Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-663/10-2/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-10-19
Teza: Ordynacja podatkowa w zakresie ochrony prawnej podatnika
Słowa kluczowe: interpretacja; interpretacja-interpretacja Ministra Finansów; interpretacja-interpretacja przepisów; interpretacja-skutki interpretacji
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział II-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 15.07.2010 r. (data wpływu 19.07.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w zakresie ochrony prawnej podatnika:

*   w zakresie pytań Nr 1 i 2 – **jest prawidłowe,**

*   w zakresie pytania Nr 3 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19.07.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w zakresie ochrony prawnej podatnika.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Podatnik złożył, a także zamierzą złożyć wniosek o wydanie mu pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 14b Ordynacji podatkowej („wniosek”). We wniosku podatnik przedstawił (albo przedstawi):

1.  stan faktyczny, lub/i
2.  zdarzenie przyszłe,

a także własne stanowisko w zakresie oceny prawnej tego stanu faktycznego lub/i zdarzenia przyszłego.

Organ podatkowy wydał (albo wyda w przyszłości) interpretację indywidualną („interpretacja”), w której uznał (albo - być może - uzna) stanowisko podatnika za prawidłowe lub nieprawidłowe. W przypadku uznania stanowiska podatnika za nieprawidłowe, zgodnie z art. 14c 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy wskazał (albo wskaże) w interpretacji prawidłowe stanowisko wraz z uzasadnieniem prawnym. Interpretacja jest (albo stanie się) prawomocna.

W przypadku otrzymania interpretacji uznającej stanowisko podatnika za nieprawidłowe podatnik może się odwołać do WSA. W takim przypadku mogą zaistnieć następujące zdarzenia:

1.  W przypadku wygrania sprawy przez podatnika przed WSA i niezłożenia skargi kasacyjnej przez Ministra Finansów interpretacja zostanie uchylona, a stanowisko podatnika przedstawione we wniosku zostanie uznane za prawidłowe.
2.  W przypadku wygrania sprawy przez podatnika przed WSA, złożenia skargi kasacyjnej przez Ministra Finansów i wygrania sprawy przez podatnika przez NSA interpretacja zostanie uchylona, a stanowisko podatnika przedstawione we wniosku zostanie uznane za prawidłowe.
3.  W przypadku przegrania sprawy przez podatnika przed WSA, złożenia skargi przez podatnika do NSA i wygranej przez NSA interpretacja zostanie uchylona, a stanowisko podatnika przedstawione we wniosku zostanie uznane za prawidłowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku otrzymania przez podatnika interpretacji potwierdzającej prawidłowość stanowiska podatnika będzie ona chronić podatnika od dnia złożenia wniosku czy też od dnia doręczenia interpretacji?,
2.  Czy w przypadku otrzymania przez podatnika interpretacji negatywnej i zastosowaniu się przez podatnika do prawidłowego stanowiska podanego przez organ podatkowy taka interpretacja będzie chronić podatnika od dnia złożenia wniosku czy też od dnia doręczenia interpretacji?,
3.  Czy w przypadku, gdy stanowisko podatnika zostanie uznane za prawidłowe w wyniku następujących zdarzeń:
    1.  podatnik otrzymał interpretację uznającą jego stanowisko za nieprawidłowe. Podatnik złożył na interpretację skargę do właściwego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który uchylił interpretację i uznał stanowisko podatnika zawarte we wniosku za prawidłowe. Wyrok WSA stał się prawomocny (tj. nie został skutecznie zaskarżony),
    albo2.  podatnik otrzymał interpretację uznającą jego stanowisko za nieprawidłowe. Podatnik złożył na interpretację skargę do właściwego wojewódzkiego sądu administracyjnego, który uznał stanowisko wyrażone przez Ministra Finansów w interpretacji za prawidłowe. Podatnik złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który uchylił wyrok WSA oraz uznał stanowisko podatnika wyrażone we wniosku za prawidłowe,
    albo3.  podatnik otrzymał interpretację uznającą jego stanowisko za nieprawidłowe. Podatnik złożył na interpretację skargę do właściwego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego który uchylił interpretację i uznał stanowisko podatnika za prawidłowe. Minister Finansów złożył skargę kasacyjną do naczelnego sądu administracyjnego który podtrzymał w mocy wyrok WSA,\- interpretacja, która uznaje stanowisko podatnika za prawidłowe w rezultacie prawomocnego rozstrzygnięcia sądu administracyjnego będzie chronić podatnika od dnia doręczenia pierwotnej (finalnie uchylonej przez sąd administracyjny) interpretacji, czy też od dnia w którym wyrok uchylający pierwotną interpretację stanie się prawomocny?

