Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-353/16-6/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-05-23
Teza: Czy w opisanej sytuacji Wnioskodawca jest zwolniony od uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży mieszkania przed upływem 5 lat od daty zakupu?
Słowa kluczowe: budowa; cel-cele mieszkaniowe; lokal-lokal mieszkalny; pożyczka; sprzedaż; spłata; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2016 r. (data wpływu 21 marca 2016 r.) uzupełniony pismem z dnia 18 kwietnia 2016 r. (data nadania 19 kwietnia 2016 r., data wpływu 21 kwietnia 2016 r.) stanowiącego odpowiedź na wezwanie z dnia 7 kwietnia 2016 r. Nr IPPB4/4511-353/16-2/JK (data nadania 8 kwietnia 2016 r., data doręczenia 14 kwietnia 2016 r.) oraz pismem z dnia 9 maja 2016 r. (data nadania 12 maja 2016 r., data wpływu 16 maja 2016 r.) stanowiącego odpowiedź na wezwanie z dnia 26 kwietnia 2016 r. Nr IPPB4/4511-353/16-4/JK (data nadania 26 kwietnia 2016 r., data doręczenia 6 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego – jest:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego wydatkowanego na budowę domu,

*   **nieprawidłowe** - w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego wydatkowanego na spłatę krótkoterminowej pożyczki gotówkowej.

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 7 kwietnia 2016 r. Nr IPPB4/4511-353/16-2/JK (data nadania 8 kwietnia 2016 r., data doręczenia 14 kwietnia 2016 r.) oraz pismem z dnia 26 kwietnia 2016 r. Nr IPPB4/4511-353/16-4/JK (data nadania 26 kwietnia 2016 r., data doręczenia 6 maja 2016 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego.

Pismem z dnia 18 kwietnia 2016 r. (data nadania 19 kwietnia 2016 r., data wpływu 21 kwietnia 2016 r.) oraz pismem z dnia 9 maja 2016 r. (data nadania 12 maja 2016 r., data wpływu 16 maja 2016 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku i jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny.

W sierpniu 2013 roku Wnioskodawca podpisał umowę na budowę domu mieszkalnego celem zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych o wartości 460.062,50 zł brutto. Usługa miała być finansowana ze środków pochodzących ze sprzedaży dotychczasowego lokalu mieszkalnego, przed upływem 5 lat od daty zakupu oraz środków własnych. Lokal ten Wnioskodawca nabył w spadku po matce. Data nabycia spadku to 2 marca 2011 r. Ze względu na trudności związane ze sprzedażą lokalu mieszkalnego i konieczności wpłat kolejnych zaliczek wykonawcy, w październiku 2013 r. Wnioskodawca był zmuszony do zaciągnięcia krótkoterminowej pożyczki gotówkowej z przeznaczeniem wyłącznie na cel mieszkaniowy. Umowa pożyczki gotówkowej podpisana została z V. w dniu 29 października 2013 r. na 240.000 zł (podzielona po połowie na Wnioskodawcę i na żonę). Umowa pożyczki gotówkowej nie zawiera informacji o celu jej udzielenia, gdyż takie informacje nie są konieczne z chwilą gdy umowa nie jest zabezpieczona hipoteką. Natomiast nie było żadnego innego powodu o występowanie z wnioskiem o jej udzielenie, gdyż małżonkowie nie mieli żadnych innych zobowiąń niż te wynikające z umowy z wykonawcą domu. W dniu 23 grudnia 2013 r. Wnioskodawca sprzedał lokal mieszkalny za cenę 430.000,00 zł i uzyskane środki przeznaczył na spłatę tegoż kredytu. Tym samym, środki ze sprzedaży lokalu mieszkalnego zostały wydatkowane na spłatę zaciągniętej pożyczki oraz na cele budowy domu mieszkalnego do dnia 31 grudnia 2015 r.

Poniżej zestawienie faktur od wykonawcy usługi:

*   00034/13/BUD – 14 sierpnia 2013 r. - zaliczka na dom mieszkalny 140.500,00 zł,

*   00046/13/BUD – 10 października 2013 r. - zaliczka na dom mieszkalny 46.000,00 zł,

*   00059/13/BUD – 11 listopada 2013 r. - zaliczka na dom mieszkalny 140.500,00 zł,

*   00004/14/BUD – 1 stycznia 2014 r. - zaliczka na dom mieszkalny 49.000,00 zł,

*   00005/14/BUD – 13 stycznia 2014 r. - zaliczka na dom mieszkalny 43.600,00 zł,

*   00019/14/BUD – 30 kwietnia 2014 r. - rozliczenie końcowe 460.062,50 zł.

