Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.220.2022.2.OK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-01
Teza: CIT - w zakresie ustalenia, czy wynagrodzenie wypłacane podmiotom zagranicznym z tytułu pośrednictwa podlega podatkowi u źródła.
Słowa kluczowe: podatek-podatek pobierany u źródła; Turcja; usługi-usługi pośrednictwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6. Pobór podatku-Pobór podatku przez płatnika (podatek u źródła)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21-ust. 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

29 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy wynagrodzenie wypłacane podmiotom zagranicznym z tytułu świadczenia usług pośrednictwa podlega zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu w związku z treścią art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, a w konsekwencji czy Wnioskodawca pełni funkcję płatnika podatku w rozumieniu art. 26 ust. 1 ustawy o CIT i jest zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu dochodów uzyskiwanych przez Pośredników na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w związku z wykonywaniem umowy pośrednictwa.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

(…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) (dalej: „Wnioskodawca" lub „Spółka”) jest spółką specjalizującą się w sprzedaży maszyn, w tym maszyn rolniczych. Spółka jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1800, dalej: „ustawa o CIT”) i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od wszystkich osiąganych przez siebie dochodów.

Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej, z uwagi na specyfikę prowadzonego biznesu, nawiązuje współpracę (dalej: „Współpraca" lub "Pośrednictwo") z podmiotami świadczącymi usługi pośrednictwa (dalej: „Pośrednicy”). Pośrednicy prowadzą działalność na terytorium krajów innych niż Rzeczypospolita Polska. Pośrednicy są podmiotami niezależnymi od Wnioskodawcy. Pośrednicy i Wnioskodawca nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

W ramach Współpracy Pośrednicy zobowiązują się pośredniczyć pomiędzy Wnioskodawcą a podmiotem trzecim (dalej jako: „Nabywca") przy zawarciu umowy sprzedaży maszyn, na przykład rolniczych. Maszyny będące przedmiotem umowy sprzedaży znajdują się w ofercie Wnioskodawcy i są towarem handlowym Wnioskodawcy. Pośrednicy na żadnym etapie Współpracy nie stają się właścicielami maszyn będących przedmiotem umów sprzedaży. Pośrednicy nie są też stroną umowy zawieranej między Wnioskodawcą a Nabywcą.

Działania Pośredników polegają w szczególności na:

a) przedstawieniu Nabywcy oferty przygotowanej przez Wnioskodawcę,

b) uczestniczeniu w negocjacjach zmierzających do zawarcia przez Wnioskodawcę i Nabywcę umowy sprzedaży,

c) pośredniczeniu w zawarciu pomiędzy podmiotem Nabywcą i Wnioskodawcą umowy sprzedaży.

Zgodnie z założonymi warunkami współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a Pośrednikami, zakresem działań Pośredników nie są natomiast objęte usługi doradcze, księgowe, badania rynku, usługi prawne, usługi reklamowe, zarządzanie i kontrola, przetwarzanie danych, usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń ani inne świadczenia o podobnym charakterze do ww. usług.

Ponadto Pośrednicy w ramach wskazanych we wniosku usług pośrednictwa handlowego nie świadczą na rzecz Wnioskodawcy:

a) usług reklamowych, przez które należy rozumieć działalność promocyjną w wyniku której lub w trakcie której następuje przekazywanie treści mających za zadanie informować o istnieniu lub cechach oferowanych towarów lub usług w celu zwiększenia sprzedaży tych produktów,

b) usług badania rynku przez które należy rozumieć zespół czynności polegających na gromadzeniu informacji o zjawiskach i procesach na rynku, ich przyczynach, stanie aktualnym i tendencjach rozwojowych,

c) usług doradztwa, przez które należy rozumieć udzielanie fachowych zaleceń i porad.

Z tytułu wykonania usługi Pośrednikom przysługuje wynagrodzenie prowizyjne uzależnione od ceny maszyny sprzedanej wskutek czynności podjętych przez Pośredników w ramach wykonywania Pośrednictwa.

### Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

Działania Pośrednika polegają na przedstawieniu oferty cenowej sporządzonej przez Spółkę i wyposażenia / parametrów technicznych maszyny, której zakupem zainteresowany jest Nabywca.

Pośrednik nie świadczy natomiast na rzecz Spółki usługi reklamowej polegającej na działalności promocyjnej, w wyniku której lub w trakcie której następuje przekazywanie treści mających za zadanie informować o istnieniu lub cechach oferowanych towarów lub usług w celu zwiększenia sprzedaży tych produktów. Działania Pośrednika mają na celu zaspokojenie potrzeb Nabywcy dzięki zaoferowaniu maszyn/ urządzeń, których dostawcą jest m.in. Spółka. Przy czym Pośrednik nie jest zobligowany do oferowania wyłącznie maszyn/urządzeń Spółki - Pośrednik działa niezależnie i może oferować również produkty innych podmiotów. W tym zakresie Pośrednik dostosowuje proponowany asortyment do zapotrzebowania Nabywcy.

Pośrednik przedstawia ofertę cenową dla danej maszyny konkretnemu, potencjalnemu Nabywcy. Natomiast usługa świadczona przez Pośrednika nie ma charakteru usługi reklamowej, promocyjnej.

Opisane we wniosku uczestniczenie Pośrednika w negocjacjach zmierzających do zawarcia przez Wnioskodawcę umowy sprzedaży sprowadza się do przedstawienia i omówienia stanu technicznego maszyny oferowanej przez Spółkę i specyfikacji technicznej tej maszyny.

