Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.249.2021.2.ŁS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-21
Teza: Ulga termomodernizacyjna – wydatki na ocieplenie przegrody budowlanej (jaką jest dach na budynku mieszkalnym jednorodzinnym) związane z ułożeniem nowego pokrycia dachu (blachodachówka), montaż okna dachowego, wymiana starych krokwi i starego deskowania, obróbki blacharskie, rynny i rury spustowe, folia paroprzepuszczalna, wełna mineralna, podbitka, płyty OSB/-płyty kartonowo gipsowe oraz wykorzystane do budowy kominów - układu odprowadzenia spalin i szybu wentylacyjnego - układu doprowadzenia powietrza.
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; termomodernizacja; ulga-ulga termomodernizacyjna; wspólność-wspólność majątkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 marca 2021 r. (data wpływu 8 marca 2021 r.), uzupełnionym w dniu 26 maja 2021 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi termomodernizacyjnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 26 maja 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi termomodernizacyjnej.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest właścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego usytuowanego na działce nr ewidencyjny X położonej w miejscowości B. (nr budynku X), XX-XXX., powiat X., województwo X. Budynek został wybudowany około 1940 r. Ze względu na upływ czasu i jakość wykorzystanych w tamtym czasie materiałów budowlanych wymaga on przeprowadzenia gruntownego remontu i termomodernizacji. Aby zachować kolejność robót należało rozpocząć remont budynku od wymiany starego pokrycia dachowego, zbudowanego z popękanej betonowej dachówki oraz wymiany pognitych krokwi i desek, na nową blachodachówkę, wraz z rynnami, rurami spustowymi i niezbędnymi obróbkami. Ponadto równocześnie należało wymienić stare kominy wraz z wentylacją w celu umożliwienia doprowadzania powietrza i odprowadzenia spalin, ponieważ stare nieszczelne kominy z cegły nie nadawały się do podłączania gazowego kotła kondensacyjnego lub kotła kondensacyjnego na paliwo stałe, których montaż planowany jest do ogrzewania przedmiotowego budynku. Mając w planie wykonanie termomodernizacji całego budynku, aby zmniejszyć koszty ogrzewania budynku remont, należało rozpocząć od dachu i wymiany kominów. Od początku 2020 r. Wnioskodawca rozpoczął przygotowania do wymiany pokrycia dachu i starych kominów. Zostały zakupione niezbędne materiały i do końca grudnia 2020 r. Wnioskodawca wymienił całe pokrycie dachowe wraz z rynnami, rurami spustowymi i wszelkimi obróbkami blacharskimi oraz kominami.

Roboty obejmowały:

*   demontaż starej betonowej dachówki,
*   rozebranie starych kominów,
*   budowa nowych kominów do odprowadzenia spalin z prefabrykowanych pustaków z wkładem ceramicznym i niezbędnym dociepleniem,
*   budowa nowego szybu wentylacyjnego do doprowadzenia powietrza,
*   wymianę pognitych krokwi i starego deskowania,
*   montaż nowych łat i kontrłat oraz foli paroprzepuszczalnej,
*   montaż okna dachowego,
*   montaż nowego pokrycia z blachodachówki,
*   wykonanie niezbędnych obróbek blacharskich w tym okucie i ocieplenie kominów,
*   wymianę rynien i rur spustowych.

Ze względu na duże koszty przedsięwzięcia oraz pojawienie się podczas remontu nieprzewidzianych wydatków wykonanie dalszej części termomodernizacji, w tym docieplenie poddasza w miejscach gdzie dach jest skośnym stropem poddasza (wełna mineralna grubość około 25 cm, folia paroprzepuszczalna, płyty OSB/płyty kartonowo gipsowe), planowane jest na 2021 r.

