Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.699.2023.1.IN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-20
Teza: Ustalenie czy ponoszone przez Spółkę wydatki nie podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja służbowa; ewidencja; pakiet; podróż; samochód-samochód służbowy; szkolenie-szkolenie pracownicze
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1-pkt 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie w podatku dochodowym od osób prawnych w kwestii dotyczącej ustalenia czy:

*   wydatki związane z dofinansowaniem do prywatnego ubezpieczenia medycznego oraz ubezpieczenia na życie udziałowców oraz pracowników nie podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek **jest prawidłowe**;
*   poniesione przez Spółkę wydatki i odpisy amortyzacyjne oraz odpisy z tytułu trwałej utraty wartości związanych z wykorzystywaniem samochodów osobowych przez pracowników wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby wykonywania działalności gospodarczej nie podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek **jest prawidłowe**;
*   poniesione przez Spółkę Koszty Podróży, w tym w szczególności Koszty Podróży ponoszone w związku z podróżami służbowymi Udziałowców oraz pracowników będących członkami rodziny Udziałowców ponoszone w ramach sprawowanych w Spółce funkcji oraz powierzonych obowiązków służbowych nie podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek **jest prawidłowe**;
*   wydatki poniesione przez Spółkę na szkolenia pracowników oraz udziałowców odbyte w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych lub pełnioną funkcją mające na celu podnoszenie kwalifikacji zawodowych tych osób nie podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek **jest prawidłowe**.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

22 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy ponoszone przez Spółkę wydatki nie podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest firmą produkcyjną, (\`(...)\`) oraz (\`(...)\`). Spółka prowadzi też działalność transportową.

Spółka od dnia 01.02.2023r. wybrała opodatkowanie w formie ryczałtu od dochodów spółek, na zasadach określonych w rozdziale 6b ustawy z dn. 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587), dalej zwana „ustawą CIT”.

Spółka ponosi różnego rodzaju wydatki, w związku z tym pojawia się wątpliwość, czy wydatki te nie powinny stanowić podstawy do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, zgodnie z art. 28m ustawy CIT.

Obecnie 100 % udziałów w kapitale zakładowym Spółki posiadają osoby fizyczne („Udziałowcy”). Udziałowiec większościowy pełni w Spółce funkcję Prezesa Zarządu i jest jedynym członkiem Zarządu Spółki. Drugi mniejszościowy Udziałowiec jest członkiem Organu nadzoru Spółki.

Udziałowcy pełnią funkcje w organach Spółki na podstawie powołania uchwałą Zgromadzenia Wspólników.

Wnioskodawca zatrudnia na podstawie umowy o pracę pracowników będących jednocześnie członkami rodziny Udziałowców, należącymi do kategorii podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, obecnie syna, braci oraz bratową na stanowiskach: Manager, specjalista ds. zakupów surowca, księgowa oraz kierowca zajmujący się sprawami zaopatrzenia firmy, dalej zwani „Członkami rodziny”. Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości będzie zatrudniał również innych członków rodziny należących do kategorii podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy CIT.

Ad 1

Wnioskodawca dofinansowuje prywatne ubezpieczenie medyczne oraz ubezpieczenie na życie pracowników - Członków rodzin Udziałowców Spółki. Zasady dofinansowania powyższych benefitów określa regulamin wynagradzania. Pracownik-Członek rodziny nie ma obowiązku korzystania z oferowanych przez Spółkę benefitów, ale jeśli wyrazi jednak taką chęć, to ma obowiązek podpisania stosownej deklaracji. Wnioskodawca dofinansowuje również prywatne ubezpieczenie medyczne oraz ubezpieczenie na życie Udziałowców.

Ad 2

Z uwagi na zajmowane stanowisko Wnioskodawca przekazał pracownikom - Członkom rodzin Udziałowców Spółki należących do kategorii podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy CIT samochody służbowe do wyłącznego korzystania w ramach wykonywania obowiązków służbowych. Korzystanie z samochodów osobowych jest niezbędne w działalności Spółki, pracownicy ci muszą mieć możliwość szybkiego i swobodnego przemieszczania się na spotkania z klientami, załatwiania spraw urzędowych, biznesowych, zaopatrzenia firmy, itp.

Dla przekazanych samochodów służbowych jest prowadzona ewidencja przebiegu pojazdów, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931; dalej: „ustawa o VAT”).

Zasady korzystania z samochodów służbowych przeznaczonych wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej Spółka uregulowała w odrębnym Regulaminie, w którym określiła bezwzględny zakaz korzystania z samochodów służbowych ewidencjonowanych na 100% VAT do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Pracownicy korzystający z tych samochodów mają obowiązek zapoznać się z Regulaminem i go bezwzględnie stosować. Na tę okoliczność podpisują stosowne oświadczenie. Ponadto zobowiązani są prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu oraz kartę drogową z podaniem każdorazowo konkretnego celu (zadania służbowego), w jakim samochód był wykorzystywany.

Spółka prowadzi bieżący monitoring oraz kontrolę nad sposobem wykorzystania samochodów służbowych będących przedmiotem pytania.

