Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-245/14-3/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-08-21
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości dokonanych w 2014 r. wpłat na wyodrębniony rachunek ZFŚS z tytułu odpisów w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych powstałych w 1996 r. oraz w latach 1999-2010, a po 31 maja 2014 r. także zobowiązania z tego tytułu powstałego w 2011 r., które uległy przedawnieniu, zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości dokonanych w 2014 r. wpłat na wyodrębniony rachunek ZFŚS z tytułu odpisów w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych powstałych w 2012 i 2013 r., które nie uległy przedawnieniu, - powstania przychodu podatkowego w związku z przedawnieniem roszczeń z tytułu odpisów w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych.
Słowa kluczowe: fundusz; fundusz-odpisy na ZFŚS; fundusz-Zakładowy Fundusz  Świadczeń Socjalnych; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; moment; odpisy; przedawnienie; przychód; przychód-powstanie przychodu; rachunki; wpłata; wydatek; zobowiązanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – reprezentowanej przez pełnomocnika – przedstawione we wniosku z 23 maja 2014 r. (data wpływu 26 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości dokonanych w 2014 r. wpłat na wyodrębniony rachunek ZFŚS z tytułu odpisów w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych powstałych w 1996 r. oraz w latach 1999-2010, a po 31 maja 2014 r. także zobowiązania z tego tytułu powstałego w 2011 r., które uległy przedawnieniu – **jest prawidłowe,**
*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości dokonanych w 2014 r. wpłat na wyodrębniony rachunek ZFŚS z tytułu odpisów w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych powstałych w 2012 i 2013 r., które nie uległy przedawnieniu – **jest prawidłowe,**
*   powstania przychodu podatkowego w związku z przedawnieniem roszczeń z tytułu odpisów w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 18 sierpnia 2014 r. (data wpływu 20 sierpnia 2014 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości dokonanych w 2014 r. wpłat na wyodrębniony rachunek ZFŚS z tytułu odpisów w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych powstałych w 1996 r. oraz w latach 1999-2010, a po 31 maja 2014 r. także zobowiązania z tego tytułu powstałego w 2011 r., które uległy przedawnieniu,
*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości dokonanych w 2014 r. wpłat na wyodrębniony rachunek ZFŚS z tytułu odpisów w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych powstałych w 2012 i 2013 r., które nie uległy przedawnieniu,
*   powstania przychodu podatkowego w związku z przedawnieniem roszczeń z tytułu odpisów w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”) jest podmiotem prowadzącym działalność w zakresie produkcji wyposażenia i urządzeń ze stali nierdzewnej dla przemysłu mięsnego, gastronomicznego, farmaceutycznego oraz spożywczego. Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Spółka w latach 1996-2013 była obowiązana, na podstawie przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, tworzyć zakładowy fundusz świadczeń socjalnych (dalej: „ZFŚS”). We wspomnianych latach Spółka była obowiązana dokonywać odpisu na ZFŚS i przekazywać stosowną kwotę na wyodrębniony rachunek bankowy ZFŚS. Spółka we wskazanym okresie (tj. od 1996 do 2013 r.) dokonywała należnych odpisów jednak wpłaty na ZFŚS były niższe od kwoty należnej od ustalonej, w oparciu o treść ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, kwoty odpisu. Obecnie Spółka planuje dokonać zaległych wpłat na ZFŚS, które dotyczą minionych lat, tj. 1996 r. oraz lat 1999-2013 dokonując przelewu odpowiednich kwot na rachunek bankowy ZFŚS.

Ponadto, mając na uwadze rozstrzygnięcie Sądu Najwyższego zawarte w wyroku z 10 kwietnia 2013 r. (sygn. akt II PK 272/12) przyjmuje się, iż zobowiązanie pracodawcy wobec ZFŚS w związku z obowiązkowymi wpłatami na ZFŚS przedawnia się z upływem trzech lat od dnia, w którym zobowiązanie stało się wymagalne. Oznacza to zatem, iż zobowiązanie Spółki wobec tworzonego przez nią ZFŚS powstałe w 1996 r. oraz w latach 1999-2010 jest już przedawnione, a zobowiązanie powstałe z końcem maja 2011 r. przedawni się z końcem maja bieżącego roku, tj. 2014 r.

