Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-325/09-2/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-09-15
Teza: Czy zaniechanie poboru podatku od Spółki, wynikające z Decyzji, obejmuje podatek CIT obliczony od całości dochodów z działalności Spółki, niezależnie od charakteru podejmowanych działań, w szczególności także podatek CIT od dochodów uzyskanych z tytułu zbycia praw ochronnych do znaków towarowych czy zbycia ZCP? Czy opisana przez Spółkę metodologia ustalania wielkości przysługującego Spółce w poszczególnych latach podatkowych zwolnienia z podatku CIT oraz zakresu wykorzystania tego zwolnienia w poszczególnych latach podatkowych jest prawidłowa w świetle art. 7 w zw. z art. 40 ust. 2 pkt 5 ustawy o CIT oraz art. 23 ustawy o SUZ? Czy w świetle art. 93 §2 w zw. z art. 93 §1 oraz art. 93d Ordynacji podatkowej, przejęcie Spółki przez Akcjonariusza, w wyniku którego Akcjonariusz nabędzie cały majątek i stanie się podmiotem wszystkim praw i obowiązków Spółki, nie będzie skutkowało naruszeniem ustalonego w Decyzji warunku zwolnienia z CIT polegającego na obowiązku prowadzenia działalności gospodarczej przez okres dwóch lat od upływu okresu, na który zaniechano poboru podatku?
Słowa kluczowe: dochód; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zaniechanie-zaniechanie poboru podatku; zbycie; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 8-art. 40-ust. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 15.06.2009r. (data wpływu 19.06.2009r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie pytania nr 1, tj. objęcia zaniechaniem poboru podatku, wynikającego z decyzji, od dochodów uzyskanych z tytułu zbycia praw ochronnych do znaków towarowych oraz zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 czerwca 2009r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie objęcia zaniechaniem poboru podatku, wynikającego z decyzji, od dochodów uzyskanych z tytułu zbycia praw ochronnych do znaków towarowych oraz zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Działając w oparciu o art. 23 ustawy z dnia 14 czerwca 1991r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz.U. Nr 60, poz. 253, z późn. zm.) o spółkach z udziałem zagranicznym (SUZ), Minister Finansów wydał w dniu 30 czerwca 1992r. decyzję o zaniechaniu poboru od Spółki podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z treścią przedmiotowej Decyzji, zaniechanie poboru podatku CIT miało obejmować podatek do wysokości:

*   kwoty wpłaconej na rachunek Ministerstwa Przekształceń Własnościowych z tytułu nabycia przez akcjonariusza Spółki 60% jej akcji,

*   kwoty wpłaconej przez akcjonariusza Spółki, w okresie do dnia 31 grudnia 1993 na zwiększenie jej kapitału akcyjnego,

*   kwoty wydanej na zakup przez akcjonariusza Spółki, w okresie do dnia 31 grudnia 1993 r., akcji Spółki oferowanych na zasadach preferencyjnych pracownikom i plantatorom warzyw i owoców, przez nich nie zakupionych.

Zaniechanie poboru podatku miało charakter warunkowy i zgodnie z Decyzją zostało uzależnione od:

1.  wpłacenia przez akcjonariusza Spółki kwoty 4.000.000 USD za 60% akcji Spółki w terminie do dnia 15 lipca 1992 r., a pozostałej części należności stanowiącej równowartość kwoty 4.000.000 USD w terminie 14 dni od ostatecznego wykonania umowy o rachunku depozytowym, na rachunek Ministerstwa Przekształceń Własnościowych
2.  wdrożenia przez akcjonariusza Spółki nowoczesnych technologii w Spółce,
3.  utrzymania, przez okres co najmniej 18 miesięcy od dnia wykonania umowy kupna akcji, poziomu zatrudnienia pracowników w Spółce zgodnie z warunkami umowy kupna akcji,
4.  braku przyczynienia się władz Spółki do obniżenia jej kapitału akcyjnego w okresie, na który zarządzone zostało zaniechanie poboru podatku,
5.  prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę przez okres co najmniej dwóch lat od upływu okresu, na który zarządzone zostało zaniechanie poboru podatku.

