Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.786.2020.2.KOM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-10
Teza: Uznanie, że Wnioskodawca może traktować nieodpłatnie wydane dystrybutorom (odbiorcom) towary jako próbki, o których mowa w art. 7 ust. 7 ustawy, a tym samym nie ma obowiązku wykazania podatku VAT od przekazywanych nieodpłatnie próbek, oraz że nieodpłatne wydanie towarów nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a także w zakresie możliwości stosowania procedury uproszczonej do rozliczania podatku należnego i podatku naliczonego z tytułu importu towarów.
Słowa kluczowe: dostawa-nieodpłatna dostawa towarów; import-import towarów; opodatkowanie; podatek-podatek należny; podatek-podatek naliczony; procedura-procedura uproszczona; próbki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VII-art. 33

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2020 r. (data wpływu za pomocą platformy ePUAP 22 grudnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 lutego 2021 r. (data wpływu za pomocą platformy ePUAP 25 lutego 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 23 lutego 2021 r. znak 0114-KDIP1-1.4012.786.2020.1.KOM, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług:

*   **jest prawidłowe** - w zakresie uznania, że Wnioskodawca może traktować nieodpłatnie wydane dystrybutorom (odbiorcom) towary jako próbki, o których mowa w art. 7 ust. 7 ustawy, a tym samym nie ma obowiązku wykazania podatku VAT od przekazywanych nieodpłatnie próbek oraz że nieodpłatne wydanie towarów nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT,
*   **jest prawidłowe** - w zakresie możliwości stosowania procedury uproszczonej do rozliczania podatku należnego i podatku naliczonego z tytułu importu towarów.

UZASADNIENIE

W dniu 22 grudnia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że Wnioskodawca może traktować nieodpłatnie wydane dystrybutorom (odbiorcom) towary jako próbki, o których mowa w art. 7 ust. 7 ustawy, a tym samym nie ma obowiązku wykazania podatku VAT od przekazywanych nieodpłatnie próbek, oraz że nieodpłatne wydanie towarów nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a także w zakresie możliwości stosowania procedury uproszczonej do rozliczania podatku należnego i podatku naliczonego z tytułu importu towarów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest firmą handlową, istniejącą od ponad 20 lat. W ramach swojej działalności gospodarczej prowadzi hurtową sprzedaż towarów takich jak: aluminiowe systemy do drzwi przesuwnych, składanych, rozwieranych i przejściowych, profile wykończeniowe, systemy zabudowy oraz akcesoria meblowe.

Odbiorcami sprzedawanych towarów są zarówno krajowe, jak i zagraniczne inne firmy handlowe takie jak hurtownie z akcesoriami meblowymi, oferujące towary Wnioskodawcy do dalszej sprzedaży, ale również zdarzają się wśród odbiorców producenci, czyli firmy stolarskie i meblowe, produkujące meble i zabudowy wnętrz.

Odbiorcy hurtowi - hurtownie (dystrybutorzy) prowadzą dalszą odsprzedaż towarów sprzedawanych przez Wnioskodawcę, innym odbiorcom m.in. sklepom detalicznym, mniejszym zakładom stolarskim bądź producentom mebli lub innym odbiorcom detalicznym.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

W celu zwiększenia sprzedaży swoich towarów Wnioskodawca prowadzi działania marketingowe, polegające między innymi na przekazywaniu nieodpłatnie swoich towarów odbiorcom hurtowym, które następnie poprzez tych odbiorców są dalej przekazywane - również nieodpłatnie - wspomnianym wcześniej ich odbiorcom detalicznym. Warunkiem nieodpłatnego przekazania towarów jest, iż te towary mają zachować obrędowanie Wnioskodawcy (logo, nazwę), tak aby były utożsamiane z marką Wnioskodawcy.

Intencją Wnioskodawcy jest wyłącznie chęć przekonania ostatecznego odbiorcy detalicznego, który jednak nie jest bezpośrednim klientem Wnioskodawcy, do danych towarów tak, aby zechciał z nich skorzystać i je nabywać.

W związku z tym, że odbiorcy towarów Wnioskodawcy posiadają większe ilości odbiorców detalicznych, jak również dążą do pozyskania nowych klientów, Wnioskodawca przekazuje nieodpłatnie większe partie swoich towarów, jedynie w celach marketingowych.

Należy podkreślić, iż nie są to pojedyncze towary, bo trafiałyby tylko do niewielkiego grona zainteresowanych nabywców towarami Wnioskodawcy, co mijało by się z podstawowym celem działań promocyjnych w postaci zwiększenia sprzedaży towarów, czyli opodatkowanej działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Działania Wnioskodawcy prowadzone samodzielnie oraz wespół z odbiorcami hurtowymi prowadzą do pozyskania nowych nabywców, oraz zainteresowania dotychczasowych nabywców nowo wprowadzanymi do sprzedaży towarami Wnioskodawcy.

Wartość jednostkowa przekazywanych nieodpłatnie towarów przekracza 10 zł, a łączna wartość w roku przekracza 100 zł, stąd nie mogą być uznane za prezenty o małej wartości w rozumieniu art. 7 ust. 4 ustawy VAT.

Przekazywane przez Wnioskodawcę towary na rzecz jego odbiorców (dystrybutorów) w ocenie Wnioskodawcy nie mają dla nich wartości konsumpcyjnej lub też użytkowej i nie mogą służyć odsprzedaży. Towary nie są przekazywane na potrzeby własne odbiorców, (chyba, że są to nowo wprowadzone do dystrybucji towary, wtedy są przekazane do sprawdzenia i testowania przez tego odbiorcę, aby poznać jego cechy użytkowe, funkcjonalne i zastosowanie), lecz w celu prowadzenia różnorodnych działań promocyjnych i reklamowych w ich punktach sprzedaży, takich jak: dbałość o stałą ekspozycję towarów Wnioskodawcy, dekoracje witryn i aranżację miejsc promocyjnych, specjalne akcje eventowe.

Wnioskodawca nie przekazuje swoich towarów bezpośrednio konsumentom ostatecznym. Wnioskodawca wspólnie i w porozumieniu ze sprzedawcami hurtowymi organizuje też często na terenie ich punktów sprzedaży różne akcje promocyjne z wykorzystaniem swoich towarów.

Jeszcze raz podkreślenia wymaga, iż przekazywane nieodpłatnie przez Wnioskodawcę towary nie są przeznaczone do dalszej sprzedaży, lecz mają służyć jedynie zaprezentowaniu właściwości użytkowych oferowanych towarów.

Przekazywane nieodpłatnie przez Wnioskodawcę towary w celach promocyjnych opisanych powyżej są nabywane odpłatnie w drodze importu z rozliczeniem podatku VAT metodą uproszczoną poprzez rozliczenie zarówno podatku należnego, jak i podatku naliczonego od importu towarów w deklaracji VAT na podstawie art. 33a ustawy o VAT.

