Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.606.2021.3.RR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-22
Teza: Zastosowanie zwolnienia dla sprzedaży Nieruchomości i możliwości rezygnacji z tego zwolnienia.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość budowlana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 11

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 31 sierpnia 2021 r. (data wpływu 31 sierpnia 2021 r.) uzupełnione pismem Strony z 10 listopada 2021 r. (data wpływu 10 listopada 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 2 listopada 2021 r., nr 0114-KDIP1-14012.606.2021.2.RR o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia dla sprzedaży Nieruchomości i możliwości rezygnacji z tego zwolnienia – **jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 31 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia dla sprzedaży Nieruchomości i możliwości rezygnacji z tego zwolnienia. Złożony wniosek został uzupełniony pismem Strony z 10 listopada 2021 r. (data wpływu 10 listopada 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 2 listopada 2021 r., nr 0114-KDIP1-14012.606.2021.2.RR (skutecznie doręczone 9 listopada 2021 r.).

**We wniosku wspólnym złożonym przez:**

\- **Zainteresowanego będącego stroną postępowania:**

A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością,

\- **Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania:**

B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością,

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Informacje dot. Zainteresowanych

Nabywca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”), zarejestrowanym dla celów VAT w Polsce, posiadającym w Polsce siedzibę i miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Nabywca jest spółką celową, której przedmiotem działalności będzie wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. W celu prowadzenia działalności Nabywca zawrze umowy dot. administrowania, finansowania, zarządzania nieruchomościami jako aktywami inwestycyjnymi (asset management) oraz, w razie potrzeby, bieżącego zarządzania nieruchomością (to znaczy jeżeli określone czynności nie należą do obowiązków najemców na podstawie umów najmu).

Zbywca jest czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym do celów VAT w Polsce, posiada w Polsce siedzibę i miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Przedmiotem działalności Zbywcy jest również prowadzenie działalności polegającej na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz kupnie i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek.

Zainteresowani nie są i na moment dokonania Transakcji (termin zdefiniowano w dalszej części wniosku) nie będą podmiotami powiązanymi w rozumieniu ustawy VAT.

Informacje dotyczące Nieruchomości

Zbywca w zakresie nieruchomości gruntowej położonej w (…) przy ulicy (\`(...)\`), dla których prowadzone są przez Sąd Rejonowy w (\`(...)\`), Wydział Ksiąg Wieczystych, następujące księgi wieczyste:

• (…) (działka o nr 1) – jest jej właścicielem,

• (…) (działka o nr 2) – jest jej właścicielem,

• (…) (działka o nr 3) – jest jej właścicielem,

• (…) (działka o nr 4) – jest jej użytkownikiem wieczystym.

(dalej: „Grunty”).

Grunty są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, o przeznaczeniu pod tereny zabudowy usługowej z dopuszczeniem lokalizacji obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2 (dalej: „MPZP”).

Grunty są zabudowane wolnostojącym budynkiem marketu budowlanego z centrum ogrodniczym (dalej: „Budynek”) wraz z infrastrukturą, komunikacją oraz miejscami parkingowymi. Wyszczególnienie przedmiotowych obiektów zawarto w poniższej części opisu zdarzenia przyszłego pt. „Oddanie Nieruchomości w najem”.

Na wszystkich działkach ewidencyjnych składających się na Grunt znajduje się Budynek lub elementy infrastruktury, komunikacji bądź miejsca parkingowe określane łącznie w niniejszym wniosku jako „Nieruchomość”.

Na wszystkich działkach ewidencyjnych składających się na Nieruchomość znajduje się Budynek lub elementy infrastruktury, komunikacji bądź miejsca parkingowe.

W dniach 21 listopada 2011 oraz 17 stycznia 2012 r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w (\`(...)\`) udzielił pozwolenia na użytkowanie ww. marketu budowlanego (decyzja (…) oraz decyzja nr (…)).

Nabycie i użytkowanie Nieruchomości przez Zbywcę

Zbywca nabył Nieruchomość na podstawie umowy sprzedaży (dalej: „Umowa Przyrzeczona Sprzedaży”) zawartej 26 kwietnia 2012 r. z C. Sp. z o.o. (dalej: „C.”).

W ramach Umowy Przyrzeczonej Sprzedaży na Zbywcę zostały przeniesione:

• prawo własności i prawo użytkowania wieczystego wchodzących w skład Nieruchomości Gruntów,

• prawo własności Budynku wraz z infrastrukturą (w zakresie w jaki infrastruktura stanowiła własność C.), komunikacją oraz miejscami parkingowymi (komunikacja i miejsca parkingowe w zakresie w jakim są zlokalizowane na Nieruchomości),

• majątkowe prawa autorskie i prawa zależnie do projektów dotyczących Budynku,

• oryginały dokumentów dotyczących Nieruchomości,

• gwarancje budowlane (rękojmia generalnego wykonawcy budowy Budynku) oraz zabezpieczenie gwarancji budowlanych (zabezpieczenie roszczeń wynikających z gwarancji budowlanych).

Protokół zdawczo-odbiorczy, na mocy którego C. przekazał Zbywcy przedmiot nabycia tj. Nieruchomość, został podpisany 26 kwietnia 2012 r.

