Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-695/12-2/PK1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-12-04
Teza: w zakresie możliwości zaliczenia przychodów do straty podatkowej powstałej w latach ubiegłych, a także odnośnie zwolnienia wypłacanej dywidendy z podatku dochodowego
Słowa kluczowe: akcja; dochód; dywidendy; nieruchomości; opodatkowanie; pożyczka; strata; udział; zwolnienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2012 r. (data wpływu: 10 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia przychodów do straty podatkowej powstałej w latach ubiegłych, a także odnośnie zwolnienia wypłacanej dywidendy z podatku dochodowego– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia przychodów do straty podatkowej powstałej w latach ubiegłych, a także odnośnie zwolnienia wypłacanej dywidendy z podatku dochodowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym, tj. posiada siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega obowiązkowi podatkowemu w Rzeczypospolitej Polskiej od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Spółka nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Jedynym udziałowcem („Udziałowiec”) Spółki jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiadająca 100% udziałów w Spółce. Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Spółka funkcjonuje obecnie w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W każdym z lat podatkowych 2008, 2009, 2010 oraz 2011 Spółka wykazała stratę podatkową. Suma strat podatkowych odnotowanych we wskazanym okresie wyniosła ponad 12,6 mln złotych.

Przed końcem 2012 roku Udziałowiec zamierza dokonać sprzedaży 100% udziałów w Spółce na rzecz osoby fizycznej będącej polskim rezydentem, tj. osoby, która jest zameldowana i na stałe przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej („Wspólnik”).

Po nabyciu 100% udziałów przez Wspólnika, ale jeszcze przed końcem 2012 roku, Spółka planuje dokonać podwyższenia kapitału zakładowego. Podwyższenie to zostanie pokryte w całości aportem w postaci udziałów i akcji w spółkach kapitałowych, dając Spółce ponad 50% głosów na zgromadzeniach wspólników oraz walnych zgromadzeniach każdej z tych spółek. Wnoszącym ww. udziały i akcje będzie Wspólnik. Ponadto, Spółka zamierza przed końcem 2012 roku nabyć akcje w kolejnej spółce akcyjnej, dające jej ponad 50% głosów na walnym zgromadzeniu tej spółki akcyjnej. W wyniku realizacji wyżej opisanych operacji Spółka, w której 100% udziałów będzie posiadać Wspólnik, stanie się jednostką dominującą wobec ww. spółek kapitałowych („Spółki Zależne”), tj. będzie posiadać ponad 50% udziałów i akcji oraz głosów na zgromadzeniu wspólników oraz walnym zgromadzeniu każdej ze Spółek Zależnych, których udziały i akcje zostaną wniesione do Spółki oraz zbyte na rzecz Spółki. Wszystkie Spółki Zależne są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych oraz posiadają siedzibę oraz zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Spółka zamierza również dokonać zakupu nieruchomości od Spółek Zależnych.

W związku z planowanym przez jedną ze Spółek Zależnych podziałem zysków zarząd tej Spółki Zależnej rozważa podjęcie uchwały o wypłacie dywidendy w formie pieniężnej, zgodnie z art. 347 § 1 Kodeksu Spółek Handlowych (Dz. U. z 2000 r., Nr 94, poz. 1037 ze zm.) („KSH”). Ze względu na planowany termin podjęcia ww. uchwały Spółka będzie uprawniona do dywidendy we wskazanej Spółce Zależnej, zgodnie z art. 348 § 2 KSH. Spółka zamierza posiadać w sposób nieprzerwany ponad 10% udział w tej Spółce Zależnej przez okres co najmniej 2 lat od dnia objęcia kontroli nad tą Spółką Zależną. Po przejęciu kontroli nad Spółkami Zależnymi, przed końcem 2012 roku, Spółka zamierza rozpocząć proces zmiany formy prawnej na spółkę akcyjną, zgodnie z treścią art. 551 § 1 KSH. W ramach przekształcenia w spółkę akcyjną Spółka nie planuje dokonywać żadnych zmian w sferze właścicielskiej ani w strukturze kapitałowej. Zgodnie z art. 553 § 1 KSH Spółce przekształconej (działającej w formie spółki akcyjnej) będą przysługiwać wszystkie prawa obowiązki Spółki przekształcanej (działającej uprzednio w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością).

W 2013 roku wskazana powyżej Spółka Zależna, która zamierza wypłacić dywidendę, będzie podlegać podziałowi poprzez wydzielenie części majątku na nowoutworzoną spółkę kapitałową, zgodnie z art. 529 § 1 pkt 3 KSH. Powyższe wydzielenie nastąpi zatem w okresie 2 lat od dnia nabycia przez Spółkę udziałów w tej Spółce Zależnej. W wyniku przeprowadzonego podziału Spółka będzie posiadać ponad 50% udział zarówno w podlegającej podziałowi Spółce Zależnej, jak i w nowopowstałej spółce kapitałowej.

