Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.244.2024.2.AZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-08
Teza: Skoro rola Spółki w tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania sprowadza się tylko do zarządzania projektami B+R, brania za nie odpowiedzialności, opracowania koncepcji oprogramowania, koordynowania prac twórców, to nie sposób uznać, że jest to działalność o charakterze twórczym prowadzona przez Spółkę i pracowników w niej zatrudnionych w oparciu o umowy o pracę/ zlecenia/ o dzieło.
Słowa kluczowe: działalność-działalność badawczo-rozwojowa; IP Box; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek-Działalność badawczo-rozwojowa; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek-Prace rozwojowe; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Stawka podatku 5% od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 26; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 24d-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 24d-ust. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 24d-ust. 4

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy podejmowana przez Spółkę działalność polegająca na tworzeniu Oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT - **jest nieprawidłowe**.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

10 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej oraz opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP Box).

Uzupełnili go Państwo pismem z 18 czerwca 2024 r. (data wpływu 19 czerwca 2024 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie organu.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

(\`(...)\`) Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest polską spółką prawa handlowego, polskim rezydentem podatkowym, posiadającym nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Wnioskodawca prowadzi działalność na rynku usług informatycznych, w tym w zakresie opracowywania koncepcji, tworzenia i rozwoju oprogramowania komputerowego (dalej: „Oprogramowanie”). Spółka specjalizuje się przede wszystkim w rozwiązaniach z zastosowaniem sztucznej inteligencji, uczenia maszynowego, wdrażaniu nowoczesnych platform danych oraz wykorzystywaniu narzędzi i technologii natywnych dla chmury i sztucznej inteligencji, aby przedsiębiorstwa mogły szybciej, lepiej i bezpieczniej dostarczać oprogramowanie zawierające krytyczne dane.

Spółka prowadzi działalność poprzez prace nad tworzeniem i rozwojem Oprogramowania, do którego autorskie prawa majątkowe są przenoszone przez Spółkę na rzecz klientów, tworzonego na zamówienie klientów i zgodnie z ich indywidualnym zapotrzebowaniem na oprogramowanie dedykowane.

Łącznie z opisanymi powyżej usługami Spółka realizuje również działalność w zakresie świadczenia usług konsultingowych/doradczych (opracowywanie koncepcji/projektu Oprogramowania) poprzedzających prace deweloperskie.

Prace w zakresie tworzenia i rozwoju Oprogramowania Dedykowanego realizowane są w modelu tzw. outsourcingu projektowego, w ramach którego Spółka realizuje kompleksowe zadania (projekty) definiowane przez klientów w zakresie tworzenia/rozwoju Oprogramowania Dedykowanego, wykorzystując do tego własny zespół pracowników i współpracowników.

W ramach przyjętego modelu outsourcingu projektowego, Spółka może realizować na rzecz klientów projekty polegające na samodzielnym stworzeniu Oprogramowania Dedykowanego od podstaw (od etapu prac koncepcyjnych, aż po wdrożenie). Klienci biorą co prawda czynny udział w projektach, natomiast nie przedstawiają gotowych rozwiązań, które mogłyby pomóc Spółce w stworzeniu finalnego produktu (zagadnienia techniczne w zakresie tworzenia Oprogramowania Dedykowanego pozostają w pełni po stronie Spółki). Po wytworzeniu Oprogramowania Dedykowanego dochodzi do przeniesienia całości majątkowych praw autorskich do wytworzonego Oprogramowania na Klienta.

Niezależnie od powyższego, w ramach opisanego modelu outsourcingu projektowego działalność Spółki może polegać również na rozwoju/ulepszaniu Oprogramowania Dedykowanego niebędącego dziełem Spółki, ale należącego do klienta. Spółka świadczy wówczas usługi, które polegają na rozwoju/ulepszaniu Oprogramowania Dedykowanego stworzonego pierwotnie przez podmioty trzecie. Efektem prac są wówczas przykładowo nowe funkcjonalności/moduły, stanowiące dodatkowe elementy do pierwotnej wersji Oprogramowania Dedykowanego. W toku takich prac, w celu rozbudowy Oprogramowania Dedykowanego, Wnioskodawca wykorzystuje swoją wiedzę i doświadczenie stosownie do potrzeb zgłaszanych przez klienta. W ramach takich prac Wnioskodawca wytwarza kody źródłowe, algorytmy w językach programowania, w wyniku których powstają samodzielne części Oprogramowania Dedykowanego. Wytworzone w ten sposób elementy ze względu na ich poziom złożoności oraz opracowanie nowych zastosowań i funkcji, mogłyby stanowić odrębne Oprogramowanie Dedykowane, i z uwagi na ten fakt, stanowią odrębny przedmiot praw autorskich. Podobnie jak w przypadku Oprogramowania Dedykowanego tworzonego przez Spółkę od podstaw, Wnioskodawca dokonuje przeniesienia majątkowych praw autorskich do wytworzonych rezultatów prac na rzecz klienta.

Usługi w zakresie tworzenia, rozwoju i ulepszania Oprogramowania Dedykowanego realizowane są, co do zasady, stopniowo w ramach etapów o określonej długości (sprint), w efekcie których powstają kolejne fragmenty/części Oprogramowania Dedykowanego. W przeważającej większości przypadków rozpoczęcie prac ma miejsce wówczas, gdy klient zgłasza Spółce problem, który chciałby rozwiązać poprzez dane narzędzie informatyczne (Oprogramowanie Dedykowane), którego twórcą będzie Spółka. Klient sygnalizuje problem, natomiast to Spółka jest odpowiedzialna za zbudowanie koncepcji oraz późniejsze stworzenie Oprogramowania Dedykowanego pod tę koncepcję.

Do każdego projektu realizowanego przez Spółkę powoływany jest zespół projektowy, budowany z uwzględnieniem typu projektu, znajomości określonych języków programowania, doświadczenia członków personelu, etc. Na czele każdego zespołu projektowego stoi project manager, który jest odpowiedzialny za nadzór nad realizacją danego projektu. Po ustaleniu potrzeb klienta następuje rozpoczęcie prac związanych z realizacją projektu (tzw. kickoff). Zespół projektowy na podstawie informacji otrzymanych od klienta planuje realizację całego projektu, przygotowywana jest również dokładna lista wymagań projektowych wraz z projektem technicznym. Przygotowywana jest również wstępna architektura Oprogramowania Dedykowanego, tj. opis ogólnej budowy i funkcjonowania systemu, określającej jego składowe oraz wzajemne relacje logiczne i występujące między nimi powiązania fizyczne.

Na etapie projektowania systemów Wnioskodawca uwzględnia również wymagania dotyczące bezpieczeństwa przetwarzanych informacji. Dodatkowo Spółka musi stosować zabezpieczenia właściwe dla danej klasy systemów, które podnoszą poziom bezpieczeństwa systemu do wymaganego poziomu.

Po zakończeniu każdego etapu (sprint) przeprowadzany jest tzw. sprint review, na podstawie którego dokonuje się oceny zrealizowanych prac. Wyniki analizy są omawiane z klientem, a następnie Spółka poprawia błędy, jeżeli takowe się pojawiają. Testy przeprowadzane są na bieżąco podczas danego sprintu.

Następnie planowany jest kolejny etap (sprint) i proces powtarza się aż do momentu zakończenia całego projektu. Po stworzeniu finalnej wersji Oprogramowania Dedykowanego całe repozytorium kodu jest przekazywane klientowi wraz z całą dokumentacją techniczną, która, co do zasady, jest tworzona na bieżąco podczas realizacji projektu.

Przykładami prac prowadzonych przez Spółkę w zakresie tworzenia/rozwoju Oprogramowania Dedykowanego są projekty o następujących nazwach i charakterystykach:

1) (…);

2) (…);

3) (…);

4) (…),

5) (…);

6) (…);

7) (…);

8) (…);

9) (…);

10) (…);

11) (…);

12) (…);

13) (…);

14) (…);

15) (…);

16) (…);

17) (…);

18) (…);

19) (…);

20) (…);

21) (…);

22) (…).

