Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.138.2025.3.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-05-16
Teza: Skutki podatkowe zawarcia umowy zabezpieczenia cen energii.
Słowa kluczowe: energia-energia elektryczna
obowiązek-obowiązek podatkowy
zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Dostawa towarów
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Świadczenie usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV.
Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-
Obowiązek podatkowy - zasada ogólna
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2.
Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku
naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce
świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy
świadczeniu usług-Definicja podatnika przy określeniu
miejsca świadczenia usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi, których przedmiotem
są instrumenty finansowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90-ust. 3
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90-ust. 4
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90-ust. 5
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90-ust. 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 41
1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy skutków podatkowych zawarcia przez Państwa kontraktów różnicowych I/C
    hedging (tzw. (...)) oraz ich rozliczenia. Uzupełnili go Państwo pismem z 18 kwietnia 2025 r.
    (wpływ 18 kwietnia 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    A sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest podmiotem należącym do (...). Spółka
    jest polskim rezydentem podatkowym oraz czynnym zarejestrowanym podatnikiem
    podatku VAT w Polsce.
    Co istotne dla przedmiotowego wniosku, Spółka, w grudniu 2024 r. złożyła naczelnikowi
    urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie o wyborze opodatkowania usług, o których
    mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy o VAT, to znaczy od 1 stycznia 2025 r.
    zrezygnowała ze zwolnienia od podatku tych usług na podstawie możliwości, którą
    przewiduje art. 43 ust. 22 ustawy o VAT. Jednakże, możliwe jest, że w przyszłości, na
    podstawie art. 43 ust. 23, ponownie skorzysta ze zwolnienia od opodatkowania tych usług.
    Obecnie jednak nie jest planowane ponowne skorzystanie ze zwolnienia.
    Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której wytwarza oraz
    sprzedaje energię elektryczną pochodzącą z farm wiatrowych. Głównym źródłem
    przychodów Spółki są przychody ze sprzedaży wyprodukowanej energii elektrycznej
    (fizycznej dostawy energii elektrycznej).
    Spółka zawiera umowy na sprzedaż wyprodukowanej energii z podmiotami
    niepowiązanymi. Umowy te przewidują zmienną cenę za jednostkę dostarczonej energii
    (MWh), która jest uzależniona od aktualnych notowań cen energii elektrycznej
    publikowanej przez X (tzw. cen spot).
    Ceny energii elektrycznej ulegają ciągłym wahaniom, przez co poziom przychodów
    osiągany z jej sprzedaży w różnych okresach jest zmienny i niepewny, nawet w przypadku
    sprzedaży takiego samego wolumenu.
    Celem zapewnienia stałego, przewidywalnego poziomu przychodów, Spółka podejmuje
    działania, mające na celu zabezpieczenie stałości ceny sprzedawanej energii. Jednym z
    takich działań jest zawarcie z kontrahentem (dalej: „Kontrahent”) tzw. umowy hedgingu w
    postaci swapu towarowego (ang. (...)).
    Kontrahent jest podmiotem powiązanym ze Spółką w rozumieniu przepisu art. 11a ust. 1
    pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawa o CIT”) –
    pośrednio posiada 100% udziału w kapitale Wnioskodawcy. Kontrahent jest włoskim
    rezydentem podatkowym, a także podatnikiem podatku VAT zarejestrowanym we
    Włoszech, który jednak nie prowadzi działalności gospodarczej na terytorium Polski.
    Kontrahent, w ramach grupy kapitałowej do której należy Wnioskodawca, pełni określone
    funkcje, do których należą m.in. wsparcie w zarządzaniu spółkami operacyjnymi, a także
    funkcje finansowe (np. udzielanie pożyczek podmiotom z grupy). Kontrahent, w
    przeciwieństwie do Wnioskodawcy, jest doświadczonym i wykwalifikowanym traderem
    (pol. uczestnikiem rynku zawierającym transakcje) na hurtowym rynku towarowym,
    działającym zarówno na rynku spot, jak i terminowym na produktach fizycznych i
    finansowych, zawierającym transakcje na podstawie standardowych umów ramowych,
    takich jak opracowane przez A. ) i B., a także dwustronnych umów sprzedaży w celach
    zabezpieczających.

    Kontrahent jest również dopuszczony do działania (zawierania transakcji) na kilku
    platformach handlowych, w tym na Y, gdzie głównie dokonuje transakcji na rynkach
    instrumentów pochodnych związanych z rynkiem energii.
    Mając na uwadze powyższe, Spółka w sierpniu 2024 r. zawarła z Kontrahentem ramową
    umowę zlecenia (ang. Mandate Agreement; dalej: „Umowa”) na podstawie której,
    Kontrahent zobowiązał się do świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy.
    Usługi opisane w Umowie, w ekonomicznym znaczeniu, polegają na zabezpieczeniu cen
    sprzedaży energii elektrycznej przez Spółkę. W ramach usług świadczonych przez
    Kontrahenta, Kontrahent zawiera na rynku transakcje pozwalające zabezpieczyć cenę
    określonego wolumenu ceny energii elektrycznej, skalkulowanego w oparciu o przyjętą w
    Grupie politykę ryzyka, a także z uwzględnieniem wolumenu energii sprzedawanej
    (fizycznych dostaw) w danym okresie (np. miesięcznym) przez Wnioskodawcę.
    Mechanizm zabezpieczenia wygląda następująco:
        Kontrahent na rynku zawiera transakcję finansową typu fixed for floating swap.
        Zazwyczaj transakcje te są zawierane na podstawie standardowych umów, A. i B. to
        C., które są wzorami opracowanymi przez B. Dla każdej transakcji obie strony
        podpisują specyficzne Zlecenie (Confirmation), aby uzgodnić konkretny warunek,
        który ma zostać zastosowany, taki jak ilość, okres dostawy, produkt, stała cena,
        indeks zmienny, płatnik stałej/zmiennej ceny. W odniesieniu do przedstawionego
        we wniosku przypadku Kontrahent jest płatnikiem zmiennej ceny, podczas gdy
        druga strona jest płatnikiem stałej ceny. Wolumeny, które mają zostać
        zabezpieczone, są definiowane przez Kontrahenta zgodnie z postanowieniami
        przyjętej w Grupie polityki ryzyka i poprzez optymalizację zarządzania całym
        polskim portfelem aktywów.
        Wnioskodawca i Kontrahent zawierają transakcje, każda jest regulowana przez
        konkretne Zlecenie, które z perspektywy Kontrahenta są odwróceniem transakcji
        zawartych przez Kontrahenta na rynku: Kontrahent jest płatnikiem ceny stałej,
        podczas gdy Wnioskodawca jest płatnikiem ceny zmiennej w odniesieniu do
        wolumenów energii elektrycznej, które mają być zabezpieczone i uzgodnione w
        każdym Zleceniu. Z perspektywy Kontrahenta rozliczenie obu transakcji ma
        charakter znoszący skutki finansowe (ang. back-to-back), czyli Kontrahent nie
        ponosi na nich ryzyka ekonomicznego (ang. riskless principal).
    Kontrahent świadczy podobne usługi innym podmiotom należącym do grupy kapitałowej,
    do której należy Wnioskodawca, w tym podmiotom polskim i zagranicznym, które
    wytwarzają i sprzedają energię elektryczną w Polsce i za granicą.
    Przedmiotem niniejszego wniosku jest wyłącznie potwierdzenie skutków podatkowych dla
    Wnioskodawcy, wobec czego, Wnioskodawca nie formułuje pytań dotyczących transakcji
    zawieranej przez Kontrahenta ze stroną trzecią, ale przedstawia tę transakcję w opisie
    stanu faktycznego, jako mogącą mieć wpływ na ocenę skutków podatkowych transakcji
    zawieranej przez Wnioskodawcę.
    Celem zawierania przez Wnioskodawcę (podobnie jak przez inne podmioty o podobnym
    profilu biznesowym) transakcji typu fixed for floating swap jest wyłącznie zabezpieczenie
    stałego poziomu osiągania przychodów z podstawowej działalności gospodarczej Spółki,
    tj. sprzedaży wyprodukowanej energii elektrycznej. Transakcje te nie są natomiast
    zawierane przez Spółkę w celach spekulacyjnych, czy inwestycyjnych.

    Zawarta przez Spółkę z Kontrahentem ramowa Umowa, dookreślona każdym ze Zleceń,
    przewiduje, że po zakończeniu okresu rozliczeniowego, za każdy miesiąc wskazany w
    pojedynczym Zleceniu, strony dokonują pieniężnego rozliczenia łącznej kwoty wynikającej
    z następującego wyliczenia (mającego zastosowanie do każdej transakcji uzgodnionej w
    pojedynczym Zleceniu): łączna ilość energii pomnożona przez różnicę między i) ceną stałą
    a ii) zmienną ceną odniesienia wynikającą z notowań na TGE (cena zmienna), która jest
    indeksem rynku spot uzgodnionym w Zleceniu i obliczonym jako średnia arytmetyczna
    ceny godzinowej za MWh energii elektrycznej dostarczonej w każdej godzinie Okresu
    Rozliczeniowego, podanej w złotych, ustalonej w systemie kursu jednolitego (ang. single-
    price auction) z godziny 10:30, publikowanego przez X S.A. na stronie internetowej https:
    (...), w sekcji „FIXING I”.
    Zawarta przez Spółkę z Kontrahentem ramowa Umowa, a także każdorazowe zlecenia
    przewidują, że po zakończonym okresie rozliczeniowym strony umowy dokonają
    pieniężnego rozliczenia różnicy wartości między wartością uzgodnionego wolumenu
    energii skalkulowaną w oparciu o cenę stałą (fixed price), a z drugiej strony, takim samym
    wolumenem energii skalkulowanym w oparciu o cenę zmienną, referencyjną, wynikającą z
    notowań na X (floating price).
    Zgodnie z Umową, która w swojej naturze jest umową na produkt finansowy (nie
    towarowy), nie jest natomiast możliwe rozliczenie poprzez fizyczną dostawę energii przez
    żadną ze stron.
    Umowa zawarta pomiędzy stronami zawiera zapis dotyczący zabezpieczenia ryzyka
    związanego ze zmiennością cen zakupu energii elektrycznej. W wyniku zastosowania
    rozliczenia instrumentu finansowego typu swap z uwzględnieniem uzgodnień stron
    transakcji, dla danego okresu rozliczeniowego, wszystkie kwoty obliczone na podstawie
    każdego Zlecenia zostają zsumowane i dokonywane jest potrącenie między kwotą
    dodatnią i ujemną, co oznacza, że tylko jedna ze stron dokonuje zapłaty na rzecz drugiej
    strony co miesiąc. W szczególności dla każdej transakcji:
        jeżeli kwota różnicy pomiędzy ceną stałą a ceną zmienną pomnożonymi przez
        uzgodniony wolumen jest wartością dodatnią (tj. cena stała jest wyższa od ceny
        zmiennej) - wartość różnicy jest płatna przez Kontrahenta na rzecz Spółki (dalej:
        Przypadek nr 1),
        jeżeli kwota różnicy pomiędzy ceną stałą a ceną zmienną pomnożonymi przez
        uzgodniony wolumen jest ujemna (tj. cena stała jest niższa od ceny zmiennej) –
        wartość różnicy jest płatna przez Spółkę na rzecz Kontrahenta (dalej: Przypadek nr
        2).
    Każdorazowo zawierane zlecenia, oprócz ustalenia: (i) wolumenu, którego dotyczą, (ii)
    okresu rozliczeniowego, (iii) uzgodnionej ceny stałej i wskazania platformy referencyjnej
    dla ustalenia ceny zmiennej – zawiera informację o dacie płatności (ang. Payment Date), to
    znaczy dniu, w którym wartość wynikająca z różnicy cen należnej Spółce lub
    Kontrahentowi ma być zwrócona. Dla przykładu, może to być 5. dzień roboczy
    przypadający po ostatnim dniu okresu, na który zostało zawarte dane zlecenie. Nigdy
    jednak data płatności nie będzie przypadać na dzień wcześniejszy niż zakończenie okresu,
    bo nie jest wtedy znana wartość różnicy do rozliczenia.
    Poza rozliczeniem pieniężnym, związanym z realizacją poszczególnych zleceń, które w
    szerszym ujęciu mają charakter neutralny finansowo dla Kontrahenta (w związku z
    zawarciem transakcji back-to-back), Umowa przewiduje dla Kontrahenta zryczałtowane
    roczne wynagrodzenie (dalej: „Opłata roczna”). Opłata roczna jest jedyną korzyścią
    ekonomiczną dla Kontrahenta wynikającą z Umowy. Jest ona należna za umożliwienie
    Wnioskodawcy realizacji celu, jakim jest zabezpieczenie stałej ceny na fizycznej sprzedaży

    energii elektrycznej. Wnioskodawca, samodzielnie, nie mógłby zrealizować tego celu,
    ponieważ nie jest traderem i nie posiada zdolności organizacyjnych i kwalifikacji, aby
    samodzielnie operować na tym rynku. W zamian za Opłatę roczną Kontrahent
    zobowiązuje się do realizacji celu poprzez zawieranie (ang. perfect) transakcji
    umożliwiających zapewnienie stałej ceny sprzedaży energii dla Spółki oraz
    administrowanie (ang. manage) nimi. Formalnie jednak, Opłata roczna może być
    rozumiana jako wynagrodzenie za możliwość zawierania przez Spółkę określonego
    rodzaju instrumentów finansowych, których stroną jest Spółka (a z drugiej strony
    Kontrahent).
    Kontrahent raz do roku przesyła Spółce fakturę dokumentującą Opłatę roczną. Jeśli w
    danym roku kalendarzowym umowa obowiązuje przez część okresu, tj. niepełny rok, (tak
    jak to ma miejsce np. w roku 2024 r.), Opłata roczna naliczana jest proporcjonalnie do
    części okresu.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Ramowa Umowa z Kontrahentem (we wniosku jako: „Umowa”) została zawarta na czas
    nieokreślony. Zamiarem stron Umowy jest stała, długofalowa współpraca w tym zakresie.
    Ponadto, w Umowie znajduje się zapis o treści: „Umowa będzie ważna i skuteczna do
    czasu zakończenia wszystkich transakcji realizowanych w ramach Usług”. Obecnie
    Wnioskodawca i Kontrahent nie rozważają rozwiązania (ani innego zakończenia) Umowy.
    Obowiązywanie Umowy będzie uzasadnione tek długo, jak Spółka, w ramach swojej
    podstawowej działalności polegającej na sprzedaży wyprodukowanej energii elektrycznej,
    zawierać będzie z podmiotami trzecimi umowy przewidujące zmienną cenę sprzedaży
    energii elektrycznej.
    W ocenie Wnioskodawcy przedstawione we wniosku kontrakty różnicowe I/C hedging (tzw.
    (...)) są instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie
    instrumentami finansowymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 772 ze zm.).
    Instrument będący przedmiotem Umowy (Fixed-for-floating swap) jest instrumentem
    finansowym w rozumieniu ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami
    finansowymi, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. d ustawy.
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. d ustawy o obrocie instrumentami finansowymi
    instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są, m. in. niebędące papierami
    wartościowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową
    oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są
    wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie
    pieniężne według wyboru jednej ze stron.
    Instrumenty (kontrakty różnicowe) będące przedmiotem Umowy nie zostały wymienione
    w art. 43 ust. 16 ustawy o VAT, w szczególności nie dotyczą praw i udziałów
    odzwierciedlających:
        tytułu prawnego do towarów, a także
        praw majątkowych, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity
        wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być
        zrealizowane przez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z
        podatku (innych niż wskazane w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT).
    Co prawda instrumentem bazowym dla ustalenia wzajemnych rozliczeń stron jest towar w
    postaci energii elektrycznej, niemniej w ramach Umowy między stronami dochodzi
    wyłącznie do rozliczenia finansowego (tzw. swap nierzeczywisty). Strony nie realizują

    względem siebie dostawy towarów (energii elektrycznej), co potwierdza wyraźnie treść
    Umowy, jak również dotychczasowe rozliczenia zleceń zawartych przez strony na
    podstawie Umowy.
    Wnioskodawca nie będzie angażował zasobów finansowych i osobowych do działalności
    związanej z zabezpieczeniem cen sprzedaży energii elektrycznej (hedging), za wyjątkiem
    ponoszenia kosztu Opłaty rocznej oraz ewentualnie, w Przypadku nr 2 (gdy cena stała jest
    niższa od ceny zmiennej) wartości różnicy w ramach rozliczenia instrumentów będących
    przedmiotem Umowy.
    Niemniej, należy wskazać, że z perspektywy planowania finansowania (cash flow),
    rozliczenie instrumentu skutkujące obowiązkiem zapłaty różnicy przez Spółkę na rzecz
    Kontrahenta występuje wtedy, gdy cena zmienna energii elektrycznej (oferowana przez
    Spółkę podmiotom trzecim w ramach umów na sprzedaż energii (faktyczne dostawy
    energii)) jest w danym okresie wyższa niż cena stała będąca ceną referencyjną danego
    instrumentu zabezpieczającego. W konsekwencji, z punktu widzenia Wnioskodawcy,
    tworząc plany finansowe przyszłe przepływy z tytułu rozliczenia instrumentów będących
    przedmiotem Umowy pozostają neutralne, gdyż jedynie niwelują wpływ zmiennej wartości
    rynkowych cen energii elektrycznej.
    Ponadto, Wnioskodawca pragnie wskazać, że jest tzw. spółką specjalnego przeznaczenia,
    której zadaniem jest produkcja i sprzedaż energii elektrycznej, który działa w ramach
    Grupy.
    Tym samym, funkcje administracyjne (niestanowiące głównej działalności Wnioskodawcy),
    które są niezbędne do funkcjonowania Spółki, są realizowane przez wyspecjalizowane
    podmioty z Grupy lub są realizowane przez profesjonalne podmioty spoza Grupy na
    podstawie umów o świadczenie usług. Wobec powyższego, Wnioskodawca nie dysponuje
    własnymi zasobami osobowymi – rozumianymi jako pracownicy.
    Sprawami związanymi ze świadczeniem usługi polegającej na zabezpieczeniu cen
    sprzedaży energii elektrycznej zajmuje się Kontrahent. W Umowie to Kontrahent
    określony jest jako usługodawca. Kontrahent angażuje niezbędne zasoby osobowe i inne
    aktywa niezbędne do prawidłowej realizacji Umowy.
    Spółka jest bierną stroną Umowy, jej rola ogranicza się do ponoszenia Opłaty rocznej oraz
    dokonywania płatności, w razie wystąpienia Przypadku nr 2. Biorąc pod uwagę powyższe,
    nikt ze strony Wnioskodawcy nie jest zaangażowany w świadczenie usług związanych z
    zabezpieczaniem cen energii elektrycznej.
    Wnioskodawca nie angażuje własnych aktywów do działań związanych z obsługą
    działalności związanej z zabezpieczeniem cen sprzedaży energii elektrycznej.
    Wnioskodawcy nie jest znana skala obrotu (jak również przychodu) uzyskanego z tytułu
    działalności związanej z zabezpieczeniem cen sprzedaży energii elektrycznej w stosunku
    do obrotów uzyskanych z tytułu pozostałej działalności prowadzonej przez Spółkę.
    Jak zostało wskazane w treści złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej,
    podstawowym źródłem przychodu Wnioskodawcy (generującym obrót) jest sprzedaż
    energii elektrycznej do podmiotów trzecich. Wnioskodawca angażuje swoje aktywa w
    produkcję energii elektrycznej. Jednakże, w związku ze zmiennymi cenami energii
    elektrycznej (umowy na sprzedaż energii zawierane przez Spółkę zawierają ceny zmienne),
    aby zapewnić przewidywalne przepływy pieniężne pozwalające na stabilne
    funkcjonowanie Spółki, Spółka zawarła Umowę, która pozwala „kompensować” spadki
    przychodów ze sprzedaży energii, w razie spadków cen zmiennych.
    Jak Wnioskodawca wskazał powyżej, nie jest mu znana skala obrotu, jaki będzie uzyskiwał
    w przyszłości z tytułu działalności związanej z zabezpieczeniem cen sprzedaży energii
    elektrycznej w stosunku do obrotów uzyskanych z tytułu pozostałej działalności
    prowadzonej przez Spółkę. Co więcej, odpowiedź na to pytanie, w odniesieniu do
    przyszłych okresów, nie jest możliwa do udzielenia, gdyż zależy ona od kształtowania się

