Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP3.4512.46.2017.2.AL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-05
Teza: W zakresie uznania transakcji wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego, z wyłączeniem praw do nieruchomości i praw wynikających z umów najmu i dzierżawy oraz zobowiązań z tytułu kredytów, za transakcję zbycia przedsiębiorstwa podlegającą wyłączeniu spod ustawy o VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: najem; nieruchomości; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 stycznia 2017 r. (data wpływu 24 stycznia 2017 r.), uzupełnionym pismem z 3 kwietnia 2017 r. (data wpływu 7 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego, z wyłączeniem praw do nieruchomości i praw wynikających z umów najmu i dzierżawy oraz zobowiązań z tytułu kredytów, za transakcję zbycia przedsiębiorstwa podlegającą wyłączeniu spod ustawy o VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego, z wyłączeniem praw do nieruchomości i praw wynikających z umów najmu i dzierżawy oraz zobowiązań z tytułu kredytów, za transakcję zbycia przedsiębiorstwa podlegającą wyłączeniu spod ustawy o VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 3 kwietnia 2017 r. (data wpływu 7 kwietnia 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 23 marca 2017 r. znak: 2461-IBPP3.4512.46.2017.1.AL.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną posiadającą miejsce zamieszkania w Polsce i prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja i sprzedaż opakowań tekturowych. Dodatkowo Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na wynajmowaniu części swoich nieruchomości podmiotom zewnętrznym.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca wykorzystuje zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, który tworzy przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 \[1\] Kodeksu cywilnego (dalej zwany przedsiębiorstwem). W skład przedsiębiorstwa wchodzą takie składniki jak: materiały, wyroby gotowe, specjalistyczne wyposażenie, środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, baza odbiorców i dostawców, prawa z umów i porozumień handlowych, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, tajemnice przedsiębiorstwa, wierzytelności, środki zgromadzone na rachunkach bankowych. Ponadto w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawca zatrudnia pracowników.

W skład przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wchodzi również prawo własności nieruchomości, w tym nieruchomości zabudowanych budynkiem biurowo-magazynowo-produkcyjnym, w którym obecnie prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa, nowym budynkiem produkcyjno-biurowym oraz budynkiem hotelowo-restauracyjnym a także budynkiem użytkowym. Dwie ostatnie nieruchomości, wymienione w zdaniu poprzednim są udostępniane podmiotom zewnętrznym na podstawie umów najmu.

Wnioskodawca zostanie wspólnikiem spółki komandytowej z siedzibą na terenie Polski (dalej zwanej spółką komandytową). Wnioskodawca zamierza wnieść przedsiębiorstwo tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej. Przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki komandytowej będą wszystkie składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa na moment aportu, z wyjątkiem prawa własności owych nieruchomości wraz z ww. budynkami oraz wszystkimi innymi ruchomościami na trwałe związanymi z owymi nieruchomościami (dalej nieruchomości), zgodnie z art. 55 \[2\] Kodeksu cywilnego, a także z wyłączeniem praw wynikających z umów najmu i dzierżawy. Wraz z aportem na spółkę komandytową przeniesione zostaną zobowiązania związane z przedsiębiorstwem, z wyjątkiem zobowiązania dotyczącego kredytu inwestycyjnego zaciągniętego w związku z budową nowego budynku produkcyjno-biurowego oraz kredytu obrotowego w rachunku bieżącym. W związku z tym, iż w definicji przedsiębiorstwa zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) nie zostały wymienione zobowiązania, związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, przeniesienie pozostałych zobowiązań (nie wymienionych w poprzednim zdaniu) nastąpi na podstawie odrębnych umów cywilnoprawnych. Wraz z aportem przedsiębiorstwa dojdzie również do przejścia zakładu pracy na nowego pracodawcę w rozumieniu art. 23 \[1\] Kodeksu pracy.

