Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP2.4512.344.2016.3.MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-11-08
Teza: w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-odliczenie podatku; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2016 r. (data wpływu 1 sierpnia 2016 r.), uzupełnione pismami z dnia 19 września 2016 r. (data wpływu 19 września 2016 r.) oraz z dnia 18 października 2016 r. (data wpływu 18 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji pn.: „…” **- jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji pn.: „…”.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismami z dnia 19 września 2016 r. oraz z dnia 18 października 2016 r. poprzez wskazanie adresu elektronicznego do doręczeń oraz doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina … będąca czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT realizuje inwestycję pn.: „…”.

Projekt obejmuje wykonanie następujących robót związanych z przygotowaniem terenu inwestycyjnego na terenie Gminy:

1.  wykonanie nowych odcinków sieci wodno-kanalizacyjnej wraz z przyłączami,
2.  wykonanie sieci gazowej średniego ciśnienia - do 0.5 MPa - od pkt włączenia w rurociąg średniego ciśnienia DN225 mm do terenów inwestycyjnych,
3.  budowę sieci ciepłowniczych wodnych z rur preizolowanych od pkt PW w kotłowni opalanej biomasą do terenów inwestycyjnych,
4.  utwardzenie nawierzchni dla funkcji wewnętrznego układu komunikacyjnego; przewiduje się budowę utwardzonych nawierzchni dla obsługi terenów inwestycyjnych wraz z placami postojowymi,
5.  przebudowę zjazdu indywidualnego z drogi krajowej,
6.  wykonanie drogi wewnętrznej,
7.  prace przygotowawcze, ocenę atrakcyjności inwestycyjnej terenu oraz zarządzanie projektem.

Powstanie dwu nowych MŚP na terenie Gminy pobudzi rozwój przedsiębiorczości na tym terenie, głównie dzięki rozwojowi współpracy pomiędzy nowymi inwestorami, a lokalnymi mikroprzedsiębiorcami i rolnikami.

W rok od zakończenia projektu 100% uzbrojonych terenów inwestycyjnych, o łącznej powierzchni 3,7 ha, zostanie oddane w ręce minimum dwu MŚP.

Podstawowym celem przedmiotowego projektu jest zwiększenie atrakcyjności inwestycyjnej Gminy, zapewnienie korzystnych warunków dla lokalizowania działalności gospodarczej przez potencjalnych przedsiębiorców. Gmina podjęła intensywne działania w kierunku pozyskania nowych inwestorów gotowych rozpocząć działalność gospodarczą na tym terenie. W ramach działań przeprowadzono wiele konsultacji z MŚP dotyczących lokalizacji ich działalności na terenie Gminy oraz jej uwarunkowań, w tym zapotrzebowania na niezbędną infrastrukturę. Efektem jest podpisanie listów intencyjnych z dwoma MŚP, które wyraziły wyraźny akces na prowadzenie działalności gospodarczej na uzbrojonych terenach w Gminie.

Inwestorem i Beneficjentem głównym opisywanego projektu jest Gmina.

Projekt wpisuje się w cel priorytetowy Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020 - oś priorytetowa II; priorytet inwestycyjny 3a; cel szczegółowy - lepsze warunki do rozwoju MŚP.

Towary i usługi nabyte w ramach realizacji projektu będą dokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Gminę ….

Zakupione w ramach realizacji przedmiotowej inwestycji towary i usługi Gmina będzie wykorzystywać do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca, w uzupełnieniu wniosku wskazał, iż:

1.  Realizacja prac związanych z przygotowaniem terenu inwestycyjnego należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446):
    *   wykonanie nowych odcinków sieci wodno-kanalizacyjnej wraz z przyłączami - art. 7 ust. pkt 3 (\`(...)\`) - sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz;
    *   wykonanie sieci gazowej średniego ciśnienia - do 0,5 MPa - od pkt włączenia w rurociąg średniego ciśnienia DN225 mm do terenów inwestycyjnych - art. 7 ust. pkt 3 (\`(...)\`) - sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz;
    *   budowę sieci ciepłowniczych wodnych z rur preizolowanych od pkt PW w kotłowni opalanej biomasą do terenów inwestycyjnych – art. 7 ust. pkt 3 (\`(...)\`) sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz;
    *   utwardzenie nawierzchni dla funkcji wewnętrznego układu komunikacyjnego; przewiduje się budowę utwardzonych nawierzchni dla obsługi terenów inwestycyjnych wraz z placami postojowymi - art. 7 ust. 1 pkt 2 (…) - sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego;
    *   przebudowę zjazdu indywidualnego z drogi krajowej - art. 7 ust. 1 pkt 2 (\`(...)\`) - sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego;
    *   wykonanie drogi wewnętrznej - art. 7 ust. 1 pkt 2 (\`(...)\`) - sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego;
    *   prace przygotowawcze, ocenę atrakcyjności inwestycyjnej terenu oraz zarządzanie projektem:
        *   art. 7 ust. 1 pkt 17 (\`(...)\`) - sprawy wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej;
        *   art. 7 ust. 1 pkt 18 (\`(...)\`) - sprawy promocji gminy.

