Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.707.2025.2.KOM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-09-12
Teza: Uznanie, że planowana transakcja sprzedaży zespołu
składników majątkowych tworzących Farmę Wiatrową stanowi
zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa i transakcja ta
nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu
przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
sprzedaż
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy
ogólne-Definicje
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-
art. 2-pkt 27e
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 6-pkt 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia
    przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w
    zakresie uznania, że planowana transakcja sprzedaży zespołu składników majątkowych
    tworzących Farmę Wiatrową stanowi zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa i
    transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 9 września 2025 r.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

A. sp. z o.o. (dalej: A. lub Spółka lub Strona) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie
    m.in. wytwarzania energii elektrycznej z farm wiatrowych. Jedną z należących do Spółki
    instalacji jest Farma (...) zlokalizowana w miejscowości (...).
    Farma (...) składa się z (...) turbin wiatrowych o łącznej mocy 5,95 MW wraz z niezbędną
    infrastrukturą techniczną, w tym m.in. fundamentami, wewnętrznymi drogami
    dojazdowymi, siecią elektroenergetyczną, siecią telekomunikacyjną, systemem zdalnego
    monitorowania ((...)), telewizją przemysłową, instalacją alarmową oraz przyłączem do sieci
    dystrybucyjnej (dalej jako: Farma Wiatrowa (...) lub Inwestycja).
    Farma została oddana do użytkowania w 2012 r. i od tego czasu jest eksploatowana przez
    A. w celu produkcji energii elektrycznej na sprzedaż. Obiekty budowlane Farmy Wiatrowej
    (...) znajdują się na terenach dzierżawionych, najmowych oddanych do korzystania w
    ramach służebności lub wykorzystywanych na podstawie innych stosunków
    zobowiązaniowych i położone są na działkach nr (...) (obręb (...)) z infrastrukturą na
    działkach nr: (...) (drogi wewnętrzne, infrastruktura elektryczna i telekomunikacyjna), (...)
    (zjazdy z dróg publicznych) w (...), gmina (...) oraz na działkach nr (...) (infrastruktura
    elektryczna i telekomunikacyjna) na terenie miasta (...).
    Budowa obiektów nastąpiła w oparciu o trzy decyzje planistyczne Wójta Gminy (...):
    a) decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego z dnia (...) 2006 r. zmienionej
      decyzją z dnia (...) 2008 r.,
    b) decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego z dnia (...) 2008 r., oraz
    c) decyzji o warunkach zabudowy z dnia (...) 2011 r.
    Inwestycja została zrealizowana na podstawie:
    a) pozwolenia na budowę udzielonego przez Starostę (...) inwestorowi (...) decyzją nr (...) z
      dnia (...) 2008 r., znak: (...) przeniesioną decyzją z dnia (...) 2009 r. znak (...) na inwestora
      A. (tj. Stronę) i zmienioną decyzjami z dnia (...) 2010 r. oraz z dnia (...) 2012 r., oraz
    b) zgłoszenia zamiaru budowy z dnia (...) 2010 r. W dniu (...) 2012 r. Powiatowy Inspektor
      Nadzoru Budowlanego w (...) decyzją nr (...) udzielił pozwolenia na użytkowanie ww.
      Farmy Wiatrowej (...). Decyzja ta stała się wykonalna zgodnie z art. 130 § 4 K.p.a. z
      dniem (...) 2012 r.
    A. jest czynnym podatnikiem podatku VAT (sprzedając wytworzoną energię dokonuje
    opodatkowanych dostaw towarów - energii elektrycznej) oraz podlega opodatkowaniu
    ryczałtem od dochodów spółek (tzw. estoński CIT). A. planuje sprzedaż Farmy Wiatrowej
    (...) oraz zamierza kontynuować swoją działalność gospodarczą w branży OZE (energia
    wiatrowa) również po zbyciu Farmy Wiatrowej (...).
    Sprzedaż tej Instalacji ma na celu uwolnienie kapitału, lecz nie oznacza zaprzestania
    działalności przez A. Spółka jest właścicielem także odrębnej farmy wiatrowej składającej
    się z trzech elektrowni wiatrowych zlokalizowanych w miejscowościach (...) o łącznej mocy

    2,55MW i funkcjonującej jako odrębna inwestycja (dalej jako: Farma Wiatrowa (...) lub
    Inwestycja nr 2).
    W ramach planowanej transakcji A. zamierza dokonać sprzedaży Farmy Wiatrowej (...) na
    rzecz spółki B. z siedzibą w (...), pozostawiając w Spółce Inwestycję nr 2, tj., Farmę
    Wiatrową (...). B. zarejestrowana jest w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru
    Sądowego pod numerem (...) (dalej: Nabywca lub Inwestor). Inwestor posiada nadany
    numer NIP i figuruje w rejestrze podatników VAT jako podatnik czynny i taki status ma być
    zachowany na moment transakcji. Nabywca będzie zatem uprawniony do wystawiania
    faktur VAT, odliczania podatku naliczonego (o ile wystąpi takowy przy nabyciach) oraz do
    dokonywania rozliczeń tego podatku zgodnie z obowiązującymi przepisami. Informacja ta
    ma znaczenie o tyle, że B. nabywa przedmiotową zorganizowaną część przedsiębiorstwa
    w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a po sfinalizowaniu transakcji będzie
    kontynuowała opodatkowaną VAT działalność z wykorzystaniem nabytych składników
    majątku - co opisujemy poniżej.
    Zgodnie z wiedzą Wnioskodawcy, intencją Nabywcy jest kontynuowanie dotychczasowej
    działalności prowadzonej w ramach Farmy Wiatrowej (...), tj. dalsze wytwarzanie energii
    elektrycznej z tej farmy i jej sprzedaż na rzecz innych podmiotów, bez istotnych przerw czy
    zmian w funkcjonowaniu Instalacji. Nabywca nie planuje demontażu turbin ani
    odsprzedaży majątku - przeciwnie, zamierza on wykorzystywać nabyte składniki
    majątkowe w ten sam sposób, w jaki czyni to obecnie Spółka (produkcja energii i osiąganie
    przychodów z jej sprzedaży). Zamierza on w dalszym ciągu wykorzystywać Farmę
    Wiatrową (...) do wytwarzania energii elektrycznej i czerpania dochodu z tego tytułu,
    jednak wyłącznie w oparciu o swoje doświadczenie biznesowe, własny know-how.
    Nabywca nie jest powiązany ze Spółką ani osobowo, ani kapitałowo. Nabywca będzie
    prowadził działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania energii elektrycznej w oparciu
    o swoją koncesję, o którą zamierza wystąpić. Koncesja na wytwarzanie energii przez A., z
    uwagi na przepisy bezwzględnie obowiązujące, nie jest możliwa do przeniesienia na
    Nabywcę.
    W ramach planowanej transakcji zbycia Farmy Wiatrowej (...) dojdzie do przeniesienia
    zespołu materialnych i niematerialnych składników majątku Spółki wystarczających do
    samodzielnego prowadzenia działalności w obszarze wytwarzania energii elektrycznej w
    ramach Farmy Wiatrowej (...).
    W szczególności przedmiotem transakcji będą:
    1. zespół środków trwałych oraz innych rzeczy wchodzących w skład Farmy Wiatrowej (...)
      m.in.: turbiny wiatrowe (kompletne elektrownie wiatrowe z wieżami, wirnikami,
      generatorami oraz innymi urządzeniami i wyposażeniem technicznym) posadowione
      na własnych fundamentach; wewnętrzna infrastruktura techniczna farmy
      (okablowanie elektryczne i telekomunikacyjne łączące poszczególne elektrownie
      wiatrowe); stacje transformatorowe z pełnym wyposażeniem technicznym; urządzenia
      służące wyprowadzeniu mocy oraz przyłącze do sieci elektroenergetycznej; urządzenia
      wchodzące w skład systemu alarmowego oraz systemu telewizji przemysłowej służące
      do ochrony obiektów na Farmie Wiatrowej (...) oraz ogrodzenia poszczególnych
      elektrowni wiatrowych;
    2. prawa i obowiązki Spółki wynikające z umów związanych z prowadzeniem działalności
      w ramach Farmy Wiatrowej (...), w tym miedzy innymi:
    a) umowa sprzedaży energii elektrycznej wytworzonej w ramach Farmy Wiatrowej (...);
    b) wszystkie umowy dzierżawy, umowy najmu i inne umowy uprawniające Spółkę do
      korzystania z nieruchomości, na których zlokalizowane są elektrownie wiatrowe i
      infrastruktura techniczna Farmy Wiatrowej (...);
    c) prawa wynikające z ustanowionych na rzecz Spółki służebności przesyłu;

