Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-16/11-4/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-04-14
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu umorzenia (wykupu) akcji lub innych tytułów uczestnictwa Funduszu SIF SICAV oraz opodatkowania dochodu w związku z likwidacją Funduszu SIF SICAV, w przypadku, gdy na gruncie prawa luksemburskiego dochód taki jest zrównany z wpływami z akcji orazdochód taki nie jest zrównany z wpływami z akcji.
Słowa kluczowe: akcja-umorzenie akcji; dochód; fundusz-fundusz inwestycyjny; likwidacja; Luksemburg; opodatkowanie; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 05 stycznia 2011 r. (data wpływu 07 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu umorzenia (wykupu) akcji lub innych tytułów uczestnictwa Funduszu SIF SICAV oraz opodatkowania dochodu w związku z likwidacją Funduszu SIF SICAV, w przypadku, gdy na gruncie prawa luksemburskiego:

*   dochód taki jest zrównany z wpływami z akcji – **jest prawidłowe,**
*   dochód taki nie jest zrównany z wpływami z akcji – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 30 marca 2011 r. (data wpływu 01 kwietnia 2011 r. ) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   opodatkowania dochodu z tytułu umorzenia (wykupu) akcji lub innych tytułów uczestnictwa Funduszu SIF SICAV oraz
*   opodatkowania dochodu w związku z likwidacją Funduszu SIF SICAV.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest osobą prawną mającą siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Wnioskodawca rozważa inwestowanie w utworzone na terytorium Wielkiego Księstwa Luksemburga („Luksemburg”) wyspecjalizowane fundusze inwestycyjne („SlF”) zarejestrowane jako spółka inwestycyjna o zmiennym kapitale („SICAV”). Inwestycja będzie polegać na zakupie przez Wnioskodawcę akcji lub innych tytułów uczestnictwa upoważniających do udziału w zyskach Funduszu SIF SICAV.

Wnioskodawca nie posiada i nie będzie posiadał na terytorium Luksemburga zakładu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz Konwencji z 14 czerwca 1995 r. między Rzeczpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku („Konwencja”).

Fundusz SIF SICAV będzie działać w formie spółki handlowej prawa luksemburskiego posiadającej osobowość prawną - luksemburskiej spółki kapitałowej, jako societe anonyme (spółka akcyjna). Fundusz będzie posiadał rezydencję podatkową w Luksemburgu i będzie podlegał tam nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Fundusz SIF SICAV działać będzie na podstawie luksemburskiej ustawy o specjalnych funduszach inwestycyjnych z 13 lutego 2007 r. Fundusz SIF SICAV nie będzie spółką holdingową, o której mowa w art. 29 Konwencji.

W związku z inwestowaniem w Fundusz SIF SICAV, Wnioskodawca będzie realizować zysk z tej inwestycji poprzez dochody z akcji (lub inne tytuły uczestnictwa) w związku z ich umorzeniem (wykupem) przez Fundusz SIF SICAV oraz z likwidacją Funduszu SIF SICAV.

Pismem z dnia 30 marca 2011 r. (data wpływu 01 kwietnia 2011 r.) stanowiącym uzupełnienie wniosku, Spółka wyjaśniła co następuje.

We własnym stanowisku w sprawie zawartym we wniosku o wydanie interpretacji, Wnioskodawca wskazał przesłanki, których spełnienie skutkuje zwolnieniem dochodu uzyskiwanego w wyniku inwestycji w fundusz luksemburski SICAV-SIF powstałego wskutek:

1.  umorzenia (wykupu) przez fundusz akcji lub innych tytułów uczestnictwa w tym funduszu lub
2.  wskutek likwidacji powyższego funduszu.

Użytemu przez Wnioskodawcę stwierdzeniu „jeżeli na gruncie prawa luksemburskiego przychód taki jest zrównany z wpływami z akcji” należy nadać takie rozumienie, jak nadał mu ustawodawca w art. 10 ust. 3 Konwencji zawartej między Rzeczpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 14 czerwca 1995 r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527, dalej: „Konwencja”).

