Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.361.2021.2.JKT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-04
Teza: ulga badawczo-rozwojowa
Słowa kluczowe: ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 lipca 2021 r. (data wpływu 21 lipca 2021 r.), uzupełnionym 6 października 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

\- prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym opisany Projekt spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej z art. 4a pkt 26 uCIT, w zw. z pkt 28 uCIT – **jest prawidłowe**,

\- poniesione przez Wnioskodawcę, na rzecz pracowników zaangażowanych w realizację Projektu, koszty pracownicze opisane w stanie faktycznym oraz pozostałe koszty, w tym zwłaszcza koszty materiałów i surowców, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 i 2 ww. ustawy, w części dotyczącej:

\- wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem, wynagrodzenia za urlopy wypoczynkowe oraz składek od tych należności a także wynagrodzenia za czas pracowników przeznaczony na szkolenia dla operatorów Maszyny oraz kosztów logistyki i kuriera – **jest nieprawidłowe**,

\- w pozostałej części – **jest prawidłowe**,

\- fakt posiadania wyodrębnionej ewidencji kosztów kwalifikowanych opisanej w stanie faktycznym spełnia warunki prowadzenia ewidencji określone art. 9 ust. 1b uCIT i tym samym uprawnia do skorzystania z ulgi B+R, tj. odliczenia o którym mowa w art. 18d ust. 1 uCIT – **jest prawidłowe**,

\- dofinansowanie do wynagrodzeń pracowniczych uzyskane przez Spółkę na podstawie art. 15zzb ust. 1 Tarczy Antykryzysowej, pozwala na uznanie części wynagrodzeń pracowniczych wraz z ubezpieczeniem społecznym i zdrowotnym wynikającym ze stosunku pracy pracowników realizujących Projekt uprawnia Spółkę do zakwalifikowania kosztów pracowniczych w zakresie nieobjętym dofinansowaniem jako kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 2 uCIT, w części dotyczącej:

\- wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem, wynagrodzenia za urlopy wypoczynkowe oraz składek od tych należności a także wynagrodzenia za czas pracowników przeznaczony na szkolenia dla operatorów maszyny – **jest nieprawidłowe**,

\- w pozostałej części – **jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 21 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też wezwano do ich uzupełnienia pismem z 20 września 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.361.2021.1.JKT, co też nastąpiło 6 października 2021 r.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:**

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzącym działalność w branży elektrotechnicznej m.in. zakresie specjalistycznego projektowania, programowania, budowania, instalowania i uruchamiania maszyn, linii produkcyjnych czy robotów przemysłowych. Ponadto, Spółka zajmuje się sprzedażą hurtową wytwarzanych przez nią produktów, oferuje sporządzanie analiz technicznych oraz prowadzi badania i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i inżynieryjnych. Od 2013 r. świadczy swoje usługi na rynku polskim i niemieckim. Klientami Spółki są przede wszystkim duże podmioty z branży motoryzacyjnej.

W swojej ofercie sprzedażowej Wnioskodawca proponuje m.in. montaż elektryczny i mechaniczny symulację, automatyzację i robotyzację nowych procesów, modernizację istniejących linii produkcyjnych, obliczenia wytrzymałościowe oraz prefabrykację szaf sterowniczych.

Działalność badawczo-rozwojowa.

W ramach swojej działalności Wnioskodawca podejmuje przedsięwzięcia, które można zaklasyfikować jako działalność badawczo-rozwojową. Za wskazane projekty odpowiedzialne są dwa działy: Konstrukcyjny oraz Automatyki i Robotyki. Do standardowego zakresu zadań działu Konstrukcyjnego należy projektowanie maszyn, celi zrobotyzowanych, linii produkcyjnych, tworzenie koncepcji dla maszyn i linii technologicznych, planowanie procesów przemysłowych, dokonywanie obliczeń wytrzymałościowych i analiz MES, prototypowanie 3D, modernizacja maszyn. Natomiast, do działań działu Automatyki i Robotyki należą: programowanie sterowników PLC, HMI, systemów SCADA, programowanie robotów przemysłowych, tworzenie schematów elektrycznych, projektowanie i programowanie systemów bezpieczeństwa, tworzenie schematów elektrycznych e-plan, prefabrykacja szaf elektrycznych, okablowanie maszyn wg schematów.

Przedmiotem niniejszego zapytania jest zrealizowany przez Wnioskodawcę projekt urządzenia (automatyczne stanowisko) (dalej: „Maszyna”) - zostało ono skonstruowane na indywidualne zamówienie Klienta i dostosowane do jego procesu produkcyjnego (dalej: „Projekt”). Przedmiotem Projektu było znalezienie rozwiązania, zaprojektowanie, oprogramowanie i uruchomienie innowacyjnej maszyny do montażu gotowej tulei pełniącej funkcję prowadnicy trzpienia (ang. rod guide) amortyzatora samochodowego, która z kolei wykorzystywana jest w finalnym procesie montażu. Proces montażu polega na złożeniu trzech komponentów: tulei wykonanej ze spieku metalicznego (ang. rod guide housing), uszczelniacza typu simmering oraz uszczelki typu o-ring. Komponenty charakteryzują się sześcioma referencjami: o różnych wymiarach zewnętrznych rod guide housing oraz o różnej średnicy wewnętrznej uszczelniacza simmering. Projekt nie stanowił zbioru czynności rutynowych, lecz prace polegające na wykorzystywanie dostępnej wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych, które finalnie zakończyły się wytworzeniem nowego, innowacyjnego produktu.

Ponadto, Projekt tworzony był pod kątem zapewnienia wysokiej wydajności, automatyzacji operacji i kontroli jakości poszczególnych etapów. Założenie projektowe klienta wymagało obsługi przez nie więcej niż jednego operatora, którego zakres pracy miał polegać na załadunku komponentów i pakowaniu gotowych części.

Jako cel podstawowy postawiono niezawodność oraz czas cyklu na poziomie 6 sekund. Dodatkowym założeniem projektu była diagnostyka i wizualizacja danych o jakości samych komponentów oraz operacji na poszczególnych etapach, a także automatyczne wykrywanie i odrzucanie sztuk NOK (z ang. „not OK”) bez przerywania procesu i integracja z systemem nadrzędnym.

Osiągnięcie pełnej funkcjonalności i automatyzacji procesu montażu było możliwe tylko w przypadku zaprojektowania nowych, prototypowych stanowisk z nowymi systemami i komponentami dostosowanymi precyzyjnie do przedstawionego procesu montażu. Zaprojektowanie I i oprogramowanie specjalistycznych narzędzi i komponentów przez Wnioskodawcę przyczyniło się do finalnego osiągnięcia założeń stawianych przez klienta.

Projekt został zrealizowany w latach 2018-2020 i został podzielony na kilka etapów, tj.: stworzenie koncepcji maszyny rozwiązującej problemy wskazane przez klienta, zaprojektowanie linii produkcyjnej, stworzenie odpowiedniego oprogramowania oraz finalnie - uruchomienie Maszyny w zakładzie Klienta.

Projekt realizowany był zgodnie z harmonogramem ustalonym w ofercie jaką zaakceptował klient. Podczas trwania projektu wyniki zaawansowania prac były przekazywane klientowi na bieżąco. Na poszczególnych etapach projektu organizowane były spotkania z klientem przedstawiające nowo zaprojektowane i zaprogramowane rozwiązania, które klient akceptował lub przedstawiał swoje uwagi. Uwagi były zbierane w notatki oraz wprowadzane sukcesywnie w projekt wraz z odpowiednią korektą harmonogramu. Projekt zakończył się uruchomieniem finalnym Maszyny u klienta końcowego i oddaniem Maszyny do produkcji, co poświadczają spisane dokumenty odbioru końcowego. W przeprowadzenie Projektu zostali zaangażowani pracownicy Wnioskodawcy, posiadający odpowiednie wykształcenie, a także wymaganą wiedzę oraz doświadczenie w dziedzinie projektowania maszyn automatycznych.

Maszyna jest rozwiązaniem prototypowym dla nowej gamy produktów wprowadzanych przez klienta na rynek części OEM Automotive. Ówcześnie posiadane przez klienta maszyny do montażu były przestarzałe, wymagały wykwalifikowanej obsługi przez kilku operatorów na poszczególnych stanowiskach oraz posiadały wydajność niższą niż wymagana była do obsługi nowego zamówienia przez klienta. W związku z nowymi wymaganiami, podyktowanymi obsługą szerokiej gamy referencji, konieczną, wysoką wydajnością i wymogiem zastosowania nowoczesnych metod kontroli jakości przy pomocy systemów wizyjnych, klient przewidział budowę całkowicie nowej linii (Projekt).

Żeby sprostać wymaganiom klienta, z uwagi na potrzebę dostosowania każdego ze stanowiska do pracy z różnymi komponentami poszczególne stacje robocze przystosowane są do szybkiego przezbrajania (ang. SMED) narzędzi roboczych, gniazd czy elementów wykonawczych.

