Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/4510-214/15-5/PM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-09-23
Teza: w zakresie amortyzacji znaków towarowych i innych praw wprowadzonych do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych w związku z ich darowizną na rzecz Spółki Dominującej w ramach Podatkowej Grupy Kapitałowej (pytanie nr 2)
Słowa kluczowe: amortyzacja; darowizna; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; składnik-składnik majątkowy; wartość-wartość rynkowa; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w X działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2015 r. (data wpływu 18 czerwca 2015 r.), uzupełniony pismem z dnia 17 września 2015 r. (data wpływu 21 września 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie amortyzacji znaków towarowych i innych praw wprowadzonych do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych w związku z ich darowizną na rzecz Spółki Dominującej w ramach Podatkowej Grupy Kapitałowej (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w X działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), pismem z dnia 11 września 2015 r., nr IPTPB3/4510-214/15-2/PM (doręczonym w dniu 15 września 2015 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie dnia w dniu 21 września 2015 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane dnia 17 września 2015 r.), w którym Wnioskodawca wyjaśnił kwestię dotyczącą doręczonego pełnomocnictwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

X S.A. działa jako spółka reprezentująca Podatkową Grupę Kapitałową X („PGK X”) w zakresie obowiązków wynikających z ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (UPDOP) oraz z przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa („Spółka Reprezentująca PGK”).

Zgodnie z art. la ust. 1 i 2 UPDOP PGK X została utworzona przez powiązane kapitałowo spółki prawa handlowego:

*   X Sp. z o.o.;

*   X S.A.

*   X S.A.

*   X Sp. z o.o.

*   X Sp. z o.o.

*   X Sp. z o.o.

*   X Sp. z o.o. oraz

*   X S.A. („Spółka Dominująca PGK”) posiadającą m.in. 95% w ww. spółkach („Spółki Zależne PGK”).

Umowa o utworzeniu PGK X została zawarta przez Spółkę Dominującą PGK oraz Spółki Zależne PGK w formie aktu notarialnego na okres co najmniej 3 lat podatkowych. Na 3 miesiące przed rozpoczęciem roku podatkowego przyjętego przez PGK X Spółka Reprezentująca PGK zgłosiła tę umowę do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, który w dniu 5 listopada 2014 r. wydał decyzję o rejestracji umowy o utworzeniu PGK X i nadał jej numer identyfikacji podatkowej.

W celu usprawnienia wewnątrzgrupowych procesów zarządczych oraz biznesowych, PGK X rozważa obecnie przeprowadzenie kompleksowego procesu restrukturyzacyjnego. Jednym z założeń planowanego procesu restrukturyzacyjnego jest przekazanie przez Spółki Zależne PGK na rzecz Spółki Dominującej PGK własności określonych znaków towarowych lub innych praw własności intelektualnej, jak również autorskich lub pokrewnych praw majątkowych („znaki lub inne prawa”), wykorzystywanych dotychczas w ramach prowadzonej działalności gospodarczej poszczególnych Spółek Zależnych PGK. W momencie dokonania przedmiotowego przekazania, ww. składniki majątku będą stanowić własność Spółek Zależnych PGK oraz nie zostaną ujawnione przez nie dla celów podatkowych. Historycznie, w przeszłości (takie przed utworzeniem PGK X) Spółki Zależne PGK ponosiły w stosunku do niektórych ze znaków lub innych praw pewne wydatki związane z rejestracją/obsługą formalną procesu rejestracji ww. znaków lub innych praw, obejmujące w szczególności opłaty za zgłoszenie rejestracyjne przedmiotowych znaków lub innych praw, koszty usług prawnych/patentowych oraz rejestracyjnych, ponoszonych w tym zakresie oraz koszty innych niezbędnych usług dotyczących ww. znaków lub innych praw. W przypadku niektórych z ww. znaków lub innych praw, ww. koszty/wydatki zaliczane były przez Spółki Zależne PGK do kosztów uzyskania przychodów na bieżąco, tj. w momencie ich poniesienia. Żaden z omawianych kosztów/wydatków nie został aktywowany, tj. wprowadzony do odpowiedniej ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez Spółki Zależne PGK i rozliczony w drodze odpisów amortyzacyjnych zaliczonych do kosztów podatkowych.