Jak wskazuje się w „Komentarzu do Konwencji Modelowej OECD” ze względu na różnice między ustawodawstwami państw członkowskich OECD nie jest możliwe wypracowanie jednej definicji pojęcia dywidend, stąd konieczność posłużenia się klauzulą generalną odwołującą się do zrównania danego typu przychodów z przychodami uzyskiwanymi z zysków spółki kapitałowej.

Przedmiotowy przychód, jeśli zgodnie z prawem Luksemburga, będzie podlegał opodatkowaniu tak jak inne przychody z udziału w zyskach osób prawnych, to zdaniem Wnioskodawcy, będzie spełniał warunki definicji dywidendy określonej w przywołanym art. 10 ust. 3 Konwencji.

W konsekwencji, powyższy przychód wypłacany przez fundusz SICAV-SIF, jako dochód zrównany z wpływami z akcji podlegający opodatkowaniu w Luksemburgu, będzie zwolniony z opodatkowania w Polsce, zgodnie z art. 24 ust. 1 pkt a) Konwencji w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W wyniku inwestycji dokonywanych w luksemburski fundusz SICAV-SIF (spółki handlowej prawa luksemburskiego), może osiągać przychód między innymi w związku z umorzeniem (wykupem) przez fundusz SICAV-SIF akcji tego funduszu i innych równoważnych akcjom tytułów uczestnictwa, co może sugerować, że Fundusz emituje różnego rodzaju instrumenty finansowe: akcje i inne tytuły uczestnictwa. Wnioskodawca pragnie jednak wskazać, że Fundusz emituje wyłącznie instrumenty finansowe, przez które Wnioskodawca rozumie papiery wartościowe inkorporujące prawa udziałowe (a więc prawa do udziału w zyskach spółki), których odpowiednikiem na gruncie prawa polskiego są akcje i w te właśnie instrumenty finansowe planuje inwestować Wnioskodawca.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy dochód powstały po stronie Wnioskodawcy z tytułu akcji (innych tytułów uczestnictwa) w związku z ich umorzeniem (wykupem) przez Fundusz SIF SICAV będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce?
2.  Czy dochód powstały po stronie Wnioskodawcy w związku z likwidacją Funduszu SIF SICAV będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód powstały z tytułu akcji (lub innych tytułów uczestnictwa) w związku z ich umorzeniem (wykupem) przez Fundusz SIF SICAV oraz dochód z tytułu likwidacji Funduszu SIF SICAV, będzie zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych, na podstawie art. 24 ust. 1 lit. a) Konwencji, jeżeli na gruncie prawa luksemburskiego dochód taki jest zrównany z wpływami z akcji.

W przypadku natomiast, gdyby dochód powstały ze wskazanych wyżej tytułów na gruncie prawa luksemburskiego nie był zrównany z wpływami z akcji, wówczas zdaniem Wnioskodawcy, będzie on podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym wyłącznie w Luksemburgu, zgodnie z art. 13 ust. 4 Konwencji.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Tym samym, Wnioskodawca jako polski rezydent dla celów podatkowych podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, w tym od przychodów uzyskanych na terytorium Luksemburga.

Jak wskazuje art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty, a w określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przypadkach, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Stosownie do art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położnych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej lub za granicą jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 1 oraz pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji) w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji) oraz dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki, w celu umorzenia tych udziałów (akcji).

Z kolei w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, ustawodawca wskazał, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest także wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej.

Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody osiągane poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej przez podatników podlegających w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (art. 3 ust. 1 tej ustawy), jeżeli umowa międzynarodowa, której Rzeczpospolita Polska jest stroną, tak stanowi.

Mając zatem na uwadze brzmienie przywołanego art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy ustalić czy zgodnie z Konwencją, dochód powstały z tytułu akcji w związku z ich umorzeniem (wykupem) przez Fundusz SIF SICAV z siedzibą w Luksemburgu oraz dochód z likwidacji Funduszu SIF SICAV z siedzibą w Luksemburgu jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, czy też nie.

