Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-930/14/AZb
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-01-15
Teza: opodatkowanie sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: budowle; budynek; działki; grunty-grunt niezabudowany; grunty-grunt zabudowany; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 września 2014 r. (data wpływu 19 września 2014 r.), uzupełnionym pismem z 29 grudnia 2014 r. (data wpływu 7 stycznia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży egzekucyjnej Nieruchomości – jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie zwolnienia od podatku dostawy działki niezabudowanej nr 859/1,
*   **prawidłowe** w zakresie zwolnienia od podatku dostawy działek zabudowanych nr 860/1, 861/1, 1032/1, 1581/4, 1033/1, 1029/1, 1514/4, l515/4, l516/1, 1579/1, 1577/1, 1034/1, 670/1.

UZASADNIENIE

W dniu 19 września 2014 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży egzekucyjnej Nieruchomości.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 29 grudnia 2014 r. (data wpływu 7 stycznia 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 8 grudnia 2014 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Jako Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym Wnioskodawca prowadzi postępowanie egzekucyjne z nieruchomości. Przedmiotem postępowania są dwie zabudowane budynkami i budowlami nieruchomości gruntowe, będące własnością dłużnika, położone w xxx (dalej łącznie zwane „Nieruchomościami”).

Nieruchomości sąsiadują ze sobą, tworząc gospodarczą całość (stacja obsługi pojazdów). Są one częściowo ogrodzone, teren jest częściowo utwardzony kostką betonową i płytami betonowymi, płaski, z dwoma prawnie nieuregulowanymi wjazdami. Nieruchomości są uzbrojone w sieć wodociągową, elektryczną, telefoniczną i kanalizacyjną deszczową. Nieruchomości nie są jedynymi, należącymi do Spółki. Budynki i budowle są obecnie nieużytkowane, w większości zdewastowane.

Dłużnikiem jest xxx Spółka jawna z siedzibą w xxx (dalej „Spółka”), której wspólnikami są K. i Z. Spółka powstała w wyniku przekształcenia w dniu 29 listopada 2001 r. spółki cywilnej K. i Z., zawiązanej w roku 1998. Jedyne wspólniczki spółki cywilnej, będące siostrami, nabyły zaś Nieruchomość do majątku tejże spółki od ich ojca G. w drodze darowizny dokonanej w dniu 29 grudnia 1998 r., jako część darowanego przedsiębiorstwa (G. nabył Nieruchomości w roku 1990). Nabycie Nieruchomości, jako czynność nieopodatkowana, nie dało Spółce (będącej wówczas spółką cywilną) prawa do odliczenia podatku naliczonego od należnego.

W toku postępowania egzekucyjnego rzeczoznawcy majątkowi opracowali dwa operaty szacunkowe - z dnia 25 października 2012 r. oraz z 18 maja 2011 r. Na podstawie obydwu operatów, a także oględzin oraz wyjaśnień Wspólniczek Spółki, można stwierdzić, że na wskazane powyżej Nieruchomości oprócz dwóch gruntów składają się następujące budynki i obiekty budowlane, połączone trwale z gruntami:

*   zespół stacji paliw - tj. połączone ze sobą: budynek obsługi stacji, budynek restauracji, wiata nad dystrybutorami, 6 zbiorników podziemnych z dystrybutorami (zdewastowane i rozkradzione) - wszystko wybudowane na początku lat 90-tych na podstawie pozwolenia na budowę z 17 grudnia 1990 r., jednak z naruszeniem jego zakresu (aktualnie nieużytkowane ze względu na brak właściwego pozwolenia); późniejsza rozbudowa części restauracyjnej po stronie zachodniej (stan surowy otwarty) została wstrzymana przez PINB; 10 stycznia 2005 r. wydano decyzję o rozbiórce tej części (do tej pory niedokonana). Zespół obiektów stacji paliw nie został formalnie oddany do użytkowania, jednak w przeszłości był faktycznie użytkowany. Kod klasyfikacji PKOB dla wszystkich obiektów zespołu - 1230.
*   kompleks usługowo-biurowy, składający się z trzech części parterowych połączonych łącznikami, wykorzystywanych na potrzeby branży motoryzacyjnej (hale napraw, myjnie), i jednej biurowej części czterokondygnacyjnej z wieżą, wybudowanych na początku lat 90-tych. Obiekt wybudowany na podstawie, ale z naruszeniem pozwolenia na budowę z 17 grudnia 1990 r., nie został formalnie oddany do użytkowania (możliwa jest legalizacja po dokonaniu robót wskazanych przez PINB, które nie zostały jednak wykonane), jednak był użytkowany faktycznie. Kod klasyfikacji PKOB dla wszystkich obiektów zespołu - 1230.
*   kompleks usługowo-biurowy, składający się z trzech części: parterowej magazynowo-biurowej (częściowo zdewastowana), myjni z biurem (piętrowe) oraz parterowej części transportowo-spedycyjnej, wybudowanych na początku lat 90-tych; obecnie cały obiekt nie jest użytkowany. Obiekt wybudowany bez pozwolenia na budowę i na użytkowanie, 14 grudnia 1999 r. PINB wydał decyzję nakazującą wykonanie określonych robót (możliwa legalizacja). Obiekt nie został formalnie oddany do użytkowania. Kod klasyfikacji PKOB dla wszystkich obiektów zespołu - 1230.
*   budynek mieszkalny - jest to obiekt parterowy z użytkowym poddaszem, wybudowany na początku lat 90-tych, obecnie nieużytkowany i zdewastowany. Wybudowany bez pozwolenia na budowę. Możliwa jest legalizacja. Powierzchnia budynku przekracza 300 m2. Kod klasyfikacji PKOB - 1110.
*   budynek magazynowy - budynek magazynowy parterowy, wybudowany na początku lat 90-tych bez pozwolenia na budowę; brak pozwolenia na użytkowanie, decyzja o nakazie rozbiórki z 23 września 2005 r. (nie została wykonana mimo grzywny w celu przymuszenia). Obiekt był wynajmowany na warsztat konstrukcji stalowych. Kod klasyfikacji PKOB - 1230.
*   budynek zaplecza magazynowego - obiekt parterowy z poddaszem użytkowym, wybudowany w latach 90-tych (nie można precyzyjnie ustalić daty budowy) bez pozwolenia na budowę ani użytkowanie (możliwa legalizacja), obecnie nieużytkowany i zdewastowany. Kod klasyfikacji PKOB - 1230.

Wszystkie wymienione obiekty stanowią budynki lub budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane i Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. Spośród powyższych obiektów tylko budynek mieszkalny klasyfikuje się w dziale 11 PKOB. Żaden z pozostałych obiektów nie obejmuje lokali mieszkalnych ani nie klasyfikuje się w klasie ex 1264 PKOB.

Legalizacja budynków nie będzie przed sprzedażą dokonywana.

Ponadto na jednej z nieruchomości będących przedmiotem egzekucji oraz częściowo na gruncie należącym do Miasta na początku lat 90-tych wybudowany został bez pozwolenia na budowę i bez pozwolenia na użytkowanie park zbiorników paliw ze stacją nalewaków. Został on jednak rozebrany i obecnie na ww. działkach pozostał jedynie gruz porozbiórkowy po nieistniejącym już obiekcie, niezwiązany stale z gruntem.

Fragment Nieruchomości jest obecnie udostępniony osobie trzeciej na cele stacji LPG. Urządzenia stacji są własnością tejże osoby trzeciej, natomiast elementy stałe: wiata oraz barak i ogrodzenie (elementy niezwiązane trwale z gruntem i niestanowiące w związku z tym budynku ani budowli) są własnością Spółki i są udostępnione ww. osobie razem z niewielkim fragmentem gruntu.

Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży egzekucyjnej Nieruchomości. Na mocy art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej zwana „UPTU”) komornik sądowy wykonujący czynności egzekucyjne jest płatnikiem podatku od dokonywanej w trybie egzekucji dostawy towarów będących własnością dłużnika.

Ponieważ dostawa nieruchomości może podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a UPTU), Wnioskodawca podjął działania mające na celu uzyskanie informacji, czy sprzedaż egzekucyjna Nieruchomości powinna być opodatkowana, czy zwolniona. Informacji takiej nie uzyskał bowiem od Spółki.

Warunkiem skorzystania ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 UPTU jest wykonanie dostawy poza pierwszym zasiedleniem oraz upływ co najmniej dwóch lat od czasu pierwszego zasiedlenia. Pierwszym zasiedleniem jest oddanie budynku, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, do użytkowania po jego wybudowaniu lub ulepszeniu (jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej). Aby dowiedzieć się, czy sprzedaż egzekucyjna Nieruchomości powinna podlegać opodatkowaniu, należy zatem określić, czy i kiedy ostatnio nastąpiło pierwsze zasiedlenie. Nieruchomości nabyte były przez Spółkę nieodpłatnie w ramach czynności nieopodatkowanej, więc ewentualne pierwsze zasiedlenie mogło nastąpić jedynie przez późniejsze oddanie do użytkowania w ramach objętej podatkiem od towarów i usług umowy najmu, dzierżawy itp. (o tym, że pierwsze zasiedlenie stanowić może oddanie budynku w najem podlegający opodatkowaniu, wypowiedział się np. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 6 maja 2009 r. nr ILPP2/443-213/09-2/GZ).

Momentem dokonania dostawy jest przysądzenie nieruchomości nabywcy. By skorzystać ze zwolnienia, od pierwszego zasiedlenia do dostawy muszą minąć dwa lata. Gdyby zatem okazało się, że pierwsze zasiedlenie wystąpiło wcześniej niż w ciągu dwóch lat przed przysądzeniem, to należałoby skorzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 UPTU. W związku z tym - zakładając, że przysądzenie nastąpi najwcześniej w roku 2015 - należało sprawdzić, czy ostatnie „pierwsze zasiedlenie” nastąpiło przed 2013 rokiem - a więc należało także sprawdzić, czy po jego dokonaniu nie były już czynione znaczące nakłady (wydatki na ulepszenie środka trwałego powyżej 30% wartości początkowej) na budynki lub budowle posadowione na Nieruchomościach.

Gdyby natomiast okazało się, że nie można zastosować powyższego zwolnienia, to pierwszym warunkiem zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a UPTU jest, by podatnik nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków i budowli, w stosunku do których (tj. do wydatków) miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Warunku tego nie stosuje się, jeżeli budynki lub budowle w stanie ulepszonym były wykorzystywane do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a UPTU). Drugim warunkiem jest zaś, by przy nabyciu budynków lub budowli podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Drugi z tych warunków został niewątpliwie spełniony w przypadku wszystkich obiektów położonych na Nieruchomościach, jako że zostały one nabyte w drodze nieopodatkowanej darowizny (a przez zbywcę - nabyte przed wejściem w życie podatku od towarów i usług), a więc nie przysługiwało przy ich nabyciu prawo do odliczenia. Należało zatem rozważyć spełnienie warunku pierwszego.

W związku z powyższym, biorąc pod uwagę brak pełnej współpracy Spółki i jej Wspólniczek (w znacznej mierze wynikający z niewiedzy - sprawy Spółki de facto prowadził zmarły G., w tym sprawy księgowe; dokumentacja księgowo-podatkowa w przeważającej części zaginęła), Wnioskodawca skorzystał z uprawnienia przewidzianego w art. 761 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz.U. z 1964 r. Nr 43 poz. 296 ze zm., dalej „KPC”) i wezwał następujące osoby i instytucje do udzielenia informacji dotyczących nakładów i działalności prowadzonej na Nieruchomości:

1.Wspólniczki Spółki - na okoliczność:

*   czy i w jakim okresie Spółka prowadziła działalność gospodarczą (w tym na terenie Nieruchomości),
*   czy Spółka była czynnym/zwolnionym podatnikiem VAT przez cały okres prowadzenia działalności gospodarczej i czy zostało to zarejestrowane w urzędzie skarbowym,
*   kiedy Spółka ostatnio wystawiała faktury VAT (w tym dot. czynności wykonanej z wykorzystaniem Nieruchomości),
*   czy i w jakich okresach Nieruchomości (lub ich części) były oddane do odpłatnego używania osobom trzecim na podstawie umowy najmu, dzierżawy (lub czynności podobnej), czy czynności te były potwierdzone fakturą VAT,
*   w jakich latach i w jakiej wysokości były czynione potwierdzone fakturami VAT nakłady Spółki na Nieruchomości,
*   jaka jest wartość początkowa i wartość kolejnych ulepszeń środków trwałych położonych na Nieruchomościach.

W efekcie wspólniczka Spółki K. złożyła pisemne oświadczenia, że:

*   Spółka ostatnią fakturę VAT wystawiła w roku 2006, a ostatnią fakturę VAT dotyczącą czynności wykonanej z wykorzystaniem Nieruchomości - również w roku 2006,
*   Spółka jest i była czynnym podatnikiem VAT przez cały okres prowadzenia działalności gospodarczej, co zostało zarejestrowane w urzędzie skarbowym,
*   Spółka prowadzi działalność gospodarczą od grudnia 1998 r., w tym na terenie Nieruchomości od grudnia 1998 r. do chwili obecnej,
*   ostatnie potwierdzone fakturami VAT nakłady Spółki na Nieruchomości zostały poczynione w 2004 roku,
*   Nieruchomości były oddane do odpłatnego używania osobom trzecim na podstawie czynności potwierdzonych fakturą VAT w okresie 1999-2006 (nie są znane szczegóły tych czynności).

2.Naczelnika Urzędu Skarbowego, tj. organ podatkowy właściwy dla Spółki - na okoliczność:

*   czy Spółka zgłosiła zakończenie prowadzenia działalności gospodarczej,
*   kiedy spółka ostatnio zadeklarowała obrót w podatku od towarów i usług (deklaracja VAT-7 lub VAT-K),
*   czy spółka oddała swoją nieruchomość w całości lub części do używania osobom trzecim (np. przez umowę najmu), a jeżeli tak, to w jakim okresie i czy czynność ta była objęta obowiązkiem podatkowym w zakresie VAT,
*   czy w złożonych przez spółkę deklaracjach VAT-7 lub VAT-7K znajduje się informacja o VAT naliczonym od zakupu środków trwałych, w tym nakładów na ich ulepszenie (a jeżeli tak, to jakie są kwoty w poszczególnych deklaracjach),
*   czy organ prowadził kontrole spółki, w trakcie których ujawnił dokonanie nakładów na którąkolwiek jej nieruchomość położoną w xxx 15, a jeżeli tak, to czy znane są ich wysokości oraz wartość początkowa nieruchomości objętych nakładami.

Naczelnik Urzędu Skarbowego odpowiedział, że:

*   ostatnie zeznanie VAT-7 Spółka złożyła 24 listopada 2009 r. (za październik tego roku),
*   Spółka nie była kontrolowana w zakresie wskazanym w zapytaniu,
*   Spółka wykazywała nabycie środków trwałych w deklaracjach VAT-7 w okresie od października 1998 do listopada 2004 (przy czym od 2003 r. deklaracje były składane nieregularnie),
*   brak informacji, czy Spółka oddała Nieruchomości w posiadanie zależne osobom trzecim.

