Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.87.2020.2.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-08
Teza: w zakresie ustalenia, czy: 1. transakcje rezerwacji mocy Stacji Przeładunkowej oraz rezerwacji mocy przesyłowych gazociągów nie kwalifikują się / nie będą się kwalifikowały do żadnego z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności nie mogą być utożsamiane z użytkowaniem lub prawem do użytkowania urządzenia przemysłowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe, 2. opłaty dokonywane przez X z powyższych tytułów na rzecz podmiotów niebędących polskimi rezydentami podatkowymi nie podlegają / nie będą podlegały obowiązkowi poboru podatku u źródła Polsce a zatem na X nie ciążą / nie będą ciążyć obowiązki płatnika wynikające z art. 26 ust. 1 ustawy podatku dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe.
Słowa kluczowe: nierezydent; obowiązek-obowiązek płatnika; pobór-pobór podatku u źródła; urządzenie-urządzenie przemysłowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2020 r. (data wpływu 2 marca 2020 r.), uzupełnione pismem z dnia 29 maja 2020 r. (data nadania 29 maja 2020 r., data wpływu 1 czerwca 2020 r.) na wezwanie z dnia 20 maja 2020 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.87.2020.1.MR (data nadania 20 maja 2020 r., data odbioru 22 maja 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

1.  transakcje rezerwacji mocy Stacji Przeładunkowej oraz rezerwacji mocy przesyłowych gazociągów nie kwalifikują się / nie będą się kwalifikowały do żadnego z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności nie mogą być utożsamiane z użytkowaniem lub prawem do użytkowania urządzenia przemysłowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe,**
2.  opłaty dokonywane przez X z powyższych tytułów na rzecz podmiotów niebędących polskimi rezydentami podatkowymi nie podlegają / nie będą podlegały obowiązkowi poboru podatku u źródła Polsce a zatem na X nie ciążą / nie będą ciążyć obowiązki płatnika wynikające z art. 26 ust. 1 ustawy podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy transakcje rezerwacji mocy Stacji Przeładunkowej oraz rezerwacji mocy przesyłowych gazociągów nie kwalifikują się / nie będą się kwalifikowały do żadnego z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności nie mogą być utożsamiane z użytkowaniem lub prawem do użytkowania urządzenia przemysłowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz czy opłaty dokonywane przez X z powyższych tytułów na rzecz podmiotów niebędących polskimi rezydentami podatkowymi nie podlegają / nie będą podlegały obowiązkowi poboru podatku u źródła Polsce a zatem na X nie ciążą / nie będą ciążyć obowiązki płatnika wynikające z art. 26 ust. 1 ustawy podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

X S.A. z siedzibą w (…) (dalej: „Spółka”) wygrało przetarg (…) (dalej: „Stacja Przeładunkowa”) zorganizowany przez … (dalej: „Y”), spółkę zarejestrowaną na …., działającą jako operator Stacji Przeładunkowej. Na podstawie dokumentów, które regulują stosunek umowny pomiędzy X a Y (umowa oraz regulamin Stacji Przeładunkowej), X jest uprawniona do korzystania z alokowanych jej zdolności Stacji Przeładunkowej, a zarazem Y świadczy na rzecz Spółki usługi takie jak załadunek LNG do transportu, przeładunek LNG na statki oraz regazyfikacja LNG.

Plany biznesowe X nie zakładają prowadzenia działalności na … w formie oddziału, niemniej z względu na to, że na terenie …. (ze Stacji Przeładunkowej) może być dokonywana sprzedaż gazu, nie jest wykluczone, że zostanie zarejestrowany zakład podatkowy (permanent establishment). Spółka będzie dokonywała zagospodarowania mocy Stacji Przeładunkowej i korzystała operacyjnie z niezbędnych usług świadczonych w tym zakresie przez Y.

Dokumentacja związana z zarezerwowaniem przez X (…) określa (…)jako „Reloading Station User”, natomiast umowę, którą X zawarła z Y jako „….”.

Udostępnienie X mocy Stacji Przeładunkowej polega przede wszystkim na zorganizowaniu możliwości przepływu gazu przez urządzenia Stacji Przeładunkowej, nie zaś na wynajęciu lub wydzierżawieniu samej Stacji Przeładunkowej w całości lub w części. Operatorem Stacji Przeładunkowej odpowiedzialnym za jego funkcjonowanie i eksploatację w zgodzie z obowiązującymi przepisami pozostaje Y. X nie ma żadnego samodzielnego wpływu na organizację obsługi urządzeń Stacji Przeładunkowej, dostępu i wstępu do tych instalacji, prawa decydowania o ich działaniu, kierowania ich eksploatacją czy remontami, ponoszeni nakładów itp.

Płacone przez X wynagrodzenie z tytułu rezerwacji mocy będzie obejmować część stałą (stała kwota miesiąc) i zmienną (kwota zależna od wolumenu gazu wychodzącego ze Stacji Przeładunkowej).

W celu zabezpieczenia możliwości otrzymania lub dostarczenia gazu X dokonuje rezerwacji mocy przesyłowych gazociągów. W niektórych przypadkach płatność z tytułu rezerwacji mocy jest dokonywana na rzecz podmiotów niebędących polskimi rezydentami podatkowymi. Przykładowo sytuacja taka występuje przypadku rezerwacji mocy przesyłowych gazociągu …. Projekt … to strategiczny projekt infrastrukturalny mający na celu utworzenie nowego korytarza dostaw gazu na rynku europejskim. Inwestycja umożliwi transport gazu z … na rynki … i polskie, a także do klientów w sąsiednich krajach Inwestycja po raz trzeci została uznana przez Komisję Europejską za projekt wspólnego zainteresowania (PCI).

Spółka dokonała (…), który ma zostać uruchomiony w 2022 r. w celu zapewnienia bezpieczeństwa energetycznego kraju poprzez dywersyfikację źródeł dostaw gazu, ja również w celu zapewnienia większej konkurencyjności rynku gazu.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że w sektorze, w którym Spółka prowadzi działalność gospodarczą powszechne jest podobne rozumienie takich relacji gospodarczych i postanowień umownych, na mocy który dochodzi do rezerwacji mocy terminali LNG (np. w …), czy też mocy przesyłowych (np. rurociągów) (Informacje o tych umowach są powszechnie dostępne…). W transakcjach tych również dochodzi do zapłaty za „zarezerwowanie” miejsca w urządzeniach terminala przepustowości w rurociągu, czego w żadnym stopniu nie należy utożsamiać z wynajmem lub wydzierżawieniem samego urządzenia służącego do przeładunku czy przesyłu gazu. W przypadku rezerwacji mocy istotą umowy jest zapewnienie możliwości wykorzystania mocy terminala lub gazociągu, a nie użytkowanie lub nabycie prawa do użytkowania tych urządzeń.

