Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/436-223/09-2/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-01-15
Teza: Czy w sytuacji, gdy wniesienie znaku towarowego jako wkładu niepieniężnego do SpKA stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (i nie jest od tego podatku zwolnione), to w opisanym stanie faktycznym po stronie SpKA nie powstanie zobowiązanie podatkowe z tytułu PCC?
Słowa kluczowe: aport; podatek-podatek od towarów i usług; umowa-umowa spółki; umowa-zmiana umowy-zmiana umowy spółki; wkład-wkłady niepieniężne; znak-znak towarowy
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2009 r. (data wpływu 22 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej Spółka, SpKA) prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki komandytowo-akcyjnej, jako zarejestrowany podatnik VAT. Wspólnik Spółki, będący osobą prawną (dalej Wspólnik) zamierza wnieść do SpKA, jako podwyższenie swojego wkładu, znak towarowy, którego jest właścicielem. Wartość znaku towarowego wnoszonego przez Wspólnika określona zostanie w drodze odpowiedniej zmiany umowy Spółki. SpKA przewiduje przy tym, że wartość rynkowa znaku towarowego określona na dzień wniesienia go do Spółki będzie wyższa od wartości księgowej znaku towarowego ujawnionej w księgach Wspólnika.

Strony planują dokonać rozliczenia omawianej transakcji wniesienia aportem znaku towarowego do SpKA w taki sposób, by wynagrodzenie otrzymane przez Wspólnika w związku z wniesieniem wkładu składało się w części z otrzymanego udziału w SpKA, a w części ze środków pieniężnych odpowiadających wartości podatku VAT należnego po stronie Wspólnika w związku z wniesieniem aportu (a nie w całości z otrzymanego udziału w Spółce w wartości brutto). W szczególności, zgodnie z planowanym rozliczeniem:

i) wartość otrzymanego przez Wspólnika udziału w Spółce odpowiadać będzie wartości netto znaku towarowego wnoszonego przez Wspólnika w formie wkładu niepieniężnego, natomiast

ii) kwota VAT należnego z tytułu omawianej transakcji, wynikająca z odpowiedniej faktury VAT wystawionej przez Wspólnika, uregulowana zostanie przez SpKA na rzecz Wspólnika w formie pieniężnej.

Nabycie przez Spółkę znaku towarowego wnoszonego przez Wspólnika w ramach aportu związane będzie z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Czy w sytuacji, gdy wniesienie znaku towarowego jako wkładu niepieniężnego do SpKA stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (i nie jest od tego podatku zwolnione), to w opisanym stanie faktycznym po stronie SpKA nie powstanie zobowiązanie podatkowe z tytułu PCC?

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji gdy wniesienie znaku towarowego jako wkładu niepieniężnego do SpKA stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (i nie jest od tego podatku zwolnione), to w opisanym stanie faktycznym po stronie SpKA nie powstanie zobowiązanie podatkowe z tytułu PCC.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz pkt 2 ustawy o PCC podatkowi podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania PCC. Z kolei, zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 tej ustawy, za zmianę umowy spółki uważa się również wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego. Zgodnie z art. 4 ust. 9 ustawy o PCC obowiązek podatkowy z tytułu PCC przy umowie spółki (poza umową spółki cywilnej) ciąży na spółce, w analizowanym stanie faktycznym na SpKA.

Niemniej jednak, zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o PCC, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług (i nie jest z tego podatku zwolniona).

Mając na uwadze powyższe przepisy SpKA stoi na stanowisku, iż w przypadku, gdy wniesienie znaku towarowego jako wkładu niepieniężnego podlega opodatkowaniu VAT (i nie jest od tego podatku zwolnione), zawarcie umowy spółki lub jej zmiana związana z wniesieniem znaku towarowego do SpKA nie będzie podlegać opodatkowaniu PCC.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacjach prawa podatkowego wydanych w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w szczególności w:

*   interpretacji indywidualnej z dnia 25 sierpnia 2009 r. (sygn. IPPB2/436-196/09-6/AF),
*   interpretacji indywidualnej z dnia 13 sierpnia 2009 r. (sygn. IPPB2/436-182/09-2/AF), oraz
*   interpretacji indywidualnej z dnia 24 czerwca 2009 r. (sygn. IPPB2/436-110/09-4/MZ), w których Minister Finansów uznał, iż „jeżeli wniesienie wkładu do Spółki stanowiące zmianę umowy Spółki, będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług, czynność taka nie będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.”

