Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.635.2019.8.ASZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-06
Teza: - opodatkowania podstawową stawką VAT usługi odpłatnego wypożyczenia rowerów miejskich, - prawa do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości od wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych z infrastrukturą, która powstała w ramach inwestycji
Słowa kluczowe: opodatkowanie; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 marca 2021 r. sygn. akt I FSK 1342/20 wydanym po rozpoznaniu skargi kasacyjnej Organu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 1 lipca 2020 r. sygn. akt I SA/Sz 101/20 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 8 czerwca 2021 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2019 r. (data wpływu 2 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podstawową stawką VAT usługi odpłatnego wypożyczenia rowerów miejskich,
*   prawa do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości od wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych z infrastrukturą, która powstała w ramach inwestycji

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 października 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podstawową stawką VAT usługi odpłatnego wypożyczenia rowerów miejskich,
*   prawa do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości od wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych z infrastrukturą, która powstała w ramach inwestycji.

**Dotychczasowy przebieg postępowania.**

W dniu 3 grudnia 2019 r. Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną znak: 0111-KDIB3-2-1.4012.635.2019.1.ASZ, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   opodatkowania podstawową stawką VAT usługi odpłatnego wypożyczenia rowerów miejskich,
*   prawa do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości od wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych z infrastrukturą, która powstała w ramach inwestycji
*   za nieprawidłowe.

Wnioskodawca na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z 3 grudnia 2019 r. znak: 0111-KDIB3-2-1.4012.635.2019.1.ASZ złożył skargę (data wpływu 2 stycznia 2020 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wyrokiem z 1 lipca 2020 r. sygn. akt I SA/Sz 101/20 uchylił zaskarżoną interpretację z 3 grudnia 2019 r. znak: 0111-KDIB3-2-1.4012.635.2019.1.ASZ.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 1 lipca 2020 r. sygn. akt I SA/Sz 101/20, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z 25 marca 2021 r. sygn. akt akt I FSK 1342/20 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325) ocena prawna i wskazania, co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie:

*   opodatkowania podstawową stawką VAT usługi odpłatnego wypożyczenia rowerów miejskich,
*   prawa do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości od wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych z infrastrukturą, która powstała w ramach inwestycji

wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:**

Gmina Miasto (dalej: „Miasto” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 506 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Miasto jest wyposażone w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Miasto wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządnie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

Miasto w 2017 r. zrealizowało inwestycję pn. „…” (dalej: „inwestycja”) w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa 2014-2020. W ramach inwestycji powstała sieć stacji rowerowych wraz z kompletnym wyposażeniem (w tym z systemem informatycznym oraz niezbędnymi licencjami), która jest/będzie wykorzystywana do odpłatnego wypożyczania rowerów na rzecz zainteresowanych podmiotów.

Wydatki związane z realizacją inwestycji zostały udokumentowane wystawianymi przez dostawców/wykonawców na Miasto fakturami VAT, na których Miasto oznaczone jest jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.

Zgodnie z regulaminem, obowiązującym od 3 sierpnia 2019 r., zamieszczonym na stronie internetowej, aby korzystać z systemu wypożyczania roweru miejskiego zainteresowany podmiot gospodarczy/osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej jest/będzie zobowiązany/na do rejestracji w systemie informatycznym i akceptacji regulaminu korzystania z rowerów miejskich. Dodatkowo konieczne jest/będzie dokonanie zapłaty tzw. opłaty inicjalnej w wysokości minimum 10 zł, która jest/będzie niezbędna do aktywacji konta i wypożyczenia roweru miejskiego. Wpłacona kwota jest/będzie wykorzystywana jako zapłata za korzystanie z roweru miejskiego, gdy użytkownik wypożyczy rower na czas powyżej 20 albo 40 minut. Zgodnie bowiem z cennikiem, zamieszczonym na ww. stronie internetowej, w celu zachęcenia mieszkańców i turystów do korzystania z rowerów, pierwsze 20 albo 40 minut jest/będzie bezpłatne. Wydłużony czas bezpłatnego wypożyczenia rowerów miejskich, tj. do 40 minut, dotyczy wyłącznie posiadaczy kart mieszkańca Miasta, zgodnie z podjętą w tej sprawie uchwałą Rady Miasta z dnia 30 maja 2019 r. nr xxx.

W sytuacji przekroczenia 20 albo 40 minut opłaty za korzystanie z rowerów kształtują się następująco:

*   wypożyczenie do 1h kosztuje 2 PLN;
*   wypożyczenie do 2h kosztuje 5 PLN;
*   każda kolejna godzina od 2h wzwyż to koszt 10 PLN;
*   opłata za przekroczenie 12h wypożyczenia wynosi 200 PLN.

