Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.447.2020.2.PB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-13
Teza: w zakresie ustalenia czy w sytuacji gdy Wnioskodawca uczestniczy w przyjętym Modelu Zwrotu Kosztów to otrzymana kwota Zwrotu Kosztów w Umowach z Dostawcami nie powoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu do opodatkowania, a w konsekwencji zapłacona przez Wnioskodawcę kwota Zwrotu Kosztów w Umowach ze Sklepami nie stanowi dla Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodu.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; podmiot-podmiot pośredniczący; promocja-akcja promocyjna; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 września 2020 r. (data wpływu 23 października 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w sytuacji gdy Wnioskodawca uczestniczy w przyjętym Modelu Zwrotu Kosztów to otrzymana kwota Zwrotu Kosztów w Umowach z Dostawcami nie powoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu do opodatkowania, a w konsekwencji zapłacona przez Wnioskodawcę kwota Zwrotu Kosztów w Umowach ze Sklepami nie stanowi dla Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 października 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w sytuacji gdy Wnioskodawca uczestniczy w przyjętym Modelu Zwrotu Kosztów to otrzymana kwota Zwrotu Kosztów w Umowach z Dostawcami nie powoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu do opodatkowania, a w konsekwencji zapłacona przez Wnioskodawcę kwota Zwrotu Kosztów w Umowach ze Sklepami nie stanowi dla Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Wnioskodawca”) jest polską spółką kapitałową będącą polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca należy do grupy kapitałowej „X” (dalej jako: „Grupa”) prowadzącej m.in. sieci sklepów detalicznych oraz współpracującej z tysiącami niezależnych partnerów w całej Polsce (zwanych dalej łącznie „Sklepy”).

Sklepy sprzedają towary (dalej: „Towar”) klientom detalicznym (najczęściej konsumentom). Sprzedawane klientom detalicznym Towary, Sklepy kupują zazwyczaj od sprzedawców z Grupy będących hurtowymi dystrybutorami Towarów (dalej: „Dystrybutorzy”). Dystrybutorzy kupują zaś Towary w ilościach hurtowych od dostawców, którzy najczęściej są ich producentami (dalej: „Dostawcy”). Może się też wyjątkowo zdarzyć, że Sklepy kupować będą Towar bezpośrednio od Dostawców, z tym że takie przypadki pozostają poza zakresem niniejszego wniosku.

Dostawcy współpracujący z podmiotami z Grupy są zainteresowani realizacją ogólnopolskich akcji promocyjnych (dalej: „Akcje Promocyjne”) w Sklepach za pomocą nowoczesnego systemu informatycznego. W związku z tym. Akcje Promocyjne będą realizowane w Sklepach za pomocą platformy X Data Cloud. Platforma przeznaczona jest do realizacji Akcji Promocyjnych skierowanych do klientów Sklepów, pozwalającej na większą wydajność i łatwiejszą weryfikację wyników Akcji Promocyjnych (dalej: „Platforma”). Wnioskodawca jako właściciel Platformy weźmie udział w tym projekcie. Jego rolą będzie m.in. administrowanie Platformą. Na Platformie Wnioskodawca będzie informować Sklepy o uzgodnionej z Dostawcami Akcji Promocyjnej, w której mogą uczestniczyć Sklepy mające dostęp do Platformy. W ramach takiej Akcji Promocyjnej Sklepy będą m.in. sprzedawać klientom detalicznym Towary pierwotnie pochodzące od Dostawców (a zatem zawierające najczęściej znak towarowy Dostawcy) po cenie nie wyższej niż maksymalna cena wskazana w danej Akcji Promocyjnej na Platformie. W takim przypadku Dostawcy będą zwracać Sklepom koszty związane ze sprzedażą Towaru po cenie nie wyższej niż maksymalna (tzw. cash-back). Model przeprowadzenia Akcji Promocyjnych zakłada, że Dostawcy nie mają żadnej bezpośredniej relacji handlowej i prawnej ze Sklepami w zakresie, którego dotyczy Akcja Promocyjna. W konsekwencji, w ramach Akcji Promocyjnej Wnioskodawca będzie pośredniczyć w przekazaniu przez Dostawców do Sklepów zwrotu kosztów związanych ze sprzedażą Towarów po cenie nie wyższej niż maksymalna (tzw. cash-back).

