Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-195/13-4/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-05-21
Teza: Czy dochód wspólnika będącego komandytariuszem niemieckiej spółki komandytowej z tytułu udziału w spółce osobowej będzie opodatkowany w Polsce czy zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) UPO, z uwzględnieniem postanowień art. 27 ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tzw. wyłączenie z progresją)? Jak opodatkować wypłaty procentu od środków wpłaconych tytułem objęcia udziałów w spółce komandytowej z siedzibą w Niemczech, wypłacane przez spółkę osobową wspólnikowi będącemu komandytariuszem? Czy dochód wspólnika z tytułu udziału w spółce osobowej (w tym dochód z tytułu dywidend otrzymywanych przez spółkę osobową i dochód ze sprzedaży udziałów w innych spółkach kapitałowych) będzie opodatkowany w Polsce czy zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) UPOF z uwzględnieniem postanowień art. 27 ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tzw. wyłączenie z progresją)?
Słowa kluczowe: dywidendy; działalność-działalność gospodarcza; Niemcy; spółki-spółka komandytowa; zakład
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 07.02.2013 r. (data wpływu 11.02.2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 13.05.2013 r. (data wpływu 17.05.2013 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 06.05.2013 r. Nr IPPB1/415-195/13-2/KS o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w spółkach osobowych mających siedziby w Niemczech:

*   w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania dochodów z tytułu udziału w spółkach osobowych mających siedzibę w Niemczech na podstawie art. 24 ust. 2 lit. a umowy polsko-niemieckiej - **jest prawidłowe,**
*   w pozostałej części - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11.02.2013 r. złożyła Pani wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w spółkach osobowych mających siedziby w Niemczech.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujące stan faktyczny oraz zdarzenia przyszłe.

W 2011 r. Wnioskodawczyni nabyła udziały w spółce Z. GMBH z siedzibą w Niemczech (zwaną dalej „Spółką Komandytową 1”), będącej odpowiednikiem polskiej spółki komandytowej, (tj. spółką osobową). Tym samym stała się komandytariuszem „Spółki Komandytowej 1”. Głównym przedmiotem działalności „Spółki Komandytowej 1” są inwestycje w nieruchomości położone na terenie Niemiec, polegające na zakupie i modernizacji zarówno nieruchomości mieszkalnych jak i powierzchni użytkowych celem osiągnięcia w przyszłości dochodów z ich wynajmu, leasingu lub sprzedaży. Sprzedaż udziałów przez „Spółkę Komandytową 1” większej liczbie inwestorów miała na celu pozyskanie kapitału inwestycyjnego w celu finansowania określonych projektów - inwestycji. Termin zakończenia inwestycji został określony na rok 2020. Dopiero po zakończeniu inwestycji Wnioskodawczyni otrzyma ewentualne zyski z inwestycji, jeśli takie wystąpią.

Konstrukcja niemieckiej ”Spółki Komandytowej 1” w zakresie opodatkowania komandytariuszy znacznie różni się od uregulowań na gruncie polskiej ustawy podatkowej. Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zasady opodatkowania dochodu uzyskanego z udziału w spółce niebędącej osobą prawną w przypadku gdy uzyskującym przychód jest osoba fizyczna u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku wystąpienia dochodu do opodatkowania podatnik ma obowiązek wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy w poszczególnych miesiącach roku podatkowego. Natomiast w przypadku niemieckiej „Spółki Komandytowej 1” Wnioskodawczyni nie będzie na bieżąco uzyskiwała informacji dotyczących osiągniętych przez „Spółkę Komandytową 1” przychodach, kosztach i dochodzie do opodatkowania, zgodnie z przyjętą koncepcją wyniki pod względem podatkowym będą miały wpływ na rozliczenie podatkowe Wnioskodawczyni w momencie zakończenia inwestycji i wypłaty zysków z inwestycji. Po zakończeniu inwestycji Wnioskodawczyni będzie uprawniona do udziału w zysku „Spółki Komandytowej 1” proporcjonalnie do posiadanych udziałów w Spółce osobowej. Następnie, dochody wypracowane przez Spółkę osobową będą dystrybuowane do wspólników Spółki proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów w Spółce. W momencie zakupu udziałów w „Spółce Komandytowej 1” Wnioskodawczyni otrzymała informacje, iż spółka nie będzie zobowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia, pobrania od wspólników podatku dochodowego od ich zysków z tytułu udziału w spółce osobowej.