Spółka oferuje pewną minimalną cenę sprzedaży maszyny, którą Pośrednik może zaproponować Nabywcy. Natomiast Pośrednik - w celu zwiększenia własnych przychodów - może zaproponować Nabywcy wyższą cenę, gdyż prowizja Pośrednika uzależniona jest od ceny sprzedaży. Pozostałe elementy umowy (jak np. warunki dostawy, reklamacje itp.) negocjowane są już przez Spółkę i Nabywcę przy ewentualnym wsparciu językowym Pośrednika (o czym poniżej).

Pośrednictwo w zawarciu pomiędzy Spółką i Nabywcą umowy sprzedaży - obok czynności opisanych powyżej - sprowadza się do skontaktowania ze sobą stron transakcji oraz do ich wsparcia językowego. Pracownicy i przedstawiciele Spółki nie znają języka tureckiego. W związku z tym ewentualny kontakt z tureckim kontrahentem może być znacznie utrudniony ze względu na barierę językową, co dodatkowo mogłoby prowadzić do wątpliwości interpretacyjnych lub ewentualnych nieporozumień w zakresie zawieranej umowy.

Pośrednik nie reprezentuje Spółki. Pośrednik to całkowicie niezależny i samodzielny podmiot, prowadzący działalność gospodarczą we własnym imieniu i na własny rachunek.

Pośrednik nie przekazuje Spółce informacji o swoich działaniach, warunkach rynkowych, cenach, relacjach z Nabywcą i stanie konkurencji. Pośrednik jest bowiem podmiotem niezależnym od Spółki i w pełni samodzielnym - jego działania na żadnym etapie nie są weryfikowane ani kontrolowane przez Spółkę. Dodatkowo Pośrednik może współpracować z innymi klientami, na rzecz których świadczy podobne lub całkowicie odmienne usługi.

Umowy są zawierane pomiędzy Spółką a Nabywcą, bezpośrednio przez strony transakcji. Umowy są zawierane na odległość. Pośrednik nie zawiera umów ani w imieniu Spółki, ani w imieniu Nabywcy.

Pośrednik nie posiada pełnomocnictwa do zawierania umów w imieniu i na rzecz Spółki.

Opisana we wniosku usługa pośrednictwa nie obejmuje:

‒ organizowania sprzedaży produktów na określonym terytorium

‒ organizacji zleceń i zamówień.

‒ obsługi reklamacji.

Celem zawieranej umowy nie jest również obsługa posprzedażowa wykonywana przez Pośrednika, jak również sprawdzanie przez Pośrednika wypłacalności klientów składających zamówienia. Spółka nie posiada wiedzy, czy Pośrednik nie wykonuje ww. czynności we własnym zakresie, natomiast ww. czynności nie stanowią elementu usługi pośrednictwa świadczonej na rzecz Spółki.

**Pytanie**

Czy wynagrodzenie wypłacane podmiotom zagranicznym z tytułu świadczenia usług pośrednictwa podlega zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu w związku z treścią art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, a w konsekwencji czy Wnioskodawca pełni funkcję płatnika podatku w rozumieniu art. 26 ust. 1 ustawy o CIT i jest zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu dochodów uzyskiwanych przez Pośredników na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w związku z wykonywaniem umowy pośrednictwa?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie wypłacane podmiotom zagranicznym z tytułu świadczenia usług pośrednictwa nie podlega zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu (dalej: „podatek u źródła") w związku z treścią art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, a w konsekwencji Wnioskodawca nie pełni funkcji płatnika podatku w rozumieniu art. 26 ust. 1 ustawy o CIT i nie jest zobowiązany do poboru podatku u źródła z tytułu dochodów uzyskiwanych przez Pośredników w związku z wykonaniem umowy pośrednictwa.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1) wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

2) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

3) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

4) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji,

4a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

5) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Zgodnie z art. 3 ust. 5 ustawy o CIT za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

W myśl art. 21 ust. 1 ustawy o CIT podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1) z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

2) z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

‒ ustala się w wysokości 20% przychodów;

3) z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,

4) uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera

‒ ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Jednocześnie, zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy o CIT przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o CIT podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

Jednocześnie zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy ustawy o CIT, nierezydenci podatkowi osiągający na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przychody z tytułu m.in. świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze podlega opodatkowaniu podatkiem u źródła. Stawka podatku wynosi 20%. Podmiot wypłacający należności na rzecz nierezydentów pełni funkcję płatnika i jest obowiązany przy wypłacie ww. należności do pobrania podatku u źródła.

Przekładając powyższe przepisy na przedmiotowy stan faktyczny należy wskazać co następuje.

W pierwszej kolejności Wnioskodawca wskazuje, że w zakres świadczonych przez Pośredników usług w ramach Współpracy wchodzą:

1) przedstawienie Nabywcy oferty Wnioskodawcy,

2) uczestnictwo Pośrednika w negocjacjach zmierzających do zawarcia umowy sprzedaży przez Wnioskodawcę i Nabywcę,

3) pośrednictwo w zawarciu umowy sprzedaży pomiędzy Wnioskodawcą i Nabywcą.

Wnioskodawca wskazuje, że wynagrodzenie uzyskiwane przez Pośredników z tytułu świadczonych usług nie jest przychodem z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zatem w przedmiotowej sprawie art. 22 ust. 1 ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania.

W ocenie Wnioskodawcy wynagrodzenie uzyskiwane przez Pośredników z tytułu wykonywanych czynności nie mieści się nadto w katalogu przychodów objętych regulacją art. 21 ust. 1 pkt 1, 2 oraz 3, 4 ustawy o CIT.

Powyższe czynności nie skutkują bowiem uzyskaniem przychodów:

1) z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

2) z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

3) z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,

4) uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie, z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera.

