Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.705.2023.1.IR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-27
Teza: Skutki podatkowe wystąpienia ze spółki.
Słowa kluczowe: spółki-wystąpienie ze spółki
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24-ust. 3c

**Interpretacja indywidualna– stanowisko nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 września 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych wystąpienia ze spółki SCSp za wynagrodzeniem. Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

X.Y. („Wnioskodawca” lub „Podatnik” lub “Wspólnik”) jest wspólnikiem w spółce \`(...)\`. z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga – … z siedzibą w Luksemburgu (adres: …), zarejestrowanej w Luksemburskim Rejestrze Handlowym i Spółek (R.C.S.) pod numerem … („Spółka”). Podatnik jest wspólnikiem o ograniczonej odpowiedzialności, tj. występuje jako tzw. „limited partner”.

Spółka wyemitowała na rzecz Wnioskodawcy specyficzne papiery wartościowe (w terminologii angielskiej partnership shares i dalej określane jako „partnership shares”), inkorporujące w sobie prawa udziałowe – w angielskiej terminologii określane jako „partnership interest” – będące odpowiednikiem w polskiej terminologii ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej uregulowanego w Kodeksie spółek handlowych. Objęcie praw udziałowych w Spółce (partnership interest) było związane z równoległą emisją ww. specyficznych papierów wartościowych (partnership shares) inkorporujących w sobie te prawa udziałowe w zamian za wkłady, w ten sposób, że:

*   … partnership shares serii A wyemitowanych zostało w zamian za wkład pieniężny;

*   … partnership shares serii B wyemitowanych zostało w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów w kapitale zakładowym spółki pod firmą: … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w …;
*   \`(...)\` partnership shares serii C wyemitowanych zostało w zamian za wkład niepieniężny w postaci ogółu praw i obowiązków Wnioskodawcy jako komandytariusza w spółce pod firmą … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w \`(...)\`;
*   … partnership shares serii D wyemitowanych zostało w zamian za wkład niepieniężny w postaci certyfikatów inwestycyjnych wyemitowanych przez Fundusz … z siedzibą w ….

Konkretne kwoty dotyczące wartości wkładów oraz wartości rynkowej emitowanych partnership shares zostały wskazane w umowie Spółki.

Spółka, zgodnie z prawem podatkowym państwa swojej siedziby (Luksemburg) jest spółką transparentną na cele podatku dochodowego, co oznacza, że podatnikami podatku dochodowego z tytułu dochodów przez nią osiąganych, są jej wspólnicy, a nie sama Spółka. Spółka wg prawa Luksemburga nie posiada osobowości prawnej. Tym samym, przedmiotowa Spółka z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga wpisuje się w zakres pojęcia spółki niebędącej osobą prawną, tak jak obecnie spółka jawna, której wszystkimi wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne lub spółka komandytowa z siedzibą w Polsce w stanie prawnym obowiązującym do końca 2020 r.

Wnioskodawca planuje, że w związku z wystąpieniem ze Spółki otrzyma środki pieniężne. Wnioskodawca nie otrzyma wynagrodzenia w naturze (przedmiotem wkładu niepieniężnego były określone wyżej udziały w polskiej spółce z o.o. oraz certyfikaty inwestycyjne w polskim funduszu inwestycyjnym) lecz otrzyma równowartość pieniężną wniesionych wkładów niepieniężnych.

Wspólnik powziął wątpliwość czy otrzymane środki pieniężne tytułem wystąpienia ze Spółki stanowią przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w jaki sposób powinien opodatkować osiągnięty z tego tytułu dochód.

**Pytanie**

Czy w związku z wystąpieniem Wnioskodawcy ze Spółki za wynagrodzeniem opodatkowaniu będzie podlegał dochód ustalony zgodnie z treścią art. 24 ust. 3c Ustawy PIT, a tym samym osiągnięty przychód będzie mógł zostać pomniejszony o wydatki na objęcie lub nabycie prawa do udziałów w Spółce równe:

i. w przypadku wkładu pieniężnego – wartości nominalnej wniesionych środków,

ii. w przypadku wkładu niepieniężnego – wartości rynkowej przedmiotu wkładu z daty wniesienia, wynikającej z umowy Spółki.