Biorąc pod uwagę kluczowy z biznesowego punktu widzenia charakter powyższych transakcji, w przyszłości Spółka może zawierać kolejne, analogiczne do opisanych powyżej, umowy w zakresie rezerwacji mocy z podmiotami z innych krajów.

Mając na względzie istotne znaczenie opisanych transakcji dla wykonywania działalności gospodarczej Spółki, ze względu na szeroką interpretację terminu „użytkowanie urządzenia przemysłowego dokonywaną zarówno przez organy skarbowe jak i sądy administracyjne, Wnioskodawca pragnie potwierdzić klasyfikację opisanej transakcji z perspektywy regulacji podatkowych, w szczególności upewnić się, iż nabywane świadczenia znajdują się poza katalogiem świadczeń objętych opodatkowaniem u źródła.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 20 maja 2020 r. Nr 0114-KDIP2-1.4010.87.2020.1.MR Wnioskodawca pismem z dnia 29 maja 2020 r. (data wpływu 1 czerwca 2020 r.) uzupełnił braki formalne wniosku.

W odpowiedzi na zadane pytania Wnioskodawca doprecyzował opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i wskazał m.in. dane identyfikacyjne zagranicznych podmiotów niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, z którymi to Wnioskodawca współpracuje i na rzecz których będzie dokonywał płatności, tj…..

Wnioskodawca wskazał, że powyższa lista obejmuje firmy, z którymi X współpracuje, jednak na chwilę obecną Wnioskodawca nie korzysta z usług wszystkich ww. operatorów. Wnioskodawca nie wyklucza jednak, że w przyszłości będzie dokonywać rezerwacji mocy również u innych kontrahentów.

Wnioskodawca wskazał, że co do zasady, płacone przez X wynagrodzenie dotyczy wyłącznie rezerwacji mocy terminali / mocy przesyłowych.

Wnioskodawca wskazał, że w odniesieniu do Stacji Przeładunkowej, niezależnie od obowiązku zapłaty wynagrodzenia za rezerwację mocy, może wystąpić zdarzenie skutkujące tym, że Spółka będzie zobowiązana (o ile dojdzie do wykonania wymienionych poniżej usług) do zwrotu wydatków poniesionych przez Y podczas świadczenia usług dodatkowych lub usług związanych ze świadczeniem usługi przeładunku LNG w wysokości określonej w załączniku do regulaminu Stacji Przeładunkowej, związanych z obsługą statków transportujących / odbierających LNG oraz nabrzeża do ich cumowania. Dotyczy to, wspólnych dla obsługi statków obsługujących terminal naftowy oraz Stację Przeładunkową, usług takich jak:

*   cumowanie lub odcumowanie statku;

*   zapewnienie dostawy wody pitnej do statku;

*   pozostałe czynności administracyjno-techniczne związane z dopełnieniem formalności celnych (np. zakresie zgłoszeń przywozowych / wywozowych czy deklaracji i innych czynności celnych).

Wnioskodawca wskazał, że Umowa z Y przewiduje możliwość skorzystania z ww. usług, natomiast nie jest to obligatoryjne. W praktyce Spółka może również skorzystać z analogicznych usług innego dostawcy. W przypadku skorzystania z ww. usług, zwrot wydatków poniesionych przez Y podczas świadczenia usług dodatkowych lub usług związanych ze świadczeniem usługi przeładunku LNG nastąpi na podstawie odrębnego rozliczenia (odrębnej faktury). Niniejsze koszty nie stanowią bowiem części wynagrodzenia za rezerwację mocy.

Wnioskodawca wskazał także, że co istotne, w rezultacie transakcji rezerwacji mocy terminali / mocy przesyłowych, Spółka nie nabywa prawa do dysponowania infrastrukturą. Przykładowo, w odniesieniu do Stacji Przeładunkowej, Spółka nie ma prawa dokonywania jakiejkolwiek jej zmiany ani dokonywania czynności o skutkach w zakresie prawa rzeczowego lub prawa zobowiązań dotyczących Stacji Przeładunkowej, w tym wydzierżawienia jej lub oddania w najem. Odpowiedzialność za stan techniczny i prawidłowe funkcjonowanie Stacji Przeładunkowej spoczywa na jej operatorze, tj. Y. X nie ma faktycznego władztwa nad Stacją Przeładunkową. Nie ma też prawa wejścia na jej teren bez zgody Y. Za czynności związane z funkcjonowaniem Stacji Przeładunkowej odpowiada personel Y.

Wnioskodawca wskazał, że w odniesieniu do gazociągów przesyłowych … Spółka dokonuje opłat zgodnie z taryfą (\`(...)\`) obejmującą opłatę stałą za moc zarezerwowaną. Jednocześnie pobierana jest także opłata zmienna zgodnie z taryfą (\`(...)\`) od każdej ilości gazu faktycznie przesłanej przez X przez ten punkt.

Wnioskodawca wskazał, że transakcje będące przedmiotem niniejszego pytania (oraz całego wniosku), w branży (…) są powszechnie określane mianem rezerwacji mocy.

W odniesieniu do Stacji Przeładunkowej „moc” jest pojęciem stosowanym dla określenia usług świadczonych przez terminal w określonej wielkości (wydajność techniczna łączna i np. w jednostce czasu) i na zasadach określonych w umowie (wszelkie kwestie operacyjne związane z korzystaniem z usług). „Rezerwowanie mocy” oznacza zawarcie umowy, zgodnie z którą użytkownikowi udostępniane zostają zdefiniowane usługi na zasadach określonych w umowie.

Na podstawie umowy zawartej przez Spółkę z Y jako operatorem tej stacji, Y świadczy na rzecz Spółki usługi załadunku LNG na autocysterny oraz usługi załadunku LNG na statki z napędem LNG bądź do przewozu LNG przy czym:

1.  usługa załadunku LNG na autocysterny obejmuje wyładunek LNG ze statku, przechowanie LNG w zbiornikach stacji i załadunek LNG na autocysterny;
2.  usługa załadunku LNG na statki obejmuje wyładunek LNG ze statku, przechowanie LNG w zbiornikach stacji i załadunek LNG na statek.

