Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.342.2024.3.JSU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-10-31
Teza: Uznanie, że sprzedawana w ramach Transakcji Działalność Wyodrębniona będzie stanowiła ZCP i w związku z tym Transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

Państwa wniosek wspólny z 24 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania, że sprzedawana w ramach Transakcji Działalność Wyodrębniona będzie stanowiła ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w związku z tym Transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT oraz w przypadku uznania stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe i podlegania Transakcji opodatkowaniu VAT – uznania, że Spółka Nabywająca będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących Transakcję, wpłynął 24 lipca 2024 r. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 września 2024 r. (wpływ 2 października 2024 r.) oraz pismem z 1 października 2024 r. (wpływ 1 października 2024 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

\- A Sp. z o.o.;

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

\- B Sp. z o.o.

### Opis zdarzenia przyszłego

### B sp. z o.o. (dalej jako: „B” lub „Spółka Sprzedająca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka Sprzedająca jest również czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej jako: „VAT”).

### A sp. z o. o. (dalej jako: „A” lub „Spółka Nabywająca”; Spółka Sprzedająca wraz ze Spółką Nabywającą określane są dalej wspólnie jako: „Wnioskodawcy”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka Nabywająca również jest czynnym podatnikiem VAT.

### A. B sp. z o.o.

### B działa na rynku (\`(...)\`) w Polsce i jest zlokalizowana w (\`(...)\`). Spółka specjalizuje się w (\`(...)\`).

### W ramach Spółki Sprzedającej funkcjonuje wyodrębnione X (dalej jako: „X”), które świadczy usługi związane m.in. z personalizacją produktów. Podstawą funkcjonowania X jest komplet procedur (\`(...)\`), stworzonych specjalnie dla tego działu.

### Usługi świadczone przez X obejmują m.in: (…) (dalej jako: „Usługi X”).

### Dział X realizuje swoje usługi na rzecz klientów na podstawie umów zawartych na czas nieokreślony lub na podstawie zleceń, za pomocą przypisanych do niego środków trwałych (w postaci maszyn), do obsługi których potrzebna jest wykwalifikowana kadra pracownicza (przede wszystkim w zakresie \`(...)\`). Świadczenie usług w przypadku tego działu odbywa się niezależnie od działalności innych jednostek organizacyjnych B.

### B. Opis planowanej transakcji

W ramach planowanej transakcji B dokona sprzedaży działalności związanej z X do A (dalej jako: „Transakcja”). W ramach Transakcji do Spółki Nabywającej zostaną przeniesione w szczególności:

\- prawa i obowiązki wynikające z umów sprzedażowych związanych funkcjonalnie z działalnością X (na bazie których są świadczone Usługi X) (dalej jako: „Kontrakty Sprzedażowe”). W celu przeniesienia Kontraktów Sprzedażowych na A wymagane będzie uzyskanie zgody kontrahenta na cesję praw i obowiązków wynikających z Kontraktów Sprzedażowych. W związku ze skalą prowadzonej działalności oraz zmiennymi okolicznościami biznesowymi, liczba umów może ulec nieznacznej zmianie (w szczególności możliwa jest sytuacja, w której ze względów biznesowych dana umowa związana z X nie będzie przedmiotem cesji - np. ze względu na wyłączenie umowy z zakresu Transakcji lub braku zgody kontrahenta na zawarcie umowy cesji - w takim przypadku strony mogą podjęć inne działania mające na celu kontynuację przenoszonych Kontraktów Sprzedażowych. Powyższe nie powinno wpływać na samodzielność X oraz możliwość kontynuacji świadczenia Usług X po Transakcji w ramach Spółki Nabywającej). Planowane jest że łączna liczba Kontraktów Sprzedażowych podlegająca sprzedaży (cesji) w ramach działu X będzie obejmować około (…) umów. Ponadto, biorąc pod uwagę, że Spółka Sprzedająca zawiera z niektórymi kontrahentami umowy każdorazowo przy realizacji nowego zlecenia, możliwe jest, że w ramach Transakcji do Spółki Nabywającej zostaną przeniesione również prawa i obowiązki do poszczególnych zleceń, w odniesieniu do których to Spółka Nabywająca miałaby świadczyć/kontynuować prace związane z działalnością X już po Transakcji (tj. w przypadku gdy dane zlecenie nie zostanie zrealizowane przed dniem Transakcji);

\- środki trwałe, niezbędne do realizacji zadań przypisanych do X, koniecznych do obsługi Kontraktów Sprzedażowych. W skład tych środków trwałych wchodzą: (…) oraz maszyny;

