Zmiana wiążącej informacji stawkowej
Sygnatura: 0110-KSI1-1.441.6.2021.8.MZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-15
Teza: WIS TOWAR - przetwory z warzyw, owoców, orzechów lub pozostałych części roślin.
Słowa kluczowe: towar
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

DECYZJA

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 3, art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, późn. zm.) i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021, poz. 685, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą,

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

po rozpatrzeniu odwołania z dnia 11 stycznia 2021 r. (data wpływu 19 stycznia 2021 r.) od wiążącej informacji stawkowej z dnia 21 grudnia 2020 r. znak: 0112-KDSL1-2.450.846.2020.3.AP, określającej dla towaru (…), klasyfikację do pozycji 2202 CN oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 5%

*   uchyla decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej klasyfikacji towaru oraz podstawy prawnej określającej stawkę podatku od towarów i usług,
*   określa klasyfikację towaru (…) do działu 20 CN,
*   określa podstawę prawną opodatkowania: art. 41 ust. 2a w zw. z poz. 13 załącznika nr 10 do ustawy,
*   w pozostałej części (dotyczącej opisu towaru i wysokości stawki podatku od towarów i usług) utrzymuje decyzję w mocy.

UZASADNIENIE

W dniu 20 lipca 2020 r. (…) zwana dalej Stroną, złożyła wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej w zakresie sklasyfikowania towaru (…), według Nomenklatury scalonej (CN) na potrzeby opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy towarów.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis towaru.

(…)

Wnioskodawca załączył do wniosku pismo uzupełniające zawierające dane poufne, przedstawiające skład produktu będącego przedmiotem wniosku.

Nazwa produktu:

(…)

Organ pierwszej instancji w wezwaniu z dnia 1 grudnia 2020 r. zwrócił się z żądaniem podania pełnego składu produktu z uwzględnieniem procentowego udziału poszczególnych jego składników, przesłanie czytelnej fotografii opakowania towaru, szczegółowego opisu poszczególnych etapów procesu technologicznego otrzymywania Produktu oraz udzielenia informacji, jaki składnik, w jakiej konkretnie ilości zostaje dodany w tym procesie produkcyjnym.

Strona, pismem z dnia 9 grudnia 2020 r., przedstawiła pełny (100%) skład produktu, sposób spożycia produktu (…), zdjęcie opakowania towaru oraz opis poszczególnych etapów procesu technologicznego otrzymywania Produktu.

W wiążącej informacji stawkowej z dnia 21 grudnia 2020 r., nr 0112-KDSL1-2.450.846.2020.3.AP, Organ pierwszej instancji wskazał, że towar klasyfikowany jest do pozycji 2202 Nomenklatury Scalonej (CN) oraz określił stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 5% na podstawie art. 41 ust. 2a w związku z poz. 17 załącznika nr 10 do ustawy.

Nie zgadzając się z ww. rozstrzygnięciem, Strona pismem z dnia 11 stycznia 2021 r. (data wpływu 19 stycznia 2021 r.) złożyła odwołanie, wnosząc o uchylenie decyzji w części dotyczącej klasyfikacji towaru (…) oraz wskazała, iż produkt powinien być zaklasyfikowany do poz. 2009 CN z zachowaniem jednocześnie 5% stawki podatku od towarów i usług.

W piśmie odwołującym Strona pisze: _„Spółka wskazuje, iż noty przyporządkowane do pozycji 2009 CN wskazują między innymi w sposób wyraźny, iż soki zawarte w pozycji 2009 CN mogą zawierać szereg dodatków, o ile nie zmieniają one pierwotnego charakteru produktu. Jednym z takich dodatków wskazanych wprost we wskazanych notach są witaminy._

_Tym samym, dodawana do Produktu (…) w żaden sposób nie powoduje, wbrew twierdzeniom Organu wskazanym w WIS, iż z uwagi na wzbogacenie Produktu w ich dodatek, „stracił on pierwotny charakter soku owocowego objętego pozycją 2009. Tym samym produkt nie może zostać objęty klasyfikacją wskazaną przez Wnioskodawcę" (s. 5 zaskarżonej WIS)._