W celu realizacji prac nad tworzeniem/rozwojem Oprogramowania, Spółka współpracuje z wykwalifikowanymi specjalistami w poszczególnych dziedzinach na podstawie umów cywilnoprawnych, wykonywanych w ramach ich jednoosobowej działalności gospodarczej (tzw. umowy B2B). Dzięki współpracy ze specjalistami z zakresu szeroko pojętego programowania Spółka jest w stanie zapewnić najwyższe standardy świadczonych usług, tworzyć programy uwzględniające zarówno potrzeby klientów, jak i zawierające w sobie funkcjonalności odpowiadające aktualnym rozwiązaniom technologicznym.

Wśród tak zdefiniowanych współpracowników B+R wyróżnić można następujące kategorie:

*   Data Scientist - w zakresie obowiązków osób, które zajmują takie stanowiska, znajdują się przede wszystkim: tworzenie i wdrażanie algorytmów Machine Learning / Deep Learning, przygotowywanie architektur rozwiązań AI, zbieranie wymagań biznesowych i planowanie zadań zgodnie z Agile/Scrum, budowa aplikacji AI oraz współpraca z Inżynierami Danych i Inżynierami Oprogramowania;
*   Data Egineer - w zakresie obowiązków osób, które zajmują takie stanowiska znajdują się przede wszystkim praca nad gromadzeniem, przetwarzaniem, a następnie przechowywaniem danych.

Inżynierowie danych zajmują się także przygotowywaniem danych do dalszego przetwarzania, a także ich wstępną analizą.

*   programiści (dalej: „Programiści”) - w zakresie obowiązków osób, które zajmują takie stanowiska, znajdują się przede wszystkim: wykonywanie prac programistycznych związanych z tworzeniem/ rozwojem Oprogramowania, tworzenie dokumentacji systemowych, a także modyfikacja, konfiguracja i adaptacja Oprogramowania,
*   architekci rozwiązań IT (dalej: „Architekci”) - w zakresie obowiązków tych osób znajduje się tworzenie architektury rozwiązań dla planowanych projektów, weryfikacja zgodności projektów technicznych z architekturą rozwiązania i przyjętymi standardami, weryfikacja oraz analiza wymagań biznesowych pod kątem wykonalności, wsparcie weryfikacji spójności projektów technicznych w zakresie integracji, wsparcie zespołu w procesie testów i stabilizacji,
*   Project managerowie (dalej: „PM”) - osoby zajmujące te stanowiska zobowiązane są do prowadzenia kontroli procesu wdrożenia w kluczowych projektach Spółki polegających na tworzeniu/rozwoju Oprogramowania Dedykowanego; PM inicjują i utrzymują komunikację z klientami współpracując z nimi w celu zebrania wszelkich specyficznych informacji; PM przygotowują harmonogram realizacji projektów z uwzględnieniem potrzeb biznesowych, możliwości technicznych i logistycznych Spółki, a także zapewniają właściwą komunikację i koordynację prac; dodatkowo, PM zarządzają problemami i ryzykami w ramach projektów w projekcie, rozwiązując występujące problemy; w zakresie kompetencji PM znajduje się również zarządzanie budżetem projektu oraz śledzenie bieżących kosztów i utrzymywanie ich w ramach przyznanego budżetu, a także raportowanie postępów projektu oraz budowanie i zarządzanie zespołami projektowymi.

Oprócz powyższych stanowisk, w Spółce wyróżnić można również inne stanowiska, takie jak osoby zajmujące się czynnościami administracyjnymi, marketingowymi, sprzedażowymi, HR czy księgowymi, jednakże osoby zajmujące te stanowiska nie zajmują się w sposób bezpośredni tworzeniem/rozwojem Oprogramowania.

Wnioskodawca współpracuje ze swoimi klientami w większości w oparciu o umowy ramowe (Master Service Agreement - MSA), do których sporządzane są konkretne zestawienia prac mających zostać wykonanych przez Spółkę (Statements of Work - SOW). W niektórych przypadkach Spółka pracuje z klientami jedynie w oparciu o zlecenia zakupu (Purchase Orders - PO). Zgodnie z umowami, wynagrodzenie za świadczenie usług może być ustalone w SOW lub PO na dwa sposoby:

1) jako stała cena za usługę,

2) na podstawie czasu i materiałów - opłaty na podstawie czasu i materiałów są obliczane przy użyciu stawek uzgodnionych w Zestawieniu Prac, tj. na podstawie liczby roboczogodzin przepracowanych przez Konsultantów Wnioskodawcy na rzecz Klienta i uzgodnionej stawki godzinowej.

Jednocześnie, w obu przypadkach, wynagrodzenie na rzecz Wnioskodawcy zawsze obejmuje też przeniesienie praw autorskich do wytworzonego Oprogramowania.

Umowa reguluje to w ten sposób, że wszelkie wyniki usług Konsultantów świadczonych na rzecz Klienta na mocy umowy będą, ze skutkiem od daty ich dostarczenia, wyłączną własnością Klienta, a wszelkie prawa autorskie (w tym prawo do modyfikacji i ponownego przeniesienia) oraz inne prawa własności intelektualnej do nich będą należeć wyłącznie do Klienta, a Wnioskodawca ani Konsultant nie będą mieć do nich prawa, tytułu, udziału ani licencji, chyba że inaczej zostanie uzgodnione w Zestawieniu Prac.

Wnioskodawca każdą umowę, lub każde nowe Zestawienie Prac traktuje jako nowy projekt, do którego przypisuje odpowiedni personel, zasoby i prowadzi odrębną ewidencję. Ewidencja prowadzona przez Wnioskodawcę dla danego projektu zawiera:

1) Nazwę oraz opis utworu (Oprogramowania) lub zagadnienia stanowiącego pakiet utworów, które zostają wytworzone w projekcie;

2) Sumę przychodów z projektu;

3) Przychód kwalifikowany w rozumieniu art. 24d ustawy o CIT;

4) Koszty bezpośrednio związane z projektem z podziałem na:

a) Koszty poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej;

b) Koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotu niepowiązanego;

c) Koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotu powiązanego;

d) Koszty poniesione na nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

5) Dochód (strata) z projektu.

Podkreślenia wymaga fakt, że utwory tworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę w każdym przypadku są chronione przez art. 74 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.). Klient zobowiązuje Wnioskodawcę do rozwoju Oprogramowania, które to rozwinięcie stanowi odrębne programy komputerowe chronione w art. 74 ust. 1 i 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Działalność prowadzona jest przez Wnioskodawcę w sposób ciągły i systematyczny, tj. uporządkowany oraz według opracowanego przez siebie harmonogramu, a jej efektem jest tworzenie Oprogramowania dopasowanego do indywidualnych potrzeb klientów. Działania Wnioskodawcy zmierzają do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wiedza potrzebna do tworzenia Oprogramowania wymaga wieloletniego doświadczenia i know-how, ponieważ ogólnodostępne przykłady podobnego programowania nie istnieją. Na zakończenie Spółka wskazuje, iż projekty polegające na tworzeniu i rozwoju Oprogramowania mają skomplikowany charakter i każdorazowo wymagają podjęcia wielu prac i czynności o charakterze programistycznym. Mają one przymiot indywidualności, innowacyjności oraz niepowtarzalny charakter. Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, które w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u Wnioskodawcy i jego Zleceniodawcy.

