Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.53.2017.1.EK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-21
Teza: w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług wykorzystywanych w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; nabycie; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2017 r. (data wpływu 23 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług wykorzystywanych w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług wykorzystywanych w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”), jest czynnym podatnikiem VAT, domem mediowym specjalizującym się w planowaniu i prowadzeniu kampanii reklamowych oraz zakupie usług mediowych (takich jak czas reklamowy w telewizjach, miejsce na reklamę w prasie, ekspozycja w Internecie materiałów reklamowych, itp.) na rzecz swoich klientów.

Wnioskodawca w ramach swojej działalności i dla prawidłowej realizacji projektów na rzecz usługobiorców zawiera m.in. umowy o pracę z pracownikami (dalej: „Pracownicy”). Wnioskodawca zamierza również zawierać umowy dotyczące świadczenia usług doradczych przez osoby fizyczne prowadzące jednoosobową działalność gospodarczą (dalej: „Doradcy”). Doradcy stanowić będą wysoko wykwalifikowaną kadrę menadżerską posiadającą kompetencje niezbędne przy realizacji projektów Wnioskodawcy m.in. w zakresie reklamy online lub reklamy w mediach.

Wnioskodawca ponosić będzie szereg wydatków związanych z działaniami Doradców, które są niezbędne do prawidłowego wykonywania przez Wnioskodawcę usług na rzecz klientów. Do tego rodzaju wydatków zalicza się:

*   koszty usług telekomunikacyjnych związanych z korzystaniem z telefonów komórkowych,

*   koszty przejazdów i przelotów związanych z realizowanymi projektami,

koszty zakwaterowania podczas wyjazdów projektowych,

*   koszty uczestnictwa w konferencjach branżowych,

*   koszty korzystania z samochodów służbowych do celów projektowych,

*   koszty wizytówek,

*   koszty przesyłek kurierskich,

*   koszty szkoleń podnoszących kwalifikacje zawodowe i umiejętności przydatne z punktu widzenia realizacji projektów,

*   wydatki na nabycie środków trwałych pomocnych przy realizacji projektów takich jak telefony komórkowe czy komputery

(dalej łącznie: „Wydatki”).

Wydatki mogą dotyczyć zarówno poszczególnych Pracowników, jak i poszczególnych Doradców. Wydatki te mogą również odnosić się do zespołów, w ramach struktury organizacyjnej Wnioskodawcy, w skład których mogą wchodzić zarówno Pracownicy, jak i Doradcy.

Ponoszenie Wydatków zapewnia Wnioskodawcy właściwą organizację pracy w ramach jego struktury organizacyjnej, gwarantuje odpowiednią jakość usług i prawidłowe realizowanie projektów na rzecz usługobiorców (klientów) Wnioskodawcy.

Wnioskodawca wskazuje, że zdarzenie przyszłe mające być przedmiotem interpretacji dotyczy Wydatków, które zostaną poniesione przez Wnioskodawcę w związku z działaniami Doradców.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę, związane z prowadzeniem podstawowej działalności w charakterze domu mediowego, będą podlegać opodatkowaniu właściwą stawką podatku od towarów i usług tj. aktualnie stawką podstawową podatku w wysokości 23%. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

Wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na nabycie wymienionych towarów i usług będą podlegać opodatkowaniu VAT na zasadach właściwych dla tych świadczeń. Dostawca towaru i świadczący usługę obowiązany będzie ustalić prawidłową stawkę VAT, ewentualnie stwierdzić czy dana czynność korzysta ze zwolnienia od VAT. Wnioskodawca nie będzie odliczał VAT od wydatków dotyczących towarów i usług zwolnionych z VAT, nawet jeżeli hipotetycznie dostawca/usługodawca omyłkowo doliczy VAT.

Doradcy będą korzystać z towarów oraz usług, których koszt ponosi Wnioskodawca wyłącznie w zakresie niezbędnym do prawidłowego wykonywania usługi (m.in. doradczej) na rzecz Wnioskodawcy. Beneficjentem tych kosztów będzie Wnioskodawca, który zgodnie z umową zawartą z Doradcą dostarczy Doradcy niezbędne narzędzie do realizacji usługi.

