Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.784.2024.2.PT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-01-20
Teza: Możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe
koszt-koszty uzyskania przychodów
nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-
Zwolnienia podmiotowe-Pozostałe zwolnienia
podmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 października 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 14 października 2024 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem z dnia 23 grudnia 2024 r. (data
    wpływu 23 grudnia 2024r.).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    „Wnioskodawca” oraz „Wnioskodawczyni” na mocy umowy darowizny otrzymała w 2015 r.
    od babci lokal mieszkalny. Było to nieduże mieszkanie, ale wystarczające w ówczesnym
    etapie życia. Ze względu na sytuację prywatną, chęć założenia rodziny i posiadania
    potomstwa, zapadła decyzja o sprzedaży. Lokal został sprzedany przez Wnioskodawczynię
    w roku 2020, czyli przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego od dnia
    nabycia. Z uwagi na fakt, że sprzedaż nieruchomości nastąpiła przed upływem pięciu lat
    licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, Wnioskodawczyni
    osiągnęła z tego tytułu dochód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób
    fizycznych. W złożonym zeznaniu podatkowym o wysokości osiągniętego dochodu
    (poniesionej straty) - PIT-39 Wnioskodawczyni zadeklarowała, że całość dochodu ze
    sprzedaży nieruchomości przeznaczy na własne cele mieszkaniowe, wobec czego dochód
    ze sprzedaży będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1
    pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z
    2024 r., poz. 226 ze zm., dalej: „u.p.d.o.f.). Wnioskodawczyni podjęła decyzje o sprzedaży
    mieszkania również z uwagi na fakt chęci posiadania własnego domu, w którym w
    przyszłości będzie mogła zamieszkać z mężem i dzieckiem, ewentualnie dziećmi.
    Wnioskodawczyni zawarła związek małżeński w 2021 r., co również miało wpływ na
    podejmowane decyzję oraz fakt planowanego dziecka, które urodziło się w 2023 r. Całość
    dochodu otrzymanego ze sprzedanego mieszkania Wnioskodawczyni sukcesywnie
    przeznaczała na budowę wolnostojącego domu rodzinnego w kolejnych latach. Działkę na
    budowę domu, otrzymała w darowiźnie w 2021 r. od swoich rodziców. Wydatki poniesione
    na budowę domu to m.in.: - montaż instalacji gazowej, - wykonanie instalacji wodno-
    kanalizacyjnej oraz instalacji ogrzewania podłogowego, - ocieplenie ścian budynku
    styropianem, - montaż podbitki dachowej z materiałem, - montaż parapetów, - wykonanie
    pokrycia dachowego. W trakcie budowy domu od 2021 r. Wnioskodawczyni ponosiła na
    niego nakłady.
    Wnioskodawczyni przygotowała skrupulatnie zestawienia ponoszonych wydatków oraz
    dbała o to, aby dokumentacja w tym zakresie była pełna i prezentowała poprawne
    dokumenty. Wnioskodawczyni projektowała i budowała dom z myślą, że będzie w nim
    długotrwale spełniać własne cele mieszkaniowe. Miał on stanowić lokum, w którym wraz z
    mężem i córką będą mieszkać. Wnioskodawczyni nie planowała przeprowadzki w
    przyszłości. Wręcz przeciwnie, zakładała, że wybudowany dom będzie stanowił miejsce, w
    którym będzie mieszkała z rodziną przez długie lata. Z tego też powodu uczestniczyła ona
    w budowie domu od początku do końca, tak aby dom całkowicie spełniał jej indywidualne
    oczekiwania. W tym miejscu należy podkreślić, że udokumentowane wydatki dotyczą
    rzeczy trwałych i związanych z budynkiem, wskazanym powyżej, które nie mogą być
    usunięte bez naruszenia konstrukcji domu lub jej poszczególnych elementów. Budowa
    domu trwała w latach od 2021 r. do początku 2024 r. - moment, w którym uzyskano
    wszystkie wymagane zgody do zamieszkania. Wnioskodawczyni, z uwagi na sytuację
    życiową, została zmuszona do podjęcia decyzji o zmianie miejsca zamieszkania. Decyzja o
    przeprowadzce nastąpiła po uzyskaniu informacji na temat poważnej choroby swojego
    teścia, mieszkającego w (...). Ze względu na stan zdrowia (zachorowanie na chorobę
    przewlekłą) teścia, Wnioskodawczyni postanowiła wraz z rodziną przeprowadzić się w jego
    okolice. Mieszkając w Polsce, Wnioskodawczyni i jej mąż nie byliby w stanie zapewnić
    niezbędnego wsparcia i pomocy dla teścia Wnioskodawczyni, dlatego zostali niejako
    zmuszeni do przeprowadzki. W celu pomocy teściowi obecność Wnioskodawczyni w (...)
    jest niezbędna. Wnioskodawczyni podjęła decyzję o sprzedaży wybudowanego w celu
    zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych domu, z uwagi na fakt, że nie jest w

