Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.80.2021.2.HW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-28
Teza: Zwolnienia od podatku przeniesienia na Zamawiającego praw pokrewnych do artystycznego wykonania będącego przedmiotem nagrania i jego poszczególnych elementów na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 oraz ust. 18 ustawy i sposobu udokumentowania tej czynności.
Słowa kluczowe: płyta; usługi-usługi kulturalne; usługi-usługi zwolnione; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2021 r. (data wpływu 15 lutego 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 kwietnia 2021 r. (data wpływu 13 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku przeniesienia na Zamawiającego praw pokrewnych do artystycznego wykonania będącego przedmiotem nagrania i jego poszczególnych elementów (udziału muzyków, będących pracownikami X, w wykonaniu utworów muzycznych) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 oraz ust. 18 ustawy i sposobu udokumentowania tej czynności – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku przeniesienia na Zamawiającego praw pokrewnych do artystycznego wykonania będącego przedmiotem nagrania i jego poszczególnych elementów (udziału muzyków, będących pracownikami X, w wykonaniu utworów muzycznych) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 oraz ust. 18 ustawy i sposobu udokumentowania tej czynności. Wniosek został uzupełniony w dniu 13 kwietnia 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy, przeformułowane pytanie, własne stanowisko w sprawie oraz pełnomocnictwo.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w piśmie z dnia 8 kwietnia 2021 r.).

X (zwana dalej: Wnioskodawcą lub X) jest samorządową instytucją kultury, dla której Organizatorem jest Miasto (…). Instytucja wpisana została pod nazwą „X” do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez Organizatora pod numerem (…). Siedzibą X jest miasto (…) i działa ona na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, zwanej dalej „Ustawą o działalności kulturalnej” oraz Statutu. X posiada osobowość prawną (art. 14 Ustawy o działalności kulturalnej), działa we własnym imieniu i na własny rachunek, pokrywa koszty bieżącej działalności i zobowiązania z uzyskiwanych przychodów, w szczególności z wpływów z dotacji podmiotowej i dotacji celowych przekazywanych przez Organizatora, innych dotacji oraz z uzyskiwanych wpływów z działalności (art. 28 ust. 1 Ustawy o działalności kulturalnej).

X jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług.

Dla X jako samorządowej instytucji kultury organizowanie i prowadzenie działalności kulturalnej jest podstawowym celem statutowym. Wnioskodawca jest instytucją artystyczną w rozumieniu art. 11 ust. 2 Ustawy o działalności kulturalnej. X, w oparciu o sezony artystyczne, prowadzi działalność w zakresie prezentacji i upowszechniania muzycznego dorobku polskiej kultury narodowej, a także dzieł światowej literatury muzycznej, oraz edukacji kulturalnej w dziedzinie muzyki.

Do podstawowego zakresu działalności X należy inicjowanie i wspieranie działalności kulturalnej, upowszechnianie kultury muzycznej w oparciu o własny zespół orkiestrowy jak również przy udziale zaproszonych solistów. X realizuje swoje zadania statutowe w szczególności poprzez organizowanie koncertów symfonicznych, kameralnych i recitali, organizowanie wydarzeń kulturalnych, imprez plenerowych i okolicznościowych. Instytucja prowadzi również edukację muzyczną, promocję młodych artystów muzyków, tworzy warunki sprzyjające rozwojowi twórczości i muzycznych talentów, organizuje koncerty i audycje umuzykalniające dla dzieci i młodzieży. X może podejmować inne formy działalności mające na celu tworzenie i upowszechnianie kultury, a także prowadzić, jako dodatkową, działalność gospodarczą zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami. Jest także zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

X chciałaby w przyszłości nawiązać współpracę z firmą zewnętrzną (zwaną dalej: Zamawiającym) polegającą na wykonaniu utworów muzycznych z udziałem muzyków, dla których X jest pracodawcą, które to wykonania zostaną zarejestrowane przez Zamawiającego do dystrybucji na różnych polach eksploatacji (Internet, płyty CD). X zobowiąże się do przygotowania i artystycznego wykonania określonych przez Zamawiającego utworów muzycznych, a także zapewni artystyczne wykonanie utworów bez naruszenia jakichkolwiek praw, w tym praw autorskich osób trzecich.

