Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-424/14-2/AF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-09-11
Teza: Ustalając podstawę opodatkowania wartość udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego powinna być pomniejszona o tę część wartości hipoteki, która odpowiada wielkości udziału przypadającego nabywcy, tj. o połowę. Podstawę opodatkowania w analizowanej sytuacji stanowi zatem czysta wartość udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego (po odliczeniu wartości 1/2 hipoteki), ponieważ dla kwestii ustalenia podstawy opodatkowania nie ma znaczenia jaka kwota kredytu pozostała do spłacenia (całość, część lub został on całkowicie spłacony). W rezultacie, jeśli wysokość zadłużenia hipotecznego przekroczy wartość nabytej rzeczy (udziału w rzeczy) wówczas podstawa opodatkowania wyniesie 0. Tym samym w przedmiotowej sprawie nie powstanie obowiązek zapłaty podatku od spadków i darowizn.
Słowa kluczowe: hipoteka; kredyt; podatek-podatek od spadków i darowizn; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2014 r. (data wpływu 1 sierpnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego zniesienia współwłasności spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego zniesienia współwłasności spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W 2007 roku Wnioskodawczyni nabyła wraz z osobą niespokrewnioną i niepozostającą z Wnioskodawczynią w związku małżeńskim, lecz należącą do III grupy podatkowej, zgodnie z zapisami ustawy o podatku od spadków i darowizn, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego o powierzchni użytkowej 72,10 m2. Obydwoje posiadają równy udział we wspólności tego prawa, każde z nich jest uprawnionym do jednej drugiej jego części. Cena w kwocie 510.000 złotych, za zakup powyższego lokalu uiszczona została w całości ze środków pochodzących z kredytu hipotecznego zaciągniętego solidarnie, indeksowanego do franka szwajcarskiego. Powyższy kredyt zabezpieczony jest, na rzecz Banku, hipoteką umowną kaucyjną do kwoty 795.000,00 zł obejmującą kwotę zaciągniętego kredytu oraz przyszłe odsetki i inne koszty jego spłaty, ustanowioną na opisanym prawie do lokalu mieszkalnego, będącym przedmiotem zniesienia wspólności, wpisaną do działu IV księgi wieczystej.

Stronami umowy kredytu są współuprawnieni do spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz rodzice Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni zamierza w najbliższym czasie podpisać akt notarialny, zgodnie z którym nastąpi nieodpłatne zniesienie wspólności spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego wyłącznie na rzecz Wnioskodawczyni, z jednoczesnym zobowiązaniem się do spłaty wszystkich obciążeń wynikających z umowy kredytu. Obecna wartość przedmiotowego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego wynosi około 480.000 zł.

Raty kredytu od 2009 roku były spłacane wyłącznie przez Wnioskodawczynię.

W związku z powyższą sytuacją, zdarzenie przyszłe polegałoby na zawarciu umowy zniesienia współwłasności poprzez przyznanie Wnioskodawczyni całości spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, w zamian za zobowiązanie się - stosownie do treści art. 392 Kodeksu cywilnego - do zwolnienia drugiego współuprawnionego od obowiązku świadczenia oraz do przejęcia w całości wszelkich zobowiązań wobec Banku S.A. W efekcie czego współkredytobiorcami nadal będą: Wnioskodawczyni, jej rodzice oraz drugi współuprawniony, tyle tylko że kredyt nadal będzie spłacała tylko sama Wnioskodawczyni.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, wartość nieruchomości może być pomniejszona o wartość obciążenia jakim jest hipoteka?
2.  Czy w tym konkretnym przypadku, gdzie hipoteka przewyższa wartość nieruchomości, podatek od spadku i darowizn będzie równy 0 zł (zero złotych)?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.) podatkowi od spadków i darowizn, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

Zniesienie współwłasności polega na dokonaniu podziału rzeczy wspólnej. Nowe rzeczy powstałe w wyniku podziału fizycznego stanowią wyłączną własność poszczególnych współwłaścicieli. W świetle przepisów art. 211 i 212 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) zniesienie współwłasności może nastąpić przez:

*   podział fizyczny rzeczy wspólnej (podział polegający na przyznaniu każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej części rzeczy, np. działek, w przypadku gdy przedmiotem tej czynności cywilnoprawnej jest nieruchomość),
*   przyznanie rzeczy jednemu lub niektórym ze współwłaścicieli,
*   sprzedaż rzeczy wspólnej zwana podziałem cywilnym (nie mamy do czynienia z odpłatnym zniesieniem współwłasności, gdyż uzyskana wówczas cena dzielona jest odpowiednio w stosunku do udziałów we współwłasności).

