Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-821/14/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-10-30
Teza: Czy dochód ze sprzedaży opisanych we wniosku lokali zarówno ze sprzedaży już dokonanej jak i sprzedaży planowanej będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; nabycie; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 4 sierpnia 2014 r. (data wpływu 8 sierpnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodu w związku ze zbyciem lokali mieszkalnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodu w związku ze zbyciem lokali mieszkalnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w latach 1997-2000 zawarł z podmiotami trzecimi pięć umów o realizację pięciu wspólnych przedsięwzięć, których celem było wybudowanie lokali mieszkalnych z przeznaczeniem na wynajem (w ramach ulgi „Budowa na wynajem”). Wspólne przedsięwzięcia były realizowane w kilku różnych lokalizacjach. Wybudowane budynki, w których znajdowały się lokale wraz z gruntem – na którym zostały posadowione – były przedmiotem współwłasności Wnioskodawcy oraz jego kontrahenta. Po wybudowaniu Strony dokonały podziału lokali do korzystania i każda ze Stron wynajmowała przydzielone jej lokale we własnym imieniu i na własny rachunek, uzyskując z tego tytułu dochody i ponosząc koszty prowadzonej w ten sposób działalności. Wnioskodawca początkowo wynajmował lokale jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej. Lokale były sukcesywnie ujmowane w ewidencji środków trwałych i amortyzowane od daty przekazania pierwszemu najemcy (pierwszy lokal ujęto w ewidencji w 2000 r., ostatni w kwietniu 2004 r.). Od 2004 r. lokale te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Przedmiotem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej był i jest wynajem lokali mieszkalnych, które to czynności na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług są zwolnione z opodatkowania tym podatkiem. Po zakończeniu wymaganego przepisami prawa dziesięcioletniego okresu wynajmowania lokali na cele mieszkaniowe (w celu skorzystania z ulgi podatkowej), Wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami przeprowadził sądowy podział współwłasności, który dokonał się: w pierwszym przypadku z dniem 14 stycznia 2011 r., w drugim z dniem 17 kwietnia 2012 r., w trzecim z dniem 16 kwietnia 2013 r., w czwartym z dniem 28 listopada 2013 r., sprawa o zniesienie współwłasności ostatniego piątego przedsięwzięcia jest w toku.

W wyniku podziału dokonano wyodrębnienia lokali i ustanowienia ich odrębnej własności. Wyodrębnione lokale przypadły współwłaścicielom w odpowiednim stosunku do ich udziałów we współwłasności nieruchomości wspólnej.

W maju bieżącego roku Wnioskodawca zbył pierwszy z lokali i zamierza dokonać sprzedaży następnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych:

Czy dochód ze sprzedaży opisanych we wniosku lokali zarówno ze sprzedaży już dokonanej jak i sprzedaży planowanej będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zgodnie z przepisem art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również:

1.  przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

– ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Natomiast zgodnie z wyjątkiem zawartym w przepisie art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy stanowi, że zbycie nieruchomości i praw wskazanych w tym przepisie, jest źródłem przychodów podlegających opodatkowaniu jeżeli nastąpiło przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Reasumując, odpowiednie zastosowanie przepisu art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza, że skoro zgodnie z przepisem art. 14 ust. 2c ustawy odpłatne zbycie środków trwałych w postaci:

*   budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku
*   lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu
*   gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego lub udziału w takim prawie związanych z tym budynkiem lub lokalem
*   spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie
*   prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej, to zbycie to należy rozpatrywać z punktu widzenia czynności zbycia dokonanej przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej.

