Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-520/13-4/MAP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-11-07
Teza: obowiązki płatnika w związku z wykupieniem polisy ubezpieczeniowej OC dla członków kierownictwa Spółki.
Słowa kluczowe: odpowiedzialność-odpowiedzialność cywilna; polisa ubezpieczeniowa; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku (data wpływu 7 sierpnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 października 2013 r. (data wpływu 14 października 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wykupieniem polisy ubezpieczeniowej OC dla członków kierownictwa Spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 sierpnia 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 7 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), w związku z czym pismem z dnia 3 października 2013 r., Nr IPTPB1/415-520/13-2/MAP, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie z dnia 3 października 2013 r. skutecznie doręczono w dniu 4 października 2013 r., następnie w dniu 14 października 2013 r. uzupełniono ww. wniosek (data nadania w polskiej placówce pocztowej 11 października 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca – Miejskie Przedsiębiorstwo Komunikacyjne Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej zwana również „Spółka” lub „MPK”) jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka prowadzi pełną księgowość, opodatkowana jest podatkiem dochodowym od osób prawnych oraz podatkiem od towarów i usług.

Wniosek o interpretację podatkową dotyczy stanu faktycznego związanego z zawarciem przez Spółkę umowy ubezpieczenia odpowiedzialności z tytułu zarządzania Spółką. Umowa ubezpieczenia obejmuje roszczenia z tytułu czynu bezprawnego lub rzekomo popełnionego po dacie retroaktywnej, określonej w umowie ubezpieczenia (o ile data ta ma zastosowanie), a przed upływem okresu ubezpieczenia, skierowane przeciwko członkowi kierownictwa lub Spółce po raz pierwszy w okresie ubezpieczenia, albo w dodatkowym okresie zgłaszania roszczeń (o ile ma on zastosowanie) i zgłoszone ubezpieczycielowi w tym okresie. Zgodnie z polisą ubezpieczeniową, ubezpieczającym jest Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Składki na ubezpieczenie ww. ubezpieczenia opłacane są przez Spółkę. Uprawnionym do uzyskania ubezpieczenia jest wyłącznie Spółka.

W dniu 4 lipca 2012 r. Spółka uzyskała indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego Nr, w której zadano następujące pytanie – czy w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka uprawniona będzie do zaliczenia w koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z opłaceniem przez Spółkę składki na ubezpieczenie z tytułu umowy ubezpieczenia strat poniesionych przez MPK na skutek uchybień w działaniu jej organów? W powyższej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi jako organ upoważniony do wydawania interpretacji w imieniu Ministra Finansów uznał za prawidłowe stanowisko Spółki, iż poniesione wydatki w całości stanowić będą koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stanowisko MPK było natomiast takie, iż poniesione wydatki w całości stanowić będą koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Za koszt uzyskania przychodu uważa się bowiem wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, o ile nie są one wymienione w tzw. negatywnym katalogu określonym w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że umowa ubezpieczenia obejmuje roszczenia z tytułu czynu bezprawnego lub rzekomo popełnionego po dacie retroaktywnej określonej w umowie ubezpieczenia (o ile data ta ma zastosowanie), a przed upływem okresu ubezpieczenia, skierowane przeciwko członkowi kierownictwa lub Spółce po raz pierwszy w okresie ubezpieczenia, albo w dodatkowym okresie zgłaszania roszczeń (o ile ma on zastosowanie) i zgłoszone ubezpieczycielowi w tym okresie. Ubezpieczenie obejmuje dodatkowe klauzule – Klauzula A odpowiedzialność członka kierownictwa, Klauzula B odszkodowanie dla Spółki, Klauzula D ubezpieczenie kosztów obrony Spółki.

Zgodnie z ogólnymi warunkami ubezpieczenia (LW005), Klauzula A dotyczy ochrony ubezpieczeniowej. Ubezpieczyciel wypłaci w imieniu członka kierownictwa odszkodowanie, będące następstwem roszczenia skierowanego przeciwko niemu po raz pierwszy w okresie ubezpieczenia, albo w dodatkowym okresie zgłaszania roszczeń (o ile ma zastosowanie) i zgłoszonego ubezpieczycielowi w tym samym okresie, z tytułu czynu bezprawnego popełnionego lub rzekomo popełnionego przez niego w związku z wykonywaniem funkcji członka kierownictwa.