    stanie przewidzieć, kiedy i, czy w ogóle wróci z rodziną ponownie do Polski na stałe.
    Okoliczności, które zmusiły Wnioskodawczynię do sprzedaży i przeprowadzki były
    niemożliwe do przewidzenia, a przeprowadzka nie była planowana. Podejmując się
    budowy domu rodzinnego Wnioskodawczyni zakładała, że będzie tam mieszkała przez
    długie lata. Budynek został sprzedany przez Wnioskodawczynię w dniu 17 września 2024 r.
    Sprzedaż nastąpiła przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego od dnia
    nabycia, wobec czego podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób
    fizycznych. Wnioskodawczyni jest zobowiązana w przyszłym roku do 30 kwietnia złożyć
    zeznanie podatkowe o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) - PIT-39. W
    tym zeznaniu Wnioskodawczyni planuje uwzględnić koszty poniesione na budowę domu.
    Przy czym na tym tle, powstała wątpliwość co do rozliczenia sprzedaży. Wniosek, w
    zakresie pytania 2, dotyczy tych kosztów, które zostały udokumentowane imiennymi
    fakturami VAT wystawionymi na Wnioskodawczynię oraz dokumentami stwierdzającymi
    poniesienie opłat administracyjnych. Na koniec Wnioskodawczyni pragnie zaznaczyć, że
    sprzedaż żadnej z opisanej w stanie faktycznym nieruchomości nie nastąpiła w ramach
    działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nie prowadzi ani też nigdy nie prowadziła
    działalności gospodarczej, której przedmiotem byłoby nabywanie lub zbywanie
    nieruchomości, a sprzedane nieruchomości nie były w żaden sposób wykorzystywane w
    działalności gospodarczej oraz nie były również wprowadzone do ewidencji środków
    trwałych. W ocenie Wnioskodawczyni, sprzedaż domu stanowi zarząd jej majątkiem
    osobistym i nie spełnia przesłanek wykonywania działalności gospodarczej.
    Wnioskodawczyni występuje z wnioskiem o wydanie interpretacji przepisów prawa
    podatkowego, ponieważ powzięła wątpliwości dotyczące stosowania przepisów
    związanych z rozliczeniem sprzedaży nieruchomości.
    Uzupełnienie opisu stanu faktycznego
    W wyniku sytuacji życiowej Wnioskodawczyni zmuszona była do zorganizowania
    przeprowadzki do innego kraju, podjęcia niezbędnych kroków w tym celu, dlatego
    zamieszkiwanie w wybudowanym budynku nie było możliwe.

## Pytanie

1) Czy Wnioskodawczyni przysługuje zwolnienie z podatku dochodowego od osób
      fizycznych z tytułu sprzedaży w 2020 r. lokalu mieszkalnego, na podstawie art. 21 ust. 1
      pkt 131 u.p.d.o.f.?
    2) Czy wydatki poniesione na budowę budynku mieszkalnego na działce otrzymanej przez
      Wnioskodawczynię w darowiźnie i wskazane przez Wnioskodawczynię w PIT-39 za 2020
      r. jako wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, mogą stanowić koszt
      uzyskania przychodów w zeznaniu PIT-39 za rok 2024 z tytułu sprzedaży
      nieruchomości?
    Pani stanowisko w sprawie
    Stanowisko w zakresie pytania nr 1
    Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f. źródłami przychodów są odpłatne zbycie, z
    zastrzeżeniem ust. 2: a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b)
    spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa
    do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, c) prawa wieczystego
    użytkowania gruntów, d) innych rzeczy, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu
    działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia
    nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc
    od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych
    rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w
    przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany. W myśl
    art. 30e ust. 1 u.p.d.o.f. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
    określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy
    obliczenia podatku. Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 131 wolne od podatku dochodowego

