Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB6/4510-6/15-4/AZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-07-08
Teza: Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwot pieniężnych stanowiących przychód pracownika z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych oraz odpisów amortyzacyjnych od pojazdów samochodowych jednocześnie wykorzystywanych w działalności gospodarczej i udostępnianych pracownikom do celów prywatnych a także wydatków związanych z utrzymaniem samochodu obejmujące m. in. naprawę, wymianę części, koszty serwisowania, koszty ubezpieczenia samochodu i wydatków związanych z paliwem w części ponoszonej przez pracowników
Słowa kluczowe: amortyzacja; części; koszt-koszty uzyskania przychodów; pracownik; ryczałt; samochód; ubezpieczenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 23 kwietnia 2015 r. (data wpływu 27 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 czerwca 2015 r. (data nadania 2 lipca 2015 r., data wpływu 6 lipca 2015 r.) na wezwanie z dnia 23 czerwca 2015 r. Nr IPPB2/4511-445/15-2/MK1, Nr IPPB6/4510-6/15-2/AZ, Nr IPPP1/4512-394/15-2/BS (data nadania 24 czerwca 2015 r., data odbioru 26 czerwca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot pieniężnych stanowiących przychód pracownika z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych – **jest nieprawidłowe.**

*   zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od pojazdów samochodowych jednocześnie wykorzystywanych w działalności gospodarczej i udostępnianych pracownikom do celów prywatnych – **jest prawidłowe,**

*   zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z utrzymaniem samochodu obejmujące m. in. naprawę, wymianę części, koszty serwisowania, koszty ubezpieczenia samochodu – **jest prawidłowe,**

*   zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z paliwem w części ponoszonej przez pracowników – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie :

*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot pieniężnych stanowiących przychód pracownika z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych,

*   zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od pojazdów samochodowych jednocześnie wykorzystywanych w działalności gospodarczej i udostępnianych pracownikom do celów prywatnych,

*   zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z utrzymaniem samochodu obejmujące m. in. naprawę, wymianę części, koszty serwisowania, koszty ubezpieczenia samochodu,

*   zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z paliwem w części ponoszonej przez pracowników.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą prawną (spółką akcyjną) z siedzibą dla celów podatkowych w Polsce, będąc jednocześnie zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jest on właścicielem samochodów osobowych, które obecnie są używane tylko i wyłącznie dla celów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, jednakże nosi się, on z zamiarem udostępniania pracownikom samochodów służbowych do celów prywatnych w zdecydowanej mierze polegających na dojeździe do pracy i z powrotem, przy czym będzie to możliwe jedynie w dni pracujące. W wyjątkowych okolicznościach pracodawca udostępni pracownikowi samochód do innych celów również w dni, które nie będą dla danego pracownika dniami pracującymi, przy czym będzie to wymagało jego zgody. Zważając na obecną eksploatację tych samochodów, należy zaznaczyć, że ich wykorzystanie do celów prywatnych przez pracowników będzie dokonywana w niewielkim stopniu, względem ich użytkowania przez tych samych pracowników na cele służbowe. W związku z powyższym zostanie również przygotowany regulamin określający zasady korzystania przez pracowników z samochodów służbowych płatnika VAT.

Kwota podatku VAT naliczonego w przypadku wydatków związanych ze wspomnianymi pojazdami stanowi 50% kwoty podatku, stosownie do art. 86a ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nie prowadzi i nie zamierza prowadzić ścisłej ewidencji przebiegu samochodów służbowych. Pracownikom, którym zostaną udostępnione samochody służbowe (osobowe) do przychodu zostanie doliczona kwota 250 zł lub 400 zł, przy czym jej wysokość będzie uzależniona od pojemności silnika, co bezpośrednio wynika z treści art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Każdy z pracowników w związku z udostępnieniem samochodu służbowego do celów prywatnych ponosiłby koszty paliwa takiego użytkowania i byłby zobowiązany w każdym okresie rozliczeniowym (trwającym kwartał) zatankować paliwo na własny koszt w ilości odpowiadającej zużyciu do przejazdów na cele prywatne co potwierdzane byłoby odpowiednim paragonem zawierającym numer rejestracyjny samochodu. Co zaś tyczy się kosztów ubezpieczenia samochodów oraz wymiany materiałów eksploatacyjnych w tych pojazdach, to ponosiłby je Wnioskodawca, albowiem są to wydatki, które zostałyby poniesione niezależnie od tego czy wspomniane samochody byłyby wykorzystywane jedynie dla celów służbowych czy również do celów prywatnych.