W pierwszej kolejności należy zaznaczyć, iż Konwencja ma zastosowanie wobec podmiotów, które mają miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym lub w obu Umawiających się Państwach (art. 1), co ma miejsce w analizowanej sytuacji, bowiem zarówno Wnioskodawca, jak i Fundusz SIF SICAV mają siedzibę w umawiających się Państwach (tj. odpowiednio Rzeczpospolita i Luksemburg). Dodatkowo, żaden z przepisów Konwencji nie wyłącza jej stosowania do spółek prawa luksemburskiego działających w reżimie SIF SICAV. Jedyne ograniczenie podmiotowe w stosowaniu Konwencji zostało zapisane w art. 29 i dotyczy spółek holdingowych w rozumieniu szczegółowego ustawodawstwa luksemburskiego. Ponieważ luksemburskie spółki SIF SICAV nie stanowią spółek holdingowych w rozumieniu prawa luksemburskiego, należy zatem a contrario przyjąć, iż w przypadku pozostałych spółek prawa luksemburskiego przepisy Konwencji mają zastosowanie.

Stanowisko to zostało potwierdzone w piśmie Dyrektora Administracji Podatkowej Księstwa Luksemburga (Administration de Contributions Directes), wydanym 24 października 2001 r. sygn. II/1425-S38 HE/CG i opublikowanym na oficjalnej stronie internetowej wspomnianej instytucji: (www.impotsdirects.public.lu/legislation/legi01/Note\_de\_Service\_du\_24\_octobre\_2001.pdf).

We wspomnianym piśmie wymienione są enumeratywnie konwencje, z których wynika uznawalność luksemburskich funduszy inwestycyjnych działających w reżimie SICAV za beneficjentów konwencji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz te, których luksemburskie spółki inwestycyjne nie mogą stać się beneficjentami. Wśród krajów, które uznają fundusze luksemburskie za beneficjenta konwencji, została wymieniona również Polska. W konsekwencji, w świetle powołanego pisma, uregulowania Konwencji mają zastosowanie do funduszy inwestycyjnych SIF SICAV.

W myśl art. 10 ust. 1 Konwencji, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Luksemburgu osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce mogą być opodatkowane w Polsce. Jednocześnie jednak, na mocy art. 10 ust. 2 Konwencji, dywidendy te mogą być również opodatkowane w Luksemburgu i według prawa luksemburskiego, tj. w Państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendę ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, podatek ten nie może przekroczyć w przypadku osób prawnych 5% lub 15% kwoty dywidendy brutto w zależności od wielkości udziału w spółce wypłacającej dywidendę (Funduszu SIF SICAV).

Przez dywidendy, zgodnie z art. 10 ust. 3 Konwencji, należy rozumieć dochód z akcji, akcji gratisowych lub prawa do pobierania korzyści, akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochód z innych praw spółki, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wydzielająca dywidendy ma siedzibę, zrównane są z wpływami z akcji.

Przenosząc powyższą definicję na analizowany stan przyszły, należy zaznaczyć, że Konwencja przewiduje, iż przez dywidendę należy w szczególności rozumieć wszelki dochód jaki uzyska Wnioskodawca z akcji lub innych praw do udziału w zyskach Funduszu SIF SICAV, jak również dochód wynikający z innych praw Funduszu SIF SICAV, które zgodnie z prawem Luksemburga zrównane są z wpływami z akcji. Jeżeli zatem zgodnie z prawem Luksemburga dochód z umorzenia (wykupu) akcji oraz dochód z likwidacji Funduszu SIF SICAV jest zrównany z dochodami z dywidend lub z innymi wpływami z akcji, wówczas należy go traktować, dla celów zastosowania właściwych regulacji Konwencji, jako dywidendę, do której odnosi się w szczególności art. 10 Konwencji.

