Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.1040.2021.2.ID
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-02-07
Teza: możliwość opodatkowania kwalifikowanych dochodów uzyskanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową
Słowa kluczowe: IP Box; koszt-koszty kwalifikowane; stawka-stawki podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 38; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 39; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 40; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 5

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, w części nieprawidłowe
===================================================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania kwalifikowanych dochodów uzyskanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową jest:

· **prawidłowe** – w zakresie pytania Nr 1,

· **nieprawidłowe** – w zakresie pytania Nr 2.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

25 października 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 19 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 stycznia 2022 r. (wpływ 4 stycznia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą oraz posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jego przychody za poprzedni rok nie przekroczyły 1,2 mln euro, z tego też powodu prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Prowadzona przez Niego działalność gospodarcza od 1 stycznia 2020 r. polega na tworzeniu (poprzez pisanie kodu źródłowego) od podstaw autorskiego oprogramowania.

Wnioskodawca chce zastosować preferencyjną stawkę opodatkowania wynoszącą 5% uzyskanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej za okres począwszy od 1 stycznia 2020 r., a także chciałby stosować tę stawkę w przyszłości.

Wnioskodawca korzysta z opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa we wniosku, na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (podatek liniowy).

Wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, stanowi i będzie stanowić utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, spełniając przesłanki utworu Wnioskodawcy o indywidualnym i twórczym charakterze, chronionego na podstawie art. 74 i n. ww. ustawy.

Efekty pracy programistycznej Wnioskodawcy są i będą utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.: odznaczają się (i będą się odznaczały) rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, są (i będą) kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej oraz nie są (nie będą) efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny.

Autorskie oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, jest i będzie tworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jest i będzie ono tworzone w ramach twórczej działalności obejmującej prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny, w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań i zastosowań, a także w ramach działalności polegającej na eliminacji pojawiających się błędów.

Prace te stanowią i będą stanowić działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy, doświadczenia i umiejętności, w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania i prowadzenia usług (produkcji) oraz tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych procesów (zastosowań) w zakresie usług i produkcji. Nie są to i nie będą działania rutynowe, ani okresowe.

Efektem tych prac (działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzonej przez Wnioskodawcę bezpośrednio dla potrzeb Jego działalności gospodarczej) jest (i będzie) stworzenie przez Wnioskodawcę produktów (oprogramowania), które Wnioskodawca oferuje w swojej działalności gospodarczej, i które - w stosunku do dotychczasowej Jego działalności - mają i będą miały nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter. Wnioskodawca opracowuje i będzie opracowywał nowe lub ulepszone produkty, usługi i procesy, które wedle wiedzy Wnioskodawcy i mając na uwadze indywidualny wkład pracy w każdy projekt, a także coraz bogatsze doświadczenie Wnioskodawcy, są i będą albo unikatowe albo na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się i będą się odróżniały od rozwiązań już funkcjonujących znanych Wnioskodawcy.

Wnioskodawca sprzedaje i będzie sprzedawał ukończone oprogramowanie (tj. samodzielnie realizujące przewidziane dla niego funkcje).

Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie obsługuje i będzie obsługiwać realizację różnorodnych procesów u Jego użytkowników, uwzględniając zmieniające się z miesiąca na miesiąc standardy programistyczne i technologie programistyczne, a także potrzeby i oczekiwania użytkowników oprogramowania. Nowy, ulepszony charakter tych produktów nie jest i nie będzie wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów. Działalność programistyczna Wnioskodawcy jest i będzie skierowana na badanie, rozwój i ulepszenie oprogramowania, aby było użyteczne (realizujące zapotrzebowanie klientów), płynnie i bezawaryjnie działające, również dzięki rosnącym możliwościom obliczeniowym sprzętu komputerowego i kompatybilne z innym nowoczesnym oprogramowaniem.