Zdaniem Wnioskodawcy wynagrodzenie uzyskiwane przez Pośredników z tytułu wykonywanych czynności nie mieści się ponadto w katalogu przychodów objętych regulacją art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. Wyżej wskazane czynności nie skutkują bowiem uzyskaniem przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze.

O ile usługi pośrednictwa nie zostały wskazane wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, o tyle przepis tego artykułu obejmuje swoim zakresem także „świadczenia o podobnym charakterze”. Zatem pomimo tego, że usługi pośrednictwa nie zostały wskazane wprost w przepisie zachodzi konieczność przeanalizowania charakteru tych usług oraz tego, czy nie stanowią one usług podobnych do usług wprost wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

W zakresie świadczeń o podobnym charakterze wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 lipca 2016 r. (sygn. akt II FSK 2369/15) wskazując, że w aktualnym brzmieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) świadczenia w nim wymienione można podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą tworzą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych. W tej drugiej grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy, ale posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a jest objęte jego zakresem, decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych.

Zatem należy rozstrzygnąć, czy usługi pośrednictwa posiadają elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT i czy te elementy przeważają nad cechami przewidzianymi dla świadczeń niewymienionych w tym przepisie.

Usługi pośrednictwa nie posiadają definicji legalnej. Zgodnie z definicją słownikową, pośrednictwo to:

‒ działalność osoby trzeciej mająca na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron

‒ kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwianie kontaktu uczestnikom rynku pracy.

Usługi pośrednictwa polegające w szczególności na przedstawieniu przez Pośredników oferty przygotowanej przez Wnioskodawcę, uczestnictwo Pośredników w negocjacjach i pośrednictwo w zawarciu umowy sprzedaży pomiędzy Wnioskodawcą i Nabywcą w ocenie Wnioskodawcy nie posiadają cech charakterystycznych dla świadczeń wymienionych wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. W szczególności ww. usługi nie posiadają cech charakterystycznych dla usług reklamowych, badania rynku czy świadczeń doradczych. Przedmiotowe pośrednictwo ma bowiem polegać na działalności Pośredników prowadzącej do porozumienia się pomiędzy Wnioskodawcą a Nabywcą, którego efektem ma być zawarcie pomiędzy tymi podmiotami umowy sprzedaży. Nie bez znaczenia pozostaje również fakt, że pośrednik otrzymuje od Wnioskodawcy wynagrodzenie prowizyjne, które jest charakterystyczne dla umów pośrednictwa, w przeciwieństwie do usług doradczych lub badania rynku, które są wynagradzane w sposób zryczałtowany (kwotowy).

Nawet jeśli hipotetycznie usługi pośrednictwa posiadałyby marginalne cechy charakterystyczne zbliżone do usług wskazanych wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT to w ocenie Wnioskodawcy elementy te byłyby znikome w stosunku do esencji samej usługi i nie przeważałyby nad cechami charakterystycznymi dla świadczenia usługi pośrednictwa (poza ww. katalogiem). Cechy charakterystyczne np. dla usług reklamy, usług doradczych etc. mają dla usług pośrednictwa jedynie marginalne znaczenie. Inny jest charakter tych usług, jak również świadczenie usług pośrednictwa prowadzi do odmiennego celu niż przewidują to usługi wskazanych wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Powyższe, zdaniem Wnioskodawcy przesądza, że usług pośrednictwa nie należy traktować jako usług podobnych do tzw. usług niematerialnych wskazanych wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że wielokrotnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wypowiadał się w podobnych stanach faktycznych wydając pozytywne dla wnioskodawców interpretacje podatkowe. Między innymi w interpretacji indywidualnej z dnia 11 grudnia 2020 r. (znak 0111-KDIB2-1.4010.402.2020.2.AP) Dyrektor KIS uznał, że wynagrodzenie wypłacane szwajcarskiemu podmiotowi z tytułu usług pośrednictwa nie podlega opodatkowaniu tzw. podatkiem u źródła.

Również sądy administracyjne wypowiadają się w tej kwestii. W wyroku z dnia 9 lipca 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 2603/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał, że:

‒ Czynnościami faktycznymi z zakresu działania agenta pośrednika w świetle poglądów nauki i orzecznictwa sądów administracyjnych jest: wyszukiwanie osób, z którymi można zawierać umowy, udział w rokowaniach mających na celu zawarcie umowy, skłanianie osób trzecich do zawarcia umowy lub przyjęcia oferty, przekazywanie próbek, informowanie o warunkach umów i właściwościach towaru.

‒ Faktem jest, że przy wykonywaniu czynności agenta sprzedaży występują elementy reklamy w rozumieniu przytoczonych powyżej definicji, jednak w żadnym wypadku nie są to elementy dominujące tak jak stwierdził Organ. Istotą świadczenia pośrednictwa opisanego we wniosku, a zarazem celem gospodarczym, jest poszukiwanie klientów i kojarzenie ich ze Skarżącą w celu zawarcia umowy. Natomiast istotą usługi reklamy, a zarazem jej elementem dominującym jest rozpowszechnianie informacji o towarach wszelkimi dostępnymi formami przekazu, zatem nie jest to element przeważający usługi sprzedaży opisanej we wniosku, a tylko jedna z czynności w ramach wykonywania usługi pośrednictwa.

‒ Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku niewątpliwie wynika, że celem umowy pośrednictwa, która zostanie zawarta pomiędzy Skarżącą i pośrednikiem będzie doprowadzenie do zawarcia przez Spółkę i podmiot trzeci umowy sprzedaży. Wszystkie przedstawione we wniosku działania podejmowane przez pośrednika, także te, które noszą cechy np. reklamy, będą miały na celu pozyskanie przyszłego nabywcy towarów Spółki. Za powyższym przemawia również fakt, że agent będzie otrzymywał wynagrodzenie prowizyjne, a zatem będzie ono zależne od podjętych przez pośrednika działań, a tym samym będzie istniał nierozerwalny związek pomiędzy wynagrodzeniem a płatnościami faktycznie otrzymanymi przez Spółkę od klientów.

