Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.610.2019.2.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-03
Teza: W zakresie zwolnienia z podatku VAT sprzedaży zabudowanej Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.
Słowa kluczowe: budynek; nieruchomości; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 grudnia 2019 r. (data wpływu 12 grudnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 grudnia 2019 r. (data wpływu 16 grudnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT sprzedaży zabudowanej Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony pismem z dnia 13 grudnia 2019 r. (data wpływu 16 grudnia 2019 r.), dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT sprzedaży zabudowanej Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa zamierza nabyć od spółki z siedzibą w (…) (dalej: „Cypryjski sprzedawca”) nieruchomość położoną w (…) przy (…), stanowiącą działkę ewidencyjną nr (…) (dalej: „Nieruchomość”). Nieruchomość zabudowana jest murowanym dwukondygnacyjnym budynkiem mieszkalnym o powierzchni całkowitej ok 300 m2 oraz garażem wolnostojącym (dalej: „Budynki”). Nieruchomość położona jest na terenie, który nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. W stosunku do Nieruchomości wydana została decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Budynki istniały już w chwili zakupu nieruchomości przez Cypryjskiego sprzedawcę w 2009 r. Nieruchomość nie była wynajmowana lub w jakikolwiek inny sposób udostępniana w ramach czynności opodatkowanych VAT. Przed nabyciem Nieruchomości przez Cypryjskiego sprzedawcę była ona zamieszkiwana przez osoby fizyczne, które były jej poprzednimi właścicielami.

Cypryjski sprzedawca nabył Nieruchomość od osoby fizycznej. Sprzedaż Nieruchomości na rzecz ww. Sprzedawcy nie była opodatkowana VAT. Cypryjski sprzedawca nie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie Budynków w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej „ustawa CIT”).

Cypryjski sprzedawca nie prowadzi i na dzień sprzedaży Wnioskodawcy Nieruchomości nie będzie prowadził w Polsce działalności gospodarczej, nie jest i nie będzie na dzień sprzedaży Nieruchomości podmiotem zarejestrowanym jako podatnik VAT w Polsce. Zawierając umowę sprzedaży Wnioskodawca działał będzie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Z uwagi na fakt, iż Cypryjski sprzedawca nie posiada i na moment transakcji nie będzie posiadał w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, nie jest też i nie będzie na moment transakcji podmiotem zarejestrowanym jako podatnik VAT w Polsce, w przypadku ewentualnego opodatkowania VAT sprzedaży Nieruchomości, podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia VAT z tytułu przedmiotowej transakcji będzie na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy VAT Wnioskodawca. Jednocześnie, w przypadku zwolnienia sprzedaży Nieruchomości z opodatkowania VAT Wnioskodawca zobowiązany będzie uiścić podatek PCC.

Wnioskodawca złożył w dniu 25 listopada 2019 r. zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R, w którym zrezygnował ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy VAT. W zgłoszeniu rejestracyjnym VAT-R wskazano, że Wnioskodawca złoży pierwszą deklarację VAT-7 za listopad 2019 r.

Na dzień składania wniosku o interpretację Strony nie zamierzają składać oświadczenia o wyborze opodatkowania zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy VAT.

W związku z powyższym Spółka wnosi o interpretację przepisów podatkowych w celu potwierdzenia prawidłowości swojego stanowiska odnośnie zwolnienia z VAT przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego sprzedaży Nieruchomości i objęcia planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości podatkiem PCC.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytanie nr 1 i 2 wniosku):

1.  Czy planowana w ramach przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać zwolnieniu z podatku VAT przewidzianemu w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT?
2.  Jeżeli stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w zakresie pytania pierwszego zostanie uznane za nieprawidłowe, to czy prawidłowe jest stanowisko Spółki zgodnie z którym, w takim przypadku planowana w ramach przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać zwolnieniu z podatku VAT przewidzianemu w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Zdaniem Wnioskodawcy planowana w ramach przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać zwolnieniu z podatku VAT przewidzianemu w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.
2.  Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, gdyby stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w zakresie pytania pierwszego zostało uznane za nieprawidłowe, wówczas należy uznać, że planowana w ramach przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać zwolnieniu z podatku VAT przewidzianemu w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Ad 1

Odpowiednio do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

Pierwsze zasiedlenie, o którym mowa w powołanym powyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 14 tej ustawy. Odpowiednio do powołanego przepisu przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do ubytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu, lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości.