Oprócz kosztów, które Spółka bezpośrednio przypisuje do danego projektu, Spółka ponosi także koszty pośrednie niezwiązane z żadnym konkretnym projektem, tylko z całością działalności Spółki, takie jak koszty administracyjne, koszty księgowości, wynajem pomieszczeń, zużycie energii, koszty marketingu i sprzedaży, koszty zarządu. Spółka w stosunku do takich kosztów dokonuje ich procentowego podziału i rozdziela do konkretnych projektów w takim stopniu, w jakim przychody z danego projektu pozostają w całości przychodów osiąganych przez Spółkę.

**Uzupełnienie opis stanu faktycznego**

W odpowiedzi na wezwanie pismem z 18 czerwca 2024 r. (data wpływu 19 czerwca 2024 r.) wskazali Państwo, że:
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pytanie 1:

Spółka prowadzi działalność, którą uważa za badawczo-rozwojową od 2018 roku.

Pytanie 2:

Na pytanie: czy w zakresie zadanego we wniosku pytania nr 1 oczekują Państwo również interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego obowiązujących przed datą 1 października 2018 r. odpowiedzieli Państwo: Nie.

Pytanie 3:

Twórcą w rozumieniu przepisów prawa autorskiego może być wyłącznie człowiek. Zgodnie z art. 1 ust. 1 utworem jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. W orzecznictwie i doktrynie podkreśla się, że warunkiem koniecznym postania utworu, jest to, żeby był on przejawem działalności człowieka. Spółka jako osoba prawna, nie może być twórcą.

Nie zmienia to oczywiście faktu, że prawa autorskie majątkowe do utworów i ich fragmentów mogą być przenoszone na inne osoby, w tym osoby prawne, a w zakresie autorskich praw osobistych (które są nieprzenoszalne) możliwe jest zrzeczenie się ich wykonywania przez twórcę i upoważnienie przez twórcę do ich wykonywania przez te inne osoby - i tak właśnie jest w tym przypadku. Twórcami utworów (ich fragmentów) są osoby fizyczne współpracujące z Wnioskodawcą w ramach własnych działalności gospodarczych (kontraktów B2B), a właścicielem praw intelektualnych do tych utworów jest Wnioskodawca.

Nie zmienia to również faktu, że działalność badawczo-rozwojowa może być prowadzona przez Spółkę. Jest ona jednak zawsze prowadzona za pośrednictwem indywidualnych osób fizycznych: nie ma przy tym znaczenia czy są to pracownicy czy inni kontrahenci. Wnioskodawca wskazuje na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 listopada 2023 r. sygn. akt II FSK 1578/23, w którym sąd jednoznacznie rozstrzygnął, że spółka kapitałowa może prowadzić działalność B+R przy pomocy kontrahentów B2B.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, pytanie jest źle postawione: Spółka nigdy nie jest i nie może być twórcą, i nie ma tu znaczenia czy nabywa prawa własności intelektualnej od pracowników czy od kontrahentów B2B.

Pytanie 4:

Rola Spółki polega na kompleksowym realizowaniu projektami B+R: zarządzaniu nimi, braniu za nie odpowiedzialności, opracowaniu koncepcyjnym oprogramowania, koordynowaniu prac twórców, etc.

Zgodnie z odpowiedzią na pyt. 3 jest oczywiste, że samo tworzenie oprogramowania jest w rękach osób fizycznych współpracujących ze Spółką.

Pytanie 5:

Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego szczegółowo opisał konkretne oprogramowanie wytwarzane w ramach działalności B+R ze wskazaniem na czym dokładnie polega jego oryginalność i innowacyjność.

Każdy z produktów Spółki (zarówno cały, nowo wytworzony przez Spółę program komputerowy, jak i każda część programu, w ramach rozbudowy oprogramowania) stanowi rozwiązanie niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Spółki lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżnia się od rozwiązań już funkcjonujących w Spółce.

Projekty polegające na tworzeniu i rozwoju Oprogramowania mają skomplikowany charakter i każdorazowo wymagają podjęcia wielu prac i czynności o charakterze programistycznym. Mają one przymiot indywidualności, innowacyjności oraz niepowtarzalny charakter. Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, które w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Pytanie 6:

W zależności od wymagań projektów Spółka często tworzy własne algorytmy i rozwiązania, co pozwala na opracowywanie bardziej wydajnych algorytmów oraz lepsze dostosowanie się do specyficznych potrzeb klientów. Spółka stosuje innowacyjne i niestandardowe techniki programowania, aby zapewnić optymalną wydajność i skuteczność swoich produktów.

Pytanie 7:

W odpowiedzi na pytanie: czy Państwa działalność polegająca na tworzeniu nowego i rozwijaniu/ rozbudowaniu już istniejącego oprogramowania, każdorazowo stanowi działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług wskazali Państwo, że tak.

Pytanie 8:

W odpowiedzi na pytanie, czy prace, które prowadzą Państwo nad tworzeniem nowego oprogramowania w całości oraz rozbudowywaniem oprogramowania już istniejącego, były/są/będą działalnością twórczą, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań i nie stanowiły/nie stanowią:

a) rutynowych i okresowych zmian tj. projektów dotyczących standardowych prac, a także utrzymania i obsługi już wdrożonych rozwiązań i produktów np. wprowadzenie okresowych, drobnych zmian i ulepszeń w uprzednio opracowanych rozwiązaniach produktowych,

b) czynności wdrożeniowych w zakresie opracowanych już produktów i usług,

c) produkcji seryjnej,

d) bieżącej operacyjnej działalności gospodarczej,

e) działalności wspomagającej/pomocniczej,

f) innych prac dokonywanych już po zakończeniu prac badawczo-rozwojowych,

g) czynności:

*   testowania produktu/produktów,
*   wykonanie badań produktu/produktów,
*   oceny produktu/produktów,
*   bądź innych tego typu prac,
*   czynności serwisowych,
*   promowania ulepszeń dokonywanych już w Państwa działalności

wskazali Państwo, że prace, które Spółka prowadzi nad tworzeniem nowego oprogramowania w całości oraz rozbudowywaniem oprogramowania już istniejącego, były, są i będą działalnością twórczą, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań i nie stanowią żadnego z wymienionych powyżej rodzaju czynności. Wyjątkiem mogą być fazy testowania oprogramowania, jest to jednak element procesu wytwarzania oprogramowania i nigdy nie jest samodzielną usługą.

Pytanie 9:

W ramach prowadzonej działalności powstaje nowa wiedza z dziedziny szeroko rozumianej informatyki, w szczególności z zakresu sztucznej inteligencji, uczenia maszynowego oraz programowania.

Pytanie 10:

Przed rozpoczęciem działalności, o której mowa we wniosku, Spóła dysponowała zasobami wiedzy obejmującymi szerokie spektrum technologii informatycznych, metod programowania oraz praktyk inżynierii oprogramowania. W ramach przygotowania się do projektów oraz w toku prowadzonych przez Spółę prac nad opisanymi we wniosku projektami, zespół Spółki znacząco poszerzył zasoby wiedzy poprzez: Szkolenia i Kursy, Badania, Konferencje. Dzięki tym działaniom, zasoby wiedzy zostały wzbogacone, co pozwoliło na skuteczne realizowanie projektów opisanych we wniosku.

Pytanie 11:

Wykorzystywana jest wiedza z zakresu nauk informatycznych, w tym uczenia maszynowego, computer vision, naturalnego przetwarzania języka, generatywnej sztucznej inteligencji oraz inżynierii danych.

Pytanie 12:

Preferencyjną stawkę podatku w wysokości 5% Spółka zamierza stosować począwszy od stycznia 2021 roku.

Pytanie 13:

Wnioskodawca zwraca uwagę, że rodzaj osiąganego przychodu jest przedmiotem pytania nr 3 zadanego we wniosku o interpretację. Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka osiąga przychód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. Sposób postępowania z oprogramowaniem oraz kalkulowania wynagrodzenia za przeniesienia praw własności intelektualnej do oprogramowania został szczegółowo opisany we wniosku.

