Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.274.2018.3.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-04
Teza: Skutki podatkowe związane z podziałem spółki kapitałowej przez wydzielenie i związane z tym obowiązki płatnika.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-spółka kapitałowa; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 kwietnia 2018 r. (data wpływu 27 kwietnia 2018 r.) oraz piśmie z dnia 27 czerwca 2018 r. (data wpływu 28 czerwca 2018 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie organu z dnia 18 czerwca 2018 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.274.2018.2.AK o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie i związanych z tym obowiązków płatnika - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie i związanych z tym obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej również: Spółka Przejmująca) jest spółką podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Rzeczypospolitej Polskiej. Wspólnicy Spółki przejmującej będą też wspólnikami innej spółki kapitałowej posiadającej siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej oraz podlegającej w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej: Spółka Dzielona). Wspólnik/wspólnicy będą podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych.

Profil działalności gospodarczej Spółki Dzielonej obejmuje następujące podstawowe grupy asortymentowe produkowanych wyrobów:

*   geotkaniny,

*   agrotkaniny,

*   tkaniny siatkowe cieniujące,

*   folie dachowe paroprzepuszczalne i paroizolacyjne,

*   tkaniny siatkowe dla budownictwa,

*   tkaniny podsadzkowe (dla przemysłu górniczego),

*   tkaniny techniczne i podkładowe,

*   tkaniny powlekane,

*   tkaniny opakowaniowe i torbowe,

*   tkaniny kontenerowe płaskie i okrągłotkane,

*   sznurek polipropylenowy dla rolnictwa.

Ponadto Spółka Dzielona wynajmuje lub wydzierżawia nieruchomości na rzecz podmiotów zewnętrznych. Działalność Spółki Dzielonej, zarówno w zakresie produkcji i sprzedaży wyrobów prowadzona jest w C. oraz poprzez oddział w M. Działalność w zakresie wynajmu lub wydzierżawiania nieruchomości prowadzona jest w C. Wszystkie nieruchomości Spółki Dzielonej znajdują się na terytorium Polski.

Działalność Grupy, do której należy Wnioskodawca, zostanie poddana restrukturyzacji obejmującej utworzenie spółki zajmującej się wynajmem nieruchomości. W związku z powyższym planowane jest dokonanie podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie. W wyniku podziału przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1577, dalej: KSH), część majątku Spółki Dzielonej zostanie przeniesiona na Spółkę Przejmującą, a jednocześnie część majątku pozostanie w Spółce Dzielonej. Na moment podziału w Spółce Przejmującej będzie wyłącznie kapitał zakładowy, a wartość rynkowa udziałów Spółki Przejmującej będzie odpowiadać ich wartości nominalnej.

Spółka Przejmująca wyda wspólnikom Spółki Dzielonej udziały w zamian za przenoszony majątek Spółki Dzielonej. W związku z planowanym podziałem nie zostaną wypłacone żadne dopłaty w gotówce. Wartość emisyjna udziałów wydanych wspólnikowi/wspólnikom Spółki Dzielonej przez Spółkę Przejmującą będzie odpowiadać wartości rynkowej majątku otrzymanego w ramach podziału przez wydzielenie Spółki Dzielonej (nie wystąpi nadwyżka wartości otrzymanego przez Spółkę Przejmującą majątku ponad nominalną wartość udziałów wydanych każdemu wspólnikowi Spółki Dzielonej). Całość majątku otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie zostanie przekazana na powiększenie kapitału zakładowego Spółki Przejmującej. Zarówno Spółka Dzielona jak i Spółka Przejmująca na moment dokonania podziału będą czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Majątek podlegający wydzieleniu (dalej: Dział Wynajmu Nieruchomości) będzie na moment wydzielenia wyodrębniony w ramach Spółki Dzielonej na podstawie wewnętrznych aktów organizacyjnych tj.:

1.  uchwały zarządu Spółki Dzielonej w sprawie potwierdzenia wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa i utworzenia w ten sposób samodzielnego działu prowadzącego działalność gospodarczą,
2.  uchwały zarządu Spółki Dzielonej w sprawie ustalenia podstawowych zasad funkcjonowania wyodrębnionego samodzielnego działu Spółki Dzielonej,
3.  uchwały zarządu Spółki Dzielonej w sprawie wyodrębnienia finansowego samodzielnego działu prowadzącego działalność gospodarczą,
4.  uchwały zarządu Spółki Dzielonej w sprawie regulaminu organizacyjnego samodzielnego działu prowadzącego działalność gospodarczą,
5.  Regulaminu Organizacyjnego samodzielnego działu prowadzącego działalność gospodarczą.

Formalne wydzielenie Działu Wynajmu Nieruchomości będzie mieć miejsce w związku z przeznaczeniem do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu/wydzierżawiania nieruchomości na rzecz podmiotów zewnętrznych. Do Działu Wynajmu Nieruchomości przyporządkowani będą pracownicy dedykowani do wykonywania zadań związanych ze wskazaną powyżej działalnością.

Natomiast w Spółce Dzielonej pozostanie zespół składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań związany z działalnością jednostki organizacyjnej Spółki Dzielonej (dalej: Dział Operacyjny) zajmującej się działalnością operacyjną tj. przede wszystkim:

*   produkcją tkanin z włókien chemicznych,

*   wykończeniem wyrobów włókienniczych,

*   produkcją wyrobów powroźniczych, lin, szpagatów i wyrobów,

*   produkcją włóknin i wyrobów wykonanych z włóknin, z wyłączeniem odzieży,

*   produkcją pozostałych technicznych i przemysłowych wyrobów tekstylnych,

*   produkcją włókien chemicznych,

*   produkcją wyrobów dla budownictwa z tworzyw sztucznych,

*   obróbką mechaniczną elementów metalowych,

*   sprzedażą hurtową wyrobów tekstylnych,

ze strukturą organizacyjną i zasadami funkcjonowania uregulowanymi w ramach wewnętrznych aktów Spółki Dzielonej (analogicznymi do aktów wewnętrznych dotyczących Działu Wynajmu Nieruchomości). Działalność Działu Operacyjnego będzie obejmować całokształt działalności Spółki Dzielonej, zasadniczo z wyłączeniem wynajmu/wydzierżawiania nieruchomości (które to funkcje przypisane są do Działu Wynajmu Nieruchomości), przy czym do Działu Operacyjnego przyporządkowana będzie jedna nieruchomość gruntowa będąca przedmiotem wynajmu oraz prawa i obowiązki związane z tą umową (przypisanie wynajmu tej nieruchomości - w drodze wyjątku - do działalności Działu Operacyjnego wynika z przyczyn biznesowych, jest to umowa najmu zawarta z podmiotem powiązanym ze Spółką Dzieloną, a ponadto przedmiotowa nieruchomość nie jest położona bezpośrednio w obszarze, do którego należą nieruchomości, których wydzielenie jest planowane - brak jest zatem związku przestrzennego pomiędzy opisywaną nieruchomością a Działem Wynajmu Nieruchomości). Spółka Dzielona wynajmuje nieruchomości do dziewięciu kontrahentów, przy czym tylko jedna, ww. nieruchomość (oraz prawa i obowiązki związane z umową najmu) będzie na moment podziału przypisana do Działu Operacyjnego, podczas gdy pozostałe będą przypisane do Działu Wynajmu Nieruchomości). Dodatkowo należy wskazać, że z końcem lutego 2018 r. wygasły dwie z umów najmu, związanych z nieruchomościami, które będą wchodzić w skład majątku przenoszonego (wcześniej nieruchomości były wynajmowane do jedenastu kontrahentów).

Wskazane powyżej działy Spółki Dzielonej na moment podziału będą jednostkami z przyporządkowanymi zasobami ludzkimi i technicznymi, zadaniami oraz celami biznesowymi. Do obu działów będą przyporządkowane osoby odpowiedzialne za kierowanie nimi. Należy podkreślić, że nieruchomości wykorzystywane w działalności Działu Operacyjnego (przede wszystkim na potrzeby produkcji) nie są i nie będą wykorzystywane w działalności Działu Wynajmu Nieruchomości (wynajmowane do podmiotów zewnętrznych) i odwrotnie - wynajmowane nieruchomości nie będą wykorzystywane w celach operacyjnych (przede wszystkim w zakresie produkcji), przy czym zgodnie z powyższym - w drodze wyjątku jedna wynajmowana nieruchomość będzie przyporządkowana do Działu Operacyjnego.

