Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-453/13-2/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-08-02
Teza: usługi depozytu nieprawidłowego i pożyczki nie stanowią dla Spółki obrotu, wobec czego pozostają bez wpływu na wyliczenie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.
Słowa kluczowe: depozyt-depozyt nieprawidłowy; import-import usług; pożyczka; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 249 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 09.05.2013 r. (data wpływu 13.05.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy import usług pozostaje bez wpływu na wyliczenie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13.05.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy import usług pozostaje bez wpływu na wyliczenie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka jest wydawnictwem naukowym, którego oferta obejmuje sprzedaż na terytorium kraju publikacji oraz rozwiązań multimedialnych w zakresie wszystkich przedmiotów oraz etapów kształcenia. Jedynym udziałowcem Spółki jest L., wchodząca w skład Grupy spółek (dalej: „Grupa”), dla której podmiotem nadrzędnym jest S., podmiot z siedzibą w F. (dalej: „S.”), który nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności.

Oprócz prowadzenia szeroko pojętej działalności wydawniczej, S. wykonuje również funkcje scentralizowanego grupowego finansowania. Centralizacja funkcji finansowych jest częścią strategii Grupy i ma na celu optymalizację kosztów działalności operacyjnej, m.in. poprzez wykorzystanie efektu skali. S. umożliwia spółkom wchodzącym w skład Grupy efektywne wykorzystanie nadwyżek finansowych, łatwy dostęp do finansowania i zmniejszenie kosztów transakcyjnych.

Mając powyższe na uwadze, Spółka zawarła z S. umowę o prowadzenie rachunku rozliczeniowego w ramach Grupy (dalej: „Treasury Account”) w celu zarządzania płynnością finansową (dalej: „Umowa”). Na podstawie Umowy, Spółka może dokonywać następujących operacji:

1.  przelewów nadwyżek środków finansowych (w walucie polskiej) na rachunek bankowy S. oraz ich wypłacanie w ramach posiadanego salda,
2.  wypłaty środków w ramach przyznanego limitu kredytowego w celu pokrycia niedoborów finansowych.

Ad. 1)

Spółka przekazuje środki finansowe na rachunek bankowy S. według swojego uznania, w miarę powstawania nadwyżek. S. może swobodnie dysponować przekazanymi przez Spółkę środkami. Jednak Spółka może w dowolnym czasie żądać zwrotu całości lub części wpłaconej kwoty. Wszelkie wpłaty i wypłaty muszą być zgłaszane do S. z dwudniowym wyprzedzeniem. Przelewy przychodzące i wychodzące są rejestrowane przez S. na Treasury Account prowadzonym dla Spółki.

Ad. 2)

W przypadku braku dodatniego salda na Treasury Account (lub w przypadku, gdy zgromadzone na Treasury Account środki nie są wystarczające na pokrycie bieżących potrzeb finansowych Spółki). Spółka ma możliwość otrzymania wypłaty w ramach przyznanego limitu kredytowego, w celu pokrycia niedoboru gotówki. Wypłata dokonywana jest przez S. z jej rachunku bankowego i jest rejestrowana na Treasury Account. Pokrycie ujemnego salda następuje poprzez wpłaty dokonywane zgodnie z punktem 1).

W zależności od salda istniejącego na Treasury Account na koniec każdego dnia roboczego naliczane są odsetki. Jeżeli saldo jest dodatnie, wówczas odsetki, w wysokości określonej w Umowie, należne są Spółce. Jeżeli saldo jest ujemne, odsetki obliczone według stawki przewidzianej w Umowie, należne są S. Zaksięgowanie odsetek na Treasury Account następuje na koniec każdego miesiąca.

Do obowiązków S. w ramach Umowy należy:

*   zarządzanie Treasury Account,

*   przyjmowanie wpłat, dokonywanie wypłat (współpraca z bankiem obsługującym rachunek, na który / z którego dokonywane są wpłaty),

*   naliczanie odsetek,

*   dostarczanie Spółce zestawień operacji zaksięgowanych na Treasury Account.

Umowa nie przewiduje osobnego wynagrodzenia dla S. z tytułu wykonywania powyższych czynności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przedstawione w opisie stanu faktycznego operacje finansowe nie stanowią dla Spółki obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, a tym samym pozostają bez wpływu na wyliczenie proporcji będącej podstawę odliczenia podatku naliczonego?

