Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-373/16/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-09-08
Teza: Opodatkowanie czynności, z tytułu których uzyskuje Pani prowizje, sposób dokumentowania czynności, z tytułu których uzyskuje Pani prowizje, brak opodatkowania czynności, w związku z którymi uzyskuje Pani przychody z tytułu udziału w zyskach platformy i w związku z tym brak obowiązku wystawienia faktury, obowiązek rozpoznania importu usług z tytułu czynności będących przedmiotem Pani nabyć w ramach współpracy z M., tj. zakupu paczek reklamowych, „automatycznego klikania w reklamy”, abonamentu i dodatkowych reklam lub czasu ich wydłużenia oraz sposób dokumentowania czynności będących przedmiotem Pani nabyć w ramach współpracy z M.
Słowa kluczowe: dokumentowanie; import-import usług; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 maja 2016 r. (data wpływu 30 maja 2016 r.), uzupełnionym w dniu 1 sierpnia 2016 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania czynności, z tytułu których uzyskuje Pani prowizje - **jest prawidłowe,**
*   sposobu dokumentowania czynności, z tytułu których uzyskuje Pani prowizje - **jest prawidłowe,**
*   braku opodatkowania wynagrodzenia, które uzyskuje Pani z tytułu udziału w zyskach platformy i w związku z tym braku obowiązku wystawienia faktury- **jest nieprawidłowe**
*   obowiązku rozpoznania importu usług z tytułu czynności będących przedmiotem Pani nabyć w ramach współpracy z M., tj. zakupu paczek reklamowych, „automatycznego klikania w reklamy”, abonamentu i dodatkowych reklam lub czasu ich wydłużenia - **jest prawidłowe,**
*   sposobu dokumentowania czynności będących przedmiotem Pani nabyć w ramach współpracy z M. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 1 sierpnia 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności, z tytułu których uzyskuje Pani prowizje, sposobu dokumentowania czynności, z tytułu których uzyskuje Pani prowizje, braku opodatkowania czynności, w związku z którymi uzyskuje Pani przychody z tytułu udziału w zyskach platformy i w związku z tym braku obowiązku wystawienia faktury, obowiązku rozpoznania importu usług z tytułu czynności będących przedmiotem Pani nabyć w ramach współpracy z M., tj. zakupu paczek reklamowych, „automatycznego klikania w reklamy”, abonamentu i dodatkowych reklam lub czasu ich wydłużenia oraz sposobu dokumentowania czynności będących przedmiotem Pani nabyć w ramach współpracy z M.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące stany faktyczne.

W roku 2015 rozpoczęła Pani współpracę z M. jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej w ramach programu działającego na zasadzie „revenue sharing". Podjęła Pani również współpracę z innymi firmami działającymi na podobnych zasadach miedzy innymi T., MY, MX oraz Firmą F. Reklamę produktów umieszcza Pani między innymi na platformie M. i tą drogą między innymi pozyskuje klientów-współpracowników. Początkowo współpraca ta była przez Panią traktowana jako dodatkowe źródło przychodów i prowadzona w sposób sporadyczny, niezorganizowany. Jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej przychody i koszty uzyskania rozliczała Pani na podstawie źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Poznając możliwości zarobkowania w tym modelu i wykorzystania programu partnerskiego oferowanego przez M. oraz wielu innych programów partnerskich założyła Pani z początkiem roku 2016 działalność gospodarczą, w ramach której będzie rozliczała przychody z M. i innych programów, które działają na zasadzie programu „revenue sharing" oraz innych programów partnerskich z tytułu uzyskiwanych prowizji za sprzedaż produktów. Pani działalność przybrała charakter działalności prowadzonej w sposób ciągły i zorganizowany w celu zarobkowym, dlatego otworzyła działalność gospodarczą, w ramach której rozlicza przychody wymienione powyżej.

Przedmiotem Pani działalności wg klasyfikacji PKD jest: 47.91.Z; 47.99.Z; 73.11.Z; 73.12.C; 85.59.B. W odpowiedzi na zadane pytanie o numer PKWiU do Urzędu Statystycznego w Łodzi otrzymała Pani pismem z dnia 7 stycznia 2016 r. - znak sprawy L\`(...)\` następującą odpowiedź: Odpowiadając na pismo z dnia 07 grudnia 2015 roku, Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi informuje, że zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (\`(...)\`) wymienione w piśmie usługi polegające na zakupie paczek reklamowych tzw. Credit pack, z których uzyskiwany jest dochód przez Internet, mieszą się w grupowaniu: PKWiU 73.33.1 „Usługi reklamowe świadczone przez agencje reklamowe".

Działalność gospodarczą będzie Pani prowadzić na terenie Polski i nie zamierza poza granicami Polski w innym kraju otwierać zakładu firmy. Przy rejestracji wybrała Pani opodatkowanie wg skali podatkowej. Zarejestrowała się Pani również jako podatnik VAT i podatnik VAT UE. Prowadzi Pani podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Z tytułu współpracy z M. (dalej M.) jako przedsiębiorca będzie Pani uzyskiwać przychody i ponosić koszty uzyskania przychodów. Zamierza Pani podjąć również współpracę z firmami, które sprzedają swoje produkty poprzez programy partnerskie. Produkty te będzie Pani reklamować na platformie reklamowej M. oraz innych tego typu platformach, z którymi ma podpisane umowy i w ten sposób będzie pozyskiwać klientów.

Firma nazywa się M. Ltd posiada siedzibę … B.. Adres strony internetowej: www…..com. Branża: platforma reklamowa on-line. Jest aktywnym podatnikiem VAT i posiada numer VAT GB …., co zostało potwierdzone w systemie online wymiany informacji o podatku VAT (VIES -identyfikator zapytania …..,) który pobiera dane dotyczące rejestracji dla potrzeb VAT-u z krajowych baz danych. System potwierdził ważność numeru VAT i potwierdził rejestrację w Wielkiej Brytanii jako płatnik VAT dla transakcji transgranicznych w UE. Procesor płatniczy obsługujący M.: VX Gateway, albo Solid Trust Pay.

Formą umowy z programem jest zgoda na warunki korzystania z serwisu (Terms of Use), którą należy zaakceptować przed przystąpieniem do programu. Program nie korzysta z żadnych metod mnożenia kapitału z wykorzystaniem akcji, obligacji itp., a zysk wypracowuje z działalności reklamowej i uczestnictwa w programie wielu użytkowników na całym świecie. Zysk jest dzielony pomiędzy użytkowników programu wedle określonych zasad. W warunkach uczestnictwa każdorazowo znajduje się punkt o nieinwestycyjnym charakterze programu, co wyklucza dochód uzyskiwany z uczestnictwa w nim jako dochód pochodzący z zysków kapitałowych. Program M. posiada także źródła finansowania pochodzące z obsługi administracyjnej rachunku (prowizje za wypłaty, kupno różnych ulepszeń konta, abonamenty, itp.). Serwer platformy znajduje się poza granicami Polski.

M. posiada w swojej ofercie paczki reklamowe tzw. Credit Pack (CP). Jedna paczka reklamowa CP daje 550 wyświetleń reklamy tekstowej na platformie M. w postaci:

*   550 Regular Credits (wyświetlenia 10 sekundowe),
*   10 Credit Boosters (wyświetlenia 30 sekundowe).