    zmiennych cen energii w przyszłości. Na marginesie Wnioskodawca wskazuje, że gdyby
    przyszłe ceny energii były znane z wyprzedzeniem, instrumenty będące przedmiotem
    Umowy nie miałyby ekonomicznego sensu istnienia.
    Poniżej, Wnioskodawca przedstawia poglądowo stosunek przychodów osiągniętych z
    tytułu rozliczeń instrumentów będących przedmiotem Umowy do całości przychodów
    podatkowych generowanych przez Wnioskodawcę w okresie obowiązywania Umowy, tj.
    od jej zawarcia do ostatniego miesiąca, za który Wnioskodawca dysponuje danymi na
    moment udzielania niniejszej odpowiedzi na Wezwanie:
        w okresie wrzesień 2024 – grudzień 2024 – było to poniżej 2%;
        w okresie styczeń 2025 – marzec 2025 – było to poniżej 1%.
    Dotychczas, wystąpiły dwa miesiące (instrumenty rozliczane są w okresach miesięcznych),
    w których rozliczenie skutkowało osiągnięciem przychodu przez Spółkę. W pozostałych 5
    miesiącach, to Spółka była zobowiązana do zapłaty różnicy Kontrahentowi.
    Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca wskazuje, że w przyszłości:
        skala obrotu z tytułu działalności związanej z zabezpieczeniem cen sprzedaży
        energii elektrycznej może wynosić 0 (zero) – jeśli rynkowe ceny zmienne energii
        elektrycznej będą wyższe od ceny stałej ustalonej w Zleceniach do Umowy, jak
        również
        skala obrotu z tytułu działalności związanej z zabezpieczeniem cen sprzedaży
        energii elektrycznej może być znaczna w stosunku do obrotów uzyskanych z tytułu
        pozostałej działalności prowadzonej przez Spółkę – jeśli rynkowe ceny zmienne
        energii elektrycznej będą niższe (lub znacząco niższe) od ceny stałej ustalonej w
        Zleceniach do Umowy
      - na co jednak Wnioskodawca nie ma wpływu.
    Ostateczny skutek (efekt netto) instrumentu zabezpieczającego ceny na całkowite obroty
    Spółki będzie wynosił zero, biorąc pod uwagę fakt, że wszelkie przychody z działalności
    związanej z zabezpieczaniem cen sprzedaży energii elektrycznej rekompensują niższe
    przychody ze sprzedaży energii elektrycznej (spowodowane niskimi cenami).
    Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie wskazać, że niezależnie od wartości (skali) przychodu
    /obrotu z tytułu działalności związanej z zabezpieczeniem cen sprzedaży energii
    elektrycznej nie będzie angażował on żadnych dodatkowych zasobów osobowych ani
    aktywów w związku z realizacją Umowy.
    Opłata roczna jest roczną opłatą ryczałtową (jej wartość jest stałą wartością) i jest płatna
    raz do roku. W razie, gdyby Umowa obowiązywała w danym roku kalendarzowym przez
    niepełną część roku, wartość Opłaty rocznej ustala się proporcjonalnie.
    Wartość Opłaty rocznej została ustalona zgodnie z zasadami wartości rynkowej (arm’s
    length) uwzględniając przewidywane wydatki i koszty ponoszone przez Kontrahenta w
    związku z realizacją Umowy. Poza Opłatą roczną, Kontrahentowi nie przysługuje
    dodatkowe wynagrodzenie za świadczenie usług w ramach Umowy (Kontrahent może
    natomiast otrzymywać przychody od Spółki w związku z rozliczeniem instrumentów
    będących przedmiotem Umowy w Przypadku nr 2). Zgodnie z treścią Umowy, Opłata
    roczna obejmuje także: koszty dodatkowe, wydatki ogólne, ryczałtowy zwrot wszelkiego
    rodzaju wydatków.
    Pytania

    1. Czy w okresie gdy Spółka efektywnie zrezygnowała ze zwolnienia od opodatkowania
      usług o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w Przypadku nr 1, tj. gdy dla
      danego okresu rozliczeniowego kwota różnicy jest wartością dodatnią (cena stała dla
      uzgodnionego wolumenu energii jest wyższa od ceny zmiennej), i Spółka otrzymuje
      płatność od Kontrahenta, otrzymana różnica stanowi wynagrodzenie Spółki za
      świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT na rzecz Kontrahenta, a w
      konsekwencji Spółka powinna wystawić na rzecz Kontrahenta fakturę i ująć ją w
      rozliczeniach VAT jako usługa świadczona w miejscu siedziby Kontrahenta na ostatni
      dzień okresu rozliczeniowego, dla której zobowiązanym do rozliczenia VAT jest
      Kontrahent?
    2. Czy w okresie gdy Spółka efektywnie nie zrezygnowała ze zwolnienia od
      opodatkowania usług o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, to czy w
      Przypadku nr 1, dla celu ustalenia proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o
      VAT, do rocznego obrotu uzyskanego z tytułu czynności, w związku z którymi
      podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (ust. 3),
      Spółka powinna uwzględnić kwoty dodatnich różnic należnych od Kontrahenta, w
      związku z treścią art. 90 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT?
    3. Czy w Przypadku nr 2, tj. gdy dla danego okresu rozliczeniowego kwota różnicy jest
      wartością ujemną (cena stała dla uzgodnionego wolumenu energii jest niższa od ceny
      zmiennej), i Spółka płaci różnicę Kontrahentowi, zapłacona różnica stanowi
      wynagrodzenie Kontrahenta za świadczoną usługę, a w konsekwencji Spółka powinna
      rozpoznać rozliczenie jako transakcję importu usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy
      o VAT w momencie dokonania płatności (kasowo), i jednocześnie z uwagi na charakter
      nabywanej usługi jako usługę zwolnioną z opodatkowania?
    4. Czy Opłata roczna stanowi wynagrodzenie za usługę zwolnioną z opodatkowania na
      podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT, jako usługę której przedmiotem są
      instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie
      instrumentami finansowymi, a w konsekwencji Spółka powinna rozpoznać rozliczenie
      jako transakcję importu usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy o VAT w momencie
      dokonania płatności (kasowo), i jednocześnie z uwagi na charakter nabywanej usługi
      jako usługę zwolnioną z opodatkowania?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. Zdaniem Wnioskodawcy, w okresie gdy Spółka efektywnie zrezygnowała ze zwolnienia
    od opodatkowania usług o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w Przypadku
    nr 1, tj. gdy dla danego okresu rozliczeniowego kwota różnicy jest wartością dodatnią
    (cena stała dla uzgodnionego wolumenu energii jest wyższa od ceny zmiennej), i Spółka
    otrzymuje płatność od Kontrahenta, otrzymana różnica stanowi wynagrodzenie Spółki
    za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT na rzecz Kontrahenta, a w
    konsekwencji Spółka powinna wystawić na rzecz Kontrahenta fakturę i ująć ją w
    rozliczeniach VAT jako usługa świadczona w miejscu siedziby Kontrahenta na ostatni
    dzień okresu rozliczeniowego, dla której zobowiązanym do rozliczenia VAT jest
    Kontrahent.
    2. Zdaniem Wnioskodawcy, w okresie gdy Spółka efektywnie nie zrezygnowała ze
    zwolnienia od opodatkowania usług o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, to
    w Przypadku nr 1, dla celu ustalenia proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o
    VAT, do rocznego obrotu uzyskanego z tytułu czynności, w związku z którymi
    podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (ust. 3),
    Spółka nie powinna uwzględnić kwoty dodatnich różnic należnych od Kontrahenta, w
    związku z treścią art. 90 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT.
    3. Zdaniem Wnioskodawcy, w Przypadku nr 2, tj. gdy dla danego okresu rozliczeniowego
    kwota różnicy jest wartością ujemną (cena stała dla uzgodnionego wolumenu energii

    jest niższa od ceny zmiennej), i Spółka płaci różnicę Kontrahentowi, zapłacona różnica
    stanowi wynagrodzenie Kontrahenta za świadczoną usługę, a w konsekwencji Spółka
    powinna rozpoznać rozliczenie jako transakcję importu usług w rozumieniu art. 2 pkt 9
    ustawy o VAT w momencie dokonania płatności (kasowo), i jednocześnie z uwagi na
    charakter nabywanej usługi jako usługę zwolnioną z opodatkowania.
    4. Zdaniem Wnioskodawcy, Opłata roczna stanowi wynagrodzenie za usługę zwolnioną z
    opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT, jako usługę której
    przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca
    2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, a w konsekwencji Spółka powinna
    rozpoznać rozliczenie jako transakcję importu usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy o
    VAT w momencie dokonania płatności (kasowo), i jednocześnie z uwagi na charakter
    nabywanej usługi jako usługę zwolnioną z opodatkowania.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
    Ad 1.
    Podleganie płatności opodatkowaniu VAT
    Na gruncie ustawy o VAT, czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług wówczas, gdy:
      1) stanowią czynności wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT (przesłanka
        przedmiotowa); oraz
      2) są wykonywane przez podmiot występujący w tym zakresie w roli podatnika w
        rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT (przesłanka podmiotowa).
    Należy w tym miejscu zauważyć, że oba te warunki powinny zostać spełnione łącznie. Tak
    więc wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu VAT przez podmiot
    niewystępujący w konkretnym przypadku w charakterze podatnika - nawet jeśli tak w
    ogóle jest on podatnikiem z innego tytułu - pozostaje poza zakresem opodatkowania VAT.
    Tak samo wykonanie czynności niepodlegającej opodatkowaniu VAT przez podatnika jest
    neutralne z punktu widzenia VAT.
    Innymi słowy, opodatkowaniu mogą podlegać te czynności, w przypadku których
    spełniony został zarówno podmiotowy, jak i przedmiotowy zakres opodatkowania, tzn.
    zaistniała czynność określona jako opodatkowana, która została wykonana przez podmiot
    mający cechę podatnika.
    1) Przesłanka przedmiotowa
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
    kraju.
    W myśl art. 7 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1,
    rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
    Stosownie zaś do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich
    części, a także wszelkie postacie energii.
    Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się - zgodnie
    z art. 8 ust. 1 ww. ustawy - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub
    jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy
    towarów w rozumieniu art. 7 ww. ustawy.
    W konsekwencji, świadczeniem usług na gruncie ustawy o VAT jest w zasadzie każde
    świadczenie dokonywane w Polsce, które nie może zostać zakwalifikowane jako dostawa
    towarów.
    Dodatkowo, pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje
    wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od

    dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi
    (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno
    działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też
    tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy czym, nie każde działanie,
    powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać
    uznane za usługę podlegającą opodatkowaniu VAT w rozumieniu przepisów ustawy VAT.
    Co do zasady, w orzecznictwie i praktyce organów podatkowych przyjmuje się, iż aby tak
    się stało muszą zostać spełnione łącznie trzy następujące warunki:
    1) powinno istnieć określone świadczenie,
    2) powinien istnieć bezpośredni beneficjent świadczenia,
    3) świadczeniu usługodawcy powinno odpowiadać świadczenie wzajemne ze strony
      nabywcy, tj. beneficjenta świadczenia (wynagrodzenie).
    Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jednoznacznie wynika,
    że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT
    wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. W dorobku orzecznictwa Trybunału
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple
    and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise),
    przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek
    pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem,
    przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi
    być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od
    towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena)
    została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania
    usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.
    Mając na uwadze, że Kontrahent posiada siedzibę poza terytorium Polski, istotnym dla
    prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia
    danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana
    usługa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też
    nie.
    Stosownie do art. 28a ustawy o VAT, na potrzeby stosowania rozdziału 3 działu V ustawy
    ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art.
      15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na
      cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana
      lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
    3) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych
      za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art.
      5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego
      rzecz usług.
    Wskazany powyżej art. 28a ustawy o VAT wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy.
    Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług.
    Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność
    gospodarczą, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Ustawodawca odwołuje się
    w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
    Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą
    zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.
    W związku z powyższym należy stwierdzić, że Przypadek nr 1 z perspektywy Spółki spełnia
    przesłanki przedmiotowe i podmiotowe do uznania jej za czynność podlegającą
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże miejscem świadczenia tej usługi,

    a tym samym jej opodatkowania, jest stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejsce,
    w którym Kontrahent (usługobiorca w Przypadku nr 1) posiada siedzibę działalności
    gospodarczej. W konsekwencji, skoro w analizowanym przypadku do usługi, ma
    zastosowanie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, to nie jest ona opodatkowana na terytorium
    Polski. Miejscem świadczenia dla tej usługi są Włochy, tj. miejsce gdzie Kontrahent posiada
    siedzibę działalności gospodarczej.
    2) Przesłanka podmiotowa
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności.
    Z kolei działalność gospodarcza - w myśl art. 15 ust. 2 ww. ustawy - obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające
    na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    Powyższa definicja działalności gospodarczej ma charakter uniwersalny, pozwalający na
    objęcie pojęciem podatnika tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną
    działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Aczkolwiek ustawa nie
    wyraża tego wprost, należy przyjąć, że działalnością gospodarczą jest w zasadzie tylko ta
    aktywność, która wykonywana jest zawodowo, w sposób profesjonalny. Dokonywanie
    określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej,
    nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności (por. A.
    Bartosiewicz, VAT. Komentarz, wyd. XVI, Warszawa 2022, art. 15).
    Ponadto, z ogólnych reguł konstrukcyjnych podatku w ogólności, w tym również podatku
    VAT, wynika konieczność, aby podmiot wykonujący czynność opodatkowaną występował
    w odniesieniu do niej jako podatnik. Co więcej, wymóg ten wyrażają wprost regulacje
    Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej, stanowią one bowiem o wykonywaniu czynności
    opodatkowanych przez podatnika działającego w takim charakterze.
    Powyższe podejście potwierdza również orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej, w którym wskazuje się, że sam fakt dokonania czynności przez podmiot
    zarejestrowany jako podatnik VAT nie oznacza, że podlega ona opodatkowaniu VAT,
    bowiem możliwe jest, że w danej transakcji sprzedawca nie występuje w tej właśnie roli
    (por. wyrok TSUE z 11 lutego 1993 r., C-291/91; wyrok TSUE z 15 września 2021 r., C-180
    /10).
    Takie stanowisko wyrażane jest także w polskim orzecznictwie sądowo-administracyjnym,
    w którym podkreśla się, że ani formalny status danego podmiotu jako podatnika
    zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub
    jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej
    czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności
    podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (por. wyrok
    NSA (7) z 29 października 2007 r., I FPS 3/07; wyrok WSA w Gliwicach z 17 listopada 2022
    r., I SA/Gl 367/22; wyrok WSA w Łodzi z 11 sierpnia 2021 r., I SA/Łd 354/21; Wyrok WSA w
    Poznaniu z 9 lutego 2010 r., I SA/Po 1015/09).
    Wobec powyższych rozważań, aby czynności wykonywane przez Spółkę w ramach Umowy
    podlegały opodatkowaniu VAT, łącznie muszą zostać spełnione następujące warunki:
      1) czynności te muszą stanowić jedną z czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1
        ustawy o VAT;

