Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.46.2021.2.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-07
Teza: Podleganie opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży udziału w prawie własności Nieruchomości.
Słowa kluczowe: grunty; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; pełnomocnictwo; udział-zbycie udziałów; współwłasność
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 stycznia 2021 r. (data wpływu 2 lutego 2021 r.) uzupełnionym pismem z dnia 1 kwietnia 2021 r. (data wpływu 1 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży udziału w prawie własności Nieruchomości, a tym samym powstania obowiązku podatkowego – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży udziału w prawie własności Nieruchomości, a tym samym powstania obowiązku podatkowego.

Wniosek został uzupełniony w dniu 1 kwietnia 2021 r. poprzez przeformułowanie własnego stanowiska.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem udziału 1/40 nieruchomości gruntowej niezabudowanej, objętej księgą wieczystą nr (…), stanowiącej grunt wykorzystywany w całości jako ziemia uprawna. Nieruchomość położona jest w miejscowości (…). Wnioskodawca, wraz ze wszystkimi pozostałymi współwłaścicielami nieruchomości, zamierza sprzedać posiadany przez siebie udział w prawie własności Nieruchomości jednemu nabywcy (zdarzenie przyszłe). Przedmiotem sprzedaży będzie udział w działce nr (…), o powierzchni 7,8952 ha, wchodzącej w skład nieruchomości, objętej w całości miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (Uchwała Rady Gminy (…)), który określa przeznaczenie tego terenu, jako „tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów”.

Wnioskodawca nabył przedmiotowy udział w prawie własności Nieruchomości w drodze darowizny ze strony rodziców. W dniu 15 maja 2017 r. DW i KW przenieśli, w drodze umowy darowizny, na córkę OK i syna WW udziały w prawie własności przedmiotowej Nieruchomości po 1/40 na każdego obdarowanego.

Małżonkowie DW i KW nabyli w dniu 10 września 2015 r., do wspólnego majątku małżeńskiego, udział 1/8 w przedmiotowej Nieruchomości. Nabycie nastąpiło na podstawie umowy przenoszącej udział w 1/8 Nieruchomości na ww. małżonków – do ich majątku wspólnego – w zamian za zwolnienie właścicieli Nieruchomości, w której udział był przenoszony, z zobowiązania pieniężnego na zasadzie określonej w art. 453 k.c. Nabycie udziału nastąpiło w celach prywatnych w ramach zaspokojenia przysługującego nabywcom udziału roszczenia pieniężnego wchodzącego w skład majątku wspólnego małżonków.

Wnioskodawca, ani też darczyńcy – małżonkowie DW i KW nie korzystali z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu udziału w Nieruchomości, zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy o podatku VAT.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej – nigdy takowej nie prowadził – i nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przedmiotowa Nieruchomość, od momentu nabycia udziału w jej własności przez Wnioskodawcę, nie była w żaden sposób ulepszana, nie ponoszono żadnych nakładów na zwiększenie jej wartości ani atrakcyjności. Nie prowadzono również działań marketingowo reklamowych mających na celu sprzedaż działki. Zarówno poprzedni jak i obecny kontrahent sam zwrócił się bezpośrednio do współwłaścicieli z propozycją zakupu Nieruchomości.

Nieruchomość jest cały czas użytkowana w całości jako grunt rolny i pozostaje nieprzerwanie przedmiotem umowy dzierżawy zawartej w roku 2002 przez EM i RM. Wnioskodawca nigdy nie był stroną tej umowy ani też nie osiągał jakichkolwiek przychodów z przedmiotowej Nieruchomości, ani też sam nie zawierał umów dzierżawy w całości lub części tej Nieruchomości.

W dniu 9 grudnia 2015 r. EM wspólnie z żyjącym wówczas małżonkiem RM, oraz DW i KW zawarli przedwstępną umowę sprzedaży całości posiadanych udziałów w prawie własności przedmiotowej Nieruchomości z firmą (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w (…) (dalej: Spółka komandytowa). Umowa została zawarta na okres do 30 czerwca 2017 r. i po upływie tego terminu wygasła, ze względu na niedojście do sprzedaży Nieruchomości. W związku z nabyciem z dniem 15 maja 2017 r. udziałów w Nieruchomości przez Wnioskodawcę i WW, stali się oni stronami tej, obowiązującej wówczas, umowy przedwstępnej sprzedaży, wchodząc we wszelkie prawa i obowiązki z tej umowy wynikające.

