Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-444/13/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-11-28
Teza: brak opodatkowania sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sprzedaż; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2013 r. (data wpływu 13 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania części firmy za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i wyłączenie spod opodatkowania czynności jej zbycia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 września 2013r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania części firmy za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i wyłączenie spod opodatkowania czynności jej zbycia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka „X” S.A. (Wnioskodawca) prowadzi działalność w różnych segmentach tj. zasadniczo działalność usługową oraz inwestycyjną. Ww. zróżnicowanie w zakresie prowadzonej działalności znajduje odzwierciedlenie m.in. w strukturze organizacyjnej, gdzie funkcjonują już od dłuższego czasu dwa wyodrębnione Departamenty tj. Departament Pośrednictwa oraz Departament Inwestycyjny. Każdy z Departamentów posiada swoją odrębną specyfikę oraz swoje odrębne zadania.

Departament Pośrednictwa obejmuje przede wszystkim działalność usługową realizowaną dotychczas przez Wnioskodawcę i dzieli się na Działy podporządkowane kierownikowi Departamentu Pośrednictwa w postaci: Działu sieci franczyzy, Działu sieci pośrednictwa. Do zadań Działu sieci franczyzy należy w szczególności: prowadzenie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami w oparciu o sieć franczyzy, koordynacja działań w ramach sieci franczyzy oraz prowadzenie działań marketingowych celem rozwoju sieci, zarządzanie prawami własności intelektualnej Spółki celem wykorzystania ich na potrzeby prowadzenia sieci franczyzy. Z kolei do zadań Działu sieci pośrednictwa należy: prowadzenie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, pośrednictwa kredytowego, wycen nieruchomości i analiz rynkowych w oparciu o własną sieć pośrednictwa, zarządzanie prawami własności intelektualnej Spółki w zakresie wykorzystania ich w ramach własnej sieci pośrednictwa, zarządzanie prawami do serwisów i domen internetowych Spółki, w tym domen: „X”, „Y”.

Obok Departamentu Pośrednictwa w Spółce funkcjonuje Departament Inwestycyjny. Zajmuje się on obrotem nieruchomościami różnego typu nabytymi przez Wnioskodawcę jako towar handlowy względnie ich wynajmem, jak również zarządzaniem akcjami i udziałami, jakie ten podmiot posiada w innych spółkach. W ramach Departamentu Inwestycyjnego funkcjonują następujące Działy podporządkowane kierownikowi Departamentu Inwestycyjnego w postaci: Działu obrotu nieruchomościami, Działu wynajmu nieruchomości, Działu kapitałowego. Do zadań Działu obrotu nieruchomościami należy w szczególności: poszukiwanie ofert sprzedaży i kupna nieruchomości gruntowych, budynkowych i lokalowych, negocjowanie umów sprzedaży i kupna nieruchomości gruntowych, budynkowych i lokalowych, przeprowadzanie transakcji sprzedaży i kupna nieruchomości gruntowych, budynkowych i lokalowych. Z kolei Dział wynajmu nieruchomości zajmuje się głównie poszukiwaniem ofert wynajmu nieruchomości i oddawaniu ich w dalszy najem oraz negocjowaniem warunków najmu. Natomiast do Działu kapitałowego należy w szczególności: wykonywanie uprawnień korporacyjnych związanych z akcjami i udziałami w podmiotach zależnych i powiązanych, prowadzenie działalności inwestycyjnej poprzez nabywanie i zbywanie akcji/udziałów w innych podmiotach.

Obok tych departamentów w spółce funkcjonują także działy podległe bezpośrednio Zarządowi, w tym biuro Zarządu, księgowość, kadry itp.

Wyżej opisane Departamenty tj. Departament Pośrednictwa oraz Departament Inwestycyjny są ujęte formalnie w Regulaminie Organizacyjnym podmiotu, jak również na schemacie organizacyjnym Spółki. Obejmują one także poszczególne składniki majątkowe: w tym np. wyposażenie, środki trwałe przypisane do poszczególnych Departamentów uchwałą Zarządu spółki. Do Departamentu Pośrednictwa został przypisany np. w szczególności znak towarowy X, pod którą to marką funkcjonują placówki franchisingowe.

Departamenty te mają przypisanych do pracy pracowników/osoby współpracujące oraz kierowników.