‒ Dodatkowo należy podkreślić, że cechą charakterystyczną usług reklamowych jest informowanie o istnieniu lub cechach oferowanych towarów lub usług, usług badania rynku - zdobycie informacji o kształtowaniu się mechanizmów rynkowych, niezbędnych przy podejmowaniu decyzji gospodarczych, a usług doradztwa - udzielanie fachowych porad. W odniesieniu do żadnej z nich nie występuje jednak cecha charakterystyczna dla wskazanej we wniosku umowy pośrednictwa. (\`(...)\`) cechą charakterystyczną umowy pośrednictwa finansowego jest doprowadzenie do zawarcia umowy przez skarżącą z osobą pozyskaną przez pośrednika w wyniku działań zawierających w sobie elementy ww. usług. Ten efekt, do którego prowadzić mają działania pośrednika w sposób istotny różni umowę pośrednictwa finansowego od umów powołanych przez organ interpretacyjny. Sama ta okoliczność, że umowa pośrednictwa łączy w sobie elementy różnych usług nie oznacza, że jest ona "świadczeniem o podobnym charakterze".

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie wypłacane podmiotom zagranicznym z tytułu świadczenia usług pośrednictwa nie podlega opodatkowaniu podatkiem u źródła, a w konsekwencji Wnioskodawca nie pełni funkcji płatnika podatku w rozumieniu art. 26 ust. 1 ustawy o CIT i nie jest zobowiązany do poboru podatku u źródła. Usługi pośrednictwa w ocenie Wnioskodawcy nie mieszczą się bowiem w zakresie usług podlegających regulacjom podatku u źródła.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

W myśl art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”),

Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy o CIT,

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1) wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

2) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

3) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

4) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

4a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

5) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;

6) niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.

Jak stanowi art. 3 ust. 5 ustawy o CIT,

Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego stanowi, że Polska, na terytorium której znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła. Podmioty podlegające ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce są zobowiązane do wykazania jedynie tych dochodów, których źródło położone jest na terytorium Polski i nie są w Polsce opodatkowane z tytułu dochodów, których źródło jest położone za granicą. Warunkiem posiadania w Polsce statusu podmiotu o ograniczonym obowiązku podatkowym jest brak na terytorium Polski zarówno siedziby, jak i faktycznego zarządu podatnika.

Natomiast co do oceny czy przychody zagranicznych osób prawnych powstały na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, decydujące znaczenie ma miejsce osiągania dochodów, nie zaś miejsce świadczenia usługi, wykonywania czynności lub miejsca dokonania wypłaty. Zatem bez znaczenia pozostaje fakt świadczenia usług poza terytorium Polski, gdyż tak jak wskazano, zasadnicze znaczenie ma miejsce położenia źródła. W tym przypadku zagraniczne podmioty będą uzyskiwać dochody od Spółki, będącej polskim rezydentem podatkowym. W konsekwencji należy przyjąć, że źródło dochodów będzie położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, gdyż jego źródłem jest Spółka, będąca polskim rezydentem podatkowym.

Wątpliwości Państwa wiążą się z ustaleniem, czy wynagrodzenie wypłacane podmiotom zagranicznym z tytułu świadczenia usług pośrednictwa podlega zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu w związku z treścią art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, a w konsekwencji czy pełnią Państwo funkcję płatnika w rozumieniu art. 26 ust. 1 ustawy o CIT i są zobowiązani do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu dochodów uzyskiwanych przez Pośredników na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w związku z wykonywaniem umowy pośrednictwa.

Przechodząc do oceny stanowiska Spółki w tym zakresie należy wskazać, że zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o CIT:

Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1) z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

2) z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

\- ustala się w wysokości 20% przychodów;

3) z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,

4) uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera

\- ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 updop:

Podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o CIT,

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Na podstawie art. 22b updop:

Zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20-22 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania, pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym należy podkreślić, że zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej oraz spełnieniem innych przesłanek, o których mowa we wskazanym niżej art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.

W art. 21 ustawy o CIT, wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT.

Jak wynika z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Należy mieć także na uwadze postanowienia art. 26 ust. 2e ustawy o CIT, który w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r. stanowił, iż:

Jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 przekracza kwotę, o której mowa w ust. 1, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę, o której mowa w ust. 1:

1) z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;

2) bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 26 ust. 2e ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 na rzecz podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł:

1) z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;

2) bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W tym miejscu należy zauważyć, że procesowi wykładni należy poddać każdy przepis prawny (tekst prawny) w celu zrozumienia go (ustalenia jego treści), niezależnie od stopnia jego rozumienia _prima facie_ (tak Maciej Zieliński w: Wykładnia prawa. Zasady, reguły, wskazówki. Warszawa 2008, str. 320). Nie jest więc tak, że dokonanie wykładni jest zbędne wówczas, gdy przepis jest jasny (_clara non sunt interpretanda_), bowiem należy opowiedzieć się za twierdzeniem, że samo tylko ustalenie tego faktu (jednoznaczności przepisu) następuje w procesie interpretacyjnym. Chodzi wszak nie o to, aby rozumieć tekst czy przepis, ale o to, aby zrozumieć go zgodnie z treścią nadaną mu przez prawodawcę (op. cit., str. 61). Wykładnia prawa dokonywana jest wedle utrwalonych reguł.

