Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.464.2020.2.JK2
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-02
Teza: Podatek u źródła – usługi programistyczne (informatyczne).
Słowa kluczowe: komputery-program komputerowy; pobór-pobór podatku u źródła; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; usługi-usługi informatyczne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 lipca 2020 r. (data wpływu 2 lipca 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 września 2020 r. (data wpływu 18 września 2020 r.) na wezwanie z dnia 10 września 2020 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.425.2019.1.JK2 o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie podatku u źródła – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie podatku u źródła.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 10 września 2020 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.464.2019.1.JK2 wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku.

Pismem z dnia 18 września 2020 r. (data wpływu 18 września 2020 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka została wpisana do rejestru przedsiębiorstw w KRS w 2018 r. Od tego momentu rozpoczęła prowadzenie ksiąg handlowych zgodnie z ustawą o rachunkowości. Jest podatnikiem podatku od towarów i usług dokonującym dostaw towarów i świadczący usługi co do zasady opodatkowanych stawką podstawową tego podatku.

W ramach działalności Spółka świadczy usługi informatyczne. Jako przedmiot przeważającej działalności przedsiębiorcy w KRS wskazano 62.02.Z działalność związaną z doradztwem w zakresie informatyki, co pokrywa się z faktycznym obszarem jej działania. Podstawowym obszarem jej ekspansji jest działalność poprzez sieć na terenie całego świata. Potencjalni odbiorcy świadczonych usług pozyskiwani są za pośrednictwem wyspecjalizowanych platform jak i bezpośrednio. Początkowo wykonawcami usług byli twórcy Spółki, lecz w wyniku dynamicznego rozwoju usługi świadczą podwykonawcy pozyskiwani bezpośrednio w formie współpracy na podstawie umów cywilnoprawnych jak i za pomocą kontaktów pozyskanych w internecie na zasadzie umów biznesowych podmiotów zarówno krajowych jak i zagranicznych.

Spółka pozyskuje klientów głównie z zagranicy, lecz zdarza się jej też świadczyć usługi dla podmiotów krajowych.

Warto również zaznaczyć, że Spółka nie zmusza swoich zleceniobiorców do relokacji i pracy z wynajmowanej przez Spółkę powierzchni biurowej, przez co większość podwykonawców pracuje zdalnie i nie ma na co-dzień kontaktu w realnym świecie z pozostałymi zleceniobiorcami, z którymi współpracuje nad projektami dla Spółki. Spółka korzysta z firm zewnętrznych celem realizacji swoich zleceń. Firmy te to zarówno indywidualne działalności gospodarcze jak i spółki mające swoje siedziby w Polsce i zagranicami w tym w krajach spoza UE.

W dotychczasowej praktyce Spółki pojawiały się między innymi firmy z siedzibą w takich krajach jak: Wielka Brytania, Nikaragua, Brazylia, Peru, Argentyna, Ghana itp.

Rozliczenie ich pracy następuje według stawki godzinowej i czasu poświęconego na realizację zlecenia.

Z podmiotami Spółka zawiera umowy stanowiące, że strony zawierają ją świadomie oddając zasady jej interpretacji polskiemu prawu oraz oddają ją pod obowiązywanie polskiej jurysdykcji sądowej zasady jej wykonywania określa się według standardów europejskiego prawa umów poziom standardu wykonywania umowy określa się dla stron profesjonalnie wykonujących usługi, których przedmiot jest w niniejszej umowie opisany wykonawca oświadcza, że realizacja niniejszej umowy odbywać się będzie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Przedmiot umowy to zazwyczaj świadczenie usług programistycznych szczegółowo określonych w korespondencji elektronicznej między stronami (język programowania i zakres pracy) w ilości maksymalnie ….. godzin miesięcznie. Przy czym wykonawca zobowiązuje się do wykonywania czynności objętych przedmiotem niniejszej umowy terminowo i przy dołożeniu należytej staranności. Zamawiający zobowiązuje się do współdziałania z Wykonawcą, w tym w szczególności do udzielania wszelkich informacji niezbędnych dla właściwego wykonania przedmiotu umowy. Wykonawca może wykonać przedmiot umowy poza limit godzin wyłącznie w przypadku uzyskania uprzedniej zgody Zamawiającego wyrażonej w formie pisemnej pod rygorem nieważności.

