Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDSB1-1.4019.46.2021.15.MF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-05
Teza: - Uznanie za napój lub syrop w rozumieniu art. 12b ust. 1 ustawy, wyrobu w postaci płynnej przeznaczonego do picia przez ludzi w celu zaspokajania pragnienia; - określanie wysokości opłaty od środków spożywczych na podstawie informacji umieszczonych na etykiecie produktu dotyczących zawartości substancji słodzących, kofeiny lub tauryny, a także informacji z tabeli wartości odżywczych, w której wskazana jest ilość cukrów w 100 ml napoju; - korekta informacji oraz ubieganie się o zwrot opłaty w przypadku zwrotu napojów; - brak obowiązku wykazywania w elektronicznej informacji, o której mowa w art. 12g ustawy, danych, o których mowa w art. 12g ust. 2 pkt 7 lit d. ustawy w przypadku sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, tj. sprzedaży ewidencjonowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej; - sposób naliczania opłaty w przypadku napoju, który nie zawiera soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego, substancji słodzących, nie jest roztworem węglowodanowo-elektrolitowym, ale zawiera zarówno kofeinę jak i taurynę; - sposób naliczania opłaty w przypadku napoju, w którym udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego bądź jest roztworem węglowodanowo-elektrolitowym, o którym mowa w rozporządzeniu nr 432/2012, a zawartość cukru w tych wyrobach przekracza 5 g/100 ml i zawiera taurynę lub kofeinę; - sposób naliczania opłaty w przypadku napoju, w którym udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego danego Wyrobu bądź Wyrób jest roztworem węglowodanowo-elektrolitowym, o którym mowa w rozporządzeniu nr 432/2012, a zawartość cukru w tych Wyrobach nie przekracza 5 g/100 ml i zawiera taurynę lub kofeinę; - wyłączenie z opłaty sprzedaży w przypadku wprowadzenia na rynek krajowy produktów, o których mowa w art. 12b ust. 2 ustawy.
Słowa kluczowe: dodatki-kofeina; dodatki-tauryna; korekta-korekta podatku; napoje-napoje bezalkoholowe; opłata-opłata cukrowa; paragon-paragon fiskalny; syrop; udział masy soku
Zagadnienia: Ustawa o zdrowiu publicznym -Opłata od środków spożywczych-Obowiązki informacyjne; Ustawa o zdrowiu publicznym -Opłata od środków spożywczych-Przedmiot opłaty; Ustawa o zdrowiu publicznym -Opłata od środków spożywczych-Wysokość opłaty; Ustawa o zdrowiu publicznym -Opłata od środków spożywczych-Wyłączenia z opodatkowania napojów
Przepisy: [CUKIER] Ustawa o zdrowiu publicznym-Rozdział 3a-art. 12a-ust. 1-pkt 1; [CUKIER] Ustawa o zdrowiu publicznym-Rozdział 3a-art. 12a-ust. 1-pkt 2; [CUKIER] Ustawa o zdrowiu publicznym-Rozdział 3a-art. 12a-ust. 2; [CUKIER] Ustawa o zdrowiu publicznym-Rozdział 3a-art. 12b-ust. 1; [CUKIER] Ustawa o zdrowiu publicznym-Rozdział 3a-art. 12b-ust. 2-pkt 5; [CUKIER] Ustawa o zdrowiu publicznym-Rozdział 3a-art. 12b-ust. 2-pkt 6; [CUKIER] Ustawa o zdrowiu publicznym-Rozdział 3a-art. 12d-ust. 1-pkt 1; [CUKIER] Ustawa o zdrowiu publicznym-Rozdział 3a-art. 12e-ust. 1; [CUKIER] Ustawa o zdrowiu publicznym-Rozdział 3a-art. 12e-ust. 3; [CUKIER] Ustawa o zdrowiu publicznym-Rozdział 3a-art. 12f-ust. 1-pkt 1; [CUKIER] Ustawa o zdrowiu publicznym-Rozdział 3a-art. 12f-ust. 1-pkt 2; [CUKIER] Ustawa o zdrowiu publicznym-Rozdział 3a-art. 12f-ust. 2; [CUKIER] Ustawa o zdrowiu publicznym-Rozdział 3a-art. 12f-ust. 3; [CUKIER] Ustawa o zdrowiu publicznym-Rozdział 3a-art. 12f-ust. 4; [CUKIER] Ustawa o zdrowiu publicznym-Rozdział 3a-art. 12f-ust. 7-pkt 1; [CUKIER] Ustawa o zdrowiu publicznym-Rozdział 3a-art. 12f-ust. 7-pkt 2; [CUKIER] Ustawa o zdrowiu publicznym-Rozdział 3a-art. 12f-ust. 8; [CUKIER] Ustawa o zdrowiu publicznym-Rozdział 3a-art. 12g-ust. 1-pkt 1; [CUKIER] Ustawa o zdrowiu publicznym-Rozdział 3a-art. 12g-ust. 1-pkt 2; [CUKIER] Ustawa o zdrowiu publicznym-Rozdział 3a-art. 12g-ust. 2-pkt 5a; [CUKIER] Ustawa o zdrowiu publicznym-Rozdział 3a-art. 12g-ust. 2-pkt 7-lit. d; [CUKIER] Ustawa o zdrowiu publicznym-Rozdział 3a-art. 12g-ust. 3

**Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

\- ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 15 kwietnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, uwzględniając wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 marca 2023 r., sygn. akt III FSK 1278/22 (data wpływu prawomocnego orzeczenia (…) uchylający wyrok WSA w Poznaniu z 26 maja 2022 r., sygn. akt I SA/Po 814/21 oraz interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 sierpnia 2021 r. nr 0111-KDSB1-1.4019.46.2021.3.WF,

\- stwierdzam, że Państwa stanowisko w zakresie:

\- uznania za napój lub syrop w rozumieniu art. 12b ust. 1 ustawy, wyrobu w postaci płynnej przeznaczonego do picia przez ludzi w celu zaspokajania pragnienia – **jest nieprawidłowe,**

\- określania wysokości opłaty od środków spożywczych na podstawie informacji umieszczonych na etykiecie produktu dotyczących zawartości substancji słodzących, kofeiny lub tauryny, a także informacji z tabeli wartości odżywczych, w której wskazana jest ilość cukrów w 100 ml napoju – **jest prawidłowe**,

\- korekty informacji oraz ubiegania się o zwrot opłaty w przypadku zwrotu napojów **jest nieprawidłowe**,

\- braku obowiązku wykazywania w elektronicznej informacji, o której mowa w art. 12g ustawy, danych, o których mowa w art. 12g ust. 2 pkt 7 lit d. ustawy w przypadku sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, tj. sprzedaży ewidencjonowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej – **jest prawidłowe**,

\- sposobu naliczania opłaty w przypadku napoju, który nie zawiera soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego, substancji słodzących, nie jest roztworem węglowodanowo-elektrolitowym, ale zawiera zarówno kofeinę jak i taurynę – **jest prawidłowe,**

\- sposobu naliczania opłaty w przypadku napoju, w którym udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego bądź jest roztworem węglowodanowo-elektrolitowym, o którym mowa w rozporządzeniu nr 432/2012, a zawartość cukru w tych wyrobach przekracza 5 g/100 ml i zawiera taurynę lub kofeinę – **jest nieprawidłowe,**

\- sposobu naliczania opłaty w przypadku napoju, w którym udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego danego Wyrobu bądź Wyrób jest roztworem węglowodanowo-elektrolitowym, o którym mowa w rozporządzeniu nr 432/2012, a zawartość cukru w tych Wyrobach nie przekracza 5 g/100 ml i zawiera taurynę lub kofeinę – **jest nieprawidłowe,**

\- wyłączenia z opłaty sprzedaży w przypadku wprowadzenia na rynek krajowy produktów, o których mowa w art. 12b ust. 2 ustawy – **jest nieprawidłowe.**

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

15 kwietnia 2021 r. wpłynął do Organu Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej przepisów ustawy o zdrowiu publicznym w zakresie opłaty od środków spożywczych.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 25 czerwca 2021 r. znak: 0111-KDSB1-1.4019.46.2021.1.WF wezwano do jego uzupełnienia.

Wniosek uzupełnili Państwo 13 lipca 2021 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego**

Głównym przedmiotem działalności Spółki jest obrót szerokim asortymentem produktów spożywczych, w tym także napojów i syropów (dalej: „Wyrób”, „Wyroby”, „Napój”, „Napoje”) ujętych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej: „PKWiU”) w klasach 10.32 i 10.89 oraz w dziale 11, w których składzie znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1 Ustawy (dalej: „Substancja”, „Substancje”). Wśród nabywanych przez Wnioskodawcę Wyrobów są również Napoje:

\- Zawierające w swoim składzie składniki pochodzenia naturalnego. Np. napoje: które w swoim składzie jako jeden ze składników zawierają sok owocowy (poniżej 20 % udziału masowego), który zawiera w sobie fruktozę zawartą pierwotnie w soku wyciśniętym z owocu. Niemniej napój ten zawiera w sobie również cukry dodane do niego np. w postaci syropu glukozowo-fruktozowego (dalej: „Napoje z sokiem”);

\- Gotowe do picia, zapakowane w butelki napoje na bazie kawy, zawierające w swoim składzie cukier oraz kofeinę. Kofeina pochodzi z procesu przygotowania kawy stanowiącej jeden ze składników napoju (dalej: „Napoje z kawą”);

\- W których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego;

\- Będące roztworami węglowodanowo-elektrolitowymi, o których mowa w rozporządzeniu Komisji (UE) nr 432/2012 z dnia 16 maja 2012 r. ustanawiającym wykaz dopuszczonych oświadczeń zdrowotnych dotyczących żywności, innych niż oświadczenia odnoszące się do zmniejszenia ryzyka choroby oraz rozwoju i zdrowia dzieci (Dz.Urz. UE L 136 z 25.05.2012, str. 1, z późn. zm.; dalej: „rozporządzenie nr 432/2012”).

Spółka nabywa takie Wyroby w kraju ale również dokonuje ich wewnątrzwspólnotowego nabycia bądź importu do Polski. Klientami Spółki nabywającymi Wyroby mogą być osoby fizyczne (konsumenci) oraz podmioty prowadzące różnego rodzaju działalność zarówno w zakresie handlu hurtowego, sprzedaży detalicznej czy też świadczenia usług. W związku z powyższą działalnością, Spółka będzie podmiotem zobowiązanym do rozliczenia Opłaty.

**Wniosek uzupełnili Państwo o następujące informacje:**

A. W zakresie Napojów z sokiem

1\. Zawartość cukrów wskazana na etykiecie w tabeli wartości odżywczych w przeliczeniu na 100 ml może wynosić:

1) 0 g, lub

2) więcej niż 0 g ale nie więcej niż 5g, lub

3) powyżej 5g.

2\. Napoje z sokiem, o których mowa w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym zawierają Substancje słodzące, o których mowa w rozporządzeniu 1333/2008.

3\. Napoje z sokiem, o których mowa w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym zawierają kofeinę lub taurynę.

Jednocześnie doprecyzowując opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Spółka wnosi o rozpatrzenie przedstawionego przez nią opisu (oraz pytań zawartych we Wniosku) w odniesieniu do następujących wariantów Napojów z sokiem:

I. Napoje o zawartości 0 g cukrów wskazanej na etykiecie w tabeli wartości odżywczych w przeliczeniu na 100 ml, zawierające Substancje słodzące oraz kofeinę lub taurynę,

II. Napoje o zawartości cukrów od 0 g do 5g włącznie na 100 ml, wskazanej na etykiecie w tabeli wartości odżywczych, zawierające Substancje słodzące oraz kofeinę lub taurynę,

III. Napoje o zawartości cukrów powyżej 5g, wskazanej na etykiecie w tabeli wartości odżywczych w przeliczeniu na 100 ml, zawierające Substancje słodzące oraz kofeinę lub taurynę.

B. W zakresie „Napojów z kawą”

1\. Napoje z kawą mogą zawierać wodę, cukier, mleko, Substancje słodzące, o których mowa w rozporządzeniu 1333/2008 oraz inne składniki.

2\. Napar z kawy może stanowić główny składnik Napoju, jak również mogą zdarzyć się sytuacje, gdy napar z kawy nie będzie stanowił głównego składnika Napoju.

3\. W odniesieniu do Napojów z kawą zawartość cukrów wskazana na etykiecie w tabeli wartości odżywczych w przeliczeniu na 100 ml może wynosić

1) 0 g, lub

2) więcej niż 0 g ale nie więcej niż 5g, lub

3) powyżej 5g. 

4\. Napoje z kawą, o których mowa w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym zawierają Substancje słodzące.

5\. Napoje z kawą, o których mowa w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym zawierają taurynę.

Jednocześnie doprecyzowując opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Spółka wnosi o rozpatrzenie przedstawionego przez nią opisu (oraz pytań zawartych we Wniosku) w odniesieniu do następujących wariantów Napojów z kawą:

I. Napoje o zawartości 0 g cukrów wskazanej na etykiecie w tabeli wartości odżywczych w przeliczeniu na 100 ml, zawierające Substancje słodzące oraz kofeinę i taurynę, dla których napar z kawy stanowi główny składnik Napoju,

II. Napoje o zawartości cukrów od powyżej 0 g do 5g włącznie, wskazanej na etykiecie w tabeli wartości odżywczych w przeliczeniu na 100 ml, zawierające Substancje słodzące oraz kofeinę i taurynę, dla których napar z kawy stanowi główny składnik Napoju,

III. Napoje o zawartości cukrów powyżej 5g, wskazanej na etykiecie w tabeli wartości odżywczych w przeliczeniu na 100 ml, zawierające Substancje słodzące oraz kofeinę i taurynę, dla których napar z kawy stanowi główny składnik Napoju,

IV. Napoje o zawartości 0 g cukrów wskazanej na etykiecie w tabeli wartości odżywczych w przeliczeniu na 100 ml, zawierające Substancje słodzące oraz kofeinę i taurynę, dla których napar z kawy nie stanowi głównego składnika Napoju,

V. Napoje o zawartości cukrów od powyżej 0 g do 5g włącznie, wskazanej na etykiecie w tabeli wartości odżywczych w przeliczeniu na 100 ml, zawierające Substancje słodzące oraz kofeinę i taurynę, dla których napar z kawy nie stanowi głównego składnika Napoju,

VI. Napoje o zawartości cukrów powyżej 5g, wskazanej na etykiecie w tabeli wartości odżywczych w przeliczeniu na 100 ml, zawierające Substancje oraz kofeinę i taurynę, dla których napar z kawy nie stanowi głównego składnika Napoju.

C. W zakresie roztworów węglowodanowo-elektrolitowych:

Składniki roztworów węglodowo-elektrolitowych, o których mowa w stanie faktycznym to cukry o wartości powyżej 5g na 100 ml napoju, kofeina lub tauryna oraz substancje słodzące, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1333/2008 z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie dodatków do żywności (Dz. Urz. UE L 354 z 31.12.2008, str. 16, ze zm.), zwanym dalej "rozporządzeniem nr 1333/2008".

