Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB3.4510.710.2016.1.JS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2017-01-16
Teza: Stosowanie art. 15d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: kompensata; koszt-koszty uzyskania przychodów; zobowiązanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2016 r. (data wpływu 24 października 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 grudnia (data wpływu 27 grudnia) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w zakresie stosowania art. 15d tej ustawy (pytanie oznaczone w uzupełnieniu wniosku numerem 2) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 października 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie stosowania art. 15 d tej ustawy. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 23 grudnia (data wpływu 27 grudnia).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji elementów kompozytowych wykorzystywanych między innymi w produkcji wiatraków prądotwórczych. Jedynym udziałowcem spółki jest spółka z kapitałem duńskim. Wnioskodawca i udziałowiec posiadają zawartą umowę pożyczki, przy czym Wnioskodawca jest pożyczkobiorcą a spółka duńska pożyczkodawcą. Oprócz tego spółki dokonują między sobą transakcji handlowych- kupna i sprzedaży towarów, środków trwałych i sporadycznie usług.

Wnioskodawca otrzymuje od spółki matki faktury za zakupione towary/usługi w koronach duńskich a wystawia dla spółki matki faktury w polskich złotych.

Stan faktyczny:

Wnioskodawca dokonuje kompensaty faktur zakupowych ze sprzedażowymi w dacie faktury zakupowej. Data faktury zakupowej to równocześnie data powstania kosztu i data kompensaty tej faktury z należnościami z tytułu sprzedaży. W związku z tym Wnioskodawca nie rozlicza różnic kursowych z tytułu kompensaty gdyż dzień zapłaty jest równy z dniem poniesienia kosztu a więc różnice kursowe nie wystąpią. Wprowadzenie kompensat do ksiąg odbywa się jednak raz w miesiącu- w ostatnim dniu danego miesiąca.

Raz w miesiącu również spółka sporządza dokumenty kompensaty, które podpisywane są przez spółkę matkę i z których wynika; że data kompensaty faktur zakupowych jest zgodna z datą ich wystawienia.

Stan przyszły:

Wnioskodawca dokonuje kompensaty należności i zobowiązań ze swoją spółką matką. W związku z tym, że w każdym miesiącu należności ze sprzedaży są wyższe niż zobowiązania wobec spółki matki, Wnioskodawca nie musi regulować swych zobowiązań, gdyż wszystkie zostają uregulowane w formie kompensaty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w stanie faktycznym za dzień dokonania kompensaty spółka prawidłowo uznaje dzień wystawienia faktur czyli poniesienia kosztu (na podstawie dokumentów podpisywanych przez spółkę matkę)? Czy za dzień dokonania kompensaty powinna uznać ostatni dzień miesiąca kiedy to, dokonuje tego zapisu w księgach rachunkowych?
2.  Czy w świetle nowego przepisu wchodzącego w życie z dniem 1 stycznia 2017 (art. 15d), który mówi o tym, że podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r. poz. 584, z późn. zm.) została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego, stosowana przez firmę metoda rozliczeń na zasadzie kompensaty spowoduje, iż będzie ona musiała wyłączać z kosztów podatkowych tą część kosztów (powyżej 15 tyś PLN), która uregulowana została właśnie w ten sposób a nie w formie przelewu bankowego?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie drugie, a w pozostałym zakresie sprawa zostanie rozpatrzona odrębnie.

W odniesieniu do pytania drugiego Wnioskodawca wskazał, że ma prawo obciążać koszty całą kwotą wynikająca z faktury gdyż nowy przepis wchodzący w życie (art. 15d wskazany w pytaniu numer 2) nie dotyczy regulowania zobowiązań w drodze kompensaty.