X przeniesie na Zamawiającego prawa pokrewne do artystycznego wykonania będącego przedmiotem nagrania i jego poszczególnych elementów, aby umożliwić Zamawiającemu produkcję i dystrybucję wspomnianych nagrań utworów na dowolnych polach eksploatacji (m.in. Internet, płyta CD), celem upowszechniania kultury i pobierania przez niego z tego tytułu opłat.

Wynagrodzeniem dla X będzie określona w umowie kwota za udział muzyków, dla których X jest pracodawcą, w wykonaniu utworów muzycznych.

Nie będzie ona obejmować nagrania utworów i dystrybucji płyt. Ów przychód wykorzystany będzie na finansowanie statutowej działalności instytucji.

X nie nabywa autorskich praw majątkowych od kompozytorów, leży to w gestii Zamawiającego. X na podstawie umowy nabywa od muzyków, dla których jest pracodawcą, prawo do artystycznego wykonania. Udział muzyków w wykonaniu utworów muzycznych przyczynia się do upowszechniania muzycznego dorobku polskiej kultury narodowej, a także dzieł światowej literatury muzycznej. Udział muzyków w nagraniu ma charakter unikalny i niepowtarzalny, a jego celem jest między innymi edukacja kulturalna w dziedzinie muzyki. Zgodnie z art. 1.1 Ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 1991 r., Nr 114, poz. 493) z dnia 25 października 1991 r., działalność kulturalna polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 8 kwietnia 2021 r.).

Czy za udział muzyków, będących pracownikami X, w wykonaniu utworów muzycznych zleconych przez Zamawiającego, X może wystawić Zamawiającemu fakturę VAT korzystającą ze zwolnienia przedmiotowego od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a oraz ust. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 8 kwietnia 2021 r.), za udział muzyków, będących pracownikami X, w wykonaniu utworów muzycznych zleconych przez Zamawiającego, X może wystawić Zamawiającemu fakturę VAT korzystającą ze zwolnienia przedmiotowego od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a oraz ust. 18 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zdaniem X, udział muzyków, będących pracownikami X, w wykonaniu utworów muzycznych zleconym przez Zamawiającego jest usługą kulturalną świadczoną przez Filharmonię, która jest instytucją kultury wpisaną do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez organizatora, tj. Miasto.

Dla X, podstawową działalnością jest działalność kulturalna będąca jej działalnością statutową. Cały przychód z projektu będzie przeznaczony na kontynuację i doskonalenie świadczonych usług kulturalnych.

Zdaniem X, zgodnie z art. 43 ust. 1 punkt 33 ustawy, zwalnia się bowiem od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

1.  podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
2.  indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Dodatkowo zgodnie z art. 43 ust. 18 zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 33 lit. a, stosuje się pod warunkiem, że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Zatem przeniesienie pokrewnych praw do artystycznego wykonania stanowi świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ustawodawca w ustawie oraz w przepisach wykonawczych do niej, przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

1.  podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
2.  indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Ze zwolnienia od podatku korzystają m.in. usługi kulturalne, świadczone przez grupę podmiotów, określoną w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a i lit. b ustawy. Warunkiem zastosowania tego zwolnienia jest zatem spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług (kulturalnych), ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy.

Zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy).

Ponadto, zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 18 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Zatem, usługi kulturalne świadczone przez podmioty wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, są zwolnione od podatku VAT pod warunkiem, że podmioty te nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług (art. 43 ust. 18 ustawy). Ponadto, zwolnieniu od podatku podlegać będzie – jak wskazano powyżej – również dostawa towarów ściśle związana z usługami kulturalnymi, dokonywana przez wskazane wyżej podmioty, przy czym zwolnieniu nie będzie podlegała dostawa towarów i świadczenie usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej lub ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia (art. 43 ust. 17 ustawy). Jednocześnie zwolnienie, o którym mowa wyżej, ma zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy).

Ponadto, na mocy art. 43 ust. 19 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:

1.  usług związanych z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach;
2.  wstępu:
    1.  na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego,
    2.  do wesołych miasteczek, parków rozrywki, cyrków, dyskotek, sal balowych,
    3.  do parków rekreacyjnych, na plaże i do innych miejsc o charakterze kulturalnym;
3.  wstępu oraz wypożyczania wydawnictw w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą;
4.  usług związanych z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach;
5.  działalności agencji informacyjnych;
6.  usług wydawniczych;
7.  usług radia i telewizji, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 34;
8.  usług ochrony praw.

Powołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, stanowi implementację do polskiego porządku prawnego art. 132 ust. 1 lit. n) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, poz. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlega świadczenie niektórych usług kulturalnych, a także dostawa towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

Polski ustawodawca zwalnia od podatku m.in. usługi kulturalne, świadczone przez grupę podmiotów, określoną w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a i lit. b ustawy. Warunkiem zastosowania tego zwolnienia jest zatem spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług (kulturalnych), ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy. Jednocześnie, w analizowanej sprawie należy podkreślić, że ustawodawca wyłączył ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy usługi wymienione w cyt. wyżej art. 43 ust. 19 ustawy, tj. m.in. usługi związane z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach; usługi związane z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach; działalność agencji informacyjnych; usługi wydawnicze.

Powyższe oznacza, że spełnienie warunków podmiotowych i przedmiotowych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, w sytuacji, gdy świadczona usługa jest jedną z tych objętych wyłączeniem, nie daje świadczącemu uprawnienia do zastosowania ww. zwolnienia od podatku.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca – będący czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług – jest samorządową instytucją kultury, dla której Organizatorem jest Miasto. Instytucja wpisana została do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez Organizatora. Siedzibą X jest Miasto i działa ona na podstawie ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz Statutu. X posiada osobowość prawną, działa we własnym imieniu i na własny rachunek, pokrywa koszty bieżącej działalności i zobowiązania z uzyskiwanych przychodów, w szczególności z wpływów z dotacji podmiotowej i dotacji celowych przekazywanych przez Organizatora, innych dotacji oraz z uzyskiwanych wpływów z działalności (art. 28 ust. 1 Ustawy o działalności kulturalnej). X jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług.

Dla X jako samorządowej instytucji kultury organizowanie i prowadzenie działalności kulturalnej jest podstawowym celem statutowym. Wnioskodawca jest instytucją artystyczną w rozumieniu art. 11 ust. 2 Ustawy o działalności kulturalnej. X, w oparciu o sezony artystyczne, prowadzi działalność w zakresie prezentacji i upowszechniania muzycznego dorobku polskiej kultury narodowej, a także dzieł światowej literatury muzycznej, oraz edukacji kulturalnej w dziedzinie muzyki.

Do podstawowego zakresu działalności X należy inicjowanie i wspieranie działalności kulturalnej, upowszechnianie kultury muzycznej w oparciu o własny zespół orkiestrowy jak również przy udziale zaproszonych solistów. X realizuje swoje zadania statutowe w szczególności poprzez organizowanie koncertów symfonicznych, kameralnych i recitali, organizowanie wydarzeń kulturalnych, imprez plenerowych i okolicznościowych. Instytucja prowadzi również edukację muzyczną, promocję młodych artystów muzyków, tworzy warunki sprzyjające rozwojowi twórczości i muzycznych talentów, organizuje koncerty i audycje umuzykalniające dla dzieci i młodzieży. X może podejmować inne formy działalności mające na celu tworzenie i upowszechnianie kultury, a także prowadzić, jako dodatkową, działalność gospodarczą zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami. Jest także zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. X chciałaby w przyszłości nawiązać współpracę z firmą zewnętrzną polegającą na wykonaniu utworów muzycznych z udziałem muzyków, dla których X jest pracodawcą, które to wykonania zostaną zarejestrowane przez Zamawiającego do dystrybucji na różnych polach eksploatacji (Internet, płyty CD). X zobowiąże się do przygotowania i artystycznego wykonania określonych przez Zamawiającego utworów muzycznych, a także zapewni artystyczne wykonanie utworów bez naruszenia jakichkolwiek praw, w tym praw autorskich osób trzecich.

X przeniesie na Zamawiającego prawa pokrewne do artystycznego wykonania będącego przedmiotem nagrania i jego poszczególnych elementów, aby umożliwić Zamawiającemu produkcję i dystrybucję wspomnianych nagrań utworów na dowolnych polach eksploatacji (m.in. Internet, płyta CD), celem upowszechniania kultury i pobierania przez niego z tego tytułu opłat.

