Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-216/09-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-05-04
Teza: Czy kary umowne nałożone notami księgowymi przez kontrahenta stanowią koszty uzyskania przychodów? W którym roku podatkowym należy ująć kary umowne jako koszty uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: kara-kara umowna; koszt-koszty uzyskania przychodów; księgi-księgi handlowe; moment
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Jawnej, przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2009 r. (data wpływu 13 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 lutego 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jawna prowadzi działalność, której podstawowym celem jest handel wyrobami elektronicznymi oraz produkcja anten RTV. Prowadząc ww. działalność Spółka zwiera szereg umów handlowych w zakresie dostawy oferowanych przez siebie towarów. Jedną z umów zawarto z firmą, gdzie w pkt 10 ust. 3 tej umowy (Zasady odpowiedzialności) znajduje się zapis, iż – tu cyt.: „Dostawca zobowiązany jest dostarczyć zamówioną ilość towaru. w przypadku niedostarczenia towaru lub dostarczenia tylko części towaru Dostawca zrekompensuje Nabywcy straty wynikające ze złego serwisu dostaw w formie kary umownej.” „Kary powyższe będą rozliczane po zakończeniu roku kalendarzowego.” w praktyce wygląda to tak, że w przypadku nie zrealizowania zamówienia w terminie określonym w umowie naliczana jest kara umowna, a po kilku dniach firma – Nabywca wystosuje kolejne zamówienie na ten sam niedostarczony towar.

Z treści not księgowych za 2007 i 2008 rok wynika wprost, iż kara umowna związana jest z jakością serwisu dostaw tj. zgodnie z umową „z niedostarczeniem towaru lub dostarczeniem tylko części towaru”, a nie z wadliwością wykonania. Nabywca, bazując na zapisie w umowie, w związku z opóźnieniem w realizacji dostawy, wystawił w grudniu 2008 r. (data wpływu 13 stycznia 2009 r.) oraz w lutym 2009 r. noty księgowe, w których obciążył Spółkę karą umowną za jakość serwisu dostaw w 2007 i 2008 roku.

Spółka podała, że nie ma wpływu na spowodowanie opóźnienia, bowiem problem dotyczy towarów sprowadzanych od kontrahentów chińskich frachtem morskim, którzy czasami też nie są w stanie wywiązać się z planowanych terminów dostaw. Spółka nie może kwestionować zapłaty kary, która wynika z umowy, bowiem jej niezapłacenie mogłoby skutkować zerwaniem umowy na dostawę towarów, a jest to dla Spółki ważny kontrahent generujący dość istotny przychód.

Spółka prowadzi księgi rachunkowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy kary umowne nałożone notami księgowymi przez kontrahenta stanowią koszty uzyskania przychodów?

W którym roku podatkowym należy ująć kary umowne jako koszty uzyskania przychodów?

Zdaniem Spółki, kara umowna z tytułu nie dostarczenia towaru lub dostarczenia części towaru nie została wymieniona jako jedna z kategorii kar umownych wyłączonych z kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotą powyższego przepisu jest wyłączenie z kosztów uzyskania przychodu kar umownych związanych generalnie z wadami towarów lub z wadliwym wykonaniem usług, a nie z ich nie dostarczeniem. Kara umowna z tytułu nie dostarczenia towaru lub dostarczenia części towaru, stanowić będzie koszt uzyskania przychodu pod warunkiem, że kara umowna wynika z zawartej umowy i związana jest z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, mającą na celu uzyskanie przychodu.

Kara umowna wynika jedynie z nie dostarczenia towaru lub dostarczenia części towaru, jest związana z prowadzoną działalnością gospodarcza, pozostaje w związku z przychodami spółki, zatem w ocenie Spółki ma ona prawo zaliczyć nałożone kary umowne do kosztów uzyskania przychodu, zgodnie z zapisem art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie Spółki, kary umowne należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu, innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami tzw. koszty pośrednie. Zatem zgodnie z art. 22 ust. 5c ww. ustawy, przedmiotowe koszty są potrącalne w dacie ich poniesienia. Zgodnie z art. 22 ust. 5d ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo na dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku). Skoro Spółka otrzymała noty księgowe w styczniu i lutym 2009 r., ze wskazaną karą umowną za jakość serwisu dostaw w 2007 i 2008 r. i w tych miesiącach ujmie (zaksięguje) poniesiony koszt, zatem będzie ona kosztem 2009 r., mimo że dotyczy dostaw w 2007 i 2008 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust.1.