Jednocześnie niewykluczone jest, że w przyszłości cennik będzie ulegał zmianie.

W przypadku niewykorzystania środków na koncie (opłaty inicjalnej oraz ewentualnych doładowań na poczet przyszłego wypożyczenia rowerów) podlegają/będą one podlegać zwrotowi na rzecz użytkownika w momencie rozwiązania przez niego umowy z operatorem zarządzającym infrastrukturą, która powstała w ramach inwestycji. Wypowiedzenie umowy może odbyć się drogą elektroniczną poprzez przesłanie rezygnacji mailowo bądź poprzez wypełnienie formularza na stronie k(…).pl albo osobiście w siedzibie ww. operatora ewentualnie drogą pocztową.

Korzystanie z systemu wypożyczania rowerów odbywa się poprzez logowanie do indywidualnego konta za pomocą terminali mieszczących się przy stacjach rowerowych albo z wykorzystywaniem aplikacji mobilnej. Opłata inicjalna, a także kolejne wpłaty zasilające konto użytkownika są/będą uiszczane w formie przelewu bankowego albo za pomocą karty płatniczej.

Majątkiem, który powstał w ramach inwestycji, administruje/będzie administrować podmiot zewnętrzny spółka N. Polska S.A. (dalej: „Spółka”). Na podstawie zawartego z Miastem porozumienia Spółka ma świadczyć usługę zewnętrznego operatora systemu bezobsługowej wypożyczalni rowerów K. wraz z usługami towarzyszącymi, w tym m.in. konserwacją i naprawami, w okresie do dnia 30 listopada 2020 r. Opłaty uiszczane przez użytkowników wypożyczalni rowerów są/będą uiszczane na rachunek bankowy Spółki, która następnie przekazuje/będzie przekazywać je do Miasta w formie przelewu bankowego w ujęciu tygodniowym, tj. pierwszego dnia roboczego następującego po danym tygodniu.

Jednocześnie Spółka jest/będzie zobowiązana do prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu własnej kasy fiskalnej w imieniu i na rzecz Miasta, w sytuacji gdy nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia z obowiązku ewidencji obrotu na kasach fiskalnych. Udokumentowanie wpływów z tytułu opłat za korzystanie przez użytkowników, będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, z wypożyczalni rowerów miejskich odbywa się/będzie się odbywało na podstawie elektronicznego zestawienia wszelkich wypożyczeń z danego okresu rozliczeniowego, przygotowanego przez Spółkę i doręczonego do Miasta. Dodatkowo Spółka przedstawia Miastu dane za określony miesiąc, uwzględniające m.in. liczbę klientów korzystających z systemu wypożyczalni rowerów miejskich, statystykę podróży, wielkość wpływów, w tym również z opłat inicjalnych. Dla celów VAT przedmiotowe zestawienie jest podstawą do wykazania podatku należnego po stronie Miasta. Jednocześnie, w przypadku podmiotów gospodarczych korzystających z rowerów miejskich zostaną wystawione przez Miasto faktury VAT, które również zostaną uwzględnione w ewidencji VAT.

Miasto za świadczone przez Spółkę usługi, w zakresie administrowania majątkiem powstałym w ramach inwestycji, otrzymuje co miesiąc faktury z wykazanym podatkiem VAT. Miasto zatem ponosi/będzie ponosić wydatki bieżące związane z administrowaniem wypożyczalnią rowerów miejskich, dokumentowane fakturami VAT z wykazanymi kwotami VAT (wystawianymi np. przez Spółkę), przy czym nie wklucza również, że w przyszłości poniesie wydatki inwestycyjne związane np. z przebudową czy modernizacją stacji rowerów miejskich.

Miasto uzyskało od Głównego Urzędu Statystycznego opinię klasyfikacją, zgodnie z którą świadczone usługi wypożyczania rowerów miejskich należy zaklasyfikować według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej: „PKWiU”) z 2008 r. jako „wypożyczanie i dzierżawa sprzętu rekreacyjnego i sportowego” (77.21.10.0).

