Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.220.2019.8.MŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-02
Teza: Świadczone przez Wnioskodawcę usługi dostawy i montażu pergoli w sposób trwały i nierozerwalnie związany z konstrukcją budynku w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, należy traktować jako usługę modernizacji, podlegającą opodatkowaniu według stawki podatku w wysokości 8%.
Słowa kluczowe: stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 8%
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 12; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 2

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu - stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowni Państwo,

1) ponownie rozpatruję sprawę z Państwa wniosku z 1 kwietnia 2019 r. (wpływ 4 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 marca 2023 r. sygn. akt I FSK 152/20 (data wpływu orzeczenia - 11 maja 2023 r.), i

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

4 kwietnia 2019 r. wpłynął Państwa wniosek z 1 kwietnia 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku VAT dla usługi montażu pergoli.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca świadczy usługi instalacyjnych robót budowlanych, polegających na montażu systemów osłonowych na taras, tj. pergoli. Prace montażowe wykonywane przez Wnioskodawcę, stanowią prace modernizacyjne i termomodernizacyjne w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako „utpu”), i są zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Instalacyjno-budowlane usługi modernizacyjne i termomodernizacyjne świadczone przez Wnioskodawcę obejmują 2 etapy.

W pierwszej kolejności, Wnioskodawca wykonuje czynności z zakresu doradztwa i wykonania pomiarów w następstwie których klient Wnioskodawcy składa zamówienie na produkt na wymiar z wybranych przez klienta materiałów.

Drugim etapem jest sam montaż systemów osłonowych. Sposób montażu uzależniony jest od stopnia zaawansowania prac budowlanych u klienta Wnioskodawcy oraz od rodzaju montowanego produktu.

W przypadku montażu pergoli, ich instalacja nie jest dokonywana pod elewacją budynku, ale montaż związany jest z ingerencją w strukturę nieruchomości. Konieczne jest przykręcenie do ściany budynku specjalnych uchwytów i konsol montażowych. Osłony są przykręcane do elewacji budynku za pomocą kołków montażowych, a więc są zintegrowane z budynkiem. Montaż pergol wymaga niekiedy uprzedniego wylania przez Wnioskodawcę stopów fundamentowych, do których przykręcane są następnie nogi pergol. Konstrukcje pergoli są aluminiowe, natomiast tkaniny to folie PES, akryle i poliestry pokrywane PVC.

Wnioskodawca dokonuje rozbudowy pergol szeregiem różnych dodatków, tj. rolet, ścian szklanych, drewnianych paneli przesuwnych i promienników ciepła. Montaż pergol zwiększa powierzchnię użytkową budynku. Powstaje dodatkowa powierzchnia funkcjonalna do wykorzystania.

Wyżej wymieniony system osłonowy Wnioskodawcy pełni przede wszystkim funkcję przeciwsłoneczną poprzez wpływ na parametr GTOT (tj. wewnętrzny współczynnik przepuszczalności energii promieniowania słonecznego). Spełnia również funkcję ochrony przed zmiennymi warunkami atmosferycznymi, tj. przed wiatrem, deszczem, słońcem a nawet śniegiem. Pełna zabudowa pozwala utworzyć specyficzny mikroklimat pod pergolą.

Skutkiem usług Wnioskodawcy jest uzyskanie przez obiekty, których dotyczą wykonywane usługi, nowych parametrów użytkowych oraz technicznych, unowocześnienie oraz usprawnienie obiektów a także podwyższenie wartości obiektu.

Nowe parametry użytkowe oraz techniczne obiektów, uzyskane w następstwie realizacji usług Wnioskodawcy, polegają w szczególności na ograniczeniu energii zużywanej na utrzymanie niskiej temperatury w obiekcie w okresie letnim. Ponadto w następstwie usług Wnioskodawcy ww. budynki oraz ich części uzyskują ochronę przed niekorzystnymi zjawiskami atmosferycznymi przedłużając funkcjonalność i sprawność danego obiektu.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę polegają na wykonywaniu czynności budowlanych. Wnioskodawca we własnym zakresie zaopatruje się w materiały niezbędne do wykonania usług. Materiały są wybierane w porozumieniu z odbiorcą usług, uwzględniając cechy obiektu budowlanego w celu zmaksymalizowania korzyści użytkowych wynikających z wykonanych usług.