_Mając na uwadze treść not wyjaśniających i wskazane w nich wprost stwierdzenie, iż pewne oddzielnie dodawane do soków substancje, takie jak m.in. witaminy i spełniające analogiczną funkcję składniki mineralne nie powodują braku możliwości zaklasyfikowania takich produktów do pozycji 2009 CN, dalsza analiza zagadnienia wydaje się bezprzedmiotowa, bowiem zakres przedmiotowy pozycji 2009 CN i przyporządkowanych do niej not wyjaśniających przesądza o prawidłowości klasyfikacji dokonanej przez Spółkę i wskazanej we wniosku o wydanie WIS.”_

Ponadto Strona wskazała WITY dotyczące towarów analogicznych do Produktu będącego przedmiotem oceny w niniejszej sprawie:

*   _„wydany przez czeskie organy WIT nr CZ35-0454-2016 dotyczący koncentratu soku winogronowego z dodatkiem kwasu askorbinowego (witaminy C) — w tym kontekście warto dodać, iż z opisu produktu wynika, iż oprócz witaminy C do produktu został dodany jeszcze organiczny aromat i kwas winowy — żaden z tych dodatków nie spowodował jednak niemożności zaklasyfikowania produktu do pozycji 2009_
*   _wydany przez francuskie organy WIT nr FR-RTC-2015-000982 dotyczący soku owocowego z dodatkiem witamin, potwierdzający klasyfikację wskazanego w nim towaru do pozycji 2009 CN;_
*   _wydany przez szwedzkie organy WIT nr SEBTITV-2019-08446 dotyczący koncentratu owocowego z dodatkiem kwasu askorbinowego, tj. witaminy C oraz innych dodatków, takich jak woda, kwas cytrynowy, naturalny aromat, sorbinian potasu, ekstrakt z krokosza barwierskiego i dimetylopolisiloksan, potwierdzający klasyfikację wskazanego w nim towaru do pozycji 2009 CN. Tym samym, podkreślić należy, że koncentrat owocowy będący przedmiotem wskazanego WIT, a wzbogacony o dodatek witamin, jak i innych związków używanych w przetwórstwie spożywczym, zaklasyfikowany został do CN 2009, pomimo posiadania istotnie większej ilości i różnorodności dodatków w porównaniu do Produktu objętego WIS.”_

Dodatkowo Strona wskazała, że zgodnie z pkt 22 Preambuły do _Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. U. UE. L z 2013 r. Nr 269, Str. 1 z późn. zm.): „W odniesieniu do decyzji dotyczących stosowania przepisów prawa celnego, w tym w odniesieniu do wiążących informacji, powinno się stosować te same zasady. Każda z tych decyzji powinna być ważna na całym obszarze Unii, przy czym należy przewidzieć możliwość jej unieważnienia, zmiany, chyba że postanowiono inaczej, lub jej cofnięcia, jeżeli nie jest zgodna z przepisami prawa celnego lub ich interpretacją". Powyższe oznacza, że tożsame zasady dotyczące wiążących informacji powinny być stosowane we wszystkich krajach członkowskich UE, co z kolei powinno przekładać się na zbieżną klasyfikację towarów do poszczególnych pozycji Nomenklatury Scalonej (CN)._

_Należy podkreślić, iż wskazane powyżej WIT dotyczą co prawda towarów innych niż Produkt spółki, jak jednak wynika z zacytowanych powyżej reguł interpretacyjnych Nomenklatury Scalonej uzasadnione jest porównywanie towarów w obrębie tych samych pozycji czy podpozycji CN. Tym samym, nieuzasadnione byłoby odmienne traktowanie na gruncie tych samych przepisów (Nomenklatura Scalona ma charakter wspólnotowy) analogicznych pod względem składu i sposobu produkcji towarów, a dokonana przez Organ klasyfikacja niechybnie prowadzi do takiego nieuzasadnionego, odmiennego traktowania.”_

Organ odwoławczy w wezwaniu z dnia 18 marca 2021 r. zwrócił się z żądaniem przesłania certyfikatu jakościowo - ilościowego na (…).

Strona pismem z dnia 9 kwietnia 2021 r. odpowiedziała na wezwanie w następujący sposób _„W związku z faktem, iż Spółka nie posiada certyfikatu jakościowo — ilościowego gotowego wyrobu /Produktu, do którego przedstawienia wzywa organ podatkowy, w załączeniu przesyłam dokument opracowany przez dział R&D (Research & Development) Spółki, zawierający informacje na temat receptury Produktu i obejmujący swym zakresem wszystkie dane, które wymienione zostały w treści Wezwania”._

Organ odwoławczy w wezwaniu z dnia 5 maja 2021 r. zwrócił się z żądaniem dokonania wpłaty w kwocie (…) zł tytułem zaliczki na pokrycie kosztów wydania opinii przez Instytut (…).

