Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-300d/12/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-08-27
Teza: kwalifikacja podatkowa nieumorzonej wartości zlikwidowanego środka trwałego , wpływ ceny nabycia kornerów na wartość początkową nowych środków trwałych , brak obowiązku stosowania przy amortyzacji nowych środków trwałych stawek i sposobu amortyzacji uprzednio przyjętego dla Szkoły
Słowa kluczowe: amortyzacja; budowle; budynek; kontenery; koszt-koszt wytworzenia; szkoły; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały; środek-środek trwały-likwidacja środka trwałego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2012 r. (data wpływu 4 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego – uzupełnionym pismem z dnia 28 czerwca 2012 r. (data wpływu 2 lipca 2012 r.) – dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   kwalifikacji podatkowej nieumorzonej wartości zlikwidowanego środka trwałego – **jest nieprawidłowe,**
*   wpływu ceny nabycia kornerów na wartość początkową nowych środków trwałych – **jest nieprawidłowe,**
*   braku obowiązku stosowania przy amortyzacji nowych środków trwałych stawek i sposobu amortyzacji uprzednio przyjętego dla Szkoły – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatkowej nieumorzonej wartości zlikwidowanego środka trwałego i ustalenia wartości początkowej oraz stawek i sposobu amortyzacji odzyskanych w wyniku likwidacji kontenerów. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych. Wobec tego pismem z dnia 20 czerwca 2012 r. Nr ITPB3/423-300/12/2/AW wezwano Spółkę do jego uzupełnienia. Niniejsze zostało dokonane w dniu 2 lipca 2012 r. (data wpływu).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

W listopadzie 2011 r. Spółka zawarła z Gminą umowę na oddanie Gminie w najem szkoły kontenerowej („Umowa”).

Umowa zakłada, że Wnioskodawca wzniesie na gruncie należącym do Gminy szkołę kontenerową („Szkoła”) wraz z niezbędnymi elementami takimi jak przyłącza, ogrodzenie, wjazd, które z ekonomicznego i funkcjonalnego punktu widzenia stanowią całość, a następnie odda Szkołę w najem na rzecz Gminy na czas określony do dnia 30 czerwca 2014 r. (z możliwością przedłużenia tego okresu). Jednocześnie, na podstawie odrębnej umowy z Gminą, Spółka uzyskała odpłatnie prawo do dysponowania gruntem na cele związane z realizacją Umowy.

W listopadzie 2011 r., w ramach realizacji przedmiotu Umowy, Spółka zawarła również umowę podwykonawstwa z innym podmiotem („Podwykonawca”). Na mocy tej umowy, zobowiązaniem Podwykonawcy jest w szczególności:

*   opracowanie projektu budowlanego Szkoły wraz z przyłączami, zagospodarowaniem terenu i ogrodzeniem, oraz uzyskanie jego akceptacji przez Gminę;
*   uzyskanie wszelkich niezbędnych opinii, uzgodnień, pozwoleń i innych wymaganych dokumentów, koniecznych do uzyskania pozwolenia na budowę Szkoły;
*   złożenie wniosku i uzyskanie pozwolenia na budowę Szkoły;
*   dokonanie koniecznej do montażu modułów kontenerowych niwelacji terenu i wybudowanie Szkoły;
*   uzyskanie pozwolenia na użytkowanie Szkoły;
*   rozbiórka Szkoły po zakończeniu Umowy oraz przywrócenie terenu, na którym była wybudowana, do stanu pierwotnego.

Z tytułu wykonania umowy podwykonawstwa, Spółka zapłaci Podwykonawcy wynagrodzenie, którego łączna kwota została ustalona w podziale na następujące składowe:

1.  Kontenery wersja podstawowa wraz z modyfikacją konstrukcji kontenera,
2.  Dostawa,
3.  Montaż i dźwig,
4.  Stopy fundamentowe,
5.  Projekt z pozwoleniem na budowę,
6.  Niwelacja terenu pod obiekt,
7.  Wjazd na teren nieruchomości,
8.  Przyłącza (woda, kanalizacja),
9.  Ściana pożarowa,
10.  Ogrodzenie tymczasowe,
11.  Demontaż obiektu,
12.  Przywrócenie terenu do stanu pierwotnego,

*   zwane dalej „Elementami”.

Jednocześnie, z chwilą zapłaty przez Spółkę ceny kontenerów określonej w umowie podwykonawstwa (tj. zapłaty Podwykonawcy wynagrodzenia za Element nr 1), Podwykonawca zobowiązany jest do przeniesienia na Wnioskodawcę prawa własności do wszystkich elementów Szkoły, w tym kontenerów.

Zgodnie z projektem budowlanym, Szkoła ma charakter budynku tymczasowego, nietrwale związanego z podłożem, modułowego, w technologii kontenerowej. Posadowiona jest na prefabrykowanych płytach żelbetowych na podłożu z kruszywa naturalnego.