**Pytanie**

Czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę, o charakterystyce wskazanej w przedmiotowym wniosku, podlegają opodatkowaniu stawką podatku VAT, o której mowa w art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221)?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Państwa zdaniem, wykonywane usługi, dotyczące budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym podlegają opodatkowaniu stawką podatku 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 uptu.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`), natomiast świadczenie usług to, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział także stawki preferencyjne, obniżone do wysokości 7%, 3% i 0%. Po myśli art. 41 ust. 2 wskazywanej ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do przepisu art. 146a ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się, w myśl art. 41 ust. 12 lit. a ustawy, obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych (\`(...)\`).

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12 lit. b, nie zalicza się budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m² oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej wskazane limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12 lit. c ustawy).

Prócz dostawy i budowy obiektu budowlanego stawka podatku od towarów i usług w wysokości 8% stosowana jest także w przypadku remontu, modernizacji, termomodernizacji i przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W rozumieniu art. 3 pkt 8 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane remont to wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

W rozumieniu art. 3 pkt 7a ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane przebudowa to wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, szerokość (\`(...)\`).

Modernizacją jest unowocześnienie i usprawnienie czegoś (internetowy Słownik języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.), a termomodernizacja to działania w celu zmniejszenia zapotrzebowania i zużycia energii cieplnej w obiekcie budowlanym.

Instalacyjno-budowlane usługi wykonywane przez Wnioskodawcę mieszczą się we wskazanych powyżej pojęciach. Jeśli obiekt budowlany był wyposażony w pergole to ich wymiana z zastosowaniem innych wyrobów niż użyte pierwotnie będzie stanowiła remont.

Instalacyjno-budowlane usługi, w których skład wchodzi instalacja pergoli będzie modernizacją budynku poprzez jego unowocześnienie i dostosowanie do współczesnych standardów budownictwa.

Skutkiem usług Wnioskodawcy, jest uzyskanie przez obiekty, których dotyczą wykonywane usługi, nowych parametrów użytkowych oraz technicznych, unowocześnienie oraz usprawnienie obiektów a także podwyższenie wartości obiektu.

Nowe parametry użytkowe oraz techniczne obiektów, uzyskane w następstwie realizacji usług Wnioskodawcy, polegają w szczególności na ograniczeniu energii zużywanej na utrzymanie niskiej temperatury w obiekcie w okresie letnim. Ponadto w następstwie usług Wnioskodawcy ww. budynki oraz ich części uzyskują ochronę przed niekorzystnymi zjawiskami atmosferycznymi przedłużając funkcjonalność i sprawność danego obiektu.

Skutkiem usług Wnioskodawcy nie jest wyłącznie wzbogacanie obiektów o dodatkowe elementy wyposażenia. Skutkiem usług Wnioskodawcy jest trwałe połączenie z budynkiem materiałów/elementów wybranych przez usługobiorcę podnosząc w sposób znaczący walory użytkowe budynku.

Wnioskodawca nie dostarcza wyłącznie towaru w postaci pergoli, ale zajmuje się ich prawidłowym montażem na budynku klienta świadcząc usługę budowlaną. Z tych względów dla celów podatkowych takie działania podatnika powinny być traktowane jako jednolita całościowo usługa objęta jedną stawką podatku VAT w wysokości 8%. Dla usługobiorcy istotna jest określona robota budowlana. W przypadku czynności o kompleksowym charakterze, ustalając właściwą stawkę podatku od towarów i usług należy przyjmować jednolitą stawkę dla całego kompleksu czynności, biorąc pod uwagę charakter czynności podstawowej. Takie stanowisko wynika nie tylko z orzecznictwa polskich sądów administracyjnych (por. wyrok NSA z 25 stycznia 2007 r. I FSK 499/06, LEX nr 285053), ale także orzecznictwa ETS (por. wyrok z 27 października 2005 r. w sprawie C- 41/04 Levob Verzekeringen BV oraz OV Bank NV v. Staatssecretaris van Financien, ECR 2005/1 OB/l-09433).