Zaprojektowana maszyna jest stanowiskiem autonomicznym i może być dowolnie przestawiana wózkiem widłowym co sprawia, że można ją bez problemu relokować po odłączeniu mediów zasilających. Jej budowa opiera się o wykorzystanie stołu obrotowego i ośmiu stanowisk roboczych, na których odbywają się symultanicznie różne operacje takie jak diagnostyka komponentów, operacje typu pick and place, zaprasowanie komponentów czy automatyczny montaż o-ringa. Dla detalu rod guide housing wykorzystywany jest zespół przenośników zapewniający transport i odpowiedni bufor, z kolei dla uszczelniacza simmering oraz uszczelki o-ring wykorzystane są systemy podawania wibracyjnego. Pobór detalu z gniazda poszczególnej stacji do gniazda w stole roboczym odbywa się przy pomocy chwytaków i układu przenośników o napędzie pneumatycznym.

Na stacji nr 1 zastosowano kamerę wizyjną Keyence. Wykorzystanie specjalistycznego oprogramowania pozwala na wykrycie obecności teflonowej tulei umieszczonej w detalach rod guide housing oraz poprawność ich orientacji (ang. upside down). W przypadku wykrycia sztuki NOK („not-OK”), detal automatycznie zostaje zrzucany na osobną tacę i detale błędnie odwrócone mogą zostać ponownie załadowane przez operatora - co pozwala na oszczędność części składowych a co za tym idzie surowców. Na panelu HMI wyświetlana jest wizualizacja maszyny z dostępem do poszczególnych funkcji w trybie automatycznym, ręcznym oraz diagnostycznym. W przypadku, gdy wybrana referencja wymaga zmiany oprzyrządowania stacji, tryb przezbrojenia prowadzi przez etap informując operatora o poszczególnych krokach. Wykorzystanie techniki kodowania elementów przy pomocy czytników i pastylek Siemens RFID na gniazdach stołu obrotowego oraz narzędziu do zaprasowania jak i par czujników indukcyjnych dla przezbrajanych pryzm w stacjach roboczych weryfikuje poprawność oprzyrządowania uniemożliwiając start maszyny z niewłaściwymi narzędziami.

Projekt maszyny zakładał eliminowanie błędów montażowych, które mogą wystąpić w przypadku standardowego montażu na maszynie typu konwencjonalnego. Do czynności operatora należy zasyp podajników wibracyjnych oraz przenośnika wejściowego komponentami oraz pakowanie złożonych detali. Cały proces montażu odbywa się automatycznie.

Na stacji nr 2 odbywa się automatyczny montaż uszczelniacza na tulei. System czujników laserowych weryfikuje poprawny rozmiar otworu wewnętrznego, a czujnik kontrastu odpowiada za | sprawdzenie właściwego koloru.

Na stacji nr 3 następuje docisk uszczelniacza przy pomocy siłownika z wymienną głowicą, a czujnik wizyjny Keyence weryfikuje poprawność ułożenia oraz typ głowicy.

Pomiędzy stacją 3, a 5 pozostawiony został bufor na rozbudowę.

Na stacji nr 5 odbywa się automatyczne zaprasowanie uszczelniacza simmering przy pomocy serwomotoru liniowego zakończonego specjalistycznym narzędziem, wyposażonym w sześć stempli wykonujących zabieg zagniatania na powierzchni spiekanej tulei. System zaprasowania uszczelniacza wyposażony w zaawansowane czujniki kontroli procesu z komunikacją oraz zapisem w bazie danych i systemie nadrzędnym. Dysza ssąca odkurzacza przemysłowego oczyszcza detal z ewentualnych drobin metalu.

Na stacji nr 6 dokonuje się automatyczny pobór i montaż o-ringa w rowku na średnicy zewnętrznej tulei przy pomocy specjalistycznego chwytaka trójpalczastego.

Stacja nr 7 to stanowisko odbioru i kontroli gotowych detali pod kątem obecności detali składowych oraz poprawności zaprasowania na podstawie przetworzonego obrazu przez system wizyjny oraz precyzyjnego czujnika laserowego. System rynien i mechanizm zrzutu kieruje detale zakwalifikowane jako poprawne na tacę z gotowymi sztukami, z kolei detale NOK trafiają do osobnej kuwety. Na stacji nr 8 wykonywane jest przezbrojenie stołu obrotowego o tuleje robocze. Podczas pracy automatycznej nasunięta dysza ssąca podłączona do odkurzacza przemysłowego oczyszcza każde gniazdo przed nowym cyklem pracy.

Tak wykonana maszyna do automatycznego podmontażu prowadnicy trzpienia amortyzatora zapewnia wysoką wydajność charakteryzującą się czasem cyklu 6 sekund, właściwym dla klienta progiem współczynnika zdolności procesu oraz pełną integracją z nowoczesnymi systemami nadrzędnymi. Zamknięta konstrukcja oraz specjalistyczny układ bezpieczeństwa realizowany przez sterownik PLC i komponenty safety zapewniają wysoki poziom ochrony operatora. Kodowane narzędzia i czytniki RFID oraz obecność systemów diagnostycznych dla każdego etapu złożenia zapobiegają nieumyślnym błędom operatora i zapewniają wymaganą wysoką jakość produkowanych części.

Jako że zostały zrealizowane cele Projektu, to znacznemu ograniczeniu uległy nakłady koniecznej pracy ludzkiej związanej z czynnościami obsługi linii produkcyjnej, co pozwoliło na oddelegowanie pracowników do innych prac w zakładzie.

Koszty poniesione w ramach Projektu.

W czasie realizacji Projektu Wnioskodawca poniósł koszty związane z przygotowaniem poszczególnych etapów zamówienia. Koszty takie dotyczyły m.in. stworzenia i opracowania oferty dla Klienta, opracowywania koncepcji Projektu, jego założeń technicznych, testowania produktu, budowy maszyny oraz jej wykończenia (przykładowo zakup kabli elektrycznych, złączy, magnesów, zapięć, przewodów silnikowych i innych). Wnioskodawca poniósł także koszty wynagrodzenia pracowników biorących udział w realizacji zamówienia. Spółka wyodrębnia wskazane wyżej wydatki od pozostałych kosztów prowadzenia działalności prowadząc na potrzeby Projektu oddzielną ewidencję.

Koszty pracownicze.

Dużą część poniesionych kosztów stanowiły wydatki na wynagrodzenia. W trakcie trwania Projektu, pracownicy wykonywali działania w ramach swoich ogólnych obowiązków oraz oddzielnie w ramach Projektu. Wnioskodawca zamierza odliczyć jako koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „updop”), koszty pracownicze, które poniósł w związku z Projektem na etapie oferowania produktu i negocjacji z Klientem, w okresie jego realizacji, a także finalnego oddania maszyny do użytku (transport urządzenia i jego uruchomienie w zakładzie Klienta).

Za koszty pracownicze związane z Projektem rozumie się zarówno wynagrodzenia pracowników na stanowiskach inżynieryjnych i technicznych oraz wynagrodzenie pracowników odpowiedzialnych za koordynację Projektem. Zakres obowiązków wskazanych wyżej pracowników obejmował: zakup materiałów, negocjacje ich cen, prowadzenie dokumentacji (m.in. protokołów odbiorów maszyn, faktur sprzedażowych za wykonaną realizację), zlecenie wszelkich usług (typu: wynajem zwyżek, czy, hoteli dla pracowników), czyli wykonywanie niezbędnych w ramach Projektu prac koordynacyjnych, dokumentacyjnych oraz częściowo administracyjnych.

Do kosztów pracowniczych, które Spółka planuje zaliczyć do kosztów kwalifikowanych poniesionych w ramach Projektu, Spółka chce zaliczyć czas pracy pracowników Spółki przeznaczony na wykonywanie u Klienta prac, polegających na:

\- wkomponowaniu w linię produkcyjną, podłączenie mediów;

\- regulacji, ustawieniu maszyny;

\- uruchomieniu maszyny/linii;

\- przeprowadzeniu niezbędnego szkolenia dla operatorów Maszyny;

\- aktualizacji dokumentacji,

Wyżej wymienione koszty stanowiły integralną część Projektu, jak również zostały przewidziane w odpowiednim harmonogramie. Stanowiły one integralną część prac B+R związanych z Projektem, w tym zwłaszcza w zakresie uruchomienia Maszyny oraz jej kalibracją. Wszystkie te prace były niezbędne żeby zakończyć Projekt i oddać maszynę do użytku Klienta.

Wnioskodawca nie poniósł kosztów, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1a updop. Pracownicy współtworzący Projekt są zatrudnieni przez Wnioskodawcę wyłącznie na podstawie umów o pracę. W związku z tym Spółka poniosła koszty, stanowiące przychody pracowników ze stosunku pracy w rozumieniu w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1387, dalej: „updof”). W ramach ulgi B+R planuje odliczyć:

\- wynagrodzenie zasadnicze oraz

\- wynagrodzenie przysługujące za godziny nadliczbowe.

