Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-141/16/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-05-24
Teza: Usługi szkoleniowe polegające na udzieleniu licencji niewyłącznej na opracowany przez siebie program studiów podyplomowych oraz przeprowadzenie zajęć objętych programem tych studiów i egzaminu praktycznego może zatem korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy o VAT, gdyż ze zwolnienia od podatku VAT korzysta dostawa towarów i świadczenie usług ściśle związanych ze świadczonymi przez uczelnię, zwolnionymi od podatku VAT, usługami w zakresie kształcenia na poziomie wyższym.
Słowa kluczowe: uczelnie; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 września 2015 r. (data wpływu 19 lutego 2016 r.) uzupełnionym pismem z 10 maja 2016 r. (data wpływu 16 maja 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT udzielonej licencji niewyłącznej na opracowany przez Wnioskodawcę program studiów podyplomowych oraz przeprowadzenie zajęć i egzaminu praktycznego objętych programem tych studiów związanych z uzyskaniem nowych kwalifikacji zawodowych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 lutego 2016 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT udzielonej licencji niewyłącznej na opracowany przez Wnioskodawcę program studiów podyplomowych oraz przeprowadzenie zajęć i egzaminu praktycznego objętych programem tych studiów związanych z uzyskaniem nowych kwalifikacji zawodowych.

Wniosek został uzupełniony pismem z 10 maja 2016 r. (data wpływu 16 maja 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 4 maja 2016 r. znak: IBPP1/4512-141/16/MG.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług szkoleniowych. Wnioskodawca posiada wpis do ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonej przez Miasto B. szkoły niepublicznej o nazwie S. kształcące w zawodach: specjalista ds. rekrutacji pracowników, specjalista ds. szkolenia i rozwoju zawodowego, specjalista metod promocji sprzedaży, negocjator.

Wnioskodawca planuje zawrzeć umowę w sprawie zawrzeć umowę w sprawie współpracy przy organizacji i prowadzeniu studiów podyplomowych z jedną ze Szkół Wyższych działających na podstawie ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym. W ramach tej umowy Wnioskodawca udzieli Wyższej Szkole licencji niewyłącznej na opracowany przez siebie program studiów podyplomowych oraz w ramach tej umowy zobowiąże się do przeprowadzenia zajęć objętych programem tych studiów, przeprowadzi egzamin końcowy o charakterze praktycznym.

Program studiów oparty jest o program prowadzonej przeze Wnioskodawcę szkoły i kończy się uzyskaniem certyfikatów, do których nadawania Wnioskodawca ma prawo na podstawie licencji udzielonej przez stowarzyszenie I. z siedzibą w B. Program studiów prowadzi do nabycia nowych umiejętności zawodowych i w całości oparty jest o program prowadzonej przez Wnioskodawcę wymienionej wyżej szkoły.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

1\. Usługi w zakresie edukacji prowadzone są przez Wnioskodawcę od 2003 roku.

2\. Wnioskodawca został zarejestrowany, jako podatnik VAT 17 marca 2011. Jednak wykonywał wtedy jedynie czynności zwolnione z VAT, czynnym podatnikiem stał się później.

3\. Deklaracje VAT-7 Wnioskodawca składa od 2011 roku.

4.Na pytanie tut. organu „Na czym konkretnie będzie polegać udzielenie przez Wnioskodawcę licencji niewyłącznej na opracowany program studiów podyplomowych Szkole Wyższej?”, Wnioskodawca podał, że Wnioskodawca jest autorem programu kształcącego adeptów w zawodzie - coach. Na czas studiów czyli na okres 1 roku akademickiego Wnioskodawca udziela licencji na dysponowanie programem i materiałami dydaktycznymi przez Wyższą Szkołę Informatyki i Zarządzania zachowując jednocześnie prawo do ich wykorzystania w ramach innych działań edukacyjnych, a w szczególności realizowania programu własnej prywatnej szkoły policealnej – S.

5\. Na pytanie zadane w wezwaniu „Na jaki okres zostanie udzielona przez Wnioskodawcę licencja na opracowany program studiów podyplomowych Szkole Wyższej?”, Wnioskodawca wskazał, że na okres jednego roku akademickiego. Umowy zostają zawarte na każdy kolejny rok akademicki.