Oprogramowanie jest i będzie tworzone przy uwzględnieniu standardów programistycznych, a także najnowszych, nietypowych i unikatowych (stale zmieniających się) technologii i rozwiązań programistycznych, które Wnioskodawca na bieżąco śledzi, co też wyróżnia Go wśród konkurencji.

Efekty prac Wnioskodawcy, prawa do których przenosił i będzie przenosił na klientów, zostały albo zostaną przez Wnioskodawcę wytworzone w związku z działalnością obejmującą ww. działania.

Zasadniczo istnieje i będzie istnieć jeden rodzaj wynagrodzenia osiąganego przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej w związku z tworzeniem oprogramowania, o którym mowa we wniosku. Jest to i będzie wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług, w ramach których jest i będzie tworzone oprogramowanie spełniające ww. kryteria, zlecanych kolejno Wnioskodawcy przez klienta/klientów na podstawie zawartych z nimi umów.

W ramach tego jednego rodzaju wynagrodzenia Wnioskodawca osiągał i osiągnie przychody (wliczone w wynagrodzenie za świadczone usługi) z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do stworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania, a także wynagrodzenie z tytułu udzielenia innych uprawnień w zakresie praw autorskich, takich jak, np. uprawnienia w zakresie autorskich praw zależnych.

Na podstawie zawartej z klientem umowy Wnioskodawca dotychczas przenosił, przenosi i będzie przenosił bowiem na rzecz klienta majątkowe prawa autorskie do stworzonego oprogramowania (kodu źródłowego) na wszystkich znanych w chwili zawarcia umowy polach eksploatacji, jak również udziela (i będzie udzielał) uprawnień w zakresie praw autorskich, takich jak choćby prawa zależne.

Warunki wynagradzania określone są w taki sposób, że Wnioskodawca otrzymywał dotychczas zryczałtowane wynagrodzenie miesięczne, które zostało ustalone dla pracy programistycznej wykonywanej przez Wnioskodawcę w wymiarze określonej ilości godzin (zgodnie z postanowieniami umowy zawartej z klientem). Wynagrodzenie to Wnioskodawca określił mając na uwadze ilość godzin jakie powinien zgodnie z umową poświęcić na wykonywanie prac programistycznych, a także stawki za każdą godzinę. Tak więc wynagrodzenie to ustalone zostało przy uwzględnieniu zakresu i ilości zadań, jakie są uzgodnione z klientem. Mając na uwadze dotychczasowe relacje z klientem prace programistyczne Wnioskodawcy powinny zamykać się w ramach jednego miesiąca.

W przyszłości nie jest wykluczone, że Wnioskodawca może rozliczać usługi, o których mowa we wniosku, za pomocą wynagrodzenia dziennego, tygodniowego, czy wynagrodzenia godzinowego, jednak również jego wysokość będzie zależna od ilości i zakresu zadań (wprost proporcjonalnie), będzie stanowiła iloczyn godzin poświęconych przez Wnioskodawcę na realizację projektu i stawki przyjętej dla każdej godziny.

W ocenie Wnioskodawcy, przychód z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych i związany z udzieleniem klientowi uprawnień w zakresie praw zależnych do tworzonego przez Wnioskodawcę w ramach działalności badawczo-rozwojowej oprogramowania stanowiącego utwór, stanowi i będzie stanowić część wynagrodzenia netto z tytułu świadczenia usług, w ramach których tworzone jest i będzie przez Wnioskodawcę autorskie oprogramowanie, a to z uwagi na fakt, że nakład pracy Wnioskodawcy na stworzenie unikatowych, indywidualnych i twórczych rozwiązań programistycznych zgodnych z najnowszymi, nietypowymi i unikatowymi technologiami w zakresie informatyki i programowania, stanowi w ramach dotychczasowej współpracy z klientem część czasu jaki Wnioskodawca musi poświęcić (a zakładając dalszą pracę w takim systemie, będzie musiał poświęcić również w przyszłości) na świadczenie usług, w ramach których tworzone jest i będzie przez Wnioskodawcę autorskie oprogramowanie. Pozostała część wynagrodzenia składającego się na wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług, to wynagrodzenie za czynności, z którymi nie wiąże się tworzenie kwalifikowanego IP, czynnościami niemającymi charakteru twórczego.