    d) umowa o świadczenie usług telekomunikacyjnych (dostęp do internetu w celu
      monitorowania pracy Farmy Wiatrowej (...));
    e) umowa na świadczenie usług ochrony obiektów wchodzących w skład Farmy
      Wiatrowej (...);
    f) umowy o świadczenie usług serwisowania i obsługi technicznej Farmy Wiatrowej (...);
    3. licencje na oprogramowanie służące do obsługi i monitorowania Farmy Wiatrowej (...);
    4. decyzje administracyjne związane z budową i funkcjonowaniem Farmy Wiatrowej (...) -
      w zakresie możliwym do przeniesienia na Nabywcę;
    5. wszelkie inne składniki materialne i niematerialne związane z prowadzeniem przez
      Spółkę działalności w obszarze wytwarzania energii elektrycznej w ramach Farmy
      Wiatrowej (...).
    A. jest stroną umowy oświadczenie usług dystrybucji energii elektrycznej zawartej z C.
    („Umowa Dystrybucyjna”). Przeniesienie przez A. praw i obowiązków z Umowy
    Dystrybucyjnej na Nabywcę wymaga zgody C. W przypadku uzyskania takiej zgody A.
    przeniesie na Nabywcę, w ramach planowanej transakcji sprzedaży Farmy Wiatrowej (...),
    wszystkie swoje prawa i obowiązku wynikające z Umowy Dystrybucyjnej. W przypadku
    nieuzyskania zgody, Nabywca zawrze z C. nową umowę o świadczenie usług dystrybucji,
    która umożliwi nabywcy kontynuowanie działalności w ramach Farmy Wiatrowej (...).
    A. jest również stroną umowy o przyłączenie Instalacji do sieci elektroenergetycznej
    zawartej z C. („Umowa Przyłączeniowa”). Umowa Dystrybucji nie zawiera ograniczeń
    dotyczących możliwości przeniesienia przez A. swoich praw na inny podmiot, jednak
    przeniesienie obowiązków wymagać będzie zgody C. W zależności od decyzji C., A.
    przeniesie na Nabywcę całość praw i obowiązków wynikających z Umowy Przyłączeniowej
    albo w inny sposób doprowadzi do stanu, w którym Nabywca będzie mógł wykonywać
    prawa A. z Umowy Przyłączeniowej (np. przeniesienie samych praw). Historycznie C.
    zawierała w podobnych sytuacjach porozumienie trójstronne przenoszące prawa i
    obowiązki wytwórcy wynikające z umowy o przyłączenie do sieci dystrybucyjnej.
    Po zrealizowaniu zaplanowanej transakcji dotyczącej sprzedaży Farmy Wiatrowej (...)
    składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie
    wytwarzania energii elektrycznej z wykorzystaniem Farmy Wiatrowej (...) wejdą w skład
    majątku Nabywcy. Oznacza to, że Nabywca będzie mógł po transakcji kontynuować
    eksploatację Farmy Wiatrowej (...) (wytwarzanie i sprzedaż energii elektrycznej) w zakresie
    i skali dotychczasowej, wykorzystując nabyte aktywa i prawa, pod warunkiem uzyskania
    własnej koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej, która z mocy prawa nie może zostać
    przeniesiona na Nabywcę.
    Transakcja zostanie udokumentowana stosowną umową sprzedaży szczegółowo
    wymieniającą wszystkie przenoszone składniki majątku, tak aby obejmowała ona
    kompletny „pakiet” aktywów niezbędnych do prowadzenia działalności Farmy Wiatrowej
    (...).
    Przed finalizacją transakcji zarząd Spółki podejmie uchwałę mającą na celu formalne
    wyodrębnienie sprzedawanej części przedsiębiorstwa opisującą zespół sprzedawanych
    składników jako odrębną organizacyjnie jednostkę - Farmę Wiatrową (...). Zgromadzenie
    Wspólników Spółki podejmie uchwałę, w której wyrazi zgodę na zbycie zorganizowanej
    części przedsiębiorstwa Spółki będącej Farmą Wiatrową (...).
    Zakresem transakcji nie będzie objęta gotówka zgromadzona przez Spółkę, w tym
    gotówka pochodząca z przychodów wygenerowanych w związku z eksploatacją przez
    Spółkę Farmy Wiatrowej (...).
    Zakresem transakcji nie będą również objęte wierzytelności Spółki powstałe przed datą
    przeniesienia na Nabywcę Farmy Wiatrowej (...) oraz wierzytelności Spółki o zapłatę ceny
    sprzedaży energii elektrycznej, które powstaną po dacie przeniesienia Farmy Wiatrowej

    (...) na Nabywcę, ale które dotyczyć będą sprzedaży energii elektrycznej wytworzonej w
    ramach Instalacji w okresach przed datą przeniesienia Farmy Wiatrowej (...) na Nabywcę.
    Zakresem transakcji nie będą również objęte posiadane przez Spółkę, w dacie
    przeniesienia na Nabywcę Farmy Wiatrowej (...), prawa majątkowe (tzw. zielone
    certyfikaty) i gwarancje pochodzenia oraz uprawnienia Spółki do uzyskania praw
    majątkowych (tzw. zielonych certyfikatów) oraz gwarancji pochodzenia, w każdym
    przypadku dotyczące energii wytworzonej w ramach Instalacji przed datą przeniesienia
    Farmy Wiatrowej (...) na Nabywcę.
    Zakresem transakcji nie będą objęte prawa i obowiązki Spółki wynikające z przenoszonych
    umów lub z innych podstaw prawnych w zakresie, w jakim te prawa lub obowiązki dotyczą
    okresu przed datą przeniesienia na Nabywcę Farmy Wiatrowej (...) (np. zobowiązania
    Spółki do zapłaty czynszu dzierżawnego za okresy przed datą przeniesienia Farmy
    Wiatrowej (...) na Nabywcę lub zobowiązania podatkowe Spółki za okresy przed
    przeniesieniem Farmy Wiatrowej (...) na Nabywcę).
    Jednym ze składników majątku, z którego Spółka korzysta w związku z eksploatacją Farmy
    Wiatrowej (...) jest nieruchomość gruntowa (KW: ...), przez którą przebiega fragment
    wewnętrznej drogi dojazdowej do elektrowni wiatrowych wchodzących w skład Instalacji.
    Przysługujące Spółce prawo własności do nieruchomości nie zostanie przeniesione na
    Nabywcę, jednak równocześnie z przeniesieniem Farmy Wiatrowej (...) na Nabywcę Spółka
    zawrze z Nabywcą stosowną umowę, na podstawie której Nabywca będzie mógł w
    nieograniczony sposób korzystać z drogi dojazdowej zlokalizowanej na przedmiotowej
    nieruchomości na potrzeby eksploatacji Farmy Wiatrowej (...).
    W dacie niniejszego wniosku A. zatrudnia 4 pracowników, w tym jednego, który przebywa
    na długoterminowym zwolnieniu lekarskim. Spółka przekaże temu pracownikowi
    wypowiedzenie umowy o pracę przed datą transakcji. Planowane rozwiązanie stosunku
    pracy nie jest związane z realizacją transakcji i nastąpi niezależnie od tego czy transakcja
    dojdzie do skutku. Żaden z pozostałych pracowników nie wykonuje pracy na rzecz Spółki,
    która jest dedykowana funkcjonowaniu Farmy Wiatrowej (...) (w zakresie obsługi
    serwisowej A. korzysta z zewnętrznych wykonawców). Kontynuowanie zatrudnienia
    żadnego z obecnych pracowników A. nie jest niezbędne dla możliwości kontynuowania
    działalności Farmy Wiatrowej (...). W związku z tym żadna z umów o pracę nie zostanie
    przeniesiona na Nabywcę, a obsługę biurową Nabywca zapewni w oparciu o własne
    zasoby osobowe.
    Wskazane wyłączenia (np. certyfikaty dotyczące energii wytworzonej przed transakcją,
    prawa i obowiązki Spółki za okres sprzed transakcji) dotyczą rozliczeń o charakterze
    historycznym, które nie są niezbędne z punktu widzenia kontynuacji działalności
    gospodarczej w zakresie eksploatacji Farmy Wiatrowej (...). Zarówno charakter, jak i zakres
    rozliczeń stron ma charakter porządkujący oraz umożliwiający stronom precyzyjne
    ustalenie wartości sprzedawanego majątku w dacie transakcji i nie wpływa na ocenę, czy
    Nabywca uzyskuje zdolność do kontynuowania działalności operacyjnej, doprecyzowanie
    są typowe dla tego rodzaju transakcji oraz nie przekreślają funkcjonalnej, organizacyjnej
    ani finansowej samodzielności przenoszonego zespołu składników.
    Z punktu widzenia kryteriów ZCP istotna jest możliwość samodzielnego prowadzenia
    działalności gospodarczej w przyszłości, nie zaś przeniesienie całości historycznie
    wygenerowanego majątku. Przekazywany zespół składników zaś wciąż obejmuje wszystkie
    elementy wystarczające do prowadzenia przez Nabywcę samodzielnej działalności
    gospodarczej, w tym pełną infrastrukturę techniczną, prawa do gruntów, umowy
    operacyjne, systemy monitorowania i zarządzania Instalacją oraz niezbędne decyzje
    administracyjne.

