Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.713.2025.2.JM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-09-19
Teza: Opodatkowanie aportu składników majątku do spółek. Prawo
do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków
poniesionych na ww. składniki majątku. Brak prawa do
odliczenia i zwrotu naliczonego VAT od wydatków
poniesionych na składniki majątku, które nie będą
przedmiotem aportu.
Słowa kluczowe: aport
czynności-czynności opodatkowane podatkiem od
towarów i usług
gmina
miasto
odliczenia-brak prawa do odliczenia
odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-
art. 2-pkt 14
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-
art. 2-pkt 22
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-
art. 2-pkt 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1
1
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy
ogólne-Definicje
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
niepodlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Dostawa towarów
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-podatnik - jednostki samorządu
terytorialnego i organy władzy publicznej
2

Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Wyłączenie stosowania
obniżenia podatku - brak prawa do odliczenia
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli
lub ich części w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed
nim lub w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego
zasiedlenia
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa towarów
wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności
zwolnionej
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy:
    - opodatkowania podatkiem VAT aportu taboru tramwajowego, pojazdu ratunkowego,
      odcinków torowisk i trakcji oraz elementów wodno-kanalizacyjnych do spółki Sp. z o.o.,
    - opodatkowania podatkiem VAT aportu elementów kanalizacji deszczowej wraz ze
      studniami oraz rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i wpustów ulicznych do
      spółki Przedsiębiorstwo Sp. z o.o.,
    - opodatkowania podatkiem VAT aportu wiat do spółki Zarząd Sp. z o.o.,
    - prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na tabor
      tramwajowy, pojazd ratunkowy, odcinki torowisk i trakcji oraz elementy wodno-
      kanalizacyjne, które będą przedmiotem aportu do spółki Sp. z o.o.,
    - prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego VAT od wydatków poniesionych na
      elementy kanalizacji deszczowej wraz ze studniami oraz rurociągami (przykanalikami
      deszczowymi) i wpusty uliczne, które będą przedmiotem aportu do spółki
      Przedsiębiorstwo Sp. z o.o.,

    - prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego VAT wydatków poniesionych na
      wiaty, które będą przedmiotem aportu do spółki Zarząd Sp. z o.o.,
    - braku prawa do odliczenia i zwrotu naliczonego VAT od wydatków poniesionych na
      budowę dróg publicznych, chodników, drogi rowerowej, oświetlenia, zieleni, które nie
      będą przedmiotem aportu.
    Uzupełnili go Państwo pismem z 21 sierpnia 2025 r. (wpływ 21 sierpnia 2025 r.) – w
    odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina Miasto (dalej: „Miasto” lub „Gmina”) jako jednostka samorządu terytorialnego
    posiada osobowość prawną na podstawie art. 165 Konstytucji RP i art. 2 ustawy z dnia 8
    marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst. jedn.: Dz.U. 2024.1465; dalej: „u.s.g.”).
    Miasto jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej:
    „VAT”). Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla
    realizacji których została powołana. Część z tych zadań jest realizowana przez Gminę w
    ramach reżimu publicznoprawnego, część zaś czynności Gmina wykonuje na podstawie
    zawieranych umów cywilnoprawnych, w związku z czym zaliczane są do czynności
    opodatkowanych podatkiem VAT. W Mieście zadania wykonywane są samodzielnie, przez
    komórki organizacyjne Miasta np. Departament jak również poprzez spółki miejskie
    utworzone celem wykonywania zadań Miasta m.in.:
    - Sp. z o.o.
        Głównym przedmiotem działalności Spółki, według Polskiej Klasyfikacji Działalności,
        jest: 49.31.Z - Transport lądowy pasażerski, miejski i podmiejski. Działalności
        towarzyszące: 25.62.Z - Obróbka mechaniczna elementów metalowych, 2) 33.17.Z -
        Naprawa i konserwacja pozostałego sprzętu transportowego, 3) 42.11.Z - Roboty
        związane z budową dróg i autostrad, 4) 42.21.Z - Roboty związane z budową
        rurociągów przesyłowych i sieci rozdzielczych, 5) 42.22.Z - Roboty związane z
        budową linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych, 6) 43.11.Z - Rozbiórka i
        burzenie obiektów budowlanych, 7) 43.12.Z - Przygotowanie terenu pod budowę, 8)
        43.21.Z - Wykonywanie instalacji elektrycznych, 9) 43.29.Z - Wykonywanie
        pozostałych instalacji budowlanych, 10) 43.99.Z - Pozostałe specjalistyczne roboty
        budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane, 11) 49.41.Z - Transport drogowy
        towarów, 12) 68.20.Z - Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub
        dzierżawionymi, 13) 73.12.D - Pośrednictwo w sprzedaży czasu i miejsca na cele
        reklamowe w pozostałych mediach, 14) 77.12.Z - Wynajem i dzierżawa pozostałych
        pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli, 15) 77.39.Z - Wynajem i
        dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych gdzie indziej
        niesklasyfikowane, 16) 85.53.Z - Pozaszkolne formy edukacji z zakresu nauki jazdy i
        pilotażu;
    - Zarząd Sp. z o.o.
        Przedmiotem działania Spółki jest: transport lądowy pasażerski, miejski i podmiejski
        - 49.31.Z, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi -
        68.20.Z, wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr
        materialnych - 77.39.Z, badanie rynku i opinii publicznej - 73.20.Z, działalność w
        zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne - 71.12.Z, reklama - 73.1,
        działalność usługowa wspomagająca transport lądowy - 52.21.Z;
    - Przedsiębiorstwo Sp. z o.o.
        Przedmiotem działania Spółki jest 1) Pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody 2)
        Odprowadzanie i oczyszczanie ścieków; 3) Wykonywanie instalacji wodno-
        kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych; 4) Roboty związane z
        budową rurociągów przesyłowych i sieci rozdzielczych: 42.21.Z; 5) Roboty związane
        z budową linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych: PKD; 6) Naprawa i

        konserwacja urządzeń elektrycznych; 7) Instalowanie maszyn przemysłowych,
        sprzętu i wyposażenia; 8) Pozostałe badania i analizy techniczne; 9) Działalność w
        zakresie architektury; 10) Działalność w zakresie inżynierii i związane z nią
        doradztwo techniczne; 11) Wykonywanie instalacji elektrycznych; 12) Wykonywanie
        pozostałych instalacji budowlanych; 13) Przygotowanie terenu pod budowę; 14)
        Naprawa i konserwacja maszyn; 15) Obróbka i usuwanie odpadów innych niż
        niebezpieczne; 16) Transport drogowy towarów; 17) Pozostałe specjalistyczne
        roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane; 18) Pozostała sprzedaż
        detaliczna prowadzona poza siecią sklepową, straganami i targowiskami.
    Komunikacja publiczna w Mieście jest odpłatna (a zatem stanowi czynność opodatkowaną
    VAT). Zgodnie z zasadami korzystania z komunikacji publicznej obowiązuje jednak wykaz
    osób uprawnionych do przejazdów bezpłatnych i ulgowych (ustawowych i nadanych przez
    Radę Miejską) https://www./. Miasto ubiega się o dofinansowanie ze środków
    europejskich na realizację projektu o nazwie „...” w ramach programu Fundusze
    Europejskie 2021-2027 (dalej: „Projekt”). Data rozpoczęcia realizacji projektu to 2025 r. a
    planowane zakończenie to 2028 r. Projekt zakłada wykonanie zadań polegających na
    przebudowie i modernizacji istniejących odcinków trakcji tramwajowej w Mieście oraz
    zakupie taboru tramwajowego wraz z pojazdem techniczno-ratowniczym. W ramach
    przebudowy odcinków trakcji zostaną wykonane prace mające na celu unowocześnienie
    torowisk, trakcji elektrycznej a także towarzyszącej infrastruktury dla pasażerów i
    dostosowanie ich w celu zapewnienia obsługi wagonów tramwajowych zaplanowanych do
    zakupu w ramach projektu. Zakłada się również budowę torów odstawczych dla nowego
    taboru na terenie spółki. W zadaniach dotyczących przebudowy istniejących odcinków
    trakcji tramwajowej przewiduje się zastosowanie rozwiązań OZE na potrzeby transportu
    zbiorowego. W projekcie będą prowadzone również działania informacyjno-promocyjne,
    polegające na oznakowaniu miejsc realizacji projektu, oznakowaniu przedmiotów
    zakupionych lub wytworzonych w ramach projektu a także organizacji wydarzeń
    informacyjno-promocyjnych. Będzie również prowadzona kampania informacyjna w
    internecie (strona www i media społecznościowe). W ramach prac przygotowawczych
    powstanie niezbędna dokumentacja projektowa oraz studium wykonalności zawierające
    analizę finansową i ekonomiczną, a dla zapewnienia prawidłowości realizacji zadań
    infrastrukturalnych (realizacji robót budowlanych) zostanie zatrudniony Inżynier
    kontraktu. Projekt jest kontynuacją działań Gminy skierowanych na rozwój zintegrowanej
    mobilności i efektywność energetyczną.
    Projekt dotyczy poprawy zintegrowanej mobilności miejskiej w miejskim obszarze
    funkcjonalnym poprzez realizację następujących zadań:
    1. Przebudowa istniejących odcinków trakcji tramwajowej:
    · Przebudowa tramwajowego odcinka trakcyjnego w Al. od ul. do ul.
    · Przebudowa tramwajowego odcinka trakcyjnego w Al. od rozjazdu na ul. do peronów na
      ul.
    · Przebudowa torowiska tramwajowego wraz z konstrukcją i nawierzchnią drogową na
      skrzyżowaniu ul. z al.
    · Przebudowa tramwajowego odcinka trakcyjnego w ul. od ul. do Pl.
    · Przebudowa tramwajowego odcinka trakcyjnego w ul. od Pl. do Pl.
    · Budowa torów odstawczych wraz z siecią trakcyjną na terenie zajezdni tramwajowej
      przy ul.
    2. Zakup taboru tramwajowego:
    · Dostawa fabrycznie nowych wieloczłonowych, jednokierunkowych, niskopodłogowych
      albo częściowo niskopodłogowych tramwajów o nowoczesnej konstrukcji, z kabiną
      motorniczego w przedniej części oraz stanowiskiem sterowniczym z tyłu tramwaju.