Definicja pierwszego zasiedlenia wskazana w art. 2 pkt 14 ustawy VAT została zmodyfikowana przepisami ustawy z dnia z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r. poz. 1520); dalej: „Ustawa zmieniająca”.

Do 31 sierpnia 2019 r. przepisy ustawy VAT pierwsze zasiedlenie definiowały jako oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikom budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżyli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Definicja ta nie była w pełni zgodna z prawem wspólnotowym, co wzbudzało liczne wątpliwości zarówno podatników, sądów administracyjnych jak i organów podatkowych.

Przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 października 2014 r. (I FSK 1545/13) wskazał na konieczność szerokiego rozumieniem określenia „oddanie do użytkowania, które zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN oznacza „korzystanie z czegoś, np. z budynku”, „korzystanie z czegoś w sposób racjonalny” - „Nie ma (\`(...)\`) żadnych podstaw aby różnicować, pod względem skutków podatkowych w podatku VAT, sytuację podmiotu, który przez okres dłuższy niż dwa lata wynajmie parking w całości lub w części na podstawie umowy najmu od sytuacji podmiotu, który udostępnia parking na podstawie abonamentu czy jednorazowego wydruku z kasy rejestrującej, jeżeli w jednym i drugim przypadku następuje to w ramach czynności opodatkowanych. W jednym i drugim przypadku następuje bowiem wydanie nieruchomości w wykonywaniu czynności opodatkowanej”.

Wskazane powyżej wątpliwości rozstrzygnął ostatecznie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. wyjaśniając, iż definiując pojęcie pierwszego zasiedlenia należy pominąć warunek określony jako „w wykonaniu czynności opodatkowanych”. W szczególności, zgodnie z ww. wyrokiem TSUE, kryterium „pierwszego zasiedlenia” budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora. W tychże pracach przygotowawczych stwierdzono, że kryterium to zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji. Z powyższej analizy historycznej nie wynika jednak, że użytkowanie budynku przez jego właściciela ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu”.

W wyroku tym TSUE stwierdził, że pierwsze zasiedlenie, nie musi być związane z czynnością opodatkowaną, gdyż takie stanowisko nie znajduje oparcia w treści przepisów Dyrektywy 2006/112/WE. Wobec powyższego pierwszym zasiedleniem jest również wykorzystanie budynku przez podatnika dla jego własnych potrzeb.

W odpowiedzi na przedmiotowe orzeczenie polski ustawodawca zmodyfikował zdefiniowane w ustawie VAT przesłanki stosowania zwolnienia dla dostaw budynków, budowli lub ich części poprzez likwidację warunku zasiedlenia w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Jak wskazano w uzasadnieniu ustawy zmieniającej „W wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection Sp. z o.o. TSUE w kontekście analizy ww. przepisu orzekł: Artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 3 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/ WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwszy zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczowe pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzanych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

Dostosowując przepisy do ww. orzeczenia TSUE odstąpiono w art. 2 pkt 14 od warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie budynków, budowli lub ich części następuje w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Ponadto doprecyzowano, że pierwsze zasiedlenie poza oddaniem do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, obejmuje również rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne tych budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, które spełnia warunki określone w art. 2 pkt 14 lit. b ustawy.

Definicja pierwszego zasiedlenia jest istotna z punktu widzenia możliwości zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 i w tym zakresie brzmienie przepisu na dzień powstania obowiązku podatkowego przesądza o zastosowaniu zwolnienia lub jego niezastosowaniu. (\`(...)\`)

Odstąpienie od powiązania pojęcia „pierwszego zasiedlenia” z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu będzie skutkować w niektórych wypadkach wcześniejszym pierwszym zasiedleniu budynku, budowli lub ich części (np. w przypadku, gdy ich oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi nie następowało w wykonaniu czynności opodatkowanych, albo gdy właściciel po ich wybudowaniu lub ulepszeniu wykorzystywał je na własne potrzeby, a w konsekwencji wpłynie na stosowanie zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a - wprowadzona zmiana wynika z konieczności zapewnienia zgodności wskazanego przepisu z dyrektywą interpretowaną w świetle wyroku C-308/16.”

Biorąc powyższe pod uwagę, w tym w szczególności znowelizowany art. 2 pkt 14 ustawy VAT, nie ulega wątpliwości, że każda forma korzystania z budynków, budowli lub ich części, nawet jeśli nie będzie ono związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT, spełnia warunki pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy VAT.