**Pana stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z wystąpieniem ze Spółki za wynagrodzeniem, opodatkowaniu będzie podlegał dochód ustalony zgodnie z treścią art. 24 ust. 3c Ustawy PIT, a tym samym osiągnięty przychód będzie mógł zostać pomniejszony o wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w Spółce równe:

i. w przypadku wkładu pieniężnego - wartości nominalnej wniesionych środków,

ii. w przypadku wkładu niepieniężnego - wartości rynkowej przedmiotu wkładu z daty wniesienia, wynikającej z umowy Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym będzie On zobligowany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych tylko w sytuacji, jeśli osiągnięty z tego tytułu przychód będzie wyższy niż wydatki na nabycie ogółu praw i obowiązków w Spółce. Zatem, jeśli w związku z wystąpieniem Wnioskodawcy ze Spółki otrzyma On środki pieniężne w wysokości równej bądź niższej niż wartość wniesionych do Spółki wkładów, w ogóle nie powstanie po Jego stronie dochód do opodatkowania.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy PIT „Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy)”.

Tym samym, również dochody Wnioskodawcy, będącego polskim rezydentem podatkowym, osiągnięte poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, będą opodatkowane zgodnie z przepisami Ustawy PIT, z uwzględnieniem postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Przepis art. 5a pkt 26 Ustawy PIT definiuje pojęcie „spółki niebędącej osobą prawną”, jako „spółkę inną niż określona w pkt 28”. Przez spółkę w rozumieniu pkt 28 należy rozumieć

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca posiada status wspólnika o ograniczonej odpowiedzialności (limited partner) w spółce SCSp z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga. W zamian za wkłady do Spółki wyemitowała ona na rzecz Wnioskodawcy specyficzne papiery wartościowe (w terminologii angielskiej partnership shares i dalej określane jako „partnership shares”), inkorporujące w sobie prawa udziałowe – w angielskiej terminologii określane jako „partnership interest” – będące odpowiednikiem w polskiej terminologii ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej uregulowanego w kodeksie spółek handlowych. Objęcie praw udziałowych w Spółce (partnership interest) było związane z równoległą emisją ww. specyficznych papierów wartościowych (partnership shares) inkorporujących w sobie te prawa udziałowe w zamian za wkłady. Spółka ta, zgodnie z prawem podatkowym państwa swojej siedziby (Luksemburg) jest transparentną na cele podatku dochodowego, co oznacza, że podatnikami podatku dochodowego z tytułu dochodów przez nią osiąganych, są jej wspólnicy, a nie sama Spółka. Tym samym, przedmiotowa Spółka z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga wpisuje się w zakres pojęcia spółki niebędącej osobą prawną, do dochodów osiąganych za pośrednictwem której znajduje zastosowanie z art. 5a pkt 26 w zw. z art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5b ust. 2 w zw. z 14 ust. 1 Ustawy PIT.

Spółka wyemitowała na rzecz Wnioskodawcy parnership shares, inkorporujące w sobie ogół praw i obowiązków wspólnika w Spółce – partnership interest, w zamian za wkłady pieniężne i wkłady niepieniężne.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 16 Ustawy PIT, przychodem z działalności gospodarczej są także środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki.

Natomiast przepis art. 14 ust. 3 pkt 11 Ustawy PIT stanowi, że do przychodów, o których mowa w art. 1 i 2 nie zalicza się: środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, o ile wcześniej nie pomniejszyły przychodu do opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 pkt 16a.

Zgodnie z treścią art. 24 ust. 3c Ustawy o PIT, dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną w przypadku otrzymania środków pieniężnych jest różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w opisanym zdarzeniu przyszłym przychodem Wnioskodawcy będzie wartość środków pieniężnych otrzymanych przez Wnioskodawcę tytułem wystąpienia ze Spółki pomniejszona o wartość opodatkowanego wcześniej dochodu z tytułu udziału w tej Spółce, pomniejszonej o otrzymane wypłaty z tytułu tego udziału i wydatki niestanowiące kosztów podatkowych. Dopiero tak ustalona wartość przychodu będzie podlegała pomniejszeniu o wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziału w takiej Spółce – stosownie do treści art. 24 ust. 3c Ustawy PIT, tak ustalona wartość dochodu będzie stanowiła bowiem podstawę opodatkowania.