Celem udostępnienia pracownikom samochodów służbowych do celów prywatnych jest zwiększenie mobilności pracownika oraz umożliwienie pracownikom korzystania z samochodów służbowych w sytuacjach nagłych, pilnych lub awaryjnych jak również dostosowanie warunków pracy z wykorzystaniem samochodów służbowych do obecnej sytuacji rynkowej w branżach pokrewnych do prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Celem pobocznym udostępnienia pracownikom samochodów służbowych również do celów prywatnych jest także zaakceptowanie przez Wnioskodawcę użycia tych samochodów do krótkich jazd lokalnych przez pracowników przy czym jazdy te nie będą bezpośrednio związane z działalnością przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Potrzeba taka wynika z faktu, iż w nadzwyczajnej i sytuacji dotyczącej Wnioskodawcy, pracownik korzystający w samochodu służbowego do celów prywatnych, mógłby zostać wezwany do siedziby pracodawcy (np. może to obejmować ściągnięcie pracownika z wakacji), bądź innego miejsca wskazanego przez Wnioskodawcę jak również skrócenie czasu jaki pracownik potrzebuje dla załatwienia sprawy, niezwiązanej bezpośrednio ze świadczeniem pracy na rzecz pracodawcy a co za tym idzie zwiększeniem gotowości pracownika do świadczenia pracy na rzecz Wnioskodawcy. Możliwość korzystania przez pracownika z samochodu służbowego, również do celów prywatnych, znacząco skracałaby jego podróż z miejsca, w którym aktualnie przebywa do miejsca wykonywania przez niego pracy, co stanowiłoby niewątpliwą korzyść dla Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, w opisanym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kwot pieniężnych stanowiących przychód pracownika, na podstawie art. 12 ust. 2a u.p.d.o.f. (250 zł lub 400 zł na jeden samochód)?
2.  Czy kwota wskazana w art. 12 ust. 2a u.p.d.o.f. - dotycząca wartości pieniężnej nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych jest kwotą brutto czy netto?
3.  Czy na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, w opisanym zdarzeniu przyszłym. Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisu amortyzacyjnego od pojazdów samochodowych, które będą jednocześnie wykorzystywane w działalności gospodarczej jak również udostępniane pracownikom do celów prywatnych?
4.  Czy w przedstawionej powyżej sytuacji Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia całości kosztów utrzymania samochodu (obejmujące m. in. naprawę, wymianę części, koszty serwisowania, koszty ubezpieczenia samochodu, paliwo) udostępnionego pracownikowi również do celów prywatnych do kosztów prowadzonej działalności i gospodarczej?
5.  Czy w przedmiotowej sytuacji nieodpłatne umożliwienie pracownikom korzystanie z pojazdów samochodowych (stanowiących własność Wnioskodawcy) do celów prywatnych będzie traktowane jako nieodpłatne świadczenie usług opodatkowane podatkiem VAT?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytania nr 1, 3 oraz 4 dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych. Natomiast wniosek Spółki w zakresie pytania nr 2 i 5 zostanie rozpatrzony w odrębnych rozstrzygnięciach.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy przychody pracowników z tytułu użytkowania przez pracowników samochodów służbowych do celów prywatnych stanowią wydatki związane z działalnością przedsiębiorstwa, wobec czego należy zaliczyć je do wydatków związanych z działalnością przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

Zgodnie z definicją wskazaną w przedstawionym wyżej przepisie, przez koszty uzyskania przychodów, należy rozumieć koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wskazanych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Powyższe oznacza, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkie wydatki, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Wydatki ponoszone przez podatnika muszą być celowe, to znaczy ponoszone być muszą dla uzyskania, zwiększenia przychodów podatkowych. W tym miejscu należy wskazać, iż zdefiniowanie celu osiągnięcia przychodu nie może być traktowane jedynie w kategoriach formalnych, ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w przywołanym przepisie art. 15 ust. 1 nie wymaga wykazania, że konkretny przychód jest skutkiem poniesienia określonego kosztu. „Biorąc pod uwagę kwalifikację kosztów uzyskania przychodów, powinno być brane pod uwagę przeznaczenie wydatków, jak również potencjalną możliwość przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia wydatków” (Interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 3 listopada 2014 r., IBPBI/2/423-971/14/MO).

