Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.117.2017.1.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-26
Teza: Czy w związku ze zleceniem przez Spółkę funkcji administratora Programu Motywacyjnego na rzecz Spółki Administrującej, wynagrodzenie należne Spółce Administrującej za administrowanie Programem Motywacyjnym będzie stanowić po stronie Spółki koszt uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; podmiot-podmiot pośredniczący; programy-program motywacyjny; wydatek; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 maja 2017 r. (data wpływu 25 maja 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku ze zleceniem przez Spółkę funkcji administratora Programu Motywacyjnego na rzecz Spółki Administrującej, wynagrodzenie należne tej spółce będzie stanowić po stronie Spółki koszt uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie czy w związku ze zleceniem przez Spółkę funkcji administratora Programu Motywacyjnego na rzecz Spółki Administrującej, wynagrodzenie należne tej spółce będzie stanowić po stronie Spółki koszt uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

X S.A. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym i podlega na terytorium Polski opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Wnioskodawca jest holdingową spółką akcyjną działającą w Grupie Y(dalej: „Grupa”), której akcje notowane są na Giełdzie Papierów Wartościowych w Warszawie. W celu poprawy efektywności działania Spółki, a konsekwentnie całej Grupy Y, Spółka postanowiła o wprowadzeniu programu motywacyjnego (dalej: „Program Motywacyjny”) adresowanego do członków Zarządu oraz kluczowych menadżerów Spółki, tj. do wybranych osób zatrudnionych w Spółce na podstawie umowy o pracę i/lub osób pełniących w Spółce funkcje członków zarządu, prokurentów, bądź pełnomocników bądź współpracujących ze Spółką na podstawie innego stosunku prawnego i realizujących na rzecz spółki czynności przyczyniające się do rozwoju działalności gospodarczej prowadzonej w ramach Spółki, a konsekwentnie całej Grupy Y (dalej: „Osoby Fizyczne”). Program Motywacyjny ma na celu przyznanie dodatkowej gratyfikacji dla kluczowych menadżerów Spółki, zwiększenie poczucia związania i utożsamiania ze Spółką i jej celami rozwojowymi w perspektywie długofalowej (poprzez gratyfikację w formie Akcji Spółki, a zatem włączenia Osób Fizycznych do grona akcjonariuszy Spółki), a konsekwentnie Program ukierunkowany jest na zapewnienie długoterminowego wzrostu ekonomicznego Spółki oraz Grupy.

Osoby Fizyczne uczestniczące w Programie Motywacyjnym będą mogły czerpać korzyści finansowe z przyznanych im Akcji Spółki poprzez pobieranie dywidendy, możliwość sprzedaży innym podmiotom bądź ich umorzenie.

Wprowadzenie Programu Motywacyjnego nastąpiło na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia Spółki, która określała także szczegółowo warunki Programu Motywacyjnego. Program Motywacyjny, o którego wprowadzeniu postanowiła Spółka oparty jest na prawie osób uprawnionych do objęcia lub nabycia (dalej łącznie jako „nabycie”) po cenach preferencyjnych (niższych od rynkowych) określonej ilości akcji w kapitale zakładowym Spółki (dalej: „Akcje Spółki”). Akcje Spółki mogą pochodzić z nowej emisji lub być odkupione od innych akcjonariuszy, w tym w szczególności w ramach skupu akcji własnych z Giełdy Papierów Wartościowych, przy czym skupowane akcje będą akcjami uprzednio wyemitowanymi w ramach typowych emisji czyli bez wskazywania szczególnie uprawnionych do nabycia, w tym Osób Fizycznych.