\- pracownicy produkcyjni, związani z (\`(...)\`) za którą odpowiada X oraz pracownicy działu (\`(...)\`). Oczekuje się, że wskutek Transakcji pracownicy Spółki Sprzedającej, alokowani do X, zostaną automatycznie, tj. w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (tekst jednolity Dz.U. z 2023 r. poz. 1465, z późniejszymi zmianami; dalej jako: „Kodeks Pracy”), w ramach przejścia części zakładu pracy, przeniesieni do Spółki Nabywającej. Po przeniesieniu ww. pracownicy przypisani do X będą wykonywać tę samą pracę w ramach Spółki A;

\- rezerwy i zobowiązania związane z pracownikami X (np. rezerwy za niewykorzystany urlop, rezerwy bonusowe) (jeżeli będą występować na Dzień Transakcji);

\- wierzytelności i zobowiązania pieniężne oraz niepieniężne dotyczące składników materialnych i niematerialnych przypisanych do ZCP, w szczególności prawa, w tym prawa do rzeczy oraz dóbr niematerialnych przypisanych do ZCP;

\- wartości niematerialne w postaci know-how związanego z realizacją usług X oraz obsługą przenoszonych środków trwałych, w tym (\`(...)\`) przypisane do poszczególnych klientów, instrukcje, procesy i procedury, lista kontaktów, a także scenariusze wykorzystywane w działalności X;

\- księgi i dokumenty związane z X oraz dokumentacja historyczna związana z działalnością X (za okres dopuszczony poszczególnymi przenoszonymi umowami) do A.

### C. Wyodrębnienie organizacyjne

Jak zostało opisane powyżej, działalność gospodarczą Spółki Sprzedającej na moment Transakcji podzielona będzie na:

1\. Działalność realizowaną przez X (dalej również jako: „Działalność Wyodrębniona” lub „Działalność X”);

2\. pozostałą działalność (dalej jako: „Działalność Pozostająca”).

### Na moment Transakcji Działalność Wyodrębniona będzie stanowić w obrębie Spółki Sprzedającej niezależną jednostkę biznesową wraz z pracownikami, funkcjami biznesowymi i danymi finansowymi.

### Wyodrębnienie Działalności X w ramach Spółki Sprzedającej będzie znajdować odzwierciedlenie w wewnętrznej dokumentacji B (m.in. w schemacie organizacyjnym, zgodnie z którym X przed dniem Transakcji, jak i na dzień Transakcji będzie stanowić osobną jednostkę organizacyjną).

### Dodatkowo, na moment Transakcji dla celów wewnątrzgrupowej sprawozdawczości zarządczej, budżetów, planów finansowych oraz celów organizacyjnych X będzie funkcjonować jako odrębna jednostka organizacyjna, co znajdzie potwierdzenie w uchwale właściwych organów B.

### Na dzień Transakcji B będzie dokonywać również alokacji (przypisania) składników majątkowych odpowiednio do Działalności X oraz do Działalności Pozostającej. W szczególności, dla potrzeb wewnętrznych, Wnioskodawca będzie dokonywać wewnętrznej alokacji składników materialnych (w tym m.in. środków trwałych) czy praw i obowiązków wynikających z Kontraktów Sprzedażowych odrębnie do Działalności X oraz odrębnie do Działalności Pozostającej.

### Na moment Transakcji X będzie posiadać również odrębny, alokowany zespół pracowników, posiadających odpowiednie kwalifikacje i doświadczenie, pełniące funkcje przypisane odpowiednio do X. Pracownicy zostaną przeniesieni do Spółki Nabywającej razem z prawami, obowiązkami i zobowiązaniami wynikającymi z umów o pracę, zgodnie z którymi osoby te świadczyły pracę/usługi związane z X w Spółce Sprzedającej.

### Wszystkie składniki, które zostaną przeznaczone do prowadzenia Działalności Wyodrębnionej będą wystarczające do prowadzenia bieżącej działalności w ramach Spółki Nabywającej w zakresie Usług X, natomiast B będzie kontynuowała prowadzenie działalności gospodarczej związanej z Działalnością Pozostającą.

### D. Wyodrębnienie finansowe

### Na Dzień Transakcji ewidencja księgowa będzie umożliwiać przypisanie przychodów, kosztów, aktywów i zobowiązań do X.

### Przychody generowane przez Działalność Wyodrębnioną obejmują m.in. przychody ze świadczenia usług do klientów zewnętrznych (na podstawie Kontraktów Sprzedażowych), natomiast koszty generowane przez Działalność Wyodrębnioną obejmują m.in. koszty wynagrodzeń personelu oraz koszty związane ze zużyciem i obsługą środków trwałych przypisanych do X.

### Mogą wystąpić przypadki przychodów/kosztów wspólnych, tj. przychodów/kosztów związanych zarówno z Działalnością Wyodrębnioną, jak i Działalnością Pozostającą. W przypadku kosztów związanych zarówno z Działalnością Wyodrębnioną, jak i Działalnością Pozostającą, przypisanie ich do danej działalności będzie dokonywane przy zastosowaniu odpowiednich kluczy alokacji.

