Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-330/13-4/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-11-20
Teza: W którym roku należy rozliczyć podatkowo skutki likwidacji środków trwałych (w roku faktycznej likwidacji, czy w roku wystawienia dokumentów: protokółów likwidacji oraz LT)?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; inwestycje; koszt-koszty uzyskania przychodów; likwidacja; odpisy; strata; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14 sierpnia 2013 r. (data wpływu 20 sierpnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu rozliczenia likwidacji środków trwałych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu rozliczenia likwidacji środków trwałych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, wykonuje usługi w zakresie PKD 93.19.Z. Pozostała działalność związana ze sportem.

W ubiegłym roku podatkowym, kończącym się 31 sierpnia 2012 r., Spółka zakończyła realizację inwestycji poszerzającej kompleks rekreacyjny. W związku z w/w przedsięwzięciem w okresie realizacji budowy zostały zlikwidowane środki trwałe: 243-04 Ulice i place, 223-02 Chodniki, 259-02 Drenaż, jednakże wszystkie protokoły likwidacji oraz dokumenty LT zostały wystawione po czasie – dopiero w grudniu 2012 r., w wyniku przeprowadzonego w Spółce przeglądu środków trwałych, w związku z koniecznością sporządzenia deklaracji na podatek od nieruchomości na 2013 rok.

Przegląd odbył się już po sporządzeniu sprawozdania finansowego oraz po złożeniu zeznania podatkowego CIT 8. Dokumenty LT dot. ubiegłorocznych likwidacji środków trwałych zostały wprowadzone do ksiąg rachunkowych w bieżącym roku podatkowym pod datą 28.02.2013 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W którym roku należy rozliczyć podatkowo skutki likwidacji środków trwałych (w roku faktycznej likwidacji, czy w roku wystawienia dokumentów: protokółów likwidacji oraz LT)?

Zdaniem Wnioskodawcy, decydujący jest moment postawienia w stan likwidacji, ponieważ w tym momencie środek trwały przestał mieć gospodarcze znaczenie, a więc powstała strata.

Za takim wnioskiem przemawia brzmienie art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który przewiduje, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się do końca miesiąca, w którym – między innymi, postawiono środek trwały w stan likwidacji.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat w środkach trwałych (w tym strat powstałych na skutek likwidacji) oraz wartości niematerialnych i prawnych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, przeciwnie – straty w środkach trwałych i wartościach niematerialnych i prawnych w części nie pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych stanowią koszty uzyskania przychodu (z wyjątkiem strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności – art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Inwestycja Spółki: „Kolejka (…)” nie zmieniła dotychczasowego profilu działalności firmy, przyczyniła się natomiast do zwiększenia atrakcyjności usług Spółki i zwiększenia przychodów ze sprzedaży. W związku z tym koszty likwidacji należy przypisać podatkowo do okresu, w którym środki trwałe zostały fizycznie zlikwidowane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a–16m, z uwzględnieniem art. 16.

Na podstawie art. 16h ust. 1 pkt 1 tejże ustawy: odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, mimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą, zawarty został w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Powołany powyżej przepis odnosi się do przypadku, w którym straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych nie są uważane za koszty uzyskania przychodów. Mając to na uwadze należy stwierdzić, że skoro ustawodawca wyraźnie wyłącza spod pojęcia kosztów straty związane z likwidacją środków trwałych wymuszoną zmianą rodzaju działalności, to straty związane z likwidacją środków trwałych uwarunkowaną innymi przyczynami mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w roku podatkowym, kończącym się 31 sierpnia 2012 r., Spółka zakończyła realizację inwestycji poszerzającej kompleks rekreacyjny. W okresie jej realizacji zostały zlikwidowane środki trwałe (tj. ulice, place, chodniki i drenaż), jednakże wszystkie protokoły likwidacji oraz dokumenty LT zostały wystawione w następnym roku podatkowym (po sporządzeniu sprawozdania finansowego i zeznania podatkowego CIT 8) w wyniku przeprowadzonego w Spółce przeglądu środków trwałych. Dokumenty LT zostały wprowadzone do ksiąg pod datą 28.02.2013 r. Ponadto Spółka wskazała, że inwestycja nie zmieniła dotychczasowego profilu działalności. Jednocześnie przyczyniła się do zwiększenia atrakcyjności usług Spółki i zwiększenia przychodów ze sprzedaży.

Odnosząc się do kwestii określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji środków trwałych – należy wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje, w którym momencie dla celów podatkowych powinno nastąpić takie zaliczenie.

Wobec tego należy mieć na uwadze treść art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym: podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a–16m.

Podkreślić należy, że w procesie likwidacji środka trwałego należy wyróżnić trzy etapy:

*   moment przeznaczenia do samej likwidacji środka trwałego;
*   moment postawienia w stan likwidacji, z którym wiąże się wyksięgowanie danego środka z ewidencji bilansowej, a ujęcie go w ewidencji pozabilansowej;
*   moment zakończenia likwidacji, czyli ostateczne wyksięgowanie z ewidencji pozabilansowej.

Mając na uwadze powyższe wskazanie należy stwierdzić, że warunkiem zaliczenia do kosztów uzyskania strat powstałych w wyniku likwidacji środków trwałych jest ich faktyczna likwidacja. Z czynności tej sporządza się protokół fizycznej likwidacji, który oznacza zakończenie procesu likwidacji środka trwałego. W związku z powyższą regulacją należy zaznaczyć, że likwidacja księgowa nie jest tożsama z likwidacją fizyczną. Istnieją sytuacje, w których środek trwały zostaje wyksięgowany z ewidencji bilansowej, a jego fizyczna likwidacja nie zostaje jeszcze przeprowadzona.

Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f–4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ww. ustawy).

Zatem zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu nieumorzonej podatkowo wartości początkowej środka trwałego, likwidowanego w związku z nową inwestycją, możliwe jest przy spełnieniu dwóch warunków:

*   fizycznej likwidacji środka trwałego,
*   ujęcia w księgach tego zdarzenia.

Tym samym, nieumorzona wartość likwidowanych środków trwałych powinna być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w momencie ujęcia tych kosztów w księgach rachunkowych zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pod warunkiem dokonania fizycznej likwidacji środków trwałych, nie natomiast – jak wskazuje Wnioskodawca – w momencie fizycznej likwidacji środków trwałych.

Reasumując, skutki likwidacji środków trwałych należy rozliczyć podatkowo w dacie poniesienia tych kosztów, tj. w momencie ich ujęcia w księgach rachunkowych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.