Wskazać należy, że zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego Cypryjski sprzedawca nie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie Budynków w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej „ustawa CIT”). Oznacza to, że w analizowanym przypadku pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy VAT nastąpiło w okresie, kiedy Nieruchomość była użytkowana na potrzeby własne, zamieszkiwana przez jej poprzednich właścicieli, czyli jeszcze przed 2009 r.

Zamieszkiwanie w nieruchomości przez osobę fizyczną będącą jej właścicielem uznawane było przez sądy administracyjne i organy podatkowe za pierwsze zasiedlenie jeszcze przed nowelizacją art. 2 pkt 14 ustawy o VAT — przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 22 listopada 2017 r. nr 0112-KDIL1-2.4012.428.2017.2.MR uznał, że sprzedaż nieruchomości zakupionej od osoby fizycznej, która była jej właścicielem i używała ją (zamieszkiwała) przez okres dłuższy niż 2 lata, w sytuacji, gdy nie były ponoszone jakiekolwiek wydatki na ulepszenia przekraczające 30% wartości początkowej nieruchomości objętej zapytaniem podlega zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Objęta zapytaniem dostawa Budynków realizowana będzie zatem po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, co oznacza, że spełniona zostanie wskazana w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT przesłanka, od której ustawodawca uzależnia objęcie dostawy budynków zwolnieniem z VAT. Przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego dostawa Budynków będzie zatem zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Jednocześnie zgodnie z przepisem art. 29a ust. 8 ustawy VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W praktyce oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się taką samą stawkę podatku/zwolnienie z VAT, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli zatem dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Podsumowując, w odniesieniu do Budynku doszło do pierwszego zasiedlenia z uwagi na użytkowanie na potrzeby własne/zamieszkujące przez poprzednich właścicieli Nieruchomość, a Cypryjski Sprzedawca od początku 2009 r. nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowej Nieruchomości, w rozumieniu przepisów ustawy CIT, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, zatem od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili jego planowanej sprzedaży minie co najmniej dwa lata.

Dodatkowo zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Konsekwentnie w ocenie Wnioskodawcy, do dostawy Nieruchomości wraz z Budynkiem ma zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Ad 2

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust 1 pkt 10 ustawy VAT, podlega zwolnieniu z VAT pod warunkiem, że

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym, dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia obydwie przesłanki muszą zostać spełnione łącznie. Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b (warunek wskazany w punkcie b powyżej) nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Cypryjskiemu sprzedawcy nic przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości — nabył od Nieruchomość od osoby fizycznej niebędącej podatnikiem VAT, transakcja nie była opodatkowana VAT. Nie ulega zatem wątpliwości, że w przedmiotowej sytuacji spełniony został warunek, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy VAT (stanowisko takie potwierdza między innymi interpretacja indywidualna z dnia 16 czerwca 2016 r. nr IBPP1/4512-179/16/DK). Jednocześnie, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Cypryjski sprzedawca od dnia zakupu Nieruchomości do dnia jej sprzedaży nie ponosił wydatków na jej ulepszenie.

Biorąc powyższe pod uwagę, wskazać należy, że jeśli stanowisko Spółki w zakresie pytania pierwszego uznane zostanie za nieprawidłowe, wówczas sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zatem grunty, obiekty budowlane spełniają definicję towaru, wynikającą z powyższego przepisu, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów:
    *   innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej,
    *   innej niż transfer bonów jednego przeznaczenia,
    *   podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  nabywcą jest:
    *   w przypadku nabycia gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej - podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 lub art. 97 ust. 4,
    *   w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem dostawy towarów, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana zgodnie z art. 97 ust. 4,
3.  dostawa towarów nie jest dokonywana w ramach sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy – w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5 usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy – miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Stosownie do art. 96 ust. 1 i 3 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3. Podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

W myśl art. 96 ust. 4 ustawy, naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Natomiast w myśl § 1 pkt 1 lit. k) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 listopada 2014 r. w sprawie określenia podatników niemających obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego (Dz. U. z 2014 r., poz. 1624) – obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego nie mają podatnicy nieposiadający na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonują transakcji gospodarczych, stałego miejsca zamieszkania lub zwykłego miejsca pobytu, jeżeli wykonują na terytorium kraju wyłącznie następujące czynności: dostawę towarów, dla której podatnikiem jest nabywca.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności i jest zarejestrowany dla celów rozliczeń podatku VAT zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy. Wnioskodawca zamierza nabyć od zagranicznego podmiotu (Cypryjskiego sprzedawcy), który nie jest w Polsce zarejestrowany do celów podatku VAT, nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym oraz garażem wolnostojącym o nr ew. (…) położoną w (…).