### E. Wyodrębnienie funkcjonalne

### Działalność Wyodrębniona oraz Działalność Pozostająca realizują odrębne rodzaje działalności gospodarczej, spełniające różne zadania gospodarcze.

### Działalność Wyodrębniona koncentruje się na świadczeniu usług związanych z personalizacją produktów, niezależnie od zakresu usług świadczonych przez inne jednostki organizacyjne spółki. Z kolei przedmiotem Działalności Pozostającej jest przede wszystkim działalność (\`(...)\`), jak również działalność w zakresie pośrednictwa w sprzedaży (\`(...)\`), a także wynajmu i dzierżawy środków trwałych. Działalność Pozostająca obejmuje także szereg innych usług (w tym m. in. \`(...)\`). Tym samym, Działalność Wydzielana realizuje odrębne od Działalności Pozostającej funkcje biznesowe, odpowiadając na inny obszar zapotrzebowania komunikacyjnego klientów.

### Zbiór składników majątkowych związanych z Działalnością Wyodrębnioną będzie na Dzień Transakcji zorganizowany w sposób zapewniający możliwość kontynuowania Działalności X przez Spółkę Nabywającą, w tym realizację Kontraktów Sprzedażowych, również w okresie następującym po Transakcji. W szczególności, Działalność Wydzielana będzie miała możliwość zarządzania przydzielonymi jej aktywami i kontynuacji relacji biznesowych na podstawie przenoszonych Kontraktów Sprzedażowych (w ramach A).

### Biorąc pod uwagę, że X świadczy usługi na podstawie Kontraktów Sprzedażowych, które co do zasady zgodnie z założeniami poprzez zawarcie stosownych umów mają przejść w ramach Transakcji do A, Spółka Nabywająca będzie w stanie prowadzić działalność jako niezależny podmiot po przejęciu X w wyniku Transakcji i w jej ramach realizować Usługi X.

### Należy przy tym wskazać, że bezpośrednio po Dniu Transakcji, w okresie przejściowym, część Usług X może być świadczona na terenie należącym do B i za pośrednictwem oprogramowania należącego do B. Okres przejściowy jest związany z koniecznością dostosowania parku maszynowego posiadanego przez A wraz z oprogramowaniem do nabytych składników majątkowych. Dodatkowo, w okresie przejściowym zostaną wykonane również inne czynności dostosowawcze, takie jak (\`(...)\`).

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

\- na dzień sprzedaży, działalność realizowana przez X będzie stanowiła potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo, czyli niezależną jednostkę biznesową, zdolną do samodzielnej realizacji przypisanych zadań gospodarczych.

Dział X realizuje bowiem swoje usługi na rzecz klientów na podstawie umów zawartych na czas nieokreślony lub na podstawie zleceń. Usługi świadczone są przy użyciu przypisanych środków trwałych (w postaci maszyn), obsługiwanych przez wykwalifikowaną kadrę pracowniczą (przede wszystkim w zakresie \`(...)\`).

\- składniki przeznaczone do prowadzenia Działalności Wyodrębnionej, które zostaną zakupione przez A, będą wystarczające do kontynuowania realizacji bieżącej działalności w zakresie Usług X przez Spółkę Nabywającą. Jednocześnie Spółka Nabywająca ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez Spółkę Sprzedającą w ramach X (Wnioskodawca zwraca przy tym uwagę, że mogą być podejmowane pewne działania dostosowawcze mające na celu pełniejszą integrację przejętej działalności X w ramach swojej organizacji, nie wpływającą jednak na główne zadania i zakres działalności gospodarczej przypisanej i realizowanej przez X).

\- składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży, będą na Dzień Transakcji zorganizowane w sposób zapewniający możliwość kontynuowania Działalności X przez Spółkę Nabywającą.

Spółka Nabywająca nie będzie musiała tym samym angażować dodatkowych środków (niebędących przedmiotem sprzedaży) w celu kontynuacji działalności z wykorzystaniem otrzymanych składników ani nie będzie konieczne podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności w tożsamym zakresie w oparciu o przejęte składniki.

Jak wskazano powyżej, mogą być podejmowane pewne działania dostosowawcze mające na celu pełniejszą integrację przejętej działalności X w ramach swojej organizacji. W szczególności, w celu osiągnięcia efektu synergii, może wystąpić sytuacja, że Spółka Nabywająca będzie angażować własne zasoby/składniki majątkowe, jak również angażować innych pracowników np. w przypadku gdy któryś z pracowników przypisanych do Działalności Wyodrębnionej złoży wypowiedzenie. Powyższe działania dostosowawcze nie wpłyną jednak na główne zadania i zakres działalności gospodarczej przypisanej i realizowanej przez X.

