Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-622/15-2/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-07-02
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT z faktury wystawionej przez Komplementariusza.
Słowa kluczowe: komplementariusz; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2015 r. (data wpływu 19 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktury wystawionej przez Komplementariusza – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 czerwca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktury wystawionej przez Komplementariusza.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Jedynym komplementariuszem Spółki/ Wnioskodawcy jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka ta jest również zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

W grudnia 2014 roku w drodze Uchwały Nadzwyczajnego Posiedzenia Wspólników postanowiono o przyznaniu Komplementariuszowi wynagrodzenia za prowadzenie spraw Spółki oraz jej reprezentację. Jednocześnie Uchwałą przyjęto Regulamin Wynagradzania Komplementariusza, który określa zasady wypłacania wynagrodzenia Komplementariusza za prowadzenie spraw spółki.

Uchwały określają też wysokość wynagrodzenia w kwocie netto, do której doliczany jest podatek VAT wg stawki 23%.

Wypłacanie wynagrodzenia Komplementariuszowi dopuszcza umowa spółki, zgodnie z którą posiedzenie wspólników może pojąć uchwałę w przedmiocie przyznania Komplementariuszowi wynagrodzenia.

Komplementariuszowi zgodnie z umową spółki przysługuje procentowy udział w zyskach i stratach. Udział Komplementariusza w zysku Spółki jest niezależny od należnego mu Wynagrodzenia. Wynagrodzenia nie uwzględnia się w momencie dokonywania podziału zysku między Wspólników Spółki - Wynagrodzenie nie zmniejsza udziału przypadającego Komplementariuszowi.

Pomiędzy Spółką a Komplementariuszem nie jest zawarta żadna umowa cywilnoprawna w przedmiocie prowadzenia spraw spółki oraz jej reprezentacji. Jedyną postawą do wypłacanego wynagrodzenia są powołane wyżej Uchwały Nadzwyczajnego Posiedzenia Wspólników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wynagrodzenie wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz Komplementariusza będącego spółką z ograniczoną odpowiedzialnością na mocy postanowień wynikających z umowy Spółki / Uchwał Wspólników z tytułu prowadzenia spraw i reprezentacji tej Spółki podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług a tym samym czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku z faktur wystawianych przez Komplementariusza?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca otrzymuje od Komplementariusza faktury VAT z naliczonym podatkiem wg stawki 23 % z tytułu wynagrodzenia za prowadzenie spraw Spółki i jej reprezentację.

Mając na względzie normę art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którą, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku, w interesie Wnioskodawcy leży ustalenie czy przedmiotowe wynagrodzenie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z Kodeksem spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.) spółką komandytową jest spółka osobowa, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona (art. 102 KSH.). Spółkę komandytową reprezentują komplementariusze, których z mocy umowy spółki albo prawomocnego orzeczenia sądu nie pozbawiono prawa reprezentowania spółki (art. 117 KSH). Komplementariusz jest zatem co do zasady przedstawicielem ustawowym spółki komandytowej i ma obowiązek reprezentowania spółki. Przepis art. 103 KSH stanowi, iż w sprawach nieuregulowanych do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej, dlatego też zastosowanie będzie miał przepis art. 39 § 1 KSH, zgodnie z którym każdy wspólnik ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki. Komplementariusz ma zatem ustawowe prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki.

Pojęcie prowadzenia spraw spółki obejmuje wszelkie czynności, które zmierzają do realizacji celu spółki, to jest prowadzenia działalności gospodarczej, za wyjątkiem prawa reprezentacji spółki. Są to zatem wszelkie czynności odnoszące się do zarządzania działalnością i administrowania majątkiem spółki. Przykładowo jest to nadzór nad pracownikami spółki, prowadzenie księgowości, rozliczeń z kontrahentami, analiz co do opłacalności określonych działań spółki czy zawieranych umów, podejmowanie wszelkich decyzji co do czynności, jakie wykonuje się w ramach przedsiębiorstwa prowadzonego przez spółkę.

Reprezentacja spółki obejmuje prawo do składania oświadczeń woli i dokonywania czynności prawnych w stosunkach zewnętrznych ze skutkiem dla spółki.

