Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.602.2019.2.PG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-27
Teza: Opodatkowanie zbycia prawa wieczystego użytkowania nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego.
Słowa kluczowe: gmina; grunty-dostawa gruntu; podatek-podatek od towarów i usług; przekształcanie; przekształcanie-przekształcenie prawa; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; użytkownicy; własność; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 października 2019 r. (data wpływu 28 października 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 grudnia 2019 r. (data wpływu 24 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności zbycia prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności zbycia prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego. Wniosek uzupełniono w dniu 24 grudnia 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Starosta, jako organ reprezentujący Skarb Państwa prowadzi na wniosek użytkownika wieczystego postępowanie w sprawie sprzedaży w trybie bezprzetargowym (w myśl art. 32 ustawy o gospodarce nieruchomościami z dnia 21 sierpnia 1997 r., Dz. U. z 2018 r., poz. 2204, z późn. zm.) użytkownikowi wieczystemu nieruchomości gruntowej.

Nieruchomość oznaczona jest w operacie ewidencji gruntów i budynków jako działka, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą.

Nieruchomość zabudowana jest budynkiem przychodni lekarskiej, jednakże prawo własności budynku stanowi odrębny przedmiot własności Prywatnego Centrum Usług Medycznych. Zbycie dotyczy tylko nieruchomości gruntowej. Budynek ten nie jest wpisany do rejestru zabytków i nie podlega pod nadzór konserwatorski.

Zgodnie z zaświadczeniem z Urzędu Miejskiego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przedmiotowa nieruchomość położona jest w strefie 153 U, MW – tereny usług, tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej. Teren położony jest w strefie pośredniej ochrony konserwatorskiej B1. Dodatkowo z ww. zaświadczenia można uzyskać informację, iż przedmiotowa nieruchomość nie znajduje się w obszarze rewitalizacji i nie podlega ustanowieniu na rzecz gminy prawa pierwokupu w myśl art. 11 ust. 5 ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji (Dz. U. z 2018 r., poz. 1398).

W wyniku podziału geodezyjnego z działki nr 113 powstała m.in. przedmiotowa zabudowana działka, która decyzją Kierownika Wydziału Geodezji i Gospodarki Gruntami z dnia 5 maja 1989 r. zmieniona w pkt 2 decyzją, została oddana w zarząd na czas nieoznaczony na rzecz Centrali Techniczno-Handlowej Elektroniki.

Natomiast dnia 15 maja 1991 r. Wojewoda decyzją stwierdził nabycie z mocy prawa z dniem 5 grudnia 1990 r. prawa użytkowania wieczystego działki na rzecz ówczesnego zarządcy tego gruntu, tj. Centrali Techniczno-Handlowej Elektroniki. W powyższej decyzji ustanowiono okres użytkowania wieczystego na 99 lat oraz określono opłatę roczną z tytułu użytkowania wieczystego. Znajdujący się na przedmiotowym gruncie budynek pawilonu handlowo-usługowego i inne urządzenia stały się z dniem 5 grudnia 1990 r. własnością Centrali Techniczno-Handlowej Elektroniki.

Następnie dnia 26 września 1991 r. aktem notarialnym przeniesiono prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz własności budynków stanowiących odrębne nieruchomości na rzecz Spółki z o.o.

Oświadczeniem Kierownika Urzędu Rejonowego z dnia 3 lutego 1993 r. dokonano aktualizacji opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego przy zachowaniu stawki procentowej w wysokości 3% ceny nieruchomości gruntu.

W dniu 23 czerwca 1994 r. nastąpiło przeniesienie w formie aktu notarialnego własności i praw użytkowania wieczystego ze Spółki na rzecz firmy B. Sp. z o.o.

Dnia 15 października 1997 r. zawiadomieniem ponownie dokonano aktualizacji opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego. Zgodnie ze zmianą w II dziale księgi wieczystej w miejsce dotychczasowego właściciela, tj. B Sp. z o.o. wpisano B Spółka Akcyjna.

Dnia 23 kwietnia 2003 r. w formie aktu notarialnego nastąpiła sprzedaż udziałów w prawie użytkowania wieczystego działki na rzecz użytkowników wieczystych, co skutkowało zmianą w przypisie opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego na czterech wspólników spółki cywilnej do współwłasności łącznej jako wspólnicy spółki działającej pod nazwą Zakład Opieki Zdrowotnej Prywatne Centrum Usług Medycznych.

Następnie po raz kolejny wypowiedziano dotychczasową opłatę roczną zawiadomieniem.