Wynagrodzeniem dla X będzie określona w umowie kwota za udział muzyków, dla których X jest pracodawcą, w wykonaniu utworów muzycznych.

X nie nabywa autorskich praw majątkowych od kompozytorów, leży to w gestii Zamawiającego. X na podstawie umowy nabywa od muzyków, dla których jest pracodawcą, prawo do artystycznego wykonania. Udział muzyków w wykonaniu utworów muzycznych przyczynia się do upowszechniania muzycznego dorobku polskiej kultury narodowej, a także dzieł światowej literatury muzycznej. Udział muzyków w nagraniu ma charakter unikalny i niepowtarzalny, a jego celem jest między innymi edukacja kulturalna w dziedzinie muzyki. Zgodnie z art. 1.1 Ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 1991 r., Nr 114, poz. 493) z dnia 25 października 1991 r., działalność kulturalna polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

Wątpliwości Wnioskodawcy, dotyczą ustalenia, czy za udział muzyków, będących pracownikami X, w wykonaniu utworów muzycznych zleconych przez Zamawiającego, X może wystawić Zamawiającemu fakturę VAT korzystającą ze zwolnienia przedmiotowego od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a oraz ust. 18 ustawy.

W analizowanej sprawie zwrócić uwagę należy na cel zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy. Brzmienie tego przepisu wskazuje, że ze zwolnienia od podatku korzystać mogą usługi kulturalne oraz dostawa towarów ściśle z tymi usługami związana. Jednakże, usługi te – aby mogły korzystać ze zwolnienia – świadczone muszą być przez specyficzne podmioty. Ustawodawca określił te podmioty, wymieniając je w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, jako: podmioty prawa publicznego; podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym; wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej; indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Podmiotami, do których m.in. odnosi się zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, są niewątpliwie państwowe i samorządowe instytucje kultury określone w art. 8 i art. 9 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2020 r., poz. 194, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz podmioty, które na podstawie innych przepisów prawa uznawane są za instytucje i świadczą usługi kulturalne na warunkach określonych w tych przepisach.

Jednocześnie, należy podkreślić, że zastosowanie zwolnienia od podatku w świetle powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, dla usług świadczonych przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawy towarów ściśle z tymi usługami związanej, możliwe jest wyłącznie wówczas, gdy usługi te mieszczą się w pojęciu usług kulturalnych.

Ustawa nie definiuje pojęcia „usług kulturalnych”. Jego znaczenie należy zatem ustalić w oparciu o dostępne metody wykładni. W prawie podatkowym pierwszorzędne znaczenie ma wykładnia językowa. Zatem zgodnie z jej regułami, odnosząc się do znaczenia terminu „usługi kulturalne” w języku potocznym, możemy stwierdzić, że pod pojęciem tym kryją się usługi odnoszące się do kultury, w zakresie kultury itp. Natomiast kultura to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości, a także ogół wartości, zasad i norm współżycia przyjętych przez dane zbiorowości; wszystko to, co powstaje dzięki pracy człowieka, co jest wytworem jego myśli i działalności. Kultura dzieli się na: materialną, której zakres pokrywa się z pojęciem cywilizacja, i duchową – ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, nauki, moralności funkcjonujących w postaci dzieł artystycznych, wierzeń, obyczajów, a także uznanych wartości, takich jak: prawda, sprawiedliwość, wolność, równość itp.” (Roman Smolski, Marek Smolski, Elżbieta Helena Stadtmüller „Słownik Encyklopedyczny Edukacja Obywatelska” Wydawnictwo Europa, Warszawa 1999).

Encyklopedia Popularna w haśle „kultura” podaje, że jest to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości gromadzony, utrwalany i wzbogacany w ciągu jej dziejów, przekazywany z pokolenia na pokolenie; w skład tak pojętej kultury wchodzą nie tylko wytwory materialne i instytucje społeczne, ale także zasady współżycia społecznego, sposoby postępowania, wzory, kryteria ocen estetycznych i moralnych przyjęte w danej zbiorowości i wyznaczające obowiązujące zachowania” (Encyklopedia Popularna PWN, Wydanie XV, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1982).

Zgodnie natomiast z internetowym Słownikiem języka polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN (…), „kultura” oznacza „materialną i umysłową działalność społeczeństw oraz jej wytwory”.

Przez potoczne rozumienie pojęcia „kultura” możemy zatem uznać całokształt wytworów materialnych i umysłowych społeczności.

