Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.196.2021.2.OK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-16
Teza: Ustalenie, czy na terenie Polski powstanie zakład zagraniczny.
Słowa kluczowe: usługi-usługi magazynowania i przechowywania towarów; usługi-usługi transportowe; zakład-zakłady osób prawnych
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek-Zagraniczny zakład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 11

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 maja 2021 r. (data wpływu 24 maja 2021 r.), uzupełnionym pismem z 30 sierpnia 2021 r. (data nadania 30 sierpnia 2021 r., data wpływu 31 sierpnia 2021 r.) oraz pismem z 2 września 2021 r. (data nadania 2 września 2021 r., data wpływu 2 września 2021 r.) na wezwanie tut. organu z 12 sierpnia 2021 r. znak 0114-KDIP1-2.4012.318.2021.2.JŻ, 0114-KDIP2-1.4010.196.2021.4.OK (data nadania 12 sierpnia 2021 r., data odbioru 23 sierpnia 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku ukonstytuowania się zagranicznego zakładu na terenie Polski - **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 24 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie w zakresie braku ukonstytuowania się zagranicznego zakładu na terenie Polski.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

Wnioskodawca (dalej również: „Spółka”) jest spółką prawa duńskiego z siedzibą w Danii. Wnioskodawca jest zarejestrowanym w Polsce podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka należy do międzynarodowej grupy spółek (dalej: „Grupa”) zajmującej się wynajmem i zarządzaniem zwrotnymi urządzeniami transportowymi m.in. dla rynku sprzedaży detalicznej, umożliwiając swoim klientom zoptymalizowanie łańcucha dostaw. Spółki należące do Grupy wprowadzają zwrotne urządzenia transportowe do łańcuchów dostaw i zarządzają ich rotacją w ramach całej puli klientów.

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest świadczenie usługi kompleksowej, której zasadniczą część stanowi wynajem wózków i kontenerów przewozowych, platform i palet na kółkach, skrzynek oraz innych nośników ładunków (z tworzywa sztucznego lub metalowych) wielorazowego użytku do transportu i przemieszczania towarów w łańcuchu dostaw (dalej łącznie: „Wózki”), w tym wykorzystywanych w sklepach i sieciach handlowych (usługi są oferowane dla każdego podmiotu, który jest bezpośrednio zaangażowany w łańcuchy dostaw). Usługa świadczona przez Wnioskodawcę jest jednak znacznie bardziej złożona niż sam wynajem Wózków. Klient, nabywając usługę od Wnioskodawcy, kupuje w istocie dostęp (np. na rok) do puli Wózków (nie wynajmuje konkretnych sztuk Wózków, które po roku będzie musiał oddać, ale w ciągu roku dokonuje ich zwrotów i wynajmuje na nowo, ale tak by nie przekroczyć przysługującej mu puli), na które m.in. pakuje swoje produkty i dostarcza je na nich do sklepów, hurtowni itd. Ponadto w ramach tej kompleksowej usługi klient otrzymuje wsparcie od Wnioskodawcy w utrzymaniu Wózków, tj. Wnioskodawca zapewnia ich mycie, naprawy, konserwację. Dodatkowo, w zależności od zakresu danej umowy z klientem, Wnioskodawca może zapewniać także transport Wózków (dostarczanie Wózków do klientów i odbiór Wózków).

Na dzień 11 kwietnia 2021 r. na terytorium Polski Wnioskodawca posiada około 21 tysięcy sztuk Wózków będących przedmiotem wynajmu.

Wnioskodawca na terytorium Polski poza świadczeniem wyżej opisanej usługi kompleksowej (dalej: „Usługa kompleksowa”) nie prowadził i nie prowadzi w Polsce innej lub podobnej działalności. W przyszłości sporadycznie może się także zdarzyć, że Wnioskodawca dokona dostawy towarów na terytorium Polski. Przykładowo, może to dotyczyć sprzedaży specjalistycznego elementu ułatwiającego transport Wózków (plastikowa nakładka na palety), tzw. adapter trade. Będzie to jednak działalność poboczna, niejako marginalna w porównaniu do świadczenia Usługi kompleksowej stanowiącej podstawową działalność Spółki.

Spółka świadczy usługi dla klientów z krajów europejskich, tj. m.in. z Polski, Francji czy Hiszpanii i wielu innych. Klienci z Polski (usługobiorcy) są podatnikami, o których mowa w art. 15 ustawy VAT zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni i zarejestrowanymi lub obowiązanymi do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy Usługa kompleksowa świadczona na rzecz klientów z Polski jest usługą, do której stosuje się art. 28b ustawy VAT (tj. usługą, do której nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy).

W celu świadczenia Usługi kompleksowej Spółka zamierza nabywać m.in. na terytorium Polski:

‒ Wózki - od ich producenta z siedzibą w Polsce (dalej: „Polski producent”) oraz od innych producentów - podmiotów zagranicznych z siedzibą w krajach europejskich,

‒ usługi przechowania Wózków (krótkoterminowo) - od Polskiego producenta Wózków,

‒ usługi magazynowo-logistyczne (magazynowanie Wózków, logistyka związana z wydawaniem Wózków klientom i odbiorem Wózków od klientów i inne czynności związane z obsługą najmu tj. przykładowo - odbiór Wózków po zakończeniu najmu, sprawdzenie czy są kompletne, nieuszkodzone, zaewidencjonowanie ich) - w chwili obecnej usługi te są nabywane od podmiotu, który do stycznia 2021 był podmiotem powiązanym Wnioskodawcy (podmiot z siedzibą w Polsce, czynny podatnik VAT; dalej „Podmiot A”). Podmiot A sam korzysta z tych usług w swojej działalności, natomiast z uwagi na restrukturyzację w Grupie już nie musi z nich korzystać w tak dużym zakresie jak poprzednio, zatem odsprzedaje Wnioskodawcy część nabywanych usług magazynowo logistycznych. Podmiot A refakturuje przedmiotowe usługi do Wnioskodawcy i przekazuje otrzymane na podstawie refaktur płatności do podmiotu faktycznie świadczącego przedmiotowe usługi (Podmiot A nie jest rzeczywistym odbiorcą tych należności). Podmiot A nie świadczy przedmiotowych usług w żadnym zakresie. Opisane rozwiązanie ma charakter przejściowy - będzie obowiązywać do momentu podpisania umowy łączącej bezpośrednio Wnioskodawcę z faktycznym usługodawcą przedmiotowych usług. Na ten moment umowa pomiędzy Wnioskodawcą a faktycznym usługodawcą jest konsultowana i jej zawarcie nastąpi niebawem. Niemniej jednak usługodawca ten, jak i główne postanowienia tej umowy są już Wnioskodawcy znane. W przyszłości tego typu usługi mogą być nabywane także od innych usługodawców,

‒ usługi utrzymania Wózków tj. ich mycia, naprawy, konserwacji - od różnych usługodawców, w tym m.in. od Polskiego producenta Wózków (naprawa Wózków) oraz

‒ usługi przeładunku i transportu Wózków - od różnych usługodawców, w tym sporadycznie od Polskiego producenta Wózków.

Należy zaznaczyć, że wyżej wspomniani usługodawcy (dalej łącznie: „Usługodawcy”) świadczący usługi produkcji Wózków, przechowywania Wózków, magazynowo-logistyczne, utrzymania Wózków, przeładunku i transportu Wózków są podatnikami podatku od towarów i usług posiadającymi siedzibę działalności w Polsce. Usługodawcy są także podmiotami całkowicie niezależnymi od Spółki tj. pod kątem prawnym i ekonomicznym. Jednocześnie, wszyscy Usługodawcy świadczący te usługi (produkcji, magazynowo-logistyczne, utrzymania Wózków, usługi przeładunku i transportu Wózków) świadczą usługi również dla innych klientów. Przykładowo, świadczenie usług magazynowo- logistycznych dla innych klientów ma miejsce na tej samej nieruchomości, gdzie świadczone są usługi dla Wnioskodawcy.

Polski producent Wózków prowadzi działalność gospodarczą polegającą na produkcji gotowych wyrobów metalowych, w tym Wózków (czyli opisanych wyżej nośników ładunków) metalowych, ich serwisowaniu (naprawy, konserwacje) oraz magazynowaniu (świadczy m.in. na rzecz Wnioskodawcy usługi przechowania Wózków przez stosunkowo krótki okres - zaraz po wyprodukowaniu Wózków mogą być one tymczasowo magazynowane u Polskiego producenta zanim zostaną odebrane przez Wnioskodawcę lub klientów Wnioskodawcy) oraz sporadycznie transporcie Wózków (świadczy m.in. na rzecz Wnioskodawcy usługi transportu wyprodukowanych Wózków do miejsca wskazanego przez Wnioskodawcę).

Działalność gospodarcza prowadzona przez usługodawcę świadczącego na rzecz Wnioskodawcy usługę magazynowo-logistyczną polega na świadczeniu usług transportu, wynajmie środków transportu, magazynowaniu towarów oraz wszelkich usług logistycznych powiązanych z tym magazynowaniem, przykładowo obsługa przyjęć i wydań magazynowanych towarów, ich transport itp.

Działalność gospodarcza prowadzona przez różnych usługodawców świadczących na rzecz Wnioskodawcy usługi utrzymania Wózków z zakresu ich mycia, konserwacji polega na świadczeniu usług odpowiednio:

‒ mycia różnych przedmiotów,

‒ odkażania (które jest konieczne m.in. w przypadku używania Wózków należących do Wnioskodawcy do przewożenia mięsa) oraz

‒ obróbki metali, nakładaniu powłok na metale, galwanizacji różnych przedmiotów (w tym m.in. Wózków metalowych należących do Wnioskodawcy).

Działalność gospodarcza prowadzona przez usługodawcę świadczącego na rzecz Wnioskodawcy usługę przeładunku i transportu Wózków polega na świadczeniu usług transportu drogowego towarów, magazynowaniu towarów i działalności wspomagającej transport.

Wnioskodawca zamierza współpracować z Usługodawcami (obecnymi i ewentualnie innymi niż obecni) świadczącymi na rzecz Wnioskodawcy usługi produkcji Wózków, przechowywania Wózków, magazynowo-logistyczne, utrzymania Wózków, przeładunku i transportu Wózków bezterminowo. Jeśli podpisane zostały/zostaną umowy terminowe, to z opcją przedłużania tychże umów zawartymi z Usługodawcami. Intencją Spółki nie jest współpraca z Usługodawcami (obecnymi i ewentualnie innymi niż obecni) przez konkretny określony czas a następnie całkowite zaprzestanie wykonywania na terytorium Polski jakiejkolwiek działalności. Wnioskodawca zamierza na terytorium Polski świadczyć Usługę kompleksową bezterminowo (Spółka zawiera z klientami co do zasady umowy roczne, natomiast spodziewa się ich przedłużania na kolejne lata oraz zamierza stale poszerzać bazę klientów). Intencją Wnioskodawcy nie jest świadczenie Usługi kompleksowej na terytorium Polski przez konkretny określony czas a następnie całkowite zaprzestanie wykonywania na terytorium Polski jakiejkolwiek działalności.

Należy podkreślić, że świadczenie usług produkcji Wózków, przechowywania Wózków, magazynowo- logistycznych, utrzymania Wózków, przeładunku i transportu Wózków odbywa się/będzie się odbywało zgodnie z wytycznymi/oczekiwaniami /ilościami wskazanymi/określonymi przez Wnioskodawcę.