W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się pierwszeństwo wykładni językowej nad pozostałymi rodzajami wykładni tj. systemową i celowościową. Tylko w wyjątkowych sytuacjach wolno odstąpić od literalnego brzmienia przepisu, w szczególności, gdy językowe dyrektywy interpretacyjne nie pozwalają z danego teksu prawnego wyinterpretować jednoznacznej normy postępowania lub gdy wykładnia językowa pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią innych norm. Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, prymat wykładni gramatycznej może się zachować tylko w odniesieniu do przepisów sformułowanych w sposób niebudzący wątpliwości z punktu widzenia potocznie i powszechnie stosowanego języka, i tylko wówczas, gdy ta metoda wykładni daje wynik niekolidujący z wynikami innych metod (zob. wyrok NSA z 24 lipca 2012 r., I OSK 398/12).

Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 kwietnia 2014 r., II FSK 1077/12, wykładnia językowa konkretnego przepisu prawa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice. Próba dokonania wykładni, która byłaby sprzeczna z językowym znaczeniem przepisu prawa byłaby naruszeniem zasady praworządności. Językowe znaczenie przepisu prawa wyznacza bowiem granice dopuszczalnej wykładni, gdyż „formuła słowna jest (\`(...)\`) granicą wszelkiego dopuszczalnego sensu, jakiego możemy poszukiwać w tekście przepisów prawa” (zob. wyrok NSA z 18 grudnia 2000 r., III SA 3055/09, „Monitor Podatkowy” 2001, nr 4; również R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa 1995, s. 101-102).

W pierwszej kolejności należy wskazać, że wynagrodzenie uzyskiwane przez Pośredników z tytułu świadczonych usług nie jest przychodem z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zatem w przedmiotowej sprawie art. 22 ust. 1 ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania. Ponadto wynagrodzenie uzyskiwane przez Pośredników z tytułu wykonywanych czynności nie mieści się w katalogu przychodów objętych regulacją art. 21 ust. 1 pkt 1, 2 oraz 3, 4 ustawy o CIT.

W odniesieniu do treści art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT zauważyć należy, że katalog usług w nim wskazanych jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie „oraz świadczeń o podobnym charakterze”. W ramach tego katalogu za świadczenia o podobnym charakterze należy jednakże uznać wyłącznie świadczenia równorzędne do wymienionych w ustawie CIT. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, winno ono spełnić takie same przesłanki, albo winny wynikać z niego takie same prawa i obowiązki dla stron jak ze świadczeń wymienionych w cytowanym przepisie. Innymi słowy, lista ta obejmuje również świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane. Niemniej jednak sama nazwa umowy o świadczenie usługi nie może być wyłącznym czynnikiem, który kwalifikuje daną usługę jako należącą do katalogu świadczeń podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane usługi mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń.

Należy pamiętać, że podatnik zawsze ma obowiązek prawidłowego klasyfikowania dokonywanych czynności. Na gruncie prawa podatkowego zasadą jest, że o rodzaju czynności decyduje nie nazwa nadana przez strony, lecz rzeczywisty charakter czynności. W rezultacie o zakwalifikowaniu do konkretnego rodzaju usług decyduje treść czynności.

W przedmiotowej sprawie istotne będzie odkodowanie znaczenia pojęć: „usług pośrednictwa”, „usług doradczych”, „usług badania rynku”, „usług reklamowych”, „usług zarządzania i kontroli” oraz „usług przetwarzania danych”. Przepisy ustawy o CIT nie definiują ww. pojęć. Wobec braku w ustawie definicji należy posiłkowo odwołać się do wykładni językowej tych pojęć.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego, przez pojęcie „pośrednictwo” należy rozumieć: działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron, kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych i doprowadzenie do zawarcia umowy.

Literatura przedmiotu wskazuje się, że: „Podstawowym zadaniem (\`(...)\`) wyspecjalizowanych „pośredników” jest wywieranie wpływu na pozycję prawną angażujących ich zleceniodawców poprzez „wprowadzenie” ich w określony stosunek umowny (zobacz: Michał Romanowski, Charakter prawny umowy o pośrednictwo, Monitor Prawniczy Nr 2/1997).

W zgodnej opinii orzecznictwa sądowego oraz doktryny prawa nie może być mowy o pośrednictwie wówczas, gdy jedna ze stron umowy zleca podwykonawcy cześć czynności faktycznych (czynności o charakterze fizycznym, technicznym czy administracyjnym) związanych z umową.

Z kolei „doradztwo” zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN oznacza udzielanie fachowych porad, natomiast termin „doradzać” znaczy udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Użyty w ustawie o CIT termin „usługi doradztwa” należy rozumieć w związku z tym szeroko.

Potwierdza to jednolite orzecznictwo sądów administracyjnych (zob. wyrok NSA z 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1567/12, wyrok NSA z 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1441/13, wyrok NSA z 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1530/13, wyrok WSA w Poznaniu z 28 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Po 1202/14, wyrok WSA w Gdańsku z 28 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 175/12, wyrok WSA w Łodzi z 16 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Łd 168/13). Według sądów administracyjnych, odwołując się do powszechnego języka polskiego można stwierdzić, że przez doradztwo rozumie się udzielanie fachowych zaleceń, porad. Stosownie do definicji podanej w ww. słowniku, poradnictwo to „zorganizowana forma udzielania porad w jakimś zakresie”. Doradca to ten co udziela fachowych zaleceń czy porad, wskazówek, to ktoś, kto posiadaną wiedzę wykorzystuje na wskazywanie najlepszych, najbardziej optymalnych rozwiązań, nakłaniając odbiorcę takiej usługi do zastosowania się do rady, porady, wskazówki, dyrektywy postępowania. Zdaniem sądów administracyjnych, świadczenie usługi doradztwa należy postrzegać jako wykorzystanie swojej wiedzy, znajomości rzeczy poprzez wskazywanie najlepszych, najskuteczniejszych rozwiązań do ich zastosowania do danego problemu.