Ponadto, Spółka planuje odliczyć od podstawy opodatkowania inne przychody, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof, w tym zwłaszcza:

\- ekwiwalent za urlop - ekwiwalent pieniężny za niewykorzystany urlop, przyznawany na podstawie art. 171 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. (Dz.U. z 2020 r., poz. 1320, dalej: „Kp”) w przypadku niewykorzystania przez pracownika przysługującego urlopu w całości lub w części z powodu rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy.

\- wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy - zgodnie z regulacją art. 92 Kp., Spółka jako pracodawca ma obowiązek wypłacania pracownikom wynagrodzenia za czas niezdolności pracownika do pracy - trwającej łącznie do 33 dni w ciągu roku kalendarzowego, a w przypadku pracownika, który ukończył 50 rok życia - trwającej łącznie do 14 dni w ciągu roku kalendarzowego - wskutek: choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną (w wysokości 80% wynagrodzenia), lub też wskutek wypadku w drodze do pracy lub z pracy albo choroby przypadającej w czasie ciąży, jak również poddania się niezbędnym badaniom lekarskim przewidzianym dla kandydatów na dawców komórek, tkanek i narządów oraz poddania się zabiegowi pobrania komórek, tkanek i narządów (w wysokości 100% wynagrodzenia). Za okres niezdolności pracownika do pracy przekraczający wskazane powyżej terminy, pracownikowi przysługuje prawo do zasiłku chorobowego finansowanego przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych;

\- wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem - zgodnie z art. 188 Kp., pracownikowi wychowującemu przynajmniej jedno dziecko w wieku do 14 lat przysługuje w ciągu roku kalendarzowego zwolnienie od pracy w wymiarze 16 godzin albo 2 dni, z zachowaniem prawa do wynagrodzenia. O sposobie wykorzystania w danym roku kalendarzowym zwolnienia decyduje pracownik w pierwszym wniosku o udzielenie takiego zwolnienia złożonym w danym roku kalendarzowym,

\- wynagrodzenia za urlopy wypoczynkowe.

Powyższe, Spółka planuje zakwalifikować jako koszt kwalifikowany, wyłącznie w proporcji, w jakiej czas danego pracownika został przeznaczony na Projekt, do ogólnego czasu pracownika w danym miesiącu kalendarzowym, rozumianym jako pozostawanie do dyspozycji pracodawcy (Spółki). Kwalifikacja ta będzie przebiegać w następujący sposób:

1\. jako czas uwzględniany w proporcji poświęconej na Projekt, liczony będzie tylko faktyczny wymiar realizowania obowiązków wynikających z działalności badawczo-rozwojowej, który to będzie liczony w proporcji do ogólnego czasu pracy;

2\. do ogólnego czasu pracy będzie zaliczać się czas poświęcony oraz nie poświęcony na działalność B+R (badawczo-rozwojową), oraz czas przez który pracownik był niezdolny do pracy, czas poświęcony na urlop wypoczynkowy i inne, wymienione powyżej.

Ponadto, Spółka zamierza także odliczyć sfinansowane przez siebie jako płatnika składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne wynikające ze stosunku pracy pracowników realizujących Projekt.

Składki zostaną odliczone proporcjonalnie do czasu pracy przeznaczonego na realizację Projektu przez pracownika do ogólnego czasu jego pracy w danym miesiącu. Ponadto, Wnioskodawca nie będzie odliczać jako kosztów kwalifikowanych odpisów na fundusz świadczeń socjalnych, pracy czy gwarantowanych świadczeń pracowniczych.

Wnioskodawca poniósł koszty pracownicze, w zakresie wskazanym powyżej, w latach od 2018 r. do 2020 r.

Dofinansowania ze względu na COVID-19.

Oprócz powyższego, Wnioskodawca w ramach szeroko opisywanych powyżej kosztów pracowniczych, objęty był w niektórych miesiącach 2020 r. dofinansowaniem do wynagrodzeń pracowniczych, o którym mowa w art. 15zzb Tarczy Antykryzysowej. Wnioskodawca nie odliczał kosztów, które zostały mu zwrócone w ramach ww. dofinansowania, jako kosztów kwalifikowanych.

Ewidencja kosztów pracowniczych.

W celu wyodrębnienia kosztów pracowniczych poniesionych na Projekt, Spółka prowadzi stosowną ewidencję, na którą składają się: „PONIESIONE KOSZTY GODZINOWE 2018 - PROJEKT 0276”, „PONIESIONE KOSZTY GODZINOWE 2019 - PROJEKT 0276” oraz „PONIESIONE KOSZTY GODZINOWE 2020 - PROJEKT 0276”. Dokumentacja zawiera informacje dot. godzinowego wymiaru czasu pracy każdego pracownika w skali miesiąca, a także zestawienie zawierające czas poświęcony na Projekt względem ogólnego czasu pracy w poszczególnych miesiącach trwania Projektu (w godzinach). Ww. dokumentacja zawiera również wyodrębnienie wynagrodzenia należnego za pracę przy Projekcie od wynagrodzenia przysługującego za wykonywanie innych obowiązków.

Wskazana ewidencja umożliwia obliczenie proporcji składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne pobieranych przez pracodawcę (zgodnie z ustawą z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 300), które będą mogły zostać odliczone za czas pracy poświęcony na Projekt.

Koszty poniesione na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością B+R.

W celu zrealizowania Projektu Wnioskodawca wykorzystał materiały oraz surowce. Część z nich stanowiła niewykorzystane środki z poprzednich projektów lub została wytworzona przez Wnioskodawcę w ramach jego zakładu produkcyjnego. Tego typu środków Wnioskodawca nie zamierza odliczać jako kosztów kwalifikowanych. Jako koszty kwalifikowane Spółka zamierza odliczyć wydatki na zakup szeregu produktów i półproduktów niezbędnych do realizacji Projektu m.in. takich materiałów jak: kable elektryczne, przewody, złącza, magnesy, zapięcia, przewody silnikowe i inne, a także na koszty transportu tychże do siedziby Wnioskodawcy, jak i ich rozładunku. Ponadto, Spółka planuje odliczyć również koszty logistyki i kuriera. Do kosztów transportu zostały wliczone również opłaty za paliwo czy olej napędowy. Koszty te zostały wliczone w cenę nabycia danego towaru i powiększyły jego wartość zgodnie z ustawą z dnia 29 września 1994 r. i przepisami prawa powszechnie obowiązującego.

Potwierdzeniem poniesionych kosztów kwalifikowanych są faktury VAT, zamieszczone w dokumentach „REJESTR ZAKUPÓW PROJEKT 276”, „EWIDENCJA (REJESTR) ZAKUPÓW za okres 01.2019 - 12.2019”, „REJESTR ZAKUPÓW PROJEKT 276”, „EWIDENCJA (REJESTR) ZAKUPÓW za okres 01.2020 - 12.2020” oraz oddzielna ewidencja paragonów fiskalnych i faktur VAT, zawierająca wszystkie dokumenty poświadczające nabycie surowców i materiałów w ramach Projektu, w tym dokumentujących m.in. opłaty za paliwo czy też olej napędowy. Wnioskodawca posiada oddzielną ewidencję kosztów materiałów i surowców przeznaczonych wyłącznie na realizację Projektu.

Spółka nie odliczy kosztów poniesionych na nabycie środków trwałych, sprzętu specjalistycznego, gdyż koszty takie nie zostały poniesione w ramach Projektu.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 i 8 updop, Spółka planuje odliczyć koszty kwalifikowane za lata podatkowe 2018 oraz 2019, tj. za każdy rok w którym poniosła koszty związane z Projektem. Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, iż koszty nie będą odliczane od przychodów z zysków kapitałowych. Spółka nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 oraz 34a updop. Wnioskodawca nie jest beneficjentem zwolnienia od dochodów uzyskiwanych z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej w Specjalnej Strefie Ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2019 r., poz. 482). Wnioskodawca nie jest również beneficjentem zwolnienia podatkowego od dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej na podstawie decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. poz. 1162). Ponadto, Wnioskodawca nie uzyskał zwrotu poniesionych kosztów oraz nie zostały one odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym co stanowi przesłankę negatywną dla skorzystania z ulgi B+R zgodnie z art. 18d ust. 5 updop.