Interpretacja pojęcia „koszty uzyskania przychodów” zawartego w art. 22 ust. 1 ww. ustawy, prowadzi do wniosku, że podatnik ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, wszelkich wydatków, pod warunkiem że:

*   są to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów,

*   są to koszty poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

*   nie są wydatkami wymienionymi w art. 23 ust. 1 ustawy.

Kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Zaznaczyć jednak należy, iż możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, iż wydatek ten spodziewanego przychodu nie przysporzy.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Istotą powyższego przepisu jest generalnie wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów kar umownych związanych z wadami towarów lub usług, a nie opóźnienie w ich dostarczeniu.

Oznacza to, że kary umowne z innego tytułu mogą stanowić koszty uzyskania przychodu, pod warunkiem istnienia związku przyczynowego pomiędzy karą a możliwością uzyskania przychodu. Wada jest w tym przypadku podstawową przyczyną eliminacji poniesionych kosztów z kosztów podatkowych. Przepis ten nie obejmuje przypadków nieterminowego wykonania robót i usług będących przedmiotem umów.

Uregulowania dotyczące kar umownych oraz odszkodowań zawarte są w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. u. Nr 16 poz. 93 ze zm.). Przepis art. 483 § 1 tego Kodeksu stanowi, że można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Tak więc nie wszystkie kary umowne wynikające z niewykonania lub nienależytego wykonania umowy nie stanowią kosztu podatkowego, lecz tylko te kary, które wynikają z wad sprzedawanych towarów, wad wykonywanych robót i usług, kary za zwłokę w zamianie towaru wadliwego na niewadliwy lub kary za zwłokę w usunięciu wad wykonywanych robót i usług.

Reasumując, należy uznać, iż w przedstawionym stanie faktycznym, kosztem uzyskania przychodów będzie zapłacona kara umowna z tytułu nieterminowego wykonania usługi. Jednocześnie, ciężar co do prawidłowego udokumentowania wydatku, jak i wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a uzyskaniem przychodu spoczywa na podatniku.

Odnosząc się do kwestii momentu, w jakim należy ująć kary umowne jako koszty uzyskania przychodów w prowadzonych przez Spółkę księgach handlowych tut. Organ wyjaśnia.

Dla podatników prowadzących księgi rachunkowe - stosownie do art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury, albo dzień na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Koszty uzyskania przychodów można generalnie podzielić na koszty bezpośrednio i pośrednio związane z przychodami. Zasadą jest potrącanie (rozliczanie dla celów podatkowych) poniesionych kosztów pośrednich w dacie ich poniesienia. Ujęcie (zaksięgowanie) kosztu w księgach rachunkowych określa datę powstania kosztu podatkowego. Przepisy o rachunkowości decydują, na który dzień ujmuje się w księgach rachunkowych koszt, a tym samym przesądzają o dacie poniesienia kosztu podatkowego, z zastrzeżeniem rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zatem koszt podatkowy powstaje w dniu faktycznego zaksięgowania kosztu w księgach rachunkowych, a nie w dniu przeprowadzenia operacji gospodarczej, np. w dniu wystawienia faktury, a więc kary umowne należy ująć w 2009 roku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie mając na uwadze, iż wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczył stosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla poszczególnych wspólników Spółki. Uregulowania tej ustawy dotyczą bowiem podatników, którymi są osoby fizyczne. Wniosek natomiast złożyła spółka jawna, która w świetle zawartych w niej przepisów nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, podatnikami zaś są poszczególni wspólnicy.

Mając powyższe na uwadze informuje się, że uzyskanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej przepisów ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez wszystkich wspólników możliwe jest poprzez złożenie wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej wraz z wypełnieniem wszystkich warunków określonych w art. 14b i 14f ustawy Ordynacja podatkowa przez poszczególne osoby fizyczne – wspólników.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.