Wspomniana wyżej, reguła ta jest zrozumiała, jeśli uwzględni się, że prowadzenie spraw jest obowiązkiem wspólnika wynikającym z samego faktu uczestniczenia w spółce z prawem zarządzania jej działalnością.

Nie jest więc konieczna dodatkowa podstawa prawna dla dokonywania działań zarządczych w postaci np. umowy zlecenia. Z tego względu w art. 46 KSH ustawodawca stanowi, iż z tytułu prowadzenia spraw spółki wspólnikowi nie przysługuje wynagrodzenie. Powołany przepis - stosownie do treści art. 37 - mają dyspozytywny charakter i w umowie spółki można zastrzec prawo do odrębnego wynagrodzenia dla wspólnika prowadzącego sprawy spółki. Natomiast jeśli brak stosownego postanowienia, wynikającego z umowy lub uchwały wspólników, wspólnikowi spółki wynagrodzenie nie przysługuje.

W przedmiotowej sprawie wypłacanie wynagrodzenia Komplementariuszowi dopuszcza umowa spółki, zgodnie z którą (§ 11 ust. 5 umowy spółki) posiedzenie wspólników może pojąć uchwałę w przedmiocie przyznania Komplementariuszowi wynagrodzenia, a prawo Komplementariusza do wynagrodzenia wynika z Uchwały nr 2 Nadzwyczajnego Posiedzenia Wspólników z dnia 23 grudnia 2014 roku przyznającej Komplementariuszowi wynagrodzenie za prowadzenie spraw Spółki oraz jej reprezentację oraz określającej wysokość tego wynagrodzenia oraz Uchwały nr 3 - Regulaminu Wynagradzania Komplementariusza, który określa zasady wypłacania wynagrodzenia Komplementariusza za prowadzenie spraw spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy wynagrodzenie za prowadzenie spraw Spółki oraz jej reprezentację jakie otrzymuje Komplementariusz podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług a tym samym Wnioskodawca uprawniony jest do odliczenia podatku naliczonego przez Komplementariusza w fakturach VAT.

Nadmienić należy że Uchwała Wspólników ustalająca wysokość wynagrodzenia określiła je w kwocie netto, do której doliczany jest podatek VAT wg stawki 23%.

Rozważając kwestię, czy wykonane przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością będącą komplementariuszem spółki komandytowej czynności prowadzenia spraw Spółki i jej reprezentacji stanowią odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług można rozróżnić dwie sytuacje:

1.  komplementariusz otrzymuje wynagrodzenie na mocy umowy spółki / uchwały wspólników spółki komandytowej,
2.  komplementariusz otrzymuje wynagrodzenie na podstawie umowy cywilno - prawnej.

Należy wskazać, że w sytuacji, kiedy funkcje zarządcze sprawowane są przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością będącą komplementariuszem spółki komandytowej na podstawie przepisów KSH i umowy spółki, a wynagrodzenie jest przewidziane umową spółki bądź uchwałą wspólników można postawić tezę, że nie jest to świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT, a tym samym czynności te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie powinny być dokumentowane fakturą VAT, tylko innym dokumentem księgowym - np. nota księgową. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, np.:

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 grudnia 2011 r., sygn. ILPP2/443-1359/11-2/ MR,

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 października 2011 r., sygn. IBPP1/443-1172/11/BM.

Podobnie uznał Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 21 grudnia 2012 r., sygn.. akt I SA/Wr 1363/12 - który przyjął, że wykonywanie przez komplementariusza (będącego spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) na rzecz spółki komandytowo – akcyjnej czynności prowadzenia spraw i reprezentowania spółki w zamian za określone wynagrodzenie, nie może być uznane za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, ponieważ stanowią one jedynie realizację uprawnień właścicielskich. Wyrok ten został jednak uchylony przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 3 czerwca 2014 roku, sygn. I FSK 876/13.

