Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/4511-375/15-2/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-09-24
Teza: skutki podatkowe przekształcenia Spółki komandytowej w Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością
Słowa kluczowe: przekształcanie; przychód; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka osobowa; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 29 czerwca 2015 r. (data wpływu 30 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia Spółki komandytowej w Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (pytanie Nr 1) **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. W odniesieniu do dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawca wybrał sposób opodatkowania na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: PIT).

Wnioskodawca jest komandytariuszem w Spółce komandytowej (dalej: Spółka osobowa 1). Spółka osobowa 1 jest z kolei komandytariuszem w innej Spółce komandytowej (dalej: Spółka osobowa 2 lub Spółka przekształcana).

Spółka osobowa 1 stała się komandytariuszem Spółki osobowej 2 poprzez zakup udziału w tej Spółce (ogółu praw i obowiązków wspólnika) od poprzedniego komandytariusza za cenę zakupu (dalej: Cena zakupu).

Następnie Spółka osobowa 1 wniosła jako wkład niepieniężny do Spółki osobowej 2 wszystkie posiadane przez siebie udziały w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka wniesiona lub Spółka kapitałowa 1), w której drugim udziałowcem jest osoba fizyczna. W wyniku wniesienia przez Spółkę osobową 1 udziałów w Spółce wniesionej, jej wkład w Spółce osobowej 2 uległ podwyższeniu. Określoną w umowie Spółki osobowej 2 wysokość wkładu (w postaci udziałów w Spółce wniesionej) przyjęto dla celów transakcji na podstawie wyceny wartości godziwej wniesionych udziałów, sporządzonej przez niezależnego eksperta. W efekcie tej operacji Spółka osobowa 2 została udziałowcem Spółki wniesionej.

Na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej planowane jest przekształcenie Spółki osobowej 2 w Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka przekształcona lub Spółka kapitałowa 2) w trybie art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.; dalej: KSH).

W wyniku przekształcenia Spółki osobowej 2 w Spółkę przekształconą wszyscy dotychczasowi wspólnicy Spółki osobowej 2 (tj. Spółka osobowa 1 i komplementariusz Spółki osobowej 2) staną się udziałowcami Spółki przekształconej. Spółka osobowa 1, będąca dotychczas komandytariuszem Spółki osobowej 2, zostanie zatem udziałowcem Spółki przekształconej.

Majątek Spółki przekształconej w całości pochodzić będzie z majątku Spółki przekształcanej i udziały wspólników Spółki przekształconej w całości zostaną pokryte majątkiem Spółki przekształcanej (w procesie przekształcenia nie będą wnoszone nowe wkłady).

Kapitał zakładowy Spółki przekształconej zostanie pokryty z majątku Spółki osobowej 2. Ewentualna nadwyżka ponad wartość kapitału zakładowego Spółki przekształconej zostanie przekazana na utworzenie kapitału zapasowego.

Po opisanym powyżej przekształceniu może dojść do wypłaty dywidendy ze Spółki wniesionej do Spółki kapitałowej 2 (Spółki przekształconej).

Rozważane jest także umorzenie części udziałów Spółki kapitałowej 2. Udziały byłyby umorzone za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziałów przez Spółkę kapitałową 2 w ramach procesu umorzenia dobrowolnego, za wynagrodzeniem. Umorzenie dobrowolne dotyczyłoby części udziałów przysługujących Spółce osobowej 1 w Spółce kapitałowej 2.

Umorzenie udziałów może nastąpić z czystego zysku lub z obniżeniem kapitału i może mieć miejsce jednorazowo lub kilkukrotnie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym, w wyniku przekształcenia Spółki osobowej 2 (Spółki komandytowej) w Spółkę przekształconą (Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) u Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu PIT?
2.  W jakiej wysokości, w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym, w przypadku uzyskania przychodu w postaci wynagrodzenia w związku z umorzeniem dobrowolnym udziałów w Spółce kapitałowej 2, Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskania tego przychodu?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie Nr 1, natomiast w odniesieniu do pytania Nr 2 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym, w wyniku przekształcenia Spółki osobowej 2 (Spółki komandytowej) w Spółkę przekształconą (Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) u Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej: PIT).

Zgodnie z art. 551 § 1 KSH, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

W myśl art. 552 KSH, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Zgodnie z art. 553 § 3 KSH, wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Zgodnie z przytoczonym przepisem Spółka osobowa 1 (której komandytariuszem jest Wnioskodawca), w wyniku przekształcenia Spółki osobowej 2 (Spółki przekształcanej) w Spółkę przekształconą, stanie się udziałowcem Spółki przekształconej ex lege, tj. wyłącznie przez złożenie oświadczenia o uczestnictwie w przekształceniu (bez konieczności podejmowania żadnych dodatkowych czynności). Dojdzie zatem do przekształcenia ogółu praw i obowiązków składających się na udział Spółki osobowej 1 w Spółce przekształcanej (będącej Spółką komandytową) w udziały w Spółce przekształconej (będącej Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością). W wyniku tego zdarzenia, Spółka osobowa 1 (a zatem pośrednio również Wnioskodawca) nie uzyska więc żadnego przysporzenia, ponieważ jeden składnik jej majątku zmieniony zostanie w inny.

