Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.143.2017.1.ASZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-27
Teza: prawo do odliczenia całości podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na organizację imprezy plenerowej.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2017 r. (data wpływu 27 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia całości podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na organizację imprezy plenerowej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia całości podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na organizację imprezy plenerowej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Miejski Ośrodek Kultury w O. (Wnioskodawca) jest samorządową instytucją kultury posiadającą osobowość prawną, wpisaną do rejestru instytucji kultury Miasta i Gminy O. z dnia 29 grudnia 1992 r. pod numerem 1.

Jako samorządowa jednostka organizacyjna prowadzi działalność kulturalną zgodnie z ustawą z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2012 r. poz. 406 z późn. zm.) oraz statutem.

Miejski Ośrodek Kultury jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Wykonywane usługi w zakresie sprzedaży biletów do kina, na imprezy, koncerty, umów najmu i inne są opodatkowane właściwymi stawkami VAT, natomiast usługi kulturalne zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT, korzystają ze zwolnienia od podatku VAT. Instytucja dokonuje odliczeń podatku VAT naliczonego w 100% jeżeli jest to związane z nabywaniem dóbr i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności wyłącznie opodatkowanych. W przypadku działalności zwolnionej MOK nie dokonuje odliczenia podatku VAT. Występują również w instytucji zakupy, których nie można przyporządkować do działalności opodatkowanej lub zwolnionej, wówczas dokonuje odliczenia podatku VAT na podstawie proporcji wynikającej ze struktury sprzedaży.

Miejski Ośrodek Kultury służy upowszechnianiu i ochronie kultury oraz zaspokajaniu potrzeb kulturalnych środowiska. Do zakresu działania instytucji należy m.in.:

1.  Edukacja kulturalna i wychowywanie poprzez sztukę.
2.  Tworzenie warunków dla rozwoju amatorskiego ruchu artystycznego oraz zainteresowania wiedzą, literaturą i sztuką w ramach sekcji, kół zainteresowań, klubów, spotkań, przeglądów, festiwali itd.
3.  Gromadzenie, udostępnianie, dokumentowanie i ochrona dóbr kultury oraz włączanie ich do społecznego obiegu.
4.  Inspirowanie jednostek i różnych grup społecznych do partycypacyjnego udziału w życiu kulturalnymi integracji społecznej na polu kultury.
5.  Kultywowanie lokalnej tradycji i folkloru.
6.  Organizowanie i prowadzenie Uniwersytetu Trzeciego Wieku.
7.  Organizowanie i prowadzenie Akademii Szachowej.
8.  Kształtowanie sieci placówek kulturalnych MOK.
9.  Realizowanie polityki kulturalnej UMiG oraz koordynowanie imprez kulturalno- rozrywkowych miejskich i ponadregionalnych
10.  Współpraca z instytucjami i organizacjami na rzecz kultury i sztuki.
11.  Organizacja czasu wolnego dzieci, młodzieży i dorosłych.
12.  Realizowanie wymiany kulturalnej z zagranicą w ramach określonych przez organizatora.
13.  Podejmowanie innych działań wynikających z potrzeb mieszkańców, organizacji i instytucji działających na terenie MiG.

Przedmiotowe zadania realizowane są między innymi przez organizację imprez plenerowych takich jak Święto Miasta, które służą przede wszystkim promocji działalności, oraz zapoznaniu się społeczeństwa z dorobkiem instytucji. Organizacja ww. imprezy kulturalnej plenerowej jest pośrednio związana z działalnością generującą przychody opodatkowane, jest wykonywana w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W czasie trwania nieodpłatnych imprez kulturalnych (wstęp wolny) występują usługi opodatkowane takie jak:

*   prezentacja i reklama sponsorów oraz imprez własnych przez prowadzących imprezę;
*   reklamy poprzez wystawione banery, telebimy z reklamą firm;
*   wynajem stoisk na działalność handlową;
*   dzierżawę powierzchni pod działalność handlową, gastronomiczną, rozrywkową (Wesołe Miasteczko)
*   oraz niepodlegające opodatkowaniu .

Instytucja ma możliwość bezpośredniego przyporządkowania ponoszonych wydatków dotyczących takiej imprezy tylko do sprzedaży opodatkowanej i tam odlicza podatek 100%, natomiast nie ma możliwości przyporządkowania jednoznacznego zakupów służących zarówno działalności opodatkowanej jak i niepodlegającej opodatkowaniu przekładowo: kosztów występu artystów, nagłośnienia, wynajmu sceny, oświetlenia, ochrony, przyłączy elektrycznych, wynajmu toalet, wywozu nieczystości, itp.

Są to koszty wspólne imprezy, na której są świadczone usługi reklamy, najmu czyli opodatkowane oraz kulturalne nieodpłatne (niepodlegające podatkowi VAT).