3.Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego, właściwego ze względu na miejsce położenia Nieruchomości - na okoliczność, czy Spółka dokonywała zawiadomień o zakończeniu budowy lub występowała z wnioskami o pozwolenie na użytkowanie obiektów budowlanych na jej nieruchomości przy ul. xxx. Organ ten udzielił informacji, że w okresie od lipca 2003 r. Spółka nie występowała z wnioskami o pozwolenie na użytkowanie obiektów położonych na Nieruchomościach (wcześniej sprawy związane z dopuszczeniem obiektów do użytkowania prowadził Starosta), a także poinformował, jakie postępowania były przezeń prowadzone wobec obiektów położonych na Nieruchomości (informacje te wskazane zostały powyżej w opisie obiektów).

4.Urząd Miasta - na okoliczność, czy Spółka dokonywała zgłoszeń lub występowała z wnioskami o pozwolenie na budowę na jej nieruchomości przy ul. xxx. Urząd wskazał jedynie na decyzję o pozwoleniu na budowę stacji paliw z zapleczem motoryzacyjnym z 17 grudnia 1990 r., wydaną na rzecz G., załączając jej kserokopię.

5.Urząd Kontroli Skarbowej - na okoliczność, czy w trakcie kontroli lub w inny sposób urząd ujawnił, że spółka dokonała nakładów na którąkolwiek jej nieruchomość położoną w xxx, a jeżeli tak, to czy znane są ich wysokości oraz wartość początkowa nieruchomości objętych nakładami. Dyrektor UKS poinformował, że nie prowadził kontroli Spółki we wskazanym zakresie.

W uzupełnieniu wniosku z 29 grudnia 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.Pan G. prowadził przedsiębiorstwo w ramach indywidualnej działalności gospodarczej. Z tego tytułu Pan G. był podatnikiem VAT czynnym, nie można jednak obecnie stwierdzić, czy był zarejestrowany, a jeżeli tak, to w jakim dokładnie okresie. Dokumenty z tego okresu nie zachowały się, wspólniczki Spółki nie znają ww. okoliczności, a Pan G. nie żyje i nie może w związku z tym złożyć jakichkolwiek wyjaśnień.

2.Pan G. podarował wspólniczkom Spółki (Z. i K.), do ich wspólnego majątku (była to współwłasność łączna w ramach spółki cywilnej), całe przedsiębiorstwo, prowadzone przezeń m.in. na Nieruchomościach - w tym same Nieruchomości. Całe przedsiębiorstwo stanowiło przedmiot świadczenia w umowie darowizny, zawartej między G. (jako darczyńcą) i wspólniczkami, działającymi w ramach Spółki (jako obdarowanymi). Zdaniem Wnioskodawcy czynność darowizny, traktowana jako sprzedaż w rozumieniu art. 2 ust. 3 pkt 2 i 4 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. z 1993 r. Nr 11 poz. 50 ze zm., w stanie prawnym na 29 grudnia 1998 r.) i zgodnie z tym przepisem nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, który nakazywał nie stosować przepisów ustawy do sprzedaży przedsiębiorstwa (za sprzedaż zgodnie z art. 2 ust. 3 tejże ustawy należy uznawać także m.in. darowizny - wówczas nie istniało jeszcze pojęcie „dostawy towarów”, a jego odpowiednikiem była sprzedaż w rozumieniu odmiennym od cywilnoprawnego).

3.Spółka cywilna nie była następcą prawnym (w rozumieniu Ordynacji podatkowej) działalności Pana G., a więc i Spółka (jawna) nie jest takim następcą.

4.Przedmiotem nabycia przez Pana G. w 1990 roku były m.in. nieruchomości obejmujące wszystkie działki będące przedmiotem Wniosku. Działki te nie były zabudowane żadnymi budynkami - budowa nastąpiła już w czasie, gdy ich właścicielem był Pan G.

5.Nie jest możliwe ustalenie dokładnych dat wybudowania oraz oddania do faktycznego użytkowania rzeczonych budynków, ponieważ dokumenty z tego okresu nie zachowały się, wspólniczki dłużnej Spółki nie znają ww. okoliczności, a Pan G. nie żyje i nie może w związku z tym złożyć jakichkolwiek wyjaśnień. Jednak ze względu na to, że Spółka nie jest następcą prawnym działalności Pana G., okoliczności te nie powinny mieć znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Tak samo nieznane są wcześniejsze (sprzed 1990 roku) losy Nieruchomości.

6.Tak - przedmiotem darowizny z 29 grudnia 1998 r. była m.in. (w ramach przedsiębiorstwa) całość wszystkich działek obecnie składających się na Nieruchomości, wraz ze wszystkimi posadowionymi na nich obiektami budowlanymi - a ponadto darowizna obejmowała dodatkowo działki 1042/11, 1043/11 i 1044/11, które następnie zostały wydzielone do odrębnej księgi wieczystej. Działki te nie stanowią przedmiotu dostawy, której dotyczy Wniosek.

7.Tut. organ w wezwaniu z 8 grudnia 2014 r. zadał pytanie, czy jeśli spółka jawna (dłużnik) lub spółka cywilna weszła w posiadanie Nieruchomości (poszczególnych geodezyjnie wyodrębnionych działek, budynków, budowli lub ich części na nich posadowionych), mającej być przedmiotem sprzedaży egzekucyjnej przez dłużnika w inny sposób niż w drodze darowizny dokonanej 29 grudnia 1998 r. przez Pana G., wówczas należało wskazać informacje zawarte w podpunktach od a) do e) ww. pytania. W odpowiedzi na powyższe Wnioskodawca wskazał, że pytanie stało się bezprzedmiotowe w związku z pozytywną odpowiedzią na pytanie nr 6.

8.Przedmiotem sprzedaży będą całe dwie Nieruchomości:

a.Nieruchomość objęta KW nr \`(...)\` - działki nr:

*   1573/1, na której położona jest część budynku usługowego I i mieszkalnego (PKOB 1230 i 1110),
*   1574/1, na której położona jest część budynku mieszkalnego (PKOB 1110),
*   1575/1, na której położona jest część budynku usługowego I (PKOB 1230),
*   l576/l, na której położone są zbiorniki paliwowe (PKOB 1252),

b.Nieruchomość objęta KW nr \`(...)\` (w dniu darowizny była to Kw nr 5114 W Sądu Rejonowego - z tym że wówczas księga ta obejmowała, oprócz poniższych, także działki 1042/11, 1043/11 i 1044/11, później - jednak przed nabyciem przez dłużną Spółkę - wydzielone do odrębnej nieruchomości) - tj. działki nr:

*   859/1 - niezabudowana,
*   860/1, na której położona jest część budynku usługowego II (PKOB 1230),
*   861/1, na której położona jest część budynku usługowego II (PKOB 1230),
*   1032/1, na której położona jest część budynku usługowego II (PKOB 1230),
*   1581/4, na której położony jest budynek restauracyjny oraz budynek stacji paliw (PKOB 1230),
*   1033/1, na której położona jest wiata stacji LPG (PKOB 1230),
*   1029/1, droga wewnętrzna (kostka polbrukowa) (PKOB 2112),
*   1514/4, droga wewnętrzna (kostka polbrukowa) (PKOB 2112),
*   l515/4, wiata stacji paliw (PKOB 1230),
*   l516/1, droga wewnętrzna (kostka polbrukowa) (PKOB 2112),
*   1579/1, droga wewnętrzna (kostka polbrukowa) (PKOB 2112),
*   1577/1, na której położona jest część budynku usługowego I (PKOB 1230),
*   1034/1, na której położona jest część budynku usługowego II (PKOB 1230),
*   670/1, na której położony jest budynek warsztatowy I oraz budynek warsztatowy II (PKOB 1252).