Na moment podziału przez wydzielenie w ramach prowadzonej przez Spółkę Dzieloną działalności możliwe będzie przypisanie zarówno do Działu Wynajmu Nieruchomości, jak i Działu Operacyjnego, odpowiadających tym działom przychodów i kosztów oraz pasywów i aktywów (w tym zobowiązań i środków trwałych). Zarówno do Działu Wynajmu Nieruchomości jak i do Działu Operacyjnego na moment wydzielenia będzie możliwe przypisanie przychodów (o charakterze zewnętrznym) oraz kosztów. Ponadto na moment podziału możliwe będzie dokonanie oceny rentowności i efektywności Działu Wynajmu Nieruchomości oraz Działu Operacyjnego, jak również wyodrębnienie w tabeli amortyzacyjnej środków trwałych wartości umorzeń i amortyzacji przypadających na Dział Wynajmu Nieruchomości oraz na Dział Operacyjny. Dodatkowo do Działów zostaną alokowane środki pieniężne znajdujące się w kasie i na odrębnych rachunkach bankowych Spółki Dzielonej, które będą bezpośrednio związane z prowadzoną przez te jednostki działalnością gospodarczą, tj. odpowiednia część środków pieniężnych zostanie alokowana do Działu Wynajmu Nieruchomości, a część do Działu Operacyjnego.

W konsekwencji, mimo że Dział Wynajmu Nieruchomości oraz Dział Operacyjny na dzień podziału przez wydzielenie nie będą zorganizowane w formie oddziałów samobilansujących, Spółka Dzielona będzie w stanie sporządzić bilans i rachunek zysków i strat odzwierciadlające sytuację majątkową oraz wyniki (rentowność) prowadzonych rodzajów działalności i przypisanych im struktur organizacyjnych.

W skład przenoszonego w ramach podziału przez wydzielenie do Spółki Przejmującej Działu Wynajmu Nieruchomości na dzień podziału przez wydzielenie wchodzić będą składniki majątku wykorzystywane w działalności w zakresie wynajmu nieruchomości. Przeniesieniu podlegać będzie zespół następujących składników majątkowych, w tym zobowiązań:

1.  Aktywa trwałe Spółki Dzielonej funkcjonalnie związane z Działem Wynajmu Nieruchomości (w tym nieruchomości, urządzenia oraz wyposażenie wykorzystywane w ramach wynajmu/ wydzierżawiania), przy czym przeniesione zostaną jedynie te nieruchomości, które są lub będą wynajmowane/wydzierżawiane przez Spółkę Dzieloną, natomiast nieruchomości wykorzystywane w działalności operacyjnej (przede wszystkim w zakresie produkcji), pozostaną w Spółce Dzielonej. Przeniesione zostaną działki gruntu:
    *   numerach 360/55, 360/56, 360/59, 360/60, 360/61, 360/62, 360/63, objęte księgą wieczystą, na których znajdują się kotłownia, siłownia - podstacja, pięć budynków murowanych, urządzenia takie jak: instalacje wodne, kanały sanitarne, oczyszczalnia biologiczna, kanały burzowe, linie kablowe, komin przemysłowy, słupy oświetleniowe;
    *   numerze 360/49 objęta księgą wieczystą, oraz o numerze 360/52, objęta księgą wieczystą, na których znajdują się budynek murowany, wiata metalowa, urządzenia takie jak: instalacje wodne, kanały sanitarne, linie kablowe.

Łączna powierzchnia działek to 3,2760 ha. Nieruchomości gruntowe stanowią własność Skarbu Państwa w użytkowaniu wieczystym Spółki Dzielonej. Właścicielem naniesień budowlanych jest Spółka Dzielona. Jest możliwe, że na moment podziału działki gruntu podlegające wydzieleniu zostaną wyodrębnione do osobnej księgi wieczystej / osobnych ksiąg wieczystych.

1.  Kontakty z najemcami i inne kontakty związane z Działem Wynajmu Nieruchomości;
2.  Zakład pracy lub jego część w rozumieniu art. 231 ustawy w z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1666 ze zm.) - dla pracowników związanych z Działem Wynajmu Nieruchomości.
3.  Aktywa obrotowe, w tym należności od najemców oraz środki pieniężne związane z Działem Wynajmu Nieruchomości.
4.  Prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów związanych z Działem Wynajmu Nieruchomości, w szczególności wynikające z zawartych umów wynajmu nieruchomości (z obecnie podpisanych umów najmu dziesięć będzie przyporządkowanych do Działu Wynajmu Nieruchomości).

Działalność Spółki Przejmującej po wydzieleniu Działu Wynajmu Nieruchomości ze Spółki Dzielonej będzie odpowiadała funkcjom przypisanym do Działu Wynajmu Nieruchomości jeszcze przed podziałem, a obejmującym usługi w zakresie wynajmu/wydzierżawiania nieruchomości. Nie jest wykluczone, że poza wskazanym powyżej, głównym przedmiotem działalności, Spółka Przejmująca może prowadzić działalność o charakterze pobocznym w innym zakresie (niemniej głównym przedmiotem działalności Spółki Przejmującej będzie wynajem / wydzierżawianie nieruchomości). Zatem po podziale Spółka Przejmująca przy wykorzystaniu zespołu składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązań, wchodzących w skład Działu Wynajmu Nieruchomości będzie kontynuowała działalność tego działu (wynajem/wydzierżawianie nieruchomości). Wykonywanie tej działalności będzie możliwe bez wykorzystania składników majątkowych, które - jako przyporządkowane do Działu Operacyjnego - pozostaną w Spółce Dzielonej.

Natomiast w skład Działu Operacyjnego na dzień podziału przez wydzielenie będą wchodzić składniki majątku związane z działalnością operacyjną (przede wszystkim w zakresie produkcji). W skład Działu Operacyjnego wchodził będzie zespół m.in. następujących składników, w tym zobowiązań:

1.  Aktywa trwałe oraz wartości niematerialne i prawne wykorzystywane do wykonywania działalności produkcyjnej, usługowej (innej niż wynajem/wydzierżawianie nieruchomości) oraz sprzedaży wyrobów, niezwiązane funkcjonalnie z Działem Wynajmu Nieruchomości. W szczególności w skład Działu Operacyjnego będą wchodzić środki trwałe takie jak: budynki produkcyjne i magazynowe wraz z instalacjami, przyłączami i infrastrukturą, w tym budowlaną, prasa hydrauliczna, tokarki, wiertarka, frezarki, przecinarki, krajarki, dłutownica, szlifierki, mieszalniki, sprężarki, agregat sprężarkowy, spawarki, chłodziarki, sieć komputerowa, zestawy komputerowe, drukarki, laptopy, serwery, zasilacze, piec fluidyzacyjny, linia do produkcji tasiemki polipropylenowej, powlekarka, zdwajarka, ciąg foliowy, wytłaczarki, zgrzewarki, pakowarki, skręcarki, przędzarka, krosna, nawijarka, snowarki, prasa, przewijarki, granulator, samochody, wózki widłowe, zrywarki, wagi, oprogramowanie i licencje na programy i systemy komputerowe.
2.  Zakład pracy lub jego część w rozumieniu art. 231 ustawy w z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks
3.  Pracy (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1666 ze zm.) - dla pracowników związanych z Działem Operacyjnym.
4.  Tajemnice przedsiębiorstwa wraz z bazą kontaktów handlowych i inne kontakty związane z działalnością operacyjną.
5.  Aktywa obrotowe (np. zapasy, produkcja w toku), w tym środki pieniężne oraz wyprodukowane towary związane z Działem Operacyjnym. Prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów związanych z Działem Operacyjnym (przede wszystkim umowy związane ze sprzedażą produktów, dostawą materiałów itp.), w tym wierzytelności wynikające z umów sprzedaży produktów i materiałów, zobowiązania wynikające z umów nabycia materiałów, wierzytelności/zobowiązania związane ze świadczonymi usługami (innymi niż wynajem nieruchomości).