Wykupując CP, czyli ponosząc koszty uzyskania, może Pani reklamować swoją firmę oraz produkty firm, z którymi zamierza współpracować lub obecnie współpracuje w ramach programów partnerskich. CP (a z nimi Regular Creditts oraz Credit Boosters) gwarantują bardzo unikalny ruch na Pani reklamach i dobrą skuteczność sprzedażową. Reklamy musi Pani samodzielnie stworzyć na platformie M. i podpiąć do nich ofertę sprzedażową. Z tytułu sprzedaży produktów w ramach programu partnerskiego będzie Pani otrzymywała prowizje, które będą Pani przychodem z tytułu działalności gospodarczej. Oprócz tego aktywny CP daje Pani prawo do udziału w zyskach platformy, po spełnieniu określonych warunków.

M. zysk wypracowuje z działalności reklamowej i uczestnictwa w programie setek tysięcy ludzi na całym świecie. Zysk ten jest dzielony pomiędzy wszystkich użytkowników programu wedle określonych zasad. Platforma dzieli 95% wypracowanego zysku pomiędzy użytkowników programu - posiadaczy aktywnych CP. Zakupiony CP bierze udział w zyskach pod warunkiem obejrzenia 10 reklam na dobę i jest to warunek niezbędny. Jeśli warunek ten nie będzie spełniony w założonym czasie 24h, CP nie bierze udziału w zysku platformy, aż do ponownego momentu obejrzenia 10 reklam. Każdy uczestnik posiada swój indywidualny panel dostępny internetowo, na którym jest licznik odmierzający czas do kolejnego oglądania reklam, oraz licznik trwania abonamentu. W zależności od naliczeń serwerów (naliczenia są zmienne i zależne od globalnej sprzedaży reklamy na platformie) wypracowuje on ostatecznie zysk 10% (+5 euro). Trwa to od ok. 60 do 90 dni i zależne jest od naliczeń dziennych. Zysk wypracowany przez CP to globalny zysk platformy, wynikający ze sprzedaży reklamy, rozdzielany w wypłatach pomiędzy wszystkich uczestników platformy co 20 minut. Po wypłaceniu łącznie 55 euro/1 CP w wypłatach cząstkowych co 20 minut/72 razy dziennie w przedziale od 60 do 90 dni, CP „wygasa" i staje się nieaktywny w systemie. Uczestnik programu nie ma możliwości zbycia, ani scedowania aktywnego CP na inną osobę.

Zarobki może Pani również uzyskiwać poprzez program partnerski, jakim dysponuje platforma M. Polega to na rekomendowaniu usług jakimi dysponuje platforma. W tym przypadku będzie Pani otrzymywać prowizję z tytułu zakupu pakietów reklamowych nowych uczestników zalogowanych poprzez Pani link partnerski. W celu zwiększenia przychodów będzie Pani organizowała różnego rodzaju prezentacje, szkolenia, konferencje on-line. Stworzy Pani również stronę internetową informującą o tego typu platformie i możliwościach reklamy i zarabiania.

Program nie nalicza i nie odprowadza podatku za użytkowników, taki zapis również jest umieszczony w podpisywanych przez uczestnika warunkach.

Reasumując, w ramach współpracy z M. w ramach działalności gospodarczej będzie Pani uzyskiwała przychody w następującej postaci:

*   prowizje otrzymywane w ramach programu partnerskiego, będące prowizją za pozyskiwanie klientów;
*   za klikanie w tzw. „cash linki", czyli generowanie ruchu na wskazaną reklamę za ustaloną z góry zapłatę;
*   z tytułu udziału w zyskach platformy;
*   wygrane w konkursach.

Będzie Pani ponosiła również poniżej wymienione koszty uzyskania przychodów:

*   zakup paczek reklamowych, tzw. Credit Pack, w ramach, których kupuje Pani reklamę na platformie i zapewnia sobie prawo do udziału w zyskach platformy;
*   zakup automatycznego klikania w reklamy, w zamian za osobiste ręczne oglądanie reklam, co zapewnia nieprzerwany udział w zyskach platformy;
*   zakup abonamentu;
*   wykupienie dodatkowych reklam lub czasu ich wydłużenia.

Przychód uzyskany z tytułu udziału w zyskach platformy jest automatycznie przypisywany do konta użytkownika i jest widoczny na Pani tablicy (dashboard) w okienku Available Account Balance (saldo dostępne) i może je Pani przeznaczyć na takie cele jak:

*   wypłata przelewem na własne konto bankowe, wypłata najpierw dokonywana jest na procesor płatniczy typu VX Gateway, a następnie na konto bankowe;
*   zakup reklamy, abonamentu, itp. na platformie M.;
*   zakup pakietów reklamowych Credit Pack (wykup pakietów reklamowych ze środków wypracowanych na platformie jest bez prowizji).

W systemie na Pani indywidualnym koncie można pobrać między innymi następujące informacje o:

*   ilościach aktywnych CP,
*   ilościach wykupionych CP danego dnia,
*   ilościach wygasających CP danego dnia,
*   ilościach i cenie wykupionych innych reklam,
*   kosztach abonamentu,
*   kosztach wykupienia automatycznego klikania w reklamy,
*   dacie i kwocie uzyskanych prowizji z programu partnerskiego,
*   obrocie uzyskanym poprzez wykupowane i zyski z CP,
*   Pani obecnym saldzie konta (ilości środków pieniężnych w euro do dyspozycji).

Z Pani indywidualnego konta na platformie można pobrać m.in. następujące historie we wskazanym przez Panią czasie, obejmujące np. miesiąc:

*   historia zakupu CP,
*   historia wygaśnięcia CP,
*   historia zakupu reklam,
*   historia zakupu abonamentów,
*   historia zakupu automatycznego klikania w reklamy,
*   historia prowizji otrzymanych z tytułu programu partnerskiego.

Historia zawiera następujące informacje:

*   Pani dane personalne,
*   Pani indywidualny ID,
*   datę wykonania operacji,
*   ilość,
*   kwotę,
*   walutę,
*   jest dokumentem elektronicznym pobranym w formacie csv i możliwym do zapisania w arkuszu exel.

W uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, że nie można się zgodzić, że współpraca z platformą M. nosi znamiona systemu sprzedaży lawinowej, o którym mowa w art. 17c ust. 1 ustawy z dnia 16 kwietnia 1993 r. o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji (Dz. U. z 2003 r., Nr 153, poz. 1503, z póżn. zm). Współpraca z M. nie polega na proponowaniu nabywania towarów lub usług poprzez składanie nabywcom tych towarów lub usług obietnicy uzyskania korzyści materialnych w zamian za nakłonienie innych osób do dokonania takich samych transakcji, które to osoby uzyskałyby podobne korzyści materialne wskutek nakłonienia kolejnych osób do udziału w systemie.

Będąc użytkownikiem/partnerem platformy M., aby zarabiać i uzyskiwać dochód nie ma Pani żadnego przymusu, ani obowiązku by przyłączać do siebie kolejne osoby. Jest to mile widziane, ale nie obowiązkowe. Zapraszanie nowych osób jest tu opcjonalne i działa na zasadzie programu partnerskiego, dającego prowizję według prostych i czytelnych zasad jakie można zaobserwować również w systemach typu MLM. Platforma M. korzysta z rozwiązania tzw. jednopoziomowego systemu MLM. Prowizja w istniejącym tu programie partnerskim możliwa jest wyłącznie z pierwszego poziomu licząc w dół od osoby tzw. „sponsora" do użytkownika, którego rejestruje się do platformy. Jest również ograniczona w czasie jeśli chodzi o jej wielkość.