9.Działką niezabudowaną jest działka 859/1, a jej przeznaczenie, wynikające z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego to: działka przeznaczona pod zabudowę usługowo-produkcyjną. Wnioskodawca zwraca jednak uwagę, że art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz art. 2 pkt 33 UPTU odnoszą się do gruntów (tj. całych gruntów), a nie działek gruntu. Fakt, że jedna z działek gruntu nie jest zabudowana, nie ma zdaniem Wnioskodawcy znaczenia, jeżeli na gruncie tym posadowione są budynki, a grunt zbywany jest w całości.

10.W przedmiocie pytania nr 10 wskazuje się następujące informacje:

a.Na Nieruchomościach położone są następujące obiekty budowlane:

i.budynki:

1.  budynek usługowy I
2.  budynek usługowy II
3.  budynek mieszkalny
4.  budynek stacji paliw
5.  budynek warsztatowy I
6.  budynek warsztatowy II
7.  budynek restauracji

ii.budowle:

1.  wiata stacji paliw
2.  zespół zbiorników paliwowych
3.  wiata stacji LPG
4.  droga wewnętrzna

\-klasyfikację PKOB oraz umiejscowienie na działkach podano w pkt 8.

b.Wskazane powyżej obiekty budowlane stanowią odpowiednio budynki lub budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego - kwalifikację według kodów PKOB wskazano na liście powyżej. Pozostałe elementy, niewskazane na liście powyżej, tj. ogrodzenie, utwardzenie terenu (poza drogami), wjazdy, sieć wodociągowa, elektryczna, telefoniczna i kanalizacyjna (w tym deszczowa) nie stanowią budynków ani budowli w rozumieniu przepisów prawa budowlanego.

c.Wszystkie wymienione w lit. a powyżej obiekty są trwale związane z gruntem.

d.Wszystkie wymienione w lit. a powyżej obiekty zostały wybudowane przez ich poprzedniego dysponenta Pana G., który nie był poprzednikiem prawnym dłużnej Spółki i w związku z tym nie wiadomo dokładnie, kiedy te obiekty powstawały. Wiadomo tylko, że nie było ich w momencie nabycia Nieruchomości przez poprzedniego właściciela, a były w momencie nabycia przez Spółkę. Wiadomo też, że nie były budowane wcześniej niż w 1991 ani później niż w 1997.

e.Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy pierwsze zasiedlenie wszystkich obiektów położonych na Nieruchomościach nastąpiło w 1999 roku poprzez oddanie całości Nieruchomości w najem - jednak Wnioskodawcy nie są znane żadne szczegóły tego zasiedlenia, w szczególności Wnioskodawca nie dysponuje stosownymi dokumentami, np. fakturami za najem czy umowami najmu. Dokumenty te zaginęły - wiedza o oddaniu Nieruchomości w najem pochodzi od wspólniczek dłużnej Spółki, potwierdzonej informacjami uzyskanymi z organów państwowych oraz wielokrotnymi oględzinami Nieruchomości. Wiadomo niewątpliwie, że wszystkie położone na nich obiekty zostały wynajęte (nie wiadomo, czy łącznie - tj. jako przedmiot jednej umowy - czy oddzielnie, ale wiadomo, że wynajęte zostały wszystkie) ponad dwa lata temu (a więc i ponad dwa lata przed planowaną dostawą) i były następnie wykorzystywane do działalności gospodarczej najemców (a częściowa nadal są - dotyczy to stacji LPG, a ponadto całego budynku usługowego I, całego budynku usługowego II oraz całego budynku warsztatowego I - w tym zakresie Wnioskodawca uzupełnia opis stanu faktycznego, gdyż wcześniej informacja ta nie została podana).

f.Między pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie zdaniem Wnioskodawcy okres 2 lat.

g.Dłużnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu ani przy budowie obiektów położonych na Nieruchomościach. Poprzednika prawnego dłużnik nie miał.

h.W odpowiedzi na pytanie tut. organu „Jak należy rozumieć stwierdzenie Wnioskodawcy, że „ostatnie potwierdzone fakturami VAT nakłady Spółki na Nieruchomości zostały poczynione w 2004 r.” oraz że „Spółka wykazywała nabycie środków trwałych w deklaracjach VAT-7 w okresie od października 1998 do listopada 2004 (przy czym od 2003 r. deklaracje były składane nieregularnie)”? Należy jednoznacznie wskazać, czy dłużnik lub poprzednik prawny dłużnika (jaki?) ponosił wydatki na ulepszenie tych obiektów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które były równe lub wyższe niż 30% ich wartości początkowej – jeśli tak to kiedy, czy dłużnik lub poprzednik prawny dłużnika (jaki?) miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków oraz czy ww. obiekty w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez dłużnika lub poprzednika prawnego dłużnika (jakiego?) do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat? (należy podać odrębnie dla każdego z obiektów)” Wnioskodawca odpowiedział, że Dłużnik nie ponosił wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, żadnego z obiektów położonych na Nieruchomości. Poprzednika prawnego dłużnik nie miał.

11.W odpowiedzi na pytanie tut. organu „Jak należy rozumieć stwierdzenie Wnioskodawcy, że „Nieruchomości były oddane do odpłatnego używania osobom trzecim na podstawie czynności potwierdzonych fakturą VAT w okresie 1999 – 2006 (nie są znane szczegóły tych czynności)”? Czy każdy z budynków, budowli lub ich części znajdujący się na danej działce (mający być przedmiotem sprzedaży egzekucyjnej) był przez dłużnika lub poprzednika prawnego dłużnika (jakiego?) wynajmowany, wydzierżawiany (oddany do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu), jeśli tak to w jakim okresie i co konkretnie było przedmiotem najmu/dzierżawy - czy przedmiotem najmu/dzierżawy był cały obiekt czy poszczególne jego części (jakie to części i w jakim czasie te poszczególne części były wynajmowane)? Czy od daty zawarcia pierwszej umowy w stosunku do każdego obiektu budowlanego/części obiektu upłynęło więcej niż 2 lata? (należy podać odrębnie dla każdego z obiektów)” Wnioskodawca odpowiedział, że każdy z obiektów położonych na Nieruchomości był (niektóre nadal są - patrz wyżej) przez Dłużnika wynajmowany w ramach czynności podlegających opodatkowaniu. Dokładne okresy tego wynajmu nie są znane z uwagi na brak dokumentacji, natomiast wiadomo, że wszystkie obiekty położone na Nieruchomościach były (lub nadal są) wynajęte oraz że w przypadku każdego obiektu położonego na Nieruchomościach upłynęły już dwa lata od jego ostatniego pierwszego zasiedlenia.

12.Dłużnik wykorzystywał wszystkie obiekty położone na Nieruchomościach do działalności gospodarczej (konkretnie - wynajmował je w ramach działalności gospodarczej), jednak dokładny okres tego wykorzystywania nie jest znany. Poprzednika prawnego dłużnik nie miał.

13.Wszystkie obiekty znajdujące się na Nieruchomościach były (a częściowo nadal są) wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT.

14.Jak było już podkreślone we wniosku, żadne z obiektów znajdujących się na Nieruchomościach nie stanowiły środków trwałych dłużnika. Poprzednika prawnego dłużnik nie miał.

15.Udostępnienie fragmentu Nieruchomości na cele stacji LPG (stacja LPG jest położona na działce 1033/1) stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, jednak zobowiązania podatkowe z tego tytułu nie są przez dłużnika regulowane. To samo dotyczy pozostałych wynajmowanych obecnie budynków (usługowy I i II oraz warsztatowy I) - najem ten jest czynnością opodatkowaną VAT, wiadomo jednak, że Dłużnik nie reguluje zobowiązań podatkowych z tego tytułu.