Wnioskodawca będzie otrzymywał faktury dokumentujące poszczególne wydatki od poszczególnych dostawców towarów/podmiotów wykonujących dane usługi. Dostawcy towarów/podmioty wykonujące usługi będą widnieli na fakturach jako sprzedający.

Wnioskodawca jest domem mediowym specjalizującym się w planowaniu i prowadzeniu kampanii reklamowych oraz zakupie usług mediowych (takich jak czas reklamowy w telewizji, miejsce na reklamę w prasie, ekspozycja w Internecie materiałów reklamowych, itp.) na rzecz swoich klientów. Wnioskodawca będzie zawierał różnego rodzaju umowy cywilnoprawne z dostawcami towarów i usług niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej we wskazanym wyżej zakresie i niezbędnych do prawidłowego wypełniania swoich obowiązków przez Pracowników i Doradców, co służyć ma prawidłowemu wykonywaniu usług przez Wnioskodawcę na rzecz jego klientów.

Warunki i zasady zawierania tych umów, w związku z którymi Wnioskodawca ponosi Wydatki, nie odbiegają od powszechnie występujących w obrocie. Przykładowo: Wnioskodawca zawrze z operatorem telefonii komórkowej umowy na świadczenie usługi telekomunikacyjnej wraz z dostawą telefonu komórkowego, w związku z czym otrzyma do dyspozycji telefon komórkowy z numerem telefonu, który przekaże do użytkowania Doradcy. Doradca obowiązany będzie wykorzystywać telefon jako „narzędzie pracy” niezbędne do świadczenia usług doradczych na rzecz Wnioskodawcy.

Podobnie koszty przejazdów i przelotów związanych z realizowanymi projektami, koszty zakwaterowania podczas wyjazdów projektowych, koszty uczestnictwa w konferencjach branżowych, koszty korzystania z samochodów służbowych do celów projektowych, koszty wizytówek, przesyłek kurierskich, koszty szkoleń podnoszących kwalifikacje zawodowe i umiejętności przydatne z punktu widzenia realizacji projektów, wydatki na nabycie środków trwałych takich jak telefony komórkowe czy komputery - ponoszone będą przez Wnioskodawcę w związku z realizacją projektów na rzecz klientów Wnioskodawcy. Wnioskodawca będzie stroną umów z dostawcami tych towarów i z podmiotami świadczącymi te usługi, jako że służyć one będą prawidłowemu wykonywaniu jego działalności gospodarczej. Wnioskodawca będzie więc beneficjentem zarówno usługi świadczonej przez Doradców, jak i towarów i usług finansowanych przez Wnioskodawcę, a wykorzystywanych przez Doradców przy okazji usługi świadczonej na rzecz Wnioskodawcy.

Doradcy będą korzystać z towarów oraz usług, których koszt ponosi Wnioskodawca wyłącznie w zakresie niezbędnym do prawidłowego wykonywania usługi (m.in. doradczej) na rzecz Wnioskodawcy. Korzystanie przez Doradcę z narzędzi zapewnionych (sfinansowanych) przez Wnioskodawcę w celach wyłącznie związanych z wykonywaniem usługi Doradców na rzecz Wnioskodawcy wynikać będzie ze stosownej umowy zawartej między tymi stronami.

Wnioskodawca będzie otrzymywał od swoich Doradców refaktury kosztów noclegu oraz biletów lotniczych. Na refakturach Doradcy zamierzają wykazywać krajowy VAT od refaktury ww. usług według stawki właściwej dla tego rodzaju usług świadczonych w kraju (np. 8% na usługi noclegowe świadczone przez hotele), mimo że faktura pierwotna otrzymana przez Dostawcę od zagranicznego kontrahenta (hotelu, linii lotniczych etc.) zawierać będzie zagraniczny VAT skalkulowany wg obowiązującej w innym kraju stawki VAT.