Kwoty wpłacone przez akcjonariusza Spółki na rachunek Ministerstwa Przekształceń Własnościowych z tytułu nabycia 60% akcji Spółki oraz kwoty wpłacone do dnia 31 grudnia 1993r. na zwiększenie kapitału akcyjnego Spółki stanowiły równowartość 10.397.067,62 ECU, ustaloną zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o SUZ. Dodatkowo, do dnia 31 grudnia 1993r. akcjonariusz Spółki wydał kwotę 404.091,03 PLN na nabycie akcji Spółki oferowanych na zasadach preferencyjnych pracownikom oraz plantatorom warzyw i owoców, które nie zostały przez nich zakupione.

Biorąc powyższe pod uwagę, kwota podatku CIT, którego poboru zaniechano na podstawie Decyzji, wyniosła 10.397.067,62 ECU + 404.091,03 PLN. Prawidłowość ustalenia wysokości przysługującego Spółce zwolnienia została potwierdzona w protokole z badania dokumentów i ewidencji księgowej w zakresie CIT za 2000 r., przeprowadzonego przez pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej w Warszawie w okresie październik — listopad 2001r. oraz w następczej decyzji pokontrolnej z dnia 13 maja 2002r.

Spółka korzystała z przyznanego jej zwolnienia w latach 1992/1993, 1995/1996 (rok podatkowy nie pokrywał się pierwotnie z rokiem kalendarzowym, a następnie został zmieniony na zbieżny z kalendarzowym), 1998, 1999, 2000, 2007 oraz 2008. W latach 1993/1994, 1994/1995, 1997 2001,2003 oraz 2004 Spółka poniosła stratę podatkową. W 2002r. Spółka rozliczyła osiągnięty dochód ze stratą z lat poprzednich i w związku z powyższym nie korzystała z przysługującego jej na mocy Decyzji zwolnienia. Strata podatkowa została również rozliczona z dochodami Spółki osiągniętymi w latach 2005, 2006 oraz częściowo 2007 i 2008 (wykazany przez Spółkę w 2007r. i 2008r. dochód do opodatkowania został częściowo rozliczony ze stratą z ubiegłych lat podatkowych, a w pozostałym zakresie Spółka skorzystała z przysługującego jej zwolnienia). Możliwość rozliczania strat podatkowych przez Spółkę w trakcie korzystania przez nią ze zwolnienia przyznanego na mocy Decyzji została potwierdzona w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w imieniu Ministra Finansów w dniu 19 grudnia 2007r. (IPPB3-423/292/07-2/MS). Głównym przedmiotem działalności gospodarczej wykonywanej przez Spółkę jest produkcja i sprzedaż artykułów spożywczych, z której to działalności Spółka osiąga przeważającą większość swoich dochodów. Okazjonalnie Spółka osiąga również dochody z innej działalności gospodarczej. W 2008r. Spółka dokonała zbycia przysługujących jej praw ochronnych na znaki towarowe, a także zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) w rozumieniu ustawy o CIT. W związku z powyższymi transakcjami, Spółka rozpoznała dochód dla celów podatkowych Spółka traktuje całość rozpoznawanych przez nią dochodów jako objętych Decyzją w sprawie zaniechania poboru podatku, niezależnie od faktu, czy dochody związane są z prowadzoną przez Spółkę podstawową działalnością gospodarczą, czy też powstają w związku z jednorazowymi, okazjonalnymi transakcjami, takimi jak zbycie praw ochronnych na znaki towarowe czy też zbycie ZCP. Celem obliczenia wielkości zwolnienia przysługującego Spółce w poszczególnych latach podatkowych w oparciu o Decyzję, Spółka przelicza kwoty wyrażone w ECU (od 1 stycznia 1999r. w EUR) na PLN według średniorocznego kursu zakupu EUR ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski. W sytuacji, kiedy rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym, stosowanym przez Spółkę kursem jest średnioroczny kurs zakupu EUR ogłaszany przez NBP dla danego roku kalendarzowego. W przypadku, gdy rok podatkowy Spółki nie pokrywał się z rokiem kalendarzowym, stosowanym przez Spółkę kursem był średnioroczny kurs zakupu EUR ogłaszany przez NBP dla roku kalendarzowego, w którym kończył się rok podatkowy (a więc dla roku 1992/1993 — średnioroczny kurs zakupu ogłaszany dla roku 1993, a dla roku 1995/1996— średnioroczny kurs zakupu ogłaszany dla roku 1996). Średnioroczne kursy zakupu EUR stosowane przez Spółkę celem obliczenia wielkości zwolnienia przysługujące go w poszczególnych latach podatkowych wynosiły:

*   w roku 1992/1993 —2,0768,

*   w roku 1995/1996—3,3426,

*   w roku 1998 — 3,8824,

*   w roku 1999—4,1517,

*   w roku 2000—3,9711,

*   w roku 2007 — 3,7449,

*   w roku 2008 — 3,4765.

Ustalając zakres wykorzystania zwolnienia z podatku CIT w określonym roku podatkowym, Spółka dokonuje przeliczenia wielkości przysługującego jej w danym toku podatkowym zwolnienia z EUR na PLN według średniorocznego kursu zakupu EUR ustalonego dla właściwego roku kalendarzowego. Zasadność stosowania średniorocznego kursu EUR została potwierdzona w postanowieniu Ministra Finansów z dnia 10 października 2000 r. (nr PB-4/P-8210-6182/214/00) wydanym na wniosek Spółki o wyjaśnienie treści Decyzji na podstawie art. 215 § 2 Ordynacji podatkowej. Następnie w sytuacji, w której w danym roku podatkowym Spółka osiągnęła dochód do opodatkowania (po uprzednim pomniejszeniu o straty podatkowe z lat ubiegłych; zasadność pomniejszenia dochodu o straty podatkowe została potwierdzona w postanowieniu Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2007 roku nr IP-PB3-432-292/07-2/MS wydanym na zapytanie Spółki), Spółka oblicza wysokość należnego podatku CIT i o tak ustaloną wielkość pomniejsza kwotę zwolnienia przeliczonego na PLN. Ostatnim działaniem dokonywanym przez Spółkę jest przeliczenie kwoty pozostałego jej zwolnienia wyrażonego w PLN z powrotem na EUR według średniorocznego kursu zakupu EUR ustalonego dla właściwego roku podatkowego. Tak ustalona kwota zwolnienia wyrażona w EUR jest wielkością zwolnienia przysługującego Spółce w kolejnym roku podatkowym.

Obecnie rozważana jest możliwość połączenia Spółki ze spółką będącą jej jedynym akcjonariuszem (dalej: „Akcjonariusz”). Planowane połączenie miałoby przyjąć postać połączenia przez przejęcie, w wyniku którego Akcjonariusz nabyłby cały majątek Spółki oraz wszedł we wszystkie jej prawa i obowiązki, a sama Spółka zostałaby wykreślona z Krajowego Rejestru Sądowego (dalej: „KRS”). Akcjonariusz prowadziłby działalność gospodarczą wykonywaną dotychczas przez Spółkę w niezmienionym zakresie, przy wykorzystaniu przejętych składników majątkowych i pracowników.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy zaniechanie poboru podatku od Spółki, wynikające z Decyzji, obejmuje podatek CIT obliczony od całości dochodów z działalności Spółki, niezależnie od charakteru podejmowanych działań, w szczególności także podatek CIT od dochodów uzyskanych z tytułu zbycia praw ochronnych do znaków towarowych czy zbycia ZCP?
2.  Czy opisana przez Spółkę metodologia ustalania wielkości przysługującego Spółce w poszczególnych latach podatkowych zwolnienia z podatku CIT oraz zakresu wykorzystania tego zwolnienia w poszczególnych latach podatkowych jest prawidłowa w świetle art. 7 w zw. z art. 40 ust. 2 pkt 5 ustawy o CIT oraz art. 23 ustawy o SUZ?
3.  Czy w świetle art. 93 § 2 w zw. z art. 93 § 1 oraz art. 93d Ordynacji podatkowej, przejęcie Spółki przez Akcjonariusza, w wyniku którego Akcjonariusz nabędzie cały majątek i stanie się podmiotem wszystkim praw i obowiązków Spółki, nie będzie skutkowało naruszeniem ustalonego w Decyzji warunku zwolnienia z CIT polegającego na obowiązku prowadzenia działalności gospodarczej przez okres dwóch lat od upływu okresu, na który zaniechano poboru podatku?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie nr 1.