Również w doktrynie przedmiotu przyjmuje się szerokie ujęcie terminu usługi doradcze. Według przedstawicieli nauki doradztwo, w bardzo ogólnym znaczeniu, jest usługą świadczoną przez jedną osobę/instytucję na rzecz drugiej osoby/instytucji, która zleca wykonanie tej usługi. W literaturze przedmiotu bardzo różnorodnie formułowane są zadania stojące przed usługami doradczymi, np. doradztwo określane jest jako:

‒ przejęcie zadań,

‒ pośrednictwo w zakresie przekazywania wiedzy,

‒ pośrednictwo w przekazywaniu specjalnych informacji,

‒ pomoc w rozwiązywaniu problemów,

‒ pomoc w podejmowaniu decyzji,

‒ przekazywanie informacji zmniejszających ryzyko,

‒ przygotowanie i przekazywanie informacji służących rozwiązaniu kompleksowych problemów,

‒ przekazywanie specyficznej wiedzy, celem usprawnienia działań,

‒ identyfikacja i rozwiązywanie problemów,

‒ przekazywanie zaleceń dotyczących usprawniania działań oraz pomoc w ich wdrożeniu,

‒ dawanie wskazówek dotyczących postępowania.

Doradcy mogą więc pomóc zleceniodawcy w przygotowaniu decyzji, rozwiązaniu problemów, usprawnieniu działania itp.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN pod pojęciem „wsparcia” rozumie się pomoc udzieloną komuś.

Zdaniem F. Steele, doradztwo to „wszelkie formy dostarczania pomocy w zakresie realizacji celów, procesu czy struktury zadania lub ewentualnie ciągu zadań, gdzie doradca nie jest faktycznie odpowiedzialny za wykonanie tych zadań, lecz służy pomocą tym, którzy tę odpowiedzialność ponoszą (F.Steele, Consulting for Organizational Change, Amherst, MA, University of Massachusetts Press, 1975, s. 3).

Według Urszuli Skurzyńskiej-Sikory, doradztwo może być postrzegane zarówno jako profesjonalna usługa jak i metoda dostarczania praktycznej rady i pomocy czy też proces działania. Zdaniem autorki, można wyróżnić charakterystyczne dla doradztwa elementy, a mianowicie:

1\. niezależna orientacja – słowa takie jak „perspektywa” i „obiektywizm” sygnalizują niezależną pozycję doradcy; doradca nie akceptuje automatycznie problemu i faktów podanych przez klienta, ale niezależnie od klienta formułuje swoją ocenę;

2\. specjalne kwalifikacje – aby sporządzić niezależną ocenę i stworzyć użyteczne wskazania, doradcy muszą posiadać wyjątkową wprawę i umiejętności; zdolności doradcy wywodzą się nie tylko z praktycznego doświadczenia, lecz także z wysokiego stopnia osobistej integralności; termin „kwalifikacje” w tym przypadku oznacza uznanie przez innych fachowców w tej dziedzinie;

3\. serwis doradczy – doradztwo stanowi pomoc, a nie ścisłe wykonywanie obowiązków związanych z zarządzaniem; współpraca doradcy z klientem polega na tym, że to właśnie klient ponosi końcową odpowiedzialność za wynajęcie i skorzystanie z pomocy doradcy oraz zaakceptowanie lub odrzucenie jego zaleceń;

4\. identyfikacja i analiza problemu – jednym z zasadniczych obszarów aktywności doradcy musi być orientacja w problemie; oznacza to, że przekazuje on klientowi to czego ten problem dotyczy, spogląda na ten problem „od wewnątrz” w celu określenia jego stopnia ważności, po czym jeśli jest to niezbędne, na nowo określa ten problem i identyfikuje jego przyczyny;

5\. rozwiązywanie problemu i wdrożenie rozwiązania (lub nadzorowanie wdrożenia) – jest to bardzo ważny obszar działania; doradca jest wynajmowany w celu doprowadzenia do rozwoju organizacji (a nie po to, by utrzymać istniejący stan rzeczy) (zob. Urszula Skurzyńska-Sikora, Istota, pojęcie i rodzaje doradztwa, Lublin 1997 r., s. 167-168).

Z kolei przez usługi badania rynku należy rozumieć zespół czynności polegających na gromadzeniu informacji o zjawiskach i procesach na rynku, ich przyczynach, stanie aktualnym i tendencjach rozwojowych. Usługi te mają przyczynić się m.in. do zwiększenia sprzedaży. Celem badań rynku jest zdobycie informacji o kształtowaniu się mechanizmów rynkowych takich, jak popyt, podaż, ceny, potencjału, zachowania, zwyczaje, preferencje, lojalność oraz wrażliwość cenowa konsumentów, działania konkurencji, funkcjonowanie systemu dystrybucji, sprzedaży itp. Usługi badania rynku mają dostarczyć informacji nieodzownych w procesie podejmowania decyzji. Mimo, iż badania te nie wykluczają w sposób całkowity ryzyka, to jednak ich zastosowanie wyraźnie ogranicza ryzyko wpisane w działalność biznesową i przyczynia się do tego, że podejmowane decyzje będą w mniejszym zakresie obarczone błędami.

