Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-405/14-2/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-07-10
Teza: 1) Czy P, jako następca prawny Spółek Przejmowanych, będzie zobowiązana do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 15b ustawy o CIT, w wypadku nie uregulowania przez Spółki Przejmowane zobowiązań należnych P, w sytuacji gdy termin do dokonania korekty upłynie po dniu Połączenia i zobowiązanie ulegnie konfuzji w wyniku Połączenia? 2) Czy P będzie zobowiązana do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 15b ustawy o CIT, w wypadku nieuregulowania przez P zobowiązań należnych Spółkom Przejmowanym, w sytuacji gdy termin do dokonania korekty upłynie po dniu Połączenia i zobowiązanie ulegnie konfuzji w wyniku Połączenia?
Słowa kluczowe: konfuzja; korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; następstwo prawne; połączenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 kwietnia 2014 r. (data wpływu 30 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   czy P, jako następca prawny Spółek Przejmowanych, będzie zobowiązana do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 15b ustawy o CIT, w wypadku nieuregulowania przez Spółki Przejmowane zobowiązań należnych P, w sytuacji gdy termin do dokonania korekty upłynie po dniu Połączenia i zobowiązanie ulegnie konfuzji w wyniku połączenia (pytanie oznaczone nr 1) – **jest prawidłowe**,

*   czy P będzie zobowiązana do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 15b ustawy o CIT, w wypadku nieuregulowania przez P zobowiązań należnych Spółkom Przejmowanym, w sytuacji gdy termin do dokonania korekty upłynie po dniu połączenia i zobowiązanie ulegnie konfuzji w wyniku połączenia (pytanie oznaczone nr 2) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie: czy P, jako następca prawny Spółek Przejmowanych, będzie zobowiązana do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 15b ustawy o CIT, w wypadku nieuregulowania przez Spółki Przejmowane zobowiązań należnych P, w sytuacji gdy termin do dokonania korekty upłynie po dniu Połączenia i zobowiązanie ulegnie konfuzji w wyniku połączenia oraz czy P będzie zobowiązana do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 15b ustawy o CIT, w wypadku nieuregulowania przez P zobowiązań należnych Spółkom Przejmowanym, w sytuacji gdy termin do dokonania korekty upłynie po dniu połączenia i zobowiązanie ulegnie konfuzji w wyniku połączenia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

P. S.A. (dalej: P lub Spółka Przejmująca) jest podmiotem prowadzącym działalność przesyłową na rynku energii elektrycznej. P planuje połączenie (dalej: Połączenie) z zależnymi spółkami obszarowymi z Grupy Kapitałowej P (dalej: Spółki Przejmowane). Planowane jest, że połączenie nastąpi w dniu 30 czerwca 2014 roku, nie można jednak wykluczyć, że Połączenie nie zostanie zarejestrowane w tym terminie.

P jest 100% akcjonariuszem Spółek Przejmowanych. Działalność Spółek Przejmowanych polega w szczególności na świadczeniu na rzecz P usług związanych z utrzymaniem sieci przesyłowej. Spółki Przejmowane są podmiotami prawa polskiego, zarejestrowanymi dla potrzeb podatkowych w Polsce.

P oraz Spółki Przejmowane są czynnymi podatnikami VAT zarejestrowanymi w Polsce. Całość działalności prowadzonej przez Spółki Przejmowane oraz Spółkę Przejmującą podlega opodatkowaniu VAT. Zarówno P jak i Spółki Przejmowane posiadają pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Planowane połączenie P oraz Spółek Przejmowanych nastąpi w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (dalej: KSH) poprzez przeniesienie całego majątku Spółek Przejmowanych na Spółkę Przejmującą (połączenie przez przejęcie).