Usługa kompleksowa świadczona jest zdalnie - przez aplikację Spółki oraz kontakt emailowy i telefoniczny, a działania operacyjne związane z każdym zamówieniem klientów są wykonywane przez pracowników (…) (spółka córka Wnioskodawcy, dalej „Spółka córka”) pracujących w Holandii. Spółka córka świadczy usługi na rzecz Wnioskodawcy, w ramach których zapewnia m.in. obsługę zamówień składanych przez klientów Wnioskodawcy. Zasadniczą część Usługi kompleksowej stanowi wynajem Wózków (a dokładnie dostęp do określonej puli Wózków w ustalonym okresie, przeważnie rocznym), niemniej jednak towarzyszą jej świadczenia dodatkowe jak wsparcie od Wnioskodawcy w utrzymaniu Wózków, tj. Wnioskodawca zapewnia ich mycie, naprawy, konserwację realizowane przez ww. podwykonawców Spółki. Pracownicy Spółki córki, koordynują wspominane zadania powierzane podwykonawcom zdalnie. Dodatkowo, w zależności od zakresu danej umowy z klientem, Wnioskodawca może zapewniać także transport Wózków (dostarczanie Wózków do klientów i odbiór Wózków). Istota Usługi kompleksowej polega na tym by zapewnić klientom ciągły dostęp do wybranej przez nich puli Wózków i maksymalnie udogodnić im korzystanie z wynajętych Wózków, stąd Wnioskodawca musi zarządzać posiadanymi przez siebie Wózkami w taki sposób aby zapewniać ich bieżący serwis i aby Wózki zostały dostarczone lub odebrane w dogodnych dla klientów lokalizacjach (przykładowo Wnioskodawca może umożliwić odbiór/oddanie Wózków w magazynach wynajmowanych przez Wnioskodawcę np. w Czechach lub zorganizować transport Wózków z wynajmowanego przez siebie magazynu do lokalizacji wskazanej przez klienta).

Głównym zasobem, przy którego wykorzystaniu jest świadczona Usługa kompleksowa są aktywa w postaci Wózków, które należą do Wnioskodawcy. Kolejnym kluczowym zasobem jest system logistyczny należący do Spółki, który pozwala na ewidencjonowanie Wózków (ich wydania, odbioru, uszkodzeń Wózków itd.). System logistyczny oparty jest na danych uzyskiwanych dzięki wykorzystaniu skanerów (należących do Wnioskodawcy) z aplikacją dedykowaną pod system logistyczny Spółki.

Każdy Wózek należący do Spółki posiada kod kreskowy, który jest skanowany za pomocą wspomnianych wyżej skanerów za każdym razem gdy Wózek jest odbierany/zwracany i dzięki temu informacje na temat wszystkich Wózków posiadanych przez Wnioskodawcę są przetwarzane w jego systemie logistycznym. Skanery są wydawane usługodawcom Spółki, od których nabywa ona usługi magazynowania Wózków. Wnioskodawca poza Wózkami i skanerami nie udostępnia usługobiorcom /Usługodawcom jakichkolwiek innych należących do Wnioskodawcy urządzeń/sprzętu/materiałów ani innych aktywów.

Spółka zarządza Wózkami, które do niej należą, co jest niezbędne w celu sprawnego świadczenia Usługi kompleksowej na rzecz klientów. Zarządzanie Wózkami (zlecanie transportów w celu ich przemieszczania, zlecanie napraw, mycia, konserwacji, bieżące rozwiązywanie problemów klientów w związku z zawartymi umowami, monitorowanie stanu Wózków w określonych lokalizacjach itd.) wykonywane jest zdalnie, przez pracowników Spółki córki wykonujących pracę na terytorium Holandii. Innym zasobem ludzkim, który jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę przy świadczeniu Usługi kompleksowej są członkowie zarządu Spółki przebywający w Danii w jej siedzibie. Tam zapadają kluczowe decyzje biznesowe odnośnie zawieranych przez Spółkę umów oraz wszystkich kluczowych kwestii związanych z jej działalnością.

Dodatkowo, do świadczenia Usługi kompleksowej Spółka nabywa usługi od Usługodawców, tj. usługi przechowania Wózków, usługi magazynowo-logistyczne, usługi utrzymania Wózków, usługi przeładunku i transportu Wózków. Niemniej jednak Wnioskodawca nie wykorzystuje zasobów Usługodawców, kupuje jedynie świadczenia, których z uwagi na zdalny tryb świadczenia usługi, Spółka nie jest w stanie zapewnić sama. Usługodawcy nie mogą bezpośrednio przyjmować żadnych zamówień dotyczących Wózków od klientów Spółki, ani w jakikolwiek sposób zarządzać świadczeniem Usługi kompleksowej. Przykładowo, rola pracowników magazynu podwykonawców w Polsce ogranicza się do odbioru i wydania Wózków oraz do zaewidencjonowania tych czynności za pomocą skanerów, w które zostali wyposażeni przez Spółkę. Każdy Wózek posiada specjalny kod kreskowy, który pracownicy magazynu skanują, aby dane dotyczące Wózków trafiały do systemu logistycznego Wnioskodawcy. Są to dane przykładowo na temat: wydania, odbioru Wózków, zniszczeń, odpowiednich dat itd. System logistyczny należy do Spółki, serwery są w Danii a jego obsługa odbywa się w Holandii. Rozliczenie sprzętu (Wózków) odbywa się w Holandii w oparciu o dane dostarczone od operatorów magazynów (poprzez skanowanie kodów Wózków). Rozliczenie polega na aktualizowaniu stanów Wózków, wyjaśnianiu braków, zniszczeń i ewentualnym dofakturowaniu klientów (przykładowo jeśli przekroczą przysługującą im pulę Wózków).

Spółka nie posiada i nie będzie posiadać praw w zakresie swobodnego korzystania z powierzchni magazynowej Usługodawców. Przedstawiciele Wnioskodawcy będą upoważnieni (po uprzednim ustaleniu terminu) do wejścia do magazynu usługodawcy świadczącego usługi magazynowo- logistyczne w celu dokonania inspekcji/kontroli. Wnioskodawca planuje aby taki zapis znalazł się w umowie z tym usługodawcą, niemniej Spółka jednak nie planuje cyklicznych kontroli. Potencjalne kontrole mogłyby mieć jedynie charakter doraźny i odbywać się tylko na wypadek wystąpienia wątpliwości odnośnie przykładowo stanów magazynowych (tj. ilości magazynowanych Wózków). Przedstawiciele Wnioskodawcy oddelegowani do usługodawcy w celu przeprowadzenia inspekcji/kontroli, nie będą dysponowali na terenie zakładu usługodawcy biurem/komputerem/wyodrębnionym miejscem. W związku z inspekcjami/ kontrolami usługodawca nie będzie składał Wnioskodawcy sprawozdań/raportów.

Wynagrodzenie usługodawcy w zakresie usług magazynowo-logistycznych ustalone zostanie na poziomie zmiennym, tj. w zależności od metrażu użytego w danym miesiącu do magazynowania Wózków, ale też w zależności od ilości wydań i odbiorów Wózków wykonanych w danym miesiącu.

Usługodawcy Spółki działają w sposób niezależny od kierownictwa Spółki, tj. posiadają swobodę w zakresie świadczenia usług zarówno na rzecz Spółki, jak i podmiotów trzecich. Spółka nie ma wpływu na takie elementy, jak czas pracy osób zatrudnionych przez Usługodawców, stan zatrudnienia, czy rodzaj i stan techniczny urządzeń wykorzystywanych przez Usługodawców. Spółka nie jest uprawniona do wydawania poleceń służbowych personelowi Usługodawców. Spółka nie jest uprawniona do instruowania i kontrolowania personelu Usługodawców. Dodatkowo, infrastruktura Usługodawców nie podlega nadzorowi Wnioskodawcy i jest oraz będzie wykorzystywana przez Usługodawców także do świadczenia usług na rzecz innych podmiotów. Jedyna ingerencja jaką będą przewidywały umowy z podmiotami świadczącymi usługi magazynowo-logistyczne to wymóg, aby w magazynie, w którym przechowywane, odbierane i wydawane są Wózki w widocznym miejscu umieszczone było logo Wnioskodawcy. Usługodawca zobowiązany będzie trwale nanieść je w widocznym miejscu, tak aby klienci Spółki byli w stanie rozpoznać miejsce magazynowania Wózków należących do Spółki. Drugi wymóg to wymóg używania wspomnianych wcześniej skanerów do skanowania kodów z Wózków, na których to skanerach również umieszczone jest logo Wnioskodawcy. Klienci Wnioskodawcy powinni mieć możliwość rozpoznania miejsca magazynowania wynajętych Wózków. Cel zamieszczenia logo w widocznym miejscu jest pragmatyczny - chodzi o logistykę. Klient musi widzieć, w którym magazynie składowane są Wózki należące do Wnioskodawcy, tak aby wiedział gdzie ma Wózki odebrać lub je oddać. Tylko na tej wydzielonej powierzchni magazynu jest to możliwe, gdyż w tym określonym punkcie znajdują się pracownicy usługodawcy, którzy skanują Wózki skanerami należącymi do Spółki. Klient musi wiedzieć że wywiązał się z umowy odpowiednio, tj. oddał Wózki w odpowiednim miejscu, musi także wiedzieć gdzie dokładnie ma przyjechać aby jej odebrać. Usługodawca świadczy usługi magazynowo-logistyczne nawet dla kilkunastu podmiotów wynajmujących podobne nośniki ładunków i zarówno klient (lub wynajęta firma transportowa), jak i usługodawca muszą być pewni, że Wózki trafią w odpowiednie miejsce.

Żaden z Usługodawców nie działa w imieniu i na rzecz Spółki na podstawie udzielonego pełnomocnictwa, a także nie zawiera umów, ani ich nie negocjuje oraz nie pozyskuje także zamówień w imieniu czy też na korzyść Spółki i nie ma też planów, aby takie działania były podejmowane.

Spółka pozostaje właścicielem Wózków od momentu ich nabycia na terytorium Polskim, w czasie ich magazynowania, transportu i przez cały czas trwania umów najmu, jak i ich w okresach ich napraw, prac konserwacyjnych itd.

Jednocześnie Wnioskodawca chciałby zaznaczyć, że zarządzanie poszczególnymi umowami najmu Wózków oraz pozostałymi świadczeniami wymienionymi wyżej odbywać się poza terytorium Polski. Proces obsługi tych świadczeń został tak zaprojektowany, aby Spółka mogła zdalnie, tj. z kraju swojej siedziby albo Holandii zarządzać całym procesem świadczenia usług bez udziału jakichkolwiek pracowników, którzy byliby obecni na miejscu w Polsce. Przykładowo, pozyskiwanie klientów z Polski i zawieranie z nimi umów odbywa się zdalnie. Spółka współpracuje z osobą polskojęzyczną, która pracując w Holandii zdalnie kontaktuje się z klientami polskimi (obecnymi i potencjalnymi) w celu utrzymania istniejących relacji biznesowych i inicjowania nowych.

Centrala Spółki w Danii zastrzega sobie wyłączne prawo do opracowywania, zawierania i akceptowania zamówień, cen, umów, warunków świadczenia usług.

