Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/436-87/14-3/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-06-11
Teza: Wymiana udziałów
Słowa kluczowe: opodatkowanie; spółki; udział-wymiana udziałów; umowa-zmiana umowy; wyłączenie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Radcę Prawnego Pana przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2014 r. (data wpływu 19 marca 2014 r.), uzupełnionego pismem z dnia 23 kwietnia 2014 r. (data wpływu 24 kwietnia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie zmiany umowy spółki kapitałowej (wymiana udziałów) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie zmiany umowy spółki kapitałowej (wymiana udziałów).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (w dniu 31 marca 2014 r. dokonano wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego) z siedzibą na terytorium Polski (dalej: Wnioskodawca lub Spółka), w przyszłości zostanie udziałowcem innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibę na terytorium Polski (dalej: Spółka zależna). Obecnie wspólnikami Spółki zależnej są dwie osoby fizyczne (dalej: łącznie Udziałowcy). Udziałowcy podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Udziały w kapitale zakładowym spółki zależnej podzielone są między Udziałowców po równo. Spółka zostanie wspólnikiem Spółki zależnej w wyniku transakcji wymiany udziałów, która będzie polegała na tym, że Spółka nabędzie od obecnych Udziałowców Spółki zależnej udziały posiadane przez nich w Spółce zależnej, natomiast Udziałowcy w zamian otrzymają nowe udziały Spółki, wyemitowane w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki. Planowane jest, że przedmiotowa transakcja będzie przeprowadzona w następstwie podjęcia przez wspólników Spółki jednomyślnej uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki oraz o pokryciu podwyższenia w drodze wniesienia przez Udziałowców aportu udziałów Spółki zależnej. W wyniku opisanej transakcji dotyczącej podwyższenia kapitału w Spółce i wniesienia aportem udziałów w Spółce zależnej, w której uczestniczyć będzie jednocześnie Wnioskodawca oraz Udziałowcy, Spółka uzyska bezwzględną większość głosów w Spółce zależnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy planowana transakcja wymiany udziałów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: ustawa o PCC)?

Zdaniem Wnioskodawcy planowana transakcja wymiany udziałów, w wyniku której Spółka uzyska bezwzględną większość głosów w Spółce zależnej, nie będzie podlegała opodatkowaniu PCC.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) podatkowi podlegała m.in. umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania PCC. Stosownie natomiast do art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o PCC w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przy spółce kapitałowej podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Jednocześnie, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o PCC nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

*   przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,
*   udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spałka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Ze wskazanych powyżej przepisów wynika, że objęcie udziałów (akcji) w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny wnoszony do tej spółki, w wyniku którego dochodzi do podwyższenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej należy traktować jako zmianę umowy spółki, która, co do zasady, podlega opodatkowaniu PCC. Jednocześnie, w art. 2 pkt 6 ustawy o PCC przewidziany został wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym transakcja wymiany udziałów nie podlega PCC pod warunkiem, że w zamian za udziały spałki kapitałowej, wnoszone są do tej spółki udziały lub akcje innej spółki kapitałowej, dające w niej większość głosów. Odnosząc powyższe do zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku, zdaniem Wnioskodawcy należy stwierdzić, że w przypadku transakcji wymiany udziałów, w której uczestniczyć będzie Spółka oraz Udziałowcy, wskazane powyżej warunki wyłączające opodatkowanie PCC przedmiotowej transakcji wymiany udziałów zostaną spełnione, a w szczególności:

1.  Spółka nabędzie od Udziałowców Spółki zależnej udziały Spółki zależnej oraz w zamian za te udziały przekaże Udziałowcom własne udziały,
2.  w wyniku transakcji wymiany udziałów, Spółka uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce zależnej, której udziały nabędzie.

W konsekwencji − zdaniem Wnioskodawcy − planowana transakcja wymiany udziałów zawarta pomiędzy Spółką oraz Udziałowcami, w wyniku której Wnioskodawca uzyska bezwzględną większość głosów w Spółce zależnej, nie spowoduje powstania jakiegokolwiek obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o PCC. Zaprezentowane powyżej stanowisko Spółki zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych wydawanych w mieniu Ministra Finansów, z których jako przykładowe można wskazać na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 30 lipca 2013 r, (nr ILPB2/436-121/13-2/AJ), w której organ stwierdził: w wyniku opisanej transakcji dotyczącej podwyższenia kapitału w Spółce i wniesienia aportem udziałów w Spółce zależnej, w której uczestniczyć będzie jednocześnie Wnioskodawca oraz Udziałowcy, Spółka uzyska bezwzględną większość głosów w Spółce zależnej. W związku z powyższym należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie będzie miało zastosowanie wyłączenie wskazane w art. 2 pkt 6 lit. c) tiret drugie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W związku z powyższym planowana transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, planowana transakcja wymiany udziałów, w wyniku której Spółka uzyska bezwzględną większość głosów w Spółce zależnej, nie będzie podlegała opodatkowaniu PCC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) w zw. z pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.), zakresem przedmiotowym ustawy objęto umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4. Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy, w przypadku umowy spółki kapitałowej, za zmianę umowy tej spółki uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1.  rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
2.  siedziba tej spółki − jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego (art. 1 ust. 5 pkt 2 ustawy).

