Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-621/15/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-09-09
Teza: Brak obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia nabytych towarów i usług.
Słowa kluczowe: korekta
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2015 r. (data wpływu 16 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia nabytych towarów i usług - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia nabytych towarów i usług

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pani działalność gospodarczą, której przedmiotem jest świadczenie usług rachunkowych bez doradztwa podatkowego. Korzystała Pani ze zwolnienia podmiotowego z VAT do dnia 28 lutego 2015 r. Na skutek rozbieżności interpretacyjnych z dniem 1 marca 2015 r. zrezygnowała Pani ze zwolnienia.

Obecnie, tzn. z dniem 1 maja 2015 r. powróciła Pani do zwolnienia na podstawie interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 9 maja br.

W miesiącu kwietniu dokonała Pani zapłaty opłaty wstępnej na samochód osobowy i w tym samym miesiącu otrzymała fakturę na tę opłatę. Samochód został odebrany 22 maja br. Zakupiła Pani do niego też komplet opon zimowych i felg.

Oprócz wydatków związanych z tym samochodem poniosła Pani inne wydatki eksploatacyjne związane z bieżącą działalnością, takie jak np.: aktualizacja systemu księgowego, usługa informatyczna, wymiana wersji systemu \`(...)\`, usługa reklamowa, wymiana akumulatora i opony zepsutej w samochodzie będącym środkiem trwałym. W tych dwóch „miesiącach nie dokonała Pani żadnych wydatków” będących środkami trwałymi ani wyposażenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z rezygnacją ze statusu czynnego podatnika VAT i wyborem z dniem 1 maja br. zwolnienia podmiotowego z podatku powinna Pani dokonać korekty podatku naliczonego:

1.  z tytułu opłaty wstępnej jako usługi leasingu operacyjnego samochodu osobowego,
2.  z tytułu wydatków eksploatacyjnych takich jak:

1.  usługi reklamowe, informatyczne,
2.  wymiana systemu \`(...)\`, aktualizacja programu księgowego,
3.  wymiana zużytego akumulatora i opony samochodowej,
4.  zakup kompletu opon i felg do nowego samochodu będącego w leasingu operacyjnym?

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawa o podatku od towarów i usług przewiduje konieczność korekty wcześniejszego odliczenia na zasadach przewidzianych w art. 91. W ust. 7 tego artykułu, wprowadzono obowiązek korekty kwoty podatku naliczonego, także w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykorzystywanego przez siebie towarów i usług, a następnie to prawo się zmieniło.

Korekcie podlega odliczenie VAT od:

1.  towarów handlowych,
2.  wyposażenia,
3.  środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych,
4.  nakładów na ulepszenie składników majątku.

Ad. 1.

Opłata wstępna, jako usługa leasingowa, dotyczy miesiąca bieżącego i nie podlega żadnemu z wyżej wymienionych punktów.

Prawo do odliczenia powstaje za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę nawet przed wykonaniem usługi. Dla usług leasingu moment powstania obowiązku podatkowego określony został w art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy i powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż z upływem terminu płatności. Fakturę otrzymała Pani w miesiącu kwietniu i w tym miesiącu dokonała zapłaty. Wobec powyższego opłata wstępna nie podlega korekcie.

Ad. 2.

Powyższych wydatków eksploatacyjnych również nie można zaliczyć do żadnego z punktów, gdyż nie są to ani towary handlowe, ani wyposażenie, ani środki trwałe, ani też nakłady na ulepszenie majątku.

pkt a i b.

Są to zwykłe bieżące wydatki eksploatacyjne zapewniające normalną ciągłość pracy. Wymiana systemu \`(...)\` i aktualizacja programu była konieczna, gdyż oba te systemy nie współpracowały ze sobą. Usługi informatyczne i reklamowe również nie podlegają korekcie.

pkt c i d.

Zakup opon i felg należy zaliczyć do bieżących wydatków takich jak na przykład wymiana oleju czy zakup paliwa, wydatki na bieżące naprawy.

Organy podatkowe tak interpretowały tę kwestię: np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 października i Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 grudnia 2009 r. „Zakup opon zimowych to nie ulepszenie samochodu, a wydatek eksploatacyjny. Definiują one wydatki eksploatacyjne, jako wydatki związane ze zwykłym używaniem samochodu jak np.: zakup paliwa, wymiana oleju, części zamiennych, opon, bieżące remonty, ubezpieczenia, opłaty za przejazd i parkowanie”.

Także NSA W wyroku z dnia 7 czerwca 2013 r. (sygn. akt II FSK1945/11) orzekając w sprawie dotyczącej określenia jakie wydatki są ograniczone kilometrówką, a więc wydatkami związanymi z używaniem samochodu uznał, że „należy zaliczyć wszelkie wydatki niezbędne do wykorzystania tego samochodu do potrzeb podatnika - podmiotu gospodarczego, takie jak: zakup paliwa, ogumienia i innych materiałów eksploatacyjnych, ubezpieczenia OC, AC, koszty drobnych napraw i części zamiennych, przeglądów technicznych, opłaty parkingowe oraz za przejazd autostradą, pod warunkiem ich zgodnego z przepisami udokumentowania”.

Mimo, że orzeczenie to dotyczy rozliczenia podatku dochodowego, stanowisko to może być pomocne również w przypadku rozliczania VAT po zmianach. Poza tym MF w wyjaśnieniach potwierdziło taki sposób interpretacji nowych przepisów.

Wobec powyższego uważa Pani, że nie powinna dokonywać korekty VAT od zakupu kompletu opon i felg.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z regulacją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 tej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że związek zakupu z czynnością opodatkowaną jest jednym z podstawowych warunków, które musi spełnić podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Powyższy przepis wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Ustęp 2 tego artykułu stanowi, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Z ust. 3 ww. artykułu wynika, że korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty (ust. 4 tegoż artykułu).

Regulacja ust. 5 tego artykułu stanowi, że w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z ust. 6 ww. artykułu, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

W myśl ust. 7 powołanego artykułu, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Z regulacji ust. 7a wynika, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Przepis ust. 7b ww. artykułu stanowi, że w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Zgodnie z ust. 7c wymienionego artykułu, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Stosownie do ust. 7d tego artykułu, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że - wbrew stanowisku zawartemu we wniosku – jest Pani zobowiązana do skorygowania odliczonego podatku związanego z nabyciem towarów i usług, o których w nim mowa. Przy czym w przypadku towarów i usług nabytych przed dniem 1 maja 2015 r. i wykorzystywanych do działalności opodatkowanej korekty tej należy dokonać na podstawie art. 91 ust. 7c w związku z ust. 7b tego artykułu. Natomiast w odniesieniu do towarów i usług, których nabycie nastąpiło po dniu 30 kwietnia 2015 r. (o ile wniosek ich dotyczy) korekty należy dokonać według zapisów art. 91 ust. 7d ustawy. Wskazać jednocześnie należy, że nawet jeżeli przedmiotowe towary i usługi stanowiły bieżące wydatki, to związane są również z działalnością gospodarczą, ale prowadzoną przez Panią jako podatnika zwolnionego.

Jednocześnie wskazać należy, że niniejsza interpretacja nie zawiera oceny prawidłowości odliczenia podatku z tytułu ww. zakupów, gdyż nie zadano w tym zakresie pytania i nie przedstawiono stanowiska, a fakt odliczenia przyjęto jako element przedstawionego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.