Nabywanie przez Osoby Fizyczne Akcji Spółki będzie dokonywane na podstawie uchwały Rady Nadzorczej Spółki, podejmowanej na podstawie Regulaminu Programu Motywacyjnego przyjętego przez Walne Zgromadzenie Spółki. Powołaną wyżej uchwałą Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Spółki Rada Nadzorcza upoważniona została do określania w trakcie trwania Programu szczegółowej listy beneficjentów (Osób Fizycznych) oraz przysługującej im liczby akcji, na zasadach szczegółowo określonych warunkach Programu Motywacyjnego oraz z uwzględnieniem listy Osób Fizycznych dopuszczonych do Programu, wyników osiągniętych w danym roku obrotowym oraz realizacji indywidualnych celów postawionych poszczególnym uprawnionym Osobom Fizycznym.

Warunki skorzystania przez Osoby Fizyczne z uprawnienia do nabycia Akcji Spółki na preferencyjnych warunkach w ramach Programu Motywacyjnego są bezpośrednio powiązane z wpływem, jakie działania Osób Fizycznych wywołują w sferze wyników finansowych Spółki, czy to bezpośrednio czy też pośrednio poprzez wpływ na wynik finansowy spółek z Grupy, dla których Spółka pełni funkcję podmiotu holdingowego.

Z uwagi na fakt, że Spółka nie posiada należytego zaplecza administracyjno-prawnego niezbędnego dla zorganizowania Programu Motywacyjnego (Spółka w tym zakresie korzysta z outsourcingu usług), zamierzone jest zlecenie pełnienia roli administratora Programu Motywacyjnego na rzecz podmiotu zewnętrznego, tj. innej spółki z Grupy Y bądź podmiotu zewnętrznego (dalej: „Spółka Administrująca”), działającej na podstawie zlecenia udzielonego przez Spółkę w charakterze administratora Programu Motywacyjnego, będącej spółką kapitałową, polskim rezydentem podatkowym i podlegającej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Rolą Spółki Administrującej będzie w szczególności:

*   organizacja procesu administrowania Programem Motywacyjnym przez cały okres jego funkcjonowania (okres kilku lat), tj. w szczególności realizowanie czynności przewidzianych Regulaminem Programu Motywacyjnego (sporządzanie projektów dokumentów przewidzianych Regulaminem, w tym w szczególności list osób uprawnionych, ilości przysługujących im akcji, wsparcie w zakresie należytego ustalenia celów Osób Uprawnionych itp., dokonywanie weryfikacji i rozliczenia osób uprawnionych co do spełnienia warunków uczestnictwa w Programie Motywacyjnym i nabycia akcji, analiza raportów przedstawianych przez osoby uprawnione i Spółkę, wsparcie na rzecz organów Spółki w należytym wykonywaniu obowiązków przewidzianych Regulaminem),
*   przeprowadzenie procesu nabycia Akcji Spółki, od strony organizacyjno-administracyjnej i prawnej, w celu ich dalszego zbycia przez Spółkę Administrującą na rzecz Osób Fizycznych.

Akcje Spółki będą przy tym nabywane przez Spółkę Administrującą, na zasadach określonych w zleceniu udzielonym przez Spółkę na rzecz Spółki Administrującej w zakresie świadczenia usług administrowania, wyłącznie w celu przeniesienia ich własności na Osoby Fizyczne (na warunkach wynikających z Regulaminu Programu i dokumentów wykonawczych Programu).

Program Motywacyjny będzie przy tym finansowany ze środków własnych Spółki Administrującej, otrzymanych od Spółki tytułem wynagrodzenia należnego Spółce Administrującej z tytułu administrowania Programem Motywacyjnym (na podstawie zlecenia między Spółką a Spółką Administrującą). Tak ustanowione wynagrodzenie z tytułu administrowania Programem Motywacyjnym będzie stanowić w części zwrot kosztów z tym związanych a poniesionych przez Spółkę Administrującą (w tym zwrot kosztów nabycia Akcji Spółki).

