Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.198.2019.1.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-29
Teza: - prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków dotyczących infrastruktury basenu zewnętrznego - brak prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków dotyczących infrastruktury sportowej (siłownia otwarta oraz boiska zewnętrzne)
Słowa kluczowe: odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 kwietnia 2019 r. (data wpływu 4 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków dotyczących infrastruktury basenu zewnętrznego
*   braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków dotyczących infrastruktury sportowej (siłownia otwarta oraz boiska zewnętrzne)

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 kwietnia 2019 r. wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków dotyczących infrastruktury basenu zewnętrznego oraz braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków dotyczących infrastruktury sportowej (siłownia otwarta oraz boiska zewnętrzne).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina Miejska (dalej jako: „Gmina”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina realizuje projekt pn. „xxx”.

W ramach inwestycji powstanie kompleks sportowy. Kompleks będzie składał się z kilku obiektów takich jak:

1.  basen kryty (wewnętrzny);
2.  basen otwarty (zewnętrzny);
3.  infrastruktura wspólna dla basenu wewnętrznego oraz basenu zewnętrznego;
4.  infrastruktura sportowa (siłowania otwarta i boiska zewnętrzne);
5.  infrastruktura wspólna dla basenu wewnętrznego, zewnętrznego oraz siłowni i boisk zewnętrznych – zagospodarowanie terenu.

Faktury dokumentujące wydatki poniesione przez Gminę w związku z realizacją inwestycji będą wystawiane na Gminę. Zgodnie z założeniami projektu i z harmonogramem prac, na wydatki związane z budową każdej z powyższych kategorii obiektów (a - e) wystawiane będą odrębne faktury.

Po wybudowaniu Infrastruktura będzie wykorzystywana przez Gminę do działalności opodatkowanej (odpłatne udostępnienie na rzecz klientów) oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu (udostępnienie na rzecz osób fizycznych, jednostek organizacyjnych Gminy, np. placówek oświatowych, oraz innych podmiotów, np. stowarzyszeń, nieodpłatnie).

Samo zarządzanie Infrastrukturą będzie powierzone podmiotowi zewnętrznemu Miejskiemu Klubowi Sportowemu A. … Spółka z o.o. (dalej: Spółka), który na podstawie umowy będzie zarządzał Infrastrukturą za wynagrodzeniem ustalonym w umowie. Dochody zebrane przez Spółkę będą przekazywane na rachunek bankowy Gminy i uwzględnianie w rejestrach sprzedaży Gminy (a podatek z tego tytułu będzie odprowadzany do urzędu skarbowego przez Gminę).

W stosunku do poszczególnych części Gmina planuje następujące wykorzystanie:

1.  basen kryty – będzie wykorzystywany do działalności gospodarczej poprzez udostępniane osobom fizycznym i innym podmiotom prawnym (z wyłączeniem jednostek organizacyjnych Gminy oraz innych podmiotów korzystających ze wsparcia finansowego w celu korzystania z obiektów) odpłatnie oraz nieodpłatnie (w określonych godzinach);
2.  basen zewnętrzny – będzie wykorzystywany jedynie odpłatnie przez udostępnienie wstępu osobom fizycznym i innym podmiotom prawnym (z wyłączeniem jednostek organizacyjnych Gminy oraz innych podmiotów korzystających ze wsparcia finansowego w celu korzystania z obiektów – tj. infrastruktura ta będzie służyła jedynie do czynności opodatkowanych VAT) za odpłatnością (bilety wstępu);
3.  infrastruktura sportowa (siłownia otwarta oraz boiska zewnętrzne) – będzie wykorzystywana poprzez nieodpłatne udostępnianie na rzecz osób fizycznych (wstęp wolny);
4.  infrastruktura wspólna dla basenu wewnętrznego oraz basenu zewnętrznego – będzie wykorzystywana do działalności mieszanej, tj. podlegającej opodatkowaniu oraz niepodlegającej opodatkowaniu;
5.  infrastruktura wspólna dla basenu wewnętrznego, zewnętrznego oraz infrastruktury sportowej – będzie wykorzystywana do działalności mieszanej, tj. podlegającej opodatkowaniu oraz niepodlegającej opodatkowaniu.

Żadna część infrastruktury nie będzie wykorzystywana do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy w stosunku do infrastruktury sportowej (siłownia otwarta i boiska zewnętrzne-lit. c stanu faktycznego) Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków, które poniesie na budowę tej części infrastruktury?
2.  Czy w stosunku do infrastruktury basenu otwartego (zewnętrznego- lit. b stanu faktycznego) Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków, które poniesie na budowę tej części infrastruktury?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków, które poniesie na budowę infrastruktury sportowej (siłownia otwarta i boiska zewnętrzne – lit. c stanu faktycznego).
2.  Gmina ma prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego od wydatków, które poniesie na budowę infrastruktury basenu otwartego (zewnętrznego – lit. b stanu faktycznego).

