Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.383.2018.1.AZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-12
Teza: Moment powstania przychodu z tytułu sprzedaży lokali mieszkalnych oraz określenie czy do wartości przychodu ze sprzedaży lokali mieszkalnych nie wlicza się zaliczek, w celu weryfikacji posiadania przez Wnioskodawcę statusu małego podatnika, w sytuacji gdy nie dojdzie do zawarcia aktu notarialnego oraz nie zostanie wystawiona faktura VAT końcowa.
Słowa kluczowe: akt-akt notarialny; lokal-lokal mieszkalny; podatnik-mały podatnik; przychód; przychód-powstanie przychodu; umowa-umowa sprzedaży; zaliczka
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 lipca 2018 r. (data wpływu 13 sierpnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   momentu powstania przychodu z tytułu sprzedaży lokali mieszkalnych (pytanie nr 1) – **jest nieprawidłowe**.

*   określenia czy do wartości przychodu ze sprzedaży lokali mieszkalnych nie wlicza się zaliczek, w celu weryfikacji posiadania przez Wnioskodawcę statusu małego podatnika, w sytuacji gdy nie dojdzie do zawarcia aktu notarialnego oraz nie zostanie wystawiona faktura VAT końcowa (pytanie nr 2) – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu z tytułu sprzedaży lokali mieszkalnych oraz określenia czy do wartości przychodu ze sprzedaży lokali mieszkalnych nie wlicza się zaliczek, w celu weryfikacji posiadania przez Wnioskodawcę statusu małego podatnika, w sytuacji gdy nie dojdzie do zawarcia aktu notarialnego oraz nie zostanie wystawiona faktura VAT końcowa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest polskim rezydentem podatkowym, będącym czynnym podatnikiem VAT. Spółka realizuje inwestycję (dalej: Inwestycja) polegająca na budowie a następnie sprzedaży lokali mieszkalnych (dalej: Lokale). Inwestycja podlega rygorom ustawy z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (Dz. U. 2017 r., poz. 1468 ze zm.), dlatego sprzedaż Lokali na rzecz przyszłych nabywców (dalej: Kupujący) prowadzona jest za pośrednictwem rachunku powierniczego.

Kupujący wpłacają na rachunek powierniczy środki w określonej wysokości, które to środki w dalszej kolejności uwalniane są przez bank na rzecz Wnioskodawcy (dalej: Zaliczki).

W prospekcie informacyjnym, dotyczącym Inwestycji, wskazane jest, że Zaliczki przekazane przez Kupujących na rzecz Spółki podlegają w określonych przypadkach zwrotowi (między innymi w sytuacji odstąpienia przez Kupującego od umowy ze względu na wprowadzenie przez Spółkę zmian w projekcie). Zaliczki te mają zatem charakter zwrotny, warunkowy i nie powodują trwałego, definitywnego przysporzenia majątkowego Spółki w momencie ich uwalniania z rachunku powierniczego.

Uwalnianiu Zaliczek z rachunku powierniczego towarzyszy wystawienie przez Spółkę na rzecz Kupujących faktur VAT, dokumentujących otrzymanie Zaliczek (dalej: Faktura VAT Zaliczka).

W większości przypadków, jeżeli środki z rachunku powierniczego zostają w całości zwolnione przed przeniesieniem własności Lokali na rzecz Kupujących, a wystawione wcześniej Faktury VAT Zaliczka obejmują całą wartość transakcji, wówczas Wnioskodawca, zgodnie z art. 106f ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm., dalej: ustawa o VAT) nie wystawia na rzecz nabywców faktur VAT (dalej: Faktura VAT Końcowa). Przeniesienie własności Lokali ma miejsce w momencie zawarcia aktu notarialnego (dalej: Zawarcie Aktu Notarialnego). Zdarza się również, że przed Zawarciem Aktu Notarialnego, Spółka wydaje Kupującym klucze do Lokali (dalej: Przekazanie Kluczy), co jednak nie oznacza, że Lokale te stały się własnością Kupujących. Wówczas możliwe jest, że w momencie Przekazania Kluczy Wnioskodawca wystawia Fakturę VAT Końcową. Zwolnienie środków i wystawienie przez Wnioskodawcę Faktur VAT Zaliczka ma miejsce w danym roku (dalej: 20XX rok), z kolei Zawarcie Aktu Notarialnego (przeniesienie własności Lokali) następuje w kolejnym roku (dalej: 20XX+1 rok). Wystawienie Faktur VAT Końcowych może mieć miejsce zarówno w 20XX jak i 20XX+1 roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, we wskazanym powyżej zdarzeniu przyszłym przychód podatkowy powstanie w 20XX roku tylko wtedy, gdy w 20XX roku dojdzie do Zawarcia Aktu Notarialnego lub zostanie wystawiona Faktura VAT Końcowa?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym we wskazanym powyżej zdarzeniu przyszłym do wartości przychodu w CIT ze sprzedaży uzyskanej w 20XX roku, celem weryfikacji posiadania przez Wnioskodawcę statusu „małego podatnika” (art. 4a pkt 10 ustawy o CIT), nie wlicza się otrzymanych przez Spółkę Zaliczek w 20XX roku, pod warunkiem, że w 20XX roku nie dojdzie do Zawarcia Aktu Notarialnego oraz nie zostanie wystawiona Faktura VAT Końcowa?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, we wskazanym powyżej zdarzeniu przyszłym przychód podatkowy powstanie w 20XX roku tylko wtedy, gdy w 20XX roku dojdzie do Zawarcia Aktu Notarialnego lub gdy w 20XX roku zostanie wystawiona Faktura VAT Końcowa.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT (Dz. U. 2018 r., poz. 1036 ze zm., dalej: ustawa o CIT) przychodami, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3 i 4 ustawy o CIT (\`(...)\`) są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy o CIT za przychody związane z działalnością gospodarczą (\`(...)\`), osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W myśl art. 12 ust. 3a ustawy o CIT za datę powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, uważa się (\`(...)\`) dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury, albo
2.  uregulowania należności.