Uzasadniający tę tezę stoją na stanowisku, że zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Co do zasady wykonywanie czynności zarządczych mieści się w zakresie pojęcia świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT. Opodatkowaniu podlega jednak tylko odpłatne świadczenie usług. Aby uznać świadczenie za odpłatne świadczenie usług, konieczne jest istnienie stosunku prawnego pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, w zamian za wykonanie tego świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. W sytuacji, kiedy wynagrodzenie dla komplementariusza zostanie ustanowione w ramach stosunków wewnętrznych spółki - podstawą wykonywania czynności zarządczych jest przepis art. 39 § 1 KSH, zgodnie z którym każdy wspólnik (tu komplementariusz) ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki. Fakultatywne wynagrodzenie ustalone dla spółki z ograniczoną odpowiedzialności jest związane z pełnieniem przez nią funkcji komplementariusza a nie z odrębnym stosunkiem cywilnoprawnym. W takiej sytuacji, wg tych poglądów, nie można zatem uznać, że istnieje stosunek zobowiązaniowy między stronami, ponieważ czynności wykonywane są wewnątrz spółki komandytowo – akcyjnej w ramach realizacji praw i obowiązków przewidzianych w KSH.

Wnioskodawca jednak tych poglądów nie podziela i uznaje, że czynności polegające na prowadzeniu spraw i reprezentowaniu spółki komandytowo – akcyjnej przez jej komplementariusza będącego spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, wykonywane za wynagrodzeniem, są usługami w rozumieniu art. 8 ustawy VAT, wykonywanymi przez podatnika prowadzącego samodzielnie działalność gospodarczą, a w konsekwencji podlegają opodatkowaniu tym podatkiem, również w przypadku gdy źródłem wynagrodzenia jest umowa spółki / uchwały wspólników.

Czynności prowadzenia spraw spółki oraz jej reprezentacji stanowią formę wykonywania działalności gospodarczej polegającej na bezpośrednim zarządzaniu spółką, która wiąże się ze świadczeniem usług o charakterze administracyjnym, istnieje bezpośredni związek między wynagrodzeniem komplementariusza a jego usługami, ryzyko gospodarcze ponosi również komplementariusz i działalność Wnioskodawcy w zakresie świadczonych przez niego usług ma charakter niezależny. Mamy tu także do czynienia z bezpośrednim konsumentem – odbiorcą świadczenia (tj. spółką) odnoszącym z niego korzyść.

Można wskazać, że Trybunał w licznych wyrokach stwierdził, że działalność polegająca wyłącznie na obejmowaniu i posiadaniu udziałów w innych podmiotach gospodarczych w ramach spółki holdingowej nie spełnia kryterium „wykorzystywania” własności dóbr w celu uzyskiwania dochodu, albowiem dywidendy uzyskane z tego tytułu są rezultatem jedynie posiadania danego dobra (akcji, udziałów), a nie jego wykorzystywania, jak tego wymaga Dyrektywa Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. UE L z 1977 r. Nr 145 s. 1) – obecnie Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, Dz. U. UE L z 2006 r. Nr 347 s.1) (również wyrok z 22 czerwca 1993 r. w sprawie C-333/91 Sofitam, z 6 lutego 1997 r. w sprawie C-80/95 Harnas & Helm oraz z 14 listopada 2000 r. w sprawie C-142/99 Floridienne). Podobne stanowisko zostało również przedstawione w wyroku z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 EDM, w którym stwierdził, iż podejście takie musi mieć konsekwentnie zastosowanie także do sprzedaży takich udziałów (por. także wyroki TS UE z 20 czerwca 1996 r. w sprawie C-155/94 Welcome Trust, z 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-442/01 Kap Hag, z 8 lutego 2007 r. w sprawie C-435/05 lnvestrand oraz z 29 października 2009 r. w sprawie C-29/08 AB SKF).

Jednak inaczej sytuacja wygląda, gdy udziałowi finansowemu spółki holdingowej towarzyszy pośrednia lub bezpośrednia ingerencja w zarządzanie spółką zależną. Wówczas takie uczestniczenie w zarządzaniu stanowi działalność gospodarczą, a co za tym idzie, świadczenie usług administracyjnych, księgowych, handlowych i technicznych przez spółkę holdingową na rzecz jej spółek zależnych stanowi transakcje podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (np. wyroki TS UE w sprawie C-142/99 Floridienne, C-16/00 Cibo Participations (pkt 20, 21) oraz C-29/08 AB SKF). Aktualność tych rozstrzygnięć Trybunał podkreślił w wyroku z 6 września 2012 r. w sprawie C-496/11 Portugal Telecom SGPS SA (pkt 33, 34).

