Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-290/13-2/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-06-28
Teza: stawka podatku mająca zastosowanie do dostawy helu wykorzystywanego wyłącznie jako materiał do przeprowadzania rezonansu magnetycznego
Słowa kluczowe: stawka-stawki podatku; wyroby-wyroby medyczne; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28 marca 2013r. (data wpływu 02 kwietnia 2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku mającej zastosowanie do dostawy helu wykorzystywanego wyłącznie jako materiał do przeprowadzania rezonansu magnetycznego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02 kwietnia 2013r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku mającej zastosowanie do dostawy helu wykorzystywanego wyłącznie jako materiał do przeprowadzania rezonansu magnetycznego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Spółka jest jednym z największych usługodawców diagnostyki obrazowej w Polsce dla Narodowego Funduszu Zdrowia, szpitali i innych placówek medycznych oraz pacjenta indywidualnego. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę spełniają przesłanki zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, tym samym są zwolnione przedmiotowo z podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Zakres usług świadczonych przez Wnioskodawcę obejmuje usługi w zakresie diagnostyki obrazowej rezonansu magnetycznego, tomografii komputerowej, mammografii, RTG i teleradiologii.

Wnioskodawca zamierza rozszerzyć prowadzoną obecnie działalność gospodarczą o działalność obejmującą sprzedaż helu - gazu niezbędnego w diagnostyce obrazowej (przeprowadzaniu badań rezonansu magnetycznego) - innym podmiotom medycznym świadczącym usługi diagnostyki obrazowej na rynku. Wnioskodawca pragnie wskazać, że zjawisko rezonansu magnetycznego (jednego z badań medycznych, które będą przeprowadzane przez klientów Spółki nabywających hel) uzyskuje się dzięki zastosowaniu jednorodnego pola magnetycznego, które jest możliwe do wytworzenia tylko dzięki zjawisku nadprzewodnictwa metali, a to z kolei wymaga zastosowania ciekłego helu. Zatem przedmiotem planowanej przez Spółkę sprzedaży będzie materiał (hel) wykorzystywany wyłącznie do przeprowadzania określonych badań medycznych przez nabywające ten towar podmioty. Jednocześnie, sprzedaż tego materiału (helu) będzie dokonywana wyłącznie dla podmiotów świadczących usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia (które podlegają zasadniczo zwolnieniu z VAT), a materiał ten będzie wykorzystywany przez te podmioty wyłącznie do świadczenia wskazanych wyżej usług medycznych.

W odniesieniu do planowanego rozszerzenia prowadzonej działalności, Spółka ma wątpliwość co do zastosowania właściwej stawki VAT, bądź zwolnienia z VAT w stosunku do planowanej sprzedaży helu, stanowiącego niezbędny produkt w procesie diagnostyki radiologicznej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Spółka powinna traktować dostawę helu wykorzystywanego wyłącznie jako materiał do przeprowadzania rezonansu magnetycznego jako dostawę wyrobów medycznych i stosować z tytułu tej dostawy 8% stawkę VAT, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z poz. 105 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, czy też jako dostawę towarów ściśle związanych z usługami w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18a Ustawy o VAT?

Spółka stoi na stanowisku, że hel (sprzedawany produkt) stanowić będzie część wyrobu medycznego, o której mowa w art. 4 ust. 4 ustawy o wyrobach medycznych z 20 maja 2010 r. (Tekst jedn. Dz. U. Nr 107, poz. 679 z 2010 r. ze zm. dalej: ustawa o wyrobach medycznych), a tym samym w ocenie Wnioskodawcy, zgodnie z poz. 105 załącznika nr 3 do ustawy VAT, właściwą stawką dla sprzedaży takiego helu jest 8%.

Art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż podstawowa stawka VAT wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-1 2c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 i innych. Stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniami.

