Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4511-1-329/16-2/NK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-04-04
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia udziałów do Spółki.
Słowa kluczowe: przychód; przychód-przychód z kapitału pieniężnego; spółki; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 marca 2016 r. (data wpływu 11 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia udziałów do Spółki – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 11 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia udziałów do Spółki.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu przepisu art. 3 ust. 1 ustawy o PIT.

Wnioskodawca posiada udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Spółka”), która jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 ze zm., dalej jako: „ustawa o CIT”).

W związku z planami restrukturyzacyjnymi dotyczącymi działalności Spółki, w chwili obecnej rozważana jest transakcja zbycia udziałów w Spółce przez Wnioskodawcę do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, podlegającej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT (dalej jako: „Spółka nabywająca”) w sposób opisany poniżej.

Na moment planowanej transakcji Wnioskodawca posiadać będzie powyżej 50% praw głosu w Spółce. Zbycie posiadanych udziałów nastąpi wskutek wniesienia przez Wnioskodawcę wszystkich posiadanych udziałów w Spółce jako wkładu niepieniężnego do Spółki nabywającej. W konsekwencji opisanej transakcji Spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce.

W zamian za wnoszone aportem udziały w Spółce, Wnioskodawca obejmie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki nabywającej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z planowaną transakcją aportu udziałów w Spółce do Spółki nabywającej, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowaną transakcją aportu udziałów w Spółce do Spółki nabywającej, po stronie Wnioskodawcy nie dojdzie do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ustawodawca wprowadził w art. 10 ust. 1 ustawy o PIT katalog źródeł przychodów.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 tej ustawy, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawarty został w art. 17 ust. 1 ustawy o PIT. W myśl art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów ustawy o PIT należy stwierdzić, że zasadniczo w przypadku wniesienia do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, u wnoszącego taki wkład powstaje przychód kwalifikowany do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych (w wysokości wartości nominalnej objętych udziałów).

Wnioskodawca podkreśla, że w jego ocenie, w odniesieniu do zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku zastosowanie powinien znaleźć przepis szczególny art. 24 ust. 8a ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r., zgodnie z którym jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie większej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej – wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

– do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem, że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Transakcja aportu udziałów w Spółce do Spółki nabywającej spełni podstawowe przesłanki warunkujące uznanie jej za wymianę udziałów w rozumieniu przepisu art. 24 ust. 8a ustawy o PIT. W wyniku tej transakcji dojdzie bowiem do uzyskania przez Spółkę nabywającą bezwzględnej większości praw głosu w Spółce.

Jednocześnie, stosownie do treści art. 24 ust. 8b ustawy o PIT, przepis ust. 8a tego artykułu stosuje się, jeżeli:

1.  spółka nabywająca oraz spółka, której udziały (akcje) są nabywane, są podmiotami wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy lub są spółkami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz
2.  wspólnik jest podatnikiem podatku dochodowego i wnoszone przez niego udziały (akcje) stanowią wkład niepieniężny przeznaczony w całości lub części na podwyższenie kapitału zakładowego spółki nabywającej.

Stosownie do załącznika nr 3 do ustawy o PIT - „Lista podmiotów, do których zastosowanie mają art. 23 ust. 1 pkt 38c i art. 24 ust. 8a i 8b ustawy” - zakresem podmiotowym zastosowania powyższych przepisów objęte są w przypadku Rzeczypospolitej Polskiej spółki akcyjne i spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, zarówno spółka, której udziały będą przedmiotem aportu, jak i podmiot, do którego wkład zostanie wniesiony, funkcjonować będą jako spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Jednocześnie, Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego, a dokonany przez niego wkład udziałów w Spółce przeznaczony zostanie w całości na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki nabywającej. Zatem nie powinno budzić wątpliwości, że wymogi, o których mowa w powołanych przepisach art. 24 ust. 8b ustawy o PIT, będą na moment aportu spełnione.

Należy zatem uznać, że wszystkie wymogi zawarte w przepisach art. 24 ust. 8a-8b ustawy o PIT zostały spełnione, bowiem w wyniku zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku:

*   Spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce (art. 24 ust. 8a pkt 1),
*   wszystkie podmioty biorące udział w transakcji, a zatem Wnioskodawca, Spółka oraz Spółka nabywająca podlegać będą w Rzeczypospolitej Polskiej, a zatem państwie członkowskim Unii Europejskiej, opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (art. 24 ust. 8a),
*   Spółka nabywająca i Spółka są spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy o P1T (art. 24 ust. 8b pkt 1),
*   Wnioskodawca wnoszący swoje udziały w Spółce do Spółki nabywającej jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, a wnoszone przez niego udziały przeznaczone zostaną w całości lub części na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki nabywającej (art. 24 ust. 8b pkt 2).