Wymieniona w stanie faktycznym wniosku usługa regazyfikacji LNG nie jest obecnie świadczona przez Y na rzecz Spółki. Może mieć miejsce jedynie w przypadku zawarcia odrębnej umowy na dostawy gazu do lokalnej ciepłowni …. zlokalizowanej na terenie terminala naftowego Y. Nie można wykluczyć zawarcia takiej umowy w przyszłości.

Wnioskodawca wskazał, że w związku z powyższym, w przypadku gdy X dokonało rezerwacji określonej wielkości mocy Stacji Przeładunkowej, oznacza to, że Spółka może skorzystać w tej określonej wielkości z:

*   mocy (technicznej zdolności) załadunkowej na autocysterny;

*   mocy (technicznej zdolności) załadunkowej na statki LNG i

*   mocy (technicznej zdolności) regazyfikacyjnej terminalu.

Wnioskodawca wskazał, że analogiczne rozumienie powyższych transakcji można zastosować do opisanego poniżej przykładu rezerwacji mocy gazociągów.

W odniesieniu do gazociągów przesyłowych, na podstawie umowy rezerwacji mocy, Spółce przysługuje bowiem prawo (…)

W uzupełnieniu przedmiotowego wniosku Wnioskodawca wskazał, że określenie „nieodwracalne prawo do użytkowania” jest dla Spółki niejasne.

Wnioskodawca wskazał, że opisane w stanie faktycznym transakcje są zawierane przez Spółkę, co do zasady, terminowo. W szczególności, Spółka ma prawo do korzystania ze zdolności Stacji Przeładunkowej / zarezerwowanych mocy zdefiniowanym w umowie okresie czasu (np. umowa zawarta z Y dotyczy okresu od 1 kwietnia 2020 r. do 31 marca 2025 r.). Może się zdarzyć, że postanowienia umowy przewidują możliwość przedłużenia w drodze negocjacji okresu jej obowiązywania (np. o okres nie dłuższy niż 5 lat),

Umowy zawierane w odniesieniu do ww. transakcji przewidują możliwość ich wcześniejszego wypowiedzenia. Mogą one zostać rozwiązane w każdym czasie za porozumieniem stron lub w przypadkach w nich określonych wskutek złożenia przez jedną ze stron oświadczenia o rozwiązaniu umowy. Przykładowo, w umowie zawartej pomiędzy Spółką a Y przewidziano następujące przesłanki wcześniejszego rozwiązania umowy:

1.  Y może złożyć oświadczenie o rozwiązaniu umowy:
    *   po upływie 3 lat od rozpoczęcia korzystania ze zdolności Stacji Przeładunkowej, jeżeli w poprzednim roku wolumen LNG załadowanego na autocysterny lub statki był niższy niż wolumen określony umowie, z zachowaniem dwumiesięcznego okresu wypowiedzenia;
    *   w przypadku wszczęcia postępowania ws. ogłoszenia upadłości lub niewypłacalności X trwającego co najmniej 45 dni;
    *   w przypadku istotnego jej naruszenia i braku usunięcia skutków jej naruszenia przez X w terminie 30 dni od otrzymania powiadomienia od Y;
    *   w przypadku opóźnienia zapłaty wynagrodzenia Y przekraczającego 45 dni, z wyjątkiem przypadku reklamacji lub sporu;
2.  X może złożyć oświadczenie o rozwiązaniu umowy:
    *   w przypadku wszczęcia postępowania ws. ogłoszenia upadłości lub niewypłacalności Y trwającego c najmniej 45 dni;
    *   w przypadku istotnego jej naruszenia i braku usunięcia skutków jej naruszenia przez Y w terminie 3 dni od otrzymania powiadomienia od X.

Co do zasady, umowy przewidują również możliwość rozwiązania w przypadkach określonych na zasadach ogólnych wynikających z prawa właściwego dla danej umowy.

Pod warunkami określonymi w danej umowie, prawa lub obowiązki wynikające z umowy mogą zostać przeniesione na inny podmiot (cesja praw lub obowiązków).

Wnioskodawca podkreślił, że Spółka nie ma prawa do dysponowania infrastrukturą, w ramach której dochodzi do rezerwacji mocy (np. Stacji Przeładunkowej). W szczególności Spółka nie nabywa prawa do dokonywania jakichkolwiek zmian w jej obrębie ani dokonywania czynności o skutkach w zakresie prawa rzeczowego lub prawa zobowiązań, w tym wydzierżawienia jej lub oddania w najem. Za stan techniczny i prawidłowe funkcjonowanie urządzeń właściwych dla danej transakcji odpowiedzialny jest ich operator (w przypadku Stacji Przeładunkowej jest nim Y). X nie nabywa faktycznego władztwa nad tymi urządzeniami. Przykładowo, w odniesieniu do Stacji Przeładunkowej, pracownicy Spółki nie mają prawa wejścia na jej teren bez zgody Y. Wszystkie czynności dotyczące Stacji Przeładunkowej dokonywane są przez personel Y.

Wnioskodawca wskazał także, że w odniesieniu do gazociągów przesyłowych, na podstawie umowy rezerwacji mocy z (\`(...)\`) … Spółka będzie miała prawo do ich wykorzystania w okresie 1-10-2022 r. godz. 6:00 CET do 1-10-2037 r. godz. 6:00 CET. Prawo do wykorzystania mocy, zależne jest od terminowego udostępnienia infrastruktury przesyłowej planowanej na terytorium … w której dokonano rezerwacji mocy. Na podstawie zapisów umowy rezerwacji, świadczący usługę przesyłową operator … systemu przesyłowego (\`(...)\`) jest uprawniony do przesunięcia terminu udostępnienia i świadczenia usług przesyłania paliwa (…) przy spełnieniu określonych przesłanek związanych z realizowaną budową infrastruktury przesyłowej. Prawo do korzystania z usługi przesyłowej może zostać: przesunięte, nie zostać udzielone jeśli nie powstanie infrastruktura lub ograniczone w zakresie jeśli infrastruktura zostanie oddana do użytkowania w formie uniemożliwiającej realizacji przesyłu pełnej mocy zarezerwowanej przez Spółkę.