Ad 3

W ramach bieżącej działalności Wnioskodawca ponosi wydatki związane z odbytymi podróżami służbowymi zarówno Udziałowców pełniących funkcje w organach Spółki na podstawie powołania, jak również pracowników będących Członkami rodziny udziałowców, należącymi do podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy CIT. Do kosztów tych zaliczają się m.in.: koszty transportu (bilety na pociąg, samolot, koszty wynajmu pojazdów, taksówek itp.), wydatki noclegowe oraz gastronomiczne (dalej „Koszty Podróży”).

Ad 4

Spółka w ramach ustawowego obowiązku pracodawcy dot. ułatwiania pracownikom podnoszenia kwalifikacji zawodowych organizuje i opłaca różnego rodzaju szkolenia zawodowe pracownikom Spółki. W szkoleniach tych uczestniczyli i będą uczestniczyć również pracownicy - Członkowie rodzin Udziałowców należący do podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy CIT oraz Udziałowcy pełniący funkcję w Zarządzie lub Organie nadzoru Spółki. Pracodawca organizuje szkolenia o różnej tematyce m.in. negocjacji, księgowości, ochrony danych osobowych, handlowe, zarządzania, branżowe, z umiejętności miękkich i inne. Szkolenia są dostosowywane zakresowe do rodzaju świadczonej pracy lub pełnionej funkcji w Spółce i ma na celu podnoszenie kwalifikacji na zajmowanym stanowisku lub pełnionej funkcji.

**Pytania**

1\. Czy poniesione przez Spółkę wydatki związane z dofinansowaniem do prywatnego ubezpieczenia medycznego oraz ubezpieczenia na życie Udziałowców oraz pracowników - Członków rodzin udziałowców, należących do kategorii podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy CIT podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek?

2\. Czy poniesione przez Spółkę wydatki i odpisy amortyzacyjne oraz odpisy z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych przez pracowników - członków rodzin udziałowców będących podmiotami powiązanymi w rozumieniu ustawy CIT, wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby wykonywania działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek?

3\. Czy poniesione przez Spółkę Koszty Podróży, w tym w szczególności Koszty Podróży ponoszone w związku z podróżami służbowymi Udziałowców oraz pracowników będących członkami rodziny t Udziałowców ponoszone w ramach sprawowanych w Spółce funkcji (Prezes Zarządu, członek Organu nadzoru) oraz powierzonych obowiązków służbowych (Członkowie rodzin) podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek?

4\. Czy poniesione przez Spółkę wydatki na szkolenia pracowników - członków rodzin udziałowców oraz Udziałowców pełniących funkcje w Zarządzie lub Organu nadzoru Spółki, odbyte w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych tych pracowników lub pełnioną funkcją mające na celu podnoszenie kwalifikacji zawodowych tych osób podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów Spółek?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych). Stosownie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT:

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

W myśl art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:

Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50 % - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Z kolei art. 28m ust. 5 ustawy o CIT, stanowi, że: W przypadkach, o których mowa w ust. 4 pkt 2 lit. a oraz ust. 4a pkt 1, ciężar dowodu, że składnik majątku jest wykorzystywany wyłącznie na cele działalności gospodarczej, spoczywa na podatniku. Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

a) wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

b) inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

c) wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub podmiotu powiązanego,

d) wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 1 la ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5 %.

W myśl art. 11 a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

*   ten sam inny podmiot lub
*   małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub,

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę ł kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład;

Stosownie do art. 11 a ust. 2 ustawy o CIT:

Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się:

1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25 %:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub,

2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec albo akcjonariusz lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem.

W przepisie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazano zatem na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, że za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany i które jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W praktyce może to oznaczać np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane.

W relacji spółka - podmiot powiązany istotne może być w przedmiotowej ocenie to, czy wspólnik zadbał o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu w następstwie tego spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania nieruchomości).

Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści podmiotu powiązanego, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.

Kolejno ustawa CIT nie zawiera definicji wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3.

Jak wskazano w Przewodniku do Ryczałtu od dochodów spółek z dnia 23.12.2021 r. stanowiącym ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów (objaśnienia podatkowe): „Sposób kwalifikacji tego dochodu uzależniony jest od indywidualnego stanu faktycznego, w jakim pozostaje spółka. W ocenie wydatków kwalifikujących się do tego rodzaju dochodów można się posiłkować kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1, wynikającą z praktyki podmiotu jak również bogatego orzecznictwa sądowo-administracyjnego. Wprawdzie pojęcie „wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą” nie jest tożsame z pojęciem „wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów", jednak należy zwrócić uwagę na podobieństwo, jakie może je cechować. Podobieństwa pomiędzy wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą a wydatkami niestanowiącymi kosztów uzyskania przychodu, należy upatrywać przede wszystkim w celu ich poniesienia. Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Te same cele powinny realizować wydatki związane z działalnością gospodarczą. Należy bowiem zwrócić uwagę, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżniają od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter.” (Przewodnik, str. 41 pkt 64).