Co więcej, biorąc pod uwagę, że X świadczy usługi na podstawie Kontraktów Sprzedażowych, które co do zasady zostaną przeniesione na A w ramach planowanej transakcji, Spółka Nabywająca będzie miała możliwość kontynuacji relacji biznesowych na podstawie przenoszonych umów oraz osiągania przychodów z tytułu tej działalności.

\- Spółka Nabywająca jest czynnym podatnikiem VAT. Składniki składające się na Działalność Wyodrębnioną będą wykorzystywane przez Spółkę Nabywającą do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

\- Z art. 88 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 z późn. zm.: dalej: „ustawa o VAT”) wynika m.in., że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Tak więc w przypadku uznania, że Działalność Wyodrębniana nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, Transakcja nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (a tym samym nie zajdą okoliczności przewidziane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT).

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że nie będą zachodziły również pozostałe okoliczności wyłączające prawo do odliczenia VAT na podstawie art. 88 ustawy o VAT zarówno do nabycia Działalności Wyodrębnianej jak i prowadzenia działalności X po jej przejęciu.

### Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone we wniosku nr 1 i 3)

Pytanie nr 1

Czy sprzedawana w ramach Transakcji Działalność Wyodrębniana będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej jako: „ZCP”) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w związku z tym, sprzedaż Działalności Wyodrębnianej w ramach Transakcji nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT?

Pytanie nr 3

W razie gdyby stanowisko Wnioskodawców z pytania nr 1 nie zostało potwierdzone i Transakcja podlegałaby VAT - czy Spółka Nabywająca będzie miała prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących Transakcję, wystawionych przez Spółkę Sprzedającą, na zasadach ogólnych?

### Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

Stanowisko w zakresie pytania nr 1

W ocenie Wnioskodawcy, sprzedawana w ramach Transakcji Działalność Wyodrębniona będzie stanowiła ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w związku z tym Transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Stanowisko w zakresie pytania nr 3

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe i podlegania Transakcji opodatkowaniu VAT - Spółka Nabywająca będzie miała prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących Transakcję, wystawionych przez Spółkę Sprzedającą, na zasadach ogólnych.

Uzasadnienie stanowiska wnioskodawców

W zakresie pytania 1)

Zgodnie z ustawą o VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP. W konsekwencji, transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP nie podlega opodatkowaniu VAT.

Wyrażenie „transakcja zbycia” użyte w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel (np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego).

Takie stanowisko zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako: „Dyrektor”) w interpretacji indywidualnej z dnia 13 sierpnia 2018 r., nr: 0114-KDIP4.4012.349. 2018.1.AKO stwierdził, że: „Użyte przez ustawodawcę w powyższym przepisie pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Zatem „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej”.

Zgodnie z powyższym, Wnioskodawcy wskazują, że przedstawione zdarzenie przyszłe będzie polegało na przeniesieniu dedykowanego zestawu składników (w tym aktywów, zobowiązań, umów i pracowników) związanych z Działalnością Wyodrębnioną przez B na rzecz A w ramach Transakcji.

Należy zatem stwierdzić, że - zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - transakcja polegająca na sprzedaży składników majątkowych związanych z Działalnością Wyodrębnioną poprzez przeniesienie ich na Spółkę Nabywającą, nie powinna podlegać opodatkowaniu VAT, jeżeli przenoszone składniki stanowią ZCP.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ZCP oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Warto zauważyć, że powyższa definicja jest tożsama z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.; dalej: "ustawa o CIT"). Tym samym, ZCP w kontekście ustawy o CIT oraz w kontekście ustawy o VAT należy rozumieć tak samo, a uznanie określonego zespołu składników za ZCP na gruncie ustawy o CIT będzie powodowało, że zespół tych składników będzie stanowił ZCP także w rozumieniu ustawy o VAT. W związku z tym, praktyka organów podatkowych, a także orzecznictwo sądów administracyjnych w stosunku do ZCP na gruncie ustawy o CIT ma znaczenie również dla ZCP w kontekście ustawy o VAT.

Na gruncie powyższych regulacji, w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, jak również orzecznictwo sądów administracyjnych, przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych za ZCP są zatem:

1\. istnienie powiązanego funkcjonalnie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym aktywów, zobowiązań i umów) i pracowników przeznaczonego do realizacji określonych zadań gospodarczych,

2\. wyodrębnienie organizacyjne zespołu tych składników,

3\. wyodrębnienie finansowe zespołu tych składników,

4\. wykazanie, że zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W celu wykazania, że dane składniki majątkowe stanowią ZCP konieczne jest odniesienie się do każdej z tych przesłanek osobno. Co więcej, należy zauważyć, że organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych wielokrotnie podkreślały, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić działalność, lecz jest to pewien określony zespół tych składników. Tym samym, podstawowym wymogiem dla uznania ZCP jest to, aby stanowił on zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym aktywów, zobowiązań, umów i pracowników).