Podstawowa działalność przedsiębiorstwa będzie kontynuowana w ramach spółki komandytowej w niezmienionej formie. W szczególności wyłączenie z przedmiotu aportu nieruchomości pozostanie bez wpływu na możliwość kontynuowania działalności przedsiębiorstwa przez spółkę komandytową. Brak prawa własności nieruchomości i praw wynikających z umów najmu i dzierżawy oraz zobowiązań kredytowych nie wpłynie na funkcjonalne związki pomiędzy pozostałymi składnikami, które pozwolą na prowadzenie dotychczasowej działalności gospodarczej przez spółkę komandytową, Prawo do korzystania z nieruchomości zostanie ustanowione na podstawie zawartej pomiędzy Wnioskodawcą, a spółką komandytową długotrwałej umowy najmu lub dzierżawy.

W uzupełnieniu wniosku w 3 kwietnia 2017 r. Wnioskodawca wskazał, iż:

Przedmiotem aportu, w sytuacji określonej w ww. wniosku, będzie oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo. Wnioskodawca nie jest natomiast w posiadaniu (w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa) koncesji, licencji, zezwoleń, patentów, innych praw własności przemysłowej, majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych. Nie mogą one być zatem przedmiotem dostawy. Wnioskodawca będzie kontynuował we własnym zakresie działalność polegającą na wynajmowaniu części swoich nieruchomości podmiotom zewnętrznym. Dla spółki komandytowej zostaną wynajęte przez Wnioskodawcę tylko te nieruchomości, które będą służyć działalności produkcyjnej.

Wnioskodawca przekaże dokumenty i księgi związane z działalnością główną, tj. produkcją opakowań tekturowych. Wnioskodawca przekaże spółce komandytowej zobowiązania związane z działalnością główną (produkcja opakowań tekturowych). Wnioskodawca prowadzi odrębną dokumentację dla obu rodzajów działalności. W spółce komandytowej zatrudnieni zostaną pracownicy związani z działalnością podstawową (produkcja i sprzedaż opakowań tekturowych).

Przedmiotem aportu będą wyłącznie elementy składające się na pewną zorganizowaną część ww. przedsiębiorstwa, związaną z produkcją i sprzedażą opakowań tekturowych.

Przedmiot aportu jest częścią przedsiębiorstwa Wnioskodawcy stanowiącą w istniejącym przedsiębiorstwie wyodrębniony organizacyjnie i finansowo zespół składników materialnych i niematerialnych. Wyodrębnienie to polega na tym, że jedną cześć stanowią składniki przyporządkowane do działalności produkcyjnej, tj. maszyny, urządzenia surowce, materiały pomocnicze, wyposażenie, należności i zobowiązania. Drugi rodzaj działalności obejmuje nieruchomości, w których skład wchodzą same nieruchomości oraz związane z nimi należności i zobowiązania.

Przedmiot aportu jest wyodrębniony funkcjonalnie w ten sposób, że kwestie dotyczące nieruchomości są obsługiwane wyłącznie przez Wnioskodawcę jako osobę i przedsiębiorcę; także po dokonaniu aportu będą również całkowicie w jego kompetencji i przedmiocie działalności. Wnioskodawca będzie się zajmował tą działalnością nadal osobiście, zlecając większość funkcji na zewnątrz, w tym księgowość, obsługę prawną itp. Natomiast cała sfera produkcji opakowań tekturowych jest całkowicie odrębna i zdecydowanie może samodzielnie funkcjonować, posiadając cały potencjał materialny w tym maszyny i urządzenia produkcyjne, wiedzę techniczną, bazę klientów i dostawców, sferę marketingu i reklamy, kadrę kierowniczą itp. Możliwe jest poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych przyporządkowanie przychodów i kosztów, należności i zobowiązań do tej części przedsiębiorstwa, która będzie przedmiotem transakcji. Kredyt obrotowy w rachunku bieżącym nie będzie przedmiotem aportu ponieważ został spłacony i zamknięty a Wnioskodawca nie będzie go odnawiał.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym wniesienie przez Wnioskodawcę do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa, z wyłączeniem praw do nieruchomości i praw wynikających z umów najmu i dzierżawy oraz zobowiązań z tytułu kredytów stanowi transakcję zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy VAT, w związku z czym czynność ta nie będzie podlegała przepisom Ustawy VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego wniesienie przez Wnioskodawcę do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci Przedsiębiorstwa, z wyłączeniem praw do nieruchomości, stanowi transakcję zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, w związku z czym czynność ta nie będzie podlegała przepisom Ustawy VAT. Zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie ze stanowiskiem reprezentowanym w doktrynie i orzecznictwie, pojęcie „transakcji zbycia” wynikające z art. 6 pkt 1 Ustawy VAT należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, w związku z czym, transakcja zbycia obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem transakcji jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, jak również przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego do spółki prawa handlowego. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, w związku z czym, może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w ramach wkładu niepieniężnego. Mając na uwadze fakt, że przepisy Ustawy VAT nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa, dla określenia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy VAT należy posłużyć się definicją zawartą w Kodeksie cywilnym.