Pytanie 14:

Również w tym przypadku sposób zastosowania przepisów art. 11c i art. 11d ustawy o CIT jest przedmiotem zapytania Wnioskodawcy. Zdaniem Wnioskodawcy zachowuje on zasadę ceny rynkowej, ale zadał pytanie w celu potwierdzenia, że prawidłowo rozumie i stosuje te przepisy.

Pytanie 15:

Dwóch podwykonawców Spółki jest z nią powiązana w rozumieniu przepisów o cenach transferowych, jednak zdecydowana większość to podmioty niepowiązane.

Pytanie 16:

Podwykonawcy przenoszą na Spółkę prawa własności intelektualnej do utworów będących fragmentami programów komputerowych, wytworzone w ramach realizacji usług na rzecz Spółki. Przenoszone efekty prac to fragmenty oprogramowania stanowiące utwory w rozumieniu prawa autorskiego.

Pytanie 17:

Nabywane od podwykonawców prawa własności intelektualnej są fragmentami programów komputerowych podlegające ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych - w części przypadków podlegają one dalszym zmianom i dopiero tak zmienione są przedmiotem sprzedaży przez Spółkę, w części natomiast nie podlegają już dalszym zmianom, stanowiąc gotowe rezultaty zrealizowane przez podwykonawców zgodnie z ich umową ze Spółką.

Pytanie 18:

Sposób „przeniesienia” praw autorskich - tj. przeniesienie autorskich praw majątkowych - do tworzonego na nowo oprogramowania oraz oprogramowania rozwijanego następuje zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 tej ustawy. Przede wszystkim umowy przenoszące autorskie prawa majątkowe obejmują pola eksploatacji wyraźnie wymienione w umowie, a każda umowa przenosząca autorskie prawa majątkowe jest zawarta w wymaganej formie (forma pisemna).

W zakresie umów Wnioskodawcy z jego wykonawcami umowy obejmują przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworów stworzonych przez tych wykonawców, jednocześnie wskazując wyraźnie pola eksploatacji i dochowując wymaganej prawem formy (forma pisemna).

W zakresie umów Wnioskodawcy z jego klientami, umowy te obejmują model współpracy wskazany przez Wnioskodawcę we wniosku - Wnioskodawca świadczy na rzecz klientów usługi, w ramach których przenoszone są autorskie prawa majątkowe; w niektórych przypadkach w zakresie dostarczanych klientowi utworów Wnioskodawca udziela klientowi licencji na korzystanie z tych utworów.

Z uwagi na charakter działalności Wnioskodawcy (międzynarodowy zasięg świadczonych usług i współpraca z podmiotami zagranicznymi) zdarzają się przypadki, w których Wnioskodawca zawiera z klientem (podmiotem zagranicznym) umowę na prawie obcym - w takich wypadkach prawa autorskie są przenoszone na podstawie tego prawa obcego (jako prawa właściwego dla umowy) i zgodnie z wymogami, w tym formą, wymaganymi przez te przepisy.

Pytanie 19:

Na pytanie, czy opodatkowanie preferencyjną stawką zastosują Państwo wyłącznie do kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej wskazali Państwo, że tak, celem tego wniosku jest potwierdzenie, że Spółka osiąga takie dochody i może zastosować preferencyjną stawkę.

Pytanie 20:

W odpowiedzi na pytanie, czy w celu skorzystania z preferencji IP BOX prowadzą Państwo ewidencję kosztów opisanej działalności zgodnie z art. 24e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w sposób pozwalający na wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, zapewnienie ustalenia przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wskazali Państwo, że tak.

Pytanie 21:

Na pytanie, czy w latach następnych działalność gospodarcza będzie przez Państwa prowadzona na dotychczasowych zasadach odpowiedzieli Państwo, że tak.

Pytania:
--------

1) Czy podejmowana przez Spółkę działalność polegająca na tworzeniu Oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT?

2) Czy odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do Oprogramowania przez Spółkę w ramach wykonywanych zleceń generuje przychód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi w rozumieniu art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT, a tym samym Spółka osiąga dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ustawy o CIT?

3) Czy Spółka, w oparciu o art. 24d ust. 8 ustawy o CIT prawidłowo przyjmuje, że całość wynagrodzenia za realizację projektu stanowi zapłatę za kwalifikowane prawo własności intelektualnej i tym samym do całości dochodu z projektu może zastosować preferencyjną stawkę 5%?

4) Czy Spółka postępuje prawidłowo przypisując do przychodów z danego prawa własności intelektualnej wytworzonego w ramach projektu koszty pośrednie w tej części w jakiej przychody z tego projektu pozostają do całości przychodów Spółki?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, podejmowana przez Spółkę działalność polegająca na tworzeniu Oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

Ad 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do Oprogramowania przez Spółkę w ramach wykonywanych zleceń generuje przychód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi rozumieniu art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT, a tym samym Spółka osiąga dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ustawy o CIT.

Ad 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka, w oparciu o art. 24d ust. 8 ustawy o CIT prawidłowo przyjmuje, że całość wynagrodzenia za realizację projektu stanowi zapłatę za kwalifikowane prawo własności intelektualnej i tym samym do całości dochodu z projektu może zastosować preferencyjną stawkę 5%.

Ad 4)

Spółka postępuje prawidłowo przypisując do przychodów z danego prawa własności intelektualnej wytworzonego w ramach projektu koszty pośrednie w tej części w jakiej przychody z tego projektu pozostają do całości przychodów Spółki.

UZASASDNIENIE

Ad 1)

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, przez działalność badawczo-rozwojową rozumie się działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, na który wskazuje art. 4a pkt 27 ustawy o CIT badania naukowe są działalnością obejmującą:

*   badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
*   badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Zgodnie zaś z art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (do przepisu tego odwołuje się art. 4a pkt 28 ustawy o CIT).

Na podstawie przedstawionych powyżej definicji należy stwierdzić, że w celu uznania działalności prowadzonej przez podatnika za działalność badawczo-rozwojową niezbędne jest kumulatywne spełnienie następujących przesłanek:

a) działalność ta musi obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe,

b) działalność ta musi mieć charakter twórczy,

c) działalność ta musi być prowadzona w sposób systematyczny,

d) działalność ta musi obejmować zwiększenie zasobów wiedzy bądź wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań (z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń).

Powyższe kryteria definicyjne zostały również wskazane i omówione w Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box oraz potwierdzone w ugruntowanej linii interpretacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

ad a) oraz d)

W zakresie pierwszego oraz czwartego z powyższych warunków Spółka wskazuje, że głównym celem realizowanej przez nią działalności jest tworzenie, ulepszanie oraz rozwijanie Oprogramowania Dedykowanego, zgodnie z zamówieniem i oczekiwaniami klienta. Spółka zdobywa i wykorzystuje dostępną wiedzę do opracowywania i stworzenia produktów dotychczas niedostępnych na rynku lub ulepszenia i rozwijania już oferowanych. Każdy projekt zaczyna się od zdefiniowania wymagań, zagadnień i tematów mogących stać się przyczynkiem do powstania nowego produktu Spółki - Oprogramowania. Realizacja projektów odbywa się w podziale na poszczególne obszary badawcze, w zakresie których współpracownicy Spółki wykonują prace twórcze. Współpracownicy Spółki w szczególności identyfikują dobór rozwiązań architektonicznych i technologicznych umożliwiających realizację projektu. Przy czym rozwiązania proponowane przez Spółkę są bezsprzecznie nowatorskie i wykorzystują najnowszą technologię, głównie algorytmy sztucznej inteligencji.

Biorąc pod uwagę skalę oraz skomplikowanie projektów, a także okoliczność, że tworzone i rozwijane rozwiązania są nowe w skali Spółki oraz klienta, realizacja projektów nie stanowi jedynie okresowych, rutynowych zmian. Ponadto cele projektów nie są pewne do osiągnięcia (istnieje ryzyko niepowodzenia).