Przy ustalaniu momentu uzyskania przez Wnioskodawcę przychodu, pod uwagę brana jest czynność mająca miejsce najwcześniej spośród wyżej wymienionych. Na przykład, jeżeli w pierwszej kolejności następuje Zawarcie Aktu Notarialnego, wówczas należy rozpoznać przychód podatkowy w CIT. Jeżeli jednak przed Zawarciem Aktu Notarialnego wystawiona zostaje faktura lub dochodzi do uregulowania należności - wówczas wtedy powstaje przychód podatkowy po stronie Spółki.

Zgodnie z opisanym zdarzeniem przyszłym, Kupujący wpłacają na rachunek powierniczy Zaliczki w określonej wysokości, które w dalszej kolejności uwalniane są przez bank na rzecz Wnioskodawcy. Otrzymane przez Wnioskodawcę Zaliczki dokumentowane są poprzez wystawienie Faktur VAT Zaliczka. W większości przypadków, jeżeli Faktury VAT Zaliczka obejmują całą wartość transakcji, wówczas Przekazaniu Kluczy lub Zawarciu Aktu Notarialnego nie towarzyszy wystawienie Faktury VAT Końcowej.

Zdarza się także, że Faktura VAT Końcowa jest jednak wystawiana na rzecz Kupujących, co ma miejsce w momencie Przekazania Kluczy - często przed Zawarciem Aktu Notarialnego.

Zwolnienie środków i wystawienie przez Wnioskodawcę Faktur VAT Zaliczka ma miejsce w 20XX roku, z kolei Zawarcie Aktu Notarialnego (przeniesienie własności Lokali) następuje 20XX+1 roku. Wystawienie Faktur VAT Końcowych może mieć miejsce zarówno w 20XX jak i 20XX+1 roku.

Otrzymanie Zaliczek (wystawienie Faktur VAT Zaliczka)

Na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (\`(...)\`).

W art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT sformułowanie pobrane wpłaty lub zarachowane należności odnosi się do pobranych przez podatnika przedpłat i zaliczek na poczet dostaw towarów i usług, których wykonanie jest odroczone w czasie (tj. nastąpi w innym okresie rozliczeniowym). Dopiero po realizacji łączącej strony umowy występuje u takiego podatnika podatku CIT przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT. Zatem pobrane przez podatnika zaliczki są neutralne na gruncie podatku CIT, jeżeli dotyczą dostaw towarów, które zostaną wykonane w przyszłych okresach rozliczeniowych. Przemawia za tym także fakt, iż co do zasady przy odstąpieniu przez kontrahenta podatnika od umowy wzajemnej, zaliczki podlegają zwrotowi.

Regulacja zawarta w art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT stanowi zatem odstępstwo od ogólnych reguł ustalania przychodów w podatku CIT, a warunkiem jego zastosowania jest uznanie, że otrzymane kwoty mają charakter zaliczek na poczet towarów i usług, które zostaną dostarczone (wykazane) w następnych okresach sprawozdawczych.

O kwalifikacji otrzymanej kwoty na poczet przyszłych okresów sprawozdawczych decyduje charakter tej zapłaty. Przysporzenie uważane za przychód w podatku CIT musi mieć charakter definitywny, podczas gdy kwoty niestanowiące (na podstawie 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT) przychodu w podatku CIT, nie mają takiego charakteru w momencie ich otrzymania ze względu na możliwość ich zwrotu przed terminem dostawy towaru czy wykonania usług, na poczet których zostały wpłacone - przy zachowaniu warunków właściwych dla danego rodzaju przedpłaty.

