Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPBI-1-2.4510.789.2016.JP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-10-10
Teza: Czy prawidłowe jest opisane w stanie faktycznym postępowanie Spółki, zgodnie z którym całkowity koszt remontu i prac odtworzeniowych, prowadzących do umożliwienia Spółce działalności w zakładanym zakresie należy zakwalifikować jako remont oraz ująć w bieżących kosztach podatkowych w dacie ich poniesienia (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; prace; remonty; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 sierpnia 2016 r. (data wpływu do tut. Biura – 25 sierpnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu remontu i prac odtworzeniowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 sierpnia 2016 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu remontu i prac odtworzeniowych.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca – Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością została zarejestrowana 15 lipca 2016 r. Głównym źródłem przychodów Spółki jest jej działalność jako agencji pracy tymczasowej. Spółka współpracuje ze specjalistami z dziedziny IT, głównie z deweloperami, których usługi następnie wynajmuje innym firmom z branży IT. Wnioskodawca zapewnia zatem swoim klientom podwykonawców usług IT wraz z całym zapleczem technicznym i administracyjnym, w tym udostępnia podwykonawcom powierzchnię biurową wyposażoną w biurka, krzesła oraz pełną infrastrukturę IT. W celu rozpoczęcia działalności w zakładanym modelu biznesowym, Spółka wynajęła od A. R. Spółka z o.o. powierzchnię biurową. Zgodnie z umową najemca był upoważniony do wykonania w wynajmowanych pomieszczeniach prac remontowych, odtworzeniowych i modernizacyjnych, przystosowujących wynajmowaną powierzchnię do potrzeb najemcy w zakresie uzgodnionym z wynajmującym. Umowa najmu zawarta została 9 lutego 2016 r. na okres 2 lat (24 miesięcy) licząc od dnia przekazania pomieszczeń, z możliwością przedłużenia na czas nieokreślony. W pomieszczeniach biurowych do tej pory znajdowało się biuro sprzedaży A. R. Spółka z o.o. Powierzchnia mieściła ok. 21 osób. Wnioskodawca – ze względu na inną specyfikę działalności niż A. R. Spółka z o.o. i zakładaną większą skalę działalności (stworzenie przestrzeni biurowej dla 40 osób) zlecił remont lokalu i dostosowanie go do potrzeb wykonywanej przez siebie działalności. Zlecone prace mają na celu zlikwidowanie części pomieszczeń niezbędnych dla działalności A. R. Spółka z o.o. i zmianę ich na przestrzeń biurową dla informatyków, modernizację instalacji klimatyzacji i wentylacji dla dwukrotnie większej liczby użytkowników niż do tej pory oraz drobne prace odtworzeniowe polegające na przeniesieniu bądź wymontowaniu niektórych elementów, jednakże niewpływające na zmianę charakteru powyższych prac. Na chwilę obecną zakres prac jaki ma być wykonany obejmuje:

*   Remont posadzki, w tym: miejscowe podlewki posadzki, położenie nowej wykładziny oraz listwy cokołowej PCV wraz z wklejką wykładziny.
*   Remont i odnowienie ścian, w tym: postawienie ścianek gipsowo-kartonowych, położenie pianki oraz płyt akustycznych, obudowę gipsowo-kartonową hydrantu, przygotowanie powierzchni pod malowanie wraz z malowaniem, wymianę dotychczasowych szafek drewnianych.
*   Remont sufitów, w tym: odnowienie sufitów gipsowo-kartonowych wraz z gładzią i malowaniem.
*   Remontowe prace stolarsko-ślusarskie.
*   Konstrukcja z poliwęglanu komorowego w celu odtworzenia dotychczasowego stanu pomieszczeń.
*   Prace remontowe instalacji elektrycznej, w tym: tablice elektryczne i przeniesienie WLZ dla rozdzielni Schrack, remont okablowania z dostosowaniem lokalizacji termostatów, zmiana lokalizacji opraw oświetleniowych, osprzęt elektryczny, instalacja oświetleniowa LED i instalacje niskoprądowe.
*   Modernizację instalacji klimatyzacji i wentylacji w celu umożliwienia korzystania z pomieszczenia docelowej liczby 40 specjalistów IT.