Wykonawca zobowiązuje się do zapewnienia sprawnej i terminowej realizacji, poprawności oraz wysokiej jakości realizowanych prac.

Wykonawca nie może powierzyć wykonania umowy podmiotowi trzeciemu. W razie powierzenia zlecenia wbrew zakazowi podmiotowi trzeciemu zastępca odpowiedzialny jest za wykonanie zlecenia także względem Zamawiającego. Wykonawca ponosi odpowiedzialność za czynności swego zastępcy jak za swoje własne czynności - ich odpowiedzialność jest solidarna. W przypadku stwierdzenia nieprawidłowości lub błędnego wykonania prac, Wykonawca zobowiązany jest do usunięcia nieprawidłowości lub błędów, a także ich negatywnych skutków dla Zamawiającego w terminie 5 dni od zgłoszenia tychże przez Zamawiającego. W przypadku nieusunięcia nieprawidłowości lub błędów we wskazanym terminie Zamawiający uprawniony jest do naliczania kwoty 0,1 % wynagrodzenia umownego brutto za każdy dzień opóźnienia w dostarczeniu pracy wolnej Od wady.

Dalej Wykonawca zobowiązany jest do zachowania w tajemnicy wszelkie Informacje poufne oraz poinformowany, że umowa nie może być interpretowana jako przekazująca, przenosząca lub tworząca na rzecz Wykonującego praw własności lub użytkowania w sposób wyraźny lub domniemany, w odniesieniu do całości lub części Informacji poufnych i jakiegokolwiek innego elementu do którego odnosi się, a zwłaszcza, lecz nie wyłącznie, w odniesieniu do jakichkolwiek know-how lub własności intelektualnej i przemysłowych innych niż prawo do wykorzystywania Informacji poufnych zgodnie z warunkami niniejszej umowy.

Wynagrodzenie Wykonującego określa się na podstawie jego oświadczenia o przepracowanej liczbie godz. w ciągu miesiąca w wysokości PLN (słownie: PLN \`(...)\`1100) netto za jedną pełną godzinę wykonywania usługi. Do kwoty powyższego wynagrodzenia wykonawca doliczy podatek od towarów i usług o ile wynika to z przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Na pisemne życzenie Wykonawcy wypłata wynagrodzenia następuje w walucie EURO/ $ …..po wcześniejszym przewalutowaniu kwoty wynagrodzenia PLN na wskazaną walutę zgodnie z kursem wskazanym w Tabeli A kursów średnich walut obcych NBP z dnia poprzedzającego dzień wykonania przelewu.

Wynagrodzenie, płatne jest miesięcznie i stanowić będzie iloczyn stawki i liczby godzin faktycznie wykonywanej usługi w danym miesiącu, wynikającej z oświadczenia.

Wypłata wynagrodzenia następuje na wskazany przez Wykonującego rachunek bankowy miesięcznie w oparciu o przedłożoną fakturę. Wykonawca oświadcza, że wynagrodzenie uwzględnia wszelkie należności względem niego, w szczególności uwzględnia należności publicznoprawne do których pokrycia się zobowiązuje. W przypadku umów zawieranych z rezydentami podatkowymi innego państwa niż Rzeczpospolita Polska (RP) od wynagrodzenia pobrana zostaje zaliczka na podatek dochodowy w wysokości 20% przychodu. Za wyjątkiem sytuacji gdy w ramach umowy da się zastosować przepisy wynikające z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej przez RP z krajem rezydencji wykonawcy, w takim przypadku zastosowanie znajdzie rozwiązanie wynikające z tej umowy. Warunkiem zastosowania się do rozwiązań wynikających z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej przez RP z krajem rezydencji wykonawcy jest dostarczenie przez Wykonawcę certyfikatu rezydencji wystawionego przez organ podatkowy jego kraju rezydencji podatkowe.

Podstawa prawna:

*   art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych,

Poniżej przykładowy zakres realizacji zleceń przez podmioty zewnętrzne.

Wykonawca usług informatycznych otrzymuje opis zakresu pracy wraz z szczegółami wymagań funkcjonalnych oraz projektami graficznymi funkcjonalności, za których zaprogramowanie jest odpowiedzialny.

