Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.168.2019.1.WS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-28
Teza: Koszty uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: czesne; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; studia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 29 listopada 2019 r. (data wpływu 31 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącego stroną postępowania:** **Pana (…)**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:** **Panią (…)**

przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca” oraz „Wspólnik”) oraz (..) (dalej, łącznie ze Wspólnikiem: „Wspólnicy”) są wspólnikami spółki jawnej (dalej: „Spółka”), która jest osobową spółką jawną prowadzącą przedsiębiorstwo, którego głównym przedmiotem działalności gospodarczej jest fryzjerstwo i pozostałe zabiegi kosmetyczne (PKD 96.02.Z). Spółka prowadzi również działalność w zakresie działalności wspomagającej edukację (PKD 85.60.Z), pozostałych pozaszkolnych form edukacji (PKD 85.59.B) oraz doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKD 70.22.Z).Wspólnicy pozostają ze sobą w związku małżeńskim.

Spółka prowadzi salon kosmetyczno-fryzjerski, w którym zatrudnia obecnie 8 osób o różnych kompetencjach, doświadczeniu oraz charakterach. W ramach codziennego zaangażowania w działalność salonu Wspólnik realizuje swoje obowiązki m.in. poprzez: zarządzanie zespołem, szkolenie pracowników z zakresu obsługi klienta i aktywnej sprzedaży, czy też organizowanie szkoleń pracowników z zakresu rozpoznawania potrzeb klientów, nawiązywania i utrzymywania relacji z klientami i kontrahentami, negocjacji oraz efektywnej komunikacji, motywowaniu zespołu, rozwiązywaniu konfliktów, rozwijaniu kompetencji pracowników, rozpoznawaniu obszarów rozwoju pracowników oraz planowaniu i prowadzeniu szkoleń, a także rekrutacji pracowników na różne stanowiska.

W związku z powyższym odpowiedzialny za wyżej wymienione obowiązki Wspólnik na co dzień ma styczność i korzysta z zagadnień psychologii pracy, psychologii społecznej, psychologii biznesu. Aktualnie nie posiada jednak specjalistycznego wykształcenia w tym kierunku, co zdaniem wspólnika przekłada się bezpośrednio na niższe dochody w porównaniu z osobami potrafiącymi profesjonalnie zarządzać firmą i zespołem.

W związku z powyższym Wspólnik podjął w październiku br. studia psychologiczne na Uniwersytecie, w celu podniesienia jakości usług i poszerzenia zakresu prowadzonej działalności Spółki. Ze względu na chęć ograniczenia wydatków i możliwie szybkiego nabycia wiedzy wspólnik wybrał 3,5 letnie studia dla osób posiadających tytuł magistra lub licencjata. Roczne czesne na wybranym kierunku psychologicznym wynosi 9 450 zł i jest płatne jednorazowo na początku roku akademickiego. Koszt czesnego poniosła i poniesie w przyszłości Spółka. Do momentu złożenia niniejszego wniosku został opłacony jeden, pierwszy rok kształcenia.

W związku z wyżej opisanym stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym Wspólnicy są zainteresowani potwierdzeniem, czy ponoszone przez Spółkę płatności czesnego za studia Wspólnika mogą stanowić koszt uzyskania przychodu Wspólników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wydatki na czesne Wspólnika poniesione/które poniesie Spółka mogą być zaliczone przez Wspólników Spółki do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów w zysku Spółki, zgodnie z art. 8 ust. 2 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy PIT?

Zdaniem Zainteresowanych wydatki na czesne Wspólnika poniesione/które poniesie Spółka mogą być zaliczone przez Wspólników Spółki do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów w zysku Spółki, zgodnie z art. 8 ust. 2 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy PIT.

Zgodnie z art. 22 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. 2017, poz. 1577, ze zm.; dalej: KSH) spółka jawna jest spółką osobową prawa handlowego i nie posiada osobowości prawnej. Oznacza to, że podatnikami podatku dochodowego nie jest Spółka, lecz jej Wspólnicy.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy PIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub ze wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zgodnie z art. 8 ust. la ustawy PIT przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c (podatek liniowy) nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy PIT.

Co więcej, art. 8 ust. 2 ustawy PIT wskazuje, że zasady wyrażone w art. 8 ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat, a także ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy PIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy PIT. Aby więc dany wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, powinien spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu, tj. być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu;
*   nie może znajdować się w katalogu wydatków zawartych w art. 23 ustawy PIT niezaliczanych do kosztów uzyskania przychodów;
*   być odpowiednio udokumentowany.

Wydatki na dokształcanie nie zostały wymienione w katalogu zawartym w art. 23 ww. ustawy, a zatem w przypadku spełnienia pozostałych przesłanek mogą być one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Dla stwierdzenia, czy wydatki poniesione w związku z odbywaniem studiów mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, istotne jest ustalenie, czy takie wydatki związane są z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych, zdobywaniem wiedzy i umiejętności, które są potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej i które mają z nią związek.

W tym miejscu należy wskazać, iż Wspólnik – jako osoba odpowiedzialna za:

*   nadzór nad pracownikami,
*   szkolenie pracowników z zakresu obsługi klienta i aktywnej sprzedaży,
*   organizowanie szkoleń pracowników z zakresu rozpoznawania potrzeb klientów,
*   nawiązywanie i utrzymywanie relacji z klientami i kontrahentami,
*   negocjację oraz efektywną komunikację,
*   motywowanie zespołu,
*   rozwiązywanie konfliktów,
*   rozwijanie kompetencji pracowników, czy też
*   rozpoznawanie obszarów rozwoju pracowników,

podejmuje przedmiotowe studia wyłącznie w celu podniesienia swoich kwalifikacji, które umożliwią mu rozwój kompetencji związanych z zarządzaniem zasobami ludzkimi.

