Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.174.2019.2.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-22
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją zadania pn. „Odbiór, transport i składowanie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy”.
Słowa kluczowe: azbest; czynności-czynności opodatkowane; dofinansowanie; dotacja; gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; podatek-podatek należny; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 kwietnia 2019 r. (data wpływu), uzupełnionym pismem z dnia 16 maja 2019 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją zadania pn. „Odbiór, transport i składowanie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy” **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją zadania pn. „Odbiór, transport i składowanie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy”.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 16 maja 2019 r. w zakresie doprecyzowania opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług .

Gmina zamierza realizować zadanie pod nazwą „Odbiór, transport i składowanie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy” (dalej: „Zadanie”).

Zakres robót będzie obejmował m.in. następujące koszty: odbiór, załadunek, transport i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest z nieruchomości znajdujących się na terenie Gminy (dalej: „Wydatki”). Wyżej wymienione zadanie Gmina zrealizuje poprzez wybranego przez siebie wykonawcę.

Gmina w celu realizacji powyższego zadania ma zamiar ubiegać się o uzyskanie dofinansowania ze środków Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej do wysokości ok. 90% Wydatków przewidywanych na przedsięwzięcie. W pozostałym zakresie, tj. w ok. 10%, zadanie zostanie sfinansowane ze środków własnych Gminy.

Faktury VAT dokumentujące Wydatki związane z realizowanym projektem będą wystawiane na Gminę. W związku z powyższym Gmina będzie otrzymywała faktury VAT z podatkiem naliczonym.

Gmina nie prowadzi działalności gospodarczej związanej z unieszkodliwianiem wyrobów zawierających azbest. Realizacja przedmiotowej inwestycji należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 506 ze zm.).

Nabywane towary i usługi w związku z realizacją projektu polegającego na usunięciu i unieszkodliwieniu wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Właścicielami nieruchomości, które wezmą udział w Zadaniu są osoby fizyczne.
2.  Umowę z wykonawcą przedmiotowego Zadania zawrze Gmina.
3.  Gmina nie będzie zawierać umów z poszczególnymi mieszkańcami na wykonanie prac w ramach przedmiotowego Zadania. Podstawą realizacji Zadania na nieruchomościach mieszkańców będzie deklaracja poszczególnych mieszkańców, w której oświadczą oni chęć uczestnictwa w Zadaniu.
4.  Realizacja Zadania z zakresu usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy będzie uzależniona od otrzymania dofinansowania ze środków Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej WFOŚiGW), tj. w sytuacji nieotrzymania dofinansowania, realizacja Zadania, w zakresie jaki został ujęty we wniosku o dofinansowanie ze środków WFOŚiGW, nie będzie możliwa.
5.  Dofinansowanie nie będzie stanowiło dopłaty do ceny świadczonej usługi na rzecz mieszkańca, ale do ogólnej działalności Gminy. Jak Gmina wskazała w zdarzeniu przyszłym, nie prowadzi ona działalności gospodarczej związanej z unieszkodliwianiem wyrobów zawierających azbest. Realizacja przedmiotowej inwestycji należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 506 ze zm.).
6.  Wysokość otrzymanego dofinansowania nie będzie uzależniona od liczby mieszkańców biorących udział w Zadaniu, a od ilości odebranego odpadu niebezpiecznego zawierającego azbest.
7.  Gmina będzie zobowiązana rozliczyć się z otrzymanych środków finansowych z WFOŚiGW po zrealizowaniu całości Zadania związanego z usunięciem i unieszkodliwieniem wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy, przedkładając do WFOŚiGW m.in. protokół odbioru robót, harmonogram wykonanych prac, sprawozdanie z osiągniętego efektu rzeczowego i ekologicznego, kartę przekazania odpadów, fakturę wraz z wnioskiem o dokonanie płatności.
8.  W przypadku niezrealizowania Zadania Gmina nie będzie zobowiązana do zwrotu żadnych środków finansowych, z uwagi na fakt, że WFOŚIGW dokona wypłaty dofinansowania po zakończeniu realizacji Zadania oraz spełnieniu warunków wymienionych w umowie zawartej między Gminą a WFOŚiGW (m.in. po przedłożeniu potwierdzonych za zgodność z oryginałem kserokopii faktur wystawionych przez wyłonionego przez Gminę wykonawcę; dostarczeniu interpretacji w zakresie możliwości odliczenia VAT; po przedłożeniu przez Gminę umowy z wykonawcą Zadania). W związku z powyższym Gmina w trakcie realizacji Zadania nie będzie otrzymywała środków finansowych z WFOŚiGW na realizację zadania.
9.  Mieszkańcy nie będą wnosili na rzecz Gminy jakichkolwiek wpłat z tytułu realizacji Zadania.
10.  Z otrzymanego dofinansowania Gmina pokryje wydatki związane z odbiorem, załadunkiem, transportem i unieszkodliwianiem wyrobów zawierających azbest z nieruchomości znajdujących się na terenie Gminy.
11.  Gmina nie będzie mogła przeznaczyć przedmiotowego dofinansowania z WFOŚiGW na inny cel. Wynika to z charakteru dofinansowania, które przekazane zostanie Gminie w formie dotacji. Dotacje przeznaczane są na cele i zadania określone w umowach pomiędzy podmiotem dotującym a podmiotem dotowanym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina przy realizacji Zadania będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione Wydatki w związku z realizacją Zadania.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bowiem związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza, więc możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Artykuł 8 ust. 1 ustawy o VAT, stanowi iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 506 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. W świetle art. 7 ust. 1 tej ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1).

