Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-988/11/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-12-01
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży lokali mieszkalnych gdy w wyniku nadbudowy i przebudowy budynku zmieniła się powierzchnia użytkowa budynku.
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; nabycie; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przebudowa; wspólnoty-wspólnota mieszkaniowa; współwłasność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 sierpnia 2011r. (data wpływu do tut. Biura 01 września 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokali mieszkalnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 01 września 2011r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokali mieszkalnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Umową nr X/06 z dnia 02 marca 2006r. sporządzoną przez notariusza, wnioskodawca zakupił udział wynoszący 24/400 części w prawie własności nieruchomości, składającej się z działki obszaru 0,0543 ha, zabudowanej budynkiem mieszkalnym o łącznej powierzchni użytkowej 951,11 m2, objętej księgą wieczystą.

Umową nr X/06 z dnia 02 marca 2006r. sporządzoną przez notariusza, wnioskodawca oraz pozostali współwłaściciele ww. nieruchomości dokonali zniesienia współwłasności poprzez ustanowienie odrębnej własności lokali. W wyniku wyodrębnienia własności lokali w budynku powstało 13 samodzielnych lokali, a wnioskodawca nabył własność:

*   lokalu użytkowego nr 10 położonego na czwartej kondygnacji budynku, o łącznej powierzchni użytkowej 25,74 m2, z własnością którego to lokalu związany był udział w nieruchomości wspólnej wynoszący 3/100 części;
*   lokalu użytkowego nr 11 położonego na czwartej kondygnacji budynku, o łącznej powierzchni użytkowej 68,80 m2, z własnością którego to lokalu związany był udział w nieruchomości wspólnej wynoszący 7/100 części.

Na przedmiotowej nieruchomości została zrealizowana przez wszystkich właścicieli lokali inwestycja polegająca na nadbudowie oraz przebudowie przedmiotowego budynku, w ten sposób, że powstały nowe lokale mieszkalne i użytkowe, a dotychczasowe lokale zmieniły swoją powierzchnię i skład zgodnie z decyzją Nr …/08 zatwierdzającą projekt budowlany i udzielającą pozwolenia na wykonanie robót budowlanych wydaną dnia 20 maja 2008r. roku przez Prezydenta Miasta, zmienioną decyzją Nr …/09 Prezydenta Miasta z dnia 26 maja 2009r., zmienioną decyzją Nr …/10 Prezydenta Miasta z dnia 17 lutego 2010r., zmienioną decyzją Nr …/10 Prezydenta Miasta z dnia 17 marca 2010r., wydaną w oparciu o projekt budowlany.

W związku z dokonaną nadbudową wyodrębnienie nowych lokali wymagało dokonania zmiany udziałów związanych ze wszystkimi lokalami wyodrębnionymi uprzednio w przedmiotowym budynku, co wiązało się z koniecznością zamknięcia dotychczasowych ksiąg wieczystych i otwarcia nowych - udział we współwłasności nieruchomości wspólnej związany z wyodrębnionymi lokalami odpowiada bowiem stosunkowi powierzchni użytkowej danego lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku, a w związku z nadbudową zwiększyła się powierzchnia użytkowa budynku z 951,11 m2 do 1281,19 m2.

Umową z dnia 17 lutego 2011r. sporządzoną przez notariusza wnioskodawca oraz pozostali współwłaściciele przedmiotowej nieruchomościach zmienili umowę z dnia 02 marca 2006r. w ten sposób, iż wydzielonych jest aktualnie 16 samodzielnych lokali, a wnioskodawcy zapisano własność:

*   lokalu użytkowego LU2 położonego w piwnicy (zerowej kondygnacji) i na parterze (pierwszej kondygnacji) budynku, o łącznej powierzchni użytkowej 135,45 m2, z własnością którego to lokalu związany jest udział w nieruchomości wspólnej 13545/128119 części;
*   lokalu mieszkalnego nr M11 położonego na trzecim piętrze (czwartej kondygnacji) i czwartym piętrze (piątej kondygnacji) budynku, o łącznej powierzchni użytkowej 63,06 m2, z własnością którego to lokalu związany jest udział w nieruchomości wspólnej wynoszący 6306/128119 części;
*   lokalu mieszkalnego nr M12, położonego na trzecim piętrze (czwartej kondygnacji) budynku, o łącznej powierzchni użytkowej 65,28 m2, z własnością którego to lokalu związany jest udział w nieruchomości wspólnej wynoszący 6528/128119 części;
*   lokalu mieszkalnego nr M14, położonego na trzecim piętrze (czwartej kondygnacji) i czwartym piętrze (piątek kondygnacji) do którego przynależą pomieszczenia użytkowe P21P3 budynku o łącznej powierzchni użytkowej 112,31 m2, z własnością którego to lokalu związany jest udział w nieruchomości wspólnej wynoszący 11231 /128119 części.