      2) czynności te muszą być wykonane przez podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1
        ustawy o VAT, który w odniesieniu do tych czynności występuje właśnie w tej roli.
    Jak wynika z opisu stanu faktycznego, na podstawie Umowy, to Kontrahent zobowiązany
    jest do świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy. Niewątpliwie, Umowa zobowiązuje
    Kontrahenta do podejmowania określonych czynności, związanych z realizacją usługi na
    rzecz Wnioskodawcy. W szczególności, Kontrahent zobowiązuje się do realizacji celu
    (zabezpieczenie stałej ceny na fizycznej sprzedaży energii elektrycznej), poprzez
    zawieranie (ang. perfect) transakcji umożliwiających zapewnienie stałej ceny sprzedaży
    energii dla Spółki oraz administrowanie (ang. manage) nimi. W zamian za powyższe
    świadczenie, Kontrahent pobiera od Wnioskodawcy zryczałtowane wynagrodzenie w
    postaci Opłaty rocznej.
    Niezależnie od powyższego, w związku z realizacją Umowy, która skutkuje powstaniem
    wzajemnych rozliczeń między Wnioskodawcą i Kontrahentem, dochodzi do sytuacji, gdy
    obydwie strony zobowiązane są do dokonania symetrycznego świadczenia wzajemnego.
    Oceniając transakcję z perspektywy Wnioskodawcy, zabezpiecza ona ekonomiczny wpływ
    zmienności cen energii w zamian za wynagrodzenie, którym jest usługa świadczona na
    rzecz Kontrahenta w postaci zabezpieczenia jego pozycji finansowej, związanej z
    niekorzystnymi z jego strony zmianami cen energii, które mogą nastąpić w związku z
    zawartymi przez Kontrahenta „odwrotnymi” transakcjami z podmiotami trzecimi.
    W dorobku orzeczniczym funkcjonuje pogląd, że zapłata (będąca koniecznym elementem
    odpłatnego świadczenia usług) może przybierać postać inną niż określona suma
    pieniędzy, ale również świadczenia innej usługi (świadczenia wzajemnego).
    Biorąc powyższe rozważania pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionych
    okolicznościach stanu faktycznego niewątpliwie zostały spełnione łącznie zarówno
    przesłanka przedmiotowa, jak i podmiotowa uzasadniające uznanie, że obie strony
    transakcji działały jako podatnicy podatku VAT oraz świadczyły sobie wzajemnie usługi
    podlegające pod przepisy ustawy o VAT.
    Za takim wnioskiem przemawia w szczególności fakt, że w świetle praktyki interpretacyjnej
    organów podatkowych, wykonywanie na czyjąś rzecz czynności polegających na
    zabezpieczaniu cen sprzedaży energii elektrycznej, w zamian za które należne jest drugiej
    stronie świadczenie wzajemne (wynagrodzenie), powinno być traktowane jako
    świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust 1 ustawy o VAT (por. interpretacje
    indywidualne DKIS: z 19 marca 2024 r., 0114-KDIP4- 3.4012.557.2023.6.DS; z 16 marca
    2023 r., 0114-KDIP4-3.4012.699.2022.2.DS; z 15 marca 2023 r., 0114-KDIP4-
    3.4012.697.2022.2.IG; z 15 marca 2023 r., 0114-KDIP4-3.4012.696.2022.2.MAT; z 14 marca
    2023 r., 0114-KDIP4-3.4012.698.2022.2.JJ; z 14 marca 2023 r., 0114-KDIP4-
    3.4012.701.2022.2.DM; z 26 lipca 2021 r., 0114-KDIP4-3.4012.189.2021.2.MP; z 2 listopada
    2020 r., 0113-KDIPT1-3.4012.334.2020.3.KS).
    Jednocześnie, należy podkreślić, że choć mechanizm kalkulacji hipotetycznych wartości
    zakontraktowanych wolumenów energii, w pierwszym kroku polega na ustaleniu
    bezwzględnych wartości zakontraktowanego wolumenu energii (z jednej strony w oparciu
    o cenę stałą, a z drugiej o cenę zmienną), to rozliczeniu podlega dopiero różnica między
    tymi wartościami, która może być dodatnia lub ujemna, w zależności od kształtowania się
    cen zmiennych w danym okresie rozliczeniowym. W takim modelu rozliczeń
    Wnioskodawca uważa, że podstawę opodatkowania stanowi dopiero różnica między tymi
    wartościami, gdyż kalkulacja przeprowadzona w pierwszym kroku ma wyłącznie charakter
    ewidencyjny – wartość energii skalkulowanej w oparciu o stałą cenę jednostkową (która
    jest hipotetycznie należna Spółce) nie jest nigdy wypłacana Spółce przez Kontrahenta, ale
    jej wartość jest dopiero zestawiana z wartością skalkulowaną w oparciu o cenę zmienną. I
    dopiero w przypadku, gdy różnica wartości jest dla Spółki pozytywna, ta dodatnia różnica
    jest należna Spółce od Kontrahenta. W konsekwencji, Spółka może być uznana za podmiot
    świadczący usługę za wynagrodzeniem na rzecz Kontrahenta wyłącznie w Przypadku nr 1,

    tj. wtedy, gdy powstaje należność Spółki w stosunku do Kontrahenta. W przeciwnym
    wypadku (tj. Przypadku nr 2), to wyłącznie Kontrahent powinien być uznany za podmiot
    świadczący usługę na rzecz Spółki. Pogląd ten jest podzielany przez TSUE (porównaj wyrok
    C-427/98 z 15 października 2002 r.) oraz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np. w:
        interpretacji DKIS z 3 listopada 2020 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.304.2020.3.LS.
    Miejsce opodatkowania
    Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku
    świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący
    usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art.
    28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
    Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, Kontrahent jest podatnikiem
    zarejestrowanym dla celów VAT we Włoszech, jako podatnik VAT czynny w tym państwie,
    jak również nie posiada on w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności
    gospodarczej. Jednocześnie, dla opisanej we wniosku usługi, ustawodawca nie przewidział
    szczególnej zasady określenia miejsca jej świadczenia (opodatkowania). Wobec
    powyższego, dla ustalenia miejsca opodatkowania usługi świadczonej przez
    Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta zastosowanie powinna znaleźć zasada ogólna
    wyrażona w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT.
    Tym samym, w przypadku usługi świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta
    miejscem świadczenia będzie państwo siedziby Kontrahenta, tj. Włochy.
    W konsekwencji, z uwagi na fakt, że Spółka nie posiada na terytorium Włoch stałego
    miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (nie prowadzi na terenie Włoch swojej
    działalności), do rozliczenia podatku należnego VAT zobowiązany jest nabywca
    (usługobiorca). To znaczy, Spółka powinna udokumentować wykonanie usługi wystawiając
    fakturę bez kwoty VAT należnego, z adnotacją „odwrotne obciążenie”.
    Moment wykonania usługi
    Pomimo, iż w ocenie Wnioskodawcy usługa świadczona przez Spółkę nie podlega
    opodatkowaniu VAT w Polsce, zgodnie z obowiązującymi przepisami, w przypadku
    świadczenia takiej usługi Wnioskodawca powinien wystawić fakturę dokumentującą
    wykonanie usługi.
    Dla usług będących przedmiotem niniejszego wniosku, dla każdego Zlecenia osobno
    usługę należy uznać za wykonaną w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego (miesięcznego)
    określonego w danym Zleceniu. W tym momencie znana jest ostateczna różnica między
    ceną stałą a ceną zmienną określonymi dla danego wolumenu energii w ustalonym dla
    danego Zlecenia okresie, a w konsekwencji wartość różnicy należnej stronie
    (Kontrahentowi lub Wnioskodawcy).
    Ad 2.
    Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, Spółka od 1 stycznia 2025 r., korzystając
    z możliwości przewidzianej w art. 43 ust. 22 ustawy o VAT, efektywnie zrezygnowała ze
    zwolnienia od opodatkowania usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12, i 38-41
    ustawy o VAT. Natomiast w okresie gdy Umowa już obowiązywała, jak również
    dokonywane były rozliczenia między Spółką a Kontrahentem przed 1 stycznia 2025 r.
    Spółka na zasadach ogólnych korzystała ze zwolnienia od opodatkowania usług, o których
    mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12, i 38-41 ustawy o VAT. Ponadto, możliwe jest (choć obecnie
    nie jest planowane), że Spółka w przyszłości, na podstawie art. 43 ust. 23 ustawy o VAT
    ponownie skorzysta ze zwolnienia od podatku tych usług.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi, których
    przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r.
    o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 646, 825, 1723 i 1941), z

    wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi
    pośrednictwa w tym zakresie.
    „Fixed-for-floating swap” jest instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z 29 lipca
    2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. d
    ustawy.
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. d ustawy o obrocie instrumentami finansowymi
    instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są, m.in. niebędące papierami
    wartościowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową
    oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są
    wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie
    pieniężne według wyboru jednej ze stron.
    Instrument finansowy „fixed-for-floating swap” nie dotyczy praw i udziałów
    odzwierciedlających tytuł prawny do towarów. Instrument ten odzwierciedla prawa
    majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości
    produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, niemniej nie może on być
    zrealizowany poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z
    podatku. Jak wskazano powyżej, co prawda instrumentem bazowym dla ustalenia
    wzajemnych rozliczeń stron jest towar w postaci energii elektrycznej, niemniej w ramach
    Umowy między stronami dochodzi wyłącznie do rozliczenia finansowego (tzw. swap
    nierzeczywisty). Strony nie realizują względem siebie dostawy towarów (energii
    elektrycznej), co potwierdza wyraźnie treść Umowy, jak również dotychczasowe rozliczenia
    zleceń zawartych przez strony na podstawie Umowy.
    Przebieg transakcji zabezpieczenia cen energii elektrycznej, tj. „hedging”, wygląda
    następująco. Spółka dokonuje sprzedaży energii elektrycznej na rzecz podmiotu trzeciego
    (tj. na rzecz podmiotu innego niż Kontrahent) produkowanej przez siebie na farmie
    wiatrowej będącej własnością Spółki. Wysokość wynagrodzenia za sprzedaż energii
    elektrycznej do klientów Spółki jest ustalana na podstawie rynkowej, zmiennej ceny
    energii elektrycznej (floating price). Z punktu widzenia Spółki to cena sprzedaży energii
    elektrycznej do podmiotów trzecich, stanowiąca zasadnicze źródło przychodów Spółki z jej
    podstawowej działalności gospodarczej, jest przedmiotem zabezpieczenia poprzez
    zawartą przez Spółkę Umowę opisaną we wniosku.
    Rozliczenia pomiędzy stronami Umowy odbywają się w oparciu o zestawienia
    sporządzane za uzgodnione okresy rozliczeniowe osobno dla zakontraktowanego
    wolumenu energii w oparciu o uzgodnioną cenę stałą, a cenę zmienną. Określona
    następnie kwota różnicy stanowi kwotę do wypłaty przez Spółkę na rzecz Kontrahenta lub
    przez Kontrahenta na rzecz Spółki.
    Zadaniem Kontrahenta, z punktu widzenia Spółki, jest zatem zabezpieczenie ceny
    sprzedaży energii elektrycznej dokonywanej przez Wnioskodawcę i utrzymanie jej na
    stałym poziomie. W praktyce, w ten sposób Spółka zabezpiecza cenę sprzedaży energii do
    podmiotu trzeciego, ponieważ wypłata przez Kontrahenta kwoty różnicy rekompensuje
    Spółce ryzyka związane z wahaniami cen energii.
    Mechanizm rozliczeń wykorzystywany dla potrzeb hedgingu cen energii elektrycznej
    zakłada wykorzystanie instrumentu finansowego „fixed-for-floating Swap”, porównującego
    ceny o zmiennej wartości z ceną o stałej wartości.
    Powstająca różnica między tymi cenami umożliwia Wnioskodawcy zabezpieczenie stałej
    wysokości ceny sprzedaży energii elektrycznej określonej umownie. Przyczyną takiego
    działania jest okoliczność, że cena energii elektrycznej ulega na rynku częstym wahaniom
    (ang. floating). Przedmiotem rozliczeń między stronami są środki pieniężne (ang. financial
    swap), gdyż w zależności od tego czy cena zmienna, czy stała dla danego wolumenu
    zakontraktowanego w uzgodnionym okresie rozliczeniowym jest wyższa, Spółka lub
    Kontrahent wypłaca drugiej stronie kwotę różnicy.

    Pogląd Wnioskodawcy o uznaniu instrumentu będącego przedmiotem Umowy, jako
    instrumentu finansowego w rozumieniu ustawy o obrocie instrumentami finansowymi
    jest aprobowany także przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w wydawanych
    interpretacjach indywidualnych dotyczących instrumentów opartych o analogiczne
    modele rozliczeń, tak, np.:
        interpretacja DKIS z 3 listopada 2021 r., 0114-KDIP4-3.4012.532.2021.2.RK.
    Ustawa o VAT przewiduje zasadę częściowego prawa do odliczania VAT, jeżeli nabywane
    towary i usługi wykorzystywane są częściowo do czynności opodatkowanych, a częściowo
    do zwolnionych z VAT.
    Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT w stosunku do towarów i usług, które są
    wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi
    przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z
    którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia
    kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których
    podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
    Dalej, w ust. 2 przewidziano szczególną zasadę, zgodnie z którą jeżeli nie jest możliwe
    wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może
    pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą
    można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi
    przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. Z
    kolei, w ust. 3 wskazano, iż proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział
    rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia
    kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku
    z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz
    czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
    Co istotne z puntu widzenia niniejszego wniosku, zgodnie z art. 90 ust. 6 pkt 2 ustawy o
    VAT do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji
    dotyczących usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim
    transakcje te mają charakter pomocniczy.
    W orzecznictwie sądów administracyjnych zwrócono uwagę, że powyższa regulacja (w
    zakresie ust. 6) jest implementacją art. 174 ust. 2 Dyrektywy 112, gdyż prawodawca
    wspólnotowy uznał, że w określonych okolicznościach, pewne usługi przedmiotowo
    zwolnione nie powinny rzutować na zakres przysługującego podatnikowi prawa do
    odliczenia. Wynika to niewątpliwie z charakteru tych usług oraz założenia, że są to
    świadczenia mające marginalne znaczenie pod względem angażowania środków, z tytułu
    których podatnikowi przysługuje pełne lub częściowe prawo do odliczenia. Świadczenia te
    występują obok zasadniczego przedmiotu działalności podatnika, w związku z którym
    podatnik odlicza podatek z faktur kosztowych. Są to zwykle świadczenia, które nie rzutują
    wcale lub rzutują w zakresie ograniczonym na nakłady, generujące kwoty podatku
    naliczonego.
    W kontekście art. 90 ust. 6 ustawy o VAT w dotychczas wydawanych orzeczeniach zgodnie
    przyjmowano, że transakcje pomocnicze nie mogą stanowić podstawowej, głównej
    działalności podatnika, lecz muszą mieć charakter poboczny, uzupełniający tę działalność.
    Nie mogą więc stanowić bezpośredniego, stałego i koniecznego rozszerzenia lub
    uzupełnienia zasadniczej działalności podatnika. Podkreśla się także, że przy bardzo
    nieostrych granicach podlegającego wykładni pojęcia „incydentalnych (pomocniczych)
    transakcji finansowych”, nie powinien decydować jeden wskaźnik, punkt odniesienia, czy
    też jedno tylko kryterium, ale ich całokształt wyznaczający miejsce, znaczenie i zakres
    danych transakcji w całokształcie działalności gospodarczej podatnika. Chodzi więc
    zasadniczo o to, aby tego rodzaju transakcje (przy obliczaniu proporcji stosowanej do
    odliczenia podatku naliczonego) nie zniekształcały obrazu i istoty działalności danego

    podmiotu (czynności opodatkowane i czynności zwolnione) rzutujących na zakres prawa
    do odliczenia podatku naliczonego.
    W wyroku z 22 stycznia 2025 r. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną
    Dyrektora KIS na orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 20
    kwietnia 2021 r. (sygn. akt I SA/Po 20/21), w którym sąd administracyjny uchylając
    interpretację indywidualną wskazał na okoliczności, w których usługi wymienione w art. 43
    ust. 1 pkt 41 powinny zostać uznane za mające charakter pomocniczy. W szczególności
    wymienia się przy tym stopień zaangażowania aktywów podatnika, uboczność tych
    czynności oraz udział osiąganych dochodów z działalności zwolnionej w całości dochodów
    osiąganych przez podatnika.
    Analogicznie uznały składy orzekające w sprawach dotyczących podobnych stanów
    faktycznych, przykładowo w:
        wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 25 września 2024 r.,
        sygn. akt I SA/Sz 301/24,
        wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 12 października
        2023 r., sygn. akt I SA/Po 388/23,
        wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 27 września 2021
        r., sygn. akt III SA/Wa 2602/20.
    Jak wskazane zostało w opisie stanu faktycznego, głównym przedmiotem działalności
    Spółki jest produkcja i sprzedaż energii elektrycznej. O powyższym świadczą w
    szczególności aktywa trwałe będące w posiadaniu Spółki, jak również dotychczasowa
    działalność i struktura przychodów. W tym miejscu należy również zwrócić uwagę na profil
    działalności całej Grupy, która jest jednym z wiodących niezależnych operatorów czystej
    energii pochodzącej z odnawialnych źródeł, która jest obecna na wielu rynkach
    europejskich. W strukturze Grupy funkcjonują spółki, które są właścicielami lub
    operatorami aktywów wytwarzających energię elektryczną. Grupa posiada zasoby
    techniczne i personalne, które pozwalają jej konkurować na rynkach sprzedaży energii
    elektrycznej. Cała Grupa, w tym Wnioskodawca, nie specjalizuje się w działalności
    finansowej (za wyjątkiem wybranych podmiotów w Grupie, które odpowiedzialne są za
    usprawnianie wewnątrzgrupowych transakcji finansowych oraz pozyskiwanie
    finansowania zewnętrznego dla podmiotów operacyjnych).
    Jakkolwiek w przypadku znacznych wahań cen na rynkach energii elektrycznej wartość
    przychodu Spółki pochodząca z realizacji Umowy mogłaby być istotna wartościowo, to
    nawet w takim przypadku nie można twierdzić, że działalność ta ma z perspektywy
    Wnioskodawcy inny niż pomocniczy charakter.
    W innych okresach może dochodzić do sytuacji, w których ze względu na brak wahań cen
    rynkowych lub wzrost cen rynkowych, Spółka przez dłuższy okres w ogóle nie osiągałaby
    przychodów z tytułu Umowy. Co więcej, z perspektywy finansowej Spółki taka sytuacja nie
    byłaby niekorzystna, gdyż w założeniach finansowych Spółki wahania cen rynkowych
    energii elektrycznej w danych okresach rozliczeniowych, w związku z zawarciem Umowy,
    stają się neutralne. To znaczy, wartość osiąganych przez Spółkę przychodów zależy od
    ilości sprzedanej energii, a nie od cen zmiennych notowanych na X, gdyż pozytywne i
    negatywne z perspektywy Spółki zmiany cen są niwelowane poprzez hedging na
    podstawie Umowy. W przypadku gdyby Spółka nie miała możliwości zawarcia Umowy lub
    innej transakcji gwarantującej jej zabezpieczenie ceny sprzedawanej energii elektrycznej
    (faktycznych dostaw energii do podmiotów trzecich), osiągnięcie tego samego celu
    (stałości przychodów) mogłoby być osiągnięte poprzez zawieranie umów sprzedaży
    energii elektrycznej do odbiorców, które zawierałyby cenę stałą.