Z kolei według art. 1a ww. ustawy, użyte w ustawie określenie:

1.  spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną,
2.  spółka kapitałowa - spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

Obowiązek podatkowy w opisanej sytuacji powstaje z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki i ciąży na spółce (art. 4 pkt 9 w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy). Stawka pobieranego w takim przypadku podatku od czynności cywilnoprawnych wynosi 0,5% podstawy opodatkowania (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy).

W tym miejscu należy zauważyć, że w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się zakresie przedmiotowym ustawy, np. umowa spółki/jej zmiana jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W myśl art. 2 pkt 6 lit c) tiret drugie nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej  w zamian za jej udziały lub akcje  udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Przepis art. 2 pkt 6 został dodany ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 209, poz. 1319), następnie zmieniony ustawą z dnia 22 stycznia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 44, poz. 251). Zmiany te miały na celu dostosowanie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych, do obowiązującego prawa Unii Europejskiej. Nowelizacje wdrożyły postanowienia dyrektywy Rady nr 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz.Urz. UE L 46 z 21.02.2008 r., str. 11), zwanej dalej dyrektywą. Dyrektywa ta zastąpiła dyrektywę Rady z dnia 17 lipca 1969 r. nr 69/335/EWG dotyczącą podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz.U. UE 249 z 3 października 1969 r., str. 25) oraz jej zmiany.

W świetle przepisów Dyrektywy wyłączone z opodatkowania PCC zostały takie czynności jak:

*   przekształcenia spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową,
*   czynności restrukturyzacyjne spółek kapitałowych.

Za działania restrukturyzacyjne Dyrektywa uznaje łączenie spółek kapitałowych, podział spółek kapitałowych oraz wniesienie do spółki kapitałowej wkładów niepieniężnych (aportów) w postaci przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części, a także czynności określane jako wymiana udziałów w spółkach kapitałowych, tj. wniesienie do spółki kapitałowej aportów w postaci udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

W cytowanym przepisie mowa jest o dwóch odrębnych sytuacjach uprawniających do jego zastosowania w konkretnej sprawie, podkreśla to posłużenie się przez ustawodawcę spójnikiem albo (alternatywa rozłączna).

W rezultacie, omawiana regulacja znajduje zastosowanie, gdy do spółki kapitałowej zostaną wniesione, w zamian za jej udziały lub akcje:

1.  udziały lub akcje innej spółki kapitałowej dające w niej większość głosów,
2.  kolejne udziały lub akcje, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały, posiada już większość głosów.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w przyszłości Wnioskodawca zostanie udziałowcem innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski (Spółka zależna). Wspólnikami Spółki zależnej są dwie osoby fizyczne (Udziałowcy). Udziały w kapitale zakładowym spółki zależnej podzielone są między Udziałowców po równo. Spółka zostanie wspólnikiem Spółki zależnej w wyniku transakcji wymiany udziałów, która będzie polegała na tym, że Spółka nabędzie od obecnych Udziałowców Spółki zależnej udziały posiadane przez nich w Spółce zależnej, natomiast Udziałowcy w zamian otrzymają nowe udziały Spółki, wyemitowane w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki.

Ponieważ przedstawione we wniosku okoliczności faktyczne nie wypełniają hipotezy normy prawnej znajdującej się w art. 2 pkt 6 lit. c) tiret drugie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe. Okolicznością przesądzającą sprawę jest, to, że kapitał zakładowy spółki zależnej podzielony jest ekwiwalentnie między jej dwóch Udziałowców (żaden z nich nie posiada większości udziałów). W związku z tym z chwilą wniesienia aportu przez jednego z Udziałowców (bez względu na jego osobę) nie wystąpi pierwsza sytuacja, tzn. Spółka nie uzyska większości głosów. Również wniesienie aportu przez drugiego z Udziałowców nie pozwoli na zastosowanie omawianego wyłączenia, gdyż w tym momencie Spółka nie będzie jeszcze posiadać większości głosów, co najwyżej połowę. Bez wpływu na powyższe pozostaje okoliczność, że w efekcie planowanych czynności (aportu dwóch Udziałowców) Wnioskodawca uzyska bezwzględną większość głosów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo, odnosząc się do powołanej interpretacji indywidualnych, wskazać należy, że nie jest ona wiążąca dla tutejszego organu. Interpretacja organu podatkowego dotyczy tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w niej zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.