Roboty rozpoczynające termomodernizację związane z wymianą pokrycia dachu i wymianą starych kominów Wnioskodawca zakończył w grudniu 2020 r., całkowicie z własnych środków. Na powyżej przedstawione przedsięwzięcie nie otrzymał dofinansowania ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub innych funduszy. Poniesione koszty zostaną uwzględnione w związku z zamiarem skorzystania z ulgi podatkowej na termomodernizację w rozumieniu Ordynacji podatkowej, nie będą rozliczane w ramach żadnej innej ulgi. Wydatki nie zostaną i nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Opisane wydatki nie zostaną zwrócone w jakiejkolwiek innej formie. Odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej podlega kwota wykonanej usługi wraz z kwotą wydatków poniesionych na materiały wykorzystane przy ułożeniu nowego pokrycia dachu (blachodachówka) oraz rynien i rur spustowych, folii paroprzepuszczalnej, obróbek blacharskich, płyt OSB i wełny mineralnej do ocieplenia.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wyjaśnił, że w zakresie zmiany poszycia dachu (blachodachówka), montażu okna dachowego, wymiany starych krokwi i starego deskowania, obróbki blacharskiej, rynien i rur spustowych, foli paroprzepuszczalnej, wełny mineralnej, podbitki, płyty OSB/płyty kartonowo gipsowych - przedsięwzięcie zostało/zostanie wykonane w myśl art. 2 pkt 2 lit. a) ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów w ramach ulepszenia, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczana na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych. W oparciu o załącznik do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych wydatki poniesione w ramach przedmiotowej inwestycji związanej z termomodernizacją dachu, przynależą - zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia - do materiałów budowlanych wykorzystywanych do docieplenia przegród budowlanych oraz do usług w związku z realizacją docieplenia przegród budowlanych.

Budowa nowego komina w miejsce starych wynikała z faktu, iż istniejące w budynku kominy były w złym stanie technicznym (liczne pęknięcia i nieszczelności). Ponadto ze względu na mały przekrój otworów w starym kominie oraz brak wymaganej odporności na działanie spalin (kanał komina wykonany był tradycyjnie z cegły bez odpowiedniego wkładu kwasoodpornego), nie można było podłączyć do nich nowego kotła. Nowy kocioł gazowy zostanie zakupiony i zamontowany w kolejnym etapie termomodernizacji - w okresie 3 kolejnych lat licząc od 2020 r. (końca roku podatkowego, w którym został poniesiony pierwszy wydatek).

Ww. przedsięwzięcie zostało wykonane w myśl art. 2 pkt 2 lit. c) ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów w ramach wykonania przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że budowa nowych szybów wentylacyjnych wynikła z konieczności doprowadzenia powietrza do pomieszczenia, w którym znajdować się będzie kocioł, niezbędnego do spalania paliwa grzewczego oraz prawidłowej pracy kotła. Ponadto nowa wentylacja będzie służyła do odprowadzania niebezpiecznych spalin powodujących ryzyko zaczadzenia.

Ww. przedsięwzięcie zostało wykonane w myśl art. 2 pkt 2 lit. c) ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów w ramach wykonania przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków.

Przedsięwzięcie realizowane było/jest na istniejącym budynku mieszkalnym jednorodzinnym w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, którego Wnioskodawca jest jedynym właścicielem. Przedsięwzięcie termomodernizacyjne zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat licząc od 2020 r. (końca roku podatkowego, w którym został poniesiony pierwszy wydatek). Poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na przedsięwzięcie termomodernizacyjne nie zostaną zwrócone w jakiejkolwiek formie (oprócz wydatków planowanych: wełna mineralna, podbitka, płyty OSB/płyty kartonowo gipsowe, ponieważ Wnioskodawca planuje złożyć wniosek o dofinansowanie z WFOŚiGW w tym zakresie), nie zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, nie zostaną odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, nie zostaną uwzględnione w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej (inne ulgi niż termomodernizacyjna). Poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na przedsięwzięcie termomodernizacyjne nie są i nie będą sfinansowane (dofinansowane) ze środków NFOŚiGW lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych płatnikiem podatku jest Zakład Pracy (GDDKiA Odział w X). Wysokość poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków udokumentowana jest fakturami wystawionymi przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku. Data wystawienia faktur to 2020 r. Faktury zostały wystawione na Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wydatki poniesione na usługę i materiały związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego wykorzystane do ocieplenia przegrody budowlanej (jaką jest dach na budynku mieszkalnym jednorodzinnym) związane z ułożeniem nowego pokrycia dachu (blachodachówka), montaż okna dachowego, wymiana starych krokwi i starego deskowania, obróbki blacharskie, rynny i rury spustowe, folia paroprzepuszczalna, wełna mineralna, podbitka, płyty OSB/-płyty kartonowo gipsowe - można odliczyć od dochodu w ramach ulgi podatkowej związanej z termomodernizacją, zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r.?
2.  Czy wydatki poniesione na materiały budowlane związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego wykorzystane do budowy kominów - układu odprowadzenia spalin i szybu wentylacyjnego - układu doprowadzenia powietrza - można odliczyć od dochodu w ramach ulgi podatkowej związanej z termomodernizacją, zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych?