Miasto dotychczas nie dokonywało odliczenia VAT naliczonego od wydatków bieżących oraz inwestycyjnych związanych z infrastrukturą, która powstała w ramach inwestycji.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1.  Czy usługi w zakresie odpłatnego wypożyczania rowerów miejskich na rzecz zainteresowanych podmiotów świadczone przez Miasto za pośrednictwem Spółki podlegają/będą podlegać opodatkowaniu VAT stawką podstawową tj. 23%?
2.  Czy w odniesieniu do poniesionych/ponoszonych wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych z infrastrukturą, która powstała w ramach inwestycji, Miastu przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego w pełnej wysokości?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Usługi w zakresie odpłatnego wypożyczania rowerów miejskich świadczone przez Miasto za pośrednictwem Spółki podlegają/będą podlegać opodatkowaniu VAT stawką podstawową tj. 23%.
2.  Miastu przysługuje/będzie przysługiwało w pełnej wysokości prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych i bieżących związanych z infrastrukturą, która powstała w ramach inwestycji.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji, których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

W ocenie Miasta, w sytuacji przedstawionej w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego pomiędzy korzystającymi z rowerów miejskich, a Miastem powstaje dwustronny stosunek zobowiązaniowy (cywilnoprawny), zakładający wykonanie usługi (wypożyczenia roweru) za ustalone wynagrodzenie. Ponadto stosunek pomiędzy stronami ma charakter cywilnoprawny (określony na podstawie umowy dorozumianej poprzez akceptację regulaminu korzystania z rowerów miejskich). Miasto zatem występuje w roli usługodawcy, który wykonuje/będzie wykonywać na rzecz podmiotów/osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej korzystających z rowerów miejskich usługę ich wypożyczenia za wynagrodzeniem.

W opinii Miasta powyższe okoliczności powodują, że w ramach wykonywania ww. usług Miasto działało/działa/będzie działało w roli podatnika VAT.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostarczania towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostarczania towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostarczania towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

W konsekwencji, w związku z faktem, że czynności w zakresie wypożyczania rowerów miejskich nie stanowią/nie będą stanowiły dostawy towaru, należy uznać je za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Mając na uwadze, że Miasto, poprzez operatora – Spółkę, wykonuje/będzie wykonywać usługi wypożyczania rowerów miejskich za wynagrodzeniem i jak wskazano powyżej Miasto działa/będzie działać w tym zakresie w roli podatnika VAT, przedmiotowe czynności (stanowiące świadczenie usług) podlegały/podlegają/będą podlegać opodatkowaniu VAT. W opinii Miasta, transakcje te nie korzystają/nie będą korzystały ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze do niej nie przewidują w takim przypadku zwolnienia od podatku.

Tożsame stanowisko zostało również potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 21 listopada 2016 r. sygn. 1462-IPPP2.4512.702.2016.2.AO.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Miasta usługi wypożyczania rowerów miejskich stanowią/będą stanowić czynności podlegające opodatkowaniu VAT stawką podstawową tj. 23%, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sytuacji.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
*   pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko wówczas, gdy powyższe warunki są spełnione łącznie, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Miasto wykorzystuje/będzie wykorzystywać infrastrukturę, która powstała w ramach inwestycji, wyłącznie do czynności opodatkowanych w postaci odpłatnego wypożyczania rowerów miejskich. Ponadto, jak już zostało wskazane w uzasadnieniu do pytania nr 1, w zakresie świadczenia usług wypożyczania rowerów miejskich Miasto występuje/będzie występować w roli podatnika VAT, a czynności te podlegają opodatkowaniu VAT.

Jednocześnie pierwsze 20 lub 40 minut (w przypadku posiadaczy karty mieszkańca Miasta) korzystania z rowerów miejskich jest nieodpłatne. Osoby korzystające 20 czy 40 minut z roweru miejskiego, jak wszyscy użytkownicy, muszą przestrzegać regulaminu, który obowiązuje wszystkich korzystających. Ponadto są one również stroną stosunku cywilnego z Miastem, działającym w zakresie obsługi systemu rowerów miejskich poprzez Spółkę. Tym samym należy uznać, że bezpłatne, określone czasowo wypożyczenie roweru miejskiego, nie odbywa się poza działalnością gospodarczą Miasta.

Analogiczne stanowisko zaprezentował również Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 21 lipca 2016 r. sygn. ITPP1/4512-372/16/DM w której potwierdził następujące stanowisko podatnika: „Wnioskodawca wskazał, że świadczone bezpłatne usługi przewozu, które są realizowane w ramach umowy o świadczenie odpłatnych usług przewozu pasażerów komunikacją miejską, nie zobowiązują Miasta do odliczania VAT naliczonego z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT z faktur wystawianych przez spółki komunikacyjne za wykonane usługi przewozu. Ponoszonych wydatków nie należy traktować jak wydatków służących do celów innych niż prowadzona działalność gospodarcza, nie ma więc obowiązku stosowania przyjętego przez Miasto do tzw. wydatków mieszanych sposobu proporcji, zgodnie z art. 86 ust. 22, określonego rozporządzeniem MF ws. proporcji.”

Ponadto, zgodnie z treścią broszury informacyjnej Ministra Finansów z dnia 17 lutego 2016 r. – Zasady odliczania podatku od towarów i usług przez podatników prowadzących działalność o charakterze mieszanym, z uwzględnieniem zmian wprowadzonych od dnia 1 stycznia 2016 r., w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą (strona 3 broszury).