Odpowiedzialność za obsługę bieżących kontraktów należy do osób pracujących w Holandii. Wszelkie działania operacyjne i administracyjne oraz księgowe są procesowane również w Holandii.

Dodatkowo należy podkreślić, że wszystkie decyzje zarządcze związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy będą podejmowane w kraju jego siedziby (Dania).

Spółka chciałaby podkreślić, że nie posiada i nie zamierza posiadać w Polsce własnych zasobów (ani nie korzysta z cudzych) przy pomocy, których prowadziłaby działalność gospodarczą takich jak:

‒ magazyn (poza zakupywanymi usługami magazynowymi),

‒ biuro,

‒ pracownicy,

‒ środki transportu (Spółka nabywa jedynie usługi transportowe wymienione wyżej),

‒ sprzęt i maszyny (poza wskazanymi wyżej Wózkami pozostającymi własnością Wnioskodawcy i wynajmowanymi Polskim klientom i przechowywanymi w magazynach Usługodawców).

Spółka nie zawarła też umowy o pośrednictwo z jakimkolwiek podmiotem działającym na terytorium Polski, który pośredniczyłby w sprzedaży usług Wnioskodawcy w Polsce.

Spółka posiada siedzibę w Danii. Na ten moment nie ma tam pracowników Spółki, ale w Danii przebywają członkowie jej zarządu. W Danii jest biuro, gdzie mieści się jej siedziba i skąd podejmowane są kluczowe decyzje dotyczące działalności Wnioskodawcy. W Danii oraz innych krajach europejskich Spółka świadczy również Usługę kompleksową, a model jej działania w tych krajach jest analogiczny jak opisano wyżej, przykładowo w Danii Wnioskodawca także nabywa usługi magazynowo- logistyczne, transportowe itd. W kraju siedziby nie odbywa się produkcja Wózków wynajmowanych przez Wnioskodawcę, Spółka kupuje je głównie od Producent polskiego oraz producentów z innych krajów europejskich (np. z Finlandii (produkcja odbywa się w Czechach), z Niemiec, z Holandii).

Wnioskodawca pismem z dnia 30 sierpnia 2021 r. uzupełnił opis zdarzenia przyszłego o następujące o informacje:

1\. W jaki sposób jest realizowana/zorganizowana działalność gospodarcza Wnioskodawcy w kraju siedziby działalności gospodarczej (należy ogólnie bez wskazywania szczegółów lecz w sposób niebudzący wątpliwości wskazać jak Wnioskodawca prowadzi działalność w Danii np. czy działalność w kraju siedziby ogranicza się tylko do posiadania biura, czy w kraju siedziby Wnioskodawca korzysta z jakichś magazynów, czy w kraju siedziby odbywa się produkcja towarów, w sposób ogólny jakie zasoby osobowe i techniczne posiada w kraju siedziby itp.).

(…)

Spółka obsługuje klientów zlokalizowanych we wszystkich innych obszarach, takich jak Europa Wschodnia, kraje skandynawskie, Europa Południowa i Wielka Brytania.

2\. Czy Wnioskodawca posiada bezpośrednią kontrolę nad zasobami osobowymi

‒ usługodawcy świadczącego usługi produkcji Wózków

Nie

\- usługodawcy świadczącego usługi przechowywania Wózków

Nie

\- usługodawcy świadczącego usługi magazynowo-logistyczne

Nie

\- usługodawcy świadczącego usługi utrzymania Wózków

Nie

\- usługodawcy świadczącego usługi przeładunku i transportu Wózków

Nie

w tym należy wskazać/opisać na czym ta kontrola polega i w jaki sposób jest realizowana

Spółka nie posiada bezpośredniej kontroli nad ww. zasobami osobowymi. Działania te zlecone zostały zewnętrznym dostawcom.

3\. Czy Wnioskodawca posiada bezpośrednią kontrolę nad zasobami technicznymi/rzeczowymi

‒ usługodawcy świadczącego usługi produkcji Wózków

Nie

‒ usługodawcy świadczącego usługi przechowywania Wózków

Nie

‒ usługodawcy świadczącego usługi magazynowo-logistyczne

Nie

‒ usługodawcy świadczącego usługi utrzymania Wózków

Nie

‒ usługodawcy świadczącego usługi przeładunku i transportu Wózków

Nie

w tym należy wskazać/opisać na czym ta kontrola polega i w jaki sposób jest realizowana

Spółka nabywa usługi od lokalnych polskich, zewnętrznych dostawców (niektóre naprawy) oraz dostawców usług magazynowych / magazynowych / przeładunkowych. Działalność Spółki (w tym nabycia usług w Polsce) ma ograniczony, niematerialny pod względem całego wolumenu charakter.

4\. Czy Wnioskodawca ma wpływ jaka część zasobów technicznych/rzeczowych usługodawcy świadczącego usługi produkcji Wózków ma zostać wykorzystana do produkcji w tym należy wskazać/opisać na czym ten wpływ polega i w jaki sposób jest realizowany.

Nie. Spółka jest właścicielem patentów i specyfikacji (\`(...)\`) (Wózki), które są produkowane i kupowane na zlecenie od zewnętrznych dostawców w Polsce.

5\. Czy Wnioskodawca ma wpływ jaka część zasobów technicznych/rzeczowych usługodawcy świadczącego usługi przechowywania Wózków ma zostać wykorzystana do przechowywania, w tym należy wskazać/opisać na czym ten wpływ polega i w jaki sposób jest realizowany.

Spółka jedynie uzgadnia ogólnie wymagania (\`(...)\`) (standardowe procedury operacyjne) i (\`(...)\`) (wydajność), których dostawcy zewnętrzni muszą dochowywać.

6\. Czy Wnioskodawca ma wpływ jaka część zasobów technicznych/rzeczowych usługodawcy świadczącego usługi magazynowo-logistyczne ma zostać wykorzystana do usług magazynowo-logistycznych, w tym należy wskazać/opisać na czym ten wpływ polega i w jaki sposób jest realizowany.

Nie.

7\. Czy Wnioskodawca ma wpływ jaka część zasobów technicznych/rzeczowych usługodawcy świadczącego usługi utrzymania Wózków ma zostać wykorzystana do utrzymania, w tym należy wskazać/opisać na czym ten wpływ polega i w jaki sposób jest realizowany.

Nie, Spółka jest właścicielem patentów i specyfikacji (\`(...)\`), które zostają wyprodukowane i zakupione od polskich dostawców. Wspomniane patenty i specyfikacje określają również poziom jakości napraw.

8\. Czy Wnioskodawca ma wpływ jaka część zasobów technicznych/rzeczowych usługodawcy świadczącego usługi przeładunku i transportu Wózków ma zostać wykorzystana do przeładunku i transportu, w tym należy wskazać/opisać na czym ten wpływ polega i w jaki sposób jest realizowany.

Nie.

9\. Czy Wnioskodawca ma wpływ jaka część zasobów osobowych usługodawcy świadczącego usługi produkcji Wózków ma wykonać produkcję, w tym należy wskazać/opisać na czym ten wpływ polega i w jaki sposób jest realizowany.

Nie.

10\. Czy Wnioskodawca ma wpływ jaka część zasobów osobowych usługodawcy świadczącego usługi przechowywania Wózków ma wykonać usługi przechowywania, w tym należy wskazać/opisać na czym ten wpływ polega i w jaki sposób jest realizowany.

Jak wspomniano wyżej, Spółka jedynie uzgadnia ogólnie wymagania (\`(...)\`) (standardowe procedury operacyjne) i (\`(...)\`) (wydajność), których dostawcy zewnętrzni muszą dochowywać.

11\. Czy Wnioskodawca ma wpływ jaka część zasobów osobowych usługodawcy świadczącego usługi magazynowo-logistyczne ma wykonać usługi magazynowo-logistyczne, w tym należy wskazać/opisać na czym ten wpływ polega i w jaki sposób jest realizowany.

Nie. Oczywiście Spółka oczekuje, że dostawcy będą przestrzegać ogólnie przyjętych, międzynarodowych praktyk, takich jak zakaz pracy dzieci, przestrzegać/wspierać cele zrównoważonego rozwoju ONZ itp.

12\. Czy Wnioskodawca ma wpływ jaka część zasobów osobowych usługodawcy świadczącego usługi utrzymania Wózków ma wykonać utrzymanie Wózków, w tym należy wskazać/opisać na czym ten wpływ polega i w jaki sposób jest realizowany.

Nie. Oczywiście Spółka oczekuje, że dostawcy będą przestrzegać ogólnie przyjętych, międzynarodowych praktyk, takich jak zakaz pracy dzieci, przestrzegać/wspierać cele zrównoważonego rozwoju ONZ itp.

13\. Czy Wnioskodawca ma wpływ jaka część zasobów osobowych usługodawcy świadczącego usługi przeładunku i transportu Wózków ma wykonać przeładunek i transport w tym należy wskazać/opisać na czym ten wpływ polega i w jaki sposób jest realizowany.

Nie. Oczywiście Spółka oczekuje, że dostawcy będą przestrzegać ogólnie przyjętych, międzynarodowych praktyk, takich jak zakaz pracy dzieci, przestrzegać/wspierać cele zrównoważonego rozwoju ONZ itp.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania.**

1\. Czy na gruncie przedstawionych okoliczności działalność Wnioskodawcy wykreuje w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 28b ust. 2 ustawy VAT, co spowoduje, że w sytuacji wystawienia przez Usługodawców faktur dokumentujących sprzedaż na rzecz Wnioskodawcy usług, dla których miejsce świadczenia ustalane jest na podstawie art. 28b ustawy VAT (takich jak opisane w stanie faktycznym usługi magazynowo- logistyczne, usługi utrzymania Wózków oraz usługi przeładunku i transportu Wózków na terytorium Polski) z wykazanym podatkiem od towarów i usług ww. faktury nie będą stanowiły dla Wnioskodawcy podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego?

2\. Czy na gruncie przedstawionych okoliczności działalność Wnioskodawcy wykreuje w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy VAT, w efekcie czego Usługa kompleksowa świadczona przez Spółkę Polskim klientom (podatnikom, o których mowa w art. 15 ustawy VAT zarejestrowanym jako podatnicy VAT czynni i zarejestrowanym lub obowiązanym do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy VAT) nie podlega rozliczeniu na zasadzie określonej w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT, a w konsekwencji Wnioskodawca jest z tytułu jej świadczenia podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy VAT, zobowiązanym m.in. do wykazania i zapłaty podatku od towarów i usług na podstawie odpowiednio art. 99 ust. 1 oraz art. 103 ust. 1 ustawy o VAT?

3\. Czy w związku z działalnością przedstawioną w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca będzie posiadał zakład w Polsce w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy CIT oraz w rozumieniu art. 5 UPO?

Niniejsza interpretacja została wydana w zakresie pytania oznaczonego nr 3, tj. w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie pytania nr 1 i 2 odnośnie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Zdaniem Wnioskodawcy:**

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym nie powstanie dla Spółki zakład w Polsce w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.; dalej: „ustawa CIT”) oraz w rozumieniu art. 5 UPO.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy CIT podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (tzw. ograniczony obowiązek podatkowy). Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez ww. podatników uznaje się m.in. dochody (przychody) z wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład. Kluczowe zatem jest ustalenie czy nabywanie usług przez Spółkę od Usługodawców będzie skutkować powstaniem zagranicznego zakładu w Polsce.

