Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.77.2017.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-23
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z realizacją zadania pn.: „Termomodernizacja hali sportowej (…)”.
Słowa kluczowe: gmina; hala-hala sportowa; inwestycje; odliczenia-odliczenie od podatku; termomodernizacja; zadania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 marca 2017 r. (data wpływu 4 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z realizacją zadania pn.: „Termomodernizacja hali sportowej (…)” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z realizacją zadania pn.: „Termomodernizacja hali sportowej (…)”.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina (dalej: „Wnioskodawca”) realizuje zadania inwestycyjne pod nazwą „Termomodernizacja hali sportowej (…)”. Zadanie finansowane jest ze środków własnych Gminy, poprzez plan finansowy jednostki organizacyjnej Gminy działającej w formie jednostki budżetowej, tj. Ośrodka Sportu i Rekreacji, któremu na mocy decyzji Prezydenta Miasta ustanowiono trwały zarząd na nieruchomości.

Obecnie składany jest wniosek o współfinansowanie zadania ze środków unijnych. Zadanie realizowane jest od roku 2015, w związku z czym, prace związane z opracowaniem dokumentacji technicznej zostały zakończone. Wnioskodawcą o dofinansowanie zadania oraz stroną umowy będzie Gmina. Faktury dokumentujące nabywanie usługi związanej z realizacją zadania wystawiane będą na Gminę Ośrodek Sportu i Rekreacji.

W związku z centralizacją rozliczeń podatku od towarów i usług od 1 stycznia 2017 r., faktury za wykonane roboty wystawiane będą na Gminę Ośrodek Sportu i Rekreacji, gdyż to Gmina będzie rozliczała podatek VAT.

OSiR specjalizuje się zarządzaniem nieruchomościami gminnymi w zakresie sportu i rekreacji. Zarządzanie odbywa się na podstawie przekazania nieruchomości gminnych w odpłatny trwały zarząd, na podstawie art. 43 ust. 1 i 5, art. 44 ust. 1 i 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Na hali realizowane są zadania statutowe Ośrodka polegające na udostępnianiu bazy sportowo-rekreacyjnej dzieciom i młodzieży zrzeszonej w Miejskim Ośrodku Sportu Młodzieżowego, będącym w strukturze organizacyjnej OSiR. Jest to działalność niepodlegająca opodatkowaniu VAT. Na hali nie prowadzi się działalności zwolnionej od VAT. Zadania statutowe Ośrodka, polegające na udostępnianiu bazy sportowo-rekreacyjnej dzieciom i młodzieży, nie są wykonywane przez Ośrodek w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Po wykonaniu prac termomodernizacyjnych obiekt nie zmieni celu swego przeznaczenia i w dalszym ciągu nie będzie prowadzona działalność gospodarcza na tym obiekcie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przedstawionych faktów, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w ramach prowadzonego zadania?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionych powyżej faktów oraz obowiązującej ustawy o podatku od towarów i usług VAT, Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony pochodzący z faktur wykonawców robót inwestycyjnych, gdyż realizowanie powyższego zadania będzie służyło czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Rozpatrując kwestie poruszone we wniosku w pierwszej kolejności należy wskazać na art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U., poz. 1454, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą z dnia 5 września 2016 r., zgodnie z którym, jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Stosownie zaś do art. 4 ustawy z dnia 5 września 2016 r., jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Jak stanowi art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 5 września 2016 r., przez jednostkę organizacyjną rozumie się:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanego przepisu, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ będą uznane za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonują czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań oraz, gdy wykonują czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czynią to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

W oparciu o art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym).

Jak stanowi art. 9 ust. 3 ustawy o samorządzie gminnym, formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.

W świetle art. 18 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2016 r., poz. 2147, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o gospodarce nieruchomościami, nieruchomości mogą być oddawane jednostce organizacyjnej w trwały zarząd, najem i dzierżawę oraz użyczenie na cele związane z ich działalnością.

Przez jednostkę organizacyjną, o której mowa w cytowanym wyżej przepisie – w myśl art. 4 pkt 10 ustawy o gospodarce nieruchomościami – należy rozumieć państwową lub samorządową jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, trwały zarząd jest formą prawną władania nieruchomością przez jednostkę organizacyjną.

Stosownie do art. 43 ust. 2 pkt 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, jednostka organizacyjna ma prawo, z zastrzeżeniem ust. 6, korzystania z nieruchomości oddanej w trwały zarząd, a w szczególności do korzystania z nieruchomości w celu prowadzenia działalności należącej do zakresu jej działania.

W myśl art. 43 ust. 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami, nieruchomości stanowiące przedmiot własności lub przedmiot użytkowania wieczystego Skarbu Państwa oddaje się w trwały zarząd państwowej jednostce organizacyjnej, a nieruchomości stanowiące przedmiot własności lub przedmiot użytkowania wieczystego jednostki samorządu terytorialnego – odpowiedniej samorządowej jednostce organizacyjnej, chyba że odrębne przepisy stanowią inaczej.