W sytuacji, gdy wykładnia językowa nie przynosi oczekiwanych rezultatów, wskazanym jest sięgnięcie do wykładni systemowej oraz funkcjonalnej. W tym celu należy sięgnąć do ustaw wprost lub pośrednio odnoszących się do działalności prowadzonej w sferze kulturalnej, np. powołanej wyżej ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Co prawda definicja działalności kulturalnej w języku prawnym, skonstruowana w oparciu o powyższe akty prawne nie będzie pełna, jednak pozwoli na sprecyzowanie terminów „kultura” oraz „usługi kulturalne” na potrzeby niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

Formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury (art. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej).

Zgodnie zaś z przepisem art. 3 ust. 2 cyt. ustawy, działalność kulturalna określona w art. 1 ust. 1 nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu odrębnych przepisów.

Podsumowując, za usługi kulturalne możemy uznać usługi niewchodzące w zakres działalności gospodarczej w rozumieniu innych przepisów, polegające na upowszechnianiu i ochronie kultury, przez którą należy rozumieć naturalne i kulturalne dziedzictwo ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, w szczególności w zakresie historii, nauki i sztuki.

Ministrowie oraz kierownicy urzędów centralnych organizują działalność kulturalną, tworząc państwowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym (art. 8 ustaw o działalności kulturalnej).

Natomiast stosownie do art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 231, z późn. zm.), przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności przedmiotem prawa autorskiego – w myśl art. 1 ust. 2 pkt 7 i 8 ww. ustawy – są utwory muzyczne i słowno-muzyczne, sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne.

W myśl art. 8 ust. 1 – ust. 3 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu. Dopóki twórca nie ujawnił swojego autorstwa, w wykonywaniu prawa autorskiego zastępuje go producent lub wydawca, a w razie ich braku – właściwa organizacja zbiorowego zarządzania prawami autorskimi.

Zatem, aby określone dzieło mogło być przedmiotem prawa autorskiego musi posiadać następujące cechy:

*   mieć źródło w pracy człowieka (twórcy),
*   stanowić przejaw działalności twórczej,
*   posiadać indywidualny charakter.

Twórcy, zgodnie z przepisem art. 16 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przysługują autorskie prawa osobiste obejmujące przede wszystkim prawo autora do wiązania z dziełem jego nazwiska. Prawo to nigdy nie wygasa i jest, z natury rzeczy, niezbywalne, nie można się go zrzec ani przenieść na inną osobę. W ramach ochrony dóbr osobistych autor ma prawo do przedstawienia utworu pod pseudonimem lub anonimowo. Można więc powiedzieć, że autorskie prawa osobiste chronią pewien „intelektualny” związek twórcy z dziełem.

Jak stanowi art. 85 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – każde artystyczne wykonanie utworu lub dzieła sztuki ludowej pozostaje pod ochroną niezależnie od jego wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia.

Zgodnie natomiast z art. 85 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, artystycznymi wykonaniami, w rozumieniu ust. 1, są w szczególności: działania aktorów, recytatorów, dyrygentów, instrumentalistów, wokalistów, tancerzy i mimów oraz innych osób w sposób twórczy przyczyniających się do powstania wykonania.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, artyście wykonawcy przysługuje, w granicach określonych przepisami ustawy, wyłączne prawo do ochrony dóbr osobistych oraz do korzystania z artystycznego wykonania i rozporządzania prawami do niego.

Do artystycznych wykonań stosuje się odpowiednio przepisy art. 8-10, art. 12, art. 18, art. 21-213, art. 41-45, art. 47-49, art. 52-55, art. 57-59, art. 62-68, art. 71 i art. 78 (art. 92 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych).

Z powołanych na wstępie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że przeniesienie praw do artystycznego wykonania utworów może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b) ustawy. Przepis ten jednak zwalnia od podatku usługi kulturalne świadczone przez indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorarium, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów. Nie znajduje natomiast zastosowania do instytucji kultury.

Usługi świadczone przez instytucje kultury mogą korzystać ze zwolnienia na podstawie cytowanego powyżej art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) ustawy. Zauważyć jednak należy, że zwolnienie od podatku przewidziane w tym przepisie odnosi się do usług świadczonych przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawy towarów ściśle z tymi usługami związanej, ale wyłącznie wtedy gdy świadczone przez nich usługi są usługami w zakresie kultury.

