Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.42.2021.1.MBD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-29
Teza: W zakresie ustalenia, czy w związku z planowanym dobrowolnym umorzeniem bez wynagrodzenia należących do Wnioskodawcy udziałów nowo powstałej Spółki Holdingowej będzie dla Wnioskodawcy czynnością neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, tj. po stronie Wnioskodawcy nie powstanie z tego tytułu dochód/przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: przychód-powstanie przychodu; przychód-przychód podlegający opodatkowaniu; udział-udział kapitałowy; udział-umorzenie udziałów; udziałowiec
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 stycznia 2021 r. (data wpływu tego samego dnia za pośrednictwem e-puap), uzupełnionym 9 lutego 2021 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie ustalenia, czy w związku z planowanym dobrowolnym umorzeniem bez wynagrodzenia należących do Wnioskodawcy udziałów nowo powstałej Spółki Holdingowej będzie dla Wnioskodawcy czynnością neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, tj. po stronie Wnioskodawcy nie powstanie z tego tytułu dochód/przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie ustalenia, czy w związku z planowanym dobrowolnym umorzeniem bez wynagrodzenia należących do Wnioskodawcy udziałów nowo powstałej Spółki Holdingowej będzie dla Wnioskodawcy czynnością neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, tj. po stronie Wnioskodawcy nie powstanie z tego tytułu dochód/przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce. Pan K (PESEL …, dalej: „Udziałowiec Spółki”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce. Udziałowiec Spółki jest większościowym udziałowcem Wnioskodawcy, tj. posiada 100% udziałów Wnioskodawcy. Spółka wraz ze spółkami celowymi działa na (…). Obecnie Udziałowiec Spółki jest bezpośrednio, jak i pośrednio (za pośrednictwem Spółki) większościowym udziałowcem m.in. poniższych spółek celowych, tj.: 1. X Sp. z o.o. (NIP: …), w której posiada bezpośrednio 38% udziałów oraz posiada pośrednio (za pośrednictwem Spółki) 43% udziałów; 2. Y Sp. z o.o. (NIP: …), w której posiada bezpośrednio 34% udziałów oraz posiada pośrednio (za pośrednictwem Spółki) 56% udziałów; 3. XY Sp. z o.o. (NIP: …), w której posiada bezpośrednio 100% udziałów; 4. M Sp. z o.o. (NIP: …), w której posiada bezpośrednio 80% udziałów; 5. YZ Sp. z o.o. (NIP: …), w której posiada pośrednio (za pośrednictwem Spółki) 75% udziałów. W powyższych spółkach celowych są również inni mniejszościowi wspólnicy.

Mając na uwadze powyższe Udziałowiec Spółki zamierza w przyszłości dokonać uproszczenia struktury właścicielskiej spółek celowych poprzez następujące czynności, tj.:

1.  utworzenie przez Udziałowca Spółki - spółki holdingowej, do której zostaną wniesione wszystkie posiadane przez Udziałowca Spółki oraz Spółkę udziały ww. spółek celowych w ramach transakcji wymiany udziałów pomiędzy Udziałowcem Spółki oraz Spółką a spółką holdingową;
2.  następnie rozważane jest dobrowolne umorzenie bez wynagrodzenia wszystkich udziałów Spółki w ww. spółkach celowych (wcześniej należących do Spółki) nabytych w ramach ww. transakcji wymiany udziałów;
3.  następnie planowane jest wniesienie przez Udziałowca Spółki wszystkich posiadanych udziałów w Spółce do spółki holdingowej w ramach odrębnej transakcji wymiany udziałów.