Ze względu na charakter prowadzonej działalności gospodarczej do Departamentu Pośrednictwa przypisane są umowy franchisingowe dotyczące ponad 40 placówek franczyzowych oraz z ok. 3.500 umów pośrednictwa w obrocie nieruchomościami. Niezależnie od tego dział ten obejmuje także pośredniczenie w udzielaniu kredytów, a zatem także umowy dotyczące tych kwestii.

W zakresie Departamentu Inwestycyjnego na chwilę obecną przypisanych jest do niego kilka nieruchomości nabytych w celu odsprzedaży, stanowiących towary handlowe oraz akcje i udziały w spółkach kapitałowych ujmowanych jako inwestycje.

Każdy z tak opisanych Departamentów jest w stanie realizować samodzielnie - zupełnie odrębną tematycznie - działalność gospodarczą.

Jeśli chodzi o kwestie księgowe, to księgi rachunkowe Wnioskodawcy prowadzone są w ten sposób, że dzięki prowadzonej księgowości analitycznej możliwe jest przypisanie do każdego z Departamentów należności, przychodów oraz kosztów. Możliwe jest zatem ustalenie dla każdego z Departamentów odrębnego wyniku finansowego. Jedynie w zakresie zobowiązań są one na chwilę obecną ustalane dla całości podmiotu, jednakże da się je także przypisać w określonym procencie do wskazanych powyżej Departamentów.

W konsekwencji praktycznie każdy z Departamentów funkcjonujących w ramach spółki „X” tj. zarówno Departament Pośrednictwa jak i Departament Inwestycyjny dzięki posiadanym składnikom majątkowym i niemajątkowym jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 roku (tekst jedn. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) o podatku od towarów i usług - zwanej dalej u.p.t.u.).

Wnioskodawca rozważa obecnie - ze względu na wdrożone zmiany strategii działania - podjęcie czynności mających na celu wniesienie Departamentu Pośrednictwa jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa - do nowo zakładanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Po przeprowadzeniu tej procedury w spółce „X” pozostanie działalność inwestycyjna - sprzedażowa (Departament Inwestycyjny), zaś nowy podmiot realizował będzie działalność usługową świadczoną dotychczas przez „X”.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy opisany w niniejszym wniosku zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) Departamentu Pośrednictwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e Ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 tj. czy wniesienie Departamentu Pośrednictwa jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za udziały jakie zostaną wydane Spółce w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego spółki z o.o. będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, oba wyodrębnione w strukturze organizacyjnej oraz wydzielone finansowo Departamenty Spółki tj. Departament Pośrednictwa oraz Departament Inwestycyjny stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, odpowiadające wymogom z art. 2 pkt 27e u.p.t.u. Zgodnie z powołanym przepisem zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Przez wyodrębnienie organizacyjne rozumie się co do zasady umieszczenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej przedsiębiorcy. Natomiast jeśli chodzi o wyodrębnienie finansowe, to zgodnie z poglądami doktryny należy wskazać, że: „Z kolei wyodrębnienie finansowe nie musi koniecznie oznaczać, że zorganizowana część przedsiębiorstwa musi sporządzać samodzielnie bilans. Wystarczające jest wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów np. rachunkowości zarządczej, polegające w szczególności na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa". Poza tymi kryteriami istotne jest jednocześnie kryterium funkcjonalne, a zatem możliwość realizacji przez ten konglomerat określonych zadań gospodarczych, praktycznie tak jak samodzielne przedsiębiorstwo.

Analogicznie podchodzą do tej kwestii także organy podatkowe:

1.  „Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Należy jednak zauważyć, iż wyodrębnienie organizacyjne nie jest tożsame z wyodrębnieniem formalno-prawnym.
2.  Oznacza to, iż aby określona część przedsiębiorstwa mogła być wyodrębniona organizacyjnie, nie musi stanowić samodzielnego podmiotu prawnego, jednostki organizacyjnej lub oddziału. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. (\`(...)\`) Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zamierza wnieść do spółki akcyjnej aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tzw. część marketingową (usługową) przedsiębiorstwa, na którą składają się: wszystkie związane z działalnością marketingową przychody i koszty oraz zobowiązania, umowy, prawa wynikające z tych umów i wierzytelności wyodrębnione finansowo przez Wnioskodawcę, jak również wszystkie składniki materiale i niematerialne związane z tą działalnością. Przedmiotem aportu będzie również zorganizowane stanowisko pracy stworzone na potrzeby części usługowej (marketingowej) przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Do spółki akcyjnej, do której aport ma być wniesiony zostanie również w ramach tego aportu wniesione prawo najmu pomieszczenia wykorzystywanego obecnie na potrzeby działalności marketingowej Wnioskodawcy” (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB1/415-1029/10-4/MT z dnia 23.02.2011 r.).
3.  „Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące część przedsiębiorstwa powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie", a więc w ramach działalności prowadzonej przez Podatnika i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa. W przedsiębiorstwie Podatnika wydzielona część jest wyodrębniona w postaci oddzielnej jednostki organizacyjnej, działu. (\`(...)\`) Aspekt finansowy wyodrębnienia oznacza, że powinno być możliwe przypisanie przedmiotowi aportu, w strukturach Podatnika, określonych wskaźników finansowych, w tym zwłaszcza przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań realizowanych („osiąganych”) przez przedmiot aportu. Takie przypisanie ww. wielkości powinno być możliwe w szczególności przy wykorzystaniu komputerowego systemu wspomagającego zarządzanie przedsiębiorstwem lub systemu księgowo-rachunkowego” - za Dyrektorem Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z dnia 11.07.2008 r., sygn. IPPB3-423-816/08-2/MB.

Odnosząc zacytowaną powyżej definicję do stanu faktycznego wskazać należy, że wyodrębnione w Spółce „X” sp. z o. o. tj. Departament Pośrednictwa oraz Departament Inwestycyjny spełniają warunki zorganizowanych części przedsiębiorstwa. Oba Departamenty zostały wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy. Są one zarządzane przez odrębnego kierownika, działają w ich ramach współpracownicy. Każdy z Departamentów dysponuje nadto określonymi składnikami majątkowymi, wyposażeniem, środkami trwałymi. Wskazać należy, że - jak już zaznaczono to w opisie zawartym we wniosku - w ramach Departamentu Pośrednictwa funkcjonuje sieć franczyzowa, działająca pod marką …, która również stanowi element tego Departamentu. Niezależnie od umów dotyczących franszyzy zaliczanych do ww. Departamentu, Departament ten obejmuje również kilka tysięcy umów dotyczących pośrednictwa w zakresie sprzedaży, zakupu, wynajmu lub najmu nieruchomości zarówno mieszkalnych jak i użytkowych. Niezależnie od wyodrębnienia o charakterze organizacyjnym opisanego powyżej, Departament Pośrednictwa jest również wydzielony finansowo. W tym zakresie wskazać należy księgowość Wnioskodawcy jest prowadzona w taki sposób, że możliwe jest przypisanie do Departamentu Pośrednictwa przypadających nań przychodów i kosztów oraz ustalenie wyniku finansowego. Nie ma zatem przeszkód dla ustalenia np. rentowności funkcjonowania ww. Departamentu. Dzięki takiemu zorganizowaniu ww. Departament mógłby prowadzić samodzielną działalność gospodarczą.

W przekonaniu zatem Wnioskodawcy biorąc pod uwagę zarówno brzmienie art. 2 pkt 27e u.p.t.u. jak i poglądy organów podatkowych zacytowane powyżej, Departament Pośrednictwa spełnia warunki zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowiąc finansowo i organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, które zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W związku z faktem, iż ramach planowanego podwyższenia kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nowe udziały zostaną pokryte zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w postaci Departamentu Pośrednictwa - tj. dojdzie do przeniesienia/zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa na nowy podmiot - w przekonaniu Wnioskodawcy operacja taka pozostawać będzie neutralna podatkowo po stronie X SA.

Zgodnie z treścią art. 6 pkt 1 u.p.t.u. „Przepisów ustawy nie stosuje się do: 1) transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Nie może przy tym budzić wątpliwości, że wniesienie aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez jeden z podmiotów do innego podmiotu stanowi formę jego zbycia. W interpretacji z dnia 14.07.2009 r. (sygn. IBPP1/443-407/09/BM), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał, że: „Ustawodawca w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT wskazując, iż jej przepisów nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem transakcji zbycia. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport)”. Skoro zatem w ramach planowanej operacji wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa dojdzie do przeniesienia na nową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością prawa do dalszego rozporządzania określonym majątkiem, to jest to także formuła zbycia. W związku z tym także i w takim przypadku regulacja art. 6 pkt 1 u.p.t.u. musi znajdować swoje zastosowanie.

