Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-651/14/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-09-16
Teza: W zakresie opodatkowania wynagrodzeń wypłacanych przez organizację zbiorowego zarządzania.
Słowa kluczowe: honorarium; organizacje; podatek-podatek od towarów i usług; podatnik; twórcy; usługi-usługi kulturalne; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 30 maja 2014 r. (data wpływu 4 czerwca 2014 r.), uzupełnionym pismem z 1 września 2014 r. (data wpływu 3 września 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wynagrodzeń (tantiemów) wypłacanych przez organizację zbiorowego zarządzania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 czerwca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wynagrodzeń (tantiemów) wypłacanych przez organizację zbiorowego zarządzania”. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 1 września 2014 r. (data wpływu 3 września 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 20 sierpnia 2014 r. znak: IBPP3/443-651/14/MN.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zawarł umowę ze Stowarzyszeniem (zwane dalej: „Z”) o powierzenie, na zasadach przeniesienia powierniczego, służących mu majątkowych praw autorskich do jego utworów m.in. słownych, muzycznych, słowno - muzycznych.

Z. jest organizacją zbiorowego zarządzania majątkowymi prawami autorskimi na podstawie zezwolenia Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego w zakresie wskazanym w tym zezwoleniu. Z. zobowiązuje się wykonywać zbiorowy zarząd z zachowaniem należytej staranności, na zasadzie równego traktowania, zgodnie z ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych, statutem Z. i obowiązującymi w Z. zasadami oraz bez uszczerbku dla autorskich praw osobistych do utworów objętych powierzeniem oraz praw osobistych.

Na podstawie ww. umowy powierzenie obejmuje m.in.: wykonanie publiczne, wystawienie, wyświetlenie, odtworzenie, nadanie, reemitowanie, utrwalenie, zwielokrotnienie na nośnikach, wprowadzenie do obrotu, najem, użyczenie, rozpowszechnianie. Powierzenie obejmuje także udzielanie licencji i dochodzenie ochrony, a w szczególności:

1.  ustalenie wysokości i dochodzenie wynagrodzenia, w tym kontrolę jego prawidłowego naliczania,
2.  dochodzenie oraz zabezpieczenie roszczeń związanych z wykonywaniem umów, jak również z naruszaniem praw do utworów objętych Powierzeniem lub związanych z naruszeniem umów o korzystanie z tych utworów,
3.  ustalenie zasad naliczania i wysokości oraz dochodzenie roszczeń, także z tytułu korzystania z utworów nie wymagającego zgody twórcy w zakresie, w którym twórcy służy jedynie prawo do wynagrodzenia oraz dochodzenie roszczeń informacyjnych oraz związanych z tym korzystaniem, jak również wniosków zabezpieczających te roszczenia.

Z. pobiera opłaty od faktycznych użytkowników za korzystanie z praw autorskich twórców (Wnioskodawcy) za zasadach określonych w porozumieniach oraz przepisach prawa. Część z uzyskanych kwot przekazuje twórcom (Wnioskodawcy) w formie wynagrodzenia (tantiemy).

Otrzymywane wynagrodzenia (tantiemy) od Z. Wnioskodawca zamierza opodatkować jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W piśmie z 1 września 2014 r. uzupełniono wniosek o następujące informacje:

Wnioskodawca jest twórcą i artystą wykonawcą w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Autorskie prawa majątkowe przysługują Wnioskodawcy z tytułu:

1.  komponowania muzyki i pisania tekstów,
2.  wykonywania utworów tzn. granie na instrumentach muzycznych,
3.  tworzenia nowego brzmienia, nowych barw dźwiękowych i dopracowywania brzmieniowego utworów muzycznych stworzonych przez innych twórców,
4.  tworzenia „intro” do utworów muzycznych innych twórców,
5.  występowania na imprezach muzycznych i odtwarzania utworów muzycznych.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi nie stanowią usług kulturalnych.

Wnioskodawca świadczy usługi związane z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach, ale robi to samodzielnie i niezależnie od Z. tj. bez jego pośrednictwa. Dlatego wykonywanie tych usług nie ma znaczenia w niniejszym wniosku, gdyż wniosek dotyczy stanu faktycznego, jakim jest otrzymywanie wynagrodzenia od Z., a takowego Wnioskodawca nie dostaje za wykonywanie ww. usług.

