Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP2.4512.269.2016.2.PRP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-07-27
Teza: w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT aportu sieci telekomunikacyjnej
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 6 czerwca 2016 r. (data wpływu 13 czerwca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 lipca 2016 r. (data wpływu 21 lipca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT aportu sieci telekomunikacyjnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT aportu sieci telekomunikacyjnej oraz braku opodatkowania podatkiem VAT czynności nieodpłatnego udostępniania sieci telekomunikacyjnej. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 15 lipca 2016 r. poprzez doprecyzowanie opis sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 26 marca 2010 r. pomiędzy Powiatem …., Powiatem …., Powiatem …., Gminą …, Gminą …, Gminą …, Gminą …., Gminą …, Gminą …, Gminą …, Gminą …., Gminą …., Gminą …, Gminą …., Gminą …., Gminą …., Gminą …., Gminą …., Gminą …. (dalej jako „Partnerzy”) została zawarta umowa partnerstwa (dalej jako „Porozumienie”) dla realizacji wspólnego projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013, Osi Priorytetowej IV Społeczeństwo informacyjne, Działanie 4.1 Społeczeństwo Informacyjne. Przedmiotem Porozumienia jest wspólna realizacja projektu „…..” (dalej jako „Projekt”) w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013, Osi Priorytetowej IV Społeczeństwo informacyjne, Działanie 4.1 Społeczeństwo informacyjne, polegająca na jego przygotowaniu, uzyskaniu dofinansowania ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego oraz realizacji i utrzymaniu, co najmniej przez wymagany okres trwałości projektu. Celem Projektu jest zwiększenie dostępności do szerokopasmowego Internetu oraz wykorzystania technik informacyjnych na terenie jednostek samorządu terytorialnego biorących udział w realizacji Projektu.

Projekt obejmuje:

1.  budowę regionalnej sieci szerokopasmowej współdziałającej ze szkieletowymi sieciami regionalnymi lub krajowymi;
2.  budowę i wyposażenie inwestycyjne centrum zarządzania siecią regionalną;
3.  budowę, rozbudowę i zakup systemów wspierających zarządzanie realizacji zadań publicznych w zakresie administracji publicznej, edukacji, kultury i turystyki na poziomie regionalnym;
4.  przygotowanie instytucji publicznych do elektronicznego obiegu dokumentów, elektronicznej archiwizacji dokumentów, rozwoju systemów baz danych oraz rozwoju elektronicznych usług dla ludności z wykorzystaniem podpisu elektronicznego;
5.  tworzenie Publicznych Punktów Dostępu do Internetu, tj.: telecentra, hot spoty;
6.  opracowanie i utworzenie systemów informacji kulturalnej i turystycznej;
7.  budowę i rozbudowę systemów wspomagających/służących digitalizacji zasobów dziedzictwa kulturowego, w tym zasobów bibliotecznych i archiwalnych (w połączeniu z tworzeniem PIAP-ów).

Pierwotnie Partnerzy postanowili, że realizację wspólnego przedsięwzięcia będzie koordynować Lider, który będzie uprawniony do składania oświadczeń woli oraz zaciągania zobowiązań także w imieniu pozostałych Partnerów. Liderem wspólnego przedsięwzięcia jest Powiat …. Jednocześnie Partnerzy postanowili, że zobowiązują się utworzyć Stowarzyszenie „…..”.

Partnerzy mieli powierzyć Stowarzyszeniu, zarządzanie i utrzymanie zrealizowanej w ramach projektu regionalnej sieci szerokopasmowej, w tym świadczenie usług z jej wykorzystaniem. W tym celu Stowarzyszeniu miała zostać nieodpłatnie udostępniona regionalna sieć szerokopasmowa, jak również miały zostać na Stowarzyszenie przeniesione wszelkie uprawnienia wynikające z decyzji o rezerwacji częstotliwości. W pierwotnych, jak i obecnych postanowieniach Porozumienia (§ 12 Umowy) majątek powstały w trakcie realizacji projektu ma należeć wyłącznie do Partnerów w zakresie rzeczowym wskazanym w harmonogramie rzeczowo-finansowym. Przekazanie poszczególnych składników majątkowych Stowarzyszeniu miało nastąpić nieodpłatnie na podstawie stosownych uchwał Zarządu Powiatu o przekazaniu majątku poszczególnym Partnerom. Nieodpłatne przekazanie majątku miało zostać dokonane na cel związany z realizacją projektu.