W umowie tej współwłaściciele Nieruchomości udzielili potencjalnemu nabywcy pełnomocnictwa do m.in.:

*   uzyskania warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej (sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej itd.) oraz włączenia do dróg;
*   uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie;
*   uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych;
*   zawarcia umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg.

Ponadto współwłaściciele Nieruchomości upoważnili potencjalnego nabywcę do przeprowadzenia na przedmiotowej Nieruchomości badań i odwiertów, w celu ustalenia, że grunt jest wolny od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na nim, przewidzianej w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, inwestycji budowlanej.

W przedwstępnej umowie sprzedaży zamieszczone zostało zastrzeżenie, że wszelkie koszty oraz opłaty związane z działaniami podejmowanymi na podstawie ww. pełnomocnictwa i upoważnienia będą obciążały Spółkę komandytową oraz będą podejmowane wyłącznie jej staraniem.

W okresie obowiązywania przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości zawartej w dniu 9 grudnia 2015 r. potencjalny nabywca – Spółka komandytowa, działając na podstawie udzielonych przez współwłaścicieli pełnomocnictw i upoważnień, dokonała następujących działań:

*   w marcu 2016 r. wykonała odwierty w gruncie na przedmiotowej Nieruchomości w celu zbadania struktury gruntu i stwierdzenia braku zanieczyszczeń;
*   udzieliła dalszego pełnomocnictwa (na podstawie upoważnienia udzielonego przez współwłaścicieli Nieruchomości w przedwstępnej umowie sprzedaży) spółce (…) sp. z o.o. z siedzibą (…) (dalej: Spółka (…)), na podstawie którego tamta spółka uzyskała następujące decyzje:
    1.  decyzję Starosty (…) zezwalającą na trwałe wyłączenie z produkcji użytków rolnych stanowiących przedmiotową Nieruchomość pod hale magazynowo-produkcyjno-usługowe wraz z infrastrukturą oraz zapleczem socjalno-biurowym,
    2.  decyzję Starosty (…) – pozwolenie na prowadzenie badan archeologicznych i
    3.  decyzję Wójta Gminy (…) o środowiskowych uwarunkowaniach planowanej inwestycji;

‒ w grudniu 2016 r. przeprowadziła procedurę podziału działki nr (…) obejmującej całą przedmiotową Nieruchomość, na działki nr (…) i (…), a to w celu wydzielenia jako odrębnej działki nr (…) o powierzchni 84 m2, która nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i pozostawała gruntem rolnym, przeznaczonym pod drogę publiczną.

Wnioskodawca, ani pozostali współwłaściciele, nie ponieśli jakichkolwiek kosztów działań podejmowanych przez Spółkę komandytową czy też przez Spółkę (…)i, a także nie zostały im przekazane efekty tych działań, np. wyniki badań geologicznych czy archeologicznych.

W dniu 30 marca 2018 r. Wnioskodawca, wraz ze wszystkimi pozostałymi współwłaścicielami Nieruchomości, wobec wygaśnięcia umowy przedwstępnej ze Spółką komandytową, zawarli nowe umowy przedwstępne sprzedaży udziałów w Nieruchomości ze spółką (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w (…) (dalej: Spółka (…)).

Zgodnie z treścią tych umów sprzedaż nastąpi pod warunkiem ustalenia, że warunki glebowo środowiskowe Nieruchomości umożliwiają realizację inwestycji budowlanej, uzyskania przez nabywcę m.in. warunków technicznych dot. przyłączy wodno kanalizacyjnych, energetycznych, pozwolenia na lokalizację zjazdu z działki dla samochodów ciężarowych i prawomocnej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i o pozwoleniu na budowę.

W umowach tych zostały udzielone kontrahentowi przez wszystkich współwłaścicieli pełnomocnictwa o zakresach identycznych jak przywołane powyżej przy opisie treści umowy przedwstępnej sprzedaży z dnia 9 grudnia 2015 r., a nadto pełnomocnictwa do uzyskania decyzji – pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej inwestycji na środowisko, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę.

