Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-868/12-6/BW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-12-27
Teza: Dopłaty krajowe i unijne do programu „Szklanka mleka” są zwolnione z podatkowania na postawie art. 21 ust. 1 pkt 46 i 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym Wnioskodawca nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych ze środków zwolnionych z podatku dochodowego od osób fizycznych. Wobec tego do opisanej sytuacji nie ma zastosowania art. 22 ust. 3 i 3a tej ustawy. Prawidłowym postępowaniem jest każdorazowe wyłączenie z kosztów kwoty odpowiadającej kwocie otrzymanej dotacji zwolnionej z opodatkowania.
Słowa kluczowe: dopłata; dotacja; działalność; koszt; mleko; szkoły; żywność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 15.08.2012 r. (data wpływu 18.09.2012 r.) uzupełnione pismem z dnia 29.11.2012 r. (data nadania 29.11.2012 r., data wpływu 30.11.2012 r.) na wezwanie z dnia 16.11.2012 r. Nr IPPB4/415-868/12-2/BW (data nadania 19.11.2012 r., data odbioru 23.11.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków finansowanych z programu „Szklanka mleka” oraz „Owoce w szkole” – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18.09.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków finansowanych z programu „Szklanka mleka” oraz „Owoce w szkole”.

Z uwagi na braki formalne pismem z dnia 16.11.2012 r. Nr IPPB4/415-868/12-2/BW, tut. organ podatkowy wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego, przeformułowanie pytania oraz przedstawienie własnego stanowiska w związku z przeformułowanym pytaniem. Pismem z dnia 29.11.2012 r. (data nadania 29.11.2012 r., data wpływu 30.11.2012 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, jako firma, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie realizacji programu „Szklanka mleka” oraz „Owoce w szkole”. Pierwszy program obejmuje dostarczenie mleka i przetworów mlecznych do placówek oświatowych. Założeniem programu jest obniżenie cen mleka i jego przetworów dostarczanych dzieciom młodzieży szkolnej. W tym celu firma jest uczestnikiem programu „dopłaty do spożycia mleka i przetworów mlecznych w placówkach oświatowych” wypłacanych za pośrednictwem Agencji Rynku Rolnego. Dopłaty realizowane są ze środków Unii Europejskiej, budżetu państwa i Funduszu Promocji Mleczarstwa. W praktyce oznacza to, że za dostarczane do szkół mleko smakowe w części płacą same placówki szkolne i dodatkowo firma otrzymuje dotacje z Agencji Rynku Rolnego. W przypadku mleka białego szkoły podstawowe otrzymują je bezpłatnie, a za dostarczenie go firma Wnioskodawcy otrzymuje dotacje pochodzące ze środków unijnych i budżetu państwa. Dopłaty dokonywane przez Agencje Rynku Rolnego pochodziły ze środków Europejskiego Funduszu Orientacji i Gwarancji Rolnych. Na podstawie art. 42 a ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o organizacji rynku mleka i przetworów mleczarskich (Dz. U. z 2005 r. Nr 244 poz. 2081 ze zm.). Rada Ministrów określa corocznie, do dnia 15 czerwca na kolejny rok szkolny w, drodze rozporządzenia, maksymalne ceny mleka i przetworów mlecznych dostarczanych do przedszkoli i szkół, z wyłączeniem szkół wyższych, w ramach dopłat, o których mowa w art. 42 pkt 2 lit. g, mając na uwadze krajowe ceny mleka i przetworów mlecznych oraz wysokość dopłat określonych przez Komisję Europejską. Za wykonaną sprzedaż mleka placówce oświatowej Wnioskodawca wystawił fakturę VAT po cenach nie przekraczających kwoty maksymalnej ustalonej ww. ustawie.

Agencja Rynku Rolnego udzielała dopłat zatwierdzonych przez oddziały terenowe wnioskodawcom w ramach przyjętej procedury, zawartej w dokumencie „Warunki udzielania dopłat do spożycia mleka i przetworów mlecznych w placówkach oświatowych.”

