Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-370/08/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-09-12
Teza: Czy wydatki na remont i modernizację kamienicy, której wartość początkową ustalono "metodą uproszczoną" można zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: metoda; modernizacja; remonty; wartość-wartość początkowa-wartość początkowa środka trwałego
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2008 r. (data wpływu 2 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji oraz zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na remont i modernizację kamienicy, której wartość początkowa ustalona została w sposób „uproszczony” - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji oraz zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na remont i modernizację kamienicy, której wartość początkowa ustalona została w sposób „uproszczony”.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono zdarzenie przyszłe.**

Wnioskodawca jako współwłaściciel zabytkowej kamienicy wraz z pozostałymi współwłaścicielami podjęli decyzję o przeprowadzeniu remontów modernizujących tego budynku polegających na odnowieniu elewacji, wbudowaniu wind (dwie klatki schodowe) i wykonaniu robót remontowych z tym związanych (część mieszkań i klatki schodowej).

W związku z tym zlecono opracowanie właściwych dokumentacji architektonicznych i konserwatorskich. Dokumentacje te zostały zatwierdzone zarówno przez wojewódzkiego konserwatora zabytków, jak i wydział architektoniczno – budowlany urzędu miasta. Obowiązujące przepisy prawa dotyczące najmu i dzierżawy, przewidują w ramach kosztów uzyskania przepisów z tego tytułu, koszty w postaci odpisów amortyzacyjnych.

Pismem z dnia 22 sierpnia 2008 r. nr ITPB1/415-370/08/WM, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wezwał do uzupełnienia zdarzenia przyszłego we wniosku.

W odpowiedzi, w piśmie z dnia 1 września 2008 r. (data wpływu 4 września 2008 r.) wyjaśniono, iż:

*   do roku 2007 włącznie kamienica była amortyzowana zgodnie z przepisami prawa, w sposób uproszczony tj. suma m2 powierzchni lokali użytkowych i mieszkalnych zgodnie z decyzją o podatku o nieruchomości bez uwzględnienia powierzchni piwnic, klatek schodowych i strychów x 988,00 zł x 1,5%. Otrzymany wynik był rozliczany proporcjonalnie do udziału współwłaścicieli w tej nieruchomości, jako odpisy amortyzacyjne i zaliczane do kosztów uzyskania przychodów z najmu. W roku 2008 r. odpisy amortyzacyjne nie występują, z uwagi na oczekiwanie na interpretację przepisów prawa podatkowego;

*   planowane roboty modernizacyjne i remontowe w przedmiotowej kamienicy wpisanej do rejestru zabytków, mają na celu przede wszystkim odtworzenie substancji budynku, poprzez przywrócenie przedwojennego stanu wyglądu elewacji i klatek schodowych oraz okien, zgodnie z zatwierdzonym projektem i pozwoleniem na budowę. Polegać to będzie na zdjęciu nałożonej w roku 1974 r. na biały tynk szlachetny, znacznie uszkodzony w wyniku działań wojennych powierzchni zacierki tynkarskiej odbiegającej w sposób zasadniczy od pierwowzoru, a także zdjęcie z dolnej części budynku, nałożonej na tynk szlachetny kilku warstw czarnej olejnej farby. Ponadto planuje się całościowy przegląd stolarki okiennej w poszczególnych mieszkaniach i naprawę tych elementów, które ze względu na upływ czasu, a także w dużym stopniu niedbalstwo najemców (gospodarka kwaterunkowa), uległy zniszczeniu. Podejmując tak szeroki zakres prac remontowych i modernizacyjnych oraz wykorzystując fakt, że znaczna część lokali mieszkalnych jest wolna, podjęto działania likwidacji samowoli lokatorskiej z okresu minionego (gospodarki kwaterunkowej), głównie w części instalacji gazowej a także elektrycznej, dostosowując ją do obowiązujących przepisów p-poż i bezpieczeństwa ludzi. Ponadto zamontowano wkłady kominowe ze stali nierdzewnej, przez które wyprowadzane są spaliny z piecyków kąpielowych - Junkersów. Uwzględniając zasadność dbałości o ograniczenie strat ciepła w budynku, zamierza się na klatkach schodowych zamienić okna z pojedynczymi szybami na okna drewniane z podwójnymi szybami zespolonymi, co powinno poprawić wskaźniki straty ciepła i docieplić cały budynek;

*   mając na względzie procesy modernizacyjne w budynkach zabytkowych zaplanowano zainstalowanie wind (budynek 5-piętrowy posiada 2 klatki schodowe). Jedna winda w szybie stalowym w miejscu „duszy" istniejącej przestronnej klatki schodowej, pozwalającej na zlokalizowanie szybu dźwigowego, druga w szybie betonowym, zgodnie z zatwierdzonym projektem i pozwoleniem na budowę. Prace budowlane z tym związane to:
    – wybudowanie płyty żelbetowej - fundamentowej zgodnie z zatwierdzonym projektem budowlanym; – w lokalu użytkowym oraz pomieszczeniach kuchennych wycięcie otworów w stropach, po uprzednim ich podstemplowaniu, zgodnie z zatwierdzoną dokumentacją budowlaną; – realizacja zgodnie z zatwierdzonym projektem budowlanym - budowy szybu do dźwigu osobowego, z równoczesnym wygrodzeniem podestów wejściowych do windy; – pomalowanie ścian wewnętrznych szybu białą farbą emulsyjną; – budowa zbrojonej ławy fundamentowej pod konstrukcję stalową, szybu windy.

