Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP2.4512.5.2017.8.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-05
Teza: nieuznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży nowopowstałych działek oraz braku opodatkowania sprzedaży tych działek
Słowa kluczowe: sprzedaż-sprzedaż działek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) oraz zgodnie z art. 223 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 7 września 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 610/17 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 18 listopada 2020 r.) oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 sierpnia 2020 r., sygn. akt I FSK 2036/17 (data wpływu 8 października 2020 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 grudnia 2016 r. (data wpływu 2 stycznia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 lutego 2017 r. (data wpływu 20 lutego 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży nowopowstałych działek oraz braku opodatkowania sprzedaży tych działek **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 stycznia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży nowopowstałych działek oraz braku opodatkowania sprzedaży tych działek, jak również w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 13 lutego 2017 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 27 lutego 2017 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: 1061-IPTPP2.4512.5.2017.2.MC, w której uznał przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży nowopowstałych działek oraz braku opodatkowania sprzedaży tych działek za nieprawidłowe.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 27 lutego 2017 r. znak: 1061-IPTPP2.4512.5.2017.2.MC wniósł pismem z dnia 1 marca 2017 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, pismem z dnia 3 kwietnia 2017 r. znak: 1061-IPTPP2.4512.5.2017.3.WL stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 27 lutego 2017 r. znak: 1061-IPTPP2.4512.5.2017.2.MC złożył skargę z dnia 27 kwietnia 2017 r. (data wpływu 9 maja 2017 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 7 września 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 610/17 uchylił ww. zaskarżoną interpretację indywidualną.

Od ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej złożył skargę kasacyjną z dnia 30 października 2017 r. znak: 0110-KWR5.4022.29.2017.2 do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 28 sierpnia 2020 r., sygn. akt I FSK 2036/17 oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 7 września 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 610/17 wraz z aktami sprawy wpłynął do Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 18 listopada 2020 r.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.), ocena prawna i wskazania, co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca będący osobą fizyczną, w 1995 roku, na podstawie umowy sprzedaży, nabył nieruchomość gruntową. Obecnie ww. nieruchomość gruntowa składa się z dwóch działek ewidencyjnych gruntu.

Mając na względzie wielkość jednej z nich (0,8084 ha) oraz aktualną sytuację rynkową, Wnioskodawca podjął decyzję o dokonaniu podziału ww. działki na mniejsze działki. Nowopowstałe działki, których dotyczy wniosek nie są i nie były w przeszłości (tj. w czasie, gdy tworzyły jedną całość) zabudowane, uzbrojone, ogrodzone, ani wykorzystywane przez Wnioskodawcę w żaden komercyjny sposób (np. oddane w najem, dzierżawę). Do 2011 roku Wnioskodawca ww. działki uprawiał. Działki te są składnikiem majątku osobistego Wnioskodawcy, w stosunku do którego Wnioskodawca nie poczynił oraz nie czyni żadnych nakładów inwestycyjnych. Działki powstałe w drodze podziału, będą stanowiły całość gospodarczą wraz z przylegającymi do niej działkami, stanowiącymi własność innego podatnika. Działki powstałe w drodze podziału będą posiadały dostęp do drogi publicznej poprzez inne działki, w tym działkę będącą własnością Wnioskodawcy, które będą stanowić w przyszłości drogę wewnętrzną.

Wnioskodawca dokonał sprzedaży jednej z nowo utworzonych działek (bądź jednorazowo, bądź sukcesywnie wraz ze zgłoszeniem się zainteresowanych osób). Wnioskodawca nie planuje ponosić ponadstandardowych działań zmierzających do sprzedaży nowo powstałych działek. Wnioskodawca zamierza podejmować zwykłe czynności, które osoba dążąca do sprzedaży działek stanowiących jej osobisty majątek, podejmuje w celu sfinalizowania transakcji sprzedaży, a więc będzie się spotykał z potencjalnymi zainteresowanymi oraz zawierał z nimi umowy przedwstępne oraz sprzedaży.