W nadesłanym do wniosku uzupełnieniu Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy o następujące informacje:

1.  Podstawową działalnością Wnioskodawcy jest sprzedaż hurtowa systemów do drzwi przesuwnych, składanych i rozwieranych oraz systemów do zabudowy garderób i profili wykończeniowych oraz akcesoriów meblowych. Wnioskodawca z każdego asortymentu sprzedawanych towarów przekazuje nieodpłatnie odbiorcom określone ilości towarów, w celu prowadzenia różnorodnych działań promocyjnych i reklamowych w punktach sprzedaży, takich jak dbałość o stałą ekspozycję towarów, dekoracje witryn sklepowych, aranżacje miejsc promocyjnych, wykonanie ekspozytorów i wzorników, demonstrowanie zastosowania i cech użytkowych towarów i specjalne akcje eventowe, a także do dalszego przekazania w formie próbek kolejnym nabywcom towarów w łańcuchu sprzedaży. Klient, aby zechciał nabywać dany towar musi przekonać się do tego towaru i wypróbować jego zastosowanie w zabudowach meblowych, poznać funkcjonalność i możliwości zastosowań. Ilość towarów przekazywanych nieodpłatnie uzależniona jest od potrzeb odbiorców jako dalszych dystrybutorów towarów Wnioskodawcy, takich jak:
    *   zmiana ekspozycji dystrybutora;
    *   zmiana ekspozycji w salonach meblowych i u stolarzy;
    *   pozyskiwania nowych klientów oraz wprowadzania na rynek nowych towarów (nowo wprowadzone towary wymagają nieodpłatnego przekazania większej ilości towarów z uwagi na brak rozeznania w możliwości ich zastosowania oraz cech użytkowych).
2.  Wnioskodawcy przysługuje, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia towarów lub ich części składowych.
3.  Przekazywane nieodpłatnie przez Wnioskodawcę na rzecz dystrybutorów towary pozwalają na ocenę cech i właściwości tych towarów w ich końcowej postaci, i reprezentują cechy produktu gotowego, służąc jako przykład zachowujący wszystkie istotne cechy charakterystyczne towaru, którego dotyczą.
4.  Przekazane nieodpłatnie towary są oznakowane logiem Wnioskodawcy, a także na opakowaniach przesyłanych towarów znajdują się informacje, że towar nie jest przeznaczony do dalszej odsprzedaży, natomiast na ekspozycji jest również oznaczony logiem Wnioskodawcy. Ponadto w regulaminie dla autoryzowanych partnerów handlowych znajduje się zapis, że wśród korzyści jakie otrzymują autoryzowani partnerzy, zostaną im przekazane próbki towarów z oznakowaniem „Próbka – towar nie do sprzedaży” w celu przedstawienia cech użytkowych i zastosowania towarów w zabudowach.
5.  Wnioskodawca nie posiada pozwoleń na stosowanie uproszczeń, nie posiada również statusu AEO. Odprawy celne dokonywane są przez kilka agencji celnych posiadających pozwolenie na stosowanie uproszczeń oraz status w zakresie uproszczeń oraz bezpieczeństwa i ochrony (AEOF).
6.  Wnioskodawca jest podatnikiem w myśl art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
7.  Wnioskodawca w celu korzystania z procedury uproszczonej przy imporcie towarów spełnia wszystkie warunki formalne, o których mowa w art. 33a ustawy o VAT, w tym złożył wszystkie niezbędne dokumenty, o których mowa w art. 33a ust. 2 i ust. 2a ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym, przekazane nieodpłatnie towary w większych ilościach swoim odbiorcom Wnioskodawca może traktować jako „próbki”, o których mowa w art. 7 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji na podstawie art. 7 ust. 3 tejże ustawy, nie wystąpi obowiązek wykazywania podatku VAT należnego od przekazywanych nieodpłatnie towarów jako próbek?
2.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym nieodpłatne wydanie kontrahentom towarów przez Wnioskodawcę podlega opodatkowaniu VAT?
3.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do rozliczenia zarówno podatku należnego, jak i podatku naliczonego od importu towarów, później przekazanych nieodpłatnie jako próbki, na warunkach wskazanych w art. 33a ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 2 ustawy o VAT za dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności: przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia oraz wszelkie inne darowizny, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Ustęp 3 art. 7 mówi, że przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.

Analizując ten zapis to wartość jednostkowa przekazywanych nieodpłatnie przez Wnioskodawcę towarów przekracza 10 zł, a łączna wartość w roku przekracza 100 zł, stąd nie mogą być uznane za prezenty o małej wartości w rozumieniu art. 7 ust. 4 ustawy VAT.

Pozostają kwestie niewątpliwie niepodważalne, że przekazane nieodpłatnie towary są próbkami i są przeznaczone na cele związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

Stosownie do art. 7 ust. 7 ustawy o VAT przez „próbkę”, o której mowa w ust. 3, rozumie się identyfikowalne jako próbka egzemplarz towaru lub jego niewielką ilość, które pozwalają na ocenę cech i właściwości towaru w jego końcowej postaci, przy czym ich przekazanie (wręczenie) przez podatnika:

*   ma na celu promocję tego towaru oraz
*   nie służy zasadniczo zaspokojeniu potrzeb odbiorcy końcowego w zakresie danego towaru, chyba że zaspokojenie potrzeb tego odbiorcy jest nieodłącznym elementem promocji tego towaru i ma skłaniać tego odbiorcę do zakupu promowanego towaru.

Analizując ww. przepis, to o uznaniu egzemplarza towaru jako próbki decydują determinanty wymienione ze spójnikiem „lub”, a mianowicie identyfikowalność towaru lub jego niewielka ilość oraz dwie grupy warunków, które powinny być spełnione dla uznania towaru za próbkę.

Pierwsza grupa tych warunków odnosi się do samych towarów (mających być próbkami), zaś druga grupa warunków dotyczy okoliczności przekazania tych towarów.

Identyfikowalność towaru w formie jego próbki, jest bądź są to takie egzemplarze towaru, które pozwolą na ocenę cech i właściwości towaru w jego końcowej postaci.

