Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-811/08-2/JF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-05-28
Teza: należy stwierdzić, iż przedstawione przez Spółkę zdarzenie (udzielenie i otrzymanie premii pieniężnej z tytułu realizacji odpowiedniego poziomu zakupów) jest usługą w rozumieniu przepisów ustawy i podlega opodatkowaniu. Otrzymanie premii pieniężnej należy potwierdzić fakturą VAT, natomiast otrzymana od kontrahenta faktura VAT stanowić będzie dla Spółki (odbiorcy faktury) podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z niej wynikający, w takiej części, w jakiej będą one służyły czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług, jeżeli poniesione wydatki będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów określone w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, uwzględniając wyżej wymienione wyjątki zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług. Mając na uwadze powyższe stwierdza się, iż w przypadku otrzymania faktury VAT dokumentującej premię pieniężną (która jak wynika z powyższego podlega opodatkowaniu i nie podlega zwolnieniu od podatku) przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie znajduje zastosowania
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; podatek-podatek należny; podatek-podatek należny-zmniejszenie podatku należnego; premia-premia pieniężna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23.04.2008 r. (data wpływu 28.04.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i udokumentowania oraz odliczenia premii pieniężnej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28.04.2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i udokumentowania oraz odliczenia premii pieniężnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na hurtowej sprzedaży, na rzecz odbiorców \[dalej: odbiorcy\], towarów produkowanych przez Spółkę. Tytułem wynagrodzenia za dostarczane towary, odbiorcy płacą Spółce — cenę wynikającą z wystawionych przez Spółkę faktur VAT, ustaloną na podstawie odpowiednich umów.

Zgodnie z dodatkowymi ustaleniami umownymi poczynionymi między Wnioskodawcą a odbiorcami, Spółka przyznaje na rzecz odbiorców premie pieniężne - bonusy. Powyższe premie ustalane są w oparciu o następujące formuły:

*   jako tzw. bonus warunkowy związany z zakupami odbiorców — określony procentowo od wartości zakupów dokonanych przez odbiorców w określonym okresie rozliczeniowym, należny w przypadku, gdy łączna wartość zakupów dokonanych przez odbiorców od Spółki przekroczy ustalony pułap.

W związku z dokonaniem zakupów przez danego odbiorcę oraz uzyskaniem określonego poziomu tychże zakupów, w ustalonym przez strony okresie rozliczeniowym, odbiorca uzyskuje prawo do bonusu, którego realizacja następuje w postaci kompensaty określonej kwoty pieniędzy z należnościami, które zobowiązany jest zapłacić dany odbiorca za towary nabyte od Spółki.

*   jako tzw. bonus warunkowy związany ze sprzedażą detaliczną odbiorców — określony procentowo od wartości zakupów dokonanych przez odbiorców w określonym okresie rozliczeniowym, należny w przypadku, gdy udział łącznej wartość sprzedaży towarów dostarczanych przez Spółkę w ogólnej sprzedaży detalicznej dokonywanej przez odbiorców - wzrośnie powyżej ustalonego w procentach poziomu.

W związku z dokonaniem zakupów przez danego odbiorcę oraz zwiększeniem o określony procent udziale sprzedaży produktów dostarczonych przez Spółkę w ogólnej sprzedaży dokonywanej przez tego odbiorcę, w ustalonym przez strony okresie rozliczeniowym, odbiorca uzyskuje prawo do bonusu, którego realizacja następuje w postaci kompensaty określonej kwoty pieniędzy z należnościami, które zobowiązany jest zapłacić dany odbiorca za towary nabyte od Spółki.

*   jako tzw. bonus kwotowy monobrandowy — określony jako ustalona z góry kwota premii pieniężnej, należna w przypadku, gdy łączna wartość zakupów towarów określonej marki dokonanych przez odbiorców od Spółki, przekroczy ustalony pułap.