Ww. znaki lub inne prawa – stanowiące wyłączną własność Spółek Zależnych PGK oraz nieujawnione dotąd przez ww. Spółki dla celów podatkowych – posiadają ustaloną wartość rynkową (lub możliwe jest ustalenie tej wartości w drodze odpowiedniej wyceny).

Własność ww. znaków lub innych praw zostanie przekazana Spółce Dominującej PGK w formie darowizny, tj. w szczególności (i) podstawą dokonania czynności ww. przekazania będzie umowa darowizny zawarta w sposób oraz w formie wynikającej z odpowiednich przepisów prawa oraz (ii) w związku z przeniesieniem własności znaków lub innych praw, Spółka Dominująca PGK nie dokona ani nie będzie zobowiązana do dokonania na rzecz Spółek Zależnych PGK żadnego świadczenia ekwiwalentnego/zwrotnego ani w chwili otrzymania ww. darowizny, ani w przyszłości. Jednocześnie, wartość przedmiotowego nieodpłatnego przekazania wskazana w ww. umowie darowizny będzie odpowiadała wartości rynkowej znaków lub innych praw, stanowiących przedmiot tej darowizny.

Po otrzymaniu ww. darowizny, Spółka Dominująca PGK będzie wykorzystywała przedmiotowe znaki lub inne prawa w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W konsekwencji, bezpośrednio po otrzymaniu przedmiotowej darowizny, Spółka Dominująca PGK wprowadzi ww. znaki lub inne prawa do odpowiedniej ewidencji wartości niematerialnych i prawnych, prowadzonej zgodnie z odpowiednimi regulacjami ustawy o CIT oraz rozpocznie amortyzację tych składników majątku dla celów podatkowych – począwszy od miesiąca następującego po miesiącu ich wprowadzenia do ww. ewidencji wartości niematerialnych i prawnych Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku z otrzymaniem przez Spółkę Dominującą PGK darowizn nieujawnionych dla celów podatkowych w Spółkach Zależnych PGK znaków lub innych praw, Spółka Dominująca PGK powinna rozpoznać przychód podatkowy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o CIT (który to przychód, jako element składowy dochodu/straty Spółki Dominującej PGK, powinien zostać uwzględniony w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych PGK X), odpowiadający (zgodnie z art. 12 ust. 5 ustawy o CIT) wartości rynkowej składników majątku będących przedmiotem tej darowizny, określonej na moment jej otrzymania?
2.  Czy przy wprowadzaniu znaków lub innych praw, będących przedmiotem ww. darowizn, do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez Spółkę Dominującą PGK, wartość początkowa poszczególnych znaków lub innych praw powinna zostać określona w wysokości odpowiadającej wartości rynkowej danego znaku lub innego prawa z dnia nabycia tego znaku lub innego prawa przez Spółkę Dominującą PGK w drodze darowizny – a odpisy amortyzacyjne dokonywane przez ww. Spółkę od wartości rynkowej ww. składników majątku (począwszy od miesiąca następującego po miesiącu ich wprowadzenia do ww. ewidencji) będą stanowiły w całości koszty uzyskania przychodu Spółki Dominującej PGK (które to koszty, jako elementy składowe dochodu/straty tej Spółki Dominującej PGK, zostaną uwzględnione w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych PGK X)?
3.  Czy wartość darowizn nieujawnionych dla celów podatkowych znaków lub innych praw (wykorzystywanych w ramach działalności gospodarczej Spółek Zależnych PGK), przekazanych na rzecz Spółki Dominującej PGK w ramach PGK X, będzie stanowić koszt uzyskania przychodów Spółek Zależnych PGK w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT – który to koszt, jako element składowy dochodu/straty Spółek Zależnych PGK, powinien zostać uwzględniony w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych PGK X?
4.  Czy w przypadku potwierdzenia możliwości rozpoznania przez Spółki Zależne PGK przedmiotowych darowizn nieujawnionych dla celów podatkowych znaków lub innych praw jako kosztu uzyskania przychodów ww. Spółek (który to koszt, jako element składowy dochodu/straty ww. Spółek, zostaną uwzględnione w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych PGK X), wartość ww. kosztu powinna odpowiadać wartości rynkowej i przedmiotu darowizny (znaków lub innych praw) określonej na dzień zawarcia umowy darowizny?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2, natomiast w pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, przy wprowadzaniu znaków lub innych praw, będących przedmiotem ww. darowizny, do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez Spółkę Dominującą PGK, wartość początkowa poszczególnych znaków lub innych praw powinna zostać określona w wartości rynkowej danego znaku lub innego prawa z dnia nabycia tego znaku lub innego prawa przez Spółkę Dominującą PGK w drodze darowizny, a odpisy amortyzacyjne dokonywane przez ww. Spółkę od wartości rynkowej ww. składników majątku (począwszy od miesiąca następującego po miesiącu ich wprowadzenia do ww. ewidencji) będą stanowiły w całości koszty uzyskania przychodu Spółki (które to koszty, jako elementy składowe dochodu/strat Spółki Dominującej PGK, zostaną uwzględnione w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych PGK X).

