Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.1034.2021.3.WS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-04-01
Teza: Określenie źródła przychodów z tytułu udostępniania powierzchni reklamowej w programie komputerowym.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; dzierżawa; komputery-program komputerowy; najem; reklama
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 6 ; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 8

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
=========================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest:

· nieprawidłowe – w części dotyczącej ustalenia źródła uzyskiwanych przychodów,

· prawidłowe – w części dotyczącej możliwości opodatkowania przychodów ryczałtem ewidencjonowanym.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 2 grudnia 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 23 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 11 lutego 2022 r. (wpływ 18 lutego 2022 r.) oraz z 25 marca 2022 r. (wpływ 30 marca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą jest Pan twórcą programów komputerowych (tzw. aplikacji mobilnych) o charakterze użytkowym, przeznaczonych dla telefonów komórkowych oraz tabletów. Programy tworzone są przez Pana osobiście, jako jedyne zajęcie zarobkowe. Programy są rozpowszechnianie przez podmiot zagraniczny mający siedzibę w Stanach Zjednoczonych o zasięgu globalnym.

Zaakceptował Pan regulamin współpracy z podmiotem zagranicznym poprzez potwierdzenie na stronie internetowej warunków korzystania z jego sklepu internetowego. W sklepie tym zarejestrowani użytkownicy mają możliwość pobrania Pana aplikacji mobilnych. Wewnątrz tych aplikacji udostępnia Pan w wybranych miejscach powierzchnie ekranu podmiotom zagranicznym, które używają jej do wyświetlania tam reklam internetowych. Podmioty zagraniczne kontrolują te udostępnione przez Pana powierzchnie reklamowe i wyświetlają tam reklamy.

Podmioty zagraniczne, w zależności od liczby wyświetleń, kliknięć czy kraju pochodzenia użytkownika, ustalają przychód z wyświetlania reklam w internecie. Podmioty zagraniczne raz w miesiącu wypłacają na Pana rachunki bankowe zgromadzone środki za korzystanie z udostępnionych powierzchni reklamowych.

W uzupełnieniach wniosku udzielił Pan odpowiedzi na następujące pytania:

_Jakiego roku (okresu) podatkowego dotyczy złożony wniosek?_

Wniosek dotyczy okresu od 1 stycznia 2022 r.

_Od kiedy prowadzi Pan działalność w zakresie tworzenia programów komputerowych?_

Działalność gospodarczą otworzył Pan 26 września 2020. Same programy, które Pan tworzy, nie generują żadnego przychodu i nie są przez Pana sprzedawane. Przychód generują reklamy dodane wewnątrz tych programów.

_Jaką formę opodatkowania działalności gospodarczej Pan wybrał?_

Wcześniej rozliczał się Pan na zasadzie podatku liniowego, aktualnie przeszedł Pan na zryczałtowany podatek dochodowy.

_Jeżeli tą formą opodatkowania, którą Pan wybrał, jest zryczałtowany podatek dochodowy, to:_

_a)_ _czy w odniesieniu do działalności, którą Pan prowadzi, występują negatywne przesłanki wynikające z art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?_

Jest Pan całkowicie pewny, że nie występują żadne negatywne przesłanki wynikające z art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w odniesieniu do prowadzonej przez Pana działalności.

_b)_ _czy w roku poprzedzającym rok podatkowy uzyskał Pan przychody z działalności w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro?_

Pana przychód był mniejszy niż 2 miliony euro.

### Pytanie

Czy przychody z udostępniania powierzchni reklamowej w programie komputerowym, tzw. aplikacji mobilnej można zaliczyć do przychodów z tytułu najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze i wybrać ich opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych?

### Pana stanowisko w sprawie

Po zapoznaniu się z interpretacją indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 22 grudnia 2015 roku nr IPTPB1/4511-590/15-5/MD oraz interpretacją ogólną Ministerstwa Finansów z 5 września 2014 roku nr DD2/033/55/KBF/14/RD-75000 uważa Pan, że wyżej opisany przychód jest uzyskiwany z tytułu umowy o charakterze podobnym do umowy najmu lub dzierżawy i tym samym może być rozliczany na zasadach ryczałtu ewidencjonowanego.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest:

· nieprawidłowe – w części dotyczącej ustalenia źródła uzyskiwanych przychodów,

· prawidłowe – w części dotyczącej możliwości opodatkowania przychodów ryczałtem ewidencjonowanym.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się m.in. na trzech przesłankach:

a) zarobkowym celu działalności,

b) wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

c) prowadzeniu działalności we własnym imieniu

‒ a ponadto wymaga by był to jeden z rodzajów działalności wymienionych w lit. a-c ww. przepisu.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Powyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczącym źródła przychodu, jakim jest najem lub dzierżawa, wykluczając z tego katalogu składniki związane z działalnością gospodarczą.

Na tle przedstawionych regulacji stwierdzamy, że najem i dzierżawa stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodów (art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy), choć może także istnieć najem i dzierżawa, które prowadzone są w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 omawianej ustawy).

W przypadku jednak, gdy przedmiotem najmu lub dzierżawy są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą albo najem lub dzierżawa jest przedmiotem tej działalności, wynajmowanie lub wydzierżawienie tych składników traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą udostępnia Pan wewnątrz aplikacji mobilnych (które Pan stworzył) powierzchnie ekranu podmiotom zagranicznym, które używają jej do wyświetlania tam reklam internetowych. Podmioty zagraniczne kontrolują udostępnione przez Pana powierzchnie reklamowe i wyświetlają tam reklamy. Podmioty zagraniczne, w zależności od liczby wyświetleń, kliknięć czy kraju pochodzenia użytkownika, ustalają przychód z wyświetlania reklam w internecie. Podmioty zagraniczne raz w miesiącu wypłacają na Pana rachunki bankowe zgromadzone środki za korzystanie z udostępnionych powierzchni reklamowych. Wskazał Pan, że Pana przychód z działalności gospodarczej generują reklamy dodane wewnątrz programów komputerowych, które Pan tworzy.

Zatem przychody uzyskiwane przez Pana z tytułu udostępniania powierzchni reklamowej w programie komputerowym (stworzonym w ramach działalności gospodarczej) są przychodami ze źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, określona w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji – przedstawione przez Pana stanowisko, że uzyskiwany przez Pana przychód jest przychodem ze źródła, jakim jest najem, dzierżawa lub inne umowy o podobnym charakterze, nie jest prawidłowe.

Stosownie do treści przepisu art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzone na piśmie oświadczenie o zastosowaniu opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych określonego w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2021 r. poz. 1993 ze zm.):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką” (…).

Stosownie do art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2.000.000 euro, lub

b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2.000.000 euro.

Możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest między innymi od niespełnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W artykule tym zawarto wyłączenia z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, jednak – zgodnie z Pana oświadczeniem – w odniesieniu do Pana nie występują negatywne przesłanki wynikające z art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Ponadto w myśl art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku – według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Wysokość stawek ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych została przez ustawodawcę ustalona w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł oraz 12,5% przychodów od nadwyżki ponad kwotę 100 000 zł z tytułu przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym.

W konsekwencji przychody uzyskiwane przez Pana z działalności gospodarczej z tytułu udostępniania powierzchni reklamowej w programie komputerowym mogą być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, według stawki 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł oraz 12,5% przychodów od nadwyżki ponad tę kwotę.

**Reasumując – przychody uzyskiwane przez Pana z tytułu udostępniania powierzchni reklamowej w programie komputerowym są przychodami ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza.** **Przychody te mogą być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, według stawki 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł oraz 12,5% przychodów od nadwyżki ponad kwotę 100 000 zł.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).