Zdaniem Spółki, w rozważanym stanie faktycznym S. świadczy na rzecz Spółki usługi polegające na przyjmowaniu depozytów oraz udzielaniu pożyczek. Transakcje te stanowią dla Spółki, co do zasady, import usług. Spółka nie wykonuje jakichkolwiek czynności, które można byłoby uznać za świadczenie usług. Kwoty otrzymane lub wypłacone przez Spółkę w związku z transakcjami dokonywanymi na podstawie Umowy nie stanowią dla Spółki obrotu z tytułu sprzedaży i w rezultacie nie wpływają na wyliczenie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, co do zasady przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Oznacza to, że podatnikowi przysługuje prawo do zmniejszenia podatku należnego o podatek naliczony w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Stosownie do art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa wyżej, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Należy podkreślić, iż dla potrzeb art. 90 ustawy o VAT ustawodawca nie stworzył odrębnej definicji obrotu. Pojęcie to należy więc rozumieć tak, jak zostało ono zdefiniowane w art. 29 ust. 1 ustawy VAT, Zgodnie z tym przepisem, obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Z kolei przez sprzedaż - w myśl art. 2 ust. 22 ustawy o VAT - należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem, w rozumieniu ustawy o VAT, nie będzie sprzedażą dla Spółki sytuacja, gdy jest ona usługobiorcą, nawet jeżeli to na niej spoczywa obowiązek rozliczenia podatku od towarów i usług. Zdaniem Spółki, z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia w rozważanym stanie faktycznym.

Zdaniem Spółki, na podstawie Umowy S. wykonuje na rzecz Spółki następujące usługi:

1.  usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, oraz
2.  usługi udzielania pożyczek pieniężnych.

Ad. 1)

W ocenie Spółki, w sytuacji, gdy Spółka przelewa nadwyżki środków pieniężnych na rachunek bankowy S. dochodzi de facto do zawarcia umowy depozytu nieprawidłowego w rozumieniu art. 845 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej: „Kodeks cywilny”). Zgodnie z tym przepisem, stosunek prawny depozytu nieprawidłowego powstaje, jeżeli z przepisów szczególnych albo z umowy lub okoliczności wynika, że przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku.

Wynika z niego, że jeżeli strony zawierają umowę, na podstawie której składający oddaje przechowawcy na przechowanie pieniądze bądź inne rzeczy oznaczone co do gatunku, ponadto z przepisów szczególnych albo z umowy lub okoliczności wynika, że przechowawca może rozporządzać przedmiotem przechowania, jest to depozyt nieprawidłowy.

W świetle powyższego depozyt nieprawidłowy uznawany jest albo za odmianę zwykłej umowy przechowania albo odrębny typ umowy nazwanej. Przechowawca „nieprawidłowy” nabywa na własność przedmiot depozytu i może nim rozporządzać tak, jak w umowie pożyczki. Depozyt nieprawidłowy różni się jednak od pożyczki tym, że jest zawierany w interesie składającego. Nie można utożsamiać depozytu nieprawidłowego z pożyczką. Depozyt nieprawidłowy może być odpłatny lub nieodpłatny.

Porównując opis przedmiotowej instytucji prawa cywilnego ze stanem faktycznym będącym przedmiotem niniejszego zapytania, należy uznać, iż zgodnie z Umową między Spółką a S.:

*   Spółka oddąje na przechowanie określoną kwotę pieniędzy według własnego uznania (Spółka decyduje czy i jaką kwotę przekazać na Treasury Account),

*   S. ma prawo rozporządzać środkami oddanymi na przechowanie,

*   Spółka może w każdej chwili (z zachowaniem 2-dniowego terminu) dokonywać wpłaty / wypłaty środków zarejestrowanych na Treasury Account,

*   wpłacanie środków finansowych na rachunek S. stanowi dla Spółki alternatywę w stosunku do lokowania tych środków w banku.

W konsekwencji, zdaniem Spółki nie ulega wątpliwości, iż dokonywane przez Spółkę wpłaty (depozyty) na rachunek S., w przypadku gdy z umowy wynika prawo S. do rozporządzania zdeponowanymi środkami, następują w wykonaniu umowy depozytu nieprawidłowego.

