Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.11.2019.1.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-04
Teza: Prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: „Termomodernizacja …”.
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz unijny; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; projekt; termomodernizacja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 stycznia 2019 r. (data wpływu 17 stycznia 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: „Termomodernizacja …” - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: „Termomodernizacja …”.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jako czynny podatnik podatku od towarów i usług VAT składa miesięczne deklaracje podatku. Z dniem 1 stycznia 2017 r. Wnioskodawca dokonał centralizacji rozliczeń dotyczących podatku VAT i wraz ze swoimi jednostkami budżetowymi stał się jednym podatnikiem podatku.

Wnioskodawca zamierza realizować projekt pn.: „Termomodernizacja …” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa A na lata 2014-2020 (Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego) dla osi priorytetowej: IV. Efektywność energetyczna, odnawialne źródła energii i gospodarka niskoemisyjna, działanie: 4.3. Efektywność energetyczna i odnawialne źródła energii w infrastrukturze publicznej i mieszkaniowej, poddziałanie: 4.3.2. Efektywność energetyczna i odnawialne źródła energii w infrastrukturze publicznej i mieszkaniowej - RIT.

Umowa o dofinansowanie przedmiotowego projektu o numerze … została zawarta pomiędzy Wnioskodawcą, a Samorządem Województwa A z siedzibą w B w dniu 27 września 2018 r. Planowana całkowita wartość projektu wynosi 138.810,94 zł., w tym wysokość dofinansowania 68,99%. Termin realizacji projektu obejmuje okres od dnia 4 kwietnia 2017 r. do dnia 31 grudnia 2019 r. Projekt będzie polegał na kompleksowej termomodernizacji budynku mieszkalnego wielorodzinnego w X (gmina Y) przy ul. …, w którym zlokalizowane są mieszkania komunalne udostępniane na szczególnych warunkach. Zakres projektu obejmuje koszty związane z przygotowaniem projektu (dokumentacja techniczna i aplikacyjna, audyty energetyczne), wykonanie docieplenia ścian zewnętrznych, ocieplenie stropu nad ostatnią kondygnacją, wymiana stolarki drzwiowej i okiennej na PCV.

W ramach przedsięwzięcia zostanie zapewniony nadzór inwestorski nad pracami budowlano - instalacyjnymi oraz promocja projektu.

Celem głównym projektu jest poprawa efektywności energetycznej (w wyniku kompleksowej termomodernizacji) budynku mieszkalnego wielorodzinnego, w którym zlokalizowane są mieszkania komunalne udostępniane na szczególnych warunkach, zlokalizowanego w X w gminie Y.

Obiekt zostanie poddany kompleksowej termomodernizacji w zakresie:

W ramach termomodernizacji zostaną wykonane niezbędne prace demontażowe przygotowawcze (w tym rozbiórki rur spustowych, obróbek blacharskich, instalacji odgromowej, uzupełnienie tynków, wywiezienie gruzu), jak również prace wykończeniowe i prace odtworzeniowe (w tym w zakresie wcześniej zdemontowanych elementów: instalacja odgromowa, opaska okapowa, rury spustowe - odwodnienie w obrębie ścian, obróbki blacharskie związane z wymianą okien i drzwi).

Dodatkowo w ramach projektu będą wykonane prace budowlano-remontowe stanowiące koszty niekwalifikowane dotyczące:

schodów zewnętrznych, balustrady - bariery na wejściu głównym, montażu daszku, odbudowy kominów, remontu i wymiany pokrycia dachu wraz z obróbkami blacharskimi i rurami spustowymi w obrębie dachu.

Wymiana źródła ciepła i instalacji c.o. - nie została objęta niniejszym projektem (inwestycja zostanie zrealizowana w ramach odrębnego przedsięwzięcia).

Realizacja projektu przyczyni się do:

*   poprawy świadomości ekologicznej społeczeństwa,
*   ograniczenia zmian klimatycznych,
*   relatywnego zmniejszenia kosztów związanych z eksploatacją budynku (zmniejszenia kosztów ogrzewania),
*   wzrostu efektywności energetycznej obiektu, w tym: zmniejszenia zapotrzebowania na energię pierwotną i końcową,
*   polepszenia warunków życia mieszkańców,
*   poprawy stanu zdrowia mieszkańców, w tym zmniejszenia ryzyka chorób związanych z zanieczyszczeniem środowiska,
*   poprawy oceny atrakcyjności gminy i jej wizerunku jako miejsca wartego odwiedzania, inwestowania, zamieszkania,
*   oszczędności zasobów kopalin, w tym węgla kamiennego.