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytania nr 1, 5.1, 5.2, 5.3 i 5.4 prawidłowo sformułowano w uzupełnieniu wniosku** **z 13 lipca 2021 r.):**

1\. Czy wyrób w postaci napoju lub syrop będący środkiem spożywczym w świetle przepisów art. 12b ust. 1 Ustawy o zdrowiu publicznym, od którego wprowadzenia na rynek krajowy Spółka będzie zobowiązana do uiszczenia Opłaty oznacza wyrób:

(I) w postaci płynnej przyjmującej kształt naczynia, w którym się znajduje (w przypadku syropu będący gęstą, lepką cieczą służącą do rozcieńczenia),

(II) przeznaczony do picia przez ludzi w celu zaspakajania pragnienia?

2\. Czy do prawidłowego określenia wysokości Opłaty od środków spożywczych, w przypadku Napojów sprzedawanych przez Spółkę, wystarczające będą informacje zamieszczone na etykiecie napojów, tj. informacja, z której wynika czy dany napój zawiera substancje słodzące, kofeinę lub taurynę, a także informacje z tabeli o wartościach odżywczych, w której wskazana jest ilość cukrów w 100 ml napoju?

3\. Czy wystawienie faktury korygującej zmniejszającej ilość sprzedanych napojów, np. w przypadku zwrotów reklamacyjnych, będzie stanowić podstawę do korekty również wysokości Opłaty Wnioskodawcę Opłacie od środków spożywczych i jeśli tak to, w jakim momencie Spółka może uwzględnić takie obniżenie?

W uzupełnieniu wniosku doprecyzowali Państwo, że zadane we wniosku pytanie nr 3 dotyczy okresu przed 1 maja 2021 r.

4\. Czy w przypadku dokonania sprzedaży Wyrobów objętych Opłatą na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, tj. sprzedaży ewidencjonowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, Spółka nie będzie zobowiązana do wykazywania danych, o których mowa w art. 12g ust. 2 pkt 7 lit d. Ustawy o zdrowiu publicznym, w informacji, o której mowa w tym przepisie składanej właściwemu organowi w sprawie opłaty od środków spożywczych?

5.1. Czy w przypadku napoju, który nie zawiera soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego, substancji słodzących, nie jest roztworem węglowodanowo- elektrolitowym, ale zawiera zarówno kofeinę jak i taurynę to stawka wynosi wyłącznie 0,10 zł za litr napoju?

5.2. Czy w przypadku napoju, w którym udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego danego Wyrobu bądź Wyrób jest roztworem węglowodanowo-elektrolitowym, o którym mowa w rozporządzeniu nr 432/2012, a zawartość cukru w tych Wyrobach przekracza 5 g/100 ml, i Wyrób zawiera taurynę lub kofeinę, Opłata od środków spożywczych będzie wyliczana wyłącznie na podstawie zawartości cukru przekraczającej 5 g/100 ml Wyrobu?

5.3. Czy w przypadku napojów, w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego danego Wyrobu bądź Wyrób jest roztworem węglowodanowo-elektrolitowym, o którym mowa w rozporządzeniu nr 432/2012, a zawartość cukru w tych Wyrobach nie przekracza 5 g/100 ml, niemniej Napój zawiera w sobie inne Substancje niż cukry, Opłata od środków spożywczych nie będzie należna?

5.4. Czy napoje wymienione w katalogu napojów określonym w regulacji art. 12b ust. 2 Ustawy o zdrowiu publicznym w całości nie podlegają Opłacie, niezależnie od faktu czy zawierają w swoim składzie jakiekolwiek Substancje inne niż cukry?

**Państwa zdaniem:**

Ad. 1: W świetle przepisów art. 12b ust. 1 Ustawy o zdrowiu publicznym, Napoje należy uznać za wyrób w postaci napoju, od którego wprowadzenia na rynek krajowy Spółka będzie zobowiązana do uiszczenia Opłaty, w przypadku gdy jest:

(I) w postaci płynnej przyjmującej kształt naczynia, w którym się znajdują,

(II) przeznaczony do picia przez ludzi w celu zaspakajania pragnienia.

Natomiast za syrop będący środkiem spożywczym należy uznać wyrób, który jest gęstą, lepką cieczą, który służy do zaspakajania pragnienia, poprzez wypicie napoju powstałego w wyniku rozcieńczenia syropu. W rezultacie Wyroby, które nie są przeznaczone do picia w celu gaszenia pragnienia nie są objęte przedmiotowo Opłatą jak np. dania do spożycia zwyczajowo przez jedzenie a nie picie, a w tym wszelkiego rodzaju zupy, sosy, desery typu budyń czy kisiel oraz płynne lody przeznaczone do samodzielnego zamrożenia przez konsumenta. Analogicznie Opłatą przedmiotowo nie będą objęte Wyroby w żelu, jeśli Wyroby te nie służą zaspokajaniu pragnienia (gdyż na przykład zgodnie z zaleceniami producenta należy je popić dużą ilością wody). Ponadto, oceny właściwości konkretnego Wyrobu pod kątem spełniania przez niego definicji przepisu art. 12b ust. 1 Ustawy należy dokonywać na moment powstania wobec niego obowiązku uiszczenia Opłaty, a więc na moment wprowadzenia go na rynek zgodnie z art. 12a ust. 2 Ustawy. W szczególności, nie można uznać za wyrób w formie napoju lub syrop będący środkiem spożywczym i tym samym nie mogą podlegać Opłacie Wyroby w postaci różnego rodzaju proszków czy tabletek, które są przeznaczone do odtworzenia do postaci płynnej czy rozcieńczania przez konsumenta, czyli ewentualnie uzyskają postać płynną, dopiero po ich sprzedaży przez Spółkę. Takie odtworzenie bowiem w każdym przypadku zależy to od indywidualnego potraktowania takiego Wyrobu przez konsumenta i nie byłoby nawet możliwości prawidłowego ustalenia Opłaty od takiego Wyrobu.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy przepisy Ustawy dotyczące Wyrobów podlegających Opłacie należy rozumieć w ten sposób, że istnieją takie przypadki Wyrobów, które spełniają kryterium klasyfikacji PKWiU określone w art. 12b ust. 1 Ustawy, jak np. wszelkiego rodzaju zupy, sosy, desery typu budyń/ kisiel/ krem, płynne lody przeznaczone do samodzielnego zamrożenia przez konsumenta oraz wyroby w postaci różnego rodzaju proszków, tabletek, czy żeli niemniej nie można uznać ich za wyrób w postaci napoju lub syrop będący środkiem spożywczym zgodnie z przedstawionymi powyżej kryteriami, w związku z czym takie Wyroby nie będą podlegały Opłacie.

Ad. 2: Do prawidłowego określenia wysokości opłaty od środków spożywczych, w przypadku napojów sprzedawanych przez Spółkę, wystarczające będą informacje zamieszczone na etykietach napojów, tj. informacja czy napój zawiera substancje słodzące, kofeinę lub taurynę, a także informacje z tabeli o wartościach odżywczych, w której wskazana jest ilość cukrów w 100 ml napoju. Jedynym wyjątkiem może być sytuacja, kiedy w Napojach będą występować naturalnie Substancje. Informacja o tym, że występują one naturalnie oraz ich ilość może pochodzić z innego źródła np. oświadczenia producenta/dostawcy, specyfikacji produktu, receptury.

Ad. 3: Wystawienie faktury korygującej, na podstawie której nastąpi zmniejszenie ilości sprzedanych Napojów wykazanych pierwotnie w korygowanej fakturze, np. w przypadku zwrotów reklamacyjnych, będzie stanowić podstawę do skorygowania wysokości Opłaty od środków spożywczych. Jednocześnie Spółka uznaje, że momentem, w którym możliwe będzie skuteczne dokonanie korekty rozliczenia Opłaty jest data wystawienia korekty faktury VAT, na podstawie, której skorygowana została pierwotna ilość sprzedanych Napojów. Spółka będzie uprawniona do dokonania korekty rozliczeń Opłaty w okresie za miesiąc, w którym została wystawiona faktura korygująca. Jeśli w danym okresie zobowiązanie Spółki jest niższe od kwoty, o którą może skorygować należną Opłatę to Spółka będzie uprawniona do ubiegania się o zwrot tej nadpłaty zgodnie z postanowieniami Ordynacji podatkowej.

Ad. 4: W przypadku dokonywanej przez Spółkę sprzedaży Napojów, które będą objęte Opłatą od środków spożywczych, na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, tj. sprzedaży ewidencjonowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, o której mowa w art. 111 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. 2020, poz. 106 ze zm.; dalej: „ustawa o VAT”), Spółka nie będzie zobowiązana do wykazywania w informacji, o której mowa w art. 12g ust. 1 pkt 1 Ustawy, danych, o których mowa w art. 12g ust. 2 pkt 7 lit d. Ustawy o zdrowiu publicznym. W szczególności Spółka nie jest zobowiązana do wykazywania faktur zakupu w tej informacji. W informacji zdaniem Spółki należy wykazać jedynie faktury potwierdzające wprowadzenie na rynek krajowy, o którym mowa w art. 12a ust. 2 Ustawy.

Ad. 5: Za prawidłowy należy uznać sposób naliczania Opłaty od środków spożywczych, według którego w sytuacji, gdy:

\- Napój zawiera jednocześnie zarówno kofeinę jak i taurynę, to związana z tym faktem stawka Opłaty wynosi wyłącznie 0,10 zł za litr napoju;

\- Udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego napoju bądź napój jest roztworem węglowodanowo-elektrolitowym, o którym mowa w rozporządzeniu nr 432/2012, a zawartość cukru w tych Napojach przekracza 5 g/100 ml, to opłata od środków spożywczych będzie wyliczana wyłącznie na podstawie zawartości cukru powyżej 5 g/100 ml napoju. W szczególności Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do ustalenia wysokości Opłaty z uwzględnieniem art. 12f ust. 3 Ustawy o zdrowiu publicznym, czyli komponentu wynoszącego 0,10 zł w przeliczeniu na litr napoju, co do zasady należnego w przypadku obecności w Napoju tauryny lub kofeiny;

\- Udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego napoju bądź napój jest roztworem węglowodanowo-elektrolitowym, o którym mowa w rozporządzeniu nr 432/2012, a zawartość cukru w tych Napojach nie przekracza 5 g/100 ml, to Opłata od środków spożywczych nie będzie należna od takiego Napoju, niezależnie od zawartości innych Substancji. W szczególności Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do ustalenia wysokości Opłaty z uwzględnieniem art. 12f ust. 3 Ustawy o zdrowiu publicznym, czyli komponentu wynoszącego 0,10 zł w przeliczeniu na litr napoju, co do zasady należnego w przypadku obecności w Wyrobie tauryny lub kofeiny;

\- W ocenie Wnioskodawcy regulacje art. 12b ust. 2 Ustawy określają wyłączenie przedmiotowe z katalogu wyrobów podlegających Opłacie dla określonego w nim wykazu napojów, o których mowa w art. 12b ust. 1 Ustawy. W praktyce oznacza to, że jeśli Wyrób zawiera się w katalogu napojów określnym w art. 12b ust. 2 Ustawy, wówczas w przypadku dokonania przez Spółkę wprowadzenia na rynek krajowy takich Wyrobów, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany ani do zapłacenia Opłaty, ani wykazania takich Wyrobów w informacji, o której mowa w art. 12g ust. 1 Ustawy, niezależnie od faktu czy zawierają one w swoim składzie jakiekolwiek Substancje inne, niż cukry.

**Uzasadnienie Państwa stanowiska**

Ad. 1: Zgodnie z art. 12b ust. 1 Ustawy o zdrowiu publicznym, za napój, o którym mowa w art. 12a ust. 1 Ustawy, uważa się wyrób w postaci napoju (podkreślenie Wnioskodawcy) oraz syrop będący środkiem spożywczym, ujęty w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32 i 10.89 oraz w dziale 11, w którego składzie znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1 Ustawy, z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie. Niestety Ustawodawca nie zawarł w Ustawie osobno definicji jak należy rozumieć postać napoju oraz jaki wyrób może być uznany za syrop na potrzeby rozstrzygania zakresu przedmiotowego Opłaty. W związku z brakiem ustawowej definicji pojęcia „napój”, aby prawidłowo zinterpretować sformułowanie „wyrób w postaci napoju” czy „syrop” zawarte w powyższej definicji napoju podlegającego Opłacie, w pierwszej kolejności należy ustalić znaczenie językowe tego sformułowania. Wykładnia językowa bowiem jest podstawową wykładnią jaką należy używać zgodnie z zasadami wykładni przepisów prawa. Jedną z zasad wykładni językowej jest, że interpretowanym zwrotom prawnym nie należy nadawać znaczenia odmiennego od potocznego, chyba że istnieją dostateczne racje przypisania im odmiennego znaczenia. W konsekwencji w ocenie Wnioskodawcy należy sięgnąć do znaczenia jakie powszechnie przypisuje się słowu „napój”. Według definicji z:

\- Wielkiego Słownika Języka Polskiego napój to płyn przeznaczony do picia;

\- Słownika Języka Polskiego PWN napój to płyn przeznaczony do picia;

\- Według internetowego Słownika Języka Polskiego napój to płynny środek spożywczy oraz porcja płynu przeznaczonego do picia.

Z kolei „płyn” to według definicji z:

\- Wielkiego Słownika Języka Polskiego „płyn” to substancja tego rodzaju, co woda lub mleko, mająca określoną objętość przyjmująca kształt naczynia, w którym się znajduje;

\- Słownika Języka Polskiego PWN „płyn” to substancja niemająca określonej postaci, przyjmująca kształt zbiornika, do którego jest wprowadzona.

Natomiast według definicji z:

\- Słownika Języka Polskiego PWN przez „picie” rozumie się „to, co się pije”, natomiast słowo „pić” oznacza łykać, wprowadzać płyn do żołądka;

\- Internetowego Słownika Języka Polskiego przez „picie” rozumie się to, co nadaje się do picia, ogólnie o jakimś napoju, płynie, najczęściej pozwalającym na ugaszenie pragnienia.

Powyższe definicje słownikowe jednoznacznie wskazują, że napój należy rozumieć, jako substancję płynną (taką jak woda), która przeznaczona jest do picia, tj. nadająca się do połykania i mająca pełnić funkcję ugaszania pragnienia. Oznacza to, że Wyroby w formie płynnej, które jednak nie są przeznaczone ani do picia ani do gaszenia pragnienia – jak np. lody, które są przeznaczone do samodzielnego zamrożenia przez nabywcę – nie są objęte Opłatą. Według definicji ze Słownika Języka Polskiego PWN „syrop” jest to gęsta, lepka ciecz powstała wskutek gotowania wody, soku itp. z dużą ilością cukru. Zaś „ciecz” to substancja płynna o określonej objętości, ale bez określonej postaci, przybierająca kształt naczynia, w którym się znajduje. W tym miejscu należy zauważyć, że syropy to gęste substancje, które po ich rozcieńczeniu przybierają formę napoju, tym samym odwołując się do omówionego powyżej językowego znaczenia słowa „napój”, należy uznać, że syrop po rozcieńczeniu również pełni funkcję ugaszania pragnienia. W związku z powyższym, zgodnie z zasadami wykładni językowej, Wnioskodawca uważa, że w procesie identyfikacji Wyrobów objętych Opłatą cukrową i określania „wyrobów w postaci napoju”, konieczne jest odniesienie się do definicji słownikowych pojęcia „napój”.