Wnioskodawca nie jest podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym, nie jestem wpisany do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Z tytułu majątkowych praw autorskich Wnioskodawca otrzymuje od Z. „honorarium autorskie”. W umowie powierzenia praw do zbiorowego zarządzania nie ma zapisów dotyczących „honorariów autorskich”. Natomiast na stronie internetowej Z. jest informacja, że twórcy i artyści otrzymują „wynagrodzenie”. Z tego co wie Wnioskodawca, Z. przy przelewach bankowych używa określenia „honorarium autorskie”, niezależnie czy autor (twórca) prowadzi działalność gospodarczą, czy też nie.

Wnioskodawca sam organizuje swoją pracę w zakresie tworzenia utworów słownych, muzycznych, słowno - muzycznych, sam decyduję o jej godzinach i miejscu wykonywania, a także sam ponosi jej koszty m.in. zakup sprzętu muzycznego i wyposażenie studia muzycznego, promocja, reklama, podróże służbowe, hotele, paliwo.

W zakresie tworzenia utworów słownych, muzycznych, słowno-muzycznych Wnioskodawca występuje jako podmiot (twórca, artysta) w pełni samodzielny, działający w swoim imieniu i na własny rachunek. Oczywiście, jak wcześniej pisał Wnioskodawca, jeśli dostanie zlecenie od innego artysty, to wtedy ma wyznaczony czas na wykonanie utworu i określony rodzaj muzyki. Ale także wtedy Wnioskodawca działa we własnym imieniu (osobiście podpisuje umowę na wykonanie utworu) i na własny rachunek (Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie).

Wnioskodawca nie jest związany z OZZ stosunkiem prawnym co do warunków wykonywania „organizacji zbiorowego zarządzania prawami”, ponieważ w przypadku umowy z Z. ma wpływ na zasięg terytorialny ochrony swoich praw tzn. czy ochrona będzie obowiązywać tylko na terytorium Polski, czy również poza jej granicami. Ponadto Wnioskodawca ma wpływ na ilość pól eksploatacji, na których będą wykorzystywane utwory Wnioskodawcy m.in. publiczne odtwarzanie i wykonywanie utworów, wyświetlanie, wypożyczenia, utrwalanie i zwielokrotnianie, nadawanie utworów przez stacje radiowe i telewizyjne, wykorzystywanie utworów przez Internet, wystawianie utworów. Natomiast przy zawieraniu umów z pozostałymi OZZ w Polsce i na świecie Wnioskodawca ma wpływ na wszelkie postanowienia umowne.

Wnioskodawca nie jest związany z OZZ stosunkiem prawnym co do wynagrodzenia. Na podstawie umowy z Z. działającego nieodpłatnie (bez osiągania zysku) Wnioskodawca otrzymuje honorarium autorskie (wynagrodzenie) w pełnej wysokości, jakie płacą do Z .firmy korzystające z utworów Wnioskodawcy (m.in. kluby muzyczne, restauracje, stacje radiowe), a Z. potrąca z tego honorarium tylko opłaty administracyjne (ok. 10–20 %). Innymi słowy wysokość honorarium uzależniona jest nie od warunków stawianych przez Z., ale od ilości firm korzystających z utworów Wnioskodawcy. Jeśli inna OZZ w Polsce, lub na świecie zaoferuje potrącanie mniejszego procentu niż Z., to Wnioskodawca nie musi podpisywać umowy z Z., tylko z tą inną OZZ.

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich tzn. firm korzystających z jego utworów (np. kluby muzyczne, stacje radiowe, restauracje) za autentyczność swoich kompozycji (utworów). Innymi słowy Wnioskodawca odpowiada za to, aby jego utwory nie były plagiatem utworów innych artystów, co stanowi ryzyko gospodarcze prowadzenia działalności gospodarczej (artystycznej).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku zakwalifikowania otrzymywanych wynagrodzeń od Z. jako przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, właściwą stawką podatku VAT od otrzymywanych wynagrodzeń będzie stawka 8%?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W myśl przepisu art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 7 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory muzyczne i słowno -muzyczne.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 i 2 ww. ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu, lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca samodzielnie tworzy piosenki tzn. utwory muzyczne i słowno-muzyczne o charakterze zindywidualizowanym, a więc spełnia przesłanki uznania go za twórcę. Utwory te są następnie upubliczniane np. w klubach muzycznych, mediach, tzn. następuje uzewnętrznienie rezultatu działań Wnioskodawcy, jako twórcy. Dzięki temu twórcy przysługują osobiste i majątkowe prawa autorskie do tego konkretnego utworu. Na podstawie umowy zawartej między Wnioskodawcą (twórcą) a Z. następuje przeniesienie powiernicze majątkowych praw autorskich min. do rozporządzania tymi prawami poprzez m.in. odtwarzanie w klubach muzycznych. Zgodnie z umową Z. wypłaca twórcy wynagrodzenie (tantiemy) tytułem korzystania przez np. kluby muzyczne z majątkowych praw autorskich.

