Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.170.2017.2.NK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-01
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego zwiększenia wcześniej skorygowanego „in minus” podatku naliczonego proporcjonalnie do wartości wypłaconych wierzytelności, w rozliczeniu za okres, w którym Syndyk dokona zapłat na rzecz wierzycieli; w zakresie określenia, w jakich pozycjach deklaracji VAT-7 Wnioskodawca powinien wykazać to zwiększenie oraz w zakresie wskazania, czy skutki dokonania zwiększenia podatku naliczonego po częściowej zapłacie wierzytelności wcześniej skorygowanych „in minus” w deklaracjach VAT-7 za październik i listopad 2010 r., Spółka powinna wykazać w Jednolitym Pliku Kontrolnym dotyczącym ewidencji podatku od towarów i usług, który jest zobowiązana wysyłać comiesięcznie, w rozliczeniu za okres, w którym Syndyk dokona zapłat na rzecz wierzycieli.
Słowa kluczowe: deklaracje; ewidencja-ewidencja sprzedaży; korekta; korekta-korekta podatku; przedawnienie; syndycy; ulga
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 maja 2017 r. (data wpływu 24 maja 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 lipca 2017 r. (data wpływu 20 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług – **jest:**

*   **prawidłowe** – w zakresie prawa do częściowego zwiększenia wcześniej skorygowanego „in minus” podatku naliczonego proporcjonalnie do wartości wypłaconych wierzytelności, w rozliczeniu za okres, w którym Syndyk dokona zapłat na rzecz wierzycieli (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);
*   **nieprawidłowe** – w zakresie określenia, w jakich pozycjach deklaracji VAT-7 Wnioskodawca powinien wykazać to zwiększenie (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);
*   **prawidłowe** – w zakresie wskazania, czy skutki dokonania zwiększenia podatku naliczonego po częściowej zapłacie wierzytelności wcześniej skorygowanych „in minus” w deklaracjach VAT-7 za październik i listopad 2010 r., Spółka powinna wykazać w Jednolitym Pliku Kontrolnym dotyczącym ewidencji podatku od towarów i usług, który jest zobowiązana wysyłać comiesięcznie, w rozliczeniu za okres, w którym Syndyk dokona zapłat na rzecz wierzycieli (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

UZASADNIENIE

W dniu 24 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego zwiększenia wcześniej skorygowanego „in minus” podatku naliczonego proporcjonalnie do wartości wypłaconych wierzytelności, w rozliczeniu za okres, w którym Syndyk dokona zapłat na rzecz wierzycieli (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), określenia, w jakich pozycjach deklaracji VAT-7 Wnioskodawca powinien wykazać to zwiększenie (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) oraz wskazania, czy skutki dokonania zwiększenia podatku naliczonego po częściowej zapłacie wierzytelności wcześniej skorygowanych „in minus” w deklaracjach VAT-7 za październik i listopad 2010 r., Spółka powinna wykazać w Jednolitym Pliku Kontrolnym dotyczącym ewidencji podatku od towarów i usług, który jest zobowiązana wysyłać comiesięcznie, w rozliczeniu za okres, w którym Syndyk dokona zapłat na rzecz wierzycieli (pytanie oznaczone we wniosku nr 3). Wniosek uzupełniono pismem z dnia 18 lipca 2017 r. (data wpływu 20 lipca 2017 r.) o informację doprecyzowującą pytanie oznaczone we wniosku nr 2 oraz odnoszące się do niego własne stanowisko Wnioskodawcy, dowód wpłaty dodatkowej opłaty za wydanie interpretacji oraz wyjaśnienie dotyczące pełnomocnika do doręczeń.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Firma A postanowieniem Sądu Rejonowego (\`(...)\`) w dniu 3 grudnia 2010 r. (…) została postawiona w stan upadłości obejmującej likwidację majątku. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Ponieważ po ogłoszeniu upadłości Spółka nie mogła regulować swoich zobowiązań wobec wierzycieli, zgłosili oni swoje wierzytelności do masy upadłości, a część z nich skorzystała z możliwości przewidzianej w art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. i dokonała korekty podatku należnego od nieściągalnych wierzytelności wynikającego z wystawionych faktur VAT za dokonane dostawy i sprzedane usługi, z zachowaniem pozostałych warunków określonych w art. 89a ww. ustawy. Zgodnie z art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług: „W przypadku otrzymania zawiadomienia, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6 i nieuregulowania należności w terminie 14 dni od otrzymania tego zawiadomienia, podatnik (dłużnik) jest zobowiązany do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu lub w przypadku jego braku, do odpowiedniego powiększenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku wynikającą z nieuregulowanych faktur, poprzez korektę deklaracji za okres, w którym dokonał odliczenia”. Zgodnie z powyższym przepisem Spółka A w upadłości likwidacyjnej dokonała korekt podatku naliczonego za miesiące październik i listopad 2010 r., wynikających z otrzymanych od wierzycieli zawiadomień o dokonaniu korekty podatku należnego. Spółka dokonała kilkunastu korekt deklaracji VAT-7 za miesiące październik i listopad 2010 r. Powyższe korekty były dokonane w okresie od 15 września 2011 r. do 23 lipca 2014 r. Po zatwierdzeniu przez Sąd ostatecznego planu podziału funduszu masy upadłości obejmującego wierzycieli uznanych w kategorii IV zaspokojenia, Syndyk masy upadłości A w upadłości likwidacyjnej końcem miesiąca kwietnia 2017 r. rozpoczął wypłaty dla wierzycieli. Wypłacone kwoty pokrywają tylko część – 26,69% wierzytelności, gdyż na tyle wystarczyło majątku masy upadłości. Wypłaty, których dokona Syndyk, będą dotyczyły również wierzytelności, w stosunku do których Spółka A dokonała korekt „in minus” podatku naliczonego za miesiące październik i listopad 2010 r.