Wnioskodawca zaznacza, że nie zamierza odliczać VAT związanego z nabyciem usług gastronomicznych (usług przygotowania i podawania posiłków w wagonach restauracyjnych i statkach). Wnioskodawca nie będzie odliczał VAT od usług noclegowych, o których mowa w art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących poniesienie wymienionych Wydatków, z wyłączeniem usług gastronomicznych i noclegowych?
2.  Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego z ww. refaktur dokumentujących usługi noclegowe oraz przewozów lotniczych wykonane poza terytorium RP?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy przysługuje mu prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących poniesienie wymienionych Wydatków, z wyłączeniem usług gastronomicznych i noclegowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności i opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Przepis ten wyraża zasadę neutralności na gruncie VAT, która przejawia się umożliwieniem podatnikowi obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy zakupie towarów i usług potrzebnych mu do dokonania przez niego dostawy towaru/wyświadczenia usługi. Fundamentalną zasadą podatku VAT jest bowiem prawo do odliczenia podatku naliczonego, co sprawia, że jest on neutralny dla przedsiębiorców, a jego ekonomiczny ciężar powinien ponieść konsument.

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie wymienione Wydatki,tj.:

*   koszty usług telekomunikacyjnych związanych z korzystaniem z telefonów komórkowych,

*   koszty przejazdów i przelotów związanych z realizowanymi projektami,

*   koszty uczestnictwa w konferencjach branżowych,

*   koszty korzystania z samochodów służbowych do celów projektowych,

*   koszty wizytówek,

*   koszty przesyłek kurierskich,

*   koszty szkoleń podnoszących kwalifikacje zawodowe i umiejętności przydatne z punktu widzenia realizacji projektów- zostały poniesione w związku z wykonywanymi przy Wnioskodawcy czynnościami opodatkowanymi na rzecz usługobiorców tj. klientów domu mediowego, którym jest Wnioskodawca, a co za tym idzie Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących poniesienie wyżej wymienionych Wydatków.

O ile zatem Wydatki te zostaną udokumentowane prawidłową pod kątem materialnym i formalnym, fakturą VAT, Wnioskodawca może pomniejszyć swój podatek należny, o wynikający z tych faktur podatek naliczony, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT (w przypadku kosztów korzystania z samochodów służbowych z uwzględnieniem regulacji art. 86a ustawy o VAT). Wydatki te (odnoszące się do Pracowników, Doradców, zespołów Pracowników i Doradców) w rzeczywistości ponoszone są bowiem dla prawidłowego wykonywania przez Wnioskodawcę usług w zakresie planowania i prowadzenia kampanii reklamowych oraz zakupu usług mediowych dla klientów.

Powyższe stanowisko potwierdzają również organy podatkowe. W interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 30 maja 2014 r. (sygn. ILPP2/443-227/14-4/SJ), stwierdzono, że „(\`(...)\`) udostępnienie Zleceniobiorcom należącego do Spółki wyposażenia w postaci m.in. środków transportu, telefonów komórkowych oraz laptopów w celu wykonywania usług na rzecz Spółki, ma bezsprzecznie związek z prowadzoną przez Zainteresowanego działalnością gospodarczą. Wskazać bowiem należy, że udostępnienie Zleceniobiorcom m.in. telefonów komórkowych, środków transportu oraz laptopów, stanowi swoiste przekazanie Zleceniobiorcom „narzędzia pracy” niezbędnego do świadczenia wyłącznie na rzecz Spółki usług w zakresie doradztwa w prowadzeniu działalności gospodarczej i zarządzania - Zleceniobiorca nie ma swobody w wykorzystywaniu telefonu, samochodu oraz laptopów do różnych celów, a zakres korzystania z nich jest ściśle określony i dotyczy jedynie realizacji przedmiotu umowy zawartej z Wnioskodawcą.

Z tych względów, zdaniem Wnioskodawcy przysługuje mu prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących poniesienie wymienionych Wydatków.

Ad. 2

Wnioskodawca nie będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego z ww. refaktur dokumentujących usługi noclegowe oraz przewozów lotniczych wykonane poza terytorium RP, bowiem nie on jest beneficjentem tego świadczenia.

Generalnie refakturowanie usług tworzy pewną fikcję prawną, zgodnie z którą refakturujący ma prawo zastosować taką samą stawkę VAT, jak pierwotny (faktyczny) świadczeniodawca. Wyjątek dotyczy usług zwolnionych podmiotowo, gdzie możliwość zastosowania zwolnienia została uzależniona od spełnienia kryterium podmiotowego (np. powszechne usługi pocztowe świadczone przez Pocztę Polską jako operatora obowiązanego ustawowo do świadczenia tych usług, o którym to zwolnieniu mowa w art. 43 ust. 1 pkt 17 ustawy o VAT).