W wyniku połączenia, z dniem wpisania połączenia do rejestru przedsiębiorców właściwego według siedziby Spółki Przejmującej, Spółki Przejmowane zostaną wykreślone z rejestru, a ich działalność będzie kontynuowana przez Spółkę Przejmującą. Zgodnie z regulacjami KSH, w przypadku połączenia przez przejęcie za dzień połączenia uznaje się dzień wpisu połączenia do właściwego rejestru. Jednocześnie, w wyniku Połączenia Spółki Przejmowane zostaną rozwiązane bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego na podstawie art. 493 § 1 KSH, z dniem ich wykreślenia z odpowiednich rejestrów.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółki Przejmowane oraz P dokonują między sobą transakcji w zakresie nabywania i sprzedaży usług. W konsekwencji, na moment połączenia pomiędzy P a Spółkami Przejmowanymi mogą istnieć nieuregulowane zobowiązania z tytułu powyższych transakcji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy P, jako następca prawny Spółek Przejmowanych, będzie zobowiązana do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 15b ustawy o CIT, w wypadku nie uregulowania przez Spółki Przejmowane zobowiązań należnych P, w sytuacji gdy termin do dokonania korekty upłynie po dniu Połączenia i zobowiązanie ulegnie konfuzji w wyniku Połączenia? 2) Czy P będzie zobowiązana do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 15b ustawy o CIT, w wypadku nieuregulowania przez P zobowiązań należnych Spółkom Przejmowanym, w sytuacji gdy termin do dokonania korekty upłynie po dniu Połączenia i zobowiązanie ulegnie konfuzji w wyniku Połączenia?
2.  Czy P, jako następca prawny Spółek Przejmowanych, będzie zobowiązana do dokonania korekty odliczonej kwoty podatku naliczonego przez te Spółki, w rozumieniu art. 89b ustawy o VAT, z faktur wystawionych przez P w wypadku ich nieuregulowania przez Spółki Przejmowane przed dniem Połączenia, w sytuacji gdy termin do dokonania korekty dla Spółek Przejmowanych upłynie po dniu Połączenia i zobowiązanie ulegnie konfuzji w wyniku Połączenia? 4) Czy P będzie zobowiązana do dokonania korekty odliczonej kwoty podatku naliczonego przez P, w rozumieniu art. 89b ustawy o VAT, z faktur wystawionych przez Spółki Przejmowane w wypadku ich nieuregulowania przez P przed dniem Połączenia, w sytuacji gdy termin do dokonania korekty dla P upłynie po dniu Połączenia i zobowiązanie ulegnie konfuzji w wyniku Połączenia?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej są zagadnienia dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych, tj. pytanie nr 1 i 2.

W części dotyczącej podatku od towarów i usług wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań 1 i 2

Zdaniem P, w związku z tym, że w wyniku Połączenia dojdzie do konfuzji zobowiązań wzajemnych istniejących pomiędzy P a Spółkami Przejmowanymi, P nie będzie zobowiązana do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 15b ustawy o CIT, zarówno w imieniu własnym, jak i jako następca prawny Spółek Przejmowanych, w wypadku nieuregulowania przed dniem Połączenia przez P zobowiązań przez wobec Spółek Przejmowanych lub nieuregulowania przez Spółki Przejmowane zobowiązań wobec P, w sytuacji gdy termin do dokonania korekty upłynie po dniu Połączenia.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań 1 i 2

Zgodnie z art. 93 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (dalej: Ordynacja Podatkowa) osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się m.in. osób prawnych (w tym kapitałowych spółek handlowych) wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób. Z kolei, w myśl art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji Podatkowej przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych).

Jednocześnie, przepisy art. 93e Ordynacji Podatkowej wskazują, iż powyższe zasady wprowadzone w art. 93 Ordynacji Podatkowej stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy nie stanowią inaczej.

Zgodnie natomiast z art. 494 § 1 KSH spółka przejmująca z dniem połączenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki spółek przejmowanych. Zgodnie z art. 494 § 2 KSH, na spółkę przejmującą z dniem połączenia przechodzą także, w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółkom przejmowanym, chyba, że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej. Powyższe oznacza, że P zarówno na gruncie prawa handlowego, jak i prawa podatkowego stanie się sukcesorem praw i obowiązków Spółek Przejmowanych. P będą, w szczególności przysługiwały wszelkie prawa i obowiązki Spółek Przejmowanych wynikające z przepisów prawa podatkowego, w tym również prawa i obowiązki związane z rozliczeniem podatkowym wartości przejętych zobowiązań i należności.

