Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-135/16/DK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-05-13
Teza: Czy w związku z planowaną transakcją aportu udziałów w Spółce zależnej do Spółki kapitałowej po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: przychód; udział; udział-wymiana udziałów; wspólnik
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2016 r. (data wpływu 21 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie powstania przychodu podatkowego, w związku z planowaną transakcją wymiany udziałów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego, w związku z planowaną transakcją wymiany udziałów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca będący spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Polski (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski (dalej: Spółka zależna). Udziałowcami Spółki zależnej są również inne spółki kapitałowe z siedzibą na terytorium Polski (dalej: Udziałowcy). Żaden z udziałowców Spółki zależnej nie jest większościowym udziałowcem, posiadającym bezwzględną większość praw głosu.

W przyszłości Wnioskodawca planuje wraz z Udziałowcami wnieść aportem do spółki kapitałowej z siedzibą w Polsce (dalej: Spółka kapitałowa) posiadane udziały w Spółce zależnej. Wnioskodawca oraz Udziałowcy jednocześnie (w ramach jednego aktu notarialnego) dokonają aportu udziałów w Spółce zależnej do Spółki kapitałowej, a zatem przedmiotowe transakcje nabycia udziałów w Spółce zależnej przez Spółkę kapitałową nastąpią w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie przez Spółkę kapitałową. Na skutek wniesienia przez Wnioskodawcę oraz Udziałowców udziałów w Spółce zależnej Spółka kapitałowa uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce zależnej.

Wnioskodawca i Udziałowcy w zamian za aport otrzymają nowe udziały Spółki kapitałowej, wyemitowane w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki kapitałowej, przy czym Wnioskodawca i Udziałowcy nie otrzymają od Spółki kapitałowej żadnej (w tym częściowej) zapłaty w gotówce.

Przedmiotowa transakcja będzie przeprowadzona w następstwie podjęcia przez wspólników Spółki kapitałowej jednomyślnej uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki kapitałowej oraz o pokryciu podwyższenia w drodze aportu udziałów w Spółce zależnej.

Na moment dokonania przedmiotowej transakcji Wnioskodawca, Udziałowcy, Spółka zależna i Spółka kapitałowa będą podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych podlegającymi w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z planowaną transakcją aportu udziałów w Spółce zależnej do Spółki kapitałowej po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana transakcja aportu udziałów w Spółce zależnej do Spółki kapitałowej nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania jakiegokolwiek przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP, przychodem jest między innymi nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Jednocześnie, stosownie do art. 12 ust. 4d ustawy o PDOP, jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

*   spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
*   spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce
*   do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 11 ustawy o PDOP, przytoczony powyżej przepis ust. 4d stosuje się, jeżeli:

*   spółka nabywająca oraz spółka, której udziały (akcje) są nabywane, są podmiotami wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy lub są spółkami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz
*   wspólnik jest podatnikiem podatku dochodowego i wnoszone przez niego udziały (akcje) stanowią wkład niepieniężny przeznaczony w całości lub w części na podwyższenie kapitału zakładowego spółki nabywającej.

Jednocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 12 ustawy o PDOP, przytoczony powyżej przepis ust. 4d stosuje się również w przypadku dokonania więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji), przeprowadzonych w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie, jeżeli w wyniku tych transakcji są spełnione warunki określone w tym przepisie.

Ze wskazanych powyżej przepisów wynika, że objęcie udziałów (akcji) w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny do tej spółki, co do zasady, powoduje powstanie po stronie wnoszącego przychodu z kapitałów pieniężnych w wysokości odpowiadającej wartości nominalnej objętych w ten sposób udziałów (akcji).

Jednocześnie, przepisy ustawy o PDOP przewidują wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym w przypadku transakcji wymiany udziałów, dla podmiotów biorących udział w tej transakcji nie powstanie przychód pod warunkiem, że:

*   spółka nabywająca nabędzie od wspólników innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekaże wspólnikom tej innej spółki własne udziały (akcje),
*   podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia, a jednocześnie spółka nabywająca oraz spółka, której udziały (akcje) są nabywane, są podmiotami wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy o PDOP, natomiast wspólnik jest podatnikiem podatku dochodowego,
*   spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane,
*   w przypadku dokonania więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji), przeprowadzone transakcje dokonane zostaną w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie, a w ich wyniku zostaną spełnione warunki określone powyżej (w pkt od 1 do 3).