W wyroku TSTE z 17 stycznia 2013 r. w sprawie C-224/11 BGŻ Leasing sp. z o.o. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie uznano m.in., że refakturowanie przez leasingodawcę kosztów ubezpieczenia na leasingobiorcę korzysta ze zwolnienia z VAT pod warunkiem m.in., że leasingodawca przenosi na leasingobiorcę dokładny koszt ubezpieczenia.

Warunkiem jednak, aby usługa świadczona przez podatnika mogła być opodatkowana w myśl art. 8 ust. 2a ustawy o VAT na zasadzie dotyczącej refakturowania, podatnik musiałby działać we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, czyli np. swojego klienta. Możliwość zastosowania stawki preferencyjnej właściwej dla usługi zasadniczej takiej jak np. nocleg czy bilet lotniczy jest uzależniona od faktu realizacji rzeczywistego świadczenia, jeżeli bowiem koszt ten nie stanowi elementu kalkulacyjnego innej usługi wiodącej świadczonej przez refakturującego na rzecz klienta, a także podmiot, na który wystawiana jest refaktura nie odnosi żadnej korzyści z nabywanej (refakturowanej na niego) usługi, to o refakturze nie może być mowy. Dochodzi bowiem wówczas jedynie do zwrotów kosztów usługi noclegowej lub biletu, z której faktycznie skorzystał refakturujący (a nie podmiot, na który refaktura jest wystawiana). Dokumentowanie przeniesienia takiego kosztu powinno przyjmować formę noty obciążeniowej (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 15 marca 2013 r., sygn. IBPP2/443-1249/12/ICz - w zakresie refakturowania noclegu). Takie też stanowisko należy przyjąć w odniesieniu do refakturowania usług - nienależnie opodatkowywanych przez Doradców. Spółka nie będzie więc miała prawa do odliczenia VAT naliczonego z takich refaktur.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 i pytania 2, znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 stycznia 2017 r. sygn. 1462-IPPB3.4512.748.2016.2.JF wydanej dla innej spółki z grupy Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad. 1

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei, na mocy art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 86a ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na podstawie art. 86a ust. 1 ustawy w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.  wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2.  należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
3.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
4.  wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

W myśl art. 86a ust. 2 ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Zgodnie z art. 86a ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Pojazdy samochodowe, zgodnie z art. 86a ust. 4 ustawy, ą uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy oraz przy uwzględnieniu zasad określonych w art. 86a ustawy w przypadku odliczeń dotyczących samochodów.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami.

Znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia będzie miał zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. Jeśli podatnik zamierza przeznaczyć dane towary lub usługi na cele działalności opodatkowanej, to jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług (choćby przed zrealizowaniem prawa do odliczenia, towary bądź usługi nie zostały jeszcze spożytkowane na cele działalności opodatkowanej).

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Ten warunek realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy, prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego jakim jest wykorzystanie towaru lub usługi do realizacji czynności opodatkowanej podatnika np. gdy okaże się, że zmieniono przeznaczenie towaru (usługi) i został on ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych lub niepodlegających opodatkowaniu spowoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca ponosić będzie Wydatki związane z działaniami Doradców. Będą to koszty: usług telekomunikacyjnych związanych z korzystaniem z telefonów komórkowych, przejazdów i przelotów związanych z realizowanymi projektami, zakwaterowania podczas wyjazdów projektowych, uczestnictwa w konferencjach branżowych, korzystania z samochodów służbowych, wizytówek, przesyłek kurierskich, szkoleń podnoszących kwalifikacje zawodowe i umiejętności przydatne z punktu widzenia realizacji projektów, wydatki na nabycie środków trwałych pomocnych przy realizacji projektów takich jak telefony komórkowe czy komputery. Wnioskodawca będzie otrzymywał faktury dokumentujące poszczególne wydatki od poszczególnych dostawców towarów/podmiotów wykonujących dane usługi. Wnioskodawca będzie więc beneficjentem zarówno usługi świadczonej przez Doradców, jak i towarów i usług finansowanych przez Wnioskodawcę, a wykorzystywanych przez Doradców przy okazji usługi świadczonej na rzecz Wnioskodawcy.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w związku z działaniami Doradców. Przy czym Wnioskodawca nie będzie odliczał podatku naliczonego związanego z nabyciem usług gastronomicznych (usług przygotowania i podawania posiłków w wagonach restauracyjnych i statkach) oraz od usług noclegowych, o których mowa w art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy, a także nie będzie odliczał podatku naliczonego od wydatków dotyczących towarów i usług zwolnionych, nawet jeżeli hipotetycznie dostawca/usługodawca omyłkowo doliczy VAT.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku od towarów i usług jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia czyli sprzedażą generującą podatek należny. Przy analizie tej należy również obligatoryjnie uwzględnić określoną przez ustawodawcę w art. 88 ustawy, listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do odliczenia.