Powyższe uzasadnia stosowanie do usług świadczonych przez Wnioskodawcę stawki podatku od towarów i usług wskazanej w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Potwierdzeniem słuszności stanowiska Wnioskodawcy jest stosowanie stawki, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, przy świadczeniu usług wymiany czy montażu stolarki budowlanej, wymiany i montażu pokrycia dachowego, wymiany i montażu okiennic. Ustawa o podatku od towarów i usług nie przewiduje rozróżnienia, co do zakresu montażu wyposażenia podnoszącego standard i użyteczność budynku.

W sytuacji, gdy Wnioskodawca montuje pergole świadczy on usługę montażu elementów które wraz z elementami konstrukcyjnymi budynku tworzą trwałą zabudowę (I SA/Po 821/13, I FPS 2/13). Elementem dominującym jest montaż, który prowadzi do ulepszenia lub unowocześnienia (modernizacji) obiektu budowlanego lub jego części a nie wydanie towaru, które stanowi jedynie element pomocniczy. Wydanie towaru ma jedynie charakter pomocniczy niezbędny do wykonania usługi montażu elementów wykonanych i dopasowanych do konkretnego obiektu.

W ocenie NSA (I FPS 2/13) obniżona stawka podatkowa znajduje zastosowanie, gdy montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych budynku. Nie chodzi o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych, ale takie, które poprzez połączenie elementów meblowych elementów obiektu budowlanego (lokalu) stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową. Poprzez trwałe połączenie komponentów meblowych z konstrukcją budynku następuje podniesienie jego standardu tj. modernizacja w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT (I FSK 1358/12, I FSK 733/12). Tak przeprowadzona modernizacja jest objęta hipotezą normy art. 41 ust. 12.

Pojęcie modernizacji które pozwala na zastosowanie preferencyjnej stawki podatkowej należy rozumieć jako podniesienie standardu obiektu budowlanego, które pozwala na lepsze zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych. Taki skutek występuje w przypadku usług świadczonych przez Wnioskodawcę.

Na uwagę w tej materii zasługują: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 lipca 2015 r. I FSK 1008/14, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 5 marca 2014 r. I SA/Po 821/13, uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 czerwca 2013 r. I FPS 2/13, Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 30 lipca 2012 r. III SA/Gl 518/12, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 11 maja 2012 r. I SA/Łd 277/1, interpretacja indywidualna ILPP2/443-128/13/15-S/AD, interpretacja indywidualna IBPP2/443-381/10/WN, interpretacja indywidualna IBPP2/443-349/10/BW, interpretacja indywidualna IPTPP1/443-550/11-6/12/S/MW, interpretacja indywidualna IPTPP2/443-571/12-2/PR, interpretacja ogólna Ministra Finansów PT10/033/5133/WLI/14/RD 30577 – w której wyjaśniono, kiedy usługa kompleksowa może zostać potraktowana jako modernizacja.

**Interpretacja indywidualna**

Rozpatrzyłem Państwa wniosek z 1 kwietnia 2019 r. i wydałem interpretację indywidualną znak: 0115-KDIT1-1.4012.220.2019.1.RH, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 10 czerwca 2019 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

3 lipca 2019 r. wnieśliście Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie. Skarga wpłynęła do mnie 9 lipca 2019 r.

Wnieśliście Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości.

**Postępowanie przed sądami administracyjnymi**

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę – wyrokiem z 10 października 2019 r. sygn. akt I SA/Ol 508/19.

