Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/4512-1-102/16-2/BA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-06-17
Teza: Rozpoznanie importu usług i opodatkowania nabywanych przez Wnioskodawcę usług ściągania długów od B; prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych na potrzeby usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz C; uwzględnienie przy obliczaniu współczynnika proporcji obrotu z tytułu usług świadczonych na rzecz C.
Słowa kluczowe: import; import-import usług; odliczenia-odliczenie podatku; proporcja; zwolnienie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej A przedstawione we wniosku z dnia 13 kwietnia 2016 r. (data wpływu 19 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania importu usług i opodatkowania nabywanych przez Wnioskodawcę usług ściągania długów od B; prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych na potrzeby usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz C; uwzględnienia przy obliczaniu współczynnika proporcji obrotu z tytułu usług świadczonych na rzecz C – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 19 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania importu usług i opodatkowania nabywanych przez Wnioskodawcę usług ściągania długów od B; prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych na potrzeby usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz C; uwzględnienia przy obliczaniu współczynnika proporcji obrotu z tytułu usług świadczonych na rzecz C.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką należącą do grupy A („Grupa A”), która posiada wieloletnie doświadczenie w obszarze windykacji i obsługi wierzytelności. Grupa A działa na terenie Polski i innych krajów, m.in. Rumunii, Czech, Słowacji i Niemiec. Wnioskodawca zajmuje w tej grupie pozycję lidera, świadcząc m.in. usługi na rzecz funduszy inwestycyjnych związane z obsługą portfeli wierzytelności. Obecnie Wnioskodawca współpracuje w tym zakresie z polskimi podmiotami na podstawie zawartych z nimi umów.

Do zagranicznych spółek powiązanych z A zaliczają się m.in.:

*   B z siedzibą w Rumunii („B”), oraz
*   C z siedzibą w Luksemburgu („C”).

Obie powyższe spółki prowadzą działalność w formie spółek prawa handlowego, których polskim odpowiednikiem jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Dodatkowo, C spełnia warunki przewidziane prawem luksemburskim dla spółek o statusie sekurytyzacyjnym. Ani B, ani C nie mają stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT w Polsce.

Wnioskodawca planuje rozpoczęcie współpracy z C, która będzie polegać na wspieraniu C w jej działalności. Jest to podyktowane faktem, że Wnioskodawca posiada wiedzę oraz wieloletnie doświadczenie, które Grupa D chciałaby wykorzystać również w działalności C. W tym zakresie planowane jest zawarcie umowy na odpłatne świadczenie usług dla C przez Wnioskodawcę.

W ramach zawartej umowy, Wnioskodawca będzie wykonywał czynności związane z obsługą aktywów C. W tym celu Wnioskodawca będzie opracowywał i przedstawiał C strategie działania określające realizację świadczeń oraz przewidywany termin ich realizacji w stosunku do poszczególnych portfeli wierzytelności. Wskazane plany działania będą musiały zostać każdorazowo zaakceptowane przez C i będą podlegały cyklicznej weryfikacji.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz C można przypisać do następujących grup:

1.  analiza inwestycji – w szczególności identyfikacja potencjalnych inwestycji, w tym ryzyka z nimi związanego oraz oczekiwanych zwrotów. Działania Wnioskodawcy w tym zakresie będą ograniczone do doradztwa. Wszelkie decyzje inwestycyjne dotyczące nabywania oraz zbywania wierzytelności lub praw do świadczeń z tytułu wierzytelności będą podejmowane przez C we własnym zakresie;
2.  windykacja (ściąganie długów) – w szczególności kontaktowanie się z podmiotami, wobec których C posiada wierzytelności, prowadzenie z tymi podmiotami negocjacji oraz wstępne ustalanie warunków zawarcia ugody, monitorowanie przestrzegania terminów spłat, zapewnienie wsparcia podczas postępowań sądowych i egzekucyjnych, przygotowywanie raportów podsumowujących działania windykacyjne;
3.  pozostałe czynności – czynności administracyjne (techniczne), w szczególności przygotowywanie dokumentów, danych i raportów umożliwiających dokonywanie niezbędnych zapisów księgowych oraz kontrola wyników w odniesieniu do poszczególnych portfeli wierzytelności.

W ramach realizacji powyższych czynności C nie będzie upoważniał A do zaciągania jakichkolwiek zobowiązań (w tym podpisywania umów) w jego imieniu.