Strona pismem z dnia 14 maja 2021 r. wyraziła zgodę na przekazanie parametrów towaru do Instytutu (…), jednocześnie opłacając zaliczkę na pokrycie kosztów na wydanie opinii przez tenże instytut. Ponadto w odrębnym piśmie z 14 maja 2021 r. stwierdzono, iż Spółka _posiada certyfikat jakościowo — ilościowy gotowego wyrobu/Produktu i „wszelką dokumentację wynikająca z wymogów prawa żywnościowego a wszelkie dane które zostały przekazane Dyrektorowi KIS są poprawne i zgodne z powyższymi dokumentami.”_

Wg opinii z dnia 18 czerwca 2021 r. (data wpływu 28 czerwca 2021 r.) Instytutu (…), zwaną dalej „opinią”, produkt jest (…) spełniającym wymogi określone w Dyrektywie Parlamentu Europejskiego i Rady 2012/12/UE z dnia 19 kwietnia 2012 r. zmieniającej dyrektywę Rady 2001/112/WE odnoszącą się do soków owocowych i niektórych podobnych produktów przeznaczonych do spożycia przez ludzi (Dziennik Urzędowy L 115/1 z 27 kwietnia 2012 r.).

Organ odwoławczy w postanowieniu z dnia 1 lipca 2021 r. zgodnie z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego w sprawie oraz w załączeniu przesłał kopię ww. opinii. Do dnia wydania niniejszej decyzji Strona nie skorzystała z tego uprawnienia.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania i analizie materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy wyjaśnia, co następuje.

1\. Uzasadnienie klasyfikacji towaru w Nomenklaturze scalonej

Rozpatrując niniejszą sprawę na wstępie należy wskazać, że wiążąca informacja stawkowa (WIS), wydawana na podstawie art. 42a ustawy, jest decyzją dokonującą klasyfikacji towarów albo usług według:

*   Nomenklatury scalonej (CN),
*   Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), albo
*   Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług właściwej dla towaru albo usługi.

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.), zwanym dalej rozporządzeniem Rady, lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Po przeprowadzeniu postępowania, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał wiążącą informację stawkową - decyzja nr 0112-KDSL1-2.450.846.2020.3.AP - dla wnioskowanego towaru klasyfikując towar do pozycji 2202 Nomenklatury scalonej.

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie, Organ podatkowy pierwszej instancji podkreślił, że zgodnie z treścią art. 5a ustawy, do celów poboru VAT stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN), zgodną z rozporządzeniem Rady. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

W dalszej części uzasadnienia decyzji, Organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, że klasyfikacji produktu do pozycji 2202 dokonano w oparciu o postanowienia reguły 1 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej oraz komentarz zawarty w Notach Wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego (HS) i Notach wyjaśniających do Nomenklatury scalonej.

Nomenklatura scalona (CN) zawarta jest w załączniku nr 1 do rozporządzenia Rady nr 2658/87 - art. 1 ust. 3 rozporządzenia. Nomenklatura scalona (CN) stanowi systematykę towarów w obrocie międzynarodowym i bazuje na Systemie Zharmonizowanym (HS), wprowadzonym w życie Międzynarodową Konwencją w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów sporządzoną w Brukseli 14 czerwca 1983 r., której Wspólnota Europejska jest stroną (decyzja Rady 87/369/EWG z 7 kwietnia 1987 r., Dz. Urz. WE L 198 z 20.07.1987 r., str. 1).

Nomenklatura scalona (CN) w zakresie 6 cyfr (podpozycje) w pełni jest zgodna z systemem HS, który jest przyjęty na świecie przez większość państw – stron konwencji. CN stanowi systematyczny i hierarchiczny zbiór towarów podzielonych na duże grupy towarowe, które są podzielone na 21 sekcji, działy (2 cyfry CN), pozycje (4 cyfry CN), podpozycje (6 cyfr CN) oraz kody CN (8 cyfr CN).