Dodatkowo każdego roku Wnioskodawczyni ma otrzymywać wypłatę od kapitału zainwestowanego w wysokości procentu od wniesionych wkładów. W grudniu 2011 r. Wnioskodawczyni otrzymała przelew na rachunek bankowy tytułem procentu od kwoty wpłaconej na zakup udziałów w „Spółce Komandytowej 1” w wysokości 50 Euro. Od wypłaconej kwoty „Spółka Komandytowa 1” nie pobrała i nie odprowadziła podatku dochodowego w Niemczech. Powyższą kwotę Wnioskodawczyni rozpoznała jako przychód roku 2011 r. i wykazała w zeznaniu rocznym PIT-38 za rok 2011 w pozycji 22, jako inne przychody, opodatkowane na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych stawką 19%. W deklaracji nie uwzględniono żadnych kosztów uzyskania przychodu, przychód był równy dochodowi.

W 2012 r. Wnioskodawczyni nabyła udziały w spółce P. Gmbh. z siedzibą w Niemczech (zwaną dalej „Spółką Komandytową 2”), będącej odpowiednikiem polskiej spółki komandytowej, (tj. spółką osobową). Tym samym stała się komandytariuszem „Spółki Komandytowej 2”.

Kapitał inwestycyjny został przez „Spółkę Komandytową 2” pozyskany w celu inwestycji w inne spółki poza granicami Niemiec (25% pozyskanego kapitału) oraz w różne fundusze (75% pozyskanego kapitału). Czas trwania inwestycji został określony na 12 lat. „Spółka Komandytowa 2” będzie uzyskiwała przychody z tytułu dywidend z tytułu posiadanych udziałów w różnych spółkach, a także z tytułu sprzedaży udziałów w tych spółkach. Dopiero po jakimś czasie trwania inwestycji Wnioskodawczyni otrzyma wypłaty z tytułu dochodów wypracowanych przez „Spółkę Komandytową 2”, proporcjonalnie do posiadanych udziałów w spółce.

W momencie zakupu udziałów w „Spółce Komandytowej 2” Wnioskodawczyni otrzymała informacje, iż spółka nie będzie zobowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od wspólników podatku dochodowego od ich zysków z tytułu udziału w spółce osobowej.

Wnioskodawczyni jednocześnie prowadzi działalność gospodarczą w zakresie doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania. Dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni opodatkowuje na zasadach określonych w art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tzw. „podatkiem liniowym”. Uzyskuje również dochody z tytułu umowy o pracę - opodatkowane na zasadach ogólnych.

Pismem z dnia 13.05.2013 r. (data wpływu 17.05.2013 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 06.05.2013 r. Nr IPPB1/415-195/13-2/KS uzupełniła złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej informując, iż;

*   jest polskim rezydentem podatkowym. W momencie nabywania udziałów w obydwu niemieckich spółkach komandytowych Wnioskodawczyni posiadałam rezydencje podatkową w Polsce. W okresie, którego dotyczy przedstawiony stan faktyczny była polskim rezydentem podatkowym. W okresie, którego dotyczą zdarzenia przyszłe również będzie polskim rezydentem podatkowym.
*   otrzymana kwota w wysokości procentu od wniesionych wkładów, nie stanowi ani odsetek od środków na rachunkach bankowych, nie jest też zaliczką na poczet wypracowanego zysku przez spółkę komandytową, nie jest to też dywidendą z tytułu udziału z zyskach. Otrzymana kwota w wysokości określonego procentu od wniesionych wkładów/wniesionego kapitału stanowi częściowy zwrot wniesionego przez Wnioskodawczynię kapitału. „Spółka komandytowa 1” zwróciła Wnioskodawczyni pewną część (procent wniesionego wkładu) kapitału, który wniosła do „Spółki komandytowe) 1” nabywając w niej udziały,
*   „Spółka Komandytowa 2” inwestuje w różnego rodzaju fundusze kapitałowe. Fundusze natomiast mają możliwość inwestycji dalej w fundusze lub bezpośrednio w spółki. 75% środków zgromadzonych przez Spółkę Komandytową 2 jest inwestowana w niezależne fundusze (tzn. Spółka Komandytowa 2 nie ma wpływu na decyzje inwestycyjne podejmowane przez te fundusze), 25% jest inwestowana w fundusze zależne od Spółki Komandytowej 2. Substancja przychodów generowanych przez Fundusze, to zyski ze sprzedaży spółek, które wcześniej zostały zakupione do portfela inwestycyjnego tych Funduszy. Tym niemniej jednak, przychody mogą być również generowane z dywidend wypracowanych z zysków spółek będących w portfelu inwestycyjnym, z tytułu posiadanych udziałów w tych spółkach kapitałowych (przed Ich sprzedażą).
*   pytanie oznaczone nr 1 dotyczy „Spółki komandytowej 1” - czy dochód wspólnika będącego komandytariuszem niemieckiej spółki komandytowej z tytułu udziału w spółce osobowej będzie opodatkowany w Polsce czy zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) UPO, z uwzględnieniem postanowień art. 27 ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tzw. wyłączenie z progresją)?
*   pytanie oznaczone nr 3 dotyczy „Spółki komandytowej 2” - czy dochód wspólnika z tytułu udziału w spółce osobowej (w tym dochód z tytułu dywidend otrzymywanych przez spółkę osobową i dochód ze sprzedaży udziałów w innych spółkach kapitałowych) będzie opodatkowany w Polsce czy zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) UPO, z uwzględnieniem postanowień art. 27 ust 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tzw. wyłączenie z progresją)?

