Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-1.440.18.2023.3.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-05
Teza: WIS TOWAR - energia cieplna zużyta przez najemcę lokalu użytkowego
Słowa kluczowe: dostawa; energia-energia cieplna; kotłownia; najem; najem-najem na cele działalności ; sprzedaż; towar
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ea-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ef-ust. 1-pkt 1

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 4 stycznia 2023 r. (data wpływu 11 stycznia 2023 r.), uzupełnionego pismem z dnia 10 marca 2023 r. (data wpływu 13 i 17 marca 2023 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: towar – energia cieplna zużyta przez najemcę lokalu użytkowego

**Opis towaru**:

Wnioskodawca za pomocą własnej kotłowni dostarcza ciepło do mieszkań oraz wynajmowanego lokalu użytkowego. W przedmiotowym lokalu użytkowym nie są zainstalowane ciepłomierze ani podzielniki ciepła, następuje rozliczenie ryczałtowe na podstawie powierzchni tego lokalu.

Na koszty dostawy ciepła z własnej kotłowni składają się m.in: zakupiony przez Spółdzielnię gaz ziemny, energia elektryczna, woda, opłaty stałe, przesyłowe i inne wynikające z faktur na ww. media, wynagrodzenie pracownika Spółdzielni polegająca na dozorze, konserwacji urządzeń i utrzymaniu porządku w kotłowni, przeglądy techniczne, ubezpieczenie majątku i OC, podatek od nieruchomości.

**Rozstrzygnięcie**: energia cieplna – towar niewymieniony w Nomenklaturze scalonej (CN) oraz w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej

**Stawka podatku od towarów i usług**: 23%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 13 ustawy w zw. z art. 146ea pkt 1 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 11 stycznia 2023 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia według Nomenklatury scalonej (CN) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniach 13 i 17 marca 2023 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy i przesłanie dokumentów dotyczących przedmiotowego świadczenia.

**We wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis**

W jakiej stawce podatku VAT Spółdzielnia powinna sprzedawać ciepło z własnej kotłowni dla lokalu użytkowego? Spółdzielnia Mieszkaniowa posiada własne kotłownie, kupuje paliwo gazowe z (…), do końca roku 2022 w stawce 0% podatku VAT.

W zasobach S.M. w bloku mieszkalnym znajduje się kotłownia własna, która dostarcza ciepło do mieszkań i lokalu użytkowego (…). Lokal ten jest w najmie, rozliczany za ciepło ryczałtowo, co miesiąc (zł/m²).

Stosowana przez Spółdzielnię dotychczas stawka podatku VAT to 23%.

Ponadto, w piśmie z dnia 10 marca 2023 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał następujące informacje:

1\. Ryczałtowe rozliczanie kosztów dostawy ciepła z własnej kotłowni następuje na podstawie umowy najmu lokalu użytkowego z dnia (…) oraz regulaminu rozliczania kosztów energii cieplnej na potrzeby na potrzeby centralnego ogrzewania i przygotowania cieplnej wody użytkowej w (…).

2\. W przedmiotowym lokalu użytkowym nie są zainstalowane ciepłomierze ani podzielniki ciepła. Rozliczenie ryczałtowe następuje na podstawie powierzchni lokalu użytkowego.

3\. Na koszty dostawy ciepła z własnej kotłowni składają się m.in: zakupiony przez Spółdzielnię gaz ziemny, energia elektryczna, woda, opłaty stałe, przesyłowe i inne wynikające z faktur na ww. media, wynagrodzenie pracownika Spółdzielni polegająca na dozorze, konserwacji urządzeń i utrzymaniu porządku w kotłowni, przeglądy techniczne, ubezpieczenie majątku i OC, podatek od nieruchomości.