Zainteresowani wskazują, iż Zbywca nabył od C. Nieruchomość za cenę określoną w umowie sprzedaży, powiększoną o naliczony podatek VAT. W związku z nabyciem Nieruchomości w celu dokonywania czynności opodatkowanych (wynajem Nieruchomości), tj. dających prawo do odliczenia podatku naliczonego, Zbywca dokonał odliczenia ww. podatku VAT.

Oddanie Nieruchomości w najem

W dniu 25 października 2011 C. i osobą fizyczną (obywatel Wielkiej Brytanii; w roli kupującego; dalej: „Kupujący”) zawarli umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości (dalej: „Umowa Przedwstępna Sprzedaży”). Zgodnie z Umową Przedwstępną Sprzedaży strony zobowiązały się zawrzeć Umowę Przyrzeczoną Sprzedaży m.in. po spełnieniu się warunków zawieszających polegających na zawarciu między Kupującym (jako wynajmującym) i D. (jako najemcą) umowy najmu Nieruchomości oraz między Kupującym, D. a F. (dalej: „F.”) umowy umożliwiającej przystąpienie przez F. do Umowy Najmu jako drugiego najemcy (dalej: „Umowa Zabezpieczenia Najmu”).

W dniu 29 marca 2012 r. Kupujący przeniósł wszystkie prawa i obowiązki wynikające z Umowy Przedwstępnej Sprzedaży na Zbywcę.

W dniu 25 października 2011 r. Kupujący (w roli wynajmującego) i D. Sp. z o.o. (dalej: „D.”; w roli najemcy) zawarli umowę najmu Nieruchomości (dalej: „Umowa Najmu”), której wykonanie powiązane było z zawarciem przez Kupującego Umowy Przyrzeczonej Sprzedaży, na okres 15 lat (z przewidzianymi w umowie możliwościami jej warunkowego przedłużenia). Zgodnie z Umową Najmu, przedmiotem najmu jest cała Nieruchomość, tj. oprócz Budynku (wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi), także budowle oraz obiekty małej architektury znajdujące się na Nieruchomości, włączając pylon, oświetlenie zewnętrzne, maszty flagowe, mur oporowy, studnia żelbetonowa (tam gdzie to niezbędne), jak również instalacje i przyłącza dot. dostawy mediów - a w zakresie, w jakim nie są własnością dostawców mediów. Ponadto przedmiot najmu obejmuje również teren zewnętrzny, na który składają się w szczególności: miejsca parkingowe, miejsce postojowe dla Tirów, plac dostaw, wolna powierzchnia sprzedaży, ogrodzenie, chodniki, krawężniki, drogi dojazdowe i wyjazdowe znajdujące się na Nieruchomości oraz zabudowa zewnętrzna mogąca być wykorzystywana w ramach służebności. Przedmiot najmu obejmuje całość wyposażenia i instalacji, m.in. okna, oświetlenie, prysznice, umywalki, krany oraz aneks kuchenny (w celu uniknięcia wątpliwości, przedmiot najmu nie zawiera półek najemcy, stanowisk kasjerskich, szafek do przebrania, mebli biurowych oraz kuchni i wszelkich rzeczy ruchomych wniesionych do przedmiotu najmu).

W odniesieniu do wskazanego w powyższym paragrafie opisu przedmiotu najmu, Zainteresowani wskazują, iż na moment złożenia niniejszego Wniosku na Nieruchomości znajdują się: budynek marketu F., parking zewnętrzny, sieć drenarska i separator woda/olej (uprzednio na Nieruchomości był wykorzystywany zbiornik szamba), przejazdy, chodniki, pylon z tablicami oraz mniejsze oznakowania, ogrodzenia oraz bramy, oświetlenie zewnętrzne, zewnętrzne kosze na śmieci, wiaty na wózki sklepowe, hydranty i przyłącza (są przedmiotem Transakcji o ile są własnością Zbywcy) oraz zewnętrzne (ulokowane poza Budynkiem) przestrzenie składowania lub sprzedaży, z regałami wysokiego składowania.

Ponadto, zgodnie z postanowieniami Umowy Najmu, 26 kwietnia 2012 r. została zwarta między Zbywcą, D. a F. Umowa Zabezpieczenia Najmu. Celem zawarcia umowy między Zbywcą, D. a F., było zabezpieczenie odpowiedniego wykonania obowiązków wynikających z Umowy Najmu przez najemcę tj. D. poprzez przystąpienie do umowy F.

Protokół zdawczo-odbiorczy, na mocy którego Zbywca przekazał S. przedmiot najmu tj. Nieruchomość, został podpisany 26 kwietnia 2012 r.

