Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-38/13-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-04-19
Teza: udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych odnośnie przychodu, w zakresie - otrzymania udziałów własnych pożyczkobiorcy, - otrzymania udziałów, jakie pożyczkobiorca posiada w innych podmiotach
Słowa kluczowe: opodatkowanie; pożyczka; przychód; spłata; udział
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10.01.2012r. (data wpływu 21.01.2013r.) w sprawie o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych odnośnie przychodu, w zakresie

*   otrzymania udziałów własnych pożyczkobiorcy – **jest nieprawidłowe**,
*   otrzymania udziałów, jakie pożyczkobiorca posiada w innych podmiotach - **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie

W dniu 21.01.2013r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka, Podatnik) jest podmiotem należącym do Grupy D. w Polsce. Podatnik świadczy usługi finansowe i Informatyczne na rzecz podmiotów należących do grupy kapitałowej D. w Polsce. Spółka rozważa udzielenie innemu podmiotowi z Grupy D. pożyczki krótkoterminowej. Kwota pożyczki zostanie określona w pieniądzu i przelana zgodnie z umówionymi warunkami na konto pożyczkobiorcy. Umowa pożyczki zostanie sporządzona na piśmie i będzie zawierała ustalony harmonogram spłat rat kapitałowych oraz odsetek.

Strony umowy rozważają wprowadzenie do umowy pożyczki zapisu zabezpieczającego, zgodnie z którym w przypadku, gdy pożyczkobiorca nie spłaci pożyczki w terminie, to może dokonać spłaty pożyczki w naturze. W przypadku zwrotu pożyczki w naturze, wartość przekazywanego majątku pożyczkobiorcy będzie ekwiwalentna do kwoty niespłaconej przez pożyczkobiorcę kwoty pożyczki.

Prawdopodobnym jest, iż świadczeniem w naturze w miejsce spłaty pożyczki będą udziały, (1) własne pożyczkobiorcy bądź (2) udziały, jakie pożyczkobiorca posiada w innych podmiotach wartościowo odpowiadające kwocie należnej spłaty pożyczki.

W związku z wyżej opisanym stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym Spółka zadała następujące pytanie.

Czy otrzymanie przez Spółkę udziałów w miejsce spłaty pożyczki będzie stanowiło dla niej przychód podlegający opodatkowaniu?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Spółka stoi na stanowisku, iż otrzymując udziały w miejsce spłaty udzielonej pożyczki nie uzyska przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji legalnej pojęcia przychodu podatkowego, a jedynie zawiera katalog przysporzeń rozpoznawanych jako przychód podatkowy i kategorii z przychodów wyłączonych.

W doktrynie podatkowej ukształtował się pogląd, iż przychodem będą wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, rzeczywiście otrzymane w roku podatkowym. A contrario, wszelkie przysporzenia o charakterze zwrotnym nie będą stanowiły przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym do przychodów nie zalicza się otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Przywołana regulacja jednoznacznie wskazuje, iż zwrot pożyczki (bez wskazania na formę, w jakiej jest dokonywany) nie stanowi przychodu podatkowego, analogicznie udzielenie pożyczki nie stanowi kosztu podatkowego. Niniejsza zasada wpisuje się w regułę ogólną wyłączającą z przychodów podatkowych przysporzenia majątkowe o charakterze nietrwałym.

Podsumowując, spłata pożyczki bez znaczenia na formę, w jakiej jest dokonywana (w pieniądzu czy w naturze) nie stanowi przychodu podatkowego.

W tym miejscu Spółka pragnie wskazać, iż otrzymując spłatę pożyczki w formie udziałów nie uzyska przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym.

Zgodnie z przywołaną regulacją przychodami są w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Powyższym przepisem ustawodawca nałożył na podatników obowiązek rozpoznania przychodu podatkowego, jeśli ci obejmą udziały w zamian za wniesiony wkład niepieniężny do spółki, której udziały obejmują.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku nie mamy do czynienia z objęciem udziałów w zamian za wkład niepieniężny. Spółka otrzymuje udziały jako formę spłaty pożyczki, co nie mieści się w dyspozycji art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym.

Podsumowując, otrzymanie udziałów jako zwrotu udzielonej pożyczki nie stanowi przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym.