Ponadto w piśmie z dnia 18 lipca 2017 r. – stanowiącym uzupełnienie do wniosku – Wnioskodawca wskazał, że sformułowane we wniosku pytanie nr 2 oraz odnoszące się do niego własne stanowisko Wnioskodawcy dotyczą deklaracji VAT-7 – wersja 17 (aktualnie obowiązująca).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku, gdy Syndyk masy upadłości A w upadłości likwidacyjnej dokona wypłat wierzytelności (wypłaty części wierzytelności – 26,69% – pokryte majątkiem masy), w stosunku do których Spółka dokonała wcześniej korekty podatku naliczonego za miesiące październik i listopad 2010 r. zgodnie z art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r., będzie miała prawo do częściowego zwiększenia wcześniej skorygowanego „in minus” podatku naliczonego – proporcjonalnie do wartości wypłaconych wierzytelności – czyli w wartości procentowej 26,69% w rozliczeniu za okres, w którym Syndyk dokona zapłat na rzecz wierzycieli będących czynnymi podatnikami VAT?
2.  Czy skutki dokonania zwiększenia podatku naliczonego po częściowej zapłacie wierzytelności wcześniej skorygowanych „in minus” w deklaracjach VAT-7 za październik i listopad 2010 r. Spółka powinna wykazać w deklaracji VAT-7 w rozliczeniu za okres, w którym Syndyk dokona zapłat na rzecz wierzycieli, w następujących pozycjach:
    *   wartość netto – nabycie towarów i usług pozostałych – w poz. 45 VAT-7,
    *   podatek naliczony – nabycie towarów i usług pozostałych – w poz. 46 VAT-7?
3.  Czy skutki dokonania zwiększenia podatku naliczonego po częściowej zapłacie wierzytelności wcześniej skorygowanych „in minus” w deklaracjach VAT-7 za październik i listopad 2010 r., Spółka powinna wykazać w Jednolitym Pliku Kontrolnym dotyczącym ewidencji podatku od towarów i usług, który jest zobowiązana wysyłać comiesięcznie, w rozliczeniu za okres, w którym Syndyk dokona zapłat na rzecz wierzycieli?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W przypadku, gdy Syndyk masy upadłości A w upadłości likwidacyjnej dokona wypłat wierzytelności (wypłaty części wierzytelności – 26,69% – pokryte majątkiem masy), w stosunku do których Spółka dokonała wcześniej korekty podatku naliczonego za miesiące październik i listopad 2010 r. zgodnie z art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r., będzie miała prawo do częściowego zwiększenia wcześniej skorygowanego „in minus” podatku naliczonego – proporcjonalnie do wartości wypłaconych wierzytelności – czyli w wartości procentowej 26,69% w rozliczeniu za okres, w którym Syndyk dokona zapłat na rzecz wierzycieli. Spółka będzie mogła dokonać powyższych korekt w stosunku do wierzycieli, którzy są czynnymi podatnikami VAT na dzień złożenia deklaracji VAT-7 za okres, w którym Syndyk dokona zapłat na rzecz wierzycieli.