Z tych definicji wynika, że będą to Wyroby, które mają:

\- określoną konsystencję - postać płynną

\- określony sposób spożywania - picie, połykanie

\- przeznaczenie - funkcja ugaszania pragnienia.

Jednocześnie, w odniesieniu do słownikowego znaczenia słowa „syrop”, należy zauważyć, że Wyroby, aby mogły zostać uznane za syrop muszą posiadać określoną konsystencję – płynną o określonym charakterze (gęstym i lepkim) oraz przeznaczenie – funkcja ugaszania pragnienia po ich rozcieńczeniu. W przypadku ewentualnych dalszych wątpliwości, co do znaczenia pojęcia „napój” należy następnie odwołać się do systemowej wykładni przepisów, bowiem pełni ona rolę subsydiarną w stosunku do wykładni językowej, tj. służy przede wszystkim do rozstrzygania wątpliwości, które nasuwa wykładnia językowa.

Dyrektywy wykładni systemowej wskazują, iż należy brać pod uwagę przy interpretacji danego przepisu jego miejsce w tzw. systematyce zewnętrznej aktu prawnego, w którym przepis ten się znajduje (czyli przynależność przepisu do danej gałęzi prawa, czy też norm prawa międzynarodowego, w tym norm prawa europejskiego) oraz w systematyce wewnętrznej (tj. w części ogólnej lub szczególnej aktu, w określonej księdze, tytule lub rozdziale). Produkty gotowe do spożycia przy wykładni systemowej wewnętrznej w ocenie Wnioskodawcy należy w szczególności uwzględnić art. 1 ust. 1a Ustawy o zdrowiu publicznym. Zdaniem Wnioskodawcy analiza tego przepisu ma znaczenie w kontekście Napojów, które w momencie oferowania ich do sprzedaży konsumentowi nie są gotowe do bezpośredniego spożycia przez człowieka (nie są gotowe do wypicia), gdyż wymagają odtworzenia przez dodanie wody przez konsumenta przed spożyciem.

Zgodnie z techniką legislacyjną skoro przepis art. 1 ust. 1a Ustawy jest pierwszym przepisem o Opłacie cukrowej, powinien być on traktowany jako przepis nadrzędny określający ramy od jakich produktów Opłata jest należna i kolejne przepisy powinny być interpretowane w jego świetle. Zgodnie z art. 1 ust. 1a Ustawy o zdrowiu publicznym, Ustawa określa także zasady ustalania i pobierania Opłaty od napojów z dodatkiem substancji o właściwościach słodzących, o których mowa w art. 12a ust. 1 pkt 1 oraz kofeiny lub tauryny w produkcie gotowym do spożycia. W ocenie Wnioskodawcy, szczególne znaczenie dla interpretacji przepisów całej ustawy ma zawarte w powyższym przepisie Ustawy sformułowanie w produkcie „gotowym do spożycia”, które zgodnie ze wskazanymi wcześniej zasadami wykładni przepisów prawnych, w pierwszej kolejności należy rozważyć pod kątem jego znaczenia językowego. Słowo „gotowy” zgodnie z jego definicją z Słownika Języka Polskiego PWN oznacza: całkowicie wykonany lub opracowany i niewymagający żadnych uzupełnień, przygotowany do czegoś, co ma nastąpić, zdecydowany na coś lub skłonny do czegoś, o nieszczęściach, katastrofach: nie do uniknięcia, euf. pijany, pot. martwy, «w połączeniu z bezokolicznikiem wyraża możliwość dokonania się tej czynności, np. Gotów nie wiadomo co pomyśleć». W rozumieniu internetowego Słownika Języka Polskiego oznacza: całkowicie wykonany; dokończony przygotowany, uszykowany; zdecydowany; zdolny do czegoś. Ostatnim słowem, którego znaczenie językowe należy rozważyć jest słowo „spożyć”, które w myśl Słownika Języka Polskiego PWN oznacza: zużytkowanie zakupionych towarów na własne potrzeby, spożyć — spożywać «wprowadzić pokarm, napój przez jamę ustną do żołądka». Natomiast zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego to słowo należy rozumieć jako: wprowadzić pokarm przez jamę ustną do żołądka; zjeść.

Zatem, odczytując językowe znaczenie wyrażenia „produkt gotowy do spożycia”, należy uznać, że:

\- fakt, że produkt ma być „gotowy”, oznacza że powinien on być całkowicie wykonany lub opracowany i niewymagający żadnych uzupełnień, a ponadto przygotowany do czegoś, co ma nastąpić,

\- spożycie, należy rozumieć jako wprowadzenie napoju przez jamę ustną do żołądka.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy Wyrób, który zgodnie z instrukcją producenta przed spożyciem należy odtworzyć przez dodanie wody w zalecanej proporcji nie należy traktować jako gotowy do spożycia w momencie ich sprzedaży konsumentowi.

Wnioskodawca uważa zatem, że art. 1 ust. 1a Ustawy wskazuje, że Opłata ma być ustalana i pobierana od Wyrobów gotowych do spożycia na moment powstania obowiązku jej uiszczenia, czyli na moment wprowadzenia na rynek zgodnie z art. 12a ust. 2 Ustawy. W konsekwencji, jeśli przedmiotem sprzedaży wypełniającej definicje wprowadzenia na rynek krajowy będzie wyrób, który nie jest w postaci płynnej (np. proszku, czy tabletki) to nawet, jeśli może być nazywany napojem na etykiecie przez producenta (z powodu na przykład tego, że jest to produkt przeznaczony do odtworzenia do postaci płynnej przez konsumenta), to Spółka nie będzie zobowiązana do uiszczenia Opłaty z tego tytułu. Dla wykładni systemowej wewnętrznej również znaczenie ma przepis regulujący sposób obliczania Opłaty cukrowej.

Zgodnie z art. 12f ust. 1 Ustawy o zdrowiu publicznym, opłata składa z się następujących części:

1\. 0,50 zł za zawartość cukrów w ilości równej lub mniejszej niż 5 g w 100 ml napoju, lub za zawartość w jakiejkolwiek ilości, co najmniej jednej substancji słodzącej;

2\. 0,05 zł za każdy gram cukrów powyżej 5 g w 100 ml napoju;

\- w przeliczeniu na litr napoju.

Dodatkowo w myśl art. 12f ust. 3 Ustawy o zdrowiu publicznym, napoje zawierające dodatek kofeiny lub tauryny są objęte opłatą w wysokości 0,10 zł w przeliczeniu na litr napoju.

W ocenie Wnioskodawcy, fakt jak skonstruowana jest metoda wyliczania stawki Opłaty, przemawia za tym, że Ustawodawca przez produkty definiowane, jako „napój podlegający Opłacie” rozumiał substancje płynne na moment, kiedy powstaje obowiązek naliczenia tej Opłaty, czyli w momencie wprowadzenia na rynek krajowy. W konsekwencji, należy uznać, że produkty niebędące w formie płynnej/ciekłej na moment wprowadzenia na rynek nie powinny być objęte Opłatą.

Podsumowując powyższe rozważania, zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przepisów art. 12b ust. 1 Ustawy o zdrowiu publicznym, Wyrób należy uznać za wyrób w postaci napoju, od którego wprowadzenia na rynek krajowy Spółka będzie zobowiązana do uiszczenia Opłaty, w przypadku gdy jest:

(i) w postaci płynnej przyjmującej kształt naczynia, w którym się znajdują,

(ii) przeznaczony do picia przez ludzi w celu zaspokajania pragnienia.

Natomiast za syrop będący środkiem spożywczym należy uznać wyrób, który jest gęstą, lepką cieczą, który służy do zaspakajania pragnienia, poprzez wypicie napoju powstałego w wyniku jego rozcieńczenia.

W rezultacie Wyroby, które nie są przeznaczone do picia w celu gaszenia pragnienia, zgodnie z wyżej podaną definicją nie są objęte przedmiotowo Opłatą jak np. dania do spożycia zwyczajowo przez jedzenie a nie picie, a w tym wszelkiego rodzaju zupy, sosy, desery typu budyń czy kisiel oraz płynne lody przeznaczone do samodzielnego zamrożenia przez konsumenta. Analogicznie Opłatą przedmiotowo nie będą objęte Wyroby w żelu, jeśli Wyroby nie służą zaspokajaniu pragnienia (gdyż na przykład zgodnie z zaleceniami producenta należy je popić dużą ilością wody) i nie są produkowane w wyniku odparowania wody/soku z dużą ilością cukru. Ponadto, oceny właściwości konkretnego produktu pod kątem spełniania przez niego definicji przepisu art. 12b ust. 1 Ustawy należy dokonywać na moment powstania wobec niego obowiązku uiszczenia Opłaty, a więc na moment wprowadzenia go na rynek zgodnie z art. 12a ust. 2 Ustawy. W szczególności, nie można uznać za wyrób w formie napoju lub syrop będący środkiem spożywczym i tym samym nie mogą podlegać Opłacie Wyroby w postaci różnego rodzaju proszków czy tabletek, które są przeznaczone do odtworzenia do postaci płynnej przez konsumenta, czyli ewentualnie uzyskają postać płynną, dopiero po ich sprzedaży przez Spółkę. Takie odtworzenie bowiem, w każdym przypadku zależy od indywidualnego potraktowania takiego Wyrobu przez konsumenta i nie byłoby nawet możliwości prawidłowego ustalenia Opłaty od takiego Wyrobu w momencie sprzedaży. Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy przepisy Ustawy dotyczące Wyrobów podlegających Opłacie należy rozumieć w ten sposób, że istnieją takie przypadki Wyrobów, które spełniają kryterium klasyfikacji PKWiU określone w art. 12b ust. 1 Ustawy, jak np. wszelkiego rodzaju zupy, sosy, desery typu budyń/ kisiel/ krem, płynne lody przeznaczone do samodzielnego zamrożenia przez konsumenta oraz wyroby w postaci różnego rodzaju proszków, tabletek, czy żeli niemniej nie można uznać ich za wyrób w postaci napoju lub syrop będący środkiem spożywczym zgodnie z przedstawionymi powyżej kryteriami, w związku z czym takie Wyroby nie będą podlegały Opłacie.

Ad. 2: W myśl art. 12a ust. 1 Ustawy o zdrowiu publicznym, wprowadzanie na rynek krajowy napojów z dodatkiem:

a) cukrów będących monosacharydami lub disacharydami oraz środków spożywczych zawierających te substancje oraz substancji słodzących, o których mowa w Rozporządzenie 1333/2008;

b) kofeiny lub tauryny;

\- podlega Opłacie.

W zakresie obowiązków informacyjnych na temat żywności, zgodnie z art. 9 ust. 1 lit. b oraz rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1169/2011 z dnia 25 października 2011 r. w sprawie przekazywania konsumentom informacji na temat żywności, zmiany rozporządzeń Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1924/2006 i (WE) nr 1925/2006 oraz uchylenia dyrektywy Komisji 87/250/EWG, dyrektywy Rady 90/496/EWG, dyrektywy Komisji 1999/10/WE, dyrektywy 2000/13/WE Parlamentu Europejskiego i Rady, dyrektyw Komisji 2002/67/WE i 2008/5/WE oraz rozporządzenia Komisji (WE) nr 608/2004 Tekst mający znaczenie dla EOG (dalej: „Rozporządzenie 1169/2011”), zgodnie z art. 10-35 i z zastrzeżeniem określonych w niniejszym rozdziale wyjątków obowiązkowe jest podanie następujących danych szczegółowych:

\- wykaz składników oraz

\- informacje o wartości odżywczej.

Z kolei zgodnie z załącznikiem nr 1 do Rozporządzenia 1169/2011, informacja o wartości odżywczej oznacza informację określającą wartość energetyczną lub wartość energetyczną i tylko jeden lub więcej niż jeden spośród następujących składników odżywczych:

\- tłuszcz (kwasy tłuszczowe nasycone, kwasy tłuszczowe jednonienasycone, kwasy tłuszczowe wielonienasycone);

\- węglowodany (cukry, alkohole wielowodorotlenowe, skrobia);

\- sól;

\- błonnik;

\- białko;

\- każda z witamin lub każdy ze składników mineralnych wymienionych w pkt 1 części A załącznika XIII i obecnych w znaczących ilościach zgodnie z określeniem w pkt 2 części A załącznika XIII. Jednocześnie w załączniku nr 1 do Rozporządzenia 1169/2011 w punkcie 8 wskazano, że cukry w informacji o wartości odżywczej oznaczają wszelkie cukry proste i dwucukry obecne w żywności, z wyjątkiem alkoholi wielowodorotlenowych.

Według definicji z Encyklopedii PWN monosacharydy to monocukry, cukry proste, monozy, polihydroksylowe aldehydy (aldozy) i ketony (ketozy), o wzorze sumarycznym CnH2nOn, które podczas hydrolizy nie tworzą prostszych cząsteczek sacharydowych, natomiast disacharydy są to dwucukry, biozy, sacharydy zbudowane z 2 cząsteczek monosacharydów połączonych wiązaniem glikozydowym. W związku z powyższym zdaniem Spółki należy uznać, że ilość monosacharydów oraz disacharydów, w napojach objętych Opłatą od środków spożywczych, może być ustalona na podstawie informacji o wartości odżywczej zamieszczonej na etykiecie danego napoju. W myśl punktu 1 załącznika nr 1 do Rozporządzenia 1333/2008, substancje słodzące to substancje stosowane do nadania środkom spożywczym słodkiego smaku lub stosowane w słodzikach stołowych. Jednocześnie wykaz substancji słodzących został określony w załączniku nr 2 część B do Rozporządzenia 1333/2008. Dodatkowo należy wskazać, że w załączniku nr 3 do Rozporządzenia 1169/2011 wymieniono środki spożywcze, w przypadku których etykietowanie musi zawierać co najmniej jeden dodatkowy rodzaj danych szczegółowych. W punkcie 2 przedmiotowego załącznika określono, że środki spożywcze, zawierające substancję słodzącą lub substancje słodzące dozwolone zgodnie z Rozporządzeniem 1333/2008, muszą zawierać oznaczenie „zawiera substancję(-e) słodzącą(-e); informację tę umieszcza się obok nazwy środka spożywczego”. Z powyższego wynika, że jeśli Wyroby zawierają jakąkolwiek substancję słodzącą, to konieczne jest wskazanie jej na etykiecie. Na tej podstawie Spółka uznaje, że dla celów wyliczenia kwoty należnej Opłaty od środków spożywczych, którą objęte zostaną m.in. napoje zawierające substancje słodzące, o których mowa w Rozporządzeniu 1333/2008, wystarczające będą informacje zamieszczone na etykiecie. W załączniku „unijny wykaz środków aromatyzujących i materiałów źródłowych” do Rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 872/2012 z dnia 1 października 2012 r. w sprawie przyjęcia wykazu substancji aromatycznych przewidzianego rozporządzeniem Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 2232/96, włączenia go do załącznika I do rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1334/2008 oraz uchylenia rozporządzenia Komisji (WE) nr 1565/2000 i decyzji Komisji 1999/217/WE, pod numerem 16.016 wymieniona została kofeina, natomiast pod numerem 16.056 wymieniona została tauryna. Jednocześnie zgodnie z częścią D załącznika nr 7 do Rozporządzenia 1169/2011, w wykazie składników, środki aromatyzujące są określane wyrazami „środek(-ki) aromatyzujący(-e) lub aromat(-y) lub nazwą bardziej szczegółową lub opisem środka aromatyzującego (aromatu), jeżeli składnik aromatyzujący zawiera środki aromatyzujące (aromaty) zdefiniowane w art. 3 ust. 2 lit. b), c), d), e), f), g) i h) rozporządzenia (WE) nr 1334/2008”. Z powyższego wynika, że jeśli Napój zawiera kofeinę bądź taurynę, informacja o tym fakcie jest umieszczona na etykiecie Napoju, w związku z tym Spółka stoi na stanowisku, że i w przypadku identyfikacji kofeiny oraz tauryny w składzie Napoju, dla celów opłaty od środków spożywczych, wystarczające będą informacje pochodzące z etykiety.

