Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP2.4512.32.2017.1.WN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-11
Teza: stawka podatku dla opłat będących zapłatą za udział w imprezie sportowej wnoszonych przez uczestników
Słowa kluczowe: impreza; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 stycznia 2017 r. (data wpływu 16 stycznia 2017r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla opłat będących zapłatą za udział w imprezie sportowej wnoszonych przez uczestników – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 stycznia 2017 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla opłat będących zapłatą za udział w imprezie sportowej wnoszonych przez uczestników.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT i jest zobowiązana do rejestrowania sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych za pośrednictwem kas rejestrujących.

Jednym z rodzajów prowadzonej działalności jest działalność polegającą na organizowaniu na terytorium RP imprez sportowych m.in. biegowych, rowerowych. Imprezy przeznaczone są dla nieokreślonej grupy odbiorców, mają na celu popularyzację aktywności fizycznej oraz propagowanie zdrowego trybu życia.

Osoba zainteresowana udziałem w imprezie sportowej dokonuje rejestracji przez wypełnienie formularza zgłoszeniowego, a następnie wnosi opłatę startową na konto bankowe lub gotówką do kasy spółki, uiszczenie opłaty startowej jest konieczne do uzyskania wstępu na zawody. Ustalając wysokość opłaty startowej spółka bierze pod uwagę, długość trasy, wysokość kosztów związanych z organizacją konkretnej imprezy sportowej, ceny rynkowe wstępu na porównywalne imprezy, termin wniesienia wpłaty przez zawodnika.

W cenie opłaty startowej uczestnik otrzymuje pakiet świadczeń zawierający między innymi: oznakowaną trasę, prawo do korzystania z bufetów na trasie, posiłek regeneracyjny po zawodach, elektroniczny pomiar czasu z wykorzystaniem chipów, zabezpieczenie medyczne, dostęp do profesjonalnych fotografii, możliwość umycia roweru, możliwość otrzymania pucharu, medalu, nagrody. Świadczenia te nie występują niezależnie od usługi wstępu i nie są objęte dodatkowym wynagrodzeniem.

Świadczenia wkalkulowane w cenę opłaty startowej są niezbędne do prawidłowego przeprowadzenia imprezy sportowej, pozwalają utrzymać porządek i bezpieczeństwo w trakcie zawodów, co jest obowiązkiem organizatora, zapewniają prawidłowy przebieg zawodów, pozwalają wyłonić zwycięzców, natomiast medale, puchary i nagrody są motywacją dla zawodników, nagradzanie zwycięzców jest, bowiem naturalnym zakończeniem każdej rywalizacji sportowej. W ramach organizacji imprezy dla zapewnienia uczestnikom powyższych świadczeń spółka nabywa towary i usługi, od których odlicza podatek naliczony.

Oprócz sprzedaży usług wstępu na organizowane we własnym zakresie zawody sportowe spółka jest dystrybutorem usług wstępu na imprezy sportowe organizowane przez inne podmioty na terenie Polski. Organizator sprzedaje spółce usługi w zależności od zawartej umowy opisane jako „udział w zawodach/evencie sportowym”, „organizacja zawodów sportowych”, a spółka działając we własnym imieniu sprzedaje usługę wstępu na tę imprezę sportową swoim klientom.

Dodatkowo Spółka będąc licencjobiorcą systemu informatycznego służącego do obsługi zgłoszeń na zawody sportowe rozważa też możliwość sprzedaży usług wstępu na imprezy sportowe w imieniu i na rzecz organizatorów. Sprzedaż odbywałaby się za pośrednictwem systemu informatycznego spółki, służącego do obsługi zgłoszeń. Spółka przyjmowałaby opłaty za udział w imprezie sportowej na własny rachunek bankowy lub gotówką do kasy spółki na podstawie udzielonego przez organizatora umocowania w ramach odpłatnego zlecenia. Zebrane środki byłyby przekazywane organizatorowi imprezy sportowej, spółka otrzymywałaby wynagrodzenie w postaci prowizji. Każda transakcja sprzedaży byłaby dokumentowana fakturą VAT wystawioną przez spółkę w imieniu organizatora lub w przypadku transakcji objętych obowiązkiem ewidencjonowania na kasach rejestrujących, paragonem fiskalnym wystawionym przy zastosowaniu kasy rejestrującej spółki.

