Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-1151/10-4/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-01-11
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do spółki osobowej.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa; przychód; spółki-spółka jawna; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 2 października 2010 r. (data wpływu 11 października 2010 r.), uzupełnionym w dniu 29 października 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do spółki osobowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do spółki osobowej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 20 października 2010 r. znak ILPB1/415-1151/10-2/AG na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia w zakresie pytania dotyczącego podstawy opodatkowania skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do spółki osobowej.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 22 października 2010 r., a w dniu 29 października 2010 r. wpłynęło uzupełnienie do wniosku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, z której dochody opodatkowuje na zasadach ogólnych wg liniowej stawki podatku. Do prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawca chciałby przyjąć dwójkę dorosłych dzieci. W tym celu rozważane jest zawiązanie spółki osobowej (cywilnej lub jawnej), której przedmiot działalności byłby zbieżny z przedmiotem działalności firmy jednoosobowej, a wspólnicy opodatkują osiągane z niej dochody na zasadach ogólnych. Z uwagi na czas niezbędny na rejestrację, zawarcie spółki nastąpi na niewielkim kapitale pieniężnym, a następnie, po zarejestrowaniu spółki w KRS (w przypadku spółki jawnej), urzędzie skarbowym, ZUS oraz uzyskaniu przez spółkę innej, niezbędnej do prowadzenia działalności dokumentacji, nastąpi wniesienie prowadzonego przeze Wnioskodawcę przedsiębiorstwa do spółki w formie aportu. Z uwagi na okoliczność, że w skład przedsiębiorstwa wchodzą nieruchomości, czynność ta zostanie dokonana w formie aktu notarialnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie aportu w postaci przedsiębiorstwa do spółki osobowej (cywilnej lub jawnej) spowoduje powstanie u Wnioskodawcy przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu?

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie aportu w postaci przedsiębiorstwa do spółki osobowej nie spowoduje u wnoszącego powstania przychodu (dochodu) z tytułu tej czynności. Czynność ta nie stanowi bowiem żadnego źródła przychodów z wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto należy dodać, na co wielokrotnie zwracały uwagę sądy administracyjne, że wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej nie skutkuje tym, iż w zamian za to świadczenie osoba wnosząca aport otrzymuje ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty ceny.

W związku z powyższym, w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, czynność ta jest podatkowo neutralna.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) spółka jawna, spółka cywilna jest spółką osobową.

Stosownie do art. 8 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą.

Ponieważ spółka jawna nie ma podmiotowości prawnej odrębnej od wspólników, nie są one podmiotami obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego. Podmiotami takimi są natomiast wspólnicy takiej spółki.

Pojęcie wkładu do spółki osobowej uregulowane zostało w art. 48 § 2 ustawy Kodeks spółek handlowych. Wynika z niego, że wkład wspólnika może polegać na przeniesieniu lub obciążeniu własności rzeczy lub innych praw, a także na dokonaniu innych świadczeń na rzecz spółki. Udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu (art. 50 § 1 Kodeksu spółek handlowych).

Z powyższego wywieść należy, że wniesienie do spółki osobowej określonych rzeczy, czy też praw majątkowych jako wkładu niepieniężnego, jest formą ich odpłatnego zbycia, a wspólnik przystępujący do spółki osobowej, uzyska w niej udział, stosownie do wartości wprowadzonego do spółki wkładu.

Należy także wskazać na treść art. 28 K.s.h., według którego majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia oraz art. 48 § 1 tej ustawy stanowiącego, iż prawa, które wspólnik zobowiązuje się wnieść do spółki, uważa się za przeniesione na spółkę. Zarówno te przepisy, jak i wcześniej przytoczony art. 8 w sposób jednoznaczny przesądzają, iż majątek spółki osobowej jest wyodrębniony od majątku wspólników.

Zatem wniesienie do spółki osobowej wkładu niepieniężnego powoduje przeniesienie własności rzeczy lub prawa będącego przedmiotem wkładu – na spółkę. Na mocy art. 50 Kodeksu spółek handlowych, wnoszący wkład otrzymuje udział kapitałowy, równy wartości wkładu określonego w umowie spółki, który stanowi podstawę do określenia praw lub obowiązków wspólnika. Zatem z punktu widzenia prawa cywilnego dochodzi do odpłatnego zbycia rzeczy lub prawa.

Zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie – oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

W myśl art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jednocześnie zauważyć należy, iż katalog elementów (składników) przedsiębiorstwa, ujęty w ww. art. 551 Kodeksu cywilnego nie ma charakteru zamkniętego, o czym świadczy użyte w nim sformułowanie „w szczególności”. Zgodnie zaś z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Analizując powyższe należy wywieść, iż przedsiębiorstwo – dla celów prawa podatkowego – należy rozumieć jako ogół praw podmiotowych, stosunków faktycznych (np. zakresu i walorów dostawców i klientów, czyli odbiorców, opinii o przedsiębiorstwie, czyli jego renomy, lokalizacji, stopnia ściągalności jego wierzytelności itd.) oraz różnych innych wartości (np. systemu organizacyjnego, doświadczeń w zakresie działalności przedsiębiorstwa, jakości znanej i stosowanej technologii, itd.), jakie prowadzący przedsiębiorstwo (jego właściciel) sam lub ze współpracującymi osobami wiąże w zorganizowany zespół majątkowy.

Przy tym należy jednak wyraźnie zaznaczyć, iż definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik, który jest w pełni zorientowany, czy składniki majątku będące przedmiotem czynności prawnej stanowią przedsiębiorstwo, o którym mowa w przytoczonych powyżej przepisach Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zasady ustalania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej zostały określone w art. 14 tej ustawy, który w ust. 1 stanowi, że za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 w/w ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

\- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Należy zauważyć, iż cyt. powyżej przepis art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie wymienia wszystkich przychodów z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy. Natomiast przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy wskazuje na niektóre rodzaje przychodów zaliczanych również do przychodów z działalności gospodarczej.

Z tego względu, sprzedaż każdego innego składnika, wykorzystywanego w działalności gospodarczej, stanowi również przychód z tytułu działalności gospodarczej na podstawie ogólnej zasady wyrażonej w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych).

Zatem wniesienie do spółki osobowej wkładu w postaci przedsiębiorstwa, w skład którego wchodzą zarówno środki trwałe jak i towary handlowe wykorzystywane w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, w zamian za udział kapitałowy spółki, stanowi odpłatne zbycie tego przedsiębiorstwa.

Pod pojęciem odpłatnego zbycia należy rozumieć, każdą formę przeniesienia własności za wynagrodzeniem. Wniesienie zatem przedsiębiorstwa albo jego części do spółki komandytowej powoduje:

*   zmianę właściciela – właścicielem staje się bowiem spółka komandytowa – stąd mamy do czynienia z odpłatnym zbyciem wniesionego w formie aportu przedsiębiorstwa,
*   wniesienie przedsiębiorstwa do spółki komandytowej jest przeniesieniem własności tego przedsiębiorstwa lub jego części, za które Wnioskodawcy przysługuje wkład w spółce komandytowej o określonej wartości,
*   kwota odpowiadająca wartości otrzymanego wkładu w spółce komandytowej stanowi w tym przypadku przychód.

W związku z powyższym wniesienie do spółki jawnej wkładu w postaci przedsiębiorstwa w zamian za udział kapitałowy spółki, stanowi odpłatne zbycie.

Jednak w myśl art. 21 ust. 1 pkt 50b cyt. ustawy (obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r.), wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Reasumując, mając na uwadze przedstawione informacje oraz powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, iż wniesienie do spółki jawnej aportu w postaci przedsiębiorstwa w zamian za udziały w tej spółce stanowi odpłatne zbycie przedmiotowego przedsiębiorstwa i spowoduje u Wnioskodawcy powstanie dochodu, jednakże zwolnionego od opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50b cytowanej ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe, jednakże nie z powodów jakie wskazał Wnioskodawca. Wniesienie aportu w postaci przedsiębiorstwa do spółki osobowej powoduje bowiem powstanie przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 cytowanej ustawy. Przychód ten jest jednakże zwolniony z opodatkowania na podstawie ww. art. 21 ust. 1 pkt 50b powołanej ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. organ informuje, że w zakresie pozostałej problematyki dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, tj. drugiego pytania Wnioskodawcy o treści: „Jeśli odpowiedź na pytanie pierwsze byłaby pozytywna, to co stanowi podstawę opodatkowania dla tej czynności?”, wniosek rozstrzygnięto postanowieniem z dnia 11 stycznia 2011 r. nr ILPB1/415-1151/10-5/AG.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.