Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.490.2019.1.NL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-02
Teza: ustalenie czy opłata wstępna - pierwsza rata wynagrodzenia - z tytułu zawartych przez Spółkę opisanych wyżej umów leasingu oraz zawartych w przyszłości umów leasingu operacyjnego stanowi i będzie stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodów rozpoznawalny dla celów podatkowych w pełnej kwocie jednorazowo w dacie poniesienia wydatku, to jest w dacie ujęcia jej w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury, czy też należy ją zaliczać do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do czasu trwania umowy
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; opłata-opłata wstępna; umowa-umowa leasingu; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 31 października 2019 r. (data wpływu 06 listopada 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy opłata wstępna - pierwsza rata wynagrodzenia - z tytułu zawartych przez Spółkę opisanych wyżej umów leasingu oraz zawartych w przyszłości umów leasingu operacyjnego stanowi i będzie stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodów rozpoznawalny dla celów podatkowych w pełnej kwocie jednorazowo w dacie poniesienia wydatku, to jest w dacie ujęcia jej w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury, czy też należy ją zaliczać do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do czasu trwania umowy – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 06 listopada 2019 r. do Organu wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy opłata wstępna - pierwsza rata wynagrodzenia - z tytułu zawartych przez Spółkę opisanych wyżej umów leasingu oraz zawartych w przyszłości umów leasingu operacyjnego stanowi i będzie stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodów rozpoznawalny dla celów podatkowych w pełnej kwocie jednorazowo w dacie poniesienia wydatku, to jest w dacie ujęcia jej w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury, czy też należy ją zaliczać do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do czasu trwania umowy.

We wniosku przedstawiono następujące stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest Spółką akcyjną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i prowadzi księgi rachunkowe (tzw. pełna księgowość).

Spółka prowadzi działalność w branży stolarki okienno-drzwiowej, w ramach międzynarodowej Grupy specjalizującej się w produkcji (\`(...)\`) systemów okiennych i drzwiowych z PCW.

W związku ze stałym rozwojem firmy powstaje konieczność nabywania nowych maszyn, urządzeń i środków transportu. W 2018 i 2019 r. Spółka podjęła decyzję o sfinansowaniu nabycia nowych maszyn, urządzeń i środków transportu (wózków widłowych) poprzez zawarcie umów leasingu operacyjnego, w tym także leasingu zwrotnego.

W 2018 r. Spółka zawarła z podmiotem finansującym (Leasingodawcą) trzy umowy leasingu operacyjnego dotyczące sfinansowania nabycia wózków widłowych każda z nich na okres 36 miesięcy, gdzie opłata wstępna - pierwsza rata wynagrodzenia stanowi 10% ceny nabycia netto, natomiast pozostała część tej kwoty rozłożona jest na 35 miesięcznych rat. W związku z zawarciem ww. umów Spółka otrzymała od Leasingodawcy w 2019 r. faktury dokumentujące ww. opłaty wstępne.

W 2019 r. Spółka zawarła z podmiotem finansującym (Leasingodawcą) umowy leasingu operacyjnego - w tym także leasingu zwrotnego - dotyczące sfinansowania nabycia środków trwałych tj.:

*   maszyn - na okres 60 miesięcy, gdzie opłata wstępna - pierwsza rata wynagrodzenia stanowi 30% ceny nabycia netto, natomiast pozostała część tej kwoty rozłożona jest na 59 miesięcznych rat,
*   urządzenia - na okres 60 miesięcy, gdzie opłata wstępna - pierwsza rata wynagrodzenia stanowi 20% ceny nabycia netto, natomiast pozostała część tej kwoty rozłożona jest na 59 miesięcznych rat,
*   wózka widłowego - na okres 36 miesięcy, gdzie opłata wstępna - pierwsza rata wynagrodzenia stanowi kwotę około 30% ceny nabycia netto, natomiast pozostała część tej kwoty rozłożona jest na 35 miesięcznych rat.

