Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-123/08-2/RK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-01-27
Teza: Wnioskodawca przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy z tyt. eksportu musi posiadać dokumenty potwierdzające wywóz poza terytoriom Wspólnoty, by mógł skorzystać ze stawki 0%. Jeżeli zaś nie posiada takiego dokumentu, może wykazać sprzedaż eksportową w rozliczeniu za miesiąc następny, pod warunkiem jednak posiadania takiego dokumentu. W przeciwnym razie, tak jak słusznie wskazuje Wnioskodawca mają zastosowanie stawki krajowe. Natomiast otrzymanie takiego dokumentu w terminie późniejszym upoważnia Wnioskodawcę do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym otrzymał ten dokument.
Słowa kluczowe: dostawa; eksport; obowiązek-obowiązek podatkowy-powstanie obowiązku podatkowego; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30.10.2008 r. (data wpływu 05.11.2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie dokumentowania otrzymanej zaliczki oraz powstania obowiązku podatkowego z tytułu eksportu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 05.11.2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług zakresie dokumentowania otrzymanej zaliczki oraz powstania obowiązku podatkowego z tytułu eksportu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Nasza spółka ma zamiar podpisać umowę na sprzedaż towaru (konstrukcja stalowa-trawersa) kontrahentowi spoza UE - rosyjskiej firmie. Według umowy transport tych towarów jest organizowany przez kupującego i odbywa się bezpośrednio z magazynu naszej firmy do nabywcy z kraju trzeciego. Miejscem dostawy jest Rosja. Na poczet tej dostawy mamy zamiar pobrać zaliczkę. Dostawa ma nastąpić w ciągu 9 miesięcy od dnia podpisania kontraktu, ale nie wcześniej niż w ciągu 6 miesięcy od dnia otrzymania zaliczki). Klient domaga się wystawienia faktury dokumentującej fakt otrzymania zaliczki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy nasza spółka ma obowiązek wystawić fakturę na zaliczkę z tytułu eksportu, zakładając (zgodnie z umową) „że dostawa eksportowa nie nastąpi w ciągu 6 miesięcy od dnia otrzymania zaliczki?
2.  Czy powstanie obowiązek podatkowy od w/w zaliczki?
3.  Kiedy powstanie obowiązek podatkowy od w/w transakcji?

Ad 1 i 2 Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z § 14 ust 1 rozporządzenia w sprawie faktur wynika. że jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę. „fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy. W przepisie tym nie zastrzeżono, że dotyczy on jedynie zaliczek w obrocie krajowym, co oznacza, że również w przypadku otrzymania zaliczki na poczet eksportu podatnik zobowiązany jest wystawić fakturę zaliczkową. Jednak obowiązek ten powstaje tylko wówczas, gdy wywóz towaru nastąpi w ciągu 6 miesięcy od otrzymania przedmiotowej zaliczki w przeciwnym przypadku — nie powstanie obowiązek podatkowy, a tym samym obowiązek wystawienia faktury zaliczkowej, gdyż do otrzymanej zaliczki nie będą miały zastosowania przepisy o VAT.

Na życzenie klienta podatnik może wystawić fakturę dokumentującą fakt otrzymania zaliczki (z adnotacją, że zaliczka nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT), lecz nie wykazuje jej w deklaracji VAT gdyż nie ma obowiązku wykazania obrotu opodatkowanego z tego tytułu w miesiącu otrzymania zaliczki.

Ad 3. Zdaniem Wnioskodawcy, dopiero eksport towaru zobliguje podatnika do wykazania obrotu opodatkowanego. Obowiązek podatkowy w eksporcie — w myśl art. 19 ust. 6 ustawy — powstaje z chwilą potwierdzenia wywozu towaru poza terytorium Wspólnoty przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Warunkiem zastosowania stawki O% w takim przypadku jest posiadanie przez podatnika, przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany miesiąc, dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty (art. 41 ust. 6). Jeżeli podatnik nie posiada tego potwierdzenia, może wykazać sprzedaż eksportową w rozliczeniu za miesiąc następny, pod warunkiem posiadania dokumentu potwierdzającego wywóz towaru przed złożeniem deklaracji za ten drugi miesiąc. W razie gdyby podatnik nie otrzymał tego dokumentu również w tym drugim terminie - zastosowanie mają stawki krajowe. Jeżeli po dokonaniu rozliczenia eksportu towarów według stawki krajowej podatnik otrzyma dokumenty potwierdzające wywóz towarów poza granice Wspólnoty — ma prawo do skorygowania podatku. Korekta (polegająca na zmniejszeniu wysokości obrotu krajowego i podatku należnego i wykazaniu eksportu) dokonywana jest w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza granice Wspólnoty (art. 41 ust. .9 ustawy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W pierwszej kolejności należy wskazać, iż z dniem 01.12.2008 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337)- zwane dalej rozporządzeniem oraz została znowelizowana ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT (ustawa z dnia 07.11.2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw – Dz.U. Nr 209, poz. 132 – zwana dalej ustawą znowelizowaną).

Ad 1 i 2) Zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. Natomiast w ust. 12 powołanego art. 19 wskazano, iż przepis ust. 11 stosuje się odpowiednio w przypadku eksportu towarów, jeżeli wywóz towarów nastąpi w ciągu 6 miesięcy, licząc od dnia otrzymania części należności.

