Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.223.2018.1.JM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-02
Teza: Czy dochody otrzymywane przez Wnioskodawczynię w związku z realizacją umów i finansowane ze środków programu podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: organizacje-Organizacja Narodów Zjednoczonych; pomoc-pomoc bezzwrotna; wynagrodzenia; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2018 r. (data wpływu 2 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 26 czerwca 2017 r. Wnioskodawczyni zawarła 6–miesięczną umowę z Organizacją na świadczenie usług konsultacyjnych. W dniu 4 stycznia 2018 r zawarła kolejną analogiczną 5–miesięczną umowę z Organizacją Narodów Zjednoczonych na świadczenie usług konsultacyjnych. Przedmiotem ww. umów jest realizacja obowiązków koordynatora wdrożenia strategii opracowanej na potrzeby projektu. Zakres obowiązków obejmuje również wdrożenie planu strategicznego dla projektu na lata 2017-2021.

T. to specjalny program ONZ, utworzony w 1977 r. dla Państw Europy Środkowej i Wschodniej. Jest to jedyny program, który umożliwia bezpośrednią współpracę administracji drogowych w celu poprawy efektywności połączeń transportowych w Europie i Azji, zrównoważenia istniejących luk i różnic między sieciami autostrad w Europie Zachodniej, Wschodniej, Środkowej i Południowo – Wschodniej, wspomagania procesu integracji europejskich systemów infrastruktury transportowej. Agencją wykonawczą jest U. W projekcie działa 15 państw członkowskich: Armenia, Austria, Bośnia i Hercegowina, Bułgaria, Chorwacja, Czechy, Gruzja, Węgry, Włochy, Litwa, Polska, Rumunia, Słowacja, Słowenia i Turcja. Polska przystąpiła do programu w wyniku zawartej umowy między ONZ a rządem Polski, reprezentowanym przez ministra właściwego ds. transportu. Wstępne wsparcie finansowe dla programu zapewnił Program Narodów Zjednoczonych ds. Rozwoju (UNDP). Aktualnie kraje członkowskie odprowadzają roczne składki na cele projektu w ramach umowy funduszu powierniczego. Roczne i długoterminowe plany działania są ustalane przez komitet sterujący (delegaci państw członkowskich), a prace wykonuje personel biurowy Projektu, grupy robocze, grupy eksperckie ad hoc oraz, gdy wymagają tego zewnętrzni konsultanci, w ścisłej współpracy z państwami członkowskimi. W tym właśnie trybie zawarte zostały ww. umowy. Umowy przewidują wynagrodzenie miesięczne, które jest finansowane przez ONZ, z budżetu, który tworzą m.in. składki członkowskie. Umowy, o których mowa zawarto pomiędzy osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej, a ONZ Europejską Komisją Gospodarczą z siedzibą w Genewie w formie indywidualnego kontraktu na realizację zadań w ramach ustalonego programu realizowanego przez ONZ z bezzwrotnej pomocy.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r., Nr 51, poz. 307, z późn. zm.), wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W świetle powyższego wolny od podatku jest dochód, który podatnik otrzymał:

*   od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO – zwolnienie bowiem służy także w przypadkach, gdy pomoc została przekazana za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania pomocy, oraz

*   tytułem pomocy o charakterze bezzwrotnym, oraz

*   na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe, a od 1 stycznia 2010 r. - również agencje wykonawcze; w praktyce pomoc, o której mowa, musi być przyznana albo na podstawie umów międzynarodowych, albo na mocy decyzji będącej jednostronnym aktem,

*   podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W ocenie Wnioskodawczyni, nie budzi wątpliwości, że spełniona została przesłanka wskazana w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Program jest realizowany w ramach umowy zawartej między ONZ a m.in. rządem Polski, reprezentowanym przez ministra właściwego ds. transportu. Wnioskodawczyni otrzymuje wynagrodzenie od organu organizacji międzynarodowej udzielającego bezzwrotnej pomocy w ramach Programu. Uzyskiwane środki pochodzą z funduszu Programu i wypłacane są przez ONZ z zagranicy bez pośrednictwa podmiotów trzecich. W ocenie Wnioskodawczyni, spełniona została również przesłanka bezpośredniej realizacji celów programu. Wnioskodawczyni wykonuje zadania merytoryczne związane z realizacją Programu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dochody otrzymywane przez Wnioskodawczynię w związku z realizacją umów i finansowane ze środków programu podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, dochody otrzymywane w związku z realizacją umowy i finansowane ze środków programu podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W świetle powyższego dochody podatników korzystają z przedmiotowego zwolnienia w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki, tj.:

*   dochody te pochodzą ze środków bezzwrotnej pomocy od podmiotów wskazanych w ww. przepisie (przekazanie tych środków może być dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy),

*   podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Z treści tego przepisu wynika, że warunkami niezbędnymi do uzyskania ww. zwolnienia jest uzyskanie przez podatnika dochodów od podmiotów wskazanych w tym przepisie, a nadto cel programu finansowanego z tych środków musi być bezpośrednio realizowany przez tego podatnika. Wskazane przesłanki muszą być spełnione łącznie. Niespełnienie jednej z nich skutkuje niemożnością skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy.