W związku z zawartymi w 2019 r. dwiema umowami leasingu Spółka otrzymała od Leasingodawcy faktury dokumentujące ww. opłaty wstępne. W przypadku jednej z umów leasingu zawartych w 2019 r. faktura nie została jeszcze przez Leasingodawcę wystawiona.

Zawarte przez Spółkę w 2018 i 2019 r. umowy leasingu spełniają warunki, o których mowa w art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Umowy leasingu zawarte zostały na czas oznaczony stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji przedmiotu leasingu, a suma opłat (bez podatku od towarów i usług) odpowiada co najmniej wartości początkowej przedmiotu leasingu. Odpisów amortyzacyjnych z tytułu używania przedmiotów leasingu w czasie trwania umów leasingu dokonuje podmiot finansujący (Leasingodawca).

Spółka w dniu zawarcia umów leasingu nie korzystała ze zwolnień wymienionych w art. 17b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z zawartymi przez Spółkę w 2018 i 2019 r. umowami leasingu oraz stosowanymi do nich Ogólnymi Warunkami Umów Leasingu umowa leasingu wiąże strony z chwilą jej podpisania (lub inną datą, jeżeli strony tak postanowiły) oraz rodzi skutki prawne po stronie Finansującego (Leasingodawcy) m.in. pod warunkiem wniesienia przez Korzystającego (Leasingobiorcę) opłaty wstępnej. Wniesienie opłaty wstępnej jest jednym z warunków zamówienia przedmiotu leasingu u jego dostawcy.

Należności z tytułu faktur dokumentujących ww. opłaty wstępne Spółka zapłaciła w 2019 r. i ujęła (zaksięgowała) kwoty zapłaconych opłat wstępnych na podstawie otrzymanych faktur w księgach rachunkowych.

Dla celów ewidencji bilansowej opłaty te będą rozliczane w czasie w ramach odpisów amortyzacyjnych (obciążających wyłącznie koszty bilansowe Spółki).

Spółka zamierza zawierać w przyszłości kolejne umowy leasingu (na sfinansowanie maszyn, urządzeń, środków transportu i innych środków trwałych) na podobnych warunkach, tj. przy spełnieniu warunków, o których mowa w art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy opłata wstępna - pierwsza rata wynagrodzenia - z tytułu zawartych przez Spółkę opisanych wyżej umów leasingu oraz zawartych w przyszłości umów leasingu operacyjnego stanowi i będzie stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodów rozpoznawalny dla celów podatkowych w pełnej kwocie jednorazowo w dacie poniesienia wydatku, to jest w dacie ujęcia jej w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury, czy też należy ją zaliczać do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do czasu trwania umowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, wstępna opłata leasingowa może zostać zaliczona przez Spółkę dla celów podatkowych w całości i jednorazowo w koszty uzyskania przychodów w dacie jej poniesienia to jest w dacie ujęcia jej w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury, bez konieczności rozliczania jej proporcjonalnie do okresu trwania umowy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dla ustalenia momentu zaliczenia poniesionych wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów istotne jest określenie rodzaju powiązania kosztów z przychodami.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wyróżnia w tym zakresie koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanym przychodem oraz inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można przypisać do określonych przychodów, ale są uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tj. tzw. koszty pośrednie).

Wstępna opłata leasingowa warunkująca uruchomienie umowy leasingu, jako związana w sposób ogólny z działalnością Spółki, stanowi dla Spółki koszt pośrednio związany z przychodami prowadzonej działalności gospodarczej. Koszty pośrednie - zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - potrąca się w roku ich poniesienia, chyba, że dotyczą okresu dłuższego niż rok, wówczas rozlicza się je proporcjonalnie.

Opłata wstępna nie jest jednak związana z trwaniem umowy leasingu, ale z prawem skorzystania z tej umowy. Uiszczenie opłaty jest warunkiem koniecznym uruchomienia umowy leasingu. Opłata ta ma więc charakter samoistny, jednorazowy, bezzwrotny i nie jest przypisana do poszczególnych rat uiszczanych w czasie obowiązywania umowy leasingu.