Mając na uwadze powyższe, bezpłatne, czasowe korzystanie z rowerów miejskich odbywa się w ramach działalności gospodarczej Miasta. Tym samym, pomimo, iż nie generuje ono podatku VAT nie stanowi czynności pozostającej poza zakresem ustawy o VAT.

Ponadto Miasto prowadząc działalność w zakresie odpłatnego udostępniania rowerów miejskich działa/będzie działać jako przedsiębiorca tj. w sposób zorganizowany, profesjonalny i ciągły świadczy/będzie świadczyć określoną usługę i otrzymuje za to wynagrodzenie. Zdaniem Wnioskodawcy nie ma podstaw do dzielenia takiej działalności na działalność wykonywaną w ramach działalności gospodarczej i poza nią. Usługi wypożyczania rowerów miejskich są/będą bowiem świadczone w analogiczny sposób zarówno użytkownikowi, który będzie korzystał z nich przez 2h, jak i takiemu, który będzie korzystał 40 minut.

Charakter zakupów ponoszonych w związku przedmiotem inwestycji również przemawia za tym, że usługa wypożyczania rowerów jest świadczona analogicznie dla wszystkich korzystających. Spółka przecież administruje/będzie administrować odpłatnie przedmiotową infrastrukturą i jej usługi dotyczą zarządzania wszystkimi pojazdami bez względu na to czy są wykorzystywane bezpłatnie w ramach limitu czasowego czy też odpłatnie. W ocenie Miasta darmowe, ograniczone limitem czasowym korzystanie z rowerów miejskich ma charakter zachęcający mieszkańców oraz turystów do korzystania z tej formy transportu. Innymi słowy finalnie takie działanie powinno doprowadzić do wzrostu zainteresowania i zwiększenia obrotów z tego tytułu. Niewykluczone bowiem, że dany użytkownik skorzysta z roweru po raz pierwszy zachęcony bezpłatnymi 20 minutami, a następnie pokona dłuższą trasę i finalnie wypożyczy rower miejski na okres przekraczający darmowy czas.

Należy także podkreślić, iż celem Miasta w ramach realizacji inwestycji nie było nieodpłatne udostępnianie rowerów korzystającym. W przeciwnym wypadku Miasto wprowadziłoby w pełni darmowy sposób korzystania z roweru miejskiego. Jak zostało sprecyzowane powyżej, darmowy czas początkowy udostępnienia rowerów wynika z systemu zachęty potencjalnych korzystających do korzystania z tej formy transportu miejskiego. W konsekwencji Miasto spełnia przesłanki do dokonania odliczenia VAT naliczonego w pełnej wysokości.

Tożsame stanowisko zostało potwierdzone w stosunku do infrastruktury autobusowej, która jest wykorzystywana w analogiczny sposób do rowerów miejskich, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 marca 2018 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.905.2017.2.JM w której organ wprost wskazał, że: „Z opisu sprawy przedstawionego przez Wnioskodawcę przytoczonych powyżej przepisów prawa wynika zatem, że Wnioskodawca będzie wykorzystywał autobusy niskoemisyjne, stację obsługi pojazdów w zajezdni autobusowej, budynek techniczny, budynek administracyjny, budynek/kontener zlokalizowany przy końcowym przystanku autobusowym do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT (świadczenie odpłatnych usług publicznej komunikacji zbiorowej oraz nieodpłatnych usług przewozowych dla grup wskazanych w ustawach i uchwałach Rady Miejskiej). Wobec powyższego, podatek naliczony związany z wydatkami na nabycie autobusów niskoemisyjnych, doposażenie stacji obsługi pojazdów w zajezdni autobusowej, budowę budynku technicznego oraz doprowadzenie przyłączy z kotłowni do budynku administracyjnego, budowę budynku/kontenera zlokalizowanego przy końcowym przystanku autobusowym będzie podlegał odliczeniu w całości.”

Mając na uwadze powyższe Miastu przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków bieżących oraz inwestycyjnych związanych z infrastrukturą, która powstała w ramach inwestycji w pełnej wysokości. Infrastruktura ta bowiem jest/będzie związana wyłącznie z działalnością opodatkowaną w postaci odpłatnego wypożyczania rowerów miejskich na rzecz zainteresowanych podmiotów.