Organizacja imprez na które wstęp jest wolny jest i będzie każdorazowo związana z działalnością świadczoną przez MOK (definicja działalności gospodarczej – art. 15 ust. 2 i 3 ustawy). Niebiletowana impreza kulturalna służy więc promocji działalności instytucji w celu zwiększenia zainteresowania jej działalnością, wpływa pośrednio na wzrost jej atrakcyjności oraz zapoznaniu się społeczeństwa z dorobkiem instytucji. Stanowi również formę zachęcenia klientów do korzystania z oferowanych przez instytucję usług komercyjnych, są reklamą działalności MOK i w konsekwencji te imprezy przynoszą opodatkowane przychody z reklamy, dzierżawy, i inne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, instytucji przysługuje prawo do odliczania podatku VAT naliczonego w całości od wydatków ponoszonych na organizację imprezy plenerowej na którą wstęp jest bezpłatny ?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W wyniku przeprowadzonych analiz oraz indywidulanych interpretacji Dyrektorów Izb Skarbowych organizowana przez jednostkę niebiletowana impreza plenerowa – Święto Miasta nie stanowi odrębnego obok działalności gospodarczej przedmiotu działalności MOK i tym samym jest wykonywana w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Organizacja niebiletowanej imprezy nie będzie powodowała obowiązku stosowania współczynnika preproporcji, o którym mowa w art. 86 ust 2 a ww. ustawy bowiem jest to działalność ściśle związana z działalnością gospodarczą prowadzoną przez instytucję.

Zdaniem Wnioskodawcy, takie nieodpłatne przedsięwzięcie jak Święto Miasta instytucja podejmuje w celach promocyjnych i marketingowych, a ich efektem jest poszerzenie grona widzów którzy skorzystają ostatecznie z odpłatnej usługi świadczonej przez Wnioskodawcę, a więc można by było odliczać podatek VAT od wydatków związanych z ww. imprezą w całości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do cytowanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jednakże ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów i usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa. Mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości oraz przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

Powyższe jest zgodne z utrwalonym już orzecznictwem TSUE dotyczącym prawa do odliczenia podatku naliczonego, np. z wyrokiem TSUE w sprawie C-126/14 (pkt 28), w którym m.in. stwierdzono: „Jednak jak wskazała rzecznik generalna w pkt 33 i 34 opinii, Trybunał przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a transakcją lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia, gdy poniesione wydatki należą do kosztów ogólnych tego podatnika i jako takie stanowią elementy cenotwórcze dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Tego rodzaju wydatki mają bowiem bezpośredni i ścisły związek z całością działalności gospodarczej podatnika (podobne wyroki: Investrand, C-435/05, EU:C:2007:87, pkt 24, SKF, C 29/08, EU:C:2009:665, pkt 58)”.

Katalog czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług zawiera art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (są nimi m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju).

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast przez świadczenie usług, stosownie do przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy.

Podatnikami w myśl art. 15 ust. 1 ustawy, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wyjaśniono, odliczeniu powinien podlegać taki podatek naliczony, który zawarty jest w cenie towarów nabytych w celu wykonania czynności opodatkowanych. Należy zaznaczyć, że nie zawsze możliwe jest wskazanie na ścisłe powiązanie podatku naliczonego z konkretnymi czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Ważne jest jednak, by związek ten w chwili dokonywania zakupów był oczywisty, a nabyte towary i usługi muszą w sposób niewątpliwy służyć czynnościom opodatkowanym. Okoliczności towarzyszące konkretnej transakcji zakupu towaru lub usługi powinny wskazywać jednoznacznie, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej podatnika, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej lub planowanej przez niego działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 862), działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

Zgodnie z art. 2 przywołanej ustawy, formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury.

W świetle art. 9 ust. 1 tej ustawy, jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym.

Instytucje kultury działają na podstawie aktu o ich utworzeniu oraz statutu nadanego przez organizatora (art. 13 ust. 1 ww. ustawy).

Artykuł 14 ust. 1 tejże ustawy stanowi, że instytucje kultury uzyskują osobowość prawną i mogą rozpocząć działalność z chwilą wpisu do rejestru prowadzonego przez organizatora.

Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku od towarów i usług zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania alokacji podatku do czynności podlegających opodatkowaniu i czynności niepodlegających opodatkowaniu.