W umowie zawartej między Wnioskodawcą a Z. w § 2 ust. 2 zapisano: „Powierzający (tutaj Wnioskodawca) powierza Z., na zasadach przeniesienia powierniczego, służące mu autorskie prawa majątkowe do utworów (\`(...)\`) muzycznych i słowno-muzycznych.

Przeniesienie powiernicze majątkowych praw autorskich oznacza przeniesienie praw własności do nich z Wnioskodawcy na Z. na czas określony w umowie. Na tej podstawie Z. ma prawo zawierać umowy licencyjne tzn. udzielać licencji faktycznym użytkownikom (np. kluby muzyczne) na korzystanie z utworów muzycznych Wnioskodawcy. Dzięki udzielonej licencji faktyczny użytkownik utworów zobowiązany jest dokonywać opłat na rachunek Z., a ten z kolei część z nich wypłaca twórcom (Wnioskodawcy).

Na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: u.p.t.u.) stawka podatku wynosi 23%. Natomiast na podstawie art. 41 ust. 2 u.p.t.u. w związku z art. 146a pkt 2 u.p.t.u. w załączniku nr 3 do u.p.t.u. wymieniono towary i usługi opodatkowane stawką podatku w wysokości 8%, min. w poz. 181 wymieniono: „usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich łub praw do artystycznego wykonania".

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro przeniesienie powiernicze skutkuje przeniesieniem prawa własności do majątkowych praw autorskich na Z., co powoduje, iż twórca (Wnioskodawca) nie może udzielać licencji, to tym samym poz. 181 z załącznika nr 3 nie będzie miała zastosowania do otrzymywanych przez niego wynagrodzeń (honorariów, tantiem) od Z.. Wobec tego do otrzymywanych wynagrodzeń w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej należy zastosować stawkę 23 % podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Nie wszystkie jednak czynności wykonywane przez osoby fizyczne traktuje się jako wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą. W ustawie przewidziane zostały bowiem sytuacje, w których przy spełnieniu określonych warunków nie uznaje się za podatników podatku od towarów i usług osób fizycznych.

Na podstawie art. 15 ust. 3 ustawy, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1–6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.);

3.z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2–9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Z przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

*   wykonywania tych czynności,
*   wynagrodzenia, oraz
*   odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Ponadto, zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3a ustawy, przepis ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi.

Na mocy tego przepisu wyłączono z zakresu działania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług honoraria twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych z tytułu przekazania lub udzielenia licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonania. Chodzi zatem o czynności, z których przychody są kwalifikowane do przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślić należy, że powyższe wyłączenia mają zastosowanie w sytuacji analogicznej jak w przypadku czynności, o których mowa w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, tj. gdy pomiędzy zlecającym a wykonawcą istnieje stosunek prawny określający warunki wykonawstwa, wynagrodzenia oraz odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Uregulowanie w zakresie nieuznawania honorariów, o których mowa wyżej, za samodzielną działalność gospodarczą (na warunkach wskazanych powyżej) obejmuje również wynagrodzenia (tantiemy) otrzymywane przez twórców i artystów za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi.

Odnośnie dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, że każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia. Jednakże nie w każdym stosunku cywilnoprawnym określony jest zakres odpowiedzialności zlecającego za wykonanie zlecanych czynności. Należy przy tym zauważyć, że sformułowanie art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, odnoszące się do odpowiedzialności należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy.

Tak rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności określa, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich. Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług osoba, która w ramach podpisanej umowy, tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami. Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania przez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności od opodatkowania podatkiem VAT.

Należy przede wszystkim zauważyć, że art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy – stosowany odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi – ustanawia przesłanki, które muszą wystąpić łącznie, aby wyłączenie z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług miało miejsce.

