Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP3.4512.762.2016.2.JF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-12-20
Teza: w zakresie opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz rejestracji dla celów podatku na terytorium Polski
Słowa kluczowe: dostawa; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; podatek-podatek od towarów i usług-rejestracja dla potrzeb podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 11; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 12; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 9

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643 za zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2016 r. (data wpływu 13 października 2016 r.) uzupełniony na wezwanie tut. Organu poprzez wniesienie w dniu 25 listopada 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz rejestracji dla celów podatku na terytorium Polski – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 października 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz rejestracji dla celów podatku na terytorium Polski. Wniosek został uzupełniony na wezwanie tut. Organu z dnia 23 listopada 2016 r. doręczonego w dniu 24 listopada 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka K. z siedzibą w Niemczech (dalej: „K.”, „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku od wartości dodanej w Niemczech. Spółka nie posiada w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT.

Działalność K. polega na sprzedaży okularów i aparatów słuchowych konsumentom na terenie Niemiec. W swoich sklepach Spółka prezentuje wyłącznie próbki oprawek do okularów, które mogą zostać wybrane przez klientów. Po wyborze odpowiedniej oprawki klient składa zamówienie u Wnioskodawcy na gotowe okulary.

W celu realizacji zamówienia klienta Wnioskodawca podejmuje następujące, opisane poniżej działania. K. kupuje oprawki do okularów od jednego ze swoich niemieckich dostawców (dalej jako: „podmiot trzeci”). W ramach przedmiotowej transakcji, oprawki są dostarczane do magazynu Spółki w Niemczech.

Następnie Wnioskodawca zamawia świadczenie od podmiotu niemieckiego (dalej: „Niemiecki kontrahent”), polegające na zapewnieniu stosownych szkieł do okularów (zgodnie z zamówieniem) i ich dołączeniu do oprawek wraz z wszelkimi czynnościami związanymi z dostosowaniem szkieł do danych oprawek, tj. w szczególności szlifowaniem szkieł.

Celem wykonania prac na oprawkach (celem wspomnianego dołączenia szkieł do danych oprawek), Spółka transportuje oprawki z Niemiec na terytorium Polski. Oprawki są dostarczane do magazynu polskiego podmiotu, współpracującego z Niemieckim kontrahentem (dalej: „Polski kontrahent”).

Prawo do dysponowania oprawkami jak właściciel w żadnym momencie przedmiotowej transakcji nie przechodzi ani na Niemieckiego ani na Polskiego kontrahenta. Właścicielem przemieszczanych oprawek pozostaje bowiem Wnioskodawca.

Z uwagi na ustalenia biznesowe pomiędzy stronami transakcji, Niemiecki kontrahent w celu realizacji zamówionego przez K. kompleksowego świadczenia polegającego na dołączeniu szkieł do oprawek wraz z procesem szlifowania szkieł, podzleca realizację tych zadań Polskiemu kontrahentowi. Prace te wykonywane są na terenie Polski, na powierzonych Polskiemu kontrahentowi oprawkach.

Po wykonaniu na oprawkach należących do K. wskazanych czynności, oprawki wraz z dołączonymi do nich szkłami transportowane są z powrotem na terytorium Niemiec do magazynu Niemieckiego kontrahenta. Transport organizowany jest przez Niemieckiego kontrahenta. Następnie Niemiecki kontrahent transportuje gotowe okulary do sklepów K. w Niemczech i obciąża Spółkę kosztami prac wykonanych na terytorium Polski (wraz z wartością samych szkieł).

Zgodnie z projektem umowy łączącej K. i Niemieckiego kontrahenta, Spółka przejmuje prawo do rozporządzania szkłami do okularów jak właściciel (przejmuje ryzyka związane z towarami) dopiero po ich dostarczeniu do sklepu w Niemczech.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy opisany w powyższym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym schemat transakcji rodzi dla Spółki jakiekolwiek skutki/obowiązki na gruncie przepisów ustawy o VAT, w szczególności czy Spółka wykonuje na terytorium Polski jakiekolwiek czynności opodatkowane VAT, o których mowa w art. 5 ustawy o VAT, a w związku z tym czy po stronie Wnioskodawcy powstaje obowiązek rejestracji dla celów podatku VAT oraz na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Opisany w powyższym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym schemat transakcji nie rodzi dla Spółki jakichkolwiek skutków/obowiązków na gruncie przepisów ustawy o VAT, w szczególności Spółka nie wykonuje na terytorium Polski żadnych czynności opodatkowanych VAT, o których mowa w art. 5 ustawy o VAT. W związku z tym po stronie Wnioskodawcy nie powstaje obowiązek rejestracji dla celów podatku VAT oraz na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce.