Analiza przepisów prawnych

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.; dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są, w szczególności, odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne), pod warunkiem jednak, że odpisy te dokonywane są wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-l6m ustawy o CIT oraz z uwzględnieniem art. 16 ustawy o CIT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit, a) ustawy o CIT, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odpisy od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabytych w sposób nieodpłatny, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw, albo;

*   dochód z tytułu nabycia jest wolny od podatku dochodowego, albo;

*   w wyniku tego nabycia powstaje dochód, od którego – na podstawie odrębnych przepisów – zaniechano poboru podatku.

W konsekwencji, odpisy amortyzacyjne dokonywane od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w przypadku gdy składniki te zostały nabyte nieodpłatnie oraz:

*   nabycie to stanowiło przychód z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw (nieodpłatnego świadczenia), oraz

*   dochód z tytułu tego nabycia nie został zwolniony od podatku ani od dochodu tego nie zaniechano poboru podatku,

mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, pod warunkiem, że spełniają pozostałe wymogi określone w art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, tj. są dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 16a-l6m ustawy o CIT.

Art. 16a-16m ustawy o CIT określa m.in. (i) warunki, jakie muszą spełniać określone składniki majątku, aby mogły stanowić odpowiednio środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji, (ii) podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych, jak również (iii) sposób ustalania tej podstawy.

W szczególności, zgodnie z art. 16b ust. 1 ustawy o CIT, amortyzacji podlegają m.in. nabyte oraz nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania autorskie lub pokrewne prawa majątkowe oraz prawa własności przemysłowej o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą lub oddane przez niego do używania na podstawie pewnych określonych umów – które to prawa są uznawane za wartości niematerialne i prawne.

Powyższy przepis wprowadza generalną zasadę, zgodnie z którą do wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji dla celów podatkowych należą m.in. autorskie lub pokrewne prawa majątkowe lub prawa własności przemysłowej, pod warunkiem, że prawa te:

*   zostały nabyte przez podatnika;

*   w dniu przyjęcia do użytkowania nadają się do gospodarczego używania;

*   ich przewidywany okres używania przekracza rok, oraz

*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą lub zostały oddane przez podatnika do używania na podstawie odrębnej umowy, określonej w odpowiednich przepisach ustawy o CIT.

