Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.295.2019.3.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-12
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT z tytułu sprzedaży działek niezabudowanych.
Słowa kluczowe: działki; grunty-grunt niezabudowany; podatnik; sprzedaż-sprzedaż działek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2019 r. (data wpływu 3 lipca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 sierpnia 2019 r., (data wpływu 9 sierpnia 2019 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 1 sierpnia 2019 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.295.2019.1.MK (doręczone w dniu 2 sierpnia 2019 r.), oraz pismem z dnia 30 sierpnia 2019 r. (data wpływu 3 września 2019 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 27 sierpnia 2019 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.295.2019.2.MK (doręczone Stronie w dniu 27 sierpnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT z tytułu sprzedaży działek niezabudowanych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT z tytułu sprzedaży działek niezabudowanych.

Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 9 sierpnia 2019 r., (data wpływu 9 sierpnia 2019 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 1 sierpnia 2019 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.295.2019.1.MK, oraz pismem z dnia 30 sierpnia 2019 r. (data wpływu 3 września 2019 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 27 sierpnia 2019 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.295.2019.2.MK (doręczone Stronie w dniu 27 sierpnia 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Małżonkowie planują sprzedaż nieruchomości gruntowej składającej się z działek: o numerach 21 i 22, dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą. Nieruchomości te wchodzą w skład małżeńskiej, ustawowej wspólności majątkowej. Działkę o nr 21 i 22 Wnioskodawcy kupili w dniu 1 lipca 1996 r. Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla części miasta, grunty wchodzące w skład działki ewidencyjnej nr 21, oznaczone są na rysunku symbolem: 9MU - tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej oraz 7KUD - tereny komunikacji - droga dojazdowa. Natomiast dla części obszaru miasta, grunty wchodzące w skład działki ewidencyjnej nr 22, oznaczone są na rysunku planu symbolem: UO-tereny usług oświaty, KD-D - teren drogi publicznej klasy dojazdowej oraz KD-L - teren drogi publicznej klasy lokalnej. Jednocześnie jak wynika z wypisów z rejestru gruntów prowadzonych przez Starostę: działka o nr ew. 21 i 22 zawiera grunty orne. Małżonkowie, jako właściciele gruntów, planują sprzedaż działek o numerach 21 i 22. Małżeństwo byli właścicielami kompleksu działek gruntowych. Działki o numerach ewidencyjnych 20/1, 20/2 oraz 8 zostały sprzedane w 2018 roku. Małżonkowie przy sprzedaży tych działek zastosowali przedstawione stanowisko przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej w dniu 19 marca 2019 r. pod numerem 0114-KDIP1-1.4012.676.2017.3.AM oraz w dniu 17 kwietnia 2019 r. pod numerem 0114-KDIP1-1.4012.161.2018.2.AM. Małżonkowie nabyli wszystkie powyższe nieruchomości w bliskim odstępie czasu z zamiarem przeprowadzenia na nich inwestycji obejmującej wybudowanie stacji serwisowej samochodów ciężarowych przez spółkę „STN” spółka jawna. Małżonkowie posiadali w tej spółce udziały. W toku prowadzonej inwestycji nieruchomości o numerach ewidencyjnych 21 i 22 okazały się zbędne dla tej inwestycji i pozostały niezagospodarowane. Nie mniej jednak, należy wskazać, że nieruchomości były nabywane przez Wnioskodawców w związku z chęcią inwestowania, a w wypadku braku inwestycji odsprzedaży tych działek z zyskiem. Działki numer 20/1, 20/2 i 8 zabudowane budynkiem stacji serwisowej zostały sprzedane w sierpniu 2018 roku. Zamiarem małżonków jest zbycie dwóch kolejnych działek o numerach 21 i 22 na rzecz dewelopera, który korzystając z miejscowego planu zagospodarowania zamierza rozpocząć zabudowę tych nieruchomości.

Ponadto, w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Drugi współwłaściciel nieruchomości – małżonek Wnioskodawcy nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Oboje małżonkowie będą stroną umowy sprzedaży nieruchomości. Działki są niezabudowane.

