Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.434.2018.2.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-03
Teza: termin rozliczania duplikatu faktury VAT
Słowa kluczowe: deklaracje; faktura; odliczenia-prawo do odliczenia; okres-okres rozliczeniowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 czerwca 2018 r. (data wpływu 21 czerwca 2018 r.), uzupełnionym pismem z 18 lipca 2018 r. (data wpływu 26 lipca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie terminu rozliczania duplikatu faktury VAT – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie terminu rozliczania duplikatu faktury VAT. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 18 lipca 2018 r. (data wpływu 26 lipca 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 12 lipca 2018 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.434.2018.1.SR.

We wniosku, uzupełnionym pismem z 18 lipca 2018 r., przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

A. (zwana dalej Wnioskodawcą) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i rozlicza się w okresach miesięcznych. Nabywa od kontrahentów – podatników VAT towary i usługi, które udokumentowane są wystawionymi przez nich fakturami VAT. Nabywane usługi i towary, dokumentowane fakturami VAT, służą do wykonywania czynności opodatkowanych. Dokumenty są dostarczane przez kontrahentów do Spółki osobiście lub przez pocztę. Po wpłynięciu dokumentu do Wnioskodawcy, są one pieczętowane datą wpływu i rejestrowane w rejestrze wpływu dokumentów. Następnie przechodzą proces akceptacji poniesionego wydatku. Zgodnie z przyjętymi zasadami polityki rachunkowości Spółki, każdy z otrzymanych dowodów (faktur) wymaga akceptacji merytorycznej, przez upoważnione do tego osoby. Pełna akceptacja merytoryczna powinna zawierać informacje niezbędne do prawidłowego zaewidencjonowania operacji zarówno pod względem bilansowym jak i podatkowym. Dopiero po akceptacji merytorycznej dowód jest ujmowany w księgach rachunkowych Spółki na odpowiedni dzień.

Niniejsze zapytanie dotyczy następującej zaistniałej sytuacji oraz podobnych sytuacji, które mogą powtarzać się w przyszłości: faktura VAT wpłynęła do Spółki i została opieczętowana i zarejestrowana w rejestrze wpływu dokumentów, a następnie wprowadzona do systemu akceptacji faktur. W trakcie procesu akceptacji merytorycznej, faktura została odrzucona przez osobę odpowiedzialną za projekt, jako niezasadna i niezgodna z umową. Faktura VAT została odesłana do kontrahenta, z informacją o tym, że zdaniem Wnioskodawcy faktura jest niezasadna. W związku z faktem, że faktura została odesłana do kontrahenta bez księgowania nie została również ujęta w rejestrze VAT, co oznacza, że z tej faktury nie został odliczony podatek naliczony. Kontrahent został o tym poinformowany.

Następnie, sprawa trafiła do sądu powszechnego, gdzie dwa lata po zdarzeniu, strony ugodą sądową ustaliły, że kontrahentowi należna jest część zapłaty z wyżej opisanej faktury – uznano część roszczeń. Strony ugodą ustaliły, że kontrahent wystawi duplikat faktury VAT oraz fakturę korygującą do tej faktury pierwotnej, zmniejszającą jej wartość. Następnie do Wnioskodawcy wpłynął duplikat faktury VAT pierwotnej oraz faktura korygująca do niej, zgodnie z zapisami ugody.

Opisana sytuacja zaistniała już u Wnioskodawcy. Jednocześnie, aktualnie Wnioskodawca toczy inny spór sądowy, gdzie obrót dokumentacyjny był podobny. Jeśli więc w następnej sprawie również dojdzie do częściowego uznania roszczenia z faktury VAT zwróconej jako niedokumentującej zdarzenia podatkowego, to sytuacja się powtórzy.

Dlatego w niniejszym wniosku Wnioskodawca przestawia ten stan faktyczny jako zdarzenie zaistniałe oraz jako zdarzenie, które może wystąpić w przyszłości.

W odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego:

Data wystawienia faktury pierwotnej, o której mowa we wniosku: 30 kwietnia 2014 r.

Data wpływu tej faktury 7 października 2014 r.

Termin płatności tej faktury był 15 października 2014 r.

Należność nie została uregulowana w terminie 150 dni.

Ugoda z kontrahentem została zawarta 11 sierpnia 2016 r. – po upływie 150 dni od dnia płatności wskazanego na fakturze. Ugoda została zawarta po upływie 150 dni od terminu płatności.