Przedmiot Transakcji

Nabywca zamierza dokonać zakupu od Zbywcy Nieruchomości (dalej: „Transakcja”). W ramach Transakcji na Nabywcę zostaną przeniesione następujące prawa i obowiązki:

• prawo własności wchodzących w skład Nieruchomości Gruntów,

• prawo własności Budynku wraz z infrastrukturą (w zakresie w jaki infrastruktura stanowi własność Zbywcy), komunikacją oraz miejscami parkingowymi (komunikacja i miejsca parkingowe w zakresie w jakim są zlokalizowane na Nieruchomości),

• majątkowe prawa autorskie i prawa zależnie do projektów dotyczących Budynku (dalej: „Prawa do Projektu”),

• dokumenty dotyczycące Nieruchomości,

• gwarancje budowlane w zakresie w jakim Zbywca będzie posiadał gwarancje budowlane w chwili Transakcji (dalej: „Gwarancje Budowlane”),

• ponadto, w momencie zawarcia między Stronami Transakcji umowy przyrzeczonej sprzedaży Nabywca wstąpi w prawa Zbywcy wynikające z Umowy Najmu oraz na podstawie Umowy Przyrzeczonej Zbywca przeniesie na Nabywcę prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z Umowy Zabezpieczenia Najmu.

Zainteresowani podkreślają, że przedmiotem Transakcji nie będą w szczególności żadne prawa i obowiązki wynikające z innych umów, w tym wynikające z umów na dostawę energii, wody, odbiór ścieków (przy czym nie można wykluczyć, że Nabywca zawrze takie umowy, z tymi samymi podmiotami), czy też inne niż objęte Transakcją składniki majątku Zbywcy.

Należy wskazać, iż na Nabywcę nie przejdą ponadto w związku z Transakcją:

• prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Zbywcy finansowania dłużnego (w tym na nabycie Nieruchomości);

• umowa o zarządzanie Nieruchomością (bieżące zarządzanie Nieruchomością należy zgodnie z Umową Najmu do obowiązków samego najemcy, tj. S.) i o zarządzanie aktywami („(…)”);

• środki pieniężne należące do/przysługujące Zbywcy;

• wierzytelności i zobowiązania;

• dokumentacja księgowo-rachunkowa i pozostała dokumentacja handlowa, poza dokumentacją związaną z Nieruchomością;

• prawa i obowiązki wynikające z umowy o świadczenie usług księgowych;

• prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunku bankowego;

• nazwa przedsiębiorstwa (firma) Zbywcy;

• tajemnice handlowe oraz know-how Zbywcy, z zastrzeżeniem informacji o takim (lub podobnym) charakterze zawartych w dokumentach okazanych/przekazywanych Nabywcy w ramach transakcji i badania due diligence Nieruchomości.

Nieruchomość stanowiąca przedmiot Transakcji nie ma przymiotu oddziału, zakładu, oddzielnej jednostki organizacyjnej Zbywcy.

Zbywca nie zatrudnia pracowników, w związku z czym w ramach Transakcji nie dojdzie również do przeniesienia na Nabywcę zakładu pracy Zbywcy.

Zainteresowani zamierzają złożyć przed dniem Transakcji w stosunku do dostawy Nieruchomości oświadczenie o wyborze opodatkowania podatkiem VAT w odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości, zgodnie z art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT, rezygnując tym samym ze zwolnienia od podatku VAT w odniesieniu do dostawy tej Nieruchomości.

Po Transakcji może dojść do dodatkowych rozliczeń pomiędzy Nabywcą i Zbywcą (np. z tytułu rozliczenia czynszu najmu za miesiąc w którym dojdzie do zawarcia Transakcji).

Zbywca nie wykorzystywał Nieruchomości wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W okresie od nabycia Nieruchomości przez Zbywcę Zbywca nie dokonywał, i nie dokona do dnia Transakcji, ulepszeń, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, środków trwałych wchodzących w skład Nieruchomości, których wartość przekraczałaby 30% ich wartości początkowych.

Nabywca zamierza wykorzystywać Nieruchomość do długoterminowego wynajmu, tj. działalności opodatkowanej VAT. Nabywca nie wyklucza zbycia Nieruchomości na rzecz innego podmiotu w przyszłości.

Przed Transakcją mogą zostać uzyskane, m.in. na podstawie art. 306e oraz art. 306g Ordynacji Podatkowej, zaświadczenia dotyczące ewentualnych zaległości podatkowych Zbywcy lub innych opłat publicznoprawnych, lub też zaświadczenia dotyczące ewentualnych postępowań podatkowych, których Zbywca jest stroną (jest to standardowa praktyka w przypadku takich transakcji).

W umowie sprzedaży Zbywca oraz Nabywca udzielą sobie standardowych zapewnień. Zapewnienia te mogą dotyczyć w szczególności umocowania Zbywcy oraz Nabywcy do zawarcia umowy, tytułu prawnego do Nieruchomości i pozostałych aktywów przenoszonych na podstawie umowy, kwestii podatkowych, umów najmu, pracowników, pozwoleń administracyjnych, postępowań sądowych, własności intelektualnej, kwestii środowiskowych, zgodności ze stanem prawnym i faktycznym i kompletności materiałów due diligence (jest to standardowa praktyka w przypadku takich transakcji).