Zakres pracy oraz inne szczegóły dotyczące konkretnych zleceń są przekazywane Wykonawcy za pośrednictwem innych zleceniobiorców Spółki, którzy świadczą odpowiednio:

*   usługi zarządzania projektami stron i aplikacji internetowych wykonywanych na rzecz klientów Spółki - usługi planowania i realizacji strategii sprzedażowej Spółki.

Produktem tworzonym i przekazywanym przez Wykonawcę na rzecz Spółki jest kod programistyczny napisany w języku JavaScript, który po egzekucji poprzez platformy internetowe używane przez Spółkę spełnia wszystkie wymagania funkcjonalne określone w zakresie pracy i szczegółach konkretnego zlecenia.

Linie kodu w poszczególnych projektach prowadzonych przez Wykonawców składają się na w pełni działającą stronę (lub aplikację) internetową.

Wnioskodawca w uzupełnieniu z dnia 18 września 2020 r., pełnomocnik Wnioskodawcy doprecyzował stan faktyczny w sposób następujący:

1.  jednoznaczne wskazanie czy umowa podpisana z przedsiębiorcą zagranicznym dotyczy należności za przeniesienie praw autorskich, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how)? Wątpliwości tut. organu powstały na tle wskazanego we wniosku fragmentu opisu stanu faktycznego: „ Dalej Wykonawca zobowiązany jest do zachowania w tajemnicy wszelkie Informacje poufne oraz poinformowany, że umowa nie może być interpretowana jako przekazująca, przenosząca lub tworząca na rzecz Wykonującego praw własności lub użytkowania w sposób wyraźny lub domniemany, w odniesieniu do całości lub części Informacji poufnych i jakiegokolwiek innego elementu do którego odnosi się, a zwłaszcza, lecz nie wyłącznie, w odniesieniu do jakichkolwiek know-how lub własności intelektualnej i przemysłowych innych niż prawo do wykorzystywania Informacji poufnych zgodnie z warunkami niniejszej umowy". Ad a. Nie, przedmiotowa umowa nie dotyczy należności za przeniesienie praw autorskich, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how). Podstawowym przedmiotem umowy jest świadczenie usług programistycznych przez Wykonawcę. Przywołany przez organ fragment dotyczy zawartej w umowie klauzuli poufności oraz klauzuli dotyczącej praw autorskich. Na mocy niniejszej klauzuli Wykonawca zobowiązany jest do zachowania w tajemnicy informacji poufnych uzyskanych w związku z wykonywaniem przedmiotowej umowy. Jednocześnie w niniejszej umowie została zawarta klauzula dotycząca praw autorskich. Została ona ujęta w celu regulacji przenoszenia autorskich praw majątkowych do utworów powstałych w toku współpracy. Przy czym Wykonawcy nie jest płacone wynagrodzenie za wykonany utwór i przeniesienie do niego praw autorskich na rzecz Zlecającego. Na mocy przedmiotowej umowy Wykonawca otrzymuje wynagrodzenie za świadczone usługi programistyczne, niezależnie od uzyskanego efektu. Kwestia zawarcia w umowie klauzuli poufności oraz klauzuli dotyczącej praw autorskich stanowi rodzaj zabezpieczenia przed możliwymi roszczeniami Wykonującego o prawa autorskie oraz ochronę Zlecającego przed naruszeniem tajemnicy informacji poufnych. Niniejsza klauzula stanowi rodzaj zastrzeżenia w umowie, że ewentualne prawa autorskie do powstałych w toku współpracy utworów przysługują Zlecającemu.
2.  czy łączna kwota dokonanych temu samemu podatnikowi (wspólnikowi spółki osobowej) wypłat (świadczeń) lub postawionych do jego dyspozycji pieniędzy lub wartości pieniężnych przekracza w roku podatkowym kwotę 2 000 000 zł ? Ad b. Nie
3.  czy przedsiębiorcy zagraniczni prowadzą pozarolniczą działalność gospodarczą poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład? Ad c. Nie
4.  jednoznaczne wskazanie terytorium miejsca zamieszkania przedsiębiorców prowadzących indywidualną działalność gospodarcza oraz w przypadku spółek osobowych terytorium miejsca zamieszkania wspólników. Ad d.
    1.  Dominikana.
    2.  Serbia.
    3.  Nikaragua.
    4.  Brazylia.
    5.  Argentyna.
    6.  Republika Południowej Afryki.
    7.  Peru.
5.  czy przedsiębiorcy są rzeczywistymi właścicielami należności w rozumieniu art. 5 a pkt 33d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu ustawy obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.? Art. 5a. Ilekroć w ustawie jest mowa o: 33d) rzeczywistym właścicielu - oznacza to podmiot, który spełnia łącznie następujące warunki:
    1.  otrzymuje należność dla własnej korzyści, w tym decyduje samodzielnie o jej przeznaczeniu i ponosi ryzyko ekonomiczne związane z utratą tej należności lub jej części,
    2.  nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym prawnie lub faktycznie do przekazania całości lub części należności innemu podmiotowi,
    3.  prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju miejsca zamieszkania - w przypadku należności uzyskiwanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym przy ocenie, czy podmiot prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, przepis art. 30 f ust. 20 stosuje się odpowiednio.Ad e. Tak