W 2014 r. Spółka nie będzie miała obowiązku tworzenia ZFŚS i w związku z tym planuje zrezygnować z jego prowadzenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wartość dokonanych w 2014 r. wpłat na wyodrębniony rachunek ZFŚS dotyczących zobowiązań Spółki wobec ZFŚS z tytułu odpisów w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych powstałych w 1996 r. oraz w latach 1999-2010, a po 31 maja 2014 r. także zobowiązania z wyżej wskazanego tytułu powstałego w 2011 r., które to zobowiązania w świetle przedstawionego w stanie faktycznym wyroku Sądu Najwyższego uległy przedawnieniu, będzie stanowiła dla Spółki koszt uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych w 2014 r.?
2.  Czy wartość dokonanych w 2014 r. wpłat na rzecz ZFŚS dotyczących zobowiązań Spółki wobec ZFŚS z tytułu odpisów w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych powstałych w 2012 i 2013 r., które nie uległy przedawnieniu będzie stanowiła dla Spółki koszt uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych w roku 2014?
3.  Czy mając na uwadze rozstrzygnięcie Sądu Najwyższego zawarte w wyroku z 10 kwietnia 2013 r. (sygn. akt II PK 272/12), zgodnie z którym zobowiązanie pracodawcy wobec ZFŚS w związku z obowiązkowymi wpłatami na ZFŚS przedawnia się z upływem trzech lat od dnia, w którym zobowiązanie stało się wymagalne oznacza, iż po stronie Spółki powstał przychód podatkowy w dacie przedawnienia tych roszczeń?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Wartość dokonanych w 2014 r. wpłat na wyodrębniony rachunek ZFŚS dotyczących zobowiązań Spółki wobec ZFŚS z tytułu odpisów w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych powstałych w 1996 r. oraz w latach 1999-2010, a po 31 maja 2014 r. także zobowiązania z tego tytułu powstałego w 2011 r., które to zobowiązania w świetle przedstawionego w stanie faktycznym wyroku Sądu Najwyższego uległy przedawnieniu, będzie stanowiła dla Spółki koszt uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych w 2014 r.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Wartość dokonanych w 2014 r. wpłat na rzecz ZFŚS dotyczących zobowiązań Spółki wobec ZFŚS z tytułu odpisów w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych powstałych w 2012 i 2013 r., które nie uległy przedawnieniu będzie stanowiła dla Spółki koszt uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

Roszczenia z tytułu odpisów w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, które uległy przedawnieniu nie będą stanowiły przychodu podatkowego w dacie przedawnienia tych roszczeń.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodu. Przywołany przepis stanowi definicję kosztów uzyskania przychodu, z której można wyróżnić pewne podstawowe cechy, którymi powinien charakteryzować się określony wydatek, by móc go uznać za koszt uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych.

W szczególności zatem, wydatek ten powinien spełniać następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak odpisy i zwiększenia, które w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych obciążają koszty działalności pracodawcy, jeżeli środki pieniężne stanowiące równowartość tych odpisów i zwiększeń zostały wpłacone na rachunek Funduszu.

Mając na uwadze przywołane powyżej przepisy, należy uznać, iż wpłata na rachunek bankowy ZFŚS zaległych odpisów na ZFŚS jest wydatkiem, który spełnia podstawowe warunki do uznania go za koszt uzyskania przychodu. W obecnym stanie prawnym odpisy dokonywane na rzecz ZFŚS i wpłacane na rachunek tego funduszu we wskazanych w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych terminach niewątpliwie stanowią dla pracodawcy koszt uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Spółki, niewątpliwym pozostaje również fakt, iż wpłata należnych odpisów na ZFŚS stanowi koszt uzyskania przychodu nawet w przypadku, gdy wpłata ta zostanie dokonana po przekroczeniu terminu, o którym mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych. Jednakże wówczas momentem, w którym wydatek ten stanie się kosztem uzyskania przychodu jest moment faktycznej zapłaty należnych środków na wyodrębniony rachunek bankowy ZFŚS. Pogląd ten pozostaje w zgodzie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wpłat na ZFŚS uzależnia od faktycznej wpłaty środków na rachunek ZFŚS. Przedstawione stanowisko jest zbieżne z poglądem prezentowanym przez organy podatkowe. Przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 15 kwietnia 2010 r. (sygn. IPPB5/423-83/10-4/JC) uznał, że: „odpisy na fundusz mogą zostać uznane za koszt podatkowy jednakże nie w momencie ich naliczenia, ale dopiero w momencie faktycznego przekazania środków pieniężnych na wydzielony rachunek funduszu. Natomiast samo dokonanie odpisu na ZFŚS nie daje prawa zaliczenia go do kosztów uzyskania przychodów, a także sama wpłata na rachunek funduszu, bez dokonania odpisu nie jest wystarczającą przesłanką do uznania jej za koszt uzyskania przychodów. Wobec powyższego, z chwilą przekazania środków w wysokości dokonanego odpisu na rachunek funduszu (chociaż był to już inny rok podatkowy) Wnioskodawca ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zaległą wpłatę. (\`(...)\`) Reasumując, przekazane przez Spółkę w roku 2010 kwoty należne i odpisane w latach 2003-2004 na Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów 2010 r. z chwilą faktycznego przekazania tych środków na rachunek Funduszu”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 19 lipca 2013 r. (sygn. ITPB3/423-238/13/AW) stwierdził, że: „innymi słowy, aby odpis na ZFŚS stanowił koszt uzyskania przychodów, powinien on obciążać koszty działalności pracodawcy (w rozumieniu ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych) oraz zostać wpłacony na rachunek ZFŚS”.

