Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-902/15/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-12-04
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją inwestycji (zmiana przeznaczenia).
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2015 r. (data wpływu 17 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z inwestycją będącą w trakcie realizacji polegającą na budowie infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej oraz realizacją inwestycji, która dopiero się rozpocznie i sposobu realizacji tego prawa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z inwestycją będącą w trakcie realizacji polegającą na budowie infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej oraz realizacją inwestycji, która dopiero się rozpocznie i sposobu realizacji tego prawa

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina X. (dalej: „Gmina”, „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Zarejestrowanie Gminy jako podatnika VAT czynnego nastąpiło na mocy Decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Y. z dnia 19 grudnia 2008 r. Wnioskodawca składa deklaracje VAT za miesięczne okresy rozliczeniowe.

Na terenie Gminy od września 2012 r. funkcjonuje spółka komunalna działająca pod nazwą Zakład Gospodarki Komunalnej w X. Sp. z o. o. (dalej: „ZGK” lub „Spółka”), w której Gmina posiada 100% udziałów. Przedmiotem działalności ZGK jest m. in. zajmowanie się gospodarką wodno-kanalizacyjną Gminy.

Gmina, jako jednostka samorządu terytorialnego, jest odpowiedzialna za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest budowa infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej położonej na obszarach Gminy (dalej: „Infrastruktura”). Gmina obecnie jest w trakcie realizacji inwestycji w Infrastrukturę, która nie została jeszcze oddana do użytkowania, a także planuje w przyszłości realizację kolejnych inwestycji w tym zakresie i to te części Infrastruktury (obecnie realizowane oraz przyszłe) są przedmiotem niniejszego wniosku.

Poszczególne części Infrastruktury, będącej przedmiotem niniejszego wniosku, będą miały wartość początkową przekraczającą 15.000 zł i będą traktowane dla celów księgowych jako oddzielne środki trwałe.

Zgodnie z wcześniejszą praktyką Gmina po ukończeniu poszczególnych inwestycji pozostawiła ww. składniki majątkowe na stanie własnych środków trwałych. Gmina udostępniła następnie na rzecz Spółki ww. wybudowane odcinki Infrastruktury. Jednocześnie z tytułu udostępnienia Infrastruktury na rzecz Spółki nie pobierała do tej pory jakiegokolwiek wynagrodzenia.

Zdaniem Gminy, nieodpłatne udostępnienie Infrastruktury na rzecz Spółki, ze względu na treść art. 8 ust. 2 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, jako związane z działalnością gospodarczą Gminy, stanowiło czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT (sposób traktowania ww. udostępnienia jest przedmiotem odrębnego zapytania do Ministra Finansów).

Ze względu na brak związku pomiędzy nakładami związanymi z inwestycjami w Infrastrukturę, a działalnością opodatkowaną VAT, Gmina dotychczas nie odliczała podatku naliczonego od tych wydatków i nie ujmowała ich w ewidencji podatku naliczonego.

Obecnie Gmina planuje zmianę formy wykorzystywania Infrastruktury. W szczególności, przed końcem 2015 r. Gmina planuje zawrzeć z ZGK umowę cywilnoprawną o świadczenie odpłatnych usług przesyłu wody oraz ścieków przy wykorzystaniu Infrastruktury (dalej: „Umowa”). Zdaniem Wnioskodawcy, ww. odpłatne czynności na rzecz Spółki podlegają opodatkowaniu VAT, (kwestia ta jest przedmiotem odrębnego zapytania do Ministra Finansów).

Zgodnie z obecną praktyką inwestycje w Infrastrukturę, które są obecnie realizowane lub których realizacja rozpocznie się w przyszłości, będą od momentu oddania do użytkowania wykorzystywane do czynności podlegających VAT (świadczenie odpłatnych usług przesyłu wody oraz ścieków przy wykorzystaniu Infrastruktury na rzecz ZGK). W konsekwencji, w odniesieniu do inwestycji w Infrastrukturę będących obecnie w trakcie realizacji, w stosunku do towarów i usług nabywanych do ich realizacji w momencie zawarcia umowy ze Spółką nastąpi zmiana odnośnie sposobu ich wykorzystania (z wykorzystania do czynności niepodlegających VAT na wykorzystanie do czynności opodatkowanych VAT i niekorzystających ze zwolnienia z VAT).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