Wnieśliście Państwo skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 15 marca 2023 r. sygn. akt I FSK 152/20 uchylił zaskarżony wyrok w całości i uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Akta sprawy wpłynęły do mnie 20 lipca 2023 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

*   uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku,
*   ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 cyt. ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy:

Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ww. ustawy:

Dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 8%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 i 2 ustawy:

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1\. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;

2\. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Jednakże stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy:

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%:

*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.
*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Na mocy art. 41 ust. 12 ustawy:

Stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy:

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

a) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²,

b) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy:

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Według art. 2 pkt 12 ustawy:

Przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (t. j. Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.).

Zgodnie z tym rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 – mieszkalnych jednorodzinnych, 112 – o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 – zbiorowego zamieszkania.

Należy zauważyć, że rodzaje usług wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, nie zostały zdefiniowane w tej ustawie. Ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach, w szczególności w Prawie budowlanym. Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy, w tym pojęcie remontu i budowy, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

„Przebudowa” – zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) – to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast „montaż” to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli, zakładanie instalacji. Z kolei „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne. W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Pojęcie „modernizacja” – według cytowanego Słownika języka polskiego (str. 474, kol. 2) oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

W świetle art. 2 pkt 2 ustawy z 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 130 ze zm.):

Za przedsięwzięcia termomodernizacyjne uznaje się przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:

a) ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,

b) ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,

c) wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,

d) całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Należy zauważyć, że istotnym i podstawowym kryterium, jakie brane jest pod uwagę przy ustalaniu możliwości przyjęcia wyjątkowego rozwiązania polegającego na zastosowaniu obniżonej stawki podatku od towarów i usług w odniesieniu do szeroko pojętych usług montażowych i budowlano-montażowych, w tym w szczególności polegających na osadzaniu osłon okiennych budynków w postaci pergoli, jest powstała w wyniku montażu cecha konstrukcyjna taka jak trwałość połączenia z budynkiem elementów, które zostają zamontowane na skutek wykonania usługi, a zwłaszcza sposób ingerencji zastosowanego montażu w konstrukcję budynku.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca świadczy m.in. usługi polegające na montażu systemów osłonowych na okna – pergoli. Sposób montażu uzależniony jest od stopnia zaawansowania prac budowlanych u klienta Wnioskodawcy oraz od rodzaju montowanego produktu. W przypadku montażu pergoli, ich instalacja nie jest dokonywana pod elewacją budynku, ale montaż związany jest z ingerencją w strukturę nieruchomości. Konieczne jest przykręcenie do ściany budynku specjalnych uchwytów i konsol montażowych. Osłony są przykręcane do elewacji budynku za pomocą kołków montażowych, a więc są zintegrowane z budynkiem. Montaż pergol wymaga niekiedy uprzedniego wylania przez Wnioskodawcę stropów fundamentowych, do których przykręcane są następnie nogi pergol. Konstrukcje pergoli są aluminiowe, natomiast tkaniny to folie PES, akryle i poliestry pokrywane PVC.

Wnioskodawca dokonuje rozbudowy pergol szeregiem różnych dodatków, tj. rolet, ścian szklanych, drewnianych paneli przesuwnych i promienników ciepła. Montaż pergol zwiększa powierzchnię użytkową budynku. Powstaje dodatkowa powierzchnia funkcjonalna do wykorzystania. Efektem świadczonych usług jest uzyskanie przez obiekty, których dotyczą wykonywane usługi, nowych parametrów użytkowych oraz technicznych, unowocześnienie oraz usprawnienie obiektów, a także podwyższenie wartości obiektu.