Podsumowując, odpisy amortyzacyjne dokonywane w szczególności od autorskich lub pokrewnych praw majątkowych oraz praw własności przemysłowej, które to prawa (i) zostały przez podatnika nabyte nieodpłatnie oraz jednocześnie (ii) są uznawane za wartości niematerialne i prawne w rozumieniu art. 16b (poprzez łączne spełnienie ww. warunków) i (iii) nie podlegają wyłączeniu z kosztów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. a) ustawy o CIT – stanowią koszt uzyskania przychodów u podatnika dokonującego takich odpisów.

Na podstawie art. 16f ust. 1 ustawy o CIT, podstawą dokonywania takich odpisów amortyzacyjnych jest wartość początkowa, określona zgodnie z art. 16g ust. 1 ustawy o CIT. Z kolei, stosownie do treści art. 16g ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, za wartość początkową składników majątku (środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych) nabytych nieodpłatnie (np. w formie darowizny) uznaje się wartość rynkową tych składników z dnia ich nieodpłatnego nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

Indywidualna sytuacja PGK X

Biorąc pod uwagę powyższe oraz zważywszy, że przedmiotowe znaki lub inne prawa nabywane są przez Spółkę Dominującą PGK w formie darowizny, podstawą amortyzacji (tj. podstawą do dokonywania odpisów amortyzacyjnych) takich znaków lub innych praw (po uprzednim wprowadzeniu tych składników majątku do odpowiedniej ewidencji wartości niematerialnych i prawnych) będzie wartość początkowa tych znaków lub innych praw, korespondująca – zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT – z wartością rynkową tych składników ustaloną na dzień dokonania darowizny (która to wartość będzie de facto odpowiadała wartości ustalonej w odpowiedniej umowach darowizny zawartych pomiędzy Spółką Dominującą PGK oraz Spółkami Zależnymi PGK).

Jednocześnie, w celu ustalenia, czy odpisy amortyzacyjne dokonywane od tak ustalonej wartości początkowej znaków lub innych praw otrzymanych przez Spółkę Dominującą PGK w formie darowizny stanowią koszt uzyskania przychodów ww. Spółki, w pierwszej kolejności należałoby przeanalizować, czy (i) przedmiotowe składniki majątku (tj. znaki lub inne prawa) stanowią wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji na podstawie art. 16b ust. 1 ustawy o CIT oraz czy (ii) odpisy te nie podlegają wyłączeniu z kosztów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. a) ustawy o CIT.

W tym kontekście oraz zważywszy, że przedmiotowe znaki lub inne prawa:

*   stanowią autorskie lub pokrewne prawa majątkowe lub prawa własności przemysłowej;

*   zostaną nabyte przez Spółkę Dominującą PGK w formie darowizny;

*   będą zdatne do gospodarczego wykorzystania w dniu ich przyjęcia do używania;

*   będą używane przez okres przekraczający rok, oraz

*   będą wykorzystywane przez Spółkę w ramach prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej,

omawiane znaki lub inne prawa – jako składniki majątku spełniające efektywnie wszystkie warunki określone w art. l6b ust. l ustawy o CIT – będą stanowiły wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji dla celów podatkowych.

Jednocześnie, biorąc pod uwagę fakt, że przedmiotowe składniki majątku zostaną przekazane Spółce Dominującej PGK w formie darowizny, której wartość zostanie rozpoznana przez ww. Spółkę jako przychód podlegający opodatkowaniu (który to przychód, jako element składowy dochodu/straty Spółki Dominującej PGK zostanie uwzględniony w rozliczeniu dochodu/straty PGK X) oraz, jednocześnie, dochód wygenerowany przez Spółkę Dominującą PGK w ww. zakresie nie zostanie zwolniony z podatku/od przedmiotowego dochodu nie zostanie zaniechany pobór podatku na podstawie odrębnych przepisów – tym samym, w indywidualnej sytuacji Spółki, zastosowania nie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. a) ustawy o CIT.