Dodatkowo w art. 12d ust. 4 Ustawy o zdrowiu publicznym, w odniesieniu do podmiotu zobowiązanego do uiszczenia opłaty od środków spożywczych określono obowiązek informacyjny, według którego w przypadku gdy skład napoju objętego opłatą od środków spożywczych stanowi element umowy zawartej przez producenta a dotyczącej produkcji tego napoju dla zamawiającego, należy złożyć do właściwego organu informację m.in. o składzie napojów będących przedmiotem umowy, w tym o dodatku kofeiny lub tauryny, substancji słodzących, o których mowa w art. 12a ust. 1 pkt 1, oraz o zawartości cukrów w przeliczeniu na objętość napojów, w zakresie niezbędnym do obliczenia opłaty, zgodnie z ich etykietą (podkreślenie Wnioskodawcy). W ocenie Wnioskodawcy, od wskazanej powyżej reguły będzie istniał wyłącznie jeden wyjątek dotyczący Wyrobów zawierających w swoim składzie Substancje występujące w nich naturalnie, o których mowa w art. 12b ust. 1 Ustawy. Bowiem zgodnie ze znanymi Spółce przepisami prawa, nie ma obowiązku ujawniania informacji o naturalności Substancji na etykietach Napojów.

Biorąc to pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy jedyną drogą uzyskania informacji na temat naturalności Substancji zawartych w Wyrobach, w przypadku gdy nie jest się bezpośrednio ich producentem, będzie uzyskanie ich od producenta lub dostawcy, np. w specyfikacji Wyrobów, recepturze lub specjalnym oświadczeniu. Zdaniem Spółki, w konsekwencji należy uznać, że do prawidłowego określenia wysokości opłaty od środków spożywczych, w przypadku Wyrobów sprzedawanych przez Spółkę, wystarczające będą informacje zamieszczone na ich etykietach, tj. informacja czy Napój zawiera substancje słodzące, kofeinę lub taurynę, a także informacje z tabeli o wartościach odżywczych, w której wskazana jest ilość cukrów w 100 ml napoju. Natomiast jedynym wyjątkiem będą Wyroby zawierające w swoim składzie Substancje występujące w nich naturalnie, gdyż nie ma obowiązku ujawniania informacji o naturalności Substancji na etykietach Napojów. Wobec takich Napojów, w przypadku gdy Spółka będzie stosowała wyłączenie z objęcia Opłatą Substancji naturalnie występujących w Wyrobach przewidzianego w art. 12b ust. 1 Ustawy, Wnioskodawca będzie musiał oprzeć się na informacjach dostarczonych przez producenta lub dostawcę takich Wyrobów, np. w ich specyfikacji lub specjalnym oświadczeniu.

Ad. 3: Jak już Spółka wskazywała, zgodnie z art. 12a ust. 1 Ustawy o zdrowiu publicznym, wprowadzanie na rynek krajowy napojów z dodatkiem:

\- cukrów będących monosacharydami lub disacharydami oraz środków spożywczych zawierających te substancje oraz substancji słodzących, o których mowa Rozporządzeniu 1333/2008;

\- kofeiny lub tauryny;

\- podlega Opłacie od środków spożywczych.

Z kolei w myśl art. 12a ust. 2 Ustawy, przez wprowadzenie na rynek krajowy napojów, o których mowa w ust. 1 Ustawy, rozumie się sprzedaż napojów przez podmioty obowiązane do zapłaty opłaty, o których mowa w art. 12d ust. 1 Ustawy, do pierwszego punktu, w którym jest prowadzona sprzedaż detaliczna oraz sprzedaż detaliczna napojów przez: producenta, podmiot, o którym mowa w art. 12d ust. 1 pkt 2 Ustawy, podmiot nabywający napoje w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub importera napoju, albo sprzedaż w przypadku, o którym mowa w art. 12e ust. 3 Ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 12a ust. 3 Ustawy o zdrowiu publicznym, przez sprzedaż detaliczną, o której mowa w art. 12a ust. 2 Ustawy, rozumie się dokonywanie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w ramach działalności gospodarczej zbywcy, odpłatnego zbywania towarów konsumentom na podstawie umowy zawartej:

\- w lokalu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 maja 2014 r. o prawach konsumenta (Dz.U. z 2020 r. poz. 287 ze zm.; dalej: „ustawy o prawach konsumenta”);

\- poza lokalem przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy o prawach konsumenta;

\- także w przypadku, gdy zbywaniu towaru towarzyszy świadczenie usługi odrębnie niezaewidencjonowanej.

W ocenie Wnioskodawcy, z powyższych przepisów Ustawy wynika, że obowiązek uiszczenia Opłaty od środków spożywczych przez Spółkę może powstać wyłącznie w odniesieniu do dokonywanych przez Wnioskodawcę transakcji sprzedaży:

(i) na rzecz podmiotu prowadzącego sprzedaż detaliczną,

(ii) detalicznej Napojów, lub

(iii) na rzecz podmiotu prowadzącego jednocześnie sprzedaż detaliczną oraz hurtową.

W związku z powyższym, Spółka uznaje, że w sytuacji wystawienia faktury korygującej zmniejszającej ilość Napojów wskazanych w pierwotnej fakturze dokumentującej sprzedaż Napojów w związku, z którą Wnioskodawca był zobowiązany do uiszczenia Opłaty, zdarzenie takie należy interpretować w ten sposób, że w efekcie wystawienia faktury korygującej in minus, nie doszło do wprowadzenia na rynek Napojów w ilości, o którą została skorygowana faktura. Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z art. 12j Ustawy o zdrowiu publicznym, do opłaty od środków spożywczych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. 2020, poz. 1325 ze zm.; dalej: „Ordynacja podatkowa”). W myśl art. 72 § 1 ust. 1 Ordynacji podatkowej, za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Z kolei zgodnie z art. 73 § 1 ust. 1 Ordynacji podatkowej, nadpłata powstaje, z zastrzeżeniem art. 73 § 2 Ordynacji podatkowej, z dniem zapłaty przez podatnika podatku należnego lub w wysokości większej od należnej. W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że z chwilą wystawienia faktury korygującej, na podstawie której nastąpi zmniejszenie ilości sprzedanych Napojów wykazanych pierwotnie w korygowanej fakturze, np. w przypadku zwrotów reklamacyjnych, po stronie Spółki powstanie nadpłata w Opłacie od środków spożywczych, co z kolei spowoduje, że Spółka będzie uprawniona do dokonania korekty rozliczeń Opłaty w okresie za miesiąc, w którym została wystawiona faktura korygująca. Jeśli w danym okresie zobowiązanie Spółki jest niższe od kwoty, o którą może skorygować należną Opłatę to Spółka będzie uprawniona do ubiegania się o zwrot tej nadpłaty zgodnie z postanowieniami Ordynacji podatkowej.

Ad. 4: Zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy tacy jak Spółka dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących. Wobec powyższego w przypadkach takiej sprzedaży, Wnioskodawca nie wystawia na rzecz nabywców faktur.

Natomiast zgodnie z art. 12g ust. 1 pkt 1 Ustawy o zdrowiu publicznym, podmioty obowiązane do zapłaty Opłaty, o których mowa w art. 12d ust. 1 Ustawy, są obowiązane składać w postaci elektronicznej informację, opatrzoną podpisem kwalifikowanym, według wzoru, o którym mowa w art. 12g ust. 3 Ustawy, organowi właściwemu w sprawie opłaty za pośrednictwem systemu informatycznego ministra właściwego do spraw finansów publicznych (dalej: „Informacja”).

W myśl art. 12g ust. 2 pkt 7 lit. d Ustawy o zdrowiu publicznym, Informacja zawiera m.in. numery faktur, daty ich wystawienia, odpowiednio NIP dostawcy albo nabywcy oraz numery partii towaru, jeżeli nie są zawarte na fakturze (podkreślenie Wnioskodawcy).

Mając na uwadze brzmienie powyższych przepisów, w związku z faktem, że ustawodawca wśród danych wymaganych do wskazania w Informacji nie określił danych innych, niż wynikające z faktur, w tym w szczególności związanych ze sprzedażą Napojów dokumentowaną za pomocą kasy rejestrującej i paragonów, zdaniem Spółki, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wykazywania w Informacji danych, o których mowa w art. 12g ust. 2 pkt 7 lit d. Ustawy o zdrowiu publicznym. Gdyby podmioty zobowiązane do zapłacenia Opłaty oraz złożenia związanej z tym Informacji były zobowiązane do wykazania w tej Informacji danych innych niż dotyczące faktur, racjonalny ustawodawca w art. 12g ust. 2 pkt 7 lit. d Ustawy wprowadziłby stosowną alternatywę dla danych wynikających z faktur. Dokładnie taką technikę legislacyjną wykorzystał ustawodawca w przypadku wprowadzonej do polskiego porządku prawnego również przez Ustawę wprowadzającą, opłaty, o której mowa w art. 92 ust. 11 ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2277 ze zm.; dalej: „Ustawa o wychowaniu w trzeźwości”). W przypadku tej opłaty i danych wymaganych do przekazania w odpowiedniej informacji, ustawodawca w art. 92 ust. 18 pkt 6 Ustawy o wychowaniu w trzeźwości, określił, że informacja ta zawiera m.in. „numery faktur lub innych dokumentów (podkreślenie Wnioskodawcy) potwierdzających zaopatrzenie w napoje, o których mowa w ust. 11, daty ich wystawienia oraz odpowiednio NIP dostawcy albo nabywcy”.

Porównując ze sobą te dwa zapisy ustawowe dotyczące dwóch różnych opłat, niemniej wprowadzonych jedną Ustawą wprowadzającą, zdaniem Spółki oczywiste jest, że gdyby w przypadku Opłaty od środków spożywczych ustawodawca oczekiwał przekazania w Informacji danych z dokumentów innych niż faktury, wskazałby on wprost na taki obowiązek, tak jak uczynił to w przypadku Ustawy o wychowaniu w trzeźwości. Jednocześnie, należy wskazać, że obowiązek uiszczenia Opłaty może powstać po stronie Spółki wyłącznie w odniesieniu do dokonywanej przez Wnioskodawcę sprzedaży Napojów, wobec czego, Spółka będzie zobowiązana do umieszczania danych w informacji, o której mowa w art. 12g ust. 1 pkt 1 Ustawy, w szczególności te, o których mowa w art. 12g ust. 2 pkt 7 lit d. Ustawy o zdrowiu publicznym, wyłącznie w odniesieniu do faktur sprzedażowych, tzn. dokumentujących dokonywane przez Spółkę transakcje sprzedaży Wyrobów na rzecz ich nabywców (klientów Wnioskodawcy), które będą stanowiły wprowadzenie na rynek krajowy. W szczególności, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wskazywania informacji dotyczących faktur dokumentujących nabycie Napojów przez Spółkę, gdyż w odniesieniu do takich czynności w żadnym przypadku na Spółce nie może ciążyć obowiązek uiszczenia Opłaty, gdyż nie są one związane z dokonaniem przez Wnioskodawcę wprowadzenia Napojów na rynek krajowy. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że w przypadku dokonywanej przez Spółkę sprzedaży Napojów, które będą objęte Opłatą od środków spożywczych, na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, tj. sprzedaży ewidencjonowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, Spółka nie będzie zobowiązana do wykazywania w Informacji danych, o których mowa w art. 12g ust. 2 pkt 7 lit. d Ustawy o zdrowiu publicznym. W Informacji powinny zostać zaraportowane jedynie faktury potwierdzające wprowadzenie na rynek krajowy w rozumieniu art. 12a ust. 2 Ustawy.

Ad. 5: Zgodnie z art. 12f ust. 1 Ustawy o zdrowiu publicznym, na wysokość Opłaty od środków spożywczych składają się następujące części:

1) 0,50 zł za zawartość cukrów w ilości równej lub mniejszej niż 5 g w 100 ml napoju, lub za zawartość w jakiejkolwiek ilości co najmniej jednej substancji słodzącej, o których mowa w rozporządzeniu nr 1333/2008;

2) 0,05 zł za każdy gram cukrów powyżej 5 g w 100 ml napoju;

\- w przeliczeniu na litr napoju.

Z kolei w myśl art. 12f ust. 3 Ustawy, napoje zawierające dodatek kofeiny lub tauryny są objęte Opłatą od środków spożywczych w wysokości 0,10 zł w przeliczeniu na litr napoju.

W ocenie Spółki nie można mieć wątpliwości, że Ustawa przewiduje jedną Opłatę, która może być należna w przypadku wprowadzenia na rynek krajowy Wyrobów, choć na jej wysokość może wpływać kilka czynników składowych dotyczących dodatku:

(i) cukrów,

(ii) substancji słodzących,

(iii) kofeiny lub tauryny.

Wynika to z art. 12a ust.1 Ustawy, gdzie sam Ustawodawca wskazuje, że wprowadzenie na rynek krajowy napojów z Substancjami podlega opłacie zwanej dalej „opłatą”. Gdyby należało odczytywać, że istnieje osobna opłata od cukrów i substancji słodzących oraz osobna od tauryny i kofeiny to Ustawodawca powinien był w tym przepisie użyć liczby mnogiej, czego nie zrobił. Zatem Wyroby, które zawierają przykładowo zarówno cukry, jak i kofeinę oraz taurynę podlegają jednej Opłacie, która ma po prostu dwie składowe – część wynikającą z zawartości cukru oraz część wynikającą z zawartości kofeiny i tauryny. Nie może być w żadnym przypadku mowy o dwóch osobnych Opłatach w takim przypadku. Co więcej, zdaniem Spółki, z analizy wskazanych powyżej przepisów Ustawy jednoznacznie wynika, że Napoje zawierające w swoim składzie kofeinę lub taurynę objęte są Opłatą od środków spożywczych w wysokości 0,10 zł w przeliczeniu na litr Napoju. Tym samym, zastosowana konstrukcja logiczna przepisu art. 12f ust. 3 Ustawy wynikająca z użycia spójnika „lub” wskazuje, że co do zasady Opłata od litra Napoju będzie wynosić 0,10 zł w przypadku, gdy będzie on zawierał (i) kofeinę, (ii) taurynę, lub (iii) obie te substancje naraz.

Nie można uznać, iż część Opłaty naliczana od zawartości kofeiny i tauryny powinna być naliczona podwójnie w przypadku, gdy obie te Substancje znajdują się w napoju.

