Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-238B/08/EŁ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-06-11
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur (zasada uczciwej konkurencji).
Słowa kluczowe: konkurencja; marketing; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; premia; usługi-usługi marketingowe; usługi-usługi reklamowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione przez Spółkę we wniosku z dnia 10 marca 2008 r. (data wpływu 14 marca 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 i 6 czerwca 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach, których przedmiotem są opłaty za przyjęcie towaru do sprzedaży, w związku z treścią art. 88 ust. 3a pkt 4c, stwierdzających czynności, które potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 k.c - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14 marca 2008 r. został złożony wniosek, uzupełniony pismem z dnia 4 i 6 czerwca 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach, których przedmiotem są opłaty za przyjęcie towaru do sprzedaży, w związku z treścią art. 88 ust. 3a pkt 4c, stwierdzających czynności, które potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 k.c.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny**.

Wnioskodawca, w ramach prowadzonej przez siebie działalności, sprzedaje towary własnej produkcji (przetwory rybne). W tym celu zawiera ze swoimi kontrahentami umowy o współpracy handlowej, które regulują zasady dostawy (sprzedaży) towarów ich nabywcom, którymi są sieci handlowe i hurtownie oraz zasady świadczenia przez kontrahentów na rzecz Spółki usług promocyjno-marketingowych. Z tytułu świadczenia tych usług kontrahenci żądają od Spółki opłat z tytułu przyjęcia jego towaru do sprzedaży. W szczególności, w zawartych umowach wymienione są następujące opłaty: premia pieniężna przyznawana w związku ze sprzedażą towarów sprzedawcy (nie związaną z konkretną dostawą); opłaty marketingowe z tytułu otwarcia przez kupującego nowego sklepu; wynagrodzenie za intensyfikację działalności handlowej; wynagrodzenie za dopuszczenie produktów do sprzedaży w nowym sklepie; opłaty za ekspozycję towaru na półkach kupującego; wynagrodzenie za gotowość do świadczenia usług promocyjnych; prowizja bezwarunkowa (opłata w stałej wysokości) oraz opłata za wprowadzenie nowego produktu. Świadczenia te nie są związane z konkretną dostawą. Wymienione wyżej wynagrodzenia mają charakter opłat za przyjęcie towaru do sprzedaży. Zgodnie z art. 15 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 16 kwietnia 1993 r. o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji (j.t. Dz. U. z 2003 r., Nr 153, poz. 1503 ze zm.) przyjmowanie takich opłat narusza dobre obyczaje handlowe i jako czynność niezgodna z zasadami współżycia społecznego jest bezwzględnie nieważne na podstawie art. 58 § 2 k.c. Na potwierdzenie Spółka powołała wyrok SN z dnia 26 stycznia 2006 r. sygn. akt II CK 378/2005 oraz wyrok SN z dnia 9 stycznia 2008 r. sygn. akt I CK 4/07. Opłaty pobierane są na podstawie wystawianych przez kontrahentów Spółki (kupujących) faktur VAT. Ponadto Spółka wskazała, iż w przedmiotowej sprawie nie został wydany wyrok sądu oraz nie toczy się postępowanie sądowe.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie**:

Czy Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego w zakresie podatku naliczonego w fakturach, których przedmiotem są opłaty za przyjęcie towaru do sprzedaży, zważywszy, że zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4c ustawy, prawo obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku nie przysługuje w przypadku faktur stwierdzających czynności, które potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 k.c.?