*   Czy w odniesieniu do Infrastruktury, która nie została jeszcze oddana do użytkowania (będąca w trakcie realizacji) - w wyniku podpisania Umowy przesyłu wody oraz ścieków przy wykorzystaniu mfrastruktury i wykonywania na jej podstawie odpłatnego świadczenia usług przez Gminę na rzecz ZGK bezpośrednio po oddaniu Infrastruktury do użytkowania, Gmina ma pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 91 ust. 1-3 w związku z art. 91 ust. 7 i 8 ustawy o VAT, a odliczenie to powinno nastąpić w odniesieniu do inwestycji, których realizacja rozpoczęła się przez dniem zawarcia ww. Umowy:
    1.  w odniesieniu do faktur VAT zakupowych otrzymanych przed dniem zmiany modelu udostępnienia Infrastruktury, tj. podpisania umowy przesyłu wody oraz ścieków przy wykorzystaniu Infrastruktury (który będzie stanowił moment zmiany przeznaczenia towarów i usług służących do wytworzenia środka trwałego) - w miesiącu podpisania Umowy;
    2.  w odniesieniu do faktur VAT zakupowych otrzymanych po dniu podpisania Umowy - okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez Gminę towarów i usług związanych z budową Infrastruktury powstał obowiązek podatkowy, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Gmina otrzymała fakturę.
*   Czy w odniesieniu do Infrastruktury, której realizacja dopiero się rozpocznie Gmina będzie miała pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 10 w zw. z ust. l0b ustawy o VAT, tj. w miesiącach w których w odniesieniu do nabytych przez Gminę towarów i usług związanych z budową Infrastruktury powstanie obowiązek podatkowy, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Gmina otrzyma fakturę?
*   W sytuacji, gdyby odpowiedź na pytanie nr 1 odnośnie momentu odliczenia była negatywna, czy w związku z przysługującym Gminie prawem do dokonania odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki z tytułu budowy Infrastruktury, w sytuacji braku odliczenia dotychczas tego podatku, Gmina ma prawo do odliczenia tego podatku w drodze korekty wstecznej (tj. w rozliczeniach za okresy, w których powstało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającą z faktur dotyczących budowy Infrastruktury)?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Stanowisko Gminy w zakresie pytania nr 1.

Jako że w opisanej sytuacji dojdzie do zmiany przeznaczenia towarów i usług nabytych do wytworzenia środka trwałego, Gmina jest zdania, że w przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym zastosowanie znajdą przepisy art. 91 ust. 1-3 w związku z art. 91 ust. 7 i 8 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, Gmina będzie uprawniona:

*   w odniesieniu do faktur VAT zakupowych otrzymanych przed dniem zmiany modelu udostępnienia Infrastruktury, tj. podpisania Umowy (która będzie stanowiła moment zmiany przeznaczenia towarów i usług służących do wytworzenia środka trwałego) - do dokonania odliczenia VAT w rozliczeniu za okres, w którym nastąpi zmiana przeznaczenia towarów i usług służących do wytworzenia środka trwałego. Zdaniem Gminy, do zmiany przeznaczenia towarów i usług służących do wytworzenia środka trwałego dojdzie w momencie podpisania z ZGK Umowy, a zatem odliczenie w odniesieniu do tych kosztów powinno nastąpić w rozliczeniu za miesiąc, w którym zostanie podpisana Umowa.
*   w odniesieniu do faktur VAT zakupowych otrzymanych po dniu podpisania Umowy – do dokonania odliczenia VAT na zasadach ogólnych, o których mowa w art. 86 ust. 10 w zw. z ust. l0b ustawy o VAT (tj. w rozliczeniu za okresy, kiedy w odniesieniu do nabytych przez Gminę towarów i usług związanych z budową Infrastruktury powstanie obowiązek podatkowy, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Gmina otrzyma fakturę).

Stanowisko Gminy w zakresie pytania nr 2

Jako że w opisanej sytuacji, w odniesieniu do Infrastruktury, której realizacja dopiero się rozpocznie, nie dojdzie do zmiany przeznaczenia środka trwałego, ani zmiany przeznaczenia towarów i usług nabytych do wytworzenia środka trwałego, Gmina jest zdania, że w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 10 w zw. z ust. l0b ustawy o VAT.

