Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4514-386/16-3/MCZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-10-26
Teza: Skutki podatkowe rozwiązania umowy dożywocia i przeniesienia własności nieruchomości na dożywotników
Słowa kluczowe: podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; umowa-rozwiązanie umowy; umowa-umowa dożywocia
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku, który wpłynął do Biura 11 lipca 2016 r,. uzupełnionym 22 września 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych rozwiązania umowy dożywocia oraz skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości bez rozwiazywania umowy dożywocia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lipca 2016 r. do Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych rozwiązania umowy o dożywocie oraz skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości bez rozwiazywania umowy dożywocia.

W związku ze stwierdzonymi brakami formalnymi, w piśmie z 6 września 2016 r. znak: IBPB-2 -2/4511-675/16-1/MM, znak: IBPB-2-1/4515-213/16-1/MCZ oraz znak: IBPB-2-1/4514-386/16 -1/MCZ wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 22 września 2016 r.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 30 czerwca 2014 r. Wnioskodawczyni otrzymała od rodziców w ramach umowy o dożywocie nieruchomość stanowiącą w ewidencji gruntów:

*   rowy (W-ŁVI) na obszarze 0,04 ha w ramach działki nr 2;
*   lasy (LsV) na obszarze 0,2 ha,
*   łąki trwałe (ŁV, ŁVI) na obszarze 3,85 ha,
*   pastwiska trwałe (PsV) na obszarze 0,03 ha,
*   grunty orne (RVI) na obszarze 0,83 ha,
*   grunty pod stawami (Wsr) na obszarze 10,25 ha w ramach działki nr 3;
*   lasy (LsV) na obszarze 0,07 ha,
*   łąki trwałe (ŁVI) na obszarze 0,33 ha,
*   grunty orne (RVI) na obszarze 0,39 ha,
*   grunty pod stawami (Wsr) na obszarze 12,33 ha w ramach działki nr 8;
*   rowy (W-ŁV) na obszarze 0,02 ha w ramach działki nr 11;
*   łąki trwałe na obszarze 0,10 ha w ramach działki nr 12.

Otrzymane działki nie są zabudowane i stanowią gospodarstwo rolne.

W najbliższym czasie, tj. w perspektywie kilku miesięcy Wnioskodawczyni planuje wraz z rodzicami za obopólną zgodą rozwiązać umowę o dożywocie, wskutek czego otrzymane działki nr 2, 3, 8, 11 i 12 w ramach umowy dożywocia powrócą we własność rodziców Wnioskodawczyni.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że gospodarstwo rolne planuje sprzedać rolnikowi. Nieruchomość ta po sprzedaży ma być utrzymywana w takim charakterze.

Jednakże Wnioskodawczyni rozważa również sprzedaż osobie niebędącej rolnikiem, która gospodarstwo rolne kupiłaby w celu utrzymania charakteru rolnego, a także osobie, która nie wykorzystywałaby nieruchomości w celu rolniczym (np. w celu rekreacyjnym, w działalności pozarolniczej np. działalność związana z usługami hotelowymi).

W związku z powyższym – z uwzględnieniem zmian wynikających z uzupełnienia wniosku – zadano m.in. następujące pytania:

1.  Jakie podatki obowiązują Wnioskodawczynię w przypadku rozwiązania umowy o dożywocie, w wyniku której nabyła nieruchomości w postaci działek stanowiących gospodarstwo rolne? Czy ewentualna sprzedaż nieruchomości po rozwiązaniu umowy o dożywocie, w wyniku której Wnioskodawczyni przestaje być właścicielem nieruchomości, będzie miała jakikolwiek jeszcze skutek podatkowy w stosunku do Wnioskodawczyni?
2.  Jakie podatki obowiązują Wnioskodawczynię w przypadku sprzedaży nieruchomości, którą nabyła w wyniku zawarcia umowy o dożywocie z rodzicami (bez rozwiązania tej umowy)?

Ad.1.

Zdaniem Wnioskodawczyni, rozwiązanie umowy o dożywocie pomiędzy stronami jest rozwiązaniem podpisanych przez strony zobowiązań. Rozwiązanie zobowiązań pomiędzy stronami nie jest opodatkowane. Rozwiązanie umowy o dożywocie nie przynosi żadnych przychodów. W związku z czym nie ma podstawy naliczenia podatku.

Po rozwiązaniu umowy o dożywocie może nastąpić sprzedaż nieruchomości. Wnioskodawczyni wskazuje, że jej pytanie dotyczy raczej nierealnej sytuacji jaką jest naliczanie podatku od osoby, która kiedyś była właścicielem, ale zadaje je, gdyż chciałaby mieć absolutną pewność, że nie będzie już miała żadnych podatków związanych ze zbyciem nieruchomości, której kiedyś była właścicielem na podstawie zawarcia umowy o dożywocie. Wnioskodawczyni uważa, że nie ma żadnych podstaw prawnych do egzekwowania od niej podatku po rozwiązaniu umowy o dożywocie w momencie zbycia nieruchomości, gdyż nie jest już właścicielem.

Ad.2.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zbycie nieruchomości uzyskanej na podstawie umowy o dożywocie stanowi przychód, na podstawie którego można obliczyć podatek. Jednakże w prawie podatkowym są przypadki, na podstawie których nie trzeba płacić podatków, mimo że uzyskuje się przychód ze sprzedaży. W tym przypadku (sprzedaży nieruchomości nabytej tytułem umowy o dożywocie) Wnioskodawczyni uważa, że podatek będzie naliczony.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tę część pytań i stanowiska Wnioskodawczyni, która objęta jest zakresem niniejszej interpretacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawczyni wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych dotycząca skutków podatkowych rozwiązania umowy dożywocia oraz skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości bez rozwiazywania umowy dożywocia. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od spadków i darowizn zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Przepis art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 223, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona)
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona)
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Należy wskazać, iż art. 1 ust. 1 określający zakres przedmiotowy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera enumeratywny katalog czynności, których dokonanie powodować będzie konieczność zapłaty podatku. Tym samym, jeżeli dana czynność nie została wymieniona w ustawowym katalogu nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem nawet, jeżeli wywołuje skutki gospodarcze takie same lub podobne do tych, które zostały w katalogu wymienione. Jednakże należy zaznaczyć, że o zakwalifikowaniu danej umowy do umów podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje nazwa, ale treść umowy.

