Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.232.2021.1.IR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-24
Teza: W zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją Inwestycji
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 25 marca 2021 r. (data wpływu 1 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją Inwestycji pn. „…” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją Inwestycji pn. „…”.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina ….. (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina w latach 2011-2015 zrealizowała inwestycję pn. „…" (dalej: Inwestycja).

Przedmiotem Inwestycji były prace projektowe oraz budowlane obejmujące renowację i adaptację lokalnych zabytków w postaci Kościoła Ewangelickiego, Muzeum im. …. oraz Ratusza w ……. Gmina na realizację Inwestycji uzyskała dofinansowanie ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego …… 2007-2013.

Celem zrealizowanej Inwestycji był wzrost potencjału turystycznego Gminy poprzez ochronę dziedzictwa kulturowego Gminy. Ponadto realizacja Inwestycji przyczyniła się także do zwiększenia atrakcyjności Gminy, poprzez przyciągnięcie inwestorów oraz stworzenie warunków do powstawania nowych miejsc pracy.

W tym celu wykonano:

*   remont i adaptację dawnego Kościoła Ewangelickiego w celu utworzenia galerii sztuki dla miejscowych artystów oraz małej sali koncertowej dającej możliwości organizacji koncertów mniejszych formacji muzycznych i przeprowadzanie prób chórów;

*   remont oraz wyposażenie wnętrza Muzeum im. ….. jako miejsca organizacji stałych wystaw, koncertów, wieczorków poetyckich oraz promującego działalność kompozytorską;

*   remont oraz adaptację budynku Ratusza w ….., w tym wieży ratuszowej, w celu wprowadzenia funkcji ekspozycyjnej wnętrza budynku ratusza oraz udostępnienia obiektu dla turystów, w tym w szczególności wieży ratuszowej jako wieży widokowej.

W związku z powyższym, Gmina ponosiła w ramach Inwestycji wydatki, w szczególności na:

*   Opracowanie programu funkcjonalno-użytkowego i studium wykonalności;

*   Sporządzenie dokumentacji projektowej;

*   Badania oraz prace konserwatorskie;

*   Prace budowlane;

*   Zakup usługi inżyniera kontraktu wraz z nadzorem inwestorskim;

*   Promocję projektu.

Ponoszone przez Gminę wydatki były każdorazowo dokumentowane przez usługodawców/dostawców wystawionymi na rzecz Gminy fakturami VAT, z podaniem numeru NIP Gminy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 i 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 713 ze zm.) do zadań własnych Gminy należą w szczególności sprawy dotyczące kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami, jak również turystyki.

Biorąc pod uwagę wyznaczony przepisami zakres zadań Gminy oraz zakres rzeczowy Inwestycji (remont oraz adaptacja zabytków na terenie Gminy), należy wskazać, iż wykonanie Inwestycji stanowiło realizację zadań własnych Gminy.

Efekty zrealizowanej Inwestycji są ogólnodostępne, przeznaczone do użytku niekomercyjnego, służą odwiedzającym Gminę turystom oraz mieszkańcom Gminy. Powstała w tym zakresie infrastruktura realizuje zidentyfikowane potrzeby turystów i mieszkańców, w zakresie kultury, ochrony zabytków oraz turystyki, przy czym w związku z jej wykorzystaniem na te cele nie jest pobierana jakakolwiek odpłatność. Ponadto przedmiotowa infrastruktura nie jest udostępniana na podstawie umowy najmu lub innej umowy cywilnoprawnej o podobnym charakterze, w związku z zawarciem której Gmina osiągałaby dochody.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina ma prawo do odliczenia VAT naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji Inwestycji?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina nie ma prawa do odliczenia VAT naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji Inwestycji.

Uzasadnienie

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z treści tego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwot podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy odliczenia tego dokonuje podatnik VAT, a także gdy towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Powstała w ramach Inwestycji infrastruktura od momentu oddania jej do użytkowania jest wykorzystywana przez Gminę wyłącznie na potrzeby realizacji zadań własnych Gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb jej mieszkańców i turystów (dotyczących kultury, ochrony zabytków oraz turystyki), które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W tym zakresie Gmina nie osiąga jakichkolwiek dochodów z tytułu wykorzystania ww. infrastruktury z uwagi na realizowane przy jej pomocy cele. Ponadto, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, efekty zrealizowanej Inwestycji nie stanowią przedmiotu odpłatnego udostępnienia.

Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej okoliczności faktyczne sprawy należy wskazać, iż w ocenie Gminy sposób wykorzystania infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji ma zatem charakter publicznoprawny (niekomercyjny). W konsekwencji infrastruktura powstała w ramach Inwestycji wykorzystywana jest przez Gminę wyłącznie na potrzeby czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy nie przysługuje jej prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji Inwestycji, z tego względu, iż wydatki poniesione na realizację Inwestycji nie są związane z wykonywanymi przez Gminę czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT.

Gmina pragnie również podkreślić, że kwestia braku prawa do odliczenia VAT z wydatków ponoszonych przez Gminę na realizację Inwestycji została uprzednio potwierdzona w ramach interpretacji indywidualnej prawa podatkowego wydanej dla Gminy przez działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 24 listopada 2015 r., znak: ITPP3/4512-591/15/MZ.

Gmina pragnie dodatkowo zauważyć, iż ponoszone przez nią wydatki na realizację Inwestycji, dotyczą okresów rozliczeniowych upływających w latach 2011-2015. Powyższe oznacza zatem, iż bez względu na sposób wykorzystania powstałej w ramach Inwestycji infrastruktury (pomimo, iż przyjęty przez Gminę sposób potwierdza jej stanowisko), Gminie nie powinno przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego od ponoszonych wydatków ze względu na upływ 5 letniego okresu przedawnienia prawa do odliczenia VAT.

Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10 i 11 (na bieżąco lub w dwóch następnych okresach rozliczeniowych - stan prawny przeszły), może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od końca roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W konsekwencji powyższego, Gmina nie jest uprawniona do dokonania odliczenia VAT z wydatków poniesionych w ramach Inwestycji, w tym w drodze korekty, o której mowa w art. 86 ust. 13 ustawy o VAT.

Jednocześnie z uwagi na fakt, że celem realizacji Inwestycji było, w szczególności zaspokojenie potrzeb odwiedzających Gminę turystów oraz mieszkańców Gminy, w zakresie kultury, ochrony zabytków oraz turystyki, a sposób wykorzystania efektów rzeczowych Inwestycji nie uległ zmianie po jej zakończeniu (wykorzystanie do realizacji zadań własnych stanowiących czynności niepodlegające opodatkowaniu), Gminie nie przysługuje także prawo do odliczenia VAT z wydatków związanych z Inwestycją w drodze korekty wieloletniej, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT.

Prezentowane przez Gminę stanowisko zostało potwierdzone przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 listopada 2018 r., znak: 0111-KDIB3-2.4012.714.2018.1.ASZ, w której analizując sposób wykorzystania majątku powstałego w ramach rewitalizacji określonego obszaru Organ uznał iż: „Mając na uwadze opis sprawy i wskazany wyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT stwierdzić należy, że skoro towary i usługi nabyte w związku z realizacją inwestycji dotyczące rewitalizacji Osiedla nie będą wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to w przedmiotowej sprawie nie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług - związek dokonanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT. Gmina nabywając towary i usługi celem rewitalizacji Osiedla, nie nabywa ich do działalności gospodarczej i tym samym nie działa w charakterze podatnika podatku VAT. Realizacja tej części projektu ma na celu zaspokojenie zbiorowych potrzeb mieszkańców poprzez nieodpłatne udostępnienie powstałej infrastruktury publicznej użytkownikom.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie tut. Organ pragnie wskazać, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054, z późn. zm.) zwanej dalej „ustawą”, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Do dnia 31 grudnia 2013 r. ww. przepis art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy miał następujące brzmienie: kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług – z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Według art. 88 ust. 4 powołanej ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Do dnia 31 grudnia 2013 r. ww. przepis art. 88 ust. 4 ustawy miał następujące brzmienie: obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych

Do dnia 31 marca 2013 r. ww. przepis art. 15 ust. 2 ustawy miał następujące brzmienie: działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie jest spełniony, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – efekty realizowanej Inwestycji nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W związku z powyższym, Wnioskodawca nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków ponoszonych z tytułu realizacji ww. Inwestycji. Tym samym, Wnioskodawcy z tego tytułu nie przysługuje prawo do zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Reasumując, Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją Inwestycji pn. „….”, ponieważ efekty ww. Inwestycji nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, w szczególności, gdy efekty realizowanej Inwestycji zostaną wykorzystane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.