Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-624/12/MMa
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-07-23
Teza: Czy w opisanej sytuacji przychód ze sprzedaży nieruchomości jest wolny od podatku dochodowego?
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości; sprzedawca; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 kwietnia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 27 kwietnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 kwietnia 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w dniu 25 lutego 2010 r. zbył nieruchomość. Nabycia przedmiotowej nieruchomości dokonano w następujący sposób:

*   w 2004 r. matka wnioskodawcy będąca właścicielką samoistną nieruchomości, na którą składała się działka budowlana z naniesionym domem mieszkalnym przekazała wnioskodawcy i jego żonie w darowiźnie połowę udziału w nieruchomości. Tym samym małżonkowie stali się współwłaścicielami nieruchomości.
*   w 2006 r. współwłaściciele przedmiotowej nieruchomości wydzielili z gruntu odrębną działkę i dokonali nieodpłatnego zniesienia współwłasności polegającego na tym, że matka wnioskodawcy zrzekła się na rzecz wnioskodawcy oraz jego żony udziału w nieruchomości, tym samym małżonkowie stali się współwłaścicielami tego gruntu.
*   w 2007 r. małżonkowie rozpoczęli budowę domu mieszkalnego, zgłoszonego do użytkowania w 2008 r.

Wątpliwość wnioskodawcy dotyczy zapisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu z 2006 r., czyli z okresu nabycia nieruchomości, gdzie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) stanowi, że zwalnia się przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości w całości - jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny. Kolejną wątpliwość budzi kwestia czy na kwalifikację do zastosowania zwolnienia ma fakt wybudowania w latach 2007-2008 budynku, kiedy zmieniły się zasady opodatkowywania zbywanych nieruchomości.

Wnioskodawca wskazał, że prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą, lecz zapytanie nie dotyczy tej działalności gospodarczej, a sprzedaż przedmiotowej nieruchomości jest dokonywana z majątku osobistego i nie jest związana z działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanej sytuacji przychód ze sprzedaży nieruchomości jest wolny od podatku dochodowego?

Zdaniem wnioskodawcy, w opisanej sytuacji przychód ze sprzedaży nieruchomości jest wolny od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu z daty nabycia gruntu tj. 2004-2006 r. W związku z nabyciem gruntu w formie darowizny i w związku z faktem, że budowa domu mieszkalnego od 2007 r. nie wpływa na zastosowanie przepisów obowiązujących do końca 2006 r. w zakresie zwolnienia z opodatkowania nieruchomości nabytych w drodze darowizny.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 25 lutego 2010 r. wnioskodawca sprzedał nieruchomość. Udział w przedmiotowej nieruchomości wnioskodawca wraz z żoną nabył w 2004 r. w wyniku darowizny od swojej matki w wysokości ½ udziału w nieruchomości tj. działce budowlanej z naniesionym domem mieszkalnym. Następnie w 2006 r. została wydzielona z gruntu odrębna działka i dokonano nieodpłatnego zniesienia współwłasności w taki sposób, iż matka wnioskodawcy zrzekła się na rzecz wnioskodawcy oraz jego żony udziału w nieruchomości. Tym samym małżonkowie stali się właścicielami tego gruntu, na którym w latach 2007-2008 wybudowali dom mieszkalny.

Wyjaśnić należy, iż ustawodawca w cytowanym art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy posługuje się terminem nabycie. Termin „nabycie” oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości. Tak więc nabycie rozumiane jest jako uzyskanie tytułu własności (nabycie własności) lub uzyskanie określonego prawa (nabycie prawa).

Mając na względzie przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), w szczególności zaś Działu III, Tytułu I Księgi drugiej tej ustawy, nabycie własności może nastąpić m.in. poprzez jej przeniesienie w wyniku umowy, zasiedzenie bądź też w wyniku innych zdarzeń.

Stosownie do art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Zgodnie z prawem cywilnym darowizna dochodzi do skutku w drodze umowy jednostronnie zobowiązującej, której treścią jest zarówno zobowiązanie darczyńcy do spełnienia świadczenia pod tytułem darmym na rzecz obdarowanego czyli do dokonania rozporządzenia i wydania przedmiotu darowizny, jak i oświadczenie obdarowanego o przyjęciu darowizny. Jeżeli przedmiotem darowizny jest nieruchomość, to umowa darowizny pod rygorem nieważności winna mieć formę aktu notarialnego. Tym samym zawarcie umowy darowizny nieruchomości powoduje przejście jej własności na obdarowanego z chwilą zawarcia aktu notarialnego, w którym darczyńca daruje tę nieruchomość obdarowanemu a obdarowany darowiznę przyjmuje. Z tą datą darczyńca traci własność nieruchomości.

Natomiast celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności. Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy – o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

Zgodnie z art. 210 i nast. Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności. Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy wyłącznie wówczas, jeżeli nabyte na własność mienie mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Nie zmienia tego fakt, że zniesienia współwłasności dokonuje się bez spłat i dopłat. Zatem jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad udział posiadany przed zniesieniem współwłasności oznacza to, że dla części udziału w nieruchomości nabytej w drodze zniesienia współwłasności dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności.