Natomiast zgodnie z art. 146a ustawy o VAT, wprowadzonym przez art. 19 pkt 5 ustawy o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej z 26 listopada 2010 roku (Dz. U. Nr 238, poz. 1578 z 2010 r.) zmienionym przez art. 9 pkt 1 ustawy o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw z 16 grudnia 2010 roku (Dz. U. Nr 257, poz. 1726 z 2010 r.) — w okresie od dnia 1 stycznia 2011 roku do dnia 31 grudnia 2013 roku, z zastrzeżeniem art. 1 46f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy o VAT, wynosi 8%.

Jednocześnie, jak wynika z poz. 105 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, preferencyjną 8% stawkę VAT stosuje się do wyrobów medycznych (bez względu na symbol PKWIU), w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, dopuszczonych do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, innych niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika.

Ze względu na fakt, iż przepisy ustawy o VAT nie zawierają unormowań dotyczących zasad klasyfikacji danego towaru do wyrobu medycznego, kwalifikacji tej należy dokonać na gruncie ustawy o wyrobach medycznych, do której wprost odsyła ustawa o VAT.

Wyrób medyczny został zdefiniowany w art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy o wyrobach medycznych, zgodnie z którym przez wyrób medyczny należy rozumieć narzędzie, przyrząd, urządzenie, oprogramowanie, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, w tym z oprogramowaniem przeznaczonym przez jego wytwórcę do używania specjalnie w celach diagnostycznych lub terapeutycznych i niezbędnym do jego właściwego stosowania, przeznaczony przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu:

1.  diagnozowania, zapobiegania, monitorowania, leczenia lub łagodzenia przebiegu choroby,
2.  diagnozowania, monitorowania, leczenia, łagodzenia lub kompensowania skutków urazu lub upośledzenia,
3.  badania, zastępowania lub modyfikowania budowy anatomicznej lub procesu fizjologicznego, d) regulacji poczęć

\- których zasadnicze zamierzone działanie w ciele lub na ciele ludzkim nie jest osiągane w wyniku zastosowania środków farmakologicznych, immunologicznych lub metabolicznych, lecz których działanie może być wspomagane takimi środkami.

Wnioskodawca, pragnie podkreślić, iż ustawodawca w art. 4 ust. 4 ustawy o wyrobach medycznych jednoznacznie postanowił, że przepisy ustawy o wyrobach medycznych stosuje się również do części zamiennych i zapasowych przeznaczonych do zastąpienia części i elementów wyrobu, jeżeli te części zamienne i zapasowe nie zostały uwzględnione w ocenie zgodności wyrobu i zmieniają właściwości lub działanie wyrobu w stosunku do zatwierdzonej oceny jego zgodności. Tym samym, mając na uwadze bezpośrednie odesłanie do regulacji ww. ustawy zawarte przepisach dotyczących VAT, ustawodawca poszerzył katalog produktów, do których znajdzie zastosowanie 8% stawka VAT.

W ocenie Spółki, decydującym o możliwości zastosowania preferencyjnej stawki VAT w przedstawionym stanie przyszłym, będzie wypełnienie przez produkt jakim jest hel dyspozycji art. 4 ust. 4 ustawy o wyrobach medycznych. Wnioskodawca pragnie wskazać, iż usługi w zakresie diagnostyki obrazowej obejmują m.in. rezonans magnetyczny — do przeprowadzenia którego niezbędne jest wykorzystanie helu. Innymi słowy, bez tego materiału, przeprowadzenie określonych badań medycznych nie byłoby możliwe. O niezbędności helu w procesie zachowania efektu nadprzewodnictwa i uzyskania silnego pola magnetycznego wspomina choćby Tomasz Woźniak w artykule „Magnetyczny rezonans jądrowy w metabolomice — czyli jak odkryć chorobę zanim wystąpią objawy” (porównaj http://hylostet.pl/igm/a rticle/nmr\_w\_metabolomice/).