W konsekwencji, odpisy amortyzacyjne dokonywane od przedmiotowych znaków lub innych praw (jako stanowiących wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji dla celów podatkowych oraz niepodlegających regulacji art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. a) ustawy o CIT) będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Spółki Dominującej PGK.

Powyższe stanowisko, zgodnie z którym, w przypadku nabycia określonych rzeczy lub praw w drodze darowizny, podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych od tych rzeczy lub praw jest ich wartość rynkowa określona na dzień otrzymania tej darowizny oraz odpisy te stanowią w całości koszty podatkowe dla podmiotu ich dokonującego, znajduje pełne odzwierciedlenie w interpretacjach organów podatkowych w tym zakresie.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 14 maja 2008 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPB1/415-123/08-2/IM) w oparciu o analogiczne przepisy podatkowe znajdujące zastosowanie do podatników podatku dochodowego od osób fizycznych, stwierdzono, że: „(…) przedstawione przez Wnioskodawczynię stanowisko mówiące, iż w przedmiotowej sytuacji będzie mogła dokonywać odpisów amortyzacyjnych od nabytych w drodze darowizny nieruchomości oraz, iż podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych może być wartość początkowa ustalona na poziomie wartości rynkowej z dnia nabycia, tj. dokonania darowizny jest prawidłowa. Należy przy tym podkreślić, iż tak ustalono wartość początkowa musi (\`(...)\`) odpowiadać wartości rynkowej z dnia nabycia”.

Podsumowanie stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 2

Podsumowując, podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych od znaków lub innych praw otrzymanych przez Spółkę Dominującą PGK w formie darowizny będzie – na podstawie odpowiednich regulacji ustawy o CIT – wartość początkowa tych składników majątku, odpowiadająca ich wartości rynkowej (tożsamej z wartością określoną w umowie darowizny) określonej na dzień otrzymania darowizny.

Jednocześnie, zważywszy, że:

*   omawiane składniki majątku (znaki lub inne prawa) będące przedmiotem tej darowizny spełniają wszystkie wymogi warunkujące uznanie ich za wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji dla celów podatkowych, oraz

*   w analizowanym stanie faktycznym nie znajdzie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. a) ustawy o CIT,

odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej tych składników majątku (określonej, jak wskazano powyżej, w wartości rynkowej) będą stanowiły w całości koszty uzyskania Spółki Dominującej PGK, które to koszty, jako elementy składowe dochodu/straty ww. Spółki, zostaną uwzględnione w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych PGK X

Na prawidłowość powyższej wykładni wskazuje treść interpretacji indywidualnej z dnia 14 lipca 2011 r. (sygn. IPTPB3/423-18/11-3/KJ) otrzymanej przez X S.A., przed utworzeniem PGK X. Dodatkowo PGK X wskazuje, że poprzedniczka PGK X, tj. Podatkowej Grupy Kapitałowej X o numerze NIP: XXX otrzymała pozytywny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w X, w analogicznym stanie faktycznym jaki został zaprezentowany w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W polskim prawie podatkowym przepisy traktują podatkową grupę kapitałową jako podmiot podatku dochodowego od osób prawnych. Pomimo, że podatkowa grupa kapitałowa nie posiada osobowości prawnej, to zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), nadany jej został status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Utworzenie podatkowej grupy kapitałowej jest możliwe, gdy zostaną spełnione łącznie wszystkie ustawowe warunki formalne.

