Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1418/08-4/SAP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-12-09
Teza: VAT w zakresie powstania obowiązku podatkowego VAT z tytułu wydania bonów klientom biorącym udział w Programie Partnerskim - jest nieprawidłowe, w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz wysokości podstawy opodatkowania - jest prawidłowe.
Słowa kluczowe: bony-bony towarowe; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; przychód-moment powstania przychodów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r., Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16.09.2008 r. (data wpływu 22.09.2008 r.), uzupełnione pismem z dnia 10.11.2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług:

1.  w zakresie powstania obowiązku podatkowego VAT z tytułu wydania bonów klientom biorącym udział w Programie Partnerskim - **jest nieprawidłowe,**
2.  w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz wysokości podstawy opodatkowania - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2008 r. został złożony w/w wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego VAT z tytułu wydania bonów klientom biorącym udział w Programie Partnerskim, prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz wysokości podstawy opodatkowania.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest dystrybutorem elektronicznych systemów zabezpieczeń na polskim rynku. W warunkach gospodarki rynkowej, którą cechuje stale rosnąca konkurencja, Spółka chce wprowadzić „Program Partnerski „jako taktykę marketingową zmierzającą do pozyskania nowych oraz do utrzymania dotychczasowych Klientów. Podstawowym więc założeniem „Programu Partnerskiego” będzie wpływanie na sprzedaż, ale także budowanie relacji z Kontrahentami i wpływanie na ich lojalność a co za tym idzie wygenerowanie większego zysku. Uczestnictwo w Programie polega na gromadzeniu punktów, których liczba uzależniona jest od kwot, za które dokonywane są zakupy. Punkty będą zapisywane na karcie pamięciowej za pomocą terminala. Za zgromadzenie określonej ilości punktów, Klient otrzyma bon/talon wymienialny na towary lub usługi lub będzie mógł skorzystać z prawa do zakupu nagrody rzeczowej prezentowanej w katalogu nagród po promocyjnej cenie 1 zł netto + VAT. W tym przypadku bon i talon traktowany będzie przez Spółkę jako dowód, który uprawnia osobę, będącą jego posiadaczem, do otrzymania w oznaczonym terminie określonego świadczenia – w postaci np. towarów lub usług. Zatem bon nie jest towarem, a jedynie dokumentem, który uprawnia do zakupu towaru lub usługi. Korzyści, które zamierza osiągnąć Spółka wynikające z wdrożenia „Programu Partnerskiego”:

*   wzrost obrotu i zysku firmy;

*   gwarancja zdobycia lojalności dotychczasowych Klientów oraz pozyskanie nowych;

*   wizerunek nowoczesnej firmy, nastawionej na Klienta;

*   możliwość stworzenia bazy danych Klientów i poznanie ich indywidualnych potrzeb i preferencji;

*   redukcja kosztów, związanych z pozyskaniem Klienta;

*   zwiększenie konkurencyjności firmy;

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jakie konsekwencje w PDOP, PDOF i VAT będzie rodziło wprowadzenie „Programu Partnerskiego” dla Spółki oraz jej Klientów? W odpowiedzi na wezwanie o uzupełnienie braków formalnych wniosku Spółka sprecyzowała, iż pytania w zakresie podatku od towarów i usług brzmią:

1.  Czy dla Spółki powstanie obowiązek podatkowy VAT z tytułu wydania bonów Klientom biorącym udział w Programie Partnerskim?
2.  Czy Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie towarów, które następnie mają zostać odprzedane jako forma nagrody za 1 zł + VAT?

Stanowisko Spółki jest następujące:

1.  Sama czynność wydania bonów Klientom pozostaje bez wpływu na podatek VAT. Działaniem ustawy o VAT objęta jest wyłącznie czynność fizycznego nabycia towaru przez Klienta, a więc faktyczna realizacja sprzedaży na podstawie bonów. Obowiązek podatkowy w VAT w przypadku sprzedaży za talony, powstanie zatem dopiero w momencie wydania towarów (art. 19 ust. 1 ustawy o VAT).
2.  Spółka będzie mogła odliczyć VAT naliczony zapłacony przy nabyciu towarów, które będą następnie przedmiotem nagrody, gdyż zakup ten jest związany z działalnością opodatkowaną oraz przypadek ten nie został wymieniony w przepisie art. 88 ust. 1 ustawy o VAT jako niepodlegający odliczeniu. Biorąc pod uwagę, że Spółka dokonywała będzie sprzedaży wspomnianych towarów za kwotę 1 PLN + VAT podatek należny powinien zostać naliczony i odprowadzony od wspomnianej ceny sprzedaży netto, czyli 1 PLN (art. 29 ust. 1 ustawy o VAT).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług), a towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty (art. 2 pkt 6 w/w ustawy). W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się natomiast każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Sprzedaż czy też przekazanie bonów (talonów) towarowych nie stanowi ani dostawy towarów, ani świadczenia usług i nie mieści się w katalogu czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług wyznaczonym przez przepis art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Bon (talon) towarowy, stanowi rodzaj znaku legitymacyjnego upoważniającego do odbioru (otrzymania) w oznaczonym terminie określonych towarów i dlatego – jak stwierdzono powyżej – nie mieści się on w dyspozycji przepisu art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Bon nie jest towarem, lecz tylko kwitem, którym można zapłacić za nabywane towary. Zastępuje on środki pieniężne, za które zwyczajowo nabywa się towary. Przekazania bonów (talonów), ze względu na ich specyfikę, nie można też uznać za świadczenie usług. Bony towarowe same w sobie nie zaspokajają żadnych potrzeb – nie stanowią więc autonomicznego świadczenia, a świadczenie jest elementem konstytutywnym usługi. Tym samym fakt przekazania bonu nie powoduje powstania u Spółki obowiązku podatkowego – w tym zakresie stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur. Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wydawane są nabywcom bony towarowe. Skutki podatkowe wydanych bonów towarowych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia za co faktycznie bony towarowe zostały wydane, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp. W przypadkach, gdy wydany bon towarowy jest związany z konkretną dostawą powinien być traktowany jak rabat, o którym mowa w cyt. art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy. W tym przypadku zastosowanie będzie miał przepis § 16 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2005 r., Nr 95, poz. 798 ze zm.). Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego zawartym we wniosku nie jest wykluczona taka sytuacja, w której Klient (Kontrahent) uzyska bon już przy pierwszej dostawie. W takiej sytuacji bon ten będzie w istocie stanowił rabat, zatem będzie wywoływał określone przepisami konsekwencje w podatku od towarów i usług.