Jedno z takich ograniczeń wskazane zostało w art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy, zgodnie z którym, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób. Reguła ta wyłącza możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wszystkich wydatków ponoszonych w związku z nabyciem usług noclegowych oraz gastronomicznych, za wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób. Oznacza to, że ograniczenie możliwości pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony ma zastosowanie w przypadku usług noclegowych i gastronomicznych.

Zaznaczyć należy, że jak - wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego - usługi świadczone przez Wnioskodawcę, związane z prowadzeniem podstawowej działalności w charakterze domu mediowego, nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku i będą podlegać opodatkowaniu właściwą stawką podatku od towarów i usług tj. stawką podstawową podatku w wysokości 23%. Zatem na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od poniesionych Wydatków, o ile nie są wymienione wśród wyjątków art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy, tj. nie stanowią usług noclegowych oraz usług gastronomicznych. Zakwalifikowanie Wydatków do usług noclegowych lub gastronomicznych pozbawia Wnioskodawcę prawa do odliczenia, nawet jeśli Wydatki są związane z czynnościami opodatkowanymi.

Zatem Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków nabywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, takich jak: koszty usług telekomunikacyjnych, koszty przejazdów i przelotów, koszty uczestnictwa w konferencjach branżowych, koszty korzystania z samochodów służbowych (z uwzględnieniem art. 86a ustawy), koszty wizytówek, koszty przesyłek kurierskich, koszty szkoleń podnoszących kwalifikacje zawodowe i umiejętności przydatne z punktu widzenia realizacji projektów, wydatki na nabycie telefonów komórkowych i komputerów. Wydatki te związane są z działalnością opodatkowaną i nie są wymienione wśród wyjątków bez prawa do odliczenia.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 uznano za prawidłowe.

Ad. 2

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Doradców dokumentujących usługi noclegowe oraz przewozów lotniczych wykonane poza terytorium RP, a nabyte przez Doradców w związku z usługą świadczoną na rzecz Wnioskodawcy. Należy wskazać, że przedmiotowe usługi będą nabywali Doradcy Wnioskodawcy, a Wnioskodawca będzie obciążony ich kosztem poprzez wystawienie faktury.

Odnosząc przedstawiony przez Wnioskodawcę opis zdarzenia przyszłego do przywołanych wyżej przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy wprost wyłącza możliwość odliczenia podatku naliczonego w związku z usługami noclegowymi.

Poza tym zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy - w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Artykuł 8 ust. 2a ustawy stanowi implementację przepisów prawa unijnego, bowiem zgodnie z art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten reguluje zatem takie sytuacje, kiedy podatnik działając we własnym imieniu zawiera umowę, na podstawie której zobowiązuje się do zrealizowania pewnego świadczenia, jednak faktycznie świadczenie to realizowane jest przez podmiot trzeci. W takim przypadku, gdy podmiot nabywa usługę, a następnie odsprzedaje ją kontrahentowi w tzw. „stanie nieprzetworzonym”, uznawany jest za podatnika, który usługę taką świadczy.

Należy zauważyć, że pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Powyższa definicja jest niewątpliwie szersza niż zakres tego pojęcia w potocznym jego rozumieniu. Definicja ta obejmuje bowiem nie tylko transakcje polegające na wykonaniu czynności przez usługodawcę, ale również szereg transakcji niewymagających aktywnego działania usługodawcy.

