Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-795/13-2/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-10-04
Teza: Czy wykorzystywanie działki gruntu i budynków na nim naniesionych na podstawie umowy dzierżawy przez byłego dzierżawcę stanowiło pierwsze zasiedlenie tych budynków, a w konsekwencji planowane przez Wnioskodawcę nabycie Nieruchomości (to jest nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z własnością posadowionych na nim budynków) podlegać będzie zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia zgodnie z przepisami art. 43 ust. 10 i 11 tej ustawy? W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy planowane przez Wnioskodawcę nabycie Nieruchomości (to jest nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z własnością posadowionych na nim budynków) stanowić będzie pierwsze zasiedlenie budynków, a w konsekwencji nabycie całej Nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT? Czy w przypadku opodatkowania VAT sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z własnością budynków na niej położonych, Nabywcy będzie przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej w związku z tą czynnością?
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 lipca 2013 r. (data wpływu 01.08.2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług planowanego nabycia Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury wystawionej w związku z tą czynnością - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 sierpnia 2013 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług planowanego nabycia Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury wystawionej w związku z tą czynnością.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. \[dalej: Wnioskodawca lub Nabywca\] prowadzi działalność gospodarczą między innymi w zakresie usług budowlanych. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca zamierza nabyć od Parafii \[dalej: Parafia\] prawo użytkowania wieczystego zabudowanej działki gruntu o numerze ewid. 3/3 o obszarze 1 346 m2, wraz z własnością znajdujących się na tej działce budynków \[dalej: Nieruchomość\].

Parafia działa na podstawie ustawy z dnia 13 maja 1994 r. o stosunku Państwa do Kościoła Ewangelicko-Reformowanego w Rzeczpospolitej Polskiej (Dz.U. z 1994 r., Nr 73, poz. 324 ze zm.) \[dalej: ustawa o stosunku Państwa do Kościoła Ewangelicko-Reformowanego\]. Parafia jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

W wyniku działania dekretu z 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st. Warszawy (Dz.U. z 1945 r., Nr 50, poz. 279) Parafia utraciła własność nieruchomości położonych na terenie Warszawy. Ustawą o stosunku Państwa do Kościoła Ewangelicko-Reformowanego wprowadzona została możliwość ubiegania się przez kościelne osoby prawne o przywrócenie własności nieruchomości przejętych przez państwo bądź o prawa do nieruchomości zamiennych. W trybie art. 24 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Ewangelicko-Reformowanego Parafia uzyskała, w charakterze nieruchomości zamiennej, prawo do użytkowania wieczystego zabudowanej działki gruntu o numerze ewid. 3/3 w obrębie \`(...)\` o obszarze 1 346 m2 oraz własność budynków posadowionych na tej działce.

Na terenie działki znajduje się budynek warsztatu samochodowego o powierzchni zabudowy 308 m2 oraz budynek murowany o funkcji usługowo-handlowej posiadający powierzchnię zabudowy 50 m2. Według informacji z ewidencji gruntów budynki zostały wybudowane w 1980 r.

Grunt był w przeszłości przedmiotem umowy dzierżawy zawartej pomiędzy m.st. Warszawa a byłym dzierżawcą tych obiektów. Dzierżawa była zawarta na okres 30 lat i wygasła w okresie pomiędzy 2005 a 2008 r. W trakcie trwania okresu dzierżawy dzierżawca wzniósł na gruncie obecnie stojące tam budynki.

Na budynki naniesione na gruncie nie były przez Parafię ponoszone nakłady w celu ich ulepszenia, które przewyższałyby 30% ich wartości początkowej.

Podstawą dla nabycia przez Parafię prawa użytkowania wieczystego działki gruntu o numerze ewid. 3/3 oraz własności budynków na niej posadowionych, w trybie przepisów ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Ewangelicko-Reformowanego jest orzeczenie Międzykościelnej Komisji Regulacyjnej wydane 7 czerwca 2013 r. Orzeczenie stało się prawomocne w dniu 10 lipca 2013 r. Nieruchomość została nabyta przez Parafię od miasta.

Nabycie przez Parafię prawa do Nieruchomości nie wiązało się ze świadczeniem wzajemnym ze strony Parafii na rzecz m.st. Warszawy - zostało ono dokonane jako nadanie prawa do nieruchomości zamiennej, w zamian za nieruchomość utraconą przez Parafię w 1945 r. Jednocześnie, zgodnie z art. 24 ust. 3 w zw. z art. 23 ust. 3 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Ewangelicko-Reformowanego nabycie przez Parafię prawa do Nieruchomości jest wolne od podatków i opłat z tym związanych. Nabycie nie było zatem opodatkowane podatkiem od towarów i usług \[dalej: podatek VAT\].