Również w tej umowie zawarto zapis, że działania podejmowane na podstawie udzielonych pełnomocnictw będą podejmowane wyłącznie na koszt i staraniem Spółki (…).

W dniu 24 stycznia 2019 r. stroną umowy w drodze cesji praw i obowiązków wynikających z umowy, została Spółka (…), która w okresie obowiązywania poprzedniej przedwstępnej umowy sprzedaży z dnia 9 grudnia 2015 r. zawartej ze Spółką komandytową, na podstawie pełnomocnictwa zawartego w tejże umowie, wystąpiła z wnioskiem i uzyskała decyzję Starosty (…) zezwalającą na trwałe wyłączenie z produkcji użytków rolnych stanowiących przedmiotową Nieruchomość pod hale magazynowo-produkcyjno-usługowe wraz z infrastrukturą oraz zapleczem socjalno biurowym.

Współwłaścicielom wiadomo, że Spółka (…), na podstawie pełnomocnictw udzielonych w umowach sprzedaży zawartych w dniu 30 marca 2018 r., podjęła kolejne działania prawne i faktyczne, m.in. wystąpiła o wydanie decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach planowanej na przedmiotowej Nieruchomości inwestycji, opracowała raport o oddziaływaniu planowanego przedsięwzięcia na środowisko, a także przygotowała koncepcję architektoniczną planowanej inwestycji.

Termin ostateczny na zawarcie umowy przyrzeczonej sprzedaży na podstawie przedwstępnej umowy sprzedaży z dnia 30 marca 2018 r. został przez strony określony na dzień 12 lutego 2021 r., jednak strony planują przedłużenie tego terminu o 3-4 miesiące.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy z tytułu przewidywanej sprzedaży przez Wnioskodawcę jego udziału w prawie własności przedmiotowej Nieruchomości (zdarzenie przyszłe) powstanie obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu), z tytułu przedmiotowej transakcji Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku od towarów i usług, ponieważ przedmiotowa czynność (sprzedaż udziału w nieruchomości niezabudowanej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Niniejsza sprawa opiera się na stanie faktycznym bardzo podobnym do opisanych np. w interpretacji indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0113-KDIPT1-1.4012.388.2019.1.MG czy też nr 0114-KDIP1-3.4012.542.2020.1.KF, w których organ wskazał, że transakcja sprzedaży działki przeznaczonej pod zabudowę przez nabywcę podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku VAT (dalej: ustawa), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W rozumieniu ustawy (art. 15 ust. 2), działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 9 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, jeżeli osoba, w celu dokonania sprzedaży gruntu znajdującego się w jej majątku prywatnym, podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku VAT.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami (opisane w poprzednim akapicie). Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca udzielił pełnomocnictw do wykonania szeregu czynności prawnych i faktycznych, mających na celu przygotowanie Nieruchomości do inwestycji planowanej przez nabywcę. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez kupującego wywołały skutki bezpośrednio w sferze prawnej współwłaścicieli, jak ich własne działania.

W świetle przywołanych przepisów i stanu faktycznego sprzedaż udziału w prawie własności Nieruchomości, będąca finalnym następstwem czynności przygotowawczych i umowy przedwstępnej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.; dalej: ustawa), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru, wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.; dalej jako „Dyrektywa 2006/112/WE”), podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. Teren budowlany to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE).

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do faktycznego opodatkowania danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Dlatego też, aby uznać, że dany podmiot występuje w charakterze podatnika podatku VAT, należy ustalić, czy działa on jako producent, handlowiec lub usługodawca.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, polegające na czerpaniu dochodów ze składnika majątku, wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia TSUE z dnia 15 września 2011 r., w sprawach C-180/10 i C-181/10, czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie, zdaniem Trybunału, okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki, w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej, sama w sobie nie jest decydująca. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast, wyjaśnił Trybunał, w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie zatem, że sprzedając nieruchomość dana osoba fizyczna działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy) czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej – nigdy takowej nie prowadził – i nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca jest właścicielem udziału 1/40 w nieruchomości gruntowej niezabudowanej nr (…). Wnioskodawca wraz ze wszystkimi pozostałymi współwłaścicielami nieruchomości, zamierza sprzedać posiadany przez siebie udział w prawie własności Nieruchomości jednemu nabywcy.

