Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.208.2019.3.ASZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-21
Teza: - obowiązek doliczenia do ceny netto podatku VAT należnego przy sprzedaży nieruchomości, - korekta podatku naliczonego od wydatków poniesionych na zaniechaną inwestycję
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku; nieruchomości; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 kwietnia 2019 r. (data wpływu 9 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z 28 maja 2019 r. (data wpływu 28 maja 2019 r.) oraz pismem z 6 czerwca 2019 r. (data wpływu 11 czerwca 2019 r.) w zakresie:

*   obowiązku doliczenia do ceny netto podatku VAT należnego przy sprzedaży nieruchomości,
*   korekty podatku naliczonego od wydatków poniesionych na zaniechaną inwestycję

\- **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2019 r. wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   obowiązku doliczenia do ceny netto podatku VAT należnego przy sprzedaży nieruchomości,
*   korekty podatku naliczonego od wydatków poniesionych na zaniechaną inwestycję

Wniosek został uzupełniony pismem z 28 maja 2019 r. (data wpływu 28 maja 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie z 22 maja 2019 r. znak 0111-KDIB3-2.3012.208.2019.1.ASZ oraz pismem z 6 czerwca 2019 r. (data wpływu 11 czerwca 2019 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z 3 czerwca 2019 r. znak 0111-KDIB3-2.3012.208.2019.2.ASZ.

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z 28 maja 2019 r. przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym. Podstawowym zakresem działalności Wnioskodawcy jest nadzór nad inwestycjami, pełnienie funkcji inżyniera kontraktu oraz handel detaliczny.

W dniu 1 kwietnia 1996 r. na podstawie uchwały xxx z dnia 15 marca 1995 r. Gminy Miasta za wartość xx Wnioskodawca nabył budynek mieszkalny. Obecnie Wnioskodawca ma zamiar sprzedać tą nieruchomość. W rozumieniu ustawy Prawo budowlane przedmiot sprzedaży jest budynkiem zakwalifikowanych w PKOB jak 1122, który jest trwale związany z gruntem. Spółka nabyła nieruchomość na podstawie uchwały xxx z dnia 15 marca 1995 r. Gminy Miasta, Wnioskodawca nie otrzymał do Gminy faktury, na której wyszczególnionoby kwotę podatku VAT. Należy domniemywać, że kierowano się artykułem 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług (VAT) zwalnia od podatku dostawę towarów używanych.

W założeniu nieruchomość po wyremontowaniu miała powiększać przychody z działalności polegające na wynajmie mieszkań oraz działalności gastronomicznej i miała być wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W 1998 r. Wnioskodawca rozpoczął modernizację wspomnianej nieruchomości zmieniając częściowo jej program funkcjonalno-użytkowy. Parter przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca planował przeznaczyć na działalność gospodarczą pozostałe piętra na cele mieszkaniowe. Wnioskodawca zakwalifikował w księgach rachunkowych ją jako inwestycję rozpoczętą (środek trwały w budowie).

Przez wiele lat, aż do roku 2010 Wnioskodawca dokonywał prac modernizacyjno-remontowych. Wartość poniesionych prac wynosiła łącznie xx, co przekroczyło 30% jego wartości początkowej. Wnioskodawca jednocześnie sukcesywnie dokonywał odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości od poszczególnych nakładów. Inwestycja nie została zakończona ponieważ koszty zakończenia przewyższa zdolności finansowe właściciela. Budynek w stanie obecnym nie posiada instalacji elektrycznej, wodnej oraz kanalizacyjnej – jedynie przyłącza. Wymieniono okna, stropy, wyburzono ścianki działowe, skuto tynki. Obecnie jedynie są ponoszone koszty dozorowania, opłat abonamentowych za gotowość urządzeń wodno-kanalizacyjnych, podatku od nieruchomości.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że budynek będący przedmiotem sprzedaży jest budynkiem w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane. Przedmiot sprzedaży jest budynkiem zakwalifikowanym w PKOB jako 1122, który jest trwale związany z gruntem.

Z tytułu nabycia przedmiotowego budynku Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Transakcja powyższa podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 obowiązującej wówczas ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U Nr 11, poz. 50 z póżn.zm.).

Wnioskodawca nabył nieruchomość na podstawie uchwały xxx z dnia 15 marca 1995 r. Gminy Miasta, nie otrzymał do gminy faktury, na której wyszczególnionoby stawki podatku VAT.

Budynek przed jego zakupem przez Wnioskodawcę był zamieszkiwany. Po nabyciu nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie. Budynek nie był przedmiotem najmu, dzierżawy, użyczenia.

Po nabyciu budynku przez Wnioskodawcę nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie. Przedmiotowy budynek nie został przekazany do używania. Budynek będącym przedmiotem zapytania nie był wykorzystywany do działalności gospodarczej. W założeniu nieruchomość po wyremontowaniu miała powiększać przychody z działalności polegające na wynajmie mieszkań oraz działalności gastronomicznej i miała być wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Do momentu sprzedaży budynku ulepszenia nie będą oddane do użytkowania.

Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług związanych z przebudową budynku są wystawiane na Wnioskodawcę.

Podejmując decyzję o nabyciu a następnie remontowaniu oraz modernizowaniu wspomnianej nieruchomości Wnioskodawca chciał powiększać przychody z działalności polegające na: wynajmie mieszkań a także działalności gastronomicznej zlokalizowanej na jej parterze. Jednakże inwestycja nie została zakończona ponieważ koszty zakończenia przewyższają zdolności finansowe właściciela.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca powinien do ceny netto doliczyć podatek VAT należny?
2.  Czy w świetle obowiązujących przepisów ustawy o VAT Wnioskodawca powinien dokonać korekty podatku naliczonego od wydatków poniesionych na zaniechaną inwestycję?

Stanowisko Wnioskodawcy (stanowisko do pytania nr 1 zostało sformułowane w piśmie z 28 maja 2019 r.):

Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym. Podstawowym zakresem działalności Wnioskodawcy jest nadzór inwestorski, pełnienie funkcji inżyniera kontraktu oraz handel detaliczny. Teraz gdy Wnioskodawca chce sprzedać nieruchomość, pragnie skorzystać ze zwolnienia.

Art. 43 ust. 1 pkt 10a jako pierwszy z dwóch warunków zwolnienia wymienia wskazuje, że „w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego”.

W przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a jest mowa o prawie do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony odnośnie przedmiotu sprzedaży. W przypadku sprzedaży towarów, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie powstaje zobowiązanie podatkowe. W doktrynie przyjmuje się w związku z tym, że art. 43 poza przypadkami określonymi w art. 88, kiedy podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, dotyczy także dostaw, przy których nabyciu podatek naliczony w ogóle nie powstał (ustawa o podatku VAT – Komentarz Z. Modzelewski, g. Mularczyk Wydawnictwo Prawnicze Lexis Nexis Warszawa 2006). Wobec tego, że podatek naliczony w związku z dostawą na rzecz Wnioskodawcy nie powstał, to należy stwierdzić, że w przypadku przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Stanowisko takie zaprezentowane zostało również w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 stycznia 2007 r., sygn. akt I FSK 40/2007.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma również obowiązku korygowania uprzednio odliczonego podatku VAT z uwagi na zaniechane inwestycje. Prawo do odliczenia jeśli już powstało, pozostaje w mocy, nawet jeśli planowana działalność gospodarcza nigdy nie zakończyła się transakcją podlegającą opodatkowaniu. (IBPP3/443-929/09/PH Interpretacja indywidualna).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Powołany przepis art. 86 ust. 1 ustawy przyjmuje zatem zasadę, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przez czynności opodatkowane należy rozumieć w tym przypadku czynności, które faktycznie zostały (bądź zostaną) objęte opodatkowaniem. Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. Stosownie do art. 91 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty.

Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W myśl ust. 6 ustawy o VAT, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

*   opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
*   zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu. Stosownie do art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Stosownie do przepisów art. 91 ust. 8 ustawy o VAT, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

W opisie sprawy wskazano, że Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca w latach 1998-2010 poczynił wydatki związane z modernizacją i remontem nieruchomości, wydatki te zakwalifikował w księgach rachunkowych jako inwestycję rozpoczętą (środek trwały w budowie), wydatki dotyczyły zakupu materiałów budowlanych oraz usług budowlanych. Wnioskodawca sukcesywnie dokonywał odliczenia podatku naliczonego od poszczególnych nakładów. Wnioskodawca podjął decyzję o przerwaniu inwestycji.