W przedmiocie pyt. nr 2 oraz nr 3 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Ad.1)

W ocenie Spółki brak jest podstaw do ograniczenia zakresu zastosowania zwolnienia wynikającego z Decyzji jedynie do określonych kategorii dochodów osiąganych przez Spółkę.

Należy podkreślić, iż Decyzja, na podstawie której nastąpiło zaniechanie poboru podatku CIT od dochodów osiąganych przez Spółkę, wydana została w oparciu o art. 23 ustawy o SUZ. Zgodnie z ust. 1 powyższego przepisu, Minister Finansów mógł zwolnić od podatku CIT polskie spółki, w których:

*   wkłady podmiotów zagranicznych do kapitału zakładowego (akcyjnego) przekraczały równowartość dwóch milionów ECU ustaloną przy zastosowaniu kursu kupna walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zawiązania umowy spółki bądź objęcia udziałów lub akcj przez podmioty zagraniczne, a ponadto

*   działalność gospodarcza prowadzona była w rejonach o szczególnym zagrożeniu wysokim bezrobociem strukturalnym, zapewniała wdrożenie nowych rozwiązań technologicznych w gospodarce narodowej, lub umożliwiała sprzedaż towarów i usług na eksport co najmniej w 20% ogólnej wartości sprzedaży.

Art. 23 ust. 5 ustawy o SUZ stanowił z kolei, iż zwolnienie od podatku CIT, o którym mowa powyżej, mogło zostać przyznane również w przypadku nabycia przez podmioty zagraniczne udziałów lub akcji w polskich spółkach należących do Skarbu Państwa. Wymaga podkreślenia, iż z dniem wejścia w życie ustawy o CIT, tj. 1 stycznia 1992 r., na mocy art. 40 ust. 1 uchylone zostały wszystkie przepisy ustaw szczególnych regulujące przyznawanie ulg i zwolnień od podatku CIT oraz zniesione zostały ulgi i zwolnienia przyznane na podstawie tych przepisów. Jednocześnie jednakże, na mocy art. 40 ust. 2 pkt 5 ustawy o CIT, powyższa zasada nie objęła ulg i zwolnień wynikających z przepisów ustawy o SUZ. Powyższy przepis zachował moc obowiązującą do dnia dzisiejszego, stanowiąc wyraźną podstawę prawną do korzystania z przyznanych w przeszłości w oparciu o przepisy ustawy o SUZ ulg i zwolnień podatkowych na zasadzie praw nabytych.

W ocenie Spółki przy ustalaniu zakresu zwolnienia przyznanego Spółce na podstawie Decyzji, należy mieć na uwadze wykładnię art. 23 ustawy o SUZ, który pomimo iż został uchylony z dniem 4 maja 1996r., powinien znajdować nadal zastosowanie przy ocenie przyznanych na jego podstawie ulg i zwolnień podatkowych, wykorzystywanych obecnie przez podatników na zasadzie praw nabytych.