Spółka nie posiada wystarczającego zaplecza administracyjnego umożliwiającego organizację realizacji Programu Motywacyjnego, a zatem skorzystanie w tym zakresie z usług podmiotu zewnętrznego wobec Spółki i poniesienie z tego tytułu kosztów jest ekonomicznie uzasadnione (brak jest natomiast podstaw ekonomicznych, z uwagi na charakter Programu i okresowy charakter prac związanych z jego administrowaniem) dla zatrudniania pracowników w tym celu w samej Spółce. Na analogicznej zasadzie Spółka dokonuje outsourcingu m.in. usług kadrowych, usług prawnych, usług IT itp.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku ze zleceniem przez Spółkę funkcji administratora Programu Motywacyjnego na rzecz Spółki Administrującej, wynagrodzenie należne Spółce Administrującej za administrowanie Programem Motywacyjnym będzie stanowić po stronie Spółki koszt uzyskania przychodów?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** wynagrodzenie należne od Spółki na rzecz Spółki Administrującej za administrowanie Programem Motywacyjnym będzie stanowić po stronie Spółki koszt uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT.

Powyższy przepis oznacza, że podatnik ma prawdo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że nie zostały one enumeratywnie wymienione w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT oraz że istnieje związek pomiędzy ich poniesieniem a możliwością uzyskania przychodu podatkowego lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Są to dwa podstawowe i jedyne kryteria uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodów przewidziane przez Ustawę CIT. Ustawa ta nie zawiera bowiem żadnych dodatkowych warunków w tym względzie. Zatem, wydatki dokonane przez podatnika mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów dla celów podatku CIT, jeśli są nakierowane na osiągniecie przychodu, przy czym warunkiem koniecznym zaliczania danego wydatku do kosztów podatkowych nie jest wystąpienie konkretnego przychodu, lecz chociażby działania podatnika w celu jego potencjalnego osiągnięcia/zachowania/zabezpieczenia.

Wystarczające jest przy tym wykazanie choćby pośredniego związku z przychodami. Uzasadnieniem dla objęcia kluczowych osób w Spółce, tj. Osób Fizycznych, Programem Motywacyjnym jest m.in. funkcja motywacyjna, gdyż osoby te, otrzymując możliwość zakupu akcji na preferencyjnych warunkach po osiągnięciu określonych celów/rezultatów będą dodatkowo motywowane do jak najlepszej pracy w celu maksymalizacji wyników osiąganych przez Spółkę.

W konsekwencji, zwiększenie efektywności działań Osób Fizycznych ma w założeniu doprowadzić do wydajniejszej realizacji celów biznesowych Spółki. W świetle powyższego, zdaniem Spółki, w przedmiotowym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) istnieje zatem związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy wynagrodzeniem należnym od Spółki na rzecz Spółki Administrującej za administrowanie Programem Motywacyjnym a potencjalnym przychodem lub zachowaniem oraz zabezpieczeniem źródła przychodów Spółki.

W szczególności, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, realizacja Programu Motywacyjnego jest ściśle powiązana z wpływem, jakie działania Osób Fizycznych wywołują w sferze wyników finansowych Spółki, czy to bezpośrednio czy też pośrednio poprzez wpływ na wynik finansowy spółek z Grupy, dla których Spółka pełni funkcje podmiotu holdingowego (uzależnienie przyznania akcji od osiągnięcia wyznaczonych parametrów przez Osoby fizyczne), a konsekwentnie Program motywuje Osoby Fizyczne do zintensyfikowanych działań nastawionych na osiąganie przychodów przez Spółkę. Celem organizacji Programu Motywacyjnego jest zatem zwiększenie pozycji Spółki na rynku i umożliwienie osiągnięcia większych przychodów w przyszłości, a zatem wydatki Spółki na organizację Programu będą poniesione przez Spółkę w celu uzyskania przychodów.