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku (osoby fizycznej) podwykonawcy będącego przedsiębiorcą- wykonującego usługi informatyczne (programistyczne) zdalnie z kraju trzeciego lub z państwa UE wypłacane wynagrodzenie podlega opodatkowaniu 20% podatkiem zryczałtowanym bez pomniejszenia o koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej-PIT)?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. 1991 r. Nr 80, poz. 350 Dz.U. z 2018 r. poz. 1509 — dalej ustawy PIT ) mówi, że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony Obowiązek podatkowy).

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez tych podatników, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej Osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
5.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi. dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
6.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i Obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym. instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i Obowiązków lub tytułów uczestnictwa — jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki. spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
7.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia:
8.  niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.

Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 2b pkt 7, uważa się przychody wymienione w art. 29 ust. 1 , jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa pkt 1-6.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że podatnicy, o których mowa w ww. przepisie, czyli nierezydenci podlegają ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, co oznacza z kolei, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych podlegają wyłącznie dochody osiągnięte na terytorium Polski.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy PIT, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby które nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, przychodów:

1.  z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu;

(…)

1.  z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

2\. Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji. (…) 4. Jeżeli podatnicy, którzy nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania:

1.  mają miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej i
2.  udokumentowali certyfikatem rezydencji miejsce zamieszkania dla celów podatkowych.

\- uzyskane przychody, o których mowa w ust. 1 , podlegające opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej mogą, na wniosek wyrażony w zeznaniu podatkowym składanym za dany rok podatkowy, opodatkować na zasadach określonych w art. 27 ust. 1. W tym przypadku pobrany od tych przychodów zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w ust. 1, traktuje się na równi z pobraną przez płatnika zaliczką na podatek dochodowy. Przepis ten stosuje się, jeżeli istnieje podstawa prawna wynikająca z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, w którym osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania dla celów podatkowych.

Wśród wymienionych w art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy PIT świadczeń brak jest usług IT, jak również usługi te nie zostały wymienione w treści art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy PIT i opisane we wniosku usługi IT nie mają podobnego charakteru do świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń.

Wprawdzie katalog usług wskazanych w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy PIT jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie (\`(...)\`) oraz świadczeń o podobnym charakterze, jednak w ramach tego katalogu za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron. Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane usługi mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń. Dane świadczenie można zakwalifikować do katalogu usług wymienionych w art. 29 ust 1 pkt 5 ustawy PIT po każdorazowej analizie treści samej umowy oraz po osiągnięciu jednoznacznego wniosku, że zawiera ona istotne elementy świadczeń wymienionych w tym przepisie. O tym, czy dane świadczenie można zakwalifikować do usług opodatkowanych podatkiem zryczałtowanym decydujące znaczenie ma treść uregulowania samej umowy oraz zakres faktycznie wykonanych czynności, a nie tylko jej nazwa.