**Ad.1**

**Zdaniem Wnioskodawcy,** dokonane przez Niego wydatki: związane z ułożeniem nowego pokrycia dachu (blachodachówka), montaż okna dachowego, wymiana starych krokwi i starego deskowania, obróbki blacharskie, rynny i rury spustowe, folia paroprzepuszczalna oraz planowane: wełna mineralna, podbitka, płyty OSB/płyty kartonowo gipsowe mogą być odliczone od podatku w ramach przedmiotowej inwestycji w ramach ulgi termomodernizacyjnej.

Według Wnioskodawcy powyższe przedsięwzięcie spełnia wszystkie przesłanki prawne niezbędne do skorzystania z przedmiotowej ulgi tj.:

*   przedsięwzięcie realizowane było/będzie na istniejącym budynku mieszkalnym jednorodzinnym w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, którego Wnioskodawca jest jedynym właścicielem.
*   przedsięwzięcie termomodernizacyjne zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat licząc od 2020 r (końca roku podatkowego, w którym został poniesiony pierwszy wydatek).
*   poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na przedsięwzięcie termomodernizacyjne nie zostaną zwrócone w jakiejkolwiek formie (oprócz wydatków planowanych: wełna mineralna, podbitka, płyty OSB/płyty kartonowo gipsowe, ponieważ Wnioskodawca planuje złożyć wniosek o dofinansowanie z WFOŚiGW w tym zakresie), nie zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, nie zostaną odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, nie zostaną uwzględnione w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej (inne ulgi niż termomodernizacyjna). Poniesione przez Wnioskodawce wydatki na przedsięwzięcie termomodernizacyjne nie są i nie będą sfinansowane (dofinansowane) ze środków NFOŚiGW lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych płatnikiem podatku jest Zakład Pracy (GDDKiA Odział w X).
*   wysokość poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków udokumentowana jest fakturami wystawionymi przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku. Data wystawienia faktur to 2020 r. Faktury zostały wystawione na Wnioskodawcę. Przedsięwzięcie zostało wykonane w myśl art. 2 pkt 2 lit. a) ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów w ramach ulepszenia, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych.
*   wykorzystane materiały i usługi mieszczą się w wykazie zamieszczonym w rozporządzeniu z dnia 21 grudnia 2018 r. Ministra Inwestycji i Rozwoju w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych, w ramach: materiały budowlane wykorzystywane do docieplenia przegród budowlanych, płyt balkonowych oraz fundamentów wchodzące w skład systemów dociepleń lub wykorzystywane do zabezpieczenia przed zawilgoceniem oraz stolarka okienna i drzwiowa, w tym okna, okna połaciowe wraz z systemami montażowymi, drzwi balkonowe, bramy garażowe, powierzchnie przezroczyste nieotwieralne.

­

**Ad.2**

**Zdaniem Wnioskodawcy,** dokonane przez Niego wydatki związane z budową nowych kominów i szybów wentylacyjnych w ramach przedmiotowej inwestycji może odliczyć w ramach ulgi termomodernizacyjnej.

Według Wnioskodawcy powyższe przedsięwzięcie spełnia wszystkie przesłanki prawne niezbędne do skorzystania z przedmiotowej ulgi tj.:

