obowiązujących przepisów nie mogły być uznane za koszty uzyskania przychodu, a więc wydatków wymienionych we wniosku z wyłączeniem zapłaconych zaległych składek do ZUS.

W związku ze wskazaniem Wnioskodawcy że jako samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej, podlega on obowiązkowej rejestracji w Księdze Rejestrowej podmiotów wykonujących działalność medyczną, prowadzoną przez Wojewodę (…), oraz, że korzysta ze zwolnienia przedmiotowego wymienionego w art. 17 ust 1 pkt 4 ustawy o CIT, (tj. przeznacza dochody na cele statutowe związane z ratownictwem medycznym) – zarówno przychody jak i koszty wpływające na dochód P (przeznaczony na cele statutowe) pozostają neutralne podatkowo, bowiem tworzą dochód zwolniony z opodatkowania.

W złożonym wniosku wskazano, że w ciągu 2018 r. P odprowadzało podatek w wysokości 19% od wpłat na PFRON, odsetek, kar, składek na rzecz organizacji do których przynależność nie jest obowiązkową - jako kosztów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodu a jednocześnie wydatków nie stanowiących kosztów wydatków na cele statutowe. Tym samym w przedstawionej we wniosku sytuacji wystąpił obowiązek, o którym mowa w art. 25 ust. 4 w związku z art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę powołany stan prawny, wskazać należy, że ww. wydatki (wpłaty na PFRON, odsetki, kary, składki na rzecz organizacji do których przynależność nie jest obowiązkową) wyłączone przez podatnika z kosztów uzyskania przychodów, stanowią dochód niekorzystający ze zwolnienia przedmiotowego o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT ponieważ nie są to wydatki przeznaczone na cele statutowe, tj. na udzielanie świadczeń zdrowotnych w zakresie ratownictwa medycznego (ochrony zdrowia).

Zatem, dochód który nie został wydatkowany na działalność zwolnioną podlega opodatkowaniu. Nie ma przy tym znaczenia czy w danym roku podatkowym, w którym poniesiono tego rodzaju wydatki podatnik osiągnął dochód czy stratę. Fakt poniesienia straty pozostaje bez wpływu na konieczność opodatkowania dochodu, zgodnie z art. 25 ust. 4 ustawy o CIT.

W związku z tym, że przedmiotem zainteresowania Wnioskodawcy jest ocena, czy w związku z osiągnięciem straty za 2018 r., zapłacone w ciągu 2018 r. zobowiązanie podatkowe od wydatków niestatutowych, będzie stanowiło dla P nadpłatę - zasadnym jest przytoczenie art. 72 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), zgodnie z którym za nadpłatę uważa się kwotę:

1.  nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku;
2.  podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
3.  zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4, określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
4.  zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

Pojęcie nadpłaty zostało szczegółowo wyjaśnione w licznych komentarzach praktycznych i opracowaniach prawnych.

I tak, nadpłata jest instytucją prawa podatkowego formalnego. Wiąże się z nią szereg czynności podejmowanych zarówno przez organy podatkowe, jak i podmioty, na rzecz których ta nadpłata powstała. Pojawia się ona już po wygaśnięciu zobowiązania podatkowego. Powstanie nadpłaty wiąże się z uiszczeniem należności podatkowej w zbyt dużej wysokości lub w przypadkach, kiedy podatek w ogóle nie powinien być zapłacony (Bartosiewicz Adam, Rutkowski Bogdan, „Nadpłata podatku”, Pojęcie: „nadpłata” i jej wysokość, Lex 2019).

Nadpłatą jest kwota nadpłaconego i nienależnie zapłaconego podatku. Pomijając zastrzeżenia natury terminologicznej, dotyczące pojmowania podatku na gruncie tego zapisu, należy stwierdzić, że kwotą nadpłaconą podatku jest kwota nadwyżki dokonanej przez podatnika wpłaty nad wynikającą z ustawy (decyzji) kwotę podatku. Podatek nadpłacony to podatek zapłacony w kwocie wyższej niż należna. Podatek zapłacony nienależnie to kwota uiszczona przez podatnika w sytuacji, gdy nie było ustawowego obowiązku jej zapłacenia albo obowiązek ten istniał, ale wygasł. (Etel Leonard (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany. Cechy charakterystyczne nadpłaty, Lex 2019).

Reasumując, dochód stanowiący równowartość wydatków poniesionych na wpłaty na PFRON, odsetki, kary, składki na rzecz organizacji do których przynależność nie jest obowiązkową przeznaczonych pierwotnie na działalność statutową ale ostatecznie wydatkowanych na inne niż statutowe cele podlega opodatkowaniu niezależnie od tego czy w roku lub w poszczególnych miesiącach, w których powstał obowiązek podatkowy o którym mowa w art. 25 ust. 4 ustawy o CIT Wnioskodawca uzyskał stratę czy dochód.

W związku z tym, że Wnioskodawca miał obowiązek zapłaty podatku od wydatków niestatutowych (tj. od wpłat na PFRON, odsetek budżetowych, kar, składek na rzecz organizacji do których przynależność nie jest obowiązkową) - w omawianej sytuacji nie doszło do powstania nadpłaty, która jak zostało wskazane powyżej wiąże się z uiszczeniem należności podatkowej w zbyt dużej wysokości lub w przypadkach jego zapłaty w sytuacji kiedy podatek w ogóle nie powinien być zapłacony.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.