Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-87/12-4/GG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-06-22
Teza: Czy Spółka prawidłowo zalicza do przychodu podatkowego wartość otrzymanych nieodpłatnie środków trwałych rozliczając go w czasie (równym odpisom amortyzacyjnym)?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; inwestycje; przychód; środek-środek trwały; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 8 marca 2012 r. (data wpływu 12 marca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 czerwca 2012 r. (data wpływu 15 czerwca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zakwalifikowania do przychodów nieodpłatnego świadczenia w postaci otrzymanych środków trwałych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zakwalifikowania do przychodów nieodpłatnego świadczenia w postaci otrzymanych środków trwałych oraz zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od powyższej inwestycji.

Z uwagi na braki ww. wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), pismem z dnia 31 maja 2012 r., nr IPTPB3/423- 87/12-2/GG, wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków wniosku, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia go bez rozpatrzenia.

Przedmiotowe wezwanie zostało skutecznie doręczone w dniu 5 czerwca 2012 r.

W dniu 15 czerwca 2012 r. do tut. Organu wpłynęło uzupełnienie wniosku nadane w polskiej placówce pocztowej dnia 12 czerwca 2012 r., a w dniu 6 czerwca 2012 r. uiszczono brakującą opłatę od wniosku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca - Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest spółką skarbu gminy, w której gmina posiada 100% udziałów. Zgodnie z KRS Spółka wykonuje następujące czynności:

1.  pobór, uzdatnianie i rozprowadzanie wody,
2.  gospodarka ściekami,
3.  zarządzanie nieruchomościami,
4.  utrzymanie czystości, zieleni.

Główną działalnością Spółki jest gospodarka wodno - ściekowa. Spółka wydaje warunki techniczne i dokonuje odbiorów technicznych przyłączy wodno - kanalizacyjnych.

Inwestorem przyłączy jest osoba fizyczna, która finansuje budowę przyłącza wodno – kanalizacyjnego. Następnie wybudowane przyłącze przekazuje nieodpłatnie Spółce na podstawie dokumentu PT (nieodpłatne przyjęcie środka trwałego).

Wartość nieodpłatnie otrzymanych przyłączy Spółka wycenia zgodnie z protokołem odbioru i dokumentacją poodbiorową oraz wg cen zawartych w Informatorze Sekocenbud. Firma przyjmuje te przyłącza na majątek trwały (bez względu na wartość środka trwałego) i nalicza od nich amortyzację wg wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych, zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z regulaminem dostarczania wody i odprowadzania ścieków przez przedsiębiorstwo wodociągowe na obszarze Gminy Miejskiej, przedsiębiorstwo ma obowiązek zapewnić prawidłową eksploatację własnych urządzeń zaopatrzenia w wodę i odprowadzenia ścieków i dokonywać niezbędnych napraw na własny koszt.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. nieodpłatnie przyjęte środki trwałe są rozliczane przez konto 845 (rozliczenia międzyokresowe przychodów), natomiast amortyzację od tych środków na koncie 400. Zarachowanie do przychodu następuje przez konto 763 części wartości nieodpłatnie otrzymanych środków w wysokości dokonywanych od nich odpisów amortyzacyjnych.

Nieodpłatnie otrzymane środki trwałe służą do działalności Spółki (do osiągania przychodów z tytułu sprzedaży wody i ścieków).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca stwierdził, iż zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r., nieodpłatnie przyjęte środki trwałe są księgowane na konto 010 (środki trwałe) i konto 845 (rozliczenia międzyokresowe przychodów). Natomiast amortyzację od tych środków księguje się na koncie 400 (amortyzacja) i koncie 070 (umorzenie środków trwałych). Odpisy amortyzacyjne stanowią u Wnioskodawcy równocześnie koszt bilansowy i podatkowy. Zarachowanie do przychodu bilansowego i podatkowego następuje stopniowo przez konto 763 (pozostałe przychody operacyjne) w powiązaniu z kontem 845 (rozliczenia międzyokresowe przychodów) w wysokości dokonywanych odpisów amortyzacyjnych (jest to równoległy zapis do kosztów amortyzacji).