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania Nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy będzie korzystał z ochrony od dnia doręczenia interpretacji w przypadku otrzymania interpretacji potwierdzającej słuszność stanowiska podatnika, przy czym za dzień doręczenia interpretacji podatnik uznaje datę odbioru przez podatnika albo pełnomocnika podatnika przesyłki pocztowej zawierającej interpretację albo doręczenia zastępczego w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania Nr 2.

Podatnik uważa, że będzie korzystał z ochrony od dnia doręczenia interpretacji w przypadku otrzymania interpretacji negatywnej, wskazującej prawidłowe stanowisko wraz z uzasadnieniem prawnym, i zastosowania się do prawidłowego stanowiska zaprezentowanego przez Ministra Finansów, przy czym za dzień doręczenia interpretacji podatnik uznaje datę odbioru przez podatnika albo pełnomocnika podatnika przesyłki pocztowej zawierającej interpretację albo doręczenia zastępczego w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania Nr 3.

Zdaniem Wnioskodawcy będzie korzystał z ochrony od dnia doręczenia pierwotnej (następnie uchylonej przez Sąd Administracyjny) interpretacji negatywnej w przypadku uznania stanowiska podatnika za prawidłowe w rezultacie wygranej podatnika przez sądem administracyjnym I lub II instancji, przy czym za doręczenia wydania interpretacji podatnik uznaje datę odbioru przez podatnika albo pełnomocnika podatnika przesyłki pocztowej zawierającej pierwotną (następnie uchyloną przez sąd administracyjny) interpretację negatywną albo doręczenia zastępczego w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej. Przyjęcie stanowiska przeciwnego, czyli że jeżeli interpretacja negatywna zostanie uchylona, to podatnik korzysta z ochrony nie od dnia doręczenia interpretacji negatywnej, lecz np. od dnia, w którym zapadł prawomocny wyrok uchylający interpretację negatywną, Minister Finansów mógłby dowolnie sterować postępowaniem podatnika oraz wpływać na jego decyzje oraz przedsięwzięcia opóźniając je nawet o kilka lat lub wręcz uniemożliwiając ich realizację poprzez wydawanie interpretacji negatywnych z naruszeniem prawa, a następnie skarżenie wyroków je uchylających.

Wnioskodawca uważa, że w przypadku wydania przez Ministra Finansów interpretacji uznającej stanowisko podatnika za nieprawidłowe, a następnie prawomocnego uchylenia tej interpretacji przez sąd administracyjny, stanowisko podatnika zaprezentowane we wniosku zostanie tym samym uznane za prawidłowe. W takim przypadku podatnik uważa, że będzie korzystał z ochrony, którą daje interpretacja, od daty doręczenia interpretacji uznającej stanowisko podatnika za nieprawidłowe, czyli od daty odbioru przez podatnika albo pełnomocnika podatnika przesyłki pocztowej zawierającej pierwotną (następnie uchyloną przez sąd administracyjny) interpretację negatywną albo doręczenia zastępczego w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej, z tym że ochrona będzie obejmowała stanowisko zaprezentowane przez podatnika we wniosku.