Wobec powyższego, dochodem z kwalifikowanego prawa autorskiego są i będą dochody osiągnięte z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (majątkowych praw autorskich i innych praw autorskich do programu komputerowego chronionego na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wytworzonego, w ramach działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy) uwzględnionego w cenie sprzedaży usług (art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, polegającej na tworzeniu oprogramowania opisanego we wniosku, Wnioskodawca ponosi (może ponosić w przyszłości) następujące wydatki w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów:

a) na sprzęt komputerowy, elektroniczny oraz niezbędne oprogramowanie, tj. wydatki na zakup takich urządzeń jak: komputery (laptopy), monitory, myszki, klawiatury, urządzenia drukujące, słuchawki, zasilacze komputerowe, itp. oraz specjalistycznych programów komputerowych, które są potrzebne Wnioskodawcy w działalności programistycznej, prowadzonej w ramach działalności badawczo-rozwojowej – są to koszty niezbędne w wykonywanej działalności. Oprogramowanie wytwarzane jest przy pomocy komputera i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu (w tym jego dodatkowego wyposażenia wskazanego wyżej) oraz programów niezbędnych do jego prawidłowego działania, niemożliwe byłoby w ogóle zapisanie i odtworzenie prac, przygotowanie dokumentacji tworzonego oprogramowania;

b) na księgowość - koszt poniesiony na księgowość pozwala na wyszczególnienie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (Ulga IP Box). Również należy podkreślić, że prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności w ogóle. Wnioskodawca traktuje ten koszt Jako stały element prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej, która polega na wytwarzaniu chronionych prawem autorskim programów komputerowych;

c) na obsługę prawną - która jest niezbędna w zakresie właściwego uregulowania praw autorskich, zbywanych przez Wnioskodawcę, ustalenia kwestii podatkowych związanych z prowadzoną działalnością programistyczną, ale też konieczna do zgodnego z przepisami ukształtowania stosunków prawnych z klientami, aby możliwe było skorzystanie z ulgi IP Box;

d) na użytkowanie samochodu - koszty ponoszone w związku z użytkowaniem samochodu, takie jak w szczególności: rata leasingowa, koszt ubezpieczenia, koszt paliwa, wydatki eksploatacyjne (na olej samochodowy, płyn do spryskiwaczy, części samochodowe, koszt usług serwisowych). Samochód wykorzystywany jest do celów świadczenia usług na rzecz klientów (przede wszystkim dojazdu do nich, spotkań z nimi), jak również do czynności wymagających prowadzenia działalności gospodarczej w całym jej zakresie, a więc ma wpływ na efektywniejsze i lepszej jakości świadczenie usług programistycznych, tym samym te wydatki przekładają się na wzmocnienie pozycji na rynku zleceń programistycznych.

Wymienione koszty uzyskania przychodu ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej uznawane są per se za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. wydatki bezpośrednio powiązano z tworzonym oprogramowaniem. Ponadto, kalkulując wskaźnik nexus, Wnioskodawca uwzględnia również wydatki poniesione na składki na ubezpieczenie społeczne, tj. składki o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które są obowiązkowe, aby móc prowadzić jednoosobową działalność gospodarczą w Polsce, co w przypadku Wnioskodawcy przekłada się na możliwość świadczenia usług w zakresie tworzenia oprogramowania.

W przypadku kosztów ogólnych działalności (niedających się przypisać funkcjonalnie do konkretnego przychodu) Wnioskodawca przyporządkowuje wydatki do przychodów z poszczególnych projektów według proporcji stosując tzw. „klucz przychodowy”. Proporcja ta ustalana jest jako stosunek przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wliczonych w cenę usługi w ramach poszczególnych projektów do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. Koszty bezpośrednio powiązane z wytworzonym oprogramowaniem dotyczące więcej niż jednego projektu alokowane są do projektów, których dotyczą „kluczem przychodowym” ustalanym według metody wskazanej w zdaniu poprzednim. Koszty wprost powiązane z konkretnymi projektami są bezpośrednio alokowane do odpowiadających im przychodów, z pominięciem przychodowego klucza alokacji.

