Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-247/15-2/MJ/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-05-15
Teza: W zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia podmiotowego przez biegłego sądowego.
Słowa kluczowe: biegły-biegły sądowy; ekspertyza; opinia; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony - przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2015 r. (data wpływu 20 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia podmiotowego przez biegłego sądowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 marca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia podmiotowego przez biegłego sądowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest biegłym sądowym z zakresu rachunkowości i finansów oraz rozliczeń umów leasingu. Wynagrodzenie z tego tytułu wynosi rocznie brutto około 50 tys. zł i rozliczane jest przez sądy na zasadach działalności wykonywanej osobiście. Wnioskodawca jest emerytem i nie prowadzi żadnej innej działalności gospodarczej.

W bieżącym roku Sąd Okręgowy wezwał Wnioskodawcę do złożenia deklaracji dotyczącej sposobu opodatkowania tzn.:

*   czy wynagrodzenie za opinię należy kwalifikować do źródeł przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej,
*   czy wynagrodzenie za opinię należy kwalifikować do źródeł przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Jako podstawę ww. rozwiązań dotyczących opodatkowania wskazano interpretację ogólną Ministra Finansów nr DD2/033/30/KBF/14/RD-4742 z dnia 22 maja 2014 r. w sprawie możliwości zaliczenia, w określonych warunkach, przychodów wymienionych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście do źródła - działalność gospodarcza.

Wnioskodawca zamierza w ciągu roku zarejestrować działalność gospodarczą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy biegły sądowy rozpoczynający działalność gospodarczą polegającą wyłącznie na wydawaniu opinii dla sądów, prokuratur i policji może skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT ?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy czynności wykonywane przez biegłego sądowego nie mieszczą się w zakresie doradztwa, gdyż biegły sądowy „nie doradza” organowi prowadzącemu postępowanie, lecz tworzy jeden z dowodów mających istotne znaczenie w postępowaniu sądowym. Biegły sądowy, jako osoba posiadająca teoretyczne i praktyczne wiadomości specjalne w obrębie danej gałęzi nauki, techniki, a także inne umiejętności, wydając opinie dla sądu nie wykonuje jednak doradztwa, chociaż niewątpliwie w rozumieniu ustaw procesowych biegły jest osobą posiadającą wiedzę specjalistyczną w danej dziedzinie.

Biegły nie jest doradcą sądu, gdyż nie jest zaangażowany w orzekanie, a ułatwia jedynie sądowi właściwą ocenę faktów i rozstrzygnięcie sprawy w przedmiocie zagadnień specjalistycznych. Ponieważ czynności wykonywane przez biegłych w postępowaniu sądowym na zlecenie sądu, policji czy prokuratury nie stanowią czynności z zakresu doradztwa, zatem wyłączenie, o którym mowa w art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy nie ma zastosowania w stosunku do biegłych sądowych. Tym samym biegli sądowi mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy dodać, że obecnie powszechnie przyjętym jest stanowisko NSA, które uznaje biegłych za podatników VAT. Biegły ma natomiast możliwość skorzystania ze zwolnienia zwanego do końca 2013 r. zwolnieniem podmiotowym. (Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, 4 lutego 2011 r., IBPP3/443-867/10/KO; Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, 24 maja 2010 r., ILPP2/443-375/10-2/MR; Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, 30 grudnia 2009 r., 1TPP1/443-984/09/MN). Takie zwolnienie jest związane z wysokością osiągniętego obrotu przez podatnika - gdy obrót mieści się w ustawowym limicie, wówczas u podatnika nie wystąpi konieczność uiszczenia podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów – w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy o VAT – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 cyt. ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności, bądź sytuacji. Należy jednak zauważyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W świetle wskazanego art. 8 ustawy o VAT nie budzi wątpliwości, że czynności biegłych w postępowaniu sądowym stanowią usługi, co wynika z powołanego powyżej przepisu art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. Ich istotą jest dokonanie na zlecenie określonego świadczenia – wydanie opinii, ekspertyzy, za wynagrodzeniem. Mamy zatem do czynienia z czynnością opodatkowaną – odpłatnym świadczeniem usług.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, czy też świadczenie usług w rozumieniu art. 8 tej ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. ustawy obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 15 ust. 3 ww. ustawy za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. nr 51, poz. 307, z późn. zm.);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Oceny zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w odniesieniu do czynności wykonywanych przez biegłych sądowych na zlecenie organu władzy należy dokonywać w świetle uregulowań zawartych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, pod kątem kryterium decydującego o uznaniu tych osób za podatników.

