Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PP2-443-608/07-2/SAP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-02-28
Teza: Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego usługi promocyjne polegające na dodatkowych lokalizacjach, których kosztem Spółka obciąża Kontrahenta mieszczą się zakresie usług reklamy, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT i w konsekwencji, czy miejscem ich świadczenia (opodatkowania) jest zgodnie z art. 27 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT kraj siedziby nabywcy, tj. Szwajcaria?
Słowa kluczowe: Szwajcaria; usługi-usługi reklamowe; świadczenie-miejsce świadczenia; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 13.11.2007 r. (data wpływu 19.11.2007 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług reklamy - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 listopada 2007 r. został złożony w/w wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług reklamy.

**W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.**

Spółka dystrybuuje na rynku polskim alkohole, które nabywa w tym celu m.in. od firmy z siedzibą w Szwajcarii (dalej jako: Kontrahent). Kontrahent w ramach zawartej ze Spółką umowy o współpracy corocznie przyznaje Spółce określone środki finansowe z przeznaczeniem ich na prowadzenie na terenie kraju przez Spółkę na rzecz Kontrahenta szeroko pojmowanych działań marketingowo-promocyjnych (budżet marketingowy). Faktycznie Spółka wykorzystuje przyznane jej w ramach budżetu środki przede wszystkim na nabywanie usług od sieci handlowych. Spółka nabyła od sieci handlowych usługi promocyjne polegające na tzw. „dodatkowych lokalizacjach” i następnie w ramach przyznanego jej budżetu marketingowego obciążyła Kontrahenta częścią kosztów tych usług. Świadczone przez sieci handlowe usługi promocji poprzez dodatkowe lokalizacje polegają na wyeksponowaniu towarów (w analizowanym przypadku wybranych marek alkoholi należących do Kontrahenta) przykładowo: na dodatkowych półkach, końcówkach regałów, przy kasie lub na wyspie znajdującej się w głównej alei stoiska monopolowego. W ramach przyznanego budżetu marketingowego Spółka wystawia na Kontrahenta faktury obciążające ten podmiot kosztami partycypacji w wydatkach poniesionych tytułem świadczonych przez sieci handlowe usług promocji poprzez dodatkowe lokalizacje. Spółka nalicza polski podatek od towarów i usług według stawki 22% (dalej jako: „podatek VAT”). Kontrahent zakwestionował prawidłowość wystawianych przez Spółkę faktur VAT, w zakresie, w jakim obciążają one Kontrahenta podatkiem VAT. Kontrahent stwierdził, iż faktury wystawione przez Spółkę dotyczą usług reklamowych w rozumieniu art. 27 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT, a co za tym idzie w świetle art. 27 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia tych usług jest kraj siedziby usługobiorcy, tj. Szwajcaria. Dlatego też w opinii Kontrahenta, Spółka nie powinna naliczać w swoich fakturach za usługi tzw. dodatkowych lokalizacji podatku VAT i obciążać jego kosztem Kontrahenta.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie:**

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego usługi promocyjne polegające na dodatkowych lokalizacjach, których kosztem Spółka obciąża Kontrahenta mieszczą się zakresie usług reklamy, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT i w konsekwencji, czy miejscem ich świadczenia (opodatkowania) jest zgodnie z art. 27 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT kraj siedziby nabywcy, tj. Szwajcaria?