Dom ten przeznaczony jest na cele mieszkaniowe małżonków i stale z niego korzystają. Małżonkowie mają wspólność majątkową. Nieruchomość wchodzi w skład majątku wspólnego małżonków, jak również umowa z bankiem była zawarta przez Wnioskodawcę i Jego żonę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanej sytuacji Wnioskodawca jest zwolniony od uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży mieszkania przed upływem 5 lat od daty zakupu?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o PIT, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1. W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że przysługuje mu zwolnienie od wpłaty podatku z tytułu sprzedaży mieszkania.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym. Jeżeli natomiast odpłatne zbycie nieruchomości następuje po upływie tego okresu, przychód z tego tytułu nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zatem z powyższego wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia tej nieruchomości i forma prawna jej nabycia.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w dniu 23 grudnia 2013 r. Wnioskodawca sprzedał lokal mieszkalny, który nabył w spadku w dniu 2 marca 2011 r. Przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego Wnioskodawca przeznaczył na spłatę pożyczki gotówkowej zaciągniętej w dniu 29 października 2013 r. na budowę domu. Dom ten przeznaczony jest na cele mieszkaniowe małżonków. Małżonkowie mają wspólność majątkową. Nieruchomość wchodzi w skład majątku wspólnego małżonków, jak również umowa z bankiem była zawarta przez Wnioskodawcę i Jego żonę. Umowa pożyczki gotówkowej nie zawiera informacji o celu jej udzielenia, gdyż takie informacje nie są konieczne z chwilą gdy umowa nie jest zabezpieczona hipoteką.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jego następców prawnych. W myśl art. 924 ustawy Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwila otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli daty śmierci spadkodawcy.

Dochód uzyskany ze sprzedaży w 2013 r. lokalu mieszkalnego nabytego w 2011 r. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do jego nabycia do momentu sprzedaży nie upłynęło 5 lat.

Do oceny skutków podatkowych jego sprzedaży zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8.

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in.

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego.\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo – kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30,

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, że w przypadku, gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy również wskazać, że przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30).

Innymi słowy, przepis ten zapobiega sytuacji, kiedy podatnik dwukrotnie odliczałby ten sam wydatek – raz jako poniesiony np. na budowę budynku, za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, który finansowałby tą właśnie budowę. W przepisie tym ustanowiono zatem zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Powołany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych z faktem przeznaczenia (nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) uzyskanego z tego tytułu przychodu na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy.

Dokonując zatem analizy powołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy istotna będzie w pierwszej kolejności kwestia, czy kwota uzyskana ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego przez Wnioskodawcę w spadku i stanowiącego Jego majątek odrębny podlega zwolnieniu z opodatkowania, jeśli przeznaczona została na budowę domu oraz na spłatę pożyczki gotówkowej zaciagniętej na budowę domu stanowiącego współwłasność Wnioskodawcy oraz Jego żony.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r., poz. 2082), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Do majątku osobistego każdego z małżonków należą m.in. przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił (art. 33 pkt 1 ww. ustawy). Innymi słowy sam fakt, że między małżonkami istnieje wspólność ustawowa nie czyni małżonków współwłaścicielami majątku osobistego jednego z nich. Co do zasady zatem przedmioty nabyte w spadku stanowią majątek odrębny małżonka. Natomiast ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Zgodnie natomiast z art. 43 § 1 tejże ustawy, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Powyższe przepisy ww. ustawy określają charakter prawny majątkowej wspólności ustawowej małżonków jako współwłasności łącznej co znaczy, że udziały w tej wspólności nie są określone w okresie jej trwania. Inaczej mówiąc z bezudziałowego charakteru małżeńskiej wspólności ustawowej wynika bezudziałowy charakter współposiadania składników majątku wspólnego.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy, uznać należy, że skoro sprzedany lokal mieszkalny stanowi majątek odrębny Wnioskodawcy, a uzyskany ze sprzedaży tego lokalu przychód zostanie wydatkowany na budowę domu oraz na spłatę pożyczki zaciągniętej na budowę domu stanowiącego wspólny majątek dorobkowy małżonków, to nie ma w tej sytuacji przeszkód prawnych, aby przychód ten analizować pod kątem zwolnienia od podatku dochodowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ze stanu faktycznego wynika, że przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego Wnioskodawca wydatkował na budowę domu oraz na spłatę krótkoterminowej pożyczki bankowej zaciągniętego dnia 29 października 2013 r. na tę budowę. Umowa pożyczki gotówkowej nie zawiera informacji o celu jej udzielenia, gdyż takie informacje nie są konieczne z chwilą gdy umowa nie jest zabezpieczona hipoteką.