Faktura została zapłacona w dniu 24 listopada 2016 r.

Faktura dokumentuje nabycie towarów i usług, które były wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Faktura potwierdza faktycznie wykonane czynności w części, dlatego została wystawiona faktura VAT korygująca. Choć nasza Spółka kwestionowała w trakcie procesu jakość i terminowość wykonania, w wyniku sporu potwierdzono, że należność pieniężna, udokumentowana pierwotną fakturą była należna częściowo. Czyli potwierdzono, że usługi wykonano, choć w zakresie/jakości uzasadniającej zmniejszenie wynagrodzenia. Stąd faktura ta została skorygowana (na zmniejszenie należności),

Obowiązek podatkowy u kontrahenta w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał z chwilą dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi.

W odniesieniu do stanu przyszłego Wnioskodawca precyzuje, że nie chodzi o konkretną sytuację, która już zaistniała i której daty może podać.

Chodzi ogólnie o to, że takie sytuacje się zdarzają i będą zdarzać się w przyszłości, że Spółka kwestionując zasadność otrzymanej faktury, zwróci ją nie księgując i nie płacąc, po czym w nieprzewidzianym terminie (przed lub po upływie 150 dni) wskutek, bądź to rozstrzygnięcia sporu przez sąd, czy to ugodowo poza sądem w ramach negocjacji okaże się, że faktura była zasadna w całości lub części, lecz Spółka na skutek odesłania dokumentu już go nie posiada. W tym przypadku Spółka (podobnie jak w tym zaistniałym stanie faktycznym ) będzie musiała poprosić o duplikat i powstanie wątpliwość w jakim okresie rozliczyć podatek VAT z otrzymanego duplikatu.

W założonym stanie przyszłym, faktura wpłynęła do Spółki, została opieczętowana i wpisana do rejestru wpływu dokumentów. Ta procedura dotyczy i dotyczyć będzie w przyszłości, wszystkich faktur otrzymywanych przez Spółkę.

Spółka nigdy nie dokonuje i nie będzie dokonywać odliczenia od takiej faktury, którą kwestionuje i odeśle.

Data wystawienia faktury pierwotnej, o której mowa we wniosku: nieskonkretyzowana – zdarzenie przyszłe. Chodzi nie o konkretną sprawę w toku, ale o wszystkie przyszłe zdarzenia takie jak opisane, które nastąpią.

Data otrzymania nieskonkretyzowana, chodzi o wszystkie przyszłe zdarzenia o takim przebiegu.

Termin płatności będzie przykładowo 14 lub 30 dni od dnia wystawienia faktury. Faktura nie zostanie zapłacona w tym terminie, bo Spółka zakwestionuje zasadność tej faktury.

Jeśli dojdzie do ugody, w wyniku której Spółka okaże się zobowiązana do zapłaty faktury w całości lub w części, w teoretycznym stanie przyszłym może to nastąpić w ciągu 150 dni lub po upływie 150 dni od dnia terminu płatności.

W teoretycznym zdarzeniu przyszłym ugoda z kontrahentem zawarta może być przed upływem 150 dni lub po upływie 150 dni od dnia płatności wskazanego na fakturze.

Jeśli ugoda zostałaby zawarta przed upływem 150 dni od terminu płatności:

1.  wskazany zostanie termin wykonania ugody. Termin ten nie jest jednak nowym terminem wymagalności zobowiązania. Nie jest to odnowienie zobowiązania z podaniem nowego terminu jego wymagalności. Ugoda zakłada, że zobowiązanie było należne w tamtej dacie (jest to uznanie długu) – od wymagalności pierwszej faktury, lecz w niższej kwocie niż wykazano w fakturze pierwotnej. Termin podany w ugodzie będzie tylko maksymalnym terminem wykonania wszystkich punktów ugody (jeśli nie to możliwość egzekucji komorniczej), a nie nowym terminem płatności należności z faktury. Stan przyszły zakłada, że ugoda mówi: zapłata się należała w terminie takim jak w fakturze pierwotnej, Spółka nie zapłaciła, więc teraz ustalamy, że płatność powinna była nastąpić, i Spółka ma zapłacić tę zaległą kwotę teraz, jak najszybciej, nie później niż do daty xx.xx.xxxx.
2.  w teoretycznym zdarzeniu przyszłym zapłata nastąpiłaby przed upływem 150 dni od terminu wskazanego w ugodzie dla jej wykonania.

