Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-180/13-6/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-06-06
Teza: Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym majątek wydzielany ze Spółki Dzielonej, jak również majątek pozostający w Spółce Dzielonej, stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy PDOP oraz art. 5a pkt 4 Ustawy PDOF? Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi przychód podlegający opodatkowaniu w rozumieniu przepisów Ustawy PDOP? Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, po stronie udziałowców Spółki Dzielonej nabywających (obejmujących) udziały w kapitale Wnioskodawcy nie powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu, a w konsekwencji Wnioskodawca jako płatnik nie będzie obowiązany do obliczenia i wpłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych lub podatku dochodowego od osób prawnych?
Słowa kluczowe: aport; kontrahent; należność-należności licencyjne; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; spółki-podział spółki
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 06.03.2013 r. (data wpływu 11.03.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   skutków podatkowych planowej transakcji podziału spółki przez wydzielenie **– jest prawidłowe,**
*   kwalifikacji wydzielonego majątku w spółce dzielonej oraz spółce przejmującej jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa **– jest prawidłowe,**
*   braku obowiązku obliczenia i odprowadzenia podatku dochodowego od osób prawnych, w związku z planowaną transakcją podziału spółki **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11.03.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   skutków podatkowych planowej transakcji podziału spółki przez wydzielenie,
*   kwalifikacji wydzielonego majątku w spółce dzielonej oraz spółce przejmującej jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa,
*   braku obowiązku obliczenia i odprowadzenia podatku dochodowego od osób prawnych, w związku z planowaną transakcją podziału spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W związku z planowaną restrukturyzacją spółki P. (dalej:, „P.” lub „Spółka Dzielona”) polegającą na dokonaniu podziału tej spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, tj. przez wydzielenie części jej majątku do B. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka Przejmująca”), Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości jego stanowiska co do skutków podatkowych planowanej transakcji.

Planowana transakcja będzie dokonywana w następujących okolicznościach:

1.  Opis działalności gospodarczej P. i związanych z nią składników majątkowych i niemajątkowych.

Spółka P prowadzi działalność gospodarczą zasadniczo w dwóch głównych obszarach:

1.  produkcja i sprzedaż mąk, kasz, otrąb pszennych i żytnich i piekarniczych mieszanek wypiekowych (dalej: „Działalność Młynarska”) oraz
2.  skup i obrót zbożem, sprzedaż usług składowania zboża, najem (dzierżawa) powierzchni (elewatorów) na cele przechowania, suszenie zboża, obrót środkami do produkcji rolnej (dalej: „Działalność Elewatorowa”).

Przedsiębiorstwo P uzyskuje także przychody z najmu lub dzierżawy składników majątkowych, w tym nieruchomości mieszkalnych, ośrodka wypoczynkowego w D., jak również przychody z tytułu udziału w spółkach kapitałowych i spółdzielniach, istotna część tych składników historycznie związana jest z tą częścią przedsiębiorstwa P, która prowadzi Działalność Młynarską. W przeciwieństwie do udziałów (akcji) w pozostałych spółkach, udziały (akcje) w trzech spółkach (B, K, G) są jednak bezpośrednio związane z Działalnością Elewatorową.

Działalność gospodarcza P jest prowadzona w ramach struktury organizacyjnej przedsiębiorstwa przyjętej w drodze uchwał Rady Nadzorczej P i Regulaminu Organizacyjnego tej spółki. Struktura ta obejmuje Pion Zarządu, Pion Produkcji i Bezpieczeństwa Wyrobów (dalej: „Plon Produkcji”), Pion Handlu i Marketingu (dalej: „Pion Handlu”), Pion Skupu, Kontraktacji oraz Zaopatrzenia Rolników w Środki do Produkcji Rolnej (dalej: „Pion Skupu”).

1.  Działalność Młynarska

Działalność Młynarska jest zorganizowana i zarządzana w ramach Pionu Produkcji, którym kieruje Prezes Zarządu. W Pionie Produkcji wyodrębnione zostały 3 zakłady produkcyjne, w skład których wchodzą młyny zlokalizowane w T., S, K, N. Na czele tych zakładów stoją Dyrektorzy Zakładów, a w przypadku Zakładu N- Kierownik tego zakładu.

Ponadto, zadania związane z Działalnością Młynarską są realizowane także w ramach Pionu Handlu, który obejmuje Regionalne Centra Dystrybucji, oraz Dział Handlu i Marketingu, prowadzące sprzedaż wyrobów gotowych i towarów (mąk). W ramach Pionu Handlu wyodrębniony jest także Dział Windykacji.

Z Działalnością Młynarską wiążą się także nabywane przez P usługi w zakresie organizacji skupu surowca do produkcji, które na rzecz P świadczy B na podstawie zawartej umowy o świadczenie usług.

