Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1028/14/SD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-11-12
Teza: W jakiej wysokości Przyszła spółka kapitałowa powinna określić koszt uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów w Spółce kapitałowej w zamian za aport w postaci WNiP niestanowiącej/niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.
Słowa kluczowe: aport; koszt-koszty uzyskania przychodów; udział-objęcie udziałów; wartości-wartości niematerialne i prawne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 19 sierpnia 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 22 sierpnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów w Spółce kapitałowej w zamian za aport wartości niematerialnych i prawnych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 sierpnia 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów w Spółce kapitałowej w zamian za aport wartości niematerialnych i prawnych.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką kapitałową, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. W przyszłości może założyć spółkę kapitałową (z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych; dalej: „Przyszła spółka kapitałowa”). Składając niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dla Przyszłej spółki kapitałowej, Wnioskodawca działa jako osoba planująca utworzenie tej spółki zgodnie z art. 14n ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.).

Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, że dane dotyczące Przyszłej spółki kapitałowej, którą planuje utworzyć, mają charakter wstępny i mogą ulec zmianie, gdyż omawiany podmiot jeszcze nic istnieje, a jego utworzenie jest dopiero planowane.

W przyszłości Przyszła spółka kapitałowa może wnieść wkład niepieniężny do innej spółki kapitałowej (dalej: „Spółka kapitałowa”), którego przedmiotem będą wartości niematerialne i prawne (dalej: „WNiP”) niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Wśród WNiP, której/których wniesienie aportem do Spółki kapitałowej Przyszła spółka kapitałowa rozważa, może/mogą być takie, którą/które sama otrzymała wcześniej aportem w innej formie niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Wartość rynkowa WNiP będącej/będących przedmiotem aportu będzie wynikać z niezależnej wyceny. W zamian za wniesiony do Spółki kapitałowej aport, Przyszła spółka kapitałowa otrzyma udziały o określonej w umowie Spółki kapitałowej wartości nominalnej równej wartości rynkowej wniesionej/wniesionych aportem WNiP.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W jakiej wysokości Przyszła spółka kapitałowa powinna określić koszt uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów w Spółce kapitałowej w zamian za aport w postaci WNiP niestanowiącej/niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części?

Zdaniem Wnioskodawcy, kosztem uzyskania przychodów z tytułu objęcia udziałów w Spółce kapitałowej będzie wartość początkowa WNiP będącej/będących przedmiotem wkładu, ustalona zgodnie z odpowiednimi regulacjami art. 16g ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o pdop”) i pomniejszona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych dokonanych przed wniesieniem wkładu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o pdop, przychodem jest wartość nominalna udziałów w spółce, objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Natomiast stosownie do art. 15 ust. 1j pkt 1 ustawy o pdop, w przypadku objęcia udziałów w spółce w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - na dzień objęcia tych udziałów - ustala się koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 w wysokości wartości początkowej przedmiotu wkładu, zaktualizowanej zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszonej o dokonaną przed wniesieniem tego wkładu sumę odpisów amortyzacyjnych, jeżeli przedmiotem wkładu są wartości niematerialne i prawne.

Zdaniem Wnioskodawcy w odniesieniu do Przyszłej spółki kapitałowej, w opisanym zdarzeniu przyszłym, zastosowanie znajdzie przytoczony powyżej przepis. Sytuacja przedstawiona w ramach opisu zdarzenia przyszłego spełnia bowiem wszystkie przesłanki wskazane w ramach dyspozycji art. 15 ust. lj pkt 1 ustawy o pdop:

*   przyszła spółka kapitałowa wniesie do Spółki kapitałowej wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część;
*   w zamian za przedmiotowy wkład Przyszła spółka kapitałowa obejmie udziały w kapitale zakładowym Spółki kapitałowej;
*   z tytułu objęcia udziałów w kapitale Spółki kapitałowej, Przyszła spółka kapitałowa uzyska przychód o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o pdop;
*   przedmiotem wkładu do Spółki kapitałowej będzie/będą WNiP.

Mając na uwadze, że art. 15 ust. lj pkt 1 ustawy o pdop, odwołuje się do wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych, należy podkreślić, że przepisem, który w ramach ustawy o pdop określa, w jaki sposób ustalić wartość początkową wartości niematerialnych i prawnych, jest art. 16g ustawy o pdop. Jednocześnie, w ramach ustawy o pdop, brak jest regulacji, które formułowałyby pojęcie wartości początkowej rozumianej inaczej niż na gruncie art. 16g ustawy o pdop. W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy, celem określenia wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych, w celu prawidłowego zastosowania art. 15 ust. lj pkt 1 ustawy o pdop, należy odwoływać się do regulacji zawartych w ramach art. 16g ustawy o pdop.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w tezach przedstawicieli doktryny prawa podatkowego:

*   W przypadku gdy przedmiotem aportu są środki trwale lub wartości niematerialne i prawne, kosztem podatkowym jest wartość początkowa tych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych ustalona zgodnie z art. 16g u.p.d.o.p., pomniejszona o odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. do momentu wniesienia aportu. (Małecki P., Mazurkiewicz. M., CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz., LEX, 2013);
*   Wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki (wkładu do spółdzielni) powoduje dla podatnika powstanie przychodu z tego tytułu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT. W pierwszej kolejności należy podkreślić, że zasady ustalania kosztów w tym zakresie zostały zróżnicowane w zależności od przedmiotu wkładu. Ustawodawca wyróżnił następujące rodzaje wkładów niepieniężnych innych niż przedsiębiorstwo bądź jego zorganizowana część: 1) środki trwale lub wartości niematerialne i prawne - kosztem jest zaktualizowana wartość początkowa przedmiotu wkładu (\`(...)\`) (Mariański A., Strzelec D., Wilk M., Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz., WKP, 2012).

Stanowisko analogiczne do przedstawionego przez Wnioskodawcę prezentują również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 31 października 2013 r. (IPPB3/423-316/10-8/13/S/EŻ), w której potwierdzone zostało stanowisko, że przepis art. 15 ust.1j u.p.d.o.p. odwołuje się wprost (w swej treści) do art. 12 ust 1 pkt 7 u.p.d.o p., natomiast z art. 15 ust. 1j pkt 1 u.p.d.o.p. wynika, że kosztem uzyskania przychodu w postaci wartości nominalnej udziałów (akcji) objętych za wkłady niepieniężne jest wartość początkowa przedmiotu tych wkładów;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 22 kwietnia 2013 r. (ILPB3/423-39/13-4/KS), w której stwierdził, że w sytuacji, gdy przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej będą środki trwałe, kosztem uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie - na mocy art. 15 ust. 1j pkt 1 tej ustawy - wartość początkowa przedmiotu wkładu, zaktualizowana zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszona o dokonaną przed wniesieniem tego wkładu sumę odpisów amortyzacyjnych;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 30 marca 2012 r. (IPPB3/423-1110/11-2/PK1), w której uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym w przypadku gdyby doszło do powstania przychodu z tytułu wniesienia przez Spółkę kapitałową 1 aportu do Spółki kapitałowej 2 w postaci Nieruchomości, taki przychód powinien zostać pomniejszony o koszt uzyskania przychodu, odpowiadający wartości początkowej przedmiotu wkładu (wartość ustalona na dzień wniesienia przez udziałowca wkładu niepieniężnego, nie wyższa jednak od wartości rynkowej przedmiotu) pomniejszonej o dokonaną przed wniesieniem tego wkładu sumę odpisów amortyzacyjnych;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 4 lutego 2011 r. (ILPB4/423-289/10-2/ŁM), w której potwierdził, że jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są wartości niematerialne i prawne, kosztem uzyskania przychodu będzie wartość początkowa przedmiotu wkładu, odpowiadająca wartości początkowej wynikającej z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy, pomniejszona o dokonaną przed wniesieniem wkładu sumę odpisów amortyzacyjnych (jakkolwiek interpretacja dotyczy kosztów uzyskania przychodów w przypadku aportu wartości niematerialnych i prawnych, to w analizowanym zakresie w odniesieniu do środków trwałych mają zastosowanie, co do zasady, te same przepisy, zatem argumenty przywołane w cytowanej interpretacji wspierają stanowisko Wnioskodawcy);
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 18 sierpnia 2011 r. (ITPB3/423-245/11/PST) uznał, że przychodem będzie nominalna wartość udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością objętych w zamian za wkład niepieniężny w świetle art. 12 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, natomiast kosztami uzyskania przychodów będzie wartość początkowa środków trwałych, zaktualizowanych zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych (art. 15 ust. 1j pkt 1 ustawy);
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 2 lutego 2010 r. (IBPBI/2/423-202/10/SD), stwierdził, że z uwagi na fakt, iż w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przedmiot wkładu niepieniężnego wnoszonego do nowo powstałej spółki nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wnoszone składniki majątkowe powinny być traktowane jako wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo łub jego zorganizowana część, co oznacza, iż na dzień objęcia tych udziałów, Spółka jest zobowiązana ustalić koszty uzyskania przychodów w wysokości: wartości początkowej przedmiotu wkładu, zaktualizowanej zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszonej o dokonaną przed wniesieniem tego wkładu sumę odpisów amortyzacyjnych w odniesieniu do będących przedmiotem wkładu środków trwałych bądź wartości niematerialnych i prawnych (\`(...)\`)”.

Reasumując, argumenty przytoczone przez Wnioskodawcę potwierdzają, że kosztem uzyskania przychodu Przyszłej spółki kapitałowej z tytułu objęcia udziałów w Spółce kapitałowej, w zmian za wkład w postaci niestanowiących przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części WNiP, będzie wartość początkowa tej/tych WNiP, określona na podstawie art. 16g ustawy o pdop, pomniejszona o sumę dokonanych do chwili wniesienia wkładu odpisów amortyzacyjnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j.t. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.