Spółka nie dokonała jeszcze zapłaty – stan przyszły.

Stan przyszły dotyczy wyłącznie sytuacji, gdy faktura dokumentuje nabycie towarów i usług, które były wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Stan przyszły dotyczy wyłącznie sytuacji, gdy faktura potwierdza faktycznie wykonane czynności.

Obowiązek podatkowy u kontrahenta w odniesieniu do nabytych towarów i usług powinien powstać z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca winien rozliczyć duplikat faktury VAT w terminie otrzymania faktury pierwotnej, czyli dokonać korekty deklaracji VAT-7 za miesiąc doręczenia, zwróconej bez księgowania faktury?

Czy w tak opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca winien rozliczyć duplikat faktury VAT w terminie otrzymania faktury pierwotnej, czyli dokonać korekty deklaracji VAT-7 za miesiąc doręczenia, zwróconej bez księgowania faktury?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca winien rozliczyć duplikat faktury VAT w terminie otrzymania faktury pierwotnej, czyli dokonać korekty deklaracji VAT-7 za miesiąc doręczenia, zwróconej bez księgowania faktury.

W tak opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca winien rozliczyć duplikat faktury VAT w terminie otrzymania faktury pierwotnej, czyli dokonać korekty deklaracji VAT-7 za miesiąc doręczenia, zwróconej bez księgowania faktury.

W opinii Wnioskodawcy fakturę VAT, która:

*   została fizycznie doręczona,
*   nie uzyskała akceptacji merytorycznej i nie została zaksięgowana, lecz odesłana do wystawcy,
*   w wyniku ugody między stronami została w części uznana za zasadną,

należy uznać za doręczoną w dacie pierwotnego doręczenia, a nie w dacie doręczenia jej duplikatu i rozliczyć w deklaracji VAT w okresie pierwotnego doręczenia.

Za takim rozumowaniem przemawiają następujące okoliczności:

Fakturę doręczoną fizycznie do odbiorcy należy uznać za fakturę wprowadzoną do obiegu prawnego. Od tego momentu faktura jest już w obiegu prawnym, choćby fizycznie została utracona (zniszczona/odesłana/zagubiona).

Konieczność wystawienia duplikatu na skutek braku faktury oryginalnej w wyniku odesłania jej, jest bez znaczenia dla oceny momentu jej doręczenia. Ostatecznie, w wyniku rozstrzygnięcia sporu faktura okazała się częściowo zasadna. Nie była fakturą pustą, nie dokumentującą w ogóle żadnego zdarzenia podatkowego. Fakturę należy rozliczyć w dacie doręczenia oryginału.

Opinia taka została zaprezentowana w wyroku WSA w Warszawie z 15 września 2011 roku (sygn. III SA/Wa 397/11), który wskazał, że o wprowadzeniu faktury do obrotu prawnego można mówić wówczas, gdy została ona odebrana przez nabywcę. Jeżeli sytuacja taka miała miejsce, przedsiębiorca nie ma prawa anulowania wystawionego dokumentu.

Niektóre organy skarbowe przyjmują, iż o niewprowadzeniu faktury do obiegu prawnego można mówić również wówczas, gdy: faktura została wysłana do nabywcy, ale ten odmówił odebrania przesyłki lub wysłana faktura wróci z adnotacją „adresat nieznany”.

Przypadek Wnioskodawcy nie jest żadną z tych sytuacji.

Niektóre organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych uznają co prawda, że faktura nie została wprowadzona do obrotu prawnego, jeżeli jej oba egzemplarze znajdują się w posiadaniu wystawcy. Dotyczy to również przypadku, gdy dokument został wysłany do nabywcy, a ten odesłał go sprzedawcy, bez uwzględniania go w księgach. Jednak w takich wypadkach zaleca się ostrożność, ponieważ zdecydowana większość organów podatkowych nie zgadza się z taką interpretacją. Tak argumentował Sąd w wyroku WSA w Warszawie z dnia 8 kwietnia 2009 roku, sygn. III SA/Wa 3463/08.