Stanowisko Gminy w zakresie pytania nr 3

W sytuacji, gdyby odpowiedź na pytanie nr 1 była negatywna i organ podatkowy uzna, że w przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie dochodzi do zmiany przeznaczenia towarów i usług nabytych do wytworzenia środka trwałego, Gmina jest zdania, że będzie mieć ona prawo do odliczenia VAT w drodze korekty wstecznej (tj. w rozliczeniach za okresy, w których powstało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającą z faktur dotyczących budowy Infrastruktury).

Uzasadnienie Wnioskodawcy.

Uzasadnienie stanowiska Gminy w zakresie pytania nr 1.

W ocenie Gminy, w opisanej sytuacji doszło do zmiany przeznaczenia towarów i usług nabytych do wytworzenia środka trwałego przed jego oddaniem do użytkowania. Właściwy moment odliczenia określany będzie na podstawie art. 91 ust. 1-3 w związku z art. 91 ust. 7 i 8 ustawy o VAT.

W związku z powyższym:

*   w odniesieniu do kosztów poniesionych przed dniem zmiany modelu wykorzystania Infrastruktury i rozpoczęciu jej wykorzystywania do czynności opodatkowanych VAT, (który będzie stanowił moment zmiany przeznaczenia towarów i usług służących do wytworzenia środka trwałego) - okres, w którym nastąpi zmiana przeznaczenia towarów i usług służących do wytworzenia środka trwałego, za który, zdaniem Gminy, należy przyjąć okres, w którym zostanie podpisana Umowa z ZGK i nastąpi rozpoczęcie przez Gminę świadczenia opodatkowanych VAT usług przesyłu wody oraz ścieków przy wykorzystaniu Infrastruktury -odliczenie w odniesieniu do tych kosztów powinno nastąpić w rozliczeniu za okres, o którym mowa powyżej (tj. w odniesieniu do kosztów poniesionych do dnia podpisania Umowy, odliczenie powinno nastąpić w deklaracji VAT za miesiąc, w którym zostanie podpisana Umowa).
*   w odniesieniu do kosztów poniesionych po dniu zmiany modelu wykorzystania Infrastruktury i rozpoczęciu jej wykorzystywania do czynności opodatkowanych VAT - okres, w którym Gmina nabyła prawo do odliczenia VAT na zasadach ogólnych, o których mowa w art. 86 ust. 10 w zw. z ust. l0b ustawy o VAT (tj. w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez Gminę towarów i usług związanych z budową Infrastruktury powstał obowiązek podatkowy, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Gmina otrzymała fakturę.

Ograniczeniem odliczenia będzie jedynie 5 letni okres, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, wynikający z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT.

Poniżej Gmina przedstawia szczegółową argumentację przemawiającą za ww. stanowiskiem:

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W świetle art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Natomiast ust. 3 powołanego artykułu stanowi, że korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Stosownie do art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Zgodnie z ust. 5 powyższego artykułu, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Według ust. 6 wskazanego artykułu, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Jak stanowi art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio, w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Ten ostatni przepis adresowany jest również do podatników, którzy wykorzystywali nabyty towar do wykonywania czynności, w związku z którymi nie przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku naliczonego.

Ponadto zgodnie z art. 91 ust. 8 ustawy o VAT, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Stosownie do art. 91 ust. 7d ustawy o VAT, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

W związku ze zmianą przeznaczenia Infrastruktury oraz wykorzystywaniem jej do czynności opodatkowanych VAT, Gmina ma prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją inwestycji dotyczącej budowy Infrastruktury, a tym samym ma prawo do skorygowania nieodliczonego VAT.