Biorąc pod uwagę okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro Cypryjski sprzedawca nie posiada na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz nie jest podmiotem zarejestrowanym dla potrzeb podatku od towarów i usług w Polsce, to na Wnioskodawcy będzie spoczywał obowiązek rozliczenia ww. transakcji, do której ma zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje natomiast przepis art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli i ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z obowiązującą od dnia 1 września 2019 r. treścią art. 2 pkt 14 stosownie do art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 1520) - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynków, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym możliwość skorzystania z tzw. opcji opodatkowania nieruchomości będącej przedmiotem transakcji jest także uwarunkowana statusem podmiotów, które jej dokonują, a mianowicie zarówno Zbywca jak i Nabywca muszą być czynnymi zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć od spółki z siedzibą w (…) („Cypryjski sprzedawca”) nieruchomość stanowiącą działkę ewidencyjną nr (…) („Nieruchomość”). Nieruchomość zabudowana jest murowanym dwukondygnacyjnym budynkiem mieszkalnym o powierzchni całkowitej ok. 300 m2 oraz garażem wolnostojącym.

Budynki istniały już w chwili zakupu nieruchomości przez Cypryjskiego sprzedawcę w 2009 r. Przed nabyciem Nieruchomości przez Cypryjskiego sprzedawcę była ona zamieszkiwana przez osoby fizyczne, które były jej właścicielami. Nieruchomość nie była wynajmowana oraz udostępniana w ramach czynności opodatkowanych VAT.

Cypryjski sprzedawca nabył Nieruchomość od osoby fizycznej. Sprzedaż Nieruchomości na rzecz ww. sprzedawcy nie była opodatkowana VAT. Nie poniósł on również żadnych wydatków na ulepszenie budynków w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Zawierając umowę sprzedaży Wnioskodawca działał będzie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Na dzień składania wniosku o interpretację Strony nie zamierzają składać oświadczenia o wyborze opodatkowania zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy dostawa wskazanego we wniosku budynku mieszkalnego i garażu położonego na działce nr (…) będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W celu ustalenia czy w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy zostały spełnione warunki wynikające z tego przepisu.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do budynku mieszkalnego oraz garażu wolnostojącego doszło do pierwszego zasiedlenia i od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili transakcji sprzedaży miną co najmniej dwa lata. Jak wskazał Wnioskodawca doszło do pierwszego zasiedlenia, kiedy Nieruchomość była zamieszkiwana przez poprzednich właścicieli, czyli przed rokiem 2009. Ponadto Sprzedający nie poniósł żadnych wydatków na ulepszenie budynków. Zatem dostawa budynku mieszkalnego i garażu będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto, w oparciu o art. 29a ust. 8 ustawy, również sprzedaż gruntu, na którym posadowione są budynki będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Wobec zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku ze sprzedażą ww. nieruchomości, bezzasadne jest badanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Podsumowując, sprzedaż nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym i garażem wraz z gruntem będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy także wskazać, że Stronom nie będzie przysługiwało możliwość skorzystania z opcji opodatkowania dostawy przedmiotowych Budynków przy zachowaniu warunków określonych w wyżej powołanych przepisach art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 11 ustawy o podatku od towaru i usług.

Sprzedawca nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny w Polsce. Tym samym Sprzedawca nieruchomości nie spełnia wymogu zawartego w art. 43 ust. 10 ustawy, odnośnie posiadania statusu czynnego zarejestrowanego podatnika VAT. W konsekwencji Wnioskodawca i Sprzedawca nie mogą złożyć oświadczenia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 11 ustawy i wybrać opodatkowania tej transakcji, w związku z tym dostawa Nieruchomości zostanie zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT. W takiej sytuacji na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy VAT, podatnikiem będzie Wnioskodawca, gdyż Sprzedawca nie posiada siedziby ani stałego miejsca zamieszkania w Polsce.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w odniesieniu do podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.