Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.267.2019.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-22
Teza: Czy poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na realizację zadania „Budowa sygnalizacji świetlnej wraz z oświetleniem ulicznym na skrzyżowaniu drogi krajowej z drogą wojewódzką” będą mogły stanowić koszt uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia (tj. ujęcia w księgach rachunkowych Spółki)?
Słowa kluczowe: budowa-budowa drogi; drogi; infrastruktura; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; moment
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 25 czerwca 2019 r. (data wpływu 28 czerwca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na realizację zadania „Budowa sygnalizacji świetlnej wraz z oświetleniem ulicznym na skrzyżowaniu drogi krajowej z drogą wojewódzką” będą mogły stanowić koszt uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 czerwca 2019 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na realizację zadania „Budowa sygnalizacji świetlnej wraz z oświetleniem ulicznym na skrzyżowaniu drogi krajowej z drogą wojewódzką” będą mogły stanowić koszt uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka A S.A. (dalej: „Spółka”) jest podmiotem, którego działalność podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Z uwagi na fakt, iż Spółka posiada akcje/udziały w podmiotach powiązanych, w 2018 r. zawarto obowiązującą obecnie umowę podatkowej grupy kapitałowej (dalej: „PGK II”), w rozumieniu art. 1a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 865; dalej: „UPDOP”), w której Spółka jest spółką dominującą.

Dynamiczny rozwój Spółki - wiąże się z koniecznością prowadzenia szeregu inwestycji o zróżnicowanej skali i charakterze. Jedna z nich związana była ze zmianą funkcji szybu górniczego, należącego do Oddziału Spółki (w wyniku której będzie on pełnić funkcję materiałowo - zjazdową). Umożliwi to dalsze, efektywne wykorzystywanie kopalni, a w konsekwencji pozyskiwanie urobku rud, niezbędnych do produkcji metali.

Nadmienić należy, że pochodną ww. zmiany - będzie istotny wzrost ruchu kołowego w obrębie dróg dojazdowych do szybu (związany z dokonywanymi dostawami i dojazdami pracowników). Istotne dla sprawy jest ponadto to, że ww. szyb położony jest przy drogach publicznych tj. drodze wojewódzkiej, w oddaleniu o około 3 kilometry od skrzyżowania z drogą krajową. Przy tym intensywność ruchu na tym odcinku drogi krajowej jest na tyle duża, że w praktyce wjazd na nią z drogi wojewódzkiej był często, zwłaszcza składem ciężarowym - znacznie utrudniony.

W rezultacie - mając na uwadze powyższe oraz brzmienie art. 16 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2068 ze zm.), zgodnie z którymi:

*   budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana inwestycją niedrogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia,
*   szczegółowe warunki budowy lub przebudowy dróg (\`(...)\`) określa umowa między zarządcą drogi a inwestorem inwestycji niedrogowej,

\-Spółka zrealizowała zadanie pn.: „Budowa sygnalizacji świetlnej wraz z oświetleniem ulicznym na skrzyżowaniu drogi krajowej z drogą wojewódzką”.

W ramach poszczególnych etapów realizacji tego zadania m.in.:

*   zlecono opracowanie jego koncepcji specjalistycznej firmie projektowej,
*   ww. koncepcję omówiono na spotkaniu roboczym zorganizowanym z udziałem Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad (dalej: „GDDKiA”),
*   zawarto ze Skarbem Państwa - Generalnym Dyrektorem Dróg Krajowych i Autostrad (zarządcą drogi) umowę nieodpłatnego użyczenia gruntu w pasie drogi krajowej, celem zrealizowania i sfinansowania przez Spółkę zadania „Budowa sygnalizacji świetlnej \`(...)\`”, a następnie przekazania go na rzecz GDDKiA z jednoczesnym zrzeczeniem się roszczeń o zwrot nakładów (o czym stanowią § 1 ust. 1 - 3 umowy),
*   uzgodniono pozytywnie z GDDKiA warunki lokalizacji i realizacji ww. zadania (co potwierdza pismo …),
*   zrealizowano przedmiotowe zadanie,
*   podpisano z GDDKiA protokół odbioru końcowego obiektów realizowanych w ramach ww. zadania.