    · Dostawa specjalistycznego wyposażenia obsługowego niezbędnego do wykonywania
      przeglądów i napraw tramwajów, w postaci narzędzi i urządzeń specjalistycznych.
    · Dostawa pakietu części zamiennych do napraw tramwajów (pakietu naprawczego).
    · Dostawa dokumentacji technicznej wraz z oprogramowaniem i licencjami.
    · Usługa obejmująca szkolenie pracowników.
    3. Zakup pojazdu techniczno-ratunkowego.
    Projekt uwzględnia także budowę infrastruktury odnawialnych źródeł energii. Na części
    wiat przystankowych zmodernizowanych lub wybudowanych w ramach projektu zostaną
    zainstalowane instalacje fotowoltaiczne, pozwalające na pobieranie energii słonecznej i
    przekształcanie jej w elektryczną, wykorzystywaną bezpośrednio we wiatach, do zasilania
    oświetlenia wiat oraz zasilania zegarów. Instalacje składać się będą z paneli
    fotowoltaicznych, inwerterów oraz magazynów energii elektrycznej. Rozwiązanie takie
    poprawi komfort podróżowania komunikacją zbiorową oraz zwiększy bezpieczeństwo
    pasażerów, jednocześnie promując stosowanie rozwiązań uwzględniających odnawialne
    źródła energii. Montaż instalacji fotowoltaicznych na wiatach zostanie wykonany w
    ramach zadań związanych z przebudową i modernizacją odcinków trakcji tramwajowej.
    Bezpośrednim celem realizacji projektu jest poprawa zrównoważonej mobilności
    mieszkańców w miejskim obszarze, poprzez unowocześnienie taboru używanego przez
    spółkę miejską sp. z o.o., przebudowę istniejących odcinków trakcji tramwajowej (wraz z
    przebudową przystanków tramwajowych) oraz budowę torów odstawczych na terenie
    spółki miejskiej sp. z o.o.
    Majątek wytworzony w ramach projektu (dalej: „Infrastruktura”) będzie miał charakter
    ogólnodostępny (w części odpłatny – w zakresie biletów komunikacji):
    · w zakresie części dróg publicznych zmodernizowanych w ramach projektu i korzystanie
      z niego będzie nieodpłatne,
    · w zakresie zmodernizowanych w ramach projektu odcinków torowisk i trakcji
      tramwajowej, eksploatowany/zarządzany przez spółkę komunalną Sp. z o.o.,
    · w zakresie zmodernizowanych/nowych wiat przystankowych, eksploatowanych
      /zarządzanych przez spółkę komunalnej Zarząd Sp. z o.o.,
    · w zakresie zakupionego w ramach projektu pojazdu techniczno-ratowniczego,
      eksploatowany/zarządzany przez spółkę komunalną Sp. z o.o.,
    · w zakresie zmodernizowanych lub wybudowanych elementów sieci wod.-kan.
      (odwodnienie torowisk i peronów), eksploatowany/zarządzany przez spółkę
      komunalną Sp. z o.o.,
    · w zakresie zakupionego w ramach projektu taboru tramwajowego, eksploatowane
      /zarządzane przez spółkę komunalną Sp. z o.o., a korzystanie z niego będzie odpłatne
      za zasadach obowiązujących w komunikacji zbiorowej,
    · w zakresie przebudowanych elementów kanalizacji deszczowej wraz ze studniami oraz
      rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i wpustów ulicznych, eksploatowane
      /zarządzane przez spółkę komunalną Przedsiębiorstwo Sp. z o.o. (dalej: „P Sp. z o.o.”).
    Właścicielem zrealizowanej infrastruktury w części dotyczącej dróg publicznych po
    zakończeniu realizacji projektu (w okresie trwałości projektu) będzie Beneficjent, tj. Gmina
    Miasto, reprezentowana przez Prezydenta Miasta - zarządcę dróg publicznych w granicach
    administracyjnych miasta. W imieniu Prezydenta Miasta drogami publicznymi w granicach
    administracyjnych miasta zarządza Departament.
    Zrealizowana infrastruktura w zakresie mobilności miejskiej - wiaty przystankowe wraz
    panelami OZE - będzie zarządzana przez spółkę komunalną Zarząd Sp. z o.o., na której

    majątek zostaną przekazane środki trwałe powstałe w wyniku realizacji projektu. Za
    eksploatację i utrzymanie tych elementów infrastruktury będzie odpowiadać Zarząd Sp. z
    o.o. ze 100% udziału Gminy Miasto.
    Zrealizowana infrastruktura w zakresie mobilności miejskiej - zmodernizowane odcinki
    torowisk i trakcji tramwajowej, perony przystankowe - będzie zarządzana przez spółkę
    komunalną Sp. z o.o., na której majątek zostaną przekazane środki trwałe powstałe w
    wyniku realizacji projektu. Za eksploatację i utrzymanie tych elementów infrastruktury
    będzie odpowiadać spółka Sp. z o.o. ze 100% udziału Gminy Miasto. Także zakupione w
    ramach projektu środki trwałe: szt. wagonów tramwajowych oraz pojazd techniczno-
    ratunkowy, będą zarządzane przez spółkę komunalną Sp. z o.o., na której majątek zostaną
    przekazane środki trwałe powstałe w wyniku realizacji projektu.
    Koszty związane z utrzymaniem i eksploatacją infrastruktury mobilności miejskiej
    (zmodernizowanych elementów dróg publicznych) będą ponoszone przez Beneficjenta -
    Gminę Miasto, reprezentowaną przez Prezydenta Miasta - zarządcę dróg publicznych w
    granicach administracyjnych miasta. W imieniu Prezydenta Miasta drogami publicznymi w
    granicach administracyjnych miasta zarządza Departament.
    Zrealizowana infrastruktura w odwodnienia torowisk lub peronów - będzie zarządzana
    przez spółkę komunalną Sp. z o.o., na której majątek zostaną przekazane środki trwałe
    powstałe w wyniku realizacji projektu stanowiące elementy sieci wod.-kan. Za eksploatację
    i utrzymanie tych elementów infrastruktury będzie odpowiadać spółka Sp. z o.o. ze 100%
    udziału Gminy Miasto.
    Majątek wytworzony w ramach projektu (tabor tramwajowy, pojazd techniczno-ratunkowy
    oraz zmodernizowane odcinki torowisk i trakcji tramwajowej) zostanie przekazany
    aportem na majątek spółki miejskiej: Sp. z o.o.
    Majątek wytworzony w ramach projektu (elementy sieci wod.-kan.) zostanie przekazany
    aportem na majątek spółki miejskiej: Sp. z o.o.
    Majątek wytworzony w ramach projektu (wiaty przystankowe wraz z panelami OZE)
    zostanie przekazany aportem na majątek spółki miejskiej: Zarząd Sp. z o.o.
    Majątek wytworzony w ramach projektu (elementy kanalizacji deszczowej wraz ze
    studniami i rurociągami) zostanie przekazany aportem na majątek spółki miejskiej P Sp. z
    o.o.
    Z punktu widzenia podatku VAT, projekt zawiera dwojakiego rodzaju zadania - z zakresu
    działalności gospodarczej (a zatem opodatkowane VAT) oraz bez związku z działalnością
    gospodarczą - zadania publiczne (Miasto nie rozpozna czynności opodatkowanej VAT
    wykonując zadania jako organ władzy publicznej). Powstałe elementy Infrastruktury służyć
    będą do poszczególnych rodzajów zadań Miasta (opodatkowanych VAT i pozostających
    poza VAT). Czynności opodatkowane VAT będą tu dwojakiej natury:
    a) Bezpośrednio wykonywane przez Miasto - opodatkowany VAT aport (wkład
      niepieniężny) do spółek (dostawa towarów),
    b) Pośrednio wykonywane przez Miasto - sprzedaż biletów komunikacji miejskiej przez
      spółkę, wykorzystującą majątek przekazany przez Miasto.
    Czynności poza VAT obejmować będą jedynie zadania bezpośrednio realizowane przez
    Miasto – z zakresu dróg publicznych, wykonanie chodników, drogi rowerowej, oświetlenia.
    W konsekwencji, z punktu widzenia podatku naliczonego VAT podział Infrastruktury
    będzie następujący:
    a) Zakup taboru tramwajowego, pojazdu ratunkowego, budowa odcinków torowisk i
      trakcji - związane jedynie z czynnościami opodatkowanymi VAT (tj. aport i poprzez
      spółkę działalność gospodarcza w zakresie transportu - sprzedaż biletów z VAT),

    b) Elementy dróg publicznych, chodniki, droga rowerowa, oświetlenie, zieleń - majątek
      pozostanie w Gminie jako infrastruktura ogólnodostępna - brak związku z
      działalnością gospodarczą.
    Elementy wodno-kanalizacyjne służą odwodnieniu torowisk i peronów - zostaną
    przekazane aportem spółce oraz są związane z działalnością spółki. Elementy wod.-kan.
    służą odwodnieniu torowisk i peronów a zatem są silnie związane z działalnością Gminy
    (poprzez Spółkę) w zakresie transportu miejskiego (biletowanego, z VAT). Wiaty (część wiat
    z OZE) będą służyły pasażerom, również mogą być na nich umieszczane reklamy. Wiaty
    służyć będą jedynie pasażerom, którzy co do zasady płacą za bilet (niemniej, Gmina
    zaznacza, że zgodnie z zasadami korzystania z komunikacji publicznej obowiązuje wykaz
    osób uprawnionych do przejazdów bezpłatnych i ulgowych).
    Gmina będzie w stanie precyzyjnie wydzielić i przypisać koszty związane z powstaniem
    danego elementu Infrastruktury. Przypisanie to będzie bazować na postanowieniach
    umów, opisach do faktur oraz załączonych do nich protokołów odbioru (świadectw
    płatności). Przykładowo, opis na fakturze: zakup taboru tramwajowego oznaczać będzie,
    że Gmina w całości przypisze zakup do czynności opodatkowanej VAT. Podział ten będzie
    również klarowny z tej przyczyny, że Gmina musi wydzielić elementy Infrastruktury, które
    będą ujęte w akcie notarialnym wniesienia wkładów niepieniężnych do spółek. Od tej
    części Infrastruktury Gmina planuje dokonać pełnego odliczenia VAT. Od pozostałej części
    infrastruktury Gmina nie planuje dokonywać w ogóle odliczenia VAT.
    Na pytania:
    a) „W związku ze wskazaniem w opisie sprawy, że:
      Majątek wytworzony w ramach projektu (tabor tramwajowy pojazd techniczno-
      ratunkowy oraz zmodernizowane odcinki torowisk i trakcji tramwajowej) zostanie
      przekazany aportem na majątek spółki miejskiej: Sp. z o.o.
    i postawieniem pytań (we wniosku z 3 lipca 2025 r. pytania nr 1 i 2):
      1. Czy Gmina - wnosząc do Sp. z o.o. wkład niepieniężny (aport) w postaci części
      opisanej w stanie faktycznym Infrastruktury w zakresie taboru kolejowego, pojazdu
      ratunkowego, odcinków torowisk i trakcji oraz elementów wodno-kanalizacyjnych -
      zobowiązana jest do rozpoznania opodatkowanej VAT dostawy towarów?
      2. Czy Gmina ma prawo do pełnego (100%) odliczenia podatku naliczonego VAT od
      ponoszonych wydatków inwestycyjnych w zakresie taboru kolejowego, pojazdu
      ratunkowego, odcinków torowisk i trakcji oraz elementów wodno-kanalizacyjnych
      opisanych w stanie faktycznym, które będą przedmiotem aportu do Sp. z o.o. w celu
      świadczenia przez tą spółkę usług opodatkowanych VAT - sprzedaży biletów
      komunikacji miejskiej?
    proszę jednoznacznie wskazać czy przedmiotem Państwa wniosku oraz postawionych
    pytań (we wniosku z 3 lipca 2025 r. pytań nr 1 i 2) jest aport w postaci taboru kolejowego
    czy taboru tramwajowego.
    b) Czy dokonają Państwo aportu do spółek wyłącznie w zmian za udziały w spółkach? Jeśli
      nie, to jakie dokładnie świadczenie zwrotne otrzymają Państwo od każdej spółki za
      dokonanie wniesienia aportu? Proszę wskazać odrębnie dla każdego składnika aportu,
      objętego zakresem Państwa pytań.
    c) Czy posiadają Państwo udziały w Spółce Przedsiębiorstwo Sp. z o.o.? Jeśli tak, to proszę
      wskazać, w jakiej wysokości?
    d) Czy pomiędzy spółkami, o których mowa w opisie sprawy a Państwem istnieją/będą
      istniały powiązania, np. osobowe, finansowe, organizacyjne lub inne - proszę wskazać,
      jakie? Proszę wskazać rodzaj powiązań oraz jakie przesłanki świadczą o zależności
      bądź niezależności od spółek?

