Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDSL1-1.4011.300.2023.2.AF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-31
Teza: Skutki podatkowe zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: lokal; lokal-lokal mieszkalny; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość mieszkalna; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; spadek; spadek-nabycie spadku; spadkobiercy; spadkodawca; zniesienie; zniesienie-zniesienie współwłasności
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 5

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe w części dotyczącej powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży w 2023 r. udziałów w nieruchomości dotyczących przysporzenia ponad wartość udziałów sprzed zniesienia współwłasności oraz prawidłowe w pozostałej części.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

7 sierpnia 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 1 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 września 2023 r. (wpływ 19 września 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni jest współwłaścicielką lokalu nr 4 i nr 6 po ½ części położonych (…). Wnioskodawczyni nabyła udział w ww. lokalach w wyniku spadkobrania po (…) zmarłym w dniu (\`(...)\`) 2021 r., co zostało stwierdzone przez Sąd Rejonowy (…) w postanowieniu z dnia 17 maja 2022 r. (data prawomocności: 25 maja 2022 r.).

Ojciec Wnioskodawczyni był współwłaścicielem ½ części działki zabudowanej budynkiem mieszkalnym, który nabywał sukcesywnie w drodze spadkobrania po swoich rodzicach, tj. po ojcu zmarłym (\`(...)\`) 1981 r. oraz w wyniku sądowego działu spadku po ojcu i jego pierwszej żonie (postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 24 lutego 1987 r. (…)) oraz spadkobrania po matce (…) zmarłej w dniu (\`(...)\`) 2015 r.

Na podstawie umowy zniesienia współwłasności zawartej w dniu 22 marca 2019 r. współwłaściciele zabudowanej nieruchomości dokonali zniesienia współwłasności w ten sposób, że ustanowili odrębne własności łącznie pięciu lokali wraz z udziałami w gruncie i częściami wspólnymi budynku nadając im numerację 1, 2, 4, 5 oraz 6. W umowie strony ((…)) ustaliły wartość całej zabudowanej nieruchomości na kwotę (\`(...)\`) zł co oznacza, że wartość udziału przypadającego ojcu Wnioskodawczyni w nieruchomości wynosiła (\`(...)\`) zł (½ z (\`(...)\`) zł). Strony ustaliły, że ojcu Wnioskodawczyni przypadnie lokal nr 4 i lokal nr 6 ((…)) wraz z prawem do korzystania z jednego z garaży o wartościach odpowiednio: (\`(...)\`) zł oraz (\`(...)\`) zł, razem: (\`(...)\`) zł. Strony ustaliły także, że umowa zniesienia współwłasności następuje bez spłat i dopłat.

Przyczyną takiego ustalenia było zapewne to, że umowa przynosiła szereg korzyści dla stron, strony wychodziły z kłopotliwej współwłasności, powstawały odrębne lokale, które mogą stanowić osobny przedmiot obrotu, zaś nadwyżka jaką uzyskiwał w wyniku takiego podziału ojciec Wnioskodawczyni ponad wartość przypadającego mu w nieruchomości udziału była nieznacząca ((\`(...)\`) zł \[tj. (\`(...)\`) zł - (\`(...)\`) zł\] 2,93% wartości przypadającego mu nominalnie udziału w nieruchomości). Skutkiem tej umowy było prawne wyodrębnienie lokali i założenie osobnych ksiąg wieczystych dla każdego z lokali.

Wnioskodawczyni zamierza sprzedać przypadające jej udziały w lokalach nr 4 i nr 6.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwanej dalej ustawą) źródłem przychodów jest m.in. odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit, a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Przedmiotem zapytania jest istnienie obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku ziszczenia się w 2023 r. zdarzenia przyszłego, tj. sprzedaży przez Wnioskodawczynię przysługujących jej udziałów w opisanych wyżej lokalach.

