Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.154.2021.2.ABU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-10
Teza: w zakresie naliczenia należnego podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; pełnomocnictwo; podatnik; umowa-umowa przedwstępna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2021 r. (data wpływu 2 marca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 29 kwietnia 2021 r. (data wpływu 29 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **nieprawidłowe** - w zakresie braku uznania sprzedaży działki nr (…) za czynność niepodlegającą opodatkowaniu,
*   **prawidłowe** – w zakresie uznania sprzedaży działki nr (…) za czynność niepodlegającą zwolnieniu.

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2021 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie.

Wniosek został uzupełniony pismem z 29 kwietnia 2021 r. (data wpływu 29 kwietnia 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 20 kwietnia 2021 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.154.2021.1.ABU.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

1.  W dniu (…) grudnia 2017 r. aktem notarialnym (…) (dalej jako Sprzedający) zawarł z (…) (dalej jako: Kupujący) przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości.
2.  Sprzedający zobowiązał się do zawarcia umowy sprzedaży na podstawie, której sprzeda Kupującemu, w stanie wolnym od wszelkich obciążeń nieruchomość albo geodezyjne wydzieloną z niej działkę gruntu niezbędną do zrealizowania inwestycji polegającej na wybudowaniu parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego.
3.  Przedmiotem sprzedaży będzie działka gruntu nr (…) (dalej: Nieruchomość) wydzielona z działki gruntu nr (…), dla której Sąd Rejonowy (…)
4.  Nieruchomość położona jest w miejscowości (…), w gminie (…), w powiecie (…)
5.  Sprzedający jest właścicielem nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży udokumentowanej aktem notarialnym Rep. A nr.(…)sporządzonym (…) 1971 r. W Państwowym Biurze Notarialnym w …
6.  Nieruchomość jest niezabudowana.
7.  Przez nieruchomość przebiega linia energetyczna. Sprzedający nie jest właścicielem linii energetycznej, nie posiada też prawa do dysponowania tą linią jak właściciel.
8.  Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego fragmentu obrębu (…) w miejscowości(…), w gminie (…) zatwierdzonego uchwałą nr (…)Rady Gminy (…) z dnia (…)r. (dalej jako: Uchwała) Nieruchomość położona jest na terenie oznaczonym symbolem P/U, tj. teren produkcji, usług, magazynów i składów przeznaczonym.
9.  Paragraf 26 pkt 2 Uchwały stanowi, że ustalenia dotyczące zasad ochrony i kształtowania ładu przestrzennego:
    1.  określa się możliwość realizacji przeznaczenia poprzez lokalizację obiektów budowlanych na cele:
    
    *   produkcji,
    *   usług komercyjnych, rzemiosła, w szczególności usług w postaci centrów logistycznych, usług magazynowania, usług transportu, usług komunikacji,
    *   handlu o powierzchni sprzedaży poniżej 400 m2, giełd handlowych, targowisk,
    *   parków technologicznych, parków naukowych,
    
    3.  określa się możliwość lokalizacji obiektów budowlanych niezbędnych dla realizacji przeznaczenia, w szczególności:
    
    *   zabudowy - budynkami produkcyjnymi, magazynowymi, gospodarczymi, usługowymi, handlowymi, biurowymi, socjalnymi i innymi z lokalami użytkowymi na cele przeznaczenia terenu, zabudowy pomocniczej jaki łączącymi różne sposobu użytkowania,
    *   sieci uzbrojenia terenu, komunikacji wewnętrznej z drogami, dojazdami, dojściami, miejscami postojowymi.
    