W tym miejscu należy wskazać, że – jak wynika z opisu sprawy – Wnioskodawca jest samorządową instytucją kultury, dla której Organizatorem jest Miasto. Instytucja wpisana została do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez Organizatora. X działa na podstawie ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz Statutu. Dla X jako samorządowej instytucji kultury organizowanie i prowadzenie działalności kulturalnej jest podstawowym celem statutowym. Wnioskodawca jest instytucją artystyczną w rozumieniu art. 11 ust. 2 ustawy o działalności kulturalnej. Wnioskodawca, w oparciu o sezony artystyczne, prowadzi działalność w zakresie prezentacji i upowszechniania muzycznego dorobku polskiej kultury narodowej, a także dzieł światowej literatury muzycznej, oraz edukacji kulturalnej w dziedzinie muzyki.

Udział muzyków w wykonaniu utworów muzycznych przyczynia się do upowszechniania muzycznego dorobku polskiej kultury narodowej, a także dzieł światowej literatury muzycznej. Udział muzyków w nagraniu ma charakter unikalny i niepowtarzalny, a jego celem jest między innymi edukacja kulturalna.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca spełnia przesłankę przedmiotową do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy.

Jednakże należy wskazać, że jak wynika z powyżej powołanych przepisów, ustawodawca wyłączył ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, usługi wymienione w cyt. wyżej art. 43 ust. 19 ustawy, tj. m.in. usługi związane z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach oraz usługi związane z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach.

To oznacza, że spełnienie warunków podmiotowych i przedmiotowych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy, w sytuacji, gdy świadczona usługa jest jedną z tych objętych wyłączeniem, nie daje świadczącemu uprawnienia do zastosowania ww. zwolnienia od podatku.

Mając na uwadze treść przytoczonych przepisów należy wskazać, że Wnioskodawca nie jest uprawniony do zwolnienia ww. usług polegających udziale muzyków, będących pracownikami X, w wykonaniu utworów muzycznych zleconych przez Zamawiającego. Jak bowiem wskazał Wnioskodawca, X przeniesie na Zamawiającego prawa pokrewne do artystycznego wykonania będącego przedmiotem nagrania i jego poszczególnych elementów, aby umożliwić Zamawiającemu produkcję i dystrybucję wspomnianych nagrań utworów na dowolnych polach eksploatacji (m.in. Internet, płyta CD), celem upowszechniania kultury i pobierania przez niego z tego tytułu opłat.

Usługi te są bowiem związane z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach oraz z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach.

Wnioskodawca wprawdzie jest instytucją kultury, jednakże nie może on korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, gdyż usługi związane z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach oraz z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach są wyłączone ze zwolnienia.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy wskazać, że w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy. Wnioskodawca jest co prawda podmiotem wskazanym w ww. przepisie (wpisanym do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej), a świadczone przez Zainteresowanego usługi – jak wynika z opisu sprawy – stanowią usługi kulturalne, jednakże świadczone przez Filharmonię usługi są wyłączone ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, bowiem stanowią usługi wymienione w cyt. wyżej art. 43 ust. 19 ustawy, tj. m.in. usługi związane z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach oraz usługi związane z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach.

Zasady wystawiania faktur regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

Jak stanowi art. 106a ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego;
3.  świadczenia usług telekomunikacyjnych, nadawczych i elektronicznych, dla których miejscem świadczenia jest miejsce określone zgodnie z art. 28k ust. 1, przez podatników zidentyfikowanych na potrzeby procedury szczególnej, o której mowa w dziale XI w rozdziałach 6a i 7, dla których państwem członkowskim identyfikacji jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Na mocy art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W myśl art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Stosownie do art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

– jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik podatku od towarów i usług jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż zwolnioną od podatku oraz sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów nie będących podatnikami VAT.

Podsumowując, z tytułu udziału muzyków, będących pracownikami X, w wykonaniu utworów muzycznych zleconych przez Zamawiającego, X nie może wystawić Zamawiającemu faktury dokumentującej usługi, które korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a oraz ust. 18 ustawy. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie korzystają bowiem z powyższego zwolnienia.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy oceniono jako nieprawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.