Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-1504/08-2/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-01-21
Teza: PIT - w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży przed upływem pięciu lat od wydania decyzji o ustanowieniu udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu nabytego na zasadzie art. 7 Dekretu
Słowa kluczowe: decyzja-wydanie decyzji; dekret; grunty; nabycie; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; przychód-opodatkowanie przychodu; przychód-źródła przychodu; udział; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 30.10.2008 r. (data wpływu 04.11.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży przed upływem pięciu lat od wydania decyzji o ustanowieniu udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu nabytego na zasadzie art. 7 Dekretu - **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie

W dniu 04.11.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży przed upływem pięciu lat od wydania decyzji o ustanowieniu udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu nabytego na zasadzie art. 7 Dekretu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Prezydent Miasta W. w dniu 25 kwietnia 2008 roku wydał decyzję Nr xxxx (dalej jako „Decyzja”) na podstawie której, po rozpatrzeniu wniosków z dnia 30 grudnia 1948 roku oraz z dnia 25 maja 1949 roku złożonych przez dawnych współwłaścicieli hipotecznych o przyznanie prawa własności czasowej (obecnie prawa użytkowania wieczystego) do gruntu położonego w W., orzekł ustanowienie prawa użytkowania wieczystego na 99 lat do niezabudowanego gruntu o łącznej pow. 67867 m2 na rzecz Pani Jadwigi K. w 2/8 częściach, Andrzeja K. w 2/8 częściach, Jerzego Marii U.w 1/8 części, Barbary Marii K. w 1/8 części, Anny Marii E. w 1/8 części oraz Joanny Małgorzaty K. w 1/8 części.

W uzasadnieniu Decyzji Prezydent Miasta W. wyjaśnił, że nieruchomość położona w W. objęta jest działaniem dekretu z dnia 26 października 1945 roku o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. W (Dz. U. Nr 50, poz. 279, „Dekret”). Z dniem 21 listopada 1945 roku, tj. z dniem wejścia w życie Dekretu dot. nieruchomości warszawskich, w tym grunt przedmiotowej nieruchomości, na podstawie artykułu 1 Dekretu przeszły na własność gminy W., a od 1950 roku z chwilą likwidacji gmin na własność Skarbu Państwa.

Następnie grunt przedmiotowej nieruchomości z dniem 27 maja 1990 roku stał się z mocy prawa własnością Dzielnicy - Gminy W., co potwierdził Wojewoda W. stosownymi decyzjami. Zgodnie z artykułem 20 ust. 1 ustawy z dnia 15 marca 2002 roku o ustroju miasta W. (Dz. U. z 2002 r., Nr 41, poz. 361 ze zm.) przedmiotowy grunt stanowi własność Miasta W.. Zgodnie z art. 7 ust. 1 i 2 Dekretu dotychczasowi właściciele lub ich następcy prawni będący w posiadaniu gruntu, względnie osoby prawa ich reprezentujące - uprawnieni byli wciągu 6 miesięcy od dnia objęcia w posiadanie gruntu przez gminę do złożenia wniosku o przyznanie prawa własności czasowej (obecnie prawa użytkowania wieczystego) z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną. Gmina miała obowiązek uwzględniania wniosków, jeżeli korzystanie z gruntów przez dotychczasowych właścicieli dało się pogodzić z przeznaczeniem tych gruntów określonym w planie zabudowania. Objęcie gruntu położonego w W. w posiadanie przez gminę W. nastąpiło na podstawie rozporządzenia Ministra Odbudowy z dnia 27 stycznia 1948 roku. Przedmiotowy grunt został objęty w posiadanie gminy w dniu 25 listopada 1948 roku, tj. z dniem ogłoszenia w Dzienniku Urzędowym Nr 27 Rady Narodowej i Zarządu Miejskiego W.. Termin do złożenia wniosku upływał z dniem 25 maja 1949 roku.

Dawni współwłaściciele hipoteczni Maria K., Anna U., Maria K. i Jan K. w dniu 30 grudnia 1948 roku oraz w dniu 25 maja 1949 roku złożyli stosowne wnioski w trybie art. 7 ust. 1 Dekretu.

W świetle powyższych ustaleń oraz przedłożonych przez strony dokumentów potwierdzających tytuł własności do przedmiotowej nieruchomości Prezydent Miasta W. ustanowił prawo użytkowania wieczystego do gruntu położonego w W.. W stosunku do Pana Andrzeja K. w Decyzji z dnia 24 kwietnia 2008 roku zostało orzeczone prawo użytkowania wieczystego do przedmiotowej nieruchomości w 2/8 części.

