Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1085/12-5/HW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-02-18
Teza: 1. Czy w analizowanym przypadku Gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych dotyczących ponoszonych na bieżąco kosztów utrzymania świetlic wiejskich, jak i kosztów budowy, rozbudowy, modernizacji, remontów świetlic (jeśli takie wystąpią), tj. zarówno podatku od wydatków bieżących, jak i inwestycyjnych? 2. W przypadku negatywnej odpowiedzi na ww. pytanie, w jaki sposób i z zastosowaniem jakiego klucza Gmina powinna określić część podatku naliczonego podlegającego odliczeniu?
Słowa kluczowe: gmina; inwestycje; jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; korekta; korekta-korekta podatku; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; usługi; wynajem; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy …, reprezentowanej przez doradcę podatkowego, przedstawione we wniosku z dnia 16 listopada 2012 r. (data wpływu 21 listopada 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 lutego 2013 r. (data wpływu 8 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych oraz związanych z bieżącym utrzymaniem świetlic wiejskich – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych oraz związanych z bieżącym utrzymaniem świetlic wiejskich. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 6 lutego 2013 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Gmina … (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Na terenie Gminy były realizowane w poprzednich latach inwestycje w zakresie budowy, modernizacji, rozbudowy i remontów świetlic wiejskich (np. w miejscowościach: … itp.). Ponoszone przez Gminę w tym zakresie wydatki obejmowały wydatki zarówno na nabycie towarów, jak i usług, w tym m. in. koszty sporządzenia dokumentacji projektowej, nadzoru, wykonania prac budowlanych, materiałów, wyposażenia, etc. W związku z ponoszeniem tych wydatków Gmina otrzymywała od kontrahentów faktury VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

Po oddaniu świetlic do użytkowania, Gmina ponosi (oraz będzie ponosić w przyszłości) bieżące wydatki związane z ich utrzymaniem obejmujące zarówno nabycie towarów (m. in. media, środki czystości), jak i usług (m. in. drobne remonty/konserwacje, utrzymanie czystości, wywóz nieczystości), etc.

W latach wcześniejszych po zakończeniu realizacji poszczególnych inwestycji dotyczących świetlic, były one nieodpłatnie udostępniane na rzecz podmiotów zewnętrznych (np. dla potrzeb organizowania imprez okolicznościowych, itp.) oraz na rzecz Ochotniczej Straży Pożarnej w … (dalej: OSP), która upoważniona była do udostępniania świetlic na rzecz innych podmiotów. Niemniej jednak, obecnie Gmina planuje wprowadzenie (prawdopodobnie już od roku 2012) zmian w zakresie sposobu wykorzystania omawianych świetlic, w szczególności w zakresie części przypadków dotyczących korzystania ze świetlic przez podmioty zewnętrzne. Udostępnianie świetlic wiejskich będzie zasadniczo przybierać dwojaki charakter, a mianowicie:

1.  wynajem na rzecz osób fizycznych/firm, np. w celu organizacji imprez okolicznościowych takich jak urodziny, stypy, wesela, rocznice (udostępnianie komercyjne), oraz
2.  udostępnianie nieodpłatne na cele stanowiące zadania własne gminy, tj. np. na rzecz sołectw, dla potrzeb organizowania zajęć dla dzieci z terenu Gminy, etc.

Brak jest możliwości wyznaczania określonych godzin/dni tygodnia, w których świetlice miałyby być przeznaczone wyłącznie do nieodpłatnego (związanego z zadaniami własnymi Gminy) oraz odpowiednio do odpłatnego (komercyjnego) korzystania. W praktyce nie da się bowiem takiego podziału przewidzieć. Sposób wykorzystywania przedmiotowych świetlic będzie natomiast w sposób naturalny kreowany poprzez zapotrzebowanie na obie formy udostępniania świetlic. W konsekwencji, w danym miesiącu może się zdarzyć, że świetlice będą udostępniane wyłącznie odpłatnie bądź też wyłącznie nieodpłatnie lub też w określonej części odpłatnie i nieodpłatnie.

Powyższe oznacza, że w momencie ponoszenia wydatków na budowę czy utrzymanie przedmiotowych świetlic Gmina nie jest w stanie określić zakresu/podziału, w jakim będą one następnie udostępniane, a w jakim nieodpłatnie. Zależy to bowiem od popytu w danym okresie na tego typu świadczenia oraz od innych okoliczności (np. ogłoszenie wyborów).

