Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-33/16-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-04-13
Teza: 1. kwalifikacji prawnopodatkowej dochodu/przychodu Wnioskodawcy z tytułu otrzymanej refundacji podatku przez maltańską jurysdykcję podatkową w związku z posiadaniem udziałów w spółce maltańskiej, 2. możliwości obniżenia dochodów wygenerowanych poprzez ww. refundację podatku o wysokość straty powstałej w spółce na zasadzie przewidzianej w art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: dochód; kwalifikacje; podatek; refundacja
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z poźn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 18 stycznia 2016 r. (data wpływu ePUAP 18 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   kwalifikacji prawnopodatkowej dochodu/przychodu Wnioskodawcy z tytułu otrzymanej refundacji podatku przez maltańską jurysdykcję podatkową w związku z posiadaniem udziałów w spółce maltańskiej – **jest prawidłowe,**
*   możliwości obniżenia dochodów wygenerowanych poprzez ww. refundację podatku o wysokość straty powstałej w spółce na zasadzie przewidzianej w art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   kwalifikacji prawnopodatkowej dochodu/przychodu Wnioskodawcy z tytułu otrzymanej refundacji podatku przez maltańską jurysdykcję podatkową w związku z posiadaniem udziałów w spółce maltańskiej,
*   możliwości obniżenia dochodów wygenerowanych poprzez ww. refundację podatku o wysokość straty powstałej w spółce na zasadzie przewidzianej w art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest osobą prawną z siedzibą w Polsce, podlegającą opodatkowaniu na zasadach przewidzianych w przepisach ustawy o CIT. Spółka posiada 0,01 % udziałów w spółce będącej osobą prawną z siedzibą na Malcie (dalej: „Spółka maltańska”).

Z uwagi na obowiązujący na Malcie system refundacji podatkowej, Spółka będąca udziałowcem Spółki maltańskiej, jest uprawniona do dochodzenia od maltańskiej administracji podatkowej do refundacji podatku rozliczonego od dochodów wygenerowanych przez Spółkę maltańską pod warunkiem, m.in., że jest należycie zarejestrowana w tym celu w rozumieniu przepisów prawa maltańskiego oraz wypłaty dywidendy lub złożenia oświadczenia o zamiarze wypłaty dywidendy przysługującej udziałowcom. Prawo do refundacji podatku przysługujące zarejestrowanemu udziałowcowi Spółki maltańskiej obejmuje część (a w szczególnych przypadkach, jeśli spełnione zostaną dalsze warunki, nawet całość) podatku dochodowego, który obciążył Spółkę maltańską z tytułu jej dochodów.

Spółka maltańska przewiduje wypłatę dywidendy na rzecz Spółki. Zysk, z którego zostanie wypłacona dywidenda, będzie pochodzić z dochodu Spółki maltańskiej wygenerowanego m.in. poprzez przychody z odsetek, z dywidend oraz o inne przychody z udziału w zyskach osób prawnych, jak również pozostałe przychody Spółki maltańskiej z prowadzonej przez nią działalności. Spółka jest udziałowcem Spółki maltańskiej zarejestrowanym w rozumieniu przepisów prawa maltańskiego. W efekcie Spółka będzie uprawniona do uzyskania od maltańskiej administracji podatkowej do refundacji podatku zapłaconego wcześniej przez Spółkę maltańską. I dlatego też Spółka planuje wystąpić do maltańskiej administracji podatkowej o refundacje powyżej opisanego podatku.

Spółka ma zamiar rozliczać powstałe u niej straty podatkowe w sposób określony w art. 7 ust. 2 ustawy o CIT na zasadzie przewidzianej w art. 7 ust. 5 ustawy o CIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy refundacja podatku dochodowego przez maltańską administrację podatkową na rzecz Spółki, zapłaconego przez Spółkę maltańską od jej dochodów należy kwalifikować jako przychody Spółki z tytułu dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych albo jako przychody z odsetek, czy też jako inne przychody Spółki opodatkowane na zasadach ogólnych przewidzianych w ustawie o CIT?
2.  W przypadku zakwalifikowania przychodów Spółki z refundacji podatku zapłaconego przez Spółkę maltańską do innych przychodów Spółki opodatkowanych na zasadach ogólnych przewidzianych w ustawie o CIT, czy Spółka będzie mogła obniżyć dochód wygenerowany poprzez tę refundację podatku o wysokość straty powstałej w Spółce na zasadzie przewidzianej w art. 7 ust. 5 ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1

Refundacja podatku, którą otrzyma Spółka w związku z zapłaceniem przez Spółkę maltańską podatku dochodowego należy kwalifikować jako przychód opodatkowany na zasadach ogólnych przewidzianych w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm., dalej: ustawa o CIT), inny od przychodów Spółki z tytułu dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, czy też od przychodów z odsetek.

