Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.310.2018.1.SJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-17
Teza: skutki podatkowe sprzedaży lub przeniesienia udziałów nieruchomości otrzymanych w drodze spadku
Słowa kluczowe: nieruchomości-zbycie nieruchomości; pożyczka; przedawnienie; spadek; śmierć
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 maja 2018 r. (data wpływu 22 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lub przeniesienia udziałów nieruchomości otrzymanych w drodze spadku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 maja 2018 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lub przeniesienia udziałów nieruchomości otrzymanych w drodze spadku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca jest właścicielem 14 z 64 udziałów (dalej: Udziały) w nieruchomości położonej w A (dalej: Nieruchomość). Wnioskodawca odziedziczył wszystkie Udziały na podstawie dziedziczenia testamentowego po X (dalej: Spadkodawca). Spadkodawca zmarł 29 sierpnia 2012 r. Na podstawie postanowienia sądu z dnia 25 lutego 2014 r. w przedmiocie stwierdzenia nabycia spadku po Spadkodawcy spadek w całości nabył Wnioskodawca.

W celu spłaty części swoich wymagalnych zobowiązań, Wnioskodawca dnia 11 sierpnia 2016 r. podpisał z osobą trzecią (dalej: Pożyczkodawca) umowę pożyczki pieniężnej w kwocie 115 000 zł. Jako zabezpieczenie udzielonej pożyczki Wnioskodawca ustanowił hipotekę umowną do kwoty 150 000 zł na wszystkich posiadanych Udziałach oraz poddał się egzekucji w trybie art. 777 § 1 pkt 5 Kodeksu postępowania cywilnego co do obowiązku zapłaty wymagalnych zobowiązań pieniężnych z tytułu umowy pożyczki. Termin spłaty pożyczki strony ustaliły na dzień 11 sierpnia 2018 r. Jednak już teraz Wnioskodawca jest świadomy tego, że nie będzie w stanie spłacić kwoty pożyczki wraz z oprocentowaniem. Dlatego chciałby On sprzedać Udziały a cenę uzyskaną ze sprzedaży przeznaczyć na spłatę Pożyczkodawcy. Ewentualnie zamierza On w ramach spłaty kwoty pożyczki wraz z oprocentowaniem, przenieść własność części Udziałów na Pożyczkodawcę, czyli dokonać świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum). Przeniesienie własności nie wiązałoby się z żadnymi dodatkowymi spłatami ze strony Wnioskodawcy na rzecz Pożyczkodawcy. Zarówno sprzedaż Udziałów, jak i przeniesienie własności części Udziałów na rzecz Pożyczkodawcy spowoduje wykreślenie hipoteki umownej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku sprzedaży w 2018 r. Udziałów przez Wnioskodawcę, nie zapłaci on podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości z uwagi na upływ terminu przedawnienia, tj. czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym datą nabycia Udziałów jest data otwarcia spadku, czyli dzień śmierci Spadkodawcy?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku przeniesienia w 2018 r. własności części Udziałów przez Wnioskodawcę na rzecz Pożyczkodawcy celem zwolnienia z długu (świadczenie w miejsce wykonania – datio in solutum), nie zapłaci On podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości z uwagi na upływ terminu przedawnienia, tj. czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym datą nabycia Udziałów jest data otwarcia spadku, tj. dzień śmierci Spadkodawcy?
3.  W przypadku gdyby stanowisko zawarte w pytaniu 1 lub 2 okazało się nieprawidłowe, to czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku przeniesienia własności części Udziałów przez Wnioskodawcę na rzecz Pożyczkodawcy celem zwolnienia z długu (świadczenie w miejsce wykonania – datio in solutum), nie zapłaci On podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości z uwagi na fakt, że czynność ta nie stanowi odpłatnego zbycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad.1 i 2

Zarówno w przypadku sprzedaży Udziałów przez Wnioskodawcę, jak też w przypadku przeniesienia własności części Udziałów w celu wykonania zobowiązania wynikającego z umowy pożyczki, nie powstanie u Niego obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości bowiem upłynął już termin pięcioletni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowana gruntów,
4.  innych rzeczy, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie, w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Sposób obliczenia podatku został opisany w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z art. 924 Kodeksu cywilnego (dalej: k.c.) wynika, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci spadkodawcy jest dniem nabycia spadku przez spadkobierców (art. 925 k.c.). Z kolei sąd – postanowieniem – stwierdza jedynie fakt nabycia spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § 1 k.c.). Dlatego należy uznać, że terminem nabycia Udziałów przez Wnioskodawcę w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest dzień otwarcia spadku, tj. 29 sierpnia 2012 r. a nie dzień prawomocnego postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku.

