Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-1171/12/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-11-16
Teza: Sposobu ustalenia dochodu z tytułu umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów nabytych w drodze darowizny.
Słowa kluczowe: darowizna; dochód; udział-umorzenie udziałów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 sierpnia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 28 sierpnia 2012 r.), uzupełnionym w dniu 04 października 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia dochodu z tytułu umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów nabytych w drodze darowizny- **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 sierpnia 2012 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia dochodu z tytułu umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów nabytych w drodze darowizny.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych mającym miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W przyszłości otrzyma darowiznę w postaci udziałów („Udziały”) w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce („Spółka”). W umowie darowizny wartość Udziałów zostanie określona w wartości rynkowej Udziałów na dzień dokonania darowizny.

W przyszłości otrzymane przez wnioskodawczynię Udziały mogą zostać umorzone. Umorzenie to może nastąpić w drodze umorzenia przymusowego lub umorzenia automatycznego tj. w trybie przewidzianym w art. 199 § 1 oraz § 4 i 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm., „KSH”).

Z tytułu umorzenia Udziałów (przymusowego lub automatycznego) wnioskodawczyni otrzyma wynagrodzenie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób należy ustalić dochód z tytułu umorzenia Udziałów otrzymanych przez wnioskodawczynię w drodze darowizny w przypadku, gdy umorzenie Udziałów nastąpi w drodze umorzenia przymusowego lub umorzenia automatycznego?

Zdaniem wnioskodawczyni, w przypadku uzyskania przychodu z automatycznego lub przymusowego umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny, kosztem uzyskania tego przychodu będzie wartość umorzonych udziałów z dnia nabycia darowizny. Dochodem będzie ewentualna różnica między wynagrodzeniem z tytułu umarzanych udziałów a tymi kosztami.

Instytucja umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością została uregulowana w art. 199 KSH. Zgodnie z art. 199 § 1 KSH udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Umorzenie udziałów może również nastąpić automatycznie, tj. w razie ziszczenia się zdarzenia określonego w umowie spółki. Sytuacja taka została przewidziana w art. 199 § 4 oraz § 5 KSH.

Zgodnie z art. 199 § 2 KSH, w przypadku przymusowego umorzenia udziałów, uchwała zgromadzenia wspólników spółki powinna określić wysokość wynagrodzenia należnego wspólnikowi za umorzone udziały w wysokości nie niższej od wartości przypadających na umarzane udziały aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostami rok obrotowy, pomniejszoną o kwotę przeznaczoną do podziału pomiędzy wspólników. Na mocy art. 199 § 4 KSH przepisy te stosuje się również do umorzenia automatycznego.

Niezależnie od trybu umorzenia Udziałów, przychodem wnioskodawczyni z tego tytułu będzie faktycznie otrzymane od Spółki wynagrodzenie.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm. „ustawa PIT”) za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną. Uszczegółowieniem tego przepisu jest art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy PIT, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód uzyskany z umorzenia udziałów (akcji). Od 1 stycznia 2011 r. przepis ten znajduje zastosowanie jedynie do przymusowego lub automatycznego umorzenia udziałów (nie obejmuje umorzenia dobrowolnego).

W odniesieniu do art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy PIT, ustawodawca szczegółowo wskazał, w jaki sposób należy ustalać dochód z umorzenia udziałów lub akcji. Zgodnie z art. 24 ust. 5d ustawy PIT dochodem z umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem udziałów (akcji) nad kosztami uzyskania przychodu, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. lf albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy PIT. Jeżeli jednak nabycie udziałów nastąpiło w drodze spadku lub darowizny wówczas koszty uzyskania przychodu ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Wymienione powyżej przepisy ustawy PIT nie precyzują, w jaki sposób należy ustalić wartość udziałów (akcji) z dnia nabycia spadku lub darowizny. Zdaniem wnioskodawczyni, ponieważ ustawa PIT nie wskazuje, w jaki sposób należy określić wartość udziałów z dnia nabycia darowizny należy - kierując się zasadą spójności przepisów prawa podatkowego - pomocniczo posłużyć się przepisami ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768, ze zm. „ustawa PSD”).

W rezultacie, zdaniem wnioskodawczyni „wartość udziałów z dnia nabycia darowizny”, o której mowa w art. 24 ust. 5d ustawy PIT określa się zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy PSD. Przepis ten stanowi, że wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw. W świetle art. 8 ust. 3 ustawy PSD, wartość rynkową praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego (nabycia darowizny). W związku z tym, jeżeli w umowie darowizny zostanie określona wartość udziałów i wartość ta będzie korespondowała z wartością rynkową na dzień dokonania darowizny, wówczas za koszt uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodu z udziału w zyskach osób prawnych w związku z umorzeniem tych udziałów należy przyjąć wartość udziałów określoną (wskazaną) w umowie darowizny.

