Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-84/09-3/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-04-16
Teza: Czy w świetle § 13 i § 14 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337) dopuszczalne jest wystawianie faktur korygujących na zakwestionowane przez Spółkę kwoty refundacji usług gwarancyjnych w tej części, w której przeniesiono ujawnione wady na całość wykonanych usług i obniżono w odpowiednim procencie kwoty wszystkich pozostałych refundacji dokonując tzw. ekstrapolacji w kontekście uwzględniania tych faktur przy dokonywaniu zmniejszania przychodu oraz zmniejszenia należnego podatku VAT oraz czy Wnioskodawca może wystawić jedną fakturę korygującą obejmującą całość usług i wystawionych na ich podstawie faktur objętych tzw. ekstrapolacją?
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; faktura-korekta faktury; faktura-wystawienie faktury; przychód; przychód-moment powstania przychodów; usługi-usługi gwarancyjne; wady
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 02 stycznia 2009 r. (data wpływu 21.01.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie korekty przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 stycznia 2009 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony o brakującą wpłatę w dniu 23.03.2009 r. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie korekty przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest stroną umowy zawartej ze Spółką, na podstawie której Spółka m.in. refunduje Wnioskodawcy wykonywane na rzecz Jego klientów usługi gwarancyjne.

W celu dokonania kontroli zasadności dokonywanych refundacji Spółka przeprowadza tzw. audyt, w ramach którego, w okresie 5-letnim poprzedzającym datę audytu, bada wyrywkowo w zakresie 3%, wykonane przez Wnioskodawcę usługi gwarancyjne i ich wartość pod względem ich zasadności, celowości i zgodności zgromadzonej przez Wnioskodawcę dokumentacji z wymaganiami.

W razie ujawnienia, iż usługi te zostały wykonane nieprawidłowo lub dokumentacja wykazuje braki, Spółka, stosując odpowiednią proporcję przenosi ujawnione wady na całość wykonanych usług i obniża w odpowiednim procencie kwoty wszystkich pozostałych refundacji, dokonując tzw. ekstrapolacji.

W związku z tą obniżką Spółka żąda od Wnioskodawcy, aby wystawiał korekty faktur VAT na zakwestionowane kwoty refundacji.

Zgodnie z § 13 i § 14 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337) fakturę korygującą wystawia się w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług (udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów: bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont), a także wówczas, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku, bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Wnioskodawca ma wątpliwości co do zasadności wystawiania faktur korygujących na zakwestionowane przez Spółkę kwoty refundacji usług gwarancyjnych w tej części, w której przeniesiono ujawnione wady na całość wykonanych usług i obniżono w odpowiednim procencie kwoty wszystkich pozostałych refundacji, dokonując tzw. ekstrapolacji w kontekście uwzględnienia tych faktur przy dokonywaniu zmniejszania przychodu oraz zmniejszenia należnego podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle § 13 i § 14 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337) dopuszczalne jest wystawianie faktur korygujących na zakwestionowane przez Spółkę kwoty refundacji usług gwarancyjnych w tej części, w której przeniesiono ujawnione wady na całość wykonanych usług i obniżono w odpowiednim procencie kwoty wszystkich pozostałych refundacji dokonując tzw. ekstrapolacji w kontekście uwzględnienia tych faktur przy dokonywaniu zmniejszania przychodu oraz zmniejszenia należnego podatku VAT oraz czy Wnioskodawca może wystawić jedną fakturę korygującą obejmującą całość usług i wystawionych na ich podstawie faktur objętych tzw. ekstrapolacją?

Zdaniem Wnioskodawcy, § 13 i § 14 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337) daje podstawy do wystawiania faktur korygujących na zakwestionowane przez Spółkę kwoty refundacji usług gwarancyjnych w tej części, w której przeniesiono ujawnione wady na całość wykonanych usług i obniżono w odpowiednim procencie kwoty wszystkich pozostałych refundacji oraz tak wystawione korekty faktur będą skutkować prawidłową możliwością zmniejszenia przychodu oraz zmniejszenia należnego podatku VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, również nic nie stoi na przeszkodzie, aby w przedmiotowej sytuacji mógł on wystawić jedną fakturę korygującą, obejmującą całość usług i wystawionych na ich podstawie faktur objętych tzw. ekstrapolacją, zamiast wystawiać do każdej faktury oddzielną fakturę korygującą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i ust. 4 oraz 13 i 14, są w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ww. ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zasady rozpoznawania przychodów określonych w art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uregulowane są w art. 12 ust. 3a- 3e. Zgodnie z art. 12 ust. 3a ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Ponadto, w myśl art. 12 ust. 3c ww. ustawy, jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Przychodem należnym, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest zatem przychód, który w następstwie działalności gospodarczej stał się należnością (wierzytelnością) ustaloną pomiędzy Stronami. W momencie rozpoznania przychodu Wnioskodawca nie miał zatem podstaw do ujawnienia w księgach podatkowych przychodów z tytułu refundacji wykonywanych na rzecz klientów usług gwarancyjnych w innej wartości niż wynikało to z wystawionych faktur.