Po okresie najmu Szkoły, tj. po dniu 30 czerwca 2014 r., o ile okres ten zgodnie z postanowieniami Umowy nie zostanie przedłużony, Szkoła będzie rozebrana, tj. konstrukcja kontenerowa Szkoły oraz płyty żelbetowe, na których Szkoła jest posadowiona, będą rozebrane, przyłącza zostaną odcięte, a teren wokół Szkoły zostanie przywrócony do stanu pierwotnego. W przypadku gdyby Spółka nie dotrzymała ustalonych z Gminą terminów rozebrania Szkoły, zgodnie z Umową Gmina będzie obciążać Szkołę karą umowną za każdy dzień zwłoki w rozbiórce. Ponadto Gmina może dochodzić od Wnioskodawcy dodatkowego odszkodowania z tego tytułu.

Kontenery pochodzące z rozbiórki Szkoły trafią do Spółki i będą mogły być dalej wykorzystywane w działalności gospodarczej, tj. np. użyte przez Wnioskodawcę przy wznoszeniu kolejnego obiektu kontenerowego lub też wynajęte innym podmiotom jako samodzielne moduły kontenerowe.

Z kolei inne nakłady bezpośrednio związane z wzniesieniem Szkoły, odpowiadającej wynagrodzeniu Podwykonawcy z tytułu Elementów nr 2-10, ulegną fizycznemu zniszczeniu w trakcie robót rozbiórkowych (np. płyty żelbetowe, na których Szkoła jest posadowiona) lub też ich efekty do tego czasu zostaną w pełni wykorzystane przez Spółkę (np. pozwolenie na budowę, usługi montażowe i dźwigowe) i nie będą mogły być przez Spółkę wykorzystywane ponownie.

Pozostałe Elementy, tj. nr 11 i 12, nie są związane ze wzniesieniem Szkoły, lecz będą związane z jej rozbiórką i przywróceniem terenu do stanu pierwotnego po zakończeniu okresu najmu.

W lutym 2012 r. Starosta zatwierdził projekt budowlany i udzielił Spółce pozwolenia na budowę Szkoły, tj. na budowę budynku tymczasowej szkoły kontenerowej – kat. obiektu IX, wraz ze zjazdem z drogi powiatowej – kat. obiektu IV, przyłączem wodociągowym i kanalizacyjnym, hydrantami p-poż.

W momencie składania wniosku prace związane z wzniesieniem Szkoły zostały zakończone. Obecnie Wnioskodawca oczekuje na otrzymanie ostatnich faktur od Podwykonawcy, na podstawie których zostaną dokonane ostatnie płatności. W związku z tym, Szkoła nie została jeszcze ujęta w rejestrze środków trwałych Spółki, a od wartości początkowej szkoły nie są jeszcze dokonywane odpisy amortyzacyjne.

Uzupełniając opis zdarzenia przyszłego w związku z wezwaniem tutejszego organu interpretacyjnego Spółka wskazała:

1.  Szkoła kontenerowa wraz z niezbędnymi elementami takimi jak przyłącza, ogrodzenie, wjazd, które z ekonomicznego i funkcjonalnego punktu widzenia stanowią całość, dla celów podatkowych będą stanowić jeden środek trwały (składnik majątkowy) Spółki;
2.  Do momentu rozbiórki Szkoły kontenery użyte do jej wzniesienia nie będą traktowane jako odrębne środki trwałe. Odrębnym obiektem inwentarzowym będzie zatem Szkoła.
Po rozbiórce Szkoły, w zależności od sposobu dalszego wykorzystania kontenerów, kontenery te mogą stanowić odrębne środki trwałe albo staną się elementami konstrukcyjnymi innego środka trwałego należącego do Wnioskodawcy;3.  Rozbiórka Szkoły wraz z elementami towarzyszącymi nie będzie związana z utratą jej przydatności gospodarczej na skutek zmiany rodzaju działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę – Spółka będzie nadal świadczyć usługi w zakresie wynajmu kontenerów oraz wznoszenia i wynajmu obiektów kontenerowych;
4.  Kontenery, które pozostaną po rozbiórce Szkoły będą mogły być wykorzystane przez Wnioskodawcę w dwójnasób:

1.  staną się elementem konstrukcyjnym wykorzystywanym do budowy innego środka trwałego należącego do Wnioskodawcy (np. posłużą do wzniesienia przez Spółkę innego obiektu kontenerowego jako jego składowe),
2.  będą wykorzystywane samodzielnie, np. jako pojedyncze kontenery, w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności (np. wynajmowane innym podmiotom).

W przypadku oznaczonym literą b), kontenery będą spełniać warunki określone w art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj.:

1.  zostały nabyte przez Wnioskodawcę i stanowią własność Spółki,
2.  będą kompletne i zdatne do użytku,
3.  przewidywany okres ich dalszego używania będzie dłuższy niż rok,
4.  będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą albo zostaną oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu.