    e) Jaka będzie wartość rynkowa poszczególnych składników majątkowych wchodzących w
      skład aportu? Proszę wskazać odrębnie dla każdego składnika aportu, objętego
      zakresem Państwa pytań.
    f) Jaka będzie wartość nominalna udziałów? Proszę wskazać odrębnie dla każdego
      składnika aportu, objętego zakresem Państwa pytań.
    g) Czy wskazana we wniosku wartość nominalna udziałów poszczególnych spółek jakie
      Państwo otrzymają za poszczególne składniki majątkowe będzie odpowiadała wartości
      nakładów przekazanych przez Państwa tym spółkom, poniesionych na wytworzenie
      elementów infrastruktury wchodzącej w skład projektu?
    h) Czy w ramach realizacji projektu powstaną budynki/budowle – jeśli tak to które
      elementy inwestycji będą stanowiły budynki/budowle w świetle przepisów ustawy z
      dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418)?”,
    odpowiedzieli Państwo:
    A. Przedmiotem aportu jest tabor tramwajowy. Przedmiotem wniosku oraz postawionych
      pytań 1 i 2 jest aport w postaci taboru tramwajowego.
    B. Aport do spółek dokonany ma być wyłącznie w zamian za udziały w spółkach. Gmina
      dokona aportu do wszystkich spółek wyłącznie w zamian za udziały w tych spółkach.
    C. Tak. Wysokość udziałów Gminy Miasto w spółce Przedsiębiorstwo Spółka z
      ograniczoną odpowiedzialnością wynosi zł, tj. udziałów każdy po zł.
    D. Gmina Miasto posiada 100% udziałów w spółce sp. z o.o. oraz spółce P Sp. z o.o. W
      obu spółkach Prezydent Miasta pełniąc funkcję Zgromadzenia Wspólników ma prawo
      powoływać i odwoływać członków Rady Nadzorczej. Rada Nadzorcza w każdej ze
      spółek powołuje i odwołuje Zarząd Spółki.
        Spółka sp. z o.o. jest operatorem w zakresie świadczenia usług w komunikacji
        miejskiej, płatności za te usługi realizuje Z Spółka z o.o., która również jest spółką ze
        100% udziałem Gminy Miasto.
        Spółka P Sp. z o.o. świadcząc usługę odprowadzania wód opadowych i roztopowych
        pobiera opłatę, której płatnikiem jest m.in. Gmina Miasto jako właściciel
        nieruchomości.
        Pomiędzy Gminą a spółkami istnieją zatem powiązania kapitałowe, finansowe i
        organizacyjne.
        Brak jest pozostałych (innych niż opisane) powiązań. Spółki (w sensie prawnym) są
        niezależnymi od Gminy osobami prawnymi.
    E. Zadanie, które jest przedmiotem wniosku o interpretację jest obecnie w fazie
      planowania, możliwe jest jedynie oszacowanie składników majątku, które będą
      przedmiotem aportów do spółek.
    Szacunkowe wartości netto to:
    1. tabor tramwajowy - aport do Sp. z o.o. -,
    2. pojazd techniczno-ratunkowy - aport do Sp. z o.o. -,
    3. zmodernizowane odcinki torowisk i trakcji tramwajowej - aport do Sp. z o.o. -,
    4. elementy wodno-kanalizacyjne - aport do Sp. z o.o. -,
    5. kanalizacja deszczowa wraz ze studniami oraz rurociągami - aport P Sp. z o.o.-,
    6. wiaty przystankowe wraz z panelami OZE - aport do Z Sp. z o.o. - netto.
    Wartość 1 i 2 szacowana została na podstawie zawartej umowy.
    Wartość robót pozostałych ustalona została na podstawie informacji posiadanych na 2025
    r., tj. kosztorysu ofertowego w zakresie przebudowy skrzyżowania Al. z ul. oraz

    kosztorysów inwestorskich dla zadań: przebudowa torów odstawczych, ul., ul., ul.: od ul.
    do ul. W przypadku ul.: od ul. do ul. trwa opracowanie dokumentacji projektowej, nie
    posiadają Państwo kosztorysu inwestorskiego. Trwa postępowanie przetargowe związane
    z wyborem Inżyniera Kontraktu dla pozostałych etapów.
    F. Jak wspomniano powyżej, zadanie będące przedmiotem wniosku jest obecnie w fazie
      planowania, możliwe jest jedynie wskazane powyżej oszacowanie składników majątku,
      które będą przedmiotem aportów do spółek.
    Wartość nominalna jednego udziału w spółce sp. z o.o. wynosi. Ilość udziałów, które w
    zamian za aport otrzyma Gmina Miasto wynikać będzie z sumy wartości wszystkich
    środków trwałych wnoszonych aportem (tj. oszacowanych powyżej: taboru
    tramwajowego, pojazdu ratunkowego, odcinków torowisk i trakcji oraz elementów wodno-
    kanalizacyjnych).
    Wartość nominalna jednego udziału w spółce P sp. z o.o. wynosi zł. Ilość udziałów, które w
    zamian za aport otrzyma Gmina Miasto wynikać będzie z sumy wartości wszystkich
    środków trwałych wnoszonych aportem (tj. oszacowanych powyżej elementów kanalizacji
    deszczowej wraz ze studniami oraz rurociągami i wpusty uliczne).
    Wartość nominalna jednego udziału w spółce Z sp. z o.o. wynosi zł. Ilość udziałów, które w
    zamian za aport otrzyma Gmina Miasto wynikać będzie z sumy wartości wszystkich
    środków trwałych wnoszonych aportem (tj. oszacowanych powyżej wiat).
    Dokładne ilości udziałów będą znane w momencie zakończenia i rozliczenia projektu, ale
    Gmina zapewnia, że wartość nominalna udziałów, które zostaną objęte przez Gminę
    Miasto zawsze będzie odpowiadała wartości wnoszonego przez Gminę Miasto aportu.
    G. Tak, według oszacowania własnego Gminy, wskazana we wniosku wartość nominalna
      udziałów poszczególnych spółek jakie Gmina otrzyma za poszczególne składniki
      majątkowe będzie odpowiadała wartości nakładów przekazanych przez Gminę tym
      spółkom, poniesionych na wytworzenie elementów infrastruktury wchodzącej w skład
      projektu. Jest to wymóg wynikający z przepisów prawa - Ustawy Kodeks Spółek
      Handlowych.
    H. W ramach realizacji projektu powstaną budowle w postaci wiat.
    W zakresie klasyfikacji środków trwałych, wiaty przystankowe są klasyfikowane w:
    Grupie 1 BUDYNKI I LOKALE ORAZ SPÓŁDZIELCZE PRAWO DO LOKALU UŻYTKOWEGO I
    SPÓŁDZIELCZE PRAWO DO LOKALU MIESZKALNEGO
    Podgrupie 10 BUDYNKI NIEMIESZKALNE
    Rodzaju 109 POZOSTAŁE BUDYNKI NIEMIESZKALNE
    jako obiekty miejskie użyteczności publicznej.
    Podstawa prawna: ROZPORZĄDZENIE RADY MINISTRÓW z dnia 3 października 2016 r. w
    sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT), Dz. U. 2016. 1864).
    Zgodnie z polskim Prawem budowlanym, wiaty przystankowe są kwalifikowane jako
    budowle, a nie budynki.
    Kwalifikacja ta wynika z definicji obu pojęć zawartych w Prawie budowlanym oraz z
    orzecznictwa sądów administracyjnych.
    · Budynek: Art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego definiuje budynek jako obiekt, który jest
      trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród
      budowlanych (czyli ma ściany), oraz posiada fundamenty i dach.
    · Budowla: Art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego określa, że budowlą jest każdy obiekt
      budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury. Wymienia też

      przykładowe budowle, co ma charakter otwarty. Wiaty, z definicji, zazwyczaj nie są w
      pełni obudowane ścianami (brakuje im jednej lub więcej przegród), co wyklucza je z
      kategorii budynków.
    Mimo że prawo budowlane nie podaje jednoznacznej definicji wiaty, orzecznictwo sądowe
    i praktyka administracyjna ukształtowały jej rozumienie jako lekkiej budowli w postaci
    dachu wspartego na słupach, której celem jest ochrona przed warunkami
    atmosferycznymi. Ponadto, budowa wiat przystankowych i peronowych, zgodnie z art. 29
    ust. 1 pkt 5 Prawa budowlanego, zazwyczaj nie wymaga pozwolenia na budowę ani
    zgłoszenia.
    Wiaty przystankowe, w świetle polskiego Prawa budowlanego, są kwalifikowane jako
    budowle.
    Uwzględniając definicję budynków i budowli określoną w ustawie Prawo budowlane, w
    ramach inwestycji przebudowane będą odcinki torowisk tramwajowych (wraz ich
    odwodnieniem i peronami) oraz linie trakcyjne, które są obiektami liniowymi
    stanowiącymi budowlę i będą stanowić składnik aportu do sp. z o.o.
    Podobnie, budowlę stanowią obiekty liniowe takie jak rurociągi (kanalizacja deszczowa,
    sanitarna, wodociąg), które w ramach kolizji z torowiskiem będą przebudowywane i będą
    stanowić aport odpowiednio do Sp. z o.o. i P Sp. z o.o. (takie elementy na terenie zajezdni
    tramwajowej będą przekazywane do Sp. z o.o.).
    Do Z Sp. z o.o. aportowane będą budowle tj. wiaty z wyposażeniem i przyłączami.
    Obiektem liniowym stanowiącym budowlę będą też linie energetyczne i teletechniczne
    oraz gazociągi, które w wyniku kolizji będą przebudowane, ale z uwagi że stanowią
    własność podmiotów zewnętrznych nie będą stanowić aportu do spółek miejskich.
    Pozostałe składniki aportów nie będą stanowić budowli ani budynków.
    Pytania
    1. Czy Gmina - wnosząc do Sp. z o.o. wkład niepieniężny (aport) w postaci części opisanej
      w stanie faktycznym Infrastruktury w zakresie taboru tramwajowego, pojazdu
      ratunkowego, odcinków torowisk i trakcji oraz elementów wodno-kanalizacyjnych -
      zobowiązana jest do rozpoznania opodatkowanej VAT dostawy towarów?
    2. Czy Gmina ma prawo do pełnego (100%) odliczenia podatku naliczonego VAT od
      ponoszonych wydatków inwestycyjnych w zakresie taboru tramwajowego, pojazdu
      ratunkowego, odcinków torowisk i trakcji oraz elementów wodno-kanalizacyjnych
      opisanych w stanie faktycznym, które będą przedmiotem aportu do Sp. z o.o. w celu
      świadczenia przez tą spółkę usług opodatkowanych VAT - sprzedaży biletów
      komunikacji miejskiej?
    3. Czy Gmina wnosząc do Przedsiębiorstwo Sp. z o.o. wkład niepieniężny (aport) w
      postaci części opisanej w stanie faktycznym Infrastruktury w zakresie elementów
      kanalizacji deszczowej wraz ze studniami oraz rurociągami (przykanalikami
      deszczowymi) i wpustów ulicznych, zobowiązana jest do rozpoznania opodatkowanej
      VAT dostawy towarów?
    4. Czy Gmina ma prawo do pełnego (100%) odliczenia podatku naliczonego VAT od
      ponoszonych wydatków inwestycyjnych w zakresie elementów kanalizacji deszczowej
      wraz ze studniami oraz rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i wpustów
      ulicznych, opisanych w stanie faktycznym, które będą przedmiotem aportu do
      Przedsiębiorstwo Sp. z o.o.?
    5. Czy Gmina wnosząc do Zarząd Sp. z o.o. wkład niepieniężny (aport) w postaci części
      opisanej w stanie faktycznym Infrastruktury, w zakresie wiat, zobowiązana jest do
      rozpoznania opodatkowanej VAT dostawy towarów?

