Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-405/16-4/JK2
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-06-10
Teza: Czy słuchacz studiów podyplomowych otrzymujący nieodpłatnie świadczenia rzeczowe (grant na studia podyplomowe w Szkole, Uniwersytetu i inne granty rzeczowe) oraz świadczenia finansowe (różnej wysokości granty finansowe), które są finansowane przez Wnioskodawcę ze środków bezzwrotnej pomocy na podstawie jednostronnej deklaracji Rządu Stanów Zjednoczonych Ameryki, uzyskuje przychód, który to przychód Wnioskodawca jest obowiązany wykazać w sporządzonej dla każdego słuchacza studiów podyplomowych „Informacji o wypłaconym stypendium, o przychodach z innych źródeł oraz niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych w danym roku - PIT-8C?
Słowa kluczowe: fundacje; studia-studia podyplomowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 643, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 613), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2016 r. (data wpływu 29 marca 2016 r.) oraz piśmie z dnia 6 czerwca 2016 r. (data nadania 6 czerwca 2016 r., data wpływu 8 czerwca 2016 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 23 maja 2016 r. Nr IPPB4/4511-405/16-2/JK2 (data nadania 23 maja 2016 r., data doręczenia 31 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z otrzymywaniem przez słuchaczy studiów podyplomowych grantów rzeczowych i finansowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z otrzymywaniem przez słuchaczy studiów podyplomowych grantów rzeczowych i finansowych.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 23 maja 2016 r. Nr IPPB4/4511-405/16-2/JK2 (data nadania 23 maja 2016 r., data doręczenia 31 maja 2016 r.), tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez sformułowanie pytania w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w swojej indywidualnej sprawie (dotyczące obowiązków płatnika) oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego, które winno być powiązane z przedstawionym zdarzeniem przyszłym i zadanym pytaniem.

Pismem z dnia 6 czerwca 2016 r. (data nadania 6 czerwca 2016 r., data wpływu 8 czerwca 2016 r.) Wnioskodawca uzupełnił powyższe w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Fundacja jest realizatorem wieloletniego Programu „T.”, w ramach którego powstaje Szkoła i Uniwersytet, który od roku akademickiego 2016/2017 prowadzić będzie studia podyplomowe dla nauczycieli w zakresie przygotowania pedagogicznego. Oferta studiów podyplomowych będzie skierowana do absolwentów studiów pierwszego i drugiego stopnia, zgodnych z przedmiotem, którego te osoby będą następnie uczyć się w szkole.

Program studiów podyplomowych został przygotowany w oparciu o najlepsze doświadczenia w zakresie edukacji uniwersytetów polskich i amerykańskich. Zakłada się, że studia podyplomowe będą trwać jeden rok akademicki oraz, że Szkoła i Uniwersytet będzie przyjmować ok. 60 słuchaczy na każdą edycję studiów podyplomowych. Studia podyplomowe będą prowadzone w trybie stacjonarnym (co najmniej połowa programu kształcenia jest realizowana w postaci zajęć dydaktycznych wymagających bezpośredniego udziału nauczycieli akademickich i słuchaczy), zaś zajęcia będą się odbywać codziennie w dni robocze. Studia podyplomowe w Szkole i Uniwersytet będą kończyć się uzyskaniem kwalifikacji podyplomowych i będą dla ich słuchaczy nieodpłatne.

Celem Programu „T.” realizowanego przez Fundację jest realizowanie potrzeb i usuwanie barier związanych z kształceniem w Polsce nauczycieli - słuchaczy studiów podyplomowych, czyli osób zakwalifikowanych na te studia w trakcie procesu weryfikacyjnego obowiązującego w Szkole i Uniwersytetu (beneficjenci Programu), poprzez zagwarantowanie im możliwości:

1.  podnoszenia kwalifikacji zawodowych poprzez udział w ww. studiach podyplomowych bez względu na ich status materialny (granty na studia podyplomowe w Szkole i Uniwersytetu) oraz
2.  utrzymania się podczas studiów podyplomowych bez podejmowania dodatkowych czynności zarobkowych, a co za tym idzie skoncentrowania całej aktywności na zdobywaniu nowych kwalifikacji na studiach podyplomowych (poprzez różnej wysokości granty finansowe i różnej wartości granty rzeczowe, skierowane w szczególności do osób pochodzących z małych miejscowości i terenów wiejskich, znajdujących się trudnej sytuacji materialnej).

Powyższe świadczenia będą przyznawane beneficjentom Programu na podstawie odpowiednich umów grantowych (umów dotacyjnych) zawieranych ze słuchaczami studiów podyplomowych w Szkole i Uniwersytetu i będą w całości finansowane ze środków dotacji otrzymanej przez Fundację od Fundacji z siedzibą w USA, zgromadzonych na wydzielonym na potrzeby Programu rachunku bankowym Fundacji (na którym gromadzone są wyłącznie środki przekazane przez Fundację).