Uzasadnienie

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. z dnia 9 listopada 2018 r., Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, dalej jako: „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. l ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powołany wyżej przepis jednoznacznie wskazuje, iż zwolnieniem od podatku nie są objęte czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Wobec powyższego należy stwierdzić, że realizując inwestycję Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku VAT, natomiast powyższa czynność w świetle ustawy o VAT będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przepisami art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikającego z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Jednakże ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć zatem charakter pośredni lub bezpośredni. O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy – bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Zdaniem Gminy, w stosunku do wydatków poniesionych na budowę infrastruktury sportowej (siłownia otwarta i boiska zewnętrzne) Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków, które poniesie na budowę tej części infrastruktury.

Siłownia otwarta będzie ogólnodostępna i udostępniana będzie bez żadnych limitów i nieodpłatnie wszystkim zainteresowanym.

Czynności, do których wykorzystywana będzie przedmiotowa część infrastruktury, nie są czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, a zatem w powyższym zakresie nie zostały spełnione przesłanki do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, skoro nabywane towary i usługi nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ad. 2

Uwzględniając powyższą argumentację zgodnie z art. 86 ust. i ustawy o VAT Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia 100% podatku naliczonego z wydatków dotyczących budowy basenu otwartego (zewnętrznego), gdyż wydatki te związane są z czynnościami opodatkowanymi – basen udostępniany będzie jedynie odpłatnie, na podstawie biletów wstępu – a związek dokonywanych zakupów z działalnością Gminy ma charakter bezpośredni.

W ramach dokumentacji projektowej przewidziano odrębne kosztorysy wykonawcze dla poszczególnych kategorii obiektów (a – e), a tym samym Gmina będzie w stanie precyzyjnie dokonać przyporządkowania poszczególnych wydatków, udokumentowanych konkretnymi fakturami, do poszczególnych obiektów kompleksu sportowego. Zatem Gmina ma możliwość przypisania wydatków poniesionych na budowę basenu odkrytego (zewnętrznego) wyłącznie do działalności opodatkowanej.

W konsekwencji, z uwagi na spełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, Gmina jest uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków w związku z budową basenu otwartego (zewnętrznego) w całości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 1 z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.) – zwanej dalej ustawą o VAT – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 506), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, w związku z czym przyznano jej na podstawie ust. 2 powołanego przepisu osobowość prawną. Stosownie do art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o samorządzie gminnym).

W opisie stanu faktycznego wskazano, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina realizuje projekt pn. „xxx”. Faktury dokumentujące wydatki poniesione przez Gminę w związku z realizacją inwestycji będą wystawiane na Gminę. W ramach inwestycji powstanie kompleks sportowy. Kompleks będzie składał się m.in. z obiektów takich jak basen otwarty (zewnętrzny) i infrastruktura sportowa (siłowania otwarta i boiska zewnętrzne).

Basen zewnętrzny będzie wykorzystywany jedynie odpłatnie przez udostępnienie wstępu osobom fizycznym i innym podmiotom prawnym (z wyłączeniem jednostek organizacyjnych Gminy oraz innych podmiotów korzystających ze wsparcia finansowego w celu korzystania z obiektów – tj. infrastruktura ta będzie służyła jedynie do czynności opodatkowanych VAT) za odpłatnością (bilety wstępu). Infrastruktura sportowa (siłownia otwarta oraz boiska zewnętrzne) będzie wykorzystywana poprzez nieodpłatne udostępnianie na rzecz osób fizycznych (wstęp wolny). Żadna część infrastruktury nie będzie wykorzystywana do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Na wydatki związane z budową każdej z powyższych kategorii obiektów wystawiane będą odrębne faktury.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków, które poniesie na budowę infrastruktury sportowej siłownia otwarta i boiska zewnętrzne oraz basenu otwartego (zewnętrznego).

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT

W konsekwencji, w odniesieniu do zakupionych towarów i usług dotyczących infrastruktury sportowej (siłownia otwarta i boiska zewnętrzne), która będzie wykorzystywana poprzez nieodpłatne udostępnianie na rzecz osób fizycznych (wstęp wolny), a więc nie będzie służyła sprzedaży opodatkowanej, Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w fakturach zakupowych dotyczących tej części infrastruktury. Skoro wydatki te nie będą wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych to znaczy, że nie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług – związek dokonanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w myśl którego, w stosunku do wydatków poniesionych na budowę infrastruktury sportowej (siłownia otwarta i boiska zewnętrzne) Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków, które poniesie na budowę tej części infrastruktury, jest prawidłowe.

Odnośnie natomiast wydatków poniesionych dotyczących basenu zewnętrznego, który – jak wynika z wniosku – będzie wykorzystywany przez Gminę jedynie do wykonywania czynności opodatkowanych należy stwierdzić, że zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług – związek dokonanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT.

W konsekwencji, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy dotyczące basenu zewnętrznego, bowiem zakupy te będą służyć Wnioskodawcy wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT (odpłatne udostępnianie wstępu osobom fizycznym i innym podmiotom prawnym).

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w myśl którego, Gmina jest uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków w związku z budową basenu otwartego (zewnętrznego) w całości, jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.