Z zakresu podmiotowego ustawy o VAT wyłączone zostały podmioty osiągające przychody, o których stanowi art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie przepis art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT przewiduje niezbędny warunek, aby czynności osoby fizycznej nie były uznawane za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy. Warunek ten dotyczy związania wykonującego czynność ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności. Oznacza to, że wyłączenie z opodatkowania jest możliwe tylko wówczas, kiedy stosunek prawny istniejący pomiędzy zleceniodawcą a zleceniobiorcą, oprócz wynagrodzenia oraz warunków wykonywania czynności będzie określał odpowiedzialność tego pierwszego względem osób trzecich. Przy czym, kryteria te muszą zostać spełnione łącznie.

Należy zauważyć, że przy powoływaniu biegłego przez organ procesowy, nawet przy przyjęciu, że organ jest zlecającym wykonanie czynności nie jest możliwe nawiązanie stosunku prawnego, którego elementem jest odpowiedzialność zlecającego wykonanie tych czynności. Powołanie biegłych stanowi dla tych osób nie zlecenie wykonania czynności, lecz nakaz wykonywania takich czynności. Na powołanych zaś osobach, a nie na zlecającym spoczywa odpowiedzialność za wykonanie tych czynności. Tak więc w przypadku wykonywania przez biegłego zleconych czynności, zlecający nie bierze na siebie odpowiedzialności za czynności biegłego.

Organy procesowe (sąd, prokuratura) „odpowiadają” za podjęte przez siebie rozstrzygnięcie w danej sprawie. Nie ma natomiast tożsamości czynności organów i biegłego, których odbiorcą byłby uczestnik postępowania sądowego. Organy wydając rozstrzygnięcie dokonują oceny przedstawionych im dowodów, nie mogą zatem wpływać na treść opinii wydanej przez biegłego sądowego. To, że zarówno organy procesowe, bez względu na fazę postępowania (postępowanie przygotowawcze, postępowanie przed sądem), jak i powołani biegli sądowi są uczestnikami tego samego postępowania, nie wprowadza jakichkolwiek zależności (co do treści opinii, ekspertyzy) między tymi podmiotami, chociaż występują tu niewątpliwie zdarzenia mogące być określone wzajemnymi relacjami.

Należy również wskazać, że prawo do wykonywania funkcji biegłego sądowego nabywane jest w określonym trybie i po spełnieniu ściśle określonych warunków wynikających z przepisów rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie biegłych sądowych (Dz.U. Nr 15, poz. 133). Biegły sądowy jest osobą, która posiada teoretyczne i praktyczne wiadomości specjalne w danej dziedzinie, potwierdzone stosownym dokumentem i w pełni samodzielnie sporządza zleconą mu opinię (ekspertyzę), kierując się wyłącznie posiadaną wiedzą w tym zakresie. Opinia wydana przez biegłego jest dowodem w postępowaniu sądowym. Przed objęciem funkcji biegły składa przyrzeczenie, że powierzone mu obowiązki wykonywać będzie z całą sumiennością i bezstronnością. Nikt zatem nie powinien mieć wpływu na treść jego pracy (sporządzenia stosownej opinii).

