Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.377.2025.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-05-21
Teza: Możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu
przez muzyka kościelnego.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów-podwyższenie
kosztów uzyskania przychodów
kościół
twórcy
twórczość-twórczość artystyczna
umowa-umowa o pracę
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania
przychodów.-50% koszty uzyskania przychodów.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania
przychodów.-Rodzaje działalności związanych
korzystaniem przez twórców z praw autorskich i artystów
wykonawców z praw pokrewnych w zakresie 50%
kosztów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 4-art. 22-ust. 9-pkt 3
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 4-art. 22-ust. 9b

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowny Panie,
    stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 kwietnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 22 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 12 maja 2025 r. (wpływ 13 maja 2025 r.) – w
    odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Od 2012 roku pomiędzy Parafią (...) oraz Parafią (...) (pracodawcą) a Wnioskodawcą
    (pracownikiem) została zawarta umowa o pracę na czas nieokreślony.
    Wnioskodawca zatrudniony na stanowisku muzyka kościelnego w zakresie swoich
    obowiązków posiada:
    - realizację autorskiego i niepowtarzalnego programu polegającego na opracowywaniu i
      wykonywaniu muzyki podczas Mszy Świętych w dni powszednie, niedziele i święta,
      podczas nabożeństw okolicznościowych (w pierwszą niedzielę miesiąca, pierwszy
      piątek miesiąca, pierwszą sobotę miesiąca) i okresowych (nabożeństwach majowych,
      czerwcowych, październikowych, Gorzkich Żalach, Drodze Krzyżowej) w oparciu o
      odpowiednie utwory liturgiczne,
    - akompaniowanie na organach, prowadzenie śpiewu wiernych podczas liturgii, pełnienie
      roli kantora,
    - wykonywanie w sposób wirtuozowski stosownej literatury muzycznej oraz własne
      improwizacje w trakcie czynności liturgicznych, a także poza nimi podczas publicznych
      występów,
    - opracowywanie artystycznie i wprowadzanie do użytku nowych pieśni liturgicznych z
      uwzględnieniem odpowiednich przepisów o muzyce kościelnej (Instrukcja Kongregacji
      Kultu Bożego o muzyce w świętej liturgii „Musicam Sacram” z dnia 5.03.1967).
    Pracownik realizuje w ramach pełnego etatu program autorski polegający na
    przygotowaniu oprawy muzycznej nabożeństw w oparciu o odpowiednie utwory i własne
    opracowania pieśni oraz improwizacje, a także śpiew solowy i prowadzenie zespołu
    śpiewaczego (wybór dzieł oraz interpretacja). Program ten zawiera wybór i przygotowanie
    odpowiednich kompozycji muzycznych (utwory organowe, akompaniament liturgiczny) na
    określone przez pracodawcę okoliczności (msza, nabożeństwo).
    Przy naliczaniu pensji pracodawca do tej pory stosuje ogólne zasady naliczania kosztów
    uzyskania przychodu. Wnioskodawca zgłasza jednak wobec powyższego zastrzeżenia,
    powołując się na art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
    wskazując, że w jego przypadku prawidłowym jest stosowanie 50% kosztów uzyskania
    przychodu, bowiem otrzymuje swoje wynagrodzenie za twórcze wykonywanie utworów
    (literatury organowej, chóralnej, dzieł wokalnoinstrumentalnych oraz akompaniamentu
    liturgicznego i śpiewu solowego) w trakcie nabożeństw.
    W świetle ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych z dnia 4 lutego 1994 r. (Dz. U.
    z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.) wymienione czynności są wytworem artystycznym
    (art. 85 ust. 1 i 2), a utwory, akompaniament oraz wybór i opracowanie kompozycji
    muzycznych pozostają pod ochroną wynikającą z praw autorskich.
    Zgodnie z umową o pracę całość praw autorskich do utworów przeniesiona jest na
    pracodawcę.

    W podobnej sprawie Dyrektor KIS wydał już pozytywną opinię o nr 0115-KDIT1.
    4011.659.2024.1.DB.