Wobec powyższego, ustawodawca uznaje za koszty uzyskania przychodów wszelkie poniesione wydatki, które tak bezpośrednio jak i pośrednio są związane z uzyskaniem przychodów, po wyłączeniu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p, pod warunkiem, że pomiędzy ich poniesieniem, a osiąganymi przychodami istnieje związek przyczynowo skutkowy, lub jeżeli służą one zachowaniu lub zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. wydatek może stanowić koszt podatkowy, jeżeli został on poniesiony oraz jeżeli jego dokonane przez podatnika skutkowało zmniejszeniem jego aktywów bądź zwiększeniem pasywów, a poniesienie wydatku miało na celu osiągnięcie przychodów albo zabezpieczenie źródła przychodów. Zatem działania podatnika muszą zmierzać do osiągnięcia zamierzonych celów, przy czym „o tym co jest celowe, potrzebne w prowadzonej działalności decyduje podmiot prowadzący tę działalność, a nie organ podatkowy” (wyrok NSA z 13 maja 1998 r. sygn. akt: SA/Sz 1354/97; wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 lipca 2004 r. sygn. akt: III SA/Wa 949/2003; Wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 19 lipca 2006 r., sygn. akt: I SA/Wr 138/06).

Zważając na powyższe oraz na fakt, iż przedmiotowy przychód nie został wymieniony w art . 16 ust. 1 u.p.d.o.p, oczywistym jest, że umożliwienie pracownikom korzystania z samochodów służbowych jest kosztem poniesionym w celu zabezpieczenia źródła przychodów. Udostępnienie pracownikowi samochodu służbowego do celów prywatnych stanowi świadczenie na rzecz osoby generującej przychody pracodawcy, a wiec koszty z tym powiązane ponoszone są w celu uzyskania przychodów. Trudno bowiem stwierdzić, iż dbanie o personel pracowniczy spółki, który jest nieodzownym elementem należytego jej funkcjonowania, nie jest kosztem ponoszonym w celu co najmniej zabezpieczenia funkcjonowania źródła przychodów. „Zgodnie z jednolitą linią orzecznictwa, kosztem uzyskania przychodów są wszelkie koszty bezpośrednie i pośrednie poniesione w celu uzyskania przychodów” (Paweł Małecki, Małgorzata Mazurkiewicz Komentarz do art . 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, rok 2014). W wyroku WSA w Warszawie z dnia 25 września 2008 r., III SA/Wa 656/08, LEX nr 448747, na ten temat stwierdzono: „Każdy koszt, który został poniesiony w sposób bezpośredni lub pośredni, rzeczywisty lub potencjalny (tzn. w intencji podatnika poniesiony w celu zwiększenia przychodu, choćby niezasadnie z punktu widzenia ekonomicznego), może być uznany za koszt uzyskania przychodu”.

W podobnym stanie faktycznym wypowiadał się już Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, który to odpowiadając na wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych stwierdził, że zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych z związku z udostępnieniem pracownikowi samochodu służbowego jest prawidłowe. (Interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, IPPB5/423-894/14-4/AM).

Ad. 3

W ocenie Wnioskodawcy będzie on uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisu amortyzacyjnego od pojazdów samochodowych, które będą wykorzystywane w działalności gospodarczej jak również udostępniane pracownikom do celów prywatnych, na warunkach określonych w opisie stanu faktycznego.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p. amortyzacji podlegają z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art . 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Przepisy wskazane powyżej mówią jedynie o „wykorzystywaniu przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą”, nie wspominają o tym, że to wykorzystanie przez podatnika na potrzeby działalności gospodarczej ma służyć wyłącznie tym potrzebom.