W dniu 1 marca 2019 r. została zawarta umowa przedwstępna sprzedaży w formie aktu notarialnego. Zgodnie z jej treścią sprzedający zobowiązali się zawrzeć umowę sprzedaży w stanie wolnym od wszelkich praw, obciążeń i roszczeń osób trzecich prawo własności nieruchomości składającej się z działek o numerach ewidencyjnych 21 i 22 za umówioną cenę powiększoną o ewentualny podatek od towarów i usług.

Strony zobowiązały się do łącznego spełniania następujących warunków:

1.  Wykonania analizy prawnej, ekonomicznej, technicznej i architektonicznej nieruchomości oraz dokumentów, które jej dotyczą;
2.  Uzyskania prawomocnej i ostatecznej decyzji o lokalizacji inwestycji mieszkaniowej o powierzchni użytkowej mieszkań i usług towarzyszących nie mniejszej niż 7000 m2;
3.  Uzyskania prawomocnej i ostatecznej decyzji udzielającej pozwolenia na budowę budynku o powierzchni użytkowej mieszkań i usług towarzyszących nie mniejszej niż 7000 m2.
4.  Do uzyskania braku jakichkolwiek wpisów obciążających i wzmianek o wnioskach w księdze wieczystej nieruchomości, za wyjątkiem roszczenia ujawnionego na rzecz kupującej.

Strony postanowiły, że w przypadku nie spełnienia któregokolwiek powyższego warunku zobowiązanie stron do zawarcia umowy przyrzeczonej wygaśnie, a żadna ze stron nie będzie miała jakiegokolwiek roszczenia do drugiej strony. Warunki opisane powyżej zostały zastrzeżone w ten sposób, że kupująca może ich się zrzec i żądać zawarcia umowy przyrzeczonej jednak nie później niż do dnia 30 czerwca 2020 r.

Wnioskodawca zgodnie z § 8 pkt 2 przedwstępnej umowy sprzedaży zawartej w dniu 1 marca 2019 r. w formie aktu notarialnego, do udzielenia pełnomocnictwa dla osób wskazanych przez nabywcę do reprezentowania sprzedających w postępowaniach administracyjnych dotyczących w szczególności do:

1.  Uzyskania prawomocnej i ostatecznej decyzji o lokalizacji inwestycji mieszkaniowej o powierzchni użytkowej mieszkań i usług towarzyszących nie mniejszej niż 7000 m2;
2.  Uzyskania prawomocnej i ostatecznej decyzji udzielającej pozwolenia na budowę budynku o powierzchni użytkowej mieszkań i usług towarzyszących nie mniejszej niż 7000 m2.

W dniu 1 marca 2019 r. zostało udzielone przez Sprzedających osobom wskazanym przez Nabywcę pełnomocnictwo do reprezentowania Wnioskodawcy przed urzędami we wszelkich sprawach, w tym do odbioru korespondencji i składania oświadczeń o zrzeczeniu się prawa do wniesienia odwołania w przedmiocie postępowań o wydanie warunków zabudowy, o wydanie pozwolenia na budowę dla nieruchomości.

Kolejne pełnomocnictwo zostało udzielone nabywcy do dysponowania na cele budowlane nieruchomościami będącymi przedmiotem sprzedaży.

Zostało również udzielone pełnomocnictwo osobom wskazanym przez nabywcę do pobierania wszelkich dokumentów w tym wypisów z rejestru gruntów, map zasadniczych i innych niezbędnych dokumentów, jakie mogą okazać się niezbędne w procesie uzyskiwania decyzji o warunkach zabudowy i pozwolenia na budowę dla nieruchomości oznaczonych działkami ewidencyjnymi 21 i 22. Ponadto, pełnomocnictwo to obejmuje prawo do przeglądania, kopiowania i fotografowania akt księgi wieczystej.

