Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-189/13/AMP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-05-31
Teza: prawo do odliczenia podatku naliczonego przez małego podatnika rozliczającego się metodą kasową
Słowa kluczowe: metoda-metoda kasowa; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik-mały podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 lutego 2013r. (data wpływu 1 marca 2013r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 maja 2013r. (data wpływu 27 maja 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego przez małego podatnika rozliczającego się metodą kasową – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 marca 2013r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 23 maja 2013r., o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego przez małego podatnika rozliczającego się metodą kasową.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej. Spółka ta jest podatnikiem podatku VAT czynnym. Od stycznia 2013 roku Wnioskodawca wybrał kasową metodę rozliczania podatku VAT jako mały podatnik z uwagi na fakt, iż w latach poprzednich niektórzy klienci nieterminowo regulowali swe zobowiązania wobec niego, co powodowało trudności w płynności finansowej.

Metoda kasowa powoduje, iż VAT rozliczany będzie w okresach kwartalnych począwszy od I kwartału 2013r.

Wśród faktur kosztowych mogą być: faktury za energię elektryczną, centralne ogrzewanie, telefony stacjonarne i komórkowe, opłaty za wodę, ścieki, śmieci, czynsz za najem lokalu, czy też raty leasingowe leasingu operacyjnego.

W art. 86 ust. 16 ustawy VAT czytamy, iż podatnicy, o których mowa w art. 21 ust. 1 czyli mali podatnicy, którzy wybrali metodę kasową mogą obniżyć kwotę podatku należnego w rozliczeniu za kwartał, w którym uregulowali całość lub część należności wynikającej z otrzymanej od kontrahenta faktury, nie wcześniej jednak niż z dniem otrzymania faktury (…). Przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio.

W art. 86 ust. 10 m.in. czytamy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje:

*   pkt 1 - w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę z zastrzeżeniem m.in.ust. 16;
*   pkt 3 - w przypadku nabycia towarów i usług, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 1, jeżeli faktura zawiera informację jakiego okresu dotyczy - w rozliczeniu za okres, w którym przypada termin płatności.

Art. 19 ust. 13 z kolei stanowi, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą:

*   pkt 1 - upływu terminu płatności jeżeli został określony w umowie z tytułu: dostaw energii elektrycznej, cieplnej, chłodniczej, gazu przewodowego, świadczenia usług telekomunikacyjnych, radiokomunikacyjnych, usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 zał. nr 3 do ustawy VAT, czyli: usług związanych z uzdatnianiem i dostarczaniem wody, odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków, usług związanych ze zbieraniem odpadów, zamiatania śmieci i usuwania śniegu oraz pozostałych usług sanitarnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca postąpi prawidłowo dokonując odliczenia podatku należnego z faktur za tzw. media tj. energię elektryczną, centralne ogrzewanie, energię cieplną, gaz przewodowy, telefony, wodę i ścieki, śmieci wg terminu płatności wskazanego w fakturze (lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych) bez względu na to, czy dana faktura będzie zapłacona w rozliczanym kwartale czy nie?
2.  Czy przepis art. 86 ust. 10 w związku z art. 19 ust. 13 pkt 1 ustawy o VAT jest nadrzędnym przepisem w stosunku do przepisu art. 86 ust. 16, który to nakazuje przepis art. 86 ust. 10 stosować odpowiednio, a zatem czy np. można odliczyć VAT z faktury za ww. media już w kwartale, w którym przypada termin płatności z danej faktury (faktur) bez względu na to czy będzie ona zapłacona w rozliczanym kwartale czy nie (przykład faktura za energię elektryczną ma termin płatności 28-03-danego roku, zostaje zapłacona 02-04-danego roku) - zatem czy prawo do odliczenia VAT powstaje już za I kwartał danego roku, czy też dopiero za II kwartał w którym została zapłacona i wówczas przepis art. 86 ust. 16 byłby nadrzędnym przepisem w stosunku do przepisu art. 86 ust. 10?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy przepis art. 86 ust. 10 w związku z art. 19 ust. 13 pkt 1 należy stosować jako nadrzędny w stosunku do przepisu art. 86 ust. 16 ustawy o VAT bowiem art. 86 ust. 16 nakazuje stosowanie ust. 10 art. 86 ustawy VAT, a to oznacza, ze bez względu na to czy dana faktura za tzw. media (energię elektryczną, centralne ogrzewanie, energię cieplną, gaz przewodowy, telefony, wodę i ścieki, śmieci) będzie zapłacona w danym rozliczanym kwartale czy nie, to jeżeli wg faktury termin płatności przypada w danym kwartale i Wnioskodawca posiada taką fakturę - ma prawo do odliczenia podatku VAT z takich faktur na zasadach ogólnych, tj. w okresie w którym przypada termin płatności lub w jednym z dwóch następnych okresach rozliczeniowych zgodnie z ust. 11 art. 86 ustawy VAT. Przykładowo - termin płatności z faktury za energię elektryczną przypadnie na 28-03-danego roku, faktura zostanie zapłacona 02-04 - danego roku - to Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku VAT z tej faktury już w rozliczeniu za I kwartał 2013 roku tj. za okres styczeń-marzec 2013. Można ją rozliczyć za II kwartał, ale na podstawie art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, a nie art. 86 ust. 16. Zatem dla celów odliczania podatku naliczonego z faktur za tzw. media ww. pierwszeństwo w stosowaniu znajdują zasady ogólne ustawy VAT określone w art. 86 ust. 10 i 11 w związku z art. 19 ust. 13 pkt 1 ustawy VAT, natomiast pozostałe faktury kosztowe np. za art. biurowe, środki czystości, najem. Inne - będą mogły być rozliczane tzn. będzie można odliczyć podatek naliczony dopiero w okresie za kwartał, w którym zostaną zapłacone wg przepisu art. 86 ust. 16 ustawy VAT.