Wybrane techniczne czynności związane z administrowaniem świetlicami wiejskimi, tj. np. otwieranie i zamykanie świetlic, identyfikowanie ewentualnych awarii, egzekwowanie regulaminu, etc. będą wykonywane przez pracowników Gminy lub też Gmina zleci te czynności innemu podmiotowi, np. jednej ze swoich jednostek organizacyjnych/sołectwom. Jednakże nawet w takim przypadku czynności te będą wykonywane w imieniu i na rzecz Gminy, tj. w szczególności Gmina będzie sprzedawcą odpłatnych usług udostępniania świetlic wiejskich na wystawianych paragonach i/lub fakturach VAT, Gmina będzie wykazywała te usługi w rejestrach i deklaracjach VAT i rozliczała z tego tytułu VAT należny. Wynika to z faktu, iż podmiot dokonujący czynności administracyjnych związanych z obsługą świetlic wiejskich będzie działał wyłącznie w imieniu i na rzecz Gminy a w konsekwencji jako podatnik VAT będzie występowała wyłącznie Gmina.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 6 lutego 2013 r. Wnioskodawca poinformował, iż jak wskazał we wniosku o interpretację, zgodnie z planowanymi zmianami w zakresie sposobu wykorzystywania świetlic, ich udostępnianie będzie zasadniczo przybierać dwojaki charakter, a mianowicie:

1.  odpłatny wynajem na rzecz osób fizycznych/firm, np. w celu organizacji imprez okolicznościowych takich jak urodziny, stypy, wesela, rocznice (udostępnianie komercyjne), oraz
2.  udostępnianie nieodpłatne na cele stanowiące zadania własne Gminy, tj. np. na rzecz sołectw, dla potrzeb organizowania wyborów, w celach charytatywnych, organizacji zajęć dla dzieci z terenu Gminy, etc.

Ponadto, brak jest możliwości dokładnego wyznaczania określonych godzin/dni tygodnia, w których świetlice miałyby być przeznaczone wyłącznie do nieodpłatnego korzystania (związanego z zadaniami własnymi Gminy) oraz odpowiednio do odpłatnego (komercyjnego) bowiem takiego podziału nie można przewidzieć. Sposób wykorzystywania przedmiotowych świetlic będzie natomiast w sposób naturalny kreowany poprzez zapotrzebowanie na obie formy udostępniania świetlic w danym momencie. W konsekwencji, w danym miesiącu może się zdarzyć, że świetlice będą udostępniane wyłącznie odpłatnie bądź też wyłącznie nieodpłatnie lub też w określonej części odpłatnie i nieodpłatnie.

Powyższe oznacza, że w momencie ponoszenia wydatków na budowę czy utrzymanie przedmiotowych świetlic Gmina nie jest w stanie określić zakresu/podziału, w jakim będą one następnie udostępniane odpłatnie, a w jakim nieodpłatnie. Zależy to bowiem od popytu w danym okresie na tego typu świadczenia oraz od innych okoliczności (np. ogłoszenie wyborów).

Tym samym, Gmina nie jest w stanie przyporządkować tego typu wydatków (związanych z budową, rozbudową, modernizacją, remontem i utrzymaniem świetlic wiejskich), w sposób jednoznaczny, do konkretnych wskazanych powyżej czynności opodatkowanych VAT oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przedmiotowe inwestycje związane z budową, rozbudową modernizacją, remontem i utrzymaniem świetlic wiejskich, o których mowa we wniosku, były oddawane do użytkowania w różnych okresach począwszy od 1 maja 2004 r.

Jednocześnie Gmina podkreśliła, iż celem pytań wskazanych we wniosku było uzyskanie przez Wnioskodawcę wyjaśnień w zakresie ogólnych reguł dotyczących odliczania podatku naliczonego w szczególności w zakresie potwierdzenia:

*   prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych, dotyczących kosztów związanych z budową, rozbudową, modernizacją, remontem i utrzymaniem świetlic wiejskich, ponoszonych w odniesieniu do inwestycji oddanych do użytkowania po wprowadzeniu odpłatności z tytułu udostępniania świetlic na wybrane cele (udostępniania komercyjne), (ii) prawa do zastosowania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT wykazanego na fakturach zakupowych dotyczących kosztów związanych z budową, rozbudową, modernizacją, remontem i utrzymaniem świetlic wiejskich, ponoszonych w odniesieniu do inwestycji oddanych do użytkowania przed wprowadzeniem odpłatności z tytułu udostępniania świetlic wiejskich na wybrane cele (udostępnianie komercyjne).