W tym świetle, kontenery odzyskane przez Spółkę po rozbiórce obiektu Szkoły, które nie będą przyłączone do innego środka trwałego, lecz będą wykorzystywane w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności (np. wynajmowane innym podmiotom) będą spełniały warunki uznania ich za odrębne środki trwałe.7.  Celem, dla którego Spółka zawarła Umowę z Gminą było osiąganie przez nią przychodów z tytułu najmu Szkoły. Warunkiem uzyskania tych przychodów było zobowiązanie się Spółki w Umowie do rozebrania obiektu Szkoły oraz przywrócenia terenu zajętego pod Szkołę do stanu pierwotnego po zakończeniu okresu najmu.
Wydatki na te czynności są więc w sposób bezpośredni związane z osiąganiem przez Spółkę przychodów z najmu Szkoły.8.  Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na rozbiórkę Szkoły i przywrócenie terenu do stanu pierwotnego nie będą związane z wytworzeniem nowych środków trwałych.
W efekcie rozbiórki Szkoły Spółka może – co prawda – odzyskać elementy konstrukcyjne (tj. kontenery), które w określonych warunkach mogą stanowić środki trwałe Wnioskodawcy. Niemniej jednak, wydatki na rozbiórkę i przywrócenie terenu do stanu pierwotnego nie są i nie będą wydatkami związanymi z wytworzeniem tych kontenerów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych Szkoła wraz z elementami towarzyszącymi (tj. przyłączami, ogrodzeniem, itd.) będzie środkiem trwałym Spółki?
Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca, to:2.  Czy wartością początkową Szkoły będzie koszt jej wytworzenia odpowiadający wysokości wynagrodzenia należnego Podwykonawcy z tytułu wzniesienia Szkoły i przeniesienia na Spółkę prawa do jej własności określonego w odniesieniu do Elementów nr 1-10?
3.  Czy Spółka postąpi prawidłowo amortyzując Szkołę według stawki 4,5%, właściwej dla gdzie indziej niesklasyfikowanych obiektów inżynierii lądowej i wodnej o symbolu 291 KŚT, zgodnie z wykazem rocznych stawek amortyzacyjnych stanowiącym załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
4.  Czy w wyniku likwidacji Szkoły niezamortyzowana część jej wartości początkowej, za wyjątkiem tej części wartości początkowej Szkoły, która związana jest z ceną nabycia kontenerów użytych przy jej budowie, będzie mogła zostać zaliczona przez Spółkę do kosztów podatkowych jednorazowo w momencie likwidacji?
5.  Czy w przypadku rozbiórki Szkoły i odłączenia kontenerów, cena nabycia tych kontenerów określona w umowie z Podwykonawcą, odpowiednio pomniejszona o przypadającą na tę wartość sumę odpisów amortyzacyjnych za okres, gdy kontenery były częścią składową Szkoły:

1.  zwiększy wartość początkową innego środka trwałego, jeżeli kontenery zostaną wykorzystane do wytworzenia tego innego środka?
2.  będzie stanowiła wartość początkową tych kontenerów dla celów ich dalszej amortyzacji, jeżeli kontenery będą spełniać warunki określone w art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

7.  Czy w przypadku kontenerów odłączonych od Szkoły, które będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej, Spółka nie będzie zobowiązana do stosowania przy ich dalszej amortyzacji stawek i sposobu amortyzacji uprzednio przyjętego dla Szkoły?
8.  Czy nakłady poniesione przez Spółkę na rozbiórkę Szkoły i przywrócenie terenu do stanu pierwotnego, w tym te odpowiadające Elementom nr 11 i 12 wynagrodzenia Podwykonawcy, jako koszty podatkowe bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodów, będą potrącalne przez Spółkę zgodnie z art. 15 ust. 4, 4b i 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. odpowiednio:

1.  w roku, w którym zostały poniesione – proporcjonalnie w części w jakiej będą związane z przychodami z tytułu najmu Szkoły osiągniętymi przez Wnioskodawcę w tym roku, a w pozostałej części w roku poprzednim – w przypadku poniesienia tych kosztów w ostatnim roku, w którym Spółka uzyskała przychody z tytułu najmu Szkoły, ale przed upływem terminu do złożenia zeznania rocznego za rok go poprzedzający (o ile wcześniej nie zostało sporządzone sprawozdanie finansowe za ten miniony rok)?
2.  w całości w ostatnim roku, w którym zostały osiągnięte przychody z tytułu najmu Szkoły – w przypadku poniesienia tych kosztów w ostatnim roku, w którym Spółka uzyskała przychody z tytułu najmu Szkoły, ale już po upływie terminu do złożenia zeznania rocznego za rok go poprzedzający (o ile wcześniej nie zostało sporządzone sprawozdanie finansowe za ten miniony rok)?
3.  w całości w ostatnim roku, w którym zostały osiągnięte przychody z tytułu najmu Szkoły – w przypadku poniesienia tych kosztów w roku następnym po ostatnim roku, w którym Spółka uzyskała przychody z tytułu najmu Szkoły, ale przed upływem terminu do złożenia zeznania rocznego za ten ostatni rok (o ile wcześniej nie zostało sporządzone sprawozdanie finansowe za ten miniony rok)?
4.  w całości w roku, w którym zostały poniesione – w przypadku poniesienia tych kosztów w roku następnym po ostatnim roku, w którym Spółka uzyskała przychody z tytułu najmu Szkoły, ale już po upływie terminu do złożenia zeznania rocznego za ten ostatni rok (o ile wcześniej nie zostało sporządzone sprawozdanie finansowe za ten miniony rok)?