Oznacza to, że przychody z tytułu wykonywanych czynności nie tylko winny być wymienione w określonych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz także spełnione muszą zostać pozostałe kryteria przedmiotowe określające, czy pomiędzy twórcą (artystą wykonawcą) a zamawiającym istnieją więzy tworzące stosunek prawny określający warunki wykonywania czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Wnioskodawcę łączy z organizacją zbiorowego zarządzania prawami autorskimi, która na jej rzecz pobiera i wypłaca jej należności z tytułu honorariów autorskich, pewien stosunek prawny, którego przejawem jest podpisana umowa. Dlatego też w tym miejscu powołać należy przepisy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.), przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Jak stanowi art. 1 ust. 2 powołanej ustawy, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno-muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

Z treści ww. przepisów można wywieść, że twórcą w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych jest każda osoba prowadząca faktycznie działalność twórczą, czyli działalność, której efektem jest powstanie utworu w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Użyte w tym przepisie określenie „przejaw działalności twórczej”, należy rozumieć jako uzewnętrzniony rezultat działalności człowieka o charakterze kreacyjnym.

Przenosząc powyższe przepisy na grunt analizowanej sprawy, należy stwierdzić, że Wnioskodawca tworząc utwory m.in. słowne, muzyczne, słowno-muzyczne, jest niewątpliwie twórcą w rozumieniu art. 1 ust. 1 i 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W prawie autorskim mamy do czynienia z dwoma rodzajami praw: autorskimi prawami osobistymi oraz autorskimi prawami majątkowymi. Zasadą jest, iż z utworu może korzystać lub nim rozporządzać tylko osoba uprawniona. Najczęściej będzie to sam twórca lub – jeżeli z mocy ww. ustawy autorskie prawa majątkowe przysługują innej osobie niż twórca, osoba, która je nabyła lub na rzecz której została ustanowiona licencja.

W myśl art. 8 ust. 1–3 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu. Dopóki twórca nie ujawnił swojego autorstwa, w wykonywaniu prawa autorskiego zastępuje go producent lub wydawca, a w razie ich braku - właściwa organizacja zbiorowego zarządzania prawami autorskimi.

Zatem, aby określone dzieło mogło być przedmiotem prawa autorskiego musi posiadać następujące cechy:

*   mieć źródło w pracy człowieka (twórcy),
*   stanowić przejaw działalności twórczej,
*   posiadać indywidualny charakter.

Twórcy, zgodnie z przepisem art. 16 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych przysługują autorskie prawa osobiste obejmujące przede wszystkim prawo autora do wiązania z dziełem jego nazwiska. Prawo to nigdy nie wygasa i jest, z natury rzeczy, niezbywalne, nie można się go zrzec ani przenieść na inną osobę. W ramach ochrony dóbr osobistych autor ma prawo do przedstawienia utworu pod pseudonimem lub anonimowo. Można więc powiedzieć, że autorskie prawa osobiste chronią pewien „intelektualny” związek twórcy z dziełem.

Przepis art. 41 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy określa, że jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że organizacja zbiorowego zarządzania pobiera na rzecz Wnioskodawcy i wypłaca mu należności z tytułu honorariów autorskich. A zatem Wnioskodawcę łączy z organizacją zbiorowego zarządzania wypłacającą na jego rzecz pobierane honoraria autorskie stosunek prawny. Co jednakże istotne w analizowanej sprawie relacje jakie łączą Wnioskodawcę z organizacją zbiorowego zarządzania w omawianym zakresie nie są stosunkiem zobowiązaniowym podobnym do tego jaki łączy pracodawcę i pracownika. Wnioskodawca zawarł umowę ze Stowarzyszeniem Autorów Z. o powierzenie, na zasadach przeniesienia powierniczego, służących mu majątkowych praw autorskich do jego utworów m.in. słownych, muzycznych, słowno-muzycznych. Na podstawie ww. umowy powierzenie obejmuje m.in.: wykonanie publiczne, wystawienie, wyświetlenie, odtworzenie, nadanie, reemitowanie, utrwalenie, zwielokrotnienie na nośnikach, wprowadzenie do obrotu, najem, użyczenie, rozpowszechnianie. Powierzenie obejmuje także udzielanie licencji i dochodzenie ochrony. Jak wskazał Zainteresowany w opisie sprawy, w zakresie tworzenia utworów słownych, muzycznych, słowno-muzycznych Wnioskodawca występuje jako podmiot (twórca, artysta) w pełni samodzielny, działający w swoim imieniu i na własny rachunek. Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich tzn. firm korzystających z jego utworów (np. kluby muzyczne, stacje radiowe, restauracje) za autentyczność swoich kompozycji (utworów). Innymi słowy Wnioskodawca odpowiada za to, aby jego utwory nie były plagiatem utworów innych artystów, co stanowi ryzyko gospodarcze prowadzenia działalności gospodarczej (artystycznej). Organizacja zbiorowego zarządzania nie działa więc jak właściciel praw, ale jest zobowiązana do wykonywania określonych czynności na rzecz twórców. Co więcej w przedmiotowej sprawie relacje jakie łączą Wnioskodawcę z organizacją zbiorowego zarządzania nie wynikają ze stosunku pracy lub stosunku do niego zbliżonego ponieważ czynności nie są wykonywane przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego są świadczone. Ponadto, w analizowanej sprawie brak jest elementu podporządkowania Wnioskodawcy zlecającemu, który jest charakterystyczny dla stosunku pracy. Wnioskodawca sam organizuje swoją pracę w zakresie tworzenia utworów słownych, muzycznych, słowno-muzycznych, sam decyduję o jej godzinach i miejscu wykonywania, a także sam ponosi jej koszty m.in. zakup sprzętu muzycznego i wyposażenie studia muzycznego, promocja, reklama, podróże służbowe, hotele, paliwo. Od Wnioskodawcy zatem będzie też zależał efekt przekładający się na przychody będące konsekwencją jego twórczości, osiągane również za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania.