Zainteresowany nie planuje ponoszenia nakładów, dzięki którym przeznaczone do sprzedaży działki stałyby się szczególnie atrakcyjne dla potencjalnych nabywców, jak również nie będzie dokonywał dodatkowych czynności, które charakterem pokrywałyby się z czynnościami podejmowanymi przez osoby zawodowo trudniące się zakupem nieruchomości gruntowych, ich przygotowaniem do sprzedaży i późniejszą sprzedażą (uzbrojenie, wybudowanie dróg, przeprowadzenie akcji marketingowej, itp.).

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w ramach obrotu nieruchomościami. Wnioskodawca zamierza sprzedać ww. działki innym osobom fizycznym w ramach zarządu majątkiem własnym.

Ponadto w uzupełnieniu wskazano, że:

1.  Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
2.  Wnioskodawca podzielił działkę o powierzchni 0,8084 ha na 12 mniejszych działek.
3.  Działki będące przedmiotem pytania nr 1 we wniosku ORD-IN, dotyczącego zdarzenia przyszłego mają następujące numery ewidencyjne: … , przy czym działki o nr … oraz … mają zostać przeznaczone pod drogę wewnętrzną. Nabycie każdej kolejnej działki wiąże się z nabyciem odpowiedniego udziału w działkach drogowych.
4.  Do dnia złożenia wniosku Wnioskodawca dokonał sprzedaży jednej działki w listopadzie 2016 roku, tj. działki o nr … oraz udziałów w wysokości 1/11 części w nieruchomości, tj. działek gruntu nr … oraz … przeznaczonych pod drogę wewnętrzną. Nabycie każdej kolejnej działki wiąże się z nabyciem odpowiedniego udziału w działkach drogowych.
5.  W stosunku do działek, objętych zakresem pytania nr 1, Wnioskodawca wystąpił o wydanie warunków zabudowy.
6.  Działki objęte zakresem pytania nr 1 nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca, z tytułu sprzedaży nowopowstałych działek, stanie się podatnikiem VAT prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2016. 710), a transakcja sprzedaży zostanie opodatkowana, zgodnie z właściwą stawką podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu sprzedaży nowo powstałych działek, nie stanie się on podatnikiem VAT prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług, transakcja sprzedaży zaś nie zostanie opodatkowana, zgodnie z właściwą stawką podatku VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT) opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary zaś, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Wobec powyższego, zbycie nieruchomości gruntowych stanowi czynność odpłatnej dostawy towarów.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z aktualnym orzecznictwem sądów administracyjnych (m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 15 maja 2013 roku wydany w sprawie o sygnaturze akt: l SA/Łd 82/13) ukształtowany został pogląd, iż działalność gospodarcza to prawnie określona sytuacja, którą trzeba oceniać na podstawie zbadania konkretnych okoliczności faktycznych wypełniających lub niewypełniających znamiona tej działalności. Dlatego też, ocena czy w odniesieniu do danej transakcji podmiot występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, winna być dokonana na podstawie indywidualnych okoliczności faktycznych danej sprawy.

Nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalne, poza sferą działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Pod pojęciem handel należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód, to w świetle art. 15 ust. 2 ustawy o VAT nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonywania takiej czynności.

W przypadku opodatkowania dostawy gruntów istotne znaczenie ma ocena czy w celu dokonania sprzedaży działek Wnioskodawca podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, czy zaangażował środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców, usługodawców, zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkowałoby koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu ww. przepisu, tj. za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna, sprzedając działki, działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności), a w konsekwencji zorganizowaną. Przy tym należy mieć na względzie, iż:

*   liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów sama w sobie nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą;

*   fakt podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej, nie może mieć decydującego znaczenia;

*   długość okresu, w jakim transakcje sprzedaży działek następowały po sobie, nie może mieć decydującego znaczenia.