Powyższe podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w przeszłości. Przykładowo, Dyrektor w interpretacji indywidualnej z dnia 12 grudnia 2017 r., nr: 0111-KDIB1-3.4010.388.2017.1.IZ wskazał, że: „zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość)”.

Podobne stanowisko zostało także zaprezentowane przez Dyrektora m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

1\. z 12 czerwca 2017 r., nr: 0111-KDIB1-3.4010.38.2017.2.JKT,

2\. z 8 czerwca 2018 r., nr: 0111-KDIB1-1.4010.133.2018.1.BS,

3\. z 20 lutego 2018 r., nr: 0111-KDIB1-2.4010.419.2017.3.AK,

4\. z 9 października 2020 r., nr: 0111-KDIB1-1.4010.325.2020.3.AW.

Ponadto, podobne stanowisko zostało również wyrażone przez sądy administracyjne w następujących wyrokach:

1\. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 808/16,

2\. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 10 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 988/17,

3\. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 8 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Go 6/17,

4\. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1823/15.

W ocenie Wnioskodawców, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, zespół składników (w tym aktywa, zobowiązania, umowy oraz pracownicy) przydzielonych do Działalności Wyodrębnionej podlegającej zbyciu w ramach Transakcji na rzecz Spółki Nabywającej będzie stanowił na Dzień Transakcji zespół składników wyodrębnionych funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo w ramach Spółki Sprzedającej i które będą mogły być traktowane jako niezależnie działające przedsiębiorstwo, zdolne do samodzielnego wykonywania swoich zadań gospodarczych. Tym samym, w Dniu Transakcji Działalność Wyodrębniona będzie stanowić ZCP w rozumieniu ustawy o VAT.

W szczególności, Wnioskodawcy wskazują na:

A. Wyodrębnienie funkcjonalne

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego - aby uznać dany zespół składników (w tym aktywa, zobowiązania, umowy i pracownicy) za ZCP, składniki te powinny pozostawać między sobą w takich wzajemnych interakcjach, by można było traktować je jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników (w tym aktywów, zobowiązań, umów i pracowników) powiązanych funkcjonalnie, nie zaś za zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest to, że pozostają własnością jednego podmiotu. Dodatkowo, ZCP obejmująca te składniki powinna stanowić funkcjonalnie wyodrębnioną całość, poprzez którą możliwe jest wykonywanie działań gospodarczych, którym służy ona w strukturze przedsiębiorstwa.

Jak przedstawiono w opisie zdarzenia przyszłego, funkcjonująca w strukturze B Działalność Wyodrębniona oraz Działalność Pozostająca realizują odrębne rodzaje działalności, spełniające różne zadania gospodarcze, tj. są odpowiedzialne za różne aspekty działalności Spółki Sprzedającej.

Działalność Wyodrębniona koncentruje się na świadczeniu usług związanych z personalizacją produktów, niezależnie od zakresu usług świadczonych przez inne jednostki organizacyjne spółki. Z kolei przedmiotem Działalności Pozostającej jest przede wszystkim działalność (\`(...)\`), jak również działalność w zakresie pośrednictwa w sprzedaży (\`(...)\`), a także wynajmu i dzierżawy środków trwałych. Działalność Pozostająca obejmuje także szereg innych usług (w tym m.in. \`(...)\`). Tym samym, Działalność Wydzielana realizuje odrębne od Działalności Pozostającej funkcje biznesowe, odpowiadając na inny obszar zapotrzebowania komunikacyjnego klientów.

Do Działalności Wyodrębnionej zostały przypisane odpowiednio wykwalifikowane zasoby ludzkie oraz dedykowany zespół składników majątkowych, wykorzystywany w celu realizacji zadań gospodarczych w postaci Usług X. Składniki te obejmują m.in. prawa i obowiązki wynikające z umów z pracownikami i podwykonawcami oraz umów z klientami, a także zobowiązania, w tym zobowiązania związane z pracownikami.