(…)

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, postanowieniem z dnia 22 marca 2023 r. nr 0112-KDSL2-1.440.18.2023.2.AP tut. organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone Wnioskodawcy w dniu 28 marca 2023 r. Wnioskodawca nie skorzystał z ww. prawa wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

**Uzasadnienie sposobu zidentyfikowania świadczenia na potrzeby podatku od towarów i usług**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

W świetle przepisu art. 2 pkt 6 ustawy – ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z powołanego wyżej art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są między innymi **wszelkie postacie energii**.

Oznacza to, że w przypadku wykonywania świadczeń, których przedmiotem jest energia (np. elektryczna, cieplna, gaz), na gruncie podatku od towarów i usług mamy do czynienia z **dostawą towarów**.

W świetle przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

Przez usługę należy zatem rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Uwzględniając przywołane wyżej przepisy ustawy oraz mając na uwadze żądanie Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy w okolicznościach niniejszej sprawy mamy do czynienia ze świadczeniem usług, czy z dostawą towaru.

Jak wynika z opisu sprawy oraz załączonych dokumentów, Wnioskodawca za pomocą własnej kotłowni dostarcza ciepło do mieszkań oraz wynajmowanego lokalu użytkowego. W przedmiotowym lokalu użytkowym nie są zainstalowane ciepłomierze ani podzielniki ciepła – następuje rozliczenie ryczałtowe na podstawie powierzchni lokalu użytkowego. Na koszty dostawy ciepła z własnej kotłowni składają się m.in: zakupiony przez Spółdzielnię gaz ziemny, energia elektryczna, woda, opłaty stałe, przesyłowe i inne wynikające z faktur na ww. media, wynagrodzenie pracownika Spółdzielni polegająca na dozorze, konserwacji urządzeń i utrzymaniu porządku w kotłowni, przeglądy techniczne, ubezpieczenie majątku i OC, podatek od nieruchomości.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku przedmiotem sprzedaży przez Wnioskodawcę jest energia wykorzystywana na potrzeby centralnego ogrzewania. Dla celów stosowania podatku od towarów i usług, sprzedaż tą w okolicznościach przedstawionych przez Wnioskodawcę należy uznać za dostawę energii cieplnej, czyli dostawę towaru.

**Uzasadnienie klasyfikacji towaru**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy – towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Natomiast, zgodnie z art. 42a pkt 2 lit. a) ustawy, WIS zawiera m.in. klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi.

Zatem w przypadku, gdy stawka podatku VAT nie jest uzależniona od zaklasyfikowania danego towaru lub usługi do odpowiedniej klasyfikacji (CN, PKOB lub PKWiU), ale od spełnienia definicji (opisu) zawartej w odpowiednim przepisie ustawy lub pozycji załącznika do ustawy, przedmiotem postępowania w zakresie wydania WIS jest ustalenie, czy opisany towar lub usługa spełnia wymogi wskazane przez ustawodawcę w tym opisie.

Zgodnie z art. 146db pkt 2 ustawy, dodanym przez art. 1 ustawy z dnia 13 stycznia 2022 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 196), zmienionym przez art. 53 ustawy z dnia 7 lipca 2022 r. o finansowaniu społecznościowym dla przedsięwzięć gospodarczych i pomocy kredytobiorcom (Dz. U. z 2022 r. poz. 1488 ze zm.), a następnie przez art. 9 pkt 2 ustawy z dnia 7 października 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2022 r. poz. 2180) – w okresie od dnia 1 lutego 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r. stawka podatku dla energii cieplnej wynosiła 5%.

Jak już wskazano w niniejszej decyzji – zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle natomiast art. 3 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz.U. z 2022 r., poz. 1385, z późn. zm.) – dalej jako „Prawo energetyczne” użyte w ustawie określenia oznaczają:

\- energia – energię przetworzoną w dowolnej postaci (pkt 1);

\- ciepło – energię cieplną w wodzie gorącej, parze lub w innych nośnikach (pkt 2);

\- przedsiębiorca energetyczny – podmiot prowadzący działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania, przetwarzania, magazynowania, przesyłania, dystrybucji paliw albo energii lub obrotu nimi (pkt 12 lit. a).