W związku z tym, że brak jest ustawowej definicji wydatków na nabycie lub objęcie prawa do udziału w spółce niebędącej osobą prawną, należy więc odnieść się w tym zakresie do ogólnych zasad ustalania kosztów uzyskania przychodów. W analizowanej sprawie prawo do udziału w Spółce zostało nabyte w wyniku wniesienia wkładów pieniężnych i niepieniężnych.

Zgodnie z ugruntowanym i jednolitym poglądem prezentowanym w orzecznictwie sądów administracyjnych – w przypadku objęcia prawa do udziału w spółce niebędącej osobą prawną w zamian za wkład niepieniężny wydatkiem na jego objęcie będzie wartość przedmiotu wkładu z daty wniesienia do takiej spółki. Jest to bowiem wartość realnie wydatkowana i odpowiadająca uszczupleniu z majątku Wnioskodawcy.

Należy podkreślić, że wydatkowanie określonych składników majątkowych następuje w chwili wniesienia przedmiotu wkładu do spółki niebędącej osobą prawną, wtedy bowiem wychodzą one z majątku wspólnika i wchodzą do majątku tej spółki. Istotna jest zatem ich wartość w chwili wniesienia do majątku spółki, albowiem ona stanowi o uszczupleniu majątku osoby nabywającej prawo do udziału w spółce niebędącej osoba prawną. Rzeczywisty wydatek na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w spółce stanowi więc ta wartość, o którą pomniejszył się majątek wspólnika w zamian za udział w spółce (w związku z nabyciem/objęciem tych udziałów). W analizowanej sprawie tę wielkość obrazuje zaś wartość rynkowa przedmiotu wkładu w dacie jej wniesienia do spółki niebędącej osobą prawną. Wydatkowanie określonych składników majątkowych następuje w chwili wniesienia ich do takiej spółki, wtedy bowiem wychodzą one z majątku wnoszącego wkład i wchodzą do majątku spółki.

Istotna jest zatem ich wartość w chwili wniesienia do spółki, bowiem ona (owa wartość) stanowi o uszczupleniu majątku osoby nabywającej/obejmującej prawa do udziału w spółce.

Pogląd taki jest prezentowany w orzecznictwie na kanwie spraw dotyczących zasad określania kosztów podatkowych przy określeniu przychodu wspólnika występującego ze spółki niebędącej osobą prawną, w których sądy dokonały wykładni art. 24 ust. 3c ustawy o PIT i odkodowania znaczenia sformułowania „wydatków na nabycie lub objęcie prawa do udziału w takiej spółce”. W sprawach, w których określano przychód wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, prezentowane jest jednolite stanowisko, że wydatek stanowiący koszt uzyskania przychodu z tytułu wystąpienia ze spółki osobowej ma dotyczyć „nabycia lub objęcia prawa do udziałów w takiej spółce”, a nie nabycia przedmiotu wkładu.

„Wydatkowanie” określonych składników majątkowych następuje w chwili wniesienia ich do spółki osobowej, wtedy bowiem wychodzą one z majątku wnoszącego wkład i wchodzą do majątku spółki. Istotna jest zatem ich wartość w chwili wniesienia, albowiem ona w dacie wniesienia wkładu stanowi o uszczupleniu majątku osoby nabywającej udziały w spółce. (tak NSA w wyroku z dnia 21 października 2022 r., sygn. akt II FSK 1091/20; z dnia 28 kwietnia 2021 r., sygn. akt II FSK288/21 – analogiczne stanowisko zostało także przedstawione w powołanych w uzasadnieniu tego wyroku orzeczeniach zob. wyroki NSA: z dnia 8 sierpnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2276/16; z 14 października 2015 r., sygn. akt II FSK 2661/13; z 24 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2224/13).