Gmina, będąca czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, zamierza zrealizować projekt pn. „Odbiór, transport i składowanie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy”. Zdaniem Wnioskodawcy, podatek naliczony jaki będzie zawarty na otrzymywanych przez Gminę fakturach nie będzie podlegać odliczeniu, gdyż w związku z wykonywanym przez Gminę zadaniem nie wystąpi związek ze sprzedażą opodatkowaną. Gmina bowiem, nie zamierza obciążać ponoszonymi Wydatkami związanymi z realizacją projektu, tj. usuwaniem azbestu z posesji mieszkańców Gminy, właścicieli nieruchomości za wykonaną usługę. Wydatki Gminy na powyższe Zadanie nie będą więc wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Analogiczne stanowisko zostało potwierdzone m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 25 marca 2016 r., sygn. 1061-IPTPP2.4512.20.2016.2.KW, w której organ podatkowy stwierdził, że „Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ – jak wskazał Wnioskodawca – wydatki poniesione w związku z realizacją przedmiotowego zadania nie będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym, Zainteresowany nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone z tytułu realizacji przedmiotowego zadania. Tym samym Wnioskodawcy z tego tytułu nie będzie przysługiwało prawo do zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Reasumując, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania polegającego na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest na terenie Gminy, ponieważ wydatki poniesione w ramach realizacji tego zadania nie będą miały związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.”

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 26 kwietnia 2016 r., sygn. 1061-IPTPP1.4512.128.2016.2.Mgo, w której organ wskazał, iż „Analizując okoliczności przedstawione we wniosku należy uznać, iż w przedmiotowej sprawie nie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z realizacją programu usuwania azbestu i wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika bowiem, iż czynności związane z usuwaniem azbestu i wyrobów zawierających azbest należą do zadań własnych Gminy i nie będą wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją ww. programu.

Mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące przepisy, należy stwierdzić, iż Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem usług polegających na odbiorze od mieszkańców gminy, transporcie i utylizacji azbestu i wyrobów zawierających azbest, ponieważ usługi te nie będą wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

W konsekwencji, mając powyższe na względzie, Gmina nie będzie miała możliwości odzyskania podatku naliczonego w związku z realizowanym projektem pn. „Odbiór, transport i składowanie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy”, ponieważ wydatki poniesione na realizację powyższego Zadania nie będą miały związku ze sprzedażą opodatkowaną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na mocy art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Natomiast, w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających temu podatkowi.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina zamierza realizować zadanie pod nazwą „Odbiór, transport i składowanie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy”. Wyżej wymienione zadanie Gmina zrealizuje poprzez wybranego przez siebie wykonawcę. Gmina w celu realizacji powyższego zadania ma zamiar ubiegać się o uzyskanie dofinansowania ze środków Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej do wysokości ok. 90% wydatków przewidywanych na przedsięwzięcie. W pozostałym zakresie, tj. w ok. 10%, zadanie zostanie sfinansowane ze środków własnych Gminy. Faktury VAT dokumentujące wydatki związane z realizowanym projektem będą wystawiane na Gminę. Realizacja przedmiotowej inwestycji należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym. Właścicielami nieruchomości, które wezmą udział w zadaniu są osoby fizyczne. Umowę z wykonawcą przedmiotowego zadania zawrze Gmina. Podstawą realizacji zadania na nieruchomościach mieszkańców będzie deklaracja poszczególnych mieszkańców, w której oświadczą oni chęć uczestnictwa w zadaniu. Realizacja zadania z zakresu usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy będzie uzależniona od otrzymania dofinansowania ze środków WFOŚiGW, tj. w sytuacji nieotrzymania dofinansowania, realizacja zadania, w zakresie jaki został ujęty we wniosku o dofinansowanie z ww. środków, nie będzie możliwa. Gmina będzie zobowiązana rozliczyć się z otrzymanych środków finansowych z WFOŚiGW po zrealizowaniu całości zadania związanego z usunięciem i unieszkodliwieniem wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy, przedkładając do WFOŚiGW m.in. protokół odbioru robót, harmonogram wykonanych prac, sprawozdanie z osiągniętego efektu rzeczowego i ekologicznego, kartą przekazania odpadów, fakturę wraz z wnioskiem o dokonanie płatności. Mieszkańcy nie będą wnosili na rzecz Gminy jakichkolwiek wpłat z tytułu realizacji zadania. Gmina nie będzie mogła przeznaczyć przedmiotowego dofinansowania z WFOŚiGW na inny cel. Wynika to z charakteru dofinansowania, które przekazane zostanie Gminie w formie dotacji.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją przedmiotowego zadania, tj. odbiór, załadunek, transport i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest z nieruchomości znajdujących się na terenie Gminy.

W pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć kwestię, czy w związku realizacją przedmiotowego zadania Gmina będzie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a zatem czy będzie świadczyła jakiekolwiek usługi podlegające opodatkowaniu na rzecz mieszkańców.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy).

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi, należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednostki samorządu terytorialnego są zatem podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to więc wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np.: czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506), gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym);

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania, jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności, wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

I tak, w wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem, prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś w sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto, Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

Z kolei w wyroku w sprawie C-353/00, Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle, przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce, dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu), albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. odsprzedażą usług zakupionych przez Gminę od wyspecjalizowanego podmiotu na rzecz osób fizycznych będących właścicielami nieruchomości biorących udział w projekcie), a nie z realizacją zadań własnych przez Gminę w charakterze organu władzy publicznej. Gmina bowiem nabędzie przedmiotowe usługi od wykonawców prac z zakresu usuwania wyrobów zawierających azbest we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich, a więc stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, zawierając umowę z wykonawcą na świadczenie ww. usługi, wchodzi w rolę podmiotu świadczącego usługę. Sam fakt, że Gmina nie będzie zawierała z mieszkańcami umów na realizację ww. zadania, nie powoduje, że Gmina w tym przypadku będzie działać jako organ publiczny realizujący zadania własne. Trzeba również zauważyć, że to Gmina (nie właściciele nieruchomości) dokona wyboru wykonawcy prac dotyczących zadania związanego z odbiorem, załadunkiem, transportem i unieszkodliwianiem wyrobów zawierających azbest z nieruchomości znajdujących się na terenie Gminy oraz zawrze z nim umowę, przy czym na otrzymanych przez Gminę z tego tytułu fakturach, jako nabywca będzie widniała Gmina.

Środki finansowe pozyskane przez Gminę (dotacja uzyskana z WFOŚiGW) w tym przypadku będą przeznaczone na realizację konkretnego zadania (projektu) związanego z odbiorem, załadunkiem, transportem i unieszkodliwianiem wyrobów zawierających azbest, pochodzących z nieruchomości należących do konkretnych osób fizycznych będących mieszkańcami Gminy Słupia. Jak wynika z okoliczności sprawy takie dofinansowanie przekazywane jest na podstawie refundacji wydatków i nie można przeznaczyć go na inny cel. W konsekwencji, środki te należy uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi przez Gminę na rzecz mieszkańców, uiszczane przez podmiot trzeci (tj. podmiot dokonujący dofinansowania). Przedmiotowa dotacja nie może więc zostać uznana za dotację kosztową przeznaczoną na ogólną działalność Gminy, jej celem bowiem nie jest dotowanie całej działalności Gminy, ale konkretnych czynności wykonywanych w ramach ww. zadania.

Gmina będzie realizować zadanie ze środków Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej oraz częściowo ze środków własnych. Otrzymana dotacja pokryje do 90% wydatków poniesionych w związku z realizacją zadania (właściciele nieruchomości biorący udział w projekcie nie będą wnosili na rzecz Gminy jakiejkolwiek wpłaty z tytułu realizacji zadania), natomiast w pozostałym zakresie, tj. w 10% zadanie zostanie sfinansowane ze środków własnych Gminy. Jak wynika z wniosku, mieszkańcy nie ponoszą w tym zakresie odpłatności ani na rzecz Gminy, ani na rzecz wykonawcy. Skoro więc ostateczny odbiorca usługi nie musi za tę usługę płacić z powodu przyznanego dofinansowania, to należy stwierdzić, że dofinansowanie to bezpośrednio wpływa na cenę świadczonej usługi, gdyż pozwala usługobiorcy korzystać z niej za darmo.

Zatem Wnioskodawca świadcząc usługi w zakresie usunięcia azbestu i wyrobów zawierających azbest, transporcie tych wyrobów i ich utylizacji będzie działał jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, w zakresie, w jakim będzie realizował ww. zadanie oraz nie będzie korzystał z wyłączenia od podatku na podstawie przepisu art. 15 ust. 6 ustawy.

W związku z powyższym uznać należy, że świadczenia, co do których Gmina się zobowiązała w ramach przedmiotowego programu, tj. odbiór, załadunek, transport i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest z nieruchomości znajdujących się na terenie Gminy, które – zgodnie z przywołanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Gmina, w związku z ww. czynnościami występuje w charakterze podatnika tego podatku.

Jednocześnie należy wskazać, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia dla świadczenia usług w zakresie usuwania azbestu, jego transporcie i utylizacji.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z odbiorem, załadunkiem, transportem i unieszkodliwianiem wyrobów zawierających azbest z nieruchomości znajdujących się na terenie Gminy na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będą spełnione, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – Wnioskodawca realizując ww. zadanie będzie wykonywał odpłatne świadczenia na rzecz mieszkańców i będzie działał w charakterze podatnika VAT. Efekty przedmiotowego zadania będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją zadania pn. „Odbiór, transport i składowanie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy”. Przy czym prawo to będzie przysługiwało, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, niniejsza interpretacja traci swą aktualność.

Odnośnie natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.