Nadto Wnioskodawczyni poinformowała również, iż pytanie jest zasadniczo identyczne, ale rozróżniła te dwie sytuacje, gdyż spółki mają różny przedmiot działalności gospodarczej. Spółka komandytowa nr 1” uzyskuje/będzie uzyskiwała przychody z tytułu inwestycji w nieruchomości położone na terenie Niemiec, polegające na zakupie i modernizacji zarówno nieruchomości mieszkalnych jaki powierzchni użytkowych celem osiągnięcia w przyszłości dochodów z ich wynajmu, leasingu lub sprzedaży. „Spółka komandytowa nr 2” natomiast uzyskuje/będzie uzyskiwała przychody z tytułu inwestycji w fundusze, które docelowo inwestują w spółki i z tego tytułu generują przychody z dywidend ze sprzedaży udziałów w spółkach.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy dochód wspólnika będącego komandytariuszem niemieckiej spółki komandytowej z tytułu udziału w spółce osobowej będzie opodatkowany w Polsce czy zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) UPO, z uwzględnieniem postanowień art. 27 ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tzw. wyłączenie z progresją)?
2.  Jak opodatkować wypłaty procentu od środków wpłaconych tytułem objęcia udziałów w spółce komandytowej z siedzibą w Niemczech, wypłacane przez spółkę osobową wspólnikowi będącemu komandytariuszem?
3.  Czy dochód wspólnika z tytułu udziału w spółce osobowej (w tym dochód z tytułu dywidend otrzymywanych przez spółkę osobową i dochód ze sprzedaży udziałów w innych spółkach kapitałowych) będzie opodatkowany w Polsce czy zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) UPOF z uwzględnieniem postanowień art. 27 ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tzw. wyłączenie z progresją)?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad. 1 W przypadku spółki 2 mamy do czynienia ze spółką komandytową tzn. spółką osobową. Jej szczególną cechą jest to, że osobiście odpowiedzialnym wspólnikiem (komplementariuszem) nie jest osoba fizyczna, lecz spółka z o.o. (GmbH). W przypadku spółki GmbH zasadniczo spółka GmbH, będąca komplementariuszem, jest opodatkowana tak jak sp. z o.o., natomiast cała spółka tak jak zwykła spółka komandytowa. Tak więc sama spółka komandytowa płaci tylko podatek od prowadzenia działalności gospodarczej, a zyski i straty są dzielone na wspólników.

Wnioskodawczyni będzie uprawniona do udziału w zysku Spółki proporcjonalnie do posiadanych udziałów w Spółce osobowej. Zdaniem Wnioskodawczyni dochód z tytułu bycia wspólnikiem w spółce komandytowej (spółce osobowej) będzie podlegał w Polsce zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych zarówno na etapie jego powstania w „Spółce Komandytowej 1”jak i w momencie podziału zysków przez „Spółkę Komandytową 1” pomiędzy jej wspólników, na podstawie z art. 24 ust. 1 lit. a ustawy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania (w dalszej części UPO), a w konsekwencji art. 27 ust. 8 ustawy pdof.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 4a ustawy o PIT przepis art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 7 UPO zyski przedsiębiorstwa umawiającego się państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, chyba, że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim umawiającym się państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 umowy o UPO, określenie zakład oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Określenie zakład obejmuje w szczególności: miejsce zarządu, filię, biuro, fabrykę, warsztat i kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych (art. 5 ust. 2 umowy o UPO). Umowa o UPO przewiduje również wyłączenia z pojęcia zakładu znajdujące się w art. 5 ust. 3 i ust. 4, które nie będą miały zastosowania w przedmiotowym przypadku.