6\. W odpowiedzi na pytanie „Czy przez cały okres obowiązywania licencji udzielonej Szkole Wyższej Wnioskodawca będzie przeprowadzał zajęcia objęte programem studiów podyplomowych dla osób uczestniczących w studiach podyplomowych?”, Wnioskodawca wskazał, że posiada stosowne uprawnienia do nadawania certyfikatów coacha w ramach Stowarzyszenia I. - International Association of Coaching Institutes … B., W. i w związku z tym ma obowiązek prowadzić i nadzorować zajęcia na podstawie których wyda później dyplom, zatem stały nadzór, prowadzenie zajęć i ćwiczeń oraz superwizja są przez niego prowadzone.

8\. Na pytanie tut. organu „Czy Wnioskodawca jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, jeśli tak to należy wskazać na podstawie jakich przepisów o systemie oświaty oraz jakie konkretnie usługi szkoleniowe świadczone przez Wnioskodawcę objęte są wpisem do rejestru placówek oświatowych?”, Wnioskodawca wskazał, że prowadzi Centrum Edukacyjne …, niebędące jednostką objętą systemem oświaty, jednak konkretne usługi świadczone przez Wnioskodawcę są systemem oświaty objęte. Dotyczy to S. działającego na podstawie zaświadczenia o wpisie do ewidencji Prezydenta Miasta B. zaktualizowanego w 2015 roku i wpisanego do ewidencji pod nr … zezwalającego na prowadzenie kształcenia w następujących zawodach …, doradca personalny …, specjalista do spraw rozwoju zawodowego …, specjalista ds. szkoleń …, negocjator biznesowy … (W załączeniu kserokopia ostatniego wpisu do ewidencji).

9\. W odpowiedzi na pytanie zadane w wezwaniu „Czy Wnioskodawca ma status uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub instytutu badawczego świadczącego usługi w zakresie kształcenia na poziomie wyższym?”, Wnioskodawca podał, że nie, Wnioskodawca nie ma takiego statusu.

10\. W odpowiedzi na pytanie tut. organu „Jaki rodzaj umowy i odpowiedzialności łączy Wnioskodawcę z osobami korzystającymi z zajęć studiów podyplomowych. Czy z przedmiotowej umowy wynika, że to Wnioskodawca jest podmiotem świadczącym usługę kształcenia podyplomowego (usługę edukacyjną). Czy też podmiotem świadczącym usługę na rzecz korzystających z zajęć studiów podyplomowych jest Szkoła Wyższa?”, Wnioskodawca wskazał, że podmiotem świadczącym usługę jest Szkoła Wyższa, natomiast usługa ta nie mogłaby być realizowana bez udziału wykonawcy, jako posiadacza stosownych uprawnień do certyfikowania słuchaczy po realizacji swojego autorskiego programu. W kraju wiele uczelni proponuje słuchaczom studia na kierunku coaching, studia te jednak tylko przygotowują słuchaczy do przyszłych egzaminów certyfikujących i uzyskiwania uprawnień w ramach rozmaitych organizacji poza uczelnią. Jedynie na uczelni, z którą współpracuje Wnioskodawca, dzięki zawartej z nim umowie certyfikat otrzymuje się w ramach studiów, po przygotowaniu pracy dyplomowej i obronie.

11\. Na pytanie zadane w wezwaniu „Jeżeli osoba korzystająca z zajęć studiów podyplomowych zażąda udokumentowania poniesionej na poczet tych studiów opłaty, to kto jej wystawi fakturę/rachunek Wnioskodawca (we własnym imieniu i na własną rzecz) czy Szkoła Wyższa. Jeżeli przedmiotową fakturę/rachunek wystawi Wnioskodawca to jak Wnioskodawca się rozlicza z Szkołą Wyższą?”, Wnioskodawca podał, że fakturę wystawia szkoła Wyższa.

12\. W odpowiedzi na pytanie „Czy Wnioskodawca nabywa od Szkoły Wyższej usługi, aby następnie na rzecz słuchacza sprzedać kompleksową usługę edukacyjną. Czy też to Wnioskodawca świadczy na rzecz uczelni usługi edukacyjne i uczelnia w istocie świadczy na rzecz słuchacza kompleksową usługę studiów podyplomowych?”, Wnioskodawca wskazał, że kształcenie odbywa się na podstawie autorskiego programu Wnioskodawcy, jego wiedzy i uprawnieniach, zaś kompleksową usługę studiów podyplomowych świadczy uczelnia.