Zgodnie z art. 4a pkt 11 ustawy o CIT zagraniczny zakład oznacza:

a) stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,

b) plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,

c) osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

‒ chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

W związku z faktem, iż Wnioskodawca jest spółką z siedzibą na terytorium Danii, przy wykładni pojęcia „zakład” należy odwołać się również do postanowień Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2003 r. nr 43, poz. 368, dalej: „UPO”), zmieniona Protokołem podpisanym w Warszawie dnia 7 grudnia 2009 r., zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisana przez Polskę oraz przez Danię dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1369, dalej: „Konwencja MLI”). Zgodnie z art. 5 ust. 1 i 2 UPO określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa i obejmuje ono w szczególności:

a) siedzibę zarządu,

b) filię,

c) biuro,

d) fabrykę,

e) warsztat,

f) kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych

Jednocześnie art. 5 ust. 5 UPO wyłącza spod pojęcia „zakładu” następującą działalność:

a) użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub wydawania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa,

b) utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub wydawania,

c) utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo,

d) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu zbierania informacji dla przedsiębiorstwa

e) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym,

f) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o jakich mowa w punktach a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność tej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Zakład może powstać także w przypadku prowadzenia działalności za pośrednictwem tzw. „zależnego agenta”. Zgodnie z art. 5 ust. 6 UPO: „Bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2, jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 7, działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to posiada w tym Państwie zakład, w zakresie każdego rodzaju działalności, jaką osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności, wymienionych w ustępie 5, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki, nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu.” Należy również dodać, że w myśl art. 5 ust. 7 UPO „nie uważa się, że przedsiębiorstwo posiada zakład w Umawiającym się Państwie tylko z tego powodu, że wykonuje ono w tym Państwie czynności przez maklera, generalnego komisanta albo przez jakiegokolwiek innego niezależnego przedstawiciela, pod warunkiem że te osoby działają w ramach swojej zwykłej działalności.”

Podsumowując, analizując, czy w danym zdarzeniu przyszłym istnieje zakład, należy poddać analizie zagadnienia w szczególności dotyczące:

‒ istnienia stałej placówki,

‒ działania zależnego agenta na terytorium Polski.

Dokonując wykładni tych przepisów, należy uwzględnić wskazówki interpretacyjne zawarte w Komentarzu do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku (dalej: „Komentarz”) stanowiącej stosowany przez Polskę wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania wypracowany w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (dalej: „OECD”). Modelową Konwencję i Komentarz do niej stosuje się do interpretacji zapisów umów międzynarodowych w przedmiocie unikania podwójnego opodatkowania, co jest zgodne z utrwaloną praktyką Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Stała placówka

Z regulacji zawartych w art. 5 ust. 1 i 2 oraz 5 UPO wynika, że dla uznania, że przedsiębiorstwo prowadzi swoją działalność w formie zakładu powinny wystąpić łącznie trzy następujące przesłanki:

‒ istnienie miejsca, gdzie działalność jest prowadzona (placówka),

‒ stały charakter takiej placówki,

‒ wykonywanie za pośrednictwem placówki działalności gospodarczej, która nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

Jak wynika z Komentarza do Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku (Modelowa Konwencja w sprawie podatku od dochodu i majątku, Wersja skrócona, listopad 2017), na podstawie którego należy interpretować postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, pod pojęciem placówki należy rozumieć każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności niezależnie od tego, czy używane są wyłącznie w tym celu. Nie ma przy tym znaczenia tytuł prawny do ww. pomieszczeń, środków i instalacji. Dalej w Komentarzu stwierdzono, iż stała placówka może być zlokalizowana w pomieszczeniach należących do innego przedsiębiorstwa, ale w tym przypadku podmiot zagraniczny powinien mieć w swojej stałej dyspozycji pewne pomieszczenia lub ich część należącego do tego innego przedsiębiorstwa. Tym samym podstawowym wymogiem istnienia placówki jest faktyczne dysponowanie określoną przestrzenią przez podmiot zagraniczny. Samo istnienie placówki nie tworzy jeszcze zakładu. Zgodnie z Komentarzem, wymagane jest efektywne władztwo nad określoną przestrzenią oraz pewien zakres obecności przedsiębiorstwa zagranicznego w tym miejscu i czynności związane z jego działalnością gospodarczą tam wykonywane.

W świetle powyższego zdaniem Wnioskodawcy dla celów ustalenia czy podmiot zagraniczny ma w Polsce zakład podatkowy w postaci pomieszczeń (w tym magazynu) należy odróżnić dwie sytuacje:

a) wynajem nieruchomości położonej w Polsce (magazynu lub pomieszczeń),

b) nabywanie usługi magazynowej w Polsce.

W pierwszym przypadku zagraniczny podmiot posiada tytuł prawny do dysponowania nieruchomością. W drugim przypadku podmiot zagraniczny nabywa usługę, która jest wykonywana z wykorzystaniem pomieszczeń przez usługodawcę. W tym jednak przypadku zagraniczny podmiot nie ma prawa do dysponowania pomieszczeniami, w których usługi są świadczone. Zatem dla stwierdzenia, że przedsiębiorca zagraniczny dysponuje placówką na terytorium Polski, konieczne jest dowiedzenie, że ma on prawo podejmować decyzje o wykorzystaniu pomieszczeń oraz posiada prawną lub faktyczną kontrolę nad nimi.

W związku z powyższym potencjalne „stałe miejsce prowadzenia działalności” mogłoby występować jedynie w sytuacji posiadania magazynu lub wynajmowania go przez przedsiębiorcę zagranicznego (lub też faktycznego dysponowania magazynem pomimo braku tytułu prawnego do nieruchomości), natomiast nie występuje w przypadku nabywania przez przedsiębiorcę zagranicznego usług magazynowych bądź logistycznych na terytorium Polski.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym warunki do uznania działalności Spółki w Polsce za posiadanie stałej placówki nie zostaną spełnione. Wnioskodawca nie posiada (nie jest właścicielem, najemcą) i nie zamierza posiadać w Polsce własnych zasobów (ani nie korzysta z cudzych, którymi mógłby swobodnie dysponować) przy pomocy, których prowadziłby działalność gospodarczą takich jak:

‒ magazyn,

‒ biuro, lokale,

‒ pracownicy,

‒ środki transportu,

‒ sprzęt i maszyny.

W Polsce Wózki należące do Spółki są jedynie przechowywane w magazynie należącym do Usługodawców, w ramach świadczenia przez nich usług logistyczno-magazynowych lub tymczasowego przechowywania Wózków (u Polskiego producenta lub podczas ich naprawy). Spółka nie będzie miała żadnego tytułu prawnego do korzystania z jakichkolwiek pomieszczeń, w których przechowywane są Wózki ani żadnej możliwości podejmowania jakichkolwiek decyzji związanych z ich wykorzystaniem.

Usługodawcy Spółki będą działać w sposób niezależny od kierownictwa Spółki, tj. będą posiadać swobodę w zakresie świadczenia usług zarówno na rzecz Spółki, jak i podmiotów trzecich. Decyzje o tym, jak i w którym miejscu w magazynie Wózki będą składowane podejmowane będą przez Usługodawców. Przedstawiciele Wnioskodawcy będą mieli wstęp do pomieszczeń magazynowych jedynie w celu przeprowadzenia kontroli np. ilości Wózków, po uprzednim ustaleniu takiej wizyty. Ponadto Spółka nie ma kontroli nad tym, czy i jakie osoby trzecie będą wchodziły do pomieszczeń magazynowych gdzie składowane będą jej Wózki, a także nie może odmówić im do nich wstępu. W pomieszczeniach należących do Usługodawców będą świadczone usługi również dla innych podmiotów, Spółka nie ma na to żadnego wpływu. Spółka nie będzie miała wpływu na takie elementy, jak czas pracy osób zatrudnionych przez Usługodawców, stan zatrudnienia, czy rodzaj i stan techniczny urządzeń wykorzystywanych przez Usługodawców. Spółka nie będzie uprawniona do wydawania poleceń służbowych personelowi Usługodawców.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie będzie dysponować faktycznie żadną przestrzenią na terytorium Polski ani innymi zasobami. Spółka nie będzie posiadała biura, magazynu ani żadnej innej powierzchni oraz żadnej stałej infrastruktury, takiej jak pojazdy, narzędzia, wyposażenie, budynki, czy inne nieruchomości. Spółka nie będzie również wynajmowała żadnego biura, budynku lub powierzchni w Polsce. Innymi słowy, Spółce nie będzie przysługiwał żaden tytuł prawny (własność, najem, leasing) do żadnego z wyżej wymienionych rodzajów infrastruktury w Polsce.

Pomieszczenia magazynowe nie będą oddane Wnioskodawcy w jakikolwiek sposób do dyspozycji, gdyż to Usługodawcy w ramach umów o świadczenie usług magazynowania, operacji logistycznych, napraw będą wykorzystywać powierzchnie magazynową.

W kontekście powyższego, zdaniem Wnioskodawcy w opisanym w zdarzeniu przyszłym warunek istnienia placówki, w tym placówki o charakterze stałym, nie będzie spełniony. Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Ministra Finansów:

‒ interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 sierpnia 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.213.2018.3.AJ, w której odstąpiono od uzasadnienia i uznano za prawidłowe stanowisko podatnika: „Posiadanie prawa do wejścia do pomieszczeń magazynu jedynie w sytuacjach, gdy zaistnieje taka konieczność oraz po uprzednim uzgodnieniu z Prowadzącym magazyn, nie powinno być uznane za wystarczające do stwierdzenia, że dany podmiot ma te pomieszczenia do swojej dyspozycji. Spółka powinna mieć bowiem szersze uprawnienia (np. do dowolnego wejścia na teren powierzchni lub prawo do decydowania o wyborze miejsca składowania towarów lub prawo do odmowy zgody na dostęp innym podmiotom do powierzchni, na której przechowywane są towary należące do Wnioskodawcy) niż tylko prawo wstępu, by móc uznać, że przysługuje jej prawo do dysponowania powierzchnią magazynową.”;

‒ interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 kwietnia 2014 r., sygn. IPPB5/423-148/14-2/PS, w której odstąpiono od uzasadnienia i uznano za prawidłowe stanowisko podatnika: „Zgodnie z Komentarzem, dla istnienia stałej placówki konieczne jest „posiadanie pewnej przestrzeni do własnej dyspozycji”. Natomiast w ramach zdarzenia przyszłego przewiduje się, że Wnioskodawca w rzeczywistości nie będzie dysponował Magazynem, gdyż to F. PL będzie świadczyła na rzecz Wnioskodawcy usługi magazynowania/logistyczne. Wnioskodawca nie będzie miał zatem ani prawnej, ani rzeczywistej możliwości dysponowania przestrzenią magazynową a za prawidłowe wykonanie usług magazynowych/logistycznych odpowiedzialność będzie ponosił F. PL. Oznacza to, że Magazyn nie będzie stanowił stałej placówki Wnioskodawcy na terenie Polski. Tym samym, nie będzie spełniona przesłanka posiadania placówki, określona w art. 4a pkt 11 lit. a ustawy o p.d.o.p.”