10.  Nieruchomość nie jest przedmiotem dzierżawy.
11.  Nieruchomość nie jest przedmiotem najmu, zatrzymania, ani prawa wynikającego z umowy dożywocia.
12.  Nieruchomość nie stanowi i nie stanowiła jakiegokolwiek przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części.
13.  Nieruchomość była wykorzystywana w działalności rolniczej.
14.  Nieruchomość będzie wykorzystywana do chwili sprzedaży w działalności rolniczej.
15.  Nieruchomość ma zapewniony dostęp do drogi publicznej.
16.  Podział nieruchomości nastąpił w wyniku wykonywania umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości, na potrzeby realizowanej przez Kupującego inwestycji i zakupu potrzebnej do tego celu wydzielonej części przedmiotowej nieruchomości.
17.  Na nieruchomości nie były wytyczane drogi wewnętrzne.
18.  Sprzedawca nie podejmował działań mających na celu uzbrojenie działki w sieć energetyczną i wodociągową.
19.  Sprzedawca nie podejmował żadnych czynności mających na celu sprzedaż nieruchomości, w szczególności:
    1.  nie dokonał ogłoszeń w gazetach i Internecie,
    2.  nie wywieszał banerów.
20.  Kupujący jako pierwszy wyszedł z propozycją zakupu Nieruchomości.
21.  Sprzedawca prowadzi działalność rolniczą do czego wykorzystuje Nieruchomość.
22.  Działalność rolnicza prowadzona przez Sprzedawcę jest zwolniona z podatku VAT.
23.  Sprzedawca nie prowadzi działalności gospodarczej polegającej na obrocie Nieruchomościami.
24.  Sprzedawca nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy Prawo przedsiębiorców.
25.  Sprzedawca nie zabiegał o uchwalenie, bądź zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.
26.  Sprzedawca nie składał w przeszłości wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, dotyczącego sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości.
27.  Kupujący zamierza kupić nieruchomość na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.
28.  Sprzedający zobowiązał się sprzedać nieruchomość wolną od wszelkich obciążeń Kupujący zobowiązał się do kupna przedmiotowej nieruchomości, w stanie wolnym od wszelakich obciążeń.
29.  Sprzedający wyraził zgodę na dysponowanie przez Kupującego Nieruchomością dla celów budowlanych tj.:
    1.  dla składania wniosków oraz pozyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia na nich badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia że jest wolna od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na niej inwestycji polegającą na budowie parku magazynowo- logistyczno-produkcyjnego, koszty tych działań ponosić będzie Kupujący,
    2.  Sprzedający wyraził zgodę na przeprowadzenie archeologicznych badań ratowniczych na znanych i nowoodkrytych stanowiskach archeologicznych znajdujących się na nieruchomości.
30.  Prawo, o którym mowa w pkt 31 obejmuje również podwykonawców Kupującego.
31.  Każdorazowy wstęp na teren nieruchomości wymaga uprzedniego powiadomienia właściciela Nieruchomości.
32.  Sprzedawca udzielił osobie fizycznej nieodwołalnego do 31 grudnia 2020 r. obecnie zastąpiony terminem 31 grudnia 2021 r., pełnomocnictwa do:
    1.  przeglądania akt księgi wieczystej, w tym składania wniosków o sporządzenie fotokopii i odpisów z akt oraz do odbioru tych fotokopii i odpisów, a także do przeglądania akt z których nieruchomości zostały wyłączone,
    2.  uzyskania wydanych na podstawie art. 306 g w zw. z art. 112 Ordynacji podatkowej zaświadczeń właściwego dla Sprzedającego organu podatkowego, organu gminy, Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, o niezaleganiu lub stwierdzających zaległość z tytułu podatków bądź składek na ubezpieczenie społeczne,
    3.  reprezentowania we wszystkich sprawach dotyczących uchwalenia zmiany studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego oraz uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obejmującego nieruchomość bądź wydzieloną z niej działkę gruntu,
    4.  uzyskania warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury umożliwiającej odprowadzanie wód opadowych, oraz włączenie do dróg, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów ich zmiany cofania oraz odbioru,
    5.  uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej przez Kupującego inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na nieruchomości planowanej przez Kupującego inwestycji,
    6.  uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie,
    7.  uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych,
    8.  uzyskania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów lub wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości, koniecznych do kompleksowego badania jej stanu prawnego,
    9.  składania wniosków o podziały nieruchomości w celu geodezyjnego wydzielenia działek gruntu odpowiednich dla zaplanowanej przez Kupującego inwestycji, do reprezentowania Sprzedawcy w postępowaniach wszczętych na podstawie tych wniosków, a także odbioru wszelkich dokumentów a zwłaszcza decyzji zatwierdzających podziały.
33.  Pełnomocnictwa wskazane w pkt 33 obejmują prawo składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru decyzji, postanowień wypisów i wyrysów map i pism oraz korespondencji związanej z prowadzonymi postępowaniami administracyjnymi, a w szczególności z uzyskaniem pozwolenia na budowę i decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach, z zastrzeżeniem że wszelkie koszty oraz opłaty w związku z ww. będą obciążały Kupującego.
34.  Sprzedawca oświadczył że na wezwanie Kupującego udzieli wszelkich dalszych pełnomocnictw niezbędnych do prowadzenia postępowań administracyjnych i innych związanych z uzyskiwaniem pozwoleń, uzgodnień itp., zarówno w formie pisemnej jak też innej formie szczególnej.
35.  Sprzedawca oświadczył, że w granicach umocowania pełnomocnik może dla niego ustanawiać innych pełnomocników
36.  Sprzedający zobowiązał się zbyć, a Kupujący zobowiązał się do nabycia Nieruchomości pod następującymi warunkami:
    1.  uzyskania przez Sprzedawcę zaświadczeń wydanych przez właściwy organ gminy, urząd skarbowy oraz Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w trybie art. 306g Ordynacji podatkowej oraz zaświadczeń wydanych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych lub Kasę Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, potwierdzających, że Sprzedający nie ma zaległości z tytułu podatków i innych należności publicznoprawnych,
    2.  przeprowadzenia przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego nieruchomości i uznanie, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące,
    3.  uzyskania przez Kupującego na jego koszt ustaleń z których będzie wynikało, iż warunki glebowo-środowiskowe nieruchomości umożliwiają realizacje planowanej przez niego inwestycji,
    4.  potwierdzenia, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, gaz, energie elektryczną) umożliwiają realizacje na nieruchomości planowanej inwestycji,
    5.  potwierdzenia, że Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej,
    6.  uchwalenia i wejścia w życie (obowiązywanie) miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obejmującego nieruchomość, którego ustalenia będą umożliwiać realizację planowanej przez Kupującego inwestycji,
    7.  dokonania podziału geodezyjnego działki nr (..) (z działki jej wydzielona została Nieruchomość),
    8.  uzyskania przez Kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę planowanej przez niego inwestycji,
    9.  uzyskania przez Kupującego warunków technicznych, pozwoleń, decyzji oraz zgód osób prawnych i fizycznych (w tym dostawców mediów) oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji publicznej na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na objętych umową nieruchomościach, które to media (gazociągi linie energetyczne, wodociągi, linie telekomunikacyjne, rurociągi itp.) mogą znajdować się na nieruchomościach oraz kolidować z planowaną przez Kupującego inwestycją, i których zmiana przebiegu jest niezbędna do uzyskania przez Kupującego pozwolenia na budowę planowanej inwestycji,
    10.  oświadczenia i zapewnienia Sprzedającego, o których mowa w § 1 umowy przedwstępnej pozostaną ważne i aktualne w dniu podpisania umowy przenoszącej własność,
    11.  przedstawienia przez Kupującego uchwały wspólników wyrażającej zgodę na nabycie Nieruchomości.
37.  Warunki zawarcia umowy sprzedaży zostały zastrzeżone na korzyść Kupującego, co oznacza iż Kupujący ma prawo zażądać zawarcia umowy sprzedaży pomimo niespełnienia któregokolwiek z nich.
38.  Strony postanowiły, że umowa sprzedaży zostanie zawarta najpóźniej w terminie do 31 grudnia 2020 r., przy czym termin ten uległ zmianie i został zastąpiony terminem 31 grudnia 2021 r.
39.  Wydanie Kupującemu nieruchomości nastąpi w dniu zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości.
40.  Sprzedający wyraził zgodę na cesje przez Kupującego przysługujących Kupującemu praw wynikających z umów zawartych w związku ze sprzedażą przedmiotowej nieruchomości na inną spółkę z siedzibą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.
41.  (…) (dalej jako: Nabywca) nabędzie od Kupującego w drodze umowy cesji, o której mowa w pkt 40 wszelkie prawa i obowiązki wynikające z przedwstępnej umowy sprzedaży (akt notarialny Rep. A (…)).
42.  Ostateczna umowy sprzedaży zostanie zawarta z Nabywcą.
43.  Nabywca:
    1.  jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
    2.  zamierza nabyć Nieruchomość w celu budowy parku magazynowo-logistyczno- produkcyjnego;
    3.  nabędzie nieruchomość na cele opodatkowanej podatkiem od towarów i usług działalności gospodarczej.
44.  Kupujący na podstawie udzielonego mu pełnomocnictwa uzyskał decyzję o warunkach technicznych przyłączy.