Na podstawie art. 44 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, trwały zarząd ustanawia się na czas nieoznaczony lub czas oznaczony.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, trwały zarząd na rzecz jednostki organizacyjnej ustanawia właściwy organ, w drodze decyzji, z zastrzeżeniem art. 60 ust. 2 oraz art. 60a ust. 3.

Wyżej przytoczone przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami, na podstawie których następuje oddanie nieruchomości gminnych w odpłatny trwały zarząd ich jednostkom organizacyjnym, wskazują na inny niż cywilnoprawny charakter przekazania nieruchomości w trwały zarząd. Zatem w omawianej sprawie zastosowanie znajdzie wyłączenie z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. Gmina działa bowiem w tej sytuacji jako organ władzy publicznej, wymieniona czynność zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca realizuje zadania inwestycyjne pod nazwą „Termomodernizacja hali sportowej (…)”. Zadanie finansowane jest ze środków własnych Gminy, poprzez plan finansowy jednostki organizacyjnej Gminy działającej w formie jednostki budżetowej, tj. Ośrodka Sportu i Rekreacji , któremu na mocy decyzji Prezydenta Miasta ustanowiono trwały zarząd na nieruchomości. Obecnie składany jest wniosek o współfinansowanie zadania ze środków unijnych. Zadanie realizowane jest od roku 2015, w związku z czym, prace związane z opracowaniem dokumentacji technicznej zostały zakończone. Wnioskodawcą o dofinansowanie zadania oraz stroną umowy będzie Gmina. Faktury dokumentujące nabywanie usługi związanej z realizacją zadania wystawiane będą na Gminę Ośrodek Sportu i Rekreacji. W związku z centralizacją rozliczeń podatku od towarów i usług od 1 stycznia 2017 r. faktury za wykonane roboty wystawiane będą na Gminę Ośrodek Sportu i Rekreacji, gdyż to Gmina będzie rozliczała podatek VAT. OSiR specjalizuje się zarządzaniem nieruchomościami gminnymi w zakresie sportu i rekreacji. Zarządzanie odbywa się na podstawie przekazania nieruchomości gminnych w odpłatny trwały zarząd, na podstawie art. 43 ust. 1 i 5, art. 44 ust. 1 i 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Na hali realizowane są zadania statutowe Ośrodka polegające na udostępnianiu bazy sportowo-rekreacyjnej dzieciom i młodzieży zrzeszonej w Miejskim Ośrodku Sportu Młodzieżowego, będącym w strukturze organizacyjnej OSiR. Jest to działalność niepodlegająca opodatkowaniu VAT. Na hali nie prowadzi się działalności zwolnionej od VAT. Zadania statutowe Ośrodka polegające na udostępnianiu bazy sportowo-rekreacyjnej dzieciom i młodzieży nie są wykonywane przez Ośrodek w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Po wykonaniu prac termomodernizacyjnych obiekt nie zmieni celu swego przeznaczenia i w dalszym ciągu nie będzie prowadzona działalność gospodarcza na tym obiekcie.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą kwestii, czy w świetle przedstawionych faktów Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w ramach prowadzonego zadania.

Jak wynika z opisu sprawy, wskazana we wniosku hala sportowa została przekazana w trwały zarząd jednostce budżetowej Gminy, tj. Ośrodkowi Sportu i Rekreacji. Na hali realizowane są zadania statutowe Ośrodka polegające na udostępnianiu bazy sportowo-rekreacyjnej dzieciom i młodzieży. Jest to działalność niepodlegająca opodatkowaniu VAT. Po wykonaniu prac termomodernizacyjnych obiekt nie zmieni celu swego przeznaczenia i w dalszym ciągu nie będzie prowadzona działalność gospodarcza na tym obiekcie. W konsekwencji, zarówno w trakcie realizacji projektu, jak i po jego zakończeniu w opisanym budynku nie będą wykonywane zarówno przez Gminę, jak również i przez OSiR czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie są spełnione, ponieważ – co wynika z wniosku – Gmina, ani jej jednostka organizacyjna (OSiR) nie wykonują czynności opodatkowanych związanych z obiektem. Zarówno realizacja zadania inwestycyjnego, jak i udostępnianie majątku powstałego na skutek jego realizacji, tj. zmodernizowanego budynku, odbywa się w ramach realizacji zadań własnych Gminy, zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym. Zatem Gmina w kontekście tej czynności nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, skoro w niniejszych okolicznościach efekty przedmiotowego projektu nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych Gminy, jak i jej jednostki organizacyjnej, zarówno w trakcie realizacji projektu, jak i po jego zakończeniu, nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na realizację projektu pn. „Termomodernizacja hali sportowej (…)”.

Podsumowując, w świetle przedstawionych faktów, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w ramach prowadzonego zadania.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.