Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP4.4513.399.2016.1.PZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2017-02-28
Teza: zwrot podatku akcyzowego
Słowa kluczowe: podatek-podatek akcyzowy; podatek-podatek akcyzowy-zwrot podatku akcyzowego
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z 13 grudnia 2016 r. (data wpływu 21 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie możliwości ubiegania się o zwrot akcyzy w związku z wewnątrzwspólnotową dostawą lub eksportem wyrobów z zapłaconą akcyzą na terytorium kraju, zakupionych od podmiotu niebędącego podatnikiem akcyzy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie w zakresie możliwości ubiegania się o zwrot akcyzy w związku z wewnątrzwspólnotową dostawą lub eksportem wyrobów z zapłaconą akcyzą na terytorium kraju, zakupionych od podmiotu niebędącego podatnikiem akcyzy.

We wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym. Jako podatnik podatku akcyzowego Spółka dokonuje i zamierza dokonywać dostaw wewnątrzwspólnotowych lub eksportu wyrobów akcyzowych z akcyzą zapłaconą na terytorium kraju.

Obrót dokonywany przez Spółkę skupia się na następujących wyrobach (oleje smarowe) o niżej przytoczonych kodach CN:

*   2710 1971 - do przeprowadzania procesu specyficznego;
*   2710 19 75 - do przeprowadzania przemian chemicznych w procesie innym niż ten wymieniony w podpozycji 2710 19 71;
*   2710 19 81 - oleje silnikowe, smarowe oleje sprężarkowe, smarowe olej turbionowe;
*   2710 19 83 - płyny hydrauliczne;
*   2710 19 87 - oleje przekładniowe i oleje reduktorowe;
*   2710 19 91 - mieszanki do obróbki metali, oleje do smarowania form;
*   2710 19 93 - oleje izolacyjne;
*   2710 19 99 - pozostałe oleje smarowe oraz pozostałe oleje.

Spółka nabywa i będzie nabywała wyroby akcyzowe od podatnika podatku akcyzowego. Jednocześnie możliwe jest, że wyroby akcyzowe były i mogą być nabywane od podmiotu, który nie jest podatnikiem podatku akcyzowego, jednakże zakupił on wyroby od podmiotu, który dokonał zapłaty podatku akcyzowego. Spółka więc nabywa wyroby akcyzowe po cenie uwzględniającej uiszczony na terytorium Polski na wcześniejszych etapach obrotu podatek akcyzowy.

W związku z powyższym, Spółka w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym jest drugim, a niekiedy nawet dalszym w kolejności nabywcą wyrobów akcyzowych, od których został uiszczony podatek akcyzowy w Polsce.

Spółka po dokonaniu dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu nabytych wyrobów akcyzowych zamierza wystąpić o zwrot akcyzy zapłaconej na terytorium kraju.

Spółka w chwili występowania z poszczególnymi wnioskami o zwrot akcyzy będzie dysponowała dokumentami wymaganymi według polskich przepisów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z tym, że Spółka nabywa wyroby z akcyzą zapłaconą na terytorium kraju, a nie jest podmiotem, który dokonuje zapłaty podatku akcyzowego na terenie kraju, jak również nie nabywa bezpośrednio od takiego podmiotu wyrobów akcyzowych - jest w świetle przepisów unijnych i krajowych uprawniona do żądania zwrotu akcyzy zapłaconej na terenie kraju po dokonaniu ich dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu przy zachowaniu pozostałych wymogów dokumentacyjnych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki w zarysowanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym będzie ona uprawniona do zwrotu podatku akcyzowego zapłaconego na terytorium Polski w cenie nabycia wyrobów akcyzowych mimo, że nie jest podatnikiem albo podmiotem, który nabył wyroby akcyzowe od podatnika i dokona ich dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu.

Na wstępie zauważyć należy iż podatek akcyzowy, podobnie jak podatek od towarów i usług jest podatkiem pośrednim. Podatki pośrednie stosownie do zapisów traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, są zharmonizowane na poziomie Unii Europejskiej. Harmonizacja podatków pośrednich, w tym również podatku akcyzowego, stanowi gwarancję istnienia jednolitego rynku w Unii Europejskiej.

Podatek akcyzowy w przeciwieństwie do podatku od towarów i usług nie ma charakteru powszechnego. Akcyza dotyczy tylko niektórych kategorii wyrobów. Wspólny system podatku akcyzowego w Unii Europejskiej obejmuje regulacje dotyczące wyrobów akcyzowych, takich jak wyroby energetyczne, energia elektryczna, alkohol i napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe.

Podstawowym aktem prawa wspólnotowego w zakresie podatku akcyzowego w Unii Europejskiej jest dyrektywy Rady nr 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego (Dz. Urz. UE z 2009 r nr L 9 poz 12. ze zm - dalej: dyrektywa nr 2008/118/WE lub dyrektywa horyzontalna).