W piśmie uzupełniającym z 19 kwietnia 2021 r. Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy i wyjaśnił co następuje:

Wnioskodawca nie był i nie jest rolnikiem ryczałtowym. Działka będąca przedmiotem sprzedaży była i jest wykorzystywana w działalności rolniczej. Wnioskodawca w związku z prowadzeniem tej działalności nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT ani jako podatnik VAT zwolniony.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż Nieruchomości, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy doprecyzowane pismem z dnia 29 kwietnia 2021 r. (data wpływu 29 kwietnia 2021 r.)

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak dalej stanowi art. 7 ust. 1 u.p.t.u., przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym za art. 2 pkt 6 u.p.t.u. przez towar rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż, za art. 2 pkt 22 u.p.t.u., rozumie się natomiast odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Czynność opodatkowana podatkiem od towarów i usług może być dokonana wyłącznie przez podatnika w rozumieniu ustawy. Jak wynika z art. 15 ust. 1 u.p.t.u., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Wykonywanie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w ust. 2 poprzez wskazanie, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W konsekwencji, dla możliwości uznania konkretnej dostawy towarów za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należy wykazać łączne istnienie dwóch przesłanek: zaistnienie odpłatnego przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel oraz jego wykonanie przez podatnika wykonującego samodzielną działalność gospodarczą. Jak z tego wynika, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega wyłącznie obrót towarami, który jest dokonywany przez profesjonalny podmiot.

Odnosząc powyższe ogólne rozważania do przedstawionego zdarzenia przyszłego, w ocenie Sprzedającego pierwsza z przesłanek pozwalających na uznanie transakcji za podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. odpłatne przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel jest spełniona. Na mocy umowy przyrzeczonej zawartej w formie aktu notarialnego własność Nieruchomości przejdzie ze Sprzedającego na Nabywcę, który w zamian uzyska cenę określoną w umowie przedwstępnej.

W ocenie Sprzedającego, nie zostanie spełniona druga przesłanka pozwalająca na opodatkowanie dostawy udziału we własności Nieruchomości, tj. dokonanie dostawy przez podatnika w rozumieniu ustawy.

Jak wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 maja 2018 r. sygn. akt I FSK 1136/16, przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania w obrębie zarządu majątkiem prywatnym. Motywy jakimi kieruje się podmiot rozpoczynając działalność gospodarczą, czy pierwotny cel albo zamiar jakie mu towarzyszą przy nabywaniu nieruchomości nie są same w sobie okolicznościami decydującymi o uznaniu sprzedającego działki za czyniącego to w charakterze podatnika podatku VA T albo za nie działającego w takim charakterze. Istotne znaczenie mają obiektywne, a nie subiektywne przesłanki pozwalające odróżnić działania noszące cechy zawodowe, od tych które mieszczą się w granicach dysponowania majątkiem prywatnym.

Dla możliwości uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług, niezbędne jest zatem zbadanie ogółu okoliczności danej transakcji. Analizę tę przeprowadza się w celu stwierdzenia czy sprzedawca nieruchomości angażuje w związku z jej dokonaniem środki podobne do tych wykorzystywanych przez producentów, handlowców o usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w danym zakresie. Jak zauważono w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 9 lutego 2010 r. sygn. akt I SA/Po 1015/09, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, ani nawet formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności - bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika od towarów i usług. Zauważa się również, że dla zakwalifikowania osoby fizycznej jako podatnika podatku od towarów i usług musi ona zachowywać się jak profesjonalista, a nie osoba wykonująca uprawnienia wynikające z prawa własności (tak m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lutego 2017 r. sygn. akt 1 FSK 1022/15 czy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 11 września 2019 r. sygn. akt I SA/O1 428/19). Należy mieć przy tym na uwadze, że jak wynika z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 15 kwietnia 2013 r. nr IPTPP2/443-107/13-4/KW, aktywność handlowa musi wskazywać ciąg okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Podobnie chęć osiągnięcia zysku nie może przemawiać za prowadzeniem działalności gospodarczej przez osobę fizyczną. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 października 2011 r. sygn. akt 1 FSK 1289/10 w którym podkreślono, że to, iż sprzedaż miała i ma na celu pozyskanie środków pieniężnych, samo w sobie nie ma przesądzającego znaczenia, jak chce organ, bo każda sprzedaż ma, co do zasady, taki cel.

Należy dokonać analizy znaczenia działalności gospodarczej. Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 marca 2015 r. sygn. akt I FSK 1859/13, na prowadzenie przez zbywcę działalności gospodarczej może wskazywać:

*   doprowadzenie z własnej inicjatywy do podziału zakupionego niezabudowanego gruntu rolnego na kilkadziesiąt niezabudowanych działek,
*   wydzielenie dróg wewnętrznych,
*   podjęcie czynności w celu uzyskania decyzji o warunkach zabudowy,
*   wybudowanie sieci wodno-kanalizacyjnej dostępnej dla wydzielonych działek,
*   podjęcie działań informacyjnych o sprzedaży działek.