W kontekście powyższej analizy, czynności wykonywane przez biegłych nie korzystają z wyłączenia z zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Nie jest spełniony jeden z warunków określonych w powołanym wyżej art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług dotyczący odpowiedzialności zlecającego wykonanie czynności za ich wykonanie przez zleceniobiorcę. Należy więc uznać, że czynności biegłego wykonującego powierzone mu funkcje – sporządzanie opinii – wypełniają dyspozycję art. 8 ust. 1 pkt 3 oraz art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i jako takie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według zasad ogólnych.

Zgodnie z treścią art. 113 ust. 1 ustawy o VAT zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do art. 113 ust. 2 ww. ustawy do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1.  wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju;
2.  odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:
    1.  transakcji związanych z nieruchomościami,
    2.  usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
    3.  usług ubezpieczeniowych\- jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;
3.  odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę (art. 113 ust. 5 ustawy o VAT).

Natomiast stosownie do treści art. 113 ust. 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Jak stanowi art. 113 ust. 13 ww. ustawy zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1.  dokonujących dostaw:
    1.  owarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,
    2.  towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:
        *   energii elektrycznej (PKWiU 35.11.10.0),
        *   wyrobów tytoniowych,
        *   samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,
    3.  budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,
    4.  terenów budowlanych,
    5.  nowych środków transportu;
2.  świadczących usługi:
    1.  prawnicze,
    2.  w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,
    3.  jubilerskie;
3.  nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia doradztwa. W potocznym rozumieniu termin „doradztwo” obejmuje szereg usług doradczych, tj.: podatkowe, prawne, finansowe. Wobec braku w ustawie definicji doradztwa należy posiłkowo odwołać się do wykładni językowej. Zgodnie z Małym Słownikiem Języka Polskiego PWN, Warszawa 1994 „doradzać” znaczy udzielić porady, podać, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Tak więc doradztwo jest udzieleniem fachowych zaleceń, porad, zwłaszcza ekonomicznych. Zatem użyty w ustawie o podatku od towarów i usług termin „usługi w zakresie doradztwa” należy rozumieć szeroko. Natomiast termin „biegły”, to specjalista w danej dziedzinie, mający dużą wprawę, doświadczenie w jakiejś dziedzinie, a „biegły sądowy” to osoba powołana przez sąd do wydawania opinii w zakresie posiadanych wiadomości fachowych.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest biegłym sądowym z zakresu rachunkowości i finansów oraz rozliczeń umów leasingu. Wynagrodzenie z tego tytułu wynosi rocznie brutto około 50 tys. zł i rozliczane jest przez sądy na zasadach działalności wykonywanej osobiście. Wnioskodawca jest emerytem i nie prowadzi żadnej innej działalności gospodarczej.

W związku z wezwaniem Sądu Okręgowego w Warszawie w sprawie złożenia deklaracji dotyczącej sposobu opodatkowania wynagrodzenia za czynności biegłego, Wnioskodawca zamierza w ciągu roku zarejestrować działalność gospodarczą. Ponadto podkreśla, że biegły sądowy, wydając opinie dla sądu nie wykonuje doradztwa. Biegły nie jest doradcą sądu, gdyż nie jest zaangażowany w orzekanie, a ułatwia jedynie sądowi właściwą ocenę faktów i rozstrzygnięcie sprawy w przedmiocie zagadnień specjalistycznych.

Wątpliwości niniejszego wniosku dotyczą możliwości skorzystania przez Wnioskodawcę, rozpoczynającego działalność gospodarczą polegającą wyłącznie na wydawaniu opinii dla sądów, prokuratur i policji, ze zwolnienia przewidzianego w art. 113 ustawy o VAT.

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą wyłącznie na wydawaniu opinii dla sądów, prokuratur i policji w zakresie rachunkowości, finansów i rozliczeń umów leasingu - działając jako biegły sądowy - to świadczone przez niego usługi nie będą obejmować usług doradztwa. Wobec czego wyłączenie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 13 ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania. W konsekwencji, Wnioskodawca świadcząc usługi w ww. zakresie będzie mógł skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT z uwagi na to, że wartość brutto rocznej sprzedaży wynosi około 50 tys. zł.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.