Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-619/09-4/MB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-01-05
Teza: 1. W których latach podatkowych należy rozliczyć dla celów podatku dochodowego od osób prawnych koszty jednorazowej opłaty rezerwacyjnej ? 2. W których latach podatkowych należy rozliczyć dla celów podatku dochodowego od osób prawnych koszty rocznych opłat za prawo do dysponowania częstotliwością?
Słowa kluczowe: cel; opłata; opłata-opłata roczna; podatek; rozliczanie (rozliczenia)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 24.09.2009r. (data wpływu 5.10.2009r.) oraz piśmie z dnia 14.12.2009r. (data wpływu 21.12.2009r.), uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 7.12.2009r. Nr IPPB5/423-619/09-2/MB (data nadania 7.12.2009r., data odbioru 10.12.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ujęcia w kosztach uzyskania przychodów jednorazowej opłaty rezerwacyjnej oraz rocznej opłat za prawo do dysponowania częstotliwością - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5.10.2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ujęcia w kosztach uzyskania przychodów jednorazowej opłaty rezerwacyjnej oraz rocznej opłat za prawo do dysponowania częstotliwością.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka powstała w czerwcu 2008 r. w celu prowadzenia działalności polegającej na świadczeniu usług telekomunikacyjnych w zakresie telefonii komórkowej. Rynek usług telekomunikacyjnych jest rynkiem regulowanym, a prowadzenie takiej działalności wymaga uzyskania szeregu pozwoleń telekomunikacyjnych o charakterze administracyjnoprawnym, które są określone w Prawie Telekomunikacyjnym. W szczególności, wymagane jest uzyskanie prawa do korzystania z określonej częstotliwości (rezerwacja częstotliwości). Uzyskanie tych uprawnień następuje w drodze decyzji administracyjnej, a za korzystanie z nich pobierane są opłaty administracyjne. Organem właściwym do wydawania decyzji w powyższych sprawach (w tym ustalania wysokości opłat) jest Prezes Urzędu Komunikacji Elektronicznej (dalej: „UKE”).

Ponoszone przez Spółkę opłaty związane z decyzją rezerwacyjną obejmują m.in.:

1.  Opłatę jednorazową za rezerwację częstotliwości,
2.  Opłaty roczne za prawo do dysponowania częstotliwością objętą rezerwacją.

Ad. 1

Określona Spółce na mocy decyzji o rezerwacji częstotliwości z dnia 9 grudnia 2008 r. jednorazowa opłata z tytułu rezerwacji częstotliwości wynosi 223 000 000 zł. Wysokość opłaty została ustalona w postępowaniu przetargowym, poprzedzającym dokonanie rezerwacji częstotliwości na rzecz Spółki. Przyznana Spółce 9 grudnia 2008 r. rezerwacja częstotliwości obejmuje okres do 31 grudnia 2023 r. (15 lat i 22 dni). Zgodnie z treścią decyzji, Spółka była zobowiązana do uiszczenia jednorazowej opłaty za dokonanie rezerwacji częstotliwości w wysokości zadeklarowanej w ofercie nr 1 złożonej w przetargu tj. w wysokości 223 000 000 PLN w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji.

Ustalona w decyzji opłata jednorazowa została przez Spółkę uiszczona przelewem w dniu 23 grudnia 2008 r.

Dla celów rachunkowych, rozliczenie kosztów związanych z rezerwacją następuje poprzez tzw. czynne rozliczenie międzyokresowe kosztów \[dalej: RMK\], poprzez odniesienie w koszty kwoty wyliczonej w proporcji do okresu, na jaki obowiązuje decyzja (181 miesięcy). W rezultacie, za każdy miesiąc począwszy od grudnia 2008 r. Spółka zalicza do kosztów rachunkowych kwotę 1 232 044 PLN.

Ad. 2

Opłata roczna, za prawo do dysponowania częstotliwością jest uregulowana w art. 185 Prawa Telekomunikacyjnego oraz Rozporządzeniu Rady Ministrów wydanym na mocy tego przepisu. Wysokość opłaty rocznej jest konsekwencją warunków korzystania z częstotliwości, określonych w decyzji rezerwacyjnej. Szczegółowy sposób wyliczenia tej opłaty oraz obowiązek kwartalnego uiszczania rat opłaty są określone w Rozporządzeniu, które zawiera również określenie terminów płatności tej opłaty. Zgodnie z § 6 Rozporządzenia opłatę roczną uiszcza się w ratach kwartalnych w wysokości równej 1/4 opłaty rocznej do końca stycznia, kwietnia, lipca i października danego roku.

Dodatkowo, wysokość opłaty rocznej i terminy płatności poszczególnych rat kwartalnych są określane w piśmie UKE kierowanym do Spółki w terminie płatności pierwszej raty.