Ten rodzaj bonusa/premii pieniężnej przyznawany jest wyłącznie odbiorcom prowadzącym sklepy detaliczne monobrandowe, tzn. takie, w których sprzedawane są wyłącznie towary określonych marek dostarczane przez Spółkę.

W związku z dokonaniem zakupów przez danego odbiorcę oraz uzyskaniem określonego poziomu tychże zakupów, w ustalonym przez strony okresie rozliczeniowym, odbiorca uzyskuje prawo do z góry określonej premii pieniężnej (w wysokości określonej w umowie), której realizacja następuje w postaci kompensaty określonej kwoty pieniędzy z należnościami, które zobowiązany jest zapłacić dany odbiorca za towary nabyte od Spółki.

We wszystkich przypadkach bonusów, opisanych powyżej istotą określonej kompensaty na rzecz odbiorców jest obniżenie ogólnych kosztów nabycia towarów przez odbiorców od Spółki w danym okresie rozliczeniowym. Tym samym, w przypadku dokonania zakupów oraz osiągnięcia ich określonego poziomu przez poszczególnych odbiorców, Spółka przyznaje bonus/premię pieniężną w określonej z góry wysokości, która prowadzi do zmniejszenia ponoszonych przez odbiorców kosztów nabycia towarów od Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy premie pieniężne (bonusy) przyznawane przez Spółkę na rzecz odbiorców z tytułu dokonywania przez nich zakupów oraz osiągnięcia określonego poziomu tych zakupów lub zwiększenia udziału łącznej wartości sprzedaży towarów dostarczanych przez Spółkę w ogólnej sprzedaży detalicznej dokonywanej przez odbiorców nie podlegają opodatkowaniu VAT i w związku z tym powinny być dokumentowane za pomocą odpowiednich not księgowych?
2.  Czy premie pieniężne przyznawane przez Spółkę wpływają na kwotę podatku naliczonego podlegającego po stronie odbiorców odliczeniu od podatku należnego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

**Ad. 1.** Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Polski. Powyższy przepis zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, co oznacza, że opodatkowane VAT są wyłącznie czynności, które zostały wymienione we wskazanym artykule.

W ocenie Spółki, premie pieniężne przyznawane na rzecz Odbiorców, w związku z faktem dokonywania przez nich zakupów lub zwiększenia udziału łącznej wartości sprzedaży towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę w ogólnej sprzedaży detalicznej dokonywanej przez odbiorców, nie stanowią wynagrodzenia należnego odbiorcom z tytułu jakiejkolwiek czynności wymienionej w art. 5 ustawy o VAT. Tym samym, Spółka stoi na stanowisku, że:

*   fakt przyznania przez nią premii pieniężnej nie wiąże się z powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT, a

*   kompensata określonej kwoty z tego tytułu jest obojętna z punktu widzenia rozliczeń w VAT, pozostając poza ich zakresem, co w praktyce oznacza, że przyznanie premii pieniężnej przez Spółkę nie powinno być dokumentowane przez odbiorców przy pomocy faktur VAT, ale odpowiednimi notami księgowymi.

Uzasadniając swoje stanowisko, Spółka w szczególności zwraca uwagę, że przyznawane przez nią premie pieniężne nie stanowią wynagrodzenia należnego odbiorcom z tytułu świadczenia jakiejkolwiek usługi, która mogłaby podlegać opodatkowaniu VAT. O ile, więc przyznanie bonusa jest następstwem zakupów dokonywanych przez kontrahentów lub zwiększenia poziomu sprzedaży detalicznej produktów marki Wnioskodawcy w relacji do poziomu sprzedaży detalicznej odbiorcy ogółem i jako taka, jest uzależniona od działań podejmowanych przez kontrahentów, to nie można uznać, że realizacja tych działań stanowi jakąkolwiek usługę podlegającą opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT „przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizyczne, osoby prawnej lub jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Warunkiem sine qua non uznania czynności za usługę jest, więc istnienie świadczenia (innego niż dostawa towarów), które zgodnie z art. 5 ust. 1, aby mogło podlegać opodatkowaniu musi mieć charakter odpłatny. W przedmiotowym przypadku „świadczenie” ze strony odbiorców jako nabywców towarów od Spółki polega jedynie na dokonywaniu zakupów towarów oraz osiąganiu ich określonego pułapu lub zwiększeniu udziału łącznej wartości sprzedaży towarów dostarczanych przez Społkę w ogólnej sprzedaży detalicznej dokonywanej przez odbiorców. Czynności polegające na dokonywaniu zakupów są obciążone podatkiem VAT — sprzedaż towarów przez Spółkę na rzecz odbiorców jest, bowiem czynnością opodatkowaną jako dostawa towarów.