*   przedsięwzięcie realizowane było/będzie na istniejącym budynku mieszkalnym jednorodzinnym w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, którego Wnioskodawca jest jedynym właścicielem.
*   przedsięwzięcie termomodernizacyjne zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat licząc od 2020 r. (końca roku podatkowego, w którym został poniesiony pierwszy wydatek).
*   poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na przedsięwzięcie termomodernizacyjne nie zostaną zwrócone w jakiejkolwiek formie, nie zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, nie zostaną odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, nie zostaną uwzględnione w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej (inne ulgi niż termomodernizacyjna). Poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na przedsięwzięcie termomodernizacyjne nie są i nie będą sfinansowane (dofinansowane) ze środków NFOŚiGW lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych płatnikiem podatku jest Zakład Pracy (GDDKiA Odział w X).
*   wysokość poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków udokumentowana jest fakturami wystawionymi przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku. Data wystawienia faktur to 2020 r. Faktury zostały wystawione na Wnioskodawcę.
*   przedsięwzięcie zostało wykonane w myśl art. 2 pkt 2 lit. c) ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów w ramach wykonania przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków.
*   wykorzystane materiały i usługi mieszczą się w wykazie zamieszczonym w rozporządzeniu z dnia 21 grudnia 2018 r. Ministra Inwestycji i Rozwoju w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych, w ramach: materiały budowlane i urządzenia: kocioł gazowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin - czyli koszty związane z pracami koniecznymi do montażu nowego źródła ciepła.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 1 pkt 4 oraz art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 9 listopada 2018 r. r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2018 r. poz. 2246) w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 26h, a w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zmieniono brzmienie art. 11 ust. 1 i 2. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne korzystne rozwiązanie podatkowe dla podatników tzw. ulgę termomodernizacyjną.

W myśl art. 26h ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.), podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 10, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Wobec powyższego adresatami ulgi termomodernizacyjnej są podatnicy podatku dochodowego opłacający podatek według skali podatkowej, 19% stawki podatku oraz opłacający ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, będący właścicielami lub współwłaścicielami jednorodzinnych budynków mieszkalnych, ponoszący wydatki na realizację przedsięwzięć termomodernizacyjnych. Ponadto, odliczenie przysługuje pod warunkiem zakończenia przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w okresie do 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Zgodnie z art. 5a pkt 18b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, budynek mieszkalny jednorodzinny, o którym mowa w ww. art. 26h ust. 1 to budynek mieszkalny jednorodzinny w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.).

Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku mieszkalnym jednorodzinnym - należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku (art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane).

Z kolei art. 5a pkt 18c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definiuje przedsięwzięcie termomodernizacyjne jako przedsięwzięcie termomodernizacyjne w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków.

W myśl art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków (Dz. U. z 2021 r. poz. 554) użyte w ustawie określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjne oznacza przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:

1.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,
2.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a), do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,
3.  wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a),
4.  całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Katalog wydatków podlegających odliczeniu znajduje się w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 2489).

Odliczeniu podlegają wydatki na materiały budowlane i urządzenia:

1.  materiały budowlane wykorzystywane do docieplenia przegród budowlanych, płyt balkonowych oraz fundamentów wchodzące w skład systemów dociepleń lub wykorzystywane do zabezpieczenia przed zawilgoceniem;
2.  węzeł cieplny wraz z programatorem temperatury,
3.  kocioł gazowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin,
4.  kocioł olejowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin,
5.  zbiornik na gaz lub zbiornik na olej,
6.  kocioł na paliwo stałe spełniający co najmniej wymagania określone w rozporządzeniu Komisji (UE) 2015/1189 z dnia 28 kwietnia 2015 r. w sprawie wykonania dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/125/WE w odniesieniu do wymogów dotyczących ekoprojektu dla kotłów na paliwa stałe (Dz. Urz. UE L 193 z dnia 21 lipca 2015 r., s. 100),
7.  przyłącze do sieci ciepłowniczej lub gazowej,
8.  materiały budowlane wchodzące w skład instalacji ogrzewczej,
9.  materiały budowlane wchodzące w skład instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej,
10.  materiały budowlane wchodzące w skład systemu ogrzewania elektrycznego,
11.  pompa ciepła wraz z osprzętem,
12.  kolektor słoneczny wraz z osprzętem,
13.  ogniwo fotowoltaiczne wraz z osprzętem,
14.  stolarka okienna i drzwiowa, w tym okna, okna połaciowe wraz z systemami montażowymi, drzwi balkonowe, bramy garażowe, powierzchnie przezroczyste nieotwieralne,
15.  materiały budowlane składające się na system wentylacji mechanicznej wraz z odzyskaniem ciepła lub odzyskiem ciepła i chłodu.