Ad. 2

Wobec zakwalifikowania przychodów Spółki z refundacji podatku od maltańskiej administracji podatkowej do innych przychodów Spółki opodatkowanych na zasadach ogólnych przewidzianych w ustawie o CIT, Spółka będzie mogła obniżyć dochód wygenerowany również poprzez tę refundację podatku o wysokość ewentualnej straty powstałej w Spółce na zasadzie przewidzianej w art. 7 ust. 5 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Analiza przepisów prawa

Ustawodawca nie wprowadził do ustawy o CIT ogólnej definicji przychodu podatkowego. Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o CIT przychodem są przykładowe przysporzenia zaliczane do tej kategorii, w tym w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. W art. 12 ust. 4 ustawy o CIT zawarty został natomiast enumeratywny katalog zdarzeń nie stanowiących przychodu. W konsekwencji na gruncie ustawy o CIT przychód zasadniczo powstaje w każdym przypadku, w którym podatnik uzyskuje realną korzyść, a uzyskane przysporzenie majątkowe ma charakter trwały (definitywny) i bezwarunkowy.

Jedną z kategorii źródeł przychodu wyodrębnionych w przepisach ustawy o CIT są przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o CIT zasadniczo dochodem (przychodem) spółki z takiego tytułu jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

1.  dochód z umorzenia udziałów (akcji);
2.  przychód z wystąpienia wspólnika ze spółki komandytowo-akcyjnej z siedzibą lub zarządem na terytorium RP lub ze spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, które następuje w inny sposób niż umorzenie udziałów (akcji);
3.  przychód ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w pkt 2 powyżej, które następuje w inny sposób niż umorzenie udziałów (akcji);
4.  wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki;
5.  dochód spółki przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej spółki;
6.  w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych;
7.  w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z zasadami przewidzianymi w ustawie o CIT;
8.  zapłata w gotówce w przypadku gdy spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z taką zapłatą w gotówce w wysokości określonej w przepisach ustawy o CIT;
9.  wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia;
10.  odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w pkt 2 powyżej.

Natomiast z literalnego brzmienia przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o CIT przewidującego zasady opodatkowania dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych wynika, że termin „dywidenda” należy rozumieć jako kategorię przychodu z udziału w zysku osoby prawnej. Termin „dywidenda” w polskim prawie podatkowym nie posiada własnej definicji legalnej, dlatego też w celu jego wykładni należy odwołać się do przepisów prawa spółek handlowych oraz pojęcia dywidendy w rozumieniu przepisów prawa międzynarodowego. W takim ujęciu przez dywidendę należy rozumieć przekazanie udziałowcom (akcjonariuszom spółki) zysku, do którego są uprawnieni na podstawie stosownych przepisów prawa spółek handlowych, z uwzględnieniem odpowiednich postanowień umowy lub statutu oraz uchwały zgromadzenia wspólników (akcjonariuszy) spółki w przedmiocie podziału zysku za dany rok obrotowy. W efekcie przez dywidendę na gruncie polskich przepisów prawa podatkowego należy rozumieć przychód z udziału w podzielonym zysku osoby prawnej.

Kolejną kategorią źródeł przychodu wyodrębnionych w przepisach ustawy o CIT są przychody z tytułu odsetek. Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów). Z brzmienia tego przepisu wynika, że przychód z odsetek powstaje co do zasady w dacie ich faktycznego otrzymania.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT in fine, jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Stosownie zaś do art. 7 ust. 5 ustawy o CIT o wysokość straty, o której mowa w ust. 2, poniesionej w roku podatkowym można obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Analiza zdarzenia przyszłego

Jak zostało określone w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka zamierza wystąpić do maltańskiej administracji podatkowej o refundację podatku dochodowego zapłaconego przez Spółkę maltańską. Jednym z warunków refundacji jest wypłata lub złożenie oświadczenia, iż Spółka maltańska przewiduje wypłatę na rzecz Spółki dywidendy, która będzie wynikała z udziału w podzielonym zysku Spółki maltańskiej. Dywidenda będzie wypłacana z dochodu Spółki maltańskiej, wygenerowanego m.in. poprzez przychody z odsetek, z dywidend oraz o inne przychody z udziału w zyskach osób prawnych, jak również poprzez pozostałe przychody Spółki maltańskiej z prowadzonej przez nią działalności. Ponadto otrzymanie refundacji części podatku zapłaconego przez Spółkę maltańską od wypracowanego przez nią dochodu będzie uzależnione od właściwego zarejestrowania się przez Spółkę dla tego celu na Malcie.

Zdaniem Spółki refundację podatku w takiej konfiguracji należy kwalifikować na gruncie przepisów ustawy o CIT jako przychody opodatkowane na zasadach ogólnych, inne od przychodów Spółki z tytułu dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, czy też od przychodów z odsetek.