Gmina wskazała, iż wartość poszczególnych inwestycji związanych z budową, rozbudową, modernizacją, remontami i utrzymaniem świetlic wiejskich, o których mowa we wniosku, zrealizowanych w okresach wskazanych poniżej, przekroczyła każdorazowo odpowiednio:

*   kwotę 3.500 zł - w odniesieniu do inwestycji zrealizowanych w okresie od 1 maja 2004 r. do 30 maja 2005 r.,
*   kwotę 15.000 zł - w odniesieniu do inwestycji zrealizowanych w okresie po 30 maja 2005 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w analizowanym przypadku Gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych dotyczących ponoszonych na bieżąco kosztów utrzymania świetlic wiejskich, jak i kosztów budowy, rozbudowy, modernizacji, remontów świetlic (jeśli takie wystąpią), tj. zarówno podatku od wydatków bieżących, jak i inwestycyjnych?
2.  W przypadku negatywnej odpowiedzi na ww. pytanie, w jaki sposób i z zastosowaniem jakiego klucza Gmina powinna określić część podatku naliczonego podlegającego odliczeniu?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W analizowanym przypadku Gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego na otrzymywanych fakturach zakupowych dotyczących ponoszonych na bieżąco kosztów utrzymania świetlic wiejskich, jak i kosztów budowy, rozbudowy, modernizacji, remontów świetlic (jeśli takie wystąpią), tj. zarówno podatku od wydatków bieżących, jak i inwestycyjnych.

Ad. 2

W ocenie Gminy, nie ma możliwości zastosowania klucza, przy pomocy którego Gmina mogłaby dokonać częściowego odliczenia podatku naliczonego – Gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku.

Uzasadnienie

Ad. 1 i 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sytuacji.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Gmina zamierza udostępniać przedmiotowe świetlice zarówno odpłatnie jak i nieodpłatnie, przy czym nie jest ona w stanie określić zakresu wykorzystywania świetlic dla poszczególnych celów. Brak jest możliwości wyznaczania określonych godzin/dni tygodnia, w których świetlice miałyby być przeznaczone wyłącznie do nieodpłatnego oraz odpowiednio do odpłatnego korzystania. W praktyce nie da się bowiem takiego podziału przewidzieć. Sposób wykorzystywania przedmiotowych świetlic będzie natomiast samoistnie i naturalnie regulowany poprzez rzeczywiste zapotrzebowanie na obie formy udostępniania świetlic. W konsekwencji, w danym miesiącu może się zdarzyć, że świetlice będą udostępniane wyłącznie odpłatnie bądź też wyłącznie nieodpłatnie lub też w określonej części odpłatnie i nieodpłatnie.

Odpłatne udostępnianie świetlic na rzecz mieszkańców/okolicznych firm jest w ocenie Gminy czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1, w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W przypadku natomiast nieodpłatnego udostępniania świetlic przez Gminę, czynność ta nie jest objęta regulacjami VAT.

W konsekwencji przedmiotowe świetlice będą wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz do zadań pozostających poza zakresem VAT. Kwestię odliczenia podatku naliczonego w takiej sytuacji reguluje art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego.

Natomiast stosownie do ust. 2 tej regulacji, jeśli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części powyższych kwot, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zaś zgodnie z ust. 3 tego przepisu proporcję tę ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Powyżej wskazane przepisy regulują zasady odliczania podatku naliczonego w sytuacji, gdy jest on związany z wydatkami, które uprawniają do odliczenia podatku naliczonego, jak i takich, które nie dają takiego prawa.

(i) Czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia.

Na wstępie należy wskazać, że przepisy ustawy o VAT nie zawierają wyjaśnienia, co należy rozumieć przez czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia, którym to sformułowaniem ustawodawca posłużył się w ust. 1 oraz ust. 3 art. 90 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, wątpliwość ta, która była dotychczas przedmiotem licznych sporów pomiędzy podatnikami oraz organami podatkowymi, została ostatecznie rozstrzygnięta uchwałą 7 sędziów NSA z dnia 24 października 2011 r., sygn. I FPS 9/10, NSA ostatecznie potwierdził, że przez czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego należy rozumieć czynności zwolnione z opodatkowania, a nie te pozostające poza zakresem ustawy o VAT. NSA w uchwale tej wskazał, że „Na tle zatem obecnej regulacji ustawy o podatku od towarów i usług, za w pełni aktualną i trafną należy uznać tę linię orzeczniczą NSA (por. np. wyroki NSA z 30 czerwca 2009 r., I FSK 903/08 oraz I FSK 904/08 oraz z dnia 8 stycznia 2010 r. I FSK 1605/08), z której jednoznacznie wynika, że zawarte w przepisach art. 90 ust. 1 – 3 u.p.t.u. sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. W tej części są to tylko czynności zwolnione od podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku” należy zatem rozumieć jako „czynności zwolnione od podatku” oraz czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia (por. art. 114 u.p.t.u.)”.