Agencja Rynku Rolnego nie podpisuje z podmiotami realizującymi program „Dopłat do spożycia mleka i przetworów mlecznych w placówkach oświatowych” umów dotyczących realizacji programu. Firmę Wnioskodawca założył w dniu 30 października 2006 r., wniosek o zatwierdzenie uczestnictwa w mechanizmie dopłat do spożycia mleka i przetworów mlecznych w placówkach oświatowych i otrzymał zatwierdzenie do uczestnictwa w tym programie. Na tej podstawie Wnioskodawca realizuje dostawy mleka do szkół i występuje z wnioskami o dopłaty do mleka i przetworów mlecznych. Dopłaty do mleka i przetworów mlecznych Wnioskodawca otrzymuje od momentu rozpoczęcia dostaw aż do chwili obecnej. Będzie je również otrzymywać do końca 2012 r.

Zakup mleka był i jest finansowany dotacjami z ARR oraz dochodami z innych źródeł. Przykład: mleko kupowane w miesiącach wrzesień-październik finansowane jest ze źródeł własnych. Agencja Rynku Rolnego wypłaca dopłatę krajową w ciągu trzech miesięcy, a dopłatę z UE w ciągu czterech miesięcy od złożenia wniosku o dopłatę za wskazany okres rozliczeniowy, czyli w praktyce w styczniu-lutym kolejnego roku. Zakup mleka w styczniu i lutym częściowo są finansowane z dopłat ARR.

Pozostałe koszty, o których mowa w pytaniu oznaczonym nr 3 złożonego wniosku są i będą w części finansowane dopłatami z ARR. W gimnazjach i przedszkolach w dopłatach znajdują się również środki pochodzące z Funduszu Promocji Mleczarstwa. Dopłaty traktowane są jako przychód podatkowy w chwili wpływu na rachunek bankowy. Całość dopłat za dostarczone mleko bez względu na źródło ich pochodzenia pomniejszana jest o kwotę należnego podatku od towarów i usług.

Drugim programem, w którego realizacji firma Wnioskodawcy bierze udział jest program „Owoce w szkole”. Od roku szkolnego 2009/2010 Komisja Europejska uruchomiła nowy program Wspólnej Polityki Rolnej „Owoce w szkole”. Do programu tego przystąpiła również Polska. Program finansowany jest ze środków pochodzących z budżetu UE (75%) oraz środków pochodzących z budżetu krajowego (25%). W Polsce program skierowany jest do uczniów klas I-III szkół podstawowych. Głównym celem programu jest trwała zmiana nawyków żywieniowych dzieci poprzez zwiększenie udziału owoców i warzyw w ich codziennej diecie oraz propagowanie zdrowego odżywiania poprzez działania towarzyszące o charakterze edukacyjnym realizowane w szkołach podstawowych.

Każde dziecko uczestniczące w programie otrzymuje jednorazowo porcję składającą się z jednego produktu owocowego i jednego produktu warzywnego. Za jakość owoców i warzyw dostarczanych do szkół podstawowych odpowiedzialny jest zatwierdzony dostawca w tym przypadku firma Wnioskodawcy. Firma otrzymała pierwsze zatwierdzenie jako dostawca w tym programie w dniu 30 września 2009. Owoce i warzywa dostarczane są bezpłatnie do uczniów szkół podstawowych. Po upływie semestru roku szkolnego Dostawca składa wniosek do Agencji Rynku Rolnego o wypłatę pomocy wspólnotowej na dostarczanie dzieciom w placówkach oświatowych owoców i warzyw. Możliwa do uzyskania wysokość pomocy wspólnotowej stanowi iloczyn zryczałtowanej stawki pomocy na jedną porcję owoców i warzyw oraz liczby dostarczonych porcji.

Wnioskodawca podkreśla, że dotacja i pomoc ze środków Unii Europejskiej, w przeciwieństwie do dotacji krajowej do cen mleka, nie jest dotacją celową związaną z dofinansowaniem konkretnego wydatku ponoszonego przez podmiot oraz że nie można w sposób bezpośredni powiązać dopłat unijnych otrzymywanych przez Podatnika z konkretnymi wydatkami (kosztami). Dopłaty unijne nie są dopłatami celowymi, tak jak np.: dopłaty krajowe. Dopłata unijna nie służyła pokryciu ceny sprzedaży mleka.