13\. Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe są usługami ściśle związanymi z usługami świadczonymi przez uczelnię w zakresie kształcenia na poziomie wyższym?”, Wnioskodawca odpowiedział tak, kierunek studiów, którego wykonawca jest jednocześnie kierownikiem, został wymyślony i opracowany przez niego i opiera się na jego autorskim programie.

14\. W odpowiedzi na pytanie zadane w wezwaniu „Czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi będą stanowiły usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT?”, Wnioskodawca wskazał, że w rozumieniu Wnioskodawcy usługi całkowicie mieszczą się w ramach określonych art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.

15\. W odpowiedzi na pytanie „Czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe będą usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonymi w formach, i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach? Jeżeli tak, to należy wskazać, z których dokładnie przepisów (artykuł, paragraf oraz nazwa aktu prawnego) wynikają te formy i zasady? Podkreślić należy również, że nie chodzi o przepisy, z których wynika ogólny obowiązek przeprowadzania szkolenia, czy też posiadania przez daną osobę konkretnych umiejętności lub uaktualnienie wiedzy czy uprawnień, lecz o przepisy określające konkretne formy i zasady, na podstawie, których Wnioskodawca przeprowadza szkolenie (np. temat, zakres szkolenia, ilość godzin).”, Wnioskodawca podał, że nie, zdaniem Wnioskodawcy taka forma nie ma tu zastosowania.

16\. W odpowiedzi na pytanie zadane w wezwaniu „Czy Wnioskodawca będzie posiadał (posiada) akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, jeśli tak to należy wskazać na podstawie jakich przepisów systemu oświaty Wnioskodawca tę akredytację uzyska oraz czy przedmiotowe usługi szkoleniowe będą nią objęte?”, Wnioskodawca wskazał, że Wnioskodawca nie posiada dodatkowych akredytacji, zgodnie z prawem oświatowym.

17\. Na pytanie zadane w wezwaniu „W jaki sposób uczestnicy szkoleń, o których mowa we wniosku, prowadzonych przez Wnioskodawcę wykorzystają nabytą wiedzę w ramach wykonywanego przez nich zawodu, wykonywanej pracy? Czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi będą nauczaniem pozostającym w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników, czy jest to nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych?”, Wnioskodawca podał, że wszyscy uczestnicy zdobywają wiedzę i umiejętności, które mogą wykorzystać w ramach wykonywanego przez siebie zawodu, mogą uaktualnić wiedzę już posiadaną a także zdobyć wiedzę i certyfikat umożliwiający przekwalifikowanie zawodowe.

18.W odpowiedzi na pytanie zadane w wezwaniu „Czy usługi szkoleniowe „będą” świadczone w ramach szkolenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego osób tego potrzebujących?”, Wnioskodawca wskazał, że tak, adresatami Studiów są także osoby wymagające szkolenia zawodowego lub przekwalifikowania. Wśród słuchaczy znajdują się osoby skierowane przez instytucje lub zakłady pracy na te konkretnie studia, gdyż posiadanie uprawnień i wiedzy w zakresie coachingu w wielu organizacjach traktowane jest jako istotny element kwalifikacji osób zajmujących określone stanowiska.

19\. Na pytanie tut. organu „Jakie umiejętności nabędą uczestnicy szkoleń?”, Wnioskodawca podał, że wachlarz umiejętności jest olbrzymi. Przede wszystkim słuchacze nauczą się technik prowadzenia rozmów coachingowych dostosowanych do typu rozmówcy oraz rangi wniesionych przez niego problemów, opanują w sposób biegły zaawansowane modele komunikacji interpersonalnej, poznają kilkadziesiąt technik i narzędzi stosowanych w takcie rozmów coachingowych, opanują sposoby odkrywania i budowania potencjału klienta, analizy konfliktów wewnętrznych i zewnętrznych oraz sposobów ich rozwiązywania. Poznają wszystkie wiodące style coachingowe ze szczególnym uwzględnieniem coachingu menadżerskiego.

20\. W odpowiedzi na pytanie zadane w wezwaniu „Czy nabyte w czasie szkoleń umiejętności uczestnicy będą mogli bezpośredni wykorzystać w ramach swojej pracy zawodowej?”, Wnioskodawca wskazał, że zdecydowanie tak.