W związku z zaistniałym zdarzeniem przyszłym, w ocenie Wnioskodawczyni, obowiązek podatkowy nie powstanie albowiem termin 5 lat upłynął, gdyż ojciec Wnioskodawczyni nabył udział w nieruchomości w drodze dziedziczenia odpowiednio 22 maja 1981 r. oraz 17 kwietnia 2015 r. Zniesienie współwłasności nie miało znaczenia z punktu widzenia ustawy a zatem nie stanowiło nabycia. Co prawda w wyniku tej czynności ustanowiono prawa odrębnych własności lokali jednakże wynikało to z faktu przysługiwania ½ udziału w zabudowanej budynkiem mieszkalnym nieruchomości przez ojca Wnioskodawczyni. Bez znaczenia pozostaje także fakt, w wyniku takiego podziału ojciec Wnioskodawczyni uzyskiwał ponad wartość przypadającego mu w nieruchomości udziału kwotę (\`(...)\`) zł, albowiem zniesienie współwłasności nastąpiło bez spłat i dopłat. Ponadto wartość ta była nieznacząca stanowiąca mniej niż 3% wartości przypadającego ojcu Wnioskodawczyni udziału w nieruchomości (\`(...)\`), jak również z tego tytułu pobrano od ojca Wnioskodawczyni podatek od spadków i darowizn z tytułu nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

Ponadto w piśmie z dnia 14 września 2023 r. odpowiedziała Pani na następujące pytania zawarte w wezwaniu organu do uzupełnienia wniosku:

a) Czy posiada Pani nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? W przypadku odpowiedzi negatywnej należy wskazać w jakim kraju – zgodnie z wewnętrznym prawem tego kraju – posiada Pani miejsce zamieszkania oraz ośrodek interesów życiowych?

Odpowiedź:

Nie ma Pani nieograniczonego obowiązku podatkowego na terytorium RP w rozumieniu ustawy o podatku dochodowych od osób fizycznych. Ośrodkiem Pani interesów życiowych są Stany Zjednoczone Ameryki Północnej, (\`(...)\`) gdzie Pani mieszka i płaci podatki.

b) Czy prowadzi Pani jakąkolwiek działalność gospodarczą, jeśli tak to w jakim zakresie i od kiedy? W szczególności czy jest to działalność w zakresie obrotu nieruchomościami, jaka jest forma opodatkowania, rodzaj prowadzonej dokumentacji podatkowej (np. podatkowa księga przychodów i rozchodów, księgi rachunkowe)?

Odpowiedź:

Nie prowadzi Pani działalności gospodarczej. Nie prowadzi Pani działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami.

c) Jak faktycznie wykorzystywała/wykorzystuje Pani lokale nr 4 i nr 6 (udział w lokalach) otrzymane przez Panią w spadku przez cały okres ich posiadania?

Odpowiedź:

Lokale były używane przez Panią okazjonalnie do użytku osobistego w czasie wizyt w (\`(...)\`).

d) Czy sprzedaż udziałów w lokalach nastąpi w wyniku wykonywania działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Odpowiedź:

Nie obraca Pani nieruchomościami w sposób stały i zorganizowany. Sprzedaż udziałów w lokalach jest spowodowana przyczynami osobistymi, mieszka i pracuje Pani w (\`(...)\`) i nie jest w stanie zarządzać pozostawionym w spadku majątkiem.

e) Na co zostaną przez Panią przeznaczone środki ze sprzedaży ww. nieruchomości? Jeśli na zaspokojenie własnych celów mieszkaniowych, to należy opisać szczegółowo te wydatki i w czym przejawia się własny cel mieszkaniowy oraz czy wydatkuje je Pani w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie ww. nieruchomości?

Środki pochodzące ze sprzedaży zostaną przeznaczone w pierwszej kolejności na spłatę pożyczki zaciągniętej w celu zapłaty podatku od zysków kapitałowych w kwocie (…) nałożonego przez (\`(...)\`), wynikającego z nabycia udziałów w obu lokalach w drodze spadku. Nie zamierza Pani wydatkować ww. środków w celu skorzystania z ulgi mieszkaniowej na podstawie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ewentualnie nabywana nieruchomość musiałaby być położona na terenie Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, co z racji Pani aktualnego centrum życiowego nie leży w kręgu Pani zainteresowania.