Niniejszy wniosek zawiera jedno z pytań dotyczących opodatkowania VAT planowanej Transakcji, tj. potwierdzenia, że Transakcja nie będzie zwolniona z VAT, i pytanie dotyczące braku opodatkowania PCC planowanej Transakcji. Zainteresowani równolegle składają również osobny wniosek dotyczący potwierdzenia, że (i) Transakcja nie będzie stanowiła dostawy przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i tym samym do dostawy przedmiotu Transakcji nie będzie miał zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, lecz będzie stanowić dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, jak również że (ii) w zakresie w jakim Transakcja będzie opodatkowana VAT Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od Zbywcy dokumentującej nabycie Nieruchomości oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Nabywcy.

Nabywca zamierza również dokonać nabycia innej nieruchomości od innego podmiotu z grupy kapitałowej Zbywcy, które jest przedmiotem osobnego wniosku / osobnych wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego.

Ponadto Wnioskodawca w uzupełnieniu do złożonego wniosku wskazał, że w ocenie prawnej Zainteresowanych naniesienia znajdujące się na działkach o nr 1, 2, 3 i 4, stanowią odpowiednio budynki, budowle, urządzenia budowlane czy obiekty małej architektury w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego. Kwalifikację naniesień znajdujących się na odpowiednich działkach na gruncie przepisów Prawa budowlanego przedstawiają poniższe zestawienia:

• działka o nr 1 (KW: (…))


| Naniesienie, o którym opisie zdarzenia przyszłego do wniosku | Kwalifikacja naniesienia w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego 
| budynek marketu F. (część) | budynek 
| parking zewnętrzny | urządzenie budowlane służące ww. budynkowi 
| część sieci drenarskiej | budowla 
| przejazdy | urządzenie budowlane służące ww. budynkowi 
| chodniki | urządzenie budowlane służące ww. budynkowi 
| ogrodzenia oraz bramy | urządzenie budowlane służące ww. budynkowi 
| oświetlenie zewnętrzne | urządzenie budowlane służące ww. budynkowi 
| zewnętrzne kosze na śmieci | obiekty małej architektury 
| wiaty na wózki sklepowe | obiekty małej architektury 
| hydranty i przyłącza (są przedmiotem Transakcji o ile są własnością Zbywcy) | urządzenie budowlane służące ww. budynkowi 
| zewnętrzne (ulokowane poza Budynkiem) przestrzenie składowania lub sprzedaży, z regałami wysokiego składowania | urządzenie budowlane służące ww. budynkowi 

· działka o nr 2 (KW: (…))


| Naniesienie, o którym opisie zdarzenia przyszłego do wniosku | Kwalifikacja naniesienia w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego 
| budynek marketu F. (część) | budynek 
| parking zewnętrzny | urządzenie budowlane służące ww. budynkowi 
| część sieci drenarskiej | Budowla 
| przejazdy | urządzenie budowlane służące ww. budynkowi 
| chodniki | urządzenie budowlane służące ww. budynkowi 
| oświetlenie zewnętrzne | urządzenie budowlane służące ww. budynkowi 
| zewnętrzne kosze na śmieci | obiekty małej architektury 
| hydranty i przyłącza (są przedmiotem Transakcji o ile są własnością Zbywcy) | urządzenie budowlane służące ww. budynkowi 

· działka o nr 3 (KW: (…))


| Naniesienie, o którym opisie zdarzenia przyszłego do wniosku | Kwalifikacja naniesienia w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego 
| budynek marketu F. (część) | budynek 
| część sieci drenarskiej i separator woda/olej (uprzednio na Nieruchomości był wykorzystywany zbiornik szamba) | budowla 
| przejazdy | urządzenie budowlane służące ww. budynkowi 
| chodniki | urządzenie budowlane służące ww. budynkowi 
| oświetlenie zewnętrzne | urządzenie budowlane służące ww. budynkowi 
| zewnętrzne kosze na śmieci | obiekty małej architektury 
| hydranty i przyłącza (są przedmiotem Transakcji o ile są własnością Zbywcy) | urządzenie budowlane służące ww. budynkowi 
| zewnętrzne (ulokowane poza Budynkiem) przestrzenie składowania lub sprzedaży, z regałami wysokiego składowania | urządzenie budowlane służące ww. budynkowi 

· działka o nr 4 (KW: (…)


| Naniesienie, o którym opisie zdarzenia przyszłego do wniosku | Kwalifikacja naniesienia w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego 
| budynek marketu F. (część) | budynek 
| parking zewnętrzny | urządzenie budowlane służące ww. budynkowi 
| część sieci drenarskiej i separator woda/olej (uprzednio na Nieruchomości był wykorzystywany zbiornik szamba) | budowla 
| przejazdy | urządzenie budowlane służące ww. budynkowi 
| chodniki | urządzenie budowlane służące ww. budynkowi 
| pylon z tablicami oraz mniejsze oznakowania | budowla 
| ogrodzenia oraz bramy | urządzenie budowlane służące ww. budynkowi 
| oświetlenie zewnętrzne | urządzenie budowlane służące ww. budynkowi 
| zewnętrzne kosze na śmieci | obiekty małej architektury 
| wiaty na wózki sklepowe | obiekty małej architektury 
| hydranty i przyłącza (są przedmiotem Transakcji o ile są własnością Zbywcy) | urządzenie budowlane służące ww. budynkowi 
| zewnętrzne (ulokowane poza Budynkiem) przestrzenie składowania lub sprzedaży, z regałami wysokiego składowania | urządzenie budowlane służące ww. budynkowi 

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone nr 1 w złożonym wniosku):**

Zakładając, że do Transakcji Wnioskodawców nie będzie miał zastosowania art. 6 ustawy o VAT (kwestia będąca przedmiotem zapytania Zainteresowanych w ramach odrębnego wniosku o interpretację), czy planowana Transakcja będzie w całości opodatkowana VAT i nie będzie zwolniona z tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT w przypadku złożenia przez strony Transakcji zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy VAT zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT przed dniem Transakcji?