Z istoty rozwiązania zawartego w cytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że jedną z okoliczności decydujących o możliwości skorzystania z omawianego zwolnienia jest przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych – począwszy od daty sprzedaży nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana – na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy cele mieszkaniowe. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania ww. zwolnienia ma charakter wyczerpujący (enumeratywny).

Z treści art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy wynika, że do analizowanego zwolnienia uprawnia wydatkowanie środków ze zbycia lokalu mieszkalnego, począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, między innymi na budowę własnego budynku mieszkalnego.

Ponadto, stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 lit. a) ww. ustawy – celem mieszkaniowym jest wydatek poniesiony na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) – w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo – kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej – na cele określone w pkt 1, tj. m.in. na budowę własnego budynku mieszkalnego.

Zatem istotne jest to, aby kredyt (pożyczka) zaciągnięty był przed uzyskaniem przychodu ze zbycia w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo – kredytowej. Ponadto ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na ww. cele mieszkaniowe czyli m.in. na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) muszą bezwzględnie pochodzić ze sprzedaży nieruchomości. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy jasno wskazuje, że wydatkowanie przychodów z odpłatnego zbycia ma nastąpić począwszy od dnia odpłatnego zbycia. Jest to zatem pierwszy dzień z okresu jaki ustawodawca dał podatnikowi na wydatkowanie przychodów z odpłatnego zbycia celem skorzystania ze zwolnienia. Kredyt (pożyczka) i odsetki spłacone przed datą odpłatnego zbycia nie są wydatkiem na cele mieszkaniowe.

Dalej wskazać należy, że z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ww. ustawy jasno wynika, że kredyt (pożyczka), na spłatę którego zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości, musi być kredytem (pożyczką) zaciągniętym na własne cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Celem ustawodawcy było bowiem premiowanie zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych przez podatnika. Spłacony kredyt (pożyczka) nie ma być jakimkolwiek kredytem (pożyczką), lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Musi to być bowiem kredyt (pożyczka) – co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy – zaciągnięty przez podatnika na cele określone w pkt 1. Nie chodzi zatem tylko o sposób wydatkowania kredytu (pożyczki), ważną kwestią jest również, aby z umowy kredytowej (umowy pożyczki) wynikało na jaki cel został on zaciągnięty. Przepis wyraźnie bowiem mówi, że kredyt (pożyczka) ma być zaciągnięty na cele określone w pkt 1, a więc na cele mieszkaniowe. Jeśli z umowy kredytu (umowy pożyczki) nie wynika na jaki cel został on zaciągnięty lub podany jest inny cel, to nie ma spełnionego warunku aby skorzystać ze zwolnienia.

Z literalnego brzmienia art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że tylko spłata kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele mieszkaniowe spełnia przesłanki zwolnienia dochodu ze sprzedaży nieruchomości od podatku dochodowego. Tym samym tenże przepis nie łączy prawa do zwolnienia jedynie z „przeznaczeniem pożyczki”, lecz również z faktem „jej zaciągnięcia” na cel mieszkaniowy. Zwolnienie w sposób literalny dotyczy więc spłaty pożyczek, z których wynika, że zostały zaciągnięte na cel mieszkaniowy.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, stwierdzić należy, że jeżeli umowa pożyczki gotówkowej nie wskazuje celu na jaki pożyczka została zaciągnięta, a więc na jaki cel wydatkowane mają zostać uzyskane na jej podstawie środki, chociażby środki te zostały faktycznie przeznaczone na cele mieszkaniowe, to nie wypełnia dyspozycji art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przeznaczenie pożyczki bądź kredytu na cele mieszkaniowe powinno wynikać wprost z zawartej umowy kredytu/pożyczki.

Powyższe stanowisko Organu potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 13 maja 2015 r. sygn. akt I SA/Gl 1218/14.

Podsumowując, stwierdzić należy, że dochód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży lokalu mieszkalnego podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 30e ww. ustawy. Przy czym, dochód ten w części wydatkowany na budowę domu może podlegać zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy. Ze zwolnienia z opodatkowania określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy nie może korzystać dochód w części wydatkowany na spłatę krótkoterminowej pożyczki gotówkowej. Skoro z umowy pożyczki nie wynikało, że została ona zaciągnięta na cele mieszkaniowe, to jej spłata nie może być uznana za wydatek, o jakim mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy. Przepis ten wyraźnie mówi o warunku zaciągnięcia kredytu (pożyczki) na cel wymieniony w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy. Taki cel zawsze wynikać winien z umowy kredytu (pożyczki).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.