Z kolei kwestię sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613; dalej: OP).

Stosownie do art. 93a § 1 pkt 2 OP, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

Mając powyższe na uwadze, w przypadku przekształcenia Spółki przekształcanej w Spółkę przekształconą, Spółka przekształcona wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki przekształcanej w momencie wpisu Spółki przekształconej do rejestru. Nie dochodzi przy tym do likwidacji Spółki przekształcanej, a jedynie do zmiany jej formy prawnej. Majątek Spółki przekształcanej nie ulega tym samym likwidacji i nie podlega zwrotowi podatnikom, lecz staje się majątkiem Spółki przekształconej. Nie jest to więc proces, który spowoduje uzyskanie przysporzenia podlegającego opodatkowaniu przez wspólników Spółki przekształcanej.

Wnioskodawca uważa, że w przypadku przekształcenia Spółki przekształcanej w Spółkę przekształconą nie ma podstaw do określenia dla Niego przychodu z tytułu przekształcenia.

Powyższe potwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 17 lutego 2014 r., Nr IPPB1/415-1316/13-2/MT, „Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera przepisów szczególnych określających sposób ustalenia przychodu i kosztów u wspólnika spółki osobowej przekształconej w spółkę kapitałową.”

Kwestii podatkowych konsekwencji dla wspólnika spółki osobowej przekształconej w spółkę kapitałową nie reguluje w szczególności przepis art. 17 ust. 1 ustawy o PIT, wskazujący przychody z kapitałów pieniężnych, podlegające opodatkowaniu.

Art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT stanowi, że za przychód z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Regulacja ta oznacza, że przychód powstaje wówczas, gdy podatnik zbywa składnik swojego majątku na rzecz spółki kapitałowej w drodze wniesienia wkładu niepieniężnego. W rezultacie przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową wspólnik przekształcanej spółki osobowej nie dokonuje zbycia żadnego składnika swojego majątku na rzecz przekształconej spółki. Składa on jedynie oświadczenie o uczestnictwie w spółce przekształconej. Udziały wspólników zostają pokryte w całości majątkiem przekształcanej spółki osobowej, który nie jest własnością wspólnika spółki osobowej, ale samej spółki. Przepis powyższy nie będzie miał więc zastosowania w przypadku przekształcenia spółki osobowej w kapitałową.

Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 22 września 2014 r., Nr IPPB1/415-743/14-4/EC, „Tut. Organ zauważa, że wspólnicy spółki przekształcanej nie uzyskują dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu, ponieważ majątek spółki przekształcanej (wyodrębniony majątek jej wspólników) nie ulega likwidacji i zwrotowi do majątku osobistego podatnika, lecz jest majątkiem przekształconej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Przekształcenie spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę kapitałową to proces zmierzający do zmiany formy prawnej przedsiębiorstwa. Tym samym u wspólnika przekształcanej spółki komandytowo-akcyjnej nie powstaje w chwili przekształcenia zobowiązanie podatkowe od dochodów (przychodów) ze zbycia majątku przekazanego do majątku spółki przekształconej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), ani dochodów (przychodów) z tytułu nabycia udziałów spółki przekształconej.”

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym, w wyniku przekształcenia Spółki przekształcanej (Spółki komandytowej) w Spółkę przekształconą (Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu PIT. W szczególności nie powstanie więc przychód, który mógłby być opodatkowany u Wnioskodawcy (jako komandytariusza Spółki osobowej 1 będącej wspólnikiem Spółki przekształcanej) na podstawie art. 8 ustawy o PIT lub w inny sposób.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca wskazuje następujące interpretacje indywidualne wydane w analogicznych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych:

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 22 września 2014 r., Nr IPPB1/415-743/14-4/EC (cytowana już powyżej),

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 10 kwietnia 2014 r., Nr IPPB2/415-89/14-2/PW,

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 17 lutego 2014 r., Nr IPPB1/415-1316/13-2/MT (cytowana już powyżej),

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 12 grudnia 2013 r., Nr IPRB1/415-1018/13-5/ES,

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 26 października 2013 r., Nr IPPB1/415-928/13-3/MS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zauważyć należy, że niniejsza interpretacja oparta została na przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.).

Wskazać należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – niniejsza interpretacja dotyczy Wnioskodawcy. Nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych wspólników spółki osobowej.

Tutejszy Organ podatkowy wskazuje, że jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różnić się będzie od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.