**Stanowisko Zainteresowanych:**

W ocenie Zainteresowanych, zakładając, że do Transakcji Wnioskodawców nie będzie miał zastosowania art. 6 ustawy o VAT (kwestia będąca przedmiotem zapytania Zainteresowanych w ramach odrębnego wniosku o interpretację), planowana Transakcja będzie w całości opodatkowana VAT i nie będzie zwolniona z tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT w przypadku złożenia przez strony Transakcji zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy VAT zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT przed dniem Transakcji.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych

1) Klasyfikacja obiektów znajdujących się na Nieruchomości do celów VAT

W doktrynie prawa przyjmuje się, iż dla potrzeb właściwej interpretacji definicji zawartych w art. 2 pkt 14 (pierwsze zasiedlenie) czy art. 2 pkt 14a ustawy o VAT (wytworzenie nieruchomości), które w części definicyjnej danego pojęcia używają odpowiednio zwrotów takich jak budynek, budowla lub ich część, stosuje się przepisy ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.; dalej: „Prawo budowlane”), w której to ustawodawca zawarł definicje m.in. budynku lub budowli.

Zatem, w świetle definicji zawartych w art. 3 Prawa budowlanego przez:

• obiekt budowlany - należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych (art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego),

• budynek - należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego),

• budowlę - należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego),

• urządzenie budowlane - należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki (art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego).

Zgodnie z definicją obiektu budowlanego zawartą w art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego, obiektem budowlanym będą między innymi budynki i budowle, zdefiniowane z kolei przez ustawodawcę odpowiednio w art. 3 pkt 2 i 3 Prawa budowlanego. Jednocześnie do pojęcia obiektu budowlanego z art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego, a zatem i definicji budynku i budowli, odnosi się definicja urządzenia budowlanego z art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego.

Zgodnie z utrwalonym stanowiskiem prezentowanym w doktrynie oraz orzecznictwie prawa budowlanego, związek urządzeń budowlanych z obiektem budowlanym, o którym mowa w art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, ma charakter funkcjonalny. Jak wskazano w komentarzu do art. 3 Prawa budowlanego, pod red. Plucińska-Filipowicz Alicja (red.), Wierzbowski Marek (red.), Prawo budowlane. Komentarz, wyd. IV) „Urządzenia budowlane stanowią część obiektu budowlanego (wymienionego w art. 3 pkt 1), pełniąc wobec niego, technicznie rzecz ujmując, funkcję służebną. W pewnych przypadkach, jeśli budowane są jako obiekty odrębne, mieszczą się również w pojęciu obiektu budowlanego (w kategorii budowli). To, że urządzenia budowlane zdefiniowano oddzielnie, nie oznacza, że mają one samodzielny byt prawny wykraczający poza granice określone w art. 3 pkt 1, gdyż urządzenia budowlane ze swojej istoty stanowią część obiektu budowlanego.” Kolejno, w komentarzu tym podkreślono, iż kwestia urządzeń technicznych niezbędnych do eksploatacji danego obiektu budowlanego powinna być rozpatrywana pod kątem tego w jakim celu dany budynek ma być wykorzystywany. Jak podkreślono, odwołując się również do orzecznictwa WSA i NSA, kluczowym warunkiem oceny związku danego urządzenia budowlanego z obiektem budowlanym jest niezbędność zastosowania/wykorzystania tego urządzenia w danym obiekcie budowlanym.

W świetle powyżej zacytowanych przepisów oraz definicji z Prawa budowlanego Zainteresowani wskazują, iż w skład Nieruchomości oprócz budynku marketu budowlanego z centrum ogrodniczym wchodzić będą również parkingi oraz niezbędna infrastruktura i komunikacja wewnętrzna tj. drogi dojazdowe do miejsc parkingowych oraz części logistyczno – magazynowych marketu. W ocenie Zainteresowanych Budynek i służące mu urządzenia budowlane Nieruchomości jako całość tj. market budowlany wraz z centrum ogrodniczym, parkingi oraz komunikacja, przyłącza i urządzenia instalacyjne, będzie stanowiła budynek w rozumieniu art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego. Zdaniem Wnioskodawców znajdujące się na Nieruchomości parkingi oraz komunikacja, przyłącza i urządzenia instalacyjne stanowią bowiem urządzenia budowlane o charakterze niezbędnym do prawidłowego funkcjonowania oraz użytkowania Budynku (marketu budowlanego wraz z centrum ogrodniczym) zgodnie z jego przeznaczeniem biznesowym (funkcjonalnym).