Wielkość ta zależy od ilości CP (jest to produkt reklamy tekstowej na platformie) jaką posiada referal, od jego zakupu innych produktów reklamowych platformy i globalnej sprzedaży produktów na platformie dla reklamodawców wewnętrznych i zewnętrznych w danym czasie co wpływa na wielkość puli zysków do podziału dla wszystkich aktywnych partnerów, co z kolei wpływa na średnie naliczenia dzienne a te wpływają na możliwość zakupu z wypłacanych zysków kolejnych Credit Packów i tym samym uzyskiwania prowizji w programie partnerskim. Jeśli sprzedaż produktów na platformie spada to spadają zyski użytkownika a to wpływa na spadek prowizji w programie partnerskim. Jeśli sprzedaż produktów reklamowych platformy rośnie to średnie naliczenia dzienne wzrastają, użytkownicy kupują więcej Credit Packów i tym samym prowizje w programie partnerskim wzrastają w określonym czasie najczęściej godzinowym. Zysk platformy to również sprzedaż zewnętrzna, czyli produkty reklamowe platformy oraz w zdecydowanej mierze miejsca na platformie kupowane przez firmy zewnętrzne (np. G., A., T.).

Każdy użytkownik może zarabiać przede wszystkim, bez programu partnerskiego, poprzez wykup pakietów reklamowych które są produktem reklamy tekstowej na platformie i biorą jednocześnie udziały w zyskach firmy, o ile użytkownik obejrzy 10 wygenerowanych przez system reklam. Jest to warunek konieczny.

Zarabiając na platformie poprzez wykupywanie CP i zyski jakie dzięki nim Pani uzyskuje może korzystać z nich bezpośrednio do zakupu dowolnych produktów reklamowych jakie oferuje platforma M.. Bez zapraszania nowych osób może Pani również zarabiać wykorzystując wysoką globalną i ogólnodostępną oglądalność platformy M. (150 mln wyświetleń na miesiąc/5 mln wyświetleń dziennie - dane z czerwca 2016 r.), Pani reklam tekstowych lub innej zakupionej formy reklamy (banery, PopUnder Guaranted Visitors, Wheel Guaranted visitors, oraz miejsc reklamowych w różnych częściach i stronach platformy), w których Pani reklamuje i sprzedaje za prowizję produkty cyfrowe (np. software), pochodzące np. z dostępnych w Internecie platform produktów cyfrowych (C., D. i inne).

Może Pani również zarabiać pośrednio, wykorzystując wysoką oglądalność/klikalność na platformie M. (zakupione Credit Packi umożliwiają Pani w tym celu robienie kampanii reklamowych), wykorzystują ten fakt do promowania biznesu, stron sprzedażowych z usługami, produktami, etc. i podbijania ich rankingu w ogólnodostępnych wyszukiwarkach typu Google i wpływaniu w ten sposób na obrót danego biznesu, sprzedaż usług, czy produktów.

W ramach współpracy z platformą M. nie występują jakiekolwiek czynności, które mogłyby nosić znamiona zakładania, prowadzenia lub propagowania systemów promocyjnych typu piramida, w ramach których konsument wykonuje świadczenie w zamian za możliwość otrzymania korzyści materialnych, które są uzależnione przede wszystkim od wprowadzenia innych konsumentów do systemu, a nie od sprzedaży lub konsumpcji produktów (art. 7 pkt 14 ustawy z dnia 23 sierpnia 2007 r. o przeciwdziałaniu nieuczciwym praktykom rynkowym - Dz. U. Nr 171, poz. 1206, z póżn. zm.).

Liczba i ilość np. Credit Packów jaką Pani wykupuje, utrzymuje partner platformy, jest to jego autonomiczną decyzją, wynika z planu zarobkowego jaki sobie wyznacza i ewentualnie potrzeb reklamowych jakie posiada w związku z użytkowaniem platformy. Zapraszanie nowych osób jest mile widziane ale nie obowiązkowe oraz posiada ścisłe reguły. Możliwe jest zarejestrowanie jednego konta standardowego na jednym adresie. Kolejne i tylko dwa konta na ewentualnie tym samym adresie, mogą być utworzone ze specjalnego linku tzw. „rodzinnego". W tym przypadku, zarejestrowanie osoby na platformę poprzez link rodzinny automatycznie pozbawia takiego sponsora prowizji w programie partnerskim, jaką normalnie w nim otrzymuje. To mechanizm antydefraudacyjny, pozbawiający uzyskiwania zysków jednemu gospodarstwu rodzinnemu z wykorzystaniem prowizji z programu partnerskiego. Proces rejestracji nowych użytkowników jest dla nich darmowy i nie obliguje do niczego.

Platforma M. korzysta z rozwiązania tzw. jednopoziomowego systemu MLM. Prowizja w istniejącym tu programie partnerskim możliwa jest wyłącznie z pierwszego poziomu licząc w dół od osoby tzw. „sponsora" do nowego użytkownika, którego rejestruje się do platformy. Jest również ograniczona w czasie jeśli chodzi o jej wielkość. Wynika to z ograniczenia liczby posiadanych maksymalnie przez użytkownika Credit Pack do 1000. Ograniczenie to ma na celu zapewnienie stabilności i zrównoważenia finansowego platformy. Zarejestrowany użytkownik ma własne spersonalizowane „biuro" i sam decyduje w jaki sposób chce zarabiać wykorzystując dostępne do tego opcje. Zarejestrowany użytkownik decyduje o sposobie w jaki chce zarabiać i o tym z jakich produktów platformy chce korzystać by uzyskiwać dochody. „Również to użytkownik sam decyduje i zgodnie ze swoja etyką, wiedzą, podejściem biznesowym i oczekiwanymi rezultatami, czy chce korzystać z programu partnerskiego i skali w jakiej go użyje.”

Warto dodać, iż restrykcyjna polityka reklamowa platformy M., określająca czego nie wolno reklamować na platformie, zabrania reklamowania m.in. programów o wysokim ryzyku (HYIP -High Yield lnvestment Programs) oraz noszących znamiona hazardu (Gambling). Niestosowanie się użytkownika do polityki reklamowej skutkuje wykasowaniem z platformy produktu użytkownika w którym zawarł zabroniony do promowania produkt, czynność, etc. i czasowym zawieszeniem konta z wykluczeniem z platformy włącznie.

Reklamowanymi na platformie produktami nie są wyłącznie produkty programów działających na zasadzie „revanue sharing", których celem mogłoby być pozyskanie kolejnych uczestników systemu, czy także towarów lub usług firm niezwiązanych z tymi programami. Na platformie można reklamować wszystko co jest zgodne z zasadami zawartymi w polityce reklamowej, czyli wszelkie produkty z przeróżnych branż, usługi, wydarzenia, wartość intelektualną, etc. Jak wspomniano powyżej, platforma reklamowa M. posiada ścisłą politykę reklamową, z którą podczas procesu rejestracji każdy nowy użytkownik musi się zgodzić. Określa ona czego nie wolno reklamować na platformie i zabrania reklamowania m.in. programów o wysokim ryzyku (HYIP - High Yield lnvestment Programs) oraz noszących znamiona hazardu (Gambling). Niestosowanie się użytkownika do polityki reklamowej skutkuje wykasowaniem z platformy produktu użytkownika, w którym zawarł zabroniony do promowania produkt, czynność etc. i czasowym zawieszeniem konta, z wykluczeniem z platformy włącznie.