Stanowisko to znajduje swoje potwierdzenie w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 19 października 2017 r., znak: 0114-KDIP3-1.4011.282.2017.2.IF, Dyrektor KIS zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, zgodnie z którym: usług utrzymania i wsparcia, będących w istocie usługami technicznoinformatycznymi, nie można zaliczyć również do usług o podobnym charakterze do wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o p.d.o.p. usług doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń. Wprawdzie katalog usług z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o p.d.o.p. jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie (\`(...)\`) oraz świadczeń o podobnym charakterze, jednak w ramach tego katalogu za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora IS w Katowicach z dnia 28 czerwca 2016 r., znak: IBPB-1-2/4510-470/16/MS oraz w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 18 stycznia 2018 r., znak: 0011-KDIB1-2.4010.384.2017.2.BG.

Co prawda większość przytoczonych interpretacji zapadła na gruncie ustawy podatku dochodowego od osób prawnych jednakże przepisy w tym zakresie są niemalże tożsame w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując: wypłacane wynagrodzenie na rzecz osób fizycznych, podwykonawców będącym przedsiębiorcami wykonującymi usługę informatyczną (programistyczną) zdalnie z kraju trzeciego lub z państwa UE nie podlega opodatkowaniu 20% podatkiem zryczałtowanym bez pomniejszenia o koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy PIT, gdyż opisane w stanie faktycznym usługi nie mieszczą się w katalogu usług, który zawiera ten przepis.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Wskazana wyżej zasada ograniczonego obowiązku podatkowego stanowi, że Rzeczpospolita Polska ma prawo do opodatkowania osób fizycznych niebędących jej rezydentami podatkowymi, ale tylko w zakresie dochodów uzyskiwanych ze źródła przychodów położonych na jej terytorium. Nie są natomiast w Polsce opodatkowane osoby fizyczne z tytułu dochodów, których źródło jest położone za granicą. Warunkiem posiadania w Polsce statusu podmiotu o ograniczonym obowiązku podatkowym jest brak na terytorium Polski miejsca zamieszkania lub zakładu.

Stosownie do art. 3 ust. 2b ww. ustawy za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
5.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
6.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa – jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
7.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
8.  niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.

Na podkreślenie zasługuje również fakt, że katalog dochodów (przychodów) wymienionych w art. 3 ust. 2b ww. ustawy, nie jest katalogiem zamkniętym. Tak więc, ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski. W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie „źródła”. Jeżeli źródło przychodów nierezydenta znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczypospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przy czym, za dochody (przychody), o których mowa w ust. 2b pkt 7, uważa się przychody wymienione w art. 29 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 2b pkt 1-6 (art. 3 ust. 2d ww. ustawy).

Za dochody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uznaje się również dochody pochodzące od polskiego płatnika, wypłacone osobie, która usługi określone w umowie zawartej pomiędzy stronami wykonuje za granicą. W myśl art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powołane wyżej przepisy art. 3 ust. 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zasady opodatkowania w Polsce przychodów uzyskanych przez nierezydentów reguluje m.in. art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów:

1.  z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobyty m doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu;
2.  z opłat za usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania za granicą, a organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu;
3.  z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 10% przychodów;
4.  uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 10% przychodów;
5.  z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Natomiast przepis art. 29 ust. 2 ww. ustawy nakazuje stosowanie ust. 1 tego artykułu z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-12, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21 (art. 41 ust. 4 ww. ustawy).

Jak stanowi art. 41 ust. 4aa ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązujący od dnia 1 stycznia 2019 r., przy weryfikacji warunków zastosowania obniżonej stawki podatku albo zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów prawa podatkowego, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Stosownie do art. 41 ust. 12 cytowanej ustawy, jeżeli łączna kwota dokonanych temu samemu podatnikowi wypłat (świadczeń) lub postawionych do jego dyspozycji pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29 i art. 30a ust. 1 pkt 1-5a przekracza w roku podatkowym kwotę 2 000 000 zł, płatnik jest obowiązany pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, stosując stawki podatku określone w art. 29 ust. 1 i art. 30a ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł, z pominięciem stawki podatku, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jeżeli nie można ustalić wysokości łącznej kwoty dokonanych podatnikowi wypłat (świadczeń) lub postawionych podatnikowi do dyspozycji pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29 i art. 30a ust. 1 pkt 1-5a, domniemywa się, że przekroczyła ona kwotę, o której mowa w ust. 12 (art. 41 ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Płatnicy, o których mowa w art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania (art. 42 ust. 1 cytowanej ustawy).