Zbiór składników majątkowych związanych z Działalnością Wyodrębnioną będzie na Dzień Transakcji zorganizowany w sposób zapewniający możliwość kontynuowania Działalności X przez Spółkę Nabywającą, w tym realizację Kontraktów Sprzedażowych, również w okresie następującym po Transakcji. W szczególności, Działalność Wyodrębniona będzie miała możliwość zarządzania przydzielonymi jej aktywami i kontynuacji relacji biznesowych na podstawie Kontraktów Sprzedażowych podlegających przeniesieniu (w tym celu strony zawrą stosowne umowy cesji lub podejmą inne działania mające na celu przeniesienia Kontraktów Sprzedażowych na A). Zostanie również zachowana ciągłość świadczonych usług dzięki przeniesieniu zakładu pracy z pracownikami posiadającymi niezbędne kwalifikacje do dalszego świadczenia usług w ramach Działalności X.

Biorąc pod uwagę powyższe, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, dedykowany zespół składników majątkowych (w tym aktywów, zobowiązań, umów i pracowników) przypisanych do Działalności Wyodrębnionej nie stanowi zbioru przypadkowych elementów, lecz jest zbiorem elementów pozostających we wzajemnych relacjach i powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny i celowy. Składniki te będą wydzielone jako w pełni wyodrębniona jednostka w ramach B oraz będą stanowić funkcjonalną całość, która będzie zdolna do podejmowania samodzielnej działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe, Działalność Wyodrębniona powinna być traktowana jako funkcjonalnie wyodrębniona w ramach B.

B. Wyodrębnienie organizacyjne

W ocenie Wnioskodawców, Działalność Wyodrębniona będzie spełniała wymogi do uznania jej za wyodrębnioną organizacyjnie w ramach B. Przede wszystkim, o wyodrębnieniu organizacyjnym Działalności Wyodrębnionej świadczy przypisanie tej działalności dedykowanego zespołu składników majątkowych, wykorzystywanych w celu realizacji jej zadań gospodarczych. W ramach ww. zespołu, do Działalności Wyodrębnionej zostały przypisane m.in. prawa i obowiązki związane z umowami z pracownikami oraz klientami (w ramach Kontraktów Sprzedażowych).

Wyodrębnienie Działalności X w ramach Spółki Sprzedającej będzie znajdować odzwierciedlenie w wewnętrznej dokumentacji B (m.in. w schemacie organizacyjnym, zgodnie z którym X przed dniem Transakcji, jak i na dzień Transakcji będzie stanowić osobną jednostkę organizacyjną). Dodatkowo, na moment Transakcji dla celów wewnątrzgrupowej sprawozdawczości zarządczej, budżetów, planów finansowych oraz celów organizacyjnych X będzie funkcjonować jako odrębna jednostka organizacyjna, co znajdzie potwierdzenie w uchwale właściwych organów B.

Na moment Transakcji X będzie posiadać również odrębny, alokowany zespół pracowników, posiadających odpowiednie kwalifikacje i doświadczenie, pełniący funkcje przypisane odpowiednio do X.

Mając na uwadze powyższe argumenty, w ocenie Wnioskodawców, Działalność Wyodrębniona powinna być traktowana jako wyodrębniona organizacyjnie w ramach B.

C. Wyodrębnienie finansowe

W ustawie o VAT nie zdefiniowano również pojęcia „wyodrębnienia finansowego zespołu składników. W literaturze poświęconej prawu podatkowemu podkreśla się, że: „w zakresie wyodrębnienia finansowego, warunkiem jest, aby do zorganizowanej części przedsiębiorstwa mogły zostać przypisane związane z nim koszty, przychody, należności i zobowiązania” (por. K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Wyd. 3, Warszawa 2019). Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, uznaje się, że ta przesłanka jest spełniona, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej danego podmiotu pozwala na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów do ZCP.

Stanowisko takie wyraził Dyrektor m.in. w interpretacji indywidualnej z 19 kwietnia 2018 r., nr: 0111-KDIB1-1.4010.49.2018.2.NL, w której potwierdził, że: „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

1\. z 10 stycznia 2014 r., nr: ILPP2/443-1044/12-4/EN,

2\. z 20 sierpnia 2013 r., nr: IBPBl/2/423-557/13/PH,

3\. z 3 lipca 2012 r., nr: IPTPP2/443-303/12-5/IR,

4\. z 9 października 2020 r., nr: 0111-KDIB1-1.4010.325.2020.3.AW.

Jak wskazano powyżej, pojęcia „wyodrębnienie finansowe” nie należy jednak utożsamiać z pełną samodzielnością finansową, która ze względów oczywistych nie może być osiągnięta - jako że jednostki organizacyjne nie mają odrębnej od osoby prawnej podmiotowości prawnej w stosunkach z osobami trzecimi. Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej wydanej 9 lutego 2018 r., nr: 0114-KDIP2-1.4010.367. 2017.1.JF Dyrektor stwierdził, że: „o wyodrębnieniu finansowym można zatem już mówić w przypadku istnienia samej możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienia finansowego nie należy utożsamiać zatem z pełną samodzielnością finansową”.