Model Akcji Promocyjnej będzie zatem wyglądał następująco:

Wnioskodawca na podstawie umów podpisanych z Dostawcami (dalej: „Umowy z Dostawcami”) będzie organizować Akcje Promocyjne w Sklepach i wobec tego zobowiąże się do podjęcia działań opisanych w pkt I poniżej oraz do podjęcia czynności opisanych poniżej w pkt II. W celu realizacji Akcji Promocyjnych w Sklepach Wnioskodawca, poza Umowami z Dostawcami, podpisuje również umowy ze Sklepami (dalej: „Umowy ze Sklepami”), na podstawie, których Sklepy zobowiązują się do wykonania działań opisanych w pkt III poniżej oraz do podjęcia czynności opisanych poniżej w pkt IV.

Zobowiązania pomiędzy podmiotami wynikające z modelu przeprowadzenia Akcji Promocyjnych prezentują się następująco:

1.  Wnioskodawca w Umowach z Dostawcami zobowiąże się m.in. do świadczenia za wynagrodzeniem działań polegających na:
    1.  realizacji danej Akcji Promocyjnej w Sklepach, w tym w szczególności:
    (i) spowodowania wykonania zobowiązań przez Sklepy m.in. sprzedaży Towarów zgodnie z warunkami promocji, (ii) przekazywania danych transakcyjnych otrzymanych od Sklepów w związku z realizacji Akcji Promocyjnych w Sklepach. Danymi transakcyjnymi są:
    
    *   dane paragonowe oraz
    *   dane magazynowe wyłącznie w zakresie Towarów wyprodukowanych na zlecenie spółki z Grupy, na które nałożono znak towarowy należący do spółki z Grupy albo Towary, które wprowadzane są do obrotu na terytorium Polski przez spółki z Grupy na zasadzie wyłączności i, na które nałożono, oprócz znaku towarowego producenta, znak towarowy należący do spółki z Grupy (dalej: „Dane Transakcyjne”);
    
    3.  podejmowaniu czynności marketingowych związanych z realizacją Akcji Promocyjnej w postaci informowania o Akcji Promocyjnej w poszczególnych Sklepach;
    4.  pośredniczeniu między Dostawcą a Sklepem w dokonaniu rozliczeń, o których mowa w pkt II poniżej, w tym wsparcie Dostawców w weryfikacji, czy Sklepy spełniły warunki do rozliczenia danej Akcji Promocyjnej. (zwanych łącznie „Działania na rzecz Dostawcy”).
2.  Wnioskodawca na podstawie Umów z Dostawcami będzie również pośredniczyć w zwrocie kosztów (tzw. cash-back) przez Dostawców na rzecz Sklepów, który to zwrot kosztów ma rekompensować Sklepom stratę (koszty), jaką poniosą sprzedając Towary po cenie nie wyższej niż maksymalna. Zwrot będzie następował w formule 1:1, tzn. całość kwoty otrzymanej od Dostawcy z tego tyłu, Wnioskodawca przekaże Sklepom. Kwoty te nie stanowią wynagrodzenia dla Wnioskodawcy za Działania na rzecz Dostawców (opisane w pkt I. powyżej) (dalej: „Zwrot Kosztów w Umowach z Dostawcami”).
3.  Sklepy w Umowach ze Sklepami zobowiązują się wobec Wnioskodawcy m.in. do realizacji działań polegających na:
    1.  uczestnictwie w promocjach w ramach Akcji Promocyjnych zgodnie z przyjętym regulaminem;
    2.  ekspozycji Towarów i materiałów komunikacyjnych, w sposób wskazany przez Dostawcę a zakomunikowany przez Wnioskodawcę, dotyczących danej promocji w ramach Akcji Promocyjnych;
    3.  udostępnieniu Danych Transakcyjnych;
    4.  udzieleniu Wnioskodawcy upoważnienia do korzystania, przetwarzania i udostępniania Danych Transakcyjnych w celach weryfikacji i rozliczenia promocji w ramach Akcji Promocyjnych oraz dokonywania analiz sprzedaży Towarów zgodnie z przyjętym regulaminem;
    5.  wykonaniu pozostałych zobowiązań na podstawie Umowy ze Sklepem, w tym regulaminu do niej; (zwanych łącznie „Działania na rzecz Wnioskodawcy”).
4.  Wnioskodawca na podstawie Umów ze Sklepami zobowiązuje się wobec Sklepów do przekazania jako pośrednik zwrotu kosztów od Dostawców dla Sklepów, który ma rekompensować Sklepom stratę (koszty), jaką poniosą sprzedając Towary po cenie nie wyższej niż maksymalna, pod warunkiem, że promocja organizowana w ramach Akcji Promocyjnych obejmuje takie zobowiązanie Sklepów (dalej: „Zwrot Kosztów w Umowach ze Sklepami”).