21\. Na pytanie tut. organu „W jaki sposób osoby biorące udział w szkoleniach będą wykorzystywały nabytą wiedzę i umiejętności w ramach wykonywanego zawodu, pracy?”, Wnioskodawca podał, że prowadząc coachingi w ramach wykonywanych funkcji - dla swojego zespołu, występując jako coachowie zewnętrzni w ramach swojej organizacji lub prowadząc działalność coachingową na własny rachunek, prowadząc doradztwo zawodowe lub wspierając osoby zagrożone wykluczeniem społecznym w ramach instytucji zajmujących się tą dziedziną, wzbogacając prowadzone przez siebie usługi terapeutyczne, doradcze lub szkoleniowe.

22\. W odpowiedzi na pytanie zadane w wezwaniu „Czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, innymi niż wymienione w pkt 26 finansowanymi w całości lub ewentualnie w co najmniej 70% ze środków publicznych?”, Wnioskodawca wskazał, że nie, usługi te nie są finansowane w powyższy sposób, tj. w całości lub ewentualnie w co najmniej 70% ze środków publicznych.

23\. Na pytanie tut. organu „Czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe są usługami ściśle związanymi z usługami w zakresie kształcenia, innymi niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczonymi przez uczelnię?”, Wnioskodawca wskazał, że nie, zdaniem wnioskodawcy jego usługi są ściśle związane z usługami wymienionymi w art. 43 ust. 1 pkt 26 Ustawy, świadczonymi przez uczelnię.

24\. W odpowiedzi na pytanie zadane w wezwaniu „Czy certyfikaty, o którym mowa we wniosku są wydawane bezpośrednio przez Wnioskodawcę uczestnikom studiów podyplomowych po ich ukończeniu? Czy też wydawać je będzie uczelnia?”, Wnioskodawca wskazał, że certyfikaty wydaje Wnioskodawca po ukończeniu studiów, uczelnia zaś wydaje świadectwo ukończenia studiów podyplomowych na kierunku Coaching i NLP.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy udzielenie w ramach prowadzonej niepublicznej szkoły wpisanej do ewidencji szkół i placówek niepublicznych licencji niewyłącznej na opracowany przez Wnioskodawcę program studiów podyplomowych oraz przeprowadzenie zajęć objętych programem tych studiów związanych z uzyskaniem nowych kwalifikacji zawodowych ściśle związanych z posiadanych przez Wnioskodawcę certyfikatem i przeprowadzenie egzaminu końcowego o charakterze praktycznym będzie objęte zwolnieniem w podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ww. ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, wymienione wyżej czynności spełniają przesłanki kształcenia zawodowego zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług i korzystają ze zwolnienia w tym podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług szkoleniowych. Wnioskodawca planuje zawrzeć umowę w sprawie współpracy przy organizacji i prowadzeniu studiów podyplomowych z jedną ze Szkół Wyższych działających na podstawie ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. W ramach tej umowy Wnioskodawca udzieli Wyższej Szkole licencji niewyłącznej na opracowany przez siebie program studiów podyplomowych i w ramach tej umowy zobowiąże się do przeprowadzenia zajęć objętych programem tych studiów i przeprowadzi egzamin końcowy o charakterze praktycznym.

Wnioskodawca podał też, że kierunek studiów, którego Wnioskodawca jest jednocześnie kierownikiem, został wymyślony i opracowany przez niego i opiera się na jego autorskim programie.

Biorąc pod uwagę przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca na rzecz Szkoły Wyższej będzie świadczył kompleksową usługę szkoleniową.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia zwolnienia od podatku VAT świadczenia usługi szkoleniowej na rzecz Szkoły Wyższej.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\-oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\-oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W myśl art. 43 ust. 17 ustawy o VAT zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Stosownie do art. 43 ust. 17a ustawy o VAT zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Jednocześnie, stosownie do treści § 3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 736), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia, zwolnione od podatku od towarów i usług są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Analizując powołane wyżej regulacje należy zauważyć, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. kształcenia, ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Analogicznie w przypadku zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy o VAT koniecznym jest spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. kształcenia na poziomie wyższym, ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, który musi być uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk albo jednostką badawczo-rozwojową. Również w tym przypadku niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Natomiast w przypadku zwolnienia od podatku na podstawie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a-c ww. ustawy koniecznym jest spełnienie przesłanki dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, innego niż wymienione w pkt 26 przy jednoczesnym spełnieniu jednej z przesłanek wymienionych w poz. a-c tego przepisu.