W innym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 marca 2017 r. sygn. akt I FSK 1643/15 zauważono, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielanie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności.

Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 25 listopada 2015 r. sygn. IPPP2/4512-939/15-2/BH na podstawie podobnego stanu faktycznego, do momentu zawarcia umowy przedwstępnej z Inwestorem Wnioskodawca nie prowadził na przedmiotowej nieruchomości żadnych prac, w szczególności nie dokonał jej podziału, uzbrojenia w przyłącza do sieci wodnej, kanalizacyjnej, elektrycznej itp., nie występował z wnioskiem o wydanie decyzji o udzielenie pozwolenia na budowę. Na podstawie zawartych umów przedwstępnych oraz udzielonych Inwestorowi pełnomocnictw, Inwestor dokonywał oraz dokonuje działań celem uzbrojenia terenu poprzez doprowadzenie mediów do poszczególnych działek (gaz, prąd, urządzenia służące do doprowadzania oraz odprowadzania wody). Co istotne powyższe działania Inwestora nie mają już żadnego wpływu na cenę nieruchomości, która została przez strony ustalana wcześniej na podstawie umowy przedwstępnej, nie są też wykonywane w celu podniesienia wartości nieruchomości ani zwiększenia jej atrakcyjności celem dodatkowych profitów dla Wnioskodawcy. Działania w zakresie uzbrojenia podejmuje na własny koszt Inwestor. Ponadto pełnomocnik, w imieniu Wnioskodawcy zawarł na podstawie udzielonego pełnomocnictwa dwie umowy sprzedaży działki gruntu oraz udziału w gruncie, wydzielonych w wyniku działań pełnomocnika, bezpośrednio z osobami fizycznymi - kontrahentami inwestora, realizującego na ich rzecz inwestycję budowlaną na gruncie uprzednio należącym do Wnioskodawcy. W wyniku zawartych umów sprzedaży Wnioskodawca otrzymał zapłatę bezpośrednio od osób fizycznych - kontrahentów Inwestora. Zdaniem Organu okoliczności rozpatrywanej sprawy nie pozwalają uznać Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług, w związku z planowaną sprzedażą działek wydzielonych z przedmiotowej nieruchomości. Brak jest przesłanek wskazujących na to, że Wnioskodawca w odniesieniu do planowanej sprzedaży działek stanowiącej majątek prywatny będzie działał w charakterze „handlowca” w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Stanowisko to zostało również potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 lutego 2017 r. sygn. 1462-1PPP3.4512.906.2016.1.IG.

Stanowisko to potwierdzono również w późniejszej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 października 2018 r. znak 0112-KDIL2-1.4012.391.2018.2.AS w której stwierdzono, że nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż wskazanych we

wniosku działek wypełni przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie podjął takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Zainteresowany nie podejmował żadnych czynności zmierzających do podniesienia wartości gruntu (jak w szczególności: uzbrojenie terenu w przyłącza do sieci wodnej, gazowej lub/i elektrycznej; ogrodzenie; utwardzenie dróg wewnętrznych, wystąpienie o decyzje o warunkach zabudowy). Działania podejmowane przez Wnioskodawcę należą zatem do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Zainteresowany, sprzedając przedmiotowe działki, będzie korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania majątkiem własnym, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak opisano w zdarzeniu przyszłym, Sprzedawca udzielił Kupującemu oraz osobie fizycznej pełnomocnictwa celem dokonywania w jego imieniu szeregu czynności związanych z Nieruchomością. Instytucja pełnomocnictwa została uregulowana w art. 95 i dalszych ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 1145 ze zm., dalej jako: k.c.). Jak wskazano w paragrafie pierwszym przepisu, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Jak dalej stanowi art. 95 § 2 k.c., czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego. Zgodnie z art. 96 k.c., umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). W konsekwencji, każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W ocenie Sprzedającego, jakkolwiek czynności dokonywane przez pełnomocnika przed zawarciem umowy przyrzeczonej wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy, to fakt ten nie może zmienić prawnopodatkowej kwalifikacji transakcji na gruncie podatku od towarów i usług, co wprost wskazano w przytoczonych interpretacjach indywidualnych. Warunki zawarcia umowy zostały zawarte na korzyść Kupującego, tj. nawet w przypadku niespełnienia wszystkich, Kupujący będzie posiadał roszczenie o zawarcie umowy przyrzeczonej. Mając na uwadze, że Nabywca – w związku z dokonaną cesją - przed zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży wejdzie w prawa i obowiązki zastrzeżone na korzyć Kupującego będą warunkami zastrzeżonymi na korzyść Nabywcy.

Do momentu zawarcia umowy przyrzeczonej koszty wynikające z posiadanego prawa własności Nieruchomości będą ponoszone przez Sprzedającego. Z kolei koszty przygotowania inwestycji będą ponoszone przez Kupującego, a następnie Nabywcę. W konsekwencji, choć formalnie rzecz biorąc Kupujący oraz osoba fizyczna jako pełnomocnik działa w imieniu Sprzedającego, to rzeczywiście działania te podejmowane są na korzyść Kupującego w celu przygotowania inwestycji, a docelowo na korzyść Nabywcy.

W takim razie nie można mówić o prowadzeniu przez Sprzedającego działalności gospodarczej z uwagi na czynności podejmowane przez jej pełnomocników. Jak wskazywano wyżej, art. 15 ust. 2 u.p.t.u. wiąże prowadzenie działalności gospodarczej w szczególności z wykorzystywaniem towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z punktu widzenia interesów majątkowych Sprzedającego działania pełnomocników są neutralne, a samo zobowiązanie do sprzedaży Nieruchomości zostało podjęte przed dokonaniem jakichkolwiek czynności. W szczególności należy zwrócić uwagę, że czynności dokonywane w imieniu Sprzedającego nie będą prowadziły do osiągnięcia przez niego zysku z uwagi na uprzednie określenie ceny sprzedaży Nieruchomości. W dalszym razie angażowany jest wyłącznie majątek prywatny, a Sprzedawca nie angażuje podobnych środków jak profesjonaliści.