Zdaniem Wnioskodawcy, odesłanie już istniejącej w obrocie faktury VAT – nie anulowało jej – nie spowodowało, że ona przesłała istnieć w sensie prawnym. Pomimo, że Wnioskodawca w chwili odesłania faktury VAT był zdania, że faktura była w całości niezasadna – niedokumentująca żadnego zdarzenia podatkowego, ostatecznie, w sporze sądowym, okazało się, że faktura była częściowo zasadna i wymagała tylko częściowej korekty. Duplikat nie jest, w takim razie, nową fakturą doręczoną z nową datą, tylko kopią tej już doręczonej wcześniej.

Przyjmuje się, że odesłanie faktury może mieć miejsce, jeśli faktura dotyczy zdarzenia, które w ogóle nie miało miejsca, np. wystawiono fakturę na zamówienie, które zostało anulowane przed realizacją i nie zostało zrealizowane.

Ale to też nie jest opisana we wniosku sytuacja, skoro jasno wynika z wyniku sporu i ugody, że jednak zdarzenie miało miejsce, sporna była kwota lub inne elementy (zakwestionowano wartość usługi lub inne jej elementy), ale zamówienie było złożone i przyjęte do realizacji i było częściowo wykonane.

Przepisy nie odnoszą się w sposób szczególny do terminu odliczania VAT z duplikatu faktury. Należy tu zatem stosować zasadę ogólną.

Termin odliczenia podatku naliczonego z otrzymanego duplikatu faktury zależy od tego, czy oryginał faktury wcześniej dotarł do adresata i następnie zaginął bądź uległ zniszczeniu, czy też w ogóle do tego adresata nie dotarł. Dla przykładu Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 24 września 2014 r., nr ILPP4/443-311/14-4/BA, wyjaśnił, że duplikaty faktur, co do zasady, stanowią podstawę do odliczenia podatku, jednak – w przypadku, gdy podatnik otrzymał faktury „pierwotne” – w terminach określonych w art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 ustawy. Ponieważ tylko w sytuacji, gdy dany podatnik nie otrzymałby faktur „pierwotnych”, byłby uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z wystawionych duplikatów w terminie ich otrzymania (przy założeniu, że doszłoby do faktycznego nabycia towarów i usług oraz powstałby obowiązek podatkowy w odniesieniu do tych transakcji). Jeżeli zatem podatnik wystąpił o wystawienie duplikatu faktury, gdyż zgubił fakturę pierwotną, niekiedy odliczenie VAT będzie mogło być zrealizowane wyłącznie poprzez korektę deklaracji VAT.

Inaczej jest, gdy oryginał faktury nie dotarł do nabywcy. Wówczas duplikat traktowany jest jak oryginał faktury. Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w takim przypadku w rozliczeniu za okres, w którym z tytułu danej transakcji powstał obowiązek podatkowy u sprzedającego. Prawo to jednak nie może być zrealizowane wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym nabywca otrzymał fakturę potwierdzającą zakup. Należy przy tym pamiętać, że to na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia, czy otrzymał on faktycznie fakturę pierwotną, czy nie.

W analizowanym przypadku Wnioskodawcy, faktura VAT do Wnioskodawcy dotarła, a więc nie można mówić, że nie weszła do obiegu prawnego w tamtym okresie. W zasadzie wystawca mógłby ją Wnioskodawcy wysłać ponownie. Wysłał jednak duplikat. Widocznie oryginał zaginął u wystawcy po odesłaniu jej przez Wnioskodawcę, w ciągu tych 2 lat trwania procesu w sądzie.

Wobec istniejących wątpliwości czy prawidłowe jest rozliczenie duplikatu faktury, w takiej sytuacji, w deklaracji VAT za okres, w którym otrzymano fakturę pierwotną (oryginalną), czy też w rozliczeniu za okres otrzymania duplikatu faktury VAT, prosimy o potwierdzenie prawidłowości naszej interpretacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy – nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności.

Terminy odliczenia podatku VAT naliczonego z otrzymanych faktur zostały określone w art. 86 ust. 10-ust. 13 ustawy.

Stosownie do art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a (art. 86 ust. 13 ustawy).

Analiza przywołanych wyżej przepisów wskazuje, że prawo do odliczenia podatku naliczonego generalnie skorelowane jest z momentem, w którym podatek VAT staje się wymagalny, czyli z momentem powstania obowiązku podatkowego. Jednakże, aby podatnik nabył prawo do odliczenia muszą zostać spełnione jeszcze dwie przesłanki, tj. transakcja faktycznie zaistniała i podatnik posiada fakturę dokumentującą tę transakcję.