Stąd w opinii Spółki, mając na uwadze, że jedynym warunkiem uzyskania premii pieniężnej przez odbiorców jest rozpoczęcie dokonywania zakupów oraz osiągnięcie określonego poziomu tych zakupów, zaś istotą bonusa jest obniżenie kosztów nabycia towarów od Spółki w danym okresie — w analizowanym stanie faktycznym nie dochodzi w rzeczywistości do jakiegokolwiek świadczenia ze strony odbiorców, które mogłoby podlegać opodatkowaniu VAT. Tym samym, mimo iż otrzymanie premii jest niewątpliwie związane z czynnościami dokonywanymi przez odbiorców (w postaci zakupów towarów od Spółki lub zwiększenia poziomu sprzedaży detalicznej produktów dostarczanych przez Spółkę) to, ponieważ czynności te nie spełniają definicji usługi zawartej w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT — przyznanie premii pieniężnej nie podlega opodatkowaniu VAT.

Innymi słowy fakt, iż premia pieniężna nie jest związana z powstaniem obowiązku podatkowego w VAT wynika bezpośrednio z samej istoty analizowanej premii pieniężnej, której przyznanie — pozostając uzależnione od zakupów dokonywanych przez odbiorców lub poziomu sprzedaży detalicznej — nie stanowi na gruncie ustawy o VAT wynagrodzenia z tytułu jakiegokolwiek świadczenie, które mogłoby prowadzić do powstania obowiązku podatkowego. Nie budzi, bowiem wątpliwości, iż przyznanie premii pieniężnej jest uzależnione wyłącznie od samego faktu dokonywania zakupów towarów przez odbiorców w danym okresie lub faktu osiągnięcia określonego poziomu sprzedaży detalicznej. Spełnienie powyższego warunku, pozwalającego na przyznanie premii pieniężnej, nie jest rezultatem jakiegokolwiek dodatkowego świadczenia ze strony odbiorców na rzecz Spółki, a jedynie bezpośrednim skutkiem zrealizowania określonej ilości dostaw towarów przez Wnioskodawcę na rzecz odbiorców, które w efekcie ma skutkować obniżeniem łącznych kosztów towarów nabytych przez odbiorców w danym okresie. Na gruncie ustawy o VAT zrealizowanie określonej ilości transakcji zakupów towarów nie może natomiast stanowić świadczenia usługi.

Mając na uwadze powyższe, kwoty przyznawane przez Spółkę z tytułu bonusów nie stanowią niewątpliwie wynagrodzenia należnego odbiorcom w związku ze świadczeniem jakiejkolwiek usługi podlegającej opodatkowaniu VAT — mają natomiast charakter obniżenia łącznych kosztów dokonanych zakupów towarów przez odbiorców w danym okresie. Fakt dokonywania zakupów (których efektem może być uzyskanie premii pieniężnej) pozostaje bez zmian bez względu na to czy wysokość zrealizowanych zakupów (lub osiągnięty udział sprzedaży detalicznej produktów dostarczanych przez Spółkę w ogólnej sprzedaży detalicznej odbiorcy) umożliwia uzyskanie premii czy też nie. Przyznanie premii przez Spółkę w konkretnym przypadku nie oznacza, iż charakter realizowanych przez odbiorców czynności uległ zmianie zaś czynność polegająca na dokonywaniu zakupów przekształciła się w świadczenie usługi.

