Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.12.2017.1.ASz
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-05
Teza: Czy zmiana umowy spółki w związku z połączeniem przez przejęcie Spółki Przejmowanej przez Wnioskodawczynię będzie ono neutralne podatkowo dla Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; łączenie-łączenie spółek
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) − Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 7 marca 2017 r. (data wpływu − 14 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia spółek – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 marca 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia spółek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest spółką będącą osobą prawną − spółką akcyjną, z siedzibą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, i jako taka podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Przedmiotem przeważającej działalności Wnioskodawczyni, który ujawniony został w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jest produkcja włókien chemicznych sklasyfikowana pod kodem PKD 20.60.Z. Poza tym przedmiotem pozostałej działalności Wnioskodawczyni jest m.in. produkcja przędzy z włókien chemicznych sklasyfikowana pod kodem 13.10.C. Wnioskodawczyni pozostaje w stałych relacjach gospodarczych z inną spółką będącą osobą prawną − spółką akcyjną (dalej: „Spółka Przejmowana”), której przedmiotem przeważającej działalności jest sprzedaż hurtowa wyrobów tekstylnych, sklasyfikowana pod kodem 46.41.Z i której przedmiotem pozostałej działalności jest m.in. produkcja tkanin z włókien chemicznych (13.20.C), wykańczanie wyrobów włókienniczych (13.30.Z) i sprzedaż detaliczna wyrobów tekstylnych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach (47.51.Z). Relacje gospodarcze pomiędzy spółkami polegają na tym, że Wnioskodawczyni zajmuje się wytwarzaniem włókien chemicznych, które następnie są nabywane od niej przez Spółkę Przejmowaną, która zajmuje się ich promocją i dystrybuuje je pomiędzy docelowych odbiorców pod własną firmą. Taki układ zwiększa koszty promocji i sprzedaży wyrobów Wnioskodawczyni oraz utrudnia zbudowanie jednej silnej i mocno rozpoznawalnej marki. Jednocześnie, ze względu na fakt, że produkcja i sprzedaż wyrobów prowadzone są przez odrębne podmioty, wymaga to istnienia dwóch oddzielnych struktur organizacyjnych, co zwiększa koszty sprzedaży, które są wyższe niż gdyby produkcja i sprzedaż odbywała się w jednej spółce, a tym samym negatywnie wpływa na cenę wyrobów i utrudnia konkurencję z innymi podmiotami na rynku. Prowadzenie dotychczasowej działalności w ramach tylko własnej struktury umożliwiłoby Wnioskodawczyni znaczne oszczędności w zakresie administracji, uzyskanie synergii kosztowych w pozostałych obszarach oraz konsolidację wiedzy i doświadczenia personelu obu ze spółek. Skupienie produkcji i sprzedaży wyrobów w jednym podmiocie umożliwiłoby także wykorzystanie dotychczasowych kanałów sprzedaży i zakupu wypracowanych przez każdą ze spółek.

Z tego względu Wnioskodawczyni planuje przejęcie Spółki Przejmowanej, co nastąpi w sposób wskazany w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych i w trybie opisanym szczegółowo w Tytule IV Dziale I Rozdziale II ww. Kodeksu, tj. poprzez połączenie się przez przejęcie, a więc poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na spółkę przejmującą (Wnioskodawcę) w zamian za nowe akcje, które Wnioskodawczyni przyzna akcjonariuszom Spółki Przejmowanej w swoim podwyższonym kapitale zakładowym. Połączenie nastąpi zgodnie z planem połączenia uzgodnionym przez łączące się spółki z jednoczesnym podwyższeniem kapitału zakładowego Wnioskodawczyni, poprzez utworzenie nowych akcji, które zostaną pokryte majątkiem Spółki Przejmowanej. Nowo utworzone akcje Wnioskodawczyni zostaną przydzielone akcjonariuszom Spółki Przejmowanej stosownie do parytetu wymiany określonego w planie połączenia i liczby akcji każdego z nich według stanu na dzień referencyjny wskazany w tym planie. Parytet wymiany akcji zostanie obliczony w oparciu o wartość bilansową akcji Wnioskodawczyni według stanu na wskazany w planie połączenia dzień referencyjny.

