Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1110/11-6/EC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-03-23
Teza: Czy Wnioskodawca słusznie rozlicza koszty związane z przyszłym wynajmem budynku biurowo-magazynowego na terenie Polski (prowizje bankowe, faktury za obsługę księgową, podatek od nieruchomości) uznając je za koszty uzyskania przychodu w roku ich poniesienia? (pyt. 3)
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; najem; nierezydent; nieruchomości-podatek od nieruchomości; prowizje-prowizje bankowe; spółki-spółka osobowa; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 08.12.2011 r. (data wpływu 19.12.2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15.03.2012 r. (data nadania 15.03.2012 r., data wpływu 19.03.2012 r.) złożonym na wezwanie Nr IPPB1/415-1110/11-2/EC z dnia 06.03.2012 r. (data doręczenia 12.03.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19.12.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, będący wspólnikiem spółki jawnej X jest osobą fizyczną zamieszkałą w Austrii. Spółka X (dalej zwana X) jest spółką jawną zarejestrowaną w Austrii. Na terenie Polski firma nie posiada siedziby, zarządu, nie jest zarejestrowana w KRS ani w systemie REGON. W 10/2009 X zarejestrował się jako podatnik VAT czynny w Urzędzie Skarbowym w M. w związku z zamiarem kupna gruntu na terenie M. pod budowę budynku biurowo-magazynowego. Planowany budynek będzie wynajmowany na cele działalności gospodarczej polskiej spółce z o.o. Dla potrzeb podatku dochodowego Wnioskodawca jako wspólnik austriackiej spółki jawnej (w Austrii wspólnicy spółki jawnej rozliczają się w zakresie podatku dochodowego każdy z osobna płacąc podatek dochodowy od „osób fizycznych” zgodnie z % udziałem w spółce jawnej) zarejestrował się jako podatnik podatku dochodowego w I Urzędzie Skarbowym i rozlicza się na deklaracjach PIT-36 (+PIT-B). W 11/2009 X zakupiła na podstawie aktu notarialnego przedmiotowy grunt w M., Obecnie trwają uzgodnienia architektoniczne, projektowe w celu uzyskania pozwolenia na budowę. X zamierza rozpocząć budowę w latach 2012-2013. X nie posiada siedziby w Polsce. Na terenie Polski posiada zakupiony grunt oraz ma podpisaną umowę z biurem rachunkowym m. in. na obsługę księgową (rejestry VAT, ewidencja przychodów i kosztów, składanie deklaracji VAT, PIT, obliczanie i składanie deklaracji na podatek od nieruchomości), reprezentowanie wobec urzędów skarbowych zgodnie z pełnomocnictwem, przechowywanie dokumentów. Umowa z biurem rachunkowym została podpisana ze względu na zakup gruntu i planowaną budowę oraz przyszłe osiąganie przychodów z wynajmu pomieszczeń magazynowo-biurowych.

Biuro rachunkowe co miesiąc obciąża X fakturą VAT za świadczone usługi z naliczonym podatkiem VAT (stawka podstawowa) wykazując na tejże fakturze dane X : adres austriacki, NIP nadany przez US M.. X odlicza podatek VAT naliczony na fakturze (związek z zakupioną nieruchomością). W zakresie podatku dochodowego faktura za w/w usługi, prowizje bankowe, podatek od nieruchomości stanowią koszt uzyskania przychodów w roku poniesienia. W III kwartale 2011 r. X zakupił tablicę reklamową o wymiarach około 1 m x 1,5 m, zamontował na kupionym wcześniej gruncie na podstawie wcześniejszego „Zgłoszenia przystąpienia do budowy lub wykonania robót budowlanych” złożonego w Urzędzie Gminy M.. Tablica nie została ujęta w ewidencji środków trwałych. Zakup tablicy stanowi koszt uzyskania przychodu (wartość poniżej 3.500,00 zł). Podatek naliczony VAT (stawka podstawowa) został odliczony. Faktura na zakup tablicy reklamowej zawiera dane: adres austriacki, NIP nadany przez US M.. X zawarł z polską spółką z o.o. umowę najmu powierzchni reklamowej na okres 3 lat z możliwością przedłużenia ustalając kwartalną stawkę czynszu. X wystawia w cyklu kwartalnym fakturę VAT za najem powierzchni reklamowej uwidaczniając na niej: dane sprzedawcy X Austria oraz polski NIP nadany przez US w M., dane nabywcy: dane polskiej spółki z o.o. zarejestrowanej i mającej siedzibę w Polsce. Usługę najmu powierzchni reklamowej uznano jako nieopodatkowaną z adnotacją „VAT rozlicza nabywca („reverse charge”)”. Przychód z tytułu najmu stanowi przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych na terenie Polski. X w przyszłości otrzyma faktury opodatkowane stawką VAT podstawową za usługi związane z wykonaniem projektu architektoniczno-budowlanego budynku biurowo-magazynowego, usługi budowlane, zakup materiałów budowlanych wystawione na nabywcę: X , adres austriacki, numer NIP nadany przez US w M.. VAT naliczony w przedmiotowych fakturach zostanie przez X odliczony. Poniesione wydatki związane z budową będą stanowiły nakłady inwestycyjne (środki trwałe w budowie, po zakończeniu budowy nastąpi wpisanie budynku do ewidencji środków trwałych).

