Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.427.2025.2.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-11-05
Teza: Opodatkowania czynności udostępniania toalet miejskich oraz
prawo do korekty podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu
czynności-czynności podlegające opodatkowaniu
gmina
korekta-korekta podatku naliczonego
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Świadczenie usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
1

Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2.
Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku
naliczonego -Korekta kwoty podatku naliczonego -
Korekta środki trwałe i nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 91-ust. 7a

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

łowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.
    Uzupełnili go Państwo pismem z 8 września 2025 r. (wpływ 15 września 2025 r.) – w
    odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Gmina (...) (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest jednostką samorządu terytorialnego
    (dalej: „JST”). Gmina, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie
    gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.; dalej: „USG”), jest organem wykonującym
    zadania publiczne własne i zlecone z zakresu administracji rządowej nałożone ustawami.
    Zdecydowana większość zadań wykonywana jest w ramach reżimu publicznoprawnego,
    jednak niektóre z dokonywanych czynności Wnioskodawca wykonuje na podstawie umów
    cywilnoprawnych.
    Gmina jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) jako
    podatnik VAT czynny. Wnioskodawca prowadzi działalność mieszaną, tzn. opodatkowaną,
    zwolnioną oraz niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
    W ramach struktury Gminy funkcjonują jednostki budżetowe i zakłady budżetowe, które
    nie posiadają osobowości prawnej i są powołane przez Gminę na podstawie odrębnych
    przepisów, w celu realizacji zadań własnych Gminy. Są to: (...).
    Wyżej wskazane jednostki organizacyjne podlegają tzw. centralizacji dla celów podatku
    VAT z Gminą.
    Oprócz ww. jednostek organizacyjnych w Gminie funkcjonują również samorządowe
    instytucje kultury, które nie zostały objęte centralizacją i na gruncie podatku VAT są
    odrębnymi podatnikami. Są to: (...).
    Gmina w ramach prowadzonej działalności realizuje szereg zadań nałożonych na nią
    przepisami prawa, w tym zadania o charakterze użyteczności publicznej polegające na
    zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców.
    Gmina zrealizowała zadanie pn. „(...)” (dalej również: „Przedsięwzięcie” lub „Projekt”)
    polegające na dostawie i montażu toalety publicznej zlokalizowanej przy wejściu do parku
    gminnego w (...). Park położony jest w centrum miasta, znajduje się tuż za budynkiem
    Urzędu Gminy i usytuowany jest wzdłuż cieku wodnego. Park pełni zarówno funkcje
    wypoczynkowe, a także funkcje przestrzeni publicznej.

    Przedmiotem inwestycji była dostawa, montaż oraz uruchomienie toalety publicznej
    jednostanowiskowej z dostępem dla osób niepełnosprawnych (w tym osób poruszających
    się na wózkach inwalidzkich) zlokalizowanej przy wejściu do parku gminnego w (...) na
    działce (...).
    W dniu (...) 2021 r. zawarto umowę nr (...) z wykonawcą prowadzącym działalność
    gospodarczą pod nazwą (...) Sp. z o.o. z siedzibą w miejscowości (...), na budowę
    jednostanowiskowej toalety. Wartość zadania wynosiła (...) zł brutto. Koszt robót
    budowlanych, tj. wykonanie przyłącza wodociągowego, kanalizacyjnego (...) zł brutto, a
    nadzór inwestorski – (...) zł brutto. Natomiast zgodnie z umową nr (...) zawartą w dniu (...)
    2021 r. z A.A. prowadzącym działalność gospodarczą pod nazwą (...) z siedzibą w
    miejscowości (...), wartość robót polegających na podłączeniu instalacji oświetleniowej do
    toalety publicznej wynosiła (...) zł brutto.
    Łączna wartość inwestycji wyniosła (...) zł brutto. Wartość zadania została w całości pokryta
    ze środków własnych Gminy. Faktury dokumentujące zadanie były wystawiane na Gminę.
    Zgodnie z protokołem odbioru końcowego montażu toalety w ramach Projektu, zakres
    wykonanych robót był zgodny z umową nr (...) z dnia (...) 2021 r. Stosownie do dokumentu
    OT przyjęcie środka trwałego w postaci toalety publicznej i przekazanie jej do
    nieodpłatnego użytkowania nastąpiło z dniem (...) 2022 r.
    W trosce o bezpieczeństwo i utrzymanie porządku na terenie toalety publicznej, Uchwałą
    nr (...) Rady Gminy z dnia (...) 2025 r. w sprawie ustalenia regulaminu określającego zasady
    korzystania z toalety publicznej przy parku gminnym (...) ustanowiono regulamin
    określający zasady korzystania z toalety publicznej. Stosownie do § (...) załącznika do
    powyższej uchwały, korzystanie z toalety publicznej będzie możliwe po uiszczeniu należnej
    opłaty w wysokości (...) zł.
    Toaleta publiczna została zaprojektowana jako obiekt wolnostojący, prefabrykowany,
    przeznaczony do montażu na miejscu posadowienia. Automatyczna toaleta wyposażona
    jest we wrzutnik monet, przez co nie wymaga obecności osoby, która pobierałaby opłaty
    za jej udostępnianie. Szalet będzie otwierał się automatycznie, po wrzuceniu monety o
    odpowiednim nominale. Nie będzie możliwości bezpłatnego korzystania z
    automatycznego szaletu. Toaleta będzie czynna przez całą dobę.
    Opłaty za korzystanie z toalety będą stanowić dochód Gminy, który podlegać będzie
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Obsługą szaletu publicznego zajmą się
    pracownicy referatu Urzędu Gminy.
    Otwarcie automatu wrzutowego i opróżnienie jego zawartości nastąpi w zależności od
    potrzeb, najpóźniej w ostatnim dniu miesiąca. Z czynności tej zostanie sporządzony
    protokół dokumentujący wartość środków pieniężnych zawartych we wrzutniku za dany
    okres. Następnie pieniądze będą przekazywane na konto dochodów Gminy. W dniu
    wybrania pieniędzy z automatu i przekazania na konto bankowe powstanie obowiązek
    podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług. Gmina na koniec miesiąca sporządzi
    zestawienie wszystkich wpłat dokonanych w danym miesiącu i rozliczy je w deklaracji
    podatkowej VAT-7 za dany okres. Zasady pobierania opłat z automatu wrzutowego
    zainstalowanego we wskazanym obiekcie użyteczności publicznej uregulowano w
    Załączniku do Uchwały nr (...) Rady Gminy z dnia (...) 2025 r.
    Wydatki związane z inwestycją polegającą na budowie toalety publicznej ponoszono w
    okresie od (...) 2021 r. (data zawarcia umowy) do dnia (...) 2022 r. (termin płatności
    ostatniej faktury).
    Toaleta powstała w ramach zadania pn. „(...)” została zaliczona do środków trwałych
    Gminy. Wartość początkowa toalety zgodna z ewidencją środków trwałych przekracza
    kwotę 15 000 zł i wynosi (...) zł.