W uzupełnieniu wniosku z 1 października 2021 r. (data wpływu 6 października 2021 r.) Wnioskodawca wskazał że:

Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę będąca przedmiotem ulgi badawczo-rozwojowej zgodnie jest działalnością o charakterze twórczym, obejmującą prace rozwojowe podejmowane w sposób systematyczny (tj. metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Działaniami, które należy zakwalifikować jako prace badawczo-rozwojowe zajmują się dwa działy Spółki: dział konstrukcyjny oraz dział automatyki i robotyki. Maszyna będąca przedmiotem projektu została zaprojektowana od podstaw w firmie. Wytycznymi do tworzenia projektu były: dokumenty opisujące specyfikację maszyny wraz z wykazem wymagań wśród których określony był czas cyklu i specyfika wymagań kontroli jakości oraz dokumenty z zawartymi ogólnymi standardami maszyn w zakładzie. Sposób rozwiązania projektu na kompleksowe stanowisko montażu powstało w wyniku prac koncepcyjnych oraz projektowych Wnioskodawcy. Projekt nowego stanowiska znacząco różni się od pierwotnych założeń przedstawionych na początkowych etapach prac koncepcyjnych w oparciu o przedstawiane przed klienta dane. Wnioskodawca zauważył konieczność zastosowania rozwiązań projektowanych specjalnie do danego projektu, dlatego cechują się one wysoką wydajnością, niezawodnością oraz utrzymaniem wysokiej jakości procesu.

Nowa maszyna obsługiwana jest przez jednego operatora, którego zadaniem jest załadunek komponentów i pakowanie gotowych części. Bufor komponentów na czas pracy automatycznej pozwala operatorowi zająć się innymi czynnościami nie związanymi z obsługą maszyny. Dzięki zastosowaniu automatyzacji poszczególnych etapów uzyskano wysoką wydajność maszyny i czas cyklu 6 sekund, a poprzez wykorzystanie nowoczesnych systemów diagnostyczny w oparciu o systemy wizyjne i specjalistyczne oprogramowanie kontrolowany jest poziom jakości wykonywanego montażu.

Projekt, będący przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, realizowany był zgodnie z harmonogramem ustalonym w ofercie jaką zaakceptował klient. Podczas trwania projektu wyniki zaawansowania prac były przekazywane klientowi na bieżąco. Na poszczególnych etapach Projektu organizowane były spotkania z klientem przedstawiające nowo zaprojektowane i zaprogramowane rozwiązania, które klient akceptował lub przedstawiał swoje uwagi. Projekt trwał od 2018 roku do 2019 roku. Zakończył się uruchomieniem finalnym maszyny u klienta końcowego i oddaniem maszyny do produkcji. Zostały spisane dokumenty odbioru końcowego. 

Działalność Wnioskodawcy będąca przedmiotem wniosku polegająca na dokonywaniu prac rozwojowych obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie oprogramowania do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich.

Osiągnięcie pełnej funkcjonalności i automatyzacji procesu montażu było możliwe tylko w przypadku zaprojektowania nowych, prototypowych stanowisk z nowymi systemami i komponentami dostosowanymi precyzyjnie do przedstawionego procesu montażu. Zaprojektowanie i zaprogramowanie specjalistycznych narzędzi i komponentów przyczyniło się do osiągnięcia wymaganych założeń klienta. Proces montażu nowego detalu nie mógłby się odbywać na kilku maszynach ponieważ zakładany czas cyklu byłby nieosiągalny.

W czasie tworzenia oferty na stanowisko klient przedstawił wykaz wymagań (ang. statement of requirements) i oczekiwany efekt końcowy pracy maszyny informując również, że zachęca dostawcę maszyny do zbadania i przedstawienia własnych alternatyw w odniesieniu do przedstawionego wykazu wymagań mających na celu ulepszenie projektu. W dalszym etapie udostępnił dane CAD komponentów na których montaż ma wykonywać maszyna. Spółka stworzyła maszyny, schemat sterowania, harmonogram projektu.

Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz.U. z 2019 r. poz. 1402 ze zm.).

Wskazane przez Wnioskodawcę w treści wniosku koszty stanowią koszty uzyskania przychodu. Zgodnie z art. 15 ust. 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm. dalej: „Updop”) koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w jeden z poniższych sposobów:

1) w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca;

2) w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo;

3) jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo;

4) poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 Updop od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3 Updop.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie, z którym opisany Projekt spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej z art. 4a pkt 26 updop w zw. z pkt 28 updop?

2\. Czy poniesione przez Wnioskodawcę, na rzecz pracowników zaangażowanych w realizację Projektu, koszty pracownicze opisane w stanie faktycznym oraz pozostałe koszty, w tym zwłaszcza koszty materiałów i surowców, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 i 2 updop?

3\. Czy fakt posiadania wyodrębnionej ewidencji kosztów kwalifikowanych opisanej w stanie faktycznym spełnia warunki prowadzenia ewidencji określone art. 9 ust. 1b updop i tym samym uprawnia do skorzystania z ulgi B+R, tj. odliczenia o którym mowa w art. 18d ust.1 updop?

4\. Czy dofinansowanie do wynagrodzeń pracowniczych uzyskane przez Spółkę na podstawie art. 15zzb ust. 1 Tarczy Antykryzysowej pozwala na uznanie części wynagrodzeń pracowniczych wraz z ubezpieczeniem społecznym i zdrowotnym wynikającym ze stosunku pracy pracowników realizujących Projekt uprawnia Spółkę do zakwalifikowania kosztów pracowniczych w zakresie nieobjętym dofinansowaniem jako kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 2 updop?

**Zdaniem Wnioskodawcy**:

Ad. 1

Projekt spełnia wymogi stawiane działalności badawczo-rozwojowej wymienione w art. 4a pkt 26 updop. Zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 26 updop, przez działalność badawczo-rozwojową rozumie się działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Ponadto, art. 4a pkt 28 updop, definiuje prace rozwojowe poprzez odesłanie do art. 4 ust. 3 uPswn, zgodnie z którym prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Definicja działalności rozwojowej zawarta w art. 4a pkt 26 updop, wskazuje na trzy zasadnicze cechy, którymi działalność taka musi się charakteryzować, są to: twórczość, systematyczność oraz innowacyjność.

Zgodnie z „Objaśnieniami podatkowymi” Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - czyli tzw. ulgi IP Box (dalej: „Objaśnienia”), w części poświęconej pracom badawczo-rozwojowym, stwierdzono, że ze względu na brak legalnych definicji, przesłanka twórczości powinna być rozumiana zgodnie z jej powszechnym językowym znaczeniem, tj. jako działalność, której celem jest tworzenie. Zgodnie z Objaśnieniami, przykładowymi działaniami, które realizują tę przesłankę są działania takie jak: „opracowywanie nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika". Finalny produkt, aby zostać uznany jako twórczy, musi charakteryzować się pewnym stopniem nowości. Jak wskazano wcześniej, przyjmuje się że stopień nowości nie ma znaczenia oraz że jest on badany tylko w ramach działalności prowadzonej przez podatnika. Dodatkowo, z przesłanki twórczości można wyprowadzić trzy dodatkowe cechy, które powinien posiadać twórczy rezultat prac. Mianowicie: twórczy produkt powinien być: ustalony (w konkretnej formie), indywidualny (niepowstały w ramach rutynowej działalności, bądź na masową skalę) i oryginalny (różny od dotychczasowych).

Maszyna została zaprojektowana od podstaw przez pracowników Spółki, przy czym wytycznymi do tworzenia projektu były:

1\. dokumenty opisujące specyfikację Maszyny wraz z wykazem wymagań (w tym zwłaszcza dot. czasu cyklu, wymagań kontroli jakości),

2\. dokumenty wskazujące na ogólne standardy maszyn w zakładzie klienta.

Sposób wykonania Maszyny, w tym rozwiązań technologicznych zastosowanych celem spełnienia wymagań stawianych przez klienta został od podstaw w ramach prac koncepcyjnych oraz projektowych wykonanych przez Wnioskodawcę. Spółka dysponowała wcześniej doświadczeniem wynikającym z realizacji projektów w tej samej branży, jednak do wykonania Projektu wymagane było twórcze podejście.

Stanowisko automatyczne wyprodukowane przez Wnioskodawcę zostało od podstaw stworzone przez pracowników Spółki. Od koncepcji bazującej na informacjach o procesie produkcji w zakładzie klienta oraz wymaganym przez niego efekcie końcowym poprzez etapy projektowania, analiz, testów oraz finalne oddanie produktu, wszystkie działania zostały przeprowadzone przez Spółkę. Przy czym nowość wytworzonej maszyny polega na znacznym zwiększeniu wydajności w porównaniu do poprzednio stosowanego w ramach linii procesu, jak również wysoką wydajnością, niezawodnością oraz utrzymaniem wysokiej jakości procesu montażu.

Innowacyjny charakter przejawia się także w zastosowaniu na szeroką skalę automatyzacji, przez co do obsługi Maszyny wymagana jest praca jednego operatora, którego zadaniem jest załadunek komponentów i pakowanie gotowych części. Ponadto, dzięki automatyzacji udało się zredukować czas cyklu do 6 sekund, a poprzez wykorzystanie nowoczesnych systemów diagnostycznych, skonstruowanych w oparciu o systemy wizyjne i specjalistyczne oprogramowanie, poziom jakości montażu jest kontrolowany i utrzymuje się na wysokim poziomie.