W zamian za Działania na rzecz Dostawcy oraz Działania na rzecz Wnioskodawcy, które zostały opisane w pkt I i III powyżej, wypłacane będzie wynagrodzenie przez odpowiednio: Dostawcę oraz Wnioskodawcę.

Natomiast w ramach zobowiązania do Zwrotu Kosztów w Umowach z Dostawcami oraz do Zwrotu Kosztów w Umowach ze Sklepami, o którym mowa w pkt II i IV kwoty wypłacane przez Dostawców do Wnioskodawcy i w dalszej kolejności przez Wnioskodawcę do Sklepów tytułem Zwrotu Kosztów nie stanowią wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy lub odpowiednio Sklepom z tytułu jakiegokolwiek odrębnego świadczenia, w szczególności nie stanowią wynagrodzenia za działania realizowane w ramach punktu I oraz III. Wnioskodawca jedynie pośredniczy w przekazywaniu przez Dostawców na rzecz Sklepów zwrotu kosztów, które to koszty ponoszą te Sklepy sprzedając Towary po cenie nie wyższej niż maksymalna. W tym zakresie Wnioskodawca działa w relacji z Dostawcą w swoim imieniu i na swoją rzecz.

Wnioskodawca za pomocą Platformy będzie umieszczał materiały cyfrowe dotyczące Akcji Promocyjnej do wyświetlenia w Aplikacji POS (czyli oprogramowaniu udostępnianym Sklepom, pozwalającym w szczególności na: wybór przez Sklep Akcji Promocyjnych realizowanych w danym Sklepie czy zbieranie danych transakcyjnych z kas rejestrujących sprzedaż w Sklepach). Następnie, po publikacji informacji o danej Akcji Promocyjnej w Aplikacji POS Sklepy będą miały możliwość przystąpienia do danej Akcji Promocyjnej. Informacja o Akcji Promocyjnej w Aplikacji POS będzie zawierała wskazanie Towaru, którego dotyczy, mechanizm aplikacji promocyjnej, cenę maksymalną Towaru, jeżeli została określona przez Dostawcę, okres trwania promocji i informację o lokalizacji regulaminu Akcji Promocyjnej w Aplikacji POS. Sklepy będą miały możliwość wzięcia udziału w Akcji Promocyjnej poprzez jej zaakceptowanie w Aplikacji POS. Następnie Wnioskodawca wyświetli daną Akcję Promocyjną dostępną w Sklepach w aplikacji B2C, (czyli aplikacji na systemy mobilne udostępnianej przez Dostawców klientom Sklepów), która będzie umożliwiała klientom Sklepów skorzystanie z organizowanej promocji w ramach Akcji Promocyjnych.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że nie będzie uczestniczyć w obrocie Towarem. Towary będące przedmiotem Akcji Promocyjnych będą sprzedawane w ramach mechanizmu sprzedaży przewidzianego przez Dostawców. Model ten zakłada prowadzenie sprzedaży Towarów do jednej ze spółek z Grupy (Dystrybutora), która następnie będzie odsprzedawała Towar do Sklepów, tak jak to zostało opisane powyżej. Przy czym, może się też zdarzyć, że Sklep wyjątkowo zakupi Towar bezpośrednio od Dostawców, z tym że takie przypadki pozostają poza zakresem niniejszego wniosku.