Działalność Młynarska w ramach wskazanych wyżej Pionów realizowana jest zatem w oparciu o organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębnione składniki majątkowe, do których należą w szczególności:

*   3 zakłady produkcyjne, w tym nieruchomości (grunty, budynki i budowle), w których zlokalizowane są młyny, magazyny, budynki administracyjne i socjalne, a także elewatory „przymłyńskie”,
*   środki trwałe (maszyny i urządzenia, sprzęt biurowy) wykorzystywane w Pionach Produkcji, Handlu,
*   wartości niematerialne i prawne, tj. znak towarowy M i „P”, jak również licencje na korzystanie z programów komputerowych, np. program księgowy,
*   zapasy,
*   stanowiska pracy (pracownicy) różnych szczebli organizacyjnych dotyczące Działalności Młynarskiej i ich wyposażenie,
*   należności i zobowiązania,
*   inne składniki związane funkcjonalnie z Działalnością Młynarską.

Z Działalnością Młynarską funkcjonalnie związane są także umowy wieloletnie, dotyczące zakupu zbóż (pszenica, żyto) stanowiących surowiec do produkcji, umowy sprzedaży wyrobów gotowych, jak również umowy o dostawę energii, wody, gazu, odprowadzania ścieków, usług telefonicznych, usług budowlanych, remontowych i serwisowych, dotyczące lokalizacji, w których prowadzona jest Działalność Młynarska, oraz składników majątkowych wykorzystywanych w Zakładach Produkcyjnych. Na nieruchomościach, na których posadowione są młyny, zlokalizowane są także elewatory (tzw. „przymłyńskie”), służące do magazynowania surowca do przemiału. Elewatory te są również wykorzystywane do świadczenia usług przechowywania zbóż dla podmiotów trzecich, głównie rolników indywidualnych, oraz do działalności handlowej. Usługi przechowania zboża, jak również wykorzystywanie elewatorów „przymłyńskich” do działalności handlowej stanowi jednak działalność uboczną w stosunku do Działalności Młynarskiej, wykonywaną w celu optymalnego wykorzystania posiadanych składników majątkowych.

1.  Działalność Elewatorowa

Działalność Elewatorowa P jest realizowana w ramach wyodrębnionego w strukturze przedsiębiorstwa Pionu Skupu, którym kieruje Członek Zarządu. W skład tego pionu wchodzi także Regionalne Centrum Skupu i Kontraktacji („RCSiK”). Do zadań gospodarczych realizowanych przez Pion Skupu należą w szczególności: obrót zbożem, prowadzenie kontraktacji zbóż i rzepaku, nadzór nad wykonywaniem umów kontraktacyjnych, skup/zakup i przechowanie produktów rolnych, najem (dzierżawa) na rzecz podmiotów zewnętrznych powierzchni (elewatorów) na cele przechowania, zakup i skup surowca (biomasy) przeznaczonego do produkcji bioetanolu, jak również zaopatrywanie rolników w środki produkcji rolnej.

Sprzedaż towarów w ramach Działalności Elewatorowej realizowana jest w ramach Pionu Skupu i wchodzącego w jego skład RCSiK.

Natomiast na potrzeby Działalności Elewatorowej P zawarły z B umowę o świadczenie usług, na podstawie której spółka ta prowadzi na rzecz P i na potrzeby Działalności Elewatorowej kontraktację zbóż i rzepaku oraz nadzór nad wykonywaniem umów kontraktacyjnych.

Działalność Elewatorowa jest realizowana w oparciu o składniki majątkowe obejmujące w szczególności:

*   nieruchomości, na których posadowione są elewatory „wolnostojące” (inne niż elewatory „przymłyńskie”), oraz spichrze. W lokalizacjach tych znajdują się także inne budynki i budowle (magazyny, silosy) oraz maszyny i urządzenia, wykorzystywane w szczególności do transportu i magazynowania i suszenia zbóż,
*   środki trwałe (maszyny i urządzenia, środki transportu),
*   wartości niematerialne i prawne (licencje na oprogramowanie komputerów wykorzystywanych do Działalności Elewatorowej), z
*   zapasy,
*   stanowiska pracy (pracownicy) różnych szczebli organizacyjnych dotyczące Działalności Elewatorowej i ich wyposażenie,
*   należności i zobowiązania, i
*   inne składniki związane funkcjonalnie z Działalnością Elewatorową.