Zgodnie z ogólnymi warunkami ubezpieczenia (LW005), Klauzula B dotyczy ochrony ubezpieczeniowej. Ubezpieczyciel wypłaci w imieniu lub na rzecz Spółki odszkodowanie, będące następstwem roszczenia skierowanego przeciwko członkowi kierownictwa po raz pierwszy w okresie ubezpieczenia albo w dodatkowym okresie zgłaszania roszczeń (o ile ma zastosowanie) i zgłoszonego Ubezpieczycielowi w tym samym okresie, z tytułu czynu bezprawnego popełnionego lub rzekomo popełnionego przez członka kierownictwa w związku z wykonywaniem funkcji, które to odszkodowanie Spółka ma obowiązek lub prawo zapłacić zgodnie z treścią obowiązujących w Spółce regulaminów lub umów dotyczących zwolnienia z odpowiedzialności.

Zgodnie z ogólnymi warunkami ubezpieczenia (LW005), Klauzula D dotyczy ochrony ubezpieczeniowej. Ubezpieczyciel pokryje w imieniu Spółki koszty obrony, które Spółka jest zmuszona ponieść w następstwie roszczenia (innego niż roszczenie USA) skierowanego przeciwko Spółce po raz pierwszy w okresie ubezpieczenia i zgłoszonego Ubezpieczycielowi w tym samym okresie, z tytułu czynu bezprawnego popełnionego lub rzekomo popełnionego przez Spółkę.

Zgodnie z ogólnymi warunkami ubezpieczenia (LW005), członek kierownictwa oznacza:

1.  osobę fizyczną, która pełniła, pełni lub będzie pełniła funkcję członka zarządu, rady nadzorczej, komisji rewizyjnej, rady dyrektorów, dyrektora zarządzającego lub inną podobną funkcje zgodnie z prawem właściwym dla Spółki, w tym postanowieniami umowy lub statutu Spółki, prokurenta (zgodnie z art. 1091-1099 polskiego kodeksu cywilnego) lub powiernika w ramach Programu Świadczeń,
2.  pracownika Spółki, wyłącznie w takim zakresie, w jakim roszczenie zostało podniesione przeciwko niemu w związku z czynem bezprawnym, jednocześnie z podniesieniem go przeciwko członkowi kierownictwa Spółki,
3.  pracownika, który pełnił, pełni lub będzie pełnił obowiązki zarządcze w Spółce lub mającego wykonywać czynności zazwyczaj wykonywane przez członka kierownictwa Spółki,
4.  któregokolwiek pracownika w odniesieniu do czynu bezprawnego pracodawcy oraz Czynu bezprawnego dotyczącego Programu świadczeń,
5.  osobę fizyczną, która pełniła, pełni lub obejmuje funkcję członka organu kontrolnego lub nadzorczego w Spółce zgodnie z definicją zawartą w przepisach właściwego prawa,
6.  osobę fizyczną, która pełniła, pełni lub będzie pełniła funkcję faktycznego dyrektora (shadow director - zgodnie z prawem obowiązującym w Anglii i Walii) w Spółce,
7.  nie dotyczy MPK,
8.  małżonka, partnera (konkubinę lub konkubenta) osoby fizycznej, która spełnia warunki definicji określonej powyżej w lit. a) - g), ale wyłącznie w odniesieniu do czynności egzekucyjnych przeciwko majątkowi osobistemu takiego małżonka lub partnera, podjętych na podstawie orzeczenia sądowego wydanego przeciwko osobie ubezpieczonej, o której mowa w lit. a) - g) w następstwie roszczenia objętego umową ubezpieczenia,
9.  w przypadku upadłości, niewypłacalności, śmierci bądź niezdolności do czynności prawnych osoby fizycznej, która spełnia warunki definicji określonej powyżej w lit. a) - h) - jej spadkobierców, wykonawców testamentu, cesjonariuszy i przedstawicieli prawnych, ale wyłącznie w odniesieniu do roszczenia przeciwko takiej osobie, objętego umową ubezpieczenia.