Sama platforma reklamowa to wirtualne miejsce do umieszczania i reklamowania się na zasadach jakie platforma określa dla użytkowników i dzięki produktom platformy jakie to im umożliwiają. Jak sama nazwa wskazuje, jest to miejsce, w którym reklamodawca zamieszcza poprzez zakupiony na platformie, konkretny produkt reklamowy (np. banery, reklama tekstowa, reklama PopUnder Guaranted Visitors, Wheel Guaranted visitors, oraz miejsc reklamowych w różnych częściach i stronach platformy) reklamę swojego produktu, usługi etc. i tym samym poprzez odziaływanie na oglądające ją osoby uzyskuje efekt oglądalności, klikalność i zainteresowania oraz sprzedaży swojego reklamowanego produktu, usługi.

Z zaobserwowanych produktów jakie reklamuje się najczęściej na platformie można wyodrębnić następujące katalogi branżowe: Biznes i Marketing, Możliwości biznesowe, Komputery i Internet, Edukacja i Kariera, Rozrywka i zabawa, Finanse i Inwestycje, Audiencja generalna/ Inne, Zdrowie i fitness, Hobby i rozrywka, Życie domowe i Rodzina, Film i Wideo, Muzyka, Wiadomości i Wydarzenia bieżące, Sport i rekreacja, Zakupy i prezenty, Technologia i gadżety, Podróż i turystyka, Tworzenie stron WWW, Promocja stron internetowych. Nie ma fizycznej możliwości by zamieścić tu konkretne nazwy wszelkich reklamowanych produktów i usług na platformie opisując ich nazwy ze względu na ilość reklam i ich mnogości, bariery językowe i ilość reklamodawców z całego świata jaka tu występuje. Tylko wg licznika ze strony głównej platformy, ilość zamieszczonych dotychczas na platformie reklam na 21 lipca 2016 wynosi: 856.623.705 (Total Ads Served). Używa Pani produktów z wirtualnego banku produktów www….com a produkty jakie reklamuje to np. produkty couchingowe online, dotyczące marketingu sieciowego, budowy stron internetowych i pasywnego dochodu w Internecie.

Bezpośrednia korzyść z tytułu wypłacanej użytkownikom platformy prowizji to m.in. promowanie platformy przez użytkowników za zarobione środki w Internecie (online) i poza nim (offline), zapraszanie nowych partnerów a poprzez to wzrost i uzyskiwanie wyższych współczynników charakteryzujących pracę, jakość, skuteczność produktów reklamowych platformy M.. Jest to kluczowe dla zysków platformy, gdyż rynek reklamy online rządzi się swoimi prawami, a jedno z nich to skuteczność oferowanych produktów reklamowych. Reklamodawcy tym chętniej kupują produkty reklamowe platformy, im lepszymi współczynnikami się one charakteryzują. Wynika to z prostej kalkulacji: każdy chce jak najskuteczniejszej reklamy za jak najmniejszą cenę. Większa liczba uczestników to, co oczywiste i co wynika z sensu istnienia reklamy, np.: większa sprzedaż reklamowanych produktów, usług etc., większa sprzedaż samych produktów reklamowych, dłuższy średni czas przebywania użytkowników na stronie a dzięki temu większa wyświetlalność reklam na platformie, większa klikalność w reklamy tekstowe, banery i każdy inny rodzaj reklamy jaki w danym momencie uruchomiony jest na platformie. Bezpośrednia korzyść to dla M. również przyciąganie nowych partnerów reklamodawców, firm zewnętrznych, którzy widząc potencjał platformy oraz wzrastającą dynamicznie liczbę użytkowników, chętniej reklamują się na niej i kupując produkty reklamowe zwiększają zyski platformy a te, jako że wypłacane są wszystkim użytkownikom platformy, wpływają na zarobki użytkowników i bezpośrednio na wzrost popularności tego biznesu.

Nabywając 1 Credit Pack (produkt reklamy tekstowej) uzyskuje Pani:

*   550 Traffic Exchange Credits (kredyty wymiany ruchu online - tutaj wyświetlenia) czyli możliwość zamieszczenia i wyświetlenia 550 razy na platformie: zrobionej w Pani biurze w dziale CENTRUM REKLAMOWE (zaopatrzonym w narzędzia edycyjne do tego), 10 sekundowej reklamy tekstowej, za pomocą której może Pani: promować lub sprzedawać produkt, usługę, promować biznes, generować klikalność dowolnej promowanej na strony etc,
*   10 tzw. „Credit Boosters", dzięki którym może Pani wydłużyć 10 sekundowy, standardowy czas wyświetlania reklamy tekstowej na platformie o kolejne 10 sekund. Wydłużanie czasu wyświetlania reklamy tekstowej to wydłużanie czasu ekspozycji reklamowanego produktu, usługi dla potencjalnego oglądającego, co zwiększa szansę na zainteresowanie się reklamowanym produktem, usługą. A to wpływa pozytywnie na ewentualną decyzję co do zakupu czy skorzystania z oferowanego przez Panią produktu, usługi.
*   od momentu zakupu Credit Packa, uzyskuje Pani wypłacaną automatycznie co 20 minut, 3 razy na godzinę 72 razy dziennie, cząstkową wartość za jaką kupiła Credit Packa, plus dodatkowy 10% zysk wypłacane całkowicie w przedziale około 90-110 dni od momentu zakupu produktu reklamy tekstowej jakim jest Credit Pack (udziały w zyskach z ang. PROFIT SHARE). Mając dużą pule CP może Pani z dużego obrotu dziennego kupować kolejne Credit packi oraz produkty reklamowe lub wypłacać zarobione pieniądze. Niestandardowa konstrukcja biznesu, wypłacająca użytkownikom platformy 95% własnych zysków, poprzez wspomniany 10% zysk dodawany do każdego kupionego Credit Packa, pozwala użytkownikom platformy na generowanie dochodu. Jest to w tradycyjnym biznesie niespotykane rozwiązanie i tu środki za zakupiony produkt wypłacane są z powrotem z niewielkim zyskiem, a dodatkowo użytkownicy platformy mogą reklamować się na platformie i płaci się im za to, co potwierdza nazwa platformy: M. - reklama która płaci.
*   Kupno „automatyczne klikanie w reklamy" tzw. Vacation Time, czyli tzw. Wakacje.

Aby zakupione Credit Packi mogły brać udział w puli zysków platformy niezbędne jest raz na 24h obejrzeć minimum 10 reklam tekstowych. Jest to warunek konieczny i niezbędny by Credit Pack nieustannie zarabiał. Kupując jeden dzień „wakacji" nie musi Pani tego robić kolejne 24h od momentu takiego zakupu. Kupując kilka takich dni wakacji system automatycznie zalicza kolejne z nich traktując je tak, jak każdy w którym robimy to ręcznie. Zakup jest płatny i pozwala użytkownikowi na nieprzerwane zarabianie gdy ten np. nie może lub nie ma dostępu do Internetu i tym samym mógłby mieć wstrzymane naliczenia. Funkcja ta służy również do przestawiania na inną godzinę zegarka systemowego, odmierzającego kolejne 24h podczas których użytkownicy będą klikali w 10 reklam. Przydatna jest równie podczas sporadycznych przerw technicznych dzięki czemu użytkownicy platformy nie tracą cennych naliczeń i platforma automatycznie kwalifikuje takie kliknięcia po wykupie automatycznego klikania w reklamy czyli tzw. „wakacji".