Wnioskodawca począwszy od 1 stycznia 2020 r. prowadzi na bieżąco i będzie wciąż prowadził na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, która pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, zapewniającą spełnienie pozostałych wymogów określonych w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Czynności zlecone Wnioskodawcy w ramach świadczenia usług na rzecz obecnego klienta (obecnie Wnioskodawca świadczy usługi opisane we wniosku na rzecz tylko jednego podmiotu) nie są absolutnie wykonywane pod jego kierownictwem i podobnie będzie w przyszłości. Podmiot, dla którego Wnioskodawca obecnie wytwarza oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, ma siedzibę w Polsce. Wnioskodawca świadczy usługi w ramach prowadzonej działalności w Polsce.

Nie wszystkie przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawcy pochodzą ze sprzedaży usług, w ramach których tworzone jest oprogramowanie.

Wnioskodawca ponosi i będzie ponosić odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonanie przez Wnioskodawcę opisanych we wniosku usług obejmujących tworzenie oprogramowania.

Jako wykonujący czynności opisane we wniosku samodzielnie ponosi On i będzie ponosił ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W celu usunięcia wszelkich wątpliwości zawarty we wniosku opis dotyczy zarówno zaistniałego stanu faktycznego, jak i zdarzenia przyszłego.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie, Wnioskodawca wskazał, że opisana we wniosku działalność obejmuje również rozwijanie/ulepszanie programów komputerowych.

W tym miejscu podkreślić należy, że w ramach stworzonego przez Wnioskodawcę ulepszenia lub rozwinięcia oprogramowania tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej (utwór) objęte ochroną zgodnie z ustawą z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (w tym art. 74 tej ustawy), do którego majątkowe prawa autorskie i autorskie prawa zależne pierwotnie przysługują Wnioskodawcy i są przenoszone na jego klienta. W przypadku, kiedy Wnioskodawca miał stworzyć nowe rozwiązanie, moduł lub funkcjonalność do istniejącego oprogramowania (jako ulepszenie lub rozwój oprogramowania, stanowiące nowe oprogramowanie), dotyczyło to dotychczas przypadków oprogramowania, które wcześniej było tworzone przez Wnioskodawcę lub też oprogramowania tworzonego przez inne osoby w pewnych przypadkach i tak też powinno być w przyszłości. To istniejące oprogramowanie, do którego Wnioskodawca tworzył i będzie tworzył nowe rozwiązanie, moduł lub funkcjonalność, było i będzie oprogramowaniem, do którego majątkowe prawa autorskie i uprawnienia w zakresie praw zależnych przysługują i będą przysługiwały klientowi Wnioskodawcy (wcześniej zostały przeniesione na tego klienta, udzielone mu przez twórcę), a Wnioskodawca uzyskiwał i będzie uzyskiwał możliwość korzystania z tego oprogramowania (dostęp do kodu źródłowego) na podstawie licencji niewyłącznej, udzielanej przez klienta na cele stworzenia nowego rozwiązania, modułu lub funkcjonalności.

Uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej są przychodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego, podlegającego ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika (Wnioskodawcę) w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca jest właścicielem tworzonego oprogramowania (w tym stanowiącego rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego oprogramowania).

Wnioskodawca zamierza objąć preferencyjną stawką podatkową część wynagrodzenia otrzymywanego od klientów, tą która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i jest wliczona w cenę usług.