Skoro ustawodawca na gruncie ustawy o CIT posługuje się dwoma odmiennymi podejściami, tj. kosztów uzyskania przychodów i wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, to nie jest zasadne przypisanie tym pojęciom takiego samego znaczenia. Należy przy tym mieć na względzie, iż co prawda w Przewodniku wskazano, że analiza konkretnego wydatku jako niezwiązanego z działalnością gospodarczą może zostać dokona z posiłkowym uwzględnieniem praktyki stosowania przepisów o kosztach uzyskania przychodów (oraz dorobku orzeczniczego wypracowanego na ich gruncie), niemniej każdorazowo wymaga to indywidualnej oceny danego wydatku.

Oznacza to, że ujęcie danego wydatku w katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy CIT nie będzie równoznaczne z automatycznym uznaniem go za wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą.

Na potrzeby uznania wydatku za niezwiązany z działalnością gospodarczą istotny jest cel jego poniesienia, zatem nie można wykluczyć, iż niektóre z wydatków uznawanych na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy CIT za wyłączone z kosztów uzyskania przychodów, będą jednocześnie związane z działalnością gospodarczą podatnika.

Ponadto brak możliwości utożsamiania wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą z katalogiem wydatków z art. 16 ust. 1 ustawy CIT, potwierdza również wykładnia literalna przepisów art. 16 ust. 1 oraz art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy CIT. Wskazany art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy CIT wprowadza na grunt przepisów ustawy CIT nowe pojęcie, jakim są wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą. Terminem tym z kolei nie posługuje się art. 16 ust. 1 ustawy CIT. Jeden przepis odnosi się do wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, a drugi do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

AD PYTANIE PKT 1

Zdaniem Wnioskodawcy wydatki ponoszone przez Spółkę na nabycie pakietów medycznych lub ubezpieczeń na życie, z których korzystają Udziałowcy lub osoby z nimi powiązane (pełniące funkcję w Zarządzie Spółki, Organie nadzoru lub zatrudnione w Spółce), nie stanowią wypłaty ukrytego zysku, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów Spółek.

Pakiety medyczne są w obecnych realiach gospodarczych standardowym świadczeniem, zapewnianym przez pracodawcę swoim pracownikom lub współpracownikom (w tym członkom Zarządu i Organu nadzoru), które mają przyczyniać się do utrwalania dobrych relacji pomiędzy Spółką i pracownikami a tym samym wpływać na efektywność wykonywanej na rzecz Spółki pracy. Jak wynika z art. 28m ust. 3 ustawy CIT, przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2), rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności: (\`(...)\`).”

Jak wynika z przywołanej wyżej regulacji, nakazuje ona traktować jako ukryte zyski wyłącznie te świadczenia, które są wykonywane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk. W przypadku Spółki, która wypracowuje znaczące zyski, wskazane świadczenia takie jak pakiety medyczne, ubezpieczenia na życie nie służą dystrybucji zysku ze Spółki.

Z perspektywy finansowej świadczenia takie stanowią ułamek procenta wypracowywanego w każdym roku zysku Spółki. Tym samym zrównywanie ich ze świadczeniami służącymi alternatywnej metodzie dystrybucji zysku nie znajduje oparcia w rzeczywistości - możliwość dystrybucji zysku Spółki tą drogą w praktyce jest istotnie ograniczona.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy nie budzi wątpliwości, że wydatki ponoszone przez Spółkę na nabycie pakietów medycznych lub ubezpieczeń na życie z których korzystają Udziałowcy lub osoby z nimi powiązane (pełniące funkcję w Zarządzie Spółki, Organu nadzoru lub zatrudnione w Spółce) nie stanowią wypłaty ukrytego zysku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2) ustawy o CIT.

AD PYTANIE PKT 2

Zdaniem wnioskodawcy wydatki i odpisy amortyzacyjne oraz odpisy z tytułu trwałej utraty wartości, związane z używaniem samochodów osobowych przez pracowników - członków rodzin udziałowców będących podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy CIT – wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby wykonywania działalności gospodarczej nie podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Zgodnie bowiem z art. 28m ust. 4 ustawy CIT do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się: wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku w pełnej wysokości – w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej.

Z kolei zgodnie z art. 28m ust. 4a ustawy CIT do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie zalicza się wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej.

Spółka dopełnia należytej staranności przy kwalifikowaniu samochodów służbowych wykorzystywanych wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej m.in. poprzez wprowadzenie Regulaminu korzystania z samochodów służbowych oraz wprowadzenie bieżącego monitoringu wykorzystania samochodów służbowych dla celów związanych wyłącznie z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wydatki związane z korzystaniem z ww. samochodów służbowych, nawet jeśli wykorzystują je Członkowie rodzin Udziałowców zatrudnieni w Spółce jako pracownicy nie podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, gdyż nie mieszczą się ani w kategorii ukrytych zysków ani też wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

