Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-5/14/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-04-02
Teza: W jaki sposób należy wyliczyć dochód (stratę) ze sprzedaży lokalu użytkowego?
Słowa kluczowe: dochód; działalność-działalność gospodarcza; dzierżawa; lokal-lokal użytkowy; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; sprzedaż; strata; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 11 grudnia 2013 r. (data wpływu 3 stycznia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 marca 2014 r. (data wpływu 17 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu wyliczenia dochodu (straty) z tytułu sprzedaży lokalu użytkowego - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osoby fizyczne w zakresie sposobu wyliczenia dochodu (straty) z tytułu sprzedaży lokalu użytkowego. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 13 marca 2014 r. (data wpływu 17 marca 2014 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 9 grudnia 1999 r. Wnioskodawca zawarł ze spółką z o.o. umowę o realizacji inwestycji. Przedmiotem umowy jest realizacja przedsięwzięcia inwestycyjnego polegającego na wybudowaniu przez spółkę centrum handlowego wraz z wydzielonymi lokalami użytkowymi ze wspólnymi obiektami infrastruktury towarzyszącej. Do dnia 2 lutego 2002 r. Wnioskodawca przekazał na poczet inwestycji 86.445,30 złotych, następnie sam wydatkował 72.341 zł 88 gr. Dnia 22 sierpnia 2001 r. otrzymał protokół przekazania lokali do użytku. Na tej podstawie Wnioskodawca użytkował dwa lokale użytkowe o numerach tj. 172 i 190. Po zakończeniu inwestycji dnia 7 lutego 2002 r. w powyższym lokalu Wnioskodawca rozpoczął działalność gospodarczą w zakresie handlu detalicznego. Do ewidencji środków trwałych wprowadził lokal 190 i 172 w miesiącu lutym 2002 r. na ogólną sumę 158.786 zł 18 gr .

W powyższych lokalach Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą do dnia 8 lipca 2008 r. Dnia 31 sierpnia 2008 r. Wnioskodawca zawarł umowę dzierżawy na lokal 190 i 172. Dnia 27 stycznia 2009 r. spółka na podstawie aktu notarialnego sprzedała Wnioskodawcy lokale użytkowe 190 i 172.

lokal użytkowy VAT Grunt VAT

Box 172 40.820,98 8.980,61 6.120,08 1.346,42

Box 190 41.556,60 9.142,45 6.221,15 1.368,45

Razem 82.377,58 18.123,06 12.341,23 2.714,87

Ogółem brutto z gruntami: 115.557,25 zł

Całość inwestycji została zaksięgowana na podstawie faktur VAT i ukończona została w lutym 2002 r. Część inwestycji została zaksięgowana brutto, gdyż Vat-owcem Wnioskodawca został od 1 stycznia 2001 r. Firma uregulowała sprzedaż powyższych lokali aktem notarialnym w 2009 r. gdyż nie była właścicielem gruntu, ponieważ grunt dzierżawiła sp. z o.o. od miasta. Dopiero po nabyciu gruntu sprzedała lokale użytkowe udziałowcom na podstawie aktów notarialnych.

Powyższe lokale Wnioskodawca nabył wspólnie z żoną do majątku wspólnego. Dnia 26 listopada 2012 r. Wnioskodawca wspólnie z żoną sprzedał lokale użytkowe 172 i 190 za kwotę 90.000 złotych osobie, która je dzierżawiła w okresie od 31 sierpnia 2008 r. do 25 listopada 2012 r. Od dnia użytkowania lokali tj. 7 lutego 2002 r. Wnioskodawca naliczał amortyzację.

Przyjęcie środka trwałego:

Box 172 i 190 dnia 2 lutego 2002 r. na kwotę 158.786 zł 18 gr.

*   2002 - 158.786,18 x 2,5 % - 3.308,00

*   2003 - 158.786,18 x 2,5 % - 3.970,00

*   2004 - 158.786,18 x 2,5 % - 3.970,00

*   2005 - 158.786,18 x 2,5 % - 3.970,00

*   2006 - 158.786,18 x 2,5 % - 3.970,00

*   2007 - 158.786,18 x 2,5 % - 3.970,00

*   2008 - 158.786,18 x 2,5 % - 3.970,00

*   2009 - 158.786,18 x 2,5 % - 3.970,00

*   2010 - 158.786,18 x 2,5 % - 3.970,00

*   2011 - 158.786,18 x 2,5 % - 3.970,00

*   2012 - 158.786,18 x 2,5 % - 3.308,00

Umorzenie łącznie: 42.346 zł

*   Wartość środka trwałego - 158.786 zł 12 gr.

*   Umorzenie - 42.346 zł

*   Aktualna wartość środka trwałego do chwili sprzedaży - 116.440 zł 12 gr.