Mając na uwadze rozstrzygnięcia zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 marca 2021 r. sygn. akt I FSK 1342/20 oraz wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 1 lipca 2020 r. sygn. akt I SA/Sz 101/20 należy uznać, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   opodatkowania podstawową stawką VAT usługi odpłatnego wypożyczenia rowerów miejskich,
*   prawa do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości od wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych z infrastrukturą, która powstała w ramach inwestycji

\-jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację wydano na podstawie przepisów prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 marca 2021 r. sygn. akt I FSK 1342/20 wydanym po rozpoznaniu skargi kasacyjnej Organu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 1 lipca 2020 r. sygn. akt I SA/Sz 101.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług – w myśl art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Wyjaśnić ponadto należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W świetle postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej oraz kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 1 oraz pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2–12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Miasto, które jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zrealizowało inwestycję, w ramach której powstała sieć stacji rowerowych wraz z kompletnym wyposażeniem (w tym z systemem informatycznym oraz niezbędnymi licencjami), która jest/będzie wykorzystywana do odpłatnego wypożyczania rowerów na rzecz zainteresowanych podmiotów. Aby korzystać z systemu wypożyczania roweru miejskiego zainteresowany podmiot gospodarczy/osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej jest/będzie zobowiązany/na do rejestracji w systemie informatycznym i akceptacji regulaminu korzystania z rowerów miejskich. Dodatkowo konieczne jest/będzie dokonanie zapłaty tzw. opłaty inicjalnej w wysokości minimum 10 zł, która jest/będzie niezbędna do aktywacji konta i wypożyczenia roweru miejskiego. Wpłacona kwota jest/będzie wykorzystywana jako zapłata za korzystanie z roweru miejskiego, gdy użytkownik wypożyczy rower na czas powyżej 20 albo 40 minut. Zgodnie bowiem z cennikiem, zamieszczonym na ww. stronie internetowej, w celu zachęcenia mieszkańców i turystów do korzystania z rowerów, pierwsze 20 albo 40 minut jest/będzie bezpłatne. Wydłużony czas bezpłatnego wypożyczenia rowerów miejskich, tj. do 40 minut, dotyczy wyłącznie posiadaczy kart mieszkańca Miasta. W przypadku niewykorzystania środków na koncie (opłaty inicjalnej oraz ewentualnych doładowań na poczet przyszłego wypożyczenia rowerów) podlegają/będą one podlegać zwrotowi na rzecz użytkownika w momencie rozwiązania przez niego umowy z operatorem zarządzającym infrastrukturą, która powstała w ramach inwestycji. Wypowiedzenie umowy może odbyć się drogą elektroniczną poprzez przesłanie rezygnacji mailowo bądź poprzez wypełnienie formularza na stronie albo osobiście w siedzibie ww. operatora ewentualnie drogą pocztową.

Majątkiem, który powstał w ramach inwestycji, administruje/będzie administrować podmiot zewnętrzny – spółka. Na podstawie zawartego z Miastem porozumienia Spółka ma świadczyć usługę zewnętrznego operatora systemu bezobsługowej wypożyczalni rowerów K. wraz z usługami towarzyszącymi, w tym m.in. konserwacją i naprawami, w okresie do dnia 30 listopada 2020 r. Opłaty uiszczane przez użytkowników wypożyczalni rowerów są/będą uiszczane na rachunek bankowy Spółki, która następnie przekazuje/będzie przekazywać je do Miasta w formie przelewu bankowego w ujęciu tygodniowym, tj. pierwszego dnia roboczego następującego po danym tygodniu.

Miasto uzyskało od Głównego Urzędu Statystycznego opinię klasyfikacją, zgodnie z którą świadczone usługi wypożyczania rowerów miejskich należy zaklasyfikować według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej: „PKWiU”) z 2008 r. jako „wypożyczanie i dzierżawa sprzętu rekreacyjnego i sportowego” (77.21.10.0).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania podstawową stawką VAT usług odpłatnego wypożyczania rowerów miejskich.

Dokonując rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem pytania Wnioskodawcy, trzeba mieć na uwadze stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 marca 2021 r. sygn. akt I FSK 1342/20 oraz wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 1 lipca 2020 r. sygn. akt I SA/Sz 101/20.