Wnioskodawca zamierza sprzedać swój udział w prawie użytkowania wieczystego do nieruchomości położonej w W..

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy w przypadku sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości nabytego na zasadzie artykułu 7 Dekretu, jego sprzedaż nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, także wtedy, gdy sprzedaż ta została dokonana przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ustanowienie prawa użytkowania wieczystego oraz przed upływem pięciu lat od wydania decyzji administracyjnej o ustanowieniu prawa użytkowania wieczystego i zawarciem umowy o ustanowieniu tego prawa z Prezydentem W.?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Ograniczony obowiązek podatkowy – nierezydent.

Zgodnie z artykułem 3 ustęp 2a Ustawy o PIT osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

*   pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,

*   działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,

*   działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

*   położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Przepisy, powyżej cytowane stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (artykuł 4a Ustawy o PIT).

W umowie z dnia 4 maja 1987 r. o unikaniu podwójnego opodatkowania Kanada - Polska w artykule 6 mowa jest o opodatkowaniu dochodu z nieruchomości. Dochody osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego, położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie (Polska).

Dla celów stosowania niniejszej umowy określenie „majątek nieruchomy” posiada takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa tego Państwa, w którym majątek ten jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których zastosowanie mają przepisy prawa powszechnego odnoszące się do nieruchomości, prawa użytkowania majątku nieruchomego, jak również prawa do zmiennych lub stałych świadczeń z tytułu eksploatacji albo prawa do eksploatacji zasobów mineralnych, źródeł i innych bogactw naturalnych; statki, łodzie oraz samoloty nie stanowią majątku nieruchomego.

1.  Dekret dotyczący tzw. „gruntów warszawskich” - podstawa prawna ustanowienia prawa użytkowania wieczystego.

Nacjonalizacja stanowiąca pierwotny sposób nabycia własności przez Państwo została przeprowadzona na podstawie Dekretu. Nieruchomości z chwilą wejścia w życie Dekretu przechodziły na własność Gminy, a następnie na własność Państwa. W artykule 7 ustęp 1 Dekretu przewidziane zostały uprawnienia dla dotychczasowego właściciela gruntu, jak i następcy właściciela, co do składania wniosków o przyznanie na tym gruncie prawa wieczystej dzierżawy lub prawa zabudowy. Prawo wieczystej dzierżawy i prawo zabudowy z mocy artykułu XXXIX dekretu z dnia 11 października 1964 r. - przepisy wprowadzające prawo rzeczowe i prawo o księgach wieczystych (Dz. U. Nr 52, poz. 321 ze zm.), zostały przekształcone w prawo własności czasowej, które na podstawie art. 40 ust 1 ustawy z dnia 14 lipca 1961 r. o gospodarce terenami w miastach i osiedlach (Dz. U. Nr 32, poz. 159) przekształciło się w prawo użytkowania wieczystego.

Oddanie w użytkowanie wieczyste „gruntu warszawskiego” skomunalizowanego Dekretem, w wypadku spełnienia przez ubiegającego się o to dotychczasowego właściciela tego gruntu (jego następców prawnych) przesłanek przewidzianych w tym akcie prawnym, miało niewątpliwie charakter rekompensacyjny.

Zgodnie z artykułem 7 ust. 1 Dekretu:

*   dotychczasowy właściciel gruntu, prawni następcy właściciela, będący w posiadaniu gruntu, lub osoby prawa jego reprezentujące, a jeżeli chodzi o grunty oddane na podstawie obowiązujących przepisów w zarząd i użytkowanie - użytkownicy gruntu mogą w ciągu 6 miesięcy od dnia objęcia w posiadanie gruntu przez gminę zgłosić wniosek o przyznanie na tym gruncie jego dotychczasowemu właścicielowi prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną.