Wnioskodawca nabył przedmiotowy udział w prawie własności Nieruchomości w drodze darowizny ze strony rodziców.

W dniu 9 grudnia 2015 r. EM wspólnie z żyjącym wówczas małżonkiem RM, oraz DW i KW zawarli przedwstępną umowę sprzedaży całości posiadanych udziałów w prawie własności przedmiotowej Nieruchomości ze Spółką komandytową. Umowa została zawarta na okres do 30 czerwca 2017 r. i po upływie tego terminu wygasła, ze względu na niedojście do sprzedaży Nieruchomości. W związku z nabyciem z dniem 15 maja 2017 r. udziałów w Nieruchomości przez Wnioskodawcę i WW, stali się oni stronami tej, obowiązującej wówczas, umowy przedwstępnej sprzedaży, wchodząc we wszelkie prawa i obowiązki z tej umowy wynikające.

W umowie tej współwłaściciele Nieruchomości udzielili potencjalnemu nabywcy pełnomocnictwa do m.in.:

*   uzyskania warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej (sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej itd.) oraz włączenia do dróg;
*   uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie;
*   uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych;
*   zawarcia umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg.

Ponadto współwłaściciele Nieruchomości upoważnili potencjalnego nabywcę do przeprowadzenia na przedmiotowej Nieruchomości badań i odwiertów, w celu ustalenia, że grunt jest wolny od zanieczyszczeń a warunki glebowe umożliwiają realizację na nim, przewidzianej w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, inwestycji budowlanej.

W okresie obowiązywania przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości zawartej w dniu 9 grudnia 2015 r. potencjalny nabywca – Spółka komandytowa, działając na podstawie udzielonych przez współwłaścicieli pełnomocnictw i upoważnień, dokonała następujących działań:

*   w marcu 2016 r. wykonała odwierty w gruncie na przedmiotowej Nieruchomości w celu zbadania struktury gruntu i stwierdzenia braku zanieczyszczeń;
*   udzieliła dalszego pełnomocnictwa (na podstawie upoważnienia udzielonego przez współwłaścicieli Nieruchomości w przedwstępnej umowie sprzedaży) Spółce (…), na podstawie którego tamta spółka uzyskała następujące decyzje:
    1.  decyzję Starosty (…) zezwalającą na trwałe wyłączenie z produkcji użytków rolnych stanowiących przedmiotową Nieruchomość pod hale magazynowo-produkcyjno-usługowe wraz z infrastrukturą oraz zapleczem socjalno-biurowym,
    2.  decyzję Starosty (…) – pozwolenie na prowadzenie badan archeologicznych i
    3.  decyzję Wójta Gminy (…) o środowiskowych uwarunkowaniach planowanej inwestycji;

W dniu 30 marca 2018 r. Wnioskodawca, wraz ze wszystkimi pozostałymi współwłaścicielami Nieruchomości, wobec wygaśnięcia umowy przedwstępnej ze Spółką komandytową, zawarli nowe umowy przedwstępne sprzedaży udziałów w Nieruchomości ze Spółką (…).

Zgodnie z treścią tych umów sprzedaż nastąpi pod warunkiem ustalenia, że warunki glebowo środowiskowe Nieruchomości umożliwiają realizację inwestycji budowlanej, uzyskania przez nabywcę m.in. warunków technicznych dot. przyłączy wodno kanalizacyjnych, energetycznych, pozwolenia na lokalizację zjazdu z działki dla samochodów ciężarowych i prawomocnej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i o pozwoleniu na budowę.

W umowach tych zostały udzielone kontrahentowi przez wszystkich współwłaścicieli pełnomocnictwa o zakresach identycznych jak przywołane powyżej przy opisie treści umowy przedwstępnej sprzedaży z dnia 9 grudnia 2015 r., a nadto pełnomocnictwa do uzyskania decyzji – pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej inwestycji na środowisko, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę.

