Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/423-68a/07/AT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2007-11-23
Teza: Czy momentem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Spółki odpisów aktualizujących wartość należności i wierzytelności odpisanych jako nieściągalne będzie rok podatkowy, w którym Zarząd Spółki uznał nieściągalność wierzytelności za uprawdopodobnioną nie zaś rok podatkowy, w którym podatnik otrzymał dokument, o którym mowa w art. 16 ust. 2 oraz art. 16 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; odpisy-odpisy aktualizujące
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2007 r. (data wpływu 27 sierpnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych między innymi w zakresie momentu zaliczenia w koszty uzyskania przychodów dokonanego odpisu aktualizującego wartość należności – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 sierpnia 2007 r. (data wpływu) został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych (uzupełniony pismem z dnia 15 października 2007 r., data wpływu 22 października 2007 r.) w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów dokonanego odpisu aktualizującego wartość należności i wierzytelności odpisanych jako nieściągalne.

**W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.**

Spółka posiada wierzytelności wątpliwe wynikające z faktur wystawionych na rzecz kontrahentów, z tytułu których przychody w części netto stanowiły przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Spółka tworzyła rezerwy (odpisy aktualizujące) na pokrycie tych wierzytelności, nie traktując ich jako koszty uzyskania przychodu dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Do wyżej wymienionych wierzytelności spółka posiada dokumenty uznane przez przepisy podatkowe jako uprawdopodobnienie nieściągalności wierzytelności dla celów podatkowych.

Wierzytelności te nie były zaliczane do kosztów podatkowych, ponieważ Spółka wszczęła postępowanie cywilne. Wobec powyższego wnioskodawca wnosi o rozpatrzenie dwóch przypadków:

1.  Spółka wystawiła faktury sprzedaży dla kontrahenta dokumentujące sprzedaż masy bitumicznej. Część należności nie została do chwili obecnej uregulowana. W roku 2006 Spółka utworzyła odpis aktualizujący na niespłaconą część należności, nie uwzględniając jej w kosztach uzyskania przychodu. Przeciwko dłużnikowi na rzecz wnioskodawcy zostały wydane nakazy zapłaty. W dniu 19 maja 2006 r. ogłoszono upadłość. W postępowaniu tym w dniu 23 sierpnia 2006 r. zgłoszone zostały wierzytelności wobec dłużnika na podstawie wydanych nakazów zapłaty. Postępowanie upadłościowe nadal jest w toku. Nie została zatwierdzona ostateczna lista wierzycieli i nie dokonano podziału majątku upadłego.
2.  Spółka wystawiła faktury sprzedaży dla innego kontrahenta, dokumentujące sprzedaż masy bitumicznej. Część należności nie została do chwili obecnej uregulowana. W roku 2006 Spółka utworzyła odpis aktualizujący na niespłaconą wartość należności, nie uwzględniając jej w kosztach uzyskania przychodu. Upadłość ogłoszono postanowieniem sądu z dnia 7 lipca 2003 r. przeciwko dłużnikowi na rzecz wnioskodawcy został wydany nakaz zapłaty. W postępowaniu upadłościowym zgłoszone zostały wierzytelności wobec dłużnika na podstawie wydanych nakazów zapłaty. W dniu 27 września 2006 r. złożone zostało uzupełnienie listy wierzycieli. Lista ta została już zatwierdzona. Wpłynął także projekt planu podziału funduszy masy upadłościowej złożony przez syndyka w dniu 13 marca 2007 r., który został zatwierdzony w dniu 5 lipca 2007 r. Spółka otrzymała w lipcu 2007 r. część należności. Postępowanie upadłościowe nie zostało zakończone.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania:**

1.  Czy momentem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Spółki odpisów aktualizujących wartość należności i wierzytelności odpisanych jako nieściągalne będzie rok podatkowy, w którym Zarząd Spółki uznał nieściągalność wierzytelności za uprawdopodobnioną nie zaś rok podatkowy, w którym podatnik otrzymał dokument, o którym mowa w art. 16 ust. 2 oraz art. 16 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Jeżeli Spółka otrzyma dokumenty stwierdzające nieściągalność wierzytelności w roku „X”, to czy jako koszt uzyskania przychodu może uznać tę wierzytelność tylko w roku „X”, czy również w latach następnych, według uznania zarządu?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze w odniesieniu do odpisów aktualizujących wartość wierzytelności. Wniosek Spółki w zakresie wierzytelności odpisanych jako nieściągalne oraz w odniesieniu do pytania drugiego zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy Spółka dokonała przeglądu wierzytelności celem ustalenia ich obecnej sytuacji prawno – finansowej i przeanalizowała realną możliwość ich windykacji. Nieściągalność tych wierzytelności zostanie uznana przez Zarząd Spółki za uprawdopodobnioną, a odpisy aktualizujące zostaną uznane za koszt uzyskania przychodów w dacie tej decyzji – w 2007 r.