Instytucja zaliczki nie jest wprost uregulowana w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. 2018 r. poz. 1025 ze zm.; dalej: KC). Zgodnie z treścią „Popularnego słownika języka polskiego” (pod red. prof. Bogusława Dunaja, Wydawnictwo Wilga) - zaliczka, to część pieniędzy wpłaconych lub wypłaconych na poczet czegoś.

Oznacza to, że nie każde otrzymane przez podatnika CIT pieniądze są przychodami w CIT w momencie ich otrzymania, jeżeli nie są one zapłatą za wykonane świadczenie, a jedynie stanowią przedpłatę lub zaliczkę.

Zdaniem Spółki, otrzymane Zaliczki stanowią zaliczki w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT. W konsekwencji, kwoty otrzymane przed Zawarciem Aktu Notarialnego, nawet jeśli obejmują 100% ceny Lokalu będącego przedmiotem sprzedaży, nie powodują powstania przychodu do opodatkowania. W tym zakresie bez znaczenia jest, czy otrzymywane zaliczki są potwierdzane Fakturami VAT Zaliczka wystawianymi przez Spółkę.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy jest zgodne ze stanowiskiem zajmowanym przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, przykładowo:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 stycznia 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-3.4010.333.2017.1.PS – _„Spółka prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie realizacji projektów deweloperskich, tj. w zakresie budowy, a następnie sprzedaży lokali mieszkalnych, lokali usługowych, miejsc parkingowych i komórek lokatorskich („Lokale”). (\`(...)\`) Za datę powstania przychodu należnego z tytułu budowy i sprzedaży lokali należy uznać datę przeniesienia własności wynikającą z aktu notarialnego. (\`(...)\`) Co do zasady więc, kwoty otrzymanych zaliczek przez podatnika nie stanowią dla niego przychodu podlegającego opodatkowaniu w podatku CIT w momencie ich otrzymania”_,

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 stycznia 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.277.2017.2.AZ – _„zaliczki (a także wszelkie wpłaty o podobnym charakterze) otrzymane na poczet świadczonych w przyszłości usług nie są przychodem w rozumieniu Ustawy o CIT”_,

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 października 2017 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.277.2017.2.AZ – _„do chwili zawarcia umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego, zaliczki otrzymane przez Wnioskodawcę na poczet ceny sprzedaży nieruchomości nie mają charakteru przychodów podatkowych”_,

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 czerwca 2017 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.177.2017.l.BJ – _„(\`(...)\`) Przeniesienie własności nieruchomości powstaje z chwilą podpisania aktu notarialnego i dopiero w tym momencie powstaje świadczenie należne sprzedającemu, a tym samym przychód należny z tytułu zbycia nieruchomości. (\`(...)\`) Wpłacone do tego momentu przez klienta (nabywcę lokalu) należności nie podlegają opodatkowaniu, bowiem do momentu dokonania prawnie skutecznej sprzedaży wszelkie wpłaty pobrane od nabywców powinny być traktowane jako przedpłaty (zaliczki) na poczet przyszłego świadczenia”_.

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 20 kwietnia 2015 r., sygn. ITPB1/4511-198/15/WM – _„otrzymanie przez Wnioskodawczynię w 2014 r. zaliczki na poczet wykonania usługi budowlanej, nie powoduje - w tym momencie - powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym”_.

Zawarcie Aktu Notarialnego

W przypadku firmy prowadzącej działalność deweloperską, której celem działalności jest przeniesienie własności Lokali na Kupujących, do momentu dokonania prawnie skutecznej sprzedaży wszelkie wpłaty pobrane od klientów powinny być traktowane jako zaliczki na poczet przyszłego świadczenia. Stosownie do art. 535 KC przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się zapłacić sprzedawcy cenę. Dyspozycja art. 535 KC wskazuje, że umowa sprzedaży jest umową dwustronnie zobowiązującą. Obowiązkiem sprzedającego jest przeniesienie na kupującego własności rzeczy i wydanie mu tej rzeczy, a kupujący zobowiązuje się odebrać rzecz i zapłacić sprzedającemu cenę.

Szczegółowe przepisy KC (art. 155-158) określają moment, w którym następuje skuteczne - w świetle prawa cywilnego - przeniesienie własności nieruchomości. Za moment zbycia nieruchomości uznaje się dzień przeniesienia własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową, co następuje z chwilą zawarcia aktu notarialnego. Umowa sprzedaży przenosi więc własność nieruchomości na nabywcę, a transakcję uznaje się za zrealizowaną z datą podpisania umowy w formie aktu notarialnego, na mocy której dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Powstanie przychodu należnego w podatku CIT, w przypadku sprzedaży rzeczy, ustawodawca uzależnia od wydania rzeczy, które należy rozumieć jako czynność związaną z przeniesieniem prawa własności. Moment przeniesienia własności nieruchomości został natomiast określony w art. 155 § 1 KC, zgodnie z którym umowa sprzedaży (\`(...)\`) przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Stosownie do art. 158 KC umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości (\`(...)\`).