    Nabywca przejmie prawa i obowiązki wynikające z tych umów wyłącznie w zakresie
    dotyczącym okresu po dacie przeniesienia Farmy Wiatrowej (...), w szczególności związane
    z wykonywaniem umów operacyjnych, obowiązkami eksploatacyjnymi, należnościami i
    kosztami wynikającymi z bieżącej działalności Farmy Wiatrowej (...) po dniu transakcji.
    Doprecyzowanie to ma na celu wyłącznie rozdzielenie odpowiedzialności stron za
    wykonanie umów w aspekcie czasowym i nie wpływa na zakres samego zespołu
    przenoszonych składników - umowy, jako takie, przechodzą na Nabywcę, natomiast ich
    skutki finansowe i prawne związane z okresem przed dniem transakcji pozostają
    rozliczane przez Spółkę.
    W odniesieniu do zobowiązań powiązanych z przedmiotem transakcji istnieją
    zobowiązania ściśle związane z majątkiem Farmy Wiatrowej (...), głównie wynikające z
    toczącej się działalności operacyjnej farmy oraz z umów, które zostaną przeniesione na
    Nabywcę. Przykładowo, do składników majątkowych farmy przypisane są zobowiązania
    wynikające z umów dzierżawy gruntów (obowiązek zapłaty czynszu dzierżawnego), z
    umów serwisowych (obowiązek ponoszenia opłat za usługi serwisowania turbin), z umów
    sprzedaży energii (np. zobowiązanie do dostarczenia określonej ilości energii i rozliczenia
    jej sprzedaży) oraz z innych bieżących kontraktów obsługujących funkcjonowanie farmy
    (ochrona fizyczna, łączność internetowa itp.).
    Zobowiązania te są wyodrębnione w ewidencji księgowej Spółki na równi z aktywami
    Farmy i zostaną potraktowane w sposób właściwy dla transakcji zbycia zorganizowanej
    części przedsiębiorstwa. Co do zasady, zobowiązania te zostaną przejęte przez Nabywcę
    wraz z aktywami, o ile ich przeniesienie jest prawnie i faktycznie możliwe oraz niezbędne
    do kontynuowania dotychczasowej działalności (np. Nabywca wstąpi jako strona w
    przejmowane umowy i tym samym przejmie wynikające z nich prawa i obowiązki na
    przyszłość - po dacie transakcji). Strony transakcji przewidują dokonanie odpowiednich
    rozliczeń, tak aby wszelkie należności i zobowiązania dotyczące okresów sprzed daty
    transakcji pozostały po stronie zbywcy (Spółki), natomiast te związane z okresem po dacie
    transakcji obciążały już Nabywcę.
    W praktyce oznacza to, że Spółka ureguluje wszelkie zobowiązania powstałe przed dniem
    sprzedaży farmy (np. zapłaci należne opłaty serwisowe czy czynsze przypadające za okres
    do dnia sprzedaży), a także zachowa dla siebie ewentualne należności już powstałe przed
    transakcją (np. należność za energię wyprodukowaną i sprzedaną przed sprzedażą farmy).
    Od dnia dokonania transakcji odpowiedzialność za nowe zobowiązania związane z
    funkcjonowaniem Farmy Wiatrowej (...) (powstające już po jej przeniesieniu) spoczywać
    będzie na Nabywcy, analogicznie prawo do dochodzenia należności za energię
    wytworzoną po tym dniu przysługiwać będzie wyłącznie Nabywcy. Takie uzgodnienie
    zapewnia klarowny podział rozliczeń finansowych między strony i odpowiada
    charakterowi transakcji jako przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa -
    Nabywca przejmie tylko te zobowiązania, które są nierozerwalnie związane z
    kontynuowaną działalnością farmy, natomiast historyczne rozliczenia pozostaną w Spółce.
    Dodatkowo Wnioskodawca zaznacza, że w ramach przygotowania transakcji zostanie
    sporządzone zestawienie wszystkich aktywów i zobowiązań przypisanych do Farmy
    Wiatrowej (...), co stanowi podstawę do precyzyjnego uregulowania kwestii przejęcia lub
    pozostawienia poszczególnych pozycji pasywów zgodnie z umową sprzedaży.
    Innymi słowy, intencją Stron jest, aby wszelkie korzyści i ciężary związanie z prowadzeniem
    ZCP przed datą transakcji pozostały po stronie sprzedającego, a korzyści i ciężary
    dotyczące okresu po transakcji zostały przejęte przez kupującego.
    W związku z tym, wszelkie wystawione przez A. faktury, jeżeli nie będą w dacie transakcji
    zapłacone przez kontrahenta, a będą dotyczyć okresu sprzed transakcji będą zapłacone

    na konto A. Uprawnienie do wystawienie faktur przychodowych oraz uzyskania zielonych
    certyfikatów i gwarancji pochodzenia za sprzedaż i wytwarzanie energii w okresach przed
    datą transakcji również pozostaną po stronie A.
    Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego
    W uzupełnieniu do wniosku wskazali Państwo, że:
    1. Wyodrębnienie na płaszczyźnie finansowej
    Farma Wiatrowa (...) w strukturze Wnioskodawcy wyodrębniona jest i będzie w dacie
    planowanej Transakcji pod względem finansowym jako odrębny zespół aktywów i operacji
    generujących przychody.
    Wyodrębnienie na płaszczyźnie finansowej przejawia się tym, że ewidencja księgowa w
    spółce jest prowadzona i będzie prowadzona w dacie planowanej Transakcji w sposób
    umożliwiający jednoznaczne przyporządkowanie przychodów, kosztów, należności i
    zobowiązań związanych wyłącznie z tą Farmą. Innymi słowy, system finansowo-księgowy
    Wnioskodawcy został zorganizowany tak, aby operacje gospodarcze dotyczące Farmy (...)
    były identyfikowalne i odrębne od pozostałej działalności.
    Finansowe wyodrębnienie Farmy (...) obejmuje i w dacie planowanej Transakcji będzie
    obejmować w szczególności:
        Wydzielenie w księgach rachunkowych odpowiednich kont (bądź zastosowanie
        odrębnych oznaczeń analitycznych) dedykowanych dla tej Farmy. Na
        wyodrębnionych kontach ujmowane są wszelkie przychody ze sprzedaży energii
        elektrycznej wytworzonej przez Farmę (...) oraz związane z nią koszty operacyjne
        (np. koszty serwisu, ubezpieczeń, dzierżawy gruntów), a także przypisane
        należności i zobowiązania wynikające z działalności Farmy. Takie prowadzenie
        ewidencji zapewnia transparentność finansów Farmy i pozwala na oddzielne
        ustalenie wyniku finansowego osiąganego przez Farmę (...).
        Środki trwałe składające się na infrastrukturę Farmy (...) (m.in. turbiny wiatrowe,
        elementy sieci elektroenergetycznej, stacje transformatorowe, wewnętrzne drogi
        dojazdowe itp.) są ujęte w rejestrze środków trwałych z nadaniem im
        indywidualnych numerów/oznaczeń wskazujących na przynależność do Farmy (...).
        Dzięki temu możliwe jest oddzielne śledzenie wartości księgowej, umorzenia
        (amortyzacji) oraz inwestycji dotyczących tych składników majątku.
        Wnioskodawca ma możliwość sporządzenia wewnętrznego planu (budżetu)
        dotyczącego Farmy (...) jako osobnej jednostki gospodarczej. Przykładowo,
        przychody ze sprzedaży energii z Farmy są prognozowane i rozliczane oddzielnie,
        podobnie jak koszty operacyjne i finansowe związane z jej utrzymaniem. Pozwala to
        na ocenę rentowności Farmy (...) niezależnie od wyników pozostałej działalności
        Spółki.
        Inwestycja jest była współfinansowana ze środków Unii Europejskiej, w związku z
        tym od początku realizacji projektu Wnioskodawca wprowadził jego finansową
        odrębność.
    Podsumowując powyższe, na moment planowanej sprzedaży Farma Wiatrowa (...) będzie
    wyodrębniona finansowo w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy w ten sposób, że jej
    składniki majątkowe, przychody, koszty oraz odpowiadające im należności i zobowiązania
    będą wyraźnie wyodrębnione w ewidencji rachunkowej. Zapewnia to samodzielność