16.Nieruchomość nie została sprzedana i nie zostanie sprzedana do momentu otrzymania przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (pytanie oznaczone nr 1 we wniosku z 13 września 2014 r.):

Czy przedstawiona jako zdarzenie przyszłe dostawa towarów w ramach sprzedaży egzekucyjnej Nieruchomości w świetle wskazanych okoliczności faktycznych będzie zwolniona z podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności należy rozważyć, czy sprzedaż Nieruchomości może być zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UPTU, zgodnie z którym zwalnia się z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 UPTU pierwszym zasiedleniem jest oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Nieruchomości zostały nabyte przez Spółkę w drodze darowizny, czyli czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nabycie przez darczyńcę nastąpiło zaś przed wybudowaniem budynków i budowli oraz przed wejściem w życie systemu podatku od towarów i usług. Ponieważ losy Nieruchomości przed dokonaniem darowizny są nieznane, a darowizna nie jest czynnością opodatkowaną, należy założyć, że ewentualne pierwsze zasiedlenie Nieruchomości mogło wystąpić dopiero po darowiźnie, poprzez oddanie ich do używania osobom trzecim w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (w szczególności umowy najmu, dzierżawy itp.).

Oświadczenie uprawnionej do reprezentacji Spółki Wspólniczki wskazuje, ze obydwie Nieruchomości, stanowiące gospodarczą całość, były wynajęte w ramach czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług nieprzerwanie w okresie 1999-2006.

Oddaniem do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu było zatem niewątpliwie oddanie Nieruchomości w najem (opodatkowany podatkiem od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej Spółki) w 1999 roku.

Kolejne pierwsze zasiedlenie mogłoby nastąpić w wyniku ulepszenia budynków lub budowli, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% ich wartości początkowej. Należy więc przeanalizować, czy nakłady takie nie wystąpiły po ww. pierwszym zasiedleniu całości Nieruchomości na którymkolwiek budynku lub budowli, na nich położonych.

Ostatnie potwierdzone fakturami VAT (czyli dające prawo do odliczenia) nakłady Spółki na Nieruchomości zostały poczynione w 2004 roku. Wynika to z oświadczenia Wspólniczki, potwierdzonego informacją uzyskaną z Urzędu Skarbowego (nabycie środków trwałych wskazywano w deklaracjach VAT-7 w okresie od października 1998 do listopada 2004).

Oświadczenie Wspólniczki dotyczące nakładów należy uznać za wiarygodne, o braku dokonywanych większych nakładów świadczą bowiem ponadto:

*   brak zgłoszeń robót budowlanych na Nieruchomościach oraz brak wniosków o pozwolenie na budowę, a także zawiadomień o zakończeniu robót budowlanych i pozwoleń na użytkowanie obiektów budowlanych - w sytuacji, gdy dokonanie nakładów na Nieruchomości musiałoby wiązać się z przeprowadzeniem budowy, remontu czy rozbudowy, które to zdarzenia wymagają ww. czynności i aktów.
*   brak informacji o istotnych nakładach w operatach szacunkowych rzeczoznawców majątkowych,
*   oględziny Nieruchomości.

Co więcej, żaden z obiektów budowlanych, położonych na Nieruchomościach, nie został dopuszczony do użytkowania (wszystkie obiekty zostały wybudowane albo bez, albo z naruszeniem pozwolenia na budowę). Tymczasem środkami trwałymi w rozumieniu art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm., dalej „UPDOF”) są co do zasady będące własnością lub współwłasnością podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania przedmioty o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu. Warunki kompletności i zdatności do użytku środka trwałego są przy tym spełnione dopiero wówczas, gdy obiekt budowlany może - na mocy decyzji o pozwoleniu na użytkowanie - być legalnie przyjęty do użytkowania. Do czasu wydania takiej decyzji obiekt budowlany nie może być zaliczony do środków trwałych, a tym samym nie może być amortyzowany ani ulepszany (wyrok WSA w Lublinie z 16 października 2009 r. I SA/Lu 379/09, tak też T. Michalik, Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych. Komentarz 2013, Warszawa 2013, s. 413), a ewentualne nakłady zwiększają jedynie jego wartość początkową, obliczaną na moment oddania do używania.

Instytucja wydatków na ulepszenia, o których mowa w przepisach o podatku od towarów i usług (art. 2 pkt 14 UPTU, definiując wydatki poniesione na ulepszenie, wyraźnie odsyła do rozumienia tejże instytucji na gruncie przepisów o podatku dochodowym), może zatem być odnoszona wyłącznie do środków trwałych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Ulepszenie zgodnie z art. 22g ust. 17 UPDOF może bowiem dotyczyć wyłącznie środka trwałego. Przepisy UPTU nakazują odniesienie wartości wydatków na ulepszenie do wartości początkowej budynku, budowli lub ich części - wartość początkowa jest zaś cechą wyłącznie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (art. 22g ust. 1 UPDOF). Budynki i budowle, które nie nabyły statusu środka trwałego, nie mają jeszcze wartości początkowej.

Skoro więc żaden z obiektów położonych na Nieruchomości nie mógł być ulepszany w rozumieniu przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 (i 10a lit. b) UPTU, to należy uznać, że od ich wybudowania nie występowały żadne wydatki na ulepszenie w rozumieniu ww. przepisów. Oznacza to, że wszystkie budynki i budowle, znajdujące się na Nieruchomościach, zostały zasiedlone po raz pierwszy (w rozumieniu UPTU) w 1999 roku, w momencie oddania obydwu Nieruchomości w najem, gdyż ewentualne nakłady, dokonywane do 2004 roku, nie stanowiły wydatków na ulepszenie, a więc były neutralne z punktu widzenia art. 43 ust. 1 pkt 10 UPTU.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 UPTU w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W związku z tym zwolnienia dotyczące budynków obejmują także wartość gruntu, na którym są one posadowione (tak np. wyrok WSA w Krakowie z 14 maja 1020 r., sygn. akt I SA/Kr 581/10, interpretacja Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań-Jeżyce nr TP/443-74/05/1 z dnia 28 października 2005 r.).

Na Nieruchomościach umieszczone są ponadto elementy niezwiązane trwale z gruntem, jednak opisana na wstępie sprzedaż egzekucyjna obejmować będzie jedynie nieruchomości, stąd analiza sposobu ich opodatkowania nie jest konieczna.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy wszystkie powyższe okoliczności zaświadczają wystarczająco o braku obowiązku pobrania podatku od planowanej sprzedaży egzekucyjnej Nieruchomości na podstawie art. 18 UPTU ze względu na zwolnienie przedstawionej dostawy z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** w zakresie zwolnienia od podatku dostawy działki niezabudowanej nr 859/1,
*   **prawidłowe** w zakresie zwolnienia od podatku dostawy działek zabudowanych nr 860/1, 861/1, 1032/1, 1581/4, 1033/1, 1029/1, 1514/4, l515/4, l516/1, 1579/1, 1577/1, 1034/1, 670/1.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt ścisłego powiązania z sobą 14 zdarzeń przyszłych dotyczących zastosowania prawidłowej stawki podatku (zwolnienia od podatku) dla dostawy 14 geodezyjnie wyodrębnionych działek tj. działki niezabudowanej 859/1, działek zabudowanych nr 860/1, 861/1, 1032/1, 1581/4, 1033/1, 1029/1, 1514/4, l515/4, l516/1, 1579/1, 1577/1, 1034/1, 670/1, tut. organ udzielił na nie odpowiedzi w jednej interpretacji indywidualnej.

