Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPP1.4512.751.2016.2.JP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2017-01-09
Teza: Czy opisana sprzedaż działek gruntów rolnych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. z dnia 29 lipca 2011 r. Dz. U. Nr 177 poz. 1054)?
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 12 lipca 2016 r. (data wpływu 10 października 2016 r.), uzupełnionym w dniu 19 grudnia 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania dostawy nieruchomości niezabudowanych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 października 2016 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 19 grudnia 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości niezabudowanych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu x marca 20xx r. zakupiła Pani od brata zabudowaną nieruchomość gruntową położoną w miejscowości xx, w gminie xx, powiecie xx, województwie xxx, obejmującym działki ewidencyjne: nr xx, nr xx, nr xx, nr xx, nr xx, nr xx – z obrębu nr 00xx, xx o łącznym obszarze 31,45 ha. Nieruchomość ta została nabyta przez Pani rodziców w latach 70-tych XX w. na cele rolne. Pani rodzina prowadziła na niej działalność hodowlaną (hodowla bydła) i towarzyszące jej uprawy. W związku z przejściem na rentę ojciec przekazał gospodarstwo Pani bratu. Dekoniunktura i błędy zarządzania doprowadziły do zadłużenia gospodarstwa. Brat w obliczu zagrożenia utraty gospodarstwa, związanego brakiem zdolności kredytowej, odsprzedał Pani przedmiotowe grunty, co umożliwiło zatrzymanie gospodarstwa w rodzinie i kontynuację działalności. Sprzedaż umożliwiła zaciągnięcie kredytu, którym sfinansowała Pani zadłużenie obciążające nieruchomość. Prowadzi Pani na niej działalność rolną w zakresie produkcji mlecznej, produkcji zwierzęcej oraz produkcji roślinnej. Działalność rolnicza jest aktywna. Z tytułu posiadanych nieruchomości płaci Pani podatek rolny. Działka o nr xx (zgodnie z wypisem z rejestru gruntów – są to grunty orne „RIVa”), o łącznej powierzchni 2,98 ha, obecnie (od 6 lat) służy Pani do wypasu zwierząt oraz zabezpieczenia paszy na zimę. Wzdłuż działki biegnie linia wodociągowa, a obok jest dostępna linia energetyczna. Z uwagi na powyższe uznała Pani, że to miejsce jest świetną lokalizacją, aby w przyszłości wybudować tam dom jednorodzinny (brała Pani pod uwagę swoją rodzinę, syna oraz rodzeństwo). Nie zlecała Pani żadnych przyłączy mediów. Zgodnie z zaświadczeniem wydanym przez Urząd w xx, teren ten nie posiada opracowanego planu zagospodarowania przestrzennego, zaś podstawowym dokumentem planistycznym służącym do oceny perspektywicznego przeznaczenia terenu jest Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta i gminy xx. W dniu xx kwietnia 20xx r. wystąpiła Pani z wnioskiem do Urzędu Gminy w sprawie określenia warunków zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji, polegającej na budowie trzech budynków mieszkalnych jednorodzinnych na terenie działki nr xx. Decyzje o warunkach zabudowy rozpatrzono pozytywnie ze skutkiem na dzień xx lipca 20xx r. Po otrzymaniu decyzji o warunkach zabudowy zleciła Pani podział głównej działki o nr xx na mniejsze. Po podziale otrzymano następujące działki: nr xx – 0,3 ha, nr xx – 0,2 ha, nr xx – 0,2 ha, nr xx – 2,28 ha. Już po dokonaniu podziału okazało się, że rodzina jednak nie jest zainteresowana wspólnym prowadzeniem gospodarstwa i budową siedliska, o czym zadecydowały głównie względy ekonomiczne. Wydzielone działki stały się zbyteczne, tak dla celów rodzinnych, jak i gospodarczych. Pozostałe powierzchnie są aż nadto wystarczające dla zaspokojenia potrzeb prowadzonej hodowli. Zbycie wydzielonych działek okazało się jednak niemożliwe, przede wszystkim z uwagi na zbyt duże powierzchnie, w związku z powyższym podzieliła Pani działkę xx na dwie mniejsze. Po kolejnym podziale, otrzymano następujące działki: xx – 0,15 ha, xx – 0,15, xx – 0,2 ha, nr xx – 0,2 ha, nr xx – 2,28 ha. Mniejsze powierzchnie spotkały się z większym zainteresowaniem. xx maja 20xxroku sprzedała Pani działkę nr xx o powierzchni 0,15 ha – działka nie była zabudowana, a z wypisu z rejestru gruntów prowadzonego przez Starostwo Powiatowe w xx wynika, że działka ta wykorzystywana była jako grunty orne oznaczone symbolem RIVa. xx lipca 20xx r. sprzedała Pani działkę nr xx - działka nie była zabudowana, a z wypisu z rejestru gruntów prowadzonego przez Starostwo Powiatowe w xx wynika, że działka ta wykorzystywana była jako grunty orne oznaczone symbolem RIVa. Warunki zabudowy były jednak wydane na działkę xxx jako całość. Dla sprzedanych działek nabywcy musieli występować o wydanie warunków zabudowy na zakupione działki osobiście. Wobec przedmiotu sprzedaży nie przeprowadzono postępowań ws tzw. „odrolnienia”, jak również takich czynności jak: uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek.