    6. Czy Gmina ma prawo do pełnego (100%) odliczenia podatku naliczonego VAT od
      ponoszonych wydatków inwestycyjnych w zakresie wiat, opisanych w stanie
      faktycznym, które będą przedmiotem aportu do Zarząd Sp. z o.o.?
    7. Czy Gmina nie ma prawa do odliczenia ani zwrotu VAT od ponoszonych wydatków
      inwestycyjnych opisanych w stanie faktycznym, w zakresie budowy dróg publicznych,
      chodników, drogi rowerowej, oświetlenia, zieleni, służących jedynie zadaniom
      własnym Miasta, niezwiązanych z działalnością gospodarczą (w szczególności
      niebędących przedmiotem aportu do żadnej ze spółek - pozostałych w zarządzaniu
      Departamentu)?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. Gmina - wnosząc do Sp. z o.o. wkład niepieniężny (aport) w postaci części opisanej w
      stanie faktycznym Infrastruktury w zakresie taboru tramwajowego, pojazdu
      ratunkowego, odcinków torowisk i trakcji oraz elementów wodno-kanalizacyjnych -
      zobowiązana jest do rozpoznania opodatkowanej VAT dostawy towarów.
    2. Gmina ma prawo do pełnego (100%) odliczenia podatku naliczonego VAT od
      ponoszonych wydatków inwestycyjnych w zakresie taboru tramwajowego, pojazdu
      ratunkowego, odcinków torowisk i trakcji oraz elementów wodno-kanalizacyjnych
      opisanych w stanie faktycznym, które będą przedmiotem aportu do Sp. z o.o. w celu
      świadczenia przez tą spółkę usług opodatkowanych VAT - sprzedaży biletów
      komunikacji miejskiej.
    3. Gmina wnosząc do Przedsiębiorstwo Sp. z o.o. wkład niepieniężny (aport) w postaci
      części opisanej w stanie faktycznym Infrastruktury w zakresie elementów kanalizacji
      deszczowej wraz ze studniami oraz rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i
      wpustów ulicznych, zobowiązana jest do rozpoznania opodatkowanej VAT dostawy
      towarów.
    4. Gmina ma prawo do pełnego (100%) odliczenia podatku naliczonego VAT od
      ponoszonych wydatków inwestycyjnych w zakresie elementów kanalizacji deszczowej
      wraz ze studniami oraz rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i wpustów
      ulicznych, opisanych w stanie faktycznym, które będą przedmiotem aportu do
      Przedsiębiorstwo Sp. z o.o.
    5. Gmina wnosząc do Zarząd Sp. z o.o. wkład niepieniężny (aport) w postaci części
      opisanej w stanie faktycznym Infrastruktury, w zakresie wiat, zobowiązana jest do
      rozpoznania opodatkowanej VAT dostawy towarów.
    6. Gmina ma prawo do pełnego (100%) odliczenia podatku naliczonego VAT od
      ponoszonych wydatków inwestycyjnych w zakresie wiat, opisanych w stanie
      faktycznym, które będą przedmiotem aportu do Zarząd Sp. z o.o.
    7. Gmina nie ma prawa do odliczenia ani zwrotu VAT od ponoszonych wydatków
      inwestycyjnych opisanych w stanie faktycznym, w zakresie budowy dróg publicznych,
      chodników, drogi rowerowej, oświetlenia, zieleni, służących jedynie zadaniom
      własnym Miasta, niezwiązanych z działalnością gospodarczą (w szczególności nie
      będących przedmiotem aportu do żadnej ze spółek - pozostałych w zarządzaniu
      Departamentu).
    Uzasadnienie
    Ad. pytania 1-6
    1. Działanie jednostki samorządu terytorialnego jako podatnik VAT - art. 15.
    Art. 15 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, że podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności. Na mocy zaś ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza

    obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym
    podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób
    wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności
    czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i
    prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Zgodnie jednak z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy
    publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z
    wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Podmioty z sektora finansów publicznych mogą zatem działać: 1) w charakterze organu
    władzy publicznej - w zakresie, w jakim realizują nałożone odrębnymi przepisami zadania,
    dla realizacji których jednostki te zostały powołane; 2) w charakterze podatników VAT - w
    zakresie, w jakim na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych dokonują czynności
    (transakcji) mających charakter działalności gospodarczej.
    2. Opodatkowanie aportu.
    Aport, jako wkład niepieniężny do spółki prawa handlowego, sam z siebie nie stanowi
    czynności opodatkowanej. Opodatkowaniu podlegać może jednak czynność podstawowa,
    której aport dotyczy. Innymi słowy, sam fakt, iż mamy do czynienia z wkładem
    niepieniężnym nie oznacza automatycznie konieczności opodatkowania go VAT.
    Opodatkowanie to zależy bowiem od przedmiotu aportu.
    Zgodnie z art. 5 ustawy o VAT przedmiotem opodatkowania tym podatkiem są m.in.
    odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Na mocy art. 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1,
    rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Dostawa
    towarów i świadczenie usług podlega opodatkowaniu (co do zasady) jedynie wówczas, gdy
    wiąże się z odpłatnością. Nie ma przy tym wymogu, aby odpłatność ta była wyrażona w
    pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z
    którymi wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść. Z tego względu wniesienie
    aportu w zamian za udziały zasadniczo można uznać za odpłatną dostawę towarów lub za
    odpłatne świadczenie usług.
    Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, ilekroć mowa jest w ustawie o towarach - rozumie się
    przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W przypadku Gminy,
    przedmiotem aportu do poszczególnych spółek będą poszczególne części Infrastruktury
    opisane w stanie faktycznym, stanowią one towary. Z tego względu, Gmina stoi na
    stanowisku, iż wniesienie do spółek wkładów niepieniężnych będzie stanowić
    opodatkowaną VAT dostawę towarów.
    3. Działanie jednostki samorządu terytorialnego jako podatnik VAT - art. 86 w związku z
      art. 15 ustawy o VAT.
    Podstawowym przepisem regulującym prawo do odliczenia jest art. 86 ust. 1 ustawy o
    VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15,
    przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z
    licznymi zastrzeżeniami). Przepis ten odwołuje się do art. 15 ustawy o VAT, co oznacza, iż
    prawo do odliczenia przysługuje jedynie podatnikowi i jedynie w odniesieniu do czynności,
    w stosunku do których działa on jako podatnik.
    Jak wspomniano, samorządy mogą działać:
    1) w charakterze organu;
    2) w charakterze podatników VAT.
    W konsekwencji, jeżeli samorząd dojdzie do wniosku, że w ramach danej transakcji,
    aktywności czy czynności działa jako podatnik, to przysługuje jej – w odniesieniu do

    poniesionych w związku z tym kosztów - prawo do odliczenia. Jakiekolwiek ograniczanie
    tego prawa stałoby bowiem w sprzeczności z samymi podstawami podatku VAT.
    4. Alokacja wydatków.
    Podstawową zasadą podatku VAT jest neutralność opodatkowania, która oznacza, że
    podatnik musi być od podatku VAT uwolniony.
    Na mocy art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, postanowiono, że w stosunku do towarów i usług,
    które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi
    przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z
    którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia
    kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których
    podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Oznacza to, że
    tylko wówczas, gdy zakupy związane są jedynie z czynnościami opodatkowanymi, prawo
    do odliczenia przysługuje w pełni.
    Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, co do zasady, w przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w przypadku gdy
    przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest
    możliwe, kwotę podatku naliczonego, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
    zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien
    najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć. Z powyższych przepisów wynika, iż dopiero jeżeli nie
    jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, związanych z danym rodzajem
    aktywności jednostki, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część
    kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w
    stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego. Dopiero gdy takie przypisanie nie jest możliwe, jednostka powinna zastosować
    odpowiedni współczynnik - wskaźnik lub/i prewskaźnik.
    W konsekwencji, przy odliczaniu VAT w jednostkach samorządowych konieczne jest
    dokładne analizowanie wszystkich zakupów i ich podział w jednostce na:
    1) zakupy związane tylko ze sprzedażą opodatkowaną (w odniesieniu do tej kategorii
      zakupów jednostka ma prawo do pełnego odliczenia);
    2) zakupy związane tylko z czynnościami „poza VAT” (jednostce nie przysługuje prawo do
      odliczenia);
    3) zakupy związane z czynnościami zwolnionymi (jednostce nie przysługuje prawo do
      odliczenia);
    4) zakupy, które mogą służyć czynnościom opodatkowanym i czynnościom „poza VAT”
      obejmującym zadania statutowe jednostki lub zadania z zakresu władztwa
      publicznoprawnego (jednostce przysługuje częściowe prawo do odliczenia według
      prewspółczynnika zdefiniowanego w art. 86 ustawy o VAT);
    5) zakupy związane z czynnościami opodatkowanymi i zwolnionymi (jednostce
      przysługuje częściowe prawo do odliczenia VAT według proporcji zwykłej określonej w
      art. 90 i 91 ustawy o VAT).
    5. Prawo do odliczenia podatku naliczonego - przypisanie w pełni do podatku należnego.
    W przypadku zakupów związanych z budową części Infrastruktury:
    - w zakresie taboru tramwajowego, pojazdu ratunkowego, odcinków torowisk i trakcji,
    - w zakresie elementów wodno-kanalizacyjnych,
    - w zakresie wiat