W swoim orzecznictwie TSUE w sprawie Portugal Telecom SGPS SA. (C-496/11 26 września 2012 r.) zauważył, że jeżeli towary i usługi są wykorzystywane przez podmiot w celu dokonywania jednocześnie transakcji gospodarczych dających prawo do odliczenia i transakcji gospodarczych niedających prawa do odliczenia odliczenie jest dopuszczalne jedynie w części podatku od towarów i usług, który jest proporcjonalny do kwoty przypadającej na pierwsze transakcje i krajowy organ podatkowy może przewidzieć jedną z metod ustalania prawa do odliczenia wymienionych w rzeczonym art. 17 ust. 5 VI dyrektywy. Jeżeli towary i usługi są jednocześnie wykorzystywane do działalności gospodarczej i działalności niegospodarczej, art. 17 ust. 5 VI dyrektywy nie znajduje zastosowania, a metody odliczenia i podziału są określane przez państwa członkowskie, które przy wykonywaniu tego prawa powinny uwzględniać cel i systematykę VI dyrektywy i w tym celu przewidzieć metodę obliczania rzeczywiście odzwierciedlającą część wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z tych dwóch rodzajów działalności.

Należy zauważyć, że od dnia 1 stycznia 2016 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 605) do ustawy dodane zostały m.in. przepisy art. 86 ust. 2a-2h, natomiast na podstawie art. 1 pkt 9 dodane zostały przepisy art. 90c.

Jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W myśl art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie ww. delegacji ustawowej wydane zostało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193). Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia). Należy zauważyć, że wśród wymienionych w ww. rozporządzeniu podmiotów Minister Finansów wskazał również samorządowe instytucje kultury.

Stosownie do § 4 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku samorządowej instytucji kultury, jako sposób określenia proporcji uznaje się sposób ustalony według wzoru:

X=A x 100/P

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez samorządową instytucję kultury,

P – przychody wykonane samorządowej instytucji kultury.

Przez przychody wykonane samorządowej instytucji kultury rozumie się – w myśl § 2 pkt 12 rozporządzenia – przychody samorządowej instytucji kultury w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje przekazane tej instytucji z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty zwróconych dotacji, o odsetki od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tej instytucji oraz o odszkodowania należne tej instytucji inne niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania planu finansowego, z których instytucja ta pokrywała koszty swojej działalności wykonując przypisane jej zadania jednostki samorządu terytorialnego.

Zgodnie z § 4 ust. 2 rozporządzenia, przychody wykonane samorządowej instytucji kultury nie obejmują przychodów uzyskanych z tytułu:

1.  dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez samorządową instytucję kultury do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych samorządowej instytucji kultury – używanych na potrzeby prowadzonej przez tę instytucję działalności;
2.  transakcji dotyczących:
    1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,
    2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Wyłączenie ww. transakcji z przychodów wykonanych samorządowej instytucji kultury (mianownik proporcji) zapewnia spójność (symetrię) z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji), i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które zniekształcałyby tę proporcję.

Warto zauważyć, powołując się na zapisy ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1870 ze zm.), że dochody publiczne (budżetowe) to należne lub faktyczne wpływy środków pieniężnych do budżetów publicznych pobierane przez organy finansowe lub przez jednostki budżetowe, które zrealizowane dochody przekazują do organów finansowych, ze względu na powiązanie z budżetem systemem brutto (art. 5 ust. 2 ustawy o finansach publicznych). Obok dochodów występują także wpływy o charakterze zwrotnym, będące przychodami, które służą finansowaniu deficytu budżetowego oraz przychody jednostek organizacyjnych (np. zakładów budżetowych, gospodarstw pomocniczych, funduszy celowych) i osób prawnych (np. szkół wyższych, instytucji kulturalnych), zaliczanych do sektora finansów publicznych, pochodzące z prowadzonej przez nie odpłatnej działalności, oraz z innych źródeł.

Co równie ważne, z uwagi na fakt, że w przypadku samorządowej instytucji kultury utrudnionym jest wyliczenie „obrotu” uzyskanego z tytułu czynności pozostających poza systemem podatku od towarów i usług przyjęto zasadę – dla celów zastosowania sposobu obliczenia proporcji – że całkowity „obrót” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą podatku od towarów i usług odpowiada wysokości wykonanych przychodów, z uwzględnieniem otrzymanych dotacji, (z wyjątkiem zwróconych dotacji, odsetek od środków na rachunkach bankowych zaliczanych do przychodów z mienia tej instytucji, odszkodowań innych niż stanowiące zapłatę, oraz dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez samorządową instytucję kultury do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych samorządowej instytucji kultury, używanych na potrzeby prowadzonej przez tę instytucję działalności, a także transakcji dotyczących pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych, oraz usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy).

W tak zdefiniowanych przychodach mieszczą się zarówno przychody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, jak i działalności niemającej charakteru gospodarczego. Kwota, która pozostanie po odjęciu przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, odpowiada zatem niejako „cenie” lub „obrotowi” z tytułu świadczonych przez instytucję zadań mieszczących się poza systemem podatku od towarów i usług.