A zatem należy stwierdzić, że odliczenia podatku naliczonego na podstawie przepisów ustawy w odniesieniu do nabytych towarów lub wyświadczonych usług – co do zasady – można dokonać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,
*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,
*   podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Jeżeli podatnik nie dokonał odliczenia podatku naliczonego w oparciu o art. 86 ust. 10 ustawy (z uwzględnieniem warunku wskazanego w art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy), to na podstawie art. 86 ust. 11 ustawy będzie mógł dokonać tego odliczenia w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych. Przy czym – co należy podkreślić – termin „dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych” do odliczenia podatku będzie liczony dopiero od okresu, w którym zostaną spełnione łącznie wskazane wyżej przesłanki do odliczenia.

W sytuacji natomiast, gdy podatnik nie odliczył podatku naliczonego, ani zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy (z uwzględnieniem art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy), ani w terminie, o którym mowa w art. 86 ust. 11 ustawy, będzie mógł zrealizować to prawo – na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy – poprzez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, tj. za pierwszy okres rozliczeniowy, w którym spełnił wszystkie warunki do dokonania odliczenia, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zasady wystawiania faktur regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

Zgodnie z zapisami art. 106b ust. 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Dane, które powinna zawierać faktura zostały określone w art. 106e ustawy.

W myśl art. 106g ust. 1 ustawy faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

\-podatnik wystawia fakturę korygującą.

Art. 106l ust. 1 ustawy stanowi, że w przypadku gdy faktura ulegnie zniszczeniu albo zaginie:

1.  podatnik lub upoważniona przez niego do wystawiania faktur osoba trzecia, wystawia ponownie fakturę:
    1.  na wniosek nabywcy – zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu podatnika,
    2.  zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu nabywcy;
2.  nabywca, o którym mowa w art. 106d ust. 1 lub art. 106k ust. 1, wystawia ponownie fakturę:
    1.  na wniosek podatnika – zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu nabywcy,
    2.  zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu podatnika;
3.  podmiot, o którym mowa w art. 106c, wystawia ponownie fakturę:
    1.  na wniosek nabywcy lub dłużnika – zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu tego podmiotu,
    2.  zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu nabywcy lub dłużnika.

Faktura wystawiona ponownie powinna zawierać wyraz „DUPLIKAT” oraz datę jej wystawienia (art. 106l ust. 2 ustawy).

Z powołanych przepisów wynika, że duplikat jest ponownie wystawioną fakturą, zawierającą dane zawarte w fakturze, która uległa zniszczeniu albo zaginęła, opatrzoną wyrazem „duplikat”. Duplikat faktury i faktury korygującej wystawia sprzedawca na wniosek nabywcy w przypadku, gdy faktura pierwotna ulegnie zniszczeniu bądź zaginie. Duplikat faktury i faktury korygującej ma moc prawną równą fakturze pierwotnej (duplikat faktury stanowi powtórzenie danych zawartych w fakturze pierwotnej), dokumentuje w ten sam sposób to samo zdarzenie gospodarcze, co faktura „pierwotna” i stanowi na równi z nią podstawę do odliczenia podatku naliczonego.

W tym miejscu należy również wskazać, że w świetle art. 89b ust. 1 ustawy – w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności, o czym stanowi art. 89b ust. 1a ustawy.

Jak wynika z zapisu art. 89b ust. 2 ustawy, w przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności. Przepis ust. la stosuje się odpowiednio.

W przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa w ust. 1. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części (art. 89b ust. 4 ustawy).