    Co istotne, Spółka nie przewiduje zaangażowania dodatkowych aktywów w związku z
    zawarciem Umowy, której celem jest wyłącznie zabezpieczenie stałości przychodów ze
    sprzedaży energii elektrycznej, nie będzie także dokonywać jakichkolwiek zakupów
    aktywów zaliczanych do środków trwałych w tym zakresie. Spółka nie zatrudnia personelu
    i nie planuje także zatrudniania dodatkowego personelu, który by zajmował się realizacją
    Umowy.
    Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, w związku z pomocniczym dla Spółki
    charakterem transakcji będącej przedmiotem Umowy zawartej z Kontrahentem, do
    obrotu Spółki (w okresie, gdy będzie efektywnie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania
    usług o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy o VAT) ustalanego na
    potrzeby określenia proporcji, o której mowa w art. 90. ust. 2 ustawy o VAT, nie należy
    wliczać kwot należnych Spółce wynikających z realizacji Umowy.
    Ad 3.
    Do rozpatrzenia skutków podatkowych opisanego w stanie faktycznym wniosku
    Przypadku nr 2 zastosowanie powinny znaleźć poniższe zasady uregulowane w przepisach
    ustawy o VAT.
    Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia
    usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik
    będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4
    oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
    Dalej, w myśl treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT podatnikami są również osoby
    prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne
    nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
    a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz
      stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w
      przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany
      zgodnie z art. 96 ust. 4,
    b) usługobiorcą jest:
          w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa
          w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
          zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
          w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których
          miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju -
          podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem,
          o którym mowa w art. 15,
          w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający
          siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności
          gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o
          którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i
          zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.
    Z kolei w świetle art. 17 ust. 2 ustawy o VAT w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4 i
    5, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.
    Pojęcie importu usług zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, zgodnie z którym
    przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których
    podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4. Powołany przepis
    wskazuje na sytuację, w której podatnikiem staje się nabywca usługi, jeśli dokonał on

    nabycia usługi od usługodawcy spoza terytorium kraju. Przepis ten wprowadza
    mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu usług przez
    usługobiorcę (tu: Wnioskodawcę).
    Należy wskazać, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług może albo być opodatkowana, albo może korzystać ze zwolnienia od tego
    podatku.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub
    świadczenia usług zostały określone w szczególności w art. 43 ustawy o VAT. Dla
    niniejszego wniosku istotny będzie przywoływany już art. 43 ust. 1 pkt 41 zgodnie z którym
    zwalnia się z opodatkowania usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o
    których mowa w ustawie o obrocie instrumentami finansowymi, z wyłączeniem
    przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym
    zakresie.
    Jak zostało wskazane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2
    postawionego w niniejszym wniosku, w ocenie Wnioskodawcy przedmiotem rozliczenia
    usługi realizowanej na podstawie Umowy są instrumenty finansowe, o których mowa w
    ustawie o obrocie instrumentami finansowymi (wymienione w art. 2 st. 1 pkt 2 lit. d
    ustawy).
    Niewątpliwie, w Przypadku nr 2 za usługodawcę może zostać uznany Kontrahent –
    podatnik nieposiadający siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności na
    terytorium Polski, a za usługobiorcę Wnioskodawca – podatnik posiadający siedzibę w
    Polsce.
    Za podatnika zostanie zatem na podstawie przytoczonych wyżej przepisów uznany
    Wnioskodawca. Z uwagi na fakt, że przedmiotem Umowy są w ocenie Wnioskodawcy
    usługi podlegające zwolnieniu z opodatkowania (na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy
    o VAT), a jednocześnie Wnioskodawca zrezygnował ze zwolnienia z opodatkowania tychże
    usług świadczonych na rzecz podatników (na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT),
    należy ocenić, czy w przypadku importu usług będących przedmiotem niniejszego
    wniosku Wnioskodawca powinien wykazać import usług jako zwolniony z opodatkowania
    czy podlegający opodatkowaniu standardową stawką.
    Zgodnie z powszechnie obowiązującą doktryną stosowanie zwolnień od podatku lub
    stawek preferencyjnych ma charakter wyjątkowy i nie podlega wykładni rozszerzającej. W
    efekcie podatnik uprawniony jest do zastosowania preferencji jedynie, gdy charakter
    czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości
    wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania
    zwolnienia od podatku od towarów i usług lub stawki obniżonej.
    Rozpatrując możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku i wyboru opcji opodatkowania
    usług wymienionych m. in. w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT należy wskazać, że art. 43
    ust. 22 ustawy o VAT w swojej treści odnosi się do usług finansowych „świadczonych”
    wyłącznie na rzecz podatników.
    Z jego treści wynika zatem, że opcję opodatkowania należy odnieść do czynności
    świadczonych (wykonywanych) przez podatnika na rzecz konkretnych podmiotów (tj.
    innych podatników). Natomiast w wyniku importu usług, nabywca nie świadczy (nie
    wykonuje) żadnej usługi, lecz jest wyłącznie zobowiązany do rozliczenia podatku VAT z
    tytułu jej nabycia. To wskazuje, że podatnik nie może zrezygnować ze zwolnienia
    określonego w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy o VAT w przypadku nabycia usług
    rozliczanych w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia jako import usług, tylko ze
    względu na fakt, że świadczenie to następuje w relacji pomiędzy dwoma podatnikami oraz
    miejscem świadczenia tych usług jest terytorium kraju.
    Opcję opodatkowania usług finansowych określoną w art. 43 ust. 22 ustawy o VAT należy
    zatem traktować „wąsko” jako przypisaną do usług finansowych świadczonych

    (wykonywanych) na terytorium kraju, co znajduje również potwierdzenie w uzasadnieniu
    do projektu ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz
    niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105), na mocy której wprowadzono opcję
    opodatkowania usług finansowych poprzez dodatnie w artykule 43 przepisu ust. 22.
    W uzasadnieniu tym wskazano bowiem, że: „Proponowane do wprowadzenia rozwiązania
    zakładają, że podatnik rezygnujący ze zwolnienia i wybierający opodatkowanie, będzie
    zobowiązany do opodatkowania wszystkich świadczonych przez niego usług
    wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12, 38, 39, 40, 40a oraz pkt 41 świadczonych na rzecz
    podatników” oraz: „Możliwość wyboru opodatkowania będzie dotyczyła przypadków, gdy
    usługi te będą wykonywane na rzecz innych podatników”.
    Należy zatem przyjąć, że w Przypadku nr 2, gdy Wnioskodawca nabywa usługę od
    Kontrahenta - podatnika posiadającego siedzibę poza terytorium Polski (ale na terytorium
    Unii Europejskiej) - nabywane usługi powinien wykazać, jako zwolnione z opodatkowania
    na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT.
    Analogiczne stanowisko prezentuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w
    wydawanych interpretacjach indywidualnych, np. w:
        interpretacji DKIS z 8 grudnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.684.2022.1.AMA.
    Zgodnie z treścią art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e ustawy o VAT w przypadku świadczenia usług
    zwolnionych od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37-41 obowiązek podatkowy powstaje
    z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu świadczenia tych usług (kasowo).
    Przepis ten ma zastosowanie także w przypadku importu tego typu usług (brak jest
    bowiem przepisu szczególnego, który regulowałby moment powstania obowiązku w
    przypadku importu usług). W konsekwencji, z uwagi na fakt, że rezygnacja ze zwolnienia,
    której dokonała Spółka, nie powinna dotyczyć importu usług, Spółka powinna wykazać tę
    transakcję w momencie zapłaty (kasowo). Poprawność stanowiska Wnioskodawcy
    potwierdza Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych interpretacjach, np. w:
        interpretacji DKIS z 29 listopada 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.566.2019.1.IG.
    Ad 4
    Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie sposobu opodatkowania transakcji importu usług
    wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT zostało zaprezentowane szczegółowo
    w uzasadnieniu do pytania nr 3 powyżej.
    Wnioskodawca jednak, niezależnie od rozliczenia Przypadku nr 2 (jeśli taki występuje), w
    związku z zawarciem Umowy jest zobowiązany do uiszczania na rzecz Kontrahenta Opłaty
    rocznej, której wysokość jest zryczałtowana i nie zależy od wartości rozliczeń wynikających
    z różnicy cen stałej i zmiennej energii elektrycznej.
    Jak zostało wskazane w treści Umowy Opłata roczna jest jedyną korzyścią ekonomiczną
    dla Kontrahenta wynikającą z Umowy. Jest ona należna za umożliwienie Wnioskodawcy
    realizacji celu, jakim jest zabezpieczenie stałej ceny i na fizycznej sprzedaży energii
    elektrycznej. Wnioskodawca, samodzielnie, nie mógłby zrealizować tego celu, w
    szczególności nie został dopuszczony do działania na X. W zamian za Opłatę roczną
    Kontrahent zobowiązuje się do realizacji Umowy poprzez zawieranie (ang. perfect)
    transakcji umożliwiających zapewnienie stałej ceny sprzedaży energii dla Spółki oraz
    administrowanie (ang. manage) nimi. Formalnie jednak, Opłata roczna może być
    rozumiana jako wynagrodzenie za możliwość zawierania przez Spółkę określonego
    rodzaju instrumentów finansowych, których stroną jest Spółka (a z drugiej strony
    Kontrahent).

    Kontrahent raz do roku przesyła Spółce fakturę dokumentującą Opłatę roczną. Jeśli w
    danym roku kalendarzowym umowa obowiązuje przez część okresu, tj. niepełny rok, (tak
    jak to miało miejsce np. w roku 2024 r.). Opłata roczna naliczana jest proporcjonalnie do
    części okresu.
    Wnioskodawca rozróżnia zatem sens ekonomiczny Opłaty rocznej oraz rozliczeń między
    stronami wynikającymi z realizacji poszczególnych zleceń zawieranych na podstawie
    Umowy. Niemniej, w ocenie Wnioskodawcy, w zakresie usług nabywanych od Kontrahenta
    w zamian za Opłatę roczną:
      1) ich przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie o obrocie
        instrumentami finansowymi (co zostało udowodnione w uzasadnieniu do pytania nr
        2), i jednocześnie
      2) nie polegają one na przechowywaniu tych instrumentów ani zarządzaniu nimi, ani
        nie są usługami pośrednictwa w tym zakresie.
    W celu zdefiniowania jakie czynności należy rozumieć pod pojęciem usług pośrednictwa,
    należy oprzeć się na wykładni językowej, wspieranej przy tym orzecznictwem TSUE.
    Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego, przez pośrednictwo należy rozumieć działalność
    osoby trzeciej, mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś
    spraw dotyczących obu stron; występowanie w roli łącznika lub rozjemcy. Równorzędnie,
    przez pośrednictwo rozumie się załatwianie dla zarobku różnego rodzaju transakcji
    handlowych między dwiema stronami, pośredniczenie w zawieraniu takich transakcji.
    W tym zakresie stwierdzić należy, że wykonywane przez podmiot wszelkie czynności
    zmierzające do zawarcia między dwiema różnymi stronami transakcji handlowych można
    uznać za pośrednictwo.
    Z kolei z doktrynalnego punktu widzenia cechą charakterystyczną pośrednictwa
    odróżniającą ten stosunek od innych umów jest to, że bezpośrednią przyczyną zawarcia
    bezpośrednio lub pośrednio umowy są działania pośrednika. Innymi słowy przez umowę o
    pośrednictwo należałoby rozumieć taki stosunek prawny istniejący pomiędzy dwiema
    osobami, z których jedna (pośrednik) otrzymuje zlecenie od drugiej, aby doprowadzić do
    wymiany gospodarczej świadczeń z osobą trzecią, przy czym znalezienie kontrahenta ma
    stanowić bezpośredni i decydujący rezultat starań pośrednika.
    Bezpośrednim celem aktywności pośrednika jest wywołanie skutku prawnego,
    polegającego na wprowadzeniu zleceniodawcy (podmiotu zastępowanego) w stosunek
    umowny z osobą trzecią.
    Pośrednictwo obejmuje zatem czynności dokonywane w imieniu oraz na rzecz innego
    podmiotu gospodarczego, w wyniku których dochodzi do zawarcia transakcji między tym
    przedsiębiorcą a podmiotem trzecim. Działanie „w imieniu” oznacza działanie z czyjegoś
    upoważnienia, w zastępstwie kogoś, natomiast działanie na czyjąś korzyść oznacza
    działanie dla kogoś, dla czyjegoś dobra.
    W celu rozstrzygnięcia, co w świetle ww. przepisów prawa podatkowego należy rozumieć
    pod pojęciem „pośrednictwa”, należy odnieść się do wyroku w sprawie C-453/05, w której
    TSUE stwierdził, że: „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu,
    która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do
    zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na
    rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest
    uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik
    nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy”. Ponadto w ww. wyroku wskazano, że
    pojęcie pośrednictwa „(...) obejmuje działalność wykonywaną przez osobę pośredniczącą,
    która nie jest stroną umowy dotyczącej produktu finansowego i której działalność różni się
    od typowych świadczeń umownych wykonywanych przez strony tych umów. W istocie
    pośrednictwo stanowi usługę świadczoną na rzecz strony umowy, za którą wypłaca ona

    wynagrodzenie jako za odrębną działalność pośrednictwa. W tym kontekście celem takiej
    działalności jest uczynić wszystko co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę, przy czym
    pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy”.
    W analizowanym stanie faktycznym, usługa świadczona przez Kontrahenta na rzecz Spółki
    w zamian za przysługującą Opłatę roczną nie może zostać uznana za należną za usługę
    przechowywania instrumentów finansowych, i zarządzania nimi, jak również pośrednictwa
    w tym zakresie, ale stanowi nieodłączny element usługi głównej, jaką jest zabezpieczenie
    cen energii (hedging) dla Spółki. Dla usług o podobnym charakterze i zakresie, Dyrektor
    Krajowej Informacji Skarbowej wydawał już interpretacje indywidualne potwierdzające
    zasadność takiego podejścia, a w konsekwencji uznania tychże usług za zwolnione od
    opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT, tak, np. w:
        interpretacji DKIS z 15 lutego 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.585.2021.1.RK.
    W rezultacie należy przyjąć, że Opłata roczna stanowi wynagrodzenie za usługę zwolnioną
    z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT, jako usługę której
    przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r.
    o obrocie instrumentami finansowymi, a w konsekwencji Spółka powinna rozpoznać
    rozliczenie jako transakcję importu usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy o VAT w
    momencie dokonania płatności (kasowo), i jednocześnie z uwagi na charakter nabywanej
    usługi jako usługę zwolnioną z opodatkowania.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne
    świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na
    podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.
    W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:
      Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o terytorium kraju – należy przez to rozumieć
      terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.
    Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:

      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede
    wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu,
    które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego
    istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu
    świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie
    niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.
    Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że
    dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT
    wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w
    art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy). Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi
    istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za
    wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy
    nie określają postaci wynagrodzenia.
    W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z dnia 8
    marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko
    Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy,
    gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a
    otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w
    pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie
    przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota
    uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt
    wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk
    sprzedającego.
    Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że
    zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy
    pieniędzy, ale także świadczenia innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego
    stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać
    wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana
    czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć
    bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a
    świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania
    świadczenia.
    Wobec powyższej analizy, dostawa towarów lub świadczenie usług podlegają
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie, oraz
    gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą)
    istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane
    są świadczenia wzajemne.
    Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności
    opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa
    towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez
    „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane są w ramach działalności gospodarczej.
    W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy, są Państwo podmiotem należącym do
    międzynarodowej grupy energetycznej i zajmują się produkcją i sprzedażą energii
    elektrycznej. Są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT w Polsce.
    Prowadzą Państwo działalność gospodarczą, w ramach której wytwarzają oraz sprzedają
    energię elektryczną pochodzącą z farm wiatrowych. Głównym źródłem Państwa
    przychodów są przychody ze sprzedaży wyprodukowanej energii elektrycznej (fizycznej
    dostawy energii elektrycznej).
    Zawierają Państwo umowy na sprzedaż wyprodukowanej energii z podmiotami
    niepowiązanymi. Umowy te przewidują zmienną cenę za jednostkę dostarczonej energii
    (MWh), która jest uzależniona od aktualnych notowań cen energii elektrycznej
    publikowanej przez X (tzw. cen spot).
    Ceny energii elektrycznej ulegają ciągłym wahaniom, przez co poziom przychodów
    osiągany z jej sprzedaży w różnych okresach jest zmienny i niepewny, nawet w przypadku
    sprzedaży takiego samego wolumenu.
    Celem zapewnienia stałego, przewidywalnego poziomu przychodów, podejmują Państwo
    działania mające na celu zabezpieczenie stałości ceny sprzedawanej energii. Jednym z
    takich działań jest zawarcie z Kontrahentem tzw. umowy hedgingu w postaci swapu
    towarowego.
    Kontrahent jest włoskim rezydentem podatkowym, a także podatnikiem podatku VAT
    zarejestrowanym we Włoszech, który jednak nie prowadzi działalności gospodarczej na
    terytorium Polski.
    Kontrahent, w ramach grupy kapitałowej do której Państwo należą, pełni określone
    funkcje, do których należą m.in. wsparcie w zarządzaniu spółkami operacyjnymi, a także
    funkcje finansowe (np. udzielanie pożyczek podmiotom z grupy). Kontrahent, w
    przeciwieństwie do Państwa, jest doświadczonym i wykwalifikowanym traderem
    (uczestnikiem rynku zawierającym transakcje) na hurtowym rynku towarowym,
    działającym zarówno na rynku spot, jak i terminowym na produktach fizycznych i
    finansowych, zawierającym transakcje na podstawie standardowych umów ramowych,
    takich jak opracowane przez A. i B.), a także dwustronnych umów sprzedaży w celach
    zabezpieczających. Kontrahent jest również dopuszczony do działania (zawierania
    transakcji) na kilku platformach handlowych, w tym na Y), gdzie głównie dokonuje
    transakcji na rynkach instrumentów pochodnych związanych z rynkiem energii.
    W sierpniu 2024 r. zawarli Państwo z Kontrahentem ramową umowę zlecenia (Umowa) na
    podstawie której, Kontrahent zobowiązał się do świadczenia usług na rzecz Państwa.
    Usługi opisane w Umowie, w ekonomicznym znaczeniu, polegają na zabezpieczeniu cen
    sprzedaży energii elektrycznej przez Państwa. W ramach usług świadczonych przez
    Kontrahenta, Kontrahent zawiera na rynku transakcje pozwalające zabezpieczyć cenę
    określonego wolumenu ceny energii elektrycznej, skalkulowanego w oparciu o przyjętą w
    Grupie politykę ryzyka a także z uwzględnieniem wolumenu energii sprzedawanej
    (fizycznych dostaw) w danym okresie (np. miesięcznym) przez Państwa.