W tym miejscu należy przywołać interpretację indywidulaną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0112-KDIL3.4012.365.2020.2.WB z 25 sierpnia 2020 r. w której został przywołany wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 30 września 2010 r. sygn. C-581/08 w sprawie EMI Group Ltd v. The Commissioners for Her Majestys Revenue and Customs, gdzie Trybunał zdefiniował próbkę jako „egzemplarz okazowy produktu, mający na celu promocję jego sprzedaży i pozwalający na ocenę jego cech i właściwości bez wykorzystania końcowego innego niż nieodłącznie powiązane z takimi działaniami promocyjnymi. Prawo krajowe nie może ograniczyć tego pojęcia w sposób ogólny jedynie do egzemplarzy okazowych mających postać inną niż przeznaczona do sprzedaży lub jedynie do pierwszego z serii jednakowych egzemplarzy okazowych przekazywanych przez podatnika na rzecz tego samego odbiorcy bez uwzględnienia charakteru przedstawianego produktu oraz okoliczności gospodarczych właściwych dla każdej czynności przekazania egzemplarzy okazowych”.

Jeśli chodzi o identyfikowalność, to w przywołanej interpretacji stwierdzono, „że treść art. 7 ust. 7 ustawy nie wskazuje, aby „identyfikowalność” oznaczała umieszczenie na próbce napisu „próbka”. Zasadne jest więc uznanie, że towarem „identyfikowalnym jako próbka” jest taki towar, co do którego nie ma wątpliwości, że nie jest on towarem o przeznaczeniu handlowym, lecz właśnie próbką przekazywaną w celu promocyjnym.”

Natomiast druga determinanta „niewielka ilość” z uwagi na spójnik „lub” w zapisie przepisu ust. 7 jest nie dookreślona zgodnie z zasadami języka polskiego, czy jest warunkiem koniecznym do oddzielnego spełnienia czy też łącznie z identyfikowalnością towaru.

Niemniej przekazywane przez Wnioskodawcę nieodpłatnie towary jako próbki, pomimo że bezpośrednio przekazywane są jego klientom tzw. hurtowym w większych ilościach, to od nich do ostatecznego odbiorcy trafiają w niewielkich ilościach.

Ocena tego, jaka ilość towaru jest niewielka, powinna być dokonywana w kontekście rodzaju danego towaru. „Niewielka ilość” to taka, która na danym poziomie obrotu zasadniczo nie występuje jako przedmiot takiego obrotu.

Ocena tego, jaka ilość towaru jest niewielka, powinna być dokonywana także w kontekście poziomu obrotu, na jakim następuje przekazanie próbki. Dystrybucja może odbywać się na różnych szczeblach obrotu. Inaczej powinno być ocenione przekazanie próbki na etapie dystrybucji hurtowej - jak jest w przypadku Wnioskodawcy, a inaczej na etapie dalszej dystrybucji detalicznej realizowanej przez klientów Wnioskodawcy.

Wnioskodawca jako dystrybutor hurtowy przekazuje swoim kontrahentom (dystrybutorom detalicznym) takie ilości towaru jako próbek, które mogłyby zaspokoić jego zapotrzebowanie związane z dotarciem do klienta ostatecznego (konsumenta) i realizację celów promocji i zachęcenia do nabywania towarów sprzedawanych pod marką Wnioskodawcy.

Próbki są bowiem nieodłącznym elementem promocji sprzedaży danego towaru i mają skłaniać odbiorców ostatecznych w łańcuchu sprzedaży do zakupu promowanych towarów Wnioskodawcy. Istotne, jak nie najważniejsze, są cele przekazania (wręczenia) towarów, a mianowicie cel ich promocji oraz że zasadniczo nie służą zaspokojeniu potrzeb odbiorcy końcowego w zakresie danego towaru, chyba że zaspokojenie potrzeb tego odbiorcy jest nieodłącznym elementem promocji tego towaru i ma skłaniać tego odbiorcę do zakupu promowanego towaru.

Wnioskodawca jednoznacznie wskazuje, iż celem przekazania jest promocja sprzedawanych towarów i nie służą one w żaden sposób zaspokojeniu potrzeb odbiorcy końcowego w zakresie danego towaru. Przekazane towary służą przede wszystkim pokazaniu cech użytkowych towarów i zachęceniu ostatecznych konsumentów do ich nabycia.

Stolarze i hurtownie z przekazanych towarów Wnioskodawcy tworzą ekspozytory i wzorniki.

Cele Wnioskodawcy całkowicie się pokrywają ze stwierdzeniem Dyrektora KIS w przywołanej wcześniej interpretacji indywidualnej z 25 sierpnia 2020 r.:

„Istotna ze względu na uznanie danego przekazania towaru za próbkę jest także jego przyczyna, tj. czy intencją podatnika jest wyłącznie chęć dokonania przysporzenia po stronie obdarowanego, czy też chęć przekonania go do danych towarów, tak aby zechciał on z nich skorzystać lub je nabywać. Jeżeli chodzi zatem o próbki, należy pamiętać, że ich podstawowym celem nie jest zaspokojenie potrzeb konsumenta końcowego. Wydanie próbki nie może przybierać działań o charakterze handlowym.”

Reasumując, towary przekazywane nieodpłatnie przez Wnioskodawcę spełniają definicję próbki określonej w art. 7 ust. 7 ustawy VAT, a w konsekwencji na podstawie art. 7 ust. 3 tejże ustawy, Wnioskodawca nie ma obowiązku wykazywania podatku VAT należnego od przekazywanych nieodpłatnie próbek towarów.

Ad. 2

Przestawiając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należy przytoczyć stanowisko Dyrektora KIS zawarte w już przytaczanej interpretacji indywidualnej z 25 sierpnia 2020 r. odnośnie rozstrzygnięcia kwestii opodatkowania podatkiem VAT czynności nieodpłatnego przekazania towarów jako próbek, że „stosownym jest odwołanie się do założeń konstrukcyjnych podatku od towarów i usług. Otóż, u podstaw podatku VAT leży obciążenie tym podatkiem konsumpcji, co jest realizowane poprzez doliczanie go do ceny nabywanych przez konsumentów dóbr. Faktyczny ciężar podatku jest przerzucany na kolejnych nabywców, aby w końcu obciążyć ostatniego nabywcę – konsumenta, który nie uczestniczy już w tym systemie i nie ma możliwości dalszego przerzucenia podatku. Zatem podatek VAT obciąża konsumpcję danego towaru (lub usługi), przez którą należy rozumieć użycie nabytego towaru (lub usługi) w celu zaspokojenia jakiejkolwiek potrzeby konsumenta.”

Przekazywane przez Wnioskodawcę swoim kontrahentom towary nie mają dla nich wartości konsumpcyjnej lub nawet użytkowej i nie są przekazywane na potrzeby własne tych kontrahentów, lecz w celu prowadzenia różnorodnych działań promocyjnych i reklamowych w punktach sprzedaży, takich jak dbałość o stałą ekspozycję towarów, dekoracje witryn sklepowych, aranżacje miejsc promocyjnych, wykonanie ekspozytorów i wzorników, demonstrowanie zastosowania i cech użytkowych towarów i specjalne akcje eventowe.