    finansową tego zespołu składników majątkowych, rozumianą jako możliwość
    autonomicznego przyporządkowania wyników finansowych i pozycji bilansowych do
    Farmy (...), odrębnie od reszty przedsiębiorstwa.
    2. Wyodrębnienie na płaszczyźnie funkcjonalnej
    Przedmiotem sprzedaży będzie cała Farma Wiatrowa (...) - kompletna jednostka
    wytwórcza energii z wiatru, zlokalizowana w miejscowości (...), w województwie kujawsko-
    pomorskim.
    Farma (...) składa się z (...) elektrowni wiatrowych (turbin) o łącznej mocy zainstalowanej
    5,95 MW, wraz z pełną infrastrukturą towarzyszącą i wszystkimi elementami niezbędnymi
    do samodzielnego prowadzenia działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej.
    Od momentu oddania do użytkowania w roku 2012, Farma funkcjonuje nieprzerwanie
    jako wydzielony funkcjonalnie zespół składników majątkowych, przeznaczony do realizacji
    określonego zadania gospodarczego, jakim jest produkcja energii ze źródeł odnawialnych
    (wiatru).
    Poniżej raz jeszcze należy wymienić kluczowe elementy tego wyodrębnienia
    funkcjonalnego, które będzie także istniało w dacie planowanej Transakcji:
        Farma (...) posiada wszystkie fizyczne składniki konieczne do samodzielnej
        eksploatacji. Obejmuje to przede wszystkim turbiny wiatrowe wraz z wyposażeniem
        technicznym (maszty, wirniki, generatory, systemy sterowania), sieć wewnętrznych
        kabli elektroenergetycznych łączących turbiny ze stacjami transformatorowymi na
        terenie Farmy wraz z aparaturą łączeniową, a także infrastrukturę drogową na
        obszarze Farmy (drogi dojazdowe i place serwisowe niezbędne dla obsługi
        technicznej). Całość tej infrastruktury jest przypisana wyłącznie do Farmy (...) i służy
        realizacji jej funkcji wytwórczej - nie jest współużytkowana z innymi farmami
        wiatrowymi ani innymi jednostkami przedsiębiorstwa.
        Farma zlokalizowana jest na określonym obszarze gruntów w gminie (...) (powiat
        (...)). W skład przedmiotu sprzedaży wejdą wszelkie prawa do korzystania z tych
        gruntów, na których posadowione są turbiny oraz infrastruktura Farmy. W
        szczególności, Wnioskodawca posiada tytuły prawne do gruntów niezbędnych dla
        funkcjonowania Farmy (np. prawa wynikające ze służebności oraz prawa
        wynikające z umów dzierżawy działek pod turbiny, drogi i infrastrukturę
        elektroenergetyczną,). Wszystkie te umowy i prawa do nieruchomości są powiązane
        wyłącznie z Farmą (...) i zostaną w ramach transakcji przeniesione na Nabywcę (za
        zgodą wydzierżawiających lub na podstawie innych stosownych czynności
        prawnych zapewniających kontynuację korzystania z gruntów przez Nabywcę).
        Wszystkie umowy związane z funkcjonowaniem Farmy Wiatrowej (...), w tym m.in.
        dotyczące sprzedaży energii, dzierżawy gruntów, świadczenia usług serwisowych,
        ochrony i telekomunikacji, a także umowy zawarte z C. w zakresie dystrybucji i
        przyłączenia do sieci, zostały opisane we wniosku. W ramach planowanej Transakcji
        zostaną one przeniesione na Nabywcę w zakresie, w jakim jest to prawnie i
        faktycznie możliwe, bądź - tam, gdzie wymagają tego przepisy lub zgoda
        kontrahenta - zostaną zawarte nowe umowy zapewniające Nabywcy ciągłość
        korzystania z usług niezbędnych do eksploatacji Farmy.

        Dostęp do zasobów (lokalizacja o odpowiednich warunkach wietrzności oraz
        wymagane pozwolenia zapewniające możliwość korzystania z tych zasobów).
        Działalność Farmy (...) jest zabezpieczona zestawem umów komercyjnych, które
        dotyczą wyłącznie tej Farmy. Wszystkie umowy operacyjne dotyczące
        funkcjonowania Farmy Wiatrowej (...) dotyczą wyłącznie tej inwestycji i nie są
        „dzielone” w działalności obejmującą Farmę Wiatrową (...), np.: odrębna umowa
        serwisowa, umowa na świadczenie usług telekomunikacyjnych, umowa na
        świadczenie usług ochroniarskich, umowa sprzedaży energii elektrycznej obejmują
        wyłącznie działalność Spółki związaną z funkcjonowaniem Farmy Wiatrowej (...).
        Wnioskodawca zapewnił obsługę techniczną Farmy poprzez zawarcie umów
        serwisowych dotyczących turbin wiatrowych z wyspecjalizowaną firmą serwisową.
        Taka umowa serwisowa dla Farmy (...) obejmuje m.in. regularne przeglądy,
        konserwacje, usuwanie ewentualnych awarii oraz monitoring pracy turbin. Jest to
        umowa dedykowana tej konkretnej Farmie. W ramach transakcji sprzedaży Farmy
        (...), planowane jest przeniesienie na Nabywcę praw i obowiązków wynikających z
        umowy serwisowej (za zgodą serwisanta) lub zawarcie przez Nabywcę nowej
        umowy na kontynuację serwisu - tak aby ciągłość utrzymania technicznego Farmy
        była zachowana.
        Wnioskodawca zatrudnia obecnie 4 pracowników. Jeden pracownik zajmuje się
        obsługą biura i w umowie jest wprost wpisane, że w 1/2 etatu zajmuje się Farmą
        Wiatrową (...) (ZCP). Faktycznie pracownik ten wykonuje obecnie ogólne prace
        biurowe. Ponadto, jak wspomniano wcześniej, pracownik ten przebywa na
        długoterminowym zwolnieniu lekarskim. Spółka przekaże temu pracownikowi
        wypowiedzenie umowy o pracę przed datą Transakcji. Planowane rozwiązanie
        stosunku pracy nie jest związane z realizacją Transakcji i nastąpi niezależnie od
        tego, czy Transakcja dojdzie do skutku.
                                            1Żaden z pracowników Spółki nie przejdzie do Nabywcy w trybie art. 23 Kodeksu
      pracy. Planowana Transakcja nie będzie skutkować przeniesieniem zakładu pracy w
      rozumieniu przepisów prawa pracy. Wynika to z faktu, że Farma Wiatrowa (...) nie
      posiada personelu przypisanego wyłącznie do jej obsługi, a wszelkie czynności
      administracyjne czy nadzorcze były dotychczas wykonywane przez pracowników
      ogólnych struktur Spółki (np. centralny dział techniczny, administracja). Ci pracownicy
      pozostaną zatrudnieni w Spółce i nie zostaną przejęci przez Nabywcę. Również w
      przyszłości Nabywca nie przewiduje przejęcia żadnych pracowników Spółki -
      ewentualne zapotrzebowanie personel będzie realizował w oparciu o własne zasoby
      osobowe lub podmioty zewnętrzne (co jest standardową praktyką w branży, np.
      korzystanie z serwisów technicznych na podstawie umów z zewnętrznymi
      dostawcami).
      Wnioskodawca pragnie podkreślić, że Farma (...) jest zorganizowana w sposób
      umożliwiający jej samodzielne prowadzenie działalności, także po przejęciu przez
      Nabywcę. Aktualnie nadzór nad pracą Farmy i koordynacja jej obsługi technicznej
      odbywa się poprzez:
        (1) systemy zdalnego monitoringu i sterowania turbinami ((...)) dostępne dla
        upoważnionego personelu, oraz