1.  przy czym jeżeli sprawozdanie finansowe Spółki zostałoby sporządzone przed upływem terminu do złożenia zeznania rocznego za poprzedni rok wskazany w rozważanych scenariuszach, to termin sporządzenia tego sprawozdania finansowego – a nie termin na złożenie zeznania rocznego – byłby datą graniczną, do której należałoby się odnosić w poszczególnych sytuacjach?

Przedmiot niniejszej interpretacji przepisów prawa podatkowego stanowi odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku numerem 4, 5 i 6. W zakresie pozostałych pytań zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 4 – w wyniku likwidacji Szkoły niezamortyzowana część jej wartości początkowej, za wyjątkiem tej części wartości początkowej Szkoły, która związana jest z ceną nabycia kontenerów użytych przy jej budowie, będzie mogła zostać jednorazowo zaliczona przez Spółkę do kosztów podatkowych w momencie likwidacji.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tejże ustawy.

Do kosztów uzyskania przychodów można zatem zaliczać wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie przychodów bądź zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, o ile możliwość uznania wydatków tego rodzaju za koszty podatkowe nie została wprost wyłączona przez ustawodawcę.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za koszty uzyskania przychodów nie uznaje się strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Innymi słowy, jeżeli nie w pełni umorzony środek trwały jest likwidowany, gdyż utracił ekonomiczną przydatność w wyniku zmiany rodzaju działalności prowadzonej przez podatnika, podatnik nie ma prawa do zaliczenia do kosztów podatkowych straty z tego tytułu. A contrario, z przepisów tych wynika, że poniesione przez podatnika koszty wytworzenia likwidowanego nie w pełni umorzonego środka trwałego mogą stanowić koszt podatkowy, jeżeli likwidowany środek trwały utracił swoją ekonomiczną przydatność z przyczyn innych niż zmiana rodzaju działalności prowadzonej przez podatnika.

W świetle powyższego, Spółka podkreśla, że:

*   Rozbiórka Szkoły wraz z elementami towarzyszącymi nie będzie wynikiem zmiany rodzaju działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, lecz następstwem wywiązania się Spółki z Umowy zawartej z Gminą, tj. nie będzie spełniona negatywna przesłanka, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
*   Nadrzędnym celem, dla którego Spółka zawarła Umowę z Gminą była chęć osiągania przez nią przychodów z tytułu najmu Szkoły. Przychody te z założenia mają przewyższyć wydatki na wybudowanie (i rozebranie) Szkoły. Ponadto, gdyby Spółka nie wywiązała się z obowiązku rozebrania Szkoły po zakończeniu okresu najmu, Gmina mogłaby nałożyć na nią kary umowne przewidziane w Umowie. Bez wątpienia sytuacja taka byłaby dla Spółki ze wszech miar niepożądana, gdyż generowałaby dla Spółki dodatkowe koszty, a ponadto mogłaby zniechęcać potencjalnych klientów do współpracy ze Spółką. Zatem, przedmiotowe koszty z jednej strony będą związane z osiąganiem przez Spółkę przychodów z tytułu najmu Szkoły, z drugiej zaś mają na celu zabezpieczenie źródła przychodów Spółki na przyszłość, spełniają więc warunki uznania ich za koszty podatkowe;
*   Likwidacja Szkoły będzie miała charakter fizyczny, bowiem w wyniku prac rozbiórkowych konstrukcja kontenerowa Szkoły i płyty żelbetowe, na których Szkoła jest posadowiona, zostaną rozebrane, przyłącza będą odcięte, a teren Szkoły będzie przywrócony do stanu pierwotnego;
*   Ponadto, elementy pochodzące z rozbiórki (za wyjątkiem kontenerów, które Spółka będzie nadal wykorzystywała) nie będą nadawały się do ponownego wykorzystania.

Istnieje również pewna grupa nakładów związanych z wybudowaniem Szkoły, których efekty – choć uwzględnione w koszcie wytworzenia Szkoły – nie będą mogły być fizycznie zlikwidowane ze względu na przepisy prawa lub ich wartość dowodową. Dotyczyć to może w szczególności nakładów, których efektem jest dokumentacja budowlana Szkoły, uzyskane zezwolenia, uzgodnienia, itp. Niemniej jednak, z uwagi na indywidualny charakter tych nakładów, i tak nie mogłyby być one wykorzystane ponownie przez Spółkę (np. zezwolenie na budowę, uzgodnienia, itp. dokumenty są związane z konkretnym obiektem i nie mogą być wykorzystane na potrzeby realizacji innego obiektu).

W przypadku takich elementów, zdaniem Spółki, warunkiem wystarczającym, aby uznać, że uległy one likwidacji dla celów podatkowych, będzie podjęcie przez Spółkę decyzji, iż nie zostaną one wykorzystane ponownie. Decyzja taka powinna mieć przy tym formę pisemną, np. protokołu, w którym podatnik/osoby upoważnione do reprezentowania podatnika oświadczą, że elementy te nie zostaną wykorzystane ponownie.