W ramach obydwu opisanych powyżej programów firma Wnioskodawcy samodzielnie zawiera umowy dostaw z wieloma placówkami szkolnymi, zakupuje od dostawców mleko, przetwory mleczne oraz warzywa i owoce określone w rozporządzeniach Agencji Rynku Rolnego, odpowiada za organizację magazynu i przechowania zakupionych towarów, organizuje dostawy i logistykę, zatrudnia pracowników w celu zapewnienia poprawnej obsługi dostaw. Wszystkie te czynności są wykonywane dla zapewnienia ciągłości i dochodowości działalności gospodarczej bez względu na źródło pochodzenia przychodów oraz formę ich opodatkowania.

Aby spełnić warunki do uzyskania dopłaty Wnioskodawca musi: znaleźć odpowiedniego dostawcę mleka lub owoców i warzyw, wizytować placówki, do których będzie dostarczał produkty, przejść odpowiednie szkolenie w celu prawidłowego działania w ramach programu; zapewnić stałą dostawę produktów do placówek-w przypadku np.: awarii u producenta mleka należy zakupić je w innej mleczarni bez względu na koszty. Także w przypadku awarii w procesie logistycznym bez względu na koszty Wnioskodawca musi dostarczyć produkty do placówek. Agencja Rynku Rolnego nie podpisuje umów z placówkami, to dostawca ma obowiązek zapewnić uczniom i przedszkolom codzienny dostęp do mleka, owoców i warzyw o ściśle określonych w ustawie parametrach i dopiero wówczas Wnioskodawca może wystąpić o dopłatę. Oznacza to, że dopłaty nie są bezwarunkowo obligatoryjne.

Wnioskodawca nie ma możliwości uzyskania jakiejkolwiek rekompensaty w przypadkach awaryjnych, cały ciężar ryzyka ponosi prowadzona przez Dostawcę działalność gospodarcza. Zakres działalności Wnioskodawcy nie jest działalnością o wyjątkowym charakterze, która jest obligatoryjnie dotowana. W przypadku poniesienia większych niż Wnioskodawca przewidywał kosztów, nie może podnieść ceny sprzedawanego mleka, jak to mogą zrobić inne podmioty takie jak np. przedszkola (które ponosząc większe nakłady na działalność mogą podnieść czynsz rodzicom przedszkolaków). Jako przedsiębiorca uczestniczący w obu opisanych programach Wnioskodawca nie mam pewności czy uzyska dopłaty na każdy złożony wniosek, a mleko lub owoce zostało dostarczone już do szkoły-czyli działalność prowadzona przez Wnioskodawcę jako Podatnika jest działalnością handlową niosącą za sobą ryzyko jak każda inna działalność handlowa.

Nie jest również możliwe ustalenie wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dopłat unijnych zwolnionych z opodatkowania . Wnioskodawca nadmienia, że jego firma posiada również dochody ze sprzedaży opodatkowanej podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a środki finansowe pochodzące z dopłaty ze środków wypłacanych przez Agencje Rynku Rolnego wpływają na rachunek bankowy, na którym gromadzone były także inne środki pieniężne pochodzące z działalności opodatkowanej, jak i z działalności zwolnionej od podatku.