Przepis art. 89b ust. 1 ustawy nakłada obowiązek skorygowania podatku naliczonego w przypadku nieuregulowania należności przez dłużnika w określonej sytuacji. Należy wskazać, że termin „uregulowanie”, którym posługuje się ustawodawca w powołanych powyżej przepisach jest pojęciem szerokim, obejmującym wszelkie typy rozliczeń, takich jak: gotówka, czek gotówkowy, dowód wpłaty na rachunek bankowy, polecenie przelewu, polecenie zapłaty, czek rozrachunkowy, akredytywa, weksel własny, weksel trasowany, okresowe rozliczenia saldami, rozliczenia planowe, karta płatnicza, potrącenie (kompensata). Przez termin „uregulowanie”, o którym mowa w powołanych wyżej przepisach należy więc rozumieć każdą dopuszczalną prawnie formę efektywnego spełnienia świadczenia skutkującego wygaśnięciem zobowiązania.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że do Spółki wpłynęła faktura VAT i została opieczętowana i zarejestrowana w rejestrze wpływu dokumentów, a następnie wprowadzona do systemu akceptacji faktur. Data wpływu tej faktury to 7 października 2014 r. Termin płatności tej faktury to 15 października 2014 r. W trakcie procesu akceptacji merytorycznej, faktura została odrzucona przez osobę odpowiedzialną za projekt, jako niezasadna i niezgodna z umową. Faktura VAT została odesłana do kontrahenta, z informacją o tym, że zdaniem Wnioskodawcy faktura jest niezasadna. W związku z faktem, że faktura została odesłana do kontrahenta bez księgowania nie została również ujęta w rejestrze VAT, co oznacza, że z tej faktury nie został odliczony podatek naliczony. Kontrahent został o tym poinformowany. Następnie, sprawa trafiła do sądu powszechnego, gdzie dwa lata po zdarzeniu, strony ugodą sądową ustaliły, że kontrahentowi należna jest część zapłaty z wyżej opisanej faktury – uznano część roszczeń. Faktura potwierdza faktycznie wykonane czynności w części, dlatego została wystawiona faktura VAT korygująca. Choć Spółka kwestionowała w trakcie procesu jakość i terminowość wykonania, w wyniku sporu potwierdzono, że należność pieniężna, udokumentowana pierwotną fakturą była należna częściowo. Czyli potwierdzono, że usługi wykonano, choć w zakresie/jakości uzasadniającej zmniejszenie wynagrodzenia. Stąd faktura ta została skorygowana (na zmniejszenie należności). Strony ugodą ustaliły, że kontrahent wystawi duplikat faktury VAT oraz fakturę korygującą do tej faktury pierwotnej, zmniejszającą jej wartość. Następnie do Wnioskodawcy wpłynął duplikat faktury VAT pierwotnej oraz faktura korygująca do niej, zgodnie z zapisami ugody. Faktura została zapłacona w dniu 24 listopada 2016 r. Należność nie została uregulowana w terminie 150 dni.

Wnioskodawca powziął wątpliwości odnośnie terminu skorzystania z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z duplikatu faktury w związku z zaistniałym stanem faktycznym.

W świetle powołanych przepisów prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u czynnych zarejestrowanych podatników podatku VAT, na podstawie faktur dokumentujących nabycie towarów lub usług związanych z czynnościami opodatkowanymi podatnika.

Ponadto faktura musi odzwierciedlać dokonanie czynności pomiędzy podmiotami gospodarczymi w niej wykazanymi. Uprawnienie do odliczenia podatku daje tylko taka faktura, która dokumentuje rzeczywisty obrót gospodarczy.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w związku z faktem, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a faktura dokumentuje nabycie towarów i usług, które były wykorzystywane do czynności opodatkowanych, zostały spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy.

Należy jednakże zauważyć, że ww. faktura otrzymana 7 października 2014 r. potwierdza faktycznie wykonane czynności w części. Tym samym Wnioskodawca nabył prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktury otrzymanej 7 października 2014 r. w części dotyczącej czynności faktycznie dokonanych.

Wskazać należy, że otrzymanie faktury przez podatnika wyznacza moment, od którego możliwe jest zrealizowanie tego prawa przez podatnika. Podkreślić należy, że decydujące znaczenie – dla powstania prawa do odliczenia i terminu jego realizacji – ma data otrzymania faktury. W przedmiotowej sprawie istotnym jest to, że – jak wynika z okoliczności sprawy – przedmiotowa faktura VAT została opieczętowana i zarejestrowana w rejestrze wpływu dokumentów.

Tym samym należy stwierdzić, że Wnioskodawca otrzymał fakturę „pierwotną” (co potwierdza jej rejestracja w rejestrze wpływu dokumentów), jednakże nie dokonał na jej podstawie obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Należy również wskazać, że Wnioskodawca – co istotne dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy –nie uregulował należności wynikającej z ww. faktury w terminie 150 dni od dnia upływu terminu płatności określonego na fakturze.