W myśl przepisu art. 908 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r., poz. 380, ze zm.) – jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązuje się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła, i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym.

Przedmiotem świadczenia ze strony zbywcy (dożywotnika) jest przeniesienie własności nieruchomości. Jak wynika z art. 913 Kodeksu cywilnego, który jest normą szczególną, rozwiązanie umowy o dożywocie może nastąpić tylko w drodze orzeczenia sądowego. Z takim żądaniem może wystąpić każda ze stron umowy. W następstwie wydania wyroku rozwiązującego umowę o dożywocie, własność nieruchomości przechodzi z powrotem na zbywcę, a prawo dożywocia wygasa.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na treść art. 3531 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Zasada swobody umów wynikająca z tej regulacji pozwala podmiotom kształtować stosunki cywilnoprawne według własnych decyzji, do których należy także zaliczyć prawo stron do rozwiązania zawartej umowy. Przepisy Kodeksu cywilnego nie określają bezpośrednio rzeczowych skutków rozwiązania umowy o dożywocie, nawet w sytuacji, o której mowa w art. 913 Kodeksu cywilnego pozwalającego stronom umowy dożywocia na zmianę lub rozwiązanie umowy w szczególnych okolicznościach, gdy charakter stosunków, jakie wytwarzają się między stronami po ustanowieniu prawa, wskazuje na trudne lub wręcz niemożliwe utrzymywanie stosunku dożywocia. Jednak podkreślić należy, że w przypadku zmian dobrowolnie dokonanych przez strony, włącznie z rozwiązaniem umowy, zmiany te pozostają poza dyspozycją art. 913 Kodeksu cywilnego.

Rzeczowe skutki rozwiązania umowy o dożywocie należy wobec tego ocenić kierując się treścią regulacji Tytułu XXXIV, Działu II Kodeksu cywilnego. Skoro zawarcie umowy o dożywocie powoduje przeniesienie własności nieruchomości z jednoczesnym obciążeniem nieruchomości prawem dożywocia, to niewątpliwie w takim przypadku dochodzi do zbycia nieruchomości. Z takim samym skutkiem mamy do czynienia w sytuacji odwrotnej, gdy następuje dobrowolne rozwiązanie umowy o dożywocie, wówczas z jednej strony następuje przeniesienie własności nieruchomości z powrotem na dożywotnika, a z drugiej strony ma miejsce wygaśnięcie prawa dożywocia.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że 30 czerwca 2014 r. Wnioskodawczyni otrzymała od rodziców w ramach umowy o dożywocie niezabudowane działki stanowiące gospodarstwo rolne. Wnioskodawczyni planuje wraz z rodzicami za obopólną zgodą rozwiązać umowę o dożywocie, wskutek czego otrzymane działki w ramach umowy dożywocia powrócą do rodziców Wnioskodawczyni.

Tym samym, uwzględniając powyższe okoliczności faktyczne i prawne, w przypadku rozwiązania umowy o dożywocie nastąpi powrót do stanu sprzed zawarcia tej umowy, dożywotnik (zbywca) – rodzice Wnioskodawczyni zostaną ponownie właścicielami nieruchomości (gospodarstwa rolnego) a Wnioskodawczyni, która nabyła nieruchomość tytułem umowy dożywocia i wykonywała świadczenia wynikające z tej umowy nie będzie już zobowiązana do dalszych świadczeń, tak jak przed zawarciem umowy dożywocia, bowiem prawo dożywocia wygaśnie.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. e) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nabycie tytułem umowy dożywocia podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Natomiast rozwiązanie umowy dożywocia nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności, których dokonanie powodować będzie konieczność zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. To oznacza, że rozwiązanie umowy dożywocia za zgodą obu stron tej umowy nie jest czynnością, która objęta jest zakresem ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zatem z tytułu rozwiązania umowy dożywocia Wnioskodawczyni jako były właściciel nieruchomości – gospodarstwa rolnego, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Również sprzedaż gospodarstwa rolnego przez rodziców Wnioskodawczyni jako właścicieli tego gospodarstwa (po rozwiązaniu umowy dożywocia), u Wnioskodawczyni jako byłego właściciela gospodarstwa nie wywoła obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Wyżej cytowany art. 1 ustawy w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie przewiduje opodatkowania sprzedaży tego gospodarstwa we wskazanej sytuacji.

Odnosząc się natomiast do skutków podatkowych sprzedaży przez Wnioskodawczynię gospodarstwa rolnego należy wyjaśnić, że również w przypadku gdy nie dojdzie do rozwiązania umowy dożywocia, sprzedaż ta nie wywoła skutków podatkowych po stronie Wnioskodawczyni.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Natomiast w myśl art. 4 pkt 1 tejże ustawy, obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Zatem Wnioskodawczyni jako strona sprzedająca gospodarstwo rolne nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z planowaną sprzedażą nieruchomości. Umowa sprzedaży podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, natomiast obowiązek podatkowy z tytułu umowy sprzedaży ciążył będzie na kupującym.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez Wnioskodawczynię zdarzenia przyszłego oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) – w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.