    Gmina nie ustaliła jeszcze konkretnej daty, od której pobierać będzie opłaty za korzystanie
    z toalety publicznej.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatkiem podatku VAT od dnia (...) r.
    Realizacja zadania pn. „(...)” odbyła się w ramach realizacji zadań publicznych Gminy, o
    których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j.
    Dz. U. z 2025 r. poz. 1153), a dokładniej na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 3 oraz pkt 15
    zgodnie z którym: „zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych
    gminy. W szczególności zadanie własne obejmują sprawy:
        wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków
        komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk
        i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i
        cieplną oraz gaz (pkt 3) oraz
        utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów
        administracyjnych” (pkt 15).
    Wnioskodawca już na etapie ponoszenia nakładów inwestycyjnych zakładał, że inwestycja
    będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. do odpłatnego
    udostępnienia.
    Wnioskodawca posiada dokumenty potwierdzające taki zamiar. Przykładowo w
    dokumencie pn. „(...) z postanowieniami ustawy z dnia 11 września 2019 r. Prawo
    zamówień publicznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1129) Dostawa i montaż (...) z dnia (...) 2021
    roku w części dotyczącej opisu przedmiotu zamówienia (...) wskazano, że toaleta ma być
    wyposażona m.in. w: (...).
    Dodatkowo również w umowie z wykonawcą zawartej w dniu (...) 2021 r. na realizację
    inwestycji w części dotyczącej parametrów toalety wskazano, że toaleta ma być
    wyposażona m.in. w następujące elementy:
    (...). Drzwi zintegrowane z elektronicznym panelem wrzutowym na monety”; (...)
    „inne elementy wyposażenia: (...).
    W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy z ww. wymienionych dokumentów
    jednoznacznie wynika, że już na etapie planowania inwestycji Wnioskodawca brał pod
    uwagę zamiar wykorzystywania toalety do odpłatnych celów, bowiem na etapie
    planowania inwestycji planowano wyposażyć toaletę we wrzutnik monet oraz czytnik kart
    zbliżeniowych, który umożliwia realizację płatności. Zdaniem Wnioskodawcy, gdyby na
    etapie planowania inwestycji nie zakładano pobierania opłat za korzystanie z toalety,
    specyfikacja warunków zamówienia i umowa z wykonawcą nie zakładałby wyposażenia
    toalety we wrzutnik monet oraz czytnika kart zbliżeniowych ani specjalnego panelu
    sterującego umożliwiającego dokonywania płatności w formie gotówkowej i
    bezgotówkowej.
    Pytania
      1. Czy uznanie odpłatnego udostępniania toalety publicznej jako czynność
        opodatkowaną podatkiem od towarów i usług jest prawidłowe?
      2. Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do korekty podatku naliczonego
        od wydatków związanych z realizacją zadania pn. „(...)”, w związku z faktem
        ustalenia odpłatności za korzystanie z toalety publicznej?
    Państwa stanowisko w sprawie