Ad. 2

Skutki dokonania zwiększenia podatku naliczonego po częściowej zapłacie wierzytelności wcześniej skorygowanych „in minus” w deklaracjach VAT-7 za październik i listopad 2010 r., Spółka powinna wykazać w deklaracji VAT-7 w rozliczeniu za okres, w którym Syndyk dokona zapłat na rzecz wierzycieli, w następujących pozycjach:

*   wartość netto – nabycie towarów i usług pozostałych – w poz. 45 deklaracji VAT-7,
*   podatek naliczony – nabycie towarów i usług pozostałych – w poz. 46 VAT-7.

Ad. 3

Skutki dokonania zwiększenia podatku naliczonego po częściowej zapłacie wierzytelności wcześniej skorygowanych „in minus” w deklaracjach VAT-7 za październik i listopad 2010 r. Spółka powinna wykazać w Jednolitym Pliku Kontrolnym dotyczącym ewidencji podatku od towarów i usług, który jest zobowiązana wysyłać comiesięcznie, w rozliczeniu za okres, w którym Syndyk dokona zapłat na rzecz wierzycieli.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego – jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie prawa do częściowego zwiększenia wcześniej skorygowanego „in minus” podatku naliczonego proporcjonalnie do wartości wypłaconych wierzytelności, w rozliczeniu za okres, w którym Syndyk dokona zapłat na rzecz wierzycieli (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);
*   **nieprawidłowe** – w zakresie określenia, w jakich pozycjach deklaracji VAT-7 Wnioskodawca powinien wykazać to zwiększenie (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);
*   **prawidłowe** – w zakresie wskazania, czy skutki dokonania zwiększenia podatku naliczonego po częściowej zapłacie wierzytelności wcześniej skorygowanych „in minus” w deklaracjach VAT-7 za październik i listopad 2010 r., Spółka powinna wykazać w Jednolitym Pliku Kontrolnym dotyczącym ewidencji podatku od towarów i usług, który jest zobowiązana wysyłać comiesięcznie, w rozliczeniu za okres, w którym Syndyk dokona zapłat na rzecz wierzycieli (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

‒ z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Natomiast w świetle art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. – obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Natomiast w świetle art. 88 ust. 4 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. – obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zasady rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności zostały określone w przepisach art. 89a i art. 89b ustawy.

Ponieważ, w przedmiotowej sprawie, korekta „in minus” podatku naliczonego miała miejsce przed 1 stycznia 2013 r. w dalszej części powołano przepisy obowiązujące do 31 grudnia 2012 r.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy, podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona.

W myśl art. 89a ust. 1a ustawy, nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Jak wynika z art. 89a ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:

1.  dostawa towarów lub świadczenie usług jest dokonywane na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji,
2.  wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny,
3.  wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
4.  wierzytelności nie zostały zbyte,
5.  od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona,
6.  wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie.

Na podstawie art. 89b ust. 1 ustawy, w przypadku otrzymania zawiadomienia, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6, i nieuregulowania należności w terminie 14 dni od dnia otrzymania tego zawiadomienia, podatnik (dłużnik) jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu lub w przypadku jego braku, do odpowiedniego powiększenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku wynikającą z nieuregulowanych faktur, poprzez korektę deklaracji za okres, w którym dokonał odliczenia.

W przypadku częściowego uregulowania należności przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 1, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności (art. 89b ust. 2 ustawy).

