Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-969/14-2/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-10-29
Teza: W zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz prawa do zastosowania korekty podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na Inwestycje.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; inwestycje-wydatki inwestycyjne; korekta-korekta podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; powiat; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia; usługi-usługi najmu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 sierpnia 2014 r. (data wpływu 27 sierpnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz prawa do zastosowania korekty podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na Inwestycje – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 sierpnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz prawa do zastosowania korekty podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na Inwestycje.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, jest jednostką samorządu terytorialnego drugiego stopnia, którego funkcjonowanie jest uregulowane w szczególności w ustawie z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (tekst jednolity Dz. U. z 2013 r., poz. 595) (dalej: „usp”).

Zgodnie z regulacjami zawartymi w usp Powiat, wykonuje zadania własne oraz zlecone z zakresu administracji rządowej nałożone ustawami, a także może wykonywać zadania jednostek lokalnego samorządu terytorialnego, województwa, na którego obszarze znajduje się terytorium powiatu, na podstawie stosownych porozumień, oraz niektóre sprawy należące do zakresu działania powiatu jako zadania z zakresu administracji rządowej, wykonywane przez powiat.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 usp, Wnioskodawca wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie:

1.  edukacji publicznej;
2.  promocji i ochrony zdrowia;
3.  pomocy społecznej;
4.  wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej;
5.  polityki prorodzinnej;
6.  wspierania osób niepełnosprawnych;
7.  transportu zbiorowego i dróg publicznych;
8.  kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami;
9.  kultury fizycznej i turystyki;
10.  geodezji, kartografii i katastru;
11.  gospodarki nieruchomościami;
12.  administracji architektoniczno-budowlanej;
13.  gospodarki wodnej;
14.  ochrony środowiska i przyrody;
15.  rolnictwa, leśnictwa i rybactwa śródlądowego;
16.  porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli;
17.  ochrony przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania powiatowego magazynu przeciwpowodziowego, przeciwpożarowej i zapobiegania innym nadzwyczajnym zagrożeniom życia i zdrowia ludzi oraz środowiska;
18.  przeciwdziałania bezrobociu oraz aktywizacji lokalnego rynku pracy;
19.  ochrony praw konsumenta;
20.  utrzymania powiatowych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych;
21.  obronności;
22.  promocji powiatu;
23.  współpracy i działalności m.in, na rzecz organizacji pozarządowych
24.  działalności w zakresie telekomunikacji.

Ponadto, zgodnie z art. 4 ust. 2 usp do zadań publicznych Powiatu należy również zapewnienie wykonywania określonych w usp zadań i kompetencji kierowników powiatowych służb, inspekcji i straży.

W tym zakresie Powiat, zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 6 Ustawy o VAT występuje jako organ władzy publicznej, wykonujący zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa i jako taki nie jest uznawany, w świetle regulacji w zakresie podatku VAT, za podatnika podatku od towarów i usług (dalej: „podatku VAT”).

Jednocześnie, Wnioskodawca wykonuje czynności wpisujące się w definicję działalności gospodarczej w rozumieniu Ustawy o VAT i jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

W szczególności, w ramach działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VA.T (działalności gospodarczej) Wnioskodawca:

(i.) świadczy usługi wynajmu pomieszczeń w budynku Urzędu Starostwa Powiatowego,

(ii.) świadczy usługi wynajmu lokali komunalnych (wynajmu lokali użytkowych),

(iii.) dokonuje odpłatnego zbycia mienia komunalnego.

(iv.) dzierżawa gruntów,

(v.) dokonuje refaktury kosztów głównych (zasadniczo, dokonuje refaktury energii elektrycznej) na podmioty trzecie.

Powiat wykonał i kontynuuje wykonanie inwestycji na nieruchomościach, będących jego własnością, które są wykorzystywane przez powiatowe jednostki oświatowe (będącą jednostkami budżetowymi Powiatu) (dalej: „Inwestycje”) W szczególności Powiat przeprowadzi niżej wymienione Inwestycje:

1.  Wykonanie modernizacji pomieszczeń oraz zagospodarowania terenu przy budynku Liceum Ogólnokształcącym. Inwestycja rozpoczęta w I połowie 2013 r., kontynuowana, niezakończona.
2.  Termomodernizacja i rozbudowa Powiatowego Zespołu Szkół Specjalnych. Inwestycja rozpoczęta w 2011 r., kontynuowana, niezakończona.

Z tytułu przeprowadzenia Inwestycji Wnioskodawca otrzymywał i otrzymuje od wykonawców faktury dokumentujące dokonanie ww. czynności, na których był wykazany podatek VAT w stosownej wysokości.

Do chwili obecnej Powiat nie odliczył podatku VAT wykazanego na fakturach dokumentujących Inwestycje.

