Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1474/13/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-02-04
Teza: Czy w przypadku dokonanej kompensaty zobowiązań w walucie obcej z należnościami w walucie polskiej powstaną podatkowe różnice kursowe?
Słowa kluczowe: kompensata; należność; różnica-różnice kursowe; waluta; zobowiązanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 4 listopada 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 7 listopada 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy powstaną różnice kursowe w związku z dokonaniem kompensat zobowiązań (stan faktyczny) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 listopada 2013 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy powstaną różnice kursowe w związku z dokonaniem kompensat zobowiązań.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego, polskim rezydentem podatkowym. Jedynym udziałowcem Spółki jest podmiot X z siedzibą w Szwecji. Spółka zajmuje się produkcją wyrobów z tworzyw sztucznych.

Spółka posiada zobowiązanie wobec kontrahenta zagranicznego wyrażone w walucie obcej (euro). Wobec tego kontrahenta posiada także należności wyrażone w walucie polskiej. W omawianym przypadku zapłata za zobowiązanie nie następuje w formie pieniężnej, lecz w drodze kompensaty. Spółka uważa, że w tym przypadku nie powstaną podatkowe różnice kursowe związane z rozliczeniem należności wyrażonych w polskich złotych, mimo że nie mamy do czynienia z zapłatą w walucie polskiej.

Nadmienia się, że Spółka ustala różnice kursowe na podstawie art. 9b ust. 1 pkt 1, czyli zgodnie z art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku dokonanej kompensaty zobowiązań w walucie obcej z należnościami w walucie polskiej powstały podatkowe różnice kursowe?

Zdaniem Spółki, na podstawie obowiązującej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (zwana dalej ustawą o CIT) kompensata jest rodzajem uregulowania zobowiązania i tytułem do rozliczenia różnic kursowych. Przepisy ustawy o CIT nie nakazują, aby obie kompensowane wierzytelności były wyrażone w walucie obcej. Na podstawie art. 15a ust. 7 ustawy o CIT, za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3 uważa się dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.

W opinii Spółki, przy kompensacie wierzytelności wyrażonych w walucie obcej z wierzytelnościami w walucie polskiej nie powstają różnice kursowe. Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 12 marca 2010 r., nr IBPBI/2/423-1582/09/AP: (\`(...)\`) kompensaty wzajemnych należności i zobowiązań nie będą prowadziły do powstania różnic kursowych na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych. Jeżeli kompensata należności i zobowiązań następuje pomiędzy wartościami wyrażonymi w złotych i wartościami wyrażonymi w innej walucie (lub odwrotnie) wówczas nie dochodzi do powstania różnic kursowych na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (\`(...)\`).

Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego powyżej stanowiska.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej „ustawa o pdop”), podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

1.  art. 15a, albo
2.  przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, iż Spółka przyjęła metodę rozliczania różnic kursowych opartą na ustawie podatkowej, tj. wskazaną w art. 15a ustawy o pdop.

Zatem, w myśl art. 15a ust. 1 ustawy o pdop, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

W myśl art. 15a ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o pdop, dodatnie różnice kursowe powstają, m.in. jeżeli wartość:

*   przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
*   poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

Z kolei, w myśl art. 15a ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy o pdop, ujemne różnice kursowe powstają, m.in. jeżeli wartość:

*   przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
*   poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

Powołane powyżej przepisy ustawy o pdop wyraźnie określają zdarzenia, w wyniku których powstają różnice kursowe mające wpływ na wysokość podstawy opodatkowania.

Stosownie natomiast do treści art. 15a ust. 4 ustawy o pdop, przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień. Zgodnie z art. 15a ust. 6 ustawy o pdop, przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w ust. 2 i 3, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu.

Ponadto, na mocy art. 15a ust. 7 ustawy o pdop, za koszt poniesiony, o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), a za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3 - dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, iż Spółka posiada zobowiązania wobec kontrahenta zagranicznego wyrażone w walucie obcej. Wobec tego kontrahenta posiada także należności wyrażone w walucie polskiej. Zapłata za zobowiązanie następuje w drodze kompensaty.

Zgodnie z art. 498 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121), gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Powyższe oznacza, iż potrącenie wierzytelności jest jedną z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia poprzez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami. Wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie (kompensata wierzytelności), następuje wówczas, gdy jedna strona jest w stosunku do drugiej dłużnikiem i jednocześnie wierzycielem, tj. ma zarówno wierzytelności, jak i zobowiązania względem drugiej strony. Potrącenie, pomimo, iż dotyczy zobowiązań do świadczeń tego samego rodzaju (z reguły pieniężnych), prowadzi do zaliczenia jednej wierzytelności na poczet drugiej. Dochodzi w ten sposób do zaspokojenia wierzyciela i osiągnięcia tym samym celu zobowiązania.

Dopuszczenie przez ustawodawcę możliwości zaliczenia do przychodów i kosztów ich uzyskania różnic kursowych również w razie spełnienia świadczenia w drodze potrącenia wzajemnych wierzytelności oznacza, że nie można wymagać od podatnika faktycznego przekazania na rzecz kontrahenta określonej kwoty wyrażonej w walucie obcej. Istota potrącenia umownego polega na umorzeniu wzajemnych należności bez dokonywania jakichkolwiek transferów środków finansowych. Zatem, sam fakt wyrażenia wierzytelności w różnych walutach nie pozbawia stron możliwości dokonania umownego potrącenia.

Ten schemat działania będzie miał zastosowanie zarówno w sytuacji, w której dochodzi do potrącenia dwóch wierzytelności, z których każda wyrażona jest w innej walucie obcej, jak i w sytuacji, w której potrąceniu ulegają dwie wierzytelności, z których jedna wyrażona jest w złotych polskich a druga w walucie obcej.

Przenosząc wyżej opisane rozwiązania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy uznać należy, że w stanie faktycznym opisanym we wniosku, przy dokonaniu kompensaty, dochodzi do spłaty/zapłaty zobowiązania w rozumieniu art. 15a ust. 7 ustawy o pdop. Przytoczony przepis, że dla celów ustalenia różnic kursowych pojęcie zapłaty należy rozumieć szeroko; obejmuje ono swoim zakresem „jakąkolwiek formę” uregulowania zobowiązania. Tym samym skoro ww. przepis nie mówi się o zapłacie w formie pieniężnej, to należy przyjąć, że każda zapłata powodująca powstanie różnic kursowych dla celów podatku dochodowego, skutkuje uznaniem ich odpowiednio za koszt lub przychód podatkowy.

Reasumując, potrącenie należności Spółki wyrażonej w złotych z zobowiązaniem wobec kontrahenta wyrażonym w walucie obcej, powoduje powstanie podatkowych różnic kursowych (dotyczących zobowiązania – kosztu wyrażonego w walucie obcej).

Stanowisko Spółki jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, iż w zakresie pytania dotyczącego zdarzenia przyszłego wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto należy zauważyć, że powołana przez Spółkę interpretacja indywidualna jest rozstrzygnięciem wydanym w konkretnej sprawie, osadzoną w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się odnoszącą, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.