Zgodnie z art. 55\[1\] Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, ze można mówić o nich jako o zorganizowanym zespole, a nie luźnym zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak aby przekazana masa majątkowa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 55 \[2\] Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Przedsiębiorstwo obejmuje więc z mocy prawa wszelkie składniki materialne, jak i niematerialne wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej (m.in. majątek obrotowy, środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, prawa wynikające z zawartych w ramach przedsiębiorstwa umów), chyba że strony czynności prawnej postanowią odmiennie. W związku z powyższym strony transakcji dysponują swobodą w zakresie określenia, które składniki przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, a które z jej zakresu wyłączyć. W doktrynie również przyjmuje się, że przepis art. 59 Kodeksu cywilnego zezwala stronie dokonującej czynności prawnej (stronom umowy), na wyłączenie określonego składnika przedsiębiorstwa, a - jak zauważył Sąd Apelacyjny w Łodzi w wyroku z dnia 8 stycznia 1997 r. sygn. akt I ACr 527/96 (opubl. OSA nr 5/97, poz. 32) - „Wyłączenie z przekazania poszczególnych składników jego mienia nie oznacza, ze czynność prawna nie obejmuje zbycia przedsiębiorstwa (art. 55\[2\] k.c.)”.

Zakres ewentualnych wyłączeń ograniczony jest do głównej „substancji” przedsiębiorstwa. Przyjmuje się zatem, że z transakcji dotyczącej zbycia przedsiębiorstwa można wyłączyć jedynie te elementy, które nie stanowią jego kluczowych i najistotniejszych składników, bez wpływu na jego status. W przypadku bowiem wyłączenia z przedmiotu transakcji elementów przedmiotowo istotnych dla tego przedsiębiorstwa, traci ono swój byt. W literaturze prawnej panuje zgodność co do tego, że w przedsiębiorstwie, jako pewnym kompleksie majątkowym, można wyróżnić składniki podstawowe i podrzędne, a zbycie przedsiębiorstwa musi obejmować owe elementy istotne, podstawowe. Ze względu na funkcjonalną jedność elementów składających się na przedsiębiorstwo, czynność prawna winna się odnosić przynajmniej do tej jego części, która kształtuje jego określoną działalność. Tak więc dla zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu przedmiotowo-funkcjonalnym konieczne jest zbycie podstawowych składników tego przedsiębiorstwa oraz stworzenie nabywcy możliwości dalszego prowadzenia przedsiębiorstwa za pomocą tych składników, wraz z pozbawieniem zbywcy przedsiębiorstwa takich możliwości. Przyjmuje się więc, że decydujące znaczenie ma tu nie ilość i wartość objętych zbyciem składników, lecz ich znaczenie funkcjonalne dla tożsamości i zdolności do dalszego działania przedsiębiorstwa.

W przypadku zatem zbycia przedsiębiorstwa z pewnymi wyłączeniami, o ile agregat zbywanych elementów przedsiębiorstwa - nadal i pomimo wyłączeń - może funkcjonować jako przedsiębiorstwo i prowadzić działalność gospodarczą, należy uznać, że dochodzi do zbycia przedsiębiorstwa w myśl art. 55 \[1\] i art. 55 \[2\] Kodeksu cywilnego, a co za tym idzie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

