Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-190/12-2/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-05-17
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego
Słowa kluczowe: komunikacja-komunikacja miejska; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; usługi; zaliczka; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 24 lutego 2012 r. (data wpływu 28 lutego 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca realizuje projekt pn. „(…)” (zwany dalej: X), współfinansowany przez Unię Europejską z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007-2013. X stanie się m. in. narzędziem służącym koordynacji systemu transportowego w aglomeracji Y. X ma za zadanie ujednolicenie systemu płatności za przejazd świadczony przez różnych, niezależnych przewoźników działających na obszarze Y i powiatu Y. Wprowadzenie karty ma na celu ułatwienie korzystania z transportu publicznego oraz zwiększenie jego dostępności.

System X obejmuje swym zasięgiem terytorialnym Miasto Y oraz 17 przyległych gmin i skierowany jest do ponad 500 tys. użytkowników aglomeracji Y.

X ma umożliwić dokonywanie opłat za usługi miejskie (opłaty z tytułu korzystania z komunikacji publicznej i opłaty z tytułu korzystania z usług parkingowych w strefie płatnego parkowania), objęte różnymi stawkami VAT, przy pomocy elektronicznej aplikacji zwanej Z. Wartość Z wyrażona jest w „punktach” mających bezpośrednie przełożenie na walutę polską. Przykładowo, jeden „punkt” odpowiada 0,01 PLN.

Doładowanie Z przez klienta oznacza depozyt środków własnych na zbiorczym rachunku bankowym, dla którego obliczona jest wartość punktowa i z którego rozliczane będą usługi, realizowane w ramach systemu X. Stosownie do rodzaju usługi, pobrana z depozytu jest wartość brutto usługi odpowiadająca liczbie wykorzystanych punktów, w tym naliczony podatek od towarów i usług. Jej wartość netto stanowi dochód budżetu miasta. Niewykorzystana liczba punktów, przeliczona na pieniądze, podlega, na żądanie klienta, zwrotowi.

W ramach usług komunalnych świadczonych przez Miasto Y obecnie wyróżnia się sprzedaż biletów komunikacji objętych stawką VAT 8% i nieopodatkowane korzystanie ze Strefy Płatnego Parkowania. W tym wypadku, stawki VAT różnią się i w związku z tym w momencie doładowywania Z niemożliwe jest ustalenie stawki podatku VAT, ponieważ nieznane są usługi, jakie będzie realizował klient.

Zainteresowany przyjmuje następujące założenia funkcjonowania Z:

*   użytkownik dokonuje wpłaty środków w określonej przez siebie wysokości nie przekraczającej maksymalnego dopuszczalnego limitu określonego w regulacjach wewnętrznych Wnioskodawcy,
*   środki wpłacone przez użytkownika przechowywane są na nieoprocentowanym koncie o charakterze depozytowym na rzecz opłat za przyszłe usługi transportowe, bądź parkingowe,
*   niewykorzystane środki wpłacone przez użytkownika mogą podlegać zwrotowi według ustalonej procedury,
*   w systemie X i na karcie X zostaje zapisana liczba punktów (jednostek rozliczeniowych), za pomocą których następuje rozliczenie świadczonych usług transportowych/parkingowych w momencie ich faktycznego wykonania,
*   użytkownik posiada zindywidualizowane konto w systemie, przy pomocy którego dokonywane są wszelkie rozliczenia punktów,
*   dokonanie każdej pojedynczej transakcji w ramach Z jest rejestrowane w systemie,
*   należność potrącana jest z konta użytkownika w momencie wykonania/rozliczenia usługi;
*   system udostępnia raporty zawierające pełen rejestr transakcji z podziałem na rodzaj usług, termin ich wykonania i wartość cząstkową,
*   dane ze zbiorczych raportów o konsumpcji punktów są przekazywane do systemu finansowo-księgowego, co umożliwia dokonanie operacji transferu środków z rachunku depozytowego na poczet dochodu Miasta według właściwości przedmiotowej, tzn. z podziałem na usługi parkingowe i transportowe,
*   obowiązek podatkowy powstaje w momencie faktycznego wykonania usługi.

Wykorzystanie jednej portmonetki punktów jest obustronną korzyścią, zarówno dla Miasta Y, jak i osoby korzystającej z usług komunalnych. Użytkownik nie jest zobligowany do podejmowania z góry żadnych decyzji w zakresie określenia ilości usług i ich wartości. Z portmonetki punktów można dokonać zakupu dowolnej funkcji miejskiej opodatkowanej w zależności od usługi odpowiednią stawką podatku VAT.