‒ interpretacja indywidualna z dnia 26 listopada 2013 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPB5/423-707/13-2/PS, w której odstąpiono od uzasadnienia i uznano za prawidłowe stanowisko podatnika: W związku z powyższym - potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności może istnieć jedynie w przypadku posiadania magazynu lub wynajmowania go przez przedsiębiorcę zagranicznego. „Stałe miejsce prowadzenia działalności podmiotu zagranicznego nie istnieje zaś w przypadku nabywania przez ten podmiot usług magazynowych/logistycznych/ etc. na terytorium Polski.”

Za słusznością podejścia Wnioskodawcy przemawia także m.in. treść interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 kwietnia 2017 r., nr 1462- IPPB5.4510.1108.2016.4.RS/JC, w której organ potwierdził argumentację podatnika, zgodnie z którą „dla stwierdzenia, że przedsiębiorca zagraniczny dysponuje placówką na terytorium Polski, konieczne jest (\`(...)\`) dowiedzenie, że przedsiębiorca ten ma prawo podejmować decyzje o wykorzystaniu pomieszczeń oraz posiada prawną lub faktyczną kontrolę nad nimi”. Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 marca 2018 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.5.2018.2.PW poprzez podkreślenie, że „dysponowanie daną „placówką” ma miejsce jedynie w przypadku, gdy dany podmiot w pełni kontroluje i zarządza nieruchomością, nie zaś gdy jego dostęp do tej nieruchomości zależy od woli i decyzji podmiotu sprawującego władztwo nad tą nieruchomością”.

Dodatkowo, Spółka chciałaby powołać interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej z dnia 11 maja 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-1 4010.68.2018.2.PW w której odstąpiono od uzasadnienia i uznano za prawidłowe stanowisko podatnika: „W szczególności nie można powiedzieć, aby T. SA dysponowała magazynem, ponieważ nie podlega on bieżącej kontroli T. SA. T. SA nie zatrudnia pracowników na terenie Polski i nie utrzymuje żadnego innego stałego personelu w Polsce. Magazyn jest obsługiwany, a operacje logistyczne (załadowanie magazynu, wysyłka produktów do odbiorców, itp.) są wykonywane przez stronę niepowiązaną - niezależnego operatora magazynu i dostawcę usług logistycznych (tj. przez Właściciela Magazynu).(\`(...)\`) Dlatego nie można uznać, że T. SA dysponuje magazynem i prowadzi działalność gospodarczą T. SA na terenie Polski”,

Skoro nie dojdzie do powstania placówki w Polsce, bezprzedmiotowe jest badanie kwestii jej stałości.

Działalność pomocnicza

Wnioskodawca chciałby zaznaczyć, że nawet w przypadku, gdyby przestrzeń magazynowa wyodrębniona dla przechowywania Wózków spełniała warunki konieczne do powstania placówki przedsiębiorcy zagranicznego, należy uznać, że działalność prowadzona za jej pośrednictwem ma wyłącznie charakter pomocniczy w stosunku do podstawowej działalności Spółki.

Należy wskazać, iż podejmowane na terytorium Polski czynności w zakresie magazynowania Wózków i ich obsługi logistycznej czy związanej z ich naprawami mieszczą się w zakresie czynności o charakterze przygotowawczym i pomocniczym wskazanych w art. 5 ust. 5 UPO.

Zgodnie z powszechnie akceptowanym stanowiskiem opartym o Komentarz w tym zakresie uznaje się, iż działalność stałej placówki ma charakter pomocniczy jeżeli jej istnienie przyczynia się do produktywności przedsiębiorstwa, ale jednocześnie usługi, które wykonuje są oddalone od rzeczywistej realizacji zysków i konsekwentnie trudno byłoby alokować zysk do takiej działalności. Zatem nie posiada ona istotnego i znacznego wpływu na działalność przedsiębiorstwa, a jedynie wspomaga jego główny przedmiot działalności. Ponadto działalność pomocnicza nie może wiązać się z istotnymi nakładami aktywów lub pracowników przedsiębiorstwa.

Wszelkie powierzchnie magazynowe Usługodawców w toku świadczenia przez nich usług będą służyły do tymczasowego przechowywania Wózków, które będą przedmiotem najmu. Magazynowanie i logistyka oraz transport i utrzymanie Wózków będą należeć do zadań Usługodawców, jednak będą oni tylko wykonywać czynności techniczne, a nie nimi zarządzać. Magazyny te nie będą służyły do zarządzania, czy nadzorowania działalnością Spółki, za pośrednictwem Usługodawców nie dojdzie do negocjowania, zawierania, czy rozwiązywania umów ani do zarządzania zamówieniami - czynności te wykonywane będą w Danii oraz Holandii.

Usługodawcy nie będą przyjmowali żadnych zamówień od Polskich klientów dotyczących najmu Wózków. Obsługa tych klientów będzie odbywać się zdalnie - przez aplikację Spółki, a działania operacyjne związane z każdym zamówieniem będą wykonywane w Holandii. Rola pracowników magazynu w Polsce będzie ograniczać się do odbioru i wydania Wózków oraz do zaewidencjonowania tych czynności za pomocą skanerów, w które zostaną wyposażeni przez Spółkę. System logistyczny należy do Spółki, serwery są w Danii a jego obsługa odbywać się będzie w Holandii. Rozliczenie sprzętu (Wózków) odbywać się będzie w Holandii w dziale operacyjnym w oparciu o dane dostarczone od operatorów magazynów (poprzez skanowanie kodów Wózków). Rozliczenie polegać będzie na aktualizowaniu stanów Wózków, wyjaśnianiu braków, zniszczeń i ewentualnym dofakturowaniu klientów.

Jednocześnie Wnioskodawca chciałby zaznaczyć, że zarządzanie poszczególnymi umowami najmu Wózków oraz pozostałymi świadczeniami wymienionymi wyżej odbywać się poza terytorium Polski. Proces obsługi tych świadczeń został tak zaprojektowany, aby Spółka mogła zdalnie, tj. z kraju swojej siedziby albo Holandii zarządzać całym procesem świadczenia usług bez udziału jakichkolwiek pracowników, którzy byliby obecni na miejscu w Polsce. Natomiast centrala Spółki w Danii zastrzega sobie wyłączne prawo do opracowywania, zawierania i akceptowania zamówień, cen, umów, warunków świadczenia usług i fakturowania klientów. Odpowiedzialność za obsługę bieżących kontraktów należy do działu obsługi sprzedaży i klienta znajdującego się w Holandii. Wszelkie działania operacyjne i administracyjne oraz księgowe są procesowane również w Holandii. Dodatkowo należy podkreślić, że wszystkie decyzje zarządcze związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy będą podejmowane w kraju jego siedziby (Dania).

Spółka, poprzez nabywanie usług świadczonych przez Usługodawców, zapewni sobie możliwość przechowywania Wózków na terytorium Polski w miejscu i warunkach umożliwiających ich najprostsze i najkorzystniejsze z ekonomicznego punktu widzenia wynajmowanie klientom. Ma to mieć na celu wyłącznie ułatwienie świadczenia usług przez Spółkę, które de facto odbywać będzie się zdalnie - działania operacyjne związane z rozpoczęciem, zakończeniem i obsługą poszczególnych umów najmu zawartych z klientami odbywać się będzie przez stronę internetową oraz system logistyczny należący do Wnioskodawcy i będzie całkowicie obsługiwane przez osoby pracujące w Holandii i Danii. Pracownicy Usługodawców zajmą się jedynie czynnościami pomocniczymi takimi jak odbiór, wydanie Wózków, ich zaewidencjonowanie, załadunek, transport itd. Takie działania nie kreują dla Wnioskodawcy samoistnego i odrębnego od działalności podstawowej źródła przychodów.

W ocenie Spółki czynności wykonywane przez Usługodawców i ich infrastruktura do wykonywania usług na rzecz Wnioskodawcy służą zatem wyłącznie działalności pomocniczej. W związku z powyższym, nie można uznać, że Spółka będzie posiadała stałą placówkę kreującą zakład w Polsce.

Oprócz wyżej przytoczonego Komentarza należy również wskazać na interpretacje wydawane w indywidualnych sprawach podatników, które wskazują na sposób interpretacji pojęcia czynności o charakterze pomocniczym. Przykładowo, zgodnie z interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 czerwca 2009 r. w o sygn. IPPB5/423-227/09-2/PS, „czynności przygotowawcze poprzedzają wykonanie czynności podstawowej, natomiast czynności pomocnicze jej towarzyszą lub po niej następują. Różnią się one jednak od czynności podstawowej (\`(...)\`) działalność pomocnicza nie może bowiem stanowić samoistnej działalności, lecz ma mieć podrzędne znaczenie w stosunku do działalności podstawowej, czyli ma sens gospodarczy tylko w powiązaniu z pozostałą działalnością przedsiębiorstwa.”

W opisanym zdarzeniu przyszłym czynnością podstawową jest niewątpliwie działalność związana z wynajmem Wózków, natomiast czynnością pomocniczą jest m.in. ich magazynowanie czy transport. Wnioskodawca wskazuje ponadto, iż stanowisko prezentowane w niniejszym wniosku w zakresie uznania działalności Usługodawców za pomocniczą zostało wielokrotnie potwierdzone w interpretacjach indywidualnych w podobnych stanach faktycznych, przykładowo:

‒ Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 21 września 2015 r. o sygn. IPPB5/4510-550/15-4/PS potwierdził stanowisko, zgodnie z którym „w sytuacji, w której magazyn towarów handlowych posadowiony w Polsce i będący w dyspozycji K. GmbH Co. KG na podstawie nabywanej usługi logistycznej, będzie służył jedynie do składowania i wydawania towarów odbiorcom, to wskazany opis czynności wykonywanych w magazynie zasadniczo odpowiada czynnościom wskazanym w art. 5 ust. 3 lit. a DTT. Jednocześnie czynności te należy zakwalifikować do czynności o charakterze pomocniczym i technicznym.”

‒ Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 23 lipca 2014 r. o sygn. IPPB5/423-478/14-2/PS, w której potwierdzono, że „czynności wykonywane na terenie Magazynu w związku z bieżącym funkcjonowaniem będą mieć wyłącznie charakter przygotowawczy i pomocniczy w stosunku do głównej działalności Spółki. W szczególności, czynności wykonywane przez Spółkę w Magazynie będą kwalifikowane jako utrzymywanie dóbr albo towarów przedsiębiorstwa wyłącznie dla składowania, wystawiania lub wydawania (czynności wskazane w art. 5 ustęp 4 litera b Umowy ze Szwajcarią). Z uwagi na fakt, że Spółka nie będzie posiadała jakiegokolwiek prawa do nieruchomości zlokalizowanej w Polsce lub prawa do dysponowania nieruchomością ani Spółka nie będzie zatrudniać pracowników w Polsce, w opinii Wnioskodawcy, funkcjonowanie Nowego Modelu nie spowoduje powstania dla Spółki stałej placówki w Polsce, a tym samym Spółka nie będzie posiadała zakładu w Polsce.”