1.  Gmina jest właścicielem sieci i przyłączy kanalizacyjnych, sieci gazowej, sieci ciepłowniczej, utwardzonych nawierzchni oraz drogi wewnętrznej.
2.  Zgodnie z umową o dofinansowanie przez okres trwałości projektu, tj. 5 lat efekty projektu pozostaną własnością beneficjenta (Gminy).
3.  Przyłącza, o których mowa we wniosku, nie są przyłączami których realizacja, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2015 r., poz. 139) należy do osoby ubiegającej się o przyłączenie do sieci. Zgodnie z wymogami projektu wykonanie przyłączy należało do Gminy.
4.  Wydatki związane z pracami przygotowawczymi, oceną atrakcyjności inwestycyjnej terenu oraz zarządzaniem projektem dotyczą całej inwestycji.
5.  W związku z faktem, że wydatki związane z pracami przygotowawczymi, oceną atrakcyjności inwestycyjnej terenu oraz zarządzaniem projektem dotyczą całej inwestycji istnieje możliwość przyporządkowania wydatków do poszczególnych elementów inwestycji.
6.  Wydatki związane z pracami przygotowawczymi, oceną atrakcyjności inwestycyjnej terenu, zarządzaniem projektem zwiększą wartość środków trwałych powstałych w wyniku realizacji inwestycji.

Ponadto, Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku z dnia 18 października 2016 r. wskazał, iż:

1.  Wykonane przez Gminę sieci gazowe i ciepłownicze będą włączone do istniejącej w Gminie głównej sieci gazowej i ciepłowniczej na początku 2017 roku, bezpośrednio po oddaniu do użytkowania wybudowanych sieci.
2.  Gmina będzie właścicielem sieci gazowej i sieci ciepłowniczej po włączeniu tych sieci do ww. głównej sieci gazowej i ciepłowniczej.
3.  Gmina po wybudowaniu sieci, o których mowa we wniosku będzie:
    *   sprzedawać energię ciepłowniczą,
    *   sprzedawać energię gazową,
    *   dokonywać dostawy wody,
    *   pobierać opłaty z tytułu odprowadzania ścieków.
4.  Kotłownia jest własnością Gminy i to Gmina ją użytkuje.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie realizującej inwestycję „…” przysługuje prawo do odliczania podatku naliczonego z faktur za wykonanie ww. inwestycji?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi podatku od towarów i usług przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, którą stanowi suma kwot podatku określona w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym, związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

Należy ponadto zauważyć, iż formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Wartość działki budowlanej zawiera w sobie wartość urządzeń infrastruktury wchodzącej w skład tej działki, natomiast dostęp do drogi publicznej jest niezbędnym warunkiem dla uznania działki za budowlaną. Nie ma więc możliwości sprzedaży terenów jako tereny inwestycyjne bez dostępu do drogi publicznej i nieuzbrojonych.

Tak więc bez poniesienia powyższych nakładów, prowadzenie działalności opodatkowanej VAT nie będzie możliwe. Istnieje więc bezpośredni związek przyczynowy pomiędzy wydatkami na infrastrukturę i związanym z nimi podatkiem naliczonym, a czynnościami opodatkowanymi.

Na etapie realizacji projektu zakłada się, że wydatki poniesione na uzbrojenia działek, związane są bezspornie z ich późniejszą sprzedażą, tak więc Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) zwanej dalej „ustawą”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W niniejszej sprawie należy w pierwszej kolejności ustalić, czy Wnioskodawca realizując przedmiotową inwestycję działa w charakterze podatnika podatku VAT, czy też jako podmiot wskazany w art. 15 ust. 6 ustawy, tj. jako organ władzy publicznej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów o podatku VAT wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym), gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym), wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym), zakresie wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej (art. 7 ust. 1 pkt 17 ustawy o samorządzie gminnym) oraz promocji gminy (art. 7 ust. 1 pkt 18 ustawy o samorządzie gminnym).