Wnioskodawcy z tytułu nabycia działek nie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego. Działki te zostały nabyte przez Wnioskodawcę wraz z małżonką w większym kompleksie działek w celu budowy centrum serwisowego dla samochodów ciężarowych. Centrum serwisowe zostało wybudowane na części zakupionych działek i było użytkowane przez spółkę jawną Wnioskodawców do 2018 roku. W sierpniu ubiegłego roku zabudowana nieruchomość oraz jedna z niezabudowanych działek została sprzedana. Przez cały ten okres obie działki objęte obecnie wnioskiem stanowiły rezerwę inwestycyjną na wypadek potrzeby rozbudowy serwisu, co ułatwiał fakt uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla tego obszaru i możliwość przeznaczenia tych działek według planu na cele budowlane. Po sprzedaży centrum serwisowego działki te ze względów ekonomicznych stały się zbędne dla Wnioskodawców, którzy podjęli decyzję o ich sprzedaży na rzecz dewelopera zajmującego się budową budynków mieszkalnych. Nieruchomości te stanowiły zaplecze inwestycyjne dla prowadzonej przez Wnioskodawców działalności gospodarczej w zakresie serwisu pojazdów mechanicznych. Działki te do chwili obecnej nie były przedmiotem żadnych umów, w szczególności umowy dzierżawy. Jednakże Wnioskodawca nie wyklucza, że w celu usprawnienia procesu inwestorskiego zdecyduje się zawrzeć umowę dzierżawy z deweloperem - przyszłym właścicielem nieruchomości - umowę dzierżawy, która pozwoli na szybsze uzyskanie części decyzji i pozwoleń administracyjnych.

Wnioskodawca nabył nieruchomość ogrodzoną. W czasie, gdy był właścicielem utrzymywał teren w należytym stanie z uwagi na charakter zaplecza inwestycyjnego tego obszaru dla prowadzonej działalności na działkach sąsiednich. Z chwilą sprzedaży sąsiedniej nieruchomości Wnioskodawca podjął działania zmierzające do znalezienia nabywcy również na te działki. Były to działania o charakterze reklamowym. Wnioskodawca w tej chwili posiada działkę zabudowaną budynkiem mieszkalnym. Działek niezabudowanych nie posiada. Ponadto Wnioskodawca nabył w celach komercyjnych w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej lokale komercyjne. W przyszłości nie wyklucza ich sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy z tytułu sprzedaży działek o nr ew. 21 i 22 pozostającej w wyłącznym współposiadaniu wraz z małżonkiem Wnioskodawcy, stanie się on podatnikiem podatku od towarów i usług w myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: 1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; 2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; 3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powołanych regulacji zawartych w art. 8 ustawy wynika, że definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej. Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla części miasta, grunty wchodzące w skład działki ewidencyjnej nr 21, oznaczone są na rysunku symbolem: 9MU - tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej oraz 7KUD - tereny komunikacji - droga dojazdowa. Natomiast dla części obszaru miasta, grunty wchodzące w skład działki ewidencyjnej nr 22, oznaczone są na rysunku planu symbolem: UO-tereny usług oświaty, KD-D - teren drogi publicznej klasy dojazdowej oraz KD-L - teren drogi publicznej klasy lokalnej.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W efekcie dostawa towarów, w tym przypadku gruntów, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Zatem, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy. Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006, str. 1, z późn. zm.), „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Jak podkreśla się w orzecznictwie „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Zatem podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości, jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej. Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Wnioskodawcy z tytułu nabycia działek o numerach 21 i 22 nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. W czasie, gdy zawierana była umowa sprzedaży działki te miały wyłącznie charakter rolny i nie istniał jeszcze dla tego obszaru miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Nabycie tych nieruchomości spowodowało zwiększenie majątku osobistego Wnioskodawcy, niezwiązanego co prawda wprost z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy ale z zamiarem wykorzystania tego majątku do takiej działalności a w wypadku, gdyby okazał się on zbędny do odsprzedaży, po uchwaleniu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nieruchomości z zyskiem. Nieruchomości te nie zostały wykorzystane bezpośrednio w działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług przez „STN” spółka jawna, w której Wnioskodawca posiada udziały, ale należy wskazać, że zostały nabyte z myślą o przeprowadzeniu na nich szerszej inwestycji budowlanej. W przedmiotowej sprawie nieruchomości o numerach ewidencyjnych 21 i 22 stanowią majątek prywatny Wnioskodawcy i małżonki. Nieruchomości te nie zostały włączone do majątku spółki, w której Podatnicy posiadają udziały. Nie mniej jednak zostały nabyte, aby przeprowadzić na nich inwestycję bądź sprzedać z zyskiem. Mając na względzie powyższe oraz wydaną interpretację w sprawie działki nr 8 niniejsza sprzedaż spowoduje opodatkowanie tej transakcji podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż działki o nr ew. 21 i 22 spowoduje opodatkowanie tej transakcji podatkiem od towarów i usług, bowiem Wnioskodawca stanie się z tego tytułu podatnikiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145 z późn. zm.). Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 roku Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 roku, poz. 682, z późn. zm.).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy podkreślić, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ww. ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, gdyż związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Podkreślić przy tym należy, że pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy, nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest również czy podmiot dokonujący sprzedaży gruntu podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z tezy ww. orzeczenia wynika m.in., że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Zatem jak wynika z powyższego, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W konsekwencji powyższego, dostawę gruntu należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem – zbycie działki nie stanowi działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca wraz z żoną planują sprzedaż nieruchomości gruntowej niezabudowanej, składającej się z działek o numerach 21 i 22. Nieruchomości te wchodzą w skład małżeńskiej, ustawowej wspólności majątkowej. Wnioskodawcy z tytułu nabycia działek o numerach 21 i 22 nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego grunty wchodzące w skład działki ewidencyjnej nr 21 - stanowią tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej oraz tereny komunikacji - droga dojazdowa. Natomiast dla części obszaru, grunty wchodzące w skład działki ewidencyjnej nr 22 – to tereny usług oświaty, teren drogi publicznej klasy dojazdowej oraz teren drogi publicznej klasy lokalnej. Nieruchomości te nie zostały wykorzystane bezpośrednio w działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług przez Spółkę jawna, w której Wnioskodawca posiada udziały. Działki zostały nabyte z myślą o przeprowadzeniu na nich szerszej inwestycji budowlanej. Zdaniem Wnioskodawcy nieruchomości o numerach ewidencyjnych 21 i 22 stanowią majątek prywatny. W toku prowadzonej inwestycji nieruchomości o numerach ewidencyjnych 21 i 22 okazały się zbędne i pozostały niezagospodarowane. Zamiarem Wnioskodawcy jest zbycie dwóch kolejnych działek o numerach 21 i 22 na rzecz dewelopera, który korzystając z miejscowego planu zagospodarowania zamierza rozpocząć zabudowę tych nieruchomości.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działki nr 21, 22 do chwili obecnej nie były przedmiotem żadnych umów, w szczególności umowy dzierżawy. Wnioskodawca nabył nieruchomość ogrodzoną. Z chwilą sprzedaży sąsiedniej nieruchomości Strona podjęła działania zmierzające do znalezienia nabywcy również na te działki - były to działania o charakterze reklamowym.

