Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.18.2018.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-19
Teza: możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów naliczonego podatku od towarów i usług
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 stycznia 2018 r. (data wpływu 8 stycznia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 lutego 2018 r. (data wpływu 5 marca 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów naliczonego podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 stycznia 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 15 lutego 2018 r., Nr 0113-KDIPT1-1.4012.20.2018.1.MGO, 0113-KDIPT2-1.4011.18.2018.1.MM, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 16 lutego 2018 r. (data doręczenia 21 lutego 2018 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 27 lutego 2018 r. (data wpływu 5 marca 2018 r.), nadanym za pośrednictwem Poczty …. w dniu 27 lutego 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od dnia 2 lutego 2004 r. W dniu 7 listopada 2017 r. podpisał umowę o dofinansowanie Projektu: X w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020, Osi Priorytetowej 13 INFRASTRUKTURA SPOŁECZNA, Działania 13.5 Infrastruktura Przedszkolna, w formie współfinansowania Unii Europejskiej oraz współfinansowania krajowego z budżetu państwa. Całkowita wartość Projektu, w tym wydatki kwalifikowane wynosi 608 490,13 zł. Dofinansowanie Projektu stanowi nie więcej niż 70% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowanych Projektu. Beneficjent pokrywa ze środków własnych nie mniej niż 30%. Celem Projektu jest poprawa dostępności do edukacji przedszkolnej na terenie Gminy …, poprzez utworzenie 40 nowych miejsc przedszkolnych dla dzieci w wieku 3-4 lat, oraz utworzenie 9 nowych miejsc pracy. Zadaniem Projektu jest również dostosowanie budynku do potrzeb osób niepełnosprawnych w ramach prac ogólnobudowlanych i wykończeniowych, tj. przygotowanie dwóch sal przedszkolnych, sal terapeutycznych, pokoju nauczycielskiego, kuchni, szatni, toalety, łazienki dla dzieci z trzema toaletami i brodzikiem, magazynku, pomieszczenia gospodarczego. W ramach realizacji Projektu obiekt zostanie wyposażony w nowoczesne, interaktywne i specjalistyczne pomoce do prowadzenia procesu edukacyjno-wychowawczego, w tym skierowane dla dzieci ze specyficznymi potrzebami edukacyjnymi, rozwijające kompetencje kluczowe, terapeutyczne i rehabilitacyjne.

Usługi świadczone przez przedszkole, zarówno publiczne, jak i niepubliczne, korzystają ze zwolnienia z podatku od towarów i usług w oparciu o art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nie ma zatem możliwości dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Do umowy o dofinansowanie Projektu zostało dołączone oświadczenie o kwalifikalności podatku od towaru i usług.

Pismem z dnia 27 lutego 2018 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że działalność gospodarczą prowadzi od 2004 r. w zakresie usług hydraulicznych oraz handlu artykułami przemysłowymi. We wrześniu 2018 r. planuje otwarcie placówki wychowania przedszkolnego. Przychody z ww. działalności opodatkowane są 18% podatkiem według skali podatkowej oraz prowadzona jest podatkowa księga przychodów i rozchodów. Działalność Wnioskodawcy prowadzona jest jako jednoosobowa działalność gospodarcza. Umowę o dofinansowania Projektu X, Wnioskodawca podpisał, jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Wydatki na realizację Projektu zostały częściowo poniesione w grudniu 2017 r., styczniu – lutym 2018 r., reszta wydatków będzie zrealizowana w miesiącach marzec – czerwiec 2018 r. Wyżej wymieniony projekt został zrealizowany w ok. 30%. W myśl przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z tytułu zakupów związanych z Projektem, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług. Wydatki związane z realizacją Projektu zostaną ujęte w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności. Dotychczas poniesione wydatki w ramach prac ogólnobudowlanych i wykończeniowych dotyczą środka trwałego w budowie, który po przyjęciu do użytkowania będzie amortyzowany. Amortyzacja będzie wówczas kosztem uzyskania przychodu w części nieobjętej dotacją. Wydatki związane z wykończeniem i wyposażeniem zostaną w kwocie brutto zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, w części nieobjętej dotacją.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, ostateczne sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