    mamy do czynienia z pierwszą kategorią zakupów.
    Wiążą się one bowiem jedynie i wprost z działalnością opodatkowaną VAT (bezpośrednio z
    aportem - dostawą towarów opodatkowaną VAT a pośrednio ze świadczeniem usług w
    zakresie komunikacji, sprzedażą biletów). Zakupy te nie wiążą się z działalnością Gminy w
    zakresie władztwa publicznego. Nie mają nic wspólnego np. z wydawaniem decyzji,
    postanowień, budową dróg publicznych, wydawaniem zaświadczeń czy zadaniami z
    zakresu oświaty czy pobierania podatków lokalnych. Nie wiążą się też z czynnościami
    zwolnionymi z VAT.
    Jeżeli chodzi o tabor tramwajowy, pojazd ratunkowy, odcinki torowisk i trakcji, służą one
    przewozowi pasażerów (bilety 8% VAT). Elementy wodno-kanalizacyjne służą
    prawidłowemu świadczeniu powyższych usług transportowych, zapewnieniu drożności i
    przejezdności na odcinkach narażonych na warunki zewnętrzne - deszcz, śnieg. Podobną
    rolę pełni kanalizacja deszczowa. Jeżeli chodzi zaś o wiaty, służą one pasażerom płacącym
    za bilet (8% VAT), którzy oczekują na tramwaj w sprzyjających warunkach - pod
    zadaszeniem oraz z miejscem do siedzenia.
    Ustawa o VAT nakazuje przede wszystkim prawidłowe przypisanie podatku naliczonego do
    należnego. W ocenie Gminy, Inwestycja w opisanym tu zakresie, jest wprost związana ze
    świadczeniem usług opodatkowanych przez gminę. Infrastruktura ta nie jest związana z
    innymi zadaniami gminy np. w zakresie dróg, gospodarki śmieciowej, czy edukacji.
    Inwestycja nie będzie wiązała się ze sprzedażą zwolnioną z VAT, jedynie opodatkowaną
    VAT stawkami (23%, 8%). Tak też opisano tę tematykę w wydanej przez Ministerstwo
    Finansów broszurze z 17 lutego 2016 r. „Zasady odliczania podatku od towarów i usług
    przez podatników prowadzących działalność o charakterze mieszanym, z uwzględnieniem
    zmian wprowadzonych od 1 stycznia 2016 r.” (Broszurę wraz z załącznikiem można pobrać
    na stronie: tinyurl.com/MF-broszura-17-02). W ocenie Gminy, w przypadku wniesienia
    wkładów oraz pośrednio sprzedaży biletów Gmina działa jako podatnik, nie wykonuje
    władztwa publicznego, lecz spełnia kryteria prowadzenia działalności gospodarczej. W
    konsekwencji od tego rodzaju dostaw i usług należy odprowadzić VAT, a Gmina ma prawo
    do odliczenia podatku z tytułu budowy Infrastruktury związanej z taką sprzedażą.
    6. Wpływ czynności organu władzy publicznej na prawo do odliczenia
    Gmina pragnie wskazać, iż jej działalność w zakresie aportów do spółek (pośrednio też
    sprzedaży biletów komunikacji) jest działalnością autonomiczną, oderwaną od sfery
    imperium. Gmina nie działa w tym zakresie jako organ władzy publicznej. Gmina nie
    zakupuje taboru tramwajowego aby wydawać decyzje, postanowienia czy pobierać
    podatki, ale aby zapewnić mieszkańcom komunikację miejską, a zatem pośrednio
    świadczyć usługi opodatkowane VAT w zakresie sprzedaży biletów komunikacji (poprzez
    spółkę), a bezpośrednio budowa Infrastruktury służy dostawie towarów jaką jest aport do
    spółek.
    Owszem Gmina, jak każda jednostka samorządu terytorialnego, otrzymuje przychody z
    tytułu opłat administracyjnych (np. z tytułu wykonywania zadań z zakresu oświaty - szkoły;
    działalności z zakresu opieki społecznej - usługi opiekuńcze), pobiera podatki lokalne np.
    od nieruchomości. Jednakże te sfery aktywności powinny być uznane za działania
    towarzyszące opodatkowanej działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży biletów
    komunikacji miejskiej. Gdyby przyjąć odmienny tok myślenia w zasadzie w żadnym
    przypadku Gmina nie miałaby pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż np.
    pobiera zawsze podatek od nieruchomości z całego jej terenu. Związek z działalnością
    gospodarczą i czynnościami opodatkowanymi VAT jest zatem bezpośredni i oczywisty.
    Gmina podkreśla, że wniosek (w zakresie pytań 1-6) dotyczy tylko wydatków - części
    Infrastruktury, które Gmina będzie w stanie przyporządkować w całości do celów
    działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Jest to bowiem tylko ta część
    Infrastruktury, która wniesiona będzie aportem (forma pisemna - akt notarialny
    specyfikujący przedmiot aportu w sposób precyzyjny).

    W konsekwencji, zdaniem Gminy, ma ona pełne prawo do odliczenia VAT od opisanych w
    stanie faktycznym zakupów związanych z budową Infrastruktury:
    - w zakresie taboru tramwajowego, pojazdu ratunkowego, odcinków torowisk i trakcji,
    - w zakresie elementów wodno-kanalizacyjnych,
    - w zakresie wiat.
    7. Stanowiska organów w podobnych sprawach
    Zdanie Gminy znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji prawa podatkowego np.
    · z dnia 9 kwietnia 2020 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej sygn. 0114-KDIP4-
      3.4012.28.2020.2.IG: „Gmina realizowała projekt (...) zakup szt. nowego taboru
      tramwajowego, modernizację infrastruktury technicznej na terenie zajezdni
      tramwajowej w celu utrzymania zakupionych wagonów w pełnej gotowości technicznej
      i sprawności eksploatacyjnej - budowa hali zajezdni z niezbędnym wyposażeniem,
      torami wjazdowo-wyjazdowymi i siecią trakcyjną górną, przebudowę infrastruktury
      transportu publicznego - utworzenie zintegrowanego węzła przesiadkowego
      publicznego transportu zbiorowego poprzez realizację 2 etapów przewidzianych w
      dokumentacji projektowej w tym: przebudowę 2 peronów tramwajowych i montaż 2
      nowych wiat pasażerskich, montaż 3 tablic informacji pasażerskiej, montaż 3
      biletomatów, montaż gabloty informacyjnej, organizację usługi (...), organizację usługi
      (...) - montaż stojaków rowerowych, wymianę istniejącego oświetlenia na LED i
      oświetlenie wiat pasażerskich na terenie pętli autobusowej, wykonanie chodnika
      łączącego teren pętli autobusowej z ww. przystankami tramwajowymi, mała
      architektura. (...) Majątek wytworzony w ramach projektu - zakupione wagony
      tramwajowe, hala zajezdni, elementy węzła przesiadkowego - perony przystanków
      tramwajowych, wiaty tramwajowe, biletomaty, tablice informacyjne, zostanie
      przekazany aportem na majątek spółek miejskich: odpowiednio - A. Sp. z o.o. i B. Sp. z
      o.o. (...) Gmina wnosząc aport rzeczowy do spółek prawa handlowego i cywilnego
      otrzymuje w zamian udziały - akcje spółki o określonej wartości nominalnej. W chwili
      obecnej dostawa towarów lub wykonanie usług, jako aport jest rozliczane według
      ogólnych zasad określonych w ustawie o podatku VAT, co oznacza, iż aport winien być
      dokumentowany fakturą sprzedaży, a stawka podatkowa wykazana na tej fakturze
      będzie zależna od tego, z jakim towarem lub usługą mamy do czynienia (...) W
      niniejszym przypadku, warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, są spełnione.
      Z okoliczności sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem
      podatku VAT. Gmina realizowała inwestycję z zamiarem dokonania dostawy w formie
      aportu zakupionych i wytworzonych środków trwałych na rzecz Spółek Miejskich.
      Powyższa dostawa (aport) odbędzie się za odpłatnością w postaci uzyskanych
      udziałów o określonej wartości. Z powyższego wynika, że Gmina wykorzysta zakupione
      i wytworzone środki trwałe do czynności opodatkowanych (aport). Zatem Gminie -
      zgodnie z art. 86 ustawy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego
      dotyczącego nabytych i wytworzonych środków trwałych.”
    · z dnia 13 października 2021 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej sygn. 0114-
      KDIP4-1.4012.487.2021.2.RMA: „Należy wskazać, że aport to wkład na utworzenie lub
      powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem
      aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe)
      oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. W związku z wniesieniem
      wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych. Z jednej strony
      wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do
      rozporządzania określonymi składnikami majątku, w zamian za co otrzymuje pewne
      uprawnienia (udziały), które posiadają określoną wartość. W związku z tym, powyższa
      transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny (z którego wynika konieczność
      opodatkowania VAT). Wskazać należy, że z odpłatnością za dostawę towarów lub
      świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub

      świadczeniem usługi, a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może
      przybierać różne formy - nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w
      pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z
      którym wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść. Wniesienie aportu
      rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego - w zależności od tego co jest
      jego przedmiotem - spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów w myśl art. 7
      (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub odpłatnego
      świadczenia usług, w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą
      towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i
      prawnych), a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za
      sprzedaż. W konsekwencji, wniesienie aportem powstałego w ramach inwestycji
      majątku w zamian za udziały należy uznać za odpłatną dostawę towarów na
      terytorium kraju. (...) wniesienie aportem przez Gminę do Spółki Infrastruktury
      powstałej w wyniku realizacji Inwestycji będzie stanowić odpłatną dostawę towarów
      podlegającą opodatkowaniu VAT i niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku. (...)
      Jak wskazano powyżej, w niniejszym przypadku warunki, o których mowa w art. 86 ust.
      1 ustawy, będą spełnione, ponieważ jak wynika z okoliczności sprawy, Gmina od
      początku realizacji Inwestycji zamierzała elementy tej Infrastruktury przekazać Spółce,
      tj. wnieść w formie aportu. Czynność ta będzie natomiast opodatkowana podatkiem
      od towarów i usług (nie będzie korzystać ze zwolnienia od tego podatku). Zatem
      Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, będzie przysługiwało prawo do
      obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w pełnej
      wysokości z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją
      ww. Inwestycji.”
    · z dnia 28 sierpnia 2023 r. o sygn. 0112-KDIL3.4012.443.2023.1.AW, z 30 lipca 2021 r.
      0112-KDIL1-1.4012.353.2021.1.JKU, z 20 kwietnia 2021 r. 0112-KDIL1-1.4012.76.2021.2.
      AW i wiele innych.
    Ad. pytanie 7
    1. Działanie jednostki samorządu terytorialnego jako organ władzy publicznej - art. 15
      ust. 6
    Jak wspomniano, art. 15 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, że podatnikami są osoby prawne,
    jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności. Zgodnie jednak z art. 15 ust 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za
    podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie
    realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których
    zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych. Powyższy przepis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej
    od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w
    sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz. Urz. UE.L. Nr 347),
    zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa
    publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
    transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
    należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Z
    powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku
    od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa
    publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są
    natomiast podatnikami w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie
    zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych
    czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii
    podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych
    podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne
    dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i