Po pierwsze, otrzymaną przez Spółkę refundację podatku zapłaconego przez Spółkę maltańską w żadnym wypadku nie należy kwalifikować jako przychód z tytułu dywidendy. Przede wszystkim refundacja nie stanowi przychodu z udziału w podzielonym zysku osoby prawnej, ponieważ wynika ona z zapłacenia podatku przez Spółkę maltańską jeszcze przed podziałem tego zysku. Zysk spółki do podziału powstaje bowiem z dochodów spółki już po pokryciu podatków i innych jej należności. W efekcie w przedstawionym zdarzeniu przyszłym refundację podatku na rzecz Spółki należy całkowicie oddzielić od wypłaty dywidendy na jej rzecz.

Po drugie, otrzymaną przez Spółkę refundację podatku zapłaconego przez Spółkę maltańską nie można kwalifikować jako przychodu Spółki z tytułu udziału w zyskach osób prawnych innego niż dywidenda. Wniosek ten jest uzasadniony tym, że taka kategoria przysporzenia majątkowego nie mieści się w katalogu przychodów uznawanych za przychód z udziału w zyskach osób prawnych określonym w art. 10 ust. 1 ustawy o CIT, ani nie stanowi przysporzenia o zbliżonym charakterze. W tym kontekście w szczególności należy zwrócić uwagę, że cechą charakterystyczną przychodów z udziału w zyskach osób prawnych jest fakt, iż mają one swoje źródło w majątku spółek opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób prawnych. W przypadku przedmiotowego zwrotu podatku, dokonywanego na wniosek Spółki przez maltańską administrację podatkową po spełnieniu warunków nakładanych przez maltańskie ustawodawstwo podatkowe, owa cecha charakterystyczna nie występuje. W ocenie Spółki wniosek ten jest właściwy bez względu na źródło dochodów, od których został zapłacony podatek przez Spółkę maltańską.

Na tej samej zasadzie nie ma podstaw, aby zaliczyć przychód z tytułu otrzymanej refundacji podatku do przychodu z odsetek pomimo faktu, że dochód z którego zostanie wypłacona dywidenda może pochodzić m.in. z przychodów odsetkowych Spółki maltańskiej. Co kluczowe, ewentualna konieczność kwalifikowania przez Spółkę przychodu z tytułu podatku zapłaconego przez Spółkę maltańską do tej kategorii przychodów, z której oryginalnie pochodził opodatkowany dochód Spółki maltańskiej zmuszałaby Spółkę do weryfikacji źródeł dochodu Spółki maltańskiej oraz o strukturze tego dochodu. Obowiązek takiej weryfikacji w żadnym wypadku nie wynika z brzmienia przepisów ustawy o CIT. Skoro zaś dochody Spółki maltańskiej pochodzą co najmniej z kilku różnych źródeł, w tym z odsetek, z dywidend oraz z innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, jak również z pozostałych przychodów Spółki maltańskiej wygenerowanych w związku z prowadzoną przez Spółkę maltańską działalnością, Spółka w takich okolicznościach w praktyce nie ma możliwości właściwej kwalifikacji ewentualnego przychodu powstałego ze zwrotu podatku w uzależnieniu od zweryfikowanej struktury dochodów Spółki maltańskiej.

Reasumując powyższe rozważania należy wskazać, że prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym refundację podatku, którą Spółka otrzyma w związku z zapłaceniem przez Spółkę maltańską podatku od jej dochodów należy kwalifikować jako przychód opodatkowany na zasadach ogólnych przewidzianych w ustawie o CIT, inny od przychodów Spółki z tytułu dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, czy też od przychodów z odsetek.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka ma zamiar rozliczać powstałe u niej straty podatkowe w sposób określony w art. 7 ust. 2 ustawy o CIT na zasadzie przewidzianej w art. 7 ust. 5 ustawy o CIT, tj. dokonywać obniżenia o wysokość straty poniesionej w roku podatkowym dochodu wygenerowanego w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych o nie więcej niż 50 % kwoty tej straty w którymkolwiek z tych lat.

W ocenie Spółki przepisy ustawy o CIT nie przewidują żadnych przeszkód, aby dochód Spółki opodatkowany na zasadach ogólnych, w tym również dochód wygenerowany z refundacji podatku, którą Spółka otrzyma od maltańskiej administracji podatkowej, obniżyć o wysokość powstałej w Spółce straty w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy o CIT na zasadzie określonej w art. 7 ust. 5 ustawy o CIT. Wynika to z faktu, że przychód Spółki z refundacji podatku wcześniej zapłaconego przez Spółkę maltańską należy kwalifikować jako przychód opodatkowany na zasadach ogólnych przewidzianych w ustawie o CIT, inny w swoim charakterze od przychodów z tytułu dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, czy też od przychodów z odsetek. Wobec powyższego dopuszczalne jest rozliczenie, na zasadach przewidzianych w ustawie o CIT, straty Spółki wraz z jej dochodem wygenerowanym na zasadach ogólnych, w tym m.in. poprzez otrzymaną refundację od maltańskiej administracji podatkowej podatku, zapłaconego wcześniej przez Spółkę maltańską.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości zaprezentowanego wyżej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.