Odnosząc wskazane wyżej orzecznictwo i interpretacje do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że Sprzedający nie podejmował aktywnie żadnych czynności w celu sprzedaży Nieruchomości ani zwiększenia jej wartości. Sprzedawana Nieruchomość została nabyta przez Sprzedającego w drodze umowy sprzedaży i od tego momentu nie podejmowano działań mających na celu jej sprzedaż. Nieruchomość będąca we władaniu Sprzedającego została wyszukana przez wyspecjalizowany podmiot z przeznaczeniem pod wybudowanie parku magazynowo- logistyczno-produkcyjnego. Sprzedawca nie prowadzi działalności gospodarczej Nieruchomość nie jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Sprzedawca nie podejmował działań mających na celu zmianę miejskiego planu zagospodarowania przestrzennego ani na wydzielenie dróg wewnętrznych na terenie Nieruchomości. Ponadto, Sprzedający nie ogłaszał w żaden sposób chęci sprzedaży Nieruchomości ani nie podejmował działań mających na celu uzbrojenie Nieruchomości. Przytoczone okoliczności przemawiają za tezą, że Sprzedający nie zachowywał się jak profesjonalista zajmujący się obrotem nieruchomościami, lecz jak osoba wykonująca swoje prawo własności. Całokształt działań mających na celu wybudowanie centrum magazynowo-logistyczno-produkcyjnego zostanie przeprowadzony przez Kupującego, a następnie przez Nabywcę, który nabędzie prawa wynikające z umowy przedwstępnej sprzedaży w drodze cesji od Kupującego.

W związku z powyższym, w ocenie Sprzedającego należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający nie będzie działał jako podatnik podatku od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek świadczących o tym, że podejmowana przez niego aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości, mogłaby być porównana do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami.

Ad. 2

Jak wskazuje art. 41 ust. 1 u.p.t.u. w zw. z art. 146aa u.p.t.u., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%. W związku z tym, co do zasady dostawa gruntu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, tj. 23%. Dostawa gruntów nie zawsze jednak wiąże się z opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, jako że w niektórych przypadkach zastosowanie może mieć zwolnienie przedmiotowe.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie z art. 2 pkt 33 u.p.t.u., przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Jak przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 19 kwietnia 2018 r. sygn. akt 1 SA/Łd 195/18, opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane. Z kolei dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Jak wskazano już wyżej, Nieruchomość jest objęta obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego. Na mocy Uchwały (…)Rady Gminy (…) z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie „Miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego fragmentu obrębu (…) w miejscowości (…), w gminie (…)” Nieruchomość znajduje się na terenie oznaczonym symbolem P/U, tj. teren produkcji, usług, magazynów i składów przeznaczonym.

Zgodnie z § 26 pkt 2 Uchwały ustalenia dotyczące zasad ochrony i kształtowania ładu przestrzennego:

1.  określa się możliwość realizacji przeznaczenia poprzez lokalizację obiektów budowlanych na cele:
    *   produkcji,
    *   usług komercyjnych, rzemiosła, w szczególności usług w postaci centrów logistycznych, usług magazynowania, usług transportu, usług komunikacji,
    *   handlu o powierzchni sprzedaży poniżej 400 m2, giełd handlowych, targowisk,
    *   parków technologicznych, parków naukowych,
2.  określa się możliwość lokalizacji obiektów budowlanych niezbędnych dla realizacji przeznaczenia, w szczególności:
    *   zabudowy - budynkami produkcyjnymi, magazynowymi, gospodarczymi, usługowymi, handlowymi, biurowymi, socjalnymi i innymi z lokalami użytkowymi na cele przeznaczenia terenu, zabudowy pomocniczej jaki łączącymi różne sposobu użytkowania,
    *   sieci uzbrojenia terenu, komunikacji wewnętrznej z drogami, dojazdami, dojściami, miejscami postojowymi.

W związku z powyższym, działka nr (…)jest terenem niezabudowanym, który zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jest przeznaczony pod zabudowę.

W świetle powyższych ustaleń, w przypadku uznania stanowiska Sprzedającego za nieprawidłowe w zakresie pytania nr 1, w ocenie Sprzedającego dostawa Nieruchomości na rzecz Nabywcy nie będzie objęta zwolnieniem z podatku od towarów i usług z uwagi na dokonanie dostawy terenu niezabudowanego będącego terenem budowlanym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   nieprawidłowe - w zakresie braku uznania sprzedaży działki nr (…)za czynność niepodlegającą opodatkowaniu,
*   prawidłowe – w zakresie uznania sprzedaży działki nr (…)za czynność niepodlegającą zwolnieniu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. W świetle tego przepisu, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem zgodnie z powołanymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą

z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Należy podkreślić jednak, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu

art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży nieruchomości podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Wnioskodawcy za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12. 2006, str. 1, ze. zm.) (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy), jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Należy także zauważyć, że z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej

z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalności gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu

art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży nieruchomości angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Wnioskodawca podjął w odniesieniu do działki będącej przedmiotem planowanej sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w dniu (…)2017 r. aktem notarialnym Rep. A (…)zawarł ze Spółką z o.o. (Kupującym) przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości. Sprzedający zobowiązał się do zawarcia umowy sprzedaży na podstawie, której sprzeda Kupującemu, w stanie wolnym od wszelkich obciążeń nieruchomość albo geodezyjne wydzielona z niej działkę gruntu niezbędną do zrealizowania inwestycji polegającej na wybudowaniu parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego. Przedmiotem sprzedaży będzie działka gruntu nr (…)wydzielona z działki gruntu nr (…), dla której Sąd Rejonowy (…) XVI wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą numer (…). Sprzedający jest właścicielem nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży udokumentowanej aktem notarialnym Rep. A nr.IV(…)sporządzonym (…)1971 r. w Państwowym Biurze Notarialnym w (…). Nieruchomość jest niezabudowana. Przez nieruchomość przebiega linia energetyczna. Sprzedający nie jest właścicielem linii energetycznej, nie posiada też prawa do dysponowania tą linią jak właściciel. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego nieruchomość położona jest na terenie oznaczonym symbolem P/U, tj. teren produkcji, usług, magazynów i składów przeznaczonym. Wnioskodawca wskazuje, że teren posiada możliwość realizację budowy obiektów budowlanych na cele m.in.: produkcji, usług komercyjnych, rzemiosła, w szczególności usług w postaci centrów logistycznych, usług magazynowania, usług transportu, usług komunikacji, handlu o powierzchni sprzedaży poniżej 400 m2, giełd handlowych, targowisk, parków technologicznych, parków naukowych. Określa się możliwość lokalizacji obiektów budowlanych niezbędnych dla realizacji przeznaczenia, w szczególności: zabudowy - budynkami produkcyjnymi, magazynowymi, gospodarczymi, usługowymi, handlowymi, biurowymi, socjalnymi i innymi z lokalami użytkowymi na cele przeznaczenia terenu, zabudowy pomocniczej jaki łączącymi różne sposobu użytkowania, sieci uzbrojenia terenu, komunikacji wewnętrznej z drogami, dojazdami, dojściami, miejscami postojowymi. Nieruchomość nie jest przedmiotem dzierżawy. Nieruchomość była wykorzystywana w działalności rolniczej. Nieruchomość będzie wykorzystywana do chwili sprzedaży w działalności rolniczej. Jak wskazał Wnioskodawca nie był i nie jest rolnikiem ryczałtowym. Działka będąca przedmiotem sprzedaży była i jest wykorzystywana w działalności rolniczej. Wnioskodawca w związku z prowadzeniem tej działalności nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT ani jako podatnik VAT zwolniony. Nieruchomość ma zapewniony dostęp do drogi publicznej. Podział nieruchomości nastąpił w wyniku wykonywania umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości, na potrzeby realizowanej przez Kupującego inwestycji i zakupu potrzebnej do tego celu wydzielonej części przedmiotowej nieruchomości. Kupujący jako pierwszy wyszedł z propozycją zakupu Nieruchomości. Sprzedawca prowadzi działalność rolniczą do czego wykorzystuje Nieruchomość. Działalność rolnicza prowadzona przez Sprzedawcę jest zwolniona z podatku VAT. Kupujący zamierza kupić nieruchomość na cele prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Sprzedający wyraził zgodę na dysponowanie przez Kupującego Nieruchomością dla celów budowlanych tj.: dla składania wniosków oraz pozyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia na nich badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia że jest wolna od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na niej inwestycji polegającą na budowie parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego, koszty tych działań ponosić będzie Kupujący.

Sprzedawca udzielił osobie fizycznej nieodwołalnego do 31 grudnia 2020 r. obecnie zastąpiony terminem 31 grudnia 2021 r., pełnomocnictwa do m.in.: uzyskania warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury umożliwiającej odprowadzanie wód opadowych, oraz włączenie do dróg, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów ich zmiany cofania oraz odbioru, uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej przez Kupującego inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na nieruchomości planowanej przez Kupującego inwestycji, uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie, uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych, uzyskania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów lub wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości, koniecznych do kompleksowego badania jej stanu prawnego, składania wniosków o podziały nieruchomości w celu geodezyjnego wydzielenia działek gruntu odpowiednich dla zaplanowanej przez Kupującego inwestycji, do reprezentowania Sprzedawcy w postępowaniach wszczętych na podstawie tych wniosków, a także odbioru wszelkich dokumentów a zwłaszcza decyzji zatwierdzających podziały. Pełnomocnictwo obejmuje prawo składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru decyzji, postanowień wypisów i wyrysów map i pism oraz korespondencji związanej z prowadzonymi postępowaniami administracyjnymi, a w szczególności z uzyskaniem pozwolenia na budowę i decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach, z zastrzeżeniem że wszelkie koszty oraz opłaty w związku z ww. będą obciążały Kupującego. Sprzedający zobowiązał się zbyć, a Kupujący zobowiązał się do nabycia Nieruchomości pod następującymi warunkami m.in.: uzyskania przez Kupującego na jego koszt ustaleń z których będzie wynikało, iż warunki glebowo-środowiskowe nieruchomości umożliwiają realizacje planowanej przez niego inwestycji, potwierdzenia, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, gaz, energie elektryczną) umożliwiają realizacje na nieruchomości planowanej inwestycji, potwierdzenia że Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej, uchwalenia i wejścia w życie (obowiązywanie) miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obejmującego nieruchomość, którego ustalenia będą umożliwiać realizację planowanej przez Kupującego inwestycji, dokonania podziału geodezyjnego działki nr (…) (z działki jej wydzielona została Nieruchomość), uzyskania przez Kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę planowanej przez niego inwestycji, uzyskania przez Kupującego warunków technicznych, pozwoleń, decyzji oraz zgód osób prawnych i fizycznych ( w tym dostawców mediów) oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji publicznej na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na objętych umową nieruchomościach, które to media (gazociągi linie energetyczne, wodociągi, linie telekomunikacyjne, rurociągi itp.) mogą znajdować się na nieruchomościach oraz kolidować z planowaną przez Kupującego inwestycją, i których zmiana przebiegu jest niezbędna do uzyskania przez Kupującego pozwolenia na budowę planowanej inwestycji. Strony postanowiły, że umowa sprzedaży zostanie zawarta najpóźniej w terminie do 31 grudnia 2020 r., przy czym termin ten uległ zmianie i został zastąpiony terminem 31 grudnia 2021 r. Wydanie Kupującemu nieruchomości nastąpi w dniu zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości. Jak wskazuje Wnioskodawca Nabywca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, zamierza nabyć Nieruchomość w celu budowy parku magazynowo-logistyczno- produkcyjnego i nabędzie nieruchomość na cele opodatkowanej podatkiem od towarów i usług działalności gospodarczej. Kupujący na podstawie udzielonego mu pełnomocnictwa uzyskał decyzję o warunkach technicznych przyłączy.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą kwestii opodatkowania planowanej sprzedaży nieruchomości.