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej (CN) podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany wyłącznie do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod.

W tym względzie należy przypomnieć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), w interesie pewności prawa i ułatwienia kontroli, decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów (por. w szczególności wyroki TSUE: z dnia 18 lipca 2007 r. w sprawie C 142/06, Olicom, pkt 16; z dnia 11 grudnia 2008 r. w sprawach połączonych C 362/07 i C 363/07, Kip Europe i in., pkt 26; z dnia 7 maja 2009 r. w sprawie C 150/08, Siebrand BV, pkt 24; z dnia 20 maja 2010 r. w sprawie C 370/08, Data I/O, pkt 29).

Przy ustalaniu prawidłowej klasyfikacji towaru do danej pozycji Nomenklatury scalonej w pierwszej kolejności należy kierować się Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS), zawartymi w załączniku I do wyżej wskazanego rozporządzenia Rady. W Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej L 280 z 31 października 2019 r. opublikowane zostało rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2019/1776 z dnia 9 października 2019 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady. Rozporządzenie Komisji weszło w życie z dniem 1 stycznia 2020 r. i obowiązywało do 31.12.2020 r. tj. na dzień wydania decyzji nr 0112-KDSL1-2.450.846.2020.3.AP z dnia 21 grudnia 2020 r.

Zgodnie z regułą 1 tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne, a do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z następującymi regułami od 2 do 6. Nomenklatura scalona jest 8-znakowym rozwinięciem Systemu Zharmonizowanego (HS),a powołane wyżej Ogólne reguły interpretacji i uwagi do sekcji i działów pochodzą z Systemu Zharmonizowanego. Uwagi do sekcji i działów stanowią integralną część nomenklatury i zawierają szczegółowe informacje co do zakresu poszczególnych pozycji lub podpozycji, podają listę towarów włączonych lub wyłączonych, wraz z technicznym opisem i praktycznymi wskazówkami dla ich identyfikacji. Ich celem jest zapewnienie jednolitej interpretacji Systemu Zharmonizowanego i właściwej identyfikacji poszczególnych towarów, warunkującej poprawne ich zaklasyfikowanie do konkretnych pozycji lub podpozycji taryfowych.

Do ustalenia prawidłowej klasyfikacji towarów stosuje się również:

1.  Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (_„Explanatory Notes”_), Opinie klasyfikacyjne i Decyzje Komitetu Systemu Zharmonizowanego, które są wydawane i uaktualniane przez Światową Organizację Celną w Brukseli \[World Customs Organization (WCO) – ustanowioną w 1952 r. jako Rada Współpracy Celnej\]. Zmiany Not wyjaśniających do HS i Opinie klasyfikacyjne redagowane są przez Komitet HS Światowej Organizacji Celnej i przyjmowane zgodnie z artykułem 8 Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzonej w Brukseli w dniu 14 czerwca 1983 r.; polska wersja językowa Not do HS znajduje się w Systemie ISZTAR tj. przeglądarce taryfowej utrzymywanej w ramach Informacyjnego Systemu Zintegrowanej Taryfy Celnej – ISZTAR41.
2.  Noty wyjaśniające do Nomenklatury scalonej (CN), będące efektem pracy Sekcji Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Komitetu Kodeksu Celnego, przyjmowane są przez Komisję Europejską na mocy art. 9 ust. 1 lit. a) rozporządzenia (EWG) nr 2658/87 po uzyskaniu opinii Komitetu Kodeksu Celnego. Skonsolidowana wersja Not wyjaśniających do Nomenklatury scalonej, opublikowana została w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej serii C nr 119 z dnia 29 marca 2019 r. Przyjmowane po tej dacie przez Komitet Kodeksu Celnego Noty wyjaśniające są publikowane w kolejnych Dziennikach Urzędowych Unii Europejskiej serii C.

W celu jednolitego stosowania Nomenklatury scalonej w zakresie klasyfikacji towarów, środkami służącymi do zachowania jednolitej klasyfikacji towarów są także:

*   rozporządzenia wykonawcze Komisji (UE) w sprawie klasyfikacji taryfowej towarów (poprzednio rozporządzenia Komisji WE), w których określa się podpozycje taryfowe, jakie powinny być stosowane w odniesieniu do opisanych towarów, wydawane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 ust. 1 lit. a) rozporządzenia (EWG) nr 2658/87 po uzyskaniu opinii Komitetu Kodeksu Celnego,
*   wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej,
*   wiążące informacje taryfowe (zwane dalej „WIT”), o których mowa w art. 33 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 269 z 10.10.2013, str. 1, z późn. zm.).