Dnia 12 grudnia 2007 r. pismem poinformowano ówczesnego użytkownika wieczystego, iż zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 stycznia 2007 r., sygn. akt I FPS 1/06 oraz interpretacją Ministra Finansów z dnia 27 marca 2007 r. w sprawie jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej w kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług opłat rocznych ponoszonych z tytułu użytkowania wieczystego ustanowionego przed dniem 1 maja 2004 r. (Dz. U. Ministerstwa Finansów nr 4, poz. 23), ww. opłata roczna nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Następnie w dniu 3 stycznia 2012 r. w formie aktu notarialnego nastąpiło przeniesienie prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz własności stanowiącego odrębną nieruchomość budynku, w związku ze zmianą podmiotową w spółce cywilnej. W związku z wykreśleniem wspólników spółki cywilnej, nastąpiła zmiana nazwy firmy (w miejsce: Zakład Opieki Zdrowotnej Prywatne Centrum Usług Medycznych, wpisano Prywatne Centrum Usług Medycznych).

Aktualnie użytkownikiem wieczystym jest Prywatne Centrum Usług Medycznych, na podstawie aktu notarialnego – umowa przeniesienia prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz własności stanowiącego odrębną nieruchomość budynku w związku ze zmianą podmiotową w spółce cywilnej. Wspólnicy spółki są wpisani w Centralnej Ewidencji i Informacji o działalności Gospodarczej.

W piśmie z dnia 24 grudnia 2019 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Wnioskodawca wskazał, że Zainteresowanym/Wnioskodawcą w przedmiotowej sprawie jest Starosta, który na podstawie art. 11 i 11a ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r., poz. 121, z późn. zm.) jest organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami i wykonującym zadania z zakresu administracji rządowej, tj. wykonującym w jego imieniu uprawnienia właścicielskie. Zgodnie z zapisami wskazanej wyżej ustawy przepis art. 11 ust. 1 stosuje się do czynności prawnych lub czynności procesowych podejmowanych na rzecz lub w interesie Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Zasada reprezentacji Skarbu Państwa przez Starostę dotyczy zarówno nieruchomości, które stanowią przedmiot własności Skarbu Państwa, jak również nieruchomości będące przedmiotem użytkowania wieczystego Skarbu Państwa (art. 21 ustawy). Starosta jest także reprezentantem Skarbu Państwa w sprawach podatków jak również w sprawach podatkowych (I SA/Bk 415/07). We wskazanej powyżej ustawie art. 23 określa jakie działania może podejmować Starosta w stosunku do nieruchomości znajdujących się w zasobie Skarbu Państwa. W art. 23 ust. 1 pkt 7 wskazano, że Starostowie, wykonując zadania zbywają oraz nabywają, za zgodą wojewody, nieruchomości wchodzące w skład zasobu (…).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle obowiązujących przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegać będzie dokonanie zbycia prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych?
2.  Czy uiszczenie przez dotychczasowych użytkowników wieczystych kwoty należnej Powiatowi lub Skarbowi Państwa, stanowiącej cenę sprzedaży na poczet której zostanie zaliczona wartość prawa użytkowania wieczystego – zgodnie z art. 69 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r., poz. 2204, z późn. zm.) i wynikającej z aktu notarialnego dokumentującego ww. transakcje, w sytuacji gdy użytkowanie wieczyste nabyto w 1990 r., będzie skutkowało po stronie Powiatu lub Skarbu Państwa obowiązkiem podatkowym w podatku od towarów i usług i czy cena transakcji zawiera podatek od towarów i usług i należy traktować ją jako cenę brutto?

Zdaniem Wnioskodawcy, Powiat jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wykonuje zadania wskazane w ustawie o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2019 r., poz. 511). Organem wykonawczym jest Zarząd Powiatu.

Przewodniczący Zarządu – Starosta – pełni jednocześnie funkcje w zakresie reprezentowania Skarbu Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami w ramach zadań z zakresu administracji rządowej (zgodnie z art. 11 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, Dz. U. z 2018 r., poz. 2204, z późn. zm.; z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów niniejszej ustawy oraz odrębnych ustaw).

Stosownie do art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3. W myśl art. 32 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu Cywilnego nie stosuje się. W myśl art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami, nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkowania wieczystego.

Sprzedaż nieruchomości na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, nie może być traktowana jako ponowna dostawa towarów i nie stanowi ona dostawy towaru w myśl ustawy o podatku od towarów i usług. Sprzedaż należy traktować jako zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływającą na „władztwo rzeczy”, które użytkownik wieczysty uzyskał w dacie ustanowienia tego prawa. Jeżeli sprzedaż prawa do użytkowania wieczystego nie będzie traktowana jako świadczenie usług lub dostawa towarów, to tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z dostawą towaru, ponieważ nie następuje jego wydanie. Definicja dostawy towaru, zawarta w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, została oderwana do pojęcia przeniesienia własności, wynikającego z przepisów prawa cywilnego.

