Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.530.2022.2.PM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-12
Teza: Sprzedaż gruntu po jego podziale nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; nieruchomości; podatnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **– jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

3 listopada 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 28 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy niepodlegania opodatkowaniu sprzedaży nieruchomości.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 grudnia 2022 r. (wpływ 27 grudnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

W roku 1996 Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem dokonała zakupu nieruchomości gruntowej niezabudowanej, działki nr 4, która została przed zakupem wydzielona z gospodarstwa rolnego. Grunt został zakupiony do majątku prywatnego na wspólność majątkową małżeńską od osoby prywatnej nie będącej podatnikiem VAT z długofalowym zamiarem wybudowania nieruchomości na cele prywatne. Zakup nieruchomości gruntowej dokonany był ze zgromadzonych oszczędności i stanowił całkowicie prywatny majątek.

Równolegle Wnioskodawczyni w tym czasie prowadziła i prowadzi nadal działalność gospodarczą, której przedmiotem niezmiennie od kilku lat jest handel częściami do samochodów ciężarowych. W okresie nabycia nieruchomości gruntowej jak i obecnie Wnioskodawczyni jest podatnikiem VAT w przedmiocie prowadzonej działalności gospodarczej. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni również nabyła grunty niezabudowane, które wprowadziła do ewidencji środków trwałych w celu m.in. wybudowania hal magazynowych.

W roku 1997 została sporządzona umowa o podział stanowiącego wspólność małżeńską majątku, w wyniku której Wnioskodawczyni uzyskała wyłączne prawo własności działki nr 4 – nieruchomości gruntowej niezabudowanej.

Od momentu wejścia w jej posiadanie, nieruchomość powyższa nie była w żaden sposób wykorzystywana przez Wnioskodawczynię w celach zarobkowych, a w szczególności nie była udostępniona innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Wnioskodawczyni została poinformowana, że powyższa nieruchomość gruntowa została objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy, zatwierdzonym Uchwałą Rady Miejskiej i teren ten został przeznaczony pod zabudowę usługową, co było niezgodne z planem Wnioskodawczyni o zamiarze wybudowania na tym gruncie domu.

Wnioskodawczyni w czasie jej posiadania do końca roku 2021 z własnej inicjatywy nie podejmowała działań mających na celu zmianę przeznaczenia terenu, nie występowała o decyzję o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, a także nie czyniła działań w celu zwiększenia wartości nieruchomości, jej uatrakcyjnienia. Nie występowała również o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego, ogrodzenia terenu, jego uzbrojenia czy utwardzenia dróg.

W związku z zamiarem usystematyzowania spraw finansowych, Wnioskodawczyni w roku 2022 podjęła decyzję o zamiarze sprzedaży nieruchomości i w maju 2022 r. wystąpiła o podział nieruchomości działki nr 4, w wyniku której powstały trzy działki o numerach 1, 2 i 3, przy czym działka nr 2 przeznaczona została pod teren drogi publicznej i z mocy prawa przeszła na własność Gminy.

Grunty o numerach działki 1 i 3 nadal są oznaczone jako grunty orne klasa RV i RVI. Wnioskodawczyni nie prowadzi i nie ma zamiaru prowadzenia szerokich działań marketingowych w celu sprzedaży działki. Ogłoszenie o sprzedaży zostanie przekazane jednemu podmiotowi zajmującemu się profesjonalnym obrotem nieruchomości.

**Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego**

Słowo „grunt” jak i „nieruchomość gruntowa” oznacza grunt, czyli ziemię. Sformułowania te, użyte w treści opisu stanu faktycznego, pytaniu, jak i stanowisku są używane zamiennie i oznaczają grunt.

Numery działek będących przedmiotem planowanej sprzedaży to działka nr 1 i 3.

### Pytanie

Czy sprzedaż gruntu po jego podziale będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy z uwagi na prywatny charakter tej czynności nie będzie podlegała przepisom tejże ustawy?

### Pani stanowisko w sprawie

Sprzedaż nieruchomości rolnej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na fakt, iż sprzedaż następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym, czyli poza prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest więc spełnienie dwóch przesłanek:

1\. dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

2\. czynność ta wykonana została przez podmiot, który dla tej właśnie czynności występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Stosownie do dyspozycji art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei działalnością gospodarczą w rozumieniu tejże ustawy, stosownie do dyspozycji art. 15 ust. 2, jest wszelka działalność producentów, handlowców lub innych usługodawców, w tym również podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, jak również działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy stanowią odzwierciedlenie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności.