Mając powyższe na względzie, Spółka pragnie zauważyć, iż wspomniany art. 23 ustawy o SUZ nie zawierał żadnego ograniczenia w zakresie źródeł, z których dochody mogły podlegać zwolnieniu w oparciu o decyzję Ministra Finansów. Zgodnie z podstawową zasadą literalnej wykładni przepisów prawa, która to wykładnia w odniesieniu do prawa podatkowego powinna mieć pierwszeństwo zastosowania przed pozostałymi rodzajami wykładni, takimi jak wykładnia systemowa czy funkcjonalna, tam gdzie rozróżnień nie wprowadza sam ustawodawca, nie wolno ich wprowadzać interpretatorowi (lege non distinguente nec nonstrurn est distinguere). Mając powyższe na uwadze przyjąć należy, iż ulgi i zwolnienia podatkowe przyznane w oparciu o art. 23 ustawy o SUZ mogły obejmować wszystkie dochody podatnika, któremu ulga lub zwolnienie zostały przyznane. Należy również zauważyć, iż zakres zwolnienia przysługującego podatnikom na podstawie art. 23 ustawy o SUZ nie został w żaden sposób ograniczony przez obowiązujący obecnie art. 40 ust. 2 pkt 5 ustawy o CIT, na podstawie którego wszelkie ulgi i zwolnienia przyznane w oparciu o przepisy ustawy o SUZ pozostają obecnie w mocy w pełnym zakresie. Dla porównania warto wskazać przykład innego zwolnienia z podatku CIT, które na mocy wyraźnego brzmienia przepisów prawa zostało przez ustawodawcę ograniczone jedynie do ściśle określonych kategorii dochodów. Zgodnie z art. 28 nieobowiązującej już ustawy z dnia 23 grudnia 1988r. o działalności gospodarczej z udziałem podmiotów zagranicznych (Dz.U. z 1988 r. Nr 41 poz. 325 ze zm.) zwolnieniu z podatku CIT podlegały dochody spółek z udziałem zagranicznym w okresie trzech lat od rozpoczęcia działalności. Przepis ten, podobnie jak art. 23 ustawy o SUZ, nie ograniczał możliwości zastosowania zwolnienia jedynie do dochodów osiąganych z określonych źródeł. Następnie jednakże, w wyniku wejścia w życie ustawy o SUZ, która uchyliła powyższą ustawę, zakres powyższego zwolnienia został ograniczony. Zgodnie bowiem z art. 37 ustawy o SUZ przysługujące na podstawie przepisów uchylonej ustawy zwolnienia podatkowe pozostały w mocy do czasu ich wyczerpania, jednakże jedynie w zakresie dochodów z przedmiotów działalności gospodarczej określonych w zezwoleniach na utworzenie spółek z udziałem zagranicznym. Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa sądów administracyjnych, wspomniany przepis art. 37 ustawy o SUZ ograniczył zakres zwolnienia z podatku CIT przysługujący na podstawie wspomnianego art. 28 ustawy o działalności gospodarczej z udziałem podmiotów zagranicznych. Z powyższego wynika bezsprzecznie, iż w sytuacji, w której racjonalny ustawodawca zamierza umożliwić zwolnienie z podatku CIT jedynie określonych kategorii dochodów, wprowadza w tym zakresie wyraźne ograniczenie w obowiązujących przepisach prawa. Z uwagi na fakt, iż ograniczenie takie nie zostało zawarte ani w art. 23 ustawy o SUZ, ani w art. 40 ust. 2 pkt 5 ustawy o CIT, uznać należy, iż zakres zwolnienia z podatku CIT przysługującego na podstawie przedmiotowych przepisów nie został ograniczony jedynie do określonych kategorii dochodów i może obejmować wszystkie dochody osiągane przez podatnika.

Mając powyższe na uwadze, można co najwyżej rozważyć kwestię, czy zakres zwolnienia z podatku CIT przyznawanego w oparciu o art. 23 ustawy o SUZ nie mógł być ograniczony przez samego Ministra Finansów w decyzji przyznającej zwolnienie. Należy bowiem zwrócić uwagę, iż zgodnie z art. 23 ust. 2 ustawy o SUZ, w decyzji udzielającej zwolnienia z podatku CIT Minister Finansów mógł określić warunki zwolnienia, a także odmówić przyznania zwolnienia z ważnych względów gospodarczych. Nie wdając się jednakże w rozważania, czy przyznane na podstawie wspomnianego przepisu uprawnienie do określenia warunków zwolnienia może omaczać również uprawnienie do określenia jego zakresu, zwrócić należy uwagę, iż w przedmiotowym stanie faktycznym problem ten jest wyłącznie hipotetyczny, jako że wydana Decyzja nie zawierała w tym zakresie żadnych ograniczeń.

Konkludując stwierdzić należy, iż mając na uwadze przepisy prawa oraz treść Decyzji w ocenie Spółki słuszne jest stanowisko, iż przysługujące jej na podstawie Decyzji zwolnienie z podatku CIT obejmuje wszystkie rodzaje osiąganych przez nią w toku prowadzonej działalności gospodarczej dochodów, w tym dochodów uzyskanych ze zbycia praw ochronnych na znaki towarowe oraz zbycia ZCP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.