W związku z powyższym zarówno pierwszy jak i czwarty warunek uznania działalności Spółki, podejmowanej w ramach prowadzonych projektów, za działalność badawczo-rozwojową należy uznać za spełniony.

ad b)

Zgodnie z Objaśnieniami - przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in. „opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”. W tym zakresie należy się odwołać się również do ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Regulacja ta definiuje pojęcie utworu. Zgodnie z definicją zawartą w art. 1 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Świadczenie o charakterze twórczym może być przy tym wniesione tylko przez człowieka.

W ocenie Spółki - w przypadku prac prowadzonych przez współpracowników przyjmujących zamówienie Spółki - warunek ten uznać należy za spełniony. Efekty prac są rezultatem pracy osób wykonujących usługi na rzecz Spółki, w wyniku których powstają nowe wytwory intelektu w postaci Oprogramowania.

Opracowanie wskazywanych projektów wiąże się po stronie Spółki i jej współpracowników m.in. z przeprowadzeniem prac koncepcyjnych związanych ze zdefiniowaniem założeń nowego rozwiązania technologicznego (oczekiwanych parametrów, funkcjonalności, zakresu niezbędnych kroków w celu realizacji projektu), ocenie wykonalności danego rozwiązania, tworzeniem schematów oraz modeli, pracami związanymi z tworzeniem prototypów rozwiązań. Każdorazowo efekty tych prac są odpowiednio ustalone i przyjmują formę nowych lub ulepszonych narzędzi deweloperskich, algorytmów, prototypów, szkiców, dokumentacji projektowej itp., będących przejawem kreatywności ich twórców.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w Objaśnieniach, tego rodzaju czynności stanowią typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych. Podejście takie było również potwierdzane wielokrotnie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych interpretacjach, np. w interpretacji z dnia 12 marca 2020 r., sygn.: 0111-KDIB1-3.4010.15.2020.1.IM, czy z dnia 16 września 2019 r., sygn.: 0114-KDIP2-1.4010.291.2019.2.JS.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym prace prowadzone przez Spółkę w zakresie tworzenia, ulepszania i rozwijania Oprogramowania spełniają przesłankę twórczego charakteru działalności, stanowiącej nieodłączny element uznania prowadzonych prac za działalność badawczo-rozwojową.

Warto w tym miejscu także podkreślić, że w przypadku podatnika będącego osobą prawną, np. spółką, czynności związane z działalnością badawczo-rozwojową zawsze są faktycznie wykonywane przez osoby fizyczne. Nie ma więc znaczenia, w jaki sposób podatnik organizuje działalność B+R, tj. czy nawiązuje stosunki pracy z osobami wykonującymi czynności z nią związane, czy angażuje niezależnych podwykonawców w ramach kontraktów B2B. Z przepisów i orzecznictwa nie wynika też, aby do skorzystania z preferencji konieczne było zawsze prowadzenie działalności B+R przez samą spółkę. Trudno oczekiwać, że sama spółka podejmie czynności twórcze. Zatem okoliczność, że Spółka prowadzi działalność badawczo-rozwojową za pośrednictwem współpracowników na B2B nie stoi na przeszkodzie skorzystaniu z ulgi IP Box.

ad c)

W Objaśnieniach wskazane zostało, że działalność badawczo-rozwojowa prowadzona jest w sposób systematyczny, jeżeli czynności podejmowane są w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. „Słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany”. Odnosząc się do warunku „systematyczności”, należy wskazać, że tworzenie, ulepszanie i rozwój Oprogramowania - produktów innowacyjnych w skali Spółki oraz rynku - stanowi główny obszar działalności Spółki. Prace nad Oprogramowaniem są realizowane w oparciu o przygotowane wcześniej plany i założenia do projektów. Prace te mają charakter uporządkowany i zorganizowany; realizacja prac jest od początku do końca całościowo zorganizowana.

Każdy projekt oraz realizowane w jego toku zadania mają z góry ustalony cel, harmonogram, etapy oraz osoby odpowiedzialne za wykonanie konkretnych czynności i zarządzanie pracami. Konkretne czynności w ramach tych prac wykonują zatrudnieni w tym celu specjaliści, posiadający odpowiednie przygotowanie merytoryczne, wiedzę, wykształcenie oraz doświadczenie w dziedzinie rozwoju technologii i oprogramowania. Dzięki temu możliwe jest dostarczanie przez poszczególnych współpracowników efektów pracy w krótkich odstępach czasu, efektywne zarządzenie projektami oraz unikanie przestojów prac. Spółka prowadzi opisane we wniosku prace w sposób regularny i zamierza wykonywać je systematycznie także w przyszłości. Podejmowane przez Spółkę działania w tym zakresie niewątpliwie nie mają zatem charakteru okazjonalnego czy doraźnego.

W konsekwencji, należy uznać, że w odniesieniu do prowadzonych przez Spółkę prac spełniona jest przesłanka systematyczności prowadzonej działalności. W związku z powyższym należy uznać, że realizowane przez Spółkę prace - w ramach których Spółka tworzy, rozwija i ulepsza Oprogramowanie - spełniają łącznie wszystkie z czterech przesłanek przedstawionych wyżej. Tym samym w ocenie Spółki prace te realizują definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

Ad 2)

Zgodnie z treścią art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT, kwalifikowanym IP jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego, wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Spółka w ramach prowadzonej działalności wytworzyła i wytwarza, a także rozwija i ulepsza różnego rodzaju Oprogramowania.

Przepisy podatkowe nie zawierają definicji legalnej pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego”, o którym mowa w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT. W celu określenia, czy Oprogramowanie jest podlegającym ochronie kwalifikowanym IP w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego należy ustalić, czy stanowi ono „program komputerowy”.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

„Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór) (ust. 1). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory: wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe) (\`(...)\`)” (ust. 2 pkt 1).

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i nast. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 ww. ustawy: „Programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej (ust. 1). Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie” (ust. 2).

Jak wynika z powyższego, przepisy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych również nie definiują „programu komputerowego”.

Wobec tego, w ocenie Wnioskodawcy należy posłużyć się definicją „programu komputerowego” formułowaną w źródłach innych niż przepisy prawa, co potwierdza również treść Objaśnień. W Objaśnieniach wskazano bowiem, że:

„Zarówno ustawy podatkowe, jak i ustawy pozapodatkowe, w szczególności ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nie definiują pojęcia «autorskie prawo do programu komputerowego». Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych. Innymi słowy, w obecnym stanie prawnym w Polsce nie ma możliwości ustawowego i wyczerpującego zdefiniowania pojęcia «autorskie prawo do programu komputerowego»”.

„Brak ustawowej definicji pojęcia «program komputerowy» oraz brak precyzyjnego określenia zakresu «autorskiego prawa do programu komputerowego» w świetle polskiego prawa sprawia, że konieczne jest odniesienie do pozaustawowych źródeł interpretacji tego pojęcia oraz ustalenia zakresu przedmiotowej ochrony prawnej. Wynika z nich, że pojęcie «program komputerowy» nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs”.

W innym fragmencie Objaśnień wskazuje się, że pojęcia „program komputerowy” i „oprogramowanie” można używać zamiennie:

„Zatem właściwe źródło interpretacji prawa unijnego używa pojęć: „oprogramowanie” (software), „sprzęt komputerowy” (hardware) i „program” niejako synonimicznie i implikuje, że interfejs stanowi funkcjonalną część programu komputerowego, umożliwiającą wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływania z wszystkimi elementami oprogramowania i sprzętu komputerowego. Na kanwie tego można uznać, że:

*   pojęcie „program komputerowy” utożsamienie jest z pojęciem „oprogramowanie” oraz, że
*   interfejs może stanowić częścią nierozerwalnie związaną z programem komputerowym i funkcjonalnie łączy program komputerowy z pozostałym oprogramowaniem i sprzętem komputerowym”

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy nie może być wątpliwości, że Oprogramowanie opisane w stanie faktycznym stanowi program komputerowy w rozumieniu przepisów o IP Box i w efekcie kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (KPWI).