AD PYTANIE PKT 3

Zdaniem Wnioskodawcy poniesione przez Spółkę Koszty Podróży, w tym w szczególności Koszty Podróży ponoszone w związku z podróżami służbowymi Udziałowców oraz pracowników będących Członkami rodziny Udziałowców ponoszone w ramach sprawowanych w Spółce funkcji (Prezes Zarządu, członek Organu nadzoru) oraz powierzonych obowiązków służbowych (Członkowie rodzin) nie podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, gdyż nie mieszczą się w kategorii ukrytych zysków ani też wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Koszty Podróży są wydatkami, których z racjonalnego punktu widzenia nie można uniknąć, zarówno Udziałowcy, jako osoby prowadzące sprawy Spółki, jak i niektórzy Pracownicy - Członkowie rodzin Udziałowców, muszą podróżować by utrzymywane zostały poziomy zamówień produktów Spółki. Spotkania z klientami i kontrahentami są zatem elementem pracy ww. Udziałowców oraz Pracowników. Koszty Podróży stanowią niezbędne wydatki dla potrzeb prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, przyczyniają się do podtrzymania relacji handlowych z kontrahentami Spółki, służą wypełnianiu powierzonych obowiązków pracowniczych oraz do stałego zwiększania jej przychodów a także, nie stanowią ekwiwalentu wypłaconego zysku. Są to standardowe wydatki, które występują w wielu branżach, w tym również w branży produkcyjnej do której zalicza się działalność prowadzoną przez Spółkę.

W związku z powyższym, Koszty Podróży, o których mowa we wniosku, są bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki, a jednocześnie nie stanowią ukrytych zysków w rozumieniu przepisu art. 28m ust. 1 pkt 2) ustawy CIT.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz opis sprawy, należy wskazać, że poniesione przez Spółkę Koszty Podróży, w tym w szczególności Koszty Podróży ponoszone w związku z podróżami służbowymi udziałowców będących członkami zarządu oraz członkami Organu nadzoru Spółki, nie kwalifikują się do żadnej z kategorii dochodu opodatkowanego ryczałtem, a zatem nie podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

AD PYTANIE PKT 4

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki związane z opłaceniem szkoleń Udziałowców pełniących funkcje członków zarządu lub członków Organu nadzoru oraz pracowników będących jednocześnie Członkami rodzin Udziałowców, spełniających definicję podmiotów powiązanych na gruncie ustawy CIT nie podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. Stanowią bowiem normalne, standardowe wydatki poniesione w ramach bieżącej działalności gospodarczej. Szkolenia podnoszą umiejętności tych osób, motywują ich do dalszej pracy oraz zwiększają ich efektywność. Osoby te zajmują stanowiska, które wymagają ciągłego podnoszenia różnego rodzaju umiejętności zarówno merytorycznych, jak również z tytułu innych umiejętności przykładowo marketingowych, księgowo- podatkowych zarządczych negocjacyjnych, umiejętności miękkich, ochrony danych i innych. Takie i świadczenia nie mogą zatem stanowić wydatków niezwiązanych z działalnością opodatkowanych ryczałtem od dochodów spółek. Co więcej, nie powinny również podlegać opodatkowaniu w ramach dochodu z tytułu ukrytych zysków - wydatek poniesiony przez Spółkę nie stanowi bowiem ekwiwalentu dywidendy.

Stanowisko Spółki potwierdza wydana w dniu 8 grudnia 2022 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacja indywidualna o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.447.2022.1.DP, a także Interpretacja Indywidualna z dnia 1 września 2023 r.0114-KDIP2-1.4010.368.2023.1.MW.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko spraw będących przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805, dalej: „ustawa o CIT”)

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

Stosownie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT:

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Z kolei art. 28m ust. 5 ustawy o CIT, stanowi, że:

W przypadkach, o których mowa w ust. 4 pkt 2 lit. a oraz ust. 4a pkt 1, ciężar dowodu, że składnik majątku jest wykorzystywany wyłącznie na cele działalności gospodarczej, spoczywa na podatniku.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

*   wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
*   inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),
*   wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub podmiotu powiązanego,
*   wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:

ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

*   ten sam inny podmiot lub
*   małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład;

Zgodnie z treścią powołanego wyżej art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec albo akcjonariusz lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem.

W przepisie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazano zatem na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Przykładowe wyliczenie wskazane w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje również na kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi albo akcjonariuszowi lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem albo akcjonariuszem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi (art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT). W tym przypadku brak jest odwołania do rynkowych warunków transakcji pożyczki.

Zasadniczy przykład odwołujący się do transakcji pomiędzy spółką a podmiotem powiązanym (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT) nakazuje odczytywać pojęcie ukrytych zysków również poprzez odwołanie się do rynkowych warunków transakcji. W sytuacji, w której świadczenia spółki na rzecz podmiotu powiązanego przewyższać będą ich wartość rynkową powstawać będzie ukryty zysk opodatkowany ryczałtem w spółce.

Ocena, czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, że za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany i które jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W praktyce może to oznaczać np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane.

W relacji spółka – podmiot powiązany istotne może być w przedmiotowej ocenie to, czy wspólnik zadbał o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu w następstwie tego spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania nieruchomości).

Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści podmiotu powiązanego, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.

Dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje w wyniku wszelkich świadczeń związanych z funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów powiązanych, których beneficjentem jest wspólnik lub inny podmiot powiązany (bezpośrednio lub pośrednio) z podatnikiem (spółką) lub z jego wspólnikiem. Aby świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem ryczałtu. Innymi słowy, świadczenie powinno bezpośrednio lub pośrednio wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich formy. Świadczenie uznane za ukryty zysk, w przypadku którego stroną jest wspólnik spółki opodatkowanej ryczałtem, może być ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie. Takie świadczenie powstanie m.in. w sytuacji, kiedy podatnik dokonując czynności prawnej (jednej lub wielu) osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy.