Mając na uwadze wyżej przedstawiony całokształt okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy należy stwierdzić, że Wnioskodawca ma prawo odliczyć podatek naliczony wynikający z ww. faktury, co do której powstał obowiązek podatkowy, z uwzględnieniem kwot wynikających z faktury korygującej, po otrzymaniu jej duplikatu, za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty należności. Powyższe uzasadnione jest brzmieniem art. 89b ust. 4 ustawy.

Zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z ww. faktury, z uwzględnieniem kwot wynikających z faktury korygującej, Wnioskodawca może zrealizować poprzez złożenie korekty deklaracji VAT-7 za miesiąc listopad 2016 r., na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również terminu skorzystania z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z duplikatu faktury w związku ze zdarzeniem przyszłym.

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, zdarzają się i będą zdarzać się w przyszłości sytuacje, w których spółka kwestionując zasadność otrzymanej faktury, zwróci ją nie księgując i nie płacąc. Po czym w nieprzewidzianym terminie (przed lub po upływie 150 dni) wskutek, bądź to rozstrzygnięcia sporu przez sąd, czy to ugodowo poza sądem w ramach negocjacji okaże się, że faktura była zasadna w całości lub części, lecz Spółka na skutek odesłania dokumentu już go nie posiada. W tym przypadku Spółka (podobnie jak w tym zaistniałym stanie faktycznym ) będzie musiała poprosić o duplikat i powstanie wątpliwość w jakim okresie rozliczyć podatek VAT z otrzymanego duplikatu.

Mając na uwadze fakt, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a stan przyszły dotyczy wyłącznie sytuacji gdy faktura dokumentuje nabycie towarów i usług, które były wykorzystywane do czynności opodatkowanych, zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy.

Przy czym wskazać należy, że Wnioskodawca nabędzie prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie ww. faktur w całości, bądź w części – w sytuacji gdy faktura będzie zasadna w części (potwierdza faktycznie wykonane czynności jedynie w części).

Jak zostało wskazane powyżej, z odliczenia podatku można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione zostały wszystkie przesłanki warunkujące odliczenie, tj. podatnik jest w posiadaniu faktury (lub duplikatu faktury) dokumentującej transakcję, powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, należy stwierdzić, że Wnioskodawca otrzymał/otrzyma faktury „pierwotne” (co ma potwierdzać ich rejestracja w rejestrze wpływu dokumentów). Jak wskazał bowiem Wnioskodawca, w założonym stanie przyszłym, faktura wpłynęła do Spółki, została opieczętowana i wpisana do rejestru wpływu dokumentów. Ta procedura dotyczy i dotyczyć będzie w przyszłości, wszystkich faktur otrzymywanych przez Spółkę.

Z opisu sprawy wynika ponadto, że Spółka nigdy nie dokonuje i nie będzie dokonywać odliczenia od takiej faktury, którą kwestionuje i odeśle. Faktura nie zostanie również zapłacona w terminie, bo Spółka zakwestionuje zasadność faktury. Jeśli dojdzie do ugody, w wyniku której Spółka okaże się zobowiązana do zapłaty faktury w całości lub w części, w teoretycznym stanie przyszłym może to nastąpić w ciągu 150 dni lub po upływie 150 dni od dnia terminu płatności.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w przypadku, gdy Wnioskodawca otrzyma duplikat faktury, co do której powstał obowiązek podatkowy i zapłata faktury nastąpi w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności, to Wnioskodawca powinien dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z uwzględnieniem kwot wynikających z faktury korygującej – w sytuacji gdy faktura pierwotna była zasadna w części) po otrzymaniu duplikatu w rozliczeniu za okres, w którym odnotowano wpływ faktury „pierwotnej” lub za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (w przypadku gdy za ten okres podatnik złożył już deklarację podatkową obniżenia kwoty podatku należnego należy dokonać przez złożenie korekty deklaracji podatkowej za miesiąc, w którym wpłynęła faktura pierwotna).

W przypadku natomiast, gdy Wnioskodawca otrzyma duplikat faktury, co do której powstał obowiązek podatkowy, a zapłata faktury nastąpi po upływie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności, to Wnioskodawca powinien dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z uwzględnieniem kwot wynikających z faktury korygującej – w sytuacji gdy faktura pierwotna była zasadna w części) po otrzymaniu duplikatu w okresie rozliczeniowym, w którym dokonano zapłaty należności.

W konsekwencji oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.