Z Działalnością Elewatorową funkcjonalnie związane są umowy „kosztowe”, dotyczące zakupu zbóż i kukurydzy na cele Działalności Elewatorowej, umowy o dostawę energii elektrycznej, gazu, ciepła, wody, odbioru ścieków, wywozu odpadów dotyczące nieruchomości, na których zlokalizowane są elewatory „wolnostojące”, jak również umowy o serwis i naprawę maszyn i urządzeń wykorzystywanych w Działalności Elewatorowej. Ponadto z Działalnością Elewatorową związane są również prawa i obowiązki z umów „przychodowych”, w tym: sprzedaży i przechowywania zbóż w elewatorach wolnostojących”, umowy najmu i dzierżawy składników majątku.

1.  Pion Zarządu

W Pionie Zarządu, którym kieruje Prezes Zarządu P, realizowane są zadania dotyczące obu rodzajów działalności przedsiębiorstwa. Zadania te realizowane są w budynkach administracyjnych w W. (Siedziba Spółki) i K. (Centrala Spółki - Pion Zarządu). Do pionu tego przypisane są odpowiednie składniki majątkowe, wykorzystywane w tej działalności, w tym sprzęt biurowy, komputerowy wraz z oprogramowaniem i licencjami.

Do zadań realizowanych w ramach Pionu Zarządu należą w szczególności zadania związane z obszarem prawnym, informatycznym, rachunkowo - księgowym, zarządzania zasobami ludzkimi, logistyką i zarządzaniem flotą, zarządzaniem nieruchomościami mieszkalnymi zlokalizowanymi m.in. w W, P, B, ośrodkiem wypoczynkowym w D., w oparciu o które Spółka Dzielona osiąga przychody z ich najmu i dzierżawy, jak również zarządzania udziałami w spółkach zależnych i spółdzielniach. Z wyłączeniem zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, większość tych czynności jest wykonywana na rzecz P przez podmioty zewnętrzne, w tym przez Spółkę Przejmującą, na podstawie stosownych umów o świadczenie usług (outsourcing). Udziały w spółkach zależnych stanowią dla P często aktywa posiadane w celu osiągania przychodu z dywidend, innych pożytków i ewentualnie wzrostu ich wartości.

Nie dotyczy to jednak udziałów w trzech spółkach (B, K., G). Posiadanie udziałów w tych spółkach pozostaje w funkcjonalnym związku z prowadzoną Działalnością Elewatorową. Spółki te są bowiem odbiorcami towarów, które P oferują w ramach Działalności Elewatorowej. Posiadanie udziałów/akcji w tych spółkach daje P możliwość wpływania na działalność tych spółek, a tym samym, umożliwia P zbyt towarów i powstanie przychodów podlegających opodatkowaniu w zakresie Działalności Elewatorowej.

1.  Ewidencja księgowa

Spółka P posiada ewidencję księgową, która umożliwia identyfikację operacji gospodarczych, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań dotyczących Działalności Elewatorowej oraz pozostałej działalności. To umożliwia ustalanie dla celów informacji zarządczej rachunku zysków i strat osobno w odniesieniu do Działalności Elewatorowej i w odniesieniu do pozostałej działalności.

Odrębnie dla Działalności Elewatorowej i pozostałej działalności sporządzane są plany finansowe (prognozy, budżety).

P na dzień poprzedzający podział będą utrzymywać oddzielny rachunek bankowy, służący finansowaniu Działalności Elewatorowej.

Ponadto, P prowadzą rejestr składników majątkowych oraz umów, który umożliwia identyfikację pozwalającą na wyodrębnienie tych składników, które są funkcjonalnie i organizacyjnie przypisane do Działalności Elewatorowej i osobno do pozostałej działalności.

1.  Założenia planowanej transakcji

Udziałowcy P i B rozważają restrukturyzację działalności tej spółki polegającą na oddzieleniu Działalności Elewatorowej od Działalności Młynarskiej i skoncentrowanie się P na prowadzeniu działalności produkcyjnej (Działalności Młynarskiej). Rozważany jest w związku z tym podział P w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, poprzez wydzielenie do B składników majątku związanych z Działalnością Elewatorową. B nie posiada udziału w kapitale zakładowym spółki P.

Na Spółkę Przejmującą przeszedłby zatem zespół składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązania, funkcjonalnie związane z tymi składnikami, przeznaczony do prowadzenia Działalności Elewatorowej, obejmujący w szczególności określone w planie podziału następujące składniki:

*   nieruchomości (grunty, budynki i budowle), na których zlokalizowane są elewatory, spichrze, budynki magazynowe, administracyjno-socjalne,
*   środki trwałe (maszyny i urządzenia, środki transportu) oraz wartości niematerialne i prawne (licencje na oprogramowanie komputerów wykorzystywanych do Działalności Elewatorowej),
*   zapasy towarów,
*   prawa i obowiązki z umów „kosztowych”, tj. dotyczących zakupu pszenicy, żyta, kukurydzy na cele Działalności Elewatorowej, z umów o dostawę energii elektrycznej, gazu, ciepła, wody, odbiór ścieków, wywozu odpadów, serwis i naprawę maszyn i urządzeń, jak również prawa i obowiązki z umów „przychodowych” w tym: sprzedaży i przechowywania zbóż umowy najmu i dzierżawy składników majątku nie związanego z Działalnością Młynarską,
*   udziały w spółkach zależnych (B, K, G), które są odbiorcami towarów sprzedawanych w ramach Działalności Elewatorowej,
*   prawa i obowiązki z umów rachunku bankowego i środki zgromadzone na tym rachunku, związane z Działalnością Elewatorową,
*   stanowiska pracy (pracownicy) różnych szczebli organizacyjnych, dotyczące Działalności Elewatorowej i ich wyposażenie,
*   należności i zobowiązania dotyczące Działalności Elewatorowej,
*   inne składniki funkcjonalnie związane z Działalnością Elewatorową.

Do Spółki Przejmującej przeszliby pracownicy Spółki Dzielonej dotychczas zatrudnieni przy Działalności Elewatorowej.

Wartość składników majątkowych netto (po odliczeniu wartości zobowiązań), wydzielonych z P, powiększy kapitał zakładowy Spółki Przejmującej, a ewentualnie powstała nadwyżka tej wartości ponad kapitał zakładowy powiększy pozostałe fundusze własne Spółki Przejmującej, przy czym udziałowcom Spółki Dzielonej wydane zostaną udziały w kapitale zakładowym Spółki Przejmującej.

W Spółce Dzielonej pozostanie natomiast pozostała część przedsiębiorstwa P, określona w strukturze organizacyjnej P jako Pion Produkcji, Plon Handlu i Pion Zarządu, obejmująca cały zespół składników materialnych i niematerialnych oraz należności i zobowiązania, funkcjonalnie związane i przeznaczone do prowadzenia Działalności Młynarskiej, określone w planie podziału, a w szczególności:

*   3 zakłady produkcyjne, w których zlokalizowane są młyny i elewatory „przymłyńskie”, magazyny, budynki administracyjne i socjalne,
*   umowa najmu powierzchni biurowej w Warszawie (siedziba Spółki),
*   umowa najmu powierzchni biurowej w K. (Centrala Spółki),
*   środki trwałe (maszyny i urządzenia, sprzęt biurowy) wykorzystywane w Pionach Produkcji, Zarządu i Handlu,
*   wartości niematerialne i prawne (znak towarowy „M” i „P”, programy komputerowe, w tym program księgowy),
*   umowy wieloletnie, dotyczące zakupu zbóż (pszenica, żyto, kukurydza) dla celów Działalności Młynarskiej, jak również inne umowy, związane z Działalnością Młynarską, w szczególności umowy o dostawę energii, wody, gazu, odprowadzania ścieków, usług telefonicznych, usług budowlanych, remontowych i serwisowych, dotyczące lokalizacji, w których prowadzona jest Działalność Młynarska lub składników majątkowych wykorzystywanych w Zakładach Produkcyjnych,
*   umowy z B o świadczenie usług w zakresie dotyczącym Działalności Młynarskiej, obejmujące usługi w zakresie organizacji skupu surowców, doradztwa prawnego, informatyki, zarządzania zasobami ludzkimi, logistyki i zarządzania flotą,
*   prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych i środki zgromadzone na tych rachunkach, niezwiązane z Działalnością Elewatorową,
*   należności i zobowiązania dotyczące Działalności Młynarskiej,
*   nieruchomości i lokale mieszkalne, ośrodek wypoczynkowy w D., w oparciu o które Wnioskodawca osiąga przychody z najmu i dzierżawy, oraz udziały/akcje w spółkach zależnych i spółdzielniach, nie związane funkcjonalnie z działalnością Elewatorową, czyli inne niż udziały/akcje w B, K, G, przejmowane przez Spółkę Przejmującą.

Wnioskodawca podkreśla, że elewatory „przymłyńskie” są zlokalizowane na nieruchomościach, na których są posadowione młyny, jak również na nieruchomościach, które z nimi bezpośrednio sąsiadują. Elewatory „przymłyńskie” są wykorzystywane przede wszystkim do magazynowania zbóż stanowiących surowiec do produkcji (uboczną działalnością jest magazynowanie zboża dla osób trzecich i wykorzystywanie do działalności handlowej). Są one zatem funkcjonalnie związane z Działalnością Młynarską i organizacyjnie objęte są Pionem Produkcji, co w pełni uzasadnia ich pozostawienie w Spółce Dzielonej. Niezależnie od tego, z uwagi na ich lokalizację na nieruchomościach zajętych na Działalność Młynarską, a nie na Działalność Elewatorową, nie da się ich fizycznie przypisać Działalności Elewatorowej i włączyć do tej części przedsiębiorstwa, która ma przejść na Spółkę Przejmującą. Przypisanie ich do Działalności Elewatorowej nie znajdowałoby uzasadnienia nie tylko ze względu na funkcję, jaką pełnią elewatory „przymłyńskłe”, ale także ze względu na ich położenie geograficzne, odmienne od miejsc i nieruchomości, w których prowadzona jest Działalność Elewatorowa.