Zgodnie ze stanowiskiem wnioskodawcy w świetle art. 27 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28. Z kolei, zgodnie z art. 27 ust. 4 pkt 2 i art. 27 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług reklamy świadczonych na rzecz osoby prawnej posiadającej siedzibę na terytorium państwa trzeciego jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla której dana usługa jest świadczona. Ponadto, zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy o VAT usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych. Zdaniem Spółki, biorąc pod uwagę charakter odprzedawanych przez Spółkę usług promocyjnych polegających na dodatkowym wyeksponowaniu towarów handlowych w miejscu ich sprzedaży, usługi te mieszczą się w pojęciu usług reklamy w rozumieniu art. 27 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT. Przepis ten implementuje do polskiego porządku prawnego art. 9(2)(e) Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (771388/EEC). Obecnie przepis ten zawiera art. 56(1)(b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347/1). Zdaniem Spółki przy określaniu zakresu pojęcia usług reklamy w rozumieniu art. 27 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT nie należy posługiwać się zasadami klasyfikacji statystycznych. Stałoby to w oczywistej sprzeczności z dotychczasową linią orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, który uważa, że pojęcie usług reklamy ma charakter Wspólnotowy i nie może być w żaden sposób zawężane przez Państwa Członkowskie. Np. orzeczenie z 17 listopada 1993 r. w sprawie C-69/92 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Wielkiemu Księstwu Luksemburga. Europejski Trybunał Sprawiedliwości interpretuje usługi reklamowe bardzo szeroko jako czynności powodujące rozprzestrzenianie informacji o produkcie, jego jakości w celu zwiększenia wysokości sprzedaży” (J. M, Ł. K, „VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości”, Wydawnictwo CH. Beck 2005). W ocenie Spółki promowanie produktów poprzez ich dodatkowe, lepsze wyeksponowanie w miejscu sprzedaży należy uznać za usługi reklamy w rozumieniu art. 27 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT. Bez znaczenia dla sprawy jest fakt, iż zgodnie z Polską Klasyfikację Towarów i Usług („PKWiU”) usługi dodatkowej lokalizacji towaru w sklepach przyporządkowuje się do grupowania „usługi w zakresie handlu hurtowego i detalicznego” tj. PKWiU 52.1 (w przypadku sprzedaży detalicznej) lub też 52 (w przypadku sprzedaży hurtowej). Spółka jest zdania, iż zgodnie art. 27 ust. 3 pkt 1 i ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT przedmiotowe usługi promocyjne (tzw. dodatkowe lokalizacje) podlegają opodatkowaniu w kraju siedziby nabywcy tych usług, tj. w Szwajcarii. W związku z powyższym Spółka ma prawo skorygować wystawione na firmę Kontrahenta faktury o nienależny podatek VAT.

**Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.**

Zgodnie z przepisem art. 27 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług: ”W przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi – miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności – miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28”. Przepis art. 27 ust. 3 w/w ustawy brzmi: „W przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4, są świadczone na rzecz:

1.  osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, lub
2.  podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę

*   miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania”.

W przepisie art. 27 ust. 4 pkt 2 w/w ustawy wymienione są usługi reklamy.

W przedmiotowym stanie faktycznym Spółka nabywa od Kontrahenta wyroby alkoholowe, a na jego rzecz świadczy tzw. „usługi dodatkowych lokalizacji”, które wg Spółki są usługami reklamowymi. Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119. Zgodnie z komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. U. GUS z 2005 r., Nr 1, poz. 11) do zaklasyfikowania usług lub wyrobów zobowiązany jest odpowiednio usługodawca lub producent (importer) danego wyrobu. Również przepis pkt 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług stanowi, że zaliczenie określonego produktu do właściwego grupowania PKWiU należy do obowiązków producenta (względnie usługodawcy) tego produktu. Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi. Zauważyć należy, iż Spółka nabyła uprzednio przedmiotowe usługi od sieci handlowych, a następnie obciążyła Kontrahenta częścią kosztów tych usług. Spółka we wniosku podaje, iż przedmiotowe usługi są sklasyfikowane w grupowaniu „usługi w zakresie handlu, hurtowego i detalicznego” (PKWiU 52.1 – w przypadku sprzedaży detalicznej lub PKWiU 52.2 – w przypadku sprzedaży hurtowej). Usługi w zakresie handlu, hurtowego i detalicznego nie są wymienione w przepisie art. 27 ust. 4 w/w ustawy i są, zgodnie z przepisem art. 27 ust. 1 w/w ustawy, opodatkowane w miejscu, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności.