Z przywołanych wyżej przepisów art. 86 i 91 ustawy o VAT wynika, że podatnik jest zobowiązany do rozpoznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług oraz dokonania ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku w przypadku późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług lub zmiany sposobu wykorzystania.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż z opisu sprawy wynika, że nieukończona inwestycja nie spełnia obecnie definicji budynku zawartą w art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. 2017 r. poz. 1332 z późn. zm.) (nie posiada instalacji wodnej, kanalizacyjnej, elektrycznej W świetle ww. przepisów budynek nie spełnia definicji towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że jest podatnikiem VAT czynnym. Podstawowym zakresem działalności Wnioskodawcy jest nadzór inwestorski, pełnienie funkcji inżyniera kontraktu oraz handel detaliczny. Teraz gdy Wnioskodawca chce sprzedać nieruchomość, pragnie skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Z tytułu nabycia przedmiotowego budynku Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Transakcja powyższa podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 obowiązującej wówczas ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U Nr 11, poz.50 z późn.zm.). Ponieważ budynek podlegający sprzedaży jest zakwalifikowany do PKOB-112, był zamieszkiwany przed jego zakupem czyli nie jest po raz pierwszy zasiedlany to Spółka nie powinna do ceny netto doliczyć podatek VAT należny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że 1 kwietnia 1996 r. Wnioskodawca nabył budynek mieszkalny. W 1998 r. Wnioskodawca rozpoczął modernizację wspomnianej nieruchomości zmieniając częściowo jej program funkcjonalno-użytkowy. Parter przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca planował przeznaczyć na działalność gospodarczą pozostałe piętra na cele mieszkaniowe. Wnioskodawca zakwalifikował w księgach rachunkowych ją jako inwestycję rozpoczętą (środek trwały w budowie). Aż do roku 2010 Wnioskodawca dokonywał prac modernizacyjno-remontowych. Wartość poniesionych prac przekroczyła 30% wartości początkowej budynku. Wnioskodawca dokonywał odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości od poszczególnych nakładów . Inwestycja nie została zakończona ponieważ koszty zakończenia przewyższa zdolności finansowe właściciela. Budynek będący przedmiotem sprzedaży jest budynkiem w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane. Przedmiot sprzedaży jest budynkiem zakwalifikowanych w PKOB jak 1122, który jest trwale związany z gruntem. Z tytułu nabycia przedmiotowego budynku Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Transakcja powyższa podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U Nr 11, poz. 50 z póżn.zm.). Wnioskodawca nabył nieruchomość na podstawie uchwały Gminy Miasta, nie otrzymał do gminy faktury, na której wyszczególnionoby stawki podatku VAT. Budynek przed jego zakupem przez Wnioskodawcę był zamieszkiwany. Po nabyciu nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie. Budynek nie był przedmiotem najmu, dzierżawy, użyczenia. Po nabyciu budynku przez Wnioskodawcę nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie. Przedmiotowy budynek nie został przekazany do używania. Budynek będącym przedmiotem zapytania nie był wykorzystywany do działalności gospodarczej. W założeniu nieruchomość po wyremontowaniu miała powiększać przychody z działalności polegające na wynajmie mieszkań oraz działalności gastronomicznej i miała być wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Przedmiotem zainteresowania Wnioskodawcy jest obowiązek doliczenia do ceny netto podatku VAT należnego przy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że Wnioskodawca dokonując sprzedaży nieruchomości – tj. czynności wykonywanej na podstawie umowy cywilnoprawnej – wystąpi w charakterze czynnego podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy. W związku z tym dostawa budynku podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z regulacją zawartą w art. 5 ust. 1 ustawy.

Jednakże wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług”.

Nadto w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie TSUE stwierdził, że „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. (…).”

W orzeczeniu tym Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał również, że „(\`(...)\`) kryterium >>pierwszego zasiedlenia>pierwszego zasiedlenia<< ma własne znaczenie, niezależne od uprzedniego istnienia czynności podlegającej opodatkowaniu. Użytkowanie budynku (niezależnie od tego, czy jest on nowy, czy też przebudowany (\`(...)\`) przez jego właściciela nieprzerwanie przez co najmniej przez dwa lata jest zrównane z pierwszą dostawą i jego późniejsza sprzedaż jest zwolniona z VAT” (pkt 64).

W świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

A zatem zarówno w przypadku wybudowania obiektu, jak również po jego ulepszeniu pojęcie „pierwsze zasiedlenie” należy rozumieć w sposób tożsamy. Oznacza to, że w sytuacji dokonywania ulepszeń wykorzystanie obiektu do własnej działalności należy uznać za jego ponowne „pierwsze zasiedlenie”.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia, należy wskazać, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż budynku nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ z uwagi na treść przepisu art. 2 pkt 14 ustawy, sprzedaż dokonana będzie w ramach pierwszego zasiedlenia. Wnioskodawca bowiem poniósł nakłady na ulepszenie budynku o wartości – jak wynika z treści wniosku – przekraczającej 30% jego wartości początkowej i budynek nie był przekazany do używania ani też nie był wydany w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi.

Należy jednak mieć na uwadze, że zgodnie z powołanym art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwolnieniem objęta jest również dostawa budynku, budowli lub ich części, która nie jest objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, w stosunku do których nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawcy w związku z nabyciem budynku nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Natomiast w związku z poniesieniem wydatków na ulepszenie budynku, Wnioskodawca miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak bowiem wynika z opisu sprawy, nieruchomość po wyremontowaniu miała służyć do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT i Wnioskodawca dokonywał odliczeń podatku naliczonego w pełnej wysokości od nakładów na ten budynek.

Zatem z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że dostawa budynku nie będzie zwolniona od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Dostawa budynku nie będzie również korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z poniesieniem wydatków na ulepszenie tego budynku.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego nie powinien do ceny netto doliczyć podatku VAT należnego, jest nieprawidłowe.

Ponadto przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest korekta podatku naliczonego od wydatków poniesionych na zaniechaną inwestycję.

Odnosząc się do tej kwestii, należy wskazać że jak wykazano wyżej, dostawa budynku będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Zatem Wnioskodawca nie będzie obowiązany do dokonania korekty uprzednio odliczonego podatku naliczonego.

Należy jednak stwierdzić, że z uwagi na argumentację, z której Wnioskodawca wywodzi brak obowiązku korekty podatku naliczonego, stanowisko dotyczące tej kwestii jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.