Po objęciu kontroli nad Spółkami Zależnymi Spółka będzie pełnić funkcję podmiotu zarządzającego holdingiem. Tym samym Spółka będzie uzyskiwać od Spółek Zależnych przychody w formie zapłaty za świadczone przez Spółkę usługi obejmujące m.in. usługi zarządzania strategicznego grupą, usługi zarządzania płynnością i finansami grupy, usługi związane z obsługą księgową i szkoleniową Spółek Zależnych. Ponadto, Spółka będzie świadczyć na rzecz Spółek Zależnych usługi doradztwa marketingowego, badań rynkowych, doradztwa personalnego oraz usługi związane funkcjonowaniem w strukturach Spółki centralnego biura zakupów dla Spółek Zależnych.

Spółka - w ramach prowadzenia działalności holdingu finansowego - będzie również udzielać Spółkom Zależnym pożyczek na finansowanie ich rozwoju oraz dokonywanych przez te Spółki Zależne inwestycji. Odsetki od pożyczek udzielonych Spółkom Zależnym przez Spółkę będą stanowić dla niej przychód podatkowy.

Ponadto, Spółka zamierza w przyszłości dokonać sprzedaży udziałów i akcji posiadanych w Spółkach Zależnych oraz nieruchomości zakupionych od Spółek Zależnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka będzie mogła w przyszłości wykorzystać wskazaną w opisie stanu faktycznego stratę podatkową z lat ubiegłych przy ustalaniu dochodu do opodatkowania, jeżeli przychody Spółki będą pochodzić z następujących źródeł:
    1.  świadczenia usług związanych z zarządzaniem holdingiem,
    2.  udzielania oprocentowanych pożyczek Spółkom Zależnym,
    3.  sprzedaży udziałów i akcji w Spółkach Zależnych,
    4.  sprzedaży nieruchomości nabytych od Spółek Zależnych.
2.  Czy w przypadku wypłaty do Spółki dywidendy przez jedną ze Spółek Zależnych, która po jej wypłacie będzie podlegać podziałowi wystąpi zwolnienie z podatku dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 7 ust. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 21, poz. 86 ze zm.) („UPDOP”) Spółka może obniżyć o wysokość straty osiągniętej w danym roku podatkowym dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, przy czym wysokość obniżenia może stanowić co najwyżej 50% kwoty tej straty. Ponadto, art. 7 ust. 3 pkt 4 UPDOP wskazuje, iż w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową uwzględnia się stratę spółki przekształcanej przy ustalaniu dochodu do opodatkowania. Z kolei zgodnie z art. 553 § 1 KSH spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż zarówno zmiana w strukturze właścicielskiej Spółki, jaki późniejsza zmiana formy prawnej Spółki ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na spółkę akcyjną nie będzie mieć wpływu na utrzymanie przez Spółkę możliwości wykorzystania zaległej straty podatkowej Spółki do obniżenia dochodu do opodatkowania w okresach przyszłych w ramach wskazanych w pytaniu powyżej źródeł przychodów.

W zakresie zwolnienia z podatku dochodowego od otrzymanej od jednej ze Spółek Zależnych dywidendy Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż zarówno wskazana Spółka Zależna, jak i Spółka spełniają oraz zamierzają spełnić wszystkie warunki przewidziane w art. 22 ust. 4, ust. 4a, ust. 4b oraz ust. 4d UPDOP. W związku z powyższym, zakładając iż Spółka w sposób nieprzerwany będzie posiadać co najmniej 10% udział w wypłacającej dywidendę Spółce Zależnej, w tym również po dokonaniu podziału tej Spółki Zależnej, przez okres co najmniej 2 lat, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż Spółce będzie przysługiwać zwolnienie z podatku dochodowego od uzyskanej od Spółki Zależnej dywidendy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W niniejszej sprawie wątpliwościami interpretacyjnymi Spółki objęte są dwa zagadnienia podatkowe. Pierwsze dotyczy możliwości zaliczenia strat podatkowych powstałych od 2008 r. do 2011 r. przy ustalania dochodu podlegającego opodatkowania. Drugie oscyluje wokół kwestii zwolnienia otrzymanej przez Wnioskodawcę dywidendy z podatku dochodowego od osób prawnych. W tym miejscu podnieść należy, iż stanowisko Wnioskodawcy, którym został opatrzony wniosek jest ujęte w sposób niezwykle syntetyczny i pomimo prawidłowości rozumowania Podatnika odnośnie wykładni powołanych we wniosku norm prawnych, organ interpretacyjny działając w zgodzie z zasadami Ordynacji podatkowej, zobligowany jest, dokonując oceny tego stanowiska, zawrzeć bardziej pogłębioną argumentację prawną, tak ażeby postępowanie organu pozostawało w zgodzie z zasadą zaufania obywateli do organów państwa.