Dodatkowo, Konwencja w art. 24 ust. 1 lit. a) przewiduje metodę unikania podwójnego opodatkowania zgodnie, z którą jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami Konwencji może być opodatkowany w Luksemburgu, to Polska zwolni, z uwzględnieniem postanowień zawartych w art. 24 ust. 1 lit. b) Konwencji, taki dochód lub majątek od opodatkowania, z tym jednak, że przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby może zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był w taki właśnie sposób zwolniony od opodatkowania.

Jak podkreślił Minister Finansów w piśmie z dnia 24 października 2006 r. (nr DD7-033-136/ML/06/5656): „zgodnie z postanowieniami Konwencji (Polsko - Luksemburskiej - przyp. Wnioskodawcy), Polska przyznaje zwolnienie niezależnie od tego, czy drugie państwo skorzystało z prawa do opodatkowania. Postanowienia Konwencji pozwalają zwolnić państwo miejsca zamieszkania lub siedziby od obowiązku zbadania faktycznego systemu podatkowego stosowanego w danym przypadku w drugim państwie”.

Warto także podkreślić, iż art. 24 ust. 1 lit. b) Konwencji, dotyczy wyłącznie dochodu z odsetek lub należności licencyjnych, a zatem nie znajdzie zastosowania w analizowanej sytuacji.

W związku z powyższym, dochód powstały po stronie Wnioskodawcy z tytułu umorzenia (wykupu) akcji (lub innych tytułów uczestnictwa) oraz dochód z likwidacji Funduszu SIF SICAV, który zgodnie z prawem Luksemburga jest zrównany z dochodami z dywidend lub z innymi wpływami z akcji, będzie podlegać zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych, na podstawie art. 24 ust. 1 pkt a) oraz art. 10 ust. 3 Konwencji w związku z art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Powyższe stanowisko potwierdza przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 07 maja 2010 r. (nr IPPB5/423-58/10-4/AJ) pisząc, iż: „dochód z tytułu umorzenia jednostek uczestnictwa w subfunduszu spółki kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu działającym w reżimie SICAV, o ile prawo luksemburskie zrównuje ww. dochody z wpływami z akcji, będzie zwolniony z opodatkowania w Polsce na podstawie art. 24 ust. 1 lit. a) w zw. z art. 10 ust. 1 i ust. 3 Konwencji”.

Również Minister Finansów w przywołanym już piśmie z dnia 24 października 2006 r. (nr DD7-033-136/ML/06/5656) stwierdził, iż w przypadku spółki SICAV: „dochody z tytułu dywidendy wypłaconej przez Spółkę luksemburską są w Polsce zwolnione z opodatkowania zgodnie z postanowieniami art. 24 pkt 1 Konwencji w związku z art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

W przypadku natomiast, gdyby zgodnie z prawem Luksemburga dochód z tytułu umorzenia (wykupu) akcji (lub innych tytułów uczestnictwa) przez Fundusz SIF SICAV oraz dochód z likwidacji SIF SICAV nie był zrównany z wpływami z akcji (a w rezultacie nie stanowił dywidendy w rozumieniu art. 10 ust. 3 Konwencji), wówczas - zdaniem Wnioskodawcy - dochód taki podlegałby opodatkowaniu na podstawie art. 13 ust. 4 Konwencji, wyłącznie w Luksemburgu.

Stosownie bowiem do art. 13 ust. 4 Konwencji, zyski z przeniesienia tytułu własności majątku nie wymienionego w ustępach 1, 2 i 3 art. 13 Konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę. W pierwszej kolejności należy podkreślić, iż umorzenie (wykup) akcji (lub innych tytułów uczestnictwa) przez Fundusz SIF SICAV nie stanowi majątku, o którym mowa w art. 13 ust. 1, 2 lub 3 Konwencji (nie jest to bowiem zysk z przeniesienia majątku nieruchomego, zysk stanowiący część majątku zakładu lub stałej placówki ani zysk z przeniesienia własności statków, pojazdów, barek, itp.).