W analizowanym przypadku nie mamy zatem do czynienia z działalnością, w zakresie której Wnioskodawca – na podstawie art. 15 ust. 3 pkt 3 i ust. 3a ustawy – mógłby zostać wyłączony z katalogu podatników podatku od towarów i usług.

Tym samym przychody z tytułu pobieranych przez Wnioskodawcę honorariów autorskich od organizacji zbiorowego zarządzania należy uznać za przychody z działalności gospodarczej, wykonywanej samodzielnie przez Wnioskodawcę, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Wnioskodawca bowiem w analizowanym przypadku występuje jako podmiot w pełni samodzielny, działający w swoim imieniu i na własny rachunek, pobierający za swoje działania wynagrodzenie. W konsekwencji należy uznać, że Wnioskodawca w zakresie świadczonych usług polegających na tworzeniu utworów m.in. słownych, muzycznych, słowno-muzycznych prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Okoliczności wymienione w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wypełniają przesłanki, warunkujące uznanie czynności za świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy gdyż istnieje związek pomiędzy otrzymywanym wynagrodzeniem od organizacji zbiorowego zarządzania na rzecz Wnioskodawcy, a przedmiotowymi usługami polegającymi na powierzeniu, na zasadach przeniesienia powierniczego, służących mu majątkowych praw autorskich do jego utworów m.in. słownych, muzycznych, słowno-muzycznych.

Wnioskodawca działając w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, świadczy usługi polegające na czerpaniu korzyści majątkowych z tytułu posiadania przynależnych mu określonych ustawowo praw autorskich, o których mowa we wniosku. Tym samym, należności pieniężne wypłacane przez właściwą organizację zbiorowego zarządzania prawami autorskimi, zobowiązaną z mocy ustawy do pobierania opłat stanowią ekwiwalentne wynagrodzenie, w zamian za powierzenie, na zasadach przeniesienia powierniczego, służących mu majątkowych praw autorskich do jego utworów m.in. słownych, muzycznych, słowno-muzycznych, która to czynność mieści się w szerokiej definicji usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu VAT.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku. Niewymienienie danego towaru lub usługi w ustawie lub przepisach wykonawczych jest jednoznaczne z obowiązkiem zastosowania stawki podstawowej, tj. 23%.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7% z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;
3.  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;
4.  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

W załączniku nr 3 do ustawy pod poz. 181, bez względu na symbol PKWiU, wymieniono usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania.

Jednocześnie w objaśnieniach do załącznika nr 3 do ustawy, w pkt 1 ustawodawca wskazał, że wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik.

Powyższe oznacza, że stawkę obniżoną w wysokości 8% można zastosować dla świadczonych usług lub zbywanych towarów, jeżeli te usługi lub towary zostały wymienione w załączniku nr 3 do ustawy i jednocześnie, na podstawie odrębnych przepisów, nie korzystają ze zwolnienia od podatku lub nie spełniają przesłanek do objęcia ich niższą stawką VAT niż 8%.