W zakresie rozstrzygnięcia zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z 1 lipca 2020 r. sygn. akt I SA/Sz 101/20 odnosząc się do okoliczności sprawy wskazał, że „jak to wynika z orzecznictwa TS analiza definicji „działalności gospodarczej” wskazuje na szeroki zakres zastosowania powyższego pojęcia oraz na jego obiektywny charakter, co oznacza, że działalność ta jest postrzegana jako taka, niezależnie od jej celów lub rezultatów. Daną działalność kwalifikuje się co do zasady również jako działalność gospodarczą, jeżeli ma ona charakter trwały i jest wykonywana w zamian za wynagrodzenie otrzymywane przez autora danej transakcji (zob. postanowienie TS w sprawie Gmina Wrocław, EU:C:2014:197, pkt 16; wyroki TS w sprawie: Komisja/ Finlandia, C-246/08, EU:C:2009:671, pkt 36, 37). Kwestia, czy działalność ta ma na celu uzyskiwanie dochodu o charakterze stałym, jest problemem faktycznym, który należy oceniać z uwzględnieniem całości okoliczności sprawy, w tym między innymi charakteru użytkowanego dobra (zob. wyrok TS w sprawie: Redlihs, C-263/11, EU:C:2012:497, pkt 33; Unabhangiger Finanzsenat AuBenstelle Linz, C- 219/12, EU:C:2013:413, pkt 19). W ramach tego przepisu pojęcie „wykorzystywania” odnosi się, zgodnie z wymogami zasady neutralności wspólnego systemu VAT, do wszelkich czynności, niezależnie od ich formy prawnej, które służą stałemu czerpaniu zysków z danego dobra (wyroki TS w sprawie: T-mobile Austria, C- 284/04, EU:C:2007:381, pkt 38; Van Tiem, C-186/89, EU:C: 1990:429, pkt 18; EDM, C-77/01, EU:C:2004:243, pkt 48; BBL, C-8/03, EU:C:2004:650, pkt 36). Kryterium użytkowania dobra powinno ponadto umożliwiać ustalenie, czy jednostka wykorzystywała dobro w sposób taki, że jej działalność należy zakwalifikować jako „działalność gospodarczą” w rozumieniu dyrektywy 112. Okoliczność, iż dobro nadaje się wyłącznie do użytku gospodarczego, z reguły wystarcza, aby uznać, że jego właściciel wykorzystuje je na potrzeby działalności gospodarczej i w konsekwencji w celu uzyskiwania z tego tytułu stałego dochodu. Jeśli natomiast dobro ze względu na swój charakter może być wykorzystywane zarówno do celów gospodarczych, jak i prywatnych, należy zbadać wszystkie okoliczności jego użytkowania, aby stwierdzić, czy rzeczywiście jest ono wykorzystywane w sposób ciągły w celu uzyskiwania dochodu (zob. wyroki TS w sprawie: Enkler, C-230/94, EU:C:1996:352, pkt 27; Redlihs, EU:C:2012:497, pkt 34). W takim przypadku porównanie okoliczności, w jakich zainteresowany rzeczywiście użytkuje dobro, i okoliczności, w jakich zwykle wykonywana jest odpowiednia działalność gospodarcza, może stanowić jedną z metod, za pomocą których można ustalić, czy działalność jest wykonywana w sposób ciągły w celu uzyskiwania dochodu (zob. wyroki TS w sprawie: Enkler, EU:C:1996:352, pkt 28; Redlihs, EU:C:2012:497, pkt 35)”.

Mając na uwadze tę przywołaną argumentację dotyczącą definicji podatnika i działalności gospodarczej, oceniając przedstawiony w zaskarżonej interpretacji indywidualnej stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, należy uznać, że miasto w ramach realizacji opisanego projektu podejmuje działania, które należy zakwalifikować jako działalność gospodarczą. Świadczenie usługi wynajmu rowerów miejskich posiada bowiem charakter trwały, nieprzerwany, jest zorganizowany w sposób profesjonalny i generuje po stronie miasta zarówno wydatki, jak i dochód. Opłata za wynajem roweru miejskiego jest uiszczana, po zawarciu przez najmującego umowy cywilnoprawnej z miastem, w ramach której najmujący przyjmuje postanowienia regulaminu określającego warunki i zasady świadczenia usług. Oceny tej nie zmienia okoliczność, iż wypożyczenie roweru na czas do 20 lub 40 minut jest bezpłatne, a dopiero przekroczenie tej cezury czasowej generuje opłaty, zgodnie z regulaminem, na którego obowiązywanie wynajmujący godzi się zawierając umowę cywilnoprawną, dokonując rejestracji i uiszczając opłatę inicjalną. Niewątpliwie, co do zasady, korzystanie z wypożyczania rowerów miejskich jest odpłatne i usługa ta jest świadczona każdorazowo w takim sam sposób. Korzystanie z roweru miejskiego w ramach bezpłatnego limitu nie powoduje, iż usługa jest świadczona odmiennie, niż w przypadku przekroczenia tegoż limitu i uiszczenia opłaty. Co więcej, jak wynika z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, miasto nie wykorzystuje wypożyczania rowerów nieodpłatnie na cele stricte publiczne. Zatem, nie znajduje uzasadnienia dokonane przez organ rozróżnienie świadczonych usług wykonywanych w ramach zawartej umowy cywilnoprawnej na dwie sytuacje, pierwszą – związaną z wykorzystaniem roweru przez klienta w łącznym czasie wykraczającym poza limit 20 lub 40 minut, którą organ ujął jako usługę odpłatną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz drugą – związaną z wykorzystaniem roweru przez klienta w ramach bezpłatnego limitu w czasie nieprzekraczającym 20 lub 40 minut, kwalifikując ją do reżimu publicznoprawnego. Wskazać należy, że przedsiębiorca udostępniając, co do zasady, odpłatnie daną usługę, może świadczyć tę samą, tożsamą usługę nieodpłatnie lub za częściową opłatą, a wówczas usługi takie są w znacznym zakresie zrównane z usługami odpłatnymi (art. 8 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u.). Jak trafnie wskazywała strona skarżąca, umożliwienie najmującemu skorzystania z usługi w ramach bezpłatnego limitu nie zmienia faktu, iż jest to usługa odpłatna. Sama zaś rezygnacja z dochodu dla usługi świadczonej do 20 lub 40 minut nie stanowi wystarczającej podstawy do wprowadzenia takiego podziału, uwzględnić bowiem należy całokształt prowadzonej działalności, a ta ma zasadniczo charakter ciągły, trwały, profesjonalny i odpłatny.