Natomiast w zakresie obliczania Opłaty od napojów w przypadku napojów:

\- w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego;

\- będących roztworami węglowodanowo-elektrolitowymi, o których mowa w rozporządzeniu nr 432/2012,

gdy zawartość cukrów w tych przypadkach przekroczy 5g w przeliczeniu na 100 ml napoju zdaniem Spółki art. 12f Ustawy nie można odczytywać w oderwaniu od pozostałych przepisów regulujących Opłatę.

Należy przede wszystkim podkreślić, że art. 12f Ustawy jest przepisem stricte określającym sposób kalkulacji Opłaty. Co prawda posługuje się słowem „napój” jednak brak jest jakichkolwiek przesłanek, aby odczytywać przepis art. 12f Ustawy jako przepis szczególny względem przepisów określających przedmiot podlegania Opłacie, tj. art. 12a i 12b Ustawy, który w jakiś sposób miałby zmieniać zakres przedmiotowy Opłaty - zawężać bądź rozszerzać definicję jej przedmiotu. Zatem znaczenie użytego w art. 12f Ustawy słowa „napój” nie można odczytywać w oderwaniu od definicji napoju i sensu tej definicji, które zostały sformułowane przez Ustawodawcę we wcześniejszych przepisach. W konsekwencji również nie można pominąć katalogu wyłączeń z definicji napojów objętych Opłatą zawartych w regulacjach art. 12b ust. 2 Ustawy. W szczególności jeśli Wyrób spełnia kryteria i znajduje się na liście wyłączeń to Spółka nie będzie miała obowiązku, aby wobec takich Napojów rozliczać Opłatę w zakresie zawartych w nich substancji słodzących, tauryny lub kofeiny.

Zgodnie z art. 12b ust. 2 Ustawy opłacie nie podlega wprowadzenie na rynek takich napojów. Skoro Ustawodawca wskazał, że nie podlega Opłacie, to zdaniem Spółki żaden z elementów Opłaty nie może być naliczany, nawet jeśli takie Napoje miałyby dodatek Substancji.

Na liście wyłączeń znajdują się m.in. napoje:

\- w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego;

\- będących roztworami węglowodanowo-elektrolitowymi, o których mowa w rozporządzeniu nr 432/2012;

zawierające w sobie cukry w ilości mniejszej lub równej 5 g w przeliczeniu na 100 ml napoju.

W ocenie Spółki w przypadku powyższych napojów decydującym o wystąpieniu w ich przypadku obowiązku uiszczenia Opłaty (art. 12b ust. 2 Ustawy) oraz jej wysokości (art. 12f ust. 7 Ustawy) jest wyłącznie ilość zawartych w nich cukrów. W szczególności, wpływu na objęcie Opłatą takich Napojów nie ma fakt czy zawierają one pozostałe Substancje: słodzące, kofeinę lub taurynę. Zatem, skoro Ustawodawca zdecydował się zupełnie pominąć Substancje inne niż cukry podczas określania czy taki Napój podlega Opłacie, czy też nie (wyłączenie przedmiotowe w art. 12b ust. 2 Ustawy), należy przyjąć, że Substancje te (inne niż cukry) nie mają znaczenia dla nakładania Opłaty na Napoje oraz jej wysokość. Konsekwentnie, skoro jakiś czynnik należy pominąć zupełnie przy definiowaniu przedmiotu Opłaty, gdyż jest bez znaczenia dla jej nałożenia, nie można na dalszym etapie zakładać, że od tego czynnika została uzależniona wysokość Opłaty. Takie założenie byłoby sprzeczne z zasadą racjonalnego Ustawodawcy. W efekcie Substancje inne niż cukry występujące we wskazanych Napojach nie mogą być czynnikiem powodującym naliczanie bądź zwiększenie wysokości Opłaty. Próba takiego odczytywania przepisów oznaczałaby, że w przypadku omawianych Napojów zawierających jedynie Substancje inne niż cukry, również należy pobrać Opłatę. Co jest oczywistym zaprzeczeniem dla sensu przepisów określających wyłączenie z objęcia Opłatą zawartego w art. 12b ust. 2 pkt 5 oraz 6 Ustawy.

Taką wykładnię potwierdza w ocenie Spółki brzmienie art. 12f ust. 7 Ustawy o zdrowiu publicznym, zgodnie z którym napoje:

\- w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego;

\- będące roztworami węglowodanowo-elektrolitowymi, o których mowa w rozporządzeniu nr 432/2012;

\- zawierające powyżej 5 g cukrów w 100 ml napoju są objęte wyłącznie częścią opłaty od środków spożywczych, która wynosi 0,05 zł za każdy gram cukrów powyżej 5 g w 100 ml napoju.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji gdy wymienione wyżej rodzaje Napojów (w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego oraz będące roztworami węglowodanowo - elektrolitowymi, o których mowa w rozporządzeniu nr 432/2012) będą zwierać w swoim składzie jednocześnie kofeinę oraz taurynę, przy ustalaniu wysokości Opłaty należnej w przypadku ich wprowadzenia przez Spółkę na rynek, należy wziąć pod uwagę jedynie część Opłaty, o której mowa w art. 12f ust. 1 pkt 2 Ustawy wynoszącą 0,05 zł za każdy gram cukrów powyżej 5 g w 100 ml napoju, w przeliczeniu na litr Napoju. W takiej sytuacji, w szczególności Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do ustalenia wysokości Opłaty z uwzględnieniem art. 12f ust. 3 Ustawy o zdrowiu publicznym, czyli komponentu wynoszącego 0,10 zł w przeliczeniu na litr napoju, co do zasady należnego w przypadku obecności w Napojach tauryny lub kofeiny. Te Substancje bowiem nie mają znaczenia dla uznania tych Napojów za podlegające Opłacie. Jednocześnie, w świetle powyższych rozważań dotyczących regulacji art. 12b ust. 2 Ustawy, rozpatrując ich wpływ na rozliczenia Opłaty w przypadku gdy jakiś Wyrób został wymieniony w tym przepisie, zdaniem Wnioskodawcy, w takiej sytuacji, taki Wyrób podlega przedmiotowemu wyłączeniu z Opłaty. W szczególności przepisu art. 12b ust. 2 Ustawy nie można rozumieć w ten sposób, że dotyczy on wyłączenia z zakresu przedmiotowego Opłaty, ale wyłącznie w jakiejś części, np. dotyczącej cukrów zawartych w Wyrobach. Brzmienie tego przepisu, jednoznacznie wskazuje bowiem, że Opłacie (a więc Opłacie jako całości) nie podlega wprowadzenie na rynek krajowy określonych napojów. Ustawa w żadnym momencie nie wprowadza rozgraniczenia ani podziału Opłaty. Już w art. 12a ust. 1 ustawodawca zdecydował się na określenie, iż wprowadzenie na rynek krajowy napojów zawierających Substancje (a więc wszystkie Substancje wymienione w tym przepisie) jest objęte Opłatą (jedną Opłatą, niezależnie od Substancji zawartych w takich napojach).

Podsumowując powyższe ustalenia, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że prawidłowy jest sposób naliczania Opłaty od środków spożywczych, według którego w sytuacji, gdy:

\- Napój zawiera jednocześnie zarówno kofeinę jak i taurynę, to związana z tym faktem stawka Opłaty wynosi wyłącznie 0,10 zł za litr napoju; oraz

\- Udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego napoju bądź napój jest roztworem węglowodanowo-elektrolitowym, o którym mowa w rozporządzeniu nr 432/2012, a zawartość cukru w tych Napojach przekracza 5 g/100 ml, to opłata od środków spożywczych będzie wyliczana wyłącznie na podstawie zawartości cukru powyżej 5 g/100 ml napoju. W szczególności Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do ustalenia wysokości Opłaty z uwzględnieniem art. 12f ust. 3 Ustawy o zdrowiu publicznym, czyli komponentu wynoszącego 0,10 zł w przeliczeniu na litr napoju, co do zasady należnego w przypadku obecności w Napoju tauryny lub kofeiny.

\- Udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego napoju bądź napój jest roztworem węglowodanowo-elektrolitowym o którym mowa w rozporządzeniu nr 432/2012, a zawartość cukru w tych Napojach nie przekracza 5 g/100 ml, to Opłata od środków spożywczych nie będzie należna od takiego Napoju, niezależnie od zawartości innych Substancji. W szczególności Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do ustalenia wysokości Opłaty z uwzględnieniem art. 12f ust. 3 Ustawy o zdrowiu publicznym, czyli komponentu wynoszącego 0,10 zł w przeliczeniu na litr napoju, co do zasady należnego w przypadku obecności w Wyrobie tauryny lub kofeiny.

\- Wyrób znajduje się w wykazie określonym w art. 12b ust. 2 Ustawy, jest on przedmiotowo wyłączony z Opłaty. Oznacza to, że w przypadku dokonania przez Spółkę wprowadzenia na rynek krajowy takich Wyrobów, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany ani do zapłacenia Opłaty ani wykazania takich Wyrobów w informacji, o której mowa w art. 12g ust. 1 Ustawy, niezależnie od tego jakie Substancje są w nich zawarte.

**Interpretacja indywidualna**

Po rozpatrzeniu Państwa wniosku z 15 kwietnia 2021 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 2 sierpnia 2021 r. wydał interpretację indywidualną nr 0111-KDSB1-1.4019.46.2021.3.WF, w której uznał Państwa stanowisko, w zakresie:

\- uznania za napój lub syrop w rozumieniu art. 12b ust. 1 ustawy, wyrobu w postaci płynnej przeznaczonego do picia przez ludzi w celu zaspokajania pragnienia – **za nieprawidłowe,**

\- określania wysokości opłaty od środków spożywczych na postawie danych dotyczących zawartości substancji słodzących, kofeiny lub tauryny, zamieszczonych na etykiecie z wyjątkiem substancji występujących w nich naturalnie o których to informacja będzie pochodzić od producenta – **za nieprawidłowe**,

\- korekty informacji oraz ubiegania się o zwrot opłaty w przypadku zwrotu napojów **za nieprawidłowe**,

\- braku obowiązku wykazywania w elektronicznej informacji, o której mowa w art. 12g ustawy, danych, o których mowa w art. 12g ust. 2 pkt 7 lit d. ustawy, w przypadku sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, tj. sprzedaży ewidencjonowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej – **za prawidłowe**,

\- sposobu naliczania opłaty w przypadku napoju, który nie zawiera soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego, substancji słodzących, nie jest roztworem węglowodanowo-elektrolitowym, ale zawiera zarówno kofeinę jak i taurynę – **za prawidłowe,**

\- sposobu naliczania opłaty w przypadku napoju, w którym udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego bądź jest roztworem węglowodanowo-elektrolitowym, o którym mowa w rozporządzeniu nr 432/2012, a zawartość cukru w tych wyrobach przekracza 5 g/100 ml i zawiera taurynę lub kofeinę – **za nieprawidłowe**,

\- sposobu naliczania opłaty w przypadku napoju, w którym udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego danego Wyrobu bądź Wyrób jest roztworem węglowodanowo-elektrolitowym, o którym mowa w rozporządzeniu nr 432/2012, a zawartość cukru w tych Wyrobach nie przekracza 5 g/100 ml i zawiera taurynę lub kofeinę – **za nieprawidłowe,**

\- wyłączenia z opłaty sprzedaży w przypadku wprowadzenia na rynek krajowy produktów o których mowa w art. 12b. ust. 2 ustawy – **za nieprawidłowe.**

Interpretację doręczono Państwu (…) r.

**Skarga na interpretację indywidualną**

Pismem z (…) r. wnieśli Państwo skargę na ww. interpretację (….).

Zarzuty podniesione przez Państwa w skardze dotyczyły uznania przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej za nieprawidłowe Państwa stanowiska w następującym zakresie:

1) uznania za napój lub syrop w rozumieniu art. 12b ust. 1 ustawy wyrobu w postaci płynnej przeznaczonego do picia przez ludzi w celu zaspokajania pragnienia (pytanie oznaczone nr 1);

2) określenia wysokości opłaty od środków spożywczych na podstawie danych dotyczących zawartości substancji słodzących, kofeiny lub tauryny, zamieszczonych na etykiecie z wyjątkiem substancji występujących w nich naturalnie o których to informacja będzie pochodzić od producenta (pytanie oznaczone nr 2);

3) sposobu naliczenia opłaty w przypadku napoju, w którym udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego bądź jest roztworem węglowodanowo-elektrolitowym, o którym mowa w rozporządzeniu nr 432/2012, a zawartość cukru w tych wyrobach przekracza 5g/100 ml i zawiera taurynę lub kofeinę (pytanie oznaczone nr 5.2);

4) sposobu naliczenia opłaty w przypadku napoju, w którym udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego danego wyrobu bądź wyrób jest roztworem węglowodanowo-elektrolitowym, o którym mowa w rozporządzeniu nr 432/2012, a zawartość cukru w tych wyrobach nie przekracza 5g/100 ml i zawiera taurynę lub kofeinę (pytanie oznaczone nr 5.3);

5) wyłączenia z opłaty sprzedaży w przypadku wprowadzenia na rynek krajowy produktów, o których mowa w art. 12b ust. 2 ustawy (pytanie oznaczone nr 5.4).

W skardze wnieśli Państwo o:

1) Na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. - uchylenie zaskarżonej Interpretacji prawa podatkowego w całości i rozpoznanie skargi przez Wojewódzki Sąd Administracyjny;

2) Na podstawie art. 200 p.p.s.a. - zasądzenie na rzecz Skarżącej od Dyrektora Krajowej Administracji Skarbowej kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych;

3) Na podstawie art. 90 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 15zzs 4 ust. 2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych - rozpoznanie sprawy na rozprawie przy użyciu urządzeń technicznych umożliwiających przeprowadzenie jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku.

**Postępowanie przed sądami administracyjnymi**

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu – wyrokiem z 26 maja 2022 r., sygn. akt I SA/Po 814/21 oddalił skargę.

Od wyroku WSA w Poznaniu wnieśli Państwo skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 1 marca 2023 r., sygn. akt III FSK 1278/22:

1) uchylił zaskarżony wyrok w całości,

2) uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną w całości,

3) zasądził od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz S.A. kwotę 1360 (słownie: tysiąc trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym wyroku orzekł, że skarga kasacyjna jest częściowo zasadna.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego wpłynął do Organu (…) r.

**Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku**

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.), zwanej dalej PPSA:

ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

W związku z brzmieniem powołanego powyżej przepisu:

\- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku;

\- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, w zakresie:

\- uznania za napój lub syrop w rozumieniu art. 12b ust. 1 ustawy, wyrobu w postaci płynnej przeznaczonego do picia przez ludzi w celu zaspokajania pragnienia – **jest nieprawidłowe,**

\- określania wysokości opłaty od środków spożywczych na podstawie informacji umieszczonych na etykiecie produktu dotyczących zawartości substancji słodzących, kofeiny lub tauryny, a także informacji z tabeli wartości odżywczych, w której wskazana jest ilość cukrów w 100 ml napoju – **jest prawidłowe,**

\- korekty informacji oraz ubiegania się o zwrot opłaty w przypadku zwrotu napojów **jest nieprawidłowe**,

\- braku obowiązku wykazywania w elektronicznej informacji, o której mowa w art. 12g ustawy, danych, o których mowa w art. 12g ust. 2 pkt 7 lit d. ustawy, w przypadku sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, tj. sprzedaży ewidencjonowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej – **jest prawidłowe**,

\- sposobu naliczania opłaty w przypadku napoju, który nie zawiera soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego, substancji słodzących, nie jest roztworem węglowodanowo-elektrolitowym, ale zawiera zarówno kofeinę jak i taurynę – **jest prawidłowe,**

\- sposobu naliczania opłaty w przypadku napoju, w którym udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego bądź jest roztworem węglowodanowo-elektrolitowym, o którym mowa w rozporządzeniu nr 432/2012, a zawartość cukru w tych wyrobach przekracza 5 g/100 ml i zawiera taurynę lub kofeinę – **jest nieprawidłowe**,

\- sposobu naliczania opłaty w przypadku napoju, w którym udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego danego Wyrobu bądź Wyrób jest roztworem węglowodanowo-elektrolitowym, o którym mowa w rozporządzeniu nr 432/2012, a zawartość cukru w tych Wyrobach nie przekracza 5 g/100 ml i zawiera taurynę lub kofeinę – **jest nieprawidłowe,**

\- wyłączenia z opłaty sprzedaży w przypadku wprowadzenia na rynek krajowy produktów o których mowa w art. 12b. ust. 2 ustawy – **jest nieprawidłowe.**

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na wstępie należy zaznaczyć, że interpretację oparto na przepisach prawa obowiązujących w dniu wydania uchylonej interpretacji indywidualnej, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 marca 2023 r., sygn. akt III FSK 1278/22.

Zgodnie z art. 12a ust. 1 ustawy z 11 września 2015 r. o zdrowiu publicznym (Dz. U. z 2022 r. poz. 1608), zwanej dalej ustawą,

wprowadzanie na rynek krajowy napojów z dodatkiem:

1) cukrów będących monosacharydami lub disacharydami oraz środków spożywczych zawierających te substancje oraz substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1333/2008 z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie dodatków do żywności (Dz. Urz. UE L 354 z 31.12.2008, str. 16, z późn. zm.) zwanym dalej "rozporządzeniem nr 1333/2008",

2) kofeiny lub tauryny

\- podlega opłacie.

Stosownie do art. 12a ust. 2 ustawy:

przez wprowadzenie na rynek krajowy napojów, o których mowa w ust. 1, rozumie się sprzedaż napojów przez podmioty obowiązane do zapłaty opłaty, o których mowa w art. 12d ust. 1, do pierwszego punktu, w którym jest prowadzona sprzedaż detaliczna oraz sprzedaż detaliczna napojów przez: producenta, podmiot, o którym mowa w art. 12d ust. 1 pkt 2, podmiot nabywający napoje w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importera napoju, albo sprzedaż w przypadku, o którym mowa w art. 12e ust. 3.

W myśl art. 12b ust. 1 ustawy:

za napój, o którym mowa w art. 12a ust. 1, uważa się wyrób w postaci napoju oraz syrop będący środkiem spożywczym, ujęty w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32 i 10.89 oraz w dziale 11, w którego składzie znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1, z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie.

Na podstawie art. 12d ust. 1 ustawy,

obowiązek zapłaty opłaty ciąży na osobie fizycznej, osobie prawnej oraz jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej będącej:

1) podmiotem sprzedającym napoje do punktów sprzedaży detalicznej albo prowadzącym sprzedaż detaliczną napojów w przypadku: producenta, podmiotu nabywającego napoje w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importera napoju;

2) zamawiającym, w przypadku gdy skład napoju objętego opłatą stanowi element umowy zawartej przez producenta a dotyczącej produkcji tego napoju dla zamawiającego.

Jak stanowi art. 12e ust. 1 ustawy:

obowiązek zapłaty opłaty powstaje z dniem wprowadzenia na rynek krajowy napoju, o którym mowa w art. 12a ust. 1.

Z kolei zgodnie z art. 12e ust. 3, że:

obowiązek zapłaty opłaty ciąży na podmiocie sprzedającym napoje, o których mowa w art. 12a ust. 1, podmiotowi prowadzącemu jednocześnie sprzedaż detaliczną oraz hurtową. W takim przypadku opłatę odprowadza się od wszystkich sprzedanych temu podmiotowi napojów objętych opłatą.

W myśl art. 12f ustawy:

1\. Na wysokość opłaty składają się następujące części:

1) 0,50 zł za zawartość cukrów w ilości równej lub mniejszej niż 5 g w 100 ml napoju, lub za zawartość w jakiejkolwiek ilości co najmniej jednej substancji słodzącej, o których mowa w rozporządzeniu nr 1333/2008,

2) 0,05 zł za każdy gram cukrów powyżej 5 g w 100 ml napoju

\- w przeliczeniu na litr napoju.

2\. Wysokość opłaty dla napojów zawierających powyżej 5 g cukrów w 100 ml napoju stanowi sumę części, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i 2, z wyłączeniem ust. 7.

3\. Napoje zawierające dodatek kofeiny lub tauryny są objęte opłatą w wysokości 0,10 zł w przeliczeniu na litr napoju.

4\. Wysokość opłaty dla napojów zawierających substancje, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lub 2, oraz kofeinę lub taurynę stanowi odpowiednio sumę części, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lub 2, oraz opłaty, o której mowa w ust. 3.

5\. Do obliczenia opłaty zawartość cukrów w 100 ml napoju jest zaokrąglana w górę do pełnego grama.

6\. Maksymalna wysokość opłaty wynosi 1,2 zł w przeliczeniu na 1 litr napoju.

7\. Napoje:

1) w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego,

2) będące roztworami węglowodanowo-elektrolitowymi, o których mowa w rozporządzeniu nr 432/2012

\- zawierające powyżej 5 g cukrów w 100 ml napoju są objęte wyłącznie częścią opłaty, o której mowa w ust. 1 pkt 2.

8\. Kwotę należnej opłaty pomniejsza się o kwotę opłaty naliczonej od napojów zwróconych podmiotowi obowiązanemu do zapłaty opłaty.

Z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że przedmiotem Państwa działalności jest obrót szerokim asortymentem produktów spożywczych, w tym także napojów i syropów ujętych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32, 10.89 oraz dziale 11, w których składzie znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1 ustawy.

We wniosku przedstawili Państwo cztery grupy produktów:

a) Napoje z sokiem, które w swoim składzie jako jeden ze składników zawierają sok owocowy (poniżej 20% udziału masowego), który zawiera w sobie fruktozę zawartą pierwotnie w soku wyciśniętym z owocu. Napój ten zawiera w sobie również cukry dodane do niego np. w postaci syropu glukozowo-fruktozowego.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że napoje z sokiem zawierają w składzie substancje słodzące, o których mowa w rozporządzeniu nr 1333/2008, kofeinę lub taurynę, a zawartość cukrów wykazana na etykiecie w tabeli wartości odżywczych w przeliczeniu na 100 ml może wynosić od 0 g do ilości powyżej 5 g.

b) Napoje z kawą, które są gotowymi do picia, zapakowanymi w butelki napojami na bazie kawy, zawierającymi w swoim składzie cukier oraz kofeinę. Kofeina pochodzi z procesu przygotowywania kawy stanowiącej jeden ze składników napoju.

W uzupełnieniu wskazali Państwo, że Napoje z kawą, zawierają w składzie również substancje słodzące, o których mowa w rozporządzeniu nr 1333/2008 oraz taurynę, a zawartość cukrów wykazana na etykiecie w tabeli wartości odżywczych w przeliczeniu na 100 ml może wynosić od 0 g do ilości powyżej 5 g.

c) Napoje w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20 % składu surowcowego.

d) Napoje będące roztworami węglowodanowo-elektrolitowymi, o których mowa w rozporządzeniu Komisji (UE) nr 432/2012 z dnia 16 maja 2012 r. ustanawiającym wykaz dopuszczonych oświadczeń zdrowotnych dotyczących żywności, innych niż oświadczenia odnoszące się do zmniejszenia ryzyka choroby oraz rozwoju i zdrowia dzieci.

Zgodnie z uzupełnieniem składniki roztworów węglowodanowo-elektrolitowych to cukry o wartości powyżej 5g na 100 ml napoju, kofeina lub tauryna oraz substancje słodzące, o których mowa w rozporządzeniu nr 1333/2008.

W tak przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Państwa wątpliwości budzi uznanie za napój lub syrop w rozumieniu art. 12b ust. 1 ustawy wyrobu:

(i) w postaci płynnej przyjmującej kształt naczynia, w którym się znajduje (w przypadku syropu będący gęstą, lepką cieczą służącą do rozcieńczenia),

(ii) przeznaczonego do picia przez ludzi w celu zaspokajania pragnienia.

Przenosząc wyżej cytowane przepisy ustawy na grunt niniejszej sprawy należy zauważyć, że opłacie od środków spożywczych podlega wprowadzenie na rynek krajowy napojów z dodatkiem:

1) cukrów będących monosacharydami lub disacharydami oraz środków spożywczych zawierających te substancje oraz substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu nr 1333/2008, oraz

2) kofeiny lub tauryny.

Za napój na potrzeby ustawy, zgodnie z art. 12b ust. 1, uważa się produkt, który:

\- jest wyrobem w postaci napoju oraz syropem będącym środkiem spożywczym, oraz

\- jest ujęty w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32, 10.89 lub w dziale 11, oraz

\- w jego składzie znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1 ustawy, z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na zapis art. 1 ust. 1a ustawy, w którym wskazano, że:

ustawa określa także zasady ustalania i pobierania opłaty od napojów z dodatkiem substancji o właściwościach słodzących, o których mowa w art. 12a ust. 1 pkt 1 ustawy, oraz kofeiny lub tauryny w produkcie gotowym do spożycia.

Wyżej wymieniony przepis nie oznacza, że opłacie podlegają wyłącznie produkty gotowe do spożycia, ale że w produkcie gotowym do spożycia muszą być zawarte określone substancje (wskazane w art. 12a ust. 1 ustawy). Tym samym za napój w świetle art. 12b ust. 1 ustawy, należy uznać również środki spożywcze przeznaczone do przygotowania napoju do bezpośredniego spożycia dopiero po obróbce np. rozcieńczeniu lub połączeniu z innymi składnikami w dystrybutorze.

We własnym stanowisku wskazali Państwo, że w świetle przepisów art. 12b ust. 1 ustawy, za napój należy uznać wyrób:

(i) w postaci płynnej przyjmujący kształt naczynia, w którym się znajduje,

(ii) przeznaczony do picia przez ludzi w celu zaspakajania pragnienia.

Natomiast za syrop będący środkiem spożywczym należy uznać wyrób, który jest gęstą, lepką cieczą, który służy do zaspakajania pragnienia, poprzez wypicie napoju powstałego w wyniku rozcieńczenia syropu. W rezultacie Wyroby, które nie są przeznaczone do picia w celu gaszenia pragnienia nie są objęte przedmiotowo Opłatą jak np. dania do spożycia zwyczajowo przez jedzenie a nie picie, a w tym wszelkiego rodzaju zupy, sosy, desery typu budyń czy kisiel oraz płynne lody przeznaczone do samodzielnego zamrożenia przez konsumenta. Analogicznie Opłatą przedmiotowo nie będą objęte Wyroby w żelu, jeśli Wyroby te nie służą zaspokajaniu pragnienia (gdyż na przykład zgodnie z zaleceniami producenta należy je popić dużą ilością wody).

Jak wyjaśniono w piśmie Ministerstwa Zdrowia z 23 lutego 2021 r. znak ZPN.611.55.2021 będącym odpowiedzią na zapytanie Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorstw w sprawie opłaty od środków spożywczych:

_Wobec powyższego w opinii Ministerstwa Zdrowia (…) opłacie podlegają syropy (jeżeli zawierają dodatek substancji o właściwościach słodzących, kofeiny lub tauryny) z których przygotowywane są napoje z automatów._

_Napój sporządzony przez rozcieńczenie syropu wodą nie podlega ponownej opłacie.(…)_

W świetle powyższego Państwa stanowisko należy uzupełnić o napoje/syropy, które na moment powstania obowiązku zapłaty opłaty przeznaczone są do sporządzenia napojów przeznaczonych do bezpośredniego spożycia.

Powyższe stanowisko organu podzielił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 1 marca 2023 r., sygn. akt III FSK 1278/22, zgodnie z którym: _Ustawodawca pojęcie napoju zdefiniował w art. 12b ust. 1 u.z.p., przyjmując że jest nim wyrób w postaci napoju oraz syrop będący środkiem spożywczym, ujęty w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32 i 10.89 oraz w dziale 11, w którego składzie znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1, z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie. Tak więc opłacie od środków spożywczych podlega wprowadzenie na rynek krajowy napojów ujętych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32 i 10.89 oraz w dziale 11, w składzie których znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1 u.z.p., z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie. Co istotne, oceny właściwości konkretnego wyrobu pod kątem spełniania przez niego definicji przepisu art. 12b ust. 1 u.z.p. należy dokonywać na moment powstania wobec niego obowiązku uiszczenia opłaty, a więc na moment wprowadzenia go na rynek zgodnie z art. 12a ust. 2 u.z.p._

_Reasumując, napojem w rozumieniu przepisów ustawy są zarówno napoje przeznaczone do bezpośredniego spożycia (do picia), jak również napoje/syropy mające postać płynną, które na moment powstania obowiązku zapłaty opłaty przeznaczone są do sporządzenia napojów przeznaczonych do bezpośredniego spożycia._

_Tego stanu rzeczy nie zmienia art. 1 ust. 1a u.z.p., który określa także zasady ustalania i pobierania opłaty od napojów z dodatkiem substancji o właściwościach słodzących, o których mowa w art. 12a ust. 1 pkt 1 u.z.p., oraz kofeiny lub tauryny w produkcie gotowym do spożycia. Nie można na jego podstawie przyjąć, że opłacie podlegają wyłącznie produkty gotowe do spożycia, ale że w produkcie gotowym do spożycia muszą być zawarte określone substancje (wskazane w art. 12a ust. 1 u.z.p.). Tym samym za napój w świetle art. 12b ust. 1 u.z.p. należy uznać również środki spożywcze przeznaczone do przygotowania napoju do bezpośredniego spożycia dopiero po obróbce np. rozcieńczeniu lub połączeniu z innymi składnikami w dystrybutorze_.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania wskazanego we wniosku jako nr 1 dotyczące uznania za napój lub syrop w rozumieniu art. 12b ust. 1 ustawy, wyrobu w postaci płynnej, przeznaczonego do picia przez ludzi w celu zaspokajania pragnienia – jest nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości budzi również czy do prawidłowego określenia wysokości Opłaty od środków spożywczych w przypadku sprzedawanych przez Państwa Napojów, wystarczające będą informacje zamieszczone na etykiecie napojów, tj. informacja, z której wynika czy dany napój zawiera substancje słodzące, kofeinę lub taurynę, a także informacje z tabeli o wartościach odżywczych, w której wskazana jest ilość cukrów w 100 ml napoju.