W 2009 r. Wnioskodawca zawarł z Parafią przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wykorzystywanie działki gruntu i budynków na nim naniesionych na podstawie umowy dzierżawy przez byłego dzierżawcę stanowiło pierwsze zasiedlenie tych budynków, a w konsekwencji planowane przez Wnioskodawcę nabycie Nieruchomości (to jest nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z własnością posadowionych na nim budynków) podlegać będzie zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia zgodnie z przepisami art. 43 ust. 10 i 11 tej ustawy?
2.  W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy planowane przez Wnioskodawcę nabycie Nieruchomości (to jest nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z własnością posadowionych na nim budynków) stanowić będzie pierwsze zasiedlenie budynków, a w konsekwencji nabycie całej Nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT?
3.  Czy w przypadku opodatkowania VAT sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z własnością budynków na niej położonych, Nabywcy będzie przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej w związku z tą czynnością przez Parafię?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wykorzystywanie działki gruntu i budynków na nim naniesionych na podstawie umowy dzierżawy przez byłego dzierżawcę stanowiło pierwsze zasiedlenie tych budynków, a w konsekwencji planowana transakcja nabycia Nieruchomości (to jest nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z własnością posadowionych na nim budynków) podlegać będzie zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia zgodnie z przepisami art. 43 ust. 10 i 11 tej ustawy, tj. po złożeniu przez Parafię i Nabywcę zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania tej transakcji.

Ad. 2.

W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż planowana transakcja nabycia Nieruchomości (to jest nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z własnością posadowionych na nim budynków) stanowić będzie pierwsze zasiedlenie budynków, a w konsekwencji nabycie całej Nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 3.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku opodatkowania VAT zaprezentowanej w stanie faktycznym transakcji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości oraz prawa własności budynków na niej położonych, Nabywcy będzie przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej w związku z tą czynnością przez Parafię.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

Zakres czynności podlegających opodatkowaniu VAT został określony w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Na mocy wskazanego przepisu opodatkowaniu podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów, w tym również gruntów i budynków.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT dostawą towarów jest także zbycie prawa użytkowania wieczystego.

Z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT wynika, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Natomiast na podstawie § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia wykonawczego zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

W art. 43 ustawy o VAT przewidziano szereg zwolnień od podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicja pierwszego zasiedlenia zawarta jest w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem przez pierwsze zasiedlenie rozumie się „oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej”.

Przepisy ustawy o VAT przewidują także możliwość dobrowolnej rezygnacji z powyższego zwolnienia i wyboru opcji opodatkowania pod warunkiem spełnienia określonych wymogów.

W art. 43 ust. 10 ustawy o VAT stwierdza się, że podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Oświadczenie to powinno zawierać: (1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery NIP dokonującego dostawy oraz nabywcy; (2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części; oraz (3) adres budynku, budowli lub ich części.

Ponadto, w art. 43 ust. 10a ustawy o VAT wskazano, że zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zamierza nabyć prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z własnością posadowionych na nim budynków. W świetle § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia wykonawczego, w przypadku zwolnienia od VAT transakcji kupna-sprzedaży budynków wchodzących w skład Nieruchomości, zwolnione od opodatkowania VAT będzie także nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Należy zatem rozważyć, możliwość objęcia planowanej transakcji zakupu budynków zwolnieniem od podatku VAT.

Kluczowe jest więc ustalenie czy w zakresie przedmiotowych budynków wystąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Dla zaistnienia pierwszego zasiedlenia powinna wystąpić czynność podlegająca opodatkowaniu VAT.

Zarówno dostawa budynku, jak i jego najem, leasing czy dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT. Nie ulega zatem wątpliwościom, iż pierwsze zasiedlenie występuje również w sytuacji kiedy dany obiekt nie był przedmiotem dostawy lecz jedynie usług najmu bądź dzierżawy. W takiej sytuacji dochodzi bowiem do oddania obiektu do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez NSA w wyroku z 4 października 2011 r. (sygn. I FSK 1605/10), zgodnie z którym „Istotą pierwszego zasiedlenia jest oddanie do użytkowania, które następuje w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwszym zasiedleniem może być więc oddanie nieruchomości w najem czy też leasing.” Podobnie, w orzeczeniu WSA w Krakowie z 25 listopada 2010 r. (sygn. I SA/Kr 1581/10) Sąd stwierdził, iż „Pierwsze zasiedlenie nie musi być dostawą towarów. Istotą pierwszego zasiedlenia jest oddanie do użytkowania, które następuje w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwszym zasiedleniem może być więc oddanie nieruchomości w najem czy też leasing.”

Stanowisko to zostało potwierdzone również przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 17 marca 2011 r. nr IBPP3/443-985/10/AB, który uznał, że „pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany w stopniu nie niższym niż 30% wartości początkowej obiekt budowlany będzie przedmiotem dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy lub np. przedmiotem najmu, dzierżawy (przedmiotem świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy). Bowiem zarówno dostawa, jak i najem czy dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.”

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego działka gruntu była w przeszłości wydzierżawiana przez m.st. Warszawa. Dzierżawca wybudował na przedmiotowym gruncie budynki, które obecnie się na nim znajdują. Dzierżawa wygasła dopiero w okresie pomiędzy 2005 a 2008 r. Jednocześnie Wnioskodawca nie posiada wiedzy czy pomiędzy m.st. Warszawą a byłym dzierżawcą doszło do jakiegokolwiek rozliczenia nakładów poniesionych na wybudowanie budynków, gdyż pozostaje to wewnętrzną kwestią wydzierżawiającego i dzierżawcy. Wiedzy takiej nie posiada także Parafia.