W tym miejscu, celem rozwiązania wszelkich wątpliwości, należy zacytować treść art. 16c u.p.d.o.p., który stanowi, że amortyzacji nie podlegają:

1.  grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
2.  budynki, lokale, budowle i urządzenia zaliczane do spółdzielczych zasobów mieszkaniowych lub służących działalności społeczno - wychowawczej prowadzonej przez spółdzielnie mieszkaniowe,
3.  dzieła sztuki i eksponaty muzealne,
4.  wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 16b ust. 2 pkt 2,
5.  składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tę działalność

\- zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Pomimo tego, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wskazują bezpośrednio, że bezpłatne używanie przez pracowników z samochodów służbowych nie wpływa na możliwość amortyzacji tych pojazdów, to brak wskazania takiej sytuacji w treści art . 16c u.p.d.o.p., jednoznacznie otwiera przed podatnikiem taką możliwość. Zgodnie z poglądami doktryny „przepis ten wyznacza zamknięty katalog środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych niepodlegających amortyzacji” (M. Wilk, Komentarz do art . 16(c) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, rok 2014). W tym miejscu należy również powołać się na podstawowe zasady systemu podatkowego, wskazujące kierunek wykładni prawa podatkowego, a to: zasady określoności prawa (zasada ta nakazuje stanowić prawo jasne, precyzyjne, niesprzeczne i zrozumiałe), zasada rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika \[wyrażona w art . 122 o.p.\] oraz zasada ograniczonego stosowani wykładni rozszerzającej prawa podatkowego.

Jedynie celem uzupełnienia należy podkreślić, iż w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 1 sierpnia 2014 r. IPTPB1/415-241/14-4/AP stwierdzono, że „przepisy ustawy nie przewidują by warunkiem zaliczenia składnika majątku (w tym samochodu) było używanie go wyłącznie do celów działalności gospodarczej”. Wskazana interpretacja dotyczyła przepisu art. 22a u.p.d.o.f. będącego „odpowiednikiem” interpretowanego przepisu - art. 16a u.p.d.o.p.

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawcy będzie on uprawniony do zaliczenia całości kosztów utrzymania samochodów do kosztów prowadzonej działalności gospodarczej, pomimo tego, że samochody służbowe zostały udostępnione pracownikom i również do celów prywatnych służących przede wszystkim dojazdom do miejsca wykonywania pracy.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Konstrukcja art. 15 ust 1 u.p.d.o.p. daje podatnikowi możliwość rozpoznania jako koszty uzyskania przychodów uzasadnionych i udokumentowanych wydatków z tytułu eksploatacji samochodów służbowych pod warunkiem, że wykaże istnienie związku przyczynowego pomiędzy ich poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu.

Zważając na treść ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy wskazać, iż nie ma w niej wykazu wydatków, przesądzających o zaliczeniu ich do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały poniesione w sposób racjonalny w celu uzyskania przychodów, bądź zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów. „Każdy koszt, który został poniesiony w sposób bezpośredni lub pośredni, rzeczywisty lub potencjalny (tzn. w intencji podatnika poniesiony w celu zwiększenia przychodu, choćby niezasadnie z punktu widzenia ekonomicznego), może być uznany za koszt uzyskania przychodu” (Wyrok WSA w Warszawie z dnia 25 września 2008 r., III SA/Wa 656/08, LEX nr 448747).

W przedmiotowej sprawie, nie można zapomnieć o tym, jaki jest cel udostępnienia pracownikom samochodów służbowych, który zostanie wskazany w powstałym na tą potrzebę „regulaminie używania samochodów służbowych przez pracowników”. Ma ono przede wszystkim służyć zwiększeniu mobilności pracownika w razie zaistnienia nadzwyczajnej sytuacji, kiedy to pracownik miałby obowiązek stawić się w miejscu wyznaczonym przez swojego pracodawcę.

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wydatki związane z eksploatacją samochodów służbowych w zakresie użytkowania przez pracowników samochodów służbowych w celach prywatnych nie służy osobistym celom pracowników, albowiem są one wykorzystywane w ramach realizacji zadań służbowych. Wobec powyższego należy uznać, iż są one ponoszone w celu osiągnięcia przychodów, stanowiąc koszt ich uzyskania.

W podobnym stanie faktycznym była już rozpoznawana sprawa przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, który wydając Indywidualną Interpretację z dnia 4 grudnia 2012 r. IPTPB3/423-288/12-4/MF, przyznał rację Wnioskodawcy, jednocześnie wskazując, że „aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne, w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty”.