Natomiast zgodnie z art. 6a Prawa energetycznego, sprzedaż oznacza – bezpośrednią sprzedaż paliw lub energii przez podmiot zajmujący się ich wytwarzaniem lub odsprzedaż tych paliw lub energii przez podmiot zajmujący się ich obrotem; sprzedaż ta nie obejmuje derywatu elektroenergetycznego i derywatu gazowego oraz tankowania pojazdów sprężonym gazem ziemnym (CNG) oraz skroplonym gazem ziemnym (LNG) na stacjach gazu ziemnego i ładowania energią elektryczną w punktach ładowania.

Zgodnie z art. 45a ust 1 Prawa energetycznego, przedsiębiorstwo energetyczne na podstawie cen i stawek opłat zawartych w taryfie lub cen i stawek opłat ustalanych na rynku konkurencyjnym, o którym mowa w art. 49 ust. 1, wylicza opłaty za dostarczane do odbiorcy paliwa gazowe, energię elektryczną lub ciepło.

Z kolei stosownie do art. 45a ust. 2 Prawa energetycznego, opłaty, o których mowa w ust. 1, z uwzględnieniem udzielonych odbiorcy upustów i bonifikat, stanowią koszty zakupu paliw gazowych, energii elektrycznej lub ciepła dostarczanych do budynku, w którym znajdują się lokale mieszkalne i użytkowe, zamieszkane lub użytkowane przez osoby niebędące odbiorcami.

Stosownie do treści art. 45a ust. 8 pkt 1a) Prawa energetycznego koszty zakupu ciepła, o których mowa w ust. 2, rozlicza się w części dotyczącej ogrzewania, stosując metody wykorzystujące dla lokali mieszkalnych i użytkowych:

\- wskazania ciepłomierzy,

\- wskazania podzielników kosztów ogrzewania,

\- kubaturę lub powierzchnię lokali - wyłącznie w przypadkach gdy zastosowanie ciepłomierzy lub podzielników kosztów ogrzewania jest technicznie niewykonalne lub nieopłacalne.

Energia cieplna stanowi – na gruncie powołanego art. 2 pkt 6 ustawy – towar i jednocześnie jako towar nie jest wymieniona w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej \[tj. nie jest klasyfikowana w Nomenklaturze scalonej (CN) oraz w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU)\].

Uwzględniając ww. przepisy, opis sprawy oraz treści załączonych dokumentów, stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z energią cieplną (towarem) wykorzystywaną na potrzeby centralnego ogrzewania.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 41 ust. 13 ustawy, do towarów i usług będących przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienionych w Nomenklaturze scalonej (CN) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, stosuje się stawkę podatku w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w przepisach ustawy lub przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie określono inną stawkę.

Jak wskazano wyżej, w świetle art. 146db pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 lutego 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r. stawka podatku dla energii cieplnej wynosiła 5%.

Na podstawie art. 146ea pkt 1 ustawy, w roku 2023 stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Stosownie do art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 655, 974 i 1725) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Jak wynika z art. 146ef ust. 2 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że od dnia 1 stycznia 2023 r. przepisy ustawy oraz rozporządzeń wydanych na jej podstawie nie przewidują możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług dla energii cieplnej.

Skoro zatem w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z towarem – energią cieplną (wykorzystywaną na potrzeby centralnego ogrzewania) – który od dnia 1 stycznia 2023 r. nie jest objęty obniżoną stawką podatku od towarów i usług, jego dostawa, import lub wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 13 ustawy w zw. z art. 146ea pkt 1 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Określona w WIS stawka podatku VAT i klasyfikacja dotyczą stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania WIS.

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do towarów tożsamych pod każdym względem z towarem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do towaru będącego jej przedmiotem, który zostanie sprzedany, zaimportowany lub wewnątrzwspólnotowo nabyty po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 1 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

– podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

– towar, będący przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do towaru, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji, stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej, służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP oraz e-Urząd Skarbowy.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).