Potwierdzenie powyższego stanowiska odnaleźć można in. in. również w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 czerwca 2011 r. sygn. akt II FSK 1722/10, w którym to sąd wskazał, iż: „Dla ustalenia treści czynności prawnej, o której mowa w art. 845 Kodeksu cywilnego (depozytu nieprawidłowego,), koniecznym i wystarczającym było ustalenie, czy środki pieniężne należne skarżącemu zostały przelane na rachunek bankowy prowadzony dla skarżącej oraz czy skarżąca mogła przechowywaną kwotą rozporządzać. Okolicznością kluczową w sprawie, która przesądzała o uznaniu czynności prawnej dokonanej między skarżącymi za depozyt nieprawidłowy (\`(...)\`) był bezsporny fakt dysponowania przez skarżącą pieniędzmi należącymi do skarżącego, za pośrednictwem rachunku bankowego prowadzonego dla skarżącej (\`(...)\`). Z samych bowiem okoliczności sprawy wynikało, że przechowawca miał uprawnienie do rozporządzania pieniędzmi oddanymi na przechowanie, co więcej zaś, z uprawnienia tego faktycznie korzystał”.

Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że w przypadku umowy depozytu nieprawidłowego, stroną świadczącą usługę jest przechowawca, którym w okolicznościach przedstawionych w opisie stanu faktycznego jest S.. Spółka nie wykonuje żadnych czynności na rzecz S., które mogłyby być uznane za świadczenie usług. W szczególności, Spółka poprzez samą czynność wniesienia depozytu nie świadczy usługi, jedynie sama korzysta z usługi S. pełniącej funkcję instytucji finansowej w ramach Grupy. Deponowanie środków finansowych na rachunku S. związane jest wyłącznie z zarządzaniem własnymi środkami finansowymi przez Spółkę i ma na celu zwiększenie (ochronę) kapitału. Jest to czynność niezbędna do realizacji usługi depozytu świadczonej przez S., więc nie może jednocześnie stanowić usługi po stronie Spółki.

W świetle powyższego składanie depozytów oraz uzyskiwanie odsetek z tego tytułu pozostaje bez wpływu na wyliczenie proporcji, o której mowa w art. 90 ust 3 ustawy o VAT. Kwoty związane z dokonywaniem takich transakcji nie stanowią bowiem dla Spółki obrotu z tytułu sprzedaży.

Zaprezentowane stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych, m.in.:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 listopada 2011 r. (znak ILPP4/443-587/11-4/BA);

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 listopada 2008 r. (znak IPPP2/443-1090/08-3/PW);

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 listopada 2008 r. (znak IBPP21443-731/08/ASz);

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 listopada 2008 r. (znak IBPP2/443-736/08/ICz);

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 maja 2008 r. (znak ITPP2/443-57/08/EŁ).

Ad. 2)

W sytuacji, kiedy Spółka nie posiada odpowiedniego salda dodatniego na Treasury Account i na żądanie Spółki S. przekazuje jej określoną ilość pieniędzy, dochodzi zdaniem Spółki do zawarcia umowy pożyczki w rozumieniu art. 720 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Odnosząc powyższe do czynności wykonywanych w ramach Umowy należy zauważyć, że:

*   na podstawie Umowy S. zobowiązała się udostępnić Spółce określoną ilość środków finansowych w ramach przyznanego limitu kredytowego,

*   realizacja powyższego zobowiązania następuje każdorazowo na wniosek Spółki poprzez przeniesienie przez S. na własność Spółki określonej ilości pieniędzy,

*   Spółka zobowiązana jest do zwrotu tej samej ilości pieniędzy,

*   Spółka jest zobowiązana do zapłaty wynagrodzenia dla S. w postaci odsetek.

Nie ulega więc wątpliwości, że wskazane czynności stanowią realizację umowy pożyczki. W przypadku umowy pożyczki usługodawcą jest dający pożyczkę, którym w przedstawionym stanie faktycznym jest S.. Spółka nie wykonuje żadnych czynności na rzecz S., które mogłyby być uznane za świadczenie usług. W szczególności, spłata pożyczonego kapitału nie stanowi usługi po stronie Spółki, gdyż jest to czynność związana z realizacją usługi udzielania pożyczek, świadczonej przez S.. Odsetki uiszczane przez Spółkę stanowią zaś wynagrodzenie dla S. z tytułu wykonanej usługi.

W świetle powyższego, otrzymywanie pożyczek oraz zapłata odsetek z tego tytułu pozostaje bez wpływu na wyliczenie proporcji, o której mowa w art. 90 ust 3 ustawy o VAT. Kwoty związane z dokonywaniem takich transakcji nie stanowią bowiem dla Spółki obrotu z tytułu sprzedaży.

Podsumowując, w ocenie Spółki żadna z przedstawionych w opisie stanu faktycznego operacji finansowych nie stanowi dla Spółki obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT i nie ma znaczenia dla wyliczenia proporcji będącej podstawą odliczenia podatku naliczonego.

