Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-287/11-4/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-05-31
Teza: Usługi zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27-28 ustawy o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: nauka-nauka języka; podatek-podatek od towarów i usług; usługi-usługi zwolnione
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 03.02.2011r. (data wpływu 21.02.2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 09.05.2011r. (data wpływu 12.05.2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania usług świadczonych przez Spółkę za usługi zwolnione od podatku wymienione w przepisach ustawy o VAT (pytanie nr 1) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21.02.2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania usług świadczonych przez Spółkę za usługi zwolnione od podatku wymienione w przepisach ustawy o VAT (pytanie nr 1). Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 09.05.2011r. (data wpływu 12.05.2011r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu nr IPPP3/443-287/11-2/KT z dnia 27.04.2011r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem są m.in. poniższe usługi sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Działalności:

85.10.Z – wychowanie przedszkolne,

85.59 – pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane,

85.59.A – nauka języków obcych.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług z zakresu opieki nad dziećmi do lat 3 wyłącznie na rzecz osób fizycznych.

Ponadto, w ramach prowadzonej działalności, świadczy usługi prywatnego nauczania dzieci na poziomie przedszkolnym, podstawowym oraz gimnazjalnym, także na rzecz osób fizycznych. Usługi te prowadzone są przez nauczycieli.

Powyższe usługi polegają na osobistym ich wykonywaniu w miejscu wskazanym osobom zatrudnionym w Spółce przez Jej klientów.

W związku z prowadzoną działalnością, Spółka wystawiała faktury VAT opierając się na wykazie usług zwolnionych od podatku, stanowiącym załącznik nr 4 do ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2004, Nr 54, poz. 535 ze zm.). W treści wystawianych faktur Spółka wskazywała na zwolnienie świadczonych usług od podatku od towarów i usług z tytułu świadczonych usług w zakresie edukacji.

Zgodnie z ustawą z dnia 29 października 2010r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2010r., Nr 226, poz. 1476), uchylono wskazany powyżej załącznik nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie dodano do art. 43 ust. 1 ustawy m.in. następujące punkty:

„(\`(...)\`) 24) usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną, wykonywane:

1.  w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej oraz w przepisach o systemie oświaty,
2.  przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi do lat 3;

(\`(...)\`)

27) usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym, świadczone przez nauczycieli;

28) usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, inne niż wymienione w pkt 26, pkt 27 i pkt 29; (\`(...)\`)”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 09.05.2011r.):

Czy prowadzona działalność usługowa Spółki w zakresie objętym klasyfikacją PKWiU 2008 o nr:

1.  85.10.10.0 – wychowanie przedszkolne,
2.  85.60.10.0\* - usługi wspomagające edukację,
3.  85.59.11.0\* - usługi nauczania języków obcych,
4.  85.59.19.0 – usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane

\- jest tożsama z usługami wskazanymi w pkt 27-28 art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, Jej działalność usługowa w zakresie objętym klasyfikacją PKWiU 2008, wskazaną powyżej, jest tożsama z usługami wskazanymi w art. 43 ust. 1 pkt 27 oraz pkt 28 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług – w myśl art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Podstawowa stawka podatku – na mocy art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie natomiast do treści obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011r. art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonego art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz.U. Nr 238, poz. 1578) i zmienionego art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Z dniem 1 stycznia 2011r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione od podatku usługi w zakresie edukacji (ex 80) i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej.

Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów. Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.).

Przy określaniu zakresu zwolnień od podatku usług kształcenia uwzględnione zostały przepisy art. 132 ust. 1 lit. i) oraz j) dyrektywy, zgodnie z którymi państwa członkowskie zwalniają:

*   kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie;

*   nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.

Mając na uwadze przytoczone wyżej przepisy dyrektywy, od dnia 1 stycznia 2011r. zwolnieniem w przepisach o podatku od towarów i usług (art. 43 ust. 1 pkt 26-29 ww. ustawy o VAT) objęto:

*   usługi świadczone przez:
    1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
    2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane (art. 43 ust. 1 pkt 26);

*   usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym, świadczone przez nauczycieli (43 ust. 1 pkt 27);

*   usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, inne niż wymienione w pkt 26, pkt 27 i pkt 29 ust. 1 art. 43 cyt. ustawy o VAT(43 ust. 1 pkt 28);

*   usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:
    1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
    2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
    3.  finansowane w całości ze środków publicznych– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane (43 ust. 1 pkt 29).

Wnioskodawca wskazał we wniosku, że świadczone w ramach prowadzonej działalności usługi klasyfikuje w następujących grupowaniach PKWiU z 2008r.:

1.  85.10.10.0 – wychowanie przedszkolne,
2.  85.60.10.0\* - usługi wspomagające edukację,
3.  85.59.11.0\* - usługi nauczania języków obcych,
4.  85.59.19.0 – usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Spółka oczekuje potwierdzenia, że świadczenia objęte ww klasyfikacją należy utożsamiać z usługami objętymi zwolnieniem od podatku wskazanymi w pkt 27-28 art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Podkreślić należy, że zwolnienia określone w przepisie art. 132 ust. 1 lit i) oraz j) dyrektywy mają charakter przedmiotowo-podmiotowy. Oznacza to, że zwolnieniu podlega określony rodzaj usług, wykonywanych przez zdefiniowany krąg podmiotów.

Stąd też analogiczną konstrukcję zastosowano w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, wskazując, jaki rodzaj usług podlega zwolnieniu oraz definiując krąg podmiotów, wykonujących te usługi. Wprowadzenie przepisu, który zwalniałby wszystkie usługi w zakresie edukacji, niezależnie od statusu podmiotu świadczącego te usługi, spowodowałoby, że zwolnienie miałoby charakter wyłącznie przedmiotowy, do czego – w świetle przepisu art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy – brak jest uzasadnienia.

Dlatego też, mając na uwadze powyższe, ustawodawca, dokonując zmian w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, odstąpił od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku. Obecnie, aby ustalić, czy dane świadczenie objęte jest zwolnieniem od podatku, należy posłużyć się przepisami ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów wykonawczych do niej, pod kątem spełnienia określonych tam warunków determinujących zastosowanie preferencji podatkowej dla konkretnej usługi.

Zatem, z uwagi na treść przywołanych przepisów krajowych i wspólnotowych, mających zastosowanie w niniejszej sprawie, w szczególności brzmienie ww. pkt 27 oraz pkt 28 ust. 1 artykułu 43 ustawy o podatku od towarów i usług, a także mając na względzie intencje ustawodawców, tut. Organ podatkowy stwierdza, że przedmiotowych usług, wymienionych w punktach 27 i 28 ust. 1 art. 43 ustawy o VAT, objętych zwolnieniem od podatku, nie należy utożsamiać z usługami, zaliczonymi przez Spółkę do wskazanych we wniosku klasyfikacji PKWiU.

Świadczenie przez Wnioskodawcę usługi objętej ww. klasyfikacją nie wyklucza możliwości zastosowania dla niej zwolnienia, przewidzianego w pkt 27 lub pkt 28 ust. 1 artykułu 43 ustawy, należy jednak pamiętać, że warunkiem zwolnienia danego świadczenia od podatku jest spełnienie zarówno przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług, jak również przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto informuje się, że w przedmiocie udzielenia odpowiedzi na pozostałe pytania Wnioskodawcy dotyczące podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych przez Spółkę usług (pytanie nr 2, pytanie nr 3 i pytanie nr 4) wydane zostały odrębne interpretacje indywidualne nr: IPPP3/443-287/11-5/KT, IPPP3/443-287/11-6/KT oraz IPPP3/443-287/11-7/KT.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.