Wobec tego w ramach przyjętego modelu Akcji Promocyjnych strony Umów z Dostawcami oraz Umów ze Sklepami przyjmują, że:

1.  wykonywanie Działań na rzecz Dostawcy oraz Działań na rzecz Wnioskodawcy będzie dokonywane za wynagrodzeniem należnym Wnioskodawcy od Dostawców oraz Sklepom od Wnioskodawcy.
2.  w ramach Zwrotu Kosztów w Umowach z Dostawcami oraz Zwrotu Kosztów w Umowach ze Sklepami nie będzie realizowane żadne dodatkowe świadczenie, z tytułu którego wynagrodzeniem byłyby kwoty wypłacane w ramach Zwrotu Kosztów. Wnioskodawca będzie jedynie pośredniczyć w zwrocie kosztów przez Dostawców na rzecz Sklepów, którzy mają „sfinansować” Sklepom stratę, jaką poniosą sprzedając Towary po cenie nie wyższej niż maksymalna. Przyjęty, w ten sposób przez strony Umów z Dostawcami oraz strony Umów ze Sklepami model zwrotu kosztów („Model Zwrotu Kosztów”) prezentuje się następująco:

(i) Wnioskodawca na podstawie Umów z Dostawcami m.in. pośredniczy w zwrocie kosztów przez Dostawców na rzecz Sklepów. Zwrot kosztów ma „sfinansować” Sklepom stratę, którą poniosły sprzedając Towary po cenie nie wyższej niż cena maksymalna. Wnioskodawca będzie również informował Dostawców o utrzymywaniu w Sklepach cen maksymalnych sprzedawanych Towarów.

(ii) W konsekwencji, Wnioskodawca, na podstawie Umów ze Sklepami zobowiązuje się wobec Sklepów do zwrotu Sklepom, jako pośrednik, kosztów równych stracie, jaką poniosą sprzedając Towary po cenie nie wyższej niż cena maksymalna.

(iii) W przyjętym Modelu Zwrotu Kosztów Wnioskodawca pełni więc rolę pośrednika otrzymującego od Dostawców zwrot kosztów, który w tej samej wysokości przekazuje następnie do Sklepów. W schemacie tym działa on w swoim imieniu i na swoją rzecz.

(iv) Zgodnie z Modelem Zwrotu Kosztów strony Umów z Dostawcami oraz Umów ze Sklepami dokumentują opisany powyżej zwrot kosztów notami księgowymi. W odniesieniu do relacji Wnioskodawca - Sklep noty księgowe mogą nie być wystawiane przez Sklepy tylko przez Spółkę. Bowiem strony mogą przyjąć zasadę, że nota mogłaby być wystawiana przez Wnioskodawcę w imieniu i na rzecz Sklepów.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym gdy Wnioskodawca uczestniczy w przyjętym Modelu Zwrotu Kosztów to otrzymana kwota Zwrotu Kosztów w Umowach z Dostawcami nie powoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu do opodatkowania, a w konsekwencji zapłacona przez Wnioskodawcę kwota Zwrotu Kosztów w Umowach ze Sklepami nie stanowi dla Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodu?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 5)

Zdaniem Wnioskodawcy, gdy Wnioskodawca uczestniczy w przyjętym Modelu Zwrotu Kosztów to otrzymana kwota Zwrotu Kosztów w Umowach z Dostawcami nie powoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu do opodatkowania, a w konsekwencji zapłacona przez Wnioskodawcę kwota Zwrotu Kosztów w Umowach ze Sklepami nie stanowi dla Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodu.

W przepisie art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawy CIT”) ustawodawca wymienia katalog przysporzeń, które stanowią przychody w rozumieniu Ustawy CIT. W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1) i 2) Ustawy CIT przychodami są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe oraz wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz Spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

W konsekwencji, aby po stronie podatnika powstał przychód podatkowy musi on otrzymać (mieć postawioną do dyspozycji) wartość, która będzie zwiększała jego majątek. Inaczej mówiąc, przychodem dla podatnika (tut. Wnioskodawcy) może być jedynie faktyczne przysporzenie, które on uzyskuje. Wprawdzie ustawy o podatku dochodowym nie zawierają normatywnej definicji przychodu, jednak z uwagi na przedmiot opodatkowania oraz cel podatku dochodowego należy niewątpliwie uznać, iż przychodem są jedynie faktyczne przysporzenia po stronie podatnika, które mają rzeczywisty, trwały oraz definitywny charakter. Jeżeli natomiast podatnik uzyskuje świadczenie, które nie spełnia jednego z powyższych kryteriów, tj. na przykład nie stanowi rzeczywistego przysporzenia po stronie podatnika, gdyż podatnik działa jedynie jako pośrednik z uwagi na konieczność przekazania tych środków innemu podmiotowi, wówczas nie powstaje dla podatnika przychód podatkowy. Nie można bowiem mówić o faktycznym wzbogaceniu się podatnika, co jest niezbędne dla powstania przychodu podatkowego (a zatem przyrostu w majątku podatnika).