Kontynuując rozważania w zakresie wypełnienia treści art. 4 ust. 4 ustawy o wyrobach medycznych przez hel do ośrodków świadczących usługi diagnostyki obrazowej, należy wskazać, że organy podatkowe, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 1 grudnia 2011 r., sygn. ILPP2/443-1289/11-4/AD, wskazują, że „Przy sprzedaży sprzętu medycznego bardzo często dołączane są produkty przeznaczone do stosowania z wyrobem medycznym, umożliwiając ich używanie z zastosowaniem zgodnym z zaleceniami wytwórcy medycznego. Nie są one samodzielnymi wyrobami medycznymi, ale są przeznaczone do stosowania łącznie z nimi i są one niezbędne w celu prawidłowego działania wyrobu medycznego, np.: części zamienne i zapasowe wyrobów medycznych”. W ww. Interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej zauważa, „że w sytuacji, gdy produkty takie jak części zamienne i zapasowe wyrobów medycznych mieszczą się w szeroko pojętej definicji wyrobu medycznego w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych (co zdaniem Wnioskodawcy ma miejsce w przedmiotowej sprawie), to ich dostawa może korzystać z obniżonej stawki podatku VAT”.

Konkludując stwierdzić zatem należy, że elementem decydującym o możliwości zastosowania obniżonej stawki VAT do zamiennego/zapasowego towaru jest jego komplementarność w stosunku do pierwotnego wyrobu — rozumiana jako niezbędność do właściwego używania głównego wyrobu medycznego. Dlatego też w ocenie Spółki, w stosunku do helu, który stanowi, jak wskazano w toku powyższej analizy jest niezbędnym i nierozerwalnym elementem wykorzystywanym do zjawiska nadprzewodnictwa, stanowiącego filar na którym bazuje mechanizm działania rezonansu magnetycznego, została wypełniona dyspozycja przepisu art. 4 ust. 4 ustawy o wyrobach medycznych. W konsekwencji powyższego, do dostawy helu należy stosować 8% stawkę VAT. W związku z powyższym, Wnioskodawca wnosi o uznanie jego stanowiska za prawidłowe.

Alternatywnie, Spółka rozważa możliwość zastosowania do planowanej sprzedaży helu art. 43 ust.1 pkt 18a ustawy o VAT, zgodnie z którym zwolnieniu z VAT podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich przedsiębiorstw, w których wykonywana jest działalność lecznicza. W ocenie Spółki, analizując treść przywołanego przepisu, należałoby uznać, iż może on być również zastosowany do planowanej sprzedaży helu. Jak wskazano powyżej, planowany w sprzedaży materiał (hel) będzie ściśle związany z wykonywaniem usług medycznych przez podmioty świadczące takie usługi. Ponadto, bez tego materiału nie będzie możliwe wyświadczenie tych usług przez klientów nabywających hel od Spółki (zrealizowanie badań rezonansu magnetycznego u pacjentów). Biorąc jednak pod uwagę, że generalną zasadą systemu VAT jest opodatkowanie świadczeń (dostaw towarów lub świadczenia usług), a zwolnienia z VAT powinny być wykładane w sposób ścisły, właściwym sposobem opodatkowania VAT planowanych dostaw helu w opisanych okolicznościach, będzie stosowanie 8% stawki VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 2 pkt 6 ustawy, stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stawka podatku – art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

I tak, w myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. W tym miejscu zaznaczyć należy, iż zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

W załączniku nr 3 do ustawy pod poz. 105 wymienione zostały, bez względu na symbol PKWiU, wyroby medyczne w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika.

Innymi słowy, na podstawie tej regulacji prawnej 8% stawka podatku VAT ma zastosowanie do dostawy wyrobów medycznych w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczonych do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – innych niż towary związane z ochroną zdrowia wymienione w pozostałych pozycjach załącznika nr 3 do ustawy.

Kwalifikacja wyrobu do kategorii wyrobów medycznych dokonana musi być na gruncie przepisów innych niż regulacje wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług. Przepisy przywoływanej ustawy nie zawierają bowiem unormowań dotyczących zasad klasyfikacji danego towaru do wyrobu medycznego. Zasady dotyczące klasyfikacji i kwalifikacji wyrobów medycznych określone zostały w przepisach ustawy o wyrobach medycznych z dnia 20 maja 2010 r., (Dz.U. Nr 107, poz. 679 ze zm.) i do niej ustawodawca zawarł odwołanie w powołanych wyżej pozycjach załącznika do ustawy o podatku od towarów i usług.