Podkreślenia wymaga, że sprzedaż gruntów w ramach zarządu majątkiem własnym nie oznacza, iż sprzedający nie może zbyć przedmiotu sprzedaży z zamiarem uzyskania jak największej ceny, gdyż również w obrocie prywatnym dąży się do uzyskania jak najkorzystniejszych warunków sprzedaży.

Przyjęcie, iż osoba fizyczna sprzedając działki przeznaczone pod zabudowę działa w charakterze podatnika od podatku od towarów i usług prowadzącego handlową działalność gospodarczą w tym zakresie, wymaga ustalenia czy działalność ta przybiera formę zawodowa, zorganizowaną (profesjonalną), ciągłą przejawiającą się np. w nabyciu terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojeniu, wydzieleniu dróg wewnętrznych, działaniu marketingowym podjętym w celu sprzedaży działek, wykraczającym poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskaniu decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpieniu o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Na uwagę zasługuje jednak fakt, iż na tego rodzaju aktywność powinien wskazywać ciąg ww. okoliczności.

Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE), tj. orzeczeniem z dnia 15 września 2011 roku, wydanym w sprawach połączonych C-180/10 oraz C-181/10, czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej.

W ocenie Wnioskodawcy, sprzedaż ww. działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Brak jest bowiem przesłanek, aby w związku z ww. transakcjami uznać Wnioskodawcę za podatnika tego podatku.

Po pierwsze, Wnioskodawca nabył nieruchomość gruntową w 1995 roku. Przedmiotowa nieruchomość, w tym działka o powierzchni 0,8084 ha, była przez Wnioskodawcę uprawiana do 2011 roku. Czas, który upłynął pomiędzy nabyciem nieruchomości a wystąpieniem o wydanie decyzji o ustalenie warunków zabudowy (2016 r.) oraz podziałem działki o powierzchni 0,8084 ha (2016 r.) na mniejsze wskazuje, iż pomiędzy ww. czynnościami nie było ciągłości. Decyzja o podziale była bowiem zdeterminowana dużą powierzchnią działki oraz aktualną sytuacją rynkową. Po drugie, Wnioskodawca nie angażował, ani nie angażuje środków podobnych do wykorzystywanych przez podmioty trudniące się handlem nieruchomościami. Nabyta przez Wnioskodawcę w 1995 roku nieruchomość, w tym działka o powierzchni 0,8084 ha, stanowiła grunt rolny i była przez Wnioskodawcę uprawiana. Zarówno działka o powierzchni 0,8084 ha, jak również działki powstałe w wyniku jej podziału, nie są uzbrojone, nie są ogrodzone, nie są zabudowane. Wnioskodawca nie wykorzystywał działki o powierzchni 0,8084 ha, jak również powstałych po jej podziale działek w żaden komercyjny sposób. W związku z planowaną sprzedażą, Wnioskodawca nie poczynił także żadnych nakładów na ww. działki. Wnioskodawca nie będzie także ich uzbrajał. Powyższe pozostawił w gestii ewentualnych nabywców.

Wobec powyższego czynności, które Wnioskodawca podjął, jak również te które podjąć zamierza, mieszczą się w ramach zarządu majątkiem osobistym, pozbawionym cech działalności gospodarczej, w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze rozstrzygnięcia zawarte w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 7 września 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 610/17 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 sierpnia 2020 r. sygn. akt I FSK 2036/17 należy uznać, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży nowopowstałych działek oraz braku opodatkowania sprzedaży tych działek jest prawidłowe.

Na wstępie tut. Organ pragnie wskazać, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania interpretacji 1061-IPTPP2.4512.5.2017.2.MC z dnia 27 lutego 2017 r., bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczeń Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 7 września 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 610/17 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 sierpnia 2020 r., sygn. akt I FSK 2036/17.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – w świetle art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z powyższych przepisów wynika, że nieruchomość gruntowa spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Należy wskazać, że nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

Za podatnika należy uznać także osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, czyniąc w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta. Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie etapów. Czynności przygotowawcze, takie jak nabycie nieruchomości, które stanowią część tych transakcji, powinny być również traktowane jako działalność gospodarcza. Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży działki nr … podejmował aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.) (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

W tym miejscu należy przytoczyć orzeczenie z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, z którego wynika, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, producenta, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną.

Należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska TSUE – w przypadku osób fizycznych, które dokonują zbycia towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Z okoliczności sprawy wynika, że nabyta przez Wnioskodawcę działka o powierzchni 0,8084 ha w 1995 r., została podzielona na 12 mniejszych działek. Działki dotyczące zdarzenia przyszłego przedstawionego w niniejszym wniosku mają następujące numery ewidencyjne: … . Ww. działki o nr … oraz … mają zostać przeznaczone pod drogę wewnętrzną. Nabycie każdej kolejnej działki wiąże się z nabyciem odpowiedniego udziału w działkach drogowych.

Do dnia złożenia wniosku Wnioskodawca dokonał sprzedaży jednej działki w listopadzie 2016 roku, tj. działki o nr … oraz udziałów w wysokości 1/11 części w nieruchomości, tj. działek gruntu nr … oraz … przeznaczonych pod drogę wewnętrzną.

Nowopowstałe działki, których dotyczy wniosek nie są i nie były w przeszłości (tj. w czasie, gdy tworzyły jedną całość) zabudowane, uzbrojone, ogrodzone, ani wykorzystywane przez Wnioskodawcę w żaden komercyjny sposób (np. oddane w najem, dzierżawę). Do 2011 roku Wnioskodawca ww. działki uprawiał. Działki te są składnikiem majątku osobistego Wnioskodawcy, w stosunku do którego Wnioskodawca nie poczynił oraz nie czyni żadnych nakładów inwestycyjnych. Działki powstałe w drodze podziału, będą stanowiły całość gospodarczą wraz z przylegającymi do niej działkami, stanowiącymi własność innego podatnika. Działki powstałe w drodze podziału będą posiadały dostęp do drogi publicznej poprzez inne działki, w tym działkę będącą własnością Wnioskodawcy, które będą stanowić w przyszłości drogę wewnętrzną.

Zainteresowany dokonał sprzedaży jednej z nowo utworzonych działek (bądź jednorazowo, bądź sukcesywnie wraz ze zgłoszeniem się zainteresowanych osób). Wnioskodawca nie planuje ponosić ponadstandardowych działań zmierzających do sprzedaży nowo powstałych działek. Wnioskodawca zamierza podejmować zwykłe czynności, które osoba dążąca do sprzedaży działek stanowiących jej osobisty majątek, podejmuje w celu sfinalizowania transakcji sprzedaży, a więc będzie się spotykał z potencjalnymi zainteresowanymi oraz zawierał z nimi umowy przedwstępne oraz sprzedaży.

Wnioskodawca nie planuje ponoszenia nakładów, dzięki którym przeznaczone do sprzedaży działki stałyby się szczególnie atrakcyjna dla potencjalnych nabywców, jak również nie będzie dokonywał dodatkowych czynności, które charakterem pokrywałyby się z czynnościami podejmowanymi przez osoby zawodowo trudniące się zakupem nieruchomości gruntowych, ich przygotowaniem do sprzedaży i późniejszą sprzedażą (uzbrojenie, wybudowanie dróg, przeprowadzenie akcji marketingowej, itp.).

Zainteresowany nie prowadzi działalności gospodarczej w ramach obrotu nieruchomościami. Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zainteresowany zamierza sprzedać ww. działki innym osobom fizycznym w ramach zarządu majątkiem własnym. W stosunku do nowopowstałych działek objętych wnioskiem Zainteresowany wystąpił o wydanie warunków zabudowy, natomiast nie są one objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

W ww. okolicznościach sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 7 września 2017 r. sygn. akt I SA/Łd 610/17 po przytoczeniu przepisów prawa podatkowego oraz orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 i płynących z niego wniosków wskazał, że „(…) Z wykazanych w tej sprawie przez organ okoliczności, iż skarżący:

*   z własnej inicjatywy podzielił nieruchomość, w tym wyodrębniając części nieruchomości gruntowych na drogi wewnętrzne,

*   wystąpił o wydanie warunków zabudowy,

*   dokonał sprzedaży jednej działki, obecnie planuje sprzedać kolejne działki wraz z udziałami w działkach wydzielonych pod drogi wewnętrzne

w żadnym wypadku nie wynika, że stopień aktywności skarżącego w zakresie planowanej sprzedaży przedmiotowych działek wskazuje, że zaangażował on lub zamierza zaangażować środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej, która przybrała formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich stałej kontynuacji), podobną do aktywności i zaangażowania środków przez podmioty trudniące się profesjonalnym obrotem nieruchomościami. Aktywność skarżącego w ramach powyższych czynności w pełni mieści się w granicach zarządu majątkiem prywatnym. Ponadto skarżący wyraźnie w opisie stanu faktycznego zawartego we wniosku interpretacyjnym wskazał, że:

*   zarówno działka o powierzchni 0,8084 ha, jak również działki powstałe w wyniku jej podziału nie są uzbrojone, nie są ogrodzone, nie są zabudowane,

*   nie planuje ponoszenia nakładów, dzięki którym przeznaczone do sprzedaży działki stałyby się szczególnie atrakcyjna dla potencjalnych nabywców,

*   nie będzie dokonywał dodatkowych czynności, które charakterem pokrywałyby się z czynnościami podejmowanymi przez osoby zawodowo trudniące się zakupem nieruchomości gruntowych, ich przygotowaniem do sprzedaży i późniejszą sprzedażą (uzbrojenie, wybudowanie dróg, przeprowadzenie akcji marketingowej, itp.) (…)”.

W ocenie WSA „ponieważ w niniejszej sprawie jej stan faktyczny w jakimkolwiek przypadku nie wskazuje na takie formy aktywności skarżącego w zamiarze zbycia przedmiotowych działek, które wykraczałyby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, nie można go uznać za podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u.”.

Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 sierpnia 2020 r. sygn. akt I FSK 2036/17 wskazał, że „rację należy przyznać Sądowi pierwszej instancji, który stwierdził, że na tle tego ogólnego opisu nie można przyjąć, aby skarżący w celu dokonania planowanej sprzedaży gruntów podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkowałoby koniecznością uznania go za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu (…). Z opisu (…) nie wynika bowiem, aby skarżący podejmował wskazane w wyroku Trybunału Sprawiedliwości, jako tzw. „minimum”, działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych, pozwalające na ustalenie, że działa jako handlowiec.”.

Z uwagi zatem na przedstawiony opis sprawy, jak również wyroki: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 610/17 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt I FSK 2036/17 należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie brak jest podstaw do uznania Wnioskodawcy w związku z opisaną czynnością, tj. sprzedażą nowopowstałych działek za podatnika podatku od towarów i usług. Z okoliczności sprawy nie wynika bowiem taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Wobec powyższego należy uznać, że planowana dostawa nowopowstałych działek nie nastąpi w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie planowanej sprzedaży ww. nowopowstałych działek, która jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Nie wystąpi bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że dostawa nieruchomości gruntowych wypełni przesłanki działalności gospodarczej.

Tym samym Wnioskodawca dokonując planowanej dostawy nowopowstałych działek objętych wnioskiem nie będzie występował w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Działania podejmowane przez Wnioskodawcę należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. W związku z tym, Zainteresowany będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Wobec powyższego, Wnioskodawca z tytułu planowanej sprzedaży nowopowstałych działek objętych wnioskiem nie będzie działał w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym planowana dostawa ww. nowopowstałych działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji 1061-IPTPP2.4512.5.2017.2.MC, tj. w dniu 27 lutego 2017 r.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Końcowo tut. Organ informuje, iż w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży nowopowstałych działek oraz braku opodatkowania sprzedaży tych działek. Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.