Odliczeniem objęte są również wydatki na następujące usługi:

1.  wykonanie audytu energetycznego budynku przed realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego,
2.  wykonanie analizy termograficznej budynku,
3.  wykonanie dokumentacji projektowej związanej z pracami termomodernizacyjnymi,
4.  wykonanie ekspertyzy ornitologicznej i chiropterologicznej,
5.  docieplenie przegród budowlanych lub płyt balkonowych lub fundamentów,
6.  wymiana stolarki zewnętrznej np.: okien, okien połaciowych, drzwi balkonowych, drzwi zewnętrznych, bram garażowych, powierzchni przezroczystych nieotwieralnych,
7.  wymiana elementów istniejącej instalacji ogrzewczej lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej lub wykonanie nowej instalacji wewnętrznej ogrzewania lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej,
8.  montaż kotła gazowego kondensacyjnego,
9.  montaż kotła olejowego kondensacyjnego,
10.  montaż pompy ciepła,
11.  montaż kolektora słonecznego,
12.  montaż systemu wentylacji mechanicznej z odzyskiem ciepła z powietrza wywiewanego,
13.  montaż instalacji fotowoltaicznej,
14.  uruchomienie i regulacja źródła ciepła oraz analiza spalin,
15.  regulacja i równoważenie hydrauliczne instalacji,
16.  demontaż źródła ciepła na paliwo stałe.

W myśl art. 26h ust. 2 kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem.

Stosownie do art. 26h ust. 3 ww. ustawy, wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku. Jeżeli poniesione wydatki były opodatkowane podatkiem od towarów i usług, za kwotę wydatku uważa się wydatek wraz z podatkiem od towarów i usług, o ile podatek ten nie został odliczony na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług (art. 26h ust. 4 ww. ustawy).

Natomiast, zgodnie z art. 26h ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczeniu nie podlegają wydatki w części, w jakiej zostały:

1.  sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej lub zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie;
2.  zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub uwzględnione przez podatnika w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej.

Powyższa regulacja wskazuje na brak możliwości odliczenia wydatków, których podatnik nie poniósł, gdyż zostały mu zrefinansowane (zwrócone). Odliczeniu podlegają te wydatki, których ciężar ekonomiczny ponosi podatnik (uszczuplają jego majątek). Nie ma także możliwości odliczenia wydatków, które w jakiejkolwiek formie pomniejszyły już zobowiązanie podatkowe podatnika.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono wydatki (art. 26h ust. 6 ww. ustawy).

W myśl art. 26h ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwota odliczenia nieznajdująca pokrycia w rocznym dochodzie podatnika podlega odliczeniu w kolejnych latach, nie dłużej jednak niż przez 6 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Zgodnie z art. 26h ust. 8 ww. ustawy, podatnik, który po roku, w którym dokonał odliczeń, otrzymał zwrot odliczonych wydatków na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, jest obowiązany doliczyć odpowiednio kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot. W przypadku niezrealizowania przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w terminie, o którym mowa w ust. 1, podatnik dolicza kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym upłynął ten termin (art. 26h ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ulga termomodernizacyjna przysługuje więc właścicielowi lub współwłaścicielowi istniejącego już budynku mieszkalnego jednorodzinnego w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane. Katalog wydatków podlegających odliczeniu znajduje się w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych i wyłącznie w zakresie tych wydatków, podatnikowi przysługuje ulga termomodernizacyjna. Podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem takiego budynku ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek. Kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem. Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego usytuowanego na działce nr ewidencyjny 779 położonej w miejscowości B. Budynek został wybudowany około 1940 r. Ze względu na upływ czasu i jakość wykorzystanych w tamtym czasie materiałów budowlanych wymaga on przeprowadzenia gruntownego remontu i termomodernizacji. Aby zachować kolejność robót należało rozpocząć remont budynku od wymiany starego pokrycia dachowego, zbudowanego z popękanej betonowej dachówki oraz wymiany pognitych krokwi i desek, na nową blachodachówkę, wraz z rynnami, rurami spustowymi i niezbędnymi obróbkami. Ponadto równocześnie należało wymienić stare kominy wraz z wentylacją w celu umożliwienia doprowadzania powietrza i odprowadzenia spalin, ponieważ stare nieszczelne kominy z cegły nie nadawały się do podłączania gazowego kotła kondensacyjnego lub kotła kondensacyjnego na paliwo stałe, których montaż planowany jest do ogrzewania przedmiotowego budynku. Mając w planie wykonanie termomodernizacji całego budynku, aby zmniejszyć koszty ogrzewania budynku remont, należało rozpocząć od dachu i wymiany kominów. Od początku 2020 r. Wnioskodawca rozpoczął przygotowania do wymiany pokrycia dachu i starych kominów. Zostały zakupione niezbędne materiały i do końca grudnia 2020 r. Wnioskodawca wymienił całe pokrycie dachowe wraz z rynnami, rurami spustowymi i wszelkimi obróbkami blacharskimi oraz kominami.