Zgodnie z art. 288 akapit trzeci Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (wersja skonsolidowana Dz. Urz. UE C 326 z 26.10.2012. s. 47) dyrektywa wiąże każde państwo członkowskie, do którego jest kierowana w odniesieniu do rezultatu, który ma być osiągnięty, pozostawia jednak organom krajowym swobodę wyrobu formy i środków. Dlatego należy podkreślić, iż adresatami dyrektyw są państwa członkowskie, które powinny dyrektywy transponować w krajowym porządku prawnym (tekst jedn.: ustanowić przepisy, które będą stanowić odzwierciedlenie rozwiązań zawartych w dyrektywach) oraz implementować, czyli spowodować wykonanie spoczywających na państwach członkowskich z mocy dyrektyw obowiązków. Niekiedy jednak postanowienia dyrektyw mogą być dla podatników źródłem uprawnień (rozumianych też jako ograniczenie obowiązków). Aby postanowienie dyrektywy mogło być źródłem uprawnienia, musi ono być precyzyjne i bezwarunkowe. Jednostki mogą powoływać się na nie przed sądami krajowymi przeciwko państwu, jeżeli to państwo nie transponowało dyrektywy do prawa krajowego lub jeśli dokonało niewłaściwej transpozycji (por. punkt 33 postanowienia Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 5 lutego 2015 r. w sprawie C-75/14 Jednostka Innowacyjno-Wdrożeniowa PETROL s. c. Paczulski Maciej i Puławski Ryszard). Znaczna część postanowień dyrektyw akcyzowych jest jasna i bezwarunkowa, a w konsekwencji może znaleźć bezpośrednie zastosowanie w toku postępowań toczących się przed organami podatkowymi czy sądami administracyjnymi (zob. C. Mik, Europejskie prawo wspólnotowe. Zagadnienia teorii i praktyki, t. 1. Warszawa 2000. s 567). Możliwość bezpośredniego zastosowania przepisu wspólnotowego przez sąd w sytuacji niezgodności przepisu krajowego z przepisem dyrektywy wynika również z zasady nadrzędności prawa wspólnotowego oraz z zasady bezpośredniego skutku tego prawa (por. Stosowanie prawa Unii Europejskiej przez Sądy, pod red A Wróbla. Kraków 2005, s 98). Bezpośrednie zastosowanie przepisu dyrektywy może nastąpić, gdy zawiera ona w swej treści przepisy bezwarunkowe, w sposób precyzyjny regulujące skutki prawne stanu faktycznego występującego w konkretnej sprawie zawisłej przed Sądem (por. wyrok ETS w sprawie Comitato Coordinamento per la Difesa detla Cava C-236/92). W powołanym wyżej postanowieniu TSUE z dnia 5 lutego 2015 r., C-275/14 stwierdzono, że: "34. Przepis jest wystarczająco precyzyjny, aby podmiot prawa mógł się na niego powołać, a sąd mógł go zastosować jeżeli nakłada obowiązek w sposób jednoznaczny (zob. w szczególności wyrok Cooperativa Agrícola Zootecnica S. Antonio i in., od C 246/94 do C 249/94, EU:C:1996:329, pkt 19 i przytoczone tam orzecznictwo)."

Zgodnie z art. 33 ust. 1 dyrektywy 2008/118/WE: "Bez uszczerbku dla art. 36 ust. 1, w przypadku gdy wyroby akcyzowe dopuszczone już do konsumpcji w jednym państwie członkowskim są przechowywane do celów handlowych w innym państwie członkowskim w celu ich dostawy lub wykorzystania w tym państwie podlegają one podatkowi akcyzowemu, a podatek ten staje się wymagalny w tym drugim państwie członkowskim.” Natomiast ustęp 6 stanowi, że "Podatek akcyzowy zostaje na wniosek zwrócony lub umorzony w państwie członkowskim, w którym miało miejsce dopuszczenie do konsumpcji, jeśli właściwe organy w tym drugim państwie członkowskim uznały, że podatek akcyzowy stał się wymagalny i został pobrany w tym państwie członkowskim." W ocenie Spółki przytoczone przepisy dyrektywy są wystarczająco precyzyjne, jako że wynika z nich zasada jednokrotnego poboru podatku akcyzowego w miejscu konsumpcji wyrobu akcyzowego i możliwość uzyskania zwrotu lub umorzenia podatku przez osobę, która nabyła wyrób akcyzowy z zapłaconą akcyzą i dokonała jego wewnątrzwspólnotowej dostawy. Jednocześnie wskazane przepisy dyrektywy nie zawierają żadnego ograniczenia zwrotu (umorzenia) podatku ze względu na rodzaj podmiotu, od którego nastąpiło nabycie opodatkowanego wyrobu akcyzowego.

Bezwarunkowy charakter omawianych przepisów dyrektywy horyzontalnej wynika stąd, że obowiązek zwrotu akcyzy w podanych w nich okolicznościach nie został poddany żadnemu warunkowi.

Podstawowym celem wprowadzenia art. 33 ust. 6 dyrektywy horyzontalnej było stworzenie mechanizmu zapobiegającego nadmiernemu opodatkowaniu wyrobów akcyzowych, które po dopuszczeniu do konsumpcji są przemieszczane do innego państwa członkowskiego niż państwo dopuszczenia do konsumpcji (tak m.in wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 31 maja 2016 r., sygn. akt I GSK 1620/14; sygn. akt I GSK 1667/14; sygn, akt I GSK 1610/14)

Przepis ten ma znaczenie jurysdykcyjne, ponieważ przesądza o opodatkowaniu w państwie członkowskim przechowywania wyrobów akcyzowych do celów handlowych wyrobów, które zostały dopuszczone do konsumpcji w innym państwie członkowskim. Jednocześnie statuuje on instytucję zwrotu akcyzy, pozostawiając jednak, państwom członkowskim kwestie związana z uregulowaniem jedynie technicznych aspektów zwrotu akcyzy, co jest zgodne z utrwalonym w tym zakresie orzecznictwem TSUE.

Z treści art. 33 ust. 6 dyrektywy wynika, że zwrot akcyzy następuje, gdy wyrób będący przedmiotem wysyłki do innego Państwa został opodatkowany w państwie wysyłki i bez znaczenia jest to, ile razy i kto dokonał obrotu tym wyrobem w państwie wysyłki.