Przechodząc do kolejnych cech twórczości, należy stwierdzić, że końcowy rezultat prac został ustalony - tzn. stanowi zakończony, uzewnętrzniony efekt prac wykonawczych. Maszyna charakteryzuje się indywidualnością i oryginalnością, ponieważ nie jest rezultatem mechanicznego i odtwórczego skopiowania rozwiązania już istniejącego. Stanowi ona wytwór pracy intelektualnej opartej na aktualnej wiedzy i doświadczeniu z dziedziny automatyki i nowych technologii oraz została stworzona w oparciu o indywidualne problemy procesu produkcyjnego klienta i precyzyjnie do niego dostosowana (linia została zaprojektowana specjalnie dla wykonywania konkretnych operacji, dawniej w sporym zakresie wymagającym pracy ludzkiej).

Kolejna przesłanka, która musi zostać spełniona przez Projekt, czyli - wymóg systematyczności prac, powinna również być rozumiana zgodnie z powszechnie przyjętym znaczeniem. Jak podaje internetowy Słownik języka polskiego (https://sjp.pwn.pl/szukaj/systematyczny.html) działalność systematyczna to działalność prowadzona w sposób uporządkowany, według pewnego schematu. Podręcznik Frascati, który stanowi międzynarodowy wyznacznik w ramach kryteriów składających się na działalność badawczo-rozwojową wskazuje, iż działania systematyczne to działania opierające się na z góry określonych celach i uwzględnionych kosztach. Jak wskazuje Minister Finansów w Objaśnieniach ciągłość działań nie jest przesłanką wykluczającą jednorazowe projekty: „wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo- rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany”.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, prace nad Projektem odbywały się zgodnie z przyjętym harmonogramem. Harmonogram został ustalony już w ramach oferty. Każdy z tych etapów został podsumowany na wspólnych spotkaniach pracowników Spółki z klientem, który mógł zaakceptować kierunek prac lub zgłosić swoje uwagi. Uwagi te były zbierane w notatki oraz następnie sukcesywnie wprowadzane w Projekt.

W początkowym etapie zostały zidentyfikowane potrzeby klienta oraz ustalone koszty Projektu. Ponadto, Projekt posiadał konkretne, wyznaczone cele, które miał zrealizować (m.in. czas cyklu i wymagania dot. kontroli jakości). W szczególności harmonogram prac przewidywał: wstępną analizę potrzeb klienta względem możliwych rozwiązań technologicznych, twórcze opracowanie koncepcji realizacji Projektu, wymagań technicznych, testów sprawności, zasadnicze projektowanie stanowiska automatycznego, testowanie Maszyny, modyfikacje oraz ostateczne zainstalowanie gotowej do pracy maszyny w zakładzie klienta. 

Mając na uwadze szczegółowość rozplanowania przeprowadzonych w ramach Projektu prac, należy uznać za spełniony wymóg systematyczności, o którym była mowa powyżej.

Ostatnią przesłankę, którą musi spełnić działalność badawczo-rozwojowa, stanowi innowacyjność, czyli „zwiększenie zasobów wiedzy” (prace badawcze) lub „wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań" (prace rozwojowe). W przypadku Wnioskodawcy, przesłanka innowacyjności będzie realizowana przede wszystkim przez badania rozwojowe. Jak wskazuje Minister Finansów w Objaśnieniach, nawiązując do definicji z art. 4 ust. 3 Pswn: „w efekcie prac rozwojowych wystarczy, by podatnik zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług”.

Projekt opracowany przez Wnioskodawcę realizuje przesłanki ustawowej definicji badań rozwojowych, ponieważ stworzone od podstaw stanowisko automatyczne jest technicznym usprawnieniem procesu produkcyjnego, które powstało przy wykorzystaniu bieżącego stanu wiedzy Wnioskodawcy w dziedzinie zaawansowanych technologii oraz umiejętności specjalistów zatrudnionych przez Wnioskodawcę. W zaistniałym stanie faktycznym, można więc z pewnością mówić przynajmniej o usprawnieniu procesu produkcji oraz samej linii na wskutek realizacji Projektu. Specjaliści, o których mowa powyżej „wykorzystali aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności” posługując się m.in. doświadczeniami z zakresu inżynierii, narzędziami informatycznymi oraz specjalistycznym oprogramowaniem, w celu ulepszenia procesu produkcyjnego u klienta.

Ad. 2

Koszty poniesione w celu wykonania Projektu tj. koszty pracownicze oraz koszty materiałów i surowców spełniają przesłanki kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust.2 pkt 1 i 2 updop.

Zgodnie z pkt 1 art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.: poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo- rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. Zaś art. 12 ust. 1 updof stanowi, że za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jak wyżej wskazano Wnioskodawca zamierza odliczyć jako koszt kwalifikowany wyłącznie proporcjonalną część wynagrodzenia zasadniczego, nadgodzin oraz przypadających od nich składek na ubezpieczenie społeczne.

Wnioskodawca planuje odliczyć również wynagrodzenie przysługujące za niewykorzystany urlop. Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca planuje odliczyć wynagrodzenie przysługujące za urlop chorobowy czy wypoczynkowy. Wynagrodzenie określone powyżej, zaliczane będzie do ogólnego czasu pracy, w proporcji w jakiej pracownik przeznaczył czas na faktyczny wymiar realizowania obowiązków z zakresu działalności B+R.

Powyższe, znajduje uzasadnienie zwłaszcza w ramach najnowszego orzecznictwa. Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 8 września 2020 r. o sygn.: I SA/GI 1436/19 _Wypływający z art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p. nakaz oddzielenia wydatków pracowniczych ponoszonych na działalność badawczo-rozwojową od wydatków związanych z wykonywaniem innego rodzaju obowiązków, w oparciu o czasowe wyodrębnienie realizowanych zadań nie oznacza że z kosztów kwalifikowanych należy wykluczyć wydatki pracownicze, ponoszone na utrzymanie pracowników w czasie przebywania ich na urlopie czy też w czasie niemożności wykonywania przez nich zadań, w związku z przebywaniem na zwolnieniu lekarskim_ (por. również wyrok WSA w Olsztynie z dnia 18 grudnia 2019 r., sygn. akt: I SA/OI 692/19).

Ponadto, Wnioskodawca planuje odliczyć także wynagrodzenie pracownika z etapu oferowania produktu polegający głównie na wstępnym opracowaniu rozwiązań technicznych, ustaleniu kosztów materiałowych oraz harmonogramu pracy nad urządzeniem. Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane wyżej czynności należy zaliczyć do działalności rozwojowej sensu stricto oraz uznać za integralną część Projektu, ponieważ wymagają twórczego przetworzenia posiadanej wiedzy technicznej oraz efektywnej alokacji zasobów. Bez tego kluczowego etapu, polegającego na poznaniu potrzeb klienta, analizie dostępnych rozwiązań oraz możliwości finansowych, nie byłoby możliwe sprawne, systematyczne przeprowadzenie prac. Z tego względu, zdaniem Wnioskodawcy koordynacja oraz organizacja przebiegu prac rozwojowych jest integralną częścią Projektu uprawniającą do odliczenia kosztów pracowniczych poniesionych w wyniku przeprowadzenia wskazanych wyżej czynności.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Wnioskodawca chce odliczyć, jako koszt kwalifikowany, także wynagrodzenie pracowników odpowiedzialnych za koordynację Projektu. Zadania tychże polegały głównie na logistycznym i koordynacyjnym wsparciu Projektu tj. opracowaniu listy zakupów, kontakcie z klientem, prowadzeniu dokumentacji organizacji transportu czy noclegu Pracowników, a także zarządzania sprawami kadrowymi i finansowymi związanymi z Projektem (obsługa administracyjna Projektu). W opinii Wnioskodawcy dla sprawnego przebiegu Projektu, zarówno w kontaktach z Klientem jak i wewnątrz Spółki, niezbędna jest obecność osoby odpowiedzialnej za wzajemną komunikację, minimalizację kosztów, podział obowiązków czy terminową realizację harmonogramu pracy.

Na prawidłowości zaliczenia wskazanych pracowników do osób realizujących projekt B+R mogą świadczyć zalecenia co do sposobu prezentowania danych dot. prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej opisane w Podręczniku Frascati 2015. Zgodnie ze wskazanym zaleceniami do personelu B+R zaliczają się osoby wykonujące czynności polegające na:

\- planowanie i kierowanie projektami B+R;

\- przygotowywanie raportów cząstkowych i końcowych dla projektów B+R;

\- bezpośrednia obsługa własna działalności B+R (np. obsługa systemów obliczeniowych (computing), biblioteczna czy dokumentacyjna);

\- obsługa administracyjna projektów B+R w zakresie spraw finansowych i kadrowych.

Ponadto, zgodnie z linią orzeczniczą reprezentowaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wyrażonej m.in. w indywidualnej interpretacji podatkowej z 10 grudnia 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.500.2018.1.MBD, za kwalifikowane koszty pracownicze zostały uznane wynagrodzenia pracowników ogólnej administracji w zakresie w jakim wykonywali zadania na rzecz projektów badawczo-rozwojowych. Dodatkowo, w indywidualnej interpretacji podatkowej z 18 października 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.419.2019.1.BM wskazano, że odliczeniu podlegają także koszty pracowników odpowiedzialnych za właściwe zarządzanie działalnością B+R.

