Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-861/10-4/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-01-31
Teza: Czy po podjęciu decyzji o zaniechaniu inwestycji, poniesione przez Spółkę całkowite nakłady na budowę sieci gazowej i zakup urządzeń gazowych będą stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w dacie fizycznej likwidacji tych elementów inwestycji, które można ze względów technicznych poddać takiej likwidacji oraz w dacie księgowo - dokumentacyjnej likwidacji elementów, które ze względów technicznych nie mogą zostać poddane fizycznej likwidacji, ale które pozostaną niezdatne do użytkowania?
Słowa kluczowe: dokumentacja; ewidencja; inwestycje; inwestycje-inwestycje zaniechane; inwestycje-wydatki inwestycyjne; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; księgi; modernizacja; projekt; rezygnacja; wydatek; zaniechanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2010 r. (data wpływu 22.10.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 października 2010 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 17 stycznia 2011 r. (data wpływu 19.01.2011 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka G. S.A. (wcześniej: P. S.A.) prowadzi działalność na terytorium Polski w zakresie obrotu i dystrybucji gazu ziemnego.

Dnia 16.10.2001 r. podpisano „Porozumienie w sprawie gazyfikacji i uciepłownienia Miasta i Gminy(…)” pomiędzy Zarządem Miasta i Gminy (…), x S.A. Oddział w (…) i G. S.A. (dalej: G.), y S.A. i Przedsiębiorstwem E(…) Sp. z o.o. (dalej: E.), którego celem było przystąpienie do gazyfikacji i uciepłownienia Miasta i Gminy (…). Przedmiotem Porozumienia była stała współpraca pomiędzy stronami w zakresie organizacji, finansowania, koncepcji, projektu, przeprowadzenia gazyfikacji i uciepłownienia miasta i gminy (…), obsługi odbiorców, serwisowania, dostaw paliwa gazowego i ciepła dla miasta i gminy (…).

W ramach zawartego porozumienia Spółka zobowiązała się m. in. do budowy gazowego systemu dystrybucyjnego umożliwiającego dostawy paliwa gazowego z kopalni gazu ziemnego do odbiorców z terenu miasta i gminy (…). Zakres prac związany z budową systemu dystrybucyjnego, w wymiarze określonym w szczegółowej Umowie dotyczącej finansowania gazyfikacji i uciepłownienia Miasta i Gminy (…), obejmował przygotowanie dokumentacji wymaganej przez właściwe organy, opracowania dokumentacji technicznej sieci gazowej wysokiego ciśnienia, stacji redukcyjno - pomiarowej i - go stopnia oraz sieci gazowej średniego ciśnienia na terenie miasta i gminy (…). Ponadto zakres zobowiązań Spółki obejmował również stworzenie punktu obsługi odbiorców Gazowego Pogotowia Technicznego, dostaw paliwa gazowego oraz generalnego wykonawstwa gazyfikacji i uciepłownienia Miasta i Gminy (…).

W ramach zadania gazyfikacji, Wnioskodawca zrealizował budowę: sieci gazowej wysokiego ciśnienia DN 100 mm PN 6,3 MPa relacji kopalnia gazu ziemnego (…) o łącznej długości 9.200 m, stacji redukcyjno - pomiarowej l - go stopnia w m. (…). Pod zabudowę stacji została zakupiona nieruchomość (grunt), którą Spółka planuje do końca roku 2010 sprzedać.

W dniu 14.09.2002 r. podpisana została pomiędzy Wnioskodawcą i spółką Z. S.A. Umowa konsorcjum określająca zasady współpracy pomiędzy stronami przy obejmowaniu udziałów w E. Celem zawarcia porozumienia było m. in. zapewnienie dalszego rozwoju E., w szczególności poprzez zorganizowanie zadania inwestycyjnego nazwanego „elektrociepłownia (…)”. w ramach tego zadania, Spółka zobowiązana została do wykonania m. in. następujących prac: opracowania dokumentacji projektowej (technicznej i formalno - prawnej) Elektrociepłowni (…) obejmującej AKPiA, system wentylacji i tłumienia hałasu, konstrukcję kominów, magazyn paliwa rezerwowego, raport oddziaływania na środowisko oraz do budowy kotłowni w zakresie kotłów wodnych i ich automatyki, kominów i ich konstrukcji, AKPiA, systemu wentylacji, magazynu paliwa rezerwowego remontu pomieszczeń kotłowni. w ramach ww. zadania Wnioskodawca zrealizował zakup trzech (3) kotłów wodnych.