Podejście takie jest również generalnie akceptowane przez Sądy Administracyjne i organy podatkowe. Dla przykładu, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 28 czerwca 2011 r. (sygn. IPPB5/423-500/11-2/RS) odniósł się do kwestii konieczności fizycznej likwidacji dokumentacji w sytuacji zaniechania inwestycji przez podatnika, i wskazał, że brak jest konieczności przeprowadzenia fizycznej likwidacji dokumentacji, jeżeli jej przechowywanie jest uzasadnione przepisami prawa (np. przepisami o rachunkowości) lub innymi względami dowodowymi. Zdaniem Spółki, podejście to znajduje również zastosowanie przy likwidacji środka trwałego, którego wartość początkowa uwzględniała nakłady na dokumentację.

Podsumowując, poniesione przez Spółkę koszty związane z wytworzeniem nie w pełni zamortyzowanego obiektu Szkoły będą miały związek z uzyskaniem przez Wnioskodawcę przychodów z tytułu najmu Szkoły, przy czym likwidacja nie będzie następstwem zmiany rodzaju działalności gospodarczej przez niego prowadzonej. W rezultacie, w wyniku rozbiórki Szkoły, niezamortyzowana część jej wartości początkowej będzie mogła zostać zaliczona przez Spółkę do kosztów podatkowych (za wyjątkiem tej części wartości początkowej Szkoły, która związana jest z ceną nabycia kontenerów użytych przy jej budowie).

Jeśli chodzi natomiast o moment zaliczenia kosztów tego rodzaju do kosztów podatkowych Wnioskodawcy, to w ocenie Spółki, koszty te będą mogły zostać uznane za koszty podatkowe jednorazowo w momencie likwidacji Szkoły.

Stanowisko takie jest szeroko akceptowane przez organy podatkowe. Dla przykładu, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, w interpretacji indywidualnej z dnia 1 lutego 2012 r. (sygn. IPTPB3/423-279/11-2/KJ) zgodził się z stanowiskiem zaprezentowanym przez wnioskodawcę, i uznał, że „(\`(...)\`) jeżeli likwidacja środka trwałego nie jest związana ze zmianą rodzaju działalności, strata z tego tytułu, w wysokości nieumorzonej wartości środka trwałego, stanowi bezpośrednio koszty uzyskania przychodów (\`(...)\`)”..

Także Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 3 lutego 2012 r. (sygn. IBPBI/1/423-57/11/KB) zgadzając się ze stanowiskiem wnioskodawcy stwierdził, że „(\`(...)\`) z uwagi na fakt, że w przedstawionym stanie faktycznym, wykorzystywany dotychczas w działalności Wnioskodawcy środek trwały (płyta postojowa dla samolotów) uległ fizycznej likwidacji (przestał całkowicie istnieć), a jego likwidacja związana jest z działaniami inwestycyjnymi Wnioskodawcy, a nie ze zmianą rodzaju prowadzonej działalności, niezamortyzowana wartość początkowa tego środka trwałego może stanowić koszty uzyskania przychodu w dacie likwidacji środka trwałego”.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 5 – w przypadku rozbiórki Szkoły i odłączenia kontenerów, cena nabycia tych kontenerów określona w umowie z Podwykonawcą, odpowiednio pomniejszona o przypadającą na tę wartość sumę odpisów amortyzacyjnych za okres, gdy kontenery były częścią składową Szkoły:

1.  zwiększy wartość początkową innego środka trwałego, jeżeli kontenery zostaną wykorzystane do wytworzenia tego innego środka;
2.  będzie stanowiła wartość początkową tych kontenerów dla celów ich dalszej amortyzacji, jeżeli kontenery będą spełniać warunki określone w art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przepisy art. 16g ust. 16 i 17 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określają wprost skutki podatkowe odłączenia części składowej lub peryferyjnej od środka trwałego.

Zgodnie z art. 16g ust. 16 ww. ustawy wartość początkowa środka trwałego, od którego odłączono część składową lub peryferyjną ulega obniżeniu o różnicę między ceną nabycia (kosztem wytworzenia) odłączonej części a przypadającą na nią, w okresie połączenia, sumą odpisów amortyzacyjnych. Jeżeli następnie część ta zostanie przyłączona do innego środka trwałego, to zgodnie z art. 16g ust. 17 tej ustawy, wartość początkowa tego innego środka trwałego ulega podwyższeniu o różnicę, o której mowa powyżej.

W ocenie Spółki, w przypadku ponownego wykorzystania przez Spółkę kontenerów pochodzących z rozbiórki konstrukcji Szkoły, jako części składowej/peryferyjnej innego środka trwałego Wnioskodawcy, cena nabycia kontenerów określona w umowie z Podwykonawcą odpowiednio pomniejszona o przypadającą na tę kwotę część odpisów amortyzacyjnych za okres gdy kontenery były częścią składową Szkoły, zwiększy wartość początkową tego innego środka trwałego.