Artykuł 33 ust. 6 dyrektywy 2008/118 został implementowany w art. 82 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. 2009 nr 3 poz. 11 ze zm., - dalej: u.p.a.), jednak jak wskazano wyżej, powołany przepis polskiej ustawy pozwala zwrócić kwotę podatku akcyzowego osobie, która nie była podatnikiem akcyzy ale nabyła wyrób akcyzowy z zapłaconą akcyzą od podatnika i dokonała jego wewnątrzwspólnotowej dostawy. Nie jest to zatem pełna implementacja umożliwiająca zwrot każdej osobie, która nabyła wyrób akcyzowy z zapłaconą akcyzą (nie tylko od podatnika) i dokonała jego wewnątrzwspólnotowej dostawy. Takie rozwiązanie pozbawia prawo unijne efektywności, bowiem umożliwiając zwrot zapłaconego na terytorium kraju podatku akcyzowego tylko niektórym podmiotom, dopuszcza opodatkowanie akcyzą tego samego wyrobu w dwóch państwach członkowskich oraz unicestwia zasadę opodatkowania w kraju konsumpcji wyrażoną w motywie 28 dyrektywy horyzontalnej

Wskazać należy, że przystąpienie do Unii Europejskiej spowodowało wprowadzenie do systemu krajowego źródła prawa unijnego. Konsekwencją tego była konieczność implementacji rozwiązań unijnych. Szczególnie dotyczyło to dyrektyw Unii Europejskiej, które wiążą państwo członkowskie, do którego są skierowane. Państwo członkowskie jest zobowiązane do jej wykonania poprzez ustanowienie przepisów prawa krajowego. Należy przez to rozumieć przyszły skutek w postaci wymaganego dyrektywą stanu rzeczy, który da się wyprowadzić z jej przepisów, a który państwa członkowskie są obowiązane osiągnąć. W założeniu art. 33 ust 6 dyrektywy horyzontalnej powinien zostać całkowicie odzwierciedlony w polskiej ustawie o podatku akcyzowym. W sytuacji, gdy treść ustawy krajowej budzi pewne wątpliwości (niejasności) przepisy należy interpretować tak, aby dostosować ją do wymogów dyrektywy. Powyższa formuła wyraża obowiązek interpretacji obowiązującego prawa krajowego w świetle tekstu i celów dyrektywy po to, aby osiągnąć wyznaczony przez dyrektywę rezultat, tzw. wykładnia prounijna. Stosując prawo powinno się nadawać jego normom krajowym takie znaczenie, jakie zapewni mu zgodność z prawem unijnym. Ponadto krajowe organy podatkowe są zobowiązane w razie stwierdzenia, że normy prawa krajowego są niezgodne z prawem unijnym, zastosować normy prawa unijnego, jako podstawę swoich rozstrzygnięć odmawiając jednocześnie zastosowania norm prawa krajowego. Stanowi to konsekwencję zasady prymatu prawa unijnego w stosunku do prawa krajowego. Wykładnia prounijna ma być dokonywana tak dalece, jak jest to możliwe, aby osiągnąć rezultat określony w dyrektywie

Mając więc na uwadze utrwaloną linię orzeczniczą sądów administracyjnych i powyższe rozważania, trzeba zauważyć, iż zestawienie treści art. 33 ust. 6 dyrektywy horyzontalnej i art. 82 ust. 1 pkt 2 u. p. a. prowadzi do wniosku że przepis krajowy jest sprzeczny z art. 33 ust. 6 dyrektywy, gdyż zawęża krąg podmiotów uprawnionych do zwrotu podatku akcyzowego do podmiotów, które nabyty wyroby akcyzowe od podatnika podatku akcyzowego, podczas gdy wskazany przepis dyrektywy nie zawiera w ogóle ograniczenia zwrotu podatku ze względu na rodzaj podmiotu, od którego nastąpiło nabycie opodatkowanego wyrobu akcyzowego - tak m.in.:

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 9 grudnia 2015 r. sygn. akt III SA/Po 124/15,
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 9 grudnia 2015 r. sygn. akt III SA/Po 65/15,
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 1 grudnia 2015 r. sygn. akt III SA/Po 63/15,
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 16 września 2015 r., sygn. akt III SA/Po 64/15.

Z treści art. 33 ust. 1 i 6 dyrektywy horyzontalnej wynika, że ustawodawca krajowy miał obowiązek wprowadzić do krajowego systemu prawa przepisy, przyznające prawo do zwrotu podatku akcyzowego zarówno w stanie faktycznym, jak i w zdarzeniu przyszłym, które zostały zarysowane w przedmiotowym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Z faktu tego wynika, iż uprawnienia podmiotowe Spółki w tym zakresie należy wywieść wprost z przepisów dyrektywy (tak także Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 listopada 2015 r. sygn. akt I SA/ Gd 1376/15).

Tym samym wyrażona została obok zasady jednokrotnego poboru podatku akcyzowego w miejscu ostatecznej konsumpcji, zasada zwrotu podatku rozwinięta w art. 33 ust. 1 i 6 Dyrektywy, która nie daje podstaw do twierdzenia, że państwo członkowskie jest uprawnione do ograniczenia kręgu podmiotów uprawnionych do zwrotu akcyzy w sytuacji, gdy jednak wyroby nie zostały w danym kraju dopuszczone do konsumpcji (tak m. in.: wyrok Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 16 stycznia 2014 r., sygn. akt I FSK 231/13).