Spółka uważa, że momentem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Spółki odpisów aktualizujących wartość należności jest rok podatkowy, w którym Zarząd Spółki uznał nieściągalność wierzytelności za uprawdopodobnioną, nie zaś rok podatkowy, w którym podatnik otrzymał dokument, o którym mowa w art. 16 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W odniesieniu do tych wierzytelności istnieje możliwość utworzenia odpisów aktualizujących w ciężar kosztów podatkowych (odpisanie wierzytelności w koszt podatkowy jako nieściągalnych w roku podatkowym, w którym Zarząd Spółki podejmie decyzję o ich uprawdopodobnieniu). Przepis art. 16 ust. 1 pkt 26a cyt. ustawy nie stanowi samodzielnej przesłanki determinującej moment obowiązkowego uznania odpisów aktualizujących wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona jako koszty uzyskania przychodów.

Treść powołanego art. 16 ust. 1 pkt 26a w związku z art. 16 ust. 2a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy interpretować jako określenie najwcześniejszego momentu uznania kosztu za koszt uzyskania przychodów. Od chwili zaistnienia tych zdarzeń podatnik ma prawo – a nie obowiązek – odniesienia w ciężar kosztów uzyskania przychodów odpisów aktualizujących. Końcowy moment uznania odpisów aktualizujących za koszty uzyskania przychodów wskazuje art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy, który stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

W przekonaniu Spółki zamiarem ustawodawcy w tym zakresie było w istocie przedstawienie warunków granicznych umożliwiających uznanie odpisu aktualizującego jako kosztu uzyskania przychodów. Decyzja w tym zakresie zależy jednak od swobodnego uznania podatnika.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.**

Zasady uznania w koszty uzyskania przychodów dokonanych odpisów aktualizujących wartość wierzytelności nieściągalnej na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych reguluje ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

Zgodnie z dyspozycją art. 16 ust. 1 pkt 26a ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów aktualizujących, z tym że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 12 ust. 3 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 2a pkt 1.

W odniesieniu do sytuacji określonej we wniosku ustawodawca w art. 16 ust. 2a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazał, że nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, w szczególności jeżeli:

1.  dłużnik zmarł, został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość obejmująca likwidację majątku, albo
2.  zostało wszczęte postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego lub na wniosek dłużnika zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków, albo
3.  wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo
4.  wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika na drodze powództwa sądowego.

Jednocześnie na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

Aby więc przewidziane ustawą o rachunkowości odpisy aktualizujące wartość należności, mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu cyt. art. 16 ust. 1 pkt 26a, należności te powinny być uprzednio zaliczone do przychodów należnych na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy oraz nieściągalność wierzytelności musi być uprawdopodobniona. (Oczywiście nie może to być wierzytelność, która uległa przedawnieniu).

Innymi słowy, co prawda z chwilą uprawdopodobnienia tego typu wierzytelności jako nieściągalnej (np. w sposób określony cyt. przepisem art. 16 ust. 2a pkt 1) podatnik ma prawo (a nie obowiązek) zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów przedmiotowych odpisów, jednak nie oznacza to, że może tego dokonać w każdym innym czasie.

Skoro więc ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Spółka dokonała w roku 2006 odpisów aktualizujących wartość należności, których nie zaliczono w koszty podatkowe, to zachowano jednocześnie warunek, iż wierzytelności, jakich nieściągalność została już wcześniej dostatecznie uprawdopodobniona, nie uległy przedawnieniu.

W świetle przedstawionych uwarunkowań prawnych rokiem podatkowym, w którym dokonać należało podatkowego ujęcia w koszty uzyskania przychodów tych odpisów, jest 2006 rok.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, iż datą zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Spółki odpisów aktualizujących wartość należności jest rok podatkowy, w którym Zarząd Spółki uzna nieściągalność wierzytelności za uprawdopodobnioną – w sytuacji gdy Spółka posiadała już w latach poprzednich dokumenty, o których mowa w art. 16 ust. 2a pkt 1 ustawy, jeśli nastąpi to nie później niż przed datą przedawnienia wierzytelności, jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.