    Ad 1.
    W ocenie Wnioskodawcy odpłatne udostępnianie toalety publicznej jest czynnością
    opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.
    Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie
    z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z
    2025 r. poz. 775 ze zm. dalej: „UPTU”), opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa
    towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 UPTU „przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt
    1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”. Natomiast
    zgodnie z art. 2 pkt 6 UPTU przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także
    wszelkie postacie energii.
    Pojęcie sprzedaży na gruncie UPTU zostało określone w art. 2 pkt 22, według którego
    przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na
    terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    Na podstawie art. 8 ust. 1 UPTU „przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1
    pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub
    jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy
    towarów w rozumieniu art. 7 (...)”.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 UPTU: „podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne
    niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność
    gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”.
    Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 UPTU — „obejmuje wszelką działalność
    producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby
    naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.
    Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na
    wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych”.
    Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 UPTU: „nie uznaje się za podatnika organów
    władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z
    wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych”.
    Jednocześnie zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym
    (Dz. U. z 2025 r. poz. 1153; dalej: „USG”) „gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu
    własnym i na własną odpowiedzialność”.
    W myśl art. 6 ust. 1 USG „do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o
    znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów”. Natomiast
    zgodnie z art. 7 USG „gmina wykonuje zadania własne w celu zaspokajania zbiorowych
    potrzeb wspólnoty samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne”.
    Uszczegółowienie w art. 7 ust. 1 USG wskazuje na szereg obszarów, w jakich jednostka
    samorządu terytorialnego realizuje swoje zadania. W wybranych przypadkach, w ramach
    wykonywania zadań własnych Gminy, występuje ona w roli podatnika VAT – podejmuje
    bowiem działania na podstawie umów cywilnoprawnych.
    W świetle istniejącej regulacji prawnej udostępnianie toalet miejskich dokonywane jest na
    podstawie umów cywilnoprawnych, mających charakter umów wzajemnych.
    W przedmiotowej sytuacji Gmina jako jedna ze stron, zobowiąże się do udostępnienia
    szaletów, natomiast druga strona – do uiszczenia zapłaty za tę usługę. W tym przypadku
    Gmina świadczyć będzie odpłatne usługi, działając w charakterze podatnika VAT. W
    konsekwencji, usługi te podlegają opodatkowaniu VAT.

    Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, opłaty za korzystanie z toalety miejskiej będą stanowić
    wynagrodzenie za świadczenie usług mieszczących się w zakresie wykonywanych zadań
    własnych Gminy na podstawie umowy cywilnoprawnej.
    W związku z powyższym usługa udostępniania przez Gminę toalety miejskiej za
    wynagrodzeniem stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 UPTU,
    podlegające opodatkowaniu wg zasad obowiązujących dla tej czynności.
    Ad 2.
    Gmina stoi na stanowisku, że przysługuje jej prawo do korekty podatku naliczonego od
    wydatków związanych z realizacją zadania pn. „(...)”.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 UPTU „w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15,
    przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z
    zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124”.
    Natomiast w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) UPTU „kwotę podatku naliczonego stanowi
    suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia
    towarów i usług”.
    W omawianym przypadku będzie to suma kwot podatku wynikających z faktur
    dokumentujących: budowę, montaż i podłączenie systemowej toalety publicznej oraz
    wydatki bieżące związane z utrzymaniem toalety w odpowiednim stanie technicznym i
    porządku.
    Z art. 87 ust. 1 UPTU wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której
    mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego,
    podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne
    okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.
    Zgodnie z zasadą neutralności podatku od towarów i usług, podatnik nie może ponosić
    ciężaru podatku. Podatek VAT nie powinien obciążać podatników nabywających towary i
    usługi, którzy nie są ich ostatecznymi odbiorcami. Przedstawiona zasada wyklucza
    możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami,
    które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Zatem prawo do odliczenia VAT naliczonego:
        przysługuje w całości – jeżeli zakup związany jest z czynnościami opodatkowanymi
        podatkiem od towarów i usług;
        przysługuje częściowo – jeżeli zakup związany jest zarówno z czynnościami
        opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, jak i zwolnionymi;
        nie przysługuje w ogóle – jeżeli zakup związany jest z czynnościami innymi niż
        opodatkowane podatkiem od towarów i usług lub zwolnionymi od tego podatku.
    Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy
    należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86
    ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane
    do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które
    nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Jednocześnie z zasady tej
    wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w części, w jakiej
    dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do

    realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i
    usług, w jakiej towary te (lub usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności
    nieopodatkowanych.
    Ponadto, ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. „niezwłocznego
    odliczenia podatku naliczonego”, która wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z
    prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa
    zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności
    opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar lub usługa ma służyć
    wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas – po spełnieniu wymienionych w art.
    86 UPTU wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, jeśli nie wyłączają go
    inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.
    Wyrażoną w art. 86 ust. 1 UPTU generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku
    naliczonego uzupełniają także regulacje zawarte w art. 91 UPTU, które, co do zasady,
    dotyczą sytuacji, gdy uprzednio odliczona kwota podatku naliczonego z różnych przyczyn
    musi zostać skorygowana lub przypadku, gdy podatek naliczony nie został odliczony, bo
    na moment realizacji prawa do odliczenia nabyty towar lub usługa nie miały służyć
    działalności opodatkowanej, ale sytuacja ta uległa zmianie.
    Z art. 91 ust. 1 UPTU wynika, że po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym
    mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego
    zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w
    art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub w przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12,
    dla zakończonego roku podatkowego.
    Z kolei w myśl art. 91 ust. 2 UPTU, w przypadku towarów i usług, które na podstawie
    przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych
    oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i
    praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub
    wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość
    początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje
    w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania
    gruntów — w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania.
    Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a
    w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej
    kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków
    trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie
    przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym, że korekty dokonuje
    się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.
    Natomiast przepis art. 91 ust. 3 UPTU stanowi, że korekty, o której mowa w ust. 1 i 2,
    dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku
    następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku
    zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres
    rozliczeniowy.
    Na mocy art. 91 ust. 6 UPTU, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4,
    zostaną:
      1) opodatkowane — w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie
        tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
      2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu — w celu dokonania
        korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane
        wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi
        opodatkowaniu.

    Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 UPTU, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w
    przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę
    podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał
    takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub
    usługi.
    Stosownie do treści art. 91 ust. 7a UPTU, w przypadku towarów i usług, które na
    podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków
    trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także
    gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków
    trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których
    wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje
    się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej
    dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w
    okresie korekty.
    W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez
    podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na
    zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c – art.
    91 ust. 7b UPTU.
    W myśl art. 91 ust. 7c UPTU, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika
    z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania
    czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego,
    lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o
    której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres
    rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca
    okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12
    miesięcy.
    W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od
    towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów
    handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do
    czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku
    należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku
    należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej
    zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za
    okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana (art. 91 ust. 7d UPTU).
    Jak stanowi art. 91 ust. 8 UPTU, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również,
    jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały
    zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.
    Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że w przypadku zmiany prawa do
    obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług (zmiany
    przeznaczenia), tj. zarówno w sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wykorzystanego przez siebie towaru
    lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa,
    a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty
    podatku. Jak wynika z art. 91 ust. 2 UPTU, dla środków trwałych oraz wartości
    niematerialnych i prawnych zaliczanych do środków trwałych na podstawie przepisów o
    podatku dochodowym, których wartość początkowa przekracza 15.000 zł, ustawodawca
    przewidział 5 letni okres korekty liczony od końca roku w którym dany środek trwały
    został oddany do użytkowania. Natomiast w zakresie nieruchomości, których wartość

    początkowa przekracza 15.000 zł i które zostały zaliczone do środków trwałych w myśl
    przepisów o podatku dochodowym, ustawodawca przewidział 10-letni okres korekty licząc
    od roku, w którym nieruchomość oddana została do użytkowania.
    Gmina oddała toaletę publiczną będącą przedmiotem niniejszego wniosku do
    nieodpłatnego użytkowania. W trosce o bezpieczeństwo i utrzymanie porządku na terenie
    toalety publicznej Uchwałą nr (...) Rady Gminy z dnia (...)2025 r. wprowadzono opłatę w
    wysokości (...) zł za korzystanie z toalety.
    Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy, Wnioskodawca pragnie zauważyć,
    że w związku z wykorzystywaniem po oddaniu do użytkowania przedmiotowej toalety
    publicznej wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług, a następnie wykorzystywaniem jej do czynności opodatkowanych
    podatkiem VAT (do odpłatnego udostępniania), doszło do zmiany przeznaczenia ww.
    inwestycji. Zatem, w ocenie Gminy, będzie ona uprawniona do dokonania korekty
    odpowiedniej części podatku naliczonego na podstawie wyżej powołanego art. 91 ust. 7a
    UPTU.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług definiuje ustawa z dnia 11 marca
    2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwana dalej
    „ustawą”.
    Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede
    wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu,
    które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego. Stronami tego
    stosunku są:
        odbiorca (nabywca) usługi, oraz
        podmiot świadczący usługę.
    Świadczenie jest odpłatne, gdy istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a
    odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi wypłacane jest wynagrodzenie. Musi istnieć
    bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.
    Oznacza to, że ze stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa,
    musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.
    Przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii
    Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych Dyrektywą Rady 2006/112
    /WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości

    dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), zwaną dalej Dyrektywą 2006/112/WE.
    Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w
    Dyrektywie 2006/112/WE są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).
    W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania
    wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE. Definicja świadczenia usług stanowi
    dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu
    podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.
    Aby czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana
    przez podatnika.
    Art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status.
    Są uznawane za podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności:
        inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, oraz
        mieszczące się w ramach ich zadań, ale wykonywane na podstawie umów
        cywilnoprawnych.
    Jeśli zaś organ władzy publicznej podejmuje realizację zadań jako podmiot prawa
    publicznego, wówczas nie jest podatnikiem VAT, nawet jeśli pobiera należności, opłaty lub
    składki.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności – czy są to czynności
    publicznoprawne czy cywilnoprawne.
    Państwa wątpliwości budzi czy odpłatne udostępnianie toalet miejskich stanowi/będzie
    stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego
    podatku.
    Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.
    j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153).
    Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Art. 3 ust. 1 i ust. 2 pkt 2 lit. d ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i
    porządku w gminach (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 733):
      Utrzymanie czystości i porządku w gminach należy do obowiązkowych zadań
      własnych gminy.
      Gminy zapewniają czystość i porządek na swoim terenie i tworzą warunki niezbędne
      do ich utrzymania, a w szczególności zapewniają budowę, utrzymanie i eksploatację
      własnych lub wspólnych z innymi gminami, lub wspólnych ze związkiem
      metropolitalnym szaletów publicznych.
    Utrzymanie czystości i porządku w gminie należy do Państwa obowiązkowych zadań
    własnych, a opłaty za korzystanie z toalety publicznej stanowią Państwa dochód.
    Udostępnienie toalety publicznej za opłatą stanowi umowę wzajemną, gdzie dwie strony
    zobowiązują się do wzajemnego świadczenia. W przedmiotowej sytuacji jedna ze stron
    zobowiązała się do spełnienia pewnej usługi (udostępnienie toalety), a druga strona do
    uiszczenia zapłaty za tę usługę, która jest pobierana automatycznie. Nie zmienia tego
    okoliczność, że taka usługa nie jest skierowana do konkretnego odbiorcy, jak również to,
    że nie jest zawierana w formie pisemnej. W analizowanym przypadku mamy do czynienia
    z typową umową adhezyjną, czyli umową zawieraną przez samo przystąpienie bez
    negocjowania jej postanowień. Postanowienia takich umów są przygotowywane przez
    jedną ze stron – druga strona może jedynie przyjąć zaproponowane jej warunki lub
    odmówić zawarcia takiej umowy. Ze względu na swój charakter umowy te często
    zawierane są jedynie ustnie, występują w tzw. obrocie masowym, np. komunikacja
    autobusowa.
    Zatem opłaty za korzystanie z toalety publicznej stanowią/będą stanowiły wynagrodzenie
    za świadczenie usług mieszczących się w zakresie wykonywanych przez Państwa zadań
    własnych na podstawie umowy cywilnoprawnej.
    W odniesieniu do tych usług nie działają/ nie będą Państwo działali jako organ władzy
    publicznej. Wyklucza to skorzystanie z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.
    Działają/będą działali Państwo w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww.
    czynności – jako usługi zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy – podlegają opodatkowaniu
    VAT.
    Zwolnienie od podatku możliwe jest tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub
    przepisów wykonawczych do niej.
    Odpłatne świadczenie usług udostępniania toalet publicznych nie zostało przez
    ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku, w konsekwencji usługi te
    podlegają/będą podlegały opodatkowaniu według stawki VAT właściwej dla tych usług.
    Świadczenie przez Państwa odpłatnych usług udostępniania toalet miejskich jest/będzie
    opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Czynności te nie korzystają ze zwolnienia
    od podatku.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
    Następnie Państwa wątpliwości, dotyczą prawa do dokonania korekty podatku
    naliczonego od wydatków związanych z realizacją zadania, w związku z ustaleniem
    odpłatności za korzystanie z toalety publicznej.
    Zagadnienie korekty związane jest z prawem do odliczenia podatku naliczonego, o którym
    mowa w art. 86 ust. 1 ustawy.
    Art. 86 ust. 1 ustawy:

      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
    wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje
    podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem
    podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.
    Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających
    opodatkowaniu.
    Prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części przysługuje podatnikowi
    pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86
    ust. 1 ustawy, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.
    Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Najistotniejszym warunkiem, umożliwiającym czynnemu podatnikowi VAT realizację prawa
    do odliczenia, jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności
    opodatkowanych.
    W systemie podatku od towarów i usług obowiązuje zasada niezwłocznego odliczenia
    podatku naliczonego. Aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, podatnik
    nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie
    wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia: jeśli
    dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po
    spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie
    dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów
    wykonawczych. Zatem wystarczy, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub
    usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika
    działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania
    w ramach działalności opodatkowanej. Tym samym, podatnik dokonując zakupu towarów
    czy usług dokonuje ich natychmiastowej alokacji do czynności dających prawo do
    odliczenia lub niedających takiego prawa.
    Warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną jest silnie
    akcentowany w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
    W orzeczeniu z 6 kwietnia 1995 r. (w sprawie C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of
    Customs & Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest
    uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi
    (ang. direct and immediate link with the taxable transactions).
    Także w wyroku z 8 czerwca 2000 r. (w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and
    Excise a Midland Bank plc) TSUE nie miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i
    artykuł 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw

    Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki
    sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia
    zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną
    transakcją nabycia, a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do
    dokonania odliczenia.
    Ponadto, w wyroku z 13 marca 2008 r. (w sprawie C-437/06 Securenta), Trybunał
    przesądził, że w sytuacji, gdy podatnik wykonuje działalność gospodarczą i działalność
    niemającą charakteru gospodarczego, prawo do odliczenia z tytułu ewentualnych
    wydatków jest dopuszczalne jedynie w zakresie, w jakim wydatki te można
    przyporządkować działalności gospodarczej podatnika.
    Natomiast w pkt 8-9 wyroku w sprawie C-97/90 Lennartz, TSUE stwierdził, że prawo do
    odliczeń powstaje w momencie, gdy podlegający odliczeniu podatek staje się wymagalny.
    W konsekwencji o istnieniu tego prawa do odliczeń może zadecydować jedynie charakter,
    w jakim podmiot występuje w danym czasie. Zgodnie z art. 17 (2) szóstej dyrektywy, o ile
    podatnik, działający w tym charakterze, używa towarów dla celów czynności
    podlegających opodatkowaniu, jest on uprawniony do odliczania podatku należnego lub
    zapłaconego od takich towarów. Jeżeli towary nie są używane do celów działalności
    gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 4, lecz do celów prywatnej konsumpcji, nie
    powstaje żadne prawo do odliczeń.
    Kluczowa jest zatem oczywistość oraz bezpośredniość powiązania zakupu z dokonywaną
    przez podatnika sprzedażą opodatkowaną, która daje uprawnienie do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.
    Przepisy zawarte w art. 91 ustawy – co do zasady – dotyczą sytuacji, gdy uprzednio
    odliczona kwota podatku naliczonego z różnych przyczyn musi zostać skorygowana lub
    przypadku, gdy podatek naliczony nie został odliczony, bo na moment realizacji prawa do
    odliczenia nabyty towar lub usługa nie miały służyć działalności opodatkowanej, ale
    sytuacja ta uległa zmianie.
    Art. 91 ust. 1-8 ustawy:
      1. Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia
        kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art.
        86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego
        zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób
        określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na
        podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.
      2. W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku
        dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości
        niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw
        wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych
        lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których
        wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1,
        podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw
        wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym
        zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w
        zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw
        wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego
        przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości
        niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000
        zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po
        zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.
      3. Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej
        składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku
        podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia

        działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres
        rozliczeniowy .
      4. W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż
        towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną
        opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal
        wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego
        podatnika, aż do końca okresu korekty.
      5. W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana
        jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty
        dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła
        sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji
        podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów
        powstał obowiązek podatkowy.
      6. W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:
      1) opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie
        tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
      2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania
        korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest
        związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub
        niepodlegającymi opodatkowaniu.
      7. Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo
        do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od
        wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia,
        albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty
        podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.
      7a. W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku
        dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości
        niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw
        wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych
        lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których
        wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7,
        dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust.
        3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli
        zmiana ta następuje w okresie korekty.
      7b. W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a,
        wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o
        której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2
        zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.
      7c. Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia
        towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania
        czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku
        należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo
        przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji
        podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana.
        Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym
        wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.
      7d. W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek
        naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w
        szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z
        zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje
        pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do

