Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-306/14/EJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-06-17
Teza: zwolnienie od podatku VAT usług świadczonych przez muzeum polegających na oprowadzaniu grup zwiedzających po ekspozycji oraz prowadzenia lekcji muzealnych
Słowa kluczowe: muzeum; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; usługi-usługi związane z kulturą
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 marca 2014 r. (data wpływu 17 marca 2014 r.) uzupełnionym pismem, które wpłynęło do tut. Organu w dniu 16 czerwca 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie m.in. zwolnienia od podatku VAT usług świadczonych przez Muzeum – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 marca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie m.in. zwolnienia od podatku VAT usług świadczonych przez Muzeum. Ww. wniosek został uzupełniony pismem, które wpłynęło do tut. Organu w dniu 16 czerwca 2014 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (doprecyzowany w piśmie, które wpłynęło do tut. Organu w dniu 16 czerwca 2014 r.):

Wnioskodawca (Muzeum) jest samorządową instytucją kultury posiadającą osobowość prawną i wpisaną do rejestru kultury. Wnioskodawca działa zgodnie z ustawą z 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz.U. z 2012 r. poz. 406) oraz ustawą z 21 listopada 1996 r. i statutem (Uchwała nr 556/13z 7 maja 2013 r.).

Zgodnie ze statutem Wnioskodawca świadczy następujące usługi:

1.Oprowadzanie grup zwiedzających przez pracowników merytorycznych Muzeum \`(...)\` po ekspozycji,

2.Lekcje muzealne na tematy związane z historią, etnografią, sztuką i przyrodą przez pracowników merytorycznych Muzeum \`(...)\`.

Ww. usługi są odpłatne, traktowane są jako „usługi muzealnictwa” PKWiU 92.52.11-00.00 (Decyzja Urzędu Statystycznego w …) i zgodnie z załącznikiem nr 4 do ustawy Wnioskodawca stosował stawkę zw. Po aktualizacji ustawy usługi wymienione w pkt 1 i 2 Wnioskodawca nadal traktuje jako zwolnione zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 33 „Usługi kulturalne”. Według stanowiska Wnioskodawcy usługi te są nadal zwolnione.

3.Czynsze za wynajem mieszkań przydzielonych na podstawie decyzji Prezydium Miejskiej Rady narodowej w Z. (przydział lokalu mieszkalnego – mieszkania te znajdują się w budynkach Muzeum \`(...)\`), usługi te mieściły się w grupowaniu: PKWiU 70.20.11-00.00 „Usługi w zakresie lub dzierżawienia…” (decyzja Urzędu Statystycznego w \`(...)\`: …). Wnioskodawca na ww. usługi wystawia faktury w dwóch pozycjach:

1.  czynsz (stawka „zw”),
2.  media (woda 8% VAT), ogrzewanie (23% VAT).

Wnioskodawca ma wątpliwości czy to jest poprawne. Czy jednak media nie powinny być wliczane do czynszu ze stawką „zw” (art. 43 ust. 1 pkt 36).

Wnioskodawca informuje, że oprócz odpłatności głównej za wstęp dla zwiedzających (bilety wstępu – 8%) ma też dodatkowe usługi, tj. oprowadzanie grup i lekcje muzealne. Oprowadzanie grup i lekcje muzealne są dodatkowo płatne, jest to odrębna odpłatność od usługi głównej (są to odrębne pozycje na fakturze). Lekcje muzealne są niezależne od biletów wstępu. Opłaty za oprowadzanie i lekcje muzealne są przeznaczone na cele kulturalne, statutowe muzeum.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy do usług wymienionych w pkt 1 i 2 stosuje się stawkę zw?

Zdaniem Wnioskodawcy, po aktualizacji ustawy usługi (pkt 1 i 2) traktowane są nadal jako zwolnione zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 33 „Usługi kulturalne” Według stanowiska Wnioskodawcy usługi te są nadal zwolnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów - zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast - stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy - świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE. serii L Nr 347 str. 1 ze zm.), dalej Dyrektywa 2006/112/WE. Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Stawka podatku zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Z dniem 1 stycznia 2014 r. na mocy art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 1608) w art. 146a wprowadzenie do wyliczenia otrzymuje brzmienie: „W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:”.

Zatem

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone w art. 43 ust. 1 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy - ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku dla usług kulturalnych świadczonych przez:

1.  podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
2.  indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18,18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy).

Na podstawie art. 43 ust. 18 ustawy - zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

W analizowanej sprawie zwrócić uwagę należy na cel zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy. Brzmienie tego przepisu wskazuje, że ze zwolnienia od podatku korzystać mogą usługi kulturalne oraz dostawa towarów ściśle z tymi usługami związana. Jednakże, usługi te - aby mogły korzystać ze zwolnienia - świadczone muszą być przez szczególne podmioty.