Zdaniem Zainteresowanych nie sposób sobie bowiem wyobrazić istnienia marketu budowlanego, w szczególności prowadzącego głównie sprzedaż detaliczną, który w sposób efektywny konkuruje na rynku z innymi podmiotami i nie zapewnia potencjalnym klientom możliwości skorzystania z parkingu przed marketem czy niewyposażonego w odpowiednią komunikację wewnątrz Nieruchomości, czy też niewyposażonego w możliwość korzystania z mediów.

W związku z wykładnią przepisów Prawa budowlanego przedstawioną powyżej, w ocenie Wnioskodawców znajdujący się na terenie Nieruchomości Budynek, w tym służące mu urządzenia budowlane (infrastruktura komunikacyjna i parkingi itd.), spełniają przesłanki do uznania ich w całości za jeden budynek dla celów przepisów Prawa budowlanego, a zatem również dla celów przepisów ustawy o VAT. Jak wskazuje się bowiem w doktrynie (komentarz powołany powyżej), urządzenia budowlane ze swojej istoty stanowią część obiektu budowlanego, któremu służą, i nie mają osobnego bytu prawnego (inaczej może być dopiero w przypadku regulacji szczególnej (która nie występuje na gruncie ustawy o VAT), jak np. do celów podatku od nieruchomości, gdzie są one traktowane jako osobne budowle). Znajduje to również odzwierciedlanie na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, gdzie zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych obiekty pomocnicze służące jednemu budynkowi stanowią część tego budynku jako obiektu inwentarzowego (a zatem również część wartości początkowej budynku dla celów podatku dochodowego), co ma również istotne znaczenie na gruncie VAT (mając na uwadze, że definicja pierwszego zasiedlenia obejmuje również sytuację, gdy dochodzi do ulepszeń wartości początkowej budynku przekraczających określony próg).

Zainteresowani z ostrożności wskazują, że gdyby przyjąć odmienną interpretację i uznać, iż w szczególności towarzyszące Budynkowi infrastruktura, komunikacja lub miejsca parkingowe nie spełniają przesłanek do uznania ich za część Budynku, jako urządzenia budowlane służące Budynkowi, wtedy, zdaniem Zainteresowanych wypełniałyby one przesłanki do uznania ich za samodzielne budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Stanowiłyby one bowiem zgodnie z definicją budowli z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego obiekty budowlane niespełniające definicji budynku z art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, to jest w szczególności nieposiadające wydzielenia z przestrzenia za pomocą przegród, fundamentów czy dachu).

Jednocześnie, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, dostawa gruntu dokonywana wraz z dostawą budynku (budowli lub ich części) dzieli los prawnopodatkowy tych obiektów, a wartość gruntu, w tym objętego prawem użytkowania wieczystego, wchodzi do podstawy opodatkowania obiektów.

Mając na uwadze, że na wszystkich działkach ewidencyjnych gruntów znajdują się bądź sam Budynek, bądź też towarzyszące Budynkowi infrastruktura, komunikacja lub miejsca parkingowe, należy uznać, w ocenie Zainteresowanych, na gruncie przepisów ustawy VAT Transakcja, w zakresie dostawy Budynku i służących mu urządzeń budowlanych, której kluczowym aspektem jest dostawa Nieruchomości, powinna zostać zakwalifikowana jako dostawa budynku. Gdyby jednak tut. Organ uznał, iż towarzyszące Budynkowi infrastruktura, komunikacja lub miejsca parkingowe nie stanowią wraz z Budynkiem całości i nie można zakwalifikować ich jako jednego budynku w rozumieniu odpowiednio przepisów Prawa budowlanego i ustawy o VAT, Transakcja w zakresie dostawy Budynku i służących mu urządzeń budowlanych powinna stanowić dostawę budynku oraz osobnych budowli. Ponadto, w ramach Transakcji dojdzie również do dostawy pylonu z tablicami, który powinien stanowić (mając na uwadze wyliczenie zawarte wart. 3 pkt 3 Prawa budowlanego) osobną budowlę. Z kolei obiekty małej architektury, jak mniejsze oznakowanie, zewnętrzne kosze na śmieci i wiaty na wózki sklepowe (z uwagi na mały rozmiar tego rodzaju wiata nie powinna stanowić budowli; por. wyrok NSA z 11 marca 2020 r., sygn. II FSK 1044/18) nie są przedmiotem odrębnej dostawy, lecz stanowią część dostawy Gruntu (por. wyrok NSA z 8 kwietnia 2021 r., sygn. I FSK 560/18), którego dostawa dzieli z kolei los prawnopodatkowy dostawy Budynku i budowli znajdujących się na nim.

2) Możliwość zastosowania zwolnienia z VAT dla celów Transakcji

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle powyżej zacytowanego przepisu dostawa towarów będzie podlegała zwolnieniu z VAT w przypadku łącznego spełnienia dwóch przesłanek: i) wykorzystywania przedmiotu dostawy dla celów działalności zwolnionej z VAT oraz gdy ii) z tytułu nabycia przedmiotu dostawy nie przysługiwało dokonującemu dostawy prawo zwolnienia VAT.