W świetle prawa cywilnego, warunkiem koniecznym skutecznego zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości jest więc zawarcie jej w formie aktu notarialnego.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy dzień Zawarcia Aktu Notarialnego jest dniem powstania przychodu podatkowego w CIT, zgodnie z art. 12 ust. 3 i 12 ust. 3a ustawy o CIT.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie jednak wskazać, że nie zawsze Zawarcie Aktu Notarialnego będzie tożsame z momentem uzyskania przychodu podatkowego. Wyjątkiem będzie sytuacja, gdy przed Zawarciem Aktu Notarialnego Spółka wystawi na rzecz Kupujących Fakturę VAT Końcową. Jak to zostało wskazane w opisanym zdarzeniu przyszłym - takie sytuacje również mają miejsce.

Wystawienie Faktury VAT Końcowej

Na podstawie art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, jeżeli wystawienie Faktury VAT Końcowej ma miejsce przed Zawarciem Aktu Notarialnego (przeniesienia własności Lokali na Kupujących), wówczas moment wystawienia Faktury VAT Końcowej generuje powstanie przychodu podatkowego w CIT.

Mając na uwadze powyższe, w zakresie pytania nr 1. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przychód podatkowy powstanie w 20XX roku tylko wtedy, gdy w 20XX roku dojdzie do Zawarcia Aktu Notarialnego lub gdy w 20XX roku zostanie wystawiona Faktura VAT Końcowa. W sytuacji, gdy w 20XX roku Wnioskodawca otrzymuje jedynie Zaliczki, nie powoduje to powstania przychodu do opodatkowania.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy jest zgodne ze stanowiskiem zajmowanym przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, przykładowo:

*   interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 lipca 2018 r., sygn. 0111-KDIB2-AZE – _„(\`(...)\`) w świetle ww. przepisu o powstaniu przychodu podatkowego (art. 12 ust. 3a ustawy o CIT) decyduje zaistnienie najwcześniejszego momentu w nim wyznaczonego, a więc dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi. Jeżeli jednak podatnik przed tym dniem wystawił fakturę (końcową) lub otrzymał należność to przychód powstaje w tym dniu. Przepis ten wprowadza ogólną zasadę decydującą o dacie powstania przychodu”_,

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 stycznia 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-3.4010.333.2017.1.PS – _„(\`(...)\`) Spółka prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie realizacji projektów deweloperskich, tj. w zakresie budowy, a następnie sprzedaży lokali mieszkalnych, lokali usługowych, miejsc parkingowych i komórek lokatorskich („Lokale”). (\`(...)\`) Za datę powstania przychodu należnego z tytułu budowy i sprzedaży lokali należy uznać datę przeniesienia własności wynikającą z aktu notarialnego. (\`(...)\`) Co do zasady więc, kwoty otrzymanych zaliczek przez podatnika nie stanowią dla niego przychodu podlegającego opodatkowaniu w podatku CIT w momencie ich otrzymania”_,

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 stycznia 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.277.2017.2.AZ – _„(\`(...)\`) zaliczki (a także wszelkie wpłaty o podobnym charakterze) otrzymane na poczet świadczonych w przyszłości usług nie są przychodem w rozumieniu Ustawy o CIT”_,

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 października 2017 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.277.2017.2.AZ – _„(\`(...)\`) do chwili zawarcia umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego, zaliczki otrzymane przez Wnioskodawcę na poczet ceny sprzedaży nieruchomości nie mają charakteru przychodów podatkowych”_,

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 czerwca 2017 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.177.2017.l.BJ – _„(\`(...)\`) Przeniesienie własności nieruchomości powstaje z chwilą podpisania aktu notarialnego i dopiero w tym momencie powstaje świadczenie należne sprzedającemu, a tym samym przychód należny z tytułu zbycia nieruchomości. (\`(...)\`) Wpłacone do tego momentu przez klienta (nabywcę lokalu) należności nie podlegają opodatkowaniu, bowiem do momentu dokonania prawnie skutecznej sprzedaży wszelkie wpłaty pobrane od nabywców powinny być traktowane jako przedpłaty (zaliczki) na poczet przyszłego świadczenia”_,

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 20 kwietnia 2015 r., sygn. ITPB1/4511-198/15/WM – _„(\`(...)\`) otrzymanie przez Wnioskodawczynię w 2014 r. zaliczki na poczet wykonania usługi budowlanej, nie powoduje - w tym momencie - powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym”_.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, we wskazanym powyżej zdarzeniu przyszłym do wartości przychodu w CIT ze sprzedaży uzyskanej w 20XX roku, celem weryfikacji posiadania przez Wnioskodawcę statusu „małego podatnika”, nie wlicza się otrzymanych przez Spółkę Zaliczek w 20XX roku, pod warunkiem, że w 20XX roku nie dojdzie do Zawarcia Aktu Notarialnego oraz nie zostanie wystawiona Faktura VAT Końcowa.