Oceniając zatem, czy miasto wykonuje czynności w ramach reżimu publicznoprawnego, czy też nie, wskazać należy, że – zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym – do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Na podstawie natomiast art. 7 tej ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności, zadania własne obejmują sprawy wymienione w tym przepisie. Zadania gminy mogą być zatem wykonywane w ramach działalności gospodarczej lub poza tą działalnością (por. ww. wyrok z dnia 14 listopada 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 825/17).

Według składu orzekającego w sprawie, także ocena co do zastosowania przepisu art. 86 ust. 2a u.p.t.u. powinna być rozpatrywana z punktu widzenia całokształtu prowadzonej działalności gospodarczej. Trafnie wywodzi miasto, że świadcząc opisane we wniosku usługi ma prawo do odliczenia pełnych kwot podatku od towarów i usług z wystawionych przez wykonawcę usługi faktur. W ramach opisanej działalności gospodarczej, miasto nie udostępnia świadczonej usługi na cele stricte publiczne, gdyż jest to działalność gospodarcza prowadzona w sposób ciągły, profesjonalny, tożsamy i zasadniczo odpłatna. Nie znajduje uzasadnienia stanowisko organu, iż świadczenie usługi do 20 lub 40 minut jest wykonywane w reżimie publicznoprawnym i, z tego względu – leży poza sferą działalności gospodarczej miasta, w konsekwencji – miasto powinno uwzględnić przepis art. 86 ust. 2a u.p.t.u. Organ skupił się na podziale świadczonych usług w zależności do okresu ich świadczenia, gdyż ta okoliczność decyduje, czy jest to usługa odpłatna lub bezpłatna. Jednakże, jest to jedynie jeden z elementów, przy tożsamości pozostałych w ramach zawieranych umów cywilnoprawnych, nie może być zatem decydujący, szczególnie, iż zadania gminy mogą być wykonywane w ramach działalności gospodarczej lub poza nią, co dyskwalifikuje także argumentację organu związaną z wykonywaniem zadań własnych jednostki.”

Również Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie z dnia 25 marca 2021 r. sygn. akt I FSK 1342/20 wskazał, że: (…) w świetle przedstawionego przez miasto stanu faktycznego, nie można podzielić poglądu wnioskodawcy oraz organu, że pierwsze 20 lub 40 minut (w przypadku posiadaczy karty mieszkańca miasta) korzystania z rowerów miejskich jest nieodpłatne. Jak bowiem wskazano we wniosku o interpretację konieczne do aktywacji konta i wypożyczenia roweru miejskiego „jest/będzie dokonanie zapłaty tzw. opłaty inicjalnej w wysokości minimum 10 zł”. Wprawdzie wpłacona kwota jest/będzie wykorzystywana jako zapłata za korzystanie z roweru miejskiego, gdy użytkownik wypożyczając rower, będzie z niego korzystał przez czas powyżej 20 albo 40 minut, lecz jej uiszczenie jest konieczne w ogóle do wypożyczenia roweru i umożliwia korzystanie z niego również w czasie nieprzekraczającym 20 minut lub 40 minut (bez uiszczenia tej opłaty klient nie może wypożyczyć roweru nawet na ten okres czasu).

Nawet zatem w przypadku, gdyby miasto poprzestało tylko na pobieraniu tej opłaty za wypożyczenie roweru i nie określiło żadnej dodatkowej odpłatności, determinowałoby to tę usługę jako odpłatną w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. w zw. z art. 8 ust. 1 u.p.t.u., niezależnie od okresu korzystania przez klienta z wypożyczonego roweru.