Podatnik pragnie zaznaczyć, iż ustawa o podatku dochodowym nie wskazuje wprost na konsekwencje podatkowe sytuacji, w której spłata pożyczki dokonywana jest w naturze, w postaci udziałów. W takim przypadku, zdaniem Spółki, zasadnym byłoby przyjęcie, iż nabycie udziałów (w wyniku spłaty pożyczki) dokonywane jest w zamian za zapłatę gotówkową. De facto bowiem, Podatnik udzielając pożyczki, przekazuje pożyczkobiorcy środki finansowe. Spłacając przedmiotowe zobowiązanie natomiast, pożyczkobiorca przekazuje Spółce udziały. Łączącą oba zdarzenia należy przyjąć, iż Podatnik otrzymuje udziały w zamian za świadczenie pieniężne - nabywa zatem udziały za gotówkę.

W takiej sytuacji samo nabycie udziałów nie stanowi przychodu podatkowego dla Spółki - w zamian za zapłatę w gotówce Podatnik otrzymuje udziały w innym podmiocie. Wówczas, wydatek na nabycie udziałów nie będzie stanowił kosztu podatkowego w momencie poniesienia, a dopiero przy ewentualnym zbywaniu udziałów.

W świetle powyższego zatem, otrzymanie udziałów w zamian za środki pieniężne przekazane uprzednio na rzecz pożyczkobiorcy, nie będzie stanowiło przychodu podatkowego dla Spółki. Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, iż nabycie przez nią udziałów w miejsce spłaty gotówkowej nie będzie stanowiło dla niej przychodu podatkowego.

Wskazane w niniejszym wniosku argumenty jednoznacznie przesądzają, iż do czasu sprzedaży otrzymanych udziałów Podatnik nie jest zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm.) o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu. W art. 12 tej ustawy wymienione zostały jednak przykładowe rodzaje przychodów, moment ich powstania i wyłączenia z katalogu przychodów.

Jako zasadę ustawodawca przyjął, że stosownie do treści art. 12 ust 1 pkt 1 przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Za przychody związane z działalnością gospodarczą i działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 ww. ustawy).

W doktrynie przyjmuje się, że przychodami są wszelkiego rodzaju przysporzenia majątkowe, które mają nieodwracalny charakter, przy czym muszą być definitywnie otrzymane przez dany podmiot, czyli są to wszystkie wartości wchodzące do majątku podatnika, mające definitywny charakter, powiększające jego aktywa, którymi może on rozporządzać, jak własnymi. Od zasady tej, w ściśle określonych przypadkach, wprowadzone zostały przez ustawodawcę wyjątki. Katalog przysporzeń, których nie zalicza się do przychodów podatkowych jest zamknięty i zawarto go w art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Skoro zatem przepis ten w sposób kategoryczny i wyczerpujący określa, co nie jest przychodem w rozumieniu ustawy, to a contrario należy przyjąć, że wszelkie inne przychody, przepisem tym nieobjęte, powodują powstanie obowiązku podatkowego. W pkt 1 tego przepisu ustanowiono m.in. regułę, dotycząca neutralności podatkowej pożyczek (kredytów). Zgodnie z tym przepisem, do przychodów nie zalicza się otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej podatnicy często korzystają z zewnętrznych źródeł finansowania, w szczególności w postaci pożyczek i kredytów. Udzielenie pożyczki (kredytu) jest zdarzeniem podatkowo neutralnym w tym sensie, że z jednej strony, otrzymana przez pożyczkobiorcę (kredytobiorcę) pożyczka (kredyt) oraz zwrócona pożyczkodawcy (kredytodawcy) pożyczka (kredyt) nie stanowią przychodu podatkowego, a drugiej strony, wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) poniesione przez pożyczkobiorcę (kredytobiorcę) nie stanowią dla niego kosztów uzyskania przychodów – art. 12 ust. 4 pkt 1 i art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Kosztem podatkowym są natomiast u pożyczkobiorcy (kredytobiorcy) skapitalizowane odsetki i odsetki zapłacone - art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) i art. 16 ust. 1 pkt 11, które z drugiej strony, stanowią przychód pożyczkodawcy (kredytodawcy) – art. 12 ust. 4 pkt 1 i 2.

W konsekwencji świetle powyższych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przekazanie środków finansowych o charakterze zwrotnym w formie pożyczki nie tworzy ani przychodu, ani też kosztu - zarówno w momencie ich udostępnienia, jak też zwrotu. Zdarzenie to jest zatem obojętne podatkowo. Opodatkowaniu natomiast, co do zasady, podlega wynagrodzenie uzyskane z tytułu oddania do dyspozycji otrzymującego środki finansowe.