Odnosząc powyższe rozważania do zdarzenia przyszłego objętego niniejszym wnioskiem, Zainteresowani wskazują, iż w zakresie Transakcji art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania, gdyż dostawa towarów, tj. dostawa Nieruchomości oraz pozostałych elementów wchodzących w skład Transakcji (Prawa do Projektu, Gwarancje Budowlane, umowy najmu), nie była, i nie będzie do dnia Transakcji, przez Zbywcę wykorzystywana na cele działalności zwolnionej z VAT. Jak wskazywali Zainteresowani, zarówno Zbywca jak i Nabywca prowadzą działalność opodatkowaną podatkiem VAT jako podatnicy VAT czynni, polegającą na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz kupnie i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek. W konsekwencji, w przypadku sprzedaży przez Zbywcę Nieruchomości nie znajdzie zastosowanie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Kolejnym przepisem wymagającym rozpatrzenia jest art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, w którym uregulowano zwolnienie z podatku VAT w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim lub pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Pierwsze zasiedlenie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, powołanym powyżej, zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 14 tej ustawy; zgodnie z tym przepisem, rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu,

jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, Zbywca nabył Nieruchomość na podstawie Umowy Przyrzeczonej Sprzedaży, to jest z dniem 26 kwietnia 2012 r. Jednocześnie w zakresie Nieruchomości została wydana decyzja umożliwiająca jej użytkowanie dnia 17 stycznia 2012 r. (która następnie uprawomocniła się). Jednocześnie zgodnie z Umową Najmu, wskutek zawarcia między Zbywcą a C. Umowy Przyrzeczonej Sprzedaży ziściły się przesłanki do realizacji postanowień Umowy Najmu, tj. rozpoczęcia najmu Nieruchomości przez D. Protokołem zdawczo-odbiorczym z 6 kwietnia 2012 r. przekazano najemcy (D.) Nieruchomość do używania. Zatem, pierwsze zasiedlenie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o VAT, po raz pierwszy wystąpiło najpóźniej z dniem 6 kwietnia 2012 r., to jest z dniem oddania całej Nieruchomości do użytkowania D.

Jednocześnie, zgodnie z definicją pierwszego zasiedlenia z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, może ziścić się warunek do wystąpienia pierwszego zasiedlenia ponownie, w sytuacji gdy dokonane następnie wydatki na ulepszenie budynków, budowli lub ich części stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym). Jak Wnioskodawcy wskazywali w treści zdarzenia przyszłego, Zbywca nie dokonał, ani nie dokona do dnia Transakcji, ulepszeń środków trwałych wchodzących w skład Nieruchomości, tak aby przekroczony został próg, o którym mowa powyżej. Odpowiednio, w ramach rozpatrywanego zdarzenia przyszłego, należy przyjąć, że w okresie po wydaniu Nieruchomości najemcy, tj. 6 maja 2014 r. nie nastąpiło ponowne pierwsze zasiedlenie w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Odpowiednio, rozpatrywana dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji zostanie dokonana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia Nieruchomości.

Dostawa Nieruchomości wypełni zatem hipotezę przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ostatnie rozpatrywane zwolnienie wynika z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zgodnie z którym zwolnieniu podlega dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W ocenie Zainteresowanych, w zakresie Transakcji, w związku z możliwym spełnieniem przesłanki z art. 43 ust. 1 pkt 10, nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, którego postanowienia dotyczą wyłącznie dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Ponadto, niezależnie od powyższego, przepis ten nie miałby zastosowania z uwagi na wykorzystywanie przez Zbywcę Nieruchomości w działalności opodatkowanej VAT (wynajem komercyjny), tj. dającej prawo do odliczenia.

Przechodząc do rozważań dotyczących potencjalnego zastosowania zwolnienia z VAT do Transakcji na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT należy w ocenie Zainteresowanych odnieść się do postanowień art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, regulującego tzw. dobrowolną rezygnację ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT / dobrowolny wybór opodatkowania transakcji podatkiem VAT.

Jak Zainteresowani wykazali powyżej, do dostawy Nieruchomości będzie miało zastosowanie zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jednocześnie, zgodnie z treścią art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak Zainteresowani wskazali w opisie zdarzenia przyszłego, Zainteresowani zamierzają rezygnować w odniesieniu do Transakcji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, składając do właściwego naczelnika urzędu skarbowego oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT Transakcji. Jednocześnie, mając na uwadze, że Transakcja wypełniałaby hipotezę przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolnienie obligatoryjne z art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy również nie miałoby zastosowania.