Powyższa konkluzja jest zdaniem Spółki prawidłowa bez względu na sposób opodatkowania usług świadczonych przez S. tj. czy Spółka jest zobowiązana do rozliczenia podatku z tytułu importu usług, czy usługi te podlegają zwolnieniu czy opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z poglądem prezentowanym w licznych interpretacjach indywidualnych, wartość importu usług nie powinna być uwzględniana w wyliczeniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT. W przypadku importu usług nie występuje bowiem obrót zdefiniowany w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT. Podmiot dokonujący importu usług jest wprawdzie podatnikiem z tytułu tej czynności i rozlicza podatek należny, ale nie dokonuje sprzedaży, do której art. 2 ust. 22 ustawy o VAT zalicza wyłącznie:

odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów, oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Poniżej Spółka przywołuje przykłady interpretacji indywidualnych potwierdzających prezentowane stanowisko.

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 marca 2013 r. (znak IPPP3/143-161/13-2/IG)

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z (dnia 5 marca 2013 r. (znak lPPP3/443-1218/12-2/SM)

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 lutego 20 12 r. (znak IPPP3/443-1558/11-2/MK)

Mając powyższe na uwadze Spółka wnosi o potwierdzenie stanowiska przedstawionego w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, co do zasady przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Oznacza to, że podatnikowi przysługuje prawo do zmniejszenia podatku należnego o podatek naliczony w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zgodnie z treścią art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jak stanowi art. 90 ust. 2 ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Na podstawie art. 90 ust. 4 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Ustalając tę proporcję należy mieć na względzie fakt, iż zgodnie z brzmieniem ust. 5 i ust. 6 cytowanego artykułu, do obrotu wskazanego powyżej nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności oraz z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca zawarł ze Spółką S., która nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, umowę o prowadzenie rachunku rozliczeniowego w ramach Grupy w celu zarządzania płynnością finansową. Na podstawie umowy, Wnioskodawca może dokonywać następujących operacji:

1.  przelewów nadwyżek środków finansowych (w walucie polskiej) na rachunek bankowy S. oraz ich wypłacanie w ramach posiadanego salda,
2.  wypłaty środków w ramach przyznanego limitu kredytowego w celu pokrycia niedoborów finansowych.

Odnośnie pierwszej z ww. operacji, w ocenie Spółki, w sytuacji, gdy Spółka przelewa nadwyżki środków pieniężnych na rachunek bankowy Spółki S., dochodzi de facto do zawarcia umowy depozytu nieprawidłowego w rozumieniu art. 845 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), zgodnie z którym, stosunek prawny depozytu nieprawidłowego powstaje, jeżeli z przepisów szczególnych albo z umowy lub okoliczności wynika, że przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku.

Odnośnie drugiej z ww. operacji, w sytuacji, kiedy Spółka nie posiada odpowiedniego salda dodatniego na rachunku i na żądanie Spółki S. przekazuje jej określoną ilość pieniędzy, dochodzi, zdaniem Spółki do zawarcia umowy pożyczki w rozumieniu art. 720 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W świetle powyższego, wskazać należy, że zarówno w przypadku umowy depozytu nieprawidłowego, jak i umowy pożyczki, Wnioskodawca nie jest stroną świadczącą, lecz korzystającą z ww. usług.

Stosownie do art. 28b ustawy ust. 1, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Przez import usług – rozumie się zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy, świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne mniemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli usługobiorcą jest:

*   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,

*   w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Z uwagi na fakt, iż w analizowanym stanie faktycznym Wnioskodawca jest beneficjentem usługi (usługobiorcą), a Spółka S. nie posiada siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski, usługa świadczona przez kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy powinna podlegać opodatkowaniu w miejscu, gdzie usługobiorca (Wnioskodawca) posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. na terytorium Polski. Zatem, Wnioskodawca zobowiązany będzie do rozpoznania importu usług z tytułu zawieranych transakcji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, iż proporcja ustalana jest w oparciu o obrót. Pojęcie obrotu zostało zdefiniowane w art. 29 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnych charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Równocześnie, przez sprzedaż, w myśl art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Powyższa definicja „obrotu” nie obejmuje zatem importu usług.

W konsekwencji należy zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, iż nabywane usługi depozytu nieprawidłowego i pożyczki nie stanowią dla Spółki obrotu, wobec czego pozostają bez wpływu na wyliczenie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Jednocześnie wskazać należy, iż niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, natomiast w zakresie zdarzenia przyszłego wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja indywidualna nr IPPP1/443-453/13-3/AS.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.