W trakcie wykonywania Porozumienia Partnerzy postanowili, że zostanie zawarty aneks zmieniający treść Porozumienia w ten sposób, iż zamiast Stowarzyszenia zostanie utworzona jednostka budżetowa (dalej jako „Jednostka Budżetowa”), o jakiej mowa w art. 9 ust. 3 i nast. ustawy o finansach publicznych z dnia 27 sierpnia 2009 r. (Dz. U. z 2013 roku, poz. 885 ze zm.) przy Powiecie ….. – Liderze Projektu, co skutkować miało także zmianą innych postanowień Porozumienia rzutujących na sposób ulokowania majątku powstałego w trakcie realizacji projektu. Tym samym Partnerzy postanowili zmienić Porozumienie tak, aby w miejsce Stowarzyszenia wprowadzić Jednostkę Budżetową. Zgodnie z planowanymi zmianami Jednostce Budżetowej - powołanej przez Radę Powiatu …., powierzone miało być zarządzanie i utrzymanie zrealizowanej w ramach Projektu regionalnej sieci szerokopasmowej, w tym świadczenie usług z jej wykorzystaniem. W związku z tym, cały majątek dotyczący realizacji zadania miałby być własnością Partnerów Projektu przez okres co najmniej 5 lat od daty zakończenia realizacji projektu. Partnerzy mieli się zobowiązać, iż majątek powstały w trakcie realizacji Projektu nie będzie podlegać znacznym modyfikacjom i będzie wykorzystywany w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia objętego Porozumieniem jedynie przez Jednostkę Budżetową.

Jednostka Budżetowa miała zarządzać i utrzymywać regionalną sieć szerokopasmową, w tym miała prowadzić działalność telekomunikacyjną w zakresie dopuszczalnym przez przepisy prawa. Dochody Jednostki Budżetowej miały być odprowadzane na rachunek budżetu Lidera Projektu i w tej samej wysokości przekazywane na wydatki Jednostki Budżetowej. W przypadku braku środków na sfinansowanie wydatków Partnerzy mieli zobowiązać się do udzielenia pomocy finansowej Liderowi Projektu z przeznaczeniem na pokrycie wydatków Jednostki Budżetowej.

Ostatecznie nie doszło do wprowadzenia planowanych zmian, mimo iż w związku z planowaną ich realizacją Lider Projektu uzyskał dwie indywidualne interpretacje podatkowe w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług nieodpłatnego przekazania majątku Jednostce Budżetowej wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 22 lutego 2012 roku (nr IPTPP1/443-940/11-4/MW, IPTPP1/443-940/11-5/MW).

Obecnie w związku z możliwością prowadzenia działalności telekomunikacyjnej przez samorządy (zob. art. 3 ustawy z dnia 7 maja 2010 r. o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych), Partnerzy ustalili, iż optymalnym rozwiązaniem będzie powołanie spółki komunalnej (dalej jako „Spółka Komunalna”), której wyłącznymi udziałowcami będą Partnerzy. Partnerzy doszli do wniosku, iż należy zmienić Porozumienie tak, aby w miejsce Stowarzyszenia wprowadzić Spółkę Komunalną (w formie spółki z o.o.).

Dlatego 15 kwietnia 2014 r. Partnerzy zawarli aneks zmieniający treść Porozumienia w ten sposób, iż zamiast Stowarzyszenia zostanie utworzony Podmiot Zarządzający, co skutkowało także zmianą innych postanowień Porozumienia rzutujących na sposób ulokowania majątku powstałego w trakcie realizacji Projektu. Podmiotem Zarządzającym w intencji Partnerów miałaby być Spółka Komunalna.

Ze względu na efektywność wykorzystania oraz względy ekonomiczne Partnerzy zdecydowali się na wspólną budowę sieci oraz na budowę wspólnego centrum zarządzania siecią. Dlatego też infrastruktura serwerowni centralnej oraz urządzeń sieciowych stanowi współwłasność Partnerów, a w przyszłości będzie wykorzystywana przez Spółkę komunalną.