Dotacja udzielona przez Fundację pochodzi ze środków bezzwrotnej pomocy przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji Rządu Stanów Zjednoczonych Ameryki dla Polski. Umowa dotacji zawarta pomiędzy Fundacją a Fundacją jest zarejestrowana w Ministerstwie Spraw Zagranicznych, gdyż środki dotacji stanowią środki bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy słuchacz studiów podyplomowych otrzymujący nieodpłatnie świadczenia rzeczowe (grant na studia podyplomowe w Szkole i Uniwersytetu i inne granty rzeczowe) oraz świadczenia finansowe (różnej wysokości granty finansowe), które są finansowane przez Wnioskodawcę ze środków bezzwrotnej pomocy na podstawie jednostronnej deklaracji Rządu Stanów Zjednoczonych Ameryki, uzyskuje przychód, który to przychód Wnioskodawca jest obowiązany wykazać w sporządzonej dla każdego słuchacza studiów podyplomowych „Informacji o wypłaconym stypendium, o przychodach z innych źródeł oraz niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych w danym roku - PIT-8C?

Zdaniem Wnioskodawcy, nieodpłatne świadczenia rzeczowe i finansowe, finansowane przez wnioskodawcę ze środków bezzwrotnej pomocy na podstawie jednostronnej deklaracji Rządu Stanów Zjednoczonych Ameryki, nie powinny stanowić przychodu dla słuchacza studiów podyplomowych w Szkole i Uniwersytetu, zaś Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wystawienia słuchaczowi PIT-8C.

Stosownie do przepisu art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy, oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W związku z powyższym, warunkiem skorzystania ze zwolnienia dochodów od podatku na podstawie powyższego przepisu musi być spełnienie łącznie obu przesłanek, tj.:

1.  środki finansowe pochodzą podmiotów wskazanych w analizowanym przepisie i zostały przekazane na podstawie, o której mowa w tym przepisie,
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Przy analizowaniu warunku określonego pod lit. a) cytowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ważne jest, aby w danej sytuacji faktycznie zostało zachowane kryterium pochodzenia środków pieniężnych, co oznacza, że ze zwolnienia korzystają dochody podatnika, które bezpośrednio zostały sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy. Jak już podkreślono we wniosku z dnia 24 marca 2016 r. Program „T.” będzie realizowany ze środków bezzwrotnej pomocy przyznanej na podstawie jednostronnej deklaracji Rządu Stanów Zjednoczonych Ameryki dla Polski, które Fundacja otrzymała od Fundacji , co potwierdzone zostało rejestracją umowy dotacji zawartej pomiędzy tymi stronami przez Ministerstwo Spraw Zagranicznych. W świetle powyższego uzasadniony jest pogląd, że spełnione zostało kryterium podmiotu, zawarte w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się z kolei do drugiej przesłanki niezbędnej do zastosowania zwolnienia, określonej w treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to przepis ten wymaga, aby podatnik realizował cel programu bezpośrednio. Należy zwrócić uwagę, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera żadnych wymogów ani co do charakteru programu, ani też co do jego celów. Gdyby ustawodawca chciał uzależnić skutki podatkowe do określonego celu, uczyniłby to wprost w ustawie. Brak w ustawie podatkowej określenia takiego celu oznacza, że może on mieć charakter dowolny. Ważne jest, aby cel programu był realizowany bezpośrednio przez podatnika. Dowolność celu przewidziana w przepisach oznacza, że sam fakt wykorzystania przez podatnika otrzymanych grantów na kształcenie i utrzymanie siebie w okresie tego kształcenia, nie oznacza, że podatnik nie realizuje bezpośrednio celu programu. Jeżeli bowiem celem programu, na jaki zostały przekazane środki, jest realizowanie potrzeb i usuwanie barier związanych z kształceniem nauczycieli (beneficjentów programu) - to wydatkowanie środków na potrzeby takiego kształcenia spełnia przesłankę bezpośredniej realizacji celu. Przesłanka bezpośredniego realizowania celu programu jest realizowana w odniesieniu do słuchaczy studiów podyplomowych w Szkole i Uniwersytetu, ponieważ to są oni podmiotami otrzymującymi środki (w postaci grantów na studia podyplomowe w Szkole Fundacji i Uniwersytetu, różnej wysokości grantów finansowych i innych różnej wartości grantów rzeczowych, umożliwiających im utrzymanie się podczas studiów podyplomowych bez podejmowania dodatkowych czynności zarobkowych), których dotyczy Program. Warto podkreślić, że w tym przypadku nie ma podwykonawstwa, o którym mowa w drugiej części przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a którego zwolnienie nie dotyczy. O podwykonawstwie można mówić, gdy podmiot uzyskujący środki pomocowe posiłkuje się podwykonawcami opłacanymi z tych właśnie środków. Wobec tego w odniesieniu do słuchaczy studiów podyplomowych (beneficjentów Programu) przesłanka bezpośredniego realizowania celu programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy będzie spełniona.