Działalność Spółki Dzielonej po wydzieleniu Działu Wynajmu Nieruchomości będzie odpowiadała funkcjom przypisanym do Działu Operacyjnego jeszcze przed podziałem, a obejmującym działalność w zakresie produkcji tkanin z włókien chemicznych, sprzedaż tych produktów, świadczenie usług (innych niż wynajem/wydzierżawianie nieruchomości) oraz pozostałą działalnością operacyjną. Wykonywanie tej działalności będzie możliwe bez wykorzystania składników majątkowych, które - jako przyporządkowane do Działu Wynajmu Nieruchomości - zostaną przeniesione do Spółki Przejmującej.

Tym samym na dzień dokonania podziału przez wydzielenie, zarówno Dział Wynajmu Nieruchomości, jak i Dział Operacyjny będą gotowe do funkcjonowania w oparciu o własne zasoby, w tym aktywa i pasywa oraz zasoby ludzkie. Zatem Dział Wynajmu Nieruchomości i Dział Operacyjny, dysponując własnymi zasobami ludzkimi, składnikami majątkowymi, własnymi należnościami i zobowiązaniami itp., będą mogły samodzielnie realizować swoje zadania.

Planowany podział wynika z faktu, że w związku z koniecznością zapewnienia odpowiedniego poziomu środków pieniężnych oraz płynności finansowej, Spółka Dzielona korzysta z finansowania od innego podmiotu. Jednocześnie, w toku rozmów z podmiotem, który udzielił finansowania, ustalono, że z perspektywy podjęcia decyzji o udzieleniu finansowania, kluczowe jest odpowiednie zabezpieczenie roszczenia podmiotu udzielającego finansowania. Finansujący podniósł, że zabezpieczenie na majątku Spółki Dzielonej nie gwarantuje odpowiedniego ograniczenia poziomu ryzyka, ponieważ majątek ten nie jest formalnie oddzielony od działalności operacyjnej Spółki Dzielonej oraz obszarów ryzyka, które związane są z tą działalnością i w efekcie może on zostać obciążony zobowiązaniami, które potencjalnie będą miały pierwszeństwo zaspokojenia względem wierzytelności podmiotu udzielającego finansowania. W związku z tym, planowany podział Spółki Dzielonej, zakłada oddzielenie podstawowej działalności operacyjnej od aktywów wykorzystywanych w ramach działalności obejmujących ich najem. Planowane działania mają na celu dywersyfikację ryzyka, polegającą na tym, że wskazane powyżej składniki majątkowe (związane z Działem Wynajmu Nieruchomości) zostaną przeniesione do jednostki, która nie prowadzi produkcyjnej lub handlowej działalności operacyjnej (tj. do Spółki Przejmującej, jako spółki, z której działalnością związane jest mniejsze ryzyko rynkowe niż w przypadku ww. działalności operacyjnej). W celu zabezpieczenia roszczenia podmiotu udzielającego finansowania, Spółce Dzielonej zostanie udzielone poręczenie majątkowe przez Spółkę Przejmującą. W umowie pożyczki zawartej pomiędzy Spółką Dzieloną a udzielającym finansowania, Spółka Dzielona zobowiązała się (1) podjąć niezbędne działania prawne celem wydzielenia składników majątku do Spółki Przejmującej oraz (2) podjąć niezbędne działania celem zawarcia umowy poręczenia spłaty pożyczki, z udziałem Spółki Przejmującej. Ponadto opisane powyżej wyodrębnienie pozwoli Spółce Dzielonej na skoncentrowaniu się wyłącznie na prowadzeniu działalności operacyjnej (przede wszystkim w zakresie produkcji tkanin z włókien chemicznych), natomiast Spółce Przejmującej na działalności w zakresie wynajmu lub wydzierżawiania nieruchomości.

Dodatkowo należy wskazać, że podział Spółki Dzielonej został wybrany, jako sposób na przeniesienie Działu Wynajmu Nieruchomości i związanego z nim majątku, do Spółki Przejmującej, z następujących przyczyn:

*   Jest to w ocenie Wnioskodawcy prawnie najprostszy sposób na przeniesienie do Spółki Przejmującej zespołu składników majątkowych w taki sposób, aby nastąpiło pełne formalne oddzielenie tych składników od działalności operacyjnej. Podobny efekt nie byłby możliwy do uzyskania np. w drodze aportu, ze względu na konieczność wydania przez spółkę otrzymującą aport, udziałów na rzecz wnoszącego (efektem czego byłoby powstanie stosunku zależności pomiędzy Spółką Dzieloną a spółką otrzymującą aport i brak oddzielenia przeniesionych składników majątkowych od ryzyka związanego z działalnością operacyjną). Jednocześnie, podział pozostaje metodą przeniesienia Działu Wynajmu Nieruchomości, która nie wymaga zaangażowania dodatkowych środków pieniężnych (których zaangażowanie byłoby niezbędne np. w przypadku wyboru sprzedaży, jako metody przeniesienia zespołu składników majątkowych).

*   W przypadku podziału przez wydzielenie zastosowanie znajduje zasada generalnej sukcesji prawnej wynikająca z art. 531 § 1 i § 2 KSH (a która nie ma zastosowania np. w przypadku aportu lub sprzedaży). W związku z tym, podział pozwala uniknąć konieczności ewentualnego ponownego zawierania przez Spółkę Przejmującą umów, związanych z Działem Wynajmu Nieruchomości, ewentualnego ponownego ubiegania się o pozwolenia administracyjne, etc.

Zarówno Spółka Przejmująca jak i Spółka Dzielona nie korzystają ze zwolnienia od opodatkowania od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Pismem z dnia 14 czerwca 2018 r. wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku poprzez:

1.  Doprecyzowanie przedstawionego zdarzenia przyszłego w następującym zakresie:
    1.  jednoznaczne wskazanie, czy przedmiotem wydzielenia części majątku do Spółki Przejmującej będzie przedsiębiorstwo czy zorganizowana część przedsiębiorstwa;
    2.  jeżeli przedmiotem wydzielenia części majątku będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa, to proszę o wskazanie czy wydzielona masa majątkowa będzie stanowiła zespół składników majątkowych wyodrębniony:
        *   funkcjonalnie (tj. czy będzie przeznaczony do realizacji określonych działań gospodarczych oraz czy będzie obejmował elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia tych działań),
        *   organizacyjnie (tj. czy będzie miał swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, odział itp. i czy wydzielenie to dokonane będzie na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze),
        *   finansowo (tj. czy poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe będzie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań, w szczególności należy wskazać czy prowadzona będzie ewidencja księgowa umożliwiająca identyfikację i przyporządkowanie przychodów i kosztów uzyskania przychodów oraz aktywów i pasywów związanych ze zbywaną masą majątkową),
2.  Podanie co należy rozumieć pod stwierdzeniem: „(…) Aktywa trwałe Spółki Dzielonej funkcjonalnie związane z Działem Wynajmu Nieruchomości (w tym nieruchomości, urządzenia oraz wyposażenie wykorzystywane w ramach wynajmu / wydzierżawiania), przy czym przeniesione zostaną jedynie te nieruchomości, które są lub będą wynajmowane/ wydzierżawiane przez Spółkę Dzieloną, natomiast nieruchomości wykorzystywane w działalności operacyjnej (przede wszystkim w zakresie produkcji), pozostaną w Spółce Dzielonej” , tzn. czy po podziale Spółka Przejmująca będzie wynajmowała na rzecz Spółki Dzielonej jakiekolwiek przejęte składniki majątku (nieruchomości, wyposażenie, urządzenia) na podstawie umowy najmu/dzierżawy;
3.  Czy po stronie kosztowej Spółki Dzielonej będą widniały zobowiązania za najem ww. nieruchomości, wyposażenia, urządzenia na podstawie umowy najmu/dzierżawy;
4.  Czy podział Spółki Dzielonej polegający na wydzieleniu ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej (Wnioskodawcy) Działu Wynajmu Nieruchomości zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym bądź jednym z głównych celów tego podziału nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania;
5.  Czy Spółka Przejmująca posiada udziały w kapitale zakładowym Spółki Przejmowanej. Jeżeli tak, to w jakiej wysokości?
6.  Doprecyzowanie własnego stanowiska w świetle uzupełnionego zdarzenia przyszłego.