Jednocześnie, ponieważ usługi Wnioskodawcy będą dotyczyć portfeli wierzytelności względem dłużników rumuńskich, realizacja czynności wskazanych w punkcie b) powyżej będzie podzlecana przez Wnioskodawcę do B. Na podstawie umowy o świadczenie usług pomiędzy Wnioskodawcą a B, B, jako podwykonawca, będzie realizować wskazane usługi związane z odzyskiwaniem kwot należnych od dłużników C (ściąganiem długów).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy transakcje nabycia usług przez A od B powinny być traktowane dla celów VAT jako import usług i opodatkowane w Polsce podstawową stawką VAT w wysokości 23%?
2.  Czy Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych na potrzeby usług świadczonych przez niego na rzecz C, w tym w szczególności z tytułu nabycia usług od B?
3.  Czy obrót związany ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usług na rzecz C powinien być uwzględniony w kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2-6 ustawy o VAT, jako obrót z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W odniesieniu do pytania nr 1

Transakcje nabycia usług przez niego od B powinny być traktowane dla celów VAT jako import usług i opodatkowane w Polsce podstawową stawką VAT w wysokości 23%.

W odniesieniu do pytania nr 2

Będzie on miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych na potrzeby usług świadczonych przez niego na rzecz C, w tym w szczególności z tytułu nabycia usług od B.

W odniesieniu do pytania nr 3

Obrót związany ze świadczeniem usług przez niego na rzecz C powinien być uwzględniony w kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2-6 ustawy o VAT, jako obrót z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W odniesieniu do pytania nr 1

Na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. Stosownie natomiast do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT usługi, do których stosuje się art. 28b ustawy, gdy usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, natomiast usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, opodatkowuje usługobiorca. Taki sposób rozliczenia jest, na gruncie art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, definiowany jako import usług.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, usługi, które będą wykonywane przez B na rzecz Wnioskodawcy polegać będą na ściąganiu długów. Usługi te będą świadczone przez usługodawcę nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. Niewątpliwie nabywając przedmiotowe usługi od B, Wnioskodawca działa w charakterze podatnika podatku VAT.

W konsekwencji, mając na uwadze treść powyższych przepisów, w ocenie Wnioskodawcy, nabycie przez niego usług od B należy rozpoznać jako import usług.

W odniesieniu natomiast do stawki VAT, według której przedmiotowe usługi powinny być opodatkowane, w ocenie Wnioskodawcy, usługi wykonywane przez B nie będą korzystały z preferencyjnej stawki VAT, ani też nie będą usługami zwolnionymi od podatku na gruncie przepisów o VAT. W szczególności, na podstawie art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT, zwolnienia z VAT, których zastosowanie można rozważać w odniesieniu do przedmiotowych usług (w tym w szczególności zwolnienia wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT) nie mają zastosowania do czynności ściągania długów. W rezultacie, regulacje ustawy o VAT wprost wykluczają możliwość objęcia zwolnieniem od podatku VAT usług takich, jak realizowane przez B na rzecz Wnioskodawcy.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, czynności wykonywane przez B podlegają opodatkowaniu w Polsce według podstawowej stawki VAT w wysokości 23%.

Mając na uwadze powyższe, transakcje nabycia usług przez A od B powinny być traktowane dla celów VAT jako import usług i opodatkowane w Polsce podstawową stawką VAT w wysokości 23%.

W odniesieniu do pytania nr 2

Zgodnie z podstawową zasadą regulującą uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (prawo do odliczenia VAT).

Powyższe przepisy wprowadzają zasadę, zgodnie z którą dla realizacji prawa do odliczenia VAT konieczny jest związek nabyć z czynnościami opodatkowanymi VAT na terytorium kraju.

Zgodnie jednak z art. 86 ust. 8 pkt 1 prawo do odliczenia VAT przysługuje podatnikowi również wówczas, gdy nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

W konsekwencji, odpowiedź na pytanie Wnioskodawcy wymaga w szczególności rozważenia, czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz C byłyby opodatkowane polskim VAT (tj. podlegałyby opodatkowaniu VAT i nie byłyby zwolnione z podatku), gdyby ich miejscem świadczenia było terytorium kraju.

W tym kontekście należy rozważyć, czy zastosowanie znalazłoby którekolwiek ze zwolnień wskazanych w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT. Mając na uwadze zakres poszczególnych zwolnień zawartych w katalogu przewidzianym w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT, w ocenie Wnioskodawcy jedynymi zwolnieniami, których zastosowanie można rozważać w odniesieniu do przedmiotowych usług, są zwolnienia zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a i b ustawy o VAT.