Wnioskodawca wskazał, że nie oczekuje interpretacji w zakresie okresu odliczania podatku VAT z pozostałych faktur kosztowych jak: czynsz za najem, zakup art. biurowych, środków czystości, innych kosztów ogólnych, od których VAT może być odliczany w okresie (kwartale), w którym faktury zostały zapłacone.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje:

1.w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18;

2.w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 4 - w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym u nabywcy lub usługobiorcy odpowiednio od świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest usługobiorca, od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca;

2a.w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 5 - w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym od importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a;

2b.w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym od importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33b;

3.w przypadku nabycia towarów i usług, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 1, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu dotyczy - w rozliczeniu za okres, w którym przypada termin płatności;

4.w przypadku dokonania spisu z natury określonego w art. 113 ust. 5 i 7 - nie później niż w rozliczeniu za okres, w którym dokonano tego spisu;

5.w przypadku stosowania w imporcie towarów procedury uproszczonej, polegającej na wpisie do rejestru zgodnie z przepisami celnymi - za okres rozliczeniowy, w którym podatnik dokonał wpisu do rejestru; obniżenie kwoty podatku należnego następuje pod warunkiem dokonania przez podatnika zapłaty podatku wykazanego w tym rejestrze, z zastrzeżeniem art. 33a;

6.w przypadku decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz w art. 34 - w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał decyzję; obniżenie kwoty podatku należnego następuje pod warunkiem dokonania przez podatnika zapłaty podatku wynikającego z decyzji.

Nadmienić należy, iż zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1 ustawy o VAT – do którego odnosi się art. 86 ust. 10 pkt 3, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu:

1.  dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego,
2.  świadczenia usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych, z zastrzeżeniem ust. 18,
3.  świadczenia usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy.

Podkreślić trzeba przy tym, iż dyspozycja art. 19 ust. 13 pkt 1 ustawy o VAT jest przepisem szczególnym do przepisu art. 19 ust. 1, jak i ust. 4 ustawy, i ma pierwszeństwo przy określeniu momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT dla usług w nich wymienionych.

Ustawodawca nie przewidział bowiem możliwości wyboru przez podatnika sposobu ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla tych usług.