Zatem po stronie Wnioskodawcy na majątek powstały w wyniku realizacji Projektu, który w jego opinii stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składa się z nieruchomości - sieci telekomunikacyjnej wraz z wyposażeniem:

1.  stanowiącej wyłączną własność Wnioskodawcy, na którą składają się:
    *   Stacja bazowa ….. (sprzęt telekomunikacyjny),
    *   punkty dostępowe WiFi dwuzakresowe zewnętrzne 16 szt.,
    *   router dostępowy 16 szt.,
    *   punkt dostępowy wewnętrzny 2 szt.,
    *   przełącznik sieciowy 1 szt.,
    *   radiolinia w paśmie licencjonowanym 2 szt.,
    *   sprzęt radioliniowy w paśmie nielicencjonowanym 5GHz – 4,
    *   linia światłowodowa 3 szt.,
    *   Stacja bazowa ….. (maszt, sprzęt telekomunikacyjny),
    *   Stacja abonencka 16 szt.
2.  stanowiącej udział we współwłasności wraz z innymi Partnerami, na którą składają się następujące składniki majątkowe, tj. środki trwałe, w tym:
    *   streamer,
    *   l szt. zestaw WS (router brzegowy, ściana ogniowa)
    *   2 szt. zestawów WS (router brzegowy, przełącznik sieciowy, ściana ogniowa),
    *   2 szt. Serwera,
    *   2 szt. ekranów elektrycznych (rozwijany - do projekcji),
    *   Projektor,
    *   uchwyt ścienny,
    *   zestaw mebli stanowiących wyposażenie pokoju w budynku Centrum Zarządzania Siecią - CZS (biurko z przepustem na okablowanie i osłoną dolną – 2 szt., dostawka do biurka - 2 szt., szafa aktowa zamknięta 2 szt., szafa aktowa otwarta - 2 szt., łącznik do szaf – 3 szt., stolik płytowy okrągły - 1 szt., stoik kwadratowy - 1 szt., fotel obrotowy - 2 szt., krzesło z podłokietnikami – 4 szt., szafa aktowa niska zamknięta – 2 szt., łącznik szaf niskich – 1 szt.)
    *   zestaw wyposażenia aneksu kuchennego (zabudowa aneksu, chłodziarko-zamrażarka pod zabudowę kuchenną, expres ciśnieniowy do kawy pod zabudowę kuchenną, kuchenka mikrofalowa pod zabudowę kuchenną, zmywarka pod zabudowę kuchenną),
    *   zestaw mebli stanowiących wyposażenie sali konferencyjnej Centrum Zarządzania Siecią (stół konferencyjny – 2 szt., krzesła – 12 szt., pomocnik mobilny – 1 szt.),
    *   zestaw do wyposażenia pokoju w budynku Centrum Zarządzania Siecią (biurko – 15 szt., pomocnik przybiurkowy – 12 szt., szafa aktowo-ubraniowa – 5 szt., szafa aktowa zamknięta – 6 szt., kontener mobilny – 2 szt., ścianka płytowa między biurkami – 3 szt., krzesło obrotowe – 15 szt., kosz na śmieci – 17 szt.),
    *   światłowód łączący jednostki administracji publicznej na terenie miasta ….,
    *   10 szt. przełączników,
    *   macierz dyskowa,
    *   8 szt. kaset blade,
    *   zestaw do rozbudowy DELL ME (6 szt.),
    *   urządzenie do bezprzewodowego backupu,
    *   4 szt. routerów dostępowych,
    *   zestaw kratek wentylacyjnych do podłogi technicznej,
    *   maszt teleskopowy,
    *   2 szt. mierników,
    *   2 szt. kontrolerów WiFi,
    *   stacja czterosektorowa ze sprzętem dodatkowym,
    *   drzwi antywłamaniowe z montażem,
    *   KVM z konsolą LCD,
    *   6 szt. szaf Rack 42U,
    *   składniki majątkowe, tj. wartości niematerialne i prawne, w tym:
        *   200 szt. licencji firmy Microsoft dostępu klienta do serwera,
        *   12 szt. systemu operacyjnego serwerów,
        *   oprogramowania do wirtualizacji serwerów,
        *   oprogramowania do wirtualizacji desktopów,
        *   oprogramowanie do zarządzania punktami dostępowymi (zarządzanie WLAN),
        *   2 szt. systemów autentykacji Cisco,
        *   oprogramowanie do archiwizacji danych,
        *   system antywirusowy desktopów i serwerów,
        *   CMS,
        *   system zarządzania do systemu radiowego klasy WiMAX,
        *   2 szt. oprogramowania serwera mediów strumieniowych,
        *   oprogramowanie do helpdesku,
        *   system gaszenia gazem,
        *   system pocztowy dla 3000 skrzynek,
        *   sieciowa pamięć masowa,
        *   system wspomagający zarządzanie – CRM,
        *   140 szt. systemów operacyjnych zwirtualizowanych desktopów.

Powyższe składniki majątkowe będą wykorzystane w celu prowadzenia działalności telekomunikacyjnej. Zatem są to składniki przeznaczone do realizacji określonego zadania gospodarczego.