W związku z powyższym zostało zadane następujące pytanie:

Czy Spółka prawidłowo zalicza do przychodów podatkowych wartość nieodpłatnie otrzymanych środków trwałych w wysokości odpisów amortyzacyjnych, natomiast do kosztów uzyskania przychodów amortyzację od ww. środków trwałych?

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca sformułował ostatecznie pytania w następujący sposób:

1.  Czy Spółka prawidłowo zalicza do przychodu podatkowego wartość otrzymanych nieodpłatnie środków trwałych rozliczając go w czasie (równym odpisom amortyzacyjnym)?
2.  Czy amortyzacja od środków nieodpłatnie otrzymanych (przyłączy wodno-kanalizacyjnych otrzymanych od osób fizycznych) jest kosztem uzyskania przychodów?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie nr 1 wniosku, natomiast w zakresie pytania nr 2 zostanie wydana odrębna interpretacja.

Zdaniem Wnioskodawcy, nieodpłatnie otrzymane środki trwałe służą do działalności Spółki (do osiągania przychodów z tytułu sprzedaży wody i ścieków).

Spółka uważa, że przychód z tytułu nieodpłatnie otrzymanych środków trwałych jest przychodem podatkowym zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ale w wysokości odpisów amortyzacyjnych.

W uzupełnieniu Spółka stwierdziła, iż przychód z tytułu nieodpłatnie otrzymanych środków trwałych jest przychodem podatkowym zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy, w wysokości odpisów amortyzacyjnych, a nie w całkowitej wartości nieodpłatnie otrzymanych środków (art. 41 ust. 2 ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), nie zawiera definicji przychodu podatkowego.

Zgodnie jednak z ugruntowanym poglądem, do tej kategorii należy zaliczyć każdą wartość wchodzącą do majątku podatnika, powiększającą jego aktywa, mającą definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną, o ile nie została ujęta w katalogu zawartym w art. 12 ust. 4 powołanej ustawy.

O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa osoby prawnej. Otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że Wnioskodawca uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Stanowiąc o wartości nieodpłatnych świadczeń, jako o przychodzie kształtującym podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym, ustawodawca nie sprecyzował bliżej tego, co należy rozumieć przez nieodpłatne świadczenia, ograniczając się jedynie do wskazania sposobu i kryteriów ustalania ich wartości.

Stosownie do art. 12 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość otrzymanych nieodpłatnie rzeczy lub praw określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 6 ww. ustawy, wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu - w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie wartość nieodpłatnych świadczeń należy ustalić na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Tym samym zasadne jest odwołanie się do rozumienia pojęcia nieodpłatnego świadczenia przyjętego w prawie cywilnym, orzecznictwie i doktrynie.

Zgodnie z art. 353 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), świadczenie jest przedmiotem stosunku zobowiązaniowego i polegać ono może na działaniu lub zaniechaniu osoby zobowiązanej np. wykonanie dzieła lub innego rodzaju usług, bądź na niewykonywaniu pewnych uprawnień czy czynności itp.

Pojęcie nieodpłatnego świadczenia, w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje nie tylko świadczenia w sensie cywilistycznym, lecz także zdarzenia gospodarcze i prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu. A zatem, przychód w postaci nieodpłatnego świadczenia stanowić będą te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Odnosząc powyższe unormowanie do analizowanej sytuacji, należy stwierdzić, że wyłączenie nieodpłatnego świadczenia otrzymanego przez Wnioskodawcę z kategorii przychodów jest uwarunkowane kumulatywnym spełnieniem następujących przesłanek:

*   świadczenie zostało otrzymane od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków,

*   jest ono związane z używaniem środków trwałych otrzymanych w nieodpłatny zarząd lub używanie,

*   świadczeniobiorcą jest spółka użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostki samorządu terytorialnego.