## Pytanie

Czy przy zachowaniu wyżej wskazanych przesłanek prawidłowe jest stosowanie 50%
    kosztów uzyskania przychodu?
    Pana stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, popartym własnym zbadaniem omawianych kwestii, a także
    wydanymi w latach ubiegłych przez Dyrektora KIS interpretacjami w analogicznych
    przypadkach, w jego sprawie przy zachowaniu wskazanych przesłanek prawidłowe jest
    stosowanie 50% kosztów uzyskania przychodu.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Źródłem przychodu jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy
      stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni
      zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.
    Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz
      spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz
      wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło
      finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze,
      wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody,
      ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy
      ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za
      pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń
      częściowo odpłatnych.
    Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów
      lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów
      wymienionych w art. 23.
    Stosownie do art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy,
      spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej:
        1) wynoszą 250 zł miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 3000 zł –
          w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z tytułu jednego stosunku
          służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy
          nakładczej;
        2) nie mogą przekroczyć łącznie 4500 zł za rok podatkowy – w przypadku gdy
          podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku
          służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy
          nakładczej;

        3) wynoszą 300 zł miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 3600 zł –
          w przypadku gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest
          położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, i podatnik nie
          uzyskuje dodatku za rozłąkę;
        4) nie mogą przekroczyć łącznie 5400 zł za rok podatkowy – w przypadku gdy
          podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku
          służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy
          nakładczej, miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest
          położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, i podatnik nie
          uzyskuje dodatku za rozłąkę.
    Z kolei stosownie do art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych:
      Koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez
      twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w
      rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w
      wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty
      te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym
      miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie
      chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru
      stanowi ten przychód.
    Zgodnie z art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9
      pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego
      przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.
    W myśl art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:
        1) działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury
          krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych,
          wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i
          audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru,
          kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego,
          sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
        2) działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i
          cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;
        3) produkcji audialnej i audiowizualnej;
        4) działalności publicystycznej;
        5) działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej,
          popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;
        6) działalności konserwatorskiej;
        7) prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o
          prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 2509 oraz z 2024
          r. poz. 1222 i 1254), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;
        8) działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej,
          badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności
          dydaktycznej.
    Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22
    ust. 9 pkt 3, takich jak np. „artysta”, „artystyczne wykonanie utworu” lub pojęć z nimi
    związanych, jak np. „utwór”, zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych

    przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim
    i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2025 r. poz. 24).
    W myśl art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:
      Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o
      indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od
      wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).
    Stosownie do art. 1 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:
      W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:
        1) wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie,
          publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
        2) plastyczne;
        3) fotograficzne;
        4) lutnicze;
        5) wzornictwa przemysłowego;
        6) architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
        7) muzyczne i słowno-muzyczne;
        8) sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
        9) audiowizualne (w tym filmowe).
    Zgodnie z art. 85 ust. 1 i ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:
      Każde artystyczne wykonanie utworu lub dzieła sztuki ludowej pozostaje pod
      ochroną niezależnie od jego wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia.
      Artystycznymi wykonaniami, w rozumieniu ust. 1, są w szczególności: działania
      aktorów, recytatorów, dyrygentów, instrumentalistów, wokalistów, tancerzy i mimów
      oraz innych osób w sposób twórczy przyczyniających się do powstania wykonania.
    Jak stanowi art. 86 ust. 2 i ust. 3 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:
      Artyście wykonawcy służy prawo do wynagrodzenia za korzystanie z artystycznego
      wykonania lub za rozporządzanie prawami do takiego wykonania określone w
      umowie albo przyznane w przepisach ustawy.
      W przypadku nadawania, reemitowania lub odtwarzania artystycznego wykonania za
      pomocą wprowadzonego do obrotu egzemplarza, artyście wykonawcy przysługuje
      prawo do stosownego wynagrodzenia.
    Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w 2012 roku między dwiema parafiami (dalej:
    Pracodawca) a Panem została zawarta umowa o pracę na czas nieokreślony. Jest Pan
    zatrudniony na stanowisku muzyka kościelnego i w zakresie swoich obowiązków posiada
    Pan: realizację autorskiego i niepowtarzalnego programu polegającego na opracowywaniu
    i wykonywaniu muzyki podczas Mszy Świętych w dni powszednie, niedziele i święta,
    podczas nabożeństw okolicznościowych (w pierwszą niedzielę miesiąca, pierwszy piątek
    miesiąca, pierwszą sobotę miesiąca) i okresowych (nabożeństwach majowych,
    czerwcowych, październikowych, Gorzkich Żalach, Drodze Krzyżowej) w oparciu o
    odpowiednie utwory liturgiczne, akompaniowanie na organach, prowadzenie śpiewu
    wiernych podczas liturgii, pełnienie roli kantora, wykonywanie w sposób wirtuozowski
    stosownej literatury muzycznej oraz własne improwizacje w trakcie czynności
    liturgicznych, a także poza nimi podczas publicznych występów, opracowywanie
    artystycznie i wprowadzanie do użytku nowych pieśni liturgicznych z uwzględnieniem
    odpowiednich przepisów o muzyce kościelnej. Realizuje Pan w ramach pełnego etatu
    program autorski polegający na przygotowaniu oprawy muzycznej nabożeństw w oparciu