Pismem z dnia 27 czerwca 2018 r. (data wpływu 28 czerwca 2018 r.) w wyznaczonym terminie Wnioskodawca przesłał odpowiedź na wezwanie organu w którym wskazał, że:

Odpowiedź na pytanie nr 1:

W opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zawartego we Wniosku Wnioskodawca zawarł wyczerpujące informacje, które jego zdaniem powinny pozwolić Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej (Dyrektor KIS) rozstrzygnąć kwestię, czy 1) przedmiotem wydzielenia części majątku do Spółki Przejmującej będzie przedsiębiorstwo/zorganizowana część przedsiębiorstwa (ZCP) oraz czy 2) wydzielona masa majątkowa będzie stanowiła zespół składników majątkowych wyodrębniony a) funkcjonalnie, b) organizacyjnie i c) finansowo. Kwalifikacja przedmiotowego zespołu składników majątkowych jako przedsiębiorstwa/ZCP jest bowiem elementem zapytania Wnioskodawcy, a zarazem kwestią, która wielokrotnie była rozstrzygana przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Jednocześnie w uzasadnieniu wyrażonym w rubryce 76 Wniosku Wnioskodawca odniósł się do powyższych kwestii, zawierając swoje stanowisko. Kwestia kwalifikacji danego zespołu składników jako przedsiębiorstwa/ZCP jest kwestią oceną, wymagającą interpretacji przepisów prawa podatkowego, a w konsekwencji to do kompetencji organu podatkowego należy dokonanie tej interpretacji.

Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, że jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zawartego we Wniosku:

*   Dział Wynajmu Nieruchomości będzie gotowy do funkcjonowania w oparciu o własne zasoby, w tym aktywa i pasywa oraz zasoby ludzkie. Zatem Dział Wynajmu Nieruchomości, dysponując własnymi zasobami ludzkimi, składnikami majątkowymi, własnymi należnościami i zobowiązaniami itp. będzie mógł samodzielnie realizować swoje zadania, tj. związane głownie z wynajmem / wydzierżawianiem nieruchomości,
*   Dział Wynajmu Nieruchomości będzie na moment wydzielenia wyodrębniony w ramach Spółki Dzielonej na podstawie wewnętrznych aktów organizacyjnych, przede wszystkim uchwały zarządu Spółki Dzielonej w sprawie potwierdzenia wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa i utworzenia w ten sposób samodzielnego działu prowadzącego działalność gospodarczą,
*   w ramach prowadzonej przez Spółkę Dzieloną działalności możliwe będzie przypisanie do Działu Wynajmu Nieruchomości, odpowiadających temu działowi przychodów i kosztów oraz pasywów i aktywów (w tym zobowiązań i środków trwałych). Do Działu Wynajmu Nieruchomości możliwe będzie przypisanie przychodów (o charakterze zewnętrznym) oraz kosztów. Dodatkowo mimo że Dział Wynajmu Nieruchomości oraz Dział Operacyjny na dzień podziału przez wydzielenie nie będą zorganizowane w formie oddziałów samobilansujących, Spółka Dzielona będzie w stanie sporządzić bilans i rachunek zysków i strat odzwierciadlające sytuację majątkową oraz wyniki (rentowność) prowadzonych rodzajów działalności i przypisanych im struktur organizacyjnych.

Wnioskodawca podkreśla, że przedmiotowy stan faktyczny/zdarzenie przyszłe został również zawarty we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, złożonym przez wspólnika Spółki Dzielonej, względem którego została wydana interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 maja 2018 r., sygn. 0112-KDIL3-3.4011. 178.2018.l.WS - potwierdza ona że przedmiotem wydzielenia części majątku do Spółki Przejmującej będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Organ podatkowy we wskazanej interpretacji potwierdził stanowisko wnioskodawcy (tj. wspólnika Spółki Dzielonej), zgodnie z którym:_zarówno Dział Wynajmu Nieruchomości, jak również Dział Operacyjny na moment wydzielenia będą wyodrębnionymi organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołami składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań w zakresie udostępniania majątku do w różnych formach (w przypadku Działu Wynajmu Nieruchomości), jak również w zakresie produkcji tkanin z włókien chemicznych, sprzedaży tych produktów, świadczenia usług oraz pozostałej działalności operacyjnej (w przypadku Działu Operacyjnego), które zarazem będą mogły stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania i funkcjonujące na rynku. W konsekwencji, należy stwierdzić, że Dział Wynajmu Nieruchomości oraz Dział Operacyjny będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PDOF_.

Jednocześnie, w związku z wątpliwościami Dyrektora KIS, Wnioskodawca doprecyzowuje pytanie nr 2 przedstawione we Wniosku i nadaje mu treść zgodną z poniżej przedstawioną. Wnioskodawca zamieścił to pytanie również w rubryce nr 75 niniejszego uzupełnienia Wniosku.

Odpowiedź nr 2:

Spółka Przejmująca nie będzie wynajmowała/wydzierżawiała na rzecz Spółki Dzielonej przejętych składników majątku (nieruchomości, wyposażenie, urządzenia).

Odpowiedź nr 3:

Po stronie kosztowej Spółki Dzielonej nie będą widniały zobowiązania za najem ww. nieruchomości, wyposażenia, urządzeń na podstawie umowy najmu/dzierżawy

Odpowiedź nr 4:

W pierwszej kolejności należy wskazać, że pytanie Dyrektora KIS w powyższym zakresie pozostaje bezprzedmiotowe. Odpowiedź na to pytanie pozostaje bowiem bez jakiegokolwiek wpływu na interpretację kluczowego dla analizowanego zagadnienia przepisu, tj. art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o PDOP. Zgodnie z powyższym przepisem, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela. Tym samym, w przedstawionym we Wniosku zdarzeniu przyszłym wartość majątku otrzymanego na podwyższenie kapitału zakładowego nie będzie przychodem po stronie Spółki Przejmującej. W tym kontekście należy zaznaczyć, że - jak zostało to przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego we Wniosku - cała wartość majątku otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w wyniku podziału, zostanie odniesiona na kapitał zakładowy tej spółki, a wartość nominalna udziałów wydanych wspólnikom Spółki Dzielonej odpowiadać będzie wartości rynkowej majątku otrzymanego przez Spółkę Przejmującą. Tym samym w odniesieniu do majątku otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w wyniku podziału, spełniona zostanie dyspozycja art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o PDOP, tj. będzie to przychód otrzymany na powiększenie kapitału zakładowego. W związku z tym, przedmiotowa wartość nie będzie podlegać opodatkowaniu.

Wskazać należy, że analizy art. 12. ust. 4 pkt 3e ustawy o PDOP oraz kwestii ekonomicznego uzasadnienia podziału należałoby dokonać, gdyby ww. art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o PDOP nie miał zastosowania do przedstawionego we Wniosku zdarzenia przyszłego. Jednakże - jak zostało wskazane powyżej - art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o PDOP w pełnym zakresie znajdzie zastosowanie do przedstawionego zdarzenia przyszłego, a tym samym analiza art. 12 ust. 4 pkt 3e (a zarazem kwestii poruszonej w pytaniu Dyrektora KIS) nie może mieć wpływu na rozstrzygnięcie sprawy.

Niemniej należy wskazać również, że - jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego we Wniosku, zamiarem Wnioskodawcy, w związku z którym planuje się realizację podziału, jest zabezpieczenie roszczenia podmiotu udzielającego Spółce Dzielonej finansowania. Jak zostało bowiem wskazane, zabezpieczenie na majątku Spółki Dzielonej nie gwarantuje odpowiedniego ograniczenia poziomu ryzyka, ponieważ majątek ten nie jest formalnie oddzielony od działalności operacyjnej Spółki Dzielonej oraz obszarów ryzyka, które związane są z tą działalnością i w efekcie może on zostać obciążony zobowiązaniami, które potencjalnie będą miały pierwszeństwo zaspokojenia względem wierzytelności podmiotu udzielającego finansowania.