    Mechanizm zabezpieczenia wygląda następująco:
        Kontrahent na rynku zawiera transakcję finansową typu fixed for floating swap.
        Zazwyczaj transakcje te są zawierane na podstawie standardowych umów, C. i D. to
        A., które są wzorami opracowanymi przez B.). Dla każdej transakcji obie strony
        podpisują specyficzne Zlecenie, aby uzgodnić konkretny warunek, który ma zostać
        zastosowany, taki jak ilość, okres dostawy, produkt, stała cena, indeks zmienny,
        płatnik stałej/zmiennej ceny. W odniesieniu do przedstawionego we wniosku
        przypadku Kontrahent jest płatnikiem zmiennej ceny, podczas gdy druga strona
        jest płatnikiem stałej ceny. Wolumeny, które mają zostać zabezpieczone, są
        definiowane przez Kontrahenta zgodnie z postanowieniami przyjętej w Grupie
        polityki ryzyka i poprzez optymalizację zarządzania całym polskim portfelem
        aktywów.
        Państwo i Kontrahent zawierają transakcje, każda jest regulowana przez konkretne
        Zlecenie, które z perspektywy Kontrahenta są odwróceniem transakcji zawartych
        przez Kontrahenta na rynku: Kontrahent jest płatnikiem ceny stałej, podczas gdy
        Państwo są płatnikiem ceny zmiennej w odniesieniu do wolumenów energii
        elektrycznej, które mają być zabezpieczone i uzgodnione w każdym Zleceniu. Z
        perspektywy Kontrahenta rozliczenie obu transakcji ma charakter znoszący skutki
        finansowe (back-to-back), czyli Kontrahent nie ponosi na nich ryzyka
        ekonomicznego.
    Celem zawierania przez Państwa transakcji typu fixed for floating swap jest wyłącznie
    zabezpieczenie stałego poziomu osiągania przychodów z Państwa podstawowej
    działalności gospodarczej, tj. sprzedaży wyprodukowanej energii elektrycznej. Transakcje
    te nie są natomiast zawierane przez Państwa w celach spekulacyjnych czy inwestycyjnych.
    Zawarta przez Państwa z Kontrahentem ramowa Umowa, dookreślona każdym ze Zleceń,
    przewiduje, że po zakończeniu okresu rozliczeniowego, za każdy miesiąc wskazany w
    pojedynczym Zleceniu, strony dokonują pieniężnego rozliczenia łącznej kwoty wynikającej
    z następującego wyliczenia (mającego zastosowanie do każdej transakcji uzgodnionej w
    pojedynczym Zleceniu): łączna ilość energii pomnożona przez różnicę między ceną stałą a
    zmienną ceną odniesienia wynikającą z notowań na X (cena zmienna), która jest indeksem
    rynku spot uzgodnionym w Zleceniu i obliczonym jako średnia arytmetyczna ceny
    godzinowej za MWh energii elektrycznej dostarczonej w każdej godzinie Okresu
    Rozliczeniowego, podanej w złotych, ustalonej w systemie kursu jednolitego (single-price
    auction) z godziny 10:30, publikowanego przez X S.A. na stronie internetowej https:(...), w
    sekcji „FIXING I”.
    Zgodnie z Umową, która w swojej naturze jest umową na produkt finansowy (nie
    towarowy), nie jest natomiast możliwe rozliczenie poprzez fizyczną dostawę energii przez
    żadną ze stron.
    Umowa zawarta pomiędzy stronami zawiera zapis dotyczący zabezpieczenia ryzyka
    związanego ze zmiennością cen zakupu energii elektrycznej. W wyniku zastosowania
    rozliczenia instrumentu finansowego typu swap z uwzględnieniem uzgodnień stron
    transakcji, dla danego okresu rozliczeniowego, wszystkie kwoty obliczone na podstawie
    każdego Zlecenia zostają zsumowane i dokonywane jest potrącenie między kwotą
    dodatnią i ujemną, co oznacza, że tylko jedna ze stron dokonuje zapłaty na rzecz drugiej
    strony co miesiąc. W szczególności dla każdej transakcji:

        jeżeli kwota różnicy pomiędzy ceną stałą a ceną zmienną pomnożona przez
        uzgodniony wolumen jest wartością dodatnią (tj. cena stała jest wyższa od ceny
        zmiennej) - wartość różnicy jest płatna przez Kontrahenta na rzecz Państwa
        (Przypadek nr 1),
        jeżeli kwota różnicy pomiędzy ceną stałą a ceną zmienną pomnożona przez
        uzgodniony wolumen jest ujemna (tj. cena stała jest niższa od ceny zmiennej) –
        wartość różnicy jest płatna przez Państwa na rzecz Kontrahenta (Przypadek nr 2).
    Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy, w okresie gdy efektywnie zrezygnowali
    Państwo ze zwolnienia od opodatkowania usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12
    i 38-41 ustawy, w Przypadku nr 1, tj. gdy dla danego okresu rozliczeniowego kwota różnicy
    jest wartością dodatnią (cena stała dla uzgodnionego wolumenu energii jest wyższa od
    ceny zmiennej), i Państwo otrzymują płatność od Kontrahenta, otrzymana różnica stanowi
    Państwa wynagrodzenie za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy na rzecz
    Kontrahenta, a w konsekwencji powinni Państwo wystawić na rzecz Kontrahenta fakturę i
    ująć ją w rozliczeniach VAT jako usługę świadczoną w miejscu siedziby Kontrahenta na
    ostatni dzień okresu rozliczeniowego, dla której zobowiązanym do rozliczenia VAT jest
    Kontrahent.
    Jak wskazano wyżej, pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie
    obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się
    od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem
    usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może
    zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też
    tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy czym, nie każde działanie,
    powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać
    uznane za usługę podlegającą opodatkowaniu VAT w rozumieniu przepisów ustawy VAT.
    Co do zasady, w orzecznictwie i praktyce organów podatkowych przyjmuje się, iż aby tak
    się stało muszą zostać spełnione łącznie trzy następujące warunki:
    1. powinno istnieć określone świadczenie,
    2. powinien istnieć bezpośredni beneficjent świadczenia,
    3. świadczeniu usługodawcy powinno odpowiadać świadczenie wzajemne ze strony
      nabywcy, tj. beneficjenta świadczenia (wynagrodzenie).
    Biorąc pod uwagę powyższe, w omawianych okolicznościach wskazane powyżej warunki
    należy uznać za spełnione. Ceny energii elektrycznej ulegają ciągłym wahaniom, przez co
    poziom przychodów osiągany z jej sprzedaży w różnych okresach jest zmienny i niepewny,
    nawet w przypadku sprzedaży takiego samego wolumenu. Celem zapewnienia stałego,
    przewidywalnego poziomu przychodów, podejmują Państwo działania, mające na celu
    zabezpieczenie stałości ceny sprzedawanej energii. Jednym z takich działań jest zawarcie z
    Kontrahentem tzw. umowy hedgingu w postaci swapu towarowego. Usługi opisane w
    Umowie polegają na zabezpieczeniu cen sprzedaży energii elektrycznej przez Państwa.
    Umowa zawarta pomiędzy stronami zawiera zapis dotyczący zabezpieczenia ryzyka
    związanego ze zmiennością cen zakupu energii elektrycznej. W wyniku zastosowania
    rozliczenia instrumentu finansowego typu swap z uwzględnieniem uzgodnień stron
    transakcji, dla danego okresu rozliczeniowego, wszystkie kwoty obliczone na podstawie
    każdego Zlecenia zostają zsumowane i dokonywane jest potrącenie między kwotą
    dodatnią i ujemną, co oznacza, że tylko jedna ze stron dokonuje zapłaty na rzecz drugiej
    strony co miesiąc. W szczególności dla każdej transakcji jeżeli kwota różnicy pomiędzy
    ceną stałą a ceną zmienną pomnożona przez uzgodniony wolumen jest wartością
    dodatnią (tj. cena stała jest wyższa od ceny zmiennej) - wartość różnicy jest płatna przez
    Kontrahenta na rzecz Państwa (Przypadek nr 1).

    W sytuacji, gdy cena stała jest wyższa od ceny zmiennej, czyli w sytuacji gdy do zapłaty
    kwoty różnicy zobowiązany jest Kontrahent, należy uznać, że świadczą Państwo usługę
    zabezpieczenia ceny energii elektrycznej na rzecz tego Kontrahenta. W zamian za
    powyższą usługę należne jest Państwu określone w Umowie wynagrodzenie właśnie w
    postaci wypłaty kwoty różnicy.
    Zatem w przedmiotowych okolicznościach istnieje świadczenie w postaci realizowanej
    przez Państwa usługi zabezpieczenia ceny sprzedaży energii elektrycznej na rzecz
    Kontrahenta, bezpośrednim beneficjentem świadczenia jest tu ten Kontrahent, gdyż to na
    jego rzecz świadczą Państwo ww. usługę. W Przypadku nr 1 otrzymana płatność od
    Kontrahenta stanowi wynagrodzenie za świadczenie usługi polegającej na zabezpieczeniu
    cen energii elektrycznej przez Państwa. Tym samym Państwo, jako podmiot otrzymujący
    tą płatność od Kontrahenta, występują w charakterze podatnika świadczącego
    przedmiotową usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.
    Wobec tego, w analizowanej sprawie należy Państwa uznać za podatnika podatku VAT
    świadczącego usługę zabezpieczenia cen energii elektrycznej na rzecz Kontrahenta, która
    podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, według art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy,
    w sytuacji gdy miejscem jej świadczenia jest terytorium kraju.
    W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od
    towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Regulacje prawne
    obowiązujące w tym zakresie, zostały zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług w
    rozdziale 3 działu V „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług”.
    W myśl art. 28a ustawy:
      Na potrzeby stosowania przepisów regulujących miejsce świadczenia przy
      świadczeniu usług:
      1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
      a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w
        art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez
        względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
      b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest
        zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku
        od wartości dodanej.
      2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji
        nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia
        usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich
        świadczonych na jego rzecz usług.
    Powołany przepis wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów
    i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia
    usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest osoba wykonująca samodzielnie działalność
    gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się do definicji działalności gospodarczej ustalonej
    w art. 15 ust. 2 ustawy.
    Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:
      Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest
      miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności
      gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust.
      1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
    Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług do których nie znajduje
    zastosowania art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art.
    28n ustawy na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym
    podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej.

    Jak wynika z wniosku, usługa zabezpieczenia cen energii elektrycznej (Przypadek 1) jest
    świadczona przez Państwa na rzecz Kontrahenta, który jest włoskim rezydentem
    podatkowym, a także podatnikiem podatku VAT zarejestrowanym we Włoszech, który
    jednak nie prowadzi działalności gospodarczej na terytorium Polski.
    Zatem w sytuacji świadczenia przez Państwa usług zabezpieczenia cen energii
    elektrycznej, na rzecz ww. Kontrahenta zastosowanie znajdzie zasada wyrażona w art. 28b
    ust. 1 ustawy. W konsekwencji miejsce świadczenia tej usługi znajduje się poza terytorium
    Polski, zatem usługa ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na
    terytorium Polski.
    Kwestie związane z obowiązkiem wystawiania faktur regulują przepisy Rozdziału 1
    „Faktury” Działu XI ustawy „Dokumentacja” (przepisy art. 106a-106n).
    Zgodnie z art. 106a pkt 2 ustawy:
      Przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług
      dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę
      działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z
      którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju
      siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności
      gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo
      zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy
      miejscem świadczenia jest terytorium:
      a) państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do
        zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i
        faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub
        usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
      b) państwa trzeciego.
    W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także
      dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2,
      dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości
      dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej
      niebędącej podatnikiem.
    Jak stanowi ust. 2 ww. przepisu:
      Podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży
      zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9, art. 113a ust. 1
      lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.
    W analizowanej sprawie - jak wyżej wskazano - świadczona przez Państwa usługa
    zabezpieczenia cen energii elektrycznej, na rzecz Kontrahenta nie podlega opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski. Jednocześnie – jak Państwo wskazali –
    zrezygnowali Państwo ze zwolnienia od opodatkowania świadczonych usług, o których
    mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy.
    Wobec tego, są/będą Państwo zobowiązani do udokumentowania ww. usługi,
    niepodlegającej opodatkowaniu na terytorium Polski, fakturą, wystawioną zgodnie z art.
    106b ust. 1 pkt 1 ustawy.
    Na podstawie art. 99 ust. 1 ustawy:
      Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym
      deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca
      następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c,
      art. 133 i art. 138g ust. 2.
    W myśl art. 99 ust. 7c ustawy:

      Deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3, zawierają dane niezbędne do
      rozliczenia podatku, obliczenia jego wysokości, w tym wysokości podstawy
      opodatkowania, podatku należnego i podatku naliczonego, a także dane dotyczące
      podatnika.
    Jak stanowi art. 99 ust. 11c ustawy:
      Deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3, są składane zgodnie z wzorem
      dokumentu elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o
      informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne, który
      obejmuje deklarację i ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3. Dokument
      elektroniczny, o którym mowa w zdaniu pierwszym, jest przesyłany w sposób
      określony w przepisach wydanych na podstawie art. 193a § 3 Ordynacji podatkowej i
      zgodnie z wymaganiami określonymi w tych przepisach.
    Stosownie do treści art. 99 ust. 13a i 13b ustawy:
      13a. Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi i udostępni na
      elektronicznej platformie usług administracji publicznej wzór dokumentu, o którym
      mowa w ust. 11c.
      13b. Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze
      rozporządzenia, szczegółowy zakres danych, o których mowa w ust. 7c, wraz z
      objaśnieniami co do sposobu wypełniania i miejsca składania deklaracji
      podatkowych, o których mowa w ust. 1-3, oraz niezbędnymi pouczeniami,
      uwzględniając konieczność prawidłowego rozliczenia podatku oraz kontroli tego
      obowiązku przez organ podatkowy.
    Kwestie danych jakie należy wykazywać w składanych deklaracjach reguluje
    rozporządzenie Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w
    sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w
    ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2019 r. poz. 1988 ze zm.).
    W myśl art. 109 ust. 3 ustawy:
      Podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od
      podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82
      ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie
      art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane
      pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku i sporządzenie informacji
      podsumowującej, w szczególności dane dotyczące:
      1) rodzaju sprzedaży i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku
        należnego, w tym korekty podatku należnego, z podziałem na stawki podatku;
      2) kwoty podatku naliczonego obniżającego kwotę podatku należnego, w tym korekty
        podatku naliczonego;
      3) kontrahentów;
      4) dowodów sprzedaży i zakupów.
    Zgodnie z art. 109 ust. 3b ustawy:
      Podatnicy, o których mowa w art. 99 ust. 1, są obowiązani przesyłać, na zasadach
      określonych w art. 99 ust. 11c, za każdy miesiąc do urzędu skarbowego, za pomocą
      środków komunikacji elektronicznej, ewidencję, o której mowa w ust. 3, łącznie z
      deklaracją podatkową, w terminie do złożenia tej deklaracji.
    Opisane we wniosku usługi świadczone przez Państwa na rzecz Kontrahenta, nie są
    opodatkowane na terytorium kraju. Dla czynności, które podlegają opodatkowaniu w
    miejscu świadczenia znajdującym się poza terytorium kraju według przepisów
    obowiązujących w tym miejscu, na terytorium kraju nie powstaje obowiązek podatkowy.

    Jednakże w tej sytuacji trzeba mieć na uwadze art. 109 ust. 3a ustawy, zgodnie z którym:
      Podatnicy świadczący usługi, których miejscem świadczenia nie jest terytorium kraju,
      są obowiązani w prowadzonej ewidencji podać nazwę usługi, wartość usługi bez
      podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze, uwzględniając
      moment powstania obowiązku podatkowego określany dla tego rodzaju usług
      świadczonych na terytorium kraju. W przypadku usług, do których stosuje się art.
      28b, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19a ust. 1-3 i 8.
    Zatem z uwagi na art. 109 ust. 3a ww. ustawy, koniecznym jest ustalenie momentu
    powstania obowiązku podatkowego dla tego rodzaju usług świadczonych na terytorium
    kraju oraz ustalenie wartości usług bez podatku. Usługi, gdzie miejsce ich świadczenia jest
    poza terytorium kraju należy ujmować w prowadzonej ewidencji w dacie, w której
    powstałby obowiązek podatkowy, gdyby usługi te były świadczone w Polsce.
    W przedmiotowej sprawie istotne więc jest prawidłowe ustalenie momentu powstania
    obowiązku podatkowego - w sytuacji, gdy świadczą Państwo ww. usługi na rzecz
    Kontrahenta.
    Stosownie do art. 19a ust. 1 ustawy:
      Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub
      wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21
      ust. 1 i art. 138f.
    Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik który wykonuje czynności
    podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną
    czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje
    zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania
    dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w
    rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie
    usług i powinien być rozliczony za ten okres.
    Przy czym, stosownie do brzmienia art. 19a ust. 3 ustawy:
      Usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie
      terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu,
      do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia
      świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż
      rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy
      płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku
      podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.
    W przepisie tym ustawodawca wprowadził unormowanie w zakresie ustalenia momentu
    wykonania usługi w odniesieniu do „usługi, dla której w związku z jej świadczeniem
    ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń”, czyli takiej usługi, która
    jest wykonywana w sposób ciągły przez pewien czas, natomiast rozliczenie należności za
    nią następuje w ramach okresu.
    W tym miejscu wspomnieć należy, że w sytuacji gdy podatek z tytułu świadczenia usług
    zwolnionych od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37-41 jest wymagalny na terytorium
    kraju to zastosowanie mają przepisy szczególne.
    I tak, na mocy art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e ustawy:
      Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z
      tytułu świadczenia usług zwolnionych od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37-41.
    Stosownie do art. 19a ust. 6 ustawy:
      W przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w
      odniesieniu do otrzymanej kwoty.