Sieć nie była jeszcze wykorzystywana dla celów działalności zwolnionej, jak i opodatkowanej podatkiem VAT. Do tej pory Wnioskodawca nie wykazał dostawy jako świadczenia usług. Dostawa i świadczenie usług nie będą mieć miejsca aż do momentu wniesienia sieci do Spółki Komunalnej. Od momentu wniesienia sieci do Spółki aportem będzie ona już wykorzystywana do celów działalności objętej zakresem podatku VAT, nie będzie to działalność zwolniona z VAT. Przedmiotowa sieć nie była przedmiotem najmu, dzierżawy itd. przez Wnioskodawcę. Sieć telekomunikacyjna jako całość stanowi sieć techniczną, czyli budowlę w rozumieniu ustawy Prawo Budowlane z dn. 07.07.1994 r. (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623, z późn. zm.). Wnioskodawca nie będzie przed dostawą ww. sieci ponosił wydatków na jej ulepszenie, w stosunku do których będzie mieć prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Powyższy zespół składników majątkowych może nie obejmować wszystkich składników zakupionych przez Wnioskodawcę w związku z realizacją Projektu, gdyż niektóre z nich mogły zostać zakupione zgodnie z Projektem tylko na wewnętrzne potrzeby Wnioskodawcy (np. stanowiska komputerowe zakupione celem informatyzacji urzędu) i nie będą w żaden sposób udostępniane Spółce Komunalnej.

Projekt nie jest wyodrębniony w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy. Do projektu przypisane są prawa i obowiązki związane z następującymi decyzjami Urzędu Komunikacji Elektronicznej (dalej jako UKE) dotyczącymi rezerwacji częstotliwości - Decyzje nr:

1.  …. z dnia 12 marca 2013 r. - termin rezerwacji do dnia 1 lipca 2020 r.;
2.  …. z dnia z dnia 12 marca 2013 r. - termin rezerwacji do dnia 1 lipca 2020 r.;
3.  ….. z dnia 12 marca 2013 r. - termin rezerwacji do dnia 1 lipca 2020 r.;
4.  ….. z dnia 17 listopada 2008 r. - termin rezerwacji do dnia 31 grudnia 2022 r.

Wyżej wymienione decyzje były uzyskiwane przez Lidera Projektu w imieniu Partnerów. Ponadto do Projektu przypisane są także prawa i obowiązki związane z następującymi umowami zawartymi przez Wnioskodawcę:

1.  Umowa najmu wieży/budynku Nr \`(...)\`. zawarta w dniu 25.03.2010 r. ze spółką \`(...)\`\`(...)\` sp. z o.o., dotycząca montażu konstrukcji podantenowych z przeznaczeniem na cele instalacji i stałej eksploatacji urządzeń i instalacji telekomunikacyjnych.
2.  Umowa dzierżawy Nr \`(...)\`.. zawarta w dniu 17.05.2010 r. ze Skarbem Państwa Nadleśnictwem \`(...)\`.., dotycząca miejsca na wieży obserwacyjnej z przeznaczeniem na instalacje podantenowe.
3.  Umowa dzierżawy Nr \`(...)\`. zawarta w dniu 28.07.2011 r. z Kasą Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, dotycząca dzierżawy dachu budynku w celu instalacji węzła linii radiowej.
4.  Umowa użyczenia nr \`(...)\`.. zawarta w dniu 29.09.2010 r. z Komedą Powiatową Policji w \`(...)\`.., dotycząca instalacji i stałej eksploatacji urządzeń i instalacji telekomunikacyjnych.
5.  Umowa dzierżawy nr \`(...)\`.. zawarta w dniu 24.03.2010 r. z Powiatowym Inspektoratem Weterynarii \`(...)\`.., dotycząca montażu konstrukcji podantenowych z przeznaczeniem na cele instalacji i stałej eksploatacji urządzeń i instalacji telekomunikacyjnych.
6.  Umowa dzierżawy zawarta w dniu 24.03.2010 r. z Komendą Powiatową Straży Pożarnej \`(...)\`.. dotycząca miejsca na wspinalni z przeznaczeniem na instalacje podantenowe.
7.  Umowa dzierżawy nr \`(...)\`. zawarta w dniu 23.03.2010 r. ze Spółdzielnią Mieszkaniową „\`(...)\`..”, dotycząca montażu konstrukcji podantenowych z przeznaczeniem na cele instalacji i stałej eksploatacji urządzeń i instalacji telekomunikacyjnych.
8.  Umowa dzierżawy \`(...)\`.. zawarta w dniu 19.03.2010 r. ze Skarbem Państwa nadleśnictwem \`(...)\`., dotyczącą dotycząca montażu konstrukcji podantenowych na wieży obserwacyjnej z przeznaczeniem na cele instalacji i stałej eksploatacji urządzeń i instalacji telekomunikacyjnych.
9.  Umowa zakupu energii elektrycznej nr \`(...)\`.. zawarta z \`(...)\`.. S A. na dostawę energii elektrycznej do stacji bazowej \`(...)\`\`(...)\`