Definicję pojęcia „wyrobu medycznego” zawiera art. 2 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy o wyrobach medycznych, który stanowi, że wyrób medyczny to narzędzie, przyrząd, urządzenie, oprogramowanie, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, w tym z oprogramowaniem przeznaczonym przez jego wytwórcę do używania specjalnie w celach diagnostycznych lub terapeutycznych i niezbędnym do jego właściwego stosowania, przeznaczony przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu:

1.  diagnozowania, zapobiegania, monitorowania, leczenia lub łagodzenia przebiegu choroby,
2.  diagnozowania, monitorowania, leczenia, łagodzenia lub kompensowania skutków urazu lub upośledzenia,
3.  badania, zastępowania lub modyfikowania budowy anatomicznej lub procesu fizjologicznego,
4.  regulacji poczęć

\- których zasadnicze zamierzone działanie w ciele lub na ciele ludzkim nie jest osiągane w wyniku zastosowania środków farmakologicznych, immunologicznych lub metabolicznych, lecz których działanie może być wspomagane takimi środkami.

Wyposażenie wyrobu medycznego, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy o wyrobach medycznych, to artykuł, który nie będąc wyrobem medycznym, jest specjalnie przeznaczony przez wytwórcę do stosowania łącznie z wyrobem medycznym, w celu umożliwienia jego używania zgodnie z przewidzianym zastosowaniem.

Stosownie do ust. 1 pkt 31 powyższego artykułu, przez wprowadzenie do obrotu rozumie się udostępnienie za opłatą albo nieodpłatnie, po raz pierwszy, wyrobu fabrycznie nowego lub całkowicie odtworzonego, innego niż wyrób do badań klinicznych i wyrób do oceny działania, w celu używania lub dystrybucji na terytorium państwa członkowskiego. Natomiast wprowadzeniem do używania – zgodnie z ust. 1 pkt 32 wyżej powołanego artykułu - jest pierwsze udostępnienie użytkownikowi na terytorium państwa członkowskiego wyrobu gotowego do użycia w celu jego używania zgodnie z przewidzianym zastosowaniem.

Zgodnie z ust. 1 pkt 27 ww. artykułu, przez przewidziane zastosowanie rozumie się użycie, do którego wyrób jest przeznaczony zgodnie z danymi dostarczonymi przez wytwórcę w oznakowaniu, instrukcjach używania lub materiałach promocyjnych.

Według art. 11 ust. 1 ustawy o wyrobach medycznych, wyroby wprowadzone do obrotu i wprowadzone do używania są oznakowane znakiem CE.

Znakiem CE nie oznakowuje się wyrobu wykonanego na zamówienie, wyrobu do badań klinicznych, wyrobu do oceny działania, wyrobu wykonanego przez użytkownika oraz systemu i zestawu zabiegowego, o których mowa w art. 30 ust. 1 i 4 (ust. 2 cyt. artykułu).

Stosownie zaś do art. 13 ust. 1 tej ustawy, za wyrób, za wykonanie oceny zgodności wyrobu przed jego wprowadzeniem do obrotu oraz za wprowadzenie wyrobu do obrotu odpowiada wytwórca wyrobu. Jeżeli wytwórca nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w państwie członkowskim, odpowiedzialność tę ponosi autoryzowany przedstawiciel dla tego wyrobu. Jeżeli wytwórca nie wyznaczył autoryzowanego przedstawiciela albo jeżeli wyrób nie jest wprowadzany do obrotu na odpowiedzialność wytwórcy lub autoryzowanego przedstawiciela, odpowiedzialność tę ponosi podmiot, który wprowadził wyrób do obrotu.

W myśl art. 23 ust. 1 ww. ustawy, wyroby muszą spełniać odnoszące się do nich wymagania zasadnicze.