Dodatkowo, w opinii Spółki fakt, iż część zobowiązań należnych ZFŚS, tj. naliczonych, ale niewpłaconych w terminie przez Spółkę odpisów na ZFŚ, uległa przedawnieniu, pozostaje bez wpływu na przysługujące Spółce prawo do zaliczenia wpłaconych w 2014 r. należnych kwot dotyczących lat poprzednich na rachunek ZFŚS do kosztów uzyskania przychodów – w szczególności chodzi o kwoty wynikające z obowiązków Spółki wobec ZFŚS powstałych w 1996 r. oraz w latach 1999-2010, a po 31 maja 2014 r. także dotyczące 2011 r. Przedawnienie zobowiązania nie oznacza bowiem, że takie zobowiązanie przestaje istnieć (wygasa), a jedynie skutkuje tym, iż wierzyciel nie może żądać od dłużnika spełnienia świadczenia. Tym samym nawet w sytuacji przedawnienia się roszczeń z tytułu odpisów na ZFŚŚ, zobowiązanie takie nadal istnieje i może ono dobrowolnie zostać spełnione przez pracodawcę, tak jak miało to miejsce w analizowanej sytuacji w odniesieniu do odpisów na ZFŚŚ należnych za lata 1996, 1999-2010, a po 31 maja 2014 r. również tych dotyczących części odpisów należnych za 2011 rok.

Zdaniem Spółki, kwoty wynikające z przedawnionego roszczenia o przekazanie środków na ZFŚS nie będą stanowić dla Spółki przychodu. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami są w szczególności wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy. W odniesieniu jednak do obowiązku Spółki do przekazywania określonej kwoty (odpisu) na rzecz utworzonego ZFŚS trudno mówić o „zobowiązaniu” – środki przekazane na wydzielony rachunek bankowy ZFŚS pozostają bowiem w gestii pracodawcy, który tym funduszem administruje. Przekazanie środków jest jedynie operacją księgową polegającą na przesunięciu majątku pracodawcy na inny rachunek bankowy. Kwoty wynikające z odpisów nie mogą być kwalifikowane jako zobowiązanie w sensie cywilistycznym, przez które rozumie się stosunek prawny łączący wierzyciela z dłużnikiem, polegający na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić (art. 353 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, tekst jednolity, Dz.U. z 2014 r., poz. 121).

W związku z tym, w sytuacji opisanej w stanie faktycznym i w pytaniu oznaczonym nr 3, nie znajdzie zastosowania przepis art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 11 stycznia 2010 r. (sygn. ITPB3/423-584b/09/AM), w której stwierdził, że zakładowy fundusz świadczeń socjalnych tworzy się ze środków należących do pracodawcy, a jego utworzenie niczego nie zmienia w sferze własności. (\`(...)\`) „Zobowiązanie” Wnioskodawcy wobec Funduszu jest wyłącznie obowiązkiem przekazania równowartości dokonanych odpisów i zwiększeń naliczonych na dany rok kalendarzowy na rachunek bankowy Funduszu w określonych ustawą terminach (art. 6 ust. 2 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych). Sankcje dla pracodawcy za niedopełnienie m.in. tego obowiązku określono w art. 12a ust. 1 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych. Tym samym, w ocenie tutejszego organu w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania przepis art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy”.

Podsumowując, zdaniem Spółki będzie ona uprawniona do zaliczenia w 2014 r. do kosztów uzyskania przychodów dokonanych w 2014 r. wpłat na rzecz ZFŚS dotyczących zobowiązań Spółki wobec ZFŚS z tytułu odpisów w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych powstałych w 1996 r. oraz w latach 1999-2010, a po 31 maja 2014 r. także zobowiązania powstałego w 2011 r., które to zobowiązania w świetle przedstawionego w stanie faktycznym wyroku Sądu Najwyższego uległy przedawnieniu, a także dokonanych w 2014 r. wpłat na rzecz ZFŚS dotyczących zobowiązań Spółki wobec ZFŚS z tytułu odpisów w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych powstałych w 2012 i 2013 r., które nie uległy przedawnieniu. Uprawnienie Spółki powstanie tylko i wyłącznie w przypadku, gdy wspomniane kwoty zostaną faktycznie zapłacone, tj. wpłacone na rachunek bankowy ZFŚS. Nadto okoliczność, iż roszczenia z tytułu odpisów w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych uległy przedawnieniu nie oznacza, iż po stronie Spółki powstał z tego tytułu przychód podatkowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ustosunkowując się do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszącymi, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.