W świetle powyższego, w opinii Wnioskodawców, Działalność Wyodrębniona powinna być traktowana jako wyodrębniona finansowo w ramach B.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na Dzień Transakcji, ewidencja księgowa będzie umożliwiać przypisanie przychodów, kosztów, aktywów i pasywów do Działalności Wyodrębnionej.

Przychody generowane przez Działalność Wyodrębnioną obejmują m.in. przychody ze świadczenia usług do klientów zewnętrznych (na podstawie Kontraktów Sprzedażowych), natomiast koszty generowane przez Działalność Wyodrębnioną obejmują m.in. koszty wynagrodzeń personelu oraz koszty związane ze zużyciem i obsługą środków trwałych przypisanych do X.

Jak wcześniej wspomniano, oczekuje się, że na Dzień Transakcji będzie istniała wyodrębniona ewidencja księgowa dla Działalności Wyodrębnionej.

W przypadku przychodów/kosztów wspólnych, a więc przychodów/kosztów związanych zarówno z Działalnością Wyodrębnioną oraz Działalnością Pozostającą, na Dzień Transakcji będzie możliwe przypisanie ich do danej działalności przy zastosowaniu odpowiednich kluczy alokacji.

Dlatego też, zdaniem Wnioskodawców, Działalność Wyodrębniona powinna być traktowana jako wyodrębniona finansowo w ramach B.

D. Możliwość funkcjonowania jako odrębne (niezależne) przedsiębiorstwo

Ostatnim warunkiem uznania danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za ZCP jest zdolność danego zespołu składników majątkowych do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

Jako kryterium potwierdzające zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Taką argumentację można znaleźć w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych. Przykładowo, Dyrektor w interpretacji indywidualnej z 17 sierpnia 2018 r., nr: 0111-KDIB3-1.4012.481.2018.1.JP stwierdził, że: „Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy). Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa”.

Podobne stanowisko potwierdzają również m.in. następujące interpretacje indywidualne:

1\. z 20 lutego 2018 r., nr: 0111-KDIB1-2.4010.419.2017.3.AK,

2\. z 16 maja 2016 r., nr: ILPB3/4510-1-42/16-4/EK oraz

3\. z 9 października 2020 r., nr: 0111-KDIB1-1.4010.325.2020.3.AW.

W ocenie Wnioskodawców, dedykowany zespół składników (w tym aktywów, pracowników), przypisany do Działalności Wyodrębnionej przenoszonej w ramach Transakcji będzie miał możliwość funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, zdolne do samodzielnej realizacji określonych zadań gospodarczych we własnym zakresie.

Na Dzień Transakcji, Działalność Wyodrębniona i Działalność Pozostająca będą realizować funkcje dwóch odrębnych linii biznesowych, tj. Działalność Wyodrębniona będzie koncentrować się na świadczeniu usług związanych z personalizacją produktów, natomiast Działalność Pozostająca będzie świadczyć usługi w zakresie usług (\`(...)\`) oraz pośrednictwa w sprzedaży (\`(...)\`), a także wynajmu i dzierżawy środków trwałych.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, zbiór składników majątkowych związanych z Działalnością Wyodrębnioną będzie na Dzień Transakcji zorganizowany w sposób zapewniający możliwość kontynuowania Działalności X przez Spółkę Nabywającą, w tym realizację Kontraktów Sprzedażowych, również w okresie następującym po Transakcji.

W praktyce, Spółka Nabywająca będzie kontynuowała realizację funkcji biznesowych realizowanych przez Spółkę Sprzedającą poprzez X przed Transakcją. Spółka Nabywająca będzie w stanie prowadzić działalność jako niezależny podmiot po przejęciu X w wyniku Transakcji i w jej ramach realizować Usługi X co do zasady w formie niezmienionej w stosunku do B.

W opinii Wnioskodawców, fakt, że Spółka Nabywająca będzie miała możliwość aktywnej realizacji zadań biznesowych (świadczenia Usług X na podstawie Kontraktów Sprzedażowych podlegających przeniesieniu w ramach Transakcji) oznacza, że zespół składników przydzielonych do Działalności Wyodrębnionej będzie wystarczający do samodzielnego kontynuowania przez Spółkę Nabywającą działalności gospodarczej prowadzonej uprzednio w ramach Spółki Sprzedającej.

Zatem przedstawione wyżej argumenty potwierdzają, że Działalność Wyodrębniona może funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, zdolne do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych.

Powyższej konkluzji nie powinny zmieniać również środki dostosowawcze, jakie Wnioskodawcy mają zamiar stosować w okresie przejściowym przedstawionym w opisie zdarzenia przyszłego. Środki stosowane w okresie przejściowym nie świadczą bowiem o braku wyodrębnienia ani o możliwości funkcjonowania przez Działalność X jako niezależne przedsiębiorstwa, a wynikają jedynie z procedur weryfikacyjnych/dostosowawczych, których przeprowadzenie jest standardową praktyką rynkową w podobnych transakcjach.