Reasumując - wszelkie kwestie szczegółowe dot. warunków budowy lub przebudowy dróg zostały uzgodnione w dokumentach powyżej.

Wydatki poniesione na budowę ww. sygnalizacji świetlnej były udokumentowane fakturami zakupu, sporządzonymi przez wykonawców zadania (po realizacji poszczególnych etapów prac) prac i zostały ujęte w księgach rachunkowych Spółki.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii podatkowego rozliczenia wydatków poniesionych w ramach opisanego wyżej zadania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na realizację zadania „Budowa sygnalizacji świetlnej wraz z oświetleniem ulicznym na skrzyżowaniu drogi krajowej z drogą wojewódzką” będą mogły stanowić koszt uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia (tj. ujęcia w księgach rachunkowych Spółki)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) poniesione przez Spółkę wydatki na realizację zadania „Budowa sygnalizacji świetlnej wraz z oświetleniem ulicznym na skrzyżowaniu drogi krajowej z drogą wojewódzką” będą mogły stanowić koszt uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 UPDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja ww. przepisu daje więc podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 UPDOP), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Kosztami uzyskania przychodów będą więc wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

W doktrynie aprobowany jest przy tym pogląd, zgodnie z którym - dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodów - konieczne jest aby koszt ten:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku był pokryty z jego zasobów majątkowych,
*   był definitywny (rzeczywisty), tzn. aby wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie znajdował się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 UPDOP nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy ponadto zwrócić uwagę na dwie kwestie. Po pierwsze - powołana wyżej definicja, sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego też względu, każdy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem lub zabezpieczeniem przychodu, lub realną szansą powstania lub zabezpieczenia przychodów podatkowych.

Po drugie, aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów lub zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów.

Potwierdzenie istniejącego podziału kosztów na bezpośrednio związane z przychodami oraz pośrednio związane z przychodami - znajduje swoje odzwierciedlenie w przepisach UPDOP, regulujących moment ich potrącalności w czasie. W szczególności:

*   zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 15 ust. 4 UPDOP - koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c,
*   jak stanowi natomiast art. 15 ust. 4d UPDOP - koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Ponadto zgodnie z art. 15 ust. 4e UPDOP - za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Na tym tle kosztami uzasadnionymi biznesowo i ekonomicznie, mającymi zarazem pośredni związek z osiąganymi przychodami - będą wydatki związane z realizacją zadania „Budowa sygnalizacji świetlnej wraz z oświetleniem ulicznym na skrzyżowaniu drogi krajowej z drogą wojewódzką”.

Wymóg ich poniesienia jest bowiem:

*   konsekwencją obowiązujących przepisów prawa,
*   pochodną trwających w Spółce procesów inwestycyjnych.

Jak wskazano bowiem wcześniej - w myśl art. 16 ust. 1 ustawy o drogach publicznych budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana inwestycją niedrogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia. Co istotne - w myśl art. 4 pkt 2 tej ustawy - drogą jest nie tylko sam pas drogowy, ale także wszystkie obiekty inżynierskie, urządzenia oraz instalacje, stanowiące całość techniczno-użytkową, przeznaczone do prowadzenia ruchu drogowego, zlokalizowane w pasie drogowym. Tym samym - w świetle obowiązujących przepisów prawa, Spółka realizując inwestycję polegającą na zmianie funkcji szybu górniczego (w wyniku czego będzie on pełnić funkcję materiałowo - zjazdową) był także zobowiązany do przystosowania dróg publicznych i towarzyszącej im infrastruktury w taki sposób, aby zwiększony ruch nie stanowił zagrożenia dla bezpieczeństwa w komunikacji.

Powyższe zrealizowano w ramach określonego procesu inwestycyjnego obejmującego wszelkie niezbędne etapy, w tym uzgodnienia z GDDKiA oraz odbiór i przekazanie sygnalizacji świetlnej.