Jednocześnie nawiązując do treści art. 33 ust. 6 dyrektywy horyzontalnej wskazać należy, że przepis ten nie przewiduje po stronie właściwego do rozpatrzenia wniosku o zwrot podatku akcyzowego organu podatkowego luzu decyzyjnego. Zestawienie tego przepisu z treścią art. 11 ww. dyrektywy jasno wskazuje, że zwrot podatku akcyzowego dokonywany na podstawie i w ramach tego przepisu nie opiera się na uznaniu administracyjnym. Zgodnie bowiem z treścią art. 11 Dyrektywy Horyzontalnej "oprócz przypadków, o których mowa w art. 33 ust. 6 właściwe organy państwa członkowskiego, w którym dane wyroby akcyzowe zostały dopuszczone do konsumpcji, mogą na wniosek zainteresowanej osoby zwrócić lub umorzyć podatek akcyzowy od tych wyrobów w sytuacjach i na warunkach określonych przez państwa członkowskie w celu zapobiegania wszelkim przypadkom uchylania się od opodatkowania lub nadużyciom". Konfrontacja tych przepisów pozwala stwierdzić, że zwrot podatku akcyzowego na podstawie art. 82 u.p.a., który w sposób wadliwy implementuje do krajowego porządku prawnego instytucję zwrotu podatku akcyzowego z art. 33 ust. 6 dyrektywy horyzontalnej ma charakter obligatoryjny i nie jest zależny od woli organu podatkowego. Po spełnieniu przesłanek, które wiążą się z tą instytucją organ podatkowy ma obowiązek obligatoryjnego dokonania zwrotu zapłaconego podatku akcyzowego.

Zgodnie z art. 9 dyrektywy horyzontalnej "podatek akcyzowy jest zwracany zgodnie z procedurą ustanowioną przez każde państwo członkowskie. Państwa członkowskie stosują te same procedury do wyrobów krajowych oraz do wyrobów pochodzących z innych państw członkowskich".

Podkreślenia wymaga fakt, że prawo formalne, czyli procedura to zespół norm prawnych regulujących postępowanie przed organami podatkowymi. Procedura zatem urzeczywistnia normy prawa materialnego i pozwala na ich egzekwowanie. Dotyczy ono między innymi właściwości tych organów (rzeczowej, miejscowej, funkcjonalnej), wszczynania postępowania, pism procesowych, wniosków stron, dowodów, środków odwoławczych oraz innych instytucji procesowych. Art. 33 ust. 6 dyrektywy horyzontalnej ma charakter materialnoprawny i w związku z tym zakres jego zastosowania nie może być zmieniany przez polskiego ustawodawcę. Jak zostało wcześniej wykazane art. 82 u.p.a. w sposób nieuprawniony ingeruje w zakres podmiotowy instytucji zwrotu podatku akcyzowego. De facto polski ustawodawca dokonując ograniczenia podmiotów, które uprawnione są do wnioskowania o zwrot podatku akcyzowego na gruncie art. 82 u. p. a. w związku z art. 33 ust 6 dyrektywy horyznotalnej wpłynął na zakres materialnoprawny uregulowań tej instytucji, która ma swoją podstawę w przepisach prawa Unii europejskiej. Twierdzenie, że kwestia ta jest regulowana w sposób odmienny przez polskiego ustawodawcę ponieważ wchodzi to w zakres regulowania procedury zwrotu podatku akcyzowego na podstawie art. 9 dyrektywy horyzontalnej nie jest zgodna z prawem.

Art. 9 i 11 dyrektywy horyzontalnej nie pozwala ograniczać krąg podmiotów uprawnionych do złożenia wniosku o zwrot akcyzy lub jej umorzenie. W ocenie Spółki te przepisy pozwalają krajowemu prawodawcy jedynie na ustanawianie własnych procedur zwrotu i umorzenia oraz takich mechanizmów, które będą zapobiegać uchylaniu się od opodatkowania i nadużyciom. Ustanawianie własnych procedur zwrotu i mechanizmów zapobiegawczych mieści się w ramach pozostawionej organom krajowym swobodzie wyboru form i środków dla realizacji celów dyrektywy, a nie obejmuje ograniczenia kręgu podmiotów uprawnionych do otrzymania zwrotu podatku w stosunku do regulacji dyrektywy. Podkreślić jeszcze raz należy, że przepis art. 33 ust. 6 dyrektywy horyzontalnej nie wprowadza żadnych ograniczeń podmiotowych w zakresie zwrotu podatku. Wnioski zaprezentowane w tym zakresie przez Spółkę potwierdza także jednolite w tym zakresie orzecznictwo sądów administracyjnych. Spółka pragnie wskazać na poparcie swoich tez tylko niektóre z orzeczeń zapadłych w tożsamym stanie faktycznym i prawnym, które potwierdzają interpretację przepisów prawa poczynioną przez Spółkę w przedmiotowym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

W nawiązaniu do powyższych twierdzeń Spółki należy wskazać na takie same wnioski, które poczynił w tożsamej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w:

*   wyroku z dnia 8 grudnia 2015 r, sygn. akt III SA/Po 1862/14;
*   wyroku z dnia 8 grudnia 2015 r. sygn. akt III SA/Po 1818/14;
*   wyroku z dnia 8 października 2015 r. sygn. akt III SA/Po 1735/14;
*   wyroku z dnia 19 sierpnia 2015 r., sygn. akt III SA/Po 990/14.

Należy w tym miejscu powołać także postanowienie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 3 grudnia 2014 r., C-313/14, gdzie Trybunał wyraził pogląd, że ustawodawca krajowy nie jest uprawniony do uzależnienia stosowania obligatoryjnych zwolnień przewidzianych w dyrektywach z zakresu podatku akcyzowego od spełnienie przesłanek, w odniesieniu do których nie wykazano obiektywnych oraz podlegających weryfikacji dowodów uzasadniających ich niezbędność do osiągnięcia celu, jakim jest zapobieganie nadużyciom i uchylanie się od opodatkowania. Przedmiotem krytyki Trybunału były przepisy krajowe ograniczające, wynikające z dyrektywy 92/83/EWG, obligatoryjne zwolnienie wyrobu akcyzowego (alkoholu) do ilości nieprzekraczających ustalonych dla danego podmiotu norm zużycia, jako że nie odnosi się ono do ostatecznego wykorzystania wyrobów akcyzowych, podważa bezwarunkowy charakter zwolnienia, a także nie wydaje się konieczne dla zagwarantowania prawidłowego i uczciwego stosowania zwolnienia. Pomimo, iż przedmiotem rozstrzygnięcia Trybunału były inne przepisy unijne oraz krajowe niż te, które mają zastosowanie w niniejszej sprawie, to jednak ze względu na przedstawione okoliczności zawarte w ww. postanowieniu Trybunału twierdzenia oraz sposób wykładni przepisów unijnych w kontekście przepisów krajowych mają istotne znaczenie dla niniejszego postępowania. Wynika z niego niedopuszczalność zawężenia przez ustawodawcę krajowego uprawnień, wynikających bezpośrednio z dyrektywy.