Wskazane w uchwale stanowisko było już wcześniej prezentowane przez sądy administracyjne, przykładowo przez NSA w wyroku z dnia 8 kwietnia 2011 r., sygn. I FSK 659/10, w którym stwierdził on, iż „w związku z czym należy w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uznać że w świetle wskazanych wyżej orzeczeń zawarte w art. 90 u.p.t.u. sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych. Skoro bowiem mowa o odliczeniu podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku” należy zatem rozumieć jako czynności zwolnione od podatku, bądź jako czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia. Pod tym pojęciem nie można natomiast rozumieć także czynności niepodlegających w ogóle podatkowi VAT, gdyż nie są one objęte zakresem przedmiotowym VAT, a więc pozostają niejako poza „strefą zainteresowania” tego podatku”.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w wyroku NSA z dnia 30 czerwca 2009 r., sygn. I FSK 903/08, czy w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 9 kwietnia 2009 r., sygn. SA/Wr 1790/07, w którym potwierdzono, że: powołany przez Organ art. 86 ust. 1 i art. 90 ust. 1-3 ustawy o VAT mogą dotyczyć wyłącznie czynności opodatkowanych oraz zwolnionych od opodatkowania lub wykonywanych przez podatnika zwolnionego od podatku VAT, nie dotyczą natomiast czynności, które w ogóle nie podlegają opodatkowaniu”.

W świetle powyższej argumentacji, należy stwierdzić, że przez „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego” należy rozumieć wyłącznie czynności podlegające regulacjom VAT, tj. czynności zwolnione z opodatkowania, a nie czynności pozostające poza zakresem ustawy o VAT.

Należy wskazać, że powyższe wnioski są zgodne z zasadami konsekwencji terminologicznej w szczególności z zasadą zakazu wykładni homonimicznej, która jest zasadą techniki prawodawczej, o której mowa w § 10 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie „Zasad techniki prawodawczej”. Zgodnie z tą zasadą, tym samym zwrotom nie należy nadawać innego znaczenia. Dlatego też w sytuacji ponoszenia wydatków, które są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT (niekorzystających ze zwolnienia z VAT) oraz zadań pozostających poza zakresem VAT Gmina nie powinna stosować odliczenia częściowego, lecz odliczenie pełne.

(ii) Odliczenie podatku naliczonego od wydatków związanych ze świetlicami

W ocenie Gminy, w sytuacji, gdy ponosi ona wydatki związane jednocześnie z wykonywaniem czynności opodatkowanych (niepodlegających zwolnieniu z VAT) oraz zadań pozostających poza zakresem VAT, art. 90 ust. 1 oraz art. 90 ust. 3 ustawy o VAT nie znajdą zastosowania, bowiem nie zajdzie przesłanka, o której mowa w tych przepisach, tj. poniesienie przez Gminę wydatków, które są związane z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego oraz czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. W związku z powyższym, skoro w takiej sytuacji nie znajdą zastosowania przepisy dotyczące odliczenia podatku naliczonego przy pomocy proporcji sprzedaży, w opinii Gminy powinna mieć ona prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości. Odmienne stanowisko sprzeciwiałoby się zasadzie neutralności VAT, podstawowemu założeniu systemu VAT.

Stanowisko takie zostało potwierdzone również we wspomnianej wcześniej uchwale NSA, w której stwierdzono, że „W konsekwencji, za trafne należy uznać wynikające z tych orzeczeń stanowisko, że w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności), podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 u.p.t.u., lecz odliczenie pełne. (\`(...)\`) Brak jest bowiem – przy braku w ustawie jednoznacznej regulacji tegoż zagadnienia – podstaw do pozbawiania podatnika w ogóle możliwości odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi, gdyż godziłoby to w zasadę neutralności VAT poprzez bezpodstawne obciążenie podatnika podatkiem naliczonym wynikającym z tego rodzaju wydatków”.

Wnioskodawca wskazał, że stanowisko to było już prezentowane przez NSA w analogicznych sprawach, przykładowo w wyroku z dnia 8 kwietnia 2011 r., sygn. I FSK 659/10, w którym NSA stwierdził, iż „Stąd też w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uprawniony jest wniosek, że w przypadku podatku związanego tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi, podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji, lecz odliczenie pełne. (\`(...)\`) W przypadku, gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego”.

