Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-996/15-5/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-12-16
Teza: Czy i w jakiej wysokości wygaśnięcie zobowiązania wobec Spółki jawnej poprzez konfuzję następującą w wyniku nabycia wierzytelności Spółki jawnej wobec Wnioskodawcy w związku z rozwiązaniem/likwidacją Spółki jawnej, spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: konfuzja; pożyczka; spółki-likwidacja spółki; spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka jawna; wierzytelność; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2015 r. (data wpływu 5 października 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 grudnia 2015 r. (data wpływu 11 grudnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wygaśnięcia zobowiązania wskutek konfuzji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 października 2015 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych wygaśnięcia zobowiązania wskutek konfuzji. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 7 grudnia 2015 r. (data wpływu 11 grudnia 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza zostać wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”). Wnioskodawca może objąć udziały w Spółce w zamian za wkład niepieniężny (aport) w postaci udziałów/akcji w innych spółkach z o.o./spółkach akcyjnych.

Po zrealizowaniu zakładanych celów, Wnioskodawca zamierza dokonać przekształcenia Spółki w spółkę jawną (dalej: „Spółka jawna”), a następnie dokonać jej likwidacji (w tym możliwe jest rozwiązanie Spółki jawnej w wyniku jednomyślnej uchwały wspólników bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego).

W wyniku rozwiązania/likwidacji Spółki jawnej, Wnioskodawca może otrzymać różne składniki majątku, np.:

*   środki pieniężne,
*   udziały lub akcje w spółce kapitałowej (dalej: „Aktywa”).

Na moment rozwiązania/likwidacji może wystąpić również sytuacja, w której Wnioskodawca będzie dłużnikiem wobec Spółki jawnej, powstałej z przekształcenia Spółki. W takim przypadku otrzymanie przez Wnioskodawcę wierzytelności likwidowanej Spółki jawnej doprowadzi do wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki jawnej na skutek konfuzji (tj. złączenia w jednej osobie dłużnika i wierzyciela).

W złożonym do wniosku uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

*   Spółka jawna postała w wyniku przekształcenia spółki z o.o. będzie prowadziła działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedmiotem działalności spółki jawnej będzie m.in. obrót udziałami i papierami wartościowymi.
*   W związku z rozwiązaniem (likwidacją) spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki z o.o. Wnioskodawca otrzyma udziały lub akcje polskich spółek kapitałowych oraz wierzytelności pożyczkowe lub wekslowe względem siebie.
*   Jedyne wierzytelności jakie Wnioskodawca może otrzymać w związku z rozwiązaniem (likwidacją) spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki z o.o., będą to wierzytelności wobec Wnioskodawcy. Tak jak zostało wskazane powyżej wierzytelności takie będą wynikać z wydania weksli lub z tytułu udzielonych pożyczek. Na przedmiotowe wierzytelności będą się także składać wierzytelności z tytułu odsetek od weksli lub pożyczek. W wyniku przejęcia ww. wierzytelności przez Wnioskodawcę dojdzie do ich wygaśnięcia poprzez tzw. konfuzję tj. połączeniu w tej samej osobie dłużnika i wierzyciela.
*   Wierzytelności otrzymane przez Wnioskodawcę w związku z rozwiązaniem (likwidacją) spółki jawnej z tytułu weksli lub pożyczek nie będą uprzednio zarachowane jako przychód należny.
*   Wierzytelności otrzymane przez Wnioskodawcę w związku z rozwiązaniem (likwidacją) spółki jawnej z tytułu weksli lub pożyczek nie zostaną spłacone na rzecz Wnioskodawcy, albowiem w wyniku ich przejęcia przez Wnioskodawcę dojdzie do ich wygaśnięcia poprzez tzw. konfuzję tj. połączeniu w tej samej osobie dłużnika i wierzyciela.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 3):

Czy i w jakiej wysokości wygaśnięcie zobowiązania wobec Spółki jawnej poprzez konfuzję następującą w wyniku nabycia wierzytelności Spółki jawnej wobec Wnioskodawcy w związku z rozwiązaniem/likwidacją Spółki jawnej, spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy, wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki jawnej poprzez konfuzję następującą w wyniku nabycia wierzytelności w toku rozwiązania/likwidacji Spółki jawnej nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Biorąc pod uwagę powyżej przytoczoną treść art. 14 ust. 2 pkt 17 ww. ustaw, na dzień likwidacji Spółki jawnej nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w związku z otrzymaniem w toku likwidacji składników majątku likwidowanej spółki (przychód taki powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia tych składników majątku).

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód z tytułu zbycia składnika majątku otrzymanego w toku likwidacji spółki niebędącej osobą prawną nie wystąpi w przypadku wygaśnięcia wierzytelności poprzez konfuzję, następującą na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (tj. Wnioskodawcy) prawa (tj. wierzytelności) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania wspólnika wobec Spółki jawnej). Innymi słowy, wierzytelność przestanie istnieć wobec zaniku istotnych elementów stosunku zobowiązaniowego. Brak będzie bowiem stron, z których każda reprezentowałaby przeciwstawne, czy choćby inne interesy (por. W. Czachórski, Zobowiązania. Zarys wykładu, s. 355, Warszawa 2003 r.).

Ponadto, Wnioskodawca podkreśla, że w przedmiotowej sprawie nie dojdzie do umorzenia lub przedawnienia zobowiązań w rozumieniu art. 14 ust 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 6 ww. ustawy, za przychody z działalności gospodarczej uznaje się wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem pożyczek z Funduszu Pracy.