Dodatkowo Powiat pragnie podkreślić, iż Inwestycje będą stanowiły ulepszenie środków trwałych, tj. Nieruchomości, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, których wartość przekroczyła kwotę 15 000 zł.

Nieruchomości są wykorzystywane przez jednostki budżetowe Powiatu do wykonywania czynności będących poza zakresem opodatkowania VAT, tj. wykonywania zadań z zakresu edukacji publicznej.

Powiat w grudniu 2013 podpisał umowy cywilnoprawne na wynajem/dzierżawę sal gimnastycznych oraz innych pomieszczeń z podmiotami trzecimi, zgodnie z którymi Nieruchomości są (od grudnia 2013 r.) również częściowo wykorzystywana przez Powiat do wykonywania działalności podlegającej opodatkowaniu VAT, i w konsekwencji również Inwestycje, będą wykorzystywane jednocześnie dla celów działalności (i.) podlegającej opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych, oraz (ii.) działalności wyłączonej z zakresu regulacji VAT (wykonywanie zadań publicznych w zakresie edukacji przy pomocy swojej jednostki organizacyjnej).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy ze względu na zmianę przeznaczenia Nieruchomości, a tym samym i Inwestycji, poprzez podpisanie umów cywilnoprawnych na wynajem/dzierżawę sal gimnastycznych i innych pomieszczeń z podmiotami trzecimi, Powiat będzie uprawniony do odliczenia VAT od zakupów związanych z Inwestycjami po przekazaniu do użytkowania w trybie przewidzianym w art. 91 ust. 7a ustawy o VAT ?

Stanowisko Wnioskodawcy;

Ze względu na zmianę przeznaczenia Nieruchomości, a tym samym i Inwestycji, poprzez podpisanie umów cywilnoprawnych na wynajem / dzierżawę, Powiat będzie uprawniony do odliczenia VAT od zakupów związanych z Inwestycjami po przekazaniu do użytkowania w trybie przewidzianym w art. 91 ust. 7a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 91 ust. 7 Ustawy o VAT, w sytuacji, gdy podatnik nie miał prawa do odliczenia VAT naliczonego, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (np. podatnik rozpoczął wykorzystywanie tychże towarów lub usług do czynności opodatkowanych), jest on uprawniony do odpowiedniego skorygowania uprzednio nieodliczonego podatku VAT (efektywnie do odzyskania pierwotnie nie odliczonego podatku VAT).

W tym zakresie art. 91 ust. 7a Ustawy o VAT stanowi, że w przypadku aktywów trwałych (w tym nieruchomości), z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł., korekty rozliczenia podatku (o której mowa w art. 91 ust. 7) dokonuje się na zasadach określonych w art. 91 ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz art. 91 ust. 3 Ustawy o VAT.

W tym względzie stosownie do art. 91 ust. 2 Ustawy o VAT w stosunku do nieruchomości korekty dokonuje się w ciągu 10 lat od momentu oddania ich do użytkowania, przy czym roczna korekta dotyczy 1/10 kwoty VAT naliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu nieruchomości.

Dodatkowo w myśl art. 91 ust. 3 Ustawy o VAT rocznej korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, czyli w naszym przypadku korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku w którym inwestycję przekazane zostaną do użytkowania.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz przedstawiony stan faktyczny, należy podkreślić, że pierwotnie Nieruchomość, a w konsekwencji również Inwestycje, były wykorzystywane wyłącznie dla celów działalności nieuprawniającej od odliczenia VAT naliczonego (realizacji zadania publicznego w zakresie edukacji, które w świetle art. 16 ust. 6 Ustawy o VAT nie podlega regulacjom Ustawy o VAT).

Obecnie, Powiat wykorzystuje Nieruchomość (a tym samym i Inwestycje) dla celów wykonywania zadania publicznego (realizowanego poprzez jednostkę organizacyjną Powiatu) oraz realizowanej przez Powiat działalności podlegającej opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W świetle uchwały NSA (sygn. akt I FPS 9/10) równoczesne wykorzystanie określonego zakupu podatnika możliwość odliczenia VAT oraz niepodlegającej regulacjom VAT oznacza dla podatnika możliwość odliczenia VAT od takiego zakupu w pełnej wysokości.

Mając powyższe na uwadze uznać należy, iż od momentu podpisania przez Powiat umów cywilnoprawnych na wynajem / dzierżawy sal gimnastycznych oraz innych pomieszczeń (tj. rozpoczęcia wykorzystania ich dla celów działalności podlegającej oraz niepodlegającej VAT jednocześnie grudzień 2013 r.), Powiat jest uprawniony do odliczenia VAT od zakupów dotyczących Inwestycji przeprowadzonych na Nieruchomości w pełnej wysokości.