W tym miejscu zauważyć należy, iż w świetle art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r Kodeks Cywilny (Dz. U. z 1964 r Nr 16 poz. 93 ze zm.) przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Umowa pożyczki może być udzielona nieodpłatnie lub odpłatnie, tj. za oznaczonym wynagrodzeniem w formie odsetek. Dopuszczalna jest spłata pożyczki pieniężnej w naturze np. poprzez przeniesienie własności nieruchomości w wyniku zawarcia umowy datio in solutum lub w inny sposób zgodny z przepisami prawa, np. w wyniku realizacji ustanowionego zabezpieczenia na pożyczce.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Spółkę wynika, że otrzyma ona zwrot pożyczki w naturze. Wartość przekazanego Spółce majątku pożyczkobiorcy będzie ekwiwalentna do kwoty niespłaconej przez pożyczkobiorcę kwoty pożyczki.

Skutki podatkowe opisanego w zdarzeniu przyszłym, otrzymania przez Spółkę udziałów własnych pożyczkobiorcy lub udziałów, jakie pożyczkobiorca posiada w innych podmiotach, w miejsce spłaty pożyczki, należy rozpatrywać na gruncie wszystkich uregulowań ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych.

Sytuacja, gdy Spółka otrzyma jako spłatę pożyczki udziały, które pożyczkobiorca posiada w innych podmiotach, będzie neutralna podatkowo dla Spółki w zakresie zwrotu kwoty głównej tej pożyczki, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, natomiast w zakresie odsetek od tej pożyczki powstanie obowiązek wykazania przychodu podatkowego (art. 12 ust. 4 pkt 1 i 2 ww. ustawy). W przypadku późniejszego zbycia przez Spółkę udziałów nabytych w ten sposób, będzie ona miała prawo wykazania kosztów uzyskania przychodów z tytułu ich zbycia, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w wysokości wydatku poniesionego na nabycie tych udziałów.

Odmiennie kształtuje się na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych sytuacja, w której Spółka otrzyma jako spłatę pożyczki udziały własne pożyczkobiorcy. Do objęcia przez Spółkę udziałów w kapitale zakładowym pożyczkobiorcy w wyniku realizacji zapisu zabezpieczającego zwrot pożyczki znajdą bowiem zastosowanie regulacje art. 12 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, zgodnie z którym przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

W sytuacji opisanej we wniosku z jednej strony istniała będzie wierzytelność Spółki w stosunku do pożyczkobiorcy o zwrot pożyczki udzielonej w formie pieniężnej, a z drugiej strony wierzytelność pożyczkobiorcy o pokrycie wartości udziałów w jego kapitale, które będzie miała objąć Spółka, aby zrealizować zapisy umowny w zakresie zabezpieczenia pożyczki, a w efekcie uzyskać zwrot pożyczki w naturze.

Wierzytelność stanowi uprawnienie wierzyciela do żądania od dłużnika spełnienia określonego działania lub zaniechania, np. zapłaty ceny za wykonaną usługę lub zapłaty ceny za sprzedany towar. Przepisy ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) w tytule IX, dziale I (art. 509-518) przewidują możliwość przeniesienia wierzytelności. Zbycie wierzytelności następuje w drodze przelewu wierzytelności. Umowa przelewu (cesji) wierzytelności nie jest odrębna umową nazwaną, lecz sposobem na dokonanie zmian podmiotowych w ramach łączących strony stosunków zobowiązaniowych.

Art. 14 § 1 ustawy z 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.) przewiduje, że przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej nie może być prawo niezbywalne lub świadczenie pracy bądź usług. Przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej może być więc każde prawo, które nie jest prawem niezbywalnym, świadczeniem pracy bądź usług, ale także nie kwalifikuje się jako tzw. prowizja grynderska, czyli wynagrodzenie wspólnika za świadczenia związane z zakładaniem spółki. Powszechnie przyjmuje się, że wierzytelność przysługująca osobie obejmującej udziały (akcje) w spółce kapitałowej może być przedmiotem wkładu niepieniężnego do tej spółki.

Przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej może być wierzytelność, w tym wierzytelność jaką posiada obecny/przyszły wspólnik wobec spółki jak również wierzytelność posiadana przez obecnego/przyszłego wspólnika wobec osoby trzeciej. Sytuację, w której przedmiotem aportu jest wierzytelność posiadana przez obecnego/przyszłego wspólnika wobec spółki przyjmuje się określać jako konwersję wierzytelności na udziały/akcje (z perspektywy wspólnika-wierzyciela) albo też jako konwersję długu na kapitał (z perspektywy spółki-dłużnika).

W pierwszym przypadku - konwersja wierzytelności na udziały w podwyższonym kapitale zakładowym oznacza dla wierzyciela rezygnację z przysługującej mu wobec spółki wierzytelności w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym. Roszczenie wierzyciela będące przedmiotem wkładu tytułem pokrycia podwyższenia kapitału zakładowego wygasa w wyniku konfuzji.

W drugim przypadku - konwersja długu na kapitał zakładowy oznacza dla spółki-dłużnika umorzenie jej długu wobec wierzyciela, który w zamian uzyskuje udziały w podwyższonym kapitale zakładowym, a więc jednocześnie nabywa status wspólnika swojego dotychczasowego dłużnika lub też - jeżeli był już wcześniej jej wspólnikiem - powiększeniu ulega ilość lub wielkość posiadanych przez niego udziałów.

W obu przypadkach chodzi jednak o ten sam proces transformacji prawa względnego - wierzytelności w inne prawo majątkowe - udziały.

Konwersja wierzytelności wierzyciela oznacza jej zamianę na inne prawo majątkowe i nie jest wniesieniem wkładu w formie pieniężnej albowiem tę można zrealizować tylko przez wpłatę pieniądza (gotówki) lub przy użyciu pieniądza bankowego.

W konsekwencji, nie można uznać, jak chciałaby Spółka, że w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym dojdzie do nabycia przez Spółkę udziałów, w wyniku spłaty pożyczki w naturze, w zamian za wpłatę gotówkową. Dojdzie w nim bowiem konwersji wierzytelności Spółki z tytułu zwrotu pożyczki przez pożyczkobiorcę, na kapitał zakładowy tego pożyczkobiorcy, w wyniku której to konwersji Spółka obejmie udziały własne pożyczkobiorcy i zrealizuje ustanowione na pożyczce zabezpieczenie umowne, co w efekcie doprowadzi do zwrotu tejże pożyczki na rzecz Spółki przez pożyczkobiorcę (realizacji zobowiązania pożyczkobiorcy wobec Spółki z tego tytułu).

Kodeks spółek handlowych, podobnie zresztą jak i poprzednio obowiązujący Kodeks handlowy, nie definiują pojęć wkład pieniężny czy niepieniężny (aport) jako form pokrycia kapitału w spółce z o.o., jak również technicznego sposobu realizacji wniesienia tego wkładu na pokrycie kapitału zakładowego. Ustawodawca wprowadzając ten dychotomiczny podział wkładów przeciwstawił wkład niepieniężny, wkładowi pieniężnemu, a to logicznie oznacza, że przedmiotem wkładu niepieniężnego może być wszystko to co - nie będąc pieniądzem - przedstawia wartość ekonomiczną. W kontekście powyższego nie można utożsamiać umownego potrącenia wzajemnych wierzytelności (spółki i jej wspólnika) związanego z podwyższeniem kapitału zakładowego spółki kapitałowej, z fizycznym uregulowaniem przez wspólnika istniejącej wierzytelności spółki wobec tego wspólnika, z tytułu roszczenia o wniesienie przez niego wkładu pieniężnego na podwyższony kapitał zakładowy spółki.

Powyższe wnioski organu podatkowego mają decydujący wpływ na ocenę skutków podatkowych przedstawionego przez Spółkę zdarzenia przyszłego w kontekście zadanego we wniosku pytania. Źródłem powstania przychodu powołanego wyżej art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powstającego po stronie podmiotu wnoszącego aport (wkład niepieniężny), jest objęcie udziałów (akcji) w zamian za wkłady niepieniężne, z wyłączeniem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przychodem nazwanym w tym przepisie jest nominalna, a więc deklarowana, ustalona w umowie lub w statucie, wartość udziałów (akcji), z uwzględnieniem przepisów art. 14 ust. 1 – 3 ustawy.