Jednocześnie z powołanych przepisów art. 43 ust. 17 i art. 43 ust. 17a ustawy o VAT wynika, że zwolnienia określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 i art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a-c ustawy o VAT mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe, jeżeli: są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, a ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zgodnie z ww. przepisem art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT, zwolnione od podatku są usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Ograniczenie umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia na podstawie tego przepisu ma zatem charakter przedmiotowo-podmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie z tego zwolnienia nie wystarczy by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Powyższy przepis ma jednak zastosowanie wyłącznie do tych usług kształcenia, które są przedmiotem zakresu działania podmiotu jako jednostki objętej systemem oświaty.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi Centrum Edukacyjne … niebędące jednostką objętą systemem oświaty, jednak konkretne usługi świadczone przez Wnioskodawcę są systemem oświaty objęte, tj. usługi kształcenia w zakresie S. Wnioskodawca nie ma statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub instytutu badawczego świadczącego usługi w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. Wnioskodawca planuje zawrzeć umowę w sprawie współpracy przy organizacji i prowadzeniu studiów podyplomowych z jedną ze Szkół Wyższych działających na podstawie ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym. W ramach tej umowy Wnioskodawca udzieli Wyższej Szkole licencji niewyłącznej na opracowany przez siebie program studiów podyplomowych oraz w ramach tej umowy zobowiąże się do przeprowadzenia zajęć objętych programem tych studiów, przeprowadzi egzamin końcowy o charakterze praktycznym. Podmiotem świadczącym usługę kształcenia podyplomowego (usługę edukacyjną) jest Szkoła Wyższa, natomiast usługa ta nie mogłaby być realizowana bez udziału wykonawcy, jako posiadacza stosownych uprawnień do certyfikowania słuchaczy po realizacji swojego autorskiego programu. Wnioskodawca posiada stosowne uprawnienia do nadawania certyfikatów coacha w ramach Stowarzyszenia ICI - International Association of Coaching Institutes … i w związku z tym ma obowiązek prowadzić i nadzorować zajęcia na podstawie których wyda później dyplom, zatem stały nadzór, prowadzenie zajęć i ćwiczeń oraz superwizja są przez niego prowadzone. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe są usługami ściśle związanymi z usługami świadczonymi przez uczelnię w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. Kierunek studiów, którego wykonawca jest jednocześnie kierownikiem, został wymyślony i opracowany przez niego i opiera się na jego autorskim programie. Usługi całkowicie mieszczą się w ramach określonych art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT. Wnioskodawca nie posiada dodatkowych akredytacji, zgodnie z prawem oświatowym.

Zdaniem Wnioskodawcy jego usługi są ściśle związane z usługami wymienionymi w art. 43 ust. 1 pkt 26 Ustawy, świadczonymi przez uczelnię. Ponadto z wniosku wynika, że fakturę dokumentującą poniesioną na poczet studiów podyplomowych opłatę wystawia szkoła Wyższa. Uczelnia wydaje świadectwo ukończenia studiów podyplomowych na kierunku Coaching i NLP.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości Wnioskodawcy należy stwierdzić, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 572 ze zm.) użyte w ustawie określenia oznaczają: uczelnia – szkołę prowadzącą studia wyższe, utworzoną w sposób określony w ustawie.

Studia pierwszego stopnia są formą kształcenia, na którą są przyjmowani kandydaci posiadający świadectwo dojrzałości, kończącą się uzyskaniem kwalifikacji pierwszego stopnia (art. 2 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy).

Studia drugiego stopnia są formą kształcenia, na którą są przyjmowani kandydaci posiadający co najmniej kwalifikacje pierwszego stopnia, kończącą się uzyskaniem kwalifikacji drugiego stopnia (art. 2 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy).