W rzeczywistości przyznawane przez Wnioskodawcę premie pieniężne są formą obniżenia kosztów nabycia towarów przez odbiorców w danym okresie Spółka udziela powyższych premii z uwagi na chęć zapewnienia sobie długofalowych kontaktów handlowych z odbiorcami co w efekcie może prowadzić do utrzymania zbytu towarów do danego odbiorcy na zadowalającym poziomie lub do jego zwiększenia.

Z ekonomicznego punktu widzenia kwoty przyznawane przez Spółkę tytułem premii pieniężnych obniżają ogólne koszty nabycia towarów przez odbiorców. Oznacza to, że bonusy uzyskiwane przez odbiorców zmniejszają koszty jakie muszą oni ponosić w związku z nabywaniem towarów od Spółki i w efekcie - wpływają korzystnie na poziom sprzedaży Spółki.

Przyjęcie przeciwnego stanowiska, zgodnie, z którym opisane zachowanie odbiorców (polegające na nabyciu określonej ilości tychże towarów lub osiągnięcie określonego poziomu sprzedaży detalicznej) leżące u podstaw przyznania premii pieniężnej stanowiłoby świadczenie usługi na rzecz Spółki, musiałoby prowadzić do absurdalnej sytuacji, w której jedna czynność stanowiłaby z jednej strony dostawę towarów dokonaną przez Spółkę na rzecz odbiorców, a z drugiej - czynność ta składałaby się na usługi świadczone przez odbiorców na rzecz Spółkę.

To zdaniem Spółki oznacza, iż aby nie sprowadzić zasad opodatkowania VAT ad absurdum, należy przyjąć, że czynności polegające na kupowaniu towarów przez odbiorców nawet jeżeli związane są z uzyskaniem świadczenia pieniężnego od Spółki nie mogą stanowić czynności opodatkowanej.

Niedopuszczalność sytuacji w której dana czynność będzie z jednej strony traktowana jako dostawa towarów a z drugiej jako jeden z elementów składowych - świadczenia usługi, znajduje swoje potwierdzenie m.in. w wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C 231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S. Wynika z niego, że albo występuje dostawa towarów, albo świadczenie usług i wykluczona jest sytuacja, w której ta sama transakcja jest zarówno dostawą towarów, jak i świadczeniem usługi. Do takiego wniosku prowadziłaby natomiast argumentacja, że premia pieniężna przyznawana przez Spółkę jest wynagrodzeniem za usługi świadczone na jej rzecz przez odbiorców.

Nieprawidłowość powyższego stanowiska wynika również z faktu, że jego zastosowanie prowadziłoby do podwójnego opodatkowania VAT tej samej czynności raz jako dostawy towarów a drugi - jako świadczenia usługi. Sytuacja taka stanowiłaby z kolei naruszenie jednej z fundamentalnych zasad wspólnego systemu VAT, którego celem jest m.in. wyeliminowanie podwójnego opodatkowania tych samych transakcji co zostało wielokrotnie potwierdzone przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości (np. wyrok z 27 czerwca 1989 r. w sprawie C 50/88 Heinz Kühne, pkt 25 i orzeczenie z 3 października 1985 r. w sprawie C 249/84 Venceslas Profant, pkt 10 i 17). Mając powyższe na uwadze niedopuszczalna jest sytuacja w której premia pieniężna podlegałaby opodatkowaniu VAT jako wynagrodzenie za świadczenie usługi, na którą składałyby się czynności polegające na sprzedaży przez Spółkę towarów opodatkowane uprzednio VAT jako dostawa towarów. W tym zakresie, należy w pełni zgodzić się ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z 6 lutego 2007 r. (sygn. akt I FSK 94/06) stwierdził jednoznacznie, iż „podstawowym celem wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej, konsekwencji także podatku od towarów i usług, jest wyeliminowanie podwójnego opodatkowania tych samych transakcji Tym samym za niedopuszczalne należy uznać opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji sprzedaży, raz jako sprzedaży — dostawy towaru, drugi zakupu towarów — jako usługi w rozumieniu art. 8 ust 1 ustawy o VAT”.