### Pytanie (wynikające z uzupełnienia wniosku)

### Przedmiotem zapytania jest istnienie obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku ziszczenia się w 2023 r. zdarzenia przyszłego, tj. sprzedaży przez Wnioskodawczynię udziałów w opisanych wyżej lokalach.

### Pani stanowisko w sprawie

W związku z zaistniałym zdarzeniem przyszłym w ocenie Wnioskodawczyni obowiązek podatkowy nie powstanie, albowiem termin 5 lat upłynął, gdyż ojciec Wnioskodawczyni nabył udział w nieruchomości w drodze dziedziczenia odpowiednio 22 maja 1981 r. oraz 17 kwietnia 2015 r.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zniesienie współwłasności nie miało znaczenia z punktu widzenia ustawy a zatem nie stanowiło nabycia. Co prawda w wyniku tej czynności ustanowiono prawa odrębnych własności lokali jednakże wynikało to z faktu przysługiwania ½ udziału w zabudowanej budynkiem mieszkalnym nieruchomości przez ojca Wnioskodawczyni. Bez znaczenia pozostaje także fakt, w wyniku takiego podziału ojciec Wnioskodawczyni uzyskiwał ponad wartość przypadającego mu w nieruchomości udziału kwotę (\`(...)\`) zł, albowiem zniesienie współwłasności nastąpiło bez spłat i dopłat. Ponadto wartość ta była nieznacząca, stanowiąca mniej niż 3% wartości przypadającego ojcu Wnioskodawczyni udziału w nieruchomości (\`(...)\`), jak również z tego tytułu pobrano od ojca Wnioskodawczyni podatek od spadków i darowizn z tytułu nieodpłatnego zniesienia współwłasności.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe w części dotyczącej powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży w 2023 r. udziałów w nieruchomości dotyczących przysporzenia ponad wartość udziałów sprzed zniesienia współwłasności oraz prawidłowe w pozostałej części.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 2b pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości.

Z informacji przedstawionych przez Panią wynika, że ośrodkiem Pani interesów życiowych są Stany Zjednoczone Ameryki Północnej (mieszka Pani i płaci podatki w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej). Oznacza to, że w Polsce podlega Pani obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (tzw. ograniczony obowiązek podatkowy).

W tym miejscu należy wskazać, że na podstawie art. 4a omawianej ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zatem w przedmiotowej sprawie należy przytoczyć przepisy Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie 8 października 1974 r. (Dz.U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178; dalej: polsko-amerykańska umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 tej umowy:

Dochody z nieruchomości, włączając opłaty i inne płatności z tytułu eksploatacji zasobów naturalnych i zyski uzyskane ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji taką nieruchomością lub prawami, z których wynikają takie opłaty i inne płatności, mogą być opodatkowane przez to Umawiające się Państwo, w którym ta nieruchomość lub zasoby naturalne są położone. Dla celów niniejszej Umowy odsetki od zobowiązań zabezpieczonych na nieruchomości lub zabezpieczonych prawem dochodzenia na opłatach lub innych płatnościach z tytułu eksploatacji zasobów naturalnych nie będą traktowane jako dochód z nieruchomości.

Użycie w umowie sformułowania „mogą być opodatkowane” oznacza, że dochód z majątku nieruchomego jest opodatkowany w Polsce, o ile polskie ustawy podatkowe przewidują ich opodatkowanie.

Wobec tego należy stwierdzić, że w świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz polsko-amerykańskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przychody ze sprzedaży nieruchomości położonej w Polsce przez osobę zamieszkałą w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej podlegają opodatkowaniu w Polsce, według zasad wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d. innych rzeczy

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz wymienionych praw majątkowych przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Natomiast, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw majątkowych następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw majątkowych w takiej sytuacji w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i wymienionych praw istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia nieruchomości.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu, należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym.

Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Jak wskazano wyżej, moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610):

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo, że strony inaczej postanowiły.

Należy zatem wskazać, że nabyciem w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest każda czynność, na mocy której na osobę fizyczną – nabywcę, przechodzi własność nieruchomości, bez względu na to, czy nabycie następuje w sposób odpłatny czy nieodpłatny.

Z opisu sprawy wynika, że nabyła Pani prawo do spadku po zmarłym (\`(...)\`) 2021 r. ojcu. W skład spadku wchodzi udział w wysokości ½ w lokalach nr 4 i nr 6, mieszczących się w (…). Z kolei Pani ojciec był współwłaścicielem ½ części działki zabudowanej budynkiem mieszkalnym, który nabywał sukcesywnie w drodze spadkobrania po swoich rodzicach, tj. po ojcu zmarłym (\`(...)\`) 1981 r. oraz spadkobrania po matce zmarłej (\`(...)\`) 2015 r. Na podstawie umowy zniesienia współwłasności zawartej 22 marca 2019 r. współwłaściciele zabudowanej nieruchomości dokonali zniesienia współwłasności w ten sposób, że ustanowili odrębne własności łącznie pięciu lokali wraz z udziałami w gruncie i częściami wspólnymi budynku nadając im numerację 1, 2, 4, 5 oraz 6. W umowie strony ustaliły wartość całej zabudowanej nieruchomości na kwotę (\`(...)\`) zł, co oznacza, że wartość udziału przypadającego Pani ojcu w nieruchomości wynosiła (\`(...)\`) zł (½ z (\`(...)\`) zł). Strony ustaliły, że Pani ojcu przypadł lokal nr 4 i nr 6 wraz z prawem do korzystania z jednego z garaży o łącznej wartości (\`(...)\`) zł. Nadwyżka jaką Pani ojciec uzyskał w wyniku takiego podziału ponad wartość przypadającego mu w nieruchomości udziału wyniosła (\`(...)\`) zł (tj. (\`(...)\`) zł – (\`(...)\`) zł), co stanowiło 2,93% wartości przypadającego Pani ojcu nominalnie udziału w nieruchomości. Skutkiem tej umowy było prawne wyodrębnienie lokali i założenie osobnych ksiąg wieczystych dla każdego z lokali. Strony ustaliły także, że umowa zniesienia współwłasności nastąpiła bez spłat i dopłat.

Powzięła Pani wątpliwość, czy sprzedaż w 2023 r. przypadających Pani udziałów w lokalach nr 4 i nr 6 będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (spowoduje powstanie obowiązku podatkowego).

W przedmiotowej sprawie wskazać należy, że kwestie związane z dziedziczeniem regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego:

Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Natomiast zgodnie z art. 925 Kodeksu cywilnego:

Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Stosownie natomiast do art. 195 Kodeksu cywilnego:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

W świetle art. 196 przywołanej ustawy:

§ 1. Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

§ 2. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

Art. 210 § 1 ww. Kodeksu stanowi, że:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu.

Stosownie do art. 211 Kodeksu cywilnego:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Zgodnie z art. 212 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Jeżeli zniesienie współwłasności następuje na mocy orzeczenia sądu, wartość poszczególnych udziałów może być wyrównana przez dopłaty pieniężne. Przy podziale gruntu sąd może obciążyć poszczególne części potrzebnymi służebnościami gruntowymi.

§ 2. Rzecz, która nie daje się podzielić, może być przyznana stosownie do okoliczności jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych albo sprzedana stosownie do przepisów kodeksu postępowania cywilnego.

