Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4511-321/15/ZK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-09-23
Teza: Czy wartość początkowa przedmiotu wkładu (aportu udziałów w nieruchomościach) może być określona w wartości rynkowej?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 czerwca 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 15 czerwca 2015 r.), uzupełnionym 31 sierpnia i 4 września 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie:

1.sposobu ustalenia wartości początkowej wskazanych we wniosku składników majątku wniesionych w formie wkładu do spółki cywilnej:

*   nabytych na podstawie umowy sprzedaży – **jest nieprawidłowe,**
*   nabytych w drodze darowizny oraz zniesienia współwłasności – **jest prawidłowe,**

2.możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej składników majątku wniesionych przez brata Wnioskodawcy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej wskazanych we wniosku składników majątku wniesionych w formie wkładu do spółki cywilnej oraz możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej składników majątku wniesionych przez brata Wnioskodawcy. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 21 sierpnia 2015 r. Znak: IBPB-1-1/4511-321/15/ZK i IBPB-1-1/4511-322/15/ZK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 31 sierpnia i 4 września 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca posiada 50% udziałów w nieruchomości, w skład której wchodzą:

*   działki o numerach 46/2, 46/3, 46/4, 46/5, 46/6,
*   pawilon usługowy (posadowiony na działkach 46/3 i 46/4) oraz
*   parking wyłożony kostką (znajdujący się na działce 46/5).

Nabycie częściowego udziału we wszystkich ww. działkach miało miejsce 30 lipca 2001 r. na podstawie umowy kupna sprzedaży, następnie 27 października 2003 r. udział został zwiększony na podstawie częściowego zniesienia współwłasności i następnie 18 października 2011 r. Wnioskodawca otrzymał kolejne udziały w ww. nieruchomościach w darowiźnie od rodziców (jako ich majątek prywatny).

Pawilon i parking powstał jako prywatna inwestycja Wnioskodawcy oraz jego rodziców.

W pawilonie znajdują się trzy lokale. Dwa z nich są wynajmowane przez Wnioskodawcę i brata. Jest to najem użytkowy (na działalność gospodarczą). Z tego tytułu Wnioskodawca jest podatnikiem VAT i wystawia faktury ze stawką 23%.

W zakresie podatku dochodowego jest to najem niezwiązany z działalnością gospodarczą i w związku z tym Wnioskodawca jest opodatkowany zryczałtowanym podatkiem od przychodów ewidencjonowanych.

Umowy najmu ww. lokali zostały podpisane w różnym okresie czasu. Pierwszy lokal jest wynajmowany od lutego 2013 r.

Ww. udziały (łącznie 50%) Wnioskodawca zamierza wnieść aportem do spółki cywilnej, którą prowadzi razem z bratem. Pozostałe 50% udziałów w ww. nieruchomościach posiada brat Wnioskodawcy, który również wniesie te udziały aportem do spółki cywilnej. Wnioskodawca zamierza wnieść aportem swój udział w ww. nieruchomości do ww. spółki cywilnej, tak, aby spółka mogła poczynić inwestycje, a także, aby wynajmującym pawilon była spółka cywilna, a nie Wnioskodawca (oraz brat) jako osoba fizyczna. Wymienione na wstępie kolejne etapy nabycia udziałów dotyczyły również innych działek (1/9 oraz 46/1), które były i są zabudowane domem mieszkalnym i nie będą przedmiotem aportu (przedmiotem umów przenoszących własność były wszystkie działki łącznie).

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 31 sierpnia 2015 r., wskazano, że:

1.  w 2001 r. na podstawie umowy sprzedaży Wnioskodawca nabył udział wynoszący 3/12 we wskazanych we wniosku nieruchomościach,
2.  na podstawie częściowego zniesienia współwłasności z 2003 r. Wnioskodawca nabył udział wynoszący 1/12 we wskazanych we wniosku nieruchomościach,
3.  w 2011 r. na podstawie darowizny od rodziców nabył udział wynoszący 2/12 we wskazanych we wniosku nieruchomościach. Łącznie posiada 6/12 czyli 50% udziałów.
4.  Wnioskodawca jeszcze raz podkreśla bardzo istotną kwestię, że w 2001, 2003 oraz w 2011 r. nabył jednocześnie udziały w większej ilości działek, stanowiących większy łączny teren wraz z posadowionym na pozostałych działkach - działki sąsiednie (które nie są przedmiotem niniejszego wniosku, ani nie będą przedmiotem aportu) domem mieszkalnym, który od 2001 r. użytkuje i wykorzystuje na cele osobiste. Przedmiotem aportu jest wyłącznie ta część z całego terenu (numery działek wskazane we wniosku), która jest związana z pawilonem, przynależnym do niego parkingiem oraz drogą dojazdową (wybudowane w 2012 r.). Innymi słowy mówiąc - działki nabyte w 2001, 2003 i 2011 r. do momentu wybudowania na nich pawilonu usługowego wraz z parkingiem stanowiły jego majątek osobisty i użytkowane były jako część terenu przynależnego do jego domu mieszkalnego, a następnie zostały przeznaczone na budowę pawilonu i niejako „odłączone” od części mieszkalnej.
5.  zniesienie współwłasności w 2003 r. miało charakter nieodpłatny, została zniesiona współwłasność 1/12 części, którą wcześniej posiadał jego brat,
6.  parking będzie odrębnym środkiem trwałym w spółce cywilnej, tak aby spółka mogła go amortyzować,
7.  przedmiotem działalności spółki cywilnej, która rozpoczęła działalność 1 kwietnia 2012 r., jest pośrednictwo finansowe i ubezpieczeniowe,
8.  trzeci lokal w pawilonie jest wykorzystywany na siedzibę spółki cywilnej, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem i którą prowadzi wraz z bratem.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

Czy wartość początkowa przedmiotu wkładu (aportu udziałów w nieruchomościach) może być określona w wartości rynkowej?

Czy (w związku z tym, że grunty nie podlegają amortyzacji) istnieje konieczność obliczenia wartości początkowej osobno dla budynku usługowego, parkingu oraz gruntu, a także czy wartość rynkowa może być poparta dla celów dowodowych opinią sporządzoną przez biegłego, również osobno dla budynku usługowego, parkingu oraz gruntu?

Czy Wnioskodawca będzie mógł za koszty uzyskania przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej uznać odpisy amortyzacyjne (rozumiane jako odpisy w parkingu i pawilonie, gdyż grunty nie podlegają amortyzacji) od aportu wniesionego przez brata w sytuacji, gdy aport brata nie będzie stanowił u niego przychodu?

(pytania oznaczone we wniosku Nr 1, 2 i 4)

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość początkowa przedmiotu wkładu (aportu udziałów w nieruchomościach) może być określona w wartości rynkowej, gdyż na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy o podatku dochodowym, za wartość początkową środków trwałych uważa się wartość obliczoną na podstawie art. 19, czyli wartość rynkową, jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej.

W przypadku Wnioskodawcy przedmiot wkładu nie był wykorzystywany w działalności gospodarczej w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Faktem jest, że dla celów podatku VAT Wnioskodawca dokonał rejestracji i wystawia faktury, gdyż najem na działalność (użytkowy) jest traktowany przez ustawodawcę w świetle przepisów VAT, jako działalność gospodarcza, niemniej dla celów podatku dochodowego najem ten opodatkowany jest jako najem prywatny, zryczałtowanym podatkiem dochodowym od przychodów ewidencjonowanych.

Wnioskodawca spełnia również drugi warunek, mianowicie niemożliwym jest ustalenia przez niego wydatków na nabycie przedmiotu wkładu, ponieważ w dwóch opisanych etapach nabycia (częściowe zniesienie współwłasności oraz darowizna od rodziców) nie wystąpił element ceny. Zatem nie można temu nabyciu przypisać konkretnych wydatków na nabycie. Podobnie sytuacja wygląda w przypadku etapu nabycia, w trakcie którego zakupił część udziałów w działkach, które będą przedmiotem wkładu do spółki oraz jednocześnie zakupił udziały w innych działkach, na których znajduje (i znajdował) się budynek mieszkalny, a teren nieruchomości stanowił niejako jedną całość. Istnieje co prawda cena nabycia z 2001 r., jednakże dotyczy ona wszystkich zakupionych udziałów, w tym domu mieszkalnego. Wyliczenie ceny konkretnego udziału w działce w oparciu o proporcję jej udziału w całej powierzchni zakupionych udziałów byłoby niemiarodajne, gdyż wpływ na cenę mają prócz powierzchni również inne elementy takie jak położenie, kształt, ukształtowanie terenu, inna wartość terenu zabudowanego domem mieszkalnym, etc. Zatem przyjęcie wartości rynkowej byłoby wypełnieniem woli ustawodawcy wyrażonej w omawianym art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż przepis ten mówi, że można wartość początkową określić jako wartość rynkową, ale jedynie w sytuacji braku możliwości ustalenia wydatków na nabycie i tylko wówczas, gdy przedmiot wkładu nie był wykorzystywany w działalności gospodarczej. Jeśli chodzi o udział w parkingu oraz pawilonie usługowym, to również miarodajnym będzie przyjęcie wartości rynkowej dla określenia ich wartości początkowej, gdyż nieruchomości te powstały jako prywatna inwestycja Wnioskodawcy i jego rodziców. Reasumując Wnioskodawca uważa, że będzie mógł ustalić wartość przedmiotu wkładu na podstawie wartości rynkowej, a w konsekwencji spółka cywilna, do której zostały wniesione aportem udziały w ww. budynkach jest uprawniona do ustalenia ich wartości początkowej na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. c, tj. w wysokości ich wartości rynkowej. Przy czym, ww. wartość rynkowa należy ustalić na dzień wniesienia aportu.