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w doktrynie prawa podatkowego, na przykład w komentarzu do Ustawy CIT, którego autorzy stwierdzają, iż: „przychód dla celów podatkowych powinien mieć charakter definitywny oraz jednoznacznie określony. (\`(...)\`) Reasumując, przychód jest to taka zmiana stanu majątkowego, u której podstaw leży zamiar uzyskania przysporzenia i zmiana ta powinna cechować się definitywnością, być określona co do kwoty (bądź w inny wiarygodny sposób wyceniona), a uzyskujący przychód powinien w rezultacie mieć możliwość rozporządzania nim jak właściciel” (G. Dźwigała, Z. Huszcz, P. Karwat, R. Krasnodębski, M. Ślifirczyk, F. Świtała, Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz, Warszawa 2007, s. 177).

W ten sam sposób pojęcie przychodu jest rozumiane w orzecznictwie sądów administracyjnych, na przykład Naczelny Sąd Administracyjny („NSA”) w wyroku z 27 listopada 2003 r., sygn. III SA 3382/02 jednoznacznie podkreślił, iż ,.zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 i 3 do przychodów zaliczyć można tylko takie wartości, które określają definitywny przyrost majątku podatnika”. W innym wyroku z dnia 14 maja 1998 r., sygn. SA/Sz 1305/97 NSA zaznaczył, iż: „z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem - jako źródłem dochodu - jest tylko taka wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Otrzymanymi pieniędzmi lub wartościami pieniężnymi są zatem w rozumienia art. 12 ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy tylko takie wartości, które powiększają aktywa majątkowe podatnika, a więc takie, którymi może on rozporządzać jak własnymi”. Podobnie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 30 października 2007 r., sygn. I SA/Wr 861/07. Warto również zaznaczyć, iż analogiczne podejście do uznania uzyskanego świadczenia za przysporzenie, a w konsekwencji za przychód podatkowy prezentuje Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 24 września 2009 r. sygn. IPPB3/423-474/09-2/GJ, oraz Naczelnik Urzędu Skarbowego w Łodzi w interpretacji z 17 stycznia 2006 r., sygn. ŁUS11-2-423/133/05/JB, a także Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 14 listopada 2007 r., sygn. nr ILPB3/423-506/08-2/EK pisząc, iż: „wskazać należy, iż o przychodzie można mówić wtedy, gdy następuje trwałe i definitywne przysporzenie majątkowe”.

Wobec tego, że Wnioskodawca będzie pośredniczyć w zwrocie kosztów przez Dostawców na rzecz Sklepów w związku z „finansowaniem” przez Dostawców straty, którą poniosą sprzedając Towary po cenie nie wyższej niż maksymalna (w celu realizacji Modelu Akcji Promocyjnych opisanego powyżej), w wyniku tego Wnioskodawca nie otrzymuje definitywnego przysporzenia. Otrzymywany zwrot kosztów od Dostawcy przekazuje następnie do Sklepów. Zatem po stronie Wnioskodawcy brak jest definitywnego przysporzenia majątkowego. Skoro Wnioskodawca nie może swobodnie dysponować kwotą otrzymanych zwrotów kosztów od Dostawcy, lecz jest zobowiązany je przekazać poszczególnych Sklepom, to środki te nie stanowią przychodu podatkowego dla Wnioskodawcy.