Tak więc, wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu przez podmiot niewystępujący w tym przypadku w charakterze podatnika – nawet jeśli jest on podatnikiem z innego tytułu – pozostaje poza zakresem opodatkowania.

Dostrzega się ten fakt w krajowym orzecznictwie sądowym. Jak wskazał choćby WSA w Poznaniu w wyroku z 9 lutego 2010 r. (I SA/Po 1015/09): „Ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo lecz z zamiarem częstotliwości, ani nawet formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności – bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika od towarów i usług”.

W przypadku dokonywania sprzedaży nieruchomości stanowiących majątek prywatny, niezwiązany z działalnością gospodarczą osoby fizycznej, to czy posiada ona status podatnika VAT, czy nie, zależy od okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzecznictwa w tym zakresie wysnuć można zasadniczy wniosek, iż transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeśli sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Podatnikiem będzie natomiast osoba, która podejmuje aktywne działania w obrocie nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców czy producentów.

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż działek nie będzie realizowana w warunkach właściwych dla działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Odwołując się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej TSUE) z 15 września 2011 r. (sprawy połączone C-180/10 i C-181/10) Wnioskodawczyni wskazuje, że zgodnie z wyrażonym tam poglądem, dostawa gruntu przeznaczonego pod zabudowę będzie podlegała podatkowi VAT tylko wtedy, gdy będzie wykraczała poza czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, tj. gdy sprzedający w celu dokonania wspomnianej sprzedaży będzie podejmował aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych.

W związku z powyższym, w orzecznictwie krajowym ukształtował się jednolity pogląd (wyroki NSA I FSK 1043/08, I FSK 1289/10, I FSK 1654/11,1 FSK 1734/11), że do uznania, iż dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, konieczne jest ustalenie, że prowadzi on zawodowo, w sposób profesjonalny działalność gospodarczą w danym zakresie. Wymaga to każdorazowo zbadania, czy dana dostawa towarów (usług), została wykonana w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej w tym konkretnym zakresie, gdyż podatnika definiuje się w związku z pojęciem działalności gospodarczej. Nie wystarczy zatem stwierdzenie, iż w ogóle dany podmiot prowadzi działalność gospodarczą, ale musi to być działalność o określonym profilu, bowiem wykonanie danej czynności nawet wielokrotnie nie przesądza o jej opodatkowaniu. Przyjęcie więc, iż dana osoba fizyczna sprzedając grunty działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu – zabudowy, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie pojedynczych z tych okoliczności.

Aktualna jest teza z wyroku WSA w Opolu z 30 stycznia 2019 r. I SA/Op 377/18, iż „w drodze wykładni art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie można pozbawiać osób, którym przysługuje prawo własności, podejmowania działań ukierunkowanych na korzystne z ich punktu widzenia zbycie należącego do nich majątku. Właściciel realizując swoje uprawnienie do korzystania oraz dysponowania przedmiotem tego prawa może podejmować działania zmierzające do podziału nieruchomości. Okoliczności te same w sobie, podejmowane nawet znaczną ilość razy nie mogą przemawiać za uznaniem, że późniejsza sprzedaż nieruchomości następuje w ramach działalności gospodarczej”.

Dokonując ustaleń, czy dana transakcja dokonywana jest przez podatnika w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, należy wziąć pod uwagę ogół czynności dokonywanych przez zbywającego i uwzględnić indywidualny charakter danej transakcji.

Warto wskazać na kryteria, które mogą prowadzić do wniosku o występowaniu w charakterze podatnika:

· uzbrajanie nieruchomości, np. w sieć wodociągową czy kanalizacyjną,

· prowadzenie działań marketingowych w celu sprzedaży, które wykraczają poza zwykłe formy ogłoszenia;

· cykliczne i powtarzalne nabywanie nieruchomości za środki uzyskiwane z poprzednich sprzedaży;

· podział działek, wydzielanie dróg wewnętrznych, zapewnianie dojazdów do nowo powstałych działek;

· uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy czy o pozwoleniu na budowę;

· występowanie z wnioskiem o opracowanie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (aktywne działanie w zakresie opracowania takiego planu);

· działania skierowane na wyłączenia terenu z produkcji rolnej;

· krótki odstęp czasu między nabyciem prawa własności gruntu a uzyskaniem decyzji o warunkach zabudowy oraz rozpoczęciem procedury podziału na wiele działek budowlanych;

· krótki okres czasu pomiędzy zakupem a sprzedażą nieruchomości.