W związku z tym, że grunty nie podlegają amortyzacji istnieje konieczność obliczenia wartości początkowej osobno dla budynku usługowego, parkingu oraz gruntu. Jeśli zastosowanie dla obliczenia wartości początkowej miałaby wartość rynkowa, to dla celów dowodowych może być ona poparta opinią (wyceną wartości rynkowej) sporządzoną przez biegłego, również osobno dla budynku usługowego, parkingu oraz gruntu.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych (\`(...)\`) począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową (\`(...)\`). Na podstawie art. 22c pkt 1 cyt. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty (\`(...)\`) zwane odpowiednio środkami trwałymi (\`(...)\`). Zatem dla poprawnego wykazanie wartości początkowej należy określić ją osobno dla pawilonu usługowego, parkingu oraz gruntu. Jeśli zastosowanie dla obliczenia wartości początkowej miałaby wartość rynkowa, to dla celów dowodowych wartość rynkowa może być poparta wyceną biegłego sporządzoną osobno dla każdego z wymienionych środków trwałych.

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej odpisy amortyzacyjne (rozumiane jako odpisy w parkingu i pawilonie, gdyż grunty nie podlegają amortyzacji) od aportu wniesionego przez brata w sytuacji, gdy aport brata nie będzie stanowił u niego przychodu podlegającego opodatkowaniu. Art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi, że wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną. Niemniej przychód jaki powstaje znajduje się poza podstawą do opodatkowania, a zatem i do kosztów uzyskania przychodów powinny być zaliczane odpisy amortyzacyjne od aportu wniesionego przez brata.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Na wstępie zauważyć należy, że zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.), przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług, przy czym domniemywa się, że wkłady wspólników mają jednakową wartość (art. 861 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego). Wniesiony wkład może być pieniężny lub niepieniężny. Z chwilą przeniesienia własności rzeczy na wspólników staje się ona majątkiem wspólnym wszystkich wspólników. W myśl art. 863 § 1 Kodeksu cywilnego, w przypadku wniesienia do spółki cywilnej wkładu w postaci składnika majątku, stanowiącego wyłączną własność jednego wspólnika, bądź też będącego współwłasnością wszystkich wspólników tejże spółki, wyłączna własność wspólnika, bądź współwłasność w częściach ułamkowych z chwilą wniesienia do spółki przekształca się we współwłasność łączną. Współwłasność ta ma charakter bezudziałowy, a każdemu ze wspólników przysługują równe prawa do całego majątku.

Z powyższych przepisów wynika, że spółka cywilna jest umową zawartą przez wspólników w celu dążenia do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego. Właścicielami majątku wykorzystywanego w prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej są wspólnicy tej spółki w ramach współwłasności łącznej wspólników spółki cywilnej, a nie spółka.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do art. 22c pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów - zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W świetle ww. przepisów grunty, pawilon usługowy oraz parking stanowią odrębne środki trwałe. Przy czym, grunty nie podlegają amortyzacji.

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór (art. 22h ust. 1 pkt 1 tej ustawy).

Stosownie do art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych jest zróżnicowany m.in. z uwagi na sposób ich nabycia i uregulowany został w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22g ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną uważa się:

1.  wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,
2.  wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,
3.  wartość określoną zgodnie z art. 19 - jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio. Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy).

Wskazać przy tym należy, że sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wnoszonych aportem do spółki niebędącej osobą prawną w wysokości ich wartości rynkowej ma charakter szczególny i można go zastosować wyłącznie w przypadku, gdy spełnione zostaną łącznie dwie przesłanki:

*   ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe oraz
*   przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej.