        (2) usługi zewnętrzne (serwisowe, konserwacyjne) zapewniane na mocy
        wspomnianych umów.
      Własny personel Spółki dedykowany stricte do Farmy (...) jest ograniczony (Spółka nie
      wyodrębnia stałej załogi przypisanej tylko do tej jednej Farmy), co wynika z charakteru
      farm wiatrowych - typowo nie wymagają one stałej obecności obsługi na miejscu.
      Jednakże ten model zarządzania oparty na zdalnym nadzorze i outsourcingu serwisu
      sprawia, że Farma (...) nie jest uzależniona od szerszych struktur organizacyjnych
      Wnioskodawcy.
      Nabywca, przejmując Farmę, będzie mógł kontynuować jej eksploatację w oparciu o
      przejęte umowy i infrastrukturę.
        Projekt Farmy Wiatrowej (...) uzyskał odrębne decyzje administracyjne wymagane
        do budowy i eksploatacji elektrowni wiatrowych. W szczególności Spółka dysponuje
        kompletem decyzji przypisanych do tej farmy, takich jak: decyzje o warunkach
        zabudowy i pozwolenia na budowę turbin oraz infrastruktury towarzyszącej,
        pozwolenia na użytkowanie (wydane po zakończeniu budowy farmy, dopuszczające
        instalacje do eksploatacji), a także decyzje środowiskowe i inne zezwolenia
        związane z funkcjonowaniem elektrowni wiatrowych w (...). Decyzje te zostały
        wydane odrębnie dla inwestycji (...) i dotyczą wyłącznie tej lokalizacji.
        Na moment sprzedaży Farmy Wiatrowej (...) wszelkie przenaszalne decyzje
        administracyjne zostaną przeniesione na Nabywcę, tak aby mógł on kontynuować
        eksploatację Farmy (...) bez przerw (koncesja na wytwarzanie energii elektrycznej, z
        uwagi na jej nieprzenoszalność, zostanie uzyskana samodzielnie przez Nabywcę
        przed przejęciem Farmy (...)).
        Przed finalizacją planowanej Transakcji, Spółka dopełni czynności formalnych
        potwierdzających organizacyjne wyodrębnienie Farmy Wiatrowej (...). Zarząd Spółki
        podejmie bezpośrednio przed sprzedażą stosowną uchwałę o wyodrębnieniu
        Farmy (...) jako odrębnej jednostki organizacyjnej przedsiębiorstwa, w której
        szczegółowo opisany zostanie zespół składników majątkowych wchodzących w jej
        skład. Również Zgromadzenie Wspólników Spółki wyrazi zgodę (w drodze uchwały)
        na zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowiącej Farmę Wiatrową (...).
        Te działania potwierdzają, że na moment sprzedaży przedmiot Transakcji będzie
        postrzegany i zarządzany wewnętrznie jako samodzielna, wyodrębniona
        funkcjonalnie część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, posiadająca jasno określony
        zakres działania (wytwarzanie i sprzedaż energii z farmy wiatrowej) oraz wszystkie
        składniki niezbędne do kontynuowania tego działania przez nowego właściciela.
    Podsumowując powyższe, na moment planowanej sprzedaży Farma Wiatrowa (...)
    obejmuje infrastrukturę techniczną, prawa do gruntów, decyzje administracyjne, licencje
    oraz umowy związane z jej eksploatacją, w zakresie w jakim mogą one zostać przeniesione
    lub odtworzone przez Nabywcę. Elementy te są powiązane wyłącznie z Farmą (...) i tworzą
    kompletny zestaw składników umożliwiających kontynuowanie działalności w
    dotychczasowym zakresie.
    Pytania

    1. Czy planowana transakcja sprzedaży Farmy Wiatrowej (...) przez A. na rzecz Nabywcy
      będzie stanowić zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2
      pkt 27e ustawy podatku od towarów i usług (ustawy o VAT)?
    2. Czy w związku z uznaniem przedmiotu transakcji za zorganizowaną część
      przedsiębiorstwa, opisana transakcja zbycia farmy (...) będzie wyłączona z
      opodatkowania VAT na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (brak obowiązku naliczenia
      podatku od towarów i usług)?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, planowana transakcja sprzedaży zespołu składników
    majątkowych tworzących Farmę Wiatrową (...) stanowi zbycie zorganizowanej części
    przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W konsekwencji - zgodnie z
    art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem
    VAT, jako wyłączona spod działania ustawy. Poniżej przedstawiamy szczegółowe
    uzasadnienie prawne powyższego stanowiska.
    Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP) na gruncie VAT
    Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej
    także jako: „ZCP”) rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym
    przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
    przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby
    stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Innymi słowy,
    zespół składników majątkowych (aktywa i powiązane z nimi pasywa) tworzą ZCP, jeżeli w
    ramach aktualnego przedsiębiorstwa sprzedającego są wyodrębnione na płaszczyźnie
    organizacyjnej i finansowej, mają przypisane określone zadania (funkcje gospodarcze), a
    jednocześnie potencjalnie mogą stanowić odrębne, samodzielnie funkcjonujące
    przedsiębiorstwo realizujące te zadania. Spełnienie tych wymogów oznacza, że taki zespół
    składników jest czymś więcej niż sumą pojedynczych aktywów - stanowi ciągłą działalność
    gospodarczą, która może zostać przejęta i kontynuowana przez inny podmiot.
    Polska ustawa o VAT w art. 6 pkt 1 implementuje art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE (dawniej
    art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy) dotyczący przeniesienia przedsiębiorstwa. Przepis art. 6 pkt 1
    ustawy stanowi, że przepisów ustawy (o VAT) nie stosuje się do transakcji zbycia
    przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, że sprzedaż
    ZCP jest wyłączona spod opodatkowania VAT - traktowana tak, jakby nie była dostawą
    towarów/świadczeniem usług dla celów VAT. Celem tego wyłączenia (przewidzianego
    przez prawo unijne) jest umożliwienie przenoszenia działających biznesów między
    podatnikami bez obciążenia podatkiem od towarów i usług, pod warunkiem że następuje
    rzeczywiste kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę. Warunek ten
    zapobiega sytuacjom, w których zwolnienie byłoby nadużywane dla sprzedaży zwykłych
    aktywów w oderwaniu od prowadzenia biznesu (co mogłoby zniekształcać konkurencję
    lub skutkować nieuzasadnionymi korzyściami podatkowymi).
    W świetle definicji ustawowej oraz utrwalonej praktyki organów podatkowych i
    orzecznictwa, przy kwalifikacji danego zespołu składników jako ZCP kluczowe jest
    zbadanie trzech aspektów wyodrębnienia: organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego
    tej grupy składników w ramach przedsiębiorstwa zbywcy. Dodatkowo istotne są
    okoliczności transakcji, w szczególności zamiar oraz możliwość kontynuowania
    dotychczasowej działalności przez nabywcę przy użyciu przenoszonych składników.
    Wyodrębnienie organizacyjne farmy (...) w strukturze A.
    Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że dana część przedsiębiorstwa jest organizacyjnie
    oddzielona od reszty działalności - posiada własne miejsce w strukturze firmy, personel
    lub zasoby przypisane do realizacji jej zadań, odrębne procedury lub sposób zarządzania,