W Spółce Dzielonej pozostaliby pracownicy zatrudnieni przede wszystkim w Zakładach Produkcyjnych (Pion Produkcji), jak również w Pionie Zarządu i Plonie Handlu, a także inni pracownicy zatrudnieni przy działalności gospodarczej tej części przedsiębiorstwa, która pozostanie w Spółce Dzielonej.

1.  Uzasadnienie transakcji

W ocenie Wnioskodawcy, operacja ta ma uzasadnienie gospodarcze i ekonomiczne. Obecna struktura organizacyjna związana z utrzymaniem w P zarówno Działalności Młynarskiej jak i Działalności Elewatorowej wymaga utrzymywania w ramach jednego podmiotu gospodarczego osobnych struktur związanych z oboma profilami działalności, co rodzi znaczne koszty administracyjne, utrudnia stosowanie jednolitych zasad gospodarowania majątkiem Spółki, powoduje konieczność sporządzania osobnych planów finansowych. Obecna struktura utrudnia osiąganie przez Spółkę zamierzonych celów gospodarczych i nie jest ekonomiczne uzasadniona.

Z kolei Spółka Przejmująca, prowadzi działalność w zakresie skupu surowców na potrzeby m.in. spółek B, K, które są odbiorcami towarów, sprzedawanych przez P w ramach Działalności Elewatorowej. Z tego też względu, wydzielenie Działalności Elewatorowej do B ma uzasadnienie gospodarcze. W ocenie władz Wnioskodawcy i P, transakcja podziału P ma zapewnić:

*   zcentralizowanie i zwiększenie efektywności zarządzania Działalnością Młynarską w ramach P, i Działalnością Elewatorową w ramach B,
*   uproszczenie struktury operacyjnej P powodujące większą przejrzystość przedmiotu i zasad działalności dla kontrahentów i klientów,
*   rozwój oraz umocnienie na rynku marki P jako producenta wyrobów zbożowych,
*   ułatwienie procesu zarządzania płynnością finansową,
*   redukcję kosztów działalności w P poprzez koncentrację na jednym rodzaju działalności (Działalności Młynarskiej),
*   redukcję i podział kosztów finansowania,
*   ułatwienie procesu zarządu majątkiem trwałym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym majątek wydzielany ze Spółki Dzielonej, jak również majątek pozostający w Spółce Dzielonej, stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy PDOP oraz art. 5a pkt 4 Ustawy PDOF?
2.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi przychód podlegający opodatkowaniu w rozumieniu przepisów Ustawy PDOP?
3.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, po stronie udziałowców Spółki Dzielonej nabywających (obejmujących) udziały w kapitale Wnioskodawcy nie powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu, a w konsekwencji Wnioskodawca jako płatnik nie będzie obowiązany do obliczenia i wpłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych lub podatku dochodowego od osób prawnych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest wykładnia przepisów w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Wniosek Spółki w zakresie pytań dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją.

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno majątek wydzielany do Spółki Przejmującej, jak również majątek pozostający w Spółce Dzielonej, stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej jako Ustawa PDOP).

Ad. 2.

W ocenie Wnioskodawcy, w związku z dokonaniem transakcji podziału przez wydzielenie, po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu, o którym mowa w przepisach Ustawy PDOP.

Ad. 3.

W ocenie Wnioskodawcy, w związku z dokonaniem transakcji podziału przez wydzielenie, po stronie udziałowców Spółki Dzielonej, nabywających (obejmujących) udziały w kapitale Wnioskodawcy, nie powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu w rozumieniu Ustawy PDOP i na Wnioskodawcy jako płatniku nie będzie ciążył obowiązek obliczenia i wpłacenia podatku z tytułu takiego przychodu (dochodu).

W świetle powołanych przez Wnioskodawcę przepisów Ustawy PDOP oraz opisanego wyżej zdarzenia przyszłego, tj. planowanej transakcji podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, dla ustalenia skutków podatkowych tego zdarzenia istotne znaczenie ma to, czy majątek przejmowany przez Spółkę Przejmującą, jak również majątek pozostający w Spółce Dzielonej, stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Artykuł 4a pkt 4 Ustawy PDOP definiują zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowiąc, iż jest to organizacyjnie i finansowo wydzielony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, oraz zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania.