Powyżej przytoczony pogląd znajduje szerokie potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej NSA). Przykładowo w orzeczeniu wydanym w dniu 15 maja 2012 r., sygn. akt I FSK 1223/11 sąd podkreślał, że niezwykle istotne przy ocenie, czy mamy do czynienia z dostawą przedsiębiorstwa jest to, aby dostarczany zespół majątku spełniał swoje funkcje, tzn. by mogła być za jego pomocą prowadzona działalność gospodarcza. Sąd w wyroku wskazał, że „Pojęcia »przedsiębiorstwo« i »zorganizowana część przedsiębiorstwa« zawarte w art. 6 pkt 1 u.p.t.u. należy rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), który jest przedmiotem zbycia, pozwalał na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służy”. Za całkowicie prawidłowy uznać należy wniosek, że użyte w art. 6 ust. 1 ustawy VAT pojęcie „przedsiębiorstwo” obejmuje zespół składników materialnych i niematerialnych służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, bez względu na to, czy obejmuje on całość, czy jedynie część majątku określonego podmiotu. W efekcie dostawa przedsiębiorstwa z pewnymi wyłączeniami, niepowodującymi utraty jego funkcjonalności, nadal winna być traktowana jako dostawa przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 \[1\] Kodeksu cywilnego.

W świetle przytoczonych wyżej rozważań, należy stwierdzić, że aport przedsiębiorstwa z wyłączeniem z niego pewnych elementów nie traci przymiotu zbycia przedsiębiorstwa, o ile przy pomocy nabytego agregatu majątku może być bez żadnych zakłóceń prowadzona w dalszym ciągu działalność gospodarcza.

O tym, czy w konkretnym przypadku mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa, decydują zatem okoliczności faktyczne. W analizowanej sytuacji trzeba zatem rozważyć, czy zbyte składniki majątkowe mogą stanowić i łącznie współtworzyć niezależnie działające przedsiębiorstwo.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wyłączenie z przedmiotu aportu składników majątku przedsiębiorstwa w postaci nieruchomości nie narusza charakteru Przedsiębiorstwa. W szczególności z uwagi na fakt, że spółka w przeciwieństwie do Wnioskodawcy nie będzie w ramach prowadzonej przez siebie działalności zajmować się wynajmowaniem nieruchomości. Przedmiot działalności spółki będzie węższy, aniżeli zakres działalności Wnioskodawcy. Przedmiotem działalności spółki będzie produkcja i obrót opakowaniami tekturowymi oraz innymi wyrobami z tektury falistej. Dla dalszego prowadzenia Przedsiębiorstwa w dotychczasowym kształcie zasadnicze znaczenie ma przejęcie składników wchodzących w skład Przedsiębiorstwa, związanych z prowadzoną w ramach Przedsiębiorstwa działalnością produkcyjno-handlową jakimi są materiały, wyroby gotowe, specjalistyczne wyposażenie, środki trwałe (maszyny), wartości niematerialne i prawne, baza odbiorców i dostawców, prawa z umów i porozumień handlowych, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, tajemnice przedsiębiorstwa, wierzytelności czy środki zgromadzone na rachunkach bankowych. To owe składniki, a nie nieruchomości na których działalność jest prowadzona zapewniają możliwość prowadzenia działalności gospodarczej. Dodatkowo należy mieć na uwadze, że Wnioskodawca zapewni spółce komandytowej możliwość korzystania z nieruchomości na podstawie zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a spółką komandytową długoletniej umowy najmu lub dzierżawy, w związku z czym, spółka komandytowa będzie mogła prowadzić działalność w takiej samej formie jak ma to miejsce dotychczas i w tych samych obiektach. Wyłączenie z przedmiotu aportu nieruchomości nie spowoduje zatem, że Przedsiębiorstwo nie będzie mogło realizować celów, do jakich zostało powołane i straci charakter przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 \[1\] Kodeksu cywilnego. W praktyce obrotu gospodarczego mogą zaistnieć sytuacje, w których przekazywane przedsiębiorstwo (jego zorganizowana część) nie będzie zawierało wszystkich wymienionych w art. 551 K.c, elementów.

Pojawiają się w takim przypadku wątpliwości, czy zbycie przedsiębiorstwa, któremu nie towarzyszy przejście zobowiązań (należności) ze zbywcy na nabywcę jest transakcją, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Przepis art. 2 pkt 27e ustawy określa bowiem zorganizowaną część przedsiębiorstwa jako zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Natomiast Kodeks cywilny wymienia w punkcie 4 art. 551 wierzytelności i środki pieniężne (nie wskazuje jednak wprost na zobowiązania, a tak było przed nowelizacją w 2003 r.).