Na mocy tych przepisów zwalnia się od podatku usługi zarządzania:

1.  funduszami inwestycyjnymi i zbiorczymi portfelami papierów wartościowych – w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych,
2.  portfelami inwestycyjnymi funduszy inwestycyjnych, o których mowa w lit. a, lub ich częścią.

W pierwszej kolejności należy podkreślić, że wszelkie zwolnienia z opodatkowania VAT, w tym również te wskazane powyżej, powinny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od zasady ogólnej, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Mając to na uwadze należy zauważyć, że zastosowanie obu wskazanych wyżej zwolnień uzależnione jest od spełnienia przesłanek zarówno przedmiotowych (dotyczących zakresu usługi) jak również podmiotowych (dotyczących statusu odbiorcy usługi).

W odniesieniu do przesłanek przedmiotowych, w ocenie Wnioskodawcy, usługi świadczone przez niego na rzecz C nie mogą zostać uznane za usługi zarządzania (czy to funduszami inwestycyjnymi i zbiorczymi portfelami papierów wartościowych, czy też portfelami funduszy inwestycyjnych), bowiem jego aktywność będzie ograniczona jedynie do wykonywania określonego zakresu czynności związanych z obsługą aktywów C.

W ocenie Wnioskodawcy, wykonywane przez niego usługi na rzecz C nie wypełniają definicji zarządzania. W szczególności, Wnioskodawca nie będzie pełnił aktywnej roli na etapie podejmowania decyzji inwestycyjnych C odnośnie do nabywania oraz zbywania wierzytelności lub praw do świadczeń z tytułu wierzytelności. Tym samym, Wnioskodawca nie będzie upoważniony do dokonywania istotnych z punktu widzenia zarządzania czynności faktycznych i prawnych w imieniu i na rzecz C. Wnioskodawca nie będzie miał prawa do wykonywania działań o charakterze zarządczym w odniesieniu do C. Nie będzie również umocowany do zaciągania jakichkolwiek zobowiązań (w tym podpisywania umów) w imieniu C oraz reprezentowania C bez jego wcześniejszej formalnej akceptacji. Przeciwnie, każda czynność realizowana przez A będzie musiała zostać uprzednio zaakceptowana przez C w drodze zatwierdzenia opracowanego planu działania, który będzie podlegał cyklicznej weryfikacji i może zostać w każdym momencie zmodyfikowany czy odrzucony przez C.

Natomiast raporty, które będą przygotowywane dla C w ramach świadczonych usług, będą służyć jedynie wsparciu w podejmowaniu decyzji w sprawie utrzymania kontroli aktywów w portfelu a ich wykorzystanie w procesie zarządzania będzie decyzją C. Mając na uwadze powyższe, usługi, które będą świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz C, nie noszą cech sprawowania zarządu, administrowania, czy kierowania czymś. W konsekwencji, nie sposób uznać ich za wypełniające pojęcie zarządzania. Z tego powodu, nie zostanie spełniona przesłanka przedmiotowa do zastosowania zwolnień wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a i b ustawy o VAT. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej wydanej na rzecz Wnioskodawcy z dnia 12 lutego 2013 r. o sygn. ILPP1/443-1040/12-2/KG, w której to organ uznał, że świadczenie usług o charakterze materialnym oraz technicznym, zbliżonych swoim zakresem do usług, które Wnioskodawca zamierza realizować na rzecz C, nie jest objęta zwolnieniem określonym w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT.

Co więcej, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nawet gdyby uznać, że przedmiotowe usługi świadczone na rzecz C swoim charakterem zbliżone są do usług zarządzania funduszem inwestycyjnym, to jednak w opisanym zdarzeniu przyszłym nie zostanie spełniona również podmiotowa przesłanka stosowania wskazanych zwolnień. Wnioskodawca świadczyć będzie bowiem usługi na rzecz podmiotu niebędącego funduszem inwestycyjnym w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych. C, jako spółka prawa luksemburskiego, nie została bowiem utworzona na podstawie regulacji zawartych w ustawie z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i w ogóle nie jest objęta zakresem ich stosowania. Co więcej, nie może ona nawet zostać uznana za podmiot analogiczny do tych tworzonych na podstawie ww. przepisów, bowiem choć spełnia warunki przewidziane dla spółek o statusie sekurytyzacyjnym, to w istocie jest spółką prawa handlowego, której polskim odpowiednikiem jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, usługi świadczone przez niego na rzecz C nie spełniają warunków do objęcia ich zwolnieniem z opodatkowania VAT na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a i b ustawy o VAT, ani też na gruncie żadnego innego zwolnienia przewidzianego przepisami o VAT.