Na mocy art. 89b ust. 3 ustawy, do zaległości podatkowych wynikających z korekty podatku naliczonego, o którym mowa w ust. 1, mają zastosowanie odrębne przepisy o odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika.

Stosownie do art. 89b ust. 4 ustawy, w przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa w ust. 1. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części.

W oparciu o art. 89b ust. 5 ustawy, do zawiadomienia, o którym mowa w ust. 1, stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej o doręczeniach.

W świetle art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r. poz. 1342), do wierzytelności powstałych przed dniem 1 stycznia 2013 r. stosuje się przepisy art. 89a i art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu dotychczasowym, z zastrzeżeniem ust. 2.

Przy czym art. 23 ust. 2 ww. ustawy stanowi, że przepisy art. 89a i art. 89b ustawy zmienianej, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, stosuje się również do wierzytelności powstałych przed dniem 1 stycznia 2013 r., których nieściągalność została, zgodnie z art. 89a ust. 1a ustawy zmienianej, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, uprawdopodobniona po dniu 31 grudnia 2012 r.

Należy także zauważyć, że z dniem 1 stycznia 2013 r., na podstawie art. 11 pkt 9 ww. ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce, uległ zmianie, będący przedmiotem niniejszej interpretacji, przepis art. 89b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), przy czym przepisy art. 89b ust. 3 i ust. 5 zostały uchylone.

Powyższe oznacza, że do wierzytelności powstałych przed 1 stycznia 2013 r. stosuje się przepisy art. 89a i 89b ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012 r., z wyjątkiem wierzytelności powstałych przed 1 stycznia 2013 r., których nieściągalność została, zgodnie z art. 89a ust. 1a ustawy w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, uprawdopodobniona po 31 grudnia 2012 r. (art. 23 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce).

Zgodnie z art. 89b ust. 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. – w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

W myśl cytowanego powyżej przepisu, dłużnik ma obowiązek skorygowania odliczonego podatku naliczonego wynikającego z faktury, jeżeli nie ureguluje należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze. Obowiązek dokonania takiej korekty ciąży na dłużniku bez względu na to czy jego wierzyciel skorzystał z ulgi na złe długi, czy też nie, tzn. czy wykorzystał możliwość odzyskania zapłaconego do urzędu podatku VAT po wystawieniu faktury, która nie została uregulowana przez kontrahenta (dłużnika).

Przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności, o czym stanowi art. 89b ust. 1a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r.

W myśl art. 89b ust. 2 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. – w przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio.

W przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w ust. 1 – na podstawie art. 89b ust. 4 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. – podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa w ust. 1. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części.

Należy zauważyć, że warunek, aby nabywca (dłużnik) nie był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji należy odnieść wyłącznie do daty dostawy towaru lub świadczenia usługi. Okoliczność ta jest natomiast nieistotna w momencie dokonywania korekty. Oznacza to, że jeżeli procedura „ulgi na złe długi” zostanie uruchomiona w sposób prawidłowy, tj. przy spełnieniu wszystkich warunków z art. 89a ust. 2 ustawy, a dłużnik na dzień dokonania korekty podatku należnego przez wierzyciela znajduje się w trakcie postępowania upadłościowego, wierzyciel ma prawo do korekty podatku należnego, a dłużnik ma obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego.

Istotne jest także, aby w momencie dokonania korekty dłużnik oraz wierzyciel byli zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni (powołany wyżej art. 89a ust. 2 pkt 3 ustawy).