Podniesienie kompetencji psychologicznych u Wspólnika znacząco wpłynie na jakość prowadzonych przez niego szkoleń dla pracowników z zakresu obsługi klienta oraz aktywnej sprzedaży i rozpoznawania potrzeb klientów. Należy zaznaczyć, że w działalności Spółki kluczowa dla celów osiągnięcia założonych efektów gospodarczych jest umiejętność tzw. kompetencji miękkich – nawiązywania bezpośredniego kontaktu oraz długofalowych relacji z klientami Spółki.

W konsekwencji podniesienie umiejętności pracowników – poprzez szkolenia organizowane przez Wspólnika w tym zakresie – będzie miało bezpośrednio wpływ na jakość świadczonych przez Spółkę usług, a tym samym na wysokość osiąganych przychodów.

Nie ulega wątpliwości, że wiedza z zakresu kontaktów międzyludzkich jest kluczowa w branży, w której kontakt z klientem oraz świadczona na jego rzecz usługa jest wykonywana bezpośrednio w obecności klienta, gdzie kontakt ten ma charakter osobisty.

W związku z powyższym Spółka ponosi i ponosić będzie inwestycje w studia Wspólnika, w celu umożliwienia mu zdobycia wiedzy, która przełoży się na jakość i rodzaj posiadanych przez pracowników spółki kompetencji miękkich (stricte relacji z klientami), a to z kolei przyczyni się do zwiększenia osiąganych przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy potwierdza przykładowo interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 marca 2019 r. znak 0112-KDIL3-1.4011.36.2019.2.AG.

Podsumowując – wydatki na czesne Wspólnika poniesione/które poniesie Spółka mogą być zaliczone przez Wspólników Spółki do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów w zysku Spółki zgodnie z art. 8 ust. 2 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r., poz. 505, z późn. zm.): spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do art. 8 § 1 ww. ustawy: spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

Spółka osobowa ma zatem zdolność do czynności prawnych, ale nie posiada osobowości prawnej.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 z późn. zm.): przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Jak stanowi art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy: zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku między poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Musi to być zatem taki wydatek, którego związek z prowadzoną działalnością nie budzi wątpliwości, a obowiązek wykazania tego związku należy do podatnika. Kwalifikacja wydatków do kosztów uzyskania przychodów, ze względu na kryterium celowości, leży bowiem w gestii podatnika. Należy jednak mieć na uwadze, że prawidłowość dokonanej kwalifikacji podlega ocenie organów podatkowych.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

1.  pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
2.  nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
3.  być właściwie udokumentowany.

Powyższe oznacza, że kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednak ciężar wykazania owego związku spoczywa na Wnioskodawcy, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Dla stwierdzenia, czy poniesione opłaty związane z podjętymi przez Wnioskodawcę studiami mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, istotnym jest ustalenie:

*   czy taki wydatek związany jest ze zdobywaniem wiedzy i umiejętności, które są potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej i mają związek z tą działalnością,
*   czy też wydatek ten służy tylko podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia niezwiązanego z działalnością gospodarczą, a więc który co do zasady ma charakter osobisty.

Zatem – za uzasadnione racjonalnie i gospodarczo koszty, których poniesienie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów ze źródła, jakim jest działalność gospodarcza, należy uznać takie wydatki na kształcenie, które pozwolą podatnikowi nabyć umiejętności i wiedzę niezbędną w prowadzeniu działalności gospodarczej. Chodzi o takie wydatki na podnoszenie kwalifikacji, które mają ścisły związek z zakresem wykonywanych usług oraz charakterem jego działalności.

Złożony wniosek dotyczy możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na czesne w związku z podjęciem przez Wnioskodawcę – Wspólnika spółki jawnej (dalej: Spółka), studiów psychologicznych, które to wydatki ponosić będzie Spółka.

Wprawdzie we wniosku wskazano, że wykształcenie Wnioskodawcy będzie przydatne w prowadzonej działalności gospodarczej, jednak w ocenie Organu, w przedstawionej sytuacji opisany wydatek nie spełnia kryterium celowości wynikającego z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca bowiem prowadzi działalność w formie spółki jawnej w zakresie usług kosmetyczno-fryzjerskich. Spółka zatrudnia osiem osób. Należy zatem stwierdzić, że zarządzanie taką liczbą pracowników, jak i wykonywanie usług kosmetyczno-fryzjerskich nie wymaga ukończenia studiów psychologicznych. Niewątpliwie Wnioskodawca (Wspólnik Spółki) będzie podnosił swoje kwalifikacje, jednak kierunek podjętych przez niego studiów nie ma żadnego związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą.

Zatem opisany wydatek na studia należy ocenić jako poniesiony w celu zdobycia przez Wnioskodawcę – Wspólnika Spółki dodatkowych kwalifikacji w postaci ukończonych studiów psychologicznych, który to wydatek służy podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia, a więc ma charakter osobisty.

Reasumując – wydatki na czesne Wspólnika Spółki – poniesione do tej pory, jak i poniesione w przyszłości przez Spółkę – należy ocenić jako niespełniające kryterium celowości, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji wydatki te nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Jednocześnie, w odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji, należy stwierdzić, że zapadła ona w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.