Jak podkreślono w wyroku z dnia 21 października 2022 r., sygn. akt II FSK 1091/20 „Dla prawidłowego zastosowania art. 24 ust. 3c u.p.d.o.f. w związku z uzyskaniem przychodu z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce osobowej (częściowego wystąpienia ze spółki osobowej) konieczne jest uwzględnienie wartości wydatków na nabycie owych udziałów z dnia nabycia tychże udziałów. „Wydatkowanie” określonych składników majątkowych następuje w chwili wniesienia ich do spółki osobowej. Wtedy bowiem wychodzą one z majątku wnoszącego wkład oraz wchodzą do majątku spółki. Istotna jest zatem ich wartość w chwili wniesienia, albowiem to ona stanowi o uszczupleniu majątku osoby nabywającej udziały w spółce”.

W świetle art. 24 ust. 3c u.p.d.o.f. wydatek stanowiący koszt uzyskania przychodu z tytułu wystąpienia ze spółki osobowej ma dotyczyć „nabycia lub objęcia prawa do udziałów w takiej spółce”, a nie nabycia przedmiotu wkładu. Przepis ten nie daje zatem podstaw do poszukiwania wartości historycznej wkładu, jako środków pieniężnych wydatkowanych na nabycie danego składnika majątkowego. O trafności powyższego stanowiska świadczy nadto okoliczność, że wartość przedmiotu wkładu w dacie jego nabycia (wartość historyczna) może być różna od wartości tego przedmiotu w dacie wniesienia do spółki. Wielkości te nie muszą się pokrywać, choćby z tego powodu, że pierwotnie nabyte prawo może mieć inną wartość w momencie jego wniesienia do spółki od wydatku na jego nabycie niekiedy w dalekiej przeszłości.

Zatem, rzeczywisty koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 24 ust. 3c u.p.d.o.f., stanowi wartość przedmiotu wkładu ustalona na moment jego wniesienia do spółki osobowej, a nie na moment nabycia przez osobę wnoszącą wkład (zob. wyrok NSA z 28 kwietnia 2021 r., sygn. akt II FSK 288/21).

Analogiczny pogląd został wyrażony także w najnowszych wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego wydanych w dniu 30 maja 2023 r., w sprawach sygn. akt: II FSK 2891/20 (oddalono skargę kasacyjną organu od wyroku Sądu I instancji sygn. akt I SA/Gl 636/20); FSK 232/21 (oddalono skargę kasacyjną organu od wyroku Sądu I instancji sygn. akt I SA/Gl 612/20) oraz II FSK 453/21 (oddalono skargę kasacyjną organu od wyroku Sądu I instancji sygn. akt I SA/Gl 607/20).

W świetle powyższego stanowisko przedstawione w złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, zgodnie z którym w związku z otrzymaniem wynagrodzenia z tytułu wystąpienia ze Spółki:

\- kosztem uzyskania przychodu będzie wartość wkładów, jaką te wkłady prezentują na moment ich wniesienia do Spółki;

\- dochód powstanie dopiero od momentu, gdy ilość (wartość) środków pieniężnych otrzymanych przez Wnioskodawcę z tytułu wystąpienia z takiej Spółki (w tej części która nie podlegała wcześniej opodatkowaniu) przekroczy określoną w umowie Spółki lub umowie aportowej wartość wszystkich wkładów pieniężnych i niepieniężnych wniesionych do Spółki.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Ilekroć jest w ustawie mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Natomiast w myśl art. 5a pkt 28 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mająca siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Kwalifikacja prawnopodatkowa (określenie statusu prawnopodatkowego) danego podmiotu na gruncie ustawodawstwa krajowego następuje w sposób autonomiczny na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zauważyć, że zgodnie z zaprezentowanym przez Pana opisem sprawy SCSp na gruncie prawa luksemburskiego:

· jest spółką osobową, która nie została wyposażona w osobowość prawną;

· jest transparentna dla celów podatku dochodowego w Luksemburgu, co oznacza, że SCSp nie jest podatnikiem podatku dochodowego w Luksemburgu zaś podatnikami z tytułu dochodów uzyskiwanych za pośrednictwem transparentnej podatkowo spółki SCSp są jej wspólnicy.