We własnym stanowisku piszecie Państwo, że do prawidłowego określenia wysokości opłaty od środków spożywczych, w przypadku sprzedawanych przez Państwa napojów wystarczające będą informacje zamieszczone na etykietach napojów, tj. informacja czy napój zawiera substancje słodzące, kofeinę lub taurynę, a także informacje z tabeli wartości odżywczych, w której wskazana jest ilość cukrów w 100 ml napoju. Jedynym wyjątkiem może być sytuacja, kiedy w Napojach będą występować naturalnie Substancje. Informacja o tym, że występują one naturalnie oraz ich ilość może pochodzić z innego źródła np. oświadczenia producenta/dostawcy, specyfikacji produktu, receptury.

Jak już wskazano, w myśl art. 12b ust. 1 ustawy za napój, o którym mowa w art. 12a ust. 1, uważa się wyrób w postaci napoju oraz syrop będący środkiem spożywczym, ujęty w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32 i 10.89 oraz w dziale 11, w którego składzie znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1, z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie.

Ustawa nie precyzuje sformułowania _substancje występujące naturalnie._ Natomiast jak wskazano w uzasadnieniu do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw (druk sejmowy nr 210) _przez substancje występujące naturalnie rozumie się substancje, które nie zostały dodane do produktu, natomiast znajdują w składzie zgodnie z jego charakterystyką, np. cukry występujące w owocach (w odniesieniu do soków) lub kofeina zawarta w naparze z kawy._ Ustawodawca substancje występujące naturalnie odnosi do napoju podlegającego opłacie, a nie do składników na bazie, których napój jest wyprodukowany. Tym samym substancje występujące naturalnie w napoju powinny być zgodne z charakterystyką napoju, a nie jego składników.

Jak Państwo sami wskazali we własnym stanowisku w zakresie obowiązków informacyjnych dotyczących żywności obowiązuje rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1169/2011 z dnia 25 października 2011 r. w sprawie przekazywania konsumentom informacji na temat żywności, zmiany rozporządzeń Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1924/2006 i (WE) nr 1925/2006 oraz uchylenia dyrektywy Komisji 87/250/EWG, dyrektywy Rady 90/496/EWG, dyrektywy Komisji 1999/10/WE, dyrektywy 2000/13/WE Parlamentu Europejskiego i Rady, dyrektyw Komisji 2002/67/WE i 2008/5/WE oraz rozporządzenia Komisji (WE) nr 608/2004 (Tekst mający znaczenie dla EOG), zwane dalej rozporządzeniem nr 1169/2011.

Wymagania dotyczące obowiązkowych danych określonych dla opakowanych środków spożywczych zostały określone w art. 9 ust. 1 rozporządzenia nr 1169/2011, zgodnie z którym, obowiązkowe jest podanie następujących danych szczegółowych (zgodnie z art. 10-35 i z zastrzeżeniem określonych w rozdziale IV wyjątków) dotyczących m. in.:

a. nazwy żywności

b. wykazu składników

d. ilość określonych składników lub kategorii składników,

l. informacja o wartości odżywczej.

Zgodnie z załącznikiem I do rozporządzenia nr 1169/2011 pkt 1 „informacja o wartości odżywczej” lub „etykietowanie dotyczące wartości odżywczej” oznaczają informacje określające:

a) wartość energetyczną; lub

b) wartość energetyczną i tylko jeden lub więcej niż jeden spośród następujących składników odżywczych:

\- tłuszcz (kwasy tłuszczowe nasycone, kwasy tłuszczowe jednonienasycone, kwasy tłuszczowe wielonienasycone),

\- węglowodany (cukry, alkohole wielowodorotlenowe, skrobia),

\- (…)

Przy czym „cukry” oznaczają wszelkie cukry proste i dwucukry obecne w żywności, z wyjątkiem alkoholi wielowodorotlenowych.

Zatem przepisy rozporządzenia nie różnicują źródła pochodzenia „cukrów”, odnosząc się wyłącznie do ich zawartości.

Poza obowiązkowymi danymi szczegółowymi, które zostały wyszczególnione w art. 9 ust. 1 rozporządzenia nr 1169/2011, istnieje także konieczność wskazywania w oznakowaniu dodatkowych obowiązkowych danych szczegółowych w odniesieniu do szczególnych rodzajów lub kategorii żywności. Zgodnie z załącznikiem III do rozporządzenia 1169/2011 wyróżnione zostały m.in.: (pozycja 2.1, 2.2, 2.3) środki spożywcze zawierające substancje słodzące i/lub dodatek cukru, czy też napoje o wysokiej zawartości kofeiny lub środki spożywcze z dodatkiem kofeiny (pozycja 4.1, 4.2), w przypadku których etykietowanie musi zawierać co najmniej jeden dodatkowy rodzaj danych szczegółowych.

W związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 marca 2023 r., sygn. akt III FSK 1278/22 ponownie rozpatruję sprawę w zakresie, czy do określania prawidłowej wysokości opłaty od środków spożywczych w przypadku sprzedawanych przez Państwa Napojów, wystarczające będą informacje zamieszczone na etykiecie napojów, tj. informacja, z której wynika czy dany napój zawiera substancje słodzące, kofeinę lub taurynę, a także informacje z tabeli wartości odżywczych, w której wskazana jest ilość cukrów w 100 ml napoju.

Zgodnie z cytowanym wyrokiem: _(…) etykieta nie powinna być traktowana jako jedyne źródło danych służących do wyliczenia opłaty również dla napojów, które zawierają zarówno substancje, o których mowa w art. 12a ust. 1 u.z.p. występujące w nich naturalne i nienaturalne, bowiem nie ma na niej wystarczających danych, aby ocenić czy dana substancja występuje naturalnie w napoju czy nie._

_Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym sprawę niniejszą w pełni akceptuje pogląd wyrażony w wyrok NSA z 22 listopada 2022 r., III FSK 934/22, że stosownie do art. 12f ust. 1 w zw. z art. 12a oraz art. 12b ust. 1 u.z.p., cukry występujące w napojach naturalnie nie są objęte opłatą od środków spożywczych, a w efekcie ich ilość (zawartość) nie może wpływać na wysokość tej opłaty. (…)_

_Przez substancje występujące naturalnie rozumie się substancje, które nie zostały dodane do produktu, natomiast znajdują się w składzie zgodnie z jego charakterystyką, np. cukry występujące w owocach (w odniesieniu do soków) lub kofeina zawarta w naparze z kawy (zob. Rządowy projekt ustawy o zmianie niektórych ustaw w związku z promocją prozdrowotnych wyborów konsumentów - IX kadencja, druk sejm. nr 210). Z zawartego w art. 12b ust. 1 u.z.p. wyłączenia przedmiotowego nie wynika, by dotyczyło ono wyłącznie substancji występujących naturalnie w wyrobie w 100%. Dokonując wykładni językowej należy przyjąć, że każda substancja występująca w napoju naturalnie nie podlega opodatkowaniu, przy czym w przypadku występowania w 100% powoduje, że wyrób nie jest napojem w rozumieniu art. 12b ust. 1 u.z.p. i nie jest przedmiotem opodatkowania w ogóle, w przypadku natomiast dodania do niego dodatku wymienionego w art. 12a ust. 1 u.z.p. podlega opodatkowaniu ale tylko w określonym zakresie. (…)_

_Nie jest w sprawie sporne, że producent napoju ma możliwość na podstawie posiadanych danych ustalić zawartość w napoju cukrów naturalnych i cukrów dodanych. Ponadto, ma możliwość oznaczenia zawartości cukrów w próbkach pochodzących z różnych etapów procesu produkcyjnego, np. przed i po dodaniu cukrów, soku, lub innych dodatków substancji słodzących, oraz w wyrobie gotowym. To, że pozostałe podmioty zobowiązane do zapłaty opłaty nie mają takich możliwości, dysponując jedynie wyrobem gotowym, nie oznacza, że informacje pochodzące od producenta nie są im znane, a tym bardziej nie powinny być im znane. (…)_

_Brak precyzyjnych unormowań dotyczących dokumentów, będących podstawą wyliczenia wysokości opłaty od środków spożywczych, nie oznacza, że można poprzestać na regulacjach prawnych w zakresie obowiązków informacyjnych dotyczących żywności, a w szczególności rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1169/2011 z 25 października 2011 r. w sprawie przekazywania konsumentom informacji na temat żywności, które zawiera szczegółowe regulacje dotyczące etykietowania produktów spożywczych, chociażby i z tego powodu, że przepisy przywołanego rozporządzenia nr 1169/2011 nie różnicują w tabeli wartości odżywczej źródła pochodzenia „cukrów”, odnosząc się wyłącznie do ich zawartości, stanowią bowiem sumę cukrów naturalnie występujących i dodanych w trakcie procesu technologicznego._

Uwzględniając cytowany powyżej wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 marca 2023 r., sygn. akt III 1278/22, należy zauważyć, że w przypadku wprowadzenia na rynek krajowy napojów, o których mowa w art. 12a ust. 1 ustawy, podstawą do wyliczenia opłaty od środków spożywczych są zarówno informacje wynikające z etykiety, a dotyczące zawartości substancji słodzących, kofeiny lub tauryny, a także zawartości cukru w 100 ml napoju na podstawie tabeli wartości odżywczych produktu, jak również informacje dotyczące rzeczywistej zawartości substancji występujących w napoju naturalnie.

W konsekwencji Państwa stanowisko dotyczące pytania oznaczonego nr 2, w myśl którego do prawidłowego określenia wysokości opłaty od środków spożywczych, w przypadku Napojów sprzedawanych przez Państwa:

\- wystarczające będą informacje zamieszczone na etykietach napojów, tj. informacja czy napój zawiera substancje słodzące, kofeinę lub taurynę, a także informacje z tabeli wartości odżywczych, w której wskazana jest ilość cukrów w 100 ml napoju,

\- jedyny wyjątek dotyczy napojów zawierających substancje występujące w nich naturalnie: wówczas informacja o zawartości w napoju substancji występujących w nim naturalnie może pochodzić z innego źródła np. oświadczenia producenta/dostawcy, specyfikacji produktu lub receptury,

\- należy uznać za prawidłowe.

Wątpliwość Państwa dotyczy również możliwości skorygowania Informacji i ubiegania się o zwrot nadpłaconej kwoty np. w przypadku zwrotów reklamacyjnych, to jest zmniejszenia ilości sprzedanych Napojów, od których odprowadzono opłatę od środków spożywczych.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że Państwa wątpliwości dotyczą sytuacji zaistniałych przed dniem 1 maja 2021r.

Należy zauważyć, że na mocy art. 12 pkt 2 i 3 ustawy z 30 marca 2021 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 694 ze zm.), zwanej dalej ustawą zmieniającą, z dniem 1 maja 2021 r. weszły w życie przepisy art. 12f ust. 8 oraz art. 12g ust. 2 pkt 5a ustawy.

Zgodnie z art. 12f ust. 8 ustawy:

kwotę należnej opłaty pomniejsza się o kwotę opłaty naliczonej od napojów zwróconych podmiotowi obowiązanemu do zapłaty opłaty.

W myśl art. 12g ust. 2 pkt 5a ustawy wskazano, że:

informacja o której mowa w ust. 1 pkt 1, zawiera kwotę opłaty naliczonej od napojów zwróconych, pomniejszającą kwotę należnej opłaty zgodnie z art. 12f ust. 8.

Jednocześnie przepisy ustawy zmieniającej nie zawierają przepisu przejściowego regulującego kwestię możliwości pomniejszania opłaty o kwotę opłaty należnej od napojów zwracanych przed 1 maja 2021 r. Powyższe oznacza zatem, że kwotę pomniejszenia opłaty należnej z tytułu wprowadzenia na rynek krajowy napojów o kwotę opłaty naliczonej od napojów zwróconych przed 1 maja 2021 r. możecie Państwo wykazać w informacji w sprawie wysokości opłaty od środków spożywczych najwcześniej za okres rozliczeniowy rozpoczynający się 1 maja 2021 r., o ile opłata od napojów zwróconych nie została rozliczona w korekcie informacji (za okres, w którym została naliczona) złożonej przed 1 maja 2021 r.

Ustawodawca zatem nie przewidział możliwości korekty Informacji i zwrotu opłaty od środków spożywczych, w przypadku zwrotu napojów, a jedynie możliwość pomniejszenia kwoty opłaty należnej o kwotę opłaty naliczonej od napojów zwróconych w informacji w sprawie wysokości opłaty od środków spożywczych składanej zgodnie z art. 12g ust. 1 pkt 1 ustawy.

W związku z tym Państwa stanowisko w zakresie pytania wskazanego jako nr 3 dotyczące korekty informacji oraz ubiegania się o zwrot opłaty w przypadku zwrotu napojów – jest nieprawidłowe.

Dalsze Państwa wątpliwości dotyczą również braku obowiązku wykazywania w elektronicznej informacji, o której mowa w art. 12g ustawy danych, o których mowa w art. 12g ust. 2 pkt 7 lit d ustawy, sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, tj. sprzedaży ewidencjonowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Zgodnie z cytowanym powyżej art. 12a ust. 1 ustawy, opłacie od środków spożywczych podlega wprowadzenie na rynek krajowy napojów podlegających tej opłacie. Natomiast przez wprowadzenie na rynek krajowy napojów rozumie się sprzedaż napojów przez podmioty zobowiązane do zapłaty opłaty do pierwszego punktu, w którym jest prowadzona sprzedaż detaliczna oraz sprzedaż detaliczna napojów przez: producenta, zamawiającego, podmiot nabywający napoje w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importera napoju, albo sprzedaż do podmiotu prowadzącego jednocześnie sprzedaż detaliczną i hurtową.

Jak wynika z przedstawionego opisu głównym przedmiotem Państwa działalności jest obrót szerokim asortymentem produktów spożywczych, w tym także napojów podlegających opłacie, o której mowa w art. 12a ust. 1 ustawy. Nabywacie Państwo takie Wyroby w kraju ale również dokonuje ich wewnątrzwspólnotowego nabycia bądź importu do Polski. Państwa klientami nabywającymi Wyroby mogą być osoby fizyczne (konsumenci) oraz podmioty prowadzące różnego rodzaju działalność zarówno w zakresie handlu hurtowego, sprzedaży detalicznej czy też świadczenia usług. W związku z powyższą działalnością, wskazujecie Państwo, że będziecie podmiotem zobowiązanym do rozliczenia opłaty od środków spożywczych.

Zgodnie z art. 12g ust. 1 ustawy, podmioty obowiązane do zapłaty opłaty, o których mowa w art. 12d ust. 1, są obowiązane:

1) składać w postaci elektronicznej informację, opatrzoną podpisem kwalifikowanym, według wzoru, o którym mowa w ust. 3, organowi właściwemu w sprawie opłaty za pośrednictwem systemu informatycznego ministra właściwego do spraw finansów publicznych,

2) obliczać i wpłacać opłatę

\- w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy informacja, na rachunek organu właściwego w sprawie opłaty.

Informacja, o której mowa powyżej, zgodnie z art. 12g ust. 2 ustawy zawiera m.in. następujące dane:

7) informacje o opłacie:

d) numery faktur, daty ich wystawienia, odpowiednio NIP dostawcy albo nabywcy oraz numery partii towaru, jeżeli nie są zawarte na fakturze (…).

W myśl art. 12g ust. 3 ustawy,

minister właściwy do spraw finansów publicznych określi i udostępni na elektronicznej platformie usług administracji publicznej wzór dokumentu elektronicznego informacji, o której mowa w ust. 1 pkt 1.