Przesłanka z lit. a) dotyczy źródła pochodzenia dochodów i jest spełniona wówczas, gdy środki pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, także wówczas gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Przy analizowaniu warunku określonego pod lit. a) cyt. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ważne jest, aby w danej sytuacji faktycznie zostało zachowane kryterium pochodzenia środków pieniężnych, co oznacza, że ze zwolnienia z podatku dochodowego korzystają dochody podatnika, które bezpośrednio zostały sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy.

Na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego można podzielić stanowisko Wnioskodawczyni co do spełnienia warunku określonego w lit. a) cytowanego wyżej przepisu, tj. źródła pochodzenia otrzymanych środków. Program jest realizowany w ramach umowy zawartej między ONZ, a m.in. rządem Polski, reprezentowanym przez ministra właściwego ds. transportu. Wynagrodzenie miesięczne jest finansowane przez ONZ, z budżetu, który tworzą m.in. składki członkowskie. Wnioskodawczyni otrzymuje wynagrodzenie od organu organizacji międzynarodowej udzielającego bezzwrotnej pomocy w ramach Programu. Uzyskiwane środki pochodzą z funduszu Programu i wypłacane są przez ONZ z zagranicy bez pośrednictwa podmiotów trzecich.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że spełnione zostało kryterium podmiotu, zawarte w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto konieczne jest spełnienie również drugiej przesłanki niezbędnej do zastosowania zwolnienia, określonej w treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio, przy czym należy zwrócić uwagę na drugą część tego przepisu stanowiącego, że „zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.” Oznacza to, że nie każda osoba realizująca (faktycznie) cel programu będzie korzystała z tego zwolnienia. O tym, kto bezpośrednio realizuje cel programu decyduje nie tylko sama okoliczność wykonywania przez określony podmiot zadań przewidzianych w programie, ale również to, że możliwość wykonywania tych zadań, właśnie przez taki podmiot, została w tym programie przewidziana, a ponadto, że podmiot, który wykonuje przewidziane programem zadania, czyni to jakoby pierwotnie, ponieważ podstawa do jego umocowania i wypłacania mu środków finansowych wynika bezpośrednio z treści programu, a nie jedynie z woli stron umowy w oderwaniu od jego treści.

Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest osoba, która wykonując czynności z tym programem związane otrzymała na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 2017 i 2018 r. Wnioskodawczyni zawarła umowy z Organizacją Narodów Zjednoczonych na świadczenie usług konsultacyjnych. Przedmiotem ww. umów jest realizacja obowiązków koordynatora wdrożenia strategii opracowanej na potrzeby projektu. Zakres obowiązków obejmuje również wdrożenie planu strategicznego dla projektu na lata 2017-2021. Polska przystąpiła do programu w wyniku zawartej umowy między ONZ, a rządem Polski, reprezentowanym przez ministra właściwego ds. transportu. Wstępne wsparcie finansowe dla programu zapewnił Program Narodów Zjednoczonych ds. Rozwoju (UNDP). Aktualnie kraje członkowskie odprowadzają roczne składki na cele projektu w ramach umowy funduszu powierniczego. Roczne i długoterminowe plany działania są ustalane przez komitet sterujący (delegaci państw członkowskich), a prace wykonuje personel biurowy Projektu, grupy robocze, grupy eksperckie ad hoc oraz, gdy wymagają tego zewnętrzni konsultanci, w ścisłej współpracy z państwami członkowskimi. Umowy, o których mowa zawarto pomiędzy osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej, a ONZ Europejską Komisją Gospodarczą z siedzibą w Genewie w formie indywidualnego kontraktu na realizację zadań w ramach ustalonego programu realizowanego przez ONZ z bezzwrotnej pomocy. Wnioskodawczyni wykonuje zadania merytoryczne związane z realizacją Programu.

Zatem, w przedmiotowej sprawie została spełniona przesłanka wynikająca z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że do otrzymanego przez Wnioskodawczynię wynagrodzenia za bezpośrednią realizację programu będzie miało zastosowanie zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywa się ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe postępowanie jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.