Odnosząc powyższe rozważania do opisanego zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku, Wnioskodawca wskazał, że w przypadku planowanej transakcji wniesienia udziałów w Spółce zależnej, w której uczestniczyć będą Wnioskodawca, Udziałowcy, Spółka kapitałowa oraz Spółka zależna, wszystkie wskazane powyżej warunki zostaną spełnione, tj.:

*   Spółka kapitałowa nabędzie od Wnioskodawcy oraz Udziałowców udziały Spółki zależnej oraz w zamian za te udziały przekaże odpowiednio Wnioskodawcy oraz Udziałowcom własne udziały (przy czym zarówno Wnioskodawca jak i Udziałowcy nie otrzymają od Spółki kapitałowej częściowej zapłaty w gotówce),
*   podmioty biorące udział w planowanych transakcjach aportu udziałów będą spółkami kapitałowymi z siedzibą w Polsce, podlegającymi w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia,
*   w wyniku planowanych transakcji aportu udziałów, Spółka kapitałowa uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce zależnej,
*   planowane transakcje aportu udziałów dokonane zostaną jednocześnie (w ramach jednego aktu notarialnego), a zatem w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze nabycie udziałów, a w ich wyniku zostaną spełnione warunki określone powyżej (w pkt od 1 do 3).

Reasumując, w opinii Wnioskodawcy, transakcja aportu udziałów Spółki zależnej do Spółki kapitałowej nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania jakiegokolwiek przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOP.

Spółka wskazała, że Minister Finansów w wydawanych dotychczas interpretacjach potwierdza stanowisko analogiczne do stanowiska Spółki, i tak przykładowo w interpretacji indywidualnej z IBPBI/2/4510-127/15/PC wydanej 29 kwietnia 2015 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym: począwszy od 1 stycznia 2015 r. nie powinno być zatem wątpliwości co do tego, że z wymianą udziałów będziemy mieć do czynienia również w wypadku wniesienia pakietu udziałów Spółki Zależnej zapewniającego bezwzględną większość głosów w Spółce Zależnej przez trzech Wspólników, nawet jeśli pakiet udziałów Spółki Zależnej wnoszony przez każdego z tych Wspólników indywidulanie nie zapewniałby bezwzględnej większości głosów w Spółce Zależnej”.

Ponadto Wnioskodawca podkreślił, że powyższy pogląd potwierdzony został w uzasadnieniu projektu ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (dalej „Ustawa zmieniająca”) (druk sejmowy nr 2330; dalej: „Uzasadnienie”), w którym przewidziano wprowadzenie art. 12 ust. 12 Ustawy CIT. W uzasadnieniu zostało w szczególności wskazane, że w zakresie zmian przepisów dotyczących wymiany udziałów „wprowadza się regulację mającą na celu dookreślenie zakresu podmiotowego zwolnienia oraz wskazanie, iż spełnienie warunków dotyczących transakcji wymiany udziałów można oceniać przez pryzmat grupy wspólników, o ile transakcje wymiany udziałów, które doprowadziły do spełnienia warunków do korzystania ze zwolnienia, nastąpiły w okresie 6 miesięcy poprzedzających uzyskanie bezwzględnej większości praw głosów w spółce, której udziały (akcje) są nabywane” \[podkreślenie Wnioskodawcy\]. Z treści Uzasadnienia wynika zatem wprost, że celem wprowadzenia przepisu art. 12 ust. 12 Ustawy CIT było przyznanie podatnikom prawa do stosowania art. 12 ust. 4d Ustawy CIT również wówczas, gdy warunki przewidziane do zastosowania tego zwolnienia zostały spełnione w wyniku dokonania więcej niż jednej transakcji wymiany udziałów, przy czym transakcji tych mogą dokonywać różni wspólnicy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w odniesieniu do przedstawionego pytania jest nieprawidłowe.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że czynność wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej w postaci udziałów w innej spółce kapitałowej (w tym wypadku spółki z o.o.) należy rozpatrywać jako dwa odrębne świadczenia: po pierwsze, dochodzi do szczególnej formy zbycia udziałów spółki kapitałowej; po drugie, podmiot zbywający w zamian nabywa udziały/akcje w innej spółce kapitałowej.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 tej ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 14 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Źródłem powstania przychodu opisanego w ww. przepisie, powstającego po stronie udziałowca (podmiotu wnoszącego aport), jest objęcie udziałów (akcji), wkładów w zamian za wkłady niepieniężne (aporty), z wyłączeniem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przychodem wskazanym w tym przepisie jest nominalna, a więc zadeklarowana w umowie lub w statucie, wartość udziałów (akcji), wkładów.