Z powyższego wynika, że okres 5 lat opisany w powołanych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych upłynął 31 grudnia 2017 r. i od 1 stycznia 2018 r. Wnioskodawca może zarówno sprzedać Udziały, jak również przenieść ich własność w opisany w stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) inny sposób (datio in solutum) bez konieczności zapłaty podatku z tego tytułu.

Należy podkreślić, że stanowisko takie przyjmowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyrok NSA z dnia 13 września 2011 r., sygn. akt II FSK 500/10; CBOSA) oraz niekwestionowane w interpretacjach wydanych przez Dyrektora KIS (zob. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 stycznia 2017 r., nr 0461-ITPB2.4511.895.2016.2.AG).

Ad. 3

W przypadku jednak gdyby stanowisko zawarte w pytaniu 1 lub 2 zostało uznane za nieprawidłowe, to w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku przeniesienia własności części Udziałów przez Wnioskodawcę na rzecz Pożyczkodawcy celem zwolnienia z długu (świadczenie w miejsce wykonania – datio in solutum) nie zapłaci On podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, z uwagi na fakt, że czynność ta nie stanowi odpłatnego zbycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskana osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Do jednego ze źródeł dochodów ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza dochód ze zbycia nieruchomości i innych rzeczy.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest między innymi odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Dokonując opisanej we wniosku czynności prawnej Wnioskodawca nie uzyska żadnego przysporzenia w rozumieniu art. 9 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przeniesienie własności Udziałów w celu spełnienia przez Wnioskodawcę innego świadczenia nie spowoduje powstania żadnego przysporzenia majątkowego, bowiem będzie ono miało jedynie na celu zwolnienie się Wnioskodawcy z zobowiązania poprzez spełnienie innego świadczenia.

W kontekście powyższych twierdzeń wskazać należy na prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 4 sierpnia 2015 r. w sprawie o sygn. …., w którym Sąd stwierdził, że o możliwości zaliczenia danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje to, czy faktycznie powiększa ono aktywa osoby prawnej. Z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem – jako źródłem dochodu – jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Powiększenie to może mieć cechy zwiększenia zasobów majątkowych lub zmniejszenia zobowiązań.

Takie stanowisko wyraził także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 maja 2014 r. w sprawie ….., w którym orzekł, że: „istotną cechą odpłatności jest wzajemność, a więc uzyskanie przez zbywającego od nabywcy stanowiącego przysporzenie świadczenia ekwiwalentnego w stosunku do jego świadczenia. W sytuacji natomiast gdy świadczenie zbywającego ma charakter jednostronny, to jest taki, któremu nie odpowiada ekwiwalentne świadczenie wzajemne nabywcy, nie ma ono charakteru odpłatnego. Za ekwiwalentne świadczenie wzajemne nie może przy tym być uznane zwolnienie się z długu wskutek wykonania zobowiązania. Zobowiązanie to noże mieć bowiem charakter jednostronny, a więc taki, któremu nie odpowiada jakiekolwiek świadczenie wzajemne wierzyciela”. W konsekwencji NSA uznał, że przekazanie przez spółkę jawną jej wspólnikom tytułem wypłaty ich udziału w zysku nieruchomości stanowiącej wykorzystywany na potrzeby związane z działalnością gospodarczą środek trwały ujęty w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie jest odpłatnym zbyciem tej nieruchomości i nie powoduje powstania przychodu z działalności gospodarczej na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co prawda orzeczenie to zostano wydane na gruncie art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który definiuje kategorie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej posługuje się ono jednak sformułowaniem odpłatnego zbycia które również zostało ukryte przez ustawodawcę w analizowanym art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z podobnym stanem faktycznym do przedstawionego we wniosku, ocenianym na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych wiąże się wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 25 lutego 2014 r. w sprawie o sygn. akt ….. Wnioskodawca wskazuje też na prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 24 lipca 2014 r. w sprawie o sygn. akt …., w którym Sąd wskazał, że „nie ulega wątpliwości, że spłata kredytu nie musi nastąpić w formie pieniężnej, a kredytodawca może na jej poczet przyjąć inne świadczenie. Wykonanie zobowiązania może nastąpić między innymi w wyniku zastosowania wskazanej konstrukcji prawnej przewidzianej w art. 453 k.c. Zgodne z treścią zdania pierwszego tego artykułu, jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się ze zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie zobowiązanie wygasa. Oznacza to, że spełnienie za zgodą wierzyciela przez dłużnika innego świadczenia w miejsce tego, do którego dłużnik był pierwotne zobowiązany powoduje wygaśnięcie zobowiązana. Wymieniony przepis znajduje się w Dziale I Tytułu VII Księgi trzeciej Kodeksu cywilnego zatytułowanym „Wykonanie zobowiązań”. Wykonanie zobowiązania, w tym przez świadczenie zamienne (datio in solutum) o jakim mowa w art. 453 k.c. jest formą jego zaspokojenia i co do zasady nie powoduje żadnego przysporzenia po stronie spełniającego świadczenie dłużnika. Roszczenie wierzyciela wynikające z umowy zobowiązaniowej zostaje zaspokojone wskutek spełnienia przez dłużnika na jego rzecz świadczenia zastępczego. Podkreślić należy, że jest to sytuacja zasadniczo inna niż zwolnienie z długu, o jakim mowa w art. 503 k.c. Przepis ten stanowi, że zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Nie ma więc podstaw do zrównania tych dwóch instytucji prawa cywilnego w zakresie skutków podatkowych. W sprawie wierzyciel (kredytodawca bank) spółki w miejsce pierwotnie ustalonego świadczenia w postaci spłaty określonej sumy pieniężnej przyjmie świadczenie innego rodzaju, a mianowicie przedsiębiorstwo (zorganizowaną część przedsiębiorstwa). Spółka spełnia więc inne świadczenie w miejsce pieniężnego. Nie ma tu zatem przysporzenia po jej stronie, gdyż wykonanie zobowiązania nie powoduje przysporzenia skutkującego obowiązkiem podatkowym, tak jak i kwota zwróconego kredytu me powodowałaby przysporzenia w postaci zwolnienia z długu z tytułu zwrotu udzielonego kredytu z oprocentowaniem”.