Zgodnie z art. 48 ustawy Kodeks cywilny do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane. Na mocy art. 47 § 1 ustawy Kodeks cywilny, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Budynki posadowione na gruncie przez dzierżawcę stają się zatem, z mocy prawa, własnością właściciela gruntu. Budynki naniesione na gruncie stały się więc z mocy prawa własnością m.st. Warszawy. Budynki były jednak przez długi okres wykorzystywane przez byłego dzierżawcę gruntu.

W związku z powyższym, należy uznać, że właściciel gruntu i budynków (tj. m.st. Warszawa) oddał dzierżawcy do użytkowania zarówno grunt jak i posadowione na nim (należące do m.st. Warszawy) obiekty budowlane. W ocenie Wnioskodawcy czynsz dzierżawny należny na rzecz m.st. Warszawy obejmował zatem również prawo do wykorzystywania budynków naniesionych na gruncie. Dzierżawca nie był właścicielem wzniesionych budynków, więc mógł je wykorzystywać wyłącznie na podstawie zawartej umowy dzierżawy. Umowa dzierżawy stanowiła zatem tytuł prawny do wykorzystywania budynków. Za takim sposobem rozumowania opowiedział się również NSA w wyroku z 10 sierpnia 2011 r. (sygn. I FSK 1232/10), w którym stwierdzono: „przypomnieć raz jeszcze należy, że zgodnie z zasadą „superficies solo cedit”, wszystko co jest trwale z gruntem związane stanowi część składową gruntu. Skoro zaś w myśl art. 47 § 1 k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych, to należało uznać, że mimo iż Spółdzielnia Pracy wybudowała z własnych środków przedmiotowe budynki, właścicielem gruntu zabudowanego budynkami pozostaje Gmina K. Niezasadne w świetle przepisów prawa cywilnego jest zatem dzielenie dostawy gruntu zabudowanego na dwie samodzielne i odrębne transakcje dostawy gruntu oraz dostawy budynku. Trudno jest również znaleźć uzasadnienie dla takiego podziału na gruncie regulacji ustawy o podatku od towarów i usług. (\`(...)\`) Pomimo, że Spółdzielnia Pracy, wybudowała przedmiotowe budynki, to z całą pewnością nie władała nimi dotychczas jak posiadacz samoistny, gdyż właścicielem nieruchomości gruntowej była Gmina K.” Skoro zatem dzierżawca nie był samoistnym posiadaczem budynków, to należy przyjąć, że budynki były mu oddawane do wykorzystywania przez wydzierżawiającego.

W ocenie Nabywcy oddanie budynków do wykorzystywania w związku z wydzierżawieniem gruntu stanowiło więc pierwsze zasiedlenie tych obiektów w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Wnioskodawca podkreśla jednocześnie, że od przekazania do wykorzystywania byłemu dzierżawcy gruntu wraz z budynkami upłynął już okres ponad 2 lat. Umowa dzierżawy wygasła bowiem w okresie pomiędzy 2005 a 2008 r.

W konsekwencji, planowana sprzedaż budynków objęta będzie zwolnieniem od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jednocześnie, przy spełnieniu warunków opisanych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT Wnioskodawca oraz Parafia będą mieli prawo do rezygnacji ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy oraz do wyboru opcji opodatkowania planowanej sprzedaży podatkiem VAT. Zarówno Parafia jak i Nabywca są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Jeśli zatem złożą przed dniem dostawy budynków do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Nabywcy oświadczenie, zawierające elementy wskazane w ar. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT, o wyborze opodatkowania, to sprzedaż nie będzie podlegała zwolnieniu od VAT. Ponadto, w związku z brzmieniem § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia wykonawczego, zwolnieniu od VAT nie będzie podlegała także sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu.

W świetle powyższych uwag, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nabycie Nieruchomości (to jest nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z własnością posadowionych na nim budynków) podlegać będzie zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia zgodnie z przepisami art. 43 ust. 10 i 11 tej ustawy.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

Jeśli w ocenie organu podatkowego wykorzystywanie działki gruntu i budynków na nim naniesionych na podstawie umowy dzierżawy przez byłego dzierżawcę nie stanowiło pierwszego zasiedlenia tych budynków, to w ocenie Wnioskodawcy planowana transakcja zakupu Nieruchomości od Parafii dokonana zostanie w ramach pierwszego zasiedlenia.

Wnioskodawca podkreśla, że od momentu wystąpienia stosunku dzierżawy budynki nie były przedmiotem jakiejkolwiek innej czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

W szczególności przejęcie przez Parafię prawa do Nieruchomości (to jest prawa użytkowania wieczystego działki gruntu o numerze ewid. 3/3 oraz własność budynków na niej posadowionych) nastąpiło w specjalnym trybie przewidzianym przepisami ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Ewangelicko-Reformowanego. Czynności te były z mocy prawa wolne od podatków i opłat. Nabycie Nieruchomości przez Parafię nie wiązało się także z jakimkolwiek świadczeniem wzajemnym na rzecz m.st. Warszawy. Przejęcie przez Parafię praw do Nieruchomości nie było zatem czynnością opodatkowaną VAT.