Wnioskodawca w zasadzie nie przekazuje swoich towarów bezpośrednio konsumentom ostatecznym, a swoim kontrahentom.

Tym samym stwierdzić należy, że przekazanie towarów ma na celu dotarcie do potencjalnych klientów i przedstawienie im oferty sprzedaży towarów oferowanych przez Wnioskodawcę za pośrednictwem Kontrahentów. Oznacza to, że odbiorca wydawanych towarów nie odnosi żadnej korzyści konsumpcyjnej, nie jest też w wyniku dokonanej dostawy zaspokojona jakakolwiek jego potrzeba, ani też nie pojawia się wskutek tego przysporzenie majątkowe. Towary nie posiadają więc wartości konsumpcyjnej, użytkowej dla kontrahentów, którzy otrzymali je od Wnioskodawcy nieodpłatnie.

Uwzględniając powyższe wyjaśnienia, to pomimo tego, że przekazane towary nie stanowią prezentów o małej wartości (ich wartość jednostkowa przekracza 10 zł, a łączna wartość w roku przekracza 100 zł) w rozumieniu art. 7 ust. 4 ustawy VAT, to jednak spełniają pozostałe kryteria zawarte w art. 7 ust. 3 tej ustawy, odnoszące się do definicji próbek zgodnie z art. 7 ust. 7 ustawy o VAT i ich przekazanie następuje niewątpliwie na cele związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy jako podatnika VAT.

Stąd nie będzie miał zastosowania przepis art. 7 ust. 2 w związku z ust. 3 tego samego artykułu ustawy o VAT i nie mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 3

Wnioskodawca prowadzi sprzedaż towarów nabytych w drodze importu z rozliczeniem podatku VAT metodą uproszczoną poprzez rozliczenie zarówno podatku należnego, jak i podatku naliczonego od importu towarów w deklaracji VAT na podstawie art. 33a ustawy o VAT.

Wnioskodawca spełnia wszystkie warunki zawarte w art. 33a, aby jako podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny mógł rozliczyć kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów.

W momencie zgłoszenia celnego, jak i później przy rozliczaniu importu towarów w deklaracji VAT Wnioskodawca nie posiada jeszcze wiedzy jaka ilość towarów z danej partii importowanych towarów zostanie przekazana nieodpłatnie jako próbki towarów do działań marketingowych. Ponadto wśród warunków wymienionych w art. 33a nie jest wymieniony warunek o zdecydowaniu w momencie rozliczenia podatku o dalszym przeznaczeniu importowanych towarów.

Stąd po spełnieniu warunków określonych w art. 33a ustawy o VAT Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do rozliczenia zarówno podatku należnego, jak i podatku naliczonego od importu towarów od wszystkich towarów nabytych w drodze importu, niezależnie od późniejszego ich przeznaczenia do sprzedaży opodatkowanej, czy też przekazania nieodpłatnie jako próbki na cele związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy czym, na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Art. 7 ust. 3 ustawy stanowi, że przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.

Zgodnie z art. 7 ust. 4 ustawy, przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1.  łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;
2.  których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

Stosownie do art. 7 ust. 7 ustawy, przez próbkę, o której mowa w ust. 3, rozumie się identyfikowalne jako próbka egzemplarz towaru lub jego niewielką ilość, które pozwalają na ocenę cech i właściwości towaru w jego końcowej postaci, przy czym ich przekazanie (wręczenie) przez podatnika:

1.  ma na celu promocję tego towaru oraz
2.  nie służy zasadniczo zaspokojeniu potrzeb odbiorcy końcowego w zakresie danego towaru, chyba że zaspokojenie potrzeb tego odbiorcy jest nieodłącznym elementem promocji tego towaru i ma skłaniać tego odbiorcę do zakupu promowanego towaru.

Z treści przytoczonych przepisów wynika, że nieodpłatne przekazanie w celach promocyjno- reklamowych próbek, umożliwiających klientom (potencjalnym klientom) poznanie właściwości i efektów działania towarów oferowanych przez podatnika, a dzięki temu wychwycenie ich zalet lub wad oraz różnic w porównaniu z innymi produktami dostępnymi na rynku, stanowi przekazanie próbek i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy jednak zauważyć, że o uznaniu towaru za próbkę, obok innych przesłanek, decyduje brak charakteru handlowego przekazania, oceniany ze względu na ilość przekazywanych przez podatnika próbek. Kryteria te należy przy tym odnieść do próbek towarów przekazywanych przez podatnika danemu odbiorcy w danym okresie.

Warto w tym miejscu przywołać wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 30 września 2010 r. sygn. C-581/08 w sprawie EMI Group Ltd v. The Commissioners for Her Majestys Revenue and Customs, gdzie Trybunał zdefiniował próbkę jako „egzemplarz okazowy produktu, mający na celu promocję jego sprzedaży i pozwalający na ocenę jego cech i właściwości bez wykorzystania końcowego innego niż nieodłącznie powiązane z takimi działaniami promocyjnymi. Prawo krajowe nie może ograniczyć tego pojęcia w sposób ogólny jedynie do egzemplarzy okazowych mających postać inną niż przeznaczona do sprzedaży lub jedynie do pierwszego z serii jednakowych egzemplarzy okazowych przekazywanych przez podatnika na rzecz tego samego odbiorcy bez uwzględnienia charakteru przedstawianego produktu oraz okoliczności gospodarczych właściwych dla każdej czynności przekazania egzemplarzy okazowych”.

Jednocześnie przy rozważeniu, czy określone czynności wykonywane przez Wnioskodawcę stanowią „przekazanie próbek towarów” należy uwzględnić wszystkie istotne okoliczności. W ramach przeprowadzenia takiej analizy istotne jest przeanalizowanie odbiorców, którzy otrzymują towary w charakterze próbek, jak również cech fizycznych przedmiotowych towarów.

W świetle przywołanych uregulowań, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – co do zasady – podlega każde nieodpłatne przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Wyjątek stanowi przekazanie towarów stanowiących zdefiniowane w art. 7 ust. 4 ustawy prezenty o małej wartości lub próbki, o których mowa w art. 7 ust. 7 ustawy.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest firmą handlową, która w ramach swojej działalności gospodarczej prowadzi hurtową sprzedaż towarów takich jak: aluminiowe systemy do drzwi przesuwnych, składanych, rozwieranych i przejściowych, profile wykończeniowe, systemy zabudowy oraz akcesoria meblowe. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

Odbiorcami sprzedawanych towarów są zarówno krajowe, jak i zagraniczne inne firmy handlowe takie jak hurtownie z akcesoriami meblowymi, oferujące towary Wnioskodawcy do dalszej sprzedaży, ale również zdarzają się wśród odbiorców producenci, czyli firmy stolarskie i meblowe, produkujące meble i zabudowy wnętrz.