Dalej Sąd ten wskazał, że „jeszcze raz należy w związku z tym podkreślić, że w przedstawionym przez skarżącą stanie faktycznym dochodzi jedynie do wykonania zobowiązania powstałego już uprzednio na mocy wcześniejszej umowy między stronami, przy czym wykonanie zobowiązania za zgodą wierzyciela – następuje w innej formie, aniżeli strony się pierwotnie umówiły. Jest to zatem jedynie zmiana sposobu wykonania już wcześniej powstałego zobowiązania. Zobowiązanie pożyczkobiorcy wygasa, tak jakby wygasło przez zwykłe wykonanie pożyczki (poprzez spłatę długu w jego pierwotnej formie)”.

Wyżej cytowane orzeczenie dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych, niemniej jednak zauważyć wypada, że konstrukcja obydwu podatków dochodowych jest bardzo podobna. W konsekwencji argumenty co do wykładni przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych często były i są nadal wykorzystywane dla uzasadnienia konkretnych rezultatów interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji uznać należy, że uregulowanie zobowiązania z tytułu pożyczki poprzez wykonane świadczenia niepieniężnego – w postaci przeniesienia własności nieruchomości poprzez osobę, która nie prowadzi pozarolniczej działalności gospodarczej nie stanowi dla niej przychodu w wysokości zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia.

W przedmiotowej sprawie Pożyczkodawca w miejsce pierwotnie ustalonego świadczenia w postaci spłaty określonej sumy pieniężnej przyjmie świadczenie innego rodzaju, tj. Udziały. Wnioskodawca spełni więc inne świadczenie w miejsce pieniężnego. Nie może być tu zatem mowy o żadnym przysporzeniu po jego stronie, gdyż wykonanie zobowiązania nie powoduje przysporzenia skutkującego obowiązkiem podatkowym, tak jak i kwota zwróconej pożyczki nie powoduje przysporzenia w postaci zwolnienia z długu z tytułu zapłaty ceny. Wnioskodawca przenosząc własność Udziałów dokonuje tego „w celu zwolnienia się z zobowiązania”.

W sytuacji braku spłaty pożyczki przez Wnioskodawcę i skierowania przez Pożyczkodawcę egzekucji do nieruchomości – Udziałów zostałyby one sprzedane na licytacji. Mogłyby zostać sprzedane poniżej wartości rynkowej, zgodnie bowiem z przepisami Kodeksu postępowania cywilnego, wobec braku nabywców w toku pierwszej licytacji komornik w kolejnych licytacjach jest uprawniony do znacznego obniżenia ceny wywoławczej.

Podjęte czynności prawne będą zatem miały na celu uwolnienie Wnioskodawcy z zadłużenia z tytułu pożyczki poprzez przeniesienie własności Udziałów. W konsekwencji uznać należy, że w przypadku dokonania takiej czynności Wnioskodawca nie uzyska żadnego przychodu. Skoro spłata długu nie rodzi przysporzenia, to spełnienie świadczenia rzeczowego w celu spłaty długu także nie rodzi przysporzenia. W ocenie Wnioskodawcy, nie znajduje żadnego uzasadnienia utożsamianie sytuacji podatkowej osoby zwracającej dług poprzez przeniesienie własności nieruchomości z sytuacją, w której dokonuje się odpłatnego zbycia takiej nieruchomości.