Odnosząc się do argumentacji Spółki, dotyczącej orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, należy zgodzić się ze Spółką, iż orzecznictwo ETS-u przyjmuje szeroką definicję pojęcia „usługi reklamy”. W orzeczeniu w sprawie C-68/92 pomiędzy Komisją Europejską a Republiką Francuską ETS odniósł się do problemu określenia miejsca opodatkowania usług reklamowych. W sentencji wyroku zdefiniowano pojęcie "usługi reklamowe" jako obejmujące działalność promocyjną, np. sprzedaż towarów po obniżonych cenach, wręczanie klientom ruchomego majątku trwałego sprzedanego odbiorcy przez agencję reklamową, świadczenie usług po niższych cenach lub bez wynagrodzenia, organizację przyjęć lub bankietów, jeśli w zakres tych czynności wchodzi informowanie odbiorców o istnieniu firmy oraz jakości oferowanych produktów lub usług będących przedmiotem tych czynności w celu zwiększenia sprzedaży produktu lub usługi. Dotyczy to także wszelkich czynności stanowiących integralną część kampanii reklamowej, które przyczyniają się do reklamy produktu/usługi, np. wytwarzanie przedmiotów wykorzystywanych w konkretnej reklamie. Natomiast w orzeczeniu C-69/92 pomiędzy Komisją Europejską a Wielkim Księstwem Luksemburga ETS stanął na stanowisku, iż pojęcie reklamy obejmuje transakcję taką, jak sprzedaż przez dostawcę na rzecz odbiorcy – w ramach kampanii reklamowej – ruchomego majątku rzeczowego przekazywanego bezpłatnie klientom lub sprzedawanego po niższych cenach bądź organizację przyjęcia, konferencji prasowej, seminarium, jeśli w zakres takiej imprezy wchodzi informowanie odbiorców o istnieniu i jakości oferowanych produktów lub usług będących przedmiotem tej działalności w celu zwiększenia sprzedaży produktu lub usługi. Dotyczy to także wszelkich czynności stanowiących integralną część kampanii reklamowej, które przyczyniają się do reklamy produktu lub usługi, np. sprzedaży przez dostawcę na rzecz odbiorcy – w ramach kampanii reklamowej – ruchomego majątku rzeczowego lub świadczenia usług w trakcie różnych imprez public relations, nawet jeśli towary te i usługi – rozpatrywane odrębnie – nie zawierają treści reklamowych. Jednakże zauważyć należy, iż usługi wymienione we wniosku nie zostały wprost wymienione w w/w orzeczeniach ETS-u. Przedmiotowe usługi nie polegają na sprzedawaniu wyrobów po niższych cenach, organizowaniu przyjęć czy bankietów promocyjnych. W zakres tych usług nie wchodzi również informowanie odbiorców o istnieniu firmy lub jakości oferowanych produktów. Same zaś usługi nie stanowią integralnej części prowadzonej przez Spółkę kampanii reklamowej, gdyż Spółka, zgodnie z podanym stanem faktycznym, takiej kampanii nie prowadzi, ograniczając się do zakupienia usług tzw. „dodatkowych lokalizacji” od sieci handlowych.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania normuje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2005 r., Nr 95, poz. 798). W myśl przepisu § 17 ust. 1 w/w rozporządzenia fakturę korygującą wystawia się również gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. W przedmiotowym stanie faktycznym Spółka prawidłowo wystawiła na rzecz Kontrahenta faktury dokumentujące świadczenie przedmiotowych usług.

W związku z powyższym stanowisko Strony, iż miejscem świadczenia „usług dodatkowej lokalizacji” jest terytorium Szwajcarii oraz że Strona ma prawo skorygować wystawione na firmę Kontrahenta faktury o nienależny podatek VAT, należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 w/w ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 w/w ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 w/w ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.