‒ Dyrektor Krajowej Administracji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 11 kwietnia 2017 r. o sygn. 1462-IPPB5.4510.1108.2016.4.RS/JC, potwierdził, że: „Czynności wykonywane na terenie Magazynu w związku z bieżącym funkcjonowaniem będą mieć wyłącznie charakter pomocniczy w stosunku do głównej działalności Spółki. W szczególności, czynności wykonywane przez Spółkę należy uznać za utrzymywanie dóbr albo towarów przedsiębiorstwa wyłącznie dla składowania, wystawiania lub wydawania (czynności wskazane w art. 5 ustęp 4 litera b Konwencji)”,

‒ Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 23 lipca 2014 r. o sygn. IPPB5/423-478/14-2/PS potwierdził, że „(\`(...)\`) czynności wykonywane na terenie Magazynu w związku z bieżącym funkcjonowaniem będą mieć wyłącznie charakter przygotowawczy i pomocniczy w stosunku do głównej działalności Spółki. W szczególności, czynności wykonywane przez Spółkę w Magazynie będą kwalifikowane jako utrzymywanie dóbr albo towarów przedsiębiorstwa wyłącznie dla składowania, wystawiania lub wydawania (czynności wskazane w art. 5 ustęp 4 litera b Umowy ze Szwajcarią). Z uwagi na fakt, że Spółka nie będzie posiadała jakiegokolwiek prawa do nieruchomości zlokalizowanej w Polsce lub prawa do dysponowania nieruchomością ani Spółka nie będzie zatrudniać pracowników w Polsce, w opinii Wnioskodawcy, funkcjonowanie Nowego Modelu nie spowoduje powstania dla Spółki stałej placówki w Polsce, a tym samym Spółka nie będzie posiadała zakładu w Polsce.”

‒ w interpretacji z 21 września 2015 r. nr IPPB5/4510-550/15-4/PS (wydanej w stanie faktycznym, w którym podmiot zagraniczny nabywał od polskiego kontrahenta usługi o charakterze logistycznym, administracyjnym itp.), w której Organ potwierdził stanowisko podatnika, zgodnie z którym "w sytuacji, w której magazyn towarów handlowych posadowiony w Polsce i będący w dyspozycji K. GmbH Co. KG na podstawie nabywanej usługi logistycznej, będzie służył jedynie do składowania i wydawania towarów odbiorcom, to wskazany opis czynności wykonywanych w magazynie zasadniczo odpowiada czynnościom wskazanym w art. 5 ust. 3 lit. a) DTT. Jednocześnie czynności te należy zakwalifikować do czynności o charakterze pomocniczym i technicznym. (\`(...)\`) Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, wykorzystywanie przez K. GmbH Co. KG nabytych usług w zakresie magazynowania i wydawania towarów odbiorcom, jako czynność o charakterze pomocniczym nie może powodować powstania zakładu podatkowego w rozumieniu DTT dla Wnioskodawcy”.

‒ w interpretacji indywidualnej z dnia 15 kwietnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP2- 1.4010.30.2020.4.OK za słuszne organ uznał podejście podatnika, zgodnie z którym: „Z Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji wynika nadto, że nie dochodzi do powstania zakładu, gdy prowadzona w drugim Umawiającym państwie działalność gospodarcza ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy. Odnosząc zatem to kryterium do działalności Spółki zauważyć należy, że taki charakter ma wykorzystanie położonego w Polsce centrum logistycznego. Decydujące dla przyjęcia takiego stanowiska jest przede wszystkim to, że głównym celem Spółki w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej jest sprzedaż szerokiej gamy kosmetyków na określonych w stanie faktycznym rynkach. Nie jest zaś takim celem Spółki szeroko rozumiane prowadzenie magazynu w Polsce, czy transport lub logistyka. Aktywność Spółki podejmowana na terytorium Polski jest wręcz modelowym przykładem wymienionym w art. 5 ust. 4 Umowy, który zaliczyć należy do czynności przygotowawczych lub pomocniczych. Centrum logistyczne, z którego usług Spółka będzie korzystała w Polsce, będzie wykorzystywane w celu przyjmowania i wydawania towarów, natomiast nie będzie zajmowało się ich sprzedażą. Nie będzie w tym centrum zatem wykonywana zasadnicza działalność gospodarcza Spółki. W ocenie Spółki, taka organizacja współpracy świadczy o braku posiadania przez Spółkę stałej placówki w Polsce. ”

Podsumowując, biorąc pod uwagę powyżej zaprezentowane stanowiska organów podatkowych oraz stanowiska prezentowane w Komentarzu, Spółka jest zdania, iż gdyby nawet uznać jej działalność za prowadzącą do powstania stałej placówki w Polsce (choć zdaniem Wnioskodawcy brak jest ku temu podstaw), czynności wykonywane w Polsce przez Usługodawców powinny być wyłączone z definicji zakładu, a ponadto uznane za działalność pomocniczą, nieprowadzącą do powstania zakładu na terytorium Polski.

Agent zależny

Jak wskazano powyżej, na podstawie UPO zakład może powstać również w związku z posiadaniem agenta zależnego. Zgodnie z art. 5 ust. 6 UPO agent zależny to osoba (zarówno fizyczna jak i prawna), która działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w danym państwie w imieniu upoważniającego ją przedsiębiorstwa.

W ślad za Komentarzem Wnioskodawca podkreśla, że nie każda osoba zależna tworzy w Polsce zakład, gdyż zgodnie z Komentarzem tak traktowane powinny być tylko osoby, których uprawnienia lub charakter ich czynności angażują przedsiębiorstwo w działalność gospodarczą w określonym zakresie na obszarze danego państwa. W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy zakład powstaje tylko wówczas gdy osoba:

‒ działa w imieniu przedsiębiorstwa,

‒ posiada pełnomocnictwo do zawierania umów w imieniu przedsiębiorstwa i

‒ zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w imieniu przedsiębiorstwa.

Z Komentarza wynika, że uprawnienie do podpisywania kontraktów musi obejmować kontrakty dotyczące operacji stanowiących istotę działalności przedsiębiorstwa. Co istotne, przyjmuje się że pełnomocnictwo do zawierania umów nie ogranicza się do podpisywania kontraktów formalnie wiążących dane przedsiębiorstwo, ale obejmuje również czynny udział w procesach, które prowadzą do zawarcia takich kontraktów lub stanowią ich wykonywanie (np. negocjacje cenowe czy zbieranie zamówień). Wnioskodawca podkreśla również, że nie kreuje zakładu osoba, której działalność obejmuje czynności wskazane w art. 5 ust. 5 UPO tj. czynności o charakterze przygotowawczym i pomocniczym.

W kontekście powyższego Wnioskodawca podkreśla, że uprawnienia i obowiązki Usługodawcom Spółka przyzna jedynie w zakresie niezbędnym do wykonywania czynności magazynowo-logistycznych, transportowych i utrzymania Wózków. Spółka nie udzieli im żadnych pełnomocnictw do działania w jej imieniu przy jakichkolwiek czynnościach prawnych, w tym również przy podpisywaniu umów. Usługodawcy nie będą również faktycznie zawierać ani negocjować jakichkolwiek kontraktów w imieniu i na rzecz Spółki, pozyskiwać, przyjmować zamówień czy też realizować innych działań związanych ze sprzedażą i pozyskiwaniem klientów, a także nie będą podejmować żadnych innych czynności związanych z zasadniczą działalnością gospodarczą Spółki. Usługodawcy nie będą mieć prawa reprezentowania lub zaciągania zobowiązań w imieniu i na rzecz Spółki. Spółka nie zawarła też umowy o pośrednictwo z jakimkolwiek podmiotem działającym na terytorium Polski, który pośredniczyłby w sprzedaży usług Wnioskodawcy w Polsce. Usługodawcy będą podmiotami całkowicie niezależnymi od Spółki tj. pod kątem prawnym i ekonomicznym. Jednocześnie, wszyscy kontrahenci świadczący te usługi (magazynowo-logistyczne, utrzymania Wózków, usługi przeładunku i transportu Wózków) będą świadczyć usługi również dla innych klientów.

Usługodawcy będą świadczyli usługi we własnym imieniu i na swoją rzecz (tj. w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej), za co będą odpowiednio wynagradzani zgodnie z zawartymi umowami o świadczenie usług.

Ponadto Wnioskodawca podkreśla, że Usługodawcy w celu świadczenia usług na rzecz Spółki będą używać własnych pracowników oraz własne zasoby i infrastrukturę. Wnioskodawca nie będzie sprawować kontroli nad żadnym z pracowników Usługodawców.

Jak Wnioskodawca wskazał już w opisie zdarzenia przyszłego, miejscem efektywnego zarządzania Spółką przez cały czas będzie Dania oraz Holandia, gdzie realizowane będą wszystkie główne procesy podstawowej działalności gospodarczej Spółki. Z Holandii odbywać się będzie również bezpośrednia sprzedaż usług Spółki do Polskich klientów. Ponadto w Holandii znajdować się będą wszystkie osoby odpowiedzialne za reklamę i marketing usług, negocjacje z obecnymi i nowymi klientami, zbieranie oraz przetwarzanie zamówień i realizację umów. Z Holandii realizowana będzie również kompleksowa obsługa klienta, w tym również obsługa reklamacji.

Mając więc na uwadze zakres czynności związanych z realizacją postanowień umownych, działalność Usługodawców w Polsce, jako podmiotów prawnie i ekonomicznie niezależnych od Wnioskodawcy w zakresie świadczonych usług, nie powinna być postrzegana jako działalność zależnych agentów Wnioskodawcy na terytorium Polski. Należy bowiem podkreślić, iż przedstawiciel jest niezależny, jeżeli nie jest związany poleceniami i dyrektywami reprezentowanego przedsiębiorstwa, a także nie pozostaje w osobistym stosunku zależności, co będzie miało miejsce w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem tego wniosku. W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie posiada on w Polsce zależnego przedstawiciela w rozumieniu UPO, który ukonstytuowałby zakład Spółki w Polsce.

Powyższe podejście potwierdzają również organy podatkowe:

‒ w interpretacji indywidualnej z dnia 29 września 2017 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.148.2017.3.JC organ potwierdził, że: „Jak wynika z art. 5 ust. 5 Umowy, co do zasady, jeżeli osoba działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie (tu: w Polsce) w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to, niezależnie od przepisów omówionych powyżej, posiada w tym Państwie zakład w rozumieniu Umowy w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa. Taka okoliczność nie zachodzi w przedmiotowej sprawie. Spółka nie umocowuje w Polsce podmiotów, za których pośrednictwem dochodziłoby do negocjowania, zawierania czy rozwiązywania umów ani do zarządzania zamówieniami (\`(...)\`). Spółka nie posiada więc w Polsce zależnego przedstawiciela w rozumieniu Umowy, który ukonstytuowałby zakład Spółki w Polsce.”

‒ w interpretacji indywidualnej z dnia 9 sierpnia 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.213.2018.3.AJ potwierdzono następujące stanowisko wnioskodawcy: „W niniejszym przypadku Usługodawca nie jest uprawniony do samodzielnej akceptacji i przyjmowania zamówień, ani do negocjowania warunków umów z klientami w sposób wiążący Wnioskodawcę, nie posiada pełnomocnictwa do zawierania umów z klientami ani kontrahentami Spółki. Czynności te wykonywane są przez pracowników Spółki w Niemczech Na tej podstawie Usługodawca nie jest zależnym przedstawicielem, który ukonstytuowałby zakład Spółki w Polsce. Podejście takie potwierdzają organy podatkowe (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29.09.2017, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.148.2017.3.JC).”