W efekcie prac prowadzonych przez Wnioskodawcę powstaje autorskie prawo do programu komputerowego, stanowiące samodzielnie kwalifikowane prawo IP, podlegające ochronie na podstawie art. 74 i n. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Nie wszystkie przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej pochodzą ze sprzedaży autorskiego oprogramowania. Wnioskodawca osiągał również przychody z tworzenia oprogramowania niestanowiącego przedmiotu ochrony prawa autorskiego, czy ze sprzedaży składników majątku prowadzonego przedsiębiorstwa.

Koszty wymienione w treści wniosku, jak zostało to już wskazane w jego treści mają ewidentny związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością programistyczną, która stanowi działalność badawczo-rozwojową, w ramach której powstają kwalifikowane IP. Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować konkretną wartość każdego z kosztów, o których mowa we wniosku, do wytworzenia (w tym stanowiącego ulepszenie lub rozwój istniejącego oprogramowania) konkretnego prawa własności intelektualnej - oprogramowania.

Wszystkie wymienione we wniosku wydatki są bezpośrednio powiązane z wytworzeniem (w tym jako ulepszenie lub rozwój istniejącego oprogramowania) oprogramowania komputerowego.

Wnioskodawca ponosił i będzie ponosił wydatki na następujący samochód (…).

W zakresie składników objętych zadanym przez Wnioskodawcę we wniosku pytaniem kosztowym, środek trwały stanowi nabywany przez Wnioskodawcę sprzęt komputerowy/elektroniczny (zasadniczo podlegający jednorazowej amortyzacji), natomiast póki co Wnioskodawca nie ujmował w dokumentacji podatkowej wartości niematerialnych i prawnych, i tą kategorią ewentualnie mogą być objęte (o ile będą spełnione wszystkie ustawowe przesłanki) nabywane w przyszłości licencje na oprogramowanie (a szerzej oprogramowanie jako takie), służące Wnioskodawcy do wykonywania działalności programistycznej.

Wynagrodzenie Wnioskodawcy wypłacane za wykonanie usług tylko w części stanowi zapłatę za przeniesienie autorskich praw do programu komputerowego i ta część jest wyodrębniona kwotowo w prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji.

Pierwszy dochód, do którego Wnioskodawca zamierza zastosować preferencyjną 5% stawkę podatku, Wnioskodawca osiągnął na podstawie faktury VAT wystawionej 31 stycznia 2020 r. i opłaconej przez klienta 10 lutego 2020 r.

### Pytania:

1\. Czy Wnioskodawca w związku z tworzonymi (w tym ulepszanymi a także stale rozwijanymi) w ramach działalności badawczo-rozwojowej programami komputerowymi stanowiącymi utwór, może rozliczać dochody uzyskiwane z pozarolniczej działalności gospodarczej pochodzące z przeniesienia autorskich praw majątkowych do tychże programów komputerowych i przeniesienia (udzielenia) uprawnień w zakresie autorskich praw zależnych, uwzględnione w cenie świadczonych usług, obejmujących tworzenie oprogramowania komputerowego, zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności, może korzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%?

2\. Czy wydatki na:

a) sprzęt komputerowy, elektroniczny oraz niezbędne oprogramowanie;

b) księgowość;

c) obsługę prawną;

d) użytkowanie samochodu;

e) składki na ubezpieczenia społeczne;

uznać można za koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

### Pana stanowisko w sprawie

Ad 1.

Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Kolejne programy komputerowe, które wytwarza i będzie wytwarzał Wnioskodawca, stanowią i będą stanowić ulepszenie wcześniejszego oprogramowania, jakie wytwarzał Wnioskodawca (są i będą tworzone przy zastosowaniu nowości w zakresie rozwiązań programistycznych i technologii, są i będą dostosowane do zmieniających się potrzeb klientów i użytkowników oprogramowania, a więc wykorzystywane w ramach nowych zastosowań, są i będą tworzone z wykorzystaniem stale poszerzanego doświadczenia i poszerzanej wiedzy Wnioskodawcy).