Po zmianach w składzie Zarządu Miasta i Gminy (…) kontynuowane były przez Wnioskodawcę rozmowy z Miastem i Gminą (…) i E. na temat zakończenia realizacji projektu gazyfikacji i uciepłownienia i przejścia E. z dotychczasowego paliwa węgla na paliwo gazowe dostarczane przez Wnioskodawcę. Do dnia dzisiejszego E. nie przyłączył się do sieci gazowej Spółki i tym samym nie rozpoczął pobierania paliwa gazowego.

W 2005 r. Spółka utworzyła odpis aktualizujący (w wysokości poniesionych nakładów) w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych (niestanowiących kosztów uzyskania przychodów) w księgach rachunkowych ze względu na przesłanki, iż może nie dojść do zakończenia budowy inwestycji. Nadal prowadzono rozmowy ze stronami porozumienia. z informacji, które do dnia dzisiejszego zgromadzono wynika, że jednak nie dojdzie do rozpoczęcia dostaw paliwa gazowego do E.

W 2010 r. po analizie tematu, Zarząd Spółki podjął decyzję o zaniechaniu dalszej budowy i inwestowaniu w ww. projekt.

W związku z powyższym, nastąpi fizyczna likwidacja (zdemontowanie i oddanie na złom) nakładów tej części inwestycji, w której jest to możliwe (elementy wystające ponad grunt + urządzenia). Koszt wydobycia rur na niektórych odcinkach (lasy państwowe, pola rolników) jest bardzo wysoki i znacznie przewyższa ewentualne przychody uzyskane z odzysków polikwidacyjnych, dlatego rury za zgodą Nadleśnictwa (…) i innych właścicieli pozostaną w ziemi. Budowa gazociągu stalowego nie została dokończona i nie jest planowane uruchomienie ułożonego rurociągu w przyszłości. Nastąpi zatem w roku 2010 (2011) trwałe i nieodwracalne zaniechanie budowy inwestycji oraz wyksięgowanie całkowitych nakładów (rozwiązanie odpisu) na podstawie protokołu zaniechania i innych dowodów fizycznej likwidacji (tych elementów, których jest to możliwe) z ksiąg spółki G. (Wnioskodawcy).

Od 2001 r. Spółka ponosiła nakłady inwestycyjne na realizację zadania gazyfikacji i uciepłownienia obejmujące między innymi: wynagrodzenia pracowników, zakup materiałów, usługi obce projektowe i budowlano - montażowe, pomiary geodezyjne, paliwo, czynsz najmu gruntu leśnego, przez który przechodzi gazociąg. Łączne wydatki poniesione przez Spółkę na realizację zobowiązań związanych z gazyfikacją i uciepłownieniem wyniosły około 3 mln zł.

Spółka odliczała podatek VAT od zakupów związanych z budową powyższego zadania, ponieważ wykorzystano je do wykonywania czynności opodatkowanych.

W piśmie z dnia 17.01.2011 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku Spółka wyjaśniła, iż:

1.  Brak możliwości rozpoczęcia dostawy paliwa gazowego dla E. wynika z poniższych faktów:

1.  Spółka nie ma zagwarantowanych przez x S.A. Oddział w (…) dostawy gazu ziemnego zaazotowanego podgrupy Ln ze złoża lokalnego zlokalizowanego w rejonie m. (…),
2.  E. Spółka z o.o. nie było zainteresowane modernizacją kotłowni poprzez wybudowanie elektrociepłowni, z której produkcja energii elektrycznej miała pokryć zapotrzebowanie na nią przez zlokalizowaną w rejonie m. (…) Kopalni (…) x S.A. Oddział w (…), a produkcja energii cieplnej miała pokryć zapotrzebowanie na nią przez budynki mieszkalne i użyteczności publicznej zlokalizowane w m. (…).

3.  Podjęta decyzja o trwałym i definitywnym odstąpieniu od dalszego prowadzenia zadań inwestycyjnych znalazła swoje odzwierciedlenie w dokumentacji Spółki w formie notatki służbowej sporządzonej i podpisanej przez Zarząd Spółki.
4.  Podpisana w dniu 14.09.2002 r. Umowa konsorcjum stanowiła jeden z kolejnych etapów realizacji czterostronnego Porozumienia zawartego w dniu 16.10.2001 r. pomiędzy stronami:

1.  Miasto i Gmina (…),
2.  X S.A. Oddział w (…),
3.  P. S.A. (obecnie G. S.A. – Wnioskodawca),
4.  Y S.A. Oprócz etapu uciepłownienia – modernizacji kotłowni E., Porozumienie obejmowało również etap gazyfikacji niezgazyfikowanych obszarów gminy (…). Obydwa etapy uciepłownienie i gazyfikacja były ze sobą ściśle ekonomicznie powiązane – realizacja gazyfikacji bez uciepłownienia nie była ekonomicznie uzasadniona.