Wskazał Pan też, że tym samym, przedmiotowa Spółka z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga wpisuje się w zakres pojęcia spółki niebędącej osobą prawną, tak jak obecnie spółka jawna, której wszystkimi wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne lub spółka komandytowa z siedzibą w Polsce w stanie prawnym obowiązującym do końca 2020 r.

Zatem, biorąc pod uwagę, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego SCSp jest na gruncie luksemburskiego prawa podatkowego traktowana jako podmiot transparentny podatkowo, a jej przychody (dochody) są alokowane i opodatkowane na poziomie wspólników zgodnie z przepisami wewnętrznego prawa podatkowego Wielkiego Księstwa Luksemburga, należy uznać, że luksemburska spółka SCSp mieści się w pojęciu spółki niebędącej osobą prawną w rozumieniu art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skoro spółka luksemburska typu SCSp funkcjonuje w reżimie określonym dla spółek niebędących osobami prawnymi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych to przychody uzyskiwane przez wspólników tej spółki (osoby fizyczne) należy kwalifikować na analogicznych zasadach jak przychody wspólników polskich spółek transparentnych podatkowo.

Przechodząc na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl art. 14 ust. 1 tej ustawy:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 16 ww. ustawy:

Przychodem z działalności gospodarczej są również środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki.

Zgodnie natomiast z art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, o ile wcześniej nie pomniejszyły przychodu do opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 pkt 16a.

Z powołanych wyżej regulacji wynika, że środki pieniężne uzyskane z tytułu wystąpienia ze spółki osobowej, niebędącej osobą prawną stanowią przychód z działalności gospodarczej.

Jednocześnie do przychodów tych nie zalicza się środków pieniężnych w części odpowiadającej uzyskanej przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce oraz wydatki, które zgodnie z tą ustawą nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z treścią art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną w przypadku otrzymania środków pieniężnych jest różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów.

Celem ustalenia, jaka kategoria wydatków mieści się w zawartym w art. 24 ust. 3c ww. ustawy sformułowaniu „wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziałów”, należy odwołać się do jego wykładni językowej. Przez „wydatek” należy rozumieć „sumę, która ma być wydana albo sumę wydaną na coś” (zob. Słownik Współczesnego Języka Polskiego pod red. Bogusława Dunaja, Warszawa 1996, s. 1200). Definicja pojęcia „wydatek” wskazuje, że oznacza on faktycznie wydaną sumą pieniędzy, uszczuplenie majątku w celu pozyskania określonego dobra (rzeczy, prawa). „Wydatek” może również dotyczyć sytuacji, gdy uszczuplenie majątku następuje w innej postaci niż środki finansowe, np. rzeczy.

Wobec tego za wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziału w spółce niebędącej osobą prawną należy uznać faktycznie poniesione przez podatnika wydatki (fizycznie wydatkowane środki) w związku z objęciem tego prawa.

W przypadku, gdy prawo do udziału w spółce nabywane jest w zamian za środki pieniężne, wydatkiem na nabycie tego prawa jest kwota faktycznie zapłacona za ten udział.

Natomiast w przypadku, gdy ww. prawo nabywane jest w zamian za inne składniki majątku (wnoszone aportem) za wydatki na nabycie prawa do udziału w spółce osobowej należy uznać wydatki faktycznie poniesione na nabycie składników majątkowych wnoszonych aportem (tzw. ich wartość historyczna), a nie ich wartość na dzień wniesienia. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ustalony w powyższy sposób dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w sposób właściwy dla źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, stosownie do wybranej przez podatnika formy opodatkowania dochodów uzyskanych z tego źródła przychodów.