Oznacza to, że w sytuacji, gdy prawo użytkowania wieczystego na rzecz pierwotnego użytkownika wieczystego nieruchomości nabyto w dniu 15 grudnia 1990 r., a następnie było one zbyte na rzecz kolejnych użytkowników, czynność sprzedaży prawa własności nieruchomości aktualnemu użytkownikowi wieczystemu przedmiotowego gruntu (bez względu na okres, w którym wszedł w posiadanie prawa użytkowania wieczystego), nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i pozostaje poza zakresem tej ustawy.

Powyższe znalazło potwierdzenie w licznych orzeczeniach sądów oraz organów podatkowych (WSA w Lublinie z dnia 11 lipca 2007 r., sygn. akt I SA/Lu 134/07, NSA z dnia 4 września 2012 r., sygn. akt I FSK 701/12, WSA w Warszawie z dnia 27 stycznia 2011 r., sygn. akt III SA/WA 1430/10, NSA z dnia 8 stycznia 2007 r. w sprawie sygn. akt I FPS 1/06). W uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 stycznia 2007 r. w składzie siedmiu sędziów (sygn. akt I FPS 1/06), stwierdzono, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo na rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do praw właściciela, czym w istotny sposób różni się od ograniczonych praw rzeczowych stanowiąc tym samym pośrednie ogniwo pomiędzy tymi prawami a własnością.

Wobec powyższego, sprzedaż prawa własności gruntu będącego wcześniej przedmiotem użytkowania wieczystego na rzecz użytkownika wieczystego, dla którego prawo to ustanowiono do dnia 30 kwietnia 2004 r. nie podlega opodatkowaniu jako ponowna dostawa towarów, ani jako żadna inna czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż mamy do czynienia z kontynuacją dokonanej już dostawy towarów. Uiszczenie przez dotychczasowego użytkownika wieczystego kwoty należnej Skarbowi Państwa lub Gminie z tytułu nabycia gruntu nie rodzi po stronie Gminy lub Skarbu Państwa obowiązku podatkowego z tytułu VAT w stosunku do prawa użytkowania wieczystego ustanowionego do dnia 30 kwietnia 2004 r., gdyż nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie opiera się na założeniu, że:

1.  Dokonanie zbycia prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług;
2.  Uiszczenie przez dotychczasowych użytkowników wieczystych kwoty należnej Powiatowi lub Skarbowi Państwa, stanowiącej cenę sprzedaży, na poczet której zostanie zaliczona wartość prawa użytkowania wieczystego – zgodnie z art. 69 ustawy o gospodarce nieruchomościami i wynikającej z aktu notarialnego dokumentującego ww. transakcje, w sytuacji, gdy nabycie w użytkowanie wieczyste nastąpiło w 1990 r., będzie skutkowało po stronie Powiatu lub Skarbu Państwa zwolnieniem z podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel”, ustawodawca uznał, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Zaznaczyć należy, że ustanowienie prawa użytkowania wieczystego przed dniem 1 maja 2004 r. nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż na podstawie obowiązującej przed tym dniem ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50, z późn. zm.) grunt nie był towarem i jego sprzedaż lub ustanowienie użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towarów. Natomiast ustanowienie prawa użytkowania wieczystego po dniu 30 kwietnia 2004 r. podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U z 2019 r., poz. 1145), zwanej dalej K.c.

W świetle art. 233 K.c., użytkownik wieczysty może w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Ten przepis, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 K.c.) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel. Zatem z regulacji zawartych w tej ustawie wynika, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r., poz. 2204, z późn. zm.), nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3.

W myśl ust. 1a powyższego artykułu, nieruchomość gruntowa stanowiąca własność Skarbu Państwa może być sprzedana użytkownikowi wieczystemu za zgodą wojewody. Zgody wojewody nie wymaga sprzedaż na rzecz użytkownika wieczystego nieruchomości, o których mowa w art. 51 ust. 2 i art. 57 ust. 1.

Stosownie do ust. 2 tego artykułu, z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się.

Jak stanowi art. 32 ust. 3 ww. ustawy, w odniesieniu do nieruchomości gruntowej oddanej w użytkowanie wieczyste przeniesienie własności tej nieruchomości, w drodze umowy, między Skarbem Państwa a jednostką samorządu terytorialnego oraz między jednostkami samorządu terytorialnego może nastąpić za powiadomieniem jej użytkownika wieczystego.