Zdaniem Wnioskodawcy zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych znajdzie zatem zastosowanie do przychodów uzyskanych przez słuchaczy studiów podyplomowych w Szkole i Uniwersytetu od Fundacji w formie grantów na studia podyplomowe i innych różnej wartości grantów rzeczowych oraz różnej wysokości grantów finansowych, które będą w całości finansowane ze środków dotacji otrzymanej przez Fundację od Fundacji z siedzibą w USA.

W myśl art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. Przywołany przepis określa obowiązki m.in. osób prawnych w zakresie wystawienia informacji P1T-8C. Z powyższego przepisu nie wynika, aby Wnioskodawca był zobowiązany jako płatnik do wystawienia Informacji PIT-8C dla osób fizycznych, których przychody są zwolnione z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46.

Reasumując, mając na uwadze powołane wyżej przepisy, należy stwierdzić, że skoro - jak stwierdzono wyżej - przychody uzyskane przez słuchaczy studiów podyplomowych w Szkole i Uniwersytetu w formie grantów na studia podyplomowe i innych różnej wartości grantów rzeczowych oraz różnej wysokości grantów finansowych od Wnioskodawcy, które będą w całości finansowane ze środków bezzwrotnej pomocy z mocy art. 21 ust. 1 pkt 46 są zwolnione od podatku dochodowego, to w konsekwencji - po stronie Wnioskodawcy nie powstaje obowiązek sporządzenia dla każdego słuchacza tych studiów podyplomowych „Informacja o wypłaconym stypendium, o przychodach z innych źródeł oraz niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych w danym roku – PIT-8C”.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów enumeratywnie wymienionych przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych oraz dochodów, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku w drodze rozporządzenia.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 10 ust. 1 ww. ustawy zawiera katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdzie m. in. w pkt 9 tego artykułu wymieniono, jako jedno ze źródeł przychodów – inne źródła.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12 – 14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy.

O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku gdy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Z przywołanym art. 20 ust. 1 bezpośrednio koresponduje przepis art. 42a ustawy, zgodnie z którym osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. (PIT-8C).

Zatem świadczenia rzeczowe (granty na studia podyplomowe i inne różnej wartości granty rzeczowe) i świadczenia finansowe (różnej wysokości granty finansowe) otrzymane przez słuchaczy studiów podyplomowych w ramach realizowanego przez Wnioskodawcę programu, stanowią dla otrzymujących je osób przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia czy w przedmiotowej sprawie będzie miało zastosowanie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz czy będzie ciążył na Wnioskodawcy obowiązek wystawienia informacji PIT-8C.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Zastosowanie przedmiotowego zwolnienia wymaga zatem łącznego spełnienia dwóch przesłanek, tj. przesłanki określonej w lit. a) oraz lit. b) wyżej przytoczonego przepisu.

Przesłanka z lit. a) dotyczy źródła pochodzenia dochodów i jest spełniona wówczas, gdy środki pochodzą m.in. od organizacji międzynarodowej i przyznano je na podstawie jednostronnej deklaracji lub umowy zawartej z tą organizacją przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, także wówczas gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że niewątpliwie w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przesłanka dotycząca pochodzenia dochodów, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy, została spełniona. Środki bezzwrotnej pomocy przyznane na podstawie jednostronnej deklaracji Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej, mają charakter bezzwrotnej pomocy, o której mowa w tym przepisie.

Ponadto konieczne jest spełnienie również drugiej przesłanki niezbędnej do zastosowania zwolnienia, określonej w treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio, przy czym należy zwrócić uwagę na drugą część tego przepisu stanowiącą, że „zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.” Tak więc, z owego zwolnienia nie mogą korzystać pracownicy podmiotu bezpośrednio realizującego cele programu, a także osoby, którym podmiot bezpośrednio realizujący cele programu zlecił wykonanie tylko określonych czynności.

Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest osoba, która wykonując czynności z tym programem związane otrzymała na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jest bezpośrednim beneficjentem tychże środków. Przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania, jeżeli są przychodami podatnika bezpośrednio realizującego cel programu.