Analogiczne stanowisko zostało przedstawione w wyroku NSA z dnia 10 maja 2012 r., sygn. I FSK 997/11 oraz I FSK 996/11, w którym Sąd rozpatrując sprawę jednostki samorządu terytorialnego stwierdził, że „W ocenie składu orzekającego stanowisko WSA jest wadliwe, gdyż zgodnie z uchwałą w sprawie o sygn. I FPS 9/10 w świetle art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, czynności niepodlegające opodatkowaniu nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 ustawy o VAT. Oznacza to, że jeżeli mamy do czynienia z inwestycją, która służy zarówno działalności opodatkowanej, jak i nieopodatkowanej, podatnik może odliczyć całość podatku naliczonego, bo ani z art. 90 ani z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie wynika obowiązek dokonywania proporcjonalnego odliczenia podatku”.

Gmina wskazała również, że stanowisko to znajduje potwierdzenie w wydawanych w imieniu Ministra Finansów interpretacjach indywidualnych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 maja 2012 r., sygn. ILPP2/443-153/12-4/MR (dotyczącej analogicznego stanu faktycznego), w której organ podatkowy stwierdził, że „Jak wcześniej wskazano, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (opodatkowane) oraz niepodlegające regulacjom ustawy o podatku VAT. W konsekwencji powyższego Zainteresowany uznaje, iż ma prawo do odliczenia części podatku naliczonego od opisanych wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych ze świetlicami wiejskimi. W tym miejscu należy przywołać uchwałę NSA w składzie 7 Sędziów z dnia 24 października 2011 r. sygn. I FPS 9/10, gdzie wskazano, że: „ (\`(...)\`) w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności), podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 u.p.t.u., lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży. W przypadku gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego (gdyby ewentualnie chciał ustalać proporcję sprzedaży dla celów odliczenia, to wyniesie ona 100%)”. Mając powyższe na uwadze, w przypadku podatku naliczonego dotyczącego wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych ze świetlicami, tj. związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności) Gmina nie będzie mogła dokonać częściowego odliczenia podatku według ustalonej proporcji (klucza podziału czynności), bowiem ustawa o podatku od towarów i usług nie przewiduje takiej możliwości w odniesieniu do takiej sytuacji. Zatem, Gmina będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od opisanych wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych ze świetlicami wiejskimi”.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Gminy w przypadku ponoszenia wydatków, które są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT (niekorzystających ze zwolnienia z VAT) oraz zadań pozostających poza zakresem VAT, Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości.

Ad. 2

Jak Gmina wskazała w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedmiotowe świetlice będą udostępniane zarówno odpłatnie, jak i nieodpłatnie. Niemniej jednak, w jej ocenie nie jest ona w stanie określić w chwili poniesienia wydatków, w jakim zakresie świetlice (a więc również wydatki poniesione na ich budowę i utrzymanie) będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a w jakich do pozostałych czynności. Tym samym, w ocenie Gminy, nie ma możliwości zastosowania klucza, przy pomocy którego Gmina mogłaby dokonać częściowego odliczenia podatku naliczonego – Gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku.

Skoro bowiem Gmina będzie udostępniać przedmiotowe świetlice w zależności od zapotrzebowania, w różnej mierze zarówno odpłatnie i nieodpłatnie, Gmina nie będzie w stanie spełnić obowiązku odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 90 ust. 1 ustawy o VAT.

Stanowisko takie zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 maja 2012 r., ILPP2/443-153/12-5/MR, w analogicznej sprawie, gdzie Organ stwierdził, że „Mając powyższe na uwadze, w przypadku podatku naliczonego dotyczącego wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych ze świetlicami, tj. związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności) Gmina nie będzie mogła dokonać częściowego odliczenia podatku według ustalonej proporcji („klucza czasowego” podziału czynności), bowiem ustawa o podatku od towarów i usług nie przewiduje takiej możliwości w odniesieniu do takiej sytuacji. Zatem, Gmina będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od opisanych wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych ze świetlicami wiejskimi”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych oraz związanych z bieżącym utrzymaniem świetlic wiejskich. Natomiast kwestia dotycząca uznania, iż odpłatny wynajem świetlic wiejskich podlega opodatkowaniu podatkiem VAT została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej z dnia 18 lutego 2013 r. nr ILPP1/443-1085/12-4/HW. Z kolei wniosek w zakresie korekty podatku naliczonego został rozstrzygnięty w interpretacji indywidualnej z dnia 18 lutego 2013 r. nr ILPP1/443-1085/12-6/HW. Natomiast wniosek w części dotyczącej obowiązku naliczania podatku należnego w związku z nieodpłatnym udostępnianiem świetlic wiejskich na cele gminne został rozstrzygnięty w interpretacji indywidualnej z dnia 18 lutego 2013 r. nr ILPP1/443-1085/12-7/HW.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.