Niezależnie od wymogów wynikających z przepisów prawa - przeprowadzona przez Spółkę budowa sygnalizacji świetlnej bez wątpienia jest związana z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wprawdzie ponoszone wydatki nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskanych przychodach Wnioskodawcy, tzn. z samego faktu wybudowania sygnalizacji Wnioskodawca nie może oczekiwać powstania przychodu. Niemniej jednak - występuje tu wyraźny związek pośredni, w szczególności:

*   poniesione wydatki na budowę sygnalizacji - usprawnią transport kołowy do szybu górniczego, należącego do Oddziału Spółki,
*   szyb ten w wyniku prowadzonej inwestycji będzie pełnić funkcję materiałowo - zjazdową,
*   wszystko razem umożliwi dalsze, efektywne wykorzystywanie kopalni, a w konsekwencji pozyskiwanie urobku rud, niezbędnych do produkcji metali i ich sprzedaży.

Z uwagi więc na powyższe oraz fakt, iż przedmiotowe wydatki nie zostały wymienione w art. 16 UPDOP (który stanowi tzw. katalog kosztów negatywnych) należy je uznać za związane z osiąganymi przychodami koszty pośrednie, rozpoznawane w rachunku podatkowym zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 15 ust. 4d i 4e UPDOP.

Mając przy tym na uwadze, iż w przypadku wydatków będących przedmiotem wniosku nie jest możliwe przyporządkowanie ich do przychodu osiągniętego w konkretnym roku - należałoby przyjąć, iż będą one stanowić koszt podatkowy w momencie ich zaksięgowania.

W celu uniknięcia ewentualnych wątpliwości - wskazać także należy, iż sygnalizacja świetlna, o której mowa w niniejszym zapytaniu:

*   nie będzie mogła stanowić środka trwałego, gdyż nie jest spełniona przesłanka własności lub współwłasności podatnika (o której mowa w art. 16a ust. 1 UPDOP), bowiem po jej wybudowaniu zostanie ona przekazana na rzecz GDDKIA;
*   nie będzie również inwestycją w obcym środku trwałym (w myśl art. 16a ust. 2 pkt 1 UPDOP), gdyż warunkiem koniecznym do uznania wydatków za inwestycje w obcym środku trwałym jest wykorzystanie jej rezultatów do celów prowadzonej działalności gospodarczej. Jeżeli natomiast rezultaty tych wydatków będą wykorzystywać inne podmioty, to wówczas nie można takich wydatków uznać za inwestycje w obcych środkach trwałych. W przypadku nakładów sygnalizację świetlną - rezultaty tych wydatków będą wykorzystywane zarówno przez Spółkę, jak również przez szerokie grono użytkowników dróg, tym samym przesłanka, o której mowa powyżej - nie będzie spełniona.

Już na koniec podkreślić należy, iż stanowisko przedstawione w zapytaniu - znajduje swe potwierdzenie w interpretacjach wydawanych w podobnych stanach faktycznych, przykładowo:

*   w interpretacji nr 0111-KDIB1-2.4010.148.2017.1.MS z 1 września 2017 r. wskazano, że „poniesione przez Spółkę wydatki na odtworzenie lub budowę drogi na gruncie będącym własnością Gminy, która następnie zostanie nieodpłatnie przekazana Gminie, stanowię koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 updop, który zgodnie z art. 15 ust. 4d tej ustawy jest potrącalny w dacie jego poniesienia”,
*   analogiczne stanowisko przyjęto w interpretacji nr IBPBI/2/423-235/12/PP z 1 czerwca 2012 r., w której stwierdzono, iż „konieczność wybudowania infrastruktury wynika z art. 16 ustawy o drogach publicznych, zgodnie z którym budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana inwestycję niedrogowę należy do inwestora tego przedsięwzięcia, oraz z zapisów Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego. Pudowa infrastruktury drogowej przyczyni się również do zapewnienia odpowiedniego dojazdu do Galerii klientom, dostawcom oraz pracownikom. Dobry stan drogi dojazdowej leży w interesie Wnioskodawcy umożliwiając prawidłowe funkcjonowanie jego Galerii, co ma wpływ na uzyskiwane przychody. W związku z powyższym wydatki, jakie poniesie Spółka na budowę i rozbudowę infrastruktury drogowej wokół inwestycji mogę zostać uznane za koszty uzyskania przychodów”.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wydatki poniesione w związku z dokonywaną na obcych gruntach budową infrastruktury drogowej w postaci sygnalizacji świetlnej, stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki, rozpoznawane, stosownie do regulacji art. 15 ust. 4d i 4e UPDOP, w dacie ich poniesienia (tj. ujęcia w księgach rachunkowych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.