Z całości unormowań zawartych w ustawie o samorządzie gminnym, trzeba wyprowadzić wniosek, że w działalności gminy należy wyróżnić wykonywanie działań publicznych i wykraczającą poza te działania działalność gospodarczą. Przez wykonywanie zadań publicznych należy rozumieć te działania, które mają na celu korzyść ogółu. Istotne jest to, że gmina wykonując zadania administracji publicznej może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym, właściwych władzy państwowej. W art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym korzyść ogółu określona jest jako zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, którą tworzą mieszkańcy gminy. O publicznym charakterze działania gminy przesądza to, że wykonywanie zadań publicznych odbywa się na podstawie przepisów powszechnie obowiązujących i że poprzez te działania zaspokajane są zbiorowe potrzeby wspólnoty samorządowej. Jest przy tym oczywiste, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej oznacza także to, że zaspokajane są także indywidualne potrzeby i prywatne cele członków wspólnoty. Każde działanie podejmowane przez gminę w imieniu własnym na własną odpowiedzialność i finansowane z budżetu gminy, służące zaspokajaniu potrzeb wspólnoty samorządowej, należy uznać za działanie publiczne.

W tym miejscu należy przytoczyć przepis art. 1 ustawy z 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1440) drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie niniejszej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ww. ustawy o drogach publicznych, drogi publiczne ze względu na funkcje w sieci drogowej dzielą się na następujące kategorie:

1.  drogi krajowe;
2.  drogi wojewódzkie;
3.  drogi powiatowe;
4.  drogi gminne.

Ulice leżące w ciągu dróg wymienionych w ust. 1 należą do tej samej kategorii co te drogi (art. 2 ust. 2 ustawy o drogach publicznych).

Na podstawie art. 19 ust. 1 ww. ustawy o drogach publicznych, organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.

Jak wynika z art. 19 ust. 2 ww. ustawy o drogach publicznych, zarządcami dróg, z zastrzeżeniem ust. 3, 5 i 8, są dla dróg:

1.  krajowych – Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad;
2.  wojewódzkich – zarząd województwa;
3.  powiatowych – zarząd powiatu;
4.  gminnych – wójt (burmistrz, prezydent miasta).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, drogi, drogi rowerowe, parkingi oraz place przeznaczone do ruchu pojazdów, niezaliczone do żadnej z kategorii dróg publicznych i niezlokalizowane w pasie drogowym tych dróg są drogami wewnętrznymi. Budowa, przebudowa, remont, utrzymanie, ochrona i oznakowanie dróg wewnętrznych oraz zarządzanie nimi należy do zarządcy terenu, na którym jest zlokalizowana droga, a w przypadku jego braku – do właściciela tego terenu. Ich budowa, przebudowa, utrzymanie oraz zarządzanie należy do zarządcy terenu, a w przypadku jego braku do właściciela. Także do zarządcy terenu, na którym zlokalizowana jest droga, a w przypadku jego braku do właściciela terenu należy finansowanie inwestycji związanych z urządzeniem a następnie utrzymaniem drogi wewnętrznej – art. 8 ust. 2 i 3 ustawy o drogach publicznych.

Stosownie do zapisu art. 20 ustawy o drogach publicznych, do zarządcy drogi należy między innymi:

*   opracowywanie projektów planów rozwoju sieci drogowej oraz bieżące informowanie o tych planach organów właściwych do sporządzania miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego (pkt 1);

*   opracowywanie projektów planów finansowania budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg oraz drogowych obiektów inżynierskich (pkt 2);

*   pełnienie funkcji inwestora (pkt 3);

*   utrzymanie nawierzchni drogi, chodników, drogowych obiektów inżynierskich, urządzeń zabezpieczających ruch i innych urządzeń związanych z drogą, z wyjątkiem części pasa drogowego, o których mowa w art. 20f pkt 2 (pkt 4);

*   wydawanie zezwoleń na zajęcie pasa drogowego i zjazdy z dróg oraz pobieranie opłat i kar pieniężnych (pkt 8);

*   wykonywanie robót interwencyjnych, robót utrzymaniowych i zabezpieczających (pkt 11).

Przywołane powyżej regulacje prawne w sposób jednoznaczny wskazują, że budowa, przebudowa, remont, utrzymanie, ochrona i oznakowanie dróg wewnętrznych oraz zarządzanie nimi należy do zarządcy terenu, na którym jest zlokalizowana droga.

Z powyższych przepisów wynika, że działania zarządców dróg mieszczą się w zakresie czynności o charakterze publicznoprawnym i wynikają z wykonywania przez te jednostki władztwa publicznoprawnego.