Roboty obejmowały:

*   demontaż starej betonowej dachówki,
*   rozebranie starych kominów,
*   budowa nowych kominów do odprowadzenia spalin z prefabrykowanych pustaków z wkładem ceramicznym i niezbędnym dociepleniem,
*   budowa nowego szybu wentylacyjnego do doprowadzenia powietrza,
*   wymianę pognitych krokwi i starego deskowania,
*   montaż nowych łat i kontrłat oraz foli paroprzepuszczalnej,
*   montaż okna dachowego,
*   montaż nowego pokrycia z blachodachówki,
*   wykonanie niezbędnych obróbek blacharskich w tym okucie i ocieplenie kominów,
*   wymianę rynien i rur spustowych.

Ze względu na duże koszty przedsięwzięcia oraz pojawienie się podczas remontu nieprzewidzianych wydatków wykonanie dalszej części termomodernizacji, w tym docieplenie poddasza w miejscach gdzie dach jest skośnym stropem poddasza (wełna mineralna grubość około 25 cm, folia paroprzepuszczalna, płyty OSB/płyty kartonowo gipsowe), planowane jest na 2021 r. Roboty rozpoczynające termomodernizację związane z wymianą pokrycia dachu i wymianą starych kominów Wnioskodawca zakończył w grudniu 2020 r., całkowicie z własnych środków. Na powyżej przedstawione przedsięwzięcie nie otrzymał dofinansowania ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub innych funduszy. Poniesione koszty zostaną uwzględnione w związku z zamiarem skorzystania z ulgi podatkowej na termomodernizację w rozumieniu Ordynacji podatkowej, nie będą rozliczane w ramach żadnej innej ulgi. Wydatki nie zostaną i nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Opisane wydatki nie zostaną zwrócone w jakiejkolwiek innej formie. Odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej podlega kwota wykonanej usługi wraz z kwotą wydatków poniesionych na materiały wykorzystane przy ułożeniu nowego pokrycia dachu (blachodachówka) oraz rynien i rur spustowych, folii paroprzepuszczalnej, obróbek blacharskich, płyt OSB i wełny mineralnej do ocieplenia. W uzupełnieniu Wnioskodawca wyjaśnił, że w zakresie zmiany poszycia dachu (blachodachówka), montażu okna dachowego, wymiany starych krokwi i starego deskowania, obróbki blacharskiej, rynien i rur spustowych, foli paroprzepuszczalnej, wełny mineralnej, podbitki, płyty OSB/płyty kartonowo gipsowych - przedsięwzięcie zostało/zostanie wykonane w myśl art. 2 pkt 2 lit. a) ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów w ramach ulepszenia, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczana na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych. W oparciu o załącznik do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych wydatki poniesione w ramach przedmiotowej inwestycji związanej z termomodernizacją dachu, przynależą - zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia - do materiałów budowlanych wykorzystywanych do docieplenia przegród budowlanych oraz do usług w związku z realizacją docieplenia przegród budowlanych. Budowa nowego komina w miejsce starych wynikała z faktu, iż istniejące w budynku kominy były w złym stanie technicznym (liczne pęknięcia i nieszczelności). Ponadto ze względu na mały przekrój otworów w starym kominie oraz brak wymaganej odporności na działanie spalin (kanał komina wykonany był tradycyjnie z cegły bez odpowiedniego wkładu kwasoodpornego), nie można było podłączyć do nich nowego kotła. Nowy kocioł gazowy zostanie zakupiony i zamontowany w kolejnym etapie termomodernizacji - w okresie 3 kolejnych lat licząc od 2020 r. (końca roku podatkowego, w którym został poniesiony pierwszy wydatek). Ww. przedsięwzięcie zostało wykonane w myśl art. 2 pkt 2 lit. c) ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów w ramach wykonania przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że budowa nowych szybów wentylacyjnych wynikła z konieczności doprowadzenia powietrza do pomieszczenia, w którym znajdować się będzie kocioł, niezbędnego do spalania paliwa grzewczego oraz prawidłowej pracy kotła. Ponadto nowa wentylacja będzie służyła do odprowadzania niebezpiecznych spalin powodujących ryzyko zaczadzenia. Ww. przedsięwzięcie zostało wykonane w myśl art. 2 pkt 2 lit. c) ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów w ramach wykonania przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków. Przedsięwzięcie realizowane było/jest na istniejącym budynku mieszkalnym jednorodzinnym w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, którego Wnioskodawca jest jedynym właścicielem. Przedsięwzięcie termomodernizacyjne zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat licząc od 2020 r. (końca roku podatkowego, w którym został poniesiony pierwszy wydatek). Poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na przedsięwzięcie termomodernizacyjne nie zostaną zwrócone w jakiejkolwiek formie (oprócz wydatków planowanych: wełna mineralna, podbitka, płyty OSB/płyty kartonowo gipsowe, ponieważ Wnioskodawca planuje złożyć wniosek o dofinansowanie z WFOŚiGW w tym zakresie), nie zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, nie zostaną odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, nie zostaną uwzględnione w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej (inne ulgi niż termomodernizacyjna). Poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na przedsięwzięcie termomodernizacyjne nie są i nie będą sfinansowane (dofinansowane) ze środków NFOŚiGW lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych płatnikiem podatku jest Zakład Pracy (GDDKiA Odział w X). Wysokość poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków udokumentowana jest fakturami wystawionymi przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku. Data wystawienia faktur to 2020 r. Faktury zostały wystawione na Wnioskodawcę.