Jak stanowi art. 103 ust. 1 ustawy, podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 1a-4 oraz art. 33 i art. 33b.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca postanowieniem Sądu Rejonowego (\`(...)\`) w dniu 3 grudnia 2010 r. został postawiony w stan upadłości obejmującej likwidację majątku. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Ponieważ po ogłoszeniu upadłości Spółka nie mogła regulować swoich zobowiązań wobec wierzycieli, zgłosili oni swoje wierzytelności do masy upadłości, a część z nich skorzystała z możliwości przewidzianej w art. 89a ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. i dokonała korekty podatku należnego od nieściągalnych wierzytelności wynikającego z wystawionych faktur VAT za dokonane dostawy i sprzedane usługi, z zachowaniem pozostałych warunków określonych w art. 89a ustawy. Zgodnie z art. 89b ustawy: „W przypadku otrzymania zawiadomienia, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6 i nieuregulowania należności w terminie 14 dni od otrzymania tego zawiadomienia, podatnik (dłużnik) jest zobowiązany do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu lub w przypadku jego braku, do odpowiedniego powiększenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku wynikającą z nieuregulowanych faktur, poprzez korektę deklaracji za okres, w którym dokonał odliczenia”. Zgodnie z powyższym przepisem Wnioskodawca dokonał korekt podatku naliczonego za miesiące październik i listopad 2010 r., wynikających z otrzymanych od wierzycieli zawiadomień o dokonaniu korekty podatku należnego. Spółka dokonała kilkunastu korekt deklaracji VAT-7 za miesiące październik i listopad 2010 r. Powyższe korekty były dokonane w okresie od 15 września 2011 r. do 23 lipca 2014 r. Po zatwierdzeniu przez Sąd ostatecznego planu podziału funduszu masy upadłości obejmującego wierzycieli uznanych w kategorii IV zaspokojenia, Syndyk masy upadłości Spółki końcem miesiąca kwietnia 2017 r. rozpoczął wypłaty dla wierzycieli. Wypłacone kwoty pokrywają tylko część – 26,69% wierzytelności, gdyż na tyle wystarczyło majątku masy upadłości. Wypłaty, których dokona Syndyk, będą dotyczyły również wierzytelności, w stosunku do których Wnioskodawca dokonał korekt „in minus” podatku naliczonego za miesiące październik i listopad 2010 r.

W związku z powyższym wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą wskazania, czy w przypadku, gdy Syndyk masy upadłości Spółki dokona wypłat wierzytelności (wypłaty części wierzytelności – 26,69% – pokryte majątkiem masy), w stosunku do których Spółka dokonała wcześniej korekty podatku naliczonego za miesiące październik i listopad 2010 r., zgodnie z art. 89b ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r., będzie miała prawo do częściowego zwiększenia wcześniej skorygowanego „in minus” podatku naliczonego – proporcjonalnie do wartości wypłaconych wierzytelności – czyli w wartości procentowej 26,69% w rozliczeniu za okres, w którym Syndyk dokona zapłat na rzecz wierzycieli będących czynnymi podatnikami VAT.

Należy zauważyć, że postawienie w stan upadłości likwidacyjnej podmiotu, będącego czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług nie powoduje, że traci on automatycznie status czynnego podatnika podatku VAT, o ile wykonywane są przez ten podmiot lub w jego imieniu (np. przez syndyka) czynności podlegające zakresowi podatku od towarów i usług.

W świetle treści powołanego wyżej przepisu art. 89b ust. 4 ustawy, należy stwierdzić, że znajduje on zastosowanie zarówno do wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona do dnia 31 grudnia 2012 r., jak również od dnia 1 stycznia 2013 r.

Rozważenia przy tym wymaga, czy w sytuacji opisanej we wniosku należy uwzględnić przepisy regulujące kwestie przedawnienia zobowiązań podatkowych.

Zgodnie z art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

W myśl art. 81 § 2 tej ustawy, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

Przy czym należy zauważyć, że prawo do korekty istnieje dopóki zobowiązanie nie uległo przedawnieniu.

Należy wskazać, że w myśl art. 70 § 1 cyt. ustawy, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Istotą przedawnienia uregulowanego w art. 70 Ordynacji podatkowej jest to, że na skutek upływu czasu zobowiązanie podatkowe wygasa z mocy prawa, zobowiązanie podatkowe bowiem przestaje istnieć.

Zatem termin początkowy i końcowy przedawnienia zobowiązania podatkowego wyznacza termin płatności zobowiązania podatkowego (z zastrzeżeniem instytucji zawieszenia i przerwania biegu przedawnienia, które wpływają na końcowy termin przedawnienia).