Na podstawie art. 211 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) każdy ze współwłaścicieli może żądać, aby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że występuje sytuacja, w której podział byłby sprzeczny z przepisami społeczno - gospodarczymi, przeznaczeniem rzeczy lub skutkowałby istotną zmianą tej rzeczy, zmniejszeniem jej wartości, albo zniszczeniem.

Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy przy nieodpłatnym zniesieniu współwłasności ciąży na nabywcy rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn w przypadku nieodpłatnego zniesienia współwłasności obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Zgodnie z art. 7 ust. 6 powyższej ustawy przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy. Przy obliczaniu podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn należy mieć na względzie przepis art. 7 ust. 1 ustawy, w myśl którego podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Oznacza to, że z punktu widzenia ustalania podstawy opodatkowania długi i ciężary pomniejszają wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych, ale wyłącznie te, które istnieją w dniu nabycia rzeczy lub prawa majątkowego. Należy bowiem mieć na uwadze, że istotą przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn jest objęcie podatkiem przyrostu czystej wartości majątku podatnika.

Pojęcie długów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia. Ciężarem w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza wartość rynkową tej rzeczy lub prawa.

W myśl art. 9 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn podlega nabycie przez nabywcę od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej 4.902 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do III grupy podatkowej.

W myśl art. 244 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), hipoteka stanowi ograniczone prawo rzeczowe. Hipotekę regulują odrębne przepisy, a mianowicie ustawa z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (t. j. Dz. U. z 2013 r. poz. 707).

Zgodnie z art. 65 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2001 r. Nr 124, poz. 1361, z późn. zm.) w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka).

Stosownie do art. 102 ww. ustawy, wierzytelności o wysokości nieustalonej mogą być zabezpieczone hipoteką do oznaczonej sumy najwyższej (hipoteka kaucyjna). Hipoteka kaucyjna może w szczególności zabezpieczać istniejące lub mogące powstać wierzytelności z określonego stosunku prawnego albo roszczenia związane z wierzytelnością hipoteczną, lecz nieobjęte z mocy ustawy hipoteką zwykłą.

W świetle powołanych przepisów, w przypadku nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego obciążonego hipoteką, jak w niniejszej sprawie, obciążenie to stanowi ciężar w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. W konsekwencji, wartość nieruchomości powinna być pomniejszona o kwotę wierzytelności zabezpieczonej hipoteką. Jednocześnie wskazać należy, że dla kwestii ustalenia podstawy opodatkowania nie ma znaczenia jaka kwota kredytu pozostała do spłacenia (całość, część lub został on całkowicie spłacony).

A zatem, w przypadku, gdy hipoteka przewyższa wartość lokalu mieszkalnego, należny podatek z tytułu nieodpłatnego zniesienia współwłasności będzie wynosił zero złotych.

Reasumując, należy podkreślić iż w rozpatrywanym przypadku hipoteka stanowi ciężar w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Powyższe potwierdza Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 18 maja 2012 roku sygn. akt II FSK 2158/10, a ponadto należy wskazać, iż podobne stanowisko zajmują Dyrektorzy Izb Skarbowych w licznych interpretacjach indywidualnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, m.in. tytułem darowizny.

Art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn stanowi, że obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych. Natomiast na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje − przy nabyciu w drodze darowizny − z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy − z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.

Stosownie do art. 7 ust. 1-2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru. Jeżeli spadkobierca, obdarowany lub osoba, na której rzecz został uczyniony zapis zwykły lub windykacyjny, zostali obciążeni obowiązkiem wykonania polecenia lub zapisu zwykłego, wartość obciążenia z tego tytułu stanowi ciężar spadku, darowizny, zapisu zwykłego lub windykacyjnego, a w przypadku polecenia, o ile zostało wykonane.