Ponadto konsekwencją budowy szybu będzie demontaż paneli ściennych na parterze w lokalu użytkowym i ponowny ich montaż, demontaż drzwi wejściowych do mieszkań w kolejności kondygnacji w związku z budową szybu, przesunięcie otworów drzwiowych w mieszkaniach pomiędzy przedpokojem, a pokojami od ulicy i wstawienie szyn stalowych w nadproża na każdym piętrze. Rozbiórka ścianek działowych pomiędzy kuchnią a służbówką z uwagi na zmniejszenie dotychczasowej powierzchni kuchni o powierzchnię zajętą pod szyb windy, oraz możliwość wykorzystania istniejących drzwi do służbówki, jako drzwi do kuchni, montaż drzwi wewnątrz mieszkań na wszystkich kondygnacjach, wymurowanie pozostałych części wejść do mieszkań (ościeżnice) i ścianek działowych na wszystkich piętrach, montaż drzwi wejściowych do mieszkań na wszystkich kondygnacjach, wyklejenie płytami G-K i wytynkowanie korytarza szybów windowych na każdej kondygnacji oraz uzupełnienie ubytków podtynkowych na wszystkich piętrach. Doprowadzenie zasilania energetycznego z wszelkimi zabezpieczeniami oraz instalacji telefonicznych do obydwu wind (wymogi bezpieczeństwa). W planach jest także przebudowa oświetlenia klatek schodowych, poprzez instalowanie energooszczędnego sposobu oświetlania. Zakres tych prac rozłożono na 2 lata - rok bieżący i przyszły. W wyniku podjętych prac nastąpi ulepszenie substancji budynku (uszczelnienie okien przed opadami atmosferycznymi i stratą ciepła w zimie). Montaż wind i wymiana okien z szybami zespolonymi na pewno kwalifikują te prace jako modernizacja i przebudowa (budowa szybu windy). Rozbudowa substancji tej zabytkowej kamienicy nie jest planowana.

Przedstawiony wyżej faktyczny zakres prac w sposób obiektywny nie oddaje w pełni skali wydatków finansowych związanych z tymi pracami. Wnioskodawca podkreślił ponadto, że:

*   wartościowo skala tych prac przekroczy wielokrotnie wpływy z bieżących czynszów ;
*   odpisy amortyzacyjne stosowane dotychczas (do 2007 r.) w sposób uproszczony niczego nie dają przy tej skali wydatków;
*   optymalnym rozwiązaniem jest przyjęcie całości wydatków związanych z tym zakresem prac - modernizacją i remontami - w koszty uzyskania przychodów tego budynku;
*   lektura literatury "Opodatkowanie Najmu i Dzierżawy 2008" wskazuje, że możliwa jest rezygnacja z amortyzacji budynku i rozliczanie prac modernizacyjno remontowych, w tym wbudowanych wind jako koszty uzyskania przychodu.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

Ponieważ wartościowo skala tych prac przekroczy w danym roku wpływy z bieżących czynszów, można zrezygnować z amortyzowania budynku oraz wbudowanych wind (gdyż przepisy uwzględniają tylko jedną formę kosztów, albo amortyzację, albo koszty remontów) i przyjąć całość wydatków związanych z przedstawionym zakresem prac – modernizacją i remontami – w koszty uzyskania przychodów tego budynku.

Zdaniem Wnioskodawcy, z lektury opracowania R. Kubackiego A. Bartosiewicza „opodatkowanie najmu i dzierżawy 2008” wyd. Unimex, wynika, że możliwa jest rezygnacja z amortyzacji budynku i rozliczanie prac modernizacyjno – remontowych, w tym wbudowanie wind, jako koszt uzyskania przychodu. Oznaczać to będzie w konsekwencji, że współwłaściciele nie będą płacić podatku dochodowego, tak długo, jak będzie ujemna różnica pomiędzy wpływami z czynszów, a poniesionymi kosztami z tytułu modernizacji i remontów.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.**

Zgodnie z ogólną zasadą dotyczącą kosztów uzyskania przychodów zawartą w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W świetle natomiast art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Podatnicy w oparciu o wyżej wymienioną ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych mają możliwość wyboru sposobu ustalenia wartości początkowej budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych: albo zgodnie z zasadami ogólnymi zawartymi w art. 22g ust. 1, 3-9, 11– 15 tj. z uwzględnieniem sposobu nabycia środka trwałego, albo też według zasady szczególnej (uproszczonej), określonej w art. 22g ust. 10 ww. ustawy.