Zgodnie z postanowieniem Ministra Finansów z dnia 12 kwietnia 2006 r. siedziba spółki osobowej spełnia przesłanki stałej placówki. Co istotne, postanowienie to zostało wydane właśnie na gruncie przepisów umowy o UPO (z Republiką Federalną Niemiec). Drugim warunkiem, jaki musi być spełniony dla uznania podmiotu za zakład w świetle umowy o UPO, jest prowadzenie działalności przedsiębiorstwa w zakresie całkowitym lub częściowym. Bezwzględnym warunkiem jest, aby działalność była prowadzona w ramach zakładu. Działalnością Spółki jest inwestowanie w nieruchomości położone w Niemczech, zatem powyższy warunek również jest spełniony. Zarówno doktryna jak i organy podatkowe, kwalifikują wszystkie spółki osobowe jako zakład wspólników spółki osobowej w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zatem prowadzenie działalności za pośrednictwem spółki komandytowej z siedzibą na terenie Niemiec, będzie kwalifikowane w świetle umowy o UPO jako posiadanie zakładu na terytorium Niemiec. W świetle powyższych rozważań uznać należy, iż Spółka Komandytowa, której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem - komandytariuszem, stanowi zakład w świetle postanowień umowy o UPA.

Uznanie działalności jako wspólnika Spółki Komandytowej 1 w Niemczech za zakład, skutkuje możliwością opodatkowania dochodu, jaki należy przypisać zakładowi, na terytorium Niemiec, Aby zapobiec zjawisku podwójnego opodatkowania, umowa o UPO przewiduje metodę zwolnienia z progresją. Zgodnie z art. 24 ust. 2 lit. a) umowy UPO „Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Republice Federalnej Niemiec, wówczas Rzeczpospolita Polska zwolni z uwzględnieniem postanowień litery b) taki dochód lub majątek od opodatkowania. Rzeczpospolita Polska może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania nie podlegał takiemu zwolnieniu”.

Zwolnienie wynikające z umowy o UPO znajduje swoje odzwierciedlenie w przepisach ustawy o PIT. Zgodnie z art. 27 ust. 8 tej ustawy, „Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również, dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek oblicza się przy zastosowaniu metody wyłączenia z progresją.

W świetle powyższego dochody, przypisane zakładowi - „Spółce Komandytowej 1” podlegają opodatkowaniu wyłącznie na terytorium Niemiec. W Polsce dochody te są natomiast zwolnione od opodatkowania, przy zastosowaniu metody wyłączenia z progresją, która została uregulowana w art. 24 ust. 2 lit. a) umowy o UPO oraz art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Po zakończeniu roku podatkowego, w którym osiągnę wyżej opisane dochody powinna wykazać je w informacji o wysokości dochodów z zagranicy PIT-ZG jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej jako dochody, o których mowa w art. 27 ust. 8 ustawy o PIT, dołączonym do zeznania podatkowego PIT-36, o ile Wnioskodawczyni osiągnie inne dochody podlegające opodatkowaniu na terenie Rzeczpospolitej Polskiej opodatkowane progresywnie wg skali podatkowej

Reasumując, zdaniem Wnioskodawczyni przychód z tytułu udziału w spółce komandytowej „Spółce Komandytowej 1 na mocy postanowień umowy o UPO nie podlega opodatkowaniu w Polsce, pomimo tego, że spółka komandytowa nie pobierze i nie odprowadzi podatku od tych dochodów na terenie Niemiec. W rezultacie, w Polsce przychód ten nie podlega opodatkowaniu ani w momencie osiągnięcia zysku przez Spółkę Komandytową 1 ani w momencie wypłaty tego zysku wspólnikowi.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawczyni każdego roku będzie otrzymywać wypłatę procentu od kapitału zainwestowanego w wysokości uzależnionej od wniesionych wkładów.

Pierwszy przychód z tego tytułu Wnioskodawczyni otrzymała w 2011 roku. Od wypłaconej kwoty Spółka Komandytowa 1 nie pobrała i nie odprowadziła podatku dochodowego w Niemczech. Powyższą kwotę Wnioskodawczyni rozpoznała jako przychód roku 2011 i wykazała w zeznaniu rocznym PIT-38 za rok 2011 w pozycji 22, jako Inne przychody, opodatkowane na podstawie art. 30a ust 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych stawką 19%. W przyszłości Wnioskodawczyni będzie otrzymywać kolejne kwoty tytułem procentu od wpłaconego na zakup udziałów kapitału.