Pojęcie „reklama” wg „Słownika języka polskiego” pod red. M. Szymczyka (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2002 r.) oznacza rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję i inne podobne środki, np. plakaty, napisy i ogłoszenia służące temu celowi.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przy wykładni przepisów ustawy dotyczących reklamy przeważa wykładnia gramatyczna. W wyroku z 12 czerwca 1997 r. I SA/Ka 192-193/97 Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, że reklama to działanie mające kształtować popyt poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach w celu zachęcenia ich do nabycia towarów od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego. Reklama musi zawierać elementy wartościujące towar lub zachęcające do jego kupna, a za reklamę należy uznać wszystko, co zawiera informacje, które nie są niezbędne do zawarcia umowy (I. Konieczna, J. Ruszyński, Problematyka kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w podatku dochodowym od osób prawnym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Poznań 1997, s. 29-30).

Według J. Kamińskiego i W. Maruchina za reklamę należy uznać wszystko to, co zawiera informacje dodatkowe, które nie są niezbędne do złożenia oferty czy zawarcia umowy (J. Kamiński, W. Maruchin, Ustawa o VAT. Komentarz, Wyd. 2, Warszawa 1996, s. 52-53). Natomiast autorzy „Komentarza do podatku dochodowego od osób prawnych” B. Brzeziński i M. Kalinowski (B. Brzeziński, M. Kalinowski, Komentarz do podatku dochodowego od osób prawnych, Warszawa 1996, s. 143-144) uznają za reklamę działania, których celem jest kształtowanie popytu poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach bądź usługach, ich cechach i przeznaczeniu w celu zachęcenia ich do nabywania towarów bądź usług od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego. Technicznym sposobem reklamy może być ogłoszenie prasowe, radiowe lub telewizyjne, a także plakat czy afisz stały, a ponadto rozsyłanie folderów i innych informacji handlowych nabywcom. Nie znaczy to jednak, że tylko te media mogą być wykorzystane do rozpowszechniania informacji i reklamy.

Z kolei pod pojęciem usług reklamowych rozumie się wszelką działalność promocyjną, w wyniku której lub w trakcie której następuje przekazywanie treści mających za zadanie informować o istnieniu lub cechach oferowanych towarów lub usług w celu zwiększenia sprzedaży tych produktów.

Usługi reklamowe mogą być wykonywane zarówno przez podmioty, które profesjonalnie zajmują się świadczeniem usług reklamowych, jak i podmioty, dla których wykonanie usługi reklamowej nie jest realizowane w ramach ich podstawowej działalności gospodarczej.

Według Słownika języka polskiego PWN „zarządzać”, oznacza kierować, administrować czymś” (E. Sobol, Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 1996). W tym kontekście, za zarządzanie należy uznać władcze uprawnienie w stosunku do realizowanego projektu lub działalności gospodarczej. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN, „kierować” oznacza „stać na czele czegoś, wskazywać sposób postępowania”. Z kolei kontrola, to: 1) porównanie stanu faktycznego ze stanem wymaganym i ustalanie ewentualnych odstępstw, sprawdzanie, czy coś jest zgodne z obowiązującymi przepisami, 2) nadzór nad czymś albo nad kimś, czuwanie nad prawidłowym przebiegiem czegoś, wpływ na rozwój wydarzeń.

Istotą usług przetwarzania danych jest pozyskanie przez zlecającego określonych informacji mających zastosowanie w procesie zarządzania przedsiębiorstwem. Przetwarzanie danych stanowi przekształcanie treści i postaci danych wejściowych metodą wykonywania systematycznych operacji w celu uzyskania wyników w postaci z góry określonej. Przez przetwarzanie danych zwyczajowo rozumie się bieżącą działalność informatyczną związaną z poddawaniem danych procesom przekształcenia w celu np. zasilania bazy danych, tworzenia raportów, tabel, formularzy np. umów itp. (por.: Greg Wilson ,,Przetwarzanie danych dla programistów”, Wydawnictwo Helion 2006 r.). Przetwarzanie danych dotyczy zarówno operacji w systemach informatycznych jak i papierowych kartotekach.

Zauważyć należy, że o tym, czy dane świadczenie ma charakter usług doradczych, usług pośrednictwa, usług badania rynku, usług reklamowych, usług zarządzania i kontroli czy usług przetwarzania danych nie decyduje sposób, w jaki strony nazwały to świadczenie w umowie, lecz jego rzeczywisty charakter. Innymi słowy, nie nazwa, lecz treść świadczenia decyduje o tym jaki ma ono charakter, gdyż ocena prawnego charakteru danego świadczenia powinna nastąpić na podstawie obiektywnej analizy całokształtu okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz wskazane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania także art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Wskazać należy na specyfikę prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Jak wynika z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku Spółka specjalizuje się w sprzedaży maszyn, w tym maszyn rolniczych. Spółka w ramach działalności gospodarczej, z uwagi na specyfikę prowadzonego biznesu, nawiązuje współpracę z podmiotami świadczącymi usługi pośrednictwa. Pośrednicy prowadzą działalność na terytorium krajów innych niż Rzeczypospolita Polska. Pośrednicy są podmiotami niezależnymi od Spółki. Maszyny będące przedmiotem umowy sprzedaży znajdują się w ofercie Spółki i są jej towarem handlowym. Pośrednicy na żadnym etapie Współpracy nie stają się właścicielami maszyn będących przedmiotem umów sprzedaży. Pośrednicy nie są też stroną umowy zawieranej między Spółką a Nabywcą.

W związku ze świadczeniem Usług pośrednictwa przez Pośredników, Spółka jest obowiązana do zapłaty wynagrodzenia prowizyjnego uzależnionego od ceny maszyny sprzedanej wskutek czynności podjętych przez Pośredników w ramach wykonywania Pośrednictwa.