Pojęcie członek kierownictwa nie obejmuje zewnętrznego rewidenta, likwidatora, doradcy, administratora ani syndyka masy upadłościowej Spółki,

Według ogólnych warunków ubezpieczenia, roszczenie oznacza:

1.  ustne lub pisemne zawiadomienie, w tym pozew lub inne pismo procesowe, otrzymane przez członka kierownictwa (lub Spółkę w przypadku klauzul ubezpieczeniowych – o ile mają zastosowanie) dotyczące żądania odszkodowania lub innego zadośćuczynienia przez jakąkolwiek osobę za popełniony lub rzekomo popełniony czyn bezprawny, czyn bezprawny pracodawcy lub czyn bezprawny dotyczący Programu świadczeń, a także pisemne zawiadomienie o wszczęciu postępowania administracyjnego, lub karnego w sprawie o wykroczenie z tytułu takich czynów,
2.  dochodzenie wszczęte na podstawie zawiadomienia skierowanego do członka kierownictwa, wzywającego go do stawienia się, doręczonego po raz pierwszy w okresie ubezpieczenia.

Zgodnie z polisą ubezpieczeniową, ubezpieczającym jest Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Miejskie Przedsiębiorstwo Komunikacyjne w R. Składki na ubezpieczenie ww. ubezpieczenia opłacane są przez Spółkę. Uprawnionym do uzyskania ubezpieczenia jest wyłącznie Spółka. Zawarta umowa ubezpieczenia nie wymienia członków kierownictwa Spółki z imienia i nazwiska.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

Czy Spółka jako płatnik zobowiązana jest do doliczania do przychodów członków kierownictwa Spółki definiowanych w umowie, wartości składek na ubezpieczenie z tytułu zawarcia umowy ubezpieczenia opisanej w stanie faktycznym?

Zdaniem Wnioskodawcy, składka ubezpieczeniowa opłacana w związku z zawarciem umowy ubezpieczenia odpowiedzialności z tytułu zarządzania Spółką, nie stanowi dla poszczególnych członków kierownictwa Spółki przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm. - dalej zwana „Ustawą”), „przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń”.

Przy analizie niniejszego zagadnienia prawnego należy w pierwszej kolejności ustalić znaczenie terminu „nieodpłatne świadczenie”. Zgodnie z utrwalonym poglądem (zob. uchwała siedmiu sędziów NSA z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/2002, ONSA 2003/2, poz. 47; wyrok SN z dnia 6 sierpnia 1999 r., sygn. akt III RN 31/99, OSNAPiUS 2000/13, poz. 496; wyrok NSA z dnia 28 stycznia 2000 r., sygn. akt I SA/Gd 2285/98; uchwała siedmiu sędziów NSA z dnia 24 maja 2010 r., sygn. akt II FPS 1/2010, ONSAiWSA 2010/4, poz. 58; uchwała siedmiu sędziów NSA z dnia 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/2006, ONSAIWSA 2006/6, poz. 153), pojęcie nieodpłatnego świadczenia obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób prawnych, czy osób fizycznych, których celem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

W dalszej kolejności należy ustalić, czy opłacanie polisy przez Wnioskodawcę stanowi nieodpłatne świadczenie dla członków organów Spółki. W orzecznictwie prezentowane jest stanowisko, iż przychód z tego tytułu nie powstanie (np. w interpretacjach indywidualnych z dnia 27 września 2010 r., Nr IPPB4/415-570/10-2/JK, oraz z dnia 14 września 2010 r., IPPB4/415-537/10-4/JK, z dnia 24 sierpnia 2010 r., Nr IPPB4/415-464/10-2/MP, a także z dnia 17 października 2010 r., Nr IPPB2/415-1082/08-2/SP). Podobne stanowiska prezentowano np. w wyrokach: WSA w Warszawie z dnia 26 lutego 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 2019/08 z tezą „ubezpieczenie członków zarządu i członków rady nadzorczej wykupione przez spółkę kapitałową nie stanowi przychodu tych osób” i z dnia 30 października 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 804/09, WSA w Szczecinie z dnia 13 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Sz 49/11.

W ocenie Wnioskodawcy powyższe stanowisko należy uznać za prawidłowe z uwagi na fakt, iż polisa jest bezimienna i nie obejmuje konkretnej osoby, a krąg osób ubezpieczonych uzależniony jest od zmiennego co do liczby i osób składu osobowego organów Spółki, w związku z czym niemożliwe jest przypisanie przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do konkretnej osoby. Co więcej, „nieodpłatne świadczenia” na gruncie art. 11 i 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wiąże się z uzyskaniem korzyści kosztem innego podmiotu, a także, iż skutkiem „nieodpłatnego świadczenia” jest przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przedmiotem opodatkowania jest przychód z tytułu otrzymanych świadczeń nieodpłatnych, przy czym zwrot „otrzymanie” wiąże się z wymogiem, aby po stronie podatnika wystąpiło faktyczne przysporzenie majątkowe. W omawianym stanie faktycznym członkowie kierownictwa Spółki w przypadku wypłaty odszkodowania nie otrzymają żadnych świadczeń, gdyż to Spółka otrzyma rekompensatę za poniesioną szkodę.