Za koszty kwalifikowane art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, uznaje także nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Pojęcia materiałów oraz surowców nie zostały autonomicznie zdefiniowane w ramach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W celu określenia znaczenia słowa materiały można odnieść się do definicji użytej art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r., poz. 351), zgodnie z którą są to środki nabyte w celu zużycia na własne potrzeby. Zgodnie ze stanowiskiem doktryny za materiały należy uznawać: „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług, czy realizacji działalności ogólno-administracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Ze względu na brak definicji pojęcia „surowce” w przepisach podatkowych i rachunkowych, do wyjaśnienia jego znaczenia na gruncie art. 18d ust. 1 pkt 2 updop, należy posłużyć się jego powszechnie występującym rozumieniem. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym Słowniku języka polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl/szukaj/surowiec.html) słowo surowiec oznacza _materiał naturalny pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służący do wytwarzania jakichś produktów lub energii._

Z treści art. 18d ust. 2 pkt 2 updop wynika, że odliczeniu podlegają wyłącznie koszty poniesione na działalność innowacyjną. Jak wskazano w przedstawionym stanie faktycznym Spółka poniosła koszty w celu zrealizowania Projektu oraz dysponuje ich wyodrębnionym wykazem tj. „REJESTR ZAKUPÓW PROJEKT 276”, „EWIDENCJA (REJESTR) ZAKUPÓW za okres 01.2019 - 12.2019”, „REJESTR ZAKUPÓW PROJEKT 276”, „EWIDENCJA (REJESTR) ZAKUPÓW za okres 01.2020 - 12.2020” oraz oddzielną ewidencją paragonów fiskalnych i faktur VAT, dokumentują nabycie poszczególnych pozycji przez Wnioskodawcę.

Opisane w stanie faktycznym wydatki wypełniają wskazaną wyżej definicję materiałów i surowców. Zakupione przez Wnioskodawcę środki stały się składnikami majątku Wnioskodawcy i zostały przeznaczone na cele związane z realizacją Projektu tj. na wytworzenie finalnej Maszyny. Za materiał służący do realizacji Projektu bez większych wątpliwości można zaliczyć koszty kabli elektrycznych złączy, magnesów, zapięć czy przewodów silnikowych.

Spółka nie zamierza również traktować jako kosztów kwalifikowanych żadnych usług, w tym wykonywanych przez firmy trzecie w ramach Projektu, jak np. usług serwisowych czy montażowych, z wyłączeniem sytuacji kiedy sprzedawca materiału spożytkowanego w całości na Projekt, w ramach wystawionych przez siebie faktur, wskazywał w nich pozycje dot. obróbki/cięcia metalu/części/komponentu. Wnioskodawca wskazuje, że ten sposób fakturowania stanowił wewnętrzną decyzję danego sprzedawcy, podczas gdy Wnioskodawca zamawiał wyłącznie gotową część. Po przyjęciu takiego towaru na magazyn cena ww. obróbki została wliczona w cenę nabycia danego towaru i powiększyła jego wartość.

Na etapie realizacji Projektu Wnioskodawca był zobowiązany kilkukrotnie do wysłania pracowników w podróż służbową np. celem uruchomienia maszyny. Zgodnie z art. 775 § 1 Kodeksu pracy (Dz.U. z 2019 r. poz. 1040) pracodawca jest zobowiązany do zwrotu koszów poniesionych przez pracowników m.in. kosztów noclegów, napojów, wyżywienia. Potwierdzeniem wydatków są paragony fiskalne oraz faktury VAT. Wnioskodawca planuje zaliczyć również te koszty, do kosztów kwalifikowanych.

Ponadto, Wnioskodawca podkreśla, że całość kosztów zakwalifikowanych jako materiały i surowce została spożytkowana celem realizacji Projektu, na jego wyłączne potrzeby.

Ad. 3

Na podstawie art. 9 ust. 1 updop, podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych są zobowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Zgodnie z art. 9 ust. 1b updop, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową i korzystający z prawa do odliczenia są obowiązani we wskazanej ewidencji rachunkowej, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Jak wynika z treści przywołanych wyżej norm prawnych, ustawodawca nakłada obowiązek prowadzenia ewidencji kosztów kwalifikowanych, nie wskazując jednocześnie sposobu prowadzenia ewidencji. Ponadto, podatnik może odliczyć tylko te koszty pracownicze, które faktycznie zostały poniesione na działalność B+R. Z tego względu, istotną rolę odgrywa m.in. prowadzenie dokładnej ewidencji czasu pracy.

Jak to zostało przedstawione w stanie faktycznym, Wnioskodawca prowadzi ewidencję. Prowadzona przez Spółkę ewidencja tj. „PONIESIONE KOSZTY GODZINOWE 2018 - PROJEKT 0276”, „PONIESIONE KOSZTY GODZINOWE 2019 - PROJEKT 0276” oraz „PONIESIONE KOSZTY GODZINOWE 2020 - PROJEKT 0276” pozwala na wyodrębnienie kosztów pracowniczych poniesionych na realizację Projektu oraz kosztów pracowniczych poniesionych na inny rodzaj działalności. Wyodrębnienie kosztów polega na wskazaniu z imienia i nazwiska pracowników wyznaczonych do pracy przy Projekcie, zaewidencjonowaniu liczby godzin jakie poświęcili na Projekt w skali miesiąca oraz wskazaniu kosztów pracownika oraz pracodawcy. Ewidencja pozwala na obliczenie w skali miesiąca liczby godzin poświęconych przez pracowników na Projekt oraz inne czynności, a przez to wyliczenia odrębnych kosztów pracowniczych oraz odpowiedniej proporcji składek na ubezpieczenie odprowadzanych od wynagrodzenia należnego na realizację Projektu.

Ponadto, jak wskazano w przedstawionym stanie faktycznym, Spółka poniosła koszty na nabycie materiałów i surowców, w celu zrealizowania Projektu oraz dysponuje ich wyodrębnionym wykazem tj. „REJESTR ZAKUPÓW PROJEKT 276”, „EWIDENCJA (REJESTR) ZAKUPÓW za okres 01.2019 I -12.2019” oraz „REJESTR ZAKUPÓW PROJEKT 276”, „EWIDENCJA (REJESTR) ZAKUPÓW za okres 01.2020- 12.2020” zawierające zestawienie faktur VAT, które to faktury dokumentują nabycie poszczególnych pozycji przez Wnioskodawcę.

W związku z tym, Wnioskodawca uważa że wskazany wyżej sposób ewidencjonowania, uprawnia go do skorzystania z ulgi B+R w zakresie opisanych kosztów kwalifikowanych.

Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca uważa, że opracowany przez niego Projekt stanowi w całości działalność badawczo-rozwojową oraz że poniesione przez niego koszty zostały prawidłowo zaewidencjonowane. Z tego względu Spółka jest uprawniona do odliczenia kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 1 poniesionych na Projekt.

Ad. 4

Wnioskodawca w ramach szeroko opisywanych powyżej kosztów pracowniczych, zamierza również odliczyć jako koszt kwalifikowany część wynagrodzenia pracowniczego powiększonego o wynikające ze stosunku pracy ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, w zakresie kosztów pracowniczych nieobjętych dofinansowaniem do wynagrodzeń pracowniczych, o którym mowa w art. 15zzb Tarczy Antykryzysowej, co wynika z art. 18d ust. 5 updop.

Wnioskodawca nie zamierza jednak traktować jako kosztu kwalifikowanego kosztów ubezpieczenia społecznego i zdrowotnego w zakresie, w jakim były one objęte dofinansowaniem, gdyż koszty te nie zostały de facto przez Wnioskodawcę poniesione.

Koszty te zostały poniesione w 2020 r. i dotyczą okresu przez, który Spółka była objęta ww. dofinansowaniem.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe**.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze, dalej: „uCIT”), działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 uCIT, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 uCIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 uCIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1\. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

2\. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 uCIT).

Ponadto, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 uCIT, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 uCIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia (art. 18d ust. 8 uCIT).

Zgodnie z art. 18e uCIT, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

Z art. 9 ust. 1b uCIT, wynika ogólny obowiązek wyodrębniania przez podatników, zamierzających skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, w prowadzonych przez nich księgach podatkowych, kosztów działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

\- podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

\- koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu uCIT,

\- koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 uCIT,

\- podatnik, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a, odliczał jedynie koszty kwalifikowane, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia,

\- w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b uCIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

\- podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

\- kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w uCIT,

\- koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ad. 1

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, wskazać należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową należy przeprowadzić analizę nakierowaną na:

1\. - zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 4a pkt 26-28 uCIT);

2.- - określenie kosztów działalności badawczo-rozwojowej (poprzez zidentyfikowanie kosztów spełniających definicję „kosztów kwalifikowanych” o jakich mowa w art. 18d uCIT);

3.- - zidentyfikowanie dokumentacji uzasadniającej prawo do skorzystania z ulgi oraz wypełnienie obowiązków formalnych (przede wszystkim w celu realizacji obowiązku wskazanego w art. 9 ust. 1b uCIT).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 uCIT, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, iż działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 uCIT wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwie rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 4a pkt 28 uCIT oraz art. 4 ust. 3 ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Analizując przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że prowadzone przez Spółkę prace nad Projektem spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej określoną w uCIT, uprawniającą do skorzystania z ulgi B+R, mają charakter twórczy oraz mają na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie tych zasobów do tworzenia nowych zastosowań.