Regulując powyższym przepisem skutki podatkowe objęcia udziałów (akcji) w spółce w zamian za wkład niepieniężny inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, ustawodawca w przepisie art. 12 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyraźnie określił moment powstania przychodu udziałowca z tego tytułu, stanowiąc, że powstaje on w dniu:

1.  zarejestrowania spółki, spółdzielni albo
2.  wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, (…).

Jednocześnie, jak stanowi art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej – wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

1.  do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

W myśl art. 12 ust. 11 ww. ustawy, przepis ust. 4d stosuje się, jeżeli:

1.  spółka nabywająca oraz spółka, której udziały (akcje) są nabywane, są podmiotami wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy lub są spółkami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz
2.  wspólnik jest podatnikiem podatku dochodowego i wnoszone przez niego udziały (akcje) stanowią wkład niepieniężny przeznaczony w całości lub w części na podwyższenie kapitału zakładowego spółki nabywającej.

Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 12 analizowanej ustawy, przepis ust. 4d stosuje się również w przypadku dokonania więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji), przeprowadzonych w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie, jeżeli w wyniku tych transakcji są spełnione warunki określone w tym przepisie.

Transakcja wymiany udziałów jest jedną z operacji, do których odnosi się Dyrektywa Rady 2009/133/WE z dnia 19 października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego (Dz.U.UE.L.2009.310.23, ze zm.). Zauważyć należy, iż regulacje ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczące wymiany udziałów implementują postanowienia tejże dyrektywy.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał że posiada udziały w kapitałowej Spółce zależnej. Przy czym Wnioskodawca nie posiada udziałów ww. spółki w liczbie zapewniającej bezwzględną większość praw głosu. W związku z powyższym planowana jest operacja jednoczesnego wniesienia posiadanych przez Wnioskodawcę oraz pozostałych udziałowców, udziałów w Spółce zależnej poprzez wniesienie ich do innej Spółki kapitałowej w zamian za co otrzymają oni udziały w tej Spółce kapitałowej.

Dokonując rozstrzygnięcia na gruncie niniejszej sprawy, tutejszy organ podatkowy pragnie podkreślić, że przy ocenie zastosowania analizowanych przepisów art. 12 ust. 4d, 11 i 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz spełnienia warunków zawartych w powołanych wyżej przepisach dotyczących wymiany udziałów – bierze się pod uwagę indywidualną sytuację strony realizującej taką transakcję.

Wskazać należy, że w art. 12 ust. 4d oraz ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mowa jest o „wspólniku” a nie o „wspólnikach”.

Dodatkowo treść art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odwołuje się do „podmiotów biorących udział w tej transakcji”, a nie do „podmiotów biorących udział w tych transakcjach”.

W tym miejscu należy podkreślić, że przepisy ustaw podatkowych określające obowiązki i uprawnienia podatników nie mogą być interpretowane ani z zastosowaniem wykładni rozszerzającej, ani z zastosowaniem wykładni zawężającej.

Dokonując interpretacji przepisów prawa podatkowego należy kierować się przede wszystkim regułami wykładni językowej. Skoro ustawodawca formułuje normy prawne za pomocą języka etnicznego (w jego specyficznej postaci jaką jest język prawny), to i ustalanie znaczenia oraz zakresu poszczególnych zwrotów musi być dokonywane w ramach reguł językowych tegoż języka.

Teza wyrażająca prymat wykładni językowej znajduje potwierdzenie w orzecznictwie. Przykładowo, w wyroku z 28 czerwca 2000 r. (sygn. akt K 25/99) Trybunał Konstytucyjny wskazał, że w państwie prawnym interpretator jest związany językowym znaczeniem tekstu prawnego, którego znaczenie stanowi granicę dokonywanej przez niego wykładni. Pozajęzykowe dyrektywy wykładni mogą jedynie dodatkowo potwierdzać, a więc wzmacniać, wyniki wykładni językowej wykładnią systemową lub funkcjonalną. W wyroku z dnia 6 lutego 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 4284/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał, że: dominującą wykładnią norm podatkowych jest wykładnia językowa ze ścisłym rozumieniem tekstu prawnego. Oznacza to, iż jakakolwiek wykładnia rozszerzająca, czy też zawężająca jest co do zasady niedopuszczalna. Natomiast wykładnia systemowa i celowościowa służą interpretacji prawa podatkowego jedynie w granicach zakreślonych przez wykładnię językową. Również w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 stycznia 2011 r. sygn. akt II FPS 2/10 wskazuje się, że: na gruncie prawa podatkowego ze względu na jego (etyczny i z istoty swojej ingerencyjny charakter, przyznać należy pierwszeństwo zasadzie wykładni gramatycznej (językowej), ograniczając dyrektywy odstępstwa od językowego sensu interpretowanego przepisu do przesłanek klasycznych: gdy wykładnia językowa prowadzi do rozstrzygnięcia absurdalnego, niedorzecznego, gdy godzi w cel instytucji prawnej podważa ratio legis przepisu), gdy pomija oczywisty błąd legislacyjny oraz gdy prowadzi do sprzeczności fundamentalnymi wartościami konstytucyjnymi.