    o odpowiednie utwory i własne opracowania pieśni oraz improwizacje, a także śpiew
    solowy i prowadzenie zespołu śpiewaczego (wybór dzieł oraz interpretacja). Program ten
    zawiera wybór i przygotowanie odpowiednich kompozycji muzycznych (utwory organowe,
    akompaniament liturgiczny) na określone przez Pracodawcę okoliczności (msza,
    nabożeństwo). Otrzymuje Pan swoje wynagrodzenie za twórcze wykonywanie utworów
    (literatury organowej, chóralnej, dzieł wokalnoinstrumentalnych oraz akompaniamentu
    liturgicznego i śpiewu solowego) w trakcie nabożeństw. Na podstawie ustawy o prawie
    autorskim i prawach pokrewnych wymienione czynności są wytworem artystycznym (art.
    85 ust. 1 i 2 tej ustawy), a utwory, akompaniament oraz wybór i opracowanie kompozycji
    muzycznych pozostają pod ochroną wynikającą z praw autorskich. Zgodnie z umową o
    pracę całość praw autorskich do utworów przeniesiona jest na Pracodawcę.
    W razie wykonywania na podstawie stosunku pracy czynności zarówno chronionych
    prawem autorskim, jak i niebędących przedmiotem prawa autorskiego, pozbawionych
    cech twórczych, udokumentowania wymaga wartość wynagrodzenia z tytułu korzystania z
    prawa autorskiego lub korzystania z artystycznego wykonania. Tylko bowiem wyraźne
    rozróżnienie, jak również dokumentowanie prac – utworów chronionych prawem
    autorskim oraz wypłaconych wynagrodzeń z tego tytułu daje podstawę do zastosowania
    50% kosztów uzyskania przychodów.
    Stąd – z racji tego, że wszystkie Pana działania określone w umowie o pracę zmierzają do
    artystycznego wykonania, jest Pan uprawniony do stosowania 50% kosztów uzyskania
    przychodu zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z art. 22 ust. 9b ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych w stosunku do uzyskanego na podstawie umowy o
    pracę wynagrodzenia z tytułu honorarium autorskiego.
    Podsumowanie: w Pana sprawie prawidłowe jest stosowanie 50% kosztów uzyskania
    przychodu w stosunku do uzyskanego przez Pana na podstawie umowy o pracę
    wynagrodzenia.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który
    obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    W odniesieniu do powołanej przez Pana interpretacji stwierdzam, że zapadła ona w
    indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego tę interpretację.
    Zastrzegam, że powołana w interpretacji ustawa o prawie autorskim i prawach
    pokrewnych nie stanowi przepisów prawa podatkowego, więc nie jestem upoważniony do
    interpretowania tej ustawy w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, a tym samym do
    stwierdzenia, czy dana osoba jest artystą w rozumieniu przepisów ustawy o prawie
    autorskim i prawach pokrewnych lub czy konkretny efekt pracy danej osoby stanowi
    przedmiot prawa autorskiego lub praw pokrewnych. Ta interpretacja dotyczy zatem
    wyłącznie skutków podatkowych przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna
      (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;

      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.