W praktyce występują również sytuacje, gdzie bon towarowy jest wypłacany z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i bon towarowy nie jest związany z żadną konkretną dostawą. W takiej sytuacji należy uznać, że wydany bon towarowy związany jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taki bon towarowy, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania. Z opisu zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku Spółki wynika, iż na ogół właśnie taka sytuacja będzie występować w działalności Spółki.

Spółka przekaże bon Klientom (Kontrahentom) którzy zgromadzą odpowiednią ilość punktów, czyli dokonają zakupów określonej wartości. Stwierdzić zatem należy, iż w przedmiotowej sprawie bony towarowe będą ściśle uzależnione od określonego zachowania kupującego. Otrzymanie przedmiotowych bonów będzie rodzajem wynagrodzenia za określone zachowanie się Klienta (Kontrahenta) w stosunku do Spółki i stanowi w tym przypadku świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz Spółki. Jako zapłatę za wykonaną usługę Klient (Kontrahent) otrzyma bon towarowy. Zaznaczyć trzeba, że wynagrodzenie może mieć różną formę np. monetarną, rzeczową lub mieszaną. Istotnym jest aby było wyrażalne w pieniądzu. W świetle powyższego zachowanie Klienta (Kontrahenta) polegające na zrealizowaniu określonej wielkości zakupów w określonym czasie należy uznać za świadczenie usług zgodnie z cyt. art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a zatem za czynność opodatkowaną. Tym samym fakt przekazania bonu towarowego będzie równoznaczny z dokonaniem zapłaty za wykonaną usługę, która to czynność również wywołuje różne, określone w przepisach, skutki w podatku VAT. Zastrzec przy tym należy, iż przedmiotowa czynność będzie podlegała opodatkowaniu, jeżeli Klient (Kontrahent) będzie działał w charakterze podatnika VAT. Zgodnie z regulaminem Programu Partnerskiego Spółki jego uczestnikami mogą być osoby fizyczne, osoby fizyczne prowadzące działalność, osoby prawne lub jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, a którym ustawa przyznaje osobowość prawną.

Biorąc pod uwagę powyższe stanowisko Spółki w zakresie powstania obowiązku podatkowego VAT z tytułu wydania bonów Klientom biorącym udział w Programie Partnerskim, zgodnie z którym czynność wydania bonów Klientom pozostaje bez wpływu na podatek VAT, jest nieprawidłowe. Natomiast, jak już wyżej stwierdzono, prawidłowe jest stwierdzenie Spółki, iż fakt przekazania bonu towarowego na rzecz Klienta nie powoduje powstania po stronie Spółki obowiązku podatkowego.

Ad. 2.

Przepis art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 ze zm.) brzmi: „W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124”.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego zawartym we wniosku Spółka cena netto sprzedawanych towarów będzie wynosiła 1 zł. Przedmiotowa sprzedaż będzie stanowiła dostawę towarów, o której mowa w przepisie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem będzie istniał związek pomiędzy zakupionymi towarami a wykonywaniem przez Spółkę czynności opodatkowanych.

Przepis art. 88 ust. 1 pkt 2 w/w ustawy stanowi, iż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego. Zgodnie z literalnym brzmieniem powyższego przepisu podatnikowi nie przysługuje prawo do dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami, które nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Zatem Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie odprzedawanych następnie towarów, pod warunkiem jednakże, iż przedmiotowe wydatki będą stanowiły koszt uzyskania przychodu.

Odnośnie zaliczenia w/w wydatków do kosztów uzyskania przychodów, tut. organ podatkowy informuje, iż rozstrzygnięcie w tym zakresie stanie się przedmiotem odrębnych interpretacji wydawanej w oparciu o uregulowania ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do przepisu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 4 w/w ustawy, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur. W przedmiotowej sytuacji podstawa opodatkowania wyniesie 1 zł, zatem Klient (Kontrahent) zapłaci za towar kwotę 1 zł + podatek VAT (według stawki właściwej dla danego towaru).

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż stanowisko Spółki w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz wysokości podstawy opodatkowania jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 w/w ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 w/w ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 w/w ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.