W przywołanym powyżej wyroku Naczelny Sąd Administracyjny zaprezentował stanowisko analogiczne do powyżej zaprezentowanego przez Spółkę uznając, iż przyznanie premii pieniężnej z tytułu osiągnięcia określonego poziomu zakupów nie może być uznane za wynagrodzenie należne z tytułu wykonania jakiegokolwiek świadczenia przez podmiot otrzymujący taką premię. W wyroku tym Naczelny Sąd administracyjny stwierdził m.in. że „art. 8 ust. 1 jednoznacznie stanowi, iż usługą jest świadczenie, które nie stanowi dostawy towaru. Nie może zatem wystąpić taka sytuacja faktyczna, w rozumieniu tego unormowania, która jednocześnie stanowiłaby dostawę towaru i świadczenie usługi. Przepis ten wyklucza takie rozwiązanie. Dokonywanie przez Spółkę zakupów u kontrahenta, jak i terminowe regulowanie świadczenia pieniężnego (zapłaty), mieści się w zakresie czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług w postaci dostawy towarów. Nie można więc uznać w stanie faktycznym sprawy — zrealizowania na rzecz sprzedającego określonego z góry pułapu obrotu, jak i terminowego wykonania świadczenia pieniężnego — za świadczenie usługi. Zauważyć należy, że na określony pułap obrotów składa się odpowiednia liczba transakcji sprzedaży — dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Czynności stanowiące dostawę towaru nie mogą jednocześnie poprzez ich zsumowanie stanowić usługi.

W kontekście powyższej argumentacji opodatkowanie VAT analizowanych premii pieniężnych, które jak zostało powyżej wykazane nie stanowi wynagrodzenia należnego z tytułu jakiegokolwiek świadczenia podlegającego opodatkowaniu VAT, oznaczałoby iż opodatkowany byłby sam fakt przyznania określonej kwoty pieniężnej podlegającej kompensacie z należnościami, które zobowiązani są zapłacie odbiorcy za towary nabywane od Spółki. Byłaby to sytuacja niedopuszczalna w zakresie w jakim przyznanie określonej kwoty pieniędzy nie stanowi odrębnej czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, która byłaby wymieniona w art. 5 ustawy o VAT zawierającym zamknięty katalog opodatkowanych czynności. W tym kontekście uznać należy, że sam fakt przyznania a następnie rozliczenia w formie kompensaty określonej kwoty pieniędzy nie stanowi wynagrodzenia z tytułu jakiejkolwiek czynności podlegającej opodatkowaniu VAT - nie może sam z siebie podlegać opodatkowaniu. Do tego z kolei prowadziłaby procedura polegająca na opodatkowaniu VAT analizowanych premii pieniężnych.

Biorąc pod uwagę przedstawioną argumentację Spółka jest zdania, że premie pieniężne (warunkowe) przyznawane z tytułu dokonywanych przez odbiorców zakupów towarów od Spółki oraz osiągnięcia określonego pułapu tych zakupów lub zwiększenia udziału łącznej wartości sprzedaży towarów dostarczanych przez Spółkę w ogólnej sprzedaży detalicznej dokonywanej przez odbiorców - mają na celu obniżenie łącznych kosztów nabycia a w związku z tym nie można ich alokować do indywidualnych konkretnych dostaw towarów i nie stanowią one odpłatności za jakiekolwiek świadczenie wymienione w art. 5 ustawy o VAT co oznacza, że powyższe premie nie podlegają opodatkowaniu VAT a w konsekwencji powinny być dokumentowane wystawianymi przez odbiorców notami księgowymi.