    itp. Nie jest wymagane, aby była to formalnie wyodrębniona jednostka (np. oddział
    zarejestrowany w KRS), jednak z punktu widzenia wewnętrznej organizacji
    przedsiębiorstwa powinna stanowić odrębną komórkę lub zespół.
    W rozpatrywanym przypadku warunek ten jest spełniony. Farma Wiatrowa (...) stanowi
    odrębną część działalności A. - jej funkcjonowanie (eksploatacja elektrowni wiatrowych,
    utrzymanie infrastruktury, sprzedaż energii) jest wydzielone od innych projektów, czy
    zadań Spółki. A. traktuje Farmę Wiatrową (...) jako samodzielny projekt inwestycyjny i
    eksploatacyjny, którym zarządza się oddzielnie. Przejawia się to m.in. w tym, że składniki
    majątkowe farmy (...) są wyłącznie dedykowane tej farmie i nie są używane do innych
    celów (np. turbiny wiatrowe, grunty, przyłącza elektroenergetyczne dotyczą wyłącznie
    lokalizacji (...)). Ponadto w ramach A. przyporządkowano Farmie Wiatrowej (...) określony
    zespół zadań i obowiązków administracyjnych: monitorowanie pracy turbin, serwisowanie
    (realizowane przez podmiot zewnętrzny na podstawie odrębnej umowy serwisowej),
    zapewnienie rozliczeń za energię i zielone certyfikaty - te czynności dotyczą tylko tej farmy,
    co świadczy o jej odrębnej organizacji funkcjonalnej.
    Należy zaznaczyć, że A. jako beneficjent dofinansowania unijnego na projekt (...),
    wprowadziła formalne wydzielenie projektu inwestycyjnego. Mimo że Spółka po sprzedaży
    farmy będzie kontynuować inną działalność (Farma Wiatrowa (...)), nie ulega wątpliwości,
    że sama Farma Wiatrowa (...) jest wyodrębnionym organizacyjnie segmentem w jej
    przedsiębiorstwie - stanowi odrębny „ośrodek działalności gospodarczej”, z własnym
    zakresem operacji (wytwarzanie energii w tej konkretnej lokalizacji). Pomimo
    równoczesnego prowadzenia przez Spółkę podobnej działalności w ramach Farmy
    Wiatrowej Września, wszystkie umowy operacyjne dotyczące funkcjonowania Farmy
    Wiatrowej (...) dotyczą wyłącznie tej inwestycji i nie są „dzielone” w działalności obejmującą
    Farmę Wiatrową (...), np.: odrębna umowa serwisowa, umowa na świadczenie usług
    telekomunikacyjnych, umowa na świadczenie usług ochroniarskich, umowa sprzedaży
    energii elektrycznej obejmują wyłącznie działalność Spółki związaną z funkcjonowaniem
    Farmy Wiatrowej (...).
    W praktyce spotyka się, że firmy energetyczne dzielą swoje aktywa według lokalizacji farm
    wiatrowych - każda farma funkcjonuje jako osobny projekt, często z dedykowanym
    zespołem projektowym na etapie budowy, a następnie oddzielnie obsługiwana w fazie
    operacyjnej. Taki model miał miejsce w A: Farma Wiatrowa (...) była realizowana jako
    niezależny projekt (o czym świadczy choćby odrębna umowa z generalnym wykonawcą na
    budowę tej farmy, odrębne umowy kredytowe dotyczące finansowania tej inwestycji) i po
    oddaniu do użytku jest zarządzana jako osobna jednostka w strukturze aktywów Spółki.
    Wskazuje to jednoznacznie na istnienie wyodrębnienia organizacyjnego farmy (...) w
    ramach przedsiębiorstwa A.
    Wyodrębnienie finansowe i ewidencyjne farmy (...)
    Wyodrębnienie finansowe oznacza, że działalność przypisana do danej części
    przedsiębiorstwa jest oddzielnie ewidencjonowana i kontrolowana finansowo, co
    umożliwia przyporządkowanie jej przychodów, kosztów, aktywów i pasywów. Nie chodzi
    tu o posiadanie osobnej pełnej księgowości czy odrębnego rachunku bankowego (choć
    czasem i takie rozwiązania występują), lecz o to, że w księgach przedsiębiorstwa można
    wyodrębnić (wydzielić) dane finansowe dotyczące tej części działalności. Innymi słowy,
    przedsiębiorstwo wie, jakie składniki majątku, przychody oraz koszty należą do danej
    części, i może sporządzić dla niej swego rodzaju bilans lub rachunek wyników.
    W opisanym stanie faktycznym również ta przesłanka jest spełniona. A. prowadzi
    ewidencje księgowe umożliwiające oddzielenie finansów Farmy Wiatrowej (...) od reszty
    działalności.
    Środki trwałe bezpośrednio związane z Farmą Wiatrową (...) (np. turbiny, infrastruktura) są
    ujęte w ewidencji majątku trwałego Spółki z oznaczeniem ich przynależności do Farmy
    Wiatrowej (...). Przychody ze sprzedaży energii wytworzonej przez tę farmę są

    rejestrowane na odrębnych kontach przychodowych (lub w ramach odrębnego kodu
    projektu), podobnie wydatki operacyjne (np. koszty serwisu turbin, opłaty za dzierżawy
    gruntów, ubezpieczenia farmy, podatki od nieruchomości związanych z farmą itp.) są
    przypisywane tej konkretnej farmie. Spółka może zatem określić wyniki finansowe
    osiągane przez Farmę Wiatrową (...) (przychody minus koszty) i dysponuje informacjami o
    stanie majątku i zobowiązań dotyczących tej farmy.
    Co istotne, wyodrębnienie finansowe projektu (...) wynikało również z wymogów
    raportowych z uwagi na finansowanie środkami unijnymi. To wymuszało prowadzenie
    szczegółowej ewidencji nakładów inwestycyjnych oraz późniejsze monitorowanie
    przychodów z farmy w fazie operacyjnej.
    Tym samym już od strony finansowej Farma Wiatrowa (...) była traktowana jako oddzielna
    „jednostka” generująca swoje strumienie przychodów i kosztów. Po uruchomieniu farmy,
    przychody ze sprzedaży energii z tej lokalizacji były identyfikowane odrębnie na podstawie
    odczytów liczników i faktur za sprzedaż energii wystawianych przez A, co pozwalało
    przypisać je do tej części przedsiębiorstwa. Również koszty utrzymania (serwis, opłaty
    lokalne) były budżetowane i są ewidencjonowane osobno dla Farmy Wiatrowej (...).
    Wyodrębnienie finansowe przejawia się także w tym, że Spółka jest w stanie sporządzić
    odrębne zestawienie wszystkich aktywów i zobowiązań związanych z Farmą Wiatrową (...)
    na potrzeby transakcji. Taka możliwość dowodzi, że farma traktowana jest finansowo jako
    oddzielny „ośrodek odpowiedzialności” w firmie.
    W orzecznictwie podkreśla się, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności
    decyzyjnej finansowej (bo ta część wciąż podlega centralnemu zarządowi finansów spółki),
    lecz chodzi o wydzielenie rachunkowe - aby wiadomo było, jakie kapitały są związane z
    danym segmentem. W przypadku Farmy Wiatrowej (...) warunek ten jest spełniony,
    ponieważ jej aktywność gospodarcza była i jest ewidencyjnie wyodrębniona w księgach A.
    Spółka prowadzi odrębne ewidencje księgowe dla tej farmy: środki trwałe związane z
    Farmą (...) są ujęte w rejestrze majątku trwałego z odpowiednim oznaczeniem
    przynależności do tej inwestycji; przychody ze sprzedaży energii elektrycznej wytwarzanej
    przez farmę są rejestrowane na wyodrębnionych kontach przychodowych (lub pod
    odrębnym kodem/projektem w systemie księgowym); analogicznie koszty operacyjne
    dotyczące farmy (takie jak koszty serwisu turbin, czynsze dzierżawne za grunty,
    ubezpieczenia, podatki od nieruchomości związanych z farmą itp.) są przypisywane
    wyłącznie do tej farmy. Dzięki temu Spółka może sporządzić oddzielny rachunek wyniku
    (przychody pomniejszone o koszty) oraz zestawienie aktywów i pasywów dotyczących
    Farmy Wiatrowej (...). Takie wydzielenie finansowe było wymagane m.in. z uwagi na
    wcześniejsze finansowanie projektu ze środków unijnych - od początku funkcjonowania
    farmy prowadzono szczegółową ewidencję nakładów inwestycyjnych oraz monitorowano
    wygenerowane przychody, traktując farmę jako odrębny ośrodek odpowiedzialności
    finansowej w strukturze Spółki.
    Wyodrębnienie funkcjonalne i samodzielność operacyjna zespołu składników
    Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza, że dany zespół składników majątkowych jest zdolny
    do samodzielnego wykonywania określonych zadań gospodarczych, dla realizacji których
    został wyznaczony. Innymi słowy, zespół ten pełni w przedsiębiorstwie określoną funkcję
    (rolę) i dysponuje wszystkim, co niezbędne do wykonywania tej funkcji. Wymóg ten często
    utożsamia się z potencjalną zdolnością do niezależnego działania - tzn. że zestaw tych
    składników, oderwany od reszty przedsiębiorstwa, mógłby stanowić niezależne
    przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (jak stanowi definicja ZCP).
    Farma Wiatrowa (...) stanowi samodzielny, zorganizowany zespół składników, zdolny do
    niezależnego działania w zakresie wytwarzania i sprzedaży energii elektrycznej z wiatru.
    Jest to kompletny zakład wytwórczy, który posiada wszystkie niezbędne elementy do
    prowadzenia działalności gospodarczej tego typu: fizyczną infrastrukturę techniczną
    (elektrownie wiatrowe z osprzętem i infrastrukturą towarzyszącą, sieć przyłączeniowa do

