Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-133d/12/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-05-18
Teza: Czy koszty zmiany umowy Spółki, opłat sądowych, podatek od PCC i inne koszty ponoszone w związku z przygotowaniem dopłat, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: dopłata; kodeks-kodeks spółek handlowych; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2012 r. (data wpływu 22 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatkowej kosztów zmiany umowy Spółki, opłat sądowych, podatku od czynności cywilno-prawnych i innych kosztów związanych z przygotowaniem dopłat – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie m.in. kwalifikacji podatkowej kosztów zmiany umowy Spółki, opłat sądowych, podatku od czynności cywilno-prawnych i innych kosztów związanych z przygotowaniem dopłat.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, którego jedynym udziałowcem jest Miasto i Gmina, został utworzony na podstawie Uchwały Rady Miejskiej z dnia 30 września 2003 roku. Podstawą prawną utworzenia Spółki są zapisy art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. f, g, h ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym oraz art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej.

Spółka rozpoczęła działalność z dniem 1 stycznia 2004 roku.

Przedmiotem działalności Spółki, zgodnie z aktem notarialnym jest m.in.:

*   obsługa i wynajem nieruchomości,
*   usługi budowano - remontowe,
*   utrzymanie czystości.

Spółka świadczy usługi zarządzania i administrowania nieruchomościami, sprzedaży ciepła oraz świadczy usługi remontowo-budowane dla zarządzanych nieruchomości (komunalnych, wspólnot mieszkaniowych i prywatnych nieruchomości).

Umowa Spółki przewiduje możliwość dokonywania w każdym roku obrachunkowym dopłat przez wspólników w wysokości nieprzekraczającej dwukrotnej wartości nominalnej posiadanych udziałów.

Podstawowa działalność Spółki została sklasyfikowana w PKD - 6832Z

Gmina jako jedyny udziałowiec Spółki posiadający 100% udziałów zamierza zlecić, obok realizacji zadań wymienionych w ust. 2 umowy Spółki, realizację zadania własnego Gminy wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym, związaną z prowadzeniem obiektu krytej pływalni. Ewentualną stratę wynikającą z realizacji zleconego Spółce zadania własnego Gminy, udziałowiec pokrywać będzie w formie dopłat do Spółki w trybie art. 177-179 ustawy – Kodeks spółek handlowych.

Spółka będzie prowadziła dla realizacji tego zadania wyodrębnione konta księgowe i konta bankowe.

W sytuacji wykonywania przez Spółkę zadań własnych Gminy, Zgromadzenie Wspólników zobowiązane jest do dokonania dopłat, na kapitał rezerwowy Spółki, pokrywających ewentualne straty wynikające z ksiąg handlowych Spółki dotyczących tego zadania. Wysokość dopłat na pokrycie strat będzie ustalana uchwałami Zgromadzenia Wspólników. Wartość dopłat zostanie ustalona procentowo do wartości udziału w Spółce. Dopłaty będą wnoszone do Spółki w terminach pozwalających Spółce utrzymanie płynności finansowej.

Ewentualny zysk z działalności za dany rok obrachunkowy, w zakresie realizacji zadania własnego Gminy, wymienionego w § 7 ust. l umowy będzie w całości przekazywany na tę działalność, co należy rozumieć, jako wyłączenie prawa wspólników do zysku wynikającego z art. l 91 § 2 Kodeksu spółek handlowych.

Spółka zamierza zawrzeć z Gminą umowę dzierżawy celem uzyskania tytułu prawnego korzystania obiektu krytej pływalni, który stanowi własność Gminy.

Przychodami Spółki będą wszelkie przychody uzyskane z działalności basenu w formie: biletów wstępu od osób fizycznych, wykupu karnetów, dzierżawy pomieszczeń, biletów wstępu dla dzieci i młodzieży szkół powiatu, itp.

Spółka jest zobowiązana do wyodrębnienia w księdze głównej kont księgowych i kont bankowych dla realizacji tego zadania własnego gminy. Gmina nie chce powoływać nowej Spółki, ponieważ ma to na celu ograniczenie kosztów wypłaty wynagrodzeń dla członków zarządu i rady nadzorczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy dopłaty, które miały by być dokonywane zgodnie z zapisami umowy spółki na zasadach określonych w Kodeksie spółek handlowych są wyłączone z przychodów podatkowych na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy koszty ponoszone przez Spółkę w związku z wykonywaniem zadania własnego Gminy – a będą to koszty ponoszone bez względu na osiągane przychody, ponieważ praca obiektu odbywać będzie się w ruchu ciągłym i nie może być dowolnie wstrzymana, ponieważ proces wyłączenia i włączenia jest skomplikowany i długotrwały – będą stanowić koszty uzyskania przychodów w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
3.  Czy dopłaty dokonywane do Spółki na zasadach określonych w zmianie umowy spółki będą mogły być otrzymywane w celu pokrycia ewentualnej straty bilansowej związanej z wykonaniem nałożonego zadania własnego gminy? Ewentualny zysk wypracowany z działalności, w zakresie realizacji zadania własnego Gminy, zgodnie z proponowaną zmianą umowy Spółki będzie w całości przeznaczany na tę działalność, co należy rozumieć, jako wyłączenie prawa wspólników do zysku wynikającego z art. 191 § 2 Kodeksu spółek handlowych.
4.  Czy koszty zmiany umowy Spółki, opłat sądowych, podatek od PCC i inne koszty ponoszone w związku z przygotowaniem dopłat, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów?