W wyniku rezerwowania mocy w gazociągu przesyłowym X nie nabywa prawa do dysponowania gazociągami ani innymi urządzeniami, a jedynie do składania nominacji na przesył gazu w ramach zamówionych mocy.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że w odniesieniu do opłat za korzystanie ze zdolności Stacji Przeładunkowej, Spółka będzie płacić operatorowi tej stacji wynagrodzenie składające się z:

1.  rocznej opłaty stałej w wysokości określonej przez Spółkę w ofercie złożonej w przetargu, płatnej kwartalnie z góry, oraz
2.  opłaty zmiennej, liczonej jako iloczyn stawki jednostkowej i liczb megawatodzin LNG, które zostało załadowane na autocysterny lub na statki z napędem LNG bądź do przewozu LNG (na podstawie pomiaru dokonanego przez Y zgodnie z procedurą załączoną do regulaminu), płatnej kwartalnie z dołu.

Wnioskodawca zaznaczył, że Stacja Przeładunkowa nie służy do zasilania gazociągu dystrybucyjnego ani przesyłowego.

W odniesieniu do gazociągów przesyłowych Wnioskodawca wskazał, że operator ….systemu przesyłowego (\`(...)\`) będzie naliczał opłaty za udostępnioną moc w sposób ciągły zgodnie z obowiązującą w systemie … taryfą przesyłową a faktury za udostępnioną moc i zrealizowany przesył będą wystawiane w cyklu miesięcznym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym:

1.  Opisane transakcje rezerwacji mocy Stacji Przeładunkowej oraz rezerwacji mocy przesyłowych gazociągów nie kwalifikują się / nie będą się kwalifikowały do żadnego z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności nie mogą być utożsamiane z użytkowaniem lub prawem do użytkowania urządzenia przemysłowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Tym samym opłaty dokonywane przez X z powyższych tytułów na rzecz podmiotów niebędących polskimi rezydentami podatkowymi nie podlegają / nie będą podlegały obowiązkowi poboru podatku u źródła Polsce a zatem na X nie ciążą / nie będą ciążyć obowiązki płatnika wynikające z art. 26 ust. 1 ustawy podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane transakcje rezerwacji mocy Stacji Przeładunkowej oraz rezerwacji moc przesyłowych gazociągów nie kwalifikują się / nie będą się kwalifikowały do żadnego z tytułów wymienionych art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności nie mogą być utożsamiane z użytkowaniem lub prawem do użytkowania urządzenia przemysłowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym opłaty dokonywane przez X z powyższych tytułów na rzecz podmiotów niebędących polskimi rezydentami podatkowymi nie podlegają / nie będą podlega obowiązkowi poboru podatku u źródła w Polsce a zatem na X nie ciążą i nie będą ciążyć obowiązki płatnika wynikające z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U.2019, poz. 865, ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolite Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają n terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (tzw. ograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, przychodów, m.in.

*   z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego (Wnioskodawca pragnie podkreślić, że w dalszej części niniejszego wniosku wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT pojęcia: „użytkowanie urządzenia przemysłowego”, oraz „prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego” mogą być stosowane zamiennie), w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej handlowej lub naukowej (know-how) (\`(...)\`)

*   z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwani personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

\- ustala się w wysokości 20% przychodów.

Powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Dodatkowo, co do zasady , na polskim podmiocie (jako płatniku) dokonującym wypłat z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT na rzecz nierezydentów, ciąży obowiązek poboru podatku u źródła oraz jego zapłaty do właściwego urzędu skarbowego. Obowiązki te określa art. 26 ust. 1 oraz następne ustawy o CIT. W szczególności, zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowani należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 przekracza w roku podatkowym 2 000 000, płatnicy — co do zasady — są obowiązani pobrać w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł, bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (dalej: „UPO”) zawarte przez Polskę z innymi krajami na podstawie Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku (dalej: „MK OECD”) co do zasady regulują kwestie opodatkowania użytkowania urządzeń przemysłowych w art. 12 dotyczą podatkowania należności licencyjnych (royalties). Definicja terminu „należności licencyjne” w wielu UPO jest analogiczna, tj. oparta na pojęciu sformułowanym w pierwotnych wersjach MK OECD. Przykładowo, w UPO zawartej pomiędzy Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem …., definicja terminu „należności licencyjne” brzmi następująco:

„Określenie "należności licencyjne" użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin oraz filmami i taśmami dla telewizji lub radia, wszelkiego patentu, znak towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, jak również za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego albo za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.”

Mając na uwadze treść przepisów ustawy o CIT, jak również postanowienia umów międzynarodowych (UPO) których stroną jest Polska, Wnioskodawca postanowił uzyskać potwierdzenie, że nabywane od kontrahentów usługi, w tym rezerwacja mocy przesyłowych oraz przeładunkowych (prawo do korzystania z mocy przesyłowej /przeładunkowej) nie powinny zostać sklasyfikowane jako użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT oraz art. 12 UPO, ani też nie powinny być znane za żaden z innych tytułów objętych dyspozycją art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, a tym samym nie powinny powodować powstania obowiązku poboru podatku źródła od wynagrodzenia płaconego z ww. tytułów na rzecz podmiotu zagranicznego.

Regulacje ustawy o CIT nie zawierają definicji terminu „użytkowanie urządzenia przemysłowego”. Podobnie UPO nie definiują tego pojęcia. Niemniej jednak, mając na uwadze stanowisko wyrażane przez organ podatkowe w indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego odnoszących się do zakres pojęcia „urządzenie przemysłowe”, termin ten rozumiany jest dla celów podatkowych szeroko. W szczególności pojęcie „urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego” obejmuje wszelkie urządzenia wykorzystywane w profesjonalnym obrocie, przy czym muszą one być związane z działalnością danego podmiotu.