‒ w interpretacji indywidualnej z dnia 15 kwietnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP2- 1.4010.30.2020.4.OK za słuszne organ uznał podejście podatnika, zgodnie z którym: „Ponadto istotne znaczenie z punktu widzenia oceny istnienia zakładu ma również niezależność ekonomiczna przejawiająca się w ponoszeniu odpowiedzialności za podejmowane działania. Tym samym powyższe kryterium sprowadza się do tego, czy ryzyko związane z prowadzeniem działalności ponosi ta osoba czy przedsiębiorstwo, które ona reprezentuje (pkt 38 Komentarza do art. 5 Konwencji Modelowej OECD). Kto podlega szczególnym i szczegółowym instrukcjom oraz kontroli, nie może ponosić ryzyka gospodarczego za czynności, na które nie ma wpływu. Zatem przedstawiciel jest niezależny, jeżeli nie jest związany szczególnymi poleceniami i dyrektywami reprezentowanego przedsiębiorstwa.”

W związku z powyższym, skoro Usługodawcy działają jako odrębne podmioty prawne, nie posiadają ani faktycznie nie wykonują pełnomocnictw ani nie reprezentują Spółki w Polsce w jakimkolwiek zakresie, a jedynie świadczą usługi na rzecz innej spółki kapitałowej we własnym imieniu, na własny rachunek (i ponoszą z tego tytułu ryzyko gospodarcze) oraz działają we własnym interesie (za wynagrodzeniem), to nie można uznać, że działają oni jako przedstawiciele zależni w rozumieniu art. 5 ust. 6 UPO. Dodatkowo, gdyby nawet uznać, iż świadczenie usług przez Usługodawców może powodować uznanie choćby jednego z tych podmiotów za agenta zależnego Wnioskodawcy (choć zdaniem Wnioskodawcy brak jest ku temu podstaw), czynności wykonywane dla Spółki przez te podmioty w Polsce powinny być wyłączone z definicji zakładu jako pomocnicze, które wymienione są wprost w art. 5 ust. 5 UPO.

Na podstawie przeprowadzonej powyżej analizy stosownych przepisów ustawy CIT, UPO, a także w oparciu o Komentarz, jak również stanowiska prezentowane przez polskie organy podatkowe w tym zakresie, Spółka stoi na stanowisku, iż czynności wykonywane w Polsce w związku z nabywaniem wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego usług od Usługodawców w Polsce nie prowadzą do powstania na terenie Polski zakładu Spółki w rozumieniu art. 5 UPO.

Ponadto, nawet gdyby uznać, że działalność Spółki na terenie Polski jest prowadzona za pośrednictwem stałego miejsca działalności lub agenta zależnego, na podstawie przeprowadzonej powyżej analizy należy stwierdzić, iż funkcje realizowane w Polsce korzystają z wyłączenia w zakresie działalności przygotowawczej i pomocniczej w rozumieniu art. 5 ust. 5 UPO. Konsekwentnie, w analizowanym zdarzeniu przyszłym działalność Spółki na terenie Polski nie doprowadzi do powstania zakładu Spółki w Polsce, a co za tym idzie nie doprowadzi do powstania obowiązku podatkowego w zakresie CIT po stronie Spółki wynikającego z art. 3 ust. 2 ustawy CIT.

Wnioskodawca zdaje sobie sprawę, że przywołane interpretacje, będące przykładem kształtującej się linii interpretacyjnej, zostały wydane w oparciu o konkretne stany faktyczne i jako takie nie tworzą prawa, należy jednak zaznaczyć, iż w obliczu podobieństwa zagadnień, których dotyczyły powołane interpretacje z tymi, które są objęte niniejszym wnioskiem, należy mieć je na uwadze dokonując wykładni przepisów i udzielając odpowiedzi na pytanie sformułowane w niniejszym wniosku.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie braku ukonstytuowania się zagranicznego zakładu na terenie Polski - jest prawidłowe.**

W myśl art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800; dalej: „ustawa o CIT”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy o CIT, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1\. wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

2\. położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

3\. papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

4\. tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

4a. tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

5\. tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;

6\. niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.

Z kolei, stosownie do treści art. 4a pkt 11 updop ilekroć w ustawie jest mowa o zagranicznym zakładzie - oznacza to:

a) stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,

b) plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,

c) osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

‒ chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej;

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest spółką prawa duńskiego z siedzibą w Danii. Zatem w rozpatrywanej sprawie zasadne jest odwołanie się do przepisów umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z postanowieniami art. 5 ust. 1 Konwencji między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 6 grudnia 2001 r. (Dz. U. z 2003 r. nr 43, poz. 368, dalej: „konwencja polsko-duńska”) zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę oraz przez Danię dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1369, dalej: „Konwencja MLI”), w rozumieniu niniejszej konwencji określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, poprzez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Stosownie natomiast do art. 5 ust. 2 ww. konwencji, określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

a) siedzibę zarządu,

b) filię,

c) biuro,

d) fabrykę,

e) warsztat,

f) kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

W myśl art. 5 ust. 3 konwencji polsko-duńskiej, plac budowy, prace budowlane lub instalacyjne stanowią zakład tylko wtedy, gdy trwają dłużej niż dwanaście miesięcy.

Zgodnie z art. 5 ust. 5 ww. konwencji, bez względu na poprzednie postanowienia tego artykułu uważa się, że określenie „zakład” nie obejmuje:

a) użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub wydawania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa,;

b) utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub wydawania,

c) utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo,

d) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu zbierania informacji dla przedsiębiorstwa

e) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym,

f) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o jakich mowa w punktach a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność tej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Reasumując, z ogólnej regulacji zawartej w art. 5 umowy wynika, że dla uznania, że przedsiębiorstwo prowadzi swoją działalność w formie zakładu winny wystąpić łącznie trzy następujące przesłanki:

‒ istnienie miejsca gdzie działalność jest prowadzona (placówka),

‒ stały charakter takiej placówki,

‒ wykonywanie za pośrednictwem placówki działalności gospodarczej, która nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

Aby placówka mogła stać się zakładem, przedsiębiorstwo musi prowadzić własną działalność całkowicie lub częściowo za jej pośrednictwem. Działalność placówki nie musi mieć charakteru produkcyjnego.

Zgodnie z definicją placówka musi być „stała”; musi zatem istnieć więź między placówką a określonym punktem geograficznym. Ponieważ placówka musi być stała, zakład może istnieć tylko wówczas, gdy placówka ma określony stopień trwałości, tzn. nie ma charakteru tymczasowego. Placówka może stanowić zakład nawet wówczas, gdy w rzeczywistości istnieje przez krótki okres, jeśli ze względu na szczególny rodzaj działalności jest prowadzona tylko przez bardzo krótki okres. Nawet jeżeli praktyka państw członkowskich nie jest jednolita, jeżeli chodzi o kryterium czasu, to jednak doświadczenie wskazuje, że zwykle nie uważa się, że zakład istnieje, jeżeli działalność była wykonywana w państwie za pośrednictwem stałej placówki utrzymywanej krócej niż sześć miesięcy.

Jednym z wyjątków od tej reguły jest sytuacja, gdy działalność ma charakter powtarzalny, w takim przypadku każdy okres, w którym placówka była użytkowana, powinien być brany pod uwagę w połączeniu z ilością wszystkich okresów, w których była użytkowana (okres może się rozciągnąć na wiele lat).

Ponadto zgodnie z art. 5 ust. 6 konwencji polsko-duńskiej bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2, jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 7, działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to posiada w tym Państwie zakład, w zakresie każdego rodzaju działalności, jaką osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności, wymienionych w ustępie 5, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki, nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką prawa duńskiego z siedzibą w Danii. Spółka należy do międzynarodowej grupy spółek zajmującej się wynajmem i zarządzaniem zwrotnymi urządzeniami transportowymi m.in. dla rynku sprzedaży detalicznej, umożliwiając swoim klientom zoptymalizowanie łańcucha dostaw.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest świadczenie usługi kompleksowej, której zasadniczą część stanowi wynajem wózków i kontenerów przewozowych, platform i palet na kółkach, skrzynek oraz innych nośników ładunków wielorazowego użytku do transportu i przemieszczania towarów w łańcuchu dostaw, w tym wykorzystywanych w sklepach i sieciach handlowych. Klient, nabywając usługę od Wnioskodawcy, kupuje w istocie dostęp (np. na rok) do puli Wózków (nie wynajmuje konkretnych sztuk Wózków, które po roku będzie musiał oddać, ale w ciągu roku dokonuje ich zwrotów i wynajmuje na nowo, ale tak by nie przekroczyć przysługującej mu puli), na które m.in. pakuje swoje produkty i dostarcza je na nich do sklepów, hurtowni itd. Ponadto w ramach tej kompleksowej usługi klient otrzymuje wsparcie od Wnioskodawcy w utrzymaniu Wózków, tj. Wnioskodawca zapewnia ich mycie, naprawy, konserwację. Dodatkowo, w zależności od zakresu danej umowy z klientem, Wnioskodawca może zapewniać także transport Wózków (dostarczanie Wózków do klientów i odbiór Wózków).

Wnioskodawca na terytorium Polski poza świadczeniem wyżej opisanej usługi nie prowadził i nie prowadzi w Polsce innej lub podobnej działalności. W celu świadczenia ww. usługi kompleksowej wnioskodawca zamierza nabywać m.in. na terytorium Polski, następujące usługi (towary) od podwykonawców:

‒ wózki - od ich producenta z siedzibą w Polsce oraz od innych producentów - podmiotów zagranicznych z siedzibą w krajach europejskich,

‒ usługi przechowania wózków (krótkoterminowo) - od polskiego producenta wózków,

‒ usługi magazynowo-logistyczne - od usługodawcy (magazynowanie wózków, logistyka związana z wydawaniem i odbiorem wózków od klientów oraz inne czynności związane z obsługą najmu tj. przykładowo - odbiór wózków po zakończeniu najmu, sprawdzenie czy są kompletne, nieuszkodzone, zaewidencjonowanie),

‒ usługi utrzymania wózków tj. ich mycia, naprawy, konserwacji - od różnych usługodawców, w tym m.in. od polskiego producenta wózków (naprawa wózków),

‒ usługi przeładunku i transportu wózków - od różnych usługodawców, w tym sporadycznie od polskiego producenta wózków.

Ww. usługodawcy są podmiotami całkowicie niezależnymi od wnioskodawcy pod względem prawnym, ekonomicznym i świadczą podobne usługi również dla innych klientów. Niemniej jednak, świadczenie ww. usług odbywa się zgodnie z wytycznymi/ oczekiwaniami /ilościami wskazanymi/określonymi przez wnioskodawcę.

Usługa kompleksowa świadczona jest zdalnie - przez aplikację wnioskodawcy oraz kontakt emailowy i telefoniczny a obsługę zamówień składanych przez klientów Wnioskodawcy zapewnia spółka córka wnioskodawcy z siedzibą w Holandii, która świadczy usługi w tym zakresie na rzecz wnioskodawcy. Pracownicy spółki córki, koordynują ww. zadania powierzane podwykonawcom zdalnie. Pozyskiwanie klientów z Polski i zawieranie z nimi umów odbywa się zdalnie. Spółka współpracuje z osobą polskojęzyczną, która pracując w Holandii zdalnie kontaktuje się z klientami polskimi (obecnymi i potencjalnymi) w celu utrzymania istniejących relacji biznesowych i inicjowania nowych.