    są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w
    art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków
    poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia
    nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie
    później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne
    zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został
    wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te
    cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
    majątkowych. Z kolei według art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f. za wydatki poniesione na cele, o
    których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się: 1) wydatki poniesione na: (...) d) budowę,
    rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego
    części lub własnego lokalu mieszkalnego, e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub
    adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego
    lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego - położonych w
    państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do
    Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej (...) Stosownie
    do art. 21 ust. 25a u.p.d.o.f. wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za
    wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa
    w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt
    1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie. Wobec powyższych,
    zgodnie z obowiązującymi przepisami, sprzedaż nieruchomości przed upływem pięciu lat
    od końca roku, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym w stawce 19%. Sprzedaż
    nie będzie podlegała opodatkowaniu, jeżeli Wnioskodawczyni skorzysta ze zwolnienia, o
    którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., co jest możliwe po spełnieniu określonych
    warunków, opisanych poniżej. W celu skorzystania ze zwolnienia wynikającego z art. 21
    ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. należy wydatkować (nie później niż w okresie trzech lat od końca
    roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) przychód ze sprzedaży
    nieruchomości i praw na wymienione w art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f. własne cele
    mieszkaniowe. Wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię na budowę domu mieszczą
    się w zamkniętym katalogu wydatków stanowiących wydatki na własne cele mieszkaniowe
    - art. 21 ust. 25 pkt. 1 lit. d (wydatki poniesiona na budowę, rozbudowę, nadbudowę,
    przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu
    mieszkalnego). Poniesienie wydatków mieszczących się we wskazanym wyżej katalogu
    oraz fakt, że zostały one poniesione w ustawowym okresie, tj. w ciągu 3 trzech lat od
    końca roku podatkowego, w którym Wnioskodawczyni zbyła mieszkanie przesądzają o
    tym, że Wnioskodawczyni przysługiwała ulga, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.
    o.f. Według Wnioskodawczyni, bez znaczenia pozostaje fakt, że nieruchomość na budowę,
    której wydatkowała pieniądze ze sprzedaży mieszkania w ramach ulgi, została zbyta.
    Znaczenie ma, że budowa domu nastąpiła z przeznaczeniem na własne cele mieszkaniowe
    i że ów cel mieszkaniowy został faktycznie, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f,
    spełniony. Późniejsza sprzedaż nieruchomości i tym samym zaprzestanie spełniania
    własnych celów mieszkaniowych w tej nieruchomości (po sprzedaży) z uwagi na zmianę
    sytuacji życiowej nie powoduje bowiem utraty prawa do ulgi mieszkaniowej. Ustawodawca
    nie określił w żaden sposób minimalnego okresu, w jakim należałoby realizować własne
    cele mieszkaniowe. Potwierdzenie swojego stanowiska, Wnioskodawczyni znajduje w
    interpretacjach indywidualnych wydanych w stanach faktycznych zbliżonych do tego który
    został zaprezentowany, m.in.: • interpretacja indywidualna z dnia 9 lutego 2024 r. (znak
    pisma: 0113-KDIPT2-2.4011.775.2023.2.KK): „Wskazując jako cel mieszkaniowy wydatki
    poniesione na nabycie domu lub lokalu mieszkalnego, ustawa o podatku dochodowym od
    osób fizycznych nie określa kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytej
    nieruchomości, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego. Tym samym brak jest
    podstaw do uznania, że podatnik nie realizuje celu mieszkaniowego w przypadku, gdy
    nabył nieruchomość w celu zamieszkania w niej, ale w nieruchomości tej - z różnych
    powodów - zamieszka po upływie określonego czasu, np. kilku miesięcy lub po nabyciu tej
    nieruchomości będzie mieszkał tylko przez pewien czas. W takim przypadku, prawa do