Wskazać należy, że „świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Aby usługa podlegała obowiązkowi podatkowemu z tytułu VAT koniecznym warunkiem jest by świadczona była odpłatnie, przy czym pomiędzy czynnością podlegającą opodatkowaniu (usługą), a wynagrodzeniem otrzymanym z tytułu jej wyświadczenia musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek. W wyroku z dnia 29 października 2009 r. C-246/08 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej przypomniał, że jeżeli działalność usługodawcy polega wyłącznie na świadczeniu usług bez bezpośredniego świadczenia wzajemnego, brak jest podstawy opodatkowania i usługi te nie podlegają tym samym podatkowi VAT (teza 43).

Świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest odpłatnie w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy, jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (teza 44). Kwestia odpłatności i bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym wynagrodzeniem była wielokrotnie podnoszona w orzecznictwie Trybunału (por. wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie 102/86, wyrok z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-305/01, wyrok z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93) - wyrok WSA w Kielcach z 15 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Ke 89/12.

Zatem aby ocenić czy doszło do świadczenia przez Doradcę na rzecz Wnioskodawcy czynności podlegającej opodatkowaniu należy rozpatrzyć czy w ogóle były świadczone jakiekolwiek czynności.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca będzie otrzymywał od Doradców faktury dokumentujące koszty noclegu oraz biletów lotniczych wykonywane poza terytorium RP.. Na fakturach Doradcy zamierzają wykazywać krajowy VAT według stawki właściwej dla tego rodzaju usług świadczonych w kraju (np. 8% na usługi noclegowe świadczone przez hotele), mimo że faktura pierwotna otrzymana przez Dostawcę od zagranicznego kontrahenta (hotelu, linii lotniczych etc.) zawierać będzie zagraniczny VAT skalkulowany wg obowiązującej w innym kraju stawki VAT. Przedmiotowe usługi będą nabywali Doradcy Wnioskodawcy, a Wnioskodawca będzie obciążony ich kosztem poprzez wystawienie faktury przez Doradców.

W przedstawionych okolicznościach Wnioskodawca będzie ponosił koszty noclegu oraz biletów lotniczych, natomiast korzystającym z usług noclegu i lotów nie będzie Wnioskodawca, ale Doradca. Zatem konsumentem usługi noclegu oraz lotu będzie Doradca. Nie dojdzie wobec tego do odprzedaży ww. usług, a będzie miało wyłącznie pokrycie kosztów ww. usług przez Wnioskodawcę. Mając na uwadze powyższy opis sprawy należy stwierdzić, że jak wynika z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, aby usługa świadczona przez podatnika mogła być opodatkowana w myśl art. 8 ust. 2a ustawy, podatnik musiałby działać we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, czyli np. swojego klienta, co w przedmiotowej sprawie oznacza, że Doradca musiałby nabyć usługę noclegową oraz usługę przewozów lotniczych we własnym imieniu, ale na rzecz Wnioskodawcy, a zatem rzeczywistym nabywcą tej usługi musiałby być Wnioskodawca.

Należy uznać, że zobowiązanie Wnioskodawcy do zwrotu kosztów usługi noclegu oraz kosztów biletów lotniczych na rzecz Wnioskodawcy nie dotyczy świadczenia mającego charakter usługi, lecz jest świadczeniem pieniężnym mającym postać zwrotu kosztów ww. usług, które zostały opłacone i faktycznie wykorzystane przez Doradcę.

W okolicznościach niniejszej sprawy Doradca, w przypadku przeniesienia kosztów noclegu/przewozu lotniczego, nie świadczy usług na rzecz Wnioskodawcy w rozumieniu art. 8 ust. 2a ustawy. Strony w tym zakresie łączy jedynie umowa, na mocy której Wnioskodawca zobowiązany jest do zwrotu Doradcy kosztów usług, z których faktycznie skorzystał Doradca, a za którą zgodził się zapłacić Wnioskodawca.

Zatem Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z pokryciem kosztów ww. usług noclegowych oraz przewozów lotniczych, ponieważ nie jest On beneficjentem tych świadczeń.

Wobec tego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Płocku, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.