Zgodnie z art. 4a pkt 10 ustawy o CIT ilekroć ustawie (o CIT) jest mowa o małym podatniku - oznacza to podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia przychodu ze sprzedaży, od którego zależy możliwość posiadania statusu małego podatnika. Należy więc uznać, że pojęcie przychodu ze sprzedaży powinno być analizowane w oparciu o regulacje wskazane w treści art. 12 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT. Zdaniem Wnioskodawcy niedopuszczalne jest natomiast odwoływanie się w tym zakresie do treści innych ustaw.

Także organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych podkreślają, że dla potrzeb ustalania statusu małego podatnika nieuprawnione jest sięganie do definicji sprzedaży zawartych w Kodeksie cywilnym oraz ustawie o VAT (przykładowo, wskazuje na to Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 11 lipca 2017 r., sygn. 0114-KDIP2-3.4010.51.2017.1.PS).

Kwoty wynikające z wystawionych przez Spółkę Faktur VAT Zaliczka wywołują konsekwencje podatkowe z zakresu podatku VAT, jednak, jak zostało wykazane przez Wnioskodawcę w uzasadnieniu do pytania nr 1., przychód podatkowy na gruncie ustawy o CIT powstaje dopiero w momencie Zawarcia Aktu Notarialnego lub wystawienia Faktury VAT Końcowej - w zależności od tego, która z czynności ma miejsce wcześniej.

Podsumowując, w zakresie pytania nr 2 Wnioskodawca stoi na stanowisku, że do wartości przychodu w CIT ze sprzedaży uzyskanej w 20XX roku, celem weryfikacji posiadania przez Wnioskodawcę statusu „małego podatnika”, nie wlicza się otrzymanych przez Spółkę Zaliczek w 20XX roku, pod warunkiem, że w 20XX roku nie dojdzie do Zawarcia Aktu Notarialnego oraz nie zostanie wystawiona Faktura VAT Końcowa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   momentu powstania przychodu z tytułu sprzedaży lokali mieszkalnych (pytanie nr 1) – **jest nieprawidłowe**.

*   określenia czy do wartości przychodu ze sprzedaży lokali mieszkalnych nie wlicza się zaliczek w celu weryfikacji posiadania przez Wnioskodawcę statusu małego podatnika, w sytuacji gdy nie dojdzie do zawarcia aktu notarialnego oraz nie zostanie wystawiona faktura VAT końcowa (pytanie nr 2) – **jest nieprawidłowe**.

Ad. 1

Tytułem wstępu zauważyć należy, że ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1036 z pózn. zm. dalej: „updop”) nie zawiera definicji przychodu. W art. 12 tej ustawy wymienione zostały jednak przykładowe rodzaje przychodów, moment ich powstania i wyłączenia z katalogu przychodów.

Jako zasadę ustawodawca przyjął, że przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe (art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Zgodnie z art. 12 ust. 3 ww. ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Literalna wykładnia powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie którymi może on rozporządzać jak właściciel.

Stosownie do treści art. 12 ust. 3a ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z określonymi zastrzeżeniami, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Z powyższego przepisu wynika więc, że pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu ma dzień dokonania czynności - wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania, przy czym dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności jest ostatecznym terminem, który stanowi o dacie powstania przychodu. Ponadto dodać należy, że jeśli zaistniałe wyżej zdarzenia wystąpią po dniu wystawienia faktury, czy po dniu dokonania zapłaty należności, o momencie powstania przychodu decydują te dni, a nie fakt zaistnienia konkretnego zdarzenia.

W myśl natomiast art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Użyte w art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych sformułowanie „pobrane wpłaty lub zarachowane należności”, odnosi się do pobranych przedpłat i zaliczek na poczet dostaw towarów i usług, których wykonanie jest odroczone w czasie i dopiero po realizacji łączącej strony umowy wystąpi przychód podatkowy rzutujący na podstawę opodatkowania.

Regulacja zawarta w tym przepisie stanowi odstępstwo od ogólnych reguł ustalania przychodów z działalności gospodarczej, a warunkiem jego zastosowania jest uznanie, że otrzymane kwoty mają charakter zaliczek (zadatków) na poczet towarów i usług, które zostaną dostarczone (wykazane) w następnych okresach sprawozdawczych. Co do zasady zatem, kwoty otrzymanych zaliczek nie stanowią przychodu dla celów podatku dochodowego.