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy o VAT podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne.

Zgodnie natomiast z art. 5 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Art. 97 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, podlegający obowiązkowi zarejestrowania jako podatnicy VAT czynni, są obowiązani przed dniem dokonania pierwszej wewnątrzwspólnotowej dostawy lub pierwszego wewnątrzwspólnotowego nabycia zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego w zgłoszeniu rejestracyjnym, o którym mowa w art. 96, o zamiarze rozpoczęcia wykonywania tych czynności.

W związku z powyższym należy ustalić czy Spółka wykonuje na terytorium Polski czynności opodatkowane VAT, które skutkowałyby obowiązkiem jej rejestracji dla celów podatku VAT w Polsce.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że Spółka nie dokonuje na terytorium Polski odpłatnej dostawy towarów, ponieważ przemieszczane oprawki cały czas pozostają jej własnością. Spółka nie dokonuje również odpłatnego świadczenia usług, gdyż w ramach opisanego schematu transakcji nie wykonuje żadnych świadczeń na rzecz innych uczestników opisanych transakcji. W przedmiotowym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) nie dochodzi również do eksportu bądź importu towarów. Z uwagi na to, że oprawki są przemieszczane pomiędzy dwoma krajami Unii Europejskiej, należy rozważyć czy Spółka nie dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (dalej również: „WNT”) bądź wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (dalej również: „WDT”).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o VAT przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o VAT przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się również przemieszczenie towarów przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz, należących do tego podatnika, z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium kraju, jeżeli towary te zostały przez tego podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo zaimportowane, i towary te mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Jednocześnie, w myśl art. 12 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT, przemieszczenia towarów, o którym mowa w art. 11 ust. 1, przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz nie uznaje się za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w przypadku gdy towary mają być przedmiotem wykonanych na terytorium kraju na rzecz tego podatnika usług polegających na ich wycenie lub wykonaniu na nich prac, pod warunkiem, że towary po wykonaniu tych usług zostaną z powrotem przemieszczone na terytorium państwa członkowskiego, z którego zostały pierwotnie wywiezione.

W konsekwencji za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów nie uznaje się przemieszczeń towarów dokonanych przez podatnika podatku od wartości dodanej w sytuacji, gdy łącznie spełnione zostaną poniższe warunki:

*   na towarach tych mają zostać na terytorium kraju wykonane prace,

*   prace mają być wykonane na rzecz tego podatnika,

*   towary po wykonaniu tych prac zostaną z powrotem przemieszczone na terytorium państwa członkowskiego, z którego zostały pierwotnie wywiezione.

W ocenie Spółki opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przemieszczenie oprawek na terytorium Polski nie stanowi WNT, z uwagi na spełnienie wszystkich przesłanek koniecznych do zastosowania przepisu art. 12 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT.

W pierwszej kolejności Spółka pragnie wskazać, iż spełniony został pierwszy wymieniony powyżej warunek, gdyż celem tego przemieszczenia jest wykonanie na towarach Wnioskodawcy określonych prac przez Polskiego kontrahenta. Prace te polegają na dołączeniu do oprawek szkieł przez Polskiego kontrahenta oraz na szlifowaniu szkieł. Należy zauważyć, że ustawa o VAT nie precyzuje jaki rodzaj prac może być wykonywany na powierzonych towarach (za wyjątkiem wskazania, iż mogą to być usługi wyceny). W ocenie Wnioskodawcy intencją ustawodawcy było zatem objęcie dyspozycją przepisu art. 12 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT możliwie szerokiego rodzaju prac/usług. Potwierdzeniem tego stanowiska jest praktyka organów podatkowych. Jak bowiem wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 19 listopada 2014 r., sygn. ILPP4/443-438/14-2/ISN: „Pojęcie »świadczenie usług na ruchomym majątku rzeczowym« nie zostało zdefiniowane na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Przez ruchomy majątek rzeczowy należy rozumieć towary niebędące nieruchomościami. Za usługi na ruchomym majątku rzeczowym uznaje się m.in. naprawę rzeczy ruchomych, usługi serwisowe i gwarancyjne związane z ww. rzeczami, instalację, montaż i demontaż rzeczy ruchomych, przetwarzanie i uszlachetnianie. Istota usług świadczonych na ruchomym majątku rzeczowym opiera się na założeniu, że usługodawca otrzymuje od zleceniodawcy materiał i przetwarza go w taki sposób, aby otrzymać pożądany przez zleceniodawcę wyrób. Przepisy nie określają rodzaju, ani charakteru prac jakie mogą być wykonane w ramach usług na ruchomym majątku rzeczowym. Mogą to zatem być prace drobne, a także świadczenia złożone, wymagające zaangażowania wielu różnego rodzaju prac. W każdym przypadku otrzymuje się określony wyrób finalny spełniający wymagane kryteria.”