Z okoliczności faktycznych sprawy wynika, że Wnioskodawca znajduje się w stanie upadłości od dnia 3 grudnia 2010 r. Wnioskodawca dokonał korekty podatku naliczonego za miesiące październik i listopad 2010 r., w trybie art. 89b ust. 1 ustawy, obniżając VAT naliczony odliczony z faktur za dostawy towarów i świadczone usługi sprzed ogłoszenia upadłości w związku z nieuregulowaniem należności na rzecz wierzycieli (Spółka dokonała kilkunastu korekt deklaracji VAT-7 za miesiące październik i listopad 2010 r.).

Należy zwrócić uwagę, że przepis art. 89b ust. 1 ustawy ma charakter bezwzględny, bowiem nakłada na dłużnika obowiązek złożenia korekty odliczonej kwoty podatku, w przypadku nieuregulowania należności.

Przepis art. 89b ustawy nie reguluje kwestii powstania zobowiązania podatkowego w związku z wykonanymi w określonym czasie czynnościami dostaw towarów i świadczenia usług. Dotyczy on bowiem kwestii nieuregulowania należności wynikającej z faktury w powiązaniu z terminem płatności określonym w umowie lub w fakturze i swoim działaniem nie wpływa na zobowiązanie podatkowe za okres rozliczeniowy, w którym była wystawiona faktura, lecz rodzi obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego na bieżąco i tym samym zastosowanie tego przepisu ma wpływ na „bieżące” zobowiązanie podatkowe.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca dokonał korekty deklaracji VAT-7 za miesiące październik i listopad 2010 r, w których uprzednio odliczył VAT naliczony z faktur, obniżając VAT naliczony odliczony z tych faktur, to Wnioskodawcy po uregulowaniu części zobowiązań wynikających z tych faktur, stosownie do przepisu art. 89b ust. 4 ustawy, będzie przysługiwało prawo do dokonania korekty (powiększenia) kwoty podatku naliczonego o część skorygowanej wcześniej kwoty podatku naliczonego, w rozliczeniu za okres, w którym należność zostanie uregulowana, przy spełnieniu jednocześnie warunków wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy i nie wystąpieniu wyłączeń przewidzianych w art. 88 ustawy.

Ad. 1

Podsumowując, w przypadku, gdy Syndyk masy upadłości A dokona wypłat wierzytelności (wypłaty części wierzytelności – 26,69% – pokryte majątkiem masy), w stosunku do których Spółka dokonała wcześniej korekty podatku naliczonego za miesiące październik i listopad 2010 r. zgodnie z art. 89b ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r., będzie miała prawo do częściowego zwiększenia wcześniej skorygowanego „in minus” podatku naliczonego – proporcjonalnie do wartości wypłaconych wierzytelności – czyli w wartości procentowej 26,69% w rozliczeniu za okres, w którym Syndyk dokona zapłat na rzecz wierzycieli będących czynnymi podatnikami VAT.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy skutki dokonania zwiększenia podatku naliczonego po częściowej zapłacie wierzytelności wcześniej skorygowanych „in minus” w deklaracjach VAT-7 za październik i listopad 2010 r. Spółka powinna wykazać w deklaracji VAT-7 (wersja 17) w rozliczeniu za okres, w którym Syndyk dokona zapłat na rzecz wierzycieli, w następujących pozycjach:

*   wartość netto – nabycie towarów i usług pozostałych – w poz. 45 VAT-7,
*   podatek naliczony – nabycie towarów i usług pozostałych – w poz. 46 VAT-7.

Zgodnie z powołanym wyżej art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Jednocześnie stosownie do art. 99 ust. 14 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3, 8 i 9, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia oraz terminu i miejsca ich składania, w celu umożliwienia rozliczenia podatku.

Realizując powyższą delegację ustawową, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 27 grudnia 2016 r. w sprawie wzorów deklaracji dla podatku od towarów i usług (Dz. U., poz. 2273), w którym określił wzory deklaracji wraz z objaśnieniami dotyczącymi sposobu ich wypełnienia (wariant 17).