Jednocześnie nie ulega również wątpliwości, że w wynagrodzeniu, które Wnioskodawcy otrzymuje zawarta jest opłata za przeniesienie praw autorskich do wytworzonego Oprogramowania, czyli wytworzone KPWI. Jest to wprost uregulowane w umowie, przy czym jest oczywiste, że głównym powodem zawierania takich umów z perspektywy Klientów jest pozyskanie Oprogramowania.

W efekcie, w wyniku realizacji swojej działalności Wnioskodawca otrzymuje przychody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Ad 3)

Art. 24d ust. 8 ustawy o CIT stanowi, że do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3 - a więc z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi - przepisy art. 11c i art. 11d stosuje się odpowiednio.

Art. 11c wskazuje, że podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Jeżeli w wyniku istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, i w wyniku tego podatnik wykazuje dochód niższy (stratę wyższą) od tego, jakiego należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, organ podatkowy określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Określając wysokość dochodu (straty) podatnika w sytuacji, o której mowa w ust. 2, organ podatkowy bierze pod uwagę faktyczny przebieg i okoliczności zawarcia i realizacji transakcji kontrolowanej oraz zachowanie stron tej transakcji. W przypadku gdy organ podatkowy uzna, że w porównywalnych okolicznościach podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną nie zawarłyby danej transakcji kontrolowanej lub zawarłyby inną transakcję, lub dokonałyby innej czynności, zwanych dalej „transakcją właściwą”, uwzględniając:

1) warunki, które ustaliły między sobą podmioty powiązane,

2) fakt, że warunki ustalone między podmiotami powiązanymi uniemożliwiają określenie ceny transferowej na takim poziomie, na jaki zgodziłyby się podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną uwzględniając opcje realistycznie dostępne w momencie zawarcia transakcji

\- organ ten określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia transakcji kontrolowanej, a w przypadku gdy jest to uzasadnione, określa dochód (stratę) podatnika z transakcji właściwej względem transakcji kontrolowanej.

Z kolei art. 11d stanowi, że ceny transferowe weryfikuje się, stosując metodę najbardziej odpowiednią w danych okolicznościach, wybraną spośród następujących metod:

1) porównywalnej ceny niekontrolowanej;

2) ceny odprzedaży;

3) koszt plus;

4) marży transakcyjnej netto;

5) podziału zysku.

W przypadku gdy nie jest możliwe zastosowanie metod, o których mowa w ust. 1, stosuje się inną metodę, w tym techniki wyceny, najbardziej odpowiednią w danych okolicznościach.

Przy wyborze metody najbardziej odpowiedniej w danych okolicznościach uwzględnia się w szczególności warunki, jakie zostały ustalone lub narzucone pomiędzy podmiotami powiązanymi, dostępność informacji niezbędnych do prawidłowego zastosowania metody oraz specyficzne kryteria jej zastosowania.

Określając wysokość dochodu (straty), organ podatkowy stosuje metodę przyjętą przez podmiot powiązany, chyba że zastosowanie metody innej niż przyjęta przez podmiot powiązany jest bardziej odpowiednie w danych okolicznościach.

W przypadku gdy zgodnie z art. 11c ust. 4 organ podatkowy:

1) pomija transakcję kontrolowaną - odstępuje od zastosowania metody;

2) zastępuje transakcję kontrolowaną transakcją właściwą - stosuje metodę odpowiednią dla transakcji właściwej.

Mówiąc ogólnie, powyższe przepisy ustalają tzw. zasadę ceny rynkowej (arm’s length prinicple), która ma kluczowe znaczenie w regulacjach dotyczących cen transferowych i ma dostosować warunki transakcji kontrolowanych do warunków ogólnie przyjętych na rynku.

Jak wskazano, art. 24d ust. 8 ustawy o CIT mówi o odpowiednim stosowaniu powyższych przepisów do ustalania wysokości przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Jak wskazuje się w literaturze przedmiotu, „odpowiednie stosowanie” przepisów oznacza, że normy (przepisy) prawne, jakie pierwotnie przewidziane są dla danego rodzaju stanów faktycznych, mają być stosowane w stanach faktycznych innego rodzaju:

*   bądź w postaci niezmienionej lub niemalże niezmienionej (a więc wprost),
*   bądź po poddaniu ich pewnym modyfikacjom,
*   bądź wcale.

O tym, która z tych możliwości znajdzie swoje zastosowanie może decydować między innymi to, na ile stany faktyczne, które są normowane normami prawnymi, jakie mają zostać zastosowane odpowiednio, są podobne do stanów faktycznych, które mają zostać unormowane normami prawnymi, jakie zostają zapożyczone lub jakie powstaną w wyniku odpowiedniego stosowania prawa\[1\]. Znaczenie może mieć tu też specyfika stanów faktycznych (stosunków społecznych), jakie mają zostać uregulowane, oraz cele i wartości, jakie są realizowane i chronione prawem, zwłaszcza za pośrednictwem norm prawnych, jakie mają być odpowiednio stosowane (por. Maciej Koszowski, Dwadzieścia osiem wykładów ze wstępu do prawoznawstwa, Wydawnictwo CM, Warszawa 2019, ISBN 978-83-66704-82-4.)

W omawianym przypadku z pewnością nie możemy mówić o stosowaniu przepisów art. 11c oraz 11d ustawy o CIT wprost. Jedną z podstawowych przesłanek tych przepisów jest istnienie transakcji kontrolowanej zawartej pomiędzy podmiotami powiązanymi, z czym, w większości przypadków, nie mamy do czynienia w omawianym stanie faktycznym. Dlatego, zdaniem Wnioskodawcy, odpowiednie stosowanie odnosi się wyłącznie do obowiązku ustalenia, w jaki sposób inne podmioty na rynku ustaliłyby wysokość przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. W szczególności, gdyby te podmioty kierowały się wyłącznie kryteriami ekonomicznymi, a nie podatkowymi, tj. gdyby z wyodrębnieniem takiego przychodu z KPWI nie wiązało się z preferencją podatkową.

Zdaniem Wnioskodawcy, ekonomicznym sednem i sensem jego działalności i wszystkich kontraktów zawieranych z klientami jest wytworzenie KPWI w formie Oprogramowania. Celem biznesowym Klienta jest uzyskanie odpowiedniego Oprogramowania z wybranymi przez niego funkcjonalnościami i klient zamawia usługę wyłącznie ze względu na to Oprogramowanie. Oznacza to, że dla umowy jest istotny wyłącznie rezultat usługi, a nie sama usługa. Innymi słowy, bez wytworzenia Oprogramowania, usługi świadczone przez Wnioskodawcę są zupełnie bezwartościowe. Dlatego, zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie za świadczenie usług w całości jest określane przez wartość KPWI (Oprogramowania) i wysokość KPWI uwzględnionego w cenie usługi sięga 100% tej ceny.

Wnioskodawca jest przekonany, że inne podmioty niezależne, wykonujące takie same usługi określiłyby przychód z KPWI w taki sam sposób. Oczywiście Wnioskodawca nie ma dostępu do umów czy modeli biznesowych zawieranych przez inne podmioty, jednak logika biznesowa branży wskazuje, że jedynym czynnikiem cenotwórczym jest Oprogramowanie. Warto przy tym zwrócić uwagę, że przepis art. 24d ust. 7 pkt 3 w zw. z art. 24d ust. 8 ustawy o CIT będzie znajdował zastosowanie w przypadku świadczenia usług lub sprzedaży produktów złożonych, np. gdy podatnik będzie sprzedawał jakieś urządzenie (maszynę) wraz z oprogramowaniem do niej. W takiej sytuacji jest oczywiste, że oprogramowanie nie odpowiada za całość ceny takiego produktu, ponieważ jej wartość wyznacza też wartość urządzenia (maszyny). Jednakże, w omawianej sytuacji, nic takiego nie ma miejsca. Oprogramowanie jest jedynym produktem, a jego wytworzenie jedyną usługą, którą świadczy Wnioskodawca.