Wobec tego opodatkowanie zbycia składników majątku przedsiębiorcy wymienionych powyżej podlega opodatkowaniu wówczas jeśli nastąpiło przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego w niniejszej sprawie, wybudowanie przedmiotowych lokali miało miejsce w latach 1999 - 2002. Pierwszy lokal został zaś sprzedany w maju 2014 r. - to jest po upływie pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło wybudowanie. Wnioskodawca zamierza też dokonywać sukcesywnej sprzedaży pozostałych lokali a sprzedaż ta będzie również następowała po upływie pięciu lat od wybudowania. Zarówno sprzedany już lokal jak i lokale przeznaczone do sprzedaży stanowią środki trwałe przeznaczone na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Wobec tego, na podstawie przepisu art. 14 ust. 2c dochód uzyskany ze zbycia tych lokali nie będzie stanowił dochodu Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej a na podstawie przepisu art. 14 ust. 2c w zw. z art. 30e i art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Wnioskodawca wskazuje, że na powyższe nie ma wpływu fakt, iż przedmiotowe lokale wraz z całymi budynkami, w których lokale te znajdują się były przedmiotem współwłasności, jak również nie ma wpływu fakt, że współwłasność została zniesiona a lokale zostały wyodrębnione na mniej niż pięć lat przed dokonanym i planowanym ich zbyciem. Do czasu zniesienia współwłasności w ewidencji środków trwałych Wnioskodawca znajdował się udział we współwłasności a Wnioskodawca korzystał z lokali (wynajmował je na cele mieszkaniowe) odpowiednio do posiadanego udziału we współwłasności. Akt zniesienia współwłasności nie stanowił aktu nabycia ani wybudowania lokali, nie ma więc wpływu na ocenę prawnopodatkową stanu faktycznego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 ww. ustawy, odrębnym źródłem przychodów są m.in.:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),
*   odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 (pkt 8):

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednakże przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie (art. 10 ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

– ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio (art. 14 ust. 2c ww. ustawy).

Z treści art. 14 ust. 2c powoływanej ustawy jednoznacznie wynika, że do przychodów, z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3) nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą m.in. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu. W takim przypadku odpowiednie zastosowanie znajdzie przepis art. 30e ustawy o podatku od osób fizycznych, który określa w jaki sposób należy ustalić koszty w przypadku odpłatnego zbycia lokalu o charakterze mieszkalnym.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca wraz z osobami trzecimi – w ramach ulgi „budowa na wynajem” – wybudował budynki mieszkalne. Wybudowane budynki, w których znajdowały się lokale wraz z gruntem – na którym zostały posadowione – były przedmiotem współwłasności Wnioskodawcy oraz jego kontrahenta. Po wybudowaniu Strony dokonały podziału lokali do korzystania i każda ze Stron wynajmowała przydzielone jej lokale we własnym imieniu i na własny rachunek. Wnioskodawca początkowo wynajmował lokale jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej. Natomiast od 2004 r. lokale te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Przedmiotem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej był i jest wynajem lokali mieszkalnych. Po zakończeniu wymaganego przepisami prawa dziesięcioletniego okresu wynajmowania lokali na cele mieszkaniowe (w celu skorzystania z ulgi podatkowej), Wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami przeprowadził sądowy podział współwłasności (który dokonał się w dniu: 14 stycznia 2011 r., 17 kwietnia 2012 r., 16 kwietnia 2013 r., 28 listopada 2013 r., sprawa o zniesienie współwłasności ostatniego piątego przedsięwzięcia jest w toku). W wyniku podziału dokonano wyodrębnienia lokali i ustanowienia ich odrębnej własności. Wyodrębnione lokale przypadły współwłaścicielom w odpowiednim stosunku do ich udziałów we współwłasności nieruchomości wspólnej. W maju bieżącego roku Wnioskodawca zbył pierwszy z lokali i zamierza dokonać sprzedaży następnych.

Mając na uwadze powołane uprzednio regulacje prawne stwierdzić należy, że co do zasady, przychód ze sprzedaży lokalu – stanowiącego środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej – jako przychód ze sprzedaży środków trwałych, stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Wyjątek od tej zasady stanowi sytuacja sprzedaży będącego środkiem trwałym budynku lub lokalu o charakterze mieszkalnym. W świetle bowiem cytowanych uprzednio przepisów, przychód ze sprzedaży tych składników majątku stanowi zawsze przychód ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, przychód ten powstanie jedynie w przypadku, gdy odpłatne zbycie takiego lokalu mieszkalnego nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie lub wybudowanie.

W złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca oświadczył, że lokale mieszkalne wybudowane zostały w latach 1999-2002, natomiast sprzedaż pierwszego lokalu mieszkalnego miała miejsce w 2014 r. Pozostałe lokale zbywane będą sukcesywnie. Zatem stwierdzić należy, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło wybudowanie do dnia w którym nastąpiło zbycie pierwszego lokalu oraz nastąpi zbycie pozostałych lokali mieszkalnych upłynęło (upłynie) ponad pięć lat. Wobec tego, w zaprezentowanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, nie powstanie u Wnioskodawcy przychód ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. odpłatnego zbycia nieruchomości.

Ponadto wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.