W związku z powyższym, jeżeli wykorzystywanie działki gruntu i budynków na nim naniesionych na podstawie umowy dzierżawy nie stanowiło pierwszego zasiedlenia, to dopiero planowana transakcja zakupu Nieruchomości od Parafii stanowić będzie pierwsze zasiedlenie budynków w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

W konsekwencji sprzedaż Nieruchomości przez Parafię na rzecz Wnioskodawcy, jako wykonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, nie będzie podlegała zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Wnioskodawca podkreśla, że w opisanej sytuacji nie wystąpi również zwolnienie od podatku VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Wobec zbywcy Nieruchomości (czyli Parafii) nie jest bowiem spełniony pierwszy z warunków, odnoszący się do „nie przysługiwania” prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wnioskodawca podkreśla, że Nieruchomość została przyznana Parafii w specjalnym trybie przewidzianym przepisami ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Ewangelicko-Reformowanego. Przekazanie to pozostaje poza zakresem przepisów ustawy o VAT. W związku przekazaniem Nieruchomości Parafii nie wystąpiła zatem ani nie wystąpi jakakolwiek kwota podatku VAT.

W takiej sytuacji nie ma więc w ogóle możliwości analizowania czy Parafii w związku z przejęciem prawa do Nieruchomości przysługiwało bądź też nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku, gdyż podatek taki w ogóle nie wystąpił. Analizowanie ewentualnego prawa do odliczenia jest zatem bezprzedmiotowe.

Ewentualny brak przysługiwania prawa do odliczenia po stronie Parafii może bowiem wystąpić, a zatem warunek o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy o VAT może być spełniony, wyłącznie w sytuacji gdy w związku z transakcją przyjęcia Nieruchomości powstała określona kwota podatku VAT. Dopiero w takiej sytuacji Parafii mogło przysługiwać na zasadach ogólnych (zgodnie z art. 86 ustawy o VAT) prawo do odliczenia; bądź też prawo takie mogło być wobec Parafii ograniczone lub zupełnie wyłączone (na przykład w związku z planowanym wykorzystywaniem Nieruchomości przez Parafię do działalności zwolnionej od VAT). W sytuacji Parafii, nie wystąpiła jednak jakakolwiek kwota podatku VAT w związku z uzyskaniem praw do Nieruchomości, nie ma zatem jakichkolwiek podstaw do stwierdzenia, że Parafii nie przysługiwało prawo do odliczenia. Nie wystąpił bowiem w ogóle podatek VAT.

Warunek, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o VAT, będzie zaś spełniony wyłącznie w sytuacji gdy przy nabyciu nieruchomości wystąpiła konkretna kwota podatku VAT, natomiast Parafia, która obecnie zamierza ją zbyć, nie miała możliwości odliczenia tego podatku ze względu na istniejące ograniczenia prawne (np. brak związku z działalnością opodatkowaną). Warunek braku prawa do odliczenia można bowiem weryfikować tylko i wyłącznie w sytuacji kiedy VAT przy nabyciu nieruchomości w ogóle wystąpił. Sytuacja taka nie zaistniała jednak w zdarzeniu opisanym przez Wnioskodawcę.

Powyższy pogląd potwierdzają stanowiska sądów. Przykładem takiego stanowiska jest orzeczenie WSA we Wrocławiu z 13 marca 2012 r. (sygn. akt I SA/Wr 1767/11) zgodnie z którym „jeżeli ustawodawca wprowadził w art. 43 ust. 1 pkt 10a uVAT zwolnienie od podatku w sytuacji, gdy podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku, to warunek ten należy wiązać z brakiem prawa do odliczenia, określonym w art. 86 ust. 1 uVAT. (\`(...)\`) Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. (\`(...)\`) w odniesieniu do transakcji wyłączonej z opodatkowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, odnoszący się w szczególności do sytuacji nieprzysługiwania prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie miał zastosowania.” Powyższy wyrok jest prawomocny.

Identyczny pogląd wyrażony został w prawomocnym wyroku WSA w Warszawie z 7 listopada 2011 r. (sygn. III SA/Wa 1438/11), w którym wskazano co następuje: „Jeśli uznać zatem, że dana czynność podlegałaby pod zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy, to opisana wyżej konieczność powiązania prawa do odliczenia z czynnościami opodatkowanymi powoduje, że w odniesieniu do transakcji wyłączonej z opodatkowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, odnoszący się w szczególności do sytuacji nieprzysługiwania prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie miał zastosowania. W tym zakresie Sąd podziela stanowisko Skarżącej. W ocenie Sądu skoro ustawodawca wprowadził w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zwolnienie od podatku w sytuacji gdy podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia to warunek ten należy wiązać z brakiem prawa do odliczenia określonym w art. 86 ust. 1 ustawy”.