Biorąc powyższe pod uwagę, w umowie pożyczki zawartej pomiędzy Spółką Dzieloną a udzielającym finansowania, Spółka Dzielona zobowiązała się (1) podjąć niezbędne działania prawne celem wydzielenia składników majątku do Spółki Przejmującej oraz (2) podjąć niezbędne działania celem zawarcia umowy poręczenia spłaty pożyczki, z udziałem Spółki Przejmującej.

Tym samym podział Spółki Dzielonej został wybrany jako sposób na przeniesienie Działu Wynajmu Nieruchomości i związanego z nim majątku do Spółki Przejmującej w celu zabezpieczenia roszczenia podmiotu udzielającego Spółce Dzielonej finansowania.

Ponadto jak wskazano w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego wskazanego we Wniosku planowane działania:

*   pozwolą Spółce Dzielonej na skoncentrowaniu się wyłącznie na prowadzeniu działalności operacyjnej, natomiast Spółce Przejmującej na działalności w zakresie wynajmu lub wydzierżawiania nieruchomości,

*   stanowią w ocenie Wnioskodawcy prawnie najprostszy sposób na przeniesienie do Spółki Przejmującej zespołu składników majątkowych w taki sposób, aby nastąpiło pełne formalne oddzielenie tych składników od działalności operacyjnej

*   pozwolą uniknąć konieczności ewentualnego ponownego zawierania przez Spółkę Przejmującą umów związanych z Działem Wynajmu Nieruchomości, ewentualnego ponownego ubiegania się o pozwolenia administracyjne itp.

Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że ocena w zakresie tego, czy podział Spółki Dzielonej polegający na wydzieleniu ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej (Wnioskodawcy) Działu Wynajmu Nieruchomości zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, oraz czy głównym bądź jednym z głównych celów tego podziału nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, zawierają w sobie element oceny, wymagający dokonania subsumcji przepisów prawa podatkowego do przedstawionych we wniosku elementów zdarzenia przyszłego. Tym samym, skoro powyższe jest kwestią interpretacji zdarzenia przyszłego, a nie kwestią faktów, do kompetencji organu podatkowego należy ocena, czy przedstawione przyczyny podziału mogą być uznane za uzasadnione przyczyny ekonomiczne (przy czym Wnioskodawca podkreśla ponownie, że kwestia ta nie ma znaczenia w odniesieniu do konsekwencji podatkowych przedstawionego zdarzenia przyszłego - ze względów, które opisano powyżej). Możliwość dokonania takiej oceny w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej potwierdza wyrok NSA z 19 września 2017 r., znak II FSK 1964/15: _„W tej sprawie wnioskodawca wskazał przyczyny połączenia spółek lub przejęcia jednej z nich. Organ mógł zatem ocenić, czy przyczyny te mogły być uznane za uzasadnione przyczyny ekonomiczne. Mógł też ocenić, czy przy wskazanej przez wnioskodawczynię stracie podatkowej u obu spółek i ograniczeniu ewentualnych kosztów działalności, powodem połączenia lub przejęcia nie będzie wyłącznie uchylenie się lub uniknięcie opodatkowania, uwzględniając skutki podatkowe, jakie przyniesie spółkom połączenie lub przejęcie oraz skutki podatkowe, jakie występują u obu spółek przed tą operacją. Możliwa była zatem ocena stanowiska wnioskodawczym co do stosowania do przedstawionego zdarzenia przyszłego art. 10 ust. 4 u.p.d.o.p. Nie jest natomiast rzeczą organu interpretującego ocena, czy z uwagi na możliwą złożoność zdarzenia przyszłego, przyszły stan rzeczywisty będzie odpowiadał w pełni zdarzeniu przyszłemu, opisanemu we wniosku. Z zagrożenia, że ostatecznie interpretacja indywidualna nie spełni swojej funkcji ochronnej (a to jest cel podstawowy tej instytucji) powinien sobie też zdawać sprawę wnioskodawca, skoro wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego, co do którego nie można mieć pewności (z uwagi na jego złożoność), że będzie identyczne z rzeczywistym przyszłym stanem faktycznym. Interpretacja taka może pozwolić wnioskodawcy raczej na ocenę ryzyka wystąpienia skutków z art. 10 ust. 4 u.p.o.d.p., a nie daje mu pewności ochrony przed negatywnymi skutkami podatkowymi tej operacji."_.

Odpowiedź nr 5:

Spółka Przejmująca nie posiada udziałów w kapitale zakładowym Spółki Dzielonej.

Odpowiedź nr 6:

Wnioskodawca dokonuje doprecyzowania stanowiska w odniesieniu do pytania nr 2 we Wniosku, zmieniając treść stanowiska na poniższe:

_Zdaniem Wnioskodawcy, ze względu na to że Dział Wynajmu Nieruchomości oraz Dział Operacyjny będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PDOF, to Spółka Przejmująca nie będzie zobowiązana do pobrania jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych_.

Wnioskodawca zamieścił to stanowisko również w rubryce nr 76 niniejszego uzupełnienia Wniosku (tj. w rubryce dotyczącej stanowiska Wnioskodawcy) bezpośrednio poniżej odniesienia „Ad 2". Argumentacja Wnioskodawcy pozostała jednak bez zmian.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy realizacja opisanego powyżej podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie części majątku do Spółki Przejmującej prowadzić będzie do powstania przychodu dla Spółki Przejmującej?
2.  Czy Dział Wynajmu Nieruchomości oraz Dział Operacyjny będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PDOF i w związku z tym, czy Spółka Przejmująca zobowiązana będzie do pobrania jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone Nr 2. W zakresie pytania Nr 1 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, ze względu na to że Dział Wynajmu Nieruchomości oraz Dział Operacyjny będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PDOF, to Spółka Przejmująca nie będzie zobowiązana do pobrania jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o PDOF płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Jednocześnie na podstawie art. 41 ust. 4c ustawy o PDOF spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana, jako płatnik, pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, od dochodu określonego w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że obowiązki płatnika w przypadku dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mają charakter wtórny w stosunku do powstania obowiązku podatkowego po stronie podatnika, tzn. aby powstał obowiązek płatnika do pobrania podatku i jego wpłaty rachunek właściwego urzędu skarbowego najpierw musi powstać obowiązek podatkowy podatnika. Tym samym w niniejszej sprawie w pierwszej kolejności należy dokonać analizy powstania możliwości powstania dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 5 ustawy o PDOF (w przypadku podatników podatku dochodowego od osób fizycznych), w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie, po stronie wspólnika/wspólników Spółki Dzielonej.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 ustawy o PDOF dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. lf albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem.

Tym samym mając na uwadze treść art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PDOF, podstawową kwestią niezbędną do ustalenia, czy po stronie wspólnika/wspólników Spółki Dzielonej powstanie ewentualny dochód (przychód), jest kwalifikacja składników przejmowanego na skutek podziału majątku oraz majątku pozostającego w Spółce Dzielonej jako zorganizowanych części przedsiębiorstwa.

Kwalifikacja składników majątku jako zorganizowanych części przedsiębiorstwa

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa została zawarta w art. 5a pkt 4 ustawy o PDOF. Zgodnie z tym przepisem, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (wskazana definicja jest identyczna jak w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z czym tezy przytoczonych poniżej rozstrzygnięć zapadłych w sprawach dotyczących tego podatku mają zastosowanie również na gruncie ustawy o PDOF).

Tym samym, dla zakwalifikowania danego zespołu składników majątkowych, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, konieczne jest spełnione następujących przesłanek:

1.  zespół składników majątkowych powinien być zorganizowany,
2.  zespół składników majątkowych powinien być wyodrębniony pod względem organizacyjnym,
3.  zespół składników majątkowych powinien być wyodrębniony pod względem finansowym,
4.  zespół składników majątkowych powinien być wyodrębniony pod względem funkcjonalnym tak, aby mógł samodzielnie służyć wykonywaniu określonej działalności gospodarczej.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, np. w wyroku NSA z dnia 12 maja 2011 r. (II FSK 2222/09), a także w interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych w imieniu Ministra Finansów, np. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 czerwca 2017 (0111-KDIB1-2.4010.14.2017.2.AW), interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 stycznia 2017 r. (2461-IBPB-1-3.4510.988.2016.l.APO), interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 stycznia 2017 r. (2461-IBPB-l- 2.4510.9.2017.1.BG), interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 listopada 2014 r. (IBPBI/2/423-1047/14/AK), interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 października 2014 r. (IPPB5/423-703/14-5/MK), interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 27 lipca 2012 r. (IPTPB3/423-137/12-4/MF), interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 stycznia 2011 r. (ILPB3/423-840/10-4/EK).