6.  Decyzja Zarządu o zaniechaniu inwestycji dotyczy całego zadania inwestycyjnego dotyczącego gazyfikacji i uciepłownienia Miasta i Gminy (…).
7.  Na podjęcie ostatecznej decyzji o zaniechaniu dalszej budowy i inwestowaniu w projekt miały wpływ poniższe okoliczności:

1.  odstąpienie przez E. od modernizacji kotłowni – realizacja projektu tylko w zakresie gazyfikacji części miejscowości wiejskich (na terenie m. (…) istnieje sieć gazowa należąca do W. Sp. z o.o.) jest nieopłacalna,
2.  X S.A. Oddział w (…) zagwarantował z innego źródła pokrycie zapotrzebowania w energię elektryczną przez Kopalnię (…), której dostawy miały być pokrywane z produkcji elektrociepłowni E.,
3.  brak zagwarantowania ze strony x S.A. Oddział w (…) dostaw gazu ziemnego zaazotowanego podgrupy Ln ze złoża lokalnego zlokalizowanego w rejonie m. (…).

9.  Odzyskanie rur stalowych zbudowanych w ramach sieci gazowej wysokiego ciśnienia DN 100 mm PN 6,3 MPa realizacji k (…) nie jest ekonomicznie opłacalne - wartość robót ziemnych i transport rur jest wyższa niż kwota jaką można uzyskać ze sprzedaży rur jako złomu. Budowa sieci gazowej wysokiego ciśnienia, po odstąpieniu od realizacji projektu, nie została formalnie zakończona, co na dzień dzisiejszy nie pozwała na jej ewentualną późniejszą eksploatację.
10.  „AKPiA” to: Aparatura Kontrolno Pomiarowa i Automatyka.
11.  Inne dowody fizycznej likwidacji to sporządzony „Protokół z fizycznej likwidacji”, dowody złomowania z firmy przyjmującej odpady.
12.  Nie istnieje możliwość późniejszego wykorzystania dokumentacji związanej z siecią gazową wysokiego ciśnienia i modernizacją kotłowni.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Czy po podjęciu decyzji o zaniechaniu inwestycji, poniesione przez Spółkę całkowite nakłady na budowę sieci gazowej i zakup urządzeń gazowych będą stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w dacie fizycznej likwidacji tych elementów inwestycji, które można ze względów technicznych poddać takiej likwidacji oraz w dacie księgowo - dokumentacyjnej likwidacji elementów, które ze względów technicznych nie mogą zostać poddane fizycznej likwidacji, ale które pozostaną niezdatne do użytkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty zaniechanych inwestycji w dacie likwidacji będą stanowiły w całości koszt podatkowy, spełnione zostaną przesłanki określone w przepisie z art. 15 ust. 4f, który mówi, iż „koszty zaniechanych inwestycji są potrącalne w dacie zbycia inwestycji lub ich likwidacji”. Zaniechana przez Spółkę inwestycja powinna zostać rozpoznana w dacie likwidacji fizycznej i księgowej jako podatkowy koszt uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, nastąpi trwałe zaniechanie budowy inwestycji. w związku z brakiem ścisłej definicji ustawowej „likwidacja”, należy zastosować językową wykładnię przepisu, zgodnie z definicją zawartą w Słowniku języka polskiego; likwidacją jest usuwanie czegoś, pozbywanie się czegoś, uwalnianie się od czegoś, zniesienie, rozwiązanie czegoś. Pozostawienie (części) zakopanych odcinków sieci budowanego gazociągu w ziemi bez jakichkolwiek możliwości eksploatowania jest „pozbyciem się, uwolnieniem się”. Stanowisko to potwierdza Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 21.04.2009 r. (IPPB5/423-57/09-4/DG).