Weryfikacja, powinna się odbywać z należytą starannością. Obowiązek dochowania należytej staranności, o której mowa w art. 41 ust. 4aa powołanej ustawy spoczywa na płatniku, który dokonując wypłaty nie pobiera podatku u źródła na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, stosuje zwolnienie lub obniżoną stawkę. Należy podkreślić, że należyta staranność w weryfikacji warunków niepobrania podatku, zastosowania zwolnienia bądź obniżonej stawki podatku wymagana jest po stronie płatnika bez względu na to, czy suma wypłat należności na rzecz jednego podatnika przekroczy w danym roku podatkowym kwotę 2 000 000 zł. Wniosek taki wynika z literalnego brzmienia art. 41 ust. 4aa ww. ustawy.

Aktualne brzmienie art. 41 ust. 4aa ww. ustawy wyraźnie stanowi, że obowiązek płatnika przy wypłacie należności określonych w art. 29 tej ustawy z zastosowaniem preferencji podatkowych, sprowadza się nie tylko do „uzyskania” od podatnika certyfikatu rezydencji ale także weryfikacji warunków zwolnienia z opodatkowania wypłacanych należności lub zastosowania preferencyjnej stawki. Podkreślenia wymaga, że weryfikacja ta musi być dokonana z zachowaniem należytej staranności.

Zasadnym jest twierdzenie, że na gruncie znowelizowanych przepisów w każdym przypadku stosowania zasad wynikających z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub zwolnień z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, konieczne będzie weryfikowanie statusu kontrahenta/nierezydenta i wykazywanie, że w stosunku do danych należności jest on m.in. ich rzeczywistym właścicielem oraz że prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby podatnika dla celów podatkowych – czy innych przesłanek wymienionych w przepisach cytowanej ustawy.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia czy w przypadku (osoby fizycznej) podwykonawcy będącego przedsiębiorcą- wykonującego usług informatycznych (programistyczne) zdalnie z kraju trzeciego lub z państwa UE wypłacane wynagrodzenie podlega opodatkowaniu 20% podatkiem zryczałtowanym bez pomniejszenie o koszty uzyskania przychodu.

W pierwszej kolejności należy podkreślić, że o tym, czy dane świadczenie należy zakwalifikować do usług opodatkowanych podatkiem zryczałtowanym na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, sama nazwa umowy o świadczenie usługi nie może być wyłącznym czynnikiem determinującym daną usługę jako należącą do katalogu świadczeń podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane usługi mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń.

Z treści wniosku i uzupełnienia wynika, że Spółka zawarła z nierezydentami umowy o świadczenie usług programistycznych. Przedmiotowa umowa nie dotyczy należności za przeniesienie praw autorskich, za użytkowanie lub prawo do użytkowania przemysłowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how).

A zatem w przedmiotowej sprawie należy przeanalizować art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższy przepis art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawiera otwarty katalog usług, których świadczenie podlega opodatkowaniu ww. podatkiem „u źródła”, czyli w Polsce, czego dowodem jest użyte przez ustawodawcę sformułowanie „oraz świadczeń o podobnym charakterze”. Za „świadczenia o podobnym charakterze” należy uznać świadczenia o podobnym zakresie działań w ramach świadczonych usług. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron. Innymi słowy, lista ta obejmuje również takie świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane, przy czym decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane usługi mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że świadczenia w nim wymienione można podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą tworzą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych. W tej drugiej grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale dodatkowo posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 29 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy jest objęte jego zakresem decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych.

Z treści ww. przepisu wynika, że od niektórych przychodów osiąganych na terytorium Polski przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu pobierany jest podatek dochodowy w sposób zryczałtowany. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zakresem przedmiotowym art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych objęte są: usługa doradcza, usługa księgowa, badanie rynku, usługa prawna, usługa reklamowa, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usługa rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczenia o podobnym charakterze. Pojęcia ww. usług nie zostały zdefiniowane w powołanej ustawie. Wobec braku w ustawie powyższych definicji należy, zdaniem Organu podatkowego, posiłkowo odwołać się przede wszystkim do wykładni językowej tych pojęć.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN „doradztwo” oznacza udzielanie fachowych porad, natomiast termin „doradzać” znaczy udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Użyty w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych termin „usługi doradztwa” należy rozumieć w związku z tym szeroko.