Po rozważeniu tego zagadnienia, Wnioskodawczyni doszła do wniosku, że słusznie zidentyfikowała przychody z tego tytułu jako przychody opodatkowane na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych stawką 19% lecz niesłusznie zostały one wykazane w zeznaniu PIT-38. Kwotę obliczonego od otrzymanych odsetek podatku Wnioskodawczyni winna wykazać w pozycji 61 deklaracji PIT-36L (jako że osiąga przychody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowane tzw „podatkiem liniowym”) jako zryczałtowany podatek obliczony od przychodów (dochodów) o których mowa w art. 30 ust 1 pkt 1-5 ustawy o PIT uzyskane poza granicami Rzeczpospolitej Polskiej

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawczyni Spółka Komandytowa 2 z siedzibą w Niemczech będzie uzyskiwała przychody z tytułu dywidend z tytułu posiadanych udziałów w różnych spółkach kapitałowych, a także z tytułu sprzedaży udziałów w tych spółkach innym podmiotom.

Następnie, dochody wypracowane przez Spółkę Komandytową 2 (obejmujące także uzyskane dywidendy i dochody ze sprzedaży udziałów) będą dystrybuowane do wspólników „Spółki Komandytowej 2” proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów w spółce komandytowej.

Zdaniem Wnioskodawcy podobnie jak w przypadku pierwszego zapytania, przychód z tytułu udziału w spółce komandytowej na mocy postanowień umowy o UPO podlega opodatkowaniu tylko w Niemczech. W rezultacie, w Polsce przychody te nie będą podlegały opodatkowaniu, pomimo tego, że spółka komandytowa nie pobierze i nie odprowadzi podatku dochodowego od tych dochodów na terenie Niemiec. Nie ma w tym zakresie znaczenia, iż na zyski Spółki mogą się składać m. in. dochody z dywidend. Jak podkreśla się w doktrynie prawa międzynarodowego dochody bierne (w tym dochody z dywidend) są opodatkowane jako zyski stałego zakładu, gdy prawa majątkowe generujące te dochody (tj.udziały/akcje, wierzytelności, patenty etc.) są efektywnie związane z takim stałym zakładem (Prawo podatkowe przedsiębiorców, Tom 1, red. nauk. H. Litwińczuk, red. P. Karwat, Warszawa 2008 r.).

Zdaniem Wnioskodawczyni stanowisko powyższe potwierdza praktyka organów podatkowych. Przykładowo:

1.  Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 30 stycznia 2012 r., Nr IPTPB2/415-729/11-4/TS, który uznał za prawidłowe stanowisko podatnika zgodnie z którym dywidendy wypłacane Spółce osobowej przez Spółkę kapitałową spełniają dyspozycje wskazane w art. 10 ust. 4 Umowy i powinny być klasyfikowane jako dochody zakładu, co skutkuje ich opodatkowaniem na zasadach określonych w art. 7 Umowy. W celu eliminacji podwójnego opodatkowania, zastosowanie w takim przypadku znajdzie art. 24 ust. 1 lit.a Umowy, zgodnie z którym w sytuacji, gdy osoba mająca siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami Umowy może być opodatkowany na Cyprze, Polska powinna zwolnić taki dochód z opodatkowania. W efekcie, uzyskane dywidendy zakwalifikowane do zysków zakładu mogą podlegać opodatkowaniu tylko na Cyprze.
2.  Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 24 sierpnia 2011 r., Nr IPTPB2/415-242/11-2/MP, który uznał za prawidłowe stanowisko podatnika zgodnie z którym dochody uzyskiwane z tytułu uczestnictwa w Spółce (tj. przypadająca na Wnioskodawcę część dochodu Spółki wypracowana/osiągnięta w toku prowadzonej działalności gospodarczej, w tym w formie dywidend oraz wynagrodzenia za umarzane certyfikaty w Funduszu, jak również dochód powstały z tytułu wniesienia Akcji do Funduszu), powinny być zakwalifikowane jako dochody osiągane przez zagraniczny Zakład Wnioskodawcy. W konsekwencji dochody te powinny zdaniem Wnioskodawcy podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym wyłącznie na Cyprze, będąc jednocześnie zwolnione z opodatkowania w Polsce.”