Zdaniem Spółki, nastąpi trwałe zaniechane całej inwestycji (rozbiórka, złomowanie i zniszczenie tej części gazociągu i urządzeń, które będą dostępne, natomiast odcinki sieci przechodzące przez lasy państwowe i pola rolników, pozostaną za zgodą właścicieli pod ziemią, ale jako niezdatne do użytkowania). Likwidacja zostanie odpowiednio udokumentowana protokołami: zaniechania i fizycznej likwidacji. Następnie nastąpi wyksięgowanie z ewidencji bilansowej Spółki.

Powyższe potwierdza Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej nr IPPB3/423-353/09-2/JG z dnia 31.08.2009 r. Izba uznała za prawidłowe stanowisko podatnika, który stwierdził, co następuje: „AnaIizując istotę Iikwidacji jako procesu gospodarczego, należy przyjąć, że powinna być działaniem nieodwracalnym i trwałym, ale nie polegającym tylko i wyłącznie na fizycznej likwidacji. w ujęciu księgowym likwidacja środka polega na trwałym wykreśleniu z ewidencji poprzez dokonanie odpowiedniego wpisu (data likwidacji, jej przyczyna) oraz sporządzenie dowodu likwidacji (…)”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami bądź służą zabezpieczeniu lub zachowaniu źródła przychodów.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. w pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż w dniu 16.10.2001 r. pomiędzy Zarządem Miasta i Gminy(…), x S.A. Oddział w (…), Wnioskodawcą, y S.A. i E. Sp. z o.o. (dalej: E.) podpisane zostało „Porozumienie w sprawie gazyfikacji i uciepłownienia Miasta i Gminy (…)”, którego celem było przystąpienie do gazyfikacji i uciepłownienia Miasta i Gminy (…). w ramach ww. porozumienia, Spółka zobowiązała się m. in. do budowy gazowego systemu dystrybucyjnego umożliwiającego dostawy paliwa gazowego z kopalni gazu ziemnego (…) do odbiorców z terenu miasta i gminy (…). Zakres prac związany z budową systemu dystrybucyjnego, w wymiarze określonym w szczegółowej Umowie dot. finansowania gazyfikacji i uciepłownienia Miasta i Gminy (…), obejmował przygotowanie dokumentacji wymaganej przez właściwe organy, opracowania dokumentacji technicznej sieci gazowej wysokiego ciśnienia, stacji redukcyjno - pomiarowej i - go stopnia oraz sieci gazowej średniego ciśnienia na terenie miasta i gminy (…). Ponadto, zakres zobowiązań Spółki obejmował stworzenie punktu obsługi odbiorców Gazowego Pogotowia Technicznego, dostaw paliwa gazowego oraz generalnego wykonawstwa gazyfikacji i uciepłownienia Miasta i Gminy (…).

W ramach zadania gazyfikacji, Spółka zrealizowała budowę: sieci gazowej wysokiego ciśnienia, stacji redukcyjno - pomiarowej l - go stopnia w m. (…). Pod zabudowę stacji została zakupiona nieruchomość (grunt), którą Spółka planuje sprzedać do końca roku 2010.

W dniu 14.09.2002 r. pomiędzy Wnioskodawcą i spółką z S.A. podpisana została Umowa konsorcjum określająca zasady współpracy przy obejmowaniu udziałów w E. Celem zawarcia porozumienia było m. in. zapewnienie dalszego rozwoju E., w szczególności poprzez zorganizowanie zadania inwestycyjnego pn. „elektrociepłownia (…)”. w ramach tego zadania, Spółka zobowiązana została m. in. do: opracowania dokumentacji projektowej (technicznej i formalno - prawnej) Elektrociepłowni (…) oraz do budowy kotłowni w zakresie kotłów wodnych i ich automatyki, kominów i ich konstrukcji, AKPiA, systemu wentylacji, magazynu paliwa rezerwowego remontu pomieszczeń kotłowni. w ramach ww. zadania Spółka zrealizowała zakup trzech kotłów wodnych.

Po zmianach w składzie Zarządu Miasta i Gminy (…), kontynuowane były przez Spółkę rozmowy z Miastem i Gminą (…) i E. na temat zakończenia realizacji projektu gazyfikacji i uciepłownienia oraz przejścia E. z dotychczasowego paliwa węgla na paliwo gazowe dostarczane przez Spółkę. Do dnia dzisiejszego E. nie przyłączył się jednak do sieci gazowej Spółki i tym samym nie rozpoczął pobierania paliwa gazowego.

W 2005 r. Spółka utworzyła odpis aktualizujący (w wysokości poniesionych nakładów) w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych (niestanowiących kosztów uzyskania przychodów) w księgach rachunkowych ze względu na przesłanki, iż może nie dojść do zakończenia budowy inwestycji. Nadal prowadzono rozmowy ze stronami porozumienia.