    systemu energetycznego, stacje transformatorowe, systemy monitoringu i ochrony itp.),
    dostęp do zasobów (lokalizacja o odpowiednich warunkach wietrzności oraz wymagane
    pozwolenia zapewniające możliwość korzystania z tych zasobów) oraz formalno-prawne
    możliwości zbytu produktu (istniejące umowy przyłączeniowe i sprzedażowe
    umożliwiające wprowadzenie wytworzonej energii do sieci i jej sprzedaż odbiorcom).
    Farma Wiatrowa (...) pełni w Spółce określoną funkcję gospodarczą (produkcja energii
    elektrycznej) i do realizacji tej funkcji nie wymaga wsparcia innych działów
    przedsiębiorstwa - wszystkie kluczowe zasoby techniczne i prawne są przypisane właśnie
    do niej.
    Po przeniesieniu tych składników na Nabywcę (B., dalej: Nabywca), zespół ten będzie
    zdolny do natychmiastowego, samodzielnego kontynuowania działalności polegającej na
    wytwarzaniu i sprzedaży energii (pod warunkiem uprzedniego uzyskania przez Nabywcę
    własnej koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej, co zostanie omówione poniżej).
    Innymi słowy, przedmiot transakcji obejmuje wszystkie elementy majątkowe i prawne
    stanowiące wystarczające minimum do prowadzenia działalności gospodarczej
    polegającej na eksploatacji Farmy Wiatrowej (...) w dotychczasowym zakresie i skali. Warto
    podkreślić, że pewne poboczne składniki, nieistotne z punktu widzenia głównej
    działalności farmy, nie będą przenoszone na Nabywcę (np. ogólne wyposażenie biurowe
    Spółki, uniwersalne oprogramowanie księgowe, środki transportu zarządu, czy ogólny
    dział administracji) - nie są one bowiem przypisane wyłącznie do Farmy (...) i nie są
    niezbędne do kontynuacji jej podstawowej działalności u Nabywcy. Takie ograniczone
    wyłączenia nie naruszają jednak samodzielności funkcjonalnej ZCP, ponieważ wszystkie
    kluczowe elementy potrzebne do produkcji energii i jej sprzedaży zostaną przeniesione, a
    pomniejsze funkcje pomocnicze (księgowość, obsługa prawna, zarządzanie ogólne)
    Nabywca może zapewnić we własnym zakresie. Reasumując, na moment transakcji zespół
    składników majątkowych składających się na Farmę Wiatrową (...) jest wyodrębniony
    finansowo (ewidencyjnie) i organizacyjno-funkcjonalnie na tyle, że może stanowić
    niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadanie gospodarcze, do którego
    jest przeznaczony (produkcja i sprzedaż energii).
    A. zatrudnia obecnie 4 pracowników. Jeden pracownik zajmuje się obsługą biura i w
    umowie jest wprost wpisane, że w 1/2 etatu zajmuje się Farmą Wiatrową (...) (ZCP) -
    załączam kopię umowy. Faktycznie pracownik ten wykonuje obecnie ogólne prace
    biurowe. Ponadto, jak wspomniano wcześniej, pracownik ten przebywa na
    długoterminowym zwolnieniu lekarskim. Spółka przekaże temu pracownikowi
    wypowiedzenie umowy o pracę przed datą transakcji. Planowane rozwiązanie stosunku
    pracy nie jest związane z realizacją transakcji i nastąpi niezależnie od tego, czy transakcja
    dojdzie do skutku.
                                          1Żaden z pracowników Spółki nie przejdzie do Nabywcy w trybie art. 23 Kodeksu pracy.
    Planowana transakcja nie będzie skutkować przeniesieniem zakładu pracy w rozumieniu
    przepisów prawa pracy.
    Wynika to z faktu, że Farma Wiatrowa (...) nie posiada personelu przypisanego wyłącznie
    do jej obsługi, a wszelkie czynności administracyjne czy nadzorcze były dotychczas
    wykonywane przez pracowników ogólnych struktur Spółki (np. centralny dział techniczny,
    administracja). Ci pracownicy pozostaną zatrudnieni w Spółce i nie zostaną przejęci przez
    Nabywcę. Również w przyszłości Nabywca nie przewiduje przejęcia żadnych pracowników
    Spółki - ewentualne zapotrzebowanie personel będzie realizował w oparciu o własne
    zasoby osobowe lub podmioty zewnętrzne (co jest standardową praktyką w branży, np.
    korzystanie z serwisów technicznych na podstawie umów z zewnętrznymi dostawcami).
    W opisanym stanie faktycznym mamy zatem do czynienia z wyodrębnionym funkcjonalnie
    zespołem aktywów służących jednemu zasadniczemu celowi: wytwarzaniu energii
    elektrycznej z wiatru i jej sprzedaży. Farma Wiatrowa (...) jest kompletnym zakładem
    wytwórczym - posiada wszystkie środki techniczne niezbędne do produkcji energii

    (elektrownie wiatrowe z osprzętem, i infrastrukturą techniczną), ma zapewniony dostęp
    do surowca (wiatru - co wynika z lokalizacji i warunków posiadanych pozwoleń), oraz
    posiada możliwość sprzedaży produktu (przyłącze do sieci umożliwiające wprowadzenie
    energii do obrotu). Ta część przedsiębiorstwa (farma) realizuje określone zadanie
    gospodarcze - produkcję energii - i nie potrzebuje do tego dodatkowych zasobów z innych
    działów A.
    W orzecznictwie TSUE podkreśla się, że „przekazanie całości lub części aktywów” (w
    kontekście przeniesienia przedsiębiorstwa) obejmuje przekazanie takich składników
    materialnych i ewentualnie niematerialnych, które łącznie składają się na
    przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do samodzielnego prowadzenia
    działalności gospodarczej. W opisanym przypadku właśnie z taką sytuacją mamy do
    czynienia - przekazywany jest komplet elementów składających się na przedsiębiorstwo
    (farmę wiatrową) zdolny do samodzielnej działalności polegającej na produkcji energii.
    Zgodnie z linią orzeczniczą TSUE, ocena, jakie elementy są niezbędne do utworzenia
    przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana z perspektywy charakteru prowadzonej
    działalności. Dla działalności w zakresie produkcji energii z wiatru niezbędne są właśnie
    wskazane wyżej składniki (elektrownie, infrastruktura, prawa do terenu, umowy
    operacyjne i sprzedażowe).
    Natomiast pewne funkcje pomocnicze (np. księgowość, wsparcie prawne, ogólny
    management) mogą być zapewnione przez Nabywcę we własnym zakresie - nie odbiera to
    Farmie Wiatrowej (...) zdolności do samodzielnego działania, gdyż są to zasoby łatwo
    zastępowalne, nieunikatowe dla tej konkretnej farmy. W ocenie Wnioskodawcy,
    przedmiotem transakcji, tj. zbycia Farmy Wiatrowej (...) na rzecz Nabywcy będą zatem
    składniki stanowiące wystarczające minimum do dalszego prowadzenia tej działalności.
    Zakres transakcji - w ocenie obu Wnioskodawcy - obejmuje wszystkie elementy
    stanowiące „wystarczające minimum” do kontynuowania działalności polegającej na
    eksploatacji Farmy Wiatrowej (...) w niezmienionym zakresie.
    Reasumując, zespół składników tworzących Farmę Wiatrową (...) będący przedmiotem
    planowanej transakcji ma pełną samodzielność funkcjonalną - już w strukturze A.
    realizował samodzielnie określone zadanie gospodarcze (produkcję energii), a po
    przeniesieniu go do nowego podmiotu będzie zdolny do autonomicznego kontynuowania,
    jako samodzielne przedsiębiorstwo, dotychczasowej działalności w niezmienionym
    zakresie i w niezmieniony sposób.
    Kontynuacja działalności przez Nabywcę (aspekt zamiaru i możliwości)
    Jak wspomniano, przepisy i ich wykładnia wymagają również, by przy przeniesieniu
    przedsiębiorstwa lub ZCP. Zgodnie z wiedzą Wnioskodawcy, Nabywca zamierza
    kontynuować dotychczasową działalność gospodarczą prowadzoną z wykorzystaniem
    nabywanych składników oraz by istniała faktyczna możliwość kontynuacji tej działalności
    bez konieczności angażowania dodatkowych, istotnych elementów majątku. Te warunki
    wynikają zarówno z przepisów krajowych (cel art. 6 pkt 1 ustawy o VAT), jak i z
    orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE (m.in. sprawy C-497/01 Zita Modes, C 444/10
    Schriever, C- 651/11 X BV), które Polska uwzględnia w praktyce interpretacyjnej.
    Celem jest, aby z preferencji w postaci wyłączenia transakcji spod VAT korzystały wyłącznie
    przypadki rzeczywistego przekazania biznesu jako żyjącej, zorganizowanej całości, a nie
    sytuacje, gdy następuje sprzedaż zbioru aktywów bez zamiaru prowadzenia dalej takiej
    samej działalności.
    W przedmiotowej sprawie powyższe warunki są w pełni spełnione. Jak zaznaczono w
    opisie stanu faktycznego, Nabywca jest zainteresowany nabyciem Farmy Wiatrowej (...) w
    celu jej dalszej eksploatacji i czerpania korzyści z produkcji energii elektrycznej. Transakcja
    będzie częściowo finansowana z kredytu inwestycyjnego, jaki Nabywca planuje zaciągnąć.
    Spłata takiego kredytu będzie możliwa wyłącznie w razie kontynuowania przez Nabywcę
    dotychczasowej działalności w ramach Farmy Wiatrowej (...). Mamy tu więc wyraźny