Z analizy sprawy wynika, iż Wnioskodawca, na podstawie zawartej umowy otrzymuje od Spółki refundację za wykonane na rzecz klientów usługi gwarancyjne. Spółka ta przeprowadza, w celu kontroli zasadności dokonywanych refundacji, tzw. audyt, w ramach którego, w okresie 5-letnim poprzedzającym datę audytu, bada wyrywkowo w zakresie 3% wykonane przez Wnioskodawcę usługi gwarancyjne i ich wartość pod względem ich zasadności, celowości i zgodności zgromadzonej przez Wnioskodawcę dokumentacji z wymaganiami. W razie ujawnienia, iż usługi te zostały wykonane nieprawidłowo lub dokumentacja wykazuje braki, Spółka, stosując odpowiednią proporcję przenosi ujawnione wady na całość wykonanych usług i obniża w odpowiednim procencie kwoty wszystkich pozostałych refundacji, dokonując tzw. ekstrapolacji.

Należy wskazać, iż zasady wystawiania faktur korygujących regulują przepisy § 13 i § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337). Z przepisów tych wynika, że faktura korygująca winna zostać wystawiona m. in. w przypadku, gdy po wystawieniu faktury pierwotnej:

*   udzielony został rabat (bonifikata, opust, uznana reklamacja, skonto),

*   zwrócony został towar,

*   doszło do zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu,

*   podwyższono cenę,

*   stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Faktura korygująca nie dokumentuje zatem odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Punktem odniesienia do faktury korygującej jest zatem faktura pierwotna.

Należy rozróżnić dwie sytuacje:

1.  kiedy korekta jest wynikiem błędu (korekta winna być przyporządkowana do roku, którego dotyczy),
2.  kiedy korekta jest wynikiem działań niezależnych od firmy (korekta powinna być rozpoznawana na bieżąco).

Z pierwszą sytuacją mamy do czynienia gdy faktura pierwotna dokumentująca sprzedaż została wystawiona błędnie. Na przykład z błędnie zastosowaną ceną. Tak więc błąd powstał już w momencie wystawiania faktury sprzedaży. Natomiast sytuacja druga wystąpi, gdy faktura pierwotna została wystawiona poprawnie, natomiast po dokonaniu sprzedaży na skutek zdarzeń mających miejsce po wystawieniu faktury, zmianie uległy istotne elementy transakcji np. nabywcy przyznano rabat, podwyższono cenę.

W przedstawionej sprawie ewentualna konieczność wystawienia korekty faktury, wynika ze zdarzenia zaistniałego po wystawieniu faktury (późniejszego, nieznanego w chwili wystawienia faktury pierwotnej), które to zdarzenie ma wpływ na ustalenie ostatecznej wysokości refundacji wykonanych usług gwarancyjnych.

Reasumując, okoliczność mająca wpływ na zmianę przychodów podatnika, zaistniała już po wystawieniu pierwotnej faktury. W chwili jej wystawienia Wnioskodawca nie ma podstaw, aby jako przychód wykazywać inną kwotę niż wynikającą z owej faktury. Na dzień wystawienia faktury jest to jedyna prawidłowa kwota przychodu. W związku z czym nie ma podstaw, aby dokonywać jej korekty (wstecz), ze względu na zdarzenia, które miały miejsce w kolejnych okresach rozliczeniowych. Skutki tych zdarzeń powinny być uwzględniane w rozliczeniach podatkowych na bieżąco. Wobec powyższego korekta przychodu podatkowego u Wnioskodawcy wystąpi w momencie wystawienia zbiorczej faktury korygującej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie dodaje się, iż w kwestii przedstawionego stanu faktycznego w zakresie podatku od towarów i usług wydana została odrębna interpretacja w dniu 06 kwietnia 2009 r. nr ILPP2/443-75/09-3/GZ.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.