Zgodnie z art. 1a ust. 2 ww. ustawy, podatkowa grupa kapitałowa jest podatnikiem, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  podatkową grupę kapitałową mogą tworzyć wyłącznie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjne, mające siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli:
    1.  przeciętny kapitał zakładowy, określony w sposób, o którym mowa w ust. 2b, przypadający na każdą z tych spółek, jest nie niższy niż 1 000 000 zł,
    2.  jedna ze spółek, zwana dalej „spółką dominującą”, posiada bezpośredni 95% udział w kapitale zakładowym lub w tej części kapitału zakładowego pozostałych spółek, zwanych dalej „spółkami zależnymi”, która na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji nie została nieodpłatnie lub na zasadach preferencyjnych nabyta przez pracowników, rolników lub rybaków albo która nie stanowi rezerwy mienia Skarbu Państwa na cele reprywatyzacji,
    3.  spółki zależne nie posiadają udziałów w kapitale zakładowym innych spółek tworzących tę grupę,
    4.  w spółkach tych nie występują zaległości we wpłatach podatków stanowiących dochód budżetu państwa;
2.  spółka dominująca i spółki zależne zawarły, w formie aktu notarialnego, umowę o utworzeniu, na okres co najmniej 3 lat podatkowych, podatkowej grupy kapitałowej i umowa ta, zwana dalej „umową”, została zarejestrowana przez naczelnika urzędu skarbowego;
3.  po utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej spółki tworzące tę grupę spełniają warunki wymienione w pkt 1 lit. a-c, a ponadto:
    1.  nie korzystają ze zwolnień od podatku dochodowego na podstawie odrębnych ustaw,
    2.  nie pozostają w związkach powodujących zaistnienie okoliczności, o których mowa w art. 11, z podatnikami podatku dochodowego niewchodzącymi w skład podatkowej grupy kapitałowej;
4.  podatkowa grupa kapitałowa osiągnie za każdy rok podatkowy udział dochodów w przychodach, określony zgodnie z art. 7a ust. 1, w wysokości co najmniej 3%.

Na podstawie art. 7a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w podatkowych grupach kapitałowych przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym, obliczanym zgodnie z art. 19, jest osiągnięty w roku podatkowym dochód stanowiący nadwyżkę sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę nad sumą ich strat. Jeżeli za rok podatkowy suma strat przekracza sumę dochodów spółek, różnica stanowi stratę podatkowej grupy kapitałowej. Dochody i straty spółek oblicza się zgodnie z art. 7 ust. 1-3.

W myśl postanowień art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Członkowie podatkowej grupy kapitałowej, tak jak inne spółki kapitałowe podlegają przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i rozliczają się na tych samych zasadach, z niektórymi wyjątkami, ściśle określonymi w ustawie (np. art. 7a ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy).