W celu wyjaśnienia wątpliwości Wnioskodawcy istotna jest ocena, czy w odniesieniu do działki mającej być przedmiotem sprzedaży (w następstwie zawartej umowy przedwstępnej) podejmował działania charakterystyczne dla podatnika dokonującego profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań, jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Zawarta (…) grudnia 2021 r. ze Spółką umowa przedwstępna wiąże sprzedaż działki ze spełnieniem określonych warunków w zakresie uzyskania przez Kupującego m.in. prawomocnych, ostatecznych decyzji zatwierdzającej projekt budowlany, pozwolenie na budowę planowanej inwestycji, a także warunków technicznych przyłączy.

Z uwagi na powyższe, dla właściwej oceny stanowiska Wnioskodawcy niezbędne będzie zatem dokonanie analizy skutków zawarcia umowy przedwstępnej i udzielenia pełnomocnictwa Spółce.

Należy w tym miejscu wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm. ze dalej jako: „Kodeks cywilny”). Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży, sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia  art. 389 § 2 Kodeksu cywilnego.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej. Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego, umowa przedwstępna  będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży  nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, uregulowaną w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Rozpatrując wątpliwości Wnioskodawcy dotyczące opodatkowania podatkiem VAT sprzedawanej działki w ramach działalności gospodarczej należy wziąć pod uwagę całokształt okoliczności występujących w przedmiotowej sprawie.

Należy zauważyć, że Kupujący działkę dokona szeregu określonych czynności, jeszcze przed nabyciem Działki. Aby takie czynności mogły być poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu.

Zatem fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez osobę trzecią – przyszłego nabywcę – nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawcy. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy). Z kolei pełnomocnik działający w granicach udzielonego mu umocowania, dokonując ww. działań, uatrakcyjnia przedmiotowe działki stanowiące nadal własność Wnioskodawcy. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, przejawiającą się udzielonym pełnomocnictwem, wpłyną niewątpliwie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Przyszły nabywca nie mógłby wykonać szeregu opisanych we wniosku czynności, jeżeli nie dysponowałby udzielonym przez Wnioskodawcę pełnomocnictwem.

Kierując się przesłankami wskazanymi w orzecznictwie unijnym należy stwierdzić, że działania Wnioskodawcy wskazują, że w przedmiotowej sprawie nie występują jedynie pojedyncze czynności, lecz można mówić o ciągu zdarzeń zmierzających do przygotowania nieruchomości do sprzedaży, a zatem Wnioskodawca wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Oprócz bowiem podziału nieruchomości celem wydzielenia części przeznaczonej do sprzedaży i części pozostającej własnością Wnioskodawcy, Wnioskodawca udzielił pełnomocnictwa do dokonania w jego imieniu szeregu czynności, w szczególności:

1.  przeglądania akt księgi wieczystej, w tym składania wniosków o sporządzenie fotokopii i odpisów z akt oraz do odbioru tych fotokopii i odpisów, a także do przeglądania akt z których nieruchomości zostały wyłączone,
2.  uzyskania wydanych na podstawie art. 306 g w zw. z art. 112 Ordynacji podatkowej zaświadczeń właściwego dla Sprzedającego organu podatkowego, organu gminy, Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, o niezaleganiu lub stwierdzających zaległość z tytułu podatków bądź składek na ubezpieczenie społeczne,
3.  reprezentowania we wszystkich sprawach dotyczących uchwalenia zmiany studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego oraz uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obejmującego nieruchomość bądź wydzieloną z niej działkę gruntu,
4.  uzyskania warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury umożliwiającej odprowadzanie wód opadowych, oraz włączenie do dróg, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów ich zmiany cofania oraz odbioru,
5.  uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej przez Kupującego inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na nieruchomości planowanej przez Kupującego inwestycji,
6.  uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie,
7.  uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych,
8.  uzyskania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów lub wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości, koniecznych do kompleksowego badania jej stanu prawnego,
9.  składania wniosków o podziały nieruchomości w celu geodezyjnego wydzielenia działek gruntu odpowiednich dla zaplanowanej przez Kupującego inwestycji, do reprezentowania Sprzedawcy w postępowaniach wszczętych na podstawie tych wniosków, a także odbioru wszelkich dokumentów a zwłaszcza decyzji zatwierdzających podziały.

W okolicznościach niniejszej sprawy, do momentu faktycznego przeniesienia własności działki nr (…) tj. do momentu podpisania umowy przyrzeczonej, grunt pozostanie własnością Wnioskodawcy. Z kolei Wnioskodawca oraz Nabywca w przedwstępnej umowie uwarunkowali zawarcie umowy sprzedaży od uzyskania przez Kupującego szeregu prawomocnych, ostatecznych i wykonalnych decyzji oraz pozwoleń. Przy czym to Wnioskodawca w umowie przedwstępnej sprzedaży, udzielił Spółce stosownego pełnomocnictwa do działania w jego imieniu, w celu uzyskania wskazanych decyzji i pozwoleń. W świetle powyższego uznać należy, że w celu sfinalizowania umowy sprzedaży Nabywca podjął określone czynności nie z własnej inicjatywy, a na mocy otrzymanego od Wnioskodawcy pełnomocnictwa.