Niezależnie od powyższego, zważając na treść przywołanych przepisów, a to art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. należy również zwrócić uwagę na fakt, iż wskazane przepisy w żaden sposób nie wyłączają możliwości Wnioskodawcy do zaliczenia całości kosztów utrzymania samochodu służbowego, który poza przeznaczeniem wykorzystania w celu prowadzenia działalności gospodarczej, został również udostępniony pracownikowi na jego cele prywatne, albowiem powyższe przepisy nie stanowią, że koszty miałyby zostać poniesione wyłącznie w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia uzyskania przychodu. Odmienna interpretacja przepisów mogłaby zostać zakwalifikowana jako złamanie jednej z podstawowych zasad prawa podatkowego, a to zasady zakazu stosowania wykładani rozszerzającej, która jest powszechnie uznawana w orzecznictwie (patrz: wyrok NSA z 2 marca 2006 r. sygn. akt: 1 FSK 736/05, wyrok SN z 22 października 1992 r. sygn. akt iii ARN 50/92, wyrok NSA z 23 kwietnia 1998 r. sygn. akt I SA/Po 1782/97).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot pieniężnych stanowiących przychód pracownika z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych – **jest nieprawidłowe.**

*   zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od pojazdów samochodowych jednocześnie wykorzystywanych w działalności gospodarczej i udostępnianych pracownikom do celów prywatnych – **jest prawidłowe,**

*   zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z utrzymaniem samochodu obejmujące m. in. naprawę, wymianę części, koszty serwisowania, koszty ubezpieczenia samochodu – **jest prawidłowe,**

*   zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z paliwem w części ponoszonej przez pracowników – **jest nieprawidłowe.**

Ad. 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Koszt poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów – to wydatek racjonalnie i gospodarczo uzasadniony, pozostający w związku przyczynowo – skutkowym albo gospodarczym z przychodem z danego źródła lub źródłem przychodu. Do kosztów związanych z uzyskaniem przychodu zalicza się w szczególności:

*   koszty związane z całokształtem działalności podatnika, tj. koszty bezpośrednio związane z uzyskiwaniem przychodu, jak i pośrednio związane z uzyskaniem przychodu;

*   koszty funkcjonowania źródła przychodu, jakim jest całe przedsiębiorstwo;

*   wydatki, które przyczynią się do zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodu, co w efekcie pozwoli w przyszłości osiągnąć przychód z tego źródła.

Wskazać należy, iż ustawodawca posługując się zwrotem „koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu” przypisuje temu określeniu cechę świadomego, zamierzonego, przemyślane i logicznego działania podatnika podporządkowanego osiągnięciu przychodów. Wykładnia gramatyczna użytego przez ustawodawcę pojęcia „koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu” oznacza, iż podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków pod tym wszakże warunkiem, iż wykaże ich bezpośredni lub pośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Zależność między poniesionymi w danym czasie kosztami a możliwością uzyskania w przyszłości z tego tytułu przychodu trzeba zatem rozpatrywać na podstawie adekwatnego związku przyczynowego. Kosztami uzyskania przychodów będą zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Z informacji ujętych we wniosku wynika, że Spółka zamierza udostępniać pracownikom samochody służbowe do celów prywatnych. Pracownikom, którym zostaną udostępnione samochody służbowe do przychodu ze stosunku pracy zostanie doliczona kwota 250 zł lub 400 zł, przy czym jej wysokość będzie uzależniona od pojemności silnika, co bezpośrednio wynika z treści art. 12 ust. 3a ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz.361 ze zm.). Celem udostępniania pracownikom samochodów służbowych do celów prywatnych jest zwiększenie mobilności pracownika oraz umożliwienie pracownikom korzystania z samochodów służbowych w sytuacjach nagłych, pilnych lub awaryjnych jak również dostosowanie warunków pracy z wykorzystaniem samochodów służbowych do obecnej sytuacji rynkowej w branżach pokrewnych do prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 listopada 2014 r. o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej (Dz. U. z 2014 r., poz. 1662) z dniem 1 stycznia 2015 r. w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), zaczęły obowiązywać nowe przepisy w art. 12 ust. 2a‑2c, których celem jest zastąpienie obecnego sposobu ustalania przychodu z tytułu użytkowania pojazdu służbowego do celów prywatnych metodą uproszczoną, polegającą na ustaleniu przychodu pracownika w sposób ryczałtowy.