Potwierdza to jednolite orzecznictwo sądów administracyjnych, według którego termin „doradztwo” obejmować może szereg usług doradczych np. podatkowe, prawne, finansowe i inne (zob. wyrok NSA z dnia 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1567/12, wyrok NSA z dnia 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1441/13, wyrok NSA z dnia 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1530/13, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 28 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Po 1202/14, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 28 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 175/12, wyrok WSA w Łodzi z dnia 16 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Łd 168/13).

Według sądów administracyjnych, odwołując się do powszechnego języka polskiego można stwierdzić, że przez doradztwo rozumie się udzielanie fachowych zaleceń, porad, zwłaszcza prawnych, ekonomicznych czy finansowych. Stosownie do definicji podanej w ww. słowniku, poradnictwo to „zorganizowana forma udzielania porad w jakimś zakresie”. Doradca to ten kto udziela fachowych zaleceń czy porad, wskazówek, to ktoś, kto posiadaną wiedzę wykorzystuje na wskazywanie najlepszych, najbardziej optymalnych rozwiązań, nakłaniając odbiorcę takiej usługi do zastosowania się do rady, porady, wskazówki, dyrektywy postępowania. Zdaniem sądów administracyjnych, świadczenie usługi doradztwa należy postrzegać jako wykorzystanie swojej wiedzy, znajomości rzeczy poprzez wskazywanie najlepszych, najskuteczniejszych rozwiązań do ich zastosowania do danego problemu.

Również w doktrynie przedmiotu przyjmuje się szerokie ujęcie terminu usługi doradcze, uznając, że doradztwo, w bardzo ogólnym znaczeniu, jest usługą świadczoną przez jedną osobę/instytucje na rzecz drugiej osoby/instytucji, która zleca wykonanie tej usługi. W literaturze przedmiotu bardzo różnorodnie formułowane są zadania stojące przed usługami doradczymi, np. doradztwo określane jest jako:

*   przejęcie zadań,

*   pośrednictwo w zakresie przekazywania wiedzy,

*   pośrednictwo w przekazywaniu specjalnych informacji,

*   pomoc w rozwiązywaniu problemów,

*   pomoc w podejmowaniu decyzji,

*   przekazywanie informacji zmniejszających ryzyko,

*   przygotowanie i przekazywanie informacji służących rozwiązaniu kompleksowych problemów,

*   przekazywanie specyficznej wiedzy, celem usprawnienia działań,

*   identyfikacja i rozwiązywanie problemów,

*   przekazywanie zaleceń dotyczących usprawniania działań oraz pomoc w ich wdrożeniu,

*   dawanie wskazówek dotyczących postępowania.

Doradcy mogą więc pomóc zleceniodawcy w przygotowaniu decyzji, rozwiązaniu problemów, usprawnieniu działania itp. Biorąc powyższe pod uwagę, można przyjąć, że usługi doradztwa stanowią usługi zlecone przez daną organizację (klienta) i wykonane przez odpowiednio przygotowane i wykwalifikowane osoby (doradców), które pomagają zidentyfikować występujące problemy organizacyjne, zanalizować istniejące trudności, sformułować rozwiązanie badanych problemów, oraz które – w przypadku wyrażenia takiego życzenia przez klienta – pomagają we wdrożeniu rozwiązania. Działalność doradcza może dotyczyć różnych dziedzin, obszarów i obiektów, a zatem może być rozpatrywana w wielu aspektach.

Pod pojęciem „księgowość” internetowy Słownik języka polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl) rozumie „prowadzenie ksiąg, w które wpisuje się wpływy, wydatki, transakcje i inne zmiany stanu majątkowego przedsiębiorstwa lub instytucji”.

Według Słownika języka polskiego PWN „zarządzać”, oznacza kierować, administrować czymś” (E. Sobol, Słownik języka polskiego PWN, Warszawa 1996). W tym kontekście, za zarządzanie należy uznać władcze uprawnienie w stosunku do realizowanego projektu lub działalności gospodarczej. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, „kierować” oznacza „stać na czele czegoś, wskazywać sposób postępowania”.