Noty wyjaśniające opracowane w odniesieniu do CN przez Komisję, a w odniesieniu do HS przez WCO, w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji, jednakże nie są prawnie wiążące. Ponadto, nawet jeżeli opinie WCO dotyczące klasyfikacji towaru w ramach Systemu Zharmonizowanego nie mają mocy wiążącej, to stanowią dla klasyfikacji tego towaru w Nomenklaturze scalonej wskazówki, które przyczyniają się w istotny sposób do interpretacji zakresu poszczególnych pozycji i podpozycji Nomenklatury scalonej.

Jak wskazano powyżej, przystępując do klasyfikacji wyrobu w Nomenklaturze scalonej (CN), należy rozpocząć od reguły 1 ORINS, która informuje, że dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów i dopiero gdy jest to niemożliwe, należy przy zachowaniu kolejności- korzystać z następnych reguł, od 2 do 6. Z brzmienia Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej wynika bowiem jednoznacznie, iż zostały one ułożone sekwencyjnie i ze względu na to zastosowanie kolejnej z nich uzależnione jest od uprzedniego wyeliminowania możliwości zastosowania uprzedniej reguły. Dopiero zatem, gdy pierwsza reguła Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej nie jest możliwa do zastosowania w sprawie, należy korzystać z reguł od 2 do 6 (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 lutego 2017 r. sygn. akt. V SA/Wa 71/16).

W tym miejscu należy podkreślić, że klasyfikacji wyrobów w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej nie dokonuje się na podstawie nazw handlowych lub oznaczeń stosowanych na potrzeby innych ustaw. Jak już wcześniej bowiem wskazano – klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod CN.

Przechodząc na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że Organ pierwszej instancji dokonując klasyfikacji towaru: (…) (według składu podanego przez Wnioskodawcę) oparł się w pierwszej kolejności na regule 1 ORINS, jednak jako właściwą uznał poz. 2202 Nomenklatury scalonej.

Pozycja 2202 CN obejmuje _„Wody, włącznie z wodami mineralnymi i wodami gazowanymi, zawierające dodatek cukru lub innego środka słodzącego, lub wody aromatyzowane i pozostałe napoje bezalkoholowe, z wyłączeniem soków owocowych i warzywnych, objętych pozycją 2009”._

_Natomiast dział 20 Nomenklatury scalonej, obejmuje zgodnie z tytułem działu „Przetwory z warzyw, owoców, orzechów lub pozostałych części roślin”._

Wskazana przez Stronę pozycja 2009 Nomenklatury scalonej, zgodnie z brzmieniem obejmuje: _„Soki owocowe (włączając moszcz gronowy) i soki warzywne, niesfermentowane i niezawierające dodatku alkoholu, nawet z dodatkiem cukru lub innej substancji słodzącej”._

Zgodnie z Notami do HS do poz. 2009: Niniejsza pozycja obejmuje, między innymi:

_„Soki owocowe i warzywne objęte niniejszą pozycją otrzymywane są zazwyczaj przez mechaniczne otwarcie lub wyciskanie świeżych, zdrowych i dojrzałych owoców lub warzyw. Może to być wykonane (jak w przypadku owoców cytrusowych), za pomocą mechanicznych "ekstraktorów" działających na tej samej zasadzie co domowa wyciskarka do cytryn lub przez tłoczenie, które może być, lub nie, poprzedzone rozgniataniem lub rozdrabnianiem (zwłaszcza jabłek), lub obróbką zimną lub gorącą wodą lub parą”._

_Zgodnie z uwagą do poz. 2009 CN „Soki owocowe lub warzywne objęte niniejszą pozycją mogą zawierać substancje wyszczególnione poniżej, będące zarówno pozostałością z procesu produkcyjnego, jak też oddzielnie dodanymi substancjami, **pod warunkiem** że nie zmienią one naturalnego charakteru soków:_