Wykonawcą zakresu rzeczowego projektu (w ramach 1 kontraktu na roboty budowlane) będzie podmiot wyłoniony w ramach przetargu nieorganicznego, zgodnie z ustawą Prawo zamówień publicznych. Nad robotami będzie pełniony nadzór inwestorski. Zakupy, których Wnioskodawca będzie dokonywał w związku z realizacją projektu będą udokumentowane fakturami VAT, w których Wnioskodawca - będzie figurował jako nabywca towarów i usług.

Budynek Komunalny jest zarządzany i nadal będzie zarządzany przez gminną jednostkę organizacyjną: Zespół Usług Komunalnych w Y w ramach trwałego zarządu na mocy Decyzji Burmistrza Gminy i Miasta Y oraz Protokołu zdawczo-odbiorczego z dnia 9 maja 2008 r.

Nakłady poniesione w ramach projektu zostaną przekazane Zespołowi Usług Komunalnych - Jednostce Budżetowej Wnioskodawcy.

W ww. budynku komunalnym znajdują się cztery mieszkania komunalne. Wszystkie mieszkania wynajmowane są wyłącznie na cele mieszkaniowe. Nie planuje się przekształcenia mieszkalnych lokali komunalnych na inne cele niż mieszkaniowe zgodnie z przyjętą Uchwałą Nr … Rady Gminy i Miasta Y w sprawie przyjęcia wieloletniego programu gospodarowania mieszkaniowym zasobem Gminy i Miasta Y w latach 2017-2021. Najemcą lokali mieszkalnych naliczany jest czynsz i opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi ze stawką VAT zwolnioną.

Beneficjent posiada prawo do dysponowania nieruchomością na cele budowlane wynikające z prawa własności. Posiada pełną zdolność organizacyjną i finansową do utrzymania projektu w całym okresie trwałości projektu. Do dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie poniesiono koszty związane z dokumentacją projektowo-kosztorysową i aplikacyjną. W dalszym okresie poniesione zostaną koszty związane z robotami budowlanymi, promocją i nadzorem projektu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją przedmiotowego projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie przysługuje mu prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponieważ wydatki związane z realizacją projektu należą do czynności zwolnionych z VAT?

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W oparciu o art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast, zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 7 i pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnego budownictwa mieszkaniowego oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Wnioskodawca planuje realizację projektu pod nazwą „Termomodernizacja …”.

Termin realizacji inwestycji obejmuje okres od 4 maja 2017 r. do 31 grudnia 2019 r.

Termomodernizowany jest budynek komunalny w którym znajdują się cztery mieszkania komunalne. Wnioskodawca wskazał, że nie planuje przekształcenia mieszkalnych lokali komunalnych na inne cele niż mieszkaniowe zgodnie z przyjętą Uchwałą Nr … Rady Gminy i Miasta Y w sprawie przyjęcia wieloletniego programu gospodarowania mieszkaniowym zasobem Gminy i Miasta Y w latach 2017-2021. Najemcą lokali mieszkalnych naliczany jest czynsz i opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi ze stawką VAT zwolnioną.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą kwestii ustalenia, czy Wnioskodawca ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją przedmiotowego projektu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Wskazać przy tym należy, iż podstawowa stawka podatku od towarów i usług, stosowanie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości mieszkalnych na cele mieszkaniowe.

Przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

1.  świadczenie usługi na własny rachunek,
2.  charakter mieszkalny nieruchomości,
3.  mieszkaniowy cel najmu.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala na zastosowanie zwolnienia.

Powyższe wskazuje, że zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlega wyłącznie świadczenie usług w zakresie wynajmowania nieruchomości, po pierwsze o charakterze mieszkalnym, po drugie – na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i od podmiotu nabywającego tę usługę.

W światle powyższego, tylko w przypadku, gdy podmiot świadczy usługę wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe przysługuje mu zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Zatem skoro, jak wynika z okoliczności sprawy, Wnioskodawca w termomodernizowanym budynku o charakterze mieszkalnym, będzie wynajmował na własny rachunek lokale na cele mieszkalne, to czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, lecz będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia nie zostanie spełniony. Skoro, bowiem realizacja przedmiotowego zadania nie będzie miała związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, to Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją przedmiotowego zadaniem.

Reasumując, Wnioskodawca nie będzie miał możliwości odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania pn. „Termomodernizacja …”, ponieważ efekty inwestycji nie będą miały związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Ponadto Wnioskodawca realizując niniejszy projekt, nie działa jako podatnik, lecz działa w zakresie realizacji zadań własnych Gminy polegających na zaspokajaniu potrzeb mieszkańców w zakresie gminnego budownictwa mieszkaniowego oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 7 i pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że nie przysługuje mu prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponieważ wydatki związane z realizacją projektu należą do czynności zwolnionych z VAT, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.