Tezy powyższe potwierdzają także inne interpretacje np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18.01.2013 r. IPPP1/443-1054/12-3/EK w której organ w całości potwierdził opisane poniżej stanowisko Wnioskodawcy: „Zdaniem Wnioskodawcy, opisana transakcja wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci Pionu Logistyki do innej spółki kapitałowej nie będzie podlegała VA T na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W mysi art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który za razem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Przytoczona definicja koresponduje z definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. W związku z tym, zdaniem Spółki, ponieważ wydzielony Pion Logistyki spełnia warunki uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa dla potrzeb CIT to również powinien być tak traktowany dla celów VAT Innymi słowy, zdaniem Spółki, wniesienie przez nią, w formie wkładu niepieniężnego, zdefiniowanej wyżej masy majątkowej w postaci wydzielonego Pionu Logistyki do innej spółki kapitałowej wyczerpuje definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa z art. 2pkt 27e ustawy o VAT. Art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, że przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W związku z tym transakcja wydzielenia w ramach Spółki Pionu Logistyki przeniesienia go w formie aportu do innej spółki kapitałowej będzie wyłączona spod opodatkowania VAT. Stanowisko Spółki w tym zakresie potwierdzają liczne interpretacje podatkowe, m.in.: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 25 lipca 2012 r., nr IBPP2/443-403/12/AM oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 24 maja 2012 r, nr IBPP1/443-214/12/BM”.

Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 12.8.2008 r., III SA/Wa 666/08 wskazał, że „1. Celem art. 19 Dyrektywy 112 jest wyłączenie z zakresu opodatkowania VAT wszelkich przypadków zbycia przedsiębiorstwa lub jego części, jeżeli zbywane przedsiębiorstwo lub zbywana część przedsiębiorstwa mogą funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy. 2. Zgodnie z art. 6 pkt 1 VATU, stanowiącym implementację art. 19 Dyrektywy 112, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu samodzielnie sporządzającego bilans. 3. Wyłączenie z opodatkowania VAT w świetle dyrektywy nie ogranicza się jedynie do całego przedsiębiorstwa lub zakładu, ale dotyczy również zorganizowanej części przedsiębiorstwa. 4. W związku z tym, że prawo polskie należy interpretować zgodnie z przepisami dyrektywy, pojęcie przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 VA TU, należy rozumieć jako funkcjonalnie wyodrębniony zespół składników pozwalających na prowadzenie działalności gospodarczej. Taką definicję przedsiębiorstwa zawiera art. 55(1) KC. 5. A zatem, gdy wydzielana część przedsiębiorstwa może samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą, warunki powyższej definicji są spełnione. Tym samym wydzielenie takiej części przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu VAT”.

Podsumowując, w przekonaniu Wnioskodawcy wydzielenie do nowotworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci Departamentu Pośrednictwa, pozostawać będzie poza zakresem podatku VAT. W konsekwencji przenosząc Departament Pośrednictwa do innego podmiotu Wnioskodawca nie będzie zobligowany w szczególności do wystawienia faktury VAT i zapłaty podatku należnego od dokonanej dostawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2011r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Pojęcie „transakcji zbycia”, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Z kolei, przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść Tytułu IV Działu II ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) zwanego dalej k.s.h.

Zgodnie z art. 529 § 1 k.s.h., wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych.

Podział może być dokonany:

1.  przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub za akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie),
2.  przez zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek),
3.  przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki),
4.  przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie) powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest aspekt końcowy - przeniesienie własności.

Zatem podział przez wydzielenie jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, o ile przedmiotem dostawy jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Ww. przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT natomiast stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Istotne znaczenie w powyższej definicji ma końcowy jej fragment. W celu ustalenia zatem, czy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, zbadać należy, czy zespół składników majątkowych stanowić mógłby samodzielnie działające przedsiębiorstwo. Wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Ponadto wymogiem do uznania, aby zespół składników stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jest to by stanowił on zespół składników materialnych i niematerialnych - w tym zobowiązań. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie tut. organu, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z opisem sprawy Wnioskodawca prowadzi działalność w różnych segmentach tj. zasadniczo działalność usługową oraz inwestycyjną. Ww. zróżnicowanie w zakresie prowadzonej działalności znajduje odzwierciedlenie m.in. w strukturze organizacyjnej, gdzie funkcjonują już od dłuższego czasu dwa wyodrębnione Departamenty tj. Departament Pośrednictwa oraz Departament Inwestycyjny. Każdy z Departamentów posiada swoją odrębną specyfikę oraz swoje odrębne zadania.