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno w odniesieniu do Działu Wynajmu Nieruchomości jak i Działu Operacyjnego, wszystkie ww. przesłanki zostaną spełnione:

1.  Dział Wynajmu Nieruchomości oraz Dział Operacyjny jako zorganizowane zespoły składników majątkowych

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych/przypadkowych składników. Aby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zespół składników materialnych i niematerialnych powinien charakteryzować się odpowiednim stopniem zorganizowania, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa. Istotne jest zatem, aby pomiędzy zespołem składników istniały takie powiązania i zależności, aby wspólnie (jako zorganizowany zespół) mogły służyć realizacji określonego celu gospodarczego. Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 listopada 2017 r., 0111-KDIB2-1.4010.237.2017.2.AP, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 7 sierpnia 2014 r., ITPB3/423-251a/14/DK).

W kontekście powyższego należy podkreślić, że podstawą do wyodrębnienia w ramach Działu Wynajmu Nieruchomości oraz Działu Operacyjnego składników materialnych i niematerialnych jest cel, jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie oddawania do odpłatnego używania majątku (w przypadku Działu Wynajmu Nieruchomości), jak również w zakresie produkcji tkanin z włókien chemicznych, sprzedaży tych produktów, świadczenia usług oraz pozostałej działalności operacyjnej (w przypadku Działu Operacyjnego). Składniki materialne i niematerialne tworzące Dział Wynajmu Nieruchomości oraz Dział Operacyjny na moment wydzielenia będą stanowiły zespół, w ramach którego wzajemne powiązania funkcjonalne i zależności umożliwią wykonywanie zadań, do których zostaną przeznaczone. Tym samym, wyselekcjonowanie i zestawienie razem składników Działu Wynajmu Nieruchomości podobnie jak składników Działu Operacyjnego następuje nie przypadkowo, ale ze względu na efekt synergii, jaki ich łączne wykorzystywanie pozwala osiągnąć.

Mając powyższe na względzie, zdaniem Wnioskodawcy, Dział Wynajmu Nieruchomości oraz Dział Operacyjny na moment wydzielenia będą stanowiły zorganizowane zespoły składników majątkowych w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PDOF.

1.  Wyodrębnienie organizacyjne

Przepisy ustawy o PDOF nie wymieniają warunków, które muszą być spełnione, aby zespół składników materialnych i niematerialnych można uznać za wyodrębniony organizacyjnie. Jednakże, zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itd. (tak np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 listopada 2017 r., 0111-KDIB2-1.4010.237.2017.2.AP, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 7 sierpnia 2014 r., ITPB3/423-251a/14/DK oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 18 stycznia 2011 r., ILPB3/423-840/10-4/EK). Ocena odrębności w tej płaszczyźnie powinna polegać na analizie umiejscowienia zespołu składników majątkowych w ramach struktury przedsiębiorstwa oraz ich zorganizowania i możliwości alokacji do zadań, których wykonywaniu mają służyć.

Jednym z głównych czynników świadczących o wyodrębnieniu organizacyjnym Działu Wynajmu Nieruchomości oraz Działu Operacyjnego będzie ich spójna wewnętrzna organizacja, realizowane zadania, jak również funkcjonalność przypisanych do tego działu stanowisk pracy. Wnioskodawca chciałby podkreślić, że zarówno Dział Wynajmu Nieruchomości jak również Dział Operacyjny na moment wydzielenia będą wyodrębnione w ramach wewnętrznej struktury Spółki Dzielonej zarówno pod względem formalnym - na podstawie wewnętrznych aktów, jak i pod względem praktycznym - z uwagi na wykonywaną działalność. Jednocześnie, istotnym czynnikiem świadczącym o wyodrębnieniu organizacyjnym będzie czynnik ludzki, czyli pracownicy przyporządkowani wyłącznie do Działu Wynajmu Nieruchomości oraz Działu Operacyjnego i tym samym dedykowani do wykonywania zadań przypisanych do tych działów.

Wyodrębnienie organizacyjne będzie miało miejsce także na innych płaszczyznach. W szczególności, będzie istnieć możliwość ścisłego przypisania do Działu Wynajmu Nieruchomości oraz Działu Operacyjnego poszczególnych składników majątku. Tym samym, zarówno na Dział Wynajmu Nieruchomości, jak również na Dział Operacyjny będą składać się zespoły kluczowych składników przeznaczonych do realizacji zadań, z zakresu oddawania majątku do odpłatnego używania w różnych formach (w przypadku Działu Wynajmu Nieruchomości), jak również w zakresie produkcji tkanin z włókien chemicznych, sprzedaży tych produktów, świadczenia usług oraz pozostałej działalności operacyjnej (w przypadku Działu Operacyjnego). Należy zatem uznać, że składniki Działu Wynajmu Nieruchomości oraz Działu Operacyjnego będą tworzyły w ramach przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej wyodrębnioną strukturę, zorganizowaną tak, aby umożliwić prowadzenie działalności gospodarczej, do której zostały przypisane (poszczególne składniki materialne i niematerialne Działu Wynajmu Nieruchomości oraz Działu Operacyjnego będą połączone czynnikiem organizacyjnym).

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy Dział Wynajmu Nieruchomości oraz Dział Operacyjny na dzień wydzielenia będą stanowiły zorganizowane zespoły składników majątkowych wyodrębnione w ramach przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej pod względem organizacyjnym.

1.  Wyodrębnienie finansowe

Ustawa o PDOF nie zawiera wytycznych odnośnie wyodrębnienia finansowego, jednakże ani prowadzenie osobnych ksiąg rachunkowych, ani sporządzanie bilansu (czyli zakwalifikowanie do kategorii „samobilansującego się oddziału") nie jest wymienione wśród warunków niezbędnych do tego by dany zespół składników i zobowiązań mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów zorganizowanej części przedsiębiorstwa od jego pozostałej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest, aby należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować finansowo do wyodrębnionego majątku (tak, aby można było przejąć funkcje gospodarcze). Takie stanowisko zaprezentował np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 7 listopada 2017 r., 0111-KDIB2-1.4010.237.2017.2.AP czy Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 7 sierpnia 2014 r., ITPB3/423-251a/14/DK. Jednocześnie, organy podatkowe potwierdzają, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 marca 2017 r. 2461-IBPB-1-3.4510.10.2017.2.KB, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 3 lutego 2015 r., znak IBPBI/2/423- 1284/14/IŻ; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 kwietnia 2014 r., znak ILPB3/423-27/14-4/JG).

Należy wskazać, że na moment podziału przez wydzielenie w ramach prowadzonej przez Spółkę Dzieloną działalności możliwe będzie przypisanie zarówno do Działu Wynajmu Nieruchomości, jak i Działu Operacyjnego, odpowiadających tym działom przychodów i kosztów oraz pasywów i aktywów (w tym zobowiązań i środków trwałych). Po dokonaniu podziału przez wydzielenie i nabyciu Działu Wynajmu Nieruchomości, Spółka przejmująca będzie prowadziła działalność polegającą w szczególności na odpłatnym oddawaniu do używania aktywów wchodzących w skład tego Działu.

Ponadto na moment podziału możliwe będzie dokonanie oceny rentowności i efektywności Działu Wynajmu Nieruchomości oraz Działu Operacyjnego, jak również wyodrębnienie w tabeli amortyzacyjnej środków trwałych wartości umorzeń i amortyzacji przypadających na Dział Wynajmu Nieruchomości oraz na Dział Operacyjny. Dodatkowo do Działów zostaną alokowane wszystkie środki pieniężne znajdujące się w kasie i na rachunkach bankowych Spółki Dzielonej, które są bezpośrednio związane z prowadzoną przez te jednostki działalnością gospodarczą, tj. odpowiednia część środków pieniężnych i odpowiednie rachunki bankowe zostaną alokowane do Działu Wynajmu Nieruchomości i Działu Operacyjnego.