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. n Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie zwalniają świadczenie niektórych usług kulturalnych, a także dostawę towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

Jak wynika z powyższego unormowania, ustawodawca europejski dał państwom członkowskim możliwość określenia, które podmioty niebędące podmiotami prawa publicznego, świadczące usługi kulturalne, będą mogły korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Polski prawodawca określił te podmioty, wymieniając je w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy jako podmioty prawa publicznego; podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym; wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Analiza powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku na jego podstawie jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług (kulturalnych), ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, który musi być podmiotem prawa publicznego lub innym podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym lub wpisanym do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, albo indywidualnym twórcą lub artystą wykonawcą w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanym za wykonaną usługę w formie honorarium. Ponadto podmioty, o których mowa w ust. 1 pkt 33 lit. a tego artykułu, nie mogą osiągać w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia, zyski te przeznaczane są w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług. Nie spełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Ustosunkowując się do powyższych przepisów wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęć „kultura” i „usługa kulturalna”. Zatem przy dokonywaniu interpretacji ww. przepisu, posłużyć się można wykładnią literalną odwołując się do językowego znaczenia tego wyrazu. Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN S.A. (…), kultura oznacza „materialną i umysłową działalność społeczeństw oraz jej wytwory”.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 406 ze zm.) – działalność kulturalna polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

Formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury (art. 2 ww. ustawy).

Z kolei zgodnie z art. 1 ustawy z 1 listopada 1996 r. o muzeach (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 987) – muzeum jest jednostką organizacyjną nienastawioną na osiąganie zysku, której celem jest gromadzenie i trwała ochrona dóbr naturalnego i kulturalnego dziedzictwa ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, informowanie o wartościach i treściach gromadzonych zbiorów, upowszechnianie podstawowych wartości historii, nauki i kultury polskiej oraz światowej, kształtowanie wrażliwości poznawczej i estetycznej oraz umożliwianie korzystania ze zgromadzonych zbiorów.

W myśl art. 2 ustawy o muzeach – muzeum realizuje cele określone w art. 1, w szczególności przez:

1.gromadzenie zabytków w statutowo określonym zakresie,

2.katalogowanie i naukowe opracowywanie zgromadzonych zbiorów,

3.przechowywanie gromadzonych zabytków, w warunkach zapewniających im właściwy stan zachowania i bezpieczeństwo, oraz magazynowanie ich w sposób dostępny do celów naukowych,

4.zabezpieczanie i konserwację zbiorów oraz, w miarę możliwości, zabezpieczanie zabytków archeologicznych nieruchomych oraz innych nieruchomych obiektów kultury materialnej i przyrody,

5.urządzanie wystaw stałych i czasowych,

6.organizowanie badań i ekspedycji naukowych, w tym archeologicznych,

7.prowadzenie działalności edukacyjnej,

7a.popieranie i prowadzenie działalności artystycznej i upowszechniającej kulturę,

8.udostępnianie zbiorów do celów edukacyjnych i naukowych,

9.zapewnianie właściwych warunków zwiedzania oraz korzystania ze zbiorów i zgromadzonych informacji,

10.prowadzenie działalności wydawniczej.

Zatem za usługi kulturalne świadczone przez muzeum możemy uznać usługi niewchodzące w zakres działalności gospodarczej w rozumieniu innych przepisów, polegające na upowszechnianiu i ochronie kultury, przez którą należy rozumieć naturalne i kulturalne dziedzictwo ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, w szczególności w zakresie historii, nauki i sztuki.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca – Muzeum jest samorządową instytucją kultury posiadającą osobowość prawną, wpisaną do rejestru kultury. Wnioskodawca działa zgodnie z ustawą z 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz.U. z 2012 r. poz. 406) oraz ustawą z 21 listopada 1996 r. i statutem (Uchwała nr 556/13 z 7 maja 2013 r.). Zgodnie ze statutem Wnioskodawca świadczy usługi oprowadzania grup zwiedzających przez pracowników merytorycznych Muzeum oraz organizuje lekcje muzealne na tematy związane z historią, etnografią, sztuką i przyrodą przez pracowników merytorycznych Muzeum. Oprowadzanie grup i lekcje muzealne są dodatkowo płatne, jest to odrębna odpłatność od usługi głównej (są to odrębne pozycje na fakturze). Opłaty za oprowadzanie i lekcje muzealne są przeznaczone na cele kulturalne, statutowe muzeum.

Biorąc pod uwagę treść cytowanych wyżej przepisów, wykonywane przez Wnioskodawcę ww. usługi oprowadzanie grup zwiedzających po ekspozycji oraz lekcje muzealne mieszczą się w katalogu usług wymienionych art. 2 ustawy o muzeach i tym samym należy je uznać za usługi kulturalne w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT.

W opisanej sytuacji usługi oprowadzania grup oraz lekcje muzealne są usługami dodatkowymi, świadczonymi oprócz odpłatności głównej za wstęp dla zwiedzających (bilety wstępu – 8%). Oprowadzanie grup i lekcje muzealne są dodatkowo płatne, jest to odrębna odpłatność od usługi głównej (są to odrębne pozycje na fakturze). Należy zatem uznać, że usługi wykonywane przez Wnioskodawcę polegające na oprowadzaniu grup zwiedzających po ekspozycji oraz prowadzeniu lekcji muzealnych przez pracowników merytorycznych muzeum podlegają zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT, jeżeli dochód uzyskany z ich świadczenia w całości zostanie przeznaczony na kontynuację lub doskonalenie usług kulturalnych objętych zakresem cytowanego przepisu.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Końcowo organ zauważa, że w zakresie opodatkowania kosztów mediów przy usłudze najmu lokalu mieszkalnego wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.