        których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i
        niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty
        podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy
        rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.
      8. Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi
        nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub
        zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.
    Korekta, o której mowa w art. 91 ustawy, odnosi się do takich towarów i usług, które
    stanowią u podatnika środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne podlegające
    amortyzacji, a także grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały
    zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Ponadto z
    powyższych przepisów wynika, że podatnik jest zobowiązany do rozpoznania prawa do
    odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług oraz dokonania
    ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku w przypadku
    późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług lub zmiany sposobu
    wykorzystania.
    Przepisy art. 91 ustawy, wprowadzają konstrukcję korekty podatku naliczonego
    dokonywaną z uwagi na zmianę struktury sprzedaży albo na zmianę pierwotnego
    przeznaczenia towaru lub usługi (z którą związany jest podatek naliczony). Wprowadzenie
    procedury korekty związane jest z faktem, że we wspólnym systemie VAT obowiązuje
    zasada odliczenia niezwłocznego, tzn. w momencie nabycia. W tym momencie związek
    podatku do odliczenia z poszczególnymi rodzajami czynności (opodatkowanymi lub
    nieopodatkowanymi) ma charakter prognozowany, planowany. Zatem może się zmienić
    przekreślając prawo do odliczenia lub uzasadniając to odliczenie.
    Jednocześnie przepisy wprowadzają szczególny tryb korekty do wybranych składników
    majątku. Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres wykorzystania składników majątku
    zaliczanych do środków trwałych oraz nieruchomości, ustawa przyjmuje zasadę
    dokonywania cząstkowej i równomiernej korekty w dłuższym czasie (dla nieruchomości
    przez 10 lat, a dla pozostałych składników majątku przez 5 lat). Regulacje te mają na celu
    urealnienie odliczenia podatku naliczonego. Ustawa zakłada bowiem, że środki trwałe
    (jako dobra o charakterze trwałym) zużywają się w określonym czasie, a nie jednorazowo.
    W tym też czasie stopniowo konsumowane jest prawo do odliczenia i należy je oceniać w
    dłuższej perspektywie czasu, a nie jednorazowo.
    Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany
    przeznaczenia środka trwałego, tj. zarówno w sytuacji, gdy podatnik miał prawo do
    obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od
    wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również
    w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest
    obowiązany dokonać korekty podatku.
    Zmiana prawa do odliczenia następuje w związku ze zmianą przeznaczenia danego dobra
    (co niewątpliwie związane jest z zamiarem jego wykorzystania).
    Analizując Państwa sprawę, należy mieć na uwadze wyrok TSUE z 25 lipca 2018 r. w
    sprawie C-140/17 (Gmina Ryjewo). Wyrok ten dotyczył prawa do odliczenia podatku
    naliczonego z tytułu realizowanej przez Gminę inwestycji, polegającej na budowie
    świetlicy. Po zakończeniu budowy w 2010 r. inwestycja została nieodpłatnie przekazana w
    zarząd gminnemu ośrodkowi kultury, po czym w 2014 r. Gmina wyraziła zamiar
    przeniesienia tej nieruchomości do swojego majątku i przejęcia bezpośredniego zarządu
    nad nią, a następnie zamierzała wykorzystywać tą nieruchomość zarówno nieodpłatnie,
    na cele gminnej społeczności, jak i odpłatnie – na wynajem w celach komercyjnych. W
    takiej sytuacji organ podatkowy na podstawie art. 91 ust. 2 i 7 ustawy o VAT uznał, że
    Gmina nie mogła skorzystać z korekty odliczenia VAT zasadniczo z tego względu, że