Jednocześnie, spełniona będzie również przesłanka z art. 86 ust. 8 pkt 1, zgodnie z którą podatnik powinien posiadać stosowne dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z usługami świadczonymi poza terytorium kraju, bowiem Wnioskodawca będzie dysponował chociażby umowami zawartymi odpowiednio z C i B, z których jasno będzie wynikało, że usługa zakupiona od B jest niezbędna do prawidłowego wykonania usługi dla C. W konsekwencji, spełnione zostaną przesłanki wynikające z brzmienia art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, zatem należy uznać, że Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT w odniesieniu do wszelkich nabyć wykorzystywanych bezpośrednio na potrzeby usług realizowanych na rzecz C, w tym w szczególności w odniesieniu do usług nabywanych od B.

W odniesieniu do pytania nr 3

Zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, podatnicy wykorzystujący nabyte towary i usługi zarówno do czynności dających prawo do odliczenia VAT naliczonego jak i czynności, które takiego prawa nie dają, mogą odliczyć VAT naliczony w części, jaka może być proporcjonalnie przyporządkowana do tych pierwszych czynności: część tą odzwierciedla proporcja, o której mowa w art. 90 ust. 2-6 ustawy o VAT.

Zasadą jest, że w powyższej proporcji uwzględniana jest pełna kwota obrotu Wnioskodawcy za dany okres. Wyjątek od tej zasady wprowadza art. 90 ust. 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym do kalkulacji proporcji nie wlicza się (…) obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wskazany wyżej wyjątek nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie, bowiem przedmiotowe transakcje nie będą miały charakteru pomocniczego dla działalności Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy, aby dojść do wniosku, że czynności wykonywane przez podatnika mają charakter pomocniczy – konieczne jest ich zestawienie według różnych kryteriów, tj. wartości, ilości, częstotliwości, wielkości zaangażowanych środków itd. z całokształtem działalności. Innymi słowy należy wziąć pod uwagę całokształt działalności podatnika i przeanalizować, czy dana czynność stanowi uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika. Należy pokreślić, że przedstawiony opis zdarzenia przyszłego wskazuje, że wykonywane przez Wnioskodawcę usługi na rzecz C są związane z jego zasadniczą działalnością gospodarczą.

Jak wskazano w opisie stanu zdarzenia przyszłego, usługi związane z obsługą wierzytelności stanowią przedmiot profesjonalnej działalności gospodarczej A. A współpracuje już bowiem z innymi funduszami inwestycyjnymi w zakresie obsługi wierzytelności na podstawie zawartych z nimi umów, a planowana umowa z C stanowić będzie jedynie rozszerzenie tego zakresu działalności o współpracę z podmiotem zagranicznym.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, nie powinno być wątpliwości, iż przedmiotowe usługi w zakresie obsługi wierzytelności C nie będą miały charakteru pomocniczego w stosunku do podstawowej działalności A. Wręcz przeciwnie, usługi tego rodzaju mają charakter stały i powtarzalny, wobec czego obrót uzyskiwany przez A z tytułu usług wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego powinien być uwzględniany w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2-6. Skoro jednocześnie, jak wykazano w uzasadnieniu do pytania nr 1, usługi realizowane na rzecz C nie podlegałyby zwolnieniu z opodatkowania VAT, gdyby ich miejscem świadczenia było terytorium kraju, to obrót z tytułu tych usług należy uwzględnić w kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2-6, jako obrót z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości powyżej przedstawionego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje rozpoczęcie współpracy z C, która będzie polegać na wspieraniu Cw jej działalności. Jest to podyktowane faktem, że Wnioskodawca posiada wiedzę oraz wieloletnie doświadczenie, które Grupa A chciałaby wykorzystać również w działalności C. W tym zakresie planowane jest zawarcie umowy na odpłatne świadczenie usług dla c przez Wnioskodawcę. W ramach zawartej umowy, Wnioskodawca będzie wykonywał czynności związane z obsługą aktywów C. W tym celu Wnioskodawca będzie opracowywał i przedstawiał C strategie działania określające realizację świadczeń oraz przewidywany termin ich realizacji w stosunku do poszczególnych portfeli wierzytelności. Wskazane plany działania będą musiały zostać każdorazowo zaakceptowane przez C i będą podlegały cyklicznej weryfikacji.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz C można przypisać do następujących grup:

1.  analiza inwestycji – w szczególności identyfikacja potencjalnych inwestycji, w tym ryzyka z nimi związanego oraz oczekiwanych zwrotów. Działania Wnioskodawcy w tym zakresie będą ograniczone do doradztwa. Wszelkie decyzje inwestycyjne dotyczące nabywania oraz zbywania wierzytelności lub praw do świadczeń z tytułu wierzytelności będą podejmowane przez C we własnym zakresie;
2.  windykacja (ściąganie długów) – w szczególności kontaktowanie się z podmiotami, wobec których C posiada wierzytelności, prowadzenie z tymi podmiotami negocjacji oraz wstępne ustalanie warunków zawarcia ugody, monitorowanie przestrzegania terminów spłat, zapewnienie wsparcia podczas postępowań sądowych i egzekucyjnych, przygotowywanie raportów podsumowujących działania windykacyjne;
3.  pozostałe czynności – czynności administracyjne (techniczne), w szczególności przygotowywanie dokumentów, danych i raportów umożliwiających dokonywanie niezbędnych zapisów księgowych oraz kontrola wyników w odniesieniu do poszczególnych portfeli wierzytelności.

Windykacja (ściąganie długów) będzie podzlecana przez Wnioskodawcę do B. Na podstawie umowy o świadczenie usług pomiędzy Wnioskodawcą a B, jako podwykonawca, będzie realizować wskazane usługi związane z odzyskiwaniem kwot należnych od dłużników C (ściąganiem długów). Ani B, ani C nie mają stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT w Polsce.

Podatek od towarów i usług jest podatkiem o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu w danym państwie podlegają tylko te czynności, które zostaną uznane – na tle przepisów o miejscu świadczenia – za wykonane w tym państwie.

Zatem określenie miejsca świadczenia determinuje miejsce opodatkowania. Ustalenie miejsca świadczenia jest szczególnie istotne w przypadku usług, które odbywa się pomiędzy podmiotami podlegającymi różnym jurysdykcjom podatkowym lub usług, które mają charakter transgraniczny.

I tak, stosownie do art. 28a ustawy – na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy  podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Wnioskodawca spełnia definicję podatnika wskazaną w cytowanym powyżej art. 28a ustawy.

Zgodnie z zasadą ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy – miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W przedmiotowej sprawie, wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy zastrzeżenia nie mają zastosowania, zatem miejsce świadczenia usług nabywanych przez Wnioskodawcę, ustalane będzie na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w tym przepisie.

Wobec powyższego, miejscem świadczenia, a tym samym miejscem opodatkowania usług świadczonych przez B na rzecz Wnioskodawcy, stosownie do treści art. 28b ust. 1 ustawy, będzie miejsce w którym usługobiorca posiada siedzibę, a zatem Polska.

W myśl art. 2 pkt 9 ustawy - przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Podatnikami są również – stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy – osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że usługi nabywane przez Wnioskodawcę od B będą podlegały opodatkowaniu w Polsce. Wnioskodawca – jako podatnik VAT z tytułu ich nabycia – powinien rozpoznać import usług, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium Polski.

Stawka podatku – stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział stawki obniżone, bądź zwolnienie niektórych czynności od podatku.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy – zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 13 ustawy).

Natomiast w myśl art. 43 ust. 14 ustawy – przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Stosownie do art. 43 ust. 15 ustawy – zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Z powyższego wynika zatem, że usługi dotyczące długów, co do zasady korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy.

Jednakże w odniesieniu do usług, o których mowa w art. 43 ust. 15 ustawy, tj. m.in. w odniesieniu do usług ściągania długów, w tym factoringu, nie stosuje się zwolnienia od podatku.

W związku z powyższym, import usług polegających na ściąganiu długów świadczonych przez B na rzecz Wnioskodawcy będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według podstawowej stawki podatku w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy – zwalnia się od podatku usługi zarządzania:

1.  funduszami inwestycyjnymi i zbiorczymi portfelami papierów wartościowych – w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych,
2.  portfelami inwestycyjnymi funduszy inwestycyjnych, o których mowa w lit. a, lub ich częścią,
3.  ubezpieczeniowymi funduszami kapitałowymi w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej,
4.  otwartymi funduszami emerytalnymi w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, a także Funduszem Gwarancyjnym utworzonym na podstawie tych przepisów,
5.  pracowniczymi programami emerytalnymi w rozumieniu przepisów o pracowniczych programach emerytalnych,
6.  obowiązkowym systemem rekompensat oraz funduszem rozliczeniowym utworzonymi na podstawie przepisów prawa o publicznym obrocie papierami wartościowymi, a także innymi środkami i funduszami, które są gromadzone lub tworzone w celu zabezpieczenia prawidłowego rozliczenia transakcji zawartych w obrocie na rynku regulowanym w rozumieniu tych przepisów albo w obrocie na giełdach towarowych w rozumieniu przepisów o giełdach towarowych, przez partnera centralnego, agenta rozrachunkowego lub izbę rozliczeniową w rozumieniu przepisów o ostateczności rozrachunku w systemach płatności i systemach rozrachunku papierów wartościowych oraz zasadach nadzoru nad tymi systemami.

Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. g Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – zwanej dalej Dyrektywą – państwa członkowskie zwalniają transakcje: zarządzanie specjalnymi funduszami inwestycyjnymi, określonymi przez państwa członkowskie.

Analizując przedstawione powyżej regulacje dotyczące zwolnień zauważyć należy, że użyte w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy, pojęcie usługi zarządzania funduszami odpowiada określeniom wskazanym w art. 135 (1) (g) Dyrektywy 2006/112/WE – „transakcje: zarządzanie specjalnymi funduszami inwestycyjnymi, określonymi przez państwa członkowskie”.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy winny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT.

Dyrektywa nie definiuje pojęcia „zarządzania specjalnymi funduszami inwestycyjnymi”. W powyższym zakresie zasadnym jest więc odniesienie się do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/65/WE z dnia 13 lipca 2009 r. w sprawie koordynacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS) (Dz. U. UE. L. 2009.302.32), zwanej dalej Dyrektywą 2009/65/WE.

Zgodnie z art. 6 ust. 2 Dyrektywy 2009/65/WE – działalność związana z zarządzaniem przedsiębiorstwami zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS) obejmuje obowiązki, o których mowa w załączniku II. Zgodnie z treścią załącznika II, funkcje wchodzące w skład zbiorowego zarządzania portfelem to funkcje obejmujące:

1.  zarządzanie inwestycjami;
2.  administrację;
    1.  obsługa prawna i obsługa rachunkowo-księgowa w zakresie zarządzania funduszem;
    2.  zapytania klientów;
    3.  wycena i wyznaczanie ceny (w tym zwroty podatkowe);
    4.  monitorowanie przestrzegania uregulowań;
    5.  prowadzenie rejestru posiadaczy jednostek uczestnictwa;
    6.  wypłata zysków;
    7.  emisja i umarzanie jednostek uczestnictwa;
    8.  rozliczanie umów (w tym wysyłanie potwierdzeń);
    9.  prowadzenie ksiąg;
3.  wprowadzanie do obrotu.

W dokonaniu interpretacji pojęcia zarządzania w sposób zgodny z celami Dyrektywy VAT pomocne są orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z dnia 21 października 2004 r. w sprawie C-8/03 (Banque Bruxelles Lambert S.A. (BBL) v. Państwo Belgijskie), definiującym ww. pojęcie zarządzania, Rzecznik Generalny podkreślił: „Otóż cel ten wymaga takiego zakreślenia zwolnienia, aby nie naruszało ono zasady powszechności podatku, bez czynienia go jednak bezprzedmiotowym. Z tego punktu widzenia dopuszczalne jest objęcie zwolnieniem wszystkich transakcji bezpośrednio związanych z systemem zarządzania funduszami powierniczymi. Tym samym nie można ograniczać zwolnienia tylko do podejmowania decyzji. Niemniej jednak nie można rozciągać go na wszystkie usługi świadczone na rzecz przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania, które znajdują się w takiej sytuacji, jak fundusze powiernicze. Moim zdaniem, transakcje, które obejmują zwolnienie, winny ograniczać się do tych, które są ściśle związane z prowadzeniem funduszu, to znaczy do określania polityki inwestycyjnej, kupna i sprzedaży aktywów. O ile zwolnione transakcje nie ograniczają się do podejmowania decyzji, o tyle jednak muszą one bezpośrednio dotyczyć transakcji handlowych papierami wartościowymi. Aby móc zastosować zwolnienie, należy ustalić, że dane świadczenia są nierozerwalnie związane z transakcjami bezpośrednio zwolnionymi przez szóstą dyrektywę. Z kolei świadczenia, które można łatwo oddzielić od zarządzania funduszem w ścisłym tego słowa znaczeniu, należy uznać za podlegające podatkowi”.

