Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-646/13/IB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-09-23
Teza: 1. Czy przychód Podatnika uzyskiwany w związku z realizacją kontraktu powinien być kwalifikowany i rozliczany na zasadach właściwych dla przychodów osiąganych z działalności wykonywanej osobiście - konkretnie z kontraktu menadżerskiego, o czym stanowi art. 13 pkt 9 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 2 updof? 2. Czy Podatnik jest zobowiązany do samodzielnego opłacania podatku dochodowego od osób fizycznych (w tym zaliczek na ten podatek) od przychodów uzyskiwanych od podmiotu, którego siedziba znajduje się poza terytorium Polski, jak i do prowadzenia względem organów podatkowych sprawozdawczości z tytułu takich osiąganych przychodów?
Słowa kluczowe: Dania; dochód-dochody uzyskiwane za granicą; kontrakt-kontrakt menedżerski; manager; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zaliczka-zaliczka na podatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 czerwca 2013 r. (data wpływu 24 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu kontraktu menadżerskiego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu kontraktu menadżerskiego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca - dalej jako „Podatnik" - posiada obywatelstwo duńskie. Z dniem 1 sierpnia 2012 r. zawarł z spółką duńską z siedzibą w Danii kontrakt menadżerski na okres co najmniej 3 lat (tj. do 31 lipca 2015 r.) - dalej jako „kontrakt". Na jego podstawie zobowiązał się do pełnienia funkcji dyrektora (managing director) w spółce z siedzibą w Polsce (dalej jako „Spółka"). Miejscem pracy wskazanym w kontrakcie jest miasto w Polsce, tu też w związku z wykonywaniem obowiązków zawodowych obecnie osiadł i przebywa na co dzień Podatnik. W tym mieście również na co dzień mieszka w wynajmowanym domu.

Wynagrodzenie Podatnika określone w kontrakcie wyrażone jest w koronach duńskich przeliczonych w tejże umowie również na polskie złote. Wypłata następuje przez duńską spółkę w polskiej walucie na konto Podatnika w polskim banku. Przez wzgląd na powyższe Podatnik z dniem 1 sierpnia 2012 r. osiedlił się w Polsce i zamieszkuje na terenie ww. miasta. Wystąpił z wnioskiem o nadanie NIP do polskich organów podatkowych - NIP został nadany. Uzyskał także numer PESEL oraz zaświadczenie o zameldowaniu w Polsce na pobyt czasowy.

Sporadycznie odwiedza Danię, gdzie posiada (na własność) nieruchomość, którą wystawił na sprzedaż. Jest tam jeszcze zameldowany, niemniej jednak jest to tylko status formalny - nie przebywa na stałe na terenie Danii. Formalny brak wymeldowania z duńskiej nieruchomości występuje wyłącznie z przyczyn uznania przez Podatnika, że jest to element bez żadnego znaczenia prawnego.

Podatnik samodzielnie opłaca od swojego wynagrodzenia - począwszy od 1 sierpnia 2012 r. - zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w Polsce. Złożył również zeznanie roczne za 2012 r., gdzie wykazał zarobki osiągnięte w Polsce od 1 sierpnia 2012 r. oraz rozliczył wynikający z tego tytułu podatek dochodowy. Obecnie jego centrum interesów życiowych (od 1 sierpnia 2012 r.) znajduje się w Polsce. W Polsce urządził wynajmowany dom - przywiózł swoje meble z Danii; zawiera nowe znajomości i zdobywa przyjaciół; organizuje swój wolny czas. Od 1 sierpnia 2012 r. w zasadzie nieprzerwanie przebywa w Polsce. Nie wie, czy po upływie 3 lat (tj. zakończeniu zawartego kontraktu) wróci do Danii, czy zostanie w Polsce - realnie rozważa możliwość dalszego (po zakończeniu kontraktu) zamieszkiwania na terenie RP.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy przychód Podatnika uzyskiwany w związku z realizacją kontraktu powinien być kwalifikowany i rozliczany na zasadach właściwych dla przychodów osiąganych z działalności wykonywanej osobiście - konkretnie z kontraktu menadżerskiego, o czym stanowi art. 13 pkt 9 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 2 updof?
2.  Czy Podatnik jest zobowiązany do samodzielnego opłacania podatku dochodowego od osób fizycznych (w tym zaliczek na ten podatek) od przychodów uzyskiwanych od podmiotu, którego siedziba znajduje się poza terytorium Polski, jak i do prowadzenia względem organów podatkowych sprawozdawczości z tytułu takich osiąganych przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy po dniu 1 sierpnia 2012 r. podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1 updof - na potwierdzenie tego stanowiska został złożony wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w tym zakresie.