W dniu 1 marca 2019 r. została zawarta umowa przedwstępna sprzedaży w formie aktu notarialnego. Zgodnie z jej treścią Wnioskodawca wraz z żoną zobowiązali się zawrzeć umowę sprzedaży w stanie wolnym od wszelkich praw, obciążeń i roszczeń osób trzecich prawo własności działek o numerach ewidencyjnych 21 i 22 za umówioną cenę, powiększoną o ewentualny podatek od towarów i usług.

Strony zobowiązały się do łącznego spełniania następujących warunków m.in.:

*   uzyskania prawomocnej i ostatecznej decyzji o lokalizacji inwestycji mieszkaniowej o powierzchni użytkowej mieszkań i usług towarzyszących nie mniejszej niż 7000 m2;

*   uzyskania prawomocnej i ostatecznej decyzji udzielającej pozwolenia na budowę budynku o powierzchni użytkowej mieszkań i usług towarzyszących nie mniejszej niż 7000 m2.

*   do uzyskania braku jakichkolwiek wpisów obciążających i wzmianek o wnioskach w księdze wieczystej nieruchomości, za wyjątkiem roszczenia ujawnionego na rzecz kupującej.

Wnioskodawca zgodnie z § 8 pkt 2 przedwstępnej umowy sprzedaży zawartej w dniu 1 marca 2019 r. w formie aktu notarialnego, udzielił pełnomocnictwa dla osób wskazanych przez nabywcę do reprezentowania sprzedających w postępowaniach administracyjnych dotyczących w szczególności do:

*   uzyskania prawomocnej i ostatecznej decyzji o lokalizacji inwestycji mieszkaniowej o powierzchni użytkowej mieszkań i usług towarzyszących nie mniejszej niż 7000 m2;

*   uzyskania prawomocnej i ostatecznej decyzji udzielającej pozwolenia na budowę budynku o powierzchni użytkowej mieszkań i usług towarzyszących nie mniejszej niż 7000 m2.