Zasady ustalenia wartości pieniężnej nieodpłatnych świadczeń przysługujących pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych zostały określone w art. 12 ust. 2a-2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl art. 12 ust. 2a ustawy, wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych ustala się w wysokości:

1.  250 zł miesięcznie - dla samochodów o pojemności silnika do 1600 cm3;
2.  400 zł miesięcznie - dla samochodów o pojemności silnika powyżej 1600 cm3.

Należy stwierdzić, że świadczenie nieodpłatne, jakim jest umożliwienie używania samochodu do celów prywatnych pracownika nie jest ponoszone w celu osiągnięcia przychodu ponieważ jazdy te nie będą bezpośrednio związane z działalnością przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Zatem służą jedynie osobistym interesom pracownika, ułatwiają w znacznym stopniu życie prywatne pracownika. Jak wskazał bowiem Wnioskodawca pracownik korzystający z samochodu służbowego do celów prywatnych może zostać wezwany do siedziby pracodawcy (np. może to obejmować ściągnięcie pracownika z wakacji) bądź też wykorzystywać samochód do skrócenia czasu jaki potrzebuje dla załatwienia sprawy, niezwiązanej bezpośrednio ze świadczeniem pracy na rzecz pracodawcy.

Należy więc wskazać, że ryczałtowo określona wartość przedmiotowego nieodpłatnego świadczenia obejmująca wydatek pracodawcy wynikający z udostępniania pracownikowi samochodu służbowego do celów prywatnych nie pozostaje w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot pieniężnych stanowiących przychód pracownika z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 3

Zgodnie z art . 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art . 16a-16m, z uwzględnieniem art . 16.

Na podstawie art. 16a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z powyższego wynika, że określony składnik majątku podatnika może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

*   stanowi on własność lub współwłasność podatnika,

*   został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,

*   jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

*   przewidywany okres jego używania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),

*   jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 17b ww. ustawy.

Dopiero po spełnieniu łącznie wszystkich ww. przesłanek określony składnik majątku spełnia definicję środka trwałego. Przy czym, przepisy ustawy nie przewidują, by warunkiem zaliczenia składnika majątku (w tym samochodu) do środków trwałych było używanie go wyłącznie do działalności gospodarczej.

Jak wynika z wniosku Wnioskodawca jest właścicielem samochodów osobowych, które używane są tylko i wyłącznie do celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wnioskodawca ma zamiar udostępniania pracownikom samochodów służbowych do celów prywatnych – w zdecydowanej mierze polegających na dojeździe do pracy i z powrotem, przy czym będzie to możliwe jedynie w dni pracujące.

Wobec powyższego, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, oraz obowiązujące uregulowania prawne stwierdzić należy, że:

1.  jeżeli samochód spełnia przesłanki do uznania go za środek trwały, Wnioskodawca ma prawo wprowadzić go do ewidencji środków trwałych i dokonywać odpisów amortyzacyjnych, niezależnie od tego czy samochód wykorzystywany jest wyłącznie do celów służbowych, czy jednocześnie do służbowych i prywatnych,
2.  w przypadku samochodu wprowadzonego do ewidencji środków trwałych przekazanego pracownikowi do wykorzystywania dla celów służbowych, jego wykorzystywanie przez pracownika do celów prywatnych nie ma wpływu na prawo dokonywania odpisów amortyzacyjnych zgodnie z obowiązującymi przepisami. Odpisy amortyzacyjne są w całości kosztem uzyskania przychodu.

W odniesieniu do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od udostępnionych pracownikom m. in. na cele prywatne samochodów należy zwrócić uwagę na treść art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c który stanowi, że nie uznaje się za koszt uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oddanych do nieodpłatnego używania za miesiące, w których składniki te były oddane do nieodpłatnego używania. Jednak mając na uwadze fakt, że samochody udostępniane pracownikom służą przede wszystkim celom służbowym i są zakupione na potrzeby działalności gospodarczej, możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów pełnych odpisów amortyzacyjnych (z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 pkt 4), gdyż w tym przypadku art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma zastosowania.

W związku z powyższym stanowisko Spółki w zakresie zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od pojazdów samochodowych jednocześnie wykorzystywanych w działalności gospodarczej i udostępnianych pracownikom do celów prywatnych należy uznać za prawidłowe.