Jak stanowi regulacja art. 10 ust. 1 pkt 2 updof, jednym ze źródeł przychodów jest działalność wykonywana osobiście. Jednocześnie w ramach art. 13 to źródło przychodów jest definiowane poprzez wyliczenie. Czytamy tam - art. 13 pkt 9 updof- iż za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 7 updof. Z kolei w myśl art. 13 pkt 7 updof za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 tej ustawy uznaje się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Podatnik zasiada w zarządzie polskiej Spółki. Wynagrodzenie, które uzyskuje z tytułu wykonywanych na terenie Polski czynności wynika jednak wyłącznie z kontraktu menadżerskiego zawartego ze spółką duńską z siedzibą w Danii - nie posiada dodatkowego wynagrodzenia wypłacanego przez polską Spółkę z tytułu zasiadania w jej zarządzie, a czynności zarządcze realizowane są niejako na podstawie kontraktu. W związku z powyższym, w ocenie Podatnika przychody, które uzyskuje on na terenie Polski należy zakwalifikować do źródeł przychodów określonych w ramach art. 10 ust. 1 pkt 2 updof, jako przychodów z działalności wykonywanej osobiście. Z kolei przechodząc do szczegółowego określenia źródła przychodów, należy uznać, iż są to przychody z kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, o czym stanowi art. 13 pkt 9 updof. Należy bowiem zauważyć, że to na podstawie kontraktu zawartego ze spółką duńską z siedzibą w Danii Podatnik uzyskuje całość wynagrodzenia osiąganego na terenie Rzeczpospolitej Polskiej. W szczególności nie można uznać, że w tym wypadku wypłacane Podatnikowi wynagrodzenie przez duńską Spółkę następuje wprost z tytułu zasiadania w zarządzie polskiej Spółki.

Reasumując, w ocenie Podatnika przychody, które uzyskuje on z tytułu realizacji kontraktu należy zakwalifikować do źródeł przychodów określonych w ramach art. 10 ust. 1 pkt 2 updof - przychody z działalności wykonywanej osobiście.

Z kolei przechodząc do szczegółowego określenia źródła przychodów, należy uznać, iż w tym wypadku są to przychody z kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, o czym stanowi art. 13 pkt 9 updof.

Zgodnie ze stanowiskiem Podatnika, po dniu 1 sierpnia 2012 r. podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1 updof- na potwierdzenie tego stanowiska został złożony wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w tym zakresie. Jednocześnie przychody, które uzyskuje z tytułu realizacji kontraktu stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 9 updof - na potwierdzenie tego stanowiska został złożony wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w tym zakresie.

Zgodnie z regulacją art. 3 ust. 2b updof, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia.

Uznając, że Podatnik jest polskim rezydentem i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od osiąganych przychodów/dochodów-zgodnie z art. 3 ust. 1 updof- oraz uznając, że na podstawie zawartego kontraktu uzyskuje przychody z działalności wykonywanej osobiście, należy również zauważyć, że są to dochody uzyskiwane na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Nie ma przy tym znaczenia, że podmiotem wypłacającym wynagrodzenie jest w tym wypadku spółka z siedzibą w Danii.

Z kolei zgodnie z art. 3 ust. 1 updof, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Stąd też uzyskiwane z tytułu realizacji kontraktu przychody/dochody powinny być opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce.

Nie uzyskując oprócz ww. wynagrodzenia innych przychodów/dochodów poza terytorium Polski - w szczególności w Danii, należy uznać, iż nie zachodzi w tym wypadku konieczność stosowania regulacji Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2003 r., Nr 43, poz. 368 ze zm.).