    zwolnienia nie pozbawia podatnika okoliczność, że np. przez jakiś czas lokal będzie
    wynajmowany.” • interpretacja indywidualna z dnia 8 czerwca 2020 r. (znak pisma: 0115-
    KDIT2.4011.132.2020.3.ES): „Prawa do zwolnienia nie traci również podatnik, który nabył
    lokal mieszkalny na cele mieszkaniowe, mieszkał w nabytym lokalu mieszkalnym, np.
    przez kilka miesięcy, a następnie przedmiotowy lokal zbył w drodze darowizny lub
    sprzedaży.” Wobec tego, zdaniem Wnioskodawczyni przysługuje jej zwolnienie z podatku
    dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży w 2020 r. lokalu mieszkalnego, na
    podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f.
    Stanowisko w zakresie pytania nr 2
    Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f. źródłami przychodów są odpłatne zbycie, z
    zastrzeżeniem ust. 2: a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b)
    spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa
    do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, c) prawa wieczystego
    użytkowania gruntów, d) innych rzeczy, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu
    działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia
    nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc
    od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych
    rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w
    przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany. W
    rozumieniu art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego
    zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią
    udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia,
    powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw
    majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Natomiast art. 22 ust. 6d u.p.d.o.f.
    stanowi, że za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w
    art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny
    sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw
    majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od
    spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta
    do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i
    praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do
    kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których
    mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku zalicza się również
    udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz
    przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej
    rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych
    nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim,
    rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o
    zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik
    spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i
    polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c.
    Art. 22 ust. 6e u.p.d.o.f. stanowi o tym, że wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i
    6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i
    usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
    Wnioskodawczyni otrzymała nieruchomość tytułem darmym, wobec czego przy ustalaniu
    kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1
    pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f., należy wziąć pod uwagę art. 22 ust. 6d u.p.d.o.f. W związku z
    powyższym za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w
    art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze darowizny należy uznać: • udokumentowane
    nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich
    posiadania oraz • kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w
    jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od
    spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do
    opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Dodatkowo art. 22 ust. 6e u.p.d.o.f.

    nakłada dodatkowy wymóg dla zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania
    przychodów w postaci odpowiedniego ich udokumentowania, tzn. powinny one być
    udokumentowane fakturami VAT lub dokumentami stwierdzającymi poniesienie opłat
    administracyjnych. Odnosząc się do ulgi mieszkaniowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt
    131 u.p.d.o.f., żaden z przepisów podatkowych nie ogranicza możliwości zaliczenia do
    kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży nieruchomości, wydatków, które
    zostały poniesione na własne cele mieszkaniowe. Jedynymi wymogami dla uznania
    nakładu za koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia są te wskazane przez
    ustawodawcę w art. 22 ust. 6c, 6d oraz 6e u.p.d.of. i opisane przez Wnioskodawczynię
    powyżej. Stanowisko Wnioskodawczyni znajduje swoje potwierdzenie w indywidualnej
    interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 sierpnia 2023 r. (znak
    pisma: 0115-KdIT3.4011.445.2023.1.jS). Wydatki (nakłady) poniesione przez
    Wnioskodawczynię na budowę domu, które zostały udokumentowane fakturami VAT oraz
    dokumentami stwierdzającymi poniesienie opłat administracyjnych należy, wobec
    powyższych, uznać za udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw
    majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Wybudowany budynek mieszkalny
    niewątpliwe przyczynił się do wzrostu wartości działki (nieruchomości), otrzymanej przez
    Wnioskodawczynię w darowiźnie. Bez znaczenia, pozostaje fakt, że wydatki poniesione na
    budowę domu stanowiły wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe rozliczone
    przez Wnioskodawczynię w PIT-39 za 2020 r. Przepisy u.p.d.o.f. regulujące koszty
    uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nie zawierają żadnych ograniczeń dotyczących
    wykorzystanej ulgi mieszkaniowej. Nakłady poniesione na budowę domu spełniają
    wszystkie przesłanki, pozwalające na uznanie ich za koszty uzyskania przychodów z
    odpłatnego zbycia, pomniejszające przychód do opodatkowania. Wobec tego,
    Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że wydatki poniesione na budowę budynku
    mieszkalnego na działce otrzymanej przez Wnioskodawczynię w darowiźnie i wykazane
    przez Wnioskodawczynię w PIT-39 za 2020 r. jako wydatki poniesione na własne cele
    mieszkaniowe, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów w zeznaniu PIT-39 za rok 2024
    z tytułu sprzedaży nieruchomości (działki otrzymanej tytułem darmym z wybudowanym
    budynkiem mieszkalnym).