Nie jest więc kosztem przekraczającym rok podatkowy, w związku z czym może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodu jednorazowo w dacie jej poniesienia, tj. zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w dniu, w którym ujęto koszt w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał:

*   interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 czerwca 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.197.2019.1.BG; z 28 lutego 2019 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.553.2018.1.AT; z 8 stycznia 2019 r,. Znak: 0111-KDIB1-1.4010. 504.2018.2.SG.
*   Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 2120/11, gdzie sąd orzekł, iż „1. Do kosztów uzyskania przychodów niezwiązanych bezpośrednio z przychodami, a jednocześnie dotyczących okresu przekraczającego rok podatkowy, nie można bowiem zaliczyć należności takiej, jak opłata wstępna, która jest płatna jednorazowo i ma charakter samoistny w tym sensie, że jej uiszczenie jest warunkiem koniecznym dojścia do skutku umowy leasingu. Skoro od uiszczenia takiej należności uzależnione jest zawarcie umowy i wydanie przedmiotu leasingu, to dotyczy ona nie trwania usługi leasingu, lecz w ogóle prawa do skorzystania z niego. 2. Niezależnie od nazewnictwa wstępna (pierwsza, inicjująca) opłata leasingowa nie należy do kosztów pośrednich dotyczących okresu przekraczającego rok podatkowy”.
*   Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 1981/11, w którym sąd wskazał, że „W płaszczyźnie podatkowej wstępna opłata leasingowa powinna zostać zaliczona do kosztów jednorazowo, bez konieczności rozliczania jej w czasie. Dotyczy ona bowiem nie tyle samego trwania usługi leasingu, lecz w ogóle prawa do skorzystania z niego, skoro od jej uiszczenia uzależnione jest zawarcie umowy i wydanie przedmiotu leasingu”.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wstępna opłata leasingowa może zostać zaliczona przez Spółkę dla celów podatkowych w całości i jednorazowo w koszty uzyskania przychodów w dacie jej poniesienia to jest w dacie ujęcia jej w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury, bez konieczności rozliczania jej proporcjonalnie do okresu trwania umowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób prawnych reguluje Rozdział 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ilekroć w rozdziale tym jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Stosownie do treści art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 14 stosuje się odpowiednio.

Natomiast w myśl art. 17b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6,
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz.U. z 1997 r. poz. 143, z 1998 r. poz. 1063 oraz z 1999 r. poz. 484 i 1178)

\-do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 17f-17h.

W związku z powyższym, co do zasady, jeżeli zawarta umowa leasingu spełnia określone w art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych warunki oraz finansujący w dniu jej zawarcia nie korzysta ze zwolnień wymienionych w art. 17b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to korzystający może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszelkie poniesione koszty związane z przedmiotem umowy leasingu, w tym wydatek związany z uiszczeniem wstępnej opłaty leasingowej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika,
*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   został właściwie udokumentowany.

Moment potrącalności kosztów został przez ustawodawcę uregulowany w art. 15 ust. 4-4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

W art. 15 ust. 4b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazano, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\-są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Mając powyższe na względzie w pierwszej kolejności wskazać należy że, stosownie do postanowień zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami (bezpośrednie, pośrednie).

W świetle przytoczonych przepisów, nie ulega wątpliwości, że opłata wstępna warunkująca zawarcie lub uruchomienie umowy leasingu, jako związana w sposób ogólny z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę, stanowi pośredni koszt uzyskania przychodów.

Koszty pośrednie potrąca się, co do zasady, w roku poniesienia. Jeżeli jednak dotyczą one okresu dłuższego niż 1 rok, rozlicza się je proporcjonalnie (art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). O tym jednak, czy w istocie dany wydatek z uwagi na swój charakter nie może zostać przyporządkowany do długości okresu, którego dotyczy, decydować będą przepisy prawa podatkowego, a nie sposób jego księgowania na potrzeby prawa bilansowego.

Uwzględniając orzecznictwo sądów administracyjnych należy stwierdzić, że art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnosi się do pojęcia kosztu zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a więc kosztu w znaczeniu ustawy podatkowej.

