Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-693/15-3/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-05
Teza: Prawo do skorygowania podstawy opodatkowania oraz podatku należnego na podstawie faktur korygujących wystawionych na rzecz Kontrahenta
Słowa kluczowe: dokumentowanie; faktura-faktura korygująca; obniżka (obniżenie); opodatkowanie-podstawa opodatkowania; rabaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony  przedstawione we wniosku z dnia 6 lipca 2015 r. (data wpływu 8 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do skorygowania podstawy opodatkowania oraz podatku należnego na podstawie faktur korygujących wystawionych na rzecz Kontrahenta – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do skorygowania podstawy opodatkowania oraz podatku należnego na podstawie faktur korygujących wystawionych na rzecz Kontrahenta.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka dokonuje dostaw towarów (urządzeń elektronicznych) na rzecz kontrahenta, z którym prowadzi stałą współpracę handlową (dalej: „Kontrahent”).

Na podstawie porozumienia z Kontrahentem, Spółka wystawia na Kontrahenta faktury w formie elektronicznej. Faktury są wysyłane do Kontrahenta za pośrednictwem elektronicznego systemu wymiany danych (EDI). Spółka zapewnia autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktur elektronicznych.

Zdarza się, że Spółka wystawia na rzecz Kontrahenta faktury korygujące zmniejszające podatek należny. Przyczyną wystawiania faktur korygujących jest najczęściej udzielenie rabatu potransakcyjnego z tytułu np. osiągnięcia określonego wolumenu zamówień przez Kontrahenta. Mogą jednak zdarzyć się również inne przyczyny wystawienia korekt, np. zwroty towarów, czy też błąd w cenie. Faktury korygujące są przesyłane do Kontrahenta poza systemem elektronicznej wymiany danych, za pośrednictwem specjalnego elektronicznego portalu prowadzonego przez Kontrahenta (dalej: „Portal”).

Proces wystawiania faktur korygujących przez Spółkę wygląda następująco:

1.  Kontrahent przesyła do Spółki wniosek o dokonanie korekty, w którym wskazane są korygowane kwoty.
2.  Spółka weryfikuje zasadność wniosków, w przypadku gdy są one zasadne, wystawia fakturę korygującą na rzecz Kontrahenta oraz umieszcza wystawioną fakturę korygującą na Portalu.
3.  Po umieszczeniu przez Spółkę faktur korygujących na Portalu, Kontrahent uzyskuje do nich dostęp i może je oczytać oraz ściągnąć z Portalu.

Spółka nie otrzymuje potwierdzenia odbioru/odczytu tych korekt przez Kontrahenta. Z Portalu Spółka może wygenerować jedynie raport potwierdzający umieszczenie faktur korygujących na Portalu, w którym wskazane są informacje na temat faktur korygujących zamieszczonych na Portalu z uwzględnieniem m.in. numeru danej faktury korygującej umieszczanej na portalu, daty oraz godziny umieszczenia danej faktury korygującej na Portalu.

Spółka dysponuje ponadto dowodem na okoliczność, że Kontrahent wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturach korygujących umieszczonych na Portalu w postaci otrzymanego od Kontrahenta potwierdzenia dokonanych płatności (tzw. remittence advice), uwzględniającego skorygowane kwoty należności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle art. 29a ust. 16 w zw. z ust. 15 ustawy o VAT, Spółka będzie mieć prawo do skorygowania podstawy opodatkowania oraz podatku należnego na podstawie faktur korygujących wystawionych na rzecz Kontrahenta w okresie rozliczeniowym, w którym Spółka będzie dysponować: i) dowodem umieszczenia danej faktury korygującej na Portalu prowadzonym przez Kontrahenta w postaci raportu wygenerowanego przez Portal oraz ii) potwierdzeniem dokonanej przez Kontrahenta płatności (remittence advice) uwzględniającym skorygowaną kwotę należności?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Spółki, w świetle art. 29a ust. 16 w zw. z ust. 15 ustawy o VAT, Spółka będzie mieć prawo do skorygowania podstawy opodatkowania oraz podatku należnego na podstawie faktur korygujących wystawionych na rzecz Kontrahenta w okresie, w którym dysponować będzie: i) dowodem umieszczenia danej faktury korygującej na Portalu prowadzonym przez Kontrahenta w postaci raportu wygenerowanego przez Portal oraz ii) potwierdzeniem dokonanej przez Kontrahenta płatności (remittence advice) uwzględniającym skorygowaną kwotę należności.

Zgodnie z art . 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art . 32, art . 119 oraz art . 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 10 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Zgodnie z art. 106j. ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury
    *   podatnik wystawia fakturę korygującą.

Zasady w zakresie momentu obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego na podstawie wystawionych faktur korygujących obniżających podatek należny zostały określone w art . 29a ust. 13 - 15 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepis cytowanego ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29a ust. 14 ustawy o VAT).

Zgodnie natomiast z art. 29a ust. 15 ustawy o VAT, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku:

1.  eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

Art. 29a ust. 16 ustawy o VAT stanowi, iż w przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt 4.