Mając powyższe na uwadze, a także sposób w jaki został sporządzony wniosek inicjujący przedmiotowe postępowania, organ interpretacyjny w pierwszej kolejności pragnie odnieść się do zagadnienia związanego z możliwością uwzględnianie straty podatkowej przy obliczaniu dochodu podlegającego opodatkowaniu. Otóż zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397, dalej „ustawa o CIT”), dochodem jest z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Z powyżej wymienionym przepisem dopuszczającym możliwość wystąpienia straty na rachunku podatkowym w sposób bezpośredni koresponduje norma zawarta w art. 7 ust. 5 ustawy o CIT. Zgodnie z brzmieniem wskazanej regulacji o wysokość straty, o której mowa w ust. 2 poniesionej w roku podatkowym można obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

W rezultacie, stwierdzić należy, iż powołane normy prawne dopuszczają możliwość rozliczenia powstałej w danym roku podatkowym straty, przy określaniu dochodu podlegającego opodatkowaniu, uwzględniając przy tym ograniczenia czasowe oraz przedmiotowe nałożone dyspozycją normy art. 7 ust. 5 ustawy o CIT. Bez znaczenia dla ustalania wyniku podatkowego są źródła przychodów uzyskiwanych przez Spółkę, albowiem strata podatkowa jest stanem obiektywnym wynikającym z zestawienia sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania w danym roku podatkowym i w tym sensie wpływa zgodnie z art. 7 ust. 5 ustawy o CIT na możliwość obniżenia dochodu podatkowego, który w odniesieniu do innego roku podatkowego, aniżeli rok, w którym wystąpiła strata, jest odrębnie ustalany przez Spółkę.

Niezależnie od powyższego, jak wynika z przedłożonego wniosku, nastąpi przekształcenie Podatnika, ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną. Powyższa okoliczność winna być rozpatrzona w świetle art. 7 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT. Przepis ten zakłada, iż przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się strat przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych – razie przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców, z wyjątkiem przekształcenia spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową. (podkreślenie organu). W ocenie organu subsumcja wskazanego przez Podatnika zdarzenia przyszłego pod wspomnianą normę prawną nie pozostawia żadnych wątpliwości interpretacyjnych i zgodnie z wykładnią literalną przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną pozostaje bez wpływu na możliwość uwzględniania straty podatkowej przy ustalaniu podstawy opodatkowania. Stanowisko Wnioskodawcy, zbieżne z poczynionymi powyżej wywodami jest zatem prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do drugiego zagadnienia podniesionego we wniosku, organ interpretacyjny zobligowany jest przede wszystkim przytoczyć podstawę prawną stanowiska Wnioskodawcy, tak ażeby wydana interpretacja czyniła zadość zasadą sporządzania interpretacji indywidualnych wyrażonym w art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej. W rezultacie zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o CIT podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

Jednocześnie w powołanym przepisie ustawodawca przewidział zwolnienie, uzależniając możliwość jego stosowania od spełnienia szeregu przesłanek. Zostały one wymienione w art. 22 ust. 4, 4a i 4b ustawy o CIT. Zgodnie z ich brzmieniem zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego, mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
3.  spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;
4.  spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Ponadto, zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o której mowa w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat. Zwolnienie to ma również zastosowanie w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, przez spółkę uzyskującą dochody (przychody) z tytułu udziału w zysku osoby prawnej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, upływa po dniu uzyskania tych dochodów (przychodów). W przypadku niedotrzymania warunku posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat spółka, o której mowa w ust. 4 pkt 2, jest obowiązana do zapłaty podatku, wraz z odsetkami za zwłokę, od dochodów (przychodów) określonych w ust. 1 w wysokości 19% dochodów (przychodów) do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym utraciła prawo do zwolnienia. Odsetki nalicza się od następnego dnia po dniu, w którym po raz pierwszy skorzystała ze zwolnienia.

Powołane uregulowania, precyzując przesłanki stosowania zwolnienia z podatku dochodowego, pozwalają przyjąć, iż w niniejszym postępowania Wnioskodawca spełnia warunki do przedmiotowego zwolnienia. Kontrowersje przy wykładni wspomnianych norm prawnych mogą dotyczyć jedynie nieprzerwanego okresu posiadania przez spółkę otrzymującą dywidendę udziałów. Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca będzie posiadać udziały spółki zależnej (tj. spółki wypłacającej dywidendę) przez okres dwóch lat, niemniej jednak w tym czasie nastąpi podział spółki zależnej. Podział ten nastąpi poprzez wydzielenie i przeniesienie części majątku na spółkę nowoutworzoną. Powyższa okoliczność, w ocenie organu nie wpływa na obowiązek posiadania udziałów konkretnego podmiotu gospodarczego, który dokonuje wypłaty dywidendy, albowiem w wyniku dokonania wskazanej transakcji nie nastąpi unicestwienie spółki zależnej, a jedynie część jej majątku zostanie przeniesiona na spółkę nowoutworzoną. W konsekwencji, Wnioskodawca, będzie nadal posiadać udziały w spółce zależnej, która nie przestanie istnieć i to w wysokości zakreślonej w art. 22 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT.

Mając powyższe na uwadze, organ interpretacyjny, podziela stanowisko Wnioskodawcy, uznając je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.