W świetle art. 37 ust. 1 ww. ustawy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, nieruchomości są sprzedawane lub oddawane w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu.

Jak stanowi ust. 2 pkt 5 powyższego artykułu, nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.

Na podstawie regulacji art. 69 tej ustawy, na poczet ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu zalicza się kwotę równą wartości prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, określoną według stanu na dzień sprzedaży.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy zbycie prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz czy uiszczenie przez dotychczasowych użytkowników wieczystych, kwoty należnej Powiatowi lub Skarbowi Państwa, stanowiącej cenę sprzedaży, na poczet której zostanie zaliczona wartość prawa użytkowania wieczystego – zgodnie z art. 69 ustawy o gospodarce nieruchomościami i wynikającej z aktu notarialnego dokumentującego ww. transakcję, w sytuacji, gdy użytkowanie wieczyste nabyto w roku 1990, będzie skutkowało po stronie Powiatu lub Skarbu Państwa obowiązkiem podatkowym w podatku od towarów i usług, i czy cena transakcji zawiera podatek od towarów i usług i należy ją traktować jako cenę brutto.

Mając na uwadze powyższe wątpliwości Wnioskodawcy oraz powołane w tym zakresie przepisy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sytuacji to ustanowienie użytkowania wieczystego gruntu na rzecz pierwszego użytkownika stanowiło dostawę towaru w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Z tą chwilą bowiem użytkownik wieczysty otrzymał prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością, jak gdyby był właścicielem. Sprzedaż przedmiotowej nieruchomości, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości gruntowej nie może być traktowana jako ponowna dostawa tego samego towaru, bowiem nie będzie spełniać dyspozycji art. 7 ust. 1 ustawy. Stanowi bowiem jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływa natomiast na „władztwo do rzeczy”.

W tym miejscu należy ponownie zaznaczyć, że do dnia 30 kwietnia 2004 r. czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zmieniła się zarówno definicja towaru, jak i zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że w sytuacji, gdy prawo użytkowania wieczystego na rzecz pierwotnego użytkownika wieczystego nieruchomości nabyto w dniu 15 grudnia 1990 r., a następnie zostało ono zbyte na rzecz kolejnych użytkowników, czynność sprzedaży prawa własności nieruchomości aktualnemu użytkownikowi wieczystemu przedmiotowego gruntu (bez względu na okres, w którym wszedł w posiadanie prawa użytkowania wieczystego), nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i pozostaje poza zakresem tej ustawy.

Oznacza to, że czynność sprzedaży prawa własności nieruchomości na rzecz obecnych użytkowników wieczystych, dla której prawo użytkowania wieczystego ustanowiono przed rokiem 2004 nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT i pozostaje poza zakresem tej ustawy. Dostawą towaru w rozumieniu przepisów ustawy było objęcie prawa użytkownika wieczystego przedmiotowej nieruchomości przez użytkownika wieczystego. Z tą bowiem chwilą użytkownik otrzymał już prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością, jak gdyby był jej właścicielem.

Należy podkreślić, że czynność przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntu będącego wcześniej przedmiotem użytkowania wieczystego, dla którego prawo to ustanowiono do dnia 30 kwietnia 2004 r. nie podlega opodatkowaniu jako ponowna dostawa towarów, ani żadna inna czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad 1.

Podsumowując, należy stwierdzić, że w świetle obowiązujących przepisów ustawy o podatku od towarów i usług dokonanie zbycia prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad 2.

W konsekwencji uiszczenie przez dotychczasowych użytkowników wieczystych kwoty należnej, stanowiącej cenę sprzedaży, na poczet której zostanie zaliczona wartość prawa użytkowania wieczystego – zgodnie z art. 69 ustawy o gospodarce nieruchomościami i wynikającej z aktu notarialnego dokumentującego ww. transakcje, w sytuacji, gdy użytkowanie wieczyste nabyto w roku 1990, nie będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym „sprzedaż prawa własności gruntu będącego wcześniej przedmiotem użytkowania wieczystego na rzecz użytkownika wieczystego, dla którego prawo to ustanowiono do 30 kwietnia 2004 r. nie podlega opodatkowaniu jako ponowna dostawa towarów, ani jako żadna inna czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT (…)” oraz „uiszczenie przez dotychczasowego użytkownika wieczystego kwoty należnej Skarbowi Państwa lub Gminie z tytułu nabycia gruntu nie rodzi po stronie Gminy lub Skarbu Państwa obowiązku podatkowego z tytułu VAT w stosunku do prawa użytkowania wieczystego ustanowionego do 30 kwietnia 2004 r., gdyż nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy o VAT”, w odniesieniu do pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 2 uznano za prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.