Zdaniem Wnioskodawcy, brak jest podstaw do analogicznego przyjęcia stanowiska zaprezentowanego w uchwale z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt II FPS 7/10 w sprawie „pakietów medycznych”. W powyższej uchwale stan faktyczny prezentował się zgoła odmiennie, gdyż to pracownik uzyskiwał (mógł uzyskać) korzyść w postaci świadczeń medycznych, a nie jak w przedstawionym stanie faktycznym to Spółka otrzymuje odszkodowanie w przypadku zaistnienia zdarzeń objętych ubezpieczeniem. Co więcej, przyjęcie analogicznej interpretacji prowadziłoby do wniosku, że pracownik Spółki winien być opodatkowany od wszelkich rzeczy, praw majątkowych itp., które stanowią własność, czy są opłacane przez pracodawcę, a z których pracownik korzysta przy wykonywaniu pracy. W skrajnych przypadkach prowadziłoby to do skutku w postaci obowiązku opodatkowania pracowników z tytułu, np. korzystania przez pracownika z autobusu, korzystania z komputerów itp. Zwraca się również uwagę, że powyższa uchwała została przyjęta przy ośmiu zdaniach odrębnych, w których wskazuje się na różnicę między pakietami medycznymi, a definicją nieodpłatnego świadczenia, jaką NSA sformułował w innej uchwale - z dnia 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06. Definicja zaprezentowana w uchwale z 2006 r. odnosiła się do świadczenia otrzymanego (przyjętego przez podatnika, a nawet będącego wynikiem jego działania), a nie tylko świadczenia, które może on uzyskać. Ponadto podniesiono że „uchwała medyczna” przełamuje podstawowy, ukształtowany przez wiele lat w orzecznictwie i piśmiennictwie pogląd, że obowiązku podatkowego nie można domniemywać, wyprowadzać go z wykładni przepisów prawa podatkowego. Obowiązek podatkowy i jego moment kształtowany powinien być bowiem przez ustawodawcę, a nie organy podatkowe i sądy.

W uzupełnieniu Wnioskodawca stwierdził, że jako płatnik nie jest zobowiązany do doliczania do przychodów członków kierownictwa Spółki, definiowanych w umowie, wartości składek na ubezpieczenie z tytułu zawarcia umowy ubezpieczenia opisanej w stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 8 ustawy Ordynacja podatkowa, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Obowiązki płatnika na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określają przepisy art. 31 i nast., zgodnie z którymi osoby prawne są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy. Płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 ustawy Ordynacja podatkowa odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, a podatnik nie ponosi odpowiedzialności z tytułu zaniżenia lub nieujawnienia przez płatnika podstawy opodatkowania czynności (art. 30 i 26a ww. ustawy Ordynacja podatkowa).

W ocenie Wnioskodawcy, składka ubezpieczeniowa nie stanowi dla poszczególnych członków kierownictwa Spółki przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych i w tym zakresie podtrzymuje swoje stanowisko w sprawie, co jest tym bardziej uzasadnione szeroką definicją członków kierownictwa Spółki, jak również tym, że nie są oni wymienieni z imienia i nazwiska. Ponadto Spółka nie widzi możliwości przypisania przychodu dla poszczególnych członków kierownictwa przy tak szerokiej definicji zawartej w umowie ubezpieczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w treści art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14 - 15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W praktyce, w pojęciu przychodu mieści się każda realna korzyść, jaką uzyskał podatnik. Do tych korzyści zaliczyć należy również kwoty składek od odpowiedzialności cywilnej pokrywanych przez ubezpieczającego dla osób wchodzących w skład organów (rada nadzorcza, zarząd) oraz pracowników wykonujących funkcje zarządcze. Wobec braku przepisów zwalniających je z opodatkowania stanowią one, co do zasady, przychód podlegający opodatkowaniu. Przy czym wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się – jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi zakupione – według cen zakupu, o czym stanowi art. 11 ust. 2a pkt 2 ww. ustawy. Dotyczy to zarówno podatników osiągających przychody ze stosunku pracy, podatników uzyskujących przychody z działalności wykonywanej osobiście, jak i podatników osiągających przychody z tzw. innych źródeł.