Z tego względu możliwe jest, że w przyjętym dniu referencyjnym wartość bilansowa akcji Wnioskodawczyni będzie wyższa, niż ich wartość nominalna, a tym samym akcje w kapitale zakładowym Wnioskodawczyni objęte zostaną powyżej ich wartości nominalnej, a w takim wypadku część majątku Spółki Przejmowanej, w części przekraczającej łączną wartość nominalną akcji przydzielanych jej akcjonariuszom, wniesiona zostanie na kapitał zapasowy Wnioskodawczyni (agio).

Akcjonariuszami Spółki Przejmowanej są dwie osoby fizyczne, będące obywatelami polskimi, mające miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegające na jej terytorium nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Nowo utworzone akcje Wnioskodawczyni, jak już wspomniano, zostaną przydzielone akcjonariuszom Spółki Przejmowanej stosownie do parytetu wymiany określonego w planie połączenia i liczby akcji każdego z nich według stanu na dzień referencyjny wskazany w tym planie.

Wnioskodawczyni nie jest akcjonariuszem Spółki Przejmowanej i nie posiada żadnych akcji w jej kapitale zakładowym, jak też żadnych innych tytułów uczestnictwa w Spółce Przejmowanej, jej zysku lub podziale jej majątku i nie nabędzie ich.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z opisanym zdarzeniem przyszłym − zmianą umowy spółki w związku z połączeniem przez przejęcie Spółki Przejmowanej przez Wnioskodawczynię będzie ono neutralne podatkowo dla Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, planowana transakcja połączenia jej ze Spółką przez przejęcie oraz konieczna przy tym zmiana umowy spółki nie podlega obowiązkowi podatkowemu od czynności cywilnoprawnych zgodnie z treścią ww. ustawy. Zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawczyni zwolnienie nastąpi na podstawie art. 2 pkt 6 lit. a) powyższej ustawy.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, co do zasady opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega zmiana umowy spółki. W odniesieniu do spółek kapitałowych za zmianę umowy spółki uważa się zaś m.in., zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, łączenie spółek, jeżeli jego wynikiem jest podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej. Natomiast na podstawie art. 2 pkt 6 lit. a) ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie podlegają umowy spółki związane z łączeniem spółek kapitałowych, a także zmiany takich umów. Z powyższych przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika zatem, iż w przypadku, gdy spółka kapitałowa podwyższy swój kapitał zakładowy, co na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych rozumiane jest jako zmiana umowy spółki, czynność taka nie będzie skutkowała powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli zostanie dokonana na skutek połączenia spółki z inną spółką kapitałową.

W opisanym zdarzeniu Wnioskodawczyni zamierza dokonać połączenia ze Spółką Przejmowaną w drodze jej przejęcia, przy czym należy wskazać, iż zarówno Wnioskodawczyni, jak również Spółka Przejmowana posiadają status spółek akcyjnych, a tym samym są spółkami kapitałowymi. Nawet więc, gdy w wyniku połączenia dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego (co może, ale nie musi nastąpić), to powyższa zmiana umowy spółki będzie wynikiem połączenia jednej spółki kapitałowej z drugą spółką kapitałową. W rezultacie na mocy art. 2 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych transakcja ta będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując, planowane połączenie poprzez przejęcie Spółki Przejmowanej przez Wnioskodawczynię będzie dla tej drugiej czynnością neutralną podatkowo na gruncie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie zaprezentowanego powyżej stanowiska Wnioskodawczyni przytoczyła fragmenty dwóch interpretacji indywidualnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 223, ze zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W myśl art. 1 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy uważa się: przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Stosownie do art. 1a pkt 2 cyt. ustawy określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkę akcyjną oraz spółkę europejską.

W myśl art. 1 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1.  rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
2.  siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy.

Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

Podstawę opodatkowania w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) cyt. ustawy stanowi – przy przekształceniu lub łączeniu spółek – wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia.

Stawka pobieranego podatku od czynności cywilnoprawnych określona jest w art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy i wynosi 0,5% podstawy opodatkowania.