W konsekwencji, mimo że Dział Wynajmu Nieruchomości oraz Dział Operacyjny na dzień podziału przez wydzielenie nie będą zorganizowane w formie oddziałów samobilansujących, Spółka Dzielona w oparciu o prowadzoną ewidencję będzie w stanie sporządzić bilans i rachunek zysków i strat odzwierciadlające sytuację majątkową oraz wyniki (rentowność) prowadzonych rodzajów działalności i przypisanych im struktur organizacyjnych.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że na moment podziału możliwe będzie w ramach finansów całego przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej oddzielenie finansów Działu Wynajmu Nieruchomości oraz Działu Operacyjnego, jako wyodrębnionych finansowo części. W efekcie, w przypadku planowanego podziału przez wydzielenie, będzie istniała możliwość przeniesienia do ksiąg rachunkowych Spółki Przejmującej majątku i zobowiązań związanych funkcjonalnie z Działem Wynajmu Nieruchomości, jak również będzie możliwe pozostawienie w księgach rachunkowych Spółki Dzielonej majątku i zobowiązań związanych funkcjonalnie z Działem Operacyjnym.

W związku z tym należy uznać, że zarówno Dział Wynajmu Nieruchomości, jak również Dział Operacyjny na moment wydzielenia będą stanowić zespół składników majątkowych wyodrębnionych pod względem finansowym.

1.  Wyodrębnienie funkcjonalne i zdolność do działania jako samodzielny podmiot

Zdaniem Wnioskodawcy, dla oceny odrębności funkcjonalnej istotny jest fakt, że przedmiot działalności Działu Wynajmu Nieruchomości oraz Działu Operacyjnego będą stanowić na moment przeprowadzenia podziału odrębne obszary działalności Spółki Dzielonej. Przypisany na moment przeprowadzenia podziału do Działu Wynajmu Nieruchomości oraz Działu Operacyjnego zespół składników majątkowych i jego struktura organizacyjna pozwolą na samodzielną realizację zadań odpowiednio z zakresu oddawania majątku do odpłatnego używania (w przypadku Działu Wynajmu Nieruchomości) jak również w zakresie produkcji tkanin z włókien chemicznych, sprzedaży tych produktów, świadczenia usług oraz pozostałej działalności operacyjnej (w przypadku Działu Operacyjnego).

W opinii Wnioskodawcy, z funkcjonalnego punktu widzenia, Dział Wynajmu Nieruchomości oraz Dział Operacyjny jako odrębne podmioty (w wyniku podziału przez wydzielenie) będą w stanie kontynuować realizację swoich dotychczasowych zadań oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Dział Wynajmu Nieruchomości oraz Dział Operacyjny będą posiadać bowiem zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielne podmioty gospodarcze świadczące usługi na rzecz innych podmiotów. W tym zakresie Wnioskodawca chciałby wskazać, że wydzielony Dział Wynajmu Nieruchomości będzie wyposażony na moment przeprowadzenia podziału we wszelkie aktywa i pasywa niezbędne do realizacji zadań, które mogą zostać mu powierzone, a tym samym składniki majątkowe wchodzące w skład Działu Wynajmu Nieruchomości umożliwią Spółce przejmującej prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na oddawaniu majątku do odpłatnego używania. Podobnie Dział Operacyjny będzie na moment przeprowadzenia podziału wyposażony w aktywa i pasywa niezbędne do realizacji zadań, które mogą być mu powierzone, a tym samym składniki majątkowe wchodzące w skład Działu Operacyjnego umożliwią Spółce Dzielonej prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na produkcji tkanin z włókien chemicznych, sprzedaży tych produktów, świadczeniu usług oraz pozostałej działalności operacyjnej.

Istotnym argumentem przemawiającym za uznaniem, że zarówno Dział Wynajmu Nieruchomości, jak również Dział Operacyjny będą na moment podziału przez wydzielenie stanowić zorganizowane i wyodrębnione funkcjonalnie części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej jest fakt, że do Działu Wynajmu Nieruchomości oraz Działu Operacyjnego na moment przeprowadzenia podziału zostanę przydzieleni pracownicy posiadający odpowiednie kompetencje i doświadczenie w zakresie zadań przypisanych do tych działów. Tym samym, podmiot otrzymujący Dział Wynajmu Nieruchomości, w oparciu o aktywa i pasywa przypisane do tego działu oraz zasoby ludzkie będzie mógł kontynuować prowadzenie działalności w analogicznym zakresie. Podobnie w przypadku Spółki Dzielonej Dział Operacyjny, pozostający w strukturach Spółki Dzielonej, w oparciu o aktywa i pasywa przypisane do tego działu oraz zasoby ludzkie będzie mógł kontynuować prowadzenie działalności w analogicznym zakresie. Na skutek otrzymania oraz pozostawienia omawianych zespołów składników majątkowych, Spółka Przejmująca oraz Spółka Dzielona będą w stanie generować strumienie zewnętrznych przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe przesądza o tym, że zarówno Dział Wynajmu Nieruchomości, jak również Dział Operacyjny na moment przeprowadzenia podziału będą stanowić zorganizowane zespoły składników majątkowych wyodrębnione pod względem funkcjonalnym i zdolne do samodzielnego funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwa.

Podsumowanie

W świetle wyżej przedstawionych argumentów, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno Dział Wynajmu Nieruchomości, jak również Dział Operacyjny na moment wydzielenia będą wyodrębnionymi organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołami składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań w zakresie udostępniania majątku w różnych formach (w przypadku Działu Wynajmu Nieruchomości), jak również w zakresie produkcji tkanin z włókien chemicznych, sprzedaży tych produktów, świadczenia usług oraz pozostałej działalności operacyjnej (w przypadku Działu Operacyjnego), które zarazem będą mogły stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania i funkcjonujące na rynku. W konsekwencji, należy stwierdzić, że Dział Wynajmu Nieruchomości oraz Dział Operacyjny będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PDOF.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, po stronie wspólnika/wspólników nie powstanie dochód (przychód). Zgodnie bowiem z art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PDOF, warunkiem powstania dochodu (przychodu) dla wspólnika/wspólników Spółki dzielonej jest wyodrębnienie - w ramach podziału przez wydzielenie - części majątku nie stanowiących zorganizowanych części przedsiębiorstwa. Skoro, jak zostało wykazane powyżej, zarówno Dział Operacyjny jak i Dział Wynajmu Nieruchomości będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa, to w związku z podziałem przez wydzielenie Spółki Dzielonej nie powstanie przychód (dochód) po stronie wspólnika/wspólników spółki dzielonej i tym samym na Spółce Przejmującej (jako płatniku) nie będzie ciążył obowiązek pobrania podatku dochodowego.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacjach indywidualnych, np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 czerwca 2016 r., znak ILPB2/4511-1-750/16-2/DJ, w której potwierdzono stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym „ po stronie Wnioskodawcy nie powstanie dochód (przychód). Zgodnie bowiem z art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PDOF, warunkiem powstania dochodu (przychodu) dla wspólnika Spółki Dzielonej jest wyodrębnienie - w ramach podziału przez wydzielenie - części majątku niestanowiących zorganizowanych części przedsiębiorstwa. Skoro, jak zostało wykazane powyżej, zarówno Dział Operacyjny jak i Dział Zarządzania Majątkiem będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa, to w związku z podziałem przez wydzielenie Spółki Dzielonej nie powstanie przychód (dochód) po stronie wspólnika/wspólników Spółki Dzielonej i tym samym na Spółce Przejmującej (jako płatniku) nie będzie ciążył obowiązek pobrania podatku dochodowego’’.