Zgodnie z informacjami podanymi we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Fundacja realizuje program dotyczący potrzeb i usuwania barier związanych z kształceniem w Polsce nauczycieli - słuchaczy studiów podyplomowych, czyli osób zakwalifikowanych na te studia w trakcie procesu weryfikacyjnego obowiązującego w Szkole i Uniwersytetu (beneficjenci Programu), poprzez zagwarantowanie im możliwości:

1.  podnoszenia kwalifikacji zawodowych poprzez udział w ww. studiach podyplomowych bez względu na ich status materialny (granty na studia podyplomowe w Szkole i Uniwersytetu) oraz
2.  utrzymania się podczas studiów podyplomowych bez podejmowania dodatkowych czynności zarobkowych, a co za tym idzie skoncentrowania całej aktywności na zdobywaniu nowych kwalifikacji na studiach podyplomowych (poprzez różnej wysokości granty finansowe i różnej wartości granty rzeczowe, skierowane w szczególności do osób pochodzących z małych miejscowości i terenów wiejskich, znajdujących się trudnej sytuacji materialnej).

Powyższe świadczenia będą przyznawane beneficjentom Programu na podstawie odpowiednich umów grantowych (umów dotacyjnych) zawieranych ze słuchaczami studiów podyplomowych w Szkole i Uniwersytetu i będą w całości finansowane ze środków dotacji otrzymanej przez Fundację od Fundacji z siedzibą w USA, zgromadzonych na wydzielonym na potrzeby Programu rachunku bankowym Fundacji (na którym gromadzone są wyłącznie środki przekazane przez Fundację).

W przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawierającym negatywną przesłankę zwolnienia, mowa jest o zleceniu przez beneficjenta pomocy wykonania określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem bez względu na rodzaj umowy, to należy zapis ten rozumieć szeroko, a więc chodzi tu o każdy rodzaj umowy. Analiza przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, że podatnikiem realizującym bezpośrednio cel programu może być jedynie podmiot, któremu powierzono w sensie ekonomicznym i technicznym realizację konkretnego programu i który ponosi pełną odpowiedzialność za prawidłowe jego wykonanie, a tym podmiotem w niniejszej sprawie nie są osoby realizujące zadania na podstawie umów grantowych (umów dotacyjnych).

Zatem, należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie, słuchacze studiów podyplomowych uczestniczą w realizacji programu, jednakże nie można uznać, że realizują ten cel bezpośrednio, mimo, że w pewnym stopniu przyczyniają się do realizacji celu.

W rozpatrywanej sprawie słuchacze studiów podyplomowych są uczestnikami programu na podstawie umów grantowych (umów dotacyjnych) zawartych z Fundacją (Wnioskodawcą), a w całości finansowanego ze środków dotacji otrzymanej od Fundacji. Osoby te, będące uczestnikami programu, nie mogą być uznane za podatników realizujących bezpośrednio cel programu. Wskazane osoby nie ponoszą bowiem odpowiedzialności za realizację programu (nie są stroną umowy o dotację zawartej z Fundacją określającą prawa i obowiązki stron). Realizują oni jedynie zadania wynikające z umów zawartych z podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Fundacja jest wykonawcą przedmiotowego programu.

Zatem uznać należy, że nie jest spełniona przesłanka określona w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy, gdyż osoby otrzymujące świadczenia rzeczowe (granty na studia podyplomowe i inne różnej wartości granty rzeczowe) i świadczenia finansowe (różnej wysokości granty finansowe), nie są podatnikami bezpośrednio realizującymi cel programów. To Wnioskodawca otrzymuje środki finansowe na realizacje programu, polegającego na przyznawaniu ww. grantów.

Skoro zatem słuchacze studiów podyplomowych uczestniczą w realizacji programu, to z tego tytułu nie można uznać, że bezpośrednio realizują wskazany cel programu, który jest znacznie szerszy, aniżeli czynności przez nich wykonywane. Tym samym świadczenia rzeczowe (granty na studia podyplomowe i Uniwersytetu i inne różnej wartości granty rzeczowe) i świadczenia finansowe (różnej wysokości granty finansowe), które otrzymują w związku z realizacją celów przedmiotowego programu, nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie zostały spełnione uwarunkowania określone w lit. b) powołanego art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To jednoznacznie przesądza o braku podstaw do zwolnienia, bowiem w świetle unormowania omawianego przepisu niespełnienie jednej z przesłanek skutkuje niemożnością skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, omawiane świadczenia rzeczowe (granty na studia podyplomowe i inne różnej wartości granty rzeczowe) i świadczenia finansowe (różnej wysokości granty finansowe), nie korzystają ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy, gdyż nie została spełniona przesłanka wymieniona w lit. b) tej regulacji.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że świadczenia rzeczowe (granty na studia podyplomowe i inne różnej wartości granty rzeczowe) i świadczenia finansowe (różnej wysokości granty finansowe) otrzymane przez słuchaczy studiów podyplomowych (uczestników programu) będą stanowiły przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do którego nie ma zastosowania zwolnienie przedmiotowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy. Wnioskodawca – stosownie do art. 42a ww. ustawy – będzie miał obowiązek wystawienia słuchaczom studiów podyplomowych informacji PIT-8C.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. Ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.