Czy Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej podatek od towarów i usług z tytułu zakupu towarów i usług w związku z realizacją Projektu, który nie podlega odliczeniu w myśl przepisów ustawy od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione w uzupełnieniu wniosku, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, dotyczącej edukacji przedszkolnej, podatek od towarów i usług, który nie podlega odliczeniu w części dotyczącej Projektu, może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

Kosztem uzyskania przychodu jest podatek naliczony, jeżeli podatnik jest zwolniony z podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odsprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych z podatku od towarów i usług – zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Powyższy przepis wskazuje, że podatnicy dokonujący sprzedaży towarów i usług, opodatkowani podatkiem od towarów i usług, nie ujmują w przychodach należnego podatku od towarów i usług. Ich przychód ze sprzedaży towarów i usług stanowi kwota netto, tj. kwota brutto wynikająca z faktury sprzedaży, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług.

Według art. 14 ust. 2 pkt 7f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej jest również kwota podatku od towarów i usług:

1.  nieuwzględniona w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji zgodnie z art. 22a-22o, lub
2.  dotycząca innych rzeczy lub praw niebędących środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi, o których mowa w lit. a)

\-w tej części, w jakiej dokonano korekty powodującej zwiększenie podatku odliczonego zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Przepis ten ma charakter ogólny. Z tego względu, każdy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy badać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   być właściwie udokumentowany.

Ustawodawca przewidział wyjątki od powyższych reguł wyłączających podatek od towarów i usług z przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów, wskazując sytuacje, w których podatek ten lub pewne jego elementy składowe zaliczyć należy do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony:

*   jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,

*   w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług – jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Powyższy przepis wskazuje, że kosztem podatkowym może być podatek od towarów i usług w sytuacji, gdy zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, podatek naliczony nie może zostać odliczony od podatku należnego lub zwrócony.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 2004 r. w zakresie usług hydraulicznych oraz handlu artykułami przemysłowymi oraz jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przychody z ww. działalności opodatkowane są 18% podatkiem według skali podatkowej oraz prowadzona jest podatkowa księga przychodów i rozchodów. W dniu 7 listopada 2017 r. podpisał umowę o dofinansowanie Projektu. Dofinansowanie Projektu stanowi nie więcej niż 70% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowanych Projektu. Beneficjent pokrywa ze środków własnych nie mniej niż 30% całkowitych kosztów. We wrześniu 2018 r. planuje otwarcie placówki wychowania przedszkolnego. Umowę o dofinansowania Projektu, Wnioskodawca podpisał jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Wydatki na realizację Projektu zostały częściowo poniesione w grudniu 2017 r., styczniu – lutym 2018 r., reszta wydatków będzie zrealizowana w miesiącach marzec – czerwiec 2018 r. W myśl przepisów ustawy od towarów i usług (art. 43 ust. 1 tej ustawy) z tytułu zakupów związanych z Projektem, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym, skoro Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, to przysługuje Mu prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku VAT naliczonego od poniesionych wydatków na przygotowanie i realizację ww. Projektu operacyjnego w myśl art. 23 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyłącznie w sytuacji, gdy naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Mając jednakże na uwadze fakt, że Wnioskodawca uzyskuje dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020, przy zaliczaniu danych wydatków do kosztów podatkowych należy zwrócić uwagę na ograniczenia występujące w art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47d, 116, 122, 129, 136, i 137.

W konsekwencji, jeżeli wartość naliczonego podatku od towarów i usług będzie zwrócona Wnioskodawcy w ramach dofinansowania, które będzie korzystało ze zwolnienia z dochodu na podstawie ww. regulacji, wówczas wartość ta nie będzie mogła zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.