Aby świadczenie wykonane z podmiotem powiązanym nie stanowiło podstawy do obliczenia dochodu z tytułu ukrytego zysku, powinno pozostawać poza jakąkolwiek polityką prowadzoną wewnątrz danej grupy kapitałowej, do której należy spółka opodatkowana ryczałtem. Świadczeniami, które nie powinny powodować powstania dochodu z tytułu ukrytego zysku, mogą być transakcje zakupu oraz sprzedaży, dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika (np. określonej w przedmiocie działalności), które wykonywane są na warunkach analogicznych jak wobec podmiotów niepowiązanych. Takimi świadczeniami mogą być np. świadczenia podwykonawców niezbędne dla wytworzenia produktu końcowego w zakresie obróbki towarów czy dostarczania komponentów. Jeśli warunki określonej transakcji z podmiotem powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych zasadach jak transakcje dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi i transakcja ta jest niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej, to nie powinny być one oceniane w aspekcie dochodu z tytułu ukrytego zysku.

W katalogu dochodów do opodatkowania w systemie ryczałtu ustawodawca w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT wymienił również dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków.

Dochody niezwiązane z działalnością gospodarczą mogą częściowo pokrywać się z dochodami stanowiącymi ukryte zyski. W przypadku jednak wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie jest konieczne i wymagane badanie powiązań z podmiotem na rzecz którego dokonywana jest wypłata lub z którym dokonuje się transakcji.

Z przepisów ustawy o CIT nie wynika wprost jakiego rodzaju wydatki mogą być uznane za dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Ustawodawca nie zdecydował się na sformułowanie w przepisie definicji ani nawet przykładowego katalogu tego rodzaju wydatków.

Przepisy Rozdziału 6b ustawy o CIT nie zawierają definicji legalnej wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. W związku z powyższym, aby ustalić jakie kategorie wydatków oraz kosztów mieszczą się w zakresie wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, należy odwołać się do znaczenia, jakie posiada niniejsze pojęcie w języku powszechnym. W tym aspekcie warto odnotować, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter. Zatem za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą możną uznać m.in. takie wydatki i koszty, które nie są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Jak wskazuje ww. Przewodnik do ryczałtu: „Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą rozpoznawany jest dla celów opodatkowania ryczałtem niezależnie od tego czy podatnik dokona już zapłaty za usługę czy towar. Wszystkie dochody wymienione w art. 28m ust. 1 pkt 2, 3 i 6 ustawy CIT związane są bezpośrednio z zasadami sporządzania wyniku finansowego. W związku z powyższym, nawet jeśli podatnik nie dokona zapłaty za towar czy usługę, ale zaksięguje daną operację gospodarczą obciążającą wynik finansowy netto (m.in. zapisy księgowe na kontach zespołu 4, 5 i 7), to w takiej sytuacji dojdzie do powstania dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika. Dochód z tego tytułu, zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT ustala się w miesiącu wykonania danego świadczenia lub dokonania wypłaty lub wydatku. Indywidualny stan faktyczny i cechy określonego świadczenia i zachowania podatnika przesądzać będą o terminie powstania dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą”.

Ustawa nie zawiera definicji pojęcia ,,wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą”. Tutaj, jednakże, w pewnym stopniu pomocny może być wydany przez Ministerstwo Finansów „Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek” z dnia 23 grudnia 2021 r., w którym zaznaczono, iż „Sposób kwalifikacji tego dochodu uzależniony jest od indywidualnego stanu faktycznego, w jakim pozostaje spółka. W ocenie wydatków kwalifikujących się do tego rodzaju dochodów można się posiłkować kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1, wynikającą z praktyki podmiotu jak również bogatego orzecznictwa sądowo-administracyjnego. Wprawdzie pojęcie „wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą” nie jest tożsame z pojęciem „wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów”, jednak należy zwrócić uwagę na podobieństwo, jakie może je cechować. Podobieństwa pomiędzy wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą a wydatkami niestanowiącymi kosztów uzyskania przychodu, należy upatrywać przede wszystkim w celu ich poniesienia. Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Te same cele powinny realizować wydatki związane z działalnością gospodarczą Należy bowiem zwrócić uwagę, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter”.

Biorąc powyższe pod uwagę, przy ocenie wydatków kwalifikujących się do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, jak wskazano powyżej, należy się posiłkować kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, wynikającą z praktyki podmiotu jak również orzecznictwa sądowo-administracyjnego.

Powyższe przepisy świadczą o wysokim stopniu podobieństwa obu przedmiotów opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Potwierdza to również treść Przewodnika do Ryczałtu od dochodów spółek z dnia 23 grudnia 2021 r. str. 41 poz. 63, w którym znajduje się informacja, że: Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków. Przykłady mogą częściowo pokrywać się z tymi, które dotyczą dochodów z tytułu ukrytych zysków (…). Jednak w przypadku wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie jest konieczne i wymagane badanie powiązań z podmiotem na rzecz którego dokonywana jest wypłata lub z którym dokonuje się transakcji.