*   gmina uwzględni wniosek, jeżeli korzystanie z gruntu przez dotychczasowego właściciela da się pogodzić z przeznaczeniem gruntu według planu zabudowania, a jeżeli chodzi o osoby prawne - ponadto, gdy użytkowanie gruntu zgodnie z jego przeznaczeniem w myśl planu zabudowania nie pozostaje w sprzeczności z zadaniami ustawowymi lub statutowymi tej osoby prawnej;

*   w razie uwzględnienia wniosku gmina ustali, czy przekazanie gruntu nastąpi tytułem wieczystej dzierżawy, czy na prawie zabudowy, oraz określi warunki, pod którymi umowa może być zawarta;

*   w przypadku nieuwzględnienia wniosku, gmina zaofiaruje uprawnionemu, w miarę posiadania zapasu gruntów - na tych samych warunkach dzierżawę wieczystą gruntu równej wartości użytkowej, bądź prawo zabudowy na takim gruncie;

*   w razie niezgłoszenia wniosku, przewidzianego w ustępie 1 Dekretu, lub nieprzyznania z jakichkolwiek innych przyczyn dotychczasowemu właścicielowi wieczystej dzierżawy albo prawa zabudowy, gmina obowiązana jest uiścić odszkodowanie wmyśl artykułu 9 Dekretu.

Oznacza to, że na podstawie artykułu 7 Dekretu właściciele „gruntów warszawskich” mogli złożyć w ciągu sześciu miesięcy od objęcia w posiadanie gruntu przez gminę wniosek o przyznanie prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawem zabudowy za symboliczną opłatą (obecnie - użytkowanie wieczyste), powodujący, że właściciele Ci nie podlegali wywłaszczeniu. Jeżeli wniosek nie został rozpatrzony, zainteresowany może złożyć wniosek o ustanowienie użytkowania wieczystego do Prezydenta W, jeżeli nieruchomość stanowi własność komunalną natomiast, gdy nieruchomości należą do Skarbu Państwa wniosek składa się do Starosty Powiatu W (Prezydenta W).

2\. Cel regulacji wynikającej z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kwalifikacja danego stanu faktycznego według art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c) ww. ustawy powinna uwzględniać cel regulacji wynikającej z tego przepisu.

Według art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest, między innymi, odpłatne zbycie: a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz wynikającego z przydziału Spółdzielni mieszkaniowych: prawa do domu jednorodzinnego lub prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym, c) prawa wieczystego użytkowania gruntów, d) innych rzeczy - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a) - c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Z przepisu tego wynika, że sprzedaż (ściślej - odpłatne zbycie) prawa użytkowania wieczystego gruntu co do zasady nie podlega zakwalifikowaniu jako źródło przychodów podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dopiero dodatkowy element sprawia, że to, co do zasady nie stanowi źródła przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie podlega opodatkowaniu, staje się źródłem przychodów w rozumieniu tej ustawy. Tym dodatkowym elementem i kryterium pozwalającym na traktowanie odpłatnego zbycia użytkowania wieczystego gruntów jako źródła przychodów jest upływ czasu - jeżeli odpłatne zbycie następuje przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego prawa, traktowane jest jako źródło przychodów. To dodatkowe kryterium po pierwsze - wyłącza spod opodatkowania przychód uzyskany ze sprzedaży, którą można nazwać zwykłą nieprofesjonalną prywatną dokonywaną przez osobę fizyczną w związku z koniecznością zaspokojenia swoich własnych potrzeb życiowych, po drugie - pozwala na wychwycenie tych sytuacji, gdy odpłatne zbycie prawa wieczystego użytkowania następuje stosunkowo niedługo po jego nabyciu.

Zakłada się, że w takiej sytuacji, nabycie nie miało miejsca w celu zaspokojenia własnych potrzeb zbywcy (przede wszystkim mieszkaniowych, bo użytkowanie wieczyste gruntu nabywa się na ogół w tym celu, aby na gruncie tym wznieść budynek mieszkalny; por. uzasadnienie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 kwietnia 2000 r., K 8/98, OTK 2000 Nr 3, poz. 87), lecz cel spekulacyjny, nastawiony na zysk będący skutkiem na przykład wzrostu cen nieruchomości między chwilą nabycia i zbycia. Odpłatne zbycie prawa użytkowania wieczystego przed upływem pięciu lat od jego nabycia może sugerować, że kryje się za tym działalność nastawiona na zysk (ukryta działalność gospodarcza). Cel przepisu jest zatem taki, że ma on sankcjonować spekulacyjny obrót nieruchomościami (czy to stanowiącymi własność zbywców, czy to przysługującymi im na warunkach określonych w prawie spółdzielczym, czy to oddanymi im w użytkowanie wieczyste) poza jawnie prowadzoną działalnością gospodarczą poddając przychody z takiego obrotu opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