Z powyższego wynika więc, że długi i ciężary pomniejszają wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych, ale wyłącznie te, które istnieją w dniu nabycia rzeczy lub prawa majątkowego. Należy bowiem mieć na uwadze, że istotą przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn jest objęcie podatkiem przyrostu czystej wartości majątku podatnika.

W myśl art. 244 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r. 121), hipoteka stanowi ograniczone prawo rzeczowe. Hipotekę regulują odrębne przepisy, a mianowicie ustawa z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz.U. z 2013 r. poz. 707). Zgodnie z art. 65 ust. 1 tej ustawy w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności wynikającej z określonego stosunku prawnego można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka).

W świetle powołanych przepisów, w przypadku nabycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) obciążonej hipoteką, jak w niniejszej sprawie, obciążenie to stanowi ciężar w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w 2007 roku Wnioskodawczyni nabyła wraz z osobą niespokrewnioną i niepozostającą z Wnioskodawczynią w związku małżeńskim, lecz należącą do III grupy podatkowej, zgodnie z zapisami ustawy o podatku od spadków i darowizn, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego o powierzchni użytkowej 72,10 m2. Obydwoje posiadają równy udział we wspólności tego prawa, każde z nich jest uprawnionym do jednej drugiej jego części. Cena w kwocie 510.000 złotych, za zakup powyższego lokalu uiszczona została w całości ze środków pochodzących z kredytu hipotecznego zaciągniętego solidarnie, indeksowanego do franka szwajcarskiego. Powyższy kredyt zabezpieczony jest, na rzecz Banku, hipoteką umowną kaucyjną do kwoty 795.000,00 zł obejmującą kwotę zaciągniętego kredytu oraz przyszłe odsetki i inne koszty jego spłaty, ustanowioną na opisanym prawie do lokalu mieszkalnego, będącym przedmiotem zniesienia wspólności, wpisaną do działu IV księgi wieczystej. Stronami umowy kredytu są współuprawnieni do spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz rodzice Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni zamierza w najbliższym czasie podpisać akt notarialny, zgodnie z którym nastąpi nieodpłatne zniesienie wspólności spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego wyłącznie na rzecz Wnioskodawczyni, z jednoczesnym zobowiązaniem się do spłaty wszystkich obciążeń wynikających z umowy kredytu. Obecna wartość przedmiotowego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego wynosi około 480.000 zł. Raty kredytu od 2009 roku były spłacane wyłącznie przez Wnioskodawczynię. W związku z powyższą sytuacją, zdarzenie przyszłe polegałoby na zawarciu umowy zniesienia współwłasności poprzez przyznanie Wnioskodawczyni całości spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, w zamian za zobowiązanie się - stosownie do treści art. 392 Kodeksu cywilnego - do zwolnienia drugiego współuprawnionego od obowiązku świadczenia oraz do przejęcia w całości wszelkich zobowiązań wobec Banku. W efekcie czego współkredytobiorcami nadal będą: Wnioskodawczyni, jej rodzice oraz drugi współuprawniony, tyle tylko że kredyt nadal będzie spłacała tylko sama Wnioskodawczyni.

W konsekwencji, ustalając podstawę opodatkowania wartość udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego powinna być pomniejszona o tę część wartości hipoteki, która odpowiada wielkości udziału przypadającego nabywcy, tj. o połowę. Podstawę opodatkowania w analizowanej sytuacji stanowi zatem czysta wartość udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego (po odliczeniu wartości 1/2 hipoteki), ponieważ dla kwestii ustalenia podstawy opodatkowania nie ma znaczenia jaka kwota kredytu pozostała do spłacenia (całość, część lub został on całkowicie spłacony). W rezultacie, jeśli wysokość zadłużenia hipotecznego przekroczy wartość nabytej rzeczy (udziału w rzeczy) wówczas podstawa opodatkowania wyniesie 0. Tym samym w przedmiotowej sprawie nie powstanie obowiązek zapłaty podatku od spadków i darowizn.

W odniesieniu do powołanego przez Wnioskodawczynię orzeczenia sądu należy wskazać, że orzeczenie to zostało wydane w indywidualnej sprawie i nie jest wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.