    nabywając dane towary i usługi celem nieodpłatnego przekazania nieruchomości
    gminnemu ośrodkowi kultury nie nabyła tej nieruchomości do celów działalności
    gospodarczej i tym samym nie działała w charakterze podatnika VAT.
    TSUE orzekł, że:
      „(...) na postawione pytania należy odpowiedzieć, że art. 167, 168 i 184 dyrektywy
      2006/112 oraz zasadę neutralności VAT należy interpretować w ten sposób, że nie
      stoją one na przeszkodzie temu,
      aby podmiot prawa publicznego korzystał z prawa do korekty odliczenia VAT
      zapłaconego od dobra inwestycyjnego stanowiącego nieruchomość w sytuacji takiej
      jak rozpatrywana w postępowaniu głównym, gdy w chwili nabycia tego dobra z
      jednej strony, ze względu na swój charakter, mogło ono być wykorzystywane
      zarówno do celów czynności opodatkowanych, jak i nieopodatkowanych, ale w
      początkowym okresie było wykorzystywane na cele działalności nieopodatkowanej, a
      z drugiej strony ten podmiot prawa publicznego nie wskazał wyraźnie zamiaru
      wykorzystywania tego dobra do celów działalności opodatkowanej, ale też nie
      wykluczył, że będzie ono wykorzystywane do takich celów, o ile z analizy wszystkich
      okoliczności faktycznych, której przeprowadzenie należy do sądu krajowego, wynika,
      że został spełniony warunek ustanowiony w art. 168 dyrektywy 2006/112, zgodnie z
      którym podatnik powinien działać w takim charakterze w momencie, w którym
      dokonał nabycia”.
    Dochodząc do tego wniosku, TSUE zaznaczył, że:
      „53. W sytuacji takiej jak rozpatrywana w postępowaniu głównym – gdy przy nabyciu
      dobra inwestycyjnego stanowiącego nieruchomość, które ze względu na swój
      charakter może być wykorzystywane zarówno do celów działalności opodatkowanej,
      jak też do celów działalności nieopodatkowanej, podmiot prawa publicznego
      posiadający już status podatnika nie zadeklarował wyraźnie, że zamierza
      przeznaczyć je do celów działalności opodatkowanej, ale też nie wykluczył, że dobro
      to będzie wykorzystywane w takim celu początkowe wykorzystanie tego dobra do
      celów działalności nieopodatkowanej nie wyklucza stwierdzenia – po zbadaniu
      wszystkich faktów, co należy do sądu odsyłającego, jak przypomniano w pkt 38
      niniejszego wyroku – że został spełniony warunek ustanowiony w art. 168 dyrektywy
      2006/112, zgodnie z którym podatnik działał w takim charakterze w momencie, w
      którym nabył dane dobro.
      54. W tym względzie, jak stwierdziła rzecznik generalna w pkt 55 opinii, w każdym
      wypadku zbadanie, czy warunek ten został spełniony, powinno następować z
      uwzględnieniem szerokiego rozumienia pojęcia czynności nabycia „jako podatnik”.
      55. Szerokie rozumienie tego pojęcia jest konieczne, biorąc pod uwagę cel systemu
      odliczeń, a tym samym korekt, który, jak przypomniano w pkt 29-31 niniejszego
      wyroku, polega na zapewnieniu neutralności obciążenia podatkowego wszystkich
      rodzajów działalności gospodarczej, z której to zasady wynika, że generalnie każdy
      podmiot gospodarczy powinien mieć możliwość wykonania swojego prawa do
      odliczenia bezpośrednio w stosunku do całego podatku obciążającego transakcje
      powodujące naliczenie podatku, a rzetelność odliczeń w razie potrzeby może być
      zapewniona a posteriori w drodze korekty”.
    Aby stwierdzić prawo do odliczenia i korekty podatku nie wystarczy ustalić, w jakim
    charakterze występował nabywca w chwili dokonywania zakupów, z których podatek
    naliczony ma zamiar odliczyć. Konieczne jest zbadanie:

        czy w chwili nabycia dobro mogło ze względu na swój charakter być
        wykorzystywane zarówno do celów/czynności opodatkowanych jak i
        nieopodatkowanych, przy czym w początkowym okresie było wykorzystywane do
        działalności nieopodatkowanej,
        czy podmiot prawa publicznego nie wykazał wyraźnie zamiaru wykorzystywania
        tego dobra do celów działalności opodatkowanej, ale też tego nie wykluczył,
        kiedy poniesiono wydatki na inwestycję i kiedy oddano ją do użytkowania,
        czy Wnioskodawca w momencie ponoszenia wydatków związanych z jej
        powstaniem był zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i
        usług.
    Przedmiotem Państwa zapytania jest toaleta publiczna. Przyjęcie środka trwałego w
    postaci toalety publicznej i przekazanie jej do nieodpłatnego użytkowania nastąpiło z
    dniem (...) 2022 r.
    Towary i usługi, służące realizacji zadania w chwili nabycia mogły być wykorzystywane
    zarówno do celów/czynności opodatkowanych jak i nieopodatkowanych. Już na etapie
    ponoszenia nakładów inwestycyjnych zakładali Państwo, że inwestycja będzie
    wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. do odpłatnego
    udostępnienia. Planowano wyposażyć toaletę we wrzutnik monet oraz czytnik kart
    zbliżeniowych, który umożliwia realizację płatności. Posiadają Państwo dokumenty
    potwierdzające taki zamiar.
    Wydatki związane z inwestycją polegającą na budowie toalety publicznej ponosili Państwo
    w okresie od (...) 2021 r. (data zawarcia umowy) do (...) 2022 r. (termin płatności ostatniej
    faktury). W momencie ponoszenia wydatków związanych z jej powstaniem byli Państwo
    zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Nie ustalili Państwo jeszcze konkretnej daty, od której będą Państwo pobierać opłaty za
    korzystanie z toalety publicznej.
    Początkowe wykorzystanie do celów działalności nieopodatkowanej miało miejsce od
    momentu przekazania tego dobra do nieodpłatnego użytkowania. Z momentem gdy
    zaczną Państwo pobierać opłaty za korzystanie z toalety publicznej nastąpi zmiana
    przeznaczenia powstałej w ramach zadania inwestycji: z wykorzystywanej wyłącznie do
    czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT na wykorzystywaną wyłącznie do
    czynności opodatkowanych VAT.
    Oznacza to, że będą Państwo uprawnieni do dokonania odliczenia w drodze korekty
    odpowiedniej części podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją zadania,
    zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
        stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który
        obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz
        zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który
        obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.