Zasadność wyłączenia z opodatkowania PCC umowy spółki / jej zmiany, w przypadku gdy czynność ta związana jest z podlegającym opodatkowaniu VAT wniesieniem określonych aktywów aportem do spółki prawa handlowego, potwierdzona została również w orzecznictwie sądów administracyjnych, m. in. w wyroku NSA z dnia 24 października 2008 r. (sygn. akt II FSK 1478/07) oraz w wyroku NSA z dnia 17 października 2008 r. (sygn. akt II FSK 997/07). NSA stwierdził w obydwu powoływanych wyżej wyrokach, że „przepis art. 1 ust 3 pkt 2 u.p.c.c. nie daje podstawy prawnej dla rozdzielania (\`(...)\`) czynności zmiany umów spółki od wniesienia lub podwyższenia wniesionego do spółki wkładu, którego wartość powoduje podwyższenie kapitału zakładowego. W konsekwencji, sąd wskazał na możliwość zastosowania przez podatnika wyłączenia z opodatkowania PCC przewidzianego w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o PCC. Podobne stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji prawa podatkowego z dnia 24 lipca 2006 r. (sygn. LK-IV-4307/3/IN-US/06/MM).

Dodatkowo, powyższy pogląd potwierdza fakt, iż z dniem 1 stycznia 2007 r. znowelizowano brzmienie art. 2 pkt 4 ustawy o PCC wprowadzając zapis, zgodnie z którym nie podlegają opodatkowaniu PCC czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania takiej czynności jest:

1.  opodatkowana VAT,
2.  zwolniona z VAT, z wyjątkiem m. in. umowy spółki i jej zmiany.

Skoro zatem ustawodawca powiązał wprost w ustawie o PCC czynność umowy spółki / jej zmiany ze zwolnieniem z VAT strony takiej czynności (wyłączając stosowanie art. 2 pkt 4 ustawy o PCC w tym zakresie), to a contrario uzasadnione jest powiązanie czynności umowy spółki / jej zmiany w rozumieniu ustawy o PCC z opodatkowaniem VAT strony takiej czynności (a w konsekwencji uznanie, iż fakt opodatkowania VAT po stronie wnoszącego wkład do spółki skutkuje jednocześnie wyłączeniem tej czynności, zawierającej się na gruncie ustawy o PCC w definicji umowy spółki / jej zmiany, z opodatkowania PCC).

W analizowanym stanie faktycznym Wspólnik zamierza dokonać zmiany umowy SpKA poprzez wniesienie do SpKA wkładu niepieniężnego w postaci znaku towarowego. W związku z powyższym, zgodnie z powołanymi wyżej przepisami i orzecznictwem NSA, w sytuacji gdy wniesienie znaku towarowego do SpKA jako wkładu niepieniężnego będzie opodatkowane VAT (i nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT), zmiana umowy spółki SpKA związana z wniesieniem znaku towarowego nie będzie podlegać opodatkowaniu PCC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają:

1.  następujące czynności cywilnoprawne: - umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych, - umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, - umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy, - umowy dożywocia, - umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat i dopłat, - ustanowienie hipoteki, - ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności, - umowy depozytu nieprawidłowego, - umowy spółki,
2.  zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;
3.  orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Zgodnie z art. 1a pkt 1 ww. ustawy użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki osobowej za zmianę umowy uważa się wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy umowa spółki osobowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej znajduje się siedziba tej spółki.

Z kolei na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 1 oraz art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i ciąży na spółce.

W ustawie przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem: - umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach, - umowy spółki i jej zmiany, - umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wspólnik Spółki, będący osobą prawną (dalej Wspólnik) planuje wnieść do SpKA, jako podwyższenie swojego wkładu, znak towarowy, którego jest właścicielem. Wartość wnoszonego znaku towarowego określona zostanie w drodze odpowiedniej zmiany umowy Spółki.

Jednakże, o wyłączeniu czynności spod działania przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy są podatnikami podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest zwolniona z tego podatku z uwzględnieniem wyjątków określonych w tym przepisie.

W związku z tym podkreślić należy, iż jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych wniesienia znaku towarowego tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa czynność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia jej podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności podatkiem od towarów i usług, może bowiem skutkować wyłączeniem z obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

A zatem, jeżeli wniesienie przez Spółkę znaku towarowego, w formie wkładu niepieniężnego do Spółki Komandytowej będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług – w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W konsekwencji planowana czynność wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego, o którym mowa wyżej, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem.

Ponadto tut. Organ informuje, iż w odniesieniu do zdarzenia przyszłego dotyczącego podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w dniu 23 grudnia 2009 r. wydano odrębne rozstrzygnięcie nr ILPP2/443-1436/09-2/MR.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz rozstrzygnięć organów podatkowych, tut. Organ informuje, że nie mają one zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.