Odbiorcy hurtowi - hurtownie (dystrybutorzy) prowadzą dalszą odsprzedaż towarów sprzedawanych przez Wnioskodawcę, innym odbiorcom m.in. sklepom detalicznym, mniejszym zakładom stolarskim bądź producentom mebli lub innym odbiorcom detalicznym.

W celu zwiększenia sprzedaży swoich towarów Wnioskodawca prowadzi działania marketingowe, polegające m.in. na przekazywaniu nieodpłatnie swoich towarów odbiorcom hurtowym, które następnie poprzez tych odbiorców są dalej przekazywane - również nieodpłatnie - wspomnianym wcześniej ich odbiorcom detalicznym. Warunkiem nieodpłatnego przekazania towarów jest, iż te towary mają zachować obrędowanie Wnioskodawcy (logo, nazwę), tak aby były utożsamiane z marką Wnioskodawcy. Intencją Wnioskodawcy jest wyłącznie chęć przekonania ostatecznego odbiorcy detalicznego, który jednak nie jest bezpośrednim klientem Wnioskodawcy, do danych towarów tak, aby zechciał z nich skorzystać i je nabywać.

W związku z tym, że odbiorcy towarów Wnioskodawcy posiadają większe ilości odbiorców detalicznych, jak również dążą do pozyskania nowych klientów, Wnioskodawca przekazuje nieodpłatnie większe partie swoich towarów, jedynie w celach marketingowych.

Należy podkreślić, iż nie są to pojedyncze towary, bo trafiałyby tylko do niewielkiego grona zainteresowanych nabywców towarami Wnioskodawcy, co mijało by się z podstawowym celem działań promocyjnych w postaci zwiększenia sprzedaży towarów, czyli opodatkowanej działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Wnioskodawca z każdego asortymentu sprzedawanych towarów przekazuje nieodpłatnie odbiorcom określone ilości towarów, w celu prowadzenia różnorodnych działań promocyjnych i reklamowych w punktach sprzedaży, takich jak dbałość o stałą ekspozycję towarów, dekoracje witryn sklepowych, aranżacje miejsc promocyjnych, wykonanie ekspozytorów i wzorników, demonstrowanie zastosowania i cech użytkowych towarów i specjalne akcje eventowe, a także do dalszego przekazania w formie próbek kolejnym nabywcom towarów w łańcuchu sprzedaży. Klient, aby zechciał nabywać dany towar musi przekonać się do tego towaru i wypróbować jego zastosowanie w zabudowach meblowych, poznać funkcjonalność i możliwości zastosowań. Ilość towarów przekazywanych nieodpłatnie uzależniona jest od potrzeb odbiorców jako dalszych dystrybutorów towarów Wnioskodawcy, takich jak:

*   zmiana ekspozycji dystrybutora;
*   zmiana ekspozycji w salonach meblowych i u stolarzy;
*   pozyskiwania nowych klientów oraz wprowadzania na rynek nowych towarów (nowo wprowadzone towary wymagają nieodpłatnego przekazania większej ilości towarów z uwagi na brak rozeznania w możliwości ich zastosowania oraz cech użytkowych).

Działania Wnioskodawcy prowadzone samodzielnie oraz wespół z odbiorcami hurtowymi prowadzą do pozyskania nowych nabywców, oraz zainteresowania dotychczasowych nabywców nowo wprowadzanymi do sprzedaży towarami Wnioskodawcy.

Wartość jednostkowa przekazywanych nieodpłatnie towarów przekracza 10 zł, a łączna wartość w roku przekracza 100 zł.

Przekazywane przez Wnioskodawcę towary na rzecz jego odbiorców (dystrybutorów) w ocenie Wnioskodawcy nie mają dla nich wartości konsumpcyjnej lub też użytkowej i nie mogą służyć odsprzedaży. Towary nie są przekazywane na potrzeby własne odbiorców, (chyba, że są to nowo wprowadzone do dystrybucji towary, wtedy są przekazane do sprawdzenia i testowania przez tego odbiorcę, aby poznać jego cechy użytkowe, funkcjonalne i zastosowanie), lecz w celu prowadzenia różnorodnych działań promocyjnych i reklamowych w ich punktach sprzedaży, takich jak: dbałość o stałą ekspozycję towarów Wnioskodawcy, dekoracje witryn i aranżację miejsc promocyjnych, specjalne akcje eventowe.

Wnioskodawca nie przekazuje swoich towarów bezpośrednio konsumentom ostatecznym. Wnioskodawca wspólnie i w porozumieniu ze sprzedawcami hurtowymi organizuje też często na terenie ich punktów sprzedaży różne akcje promocyjne z wykorzystaniem swoich towarów.

Przekazywane nieodpłatnie przez Wnioskodawcę towary nie są przeznaczone do dalszej sprzedaży, lecz mają służyć jedynie zaprezentowaniu właściwości użytkowych oferowanych towarów.

W pierwszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania, czy Spółka może traktować nieodpłatne wydanie towarów z logo i nazwą Wnioskodawcy, w większych ilościach swoim odbiorcom jako próbki, o których mowa w art. 7 ust. 7 ustawy, a tym samym, czy Spółka na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy nie ma obowiązku wykazania podatku VAT od przekazywanych nieodpłatnie ww. próbek.

Aby odpowiedzieć na wątpliwości Wnioskodawcy należy dokonać analizy, czy przekazanie opisanych we wniosku towarów, w opisanych we wniosku okolicznościach, może być uznane za przekazanie próbek w rozumieniu art. 7 ust. 7 ustawy.

Przy rozważeniu, czy określone czynności wykonywane przez Wnioskodawcę stanowią „przekazanie próbek towarów” należy uwzględnić wszystkie istotne okoliczności.

Konfrontując wymienione wyżej warunki z okolicznościami przedstawionymi we wniosku należy zauważyć, że brak spełnienia chociażby jednego spośród stawianych przez ustawodawcę warunków względem „próbki”, przekreśla możliwość spełnienia definicji zawartej w art. 7 ust. 7 ustawy. Ustawodawca sformułował kilka warunków, przy czym jedne z nich odnoszą się do ilości, sposobu oznaczenia, oraz cech i właściwości towaru, a inne określają cel jaki ma towarzyszyć przekazaniu (wręczeniu) ich przez podatnika.