Analizując przedstawione okoliczności dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego w zakresie wykonania utwardzonych nawierzchni, drogi wewnętrznej oraz zjazdu indywidualnego z drogi krajowej, wskazać należy że w świetle powołanych przepisów głównym celem ponoszonych wydatków w zakresie ww. czynności jest wykonywanie zadań publicznych.

Zakupione przez Wnioskodawcę towary i usługi dotyczące wykonania drogi wewnętrznej, utwardzonych nawierzchni oraz zjazdu indywidualnego z drogi krajowej nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Budowa ww. inwestycji stanowi realizację celu publicznego, do którego Gmina jest zobowiązana w drodze ustaw i nie działa jako podatnik podatku VAT. Fakt, iż ww. wydatki stanowią istotny czynnik wpływający na kształtowanie ceny oraz atrakcyjność uzbrajanych terenów inwestycyjnych nie powoduje powstania związku pomiędzy wydatkami na przedmiotową infrastrukturę i związanym z nimi podatkiem naliczonym, a czynnościami opodatkowanymi w postaci sprzedaży działek.

Wobec powyższego wydatki poniesione na wykonanie drogi wewnętrznej, utwardzonych nawierzchni oraz zjazdu indywidualnego z drogi krajowej nie są związane z czynnościami opodatkowanymi. W konsekwencji, w świetle powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, iż Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na wykonanie drogi wewnętrznej, utwardzonych nawierzchni oraz zjazdu indywidualnego z drogi krajowej.

Inaczej natomiast przedstawia się kwestia wykorzystania towarów i usług służących do wykonania nowych odcinków sieci wodno-kanalizacyjnej wraz z przyłączami, sieci gazowej oraz sieci ciepłowniczej.

Wnioskodawca jest właścicielem sieci wodno-kanalizacyjnej wraz z przyłączami, sieci gazowej oraz sieci ciepłowniczej. Po wybudowaniu sieci, o których mowa we wniosku, Gmina będzie sprzedawać energię ciepłowniczą oraz energię gazową, dokonywać dostawy wody oraz pobierać opłaty z tytułu odprowadzania ścieków.

Jak stanowi art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, sprzedaż energii ciepłowniczej, energii gazowej, wody, świadczenie usług w zakresie odprowadzania ścieków podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a Wnioskodawca w zakresie tych czynności działa jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Przy czym przepisy ustawy jak i przepisy rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla tych czynności. W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż wydatki związane z realizacją ww. infrastruktury mają związek z czynnościami opodatkowanymi.

Zatem Wnioskodawcy, będącemu czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione celem wykonania sieci wodno-kanalizacyjnej wraz z przyłączami, sieci gazowej oraz sieci ciepłowniczej. Przy czym prawo to przysługuje, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

Wobec powyższego mając na uwadze ww. okoliczności sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż skoro wydatki związane z pracami przygotowawczymi, oceną atrakcyjności inwestycyjnej terenu oraz zarządzaniem projektem dotyczą wykonania utwardzonych nawierzchni, drogi wewnętrznej oraz zjazdu indywidualnego z drogi krajowej a także wykonania nowych odcinków sieci wodno-kanalizacyjnej wraz z przyłączami, sieci gazowej oraz sieci ciepłowniczej, to należy stwierdzić, iż mają związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i z czynnościami opodatkowanymi tym podatkiem.

Przy czym – jak wskazał Wnioskodawca - ma możliwość przyporządkowania ww. wydatków do poszczególnych elementów inwestycji.

Zatem w stosunku do ww. wydatków (związanych z pracami przygotowawczymi, oceną atrakcyjności inwestycyjnej terenu oraz zarządzaniem projektem) przyporządkowanych do wykonania utwardzonych nawierzchni, drogi wewnętrznej oraz zjazdu indywidualnego z drogi krajowej, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Natomiast w stosunku do ww. wydatków (związanych z pracami przygotowawczymi, oceną atrakcyjności inwestycyjnej terenu oraz zarządzaniem projektem) przyporządkowanych do wykonania nowych odcinków sieci wodno-kanalizacyjnej wraz z przyłączami, sieci gazowej oraz sieci ciepłowniczej, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Przy czym prawo to przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych z art. 88 ustawy.

Wobec powyższego, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Dodatkowo tut. Organ zwraca uwagę, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy zauważyć, iż wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na opisie sprawy, w którym jednoznacznie wskazano, iż wydatki związane z pracami przygotowawczymi, oceną atrakcyjności inwestycyjnej terenu oraz zarządzaniem projektem dotyczą całej inwestycji i istnieje możliwość przyporządkowania wydatków do poszczególnych elementów inwestycji. Powyższe zostało przyjęte jako element przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu stanu faktycznego i nie było przedmiotem oceny.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.