Powyższy fragment Przewodnika wskazuje, że ustawodawca wprowadzając przepisy o ryczałcie od dochodów spółek zakładał, że niektóre kategorie wydatków i kosztów mogą być rozpatrywane zarówno z perspektywy ukrytych zysków jak i wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, jednoznacznie wynika, że ukryte zyski to świadczenia których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Spółka od dnia 1 lutego 2023 r. wybrała opodatkowanie w formie ryczałtu od dochodów spółek. Spółka ponosiła i będzie ponosić różnego rodzaju wydatki takie jak:

*   dofinansowanie prywatnego ubezpieczenia medycznego oraz ubezpieczenia na życie pracowników – członków rodzin udziałowców Spółki;
*   wydatki i odpisy amortyzacyjne oraz odpisy z tytułu trwałej utraty wartości, związane z używaniem samochodów osobowych przez pracowników – członków rodzin udziałowców Spółki;
*   koszty podróży;
*   wydatki na szkolenia pracowników oraz udziałowców.

Jak wynika z opisu sprawy 100 % udziałowców w kapitale zakładowym Spółki posiadają osoby fizyczne. Udziałowiec większościowy pełni w spółce funkcję Prezesa Zarządu i jest jedynym członkiem Zarządu Spółki. Drugi mniejszościowy udziałowiec jest członkiem Organu nadzoru Spółki. Spółka zatrudnia na podstawie umowy o pracę pracowników będących jednocześnie członkami rodziny Udziałowców. Spółka dofinansowuje prywatne ubezpieczenie medyczne oraz ubezpieczenie na życie pracowników. Zasady dofinansowania powyższych benefitów określa regulamin wynagradzania. Spółka dofinansowuje również prywatne ubezpieczenie medyczne oraz ubezpieczenie na życie Udziałowców. Spółka przekazała pracownikom samochody służbowe do wyłącznego korzystania w ramach wykonywania obowiązków służbowych. Korzystanie z samochodów osobowych jest niezbędne w działalności Spółki, pracownicy ci muszą mieć możliwość szybkiego i swobodnego przemieszczania się na spotkania z klientami, załatwiania spraw urzędowych, biznesowych, zaopatrzenia firmy, itp. Dla przekazanych samochodów służbowych jest prowadzona ewidencja przebiegu pojazdów, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT.

Zasady korzystania z samochodów służbowych przeznaczonych wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej Spółka uregulowała w odrębnym Regulaminie, w którym określiła bezwzględny zakaz korzystania z samochodów służbowych ewidencjonowanych na 100% VAT do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Pracownicy korzystający z tych samochodów mają obowiązek zapoznać się z Regulaminem i go bezwzględnie stosować. Na tę okoliczność podpisują stosowne oświadczenie. Ponadto zobowiązani są prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu oraz kartę drogową z podaniem każdorazowo konkretnego celu (zadania służbowego), w jakim samochód był wykorzystywany. Spółka ponosi również wydatki związane z odbytymi podróżami służbowymi zarówno Udziałowców pełniących funkcje w organach Spółki na podstawie powołania, jak również pracowników. Do kosztów tych zaliczają się m.in.: koszty transportu (bilety na pociąg, samolot, koszty wynajmu pojazdów, taksówek itp.), wydatki noclegowe oraz gastronomiczne (dalej „Koszty Podróży”).

Spółka w ramach ustawowego obowiązku pracodawcy dot. ułatwiania pracownikom podnoszenia kwalifikacji zawodowych organizuje i opłaca różnego rodzaju szkolenia zawodowe pracownikom Spółki. W szkoleniach tych uczestniczyli i będą uczestniczyć również pracownicy oraz Udziałowcy pełniący funkcję w Zarządzie lub Organie nadzoru Spółki. Pracodawca organizuje szkolenia o różnej tematyce m.in. negocjacji, księgowości, ochrony danych osobowych, handlowe, zarządzania, branżowe, z umiejętności miękkich i inne. Szkolenia są dostosowywane zakresowe do rodzaju świadczonej pracy lub pełnionej funkcji w Spółce i ma na celu podnoszenie kwalifikacji na zajmowanym stanowisku lub pełnionej funkcji.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy poniesione przez Spółkę wydatki związane z dofinansowaniem do prywatnego ubezpieczenia medycznego oraz ubezpieczenia na życie Udziałowców oraz pracowników – członków rodzin udziałowców podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz opis sprawy, należy wskazać, że poniesione przez Spółkę wydatki związane z dofinansowaniem do prywatnego ubezpieczenia medycznego oraz ubezpieczenia na życie Udziałowców oraz pracowników nie podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy o CIT. Wynika to z faktu, że zasady dofinansowania benefitów określa regulamin. Pracownicy ani udziałowcy nie mają obowiązku korzystania z oferowanych przez Spółkę benefitów. Wydatki te mają przyczyniać się do utrwalania dobrych relacji między Spółką i pracownikami i wpływać na efektywność wykonywanej na rzecz Spółki pracy.