Równocześnie – zdaniem Spółki – powyższe przepisy nie stoją na przeszkodzie możliwości uznania odłączonej od środka trwałego części składowej lub peryferyjnej za samodzielny środek trwały podlegający amortyzacji, o ile część ta spełnia wszelkie warunki określone w art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób trwałych, tj.:

*   stanowi własność lub współwłasność podatnika,
*   została nabyta lub wytworzona we własnym zakresie,
*   jest kompletna i zdatna do użytku w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres jej używania jest dłuższy niż rok,
*   jest wykorzystywana przez podatniku na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo została oddana do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu określonej w art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W tym świetle, kontenery odzyskane przez Spółkę po rozbiórce konstrukcji Szkoły, które nie będą przyłączone do innego środka trwałego, lecz będą wykorzystywane w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności (np. wynajmowane innym podmiotom) będą spełniały wszystkie powyższe warunki. W rezultacie, będą mogły zostać przyjęte do używania przez Spółkę jako odrębne środki trwałe podlegające amortyzacji. Wartość początkową takich kontenerów Spółka powinna ustalić w wysokości różnicy między ceną ich nabycia określoną w umowie z Podwykonawcą a przypadającą na nie częścią odpisów amortyzacyjnych za okres, gdy kontenery były częścią składową Szkoły.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w podejściu prezentowanym przez organy podatkowe. Dla przykładu, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 16 czerwca 2010 r. (sygn. ILPB3/423-249/10-6/MC) podzielił stanowisko wnioskodawcy, w myśl którego „(\`(...)\`) odłączona od środka trwałego część składowa lub peryferyjna, np. odcinek linii elektroenergetycznej zrekonstruowany w innym miejscu, która spełnia wszelkie warunki określone w art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, może zostać przyjęta do używania jako odrębny środek trwały podlegający amortyzacji, którego wartość początkową, zgodnie z art. 16g ust. 1 w związku z ust. 16 i 17 cyt. artykułu, ustalić należy w wysokości różnicy między ceną nabycia (kosztem wytworzenia) odłączonej części a przypadającą na nią, w okresie połączenia, sumą odpisów amortyzacyjnych obliczoną przy zastosowaniu metody amortyzacji i stawki amortyzacyjnej stosowanej przy obliczaniu odpisów amortyzacyjnych tego środka trwałego, tj. powinna ona odpowiadać wartości, o jaką pomniejszono wartość początkową środka trwałego na podstawie art. 16g ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z odłączeniem części składowej lub peryferyjnej tego środka”.

Odpowiadając na wezwanie tutejszego organu interpretacyjnego Jednostka wyjaśniła ponadto, iż – jak wskazała w opisie zdarzenia przyszłego – po okresie najmu Szkoły, tj. po dniu 30 czerwca 2014 r., o ile okres ten zgodnie z postanowieniami Umowy nie zostanie przedłużony, Szkoła będzie rozebrana, tj. konstrukcja kontenerowa Szkoły oraz płyt żelbetowych, na których Szkoła jest posadowiona, będą rozebrane, przyłącza zostaną odcięte, a teren wokół Szkoły zostanie przywrócony do stanu pierwotnego. W wyniku prac rozbiórkowych kontenery, z których Szkoła została skonstruowana, zostaną od niej odłączone i trafią do Spółki. Kontenery tę będą mogły być dalej wykorzystywane w działalności gospodarczej Wnioskodawcy, tj. np. będą mogły zostać użyte przez Spółkę przy wznoszeniu kolejnego obiektu kontenerowego lub też wynajęte innym podmiotom jako samodzielne moduły kontenerowe. Z kolei, inne nakłady bezpośrednio związane ze wzniesieniem Szkoły, odpowiadające wynagrodzeniu Podwykonawcy z tytułu Elementów nr 2-10, ulegną fizycznemu zniszczeniu w trakcie robót rozbiórkowych (np. płyty żelbetowe, na których Szkoła jest posadowiona) lub też ich efekty do tego czasu zostaną w pełni wykorzystane przez Spółkę (np. pozwolenie na budowę, usługi montażowe i dźwigowe) i nie będą mogły być przez Spółkę wykorzystywane ponownie. Spółka zaznaczyła, ze zwrot „odłączenie części składowej i peryferyjnej”, o którego wyjaśnienie poprosił organ, użyty został we wniosku o interpretację jedynie jako cytat stanowiska przedstawionego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 16 czerwca 2010 r. (sygn. ILPB3/423-249/10-6/MC), która to interpretacja została przywołana we wniosku złożonym przez Wnioskodawcę. Niemniej jednak, przenosząc znaczenie tego zwrotu na grunt analizowanego zdarzenia przyszłego, zwrot ten oznacza odłączenie w wyniku prowadzonych prac rozbiórkowych elementów konstrukcyjnych Szkoły (tj. kontenerów), które to elementy będą mogły być następnie wykorzystane przez Wnioskodawcę w dalszej działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 6 – w przypadku kontenerów odłączonych od Szkoły, które będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej, Spółka nie będzie zobowiązana do stosowania przy ich dalszej amortyzacji stawek i sposobu amortyzacji uprzednio przyjętego dla Szkoły.

W ocenie Spółki, jeżeli po rozbiórce konstrukcji Szkoły kontenery pochodzące z rozbiórki będą nadal wykorzystywane przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej, przy ich dalszej amortyzacji Spółka nie będzie zobowiązana do kontynuowania stawki ani sposobu amortyzacji przyjętego uprzednio dla Szkoły.

W przypadku, gdy kontenery zostaną przyjęte do używania przez Wnioskodawcę jako odrębne środki trwałe podlegające amortyzacji, Spółka będzie mogła bowiem stosować przy ich dalszej amortyzacji stawkę i metodę amortyzacji właściwą dla kontenerów.