W konsekwencji, będzie to oznaczało, iż w stosunku do realizowanych Inwestycji zajdzie zmiana przeznaczenia, o której mowa w art. 91 ust. 7 Ustawy o VAT (tj. zakupy wykorzystywane wyłącznie do działalności nieuprawniającej od odliczenia VAT zostaną w trakcie realizowania inwestycji przeznaczone dla celów działalności uprawniającej do odliczenia VAT w pełnej wysokości).

W konsekwencji od chwili zmiany przeznaczenia Nieruchomości (a tym samym i Inwestycji) oraz przekazania inwestycji do użytkowania do końca przewidzianego regulacjami VAT okresu, Powiat co roku będzie uprawniony do dokonania w odpowiedniej części korekty uprzednio nieodliczonego podatku VAT związanego z przeprowadzonymi Inwestycjami (zasada określona w art. 91 ust. 7a Ustawy o VAT). Zgodnie z powyższym Powiat będzie od stycznia roku następującego od roku przekazania inwestycji do użytkowania dokonywał korekty nieodliczonego podatku VAT przez kolejne 10 lat w proporcji 1/10.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości wskazanego powyżej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Ze stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca działając jako jednostka samorządu terytorialnego wykonuje zadania własne oraz zlecone z zakresu administracji rządowej a także może wykonywać zadania jednostek lokalnego samorządu terytorialnego, województwa, na którego obszarze znajduje się terytorium powiatu, na podstawie stosownych porozumień, oraz niektóre sprawy należące do zakresu działania powiatu jako zadania z zakresu administracji rządowej, wykonywane przez powiat. W tym zakresie Wnioskodawca, zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 6 ustawy o VAT występuje jako organ władzy publicznej, wykonujący zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa i jako taki nie jest uznawany, w świetle regulacji w zakresie podatku VAT, za podatnika podatku od towarów i usług. Jednocześnie, Wnioskodawca wykonuje czynności wpisujące się w definicję działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT i jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

W związku z tym, Wnioskodawca wykonał i kontynuuje wykonanie inwestycji na nieruchomościach, będących jego własnością, które są wykorzystywane przez powiatowe jednostki oświatowe, tj. modernizację pomieszczeń oraz zagospodarowania terenu przy budynku Liceum Ogólnokształcącym , rozpoczęta w I połowie 2013 r., kontynuowana, niezakończona, a także termomodernizację i rozbudowę Powiatowego Zespołu Szkół Specjalnych - inwestycja rozpoczęta w 2011 r., kontynuowana, niezakończona.

Z tytułu przeprowadzenia Inwestycji Wnioskodawca otrzymywał i otrzymuje od wykonawców faktury dokumentujące dokonanie ww. czynności, na których był wykazany podatek VAT w stosownej wysokości. Do chwili obecnej nie odliczył VAT wykazanego na fakturach dokumentujących budowę tych Inwestycji.

Jednocześnie, w grudniu 2013 r. Wnioskodawca podpisał umowy cywilnoprawne na wynajem/dzierżawę sal gimnastycznych oraz innych pomieszczeń z podmiotami trzecimi, zgodnie z którymi Nieruchomości są (od grudnia 2013 r.) również częściowo wykorzystywane do wykonywania działalności podlegającej opodatkowaniu VAT i działalności wyłączonej z zakresu regulacji VAT, tj. wykonywanie zadań publicznych w zakresie edukacji przy pomocy swojej jednostki organizacyjnej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania, czy ze względu na zmianę przeznaczenia Nieruchomości, a tym samym i Inwestycji, poprzez podpisanie umów cywilnoprawnych na wynajem/dzierżawę sal gimnastycznych i innych pomieszczeń z podmiotami trzecimi, będzie uprawniony do odliczenia VAT w trybie przewidzianym w art. 91 ust. 7a ustawy, od zakupów związanych z Inwestycjami po przekazaniu ich do użytkowania.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Przepis art. 86 ust. 7b ustawy wprowadza szczególny tryb odliczeń podatku naliczonego w przypadku nieruchomości i nakłada obowiązek określenia wysokości udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość została lub zostanie wykorzystana do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Stwierdza się w nim, że w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej (art. 86 ust. 7b).

Przepis ten odnosi się zatem do takiej sytuacji, kiedy dana nieruchomość ma być używana zarówno na cele działalności, jak i do innych celów, ma zastosowanie wówczas, gdy dana nieruchomość (której dotyczy podatek naliczony) nie jest wykorzystywana wyłącznie na cele działalności, lecz ma przeznaczenie mieszane.