Jak wskazano powyżej, Udziałowiec Spółki planuje utworzenie spółki kapitałowej (spółki z o.o.) (dalej: „Spółka Holdingowa”). Spółka Holdingowa będzie miała siedzibę w Polsce. Na pierwszym etapie planowane jest przeprowadzenie transakcji, w wyniku których Spółka Holdingowa nabędzie w ramach tzw. wymiany udziałów od Wnioskodawcy jak i od Udziałowca Wnioskodawcy jako wkład niepieniężny wszystkie udziały w posiadanych przez nich w poniższych spółkach z o.o., tj.: X Sp. z o.o. (NIP: …) - 38% udziałów od Udziałowca Spółki, zaś 43% udziałów od Wnioskodawcy; Y Sp. z o.o. (NIP: …) - 34% udziałów od Udziałowca Spółki, zaś 56% udziałów od Wnioskodawcy; XY Sp. z o.o. (NIP: …) - 100% udziałów od Udziałowca Spółki; M Sp. z o.o. (NIP: …) - 80% udziałów od Udziałowca Spółki; YZ Sp. z o.o. (NIP: …) - 75% udziałów od Wnioskodawcy. W zamian za wkład niepieniężny w postaci części udziałów ww. spółek z o.o., Wnioskodawca otrzyma udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Holdingowej stając się tym samym jej bezpośrednim udziałowcem. W ramach ww. transakcji wymiany udziałów planowane jest, że Wnioskodawca nie otrzyma od Spółki Holdingowej jakiejkolwiek zapłaty w gotówce lub otrzyma zapłatę w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów. W tym miejscu Wnioskodawca podkreśla, że powyżej wskazane transakcje wymiany udziałów stanowią przedmiot odrębnych wniosków o interpretacje złożonych przez Wnioskodawcę w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz Udziałowca Spółki w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W przyszłości po przeprowadzonych transakcjach wymiany udziałów będącej przedmiotem odrębnych wniosków o interpretacje, rozważane może być również umorzenie udziałów Wnioskodawcy w Spółce Holdingowej bez wynagrodzenia, które zostaną nabyte w ramach transakcji wymiany udziałów, nie będących przedmiotem niniejszego wniosku. Zmierzając do uproszczenia struktury umorzenie udziałów Wnioskodawcy w kapitale zakładowym nowo powstałej spółki - Spółki Holdingowej zostanie przeprowadzone zgodnie z art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: „KSH”). Przedmiotowe umorzenie będzie dokonane na podstawie art. 199 § 3 KSH dobrowolnie, za zgodą Wnioskodawcy w drodze nabycia tych udziałów przez Spółkę Holdingową, celem umorzenia bez wypłaty wynagrodzenia. Podstawą umorzenia udziałów Wnioskodawcy będzie uchwała zgromadzenia wspólników Spółki Holdingowej podjęta w oparciu o uprzednią zgodę umarzanego wspólnika (Wnioskodawcy), w której wyrazi on zgodę na umorzenie należących do niego udziałów w Spółce Holdingowej bez wynagrodzenia. Decyzja o umorzeniu udziałów oraz określenie warunków umorzenia nastąpiłoby bez zaangażowania Spółki Holdingowej, zaś wyłączną podstawę umorzenia stanowić będzie ww. zgoda umarzanego wspólnika (Wnioskodawcy) oraz uchwała umorzeniowa podejmowana przez zgromadzenie wspólników Spółki Holdingowej, tj. Wnioskodawcę oraz Udziałowca Spółki. Przedmiotem niniejszego wniosku jest kwestia ustalenia, czy wskutek planowanego umorzenia udziałów należących do Wnioskodawcy w nowo powstałej Spółce Holdingowej po stronie Wnioskodawcy lub Spółki Holdingowej powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przeprowadzenie transakcji w opisany powyżej sposób ma na celu osiągnięcie celów prawnych, tj. umożliwienie przeprowadzenia transakcji w sposób zgodny z regulacjami Kodeksu Spółek Handlowych oraz celów ekonomicznych, tj. utworzenie Spółki Holdingowej, której 100% udziałowcem będzie Udziałowiec Spółki i który będzie bezpośrednim większościowym udziałowcem (właścicielem) spółek celowych, jak również Spółki. Celem powyższych działań jest uproszczenie powiązań gospodarczych pomiędzy spółkami celowymi, co w sposób znaczący wpłynie na zwiększenie bezpieczeństwa prawnego spółek celowych, poprzez brak wzajemnych powiązań pomiędzy tymi spółkami. Jednocześnie, z uwagi na fakt że w spółkach celowych znajdują się niezależni wobec Udziałowca Spółki Inni udziałowcy, to przeprowadzenie planowanego uproszczenia struktury np. poprzez sprzedaż udziałów w spółkach celowych nie jest preferowanym rozwiązaniem a transakcja wymiany udziałów i ewentualne umorzenie części udziałów Spółki w przyszłości wydaje się najefektywniejszym rozwiązaniem w przedmiotowej przypadku. Takie rozwiązanie powodować będzie najmniejsze ryzyko zablokowania potencjalnej restrukturyzacji przez pozostałych udziałowców i minimalizację ryzyka prawnego Udziałowca Spółki i Spółki. Tym samym, nie można uznać, że głównym lub jednym z głównych celów przeprowadzanej transakcji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Innymi słowy, uwarunkowania gospodarcze i prawne uzasadniają przeprowadzenie w sposób opisany we wniosku i skorzystanie z określonych regulacji ustaw podatkowych.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w związku z planowanym dobrowolnym umorzeniem bez wynagrodzenia należących do Wnioskodawcy udziałów nowo powstałej Spółki Holdingowej będzie dla Wnioskodawcy czynnością neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, tj. po stronie Wnioskodawcy nie powstanie z tego tytułu dochód/przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym w opisie zdarzenia przyszłego, w związku z planowanym dobrowolnym umorzeniem bez wynagrodzenia należących do Wnioskodawcy udziałów nowo powstałej Spółki Holdingowej będzie dla Wnioskodawcy czynnością neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, tj. po stronie Wnioskodawcy nie powstanie z tego tytułu dochód/przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Co do zasady, umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym jak i korporacyjnym, wynikających z posiadania udziałów. Tryb umarzania udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością został uregulowany w art. 199 KSH. Umorzenie może być przeprowadzone:

*   za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziałów przez spółkę - tzw. umorzenie dobrowolne;
*   bez zgody wspólnika - tzw. umorzenie przymusowe,
*   w razie ziszczenia się określonego zdarzenia - tzw. umorzenie automatyczne.

Zgodnie z art. 199 § 1 KSH, udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki. W myśl § 2 ww. przepisu, umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie. Ponadto, umorzenie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością może nastąpić bez wypłaty wynagrodzenia na rzecz wspólnika, którego udziały są umarzane. Na powyższe wskazuje literalne brzmienie art. 199 § 3 KSH. W takim przypadku dochodzi do nieodpłatnego nabycia udziałów przez spółkę od jej udziałowca w celu ich umorzenia. Zgodnie z przedmiotowym opisem zdarzenia przyszłego, wystąpienie Wnioskodawcy ze Spółki Holdingowej nastąpiłoby w formie dobrowolnego umorzenia wszystkich udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę w kapitale zakładowym Spółki Holdingowej. Umorzenie udziałów zostałoby przeprowadzone zgodnie z przepisami KSH. Podstawą umorzenia udziałów Wnioskodawcy będzie uchwała zgromadzenia wspólników Spółki Holdingowej podjęta w oparciu o uprzednią zgodę umarzanego wspólnika (Wnioskodawcy), w której wyrazi on zgodę na umorzenie należących do niego udziałów bez wynagrodzenia. Decyzja o umorzeniu udziałów oraz określenie warunków umorzenia następuje bez zaangażowania Spółki Holdingowej, zaś wyłączną podstawę umorzenia stanowić będzie ww. zgoda umarzanego wspólnika (Wnioskodawcy) oraz uchwała umorzeniowa podejmowana przez zgromadzenie wspólników Spółki Holdingowej. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, co do zasady, dochód ten stanowi nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Szczególną kategorię dochodów/przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób prawnych stanowią dochody/przychody z udziału w zyskach osób prawnych. Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodem (ze źródła zysków kapitałowych) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, jest przychód faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji) - przy tym przepis ten obejmuje wyłącznie sytuację tzw. umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów. Jednocześnie, takim przychodem, zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, jest również przychód ze zbycia udziałów (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia - przepis ten obejmuje sytuację dotycząca umorzenia dobrowolnego - umorzenia za zgodą wspólnika. Zdaniem Wnioskodawcy, mając powyższe na uwadze, należy przeanalizować czy dobrowolne umorzenie udziałów bez wynagrodzenia wiąże się z powstaniem jakiegokolwiek przychodu po stronie podmiotu zbywającego udziały w celu umorzenia. W tym miejscu, zdaniem Wnioskodawcy, należy zwrócić uwagę, że Ustawa o CIT, nie zawiera przy tym generalnej definicji przychodu. Art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, wymienia jedynie rodzaje przysporzeń majątkowych uznawanych na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, za przychody podlegające opodatkowaniu. W szczególności, do takich przychodów, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, należą otrzymane pieniądze i wartości pieniężne. Ponadto zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane. Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z powyższymi regulacjami należy uznać, że aby dane przysporzenie majątkowe mogło zostać uznane za przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, powinno mieć ono konkretny wymiar i definitywny charakter. Potwierdzają to organy podatkowe w wydawanych interpretacjach podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z 5 kwietnia 2018 r. znak 0111-KDIB1-2.4010.88.2018.1.DP potwierdził stanowisko, że: Literalna wykładnia powołanych powyżej przepisów prowadzi więc do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć przychody otrzymane oraz takie, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody otrzymane lub należne, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, co do zasady o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie którymi może rozporządzać jak właściciel. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że w przedmiotowym przypadku w wyniku dobrowolnego umorzenia należących do Wnioskodawcy udziałów w Spółce Holdingowej, po stronie Wnioskodawcy nie dojdzie do powstania żadnego przysporzenia majątkowego. Nieodpłatny charakter takiej operacji skutkuje tym, że Wnioskodawca nie otrzyma w związku ze zbyciem udziałów w celu umorzenia żadnych realnych, określonych wartości w sensie ekonomicznym. Brak jest zatem przesłanek do uznania, że w wyniku zbycia udziałów przez Wnioskodawcę bez wynagrodzenia na rzecz Spółki Holdingowej w celu ich umorzenia, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w bieżącej praktyce organów podatkowych m.in. w:

*   interpretacji z 17 listopada 2020 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.259.2020.1.AG Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał poniższe stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe: W świetle powyższego, należy ocenić czy dobrowolne umorzenie udziałów bez wynagrodzenia wiąże się z powstaniem jakiegokolwiek przychodu po stronie podmiotu zbywającego udziały w celu umorzenia. Ustawa o CIT nie zawiera przy tym generalnej definicji przychodu. Art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, wymienia jedynie rodzaje przysporzeń majątkowych uznawanych na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, za przychody podlegające opodatkowaniu. W szczególności, do takich przychodów, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, należą otrzymane pieniądze i wartości pieniężne. Ponadto zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane. Z powyższych przepisów należy wyprowadzić wniosek, że aby dane przysporzenie majątkowe mogło zostać uznane za przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, powinno mieć ono konkretny wymiar i definitywny charakter. Potwierdzają to organy podatkowe w wydawanych interpretacjach podatkowych. (\`(...)\`) Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego należy wskazać, że w wyniku dobrowolnego umorzenia należących do Spółki A udziałów w Spółce B, po stronie Spółki A nie dojdzie do powstania żadnego przysporzenia majątkowego. Nieodpłatny charakter takiej operacji skutkuje tym, że Spółka nie otrzyma w związku ze zbyciem udziałów w celu umorzenia żadnych realnych, określonych wartości w sensie ekonomicznym. Brak jest zatem przesłanek do uznania, że w wyniku zbycia udziałów przez Spółką A bez wynagrodzenia na rzecz Spółki B w celu ich umorzenia, po stronie Spółki A powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
*   interpretacji z 25 sierpnia 2020 r., nr 0111-KDWB-4010.14.2020.1.AW Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, w której uznał że: Jak wynika z powołanych przepisów, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zasadą jest, że opodatkowaniu podlega jedynie taki dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, który został faktycznie uzyskany przez podatnika, tj. rzeczywiście przez niego otrzymany, wypłacony mu, stanowiący jego realne przysporzenie majątkowe. Z tego względu, obowiązki płatnika powstają w momencie wypłaty należności z tego tytułu. Odnosząc cytowane przepisy do przedstawionego opisu sprawy wskazać należy, że w wyniku dobrowolnego umorzenia udziałów bez wynagrodzenia nie będzie podstaw do żadnej wypłaty należności na rzecz Wspólnika. Tym samym po stronie Wspólnika nie powstanie dochód do opodatkowania. W sprawie nie występuje żadna z sytuacji wymienionych w art. 7b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z powyższym na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu nieodpłatnego umorzeniem udziałów należących do Spółki kapitałowej. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.
*   interpretacji z 19 stycznia 2018 r., nr 0115-KDIT2-3.4010.320.2017.1.MK Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał że: zgodnie zatem z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych warunkiem koniecznym dla osiągnięcia przychodu jest uzyskanie definitywnego przysporzenia majątkowego, a transakcja zbycia udziałów bez wynagrodzenia w celu ich umorzenia przeprowadzona stosownie do uregulowań Kodeksu spółek handlowych nie skutkuje dla podmiotu dokonującego takiego zbycia przyrostem aktywów (zmniejszeniem zobowiązań), tym samym, należy stwierdzić, że operacja ta nie wiąże się z obowiązkiem rozpoznania przez podatnika przychodu podatkowego.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy w przedmiotowym przypadku brak również jest podstaw do zastosowania art. 14 ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Zastosowanie zatem powyższego przepisu jest uwarunkowane wystąpieniem zbycia rzeczy lub praw majątkowych o charakterze odpłatnym oraz na podstawie umowy, określającej cenę zbycia (sprzedaży).