Przy sprzedaży oświadczyła Pani, że w zakresie niniejszej sprzedaży nie jest podatnikiem podatku VAT w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity z dnia 29.07.2011 r. Dz. U. Nr 177 poz. 1054).

W związku z powyższym zadano pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

Czy opisana przez Panią w części G pkt 80 sprzedaż działek gruntów rolnych nr xx i xx podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. z dnia 29 lipca 2011 r. Dz. U. Nr 177 poz. 1054)?

Pani zdaniem, wyżej opisana sprzedaż działek xx i xx, jako przynależnych do prywatnego majątku nie podlega opodatkowaniu VAT.

Podatnikami VAT są podmioty wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - dalej u.p.tu.). Natomiast czynności wykonane przez podmiot niewystępujący w charakterze podatnika (nawet jeżeli jest on podatnikiem w odniesieniu do innych czynności) pozostają poza zakresem opodatkowania VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 u.p.tu. działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Aby zatem dostawę towarów (nawet jednorazową) uznać za działalność gospodarczą należy wykazać, że w odniesieniu do tej transakcji podatnik działał w charakterze producenta, handlowca lub usługodawcy, miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności. W przedstawionym stanie faktycznym sprzedaż działek nie spełnia tych wymogów. Ponieważ dokonana została sprzedaż od podmiotu występującego jako osoba prywatna, nie jako przedsiębiorca. Stanowisko potwierdzają zarówno orzecznictwo sądowe, jak i interpretacje organów podatkowych.

W jednym z wydanych wyroków z dnia 24 kwietnia 2007 r., I FSK 603/06 NSA wyjaśnił:

„(\`(...)\`) warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie

dwóch przesłanek łącznie:

*   po pierwsze - dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   po drugie - czynność wykonana była przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem VAT (\`(...)\`)”.

Drugi z powyższych warunków nie jest spełniony w przypadku tzw. prywatnej sprzedaży działek, tj. sprzedaży działek stanowiących majątek osobisty osób fizycznych.

W konsekwencji sprzedaż takich działek nie podlega opodatkowaniu VAT. Potwierdzają to również organy podatkowe.

Pani zdaniem nic nie wskazuje na to, aby dokonując sprzedaży gruntu działała Pani w charakterze handlowca. Nie można bowiem stwierdzić, żeby nabyła Pani grunt w celu odsprzedaży, ponieważ pochodzi on z majątku prywatnego. Sprzedając grunt korzysta Pani z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, a zatem czynność ta nie oznacza wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując: przedmiotowa sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym rolnika, a zatem nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie podjęto jakichkolwiek aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy -rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pod pojęciem towaru rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ww. ustawy).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu powołanego art. 7 podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L. 347 z 11.12.2006, str. 1 z późn. zm.), „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Podatnikami - wg zapisu art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Natomiast działalność gospodarcza - zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W tym miejscu wskazać należy, że w przedmiocie opodatkowania sprzedaży działek służących do działalności rolniczej, przeznaczonych w planie zagospodarowania przestrzennego gminy pod zabudowę mieszkaniowo-usługową, a nabytych jako grunty rolne, wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10).

