Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-143/12-4/AI
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-05-15
Teza: Czy można na jednej fakturze ująć opłaty z tytułu czynszu najmu lokali mieszkalnych ze stawką VAT zwolniony oraz opłat za centralne ogrzewanie - ze stawką VAT 23% i za pomieszczenia gospodarcze - ze stawką VAT 23%, czy też należy wystawić osobną fakturę o zapłatę czynszu oraz osobną na pozostałe wierzytelności zakładu?
Słowa kluczowe: lokal-lokal użytkowy; media; najem; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 13 lutego 2012 r. (data wpływu 15 lutego 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 kwietnia 2012 r. (data wpływu 25 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania opłat związanych z najmem lokali mieszkalnych na jednej fakturze - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania opłat związanych z najmem lokali mieszkalnych. Wniosek uzupełniono w dniu 25 kwietnia 2012 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca - jest zakładem budżetowym Gminy i czynnym podatnikiem VAT. Celem działalności gospodarczej Zakładu jest świadczenie usług komunalnych w zakresie:

1.  wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, oczyszczania ścieków komunalnych, a w szczególności:
    *   wydobycie, uzdatnianie, dostawa wody;
    *   odprowadzanie, oczyszczanie ścieków,
    *   prowadzenie konserwacji, remontów, modernizacji urządzeń służących do poboru, uzdatniania i dostarczania wody i odbierania ścieków;
    *   wykonywanie sieci, przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych na zlecenie;
2.  gospodarki mieszkaniowej i gospodarowania lokalami użytkowymi, zaopatrzenia w energię cieplną, a w szczególności:
    *   administrowanie, zarządzanie budynkami komunalnymi, użytkowymi oraz kotłowniami.

Zakład świadczy m. in. usługi najmu lokali mieszkalnych i usługowych (będących własnością Gminy) oraz usługi dostawy mediów do tych lokali.

Fakturowanie uregulowane jest w umowach najmu w postaci zapisów:

*   z tytułu używania lokalu najemca obowiązany jest uiszczać wynajmującemu opłaty:
    1.  czynsz najmu (…) m2 x stawka (wprowadzana zarządzeniem Wójta) + VAT 23% dla lokali użytkowych, zwolnienie od podatku VAT dla lokali mieszkalnych;
    2.  za centralne ogrzewanie (…) m2 x stawka (ustalana na podstawie kalkulacji zakładu) + VAT 23%;
    3.  za pomieszczenia gospodarcze (…) m2 (pomieszczenia) x stawka wprowadzana zarządzeniem Wójta + VAT 23 %.

Powyższe koszty rozliczane są proporcjonalnie do powierzchni użytkowej lokali. Zakład na podstawie odrębnych umów, osobno fakturuje koszty związane z dostawą wody i odbiorem ścieków (stawka VAT 8%) - zużycie rozliczane na podstawie wskazań wodomierzy.

Ponadto, z pisma z dnia 23 kwietnia 2012 r., stanowiącego uzupełnienie do wniosku wynika, iż pomieszczenia gospodarcze udostępniane są najemcom lokali mieszkalnych. Na najem tych pomieszczeń nie jest zawarta odrębna umowa. Pomieszczenia gospodarcze znajdują się w odrębnych budynkach. Przeznaczone są na składowanie opału, drobnych narzędzi, rowerów należących do najemcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy można na jednej fakturze ująć opłaty z tytułu czynszu najmu lokali mieszkalnych ze stawką VAT zwolniony oraz opłat za centralne ogrzewanie - ze stawką VAT 23% i za pomieszczenia gospodarcze - ze stawką VAT 23%, czy też należy wystawić osobną fakturę o zapłatę czynszu oraz osobną na pozostałe wierzytelności zakładu?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie § 13 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi świadczone na zlecenie.

Art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług stanowi, że podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego.

Stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z dnia 31 maja 2011 r. (sygn. akt I FSK 740/10): opłaty wynikające z eksploatacji lokalu przez najemcę za energię cieplną, dostawę wody, odbiór ścieków i wywóz nieczystości powinny być ujmowane do podstawy opodatkowania jako składniki czynszu z tytułu usługi najmu na podstawie art. 29 ust 1 ustawy o VAT, chyba że z umowy najmu zawartej pomiędzy wynajmującym a najemcą wynika jednoznacznie, że opłaty na podstawie art. 30 ust. 3 tej ustawy są regulowane przez najemcę na rzecz wynajmującego w sposób odrębny od czynszu. Ustawodawca krajowy nie precyzuje jakie elementy należy uwzględnić przy ustalaniu podstawy opodatkowania.

Z umowy najmu zawartej pomiędzy wynajmującym a najemcą wynika jednoznacznie, że opłaty za centralne ogrzewanie są regulowane przez najemcę w sposób odrębny od czynszu. Bezpośrednim dostawcą energii cieplnej jest (…).

Pomieszczenia gospodarcze nie są bezpośrednio związane z najmem lokalu mieszkalnego. Skoro opłaty za centralne ogrzewanie są uregulowane w sposób odrębny od czynszu przy fakturowaniu należy stosować stawkę podatku VAT - 23%. Przy fakturowaniu kosztów, wynajem pomieszczeń gospodarczych, należy stosować stawkę podatku VAT - 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Art. 8 ust. 2a ustawy, obowiązujący od dnia 1 kwietnia 2011 r. i wprowadzony ustawą z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332), wskazuje, że w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Według art. 29 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na podstawie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi albo zwolnienie od podatku.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zakładem budżetowym Gminy i czynnym podatnikiem VAT. Celem działalności gospodarczej Zakładu jest świadczenie usług komunalnych w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, oczyszczania ścieków komunalnych oraz w zakresie gospodarki mieszkaniowej i gospodarowania lokalami użytkowymi, zaopatrzenia w energię cieplną. Zakład świadczy także usługi najmu lokali mieszkalnych i usługowych (będących własnością Gminy) oraz usługi dostawy mediów do tych lokali. Ponadto, Wnioskodawca wynajmuje pomieszczenia gospodarcze najemcom lokali mieszkalnych. Pomieszczenia te znajdują się w odrębnych budynkach i przeznaczone są na składowanie opału, drobnych narzędzi, rowerów należących do najemcy.

Fakturowanie uregulowane jest w umowach najmu w postaci zapisów:

*   z tytułu używania lokalu najemca obowiązany jest uiszczać wynajmującemu opłaty:
    1.  czynsz najmu (…) m2 x stawka (wprowadzana zarządzeniem Wójta) + VAT 23% dla lokali użytkowych, zwolnienie od podatku VAT dla lokali mieszkalnych;
    2.  za centralne ogrzewanie (…) m2 x stawka (ustalana na podstawie kalkulacji zakładu) + VAT 23%;
    3.  za pomieszczenia gospodarcze (…) m2 (pomieszczenia) x stawka wprowadzana zarządzeniem Wójta + VAT 23 %.

Powyższe koszty rozliczane są proporcjonalnie do powierzchni użytkowej lokali. Zakład na podstawie odrębnych umów, osobno fakturuje koszty związane z dostawą wody i odbiorem ścieków (stawka VAT 8%) - zużycie rozliczane na podstawie wskazań wodomierzy.

Wnioskodawca wskazał ponadto, iż pomieszczenia gospodarcze udostępniane są najemcom lokali mieszkalnych. Na najem tych pomieszczeń nie jest zawarta odrębna umowa. Pomieszczenia gospodarcze znajdują się w odrębnych budynkach. Przeznaczone są na składowanie opału, drobnych narzędzi, rowerów należących do najemcy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą sposobu dokumentowania pobieranych opłat, tj. czy można umieszczać na jednej fakturze opłaty z tytułu czynszu najmu lokali mieszkalnych ze stawką VAT zwolniony oraz opłat za centralne ogrzewanie - ze stawką VAT 23% i za pomieszczenia gospodarcze - ze stawką VAT 23%, czy też należy wystawić osobną fakturę o zapłatę czynszu oraz osobną na pozostałe wierzytelności Zakładu.