Zgodnie ze zmianą jaka wejdzie w życie od 1 stycznia 2017 roku Podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r. poz. 584, z późn. zm. 4)) została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego. Zdaniem Wnioskodawcy zaś regulowanie zobowiązań w formie potrącenia (kompensaty) nie narusza obowiązku dotyczącego posługiwania się przez przedsiębiorców rachunkiem bankowym przy realizowaniu płatności na rzecz innego przedsiębiorcy, a zatem ograniczenie z art. 15d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie znajdzie w tym przypadku zastosowania. Potrącenie nie jest bowiem formą płatności, lecz inną niż zapłata formą regulowania zobowiązań pieniężnych. Kompensata/potrącenie to umorzenie dwóch wzajemnych wierzytelności poprzez złożenie oświadczenia woli przez jednego wierzyciela drugiemu wierzycielowi lub w drodze dwustronnej umowy, które prowadzi do unicestwienia obu wierzytelności i w tym sensie stanowi ich zapłatę. W żadnym razie kompensata nie może być definiowana jako płatność (czynność związana z rozporządzeniem środkami pieniężnymi), o której mowa w przepisach zmienionych ustaw. Również i Ministerstwo Finansów na etapie prac legislacyjnych wypowiedziało się podobnie wskazując, że regulacja ta odnosi się „do płatności gotówkowych/bezgotówkowych, a nie do regulowania zobowiązań (które to pojęcie ma szerszy zakres)”. Ministerstwo Finansów zwraca również uwagę, że wprowadzane od 1 stycznia 2017 r. przepisy podatkowe odwołują się do pojęcia „płatności”, wynikającej z transakcji (o której mowa w art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej), a zatem obejmują wyłącznie wskazany w nich sposób regulowania zobowiązania, tj. poprzez dokonywanie zapłaty. Regulacje te zatem nie znajdą zastosowania do innych form regulowania (wygasania) zobowiązań, które ze swojej istoty nie mają charakteru płatności i nie są związane z rachunkiem płatniczym. W związku z tym formy uregulowania zobowiązań takie jak m.in. kompensata (potrącenie), czy wymiana barterowa nie są objęte omawianymi przepisami. Jakkolwiek dochodzi wówczas do uregulowania (wygaśnięcia) zobowiązania, to jednak strony umowy nie dokonują „płatności”, które mogłyby być objęte zakresem tych regulacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w odniesieniu do rozpatrywanego pytania jest prawidłowe.

Art. 15d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm.), dodany został ustawą z dnia 13 kwietnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2016 r., poz. 780), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2017 r. Ma on zastosowanie do płatności dokonywanych w roku podatkowym rozpoczynającym są po 31 grudnia 2016 r. z wyłączeniem wynikającym z art. 4 ust. 2 i ust. 3 ww. ustawy zmieniającej.

Zgodnie z treścią art. 15d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r., poz. 584 z późn. zm.) została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego.

W ustępie 2 cytowanego powyżej artykułu wskazano, że w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego, podatnicy:

1.  zmniejszają koszty uzyskania przychodów albo
2.  w przypadku braku możliwości zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów - zwiększają przychody,/li>

\- w miesiącu, w którym została dokonana płatność bez pośrednictwa rachunku płatniczego.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy:

1.  stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2.  jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15 000 zł, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.

Jedną z form regulowania rozrachunków pomiędzy kontrahentami jest kompensata należności ze zobowiązaniami - zwana także potrąceniem wierzytelności. W wyniku kompensaty, każdy z podmiotów mających wobec siebie wzajemne wierzytelności z tych samych lub różnych stosunków zobowiązaniowych, zostaje zwolniony ze swego zobowiązania całkowicie albo do wysokości wierzytelności niższej.

Przedmiot potrąceń wierzytelności został uregulowany w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 498 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

W związku z powyższym należy uznać, że kompensata jest efektywnym sposobem wygaśnięcia zobowiązania, ale bez przepływu środków pieniężnych. Tym samym art. 15d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który odnosi się do płatności dokonanej bez pośrednictwa rachunku bankowego nie ma zastosowania.

Tym samym Spółka nie będzie musiała wyłączyć z kosztów podatkowych tej części kosztów powyżej 15 tysięcy zł, która uregulowana zostanie w formie kompensaty, a nie przelewem bankowym.

Należy przy tym wskazać, że w niniejszej sprawie jedynym kryterium, warunkującym rozpoznanie kosztu jako kosztu podatkowego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest spełnienie warunku określonego w art. 15 ust. 1 tej ustawy, przy jednoczesnym uwzględnieniu wyłączeń wskazanych w art. 16 ust. 1 przedmiotowej ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Spełnienie powyższego kryterium uprawnia Spółkę do zaliczenia w koszty poniesionego wydatku w sytuacji, gdy zobowiązanie zostało uregulowane w drodze kompensaty.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.