Na postawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – w świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Odnosząc przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe do powołanych w sprawie przepisów prawa stwierdzić należy, iż w związku z faktem, że Dłużnik jest spółką jawną i jest czynnym podatnikiem VAT, więc zamierzona dostawa poszczególnych geodezyjnie wyodrębnionych działek będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów lub świadczenia niektórych usług, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów i świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, obowiązującego od 1 stycznia 2014 r., zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Powyższy przepis nie ma jednak zastosowania w rozpatrywanej sprawie, bowiem z opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, że nieruchomości mające być przedmiotem zamierzonej dostawy były wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r., zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższego wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Zwrócić należy w tym miejscu uwagę na ustawę z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 647 ze zm.), która – zgodnie z art. 1 ust. 1 – określa:

1.  zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej,
2.  zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy

\-przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Natomiast art. 4 ust. 1 tej ustawy stanowi, że ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (…) (art. 4 ust. 2 cyt. ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że o przeznaczeniu danego terenu decyduje plan zagospodarowania przestrzennego lub decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Jak wynika z wniosku, przedmiotem sprzedaży przez dłużnika będzie geodezyjnie wyodrębniona działka nr 859/1 – niezabudowana, wchodząca w skład Nieruchomości objętej KW nr \`(...)\`. Przeznaczenie ww. działki niezabudowanej, wynikające z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego to: działka przeznaczona pod zabudowę usługowo-produkcyjną.

Należy zauważyć, że w sytuacji sprzedaży wyodrębnionych geodezyjnie działek, nawet w przypadku, gdy są one objęte jedną księgą wieczystą, zbycie to na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy rozpatrywać oddzielnie w odniesieniu do każdej z tych działek. Zatem określenie stawki, bądź zwolnienia nie może być rozszerzane na całą nieruchomość, lecz winno być przyporządkowane do działki lub części działki, która spełnia warunki wynikające z przepisów uprawniające do stosowania preferencji.

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami z 21 sierpnia 1997 r. (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 518 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o nieruchomości gruntowej - należy przez to rozumieć grunt wraz z częściami składowymi, z wyłączeniem budynków i lokali, jeżeli stanowią odrębny przedmiot własności.

W myśl art. 4 pkt 3 ww. ustawy, ilekroć mowa jest w niej o działce gruntu – należy przez to rozumieć niepodzieloną, ciągłą część powierzchni ziemskiej stanowiącą część lub całość nieruchomości gruntowej.

Ponadto, zgodnie z § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. Nr 38 poz. 454) działkę ewidencyjną stanowi ciągły obszar gruntu, położony w granicach jednego obrębu, jednorodny pod względem prawnym, wydzielony z otoczenia za pomocą linii granicznych. Według § 9 ust. 2 tego rozporządzenia, sąsiadujące ze sobą działki ewidencyjne, będące przedmiotem tych samych praw oraz władania tych samych osób lub jednostek organizacyjnych, wykazuje się w ewidencji jako odrębne działki ewidencyjne, jeżeli:

1.  wyodrębnione zostały w wyniku podziału nieruchomości, a materiały powstałe w wyniku prac geodezyjnych i kartograficznych związanych z tym podziałem przyjęte zostały do państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego,
2.  są wyszczególnione w istniejących dokumentach określających stan prawny nieruchomości, a w szczególności w księgach wieczystych, zbiorach dokumentów, aktach notarialnych, prawomocnych orzeczeniach sądowych i ostatecznych decyzjach administracyjnych, a jednocześnie są działkami gruntu lub działkami budowlanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami,
3.  obejmują grunty zajęte pod drogi publiczne, linie kolejowe, wody śródlądowe, rowy, a ich wyróżnienie w postaci odrębnych działek jest celowe ze względu na odrębne oznaczenia tych gruntów w innych ewidencjach i rejestrach publicznych bądź ze względu na ich różne nazwy urzędowe.

Powyższe oznacza, że szerokie pojęcie „nieruchomość” nie jest tożsame z pojęciem „działki”, która jest najmniejszą wyodrębnioną jednostką gruntu.

Zatem dokonując oceny dotyczącej opodatkowania takiej nieruchomości należy odnieść się do sytuacji każdej geodezyjnie wyodrębnionej działki mającej być przedmiotem dostawy.

Jak zatem wskazano powyżej, określenie prawidłowej stawki podatku lub zwolnienia od podatku następuje odrębnie dla dostawy każdej geodezyjnie wyodrębnionej działki, nawet w sytuacji, gdy działki te są objęte jedną księgą wieczystą.

Uwzględniając opis zdarzenia przyszłego wskazujący, że ww. działka nr 859/1 zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jest przeznaczona pod zabudowę usługowo-produkcyjną, stwierdzić należy, że przedmiotowa działka spełnia definicję terenu budowlanego, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Tym samym, dostawa działki niezabudowanej nr 859/1 oznaczonej w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako teren pod zabudowę usługowo-produkcyjną, nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Zatem dostawa ww. działki niezabudowanej nr 859/1 będzie opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT.

Przedmiotem zamierzonej dostawy będą również działki zabudowane nr 860/1, 861/1, 1032/1, 1581/4, 1033/1, 1029/1, 1514/4, l515/4, l516/1, 1579/1, 1577/1, 1034/1, 670/1.

Należy w tym miejscu powołać przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem z powyższych przepisów wynika, iż dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Jak stanowi art. 2 pkt 14 ww. ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie wykorzystywana, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy powinno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem lub dzierżawę – bowiem zarówno sprzedaż, najem, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym wskazać należy, iż zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. a i b i pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1409 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami.

Natomiast budynkiem jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane przez budowle należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przez obiekt liniowy zgodnie z art. 3 pkt 3a ww. ustawy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Analogicznie definiuje budynek Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych wprowadzona do stosowania rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz.U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) stanowiąc, że przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Zaś budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Według podziału obiektów budowlanych na sekcje, działy i grupy w PKOB w dziale 12 mieszczą się budynki niemieszkalne. Grupa 123 – Budynki handlowo-usługowe: Klasa 1230 – Budynki handlowo-usługowe.

Z kolei Grupa 125 obejmuje Budynki przemysłowe i magazynowe, zaś Klasa 1252: Zbiorniki, silosy i budynki magazynowe.

Dział 21 PKOB obejmuje m. in. grupy 211 – Autostrady, drogi ekspresowe, ulice i drogi pozostałe. Grupa ta obejmuje m.in. klasę 2112 – Ulice i drogi pozostałe.

Obiekty budowlane niebędące budynkami Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych zalicza do obiektów inżynierii lądowej i wodnej stanowiąc, iż obiekty inżynierii lądowej i wodnej są to wszystkie obiekty budowlane nie sklasyfikowane jako budynki, tj.: drogi kołowe, drogi kolejowe, mosty, autostrady, drogi lotniskowe, zapory wodne, itp.

Pojęcie obiektów inżynierii lądowej i wodnej odpowiada swym zakresem definicji budowli zawartej w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jako Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym prowadzi postępowanie egzekucyjne z nieruchomości będących własnością Dłużnika. Przedmiotem postępowania są m.in. działki zabudowane objęte KW nr \`(...)\` o numerach:

*   860/1, na której położona jest część budynku usługowego II (PKOB 1230),
*   861/1, na której położona jest część budynku usługowego II (PKOB 1230),
*   1032/1, na której położona jest część budynku usługowego II (PKOB 1230),
*   1581/4, na której położony jest budynek restauracyjny oraz budynek stacji paliw (PKOB 1230),
*   1033/1, na której położona jest wiata stacji LPG (PKOB 1230),
*   1029/1, droga wewnętrzna (kostka polbrukowa) (PKOB 2112),
*   1514/4, droga wewnętrzna (kostka polbrukowa) (PKOB 2112),
*   l515/4, wiata stacji paliw (PKOB 1230),
*   l516/1, droga wewnętrzna (kostka polbrukowa) (PKOB 2112),
*   1579/1, droga wewnętrzna (kostka polbrukowa) (PKOB 2112),
*   1577/1, na której położona jest część budynku usługowego I (PKOB 1230),
*   1034/1, na której położona jest część budynku usługowego II (PKOB 1230),
*   670/1, na której położony jest budynek warsztatowy I oraz budynek warsztatowy II (PKOB 1252).