Istotne jest podkreślenie, że we wszystkich trzech przypadkach Spółka sprzedaje usługi z punktu widzenia konsumenta identyczne lub bardzo podobne, różny jest jedynie model dystrybucji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stosowanie stawki VAT 8% do opłat wnoszonych przez uczestników będących zapłatą za udział w imprezie sportowej organizowanej na terenie kraju?
2.  Czy prawidłowe jest stosowanie stawki VAT 8% przypadku, kiedy spółka działając we własnym imieniu sprzedaje usługę wstępu na zawody sportowe organizowane przez inny podmiot?
3.  Czy prawidłowe jest stosowanie stawki VAT 8% w przypadku, gdy spółka dokonuje sprzedaży usługi wstępu na zawody sportowe w imieniu i na rzecz organizatora?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Świadczone przez Spółkę usługi polegające na umożliwieniu udziału w zawodach biegowych rowerowych itp. podlegają opodatkowaniu stawką 8 % podatku VAT na podstawie przepisu art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z poz. 185 załącznika nr 3 do ustawy, jako usługa złożona, gdzie usługę główną stanowi wstęp na imprezę sportową, a inne świadczenia związane z uczestnictwem w zawodach są usługami pomocniczymi, do których prawo nabywa uczestnik po uiszczeniu opłaty startowej.

Stawka 8% na podstawie przepisu art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z poz. 185 załącznika nr do ustawy ma zastosowanie również, gdy spółka sprzedaje usługę udziału w zawodach zorganizowanych przez inny podmiot.

Usługa wstępu na imprezę sportową podlega opodatkowaniu wg stawki VAT w wysokości 8% na podstawie przepisu art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z poz. 185 załącznika nr 3 niezależnie od tego czy spółka dokonuje sprzedaży w imieniu i na rzecz organizatora czy też w imieniu własnym i na swoją rzecz.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`). Jak wynika art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Na mocy art. 41 ust. 2 ustawy o VAT ustawodawca objął obniżoną stawką podatku towary i usługi wymienione w załączniku nr 3 do ustawy. W poz. 185 załącznika wymieniony został wstęp na imprezy sportowe - bez względu na symbol PKWiU. Ustawodawca nie określił jednak ani form ani kategorii „wstępu”, do których ma zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%.

Na ten temat wypowiedział się Minister Finansów w interpretacji ogólnej z dnia 2 grudnia 2014 r., sygn. PT1/033/32/354/LJU/14, Minister Finansów wyjaśnił, że: słownik Języka Polskiego www.sip.pwn.pl) definiuje pojęcie wstępu wskazując m.in., że jest to możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś. Zatem pod pojęciem wstępu w rozumieniu poz. 182 - 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść.

Dodatkowo jak zauważył Minister Finansów wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki - możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej - możliwość tańczenia, na imprezę sportową - możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, na siłownię - możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego - możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie. Tym samym, nie ma uzasadnienia dla zawężania stosowania stawki obniżonej związanej ze wstępem do biernego uczestnictwa w danym przedsięwzięciu, a więc wyłącznie do wejścia do danego obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń tam się znajdujących, jeżeli korzystanie z tych urządzeń wiąże się z typowym użytkowaniem danego obiektu w ramach wstępu do tego obiektu.

Na ten temat wypowiedział się również NSA w uzasadnieniu wyroków z 14 maja 2014 I FSK 943/13 wprowadzenie stawek obniżonych na usługi rekreacyjne służy rozpowszechnianiu zdrowego trybu życia. Nieracjonalne też w tej sytuacji byłoby preferowanie, poprzez stawki obniżone, wyłącznie usług rekreacyjnych polegających na biernym korzystaniu z obiektów, w którym znajdują się urządzenia rekreacyjne czy sportowe. Podobne stanowisko wyraził NSA w uzasadnieniach wyroków z dnia 30 stycznia 2014 r. o sygnaturze I FSK 311/13 i z 7 marca 2014 I FSK 504/13.

W związku z tym skoro pod pojęciem "wstępu" w rozumieniu poz. 182- 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu lub opłaty, należy uznać, że opłata startowa pobierana przez Wnioskodawcę jako zapłata za prawo uczestniczenia w zawodach biegowych, rowerowych itp. jest usługą wstępu wymienioną w poz. 185 załącznika

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej. Jako przykład, w ust. 6 tego przepisu wskazano prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie regulują jednak jak odróżnić świadczenia wliczane do podstawy opodatkowania od świadczeń stanowiących odrębne usługi.