Zdaniem Wnioskodawcy w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym żadna z powyższych przesłanek nie jest spełniona. Dobrowolne umorzenie udziałów w Spółce Holdingowej (zbycie udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia) jest szczególną instytucją prawną, w której brak jest umowy określającej cenę zbycia udziałów, a w przypadku skorzystania z możliwości przeprowadzenia takiej operacji bez wynagrodzenia, o której mowa w art. 199 § 3 KSH, brak też jest odpłatności na rzecz udziałowca umarzającego swoje udziały. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowym przypadku, art. 14 ust. 1 ustawy o CIT, nie znajdzie zastosowania. Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w bieżącej praktyce organów podatkowych m.in. w interpretacji z 17 listopada 2020 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.259.2020.1.AG Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał poniższe stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe: W przedmiotowym stanie faktycznym brak też jest podstaw do zastosowania art. 14 ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Zastosowanie zatem powyższego przepisu jest uwarunkowane wystąpieniem zbycia rzeczy lub praw majątkowych o charakterze odpłatnym oraz na podstawie umowy, określającej cenę zbycia (sprzedaży). W analizowanym stanie faktycznym żadna z powyższych przesłanek nie jest spełniona. Dobrowolne umorzenie udziałów w spółce (zbycie udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia) jest szczególną instytucją prawną, w której brak jest umowy określającej cenę zbycia udziałów, a w przypadku skorzystania z możliwości przeprowadzenia takiej operacji bez wynagrodzenia, o której mowa w art. 199 § 3 KSH, brak też jest odpłatności na rzecz udziałowca umarzającego swoje udziały. W analizowanym stanie faktycznym, art. 14 ust. 1 nie znajdzie zatem zastosowania.

Reasumując, zdaniem Spółki, w przedstawionym w opisie zdarzenia przyszłego w związku z planowanym dobrowolnym umorzeniem bez wynagrodzenia należących do Wnioskodawcy udziałów nowo powstałej Spółki Holdingowej będzie dla Wnioskodawcy czynnością neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, tj. po stronie Wnioskodawcy nie powstanie z tego tytułu dochód/przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zasady umarzania udziałów reguluje art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1526 z późn. zm., dalej: „Kodeks spółek handlowych”).

Zgodnie z art. 199 § 1 ww. ustawy, udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.

Jak wynika z cytowanego przepisu, spółka umarzająca udziały nabywa jedynie udziały w celu ich umorzenia, to jest ich prawnego unicestwienia. Prawne unicestwienie udziałów polega na wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z umarzanych udziałów.

Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie (art. 199 § 2 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do § 3 ww. artykułu, za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia.

Natomiast w myśl art. 199 § 4 Kodeksu spółek handlowych, umowa spółki może stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników. Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym. Umorzenie udziału z czystego zysku nie wymaga obniżenia kapitału zakładowego (art. 199 § 6 ww. ustawy).

Jak z powyższego wynika w przepisach Kodeksu spółek handlowych przewidziane są trzy podstawowe sposoby umarzania udziałów (akcji):

1.  umorzenie dobrowolne - w którym wspólnik (akcjonariusz) musi wyrazić zgodę na umorzenie posiadanych przez niego udziałów (akcji); dochodzi do niego w drodze wykupu przez spółkę udziałów (akcji) i ich umorzenia;
2.  umorzenie przymusowe - dokonywane niezależnie od ewentualnej zgody wspólnika (akcjonariusza); przesłankami umorzenia jest zaistnienie określonych w umowie (statucie) spółki zdarzeń, które umożliwiają podjęcie stosownej uchwały o umorzeniu;
3.  umorzenie warunkowe (automatyczne) - w swojej konstrukcji podobne do umorzenia przymusowego; z tym rodzajem umorzenia mamy również do czynienia wówczas, gdy dojdzie do skutku zdarzenie przewidziane w umowie (statucie) spółki, z tym że nie jest wymagana uchwała o umorzeniu.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm.; dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Stosownie do art. 7 ust. 2 updop, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Szczególną kategorię dochodów/przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób prawnych stanowią dochody/przychody z udziału w zyskach osób prawnych.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. b updop, przychodem (ze źródła zysków kapitałowych) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, jest przychód faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji) – przy tym przepis ten obejmuje wyłącznie sytuację tzw. umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów.