    usług. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U.
    2024.1465), zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.
    W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów
    oraz organizacji ruchu drogowego. Podmioty z sektora finansów publicznych mogą zatem
    działać: 1) w charakterze organu władzy publicznej - w zakresie, w jakim realizują nałożone
    odrębnymi przepisami zadania, dla realizacji których jednostki te zostały powołane; 2) w
    charakterze podatników VAT - w zakresie, w jakim na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych dokonują czynności (transakcji) mających charakter działalności
    gospodarczej. Jak wskazał Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 4 grudnia 2001 r. sygn.
    akt SK 18/00 pojęcie „władzy publicznej” w rozumieniu art. 77 ust. 1 Konstytucji
    Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483) obejmuje
    wszystkie władze w sensie konstytucyjnym - ustawodawczą, wykonawczą i sądowniczą.
    Należy podkreślić, że pojęcia „organ państwa” oraz „organ władzy publicznej” nie są
    tożsame. W pojęciu „władzy publicznej” mieszczą się bowiem także inne instytucje niż
    państwowe lub samorządowe, o ile wykonują funkcje władzy publicznej w wyniku
    powierzenia czy przekazania im tych funkcji przez organ władzy państwowej lub
    samorządowej. Wykonywanie władzy publicznej dotyczy wszelkich form działalności
    państwa, samorządu terytorialnego i innych instytucji publicznych, które obejmują bardzo
    zróżnicowane formy aktywności. Z treści powołanego przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o
    podatku od towarów i usług wynika, że wyłączenie z kategorii podatników VAT organów
    władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy ma miejsce wówczas, gdy
    spełnione zostaną łącznie dwie przesłanki: - podmiotem dokonującym czynności jest
    organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ oraz - czynność mieści się w
    zakresie zadań nałożonych odrębnymi przepisami na ten podmiot, dla realizacji których
    został on powołany i jednocześnie czynność ta nie jest wykonywana na podstawie
    zawartych umów cywilnoprawnych. W przypadku budowy części Infrastruktury w zakresie
    dróg publicznych, chodników, drogi rowerowej, oświetlenia, zieleni mamy do czynienia z
    taką właśnie sytuacją. Gmina nie działa zatem jako podatnik VAT.
    2. Działanie jednostki samorządu terytorialnego jako podatnik VAT - art. 86 w związku z
      art. 15 ustawy o VAT
    Podstawowym przepisem regulującym prawo do odliczenia jest art. 86 ust. 1 ustawy o
    VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15,
    przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z
    licznymi zastrzeżeniami). Przepis ten odwołuje się do art. 15 ustawy o VAT, co oznacza, iż
    prawo do odliczenia przysługuje jedynie podatnikowi i jedynie w odniesieniu do czynności,
    w stosunku do których działa on jako podatnik. Jak wspomniano, samorządy mogą działać:
    1) w charakterze organu; 2) w charakterze podatników VAT. W konsekwencji, jeżeli
    samorząd dojdzie do wniosku, że w ramach danej transakcji, aktywności czy czynności nie
    działa jako podatnik, to nie przysługuje mu - w odniesieniu do poniesionych w związku z
    tym kosztów - prawo do odliczenia.
    3. Alokacja wydatków
    Podstawową zasadą podatku VAT jest neutralność opodatkowania, która oznacza, że
    podatnik musi być od podatku VAT uwolniony. Na mocy art. 90 ust. 1 ustawy o VAT,
    postanowiono, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez
    podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie
    przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku
    naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Oznacza to, że tylko wówczas, gdy zakupy
    związane są jedynie z czynnościami opodatkowanymi, prawo do odliczenia przysługuje w
    pełni. Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, co do zasady, w przypadku nabycia towarów i
    usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności

    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w przypadku gdy
    przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest
    możliwe, kwotę podatku naliczonego, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
    zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien
    najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć. Z powyższych przepisów wynika, iż dopiero jeżeli nie
    jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, związanych z danym rodzajem
    aktywności jednostki, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część
    kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w
    stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego. Dopiero gdy takie przypisanie nie jest możliwe, jednostka powinna zastosować
    odpowiedni współczynnik - wskaźnik lub/i prewskaźnik. W konsekwencji, przy odliczaniu
    VAT w jednostkach samorządowych konieczne jest dokładne analizowanie wszystkich
    zakupów i ich podział w jednostce na: 1) zakupy związane tylko ze sprzedażą
    opodatkowaną (w odniesieniu do tej kategorii zakupów jednostka ma prawo do pełnego
    odliczenia); 2) zakupy związane tylko z czynnościami „poza VAT” (jednostce nie przysługuje
    prawo do odliczenia); 3) zakupy związane z czynnościami zwolnionymi (jednostce nie
    przysługuje prawo do odliczenia); 4) zakupy, które mogą służyć czynnościom
    opodatkowanym i czynnościom „poza VAT” obejmującym zadania statutowe jednostki lub
    zadania z zakresu władztwa publicznoprawnego (jednostce przysługuje częściowe prawo
    do odliczenia według prewspółczynnika zdefiniowanego w art. 86 ustawy o VAT); 5) zakupy
    związane z czynnościami opodatkowanymi i zwolnionymi (jednostce przysługuje
    częściowe prawo do odliczenia VAT według proporcji zwykłej określonej w art. 90 i 91
    ustawy o VAT). W przypadku zakupów związanych z budową części Infrastruktury w
    zakresie dróg publicznych, chodników, drogi rowerowej, oświetlenia, zieleni mamy do
    czynienia z drugą kategorią zakupów. Wydatki te służą bowiem jedynie zadaniom własnym
    Miasta, niezwiązanym z działalnością gospodarczą. Ta część Infrastruktury nie będzie
    przedmiotem aportu do żadnej ze spółek, pozostanie w zarządzaniu Departamentu. Z
    powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.
    odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z
    których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku
    należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza
    zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do
    czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Ustawa o
    VAT nakazuje przede wszystkim prawidłowe przypisanie podatku naliczonego do
    należnego. W ocenie Gminy, ta część wydatków na Infrastrukturę jest wprost związana z
    zadaniami z zakresu dróg publicznych, nie stanowi zatem działalności gospodarczej,
    opodatkowanej VAT. Tak też opisano tę tematykę w wydanej przez Ministerstwo Finansów
    broszurze z 17 lutego 2016 r. „Zasady odliczania podatku od towarów i usług przez
    podatników prowadzących działalność o charakterze mieszanym, z uwzględnieniem zmian
    wprowadzonych od 1 stycznia 2016 r.” (Broszurę wraz z załącznikiem można pobrać na
    stronie: tinyurl.com/MF-broszura-17-02). W ocenie Gminy, nie spełnia ona tu kryteriów
    prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji Gmina nie ma prawa do
    odliczenia podatku z tytułu budowy części Infrastruktury w zakresie dróg publicznych,
    chodników, drogi rowerowej, oświetlenia, zieleni. Zdanie Gminy znajduje potwierdzenie w
    szeregu interpretacji prawa podatkowego np. • z dnia 14 marca 2025r. r. Dyrektor
    Krajowej Informacji Skarbowej (DKIS) o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.209.2025.1.KW, gdzie
    DKIS jasno stwierdza: „Przywołane powyżej regulacje prawne w sposób jednoznaczny
    wskazują, że budowa, przebudowa, remont, utrzymanie, ochrona i oznakowanie dróg oraz
    zarządzanie nimi należy do zarządcy terenu, na którym jest zlokalizowana droga. Działania

    zarządców dróg mieszczą się w zakresie czynności o charakterze publicznoprawnym i
    wynikają z wykonywania przez te jednostki władztwa publicznoprawnego. (...) W
    konsekwencji ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki
    warunkującej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, nie
    będą mieli Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego z faktur związanych z realizacją projektu pn. „...” • Tak samo np. interpretacja
    21 lutego 2025 r. 0113-KDIPT1-1.4012.7.2025.1.MH i wiele innych.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport
      towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług, podlega
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała
    opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.
    Według art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Z cyt. wyżej art. 15 ust. 6 ustawy wynika, że wyłączenie przewidziane w tym przepisie
    dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz odnosi się tylko do tych czynności,
    które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa, do
    realizacji których zostały one powołane.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r.
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1 ze zm.), zgodnie z
    którym:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
      Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji.
      W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników
      w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
      działań sprawia, że mogą być one pominięte.
    Dokonując wykładni powołanego wyżej przepisu art. 15 ust. 6 ustawy, należy rozgraniczyć
    sferę imperium, która jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług od
    sfery dominium, w której stosownie do wskazanych wyżej przepisów, organy powinny być
    traktowane jak podatnicy tego podatku. Podatnikiem podatku od towarów i usług jest
    więc również organ władzy publicznej, jeżeli w stosunku do określonej czynności lub
    transakcji zachowuje się jak podmiot gospodarczy. Z tego właśnie względu, ustawodawca
    uznał w art. 15 ust. 6 ustawy, że organy nie są podatnikami w zakresie realizowanych
    zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one
    powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów
    cywilnoprawnych. Powyższy przepis nie jest samodzielną podstawą do określenia, kiedy
    organ władzy publicznej jest podatnikiem VAT. Nie można go bowiem interpretować w
    oderwaniu od wynikającej z art. 15 ust. 1 ustawy definicji podatnika jako podmiotu
    wykonującego działalność gospodarczą w rozumieniu ust. 2 tego artykułu, przy czym
    działalność ta musi być wykonywana samodzielnie – we własnym imieniu i na własny
    rachunek.
    Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma
    charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.
    W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego, na gruncie
    podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:
    - podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nie odrębnymi
      przepisami prawa, oraz
    - podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów
      cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku

    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są
    podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które
    mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów
    cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w
    sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i
    ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i
    nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności
    gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz.
    U. z 2025 r. poz. 1153):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    W myśl art. 7 ust. 1 pkt 2, 3, 4 i 12 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy:
      2) gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego;
      3) wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków
      komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i
      unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i
      cieplną oraz gaz;
      4) lokalnego transportu zbiorowego;
      12) zieleni gminnej i zadrzewień.
    Z opisu sprawy wynika, że Miasto jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku
    od towarów i usług. W Mieście zadania wykonywane są samodzielnie, przez komórki
    organizacyjne Miasta np. Departament jak również poprzez spółki miejskie utworzone
    celem wykonywania zadań Miasta m.in.: Sp. z o.o., Zarząd Sp. z o.o., Przedsiębiorstwo Sp.
    z o.o. Miasto ubiega się o dofinansowanie ze środków europejskich na realizację projektu
    o nazwie „...” w ramach programu Fundusze Europejskie 2021-2027 (dalej: „Projekt”).
    Projekt zakłada wykonanie zadań polegających na przebudowie i modernizacji istniejących
    odcinków trakcji tramwajowej w Mieście oraz zakupie taboru tramwajowego wraz z
    pojazdem techniczno-ratowniczym. Zrealizowana infrastruktura w zakresie mobilności
    miejskiej - wiaty przystankowe wraz panelami OZE - będzie zarządzana przez spółkę
    komunalną Zarząd Sp. z o.o., na której majątek zostaną przekazane środki trwałe
    powstałe w wyniku realizacji projektu. Za eksploatację i utrzymanie tych elementów
    infrastruktury będzie odpowiadać Zarząd Sp. z o.o. ze 100% udziału Gminy Miasto.
    Zrealizowana infrastruktura w zakresie mobilności miejskiej - zmodernizowane odcinki
    torowisk i trakcji tramwajowej, perony przystankowe - będzie zarządzana przez spółkę
    komunalną Sp. z o.o., na której majątek zostaną przekazane środki trwałe powstałe w
    wyniku realizacji projektu. Za eksploatację i utrzymanie tych elementów infrastruktury
    będzie odpowiadać spółka Sp. z o.o. ze 100% udziału Gminy Miasto. Także zakupione w
    ramach projektu środki trwałe: szt. wagonów tramwajowych oraz pojazd techniczno-
    ratunkowy, będą zarządzane przez spółkę komunalną Sp. z o.o., na której majątek zostaną
    przekazane środki trwałe powstałe w wyniku realizacji projektu. Zrealizowana
    infrastruktura w odwodnienia torowisk lub peronów - będzie zarządzana przez spółkę
    komunalną Sp. z o.o., na której majątek zostaną przekazane środki trwałe powstałe w

    wyniku realizacji projektu stanowiące elementy sieci wod.-kan. Za eksploatację i
    utrzymanie tych elementów infrastruktury będzie odpowiadać spółka Sp. z o.o. ze 100%
    udziału Gminy Miasto. Majątek wytworzony w ramach projektu (tabor tramwajowy, pojazd
    techniczno-ratunkowy oraz zmodernizowane odcinki torowisk i trakcji tramwajowej)
    zostanie przekazany aportem na majątek spółki miejskiej: Sp. z o.o. Majątek wytworzony
    w ramach projektu (elementy sieci wod.-kan.) zostanie przekazany aportem na majątek
    spółki miejskiej: Sp. z o.o. Majątek wytworzony w ramach projektu (wiaty przystankowe
    wraz z panelami OZE) zostanie przekazany aportem na majątek spółki miejskiej: Zarząd
    Sp. z o.o. Majątek wytworzony w ramach projektu (elementy kanalizacji deszczowej wraz
    ze studniami i rurociągami) zostanie przekazany aportem na majątek spółki miejskiej P Sp.
    z o.o. Wiaty przystankowe, w świetle polskiego Prawa budowlanego, są kwalifikowane jako
    budowle. Uwzględniając definicję budynków i budowli określoną w ustawie Prawo
    budowlane, w ramach inwestycji przebudowane będą odcinki torowisk tramwajowych
    (wraz ich odwodnieniem i peronami) oraz linie trakcyjne, które są obiektami liniowymi
    stanowiącymi budowlę i będą stanowić składnik aportu do sp. z o.o. Podobnie, budowlę
    stanowią obiekty liniowe takie jak rurociągi (kanalizacja deszczowa, sanitarna, wodociąg),
    które w ramach kolizji z torowiskiem będą przebudowywane i będą stanowić aport
    odpowiednio do Sp. z o.o. i P Sp. z o.o. (takie elementy na terenie zajezdni tramwajowej
    będą przekazywane do Sp. z o.o.). Do Z Sp. z o.o. aportowane będą budowle tj. wiaty z
    wyposażeniem i przyłączami. Aport do spółek dokonany ma być wyłącznie w zamian za
    udziały w spółkach. Gmina dokona aportu do wszystkich spółek wyłącznie w zamian za
    udziały w tych spółkach. Zadanie, które jest przedmiotem wniosku o interpretację jest
    obecnie w fazie planowania, możliwe jest jedynie oszacowanie składników majątku, które
    będą przedmiotem aportów do spółek. Wskazana we wniosku wartość nominalna
    udziałów poszczególnych spółek jakie Gmina otrzyma za poszczególne składniki
    majątkowe będzie odpowiadała wartości nakładów przekazanych przez Gminę tym
    spółkom, poniesionych na wytworzenie elementów infrastruktury wchodzącej w skład
    projektu.
    Państwa wątpliwości dotyczą opodatkowania podatkiem VAT aportu taboru
    tramwajowego, pojazdu ratunkowego, odcinków torowisk i trakcji oraz elementów wodno-
    kanalizacyjnych do spółki Sp. z o.o., opodatkowania podatkiem VAT aportu elementów
    kanalizacji deszczowej wraz ze studniami oraz rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i
    wpustów ulicznych do spółki Przedsiębiorstwo Sp. z o.o., opodatkowania podatkiem VAT
    aportu wiat do spółki Zarząd Sp. z o.o.
    Należy wskazać, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który
    daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty
    pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne
    czy zawodowe. W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje
    świadczeń ekonomicznych:
    · wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do
      rozporządzania określonymi składnikami majątku,
    · w zamian za aport wnoszący otrzymuje pewne uprawnienia (udziały) mające określoną
      wartość.
    Taka transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny. Odpłatność może przybierać różne
    formy – nie jest konieczne, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością
    jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport
    uzyskuje pewną wymierną korzyść.
    Wniesienie aportu do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co
    jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego
    świadczenia usług.
    Tym samym, w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ
    odbywa się za wynagrodzeniem: istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą

    towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych
    pieniężnie udziałów.
    W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy i
    gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak
    właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy.
    Jak wskazano wyżej, rozpatrując w zakresie podatku od towarów i usług kwestie
    uprawnień i obowiązków podmiotów takich jak jednostki samorządu terytorialnego (np.
    gminy) należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te w odniesieniu do niektórych
    czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników
    stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.
    Jednostki samorządu terytorialnego występują w charakterze podatników podatku od
    towarów i usług wyłącznie w zakresie, w jakim działają w ramach stosunku
    cywilnoprawnego.
    W rozpatrywanej sprawie warunek ten jest spełniony, ponieważ aport do Spółek majątku
    powstałego w ramach Projektu, ma charakter cywilnoprawny.
    W konsekwencji, wniesienie aportem powstałego w ramach Projektu majątku w zamian za
    udziały należy uznać za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju.
    Zatem wnosząc:
    - do spółki Sp. z o.o. aport w postaci taboru tramwajowego, pojazdu ratunkowego,
      odcinków torowisk i trakcji, elementów wodno-kanalizacyjnych;
    - do spółki Przedsiębiorstwo Sp. z o.o. aport w postaci elementów kanalizacji deszczowej
      wraz ze studniami oraz rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i wpustów
      ulicznych;
    - do spółki Zarząd Sp. z o.o. aport w postaci wiat,
    nie będą Państwo występowali w roli organu władzy publicznej, lecz w charakterze
    podatnika podatku od towarów i usług. Czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług jako dostawa towarów dokonywana za wynagrodzeniem (w
    formie wyrażonych pieniężnie udziałów), zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy.
    Wskazać należy, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT albo może
    korzystać ze zwolnienia od tego podatku.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub
    świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
    W odniesieniu do dostawy budynków i budowli należy wskazać na treść art. 43 ust. 1 pkt
    10 ustawy. Zgodnie z jego treścią:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
      a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
      b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części
      upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest –
    co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w
    ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym
    zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części
    kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego
    momentu.
    Według art. 2 pkt 14 ustawy:

      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez
      to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie
      użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:
      a) wybudowaniu lub
      b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
      podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
    Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie
    nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku/budowli lub ich części ma
    więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich
    części oddano je do użytkowania pierwszemu nabywcy, oddano je w najem, jak i w
    przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej
    działalności gospodarczej podatnika, bowiem w tych przypadkach doszło do korzystania z
    budynku/budowli.
    W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na
    podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca
    umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze
    zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą
      zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:
      a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo
      do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
      b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do
      których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości
      początkowej tych obiektów.
    Należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od
    podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a należy przeanalizować możliwość
    skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele
      działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia
      tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich
    towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub
    wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i
    wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na
    cele działalności zwolnionej od podatku VAT.
    Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust.
    1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane
    w tym przepisie, tj.:
    · towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie
      działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich
      przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
    · przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich
      dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

    Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy
    towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
    W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie
    definiują pojęcia „budynku”, „budowli” oraz „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie
    należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U.
    z 2025 r. poz. 418 ze zm.).
    W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć
      budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami
      zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem,
      wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.
    Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt
      budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za
      pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.
    Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt
      budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty
      liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne,
      wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice
      reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje),
      ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub
      urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje
      uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla
      pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także
      części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni
      jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń)
      oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem
      technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.
    Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały
    budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:
      W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo
      części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się
      wartości gruntu.
    W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z
    dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz
    budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do
    dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków,
    budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo
    budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta
    również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.
    Analizując przedstawione w opisie sprawy informacje w kontekście definicji pierwszego
    zasiedlenia należy stwierdzić, że wniesienie przez Państwa aportem:
    · do spółki Sp. z o.o. odcinków torowisk i trakcji oraz elementów wodno-kanalizacyjnych;
    · do spółki Przedsiębiorstwo Sp. z o.o. elementów kanalizacji deszczowej wraz ze
      studniami oraz rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i wpustów ulicznych;
    · do spółki Zarząd Sp. z o.o. wiat,

    stanowiących budowle w myśl ustawy Prawo budowalne nastąpi w ramach pierwszego
    zasiedlenia, gdyż – jak wynika z analizy wniosku – budowle te będą oddane do
    użytkowania pierwszemu nabywcy (w formie aportu wniesionego przez Państwa do
    Spółek) od razu po ich wybudowaniu/przebudowaniu. Tym samym, dostawa (aport) ww.
    budowli, tj. elementów wodno-kanalizacyjnych, elementów kanalizacji deszczowej wraz ze
    studniami oraz rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i wpustów ulicznych oraz wiat
    nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10
    ustawy.
    Skoro w odniesieniu do ww. budowli, do których nie znajdzie zastosowanie zwolnienie, o
    którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy przeanalizować możliwość
    zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.
    Jak już wyżej wskazano z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy wynika, że aby dostawa budynku,
    budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia muszą zostać spełnione łącznie dwa
    warunki określone w tym przepisie, tj. dokonującemu dostawy nie przysługiwało prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu
    budynków, budowli lub ich części oraz dokonujący dostawy nie ponosił wydatków na ich
    ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30%
    wartości początkowej tych obiektów.
    Zatem, celem ustalenia czy transakcja wniesienia aportem ww. budowli będzie mogła
    korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, należy
    dokonać rozstrzygnięcia, czy będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku
    VAT naliczonego z tytułu wydatków na ich zakup.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
      usługi.
    Z treści powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego.
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do
    czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, należy
    uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności
    opodatkowanych. Istotna jest intencja nabycia, jeśli dany towar/usługa ma służyć
    wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas – po spełnieniu wymienionych w art.