W przedmiotowej sprawie, zdaniem tut. Organu, zostały spełnione wszystkie przesłanki ww. artykułów zawierające definicję „próbki”.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że treść art. 7 ust. 7 ustawy nie wskazuje, aby „identyfikowalność” oznaczała umieszczenie na próbce napisu „próbka”. Zasadne jest więc uznanie, że towarem „identyfikowalnym jako próbka” jest taki towar, co do którego nie ma wątpliwości, że nie jest on towarem o przeznaczeniu handlowym, lecz właśnie próbką przekazywaną w celu promocyjnym. W przedmiotowej sprawie jednakże Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że przekazywane nieodpłatnie przez Wnioskodawcę na rzecz dystrybutorów towary są oznakowane logiem Wnioskodawcy, a także na opakowaniach przesyłanych towarów znajdują się informacje, że towar nie jest przeznaczony do dalszej odsprzedaży, natomiast na ekspozycji jest również oznaczony logiem Wnioskodawcy. Ponadto w regulaminie dla autoryzowanych partnerów handlowych znajduje się zapis, że wśród korzyści jakie otrzymują autoryzowani partnerzy, zostaną im przekazane próbki towarów z oznakowaniem „Próbka – towar nie do sprzedaży” w celu przedstawienia cech użytkowych i zastosowania towarów w zabudowach. Tym samym przesłanka „identyfikowalności” towaru jako próbka w przedmiotowej sprawie jest spełniona, bowiem przedmiotowe towary nie mają przeznaczenia handlowego.

Następnie podkreślenia wymaga fakt, że próbka reprezentuje cechy produktu gotowego, a zatem, aby mogła służyć jako przykład musi zachować wszystkie istotne cechy charakterystyczne substancji lub towarów, których dotyczy. Podkreślić należy, że co do zasady przedmiotu będącego w stanie w całości zaspokoić potrzeby konsumenta związane z danym produktem nie można uważać za próbkę. W omawianej sprawie Wnioskodawca wskazał, że przekazywane towary pozwalają na ocenę cech i właściwości tych towarów w ich końcowej postaci, i reprezentują cechy produktu gotowego, służąc jako przykład zachowujący wszystkie istotne cechy charakterystyczne towaru, którego dotyczą, tym samym wprost wypełniają kolejną przesłankę, o której mowa w art. 7 ust. 7 ustawy.

Istotna ze względu na uznanie danego przekazania towaru za próbkę jest także przyczyna tego przekazania, tj. czy intencją podatnika jest wyłącznie chęć dokonania przysporzenia po stronie obdarowanego czy też chęć przekonania go do danych towarów, tak aby zechciał on z nich skorzystać lub je nabywać. Jeżeli chodzi zatem o próbki, należy pamiętać, że ich podstawowym celem nie jest zaspokojenie potrzeb konsumenta końcowego. Wydanie próbki nie może przybierać działań o charakterze handlowym.

W omawianej sytuacji Wnioskodawca wskazuje, że przekazywane towary na rzecz jego odbiorców (dystrybutorów) w ocenie Wnioskodawcy nie mają dla nich wartości konsumpcyjnej lub też użytkowej i nie mogą służyć odsprzedaży. Towary nie są przekazywane na potrzeby własne odbiorców, (chyba, że są to nowo wprowadzone do dystrybucji towary, wtedy są przekazane do sprawdzenia i testowania przez tego odbiorcę, aby poznać jego cechy użytkowe, funkcjonalne i zastosowanie), lecz w celu prowadzenia różnorodnych działań promocyjnych i reklamowych w ich punktach sprzedaży, takich jak: dbałość o stałą ekspozycję towarów Wnioskodawcy, dekoracje witryn i aranżację miejsc promocyjnych, specjalne akcje eventowe. Towary te mają służyć jedynie zaprezentowaniu właściwości użytkowych oferowanych towarów. Wnioskodawca nie przekazuje swoich towarów bezpośrednio konsumentom ostatecznym. Wnioskodawca wspólnie i w porozumieniu ze sprzedawcami hurtowymi organizuje też często na terenie ich punktów sprzedaży różne akcje promocyjne z wykorzystaniem swoich towarów. Intencją Wnioskodawcy jest wyłącznie chęć przekonania ostatecznego odbiorcy detalicznego, który jednak nie jest bezpośrednim klientem Wnioskodawcy, do danych towarów tak, aby zechciał z nich skorzystać i je nabywać. Działania Wnioskodawcy prowadzone samodzielnie oraz wespół z odbiorcami hurtowymi prowadzą do pozyskania nowych nabywców, oraz zainteresowania dotychczasowych nabywców nowo wprowadzanymi do sprzedaży towarami Wnioskodawcy.

Zatem, towary opisane we wniosku nieodpłatnie wydawane przez Wnioskodawcę jego odbiorcom (dystrybutorom) spełniają przesłanki umożliwiające potraktowanie ich za próbkę/próbki w rozumieniu art. 7 ust. 7 ustawy.

Skoro zatem przekazanie towarów Wnioskodawcy ma na celu ocenę ich użyteczności przez dystrybutora, a potem kolejnego nabywcę w łańcuchu sprzedaży i w konsekwencji ma zachęcić do zakupu produktów Wnioskodawcy, a także ma zmotywować dystrybutorów do kolportażu towaru pochodzącego od Wnioskodawcy na szerszą skalę, a ich podstawowym celem nie jest zaspokojenie potrzeb odbiorcy końcowego - to nieodpłatne przekazanie towarów spełniających definicję próbki, zgodnie z art. 7 ust. 7 ustawy, nie podlega/nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji powyższego, należy wskazać, że nieodpłatne przekazanie przez Spółkę na rzecz odbiorców/dystrybutorów określonych produktów Wnioskodawcy w postaci próbek nie stanowi/nie będzie stanowiło dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 7 ust. 3 w zw. z art. 7 ust. 7 ustawy, a tym samym Wnioskodawca nie jest/nie będzie zobowiązany do naliczenia należnego podatku od towarów i usług w momencie nieodpłatnego przekazania ww. towarów.

Przechodząc natomiast do rozstrzygnięcia kwestii opodatkowania podatkiem VAT czynności nieodpłatnych wydań towarów, o których mowa we wniosku, takich jak wzory systemów do drzwi przesuwnych, składanych i rozwieranych oraz systemów do zabudowy garderób i profili wykończeniowych oraz akcesoriów meblowych, należy wskazać, że skoro Wnioskodawca, jak stwierdzono powyżej, przekazuje dystrybutorom nieodpłatnie próbki w rozumieniu art. 7 ust. 7 ustawy, to takie nieodpłatne wydanie określonej ilości egzemplarzy każdego asortymentu ze sprzedawanych towarów niemających dla dystrybutorów (odbiorców) i potencjalnych nabywców wartości konsumpcyjnej ani też użytkowej, nie podlega/nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 2 ustawy.