Według jednolitych i utrwalonych poglądów orzecznictwa, o uznaniu danego przysporzenia czy wydatku (zobowiązania do jego poniesienia) za przychód, dochód czy koszt podatkowy decydują wyłącznie przepisy prawa podatkowego (zob. wyrok NSA z dnia 9 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 1237/13, z dnia 24 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 1555/14, z dnia 6 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 1071/13, z dnia 20 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 414/10). Kosztami mającymi wpływ na ustalenie wysokości podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych są tylko te, które zostały wyraźnie określone w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto zapisy dokonywane w księgach nie mogą tworzyć, ani też modyfikować materialnego prawa podatkowego. Przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 351 z późn. zm.) określają jedynie sposób prowadzenia ksiąg i jako takie nie mogą rozstrzygać o tym, co jest, a co nie jest kosztem uzyskania przychodów, a także służą one ustaleniu wysokości dochodu (straty) podatkowego, nie mają zaś charakteru podatkotwórczego (wyrok TK z dnia 4 lutego 1994 r., sygn. akt U 2/90).

Podkreślić w tym miejscu należy, że ustawodawca w art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, definiując termin poniesienia kosztu odwołał się do pewnych pojęć, znanych przepisom o rachunkowości i niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych jak rezerwy czy bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów. W odniesieniu do tych wyrażeń niezbędne jest odwołanie się przy ich wykładni do przepisów ustawy o rachunkowości. Nie ma natomiast podstaw, aby dokonywać takiego zabiegu w stosunku do pojęcia kosztu jako kosztu ujętego w księgach rachunkowych.

W świetle powyższego należy uznać, że faktyczna data dokonania zapisu w księgach rachunkowych nie może zmieniać kwalifikacji danego wydatku i wpływać na moment zaliczenia go jako kosztu w rozumieniu art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie jest ona bowiem datą ujęcia kosztu, a jedynie datą technicznego wprowadzenia informacji do systemu.

Potwierdzeniem powyższego podejścia są liczne wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego (m.in. wyrok: z dnia 9 czerwca 2015 r., sygn. akt II FSK 1236/13, z dnia 6 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 1071/13, z dnia 1 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1604/13, z dnia 20 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1443/12, z dnia 4 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1112/12, z dnia 2 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 188/13 - wszystkie publ. CBOSA).

Opłata wstępna dotyczy nie tyle samego trwania usługi leasingu, lecz w ogóle prawa skorzystania z niego. Opłatę wnosi leasingobiorca (korzystający) zanim jeszcze leasing zostanie uruchomiony. Jeżeli w umowie leasingu nie określono, że opłata wstępna jest opłatą na poczet usługi wykonywanej przez okres jej trwania, to należy ją uznać za koszt jednorazowy, w momencie poniesienia. Nie ma wówczas podstaw, by traktować ją jako koszt, który dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy. Wobec powyższego, wstępna opłata leasingowa powinna być zaliczana do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie jej poniesienia. Tym samym należy uznać, iż wydatki - o ile w rzeczywistości, z uwagi na swój charakter, nie będą mogły zostać powiązane z okresem przekraczającym rok podatkowy, a ponadto na gruncie przepisów prawa podatkowego nie będzie możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego - mogą zostać potrącone jednorazowo w dacie ich poniesienia, którą wyznacza art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli w dniu w którym ujęto koszt na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) w księgach rachunkowych.

Wobec powyższego, w sytuacji przedstawionej w niniejszej sprawie, zastosowanie winny znaleźć przepisy art. 15 ust. 4d oraz art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym wstępna opłata leasingowa, z uwagi na swój charakter, podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów leasingobiorcy na zasadach przewidzianych dla tzw. kosztów pośrednich, tj. w dacie poniesienia, którą wyznacza art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, o ile umowy leasingu, o których mowa we wniosku spełniają warunki określone w art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów administracyjnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły i nie wiążą tut. Organu.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.