Członkowie zarządu wnioskodawcy przebywają w Danii w jej siedzibie. Tam zapadają kluczowe decyzje biznesowe odnośnie zawieranych przez spółkę umów oraz wszystkich kluczowych kwestii związanych z jej działalnością. Centrala Spółki w Danii zastrzega sobie wyłączne prawo do opracowywania, zawierania i akceptowania zamówień, cen, umów, warunków świadczenia usług.

Głównym zasobem majątkowym wnioskodawcy są aktywa w postaci wózków oraz system logistyczny należący do Spółki pozwalający na ewidencjonowanie wózków, który opiera się na wykorzystaniu należących do wnioskodawcy skanerów kodów kreskowych. Skanery są wydawane usługodawcom wnioskodawcy, od których nabywane są usługi magazynowania wózków.

Wnioskodawca nie wykorzystuje zasobów usługodawców (technicznych/ rzeczowych/ osobowych), kupuje jedynie świadczenia, których z uwagi na zdalny tryb świadczenia usługi, nie jest w stanie zapewnić samodzielnie. Usługodawcy nie mogą bezpośrednio przyjmować żadnych zamówień dotyczących wózków od klientów wnioskodawcy, ani w jakikolwiek sposób zarządzać świadczeniem usługi kompleksowej. Przykładowo, rola pracowników magazynu podwykonawców w Polsce ogranicza się do odbioru i wydania wózków oraz do zaewidencjonowania tych czynności za pomocą skanerów.

Spółka nie posiada i nie będzie posiadać praw w zakresie swobodnego korzystania z powierzchni magazynowej usługodawców. Przedstawiciele wnioskodawcy będą upoważnieni (po uprzednim ustaleniu terminu) do wejścia do magazynu usługodawcy świadczącego usługi magazynowo- logistyczne w celu dokonania inspekcji/kontroli, nie będą jednak dysponowali na terenie zakładu usługodawcy biurem/komputerem/wyodrębnionym miejscem.

Usługodawcy wnioskodawcy działają w sposób niezależny od kierownictwa wnioskodawcy tj. posiadają swobodę w zakresie świadczenia usług zarówno na rzecz spółki, jak i podmiotów trzecich. Spółka nie ma wpływu na takie elementy, jak czas pracy osób zatrudnionych przez usługodawców, stan zatrudnienia, czy rodzaj i stan techniczny urządzeń wykorzystywanych przez usługodawców. Spółka nie jest uprawniona do wydawania poleceń służbowych personelowi usługodawców. Spółka nie jest uprawniona do instruowania i kontrolowania personelu usługodawców.

Żaden z usługodawców nie działa w imieniu i na rzecz wnioskodawcy na podstawie udzielonego pełnomocnictwa, a także nie zawiera umów, ani ich nie negocjuje oraz nie pozyskuje zamówień w imieniu czy też na korzyść wnioskodawcy i nie ma też planów, aby takie działania były podejmowane.

Spółka pozostaje właścicielem wózków od momentu ich nabycia na terytorium Polski, w czasie ich magazynowania, transportu i przez cały czas trwania umów najmu, w okresach ich napraw, prac konserwacyjnych itd.

Wnioskodawca podkreśla, że nie posiada i nie zamierza posiadać w Polsce własnych zasobów (ani nie korzysta z cudzych) przy pomocy, których prowadziłaby działalność gospodarczą takich jak:

‒ magazyn (poza zakupywanymi usługami magazynowymi),

‒ biuro,

‒ pracownicy,

‒ środki transportu (wnioskodawca nabywa jedynie usługi transportowe wymienione wyżej),

‒ sprzęt i maszyny (poza wskazanymi wyżej wózkami pozostającymi własnością wnioskodawcy i wynajmowanymi polskim klientom i przechowywanymi w magazynach usługodawców).

Wnioskodawca nie zawarł też umowy o pośrednictwo z jakimkolwiek podmiotem działającym na terytorium Polski, który pośredniczyłby w sprzedaży usług wnioskodawcy w Polsce.

Wnioskodawca uznał, że w okolicznościach wskazanych we wniosku nie będzie posiadał na terytorium Polski zakładu w rozumieniu przepisów ustawy CIT oraz umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (UPO).

Powyższe argumentuje tym, że przede wszystkim na terytorium Polski nie będzie posiadał stałej placówki, a także zależnego przedstawiciela umocowanego do zawierania w jego imieniu umów. Natomiast w przypadku ewentualnego uznania, że działalność w Polsce jest jednak prowadzona poprzez stałą palcówkę, to w ocenie wnioskodawcy działalność ta ma charakter pomocniczy, co również w świetle art. 5 ust. 5 UPO, skutkuje brakiem powstania zakładu w Polsce.

Dokonując interpretacji postanowień umowy polsko-irlandzkiej należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku oraz poglądami doktryny prawa określenie „placówka” obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy do zaistnienia stałej placówki gospodarczej (placówka może istnieć również wtedy, gdy nie ma żadnych pomieszczeń). Placówka może być także usytuowana w pomieszczeniach innego przedsiębiorstwa. Nie ma znaczenia, czy przedsiębiorstwo jest właścicielem czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób. Nie wymaga się aby przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do dysponowania taką placówką.

Dysponowanie nie należy zatem rozumieć w sensie prawnym, ale czysto faktycznym. Nie w każdym przypadku, gdy przedsiębiorca przebywa na terenie należącym do innego podmiotu, dochodzi do powstania placówki. Chodzi jedynie o sytuacje, w których mamy do czynienia z aktywnym prowadzeniem działalności gospodarczej. Precyzyjne określenie, kiedy mamy co czynienia z taką sytuacją jest trudne. Komentarz OECD wskazuje natomiast na kilka przykładów jak choćby sytuacja, gdy pracownik podatnika jest upoważniony do wykorzystania biura kontrahenta np. w celu nadzorowania wykonania kontraktu przez tegoż kontrahenta. W takim przypadku biuro oddane do dyspozycji może stanowić placówkę (Komentarz do art. 5 pkt 4.2).

Dysponowania placówką nie należy rozumieć jako dysponowania szczególnego, to jest dysponowania wyłączającego inne podmioty. Oznacza to, że jedno miejsce, plac czy lokal może być w dyspozycji kilku podmiotów np. właściciela lokalu oraz podmiotu prowadzącego za pośrednictwem lokalu (miejsca) działalność gospodarczą czy też w dyspozycji kilku podmiotów, które prowadzą za jego pośrednictwem działalność i każdemu można z tego tytułu przypisać posiadanie zakładu. Dla przykładu może być to plac budowy, na którym prace wykonuje kilku podwykonawców i generalny wykonawca. Każdy z nich posiada stały zakład na terenie placu budowy.

Aby placówka stała się zagranicznym zakładem przedsiębiorstwo musi prowadzić działalność całkowicie lub częściowo za pośrednictwem tej (stałej) placówki. Słowo „przez którą” należy rozumieć szeroko i odnosić je do działalności gospodarczej wykonywanej w określonej lokalizacji, będącej do dyspozycji przedsiębiorstwa. Zgodnie z Komentarzem, prowadzenie działalności poprzez placówkę oznacza, że osoby w określony sposób zależne od przedsiębiorstwa, prowadzą działalność gospodarczą w państwie, w którym stała placówka jest położona (pkt 2, Komentarz do art. 5). Działalność przedsiębiorstwa może być prowadzona przez samego przedsiębiorcę lub osoby zatrudnione przez przedsiębiorstwo na podstawie płatnego stosunku pracy. Personel obejmuje pracowników i inne osoby otrzymujące instrukcje z przedsiębiorstwa, tzw. osoby zależne (pkt 10, Komentarz do art. 5). Z powyższego wynika, że kryterium prowadzenia działalności poprzez placówkę będzie spełnione, jeśli zostaną zrealizowane dwie przesłanki:

‒ podejmowane przez przedsiębiorcę czynności stanowią działalność gospodarczą,

‒ przedsiębiorca dysponuje personelem, który prowadzi tę działalność, przy czym mogą być to bądź osoby zatrudnione przez przedsiębiorcę, bądź pozostające z przedsiębiorcą w stosunku zależności.

Zgodnie z definicją placówka musi być „stała”; musi zatem istnieć więź między placówką a określonym punktem geograficznym. Ponieważ placówka musi być stała, zakład może istnieć tylko wówczas, gdy placówka ma określony stopień trwałości, tzn. nie ma charakteru tymczasowego. Stałość nie oznacza jednakże, że placówka musi funkcjonować długotrwale, choć tak jest zazwyczaj. Placówka może stanowić zakład nawet wówczas, gdy w rzeczywistości istnieje przez krótki okres, jeśli ze względu na szczególny rodzaj działalności jest prowadzona tylko przez bardzo krótki okres (pkt 6, Komentarz do art. 5).

Mając powyższe na uwadze, w okolicznościach przedstawionych we wniosku uznać należy, że Wnioskodawca jako rezydent Danii nie będzie posiadać zakładu na terytorium Polski, w związku ze świadczeniem usługi kompleksowej związanej z wynajmem tzw. wózków na rzecz polskich klientów.

Przede wszystkim, Wnioskodawca nie tworzy na terytorium Polski stałej placówki, wykorzystywanej do prowadzenia działalności. Wnioskodawca nie posiada na terytorium Polski magazynu (poza zakupem usług magazynowych), biura, pracowników, środków transportu (Spółka nabywa jedynie usługi transportowe), sprzętu i maszyn (poza pozostającymi własnością Wnioskodawcy wózkami i wynajmowanymi polskim klientom i przechowywanymi w magazynach usługodawców).

Działalność prowadzona jest z terytorium Danii z wykorzystaniem usługi zależnej od Wnioskodawcy spółki córki z siedzibą w Holandii, skąd (za wynagrodzeniem) obsługiwany i koordynowany jest cały proces świadczenia usługi na terytorium Polski. Zarząd wnioskodawcy przebywa w Danii w jej siedzibie i tam zapadają kluczowe decyzje biznesowe dotyczące zawieranych przez spółkę umów oraz wszystkich kluczowych kwestii związanych z jej działalnością.

Świadczenie usługi wynajmu wózków w ramach usługi kompleksowej realizowane jest przez niezależnych podwykonawców. Wnioskodawca nie ma wpływu na wykorzystywane przez podwykonawców zasoby (techniczne/ rzeczowe/ osobowe) niezbędne do realizacji zlecanych im prac. Spółka nie jest uprawniona do wydawania poleceń służbowych personelowi usługodawców. Spółka nie jest uprawniona do instruowania i kontrolowania personelu usługodawców.

Ponadto, żaden z usługodawców nie działa w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy na podstawie udzielonego pełnomocnictwa, a także nie zawiera umów, ani ich nie negocjuje oraz nie pozyskuje zamówień w imieniu czy też na korzyść wnioskodawcy i nie ma też planów, aby takie działania były podejmowane, co tym samym wyklucza również powstanie zakładu ze względu na opisane na wstępie działanie poprzez zależnego przedstawiciela (art. 4a pkt 11 lit. c ustawy CIT oraz art. 5 ust. 6 konwencji polsko-duńskiej).

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Końcowo zauważa się, że brak powstania stałej placówki wnioskodawcy na terenie Polski w związku ze świadczoną usługą kompleksową powoduje, że zbędne są rozważania ma temat tego, czy placówka ta ma charakter pomocniczy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego na dzień wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu pandemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.