W świetle powyższego dofinansowanie do prywatnego ubezpieczenia medycznego oraz ubezpieczenia na życie Udziałowców oraz pracowników nie stanowi ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 w zw. z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Również dofinansowanie do prywatnego ubezpieczenia medycznego oraz ubezpieczenia na życie Udziałowców oraz pracowników nie będzie stanowiła dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, a tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, w myśl art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Dofinansowanie do prywatnego ubezpieczenia medycznego oraz ubezpieczenia na życie Udziałowców oraz pracowników również nie będzie stanowić dochodu z tytułu wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokrycie wyniku finansowego netto przeznaczony do wypłaty wspólnikom lub na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem, o czym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. W dochodzie tym chodzi zatem o zysk, który w następstwie uchwały o podziale lub pokryciu zysku finansowego netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem, w oparciu o zatwierdzone roczne sprawozdanie finansowe jednostki, jest przeznaczony do podziału między wspólników (stanowiąc dochód z tytułu podzielnego zysku), bądź na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym opodatkowanie ryczałtem. Zatem w analizowanym przypadku ww. przepis nie ma zastosowania.

W analizowanym wniosku nie powstanie również dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku w przypadku określonych działań restrukturyzacyjnych. Wskazać należy, że w dochodzie tym dla celów ryczałtu uwzględniane są wzrosty wartości majątku powstające w następstwie określonych form restrukturyzacyjnych tj. łącznie, podział, przekształcenie podmiotów lub wniesienie przez osobę fizyczną w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W analizowanej sprawie opisana wyżej restrukturyzacja nie ma miejsca, zatem art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT nie ma zastosowania.

Również dofinansowanie do prywatnego ubezpieczenia medycznego oraz ubezpieczenia na życie Udziałowców oraz pracowników nie będzie stanowić dochodu z tytuły zysku netto, bowiem dochodów z tytułu zysku netto odpowiada sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowanym stosowania ryczałtu w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie strat. Ponieważ w przedstawionym opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego nie dochodzi do złożenia informacji o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem, czy naruszenia warunków uprawniających do stosowania ryczałtu (powstanie tego rodzaju dochodu związane jest z zakończeniem opodatkowania ryczałtem) wówczas art. 28m ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT nie ma zastosowania.

Zaznaczyć należy, że dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych powstaje w związku z pominięcie, w prowadzonych księgach zdarzeń operacji) gospodarczych (w przychodach lub kosztach (stratach, zyskach), pomimo obowiązku ich wykazania. Ponieważ w przedmiotowej sprawie taka sytuacja nie ma miejsca, wówczas w związku z dofinansowaniem, o którym mowa we wniosku nie powstaje dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych.

W świetle wyżej wymienionych przepisów prawa podatkowego oraz przedstawionego opisu sprawy wynika, że dofinansowanie do prywatnego ubezpieczenia medycznego oraz ubezpieczenia na życie Udziałowców oraz pracowników nie będzie wiązać się z powstaniem po stronie Spółki dochodu podlegającego opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 ustawy o CIT.

**Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.**

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest również kwestia ustalenia czy poniesione przez Spółkę wydatki i odpisy amortyzacyjne oraz odpisy z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych przez pracowników - członków rodzin udziałowców będących podmiotami powiązanymi w rozumieniu ustawy CIT, wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby wykonywania działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

W myśl art. 28m ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT:

Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, k**tóre nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej**;

Należy wskazać również na treść art. 28m ust. 4a ustawy o CIT, zgodnie z którym:

Do **wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą**, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie zalicza się wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

1) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

2) **w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej**.

Jak wynika z powyższego w przypadku wykorzystywania samochodu lub innego składnika majątku **również do celów innych niż związanych z działalnością gospodarczą** (np. do celów prywatnych):

a) przez wspólnika, podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym wspólnikiem – to w takim przypadki powstaje ukryty zysk,

b) przez podmiot niebędący wspólnikiem, podmiotem powiązanym bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym wspólnikiem – to w takim przypadku powstaje wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą.

Jak wskazuje art. 28m ust. 4 pkt 2 lit. b ustawy o CIT, **50% wydatków i odpisów amortyzacyjnych** oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości związanych z tzw. użytkiem mieszanym składników majątku podatnika, **należy zaliczyć do dochodu z tyt. ukrytych zysków**, jeśli beneficjentem takiego świadczenia (tj. prawa do korzystania ze składnika majątku podatnika również do celów prywatnych) jest bezpośrednio lub pośrednio wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z tym podatnikiem lub **wspólnikiem**.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że powyższe wydatki nie stanowią dochodów z tytułu ukrytego zysku, o którym mowa w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. Również wydatek nie stanowi dla Spółki wydatku niezwiązanego z działalnością gospodarczą i nie będzie podlegał opodatkowaniu z art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT. Przesądza o tym fakt, że samochody osobowe wykorzystywane są wyłącznie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Prowadzona jest również ewidencja przebiegu pojazdu. Zatem poniesione przez Spółkę wydatki i odpisy amortyzacyjne oraz odpisy z tytułu trwałej utraty wartości, związane z używaniem samochodów osobowych przez pracowników - członków rodzin udziałowców będących podmiotami powiązanymi w rozumieniu ustawy CIT, wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby wykonywania działalności gospodarczej nie podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek w myśl art. 28m ust. 1 ustawy o CIT.