Doprecyzowania powyższej definicji dokonał TSUE w orzeczeniu z dnia 4 maja 2006 r. w sprawie C-169/04 (Abbey National plc Inscape Investment Fund v. Commissioners of Customs & Excise), w którym Trybunał podkreślił, że jest to autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego, które nie może być zmienione przez państwa członkowskie. Dalej wskazał, że pojęcie zarządzania funduszami powierniczymi, o których mowa w tym przepisie obejmuje usługi w zakresie administracyjnego zarządzania i prowadzenia rachunkowości funduszy świadczone przez podmiot zarządzający będący osobą trzecią, jeżeli – gdy oceniać je globalnie – tworzą one odrębną całość oraz są specyficzne i istotne dla zarządzania tymi funduszami. Dalej Trybunał zaznaczył, że: „odnosząc się do usług w zakresie zarządzania administracyjnego i prowadzenia rachunkowości funduszy świadczonych przez podmiot zarządzający będący osobą trzecią, należy najpierw zaznaczyć, że tak jak w przypadku transakcji zwolnionych z opodatkowania na mocy art. 13 część B lit. d) pkt 3 i 5 VI Dyrektywy, zarządzanie funduszami powierniczymi, o których mowa w pkt 6 tego artykułu, jest określane w zależności od rodzaju świadczonych usług, a nie w zależności od osoby świadczącej lub odbiorcy usług”. Dalej w uzasadnieniu Trybunał podkreślił, że aby móc zakwalifikować transakcje w zakresie zarządzania administracyjnego i prowadzenia rachunkowości funduszy świadczone przez podmiot zarządzający będący osobą trzecią, jako zwolnione od podatku na mocy art. 13 część B lit. d) pkt 6 szóstej dyrektywy, powinny one tworzyć odrębną całość, która w konsekwencji wypełnia specyficzne i istotne funkcje usługi opisanej w pkt 6. Samo świadczenie usług o charakterze materialnym czy też technicznym, takie jak udostępnianie systemu informatycznego, nie jest objęte zakresem zwolnienia przewidzianego w ww. przepisie.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz C nie spełniają warunków do objęcia ich zwolnieniem od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych na potrzeby usług świadczonych przez niego na rzecz C należy wskazać, że – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powołanego przepisu ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku należnego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca.

W przedmiotowej sprawie należy przeanalizować art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, ponieważ miejscem świadczenia wykonywanych przez Wnioskodawcę usług na rzecz C– zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy – będzie terytorium Luksemburgu.

Jak stanowi art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy – podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Jak wynika z cyt. przepisu, warunkiem do odliczenia podatku naliczonego związanego z usługami świadczonymi poza terytorium kraju jest to, aby – hipotetycznie – w przypadku wykonywania tych samych usług w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Powołany przepis wymaga także, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 i ust. 8 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W przedmiotowej sprawie warunki wskazane w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy będą spełnione. Nabyte towary i usługi (w tym także od B) będą dotyczyły usług, które, gdyby były wykonywane na terytorium kraju, podlegałyby opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – uprawniałyby do odliczenia podatku naliczonego. Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, że spełniona będzie również przesłanka dotycząca posiadania stosownych dokumentów, z których wynika związek odliczonego podatku z usługami świadczonymi poza terytorium kraju.

W konsekwencji, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych na potrzeby usług świadczonych przez niego na rzecz C, w tym w odniesieniu do usług nabywanych od B.

W przypadkach, gdy podatnik wykonuje czynności uprawniające do odliczenia VAT oraz nieuprawniające do tego odliczenia i nie ma możliwości przyporządkowania ponoszonych wydatków do ww. czynności, zastosowanie znajdują przepisy art. 90 ustawy.

Na mocy art. 90 ust. 1 ustawy – w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 – art. 90 ust. 2 ustawy.

W myśl przepisu art. 90 ust. 3 ustawy – proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Art. 90 ust. 6 ustawy wskazuje, że do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Wskazać należy, że ustawodawca zarówno w akcie zasadniczym, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy nie zdefiniował pojęcia „charakter pomocniczy”. W takim przypadku w pierwszej kolejności stosuje się wykładnię językową, w taki bowiem sposób ustawodawca komunikuje się z podatnikiem jako adresatem normy. Dopiero gdy wykładnia językowa nie prowadzi do jednoznacznych rezultatów dopuszczalne jest skorzystanie z pozajęzykowych dyrektyw interpretacyjnych. Według internetowego słownika synonimów (strona internetowa – http://synonim.net/synonim/pomocniczy), synonimami do słowa „pomocniczy” są pojęcia: „pomocny, wspierający, poboczny, akcesoryjny, dodatkowy, dopływowy, posiłkowy, subsydialny, subsydiarny, uzupełniający, wspomagający”.

