Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.393.2018.2.MBD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-25
Teza: Dotyczy ustalenia, czy niezależnie od obowiązku likwidowanej Spółki, zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych, od wartości majątku wydanego wspólnikowi, Spółka ma także obowiązek jako płatnik, pobrania od jedynego wspólnika (Gminy) zryczałtowanego podatku dochodowego od wartości majątku wydanego wspólnikowi w związku z likwidacją i wpłacenia go do właściwego Urzędu Skarbowego.
Słowa kluczowe: dochód; likwidacja; majątek; udział
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 sierpnia 2018 r. (data wpływu 10 sierpnia 2018 r.), uzupełnionym 19 października 2018 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy niezależnie od obowiązku likwidowanej Spółki, zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych, od wartości majątku wydanego wspólnikowi, Spółka ma także obowiązek jako płatnik, pobrania od jedynego wspólnika (Gminy) zryczałtowanego podatku dochodowego od wartości majątku wydanego wspólnikowi w związku z likwidacją i wpłacenia go do właściwego Urzędu Skarbowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 10 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy niezależnie od obowiązku likwidowanej Spółki, zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych, od wartości majątku wydanego wspólnikowi, Spółka ma także obowiązek jako płatnik, pobrania od jedynego wspólnika (Gminy) zryczałtowanego podatku dochodowego od wartości majątku wydanego wspólnikowi w związku z likwidacją i wpłacenia go do właściwego Urzędu Skarbowego. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 1 października 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.393.2018.1.MBD wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 19 października 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z o.o. (dalej: „Spółka”) w X została powołana jako jednoosobowa spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Gminy X. Prowadziła działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Kapitał zakładowy Spółki wynosi 1 169 000,00 zł i dzielił się na 1670 udziałów, których jedynym właścicielem (udziałowcem) jest Gmina X. Gmina należność za objęte udziały pokryła w całości wkładem rzeczowym. Na ten aport złożył się sprzęt i wyposażenie zakładu budżetowego gminy prowadzącego do czasu powołania spółki działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Aport ten stanowił zorganizowane przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Przeniesienie prawa własności środków trwałych stanowiących przedmiot aportu zostało potwierdzone umowami a w odniesieniu do nieruchomości aktem notarialnym. Z dniem 30 października 2017 r. Spółka została postawiona w stan likwidacji. Po przeprowadzeniu postępowania likwidacyjnego nastąpi podział między wspólników (jedynego wspólnika) majątku pozostałego po zaspokojeniu i zabezpieczeniu wierzycieli. Podstawą przekazania będą akty przekazania w tym także akt notarialny w odniesieniu do nieruchomości. Cały majątek Spółki tak wniesiony przez jedynego wspólnika jak i wypracowany w trakcie działalności Spółki stanowi całościowy zespół składników majątkowych (przedsiębiorstwo) którego przeznaczeniem jest zbiorowe zaopatrzenie mieszkańców w wodę i zbiorowy odbiór ścieków. Zadanie to wraz z przekazanym majątkiem przejmie jednostka budżetowa Gminy X, która będzie realizowała zadanie własne gminy w tym zakresie.

Obecnie likwidacja Spółki jest na etapie końcowym. Jej wierzyciele zostali zaspokojeni i zabezpieczeni. Następnym etapem jest podział pozostałego majątku Spółki. W naszej sytuacji podział to przekazanie całego majątku będącego zorganizowanym przedsiębiorstwem (art. 551 Kodeksu cywilnego) jedynemu wspólnikowi - Gminie X.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy niezależnie od obowiązku likwidowanej Spółki, zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych, od wartości majątku wydanego wspólnikowi, Spółka ma także obowiązek jako płatnik, pobrania od jedynego wspólnika (Gminy) zryczałtowanego podatku dochodowego od wartości majątku wydanego wspólnikowi w związku z likwidacją i wpłacenia go do właściwego Urzędu Skarbowego? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
2.  Jeżeli obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego przez Spółkę od jedynego wspólnika (Gminy) istnieje, to czy stawka tego podatku wynosi 19%? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
3.  Czy przy ustalaniu wartości majątku otrzymywanego przez Gminę w związku z likwidacją osoby prawnej - spółki z o.o. kosztem uzyskania przychodu jest wartość nominalna udziałów, które Gmina traci w związku z tą likwidacją? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3 - ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 15 października 2018 r., które wpłynęło do tut. Biura 19 października 2018 r.)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Spółka nie jest płatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, którym to podatkiem także nie jest obciążony jedyny wspólnik, będący jednostką samorządu terytorialnego. Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm., dalej: „Ustawa CIT”), zwalnia się z podatku jednostki samorządu terytorialnego w zakresie dochodów określonych w ustawie z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego.