Powyższa działalność Wnioskodawcy jest i będzie skierowana na badanie, rozwój i ulepszenie programów komputerowych aby były użyteczne (realizujące zapotrzebowanie klientów), płynnie i bezawaryjnie działające, również dzięki rosnącym możliwościom obliczeniowym sprzętu komputerowego i kompatybilne z innym nowoczesnym oprogramowaniem, a nie skierowana na rutynowe wprowadzanie zmian (w tym dostosowujących tylko istniejący program komputerowy do szczególnej specyfiki i szczególnych wymagań klientów) lub skierowana na powielanie tych samych rozwiązań. Ww. oprogramowanie jest i będzie tworzone w ramach twórczej działalności obejmującej prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny, w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań i zastosowań, a także w ramach działalności polegającej na eliminacji pojawiających się błędów. Prace te stanowią i będą stanowić działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy, doświadczenia i umiejętności, w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do planowania i prowadzenia usług i produkcji oraz tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych procesów (zastosowań) w zakresie usług i produkcji.

Nie są to i nie będą działania rutynowe ani okresowe. Oprogramowanie jest i będzie tworzone przy uwzględnieniu standardów programistycznych, a także najnowszych, nietypowych i unikatowych (stale zmieniających się) technologii i rozwiązań programistycznych, które Wnioskodawca na bieżąco śledzi, wykorzystując je w kolejnych tworzonych programach komputerowych, co też wyróżnia Wnioskodawcę wśród Jego konkurencji. Oprogramowanie Wnioskodawcy jest i będzie albo unikatowe albo na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżnia się i będzie się odróżniać od rozwiązań już funkcjonujących, które są znane Wnioskodawcy.

Opisana we wniosku „działalność badawczo-rozwojowa w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych” jest działalnością prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę dla potrzeb Jego działalności gospodarczej.

Wszystkie efekty prac Wnioskodawcy, prawa do których przeniósł albo będzie przenosił na klientów zostały albo zostaną przez Wnioskodawcę wytworzone w związku z działalnością obejmującą ww. działania.

Tym samym oprogramowanie, o którym mowa we wniosku jest i będzie tworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i spełnia te przesłanki.

Efektem pracy Wnioskodawcy, o której mowa we wniosku, jest i będzie wyłącznie kod źródłowy, a więc program komputerowy. Wytworzone od początku do końca przez Wnioskodawcę oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, stanowi i będzie stanowić utwór (będący programem komputerowym) podlegający ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, spełniając przesłanki wytworu o indywidualnym i twórczym charakterze, chronionego zgodnie z art. 74 i n ww. ustawy, gdyż wszystkie efekty pracy programistycznej Wnioskodawcy:

· odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

· nie są efektem pracy która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny.

Tak więc oprogramowanie, o którym mowa we wniosku spełnia przesłanki określone w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stwierdzić należy, że dochód z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, a także udzielenia klientowi prawa do wykonywania praw zależnych do programu komputerowego i przeniesienia na klienta prawa udzielania zgody na wykonywanie takich praw innym podmiotom, wyliczony z przychodu uzyskiwanego przez Wnioskodawcę z wynagrodzenia netto otrzymywanego z tytułu świadczenia usług obejmujących tworzenie oprogramowania komputerowego, uzyskiwany przez Wnioskodawcę w związku z tworzeniem w ramach działalności badawczo-rozwojowej oprogramowania, stanowiącego utwór w rozumieniu przepisów prawa autorskiego, wliczony w cenę usług świadczonych na rzecz klientów Wnioskodawcy, stanowi i będzie stanowił dochód, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym bardziej, że Wnioskodawca na bieżąco prowadzi i będzie prowadził, odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółową ewidencję, która pozwoli na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, zapewniającą spełnienie pozostałych wymogów określonych w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca w związku z tworzonymi w ramach działalności badawczo-rozwojowej programami komputerowymi stanowiącymi utwór, może rozliczać dochody uzyskiwane z pozarolniczej działalności gospodarczej pochodzące z przeniesienia jego autorskich praw majątkowych do tychże programów komputerowych, a także udzielenia klientowi przysługującego Wnioskodawcy prawa do wykonywania praw zależnych do tychże programów komputerowych i przeniesienia przez Wnioskodawcę na klienta prawa udzielania zgody na wykonywanie takich praw innym podmiotom, uwzględnione w cenie świadczonych usług obejmujących tworzenie oprogramowania komputerowego, zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji takiego stanu rzeczy, Wnioskodawca może korzystać z preferencyjnego opodatkowania ww. dochodów według stawki 5%, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, za koszty uzyskania przychodu Wnioskodawca uznaje wydatki (a więc kwoty faktycznie wydane), poniesione przez podatnika, w celu uzyskania przychodu albo zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, niewymienione w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodu.