**Ad. 2.** W ocenie Spółki przyznanie przez nią premii pieniężnych nie podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT pozostaje bez wpływu na prawo odbiorców do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie towarów i usług związanych z prowadzoną działalnością

Zgodnie z art. 90 ust 1 i 2 ustawy o VAT w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności w związku z którymi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego oraz kwot w stosunku do których prawo takie nie przysługuje Jeśli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części takich kwot podatnik może zmniejszyć podatek należny o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom w stosunku do których przysługuje prawo do odliczenia.

W ocenie Spółki jednakże dokonywanie zakupów towarów handlowych lub osiągnięcie określonego poziomu sprzedaży detalicznej, w związku z którymi następuje otrzymanie premii pieniężnej nie może być uznane za jakąkolwiek czynność po stronie odbiorców w rozumieniu przywołanych powyżej przepisów.

Niezależnie od powyższego, w ocenie Spółki należy również zwrócić uwagę na treść art. 90 ust. 3 ustawy, zgodnie z którym proporcja, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustalana jest jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności dających prawo do odliczenia podatku naliczonego w całkowitym obrocie uzyskanym z obu wskazanych powyżej rodzajów (a więc zarówno tych, które dają prawo do odliczenia podatku naliczonego jak i tych, które prawa takiego nie dają; tzw. proporcja sprzedaży). Pojęcie obrotu z kolei zostało zdefiniowane w art. 29 ust. 1 zdanie drugie ustawy o VAT, zgodnie z którym obrotem jest kwota należna z tytułu „sprzedaży”, pomniejszona o kwotę należnego podatku, przez „sprzedaż” natomiast, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług w Polsce, a także eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Mając na uwadze, iż otrzymanie premii pieniężnej nie może zostać zaklasyfikowane do żadnej z wymienionych powyżej transakcji, w analizowanym przypadku nie mamy w ogóle do czynienia ze sprzedażą. W rezultacie, nie występuje również obrót, którym jest przecież kwota należna właśnie z tytułu sprzedaży. Innymi słowy, ponieważ premia pieniężna nie może być uznana za kwotę należną z tytułu sprzedaży, w analizowanym przypadku w ogóle nie występuje obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 zdanie drugie ustawy o VAT, który mógłby być brany pod uwagę przy obliczaniu proporcji, o której mowa wart. 90 ust. 3.

W ocenie Spółki, premie pieniężne nie mogą zostać również zaliczone do kategorii kwot, które nie stanowiąc same w sobie obrotu, na gruncie art. 29 ust. 1 zdanie czwarte ustawy o VAT zwiększają ten obrót, takich jak dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należna) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Poza zakresem wątpliwości pozostaje fakt, że premie pieniężne nie stanowią dotacji ani subwencji. Jeśli chodzi natomiast o inne dopłaty o podobnym charakterze, to dopłaty takie mogłyby zwiększać obrót odbiorców jedynie w przypadku gdy miałyby bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Aby więc dana premia mogła zwiększać obrót odbiorców, powinna mieć bezpośredni wpływ na cenę towarów, i to nie towarów nabywanych przez odbiorców, ale towarów przez nich dostarczanych. Oznacza to, że aby można było mówić o spełnieniu przez premię pieniężną definicji wskazanej powyżej dopłaty zwiększającej obrót, premia ta powinna wpływać bezpośrednio na kwotę należną z tytułu sprzedaży towarów dostarczanych przez odbiorców na rzecz Spółki. W analizowanym przypadku sytuacja taka bez wątpienia nie ma miejsca. Otrzymane przez odbiorców premie pieniężne są bowiem w rzeczywistości formą premii, obniżających łączny koszt zakupu towarów od Spółki w danym okresie i w żaden sposób nie wpływają na cenę konkretnych dostaw towarów realizowanych przez odbiorców, a to z kolei jest warunkiem uznania ich za kwotę zwiększającą obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT, uwzględniany w kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