W wyniku przeprowadzenia ww. przebudowy i nadbudowy wnioskodawca zmienił powierzchnię i konfigurację lokali nr 10 i nr 11. Lokal nr 11 o powierzchni 68,80 m2 wszedł w skład lokalu nr M12 o powierzchni 65,28 m2 zaś lokal nr 10 o powierzchni 25,74 m2 wszedł w skład lokalu nr M11 o powierzchni 63,06 m2.

Wnioskodawca zamierza sprzedać po dniu 01 stycznia 2012r. należące do niego lokale nr M11 i M12 wraz ze związanymi z tymi lokalami udziałami we współwłasności nieruchomości wspólnej.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dochód z dokonanej po dniu 01 stycznia 2012r. sprzedaży lokalu mieszkalnego nr M11 lub sprzedaży lokalu mieszkalnego nr M12 wraz ze związanymi z tym lokalami odpowiednimi udziałami w nieruchomości wspólnej będzie wolny od podatku dochodowego z uwagi na dyspozycję wynikającą z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie?

Zdaniem wnioskodawcy, dochód z dokonanej po dniu 01 stycznia 2012r. sprzedaży zarówno lokalu mieszkalnego nr M11 jak i lokalu mieszkalnego nr M12 wraz ze związanymi z tym lokalami odpowiednimi udziałami w nieruchomości wspólnej będzie wolny od podatku dochodowego zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „źródłami przychodów są: odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany".

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej.

Umową z dnia 02 marca 2006r. sporządzoną przez notariusza wnioskodawca zakupił udział 24/400 części w prawie własności nieruchomości składającej się z działki obszaru 0,0543 ha, zabudowanej budynkiem mieszkalnym o łącznej powierzchni użytkowej 951,11 m2, i ta czynność stanowi w przedmiotowej sprawie nabycie w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Umową z dnia 17 lutego 2011r. sporządzoną przez notariusza wnioskodawca oraz pozostali współwłaściciele nieruchomości uregulowali stan prawny przedmiotowej nieruchomości dostosowując go do stanu faktycznego istniejącego po dokonaniu nadbudowy i przebudowy przedmiotowej nieruchomości w ten sposób, iż należące do wnioskodawcy lokale użytkowe nr 10 i nr 11 zmieniły powierzchnię i konfigurację i stanowią obecnie części lokali mieszkalnych nr M11 oraz M12. Lokal nr 11 o powierzchni 68,80 m2 wszedł w skład lokalu nr M12 o powierzchni 65,28 m2 zaś lokal nr 10 o powierzchni 25,74 m2 wszedł w skład lokalu M11 o powierzchni 63,06 m2. Zawarcie umowy z dnia 17 lutego 2011r. nie skutkowało zatem nabyciem nieruchomości w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przeprowadzona na przedmiotowej nieruchomości inwestycja polegająca na nadbudowie oraz przebudowie przedmiotowego budynku nie spełnia definicji wybudowania, o której mowa z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Za moment wybudowania należy przyjąć moment wzniesienia przedmiotowego budynku, który nastąpił z początkiem XX wieku. Zmiana powierzchni i konfiguracji lokali nr 10 i nr 11 i wejście ich w skład lokali M11 i M12 nie stanowi wybudowania w rozumieniu ww. przepisu.

Odrębna własność lokalu stanowi nieruchomość lokalową, która po wyodrębnieniu z dotychczasowej zabudowanej nieruchomości macierzystej stanowi odrębny przedmiot własności. Zasadniczym stosunkiem prawnym, z którego wywodzi się odrębna własność lokalu jest stosunek współwłasności. Zawsze więc odrębnej własności lokali wewnątrz budynku towarzyszy przymusowa współwłasność nieruchomości wspólnej. Przebudowa lokali użytkowych nr 10 nr 11 na lokale mieszkalne nr M11 oraz M12 i uregulowanie stanu prawnego nieruchomości wspólnej umową z dnia 17 lutego 2011r. stanowiło w istocie przekształcenie sposobu władania rzeczą, a nie nowe nabycie.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (w tym lokalu stanowiącego odrębną własność),
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Odrębna własność lokalu stanowi natomiast nieruchomość lokalową, która po wyodrębnieniu z dotychczasowej zabudowanej nieruchomości macierzystej stanowi odrębny przedmiot własności.

Wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przedstawionym zdarzeniu przyszłym dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości (odrębnej własności lokalu mieszkalnego) istotne znaczenie ma data nabycia przedmiotowej nieruchomości lokalowej.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że wnioskodawca dnia 02 marca 2006r. nabył udział 24/400 nieruchomości składającej się z działki zabudowanej budynkiem mieszkalnym. W tym samym dniu wnioskodawca i pozostali współwłaściciele przedmiotowej nieruchomości dokonali zniesienia współwłasności poprzez ustanowienie odrębnej własności lokali znajdujących się w tym budynku. W wyniku powyższego wnioskodawca nabył lokal nr 10 i nr 11 wraz z przynależnym do tych lokali udziałem w części wspólnej nieruchomości.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że z zgodnie z art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeksu cywilnego (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy – o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. Celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 210 i nast. Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności. Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy wyłącznie wówczas, jeżeli nabyte na własność mienie mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Nie zmienia tego fakt, że zniesienia współwłasności dokonuje się bez spłat i dopłat. Zatem jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpi przysporzenie majątku ponad udział posiadany przed zniesieniem współwłasności oznacza to, że dla udziału w nieruchomości nabytego w drodze zniesienia współwłasności dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności.

W przedmiotowej sprawie natomiast nie ma znaczenia czy wartość odrębnej własności lokalu nr 10 i nr 11 w dniu zniesienia współwłasności przekroczyła wartość udziału 24/400 jaki wnioskodawca zakupił w prawie własności zabudowanej nieruchomości, bowiem zakupu i zniesienia współwłasności dokonano w tym samym dniu więc datę nabycia lokalu nr 10 i nr 11 należy utożsamiać z dniem 02 marca 2006r.

Z dalszej części przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w następnych latach wszyscy właściciele lokali wyodrębnionych w przedmiotowym budynku realizowali inwestycję polegającą na nadbudowie oraz przebudowie budynku. W związku z dokonaną nadbudową i powstaniem nowych lokali należało dokonać zmiany udziałów związanych ze wszystkimi lokalami wyodrębnionymi uprzednio w przedmiotowym budynku bowiem zwiększyła się powierzchni użytków budynku z 951,11 m2 do 1281,19 m2.

Umową z dnia 17 lutego 2011r. wnioskodawca i pozostali właściciele lokali w przedmiotowym budynku zmienili umowę zawartą w dniu 02 marca 2006r. w ten sposób, iż wnioskodawcy zapisano własność lokalu użytkowego LU2 i lokalu mieszkalnego nr M11, M12 i M14 wraz z udziałem w części wspólnej nieruchomości, z którą związany jest każdy lokal.

Wnioskodawca zamierza sprzedać po dniu 01 stycznia 2012r. lokale nr M11 i M12 wraz ze związanymi z tymi lokalami udziałami we współwłasności nieruchomości wspólnej.

Ustawa nie definiuje pojęć „zbycie” i „nabycie”. W orzecznictwie sądowo-administracyjnym utrwalił się pogląd, że przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 24 czerwca 1994r. o własności lokali (Dz. U. z 2000r. Nr 80, poz. 903, ze zm.), ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana.

Każdy członek wspólnoty mieszkaniowej jest właścicielem lokalu oraz udziału w nieruchomości wspólnej. Udział w nieruchomości wspólnej jest prawem związanym z własnością lokalu.

Nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali (ust. 2). Udział właściciela lokalu wyodrębnionego w nieruchomości wspólnej odpowiada stosunkowi powierzchni użytkowej lokalu wraz z powierzchnią pomieszczeń przynależnych do łącznej powierzchni użytkowej wszystkich lokali wraz z pomieszczeniami do nich przynależnymi. Udział właściciela samodzielnych lokali niewyodrębnionych w nieruchomości wspólnej odpowiada stosunkowi powierzchni użytkowej tych lokali wraz z powierzchnią pomieszczeń przynależnych do łącznej powierzchni użytkowej wszystkich lokali wraz z pomieszczeniami do nich przynależnymi (ust. 3).

Do wyznaczenia stosunku, o którym mowa w ust. 3, niezbędne jest określenie, oddzielnie dla każdego samodzielnego lokalu, jego powierzchni użytkowej wraz z powierzchnią pomieszczeń do niego przynależnych (ust. 4).

Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 6 ww. ustawy, w wypadku gdy na podstawie jednej czynności prawnej dokonanej przez właściciela lub przez wszystkich współwłaścicieli nieruchomości następuje wyodrębnienie wszystkich lokali, wysokość udziałów, o których mowa w ust. 1, określają odpowiednio w umowie właściciel lub współwłaściciele.

Jak z powyższego wynika, właściciel odrębnego lokalu, jest jednocześnie współwłaścicielem nieruchomości wspólnej.

W świetle ustawy z dnia 07 lipca 1994r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 243, poz. 1623) nadbudowa jest traktowana na równi z budową, stanowi bowiem, iż ilekroć w ustawie jest mowa o budowie, należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego (art. 3 pkt 6 ustawy). Zatem przepisy prawne odnoszące się do budowy będą dotyczyć również nadbudowy. Dlatego też nadbudowa obiektu budowlanego wymaga m.in. ustalenia warunków zabudowy i zagospodarowania terenu.

Należy zauważyć, że nadbudowa całości lub części kondygnacji - traktowana jako jeden ze sposobów zwiększenia powierzchni mieszkalnej – dokonywana jest w istniejących już obiektach budowlanych.

Pod pojęciem przebudowy zgodnie z art. 3 pkt 7a ww. ustawy należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane powyżej przepisy, należy stwierdzić, iż w wyniku dokonanej nadbudowy budynku o jedną kondygnację powstały nowe lokale mieszkalne i uległa powiększeniu powierzchnia przedmiotowego budynku. Zauważyć bowiem należy, że cechą charakterystyczną nadbudowy jest to, iż zmienia się powierzchnia określonego budynku. Powyższy fakt potwierdza sam wnioskodawca wskazując, że w związku z nadbudową zwiększyła się powierzchnia użytkowa budynku z 951,11 m2 do 1281,19 m2. W związku z powyższym należy ustalić, czy zwiększyła się wartość udziału w budynku, jaki związany był z posiadanym przez wnioskodawcę lokalem nr 10 i 11 w stosunku do wartości udziału związanego z lokalem nr M11 i M12 jaki przysługuje wnioskodawcy po dokonaniu nadbudowy.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy wskazać, że w 2006r. wnioskodawca nabył lokal nr 10 o łącznej powierzchni użytkowej 25,74 m2, z własnością którego to lokalu związany był udział w nieruchomości wspólnej wynoszący 3/100 części oraz lokal nr 11 o łącznej powierzchni użytkowej 68,80 m2, z własnością którego to lokalu związany był udział w nieruchomości wspólnej wynoszący 7/100 części. Z własnością lokalu nr 10 wnioskodawca posiadał zatem udział 3% w nieruchomości wspólnej, a z własnością lokalu nr 11 wnioskodawca posiadał udział 7% w nieruchomości wspólnej.

W wyniku przebudowy i nadbudowy całej nieruchomości lokal nr 10 wszedł w skład lokalu nr M11, którego łączna powierzchnia użytkowa wyniosła 63,06 m2 i z własnością którego związany jest udział w nieruchomości wspólnej wynoszący 6306/128119 części. Lokal nr 11 wszedł w skład lokalu nr M12, którego łączna powierzchnia użytkowa wyniosła 65,28 m2 i z własnością którego związany jest udział w nieruchomości wspólnej wynoszący 6528/128119 części. W związku z powyższym udział w nieruchomości wspólnej jaki związany jest z lokalem nr M11 wynosi 4,92% a z lokalem nr M12 wynosi 5,1%. Udział w części wspólnej nieruchomości jaki związany jest z lokalem nr M11 (wcześniej nr 10) zwiększył się z 3% do 4,92%. W konsekwencji przyrost wartości udziału należy utożsamiać z nabyciem części lokalu nr M11. Aby określić ten przyrost należy obliczyć jaki procent w udziale 6306/128119 stanowi różnica pomiędzy wielkością obecnego udziału związanego z lokalem M11 a udziału posiadanego wcześniej, który związany był z lokalem nr 10 (tj. różnica pomiędzy 6306/128119 a 3/100).

W odniesieniu natomiast do udziału w części wspólnej nieruchomości jaki związany z lokalem nr M12 (wcześniej nr 11) należy stwierdzić, że zmniejszył się z 7% do 5,1%. W konsekwencji nie nastąpił przyrost wartości udziału w nieruchomości wspólnej.