W związku z powyższym, w ocenie Gminy:

*   w odniesieniu do kosztów poniesionych przed dniem zmiany modelu wykorzystania Infrastruktury i rozpoczęciu jej wykorzystywania do czynności opodatkowanych VAT, (który będzie stanowił moment zmiany przeznaczenia towarów i usług służących do wytworzenia środka trwałego) - okres, w którym nastąpi zmiana przeznaczenia towarów i usług służących do wytworzenia środka trwałego, za który, zdaniem Gminy, należy przyjąć okres, w którym podpisana zostanie Umowa z ZGK i nastąpi rozpoczęcie przez Gminę świadczenia opodatkowanych VAT usług przesyłu wody oraz ścieków przy wykorzystaniu Infrastruktury -odliczenie w odniesieniu do tych kosztów powinno nastąpić w rozliczeniu za okres, o którym mowa powyżej (tj. w odniesieniu do kosztów poniesionych do dnia podpisania Umowy, odliczenie powinno nastąpić w deklaracji VAT za okres, w którym zostanie podpisana Umowa).
*   w odniesieniu do kosztów poniesionych po dniu zmiany modelu wykorzystania Infrastruktury i rozpoczęciu jej wykorzystywania do czynności opodatkowanych VAT - okres, w którym Gmina nabyła prawo do odliczenia VAT na zasadach ogólnych, o których mowa w art. 86 ust. 10 w zw. z ust. l0b ustawy o VAT (tj. w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez Gminę towarów i usług związanych z budową Infrastruktury powstał obowiązek podatkowy, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Gmina otrzymała fakturę).

Ograniczeniem odliczenia będzie jedynie 5-cio letni okres licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, wynikający z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT.

Stanowisko Gminy w ww. zakresie znajduje potwierdzenie m. in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dn. 5 listopada 2012 r., sygn. IPTPP4/443-517/12-5/ALN, w świetle której „odnośnie wydatków dotyczących towarów i usług w związku z budową wodociągu poniesionych przed podjęciem decyzji o zmianie przeznaczenia ww. inwestycji, korekty podatku naliczonego należy dokonać w całości, jednorazowo w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia zakupionych towarów i usług na zasadach wynikających z powołanych przepisów art. 91 ust. 1-3 w związku z art. 91 ust. 7 i 8 ustawy o VAT. Natomiast odnośnie zakupów dokonanych po podjęciu decyzji o zmianie przeznaczenia wodociągu i wykorzystywania go do czynności opodatkowanych Wnioskodawca może obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy o VAT”.

Uzasadnienie stanowiska Gminy w zakresie pytania nr 2.

Jako że w odniesieniu do Infrastruktury, której realizacja dopiero się rozpocznie nie dojdzie do zmiany przeznaczenia środka trwałego (tu: Infrastruktury) ani zmiany przeznaczenia towarów i usług nabytych do wytworzenia środka trwałego, Gmina jest zdania, że będzie mieć ona prawo do odliczenia VAT „na bieżąco” zgodnie z przepisami art. 86 ust. 10 w zw. z ust. l0b ustawy o VAT (tj. w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez Gminę towarów i usług związanych z budową Infrastruktury powstał obowiązek podatkowy, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Gmina otrzymała fakturę).

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT „prawo do obniżeniu kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.” Artykuł 86 ust. 10b pkt 1 mówi zaś, że prawo, o którym mowa powyżej „powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę łub dokument celny”. Z kolei zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT. „jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d, l0e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych”.

W związku z faktem, że Gmina będzie wykorzystywać Infrastrukturę do czynności opodatkowanych VAT, prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego powstanie w miesiącach w których powstanie obowiązek podatkowy z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych do budowy Infrastruktury jednak nie wcześniej niż w miesiącach otrzymania poszczególnych faktur zakupowych. Wynika to wprost z cytowanych wyżej art. 86 ust. 10 oraz ust. l0b pkt 1.

Reasumując, należy uznać, że zgodnie z art. 86 ust 10 w zw. z art. 86 ust. l0b ustawy o VAT, Gmina będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poszczególne wydatki na Infrastrukturę „na bieżąco”, tj. w miesiącach kiedy powstanie prawo od odliczenia podatku VAT.

Uzasadnienie stanowiska Gminy w zakresie Pytania nr 3.