Przyjmuje się, iż przy wykładni użytych w danej UPO pojęć nie można nadto pomijać m.in. innych odpowiednich norm prawa międzynarodowego, które mają zastosowanie w stosunkach między stronami umowy. W tym przypadku należy zatem uwzględnić, że Polska jest stroną Konwencji o Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (dalej: „Konwencja”), wraz z Protokołami dodatkowymi nr 1 i 2 do tej Konwencji, stanowiącymi jej integralną część, sporządzonych w Paryżu dnia 14 grudnia 1960 r. (Dz. U. z 1998 r., Nr 76, poz. 490). Zgodnie z art. 5 lit. b tej Konwencji, Organizacja ta może przedkładać zalecenia swoim członkom. Jedno z nich — Rady OECD z dnia 21 września 1995 r. dotyczące MK OECD — zaleca, aby organy podatkowe państw-sygnatariuszy tej Konwencji przestrzegały komentarza do MK OECD przy interpretowaniu postanowień umów dwustronnych opartych na jej artykułach. Tym samym, dokonując wykładni umowy, polskie organy podatkowe mają nie tylko uprawnienie, ale i obowiązek stosowania reguł interpretacyjnych zamieszczonych w komentarzu do MK OECD.

Nadto, należy zauważyć, że postanowień UPO nie należy traktować jako wyłącznie obowiązujących Polskę norm międzynarodowego prawa publicznego, gdyż ze względu na szczególny charakter są one przede wszystkim powszechnie obowiązującymi normami naszego wewnętrznego ustawodawstwa podatkowego których prawidłowe stosowanie wymaga również odniesienia do ustalonej, wyrażonej w komentarzu do MK OECD wykładni (por. J. Banach, Polskie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2000) .

Co do zasady, na gruncie komentarza do MK OECD wskazuje się, że w pojęciu należności licencyjnych mieści się wykorzystywanie urządzeń w celach profesjonalnych / komercyjnych, w odróżnieniu od wykorzystywania dla celów prywatnych / osobistych. Jednocześnie, nie każda płatność za korzystanie lub prawo do korzystania z urządzenia w celach profesjonalnych / komercyjnych powinna być uznana za płatność należności licencyjnej konieczne jest jeszcze fizyczne dysponowanie (władztwo) danym urządzeniem przez korzystającego.

Co więcej, najnowszy komentarz do MK OECD (_Model Tax Convention on Income and on Capital 2017 (Full Version) — dostęp na stronie http://www.oecd.org/ctp/model-taxconvention-on-income-and-on-capitaI-fuII-version-9a5b369e-en.htm na dzień 6 lutego 2020 r.)_ (wskazuje, że biorąc pod uwagę naturę przychodów (dochodów) z tytułu użytkowania urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych, kategorie te zostały wykluczone z definicji należności licencyjnych, a w konsekwencji z zakresu obowiązywania art. 12 MK OECD _(„Given the nature of income from the leasing of industrial, commercial or scientific equipment, including the leasing of containers, the Committee on Fiscal Affairs decided to exclude income from such leasing from the definition of royalties and, consequenfly, to remove ił from the application of Article 12 in order to make sure that it would fall under the rules for the taxation of business profits, as defined in Articles 5 and 7” — str. 765 (C(12)-7) Model Tax Convention on Income and on Capital 2017 (Full Version)._

Komentarz do MK OECD w najnowszej wersji, odnosi się również do specyficznych sytuacji nabywania prawa do korzystania z mocy przesyłowych (transmisyjnych) — na przykładzie operatorów komunikacji satelitarnej. Wskazuje się, iż w takich sytuacjach nabywca nie uzyskuje prawa do fizycznego posiadania (dysponowania) urządzeniem transmisyjnym, a jedynie moce transmisyjne. Zgodnie z komentarzem do MK OECD, w takich sytuacjach nabywca dokonuje płatności za usługę a nie za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego _(„As regards treaties that include the leasing of industrial, commercial or scientific (ICS) equipment in the definition of royalties, the characterisation of the payment will depend to a large extent on the relevant contractual agreements. Whilst the relevant contracts often refer to the „lease" of a transponder, in most cases, the customer does not acquire the physical possession of the transponder but simply its transmission capacity: the satellite is operated by the lessor and the lessee has no access to the transponder that has been assigned to it. In such cases, the payments made by the customers would therefore be in the nature of payments for services, to which Article 7 applies, rather than payments for the use, or right to use, ICS equipment." — str. 765 (C(12)-7) Model Tax Convention on Income and on Capital 2017 (Full Version)._ Co istotne, niniejsza uwaga dotyczy również UPO, które nadal zawierają w treści definicji należności licencyjnych sformułowanie „użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego”.

Należy zaznaczyć, iż autorzy komentarza do MK OECD w świadomy sposób odróżnili opisane powyżej nabycie mocy transmisyjnych od dzierżawy samego urządzenia umożliwiającego korzystanie z tych mocy. Wskazano bowiem, iż przypadki nabycia wyłącznie mocy transmisyjnych należy odróżnić od o wiele rzadszej transakcji, której właściciel satelity wydzierżawia go osobie trzeciej, która operuje nim i użytkuje dla swoich własnych celów lub oferuje zdolność transmisyjną przekaźnika innym osobom trzecim. W takim przypadku zapłata dokonana rzez operatora satelity na rzecz właściciela mogłaby być uważana jako wynagrodzenie zapłacone z użytkowanie lub prawo użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego” (_"A different, but much less frequent, transaction would be where the owner of the satellite leases it to another party so that the latter may operate it and either use it for its own purposes or offer its data transmission capacity to third parties. In such a case, the payment made by the satellite operator to the satellite owner could well be considered as a payment for the leasing of industrial, commercial or scientific equipment." — str. 765 (C(12)-7) i str. 766 (C(12)-8) Model Tax Convention on Income and on Capital 2017 (Full Version))._

Kluczowe z perspektywy niniejszego stanu faktycznego jest kolejne stwierdzenie zamieszczone w komentarzu do MK OECD, w którym wskazano iż podobną analizę należy zastosować do wynagrodzeń zapłaconych za

1.  dzierżawę urządzenia lub
2.  kupno mocy dotyczącej urządzenia na przykładzie:
    *   kabli do transmisji prądu elektrycznego lub łączności (na przykład w drodze porozumienia przyznającego nieodwołalne prawo do użytkowania takiej mocy), lub
    *   rurociągów (na przykład do transportu ropy lub gazu) _("Similar considerations apply to payments made to lease or purchase the capacity of cables for transmission of electrical power or communications (e.g. through a contract granting an indefeasible right of use of such capacity) or pipelines (e.g. for the transportation of gas or oill)." — str. 766 (C(12)-8) Model Tax Convention on Income and on Capital 2017 (Full Version)_

Analiza powyższego fragmentu prowadzi do wniosku, że wyraźnie należy odróżnić fizyczne posiadanie przez użytkownika danego urządzenia od korzystania z jego funkcji.