Udzielając odpowiedzi na postawione w tym temacie pytania prejudycjalne, Trybunał wskazał, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie, zdaniem Trybunału, okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast, wyjaśnił Trybunał, w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Dla ustalenia zawodowego profilu działalności istotne będą takie okoliczności, jak np.: uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, a także uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W powyższej kwestii wypowiedział się także Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uchwale siedmiu sędziów z dnia 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07), orzekając, że przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy, powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. W ocenie NSA, ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Z kolei w wyroku z dnia 27 października 2009 r. (sygn. akt I FSK 1043/08) Naczelny Sąd Administracyjny wyeksponował okoliczność, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 października 2011 r. sygn. 1536/10 wymienił również, że na działalność zorganizowaną prowadzoną przez osobę fizyczną, mogą wskazywać takie działania, jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, czy też wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru.

Podkreślić należy, że powyższe orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjny, np. NSA z dnia 23 stycznia 2014 r. (sygn. akt I FSK 143/13), z dnia 17 grudnia 2013 r. (sygn. akt I FSK 114/13), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11) oraz WSA z dnia 10 października 2013 r. (sygn. akt I SA/Po 379/13), z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.

Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną).

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie wystąpiły okoliczności, które łącznie wskazują, że sprzedaż: działek nr xx i nr xx należało uznać za działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ww. ustawy i która podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Istotnym faktem jest to, że przed sprzedażą nieruchomości wystąpiła Pani z wnioskiem do Urzędu Gminy w sprawie określenia warunków zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji, polegającej na budowie trzech domów mieszkalnych jednorodzinnych. Po otrzymaniu decyzji o warunkach zabudowy dokonała Pani z własnej inicjatywy podziału działki nr xx na cztery mniejsze działki nr xx, xx, xx, 228/4. Dodatkowo z uwagi na fakt, że zbycie wydzielonych działek okazało się jednak niemożliwe, przede wszystkim ze względu na zbyt duże powierzchnie, dokonała Pani kolejnego podziału działki xx na dwie mniejsze xx i xx.

Powyższe działania podjęte przez Panią - w ocenie organu - świadczą o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W związku z powyższym, stwierdzić należy, że dokonując czynności sprzedaży działek w sposób opisany we wniosku, działała Pani jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Działania podejmowane przez Panią nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Zatem dostawy terenu przeznaczonego pod zabudowę nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, lecz z uwagi na jej zorganizowany charakter, spełnione zostały warunki do uznania jej za realizowaną przez podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, w ramach działalności gospodarczej.

Co do zasady stosownie do treści art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że grunty są towarami w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast sprzedaż gruntu stanowi dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, według stawki określonej w art. 41 ust. 1 tej ustawy.

Od zasady opodatkowania dostawy gruntu według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług ujęte zostały między innymi w art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z cytowanych przepisów wynika, że nie jest terenem budowlanym grunt, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje inne przeznaczenie niż pod zabudowę. Analogicznie, w przypadku braku takiego planu, powyższą zasadę należy stosować do decyzji o warunkach zabudowy. W zależności od rodzaju inwestycji będzie to albo decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego, albo decyzja o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33 w zgodny sposób odpowiada zatem także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższej analizy wynika, że nowelizacja ustawy o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że działki nr xx i xx z uwagi na fakt, iż stanowią część działki nr xx, dla której uzyskała Pani decyzję o warunkach zabudowy, dostawa tych nieruchomości podlegała opodatkowaniu podstawową stawką podatku w wysokości 23%.

Zatem dokonana przez Panią dostawa wydzielonych działek nr xx i xx, stanowiących tereny budowlane, w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy (dla działki nr xx przed podziałem wydano decyzję o warunkach zabudowy), podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podstawową stawką podatku w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1, w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.