Niemożność ustalenia wydatków na nabycie lub wytworzenie wnoszonych składników majątku musi jednakże wynikać z obiektywnych przesłanek, a nie być wynikiem świadomego działania, bądź zaniedbań podatnika.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca oraz jego brat są wspólnikami spółki cywilnej. Wnioskodawca posiada 50% udziałów we wskazanych we nieruchomościach gruntowych, pawilonie usługowym oraz parkingu. Ww. udziały w nieruchomościach nabył częściowo odpłatnie w drodze umowy sprzedaży, a częściowo nieodpłatnie w drodze darowizny od rodziców i umowy zniesienia współwłasności.

Dwa lokale znajdujące się w pawilonie są wynajmowane w ramach najmu prywatnego, a przychody z tego tytułu opodatkowane są ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Trzeci lokal wykorzystywany jest na siedzibę spółki cywilnej.

Ww. udziały (łącznie 50%) Wnioskodawca zamierza wnieść aportem do spółki cywilnej. Pozostałe 50% udziałów w ww. nieruchomościach posiada brat Wnioskodawcy, który również wniesie je aportem do spółki cywilnej.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, że ww. składniki majątku, jako nabyte przez spółkę cywilną mogą stanowić w tej spółce środki trwałe. Przy czym wartość początkową tych składników należy ustalić zgodnie z cyt. wyżej art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w sposób właściwy dla składników majątku nabywanych w formie wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki niebędącej osobą prawną.

W związku z tym wartość początkową udziałów w ww. składnikach majątku, które Wnioskodawca nabył w drodze umowy sprzedaży, należy ustalić zgodnie z cyt. art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. b ww. ustawy, tj. w wysokości wydatków poniesionych na ich nabycie, o ile nie zostały one już wcześniej zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie. Brak jest bowiem podstaw prawnych do ustalenia wartości początkowej takich środków trwałych w wysokości ich wartości rynkowej z dnia wniesienia aportu. Zatem z ceny nabycia udziałów we wszystkich składnikach majątku należy wyodrębnić wartości początkowe składników majątku będących przedmiotem aportu do spółki cywilnej. W przypadku trudności, Wnioskodawca może w tym zakresie skorzystać z pomocy biegłego rzeczoznawcy.

Natomiast nie jest możliwe ustalenie wartości wydatków poniesionych na nabycie wskazanych we wniosku udziałów w nieruchomościach w drodze darowizny oraz zniesienia współwłasności (tj. nieodpłatnie). W konsekwencji spółka cywilna, do której zostaną wniesione aportem w ten sposób nabyte udziały w ww. składnikach majątku będzie uprawniona do ustalenia ich wartości początkowej na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. c, tj. w wysokości ich wartości rynkowej, o ile nie były one uprzednio przedmiotem amortyzacji podatkowej (w ramach źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza lub najem/dzierżawa nieruchomości). Przy czym, ww. wartość rynkową należy ustalić na dzień wniesienia aportu.

Biorąc pod uwagę cyt. przepisy, stwierdzić należy, że jeżeli wskazane we wniosku składniki majątku będą spełniały warunki do uznania ich za środki trwałe to, jako nabyte przez spółkę cywilną (a w istocie wspólników tej spółki we współwłasności łącznej) mogą stanowić w tej spółce odrębne środki trwałe. Należy zatem ustalić wartość początkową każdego składnika majątku – środka trwałego (nieruchomości gruntowych, pawilonu, parkingu) odrębnie. W razie trudności można w tym zakresie skorzystać z pomocy biegłego rzeczoznawcy.

Odnosząc się natomiast do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej składników majątku wniesionych przez brata Wnioskodawcy, stwierdzić należy, że z chwilą wniesienia aportem do spółki cywilnej wskazanych we wniosku składników majątku będą one stanowić współwłasność łączną wspólników tej spółki.

Wskazać przy tym należy, że w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej, ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzi ta spółka, a nie poszczególni jej wspólnicy. Także spółka, a nie wspólnicy, dokonuje odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Zatem od ustalonej w ww. sposób wartości początkowej środków trwałych spółka cywilna, której Wnioskodawca jest wspólnikiem może dokonywać odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszty podatkowe. Przy czym, do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej Wnioskodawca może zaliczyć odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej poszczególnych środków trwałych (z wyjątkiem gruntów nie podlegających amortyzacji), proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku tej spółki. W myśl bowiem art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie:

1.sposobu ustalenia wartości początkowej wskazanych we wniosku składników majątku wniesionych w formie wkładu do spółki cywilnej:

*   nabytych na podstawie umowy sprzedaży – jest nieprawidłowe,
*   nabytych w drodze darowizny oraz zniesienia współwłasności – jest prawidłowe,

2.możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej składników majątku wniesionych przez brata Wnioskodawcy – jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 3, wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.