Podatnik uważa, że w przypadku prawomocnego uchylenia interpretacji uznającej stanowisko podatnika za nieprawidłowe zdarzenie takie będzie równoznaczne z uznaniem, że stanowisko zaprezentowane przez podatnika we wniosku jest prawidłowe. W takim przypadku podatnik będzie korzystał z pełnej ochrony, takiej samej jak w przypadku otrzymania interpretacji uznającej stanowisko podatnika za prawidłowe już w rezultacie wniosku podatnika, ponieważ, zdaniem podatnika, interpretacja uznająca stanowisko podatnika za nieprawidłowe, uchylona następnie prawomocnym wyrokiem, zgodnie z którym stanowisko podatnika zostanie uznane za prawidłowe, da podatnika identyczną ochronę, jak interpretacja uznająca stanowisko podatnika za prawidłowe, z dniem doręczenia interpretacji uznającej stanowisko podatnika za nieprawidłowe, czyli z dniem odbioru przez podatnika albo pełnomocnika podatnika przesyłki pocztowej zawierającej pierwotną (następnie uchyloną przez sąd administracyjny) interpretację negatywną albo doręczenia zastępczego w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej. Pełna ochrona będzie dotyczyć zarówno stanów faktycznych, jak i zdarzeń przyszłych, w zakresie dotyczącym stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych zgodnie z ustawą ordynacja podatkowa.

Podatnik uważa, że w przypadku uchylenia interpretacji uznającej stanowisko podatnika za nieprawidłowe, ze względu na jej wydanie z naruszeniem prawa Minister Finansów ma obowiązek wydania interpretacji potwierdzającej prawidłowość stanowiska podatnika, w takim przypadku podatnik będzie korzystał z ochrony począwszy od dnia doręczenia pierwotnej (uchylonej) interpretacji uznającej stanowisko podatnika za nieprawidłowe, lecz w zakresie stanowiska podatnika wyrażonego we wniosku, a nie od dnia doręczenia interpretacji uznającej stanowisko podatnika za prawidłowe, która to interpretacja zostanie wydana przez ministra finansów w wyniku uchylenia pierwotnej negatywnej interpretacji przez sąd administracyjny I lub II instancji.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wskazać należy, iż na podstawie art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych.

W myśl art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Przepis art. 14b § 5 Ordynacji stanowi, iż nie wydaje się interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego, które w dniu złożenia wniosku o interpretację są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej albo gdy w tym zakresie sprawa została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.

Stosownie do art. 14c § 1 ww. ustawy interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 14e Ordynacji podatkowej ww. ustawy Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Zawiadomienie o zmienionej interpretacji indywidualnej doręcza się podmiotowi, któremu w danej sprawie interpretacja została wydana (art. 14e § 2 ustawy).

Podstawową funkcją, jaką spełniają indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, jest ich funkcja ochronna. Ochrona podmiotu, który zastosował się do interpretacji zależy od tego, czy interpretacja dotyczyła zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzeń przyszłych.

W art. 14k Ordynacji podatkowej wyrażona jest tzw. zasada nieszkodzenia czyli to, iż podmiot, który zastosował się do interpretacji, nie może z tego tytułu ponosić negatywnych skutków prawnych. Ustawodawca wprowadził różne kryteria oceny stosowania zasady nieszkodzenia.

Skutki prawne zastosowania się do interpretacji zależą bowiem od tego:

1.  czy skutki podatkowe zastosowania się do interpretacji miały miejsce przed opublikowaniem interpretacji ogólnej lub doręczeniem interpretacji indywidualnej (art. 14l), czy też po ich opublikowaniu lub doręczeniu (art. 14m);
2.  czy stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji zaistniał przed doręczeniem interpretacji indywidualnej lub doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej (art. 14k § 1), czy też wystąpił po tych zdarzeniach (art. 14m);
3.  czy stan faktyczny związany z interpretacją zaistniał przed opublikowaniem interpretacji ogólnej, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej (art. 14k § 2), czy też wystąpił po jej opublikowaniu (art. 14m).