W świetle powyższego dochody, przypisane zakładowi - „Spółce Komandytowej 2”, podlegają opodatkowaniu wyłącznie na terytorium Niemiec. W Polsce dochody te są natomiast zwolnione od opodatkowania, przy zastosowaniu metody wyłączenia z progresją, która została uregulowana w art. 24 ust. 2 lit. a) umowy o UPO oraz art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w spółkach osobowych mających siedziby w Niemczech:

*   w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania dochodów z tytułu udziału w spółkach osobowych mających siedzibę w Niemczech na podstawie art. 24 ust. 2 lit. a umowy polsko-niemieckiej - **jest prawidłowe,**
*   w pozostałym zakresie - **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Natomiast art. 3 ust. 1a ww. ustawy precyzuje, iż za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Z kolei art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do treści art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Oznacza to, że w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym koniecznym jest odwołanie się do regulacji umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzeczypospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90).

Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 7 ust. 1 umowy, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa (Polski) podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie (Polsce), chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie (Niemczech) poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie (Niemcy), jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Analiza powyższego zapisu wskazuje m.in., że dochód przedsiębiorstwa, co do zasady, opodatkowany jest w państwie rezydencji, czyli w Polsce. W państwie zakładu - w Niemczech - opodatkowany jest wyłącznie dochód uzyskany z tego zakładu.

Warunek określony w art. 7 ust. 1 ww. umowy należy interpretować zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w Sprawie Podatku od Dochodu i Majątku (OECD) (pkt 3 Komentarza do art. 7 ust. 1), przyjmując, że przedsiębiorstwo jednego Państwa nie może być opodatkowane w drugim Państwie, chyba że prowadzi ono w tym drugim Państwie działalność handlową lub przemysłową za pośrednictwem położonego w tym Państwie zakładu.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych.

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Jak już wskazano, przedsiębiorstwo mające siedzibę w jednym Państwie, a prowadzące działalność na terytorium drugiego, co do zasady, podlega opodatkowaniu w państwie swojej siedziby. Państwu, w którym prowadzona jest działalność, służy prawo do opodatkowania zysków osiąganych przez przedsiębiorstwo pochodzące z innego kraju, pod warunkiem, że przedsiębiorstwo to prowadzi działalność w tym państwie w formie zakładu. W przeciwnym przypadku, dochody przedsiębiorstwa zagranicznego podlegają opodatkowaniu w państwie jego siedziby.

Zgodnie z przepisami art. 5 umowy określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Określenie "zakład" obejmuje w szczególności:

1.  miejsce zarządu,
2.  filię,
3.  biuro,
4.  fabrykę,
5.  warsztat i
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Przy czym zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. Umowy, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże, dywidendy takie mogą być opodatkowane także w Umawiającym się Państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do dywidend ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek tak wymierzony nie może przekroczyć:

1.  5 procent kwoty dywidend brutto, jeżeli osobą uprawnioną jest spółka (inna niż spółka osobowa), której bezpośredni udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej procent,
2.  15 procent kwoty dywidendy brutto we wszystkich pozostałych przypadkach.

Postanowienia niniejszego ustępu nie dotyczą opodatkowania spółki w odniesieniu do zysków, z których dywidendy są wypłacane (art. 10 ust. 2 Umowy).

Natomiast w świetle art. 10 ust. 4 ww. Umowy, postanowień ustępów 1 i 2 niniejszego artykułu nie mają zastosowania, jeżeli osoba uprawniona do dywidend, mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, wykonuje w drugim Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się siedziba spółki płacącej dywidendy, działalność gospodarczą poprzez zakład w nim położony bądź wykonuje w tym drugim Państwie wolny zawód w oparciu o położoną w nim stałą placówkę, i gdy udział, z tytułu którego wypłaca się dywidendy, faktycznie wiąże się z działalnością takiego zakładu lub stałej placówki. W takim przypadku, stosuje się postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wywieść należy, iż Wnioskodawczyni nabyła udziały w dwóch spółkach z siedzibą w Niemczech będących odpowiednikiem polskiej spółki komandytowej (tj. spółki osobowej). Spółki mają różny przedmiot działalności gospodarczej. Spółka komandytowa nr 1 uzyskuje/będzie uzyskiwała przychody z tytułu inwestycji w nieruchomości. Spółka komandytowa nr 2 natomiast uzyskuje/będzie uzyskiwała przychody z tytułu inwestycji w fundusze, które docelowo inwestują w spółki i z tego tytułu generują przychody z dywidend ze sprzedaży udziałów w spółkach.

Mając na względzie zaprezentowany stan faktyczny i zdarzenie przyszłe oraz przytoczone wyżej przepisy stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni posiada na terytorium Niemiec zakład (zakłady) w rozumieniu art. 5 ust. 1 w związku z art. 7 ust. 1 umowy między Rzeczypospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku.