Wytyczne w tym zakresie wypracowało orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej W wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96. Trybunał wskazał, że każde świadczenie usług musi być zasadniczo uznawane za odrębne i niezależne. Z drugiej jednak strony Trybunał wskazał, że świadczenie obejmujące jedną usługę z ekonomicznego punktu widzenia nie powinno być sztucznie dzielone, gdyż mogłoby to zakłócić funkcjonowanie systemu VAT.

W wyroku C-41/04 - artykuł 2 ust. 1 szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętnego konsumenta, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku VAT.

Wyrok C-224/11 - Jak wynika z art. 1 ust. 2 akapit drugi dyrektywy, do celów podatku od wartości dodanej każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne. Jednakże w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jedną transakcję, jeżeli nie są one od siebie niezależne. Jedna transakcja występuje w przypadku, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności, dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Jest tak również w sytuacji, gdy można stwierdzić, że co najmniej jeden element stanowi świadczenie główne, natomiast inny element lub elementy stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego.

Prawidłowość zastosowania stawki 8% do usług polegających na umożliwieniu udziału w zawodach została potwierdzona w indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego m.in. indywidualnych interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 października 2016 r. nr 1462-IPPP2.4512.650.2016.1 ,DG, z dnia 30 września 2015 r. nr IPPP2/4512-724/15-2/AO; Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 kwietnia 2016 r. nr IBPP2/4512-32/16/KO, z dnia 4 marca 2015 r. nr 1BPP2/443-1232/14/WN; Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 23 marca 2015 r. nr ITPP1/4512-21/15/EK; z dnia 17 lutego 2016 r. nr ITPP1/4512-1177/15/BS.

Wobec powyższego świadczona przez Spółkę usługa powinna być traktowana jako usługa złożona, w której świadczeniem głównym jest wstęp na imprezę sportową. Natomiast świadczenia dodatkowe, które obejmuje opłata startowa, takie jak - oznakowana trasa, prawo do korzystania z bufetów na trasie, posiłek regeneracyjny po zawodach, elektroniczny pomiar czasu z wykorzystaniem chipów, medale, puchary, pamiątkowe statuetki, nagrody dla zwycięzców, możliwość umycia roweru, dostęp do profesjonalnych fotografii, zabezpieczenie medyczne nie stanowią celu samego w sobie natomiast są usługami pomocniczymi niezbędnymi do prawidłowego przebiegu świadczenia podstawowego, jakim jest umożliwienie uczestnictwa/udziału w zawodach. W związku z tym świadczenia te należy wliczyć do podstawy opodatkowania usługi głównej tj. usługi wstępu na imprezę sportową i zastosować właściwą dla niej stawkę podatku od towarów i usług

Ponadto ustawodawca nie uzależnił zastosowania obniżonej stawki podatku od tego, kto jest organizatorem zawodów, ani od tego, kto jest ich dystrybutorem ani też od zastosowanego modelu dystrybucji. Tak więc stawka 8% dla usług wstępu na imprezy sportowe bez względu na symbol PKWIU, powinna być stosowana we wszystkich trzech opisanych przez Wnioskodawcę przypadkach. Bez względu na to czy Spółka sprzedaje usługę wstępu na zawody organizowane przez spółkę we własnym zakresie, czy też usługę wstępu na zawody organizowane przez inny podmiot, jak również niezależnie od tego, czy Spółka działa w imieniu własnym czy też w imieniu i na rzecz organizatora.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy – w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych i zwolnień przedmiotowych w niektórych przypadkach odwołują się do grupowań PKWiU. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do towarów i usług, dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednocześnie zaznacza się, że stosownie do art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W myśl zaś art. 1 pkt 23 ustawy z dnia 1 grudnia 2016r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2016r., poz. 2024), w art. 146a we wprowadzeniu do wyliczenia wyrazy „2016” zastępuje się wyrazami „2018”.

Powyższe oznacza, że ww. stawki podatku wymienione w art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy będą obowiązywały nadal do 31 grudnia 2018r.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego świadczenia obniżonej stawki, bądź zwolnienia należy je opodatkować według 23% stawki podatku.

Należy zaznaczyć, że jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie, oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

W załączniku nr 3 do ustawy, stanowiącym „Wykaz towarów i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 7%” (w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018 r. – 8%), pod pozycją 185 został wymieniony „wstęp na imprezy sportowe” – bez względu na PKWiU.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że pozycja 185 załącznika nr 3 do ustawy stanowi jedną z regulacji zawartych w pozycjach 179, 182-185 tego załącznika, które wyznaczają zakres stosowania obniżonej stawki podatku dla niektórych usług związanych m.in. z rekreacją.