Rozstrzygając powyższe wątpliwości trzeba pamiętać o tym, że ocena, czy w danym przypadku mamy do czynienia z przedsiębiorstwem/zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, musi być dokonywana na tle konkretnego stanu faktycznego (vide: wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 maja 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2982/10, orzeczenie prawomocne), a jej przedmiotem winno być nie to, co zostało wyłączone ze zbycia, ale to, co jest przedmiotem tego zbycia. Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega VAT (vide: wyrok NSA z dnia 21 czerwca 2012 r, sygn. akt I FSK 1586/11, orzeczenie prawomocne). Warto też zwrócić uwagę na orzeczenie NSA z dnia 15 maja 2012 r., sygn. akt I FSK 1223/11 (orzeczenie prawomocne), w którym uznano, że w kontekście uregulowań wspólnotowych, nie ma podstaw do przyjęcia, że przeniesienie zobowiązań (długów, wierzytelności) jest tą okolicznością, która decyduje bądź współdecyduje o możliwości wyłączenia spod opodatkowania VAT.

Podobne stanowisko zajmują organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. I tak Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 17 lutego 2014 r, nr IBPP4/443-605/13/LG stwierdził, że nawet jeśli zobowiązania i należności nie zostaną przeniesione na nabywcę, nie oznacza to, że zbywana masa majątkowa nie może być uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Istotne znaczenie ma bowiem ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 16 maja 2014 r., nr ITPP2/443-241/14/AD przyjął, że mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa w sytuacji, gdy kupujący przenosi całość przedsiębiorstwa z wyjątkiem ksiąg rachunkowych spółki, tajemnic przedsiębiorstwa, środków pieniężnych w kasie i na rachunkach bankowych.

Zdaniem Wnioskodawcy kwestia przejścia na nabywcę bądź pozostania u zbywcy składników aktywów lub pasywów zbywcy takich jak: nieruchomości, prawa do umów najmu z nimi związane czy kredyty bankowe zaciągnięte na finansowanie ich budowy nie powinna mieć decydującego wpływu na ustalenie, czy mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa. Ważne jest bowiem, aby zbywane przedsiębiorstwo było elementem na tyle spójnym i wydzielonym finansowo i organizacyjnie, aby mogło samodzielnie wykonywać zadania gospodarcze, jako niezależne przedsiębiorstwo.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że zakres wyłączeń z aportowanego Przedsiębiorstwa w żaden sposób nie wpływa na sposób funkcjonowania tego Przedsiębiorstwa: funkcjonalnie stanowi ono nadal całość i może samodzielnie funkcjonować i prowadzić działalność w niezmienionym zakresie.

Należy zatem przyjąć, że transakcja aportu Przedsiębiorstwa z wyłączeniami wskazanymi w zdarzeniu przyszłym powinna być traktowana jak aport Przedsiębiorstwa i będzie wywoływała analogiczne skutki podatkowe jak transakcja aportu przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego wniesienie przez Wnioskodawcę do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci Przedsiębiorstwa z wyłączeniami tamże wskazanymi, stanowi transakcję zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, w związku z czym, czynność ta nie będzie podlegała przepisom Ustawy VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza szereg indywidualnych interpretacji podatkowych i orzecznictwo, m.in.:

1.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 kwietnia 2015 r., sygn. ILPP1/4512-1-95/15-4/AS,
2.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 marca 2015 r., sygn. IPPP1/4512-231/15-2/EK,
3.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 13 stycznia 2015 r„ sygn. ITPP2/443-1448/14/PS,
4.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 lipca 2014 r., sygn. ILPP5/443-89/14-4/KG,
5.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 22 stycznia 2014 r., sygn. IPTPP4/443-766/13-4/BM,
6.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 listopada 2016 r., sygn. 2461-IBPP3.4512,564.2016,
7.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 grudnia 2016 r., sygn. 3063-1LPP1-1.4512.93.2016,
8.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 17 listopada 2016r, sygn. 3063-ILPP2-3.4512.89.2016,
9.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach 2 dnia 30 października 2016r, sygn. IBPP3/4512-471/16-2/KS,
10.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 24 października 2013 r., sygn. ITPP2/443-698/13/PS, w której organ wskazał, że w praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej,
11.  wyrok z dnia 10 marca 2011 r., sygn. akt I FSK 1062/10 NSA„(\`(...)\`) charakter prowadzonej działalności gospodarczej (handel), zagwarantowanie korzystania z nieruchomości na podstawie umowy najmu, sprawiają, że wyłączenie ze składników przedsiębiorstwa nieruchomości nie niweczy możliwości kontynuowania działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie, z tego tytułu zasadnie zarzucił organowi brak wystarczającego wyjaśnienia, dlaczego wyłączenie nieruchomości z przedmiotu aportu uniemożliwiałoby dotychczasowemu przedsiębiorstwu kontynuowanie działalności”,
12.  wyrok NSA wydany w dniu 15 maja 2012 r., sygn. akt I FSK 1223/11, w którym sąd podkreślał, ze niezwykle istotne przy ocenie, czy mamy do czynienia z dostawą przedsiębiorstwa, jest to, aby dostarczany zespół majątku spełniał swoje funkcje, tzn. by mogła być za jego pomocą prowadzona działalność gospodarcza. Sąd w wyroku wskazał, że: „Pojęcia »przedsiębiorstwo« i »zorganizowana część przedsiębiorstwa« zawarte w art. 6 pkt 1 u.p.t.u należy rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując czy dany zespół aktywów (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), który jest przedmiotem zbycia, pozwalał na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności w ramach, których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności, jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport). Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 459 z późn. zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przepis ten odgrywa szczególnie istotną rolę, gdyż konstytuuje on zasadę, że przedsiębiorstwo może stanowić przedmiot obrotu prawnego jako jednolita całość.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 551 kodeksu określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Zatem, składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Nie wszystkie jednak elementy tworzące przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest także wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT powinien być interpretowany z uwzględnieniem orzecznictwa TSUE, w szczególności wyroków w sprawach C-497/01 oraz C-444/10 odnoszących się do treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, ze zm.).

W myśl tej regulacji prawa unijnego, w przypadku przekazania odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

Należy zauważyć, że prawodawca unijny stanowiąc regulację ww. art. 19 Dyrektywy 112 nie zdefiniował jednak użytego w niej pojęcia prawnego „całości lub części majątku”.

W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes Trybunał zwracając uwagę, że niezgodnie z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie, podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną, której głównym przedmiotem działalności jest produkcja i sprzedaż opakowań tekturowych. Dodatkowo Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na wynajmowaniu części swoich nieruchomości podmiotom zewnętrznym. Wnioskodawca zostanie wspólnikiem spółki komandytowej z siedzibą na terenie Polski w związku z czym zamierza wnieść w formie aportu do ww. spółki aportem wkład niepieniężny w postaci składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością główną.

Wnioskodawca przedmiotem pytania uczynił kwestię braku podlegania przepisom ustawy o VAT, na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, czynności wniesienia aportem do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego (z wyłączeniem praw do nieruchomości i praw wynikających z umów najmu i dzierżawy oraz zobowiązań z tytułu kredytów) jako przedsiębiorstwa.

Wskazanie we wniosku, że przedmiotem aportu będą wyłącznie elementy składające się na pewną zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, związaną z produkcją i sprzedażą opakowań tekturowych nasunęło wątpliwość czy przedmiotem transakcji będzie faktycznie całe przedsiębiorstwo czy też jego zorganizowana część (zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej), a w konsekwencji czy transakcja zbycia (aportu) przedsiębiorstwa czy też jego zorganizowanej części będzie pozostawała poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

Jak podał Wnioskodawca przedmiot aportu jest częścią przedsiębiorstwa Wnioskodawcy stanowi on w istniejącym przedsiębiorstwie wyodrębniony organizacyjnie i finansowo zespół składników materialnych i niematerialnych. Wyodrębnienie to polega na tym, że jedną cześć stanowią składniki przyporządkowane do działalności produkcyjnej, tj. maszyny, urządzenia surowce, materiały pomocnicze, wyposażenie, należności i zobowiązania. Drugi rodzaj działalności obejmuje nieruchomości, w których skład wchodzą same nieruchomości oraz związane z nimi należności i zobowiązania.