W przypadku Spółki, opłata roczna za rok 2009 r. wyniosła 2 000 000 zł, płatne w 4 ratach określonych zgodnie z Rozporządzeniem. Dla celów rachunkowych rozliczenie powyższej opłaty następuje poprzez RMK, poprzez odniesienie w koszty kwoty 166 666 PLN za każdy miesiąc w roku, za który należna jest opłata. Opłata roczna za 2008 r., z uwagi na rezerwację częstotliwości dokonaną w grudniu tego roku, wyniosła 166 666 PLN, co zostało określone pismem UKE z 5 stycznia 2009 r.

Kwestia do rozstrzygnięcia:

1.  W których latach podatkowych należy rozliczyć dla celów podatku dochodowego od osób prawnych koszty jednorazowej opłaty rezerwacyjnej ?
2.  W których latach podatkowych należy rozliczyć dla celów podatku dochodowego od osób prawnych koszty rocznych opłat za prawo do dysponowania częstotliwością?

Stanowisko Spółki odnośnie pytania nr 1:

Zdaniem Spółki, dla celów podatkowych koszty opłaty rezerwacyjnej powinny zostać zaliczone do kosztów podatkowych proporcjonalnie do okresu, na który przyznano rezerwację częstotliwości. W rezultacie, w każdym roku Spółka powinna zaliczać część opłaty do kosztów uzyskania przychodów. Dla celów rozliczania zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy, począwszy od 2009 r. Spółka powinna rozpoznawać część opłaty przypadającej na dany rok proporcjonalnie przez 12 miesięcy.

W przypadku rozliczenia za 2008 r., z uwagi na fakt, że decyzja o rezerwacji częstotliwości została wydana 9 grudnia 2008 r. do kosztów uzyskania przychodów powinna zostać zaliczona kwota odpowiadająca 22/31 części opłaty jednorazowej przypadającej na pełny miesiąc obowiązywania decyzji.

Stanowisko Spółki odnośnie pytania nr 2:

W przypadku opłaty rocznej za prawo do dysponowania częstotliwością, opłata stanowi koszt uzyskania przychodów roku podatkowego, którego dotyczy. Dla celów rozliczania zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy, począwszy od 2009 r Spółka powinna rozpoznawać koszt opłaty rocznej proporcjonalnie przez 12 miesięcy, zgodnie z podejściem przyjętym w tym zakresie dla celów rachunkowości.

W przypadku rozliczenia za grudzień 2008 r., do kosztów uzyskania przychodów powinna zostać zaliczona kwota 166 666 PLN ustalona jako opłata należna za 2008 r. w piśmie UKE z 5 stycznia 2009 r.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 15 ust. 4d koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Koszty opłaty rezerwacyjnej stanowią koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami Spółki. Opłaty o charakterze administracyjnym nie kreują bowiem żadnego konkretnego przychodu. Poniesienie tych opłat jest warunkiem uzyskania decyzji o rezerwacji częstotliwości, która jest niezbędna do rozpoczęcia świadczenia usług telekomunikacyjnych. Opłata jednorazowa jest więc warunkiem uzyskania w przyszłości przychodów z usług telekomunikacyjnych. Koszty te nie dotyczą bezpośrednio określonych przychodów, lecz dotyczą możliwości uzyskiwania przychodów w przyszłości w okresie 15 lat, przez które przysługiwać będzie Spółce prawo do częstotliwości określone w decyzji rezerwacyjnej.

Jednocześnie opłata jednorazowa dotyczy całego okresu, na który została wydana decyzja rezerwacyjna, tj. okresu 15 lat i 22 dni. Z uwagi na to, że Spółka nie rozpoczęła jeszcze świadczenia tych usług, nie jest przy tym znana wartość przychodów, jaka będzie uzyskiwana z tytułu świadczenia usług telekomunikacyjnych w poszczególnych latach objętych decyzją. Przychody z tego tytułu mogą się znacznie różnić w kolejnych latach. Nie jest więc na obecnym etapie możliwe ustalenie, jaka część kosztów dotyczy danego roku podatkowego, a jaka lat kolejnych. W rezultacie, w odniesieniu do opłaty jednorazowej powinien mieć zastosowanie art. 15 ust. 4d UPDOP, który nakazuje rozpoznanie kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do okresu, którego koszt ten dotyczy.

W przypadku opłaty rocznej, dotyczy ona konkretnego roku podatkowego i nie rozciąga się na okresy następne (tzn. za każdy rok jest określana odrębna opłata roczna). Dla celów rachunkowych rozliczenie powyższej opłaty następuje poprzez RMK, poprzez odniesienie w koszty kwoty odpowiadającej 1/12 opłaty rocznej za każdy miesiąc w roku, za który należna jest opłata. Zgodnie z art. 15 ust. 4e UPDOP za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku). W rezultacie, skoro dla celów księgowych zarachowanie kosztu następuje proporcjonalnie w poszczególnych miesiącach danego roku, zasada ta powinna być również stosowana dla celów podatkowych. Oznacza to, że w ciągu każdego roku podatkowego w latach 2009 - 2023 Spółka powinna zaliczać do kosztów uzyskania przychodów 1/12 opłaty rocznej za każdy miesiąc danego roku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.