Działania Pośredników polegają w szczególności na:

a) przedstawieniu Nabywcy oferty przygotowanej przez Wnioskodawcę,

b) uczestniczeniu w negocjacjach zmierzających do zawarcia przez Wnioskodawcę i Nabywcę umowy sprzedaży,

c) pośredniczeniu w zawarciu pomiędzy podmiotem Nabywcą i Wnioskodawcą umowy sprzedaży.

Działania Pośrednika polegają na przedstawieniu oferty cenowej sporządzonej przez Spółkę i wyposażenia/parametrów technicznych maszyny, której zakupem zainteresowany jest Nabywca. Pośrednik nie świadczy natomiast na rzecz Spółki usługi reklamowej polegającej na działalności promocyjnej, w wyniku której lub w trakcie której następuje przekazywanie treści mających za zadanie informować o istnieniu lub cechach oferowanych towarów lub usług w celu zwiększenia sprzedaży tych produktów. Działania Pośrednika mają na celu zaspokojenie potrzeb Nabywcy dzięki zaoferowaniu maszyn/ urządzeń, których dostawcą jest m.in. Państwa Spółka. Przy czym Pośrednik nie jest zobligowany do oferowania wyłącznie maszyn/urządzeń Spółki - Pośrednik działa niezależnie i może oferować również produkty innych podmiotów. W tym zakresie Pośrednik dostosowuje proponowany asortyment do zapotrzebowania Nabywcy. Uczestniczenie Pośrednika w negocjacjach zmierzających do zawarcia przez Państwa umowy sprzedaży sprowadza się do przedstawienia i omówienia stanu technicznego maszyny oferowanej przez Spółkę i specyfikacji technicznej tej maszyny. Państwa Spółka oferuje pewną minimalną cenę sprzedaży maszyny, którą Pośrednik może zaproponować Nabywcy. Natomiast Pośrednik – w celu zwiększenia własnych przychodów - może zaproponować Nabywcy wyższą cenę, gdyż prowizja Pośrednika uzależniona jest od ceny sprzedaży. Pozostałe elementy umowy (jak np. warunki dostawy, reklamacje itp.) negocjowane są już przez Spółkę i Nabywcę przy ewentualnym wsparciu językowym Pośrednika.

Pośrednictwo w zawarciu pomiędzy Spółką i Nabywcą umowy sprzedaży sprowadza się również do skontaktowania ze sobą stron transakcji oraz do ich wsparcia językowego. Pracownicy i przedstawiciele Spółki nie znają języka tureckiego. W związku z tym ewentualny kontakt z tureckim kontrahentem może być znacznie utrudniony ze względu na barierę językową, co dodatkowo mogłoby prowadzić do wątpliwości interpretacyjnych lub ewentualnych nieporozumień w zakresie zawieranej umowy. Pośrednik nie reprezentuje Spółki. Pośrednik to całkowicie niezależny i samodzielny podmiot, prowadzący działalność gospodarczą we własnym imieniu i na własny rachunek. Pośrednik nie przekazuje Spółce informacji o swoich działaniach, warunkach rynkowych, cenach, relacjach z Nabywcą i stanie konkurencji. Pośrednik jest bowiem podmiotem niezależnym od Spółki i w pełni samodzielnym - jego działania na żadnym etapie nie są weryfikowane ani kontrolowane przez Spółkę. Dodatkowo Pośrednik może współpracować z innymi klientami, na rzecz których świadczy podobne lub całkowicie odmienne usługi.

Umowy są zawierane pomiędzy Spółką a Nabywcą, bezpośrednio przez strony transakcji. Umowy są zawierane na odległość. Pośrednik nie zawiera umów ani w imieniu Spółki, ani w imieniu Nabywcy. Pośrednik nie posiada pełnomocnictwa do zawierania umów w imieniu i na rzecz Spółki.

Opisana we wniosku usługa pośrednictwa nie obejmuje:

‒ organizowania sprzedaży produktów na określonym terytorium

‒ organizacji zleceń i zamówień.

‒ obsługi reklamacji.

Celem zawieranej umowy nie jest również obsługa posprzedażowa wykonywana przez Pośrednika, jak również sprawdzanie przez Pośrednika wypłacalności klientów składających zamówienia. Spółka nie posiada wiedzy, czy Pośrednik nie wykonuje ww. czynności we własnym zakresie, natomiast ww. czynności nie stanowią elementu usługi pośrednictwa świadczonej na rzecz Spółki.

Powyżej przywołane definicje usług objętych zakresem art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT oraz przedstawiony stan faktyczny prowadzą do wniosku, że usługi nabywane przez Spółkę nie obejmują czynności wymagających podjęcia koniecznych działań z zakresu usług: doradztwa, badania rynku, reklamowych i zarządzania i kontroli.

Podsumowując, należy uznać, że usługi pośrednictwa, nabywane od podmiotów zagranicznych nie są świadczeniami o podobnym charakterze do usług doradczych, reklamowych, zarządzania i kontroli oraz badania rynku, wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, a tym samym nie podlegają objęciu regulacją art. 21 ust. 1 pkt 2a tej ustawy.

W ocenie Organu powyższe czynności, nazwane we wniosku usługami pośrednictwa, nie posiadają cech charakterystycznych dla świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, które przeważają nad elementami charakterystycznymi dla innych świadczeń.

W rezultacie usługi pośrednictwa, nabywane przez Spółkę od podmiotu zagranicznego, nie mieszczą się także w katalogu świadczeń wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt. 2a ustawy o CIT, w związku z czym Spółka nie jest zobowiązana jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanych na rzecz Pośredników wynagrodzeń.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie wiążą tut. Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).