Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-247/12/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-06-08
Teza: Czy samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej można uznać za przedsiębiorstwo a planowany aport składników majątkowych w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączony będzie z opodatkowania podatkiem VAT?
Słowa kluczowe: aport; opodatkowanie; przedsiębiorstwa; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2012r. (data wpływu 1 marca 2012r.), uzupełnionym pismem, które wpłynęło do tut. organu w dniu 30 maja 2012r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej można uznać za przedsiębiorstwo a planowany aport składników majątkowych w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączony będzie z opodatkowania podatkiem VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 marca 2012r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej można uznać za przedsiębiorstwo a planowany aport składników majątkowych w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączony będzie z opodatkowania podatkiem VAT.

Wniosek został uzupełniony pismem, które wpłynęło do tut. organu w dniu 30 maja 2012r., będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-247/12/ES z dnia 21 maja 2012r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej pn. Zespół Opieki Zdrowotnej (dalej ZOZ) jest jednostką organizacyjną Gminy, dla której podmiotem tworzącym jest Rada Miejska. ZOZ gospodaruje samodzielnie przekazanymi w nieodpłatne użytkowanie nieruchomościami i majątkiem Gminy oraz majątkiem własnym (otrzymanym lub zakupionym).

Na podstawie ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej, podmiot tworzący zamierza przekształcić ZOZ w spółkę kapitałową ze 100% udziałem Gminy. W zamian za udziały w kapitale zakładowym nowopowstałej spółki zostanie wniesiony aport w postaci majątku, który znajduje się w posiadaniu ZOZ.

Zgodnie z art. 80 ust. 4 ustawy o działalności leczniczej, o ile ustawa nie stanowi inaczej spółka kapitałowa z dniem przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki, których podmiotem był samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej.

Zarówno Gmina, jak i ZOZ są podatnikami podatku VAT i prowadzą działalność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazuje, że Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej pn. Zespół Opieki Zdrowotnej nie zostanie zlikwidowany.

Spółka kapitałowa będzie następcą prawnym-podatkowym SP ZOZ zgodnie z art. 80 ust. 4 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2011r. Nr 112, poz. 654).

Przedmiotem aportu będą wszystkie składniki majątkowe SP ZOZ.

Przedmiotem aportu będą w odniesieniu do ZOZ-u:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa przedsiębiorstwa). Do tej pory Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej funkcjonował pod firmą Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej pn. Zespół Opieki Zdrowotnej, natomiast po przekształceniu SP ZOZ w spółkę kapitałową – nowopowstała spółka będzie funkcjonować pod nazwą Zespół Opieki Zdrowotnej Sp. z o.o.;
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Spółka kapitałowa będzie kontynuować prowadzenie działalności SP ZOZ oraz będzie oparta na tych samych składnikach majątkowych co SP ZOZ – poza tym podmiot tworzący wniesie do spółki w formie aportu nieruchomości, które obecnie znajdują się w nieodpłatnym użytkowaniu SP ZOZ.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z powyższym samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej można uznać za przedsiębiorstwo a planowany aport składników majątkowych w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączony będzie z opodatkowania podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy aporty zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu. Zgodnie jednak z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W ocenie Wnioskodawcy ZOZ spełnia kryteria przedsiębiorstwa. Przekształcenie samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej w spółkę kapitałową, na podstawie ustawy o działalności leczniczej, zdaniem Wnioskodawcy należy traktować, jako transakcję zbycia przedsiębiorstwa.

Definicja przedsiębiorstwa została zawarta w art. 55(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. – Kodeks cywilny. Zgodnie z tą definicją, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Ustawodawca wskazał w tym przepisie otwarty katalog elementów wchodzących w jego skład. Zdaniem Wnioskodawcy, o tym, że ZOZ można uznać za przedsiębiorstwo przemawiają następują argumenty:

*   jest jednostką organizacyjną gminy, działającą na wydzielonym majątku,
*   posiada statut, który określa przedmiot działalności,
*   posiada REGON oraz NIP nadany decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego,
*   jest tak samo jak Gmina podatnikiem podatku VAT i prowadzi działalność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów usług,
*   prowadzi odrębne księgi rachunkowe i jest jednostką samobilansującą się,
*   składniki materialne i niematerialne pozostają ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów,
*   charakteryzuje ją odrębność organizacyjna.