Jednocześnie, skoro otrzymane środki nie stanowią przychodu podatkowego, to również ich późniejsza wypłata przez Wnioskodawcę do Sklepów nie powinna stanowić dla Wnioskodawcy kosztu uzyskania przychodów. Skoro bowiem Wnioskodawca uczestnicząc w Modelu Zwrotu Kosztów opisanym w stanie faktycznym pośredniczy jedynie w zwrocie kosztów przez Dostawcę na rzecz Sklepu, to w konsekwencji przepływ tych środków przez Wnioskodawcę powinien być poza jego wynikiem podatkowym, tj. nie będzie stanowić przychodu podatkowego, ale nie będzie też Wnioskodawcy przysługiwało prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytuły przekazania (jako pośrednik) zwrotu kosztów na rzecz Sklepów. Brak przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy wynika zatem pośrednio z art. 12 ust. 4 pkt 6a Ustawy CIT, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Podsumowując, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód do opodatkowania, a w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie miał możliwości rozpoznania kosztów uzyskania przychodu z tytułu zwrotu kosztów Sklepom jako pośrednik.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 dalej: „updop”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W myśl art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Literalna wykładnia powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik powinien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, lub pomniejsza jego pasywa. Od zasady tej, w ściśle określonych przypadkach, wprowadzone zostały przez ustawodawcę wyjątki. Katalog przysporzeń, których nie zalicza się do przychodów podatkowych jest zamknięty i zawarto go w art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wskazać przy tym należy, że przychód w prawie podatkowym nie jest definiowany wynikowo (jako strata lub zysk podmiotu), a jako jakiekolwiek trwałe przysporzenie majątkowe, uzyskane poprzez przyrost aktywów lub zmniejszenie pasywów podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Kosztami uzyskania przychodów są zatem wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów.

Kosztami będą zarówno koszty uzyskania przychodów pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim) - jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach updop, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest polską spółką kapitałową będącą polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca należy do grupy kapitałowej prowadzącej m.in. sieci sklepów detalicznych oraz współpracującej z tysiącami niezależnych partnerów w całej Polsce. Sklepy sprzedają Towary klientom detalicznym (najczęściej konsumentom). Sprzedawane klientom detalicznym Towary, Sklepy kupują zazwyczaj od sprzedawców z Grupy będących hurtowymi dystrybutorami Towarów. Dystrybutorzy kupują zaś Towary w ilościach hurtowych od dostawców, którzy najczęściej są ich producentami. Dostawcy współpracujący z podmiotami z Grupy są zainteresowani realizacją ogólnopolskich Akcji Promocyjnych w Sklepach za pomocą nowoczesnego systemu informatycznego. W związku z tym. Akcje Promocyjne będą realizowane w Sklepach za pomocą Platformy, która przeznaczona jest do realizacji Akcji Promocyjnych skierowanych do klientów Sklepów, pozwalającej na większą wydajność i łatwiejszą weryfikację wyników Akcji Promocyjnych. Wnioskodawca jako właściciel Platformy weźmie udział w tym projekcie. Jego rolą będzie m.in. administrowanie Platformą. Na Platformie Wnioskodawca będzie informować Sklepy o uzgodnionej z Dostawcami Akcji Promocyjnej, w której mogą uczestniczyć Sklepy mające dostęp do Platformy. W ramach takiej Akcji Promocyjnej Sklepy będą m.in. sprzedawać klientom detalicznym Towary pierwotnie pochodzące od Dostawców (a zatem zawierające najczęściej znak towarowy Dostawcy) po cenie nie wyższej niż maksymalna cena wskazana w danej Akcji Promocyjnej na Platformie. W takim przypadku Dostawcy będą zwracać Sklepom koszty związane ze sprzedażą Towaru po cenie nie wyższej niż maksymalna (tzw. cash-back). Model przeprowadzenia Akcji Promocyjnych zakłada, że Dostawcy nie mają żadnej bezpośredniej relacji handlowej i prawnej ze Sklepami w zakresie, którego dotyczy Akcja Promocyjna. W konsekwencji, w ramach Akcji Promocyjnej Wnioskodawca będzie pośredniczyć w przekazaniu przez Dostawców do Sklepów zwrotu kosztów związanych ze sprzedażą Towarów po cenie nie wyższej niż maksymalna (tzw. cash-back).

Wnioskodawca nie będzie uczestniczyć w obrocie Towarem. Towary będące przedmiotem Akcji Promocyjnych będą sprzedawane w ramach mechanizmu sprzedaży przewidzianego przez Dostawców.