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że jednym z założeń planowanego procesu restrukturyzacyjnego jest przekazanie przez Spółki Zależne PGK na rzecz Spółki Dominującej PGK własności określonych znaków towarowych lub innych praw własności intelektualnej, jak również autorskich lub pokrewnych praw majątkowych („znaki lub inne prawa”), wykorzystywanych dotychczas w ramach prowadzonej działalności gospodarczej poszczególnych Spółek Zależnych PGK. W momencie dokonania przedmiotowego przekazania, ww. składniki majątku będą stanowić własność Spółek Zależnych PGK oraz nie zostaną ujawnione przez nie dla celów podatkowych. Historycznie, w przeszłości (także przed utworzeniem PGK X) Spółki Zależne PGK ponosiły w stosunku do niektórych ze znaków lub innych praw pewne wydatki związane z rejestracją/obsługą formalną procesu rejestracji ww. znaków lub innych praw, obejmujące w szczególności opłaty za zgłoszenie rejestracyjne przedmiotowych znaków lub innych praw, koszty usług prawnych/patentowych oraz rejestracyjnych, ponoszonych w tym zakresie oraz koszty innych niezbędnych usług dotyczących ww. znaków lub innych praw. W przypadku niektórych z ww. znaków lub innych praw, ww. wydatki zaliczane były przez Spółki Zależne PGK do kosztów uzyskania przychodów na bieżąco, tj. w momencie ich poniesienia. Żaden z omawianych wydatków nie został aktywowany, tj. wprowadzony do odpowiedniej ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez Spółki Zależne PGK i rozliczony w drodze odpisów amortyzacyjnych zaliczonych do kosztów podatkowych. Ww. znaki lub inne prawa – stanowiące wyłączną własność Spółek Zależnych PGK oraz nieujawnione dotąd przez ww. Spółki dla celów podatkowych – posiadają ustaloną wartość rynkową (lub możliwe jest ustalenie tej wartości w drodze odpowiedniej wyceny). Własność ww. znaków lub innych praw zostanie przekazana Spółce Dominującej PGK w formie darowizny, tj. w szczególności (i) podstawą dokonania czynności ww. przekazania będzie umowa darowizny zawarta w sposób oraz w formie wynikającej z odpowiednich przepisów prawa oraz (ii) w związku z przeniesieniem własności znaków lub innych praw, Spółka Dominująca PGK nie dokona ani nie będzie zobowiązana do dokonania na rzecz Spółek Zależnych PGK żadnego świadczenia ekwiwalentnego/zwrotnego ani w chwili otrzymania ww. darowizny, ani w przyszłości. Jednocześnie, wartość przedmiotowego nieodpłatnego przekazania wskazana ww. umowie darowizny będzie odpowiadała wartości rynkowej znaków lub innych praw, stanowiących przedmiot tej darowizny. Po otrzymaniu ww. darowizny, Spółka Dominująca PGK będzie wykorzystywała przedmiotowe znaki lub inne prawa w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W konsekwencji, bezpośrednio po otrzymaniu przedmiotowej darowizny, Spółka Dominująca PGK wprowadzi ww. znaki lub inne prawa do odpowiedniej ewidencji wartości niematerialnych i prawnych, prowadzonej zgodnie z odpowiednimi regulacjami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz rozpocznie amortyzację tych składników majątku dla celów podatkowych – począwszy od miesiąca następującego po miesiącu ich wprowadzenia do ww. ewidencji wartości niematerialnych i prawnych Spółki.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

Co do zasady, wydatki na nabycie lub wytworzenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są kosztem uzyskania przychodów, chyba że dochodzi do odpłatnego zbycia tych składników (art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych). Wydatki te mogą być odniesione w koszty podatkowe poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z przepisami podatkowymi (art. 15 ust. 6 ww. ustawy).

Środki trwałe oraz wartości niematerialne zostały wyliczone oraz scharakteryzowane w art. 16a-16c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednocześnie, stosownie do art. 16d ust. 2 ww. ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

W myśl art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w oparciu o przepis art. 16g ust. 1 ustawy. W odniesieniu do składników majątku nabytych w drodze darowizny wartość początkową stanowi wartość rynkowa z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny określa tę wartość w niższej wysokości (art. 16g ust. 1 pkt 3 ww. ustawy podatkowej).

Ponadto, w myśl art. 16g ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 10 i 11, czyli także tych nabytych w sposób nieodpłatny, należy odpowiednio stosować art. 14.

Mając na względzie przywołane uwarunkowania prawne, wartością początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowiącą podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych przez obdarowanego, będzie w analizowanym zdarzeniu przyszłym ich wartość rynkowa z dnia otrzymania darowizny, która w niniejszej sprawie znajdzie swoje odzwierciedlenie również w umowie darowizny.

Zgodnie z dyspozycją art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw, lub

*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub

*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że skoro w analizowanej sprawie nastąpiło nieodpłatne nabycie składników majątkowych stanowiących znaki lub inne prawa oraz wartości niematerialne i prawne, w związku z którym powinien być rozpoznany przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia, wyłączenie odpisów amortyzacyjnych na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajduje zastosowania.

W konsekwencji, odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej odpowiadającej wartości rynkowej poszczególnych znaków lub innych praw nabytych przez Spółkę Dominującą w drodze darowizny w ramach podatkowej grupy kapitałowej, dokonywane zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić w całości koszty uzyskania przychodu spółki otrzymującej darowiznę, które jako element składowy dochodu albo straty tej spółki, powinny zostać uwzględnione w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych przez podatkową grupę kapitałową na podstawie art. 7a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w X