Mamy bowiem do czynienia z polskim podatnikiem - rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium RP od osiąganych przychodów/dochodów - osiągającym przychody wyłącznie na terytorium Polski.

Kwestię odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy regulują zapisy art. 31-44 updof. Jak stanowi art. 31 ww. ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy -wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Jednocześnie w myśl art. 44 ust. 1 a updof podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników:

1.  ze stosunku pracy z zagranicy,
2.  z emerytur i rent z zagranicy,
3.  z tytułów określonych w art. 13 pkt 2,4 i 6-9, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 1

*   są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a.

Na tej podstawie należy uznać, że Podatnik powinien rozliczać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu uzyskiwanego wynagrodzenia z kontraktu samodzielnie, tj. zgodnie z art. 44 ust. 1 a pkt 3 updof, na zasadach przewidzianych w art. 44 ust. 3a updof.

W myśl drugiej z przywołanych regulacji, podatnicy uzyskujący dochody, o których mowa w ust. la, są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień - w terminie złożenia zeznania podatkowego, wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Za dochód, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 oraz zapłaconych w danym miesiącu składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lub 2a. Przy obliczaniu zaliczki podatnik może stosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 updof. W myśl art. 44 ust 3e updof, przepisy art. 44 ust. 1 a i 7 tej ustawy stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Przepisy art. 27 ust. 9 i 9a stosuje się odpowiednio.

Przy czym żadne regulacje umów międzynarodowych - w tym w szczególności Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2003 r., Nr 43, poz. 368 ze zm.) - nie wpływają w tym wypadku na obowiązki Podatnika wynikające z przepisów art. 44 ust. 1 a pkt 3 updof.

Odnosząc się natomiast do ewentualnych obowiązków sprawozdawczych, które ciążą na Podatniku w związku z osiąganym przez Niego wynagrodzeniem oraz samodzielnym rozliczaniem zaliczek na podatek dochodowym, jak i podatku za dany rok podatkowy, należy stwierdzić, że nie istnieją szczególne obowiązki sprawozdawcze. W szczególności Podatnik nie jest zobowiązany na podstawie przepisów prawa podatkowego do składania w trakcie roku podatkowego jakichkolwiek deklaracji w związku z osiąganym przez Niego wynagrodzeniem, o którym mowa powyżej. Podatnik, na podstawie regulacji art. 45 ust. 1 updof jest zobowiązany natomiast złożyć do właściwego urzędu skarbowego deklarację o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w danym roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

Reasumując, Podatnik będący polskim rezydentem podatkowym, podlegający na terytorium RP nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu - art. 3 ust. 1 updof- który osiąga wynagrodzenie z tytułu działalności wykonywanej osobiście na terenie Rzeczpospolitej Polskiej - art. 13 pkt 9 updof- gdzie wypłacającym to wynagrodzenie, na podstawie łączącego strony kontraktu jest spółka duńska z siedzibą w Danii, jest zobowiązany do samodzielnego rozliczania się z podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce - w tym do obliczania i odprowadzania zaliczek na ten podatek w sposób określony w art. 44 ust. 3a updof, jak i do składania zeznania rocznego i rozliczania się z podatku za dany rok podatkowy, o czym stanowi art. 45 updof. Jednocześnie na Podatniku nie istnieją z tego tytułu jakieś szczególne obowiązku sprawozdawcze względem polskich organów podatkowych, a jest on jedynie zobowiązany do wykazywania osiągniętego przychodu w deklaracji rocznej na podatek dochodowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 konwencji z dnia 6 grudnia 2001 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (t.j. Dz. U. z 2003 r. Nr 43, poz. 368 ze zm.) w rozumieniu niniejszej konwencji określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego tylko w tym Państwie.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ww. konwencji jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się według następujących zasad:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, z którym ma ona ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych),
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania z żadnym z Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa,
3.  jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, którego jest obywatelem,
4.  jeżeli osoba jest obywatelem obydwu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, to właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika "lub" w sformułowaniu "centrum interesów osobistych lub gospodarczych" dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem art. 4 ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Przy tym wskazać należy, iż według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, iż osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Mając na uwadze okoliczności faktyczne przedstawione we wniosku stwierdzić zatem należy, że od momentu przeniesienia przez Wnioskodawcę w dniu 1 sierpnia 2012 r. ośrodka interesów życiowych do Polski posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski – w Polsce podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1 ustawy, tj. od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę stanowi Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji, artykuł 14 – opodatkowanie wolnych zawodów - został skreślony z dniem 29 kwietnia 2000 r. Decyzja ta wynikała z faktu, że nie było różnicy między pojęciem zakładu, które figurowało w art. 7, a pojęciem stałej placówki stosowanym w art. 14 ani między sposobem obliczania zysków i podatku według art. 7 czy art. 14. Skutkiem skreślenia art. 14 w Modelowej Konwencji jest to, że dochód osiągany z wykonywania wolnego zawodu i innej działalności o niezależnym charakterze jest traktowany jak dochód przedsiębiorstw na podstawie art. 7.