Zasadnie więc Sz. Parulski (Sz. Parulski, Akcyza. Komentarz, wyd. III. Wolters Kluwer 2016, LEX) omawiając art. 82 u. p. a. wskazuje, że istotne ograniczenie zakresu podmiotowego osób uprawnionych do zwrotu akcyzy budzi wątpliwości co do zgodności z przepisami prawa unijnego. Dyrektywa horyzontalna wskazuje bowiem, że państwa członkowskie UE zobowiązane są do zwrotu akcyzy zapłaconej w ich państwie członkowskim, jeżeli wyroby akcyzowe zostały przemieszczone do innego państwa członkowskiego. Przepisy unijne upoważniają oczywiście poszczególne państwa członkowskie do wprowadzenia własnych procedur dotyczących zwrotu, jednak procedury te nie mogą powodować, że zwrot w ogóle nie będzie możliwy dla pewnej kategorii dostawców (w przypadku Polski dalszych pośredników w obrocie wyrobami akcyzowymi). W rezultacie należy uznać, że przepisy unijne dają prawo do zwrotu akcyzy również tym kolejnym pośrednikom w obrocie wyrobami akcyzowymi, którzy mają niezbędne dokumenty potwierdzające zapłatę akcyzy na terenie kraju oraz inne dokumenty wymagane przez przepisy akcyzowe. W takim przypadku zwrot akcyzy najprawdopodobniej nie zostanie dokonany na poziomie organów podatkowych, które mogą nie zastosować bezpośrednio przepisów prawa unijnego, pomimo takiego obowiązku. Prawo do zwrotu akcyzy przysługuje większej liczbie podmiotów niż podatnik akcyzy lub pierwszy pośrednik w obrocie wyrobami akcyzowymi. Autor ten wskazuje także, iż zestawienie treści art. 33 ust. 6 dyrektywy horyzontalnej i art. 82 ust. 1 pkt 2 u.p.a. prowadzi do wniosku, że przepis krajowy jest sprzeczny z powołanym przepisem unijnym, gdyż zawęża krąg podmiotów uprawnionych do zwrotu podatku akcyzowego do podmiotów, które nabyły wyroby akcyzowe od podatnika podatku akcyzowego. Wskazany przepis dyrektywy horyzontalnej nie zawiera w ogóle ograniczenia zwrotu podatku ze względu na rodzaj podmiotu, od którego nastąpiło nabycie opodatkowanego wyrobu akcyzowego. Z treści art. 33 ust. 6 dyrektywy horyzontalnej wynika, że zwrot akcyzy w sytuacji opisanej w ust. 1 następuje, gdy wyrób będący przedmiotem wysyłki do innego państwa został opodatkowany w państwie wysyłki. Nie ma przy tym znaczenia, ile razy i kto dokonał obrotu tym wyrobem w państwie wysyłki.

Przedstawione wyżej ratio legis omawianej instytucji, mające swoje źródło także w przepisach prawa wspólnotowego, nakazuje uznać, iż możliwe jest także występowania o zwrot akcyzy przez Wnioskodawcę. Zapłaci on przecież podatek akcyzowy sprzedawcy, w cenie nabycia wyrobu akcyzowego (poniesie ekonomiczny ciężar tego podatku), jak również - w dalszej kolejności - przemieści ów wyrób na terytorium innego Państwa Członkowskiego.

Spełnione zatem zostaną wszelkie materialnoprawne przestanki prawa do zwrotu akcyzy, wynikające w pierwszej kolejności z przepisów wspólnotowych.

Mając na względzie przedstawione przez Spółkę wnioski i twierdzenia poparte zarówno utrwalonym orzecznictwem sądowo administracyjnym, jak i poglądami doktryny prawa podatkowego Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w zarysowanym zdarzeniu przyszłym będzie uprawniony do zwrotu podatku akcyzowego zapłaconego na terytorium Polski w cenie nabycia wyrobów akcyzowych mimo, że nie jest podatnikiem albo podmiotem, który nabył wyroby akcyzowe od podatnika i dokonała ich dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 752 ze zm.), zwana dalej ustawą, ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Zgodnie z załącznikiem nr 1 ustawy pod pozycją 27 jako wyroby akcyzowe wskazana została grupa o kodzie CN 2710 obejmująca: oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe.

Na podstawie art. 82 ust. 1 ustawy w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju, przysługuje zwrot akcyzy:

1.  podatnikowi, który dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej tych wyrobów akcyzowych, albo
2.  podmiotowi, który nabył te wyroby akcyzowe od podatnika i dokonał ich dostawy wewnątrzwspólnotowej

\-na pisemny wniosek złożony do właściwego naczelnika urzędu celnego wraz z dokumentami potwierdzającymi zapłatę akcyzy na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 82 ust. 2 ustawy, w przypadku eksportu wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju, przysługuje zwrot akcyzy:

1.  podatnikowi, który dokonał eksportu tych wyrobów akcyzowych, albo
2.  podmiotowi, który nabył te wyroby akcyzowe od podatnika i dokonał ich eksportu

\-na pisemny wniosek złożony do właściwego naczelnika urzędu celnego w ciągu roku od dnia dokonania eksportu wraz z dokumentami, o których mowa w ust. 4.