Wnioskodawca jest wpisany na listę operatorów telekomunikacyjnych prowadzoną przez UKE (Zaświadczenie nr \`(...)\`.. z dn. 25.07.2011 r., nr z rejestru \`(...)\`.., data dokonania wpisu 19.07.2011 r.). Wnioskodawca prowadzi działalność telekomunikacyjną w zakresie dopuszczalnym przez przepisy prawa.

Przedmiotowe wskazane wyżej składniki majątkowe są zatem wykorzystywane jedynie do działalności telekomunikacyjnej Wnioskodawcy. Jednakże do tej pory Wnioskodawca nie wykazał dostawy, jak i świadczenia usług w ramach działalności telekomunikacyjnej. Faktyczne świadczenie usług telekomunikacyjnych w postaci usług zapewnienia dostępu do Internetu rozpocznie się po wniesieniu składników majątkowych do Spółki Komunalnej, czyli będą to już czynności wykonywane przez Spółkę Komunalną, a nie Wnioskodawcę.

Wskazać także należy, iż realizacja Projektu przebiegała w ramach wyodrębnionej grupy kont księgowych. Dla celów Projektu prowadzona była odrębna ewidencja środków trwałych. Pozwalało to na prawidłowe ujęcie i wykazanie wydatków, sporządzenie wymaganych sprawozdań, rozliczenie otrzymanych środków na dofinansowanie.

Wskazać także należy, iż zgodnie z przyjętymi u Wnioskodawcy zasadami polityki rachunkowości (Zarządzenie wewnętrzne nr ….. Starosty Powiatu ….. z dnia 31 grudnia 2010 r. w sprawie wprowadzenia zakładowego planu kont i szczegółowych zasad prowadzenia rachunkowości budżetu Powiatu …. i Starostwa Powiatowego …..) założony został odrębny dziennik pomocniczy celem wyodrębnienia ewidencji zdarzeń gospodarczych związanych z realizacją projektu. Ponadto wydatki związane z (przekazanie dotacji dla Lidera) Projektem dokonywane były z wyodrębnionego rachunku bankowego. Przy czym jedynymi wydatkami związanymi z realizacją projektu były dotacje celowe przekazywane z wyodrębnionego rachunku bankowego na wskazany przez Lidera Projektu rachunek bankowy. Realizacja projektu również przebiegała w ramach wyodrębnionej grupy kont księgowych. W ewidencji środków trwałych składniki majątkowe związane z Projektem są odrębnie oznaczone poprzez wskazanie jako użytkownika kodu WP3. Należy również zaznaczyć, iż Wnioskodawca nie otrzymywał środków na dofinansowanie na swój rachunek bankowy, środki takie otrzymywał Lider.

Ponadto, zgodnie z Porozumieniem, Wnioskodawca powołał zespół zadaniowy na czas realizacji Projektu, składający się z: osoby odpowiedzialnej za informatyzację urzędu, osoby odpowiedzialnej za obsługę finansowo-księgową oraz osoby merytorycznej odpowiedzialnej za realizację projektu - w szczególności monitoring, promocję i sprawozdawczość. Zgodnie z zarządzeniem nr \`(...)\`. Starosty \`(...)\`\`(...)\`

W dniu 21 września 2015 roku została utworzona Komunalna Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością pod nazwą „….” (Akt Notarialny rep. A Nr ….). Siedzibą Spółki jest wybudowane w ramach projektu Centrum Zarządzania sieci …..

Spółka Komunalna powołana przez Partnerów zobowiązała się do zapewnienia utrzymania przekazanych przez Partnerów składników majątku Projektu przez wymagany okres co najmniej 5 lat licząc od daty zakończenia realizacji Projektu.