Jednocześnie, mając na względzie zasady sukcesji uniwersalnej, w wyniku Połączenia dojdzie do zlania się w jednym podmiocie (P) zobowiązań/należności, które przed Połączeniem istniały pomiędzy Spółkami Przejmowanymi i P, a do dnia połączenia nie zostały uregulowane (konfuzja). Jak podkreśla się w doktrynie prawa cywilnego, konfuzja jest jednym z rodzajów wygaśnięcia zobowiązań – w wyniku konfuzji zobowiązanie wygasa z mocy samego prawa, w związku z utratą cech stosunku zobowiązaniowego, tj. zlania w ramach jednego podmiotu roli dłużnika oraz wierzyciela.

W wyniku Połączenia dojdzie zatem do wygaśnięcia zobowiązań P wobec Spółek Przejmowanych i zobowiązań Spółek Przejmowanych wobec P, nieuregulowanych do dnia Połączenia, wskutek skumulowania w rękach jednego podmiotu (P) praw przysługujących wierzycielowi i obowiązków dłużnika.

Jednocześnie, zdaniem P, analiza przepisów KSH prowadzi do wniosku, że dla zaistnienia sukcesji generalnej, a w jej wyniku konfuzji, nie są potrzebne żadne dodatkowe czynności poza tymi, których należy dokonać w ramach Połączenia P ze Spółkami Przejmowanymi. W wyniku Połączenia dojdzie więc automatycznie do przejęcia przez P zobowiązań i należności pomiędzy P i Spółkami Przejmowanymi (konfuzja).

Zgodnie z art. 15b ust. 1 ustawy o CIT, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów. Jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie. Zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach (art. 15b ust. 2 i ust. 3).

W ocenie P, art. 15b ustawy o CIT nie będzie miał zastosowania w stosunku do przedstawionego zdarzenia przyszłego. W świetle bowiem powołanych regulacji prawnych oraz opisu zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że w sytuacji gdy P/Spółki Przejmowane nie uregulują do dnia Połączenia wzajemnych zobowiązań, to z dniem Połączenia zobowiązania te wygasną z mocy prawa. W konsekwencji, nie dojdzie do braku uregulowania wzajemnych zobowiązań istniejących pomiędzy P oraz Spółkami Przejmowanymi, w rozumieniu art. 15b ustawy CIT, bowiem przed datą ich uregulowania/nieuregulowania zobowiązania te wygasną z mocy samego prawa.

Reasumując, w niniejszym przypadku art. 15b ustawy o CIT nie będzie miał zastosowania. Powołany przepis nakłada bowiem obowiązek dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów wyłącznie w przypadku nieuregulowania zobowiązań przez dłużnika w określonych terminach. W przedmiotowym przypadku taka sytuacja nie wystąpi, ponieważ, jak wskazano wyżej, w związku z połączeniem P ze Spółkami Przejmowanymi dojdzie do wygaśnięcia wzajemnych zobowiązań. W konsekwencji, po stronie P nie powstanie obowiązek dokonywania korekty kosztów uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 15b ustawy o CIT, zarówno w imieniu własnym, jak i jako następca prawny Spółek Przejmowanych.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wydanych przez Ministra Finansów interpretacjach indywidualnych np.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 3 kwietnia 2013 r., sygn. IPTPB3/423-11/13- 2/GG,

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 4 grudnia 2013 r., sygn. ITPB3/423-453/13/AW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia:

*   czy P, jako następca prawny Spółek Przejmowanych, będzie zobowiązana do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 15b ustawy o CIT, w wypadku nieuregulowania przez Spółki Przejmowane zobowiązań należnych P, w sytuacji gdy termin do dokonania korekty upłynie po dniu Połączenia i zobowiązanie ulegnie konfuzji w wyniku połączenia (pytanie oznaczone nr 1) – **jest prawidłowe**,

*   czy P będzie zobowiązana do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 15b ustawy o CIT, w wypadku nieuregulowania przez P zobowiązań należnych Spółkom Przejmowanym, w sytuacji gdy termin do dokonania korekty upłynie po dniu połączenia i zobowiązanie ulegnie konfuzji w wyniku połączenia (pytanie oznaczone nr 2) – **jest prawidłowe**.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.