W związku z powyższym, w opisanym zdarzeniu przyszłym sprzedaż budynków, które Wnioskodawca zamierza zakupić, nie będzie podlegała ani zwolnieniu wynikającemu z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ani zwolnieniu przewidzianemu w art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy.

Ponadto, w związku z brzmieniem § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia wykonawczego, zwolnieniu od VAT nie będzie podlegała także sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu, które Wnioskodawca zamierza zakupić.

W świetle powyższych uwag, w przypadku negatywnej odpowiedzi organu podatkowego na pytanie nr 1, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż planowane nabycie Nieruchomości (to jest nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z własnością posadowionych na nim budynków) stanowić będzie pierwsze zasiedlenie tych budynków, a w konsekwencji transakcja nabycia całej Nieruchomości objęta będzie opodatkowaniem VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego”.

Zakup prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości oraz prawa własności budynków jest ściśle związany z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Nabywcę, a tym samym jest związany z wykonywaniem przez niego czynności opodatkowanych. Co więcej, ustawa o VAT nie przewiduje żadnych specjalnych warunków uzależniających możliwość pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony związany z zakupem budynków, budowli lub ich części.

W związku z powyższym, w przypadku opodatkowania VAT zaprezentowanej w stanie faktycznym transakcji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości oraz prawa własności budynków na niej położonych, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej w związku z tą czynnością przez Parafię.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

(…)

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Podstawowa stawka podatku, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Na podstawie art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146 f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle przytoczonego przepisu kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku/ budowli lub ich części jest ustalenie, czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki okres upłynął od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – na podstawie art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa czy najem, wykonywane przez podatników podatku VAT są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując stwierdzić należy, że zwolnienie od podatku od towarów i usług przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT znajdzie zastosowanie w odniesieniu do sprzedaży budynków, budowli lub ich części jeżeli w momencie dostawy są one zasiedlone w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług i okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą jest dłuższy niż 2 lata.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Na mocy § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 247 ze zm.) zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług jaką opodatkowane są budynki/ budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć od Parafii prawo użytkowania wieczystego zabudowanej działki gruntu o numerze ewid. 3/3 wraz z własnością znajdujących się na tej działce budynków. W 2009 r. Wnioskodawca zawarł z Parafią przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości. Nieruchomość została nabyta przez Parafię od m.st. Warszawy. Podstawą dla nabycia przez Parafię tego prawa oraz własności budynków na niej posadowionych było orzeczenie Międzykościelnej Komisji Regulacyjnej w Warszawie wydane 7 czerwca 2013 r. Orzeczenie stało się prawomocne w dniu 10 lipca 2013 r. Nabycie przez Parafię prawa do Nieruchomości nie wiązało się ze świadczeniem wzajemnym ze strony Parafii na rzecz m.st. Warszawy - zostało ono dokonane jako nadanie prawa do nieruchomości zamiennej, w zamian za nieruchomość utraconą przez Parafię w 1945 r. Zgodnie z art. 24 ust. 3 w zw. z art. 23 ust. 3 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Ewangelicko-Reformowanego nabycie przez Parafię prawa do Nieruchomości jest wolne od podatków i opłat z tym związanych. Nabycie nie było zatem opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

W przeszłości grunt był przedmiotem umowy dzierżawy zawartej pomiędzy m.st. Warszawą a byłym dzierżawcą tych obiektów. Dzierżawa była zawarta na okres 30 lat i wygasła w okresie pomiędzy 2005 a 2008 r. W trakcie trwania okresu dzierżawy dzierżawca wzniósł na gruncie obecnie stojące tam budynki. Na terenie działki znajduje się budynek warsztatu samochodowego o powierzchni zabudowy 308 m2 oraz budynek murowany o funkcji usługowo-handlowej posiadający powierzchnię zabudowy 50 m2. Według informacji z ewidencji gruntów budynki zostały wybudowane w 1980 r. Budynki te były wykorzystywane przez byłego dzierżawcę gruntu. Na budynki naniesione na gruncie nie były przez Parafię ponoszone nakłady w celu ich ulepszenia, które przewyższałyby 30% ich wartości początkowej.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pytaniu nr 1 dotyczą możliwości uznania za pierwsze zasiedlenie budynków w przypadku użytkowania ich przez byłego dzierżawcę na podstawie umowy dzierżawy zawartej z m.st. Warszawą i w konsekwencji możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia zgodnie z przepisami art. 43 ust. 10 i 11 tej ustawy), planowanego nabycia Nieruchomości (to jest nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z własnością posadowionych na nim budynków) przez Wnioskodawcę.

Rozważania w niniejszej sprawie należy rozpocząć od wskazania, że z uwagi na to, iż prawo cywilne i podatkowe należą do dwóch różnych gałęzi prawa, możliwe jest dokonanie odrębnego i niezależnego od siebie przypisania skutków prawnych poszczególnym zdarzeniom faktycznym. Na gruncie prawa podatkowego możliwe jest ustalenie różnych skutków prawnych dla gruntu i budynku posadowionego na cudzym gruncie, podczas gdy na gruncie prawa cywilnego jest to jedna czynność dotycząca nieruchomości.