Dodatkowo w sprawie C-16/00 Cibo Participations Trybunał zauważył, że „jasno wynika z pkt 19 wyroku w sprawie Floridienne and Berginvest, że bezpośrednie lub pośrednie zaangażowanie w zarządzanie spółkami zależnymi jest uważane za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4 ust. 2 szóstej dyrektywy, gdy pociąga ono za sobą przeprowadzenie transakcji podlegających opodatkowaniu VAT na mocy art. 2 tej dyrektywy, takich jak świadczenie przez spółkę holdingową taką jak Cibo dla spółek zależnych usług administracyjnych, finansowych, handlowych lub technicznych” (pkt 19-21).

W konsekwencji uznać należy, że wykonywanie przez Komplementariusza na rzecz Wnioskodawcy spółki komandytowej czynności prowadzenia jej spraw i reprezentowania Spółki w zamian za przyznane mu wynagrodzenie, winny być uznane za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i jako odpłatne świadczenie usług co powoduje, że podlegają opodatkowaniu VAT a tym samym Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia VAT wynikającego z faktur otrzymywanych od Komplementariusza.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Podstawową więc zasadą dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego jest związek towarów i usług, przy nabyciu których podatek został naliczony, z czynnościami opodatkowanymi.

Z powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Aby zatem rozstrzygnąć, czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia w kontekście art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, konieczne jest ustalenie, czy nabywane usługi stanowią czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powołany przepis wskazuje, że pojęcie „świadczenia usług” ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się podatnika – niebędące dostawą towarów – na rzecz innego podmiotu.

Ponadto dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Otrzymana zapłata powinna być zatem konsekwencją wykonanego świadczenia.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednak, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Jedynym komplementariuszem Wnioskodawcy jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka ta jest również zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. W grudnia 2014 roku drodze Uchwały Nadzwyczajnego Posiedzenia Wspólników postanowiono o przyznaniu Komplementariuszowi wynagrodzenia za prowadzenie spraw Spółki oraz jej reprezentację. Jednocześnie Uchwałą przyjęto Regulamin Wynagradzania Komplementariusza, który określa zasady wypłacania wynagrodzenia Komplementariusza za prowadzenie spraw spółki. Uchwały określają też wysokość wynagrodzenia w kwocie netto, do której doliczany jest podatek VAT wg stawki 23%. Wypłacanie wynagrodzenia Komplementariuszowi dopuszcza umowa spółki, zgodnie z którą posiedzenie wspólników może pojąć uchwałę w przedmiocie przyznania Komplementariuszowi wynagrodzenia. Komplementariuszowi zgodnie z umową spółki przysługuje procentowy udział w zyskach i stratach. Udział Komplementariusza w zysku Spółki jest niezależny od należnego mu Wynagrodzenia. Wynagrodzenia nie uwzględnia się w momencie dokonywania podziału zysku między Wspólników Spółki – Wynagrodzenie nie zmniejsza udziału przypadającego Komplementariuszowi. Wnioskodawca wskazał, że pomiędzy Spółką a Komplementariuszem nie jest zawarta żadna umowa cywilnoprawna w przedmiocie prowadzenia spraw spółki oraz jej reprezentacji. Jedyną postawą do wypłacanego wynagrodzenia są powołane wyżej Uchwały Nadzwyczajnego Posiedzenia Wspólników.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.), zwanej dalej Ksh, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Spółkę reprezentują komplementariusze, których z mocy umowy spółki albo prawomocnego orzeczenia sądu nie pozbawiono prawa reprezentowania spółki (art. 117 Ksh).

Komplementariusz jest zatem, co do zasady, przedstawicielem ustawowym spółki komandytowej i ma obowiązek reprezentowania spółki.

Z kolei, art. 121 § 1 Ksh stanowi, że komandytariusz nie ma prawa ani obowiązku prowadzenia spraw spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

W myśl art. 103 Ksh, w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej.

Dlatego też zastosowanie będzie miał przepis art. 39 § 1 Ksh, zgodnie z którym każdy wspólnik ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki.

Komplementariusz ma zatem ustawowe prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki.

Zgodnie natomiast z art. 46 Ksh, za prowadzenie spraw spółki wspólnik nie otrzymuje wynagrodzenia.

