Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4514-438/16-1/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-10-20
Teza: Od jakiej podstawy należy liczyć podatek od czynności cywilnoprawnych przy wniesieniu wkładu w opisanej wyżej postaci do Spółki?
Słowa kluczowe: aport; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; spółki-spółka cywilna; spółki-spółka osobowa; umowa-umowa spółki; umowa-zmiana umowy; wkład
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 lipca 2016 r. (data wpływu do Biura – 29 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania wkładu do spółki cywilnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 lipca 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania wkładu do spółki cywilnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, rezydentem podatkowym w Polsce. Prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą oraz jest wspólnikiem spółki cywilnej. Jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wniosek dotyczy działalności prowadzonej w ramach spółki cywilnej (dalej: „Spółka”). Spółka ma dwóch wspólników: Wnioskodawcę oraz inną osobę fizyczną (dalej: „Wspólnik”, a łącznie: „Wspólnicy”). Każdy z nich partycypuje w przychodach i kosztach Spółki w równej części. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wspólnicy w 1996 roku nabyli do majątku odrębnego nieruchomość gruntową niezabudowaną (dalej: „Grunt”) – każdy po 50% udziału w nieruchomości. Grunt został udostępniony Spółce do używania i czerpania pożytków, na cele związane z działalnością Spółki.

Spółka w 1998 roku z własnych środków wybudowała na Gruncie budynek produkcyjno-handlowy. Budynek ten został rozbudowany przez Spółkę w latach 2005 oraz 2013. Ponadto w październiku 2014 roku w Budynku Spółka zainstalowała na własny koszt instalację wentylacyjną z odzyskiem ciepła. Budynek ten został oddany w najem w 2013 roku i jest ciągle przedmiotem najmu. Najem podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Spółka wystawia najemcy faktury za świadczone usługi najmu. Ponadto Spółka na nieruchomości wybudowała wiatę.

Dodatkowo Wspólnicy w 2001 roku nabyli do majątku odrębnego nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem starej kuźni (dalej: „Nieruchomość”) – każdy po 50% udziału w nieruchomości. Nabycie nastąpiło od osób fizycznych, które nie występowały jako podatnicy podatku od towarów i usług. Nieruchomość została udostępniona Spółce do używania i czerpania pożytków na cele związane z działalnością Spółki.

Spółka w 2002 roku z własnych środków poczyniła nakłady na modernizację i rozbudowę budynku starej kuźni, na kwotę przewyższającą 50% wartości początkowej nieruchomości. Nieruchomość była od tego czasu wykorzystywana przez Spółkę na cele związane z jej działalnością gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, Spółka nie oddawała Nieruchomości w najem, ani nie udostępniała innym podmiotom. Od momentu dokonania wskazanej modernizacji i rozbudowy, Spółka ani Wspólnicy nie dokonywali żadnych innych nakładów na tę nieruchomość poza bieżącymi remontami (odświeżeniem), na kwoty nieprzekraczające w sumie 30% wartości początkowej po jej zaktualizowaniu o wartość nakładów na wspomnianą modernizację i rozbudowę.

Wspólnicy pozostają w częściach po 50% właścicielami zakupionych nieruchomości w rozumieniu cywilistycznym, a tym samym zgodnie z zasadą prawa cywilnego „superficies solo cedit” (łac. „to, co jest na powierzchni przypada gruntowi”) są również właścicielami posadowionych na nieruchomości budynków wraz z nakładami poczynionymi przez Spółkę.

Dla uporządkowania stosunków majątkowych pomiędzy Wspólnikami, zamierzają oni wnieść nieruchomości do Spółki tytułem wkładu. W rozumieniu cywilistycznym transakcja będzie obejmowała zarówno grunty, jak i własność budynku wybudowanego przez Spółkę i nakładów na rozbudowę i modernizację starej kuźni poczynione przez Spółkę. Zgodnie ze wskazaną wyżej zasadą prawa cywilnego każdy ze Wspólników wniesie do Spółki swój udział w opisanych wyżej nieruchomościach.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Od jakiej podstawy należy liczyć podatek od czynności cywilnoprawnych przy wniesieniu wkładu w opisanej wyżej postaci do Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, podstawę obliczenia podatku od czynności cywilnoprawnych powinna stanowić wartość gruntów i budynków bez uwzględnienia wartości budynku i wiaty wybudowanych przez Spółkę oraz nakładów na rozbudowę i modernizacją dokonanych przez Spółkę.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podstawę opodatkowania przy umowie spółki przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej. W rozumieniu przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych spółka cywilna stanowi spółkę osobową.

Biorąc pod uwagę, że Spółka z własnych środków wybudowała budynek i wiatę oraz dokonała nakładów na rozbudowę i modernizację budynku starej kuźni, przy określeniu wartości wkładu nie należy wartości budynku i wiaty oraz nakładów na rozbudowę budynku starej kuźni brać pod uwagę przy ustaleniu podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Spółka, dokonując nakładów na nieruchomościach Wnioskodawcy, ma roszczenie o ich zwrot w przypadku, gdyby zakończyła użytkowanie tych nieruchomości. W związku z tym nie sposób uznać, że wskutek dokonania planowanych wkładów do Spółki, jej majątek zostanie powiększony o wartość wyższą niż własność gruntów i budynku kuźni w stanie pierwotnym i że Spółka zwiększy swój majątek również o wartość budynku i wiaty oraz nakładów, na które Spółka wydawała własne środki.