Z powyższych przepisów wynika, że zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Jeżeli zniesienie współwłasności następuje przez podział rzeczy wspólnej, to co do zasady dokonuje się jej podziału na tyle części ilu jest współwłaścicieli z uwzględnieniem wartości udziałów posiadanych przed zniesieniem współwłasności. W przypadku różnicy pomiędzy wartością utworzonych części rzeczy a wielkością udziałów, wartość poszczególnych udziałów może być wyrównana przez dopłaty pieniężne. Punktem wyjścia do obliczenia podstawy opodatkowania jest wartość rynkowa zbywanych udziałów w składnikach majątkowych.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, podziału majątku wspólnego czy działu spadku, jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku podziału, jeśli:

\- podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

\- wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku dokonanego podziału mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym.

Jeżeli spełnione są wymienione wyżej warunki, podział majątku nie może być rozpatrywany w kategoriach nabycia. W takiej sytuacji za datę nabycia nieruchomości uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości.

Natomiast, jeżeli udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat) to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Tak więc, co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał. Przy czym mówiąc o powiększeniu udziału należy mieć na uwadze wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy, a nie wielkość czy ilość rzeczy jakie przypadną danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności.

Nabycie w wyniku zniesienia współwłasności części majątku, który należał do innych współwłaścicieli, należy więc traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazała Pani w opisie sprawy – w wyniku zniesienia współwłasności 22 marca 2019 r., Pani ojciec otrzymał lokale nr 4 i 6 wraz z prawem do korzystania z jednego z garaży, gdzie zniesienie współwłasności nastąpiło bez spłat i dopłat. Jednak w wyniku takiego podziału Pani ojciec uzyskał przysporzenie majątku ponad udział przysługujący Pani ojcu przed zniesieniem współwłasności w wysokości 2,93% wartości przypadającego Pani ojcu nominalnie udziału w nieruchomości. Zatem w tej części mamy do czynienia z nabyciem, gdyż z dniem 22 marca 2019 r. doszło do zwiększenia stanu majątku osobistego Pani ojca.

W tym miejscu wskazać należy, że stosownie do art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Zatem pięcioletni okres, po upływie którego nie powstanie obowiązek uiszczenia podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze spadku liczony jest od końca roku, w którym spadkodawca ją nabył lub wybudował.

Skoro – jak wynika z treści wniosku – Pani ojciec nabył udział w nieruchomości w spadku, to w przedmiotowej sprawie – w części odnoszącej się do wysokości udziału sprzed zniesienia w 2019 r. współwłasności – nabycie nieruchomości przez spadkodawcę, czyli Pani ojca, nastąpiło w dacie śmierci jego spadkodawców – tj. w 1981 r. i w 2015 r.

Zatem 5-letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a w zw. z art. 10 ust. 5 – dla części odnoszącej się do wysokości udziału w nieruchomości sprzed zniesienia w 2019 r. współwłasności – niewątpliwie minął.

Z kolei dla przysporzenia majątku, które powstało po stronie Pani ojca w 2019 r. w wyniku zniesienia współwłasności, datą nabycia dla tej części udziału w prawie własności nieruchomości jest rok 2019. Zatem sprzedaż w 2023 r. przypadających Pani udziałów w lokalach nr 4 i nr 6 – w części dotyczącej przysporzenia ponad wartość udziałów sprzed zniesienia współwłasności – będzie stanowić źródło przychodu w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Wobec powyższego, z tytułu sprzedaży w 2023 r. przysługujących Pani udziałów w przedmiotowej nieruchomości –** **w części odnoszącej się do wysokości udziału sprzed zniesienia w 2019 r. współwłasności** **– nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ 5-letniego terminu,** **liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału w nieruchomości w drodze dziedziczenia przez spadkodawcę (tj. Pani ojca), odpowiednio 22 maja 1981 r. oraz 17 kwietnia 2015 r.**

**Natomiast** **sprzedaż w 2023 r. przypadających Pani udziałów w lokalach nr 4 i nr 6 – w części dotyczącej przysporzenia ponad wartość udziałów sprzed zniesienia współwłasności – będzie stanowić źródło przychodu w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

### Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).