Jak wynika z przywołanych powyżej przepisów, są Państwo, jako wprowadzający na rynek krajowy napoje o których mowa w art. 12a ust 1 ustawy, zobowiązani do składania za każdy okres rozliczeniowy, elektronicznej informacji według wzoru określonego i udostępnionego przez Ministra Finansów - formularza CUK. Informacja, żeby spełniać warunek zgodności z wzorem, powinna zawierać wszystkie dane wymienione w art. 12g ust. 2 ustawy.

We własnym stanowisku wskazali Państwo, że w przypadku sprzedaży Napojów, które będą objęte opłatą od środków spożywczych, na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, tj. sprzedaży ewidencjonowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, o której mowa w art. 111 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 poz. 931 ze zm.), nie będą Państwo zobowiązani do wykazywania w informacji, o której mowa w art. 12g ust. 1 pkt 1 ustawy, danych, o których mowa w art. 12g ust. 2 pkt 7 lit. d ustawy. W szczególności nie są Państwo zobowiązani do wykazywania w tej informacji faktur zakupu. W informacji, Państwa zdaniem, należy wykazać jedynie faktury potwierdzające wprowadzenie na rynek krajowy, o którym mowa w art. 12a ust. 2 ustawy.

Zgodnie z literalnym brzmieniem art. 12g ust. 2 pkt 7 lit. d ustawy, informacja zawiera numery faktur, daty ich wystawienia, odpowiednio NIP dostawcy albo nabywcy oraz numery partii towaru, jeżeli nie są zawarte na fakturze. Tym samym konieczne jest zamieszczanie w składanej informacji danych wszystkich faktur, na podstawie których powstał obowiązek zapłaty opłaty. Co za tym idzie, przepis nie zobowiązuje do zamieszczania w składanej informacji paragonów sprzedaży.

W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie pytania wskazanego we wniosku jako nr 4 dotyczące braku obowiązku wykazywania w elektronicznej informacji, o której mowa w art. 12g ust. 1 pkt 1 ustawy, danych, o których mowa w art. 12g ust. 2 pkt 7 lit. d ustawy, w przypadku sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, tj. sprzedaży ewidencjonowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej – jest prawidłowe.

Państwa wątpliwość budzi również wysokość opłaty od środków spożywczych od grup napojów z dodatkiem: cukrów będących monosacharydami lub disacharydami, środków spożywczych zawierających te substancje, substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu nr 1333/2008, a także kofeiny lub tauryny. Powyższe wątpliwości dotyczą następujących grup napojów:

\- napoju, który nie zawiera soku owocowego, warzywnego lub owocowo- warzywnego, substancji słodzących, nie jest roztworem węglowodanowo - elektrolitowym, ale zawiera zarówno kofeinę jak i taurynę,

\- napoju, w którym udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego danego Wyrobu bądź Wyrób jest roztworem węglowodanowo-elektrolitowym, o którym mowa w rozporządzeniu nr 432/2012, a zawartość cukru w tych Wyrobach przekracza 5 g/100 ml, i Wyrób zawiera taurynę lub kofeinę,

\- napoju, w którym udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego danego Wyrobu bądź Wyrób jest roztworem węglowodanowo-elektrolitowym, o którym mowa w rozporządzeniu nr 432/2012, a zawartość cukru w tych Wyrobach nie przekracza 5 g/100 ml i zawiera taurynę lub kofeinę.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów ustawy, w przypadku napoju, który zawiera zarówno kofeinę jak i taurynę będą Państwo zobowiązani do uiszczenia opłaty, w wysokości ustalonej zgodnie z art. 12f ust. 3 ustawy, tj. w wysokości 0,10 zł w przeliczeniu na litr napoju. W opisanym powyżej napoju substancją dodaną są wyłącznie kofeina i tauryna, ze względu na ich zawartość napój podlega opłacie od środków spożywczych w wysokości 0,10 zł/1 litr napoju.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania wskazanego we wniosku jako nr 5.1 dotyczące sposobu naliczania opłaty w przypadku napoju, który nie zawiera soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego, substancji słodzących, nie jest roztworem węglowodanowo-elektrolitowym, ale zawiera zarówno kofeinę jak i taurynę – jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości budzi również sposób naliczenia wysokości opłaty od środków spożywczych w przypadku napojów, w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego danego Wyrobu bądź Wyrób jest roztworem węglowodanowo-elektrolitowym.

Zgodnie z art. 12b ust. 2 ustawy opłacie nie podlega wprowadzenie na rynek krajowy napojów m. in.:

(…)

5) w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego oraz zawartość cukrów jest mniejsza lub równa 5 g w przeliczeniu na 100 ml napoju,

6) będących roztworami węglowodanowo-elektrolitowymi, o których mowa w rozporządzeniu Komisji (UE) nr 432/2012 z dnia 16 maja 2012 r. ustanawiającym wykaz dopuszczonych oświadczeń zdrowotnych dotyczących żywności, innych niż oświadczenia odnoszące się do zmniejszenia ryzyka choroby oraz rozwoju i zdrowia dzieci (Dz. Urz. UE L 136 z 25.05.2012, str. 1, z późn. zm.), zwanym dalej „rozporządzeniem nr 432/2012”, w których zawartość cukrów jest mniejsza lub równa 5 g w przeliczeniu na 100 ml napoju.

W przedstawionym stanowisku wskazali Państwo, iż w sytuacji kiedy udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego napoju bądź napój jest roztworem węglowodanowo-elektrolitowym, o którym mowa w rozporządzeniu nr 432/2012, a zawartość cukru w tych Napojach przekracza 5 g/100 ml i wyrób zawiera taurynę i/lub kofeinę, to opłata od środków spożywczych będzie wyliczana wyłącznie na podstawie zawartości cukru powyżej 5 g/100 ml napoju. Wskazali Państwo, że nie będą zobowiązani do ustalenia wysokości opłaty z uwzględnieniem art. 12f ust. 3 ustawy, czyli komponentu wynoszącego 0,10 zł w przeliczeniu na litr napoju, co do zasady należnego w przypadku obecności w Napoju tauryny lub kofeiny.

Należy wskazać, że wyłączenie z opłaty, zgodnie z art. 12b ust. 5 i 6 ustawy, odnosi się do zawartości w napojach cukrów. Kofeina jest natomiast obok cukrów innym dodatkiem, z którego wystąpieniem ustawa wiąże obowiązek uiszczenia opłaty od środków spożywczych. Zatem, mimo iż napój spełnia wymogi do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 12 ust. 2 pkt 5 i 6 ustawy, to jednak z uwagi na zawartość w nim kofeiny będzie podlegał opłacie od środków spożywczych.

W świetle wyżej cytowanych przepisów należy stwierdzić, że dla napojów, w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego bądź jest roztworem węglowodanowo-elektrolitowym, o którym mowa w rozporządzeniu nr 432/2012, a zawartość cukru w tych wyrobach przekracza 5 g/100 ml i zawiera taurynę lub kofeinę, wysokość opłaty wynosi odpowiednio:

\- 0,05 zł za każdy gram cukrów powyżej 5 g w 100 ml napoju,

\- 0,10 zł za dodatek kofeiny lub tauryny w przeliczeniu na litr napoju.

Natomiast dla napojów, w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego danego Wyrobu bądź Wyrób jest roztworem węglowodanowo-elektrolitowym, o którym mowa w rozporządzeniu nr 432/2012, a zawartość cukru w tych Wyrobach nie przekracza 5 g/100 ml i zawiera taurynę lub kofeinę, wysokość opłaty wynosi:

\- 0,10 zł za dodatek kofeiny lub tauryny w przeliczeniu na litr napoju.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie:

\- pytania wskazanego we wniosku jako nr 5.2 dotyczące sposobu naliczania opłaty w przypadku napoju, w którym udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego, bądź jest roztworem węglowodanowo-elektrolitowym, o którym mowa w rozporządzeniu nr 432/2012, a zawartość cukru w tych wyrobach przekracza 5 g/100 ml i zawiera taurynę lub kofeinę – jest nieprawidłowe.

\- pytania wskazanego we wniosku jako nr 5.3 dotyczące sposobu naliczania opłaty w przypadku napoju, w którym udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego danego Wyrobu bądź Wyrób jest roztworem węglowodanowo-elektrolitowym, o którym mowa w rozporządzeniu nr 432/2012, a zawartość cukru w tych Wyrobach nie przekracza 5 g/100 ml i zawiera taurynę lub kofeinę – jest nieprawidłowe.

Ostatnie zagadnienie budzące Państwa wątpliwość dotyczy braku obowiązku uiszczania opłaty w przypadku wprowadzenia na rynek krajowy produktów, o których mowa w art. 12b ust. 2 ustawy.

Z Państwa stanowiska wynika, iż regulacje art. 12b ust. 2 ustawy określają wyłączenie przedmiotowe z katalogu wyrobów podlegających opłacie dla określonego w nim wykazu napojów, o których mowa w art. 12b ust. 1 ustawy. W praktyce oznacza to, że jeśli Wyrób zawiera się w katalogu napojów określonym w art. 12b ust. 2 ustawy, wówczas w przypadku dokonania przez Państwa wprowadzenia na rynek krajowy takich Wyrobów, nie będziecie zobowiązani, ani do zapłacenia opłaty, ani wykazania takich Wyrobów w informacji, o której mowa w art. 12g ust. 1 ustawy, niezależnie od faktu czy zawierają one w swoim składzie jakiekolwiek Substancje (o których mowa w art. 12a ust. 1 ustawy) inne niż cukry.

Zgodnie z art. 12b ust. 2 ustawy:

opłacie nie podlega wprowadzenie na rynek krajowy napojów:

1) będących wyrobami medycznymi w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych,

2) będących suplementami diety w rozumieniu art. 3 ust. 3 pkt 39 ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o bezpieczeństwie żywności i żywienia ,

3) będących żywnością specjalnego przeznaczenia medycznego, preparatami do początkowego żywienia niemowląt, preparatami do dalszego żywienia niemowląt, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 609/2013 z dnia 12 czerwca 2013 r. w sprawie żywności przeznaczonej dla niemowląt i małych dzieci oraz żywności specjalnego przeznaczenia medycznego i środków spożywczych zastępujących całodzienną dietę, do kontroli masy ciała oraz uchylającym dyrektywę Rady 92/52/EWG, dyrektywy Komisji 96/8/WE, 1999/21/WE, 2006/125/WE i 2006/141/WE, dyrektywę Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/39/WE oraz rozporządzenia Komisji (WE) nr 41/2009 i (WE) nr 953/2009 (Dz. Urz. UE L 181 z 29.06.2013, str. 35, z późn. zm.),

4) będących wyrobami akcyzowymi w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym,

5) w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego oraz zawartość cukrów jest mniejsza lub równa 5 g w przeliczeniu na 100 ml napoju;

6) będących roztworami węglowodanowo-elektrolitowymi, o których mowa w rozporządzeniu Komisji (UE) nr 432/2012 z dnia 16 maja 2012 r. ustanawiającym wykaz dopuszczonych oświadczeń zdrowotnych dotyczących żywności, innych niż oświadczenia odnoszące się do zmniejszenia ryzyka choroby oraz rozwoju i zdrowia dzieci (Dz. Urz. UE L 136 z 25.05.2012, str. 1, z późn. zm.), zwanym dalej „rozporządzeniem nr 432/2012”, w których zawartość cukrów jest mniejsza lub równa 5 g w przeliczeniu na 100 ml napoju,

7) będących wyrobami, w których na pierwszym miejscu w wykazie składników znajduje się mleko albo jego przetwory, niezależnie od ich sklasyfikowania w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Cytowany powyżej przepis, zawiera dwie grupy wyłączeń z opłaty:

1) Napoje będące: wyrobami medycznymi, suplementami diety, żywnością specjalnego przeznaczenia, wyrobami akcyzowymi, wyrobami w których na pierwszym miejscu w wykazie składników jest mleko – w przypadku tych napojów nie badamy zawartości substancji, których dodatek powoduje obowiązek zapłaty opłaty;

2) Napoje z pkt 5 i 6, w przypadku których przepis odnosi się wyłącznie do zawartości cukrów. W tej grupie wyłączeń dodatek kofeiny lub tauryny rodzi obowiązek zapłaty opłaty od środków spożywczych w wysokości 0,10 zł w przeliczeniu na 1 litr napoju.

W związku z tym Państwa stanowisko w zakresie pytania wskazanego jako nr 5.4 dotyczące braku obowiązku uiszczania opłaty w przypadku wprowadzenia na rynek krajowy produktów, o których mowa w art. 12b. ust. 2 ustawy – jest nieprawidłowe.

W zakresie powyższych zagadnień analizowanych w związku z Państwa pytaniami oznaczonymi numerami 5.2, 5.3 oraz 5.4 wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 1 marca 2023 r., sygn. akt III FSK 1278/22, podzielając stanowisko organu.

W cytowanym orzeczeniu NSA zauważył: _Zasadnie przyjął sąd pierwszej instancji, że ustawa o zdrowiu publicznym w art. 12b ust. 2 jednoznacznie wskazuje przypadki napojów wyłączonych z obowiązku zapłaty opłaty. Opis napoju ujęty w art. 12b ust. 2 pkt 5 i 6 u.z.p. nie może być zatem traktowany jako niepełny, przy zastosowaniu wykładni rozszerzającej. Przepis art. 12b ust. 2 pkt 5 i pkt 6 u.z.p. odnosi się do konkretnych parametrów napoju wyłączonego z opłaty (zawartości cukrów nie przekraczającej 5 g na 100 ml napoju i udziału masowego soku nie mniej niż 20% składu surowcowego oraz zawartość cukrów nie przekraczająca 5 g na 100 ml napoju będącego roztworem węglowodanowo - elektrolitowym, o którym mowa w rozporządzeniu nr 432/2012). Napój nie spełniający wskazanych wyraźnie w art. 12b ust. 2 pkt 5 i pkt 6 u.z.p. warunków, nie może korzystać z przedmiotowego wyłączenia z opłaty._

_Wbrew wywodom strony skarżącej zawartość oraz rodzaj substancji znajdujących się w napoju ma znaczenie dla określenia, czy napój podlega opłacie od środków spożywczych i w jakiej wysokości. (…) Należy podkreślić, że wyłączenie z opłaty napojów zgodnie z art. 12b ust. 2 pkt 5 i pkt 6 u.z.p. odnosi się do zawartości cukrów w napoju. Kofeina natomiast jest obok cukrów i substancji słodzących dodatkiem ujętym w innej_ „_grupie dodatków_”_, z którego wystąpieniem w napoju ustawa wiąże obowiązek uiszczenia opłaty od środków spożywczych. Dlatego, mimo że napój spełnia wymogi do zastosowania powyższego wyłączenia z opłaty ze względu na udział masowy soku owocowego oraz zawartość cukrów (w tym również substancji słodzących), to z uwagi na dodatek kofeiny będzie podlegać opłacie od środków spożywczych w wysokości 0,10 zł w przeliczeniu na litr napoju._

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania uchylonej interpretacji indywidualnej, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 marca 2023 r., sygn. akt III FSK 1278/22.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową. Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - PPSA.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.