Powyższe ustalenia dot. opodatkowania Transakcji w całości VAT i braku zastosowania do niej zwolnienia z tego podatku odnosić się będą równocześnie do dostawy gruntu. Wynika to z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym dostawa gruntu dokonywana wraz z dostawą budynku (budowli lub ich części) dzieli los prawnopodatkowy tych obiektów, a wartość gruntu, w tym objętego prawem użytkowania wieczystego, wchodzi do podstawy opodatkowania obiektów. Mając na uwadze, że wszystkie działki ewidencyjne gruntu wchodzące w skład Nieruchomości są zabudowane, grunt nie będzie przedmiotem osobnej dostawy. Z ostrożności procesowej Zainteresowani wskazują jednak, że grunty Nieruchomości zgodnie z MPZP stanowią tereny budowlane (o których mowa w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT), a zatem niezależnie od powyższego ich dostawa nie korzystałaby ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W konsekwencji, z uwagi na rezygnację ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy jednoczesnym braku przesłanek do zastosowania do dostawy Nieruchomości zwolnień na podstawie innych przepisów o VAT (w szczególności art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 1 pkt 9 i art. 43 ust. 1 pkt 10a), dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych, zakładając, że do Transakcji Wnioskodawców nie będzie miał zastosowania art. 6 ustawy o VAT (kwestia będąca przedmiotem zapytania Zainteresowanych w ramach odrębnego wniosku o interpretację), całość Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT i nie będzie z tego podatku zwolniona.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przeszłego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste i zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Zarówno w treści ustawy o VAT, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział również zwolnienia od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Odnosząc się do kwestii sposobu opodatkowania gruntów zabudowanych należy wskazać, że dla sprzedaży nieruchomości zabudowanych budynkami, budowlami lub ich częściami ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

I tak, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle bądź ich części, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowana jest również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”, „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.).

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W myśl art. 3 pkt 3 ww. ustawy przez budowlę – należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego (art. 3 pkt 3a cyt. ustawy).

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy prawo budowlane jako urządzenia budowlane, należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W świetle powyższych przepisów urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, w szczególności nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Urządzenia budowlane należy traktować jako elementy przynależne do budynku i opodatkować łącznie z budynkiem, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Z wniosku wynika, że 21 listopada 2011 r. oraz 17 stycznia 2012 r. powiatowy inspektor nadzoru budowlanego w (\`(...)\`) udzielił pozwolenia na użytkowanie ww. marketu budowlanego (decyzja \`(...)\` oraz decyzja nr \`(...)\`). 25 października 2011 r. Kupujący i D. zawarli umowę najmu Nieruchomości. Zgodnie z Umową Najmu, przedmiotem najmu jest cała Nieruchomość, tj. oprócz Budynku (wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi), także budowle oraz obiekty małej architektury znajdujące się na Nieruchomości, włączając pylon, oświetlenie zewnętrzne, maszty flagowe, mur oporowy, studnia żelbetonowa (tam gdzie to niezbędne), jak również instalacje i przyłącza dot. dostawy mediów - a w zakresie, w jakim nie są własnością dostawców mediów. Przedmiot najmu obejmuje również teren zewnętrzny, na który składają się w szczególności: miejsca parkingowe, miejsce postojowe dla Tirów, plac dostaw, wolna powierzchnia sprzedaży, ogrodzenie, chodniki, krawężniki, drogi dojazdowe i wyjazdowe znajdujące się na Nieruchomości oraz zabudowa zewnętrzna mogąca być wykorzystywana w ramach służebności. Ponadto 26 kwietnia 2012 r. został podpisany protokół zdawczo-odbiorczy, na mocy którego Zbywca przekazał przedmiot najmu, tj. ww. Nieruchomość.

W związku z powyższym nastąpiło pierwsze zasiedlenie Nieruchomości i od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży upłynie ponad 2 lata. Zainteresowani wskazali również, że w okresie od nabycia Nieruchomości przez Zbywcę, Zbywca nie ponosił i do dnia Transakcji nie poniesie wydatków na jej ulepszenie, których wartość w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym przekroczyłaby 30% jej wartości początkowej.

W związku z powyższym, dla Transakcji polegającej na dostawie Nieruchomości zostaną spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. A zatem Transakcja dostawy Budynku i budowli wraz infrastrukturą, będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że urządzenia budowlane znajdujące się na wskazanych działkach stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, w szczególności nie są to samodzielne budowle, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Urządzenia budowlane należy traktować jako elementy przynależne do Budynku i zastosować zwolnienie na podstawie tych samych przepisów co Budynek. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie odrębnego traktowania urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

W konsekwencji dostawa Nieruchomości - zabudowanych działek nr 1, 2, 3, 4 - przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy, również objęta będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Z uwagi na fakt, że dostawa Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to analiza zwolnienia tej dostawy wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a i 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest bezzasadna.

Zwolnienie z podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy dostawca i nabywca mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy wskazanych powyżej obiektów.

Ze złożonego wniosku wynika, że intencją stron Transakcji jest rezygnacja ze zwolnienia od podatku oraz złożenie przed dniem Transakcji wspólnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wyborze opodatkowania dostawy Budynku i budowli wraz z infrastrukturą.

W związku z powyższym jeśli przed dokonaniem dostawy przedmiotowej Nieruchomości Zainteresowani złożą właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 11 ustawy, to wówczas Transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT. Zatem przy spełnieniu ww. warunków Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, tylko będzie w całości opodatkowana VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawców należało uznać za **prawidłowe**.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zaznaczyć, że wydana interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie Organ informuje, że interpretacja odnosi się jedynie do opodatkowania sprzedaży Nieruchomości, przy założeniu, że do Transakcji nie będzie miał zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy. Jak wskazał Wnioskodawca kwestia ta jest przedmiotem odrębnego wniosku.

Jednocześnie wskazuje się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.