Przy czym, dla uznania kogoś za podatnika zwykle potrzeba wystąpienia kilku z powyższych przesłanek razem, a nie pojedynczych przesłanek (wyroki NSA z 17 stycznia 2013 r. I FSK 239/12; z 29 kwietnia 2014 r. I FSK 621/13, z 9 maja 2014 r. I FSK 811/13).

W ocenie Wnioskodawczyni, okoliczności opisane we wniosku wskazują, że działania nie mają zorganizowanego, zawodowego charakteru i mieszczą się w granicach zarządu majątkiem prywatnym. W ślad za opinią wyrażoną w wyroku TSUE wskazać należy, iż sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych nie ma charakteru decydującego, gdyż zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych (podobnie ww. wyrok w sprawie Wellcome Trust, pkt 37). Także okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na dwie mniejsze działki w celu osiągnięcia wyższej ceny nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje będą następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Tym bardziej iż Wnioskodawczyni poza podziałem części gruntu nie wykonywała żadnych czynności zmierzających do uzbrojenia terenu w celu zwiększenia atrakcyjności działek. Aby mówić o działalności gospodarczej przy dokonywaniu transakcji sprzedaży nieruchomości muszą wystąpić łącznie przesłanki ciągłości, zorganizowania i zarobkowego charakteru. Dla oceny zorganizowanego i ciągłego charakteru działalności istotne są takie czynniki jak zamiar (rozumiany jako świadomie działanie nakierowane na pewien cel) podatnika w zakresie sprzedaży nieruchomości z zyskiem, okoliczności zbycia, ale także okoliczności nabycia. Zorganizowany charakter działalności oznacza, że podatnik nie tylko wykorzystuje, ale stwarza sobie okoliczności do zarobku na handlu nieruchomościami.

Nie może być uznane za działalność gospodarczą wygenerowanie zysku w sposób przypadkowy (np. podział i sprzedaż działek z zyskiem wskutek wydania warunków zabudowy czy też z uwagi na sytuację rynkową – na większą działkę nie było żadnego zainteresowania).

Konieczne jest stwierdzenie, że podjęto szereg działań – od momentu nabycia do momentu zbycia – potwierdzający profesjonalny, zarobkowy charakter działań. Pierwszym zatem momentem oceny, czy działalność ma charakter zorganizowany, są okoliczności nabycia.

Działka została nabyta 26 lat temu w celach prywatnych w celu realizowania potencjalnych potrzeb mieszkaniowych. Przeciwko zorganizowanemu i zarobkowemu charakterowi przemawiać będzie brak prowadzenia na nieruchomości jakiejkolwiek działalności przez okres 10 lat, co wskazuje, iż w chwili zakupu podatnik nie podporządkowywał swych działań planom późniejszej sprzedaży z zyskiem. Wnioskodawczyni nie podejmowała zorganizowanych działań polegających na uzbrajaniu terenu czy innych działań zwiększających atrakcyjność terenu, nie zawierała licznych umów, na mocy których nabywała nieruchomości, a następnie w krótkim okresie czasu zbywał je innym osobom fizycznym. Przedmiotowy grunt został nabyty w celach prywatnych bez zamiaru prowadzania na nim działalności gospodarczej i nie w celach handlowych. Brak jest w działaniu Wnioskodawczyni zespołu powiązanych ze sobą działań, polegających na: wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym przygotowanych w ten sposób do zbycia nieruchomości oraz dokonywaniu tych transakcji (nabycia i zbycia) w stosunkowo krótkim przedziale czasowym. Przedmiotem sprzedaży jest grunt, który ma być sprzedany z przyczyn niespełniających definicji działalności gospodarczej – wyłącznie z uwagi na uporządkowanie spraw materialnych z uwagi na wiek Wnioskodawczyni. Brak jest więc zorganizowanego i ciągłego charakteru działań Wnioskodawczyni.

Fakt, iż Wnioskodawczyni będzie korzystała z usług biura nieruchomości do sprzedaży działek gruntu 1 i 3 również nie jest argumentem za zorganizowanym charakterem działania. Normalną praktyką jest wystawianie ogłoszeń o ofercie sprzedaży przez osoby, które zamierzają zbyć swój majątek prywatny, inaczej nie da się poinformować potencjalnych nabywców o wystąpieniu takiej oferty. Wnioskodawczyni nie prowadziła szczególnych działań marketingowych, umowa z biurem pośrednictwa nieruchomości uznana została za najprostszą formę informacyjną, wymagającą najmniej zaangażowania ze strony Wnioskodawczyni, a tym samym potwierdza to, że Wnioskodawczyni nie działa w charakterze profesjonalnym. Skorzystanie przez Wnioskodawczynię z usług biura nieruchomości to najlepszy z możliwych sposobów na szybkie sfinalizowanie transakcji.