W 2010 r. po analizie tematu, Zarząd Spółki podjął decyzję o zaniechaniu dalszej budowy i inwestowaniu w ww. projekt. Decyzja znalazła swoje odzwierciedlenie w dokumentacji Spółki w formie notatki służbowej sporządzonej i podpisanej przez Zarząd.

W związku z powyższym, nastąpi fizyczna likwidacja (zdemontowanie i oddanie na złom) nakładów tej części inwestycji, w której jest to możliwe (elementy wystające ponad grunt + urządzenia). Ponadto z uwagi na to, iż koszt wydobycia rur na niektórych odcinkach (lasy państwowe, pola rolników) jest bardzo wysoki i znacznie przewyższa ewentualne przychody uzyskane z odzysków polikwidacyjnych, rury za zgodą Nadleśnictwa (…) i innych właścicieli pozostaną w ziemi. Budowa gazociągu stalowego nie została dokończona i nie jest planowane uruchomienie ułożonego rurociągu w przyszłości. Zatem – zgodnie z treścią wniosku – w roku 2010 (2011) nastąpi trwałe i nieodwracalne zaniechanie budowy inwestycji oraz wyksięgowanie całkowitych nakładów (rozwiązanie odpisu) na podstawie protokołu zaniechania i innych dowodów fizycznej likwidacji (tych elementów, których jest to możliwe) z ksiąg Spółki.

Od 2001 r. Spółka ponosiła nakłady inwestycyjne na realizację zadania gazyfikacji i uciepłownienia obejmujące między innymi wynagrodzenia pracowników, zakup materiałów, usługi obce projektowe i budowlano - montażowe, pomiary geodezyjne, paliwo, czynsz najmu gruntu leśnego, przez który przechodzi gazociąg.

Na tle powyższego, wskazać należy, iż zgodnie z art. 4a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, inwestycje to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. u. z 2002 r. Nr 76, poz. 694). z kolei, środki trwałe w budowie to – w myśl art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości – zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

W tym miejscu zaznaczyć należy, iż jedną z części procesu inwestycyjnego jest proces jego planowania (projektowania). Nakład inwestycyjny oznacza bowiem wszystkie koszty poniesione dla realizacji danej inwestycji, w tym również na działania wstępne, przygotowujące prace rzeczowe. Tym samym, poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na wykonanie dokumentacji wymaganej przez właściwe organy, a także dokumentacji projektowej (technicznej i formalno -prawnej) zakwalifikować należy do wydatków inwestycyjnych związanych z projektem gazyfikacji i uciepłownienia (…).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, podatnicy podejmują zadania inwestycyjne związane w szczególności z wytworzeniem lub ulepszeniem środków trwałych. w toku prowadzonej inwestycji może również dojść do jej zaniechania. Zaniechanie inwestycji jest wynikiem trwałego zaprzestania prowadzenia zadania inwestycyjnego w związku z brakiem kolejnych czynności inwestycyjnych, wynikających z podejmowanych przez podatnika decyzji, skutkujących powstrzymaniem się od działania w celu kontynuowania inwestycji. Innymi słowy, jest to brak działania, zaprzestanie dokonywania kolejnych czynności, a w konsekwencji rezygnacja z podjętych wcześniej zamierzeń i odstąpienie od inwestycji. Powyższa sytuacja ma również miejsce w rozpatrywanym opisie zdarzenia przyszłego, gdzie Spółka zaniechała inwestycji.

Wydatki ponoszone w związku z inwestycją są kosztem uzyskania przychodu. Gdy powiększają wartość inwestycji, wpływają na przyszłą wartość początkową środka trwałego, który powstanie po zakończeniu inwestycji. Wydatki poniesione na zakończone inwestycje staną się, co do zasady, kosztami uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne. Ustawodawca pozwala także rozliczyć w kosztach podatkowych koszty inwestycji, która nie została przez podatnika dokończona, nie żądając spełnienia jakiś dodatkowych warunków np. zaniechania z określonych powodów. Niewątpliwie jednak podatnik rozliczający w kosztach podatkowych wydatki poniesione na taką inwestycję powinien być w stanie wykazać, że podejmując ją zakładał jej związek z uzyskiwaniem przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Jest to podstawowy warunek, aby zaliczyć wydatek do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Od dnia 01.01.2009 r. koszty zaniechanych inwestycji są, w myśl art. 15 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem podatkowym w dacie zbycia lub likwidacji inwestycji.