W ramach przyjętego modelu Akcji Promocyjnych strony Umów z Dostawcami oraz Umów ze Sklepami przyjmują, że:

1.  wykonywanie Działań na rzecz Dostawcy oraz Działań na rzecz Wnioskodawcy będzie dokonywane za wynagrodzeniem należnym Wnioskodawcy od Dostawców oraz Sklepom od Wnioskodawcy.
2.  w ramach Zwrotu Kosztów w Umowach z Dostawcami oraz Zwrotu Kosztów w Umowach ze Sklepami nie będzie realizowane żadne dodatkowe świadczenie, z tytułu którego wynagrodzeniem byłyby kwoty wypłacane w ramach Zwrotu Kosztów. Wnioskodawca będzie jedynie pośredniczyć w zwrocie kosztów przez Dostawców na rzecz Sklepów, którzy mają „sfinansować” Sklepom stratę, jaką poniosą sprzedając Towary po cenie nie wyższej niż maksymalna. Przyjęty, w ten sposób przez strony Umów z Dostawcami oraz strony Umów ze Sklepami model zwrotu kosztów („Model Zwrotu Kosztów”) prezentuje się następująco:
    *   Wnioskodawca na podstawie Umów z Dostawcami m.in. pośredniczy w zwrocie kosztów przez Dostawców na rzecz Sklepów. Zwrot kosztów ma „sfinansować” Sklepom stratę, którą poniosły sprzedając Towary po cenie nie wyższej niż cena maksymalna. Wnioskodawca będzie również informował Dostawców o utrzymywaniu w Sklepach cen maksymalnych sprzedawanych Towarów.
    *   W konsekwencji, Wnioskodawca, na podstawie Umów ze Sklepami zobowiązuje się wobec Sklepów do zwrotu Sklepom, jako pośrednik, kosztów równych stracie, jaką poniosą sprzedając Towary po cenie nie wyższej niż cena maksymalna.
    *   W przyjętym Modelu Zwrotu Kosztów Wnioskodawca pełni więc rolę pośrednika otrzymującego od Dostawców zwrot kosztów, który w tej samej wysokości przekazuje następnie do Sklepów. W schemacie tym działa on w swoim imieniu i na swoją rzecz.
    *   Zgodnie z Modelem Zwrotu Kosztów strony Umów z Dostawcami oraz Umów ze Sklepami dokumentują opisany powyżej zwrot kosztów notami księgowymi. W odniesieniu do relacji Wnioskodawca - Sklep noty księgowe mogą nie być wystawiane przez Sklepy tylko przez Spółkę. Bowiem strony mogą przyjąć zasadę, że nota mogłaby być wystawiana przez Wnioskodawcę w imieniu i na rzecz Sklepów.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w takim zakresie w jakim otrzymane przez Wnioskodawcę od Dostawców, kwoty zwrotu kosztów nie są mu należne, a więc co do których Wnioskodawca działa jako pośrednik, tj. podmiot uprawniony wyłącznie do otrzymania należności od Dostawców i ich przekazania Sklepom – kwoty te nie stanowią dla Spółki przychodu podatkowego bowiem ww. zdarzenie (zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego) nie jest związane z żadnym przysporzeniem majątkowym po stronie Wnioskodawcy, które można by ocenić jako uzyskanie realnej korzyści ekonomicznej. Zatem ww. kwota zwrotu kosztów przekazana Sklepom, nie stanowi przychodu podatkowego Wnioskodawcy. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że otrzymywane od Dostawców kwoty zwrotu kosztów nie są kwotami należnymi Spółce, tylko Sklepom, a zatem nie stanowią dla Wnioskodawcy definitywnego przysporzenia. W opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca pełni jedynie rolę pośrednika (przekaziciela) środków pieniężnych, otrzymującego od Dostawców zwrot kosztów, który w tej samej wysokości przekazuje następnie do Sklepów, bez prawa do faktycznego i swobodnego dysponowania nimi.

W świetle powyższego, za prawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy, iż w opisanym zdarzeniu przyszłym nie powstanie przychód do opodatkowania, a w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie miał możliwości rozpoznania kosztów uzyskania przychodu z tytułu zwrotu kosztów Sklepom jako pośrednik.

Należy zauważyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast w zakresie dotyczącym podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.