Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-1001/12-2/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-03-11
Teza: Czy połączenie przez przejęcie Wnioskodawcy z SPV (powstałej z przekształcenia SKA), gdzie zgromadzone są zyski uzyskane przez SKA (m.in. w 2013 r.), które nie zostały wypłacone ani akcjonariuszom SKA ani wspólnikom SPV, będzie się wiązać z powstaniem dochodu (przychodu) dla celów podatku dochodowego od osób prawnych u Wnioskodawcy jako spółki przejmującej?
Słowa kluczowe: akcjonariusz; dochód; połączenie; wspólnik; zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 10 grudnia 2012 r. (data wpływu 12 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych połączenia przez przejęcie spółek kapitałowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych połączenia przez przejęcie spółek kapitałowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką akcyjną, rezydentem Rzeczypospolitej Polskiej dla celów podatkowych (dalej: Wnioskodawca). Wnioskodawca zamierza przystąpić jako akcjonariusz do spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: SKA), w której będzie akcjonariuszem z prawem do udziału w zysku w wysokości 99,99%. Komplementariuszem SKA będzie inna spółka kapitałowa, polski rezydent dla celów podatkowych. W przyszłości SKA może zostać przekształcona w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: SPV). W nowo utworzonej (z przekształcenia SKA) SPV będą zgromadzone zyski uzyskane przez SKA (m.in. w 2013 r.), które nie zostały wypłacone akcjonariuszom SKA ani wspólnikom SPV. Wnioskodawca planuje połączenie przez przejęcie z SPV powstałą z przekształcenia SKA w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z 15 września 2000 r., kodeks spółek handlowych (Dz.U. nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: ksh). Oznacza to, że cały majątek SPV jako spółki przejmowanej zostanie przeniesiony na Wnioskodawcę jako spółkę przejmującą.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy połączenie przez przejęcie Wnioskodawcy z SPV (powstałej z przekształcenia SKA), gdzie zgromadzone są zyski uzyskane przez SKA (m.in. w 2013 r.), które nie zostały wypłacone ani akcjonariuszom SKA ani wspólnikom SPV, będzie się wiązać z powstaniem dochodu (przychodu) dla celów podatku dochodowego od osób prawnych u Wnioskodawcy jako spółki przejmującej?

Zdaniem Wnioskodawcy, połączenie przez przejęcie Wnioskodawcy z SPV, (powstałej z przekształcenia SKA), gdzie zgromadzone są zyski uzyskane przez SKA (m.in. w 2013 r.), które nie zostały wypłacone ani akcjonariuszom SKA ani wspólnikom SPV będzie neutralne dla Wnioskodawcy, tj. nie będzie się wiązać z powstaniem dochodu (przychodu) dla celów podatku dochodowego od osób prawnych u Wnioskodawcy jako spółki przejmującej.

Zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 ksh, połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Skutki podatkowe połączenia spółek kapitałowych reguluje m. in. art. 10 ust. 1 pkt 5) Ustawy CIT. W świetle tej regulacji w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej uważane są za przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. W świetle zaś art. 10 ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT, przy połączeniu lub podziale spółek kapitałowych, dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu z udziału w zyskach osób prawnych, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej.

Na mocy art. 10 ust. 5 Ustawy CIT, przepis ust. 2 ma zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

i. art. 3 ust. 1 przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, albo

ii. w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

iii. w art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 Ustawy CIT.

Zarówno Wnioskodawca jako spółka przejmująca jak i SPV jako spółka przejmowana będą spełniać wskazane powyżej w art. 10 ust. 5 Ustawy CIT przesłanki.

Jednocześnie zauważyć należy, że na mocy art. 10 ust. 4 Ustawy CIT, w sytuacji gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej stanowi dochód z udziału w zyskach osób prawnych (art. 10 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 10 ust. 4 Ustawy CIT).

Odnosząc powyższe do analizowanego zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że połączenie SPV i Wnioskodawcy przez przejęcie SPV nie będzie podlegało opodatkowaniu Ustawy CIT. Co istotne, przejęcie to zostanie dokonane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznie. W ten sposób Wnioskodawca zamierza bowiem zrestrukturyzować swoją grupę podmiotów zależnych. Na ocenę prawno-podatkową zdarzenia przyszłego nie ma wpływu w szczególności to, że w SPV na dzień połączenia będą zgromadzone niepodzielone zyski.

Taka interpretacja przepisów jest potwierdzana przez organy podatkowe, np. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 25 lutego 2011 r., sygn. ITPB3/423-657/10/MT.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), dalej „updop” - dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji).

Jednak, w myśl art. 10 ust. 2 updop, przy połączeniu lub podziale spółek kapitałowych:

1.  dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej.
2.  dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10 %, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia.

Stosownie do treści art. 10 ust. 5 updop przepis ust. 2 ma zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami:

1.  o których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, albo
2.  o których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
3.  o których mowa w art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Wskazany powyżej przepis art. 10 ust. 2 pkt 1 updop, formułuje ogólną zasadę, iż przy połączeniu/dzieleniu spółek kapitałowych dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu z udziału w zyskach osób prawnych nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej.

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, iż zgodnie z dyspozycją art. 10 ust. 2 pkt 1 updop (z uwzględnieniem art. 10 ust. 5 tej ustawy), nie będzie stanowiła dochodu z udziału w zyskach osób prawnych dla spółki przejmującej - Wnioskodawcy wartość otrzymanego przez nią majątku spółki przejmowanej, o ile zostaną spełnione warunki określone w art. 10 ust. 4 updop (jak wskazano w zdarzeniu przyszłym).

Należy podkreślić, że zgodnie z regulacją zawartą w art. 10 ust. 4 updop, przepisów ust. 2 pkt 1 nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Z powyższego wynika, że przepisy art. 10 ust. 2 pkt 1 updop mają zastosowanie gdy połączenie lub podział spółek następuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Tak wiec gdy warunek powyższy nie zostanie spełniony, a głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania art. 10 ust. 2 pkt 1 nie ma zastosowania.

Przy czym zbadanie przesłanek i celów dokonywanego podziału spółki jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Nie można więc wykluczyć, że przepisy art. 10 ust. 4 updop, znajdą zastosowanie w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku. Należy zatem wskazać, iż podatnik stosując przepis art. 10 ust. 2 pkt 1 updop, będzie zobowiązany do wskazania dowodów, iż połączenie spółek zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, nie zaś w celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania.

Należy podkreślić, że w niniejszej interpretacji nie rozpatrywano konsekwencji podatkowych pierwszego etapu przekształcenia, mianowicie przekształcenia spółki SKA w spółkę kapitałową, w której będą zgromadzone zyski uzyskane przez SKA niewypłacone akcjonariuszom SKA. Zagadnienie powyższe nie było bowiem przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.