Podsumowując, zastosowanie wykładni literalnej art. 12 ust. 4d i ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które posługują się pojęciem „wspólnika” w liczbie pojedynczej prowadzi do wniosku, że w transakcji wymiany udziałów może brać udział spółka nabywająca i tylko jeden wspólnik spółki, której udziały/akcje są zbywane. Jeżeli natomiast operacja jest przeprowadzana (etapami lub w jednym czasie - jednocześnie) z wieloma wspólnikami, to należy na gruncie art. 12 ust. 4d ww. ustawy rozpatrywać ją jako wiele odrębnych transakcji. Tej konkluzji nie zmienia brzmienie art. 12 ust. 12 powyższej ustawy.

Regulacja art. 12 ust. 12 ww. ustawy, zgodnie z którym przepis ust. 4d stosuje się również w przypadku dokonania więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji), przeprowadzonych w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie, jeżeli w wyniku tych transakcji są spełnione warunki określone w tym przepisie, dotyczy nabycia od jednego wspólnika w ramach kilku transakcji, a nie nabycia od kilku wspólników w ramach transakcji z nimi zawieranych.

W konsekwencji, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym – kiedy wniesienie przez Wnioskodawcę do danej Spółki kapitałowej udziałów w danej Spółce zależnej, w której nie posiada on bezwzględnej większości praw głosu, nastąpi w sposób opisany we wniosku – stronami każdej transakcji ze Spółką kapitałową jest ta spółka oraz jeden ze wspólników, będący właścicielem udziałów Spółki zależnej. Tak więc oceny, czy dana transakcja stanowić będzie na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tzw. wymianę udziałów i w efekcie wartość udziałów objętych przez danego wspólnika (w tym Wnioskodawcę) będzie zaliczana do jego przychodów podatkowych, należy dokonywać odrębnie dla każdego wspólnika.

Odnosząc zatem powyższe wyjaśnienia do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego należy wskazać, że w przypadku wniesienia przez Wnioskodawcę tytułem wkładu niepieniężnego udziałów w Spółce zależnej (niereprezentujących bezwzględnej większości praw głosu w ww. Spółce) do Spółki kapitałowej, transakcja ta nie będzie stanowić wymiany udziałów w rozumieniu art. 12 ust. 4d, 11 i 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że warunek wolumenu praw głosu wymagany do zastosowania art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przy wymianie udziałów nie zostanie spełniony, w sytuacji gdy Wnioskodawca dokona wniesienia aportem udziałów w danej Spółce zależnej w ten sposób, że transakcja ta zostanie dokonana – w celu uzyskania przez Spółkę kapitałową bezwzględnej większości praw głosu – jednocześnie z transakcją wniesienia aportu udziałów przez pozostałych udziałowców takiej Spółki zależnej. Jedynie w przypadku, gdyby do transakcji wniesienia przez Wnioskodawcę udziałów Spółki zależnej, w ilości nie dającej bezwzględnej większości praw głosu w tej Spółce, doszłoby w taki sposób, że Spółka kapitałowa bezpośrednio w wyniku przeprowadzenia tej transakcji z Wnioskodawcą uzyska bezwzględną większość praw głosu w danej Spółce zależnej, można mówić o spełnieniu warunków o których w mowa w art. 12 ust. 4d pkt 1) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jednak taka ewentualność nie jest możliwa w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, gdyż Spółka kapitałowa uzyska co najmniej bezwzględną większość praw głosu w Spółce zależnej dopiero w sytuacji łącznego przekazania przez udziałowców Spółki zależnej posiadanych przez nich udziałów.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych planowana transakcja wniesienia posiadanych przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce zależnej do Spółki kapitałowej w zamian za nowe udziały w podwyższonym kapitale ww. Spółki kapitałowej spowoduje, w myśl art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać w tym zakresie za nieprawidłowe.

Końcowo należy wskazać że przytoczona przez Wnioskodawcę na poparcie własnego stanowiska w sprawie interpretacja przepisów prawa podatkowego została wydana w konkretnej indywidualnej sprawie nie mogła być zatem brana pod uwagę przy podejmowaniu rozstrzygnięcia dotyczącego indywidualnej sprawy Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.