Tym bardziej, że na podstawie art. 12 ust. 1 w związku z art. 14a ust. 1 Ustawy CIT, Spółka za przekazany majątek jest zobowiązana zapłacić podatek dochodowy od osób prawnych. Konsekwencją czego doszłoby do dwukrotnego opodatkowania majątku wydanego wspólnikowi, płaconego przez Spółkę i jednocześnie pobranego od wspólnika - Gminy X.

Ad. 2

Zryczałtowany podatek od osób prawnych zgodnie z art. 22 ust. 1 Ustawy CIT, będzie wynosił 19%.

Ad. 3 (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 15 października 2018 r., które wpłynęło do tut. Biura 19 października 2018 r.)

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt e (winno być art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. e) Ustawy CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się wartość majątku otrzymywanego, w tym przypadku przez Gminę z związku z likwidacją osoby prawnej - spółki z o.o. której Gmina jest jedynym udziałowcem. W tej sytuacji, Gmina uzyskuje przychód w wysokości wartości otrzymywanego majątku. Traci jednak udziały w spółce, które stanowią jej majątek, a wartość utraconego w związku z tym majątku stanowi wartość nominalna tych udziałów. Zgodnie z art. 15 ust. 1 wspomnianej ustawy, kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu. Bez likwidacji osoby prawnej Gmina nie osiągnie przychodu w postaci majątku przekazanego jej w związku z podziałem tego majątku między wspólników (w tym przypadku jedynego wspólnika) o określonej wartości. Wiąże się to bezpośrednio z utratą majątku czyli udziałów w spółce. Art. 16 ustawy, nie wyłącza możliwości uznania utracenia przez Gminę udziałów o wartości nominalnej za koszt uzyskania przychodu. Dlatego też, wartość nominalna udziałów Gminy w osobie prawnej - spółce z o.o. stanowi koszt uzyskania przychodu, a co za tym idzie dla celów podatkowych wartość przekazywanego w związku z zakończeniem postępowania likwidacyjnego majątku powinna być pomniejszona o koszt uzyskania przychodu - wartość nominalną utraconych udziałów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ustawy z dnia15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm., dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Z art. 7 ust. 2 updop wynika z kolei, że dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Należy w tym miejscu zauważyć, że od 2018 r. w updop, przychody podatników tego podatku zostały rozdzielone na dwa źródła:

*   z zysków kapitałowych oraz
*   z innych źródeł.

Istotą wprowadzonych zmian jest wyodrębnienie źródła przychodów w postaci zysków kapitałowych i oddzielenie dochodów uzyskiwanych z tego tytułu od pozostałych dochodów uzyskiwanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych.

Wydzielając odrębne źródło przychodów – z zysków kapitałowych na gruncie updop, ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów zaliczanych do tego źródła. Katalog ten został zawarty w art. 7b updop.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm., dalej: „uCIT”), za przychody z zysków kapitałowych uważa m.in. się wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3.

Przepis art. 7b ust. 1 updop, zawiera zamknięty katalog przychodów, które należy zakwalifikować do przychodów z zysków kapitałowych. Wskazane zostały w nim konkretne transakcje gospodarcze kreujące przychód podatkowy z zysków kapitałowych co oznacza, że wszelkie inne przychody niewymienione w tym przepisie nie będą zaliczane do tej kategorii przychodów.

Tryb likwidacji spółek kapitałowych został uregulowany przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1577, z późn. zm., dalej: „KSH”).