Jednocześnie zaś akcje (lub inne tytuły uczestnictwa) należy uznać za majątek, który może stanowić przedmiot obrotu. W przypadku zaś wykupu (umorzenia) akcji (lub innych tytułów uczestnictwa) - zdaniem Wnioskodawcy - przenoszącym tytuł własności jest Fundusz SIF SICAV, który dokonuje ich wykupu, a następnie umarza. W ocenie Wnioskodawcy, dochód z umorzenia (wykupu) akcji (lub innych tytułów uczestnictwa) Funduszu SIF SICAV należy postrzegać analogicznie, jak w przypadku ich wykupu w związku z likwidacją Funduszu SIF SICAV. Nie ma bowiem podstaw, aby konsekwencje podatkowe w stosunku do tych dwóch sytuacji były odmienne. Podobne stanowisko zostało wyrażone przez Ministra Finansów w interpretacji indywidualnej ITPB2/415-196/09/IB z 15 maja 2009 r.

Podobnie w sytuacji likwidacji Funduszu SIF SICAV, jeśli dochód ten nie będzie zgodnie z prawem Luksemburga uznany za płatności dywidendowe, to zastosowanie powinien znaleźć art. 13 ust. 4 Konwencji, a w konsekwencji, dochód ten powinien być opodatkowany wyłącznie w państwie siedziby przenoszącego majątek - a więc skoro przenoszącym majątek będzie Fundusz SIF SICAV, to dochód ten powinien być opodatkowany w Luksemburgu.

Takie podejście było wyrażane wielokrotnie przez organy skarbowe. Jak potwierdził przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 16 października 2009 r. (nr ILPB2/415-788/09-3/JK) „w odniesieniu do likwidacji spółki i dystrybucji jej majątku polikwidacyjnego podmiotem przenoszącym własność jest sama likwidowana spółka. Przyjąć trzeba zatem, że w przypadku likwidacji luksemburskiej spółki kapitałowej, prawo do opodatkowania dochodu otrzymanego w wyniku dystrybucji jej majątku po zakończeniu likwidacji, przysługuje jedynie Luksemburgowi, gdyż przenoszącym tytuł własności jest spółka posiadająca siedzibę na terytorium Luksemburga”.

Analogiczne jak powyżej stanowisko przedstawił również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 20 kwietnia 2009 r. (nr IPPB2/415-57/09-2/AS).

Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska w sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** – w przypadku, gdy na gruncie prawa luksemburskiego dochód z tytułu umorzenia (wykupu) akcji lub innych tytułów uczestnictwa Funduszu SIF SICAV oraz dochód związany z likwidacją Funduszu SIF SICAV jest zrównany z wpływami z akcji,
*   **nieprawidłowe** – w przypadku, gdy na gruncie prawa luksemburskiego dochód z tytułu umorzenia (wykupu) akcji lub innych tytułów uczestnictwa Funduszu SIF SICAV oraz dochód związany z likwidacją Funduszu SIF SICAV nie jest zrównany z wpływami z akcji.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Dochody podmiotu objętego nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w Polsce z tytułu akcji (innych tytułów uczestnictwa) w związku z ich umorzeniem (wykupem) przez luksemburski fundusz inwestycyjny podlegają opodatkowaniu w Polsce, tym bardziej, że nie zostały wymienione w katalogu tytułów, których nie zalicza się do przychodów (art. 12 ust. 4 ww. ustawy).

Jednakże dochody osiągane poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników określonych w art. 3 ust. 1, jeżeli umowa międzynarodowa, której Rzeczpospolita Polska jest stroną, tak stanowi są wolne od podatku (art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W przedmiotowej sprawie zastosowanie będą miały postanowienia Konwencji z dnia 14 czerwca 1995 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527).