Zgodnie bowiem z art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Z kolei w myśl art. 46 § 1 k.c., nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Ponadto w myśl art. 191 Kodeksu cywilnego własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową. Zgodnie zatem z powyższym, w rozumieniu prawa cywilnego, budynki znajdujące się na gruncie nie stanowią odrębnego przedmiotu prawa własności niż grunt, na którym się znajdują.

Artykuł 693 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

W niniejszych okolicznościach grunt, który zamierza nabyć Wnioskodawca w przeszłości należał do m.st. Warszawy. Grunt ten był przedmiotem umowy dzierżawy zawartej pomiędzy m.st. Warszawa a byłym dzierżawcą. Dzierżawa była zawarta na okres 30 lat i wygasła w okresie pomiędzy 2005 a 2008 r. W trakcie trwania okresu dzierżawy dzierżawca wzniósł na gruncie obecnie stojące tam budynki.

Z powyższych przepisów wynika, iż co do zasady, grunt jest zawsze odrębnym przedmiotem własności, natomiast budynki trwale z gruntem związane, co do zasady, stanowią części składowe takich gruntów. Jeżeli zatem ktoś wybuduje trwale związany z gruntem budynek na cudzym gruncie, co do zasady budynek staje się własnością właściciela gruntu, a budowniczy budynku będzie tylko właścicielem nakładów poniesionych na wzniesienie obiektu. Zatem z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość (np. wybudowanie budynku na cudzym gruncie) stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu. Niemniej jednak podmiot, który poniósł nakłady na nieruchomość ma pewne prawo do nakładów, które może przenieść na rzecz innego podmiotu.

W świetle przywołanych uregulowań i przedstawionych okoliczności stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie przedmiotem zawartej umowy pomiędzy m.st. Warszawą a dzierżawcą był tylko grunt, gdyż budynki wybudowane zostały w 1980 roku przez dzierżawcę. Tym samym, nie sposób zgodzić się z Wnioskodawcą, że czynsz dzierżawny należny na rzecz m.st. Warszawy obejmował również prawo do wykorzystywania budynków naniesionych na gruncie. Dzierżawca wzniósł przedmiotowe budynki i choć nie był on, w rozumieniu prawa cywilnego, właścicielem wzniesionych budynków, jednakże jako posiadacz nakładów na cudzym gruncie miał pewne prawo do wzniesionych przez siebie budynków. Z uwagi na poczynione przez dzierżawcę nakłady, wobec braku wiedzy o ewentualnym rozliczeniu nakładów, przez cały okres trwania umowy dzierżawy prawo do poczynionych nakładów (wzniesionych budynków) pozostawało po stronie dzierżawcy. Mógł on zatem wybudowane przez siebie budynki wykorzystywać lub zbyć przysługujące mu do nich prawo (rozliczyć poniesione nakłady).

W przedmiotowych okolicznościach dzierżawca wykorzystywał przedmiotowe budynki, lecz prawo do ich wykorzystywania przysługiwało dzierżawcy nie na podstawie zawartej umowy dzierżawy. W konsekwencji, nie sposób przyjąć, że właściciel gruntu (m.st. Warszawa) oddał dzierżawcy, w ramach dzierżawy, do użytkowania również budynki wzniesione w trakcie trwania dzierżawy przez dzierżawcę. Powyższego stanowiska nie potwierdza także przywołane orzeczenie NSA z 10 sierpnia 2011 roku sygn. akt I FSK 1232/10. W wyroku tym rozstrzygano bowiem kwestię przedmiotu sprzedaży przez Gminę na rzecz Spółdzielni nieruchomości zabudowanej budynkami wybudowanymi przez tą Spółdzielnię tj. czy w takiej sytuacji przedmiotem sprzedaży jest grunt niezabudowany czy też zabudowany. Tym samym, pomimo, iż dzierżawca nie był samoistnym posiadaczem budynków to przedstawiona treść wniosku wskazuje, że wzniesione przez dzierżawcę budynki nie były przedmiotem dzierżawy. Wykorzystywanie budynków przez wydzierżawiającego nie stanowiło więc pierwszego zasiedlenia tych obiektów w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług.