Zgodnie z art. 272 ww. ustawy, rozwiązanie spółki następuje po przeprowadzeniu likwidacji, z chwilą wykreślenia spółki z rejestru. Natomiast, w myśl art. 282 § 1 KSH, likwidatorzy powinni zakończyć interesy bieżące spółki, ściągnąć wierzytelności, wypełnić zobowiązania i upłynnić majątek spółki (czynności likwidacyjne). Nowe interesy mogą wszczynać tylko wówczas, gdy to jest potrzebne do ukończenia spraw w toku. Nieruchomości mogą być zbywane w drodze publicznej licytacji, a z wolnej ręki - jedynie na mocy uchwały wspólników i po cenie nie niższej od uchwalonej przez wspólników.

Stosownie do art. 286 § 1 i 2 KSH, podział między wspólników majątku pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli nie może nastąpić przed upływem sześciu miesięcy od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli. Majątek, o którym mowa powyżej, dzieli się między wspólników w stosunku do ich udziałów. Jednakże, jak stanowi § 3 niniejszego przepisu, umowa spółki może określać inne zasady podziału majątku.

Dopuszczalne jest zatem, w przypadku likwidacji spółki, przeniesienie prawa własności do składników majątkowych likwidowanej spółki na jej udziałowców.

Na podstawie art. 26 ust. 1 uCIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Wobec powyższego, wartość majątku otrzymanego przez udziałowca w związku z likwidacją osoby prawnej (zarówno w gotówce jak i w naturze), wynikająca z podziału majątku po likwidacji osoby prawnej, będzie przychodem z udziału w jej zysku, o którym mowa w cytowanym powyżej przepisie art. 7b ust. 1 pkt 1lit. e uCIT.

Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 1 pkt 6 uCIT, zwalnia się od podatku jednostki samorządu terytorialnego w zakresie dochodów określonych w przepisach ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego.

Stosownie do treści art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1530), ilekroć w ustawie jest mowa o jednostkach samorządu terytorialnego rozumie się przez to gminy, powiaty i województwa.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, dochodami jednostek samorządu terytorialnego są:

1.  dochody własne;
2.  subwencja ogólna;
3.  dotacje celowe z budżetu państwa.

Źródłami dochodów własnych gminy są dochody z majątku gminy (art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego).

W tym miejscu wyjaśnić należy pojęcie „majątek”, które nie posiada legalnej definicji w systemie prawnym. Zgodnie z art. 44 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.), przez pojęcie „mienie” rozumie się własność i inne prawa majątkowe.

W piśmiennictwie przyjmuje się jednak często, że przez termin „majątek” używany na gruncie prawa stanowionego należy rozumieć mienie określone w przepisach ustaw ustrojowych. I tak w myśl art. 43 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 994 ze zm.), mieniem komunalnym jest własność i inne prawa majątkowe należące do poszczególnych gmin i ich związków oraz mienie innych gminnych osób prawnych, w tym przedsiębiorstw.

Dochodami z majątku gminy będą więc dochody uzyskiwane z tytułu posiadanego przez gminę jako jednostkę samorządu terytorialnego prawa własności i innych praw majątkowych.

Reasumując, mając na względzie przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powyższe przepisy stwierdzić należy, że zwrócony w związku z likwidacją Spółki Gminie majątek stanowi dochód z majątku Gminy, który nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W zakresie tego dochodu Gmina korzysta bowiem z przysługującego jej zwolnienia podmiotowego przewidzianego w art. 6 ust. 1 pkt 6 uCIT.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie ustalenia, czy niezależnie od obowiązku likwidowanej Spółki, zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych, od wartości majątku wydanego wspólnikowi, Spółka ma także obowiązek jako płatnik, pobrania od jedynego wspólnika (Gminy) zryczałtowanego podatku dochodowego od wartości majątku wydanego wspólnikowi w związku z likwidacją i wpłacenia go do właściwego Urzędu Skarbowego należy uznać za prawidłowe.

Jednocześnie, tut. Organ wskazuje, że w związku z uznaniem za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, bezprzedmiotowe stało się rozstrzyganie w kwestii dotyczącej pytania oznaczonego we wniosku nr 2.

Tutejszy Organ wskazuje również, że w związku uznaniem, że Wnioskodawca nie będzie zobowiązany jako płatnik do zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych w związku z majątkiem przekazanym na rzecz Gminy, bezprzedmiotowa stała się również w niniejszej sprawie ocena stanowiska Wnioskodawcy dot. pytania oznaczonego we wniosku nr 3, tj. ustalanie wysokości kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.