Ponadto, w przepisie art. 12 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT ustawodawca posługuje się terminem „prac”. Przez pracę, zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN należy rozumieć „celową działalność człowieka zmierzającą do wytworzenia określonych dóbr materialnych lub kulturalnych”. W ocenie Spółki jest to kolejny argument przemawiający za tym, że intencją ustawodawcy było objęcie przedmiotowym przepisem możliwie szerokiego zakresu czynności, również o złożonym charakterze. Zdaniem Wnioskodawcy, czynności wykonywane na oprawkach, polegające na dołączeniu do nich szkieł oraz usługach szlifowania szkieł, mieszczą się w pojęciu prac wykonywanych na materiale powierzonym. Pierwszą z przesłanek zastosowania przepisu art. 12 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT należy zatem uznać za spełnioną.

Ponadto za spełnioną uznać należy drugą przesłankę określoną w art. 12 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT, tj. wykonanie prac na rzecz Spółki.

Zdaniem Spółki na zastosowanie tego przepisu nie ma wpływu fakt, iż Niemiecki kontrahent podzleca wykonanie prac Polskiemu kontrahentowi. Istotny bowiem jest fakt, iż to K. jest beneficjentem prac zakontraktowanych z Niemieckim kontrahentem.

Należy przy tym wskazać, iż oprawki do okularów, na których wykonywane są prace opisane w stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) przez cały czas pozostają własnością Wnioskodawcy.

Końcowo Spółka pragnie zaznaczyć, iż spełniony jest również warunek wywozu towarów do tego państwa, z którego zostały uprzednio przywiezione do Polski. Po wykonaniu przedmiotowych prac oprawki zostaną bowiem wywiezione z terytorium Polski do Niemiec.

Mając na uwadze powyższe rozważania, Spółka stoi na stanowisku, iż w przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym warunki do zastosowania art. 12 ust. l pkt 6 ustawy o VAT należy uznać za spełnione, wobec czego przemieszczenie oprawek do okularów na terytorium Polski nie stanowi wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów po stronie Spółki.

Jednocześnie zdaniem Spółki w przedmiotowym stanie faktycznym nie dochodzi również do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, z uwagi na niespełnienie dyspozycji przepisu art. 13 ust. 1 ani 13 ust. 3 ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT za wewnątrz- wspólnotową dostawę towarów uznaje się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu ich dostawy (tj. przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Zgodnie natomiast z art. 13 ust. 3 ustawy o VAT, za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia z przemieszczeniem z Polski do Niemiec towarów, które są własnością Spółki (w ramach przemieszczenia nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami pomiędzy dwoma różnymi podmiotami), należy uznać, że w analizowanym przypadku nie znajdzie zastosowania art. 13 ust. 1 ustawy o VAT. Spółka nie dokonuje bowiem wywozu towarów w wykonaniu ich dostawy.

Ponadto Spółka pragnie zauważyć, że towary przemieszczane przez Spółkę nie mogą być uznane za wytworzone, wydobyte, nabyte na terytorium Polski (w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium kraju jak Spółka wykazała powyżej albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów). Spółka nabyła bowiem oprawki na terytorium Niemiec, a do Polski zostały one przemieszczone tylko z uwagi na konieczność wykonania na nich prac opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszły. Skoro zatem przemieszczenie oprawek nie stanowi dla Spółki WNT, to również ich wywóz nie będzie stanowił WDT.

W konsekwencji powrotne przemieszczenie towarów na terytorium Niemiec nie może być uznane za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Podsumowując należy uznać, iż opisany w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym schemat transakcji nie rodzi dla Spółki jakichkolwiek skutków/obowiązków na gruncie przepisów ustawy o VAT, w szczególności Spółka nie wykonuje na terytorium Polski żadnych czynności opodatkowanych VAT, o których mowa w art. 5 ustawy o VAT. W związku z tym po stronie Wnioskodawcy nie powstaje obowiązek rejestracji dla celów podatku VAT oraz na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art.47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcie naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Skarbowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.