Z powyższych przepisów wynika, iż w sytuacji gdy przewidywany przez Wnioskodawcę eksport towaru, na poczet którego otrzyma część należności nie nastąpi w ciągu 6 miesięcy od dnia jej otrzymania, wówczas jej otrzymanie nie będzie rodziło obowiązku podatkowego na podstawie przepisów art. 19 ust. 11 i ust. 12 ustawy o VAT.

Zgodnie z § 10 rozporządzenia jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.

Należy zauważyć, iż z powyższego przepisu wynika, że nie dotyczy on jedynie zaliczek w obrocie krajowym, co oznacz, że również fakturę wystawia się w przypadku otrzymania zaliczki na poczet eksportu towarów. Jednakże obowiązek ten powstaje wówczas gdy wywóz towaru nastąpi w ciągu 6 miesięcy od otrzymania zaliczki. W przeciwnym wypadku przepisu ustawy nie mają zastosowania, dlatego też Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku wystawienia faktury zaliczkowej, a tym samym nie ujmuje jej w ewidencji i nie wykaże w deklaracji, bowiem tak jak wyżej wskazano nie powstał obowiązek podatkowy.

Reasumując, należało uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, bowiem obowiązek podatkowy od otrzymanej zaliczki nie powstanie, a co za tym idzie Wnioskodawca nie będzie mógł wystawić faktury VAT dokumentującej jej otrzymanie. Wnioskodawca natomiast będzie mógł wystawić inny dokument np. zgodnie z przepisami o rachunkowości.

Ad 3) Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2 – 21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy o VAT). W myśl art. 19 ust. 6 ustawy o VAT, który obowiązywał do 30.11.2008 r., w eksporcie towarów obowiązek podatkowy powstawał z chwilą potwierdzenia przez urząd celny określony w przepisach celnych wywozu towaru poza terytorium Wspólnoty. Z dniem 01.12.2008 r. zgodnie z ustawą znowelizowaną przepis ust. 6 art. 19 został uchylony. Po zmianie przepisów dla eksportu towarów obowiązek podatkowy, a tym samym obowiązek rozliczenia transakcji, będzie powstawał tak jak dla transakcji krajowych. Zatem z dniem 01.12.2008 r. zastosowanie. znajduje art. 19 ust. 1 i 4 ustawy, tj. o terminie rozliczenia dostawy będą decydowały dwie sytuacje tj.: data wydania towarów lub data wystawienia faktury.

Należy również wskazać, iż w art. 7 ustawy zmieniającej zostały wprowadzone przepisy przejściowe, z których wnika, iż w przypadku gdy na podstawie przepisów obowiązujących do 30.11.2008 r., obowiązek podatkowy od eksportu towarów nie powstał i nie powstałby również na podstawie nowych przepisów obowiązujących od dnia 01.12.2008 r., to wówczas eksporter stosuje poprzednie przepisy. W takim przypadku obowiązek podatkowy będzie powstawał z chwilą potwierdzenia przez urząd celny wywozu towaru poza terytorium UE.

Zatem w przedstawionym zdarzeniu przyszłym obowiązek podatkowy z tytułu eksportu nie powstanie tak jak wskazuje Wnioskodawca, na podstawie art. 19 ust. 6 ustawy, bowiem tak jak wyżej wskazano przepis ten został uchylony. Dlatego też obowiązek podatkowy powstanie stosownie do przepisu art. 19 ust. 4 ustawy tj. z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu licząc od dnia wydania towaru.

Natomiast stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%. Jednakże stawkę tą stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty (art. 41 ust. 6 ustawy).

Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju (art. 41 ust. 7 ustawy). Stosownie do ust. 8 art. 41 ustawy, przepis ust. 7 stosuje się w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu.

Otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty w terminie późniejszym niż określony w ust. 6 i 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument (art.41 ust. 9 ustawy). Przepisy art. 41 ust. 6, 7, 8 i 9 cytowanej ustawy, określając warunki stosowania stawki podatku w eksporcie, odnoszą się do uregulowań zawartych w przepisach prawa celnego. Warunkiem zastosowania preferencyjnej stawki 0% jest bowiem posiadanie stosownych dokumentów spełniających warunki określone w przepisach celnych, które będą jednoznacznie potwierdzać wywóz towarów poza granicę Wspólnoty.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, iż Wnioskodawca przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy z tyt. eksportu musi posiadać dokumenty potwierdzające wywóz poza terytoriom Wspólnoty, by mógł skorzystać ze stawki 0%. Jeżeli zaś nie posiada takiego dokumentu, może wykazać sprzedaż eksportową w rozliczeniu za miesiąc następny, pod warunkiem jednak posiadania takiego dokumentu. W przeciwnym razie, tak jak słusznie wskazuje Wnioskodawca mają zastosowanie stawki krajowe. Natomiast otrzymanie takiego dokumentu w terminie późniejszym upoważnia Wnioskodawcę do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym otrzymał ten dokument.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy, iż obowiązek podatkowy z tyt. eksportu towaru powstanie stosownie do art. 19 ust. 6 ustawy, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.