Przepisy ustawy nie zawierają definicji pojęcia „rekreacja”, aby zatem poznać jego znaczenie należy sięgnąć do wykładni językowej. Słownik Języka Polskiego (www.sip.pwn.pl) definiuje rekreację jako „aktywny wypoczynek na świeżym powietrzu”. Wielki Słownik Języka Polskiego (http://www.wsjp.pl/) za rekreację uznaje „ruchową aktywność w czasie wolnym od pracy, mającą służyć zdrowiu i dobremu samopoczuciu”, „Słownik wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych z almanachem” Władysława Kopalińskiego (Świat Książki, Warszawa 2000) definiuje rekreację jako „odpoczynek, rozrywka, wytchnienie, pochodzące od łacińskiego »recreatio« czyli powrót do zdrowia, sił”.

Mając na uwadze powyższe definicje oraz brzmienie poz. 185 załącznika nr 3 do ustawy o VAT należy - na potrzeby stosowania art. 41 ust. 2 w związku z poz. 185 załącznika nr 3 do ustawy - uznać za rekreację różne formy aktywności mające służyć wypoczynkowi i zdrowiu.

Należy jednakże zwrócić uwagę, że ustawodawca objął obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8% wstęp na imprezy sportowe, lecz wyłącznie w zakresie wstępu. Ustawodawca nie określił jednak ani form ani kategorii „wstępu”, do których ma zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%.

Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje pojęcie wstępu wskazując m.in., że jest to „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”.

Zatem pod pojęciem „wstępu” w rozumieniu poz. 185 załącznika nr 3 do ustawy należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to opłata startowa, jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki - możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej - możliwość tańczenia, na imprezę sportową - możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, „na siłownię” - możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego - możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku Wnioskodawca jest m.in. organizatorem imprez sportowych m.in. biegowych, rowerowych, gdzie za wstęp na zawody pobierane są opłaty startowe. W cenie opłaty startowej uczestnik otrzymuje pakiet świadczeń zawierających m.in. oznakowana trasę, prawo do korzystania z bufetów na trasie, posiłek regeneracyjny po zawodach, pomiar czasu z wykorzystaniem chipów, zabezpieczenie medyczne, dostęp do profesjonalnych fotografii, możliwość umycia roweru, możliwość otrzymania pucharu, medalu, nagrody. Świadczenia te nie występują niezależnie od usługi wstępu i nie są objęte dodatkowym wynagrodzeniem.

Oprócz sprzedaży usług wstępu na organizowane we własnym zakresie zawody sportowe Wnioskodawca jest dystrybutorem usług wstępu na imprezy sportowe organizowane przez inne podmioty tj. Wnioskodawca działając we własnym imieniu sprzedaje usługę wstępu na imprezę sportową swoim klientom lub w imieniu i na rzecz organizatorów.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W tym miejscu należy wskazać, że na gruncie orzecznictwa podatkowego wielokrotnie podkreślano, iż nie należy sztucznie dzielić czynności złożonych. Niemniej orzecznictwo to, w tym przede wszystkim orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, za zasadę przewodnią przyjmuje, że każde świadczenie powinno być uznawane za odrębne i niezależne.

W orzeczeniu z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie Card Protection Plan Ltd v Commissioners of Customs and Excise (C-349/96), Trybunał stwierdził, że „W celu ustalenia, dla celów VAT, czy świadczenie usług obejmujące kilka części składowych należy traktować jako jedno świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń wycenianych odrębnie, należy przede wszystkim wziąć pod uwagę treść przepisu art. 2 (1) VI Dyrektywy, zgodnie z którym każde świadczenie usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne oraz fakt, iż świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie dzielone, co mogłoby prowadzić do nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku VAT”. Trybunał wskazał, że „pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas, gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.”

Z kolei w wyroku z dnia 27 października 2005r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV p-ko Staatssecretaris van Financiën, Trybunał wskazał, że art. 2 (1) VI Dyrektywy „należy interpretować w ten sposób, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej”.

Tak więc orzecznictwo TSUE, daje podstawę do skonstruowania zasadniczej tezy, że każde świadczenie należy traktować odrębnie. Dopiero w kolejnych punktach swoich wyroków TSUE podkreślał, że w sytuacji, gdy kilka świadczeń wykonywanych przez podatnika jest ze sobą ściśle powiązanych w ten sposób, że tworzą obiektywnie, z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia, jedno świadczenie, nie należy dokonywać sztucznego podziału tego świadczenie dla celów podatkowych.

