Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-235/12-4/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-05-21
Teza: Czy Y (Wnioskodawca) powinien dla celów ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym z tytułu przychodu powstałego w wyniku zbycia budynku w działalności gospodarczej jego spółki jawnej, pomniejszyć kwotę przychodu wynikającą z jego zbycia przypadającą na siebie, zgodnie z udziałem procentowym w zyskach spółki, o kwotę wypłaconą ustępującemu ze spółki X oraz o przypadającą na Y i Z kwotę stanowiącą wartość niezamortyzowanego budynku, także zgodnie ze swoim udziałem procentowym w zyskach spółki?
Słowa kluczowe: koszt; udział-wypłata udziałów; wspólnik-ustąpienie wspólnika; wspólnik-wystąpienie wspólnika
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 marca 2012 r. (data wpływu 8 marca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 2 kwietnia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów:

*   w części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wypłaconej ustępującemu ze spółki wspólnikowi – **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałej części – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 1, 3 i § 4 oraz art. 14f § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 26 marca 2012 r. znak ILPB1/415-235/12-2/AG na podstawie art. 169 § 1 i § 2 tej ustawy wezwano do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 28 marca 2012 r., a w dniu 2 kwietnia 2012 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 29 marca 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Do dnia x.12.2011 r. X, Y, Z tworzyli spółkę jawną z udziałami w zyskach i stratach spółki odpowiednio 40%, 30% i 30%. Od x.01.2012 r. ze spółki ustąpił X. Y i Z kontynuują umowę spółki jawnej i wypłacili X jego wkład pieniężny do spółki (wniesiony przy zakładaniu spółki).

Jedynym pozostałym do rozliczenia pomiędzy wspólnikami majątkiem spółki, nabytym jeszcze w trakcie funkcjonowania spółki w składzie X, Y, Z jest budynek biurowy. Budynek jest wykorzystywany na potrzeby związane z działalnością spółki. Wartość rynkowa budynku wynosi 500.000 zł. Budynek został nabyty za kwotę 400.000 zł i zamortyzowany do tej pory w części – 300.000 zł (koszt amortyzacji zaliczony do kosztów uzyskania przychodów). Aby wypłacić ustępującemu wspólnikowi (X) przypadający na niego udział w budynku, czyli 40%, aktualni udziałowcy spółki jawnej (Y i Z) zamierzają sprzedać budynek w miesiącu marcu 2012 roku. Prawdopodobnie sprzedadzą go za kwotę 500.000 zł i z uzyskanych środków zapłacą 200.000 zł X (40% x 500.000 zł).

W uzupełnieniu wniosku podano, iż Zainteresowany jest udziałowcem pozostającym w spółce, tj. Y. Budynek biurowy jest wykorzystywany na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (wynikające z uzupełnienia wniosku).

Czy Y (Wnioskodawca) powinien dla celów ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym z tytułu przychodu powstałego w wyniku zbycia budynku w działalności gospodarczej Jego spółki jawnej, pomniejszyć kwotę przychodu wynikającą z jego zbycia przypadającą na siebie, zgodnie z udziałem procentowym w zyskach spółki, o kwotę wypłaconą ustępującemu ze spółki X oraz o przypadającą na Y i Z kwotę stanowiącą wartość niezamortyzowanego budynku, także zgodnie ze swoim udziałem procentowym w zyskach spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, powinien dla celów ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym z tytułu przychodu powstałego w wyniku zbycia budynku w działalności gospodarczej Jego spółki jawnej, pomniejszyć kwotę przychodu wynikającą z jego zbycia przypadającą na siebie, zgodnie z udziałem procentowym w zyskach spółki, o kwotę wypłaconą ustępującemu ze spółki X oraz o przypadającą na Y i Z kwotę stanowiącą wartość niezamortyzowanego budynku, także zgodnie ze swoim udziałem procentowym w zyskach spółki.

Własne stanowisko Wnioskodawcy wynika z uzupełnienia wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego:

*   w części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wypłaconej ustępującemu ze spółki wspólnikowi – **uznaje się za nieprawidłowe,**
*   w pozostałej części – **uznaje się za prawidłowe.**

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółka osobowa to – spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do art. 64 § 1 ww. ustawy, pomimo śmierci lub ogłoszenia upadłości wspólnika oraz pomimo wypowiedzenia umowy spółki przez wspólnika lub jego wierzyciela, spółka trwa nadal pomiędzy pozostałymi wspólnikami, jeżeli umowa spółki tak stanowi lub pozostali wspólnicy tak postanowią.

Mimo zajścia zatem wymienionych w ww. przepisie przyczyn, istnieje możliwość utrzymania bytu spółki jawnej. Wspólnicy bowiem w drodze umowy mogą tak postanowić, zamieszczając odpowiednie postanowienie w tych sprawach, lub też mogą podjąć taką decyzję później, czyli w czasie funkcjonowania spółki, zabezpieczając się w ten sposób przed możliwością rozwiązania umowy spółki. Ponadto, należy podkreślić, iż mimo zajścia okoliczności, o których mowa w art. 64 § 1 ksh, spółka trwa chociaż w umowie spółki nie zawarto takiego postanowienia. Wystarczy jednak, że wszyscy wspólnicy zawrą w tej sprawie takie uzgodnienie.

Natomiast zasady rozliczania się spółki m.in. z występującym wspólnikiem reguluje art. 65 ksh.

Przepis art. 65 § 1 i 2 ksh traktuje o ustaleniu wartości udziału kapitałowego wspólnika albo jego spadkobierców w przypadku wystąpienia ze spółki. Stosownie do tego przepisu wartość udziału kapitałowego wspólnika albo jego spadkobiercy oznacza się na podstawie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki.