Zdaniem wnioskodawcy, czynności z tytułu których kupujący pobiera opłaty za przyjęcie towaru do sprzedaży, stanowią opodatkowane podatkiem świadczenie usług w rozumieniu art 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Stanowisko to jest uzasadnione na podstawie pisma Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2004 r. znak PP3-812-1222/2004/AP/4026, zawierającego interpretację w sprawie stosowania przepisów art. 8 i art. 29 ustawy, gdzie przyjęto rozszerzające pojęcie usługi w rozumieniu ustawy. Pogląd taki uzasadnia pośrednio stanowisko zajmowane przez organy skarbowe w sprawie premii pieniężnych, których żądają kupujący w zależności od osiągniętego obrotu. Na potwierdzenie własnego stanowiska powołano pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia 18 września 2007 r., interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 stycznia 2008 r. Nr IP-PP2-443-587/08-2/MK oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 października 2007 r. Nr ILPP1/443-125/07-2/IN. Przedstawiona w powyższych orzeczeniach organów skarbowych interpretacja art. 8 ustawy, która klasyfikuje zastrzeżone w umowach i wypłacane przez dostawców towarów kupującym, świadczenia pieniężne, których wysokość uzależniona jest od wartości sprzedaży, jako wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy - może być zdaniem Spółki per analogiam stosowana w stanie faktycznym niniejszego wniosku. Do przedmiotowych czynności stosuje się przepisy ustawy, albowiem utrwalona wykładnia art. 6 pkt 2 ustawy oraz wykładnia Dyrektywy UE, wyłącza stosowanie ustawy tylko do czynności bezwzględnie zakazanych przez prawo, np. handel narkotykami, organami ludzkimi, prostytucja itp. Należy zatem stwierdzić, że przedmiotowe czynności są usługami, do których stosuje się przepisy ustawy.

Konsekwencją powyższych argumentów jest stwierdzenie, że skoro przedmiotowe czynności są usługami w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegającymi przepisom ustawy, zgodnie z art. 6 pkt 2 ustawy, to Spółka jest uprawniona do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego w zakresie podatku naliczonego w fakturach VAT, wystawionych na opłaty za wykonanie tych czynności, mimo treści art. 88 ust. 3a pkt 4c. Wskazano, iż w odniesieniu do powyższych przesłanek istnieją poważne wątpliwości, czy faktycznie powinny one powodować same z siebie utratę prawa do odliczenia podatku naliczonego. Powstaje bowiem sytuacja, w której podmiot świadczący przedmiotową usługę jest uprawniony do wystawienia faktury VAT i zapłaty podatku, natomiast druga strona czynności prawnej, w tym wypadku Spółka, która jest podatnikiem, zobowiązana byłaby do zapłaty tego podatku bez prawa do jego odliczenia. Taka sytuacja zdaniem Spółki jest niedopuszczalna z punktu widzenia zasad ogólnych podatku .

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe**.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego przepisu wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikowi podatku od towarów i usług i dotyczy podatku naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług wykorzystywanych do dokonywania czynności opodatkowanych. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika.

Ponadto, w treści art. 88 ustawy, ustawodawca wskazał czynności, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego.

I tak z art. 88 ust. 3a pkt 4 c ustawy, wynika, iż nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności.

Art. 58 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) Kodeks Cywilny – wskazuje, iż czynność prawna sprzeczna z ustawą albo mająca na celu obejście ustawy jest nieważna, chyba że właściwy przepis przewiduje inny skutek, w szczególności ten, iż na miejsce nieważnych postanowień czynności prawnej wchodzą odpowiednie przepisy ustawy. Nieważna jest również czynność prawna sprzeczna z zasadami współżycia społecznego. Jeżeli nieważnością jest dotknięta tylko część czynności prawnej, czynność pozostaje w mocy co do pozostałych części, chyba że z okoliczności wynika, iż bez postanowień dotkniętych nieważnością czynność nie zostałaby dokonana.

Natomiast przepis art. 83 k.c. stanowi, iż nieważne jest oświadczenie woli złożone drugiej stronie za jej zgodą dla pozoru. Jeżeli oświadczenie takie zostało złożone dla ukrycia innej czynności prawnej, ważność oświadczenia ocenia się według właściwości tej czynności. Pozorność oświadczenia woli nie ma wpływu na skuteczność odpłatnej czynności prawnej, dokonanej na podstawie pozornego oświadczenia, jeżeli wskutek tej czynności osoba trzecia nabywa prawo lub zostaje zwolniona od obowiązku, chyba że działała w złej wierze.