Wnioskodawca pismem z dnia 15.03.2012 r. (data wpływu 19.03.2012 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie, doprecyzował opis stanu faktycznego przedstawiony we wniosku ORD-IN, oraz uzupełnił brakującą opłatę.

Wnioskodawca wskazał, iż Ad.1) dokonane wpłaty w wysokości 80,00 zł oraz 120,00 zł (przelew brakującej kwoty w dniu 15.03.2012) dotyczą:

\- 2 stanów faktycznych:

1.  opodatkowania przychodów z najmu powierzchni reklamowej
2.  możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z przyszłym wynajmem budynku biurowo-magazynowego

\-3 zdarzeń przyszłych:

1.  opodatkowania przychodów z najmu powierzchni reklamowej
2.  opodatkowania przychodów z najmu nieruchomości - budynku biurowo-magazynowego
3.  możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z przyszłym wynajmem budynku biurowo-magazynowego.

Ad. 2)

*   prowadzona jest dokumentacja podatkowa w postaci księgi przychodów i rozchodów (nie prowadzone są księgi rachunkowe, gdyż przepisy ustawy o rachunkowości stosuje się do jednostek mających siedzibę lub miejsce sprawowania Zarządu na terenie Polski)
*   koszty uzyskania przychodów rozliczane są metodą memoriałową
*   prowizje bankowe to opłaty za prowadzenie rachunku bankowego (rachunek bankowy potrzebny jest do uzyskania zwrotu podatku VAT z urzędu skarbowego (w związku z zakupem gruntu, ponoszonymi nakładami inwestycyjnymi).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy została zachowana właściwość miejscowa urzędu skarbowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych ?
2.  Czy Wnioskodawca słusznie opodatkowuje przychody w zakresie podatku dochodowego z tytułu najmu powierzchni reklamowej na terenie Polski?
3.  Czy Wnioskodawca słusznie rozlicza koszty związane z przyszłym wynajmem budynku biurowo-magazynowego na terenie Polski (prowizje bankowe, faktury za obsługę księgową, podatek od nieruchomości) uznając je za koszty uzyskania przychodu w roku ich poniesienia?
4.  Czy Wnioskodawca postąpi prawidłowo rozliczając w przyszłości przychody z najmu nieruchomości – budynku (opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych, PIT-36 na terenie Polski)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone nr 3. W zakresie pytania nr 1, 2 i 4 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca postępuje prawidłowo uznając za koszty uzyskania przychodu koszty takie jak: prowizje bankowe, obsługa księgowa, podatek od nieruchomości. Są one kosztami uzyskania przychodu w roku ich poniesienia. Koszty te związane są z przychodami przyszłymi, które będą generowane w przyszłości po zakończeniu budowy budynku biurowo-magazynowego. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl ogólnej zasady dotyczącej kosztów uzyskania przychodów, wyrażonej w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym wyżej przepisie ustawodawca nie wymienia enumeratywnie, jakie konkretne wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Wskazuje jedynie, że aby określony wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu:

*   musi pozostawać w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą;
*   nie może być wymieniony w katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów (art. 23 ust. 1 ustawy);

Ponadto wydatek taki musi być udokumentowany prawidłowo oraz w sposób nie budzący wątpliwości. Zwrot „w celu” użyty w ww. przepisie oznacza, że aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź też ewentualnie zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodu. Definicja kosztów wskazuje ponadto, że kosztami mogą być wydatki o bardzo zróżnicowanej naturze, gdyż mogą to być wydatki bezpośrednio, jak również pośrednio związane z celem, jakim jest uzyskanie przychodu. W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza można zatem przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo -skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wykazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż spółka jawna, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem ponosi koszty podatku od nieruchomości, którą spółka zakupiła w związku z planowaną budową budynku biurowo-magazynowego pod wynajem. Spółka ponosi także koszt usługi biura rachunkowego oraz prowizji bankowych za prowadzenie rachunku, który potrzebny jest do uzyskania zwrotu VAT.