Nabycie Abonamentu jest niezbędne aby:

*   zakupione Credit Packi mogły brać udział w zyskach platformy,
*   abonament określa maksymalną ilość dozwolonych i posiadanych na platformie przez użytkownika Credit packów. Do 14 Credit Packów nie potrzeba „wykupywać” abonamentu. Im więcej użytkownicy chcą zarabiać, tym więcej Credit Packów muszą posiadać i tym wyższy abonament należy wykupić,
*   abonament określi maksymalną ilość reklam tekstowych, jaką można zamieszczać na platformie, tym samym premiuje użytkowników posiadających więcej Credit Packów,
*   otrzymywać prowizję z programu partnerskiego,
*   posiadanie najwyższego abonamentu na platformie M. premiowane jest priorytetową wypłatą pieniędzy.

Kupując dodatkowe reklamy lub czas ich wydłużenia (różne formy banerów, reklama PopUnder Guaranted Visitors, Wheel Guaranted visitors) może Pani reklamować produkty, usługi etc. by efektywnie sprzedawać je np. za prowizją innym uczestnikom platformy. Standardowy czas wyświetlania oglądanej reklamy tekstowej wynosi 10 sekund, aby go wydłużyć i tym samym zwiększyć czas ekspozycji, czyli skuteczniejszego oddziaływania na potencjalnie zainteresowaną produktem, usługą, może Pani zakupić dodatki reklamowe w postaci tzw. Credit Boosters. Dodane do kampanii reklamowej automatycznie wydłużają czas jej wyświetlania o kolejne 10 sekund lub 20 sekund i tym samym wpływają na większą skuteczność reklamy i ewentualną sprzedaż dzięki wysokiej oglądalności na platformie.

Wszelkie operacje jakich dokonuje Pani na platformie M., w tym nabywanie Credit Packów, zakup automatycznego klikania w reklamy tzw. wakacje, zakup abonamentu, nabywanie dodatkowych reklam i czasu ich wydłużania w postaci tzw „Credit Boosters", dokumentowane są i dostępne w Pani spersonalizowanym biurze na platformie M. w zakładce HISTORIA OPERACJI i odbywa się to na bieżąco w systemie. Wyselekcjonowane lub nie i w zależności od potrzeb, pokazują dokładną datę oraz godzinę i czas takiej operacji oraz czego dotyczyła. Na platformie ma Pan możliwości wygenerowania pliku CSV zawierającego powyższe dane z datą i czasem nabycia Credit Pack, abonamentu, dodatkowych reklam, Credit Boosters.

Zakup dodatków reklamowych wydłużających czas trwania reklamy jest odnotowywany również w systemie, a samo ich „zużywanie" widoczne jedynie podczas tego procesu w specjalnych do tego statystykach Pani centrum reklamowego na platformie.

Czynności wykonywane przez Panią na platformie generują przychody, które mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Definicji „prawnie skutecznej umowy" ciężko się doszukiwać zarówno w przepisach prawa podatkowego, jak i normach prawa cywilnego. Wskazówką mogą być tu wyroki sądów, przykładowo:

*   w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 15 lipca 2009 r. (sygn. III SA/Wa 100/09) Sąd wskazuje, iż „(\`(...)\`) pojęcie „czynności”, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oznacza zachowania (czynności faktyczne), które w ogóle nie mogą być wskazane w treści ważnej czynności prawnej, jako świadczenie strony tej czynności. Przedmiotem prawnie skutecznej umowy, w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie mogą być zachowania, które ze swojej istoty są sprzeczne z prawami przyrody, ustawą lub zasadami współżycia społecznego i w konsekwencji w ogóle nie mogą być określone w treści ważnej i wywołującej zamierzone skutki umowy".
*   w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 26 października 2009 r. (sygn. I SA/Rz 117/09) przeczytać można, iż czynności niemogące być przedmiotem prawnie skutecznej umowy to „(\`(...)\`) czynności, które w żadnych okolicznościach i warunkach, jakie przepisy prawa przewidują dla zawarcia wolnej od wad umowy nie mogą być przedmiotem stosunku prawnego, jak np. handel narkotykami. Przychody podlegają ustawie gdy czynności z których one wynikają mogą być choćby hipotetycznie przedmiotem stosunku cywilno-prawnego."
*   w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 lutego 2008 r. (sygn. III SA/Wa 927/07) Sąd wskazuje, iż chodzi o takie „zachowania, które ze swej istoty są sprzeczne z prawami przyrody, ustawą lub zasadami współżycia społecznego i w konsekwencji w ogóle nie mogą być określone w treści ważnej i wywołującej zamierzone skutki umowy. Chodzi więc o czynności, które w żadnych okolicznościach i warunkach, jakie przepisy prawa przewidują dla zawarcia wolnej od wad i korzystającej z ochrony prawnej umowy, nie mogą być przedmiotem stosunku prawnego. Jest to wyłączenie o charakterze przedmiotowym, które polega na tym, iż dana czynność nie może być nawet hipotetycznym przedmiotem stosunku cywilnoprawnego".

Regułę winno stanowić, iż opodatkowaniu podlegają rzeczywiście spełnione świadczenia, a nie zamiary stron co do dokonania danej czynności. Dostawa zatem towaru lub świadczenie usług, które obiektywnie rzecz biorąc nie są możliwe do spełnienia, nie może podlegać opodatkowaniu, nawet gdy strony zawarły umowę na tego rodzaju dostawę lub usługę.

Podsumowując, jako przedsiębiorca czerpie Pani faktyczne zyski ze swojej działalności ukierunkowanej na innowacyjne działania marketingowo-reklamowe uzupełniane dodatkowymi czynnościami, które nakładają na Jego osobę regulaminy i zasady współpracy z platformą M.. Pani zachowania (czynności faktyczne), w dobie wykorzystywania Internetu do prowadzenia działalności i czerpania z tego tytułu zysków nie są sprzeczne z prawami przyrody, ustawą lub zasadami współżycia społecznego i w konsekwencji mogą być określone w treści ważnej i wywołującej zamierzone skutki umowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

*   Czy otrzymane przychody z tytułu uzyskanych prowizji nie podlegają w Polsce opodatkowaniu podatkiem VAT?
*   Czy można wystawić jedną zbiorczą fakturę z tytułu uzyskanych prowizji otrzymanych w euro od M. na koniec danego miesiąca w PLN na postawie historii operacji na Pani koncie w programie?
*   Czy przychody z tytułu udziału w zyskach platformy nie są objęte ustawą o podatku od towarów i usług i nie należy wystawiać faktury?
*   Czy kupując usługi od firmy M. należy rozpoznać import usług i jeżeli tak, czy można wystawić jeden zbiorczy dokument po przeliczeniu każdej operacji osobno na koniec każdego miesiąca w PLN ?

Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskane przychody z tytułu otrzymanych prowizji od M. nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, ponieważ M. jest zarejestrowanym aktywnym podatnikiem dla transakcji transgranicznych w UE, a prowizje są wynagrodzeniem za wykonanie usług na rzecz M..