W aspekcie powyższego, wystąpienie wspólnika ze spółki jawnej powoduje obowiązek rozliczenia się z występującym wspólnikiem. Rozliczenie poprzedza ustalenie wartości udziału kapitałowego występującego wspólnika. Następuje to poprzez sporządzenie osobnego bilansu, który uwzględnia wartość zbywczą spółki, czyli wartość jej majątku w obrocie prawnym i gospodarczym. Sporządzony bilans powinien uwzględnić wszystkie składniki materialne i niematerialne, które mają wartość wymierną w pieniądzu.

Udział kapitałowy obliczony w sposób określony w § 1 i § 2, powinien być wypłacony w pieniądzu (art. 65 § 3 ksh.). Rzeczy wniesione do spółki przez wspólnika tylko do używania zwraca się w naturze. Natomiast nie zwraca się wspólnikowi rzeczy, które wniósł na własność jako jego wkład. Rzeczy te zostały bowiem scedowane na własność spółki i wspólnik nie ma prawa do ich wydania w naturze, a ich wartość powinna być uwzględniona w bilansie.

Przechodząc na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tut. organ stwierdza co następuje.

W przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki niemającej osobowości prawnej, podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka, lecz jej wspólnicy. W przypadku wspólników będących osobami fizycznymi, podlegają oni odpowiednio opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. w przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Przy czym, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

W związku z powyższym, przychody i koszty związane z działalnością spółki osobowej, wspólnicy powinni określać proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku spółki.

W myśl art. 9 ust. 2 powołanej ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1 500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

– ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określeniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do treści art. 24 ust. 2 pkt 1 zd. 2 ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b, a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że do końca 2011 roku wspólnikami spółki jawnej byli trzej: X, Y, Z. Od stycznia 2012 roku ze spółki ustąpił jeden wspólnik. Wspólnikowi temu wypłacono jego wkład pieniężny, wniesiony przy zakładaniu spółki.

Jedynym pozostałym do rozliczenia pomiędzy wspólnikami majątkiem spółki, nabytym jeszcze w trakcie funkcjonowania spółki w pełnym składzie jest budynek biurowy, który jest wykorzystywany na potrzeby związane z działalnością spółki. Aby wypłacić ustępującemu wspólnikowi przypadający na niego udział w budynku, aktualni udziałowcy spółki jawnej zamierzają sprzedać budynek.

Wnioskodawca zamierza obniżyć kwotę przychodu uzyskanego ze sprzedaży przedmiotowego budynku o koszty uzyskania (zgodnie ze swoim udziałem procentowym), którymi – jak uważa – jest kwota wypłacona ustępującemu ze spółki wspólnikowi oraz przypadająca na Wnioskodawcę i drugiego pozostającego w spółce wspólnika kwota stanowiąca wartość niezamortyzowanego budynku.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu;
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów;
*   musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, iż konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Powołany wcześniej art. 65 ksh reguluje zasady rozliczania się spółki z jej byłym wspólnikiem lub jego spadkobiercami.

Z dniem wystąpienia wspólnika ze spółki osobowej prawo własności wszystkich składników majątkowych wykorzystywanych w prowadzonej w formie spółki działalności, przechodzi na własność pozostających w spółce wspólników. Natomiast udział w prawie własności składników majątkowych występującego ze spółki wspólnika przekształca się w należność pieniężną. Pomiędzy spółką (pozostającymi w spółce wspólnikami), a występującym wspólnikiem powstaje zatem stosunek zobowiązaniowy, w którym pozostający w spółce wspólnicy są dłużnikami, a występujący wspólnik wierzycielem.

Należy więc stwierdzić, iż wydatek poniesiony przez spółkę na spłatę zobowiązań dla występującego ze spółki wspólnika nie ma żadnego związku z czynnościami mającymi na celu uzyskanie przychodu, czy też zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Prowadzi natomiast do zwiększenia udziałów w spółce pozostających w niej wspólników.

Zatem, rozliczenie z występującym wspólnikiem nie stanowi dla pozostałych wspólników spółki kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zbycia przedmiotowego budynku biurowego.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, iż kwota wypłacona ustępującemu ze spółki wspólnikowi, stanowiąca procentowy udział w zbywanej nieruchomości, nie może stanowić kosztu uzyskania przychodów Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży budynku.

Obowiązek wypłacenia tej kwoty wystąpił bowiem w związku ze zmianą składu osobowego spółki i w wyniku wzajemnych rozliczeń pomiędzy wspólnikami spółki. Wydatek ten, nie został poniesiony ani w celu uzyskania przychodu ani w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu. Nie spełniał zatem podstawowej przesłanki uznania go za koszt uzyskania przychodu.

W przypadku odpłatnego zbycia przez wspólników spółki osobowej budynku biurowego, Zainteresowany osiągnie dochód, z uwzględnieniem proporcji, o której mowa art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowiący różnicę między przychodem z odpłatnego zbycia, a ceną nabycia nieruchomości, wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Reasumując, kwota stanowiąca niezamortyzowaną część wartości początkowej środka trwałego, zgodnie z procentowym udziałem Zainteresowanego w zyskach spółki, będzie pomniejszała podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym z tytułu przychodu powstałego ze sprzedaży nieruchomości.

Natomiast kwota wypłacona ustępującemu ze spółki X nie może pomniejszać podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym z tytułu przychodu powstałego w wyniku zbycia budynku w działalności gospodarczej. W tej części stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. organ wskazuje, że zgodnie z treścią art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym zaznacza się, że niniejsza interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do drugiego wspólnika spółki jawnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.