Całkowity koszt powyższych prac wynosi 313.924,61 PLN (słownie: trzysta trzynaście tysięcy dziewięćset dwadzieścia cztery złote 61/100) netto i rozkłada się w następujący sposób:

*   Remont posadzki: 23.350,00 PLN.
*   Remont i odnowienie ścian: 66.896,14 PLN.
*   Remont sufitów: 11.365,00 PLN.
*   Remontowe prace stolarsko-ślusarskie: 8.550,00 PLN.
*   Konstrukcja z poliwęglanu komorowego: 32.360,00 PLN.
*   Prace remontowe instalacji elektrycznej: 79.553,47 PLN.
*   Remont instalacji klimatyzacji i wentylacji: 75.000,00 PLN.
*   Inne prace, w tym demontaże, sprzątanie, dokumentacja powykonawcza, wynajem kontenera: 16.850,00 PLN.

Powyższe prace budowlane mają charakter:

1.  Odtworzeniowy (odmalowanie/odświeżenie pomieszczeń, drobne prace polegające na przemieszczeniu bądź wymontowaniu niektórych elementów w celu dostosowania pomieszczeń do potrzeb wynajmującego).
2.  Remontowy (mający na celu odtworzenie wartości użytkowej środka trwałego).
3.  Modernizacyjny (mający na celu umożliwienie Wnioskodawcy prowadzenie działalności w wynajmowanym biurze i związanego z tym ulepszenia klimatyzacji).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest opisane w stanie faktycznym postępowanie Spółki, zgodnie z którym całkowity koszt remontu i prac odtworzeniowych, prowadzących do umożliwienia Spółce działalności w zakładanym zakresie należy zakwalifikować jako remont oraz ująć w bieżących kosztach podatkowych w dacie ich poniesienia (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku prac o charakterze odtworzeniowym, których głównym celem jest odmalowanie i odświeżenie pomieszczeń oraz drobne prace polegające na przemieszczeniu bądź wymontowaniu niektórych elementów w celu dostosowania pomieszczeń do potrzeb wynajmującego, prawidłowym jest uznanie tych prac za remont i ujęcie poniesionych wydatków w bieżących kosztach uzyskania przychodu spółki w dacie ich poniesienia.

W przypadku prac o charakterze remontowym, których celem jest podtrzymanie i odtworzenie wartości użytkowej niektórych składników majątku, prawidłowe jest ujęcie poniesionych wydatków w bieżących kosztach uzyskania przychodu spółki w dacie ich poniesienia.

W uzasadnieniu swojego stanowiska Spółka wskazała, że art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851, ze zm., dalej: „updop”) stanowi, że kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Oznacza to, że wszystkie koszty (niewymienione w art. 16 ust. 1 updop), pod warunkiem, że spółka wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu – mogą być odliczone dla celów podatkowych.

Zdaniem Spółki, aby ustalić sposób w jaki wydatki na prace budowlane mają zostać rozliczone dla celów podatkowych, należałoby na początku określić ich charakter, a następnie dla prac odtworzeniowych i remontowych zaliczyć wydatki z nimi związane jako pośrednie koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

Przepisy podatkowe nie zawierają definicji remontu. W konsekwencji, przy ustaleniu zakresu znaczeniowego remontu należy oprzeć się na definicji sformułowanej w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2010 r., Nr 243, poz. 1623 ze zm., dalej: „Prawo budowlane”), jak również na wykładni tego pojęcia opracowanej na podstawie dotychczasowej praktyki oraz orzecznictwa sądów administracyjnych. Zgodnie z art. 3 pkt 8 Prawa budowlanego, przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Zgodnie z powyższą definicją, jak również ze stanowiskiem prezentowanym w orzecznictwie, remont ma na celu przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych, nie zmieniając jego charakteru i funkcji, a przesłanką rozpoczęcia remontu jest zużycie środka trwałego w trakcie jego eksploatacji. Będą to zatem wszelkie działania mające na celu odtworzenie wyjściowego stanu środka trwałego, pierwotną zdolność użytkową utraconą na skutek upływu czasu i eksploatacji (konserwacja, naprawy). Podejście to znajduje swoje potwierdzenie w orzecznictwie, m.in. w wyroku WSA w Łodzi z 3 lutego 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 954/09, w którym stwierdzono, że „Bezspornie wydatków na przywrócenie stanu pierwotnego nie można traktować jako nakładów zwiększających wartość obiektu. Są to niewątpliwie nakłady zapewniające funkcjonowanie obiektów”.