W tym kontekście, jedynie w przypadku gdyby premia pieniężna była przyznawana odbiorcom bezpośrednio w celu umożliwienia im dostarczania określonych towarów na rzecz Spółki po określonych cenach, mogłaby potencjalnie zwiększać obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT. Warunek ten jednak w analizowanym przypadku nie jest spełniony. Nawet jednak gdyby uznać, że otrzymywane przez odbiorców premie pieniężne - wpływając na ich ogólną działalność - mogą potencjalnie prowadzić do obniżenia przez nich ceny dostarczanych towarów, nie pozwala to na uznanie, iż tym samym premia pieniężna powinna podlegać opodatkowaniu VAT. Wskazywał na to wielokrotnie Europejski Trybunał Sprawiedliwości, stwierdzając m.in. w orzeczeniu z 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00 Office de produits wallons ASBF, iż „sam fakt, że dotacja może mieć wpływ na cenę towarów lub usług dostarczanych lub świadczonych przez podmiot dotowany nie wystarcza, by dotacja ta podlegała opodatkowaniu. Aby dotacja była bezpośrednio powiązana z ceną takich dostaw (\`(...)\`) konieczne jest także (\`(...)\`)„ by była ona wypłacana danemu podmiotowi bezpośrednio w celu umożliwienia mu dostarczania określonych towarów łub świadczenia określonych usług. Jedynie w tym przypadku, dotację należy uznać za wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług, a w konsekwencji za podlegającą opodatkowaniu”.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że przyznawane przez nią premie pieniężne nie wpływają w jakikolwiek sposób na kalkulację podatku VAT naliczonego podlegającego odliczeniu od podatku należnego Odbiorców. Wynika to z faktu, że premie pieniężne w ogóle nie są objęte zakresem przedmiotowym ustawy o VAT, co potwierdza dodatkowo analiza przywołanych powyżej przepisów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

**Ad. 1.** Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy), natomiast świadczeniem usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Pojęcie usługi według ustawy jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 ustawy. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Oznacza to, że musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są nabywcom tzw. premie pieniężne. Dotyczy to także przypadków, kiedy sprzedawca z różnych przyczyn (np. dokonania u niego zakupów w dużych ilościach w określonym czasie) po dokonaniu dostawy udziela nabywcy tzw. premii pieniężnej polegającej na wypłacaniu określonych kwot pieniężnych. Różnorodność działań i sytuacji gospodarczych będących podstawą do ich wypłacenia sprawia, że skutki podatkowe w podatku od towarów i usług dotyczące wypłacanych nabywcom premii pieniężnych powinny być ustalane w odniesieniu do konkretnego stanu faktycznego występującego u podatnika, przy uwzględnieniu wszystkich okoliczności wiążących się z dokonaniem tych wypłat.

Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych (pojedynczych) dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie.

Premia pieniężna przyznawana za spełnienie określonych warunków, nie związana z żadną konkretną dostawą, jest wynagrodzeniem nabywcy za jego określone zachowanie względem dostawcy (za świadczoną usługę na rzecz dostawcy). Premia (bonus) za osiągnięcie określonego poziomu obrotów stanowi świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz sprzedającego. Takie zachowanie nabywcy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka udziela premii pieniężnych wynikających z dodatkowych ustaleń umownych zawartych z kontrahentami, przy czym premie dotyczą ogółu zakupów i dostaw w określonym czasie i określonej wielkości oraz nie są tym samym związane z pojedynczą konkretną dostawą czy nabyciem. W tym przypadku premia pieniężna stanowi dodatkowe wynagrodzenie, które wypłaca Spółka swoim odbiorcom i ma na celu umocnienie więzi gospodarczych Spółki z kontrahentami. Wysokość premii nie jest związana z konkretną dostawą i jest nagrodą za wynik wszystkich dostaw dokonanych w określonym czasie. Zatem, powyższe wskazuje na istnienie więzi o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegających opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy przedmiotowe usługi powinny być udokumentowane przez Stronę fakturami VAT spełniającymi wymogi, o których mowa w § 9 rozporządzenia Ministra Finansów dnia 25 maja 2005 roku w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz.798). W takiej sytuacji prawidłowym sposobem na dokumentowanie zaistniałego zdarzenia gospodarczego jest faktura VAT z naliczonym stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy podatkiem w wysokości 22 %.