Jednocześnie, takim przychodem, zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 3 updop, jest również przychód ze zbycia udziałów (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia – przepis ten obejmuje sytuację dotycząca umorzenia dobrowolnego – umorzenia za zgodą wspólnika.

Łączna wykładnia ww. przepisów prowadzi do wniosku, że opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych wystąpi w stosunku do tych kategorii, które zgodnie z cytowaną updop, stanowią odpowiednio dochód albo przychód. Zatem, jeśli określonej kategorii nie można, zgodnie z ustawą podatkową, uznać ani za przychód, ani też za dochód podatkowy, to kategoria ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przychodami

z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Należy zauważyć, że ustawodawca nie wprowadził do updop, ogólnej definicji przychodu podatkowego. Na podstawie art. 12 ust. 1 updop, można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną. Skutek w postaci powstania przychodów w rozumieniu ww. ustawy może być również następstwem zdarzeń prawnych, których skutkiem jest zmniejszenie pasywów podatnika, czyli jego zobowiązań.

Treść art. 12 ust. 1 updop, wskazuje, że zostały wskazane jedynie przykładowe przysporzenia zaliczane do kategorii przychodów. Natomiast, art. 12 ust. 4 updop, określa w sposób enumeratywny, które zdarzenia nie stanowią przychodu. Generalnie należy wskazać, że przychód powstaje w każdym przypadku, w którym podatnik uzyskuje realną korzyść.

Z powyższych przepisów należy wyprowadzić wniosek, że aby dane przysporzenie majątkowe mogło zostać uznane za przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, powinno mieć ono konkretny wymiar i definitywny charakter.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 wątpliwości Wnioskodawcy dotyczy ustalenia, czy w przedstawionym w opisie zdarzenia przyszłego, w związku z planowanym dobrowolnym umorzeniem bez wynagrodzenia należących do Wnioskodawcy udziałów nowo powstałej Spółki Holdingowej będzie dla Wnioskodawcy czynnością neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, tj. po stronie Wnioskodawcy nie powstanie z tego tytułu dochód/przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Jak wynika z powołanych przepisów, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zasadą jest, że opodatkowaniu podlega jedynie taki dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, który został faktycznie uzyskany przez podatnika, tj. rzeczywiście przez niego otrzymany, wypłacony mu, stanowiący jego realne przysporzenie majątkowe. Z tego względu, obowiązki płatnika powstają w momencie wypłaty należności z tego tytułu.

W przedmiotowym wniosku, brak też jest podstaw do zastosowania art. 14 ust. 1 updop, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej.

Zastosowanie zatem powyższego przepisu jest uwarunkowane wystąpieniem zbycia rzeczy lub praw majątkowych o charakterze odpłatnym oraz na podstawie umowy, określającej cenę zbycia (sprzedaży). W analizowanym zdarzeniu przyszłym, żadna z powyższych przesłanek nie jest spełniona. Dobrowolne umorzenie udziałów w spółce (zbycie udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia) jest szczególną instytucją prawną, w której brak jest umowy określającej cenę zbycia udziałów, a w przypadku skorzystania z możliwości przeprowadzenia takiej operacji bez wynagrodzenia, o której mowa w art. 199 § 3 Kodeksu spółek handlowych, brak też jest odpłatności na rzecz udziałowca umarzającego swoje udziały.

Odnosząc cytowane przepisy do przedstawionego opisu sprawy wskazać należy, że w wyniku dobrowolnego umorzenia udziałów bez wynagrodzenia nie będzie podstaw do żadnej wypłaty należności na rzecz Wnioskodawcy. Tym samym, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie dochód do opodatkowania. W sprawie nie występuje żadna z sytuacji wymienionych w art. 7b ust. 1 pkt 1 updop.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie ustalenia, czy w związku z planowanym dobrowolnym umorzeniem bez wynagrodzenia należących do Wnioskodawcy udziałów nowo powstałej Spółki Holdingowej będzie dla Wnioskodawcy czynnością neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, tj. po stronie Wnioskodawcy nie powstanie z tego tytułu dochód/przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, należy uznać za prawidłowe.

Wskazać należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem tj. w zakresie pytania nr 2 zostanie/zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.