Co do zasady faktura, która dokumentuje czynności potwierdzające czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - nie stanowi podstawy do odliczenia podatku naliczonego z niej wynikającego. Powyższe oznacza, że podatnik korzystający z prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie będzie uprawniony do odliczenia podatku wynikającego z faktury dokumentującej takie czynności.

W tym miejscu należy podkreślić, że na etapie wydawania interpretacji indywidualnej Minister Finansów nie jest uprawniony do dokonania oceny pod katem tego, czy w przypadku danej transakcji zaistniała czynność prawna stanowiąca czyn nieuczciwej konkurencji. Może to być ewentualnie przedmiotem odrębnego postępowania podatkowego.

Rozstrzygnięcie, czy dane działania stanowią czyn nieuczciwej konkurencji, możliwe jest poprzez zindywidualizowane podejście do działań podejmowanych na rynku. Brak wiedzy na temat zasad współpracy z odbiorcami towarów, jak również warunków, w jakich współpraca ta się odbywa, ustalenia pozycji rynkowej oraz warunków w jakich działają przedsiębiorcy (podmiot zobowiązany do ponoszenia opłat jak również podmiot na rzecz którego są one ponoszone), brak analizy sytuacji gospodarczej tych podmiotów - uniemożliwia dokonanie prawidłowego rozstrzygnięcia kwalifikacji określonych działań - jako czynu nieuczciwej konkurencji. Bez dokładnej znajomości takich elementów jak istota opłat, okoliczności w jakich są pobierane oraz innych zapisów zawartych w umowach mogących mieć istotny wpływ na sposób rozstrzygnięcia - nie można jednoznaczne stwierdzić (przesądzić) o charakterze takich opłat. Określenie powyższego dopiero pozwoliłoby stwierdzić, czy poprzez konkretne działania ograniczona została swoboda wejścia na rynek.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka sprzedaje towary własnej produkcji nabywcom, którymi są sieci handlowe i hurtownie. W tym celu zawiera ze swoimi kontrahentami umowy o współpracy handlowej, które regulują zasady sprzedaży towarów oraz zasady świadczenia przez kontrahentów czynności (usługi) promocyjno-marketingowe. Za czynności te - zgodnie z zawartymi umowami - Spółka ponosi: opłaty dotyczące premii pieniężnej; z tytułu otwarcia przez kupującego nowego sklepu, za ekspozycję towaru na półkach, za wprowadzenie nowego produktu, za wprowadzanie towarów do sprzedaży w placówkach handlowych; za intensyfikację działalności handlowej, za dopuszczenie produktów do sprzedaży w nowym sklepie; za gotowość do świadczenia usług promocyjnych oraz ponosi prowizję bezwarunkową, tj. opłatę w stałej wysokości.

Jak wskazano w odrębnej interpretacji ITPP2/443-238A/08/EŁ świadczenia ze strony kontrahentów na rzecz Spółki - są świadczeniami wzajemnymi, ekwiwalentnymi, a wypłacane wynagrodzenie jest ekwiwalentem za wykonanie usług wynikających z zawartych umów na rzecz usługodawców, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podlegających opodatkowaniu.

Zatem w przypadku, gdy Spółka otrzymuje faktury VAT za świadczenie usług podlegających opodatkowaniu (mają one związek ze sprzedażą opodatkowaną) - należy uznać, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturach za odpłatne świadczenie usług, w zakresie, o którym mowa w powołanym art. 86 ust. 1 powołanej ustawy o ile nie wystąpią inne wyłączenia wynikające z treści art. 88 tej ustawy.

Końcowo nadmienia się, iż odpowiedź na pozostałe zagadnienie zawarte w złożonym wniosku zawarto w odrębnej interpretacji indywidualnej o numerze ITPP2/443-238A/08/EŁ z dnia 11 czerwca 2008 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.