Z uwagi na to, że działania Wnioskodawcy zorientowane są na działalność badawczo-rozwojową, ponosi On i będzie ponosił w przyszłości wydatki wskazane we wniosku w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

W ocenie Wnioskodawcy, wydatki te, w sytuacji gdy dotyczą całej działalności gospodarczej Wnioskodawcy (przypisanie wprost do danego rodzaju przychodu nie jest możliwe, tzn. stanowią koszty pośrednie całej działalności gospodarczej), powinien On przyporządkowywać do przychodów z kwalifikowanych IP według proporcji stosując tzw. klucz przychodowy. Proporcja ta powinna być ustalana jako stosunek przychodów ze zbycia kwalifikowanych IP do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. Koszty wprost i funkcjonalnie powiązane z przychodem z danego kwalifikowanego IP, które w sposób bezpośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu (tzn. koszty bezpośrednie), takie jak, np. koszt zakupu oprogramowania niezbędnego przy realizacji konkretnego projektu programistycznego w ramach działalności badawczo-rozwojowej, w ocenie Wnioskodawcy, powinny być bezpośrednio alokowane do odpowiadających im przychodów, z pominięciem przychodowego klucza alokacji.

Z uwagi na brak przepisów, które regulowałyby ww. kwestie częściowego przypisania kosztów do przychodów w związku z obliczeniem dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, należy w tym miejscu odwołać się do art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który to przepis w takim przypadku należałoby stosować na zasadzie analogii.

Zgodnie z jego treścią, jeśli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. W orzecznictwie wskazuje się, że sposób alokacji powinien być skonstruowany tak, aby podział kosztów w możliwie najbardziej precyzyjny (zbliżony do rzeczywistości) sposób odpowiadał podziałowi działalności.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę do konkretnego przychodu z kwalifikowanego IP, Wnioskodawca powinien przyporządkować wydatki do przychodów z kwalifikowanego IP według proporcji, zgodnie z tzw. kluczem przychodowym.

Reasumując należy wskazać, że w ocenie Wnioskodawcy, wszystkie wskazane powyżej kategorie wydatków, jako niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej będącej działalnością badawczo - rozwojową (co zostało wyjaśnione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego), bez względu na to, czy są tzw. kosztami pośrednimi (których przypisanie wprost do danego rodzaju przychodu nie jest możliwe), czy bezpośrednimi (które są powiązane z konkretnym rodzajem przychodu), są kosztami bezpośrednio związanymi z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a to z uwagi na fakt, że koszty tego typu przekładają się na tworzenie kwalifikowanych praw własności intelektualnej w ten sposób, że bez ich poniesienia Wnioskodawca nie byłby w stanie zrealizować działalności związanej z tworzeniem programów komputerowych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest :

· **prawidłowe** – w zakresie pytania Nr 1,

· **nieprawidłowe** – w zakresie pytania Nr 2.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, ze zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r., poz. 478, ze zm.).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą – przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 ww. ustawy. I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r., poz. 478 i 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r., poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 tej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

\[(a+b) x 1,3\] / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a) prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d) nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

W myśl art. 30ca ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika.