W kontekście wypełnienia dyspozycji art. 2 pkt 14 ustawy o VAT w przypadku zarówno dostawy budynku, jak i jego najmu, leasingu czy dzierżawy Organ zgadza się z Wnioskodawcą i przywołanymi na potwierdzenie wyrokiem NSA z 4 października 2011 r. sygn. akt. I FSK 1605/10 i orzeczeniem WSA w Krakowie z 25 listopada 2010 r. sygn. I SA/Kr 1581/10, że zarówno dostawa budynku, jak i jego najem, leasing czy dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT. Zatem pierwsze zasiedlenie występuje również w sytuacji kiedy dany obiekt nie był przedmiotem dostawy lecz jedynie usług najmu bądź dzierżawy. W takiej sytuacji dochodzi bowiem do oddania obiektu do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Odnosząc powyższe rozważania do kwestii będącej przedmiotem zapytania uznać należy, że w niniejszych okolicznościach nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług budynków wybudowanych przez byłego dzierżawcę. Posadowione na cudzym gruncie obiekty nie zostały oddane do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi tych budynków. Budynki wybudowane w 1980 roku przez byłego dzierżawcę nie były przedmiotem dzierżawy. Jak sam Wnioskodawca wskazał, przedmiotem umowy dzierżawy był grunt. Dopiero w trakcie trwania dzierżawy dzierżawca wzniósł obecnie stojące tam budynki. Z uwagi na poniesione nakłady i przysługujące mu do nich pewne prawo mógł wykorzystywać wybudowane przez siebie budynki dopóki nie wygasła przedmiotowa dzierżawa lub do momentu ewentualnego zbycia czy rozliczenia przedmiotowych nakładów. Dzierżawa wygasła w okresie pomiędzy 2005 a 2008. Zatem po rozwiązaniu umowy dzierżawy, wzniesione na cudzym gruncie budynki stały się z mocy prawa własnością m.st. Warszawy. Budynki nie stanowią bowiem odrębnych od gruntu przedmiotów własności. Stanowią one części składowe gruntu, na którym zostały posadowione.

Mając na uwadze przywołane uregulowania na tle przedstawionej treści wniosku stwierdzić należy, że wykorzystywanie przez byłego dzierżawcę gruntu budynków przez niego posadowionych nie powoduje, że doszło do pierwszego zasiedlenia tych budynków w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, przedmiotowa transakcja nabycia Nieruchomości (to jest nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z własnością posadowionych na nim budynków) przez Wnioskodawcę nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. W odniesieniu do brzmienia § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, iż dla dostawy gruntu, na którym obiekty są posadowione zastosowanie ma analogiczna stawka jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z tym gruntem związanych.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Z uwagi na uznanie przez Organ, że wykorzystywanie budynków wzniesionych przez byłego dzierżawcę na gruncie dzierżawionym nie stanowi pierwszego zasiedlenia tych budynków to planowana transakcja zakupu Nieruchomości od Parafii dokonana zostanie w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem z okoliczności przedstawionych w niniejszym wniosku wynika, że od momentu wystąpienia stosunku dzierżawy budynki nie były przedmiotem jakiejkolwiek czynności podlegającej opodatkowaniu VAT. Tym samym, zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług nie znajdzie tu zastosowania z uwagi na niespełnienie przesłanek wynikających z niniejszego przepisu.

W takiej sytuacji zasadnym jest zbadanie możliwości korzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że nieruchomość, którą zamierza nabyć Wnioskodawca została nabyta przez zbywcę (Parafię) od m.st. Warszawy. Nabycie przez Parafię prawa do Nieruchomości - zgodnie z art. 24 ust. 3 w zw. z art. 23 ust. 3 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Ewangelicko-Reformowanego - nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Ponadto na budynki naniesione na gruncie nie były przez Parafię ponoszone nakłady w celu ich ulepszenia, które przewyższałyby 30% ich wartości początkowej.

Wobec przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwolnienia od podatku przedmiotowego nabycia Nieruchomości Wnioskodawca jest zdania, że z uwagi na to, iż w związku z przekazaniem Nieruchomości Parafii nie wystąpiła kwota podatku VAT bezprzedmiotowe jest analizowanie pierwszego z warunków niniejszego przepisu odnoszącego się do prawa do odliczenia. W opinii Wnioskodawcy, z uwagi na brak podatku VAT w transakcji nabycia nieruchomości przez Parafię, nie ma jakichkolwiek podstaw do stwierdzenia, że Parafii nie przysługiwało prawo do odliczenia. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż budynków, które Wnioskodawca zamierza zakupić, nie będzie podlegała zwolnieniu wynikającemu z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Wskazać należy, analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części prowadzi do konkluzji, iż w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z dwóch podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, iż stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT obejmuje dostawę tych budynków, budowli lub ich części, które nie mogą korzystać ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy. Przepis ten adresowany jest do podatników, którym po pierwsze nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a po drugie nie ponosili wydatków na ulepszenie budynków, budowli lub ich części, w stosunku do których istniało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, a jeśli ponosili, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Warunek zawarty w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) ustawy o VAT oznacza, iż zwolnienie to związane jest z brakiem prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego ze sposobem pozyskania budynków, budowli lub ich części, tj. ich nabyciem, jak również wybudowaniem sprzedawanych budynków, budowli (ich części). Spełnienie łącznie obu warunków wymienionych w ww. art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług uprawnia podatnika do skorzystania ze zwolnienia przy dostawie budynków, budowli lub ich części.