    Jak wskazano powyżej z brzmienia art. 109 ust. 3a ustawy wynika, że w przypadku
    świadczenia usług, do których ma zastosowanie art. 28b, a więc również usług
    zabezpieczenia cen energii elektrycznej świadczonych dla podmiotów zagranicznych,
    stosować należy zasady ogólne. W związku z tym przepisy szczególne nie będą miały
    zastosowania.
    W analizowanej sprawie należy ustalić czy świadczone przez Państwa ww. usługi mogą
    stanowić usługi ciągłe, o których mowa w art. 19a ust. 3 ustawy.
    W art. 19a ust. 3 ustawy ustawodawca wprowadził unormowanie w zakresie usługi, która
    jest wykonywana w sposób ciągły przez pewien czas, natomiast rozliczenie należności za
    nią następuje w ramach określonego okresu. Przepisy regulujące podatek od towarów i
    usług nie definiują pojęcia „usługi o charakterze ciągłym”. Wykładnia językowa pojęcia
    „sprzedaż o charakterze ciągłym” sprowadza się do ustalenia znaczenia przymiotnika
    „ciągły”. W Słowniku Języka Polskiego PWN (wydanie internetowe sjp.pwn.pl) słowo to
    zdefiniowane zostało jako: „trwający bez przerwy”, „powtarzający się stale”, „ciągnący się
    nieprzerwanie w przestrzeni”. Z powyższego wynika, że za sprzedaż o charakterze ciągłym
    należy uznać sprzedaż odbywającą się bezustannie, stale, bez przerwy, itd. Pod pojęciem
    sprzedaży „ciągłej” należy rozumieć wynikające z zobowiązania o charakterze ciągłym
    świadczenie polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu się strony
    zobowiązanej do świadczenia.
    Ustawodawca krajowy nie zdefiniował w ustawie o VAT pojęcia tzw. „usługi ciągłej” czy
    usługi „świadczonej w sposób ciągły”. Nie uczynił tego również prawodawca unijny w
    Dyrektywie 2006/112/WE Rady.
    Przepisy regulujące podatek od towarów i usług nie definiują pojęcia „sprzedaży o
    charakterze ciągłym”. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 kwietnia 2012 r., sygn.
    akt I FSK 935/11 odniósł się do tego pojęcia następująco:
      Sprzedaż o charakterze ciągłym (...) polega na świadczeniach ciągłych podatnika,
      obejmujących pewne stałe zachowania w czasie trwania stosunku obligacyjnego,
      zaspokajające interes odbiorcy tych świadczeń, poprzez ich trwały – pod względem
      czasowym i funkcjonalnym – charakter oraz cechujące się niemożliwością
      wyodrębnienia powtarzających się czynności podatnika, co jest charakterystyczne
      dla świadczeń ciągłych (okresowych).
    W związku z powyższym sformułować można wniosek, że jako sprzedaż ciągłą można
    uznać każdą usługę, która jest stale w fazie wykonywania, co oznacza, że wykonywana jest
    nieprzerwanie przez czas trwania umowy, i w której jednoznacznie można określić jedynie
    moment rozpoczęcia jej świadczenia, natomiast moment jej zakończenia rozumianego
    jako definitywne wykonanie, nie jest z góry określony. Jest on wyznaczony przez datę
    obowiązywania umowy między kontrahentami.
    Jak Państwo wskazali w opisie sprawy, zawarta przez Państwa z Kontrahentem ramowa
    Umowa, a także każdorazowe Zlecenia przewidują, że po zakończonym okresie
    rozliczeniowym strony umowy dokonają pieniężnego rozliczenia różnicy wartości między
    wartością uzgodnionego wolumenu energii skalkulowaną w oparciu o cenę stałą (fixed
    price), a z drugiej strony, takim samym wolumenem energii skalkulowanym w oparciu o
    cenę zmienną, referencyjną, wynikającą z notowań na X (floating price).
    Każdorazowo zawierane zlecenia, oprócz ustalenia: (i) wolumenu, którego dotyczą, (ii)
    okresu rozliczeniowego, (iii) uzgodnionej ceny stałej i wskazania platformy referencyjnej
    dla ustalenia ceny zmiennej – zawiera informację o dacie płatności, to znaczy dniu, w
    którym wartość wynikająca z różnicy cen należnej Państwu lub Kontrahentowi ma być
    zwrócona. Dla przykładu, może to być 5. dzień roboczy przypadający po ostatnim dniu
    okresu, na który zostało zawarte dane zlecenie. Nigdy jednak data płatności nie będzie
    przypadać na dzień wcześniejszy niż zakończenie okresu, bo nie jest wtedy znana wartość
    różnicy do rozliczenia.

    Uwzględniając powyższe, usługę zabezpieczenia cen energii elektrycznej, dla której w
    związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności należy
    uznać za usługę o charakterze ciągłym. Zatem w związku z tym, że w przedmiotowej
    sprawie są ustalone terminy rozliczeń, to dla świadczonej usługi zabezpieczenia cen
    energii elektrycznej momentem jej wykonania jest upływ okresu, za który następują
    płatności.
    Tym samym, w Przypadku nr 1, tj. gdy dla danego okresu rozliczeniowego kwota różnicy
    jest/będzie wartością dodatnią (cena stała dla uzgodnionego wolumenu energii jest
    wyższa od ceny zmiennej), i Państwo otrzymują płatność od Kontrahenta, otrzymana
    różnica stanowi Państwa wynagrodzenie za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy
    na rzecz Kontrahenta, a w konsekwencji powinni Państwo wystawić na rzecz Kontrahenta
    fakturę i ująć ją w rozliczeniach VAT jako usługę świadczoną w miejscu siedziby
    Kontrahenta na ostatni dzień okresu rozliczeniowego, dla której zobowiązanym do
    rozliczenia VAT jest Kontrahent.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
    Ponadto Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy, w okresie gdy Państwo efektywnie
    nie zrezygnowali ze zwolnienia od opodatkowania usług, o których mowa w art. 43 ust. 1
    pkt 7, 12 i 38#41, w Przypadku nr 1, dla celu ustalenia proporcji, o której mowa w art. 90
    ust. 2 ustawy, do rocznego obrotu uzyskanego z tytułu czynności, w związku z którymi
    podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (ust. 3),
    powinni Państwo uwzględnić kwoty dodatnich różnic należnych od Kontrahenta, w
    związku z treścią art. 90 ust. 6 pkt 2 ustawy.
    Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Generalna zasada określona w art. 86 ust. 1 ustawy stanowi, że prawo do odliczenia
    podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku od towarów i usług w takim
    przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi.
    Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami
    opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego.
    Ustawa wyłącza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z
    towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w
    przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających
    opodatkowaniu.
    Co więcej, zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy:
      Podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
      podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i
      usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza
      terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były
      wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika
      związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.
    Uprawnienie wynikające z powyższego przepisu odnosi się do podatników, którzy
    dokonują dostaw towarów bądź świadczenia usług opodatkowanych poza terytorium
    kraju, a zakupy, jakich dokonują, są związane właśnie z tymi czynnościami. Warunkiem
    odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami dokonywanymi poza
    terytorium kraju jest to, aby – hipotetycznie – w przypadku wykonywania tych samych
    czynności w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.
    Powołany przepis wymaga ponadto, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynikać
    będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium

    kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie
    określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te
    czynności.
    W przypadkach, gdy podatnik wykonuje czynności uprawniające do odliczenia VAT i
    nieuprawniające do tego odliczenia, i nie ma możliwości przyporządkowania ponoszonych
    wydatków do czynności opodatkowanych lub zwolnionych, zastosowanie znajduje przepis
    art. 90 ustawy, który ma na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego
    wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w
    jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez podatnika do wykonywania
    czynności zwolnionych od podatku.
    W myśl art. 90 ust. 1 ustawy:
      W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do
      wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
      podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje,
      podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego
      związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo
      do obniżenia kwoty podatku należnego.
    Stosownie do art. 90 ust. 2 ustawy:
      Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust.
      1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku
      naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do
      których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z
      zastrzeżeniem ust. 10.
    Jak stanowi art. 90 ust. 3 ustawy:
      Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu
      czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
      należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi
      podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz
      czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
    Według art. 90 ust. 4 ustawy:
      Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na
      podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w
      odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do
      najbliższej liczby całkowitej.
    Stosownie do art. 90 ust. 5 ustawy:
      Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy
      towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane
      przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych
      podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów,
      jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na
      potrzeby jego działalności.
    Na podstawie art. 90 ust. 6 ustawy:
      Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji
      dotyczących:
      1) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
        finansowych;
      2) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim
        transakcje te mają charakter pomocniczy.

    Z powołanych przepisów wynika, że proporcja wyliczana jest jako udział rocznego obrotu z
    tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi
    podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w
    związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Zasada proporcjonalnego
    odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się
    jednoznacznie w całości lub w części przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży.
    Co istotne, przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy,
    znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach
    działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających
    opodatkowaniu. Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje
    konsekwencji podatkowych.
    Ustawodawca zarówno w akcie zasadniczym, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do
    ustawy o podatku od towarów i usług nie zdefiniował pojęcia „charakter pomocniczy”. W
    takim przypadku w pierwszej kolejności stosuje się wykładnię językową, która jest
    podstawą komunikacji z adresatem normy. Dopiero kiedy wykładnia językowa nie
    prowadzi do jednoznacznych rezultatów dopuszczalne jest skorzystanie z pozajęzykowych
    wykładni.
    Według internetowego słownika synonimów (strona internetowa: https://www.synonimy.pl
    /synonim/pomocniczy/), synonimami do słowa „pomocniczy” są pojęcia: „wspomagający,
    posiłkowy, usługowy, rezerwowy, doradczy, orientacyjny, towarzyszący, dodatkowy,
    uzupełniający, służebny”.
    Przepis art. 174 (1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006
    r. str. 1 ze zm.) wskazuje, w jaki sposób w oparciu o dane dotyczące struktury wszystkich
    transakcji podatnika, należy obliczyć kwotę odliczeń przysługujących podatnikowi
    wykonującemu czynności wywierające różne skutki w zakresie prawa do odliczenia
    podatku.
    Natomiast zgodnie z przepisem art. 174 (2) Dyrektywy 2006/112/WE, niektóre kategorie
    przychodów wyłączane są z obrotów uwzględnianych przy obliczeniu proporcji, o której
    mowa w ust. 1.
    Oznacza to, że dokonywanie niektórych transakcji zarówno opodatkowanych, jak i
    zwolnionych od podatku nie wpływa na wysokość podatku naliczonego podlegającego
    proporcjonalnemu rozliczeniu.
    Na podstawie przepisu art. 174 (2) Dyrektywy 2006/112/WE:
      Przy obliczaniu proporcji podlegającej odliczeniu nie uwzględnia się następujących
      kwot:
      a) wysokości obrotu uzyskanego z dostaw dóbr inwestycyjnych używanych przez
        podatnika do potrzeb jego przedsiębiorstwa;
      b) wysokości obrotu uzyskanego z transakcji związanych z pomocniczymi
        transakcjami w zakresie nieruchomości i z pomocniczymi transakcjami
        finansowymi;
      c) wysokości obrotu uzyskanego z transakcji, o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. b)-
        g), jeżeli są to transakcje pomocnicze.
    Przepisy unijnej dyrektywy w zakresie VAT posługują się określeniem „incidental
    transactions” w ramach odpowiedniego przepisu, co na język polski może być tłumaczone
    jako „transakcje incydentalne/uboczne”. Termin „incydentalny” wg Słownika języka
    polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN (wydanie internetowe: sjp.pwn.pl) oznacza przy
    tym „mający małe znaczenie lub zdarzający się bardzo rzadko”, natomiast termin
    „uboczny” oznacza „dotyczący czegoś pośrednio, mniej istotny lub dodatkowy”. Transakcje

    o charakterze „incydentalnym” oznaczają zdarzenia występujące nie tyle rzadko, ile
    ubocznie, przy określonej okazji, nawet gdyby występowały w sposób powtarzalny. Pojęcie
    „incydentalności” odnosi się więc nie tyle do samej częstotliwości występowania danego
    zdarzenia, co raczej do jego poboczności względem zasadniczej działalności podatnika.
    Interpretując termin transakcji pomocniczych należy także wskazać, na orzecznictwo
    Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie
    Empresa de Desenvolvimento Mineiro (C-77/01) Trybunał rozstrzygał kwestię możliwości
    uznania za transakcje incydentalne (pomocnicze) w rozumieniu art. 19 ust. 2 (który był
    odpowiednikiem art. 174 ust. 2 w VI Dyrektywie) różnych transakcji finansowych,
    dokonywanych przez spółkę holdingową. Transakcje finansowe, które były przedmiotem
    rozważań TSUE obejmowały udzielanie pożyczek, lokowanie środków na rachunkach
    depozytów bankowych lub w papierach wartościowych, takich jak bony skarbowe lub
    certyfikaty depozytowe, przy czym wysokość wpływów z takiej działalności finansowej
    przewyższała wpływy z działalności operacyjnej.
    W świetle powyższego wyroku, najważniejszą przesłanką uznania transakcji za
    pomocniczą w rozumieniu art. 174 Dyrektywy, a tym samym art. 90 ust. 6 pkt 1 i 2 ustawy,
    powinien być niewielki poziom wykorzystywania zasobów przedsiębiorstwa, przy czym
    dotyczy to generalnie tych zasobów, których nabycie wiązało się z powstaniem podatku
    naliczonego.
    Ponadto jak wskazał Trybunał w wyroku z 11 lipca 1996 r. w sprawie Regie Dauphinoise (C
    306/94) transakcje pomocnicze w rozumieniu art. 174 Dyrektywy, a tym samym art. 90
    ust. 6 pkt 1 i 2 ustawy, nie mogą być to transakcje, które stanowią bezpośrednie, stałe i
    konieczne rozszerzenie działalności podatnika. Jeżeli więc działalność finansowa lub
    związana z transakcjami nieruchomościowymi stanowi stały i niezbędny element
    wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą
    być uznane za pomocnicze.
    Zaznaczyć przy tym należy, że Trybunał orzekał na tle konkretnego stanu faktycznego,
    indywidualnego dla danej sprawy. Jakkolwiek więc w obu tych orzeczeniach Trybunał
    sformułował określone tezy, to jednak nie można stwierdzić, aby kwestia rozumienia i
    zakresu stosowania przepisów odnoszących się do czynności sporadycznych, była już w
    orzecznictwie ustalona w sposób jednoznaczny. Ocena omawianego pojęcia
    „pomocniczości” świadczonych usług nie jest z pojęciem uniwersalnym, dającym się
    odnieść do ogólnych okoliczności w analizowanych sprawach, lecz opiera się na wielu
    różnorodnych przesłankach. Tak więc, przy bardzo nieostrych granicach podlegającego
    wykładni pojęcia „incydentalnych (pomocniczych) transakcji finansowych”, co wynika
    również z przytoczonych orzeczeń TSUE, nie powinien decydować jeden wskaźnik, punkt
    odniesienia, czy też jedno tylko kryterium, ale ich całokształt wyznaczający miejsce,
    znaczenie i zakres danych transakcji w całokształcie działalności gospodarczej podatnika.
    Zatem transakcje pomocnicze w rozumieniu art. 90 ust. 6 pkt 1 i 2 ustawy, to transakcje,
    które nie wiążą się (lub wiążą się w sposób marginalny) z wykorzystaniem składników
    majątkowych oraz usług, które przy zakupie podlegają opodatkowaniu.
    Drugim z kryteriów ukształtowanym przez orzecznictwo TSUE jest warunek, aby nie mogły
    być to transakcje, które stanowią bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności
    podatnika.
    Jeżeli zatem, działalność finansowa stanowi stały i niezbędny element wbudowany w
    funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za
    pomocnicze. Ani ilość udzielanego finansowania w formie poręczeń, gwarancji, pożyczek,
    ani rodzaje zawieranych transakcji na instrumentach finansowych, czy też liczba
    kontrahentów, którym udzielono tego finansowania, same w sobie nie świadczą o tym, czy
    można i należy traktować ww. czynności, jako czynności incydentalne (pomocnicze) w
    rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy. Aby dojść do wniosku, że czynności te mają taki
    charakter, konieczne jest ich zestawienie według różnorakich kryteriów. Trzeba wziąć

    zatem pod uwagę wartość, ilość, częstotliwość czynności, stopień zaangażowania aktywów
    podatnika itd., na tle całokształtu jego działalności. Innymi słowy, aby ocenić, czy czynność
    jest incydentalna należy wziąć pod uwagę całokształt działalności podatnika. Jeśli
    okoliczności wskazują, że podatnik wykonuje dany typ transakcji jako element
    prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, wówczas należy uznać, że transakcje
    takie nie są pomocnicze. Transakcjami, które nie mogą być uznane za pomocnicze będą
    takie, które z założenia mają być wykonane jako element prowadzonej działalności.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku
    VAT w Polsce i zajmują się Państwo produkcją i sprzedażą energii elektrycznej. W grudniu
    2024 r. złożyli Państwo naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie o
    wyborze opodatkowania usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, to
    znaczy od 1 stycznia 2025 r. zrezygnowali Państwo ze zwolnienia od podatku tych usług na
    podstawie możliwości, którą przewiduje art. 43 ust. 22 ustawy. Jednakże, możliwe jest, że
    w przyszłości, na podstawie art. 43 ust. 23, ponownie skorzystają Państwo ze zwolnienia
    od opodatkowania tych usług.
    Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej
    ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku. Zakres i zasady
    zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w
    art. 43 ustawy.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o
      których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami
      finansowymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 646, 825, 1723 i 1941), z wyłączeniem
      przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w
      tym zakresie.
    W świetle art. 43 ust. 15 ustawy:
      Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:
      1) czynności ściągania długów, w tym factoringu;
      2) usług doradztwa;
      3) usług w zakresie leasingu.
    Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 16 ustawy:
      Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 40a i 41, nie ma zastosowania do usług
      dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:
      1) tytuł prawny do towarów;
      2) tytuł własności nieruchomości;
      3) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
      4) udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo
        własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
      5) prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity
        wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być
        zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż
        zwolnione z podatku.
    Ustawodawca, zakreślając ramy przedmiotowe art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy, odwołał się do
    definicji zawartych w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 722 ze zm.). Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od
    podatku od towarów i usług dla usług finansowych ma na celu zapewnienie jednolitego

    stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również
    zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami
    krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego.
    Zwolnienia od podatku usług finansowych oparte zostały na obiektywnych kryteriach, nie
    są zaś uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi.
    Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o obrocie instrumentami finansowymi:
      Instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są niebędące papierami
      wartościowymi:
      a) tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
      b) instrumenty rynku pieniężnego,
      c) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne
        instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy,
        waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności, uprawnienie do emisji lub inny
        instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są
        wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne, z wyłączeniem
        instrumentów pochodnych, o których mowa w art. 10 rozporządzenia 2017/565,
      d) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz
        inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które
        są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez
        rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
      e) opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których
        instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę,
        pod warunkiem że są dopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami
        finansowymi, z wyłączeniem produktów energetycznych będących przedmiotem
        obrotu hurtowego na OTF, które muszą być wykonywane przez dostawę,
      f) niedopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi opcje,
        kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne,
        których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez
        dostawę, a które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują
        właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
      g) instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
      h) kontrakty na różnicę,
      i) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych
        oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek
        frachtowych oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych,
        które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez
        rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także instrumenty
        pochodne, o których mowa w art. 8 rozporządzenia 2017/565, i inne, które
        wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
      j) uprawnienia do emisji.
    Dokonując analizy pojęć użytych do opisania zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy,
    należy podkreślić, że winny one być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te
    stanowią odstępstwa od ogólnej zasady. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne
    prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami
    członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT i które należy sytuować w ogólnym
    kontekście wspólnego systemu podatku VAT.
    Według internetowego Słownika Finansowego – hedging jest to strategia polegająca na
    zabezpieczaniu się przed zmianą ceny instrumentu bazowego, na przykład: ceny dobra,
    kursu waluty, stopy procentowej.