Działalność opisana we wniosku stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 w zw. z art. 4a pkt 28 uCIT.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy, należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Odnosząc się do wątpliwości związanych z możliwością zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, kosztów pracowniczych stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności B+R.

Odnosząc się do kosztów pracowniczych, należy podkreślić, że w przypadku, gdy pracownik nie wykonuje czynności w ramach prac B+R, będąc na zwolnieniu lekarskim, czy na urlopie, opiece nad dzieckiem a w ramach należności ze stosunku pracy otrzymywał m.in.: wynagrodzenie za czas urlopu oraz inne usprawiedliwione nieobecności – zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności B+R.

Powyższe wynika z faktu, że choć ww. wynagrodzenia stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128 ze zm., dalej: „updof”), to jeśli będą obejmowały okres, w którym pracownicy nie wykonywali faktycznie czynności związanych z realizacją działalności badawczo-rozwojowej, będąc np.: na urlopie, zwolnieniu lekarskim itp. nie mogą podlegać odliczeniu, jako koszt kwalifikowany w ramach ulgi, o której mowa w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 18d ust. 1 uCIT. Nieobecność pracownika oznacza, że nie wykonywał on wówczas faktycznie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że _(…) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w «projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej». Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (\`(...)\`)._

W tym miejscu, zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody, premie zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 updof, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 uCIT, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Jednakże, jak podkreślano już powyżej, ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, odnosi się również do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Termin „ogólny czas pracy” nie został zdefiniowany ani w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, ani ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, dla potrzeb prawidłowego ustalenia wysokości kosztów kwalifikowanych na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT w celu skorzystania z Ulgi B+R należy odwołać się do art. 128 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz.U. z 2020 r., poz. 1320). W myśl przywołanego artykułu, czasem pracy jest czas, w którym pracownik pozostaje w dyspozycji pracodawcy w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy.

Jak wynika z powyższego przepisu, czasem pracy jest czas, w jakim pracownik wykonuje zadania zlecone przez pracodawcę. Oznacza to, że nie może być czasem pracy czas, w którym pracownik jest poza dyspozycją pracodawcy. W związku z tym, urlop lub inna usprawiedliwiona nieobecność nie mogą być zaliczane do czasu, w którym pracownik jest do dyspozycji pracodawcy, ponieważ w tym czasie, pracownik nie pozostaje w dyspozycji pracodawcy w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy.

Zatem, nie można podzielić poglądu Wnioskodawcy, że Koszty poniesione w celu wykonania Projektu tj. wszystkie wymienione we wniosku koszty pracownicze spełniają przesłanki kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

Odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, w myśl art. 18d ust. 1 w zw. z art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, w rozpatrywanej sprawie, nie będą podlegać kwoty wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem, wynagrodzenia za urlopy wypoczynkowe oraz składek od tych należności.

Choć ww. składniki wynagrodzenia stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof, to z uwagi na fakt, że otrzymujący te wynagrodzenia pracownicy przebywając na urlopie lub zwolnieniu lekarskim, nie będą wykonywać/nie będą realizować na rzecz Spółki w tym okresie prac badawczo-rozwojowych, nie mogą zostać uznane za koszt kwalifikowany możliwy do odliczenia w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, na zasadach określonych w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

Za takie koszty kwalifikowane nie można również uznać wynagrodzenia za czas pracowników przeznaczony na szkolenia dla operatorów Maszyny.

Czasu pracowników przeznaczonego na ww. szkolenia, nie można uznać za czas na realizację działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy.

Natomiast, stwierdzić należy, że pozostałe wydatki poniesione przez Spółkę na wynagrodzenia i koszty składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, na rzecz pracowników zaangażowanych w realizację Prac B+R, które stanowią należności tych pracowników, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof, Spółka może uznać za koszty kwalifikowane, zgodnie z dyspozycją wskazaną w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania, w ramach przysługującego limitu – jednakże wyłącznie w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu (tj. w części dotyczącej prac/zadań faktycznie realizowanych przez pracowników w ramach prac B+R).

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT, za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania uznaje się wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Należy zwrócić uwagę, że w art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT, ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach updop, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei, w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r., poz. 217 ze zm., dalej: „uor”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólno-administracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W tym miejscu zauważyć należy, że surowcami i materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego opisu nie można uznać za koszty kwalifikowane kosztów logistyki i kuriera. Nie można ich bowiem uznać za materiały ani surowce, ponieważ stanowią nabycie usług, które nie są wymienione w art. 18d ust. 2 uCIT.

Natomiast, pozostałe koszty wymienione we wniosku związane z prowadzona działalnością badawczo-rozwojową, takie jak koszty materiałów i surowców stanowią koszty kwalifikowane prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Ad. 3

Na wstępie zaznaczyć należy, że zgodnie z zadanym pytaniem, które wyznacza zakres interpretacji Organ w niniejszej interpretacji nie odniósł się do przyjętego przez Spółkę sposobu podziału kosztów. Interpretacja dotyczy jedynie ustalenia, czy fakt posiadania wyodrębnionej ewidencji kosztów kwalifikowanych opisanej w stanie faktycznym spełnia warunki prowadzenia ewidencji określone art. 9 ust. 1b uCIT i tym samym uprawnia do skorzystania z ulgi B+R, tj. odliczenia o którym mowa w art. 18d ust. 1 uCIT.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 uCIT, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, tj. z postanowieniami ustawy o rachunkowości. Przy czym, zgodnie z art. 9 ust. 1b uCIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d uCIT, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Z kolei, w myśl art. 13 ust. 1 ustawy o rachunkowości, księgi rachunkowe obejmują zbiory zapisów księgowych, obrotów (sum zapisów) i sald, które tworzą:

1\. dziennik,

2\. księgę główną,

3\. księgi pomocnicze,

4\. zestawienia: obrotów i sald kont księgi głównej oraz sald kont ksiąg pomocniczych,

5\. wykaz składników aktywów i pasywów (inwentarz).

Jednocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o rachunkowości, konta ksiąg pomocniczych zawierają zapisy będące uszczegółowieniem i uzupełnieniem zapisów kont księgi głównej. Prowadzi się je w ujęciu systematycznym jako wyodrębniony system ksiąg, kartotek (zbiorów kont), komputerowych zbiorów danych, uzgodniony z saldami i zapisami na kontach księgi głównej.

Przywołane regulacje nakładają na podatnika, chcącego skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej, obowiązek wyodrębnienia kosztów ponoszonych w związku z działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu uCIT. Ustawa nie precyzuje jednak, w jaki sposób to wyodrębnienie powinno zostać wykonane. Wyodrębnienie kosztów na działalność badawczo-rozwojowej w ewidencji rachunkowej ma być podstawą do kalkulacji ulgi badawczo-rozwojowej. Zatem, podatnik ma obowiązek dokonać wyodrębnienia w taki sposób, aby możliwe było zidentyfikowanie kosztów kwalifikowanych, dających prawo do skorzystania z ulgi w kwocie odpowiedniej dla danej kategorii.

W związku z powyższym, dla określenia możliwości skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, istotne będzie prowadzenie działalności, która spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu uCIT, oraz posiadanie wyodrębnionej ewidencji kosztów kwalifikowanych.

Odnosząc się zatem do sposobu prowadzenia ewidencji rachunkowej służącej wyodrębnieniu kosztów związanych bezpośrednio z działalnością badawczo-rozwojową stwierdzić należy, że przepisy uCIT nie wskazują w jakiej formie powinno zostać dokonane wyodrębnienie, o którym mowa w art. 9 ust. 1b uCIT. Przedmiotowe przepisy nie określają również minimalnych wymagań, jakie powinno spełniać narzędzie, które służy wyodrębnieniu wydatków poniesionych w związku z działalnością badawczo-rozwojową. Wskazać jedynie należy, że przedmiotowe wyodrębnienie powinno być dokonane w taki sposób, aby umożliwić wykazanie w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych w odpowiedniej wysokości.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy fakt posiadania wyodrębnionej ewidencji kosztów kwalifikowanych opisanej w stanie faktycznym spełnia warunki prowadzenia ewidencji określone art. 9 ust. 1b uCIT i tym samym uprawnia do skorzystania z ulgi B+R, tj. odliczenia o którym mowa w art. 18d ust. 1 uCIT należy uznać za prawidłowe.