W wyroku z 19 kwietnia 2012 r. (I FSK 1118/11) NSA skonkludował, iż logiczne, choćby ze względów finansowych i pragmatycznych, jest wnioskowanie, że skoro strona zleca sprzedaż działek pośrednikowi w obrocie nieruchomościami, to jest to równoznaczne z tym, że sama nie działa w tym zakresie zawodowo – profesjonalnie.

O braku zorganizowanego charakteru działalności świadczy również dokonanie sprzedaży ze względu na okoliczności życiowe, w jakich znajduje się obecnie sprzedająca. To one wpłynęły na jej decyzję o sprzedaży. Mamy tutaj do czynienia z sytuacją, w której wcześniejszy zamiar nabycia gruntu w celach wybudowania domu nigdy się nie zrealizuje, z uwagi na zatwierdzoną uchwałę Rady Miejskiej. Stąd decyzja o sprzedaży nieruchomości gruntowej, która została nabyta z zamiarem innego przeznaczenia.

Powyższe przesłanki powodują, iż zdaniem Wnioskodawczyni, mamy tutaj do czynienia ze zwykłą wyprzedażą majątku prywatnego, która nie powinna być kwalifikowana jako pozarolnicza działalność gospodarcza. Nie jest działalnością gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celach odsprzedaży, lecz spożytkowania w celach prywatnych i jest to czynność mieszcząca się w zakresie wykonywania prawa własności.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku **– jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W związku z powyższym, sprzedaż nieruchomości gruntowej należy traktować jako dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, która mieści się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Grunt spełnia bowiem definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów – w rozumieniu art. 7 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Wskazać należy, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawczyni, w celu dokonania sprzedaży będzie podejmowała aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co będzie skutkowało koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą i jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Zainteresowana zamierza sprzedać nieruchomość (dwie działki). Nieruchomość powstała z podziału większej działki (z inicjatywy Wnioskodawczyni). Działka przed podziałem została nabyta do majątku prywatnego. Z opisu zdarzenia przyszłego nie wynika aby nieruchomość została wniesiona do prowadzonej działalności. Zainteresowana nie udostępniała nieruchomości osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych. Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych działań mających na celu zmianę przeznaczenia terenu oraz zwiększenia wartości nieruchomości oraz jej uatrakcyjnienia, takich jak uzbrojenie terenu, czy utwardzenia drogi. Ogłoszenie o sprzedaży zostanie przekazane jednemu podmiotowi zajmującemu się profesjonalnym obrotem nieruchomościami.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą kwestii podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży działek.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy.

W świetle powyższego, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy w okolicznościach niniejszej sprawy Wnioskodawczyni będzie działała w charakterze podatnika zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W niniejszej sprawie brak będzie przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawczyni w przedmiocie zbycia nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpi bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzą, że sprzedaż będzie wypełniać przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nie podejmie takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Działania podejmowane przez Wnioskodawczynię w stosunku do nieruchomości należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Jak bowiem wynika z opisu sprawy – jedyna aktywność jaką Wnioskodawczyni podjęła w stosunku do działki, z której powstały sprzedawane działki, to jej podział. Wnioskodawczyni zamierza dokonać sprzedaży działek za pośrednictwem profesjonalnego podmiotu.

W tym miejscu należy wskazać na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 6 kwietnia 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 234/16, w którym sąd stwierdził, że: „Uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy dla czterech działek powstałych w wyniku podziału działki siedliskowej, a także sprzedaż za pośrednictwem portali internetowych oraz biura nieruchomości nie stanowi o zawodowej działalności skarżącej. (…) Korzystanie z biura nieruchomości czy portali internetowych przy sprzedaży nieruchomości przemawia raczej za tym, że skarżąca nie zajmuje się profesjonalnym obrotem nieruchomościami. Trudno przy tym wyobrazić sobie w jaki inny sposób mogłaby znaleźć potencjalnych nabywców działek”.

Zatem w rozpatrywanej sprawie Wnioskodawczyni sprzedając nieruchomość będzie korzystać z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie będą miały zastosowania przepisy ustawy.

W konsekwencji dokonując sprzedaży nieruchomości, Wnioskodawczyni będzie korzystała z przysługującego jej prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu będzie pozbawiał Wnioskodawczynię cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży nieurchomości, a ich dostawę cech czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

**Podsumowując, sprzedaż gruntu po jego podziale nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.**

Zatem stanowisko Zainteresowanej należało uznać jako prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).