Zatem fakt, że opisane wyżej działania nie są podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez Spółkę nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawcy. Po udzieleniu pełnomocnictwa, czynności wykonane przez Nabywcę wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy), o czym stanowią cytowane powyżej przepisy Kodeksu cywilnego. Z kolei Nabywca dokonując ww. działań (uzyskując stosowne decyzje i pozwolenia) uatrakcyjni przedmiotową działkę, będącą nadal własnością Wnioskodawcy. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności działki jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego Wnioskodawca, sprzedając działkę (…), nie będzie dokonywał tej czynności w ramach przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wnioskodawca bowiem w taki sposób zorganizował sprzedaż ww. działki, że jej działanie połączone zostało z działaniami przyszłego nabywcy (Spółki), stanowiąc pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Wszystkie te czynności, realizowane przez Spółkę na podstawie otrzymanego od Wnioskodawcy pełnomocnictwa, z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie będzie podlegała nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej. Dopiero bowiem definitywna umowa sprzedaży działki (…) będzie wywoływała skutki podatkowe na gruncie przepisów ustawy o VAT.

Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca, udzielając Spółce pełnomocnictwa do podejmowania w swoim imieniu określonych czynności, mających umożliwić zbycie przedmiotowej działki, w tym na wystąpienie przez pełnomocnika z wnioskiem o pozwolenie na budowę oraz uzyskanie pozostałych niezbędnych decyzji i pozwoleń, zgoda na wykonanie przyłącza, zaangażował środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10. Wnioskodawca wykazał bowiem aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Należy zaznaczyć, że wykonanie czynności w imieniu Wnioskodawcy w oparciu o udzielone pełnomocnictwo zezwalającego m.in. na wystąpienie z wnioskiem o zatwierdzenie projektu budowlanego, uzyskania pozwolenia na budowę, uzyskania warunków technicznych dot. przyłączy sieci wodnej, energetycznej i gazowej, podkreśla fakt, że Wnioskodawca w analizowanym przypadku działać będzie w charakterze podatnika VAT.

Zatem przedstawiona we wniosku aktywność Wnioskodawcy wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do przedmiotowej działki, a zaistniały ciąg zdarzeń wskazuje, że w świetle przepisów w zakresie podatku od towarów i usług Wnioskodawca działa jako podatnik VAT.

W świetle powyższego należy wskazać, że Wnioskodawca, w zakresie sprzedaży przedmiotowej działki nr. (…), będzie zbywał majątek wykorzystywany w ramach działalności gospodarczej.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że sprzedaż przez Wnioskodawcę, opisanej działki będącej przedmiotem umowy, mieści się w definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca w związku z jej sprzedażą działać będzie jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, sprzedaż przedmiotowej działki podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Kolejna wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy możliwości objęcia sprzedaży działki nr (…) zwolnieniem z podatku VAT.

Przechodząc do kwestii możliwości objęcia sprzedaży przedmiotowej działki zwolnieniem z podatku VAT należy zauważyć, że na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r., poz. 293 ze zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. Tym samym również w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33 odpowiada zatem treści ww. orzeczenia TSUE, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego. Z powyższego przepisu wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Należy zauważyć, że działka nr (…) która będzie podlegać sprzedaży jest działką niezabudowaną. Przy czym jak wynika z opisu sprawy zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego działka położona jest na terenie umożliwiającym realizację budowy obiektów budowlanych na cele m.in.: produkcji, usług komercyjnych, rzemiosła, w szczególności usług w postaci centrów logistycznych, usług magazynowania, usług transportu, usług komunikacji, handlu o powierzchni sprzedaży poniżej 400 m2, giełd handlowych, targowisk, parków technologicznych, parków naukowych. Zatem ww. działka stanowi teren budowlany, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

W związku z tym, należy stwierdzić, że zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania do planowanej sprzedaży ww. działki niezabudowanej.

Ponadto należy mieć na uwadze, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca nabył przedmiotową nieruchomość w drodze umowy sprzedaży w 1971 r. (przed wejściem w życie ustawy o VAT). Zatem w tej sytuacji nie można mówić, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości, lub że takie prawo mu nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem i przy nabyciu nie wystąpił podatek VAT, który mógłby podlegać odliczeniu.

Mając zatem na uwadze okoliczności sprawy, stwierdzić należy, że dostawa przez Wnioskodawcę – działki nr (…) nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, iż nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

W konsekwencji, w związku z powyższymi okolicznościami, że przedmiotem dostawy będzie teren budowlany w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, w stosunku do planowanej sprzedaży ww. działki niezabudowanej nr (…), nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 ustawy o VAT. Oznacza to, że sprzedaż ww. działki niezabudowanej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT dla terenu budowlanego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie uznania sprzedaży działki nr (…) za transakcje bez prawa do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 i 9 (oznaczone we wniosku jako pytanie nr 2) uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo stwierdzić należy, że powołane w stanowisku wyroki sądu nie mają mocy powszechnie obowiązującej. Sąd wyrokiem lub postanowieniem rozstrzyga wyłącznie konkretną sprawę co do stwierdzenia naruszenia prawa i skutków prawnych tego naruszenia i jedynie w tej sprawie ma moc wiążącą. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, o czym stanowi art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Zatem powołane wyroki nie posiadają waloru wykładni powszechnej, co w praktyce oznacza, że nie stanowią one podstawy dla analogicznego rozstrzygnięcia przez organy podatkowe.

Ponadto należy zauważyć, iż Wnioskodawca na poparcie własnego stanowiska przywołał również interpretacje indywidualne wydane dla innych podmiotów prawa, które poruszały również kwestię opodatkowania dostawy działek. Należy zauważyć, iż z podmiotowego punktu widzenia walor prawny wydanej interpretacji indywidualnej jest taki, że interpretacja rodzi skutki prawne jedynie w odniesieniu do określonego wnioskodawcy i wyłącznie do przedstawionego przez niego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Nie można zatem powoływać się w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub skarbowej, postępowania sądowoadministracyjnego na interpretację indywidualną, która została wydana innemu wnioskodawcy, chociaż w podobnej sprawie.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 14a ustawy Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne). Stosownie do art. 14e § 1 Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Zatem, Szef Krajowej Administracji Skarbowej jako organ sprawujący nadzór nad wydawanymi interpretacjami indywidualnymi – nad ich jednolitością – może zmienić z urzędu wydaną interpretację w przypadku gdy uzna, że jest nieprawidłowa.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.