Z kolei, zgodnie z art. 11 ust. 2 tej ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

W myśl przepisu art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Na podstawie art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16 poz. 93 ze zm.), przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Celem umowy ubezpieczenia jest więc udzielenie ubezpieczonemu ochrony na wypadek określonego w umowie ryzyka, w zamian za zapłatę składki. Funkcja ochronna jest istotą każdej umowy ubezpieczenia. Z tej właśnie przyczyny w przedmiotowej sprawie decydujące znaczenie ma przede wszystkim fakt, kto jest chroniony (ubezpieczony) na podstawie zawartej umowy.

Stosownie bowiem do przepisów art. 808 § 1 Kodeksu cywilnego, ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia. Jednocześnie zgodnie z § 2 ww. artykułu, roszczenie o zapłatę składki przysługuje ubezpieczycielowi wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu.

Zgodnie z przepisem art. 822 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, wobec których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo ubezpieczony.

Przychody członków organów osób prawnych, czy też pracowników są kwalifikowane do źródeł, których rodzaj określany jest w zależności od sposobu, w jaki powierzono tymże członkom lub pracownikom wykonywanie obowiązków.

Stosownie do powyższego, mogą oni osiągać przychody ze źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. m.in.:

*   ze stosunku służbowego, stosunku pracy, w tym spółdzielczego stosunku pracy, członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracy nakładczej, emerytury lub renty,

*   z działalności wykonywanej osobiście,

*   bądź także z innych źródeł (w przypadku prokurenta).

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 13 ust. 7 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Z przepisu art. 20 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Do kategorii przychodów określonych w art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy zalicza się wszystkie te przychody, które nie zostały enumeratywnie wymienione jako źródła przychodów określone w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 powołanej ustawy.

Świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika (lub inną osobę) należą do nieodpłatnych świadczeń. Ich pojęcia nie definiuje jednak ustawa o podatku dochodowym. Termin „świadczenie” pojawia się na gruncie Kodeksu cywilnego i zgodnie z art. 353 tego Kodeksu oznacza przedmiot stosunku zobowiązaniowego, który wyraża się obowiązkiem określonego zachowania się przez podmiot zobowiązany. Dla celów podatkowych pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie kosztem majątku innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę ubezpieczenia odpowiedzialności z tytułu zarządzania Spółką. Umowa ubezpieczenia obejmuje roszczenia z tytułu czynu bezprawnego lub rzekomo popełnionego po dacie retroaktywnej określonej w umowie ubezpieczenia (o ile data ta ma zastosowanie), a przed upływem okresu ubezpieczenia, skierowane przeciwko członkowi kierownictwa lub Spółce po raz pierwszy w okresie ubezpieczenia, albo w dodatkowym okresie zgłaszania roszczeń (o ile ma on zastosowanie) i zgłoszone ubezpieczycielowi w tym okresie. Zgodnie z polisą ubezpieczeniową, ubezpieczającym jest Spółka. Składki na ubezpieczenie ww. ubezpieczenia opłacane są przez Spółkę. Uprawnionym do uzyskania ubezpieczenia jest wyłącznie Spółka. Zawarta umowa ubezpieczenia nie wymienia członków kierownictwa Spółki z imienia i nazwiska. Ubezpieczenie obejmuje dodatkowe klauzule: Klauzula A - odpowiedzialność członka kierownictwa, Klauzula B - odszkodowanie dla Spółki, Klauzula D ubezpieczenie kosztów obrony Spółki.

Zgodnie z ogólnymi warunkami ubezpieczenia (LW005) członek kierownictwa oznacza:

1.  osobę fizyczną, która pełniła, pełni lub będzie pełniła funkcję członka zarządu, rady nadzorczej, komisji rewizyjnej, rady dyrektorów, dyrektora zarządzającego lub inną podobną funkcje zgodnie z prawem właściwym dla Spółki w tym postanowieniami umowy lub statutu Spółki, prokurenta (zgodnie z art. 1091 -1099 polskiego kodeksu cywilnego) lub powiernika w ramach Programu Świadczeń,
2.  pracownika Spółki, wyłącznie w takim zakresie, w jakim roszczenie zostało podniesione przeciwko niemu w związku z czynem bezprawnym jednocześnie z podniesieniem go przeciwko członkowi kierownictwa Spółki,
3.  pracownika, który pełnił, pełni lub będzie pełnił obowiązki zarządcze w Spółce lub mającego wykonywać czynności zazwyczaj wykonywane przez członka kierownictwa Spółki,
4.  któregokolwiek Pracownika w odniesieniu do czynu bezprawnego pracodawcy oraz Czynu bezprawnego dotyczącego Programu świadczeń,
5.  osobę fizyczną, która pełniła, pełni lub obejmuje funkcję członka organu kontrolnego lub nadzorczego w Spółce zgodnie z definicją zawartą w przepisach właściwego prawa,
6.  osobę fizyczną, która pełniła, pełni lub będzie pełniła funkcję faktycznego dyrektora (shadow director - zgodnie z prawem obowiązującym w Anglii i Walii) w Spółce,
7.  nie dotyczy MPK,
8.  małżonka, partnera (konkubinę lub konkubenta) osoby fizycznej, która spełnia warunki definicji określonej powyżej w lit. a) - g), ale wyłącznie w odniesieniu do czynności egzekucyjnych przeciwko majątkowi osobistemu takiego małżonka lub partnera, podjętych na podstawie orzeczenia sądowego wydanego przeciwko osobie ubezpieczonej, o której mowa w lit. a) - g) w następstwie roszczenia objętego umową ubezpieczenia,
9.  w przypadku upadłości, niewypłacalności, śmierci bądź niezdolności do czynności prawnych osoby fizycznej, która spełnia warunki definicji określonej powyżej w lit. a) - h) - jej spadkobierców, wykonawców testamentu, cesjonariuszy i przedstawicieli prawnych, ale wyłącznie w odniesieniu do roszczenia przeciwko takiej osobie, objętego umową ubezpieczenia.

Pojęcie członek kierownictwa nie obejmuje zewnętrznego rewidenta, likwidatora, doradcy, administratora ani syndyka masy upadłościowej Spółki.

Co do zasady przychód ww. osób winien być zakwalifikowany według stosunku prawnego łączącego Wnioskodawcę z ubezpieczonym. Jeżeli więc ubezpieczonymi są pracownicy, to winien to być przychód ze stosunku pracy. W sytuacji, gdy ubezpieczony wykonuje dla Wnioskodawcy czynności związane z działalnością osobistą – będzie to przychód określony w art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W pozostałych przypadkach przychód ww. osób należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł – na podstawie art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na względzie ww. okoliczności należy uznać, że opłacone przez Wnioskodawcę ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej ww. osób stanowi dla tychże osób, co do zasady, przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Objęcie bowiem ww. osób umową ubezpieczenia i sfinansowanie kosztów tejże umowy, to przekazanie osobom ubezpieczonym nieodpłatnych świadczeń. Nieodpłatne świadczenie – w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – to zapewnienie uprawnionym osobom – w sposób nieodpłatny – określonych możliwości, przekazanie określonych uprawnień; w przedmiotowej sprawie jest to objęcie ochroną ubezpieczeniową.

Jednakże z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że krąg osób objętych ubezpieczeniem od odpowiedzialności cywilnej nie tworzy zbioru zamkniętego i jest on nieograniczony. W związku z tym, należy stwierdzić, że o ile skład osobowy członków władz Spółki, członków rady nadzorczej, prokurentów, pracowników wykonujący funkcje zarządcze możliwy będzie do ustalenia w dniu zapłaty składki ubezpieczeniowej, to objęcie ubezpieczeniem także potencjalnej grupy osób fizycznych, niemożliwej do zidentyfikowania na ten dzień, stanowi okoliczność uniemożliwiającą przypisania przychodu z tego tytułu konkretnej osobie. Nie da się bowiem ustalić na dzień zapłaty składki danych osób, które będą pełnić ww. funkcje w przyszłości. Na dzień zapłaty składki nie można zatem jednoznacznie ustalić grona osób objętych ubezpieczeniem, a tym samym w sposób skonkretyzowany wskazać wysokości przychodu przypadającego na jedną osobę, z wszelkimi dalszymi konsekwencjami tych okoliczności. Tym samym, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek obliczenia i poboru podatku, co w konsekwencji nie będzie rodziło w stosunku do Niego skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.