Przechodząc do analizy przedstawionego opisu zdarzenia zauważyć należy, że używanie pieca centralnego ogrzewania na paliwo stałe w budynku mieszkalnym wiąże się z koniecznością odprowadzenia z niego spalin.

Zgodnie z art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane przez urządzenia budowlane rozumie się urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietnikiem.

Cechą wyróżniającą urządzenia budowlane pozostaje ich związanie z obiektem budowlanym w sposób funkcjonalny, umożliwiający użytkowanie obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, które z kolei przesądza o rodzaju urządzeń technicznych niezbędnych do jego eksploatacji.

Natomiast komin jest częścią instalacji centralnego ogrzewania, czyli częścią urządzenia technicznego związanego z obiektem budowlanym (wskazanie zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2017 r., sygn. akt II OSK 927/15).

Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne oraz przedstawiony opis zdarzenia stwierdzić należy, że Wnioskodawca będzie miał możliwość odliczenia, w ramach ulgi termomodernizacyjnej, wskazanej w art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatków poniesionych na materiały budowlane i usługi związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego wykorzystanych do ocieplenia przegrody budowlanej związane z ułożeniem nowego pokrycia dachu (blachodachówka), montaż okna dachowego, wymiany starych krokwi i starego deskowania, obróbki blacharskie, rynny i rury spustowe, folia paroprzepuszczalna, wełna mineralna, podbitka, płyty OSB/-płyty kartonowo gipsowe. Ponadto, Wnioskodawca będzie miał również możliwość odliczenia w ramach ww. ulgi wydatków poniesionych na materiały budowlane wykorzystane do budowy kominów (układu odprowadzenia spalin i szybu wentylacyjnego - układu doprowadzenia powietrza).

Końcowo, jak już wcześniej wskazano, zgodnie z art. 26h ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczeniu nie podlegają wydatki w części, w jakiej zostały/zostaną sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej lub zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Zatem w przedmiotowej sprawie, odliczeniu mogą podlegać tylko te wydatki, które nie zostały (nie zostaną) dofinansowane (zwrócone) z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Przy czym, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), zauważyć należy, że organ podatkowy wydając interpretację indywidualną przepisów prawa opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego. Ewentualną weryfikację czy zakres przeprowadzonych prac i użytych materiałów budowlanych odpowiadał zakresowi wskazanemu w przepisach będą przeprowadzały inne organy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.