Dodatkowo, należy podkreślić, że zgodnie z wypracowanym w doktrynie oraz orzecznictwie stanowiskiem nie można uznać, iż w przypadku gdy prace budowlane wiążą się z zastosowaniem materiałów nowocześniejszych niż te użyte pierwotnie, zawsze będziemy mieli do czynienia z ulepszeniem. Przy ocenie wydatków – czy są to wydatki na remont czy też mają charakter wydatków ulepszeniowych – należy brać pod uwagę zmieniającą się rzeczywistość gospodarczą i postęp techniczny, mające wpływ na sposób i środki realizowania robót tym pojęciem objętych (komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, red. A. Obońska/J. Godyń, 2013, źródło: Legalis). Zgodnie z wyrokiem NSA z 1 marca 2000 r., sygn. I SA/Wr 2915/98: „posługując się wykładnią dynamiczną przy interpretacji pojęcia „remontu” w odniesieniu do charakteru robót wykonanych przez stronę skarżącą należy brać pod uwagę zmieniającą się rzeczywistość gospodarczą i postęp techniczny, mające duży wpływ na sposób i środki realizowania robót tym pojęciem objętych. Inaczej przedstawiał się zakres prac remontowych przed laty, inaczej wygląda to obecnie, przy istnieniu na rynku nowych metod realizacji robót budowlanych, nowych środków stosowanych do przeprowadzenia tych prac, a także związanych z tym kosztów”. Takie podejście jest zgodne z przyjętą praktyką organów, co potwierdza np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 16 grudnia 2013 r., Znak: IBPBI/2/423-1205/13/MS.

W konsekwencji, Wnioskodawca przed zakwalifikowaniem określonych wydatków do ulepszeń lub remontów, każdorazowo oraz w stosunku do konkretnego środka trwałego szczegółowo analizuje zakres rzeczowy wykonywanych robót.

1.  W przypadku prac o charakterze odtworzeniowym, których głównym celem jest odmalowanie i odświeżenie pomieszczeń oraz drobne prace polegające na przemieszczeniu bądź wymontowaniu niektórych elementów w celu dostosowania pomieszczeń do potrzeb wynajmującego, prawidłowym jest uznanie tych prac za remont i ujęcie poniesionych wydatków w bieżących kosztach uzyskania przychodu spółki w dacie ich poniesienia.
2.  W przypadku prac o charakterze remontowym, których celem jest podtrzymanie i odtworzenie wartości użytkowej niektórych składników majątku, prawidłowe jest ujęcie poniesionych wydatków w bieżących kosztach uzyskania przychodu spółki w dacie ich poniesienia.

W sytuacji, gdy głównym celem prac budowlanych dokonywanych przez Spółkę jest odmalowanie i odświeżenie pomieszczeń, prace te mają na celu odtworzenie wartości użytkowej środka trwałego/inwestycji w obcym środku trwałym. Nawet jeśli w ramach tych prac znajdą się również inne drobne prace polegające na przeniesieniu bądź wymontowaniu niektórych elementów, nie zmieniające jednak głównego celu charakteru powyższych prac, wówczas należy przyjąć, iż mamy do czynienia z wydatkami na remont, które stanowią koszt uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

W szczególności, w zakres prac remontowo-adaptacyjnych wchodzą następujące prace: remont posadzki, ścian, sufitów, w tym konstrukcja z poliwęglanu komorowego, prace stolarsko-ślusarskie, remont instalacji elektrycznej, prace dodatkowe takie jak demontaże, sprzątanie, dokumentacja powykonawcza, wynajem kontenera. Powyższe prace nie skutkują wzrostem wartości użytkowej środka trwałego i nie stanowią inwestycji w obcym środku trwałym, ponieważ nie wpływają na zwiększenie funkcjonalności i efektywności wynajmowanych pomieszczeń. Jednocześnie w wyniku wymiany określonych części składowych środków trwałych dochodzi do zastąpienia starych bądź zużytych elementów nowymi. Wymiana części składowych na nowe przywraca stan pierwotny również w sytuacji, gdy z uwagi na postęp techniczny wymiana wiąże się z zastosowaniem nowszych technologii (m.in. konstrukcji z poliwęglanu komorowego).