Stanowisko Urzędu Skarbowego w przedmiotowej sprawie ma istotny wpływ na konstrukcję i sposób korzystania z systemu karty miejskiej X. Zajęcie stanowiska w powyższej kwestii zdaje się być zasadne z uwagi na fakt wprowadzenia karty X do obrotu miejskiego w ramach funkcji miejskich. Zainteresowany zaznaczył, iż nie istnieje żadna norma prawna stosowana w tym szczególnym przypadku regulująca np. zasady ustalania „domyślnej” początkowej stawki VAT.

Pytanie Wnioskodawcy dotyczy momentu powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle aktualnego stanu prawnego znajdującego zastosowanie w przedmiotowej sprawie, dopuszczalne jest zastosowanie modelu rozliczania podatku od towarów i usług VAT, polegającego na zaktualizowaniu się obowiązku podatkowego w momencie, gdy użytkownik Z faktycznie zrealizuje określoną usługę w zakresie komunikacji publicznej, bądź parkowania pojazdów w strefie płatnego parkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy, zastosowanie modelu rozliczania opisanego szczegółowo powyżej, w przedmiotowym zakresie jest uzasadnione.

Zainteresowany w ramach systemu X zamierza stosować model oparty na tym, że obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług VAT powstaje w chwili realizacji usług. Podatek naliczany jest według znanych a posteriori wartości, stanowiących iloczyn sprzedanych usług i stawek VAT, w wartościach znanych i precyzyjnie określonych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W oparciu o art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Jak stanowi art. 29 ust. 2 ustawy, w przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze.

Na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 6.

Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi (art. 106 ust. 3 ustawy).

Z kolei w myśl art. 106 ust. 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej, jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, iż podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Podstawowa zasada dotycząca powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług została sformułowana w art. 19 ust. 1 ustawy, w myśl którego obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi – art. 19 ust. 4 ustawy.

Od tych ogólnych zasad, ustawodawca określił szereg wyjątków ustalających w sposób odmienny moment powstania obowiązku podatkowego (uzależniony np.: od formy wydania towaru, rodzaju transakcji, otrzymania zapłaty itp.).

Na podstawie art. 19 ust. 11 ustawy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Wskazać należy, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji zaliczki, zadatku, przedpłaty czy raty. Według Słownika Języka Polskiego PWN, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005 r.:

*   zaliczka oznacza część należności wpłacaną lub wypłacaną z góry na poczet tej należności (str. 1221);
*   zadatek to suma pieniędzy wręczana przy zawieraniu umowy w celu zapewnienia jej wykonania (str. 1210);
*   przedpłata stanowi część ceny towaru wypłacaną w celu uzyskania gwarancji jego zakupu w określonym terminie (str. 774);
*   rata oznacza część należności pieniężnej, płatną w oznaczonym terminie (str. 831).

Z przytoczonych wyżej definicji: zaliczki, zadatku, przedpłaty i raty wynika, iż wiążą się one z otrzymaniem od kontrahenta środków pieniężnych do dyspozycji dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

Podkreślić jednak należy, że aby uznać wpłacaną kwotę za zaliczkę na poczet przyszłych dostaw towarów lub świadczenia usług, istotne jest aby przyszłe świadczenie było jasno określone w sposób umożliwiający jego identyfikację a strony świadczenia, w momencie wpłaty zaliczki, nie miały woli dokonywania jego zmian w przyszłości.

Stosownie natomiast do treści art. 19 ust. 13 pkt 7 ustawy, z tytułu usług komunikacji miejskiej obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z dniem wystawienia faktury.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca realizuje projekt pn. „(…)”, współfinansowany przez Unię Europejską z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007-2013. X stanie się m. in. narzędziem służącym koordynacji systemu transportowego w aglomeracji Y. Ma umożliwić dokonywanie opłat za usługi miejskie (opłaty z tytułu korzystania z komunikacji publicznej i opłaty z tytułu korzystania z usług parkingowych w strefie płatnego parkowania), objęte różnymi stawkami VAT, przy pomocy elektronicznej aplikacji zwanej Z. Wartość Z wyrażona jest w „punktach” mających bezpośrednie przełożenie na walutę polską. Przykładowo, jeden „punkt” odpowiada 0,01 PLN. Doładowanie Z przez klienta oznacza depozyt środków własnych na zbiorczym rachunku bankowym, dla którego obliczona jest wartość punktowa i z którego rozliczane będą usługi, realizowane w ramach systemu X. Stosownie do rodzaju usługi, pobrana z depozytu jest wartość brutto usługi odpowiadająca liczbie wykorzystanych punktów, w tym naliczony podatek od towarów i usług. Jej wartość netto stanowi dochód budżetu miasta. Niewykorzystana liczba punktów, przeliczona na pieniądze, podlega, na żądanie klienta, zwrotowi. W ramach usług komunalnych świadczonych przez Miasto Y obecnie wyróżnia się sprzedaż biletów komunikacji objętych stawką VAT 8% i nieopodatkowane korzystanie ze Strefy Płatnego Parkowania. W tym wypadku, stawki VAT różnią się i w związku z tym w momencie doładowywania Z niemożliwe jest ustalenie stawki podatku VAT, ponieważ nieznane są usługi, jakie będzie realizował klient. Zainteresowany przyjmuje następujące założenia funkcjonowania Z:

*   użytkownik dokonuje wpłaty środków w określonej przez siebie wysokości nie przekraczającej maksymalnego dopuszczalnego limitu określonego w regulacjach wewnętrznych Wnioskodawcy,
*   środki wpłacone przez użytkownika przechowywane są na nieoprocentowanym koncie o charakterze depozytowym na rzecz opłat za przyszłe usługi transportowe, bądź parkingowe,
*   niewykorzystane środki wpłacone przez użytkownika mogą podlegać zwrotowi według ustalonej procedury,
*   w systemie X i na karcie X zostaje zapisana liczba punktów (jednostek rozliczeniowych), za pomocą których następuje rozliczenie świadczonych usług transportowych/parkingowych w momencie ich faktycznego wykonania,
*   użytkownik posiada zindywidualizowane konto w systemie, przy pomocy którego dokonywane są wszelkie rozliczenia punktów,
*   dokonanie każdej pojedynczej transakcji w ramach Z jest rejestrowane w systemie,
*   należność potrącana jest z konta użytkownika w momencie wykonania/rozliczenia usługi;
*   system udostępnia raporty zawierające pełen rejestr transakcji z podziałem na rodzaj usług, termin ich wykonania i wartość cząstkową,
*   dane ze zbiorczych raportów o konsumpcji punktów są przekazywane do systemu finansowo-księgowego, co umożliwia dokonanie operacji transferu środków z rachunku depozytowego na poczet dochodu Miasta według właściwości przedmiotowej, tzn. z podziałem na usługi parkingowe i transportowe,
*   obowiązek podatkowy powstaje w momencie faktycznego wykonania usługi.

Wykorzystanie jednej portmonetki punktów jest obustronną korzyścią, zarówno dla Miasta Y, jak i osoby korzystającej z usług komunalnych. Użytkownik nie jest zobligowany do podejmowania z góry żadnych decyzji w zakresie określenia ilości usług i ich wartości. Z portmonetki punktów można dokonać zakupu dowolnej funkcji miejskiej opodatkowanej w zależności od usługi odpowiednią stawką podatku VAT.

Stanowisko Urzędu Skarbowego w przedmiotowej sprawie ma istotny wpływ na konstrukcję i sposób korzystania z systemu karty miejskiej X. Zajęcie stanowiska w powyższej kwestii zdaje się być zasadne z uwagi na fakt wprowadzenia karty X do obrotu miejskiego w ramach funkcji miejskich. Zainteresowany zaznaczył, iż nie istnieje żadna norma prawna stosowana w tym szczególnym przypadku regulująca np. zasady ustalania „domyślnej” początkowej stawki VAT.

Analizując powołane uregulowania prawne w kontekście przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, iż opodatkowanie wpłat otrzymanych przed świadczeniem usług może nastąpić jedynie w przypadku, gdy Wnioskodawca będzie w stanie powiązać (przyporządkować) dokonaną wpłatę z konkretną usługą. Warunku tego nie będzie spełniała kwota wpłacona przez klienta w momencie, gdy nie została jednoznacznie określona usługa, której wpłata ma dotyczyć. Należy zauważyć, że Wnioskodawca będzie posiadał informacje dotyczące rodzaju usługi oraz jej wartości w momencie dokonania wyboru tej usługi, a więc skorzystania z niej przez klienta. Zatem w tym momencie wpłacona kwota, w wysokości odpowiadającej należności za daną usługę, stanie się zapłatą za wyświadczoną usługę.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstanie w momencie, gdy użytkownik Z faktycznie zrealizuje określoną usługę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.