Wskazane obiekty budowlane stanowią odpowiednio budynki lub budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego - kwalifikację według kodów PKOB wskazano na liście powyżej. Wszystkie wymienione powyżej obiekty są trwale związane z gruntem.

Pozostałe elementy, niewskazane na liście powyżej, tj. ogrodzenie, utwardzenie terenu (poza drogami), wjazdy, sieć wodociągowa, elektryczna, telefoniczna i kanalizacyjna (w tym deszczowa) nie stanowią budynków ani budowli w rozumieniu przepisów prawa budowlanego.

Z uwagi na powyższe Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy dostawa przedmiotowych działek w ramach sprzedaży egzekucyjnej będzie zwolniona z podatku od towarów i usług.

Jak już wcześniej wskazano, dla dostawy nieruchomości – budynków, budowli lub ich części, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku w oparciu o jedną z dwóch podstaw prawnych: art. 43 ust. 1 pkt 10 lub też pkt 10a ustawy. Jednakże, dla zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy istotne jest, czy dostawa będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, czy też nie.

Analizując powołaną w niniejszej interpretacji definicję pierwszego zasiedlenia stwierdzić należy, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu obiekt musi zostać oddany do użytkowania, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu. Z powyższej definicji wynika zatem, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy uznać umowę sprzedaży, najmu czy dzierżawy, pod warunkiem, że jest to czynność objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, nawet jeśli na podstawie przepisów szczególnych korzysta ona ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy, według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy pierwsze zasiedlenie wszystkich obiektów położonych na Nieruchomościach nastąpiło w 1999 roku poprzez oddanie całości Nieruchomości w najem - jednak Wnioskodawcy nie są znane żadne szczegóły tego zasiedlenia, w szczególności Wnioskodawca nie dysponuje stosownymi dokumentami, np. fakturami za najem czy umowami najmu. Dokumenty te zaginęły - wiedza o oddaniu Nieruchomości w najem pochodzi od wspólniczek dłużnej Spółki, potwierdzonej informacjami uzyskanymi z organów państwowych oraz wielokrotnymi oględzinami Nieruchomości. Wiadomo niewątpliwie, że wszystkie położone na nich obiekty zostały wynajęte (nie wiadomo, czy łącznie - tj. jako przedmiot jednej umowy - czy oddzielnie, ale wiadomo, że wynajęte zostały wszystkie) ponad dwa lata temu (a więc i ponad dwa lata przed planowaną dostawą) i były następnie wykorzystywane do działalności gospodarczej najemców (a częściowa nadal są - dotyczy to stacji LPG, a ponadto całego budynku usługowego I, całego budynku usługowego II oraz całego budynku warsztatowego I).

W odpowiedzi na pytanie tut. organu (nr 10 pkt h) zawarte w wezwaniu „Jak należy rozumieć stwierdzenie Wnioskodawcy, że „ostatnie potwierdzone fakturami VAT nakłady Spółki na Nieruchomości zostały poczynione w 2004 r.” oraz że „Spółka wykazywała nabycie środków trwałych w deklaracjach VAT-7 w okresie od października 1998 do listopada 2004 (przy czym od 2003 r. deklaracje były składane nieregularnie)”? Należy jednoznacznie wskazać, czy dłużnik lub poprzednik prawny dłużnika (jaki?) ponosił wydatki na ulepszenie tych obiektów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które były równe lub wyższe niż 30% ich wartości początkowej – jeśli tak to kiedy, czy dłużnik lub poprzednik prawny dłużnika (jaki?) miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków oraz czy ww. obiekty w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez dłużnika lub poprzednika prawnego dłużnika (jakiego?) do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat? (należy podać odrębnie dla każdego z obiektów)” Wnioskodawca wskazał, że Dłużnik nie ponosił wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, żadnego z obiektów położonych na Nieruchomości. Poprzednika prawnego dłużnik nie miał.

Tut. organ przyjął zatem – zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy - że przez Dłużnika nie zostały poniesione żadne wydatki na ulepszenie obiektów posadowionych na przedmiotowych działkach, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, a jeśli takie wydatki zostały poniesione, to były one niższe niż 30% wartości początkowej każdego z obiektów.

Odnosząc zatem powołane przepisy prawa do przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że jeśli Dłużnik będący czynnym podatnikiem VAT oddał w 1999 roku wszystkie obiekty położone na wskazanych wyżej działkach w najem, czy to łącznie jako przedmiot jednej umowy, czy to oddzielnie (niektóre z tych obiektów nadal są wynajmowane), wówczas powyższe oznacza, że każdy z tych obiektów w 1999 r. został oddany do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jednocześnie jeśli zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy Dłużnik nie ponosił wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, żadnego z obiektów położonych na ww. działkach (lub jeśli takie wydatki ponosił, lecz były one niższe niż 30% wartości początkowej każdego z obiektów), wówczas stwierdzić należy, że pierwsze zasiedlenie nastąpiło w odniesieniu do każdego obiektu budowlanego (tj. budynku, budowli lub ich części, posadowionych na geodezyjnie wyodrębnionych działkach nr 860/1, 861/1, 1032/1, 1581/4, 1033/1, 1029/1, 1514/4, l515/4, l516/1, 1579/1, 1577/1, 1034/1, 670/1 według przyporządkowania wskazanego powyżej), który został oddany w najem, w momencie oddania tych obiektów budowlanych w najem, tj. w 1999 r.

Zatem dostawa budynków, budowli lub ich części, posadowionych na geodezyjnie wyodrębnionych działkach nr 860/1, 861/1, 1032/1, 1581/4, 1033/1, 1029/1, 1514/4, l515/4, l516/1, 1579/1, 1577/1, 1034/1, 670/1 według przyporządkowania wskazanego powyżej, które były wynajmowane, nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż zostały one oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu użytkownikowi. Ponadto od momentu oddania w najem przez Dłużnika upłynęły ponad dwa lata, zatem pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą ww. budynków, budowli lub ich części nie upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Tak więc zamierzona dostawa budynków, budowli lub ich części, posadowionych na geodezyjnie wyodrębnionych działkach nr 860/1, 861/1, 1032/1, 1581/4, 1033/1, 1029/1, 1514/4, l515/4, l516/1, 1579/1, 1577/1, 1034/1, 670/1 będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, również dostawa działek nr 860/1, 861/1, 1032/1, 1581/4, 1033/1, 1029/1, 1514/4, l515/4, l516/1, 1579/1, 1577/1, 1034/1, 670/1 zabudowanych ww. obiektami budowlanymi, będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za:

*   nieprawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku dostawy działki niezabudowanej nr 859/1,
*   prawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku dostawy działek zabudowanych nr 860/1, 861/1, 1032/1, 1581/4, 1033/1, 1029/1, 1514/4, l515/4, l516/1, 1579/1, 1577/1, 1034/1, 670/1.