Jeżeli więc działalność na terytorium Niemiec prowadzona jest za pomocą położonego w tym państwie zakładu (zakładów), dochód Wnioskodawczyni uzyskany z prowadzenia działalności, przypisany temu zakładowi (zakładom) może być opodatkowane w drugim Państwie - w Niemczech (art. 7 ust. 1 umowy). W takim przypadku w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania (tzw. metodę wyłączenia z progresją).

Zgodnie z art. 24 ust. 2 lit. a umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Republice Federalnej Niemiec, wówczas Rzeczpospolita Polska zwolni z uwzględnieniem postanowień litery b) taki dochód lub majątek od opodatkowania. Rzeczpospolita Polska może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania nie podlegał takiemu zwolnieniu.

Wobec tego, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania może być opodatkowany w Niemczech, to Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, ale może przy obliczaniu podatku od pozostałej części dochodu lub majątku takiej osoby stosować stopę podatkową, która byłaby zastosowana w razie, gdyby zwolniona część dochodu lub majątku nie podlegała takiemu zwolnieniu.

Metoda ta znajduje zastosowanie na zasadach określonych w art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1 (według skali podatkowej), osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych – podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Przepis powyższy, znajduje zastosowania w przypadku podatników opodatkowujących osiągane dochody wg zasad określonych w art. 27 ust. 1 tej ustawy, w myśl którego podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 29-30e pobiera się od podstawy jego obliczenia według skali.

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wskazuje, że Wnioskodawczyni z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie doradztwa wybrała jako formę opodatkowania podatek liniowy, tj. opodatkowanie w sposób przewidziany w art. 30c ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 30c ust. 6 ustawy, dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych w sposób określony w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 (tj. według skali podatkowej) oraz art. 30b i 30e.

Stosownie do art. 30c ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik mający miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a dochody te nie są zwolnione od opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub gdy z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

Powyższy przepis ma zatem zastosowanie w sytuacji, gdy umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarta z danym państwem przewiduje metodę proporcjonalnego zaliczenia lub Polska nie zawarła umowy z państwem, na terytorium którego prowadzona jest działalność gospodarcza.

W sytuacji gdy umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarta z danym państwem przewiduje metodę wyłączenia z progresją (np. z Niemcami), dochód podlegający opodatkowaniu za granicą będzie zwolniony od opodatkowania w Polsce, przy czym z uwagi na opodatkowanie dochodów jednolitą 19% stawką podatku, dochód ten nie będzie miał wpływu na wysokość zobowiązania podatnika w Polsce.

Wyjaśnić należy, iż dochody z działalności gospodarczej prowadzonej w Niemczech uzyskane przez podatników, którzy wybrali dla prowadzonej w kraju działalności opodatkowanie 19% stawką podatku, nie wpływają na stawkę podatku z tytułu działalności gospodarczej, jak również nie mają wpływu na stopę podatku dochodowego (progresja podatkowa) stosowaną do innych dochodów uzyskiwanych w Polsce i opodatkowanych na ogólnych zasadach według progresywnej skali podatkowej.

W konsekwencji, jeżeli Wnioskodawczyni prowadzi i będzie prowadzić działalność gospodarczą na terytorium Niemiec poprzez położony tam zakład (zakłady) w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania dochody te będą zwolnione z opodatkowania w Polsce stosownie do postanowień z art. 24 ust. 2 lit. a umowy między Rzeczypospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku.

Jednocześnie, na Wnioskodawczyni nie będzie spoczywał obowiązek uwzględnienia dla potrzeb opodatkowania dochodów uzyskanych na terytorium Polski - gdy działalność w Polsce opodatkowana jest 19% podatkiem - dochodów uzyskanych z posiadanego na terytorium Niemiec zakładu (zakładów) wynikający z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wyjaśnić bowiem należy, iż dochody z działalności gospodarczej prowadzonej w Niemczech uzyskane przez podatników, którzy wybrali dla prowadzonej w kraju działalności opodatkowanie 19% stawką podatku, nie wpływają na stawkę podatku z tytułu działalności gospodarczej, jak również nie mają wpływu na stopę podatku dochodowego (progresja podatkowa) stosowaną do innych dochodów uzyskiwanych w Polsce i opodatkowanych na ogólnych zasadach według progresywnej skali podatkowej.