Na poparcie powyżej wyrażonego stanowiska Wnioskodawca wskazuje wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 20 grudnia 2017 r. w sprawie o sygn. akt III Sa/Po 999/17 czy wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 grudnia 2016 r. w sprawie o sygn. akt III Sa/Wa 3231/15, w którym Sąd stwierdził, że datio in solutum nie stanowi przysporzenia majątkowego tworzącego przychód u zbywcy.

Podkreślić także należy, że Naczelny Sąd Administracyjny w swoich wyrokach wielokrotnie zajmował stanowisko, że datio in solutum nie stanowi przysporzenia majątkowego tworzącego przychód u zbywcy. I tak Wnioskodawca wymienia wyroki z dnia 8 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1384/10; z dnia 12 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 1260/11, z dnia 9 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2312/11; z dnia 20 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 669/14.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą odpłatne zbycie (np. sprzedaż) nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu. Przy czym pod pojęciem odpłatnego zbycia należy rozumieć nie tylko sprzedaż, czy zamianę, ale każdą czynność prawną, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości, jej części lub udziału w niej oraz własności praw majątkowych.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W świetle art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena określona w umowie, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Ponieważ pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Z treści przedmiotowego wniosku wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem 14 z 64 udziałów (dalej: Udziały) w nieruchomości położonej w A (dalej: Nieruchomość). Wnioskodawca odziedziczył wszystkie Udziały na podstawie dziedziczenia testamentowego po X (dalej: Spadkodawca). Spadkodawca zmarł 29 sierpnia 2012 r. Na podstawie postanowienia sądu z dnia 25 lutego 2014 r. w przedmiocie stwierdzenia nabycia spadku po Spadkodawcy spadek w całości nabył Wnioskodawca. W celu spłaty części swoich wymagalnych zobowiązań, Wnioskodawca dnia 11 sierpnia 2016 r. podpisał z osobą trzecią (dalej: Pożyczkodawca) umowę pożyczki pieniężnej w kwocie 115 000 zł. Jako zabezpieczenie udzielonej pożyczki Wnioskodawca ustanowił hipotekę umowną do kwoty 150 000 zł na wszystkich posiadanych Udziałach oraz poddał się egzekucji w trybie art. 777 § 1 pkt 5 Kodeksu postępowania cywilnego co do obowiązku zapłaty wymagalnych zobowiązań pieniężnych z tytułu umowy pożyczki. Termin spłaty pożyczki strony ustaliły na dzień 11 sierpnia 2018 r. Jednak już teraz Wnioskodawca jest świadomy tego, że nie będzie w stanie spłacić kwoty pożyczki wraz z oprocentowaniem. Dlatego chciałby On sprzedać Udziały a cenę uzyskaną ze sprzedaży przeznaczyć na spłatę Pożyczkodawcy. Ewentualnie zamierza On w ramach spłaty kwoty pożyczki wraz z oprocentowaniem, przenieść własność części Udziałów na Pożyczkodawcę, czyli dokonać świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum). Przeniesienie własności nie wiązałoby się z żadnymi dodatkowymi spłatami ze strony Wnioskodawcy na rzecz Pożyczkodawcy.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Z kolei, postanowienie sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotna dla podatku dochodowego z punktu widzenia ustalenia daty nabycia nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będących przedmiotem spadku, jest więc data śmierci spadkodawcy.

Odnosząc zatem powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że do nabycia spadku przez Wnioskodawcę, a tym samym nabycia udziałów w nieruchomości doszło w dniu 29 sierpnia 2012 r., (w dacie śmierci spadkodawcy) i ta data ma znaczenie dla liczenia okresu 5 lat, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że nabycie przez Wnioskodawcę udziałów w nieruchomości miało miejsce dnia 29 sierpnia 2012 r., tj. w dacie śmierci spadkodawcy.

Zatem, pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca 2012 r., tj. upłynął on z dniem 31 grudnia 2017 r.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy, w którym stwierdza, że zarówno w przypadku sprzedaży Udziałów przez Niego, jak też w przypadku przeniesienia własności części Udziałów w celu wykonania zobowiązania wynikającego z umowy pożyczki, nie powstanie u Niego obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości bowiem upłynął już termin pięcioletni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należało uznać za prawidłowe.

Wobec takiego rozstrzygnięcia nie udziela się odpowiedzi na pytanie nr 3, ponieważ Wnioskodawca oczekiwał na nie odpowiedzi wyłącznie w sytuacji uznania Jego stanowiska w odniesieniu do pytania nr 1 i nr 2 za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Należy również zastrzec, że zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w , w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17,43-300 Bielsko-Biała.