Przedmiot wątpliwości Wnioskodawcy sprowadza się do ustalenia, czy usługi opisane powyżej podlegają opodatkowaniu stawką podatku VAT, o której mowa w art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy usługi są wykonywane w obiektach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zatem przy określeniu właściwej stawki podatku VAT dla wykonywanych przez Wnioskodawcę usług decydujące znaczenie ma ustalenie, czy usługi montażu pergoli prowadzą do trwałego połączenia montowanych elementów z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego (jego części). Zatem w tej sytuacji kluczowe znaczenie ma wykładnia użyta w art. 41 ust. 12 ustawy terminu „modernizacja”.

Dokonując oceny przedstawionego problemu należy wskazać że zagadnienie w zakresie interpretacji art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, zostało rozstrzygnięte uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 czerwca 2013 r. sygn. akt. I FSP 2/13. Pomimo, że powyższa uchwała zapadła w odmiennych okolicznościach faktycznych (dotyczyła montażu trwałej zabudowy meblowej z uprzednio nabytych komponentów ), jednak z uwagi na tożsamość stanu prawnego oraz zbliżony stan faktyczny uchwała ta zawiera niezwykle istotne wskazówki interpretacyjne. W powołanej uchwale Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził m.in., że: „jeśli czynności polegają na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową, to mają one charakter usługi. Element dominujący stanowi bowiem w takim przypadku ulepszenie lub unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części (lokalu mieszkalnego), zaś wydanie towaru w postaci elementów mebli wykonanych i dopasowanych do konkretnego obiektu, które następnie zostaną trwale związane z tym obiektem, ma charakter pomocniczy, niezbędny do wykonania usługi, tak jak zamontowanie okien lub drzwi w obiekcie budowlanym lub jego części. Wykonane w odniesieniu do indywidualnego wymiaru i przystosowane do konkretnego budynku lub lokalu, trwale powiązane z jego elementami konstrukcyjnymi komponenty meblowe nie funkcjonują w obrocie tak, jak ma to miejsce w przypadku mebli wolnostojących. Z tego względu do celów podatkowych nie można ich utożsamiać z dostawą towarów w postaci gotowych mebli, które nie mają żadnego trwałego związku z obiektem budowlanym lub jego częścią. Obniżona stawka podatku od towarów i usług znajduje zatem zastosowanie wtedy, gdy montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu). NSA w przywołanej uchwale uznał, że w omawianym wypadku nie chodzi o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu) przy wykonywaniu zabudowy meblowej, lecz jedynie takie, które przez konstrukcyjne połączenie komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego (lokalu) stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową. Tylko bowiem w takim zakresie można mówić o modernizacji obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy. NSA uznał też, że montaż komponentów meblowych niezależnie od stopnia ich przetworzenia, do którego nie zostaną wykorzystane w sposób istotny elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (lokalu) nie korzysta z obniżonej stawki przewidzianej w tym przepisie. W wyniku trwałego połączenia komponentów meblowych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części komponenty te podnoszą standard takiego obiektu. Dlatego też należy uznać, że czynności, polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz trwałym montażu takich komponentów w obiekcie budowlanym lub jego części, mieszczą się w pojęciu modernizacji obiektów budowlanych lub ich części. W przypadku zaś gdy modernizacja dotyczy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, wymienione wyżej czynności są objęte jednocześnie hipotezą normy wyprowadzonej z art. 41 ust. 12 u.p.t.u. Oznacza to, że do takich czynności ma zastosowanie preferencyjna stawka podatku, o której mowa w ust. 2 tego artykułu”. Stanowisko to znalazło akceptację w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. wyroki NSA z 25 września 2013 r., I FSK 1358/12 i z 22 listopada 2013 r. I FSK 733/12).

Należy wskazać, że Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego określa wykonanie usługi jako prace modernizacyjne i termomodernizacyjne.