W myśl art. 7 ust. 1 konwencji z dnia 6 grudnia 2001 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (t.j. Dz. U. z 2003 r. Nr 43, poz. 368 ze zm.) zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można przypisać je temu zakładowi.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ww. umowy w rozumieniu niniejszej konwencji określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, poprzez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Określenia "przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa" oraz "przedsiębiorstwo drugiego Umawiającego się Państwa" oznaczają, odpowiednio, przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie i przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (art. 3 ust. 1 pkt g) ww. konwencji).

W świetle powyższego, dochody przedsiębiorstwa prowadzonego przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Państwie, w tym z działalności prowadzonej na terytorium drugiego Państwa, co do zasady, podlegają opodatkowaniu tylko w państwie miejsca zamieszkania lub siedziby. Państwu, w którym prowadzona jest działalność, służy natomiast prawo do opodatkowania zysków osiąganych przez przedsiębiorstwo pochodzące z innego kraju, pod warunkiem, że przedsiębiorstwo to prowadzi działalność w tym państwie w formie zakładu. W przeciwnym przypadku, dochody przedsiębiorstwa zagranicznego podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie jego siedziby (miejsca zamieszkania).

Mając na względzie okoliczności faktyczne przedstawione przez Wnioskodawcę oraz powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, iż całość dochodu uzyskiwanego przez Wnioskodawcę z tytułu kontraktu menadżerskiego zawartego ze spółką z siedzibą w Danii podlega opodatkowaniu tylko w Polsce, na zasadach przewidzianych w polskim prawie podatkowym.

Jednocześnie, wbrew stanowisku Wnioskodawcy, znajdują w tym przypadku zastosowanie postanowienia konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

W myśl art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Na podstawie art. 44 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników z tytułów określonych w art. 13 pkt 2, 4 i 6-9, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 1 - są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a.

Zgodnie z art. 44 ust. 3a ww. ustawy podatnicy uzyskujący dochody, o których mowa w ust. 1a, są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień - w terminie złożenia zeznania podatkowego, wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Za dochód, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 oraz zapłaconych w danym miesiącu składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lub 2a. Przy obliczaniu zaliczki podatnik może stosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie do art. 44 ust. 3c ww. ustawy zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 3a zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, zapłaconej w danym miesiącu ze środków podatnika.

Przepisy ust. 1a i 7 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Przepisy art. 27 ust. 9 i 9a stosuje się odpowiednio (art. 44 ust. 3e ww. ustawy).

Reasumując, Wnioskodawca ma obowiązek odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy z tytułu dochodów przedstawionych we wniosku obliczonych w sposób oraz w terminach wskazanych w przepisach cytowanych powyżej. Przy tym, nie jest zobowiązany do składania w trakcie roku podatkowego jakichkolwiek deklaracji w związku z osiąganym przez Niego wynagrodzeniem. Stosownie natomiast do art. 45 ust. 1 ww. ustawy jest zobowiązany złożyć do właściwego urzędu skarbowego zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w danym roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ww. ustawy podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.