Podkreślenia wymaga, iż władze podatkowe Księstwa Luksemburga w piśmie z dnia 24 października 2001 r. No II/1425-S38 HE/CG wyraziły jednoznaczne stanowisko, iż postanowienia polsko - luksemburskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania mają również zastosowanie do spółek działających w reżimie SICAV.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 Konwencji, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Art. 10 ust. 2 Konwencji, daje prawo opodatkowania tak uzyskanego dochodu państwa źródła (Luksemburgowi), z zastrzeżeniem, że jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, podatek ten nie może przekroczyć:

1.  5 procent kwoty dywidend brutto, jeżeli odbiorcą dywidend jest spółka (inna niż spółka osobowa), której udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej 25 procent,
2.  15 procent kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach.

Użyte w powyższym przepisie określenie „dywidendy” oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych lub prawa do pobierania korzyści, akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochód z innych praw spółki, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wydzielająca dywidendy ma siedzibę, zrównane są z wpływami z akcji (art. 10 ust. 3 Konwencji).

Zatem, otrzymany przez Spółkę dochód z tytułu umorzenia (wykupu) akcji (innych tytułów uczestnictwa) w spółce kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu oraz dochód z tytułu likwidacji takiej spółki, jeżeli zgodnie z prawem luksemburskim jest on zrównany z wpływami z akcji, będzie podlegał dyspozycji art. 10 Konwencji, a zatem dochody te mogą podlegać opodatkowaniu w Polsce i Luksemburgu.

Z kolei w celu wyeliminowania podwójnego opodatkowania, zastosowanie znajdzie art. 24 ust. 1 lit. a) Konwencji (metoda wyłączenia z progresją). W myśl tego przepisu, podwójnego opodatkowania unikać się będzie w taki sposób (w Polsce), iż jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej konwencji może być opodatkowany w Luksemburgu, to Polska zwolni, z uwzględnieniem postanowień zawartych pod literą b), taki dochód lub majątek od opodatkowania, z tym jednak, że przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby może zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był w taki właśnie sposób zwolniony od opodatkowania.

Mając powyższe na uwadze, należy uznać, że w przypadku, gdy państwo źródła zrównuje przedmiotowe dochody z wpływami z akcji zastosowanie będzie miał art. 10 i art. 24 Konwencji, a w konsekwencji, dochody te będą zwolnione z opodatkowania w Polsce w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, dochody z tytułu umorzenia (wykupu) akcji (innych tytułów uczestnictwa) przez Fundusz SIF SICAV oraz z tytułu likwidacji tego Funduszu, o ile prawo luksemburskie zrównuje takie dochody z wpływami z akcji, nie będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 24 ust. 1 lit. a, art. 10 ust. 1 i 3 Konwencji, w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Natomiast w przypadku, kiedy prawo luksemburskie nie zrównuje dochodów z tytułu umorzenia (wykupu) akcji (innych tytułów uczestnictwa) w Funduszu SIF SICAV oraz dochodu z tytułu likwidacji takiej spółki z wpływami z akcji, a tym samym dochody te nie mieszczą się w dyspozycji normy prawnej określonej w art. 10 Konwencji, należy dokonać dalszej kwalifikacji dochodu na gruncie Konwencji.

Artykuł 13 Konwencji reguluje zasady opodatkowania zysków ze sprzedaży majątku (przeniesienia własności majątku).

Stosownie do treści art. 13 ust. 1 Konwencji, zyski osiągnięte przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6, a położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Zyski z przeniesienia tytułu własności majątku ruchomego stanowiącego część majątku zakładu, który przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa posiada w drugim Umawiającym się Państwie, albo z przeniesienia własności majątku ruchomego należącego do stałej placówki, którą osoba zamieszkała w Umawiającym się Państwie posiada w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania wolnego zawodu, łącznie z zyskami uzyskanymi z przeniesienia własności takiego zakładu (odrębnie albo razem z całym przedsiębiorstwem) lub takiej stałej placówki, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie (art. 13 ust. 2 Konwencji).