Z przywołanych uregulowań wynika, że Kodeks spółek handlowych przyznaje komplementariuszom prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki. Jednocześnie Ksh stanowi, że z tytułu realizacji powyższego uprawnienia wspólnik nie otrzymuje wynagrodzenia. W analizowanej sprawie, Komplementariuszowi, za prowadzenie spraw Wnioskodawcy, przysługuje wynagrodzenie. Prawo Komplementariusza do otrzymania wynagrodzenia za prowadzenie spraw Wnioskodawcy przewidują postanowienia wydane na podstawie umowy Spółki. Zatem w tej sytuacji relacje pomiędzy Komplementariuszem a Wnioskodawcą wykroczyły poza zwykłe relacje wspólnik – spółka, uregulowane w Kodeksie spółek handlowych.

W związku z powyższym, uznać należy, że strony łączy stosunek cywilnoprawny, wynikający z podjętego przez Komplementariusza zobowiązania do prowadzenia spraw i reprezentacji spółki komandytowej oraz ze zobowiązania się przez Wnioskodawcę do wypłacania wynagrodzenia na rzecz Komplementariusza z tytułu wykonywanych przez niego usług.

Zgodnie z art. 31 § 1 Ksh, wierzyciel spółki może prowadzić egzekucję z majątku wspólnika w przypadku, gdy egzekucja z majątku spółki okaże się bezskuteczna (subsydiarna odpowiedzialność wspólnika).

Powyższe oznacza, że komplementariusz odpowiada wobec osób trzecich za zobowiązania spółki solidarnie w sposób subsydiarny, lecz bez ograniczeń (stosownie do cytowanego wyżej art. 102 Ksh), ponosząc ryzyko ekonomiczne.

Zważywszy na taki sposób uregulowania odpowiedzialności w Kodeksie spółek handlowych stwierdzić należy, że działalność usługodawcy będącego komplementariuszem powoduje odpowiedzialność u niego wobec osób trzecich za zobowiązania spółki komandytowej. Wskazanie na powyższe jest istotne, bowiem kwestia ponoszenia ryzyka ekonomicznego jest jednym z wyróżników prowadzenia działalności gospodarczej.

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 23 marca 2006 r. w sprawie C-210/04 Trybunał orzekł, że stały zakład mający siedzibę w innym państwie członkowskim, niebędący pod względem prawnym podmiotem odrębnym od spółki, do której należy, na rzecz którego spółka świadczy usługi, nie może być uznany za podatnika ze względu na obciążenie go kosztami z tytułu świadczenia tych usług. W pierwszej kolejności Trybunał stwierdził, że świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Po analizie stanu faktycznego, Trybunał stwierdził, że oddział nie ponosi sam ryzyka gospodarczego związanego z działalnością instytucji kredytowej, takiego jak na przykład ryzyko niespłacenia kredytu przez klienta. Ryzyko to ponosi bank jako osoba prawna i z tego powodu podlega kontroli stabilności finansowej i wypłacalności w państwie członkowskim swego pochodzenia.

Zatem również w orzecznictwie TSUE kwestia ponoszenia ryzyka ekonomicznego prowadzonej działalności jest istotnym czynnikiem branym pod uwagę, jeżeli istnieją wątpliwości co do prowadzenia działalności gospodarczej w sposób samodzielny.

W świetle powyższych regulacji prawnych oraz w odniesieniu do opisu sprawy należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Komplementariusza na rzecz Wnioskodawcy, za które Komplementariusz otrzymuje wynagrodzenie będą stanowiły działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji, czynności polegające na prowadzeniu spraw spółki komandytowej przez jej Komplementariusza, wykonywane za wynagrodzeniem, będą usługami w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, świadczonymi przez podatnika prowadzącego samodzielnie działalność gospodarczą i będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z zastosowaniem stawki podatku w wysokości 23%.

Skoro zatem w niniejszej sprawie czynność prowadzenia spraw i reprezentacji Spółki wykonywane przez Komplementariusza, za które przysługuje wynagrodzenie stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, a ponadto wydatek ten jest związany z działalnością gospodarczą opodatkowaną, którą prowadzi Wnioskodawca (Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT) to Wnioskodawcy, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach potwierdzających nabycie ww. usług.

Zatem stanowisko, zgodnie z którym Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących świadczenie usług wykonywanych przez Komplementariusza, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.