Przedmiot aportu jest wyodrębniony funkcjonalnie w ten sposób, że kwestie dotyczące nieruchomości są obsługiwane wyłącznie przez Wnioskodawcę jako osobę i przedsiębiorcę; także po dokonaniu aportu będą również całkowicie w jego kompetencji i przedmiocie działalności. Wnioskodawca będzie się zajmował tą działalnością nadal osobiście, zlecając większość funkcji na zewnątrz, w tym księgowość, obsługę prawną itp. Natomiast cała sfera produkcji opakowań tekturowych jest całkowicie odrębna i zdecydowanie może samodzielnie funkcjonować, posiadając cały potencjał materialny w tym maszyny i urządzenia produkcyjne, wiedzę techniczną, bazę klientów i dostawców, sferę marketingu i reklamy, kadrę kierowniczą itp.

Konfrontując zaprezentowany opis sprawy z powołanymi regulacjami prawnymi, zdaniem Organu w opisanej sytuacji zostały spełnione wskazane wcześniej przesłanki do uznania zespołu składników majątku będących przedmiotem planowanego aportu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Przemawia za tym fakt, iż część przedsiębiorstwa związana z produkcją i sprzedażą opakowań tekturowych, jest w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy wydzielona organizacyjnie (stanowi podstawową działalność), na którą składa się zespół składników materialnych i niematerialnych przyporządkowanych do tej działalności (tj. maszyny, urządzenia surowce, materiały pomocnicze, wyposażenie, należności i zobowiązania.). Jest możliwe przyporządkowanie zobowiązań do tej części przedsiębiorstwa.

Ponadto część związana z produkcją opakowań jest również wyodrębniona finansowo w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, bowiem możliwe jest poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych przyporządkowanie przychodów i kosztów, należności i zobowiązań do tej części przedsiębiorstwa, a ponadto istnieją dokumenty i księgi związane z działalnością główną, tj. produkcją opakowań tekturowych.

W odniesieniu do działalności podstawowej przedsiębiorstwa związanej z produkcją i sprzedażą opakowań można mówić również o jej funkcjonalnym wyodrębnieniu, bowiem cała sfera produkcji opakowań tekturowych jest całkowicie odrębna i zdecydowanie może samodzielnie funkcjonować, posiadając cały potencjał materialny w tym maszyny i urządzenia produkcyjne, wiedzę techniczną, bazę klientów i dostawców, sferę marketingu i reklamy, kadrę kierowniczą i pracowniczą. Na zdolność samodzielnego funkcjonowania tej części przedsiębiorstwa nie ma również wpływu wyłączenie z przedmiotu aportu praw do nieruchomości i praw wynikających z umów najmu dzierżawy. Jak wskazał Wnioskodawca podstawowa działalność przedsiębiorstwa będzie kontynuowana w ramach spółki komandytowej w niezmienionej formie. W szczególności wyłączenie z przedmiotu aportu nieruchomości pozostanie bez wpływu na możliwość kontynuowania działalności przedsiębiorstwa przez spółkę komandytową. Brak prawa własności nieruchomości i praw wynikających z umów najmu i dzierżawy oraz zobowiązań kredytowych nie wpłynie na funkcjonalne związki pomiędzy pozostałymi składnikami, które pozwolą na prowadzenie dotychczasowej działalności gospodarczej przez spółkę komandytową, Prawo do korzystania z nieruchomości zostanie ustanowione na podstawie zawartej pomiędzy Wnioskodawcą, a spółką komandytową długotrwałej umowy najmu lub dzierżawy.

W konsekwencji uznania majątku odnoszącego się do działalności w zakresie produkcji i sprzedaży opakowań tekturowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, planowana czynność wniesienia tego majątku w formie aportu do spółki komandytowej będzie wyłączona spod działania ustawy o VAT z uwagi na przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego wniesienie przez Wnioskodawcę do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa, z wyłączeniem praw do nieruchomości, stanowi transakcję zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, w związku z czym czynność ta nie będzie podlegała przepisom ustawy o VAT, należało uznać za nieprawidłowe, gdyż jak wskazano powyżej do spółki komandytowej wniesiona zostanie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT obejmująca produkcję i sprzedaż opakowań tekturowych, której aport będzie wyłączony spod działania ustawy o VAT z uwagi na przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zaznaczyć należy, że w przypadku zmiany stanu prawnego lub zmiany któregokolwiek elementu zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.