Obok tych departamentów w spółce funkcjonują także działy podległe bezpośrednio Zarządowi, w tym biuro Zarządu, księgowość, kadry itp.

Wyżej opisane Departamenty tj. Departament Pośrednictwa oraz Departament Inwestycyjny są ujęte formalnie w Regulaminie Organizacyjnym podmiotu, jak również na schemacie organizacyjnym Spółki. Obejmują one także poszczególne składniki majątkowe: w tym np. wyposażenie, środki trwałe przypisane do poszczególnych Departamentów uchwałą Zarządu spółki. Do Departamentu Pośrednictwa został przypisany np. w szczególności znak towarowy X, pod którą to marką funkcjonują placówki franchisingowe.

Departamenty te mają przypisanych do pracy pracowników/osoby współpracujące oraz kierowników.

Ze względu na charakter prowadzonej działalności gospodarczej do Departamentu Pośrednictwa przypisane są umowy franchisingowe dotyczące ponad 40 placówek franczyzowych oraz z ok. 3.500 umów pośrednictwa w obrocie nieruchomościami. Niezależnie od tego dział ten obejmuje także pośredniczenie w udzielaniu kredytów, a zatem także umowy dotyczące tych kwestii.

W zakresie Departamentu Inwestycyjnego na chwilę obecną przypisanych jest do niego kilka nieruchomości nabytych w celu odsprzedaży, stanowiących towary handlowe oraz akcje i udziały w spółkach kapitałowych ujmowanych jako inwestycje.

Każdy z tak opisanych Departamentów jest w stanie realizować samodzielnie - zupełnie odrębną tematycznie - działalność gospodarczą.

Jeśli chodzi o kwestie księgowe, to księgi rachunkowe Wnioskodawcy prowadzone są w ten sposób, że dzięki prowadzonej księgowości analitycznej możliwe jest przypisanie do każdego z Departamentów należności, przychodów oraz kosztów. Możliwe jest zatem ustalenie dla każdego z Departamentów odrębnego wyniku finansowego. Jedynie w zakresie zobowiązań są one na chwilę obecną ustalane dla całości podmiotu, jednakże da się je także przypisać w określonym procencie do wskazanych powyżej Departamentów.

W konsekwencji praktycznie każdy z Departamentów funkcjonujących w ramach spółki X tj. zarówno Departament Pośrednictwa jak i Departament Inwestycyjny dzięki posiadanym składnikom majątkowym i niemajątkowym jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 roku (tekst jedn. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) o podatku od towarów i usług - zwanej dalej u.p.tu.).

Wnioskodawca rozważa obecnie - ze względu na wdrożone zmiany strategii działania - podjęcie czynności mających na celu wniesienie Departamentu Pośrednictwa jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa - do nowo zakładanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Po przeprowadzeniu tej procedury w spółce „X” pozostanie działalność inwestycyjna - sprzedażowa (Departament Inwestycyjny), zaś nowy podmiot realizował będzie działalność usługową świadczoną dotychczas przez „X”.

Przedmiotem złożonego wniosku przez Wnioskodawcę jest kwestia czy wniesienie Departamentu Pośrednictwa do mającej powstać spółki z o.o. można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz czy ta transakcja będzie wyłączona spod opodatkowania podatkiem VAT.

Odnosząc wyżej przedstawiony opis sprawy do powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, iż wnoszony do mającej powstać spółki z o.o. Departament Pośrednictwa w postaci części przedsiębiorstwa realizującego określone zadania gospodarcze będzie można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, gdyż będzie on odznaczał się odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Każdy z Departamentów jest w stanie realizować samodzielnie działalność gospodarczą w swoim zakresie. Jedynie zobowiązania są ustalone dla całości podmiotu, jednakże da się je przypisać w określonym procencie do wskazanych Departamentów.

Zatem stwierdzić należy, że wniesienie do spółki Departamentu Pośrednictwa w postaci części przedsiębiorstwa spełniającego wymogi zorganizowanej części przedsiębiorstwa określone w art. 2 pkt 27e ustawy, zgodnie z art. 6 ust. 1 nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ponadto Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do udokumentowania przedmiotowej czynności za pomocą faktury VAT, gdyż czynność ta jest wyłączona spod opodatkowania podatkiem VAT.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.