Jeżeli natomiast kontenery zostaną przyłączone do innego środka trwałego Spółki, jako jego część składowa lub peryferyjna, będą one podlegały dalszej amortyzacji według stawki i metody przyjętej dla tego innego środka trwałego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe w części dotyczącej kwalifikacji podatkowej nieumorzonej wartości zlikwidowanego środka trwałego (pytanie oznaczone we wniosku numerem 4), za nieprawidłowe w części dotyczącej wpływu ceny nabycia kornerów na wartość początkową nowych środków trwałych (pytanie oznaczone we wniosku numerem 5) i za prawidłowe w części dotyczącej braku obowiązku stosowania przy amortyzacji nowych środków trwałych stawek i sposobu amortyzacji uprzednio przyjętego dla Szkoły (pytanie oznaczone we wniosku numerem 6).

Zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przepis sformułowany przez ustawodawcę ma charakter ogólny (tzw. klauzula generalna). Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Kosztami uzyskania przychodów są wyłącznie takie koszty, które spełniają kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1, tj.:

*   zostały poniesione przez podatnika,
*   ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
*   nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

Kierując się kryterium stopnia powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami i koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), różnicując moment ich potrącalności (art. 15 ust. 4, 4b-4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Do pierwszej z wymienionych kategorii należą takie wydatki, których poniesienie ma bezpośrednio na celu uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru. Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których ponoszenie jest racjonalnie uzasadnione jako służące osiąganiu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu ich źródła, nie ma jednak możliwości przypisania ich do określonych, konkretnych przychodów. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty zarządu ponoszone przez spółkę kapitałową (wydatki związane z działaniem organu zarządzającego spółki kapitałowej), uznając, że – jako ogólne, stałe koszty dotyczące jej funkcjonowania jako osoby prawnej i podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą – są ponoszone w celu uzyskiwania przychodów.

Katalog wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów zawarty w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma charakter zamknięty. Wśród wydatków nieuważnych za koszty uzyskania przychodów, ustawodawca wymienił m.in. w art. 16 ust. 1 pkt 1 – wydatki na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części.

wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Kosztem uzyskania przychodów są natomiast odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16 (art. 15 ust. 6 ww. ustawy).

Zgodnie z brzmieniem art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie natomiast do art. 16 ust. 1 pkt 5 i 6 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

*   strat w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1;
*   strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Regulacje te służą wyłączeniu możliwości generowania kosztów uzyskania przychodów, poprzez zaliczanie do nich strat będących wynikiem likwidacji środków trwałych w sytuacji, gdy likwidacja ta była skutkiem decyzji podatnika o zmianie rodzaju prowadzonej działalności.

Z powyższych przepisów wynika więc, iż – co do zasady – wydatki poniesione na nabycie, bądź wytworzenie składników majątku stanowiących środki trwałe, podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów pośrednio, poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej tych środków trwałych. Natomiast w przypadku likwidacji nie w pełni zamortyzowanego środka trwałego, o ile likwidacja ta nie jest związana z utratą przydatności tego środka trwałego na skutek zmiany rodzaju prowadzonej działalności, do kosztów uzyskania przychodu można zaliczyć stratę w postaci niezamortyzowanej części wartości początkowej likwidowanego środka trwałego.

Strata, o której mowa w tym przepisie odzwierciedla wartość nierozliczonych podatkowo wydatków poniesionych przez podatnika na nabycie lub wytworzenie likwidowanych składników majątku. Wydatki tego rodzaju – w braku likwidacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych – mieszczą się w kategorii kosztów uzyskania przychodów potrącalnych w momencie powstania przychodów ze zbycia tych składników majątku albo rozliczanych dla celów podatkowych poprzez odpisy amortyzacyjne. Likwidacja składników majątku uniemożliwia natomiast realizację bądź kontynuację ww. sposobów podatkowego rozliczenia wskazanych wydatków. Wartość tych – poniesionych w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością, w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła – nierozliczonych dla celów podatkowych wydatków (tj. wydatków, które stanowiłyby koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia składnika majątku lub zostałyby rozliczone podatkowo poprzez amortyzację, gdyby nie doszło do likwidacji składników majątku) stanowi wartość straty, o której mowa w powołanym przepisie art. 16 ust. 1 pkt 6.

Odnosząc niniejsze do analizowanej sytuacji należy stwierdzić, iż w sytuacji fizycznej likwidacji (poprzez wyburzenie) środków trwałych, wydatki poniesione na ich wytworzenie mogą – stosownie do unormowań zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych – być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. Nie ma bowiem uzasadnienia do dalszej amortyzacji środka trwałego po jego fizycznej likwidacji. Obowiązujące przepisy nie dają również podstawy do rozliczenia nieumorzonej wartości środka trwałego poprzez amortyzację innego środka trwałego. Z brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika wprost, iż nie uważa się za koszty podatkowe strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność na skutek zmiany rodzaju działalności.