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei, w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych I prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy określonym zachowaniu mieści się w tak sformułowanej definicji usługi. W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Kwestia określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług została uregulowana w Rozdziale 3 Dział V ustawy o podatku od towarów i usług. Stosownie do art. 28a ustawy o VAT, na potrzeby stosowania Rozdziału 3 „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług":

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W myśl art. 15 ust. 2 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 i art. 28n.

Od ww. zasady ogólnej prawodawca przewidział kilka wyjątków, co jednak nie ma wpływu na niniejszą sprawę, albowiem dla świadczonych przez Panią usług nie przewidziano szczególnych uregulowań.

Pod pojęciem sprzedaży - zgodnie z treścią art. 2 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług - należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

A contrario, nie stanowią sprzedaży w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług m.in.: odpłatne dostawy towarów i odpłatne świadczenia usług poza terytorium kraju (a więc dostawy towarów i świadczenia usług, których miejsce świadczenia znajduje się poza Polską).

Zdaniem Wnioskodawcy, historia operacji z konta z platformy zawierająca dane indentyfikacyjne, datę powstania przychodu, określenie przychodu oraz kwotę jest wystarczającym dowodem księgowym, na podstawie którego na koniec miesiąca może wystawić jedną zbiorczą fakturę sprzedaży z tytułu uzyskanych prowizji bez podatku VAT.

Zgodnie z art. 106a ustawy o podatku od towarów i usług, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stale miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w „ art. 106a pkt 2”, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Z ww. przepisów jednoznacznie wynika, że w przypadku świadczenia usług, dla których miejsce świadczenia będzie terytorium państwa trzeciego lub państwa członkowskiego, podatnik krajowy, świadczący tę usługę, jest zobowiązany do udokumentowania tej transakcji fakturą. Zgodnie z brzmieniem art. 106e ust. 1 ustawy pkt 12, 14 i 18, faktura powinna zawierać m.in.:

*   stawkę podatku;
*   kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
*   w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy „odwrotne obciążenie ".

Z kolei w świetle art. 28b ust. 1 1 2 ustawy o podatku od towarów i usług, faktura może nie zawierać, w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. b - danych określonych w ust. 1 pkt 5 i 12-14.

Na podstawie ww. przepisów dokumentując świadczenie usług poza terytorium kraju nie wykazuje Pani na fakturze stawki podatku, sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku oraz kwoty podatku od sumy wartości sprzedaży, netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku. Natomiast w sytuacji gdy nabywca usługi jest zobowiązany do rozliczenia podatku wykazuje wyraz „odwrotne obciążenie".

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie przewidują szczególnych uregulowań odnoszących się do wystawiania faktur zbiorczych. „Dokonane w ciągu jednego miesiąca kalendarzowego” może Pani wystawić jedną zbiorczą fakturę dotyczącą wszystkich prowizji otrzymanych w danym miesiącu wykonanych na rzecz M. w terminie do 15 dnia następującego miesiąca po miesiącu, w którym usługi zostały faktycznie wykonane.

Zasady przeliczania podstawy opodatkowania wyrażonej w walucie obcej na złote określone są w art. 31a ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W myśl tego przepisu, przeliczenia na złote, co do zasady, dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Podatnik może również wybrać sposób przeliczania tych kwot na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. W takim przypadku waluty inne niż euro należy przeliczyć z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro.

Konieczne jest zatem ustalenie daty powstania obowiązku podatkowego dla wykonanych usług. Generalnie, zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów powstaje z chwilą dokonania tej dostawy. W przypadku usług pośrednictwa wykonywanych na rzecz M. zapłata następuje z chwilą jej wykonania. A więc dniem powstania obowiązku podatkowego będzie dzień wpływu pieniędzy na konto systemowe na Pani platformie. W związku z tym prawidłowym będzie przeliczenie każdej prowizji z osobna po właściwym kursie w stosunku do powstania obowiązku podatkowego, czyli dzień zaksięgowania prowizji na Pani koncie w programie. Na podstawie ww. przeliczeń może zostać wystawiona jedna faktura zbiorcza obejmująca okres jednego miesiąca, w której zostanie wykazana sprzedaż usług na rzecz M. jedną kwotą wyrażoną w PLN wynikającą z zsumowania poszczególnych prowizji otrzymanych w danym miesiącu i przeliczonych na PLN po obowiązującym kursie. Załącznikiem do faktury winna być historia operacji pochodząca z platformy oraz lista operacji w przeliczeniu za PLN po obowiązującym kursie dla każdej operacji osobno.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie powinna być wystawiona faktura, bo tego rodzaju przychody nie są objęte ustawą o podatku od towarów i usług. Nie są one bowiem przychodem z tytułu zbycia wyrobów (towarów handlowych) i usług. W art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług został określony przedmiot opodatkowania:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem", podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Opodatkowaniu podatkiem podlegają również towary w przypadku, o którym mowa w art. 14. Przepis ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług zawiera definicję dostawy towarów.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

*   jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług zawiera z kolei określenie świadczenia usług.

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Dochód otrzymywany w ramach programu „revenue share" z tytułu udziału w zyskach platformy M. nie znajduje zastosowania w żadnym z wyżej wymienionych przepisów, co Pani zdaniem powoduje, że tego rodzaju przychód jest wyłączony z opodatkowaniu i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz, że nie ma wymogu wystawiania faktury.

Zakup usług od M. jest tzw. „importem usług" od unijnego dostawcy, a więc na Pani spoczywa obowiązek podatkowy.

Przepisy art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - dalej ustawy o podatku od towarów i usług, nie wymieniają importu usług jako odrębnej czynności podlegającej opodatkowaniu. W przypadku importu usług czynnością podlegającą opodatkowaniu jest bowiem wymienione w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, tyle że podatnikiem z tytułu dokonania tej czynności nie jest usługodawca lecz usługobiorca.

Zgodnie z definicją określoną w art. 2 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług. Z kolei w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług mowa jest o tym, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług
2.  usługobiorcą jest:
    1.  w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług - podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług,
    2.  w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług

Biorąc pod uwagę powyższe oraz powołane przepisy należy zauważyć, że w związku z tym, iż „usługi są świadczone na rzecz M.”, jako czynnego podatnika podatku od towarów i usług, zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem ich świadczenia i opodatkowania jest terytorium Polski, tj. miejsce, w którym usługobiorca posiada swoją siedzibę.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowe usługi świadczone są przez podmiot nie posiadający siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski, podatnikiem dla ww. usług - zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług - jest usługobiorca, tj. Pan, który jest podatnikiem z tytułu importu tych usług.

Z powołanych przepisów art. 17 ust. 1 pkt 4 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że w sytuacji, kiedy miejsce świadczenia i opodatkowania przypada na państwo, w którym usługobiorca posiada siedzibę, podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia importu usług jest zawsze usługobiorca niezależnie od tego, czy podatek został rozliczony w kraju nabycia, na podstawie innego dokumentu niż faktura. Reasumując należy stwierdzić, że ma Pani obowiązek rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu importu usług, pomimo iż przedmiotowe usługi zostały udokumentowane innymi dokumentami niż faktura.