Ad. 4

Zgodnie z art. 15zzb ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. (Dz.U. z 2020 r. poz. 374, ze zm., zwana dalej: „ustawą o COVID”) o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (wprowadzonego ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw), starosta może, na podstawie zawartej umowy, przyznać przedsiębiorcy w rozumieniu art. 4 ust. 1 lub 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców dofinansowanie części kosztów wynagrodzeń pracowników w rozumieniu art. 15g ust. 4 zdanie pierwsze oraz należnych od tych wynagrodzeń składek na ubezpieczenia społeczne w przypadku spadku obrotów gospodarczych w następstwie wystąpienia COVID-19.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w niektórych miesiącach 2020 r. Spółka uzyskała dofinansowanie do wynagrodzeń pracowniczych, o których mowa w art. 15zzb Tarczy Antykryzysowej. Spółka nie zamierza traktować kosztów uzyskanego zwolnienia, jako kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d uCIT.

Spółka zamierza odliczyć tylko te koszty czasu pracowników jak również ww. składek w wymiarze, w jakim nie zostały one pokryte w ramach dofinansowania do wynagrodzeń pracowniczych uzyskanych na podstawie art. 15zzb ust. 1 Tarczy Antykryzysowej.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest ustalenie, czy dofinansowanie do wynagrodzeń pracowniczych uzyskane przez Spółkę na podstawie art. 15zzb ust. 1 Tarczy Antykryzysowej, uprawnia do uznania części wynagrodzeń pracowniczych wraz z ubezpieczeniem społecznym i zdrowotnym wynikającym ze stosunku pracy pracowników realizujących Projekt, do zakwalifikowania kosztów pracowniczych w zakresie nieobjętym dofinansowaniem jako kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 2 uCIT.

Istota zawartej w art. 18d uCIT ulgi, sprowadza się do możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych określonej kategorii wydatków tzw. kosztów kwalifikowanych jakie poniósł podatnik na działalność badawczo-rozwojową. Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 uCIT). W orzecznictwie sądowym prezentowane jest stanowisko, iż za wydatki zwrócone należy uznać wydatki stanowiące odpowiednik wydatku poniesionego, przy czym „wydatek zwrócony” to ten sam wydatek, a nie taki sam, wydatek który został poniesiony. Zwróconym wydatkiem nie jest bowiem uzyskana przez podatnika kwota, która tylko odpowiada wartości poniesionego wydatku lecz nie stanowi jego zwrotu (por. wyrok NSA z 1 grudnia 2005 r., sygn. akt FSK 2673/04, wyrok NSA z 13 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 455/09). Istota przedstawionego rozumowania jest taka, że jeżeli strona poniosła wydatki np. na składki z tytułu ubezpieczenia społecznego, to wydatkiem zwróconym, będzie zwrot tych składek poprzez otrzymane dofinansowanie, a nie otrzymanie dofinansowania na inne cele, nawet jeżeli związane jest z tym samym rodzajem działalności podatnika. W ocenie Sądu jeżeli dofinansowanie, zostanie przeznaczone na inne cele niż koszty kwalifikowane, wymienione w powołanym przepisie, okoliczność ta nie będzie skutkować, pozbawieniem podatnika, możliwości odliczenia tychże kosztów od podstawy opodatkowania na zasadach określonych w art. 18d uCIT.

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, należy zauważyć, że otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie powinno być uznane za „zwrot kosztów” w rozumieniu art. 18d ust. 5 uCIT. Wnioskodawca w ramach tarczy antykryzysowej otrzymał dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie umów o pracę realizujących działalność badawczo-rozwojową. Skoro otrzymane dofinansowanie dotyczy kosztów kwalifikowanych jakie Wnioskodawca poniósł na działalność badawczo-rozwojową i nie zostało przeznaczone na inne cele niż koszty kwalifikowane to należy uznać, że koszty kwalifikowane zostały podatnikowi „zwrócone”.

Należy podkreślić, że przedmiotowe odliczenie należy do kategorii przywilejów podatkowych zmniejszających obciążenia podatkowe. Podatnik korzystając z odliczenia wydatków kwalifikowanych na podstawie art. 18d uCIT, osiąga podwójną korzyść, pomniejszając dochód jako „zwykłe” koszty podatkowe, a także pomniejszając podstawę opodatkowania wskutek skorzystania z ulgi. Literalne brzmienie artykułu 18d ust. 5 uCIT, wskazuje jednoznacznie, że okolicznością, która wyklucza odliczenie kosztów kwalifikowanych jest ich zwrot w jakiejkolwiek formie lub odliczenie ich w jakiejkolwiek postaci od podstawy opodatkowania. Zatem cel wprowadzenia tego wykluczenia przez ustawodawcę był jednoznaczny aby podatnik po raz kolejny nie osiągnął korzyści fiskalnej z faktu ponoszenia wydatków kwalifikowanych.

Jak już wcześniej wskazano, przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika zatrudnionego na podstawie umowy o pracę.

Odnosząc się do kosztów pracowniczych, należy podkreślić, że w przypadku, gdy pracownik nie wykonuje czynności w ramach prac B+R, będąc na zwolnieniu lekarskim, czy na urlopie, opiece nad dzieckiem a w ramach należności ze stosunku pracy otrzymywał m.in.: wynagrodzenie za czas urlopu oraz inne usprawiedliwione nieobecności (wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem), itp. – zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności B+R.

Zatem, nie można podzielić poglądu Wnioskodawcy, w myśl którego Wnioskodawca w ramach szeroko opisywanych powyżej kosztów pracowniczych, zamierza odliczyć jako koszt kwalifikowany część wynagrodzenia pracowniczego powiększonego o wynikające ze stosunku pracy ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, w zakresie kosztów pracowniczych nieobjętych dofinansowaniem do wynagrodzeń pracowniczych, o którym mowa w art. 15zzb Tarczy Antykryzysowej.

Odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, w myśl art. 18d ust. 1 w zw. z art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, w rozpatrywanej sprawie, nie będą podlegać kwoty wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem, wynagrodzenia za urlopy wypoczynkowe oraz składek od tych należności.

Również jak wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 2 za koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej nie można uznać wynagrodzenia za czas pracowników przeznaczony na szkolenia dla operatorów.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym dofinansowanie do wynagrodzeń pracowniczych uzyskane przez Spółkę na podstawie art. 15zzb ust. 1 Tarczy Antykryzysowej, pozwala na uznanie części wynagrodzeń pracowniczych wraz z ubezpieczeniem społecznym i zdrowotnym wynikającym ze stosunku pracy pracowników realizujących Projekt uprawnia Spółkę do zakwalifikowania kosztów pracowniczych w zakresie nieobjętym dofinansowaniem jako kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 2 uCIT, w części dotyczącej wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem, wynagrodzenia za urlopy wypoczynkowe oraz składek od tych należności a także wynagrodzenia za czas pracowników przeznaczony na szkolenia dla operatorów należy uznać za nieprawidłowe.

W pozostałej części, należy uznać za prawidłowe.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym:

\- opisany Projekt spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej z art. 4a pkt 26 uCIT, w zw. z pkt 28 uCIT jest prawidłowe,

\- poniesione przez Wnioskodawcę, na rzecz pracowników zaangażowanych w realizację Projektu, koszty pracownicze opisane w stanie faktycznym oraz pozostałe koszty, w tym zwłaszcza koszty materiałów i surowców, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 i 2 ww. ustawy, w części dotyczącej:

\- wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem, wynagrodzenia za urlopy wypoczynkowe oraz składek od tych należności a także wynagrodzenia za czas pracowników przeznaczony na szkolenia dla operatorów Maszyny oraz kosztów logistyki i kuriera jest nieprawidłowe,

\- w pozostałej części jest prawidłowe,

\- fakt posiadania wyodrębnionej ewidencji kosztów kwalifikowanych opisanej w stanie faktycznym spełnia warunki prowadzenia ewidencji określone art. 9 ust. 1b uCIT i tym samym uprawnia do skorzystania z ulgi B+R, tj. odliczenia o którym mowa w art. 18d ust. 1 uCIT jest prawidłowe,

\- dofinansowanie do wynagrodzeń pracowniczych uzyskane przez Spółkę na podstawie art. 15zzb ust. 1 Tarczy Antykryzysowej, pozwala na uznanie części wynagrodzeń pracowniczych wraz z ubezpieczeniem społecznym i zdrowotnym wynikającym ze stosunku pracy pracowników realizujących Projekt uprawnia Spółkę do zakwalifikowania kosztów pracowniczych w zakresie nieobjętym dofinansowaniem jako kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 2 uCIT, w części dotyczącej:

\- wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem, wynagrodzenia za urlopy wypoczynkowe oraz składek od tych należności a także wynagrodzenia za czas pracowników przeznaczony na szkolenia dla operatorów jest nieprawidłowe,

\- w pozostałej części jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.