Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-466a/10/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-10-27
Teza: Czy Wnioskodawca słusznie uznaje różnice kursowe od zapłat rat leasingowych jako niestanowiące kosztu lub przychodów dla celów podatkowych?
Słowa kluczowe: leasing; leasing-leasing finansowy; leasing-raty leasingowe; różnica-różnice kursowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 24 sierpnia 2010 r. (data wpływu 30 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalania różnic kursowych od rat leasingowych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalania różnic kursowych od rat leasingowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Podatnik jako leasingobiorca zawarł umowy leasingu na środki transportu ciężarowego. W umowach leasingu określono, że „Walutą leasingu dla rozliczeń Umowy Leasingu jest CHF”. W umowach również określono, że „odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z ustawą z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) lub innym aktem normatywnym, który może zastąpić tę ustawę, w podstawowym okresie leasingu dokonuje Korzystający”.

Na miesięczne raty kapitałowe oraz odsetki leasingodawca wystawia noty obciążeniowe w PLN. Podatnik dokonuje zapłaty w PLN zgodnie z notami obciążeniowymi.

Ponieważ kurs CHF, w oparciu o który finansujący wylicza miesięczne opłaty jest różny od kursu z dnia zawarcia umów leasingowych – powstają różnice kursowe od części kapitałowych oraz od części odsetkowych.

Podatnik powyższe różnice kursowe traktuje jako niestanowiące kosztu (lub przychodu) dla celów podatkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca słusznie uznaje różnice kursowe od zapłat rat leasingowych jako niestanowiące kosztu lub przychodów dla celów podatkowych?

Wątpliwości Spółki powstały w związku z tym, iż powyższa kwestia została podniesiona przez biegłych rewidentów badających jej sprawozdanie finansowe. Biegli rewidenci wskazali, że całość różnic kursowych powinna stanowić koszty lub przychody podatkowe.

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na postawione pytanie w zakresie stanu faktycznego. Stanowisko Spółki w zakresie zdarzenia przyszłego będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku leasingu finansowego zgodnie z art. 17f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem podatkowym jest część odsetkowa. W związku z powyższym Spółka uważa następująco:

1.  od części odsetkowej różnice kursowe są kosztem lub przychodem podatkowym,
2.  od części kapitałowej różnice kursowe nie są kosztem lub przychodem podatkowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 17a pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zmianami), przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Według art. 17f ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli umowa leasingu spełnia łącznie następujące warunki:

1.  umowa została zawarta na czas oznaczony,
2.  suma ustalonych w umowie opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych będących przedmiotem tej umowy,
3.  umowa zawiera postanowienia, iż odpisów amortyzacyjnych w podstawowym okresie umowy leasingu dokonuje korzystający

to jest ona traktowana jako leasing finansowy w rozumieniu przepisów podatku dochodowego od osób prawnych i w związku z tym do przychodów finansującego i odpowiednio kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, ustalonych w umowie leasingu ponoszonych przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Wnioskując a contrario wszelkie opłaty inne niż wymienione powyżej stanowią dla finansującego przychód podatkowy, a dla korzystającego są kosztem uzyskania przychodu.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca zawarł umowę leasingu finansowego na środki transportu ciężarowego. Wątpliwości Spółki budzi kwestia rozpoznania różnic kursowych od rat leasingowych.

Należy bowiem stwierdzić, iż realizacja operacji gospodarczych stanowiących dla Spółki koszty może powodować powstawanie różnic kursowych.

Od 1 stycznia 2007 r. zgodnie z przepisem art. 9b ust. 1 ww. ustawy podatkowej, podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

1.  art. 15a, albo
2.  przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

Z treści przedmiotowego wniosku – w szczególności wskazania przepisów prawa podatkowego będących przedmiotem interpretacji indywidualnej – wynika, że Wnioskodawca przyjął metodę rozliczania różnic kursowych opartą na ustawie podatkowej – wskazaną w art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody, jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów, jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Stosownie do art. 15a ust. 2 tej ustawy, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Natomiast art. 15a ust. 3 ww. ustawy stanowi, iż ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Powołane powyżej przepisy wyraźnie określają sytuacje, kiedy powstają podatkowe różnice kursowe mające wpływ na wysokość podstawy opodatkowania, a mianowicie:

*   gdy wartość przychodu należnego w walucie obcej w dniu jego powstania dla celów podatkowych jest inna niż jego wartość w dniu faktycznego otrzymania;
*   gdy wartość kosztu podatkowego w walucie obcej w dniu jego zarachowania jest inna niż jego wartość w dniu zapłaty;
*   wartość środków (wartości pieniężnych) w walucie obcej w dniu ich nabycia (wpływu na rachunek bankowy) jest inna niż ich wartość w dniu ich wypływu z tego rachunku;
*   wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest inna niż jego wartość w dniu zwrotu;
*   wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jej otrzymania jest inna niż jego wartość w dniu spłaty.

Ustawodawca w art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyraźnie wskazał sytuacje, w których możliwe jest ustalanie różnic kursowych dla celów podatkowych. Różnice kursowe, powstałe w sytuacjach, które nie mieszczą się w przedmiotowym katalogu, nie mogą wpływać na wysokość osiąganych przychodów oraz ponoszonych kosztów.

Należy przy tym podkreślić, iż z analizy zapisów ww. art. 15a ust. 2 i ust. 3 wypływa jednoznaczny wniosek, iż z różnicami kursowymi w sensie podatkowym mamy do czynienia tylko wtedy, gdy równocześnie:

1.  dane zdarzenie gospodarcze wyrażone zostało w walucie obcej,
2.  realizacja tego zdarzenia nastąpiła w walucie obcej.

Powyższe oznacza, że nie są uznawane za różnice kursowe dla celów podatkowych różnice wynikające z kursów walut, jeśli np. zobowiązanie czy należność wyrażone są w walucie polskiej a sama zapłata (w jakiejkolwiek formie) następuje w walucie obcej lub odwrotnie – zobowiązanie bądź należność wyrażone są w walucie obcej a zapłata dokonywana jest w złotówkach.

Informacje zawarte we wniosku wskazują, iż w umowie leasingu określono, że jego walutą dla rozliczeń jest frank szwajcarski (CHF), natomiast rozliczenie umowy następuje w walucie polskiej (PLN). Poza tym Spółka wskazuje, iż noty obciążeniowe na miesięczne raty kapitałowe oraz odsetki leasingodawca wystawia w walucie polskiej.

W konsekwencji, ponieważ postanowienia art. 15a ust. 2 pkt 2 oraz ust. 3 pkt 2 mają zastosowanie do ustalania różnic kursowych od kosztów poniesionych i zapłaconych w walutach obcych, nie znajdą zastosowania w analizowanej sytuacji, bowiem w opisanym przez Spółkę przypadku zapłata nastąpiła w walucie polskiej.

A zatem, w przedmiotowym przypadku nie powstają różnice kursowe, o których mowa w przepisach podatkowych, a comiesięczne indeksowanie raty leasingowej w stosunku do waluty obcej, w tym przypadku do CHF, ma na celu jedynie urealnienie wartości spłacanych rat.

W konsekwencji, stanowisko Spółki należy uznać za nieprawidłowe, bowiem – w analizowanej sprawie – podatkowe różnice kursowe nie powstają ani od odsetkowej, ani od kapitałowej części raty leasingowej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80 – 219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.