Podkreślenia wymaga także, że rozliczanie wynagrodzenia na podstawie czasu i materiałów jest tylko sposobem określania wartości wytworzonego oprogramowania, ale nie przedmiotem zamówienia Klienta. W wielu przypadkach, przy nowatorskim oprogramowaniu, nie ma możliwości określić jego wartości z góry, więc najlepszym sposobem określenia jest ilość godzin pracy specjalistów. Nie zmienia to jednak faktu, że Klient kupuje przede wszystkim Oprogramowanie i za nie płaci. Usługa jest warta dokładnie tyle, ile oprogramowanie wytworzone w toku jej świadczenia.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest podejście, zgodnie z którym Wnioskodawca traktuje jako przychody z KPWI całość przychodów z umów dotyczących wytwarzania tego KPWI.

Ad 4)

Zgodnie z art. 24e ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Warto przy tym wskazać, że różnica między przychodami z KPWI a kosztami uzyskania przychodów związanymi z KPWI jest dochodem (względnie stratą) z KPWI, który następnie należy przemnożyć wskaźnikiem nexus, aby obliczyć ostatecznie podstawę opodatkowania, tj. kwalifikowany dochód z KPWI. Czym innym jest zatem dochód z KPWI, a czym innym kwalifikowany dochód z KPWI. Zgodnie z Objaśnieniami Ministra Finansów: „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP.”

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego Wnioskodawca ponosi koszty pośrednie, tj. takie koszty, dla których niemożliwe jest i niemożliwe będzie ich bezpośrednie przyporządkowanie do przychodów uzyskiwanych w danym roku podatkowym z konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej lub do przychodów uzyskiwanych z pozostałej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Są to więc takie, koszty które mogą być powiązane zarówno z przychodem z KPWI jak i również z przychodami niepochodzącymi z KPWI. Do kosztów pośrednich należą takie kategorie wydatków jak choćby: obsługa księgowa, prawna, czynsz najmu, koszty administracyjne, marketingu, itp.

Warto w tym miejscu wskazać, że przepisy ustawy o CIT nie wskazują wprost metody alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw.

Zdaniem Wnioskodawcy, w stosunku do takich kosztów najlepiej zastosować regulację przepisu art. 15 ust. 2 ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Jakkolwiek przepis odnosi się do dochodów opodatkowanych i zwolnionych od opodatkowania, to zdaniem Wnioskodawcy, zasadę z niego wynikającą można również zastosować do przypisywania kosztów do przychodów z KPWI i przychodów pozostałych. Zatem Wnioskodawca postępuje prawidłowo, alokując koszty pośrednie do przychodów z kwalifikowanego IP według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów z tytułu KPWI do przychodów ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym roku podatkowym.

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje, że ze względu na fakt, iż preferencja IP Box jest rozliczana dopiero w zeznaniu rocznym, koszty pośrednio związane z przychodami z KPWI nie muszą być przypisywane miesięcznie do danego KPWI, lecz można dokonać takiego przyporządkowania po zakończeniu danego roku podatkowego, przed rozliczeniem preferencji IP Box za ten rok podatkowy.

Stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone przykładowo w następujących interpretacjach indywidualnych Dyrektora KIS:

*   z dnia 5 października 2020 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.277.2020.2.JKT;
*   z dnia 29 marca 2022 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.277.2020.9.PC;
*   z dnia 18 lutego 2022 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.691.2021.1.JKU.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które Państwo przedstawili w zakresie pytania nr 1, tj. ustalenia, czy podejmowana przez Spółkę działalność polegająca na tworzeniu Oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT - **jest nieprawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”),

ilekroć w ustawie jest mowa o: działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W celu określenia czy dana działalność spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano), przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a okt 26 updop wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu, przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności - przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

*   nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
*   łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
*   kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
*   wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

*   nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;
*   łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badań rozwojowych;
*   kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;
*   wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

*   planowaniu produkcji oraz
*   projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług - od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Natomiast regulacje dotyczące stosowania preferencji IP BOX zostały odzwierciedlone w art. 24d - 24e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, w myśl art. 24d ust. 2 ww. ustawy, są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r., poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4. Zgodnie z treścią tego przepisu,

wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)\*1,3/(a+b+c+d),

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Stosownie do art. 24d ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 24d ust. 6 ww. ustawy).

Natomiast, zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Natomiast, zgodnie z art. 24d ust. 8 updop:

do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepisy art. 11c i art. 11d stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 24d ust. 9a updop:

od dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej podatnik może odliczyć koszty kwalifikowane określone w art. 18d ust. 2-3b, które doprowadziły do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia przez podatnika tego prawa, przy czym przepisy art. 18d ust. 1 zdanie drugie i ust. 3c-9 stosuje się odpowiednio.

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d, zostały określone w art. 24e ww. ustawy, który stanowi, że:

podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;

2) prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 24e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.

Wskazane przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że cytowane regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box istnieje również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Ewidencja - zgodnie z art. 24e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek opodatkowania dochodu podatkiem dochodowym wg stawki 9% lub 19%.

To wszystko ma zapewnić możliwość ustalenia łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Jeszcze raz należy zaakcentować, że przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy działalność polegająca na tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania jest działalnością badawczo-rozwojową.

Oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509). Oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Z opisu stanu faktycznego wskazanego we wniosku i jego uzupełnieniu wynika, że w celu realizacji prac nad tworzeniem/rozwojem Oprogramowania, Państwa Spółka współpracuje z wykwalifikowanymi specjalistami w poszczególnych dziedzinach na podstawie umów cywilnoprawnych, wykonywanych w ramach ich jednoosobowej działalności gospodarczej (tzw. umowy B2B). Dzięki współpracy ze specjalistami z zakresu szeroko pojętego programowania Spółka jest w stanie zapewnić najwyższe standardy świadczonych usług, tworzyć programy uwzględniające zarówno potrzeby klientów, jak i zawierające w sobie funkcjonalności odpowiadające aktualnym rozwiązaniom technologicznym. Wśród tak zdefiniowanych współpracowników B+R wyróżnić można następujące kategorie: Data Scientist, Data Egineer, programiści, architekci rozwiązań IT, Project managerowie. Twórcami utworów (ich fragmentów) są osoby fizyczne współpracujące z Wnioskodawcą w ramach własnych działalności gospodarczych (kontraktów B2B), a właścicielem praw intelektualnych do tych utworów jest Wnioskodawca. Rola Spółki polega na kompleksowym realizowaniu projektami B+R: zarządzaniu nimi, braniu za nie odpowiedzialności, opracowaniu koncepcyjnym oprogramowania, koordynowaniu prac twórców, etc. Podwykonawcy przenoszą na Spółkę prawa własności intelektualnej do utworów będących fragmentami programów komputerowych, wytworzone w ramach realizacji usług na rzecz Spółki. Przenoszone efekty prac to fragmenty oprogramowania stanowiące utwory w rozumieniu prawa autorskiego. Nabywane od podwykonawców prawa własności intelektualnej są fragmentami programów komputerowych podlegające ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych - w części przypadków podlegają one dalszym zmianom i dopiero tak zmienione są przedmiotem sprzedaży przez Spółkę, w części natomiast nie podlegają już dalszym zmianom, stanowiąc gotowe rezultaty zrealizowane przez podwykonawców zgodnie z ich umową ze Spółką.