Wobec dokonanej analizy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT Organ nie podziela poglądu Wnioskodawcy, iż warunek o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy o VAT może być spełniony, wyłącznie w sytuacji gdy w związku z transakcją przyjęcia Nieruchomości powstała określona kwota podatku VAT. Nie negując przywołanych na potwierdzenie powyższego stanowiska orzeczeń WSA we Wrocławiu z 13 marca 2012 roku sygn. I SA/Wr 1767/11 i WSA w Warszawie z 7 listopada 2011 roku sygn. III SA/Wa 1438/11 Organ zauważa, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz nie zaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z powyższym podstawowym warunkiem, wynikającym z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług decydującym o prawie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest związek zakupów z czynnościami opodatkowanymi. Jednocześnie prawo to obostrzone zostało przez ustawodawcę wyłączeniami prawa do odliczenia tj. m.in. w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu. W takiej sytuacji podmiot nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego. Biorąc powyższe pod uwagę zasadnym jest twierdzenie, iż przepis art. 43 art. 1 pkt 10a ustawy o VAT będzie miał zastosowanie w przedmiotowej sprawie tj. w sytuacji gdy podatek VAT w związku z uzyskaniem praw do Nieruchomości w ogóle nie wystąpił.

Z treści wniosku wynika, że nabycie przez Parafię prawa do Nieruchomości nie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem zasadnym jest twierdzenie, że zbywcy (Parafii) nie przysługiwało prawo do odliczenia z uwagi na fakt, że przy danej transakcji podatek VAT w ogóle nie wystąpił. Sytuacja powyższa w ocenie Organu wypełnia hipotezę określoną w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) odnośnie braku prawa do odliczenia. Odmienne rozumienie powyższej przesłanki podważałoby zasadę neutralności i proporcjonalności, na których opiera się cała konstrukcja podatku od towarów i usług. W przeciwnym bowiem wypadku podatnik wobec braku możliwości odliczenia podatku VAT przy nabyciu nieruchomości, obowiązany byłby naliczyć podatek VAT dokonując sprzedaży tej nieruchomości.

Natomiast, odnośnie warunku zawartego w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ww. ustawy należy zauważyć, że – jak wskazano we wniosku – na budynki naniesione na gruncie nie były przez Parafię ponoszone nakłady w celu ich ulepszenia, które przewyższałyby 30% ich wartości początkowej. Oznacza to, iż spełniony zostanie również warunek wynikający z art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ww. ustawy. W związku z powyższym, dostawa przedmiotowej nieruchomości będzie mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Podsumowując, planowana transakcja nabycia Nieruchomości (to jest nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z własnością posadowionych na nim budynków) nie korzysta ze zwolnienia od podatku wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, bowiem dokonywana będzie w ramach pierwszego zasiedlenia przedmiotowych budynków. Wobec braku zastosowania zwolnienia od podatku wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT należało odnieść się do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy. Z uwagi na brak prawa od obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i brak nakładów w celu ich ulepszenia, które przewyższałyby 30% ich wartości początkowej, planowane przez Wnioskodawcę nabycie Nieruchomości, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, korzystać będzie ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając zatem na uwadze przywołane uregulowania w świetle przedstawionej treści wniosku stwierdzić należy, że planowana transakcja nabycia Nieruchomości (to jest nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z własnością posadowionych na nim budynków) wobec spełnienia łącznie obu warunków ustanowionych w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT. W rezultacie, w oparciu o § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, dostawa gruntu, na którym posadowione są przedmiotowe budynki również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Odnośnie pytania nr 3 dotyczącego prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury wystawionej w tytułu nabycia przedmiotowej nieruchomości należy przywołać art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz nie zaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak stanowi art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i prowadzi działalność gospodarczą między innymi w zakresie usług budowlanych. Jak wynika z przedstawionego stanowiska, zakup prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości oraz prawa własności budynków jest ściśle związany z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Nabywcę, a tym samym jest związany z wykonywaniem przez niego czynności opodatkowanych.

W rozstrzygnięciu zawartym wyżej odnośnie pytania nr 2 wskazano, że przedmiotowa transakcja sprzedaży Nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem w konsekwencji powyższego, z uwagi na ograniczenie zawarte w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że w związku ze zwolnieniem transakcji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz prawa własności budynków na nim posadowionych, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Parafię w związku z tą czynnością.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 3 należało ocenić jako nieprawidłowe.

Końcowo Organ wskazuje, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Ponadto na mocy z art. 14f § 1 ustawy Ordynacja podatkowa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opłacie w wysokości 40 zł, którą należy wpłacić w terminie 7 dni od dnia złożenia wniosku. W przypadku wystąpienia w jednym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej odrębnych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych pobiera się opłatę od każdego przedstawionego we wniosku odrębnego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego (§ 2 tego artykułu).

W ocenie Organu wniosek w zakresie podatku od towarów i usług dotyczy dwóch zdarzeń przyszłych. Z uwagi na fakt, iż Strona w dniu 29 lipca 2013 r. dokonała opłaty tytułem wydania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku VAT w wysokości 120 zł różnica w kwocie 40 zł zostanie zwrócona zgodnie z 14f § 2a ustawy Ordynacja podatkowa, na rachunek bankowy wskazany we wniosku w części F, poz. 67.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.