Ustawodawca jednakże nie wprowadził do przepisów podatkowych definicji legalnej pojęcia „likwidacja inwestycji”. Dlatego też dokonując interpretacji przepisów dotyczących likwidacji należy posłużyć się wykładnią językową tego pojęcia. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku języka polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl), zlikwidować to „powodować, że coś przestaje istnieć lub traci ważność, usuwać, pozbywać się czegoś”.

Zatem, wydatki poniesione na niedokończoną inwestycję mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dwóch sytuacjach:

*   sprzedaży niedokończonej inwestycji,
*   zlikwidowania zaniechanej inwestycji, za którą na gruncie definicji słownikowych uważa się, co do zasady, fizyczną likwidację.

Przy czym, w przypadku likwidacji inwestycji w odniesieniu do dokumentacji, przepis art. 15 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy interpretować z uwzględnieniem obowiązków wynikających z innych przepisów prawa, tj. przepisów o rachunkowości, w tym art. 74 tej ustawy, określających terminy jej przechowywania. Systemowa wykładnia tych przepisów daje podstawę do oceny, iż w ramach likwidacji zaniechanych inwestycji, wystarczające do uznania kosztów sporządzenia (nabycia) dokumentacji inwestycyjnej jako kosztów uzyskania przychodów, jest podjęcie decyzji o trwałym i definitywnym odstąpieniu od dalszego prowadzenia zadania inwestycyjnego. w odniesieniu do nakładów, których efekty mają formę intelektualną i niematerialną nie jest racjonalna ich fizyczna likwidacja, bowiem zniszczenie nośników tych wartości pozbawiłoby podatnika możliwości udowodnienia rzeczywistego poniesienia kosztu w celu osiągnięcia przychodów. Koszt zaniechanej inwestycji winien być bowiem udokumentowany w sposób bezsporny i kompletny, a przede wszystkim zgodny z przepisami prawa, tak jak każdy inny koszt podatkowy.

Warunkiem uznania tych wydatków za koszty podatkowe jest także, aby efekt nakładów poniesionych na zaniechaną inwestycję nie był wykorzystywany w przyszłości.

Z opisu sprawy wynika, iż decyzja o trwałym i definitywnym odstąpieniu od dalszego prowadzenia prac inwestycyjnych dotyczących gazyfikacji i uciepłownienia Miasta i Gminy (…) znalazła odzwierciedlenie w decyzji Zarządu Spółki, podjętej w 2010 r. w roku 2010 (2011) nastąpi zatem trwałe i nieodwracalne zaniechanie budowy inwestycji oraz wyksięgowanie całkowitych nakładów (rozwiązanie odpisu), na podstawie protokołu zaniechania i innych dowodów fizycznej likwidacji – protokołu z fizycznej likwidacji, dowodów złomowania z firmy przyjmującej odpady –(tych elementów, których jest to możliwe) z ksiąg Spółki.

Ponadto, jak wskazano we wniosku, budowa sieci gazowej wysokiego ciśnienia – po odstąpieniu od realizacji projektu – nie została formalnie zakończona, co na dzień dzisiejszy nie pozwala na jej ewentualną późniejszą eksploatację. Nie istnieje również możliwość późniejszego wykorzystania dokumentacji związanej z siecią gazową wysokiego ciśnienia i modernizacją kotłowni.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż nakłady na budowę sieci gazowej i zakup urządzeń gazowych stanowić będą dla Spółki koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w dacie fizycznej likwidacji tych elementów inwestycji, które można ze względów technicznych poddać takiej likwidacji oraz w dacie księgowo - dokumentacyjnej likwidacji elementów, które ze względów technicznych nie mogą zostać poddane fizycznej likwidacji, ale które pozostaną niezdatne do użytkowania.

Podkreślić przy tym należy, iż prawidłowe udokumentowanie wydatku, jak i ciężar wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a uzyskaniem przychodu spoczywa na podatniku. Podatnik bowiem musi wykazać, że poniósł koszt celowy i zasadny z punktu widzenia prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Jednocześnie wskazać należy, iż w odniesieniu do wydatków z tytułu nabycia nieruchomości, zastosowanie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów, wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Jednocześnie nadmienia się, iż wniosek Spółki w części dotyczącej podatku od towarów i usług został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną nr ILPP1/443-1145/10-4/AI, wydaną w dniu 26 stycznia 2011 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.