    86 ustawy o podatku od towarów i usług wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie
    dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy (art. 88 ustawy o VAT)
    lub aktów wykonawczych.
    Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w analizowanym
    przypadku warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ –
    jak wynika z okoliczności sprawy – dokonują Państwo budowy/przebudowy torowisk i
    trakcji oraz elementów wodno-kanalizacyjnych, elementów kanalizacji deszczowej wraz ze
    studniami oraz rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i wpustów ulicznych, wiat z
    zamiarem dostawy w drodze aportu ww. budowli na rzecz Spółek w zamian za przejęcie
    udziałów w tych Spółkach, czyli czynności, która podlega opodatkowaniu.
    Zatem – zgodnie z art. 86 ustawy – będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia w
    pełnej wysokości podatku naliczonego od wydatków poniesionych na torowiska i trakcje
    oraz elementy wodno-kanalizacyjne, elementy kanalizacji deszczowej wraz ze studniami
    oraz rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i wpusty uliczne oraz wiaty.
    W konsekwencji, przesłanki zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w
    rozpatrywanej sprawie nie będą spełnione, gdyż będzie przysługiwało Państwu prawo do
    obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwoty podatku VAT naliczonego od wydatków
    związanych z budową/przebudową tych budowli.
    Zatem, w rozpatrywanej sprawie dla planowanej dostawy (aportu) torowisk i trakcji oraz
    elementów wodno-kanalizacyjnych, elementów kanalizacji deszczowej wraz ze studniami
    oraz rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i wpustów ulicznych, wiat nie znajdzie
    zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.
    W rozpatrywanej sprawie nie znajdzie również zastosowania zwolnienie określone w art.
    43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż jak wynika z okoliczności sprawy, ww. budowle nie będą
    wykorzystywane przez Państwa wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.
    Ponadto, w związku z budową/przebudową ww. budowli będzie przysługiwało Państwu
    prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego.
    W konsekwencji, planowana dostawa torowisk i trakcji oraz elementów wodno-
    kanalizacyjnych, elementów kanalizacji deszczowej wraz ze studniami oraz rurociągami
    (przykanalikami deszczowymi) i wpustów ulicznych, wiat w formie aportu będzie
    czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i niekorzystającą ze zwolnienia od
    podatku.
    Odnosząc się do aportu taboru tramwajowego i pojazdu ratunkowego, zasadne będzie
    zbadanie przesłanek, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
    W tym przypadku dokonują Państwo zakupu taboru tramwajowego i pojazdu
    ratunkowego z zamiarem ich dostawy w drodze aportu na rzecz Spółki w zamian za
    przejęcie udziałów Spółce, czyli czynności, która podlega opodatkowaniu. Zatem mają
    Państwo zamiar wykorzystania taboru tramwajowego i pojazdu ratunkowego jedynie do
    czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. zbycia ich w formie aportu. W związku z
    powyższym, zwolnienie uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie będzie miało
    zastosowania w opisanej sprawie.
    W konsekwencji, planowana dostawa taboru tramwajowego i pojazdu ratunkowego w
    formie aportu będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i
    niekorzystającą ze zwolnienia od podatku.
    Zatem Państwa stanowisko w kwestii opodatkowania podatkiem VAT aportu uznałem za
    prawidłowe.
    W rozpatrywanej sprawie Państwa wątpliwości dotyczą prawa do pełnego odliczenia
    podatku naliczonego od wydatków poniesionych na tabor tramwajowy, pojazd ratunkowy,
    odcinki torowisk i trakcji oraz elementy wodno-kanalizacyjne, które będą przedmiotem
    aportu do spółki Sp. z o.o., prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego VAT od

    wydatków poniesionych na elementy kanalizacji deszczowej wraz ze studniami oraz
    rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i wpusty uliczne, które będą przedmiotem
    aportu do spółki Przedsiębiorstwo Sp. z o.o., prawa do pełnego odliczenia podatku
    naliczonego VAT wydatków poniesionych na wiaty, które będą przedmiotem aportu do
    spółki Zarząd Sp. z o.o.
    Jak już powyżej wskazano w analizowanym przypadku, warunki, o których mowa w art. 86
    ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – dokonują
    Państwo budowy/przebudowy/zakupu składników majątku (tabor tramwajowy, pojazd
    ratunkowy, odcinki torowisk i trakcji oraz elementy wodno-kanalizacyjne, elementy
    kanalizacji deszczowej wraz ze studniami oraz rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i
    wpusty uliczne oraz wiaty) z zamiarem dokonania dostawy ww. składników majątku w
    formie aportu na rzecz Spółek. Jak wykazano powyżej czynność ta będzie opodatkowana
    podatkiem VAT i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.
    Zatem – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – będzie przysługiwało Państwu prawo do pełnego
    odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na ww. składniki majątku, tj.
    tabor tramwajowy, pojazd ratunkowy, odcinki torowisk i trakcji oraz elementy wodno-
    kanalizacyjne, elementy kanalizacji deszczowej wraz ze studniami oraz rurociągami
    (przykanalikami deszczowymi) i wpusty uliczne oraz wiaty. Należy wskazać, że prawo do
    odliczenia będzie przysługiwało Państwu pod warunkiem niezaistnienia przesłanek
    negatywnych wynikających z art. 88 ustawy.
    Zatem Państwa stanowisko w kwestii prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego
    od wydatków poniesionych na ww. składniki majątku pomimo częściowo odmiennej
    argumentacji jest prawidłowe.
    W analizowanej sprawie Państwa wątpliwości dotyczą także braku prawa do odliczenia i
    zwrotu naliczonego VAT od wydatków poniesionych na budowę dróg publicznych,
    chodników, drogi rowerowej, oświetlenia, zieleni, które nie będą przedmiotem aportu.
    W opisie sprawy wskazali Państwo, że elementy dróg publicznych, chodniki, droga
    rowerowa, oświetlenie, zieleń - majątek pozostanie w Gminie jako infrastruktura
    ogólnodostępna.
    W tym miejscu należy wskazać na przepis art. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach
    publicznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 889), zgodnie z którym:
      Drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie niniejszej ustawy do jednej z
      kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z
      ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach
      szczególnych.
    W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:
      Drogi publiczne ze względu na funkcje w sieci drogowej dzielą się na następujące
      kategorie:
      1) drogi krajowe;
      2) drogi wojewódzkie;
      3) drogi powiatowe;
      4) drogi gminne.
    Według art. 2a ust. 2 ustawy o drogach publicznych:
      Drogi wojewódzkie, powiatowe i gminne stanowią własność właściwego samorządu
      województwa, powiatu lub gminy.
    Jak wynika z art. 19 ust. 2 ustawy o drogach publicznych:
      Zarządcami dróg, z zastrzeżeniem ust. 3, 5, 5a i 8, są dla dróg:

      1) krajowych - Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad;
      2) wojewódzkich - zarząd województwa;
      3) powiatowych - zarząd powiatu;
      4) gminnych - wójt (burmistrz, prezydent miasta).
    Zgodnie z art. 20 pkt 3 i pkt 11 ustawy o drogach publicznych:
      Do zarządcy drogi należy w szczególności:
      3) pełnienie funkcji inwestora;
      11) wykonywanie robót interwencyjnych, robót utrzymaniowych i zabezpieczających.
    Działania zarządców dróg mieszczą się w zakresie czynności o charakterze
    publicznoprawnym i wynikają z wykonywania przez te jednostki władztwa
    publicznoprawnego.
    W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu
    terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami.
    Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15
    ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w
    przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu
    komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest
    opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie
    uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego,
    należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do
    niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za
    podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.
    Analizując kwestię prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wskazanymi
    wydatkami na budowę dróg publicznych, chodników, drogi rowerowej, oświetlenia, zieleni
    należy zauważyć, że odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86
    ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane
    przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności
    gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek
    odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający
    z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie
    wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje
    pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych
    z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej,
    brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z
    zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających
    temu podatkowi i zwolnionych od podatku.
    Odnosząc się do wydatków poniesionych na budowę dróg publicznych, chodników, drogi
    rowerowej, oświetlenia, zieleni, wskazać należy, że zgodnie z cytowanym wcześniej art. 7
    ust. 1 pkt 2 i 12 ustawy o samorządzie gminnym, w szczególności zadania własne
    obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego,
    a także zieleni gminnej i zadrzewień.
    Wskazali Państwo, że elementy dróg publicznych, chodniki, droga rowerowa, oświetlenie,
    zieleń - majątek pozostanie w Gminie jako infrastruktura ogólnodostępna. Zatem
    korzystać z nich będą mogły wszystkie osoby, a nie tylko osoby korzystające z komunikacji
    publicznej oferowanej przez Państwa. Tym samym wydatki poniesione na budowę dróg
    publicznych, chodników, drogi rowerowej, oświetlenia, zieleni będą się wpisywać w zakres
    realizowanych przez Państwa w charakterze organu władzy publicznej zadań własnych.

    Budowa dróg publicznych, chodników, drogi rowerowej, oświetlenia, zieleni wynika z
    realizacji przez Państwa zadań własnych i służy czynnościom niepodlegającym
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Drogi publiczne, chodniki, droga
    rowerowa, oświetlenie, zieleń ze swojej istoty zaspokajają bowiem zbiorowe potrzeby
    wspólnoty samorządowej.
    W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego nie zostanie spełniony, ponieważ elementy dróg publicznych,
    chodniki, droga rowerowa, oświetlenie, zieleń nie będą wykorzystywane do czynności
    opodatkowanych podatkiem VAT. W związku z powyższym, nie będą mieli Państwo prawa
    do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków
    ponoszonych na ww. mienie. Tym samym, z tytułu ponoszenia ww. wydatków nie będzie
    przysługiwało Państwu prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1
    ustawy.
    Zatem nie będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia i zwrotu naliczonego VAT od
    wydatków poniesionych na budowę dróg publicznych, chodników, drogi rowerowej,
    oświetlenia, zieleni, ponieważ ww. wydatki nie będą przez Państwa wykorzystywane do
    czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
    Zatem Państwa stanowisko w części dotyczącej braku prawa do odliczenia i zwrotu
    naliczonego VAT od wydatków poniesionych na budowę dróg publicznych, chodników,
    drogi rowerowej, oświetlenia, zieleni, które nie będą przedmiotem aportu jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku
    (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy i własnym stanowisku, które nie
    zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja
    podatkowa – rozpatrzone.
    Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie
    interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Ta interpretacja indywidualna
    ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania
    prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z
    powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie
    podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza
    dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w
    kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo
    zdarzenia przyszłego.
    W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania
    podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny
    stan sprawy interpretacja nie wywoła skutków prawnych.
    W odniesieniu do powołanych interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że
    interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach
    podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach
    będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co
    oznacza, że należy je traktować indywidualnie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie

      zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.