Należy zauważyć, że przepis art. 174 (1) Dyrektywy wskazuje, w jaki sposób w oparciu o dane dotyczące struktury wszystkich transakcji podatnika, należy obliczyć kwotę odliczeń przysługujących podatnikowi wykonującemu czynności wywierające różne skutki w zakresie prawa do odliczenia podatku.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 174 (2) Dyrektywy – niektóre kategorie przychodów wyłączane są z obrotów uwzględnianych przy obliczeniu proporcji, o której mowa w ust. 1.

Oznacza to, że dokonywanie niektórych transakcji zarówno opodatkowanych, jak i zwolnionych od podatku nie wpływa na wysokość podatku naliczonego podlegającego proporcjonalnemu rozliczeniu.

Na podstawie przepisu art. 174 (2) Dyrektywy – przy obliczaniu proporcji podlegającej odliczeniu nie uwzględnia się następujących kwot:

1.  wysokości obrotu uzyskanego z dostaw dóbr inwestycyjnych używanych przez podatnika do potrzeb jego przedsiębiorstwa,
2.  wysokości obrotu uzyskanego z transakcji związanych z pomocniczymi transakcjami w zakresie nieruchomości i z pomocniczymi transakcjami finansowymi,
3.  wysokości obrotu uzyskanego z transakcji, o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. b-g, jeżeli są to transakcje pomocnicze.

Przepisy VI Dyrektywy w zakresie VAT posługują się określeniem „incidental transactions” w ramach odpowiedniego przepisu, co na język polski może być tłumaczone jako „transakcje incydentalne/uboczne”. Termin „incydentalny” wg Słownika języka polskiego (Słownika Wydawnictwa Naukowego PWN) oznacza przy tym „mający małe znaczenie lub zdarzający się bardzo rzadko”, natomiast termin „uboczny” oznacza „dotyczący czegoś pośrednio, mniej istotny lub dodatkowy”. Transakcje o charakterze „incydentalnym” oznaczają zdarzenia występujące nie tyle rzadko, ile ubocznie, przy określonej okazji, nawet gdyby występowały w sposób powtarzalny. Pojęcie „incydentalności” odnosi się więc nie tyle do samej częstotliwości występowania danego zdarzenia, co raczej do jego poboczności względem zasadniczej działalności podatnika.

Także w wersji francuskiej omawianej VI Dyrektywy użyto określenia „accessoire”, a w wersji niemieckiej „Hilfsumsaetze”, co wskazuje, że w analizowanym kontekście istotne jest, aby były to czynności poboczne, czy też pomocnicze do zasadniczej działalności podatnika (wspomniane powyżej trzy wersje językowe VI Dyrektywy są kompatybilne i wskazują na pomocniczy, poboczny charakter omawianych czynności). Podobnie polska wersja językowa Dyrektywy 2006/112, która zastąpiła VI Dyrektywę, odstępuje od sformułowania „transakcje sporadyczne” i określa omawiane czynności jako „transakcje pomocnicze”.

Tak więc, przy bardzo nieostrych granicach podlegającego wykładni pojęcia „w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy” (…) nie powinien decydować jeden wskaźnik, punkt odniesienia czy też jedno tylko kryterium, ale ich całokształt wyznaczający miejsce, znaczenie i zakres danych transakcji w całokształcie działalności gospodarczej podatnika. Chodzi więc zasadniczo o to, aby tego rodzaju transakcje (przy obliczaniu proporcji stosowanej do odliczenia podatku naliczonego) nie zniekształcały obrazu i istoty działalności danego podmiotu (czynności opodatkowane i zwolnione) rzutujących na zakres prawa do odliczania podatku naliczonego.

Transakcje pomocnicze zatem to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Tak więc, aby ocenić, czy dana czynność może być uznana za pomocniczą, należy wziąć pod uwagę przede wszystkim to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika. Jeżeli działalność finansowa stanowi stały element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze.

Jak wskazano w niniejszej sprawie, usługi związane z obsługą wierzytelności stanowią przedmiot profesjonalnej działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Współpracuje on już bowiem z innymi funduszami inwestycyjnymi w zakresie obsługi wierzytelności na podstawie zawartych z nimi umów, a planowana umowa z C stanowić będzie jedynie rozszerzenie tego zakresu działalności o współpracę z podmiotem zagranicznym. Usługi tego rodzaju będą miały charakter stały i powtarzalny.

Należy zatem stwierdzić, że przedmiotowe usługi nie będą miały charakteru pomocniczego w stosunku do podstawowej działalności Wnioskodawcy. Zatem obrót z tytułu świadczonych usług należy uwzględnić w kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy, jako obrót z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.