Kolejnym przykładem zaprezentowanym w komentarzu do MK OECD jest płatność za użytkowanie lub prawo do użyłkowania części lub całości pasma częstotliwości radiowej. W takiej sytuacji, niezależnie czy dana UOP zawiera w art. 12 sformułowanie „użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego” czy też nie, przyjmuje się iż nie jest to płatność z tytułu należności licencyjnych. W szczególności, wskazuje się iż płatność w takiej sytuacji nie jest dokonywana za użytkowanie lub prawo do użytkowania jakiegokolwiek urządzenia (_„Payments for the use of, or right to use, some or all of part of the radio frequency spectrum (e.g. pursuant to a so-called "spectrum license” that allows the holder to transmit media content over designated frequency ranges of the electromagnetic spectrum) do not constitute payments for the use of, or the right to use, property, or for information, that is referred in the definition of royalties in paragraph 2. This conclusion holds true even in the case of treaties that include the leasing of industrial, commercial or scientific (ICS) equipment in the definition of royalties since the payment is not for the use, or the right to use, any equipmenť — str. 766 (C(12)-8) Model Tax Convention on Income and on Capital 2017 (Full Version))._

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że powyższa wykładnia została przyjęta również stanowiskach organów podatkowych, np. w interpretacji z dnia 6.06.2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowe Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDlP2-1.4010.155.2018.1 AJ:

(\`(...)\`) nie jest problemem czy np. satelita jest urządzeniem telekomunikacyjnym, czy przemysłowym lub handlowym (to, że jest to urządzenie o charakterze komercyjnym, mającym zastosowanie w procesie świadczeniu usług telekomunikacyjnych jest bezsporne), lecz czy przedmiotem "najmu" jest satelita jako urządzenie, czy też określona "przepustowość" (w tłumaczeniu K. Bany "moc transmisyjna") łączy satelitarnych (transmission capacity), co może wywoływać odmienną kwalifikację prawnopodatkową przychodów z tego tyłu (stosownie do postanowień art. 7, a nie art. 12 Konwencji Modelowej), a w konsekwencji różne skutki prawnopodatkowe (por. OECD, Discussion Draft on Tax Treaty Issues Related to Common Telecomunicatio Transactions, opubl. w serwisie internetowym oecd.org).

Znalazło to odzwierciedlenie w punkcie 9.1 Komentarza do art. 12 Konwencji OECD. W wersji od 15 lipca 2014 wskazano, że „te przypadki należy odróżnić od o wiele rzadszej transakcji, w której właściciel satelity wydzierżawia go osobie trzeciej, która operuje nim i użytkuje dla swoich własnych celów lub oferuje przepustowość łączy transmisyjnych (w tłumaczeniu Kazimierza Bany "zdolność transmisyjną") przekaźnik osobom trzecim. W takim przypadku zapłata dokonana przez operatora satelity na rzecz właściciela mogłaby być uważana jako wynagrodzenie zapłacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego”.

Podobnie, w interpretacji z dnia 13.06.2017 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDlP2-1.4010.54.2017.1.PW, organ podatkowy posłużył się w uzasadnieniu następującym fragmentem MK OECD:

(\`(...)\`)W tym miejscu należy przytoczyć treść pkt 9.1 Komentarza do art. 12 Modelowej konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD w wersji z 15.07.2014 r. (por. polskie tłumaczenie ABC a Wolters Kluwer Warszawa 2016), zgodnie z którą: „Operatorzy satelitami i ich klienci (w tym przedsiębiorstwa radiowe i telekomunikacyjne) często zawierają porozumienia w sprawie dzierżawienia nadajników, na podstawie których operator satelitarny zezwala klientowi na wykorzystywanie mocy nadajnika satelity do transmisji na rozlegle obszary geograficzne. Wypłaty dokonane przez klientów na podstawie typowej umowy o dzierżawieniu nadajnika dokonywane są za użytkowanie mocy transmisyjnej przekaźnika i nie stanowią należności na podstawie definicji zawartej w ustępie 2: wypłaty takie nie są dokonywane jako wynagrodzenie za użytkowanie lub prawo użytkowania mienia lub za informacje, o których mowa w definicji (nie mogą one być uznane na przykład jako wynagrodzenia płacone za użytkowanie lub prawo użytkowania tajemnicy technologicznej lub procesu technologicznego, ponieważ technologia satelitarna nie jest przeniesiona na klienta). Jeżeli chodzi o konwencje, które zawierają definicję należności licencyjnych, która ma również zastosowanie do dzierżawienia urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, to kwalifikacja tych wypłat zależeć będzie w szerokim zakresie od mających zastosowanie postanowień umownych. Nawet jeżeli odnośne umowy często zawierają formułowanie „dzierżawienie przekaźnika”, w większości wypadków klient nie nabywa w posiadanie fizycznie przekaźnika, lecz jedynie moc transmisyjną: satelita jest operowany przez oddającego w dzierżawę, dzierżawca nie ma dostępu do nadajnika, który został mu przydzielony. W takich przypadkach wynagrodzenia zapłacone przez klienta mają w istocie charakter zapłaty za usługi, do których ma zastosowanie artykuł 7, a nie są wynagrodzeniami za użytkowanie lub prawo użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego. Te przypadki należy odróżnić od o wiele rzadszej transakcji, w której właściciel satelity wydzierżawia go osobie trzeciej, która operuje nim i użytkuje dla swoich własnych celów lub oferuje zdolność transmisyjną przekaźnika innym osobom trzecim. W takim przypadku zapłata dokonana przez operatora satelity na rzecz właściciela mogłaby być uważana jako wynagrodzenie zapłacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego. Podobną analizę należy zastosować do wynagrodzeń zapłaconych za dzierżawę lub kupno mocy kabli do transmisji prądu elektrycznego lub łączności (na przykład w drodze porozumienia przyznającego nieodwołalne prawo do użytkowania takiej mocy), lub rurociągów (na przykład do transportu ropy lub gazu).”

Analiza cytowanych powyższej interpretacji prowadzi do wniosku, że wyraźnie należy odróżnić fizyczne posiadanie przez użytkownika danego urządzenia od korzystania z jego funkcji(\`(...)\`)”.