Ponadto, zauważyć należy, że o tym, czy usługa montażu jest usługą modernizacji budynków w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy, decyduje charakter tych czynności. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, w przypadku montażu pergoli ich instalacja nie jest dokonywana pod elewacją budynku, ale montaż związany jest z ingerencją w strukturę nieruchomości. Konieczne jest przykręcenie do ściany budynku za pomocą kołków montażowych. Osłony są przykręcane do elewacji budynku za pomocą kołków montażowych, a więc są zintegrowane z budynkiem. Zgodnie z przyjętym stanowiskiem modernizacja zachodzić będzie zatem, gdy przedmiotem montażu są takie elementy, które nie tylko zwiększają użyteczność, czy funkcjonalność budynku, ale również są tak montowane na stałe, że tworzą wraz z konstrukcją tego budynku jedną całość.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że połączenie pergoli z elementami konstrukcyjnymi budynku spełnia cechę trwałości, to jest zdatności do użytku przez dłuższy czas, pozwalającą na kwalifikację wykonywanych przez Skarżącego usług jako czynności modernizacji. Wskazać w tym miejscu należy, że pergola zależna od budynku jest montowana po jego zewnętrznej stronie. Musi być ona zamontowana do ściany budynku w sposób trwały i solidny, uniemożliwiający jej odłączenie się od budynku wskutek intensywnych opadów atmosferycznych, silnego wiatru, oblodzenia lub innych trudnych warunków atmosferycznych. Pergola powinna także być odporna na inne fizyczne oddziaływania takie jak: opieranie się osób, opierania drabiny lub złożonych mebli tarasowych/ogrodowych i innych standardowych działań ludzkich występujących w tego typu miejscach. Dlatego też pergole są instalowane za pomocą różnego rodzaju kotew trwale przytwierdzonych do ścian budynku. Nieodpowiedni montaż pergoli (brak jej zakotwiczenia lub zamocowania w stałych elementach budynku) może bowiem skutkować niebezpieczeństwem dla jej użytkowników lub uszkodzeniem pergoli i budynku. Demontaż pergoli jest możliwy na tej samej zasadzie jak jest możliwy demontaż zwykłych okien, płytek tarasowych czy parapetów, ale jego nieumiejętne przeprowadzenie może spowodować uszkodzenia budynku i samej pergoli. Pergole zależne są więc trwale zintegrowane z bryłą budynku (za pomocą kotew przymocowanych do ścian lub podłoża).

Jak wynika z opisu stanu faktycznego podczas montażu naruszona zostaje substancja budynku, montowany element staje się integralną częścią budynku, stanowiąc z nim jedną całość (montaż jest bowiem związany z ingerencją w strukturę nieruchomości, a do ściany konieczne jest przykręcenie specjalnych uchwytów i konsol montażowych). Wprawdzie zespolenie pergoli z elementami konstrukcyjnymi budynku nie ma nieodwracalnego charakteru, jednakże, warunek taki nie jest konieczny dla uznania, że usługa montażu pergoli stanowi modernizację, w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Co również istotne, skutkiem wykonania opisanych we wniosku usług montażu jest m.in. uzyskanie przez obiekty, których one dotyczą, nowych parametrów użytkowych oraz technicznych poprzez ograniczenie energii zużywanej na utrzymanie niskiej temperatury w obiekcie w okresie letnim oraz ochronę pomieszczenia przed przegrzaniem.

W niniejszej sprawie na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że wykonywana przez Niego usługa montażu pergol jest połączona w sposób trwały z elementami obiektu, a tym samym jej montaż może być uznany za modernizację budynku w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy. Biorąc pod uwagę charakter wykonywanych robót związanych z montażem pergoli wskazujący na trwałe połączenie montowanych elementów z konstrukcją obiektu budowlanego, a także fakt, że wskutek montażu dochodzi do zmiany parametrów użytkowych i technicznych budynku, należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług zastosowanie znajdzie preferencyjna stawka podatku VAT w wysokości 8%.

Tym samym świadczone przez Wnioskodawcę usługi dostawy i montażu pergoli w sposób trwały i nierozerwalnie związany z konstrukcją budynku w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, należy traktować jako usługę modernizacji, podlegającą opodatkowaniu według stawki podatku w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko uznaję za **prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia, który obowiązywał w dniu wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).