Zgodnie z przepisem art. 6 ust. 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U z 2006 r. nr 121, poz. 844 ze zm.), podatek od nieruchomości na rok podatkowy dla osób fizycznych ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotu opodatkowania. Tym samym uznać należy, iż podatek od nieruchomości jest kosztem pośrednio pozostającym w związku z przychodami. Wydatek ten wynika bowiem z samego faktu posiadania nieruchomości przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą – na potrzeby tej działalności i należy klasyfikować go jako element kosztów stałych, który podatnik jest obowiązany z mocy prawa uiszczać w związku z posiadanym przez niego majątkiem wykorzystywanym w działalności gospodarczej.

Podkreślić jednak należy, że nie dotyczy to podatku od nieruchomości stanowiących majątek prywatny podatnika, nie związany z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Na podstawie przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzić można, że ponoszone wydatki o charakterze publicznoprawnym z tytułu posiadania nieruchomości mają związek z prowadzoną działalnością (źródłem przychodu). Bowiem z treści wniosku wynika, że nieruchomość jest wykorzystywana w prowadzonej działalności (dochody z najmu powierzchni reklamowej), jak też będzie na niej prowadzona inwestycja związana z prowadzoną działalnością gospodarczą – budowa budynku magazynowo-biurowego pod wynajem.

Zatem wydatki z tytułu opłaty podatku od nieruchomości, ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów jako koszty ogólne prowadzonej działalności gospodarczej.

Również koszt usługi biura rachunkowego uznać należy za koszt pośrednio związany z uzyskiwanymi przychodami, gdyż nie można go powiązać z żadnym konkretnym przychodem, jest jednak związany z całokształtem działalności Podatnika i zapewnia jego sprawne funkcjonowanie.

Odnosząc się natomiast do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowizji bankowych za prowadzenie rachunku bankowego wskazać należy, iż zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 ze zm.) dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy:

1.  stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2.  jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15 000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym dokonano transakcji.

Ponadto przepis art. 61 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), ustawodawca nakłada na podatników prowadzących działalność gospodarczą i zobowiązanych do prowadzenia księgi rachunkowej lub podatkowej księgi przychodów i rozchodów, obowiązek zapłaty podatków w formie polecenia przelewu.

W świetle powyższego koszty związane z prowadzeniem rachunku bankowego utrzymywanego na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej mogą być co do zasady zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Są to koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami spółki. Wskazać jednakże należy, iż kosztem podatkowym mogą być wyłącznie prowizje od transakcji związanych z działalnością gospodarczą.

Rozstrzygając kwestię momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ww. wydatków, w sytuacji gdy Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów metodą memoriałową, wskazać należy, że w myśl art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 22 ust. 6 ww. ustawy, zasady określone w ust. 5-5c, z zastrzeżeniem ust. 6b, mają zastosowanie również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.

Stosownie do treści art. 22 ust. 6b ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, w przypadku podatników, którzy prowadzą podatkową księgę przychodów i rozchodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przytoczone regulacje prawne, wskazać należy, że poniesione przez Wnioskodawcę koszty podatku od nieruchomości, koszty usługi biura rachunkowego oraz prowizje bankowe za prowadzenie rachunku bankowego, stanowią koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami i są potrącane w momencie ich poniesienia, w myśl art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponownego podkreślenia wymaga jednak, iż warunkiem zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest faktyczne istnienie związku wydatku z działalnością gospodarczą jako źródłem przychodu, a obowiązek jednoznacznego wykazania istnienia tego związku – każdorazowo spoczywa na podatniku. W szczególności wykazanie tego związku nie leży w kompetencji organu interpretacyjnego.

Tut. organ, w ramach postępowania uregulowanego w Rozdziale 1a Ordynacji podatkowej, dokonał wyłącznie interpretacji mającego w sprawie zastosowanie przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotą analizowanego przepisu jest związek przyczynowy między wydatkiem, a zaistnieniem przychodu (źródłem przychodu). Natomiast faktyczne zarachowanie danego wydatku jako kosztu, mieści się w obszarze stanu faktycznego sprawy, nie zaś w zakresie wykładni prawa materialnego art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.