Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-68B/08/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-04-22
Teza: Następstwo prawne w związku z wniesieniem do spółki niemającej osobowości prawnej na pokrycie udziału w formie wkładu - przedsiebiorstwa osoby fizycznej
Słowa kluczowe: aport; następstwo prawne; zbycie
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93a; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93b; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93d; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2008 r. (data wpływu 23 stycznia 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 marca 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sukcesji praw i obowiązków spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wnosi - w dwóch etapach - na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa - **jest nieprawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 23 stycznia 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sukcesji praw i obowiązków spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wnosi - w dwóch etapach - na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod firmą „G” jako przedsiębiorca wpisany do ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez Wójta Gminy. Głównym przedmiotem działalności przedsiębiorstwa jest produkcja i sprzedaż łodzi motorowych. Wnioskodawca zamierza wnieść prowadzone w ramach opisanej wyżej działalności gospodarczej przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego („Przedsiębiorstwo") jako wkład do spółki komandytowej. Przedsiębiorstwo obejmuje: nieruchomości zabudowane budynkami produkcyjnymi i biurowymi, zespół rzeczy ruchomych (w szczególności maszyny i urządzenia, materiały, zapasy, towary i wyroby), prawa własności intelektualnej (w tym w szczególności: znak towarowy, wierzytelności i prawa wynikające z umów, zawartych w ramach działalności Przedsiębiorstwa, know-how, tajemnice oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem Przedsiębiorstwa), zakład pracy zatrudniający około 800 pracowników.

Spółka komandytowa, będzie prowadziła działalność gospodarczą w tym samym zakresie, jak dotychczas Wnioskodawca jako osoba fizyczna.

Wnioskodawca zamierza dokonać przeniesienia Przedsiębiorstwa na spółkę komandytową etapami. W pierwszym etapie na Spółkę zostaną przeniesione zasadniczo wszystkie składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład Przedsiębiorstwa, z wyłączeniem nieruchomości (lub ich części). Natomiast w drugim etapie zostaną przeniesione na Spółkę nieruchomości wchodzące w skład Przedsiębiorstwa, niewniesione do spółki komandytowej w pierwszym etapie. Przeniesienie tych nieruchomości nastąpi albo jednorazowo, albo sukcesywnie. W okresie pomiędzy pierwszym a drugim z opisanych etapów, spółka komandytowa będzie korzystała z nieruchomości wchodzących w skład Przedsiębiorstwa, niewniesionych do spółki komandytowej w pierwszym etapie, na podstawie umowy dzierżawy tak, że począwszy od pierwszego etapu przeniesienia Przedsiębiorstwa na spółkę komandytową, Spółka ta pod względem funkcjonalnym przejmie w pełni działalność gospodarczą, (w tym m.in. zakład pracy w rozumieniu przepisów prawa pracy), prowadzoną dotychczas przez Wnioskodawcę jako osobę fizyczną. Wniesienie Przedsiębiorstwa etapami będzie przewidziane wprost w umowie spółki komandytowej. Przeniesienie Przedsiębiorstwa, w tym również drugi etap, nastąpi przed likwidacją działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę i po zarejestrowaniu spółki komandytowej jako podatnika podatku od towarów i usług.

Dodatkowo Wnioskodawca zaznacza, że przedmiotem wkładu do spółki komandytowej będą również wchodzące w skład Przedsiębiorstwa składniki majątku, wykorzystywane do prowadzenia dotychczasowej działalności gospodarczej, które nie są i nie będą na dzień wniesienia przedsiębiorstwa ujawnione w księgach handlowych Przedsiębiorstwa, w szczególności grunty, na których posadowione są budynki wykorzystywane w prowadzonej działalności produkcyjnej, jak i znak towarowy. Zamierzone jest również, aby spółka komandytowa przejęła zobowiązania funkcjonalnie związane z prowadzeniem Przedsiębiorstwa.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

Czy po wniesieniu Przedsiębiorstwa w pierwszym etapie, gdy na spółkę komandytową zostaną przeniesione wszystkie składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład Przedsiębiorstwa, z wyłączeniem nieruchomości (lub ich części), Spółka ta na podstawie art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, jako sukcesor praw i obowiązków w zakresie podatku od towarów i usług, będzie mogła w szczególności, odliczać podatek naliczony z faktur VAT, do odliczenia którego prawo nabył Wnioskodawca w związku z prowadzeniem Przedsiębiorstwa, jak też będzie uprawniona do wystawiania i odbierania korygujących faktur VAT do faktur VAT wystawionych lub otrzymanych przez Zainteresowanego, w zakresie dotyczącym tej części Przedsiębiorstwa (tych składników majątkowych), które zostaną wniesione do spółki komandytowej w ramach najpierw pierwszego etapu wnoszenia Przedsiębiorstwa, a następnie w ramach drugiego etapu wnoszenia Przedsiębiorstwa?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, wniesienie przez osobę fizyczną swojego przedsiębiorstwa tytułem wkładu do spółki niemającej osobowości prawnej stanowi przypadek podatkowej sukcesji praw i obowiązków, gdyż zgodnie z powołanym przepisem Ordynacji podatkowej spółka niemająca osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przedsiębiorstwa, które otrzymała w formie wkładu rzeczowego.