Zgodnie z art. 82 ust. 3 ustawy, podatnik lub podmiot, o których mowa w ust. 1, występujący z wnioskiem o zwrot akcyzy są obowiązani po dokonaniu dostawy wewnątrzwspólnotowej przedłożyć właściwemu naczelnikowi urzędu celnego:

1\. dokumenty towarzyszące przemieszczaniu wyrobów akcyzowych;

2\. potwierdzenie otrzymania wyrobów akcyzowych przez odbiorcę z państwa członkowskiego Unii Europejskiej na uproszczonym dokumencie towarzyszącym lub na kopii dokumentu handlowego, o którym mowa w art. 77 ust. 2, w przypadku wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy;

2a. potwierdzenie otrzymania wyrobów akcyzowych przez odbiorcę z państwa członkowskiego Unii Europejskiej na dokumencie handlowym, w przypadku wyrobów akcyzowych niewymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, które są objęte na terytorium kraju stawką akcyzy inną niż stawka zerowa;

3\. dokument potwierdzający zapłatę akcyzy lub złożenie deklaracji w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub złożenie zabezpieczenia albo dokument potwierdzający, że akcyza w tym państwie nie jest wymagana.

W myśl art. 82 ust. 4 ustawy podatnik lub podmiot, o których mowa w ust. 2, występujący z wnioskiem o zwrot akcyzy są obowiązani przedłożyć właściwemu naczelnikowi urzędu celnego:

1.  dokumenty potwierdzające zapłatę akcyzy na terytorium kraju;
2.  udokumentowane potwierdzenie wywozu wyrobów akcyzowych z terytorium kraju poza obszar celny Unii Europejskiej, w rozumieniu art. 3 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, w sposób zgodny z przepisami prawa celnego.

Stosownie zaś do art. 14 ust. 9 ww. ustawy organami podatkowymi właściwymi do orzekania w sprawie zwrotu akcyzy, o którym mowa w art. 42 ust. 4 i 8 oraz art. 82 ust. 1, 2 i 2e, są naczelnik urzędu celnego, któremu została złożona deklaracja podatkowa dla tej akcyzy lub który wydał decyzję określającą wysokość tej akcyzy, i właściwy dla tego naczelnika w zakresie akcyzy dyrektor izby celnej.

W myśl art. 14 ust. 9a ustawy dyrektor właściwej izby celnej dokonuje wypłaty kwoty z tytułu zwrotu akcyzy na wniosek organu podatkowego, który określił wysokość kwoty zwrotu akcyzy.

Na podstawie art. 82 ust. 6 ustawy właściwy naczelnik urzędu celnego dokonuje weryfikacji wniosku o zwrot akcyzy w oparciu o dokumenty, o których mowa w art. 82 ust. 1 i 3-4a.

Zgodnie z art. 82 ust. 5 ww. ustawy zwrotowi nie podlega akcyza w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej i eksportu wyrobów akcyzowych oznaczonych znakami akcyzy, a także kwota akcyzy niższa od minimalnej kwoty zwrotu.

Tryb zwrotu akcyzy, terminy zwrotu akcyzy, minimalna kwota zwrotu akcyzy oraz wzór wniosku o zwrot akcyzy zostały określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 20 sierpnia 2010 r. (t.j. Dz. U. z 2016r. poz. 920) – wzór wniosku stanowi załącznik do ww. rozporządzenia. Właściwy naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję o wysokości uznanej kwoty zwrotu akcyzy z tytułu: dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych, eksportu wyrobów akcyzowych oraz gdy w wyniku stwierdzenia powstania nieprawidłowości akcyza zostanie pobrana na terytorium kraju, a przed upływem 3 lat od daty nabycia wyrobów akcyzowych przez odbiorcę zostanie ustalone, że nieprawidłowość powstała na terytorium państwa członkowskiego i akcyza zostanie tam pobrana. Wypłaty uznanej kwoty zwrotu akcyzy dokonuje się w terminie 30 dni od dnia złożenia wniosku o zwrot akcyzy i przedstawienia dokumentów, o których mowa w art. 82 ust. 3-4a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym. Jeżeli zasadność zwrotu akcyzy wymaga dodatkowego sprawdzenia, zwrot następuje w terminie 90 dni. (§ 2 ust. 1 i 2 ww. rozporządzenia). Wzór wniosku wraz z wymaganymi załącznikami, które winny być dołączone do tego wniosku stanowi załącznik do ww. rozporządzenia.

Powyższe przepisy przewidują możliwość zwrotu podatku akcyzowego w przypadku m.in. dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej bądź eksportu wyrobów akcyzowych.

W przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy bądź eksportu wyrobów akcyzowych, od których akcyzę zapłacono na terytorium kraju, krąg podmiotów ubiegających się o zwrot akcyzy został określony w powyżej cytowanych przepisach. Wynika z nich, że wniosek taki mogą złożyć tylko podmioty, które dokonały zapłaty akcyzy na rachunek właściwego urzędu celnego jako podatnicy akcyzy, a następnie dokonały dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu tych wyrobów oraz podmioty, które nabyły te wyroby od podatnika podatku akcyzowego i następnie dokonały ich wewnątrzwspólnotowej dostawy bądź eksportu. Innymi słowy, przepisy ustawy o podatku akcyzowym uprawniają do zwrotu akcyzy tylko podatnika akcyzy lub pierwszego nabywcę wyrobów po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, czyli pierwszego pośrednika w łańcuchu dystrybucji wyrobów akcyzowych. Do zwrotu akcyzy nie jest natomiast uprawniony drugi ani żaden kolejny pośrednik w obrocie wyrobami akcyzowymi na terenie kraju przed ich wywozem do innego państwa członkowskiego lub poza obszar UE. Tym samym zwrot akcyzy w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu wyrobów akcyzowych przysługuje tylko temu podatnikowi albo podmiotowi, który nabył te wyroby akcyzowe od podatnika, który we własnym imieniu dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej (eksportu) wyrobów akcyzowych lub zlecił we własnym imieniu dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej (eksportu) wyrobów akcyzowych. Tym samym w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy bądź eksportu wyrobów akcyzowych, od których akcyzę zapłacono na terytorium kraju, krąg podmiotów ubiegających się o zwrot akcyzy, został określony odpowiednio w art. 82 ust. 1 i art. 82 ust. 2 ustawy. Mając powyższe na uwadze taki wniosek o zwrot mogą złożyć tylko podatnicy, którzy nabyli te wyroby akcyzowe od podatnika podatku akcyzowego i następnie dokonali ich wewnątrzwspólnotowej dostawy bądź eksportu.