Potwierdzeniem przedstawionego stanowiska, że ma Pani obowiązek rozpoznać import usług w przypadku nabywania paczek reklamowych i innych usług od M. jest interpretacja indywidualna ITPP2/443-173b/10/RS z dnia 24 maja 2010 r. wydana przez Izbę Skarbową w Bydgoszczy, w której stwierdzono, że: „Spółka ma obowiązek rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu importu usług pomimo, iż przedmiotowe usługi zostały udokumentowane innymi dokumentami niż faktura."

Wszelkie operacje jakich dokonuje Pani na platformie M., w tym nabywanie Credit Packów, zakup automatycznego klikania w reklamy tzw. wakacje, zakup abonamentu, nabywanie dodatkowych reklam i czasu ich wydłużania w postaci tzw. „Credit Boosters", dokumentowane są i dostępne w Pani spersonalizowanym biurze na platformie M. w zakładce HISTORIA OPERACJI i odbywa się to na bieżąco w systemie. Na platformie ma Pani możliwości wygenerowania pliku CSV zawierającego powyższe dane z datą i czasem nabycia Credit Pack, abonamentu, dodatkowych reklam, automatycznego klikania w reklamy, tzw. Vacation Time, czyli tzw. wakacji, Credit Boosters. Historia operacji jest wystarczającym dokumentem, na podstawie którego można rozliczyć import usług. Od 1 stycznia 2014 r. dla importu usług obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych. Obowiązek podatkowy to moment, kiedy daną usługę należy wykazać w ewidencji i w deklaracji VAT.

Jak wynika z art. 19a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w podatku od towarów i usług zasadą jest, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Czyli zasadą przy imporcie usług jest chwila wykonania danej usługi. Tu należy pamiętać, że usługodawcą jest M., zatem ważne jest kiedy on wykonał daną usługę lub otrzymał zapłatę.

W interpretacji indywidualnej z dnia 17 października 2014 r., IBPP4/443-322/14/LG, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wyjaśnił, że od 1 stycznia 2014 r. przepisy dotyczące powstania obowiązku podatkowego nie regulują odrębnie powstania obowiązku podatkowego w przypadku importu usług. Zatem w odniesieniu do nabywanych usług, do których stosuje się art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych, tj. z chwilą wykonania tych usług lub - jeśli przed tym momentem otrzymano całość lub część zapłaty - z chwilą otrzymania zapłaty w odniesieniu do otrzymanej części. Bowiem przepis art. 19a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. W przypadku, gdy płatność ma miejsce przed wykonaniem usługi lub w trakcie jej wykonywania obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania zapłaty, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca najpierw płaci za zakupioną usługę i potem jest ona wykonywana przez określony czas.

Z kolei w interpretacji indywidualnej z dnia 14 października 2014 r., IPPP3/443-697/14-2/SM, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług nie jest uzależniony od daty wystawienia faktury przez kontrahenta, a jedynie od daty wykonania tej usługi lub od daty zapłaty - w zależności, który z tych terminów przypada wcześniej. Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w „ art. 106a pkt 2” ustawy o podatku od towarów i usług, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Ten przepis nie obejmuje więc importu usług.

Zatem dla udokumentowania importu usług wystarczające jest posiadanie przez Panią opisanej wcześniej historii operacji. W historii operacji kwoty są wyrażone w walucie obcej. Muszą one zostać przeliczone na złote polskie. Stosownie do regulacji art. 31a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. W ust. 2 tego samego artykułu prawodawca wskazał, że w przypadku gdy podatnik wystawia fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone na tej fakturze w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury. Przepis ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (od tych zasad są dwa wyjątki, ale nie mają zastosowania w analizowanej sytuacji).

To oznacza, że dla zdefiniowania kursu, jaki winien być zastosowany w analizowanej sytuacji należy określić dzień powstania obowiązku podatkowego. Stosownie do regulacji art. 19a ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje w dacie zapłaty za usługę. W historii operacji pobranej z platformy M. są podane informacje o kwocie, rodzaju nabywanej usługi i dacie zapłaty. Dla prawidłowego określenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT należy przeliczyć każdy zakup osobno w ramach jednego miesiąca wg odpowiedniego kursu. Kwota wyrażona w złotych polskich wynikająca z podsumowania będzie stanowić podstawę naliczenia podatku VAT. Przepisy nie przewidują specjalnego dokumentowania importu usług – Pani zdaniem opisany powyżej sposób wyliczenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT i ujmowania w rejestrach na podstawie zbiorczego przeliczenia będzie zgodny z prawem. Zakładając zatem, że w badanej sytuacji miejsce świadczenia usługi jest definiowane na zasadzie ogólnej (art. 28b u.p.t.u.) podatnik powinien wyznaczyć kwotę w złotych polskich stosując kurs średni NBP waluty z dnia 7 września (ogłoszony 7 września), tzn. z dnia poprzedzającego dzień powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług. Kurs taki ma zastosowanie zarówno do wykazania importu usług w rejestrze, jak i w deklaracji podatkowej. Moment wystawienia faktury nie ma żadnego znaczenia przy wyznaczaniu kursu do dokonania przeliczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania czynności, z tytułu których uzyskuje Pani prowizje,
*   **prawidłowe** – w zakresie sposobu dokumentowania czynności, z tytułu których uzyskuje Pani prowizje,
*   **nieprawidłowe** – braku opodatkowania wynagrodzenia, które uzyskuje Pani z tytułu udziału w zyskach platformy i w związku z tym braku obowiązku wystawienia faktury,
*   **prawidłowe** – w zakresie obowiązku rozpoznania importu usług z tytułu czynności będących przedmiotem Pani nabyć w ramach współpracy z M., tj. zakupu paczek reklamowych, „automatycznego klikania w reklamy”, abonamentu i dodatkowych reklam lub czasu ich wydłużenia,
*   **prawidłowe** – w zakresie sposobu dokumentowania czynności będących przedmiotem Pani nabyć w ramach współpracy z M..

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powołanych regulacji wynika, że usługą jest każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach działalności, które nie jest dostawą towarów, w tym m.in. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Zatem na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). W przypadku uznania danego świadczenia za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, winien istnieć bezpośredni konsument, beneficjent świadczenia, odnoszący wymierną korzyść.

Dana czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można stwierdzić, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, pod pojęciem sprzedaży rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na podstawie art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przy wyznaczaniu zakresu stosowania stawek obniżonych, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r., jest wykorzystywana Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

Przez import usług – jak stanowi art. 2 pkt 9 ustawy – rozumieć należy świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    1.  w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    2.  w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4;

Stosownie do dyspozycji art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z treści art. 19a ust. 8 ustawy wynika, że jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Jak stanowi art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, o czym stanowi ust. 2 cyt. artykułu.

Zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu, w przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Przytoczone przepisy art. 28b ust. 1-3 ustawy pozostają w zgodności z treścią art. 44 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), w myśl którego, miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą ma stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Na podstawie art. 28a ww. ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wymieniony przepis wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem, według tej regulacji, jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Jak stanowi art. 106a ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 106e ust. 1 ustawy, faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem,

(…)

Faktura powinna zawierać dodatkowo, w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy „odwrotne obciążenie” (art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy).

Zgodnie z art. 106e ust. 5 pkt 1 ustawy, faktura może nie zawierać, w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. a - danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14.