_(4)Substancje służące do standaryzacji soków (np. kwas cytrynowy, kwas winowy) i produkty **dodawane w celu odtworzenia składników zniszczonych lub uszkodzonych podczas procesu produkcyjnego (np. witaminy,** substancje barwiące) lub w celu utrwalenia smaku(np. sorbitol dodany do sproszkowanych lub skrystalizowanych soków z owoców cytrusowych). Jednakże niniejsza pozycja **nie obejmuje** soków owocowych, w których jeden ze składników (kwas cytrynowy, olejek eteryczny otrzymany z owoców itd.) został dodany w takiej ilości, że równowaga różnych składników występująca w naturalnych sokach jest wyraźnie naruszona; w takim przypadku produkt traci swój pierwotny charakter.”_

Strona w pełni zgadza się ze stawką podatku od towarów i usług natomiast kwestią zasadniczą niniejszego sporu jest klasyfikacja towaru, który zdaniem organu I instancji spełnia wymogi klasyfikacyjne produktu z pozycji 2202 CN podczas gdy zdaniem Strony właściwa jest klasyfikacja towaru do pozycji 2009 CN.

Rozpatrywany towar, zdaniem Organu pierwszej instancji, został uznany za napój bezalkoholowy z poz. 2202 CN objęty 5% stawką podatku od towarów i usług, ponieważ produkt będący przedmiotem wniosku otrzymywany jest z (…) , i stracił on pierwotny charakter soku owocowego objętego pozycją 2009. W związku z powyższym nie spełnia kryteriów i nie posiada właściwości dla towarów objętych pozycją 2009 Nomenklatury scalonej (CN).

Zgodnie Notami do HS do poz. 2009: Soki owocowe lub warzywne objęte niniejszą pozycją mogą zawierać substancje wyszczególnione poniżej, będące zarówno pozostałością z procesu produkcyjnego, jak też oddzielnie dodanymi substancjami, pod warunkiem że nie zmienią one naturalnego charakterów soków:

_(1) Cukier._

_(2) Inne środki słodzące, naturalne lub syntetyczne, pod warunkiem że dodana ilość nie przekracza dawek koniecznych do normalnego słodzenia i że poza tym soki kwalifikują się do niniejszej pozycji, w szczególności w odniesieniu do równowagi różnych składników (patrz pkt (4) poniżej)._

_(3) Produkty dodawane w celu zakonserwowania soku lub zapobieżenia fermentacji (np. ditlenek siarki, ditlenek węgla, enzymy)._

_(4) Substancje służące do standaryzacji soków (np. kwas cytrynowy, kwas winowy) i produkty dodawane w celu odtworzenia składników zniszczonych lub uszkodzonych podczas procesu produkcyjnego (np. **witaminy,** substancje barwiące) lub w celu utrwalenia smaku (np. sorbitol dodany do sproszkowanych lub skrystalizowanych soków z owoców cytrusowych). Jednakże niniejsza pozycja nie obejmuje soków owocowych, w których jeden ze składników (kwas cytrynowy, olejek eteryczny otrzymany z owoców itd.) został dodany w takiej ilości, że równowaga różnych składników występująca w naturalnych sokach jest wyraźnie naruszona; w takim przypadku produkt traci swój pierwotny charakter._

Dla ustalenia czy dodatek witaminy (…) nie zmienia naturalnego charakteru soku, na etapie postępowania odwoławczego Dyrektor KIS wystąpił o opinię do Instytutu (…), na co Strona wyraziła zgodę. Zgodnie z opinią Instytutu nr (…) z dnia 18 czerwca 2021 r.: produkt jest 100% sokiem naturalnym spełniającym wymogi określone w Dyrektywie Parlamentu Europejskiego i Rady 2012/12/UE z dnia 19 kwietnia 2012 r. zmieniającej dyrektywę Rady 2001/112/WE odnoszącą się do soków owocowych i niektórych podobnych produktów przeznaczonych do spożycia przez ludzi (Dziennik urzędowy L 115/1 z 27 kwietnia 2012 r.).