Należy także wskazać, że określenie w ten sposób kręgu osób uprawnionych do występowania z wnioskiem o zwrot akcyzy zapobiega ewentualnym nieprawidłowościom oraz nadużyciom, które mogłyby się pojawić w tym wrażliwym na uszczuplenia należności publicznoprawnych obszarze.

Trzeba również zauważyć, że powyższe nie jest w żaden sposób sprzeczne z uregulowaniami unijnymi w powyższym zakresie. Z obecnie obowiązującej Dyrektywy Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, należy zacytować przepis art. 11, zgodnie z którym oprócz przypadków, o których mowa w art. 33 ust. 6, art. 36 ust. 5 oraz art. 38 ust. 3, jak również przypadków przewidzianych w Dyrektywach, o których mowa w art. 1, właściwe organy państwa członkowskiego, w którym dane wyroby akcyzowe zostały dopuszczone do konsumpcji, mogą na wniosek zainteresowanej osoby zwrócić lub umorzyć podatek akcyzowy od tych wyrobów w sytuacjach i na warunkach określonych przez państwa członkowskie w celu zapobiegania wszelkim przypadkom uchylania się od opodatkowania lub nadużyciom. Taki zwrot lub umorzenie nie może powodować zwolnień innych niż przewidziane w art. 12 lub w jednej z Dyrektyw, o których mowa w art. 1.

Zgodnie natomiast z art. 33 ust. 6 ww. Dyrektywy 2008/118/WE, podatek akcyzowy zostaje na wniosek zwrócony lub umorzony w państwie członkowskim, w którym miało miejsce dopuszczenie do konsumpcji, jeśli właściwe organy w tym drugim państwie członkowskim uznały, że podatek akcyzowy stał się wymagalny i został pobrany w tym państwie członkowskim.

Jak stanowi zaś art. 9 zdanie 2 i 3 aktualnie obowiązującej Dyrektywy, podatek akcyzowy jest nakładany i pobierany oraz w stosownych przypadkach zwracany lub umarzany zgodnie z procedurą ustanowioną przez każde państwo członkowskie. Regulacje te mają, jak stanowi art. 11 Dyrektywy, zapobiegać wszelkim przypadkom uchylania się od opodatkowania lub nadużyciom. Rozwiązanie przyjęte w art. 82 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym pozostaje w zgodności z powyższymi regulacjami i nie różnicuje wyrobów krajowych i wyrobów pochodzących z innych państw UE.

Zdaniem tut. Organu wskazywany art. 33 ust. 6 Dyrektywy został w sposób prawidłowy implementowany w art. 82 ustawy o podatku akcyzowym. Z wymienionego przepisu Dyrektywy nie wynika, że Państwa Członkowskie nie mogą unormować przedmiotowej kwestii tak jak to uczyniono w art. 82 ustawy o podatku akcyzowym. Tym bardziej, że ograniczenie kręgu podmiotów, które mogą ubiegać się o zwrot akcyzy, tylko do podatników i podmiotów, które nabyły wyroby akcyzowe bezpośrednio od podatnika, umożliwia, jak wymaga tego Dyrektywa, skuteczną weryfikację zasadności wniosków o zwrot akcyzy i zapobiega nadużyciom w tym zakresie. Ustawa umożliwia więc uzyskanie zwrotu podatku akcyzowego uiszczonego w związku z dopuszczeniem wyrobu do konsumpcji, jeżeli w drugim państwie UE podatek stał się wymagalny i został pobrany w tym państwie członkowskim.

Mając powyższe na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz wyżej przytoczone przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że w przypadku gdy Spółka będzie nabywała wyroby akcyzowe od podmiotu, który nie jest podatnikiem akcyzy, nie będzie mogła ubiegać się o zwrot akcyzy w związku z realizacją wewnątrzwspólnotowej dostawy wyrobów akcyzowych lub eksportu wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju.

Powoływanie się przez Wnioskodawcę na orzecznictwo sądowe nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując orzecznictwa sądowego jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy zwrócić uwagę, że organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy. Jednocześnie tut. Organ informuje, że powołane przez Wnioskodawcę wyroki sądowe są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. Jednocześnie Organ zauważa, że wskazane przez Wnioskodawcę wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego I GSK 1620/14, I GSK 1667/14, I GSK 1667/14 rozstrzygały inną kwestię tj. odmowę zwrotu pozostałej kwoty podatku akcyzowego wraz z oprocentowaniem. W wyrokach Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że przepis art. 33 ust. 6 dyrektywy horyzontalnej ma znaczenie jurysdykcyjne, ponieważ przesądza o opodatkowaniu w państwie członkowskim przechowywania wyrobów akcyzowych do celów handlowych wyrobów, które zostały dopuszczone do konsumpcji w innym państwie członkowskim. Jednocześnie statuuje on instytucję zwrotu akcyzy, pozostawiając jednak, jak słusznie zauważył Sąd I instancji państwom członkowskim kwestie związane z uregulowaniem zasad zwrotu akcyzy, co jest zgodne z utrwalonym w tym zakresie orzecznictwem TSUE.