    zamiar kontynuowania działalności dotychczas prowadzonej przez A. w odniesieniu do
    Farmy Wiatrowej (...).
    Ponadto, okoliczności transakcji (przeniesienie wszystkich istotnych elementów Farmy
    Wiatrowej (...) urządzenia, umowy, prawa) zapewniają, że Nabywca będzie miał realną
    możliwość kontynuowania tej działalności od razu po nabyciu farmy oraz uzyskaniu
    odpowiedniej koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej - nie będzie zmuszony do
    organizowania brakujących kluczowych składników.
    W świetle interpretacji podatkowych i objaśnień Ministerstwa Finansów, należy
    dokonywać oceny spełnienia kryterium kontynuacji na moment transakcji. Oznacza to, że
    już w chwili sprzedaży powinno być jasne, iż Nabywca przejmie funkcjonujący biznes i
    będzie go dalej prowadził, bez konieczności uzupełniania zasadniczych braków. W ramach
    planowanej transakcji możliwość kontynuowania działalności w ramach Farmy Wiatrowej
    (...) będzie zapewniona bezpośrednio po przeprowadzeniu transakcji, a jedynym
    wymogiem będzie uzyskanie przez Nabywcę koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej.
    Nie zachodzi przypadek taki, jak opisany np. w interpretacjach indywidualnych
    dotyczących sprzedaży nieruchomości komercyjnych bez przekazania kluczowych umów i
    przy braku woli kontynuacji - gdzie organy uznawały, że to nie jest zbycie ZCP, ponieważ
    nabywca w istocie nie przejmuje działającego przedsiębiorstwa (np. interpretacja
    indywidualna z 7 listopada 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-
    KDIP1-1.4012.560.2023.1.MKA.
    W sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku mamy do czynienia z odwrotną
    sytuacją: pełna ciągłość operacyjna jest zapewniona, a nabywca chce kontynuować
    dotychczasową działalność (eksploatację farmy). Dodatkowo należy podkreślić, że
    uzgodniona pomiędzy stronami transakcji cena jest uzasadniona jedynie w przypadku gdy
    przejmowane przedsiębiorstwo będzie kontynuowało swoją działalność i uzyskiwało
    przychody ze sprzedaży energii.
    Opisane powyżej okoliczności - organizacyjne i finansowe wyodrębnienie Farmy Wiatrowej
    (...) w strukturze Spółki, funkcjonalna samodzielność zespołu składników, oraz zmierzona
    kontynuacja działalności przez Nabywcę - pozwalają, w ocenie Wnioskodawcy, stwierdzić,
    iż przedmiotem planowanej transakcji będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w
    rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W rezultacie zastosowanie znajdzie wyłączenie z
    art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, co oznacza brak opodatkowania tej transakcji podatkiem od
    towarów i usług.
    Stanowisko to jest zgodne zarówno z literalnym brzmieniem przepisów, jak i z ich
    utrwaloną wykładnią. Jak wskazał TSUE oraz jak powielają to polskie organy podatkowe,
    jeżeli przekazywane aktywa będą wystarczające do prowadzenia przez nabywcę - w
    sposób trwały - samodzielnej działalności gospodarczej, to transakcja ta stanowi
    przeniesienie przedsiębiorstwa (lub jego zorganizowanej części) i, na mocy art. 6 ustawy o
    VAT, jest wyłączona z opodatkowania VAT. W przedmiotowej sprawie warunek
    „wystarczalności” aktywów do samodzielnego prowadzenia działalności przez nabywcę
    jest spełniony (Farma Wiatrowa (...) jako działający biznes zostaje przeniesiona w całości),
    a Nabywca wchodzi w rolę kontynuatora tej działalności.
    Stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w licznych interpretacjach
    podatkowych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w
    analogicznych stanach faktycznych, a także w orzecznictwie sądów administracyjnych.
    Organizacyjne, finansowe i funkcjonalne wyodrębnienie zespołu składników w
    przedsiębiorstwie zbywcy przesądza o uznaniu go za ZCP, o ile tylko zespół ten umożliwia
    kontynuowanie dotychczasowych zadań gospodarczych przez nabywcę.
    Doktryna prawa podatkowego wskazuje, że składniki materialne i niematerialne tworzą
    zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa wówczas gdy pozostają one we wzajemnych
    relacjach pozwalających na stwierdzenie, że występuje coś więcej niż tylko przypadkowy
    zbiór elementów.

    Ponadto, co podkreślane jest w indywidualnych interpretacjach podatkowych
    wydawanych przez organy podatkowe, składniki majątku muszą tworzyć zespół, a nie
    zbiór niepowiązanych ze sobą elementów. Oznacza to, że zorganizowana część
    przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie
    można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, który
    stanowi Aną całość.
    Powyższe stanowisko znalazło odzwierciedlenie m.in. w interpretacjach indywidualnych
    Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 31 marca 2016 r., sygn. IPPP3/4512-60/16-2/PC
    oraz z 25 stycznia 2016 r. sygn. IPPP1/4512-1162/15-3/IGo, a także interpretacji
    indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 9 lipca 2013 r., sygn. ILPP1/443-378
    /13-2/JSK, oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 22
    lipca 2014 r., sygn. IBPP1/443-474/14/AW.
    Biorąc pod uwagę powyżej wskazane przesłanki oraz okoliczności przedstawione we
    wniosku, zdaniem Wnioskodawcy, planowana sprzedaż Farmy Wiatrowej (...) stanowi
    sprzedaż zorganizowanej część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT, ponieważ
    obejmuje zbycie wyodrębnionego organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie segmentu
    działalności (farmy wiatrowej) wraz ze wszystkimi elementami koniecznymi do
    prowadzenia tej działalności, zaś Nabywca zamierza tę działalność kontynuować. W
    rezultacie planowana przez Wnioskodawcę transakcja - zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT
    - nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Takie rozstrzygnięcie
    jest prawidłowe w świetle przepisów krajowych, prawa unijnego oraz utrwalonej praktyki
    organów podatkowych i orzecznictwa sądowego.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
    Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie
    sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;

      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.
    Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji
    podatkowej.