    Transakcje hedgingowe polegają z reguły na kupnie odpowiednich instrumentów
    finansowych. Zasadniczo jednak, każda transakcja minimalizująca ekspozycję
    przedsiębiorstwa na ryzyko zmiany ceny, jest transakcją hedgingową. Hedging przy
    pomocy sprzedaży krótkiej – jest zabezpieczeniem przed spadkiem ceny.
    Świadczona usługa zabezpieczenia cen sprzedaży energii elektrycznej, co do zasady, jest
    usługą objętą zakresem opodatkowania podatkiem VAT, przy czym, zgodnie z art. 43 ust. 1
    pkt 41 ustawy, będzie korzystać ze zwolnienia. W analizowanej sprawie spełnione są/będą
    wszystkie przesłanki do zastosowania ww. zwolnienia od podatku. Jak wynika z
    przedstawionych okoliczności sprawy, instrument będący przedmiotem Umowy (Fixed-for-
    floating swap) jest instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z 29 lipca 2005 r. o
    obrocie instrumentami finansowymi, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. d ustawy. W
    konsekwencji, usługa świadczona przez Państwa w ramach zawartej Umowy dotyczy
    instrumentów finansowych w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o obrocie instrumentami
    finansowymi. Spełniony zatem będzie pierwszy z ww. warunków.
    Zawarte przez Państwa umowy hedgingu w postaci swapu towarowego mają na celu
    zabezpieczenie przed ryzykiem zmiany ceny sprzedaży energii elektrycznej, ww. usługa nie
    polega natomiast na przechowywaniu lub zarządzaniu instrumentami finansowymi albo
    na pośrednictwie w tym zakresie. Tym samym, będzie spełniona druga z ww. przesłanek
    do zastosowania zwolnienia od podatku wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy.
    Ponadto, jak wskazano we wniosku, instrumenty (kontrakty różnicowe) będące
    przedmiotem Umowy nie zostały wymienione w art. 43 ust. 16 ustawy, w szczególności nie
    dotyczą praw i udziałów odzwierciedlających:
        tytułu prawnego do towarów, a także
        praw majątkowych, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity
        wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być
        zrealizowane przez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z
        podatku (innych niż wskazane w art. 43 ust. 1 ustawy).
    Co prawda instrumentem bazowym dla ustalenia wzajemnych rozliczeń stron jest towar w
    postaci energii elektrycznej, niemniej w ramach Umowy między stronami dochodzi
    wyłącznie do rozliczenia finansowego (tzw. swap nierzeczywisty). Strony nie realizują
    względem siebie dostawy towarów (energii elektrycznej), co potwierdza wyraźnie treść
    Umowy, jak również dotychczasowe rozliczenia zleceń zawartych przez strony na
    podstawie Umowy.
    W związku z tym, w opisanym przypadku będzie spełniony również trzeci z wymienionych
    warunków do zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonej przez Państwa usługi.
    W konsekwencji, świadczona przez Państwa usługa związana z zabezpieczeniem cen
    sprzedaży energii elektrycznej korzysta/będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy. W analizowanym przypadku nie znajdzie
    zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 43 ust. 16 ustawy.
    Natomiast – jak już wyżej wskazano – miejscem świadczenia tej usługi jest zgodnie z art.
    28b ust. 1 ustawy miejsce, gdzie Kontrahent posiada siedzibę, tj. Włochy.
    Biorąc pod uwagę art. 86 ust. 8 ustawy, należy uwzględniać przy wyliczeniu proporcji, o
    której mowa w przytoczonych przepisach, także obrót z tytułu transakcji wykonywanych
    poza terytorium kraju.
    Przedstawione okoliczności sprawy wskazują, że działalność finansowa jaką Państwo
    wykonują na rzecz Kontrahenta jest wpisana w Państwa zasadniczą działalność. Czynności
    wykonywane przez Państwa nie stanowią czynności o charakterze pomocniczym za czym
    przemawiają m.in. następujące okoliczności:

        usługa ta nosi cechy powtarzalności. Ramowa Umowa z Kontrahentem została
        zawarta na czas nieokreślony. Zamiarem stron Umowy jest stała, długofalowa
        współpraca w tym zakresie. Obowiązywanie Umowy będzie uzasadnione tak długo,
        jak, w ramach swojej podstawowej działalności polegającej na sprzedaży
        wyprodukowanej energii elektrycznej, będą Państwo zawierać z podmiotami
        trzecimi umowy przewidujące zmienną cenę sprzedaży energii elektrycznej,
        jest to działalność planowana, występuje na podstawie współpracy mającej
        charakter ciągły, nie jest zatem przypadkowa i sporadyczna,
        ww. transakcja mimo, że ma charakter odmienny od głównych czynności
        wykonywanych przez Państwa takich jak sprzedaż energii elektrycznej, to ze
        względu na swój cel jakim jest zabezpieczenie stałego poziomu osiągania
        przychodów z Państwa podstawowej działalności gospodarczej, tj. sprzedaży
        wyprodukowanej energii elektrycznej - stanowi stałe, bezpośrednie i konieczne
        rozszerzenie Państwa głównej działalności,
        znikome wykorzystanie składników majątkowych i brak wykorzystania zasobów
        osobowych przy realizacji ww. transakcji nie przesądza o jej pomocniczym
        charakterze skoro jest ona nieodłączną częścią Państwa działalności głównej i jest
        dokonywana po to by w sposób efektywny wykonywać tą działalność.
    Skoro za „pomocnicze” należy uznać te transakcje, które nie stanowią bezpośredniego,
    stałego i koniecznego uzupełnienia podstawowej działalności podatnika, nie wymagają
    nadmiernego zaangażowania aktywów podatnika, występują rzadko, to w przedmiotowej
    sprawie czynności polegających na świadczeniu opisanych usług, będących konsekwencją
    świadomego i zaplanowanego działania, nie można uznać za transakcje dokonywane
    „pomocniczo” w znaczeniu przepisu art. 90 ust. 6 ustawy.
    Wykonywane przez Państwa transakcje polegające na zawieraniu umowy hedgingu w
    postaci swapu towarowego, której celem jest zabezpieczenie stałej ceny sprzedaży energii
    elektrycznej nie nosi znamion czynności „pomocniczych”. Do obrotu uzyskanego z tytułu
    ww. czynności nie ma zatem zastosowania art. 90 ust. 6 ustawy, a Państwo są zobowiązani
    uwzględniać obrót realizowany w związku ze świadczeniem przedmiotowej usługi przy
    obliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy.
    Jak wynika z przytoczonego orzecznictwa TSUE, przy bardzo nieostrych granicach wykładni
    pojęcia „incydentalnych” (pomocniczych) transakcji finansowych, nie powinien decydować
    jeden wskaźnik, czy też jedno kryterium, ale ich całokształt wyznaczający miejsce,
    znaczenie i zakres danych transakcji w całokształcie działalności gospodarczej podatnika.
    Jak już wskazano, aby ocenić, czy dane czynności mogą być uznane za „pomocnicze”
    konieczne jest ich zestawienie według różnych kryteriów (wartości, ilości, częstotliwości,
    wielkości zaangażowanych środków itd.) z całokształtem Państwa działalności.
    W przedmiotowej sprawie wykorzystują Państwo ww. transakcje w bieżącej działalności. W
    opisie sprawy wskazali Państwo, że głównym źródłem Państwa przychodów są przychody
    ze sprzedaży wyprodukowanej energii elektrycznej (fizycznej dostawy energii elektrycznej).
    Ceny energii elektrycznej ulegają ciągłym wahaniom, przez co poziom przychodów
    osiągany z jej sprzedaży w różnych okresach jest zmienny i niepewny, nawet w przypadku
    sprzedaży takiego samego wolumenu. Celem zapewnienia stałego, przewidywalnego
    poziomu przychodów, podejmują Państwo działania, mające na celu zabezpieczenie
    stałości ceny sprzedawanej energii. Jednym z takich działań jest zawarcie z Kontrahentem
    tzw. umowy hedgingu w postaci swapu towarowego

    Podmioty gospodarcze prowadzą swoją działalność w warunkach niepewności
    gospodarczej, a z założenia ich głównym celem jest osiąganie zysku z tej działalności. Jak
    wynika z okoliczności sprawy, działalność, która jest przedmiotem wniosku jest
    działalnością planowaną i wbudowuje się w schemat Państwa działalności. Z założenia nie
    ma ona stanowić czynności przypadkowej, incydentalnej, lecz jeden z rodzajów
    prowadzonej przez Państwa działalności, która zgodnie z przedstawionym opisem sprawy
    ma służyć ograniczeniu ryzyka zmiany cen energii elektrycznej, na które są Państwo
    narażeni w związku ze swoją działalnością podstawową.
    Wykonywane przez Państwa zamierzone, celowe i niejednokrotne czynności w zakresie
    opisanym we wniosku, nie stanowią więc czynności o charakterze pomocniczym w
    rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy.
    W rezultacie, w Przypadku nr 1, w czasie, kiedy nie zrezygnowali Państwo ze zwolnienia od
    podatku świadczonych usług zgodnie z art. 43 ust. 22 ustawy, dla celu ustalenia proporcji,
    o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy, do rocznego obrotu uzyskanego z tytułu czynności,
    w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego (ust. 3), powinni Państwo uwzględniać kwoty dodatnich różnic należnych od
    Kontrahenta z tytułu świadczenia usługi polegającej na zabezpieczeniu cen energii
    elektrycznej, gdyż transakcje te nie stanowią dla Państwa transakcji finansowych o
    charakterze pomocniczym w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy.
    Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.
    Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia, czy w Przypadku nr 2, tj. gdy dla danego
    okresu rozliczeniowego kwota różnicy jest wartością ujemną (tj. cena stała dla
    uzgodnionego wolumenu energii jest niższa od ceny zmiennej), i Państwo płacą różnicę
    Kontrahentowi, zapłacona różnica stanowi wynagrodzenie Kontrahenta za świadczoną
    usługę, a w konsekwencji powinni Państwo rozpoznać rozliczenie jako transakcję importu
    usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy w momencie dokonania płatności (kasowo), i
    jednocześnie z uwagi na charakter nabywanej usługi jako usługę zwolnioną z
    opodatkowania.
    Z opisu sprawy wynika, że w wyniku zastosowania rozliczenia instrumentu finansowego
    typu swap z uwzględnieniem uzgodnień stron transakcji, dla danego okresu
    rozliczeniowego, wszystkie kwoty obliczone na podstawie każdego Zlecenia zostają
    zsumowane i dokonywane jest potrącenie między kwotą dodatnią i ujemną, co oznacza,
    że tylko jedna ze stron dokonuje zapłaty na rzecz drugiej strony co miesiąc. W
    szczególności dla każdej transakcji jeżeli kwota różnicy pomiędzy ceną stałą a ceną
    zmienna pomnożonymi przez uzgodniony wolumen jest ujemna (tj. cena stała jest niższa
    od ceny zmiennej) – wartość różnicy jest płatna przez Państwa na rzecz Kontrahenta
    (Przypadek nr 2).
    W sytuacji, gdy cena stała jest niższa od ceny zmiennej, czyli w sytuacji gdy do zapłaty
    kwoty różnicy zobowiązani są Państwo, należy uznać, że Kontrahent świadczy usługę
    zabezpieczenia ceny energii elektrycznej na rzecz Państwa. W zamian za powyższą usługę
    należne jest Kontrahentowi określone w Umowie wynagrodzenie właśnie w postaci
    wypłaty kwoty różnicy.
    Zatem w przedmiotowych okolicznościach istnieje świadczenie w postaci realizowanej
    przez Kontrahenta usługi zabezpieczenia ceny sprzedaży energii elektrycznej na rzecz
    Państwa, bezpośrednim beneficjentem świadczenia są/będą tu Państwo, gdyż to na rzecz
    Państwa Kontrahent świadczy ww. usługę. W Przypadku nr 2 dokonywana płatność na
    rzecz Kontrahenta stanowi wynagrodzenie za świadczenie usługi polegającej na
    zabezpieczeniu cen energii elektrycznej. Tym samym Kontrahent, jako podmiot
    otrzymujący tą płatność od Państwa, występuje w charakterze podatnika świadczącego
    przedmiotową usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

    W tym miejscu wskazać należy, że w przypadku świadczenia usług, gdy jeden z
    kontrahentów posiada siedzibę poza terytorium kraju, istotnym dla prawidłowego
    rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi.
    Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa podlegać
    będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.
    Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o imporcie usług - rozumie się przez to
      świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o
      którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.
    W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy:
      Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające
      osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione
      są następujące warunki:
      a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz
        stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w
        przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest
        zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
      b) usługobiorcą jest:
            w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym
            mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym
            mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania
            zgodnie z art. 97 ust. 4,
            w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku
            których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest
            terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna
            niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
            w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15,
            posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce
            prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba
            prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca
            siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do
            zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.
    Stosownie do art. 17 ust. 2 ustawy:
      W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4 i 5, usługodawca lub dokonujący
      dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.
    W przedmiotowej sprawie nabywają Państwo usługę od Kontrahenta, który jest włoskim
    rezydentem podatkowym, a także podatnikiem podatku VAT zarejestrowanym we
    Włoszech, który nie prowadzi działalności gospodarczej na terytorium Polski.
    W związku z powyższym to na Państwu spoczywa obowiązek rozliczenia nabywanej usługi,
    do której ma zastosowanie art. 28b ustawy. W takim przypadku spełnione są wszystkie
    warunki uprawniające do zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy. Z tytułu nabycia usługi
    polegającej na zabezpieczeniu cen sprzedaży energii elektrycznej od Kontrahenta
    zobowiązani są/będą więc Państwo do rozliczenia nabywanej usługi na zasadzie importu
    usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, zgodnie z
    obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium kraju.

    Jednakże należy zwrócić uwagę, że zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i
    usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych
    czynności zwolnienie od podatku.
    I tak, zgodnie z art. 43 ust. 22 ustawy:
      Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku usług, o których mowa w ust.
      1 pkt 7, 12 i 38–41, świadczonych na rzecz podatników, i wybrać ich opodatkowanie,
      pod warunkiem że:
      1) jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny;
      2) złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie o wyborze
        opodatkowania tych usług przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego
        rezygnuje ze zwolnienia.
    Stosownie zaś do ust. 23 ww. przepisu:
      Podatnik, o którym mowa w ust. 22, może, nie wcześniej niż po upływie 2 lat, licząc
      od początku okresu rozliczeniowego, od którego wybrał opodatkowanie usług, o
      których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41, ponownie skorzystać ze zwolnienia od
      podatku tych usług, pod warunkiem złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego
      pisemnego zawiadomienia o rezygnacji z opodatkowania, przed początkiem okresu
      rozliczeniowego, od którego ponownie będzie korzystał ze zwolnienia.
    Zgodnie natomiast z ust. 24 cyt. przepisu:
      Podatnik, który zrezygnował z opodatkowania zgodnie z ust. 23, może ponownie
      wybrać opodatkowanie zgodnie z ust. 22, nie wcześniej niż po upływie 2 lat, licząc od
      początku okresu rozliczeniowego, od którego ponownie korzysta ze zwolnienia.
    Zgodnie z powyższymi regulacjami podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku
    i wybrać opodatkowanie usług finansowych wymienionych m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 41
    ustawy. Możliwość wyboru opodatkowania dotyczy przypadków, gdy usługi te są
    wykonywane na rzecz innych podatników. Warunkiem wyboru opodatkowania usług
    finansowych jest zarejestrowanie podatnika jako podatnika VAT czynnego oraz złożenie
    naczelnikowi urzędu skarbowego zawiadomienia o wyborze opodatkowania tych usług.
    Podatnik rezygnujący ze zwolnienia i wybierający opodatkowanie, będzie zobowiązany do
    opodatkowania wszystkich świadczonych przez niego usług wymienionych w art. 43 ust. 1
    pkt 7, 12, 38, 39, 40, 40a oraz pkt 41 świadczonych na rzecz podatników. Nie będzie przy
    tym możliwa rezygnacja ze zwolnienia w odniesieniu tylko do wybranych rodzajów usług,
    np. usług udzielania kredytów, a do pozostałych stosowanie zwolnienia od podatku.
    Wybór przez podatnika opodatkowania usług finansowych skutkuje obowiązkiem
    stosowania tej opcji przez co najmniej dwa lata. Po upływie dwóch lat stosowania
    opodatkowania usług finansowych, podatnik może powrócić do stosowania zwolnień od
    podatku w odniesieniu do tych usług. Warunkiem ponownego skorzystania ze zwolnień od
    podatku w przypadku usług finansowych jest złożenie naczelnikowi urzędu skarbowego
    stosownego pisemnego zawiadomienia, przed początkiem okresu rozliczeniowego od
    którego podatnik chce ponownie skorzystać ze zwolnień. W przypadku rezygnacji z
    opodatkowania i ponownego skorzystania ze zwolnień od podatku w przypadku usług
    finansowych, przewiduje się obowiązek korzystania ze zwolnień przez okres 2 lat, licząc od
    początku okresu rozliczeniowego, od którego podatnik ponownie skorzystał ze zwolnień.
    Nabywana przez Państwa od Kontrahenta usługa zabezpieczenia cen sprzedaży energii
    elektrycznej, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy, korzysta ze zwolnienia od podatku. W
    analizowanej sprawie spełnione są wszystkie przesłanki do zastosowania ww. zwolnienia
    od podatku. Jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy, instrument będący
    przedmiotem Umowy (Fixed-for-floating swap) jest instrumentem finansowym w
    rozumieniu ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, o którym
    mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. d ustawy. W konsekwencji, usługa świadczona przez