Ponadto należy wskazać na wyroki sądów administracyjnych, które potwierdzają wprost słuszność stanowiska zaprezentowanego w niniejsze interpretacji np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dn. 26.03.2015r. sygn. akt III SA/Łd 140/15 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dn. 8.12.2015 r. sygn. akt I SA/Kr 1267/15. Stanowisko organu jest zgodne także z ostatnim wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 stycznia 2014 r. sygn. I FSK 284/13.

W świetle powołanych przepisów (art. 82 ust. 1 i art. 82 ust. 2) zwrot akcyzy w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu wyrobów akcyzowych przysługuje tylko temu podatnikowi albo podmiotowi, który nabył te wyroby akcyzowe od podatnika, który we własnym imieniu dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej (eksportu) wyrobów akcyzowych lub zlecił we własnym imieniu dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej (eksportu) wyrobów akcyzowych. W tej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że należało podzielić ocenę Sądu pierwszej instancji, uznającą z kolei za prawidłowe stanowisko organu podatkowego, że w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy bądź eksportu wyrobów akcyzowych, od których akcyzę zapłacono na terytorium kraju, krąg podmiotów ubiegających się o zwrot akcyzy, został określony w powyżej cytowanych przepisach i że wniosek taki mogą złożyć tylko podmioty, które dokonały zapłaty akcyzy na rachunek właściwego urzędu celnego jako podatnicy akcyzy, a następnie dokonały dostawy wewnątrzwspólnotowej tych wyrobów oraz podmioty, które nabyły te wyroby od podatnika podatku akcyzowego i następnie dokonały ich wewnątrzwspólnotowej dostawy bądź eksportu. We wniosku o wydanie interpretacji Spółka podała, że zamierza nabywać napoje alkoholowe od podmiotów nie będących podatnikami akcyzy z tytułu obrotu tymi napojami. Tym samym nie można uznać, aby mieściło się to w hipotezie omawianego przepisu ustawy o podatku akcyzowym.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał również, że w wyroku z dnia 27 kwietnia 2012 r. sygn. akt I GSK 738/11 dokonał wykładni tego samego przepisu, który jest przedmiotem niniejszej sprawy. Nie ma więc przeszkód aby posiłkować się wyrażonym w tym orzeczeniu stwierdzeniu, że komentowany przepis zbudowany jest w ten sposób, iż element przedmiotowy – dokonanie eksportu wyrobu akcyzowego – wiąże się z podmiotowym – eksportu musi dokonać podatnik lub podmiot, który nabył wyrób od podatnika – i tylko wówczas pozwala na zwrot akcyzy, gdy eksportu dokonuje wskazany w przepisie wnioskujący o ten zwrot podmiot. NSA wskazał również, że jak stanowi art. 9 zdanie 2 i 3 aktualnie obowiązującej Dyrektywy, podatek akcyzowy jest nakładany i pobierany oraz w stosownych przypadkach zwracany lub umarzany zgodnie z procedurą ustanowioną przez każde państwo członkowskie. Regulacje te mają, jak stanowi art. 11 Dyrektywy, zapobiegać wszelkim przypadkom uchylania się od opodatkowania lub nadużyciom. Rozwiązanie przyjęte w art. 82 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym pozostaje w zgodności z powyższymi regulacjami i nie różnicuje wyrobów krajowych i wyrobów pochodzących z innych państw UE.

Dalej Sąd przedstawił, że art. 33 ust. 6 Dyrektywy został implementowany w art. 82 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym. Z wymienionego przepisu Dyrektywy nie wynika, że Państwa Członkowskie nie mogą unormować przedmiotowej kwestii tak jak to uczyniono w art. 82 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym. Tym bardziej, jak to zaznaczył Sąd pierwszej instancji, że ograniczenie kręgu podmiotów, które mogą ubiegać się o zwrot akcyzy, tylko do podatników i podmiotów, które nabyły wyroby akcyzowe bezpośrednio od podatnika, umożliwia, jak wymaga tego dyrektywa, skuteczną weryfikację zasadności wniosków o zwrot akcyzy i zapobiega nadużyciom w tym zakresie. Ustawa umożliwia więc uzyskanie zwrotu podatku akcyzowego uiszczonego w związku z dopuszczeniem wyrobu do konsumpcji, jeżeli w drugim państwie UE podatek stał się wymagalny i został pobrany w tym państwie członkowskim.

Ponadto należy zwrócić uwagę, że przywołane postanowienie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 3 grudnia 2014 r., sygn. akt C-313/14 odnosi się do zwolnienia z podatku akcyzowego alkoholu etylowego używanego przez podmiot zużywający bezpośrednio lub jako składnik do półproduktów służących do wytwarzania środków spożywczych, nieprzekraczający w każdym przypadku zawartości alkoholu w tych produktach: 8,5 litra czystego alkoholu na 100 kg produktu dla wyrobów czekoladowych i 5 litrów czystego alkoholu na 100 kg produktu dla wszystkich innych wyrobów w sytuacji gdy podmiot zużywający nie posiada odrębnej decyzji właściwego organu podatkowego określającej ilość nieprzekraczalnych dopuszczalnych norm zużycia. Tym samym postanowienie to nie odnosi się do sytuacji przedstawionej we wniosku.

Stosownie do powyższego stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, zmiany stanu prawnego, jak również w przypadku ustalenia w toku prowadzonego postępowania podatkowego odmiennego stanu sprawy niż przedstawiony we wniosku, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.