W myśl art. 13 ust. 3 Konwencji, zyski osiągnięte z przeniesienia tytułu własności statków morskich, statków powietrznych lub pojazdów drogowych eksploatowanych w komunikacji międzynarodowej, barek eksploatowanych w transporcie na wodach śródlądowych lub majątku ruchomego związanego z eksploatacją takich statków morskich, powietrznych pojazdów drogowych albo barek podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym znajduje się miejsce faktycznego przedsiębiorstwa.

Zgodnie natomiast z art. 13 ust. 4 Konwencji, zyski z przeniesienia tytułu własności majątku nie wymienionego w poprzednich ustępach podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

Punkt 5 uwag ogólnych do art. 13 Modelowej Konwencji OECD stanowi, iż artykuł ten nie zawiera dokładnej definicji określenia zysków majątkowych. Wyrazy „przeniesienie własności majątku” są użyte w celu objęcia nimi szczególnie zysków z majątku pochodzących ze sprzedaży, zamiany, a również z częściowej sprzedaży, wywłaszczenia, przekazania spółce w zamian za akcje, sprzedaży praw, darowizny, a nawet pośmiertnego przekazania majątku.

Z treści art. 13 Konwencji wynika, że dotyczy on sytuacji, w której muszą być spełnione dwa warunki jednocześnie - musi nastąpić przeniesienie własności majątku i osoba dokonująca przeniesienia składników majątkowych musi osiągnąć w związku z tym zysk.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż dochód uzyskany przez Wnioskodawcę w związku z umorzeniem akcji (innych tytułów uczestnictwa) oraz z likwidacji Funduszu SIF SICAV nie był osiągnięty w związku z przeniesieniem własności składników majątkowych na inne osoby, lecz z tytułu przysługujących Wnioskodawcy praw majątkowych. Zatem nie będą spełnione kryteria przewidziane w art. 13 Konwencji, by dochód uzyskany przez Spółkę podlegał opodatkowaniu na zasadach w nim określonych.

W konsekwencji, dochód który Spółka osiągnie w wyniku umorzenia akcji (innych tytułów uczestnictwa) w spółce kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu oraz likwidacji takiej spółki działającej w reżimie SIF SICAV, nie został objęty postanowieniami któregokolwiek z artykułów Konwencji regulujących jasno określone kategorie dochodów.

Zatem do tak uzyskanego dochodu znajdą zastosowanie postanowienia art. 22 ust. 1 Konwencji, zgodnie z którym części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce bez względu na to, skąd one pochodzą, które nie są objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, w przypadku dochodu z tytułu umorzenia akcji (innych tytułów uczestnictwa) w spółce kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu oraz dochodu z tytułu likwidacji takiej spółki, o ile prawo luksemburskie nie zrównuje ww. dochodu z wpływami z akcji, zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 Konwencji, zgodnie z którym przedmiotowy dochód będzie podlegał opodatkowaniu wyłącznie w Polsce, na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Natomiast odnośnie kwestii związanej z dochodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji spółce w celu ich umorzenia, wskazać należy, iż z dniem 01 stycznia 2011 r. ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478), dokonano zmiany w brzmieniu art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uchylając punkt 2 ww. przepisu, który stanowił, iż dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki, w celu umorzenia tych udziałów (akcji).

Powyższe w konsekwencji oznacza, iż począwszy od roku 2011 przychód uzyskany ze zbycia udziałów lub akcji na rzecz spółki w celu ich umorzenia nie jest już przychodem z udziału w zyskach osób prawnych i podlega zaliczeniu do przychodów określonych w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z których dochód podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Reasumując, w przypadku dochodu z tytułu wykupu akcji przez Fundusz SIF SICAV z siedzibą w Luksemburgu, o ile prawo luksemburskie nie zrównuje ww. dochodu z wpływami z akcji, zastosowanie znajdzie art. 13 ust. 4 Konwencji, zgodnie z którym przedmiotowy dochód będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce.

Jednocześnie w odniesieniu do powołanych przez Spółkę pism i orzeczeń organów podatkowych stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.