Podsumowując, w świetle powyższego należy stwierdzić, iż wynikiem dokonanej przebudowy i nadbudowy budynku było powiększenie powierzchni budynku. Spowodowało to również nowe ustalenie powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego. W związku z powyższym w stosunku do lokalu nr M11 zwiększyła się wielkość udziału w nieruchomości wspólnej, jaki przysługiwał wnioskodawcy przed dokonaniem stosownych robót. Dlatego też za datę nabycia części lokalu nr M11 odpowiadającej przyrostowi wielkości udziału w części wspólnej nieruchomości należy przyjąć datę wyodrębnienia tego lokalu, tj. 2011r. Pozostały udział w lokalu M11 oraz cały lokal M12 wnioskodawca nabył w 2006r.

Tym samym planowana po dniu 01 stycznia 2012r. sprzedaż lokalu M12 nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast przychód uzyskany ze sprzedaży po dniu 01 stycznia 2012r. lokalu M11 w części w jakiej nastąpił przyrost wielkości udziału w części wspólnej stanowi źródło przychodu i podlega opodatkowaniu. Pozostały przychód uzyskany ze sprzedaży tego lokalu nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu z uwagi na upływ 5 lat licząc od końca roku, w którym miało miejsce nabycia tego udziału.

Ustawą z dnia 06 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, w myśl art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009r.

Do przychodu uzyskanego z tytułu sprzedaży lokalu M11 przypadającego na udział nabyty w 2011r. mają zatem zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009r. – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy ).

Zgodnie z powyższym, przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy.

W tym miejscu należy wskazać, iż jeżeli tego rodzaju koszty wnioskodawca poniesie, to odliczyć od podlegającego opodatkowaniu przychodu będzie mógł jedynie taki procent tych kosztów jaki przypada na udział nabyty w 2011r., gdyż pozostały procent kosztów będzie przypadać na udział, którego zbycie nie stanowi w ogóle źródła przychodu.

Natomiast, stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Kosztem uzyskania przychodu udziału w lokalu mieszkalnym nr M11 nabytego w 2011r. będzie koszt przebudowy budynku przypadający na lokal M11 w proporcji w jakiej dotyczy przyrostu wielkości udziału.

Stosownie do powołanych przepisów należy stwierdzić, że przychodem z odpłatnego zbycia lokalu nr M11 będzie wartość jaka zostanie wyrażona w cenie umowy odpłatnego zbycia przypadająca na udział nabyty w 2011r. Przychód uzyskany z odpłatnego zbycia tego udziału może zostać pomniejszony o koszty, o których mowa w art. 19 ust. 1 (tj. koszty odpłatnego zbycia) oraz w art. 22 ust. 6c ww. ustawy (tj. koszty uzyskania przychodu) przypadające proporcjonalnie na ten udział.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, iż powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

W przedmiotowej sprawie dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży udziału nabytego w 2011r.,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód ze sprzedaży udziału nabytego w 2011r.

W sytuacji gdy przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nr M11 odpowiadający udziałowi nabytemu w 2011r. zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    *   nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    *   nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    *   nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    *   budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    *   rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, – położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2.  wydatki poniesione na:
    *   spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    *   spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    *   spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)
    – w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 21 ust. 27 ww. ustawy, w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

– przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, iż w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy również wskazać, iż przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30). Powyższy przepis ma zapobiec kumulowaniu ulg i podwójnemu odliczaniu tych samych wydatków raz jako poniesionych faktycznie na podstawie faktur VAT a drugim razem jako pokrytych kredytem.

Reasumując, stanowiska wnioskodawcy zgodnie z którym cały uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nr M11 oraz nr M12 przychód nie podlega opodatkowaniu, ponieważ odpłatne zbycie nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie można było uznać za prawidłowe.

W związku z przebudową i nadbudową całego budynku nastąpiło zwiększenie wielkości udziału w nieruchomości wspólnej jaki związany jest z lokalem nr M11 w stosunku do wielkości udziału jaki przysługiwał wnioskodawcy przed dokonaniem stosownych robót. Za datę nabycia części lokalu nr M11 odpowiadającej przyrostowi wielkości udziału w części wspólnej nieruchomości należy przyjąć datę wyodrębnienia tego lokalu, tj. 2011r. Zatem przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu nr M11 w części odpowiadającej temu przyrostowi udziału będzie podlegał opodatkowaniu 19% według zasad określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.