3\. Pojęcie „nabycia prawa” w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowym kryterium i dodatkowym elementem pozwalającym na traktowanie odpłatnego zbycia użytkowania wieczystego gruntów, jako źródła przychodów jest upływ czasu - jeżeli odpłatne zbycie następuje przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego prawa, traktowane jest jako źródło przychodów. Jak to wynika z orzecznictwa NSA oraz linii interpretacyjnej organów podatkowych ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu nie powinno się oceniać w kategoriach nabycia, o jakim stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Odpłatne zbycie prawa użytkowania wieczystego nabytego na podstawie artykułu 7 Dekretu powinno być uznane za neutralne podatkowo na gruncie Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika, bowiem z wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 2002 r., sygn. III RN 18/02: „Wydanie na podstawie art. 7 ust. 1 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze W (Dz. U. Nr 50, poz. 279) decyzji ustanawiającej prawo użytkowania wieczystego gruntu na rzecz byłego właściciela (jego następców prawnych) oraz zawarcie przez Prezydenta Miasta W z byłym właścicielem (jego następcami prawnymi) umowy użytkowania wieczystego gruntu warszawskiego nie może być traktowane, jako nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.). Sprzedaż (odpłatne zbycie) tak ustanowionego prawa wieczystego użytkowania nie jest zatem źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, także wówczas, gdy została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ustanowienie użytkowania wieczystego oraz przed upływem pięciu lat od wydania decyzji administracyjnej o ustanowieniu użytkowania wieczystego i zawarciem umowy o ustanowieniu tego prawa”.

Oddanie w użytkowanie wieczyste nie jest równoznaczne w sensie prawnym ze zwrotem własności nieruchomości. Jednakże w odniesieniu do skomunalizowanych gruntów warszawskich może być traktowane jako swoista restytucja o charakterze rekompensacyjnym. Charakter ten ma duże znaczenie dla zastosowania w stosunku do sprzedaży prawa użytkowania wieczystego przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Stanowisko takie potwierdzają urzędy skarbowe w swoich interpretacjach:

*   „quasi - restytucyjny i zdecydowanie rekompensacyjny charakter nabycia przez zapytującą prawa wieczystego użytkowania gruntu ma znaczenie dla zastosowania w stosunku do niej przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na podstawie umowy zawartej z pełnomocnikami Miasta W nabyła to prawo, ale nie było to tego rodzaju nabycie, o jakie chodzi we wspomnianym przepisie. W konsekwencji przepis ten nie ma w tej sprawie zastosowania. Zasadą jest, że nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych odpłatne zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu”. (Postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego wydane dnia 10 października 2005 r., przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Grójcu, sygn. 1407/N-005/US/37/05/DD).

*   „Zgodnie z art. 9 dekretu, odszkodowanie miało być wypłacone w „miejskich papierach wartościowych”, które jednak nigdy nie zostały wyemitowane. Jak wynika z przytoczonej regulacji, prawodawcy niewątpliwie chodziło o zrekompensowanie dotychczasowym właścicielom (ich następcom prawnym) przejścia na własność gminy W gruntów stanowiących dotąd ich własność. W dekrecie od razu uregulowano kwestię stosownych rekompensat. Odzyskanie prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną (art. 7 ust. 1 dekretu, obecnie prawa wieczystego użytkowania) było ustawowo zagwarantowaną formą rekompensaty. Wykładnia pojęcia „nabycie prawa” użytego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. powinna zatem uwzględniać to, że zwrot utraconego prawa własności nie jest nabyciem. Odniesienie powyższego poglądu do stanu faktycznego ustalonego w rozpoznawanej sprawie prowadzi do wniosku, że nie powinno się oceniać ustanowienia na rzecz skarżącej prawa użytkowania wieczystego w kategoriach nabycia, o jakim stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste nie może być utożsamione ze zwrotem własności, jednakże stanowi swoisty substytut zwrotu własności, w sytuacji, w której ubieganie się o zwrot własności jest niemożliwe ze względu na brak do tego podstaw prawnych w dekrecie komunalizacyjnym.

Ponadto, prawo użytkowania wieczystego jest silnym prawem rzeczowym, lokującym się w hierarchii tych praw bezpośrednio po prawie własności, a przed ograniczonymi prawami rzeczowymi (por. uzasadnienie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 kwietnia 2000 r., K 8/98, OTK 2000 Nr 3, poz. 87), co pozwala na potraktowanie ustanowienia użytkowania wieczystego jako swoistej restytucji stosunków własnościowych sprzed komunalizacji”. (Postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego wydane dnia 10 stycznia 2004 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Limanowej, sygn. PDOF.415/17103).