W praktyce oznacza to, że środki z danej dotacji, które zostały wykorzystane na konkretny transport mleka oraz owoców i warzyw do szkół podstawowych i innych (jeden wyjazd do kilku placówek) dotyczył będzie zarówno przychodów zwolnionych (dopłat do mleka białego jak i np. przychodu opodatkowanego ze sprzedaży mleka do szkół.). Obejmuje również poniesione koszty bezpośrednie- z zakupem mleka dotowanego jak i mleka, do którego nie ma dopłat. I odwrotnie np.; zakup drukarki dokonany ze środków własnych (nie z dopłat zwolnionych z podatku dochodowego od osób fizycznych) wykorzystywany będzie zarówno do drukowania np.: wniosków o dopłaty, jak i do drukowania zestawień księgowych czy ulotek promocyjnych całej działalności gospodarczej Podatnika. Mają miejsce również przypadki kiedy, dany koszt np.; zakup mleka lub owoców finansowany jest z dotacji jak i ze środków własnych równocześnie. Rozbieżność czasowa pomiędzy złożonym wnioskiem, a uzyskaniem środków to okres około 4 miesięcy czynnej działalności Podatnika, w czasie którym, dokonuje zakupów i opłaca wydatki bez względu czy otrzyma dopłatę i kiedy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w/w dopłaty krajowa i unijna do programu „Szklanka Mleka” oraz pomoc wspólnotowa i krajowa programu „ Owoce w szkole” mogą zostać uznane jako przychód wolny od podatku dochodowego na mocy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: - dopłata unijna - art. 21 pkt 46a, - dopłata krajowa- art. 21 pkt 47c?
2.  Czy - przy założeniu, że dopłata unijna i krajowa oraz pomoc unijna i krajowa jest zwolniona z podatku dochodowego - w przypadku mleka, owoców i warzyw przekazywanych do szkół bezpłatnie koszty zakupu tych towarów stanowią podatkowy koszt uzyskania przychodu?
3.  Czy - przy założeniu, że dopłata unijna i krajowa oraz pomoc unijna i krajowa jest zwolniona z podatku dochodowego - ma to wpływ na możliwość uznania pozostałych kosztów prowadzenia działalności jako kosztów podatkowych? Czy można zastosować w odniesieniu do tych kosztów zapisy art. 22 ust 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zastosować przepis stanowiący o możliwości proporcjonalnego sposobu rozliczania kosztów?.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest stan faktyczny w odniesieniu do pytania Nr 2 i 3. Wniosek w pozostałym zakresie zostanie rozpatrzony odrębnymi interpretacjami.

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy koszt zakupu towaru finansowany dopłatą krajowa - celową, powinien zostać w całości wyksięgowany z kosztów uzyskania przychodów, natomiast do pozostałych kosztów zakupu towarów można zastosować proporcję, zgodnie z art. 22 ust. 3 i 3a updof.

Ad.3

Pozostałe koszty prowadzenia działalności gospodarczej należy ustalić przy zastosowaniu proporcji, zgodnie z art. 22 ust. 3 i 3a

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   być właściwie udokumentowany.

Analizując powyższe wskazać należy, że jedynie w przypadku kiedy podatnik faktycznie poniesie wydatek, wykaże związek wydatku z uzyskanym przychodem, udowodni fakt poniesienia kosztów w sposób nie budzący wątpliwości oraz wydatek ten nie znajduje się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może uznać konkretny wydatek za koszt uzyskania przychodu.

Z opisu przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest osobą prowadzącą działalność gospodarczą, opodatkowaną podatkiem liniowym, która uczestniczy w programie „dopłat do spożycia mleka i przetworów mlecznych w placówkach oświatowych” wypłacanych za pośrednictwem Agencji Rynku Rolnego. Dopłaty realizowane są ze środków Unii Europejskiej, budżetu państwa i Funduszu Promocji Mleczarstwa. Wnioskodawca bierze również udział w programie „Owoce w szkole”, program finansowany jest ze środków pochodzących z budżetu państwa oraz środków pochodzących z budżetu krajowego. Środki z danej dotacji, które zostały wykorzystane na konkretny transport mleka oraz owoców i warzyw dotyczą zarówno przychodów zwolnionych jak i opodatkowanych. Dochodzi również do sytuacji kiedy, dany koszt np. zakup mleka lub owoców finansowany jest z dotacji jak i ze środków własnych równocześnie.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2010 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137.

Z treści art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych bezsprzecznie wynika, iż koszty które zostały sfinansowane („pokryte”) z dochodów (przychodów), o których mowa m.in. w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47c powoływanej ustawy, nie mogą być kosztem podatkowym. O tym, że wydatki nie stanowią kosztów uzyskania przychodów decyduje fakt, że zostały one pokryte otrzymaną dotacją, zwolnioną od opodatkowania.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2010 r.) wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 47c, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wole od podatku dochodowego są kwoty otrzymane od agencji rządowych lub agencji wykonawczych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa.