Z kolei kontrola, to: 1) porównanie stanu faktycznego ze stanem wymaganym i ustalanie ewentualnych odstępstw, sprawdzanie, czy coś jest zgodne z obowiązującymi przepisami, 2) nadzór nad czymś albo nad kimś, czuwanie nad prawidłowym przebiegiem czegoś, wpływ na rozwój wydarzeń.

Zarządzanie zatem jest to celowe podejmowanie, przez odpowiednie osoby (kadrę), decyzji i działań prowadzących – dzięki wykorzystaniu posiadanych zasobów – do osiągnięcia złożonych celów w sposób skuteczny i sprawny (racjonalny), lub celowe dysponowanie tymi zasobami.

Pojęcie „zarządzania”, musi być rozumiane szeroko jako zbiór różnorodnych czynności i działań zmierzających do osiągnięcia określonego celu związanego z interesem (potrzebą) danego przedmiotu zarządzania. Jest to zestaw metod i technik opartych na akceptowanych zasadach zarządzania (administrowania) używanych do planowania, oceny i kontrolowania pożądanych rezultatów.

Powyższa definicja „zarządzania” zyskała aprobatę w orzecznictwie sądów administracyjnych. Dla przykładu można wymienić wyrok WSA w Warszawie z dnia 19 czerwca 2015 r. (sygn. akt III SA/Wa 491/15), wyrok WSA w Warszawie z dnia 19 kwietnia 2017 r. (sygn. akt III SA/Wa 875/16) oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 lipca 2017 r. (sygn. akt III SA/Wa 2118/16).

Pojęcie „zarządzania i kontroli”, musi być zatem rozumiane szeroko jako zbiór różnorodnych czynności i działań zmierzających do osiągnięcia określonego celu związanego z interesem (potrzebą) danego przedmiotu zarządzania i kontroli.

Usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu to usługi związane z pozyskiwaniem ofert pracy, wyszukiwaniem pracowników oraz kierowaniem ich do pracy.

W odniesieniu do definicji obejmującej przetwarzanie danych wskazać należy, że zgodnie ze SJP „przetworzyć” oznacza «przekształcić coś twórczo»; «opracować zebrane dane, informacje itp., wykorzystując technikę komputerową»; przetwarzanie danych polega zatem na przekształcaniu treści i postaci danych wejściowych; usługi przetwarzania danych mają zatem charakter odtwórczy i obejmują elementy takie jak: porządkowanie, archiwizowanie, zabezpieczenie oraz udostępnianie zbiorów danych.

Przetwarzanie danych związane jest zatem z opracowywaniem określonych danych przy wykorzystywaniu mocy obliczeniowej i zasobów pamięci infrastruktury komputerowej (hardware i software).

Zatem usługi informatyczne (programistyczne) nie mieszczą kategorii przychodów (dochodów) wymienionych w art. 29 ust. 1 pkt 5. Z tytułu wypłaty wynagrodzenia z powyższego tytułu obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego nie wystąpi, ponieważ ten rodzaj usługi nie jest objęty zakresem art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ Spółka może korzystać z tego oprogramowania na zasadach użytkownika końcowego czyli dla własnych potrzeb. Jeżeli umowa nie przenosi na Spółkę żadnych praw autorskich do oprogramowania i stanowi w istocie formę licencji tzw. end-user (użytkownika końcowego) nie stanowi ona żadnej z należności, o której mowa w art. 29 ust. 1 pkt 1 i pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przez to jej wypłata nie podlega tzw. podatkowi u źródła.

Reasumując, wypłacane wynagrodzenie na rzecz osób fizycznych, podwykonawców będącym przedsiębiorcami wykonującymi usługę informatyczną (programistyczną) zdalnie z kraju trzeciego lub z państwa UE nie podlega opodatkowaniu 20% podatkiem zryczałtowanym bez pomniejszenia o koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy PIT, gdyż opisane w stanie faktycznym usługi nie mieszczą się w katalogu usług, który zawiera ten przepis.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych – należy wskazać, że interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w każdej z nich zawarte jest wiążące. W związku z tym, organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami – nie tylko innych organów podatkowych, jednak nie stosują wprost tych rozstrzygnięć także i z tego zwykłego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …… w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.