W myśl tego przepisu podatnicy mogą ustalić wartość początkową budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych: wynajmowanych, wydzierżawianych albo używanych przez właściciela na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, przyjmując w każdym roku podatkowym wartość stanowiącą iloczyn metrów kwadratowych wynajmowanej, wydzierżawianej lub używanej przez właściciela powierzchni użytkowej tego budynku lub lokalu i kwoty 988 zł, przy czym za powierzchnię użytkową uważa się powierzchnię przyjętą dla celów podatku od nieruchomości.

Podkreślić jednak należy, że ustawodawca w art. 22h ust. 2 powołanej ustawy określił zasadę w myśl której podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Oznacza to, iż decyzję o wyborze danej metody obliczenia wartości początkowej nieruchomości należy podjąć przed rozpoczęciem amortyzacji i jeśli podatnik decyduje się na wybór jednej z tych metod musi ją stosować konsekwentnie przez cały okres amortyzacji.

Odnosząc się natomiast do kwestii wydatków na remont i modernizację budynku będącego środkiem trwałym wskazać należy, że zgodnie z przepisem art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Wskazany przepis określa zamknięty katalog przypadków, kiedy możliwe jest powiększenie wartości początkowej środka trwałego o wartość dokonanych ulepszeń. Kryterium stanowi w tym przypadku sposób ustalania wartości początkowej środka trwałego. Wskazana w art. 22g ust. 10 ww. ustawy metoda tzw. uproszczonego obliczania wartości początkowej środka trwałego (wyłącznie budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego) nie mieści się we wskazanym powyżej katalogu.

Do wydatków poniesionych na modernizację budynku mieszkalnego, którego wartość początkową ustalono metodą „uproszczoną” określoną w art. 22g ust. 10 ustawy, nie znajdzie również zastosowanie art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c) ww. ustawy, gdyż wydatki te nie powiększają, zgodnie z art. 22g ust. 17 wartości początkowej środków trwałych, a jedynie spełnienie tej przesłanki powoduje, że wydatków takich nie można zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, a o ich wartość należy powiększyć wartość początkową środka trwałego i naliczać od niej odpisy amortyzacyjne.

Skoro zatem, w przypadku określenia wartości początkowej środka trwałego w sposób „uproszczony” na podstawie art. 22g ust. 10 ww. ustawy tj. w sposób wskazany we wniosku - wydatki poniesione na modernizację nie wpływają na zwiększenie wartości początkowej tego środka trwałego, to tym samym należy stwierdzić, iż wydatki te można bezpośrednio zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, o ile spełnione zostaną przesłanki wskazane w art. 22 ust. 1 ww. ustawy.

Jedynie gdyby w wyniku wykonanych prac, rozbudowy, powierzchnia użytkowa będąca przedmiotem najmu uległa zwiększeniu, to tego typu wydatki modernizacyjne nie mogą być zaliczone bezpośrednio do kosztów, bowiem pozyskana powierzchnia będzie uwzględniona – w następnym roku po roku w którym dokonano rozbudowy – na podstawie wyliczenia wartości początkowej ustalonej metodą „uproszczoną”.

Wskazać jednocześnie należy, że zastosowana przez Wnioskodawcę „uproszczona” metoda ustalenia wartości początkowej dotyczy wyłącznie budynków lub lokali mieszkalnych. W świetle objaśnień zawartych w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w Sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 112, poz. 1317 z zm.) w przypadku budynków o różnym przeznaczeniu o zaliczeniu obiektu do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje głównie jego przeznaczenie. W cyt. rozporządzeniu podział budynków na mieszkalne i niemieszkalne dokonany został w grupie 1 w oparciu o Polską Klasyfikację Obiektów Budowlanych. Budynki mieszkalne według tej klasyfikacji, są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny zgodnie z jego przeznaczeniem.

Reasumując, we wskazanym we wniosku zdarzeniu przyszłym - ustalenie wartości początkowej przedmiotowej kamienicy w sposób „uproszczony” na podstawie art. 22g ust. 10 ustawy powoduje, że planowane wydatki na modernizację tego budynku należy zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów z najmu.

Jednocześnie należy wskazać, że jeżeli w wyniku modernizacji kamienicy, nie nastąpi zmiana jej przeznaczenia na budynek niemieszkalny, nie jest możliwa - w świetle powołanych powyżej przepisów – rezygnacja z wybranej uprzednio metody amortyzacji. Wnioskodawca zobowiązany jest do kontynuowania tejże metody.

Nieprawidłowym jest więc stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku wskazanym przez niego we wniosku, przepisy dopuszczają tylko jedną formę kosztów: „albo amortyzacja, albo koszty remontów” oraz należy zrezygnować z amortyzacji w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z najmu wydatków na remont i modernizację przedmiotu najmu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.