W przypadku osiągnięcia przez podatnika przychodu z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, sposób ustalenia kosztów uzyskania tego przychodu, ustalanych na dzień objęcia udziałów (akcji) został wprost określony przez ustawodawcę w art. 15 ust. 1j i jest zróżnicowany w zależności od tego co było przedmiotem wkładu niepieniężnego.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, w zakresie sytuacji, w której Spółka otrzyma udziały własne pożyczkobiorcy w miejsce spłaty pożyczki, należy stwierdzić, że z tytułu konwersji wierzytelności Spółki o zwrot pożyczki na kapitał zakładowy pożyczkobiorcy, po stronie Spółki powstanie przychód w wysokości wartości nominalnej udziałów własnych pożyczkobiorcy, objętych przez Spółkę w zamian za wkład niepieniężny w postaci własnej wierzytelności pożyczkowej Spółki (art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Stanowisko powyższe organu podatkowego potwierdza linia orzecznicza sądów administracyjnych. Przykładowo, jak zauważył m.in. WSA w Warszawie w wyroku z dnia 14.11.2012r. sygn. akt III SA/Wa 427/12, cyt.: „W konkluzji trzeba więc stwierdzić, że konwersja wierzytelności na kapitał zakładowy – niezależnie od jej kwalifikacji dokonanej na gruncie prawa cywilnego, tj. jako potrącenia (por. uchwała Sądu Najwyższego z dnia 26 marca 1993 r., sygn. akt III CZP 20/93), nowacji, przelewu wierzytelności, czy zwolnienia z długu - zawsze będzie związana z wniesieniem do spółki wkładu niepieniężnego (C. Wiśniewski, Konwersja \`(...)\` op.cit, tak też S. Sołtysiński \[w:\] S. Sołtysiński, A. Szajkowski, J. Szwaja, Kodeks handlowy. Komentarz, t. 2 Warszawa 1996, s. 114, który stwierdza, że konwersja wierzytelności na akcje jest wniesieniem aportu). Analogiczne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 28 lutego 2005 r. sygn. akt FSK 1434/04, którego teza stanowi: "Konwersja wierzytelności wspólnika (wierzyciela) oznacza jej zamianę na inne prawo majątkowe i nie jest wniesieniem wkładu w formie pieniężnej, albowiem tę można zrealizować tylko przez wpłatę pieniądza (gotówki) lub przy użyciu pieniądza bankowego" (LEX nr 154642).” Inne wyroki potwierdzającą stanowisko organu podatkowego w niniejszej sprawie, patrz: wyrok WSA w Warszawie z 06.09.2012r. sygn. akt III SA/Wa 2314/11, wyrok WSA w Warszawie z 17.07.2012r., sygn. akt III SA/Wa 2756/11, wyrok NSA z 25.05.2012r. sygn. akt II FSK 1892/10, wyrok WSA w Warszawie z 29.03.2012r. sygn. akt III SA/Wa 2488/11.

Jeżeli w dalszej kolejności Spółka odpłatnie zbędzie udziały własne pożyczkobiorcy będzie miała obowiązek wykazać przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 i art. 14 ustawy o podatku dochodowy od osób prawnych.

Jednocześnie, w przypadku odpłatnego zbycia udziałów własnych pożyczkobiorcy nabytych w drodze konwersji wierzytelności z tytułu zwrotu pożyczki na kapitał pożyczkobiorcy, Spółka będzie miała prawo rozpoznać koszt podatkowy z tego tytułu - stosownie do treści art. 15 ust. 1k pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów (akcji), wkładów z dnia ich objęcia - jeżeli te udziały (akcje), wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Cytowany przepis statuuje ogólną zasadę przyjmowania, dla celów określenia kosztów uzyskania przychodów, wartości nominalnej wydanych udziałów w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Jako, że w opisanym zdarzeniu przyszłym w zamian za wniesione na kapitał zakładowy pożyczkobiorcy (dłużnika Spółki z tytułu zwrotu pożyczki) wskazanej wierzytelności Spółki wydane zostaną udziały, należy uznać, iż co do zasady w momencie zbycia tychże udziałów do kosztów uzyskania przychodów z tego tytułu można zaliczyć wartość nominalną udziałów spółki zależnej objętych w drodze konwersji, z dnia ich objęcia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje w zakresie:

*   otrzymania udziałów własnych pożyczkobiorcy – za nieprawidłowe;
*   otrzymania udziałów, jakie pożyczkobiorca posiada w innych podmiotach -za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez wnioskodawcę zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.