Zdaniem Sądu, wykorzystanie roweru przez klienta w czasie nieprzekraczającym 20 minut lub 40 minut jest nieodpłatne, nie ma żadnych podstaw aby usługę wypożyczenia roweru uznawać za realizowaną lub nierealizowaną w ramach działalności gospodarczej lub reżimu publicznoprawnego w zależności od tego, czy jest ona odpłatna, czy nieodpłatna.

O tym bowiem, czy miasto realizuje tę usługę w ramach działalności gospodarczej (art. 15 ust. 2 u.p.t.u.), czy poza działalnością gospodarczą, decyduje to, czy wykonuje ją jako organ władzy publicznej, niebędący podatnikiem (art. 15 ust. 6 u.p.t.u.), czy też jako podatnik (art. 15 ust. 1 u.p.t.u.), a nie odpłatność/nieodpłatność tej usługi.

Sama jednak już koncepcja, że jednolita pod względem warunków realizacji usługa wypożyczenia roweru może być – z uwagi na czasowy limit wykonywania jej bez pobrania należności – realizowana w części w reżimie publicznoprawnym, a w części w reżimie cywilnoprawnym, uznana musi być za wadliwą.

Usługa wypożyczenia roweru, niezależnie od czasu korzystania z niego i odpłatności za ten czas, ma charakter jednolity i może być wykonywana przez wypożyczające rower miasto tylko w jedynym reżimie: cywilnoprawnym lub publicznoprawnym.”(…)

„(…) W niniejszej sprawie nie ma wątpliwości, że wykonywana w oparciu o umowę cywilnoprawną usługa wypożyczenia (wynajmu) roweru, cechująca się trwałym, nieprzerwanym i zorganizowanym profesjonalnie charakterem, realizowana jest w ramach działalności gospodarczej (art. 15 ust. 2 u.p.t.u.), gdyż miasto - podobnie jak inne działające w tej sferze podmioty komercyjne - w żadnym zakresie w ramach jej realizacji nie korzysta ze środków prawnych o charakterze władczym, właściwych władzy państwowej, a zatem nie działa jako organ władzy publicznej, nie będąc podatnikiem (art. 15 ust. 6 u.p.t.u.).

Jak już wyżej stwierdzono, fakt niepobierania należności za wypożyczenie roweru w czasie nieprzekraczającym 20 minut lub 40 minut w żadnym zakresie nie decyduje o tym, że usługa ta w tym przedziale czasowym nie jest wykonywana w ramach działalności gospodarczej, tym bardziej że za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, a - jak podano we wniosku o interpretację - nieponoszenie opłaty za ten okres korzystania z roweru ma charakter jedynie marketingowy, podyktowany celem zachęcenia mieszkańców i turystów do korzystania z tej formy przemieszczania i rekreacji.

Reasumując, usługa wypożyczenia przez miasto roweru miejskiego, wymagająca dokonania zapłaty tzw. opłaty inicjalnej, ma charakter odpłatny - w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. w zw. z art. 8 ust. 1 u.p.tu. – i wykonywana jest przez miasto jako podatnika w ramach działalności gospodarczej (art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u.), bez względu na to, że pobór opłaty za korzystanie z wypożyczonego roweru dokonywany jest dopiero po przekroczeniu określonego limitu czasu.”

Zatem w świetle powołanych wyżej przepisów, przedstawionych okoliczności sprawy oraz kierując się prawomocnym orzeczeniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 1 lipca 2020 r. sygn. akt I SA/Sz 101/20 oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 marca 2021 r. sygn. akt I FSK 1342/20, należy stwierdzić, że usługi w zakresie odpłatnego wypożyczania rowerów miejskich świadczone przez Miasto za pośrednictwem Spółki stanowić będą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowane stawką podatku w wysokości 23%.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 1 jest prawidłowe.

Przechodząc do kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych i bieżących związanych z infrastrukturą, należy wskazać, że zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od poniesionych/ponoszonych wydatków inwestycyjnych i bieżących związanych z infrastrukturą, która powstała w ramach inwestycji, należy wskazać, że jak wynika z prawomocnego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 1 lipca 2020 r. sygn. akt I SA/Sz 101/20 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 marca 2021 r. sygn. akt I FSK 1342/20, infrastruktura będzie wykorzystywana wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, a usługi odpłatnego wypożyczania rowerów miejskich świadczone przez Miasto za pośrednictwem Spółki stanowić będą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania.

Zatem w świetle zapadłych w niniejszej sprawie wyroków, biorąc pod uwagę obowiązujące w tym zakresie przepisy, stwierdzić należy, że Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki inwestycyjne oraz bieżące.

W konsekwencji, w powyższym zakresie stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w zakresie zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.