**W świetle powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać za prawidłowe.**

Jak wynika z wniosku Spółka ponosi również wydatki związane z odbytymi podróżami służbowymi zarówno Udziałowców pełniących funkcje w organach Spółki na podstawie powołania, jak również pracowników będących Członkami rodziny udziałowców. Do kosztów tych zaliczają się m.in.: koszty transportu (bilety na pociąg, samolot, koszty wynajmu pojazdów, taksówek itp.), wydatki noclegowe oraz gastronomiczne (dalej „Koszty Podróży”).

Jak wynika z wniosku koszty podróży stanowią niezbędne wydatki dla potrzeb prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, przyczyniają się do podtrzymania relacji handlowych z kontrahentami Spółki, służą wypełnianiu powierzonych obowiązków pracowniczych oraz do stałego zwiększania jej przychodów, a także nie stanowią ekwiwalentu wypłaconego zysku.

W związku z powyższym wydatki na koszty podróży nie stanowią ukrytych zysków, ani wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Koszty podróży również nie będą stanowić dochodu z tytułu wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokrycie wyniku finansowego netto przeznaczony do wypłaty wspólnikom lub na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem, o czym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. W dochodzie tym chodzi zatem o zysk, który w następstwie uchwały o podziale lub pokryciu zysku finansowego netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem, w oparciu o zatwierdzone roczne sprawozdanie finansowe jednostki, jest przeznaczony do podziału między wspólników (stanowiąc dochód z tytułu podzielnego zysku), bądź na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym opodatkowanie ryczałtem. Zatem w przedmiotowej sprawie ww. przepis nie ma zastosowania.

W analizowanym wniosku nie powstanie również dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku w przypadku określonych działań restrukturyzacyjnych. Wskazać należy, że w dochodzie tym dla celów ryczałtu uwzględniane są wzrosty wartości majątku powstające w następstwie określonych form restrukturyzacyjnych tj. łącznie, podział, przekształcenie podmiotów lub wniesienie przez osobę fizyczną w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W analizowanej sprawie opisana wyżej restrukturyzacja nie ma miejsca, zatem art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT nie ma zastosowania.

Również nie będzie stanowić dochodu z tytuły zysku netto, bowiem dochodów z tytułu zysku netto odpowiada sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowanym stosowania ryczałtu w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie strat. Ponieważ w przedstawionym opisie sprawy nie dochodzi do złożenia informacji o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem, czy naruszenia warunków uprawniających do stosowania ryczałtu (powstanie tego rodzaju dochodu związane jest z zakończeniem opodatkowania ryczałtem) wówczas art. 28m ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT nie ma zastosowania.

Zaznaczyć należy, że dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych powstaje w związku z pominięcie, w prowadzonych księgach zdarzeń operacji) gospodarczych (w przychodach lub kosztach (stratach, zyskach), pomimo obowiązku ich wykazania. Ponieważ w przedmiotowej sprawie taka sytuacja nie ma miejsca, wówczas w związku z kosztami podróży, o których mowa we wniosku nie powstaje dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych.

W świetle wyżej wymienionych przepisów prawa podatkowego oraz przedstawionego opisu sprawy wynika, że wydatki związane z odbytymi podróżami służbowymi zarówno Udziałowców pełniących funkcje w organach Spółki na podstawie powołania, jak również pracowników będących Członkami rodziny udziałowców nie będzie wiązać się z powstaniem po stronie Spółki dochodu podlegającego opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 ustawy o CIT.

**Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz opis sprawy Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należało uznać za prawidłowe.**

W odniesieniu do wydatków na szkolenia pracowników oraz Udziałowców pełniących funkcje w Zarządzie lub Organu nadzoru Spółki, wskazać należy, że odbywają się one w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych tych pracowników lub pełnioną funkcją i mają na celu podnoszenie kwalifikacji zawodowych tych osób. Są to wydatki ponoszone w ramach bieżącej działalności gospodarczej. Szkolenia podnoszą umiejętności tych osób, motywują ich do dalszej pracy oraz zwiększają ich efektywność.

W świetle wyżej wymienionych przepisów prawa podatkowego oraz przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że wydatki ponoszone na szkolenia pracowników oraz Udziałowców nie będą stanowić:

*   zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony (art. 28m ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT);
*   dochodu z tytułu ukrytych zysków (art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT);
*   wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT);
*   dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku (art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT);
*   dochodu z tytułu zysku netto (art. 28m ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT);
*   dochodu z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych (art. 28m ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT).

Tym samym ww. wydatki nie będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek w rozumieniu art. 28m ust. 1 ustawy o CIT.

**W świetle powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 należało uznać za prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia oraz
*   zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że dotyczą one konkretnych spraw i konkretnych podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Podkreślenia wymaga fakt, że pełna weryfikacja okoliczności ponoszenia, zasadności i związku z prowadzoną działalnością wymienionych przez Państwa we wniosku wydatków możliwa będzie w postępowaniu dowodowym, które zastrzeżone jest dla innych trybów postępowania. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest bowiem uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).