Skoro natomiast Spółka we własnym zakresie nie dysponuje zapleczem organizacyjnym umożliwiającym rzetelne przeprowadzenie, w tym rozliczenie Programu Motywacyjnego, to koniecznym jest poniesienie przez Spółkę - celowego i racjonalnie uzasadnionego wydatku na organizację przedmiotowego procesu przy pomocy podmiotu zewnętrznego, tj. Spółki Administrującej.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na analogicznych zasadach Spółka zleca na rzecz podmiotów zewnętrznych realizowanie funkcji księgowych, kadrowych, czy w obszarze IT. Tzw. wydatki na motywację pracowników czy kluczowych współpracowników są powszechną formą inwestowania w rozwój przedsiębiorstw, gdyż poprzez zwiększenie zaangażowania ww. osób w działania na rzecz rozwoju działalności gospodarczej prowadzonej w ramach przedsiębiorstwa przekładają się na zwiększenie przychodów (a co najmniej na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów).

Powyższe dotyczy także takich programów motywacyjnych jak zakup pakietów medycznych, karnetów na siłownie i innych formy wypoczynku ruchowego (karty MultiSport), gdzie co do zasady wydatki ponoszone w tym zakresie przez podatników uznawane są za koszt uzyskania przychodów (gdyż celem przedsięwzięcia i wydatku jest zwiększenie efektywności osób świadczących pracę na rzecz podatnika, co z kolei przekłada się na przychody). Tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 24 czerwca 2016 r. nr IBPB-1-3/4510-398/16/AW. Analogiczna sytuacja ma miejsce w opisanym zdarzeniu przyszłym.

Należy zauważyć ponadto, że wydatki na tzw. motywację osób wykonujących pracę czy inne świadczenia na rzecz przedsiębiorców, wielokrotnie przyjmują formę zapłaty na rzecz podmiotów, które zajmują się administrowaniem czy organizacją procesu udostępniania określonych świadczeń na rzecz osób uprawnionych (np. podmiot administrujący systemem MultiSport). Analogiczna sytuacja ma miejsce w opisanym zdarzeniu przyszłym, tj. Spółka ponosić będzie określony wydatek na rzecz Spółki Administrującej, który to wydatek jest bezpośrednio powiązany z uzyskaniem efektu motywacyjnego po stronie Osób Fizycznych, który z kolei ma związek przyczynowy z powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu po stronie Spółki (zwiększone wysiłki Osób Fizycznych ukierunkowane na powstanie przychodu po stronie Spółki).

Wobec powyższego, spełnione są w opisanym przypadku wszystkie warunki niezbędne dla uznania opisanego wydatku, jaki ponoszony będzie przez Spółkę na rzecz Spółki Administrującej z tytułu administrowania Programem Motywacyjnym – za koszt uzyskania przychodów Spółki, gdyż:

*   wydatek zostanie poniesiony przez Spółkę (z jej zasobów majątkowych),
*   będzie definitywny (brak elementu zwrotności),
*   będzie pozostawał w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą,
*   poniesiony zostanie w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   zostanie właściwie udokumentowany,
*   wydatek nie należy do kategorii wydatków wskazanych w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT, których nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów.