Analizując stan faktyczny należy stwierdzić, że skoro wnioskodawca i jego żona byli współwłaścicielami nieruchomości wraz z matką w udziałach po ½, to samo wydzielenie z tej nieruchomości działki nie zmieniło struktury współwłasności tej działki. Udziały nadal mieli w niej po połowie małżonkowie i matka wnioskodawcy. Dopiero zniesienie współwłasności wyodrębnionej w ten sposób działki spowodowało, że jej współwłaścicielami zostali małżonkowie nieodpłatnie, dzięki udziałowi przekazanemu im przez matkę.

W przypadku gdy w dacie zniesienia współwłasności działki udział wnioskodawcy uległ powiększeniu, wtenczas mowa jest o nabyciu nieruchomości w udziale o jaki zwiększył się majątek wnioskodawcy. W niniejszej sprawie wnioskodawca i jego żona nabyli udział ½ należący uprzednio do matki. O ten udział zwiększył się zatem ich majątek w 2006 r. Z uwagi na fakt, że nieodpłatnego zniesienia współwłasności dokonano w 2006 r. przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości w udziale o jaki powiększył się majątek osobisty wnioskodawcy będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2007 r.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) zmieniono bowiem zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2007 r.

I tak w myśl art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Stosownie jednak do przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w całości, jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny.

Wnioskodawca, przedstawiając własne stanowisko w sprawie stwierdził, iż nabycie gruntu w latach 2004-2006 nastąpiło w drodze darowizny, co wskazuje, że wnioskodawca uważa, że nieodpłatne zniesienie współwłasności przez matkę na rzecz wnioskodawcy i jego żony jest formą darowizny w związku z czym przychód ze sprzedaży nieruchomości zwolniony jest z 10% podatku, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu.

Podkreślić jednakże należy fakt, iż nie ma podstaw prawnych do utożsamiania zniesienia współwłasności z darowizną. Obie instytucje są bowiem dwoma niezależnymi sposobami kształtującymi stosunki własnościowe.

Jak już wspomniano darowizna jest zobowiązaniem darczyńcy do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Ta kwestia jest istotą umowy darowizny. Jednocześnie w myśl z art. 889 Kodeksu cywilnego nie stanowią darowizny bezpłatne przysporzenia m.in. wówczas, gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami Kodeksu. Zatem nabycie w wyniku zniesienia współwłasności, którego istota polega z kolei na dążeniu do wyjścia ze współwłasności, nie jest równoznaczne z darowizną, nawet jeśli zniesienia współwłasności dokonano bez wzajemnych spłat i dopłat. Zniesienie współwłasności uregulowane jest bowiem innymi przepisami Kodeksu.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż skoro w dniu nieodpłatnego zniesienia współwłasności doszło do nabycia przez małżonków wynoszącego ½ udziału w nieruchomości, wówczas połowa przychodu uzyskana ze zbycia nieruchomości odpowiadająca udziałowi nabytemu w 2006 r. będzie podlegała opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż sprzedaży tego udziału dokonano przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie. Wskazać również należy, że przychód ten nie może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nieodpłatne zniesienie współwłasności nie jest bowiem jak sugeruje wnioskodawca nabyciem w darowiźnie a zatem nie można do niego zastosować art. 21 ust. 1 pkt 32 lit d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2007 r.

Wątpliwości wnioskodawcy, w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości budzi fakt wybudowania budynku na przedmiotowym gruncie w latach 2007-2008. Wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, w związku z czym należy odnieść się do definicji zawartej w ustawie Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (dotyczy budynków wybudowanych na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym).

W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych (art. 47 § 1 tego Kodeksu).

Zatem w przypadku wybudowania budynku na własnym gruncie, grunt ten wraz z budynkiem stanowi jedną rzecz (nieruchomość). Za datę nabycia nieruchomości w takim wypadku uznać należy datę nabycia gruntu. W związku z powyższym bez znaczenia dla skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości jest fakt wybudowania na nim w latach 2007-2008 budynku.

Reasumując, sprzedaż przedmiotowej nieruchomości, tj. działki z wybudowanym na niej w latach 2007-2008 budynkiem w stosunku do udziału ½ nabytego w 2004 r. w drodze darowizny w ogóle nie będzie stanowiła źródła przychodu z uwagi na upływ pięcioletniego terminu o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Natomiast w przypadku udziału ½ nabytego w 2006 r. w wyniku nieodpłatnego zniesienia współwłasności powstanie źródło przychodu podlegające opodatkowaniu. Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2006 r. będzie podlegał opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z art. 28 w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2007 r. Przychód ten będzie podlegał rozliczeniu przez każdego z małżonków z osobna a zastosowania nie znajdzie zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych gdyż nieodpłatne zniesienie współwłasności nie jest darowizną wymienioną w tym przepisie.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko wnioskodawcy zgodnie z którym cały przychód ze sprzedaży nieruchomości podlegał będzie zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że Minister Finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną), została wydana wyłącznie dla wnioskodawcy. Stosownie do powyższego żona wnioskodawcy chcąc uzyskać interpretację indywidualną winna wystąpić z odrębnym zapytaniem i uiścić stosowną opłatę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.