Stosownie bowiem do art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. W myśl art. 14k § 2 w/w ustawy zastosowanie się do interpretacji ogólnej przed jej zmianą nie może szkodzić temu, kto się do niej zastosował, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.

Zgodnie z art. 14k § 3 Ordynacji podatkowej w zakresie związanym z zastosowaniem się do interpretacji, która uległa zmianie, lub interpretacji nieuwzględnionej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej, nie wszczyna się postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, a postępowanie wszczęte w tych sprawach umarza się oraz nie nalicza się odsetek za zwłokę. Przepis art. 14l w/w ustawy stanowi natomiast, iż w przypadku gdy skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce przed opublikowaniem interpretacji ogólnej lub przed doręczeniem interpretacji indywidualnej, zastosowanie się do tej interpretacji nie zwalnia z obowiązku zapłaty podatku.

W myśl natomiast art. 14m § 1 Ordynacji podatkowej zastosowanie się do interpretacji, która następnie została zmieniona lub nie została uwzględniona w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej, powoduje zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji, jeżeli:

1.  zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku zastosowania się do interpretacji, która uległa zmianie, lub interpretacji nieuwzględnionej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej oraz
2.  skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce po opublikowaniu interpretacji ogólnej albo po doręczeniu interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14m § 2 Ordynacji podatkowej zwolnienie, o którym mowa w § 1, obejmuje:

1.  W przypadku rocznego rozliczenia podatków - okres do końca roku podatkowego, w którym opublikowano zmienioną interpretację ogólną, doręczono zmienioną interpretację indywidualną albo doręczono organowi podatkowemu odpis orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem jego prawomocności;
2.  W przypadku kwartalnego rozliczenia podatków - okres do końca kwartału, w którym opublikowano zmienioną interpretację ogólną, doręczono zmienioną interpretację indywidualną albo doręczono organowi podatkowemu odpis orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem jego prawomocności, oraz kwartał następny;
3.  W przypadku miesięcznego rozliczenia podatków - okres do końca miesiąca, w którym opublikowano zmienioną interpretację ogólną, doręczono zmienioną interpretację indywidualną albo doręczono organowi podatkowemu odpis orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem jego prawomocności, oraz miesiąc następny.

W związku z powyższym ochrona prawna podatnika uzależniona jest od rodzaju podatku i okresu rozliczeniowego.

Zgodnie z art. 14m § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej termin końcowy czasu ochrony zależy od rozliczenia podatku, tj. od tego, czy jest on płatny rocznie, kwartalnie lub miesięcznie. Zauważyć również należy, że w przypadku rocznego rozliczenia podatku nie zawsze rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Zgodnie ze wskazanym art. 14m § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej termin czasu ochrony kończy się odpowiednio z końcem roku, kwartału lub miesiąca, w którym opublikowano interpretację ogólną lub doręczono interpretację indywidualną albo doręczono organowi odpis orzeczenia sądu.

W przypadku rozliczeń kwartalnych i miesięcznych okres zwolnienia poszerzono o następny kwartał lub miesiąc, w którym doręczono zmienioną interpretację.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż okres ochronny wydanej interpretacji rozpoczyna się od dnia doręczenia interpretacji i kończy zgodnie z art. 14m § 2 Ordynacji podatkowej z końcem roku, kwartału lub miesiąca (w zależności od okresu rozliczenia podatku), w którym doręczono organowi odpis orzeczenia sądu ze stwierdzeniem jego prawomocności.

Po prawomocnym wyroku organ wyda nową interpretację, której okres ochronny będzie liczony od dnia jej doręczenia.

Reasumując stwierdzić należy, iż stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku w zakresie pytań 1 i 2 należy uznać za prawidłowe, zaś w pozostałym zakresie za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.