W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że w zakresie wydzielenia istotne jest aby zachodziło ono na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych), a wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjne podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (por. np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 24 września 2010 r., sygn. I SA/Wr 1150/10).

Analogiczne stanowisko prezentowane jest w wydawanych indywidualnych interpretacjach podatkowych Ministra Finansów, w których przyjmuje się, iż wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika, jako dział, wydział, oddział itp. Natomiast wyodrębnienie finansowe nie oznacza pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, która odnosi się do całego przedsiębiorstwa, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto podkreśla się, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, aby można było mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze przypadkowych elementów, których jedyna cechą wspólna jest własność jednego podmiotu gospodarczego (tak np. w Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 6 lipca 2012 r., ITPB3/423-2011/12/ DK).

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, w P obowiązuje Regulamin Organizacyjny przyjęty uchwałą Rady Nadzorczej P. W ramach przyjętej struktury organizacyjnej przedsiębiorstwa P wyodrębnione są Piony Skupu, Produkcji, Handlu i Zarządu. Działalność Elewatorowa jest wyraźnie wyodrębniona od Działalności Młynarskiej. Działalność Elewatorowa prowadzona jest w ramach wyodrębnionego Pionu Skupu, natomiast Działalność Młynarska w Pionie Produkcji i Pionie Handlu. Zatem, wyodrębnienie w strukturze organizacyjnej P wskazanych wyżej Pionów oraz zorganizowanie Działalności Elewatorowej w ramach Pionu Skupu, oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa, jaką jest Pion Skupu, prowadzący Działalność Elewatorową, ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej P. Analogicznie, swoje miejsce w strukturze organizacyjnej ma także Działalność Młynarska wraz z pozostałą działalnością P, wyodrębnione w ramach Pionów Produkcji, Handlu i Zarządu. Spełniony jest zatem ustawowy warunek organizacyjnego wyodrębnienia zorganizowanych części przedsiębiorstwa, wynikający z art. 4a pkt 4 Ustawy PDOP. Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest także zgodne z praktyką stosowania tego przepisu, wynikającą z Interpretacji indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, oraz wykładnią przyjmowaną w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Działalność Elewatorowa i Działalność Młynarska prowadzone są przy wykorzystaniu odrębnych składników majątkowych, położonych w różnych miejscach:

*   Działalność Młynarska jest prowadzona w Zakładach Produkcyjnych (Młynach), przy których zlokalizowane są także elewatory służące przechowaniu surowca na potrzeby tej działalności. Ponadto w miejscach położenia Zakładów Produkcyjnych znajduje się szereg innych budynków i budowli (w tym magazyny, budynki biurowe i socjalne), jak również środków trwałych (maszyn i urządzeń) i wartości niematerialnych i prawnych, wykorzystywanych wyłącznie do Działalności Młynarskiej,
*   Działalność Elewatorowa jest prowadzona przy wykorzystaniu elewatorów „wolnostojących”, służących przechowywaniu nabywanego zboża, jak również przy wykorzystaniu nieruchomości (magazyny, budynki biurowe i socjalne) i środków trwałych, maszyn i urządzeń, funkcjonalnie powiązanych z Działalnością Elewatorową.

Odrębność miejsca położenia powyższych składników, a co za tym idzie, odrębność miejsca prowadzenia obu tych rodzajów działalności, wykorzystywanie odrębnych składników materialnych i niematerialnych oraz ich funkcjonalny związek, jaki występuje w ramach tych dwóch grup składników, właściwy dla prowadzenia danego rodzaju działalności, jak również odrębne zarządzanie tymi rodzajami działalności, wynikające z przyjętej w P struktury organizacyjnej, przemawiają za wnioskiem o istnieniu w ramach P odrębnych pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym struktur, tj. odrębnych zorganizowanych części przedsiębiorstwa, prowadzących Działalność Młynarską i Działalność Elewatorową. Obie te części przedsiębiorstwa P charakteryzują się zdolnością do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębne przedsiębiorstwa.

Podkreślenia w tym miejscu wymaga, iż przypisane do Działalności Młynarskiej i Elewatorowej składniki majątkowe, jak również umowy z dostawcami i odbiorcami wyrobów i towarów, umożliwiają niezależną i samodzielną realizację zadań gospodarczych polegających z jednej strony na produkcji wyrobów (młyny, magazyny, maszyny i urządzenia, laboratoria, zatrudnieni pracownicy), oraz - z drugiej strony - na prowadzeniu działalności polegającej na obrocie zbożem nieprzetworzonym (elewatory służące przechowywaniu zboża, maszyny, urządzenia, zatrudnieni pracownicy, przychody i koszty tej działalności Elewatorowej). Do obu rodzajów działalności przypisane są zatem niezbędne im nieruchomości (grunty, budynki, budowle) środki trwałe, wartości niematerialne i prawne oraz przychody i koszty.