Kwestia uznania Wnioskodawcy za spółkę użyteczności publicznej wymaga natomiast uwzględnienia przepisów dotyczących funkcjonowania jednostek samorządu terytorialnego, definiujących pojęcie „użyteczności publicznej”. I tak, w rozumieniu ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), zadaniami użyteczności publicznej są zadania własne gminy, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych (art. 9 ust. 4 tej ustawy).

Otwarty katalog zadań własnych gminy, służących realizacji zbiorowych potrzeb wspólnoty zawiera art. 7 ust. 1 powołanej ustawy. Należą do nich między innymi sprawy:

*   ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego,

*   wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych,

*   zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz, lokalnego transportu zbiorowego, ochrony zdrowia, pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych, gminnego budownictwa mieszkaniowego, edukacji publicznej,

*   kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami, kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, targowisk i hal targowych, zieleni gminnej i zadrzewień, cmentarzy gminnych,

*   porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych,

*   polityki prorodzinnej, w tym zapewnienia kobietom w ciąży opieki socjalnej, medycznej i prawnej, wspierania i upowszechniania idei samorządowej, promocji gminy, współpracy z organizacjami pozarządowymi, współpracy ze społecznościami lokalnymi i regionalnymi innych państw.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania powyższych zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez jednostkę samorządu terytorialnego zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa ustawa z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2003 r., Nr 199, poz.1937 ze zm.). Gospodarka ta, obejmująca – w myśl art. 1 ust. 2 wskazanej ustawy – w szczególności zadania o charakterze użyteczności publicznej, może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach: zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego (art. 2 tej ustawy). W związku z powyższym, jednostkom samorządu terytorialnego przyznano - mocą art. 9 ustawy o gospodarce komunalnej – prawo tworzenia spółek z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółek akcyjnych, a także przystępowania do takich spółek.

W oparciu o powołane unormowania, spółkę użyteczności publicznej można określić jako spółkę kapitałową prawa handlowego, prowadzącą działalność w zakresie gospodarki komunalnej, rozumianej jako realizowanie zadań własnych gminy – zadań użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych.

Wnioskująca Spółka, mimo iż prowadzi działalność o charakterze użyteczności publicznej, a jej wyłącznym udziałowcem jest jednostka samorządu terytorialnego, jednak otrzymała nieodpłatnie środki trwałe, które wprowadziła do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, od inwestora będącego osobą fizyczną i w związku z tym nie zostały spełnione przesłanki, do wyłączenia z przychodów określone w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, wartość przekazanych nieodpłatnie Spółce środków trwałych nie będzie wyłączona z przychodu do opodatkowania.

Wnioskodawca niewątpliwie uzyskuje wówczas przysporzenie majątkowe kosztem Inwestora, nie będąc zobowiązany do jakiegokolwiek świadczenia ekwiwalentnego. Innymi słowy, otrzymuje nieodpłatnie środki trwałe, co na mocy art. 12 ust. 1 pkt 2 omawianej ustawy stanowi przychód podatkowy Wnioskodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy, uznane zostało za nieprawidłowe z uwagi na to, że otrzymane przez Spółkę przyłącze wodno – kanalizacyjne będzie dla Niej przychodem w momencie faktycznego otrzymania w całości, a nie jak wskazała Spółka w wysokości odpisów amortyzacyjnych od otrzymanych środków trwałych.

Reasumując, wartość otrzymanych przez Wnioskodawcę od prywatnego Inwestora, środków trwałych, w postaci wybudowanych przyłączy wodno – kanalizacyjnych, stanowi na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – przychód podatkowy w postaci nieodpłatnego świadczenia.

Jednocześnie Organ stwierdza, iż interpretacje przepisów prawa podatkowego, dotyczyć mogą wyłącznie interpretacji przepisów prawa podatkowego, a nie przepisów ustawy o rachunkowości, przedmiotem indywidualnej interpretacji nie są bowiem zagadnienia w zakresie procesu księgowania zdarzeń gospodarczych (przepisy ustawy o rachunkowości pozostają poza zakresem interpretacji indywidualnych).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.