Wzór deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7), o której mowa w art. 99 ust. 1 ustawy stanowi załącznik nr 1 do rozporządzenia. Natomiast objaśnienia do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7 i VAT-7K) stanowią załącznik nr 3 do rozporządzenia.

Wnioskodawca uważa, że skutki dokonania zwiększenia podatku naliczonego po częściowej zapłacie wierzytelności wcześniej skorygowanych „in minus” w deklaracjach VAT-7 za październik i listopad 2010 r., Spółka powinna wykazać w deklaracji VAT-7 (wersja 17) w rozliczeniu za okres, w którym Syndyk dokona zapłat na rzecz wierzycieli, w następujących pozycjach:

*   wartość netto – nabycie towarów i usług pozostałych – w poz. 45 deklaracji VAT-7,
*   podatek naliczony – nabycie towarów i usług pozostałych – w poz. 46 VAT-7.

Należy jednak zauważyć, że od dnia 1 stycznia 2017 r. w deklaracji VAT-7 (wersja 17) w części D.3. „podatek naliczony – do odliczenia (w zł)” został dodany wiersz (poz. 50) „Korekta podatku naliczonego, o której mowa w art. 89b ust. 4 ustawy”. W wierszu tym wykazuje się zatem korektę podatku naliczonego, w przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w art. 89b ust. 1 ustawy. Korekty tej dokonuje się w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano. Przy czym w przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony jedynie w odniesieniu do tej części. Natomiast nie dokonuje się zmiany wartości netto zakupów.

Ad. 2

W konsekwencji, skutki dokonania zwiększenia podatku naliczonego po częściowej zapłacie wierzytelności wcześniej skorygowanych „in minus” w deklaracjach VAT-7 za październik i listopad 2010 r., Spółka powinna wykazać w deklaracji VAT-7 (wersja 17) w rozliczeniu za okres, w którym Syndyk dokona zapłat na rzecz wierzycieli, w poz. 50 „Korekta podatku naliczonego, o której mowa w art. 89b ust. 4 ustawy”.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest nieprawidłowe.

Wnioskodawca ma również wątpliwości, czy skutki dokonania zwiększenia podatku naliczonego po częściowej zapłacie wierzytelności wcześniej skorygowanych „in minus” w deklaracjach VAT-7 za październik i listopad 2010 r., Spółka powinna wykazać w Jednolitym Pliku Kontrolnym dotyczącym ewidencji podatku od towarów i usług, który jest zobowiązana wysyłać comiesięcznie, w rozliczeniu za okres, w którym Syndyk dokona zapłat na rzecz wierzycieli.

Kwestie ewidencji reguluje art. 109 ust. 3 ustawy, zgodnie z którym – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. – podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej. Ewidencja powinna zawierać w szczególności dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, korekt podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżającej kwotę podatku należnego, korekt podatku naliczonego, kwoty podatku podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu, a także inne dane służące identyfikacji poszczególnych transakcji, w tym numer, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej.

Ustawodawca przepisem art. 109 ust. 3 ustawy, nakłada na podatnika obowiązek prowadzenia ewidencji zawierającej dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, obejmującej m.in. dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania oraz wysokości podatku należnego. Wprawdzie ustawodawca nie określił formy, w jakiej ewidencja powinna być prowadzona, ale istotne jest, aby zawierała wszystkie wymienione w powyższym przepisie elementy.

Ewidencja jest odzwierciedleniem stanu rzeczywistego, powinna zatem obejmować wszystkie dokonane przez podatnika czynności podlegające opodatkowaniu, jak i dane dotyczące podatku naliczonego podlegającego odliczeniu. Dane, które podatnik wpisuje do deklaracji podatkowej składanej w urzędzie skarbowym stanowią odzwierciedlenie danych wynikających z prowadzonej przez niego ewidencji sprzedaży i ewidencji zakupów VAT.

W świetle art. 109 ust. 3 ustawy, Wnioskodawca jest zobowiązany prowadzić ewidencję dotyczącą podatku od towarów i usług w taki sposób, aby ewidencja ta zawierała wszystkie dane niezbędne do poprawnego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Należy zauważyć, że przepis art. 109 ust. 3 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. – obliguje podatników do uwzględnia w prowadzonej ewidencji także innych danych służących identyfikacji poszczególnych transakcji, w tym numeru, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej.