Stąd też, w ocenie Wnioskodawcy, pomimo że z cywilistycznego punktu widzenia wniesienie wkładu będzie obejmowało zarówno własność gruntów jak i budynków i nakładów, podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych powinna stanowić wyłącznie wartość gruntu i budynku starej kuźni, bez uwzględniania wartości budynków i wiaty wybudowanych przez Spółkę i nakładów na rozbudowę i modernizację budynku starej kuźni, gdyż wydatki te zostały dokonane przez Spółkę i na tej podstawie do niej należą.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2016, poz. 223, ze zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Natomiast stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy w przypadku umowy spółki za zmianę umowy przy spółce osobowej – uważa się wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

Stosownie do art. 1a pkt 1 ww. ustawy określenie spółka osobowa oznacza spółkę cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną.

Z treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy. Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży przy umowie spółki cywilnej – na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki – na spółce.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 cyt. ustawy obowiązek zapłaty podatku ciąży na podatnikach tego podatku. W myśl art. 5 ust. 2 omawianej ustawy, jeżeli obowiązek podatkowy ciąży na kilku podmiotach albo na stronach umowy zamiany, albo wspólnikach spółki cywilnej, zobowiązanymi solidarnie do zapłaty podatku są odpowiednio te podmioty, strony umowy zamiany albo wspólnicy spółki cywilnej.

Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podstawę opodatkowania przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej.

Stawka podatku od umowy spółki wynosi 0,5% (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych). Taką samą stawkę stosuje się również przy zmianach umowy spółki.

Instytucję spółki cywilnej regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r., poz. 380, ze zm.). Zgodnie z art. 860 § 1 Kodeksu przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. W myśl art. 861 § 1 i § 2 Kodeksu wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług, domniemywa się, że wkłady wspólników mają jednakową wartość.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że wspólnicy spółki cywilnej w 1996 roku nabyli do majątku odrębnego nieruchomość gruntową niezabudowaną – każdy po 50% udziału w nieruchomości. Grunt został udostępniony Spółce do używania i czerpania pożytków, na cele związane z działalnością Spółki. Spółka w 1998 roku z własnych środków wybudowała na gruncie budynek produkcyjno-handlowy. Budynek ten został rozbudowany przez Spółkę w latach 2005 oraz 2013. Ponadto w październiku 2014 roku w Budynku Spółka zainstalowała na własny koszt instalację wentylacyjną z odzyskiem ciepła. Ponadto Spółka na nieruchomości wybudowała wiatę. Dodatkowo Wspólnicy w 2001 roku nabyli do majątku odrębnego nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem starej kuźni – każdy po 50% udziału w nieruchomości. Nieruchomość została udostępniona Spółce do używania i czerpania pożytków na cele związane z działalnością Spółki. Spółka w 2002 roku z własnych środków poczyniła nakłady na modernizację i rozbudowę budynku starej kuźni, na kwotę przewyższającą 50% wartości początkowej nieruchomości. Nieruchomość była od tego czasu wykorzystywana przez Spółkę na cele związane z jej działalnością gospodarczą. Wspólnicy pozostają w częściach po 50% właścicielami zakupionych nieruchomości w rozumieniu cywilistycznym, są również właścicielami posadowionych na nieruchomości budynków wraz z nakładami poczynionymi przez Spółkę. Dla uporządkowania stosunków majątkowych pomiędzy Wspólnikami zamierzają oni wnieść nieruchomości do Spółki tytułem wkładu. W rozumieniu cywilistycznym transakcja będzie obejmowała zarówno grunty, jak i własność budynku wybudowanego przez Spółkę i nakładów na rozbudowę i modernizację starej kuźni poczynione przez Spółkę, zgodnie ze wskazaną wyżej zasadą prawa cywilnego każdy ze Wspólników wniesie do Spółki swój udział w opisanych wyżej nieruchomościach.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że wniesienie opisanych nieruchomości do spółki cywilnej przez jej wspólników, w formie wkładu niepieniężnego spowoduje podwyższenie wkładu w ww. spółce cywilnej oraz zwiększenie jej majątku. W świetle art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nastąpi zatem zmiana umowy tej spółki. Zmiana umowy spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) w zw. z pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Natomiast stawka podatku, liczona od wartości wniesionego przez wspólników wkładu powiększającego majątek spółki wynosić będzie 0,5%. Obowiązek uiszczenia podatku będzie ciążył – stosownie do brzmienia art. 4 pkt 9 cyt. ustawy – solidarnie na wspólnikach spółki.

W momencie ponoszenia wydatków spółka cywilna nie posiadała prawa własności do gruntów, na których poniosła nakłady na budowę i modernizację użytkowanych obiektów, tym samym nakładów tych dokonywała na cudzej rzeczy. Zasada zawarta w art. 48 Kodeksu cywilnego (zgodnie z którym, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania) oznacza, że wszystko, co zostało z gruntem połączone – dzieli los gruntu. Dlatego też wszystko, co zostało na gruncie wzniesione lub zasadzone, staje się własnością właściciela gruntu, bez względu na to, kto tego dokonał (właściciel gruntu czy inna osoba). Tym samym na podstawie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych Wnioskodawca nie będzie mógł ustalić podstawy opodatkowania w oparciu o wartość samego gruntu z pominięciem wartości wszelkich poniesionych nakładów. W przypadku więc zmiany umowy spółki fakt poniesienia przez spółkę nakładów związanych z wybudowaniem budynku oraz wiaty a także z poniesieniem nakładów przez Spółkę na modernizację i rozbudowę budynku starej kuźni, nie daje prawa do wyłączenia ich wartości z podstawy opodatkowania.

Jednakże należy wskazać, że wartość przedmiotu aportu może zostać samodzielnie ustalona przez wspólników spółki, musi jednak odpowiadać wartości, o którą zostanie powiększony majątek spółki. Zgodnie bowiem z powołanym wyżej art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych za podstawę opodatkowania przy wniesieniu wkładu stanowi wartość wkładu powiększającego majątek spółki.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.