Współwłaścicielom wiadomo, że Spółka (…), na podstawie pełnomocnictw udzielonych w umowach sprzedaży zawartych w dniu 30 marca 2018 r., podjęła kolejne działania prawne i faktyczne, m.in. wystąpiła o wydanie decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach planowanej na przedmiotowej Nieruchomości inwestycji, opracowała raport o oddziaływaniu planowanego przedsięwzięcia na środowisko, a także przygotowała koncepcję architektoniczną planowanej inwestycji.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży udziału w prawie własności Nieruchomości, a tym samym powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT.

W celu wyjaśnienia wątpliwości Wnioskodawcy istotna jest ocena, czy w odniesieniu do udziału w nieruchomości gruntowej niezabudowanej, mającej być przedmiotem sprzedaży (w następstwie zawartej umowy przedwstępnej) podejmował On działania charakterystyczne dla podatnika dokonującego profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań, jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Z uwagi na powyższe, dla właściwej oceny stanowiska Wnioskodawcy, niezbędne będzie dokonanie analizy skutków zawarcia umowy przedwstępnej i udzielenia pełnomocnictwa.

Należy w tym miejscu wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.).

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia - art. 389 § 2 Kodeksu cywilnego.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego, umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, uregulowaną w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95-109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W okolicznościach niniejszej sprawy, do momentu faktycznego przeniesienia udziału w prawie własności przedmiotowej Nieruchomości, tj. do momentu podpisania umowy przyrzeczonej, ww. udział pozostanie własnością Wnioskodawcy. Zawarcie umowy przedwstępnej sprzedaży miało na celu uzyskanie przez potencjalnego kupującego szeregu decyzji oraz pozwoleń. Przy czym to Wnioskodawca, w umowie przedwstępnej sprzedaży, udzielił stosownego pełnomocnictwa do działania w jego imieniu, w celu uzyskania wskazanych decyzji i pozwoleń. W świetle powyższego uznać należy, że w celu sfinalizowania umowy sprzedaży Spółki podjęły/podejmą określone czynności nie z własnej inicjatywy, a na mocy otrzymanego od Wnioskodawcy pełnomocnictwa.

Zatem fakt, że opisane wyżej działania nie są podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez pełnomocnika nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawcy. Po udzieleniu pełnomocnictwa, czynności wykonane przez Spółkę wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy), o czym stanowią cytowane powyżej przepisy Kodeksu cywilnego. Z kolei Spółka dokonując ww. działań (uzyskując stosowne decyzje i pozwolenia) uatrakcyjni przedmiotową działkę, będącą nadal własnością Wnioskodawcy. Działania te, dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności działki jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego Wnioskodawca, sprzedając udział w prawie własności przedmiotowej Nieruchomości, nie będzie dokonywał tego w ramach prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wnioskodawca bowiem w taki sposób zorganizował sprzedaż ww. udziału, że jego działanie połączone zostało z działaniami potencjalnych nabywców (Spółek), stanowiąc pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Wszystkie te czynności, realizowane przez Spółkę (Spółki) na podstawie otrzymanego od Wnioskodawcy pełnomocnictwa, z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie będzie podlegała Nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej. Dopiero bowiem definitywna umowa sprzedaży działki będzie wywoływała skutki podatkowe na gruncie przepisów ustawy o podatku VAT.

Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca, udzielając Spółce pełnomocnictwa do podejmowania w swoim imieniu określonych czynności, poprzedzających zbycie udziału w prawie własności Nieruchomości, zaangażował środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10. Wnioskodawca wykazał bowiem aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W ocenie tut. Organu podejmowane przez Wnioskodawcę działania oraz dokonywane przez pełnomocnika czynności wykluczają sprzedaż udziału w prawie własności przedmiotowej Nieruchomości w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym. Wobec powyższego należy stwierdzić, że ww. sprzedaż udziału przez Wnioskodawcę będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca będzie działał jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy jest składnik majątku osobistego Wnioskodawcy, a sprzedaż udziału w prawie własności Nieruchomości stanowi realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawcy za podatnika, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży udziału w prawie własności przedmiotowej Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, sprzedaż udziału w prawie własności przedmiotowej Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. powstanie obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Należy również podkreślić, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z powyższym tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytań) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.