Ad. 4

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. Wydatki zaliczone do kosztów uzyskania przychodów muszą być wynikiem racjonalnego i celowego działania podatnika. Każde zdarzenie należy rozpatrywać i oceniać indywidualnie.

Ustawodawca na gruncie prawa podatkowego nie definiuje pojęcia „wydatków z tytułu używania” samochodu. Odwołując się do wykładni językowej należy wskazać, że według „Uniwersalnego słownika języka polskiego” pod redakcją S. Dubisz (Warszawa 2008, tom IV, s. 322-323) „używać” to „posługiwać się, stosować coś, korzystać, brać, przyjmować, robić z czegoś użytek, wykorzystywać”. Przytoczona definicja wskazuje zatem na aspekt czynny, skutek w postaci posługiwania się czymś lub robienia z czegoś użytku, wynikający z posiadania czegoś lub brania czegoś w posiadani, nie odnosi się natomiast do przyczyn, podstaw uzyskania możliwości posługiwania się czymś, wykorzystywania czegoś. Wydatki związane z używaniem samochodu to wydatki na posługiwanie się tym samochodem, wykorzystywanie go.

Przenosząc tę definicję na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz powyższe uregulowania prawne do przedstawionego zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że wyłącznie uzasadnione i udokumentowane wydatki poniesione przez Wnioskodawcę z tytułu eksploatacji samochodów służbowych mogą być rozpatrywane jako koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

W ocenie tutejszego Organu, wydatki związane z eksploatacja samochodów służbowych które zostały udostępnione pracownikom również do celów prywatnych o ile nie służą osobistym celom pracowników, lecz wykorzystywane są w ramach realizacji zadań służbowych, jako ponoszone w celu osiągnięcia przychodów, stanowią koszty ich uzyskania .

Jak wskazuje Wnioskodawca cel udostępniania pracownikom samochodów służbowych został wskazany w „regulaminie używania samochodów służbowych przez pracowników”. Ma on przede wszystkim służyć zwiększeniu mobilności pracownika w razie zaistnienia nadzwyczajnej sytuacji, kiedy to pracownik miałby obowiązek stawić się w miejscu wyznaczonym przez swojego pracodawcę. Ponadto wydatki w związku z kosztem ubezpieczenia samochodu oraz wymiany materiałów eksploatacyjnych ponoszone są przez Spółkę, albowiem są to wydatki, które zostałyby poniesione niezależnie od tego czy samochody byłyby wykorzystywane jedynie dla celów służbowych czy również dla celów prywatnych.

Wobec powyższego należy uznać, że wydatki związane z eksploatacją samochodu będącego środkiem trwałym, które nie dotyczą jego bezpośredniego wykorzystania przez pracownika do jazd prywatnych np. naprawa, wymiana części, koszty serwisowania, koszty ubezpieczenia samochodu, Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów podatkowych w całości z uwzględnieniem przepisów art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wydatki na paliwo zużywane przez pracownika wykorzystującego samochód służbowy dla celów prywatnych, stanowią koszty uzyskania przychodów tylko wtedy, gdy wartość tego paliwa stanowi przychód pracownika.

Jak wskazał Wnioskodawca każdy z pracowników w związku z udostępnieniem samochodu służbowego do celów prywatnych ponosiłby koszty paliwa takiego użytkowania i byłby zobowiązany w każdym okresie rozliczeniowym (trwającym kwartał) zatankować paliwo na własny koszt w ilości odpowiadającej zużyciu do przejazdów na cele prywatne co potwierdzone byłoby odpowiednim paragonem – zawierającym numer rejestracyjny samochodu.

Z wniosku nie wynika, że Wnioskodawca dokonuje zwrotu wydatku poniesionego przez pracownika w części odpowiadającej zużyciu do celów prywatnych. Zatem w tej części wydatek związany z paliwem nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu u Wnioskodawcy, który faktycznie go nie ponosi.

W związku z powyższym stanowisko Spółki w zakresie:

*   zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z utrzymaniem samochodu obejmujące m. in. naprawę, wymianę części, koszty serwisowania, koszty ubezpieczenia samochodu należy uznać za prawidłowe,

*   zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z paliwem w części ponoszonej przez pracowników należy uznać za jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.