Spółka Komunalna będzie zatem prowadzić działalność telekomunikacyjną w zakresie dopuszczalnym przez przepisy prawa. Przychody Spółki Komunalnej będą w pierwszym rzędzie przeznaczane na utrzymanie, modernizacje i rozwój regionalnej sieci szerokopasmowej. Spółka Komunalna, jako spółka użyteczności publicznej, będzie poprzez prowadzenie działalności telekomunikacyjnej wykonywać zadania publiczne Partnerów o charakterze użyteczności publicznej, których celem będzie bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług w zakresie dostępu do Internetu. Udziałowcami Spółki Komunalnej są wyłącznie Partnerzy projektu, a zatem jednostki samorządu terytorialnego wskazane na wstępie stanu faktycznego.

Rozważane są przez Wnioskodawcę następujące formy „udostępnienia” wskazanego wyżej majątku związanego z Projektem Spółce Komunalnej:

1.  Wniesienie przez Partnerów do Spółki Komunalnej wkładów niepieniężnych, w postaci wybranych nieruchomości – składników posiadanego majątku (stanowiących sieć telekomunikacyjną).

Tym samym, to Spółka Komunalna będzie właścicielem przeniesionego do niej majątku powstałego w związku z realizacją Projektu.

Dostawa (aport) będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Pierwsze zasiedlenie dopiero będzie mieć miejsce. Wnioskodawca nie będzie przed dostawą wyżej wymienionej sieci ponosił wydatków na jej ulepszenie, w stosunku do których będzie mieć prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Partnerzy obejmą udziały w Spółce Komunalnej w zamian za wniesienie tytułem aportu poszczególnych składników sieci szerokopasmowej lub udziałów w tych składnikach, które zostały wybudowane lub nabyte przez nich w ramach realizacji projektu.

1.  Powierzenie Spółce Komunalnej zarządzania oraz udostępnienia w tym celu regionalnej sieci szerokopasmowej. Wybrane składniki mienia nieruchomego, stanowiącego sieć telekomunikacyjną, zostaną przez Wnioskodawcę i Partnerów oddane do nieodpłatnego używania Spółce Komunalnej na podstawie umowy użyczenia - a zatem Spółka Komunalna będzie używać nieodpłatnie przekazanego majątku.

Bardzo możliwym jest także, iż w pierwszej fazie realizacji postępowania składniki majątkowe zostaną oddane do nieodpłatnego używania Spółce Komunalnej po czym zostaną one wniesione do Spółki Komunalnej w formie aportu.

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, ale zakładał, iż składniki majątkowe (w tym środki trwałe), które będą wnoszone do Spółki Komunalnej będą wykorzystywane do czynności nieobjętych zakresem podatku VAT (miały one być oddane do nieodpłatnego używania Stowarzyszeniu, jednostce budżetowej).

W związku z powyższym przy wytwarzaniu środka trwałego Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego w całości lub w części. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług ani w całości ani w części w związku z realizacją Projektu. Wnioskodawca nie dokonywał zakupu towarów, przekazywał jedynie dotację celową dla Lidera Projektu, który tych zakupów dokonywał.

W piśmie z dnia 15 lipca 2016 r., stanowiącym uzupełnienie przedmiotowego wniosku, Wnioskodawca w odpowiedzi na pytanie o treści: „(…) czy zakres zadanego pytania nr 1 we wniosku ORD-IN dotyczy bezpośrednio wniesienia do Spółki Komunalnej aportem sieci telekomunikacyjnej, czy wniesienia do Spółki Komunalnej aportem ww. sieci telekomunikacyjnej po uprzednim oddaniu do nieodpłatnego używania Spółce Komunalnej?” wskazał, iż sieć telekomunikacyjna zostanie wniesiona do Spółki Komunalnej aportem po uprzednim oddaniu do nieodpłatnego używania. Pomiędzy oddaniem do nieodpłatnego używania Spółce Komunalnej a aportem upłynie okres 3 lat. Spółka Komunalna będzie wykorzystywała sieć telekomunikacyjną, o której mowa we wniosku do prowadzenia działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710). Spółka Komunalna będzie wykorzystywała sieć telekomunikacyjną, o której mowa we wniosku do czynności:

1.  opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług,
3.  niepodlegających opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie do Spółki Komunalnej aportem jedynie sieci telekomunikacyjnej jest czynnością zwolnioną z podatku VAT? (oznaczone we wniosku ORD-IN jako pytanie nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie do Spółki Komunalnej aportem poszczególnych składników majątkowych w postaci sieci telekomunikacyjnej będzie czynnością zwolnioną z podatku VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez „towary”, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Wskazać należy, iż zgodnie z zapisem art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r.- Prawo budowlane (Dz. U. 1994 r. Nr 89 poz. 414 ze zm.), przez obiekt budowlany należy rozumieć m.in. budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami.