Na podstawie art. 26 pkt 2 powyższej ustawy, domniemywa się, że wyroby są zgodne z wymaganiami zasadniczymi, o których mowa w art. 23 ust. 1, w zakresie, w jakim stwierdzono ich zgodność z odpowiednimi krajowymi normami przyjętymi na podstawie norm ogłoszonych w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej seria C, jako normy zharmonizowane z dyrektywą Rady 93/42/EWG z dnia 14 czerwca 1993 r. dotyczącą wyrobów medycznych (Dz. Urz. WE L 169 z 12.07.1993, str. 1; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 13, t. 12, str. 82) – w przypadku wyrobów medycznych i wyposażenia wyrobów medycznych.

Według art. 29 ust. 1 tej ustawy, wytwórca przed wprowadzeniem wyrobu do obrotu oraz przed przekazaniem wyrobu do badań klinicznych lub do oceny działania jest obowiązany do przeprowadzenia oceny zgodności wyrobu.

Zgodnie z ust. 2 ww. artykułu, wytwórca może powierzyć autoryzowanemu przedstawicielowi prowadzenie niektórych procedur oceny zgodności, określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 23 ust. 2 pkt 4, ust. 3 pkt 3 oraz ust. 4 pkt 3.

Autoryzowanym przedstawicielem jest podmiot, mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w państwie członkowskim, który jest wyznaczony przez wytwórcę do działania w jego imieniu oraz do którego mogą zwracać się, zamiast do wytwórcy, władze i instytucje państw członkowskich w sprawach obowiązków wytwórcy określonych ustawą (art. 2 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 58 ust. 3 ww. ustawy, dystrybutor i importer mający miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, którzy wprowadzili na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej wyrób przeznaczony do używania na tym terytorium, niezwłocznie powiadamiają o tym Prezesa Urzędu, jednak nie później niż w terminie 7 dni od dnia wprowadzenia pierwszego wyrobu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z powyższych regulacji zawartych w ustawie o wyrobach medycznych wynika, iż co do zasady to do wytwórcy lub autoryzowanego przedstawiciela należy określenie, czy dany wyrób, zgodnie z jego przewidywanym zastosowaniem, jest wyrobem medycznym, czy też nim nie jest. Wyrób medyczny, po przeprowadzeniu odpowiednich procedur oceny zgodności, oznakowuje się znakiem CE. Jednocześnie polski dystrybutor i importer, po wprowadzeniu wyrobu do używania na terytorium Polski, w terminie 7 dni winien o tym powiadomić Prezesa Urzędu.

Ponadto, art. 4 ust. 4 ustawy o wyrobach medycznych wskazuje, iż przepisy ustawy stosuje się do części zamiennych i zapasowych przeznaczonych do zastąpienia części i elementów wyrobu, jeżeli te części zamienne i zapasowe nie zostały uwzględnione w ocenie zgodności wyrobu i zmieniają właściwości lub działanie wyrobu w stosunku do zatwierdzonej oceny jego zgodności.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Zakres usług świadczonych przez Wnioskodawcę obejmuje usługi w zakresie diagnostyki obrazowej rezonansu magnetycznego, tomografii komputerowej, mammografii, RTG i teleradiologii. Wnioskodawca zamierza rozszerzyć prowadzoną obecnie działalność gospodarczą o działalność obejmującą sprzedaż helu - gazu niezbędnego w diagnostyce obrazowej (przeprowadzaniu badań rezonansu magnetycznego) - innym podmiotom medycznym świadczącym usługi diagnostyki obrazowej na rynku. Przedmiotem planowanej przez Spółkę sprzedaży będzie materiał (hel) wykorzystywany wyłącznie do przeprowadzania określonych badań medycznych przez nabywające ten towar podmioty. Jednocześnie, sprzedaż tego materiału (helu) będzie dokonywana wyłącznie dla podmiotów świadczących usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia (które podlegają zasadniczo zwolnieniu z VAT), a materiał ten będzie wykorzystywany przez te podmioty wyłącznie do świadczenia wskazanych wyżej usług medycznych. W odniesieniu do planowanego rozszerzenia prowadzonej działalności, Spółka ma wątpliwość co do zastosowania właściwej stawki VAT, w stosunku do planowanej sprzedaży helu, stanowiącego niezbędny produkt w procesie diagnostyki radiologicznej.