Ponadto Sprzedający udzielił osobom wskazanym przez Nabywcę pełnomocnictwa do reprezentowania Wnioskodawcy przed urzędami we wszelkich sprawach, w tym do odbioru korespondencji i składania oświadczeń o zrzeczeniu się prawa do wniesienia odwołania w przedmiocie postępowań o wydanie warunków zabudowy, o wydanie pozwolenia na budowę dla nieruchomości. Kolejne pełnomocnictwo zostało udzielone Nabywcy do dysponowania na cele budowlane nieruchomościami będącymi przedmiotem sprzedaży. Zostało również udzielone pełnomocnictwo osobom wskazanym przez Nabywcę do pobierania wszelkich dokumentów w tym wypisów z rejestru gruntów, map zasadniczych i innych niezbędnych dokumentów, jakie mogą okazać się niezbędne w procesie uzyskiwania decyzji o warunkach zabudowy i pozwolenia na budowę dla nieruchomości oznaczonych działkami ewidencyjnymi 21 i 22. Ponadto, pełnomocnictwo to obejmuje prawo do przeglądania, kopiowania i fotografowania akt księgi wieczystej.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy z tytułu sprzedaży działek o nr ew. 21 i 22 stanie się podatnikiem podatku od towarów i usług w myśl art. 15 ust. 1 ustawy VAT.

Jak już wcześniej wskazano, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT podmiot dokonujący dostawy w związku z przedmiotową sprzedażą musi wystąpić jako podatnik podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca zawarł umowę przedwstępną, w ramach której udzielono Kupującemu pełnomocnictwa celem dokonywania w imieniu Strony szeregu czynności związanych z przedmiotową działką – dotyczących m.in. uzyskania prawomocnej i ostatecznej decyzji o lokalizacji inwestycji mieszkaniowej o powierzchni użytkowej mieszkań i usług towarzyszących nie mniejszej niż 7000 m2, uzyskania prawomocnej i ostatecznej decyzji udzielającej pozwolenia na budowę budynku o powierzchni użytkowej mieszkań i usług towarzyszących nie mniejszej niż 7000 m2, udzielenie Nabywcy do dysponowania na cele budowlane nieruchomościami będącymi przedmiotem sprzedaży.

Należy zwrócić w tym miejscu uwagę na kwestię udzielonego pełnomocnictwa. Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności. Jak wynika z przepisów Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Wobec tego działania w postaci uzyskania wszelkich decyzji, zaświadczeń, zgód, warunków technicznych, a także zawarcie określonych umów, pomimo że nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez osoby trzecie (pełnomocnika) nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawcy. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy). Zatem osoby trzecie dokonując ww. działań uatrakcyjnią przedmiotową nieruchomość będącą nadal własnością Wnioskodawcy. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej nieruchomość będzie własnością Wnioskodawcy i będzie podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Strony.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca podejmując ww. czynności, zaangażował środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Ponadto Wnioskodawca, jako zarejestrowany czynny podatnik od towarów i usług prowadzący działalność gospodarczą w zakresie serwisu pojazdów mechanicznych nabył przedmiotowe działki z myślą o przeprowadzeniu na nich szerszej inwestycji budowlanej (na potrzeby rozbudowy serwisu samochodowego). Okoliczności te wskazują zatem na ścisłe związanie ww. działek z działalnością gospodarczą - przedmiotem dostawy będzie grunt nabyty na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, a nie grunt, który został nabyty lub w jakikolwiek sposób wykorzystywany w celach prywatnych (osobistych) Wnioskodawcy.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że cel nabycia przedmiotowych działek (gospodarczy, inwestycyjny) oraz podejmowane przez Wnioskodawcę działania i dokonane czynności wykluczają sprzedaż nieruchomości w ramach zarządu Jego majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Zainteresowanego działek będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca będzie działał jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Wnioskodawcy, a sprzedaż działek będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W konsekwencji należy stwierdzić, że opisana w przedmiotowej sprawie transakcja sprzedaży udziału w nieruchomości będzie stanowiła czynność opodatkowaną podatkiem VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, z tytułu której Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zaznacza się, że niniejsza interpretacja rozstrzyga kwestie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości dla Wnioskodawcy (małżonka), natomiast nie rozstrzyga dla współwłaściciela nieruchomości (żony Wnioskodawcy).

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.