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane poprzez budowlę - należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Sieć telekomunikacyjna wchodząca w skład regionalnej sieci telekomunikacyjnej wybudowanej w ramach Projektu, zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. 1999 Nr 112 poz. 1316 ze zm.), jest sklasyfikowana jako budowla - „obiekt inżynierii lądowej i wodnej”.

Obiekty inżynierii lądowej i wodnej są to wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki, tj.: drogi kołowe, drogi kolejowe, mosty, autostrady, drogi lotniskowe, zapory wodne, itp.

Zatem w ocenie Wnioskodawcy sieć telekomunikacyjna wraz z instalacjami i urządzeniami telekomunikacyjnymi, w tym urządzeniami technicznymi znajdującymi się w Centrum Zarządzania Siecią (łącznie stanowiące sieć telekomunikacyjną), stanowią budowlę w rozumieniu prawa budowlanego.

W ocenie Wnioskodawcy, wniesienie aportu rzeczowego (budowla, udziały w budowli) do Spółki Komunalnej (Spółki z o.o.) spełnia definicję dostawy zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym stanowi sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, gdyż czynność ta odbywa się za wynagrodzeniem (wynagrodzenie stanowią udziały obejmowane w kapitale zakładowym spółki w zamian za aport), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania wnoszonym towarem jak właściciel.

W tym miejscu Wnioskodawca wskazuje także, iż stoi na stanowisku, iż zbycie udziału we współwłasności budowli czy nieruchomości stanowi na gruncie podatku VAT dostawę towarów (zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie siedmiu sędziów z 25 października 2011 (I FPS 2/11)).

Zgodnie natomiast z zapisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich część, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie ze stanem faktycznym nie są spełnione warunki w zakresie wskazanym wyżej, gdyż majątek w postaci budowli nie był dotąd przedmiotem, czynności podlegających opodatkowaniu. Może być on jedynie przed wniesieniem w formie aportu oddany do nieodpłatnego używania Spółce Komunalnej, co jednak nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Budowle nie były także i nie będą przed wniesieniem w formie aportu ulepszane.

Z kolei na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy o VAT).

Jak wskazano wyżej zgodnie ze stanem faktycznym w przypadku nieruchomości w postaci budowli nie dojdzie przed wniesieniem ich aportem do pierwszego ich zasiedlenia w rozumieniu ustawy o VAT. Zatem nie można w przedmiotowej sytuacji zastosować zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W takiej sytuacji należy rozważyć możliwość zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W ocenie Wnioskodawcy zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, na podstawie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, skoro:

*   Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynku oraz budowli,

*   Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do przedmiotowej budowli.

Otóż Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do przedmiotowej budowli, gdyż jak wynika ze stanu faktycznego Wnioskodawca dokonywał wydatków związanych z Projektem celem przekazania nabytego w związku z Projektem majątku do nieodpłatnego używania Stowarzyszeniu.

A zatem wydatki na te składniki majątkowe nie były ponoszone celem dokonywania czynności opodatkowanych, gdyż oddanie składników majątku w nieodpłatne przekazanie na podstawie umowy użyczenia składników majątkowych, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, z uwagi na nieodpłatność tej czynności oraz fakt, iż nie będzie miał w tym przypadku zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy - nieodpłatne przekazanie mienia na podstawie umowy użyczenia w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością wykonywaną we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność.

Ponadto w ocenie Wnioskodawcy ustawodawca celowo posłużył się w art. 43 ust. 1 pkt 10a czasem przeszłym dokonanym, używając słów "nie przysługiwało", aby wyraźnie zaakcentować, że to prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie przysługiwało podatnikowi na etapie ponoszenia wydatków na nabycie/wytworzenie budowli. W ocenie Wnioskodawcy ustawa o VAT ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego (zob. orzeczenie ETS z dnia 15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95 Państwo Belgijskie v. Ghent Coal Terminal NV). Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest zatem intencja nabycia - jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o VAT wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności.

Zatem a contrario w sytuacji w jakiej zamiarem, intencją Wnioskodawcy było dokonanie przy użyciu przedmiotowego majątku czynności niepodatkowych VAT (przekazanie do nieodpłatnego używania) to Wnioskodawcy „nie przysługiwało” prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu/wytworzeniu budowli czy budynku. Fakt istnienia takiego zamiaru wynikał z treści Porozumienia, gdyż do momentu ustalenia nowej jego treści przez Partnerów wszystkie jego strony były związane jego obecną treścią, gdzie przewiduje się oddanie sieci szerokopasmowej związanej z Projektem do nieodpłatnego używania.