Przedstawione powyżej stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w znanych Spółce interpretacjach indywidualnych organów podatkowych, które potwierdzają neutralność wymiany udziałów w analogicznych stanach faktycznych / zdarzeniach przyszłych na gruncie ustawy o PIT, a zatem w przypadku, gdy wspólnik wnoszący udziały posiada bezwzględną większość praw głosu, m.in.:

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 stycznia 2016 r., sygn ILPB2/4511-1-1003/15-3/WM, w której wskazane zostało: Odnosząc powyższe rozważania do opisanego zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku, zdaniem Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że w planowanej przez Zainteresowanego transakcji wszystkie wskazane powyżej warunki zostaną spełnione, tj.: \[\`(...)\`\] w wyniku planowanego aportu Spółka nabywająca nabędzie bezwzględną większość praw głosu w Spółce;
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 31 grudnia 2015 r., sygn. ILPB2/4511-1-953/15-4/WM, w której wskazano: Zatem w przedmiotowej sprawie zastosowania nie znajdzie art. 24 ust. 8c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż w wyniku samodzielnego wniesienia przez Wnioskodawcę akcji w Spółce zależnej nie zostanie spełniony warunek wielkości praw głosu wymagany do zastosowania ww. przepisu;
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 października 2015 r., sygn. ILPB2/4511-1-716/15-2/MK, w której wskazane zostało: W świetle powyższego – mając na uwadze fakt, że w wyniku wniesienia przez Wnioskodawcę posiadanych przez niego udziałów w Spółce 2, nabywająca je Spółka 1 uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce 2 – należy stwierdzić, że omawiana transakcja stanowić będzie wymianę udziałów, o której mowa art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji powyższego, w związku z objęciem nowych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki 1, na pokrycie których Wnioskodawca wniesie wkład niepieniężny w postaci udziałów w Spółce 2, Zainteresowany nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym o osób fizycznych.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku z planowaną transakcją aportu udziałów w Spółce do Spółki nabywającej, po stronie Wnioskodawcy nie dojdzie do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy stanowi, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Zgodnie z art. 17 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

1.  zarejestrowania spółki, spółdzielni albo
2.  wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
3.  wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego, albo
4.  podjęcia uchwały o przyjęciu w poczet członków spółdzielni, albo
5.  w którym upływa okres 5 lat od dnia objęcia udziałów (akcji) w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej wniesiony przez podmiot komercjalizujący, chyba że przed tym dniem nastąpiło zbycie, umorzenie lub unicestwienie tych udziałów (akcji) albo podmiot komercjalizujący został postawiony w stan upadłości lub likwidacji lub przestał być podatnikiem podlegającym w Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania; w przypadku wystąpienia tych okoliczności przychód ustala się na dzień poprzedzający dzień ich wystąpienia.

Na tle analizy przytoczonych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że jeżeli aport wniesiony do spółki kapitałowej w postaci składnika majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (wkład niepieniężny) następuje w warunkach, o których mowa w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej, to u wnoszącego taki wkład – co do zasady – powstanie przychód kwalifikowany do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych.

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny. W myśl jednak art. 24 ust. 8a ustawy, jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej – wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

– do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Zgodnie z art. 24 ust. 8b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepis ust. 8a stosuje się, jeżeli:

1.  spółka nabywająca oraz spółka, której udziały (akcje) są nabywane, są podmiotami wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy lub są spółkami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz
2.  wspólnik jest podatnikiem podatku dochodowego i wnoszone przez niego udziały (akcje) stanowią wkład niepieniężny przeznaczony w całości lub części na podwyższenie kapitału zakładowego spółki nabywającej.

W przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że w związku z planami restrukturyzacyjnymi Spółki, rozważana jest transakcja zbycia udziałów w Spółce. Na moment planowanej transakcji Wnioskodawca posiadać będzie powyżej 50% praw głosu w Spółce. Zbycie posiadanych udziałów nastąpi wskutek wniesienia przez Wnioskodawcę wszystkich posiadanych udziałów w Spółce jako wkładu niepieniężnego do Spółki nabywającej, w konsekwencji czego Spółka ta uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce. W zamian za wnoszone aportem udziały w Spółce, Wnioskodawca obejmie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki nabywającej. Zarówno Spółka, Spółka nabywająca, jak i Wnioskodawca posiadają w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy.

W związku z powyższym - mając na uwadze fakt, że w wyniku wniesienia przez Wnioskodawcę posiadanych udziałów w Spółce, Spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce – stwierdzić należy, że planowana transakcja ww. aportu udziałów nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism organów podatkowych należy stwierdzić, że wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.