Należy zauważyć, iż umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki. Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz, przy czym – jak wynika z § 2 tego samego artykułu – czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

A zatem umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę. Podstawową usługą świadczoną na rzecz najemcy jest natomiast usługa najmu. W przypadku najmu lokali ustawodawca nie zdefiniował, jakie koszty wynajmującego mieszczą się w pojęciu „czynszu”, a obciążenie nimi najemcy zależy wyłącznie od zawartej umowy.

W sytuacji, gdy korzystający z lokalu nie ma zawartej umowy bezpośrednio z dostawcą mediów, wydatki za media stanowiące element świadczenia należnego z tytułu umowy najmu lokalu stanowią wraz z czynszem obrót, w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, z tytułu świadczenia usług najmu.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Pojęcie kwoty należnej (obrotu) z tytułu sprzedaży należy łączyć z pojęciem wynagrodzenia czy zapłaty, które jest sprzedawcy należne z tytułu jego świadczenia na rzecz nabywcy. Uregulowanie wynikające z art. 29 ust. 1 ustawy, stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, ze zm.). Stosownie do art. 73 powołanej Dyrektywy, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi wynagrodzenie (zapłatę), które dostawca towarów lub świadczący usługi otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności, łącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia usługi. Przepis art. 73 Dyrektywy posługuje się pojęciem zapłaty (wynagrodzenia), którą dostawca lub świadczący usługę otrzymał lub ma otrzymać, a ustawodawca polski stanowi o obrocie, którym jest kwota należna z tytułu sprzedaży. Mimo różnic w nazewnictwie należy uznać, że pojęcia te sobie odpowiadają.

Jak stanowi art. 78 Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje również podatki, opłaty i podobne należności z wyłączeniem podatku od wartości dodanej. Zgodnie z tym samym przepisem Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje dodatkowe koszty, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi dostawca obciąża nabywcę lub klienta. Państwa Członkowskie mogą uznać za dodatkowe koszty wydatki będące przedmiotem odrębnej umowy. Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania.

Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług nie zawiera odrębnego uregulowania stanowiącego odpowiednik art. 78 Dyrektywy. Ustawodawca krajowy nie sprecyzował, jakie elementy należy uwzględnić przy ustalaniu podstawy opodatkowania, tak jak to uczynił ustawodawca wspólnotowy, uznając za wystarczające wskazanie ogólnej definicji podstawy opodatkowania. Nie oznacza to jednak, jakoby wszelkich dodatkowych kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług nie należało uwzględniać w podstawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Jak już powyżej wskazano, ogólne określenie podstawy opodatkowania w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług odpowiada uregulowaniu wspólnotowemu z art. 73 i art. 78 Dyrektywy. W konsekwencji zapis ten winien stanowić wskazówkę interpretacyjną przy dokonywaniu wykładni polskich przepisów regulujących ustalanie podstawy opodatkowania.

Wykładnia art. 29 ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem treści unormowań Dyrektywy jest w pełni uzasadniona i zapewnia prawidłową interpretację tego przepisu.

Zatem, jeżeli z zawartej umowy najmu wynika, że oprócz czynszu najmu, najemca ponosi również opłaty za media (np. energię cieplną, dostawę wody, odbiór ścieków i odprowadzenie ścieków, itp.) związane z konkretnym lokalem, oznacza to, że do podstawy opodatkowania winny być wliczane także koszty dodatkowe, bezpośrednio związane z zasadniczą usługą najmu, tj. koszty mediów, którymi Wnioskodawca obciąża najemcę w związku ze świadczeniem usługi najmu.

Mając na uwadze powyższe, wydatki za media stanowiące obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, są opodatkowane stawką właściwą dla świadczonych usług najmu.