W świetle powyższego przepisu w pierwszej kolejności należy przeanalizować, czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi mogą korzystać ze zwolnienia od podatku.

W art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku dla usług kulturalnych świadczonych przez:

1.  podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
2.  indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Stosownie do art. 43 ust. 19 pkt 1 i pkt 8 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:

*   usług związanych z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach,
*   usług ochrony praw.

Powołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy stanowi implementację do polskiego porządku prawnego art. 132 ust. 1 lit. n Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlega świadczenie niektórych usług kulturalnych, a także dostawa towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

Należy zauważyć, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług (kulturalnych), ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, który musi być podmiotem prawa publicznego lub podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym, wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej bądź indywidualnym twórcą i artystą wykonawcą, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzany w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Odnosząc przywołane wyżej przepisy do sprawy będącej przedmiotem wniosku należy stwierdzić, że świadczenie przez wnioskodawcę usług polegających na tworzeniu utworów m.in. słownych, muzycznych, słowno-muzycznych nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33a ustawy, gdyż Wnioskodawca nie spełnia definicji żadnego z podmiotów wymienionych w tym przepisie.

W odniesieniu do wątpliwości Wnioskodawcy trzeba rozpatrzyć zwolnienie od podatku VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług w art. 43 ust. 1 pkt 33b ustawy. Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że jest twórcą i artystą wykonawcą w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Skoro przesłanka podmiotowa wynikającą z ww. przepisu jest przez Wnioskodawcę spełniona, analizy wymaga czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi polegające na tworzeniu utworów m.in. słownych, muzycznych, słowno-muzycznych spełniają przesłankę o charakterze przedmiotowym.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji pojęć „kultura” i „usługa kulturalna”, jednak uznać należy, że usługą taką będzie usługa związana z kulturą, a z uwagi na brak definicji kultury w prawie podatkowym odnieść się trzeba do znaczenia słownikowego, mając na uwadze charakter, jaki ma spełniać ta definicja w tym przypadku. Tym samym wskazać należy, że kultura oznacza „materialną i umysłową działalność społeczeństw oraz jej wytwory”, zaś usługa to „pomoc okazana komuś”, „działalność gospodarcza służąca do zaspokajania potrzeb ludzi”. Natomiast określenie kulturalny oznacza „odnoszący się do tworzenia i upowszechniania kultury lub stanowiący jej składnik”. Właściwym więc wydaje się przyjęcie, że kultura to ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, funkcjonujących w postaci np. dzieł artystycznych, związanymi z twórczością artystyczną (np. o charakterze literackim, naukowym, plastycznym, muzycznym).

Dodatkowo, zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2001 r. Nr 13, poz. 123, ze zm.), działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

Wprawdzie Wnioskodawca w odpowiedzi na pytanie Organu zawarte w wezwaniu: „czy świadczone przez wnioskodawcę usługi tj. tworzenie utworów m.in. słownych, muzycznych, słowno-muzycznych stanowią usługi kulturalne?” wskazał, że świadczone przez niego usługi nie stanowią usług kulturalnych, jednakże przedstawiony we wniosku opis świadczonych przez Wnioskodawcę usług wskazuje, że mają one niewątpliwie związek z kulturą rozumianą jako ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, funkcjonujących w tym przypadku w postaci utworów m.in. słownych, muzycznych, słowno-muzycznych.

Tym samym, w ocenie Organu uznać należy, że przedmiotowe usługi są usługami kulturalnymi, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy.

Ponieważ Wnioskodawca jest podmiotem (twórcą i artystą wykonawcą), o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b) ustawy (co wskazano w opisie sprawy), to świadczone przez niego usługi polegające na tworzeniu utworów m.in. słownych, muzycznych, słowno-muzycznych opisane w złożonym wniosku, które uznać należy za usługi kulturalne w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 33, a za które otrzymuje wynagrodzenie w formie honorarium, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że w przypadku osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, która świadczy usługi polegające na tworzeniu utworów m.in. słownych, muzycznych, słowno-muzycznych, z tytułu których Wnioskodawca jako twórca otrzyma honorarium autorskie wypłacane przez organizację zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnym, korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym do otrzymywanych wynagrodzeń w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej należy zastosować stawkę 23% podatku od towarów i usług, jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Dodatkowo informuje się, że ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.