Studia podyplomowe są formą kształcenia na którą są przyjmowani kandydaci posiadający kwalifikacje co najmniej pierwszego stopnia, prowadzoną w uczelni, instytucie naukowym Polskiej Akademii Nauk, instytucie badawczym lub Centrum, kończące się uzyskaniem kwalifikacji podyplomowych (art. 2 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym uprawnienia uczelni obejmują prowadzenie kształcenia na studiach pierwszego stopnia, studiach drugiego stopnia, jednolitych studiach magisterskich i studiach doktoranckich zgodnie z przysługującymi jej uprawnieniami, w tym:

1.  ustalania warunków przyjęcia na studia, w tym liczby miejsc na kierunkach i formach studiów, z wyjątkiem studiów na kierunkach lekarskim i lekarsko-dentystycznym, w zakresie w jakim mają do nich zastosowanie przepisy wydane na podstawie art. 8 ust. 9,
2.  ustalania planów studiów i programów kształcenia, uwzględniających efekty kształcenia zgodnie z Krajowymi Ramami Kwalifikacji dla Szkolnictwa Wyższego, zwanymi dalej „Krajowymi Ramami Kwalifikacji”, dla obszarów kształcenia określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 9 ust. 1 pkt 2.

Uczelnia może prowadzić studia podyplomowe w zakresie obszaru kształcenia, z którym związany jest co najmniej jeden kierunek studiów prowadzony przez uczelnię (art. 8 ust. 7 ww. ustawy).

Studia podyplomowe trwają nie krócej niż dwa semestry. Program kształcenia powinien umożliwiać uzyskanie przez słuchacza co najmniej 60 punktów ECTS, przy czym uczelnia jest obowiązana do określenia ich efektów kształcenia oraz sposobu ich weryfikowania i dokumentacji (art. 8a ww. ustawy).

W świetle przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego i obowiązującego stanu prawnego stwierdzić należy stwierdzić, że Wnioskodawca świadczy na rzecz Szkoły Wyższej w ramach prowadzonych przez tę uczelnię studiów podyplomowych usługę szkoleniową polegającą na udzieleniu licencji niewyłącznej na opracowany przez siebie program studiów podyplomowych, przeprowadzeniu zajęć objętych programem tych studiów, przeprowadzenie egzaminu końcowego o charakterze praktycznym. Szkoła Wyższa jest natomiast podmiotem świadczącym usługę kształcenia podyplomowego. Ponadto Szkoła Wyższa wystawia fakturę dokumentującą świadczenie usługi w zakresie studiów podyplomowych. Zatem Szkoła Wyższa świadcząc usługi kształcenia podyplomowego korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy o VAT.

Wnioskodawca świadczy tym samym usługę szkoleniową na rzecz uczelni wyższej w tym przypadku Wyższej Szkoły Informatyki i Zarządzania (jako podmiotu uprawnionego w świetle powołanych przepisów ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym), która to uczelnia wydaje świadectwo ukończenia studiów podyplomowych na kierunku Coaching i NLP.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie. Oznacza to, że przepis ten zwalnia od podatku określone działania wykonywane w interesie publicznym wraz z innymi dostawami towarów i świadczeniem usług ściśle powiązanymi z działalnością zwolnioną od podatku.

Warunki, które powinny być spełnione, aby zwolnienie mogło zostać zastosowane, znaleźć można m.in. w wyroku w sprawie C-434/05 (Stichting Regionaal Opleidingen Centrum Noord-Kennemerland/West-Frlesland – Horizon College).

W wyroku tym stwierdzono, że pkt 39 „Aby tymczasowe udostępnianie nauczycieli, takie jak będące przedmiotem postępowania przed sądem krajowym, mogło zgodnie z powyższym zostać uznane za podlegające zwolnieniu, musiałoby ono mieć taki charakter lub taką jakość, że bez odwołania się do tych usług nie byłoby gwarancji, iż nauczanie świadczone przez instytucje przejmujące, czyli nauczanie, z którego korzystają jej uczniowie lub studenci, miałoby równoważną wartość (zob. analogicznie ww. wyrok w sprawie Stichting Kinderopvang Enschede, pkt 27, 28 i 30)”.

Po pierwsze, zarówno działalność edukacyjna, jak i dostawa towarów lub świadczenie usług muszą być wykonywane przez podmiot, który jest uprawniony do zastosowania zwolnienia z VAT (odpowiedni podmiot prawa publicznego lub inna instytucja działająca w dziedzinie kształcenia).