Świadczenia te są bowiem nierozerwalnie związane z usługą najmu, jako konieczne do korzystania z lokalu, mające w stosunku do niej charakter poboczny. Jak wskazano wyżej, z treści art. 29 ust. 1 ustawy wynika, że podstawą opodatkowania jest obrót. Zaś obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. W związku z powyższym, kwota należna obejmuje wszystkie koszty związane z usługą najmu, kształtujące w efekcie kwotę żądaną od nabywcy.

Zatem, w ocenie Organu, nie można sztucznie wyodrębniać z usługi najmu lokalu, pewnych czynności tylko w tym celu, aby opodatkować je wg innych stawek VAT niż usługa podstawowa (poprzez refakturowanie). Do takiego postępowania nie uprawniają cyt. wyżej przepisy definiujące podstawę opodatkowania i obrót. W przypadku, gdy dany podmiot świadczy usługę o charakterze kompleksowym, stanowiącą w istocie jedno, niepodzielne świadczenie, to wówczas nie jest dopuszczalne dzielenie tej usługi na części i dokonywanie refakturowania jej poszczególnych elementów.

Przedmiotem świadczenia na rzecz najemców jest usługa najmu lokali mieszkalnych, bądź użytkowych, a koszty dostawy mediów są elementem tej usługi. W efekcie, na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy, wydatki za media stanowią wraz z czynszem obrót z tytułu świadczenia usług najmu. Tym samym, opłaty za media podlegają opodatkowaniu stawką właściwą dla świadczonych usług najmu.

W przedmiotowej sprawie Zainteresowany prowadzi działalność gospodarczą w zakresie:

*   wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, oczyszczania ścieków komunalnych oraz
*   gospodarki mieszkaniowej i gospodarowania lokalami użytkowymi, zaopatrzenia w energię cieplną.

Ponadto, Wnioskodawca wynajmuje m. in. lokale mieszkalne i jest jednocześnie dostawcą energii cieplnej, wody oraz odbiorcą ścieków do wynajmowanych lokali.

W niniejszej sprawie usługą główną jest więc najem lokali, natomiast dostarczanie mediów do tych lokali stanowią usługi pomocnicze.

Zatem, mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny, należy stwierdzić, że pobierane od najemców opłaty za centralne ogrzewanie w związku z zawartą umową są częścią składową świadczenia głównego, tj. usługi najmu lokali mieszkalnych i użytkowych. Oznacza to, że ww. koszty łącznie stanowią obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy i są opodatkowane stawką właściwą dla tej usługi, tj. w przypadku najmu lokali mieszkalnych zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, korzystają ze zwolnienia od podatku, a w przypadku lokali użytkowych opodatkowane są 23% stawką podatku zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy.

Ze złożonego wniosku wynika ponadto, że Zainteresowany wynajmuje również pomieszczenia gospodarcze najemcom lokali mieszkalnych, znajdujące się w odrębnych budynkach. Na najem tych pomieszczeń nie jest zawarta odrębna umowa. Pomieszczenia gospodarcze nie są związane bezpośrednio z najmem lokalu mieszkalnego. Przeznaczone są na składowanie opału, drobnych narzędzi, rowerów należących do najemcy.

Zatem stwierdzić należy, iż najem ww. pomieszczeń gospodarczych jako związany bezpośrednio z umową najmu lokalu mieszkalnego również stanowi część składową świadczenia głównego, tj. usługi najmu lokalu mieszkalnego, który na mocy art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy jest zwolniony od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z zapisami art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15 są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 106 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

1.  określi szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania;
2.  może określić wzory faktur dla wszystkich lub niektórych rodzajów czynności;
3.  może określić przypadki, w których faktury mogą być wystawiane przez inne podmioty niż wymienione w ust. 1 i 2, oraz szczegółowe zasady i warunki wystawiania faktur w takich przypadkach.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w powołanym artykule, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360) zwane dalej rozporządzeniem, regulujące m. in. zagadnienia związane z wystawianiem faktur VAT, faktur korygujących i innych dokumentów z nimi zrównanych.

Zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”;
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Jak wynika z przytoczonych przepisów, fakturę wystawia sprzedawca będący podatnikiem podatku od towarów i usług, w celu udokumentowania dokonanej sprzedaży towarów lub świadczonych usług. Faktura VAT jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury VAT zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt dostawy określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura jest więc dokumentem stwierdzającym wystąpienie u podatnika okoliczności powodujących powstanie obowiązku podatkowego.

Ponadto, cytowane powyżej przepisy rozporządzenia wskazują, jakie elementy, co najmniej, powinna zawierać faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży. W przedstawionym stanie faktycznym należy wskazać, iż wystawiona faktura winna zawierać między innymi: nazwę sprzedawanej usługi, wartość tej usługi, kwotę podatku. Zasada włączenia poszczególnych składników wchodzących w skład usługi najmu do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu składników, których ciężar przerzucony jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje się jako element świadczenia zasadniczego.

Skoro zatem kwota należna stanowiąca całość świadczenia należnego od nabywcy, obejmuje wszystkie elementy związane z dokonywaną przez Wnioskodawcę sprzedażą usługi najmu oraz inne elementy kształtujące w efekcie kwotę żądaną od nabywcy, to winny one wchodzić w podstawę opodatkowania i nie powinny być odrębnie fakturowane z odrębną stawką podatku od towarów i usług właściwą dla tych usług. Jednakże nie ma przeszkód, by oprócz wymienionych wyżej elementów, umieszczone były na fakturze dodatkowe informacje, takie jak informacja o wysokości wliczonych do końcowej ceny zapłaty poszczególnych składników wchodzących w skład czynszu.

Zatem, brak jest możliwości wykazania dla najemcy w fakturze VAT nazwy każdej usługi i mediów z osobna ze stawką „zw” dla każdej pozycji, bowiem kwota należna stanowiąca całość świadczenia należnego od nabywcy obejmuje wszystkie elementy wchodzące w skład usługi głównej – usługi najmu i winny one wchodzić w podstawę opodatkowania. Nie powinny one być również odrębnie fakturowane z odrębną stawką podatku od towarów i usług właściwą dla tych usług. Tym samym podstawę prawną zwolnienia dla czynności najmu lokali mieszkalnych stanowi powołany wyżej art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. I na podstawie tego przepisu ze zwolnienia korzystają usługi pomocnicze dla usługi zasadniczej.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca świadcząc przedmiotowe usługi, wystawia faktury VAT w następujący sposób:

1.  czynsz najmu (…) m2 x stawka (wprowadzana zarządzeniem Wójta) + VAT 23% dla lokali użytkowych, zwolnienie od podatku VAT dla lokali mieszkalnych;
2.  za centralne ogrzewanie (…) m2 x stawka (ustalana na podstawie kalkulacji zakładu) + VAT 23%;
3.  za pomieszczenia gospodarcze (…) m2 (pomieszczenia) x stawka wprowadzana zarządzeniem Wójta + VAT 23 %.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą sposobu dokumentowania pobieranych opłat, tj. czy umieszczać je na jednej fakturze, czy też należy wystawiać osobną fakturę o zapłatę czynszu oraz osobną na pozostałe wierzytelności zakładu.

Odpowiadając zatem na zadane we wniosku pytanie stwierdzić należy, że z uwagi na fakt, iż pobierane od najemców opłaty tytułem najmu lokali mieszkalnych, tj. za centralne ogrzewanie oraz z tytułu najmu pomieszczeń gospodarczych stanowią obrót korzystający ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, Zainteresowany winien uwzględnić na jednej fakturze usługi najmu lokalu mieszkalnego ze stawką zwolnioną, wraz z ww. opłatami.

Tut. Organ informuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie faktycznym, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.