Biorąc pod uwagę powołane regulacje oraz opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa towaru (helu), jak wskazuje Wnioskodawca jako części zamiennych/zapasowych do aparatury medycznej, nie może korzystać z preferencyjnej stawki podatku przewidzianej w ww. pozycji 105 załącznika nr 3 do ustawy, gdyż wymieniony towar (hel) nie stanowi wyrobu medycznego w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, a tylko dostawa takich towarów może korzystać z obniżonej stawki podatku. Z opisu sprawy nie wynika, aby sprzedawany hel oznakowany był znakiem CE właściwym dla wyrobów medycznych. Bez znaczenia w przedmiotowej sprawie jest fakt, iż hel jest niezbędny do działania rezonansu magnetycznego (wyrobów medycznych), gdyż na gruncie ustawy o VAT istotne jest zakwalifikowanie konkretnego towaru do odpowiedniej, przewidzianej grupy towarów dla której ustawodawca wprowadził preferencyjną stawkę podatku. W przedmiotowej sprawie natomiast hel jest samodzielnym towarem nie wypełniającym definicji wyrobu medycznego, stanowi element zużywalny wyrobu medycznego, lecz nie jest wyrobem medycznym. Zaznaczyć należy, iż jedynie wyroby medyczne w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych zostały wymienione w poz. 105 załącznika nr 3 do ustawy, jako towary, dla których ustawodawca przewidział ww. preferencyjną stawkę podatku. Z żadnej pozycji ww. załącznika, jak również z przepisów wykonawczych do ustawy nie wynika natomiast, aby obniżoną stawką podatku objęta była sprzedaż wskazanego we wniosku gazu-helu wykorzystywanego do przeprowadzania rezonansu magnetycznego.

Reasumując, w tak przedstawionych okolicznościach sprawy, skoro przedmiotem realizowanej przez Spółkę dostawy nie są wyroby medyczne w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, zatem Wnioskodawca nie ma możliwości korzystania z obniżonej stawki podatku dla dostawy helu przeznaczonego do wyrobów medycznych, sprzedawanych jako części zamienne/zapasowe do aparatury medycznej, bowiem aktualna treść poz. 105 załącznika do ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje, iż wyłącznie wyroby medyczne są objęte 8% stawką podatku.

W ocenie Organu, do dostawy helu na rzecz podmiotów świadczących usługi w zakresie opieki medycznej nie będzie mieć również zastosowania zwolnienie z podatku na podstawie art. 43 ust.1 pkt 18a ustawy. Wskazać należy, iż zgodnie z tym artykułem zwolnieniu podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Zgodnie zaś z art. 43 ust. 17a ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Z powyższego zatem wynika, iż aby dostawa towarów, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18a korzystała ze zwolnienia z podatku VAT musi być zachowana tożsamość podmiotu świadczącego usługę główną (usługę w zakresie opieki medycznej) oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną. Zatem dostawy towarów dokonywane przez podmioty trzecie, choćby nawet były ściśle związane z powyższymi usługami zwolnionymi, same nie będą korzystać ze zwolnienia.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca, zamierza dokonywać dostawy helu, który wykorzystywany będzie w diagnostyce obrazowej (przeprowadzaniu badań rezonansu magnetycznego) na rzecz podmiotów świadczących usługi medyczne.

Mając zatem na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy, w analizowanej sytuacji nie znajduje zastosowania, bowiem usługę podstawową, tj. usługę w zakresie opieki medycznej świadczy inny podmiot niż Wnioskodawca.

Reasumując, z uwagi na fakt, iż w ocenie Organu, dostawa helu nie może korzystać z preferencyjnej stawki podatku, o której mowa w załączniku 3 poz. 105 w związku z art. 41 ust. 2 ustawy, jak również ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy, Wnioskodawca winien do dostawy helu zastosować podstawową stawkę podatku, tj. 23%, o której mowa w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się z kolei do powołanej przez Spółkę interpretacji z dnia 1 grudnia 2011 r. znak ILPP2/443-1289/11-4/AD, należy zaznaczyć, iż zgodnie z art. 14e ustawy Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych może z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.