Zatem, zgodnie z regułą wynikającą z treści art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy najpierw ustalić łączną nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania. Następnie kwotę tę pomniejsza się o wypłaty dokonane z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną oraz o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Tak ustalona wartość podlega wyłączeniu z przychodów podlegających opodatkowaniu. Jeżeli kwota otrzymana przez wspólnika z tytułu jego wystąpienia ze spółki niebędącej osobą prawną jest równa lub niższa od określonej w ww. sposób wartości, to kwota ta nie jest zaliczana do przychodów z działalności gospodarczej. Jeżeli natomiast kwota ta jest większa, do przychodów z działalności gospodarczej należy zaliczyć tylko nadwyżkę.

Przychód ten, pomniejszony o wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziału w spółce niebędącej osobą prawną, stanowi dochód podatkowy, o którym mowa w art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie wypłaty tych środków w sposób właściwy dla źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, stosownie do wybranej przez Pana formy opodatkowania dochodów uzyskanych z tego źródła przychodów.

Przepis art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowi odejścia od ogólnej, wynikającej z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, zasady, według której kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy, a zatem muszą to być też wydatki faktycznie poniesione (tj. skutkujące realnym uszczupleniem aktywów podatnika).

### Ocena skutków podatkowych Pana sytuacji

W związku z planowaną wypłatą środków pieniężnych tytułem wystąpienia ze Spółki powstanie po Pana stronie przychód, który należy kwalifikować jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej – art. 14 ust. 2 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód z tego tytułu, należy ustalić na podstawie art. 24 ust. 3c ustawy.

W związku z Pana wystąpieniem ze Spółki SCSp za wynagrodzeniem w postaci środków pieniężnych opodatkowaniu będzie podlegał dochód ustalony zgodnie z treścią art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym osiągnięty przychód będzie mógł zostać pomniejszony o wydatki na objęcie lub nabycie prawa do udziałów w Spółce równe sumie:

\- w przypadku gdy prawo do udziałów w spółce nabywane jest w zamian za środki pieniężne – wydatkowi na nabycie tego prawa, którym jest kwota faktycznie zapłacona za to prawo,

\- w przypadku, gdy prawo do udziałów nabywane jest w zamian za inne składniki majątku (wnoszone aportem) – wydatkom na nabycie prawa do udziałów w spółce niebędącej osobą prawną, które stanowią wydatki faktycznie poniesione na nabycie składników majątkowych wnoszonych aportem (tzw. ich wartość historyczna), a nie wartości rynkowej przedmiotu wkładu z daty jego wniesienia, wynikającej z umowy Spółki.

W związku z powyższym stanowisko Pana należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W interpretacji dokonaliśmy wyłącznie oceny prawnej Pana stanowiska w zakresie objętym zadanym pytaniem na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W niniejszej interpretacji nie odnosiliśmy się do fragmentu Pana stanowiska o treści: „W świetle powyższego stanowisko przedstawione w złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, zgodnie z którym w związku z otrzymaniem wynagrodzenia z tytułu wystąpienia ze Spółki:

\- kosztem uzyskania przychodu będzie wartość wkładów, jaką te wkłady prezentują na moment ich wniesienia do Spółki;

\- dochód powstanie dopiero od momentu, gdy ilość (wartość) środków pieniężnych otrzymanych przez Wnioskodawcę z tytułu wystąpienia z takiej Spółki (w tej części która nie podlegała wcześniej opodatkowaniu) przekroczy określoną w umowie Spółki lub umowie aportowej wartość wszystkich wkładów pieniężnych i niepieniężnych wniesionych do Spółki”

ponieważ kwestie te nie były przedmiotem Pana zapytania w rozpatrywanym wniosku.

Nie badaliśmy również kwestii dotyczącej ustalenia miejsca opodatkowania otrzymanych środków pieniężnych na gruncie Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Luksemburgu dnia 14 czerwca 1995 r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 110 poz. 527 ze zm.).

Odnosząc się do powołanych we wniosku wyroków sądów administracyjnych stwierdzić należy, że zostały on wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i tylko do nich się odnoszą, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Każdą sprawę Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie. Jednak w toku rozważań nad sposobem rozstrzygnięcia wniosku Organ miał na względzie także prezentowane w nich stanowiska i argumenty.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).