Stosownie bowiem do art. 82 § 1b ustawy Ordynacja podatkowa – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 czerwca 2017 r. – osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, prowadzące księgi podatkowe przy użyciu programów komputerowych, są obowiązane, bez wezwania organu podatkowego, do przekazywania, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej informacji o prowadzonej ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w postaci elektronicznej odpowiadającej strukturze logicznej, o której mowa w art. 193a § 2, na zasadach dotyczących przesyłania ksiąg podatkowych lub ich części określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 193a § 3, za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, wskazując miesiąc, którego ta informacja dotyczy.

Jak stanowi art. 193a. § 1 Ordynacji podatkowej, w przypadku prowadzenia ksiąg podatkowych przy użyciu programów komputerowych, organ podatkowy może żądać przekazania całości lub części tych ksiąg oraz dowodów księgowych za pomocą środków komunikacji elektronicznej lub na informatycznych nośnikach danych, w postaci elektronicznej odpowiadającej strukturze logicznej, o której mowa w § 2, wskazując rodzaj ksiąg podatkowych oraz okres, którego dotyczą.

W myśl art. 193a § 2 ww. ustawy, struktura logiczna postaci elektronicznej ksiąg podatkowych oraz dowodów księgowych, z uwzględnieniem możliwości wytworzenia jej z programów informatycznych używanych powszechnie przez przedsiębiorców oraz automatycznej analizy danych, jest dostępna w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, sposób przesyłania za pomocą środków komunikacji elektronicznej ksiąg podatkowych, części tych ksiąg oraz dowodów księgowych w postaci elektronicznej oraz wymagania techniczne dla informatycznych nośników danych, na których księgi, części tych ksiąg oraz dowody księgowe mogą być zapisane i przekazywane, uwzględniając potrzebę zapewnienia bezpieczeństwa, wiarygodności i niezaprzeczalności danych zawartych w księgach oraz potrzebę ich ochrony przed nieuprawnionym dostępem (art. 193a § 3 cyt. ustawy).

Z powołanego wyżej przepisu art. 82 § 1b ustawy Ordynacja podatkowa wynika obowiązek przekazywania – bez wezwania organu podatkowego – przez osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, prowadzące księgi podatkowe przy użyciu programów komputerowych, informacji o prowadzonej ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy.

Należy podkreślić, że prowadząc ewidencje VAT trzeba mieć przede wszystkim na uwadze cel, wyraźnie określony w ustawie, któremu ma służyć nałożenie na podatnika obowiązków ewidencyjnych. Jest nim dysponowanie przez podatnika danymi „służącymi do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej” (art. 109 ust. 3 ustawy).

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przypadku gdy Wnioskodawca dokona częściowego zwiększenia wcześniej skorygowanego „in minus” podatku naliczonego, stosownie do art. 89b ust. 4 ustawy, kwota korekty podatku naliczonego powinna zostać ujęta w ewidencji dotyczącej podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy, w rozliczeniu za okres, w którym Syndyk dokona zapłat wierzytelności na rzecz wierzycieli, a co za tym idzie, również w Jednolitym Pliku Kontrolnym dotyczącym ewidencji podatku od towarów i usług, który Spółka jest zobowiązana wysyłać comiesięcznie.

Podsumowując, skutki dokonania zwiększenia podatku naliczonego po częściowej zapłacie wierzytelności wcześniej skorygowanych „in minus” w deklaracjach VAT-7 za październik i listopad 2010 r., Spółka powinna wykazać w Jednolitym Pliku Kontrolnym dotyczącym ewidencji podatku od towarów i usług, który jest zobowiązana wysyłać comiesięcznie, w rozliczeniu za okres, w którym Syndyk dokona zapłat na rzecz wierzycieli.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest prawidłowe.

Podkreślić należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności stwierdzenia, czy Wnioskodawca zobowiązany jest wysyłać comiesięcznie Jednolity Plik Kontrolny dotyczący ewidencji podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.