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1
    ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 226 ze zm.):
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    Źródła przychodów
    Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz
    sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do art. 10 ust. 1
    pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:
      a. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
      b. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego
        oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
      c. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

      - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i
        zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku
        kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
    Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej
    części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy,
    przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie
    lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.
    Zatem w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w
    nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w ww. artykule, decydujące
    znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma
    forma prawna oraz moment nabycia.
    Przedstawiła Pani informacje, z których wynika, że w 2015 r. otrzymała Pani na mocy
    umowy darowizny od babci lokal mieszkalny. Lokal ten został przez Panią sprzedany w
    2020 r.
    Mając na uwadze powyższe - sprzedaż w 2020 r. lokalu mieszkalnego nabytego w 2015 r.
    w drodze umowy darowizny stanowi dla Pani źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1
    pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ sprzedaż ta została
    dokonana przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło
    nabycie.
    Zwolnienie podatkowe
    Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1
    pkt 8 lit. a)–c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21
    ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy
    spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.
    W myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy:
      Dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w
      art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków
      poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia
      nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie
      później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło
      odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa
      majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane
      wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego
      zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
    Cytowany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże
    skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia - w
    warunkach określonych w ustawie – uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości
    i praw majątkowych dochodu wyłącznie na własne cele mieszkaniowe wymienione w
    przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.
    Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:
    dochód zwolniony = D × W/P
    gdzie:
    D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,
    W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o
      podatku dochodowym od osób fizycznych,
    P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.
    Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z
    tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi

    poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z
    odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości
    przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w
    całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.
    Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości lub wymienionych praw
    majątkowych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej
    nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w
    przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy, w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w
    którym nastąpiło odpłatne zbycie.
    Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia
    nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z
    opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 w zw. z ust. 30a ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych.
    Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych:
      Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki
      poniesione na:
      a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu
        mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a
        także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania
        wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub
        lokalem,
      b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału
        w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej
        lub udziału w takim prawie,
      c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie,
        prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w
        tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego
        gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału
        w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten
        zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
      d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku
        mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
      e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego
        budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub
        własnego pomieszczenia niemieszkalnego
      - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie
      należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji
      Szwajcarskiej.
    Zgodnie z art. 21 ust. 25a ww. ustawy:
      Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na
      cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131,
      nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w
      związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.
    Stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:
      Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:
      1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub
        udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

      2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku
        albo jego części
      - przeznaczonych na cele rekreacyjne.
    Zgodnie z art. 21 ust. 30 cytowanej ustawy:
      Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa
      w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w
      rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym
      oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane
      zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika
      korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy
      opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
    Wskazać w tym miejscu należy, że ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności
    opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997 r.
    Nr 78 poz. 483 ze zm.) stanowiącego, że:
      Każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym
      podatków, określonych w ustawie.
    Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z
    przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia
    wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne, bądź spełnienie określonych
    przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania,
    skutkuje zwolnieniem dochodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób
    fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień
    zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.
    Wskazać należy, że zawarte w art. 21 ust. 25 w zw. z ust. 30a ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma charakter
    wyczerpujący, w związku z czym, tylko realizacja w wymaganym terminie celów w nim
    wymienionych pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego z
    odpłatnego zbycia nieruchomości.
    Z istoty rozwiązania zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu
    zwolnienia wynikającego z przywołanego wcześniej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego
    zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym
    nastąpiło odpłatne zbycie) przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
    majątkowych na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika.
    Ustawodawca uzależnia prawo do skorzystania ze zwolnienia od wydatkowania przez
    podatnika w ściśle określonym czasie, przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia
    nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy
    o podatku dochodowym od osób fizycznych na realizację własnego celu mieszkaniowego.
    Z treści art. 21 ust. 1 pkt 131 cytowanej ustawy wynika, że dla możliwości skorzystania z
    przedmiotowego zwolnienia istotnym jest, aby zostały zaspokojone własne cele
    mieszkaniowe podatnika. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem
    „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania
    zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy i dopisując ten przymiotnik przesądził, że
    celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z
    opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie
    „własnych” potrzeb mieszkaniowych. Tak więc, uregulowane w powołanym przepisie
    zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel,
    jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Wyraz
    „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić do zamiaru
    zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do