    Kontrahenta w ramach zawartej Umowy dotyczy instrumentów finansowych w rozumieniu
    art. 2 ust. 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi. Spełniony zatem jest pierwszy z
    ww. warunków.
    Zawarta przez strony Umowa (w Przypadku 2) ma na celu zabezpieczenie Państwa przed
    ryzykiem zmiany ceny energii elektrycznej, nie polega natomiast na przechowywaniu lub
    zarządzaniu instrumentami finansowymi albo na pośrednictwie w tym zakresie. Tym
    samym, spełniona jest druga z ww. przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku
    wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy.
    Ponadto, jak wskazano we wniosku, instrumenty (kontrakty różnicowe) będące
    przedmiotem Umowy nie zostały wymienione w art. 43 ust. 16 ustawy, w szczególności nie
    dotyczą praw i udziałów odzwierciedlających:
        tytułu prawnego do towarów, a także
        praw majątkowych, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity
        wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być
        zrealizowane przez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z
        podatku (innych niż wskazane w art. 43 ust. 1 ustawy).
    Co prawda instrumentem bazowym dla ustalenia wzajemnych rozliczeń stron jest towar w
    postaci energii elektrycznej, niemniej w ramach Umowy między stronami dochodzi
    wyłącznie do rozliczenia finansowego (tzw. swap nierzeczywisty). Strony nie realizują
    względem siebie dostawy towarów (energii elektrycznej), co potwierdza wyraźnie treść
    Umowy, jak również dotychczasowe rozliczenia zleceń zawartych przez strony na
    podstawie Umowy.
    W związku z tym, w opisanym przypadku jest spełniony również trzeci z wymienionych
    warunków do zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonej przez Kontrahenta
    usługi polegającej na zabezpieczeniu cen sprzedaży energii elektrycznej.
    Tym samym usługa polegająca na zabezpieczeniu cen sprzedaży energii elektrycznej
    mieści się w zakresie czynności, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy i korzysta
    ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na terytorium kraju.
    Wskazali Państwo, że w grudniu 2024 r. złożyli Państwo naczelnikowi urzędu skarbowego
    pisemne zawiadomienie o wyborze opodatkowania usług, o których mowa w art. 43 ust. 1
    pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, to znaczy od 1 stycznia 2025 r. zrezygnowali Państwo ze
    zwolnienia od podatku tych usług na podstawie możliwości, którą przewiduje art. 43 ust.
    22 ustawy.
    Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, opcja wyboru opodatkowania usług
    finansowych dotyczy czynności zwolnionych od podatku VAT, a więc takich które zgodnie z
    art. 5 ust. 1 ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium kraju, jednak
    ze względu na przyznane w przepisach ustawy lub rozporządzenia zwolnienie nie skutkują
    obowiązkiem naliczenia należnego podatku VAT.
    W przypadku nabycia usług finansowych od podatnika posiadającego siedzibę poza
    terytorium Polski (tj. na terytorium UE lub poza UE), ze względu na miejsce świadczenia
    określone w art. 28b ust. 1 ustawy, po stronie podatnika mającego siedzibę na terytorium
    kraju powstanie obowiązek rozliczenia podatku należnego z tytułu importu usług na
    podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy. Import usług w tym przypadku będzie korzystał
    ze zwolnienia od podatku VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy.
    Przepis art. 43 ust. 22 ustawy w swojej treści odnosi się do usług finansowych
    „świadczonych” wyłącznie na rzecz podatników. Z brzmienia ww. przypisu wynika zatem,
    że opcję opodatkowania należy odnieść do czynności świadczonych (wykonywanych) przez
    podatnika na rzecz konkretnych podmiotów (tj. innych podatników). Natomiast w wyniku

    importu usług, nabywca nie świadczy (nie wykonuje) żadnej usługi, lecz jest wyłącznie
    zobowiązany do rozliczenia podatku VAT z tytułu jej nabycia. To wskazuje, że podatnik nie
    może zrezygnować ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy w
    przypadku nabycia usług rozliczanych w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia jako
    import usług, tylko ze względu na fakt, że świadczenie to następuje w relacji pomiędzy
    dwoma podatnikami oraz miejscem świadczenia tych usług jest terytorium kraju.
    Opcję opodatkowania usług finansowych określoną w art. 43 ust. 22 ustawy należy zatem
    traktować „wąsko” jako przypisaną do usług finansowych świadczonych (wykonywanych)
    na terytorium kraju.
    Zatem w Przypadku nr 2, tj. w sytuacji nabycia usługi polegającej na zabezpieczeniu cen
    sprzedaży energii elektrycznej od Kontrahenta, nie mogą Państwo zastosować opcji
    opodatkowania dla rozliczenia importu usług.
    Zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z przepisów ustawy, obowiązek podatkowy w
    podatku od towarów i usług powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub
    wykonania usługi. Jednakże m.in. dla usług zwolnionych od podatku zgodnie z art. 43 ust.
    1 pkt 37-41 ustawy, w tym dla usługi polegającej na zabezpieczeniu cen sprzedaży energii
    elektrycznej, przewidziano szczególny moment powstania obowiązku podatkowego, tj. z
    chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tego tytułu – w odniesieniu do otrzymanej
    kwoty.
    Rozpoznanie obowiązku podatkowego w przypadku usługi zabezpieczenia cen sprzedaży
    energii elektrycznej nie oznacza konieczności rozliczenia należnego podatku VAT, z uwagi
    na fakt zwolnienia tej usługi od podatku. Jednakże moment rozpoznania obowiązku
    podatkowego ma w przypadku ww. usługi decydujące znaczenie dla celów wykazania w
    deklaracji podatkowej za prawidłowy okres podstawy opodatkowania z tytułu importu
    usługi.
    Jak już wskazałem wyżej usługa polegającej na zabezpieczeniu cen sprzedaży energii
    elektrycznej jest zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy, bez
    możliwości zastosowania opcji opodatkowania dla rozliczenia importu usług. Tym samym
    obowiązek podatkowy w związku z importem tej usługi przez Państwa powstaje z chwilą
    otrzymania przez Kontrahenta kwoty różnicy – wartości ujemnej, stosownie do art. 19a
    ust. 5 pkt 1 lit. e ustawy.
    Tym samym w Przypadku nr 2, tj. gdy dla danego okresu rozliczeniowego kwota różnicy
    jest wartością ujemną (tj. cena stała energii jest niższa od ceny zmiennej), i Państwo płacą
    różnicę Kontrahentowi, zapłacona różnica stanowi wynagrodzenie Kontrahenta za
    świadczoną usługę, a w konsekwencji powinni Państwo rozpoznać rozliczenie jako
    transakcję importu usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy w momencie otrzymania przez
    Kontrahenta płatności, i jednocześnie z uwagi na charakter nabywanej usługi jako usługę
    zwolnioną z opodatkowania.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest nieprawidłowe w zakresie momentu
    powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usługi zabezpieczenia cen sprzedaży
    energii elektrycznej w stosunku do zapłaconej Kontrahentowi kwoty różnicy – wartości
    ujemnej oraz prawidłowe w pozostałym zakresie.
    W dalszej kolejności mają Państwo wątpliwości, czy Opłata roczna stanowi wynagrodzenie
    za usługę zwolnioną z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy, jako
    usługę której przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie o
    obrocie instrumentami finansowymi, a w konsekwencji powinni Państwo rozpoznać
    rozliczenie jako transakcję importu usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy w momencie
    dokonania płatności (kasowo), i jednocześnie z uwagi na charakter nabywanej usługi jako
    usługę zwolnioną z opodatkowania.
    Z opisu sprawy wynika, że Kontrahent, w ramach grupy kapitałowej do której należą
    Państwo, pełni określone funkcje, do których należą m.in. wsparcie w zarządzaniu

    spółkami operacyjnymi, a także funkcje finansowe (np. udzielanie pożyczek podmiotom z
    grupy). Kontrahent, w przeciwieństwie do Państwa, jest doświadczonym i
    wykwalifikowanym traderem (uczestnikiem rynku zawierającym transakcje) na hurtowym
    rynku towarowym, działającym zarówno na rynku spot, jak i terminowym na produktach
    fizycznych i finansowych, zawierającym transakcje na podstawie standardowych umów
    ramowych, takich jak opracowane przez A. i B., a także dwustronnych umów sprzedaży w
    celach zabezpieczających. Kontrahent jest również dopuszczony do działania (zawierania
    transakcji) na kilku platformach handlowych, w tym na Y), gdzie głównie dokonuje
    transakcji na rynkach instrumentów pochodnych związanych z rynkiem energii.
    W sierpniu 2024 r. zawarli Państwo z Kontrahentem ramową umowę zlecenia (Umowa) na
    podstawie której, Kontrahent zobowiązał się do świadczenia usług na rzecz Państwa.
    Usługi opisane w Umowie, w ekonomicznym znaczeniu, polegają na zabezpieczeniu cen
    sprzedaży energii elektrycznej przez Państwa. W ramach usług świadczonych przez
    Kontrahenta, Kontrahent zawiera na rynku transakcje pozwalające zabezpieczyć cenę
    określonego wolumenu ceny energii elektrycznej, skalkulowanego w oparciu o przyjętą w
    Grupie politykę ryzyka a także z uwzględnieniem wolumenu energii sprzedawanej
    (fizycznych dostaw) w danym okresie (np. miesięcznym) przez Państwa.
    Poza rozliczeniem pieniężnym, związanym z realizacją poszczególnych zleceń, które w
    szerszym ujęciu mają charakter neutralny finansowo dla Kontrahenta (w związku z
    zawarciem transakcji back-to-back), Umowa przewiduje dla Kontrahenta zryczałtowane
    roczne wynagrodzenie (Opłata roczna). Opłata roczna jest jedyną korzyścią ekonomiczną
    dla Kontrahenta wynikającą z Umowy. Jest ona należna za umożliwienie Państwu realizacji
    celu, jakim jest zabezpieczenie stałej ceny na fizycznej sprzedaży energii elektrycznej.
    Państwo, samodzielnie, nie mogliby zrealizować tego celu, ponieważ nie są Państwo
    traderem i nie posiadają Państwo zdolności organizacyjnych i kwalifikacji, aby
    samodzielnie operować na tym rynku. W zamian za Opłatę roczną Kontrahent
    zobowiązuje się do realizacji celu poprzez zawieranie transakcji umożliwiających
    zapewnienie stałej ceny sprzedaży energii dla Państwa oraz administrowanie nimi.
    Formalnie jednak, Opłata roczna może być rozumiana jako wynagrodzenie za możliwość
    zawierania przez Państwa określonego rodzaju instrumentów finansowych, których stroną
    są Państwo (a z drugiej strony Kontrahent).
    Kontrahent raz do roku przesyła Państwu fakturę dokumentującą Opłatę roczną. Jeśli w
    danym roku kalendarzowym umowa obowiązuje przez część okresu, tj. niepełny rok, (tak
    jak to ma miejsce np. w roku 2024 r.), Opłata roczna naliczana jest proporcjonalnie do
    części okresu.
    Opłata roczna jest roczną opłatą ryczałtową (jej wartość jest stałą wartością) i jest płatna
    raz do roku. W razie, gdyby Umowa obowiązywała w danym roku kalendarzowym przez
    niepełną część roku, wartość Opłaty rocznej ustala się proporcjonalnie.
    Wartość Opłaty rocznej została ustalona zgodnie z zasadami wartości rynkowej (arm’s
    length) uwzględniając przewidywane wydatki i koszty ponoszone przez Kontrahenta w
    związku z realizacją Umowy. Poza Opłatą roczną, Kontrahentowi nie przysługuje
    dodatkowe wynagrodzenie za świadczenie usług w ramach Umowy (Kontrahent może
    natomiast otrzymywać przychody od Spółki w związku z rozliczeniem instrumentów
    będących przedmiotem Umowy w Przypadku nr 2). Zgodnie z treścią Umowy, Opłata
    roczna obejmuje także: koszty dodatkowe, wydatki ogólne, ryczałtowy zwrot wszelkiego
    rodzaju wydatków.
    Jak już wyżej wskazano, aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek
    prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi
    powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają
    postaci wynagrodzenia.
    Potwierdza to wyrok C-16/93 z 3 marca 1994 r. pomiędzy R. J. Tolsma v. Inspecteur der
    Omzetbelasting Leeuwarden, w którym Trybunał zauważył, że czynność „podlega

    opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i
    usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym
    wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w
    zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.
    Natomiast w wyroku C-90/20 ws. Apcoa Parking Danmark, TSUE wskazał, że aby
    świadczenie usług można było uznać za odpłatne, i wobec tego opodatkowane podatkiem
    VAT, to pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą musi istnieć stosunek prawny, w ramach
    którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych - usługi i wynagrodzenia, między
    którymi istnieje bezpośredni związek.
    W konsekwencji, aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne musi istnieć
    stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem i w zamian za wykonanie
    usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek
    pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z
    danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać
    wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Tym samym,
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie
    (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z
    niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub
    powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym
    świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług.
    Z cyt. wyżej orzeczeń TSUE wynika, że świadczenie usług dokonywane jest „odpłatnie”
    tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w
    ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż wynagrodzenie
    otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości
    wyodrębnionej usługi świadczonej usługobiorcy. Tak jest w przypadku, gdy istnieje
    bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem
    wzajemnym.
    W przedmiotowej sprawie pomiędzy Kontrahentem a Państwem dochodzi do nawiązania
    stosunku prawnego w oparciu o zawartą Umowę dot. zabezpieczenia ceny sprzedaży
    energii elektrycznej za wynagrodzeniem w postaci płatności dokonywanej w Przypadku nr
    2 przez Państwa na rzecz Kontrahenta. Ponadto poza rozliczeniem pieniężnym,
    związanym z realizacją poszczególnych zleceń, Umowa przewiduje dla Kontrahenta
    zryczałtowane roczne wynagrodzenie (Opłata roczna). Opłata roczna jest należna za
    umożliwienie Państwu realizacji celu, jakim jest zabezpieczenie stałej ceny na fizycznej
    sprzedaży energii elektrycznej. Państwo samodzielnie nie mogliby zrealizować tego celu,
    ponieważ nie są traderem i nie posiadają zdolności organizacyjnych i kwalifikacji, aby
    samodzielnie operować na tym rynku. W zamian za Opłatę roczną Kontrahent
    zobowiązuje się do realizacji celu poprzez zawieranie transakcji umożliwiających
    zapewnienie stałej ceny sprzedaży energii dla Państwa oraz administrowanie nimi.
    Formalnie jednak, Opłata roczna może być rozumiana jako wynagrodzenie za możliwość
    zawierania przez Państwa określonego rodzaju instrumentów finansowych, których stroną
    są Państwo (a z drugiej strony Kontrahent).
    Zatem w analizowanej sprawie główny warunek dotyczący istnienia świadczeń
    wzajemnych zostanie spełniony. Uiszczenie Opłaty rocznej stanowić będzie
    wynagrodzenie za świadczenie przez Kontrahenta na rzecz Państwa usługi polegającej na
    zabezpieczeniu cen energii elektrycznej. Państwo, którzy uiszczają powyższą Opłatę
    roczną, skorzystają z usługi zabezpieczenia cen energii elektrycznej, a wysokość tej
    dodatkowej opłaty wynika z tego, że Kontrahent umożliwi Państwu w ogóle realizację celu,
    jakim jest zabezpieczenie stałej ceny na fizycznej sprzedaży energii elektrycznej.
    Samodzielnie nie mogliby Państwo zrealizować tego celu, ponieważ nie są Państwo
    traderem i nie posiadają Państwo zdolności organizacyjnych i kwalifikacji, aby
    samodzielnie operować na tym rynku. W związku z tym kwota Opłaty rocznej, jaką

    zobowiązani są Państwo zapłacić stanowi wynagrodzenie za umożliwienie Państwu
    realizacji celu jakim jest zabezpieczenie cen energii elektrycznej.
    Tym samym, Opłata roczna stanowi wynagrodzenie z tytułu wykonywania przez
    Kontrahenta czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Podsumowując, Opłata roczna będzie stanowić wynagrodzenie za odpłatne świadczenie
    usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. Tym samym Kontrahent, jako podmiot
    otrzymujący tą płatność (Opłatę roczną) od Państwa, występuje w charakterze podatnika
    świadczącego przedmiotową usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.
    W przedmiotowej sprawie nabywają Państwo usługę od Kontrahenta, który jest włoskim
    rezydentem podatkowym, a także podatnikiem podatku VAT zarejestrowanym we
    Włoszech, który jednak nie prowadzi działalności gospodarczej na terytorium Polski.
    W związku z powyższym – jak już wskazano powyżej – to na Państwu spoczywa obowiązek
    rozliczenia nabywanej usługi, do której ma zastosowanie art. 28b ustawy. Z tytułu nabycia
    ww. usługi od Kontrahenta zobowiązani są Państwo do rozliczenia nabywanej usługi na
    zasadzie importu usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy,
    zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium kraju.
    Nabywana przez Państwa od Kontrahenta usługa, której przedmiotem są instrumenty
    finansowe, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy, będzie korzystać ze zwolnienia od
    podatku. Jednocześnie należy zauważyć, że w sytuacji nabycia ww. usługi od Kontrahenta,
    nie mogą Państwo zastosować opcji opodatkowania dla rozliczenia importu usług.
    Rozpoznanie obowiązku podatkowego w przypadku usługi zabezpieczenia cen sprzedaży
    energii elektrycznej nie oznacza konieczności rozliczenia należnego podatku VAT, z uwagi
    na fakt zwolnienia tej usługi od podatku. Jednakże moment rozpoznania obowiązku
    podatkowego ma w przypadku ww. usługi decydujące znaczenie dla celów wykazania w
    deklaracji podatkowej za prawidłowy okres podstawy opodatkowania z tytułu importu
    usługi. Zatem obowiązek podatkowy w związku z importem tej usługi przez Państwa, w
    sytuacji zapłaty Kontrahentowi Opłaty rocznej, powstaje z chwilą otrzymania przez
    Kontrahenta Opłaty rocznej, stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e ustawy.
    Tym samym Opłata roczna stanowi wynagrodzenie za usługę zwolnioną z opodatkowania
    na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy, jako usługę której przedmiotem są instrumenty
    finansowe, o których mowa w ustawie o obrocie instrumentami finansowymi, a w
    konsekwencji powinni Państwo rozpoznać import usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy
    w momencie otrzymania przez Kontrahenta Opłaty rocznej, i jednocześnie z uwagi na
    charakter nabywanej usługi jako usługę zwolnioną z opodatkowania.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest nieprawidłowe w zakresie momentu
    powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usługi zwolnionej od podatku w
    stosunku do zapłaconej Kontrahentowi Opłaty rocznej oraz prawidłowe w pozostałym
    zakresie.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
        stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który
        obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz
        zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który
        obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

    Interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku
    dochodowego od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
      ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
      111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
      sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
      przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.