A zatem – jak to ma miejsce w niniejszej sprawie – jeżeli likwidacja środków trwałych nie jest związana ze zmianą rodzaju działalności, strata z tego tytułu, w wysokości nieumorzonej wartości środka trwałego, powinna stanowić w całości bezpośrednio i jednorazowo koszt uzyskania przychodów.

Jednocześnie – ustosunkowując się do stanowiska Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz postawionego przez nią w przedmiotowym wniosku pytania oznaczonego numerem 4 – stwierdzić należy, iż nie ma uzasadnienia do podatkowego rozliczania analizowanego zdarzenia jako trwałego odłączenia części składowej od środka trwałego, które zostało uregulowane w art. 16g ust. 16 i ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem fizyczna likwidacja środka trwałego (całkowita likwidacja środka trwałego, który w poprzednim kształcie nie będzie dalej funkcjonował) nie może być utożsamia z odłączeniem części składowej (bądź też odłączaniem części składowych) od tego składnika majątku.

Konsekwencja dokonania takiej kwalifikacji do kosztów podatkowych nieumorzonej wartości likwidowanego środka trwałego jest także niemożność uznania za prawidłowe stanowiska Spółki w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 5.

Należy bowiem wyjaśnić, wydatki na wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych są odnoszone w koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne (odpisy z tytułu zużycia tych składników majątku), dokonywane od ich wartości początkowej. Dokonywanie odpisów amortyzacyjnych musi więc być poprzedzone prawidłowym – zgodnym z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych – ustaleniem wartości początkowej środka trwałego podlegającego amortyzacji. Stosownie bowiem do art. 16h ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Wartość początkową środka trwałego – w razie jego wytworzenia we własnym zakresie – zgodnie z art. 16g ust. 1 ustawy podatkowej, ustala się według kosztu wytworzenia. Zgodnie z treścią art. 16g ust. 4 ww. ustawy za koszt wytworzenia uważa się – wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

W szczególności, do wartości składających się na koszt wytworzenia środka trwałego należą:

*   wartość – w cenie nabycia – rzeczowych składników majątku zużytych do wytworzenia środków trwałych, t.j. przede wszystkim materiałów, z których został wykonany środek trwały,
*   wartość – w cenie nabycia – wykorzystanych usług obcych zużytych do wytworzenia środków trwałych, t.j. zarówno usług polegających na samym wytwarzaniu środka trwałego, t.j. przede wszystkim jego budowie, jak i innych usług niezbędnych do wytworzenia i uczynienia tego składnika majątku zdatnym do używania, np. kosztów prac geologicznych niezbędnych do uzyskania pozwolenia na budowę, usług projektowych, usług inżynierskich, doradztwa finansowego i prawnego związanego z prowadzoną inwestycją, kosztów sporządzenia dokumentacji przetargowej, kosztów niezbędnych ekspertyz obiektów budowlanych,
*   koszty wynagrodzeń wraz z pochodnymi, t.j. przede wszystkim koszty wynagrodzeń dla pracowników zatrudnionych przy realizacji inwestycji.

Odnosząc powyższe do analizowanej sytuacji stwierdzić należy, iż rozliczenie ceny nabycia (składowej kosztu wytworzenia) przedmiotowych kontenerów nastąpi w momencie likwidacji środka trwałego poprzez uwzględnienie w kosztach nieumorzonej wartości likwidowanej Szkoły.

W sytuacji, opisanej we wniosku, gdy elementy odzyskane w wyniku likwidacji środka trwałego Spółki stanowić będą odrębne nowe środki trwałe bądź elementy składowe innych środków trwałych wartość odzyskanych materiałów (elementów) w wyniku tej likwidacji nie wpływa na wartość początkową wytwarzanych środków trwałych. W przeciwnym razie wartość początkowa nowych środków trwałych obejmowałaby wartość składników majątku już rozliczonych podatkowo i w konsekwencji zawyżona zostałaby wartość wydatków Spółki zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w formie odpisów amortyzacyjnych

Jednocześnie zauważyć należy, iż – jak słusznie Spółka wskazała precyzując własne stanowisko w sprawie pytania oznaczonego we wniosku numerem 6 – w przypadku kontenerów, które pozostały po likwidacji Szkoły i będą nadal przez nią wykorzystywane jako nowe środki trwałe w prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka nie będzie zobowiązana do stosowania przy ich amortyzacji stawek i sposobu amortyzacji uprzednio przyjętego dla Szkoły, bowiem przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewidują kontynuacji zasad i metody amortyzacji dla nowowytworzonych środków trwałych.

W odniesieniu natomiast do wskazanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, iż zapadły one w indywidualnych sprawach osób, które się o nie ubiegały i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Co więcej, stanowisko w nich zawarte nie jest sprzeczne ze stanowiskiem zaprezentowanym w niniejszym rozstrzygnięciu. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 1 lutego 2012 r. Nr IPTPB3/423-279/11-2/KJ Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził, iż „Nieumorzona wartość wyburzonego budynku może być zaliczona bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. Nie ma bowiem uzasadnienia do dalszej amortyzacji środka trwałego po jego fizycznej likwidacji. Obowiązujące przepisy nie dają podstawy do rozliczenia nieumorzonej wartości środka trwałego poprzez amortyzację innego środka trwałego”.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70 – 561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.