    wydatkowania przychodu na nabycie w znaczeniu przedmiotowym. Z punktu widzenia
    zastosowania omawianego zwolnienia istotne znaczenie ma faktyczne wydatkowanie (nie
    później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne
    zbycie) przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości na wskazane w ustawie cele
    mieszkaniowe.
    Skutki podatkowe wydatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na budowę
    domu
    Z opisu sprawy wynika, że cały przychód ze sprzedanego w 2020 r. mieszkania
    przeznaczyła Pani na budowę wolnostojącego domu rodzinnego, w którym zamierzała
    Pani realizować własne cele mieszkaniowe. Budowa domu trwała w latach od 2021 r. do
    początku 2024 r. Z uwagi na sytuację życiową, została Pani zmuszona do podjęcia decyzji o
    zmianie miejsca zamieszkania. Decyzja o przeprowadzce nastąpiła po uzyskaniu
    informacji na temat poważnej choroby swojego teścia, mieszkającego w (...). Ze względu
    na stan zdrowia (zachorowanie na chorobę przewlekłą) teścia, postanowiła Pani wraz z
    rodziną przeprowadzić się w jego okolicę. Podjęła więc Pani decyzję o sprzedaży
    wybudowanego w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych domu, z uwagi na
    fakt, że nie jest w stanie przewidzieć, kiedy i, czy w ogóle wróci z rodziną ponownie do
    Polski na stałe. Podejmując się budowy domu rodzinnego zakładała Pani, że będzie tam
    mieszkała przez długie lata. W wyniku sytuacji życiowej zmuszona była Pani do
    zorganizowania przeprowadzki do innego kraju, podjęcia niezbędnych kroków w tym celu,
    dlatego zamieszkiwanie w wybudowanym budynku nie było możliwe. Budynek został
    sprzedany przez Panią w dniu 17 września 2024 r.
    W związku z powyższym powzięła Pani wątpliwość, czy może Pani skorzystać z ulgi
    mieszkaniowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym
    od osób fizycznych, w związku z art. 21 ust. 25 pkt 2.
    Z treści art. 21 ust. 1 pkt 131 cytowanej ustawy wynika, że dla możliwości skorzystania z
    przedmiotowego zwolnienia istotnym jest, aby zostały zaspokojone własne cele
    mieszkaniowe podatnika.
    Obowiązek opodatkowania dochodu ze sprzedaży nieruchomości może być więc
    wyłączony przez zwolnienie przewidziane w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedmiotowe zwolnienie jest jednak
    regulacją, która nie ma na celu zwalniać każdego wydatkowania środków. Samo
    poniesienie przez podatnika wydatku nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona
    przesłanka skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania. Warunkiem zwolnienia
    podatkowego – jak wskazano powyżej – jest wykazanie przez podatnika, że wydatek
    poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych.
    Stanowisko to jest powszechnie akceptowane w orzecznictwie sądowym. Przykładowo
    NSA w wyroku z 29 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 3126/14 stwierdził:
      Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego czasowe, uzasadnione obiektywnymi
      okolicznościami wynajęcie zakupionych lokali mieszkalnych samo w sobie nie może
      przesądzać o tym, że podatnik nie będzie w nich realizował w tych mieszkaniach
      własnych celów mieszkaniowych. Ustawodawca nie zastrzegł w treści analizowanych
      przepisów, że własny cel mieszkaniowy w zakupionym lokalu ma być realizowany
      nieprzerwanie od daty jego nabycia. Zgodzić się jednak należy z Sądem I instancji, że
      dla uznania spełnienia warunków skorzystania z ulgi nie jest wystarczająca sama
      deklaracja podatnika, że poprzez wskazane zakupy realizuje swój cel mieszkaniowy.
      Ustawodawca nie odniósł bowiem skorzystania z prawa do zwolnienia z
      opodatkowania od werbalnej deklaracji takiego zamiaru w chwili nabycia, lecz
      wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe.