Mając na uwadze przepisy art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zdaniem Wnioskodawcy po wniesieniu Przedsiębiorstwa w pierwszym etapie, Spółka jako sukcesor praw i obowiązków w zakresie podatku VAT będzie mogła w szczególności, odliczać podatek naliczony z faktur VAT, do odliczenia którego prawo nabył Wnioskodawca w związku z prowadzeniem Przedsiębiorstwa, jak też będzie uprawniona do wystawiania i odbierania faktur korygujących do faktur VAT wystawionych lub otrzymanych przez Wnioskodawcę, w zakresie dotyczącym tej części Przedsiębiorstwa (tych składników majątkowych), które zostaną wniesione do spółki komandytowej w ramach pierwszego etapu.

W okresie przejściowym, to znaczy - po przeniesieniu wszystkich składników materialnych i niematerialny wchodzących w skład Przedsiębiorstwa, z wyłączeniem nieruchomości (lub ich części) na spółkę komandytową (etap pierwszy), a przed przeniesieniem na spółkę komandytową nieruchomości (etap drugi), Wnioskodawca będzie prowadzić działalność gospodarczą, która będzie polegać na wydzierżawianiu nieruchomości na rzecz spółki komandytowej.

W związku z tym, iż działalność polegająca na wydzierżawianiu nieruchomości będzie prowadzona w ramach dotychczasowej działalności czyli na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez Wójta Gminy, Wnioskodawca jako podatnik VAT będzie mógł w szczególności, odliczać podatek naliczony z faktur VAT, jak też będzie uprawniony do wystawiania i odbierania faktur korygujących do faktur VAT wystawionych lub otrzymanych przez niego przed wniesieniem Przedsiębiorstwa w zakresie dotyczącym tej części Przedsiębiorstwa tzn. nieruchomości, które nie zostały wniesione do spółki komandytowej w ramach pierwszego etapu wnoszenia Przedsiębiorstwa.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.**

Następstwo prawne, polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93a § 1 ww. ustawy osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

*   wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształconej osoby lub spółki.

Zgodnie z art. 93a § 2 ustawy przepis art. 93a § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2.  spółki kapitałowej,
2.  spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Przedmiotem następstwa podatkowego są prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, przy czym zgodnie z art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, rozumie się przez to prawa i obowiązki zawarte we wszelkich aktach normatywnych prawa podatkowego, a więc wniesienie aportem Przedsiębiorstwa do spółki komandytowej powoduje sukcesję podatkową praw i obowiązków określonych w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) oraz jej przepisach wykonawczych.

Prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT oraz prawo do rozliczenia kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za następne okresy rozliczeniowe lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy należą do kategorii praw podatkowych, uregulowanych odpowiednio w 86 ust. 1 i art. 87 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zasady wystawiania faktur, faktur korygujących oraz sposób rozliczania tych dokumentów w deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 określają przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.).

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego wynika, że zamierza on jako osoba fizyczna, wnieść w dwóch etapach jako wkład do spółki komandytowej przedsiębiorstwo, spełniające warunki określone w art. 551 Kodeksu cywilnego. Przeniesienia tego zamierza dokonać na spółkę komandytową etapami. W pierwszym etapie na Spółkę mają zostać przeniesione zasadniczo wszystkie składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład Przedsiębiorstwa, z wyłączeniem nieruchomości (lub ich części). Natomiast w drugim etapie, zostaną przeniesione na Spółkę nieruchomości wchodzące w skład Przedsiębiorstwa, niewniesione do spółki komandytowej w pierwszym etapie. Przeniesienie tych nieruchomości nastąpi albo jednorazowo albo sukcesywnie. Wnioskodawca określił, iż wnoszone w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego Przedsiębiorstwo obejmuje: nieruchomości zabudowane budynkami produkcyjnymi i biurowymi; zespół rzeczy ruchomych (w szczególności maszyny i urządzenia, materiały, zapasy, towary i wyroby), prawa własności intelektualnej (w tym w szczególności: znak towarowy, wierzytelności i prawa wynikające z umów, zawartych w ramach działalności Przedsiębiorstwa, know-how, tajemnice oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem Przedsiębiorstwa), zakład pracy zatrudniający około 800 pracowników.

W ocenie tutejszego organu, w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w związku z wniesieniem przez osobę fizyczną na pokrycie udziałów, wkładu w postaci swojego przedsiębiorstwa do spółki niemającej osobowości prawnej - do sukcesji podatkowej, o której mowa w art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej - dojdzie w momencie przeniesienia całego przedsiębiorstwa, czyli po zakończeniu drugiego etapu, ponieważ to Wnioskodawca określił, iż w skład Przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego wchodzą w szczególności: „nieruchomości zabudowane budynkami produkcyjnymi i biurowymi”, które to Wnioskodawca zamierza wnieść w drugim etapie przekazywania Przedsiębiorstwa.

Z treści art. 552 Kodeksu cywilnego wynika, iż czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że analiza umów cywilnoprawnych nie mieści się w ramach określonych art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w myśl, którego Minister właściwy do spraw finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego (w jego indywidualnej sprawie) wydaje pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. Dlatego też Minister Finansów nie jest właściwy do oceny czy wnoszone do Spółki Komandytowej przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwo spełnia warunki określone w ustawie Kodeks cywilny.

Reasumując, zdaniem organu podatkowego, na podstawie art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej spółka komandytowa, wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki (w tym przypadku wynikające z ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz jej przepisów wykonawczych), po wniesieniu przez Wnioskodawcę pełnego wkładu tj. wszystkich elementów składających się na Przedsiębiorstwo, a zatem po zakończeniu drugiego etapu przenoszenia jego składników.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Krajowe Biuro Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.