Jeśli stanowisko Gminy dotyczące kwestii poruszonej w Pytaniu nr 1 zostanie uznane za nieprawidłowe i organ podatkowy uzna, że w przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do zmiany przeznaczenia towarów i usług nabytych do wytworzenia środka trwałego (tu: Infrastruktury), Gmina jest zdania, że w odniesieniu do faktur otrzymanych dotychczas, będzie mieć ona prawo do odliczenia VAT w drodze korekty wstecznej (tj. w rozliczeniach za okresy, w których powstało prawo do odliczenia VAT z faktur dotyczących budowy Infrastruktury).

Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, w brzemieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. ustawy o VAT, „prawo do odliczenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny”.

Natomiast, zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. „prawo do obniżeniu kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy”. Art. 86 ust. l0b pkt 1 mówi zaś, że prawo o którym mowa powyżej „powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny”.

Z kolei zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, „jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego (\`(...)\`) może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych”.

Jeśli natomiast podatnik nie dokonał odliczenia w miesiącu otrzymania faktury, ani w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, to w oparciu o art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, ma on możliwość odliczenia podatku naliczonego „(\`(...)\`) przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.”.

Gmina z tytułu budowy Infrastruktury otrzymała faktury zakupowe. Jak zostało wykazane wcześniej, Gmina ma prawo do odliczenia VAT w związku z nabyciem towarów i usług dla potrzeb budowy Infrastruktury, bowiem nabywane towary i usługi wykorzystuje ona do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W związku z faktem, że Gmina wykorzystuje Infrastrukturę do czynności opodatkowanych VAT, prawo do odliczenia VAT powstało w miesiącach otrzymania poszczególnych faktur zakupowych. Wynika to wprost z cytowanego wyżej art. 86 ust. 10 w zw. z ust, l0b ustawy o VAT.

Dotychczas Gmina nie skorzystała z prawa do odliczenia VAT poniesionego w związku z nabyciem towarów i usług dla potrzeb budowy Infrastruktury. W takiej sytuacji, opierając się na literalnym brzmieniu art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, Gmina ma obecnie prawo do odliczenia VAT przez dokonanie korekty deklaracji podatkowych Gminy za okresy, w których wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, tj. za miesiące, w których powstał obowiązek podatkowy z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych do budowy Infrastruktury, jednak nie wcześniej niż w miesiącu otrzymania faktur zakupowych związanych z realizacją budowy Infrastruktury.

Stanowisko Gminy zostało potwierdzone m. in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 października 2010 r. o sygn. ILPP2/443-1185/10-2/EWW wydanej w analogicznym stanie faktycznym, w której organ podatkowy uznał, że: „(\`(...)\`) jeżeli Zainteresowany będący podatnikiem VAT czynnym od dnia 1 lipca 2008 r. z tytułu ponoszonych przez siebie nakładów na budowę przedmiotowych sieci wodociągowych i kanalizacyjnych otrzymywał wystawiane na siebie faktury VAT i nie dokonał na ich podstawie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podarku naliczonego w przewidzianych do tego terminach, to na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy, ma prawo do dokonania korekt deklaracji podatkowych za okresy, w których wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.”.

Reasumując należy uznać, że zgodnie z art. 86 ust. 13 w związku z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. oraz art. 86 ust. 10 w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., w odniesieniu do faktur otrzymanych w przeszłości, Gmina ma prawo do pełnego odliczenia VAT wynikającego z faktur dokumentujących poszczególne wydatki na Infrastrukturę w drodze korekty deklaracji VAT-7 Gminy za miesiące, w których Gmina otrzymała poszczególne faktury (w odniesieniu do wydatków poniesionych do 31 grudnia 2013 r.) lub w których powstał obowiązek podatkowy z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych do budowy Infrastruktury, jednak nie wcześniej niż za miesiące, w których otrzymane zostały te faktur (w odniesieniu do wydatków poniesionych po 1 stycznia 2014 r.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ze względu na fakt, że tut. organ w wydanym rozstrzygnięciu ocenił stanowisko Gminy w zakresie pytania nr 1 jako prawidłowe, przy warunkowej formule pytania nr 3, ocena stanowiska korelującego z tym pytaniem stała się bezprzedmiotowa.

Wskazać należy, że niniejsza interpretacja został wydana przy założeniu, że umowa z ZGK zostanie podpisana w trakcie budowy infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej.

Końcowo podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia a w przypadku zdarzenie przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.