    W świetle powyższego, co do zasady, podatnik może skorzystać z omawianego zwolnienia
    w związku z budową domu jedynie w sytuacji, gdy dokonuje tego w celu realizacji
    własnych celów mieszkaniowych i faktycznie realizuje lub będzie realizował w nim swoje
    potrzeby mieszkaniowe.
    Tymczasem, co wyraźnie Pani wskazała w treści uzupełnienia wniosku, w
    nieruchomości, którą Pani ostatecznie zbyła – nie mieszkała Pani z przyczyn od Pani
    niezależnych, jedynie zamierzała Pani realizować swoje cele mieszkaniowe w tej
    nieruchomości. Jednakże do realizacji tych celów nigdy nie doszło. Tym samym, nie
    został spełniony podstawowy warunek zastosowania zwolnienia od podatku
    wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych.
    Podkreślić należy, że zwolnienia i ulgi podatkowe jako odstępstwo od zasady
    powszechności i równości opodatkowania muszą być interpretowane ściśle, z
    wyłączeniem interpretacji rozszerzającej. Oznacza to, że zwolnienie przewidziane w art.
    21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie
    wyłącznie na zasadach i po spełnieniu warunków określonych tym przepisem.
    Zatem poniesionych prze Panią wydatków na budowę domu nie można uznać jako
    wydatków na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z
    art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który
    uprawniałby Panią do skorzystania ze zwolnienia od podatku, uregulowanego w art. 21
    ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ w tej
    nieruchomości nie realizowała Pani własnych celów mieszkaniowych (nie mieszkała Pani
    w niej).
    Pani stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.
    Koszty uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości
    W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1
      pkt 8 lit. a)- c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
    Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:
      Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem
      z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a
      kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów
      amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych
      nieruchomości lub praw.
    W świetle art. 19 ust. 1 tej ustawy:
      Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych
      rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie
      określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena,
      bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub
      praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.
      Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.
    Zgodnie z art. 19 ust. 3 ustawy:
      Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się
      na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego
      samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia
      zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.
    Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę
    zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia,
    zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się

    wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja
    sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z
    tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,
    prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z
    zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza
    umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną, opłatę skarbową, opłatę sądową. Pomiędzy
    tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek
    przyczynowo – skutkowy.
    W myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10
      ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty
      nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o
      udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych,
      poczynione w czasie ich posiadania.
    W myśl art. 22 ust. 6d:
      Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10
      ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny
      sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw
      majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku
      od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa
      przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej
      wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od
      spadków i darowizn.
    Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy:
      Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c, ustala się na podstawie faktur VAT w
      rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów
      stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
    Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ww. ustawy:
      Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu
      podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:
      1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
        majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek
        dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131,
        lub
      2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
    Stosownie do art. 30e ust. 5 tej ustawy:
      Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art.
      10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.
    W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:
      W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131
      podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45
      ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od
      następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4,
      do dnia zapłaty podatku włącznie.
    Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy:
      W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom
      skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego
      w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia

      nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w
      art. 30e.
    Przepis art. 22 ust. 6c ww. ustawy w sposób jednoznaczny stanowi, co w przypadku
    sprzedaży nieruchomości może być uznane za koszt uzyskania przychodu.
    Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w
    rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających
    poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych).
    Ponadto, w myśl art. 22 ust. 6f ww. ustawy:
      Koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie
      podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło
      nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku
      poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu
      odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w
      okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego
      okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu
      Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.
    Zauważyć należy, że określony w zacytowanym art. 22 ust. 6c ww. ustawy katalog
    wydatków, które mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu, ma zatem charakter
    katalogu zamkniętego, w związku z czym tylko wydatki wyraźnie w nim wskazane mogą
    pomniejszyć uzyskany przychód. Zatem, do kosztów uzyskania przychodu z tytułu
    odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d
    ww. ustawy, zaliczyć można wyłącznie:
      a) udokumentowane koszty nabycia,
      b) udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady,
        które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich
        posiadania.
    W odniesieniu natomiast do udokumentowanych kosztów wytworzenia, powiększonych o
    udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych,
    poczynione w czasie ich posiadania, wyjaśnić należy, że wydatki na budowę domu
    stanowią nakłady zwiększające wartość nieruchomości. W świetle prawa cywilnego w
    przypadku wybudowania budynku na własnym gruncie, grunt ten wraz z budynkiem
    stanowi jedną rzecz (nieruchomość). Skutkiem zatem, wzniesienia budynku na
    nieruchomości gruntowej jest poczynienie na tę nieruchomość nakładów prowadzących
    do powstania części składowej gruntu w postaci budynku trwale z gruntem związanego.
    Wzniesienie budynku na nieruchomości gruntowej nie prowadzi do wytworzenia tej
    nieruchomości, a jedynie stanowi nakład na tę nieruchomość, który może być wprawdzie
    zaliczony do kosztów uzyskania przychodów z tytułu jej odpłatnego zbycia, ale z
    uwzględnieniem zasad dokumentacyjnych określonych w art. 22 ust. 6e ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych.
    Mając zatem na względzie treść art. 22 ust. 6c i 6e ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych, należy stwierdzić, że zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu
    poniesionych na nieruchomość nakładów uwarunkowane zostało koniecznością:
      a) zwiększenia jej wartości,
      b) poniesienia w czasie posiadania przedmiotowej nieruchomości,
      c) oraz udokumentowania fakturami VAT lub dokumentami stwierdzającymi
        poniesienie opłat administracyjnych.
    Na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych za nakłady należy zatem rozumieć
    wszelkie inwestycje, które zmieniają/przeobrażają daną rzecz, nadając jej nową jakość.

    Zatem nakłady, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy, poniesione w trakcie
    posiadania nieruchomości, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu z tytułu jej
    odpłatnego zbycia, jeżeli odznaczają się remontowym, modernizacyjnym lub ulepszającym
    charakterem i zwiększyły wartość nieruchomości, niezależnie od tego, czy zostały one
    sfinansowane kredytem bankowym, czy też środki na ten cel pochodziły z oszczędności
    nabywcy.
    W tym miejscu wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie
    określa, co należy rozumieć pod pojęciem nakładów w rozumieniu ww. przepisu. W
    doktrynie ugruntowany jest pogląd, zgodnie z którym przez nakłady na nieruchomość
    należy rozumieć sumę wydatków poniesionych na substancję danej nieruchomości.
    Uznaje się, że są to nie tylko nakłady ulepszające lub modernizujące nieruchomość, ale
    również nakłady o charakterze budowlanym, remontowym.
    Rozpatrując powyższe należy mieć na względzie fakt, że aby dany wydatek zaliczyć jako
    nakład zwiększający wartość nieruchomości w czasie jej posiadania musi zostać
    udokumentowany w sposób, o którym mowa w art. 22 ust. 6e ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych.
    Zgodnie z powyższym przepisem, warunkiem zaliczenia poniesionych wydatków do
    kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości, jest m.in. posiadanie
    faktury VAT lub dokumentu stwierdzającego poniesienie opłaty administracyjnej.
    Tym samym jedynie udokumentowane ww. sposób wydatki na wybudowanie
    nieruchomości mogą zostać przez Panią zaliczone do kosztów uzyskania przychodu.
    Podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę między przychodem z
    odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj.
    wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o koszty odpłatnego
    zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Wątpliwości Pani sprowadzają się do ustalenia, czy wydatki poniesione na budowę
    budynku mieszkalnego, na działce otrzymanej przez Panią w darowiźnie i rozliczone w
    zeznaniu PIT-39 za rok 2020 w ramach własnych celów mieszkaniowych, mogą stanowić
    koszt uzyskania przychodu w zeznaniu PIT-39 za rok 2024 z tytułu sprzedaży
    przedmiotowej nieruchomości.
    Z przedstawionych powyżej przepisów wynika, że wydatki poniesione na budowę budynku
    mieszkalnego stanowią nakłady poniesione na nieruchomość gruntową i zgodnie z art. 22
    ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą stanowić koszty
    uzyskania przychodu przy jej odpłatnym zbyciu, o ile zostały odpowiednio
    udokumentowane.
    Dla możliwości uznania tych wydatków za koszty uzyskania przychodu bez znaczenia
    pozostaje fakt wcześniejszego skorzystania przez Panią ze zwolnienia, o którym mowa w
    art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Tym samym Pani stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz.
        2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani

        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za
    pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie
    trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.