**Ad. 2.** Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy. Podstawowym kryterium decydującym o prawie podatnika podatku od towarów i usług do odliczenia podatku naliczonego, zawartego w towarach i usługach, które zostały przez niego zakupione, jest wystąpienie związku pomiędzy podatkiem naliczonym przy nabyciu towarów a podatkiem należnym z tytułu wykonywanej przez podatnika działalności opodatkowanej.

Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy zasada wyłącza zatem możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych oraz nie podlegających opodatkowaniu.

Na podstawie art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego. Zgodnie z literalnym brzmieniem powyższego przepisu podatnikowi nie przysługuje prawo do dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami, które nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Ograniczenie to nie dotyczy jednakże następujących sytuacji wymienionych w art. 88 ust. 3 ustawy:

*   wydatków związanych z nabyciem towarów i usług, o których mowa w art. 87 ust. 3, oraz z nabyciem gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów;

*   wydatków związanych z nabyciem towarów i usług zaliczanych u podatnika do środków trwałych niepodlegających amortyzacji, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, jeżeli fakt ten pozostaje w ścisłym związku ze zwolnieniem od tego podatku;

*   wydatków związanych z dostawą towarów oraz świadczeniem usług w przypadkach określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, jeżeli czynności te zostały opodatkowane;

*   podatku od importu towarów oraz od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów stanowiących wkłady niepieniężne (aporty) do spółek handlowych;

*   wydatków na nabycie towarów celem oddania ich w odpłatne używanie na podstawie umów leasingu, jeżeli zgodnie z przepisami o podatku dochodowym odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający;

*   nabycia towarów przez komisanta na rzecz komitenta w wykonaniu umowy komisu;

*   nabycia towarów przez komisanta od komitenta w ramach umowy komisu;

*   podatku od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w przypadku, o którym mowa w art. 11 ustawy.

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadkach określonych w art. 88 ust. 3a ustawy, w tym w szczególności, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku (art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy).

Z uwagi na to, iż wypłata premii stanowi świadczenie usług i jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to Podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z tą usługą na zasadach i w terminach wynikających z przepisu art. 86 ustawy, o ile transakcje dokonane przez Podatnika w ramach jego działalności gospodarczej są opodatkowane.

Mając na uwadze powyższe oraz okoliczności przedstawione we wniosku stwierdzić należy, iż Spółka otrzymując premię pieniężną ma obowiązek wystawienia faktury VAT dokumentującą tę transakcję. Otrzymanie premii pieniężnej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów usług, dlatego Spółka udzielając premii, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów towarów i usług związanych z tym przedsięwzięciem z uwzględnieniem przepisu art. 90 ustawy. Oznacza to, że Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od wymienionych we wniosku zakupów, w proporcji, w jakiej ma to związek z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Analiza przepisów podatku od towarów i usług wskazuje, iż w zakresie w jakim nabyte towary, nie będą służyły czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi towarami na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy.

Zatem, należy stwierdzić, iż przedstawione przez Spółkę zdarzenie (udzielenie i otrzymanie premii pieniężnej z tytułu realizacji odpowiedniego poziomu zakupów) jest usługą w rozumieniu przepisów ustawy i podlega opodatkowaniu. Otrzymanie premii pieniężnej należy potwierdzić fakturą VAT, natomiast otrzymana od kontrahenta faktura VAT stanowić będzie dla Spółki (odbiorcy faktury) podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z niej wynikający, w takiej części, w jakiej będą one służyły czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług, jeżeli poniesione wydatki będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów określone w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, uwzględniając wyżej wymienione wyjątki zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług. Mając na uwadze powyższe stwierdza się, iż w przypadku otrzymania faktury VAT dokumentującej premię pieniężną (która jak wynika z powyższego podlega opodatkowaniu i nie podlega zwolnieniu od podatku) przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie znajduje zastosowania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w zaistniałym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.