W świetle przywołanych powyżej przepisów ustawy o VAT należy stwierdzić, że co do zasady, podatnik jest uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego na podstawie wystawionych faktur korygujących pod warunkiem posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę. Jednakże w przypadku, gdy dostawca ma trudności z uzyskaniem takiego potwierdzenia, obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego można dokonać w okresie rozliczeniowym, w którym dostawca łącznie spełni następujące przesłanki:

1.  dostawca dokona udokumentowanej próby dostarczenia faktury korygującej do nabywcy;
2.  dostawca posiada dokumentację, z której wynika, że nabywca ma wiedzę, że dana transakcja została zrealizowana na warunkach określonych w fakturze korygującej.

Należy wskazać, że wyżej przywołane przepisy art. 29a ust. 15 oraz 16 zostały wprowadzone do ustawy o VAT na skutek wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) z dnia 26 stycznia 2012 r. w sprawie C-588/10 Kraft Food Polska S.A. W wyroku tym TSUE orzekł, że „Wymóg polegający na uzależnieniu obniżenia podstawy opodatkowania wynikającej z pierwotnej faktury od posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania korekty faktury doręczonego przez nabywcę towarów lub usług mieści się w pojęciu warunków, o których mowa w art. 90 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Zasady neutralności podatku od wartości dodanej oraz proporcjonalności co do zasady nie sprzeciwiają się takiemu wymogowi. Jednazie, jeżeli uzyskanie przez podatnika, będącego dostawcą towarów lub usług, tego rodzaju potwierdzenia jest w rozsądnym terminie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione, to nie można mu odmówić wykazania przed organami podatkowymi danego państwa członkowskiego przy użyciu innych środków, po pierwsze, że dochował on należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem upewnienia się, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z nią oraz, po drugie, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury”.

Z cytowanego orzeczenia TSUE wynika, iż w przypadku braku uzyskania przez podatnika potwierdzenia odbioru faktury korygującej, obniżenia podstawy opodatkowania można dokonać pod warunkiem, że podatnik wykaże, iż:

*   dochował należytej staranności celem upewnienia się, że nabywca jest w posiadaniu korekty faktury oraz
*   nabywca towarów lub usług wie, iż transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w korekcie faktury.

W powołanych przepisach ustawy o VAT ani w cytowanym orzeczeniu TSUE nie wskazano, jaką dokumentację powinien posiadać podatnik, aby wykazać ww. okoliczności. Dopuszczalne są zatem wszelkie formy, które jednoznacznie będą te okoliczności potwierdzać.

W ocenie Spółki, dokumentacja zgromadzona przez Spółkę będzie stanowić jednoznaczny dowód na okoliczność spełnienia przesłanek, o których mowa w art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy o VAT oraz w wyroku TSUE. Jak Spółka wskazała w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka dysponować będzie:

1.  raportem wygenerowanym z Portalu prowadzonego przez Kontrahenta, w którym wskazane będą informacje na temat faktur korygujących umieszczonych na Portalu z uwzględnieniem m.in. daty oraz godziny umieszczenia faktur korygujących na Portalu, co niewątpliwie stanowić będzie udokumentowany dowód na dochowanie przez Spółkę należytej staranności celem upewnienia się, że nabywca jest w posiadaniu korekty faktury oraz udokumentowany dowód na podjęcie przez Spółkę czynności, celem dostarczenia wystawionych faktur korygujących do Kontrahenta;
2.  potwierdzeniem dokonanych płatności (remittence advice) uwzględniającym skorygowane kwoty należności, które w ocenie Spółki będzie stanowić jednoznaczny dowód na okoliczność, że Kontrahent wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturach korygujących umieszczonych na Portalu.

Wskazane wyżej dokumenty będą, w ocenie Spółki, odpowiadały wymogom wskazanym w art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy o VAT oraz tym, które sformułował TSUE w cytowanym orzeczeniu wydanym w sprawie C-588/10.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w rozstrzygnięciach organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 1 grudnia 2014 r., sygn. ILPP4/443-481/14-2/BA, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „W świetle powyższych rozważań udzielając odpowiedzi na sformułowane pytanie należy stwierdzić, że Spółka, w przypadku obniżenia ceny sprzedanych towarów, przykładowo w związku z uznaniem reklamacji czy też przy zwrocie towaru przez Klienta, ma/będzie miała prawo obniżyć podstawę opodatkowania w miesiącu, w którym wiadomość e-mail wraz z załączoną stosowną fakturą korygującą została dostarczona do serwera e-mail Klienta, posiadając jednocześnie inne dokumenty, które potwierdzają fakt obniżenia ceny sprzedanych towarów, np. potwierdzenie zwrotu zapłaconej przez Klienta ceny itp”.

Podsumowując, w ocenie Spółki, zgodnie z art . 29a ust. 16 w zw. z ust 15 ustawy o VAT, Spółka będzie mieć prawo do skorygowania podstawy opodatkowania oraz podatku należnego na podstawie faktur korygujących wystawionych na rzecz Kontrahenta w okresie, w którym dysponować będzie: i) dowodem umieszczenia faktur korygujących na Portalu prowadzonym przez Kontrahenta w postaci raportu wygenerowanego z Portalu oraz ii) otrzymanym od Kontrahenta potwierdzeniem dokonanych płatności (remittence advice) uwzględniającym skorygowane kwoty.

Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości jej stanowiska w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.