W konsekwencji, w opinii Spółki wydatki jakie Spółka poniesie na rzecz Spółki Administrującej tytułem administrowania przez nią Programem Motywacyjnym, będą mogły zostać zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów Spółki w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z powyższego wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 updop), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo–skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Wskazać należy, że aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wskazać również należy, że to na podatniku, jako podmiocie odnoszącym ewidentne korzyści z zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów (zmniejszenie podstawy opodatkowania), spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek stanowi koszt podatkowy. Na podstawie prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń musi wynikać ponad wszelką wątpliwość, że dany wydatek jest celowy i racjonalnie uzasadniony.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Przechodząc do zbadania istnienia związku przyczynowego, jaki winien zachodzić pomiędzy wydatkiem a przychodem podatkowym, stwierdzić należy, że związek ten ma kluczowe znaczenie. Tylko bowiem wydatek, który przyczynia się do powstania przychodu podatnika, czy też zabezpieczenia albo zachowania jego źródła przychodów, może być podstawą do pomniejszenia podstawy opodatkowania (dochodu), od której w ostatecznym rozrachunku zależy opodatkowanie. Związek ten nie musi mieć przy tym charakteru bezpośredniego, a zatem wpływającego na wzrost przychodu podatkowego, może mieć bowiem charakter pośredni, związany z działalnością gospodarczą jednak nie przekładający się wprost na przychód podatkowy. W ocenie tut. Organu, można mówić, że dany wydatek został poniesiony „w celu” osiągnięcia przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, gdy jego poniesienie ma lub może mieć wpływ na powstanie lub też zwiększenie przychodów. W konsekwencji, możliwość zaliczania danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów ma przede wszystkim skłaniać podatników do podejmowania racjonalnych decyzji gospodarczych, w tym znaczeniu, że będą one przysparzać konkretne przychody podatkowe, lub też zachowają źródło przychodów w niezmienionym stanie albo zabezpieczą to źródło przed uszczupleniem, czy też zmniejszeniem.

Podatnik prowadzący działalność gospodarczą powinien postępować racjonalnie i zmierzać w sposób najbardziej bezpośredni do osiągnięcia przychodu. Powinien również działać w przekonaniu, ocenianym w sensie obiektywnym, a nie subiektywnym, że poniesienie kosztu po uwzględnieniu związków przyczynowo-skutkowych powinno doprowadzić do osiągnięcia przychodu.

Wskazać należy, że koszty poniesione na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej to wydatki związane z samym funkcjonowaniem podmiotu jako całości. Do kosztów podatkowych można zaliczyć te koszty zachowania i zabezpieczenia przychodów, które są wynikiem gospodarczych potrzeb źródła przychodów, związanych z jego eksploatacją w sferze materialnej i organizacyjnej, tak aby utrzymać ciągłość tego źródła przychodu w znaczeniu zapewnienia podatnikowi możności osiągania z niego trwale zysków. Do tej grupy kosztów można zaliczyć wszelkie wydatki na ubezpieczenia, doradztwo, badania rynkowe, usługi księgowe, usługi prawne, wydatki na przekształcenia gospodarcze i wiele innych. Zatem, koszty ponoszone w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, to koszty ponoszone w celu utrzymania w sprawności źródła przychodów, jego uchowania i uchronienia tak, aby mogło funkcjonować i dawać przychody w przyszłości. To także koszty ponoszone w celu podtrzymania istnienia źródła przychodów, skutecznej realizacji przedsięwzięć, uczynienia źródła przychodów mocnym i trwałym, odpornym na działanie czynników obniżających jego sprawność.

Odnosząc powyższe rozważania na grunt analizowanej sprawy należy stwierdzić, że przedstawiony we wniosku sposób nabycia przez Osoby Fizyczne akcji Spółki przy wykorzystaniu w organizacji Programu Motywacyjnego Spółki Administrującej, działającej na podstawie zlecenia udzielonego przez Spółkę w charakterze administratora tego Programu, która to spółka nabędzie uprzednio te akcje w celu ich dalszego zbycia na rzecz Osób Fizycznych powoduje, że związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy wydatkiem a przychodem w ogóle nie wystąpi. Zapłata wynagrodzenia należnego Spółce Administrującej za uczestnictwo w organizacji ww. Programu w żadnym razie nie prowadzi do osiągnięcia przychodu po stronie Spółki, a wręcz przeciwnie – prowadzi do uszczuplenia jej majątku. Poniesienie kosztów, o jakich mowa we wniosku, nie przyczynia się także do zachowania lub zabezpieczenia źródeł przychodów.