Reasumując zdaniem Wnioskodawcy ZOZ działający obecnie w formie samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej można uznać za przedsiębiorstwo a planowany aport składników majątkowych do nowoutworzonej spółki, w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT wyłączony będzie z opodatkowania podatkiem od towarów usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie bowiem do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca nie zdefiniował w ustawie o VAT pojęcia „transakcji zbycia”. Zwrot ten należy zatem interpretować w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. w ten sposób, iż „zbycie” przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem przekazania jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

W niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zdefiniowane zostało w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, który definiuje je, jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Natomiast ww. ustawa nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwa.

Zgodnie z zasadami wykładni systemowej zewnętrznej, skoro dane pojęcie nie jest definiowane w danym akcie normatywnym, a jest ono określone w innym akcie normatywnym to właśnie z uwagi na konieczność zachowania jednoznaczności systemu prawnego, przy interpretacji tego zwrotu należy odwołać się do znaczenia tego pojęcia na gruncie innego aktu normatywnego, wiodącego w danej dziedzinie. W analizowanym przypadku zasadne jest odwołanie się do znaczenia pojęcia „przedsiębiorstwa”, na gruncie przepisów prawa cywilnego.

Stosownie do przepisu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) „przedsiębiorstwo” jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zatem, składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Ponadto art. 552 K.c. stanowi, iż czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Zgodnie z art. 54 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej z dnia 15 kwietnia 2011r. (Dz. U. Nr 112, poz. 654 ze zm.) samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej gospodaruje samodzielnie przekazanymi w nieodpłatne użytkowanie nieruchomościami i majątkiem Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego oraz majątkiem własnym (otrzymanym lub zakupionym).

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej pn. Zespół Opieki Zdrowotnej (dalej ZOZ) jest jednostką organizacyjną Gminy, dla której podmiotem tworzącym jest Rada Miejska. ZOZ gospodaruje samodzielnie przekazanymi w nieodpłatne użytkowanie nieruchomościami i majątkiem Gminy oraz majątkiem własnym (otrzymanym lub zakupionym).

Na podstawie ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej, podmiot tworzący zamierza przekształcić ZOZ w spółkę kapitałową ze 100% udziałem Gminy. W zamian za udziały w kapitale zakładowym nowopowstałej spółki zostanie wniesiony aport w postaci majątku, który znajduje się w posiadaniu ZOZ.

Zarówno Gmina, jak i ZOZ są podatnikami podatku VAT i prowadzą działalność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej nie zostanie zlikwidowany. Spółka kapitałowa będzie następcą prawnym-podatkowym SP ZOZ zgodnie z art. 80 ust. 4 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2011r. Nr 112, poz. 654).

Przedmiotem aportu będą wszystkie składniki majątkowe SP ZOZ.

Przedmiotem aportu będą w odniesieniu do ZOZ-u:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa przedsiębiorstwa). Do tej pory Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej funkcjonował pn. Zespół Opieki Zdrowotnej, natomiast po przekształceniu SP ZOZ w spółkę kapitałową – nowopowstała spółka będzie funkcjonować pod nazwą Zespół Opieki Zdrowotnej Sp. z o.o.;
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Spółka kapitałowa będzie kontynuować prowadzenie działalności SP ZOZ oraz będzie oparta na tych samych składnikach majątkowych co SP ZOZ – poza tym podmiot tworzący wniesie do spółki w formie aportu nieruchomości, które obecnie znajdują się w nieodpłatnym użytkowaniu SP ZOZ.

Wskazać należy, iż zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawione przez Wnioskodawcę zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawne należy stwierdzić, że skoro w przedmiotowej sprawie, przedmiotem aportu będą wszystkie składniki majątkowe SP ZOZ, natomiast nowopowstała spółka kapitałowa będzie kontynuować prowadzenie działalności SP ZOZ, to zespół składników niematerialnych i materialnych SP ZOZ wymienionych przez Wnioskodawcę, mających być przedmiotem aportu będzie spełniać definicję przedsiębiorstwa zgodnie z wymogami określonymi w art. 551 Kodeksu cywilnego.

Oznacza to, iż w rozpoznawanej sprawie będzie miał zastosowanie przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W konsekwencji planowany aport przedsiębiorstwa do Spółki z o.o. nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, iż ZOZ działający obecnie w formie samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej można uznać za przedsiębiorstwo a planowany aport składników majątkowych do nowoutworzonej spółki, w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT wyłączony będzie z opodatkowania podatkiem od towarów usług, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.