Po drugie, zwolnienie z VAT przysługuje dla świadczeń, które są konieczne do wykonywania transakcji podlegających zwolnieniu. Przykładowo bez wykorzystania tych towarów i usług nie byłoby gwarancji, że nauczanie miałoby taką samą wartość.

Po trzecie, świadczenie usług i dostawa towarów są wyłączone z zakresu zwolnienia, jeśli ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu poprzez dokonywanie transakcji stanowiących bezpośrednią konkurencję w stosunku do działalności przedsiębiorstw opodatkowanych VAT.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi na rzecz Szkoły Wyższej w ramach organizowanych studiów podyplomowych korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy o VAT, jako świadczenie usług i dostawa towarów ściśle związana ze świadczeniem zwolnionych od podatku studiów podyplomowych.

Z wniosku wynika, że podmiotem świadczącym usługę kształcenia podyplomowego jest Szkoła Wyższa, natomiast usługa ta nie mogłaby być realizowana bez udziału Wnioskodawcy, jako posiadacza stosownych uprawnień do certyfikowania słuchaczy po realizacji swojego autorskiego programu. Jedynie na uczelni, z którą współpracuje Wnioskodawca, dzięki zawartej z nim umowie certyfikat otrzymuje się w ramach studiów, po przygotowaniu pracy dyplomowej i obronie. Kształcenie odbywa się na podstawie autorskiego programu Wnioskodawcy, jego wiedzy i uprawnień. Kierunek studiów, którego Wnioskodawca jest jednocześnie kierownikiem został wymyślony i opracowany przez Wnioskodawcę i opiera się na jego autorskim programie. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi są ściśle związane z usługami wymienionymi w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczonymi przez uczelnię. Wnioskodawca posiada wpis do ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonej przez Miasto B. szkoły niepublicznej o nazwie S. kształcące w zawodach: specjalista ds. rekrutacji pracowników, specjalista ds. szkolenia i rozwoju zawodowego, specjalista metod promocji sprzedaży, negocjator. Wnioskodawca prowadzi Centrum Edukacyjne …, niebędące jednostką objętą systemem oświaty, jednak konkretne usługi świadczone przez Wnioskodawcę są systemem oświaty objęte. Dotyczy to S. zezwalającego na prowadzenie kształcenia w następujących zawodach: trener osobisty (coach, mentor, tutor), doradca personalny, specjalista do spraw rozwoju zawodowego, specjalista ds. szkoleń, negocjator biznesowy.

W ocenie tut. organu usługi świadczone przez Wnioskodawcę stanowią usługi specjalistyczne w zakresie kształcenia, które mają taki charakter, że bez odwołania się do tych usług nie byłoby gwarancji, że nauczanie świadczone przez Szkołę Wyższą na rzecz swoich studentów miałoby taką samą wartość, a wręcz wykonanie ich byłoby niemożliwe gdyż prowadzone są w oparciu o autorski program Wnioskodawcy.

Zatem tylko Wnioskodawca posiadający konkretna wiedzę i uprawnienia gwarantuje należyte wykonanie usługi studiów podyplomowych w tej konkretnej tematyce świadczonej przez Szkołę Wyższą na rzecz swoich słuchaczy.

Tym samym uznać należy, że w tym konkretnym przypadku usługi świadczone przez Wnioskodawcę dla Szkoły Wyższej spełniają warunki wskazane w art. 43 ust. 17 i 17a ustawy o VAT. W ocenie tut. organu w tym przypadku charakter tych usług konieczny do wykonania usługi podstawowej nie będzie skutkował osiągnięciem dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę, przez konkurencyjne wykonanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia, gdyż kierunek studiów, którego Wnioskodawca jest jednocześnie kierownikiem został wymyślony i opracowany przez Wnioskodawcę i opiera się na jego autorskim programie.

Wnioskodawca świadcząc usługi szkoleniowe polegające na udzieleniu licencji niewyłącznej na opracowany przez siebie program studiów podyplomowych oraz przeprowadzenie zajęć objętych programem tych studiów i egzaminu praktycznego może zatem korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy o VAT, gdyż ze zwolnienia od podatku VAT korzysta dostawa towarów i świadczenie usług ściśle związanych ze świadczonymi przez uczelnię, zwolnionymi od podatku VAT, usługami w zakresie kształcenia na poziomie wyższym.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe, gdyż podstawą do zwolnienia jest przepis art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b, a nie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.