W świetle powyższego dopłaty pochodzące z pomocy Unii Europejskiej, wypłacane przez Agencję Rynku Rolnego oraz kwoty otrzymane od agencji rządowych lub agencji wykonawczych podlegają zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 oraz art. 21 ust. 1 pkt 47c ww. ustawy.

Mając na uwadze treść art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, stwierdzić należy, iż wydatki i koszty w części bezpośrednio sfinansowanej z dochodów (przychodów), o których mowa m.in. w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 47c powoływanej ustawy, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Oznacza to, że jeżeli wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zakup mleka oraz pozostałe wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zostały sfinansowane z dopłaty pochodzącej z pomocy Unii Europejskiej, wypłacanej przez Agencję Rynku Rolnego oraz z agencji rządowych lub agencji wykonawczych, to ta części wydatków nie może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów.

Wyłączenie określonych wydatków z kosztów uzyskania przychodów powoduje, że w takiej sytuacji nie znajdują zastosowania przepisy art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 3 ww. ustawy, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Powyższą zasadę, w myśl ust. 3a tegoż artykułu, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.

W sytuacji opisanej we wniosku Wnioskodawca ponosi wydatki, które na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. O tym, że dane wydatki nie stanowią kosztów uzyskania przychodów decyduje fakt, że zostały one pokryte z dopłaty pochodzącej z pomocy Unii Europejskiej, wypłacanej przez Agencję Rynku Rolnego, z dopłaty krajowej oraz z agencji rządowych lub agencji wykonawczych – zwolnionych od opodatkowania. Nie ma zaś w tym przypadku znaczenia to, że Wnioskodawca uzyskuje dochody opodatkowane i wolne od podatku. Również brak możliwości wyodrębnienia, jakie konkretnie wydatki zostały pokryte dotacją, nie stanowi podstawy dla zastosowania proporcji, o której mowa w art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dany koszt jest wyłączony z kosztów podatkowych, to nie może być jednocześnie uwzględniony w tych kosztach w proporcji, o której mowa w art. 22 ust. 3 i 3a cytowanej ustawy.

Do kosztów uzyskania przychodów można natomiast zaliczyć poniesione wydatki pochodzące z dopłat z Funduszu Promocji Mleczarstwa (a od 1 lipca 2009 r. Funduszu Promocji Mleka).

Zwolnienia podatkowe przewidziane przez ustawodawcę, do których odsyła przepis art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (wykluczający możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków i kosztów zwolnionych z opodatkowania) nie dotyczą bowiem dopłat z Funduszu Promocji Mleczarstwa (a od 1 lipca 2009 r. Funduszu Promocji Mleka) wypłacanych przez ww. Agencję, gdyż nie jest to pomoc z Unii Europejskiej, ani też nie są to środki z budżetu państwa. Dopłaty te podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych.

W związku z powyższym skoro dopłaty pochodzące z tego funduszu nie są objęte zwolnieniami wskazanymi w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to jeśli wydatki związane z zakupem mleka oraz pozostałe wydatki prowadzenia działalności gospodarczej zostały sfinansowane z tych środków mogą być one zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów.

Na tej samej zasadzie do kosztów może być również zaliczona ta część wydatków (poniesionych zarówno na zakup mleka oraz na pozostałe wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą), którą sfinansowano z innych dochodów (przychodów), do których nie mają zastosowanie przepisy art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podkreślić należy, iż to na podatniku spoczywa ciężar wykazania istnienia związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a osiąganymi przychodami oraz okoliczności, iż ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wykazanie istnienia takiego związku jest warunkiem koniecznym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu.

Reasumując, dopłaty krajowe i unijne do programu „Szklanka mleka” są zwolnione z podatkowania na postawie art. 21 ust. 1 pkt 46 i 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym Wnioskodawca nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych ze środków zwolnionych z podatku dochodowego od osób fizycznych. Wobec tego do opisanej sytuacji nie ma zastosowania art. 22 ust. 3 i 3a tej ustawy. Prawidłowym postępowaniem jest każdorazowe wyłączenie z kosztów kwoty odpowiadającej kwocie otrzymanej dotacji zwolnionej z opodatkowania.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.