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje że organ podatkowy referował do pojęcia mocy przesyłowej (interpretowanego w świetle komentarza do MK OECD) również w interpretacji z dnia 02.06.2016 r. wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPB5/4510-376/16-2/MK dot. nabywania przez spółkę usługi hostingu dla aplikacji www:

„Organ podziela stanowisko Wnioskodawcy, czym innym jest korzystanie lub prawo do korzystania z danego urządzenia, a czym innym uzyskanie jedynie możliwości korzystania z określonych funkcji, które zapewnia dane urządzenie bez jego fizycznego udostępnienia.

W związku z powyższym dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy nie ma potrzeby definiowania pojęcia urządzenia przemysłowego, ponieważ przedmiotem umowy z kontrahentem nie jest wynajem konkretnego urządzenia, ale uzyskanie jedynie możliwości korzystania z określonych funkcji serwerów.

Jednocześnie, jak wynika z pkt 9.1 Komentarza do art. 12 Modelowej konwencji w sprawie podatku od dochodów i majątku OECD w wersji od 22.07.2010 r. (por. polskie tłumaczenie ABC a Wolters Kluwer business Warszawa 2011), nawet jeżeli umowy zawierają wyrażenie „dzierżawienie urządzenia”, w większości przypadków klient nie nabywa w posiadanie fizycznie urządzenia, lecz jedynie jego np. moc transmisyjną (ang. transmission capacity, czyli raczej przepustowość łącza satelitarnego), urządzenie jest operowane przez oddającego w dzierżawę, a dzierżawca nie ma dostępu do urządzenia. W takich przypadkach wynagrodzeni zapłacone przez klienta mają w istocie charakter zapłaty za usługi, do których ma zastosowanie art. 7, niż są wynagrodzeniami za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego.”

W przytoczonych interpretacjach organy podatkowe wyraźnie odróżniają dwa sposoby korzystania z urządzenia przemysłowego, tj.

1.  użytkowanie / nabycie prawa do użytkowania samego urządzenia od
2.  zakupu mocy transmisyjnych takiego urządzenia.

Obu tym transakcjom gospodarczym przyświeca bowiem zupełnie inny cel. W pierwszym przypadku celem i sensem ekonomicznym umowy jest osiągnięcie faktycznego władztwa nad urządzeniem (dysponowania nim jako quasi-właściciel), natomiast w drugim przypadku kluczowe jest zapewnienie wykorzystania określonych właściwości danego urządzenia (np. przepustowości / mocy przesyłowych), bez potrzeby uzyskiwania nad nim faktycznego władztwa.

Mając na uwadze powyższe, z perspektywy przedstawionych we wniosku zdarzeń, kluczowe jest ustalenie, czy stosunek prawny, na podstawie którego Spółka będzie korzystać z mocy Stacji Przeładunkowej lub mocy przesyłowej gazociągu … albo innych, zawartych w przyszłości z podmiotami z innych krajów analogicznych umów rezerwacji mocy zawieranych, jest w istocie użytkowaniem danego urządzenia lub nabyciem prawa do jego użytkowania albo innym tytułem objętym dyspozycją art. 21, czy też korzystaniem jego mocy przeładunkowych lub przesyłowych.

Jak wskazano powyżej, zarówno użytkowanie jak i prawo do użytkowania urządzenia powinno być rozumiane jako prawo do użytkowania danego urządzenia jako całości, decydowania o jego wykorzystaniu, obsłudze sposobie funkcjonowania. W takim przypadku podmiot korzystający ma faktyczne (ekonomiczne) władztwo nad danym urządzeniem / sprzętem wstępując de facto w rolę quasi-właściciela. Z kolei w przypadku korzystania z mocy transmisyjnej / przesyłowej / przeładunkowej danego urządzenia / sprzętu, celem podmiotu korzystającego jest samo przesyłanie np. sygnału lub w przypadku Spółki — gazu, bez uzyskiwania władztwa (kontroli) nad danym urządzeniem.

Specyfika działalności branży energetycznej (w tym przypadku branży (…)) powoduje konieczność wykorzystywania mocy niezbędnych urządzeń w celu zapewnienia możliwości dostawy i transportowania paliw (np. gazu). W przypadku potrzeby skorzystania z funkcjonalności danego sprzętu / urządzenia (np. przesyłu gazu), dochodzi do zawierania umów, na podstawie których usługobiorca korzysta z możliwości rezerwacji mocy przesyłowych rurociągu lub mocy stacji przeładunkowej w celu zapewnienia odbiorów i dostaw gazu, zgodnie z podjętymi zobowiązaniami w stosunku do odbiorców gazu. W takich sytuacjach potrzebą biznesową nie jest korzystanie z urządzenia, jako całości (posiadanie władztwa nad sprzętem), a jedynie skorzystanie z jego możliwości, funkcjonalności i zapewnienie dzięki temu dostaw, do których Spółka jest zobowiązana.

W ocenie Wnioskodawcy, zarówno w przypadku zawartej umowy dotyczącej zarezerwowania na rzecz Spółki mocy Stacji Przeładunkowej, jak również w przypadku rezerwacji mocy przesyłowych gazociągu oraz kolejnych analogicznych umów rezerwacji mocy, które mogą być zawierane z podmiotami z innych krajów w przyszłości, istotą tego typu transakcji jest zorganizowanie możliwości przepływu gazu przez urządzenia Stacji Przeładunkowej / gazociągu, nie zaś wynajęcie lub wydzierżawienie samej Stacji Przeładunkowej / gazociągu całości lub w części (co w wielu przypadkach byłoby wręcz niemożliwe z perspektywy biznesowej i prawnej).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy w opisanych przypadkach opłaty za korzystanie z mocy przeładunkowych czy przesyłowych Stacji Przeładunkowej / gazociągu nie kwalifikują się / nie będą się kwalifikowały do żadnego z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, w szczególności nie mogą być utożsamiane z użytkowaniem lub prawem do użytkowania urządzenia przemysłowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, ani też nie mogą być zakwalifikowane jako objęte jakimkolwiek innym tytułem wymienionym w art. 21 ust. 1. Tym samym opłaty dokonywane przez X z powyższych tytułów na rzecz podmiotów niebędących polskimi rezydentami podatkowymi nie podlegają / nie będą podlegały obowiązkowi poboru podatku u źródła w Polsce. W konsekwencji na X nie ciążą / nie będą ciążyć obowiązki płatnika wynikające z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.