W opisanej sytuacji z uwagi na zastosowanie art. 7 ust. 3 w zw. z art. 7 ust. 7 ustawy Wnioskodawca nie jest/nie będzie zobowiązany do naliczenia należnego podatku od towarów i usług w momencie nieodpłatnego przekazania tych towarów dystrybutorom.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pyt. 1-2 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do możliwości stosowania przez Wnioskodawcę procedury uproszczonej do rozliczania podatku należnego i podatku naliczonego z tytułu importu towarów należy zauważyć, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. import towarów na terytorium kraju.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega określona czynność, tj. import towarów, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem jej świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (z zastrzeżeniem art. 2a).

Przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej (art. 2 pkt 7 ustawy).

Zgodnie z art. 26a ust. 1 ustawy - miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej.

Zgodnie z powyższą definicją rozpoznanie importu towarów wynika z czynności faktycznej, tj. przywozu towaru. Dla zaistnienia importu nie ma znaczenia cel przywozu, warunki formalne bądź stosunek prawny, w ramach którego dokonano przywozu towarów.

Artykuł 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy - podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

Zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 1b, są obowiązani do obliczenia i wykazania w:

1.  zgłoszeniu celnym albo
2.  rozliczeniu zamknięcia, o którym mowa w art. 175 rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego (Dz.Urz.UE.L 343 z 29.12.2015, str. 1, z późn. zm.), zwanego dalej „rozporządzeniem 2015/2446”, w przypadkach, o których mowa w art. 324 lub art. 325 rozporządzenia 2015/2447

\- kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, z zastrzeżeniem art. 33b.

Jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym lub w rozliczeniu zamknięcia kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celno-skarbowego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości (art. 33 ust. 2 ustawy).

Po przyjęciu zgłoszenia celnego lub po przedstawieniu rozliczenia zamknięcia podatnik może wystąpić z wnioskiem do naczelnika urzędu celno-skarbowego o wydanie decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości (art. 33 ust. 3 ustawy).

Szczególne zasady wymiaru i poboru podatku w imporcie towarów wiążą się ze specyfiką importu jako czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Przede wszystkim należy podkreślić, że obowiązek zapłaty podatku z tytułu importu towarów ciąży na osobach przywożących towary, bez względu na to, czy są one podatnikami w rozumieniu art. 15 ustawy czy też nie. W konsekwencji każdy podmiot importujący towary obowiązany jest uiścić podatek z tytułu importu towarów, ponieważ w tym przypadku podatek obciąża czynność faktyczną, jaką jest przywóz towarów.

Podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny może rozliczyć kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów (art. 33a ust. 1 ustawy).

Zgodnie z art. 33a ust. 2 ustawy przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem:

1.  przedstawienia przez podatnika naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, wydanych nie wcześniej niż 6 miesięcy przed dokonaniem importu:
    1.  zaświadczeń o braku zaległości we wpłatach należnych składek na ubezpieczenie społeczne oraz we wpłatach poszczególnych podatków stanowiących dochód budżetu państwa, przekraczających odrębnie z każdego tytułu, w tym odrębnie w każdym podatku, odpowiednio 3% kwoty należnych składek i należnych zobowiązań podatkowych w poszczególnych podatkach; udział zaległości w kwocie składek lub podatku ustala się w stosunku do kwoty należnych wpłat za okres rozliczeniowy, którego dotyczy zaległość,
    2.  potwierdzenia zarejestrowania podatnika jako podatnika VAT czynnego;
2.  (uchylony),
3.  dokonywania zgłoszeń celnych przez przedstawiciela bezpośredniego lub pośredniego w rozumieniu przepisów celnych.

W przypadku, gdy zgłoszenie celne dotyczące towarów, o których mowa w ust. 1, jest dokonywane przez przedstawiciela pośredniego w rozumieniu przepisów celnych, uprawnienie, o którym mowa w ust. 1, przysługuje podatnikowi, na rzecz którego jest składane zgłoszenie celne. Przepisy ust. 2-3 stosuje się odpowiednio (art. 33a ust. 5 ustawy).

W myśl art. 33a ust. 7 ustawy, podatnik, który wybrał rozliczenie podatku należnego z tytułu importu towarów na zasadach określonych w ust. 1 i nie rozliczył tego podatku w całości lub w części na tych zasadach, traci prawo do rozliczania podatku w deklaracji podatkowej w odniesieniu do kwoty podatku należnej z tytułu importu towarów, której nie rozliczył w deklaracji podatkowej. Podatnik jest obowiązany do zapłaty kwoty podatku wraz z odsetkami naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu do poboru kwoty należności celnych przywozowych wynikających z długu celnego.

Zgodnie z art. 33a ust. 8 i ust. 8a ustawy , w przypadku gdy zgłoszenie celne dotyczące towarów, o których mowa w ust. 1, jest dokonywane przez przedstawiciela bezpośredniego lub pośredniego w rozumieniu przepisów celnych, przepis ust. 7 stosuje się odpowiednio, z tym że obowiązek zapłaty kwoty podatku wraz z odsetkami ciąży solidarnie na podatniku oraz na działającym na jego rzecz przedstawicielu.

Obowiązek zapłaty kwoty podatku wraz z odsetkami, o którym mowa w ust. 8, nie ciąży na przedstawicielu, który działa na rzecz podatnika:

1.  o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2, posiadającego status upoważnionego przedsiębiorcy w rozumieniu art. 38 unijnego kodeksu celnego lub
2.  który posiada pozwolenie na stosowanie uproszczenia, o którym mowa w art. 166 oraz art. 182 unijnego kodeksu celnego.

Przywołane wyżej regulacje pozwalają na zastosowanie mechanizmu rozliczania podatku od importu towarów w ramach deklaracji podatkowej tylko w razie łącznego spełnienia określonych w ustawie warunków. Warunki te można podzielić na następujące grupy:

*   po pierwsze – są one związane z dopełnieniem określonych formalności celnych (dokonywanie importu towarów w ramach określonej procedury celnej);

*   po drugie – są one związane z koniecznością przedstawienia określonych dokumentów organowi celnemu, przed którym dokonywane są formalności związane z importem towarów.

Z dniem 1 października 2020 r. został uchylony art. 33a ust. 6 ustawy, który przewidywał, że podatnik jest obowiązany do przedstawienia naczelnikowi urzędu celno-skarbowego dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów.