Odnosząc się natomiast to kwestii dotyczącej sposobu opodatkowania środków wypłaconych tytułem objęcia udziałów w spółce komandytowej z siedzibą w Niemczech wskazać należy, iż zgodnie z art. 22 ust. 1 powoływanej umowy dochody osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to gdzie są osiągane, a które nie są objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 2 ww. umowy, postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu nie mają zastosowania do dochodów niebędacych dochodami z majątku nieruchomego, określonego w artykule 6 ustęp 2, jeżeli osoba osiągająca takie dochody, posiadająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez zakład w nim położony lub wykonuje w tym drugim Państwie wolny zawód w oparciu o stałą placówkę w nim położoną i gdy prawo lub majątek, z tytułu którego osiąga dochód, są faktycznie związane z działalnością takiego zakładu lub stałej placówki. W takim przypadku stosuje się postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14.

Z uwagi na okoliczności, iż prawo z tytułu którego Wnioskodawczyni osiąga dochód w postaci wypłaconych środków tytułem objęcia udziałów w spółce komandytowej nr 1 z siedzibą w Niemczech będzie faktycznie związane z działalnością takiego zakładu to w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie art. 7 powoływanej umowy w związku z art. 22 ust. 2 ww. umowy. Skoro działalność na terytorium Niemiec prowadzona jest za pomocą położonego w tym państwie zakładu (zakładów), dochód Wnioskodawczyni przypisany temu zakładowi (zakładom) może być opodatkowane w drugim Państwie - w Niemczech (art. 7 ust. 1 umowy).

W takim przypadku w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu należy zastosować określoną w powoływanym wcześniej art. 24 ust. 2 lit. a umowy metodę unikania podwójnego opodatkowania (tzw. metodę wyłączenia z progresją), która na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajduje odzwierciedlenie w treści powoływanego art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W myśl art. 11 ust. 1 przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6,9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów podatkowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z praw majątkowych uważa się w szczególności: przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw

W przedmiotowej sprawie przychód (dochód) w postaci wypłaconych środków z tytułu objęcia udziałów w spółce komandytowej nr 1 z siedzibą w Niemczech stanowić będzie dochód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 18 ustawy. Przychód (dochód) ten będzie podlegał opodatkowaniu według skali podatkowej, na zasadach określonych w art. 27 ust. 1 w związku z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Oznacza to, że jeżeli Wnioskodawczyni oprócz dochodów ze stosunku pracy podlegających opodatkowaniu według skali podatkowej w Polsce, osiągać będzie również dochody w postaci wypłaconych środków z tytułu objęcia udziałów w spółce komandytowej nr 1 z siedzibą w Niemczech, zwolnione od podatku na podstawie umowy między Rzeczypospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, w takim przypadku należy na podstawie art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

*   do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym ze stosunku pracy, dodać dochody zwolnione od tego podatku w postaci wypłaconych środków z tytułu objęcia udziałów w spółce komandytowej nr 1 i od sumy tych dochodów obliczyć podatek według skali podatkowej,
*   ustalić stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
*   ustaloną w powyższy sposób stopę procentową zastosować do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym (dochodu ze stosunku pracy).

Reasumując, mając na uwadze powołane regulacje prawne stwierdzić należy, iż skoro Wnioskodawczyni prowadziła i będzie prowadziła działalność gospodarczą na terytorium Niemiec poprzez położony tam zakład w rozumieniu umowy między Rzeczypospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku to w sytuacji gdy Wnioskodawczyni uzyskuje i będzie uzyskiwać dochód w postaci wypłaconych środków z tytułem objęcia udziałów w spółce komandytowej nr 1 z siedzibą w Niemczech wówczas w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu należy zastosować określoną w art. 24 ust. 2 lit. a umowy metodę unikania podwójnego opodatkowania (tzw. metodę wyłączenia z progresją), która na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajduje odzwierciedlenie w treści art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w takim przypadku do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym ze stosunku pracy, Wnioskodawczyni winna dodać dochody zwolnione od tego podatku w postaci wypłaconych środków z tytułu objęcia udziałów w spółce komandytowej nr 1 i od sumy tych dochodów obliczyć podatek według skali podatkowej, następnie ustalić stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów i ustaloną w powyższy sposób stopę procentową zastosować do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym (dochodu ze stosunku pracy).

Zastrzec jednak należy, iż tut. Organ podatkowy dokonał oceny prawnej stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie objętym zadanym przez nią pytaniami.

Nadto podkreślić anglezy, iż przywołane przez Wnioskodawczynię interpretacje indywidualne dotyczące przepisów prawa wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 roku - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Z uwagi na powyższe przywołane interpretacje indywidualne nie są wiążące dla tut. Organu podatkowego. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002, r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.