W piśmie z dnia 29 maja 2020 r. (data wpływu 1 czerwca 2020 r.) Wnioskodawca dokonał także tłumaczenia na język polski przedstawionych we wniosku fragmentów w języku angielskim, tj:

*   _„Given the nature of income from the leasing of industrial, commercial or scientific equipment, including the leasing of containers, the Committee on Fiscal Affairs decided to exclude income from such leasing from the definition of royalties and, consequently, to remove it from the application of Article 12 in order to make sure that it would fall under the rules for the taxation of business profits, as defined in Articles 5 and 7”_

Ze względu na istotę dochodu z dzierżawy urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych oraz z dzierżawienia kontenerów, Komitet Spraw Podatkowych postanowił wyłączyć dochód z takiej dzierżawy z definicji określenia „należności licencyjne”, i w konsekwencji usunąć go z zakresu stosowania artykułu 12, tak aby do takiego dochodu miały zastosowanie normy opodatkowania dotyczące zysków przedsiębiorstwa, zgodnie z regułami określonymi w artykułach 5 i 7.

*   „As regards treaties that include the leasing of industrial, commercial or scientific (ICS) equipment in the definition of royalties, the characterisation of the payment will depend to a large extent on the relevan contractual agreements. Whilst the relevant contracts often refer to the „lease” of a transponder, in most cases, the customer does not acquire the physical possession of the transponder but simply its transmission capacity: the satellite is operated by the lessor and the lessee has no access to the transponder that has been assigned to it. In such cases, the payments made by the customers woul therefore be in the nature of payments for services, to which Article 7 applies, rather than payments for th use, or right to use, ICS equipment.”

W stosunku do umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, które zawierają definicję należności licencyjnych z tytułu użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, kwalifikacja tych wypłat jako należności licencyjne w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania w znacznej mierze będzie zależna od mających zastosowanie postanowień kontraktów (umów). Pomimo tego, że umowy te często zawierają określenie dzierżawa (leasing) przekaźnika, to w większości przypadków kupujący nie nabywa w posiadanie fizyczne przekaźnika, lecz jedynie jego moc transmisyjną: satelita jest obsługiwany przez wydzierżawiającego (leasingodawcę), a dzierżawca (leasingobiorca) nie ma dostępu do nadajnika, który został mu przydzielony. W związku z powyższym, w takich przypadkach wynagrodzenie płacone przez kupującego ma raczej charakter zapłaty za usługi, do których ma zastosowanie artykuł 7, nie wynagrodzenia za użytkowanie lub prawo użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego.

*   „A different, but much less frequent, transaction would be where the owner of the satellite leases it to another party so that the latter may operate it and either use it for its own purposes or offer its data transmission capacity to third parties. In such a case, the payment made by the satellite operator to the satellite owner could well be considered as a payment for the leasing of industrial, commercial or scienific equipment.”

Te przypadki należy odróżnić od o wiele rzadszej transakcji, w której właściciel satelity wydzierżawia go osobie trzeciej, która może prowadzić na nim działalność operacyjną użytkując go dla swoich własnych celów lub oferując zdolność transmisyjną przekaźnika osobom trzecim. W takim przypadku zapłata dokonana przez operatora satelity na rzecz właściciela satelity mogłaby być uważana jako wynagrodzenie zapłacone za użytkowanie lub prawo użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego.

*   „Similar considerations apply to payments made to lease or purchase the capacity of cables for transmission of electrical power or communications (e.g. through a contract granting an indefeasible righ of use of such capacity) or pipelines (e.g. for the transportation of gas or oil).”

Podobny tok rozumowania ma zastosowanie do wynagrodzeń płaconych za dzierżawę lub zakup mocy linii przesyłu energii elektrycznej lub transmisji informacji na odległość przy użyciu środków łączności (na przykład w drodze porozumienia przyznającego nieodwołalne prawo do użytkowania takiej mocy), lub rurociągów (na przykład do przesyłu / transportu ropy lub gazu).

*   „Payments for the use of, or right to use, some or all of part of the radio frequency spectrum (e.g. pursuant to a so-called "spectrum license" that allows the holder to transmit media content over designate frequency ranges of the electromagnetic spectrum) do not constitute payments for the use of, or the right to use, property, or for information, that is referred in the definition of royalties in paragraph 2. Thi conclusion holds true even in the case of treaties that include the leasing of industrial, commercial o scientific (ICS) equipment in the definition of royalties since the payment is not for the use, or the right to use, any equipment”.

Płatności wynagrodzenia za użytkowanie lub prawo użytkowania całego lub części zakresu częstotliwości radiowych (na przykład na podstawie tak zwanej licencji / rezerwacji na korzystanie z określonego pasm częstotliwości, która zezwala posiadaczowi tej licencji na przekazywanie treści informacji na określone częstotliwości pasma elektromagnetycznego) nie stanowią wynagrodzenia za użytkowanie lub praw użytkowania urządzenia lub za informacje, o których mowa w definicji należności licencyjnych w ustępie 2. Taki wniosek jest słuszny także w przypadku tych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, które jak należności licencyjne określają także dzierżawę urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych gdyż płatności wynagrodzenia z tych tytułów nie są płacone za użytkowanie lub prawo użytkowania jakiegokolwiek urządzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia, czy:

1.  transakcje rezerwacji mocy Stacji Przeładunkowej oraz rezerwacji mocy przesyłowych gazociągów nie kwalifikują się / nie będą się kwalifikowały do żadnego z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności nie mogą być utożsamiane z użytkowaniem lub prawem do użytkowania urządzenia przemysłowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe,**
2.  opłaty dokonywane przez X z powyższych tytułów na rzecz podmiotów niebędących polskimi rezydentami podatkowymi nie podlegają / nie będą podlegały obowiązkowi poboru podatku u źródła Polsce a zatem na X nie ciążą / nie będą ciążyć obowiązki płatnika wynikające z art. 26 ust. 1 ustawy podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo należy wskazać, że interpretacja odnosi się tylko do zagranicznych podmiotów wymienionych we wniosku, z którymi to Wnioskodawca współpracuje i na rzecz których będzie dokonywał płatności.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych interpretacji indywidualnych w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, że interpretacje te, co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie jest źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoja aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.