Na marginesie sprawy, Organ odwoławczy pragnie wyjaśnić, iż do kompetencji ustawowych Dyrektora KIS nie należy interpretacja przepisów prawa żywnościowego i rozstrzyganie czy produkt (…) stanowi sok w rozumieniu przepisów o bezpieczeństwie żywności i żywienia oraz, czy produkt ten może być przedmiotem legalnego obrotu zgodnie z odrębnymi przepisami, w szczególności przepisami o bezpieczeństwie żywości i żywienia. Przedmiotem postępowania o wydanie WIS jest ustalenie prawidłowej klasyfikacji towaru, tu - według kodu Nomenklatury scalonej oraz określenie właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do zarzutu, iż użyta w produkcie witamina (…) nie powoduje utraty naturalnego charakteru towaru, Organ odwoławczy zgadza się z argumentami Strony. Instytut potwierdził prawidłowość stanowiska Strony, jednakże należy stwierdzić, iż powyższe stwierdzenie jest podyktowane spełnieniem norm przez produkt wynikających z prawa żywnościowego, a nie stricte według zapisów Nomenklatury scalonej.

Tak więc decydującym kryterium jest ilość Witaminy (…) w ogólnym składzie produktu.

Z części drugiej opinii zatytułowanej _„Analiza nadesłanych parametrów składu pod kątem określenia ilości i rodzaju dodanych witamin” wynika, że: (…). Z tego względu producenci zwykle dodają jej w nadmiarze w stosunku do deklaracji na opakowaniu, aby do końca okresu przechowywania produkt był zgodny z deklaracją. Górny limit tolerancji podawania zawartości witaminy C w produktach płynnych, zgodnie z dokumentem Komisji Europejskiej „Wytyczne dla właściwych organów w sprawie kontroli zgodności z prawodawstwem UE w odniesieniu do rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1169/2011" nie jest określony._

_Należy ponadto zauważyć, że zgodnie z Dyrektywą Parlamentu Europejskiego i Rady 2012/12/UE z dnia 19 kwietnia 2012 r. zmieniającą dyrektywę Rady 2001/112/WE odnoszącą się do soków owocowych i niektórych podobnych produktów przeznaczonych do spożycia przez ludzi, Rozporządzeniem Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 8 lutego 2013 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie szczegółowych wymagań w zakresie jakości handlowej soków i nektarów owocowych oraz na podstawie rozporządzenia (WE) nr 1925/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 20 grudnia 2006 r. w sprawie dodawania do żywności witamin i składników mineralnych oraz niektórych innych substancji, do soków owocowych można dodawać witaminy nie wyłącznie „w celu odtworzenia naturalnych witamin", a jako substancje wzbogacające i uzupełniające skład produktu, a górny limit tych dodatków nie jest określony.’’_

Mając na uwadze, że deklarowana zawartość witaminy (…) w produkcie wynosi (…), zaś obliczona przeciętna sumaryczna zawartość witaminy (…) pochodzącej z surowców owocowych użytych do produkcji soku może być wyższa, organ uznał, że dodatek witaminy wynika z potrzeby jej odtworzenia i nie zakłóca w sposób istotny równowagi składników występujących w soku. _„Witamina (…) jako substancja termolabilna ulega rozkładowi w trakcie obróbki termicznej, takiej jak pasteryzacja oraz w trakcie przechowywania”._

Odnosząc się do przedstawionych WIT-ów przez stronę, należy zauważyć, że dotyczą one mieszanek soków wraz z dodatkami witamin, które odtwarzają naturalny charakter klasyfikowanych towarów i dlatego przez różne organy celne zostały uznane za soki klasyfikowane do poz. 2009 CN. Należy podkreślić, iż odtwarzanie witamin jest odrębne do każdego rodzaju soków, zgodnie z normami wynikającymi z prawa żywnościowego.

Reasumując, zdaniem organu odwoławczego, produkt winien być klasyfikowany do działu 20 Nomenklatury scalonej.

2\. Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1.  kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz
2.  wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

Z kolei na mocy art. 41 ust. 2a ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 5%.

W poz. 13 załącznika nr 10 do ustawy, stanowiącego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%, wskazano CN ex 20: _„Przetwory z warzyw, owoców, orzechów lub pozostałych części roślin - z wyłączeniem produktów o rzeczywistej masowej mocy alkoholu powyżej 1,2%”._

Przez ex, stosownie do art. 2 pkt 30 ustawy, rozumie się zakres towarów i usług węższy niż określony odpowiednio w danym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury Scalonej (CN) lub danym grupowaniu klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

Zatem umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury Scalonej (CN) ma na celu zawężenie stosowania obniżonej stawki podatku VAT tylko do towarów należących do wymienionego działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury Scalonej (CN) spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „Nazwa towaru lub usługi (grupa towarów lub usług)”.