Należy jednak podkreślić, że ww. zaliczki (przedpłaty) nie mogą być anonimowe. Ich dokumentowanie i ewidencja powinna być prowadzona w sposób przejrzysty, pozwalający na przyporządkowanie pobranych wpłat do danej usługi bądź do danego towaru i konkretnego nabywcy. Z faktury lub umowy powinno jednoznacznie wynikać, które pobrane wpłaty lub zarachowane należności są zaliczkami (przedpłatami). Nie wszystkie bowiem wpłaty będą zaliczkami i przedpłatami niestanowiącymi przychodów podatkowych. Do przychodów nie zalicza się tylko tych zaliczek i przedpłat, które można przyporządkować do dostawy konkretnego towaru, czy też konkretnej usługi, która zostanie wykonana w określonym terminie realizacji. Użyte w art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych sformułowanie „zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych”, wskazuje, że chodzi o takie dostawy towarów lub usług, co do których w momencie pobrania wpłaty nie ma wątpliwości, że zostaną faktycznie wykonane.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca realizuje inwestycję polegająca na budowie, a następnie sprzedaży lokali mieszkalnych. Inwestycja podlega rygorom ustawy z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (Dz. U. 2017 r., poz. 1468 ze zm.), dlatego sprzedaż Lokali na rzecz przyszłych nabywców, prowadzona jest za pośrednictwem rachunku powierniczego. Kupujący wpłacają na rachunek powierniczy środki w określonej wysokości, które to środki w dalszej kolejności uwalniane są przez bank na rzecz Wnioskodawcy (Zaliczki). Przeniesienie własności Lokali ma miejsce w momencie zawarcia aktu notarialnego. Zdarza się również, że przed Zawarciem Aktu Notarialnego, Spółka wydaje Kupującym klucze do Lokali, co jednak nie oznacza, że Lokale te stały się własnością Kupujących. Wówczas możliwe jest, że w momencie Przekazania Kluczy Wnioskodawca wystawia Fakturę VAT Końcową.

W świetle przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego Wnioskodawca ma wątpliwości w jakim momencie powstanie przychód ze sprzedaży lokali mieszkalnych.

Zdaniem Wnioskodawcy we wskazanym powyżej zdarzeniu przyszłym przychód podatkowy powstanie w 20XX roku tylko wtedy, gdy w 20XX roku dojdzie do Zawarcia Aktu Notarialnego lub gdy w 20XX roku zostanie wystawiona Faktura VAT Końcowa.

Po przeanalizowaniu sprawy należy stwierdzić, że tut. organ nie podziela stanowiska Wnioskodawcy. Zdaniem organu w przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych powstanie w momencie przeniesienia własności lokali mieszkalnych, tj. w dniu podpisania aktu notarialnego. Tym samym nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że przychód podatkowy powstanie tylko wtedy gdy dojdzie do zawarcia aktu notarialnego lub w roku w którym zostanie wystawiona faktura VAT końcowa.

Zauważyć bowiem należy w pierwszej kolejności, że powstanie przychodu należnego, w przypadku sprzedaży rzeczy ustawodawca uzależnia od „wydania rzeczy”, które należy rozumieć jako czynność związaną z przeniesieniem prawa własności.

Moment przeniesienia własności nieruchomości, został określony w art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025), zgodnie z którym umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Natomiast art. 158 Kodeksu cywilnego określa właściwą formę dla tej czynności prawnej. Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości.

Wymóg dochowania formy notarialnej jest warunkiem koniecznym ważności takiej umowy. Z umowy przenoszącej własność nieruchomości lub lokalu sporządzonej w formie aktu notarialnego, wynika zatem niebudząca wątpliwości data czynności prawnej.

W świetle powołanych regulacji, datą powstania przychodu w odniesieniu do zbycia prawa majątkowego jest dzień, w którym zbyto prawo majątkowe na podstawie podpisanej przez strony umowy przenoszącej prawo własności nieruchomości, zawartej w formie aktu notarialnego. Wówczas przychodem ze sprzedaży nieruchomości jest wielkość wyrażona w cenie określonej w umowie kupna - sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego.

Obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych powstaje w momencie przeniesienia własności tych praw majątkowych, tj. w dniu podpisania aktu notarialnego. Skoro więc sprzedaż lokali i odpłatne przeniesienie ich własności następuje z mocy Kodeksu cywilnego w momencie zawarcia aktu notarialnego, do tego momentu wpłacone przez klientów zaliczki nie podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 updop.