Argumentacja Spółki, że Program motywuje Osoby Fizyczne do zintensyfikowanych działań nastawionych na osiąganie przychodów przez Spółkę oraz że Celem organizacji Programu Motywacyjnego jest zatem zwiększenie pozycji Spółki na rynku i umożliwienie osiągnięcia większych przychodów w przyszłości (…) – nie stanowi wystarczającej podstawy do uznania, że mamy do czynienia z powstaniem po stronie Spółki przychodów lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Przekonanie Spółki, że poniesienie ww. wydatku doprowadzi do osiągnięcia lub zachowania bądź tez zabezpieczenia źródła jej przychodów ma wymiar subiektywny.

W sensie obiektywnym, ww. działania Spółki w żaden sposób nie można uznać za racjonalne. Powierzenie przez Spółkę funkcji administratora Programu Motywacyjnego Spółce Administrującej, która nabędzie akcje w celu zbycia na rzecz na Osób Fizycznych, oraz zapłata na rzecz ww. podmiotu wynagrodzenia za wykonanie ww. czynności trudno uznać za przejaw rozsądnie działającego i kierującego się racjonalnymi względami przedsiębiorcy. W ocenie tut. Organu, wynagrodzenie wypłacone na rzecz Spółki Administrującej nie wykazuje związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy obecnymi lub potencjalnymi przychodami Spółki.

Powoływanie się na okoliczność, że na analogicznych zasadach Spółka zleca na rzecz podmiotów zewnętrznych realizowanie funkcji księgowych, kadrowych, czy w obszarze IT, oznacza innymi słowy, że wynagrodzenie należne Spółce Administrującej za administrowanie Programem nie ma związku z bieżącą działalnością gospodarczą. Zauważyć należy, że wydatki na ww. usługi outsourcingowe, w przeciwieństwie do zlecenia pełnienia roli administratora tego Programu, są związane z całokształtem prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, a celem ponoszenia tych wydatków jest zapewnianie prawidłowego funkcjonowania Spółki. Zatem, wydatek w postaci wynagrodzenia należnego Spółce Administrującej za administrowanie Programem Motywacyjnym nie spełnia przesłanki celowości wydatku.

Postępowanie, które nie zabezpiecza lub nie zachowuje źródła przychodów lecz w istocie w sposób znaczny ogranicza to źródło nie może skutkować przyjęciem, że celowość wydatku została osiągnięta. Racjonalny sposób działania polegałby na wdrożeniu przez Spółkę programu motywacyjnego, w ramach którego osoby do których byłby on skierowany, miałyby możliwość nabycia (objęcia) akcji Spółki bezpośrednio od swojego pracodawcy (Spółki), a nie na pośredniczeniu w nim Spółki Administrującej, nabywającej te akcje w celu dalszego ich zbycia na rzecz Osób Fizycznych, która za uczestnictwo w organizacji ww. programu otrzymywałaby wynagrodzenie od Spółki.

Mając powyższe na uwadze, wynagrodzenie należne na rzecz Spółki Administrującej za administrowanie Programem Motywacyjnym, wypłacone przez Spółkę, jako niespełniające przesłanek wymienionych w art. 15 ust. 1 updop, nie będzie stanowić dla Spółki kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko Spółki należy zatem uznać za nieprawidłowe.

Jak wielokrotnie podkreślano w orzecznictwie, poniesienia kosztów stanowiących efekt podjętego ryzyka gospodarczego podatnik nie może sobie rekompensować za pomocą przepisów podatkowych. Nie wszystkie bowiem wydatki związane z działalnością gospodarczą, nawet ekonomicznie uzasadnione, stanowią koszty uzyskania przychodów. W przeciwnym wypadku każde ryzyko związane z prowadzeniem działalności gospodarczej można by przenosić przy użyciu przepisów podatkowych na Skarb Państwa poprzez pomniejszanie dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania (vide wyrok NSA z 12 marca 1999 r. sygn. akt I SA/Po 1362/98; wyrok NSA z 30 listopada 2006 r. sygn. akt II FSK 1388/05; wyrok NSA w Krakowie z 18 maja 1995 r. sygn. akt SA/Kr 1768/94).

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ww Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.