Zatem z jednej strony, przedmiotem wydzielenia do Spółki Przejmującej będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy PDOP umożliwiająca prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie Działalności Elewatorowej. Z drugiej strony, składniki majątkowe, które pozostaną w Spółce Dzielonej, tj. w zasadzie składniki „przypisane” do Pionu Produkcji, Pionu Handlu oraz Pionu Zarządu, będą umożliwiały kontynuowanie w dotychczasowym zakresie Działalności Młynarskiej oraz pozostałej działalności polegającej m.in. na osiąganiu zysków z najmu i dzierżawy składników majątkowych często związanych historycznie z Działalnością Młynarską, a nie mających związku z Działalnością Elewatorową i z dywidend z udziałów (akcji).

Wnioskodawca podkreśla w tym miejscu, że z kolei do Działalności Elewatorowej należy przypisać nie wszystkie udziały (akcje) posiadane przez przedsiębiorstwo P lecz tylko udziały (akcje) w spółkach B, K i G z uwagi na ich funkcjonalny związek (gospodarczy) z Działalnością Elewatorową. Podobnie bowiem, jak w przypadku innych składników materialnych i niematerialnych i zobowiązań, o ich zaliczeniu do zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinno decydować kryterium związku funkcjonalnego, także w odniesieniu do udziałów (akcji) w spółkach zależnych. Wnioskodawca zwraca uwagę, iż zasadność włączenia udziałów (akcji) w spółkach zależnych do składników majątkowych tworzących zorganizowaną części przedsiębiorstwa z uwagi na ich funkcjonalny związek z działalnością gospodarczą prowadzoną w ramach tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, znajduje swoje potwierdzenie także w Indywidualnych interpretacjach wydawanych przez Ministra Finansów, np. w Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 czerwca 2011 r., Nr IPPB5/423-348/11-4/DG.

W Pionie Zarządu P realizowane są zadania gospodarcze dotyczące obu rodzajów działalności. W szczególności dotyczy to zadań związanych z doradztwem prawnym, usługami informatycznymi, rachunkowo - księgowymi, zarządzania zasobami ludzkimi, zarządzania składnikami majątkowymi, w tym udziałami w spółkach, usługami logistycznymi i zarządzania flotą. Jednak w większości są to czynności wykonywane przez Spółkę Przejmującą na rzecz P na podstawie stosownych umów o świadczenie usług (outsourcing). W zakresie funkcjonalnie związanym z Działalnością Elewatorową stosowne prawa i obowiązki P stanowią składniki zorganizowanej części przedsiębiorstwa prowadzącej Działalność Elewatorową. Dlatego, w ramach tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa wskazane prawa obowiązki P, dotyczące czynności wykonywanych przez Spółkę Przejmującą w związku z Działalnością Elewatorową, zostaną przejęte przez Spółkę Przejmującą, co spowoduje „zlanie się” ich w jednym podmiocie.

Wnioskodawca zwraca w tym miejscu uwagę na stanowisko zaprezentowane przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 marca 2012 r., w sprawie II FSK 2314/10, w którym stwierdzono m.in.: „Istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego. Przyjęcie stanowiska organu prowadziłoby do wniosku, że podmiot gospodarczy, który realizując swoje zadania gospodarcze korzysta z zewnętrznych usług niematerialnych, np. w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej - nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 kc. Praktyka gospodarcza pokazuje natomiast coś przeciwnego: wiele przedsiębiorstw realizujących zadania gospodarcze, dla których zostały powołane, korzysta w powyższych spornych zakresach z usług outsourcingowych, co nie wyklucza uznawania ich za przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) k.c.”

W świetle powyższego wyroku NSA, zadania realizowane w ramach Pionu Zarządu na rzecz Działalności Elewatorowej przez podmiot zewnętrzny, w tym m.in. usługi księgowe, doradztwa prawnego, logistyczne, zarządzania udziałami w spółkach zależnych, mają właśnie charakter usług niematerialnych, które nie przesądzają o braku możliwości realizowania przez Pion Skupu Działalności Elewatorowej. Tym samym, na gruncie przytoczonego orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego majątek P obejmujący prawa i obowiązki z umów ze Spółką Przejmującą (w tym zobowiązania) związane funkcjonalnie z Działalnością Elewatorową i wydzielany do Spółki Przejmującej, także w tym zakresie będzie spełniać warunki ustawowej definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy PDOP.