Wydanie na podstawie artykułu 7 ustęp 1 Dekretu decyzji ustanawiającej prawo użytkowania wieczystego gruntu warszawskiego nie może być traktowane, jako nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntu w rozumieniu artykułu 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Zatem sprzedaż (odpłatne zbycie) prawa wieczystego użytkowania ustanowionego w trybie artykuł 7 Dekretu nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu artykułu 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, także wówczas, gdy sprzedaż ta została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ustanowienie prawa użytkowania wieczystego, a także przed upływem pięciu lat od wydania decyzji administracyjnej o ustanowieniu użytkowania wieczystego i zawarcia umowy o ustanowieniu tego prawa.

4\. Konstytucyjna zasada równości.

Konstytucyjna zasada równości oznacza, że wszystkie podmioty charakteryzujące się w równym stopniu daną cechą istotną (relewantną) powinny być traktowane równo, a więc według jednakowej miary, bez zróżnicowań zarówno dyskryminujących, jaki faworyzujących (wyrok TK z 5 listopada 1997 r., sygn. K. 22/97, OTK ZU Nr 3 - 4/1997, poz. 41).

Gdyby przyjąć inną interpretację, właściciel, który odzyskał skomunalizowaną nieruchomość, byłby w razie jej sprzedaży lub zamiany w gorszej sytuacji niż osoba, która nabyła nieruchomość w tym samym czasie i nigdy jej nie utraciła. To byłoby sprzeczne z konstytucyjną zasadą równości.

Ponadto, jak to zostało wskazane w omawianym powyżej wyroku SN z dnia 7 maja 2002 roku (sygn. akt III RN 18/2002) należy przyjąć ten wariant wykładni, który najpełniej odpowiada zasadom konstytucyjnym. Nie można dopuszczać do bezzasadnego zróżnicowania sytuacji prawnej obywateli w sytuacjach identycznych lub zasadniczo podobnych, bowiem kolidowałoby to z zasadą równości praw obywateli.

W dotychczasowym orzecznictwie przyjęto, iż zwrot nieruchomości w trybie przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 roku o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603) oraz ustawy wcześniejszej, już nie obowiązującej z dnia 29 kwietnia 1985 roku o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości jest restytucją (przywróceniem) stosunków prawnorzeczowych sprzed wywłaszczenia. Taki zwrot nie stanowi „nabycia” nieruchomości, o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem nie stanowi również źródła przychodu podlegającemu opodatkowaniu (np. wyrok NSA z dnia 17 grudnia 1996 roku, sygn. akt FPS 7/96).

Stanowisko to znajduje również potwierdzenie w orzeczeniu WSA w Warszawie z dnia 9 lipca 2008 roku (sygn. III SA/Wa 582/2008): Zwrot nieruchomości jest restytucją czyli przywróceniem stosunków prawnych sprzed wywłaszczenia. Decyzja o zwrocie powoduje przejście prawa własności na dotychczasowego właściciela, ale nie kreuje tego prawa. Pogląd o restytucyjnym charakterze decyzji o zwrocie nieruchomości nie jest sprzeczny z jej konstytutywnym charakterem. Decyzja konstytutywna to taka, która tworzy, zmienia lub znosi określone stosunki prawne. Przy zwrocie nieruchomości nie jest przenoszona jej własność na zasadach ogólnych na wywłaszczonego właściciela. Nie jest to też przeniesienie w drodze aktów władczych Skarbu Państwa lub gminy. Dlatego sytuacja taka nie może być kwalifikowana jak „nabycie”, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mimo, że wyroki te dotyczą przepisów o gospodarce nieruchomościami, należy odnieść je również do sytuacji przy zbyciu wieczystego użytkowania ustanowionego na gruncie artykułu 7 Dekretu. W przeciwnym razie, byłoby to postępowanie naruszające zasadę równości.

Powyżej powołane argumenty wskazują dobitnie, że sprzedaż użytkowania wieczystego gruntu ustanowionego na gruncie przepisów Dekretu nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c) ustawy także wówczas, gdy została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ustanowienie użytkowania wieczystego oraz przed upływem pięciu lat od wydania decyzji administracyjnej o ustanowieniu użytkowania wieczystego i zawarciem umowy o ustanowieniu tego prawa z Prezydentem W..

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych oraz przywołanych tez wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, Sądu Najwyższego oraz Trybunału Konstytucyjnego - wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, jak również powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw stron osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast Organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.