Świadczenie złożone będzie mieć miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy będzie miała charakter świadczenia podstawowego i świadczenia pomocniczego (lub świadczeń pomocniczych), a zatem takich, które umożliwiają skorzystanie (względnie lepsze skorzystanie) ze świadczenia podstawowego lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego. Jeżeli jednak świadczenia te można, bez popadania w sztuczność, rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy - wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa niezależnie opodatkowane świadczenia.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy uznać, że świadczenie za które Wnioskodawca pobiera wpisowe jest świadczeniem złożonym, w którym świadczeniem głównym będzie wstęp na imprezę sportową. Wstęp w okolicznościach opisanej sprawy jest rozumiany jako „prawo do uczestniczenia w czymś”. W tym przypadku jest to prawo do uczestniczenia w imprezie sportowo-rekreacyjnej.

Świadczenia dodatkowe, które obejmuje m.in. zabezpieczenie medyczne, poczęstunek i nagrody, nie stanowią celu samego w sobie i należy je traktować jako element pewnej większej całości, stanowiącej jedno świadczenie, w którym usługa wstępu na imprezę sportową ma charakter usługi głównej.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że świadczoną przez Wnioskodawcę usługę polegającą na umożliwieniu udziału w imprezach sportowych, za które w ramach wpisowego uczestnicy otrzymują poczęstunek i nagrody oraz świadczenia ze strony organizatora takie jak zabezpieczenie medyczne, uznać należy za usługę złożoną, gdzie usługę zasadniczą stanowi wstęp na daną imprezę sportową, a pozostałe usługi są usługami pomocniczymi.

W sytuacji, gdy transakcja składa się z kilku elementów stanowiących jedną dostawę towarów lub świadczenie usług, tj. gdy jeden element należy postrzegać jako usługę pomocniczą względem usługi głównej, usługa pomocnicza jest opodatkowana tak jak usługa główna.

W ocenie tut. Organu charakter świadczonych przez Wnioskodawcę, wymienionych w opisie sprawy usług, oceniany przez pryzmat przywołanej wyżej definicji „rekreacji” wskazuje, że usługi te można sklasyfikować jako „usługi związane z rekreacją”. Wnioskodawca – jak wynika z opisu sprawy – świadczy ww. usługi pobierając od zainteresowanych opłaty startowe w zamian za możliwość uczestnictwa w imprezie sportowo-rekreacyjnej.

Jak wskazano wyżej dla usług związanych z rekreacją (wyłącznie w zakresie wstępu) – na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 185 załącznika nr 3 do ustawy – stosuje się stawkę podatku obniżoną do wysokości 8%.

Wskazać również należy, że ustawodawca nie uzależnił zastosowania obniżonej stawki podatku od tego, kto jest organizatorem zawodów, ani też od modelu dystrybucji. Zatem stawka podatku VAT w wysokości 8% dla usług wstępu na imprezy sportowe bez względu na symbol PKWIU, powinna być stosowana zarówno w sytuacji gdy to Wnioskodawca jest organizatorem imprezy sportowej, w sytuacji gdy Wnioskodawca działając we własnym imieniu sprzedaje usługę wstępu na zawody sportowe organizowane przez inny podmiot oraz w sytuacji gdy Wnioskodawca sprzedaje usługi wstępu na zawody sportowe w imieniu i na rzecz organizatora.

Odnosząc przedstawione we wniosku okoliczności do obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że usługa polegająca na umożliwieniu udziału w imprezach sportowych jest usługą wstępu opodatkowaną preferencyjną 8% stawką podatku od towarów i usług wynikającą z art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT w zw. z poz. 185 załącznika do ustawy, niezależnie od faktu czy Wnioskodawca sprzedaje tą usługę jako organizator, czy też jako nabytą od innego podmiotu we własnym imieniu, czy też w imieniu i na rzecz podmiotów trzecich.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania niniejszej interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto nadmienia się, że interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie pytania i przedstawionego stanowiska, zatem nie rozstrzyga w zakresie opodatkowania usług pośrednictwa, na które otrzymuje prowizję oraz sposobu ewidencjonowania sprzedaży przy użyciu kasy rejestrującej, bowiem w tym zakresie Wnioskodawca nie sformułował pytania i nie przedstawił stanowiska.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.