Pozostała cześć składników związanych z Pionem Zarządu nie może zostać przejęta przez Spółkę Przejmującą z uwagi na zaangażowanie tego pionu w Działalności Młynarskiej. W szczególności, księgi rachunkowe, stanowiska pracy i wiele innych składników materialnych i niematerialnych objętych częścią działania Pionu Zarządu związaną z pozostałą działalnością P musi pozostać w Spółce Dzielonej z uwagi na ich zastosowanie w tej działalności gospodarczej przedsiębiorstwa P albo z uwagi na obowiązujące przepisy. Zgodnie m.in. z art. 74 Ustawy o rachunkowości Spółka Dzielona obowiązana jest zachować księgi rachunkowe i stosowną dokumentację pracowniczą.

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle wskazanych informacji dotyczących zasad prowadzenia w P księgowości, tj. w związku z możliwością identyfikacji i wyodrębnienia przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań, tworzenia rachunków wyników, planów i budżetów związanych z Działalnością Elewatorową oraz odrębnie z pozostałą działalnością, spełniona będzie także przesłanka finansowego wyodrębnienia, o której mowa w art. 4a pkt 4 Ustawy PDOP, warunkująca uznanie majątku pozostającego w Spółce Dzielonej oraz majątku wydzielanego do Spółki Przejmującej za zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Na gruncie planowanego podziału P dojdzie również do wyodrębnienia omawianych zorganizowanych zespołów składników nie tylko na płaszczyźnie organizacyjnej i finansowej, lecz także na płaszczyźnie funkcjonalnej przedsiębiorstwa P. Obie wyodrębnione organizacyjnie części tego przedsiębiorstwa przeznaczone są (i pozostaną po podziale) do realizacji odrębnych zadań gospodarczych. Zgodnie z wcześniejszymi uwagami, w Spółce Przejmującej znajdzie się część przedsiębiorstwa funkcjonalnie związana z Działalnością Elewatorową, tj. działalnością handlową, a w Spółce Dzielonej pozostanie część przedsiębiorstwa funkcjonalnie związana z inną działalnością spółki, zasadniczo Działalnością Młynarską, tj, działalnością produkcyjną.

W ocenie Wnioskodawcy, przedstawiony wyżej opis zdarzenia przyszłego, w szczególności zawarte w nim informacje dotyczące odrębnych rodzajów działalności, struktury organizacyjnej i księgowości (rachunkowości) P prowadzą do wniosku, iż składniki materialne i niematerialne wykorzystywane przez P do Działalności Elewatorowej, w tym funkcjonalnie związane z nimi zobowiązania, które mają zostać wydzielone do Spółki Przejmującej, jak również także odrębne składniki materialne i niematerialne oraz zobowiązania pozostające w Spółce Dzielonej, spełniają z osobna ustawowe przesłanki określone dla zorganizowanych części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy PDOP. W konsekwencji, każdy z tych omawianych zespołów składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań stanowi odrębną zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa P.

W wyniku zrealizowania planowanej transakcji Wnioskodawca otrzyma składniki majątkowe Spółki Dzielonej na powiększenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy. Mając na uwadze, art. 12 ust. 4 pkt 4 Ustawy PDOP, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wartość majątku Spółki Dzielonej, jaką zostanie przez Wnioskodawcę otrzymana na powiększenie jego kapitału zakładowego, nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Ponadto, w świetle opisanego wyżej zdarzenia przyszłego, ewentualna nadwyżka wartości otrzymanego majątku Spółki Dzielonej ponad wartość nominalną udziałów wydanych akcjonariuszom Spółki Dzielonej, na podstawie art. 10 ust. 2 Ustawy PDOP nie będzie dla Wnioskodawcy stanowić przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest jego stanowisko, że w związku z dokonaniem transakcji podziału przez wydzielenie, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu, o którym mowa w przepisach Ustawy PDOP.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 12 Ustawy PDOP, nie stanowi przychodu udziałowca (akcjonariusza) spółki dzielonej wartość nominalna udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą. Jednakże, w związku z zawartym w powyższym przepisie odesłaniem do art. 10 ust. 1 pkt 6 Ustawy PDOP, w związku z objęciem udziałów (akcji) w spółce przejmującej, dochód w wysokości nadwyżki wartości nominalnej przydzielonych udziałów (akcji) nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej mógłby powstać jedynie wówczas, gdyby majątek przejmowany przez spółkę przejmującą lub majątek pozostający w spółce dzielonej, nie stanowiły zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jednakże, jak wykazano wyżej, zarówno majątek przejmowany przez Spółkę Przejmującą, jak również majątek pozostający w Spółce Dzielonej, będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy PDOP. W rezultacie, po stronie udziałowców Spółki Dzielonej nie powstanie przychód (dochód) i dlatego Wnioskodawca, w świetle art. 26 ust. 6 Ustawy PDOP nie będzie obowiązany do obliczenia i wpłaty podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się – za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim, wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.