Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-345/11/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-06-21
Teza: Czy w wyniku nieodpłatnego umorzenia akcji Wnioskodawcy z jednoczesnym obniżeniem kapitału zakładowego powstaną konsekwencje podatkowe dla akcjonariuszy tej spółki, będących osobami fizycznymi i czy w związku z tym po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek płatnika podatku?
Słowa kluczowe: akcja; spółki-spółka akcyjna; umorzenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2011 r. (data wpływu 25 marca 2011 r.), uzupełnionym w dniu 2 czerwca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wykonywania obowiązków płatnika - **jest prawidłowe** jednak z innych względów niż wskazane przez Wnioskodawcę w jego uzasadnieniu.

UZASADNIENIE

W dniu 25 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wykonywania obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca posiada w spółce zależnej 100% akcji. Jednocześnie spółka zależna posiada 6.600.000 akcji Wnioskodawcy. Akcje Wnioskodawcy były nabywane w okresie od marca 2000 r. do grudnia 2000 r., zaś ogólna ilość nabytych akcji wyniosła 803.642. Część z nabytych akcji została zbyta w lutym i październiku 2002 r., wskutek czego spółka zależna była właścicielem 600.000 akcji Wnioskodawcy. W sierpniu 2006 r. dokonano splitu akcji Wnioskodawcy, wskutek czego spółka zależna stała się właścicielem 6.600.000 akcji.

W przeszłości istnienie stanu, w którym spółka zależna posiadałaby akcje spółki dominującej, nie było niezgodne z prawem. Jednakże obecnie zgodnie z przepisem art. 362 § 4 Kodeksu spółek handlowych, spółki zależne nie mogą posiadać akcji spółek dominujących. W związku z tym obie spółki postanowiły doprowadzić do stanu, w którym spółka zależna nie będzie właścicielem akcji Wnioskodawcy. Doprowadzenie do takiego stanu ma nastąpić poprzez nieodpłatne umorzenie akcji Wnioskodawcy posiadanych przez spółkę zależną. Operacja ta będzie przeprowadzana stopniowo, poprzez umarzanie w poszczególnych latach jedynie części akcji posiadanych przez spółkę zależną. Umorzenie akcji będzie miało zarówno charakter przymusowy, jak też dobrowolny. Rok podatkowy Wnioskodawcy pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy w wyniku nieodpłatnego umorzenia akcji Wnioskodawcy z jednoczesnym obniżeniem kapitału zakładowego powstaną konsekwencje podatkowe dla akcjonariuszy tej spółki, będących osobami fizycznymi i czy w związku z tym po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek płatnika podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy, nieodpłatne umorzenie akcji z jednoczesnym obniżeniem kapitału zakładowego Wnioskodawcy nie spowoduje żadnych konsekwencji podatkowych dla akcjonariuszy tej spółki. Z przepisów art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przychodami są pieniądze, wartości pieniężne, przychody w naturze oraz przychody z innych nieodpłatnych świadczeń. Tymczasem w wypadku umorzenia akcji własnych przez spółkę, akcjonariusz nie otrzymuje żadnego świadczenia, które przybierałoby w szczególności postać wskazaną w przywołanych wyżej przepisach. Także przepisy art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definiujące przychody z udziału w zyskach osób prawnych, nie uznają, by za osiągnięcie przychodu można było uznać sytuację, w której spółka umarza własne akcje. Na potwierdzenie stanowiska Wnioskodawca przytacza interpretacje indywidualne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe jednak z innych względów niż wskazane przez Wnioskodawcę w jego uzasadnieniu.

Zasady umarzania akcji w spółce akcyjnej zostały uregulowane w przepisach art. 359–361 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. u. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

Zgodnie z art. 359 § 1 ww. ustawy, akcje mogą być umorzone w przypadku, gdy statut tak stanowi. Akcja może być umorzona albo za zgodą akcjonariusza w drodze jej nabycia przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody akcjonariusza (umorzenie przymusowe). Umorzenie dobrowolne nie może być dokonane częściej niż raz w roku obrotowym. Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa statut.

Z kolei art. 359 § 2 tej ustawy stanowi, że umorzenie akcji wymaga uchwały walnego zgromadzenia. Uchwała powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia, wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi akcji umorzonych bądź uzasadnienie umorzenia akcji bez wynagrodzenia oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego. Umorzenie przymusowe następuje za wynagrodzeniem, które nie może być niższe od wartości przypadających na akcję aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między akcjonariuszy.

Jak wynika z powyższych uregulowań, bezpośrednim skutkiem umorzenia jest zmniejszenie łącznej wartości nominalnej posiadanych przez akcjonariuszy akcji. Za zgodą akcjonariuszy spółki akcyjnej umorzenie akcji może nastąpić bez wynagrodzenia. W takim przypadku następuje nieodpłatne nabycie akcji przez spółkę.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Na mocy art. 41 ust. 4 ustawy, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Natomiast w myśl art. 24 ust. 5 ww. ustawy dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

1.  dochód z umorzenia udziałów (akcji);
2.  (uchylony);
3.  wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej;
4.  dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej;
5.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych;
6.  w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych;
7.  w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem;
8.  wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Z uwagi na otwarty charakter regulacji zawartej w ww. art. 24 ust. 5 ustawy, ocena, czy dokonanie określonej czynności bądź zaistnienie określonego zdarzenia powoduje powstanie przychodu, nie powinna ograniczać się do stwierdzenia, że analizowana czynność/zdarzenie nie zostało wymienione w żadnym z punktów tego przepisu jako skutkujące dochodem (przychodem) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, ale wymaga również zbadania, czy jej dokonanie/zaistnienie wiąże się z uzyskaniem przez podatnika przysporzeń majątkowych z tego źródła.

W tym miejscu należy zauważyć, że art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowił, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) został uchylony przez art. 1 pkt 16 lit. d) ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. (Dz. U. Nr 226, poz. 1478) o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Wyżej wskazana zmiana weszła w życie z dniem 1 stycznia 2011 r. i ma zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionych strat) od 1 stycznia 2011 r.

Mając powyższe na uwadze w związku z uchyleniem art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od 1 stycznia 2011 r. dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w celu ich umorzenia podlega opodatkowaniu na zasadach, jakie obowiązują w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych. Zatem rozliczenie ww. dochodów w obecnym stanie prawnym następuje na zasadzie samoopodatkowania.

Wobec powyższego, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, w wyniku planowanego nieodpłatnego umorzenia udziałów należących do spółki zależnej, wspólnicy będący osobami fizycznymi, nie otrzymają realnych przysporzeń, jakkolwiek wzrośnie wartość księgowa posiadanych przez nich udziałów. W konsekwencji, na moment tego umorzenia wspólnicy Wnioskodawcy, będący osobami fizycznymi nie uzyskują faktycznego dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach Wnioskodawcy w rozumieniu art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym, na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Jednocześnie informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy w zakresie obowiązków płatnika i nie wywołuje skutków prawnych dla innych podmiotów (podatników).

Tutejszy organ nie ocenił, czy wskazane przez Spółkę - jako okoliczność, która zaistnieje w zdarzeniu przyszłym – przymusowe umorzenie akcji bez wynagrodzenia dla akcjonariusza jest zgodne z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Zagadnienie to jest bowiem regulowane przepisami prawa handlowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.