W związku z powyższym zaliczki, które Wnioskodawca otrzymał przed dokonaniem zbycia prawa majątkowego, przed zawarciem umowy kupna - sprzedaży w formie aktu notarialnego, nie są przychodami.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że za datę przychodu należnego uznać trzeba datę przeniesienia własności lokalu mieszkalnego wynikającą z aktu notarialnego na podstawie którego dokonano sprzedaży nieruchomości. Tym samym nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że przychód ze sprzedaży lokali mieszkalnych powstaje także w momencie gdy zostanie wystawiona faktura VAT końcowa, która jest następstwem przekazania kluczy do mieszkania. Jak wskazał bowiem Wnioskodawca zdarzają się przypadki, że przed zawarciem aktu notarialnego, Wnioskodawca wydaje kupującemu klucze do lokali, co jednak nie oznacza, że lokale te stały się własnością kupujących. Tym samym nie można zaaprobować stanowiska Wnioskodawcy, że momentem powstania przychodu ze sprzedaży lokali mieszkalnych jest rok, w którym dojdzie do zawarcia aktu notarialnego lub w roku w którym zostanie wystawiona faktura VAT końcowa. Momentu powstania tego rodzaju przychodu nie można określać w sposób alternatywny, jak przedstawia Wnioskodawca – bowiem jednoznacznym momentem jest data podpisania aktu notarialnego.

Oznacza to tym samym, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 2

Zgodnie z art. 4a pkt 10 updop ilekroć w jest mowa o „małym podatniku” – oznacza to podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 1 updop do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

W art. 12 ust. 4 pkt 1 updop sformułowanie „pobrane wpłaty lub zarachowane należności” odnosi się do pobranych przez podatnika przedpłat i zaliczek na poczet dostaw towarów i usług, których wykonanie jest odroczone w czasie (tj. nastąpi w innym okresie rozliczeniowym, tj. w innym miesiącu) oraz dopiero po realizacji łączącej strony umowy występuje u takiego podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT. Zatem pobrane przez podatnika zaliczki są neutralne na gruncie updop, jeżeli dotyczą dostaw towarów, które zostaną wykonane w przyszłych okresach rozliczeniowych (tj. w miesiącu następującym po miesiącu otrzymania tej zaliczki). Przemawia za tym także fakt, że co do zasady przy odstąpieniu przez kontrahenta podatnika od umowy wzajemnej, zaliczki podlegają zwrotowi.

Regulacja zawarta w art. 12 ust. 4 pkt 1 updop stanowi zatem odstępstwo od ogólnych reguł ustalania przychodów w updop, a warunkiem jego zastosowania jest uznanie, że otrzymane kwoty mają charakter zaliczek na poczet towarów i usług, które zostaną dostarczone (wykazane) w następnych okresach sprawozdawczych.

O kwalifikacji otrzymanej kwoty na poczet przyszłych okresów sprawozdawczych decyduje charakter tej zapłaty. Przysporzenie uważane za przychód musi mieć charakter definitywny, podczas gdy kwoty niestanowiące – na podstawie 12 ust. 4 pkt 1 updop – przychodu nie mają takiego charakteru w momencie ich otrzymania – ze względu na możliwość ich zwrotu przed terminem dostawy towaru czy wykonania usług, na poczet których zostały wpłacone – przy zachowaniu warunków właściwych dla danego rodzaju przedpłaty. Fakt, że dana wpłata stanowi zadatek lub zaliczkę na poczet konkretnej dostawy towaru lub konkretnej usługi, która zostanie wykonana w przyszłości, musi zatem wynikać z postanowień zawartej umowy i powinien znaleźć odzwierciedlenie w treści dokumentacji.

Oznacza to, że nie każde otrzymane przez podatnika pieniądze są przychodami w momencie ich otrzymania, jeżeli nie są one zapłatą za wykonane świadczenie, a jedynie stanowią przedpłatę lub zaliczkę na poczet przyszłej dostawy towarów i usług. Powstanie przychodu należnego, w przypadku dostawy towarów i usług nastąpi dopiero w dacie wykonania albo częściowego wykonania dostawy towarów i usług. Odnosi się to również do sytuacji, w której częściowa płatność została udokumentowana fakturą zaliczkową – wystawienie takiej faktury nie zmienia faktu, że przychód nie powstanie.

W przypadku Wnioskodawcy, który realizuje inwestycję polegającą na budowie, a następnie sprzedaży lokali mieszkalnych, oznacza to, że do momentu dokonania prawnie skutecznej sprzedaży wszelkie wpłaty pobrane od klientów powinny być traktowane jako zaliczki na poczet przyszłego świadczenia.

Stosownie do art. 535 Kodeks cywilny przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się zapłacić sprzedawcy cenę.