W myśl art. 2 ust. 25 ustawy o VAT przez małego podatnika rozumie się podatnika podatku od towarów i usług:

1.  u którego wartość sprzedaży (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro,
2.  prowadzącego przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami inwestycyjnymi, będącego agentem, zleceniobiorcą lub inną osobą świadczącą usługi o podobnym charakterze, z wyjątkiem komisu - jeżeli kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzenia za wykonane usługi (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 45 000 euro

\-przy czym przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł;

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy, mały podatnik może wybrać metodę rozliczeń polegającą na tym, że obowiązek podatkowy w odniesieniu do dokonywanych przez niego dostaw towarów i świadczenia usług powstaje:

1.  z dniem otrzymania całości lub części zapłaty - w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny,
2.  z dniem otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż 180. dnia, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi - w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podmiotu innego niż wymieniony w pkt 1

\-po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca miesiąca poprzedzającego okres, za który będzie stosował tę metodę, zwaną dalej "metodą kasową"; otrzymanie zapłaty w części powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

Należy zauważyć, iż wybór metody kasowej w zakresie rozliczania podatku należnego wiąże się z odmiennymi zasadami rozliczania podatku naliczonego przez małego podatnika.

W myśl bowiem art. 86 ust. 16 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 21 ust. 1, w odniesieniu do nabytych na terytorium kraju towarów i usług, mogą obniżyć kwotę podatku należnego w rozliczeniu za kwartał, w którym uregulowali całość lub cześć należności wynikającej z otrzymanej od kontrahenta faktury, nie wcześniej jednak niż z dniem otrzymania faktury. Uregulowanie należności w części daje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego odpowiadającą części uregulowanej należności. Przepisy ust. 10 stosuje się odpowiednio.

Zatem w przypadku, gdy mały podatnik wybierze „kasową metodę” rozliczeń podatku VAT, to prawo do obniżenia podatku należnego w odniesieniu do nabytych na terytorium kraju towarów i usług powstaje u tego podatnika w rozliczeniu za okres, o którym mowa w art. 86 ust. 16 ustawy o VAT, a więc w rozliczeniu za kwartał, w którym uregulował on całość lub część należności wynikającej z otrzymanej od kontrahenta faktury, nie wcześniej jednak niż z dniem otrzymania faktury.

Stosownie do art. 86 ust. 16 przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio.

Z powyżej cytowanych przepisów wynika, że mały podatnik rozliczający się metodą kasową ma prawo odliczyć podatek naliczony w rozliczeniu za kwartał, w którym przypada termin płatności określony na tej fakturze (art. 86 ust. 10 pkt 3 ustawy o VAT), z zachowaniem drugiego warunku, czyli zapłaty.

Jeśli natomiast podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, to może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych – zgodnie z przepisem art. 86 ust. 11 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca, jako mały podatnik, o którym mowa w art. 2 pkt 25 ustawy o VAT, stosuje w zakresie podatku należnego metodę kasową rozliczeń podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o VAT.

Odnosząc zatem powyższe przepisy prawa do przedmiotowej sprawy, zauważyć należy, iż w przykładzie opisanym we wniosku – gdy termin płatności na fakturze dokumentującej nabycie energii elektrycznej określony jest na dzień 28 marca danego roku, natomiast zapłata faktury nastąpiła 2 kwietnia danego roku, to stwierdzić należy, iż podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego w rozliczeniu za kwartał I (obejmujący miesiące od stycznia do marca), bowiem nie został zachowany drugi warunek, czyli zapłata należności wynikającej z ww. faktury. Jak wskazano w przykładzie zapłata nastąpiła 2 kwietnia danego roku, zatem Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z ww. faktury w rozliczeniu za II kwartał, gdyż zachowany został drugi warunek, czyli zapłata należności wynikającej z ww. faktury.

Jeżeli Wnioskodawca nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących tzw. media w terminie wskazanym na tych fakturach, bez względu czy dana faktura będzie zapłacona w rozliczanym kwartale, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.