Zdaniem Wnioskodawcy powyższe stanowisko zachowuje aktualność pomimo tego, iż zostało ono wyrażone w interpretacji indywidualnej wydanej na gruncie art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PDOF w poprzednim brzmieniu, które co prawda odnosiło kwestię powstania przychodu do wartości nominalnej otrzymanych udziałów (akcji), a nie do ich wartości emisyjnej, jednak kwestia zorganizowanej części przedsiębiorstwa miała takie samo znaczenie dla powstania przychodu jak w obecnym brzmieniu. Tym samym, w tym zakresie powyższe stanowisko pozostaje aktualne.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie wspólnik/wspólnicy Spółki Dzielonej nie będą zobowiązani do rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOF. W związku z tym, na Spółce Przejmującej (jako płatniku) nie będzie ciążył obowiązek pobrania podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Problematyka podziału spółek została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577, z późn. zm.).

Zgodnie z przepisem art. 528 § 1 ww. ustawy, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych (…).

Stosownie do art. 529 § 1 pkt 4 tej ustawy, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej (art. 529 § 2 Kodeksu spółek handlowych). (\`(...)\`) Wydzielenie nowej spółki następuje w dniu jej wpisu do rejestru. W przypadku przeniesienia części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę, wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia), o czym stanowi art. 530 § 2 ww. ustawy.

Cechą szczególną tego trybu podziału spółki jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną. W takiej sytuacji ma miejsce sukcesja uniwersalna częściowa (art. 531 § 1 Kodeksu spółek handlowych), tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału).

Dla dokonania podziału konieczne jest uprzednie sporządzenie tzw. planu podziału. Jednym z koniecznych elementów tego dokumentu jest - zgodnie z art. 534 § 1 pkt 7 Kodeksu spółek handlowych - dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) oraz zezwoleń, koncesji lub ulg przypadających spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym. W myśl art. 531 § 5 omawianej ustawy: z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia wspólnicy spółki dzielonej stają się wspólnikami spółki przejmującej wskazanej w planie podziału.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.) płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

1.  obliczenie,
2.  pobranie,
3.  wpłacenie

\- podatku, zaliczki lub raty.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle powyższego przepisu podatkiem dochodowym nie są objęte wyłącznie dochody wymienione w art. 21, 52, 52a i 52c ww. ustawy oraz dochody, od których zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest Spółka Przejmującą jest spółką podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Rzeczypospolitej Polskiej. Wspólnicy Spółki przejmującej będą też wspólnikami innej spółki kapitałowej posiadającej siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej oraz podlegającej w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej: Spółka Dzielona). Wspólnik/wspólnicy będą podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych.

Spółka Dzielona wynajmuje lub wydzierżawia nieruchomości na rzecz podmiotów zewnętrznych. Wszystkie nieruchomości Spółki Dzielonej znajdują się na terytorium Polski.

Działalność Grupy, do której należy Wnioskodawca, zostanie poddana restrukturyzacji obejmującej utworzenie spółki zajmującej się wynajmem nieruchomości. W związku z powyższym planowane jest dokonanie podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie. W wyniku podziału przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1577, dalej: KSH), część majątku Spółki Dzielonej zostanie przeniesiona na Spółkę Przejmującą, a jednocześnie część majątku pozostanie w Spółce Dzielonej. Na moment podziału w Spółce Przejmującej będzie wyłącznie kapitał zakładowy, a wartość rynkowa udziałów Spółki Przejmującej będzie odpowiadać ich wartości nominalnej.

W związku z planowanym podziałem nie zostaną wypłacone żadne dopłaty w gotówce. Wartość emisyjna udziałów wydanych wspólnikowi/wspólnikom Spółki Dzielonej przez Spółkę Przejmującą będzie odpowiadać wartości rynkowej majątku otrzymanego w ramach podziału przez wydzielenie Spółki Dzielonej (nie wystąpi nadwyżka wartości otrzymanego przez Spółkę Przejmującą majątku ponad nominalną wartość udziałów wydanych każdemu wspólnikowi Spółki Dzielonej). Majątek podlegający wydzieleniu (dalej: Dział Wynajmu Nieruchomości) będzie na moment wydzielenia wyodrębniony w ramach Spółki Dzielonej na podstawie wewnętrznych aktów organizacyjnych.

Wskazane powyżej działy Spółki Dzielonej na moment podziału będą jednostkami z przyporządkowanymi zasobami ludzkimi i technicznymi, zadaniami oraz celami biznesowymi. Do obu działów będą przyporządkowane osoby odpowiedzialne za kierowanie nimi. Na moment podziału przez wydzielenie w ramach prowadzonej przez Spółkę Dzieloną działalności możliwe będzie przypisanie zarówno do Działu Wynajmu Nieruchomości, jak i Działu Operacyjnego, odpowiadających tym działom przychodów i kosztów oraz pasywów i aktywów (w tym zobowiązań i środków trwałych). Zarówno do Działu Wynajmu Nieruchomości jak i do Działu Operacyjnego na moment wydzielenia będzie możliwe przypisanie przychodów (o charakterze zewnętrznym) oraz kosztów. W konsekwencji, mimo że Dział Wynajmu Nieruchomości oraz Dział Operacyjny na dzień podziału przez wydzielenie nie będą zorganizowane w formie oddziałów samobilansujących, Spółka Dzielona będzie w stanie sporządzić bilans i rachunek zysków i strat odzwierciadlające sytuację majątkową oraz wyniki (rentowność) prowadzonych rodzajów działalności i przypisanych im struktur organizacyjnych.

Tym samym na dzień dokonania podziału przez wydzielenie, zarówno Dział Wynajmu Nieruchomości, jak i Dział Operacyjny będą gotowe do funkcjonowania w oparciu o własne zasoby, w tym aktywa i pasywa oraz zasoby ludzkie.

W myśl art. 5a pkt 4 stawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W tym kontekście, o zorganizowanej części przedsiębiorstwa można mówić wówczas, gdy spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

W myśl art. 5a pkt 29a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na podstawie którego ilekroć w ustawie mowa jest o wartości emisyjnej udziałów (akcji) – oznacza to cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Zgodnie z art. 5a pkt 28 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o spółce - oznacza to spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251).

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że opodatkowanie dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w momencie podziału spółek uzależnione jest od statusu majątku przejmowanego oraz pozostającego w spółce na skutek podziału. Jeśli miał miejsce podział spółek, a majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek pozostający w spółce (w przypadku podziału przez wydzielenie) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to dochód (przychód) udziałowca (akcjonariusza) spółki dzielonej, stanowiący nadwyżkę między wartością emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę nowo zawiązaną a wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie podziału spółek.

Stosownie jednak do art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa – ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Z przytoczonego przepisu art. 24 ust. 5 pkt 7 ww. ustawy wynika, że opodatkowanie dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, w momencie podziału spółek uzależnione jest od statusu majątku przejmowanego oraz pozostającego w spółce na skutek podziału. Jeśli będzie miał miejsce podział spółek, a majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek pozostający w spółce (w przypadku podziału przez wydzielenie) będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to dochód (przychód) udziałowca (akcjonariusza) spółki dzielonej, stanowiący nadwyżkę wartości nominalnej udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie podziału spółek.

Zgodnie z art. 24 ust. 8 ww. ustawy w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 7 i ust, 8d, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej, stanowiący nadwyżkę wartości nominalnej udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nad wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:

1.  art. 22 ust. Lf - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny;
2.  art. 23 ust. I pkt 38 - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny;
3.  wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem, pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.

Natomiast art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, stanowi, że od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy z zastrzeżeniem art. 52a.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Jednocześnie na podstawie art. 41 ust. 4c ww. ustawy spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana, jako płatnik, pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, od dochodu określonego w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że zarówno majątek pozostały w Spółce (Dzielonej), jak i majątek wydzielany i przekazywany do Spółki Przejmującej będą spełniać wymogi definicji Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z tym po stronie wspólników na moment podziału spółki przez wydzielenie nie powstanie dochód (przychód) do opodatkowanie a tym samym na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika, o których mowa w art. 41 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Niezależnie od powyższego wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby pełną ocenę spełnienia przez opisywaną we wniosku spółkę przesłanek określonych w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organu podatkowego oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego - wskazać należy, że orzeczenia to dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, podatnika osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.