W tym miejscu, w kontekście przywołanego stanu faktycznego, należy wskazać, że jako jednostka samorządu terytorialnego, Wnioskodawca wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminym m.in. w zakresie edukacji publicznej. W tym zakresie Wnioskodawca, zgodnie z treścią art. 15 ust. 6 ustawy, występuje jako organ władzy publicznej, wykonujący zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa i jako taki nie jest uznawany za podatnika podatku od towarów i usług.

Jednocześnie, Wnioskodawca wykonuje czynności wpisujące się w definicję działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT i jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. W szczególności, w ramach takiej działalności Wnioskodawca świadczy m.in. usługi wynajmu pomieszczeń w budynku urzędu starostwa powiatowego, usługi wynajmu lokali komunalnych (wynajmu lokali użytkowych), dokonuje odpłatnego zbycia mienia komunalnego, oraz dokonuje refaktury kosztów głównych (energii elektrycznej) na podmioty trzecie.

Jak wskazuje Wnioskodawca w opisie sprawy, Inwestycje po przeprowadzonej modernizacji będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wykonywanych w ramach realizacji zadań własnych, jak i czynności opodatkowanych tym podatkiem, tj. opodatkowany najem/dzierżawa sal gimnastycznych.

Analiza ww. stanu i cytowanych przepisów, przede wszystkim art. 86 ust. 7b ustawy, prowadzi do wniosku, że Wnioskodawca jest zobowiązany do określenia udziału procentowego, w jakim Inwestycje są wykorzystywane do celów gospodarczych - czynności opodatkowanych VAT, i zgodnie z tym udziałem ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych dotyczących tych Inwestycji.

Zgodnie z art. 90a ust. 1 ustawy, w przypadku gdy w ciągu 120 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym nieruchomość stanowiąca część przedsiębiorstwa podatnika została przez niego oddana w użytkowanie, nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej, dokonuje się korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej nabyciu lub wytworzeniu. Korekty, o której mowa w zdaniu pierwszym, dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła ta zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty. Jeżeli podatnik wykorzystuje tę nieruchomość w działalności gospodarczej również do czynności zwolnionych od podatku bez prawa do odliczeń, korekta powinna uwzględniać proporcję określoną w art. 90 ust. 3-10, zastosowaną przy odliczeniu.

Zatem w związku ze zmianą przeznaczenia Inwestycji opisanych wyżej i przeznaczeniem ich w części do odpłatnego wynajmu/dzierżawy, Wnioskodawca powinien określić, w jakim stopniu te sale gimnastyczne oraz inne pomieszczenia w zmodernizowanych nieruchomościach będą wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, tj. wynajem czy dzierżawa na podstawie zawartych umów cywilnych z podmiotami trzecimi. Po określeniu udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 86 ust. 7b ustawy, Wnioskodawca będzie miał prawo do korekty odliczenia podatku z tytułu wydatków związanych z modernizacją wskazanych nieruchomości w tej części.

Stosownie art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2‑10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Natomiast w myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł., korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Z kolei przepis art. 91 ust. 3 ustawy stanowi, że korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Na mocy art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W oparciu o art. 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Jak stanowi ust. 7c powołanego artykułu, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana (art. 91 ust. 7d ustawy).

Jak wynika z ust. 8 tego artykułu, korekty, o której mowa w ust. 5–7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Wypełniając przesłanki wynikające z przywoływanego art. 91 ust. 8 ustawy – w odniesieniu do podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych przed momentem zmiany przeznaczenia towarów i usług nabytych do wytworzenia środków trwałych – Wnioskodawca ma prawo do dokonania korekty podatku naliczonego. Przy czym, będzie zobowiązany w pierwszej kolejności do podziału kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu towarów i usług służących Inwestycjom pomiędzy działalność gospodarczą, jaką jest świadczenie usług wynajmu/dzierżawy i działalność niemającą charakteru gospodarczego w rozumieniu przepisów ustawy tj. wykonywania zadań własnych jako jednostki samorządu terytorialnego. Wyliczona przez Wnioskodawcę kwota podatku przypadająca na czynności opodatkowane będzie mogła być odliczona w drodze korekty, o której mowa w art. 91 ust. 8 ustawy tj. jednorazowo w rozliczeniu za miesiąc grudzień 2013 r. Pozostała część VAT będzie związana z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu a zatem w tym zakresie nie wystąpi zmiana przeznaczenia nabytych towarów i usług.

Podkreślenia wymaga, że Wnioskodawca będzie zobowiązany do określenia udziału procentowego, w jakim zmodernizowane Nieruchomości będą wykorzystywane do celów działalności gospodarczej i zgodnie z tym udziałem ma/będzie mieć prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych dotyczących tych nieruchomości, w takim udziale procentowym, w jakim będą służyły czynnościom opodatkowanym. Powyższe oznacza, że Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego związanego z wydatkami inwestycyjnymi ponoszonymi na Inwestycje.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.