Należy wskazać, że w ww. przepisie ustawodawca posługuje się terminem „umorzonych zobowiązań” w odniesieniu do wymienionych w nim kategorii przychodów. Pojęcie „umorzonych zobowiązań” nie zostało zdefiniowane w ustawie. W związku z tym należy odwołać się do wykładni językowej użytego terminu. I tak, zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN (www.sip.pwn.pl/szukaj/umorzony), „umorzyć” oznacza m.in. „zrezygnować całkowicie lub częściowo ze ściągania jakichś należności pieniężnych”. Termin „umorzony” zastosowany w odniesieniu do zobowiązania oznacza zatem skutek w postaci zmniejszenia lub zlikwidowania tego zobowiązania poprzez uzyskanie zrzeczenia się należności przez wierzyciela. Stąd skutkiem umorzenia zobowiązania jest zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela, za jego zgodą, co prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania.

Zgodnie z art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 121) zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Zatem o uznaniu zobowiązania za umorzone w całości lub w części decyduje spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze, w przypadku wierzyciela konieczne jest złożenie oświadczenia woli o zwolnieniu dłużnika z długu i po drugie, w przypadku dłużnika konieczne jest złożenie oświadczenia woli o tym, że zwolnienie to przyjmuje. Jedynie w takim przypadku, w wyniku złożenia dwóch oświadczeń woli uznać można, że jedna ze stron rezygnuje z przysługującego jej świadczenia pieniężnego, natomiast druga ze stron uzyskuje z tego tytułu przysporzenie majątkowe, stanowiące przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W wyniku likwidacji Spółki jawnej, wierzytelność Spółki jawnej wobec Wnioskodawcy wraz z odsetkami zostanie przeniesiona na Wnioskodawcę, wskutek czego Wnioskodawca stanie się jednocześnie wierzycielem i dłużnikiem. W przypadku natomiast, gdy dochodzi do połączenia w rękach tej samej osoby prawa (np. wierzytelności) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (np. zobowiązania) wygaśnięciu ulega prawo podmiotowe, tj. następuje konfuzja tego prawa podmiotowego. W omawianym stanie faktycznym dojdzie do połączenia w rękach Wnioskodawcy zobowiązania i wierzytelności. Należy jednak podkreślić, że do wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy dojdzie nie wskutek umorzenia, lecz poprzez konfuzję prawa podmiotowego z mocy prawa, następującą w wyniku likwidacji Spółki jawnej i podziału jej majątku. W szczególności do wygaśnięcia tego zobowiązania nie dojdzie wskutek złożenia odpowiednich oświadczeń woli wierzyciela i dłużnika.

Powyższe stanowisko potwierdza praktyka organów podatkowych, przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 10 lutego 2015 r., sygn. IPPB1/415-1310/14-4/KS zauważył, że: wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec spółki jawnej poprzez konfuzję następującą w wyniku nabycia wierzytelności w toku likwidacji spółki, nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 3 listopada 2014 r., sygn. IPPB1/415-899/14-6/KS nadmienił, że: na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki, poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji (rozwiązania) Spółki, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności Spółki wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki), nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zatem, w przedmiotowej sprawie prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wygaśniecie z mocy prawa wierzytelności na skutek konfuzji, nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Mając na względzie powołane przepisy oraz opisane zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, ze otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji (rozwiania) spółki jawnej powstałej z przekształcenia sp. z. o. o. wierzytelności, która wygaśnie na skutek konfuzji nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 7 października 2014 r., sygn. ITPB1/415-737/14/PSZ podkreślił, że: w związku z tym, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec spółki osobowej poprzez konfuzję następującą w wyniku rozwiązania spółki osobowej, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności spółki osobowej wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec spółki osobowej), nie spowoduje po jego stronie powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Reasumując, mając na uwadze informacje przedstawione we wniosku oraz przytoczone powyżej przepisy zasadnym jest uznać, otrzymanie przez Wnioskodawcę, jako wspólnika spółki osobowej, wierzytelności pożyczkowej z tytułu zakończenia działalności Spółki poprzez jej likwidację lub rozwiązanie, nie będzie skutkowało powstaniem po jego stronie przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Powstania przychodu nie spowoduje również wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki z tytułu umowy pożyczki oraz odsetek od tej pożyczki w wyniku konfuzji na skutek likwidacji spółki osobowej.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 15 września 2014 r., sygn. ITPB1/415-692/14/MW wskazał, że: w związku z tym, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy, poprzez konfuzję - będącą wynikiem otrzymania wyemitowanych przez Wnioskodawcę weksli w związku z likwidacją spółki osobowej - na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) praw i korelatywnie sprzężonych z nim obowiązków, nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 16 czerwca 2014 r., sygn. ILPB1/415-327/14-4/AMN, zauważył, że: na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki, poprzez konfuzję następującą w wyniku rozwiązania Spółki, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności Spółki wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki), nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Reasumując, należy stwierdzić, że prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wygaśnięcie z mocy prawa wierzytelności na skutek konfuzji, nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 22 maja 2014 r., sygn. IPPB1/415-229/14-4/KS, wskazał, że: na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki, poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji lub rozwiązania Spółki, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy)prawa (wierzytelności Spółki wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki), nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 13 maja 2014 r., sygn. IPPB1/415-183/14-3/MT uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: zobowiązanie Wnioskodawcy wobec Spółki wygaśnie wskutek konfuzji, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód (lub dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki jawnej poprzez konfuzję, następującą w wyniku nabycia wierzytelności przysługującej Wnioskodawcy w toku rozwiązania/likwidacji Spółki jawnej, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy), nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tutejszy organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Jeżeli opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Przy czym organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności (art. 199a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.