Jednocześnie odnosząc się do stwierdzenia Wnioskodawcy, że „Poprzednika prawnego dłużnik nie miał” oraz że „Spółka cywilna nie była następcą prawnym (w rozumieniu Ordynacji podatkowej) działalności Pana G., a więc i Spółka (jawna) nie jest takim następcą” zauważyć należy, że w odpowiedzi na pytanie nr 2 zawarte w wezwaniu tut. organu „Co oznacza stwierdzenie, że nabycie Nieruchomości przez Spółkę (będącą wówczas spółką cywilną) było „czynnością nieopodatkowaną” i że nastąpiło w drodze darowizny jako „część darowanego przedsiębiorstwa” – czy stanowiło czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jako dostawa przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans (na jakiej podstawie prawnej czynność ta była wyłączona z zakresu opodatkowania VAT), czy też stanowiło czynność zwolnioną od podatku i na jakiej podstawie prawnej?” Wnioskodawca wskazał, że Pan G. podarował wspólniczkom Spółki, do ich wspólnego majątku (była to współwłasność łączna w ramach spółki cywilnej), całe przedsiębiorstwo, prowadzone przezeń m.in. na Nieruchomościach - w tym same Nieruchomości. Całe przedsiębiorstwo stanowiło przedmiot świadczenia w umowie darowizny, zawartej między G. (jako darczyńcą) i wspólniczkami, działającymi w ramach Spółki (jako obdarowanymi). Zdaniem Wnioskodawcy czynność darowizny, traktowana jako sprzedaż w rozumieniu art. 2 ust. 3 pkt 2 i 4 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. z 1993 r. Nr 11 poz. 50 ze zm., w stanie prawnym na 29 grudnia 1998 r.) i zgodnie z tym przepisem nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, który nakazywał nie stosować przepisów ustawy do sprzedaży przedsiębiorstwa (za sprzedaż zgodnie z art. 2 ust. 3 tejże ustawy należy uznawać także m.in. darowizny - wówczas nie istniało jeszcze pojęcie „dostawy towarów”, a jego odpowiednikiem była sprzedaż w rozumieniu odmiennym od cywilnoprawnego).

Z treści wniosku wynika zatem, że Pan G. (który prowadził przedsiębiorstwo w ramach indywidualnej działalności gospodarczej) podarował wspólniczkom Spółki, do ich wspólnego majątku (była to współwłasność łączna w ramach spółki cywilnej), całe przedsiębiorstwo, prowadzone przezeń m.in. na Nieruchomościach – w tym same Nieruchomości.

W tej sytuacji Dłużnik niewątpliwie stał się następcą prawnym w podatku VAT przejętego przedsiębiorstwa.

Powyższe wynika, z faktu, że ustawodawca w przepisie art. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) wyłączył z zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług określone czynności. Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Wyłączenie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. transakcji jest konsekwencją postanowień art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 ze zm.). Zgodnie z art. 19 ww. Dyrektywy 2006/112/WE w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

Polskie przepisy VAT osiągają więc dozwolony przez dyrektywę skutek – tj. uznanie, że przeniesienie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części na inny podmiot nie jest dostawą, poprzez regulację zawartą w art. 6 ustawy o VAT.

W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes Sari, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, że kontekst art. 5 ust. 8 i cel szóstej dyrektywy uzmysławia, że przepis ma na celu umożliwienie państwom członkowskim ułatwienia przekazywania przedsiębiorstw lub ich części przez uproszczenie procedury przekazywania i zapobieganie przeciążeniu zasobów nabywcy nieproporcjonalnym naliczaniem podatku, który w każdym przypadku mógłby ostatecznie być odzyskany przez odliczenie naliczanego podatku od wartości dodanej (pkt 29 ww. wyroku). Ponadto TSUE stwierdził, że w odniesieniu do faktu, iż na mocy art. 5 ust. 8 nabywca ma być traktowany jako prawny następca przekazującego, co wynika ze znaczenia niniejszego ustępu, jak poprawnie podkreśla Komisja, przekazanie nie stanowi warunku stosowania niniejszego ustępu, ale jest jedynie rezultatem faktu, iż żadna dostawa nie miała miejsca (pkt 43 wyroku).

Z powyższego wyroku wynika, że celem wprowadzenia przepisu art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE było uproszczenie procedur i ułatwienie dokonywania przekazywania przedsiębiorstw. Opodatkowanie czynności zbycia przedsiębiorstwa przy założeniu, że nabywcy przysługuje prawo do odliczenia podatku czy też uznanie przez państwo członkowskie, na podstawie art. 19 dyrektywy 2006/112/WE, że dostawa nie miała miejsca - powinno zasadniczo powodować takie same skutki.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), w stanie prawnym obowiązującym na dzień 29 grudnia 1998 r., przepisów ustawy nie stosuje się do sprzedaży przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że nabywca przedsiębiorstwa powinien być traktowany jako następca prawny zbywającego. Wprawdzie przepisy ustawy o VAT nie zawierają szczegółowej regulacji w tym zakresie, jednakże jako przepis implementujący kwestie następstwa prawnego można wskazać przepis dotyczący korekty podatku naliczonego (art. 91 ust. 9 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Regulacje zawarte w art. 6 pkt 1 i art. 91 ust. 9 ustawy o VAT mają na celu zachowanie zasady neutralności VAT, tj. w każdym przypadku odbiorca będzie traktowany jako prawny następca przekazującego, w szczególności co do prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur uzyskanych przez poprzednika. Oznacza to, że w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, nabywca powinien być traktowany jako następca prawny.

Powyżej wyrażona zasada sukcesji w podatku od towarów i usług zakłada zatem, że nabywcy przedsiębiorstwa przysługują takie same uprawnienia w zakresie tego podatku, jakie przysługiwały zbywcy ww. przedsiębiorstwa. Istota tak rozumianej sukcesji sprowadza się do tego, że nabywca przedsiębiorstwa jest traktowany jak jego zbywca - tak jakby do zbycia przedsiębiorstwa nie doszło.

W szczególności art. 91 ustawy o VAT stanowiący w ust. 9 ustawy o kontynuacji korekty podatku naliczonego przez nabywcę przedsiębiorstwa, wprowadza zasadę sukcesji nabywcy przedsiębiorstwa w zakresie podatku VAT po podmiocie, który wcześniej zbył przedsiębiorstwo.

Mając powyższe na względzie, zasadne jest twierdzenie, że podatnik nabywający przedsiębiorstwo staje się następcą prawnym w podatku VAT zbywcy przedsiębiorstwa niezależnie od następstwa określonego przepisami ustawy Ordynacja podatkowa. Tym samym dochodzi do sukcesji podatkowej, w wyniku której nabywca przedsiębiorstwa jest beneficjentem czynności podatnika dokonującego zbycia.

Wobec powyższego nie sposób zgodzić się ze stwierdzeniami Wnioskodawcy, że poprzednika prawnego dłużnik nie miał oraz że Spółka cywilna nie była następcą prawnym działalności Pana G., a więc i Spółka (jawna) nie jest takim następcą. Zatem uzasadnionym było sformułowanie konkretnych pytań zawartych w wezwaniu tut. organu również w odniesieniu do poprzednika prawnego Dłużnika.

Ze względu jednak na fakt, że – jak już stwierdzono powyżej - zamierzona dostawa budynków, budowli lub ich części, posadowionych na geodezyjnie wyodrębnionych działkach nr 860/1, 861/1, 1032/1, 1581/4, 1033/1, 1029/1, 1514/4, l515/4, l516/1, 1579/1, 1577/1, 1034/1, 670/1 będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, nie było koniecznym dokonanie oceny prawnej w kontekście zastosowania przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT a w tym oceny czy dłużnikowi przy nabyciu lub budowie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Należy zaznaczyć, że kwesta dotycząca opodatkowania dostawy działek nr 1573/1, 1574/1, 1575/1 oraz l576/l zostanie załatwiona odrębnym rozstrzygnięciem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zaznaczyć należy, że przedmiotem interpretacji nie były ewentualne inne elementy nietrwale związane z gruntem, bo Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem sprzedaży są tylko nieruchomości oraz nie podał w tym zakresie własnego stanowiska w sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.