Dyspozycja art. 535 Kodeksu Cywilnego wskazuje, że umowa sprzedaży jest umową dwustronnie zobowiązującą. Obowiązkiem sprzedającego jest przeniesienie na kupującego własności rzeczy i wydanie mu tej rzeczy, a Kupujący zobowiązuje się odebrać rzecz i zapłacić sprzedającemu cenę. Szczegółowe przepisy Kodeksu Cywilnego (art. 155-158) określają moment, w którym następuje skuteczne – w świetle prawa cywilnego – przeniesienie własności nieruchomości. Za moment zbycia nieruchomości uznaje się dzień przeniesienia własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową, co następuje z chwilą zawarcia aktu notarialnego. Nie ulega więc wątpliwości, że umowa sprzedaży przenosi własność nieruchomości na nabywcę, a transakcję uznaje się za zrealizowaną, jak już wcześniej wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 1, z datą podpisania umowy w formie aktu notarialnego, na mocy której dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Literalna wykładnia art. 12 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 1 updop prowadzi do wniosku, że do przychodów zalicza się zatem tylko takie przychody, które w danym momencie są należne podatnikowi, czyli są wymagalne, niewątpliwe i bezwarunkowe, choć nie ma znaczenia czy podatnik już je faktycznie uzyskał. Uzyskanie przychodu należnego ma bowiem miejsce w momencie wykonania, w ramach prowadzonej działalności, czynności będącej tytułem uzyskania prawa do świadczenia wzajemnego (tj. zapłaty).

Otrzymane przez Spółkę zaliczki na lokale nie mają charakteru definitywnego, a w określonych przez Spółkę przypadkach, zaliczki na lokale mogą podlegać zwrotowi (m.in. w sytuacji odstąpienia przez kupującego od umowy ze względu na wprowadzenie przez Spółkę zmian w projekcie). Zatem zaliczki mają charakter zwrotny, warunkowy i nie powodują trwałego, definitywnego przysporzenia majątkowego Spółki w momencie ich uwalniania z rachunku powierniczego.

W związku z tym należy stwierdzić, że otrzymane przez Spółkę w 20XX r. zaliczki na lokale, nie są zaliczane do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem CIT w momencie ich otrzymania, na podstawie art. 12 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 1 updop.

W dalszej kolejności wskazać należy, że zdaniem organu na gruncie updop status „małego podatnika” jest określany przez wartość przychodu ze sprzedaży łącznie z kwotą należnego podatku od towarów i usług. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje jednak pojęcia „przychodu ze sprzedaży”. Niemniej jednak, zdaniem organu, pojęcie „przychodu ze sprzedaży” winno być zdefiniowane z uwzględnieniem przepisów art. 12 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 1updop. Tym samym „przychód ze sprzedaży” nie obejmuje swym zakresem wartości otrzymanych zaliczek na poczet dostaw, które nie zostały zrealizowane w danym roku podatkowym, ponieważ takie zaliczki nie stanowią przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem CIT w momencie ich otrzymania, na podstawie art. 12 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 1 updop. W związku z tym przy ustalaniu limitu przychodów ze sprzedaży uprawniającego do posiadania statusu „małego podatnika” w 20XX r. nie wlicza się otrzymanych w poprzednim roku podatkowym zaliczek na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną dostarczone (wykazane) w następnych okresach sprawozdawczych (następnych miesiącach).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem tut. organu, przy ustalaniu limitu przychodów ze sprzedaży uprawniającego do posiadania statusu „małego podatnika” w 20XX r. nie wlicza się otrzymanych w poprzednim roku podatkowym zaliczek, w sytuacji gdy nie dojdzie do przeniesienia własności lokali w formie aktu notarialnego, a w konsekwencji gdy nie powstanie przychód ze sprzedaży lokali mieszkalnych.

W związku z powyższymi wyjaśnieniami, biorąc pod uwagę błędne alternatywne stanowisko Wnioskodawcy wskazujące, że przychód podatkowy powstanie w 20XX roku, tylko wtedy, gdy w 20XX roku dojdzie do zawarcia aktu notarialnego lub gdy w 20XX roku zostanie wystawiona faktura VAT końcowa (tj. w momencie przekazania kluczy, czyli przed podpisaniem aktu notarialnego) – to konsekwentnie stanowisko Wnioskodawcy również w zakresie pytania nr 2 nie mogło być uznane za prawidłowe.

Oznacza to tym samym, że również alternatywne stanowisko w zakresie określenia czy do wartości przychodu ze sprzedaży lokali mieszkalnych nie wlicza się zaliczek w celu weryfikacji posiadania przez Wnioskodawcę statusu małego podatnika, w sytuacji gdy nie dojdzie do zawarcia aktu notarialnego oraz nie zostanie wystawiona faktura VAT końcowa (pytanie nr 2), należy uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach różniących się zarówno opisem zagadnienia od przedmiotowego stanu faktycznego oraz zastosowaną odrębną regulacją prawną. Zatem nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację. Wydanie tych interpretacji nie pozbawia organu podatkowego dokonania w przedmiotowej sprawie, samodzielnej oceny stanu faktycznego na gruncie całkowicie odrębnej regulacji prawnej w stosunku do tej jaka legła u podstaw interpretacji wymienionych we wniosku Spółki.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.