Do dnia sprzedaży tj. dnia 26 listopada 2012 r. Wnioskodawca umorzył powyższe lokale w kwocie 42.346 zł, a sprzedał za kwotę 90.000 zł. Na powyższej sprzedaży Wnioskodawca poniósł stratę, wobec tego nie wystąpił podatek dochodowy od sprzedaży powyższych lokali.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W jaki sposób należy wyliczyć dochód (stratę) ze sprzedaży lokalu użytkowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, nastąpiło odpłatne zbycie składników majątkowych tj. lokali użytkowych nr 172 i 190. Zgodnie z art. 14 ust. 2 przychodem z działalności jest zbycie środków trwałych wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą z uwzględnieniem kosztów uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne zgodnie z art. 22 h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na podstawie powyższych przepisów Wnioskodawca uważa, że po wyliczeniu dochodu ze sprzedaży lokali użytkowych nr 190 i 172 z uwzględnieniem amortyzacji poniósł stratę i podatek dochodowy nie wystąpił.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21,52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednak stosownie do art. 10 ust. 3 ww. aktu prawnego, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Z powyższego wynika zatem, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy, spełnione winny zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

*   nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,

*   nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w tej działalności.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

W świetle art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 powyższej ustawy stanowi, iż przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

*   ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określeniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Z treści przytoczonych przepisów wynika, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych) używanych aktualnie w działalności, jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód ze sprzedaży tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a:

1.  wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości lub
2.  wartością wynikającą z dokumentu stwierdzającego nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie, którego wartość początkową dla celów dokonywania odpisów amortyzacyjnych ustalono zgodnie z art. 22g ust. 10, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tego prawa lub udziału w takim prawie.

Powyższy przepis, określający sposób ustalania dochodu z odpłatnego zbycia m.in. nieruchomości wykorzystywanych w działalności gospodarczej, wskazuje na konieczność uwzględnienia w tej mierze wyłącznie trzech wartości:

*   przychodu z odpłatnego zbycia,

*   wartości początkowej środka trwałego,

*   sumy odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

1.  wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit.a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

*   wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, przedmiotem odpłatnego zbycia były lokale użytkowe oznaczone numerami 172 i 190. Do dnia 8 lipca 2008 r. w lokalach prowadzona była przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza, a następnie, do dnia 25 listopada 2012 r. lokale były oddane w dzierżawę. Wskazane nieruchomości były wprowadzone do ewidencji środków trwałych. Ponadto Wnioskodawca dokonywał do daty sprzedaży - odpisów amortyzacyjnych od wartości wymienionych lokali.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz przywołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że sprzedaż opisanych we wniosku lokali użytkowych spełniać będzie warunki pozwalające uznać, uzyskane w jej wyniku przychody, za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Decydujące znaczenie w zakresie sposobu wyliczenia dochodu (straty) ze sprzedaży wskazywanych we wniosku nieruchomości ma wskazywany powyżej przepis art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na podstawie tego przepisu - w powiązaniu z art. 14 ust. 2 ww. ustawy - należy dokonać ustalenia ewentualnego dochodu lub straty z tytułu zbycia środka trwałego wykorzystywanego na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, poprzez obliczenie różnicy między przychodem powstałym w wyniku sprzedaży lokali a ich wartością początkową, pomniejszoną o dokonane odpisy amortyzacyjne. Inaczej mówiąc kosztem uzyskania przychodów jest nieamortyzowana wartość początkowa lokali. Zaś przychodem cena ze sprzedaży o ile odpowiada ich wartości rynkowej. Jeżeli koszty nabycia przewyższą przychód powstały ze sprzedaży, to wówczas po stronie Wnioskodawcy powstanie strata z tytułu zbycia środka trwałego.

Jednocześnie należy wyraźnie zastrzec, iż przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na Wnioskodawcy ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Wydając interpretacje w trybie art. 14b § 1 Ordynacji, organ nie dokonuje wyliczenia kwot przychodów, kosztów czy straty. W związku z tym tut. organ nie ustosunkował się do przedstawionych przez Wnioskodawcę obliczeń. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego wyliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy.

Weryfikacja prawidłowości dokonanych obliczeń nie jest elementem zastosowania przepisu – może być ona dokonana dopiero na etapie ewentualnych, późniejszych postępowań podatkowych lub kontrolnych, które nie są możliwe do przeprowadzenia w ramach procedury wydawania interpretacji indywidualnych na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Wówczas, zgodnie z ogólną zasadą prawną, że ciężar udowodnienia faktu spoczywa na osobie wywodzącej z tego tytułu skutki prawne, podatnik będzie musiał wykazać, że prawidłowo obliczył, zaewidencjonował i wykazał w złożonym zeznaniu dochód lub stratę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.