W związku z powyższym zmiany umowy spółki, jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, podlegają co do zasady opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stwierdzić zatem należy, że w świetle powołanych przepisów opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega zmiana umowy spółki w rozumieniu przepisów o podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli efektem połączenia spółek będzie podwyższenie kapitału zakładowego.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z:

1.  łączeniem spółek kapitałowych,
2.  przekształceniem spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową,
3.  wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:
    *   przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,
    *   udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1578, ze zm.) przewidują dwa tryby połączenia spółek. Zgodnie z art. 492 § 1 ww. Kodeksu połączenie może być dokonane:

1.  przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie);
2.  przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni − spółka akcyjna planuje przejęcie innej spółki akcyjnej (Spółki Przejmowanej), co nastąpi w sposób wskazany w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych i w trybie opisanym szczegółowo w Tytule IV Dziale I Rozdziale II ww. Kodeksu, tj. poprzez połączenie się przez przejęcie, a więc poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na spółkę przejmującą (Wnioskodawcę) w zamian za nowe akcje, które Wnioskodawczyni przyzna akcjonariuszom Spółki Przejmowanej w swoim podwyższonym kapitale zakładowym. Połączenie nastąpi zgodnie z planem połączenia uzgodnionym przez łączące się spółki z jednoczesnym podwyższeniem kapitału zakładowego Wnioskodawczyni, poprzez utworzenie nowych akcji, które zostaną pokryte majątkiem Spółki Przejmowanej. Nowo utworzone akcje Wnioskodawczyni zostaną przydzielone akcjonariuszom Spółki Przejmowanej stosownie do parytetu wymiany określonego w planie połączenia i liczby akcji każdego z nich według stanu na dzień referencyjny wskazany w tym planie. Parytet wymiany akcji zostanie obliczony w oparciu o wartość bilansową akcji Wnioskodawczyni według stanu na wskazany w planie połączenia dzień referencyjny.

Z tego względu możliwe jest, że w przyjętym dniu referencyjnym wartość bilansowa akcji Wnioskodawczyni będzie wyższa, niż ich wartość nominalna, a tym samym akcje w kapitale zakładowym Wnioskodawczyni objęte zostaną powyżej ich wartości nominalnej, a w takim wypadku część majątku Spółki Przejmowanej, w części przekraczającej łączną wartość nominalną akcji przydzielanych jej akcjonariuszom, wniesiona zostanie na kapitał zapasowy Wnioskodawczyni (agio).

Wnioskodawczyni nie jest akcjonariuszem Spółki Przejmowanej i nie posiada żadnych akcji w jej kapitale zakładowym, jak też żadnych innych tytułów uczestnictwa w Spółce Przejmowanej, jej zysku lub podziale jej majątku i nie nabędzie ich.

W związku z powołanymi przepisami i przedstawionym zdarzeniem przyszłym należy wskazać, że z treści przepisu art. 2 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika jednoznacznie, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych nie podlegają umowy spółki i ich zmiany związane z łączeniem spółek kapitałowych. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie połączenie poprzez przejęcie całego majątku Spółki Przejmowanej przez Wnioskodawczynię, nawet jeśli skutkować będzie podwyższeniem kapitału zakładowego Wnioskodawczyni, nie będzie podlegało podatkowi od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. a) ww. ustawy. Tym samym na Wnioskodawczyni nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawczyni, w którym wskazała, iż opisana we wniosku transakcja będzie na podstawie art. 2 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wyłączona z opodatkowania. Co prawda w treści stanowiska Wnioskodawczyni odwołuje się również do zwolnienia z opodatkowania, jednak powołany przez nią art. 2 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wyraźnie traktuje o wyłączeniu z opodatkowania a nie o zwolnieniu. Aby czynność korzystała ze zwolnienia z opodatkowania winna podlegać opodatkowaniu danym podatkiem. W tym przypadku jak sama Wnioskodawczyni wskazuje nastąpi wyłączenie z opodatkowania. Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe z zastrzeżeniem wskazanym powyżej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.