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto, należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP BOX.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z Raportu OECD nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik może skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Z opisu sprawy wynika, że:

1\. Autorskie oprogramowanie, jest i będzie tworzone (w tym stanowiąc rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego oprogramowania) przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

2\. Wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie, stanowi i będzie stanowić utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, spełniając przesłanki wytworu Wnioskodawcy o indywidualnym i twórczym charakterze, chronionym na podstawie art. 74 i n. ww. ustawy.

3\. Dochodem z kwalifikowanego prawa autorskiego są i będą dochody osiągnięte z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (majątkowych praw autorskich i praw zależnych do programu komputerowego chronionego na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wytworzonego, w tym stanowiącego ulepszenie lub rozwinięcie istniejącego oprogramowania, w ramach działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy) uwzględnionego w cenie sprzedaży usług (art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

4\. Wnioskodawca od 1 stycznia 2020 r. prowadzi i będzie prowadził na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, która pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, zapewniającą spełnienie pozostałych wymogów określonych w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1062, ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy stwierdzić, że Wnioskodawca w związku z tworzonymi (w tym ulepszanymi a także stale rozwijanymi) w ramach działalności badawczo-rozwojowej programami komputerowymi stanowiącymi utwór, może rozliczać dochody uzyskiwane z pozarolniczej działalności gospodarczej pochodzące z przeniesienia autorskich praw majątkowych do tychże programów komputerowych i przeniesienia (udzielenia) uprawnień w zakresie autorskich praw zależnych, uwzględnione w cenie świadczonych usług obejmujących tworzenie oprogramowania komputerowego, zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

To oznacza, że do dochodu Wnioskodawcy osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w zeznaniu rocznym za rok 2020, jak również w latach następnych (o ile nie zmieni się stan faktyczny i prawny), znajdzie zastosowanie preferencyjna 5% stawka podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wskazania przy tym wymaga, że wobec zamiaru zastosowania ww. stawki w rozliczeniu za rok 2020, możliwe będzie jej zastosowanie w odniesieniu do dochodów z kwalifikowanego IP osiągniętych przez Wnioskodawcę od momentu rozpoczęcia prowadzenia przez Niego na bieżąco wymaganej przepisami, w których mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ewidencji, tj. od dnia 1 stycznia 2020 r.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia uznania wydatków na:

a) sprzęt komputerowy, elektroniczny oraz niezbędne oprogramowanie;

b) księgowość;

c) obsługę prawną;

d) użytkowanie samochodu;

e) składki na ubezpieczenia społeczne;

za koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

\- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

\- kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

\- dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w Objaśnieniach z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własność i intelektualnej – IP BOX, zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD W Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Reasumując – wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na:

a) sprzęt komputerowy, elektroniczny oraz niezbędne oprogramowanie;

b) księgowość;

c) obsługę prawną;

d) użytkowanie samochodu;

e) składki na ubezpieczenia społeczne;

które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mogą zostać uznane za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, przy zachowaniu właściwej proporcji, o których mowa w lit. a) wzoru z art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Należy dodać, że wybór metody ustalenia odpowiedniej proporcji zależy od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja Pana stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa.

Zauważyć też należy, że to na Panu spoczywa ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a osiąganymi przychodami oraz okoliczności, że ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wykazanie takiego związku jest warunkiem koniecznym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu.

W związku z powyższym, Pana stanowisko w zakresie pytania Nr 1 uznano za prawidłowe, natomiast w zakresie pytania Nr 2 Pana stanowisko uznano za nieprawidłowe, ponieważ jako podstawę prawną wskazał Pan jedynie art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (stanowiący o tym jakich kosztów nie zalicza się do kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy). Jednakże w kwestii będącej przedmiotem Pana zapytania znajduje zastosowanie w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywoła skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji będzie pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanego przez Pana w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W konsekwencji, w myśl zasady, że wadliwa argumentacja prawna wnioskodawcy, przy prawidłowo wywiedzionym skutku prawnym, winna skutkować uznaniem stanowiska za nieprawidłowe, stanowisko Pana w zakresie pytania Nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.).