Przepis art. 33a ustawy umożliwia importerom będącym podatnikami rozliczenie podatku należnego od importu towarów na zasadach analogicznych do rozliczenia podatku od importu usług i wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów - a zatem poprzez ujęcie kwot podatku należnego i naliczonego w deklaracji podatkowej. Innymi słowy, ustawa pozwala podatnikowi na uniknięcie określonej w art. 33 ust. 4 ustawy konieczności zapłacenia podatku w terminie 10 dni, co oznacza konieczność zamrożenia określonych kwot na kilkadziesiąt dni (a czasem i dłużej, jeżeli podatnik w deklaracji podatkowej wykazuje nadwyżkę podatku naliczonego do przeniesienia na kolejne okresy rozliczeniowe). Na podstawie omawianego przepisu uprawniony podatnik może rozliczyć podatek od importu towarów w okresowej deklaracji podatkowej. Istotą uproszczenia jest więc umożliwienie takiemu podatnikowi rozliczenia podatku jedynie poprzez wykazanie kwot podatku w deklaracji podatkowej. Zgodnie z zamiarem ustawodawcy podatek ten wykazany powinien być jednocześnie jako podatek należny i naliczony (podlegający odliczeniu na zasadach ogólnych).

Należy w tym miejscu wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi:

1.  suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
    1.  nabycia towarów i usług,
    2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi;
2.  w przypadku importu towarów - kwota podatku:
    1.  wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego,
    2.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a,
    3.  wynikająca z deklaracji importowej, w przypadku, o którym mowa w art. 33b(…).

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem, w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ponadto, na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Tak skonstruowana zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością.

Jednakże ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć zatem charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążąc się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa, mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przez podatnika obrotami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością przedsiębiorstwa, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu.

Z pośrednim związkiem dokonanych zakupów z działalnością podatnika mamy zatem do czynienia wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez przedsiębiorstwo sprzedaży. Najczęściej do wydatków mających pośredni wpływ na wykonywanie czynności opodatkowanych zalicza się koszty reklamy, wydatki związane z udziałem w targach, konferencjach, koszty doradztwa podatkowego, obsługi prawnej.

Jak wskazano wyżej podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek (choćby pośredni) dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku taki pośredni związek występuje, gdyż jak wskazał Wnioskodawca, przekazanie opisanych towarów następuje niewątpliwie na cele związane z opodatkowaną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy jako podatnika VAT, wpływając na ogólne funkcjonowanie jego przedsiębiorstwa.

Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca, przekazywane nieodpłatnie w celach promocyjnych towary są nabywane odpłatnie w drodze importu z rozliczeniem podatku VAT metodą uproszczoną poprzez rozliczenie zarówno podatku należnego, jak i podatku naliczonego od importu towarów w deklaracji VAT na podstawie art. 33a ustawy. Odprawy celne dokonywane są przez kilka agencji celnych posiadających pozwolenie na stosowanie uproszczeń oraz status w zakresie uproszczeń oraz bezpieczeństwa i ochrony (AEOF). Sam Wnioskodawca nie jest podmiotem posiadającym pozwolenie na stosowanie uproszczeń, o których mowa w art. 166 oraz w art. 182 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. U. UE. L. 2013.269.1) oraz nie posiada statusu upoważnionego przedsiębiorcy, tzw. AEO. Wnioskodawca jest podatnikiem w myśl art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. W celu korzystania z procedury uproszczonej przy imporcie towarów Wnioskodawca spełnia wszystkie warunki formalne, o których mowa w art. 33a ustawy, w tym złożył wszystkie niezbędne dokumenty, o których mowa w art. 33a ust. 2 i ust. 2a ustawy o VAT.

Przede wszystkim należy zauważyć, że Wnioskodawca dokonując importu towarów na terytorium kraju i tym samym będąc podmiotem, na którym ciąży obowiązek uiszczenia cła, staje się podatnikiem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy, z tytułu dokonanego importu towarów.

Ponadto trzeba wskazać, że zgodnie z istotą przedstawicielstwa bezpośredniego, przedstawiciel bezpośredni niejako wyręcza zgłaszającego w wypełnianiu jego obowiązków celnych, na podstawie i w granicach udzielonego mu upoważnienia. Przedstawiciel bezpośredni działa w imieniu i na rzecz osoby reprezentowanej, a tym samym czynność zgłoszenia dokonana przez niego w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego. To na osobie reprezentowanej przez przedstawiciela bezpośredniego ciąży obowiązek zapłaty cła z tytułu odprawy celnej towaru, stosownie do art. 33a ust. 1 ustawy w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem w przypadku przedstawicielstwa bezpośredniego czynności wykonywane przez agenta celnego są wykonywane w imieniu i na rzecz osoby reprezentowanej, tj. wszelkie następstwa prawne z tym związane ponosi osoba reprezentowana. Z inną sytuacją mamy do czynienia przy przedstawicielu pośrednim, który działa we własnym imieniu, lecz na rzecz innej osoby, co oznacza, że działanie takie wywołuje skutki prawne zarówno dla przedstawiciela, jak i dla osoby reprezentowanej.

Ponieważ możliwe jest, że objęcie towaru uproszczeniem, o którym mowa w art. 166 oraz art. 182 unijnego kodeksu celnego, dokonywane będzie przez przedstawiciela pośredniego w rozumieniu przepisów celnych, w przepisie art. 33a ust. 5 ustawy ustawodawca dopuścił możliwość rozliczenia kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów przez podatnika, na rzecz którego jest składane zgłoszenie celne.

Tym samym podatnik może skorzystać z możliwości rozliczenia podatku z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej w przypadku, gdy to agencja celna uzyskała zgodę organu celnego na stosowanie procedury uproszczonej.

Podatnicy - przy spełnieniu warunków określonych w art. 33a ust. 2 ustawy - mogą uregulować w deklaracji cały import towarów, zarówno ten objęty uproszczeniami celnymi, jak i objęty zgłoszeniami celnymi na zasadach ogólnych. Od 1 października 2020 r. importerzy - rozliczający import w deklaracji podatkowej - nie muszą przedstawiać naczelnikowi urzędu celno-skarbowego dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane regulacje prawne należy stwierdzić, że Wnioskodawca, będący na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnikiem z tytułu importu towarów, może korzystać z uproszczenia, o którym mowa w art. 33a ust. 1 ustawy, tj. rozliczenia kwoty podatku należnego i podatku naliczonego z tytułu dokonanego importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu tego importu, skoro - jak wskazano we wniosku - spełnione będą przesłanki warunkujące takie rozliczenie. Prawo to będzie Wnioskodawcy przysługiwało zarówno w przypadku późniejszego przeznaczenia opisanych towarów do sprzedaży opodatkowanej, jak i w przypadku ich nieodpłatnego przekazania jako próbki na cele związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Jak wskazano bowiem wyżej w myśl art. 86 ust. 1 ustawy, z uwagi na spełnienie podstawowej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest pośredni związek zakupów opisanych towarów z czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na nabycie wydawanych przez Wnioskodawcę nieodpłatnie próbek.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pyt. 3 stanowiące iż, Wnioskodawca jest uprawniony do rozliczenia podatku należnego i podatku naliczonego z tytułu importu towarów na zasad określonych w art. 33a ustawy o VAT, należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.