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 4. W pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 4 – dopłaty nie są uznawane za przychód podatkowy to koszty z nimi związane nie mogą być kosztem podatkowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Instytucja dopłat, a także zasady ich wnoszenia unormowane zostały w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Zgodnie z art. 177 § 1 Kodeksu, umowa spółki może zobowiązywać wspólników do dopłat w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziału. Natomiast § 2 cytowanego przepisu stanowi, iż dopłaty powinny być nakładane i uiszczane przez wspólników równomiernie w stosunku do ich udziałów. Z kolei wysokość i terminy dopłat oznaczane są w miarę potrzeby uchwałą wspólników. Jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, do dopłat tych stosuje się przepisy § 2 oraz art. 179 (art. 178 § 1 ww. ustawy).

W myśl art. 179 § 1 ustawy, dopłaty mogą być zwracane wspólnikom, jeżeli nie są wymagane na pokrycie straty wykazanej w sprawozdaniu finansowym.

Powyższe regulacje wskazują zatem na szczególny charakter dopłat, jako jednego ze sposobów pozyskiwania kapitału przez Spółkę. Jednocześnie wskazać należy, iż dopłaty ze swej istoty nie stanowią wkładu wspólnika do spółki na pokrycie jego udziałów, tak więc nie powodują one zwiększenia udziału wspólnika w spółce. W konsekwencji dopłaty nie są formą podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, aczkolwiek niewątpliwie powodują zwiększenie jej majątku.

O możliwości zaliczenia wydatków poniesionych w związku z wniesieniem dopłat do kosztów uzyskania przychodów osoby prawnej decydują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011r., Nr 74, poz. 397.).

Stosownie do treści przepisu art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przepis sformułowany przez ustawodawcę ma charakter ogólny (tzw. klauzula generalna). Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Kosztami uzyskania przychodów są wyłącznie takie koszty, które spełniają kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1, tj.:

*   zostały poniesione przez podatnika,
*   ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
*   nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle tego przepisu, ocena prawna konkretnego wydatku poniesionego przez podatnika wymaga odniesienia się do kryterium celowości jego poniesienia oraz uwzględnienia wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 16 ust. 1 powołanej ustawy.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

Należy także wyjaśnić, iż stosownie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Jednocześnie ustawodawca w art. 12 ust. 4 ww. ustawy podatkowej wylicza przychody neutralne podatkowo, a więc niestanowiące podstawy ustalania podlegającego opodatkowaniu dochodu podatnika podlegającego opodatkowaniu. Przepis powyższy tworzy katalog zamknięty, którego zakres nie podlega rozszerzeniu czy też zawężeniu poprzez stosowanie analogii, czy wykładni rozszerzającej. Stosownie do pkt 11 tego unormowania, do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach – wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy.

Z powyższego przepisu art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy jednoznacznie wynika, iż dopłaty wniesione do Spółki w trybie i na zasadach art. 177 – 179 Kodeksu spółek handlowych nie stanowią jej przychodu podatkowego.

Skoro więc, przychód w postaci dopłat wniesionych do Spółki nie stanowi przychodu dla celów podatkowych, to koszty jego uzyskania, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie bowiem z tym przepisem nie stanowią kosztów podatkowych wydatki, co prawda nie wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, ale związane z przysporzeniami nie uważanymi za przychód przez ustawodawcę (art. 12 ust. 4 pkt 11 tej ustawy).

Reasumując, w sytuacji gdy Spółka zobowiązana będzie do poniesienia kosztów zmiany umowy Spółki, opłat sądowych, podatku od czynności cywilno-prawnych i innych kosztów związanych z przygotowaniem dopłat, to przedmiotowe wydatki związane z wniesieniem dopłat, mające charakter uboczny w stosunku do świadczenia głównego, jako związane z przychodem niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 4 pkt 11 tej ustawy), nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85 – 035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.