W związku z powyższym, ponieważ opisany we wniosku towar klasyfikowany jest do pozycji 2009 Nomenklatury scalonej (CN) i spełnia warunki, o których mowa w poz. 13 załącznika nr 10 do ustawy, jego dostawa, import lub wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 5%, na podstawie art. 41 ust. 2a w zw. z poz. 13 załącznika nr 10 do ustawy.

Podsumowując należy stwierdzić, że organ pierwszej instancji klasyfikując towar będący (…), dokonał nieprawidłowej klasyfikacji według reguły 1 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej.

Klasyfikacja towaru do działu 20 CN została dokonana przez organ odwoławczy w oparciu o aktualnie obowiązujące przepisy prawa oraz konkretny stan faktyczny, tym samym zarzuty Strony w tym zakresie wpłynęły na uchylenie zaskarżonej decyzji.

W konsekwencji, jak wskazano już w zaskarżonej decyzji, na podstawie art. 41 ust. 2a w związku z poz. 13 załącznika nr 10 do ustawy, przedmiotowy towar opodatkowany jest stawką podatku w wysokości 5%. Stawka ta wynika z dokonanej indywidualnej klasyfikacji danego towaru (przy zastosowaniu reguły 1 ORINS), na podstawie indywidualnego opisu, zastosowania i składu towaru.

Podkreślenia wymaga, że wiążąca informacja stawkowa wydawana jest indywidualnie w odniesieniu do towaru, którego opis, skład, charakter, zastosowanie są każdorazowo przedstawiane we wniosku przez wnioskodawcę. Organ ze szczególną starannością przeprowadza postępowanie wyjaśniające, podając w rozstrzygnięciu jego podstawy, odnosząc się do konkretnej, zindywidualizowanej danym stanem faktycznym, sprawy i na tej podstawie wykazuje, dlaczego wydał decyzję o danej treści.

Tym samym klasyfikując towar do pozycji 2009 Nomenklatury scalonej (CN), jego dostawa, import lub wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 5% na podstawie art. 41 ust. 2a w związku z poz. 13 załącznika nr 10 do ustawy.

Mając powyższe na uwadze Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że zaskarżona decyzja organu pierwszej instancji naruszyła prawo materialne, tym samym konieczne było jej uchylenie w części.

Informacje dodatkowe

Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI1-1.441.6.2021.8.MZ z dnia 15 lipca 2021 r. jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualna do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano decyzję, może ją stosować wyłącznie do towarów tożsamych pod każdym względem z towarem będącym przedmiotem tej decyzji.

Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI1-1.441.6.2021.8.MZ z dnia 15 lipca 2021 r wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do towaru będącego przedmiotem dostawy, importu lub wewnątrzwspólnotowego nabycia dokonanych po dniu, w którym niniejsza decyzja została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 1 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

*   podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),
*   towar, będący przedmiotem niniejszej decyzji, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

W przypadku zastosowania się przez podatnika do wydanej na jego rzecz WIS nr 0112-KDSL1-2.450.846.2020.3.AP z dnia 21 grudnia 2020 r. przed jej zmianą przepisy art. 14k – 14m ustawy Ordynacja podatkowa stosuje się odpowiednio (art. 42c ust. 2 ustawy). Oznacza to, że Strona może zastosować się do WIS nr 0112-KDSL1-2.450.846.2020.3.AP z dnia 21 grudnia 2020 r. do końca stosowanego przez nią okresu rozliczeniowego w podatku od towarów i usług następującego po okresie rozliczeniowym, w którym doręczono niniejszą decyzję o zmianie WIS.

Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI1-1.441.6.2021.8.MZ z dnia 15 lipca 2021 r jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42 ha ustawy), tj. do 15 lipca 2026 r., przy czym przed upływem tego terminu decyzja ta wygasa z mocy prawa w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do towaru, będącego jej przedmiotem, w wyniku której decyzja staje się niezgodna z tymi przepisami. W takiej sytuacji wygaśnięcie niniejszej decyzji następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których decyzja stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Niniejsza decyzja jest ostateczna w administracyjnym toku instancji.

Na niniejszą decyzję przysługuje prawo wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 1 (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

* * *

1 https://ext-isztar4.mf.gov.pl/taryfa\_celna/