W myśl art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z ww. przepisem, podatnik ma czas na wygenerowanie faktury do 15. dnia miesiąca po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów albo wykonano usługę. Przepis ten obejmuje zatem także te faktury, na których uwzględniona została więcej niż jedna transakcja, dokonana w danym miesiącu z kontrahentem.

Wskazać należy, że świadczenie składające się z co najmniej dwóch czynności, które z ekonomicznego punktu widzenia tworzy jedną całość ma miejsce wtedy, gdy jedną z jego części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą, jeżeli nie stanowi ona dla nabywcy celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego zrealizowania (wykorzystania) usługi zasadniczej. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej, praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowanie do poszczególnych jego elementów odrębnych cen. Jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności kompleksowej.

Analiza okoliczności faktycznych sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa pozwala stwierdzić, że miejscem świadczenia i opodatkowania czynności, z tytułu których uzyskuje Pani prowizje - jak słusznie wskazano we wniosku - zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy jest terytorium kraju, w którym usługobiorca, będący podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy, posiada siedzibę, tj. Wielka Brytania. W konsekwencji, usługi te nie podlegają opodatkowaniu na terytorium Polski.

W tej sytuacji, zgodnie z cytowanym przepisem art. 106b ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 106e ust. 1 pkt 18 i ust. 5 pkt 1 ustawy, świadczenie przedmiotowych usług powinna Pani udokumentować fakturą, bez wykazania stawki i kwoty podatku, z adnotacją „odwrotne obciążenie”. Przy czym jest Pani uprawniona do wystawienia jednej zbiorczej faktury dotyczącej wszystkich transakcji dokonanych w danym miesiącu wykonanych na rzecz M., w terminie do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym usługi zostały faktycznie wykonane, w której - w miejscu przeznaczonym na podanie daty sprzedaży - należy podać poszczególne daty wykonanych usług. O ile rzeczywiście - jak wskazano we wniosku – chwilą wykonania usługi pośrednictwa na rzecz M. jest dzień wpływu pieniędzy na konto systemowe na Pani platformie, dzień ten - stosownie do art. 19a ust. 1 ustawy - jest jednocześnie dniem powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczonej usługi. Prawidłowym jest zatem przeliczanie każdej prowizji z osobna i wykazanie sprzedaży usług na rzecz M. jedną kwotą wyrażoną w PLN wynikającą z zsumowania poszczególnych prowizji otrzymanych w danym miesiącu i przeliczonych na PLN. Załącznikiem do faktury winna być historia operacji pochodząca z platformy oraz lista operacji w przeliczeniu na PLN po obowiązującym kursie dla każdej operacji osobno.

Za nieprawidłowe należy natomiast uznać stanowisko o braku objęcia przepisami ustawy przychodów, które uzyskuje Pani z tytułu udziału w zyskach platformy. Jak wskazano w treści wniosku, wymienione przez Panią usługi polegające na zakupie paczek reklamowych tzw. Credit pack, z których uzyskiwany jest dochód przez Internet, mieszą się w grupowaniu: PKWiU 73.33.1 „Usługi reklamowe świadczone przez agencje reklamowe”. Zaklasyfikowane zatem zostały do kategorii usług. Dzięki takiej formie uczestnictwa w programie „setek tysięcy ludzi na całym świecie” (w tym Pani) Platforma M. wypracowuje zysk, a więc odnosi bezpośrednią i wymierną korzyść. W tych okolicznościach należy stwierdzić, że udział w zyskach platformy jest w rzeczywistości dodatkowym wynagrodzeniem za czynności, które Pani wykonuje, a których wykonywanie generuje przychody po stronie M., a więc dodatkowym wynagrodzeniem za świadczenie usług. Jakkolwiek - w związku z tym, że miejscem świadczenia tych usług (jak już wskazano), zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług będzie terytorium kraju, gdzie nabywca posiada siedzibę (Wielka Brytania), a więc nie będzie to terytorium Polski, nie można zgodzić się z Pani stanowiskiem, że „tego rodzaju przychód jest wyłączony z opodatkowania i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz, że nie ma wymogu wystawienia faktury.” Co prawda opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo wynagrodzenie, ale czynności za które jest ono otrzymywane, to – jak już wskazano – świadczenie usług, o których mowa we wniosku, powinna Pani udokumentować fakturą, bez wykazania stawki i kwoty podatku, z adnotacją „odwrotne obciążenie”.

Odnośnie czynności będących przedmiotem Pani nabyć w ramach współpracy z M. należy stwierdzić, że miejscem ich świadczenia, a tym samym opodatkowania – zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy – jest terytorium kraju, w którym usługobiorca (Pani) posiada siedzibę działalności, a więc terytorium Polski. Z uwagi na fakt, że przedmiotowe usługi świadczone są przez podmiot nieposiadający siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski - zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy - jest Pani podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu importu ww. usług, pomimo iż nie zostały one udokumentowane fakturami. Jednocześnie należy potwierdzić, że w przedstawionych okolicznościach sprawy – jeżeli usługi te faktycznie zostały wykonane - jest Pani uprawniona do wystawienia jednego dokumentu potwierdzającego import ww. usług w danym okresie rozliczeniowym. O ile - jak wskazano we wniosku – z posiadanej przez Panią historii operacji pobranej z platformy M. wynikają informacje o kwocie, rodzaju nabywanej usługi i dacie zapłaty, a dzień ten - stosownie do art. 19a ust. 1 ustawy - jest jednocześnie dniem powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usługi, prawidłowym jest przeliczanie każdej kwoty z osobna i wykazanie importu usług od M. jedną kwotą wyrażoną w PLN wynikającą z zsumowania poszczególnych kwot z danego miesiąca i przeliczonych na PLN. Załącznikiem do tego dokumentu winna być historia operacji pochodząca z platformy oraz lista operacji w przeliczeniu na PLN po obowiązującym kursie dla każdej operacji osobno.

Należy podkreślić, że niniejszą interpretację wydano przy założeniu, że rzeczywiście - jak podała Pani we wniosku - czynności wykonywane w ramach współpracy z platformą M. mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, nie noszą znamion systemu sprzedaży lawinowej, o którym mowa w art. 17c ust. 1 ustawy z dnia 16 kwietnia 1993 r. o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji (Dz. U. z 2003 r., Nr 153, poz. 1503, z późn. zm.), polegającego na proponowaniu nabywania towarów lub usług poprzez składanie nabywcom tych towarów lub usług obietnicy uzyskania korzyści materialnych w zamian za nakłonienie innych osób do dokonania takich samych transakcji, które to osoby uzyskałyby podobne korzyści materialne wskutek nakłonienia kolejnych osób do udziału w systemie oraz nie polegają na zakładaniu, prowadzeniu lub propagowaniu systemów promocyjnych typu piramida, w ramach których konsument wykonuje świadczenie w zamian za możliwość otrzymania korzyści materialnych, które są uzależnione przede wszystkim od wprowadzenia innych konsumentów do systemu, a nie od sprzedaży lub konsumpcji produktów (art. 7 pkt 14 ustawy z dnia 23 sierpnia 2007 r. o przeciwdziałaniu nieuczciwym praktykom rynkowym – Dz. U. Nr 171, poz. 1206, z późn. zm.).

Jednocześnie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponadto dotyczy tylko spraw będących przedmiotem Pani wniosku (zapytań). Inne kwestie wynikające z opisu sprawy oraz stanowiska własnego, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.