Należy także wskazać, iż na etapie zawierania Porozumienia oraz ponoszenia części wydatków związanych z Projektem Wnioskodawca nie mógł prowadzić działalności telekomunikacyjnej, taką możliwość stworzyła dopiero ustawa z dnia 7 maja 2010 r. o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych, która (zob. art. 69 ww. ustawy) wprowadziła także zmiany w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym wprowadzając możliwość prowadzenia działalności w zakresie telekomunikacji.

Reasumując wniesienie do Spółki Komunalnej aportem sieci telekomunikacyjnej będzie czynnością zwolnioną z podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa cywilnego lub handlowego spełnia definicję dostawy zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy, a tym samym uznawane jest za sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, gdyż czynność ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu wiąże się z odpłatnością, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą mającą charakter rzeczowy, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów lub akcji w podwyższonym kapitale zakładowym), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania wnoszonym towarem jak właściciel.

Wniesienie aportu rzeczowego skutkuje więc powstaniem obowiązku podatkowego po stronie wnoszącego aport, jako podmiotu dokonującego odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Podmiot wnoszący aport zobowiązany jest do udokumentowania czynności za pomocą faktury, a także do rozliczenia podatku należnego na ogólnych zasadach, tj. z zastosowaniem stawek podatku właściwych dla towarów wnoszonych aportem lub zastosowaniem zwolnienia, o ile takie wynika z przepisów.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Należy zatem stwierdzić, że z uwagi na fakt, że wniesienie aportem sieci telekomunikacyjnej będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla zamierzonej czynności Powiat będzie występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność w świetle ustawy będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W odniesieniu do nieruchomości zabudowanych należy rozpatrywać zastosowanie zwolnienia w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywą 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „(…) definicja »pierwszego zasiedlenia (zajęcia)« zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.”

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku budynku, budowli lub ich części niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Na mocy art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy, zgodnie z treścią ust. 11 ww. artykułu musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Jak wynika z przywołanych wyżej uregulowań, rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, można dokonać wyłącznie w odniesieniu do zwolnienia od podatku określonego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego - w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powołanego wyżej przepisu art. 29a ust. 8 ustawy jednoznacznie wynika, że - co do zasady - grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Należy zauważyć, że w myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 290), ilekroć w ustawie jest mowa obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Na mocy art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Przez budowle – stosownie do art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane – należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem, tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia – w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz orzecznictwem TSUE – należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie przed czynnością wniesienia aportem sieci telekomunikacyjnej do Spółki Komunalnej nastąpi pierwsze zasiedlenie tej sieci telekomunikacyjnej. Powyższe wynika z faktu, iż przedmiotowa sieć telekomunikacyjna zostanie wniesiona do Spółki Komunalnej aportem po uprzednim oddaniu do nieodpłatnego używania. Spółka Komunalna będzie używała sieć telekomunikacyjną, o której mowa we wniosku do prowadzenia działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie z uwagi na fakt, że na sieci telekomunikacyjnej, o której mowa we wniosku, nie były ponoszone nakłady na jej ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej tej sieci, a ponadto od jej pierwszego zasiedlenia do wniesienia jej aportem do Spółki Komunalnej upłynie okres dłuższy niż 2 lata, to zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

A zatem aport (dostawa) sieci telekomunikacyjnej będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, o ile strony transakcji nie wybiorą opcji opodatkowania zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części posadowione na tym gruncie. Zatem, jeżeli strony transakcji nie wybiorą opcji opodatkowania, to aport (dostawa) ww. budowli będzie zwolniony od podatku VAT. W konsekwencji również dostawa gruntu, na którym znajduje się ww. budowla, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy również będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego stwierdzić należy, iż aport sieci telekomunikacyjnej wraz z gruntem będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT przy czym będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy, o ile strony nie wybiorą opcji opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy.

W świetle powyższego, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 wniosku ORD-IN, należało uznać je za nieprawidłowe. Jakkolwiek Zainteresowany wywiódł prawidłowy skutek prawny dla zwolnienia przy aporcie sieci telekomunikacyjnej, jednakże dokonał tego w oparciu o inną podstawę prawną niż tut. Organ.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT aportu sieci telekomunikacyjnej. Natomiast wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT czynności nieodpłatnego udostępniania sieci telekomunikacyjnej, został rozpatrzony odrębną interpretacją Nr 1061-IPTPP2.4512.270.2016.2.PRP.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.