Stanowisko wnioskodawczyni, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodu z tytułu przymusowego lub automatycznego umorzenia udziałów powinny zostać ustalone w wysokości wartości udziałów jaka została określona w umowie darowizny (nie wyższej od ich wartości rynkowej) jest powszechnie akceptowane w interpretacjach organów podatkowych.

Przykładowo, w interpretacji z dnia 04 lutego 2011 r. (Znak: IPPB2/415-1018/10-2/AS) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że należy uznać, iż w przypadku otrzymania wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów, określonego w uchwale zgromadzenia wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, na podstawie której to uchwale nastąpi umorzenie za wynagrodzeniem udziałów otrzymanych uprzednio przez wnioskodawczynię w drodze darowizny, uzyskany przychód należy zakwalifikować do przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, który może zostać pomniejszony o koszt uzyskania przychodów w wysokości wartości rynkowej umarzanych udziałów z dnia nabycia darowizny (ustalony w oparciu o art. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn), co wynika z treści ort. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.” Organ ten wypowiedział się podobnie m.in. w interpretacji z dnia 26 stycznia 2011 r. (Znak: IPPB2/415-915/10-3/AK).

Podobny pogląd został wyrażony również m.in. przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 02 lutego 2012 r. (Znak: ILPB2/415-1081/11-2/JK),
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacjach z dnia 31 maja 2011 r. (Znak: ITPB1/415-243b/11/MR),
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach z dnia 28 lutego 2012 r. (Znak: IPPB2/415-53/12-2/AS), z dnia 04 lutego 2011 r. (Znak: IPPB2/415-1017/10-2/AS) oraz z dnia 26 stycznia 2011 r. (Znak: IPPB2/415-915/10-4/AK),
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacjach z dnia z dnia 01 czerwca 2012 r. (Znak: IPTPB2/415-165/12-4/KR) oraz z dnia 16 stycznia 2012 r. (Znak: IPTPB2/415-652/11-2/KR), a także
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 21 czerwca 2011 r. (Znak: IBPBII/2/415-393/11/HS).

Zgodnie z ze stanem prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2010 r., przepis zawarty w art. 24 ust. 5d odnosił się zarówno do umorzenia dobrowolnego, jak i umorzenia przymusowego i automatycznego udziałów i akcji. W wyniku zmiany przepisów ustawy PIT z zakresu tego przepisu wyłączone zostało umorzenie dobrowolne. Podkreślić należy jednak, iż wnioski płynące z interpretacji wydanych przed 01 stycznia 2011 r. w odniesieniu do zasad ustalania kosztów uzyskania przychodów z tytułu umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny zachowują swoją aktualność w odniesieniu do umorzenia przymusowego oraz automatycznego.

Tytułem przykładu wnioskodawczyni wskazuje m.in. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 czerwca 2010 r., Znak: IBPBII/2/415-475/10/MW, w której stwierdzono, że „w przypadku umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny, koszty uzyskania przychodu należy ustalić w wysokości nie wyższej niż wartość rynkowa umorzonych udziałów z dnia otrzymania darowizny. Należy przyjąć, że wartość tę ustala się zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.). Jeżeli wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów będzie równe lub mniejsze od ich wartości z dnia nabycia darowizny obowiązek zapłaty podatku dochodowego w ogóle nie powstanie”. Organ ten wypowiedział się podobnie także w interpretacjach z dnia 25 czerwca 2010 r. (Znak: IBPBII/2/415-448/10/MW), z dnia 07 czerwca 2010 r. (Znak: IBPBII/2/415-311/10/AK), z dnia 04 lutego 2010 r. (Znak: IBPBII/2/415-1129/09/MM).

Reasumując, dochodem z przymusowego lub automatycznego umorzenia udziałów lub akcji jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami jego uzyskania. Jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny koszty uzyskania przychodu ustala się w wysokości wartości rynkowej udziałów z dnia nabycia spadku lub darowizny.

W konsekwencji, w przypadku gdy wartość przychodu wnioskodawczyni z tytułu automatycznego lub przymusowego umorzenia Udziałów nabytych w drodze darowizny (tj. wartość otrzymanego wynagrodzenia) będzie równa lub mniejsza niż wartość rynkowa Udziałów z dnia darowizny, nie powstanie dla wnioskodawczyni dochód podlegający opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawczyni.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez wnioskodawczynię interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, podatników w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące zwłaszcza, że wydane zostały w innym stanie prawnym. Natomiast Organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.