Zdaniem Spółki, odnosząc się do analizowanego stanu faktycznego należy przyjąć, iż w przypadku remontu instalacji elektrycznej, gdy wymiana części składowej ma na celu przywrócenie funkcjonalności składnika sprzed dokonania wymiany i nawet pomimo zmian np. w konstrukcji będą one pełniły te same funkcje; taka wymiana ma charakter remontu, a w konsekwencji wydatki z nią związane będą stanowiły koszt uzyskania przychodów w momencie poniesienia. Powyższe potwierdzają również organy podatkowe, t.j.:

1.  Interpretacja indywidualna z 18 listopada 2013 r., Znak: IPPB3/423-632/13-2/EŻ, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w której organ potwierdził stanowisko podatnika, iż wymiana odcinka sieci wodociągowej, związana z zabezpieczeniem na szkody górnicze, jak również z planowanymi remontami sieci polegającymi na wymianie niektórych odcinków sieci ze względu na ich zły stan techniczny, nie nosi znamion modernizacji, nie powstaje też nowy środek trwały, dlatego prace te powinny być zakwalifikowane jako remont. W sytuacji będącej przedmiotem wniosku wymiana sieci nastąpiła w toku eksploatacji (zużycia) i na skutek występujących szkód górniczych, a istotą tej wymiany było doprowadzenie do używalności. Jednakże, z uwagi na postęp techniczny, w ramach tej wymiany zostały zastosowane nowocześniejsze materiały, obecnie dostępne na rynku. Organ uznał, iż wydatki na prace remontowe stanowią dla podatnika koszty uzyskania przychodu zakwalifikowane jako koszty pośrednie, ujmowane jednorazowo w bieżących okresach podatkowych.
2.  Interpretacja indywidualna z 23 marca 2012 r., Znak: ILPB4/423-518/11-2/DS, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w której organ stwierdził: „skoro wymiana kotła gazowego miała charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotną wartość i nie zmieniła jego charakteru, to poniesione przez Wnioskodawcę wydatki miały charakter remontowy”.
3.  Interpretacja indywidualna z 12 kwietnia 2010 r, sygn. IPPB5/423-87/10-2/JC, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w której organ uznał, iż: „wymianę pieca grzewczego Spółka może traktować jako remont środka trwałego jakim jest kotłownia i w związku z tym zaliczyć koszt wymiany pieca oraz wartość nowego pieca do kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia tych wydatków”.

Reasumując, mając na uwadze zaprezentowane powyżej przepisy, jak również ich interpretację akceptowaną przez organy podatkowe:

*   w przypadku, gdy głównym celem prac budowlanych takich jak remont posadzki, ścian, sufitów, w tym konstrukcja z poliwęglanu komorowego, prace stolarsko-ślusarskie, remont instalacji elektrycznej – jest odtworzenie wartości użytkowej środka trwałego/inwestycji w obcym środku trwałym, nawet jeśli w ramach tych prac znajdą się również inne drobne prace takie jak demontaże, sprzątanie, dokumentacja powykonawcza, wynajem kontenera – prawidłowym jest uznanie tych prac budowlanych za remont i ujęcie poniesionych wydatków w bieżących kosztach uzyskania przychodów Spółki w dacie ich poniesienia.
*   w przypadku, gdy wymiana części składowej składników majątku nie stanowiących środków trwałych Spółki nosi cechy remontu, tzn. ma na celu podtrzymanie, odtworzenie wartości użytkowej tych składników – prawidłowym jest ujęcie poniesionych wydatków w bieżących kosztach uzyskania przychodów Spółki w dacie poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy nadmienić, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 wydano odrębne rozstrzygniecie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków , po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.