Zgodnie bowiem z art. 174 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), państwa członkowskie mogą uwzględnić w mianowniku wysokość subwencji innych niż subwencje bezpośrednio związane z ceną dostaw towarów lub świadczenia usług, o których mowa w art. 73. Przepis ten dotyczy wyłącznie przypadku podatników tzw. mieszanych (vide: wyrok TSUE w sprawie C-204/03, pkt 25) i został wprowadzony do Dyrektywy w celu uniknięcia sytuacji, w której podmiot otrzymujący subwencje, niedokonujący czynności podlegających opodatkowaniu VAT poprzez dokonywanie symbolicznych – w stosunku do całości wykonywanych działań – czynności podlegających opodatkowaniu VAT mógłby uzyskać niewspółmiernie wysoki zwrot podatku VAT (vide: opinia Rzecznika Generalnego do sprawy C-204/03, pkt 15).

Z opisu stanu faktycznego wynika, że MOK (samorządowa instytucja kultury) służy upowszechnianiu i ochronie kultury oraz zaspokajaniu potrzeb kulturalnych środowiska. Przedmiotowe zadania realizowane są między innymi przez organizację imprez plenerowych takich jak Święto Miasta, które służą przede wszystkim promocji działalności, oraz zapoznaniu się społeczeństwa z dorobkiem instytucji. Organizacja ww. imprezy kulturalnej plenerowej jest pośrednio związana z działalnością generującą przychody opodatkowane, jest wykonywana w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust 2 ustawy o VAT.

W czasie trwania nieodpłatnych imprez kulturalnych (wstęp wolny) występują usługi opodatkowane takie jak:

*   prezentacja i reklama sponsorów oraz imprez własnych przez prowadzących imprezę;
*   reklamy poprzez wystawione banery, telebimy z reklamą firm;
*   wynajem stoisk na działalność handlową;
*   dzierżawę powierzchni pod działalność handlową, gastronomiczną, rozrywkową (Wesołe Miasteczko)
*   oraz niepodlegające opodatkowaniu.

Instytucja nie ma możliwości przyporządkowania jednoznacznego zakupów służących zarówno działalności opodatkowanej jak i niepodlegającej opodatkowaniu przekładowo: kosztów występu artystów, nagłośnienia, wynajmu sceny, oświetlenia, ochrony, przyłączy elektrycznych, wynajmu toalet, wywozu nieczystości, itp. Są to koszty wspólne imprezy, na której są świadczone usługi reklamy, najmu czyli opodatkowane oraz kulturalne nieodpłatne (niepodlegające podatkowi VAT). Organizacja imprez na które wstęp jest wolny jest i będzie każdorazowo związana z działalnością świadczoną przez MOK (definicja działalności gospodarczej – art. 15 ust. 2 i 3 ustawy). Niebiletowana impreza kulturalna służy więc promocji działalności instytucji w celu zwiększenia zainteresowania jej działalnością, wpływa pośrednio na wzrost jej atrakcyjności oraz zapoznaniu się społeczeństwa z dorobkiem instytucji. Stanowi również formę zachęcenia klientów do korzystania z oferowanych przez instytucję usług komercyjnych, są reklamą działalności MOK i w konsekwencji te imprezy przynoszą opodatkowane przychody z reklamy, dzierżawy, i inne.

W okolicznościach niniejszej sprawy, należy stwierdzić że celem Wnioskodawcy jako instytucji kultury jest przede wszystkim tworzenie, upowszechnienie i ochrona kultury, a więc realizowanie zadań nałożonych ustawą o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, które w pewien sposób mogą przełożyć się na wzrost ilości osób korzystających z usług Miejskiego Ośrodka Kultury odpłatnie. Wnioskodawca sam wskazał, że jego zadania realizowane są między innymi przez organizację imprez plenerowych takich jak Święto Miasta, które służą przede wszystkim promocji działalności, oraz zapoznaniu się społeczeństwa z dorobkiem instytucji.

Zatem działania Wnioskodawcy odnoszą się do szerokiego kręgu odbiorców i są przede wszystkim realizacją celu publicznego w zakresie kultury. Nie można więc uznać, że wszystkie działania Wnioskodawcy dotyczące organizacji imprezy plenerowej stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wskazano wcześniej, przepisy art. 86 ust. 2a znajdują zastosowanie w przypadku zakupów towarów i usług mających związek zarówno z działalnością gospodarczą, jak i z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności innej niż gospodarcza, których przypisanie w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści powołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że skoro ponoszone w związku z organizacją imprezy plenerowej wydatki są wykorzystywane do działalności gospodarczej Wnioskodawcy generującej przychody opodatkowane, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, to należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia całości podatku naliczonego. Prawo to będzie przysługiwało wyłącznie w zakresie, w jakim zakupy będą związane z czynnościami opodatkowanymi.

Od 1 stycznia 2016 r. Wnioskodawca jest zobowiązany do wyliczenia kwoty podatku naliczonego zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT – wyłącznie w odniesieniu do tych zakupów, których rzeczywiście nie jest w stanie przypisać w całości do działalności gospodarczej.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.