Z uwagi na przedstawiony opis stanu faktycznego oraz przywołane regulacje prawne nie można uznać, że prowadzona przez Państwa działalność w zakresie tworzenia i rozwijania Oprogramowania jest działalnością badawczo-rozwojową. Jak sami wskazali Państwo, to osoby współpracujące z Państwem na podstawie umów B2B, prowadzące własne jednoosobowe działalności gospodarcze są twórcami Oprogramowania.

Powyższe potwierdzają także Państwo we własnym stanowisku do sformułowanego pytania nr 1. Wskazują Państwo bowiem, że realizacja projektów odbywa się w podziale na poszczególne obszary badawcze, w zakresie których współpracownicy Spółki wykonują prace twórcze. Współpracownicy Spółki w szczególności identyfikują dobór rozwiązań architektonicznych i technologicznych umożliwiających realizację projektu. Efekty prac są rezultatem pracy osób wykonujących usługi na rzecz Spółki, w wyniku których powstają nowe wytwory intelektu w postaci Oprogramowania. Ponadto, w Państwa ocenie, w przypadku podatnika będącego osobą prawną, np. spółką, czynności związane z działalnością badawczo-rozwojową zawsze są faktycznie wykonywane przez osoby fizyczne. Nie ma więc znaczenia, w jaki sposób podatnik organizuje działalność B+R, tj. czy nawiązuje stosunki pracy z osobami wykonującymi czynności z nią związane, czy angażuje niezależnych podwykonawców w ramach kontraktów B2B. Z przepisów i orzecznictwa nie wynika też, aby do skorzystania z preferencji konieczne było zawsze prowadzenie działalności B+R przez samą spółkę. Trudno oczekiwać, że sama spółka podejmie czynności twórcze. Zatem okoliczność, że Spółka prowadzi działalność badawczo-rozwojową za pośrednictwem współpracowników na B2B nie stoi na przeszkodzie skorzystaniu z ulgi IP Box.

Należy wskazać, że Spółka jako osoba prawna jest reprezentowana przez przedstawicieli, w przypadku spółek kapitałowych są nimi organy. Podobnie, wszelkie wytwory działalności Spółki są efektem pracy osób fizycznych w niej zatrudnionych - bądź na podstawie umowy o pracę, bądź umowę zlecenia/o dzieło. Osoby współpracujące ze spółką w oparciu o umowy B2B nie są pracownikami, zleceniobiorcami, ani wykonującymi dzieło. Jak sami Państwo wskazali, są kontrahentami. Co więcej, osoby fizyczne prowadzące własną działalność gospodarczą są podatnikami odrębnymi od Spółki.

Tymczasem z powyższych przepisów wprost wynika, że możliwość zastosowania preferencyjnej stawki IP Box dotyczy kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, które zostały wytworzone lub rozwinięte przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W Państwa przypadku, jak sami Państwo wskazali w uzupełnieniu wniosku, Państwa rola w wytworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania polega na zarządzaniu projektami B+R, braniu za nie odpowiedzialności, opracowaniu koncepcyjnym oprogramowania, koordynowaniu prac twórców, etc. Tym samym Państwa pracownicy nie tworzą i nie rozwijają Oprogramowania. Nabywają Państwo wyniki prac rozwojowych/prawa autorskie do utworów w postaci programów komputerowych lub ich części od podmiotów zewnętrznych, którymi są osoby fizyczne prowadzące własne działalności gospodarcze. Następnie, co również Państwo zaakcentowali, niekiedy wyniki tych prac są komercjalizowane (sprzedawane) przez Państwa jako gotowy produkt bez wprowadzania jakichkolwiek zmian, a czasami poddawane są modyfikacjom. Tyle tylko, że nawet w sytuacji dalszego rozwijania nabytych wyników prac rozwojowych/ praw autorskich twórcami tych modyfikacji/zmian nie są pracownicy Państwa Spółki, lecz współpracownicy B2B.

Jeszcze raz należy wskazać, że zacytowane powyżej przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji **wytworzonych lub rozwiniętych przez nich** praw własności intelektualnej. Warunkiem koniecznym dla skorzystania z preferencji IP Box **jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej**, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

Skoro Państwa rola w tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania sprowadza się tylko do zarządzania projektami B+R, brania za nie odpowiedzialności, opracowania koncepcji oprogramowania, koordynowania prac twórców, to nie sposób uznać, że jest to działalność o charakterze twórczym prowadzona przez Państwa Spółkę i pracowników w niej zatrudnionych w oparciu o umowy o pracę/ zlecenia/ o dzieło.

Wniosku tego nie zmienia fakt, że, jak Państwo wskazali, Spółka często tworzy własne algorytmy i rozwiązania, co pozwala na opracowywanie bardziej wydajnych algorytmów oraz lepsze dostosowanie się do specyficznych potrzeb klientów. Spółka stosuje innowacyjne i niestandardowe techniki programowania, aby zapewnić optymalną wydajność i skuteczność swoich produktów.

Należy uznać, że twórcami tych algorytmów i rozwiązań są Państwa współpracownicy - osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, a nie Państwo.

Z tych wszystkich względów, prac podejmowanych w ramach prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej, nie można uznać za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uprawniającej do skorzystania z ulgi IP Box na podstawie art. 24d ust. 1 cyt. ustawy. Należy jeszcze raz podkreślić, że Państwa Spółka jako podatnik działający za pomocą swoich pracowników nie tworzy i nie rozwija Oprogramowania, a nabywa je od współpracowników B2B, których należy uznać za podwykonawców. Nadto nabytego Oprogramowania nie poddają Państwu dalszym zmianom przy wykorzystaniu własnych zasobów pracowniczych. Koncentrują się Państwo m.in. na zarządzaniu projektami, koordynowaniu prac współpracowników oraz wykonywaniu prac koncepcyjnych. W rezultacie cała działalność mogąca zostać uznana za badawczo-rozwojową prowadzona jest przez ww. podmioty zewnętrzne (B2B). Państwo są właścicielami praw autorskich do Oprogramowania i sprzedają produkty wytworzone i rozwinięte przez te podmioty.

Jeszcze raz należy wskazać, że wprawdzie możliwość skorzystania z ulgi IP Box istnieje również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, jednak pod warunkiem, że następnie dokona on rozwoju lub ulepszenia nabytego prawa - a co nie ma miejsca w analizowanej sprawie.

Tym samym podejmowana przez Państwa Spółkę działalność polegająca na tworzeniu Oprogramowania nie stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

W związku z powyższym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 2-4

Ustalenie czy prowadzona przez Państwa w zakresie tworzenia i rozwijania Oprogramowania działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową w świetle art. 4a ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych było warunkiem kluczowym do dalszych rozważań nad możliwością skorzystania z preferencyjnego opodatkowania kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box)

W związku z tym, iż prowadzonej przez Państwa działalności przedstawionej we wniosku i jego uzupełnieniu nie można uznać za działalność badawczo-rozwojową oraz jak wykazano powyżej nie można uznać, że to Państwo tworzą i rozwijają Oprogramowanie (kwalifikowane IP) niezasadne jest rozpatrywanie Państwa wniosku w zakresie pytań nr 2-4, odnoszących się do kwestii generowania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi, możliwości opodatkowania całości osiąganego dochodu preferencyjna stawką 5% oraz prawidłowości uwzględniania kosztów pośrednich w obliczeniach przychodów z danego prawa własności intelektualnej.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie sformułowanych we wniosku pytań 2-4 nie podlegało ocenie w niniejszej interpretacji indywidualnej.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla organu. Interpretacje organów podatkowych oraz wyroki sądów dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące. Organ jest zobowiązany rozstrzygać każdą sprawę indywidulanie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA),

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).