E. Podsumowanie

Mając na uwadze przytoczoną powyżej argumentację, Wnioskodawcy wskazują, że Działalność Wyodrębniona przeniesiona w ramach Transakcji będzie stanowiła ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ponieważ:

1\. do Działalności Wyodrębnionej zostanie przypisany zespół składników (w tym aktywa, zobowiązania oraz umowy) oraz personel,

2\. Działalność Wyodrębniona powinna zostać uznana za funkcjonalnie wyodrębnioną,

3\. Działalność Wyodrębniona powinna zostać uznana za organizacyjnie wyodrębnioną,

4\. Działalność Wyodrębniona powinna zostać uznana za finansowo wyodrębnioną,

5\. zespół składników przypisanych do Działalności Wyodrębnionej jest przeznaczony do realizacji konkretnych zadań gospodarczych, odrębnych od Działalności Pozostającej funkcjonującej w ramach Spółki Sprzedającej, oraz

6\. Działalność Wyodrębniona może funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo.

Uwzględniając powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Działalność Wyodrębniona, która zostanie przeniesiona w ramach Transakcji do Spółki Nabywającej, będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W związku z tym, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przeniesienie Działalności Wyodrębnionej w ramach Transakcji, nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

W zakresie pytania 3)
---------------------

Kwestię prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego reguluje art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jednocześnie, ustęp 2 pkt 1 lit. a cytowanego przepisu precyzuje, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Przepis art. 87 ust. 1 ustawy o VAT stanowi z kolei, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Tym samym, z przytoczonych powyżej regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik VAT oraz gdy towary i usługi, w związku z których nabyciem VAT został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT, tzn. takich, których następstwem jest określenie VAT należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony nie przysługuje jednakże, jeżeli podatek naliczony jest związany z towarami i usługami zwolnionymi z VAT lub niepodlegającymi temu podatkowi.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Mając na uwadze powyższe, w przypadku podlegania Transakcji opodatkowaniu VAT oraz fakt, że składniki składające się na Działalność Wyodrębnioną będą wykorzystywane przez Spółkę Nabywającą do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT, wyżej wymienione warunki do odliczenia podatku naliczonego zostaną spełnione. Z tego względu, w opinii Wnioskodawców, Spółka Nabywająca będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących Transakcję, wystawionych przez Spółkę Sprzedającą.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o: zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy oraz zobowiązań, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

1\. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2\. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145 str. 1 ze zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przy dokonaniu tej analizy pomocne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel Dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.

Zatem, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka Sprzedająca świadczy kompleksowe usługi (…).

Działalność Spółki Sprzedającej na moment Transakcji podzielona będzie na:

1\. Działalność realizowaną przez X - X (Działalność Wyodrębniona);

2\. pozostałą działalność (Działalność Pozostająca).

X (X) świadczy usługi związane m.in. z personalizacją produktów, podstawą jego funkcjonowania jest komplet procedur (\`(...)\`), stworzonych specjalnie dla tego działu. Ponadto usługi świadczone przez X obejmują (\`(...)\`).

Dział X realizuje swoje usługi na rzecz klientów na podstawie umów zawartych na czas nieokreślony lub na podstawie zleceń, za pomocą przypisanych do niego środków trwałych (w postaci maszyn), do obsługi których potrzebna jest wykwalifikowana kadra pracownicza (przede wszystkim w zakresie \`(...)\`). Świadczenie usług w przypadku tego działu odbywa się niezależnie od działalności innych jednostek organizacyjnych Spółki Sprzedającej.

W ramach planowanej transakcji Spółka Sprzedająca dokona sprzedaży działalności związanej z X do Spółki Nabywającej. W ramach Transakcji do Spółki Nabywającej zostaną przeniesione w szczególności:

\- prawa i obowiązki wynikające z umów sprzedażowych związanych funkcjonalnie z działalnością X (na bazie których są świadczone Usługi X). W celu przeniesienia Kontraktów Sprzedażowych na Spółkę Nabywającą wymagane będzie uzyskanie zgody kontrahenta na cesję praw i obowiązków wynikających z Kontraktów Sprzedażowych. W związku ze skalą prowadzonej działalności oraz zmiennymi okolicznościami biznesowymi, liczba umów może ulec nieznacznej zmianie (w szczególności możliwa jest sytuacja, w której ze względów biznesowych dana umowa związana z X nie będzie przedmiotem cesji - np. ze względu na wyłączenie umowy z zakresu Transakcji lub braku zgody kontrahenta na zawarcie umowy cesji - w takim przypadku strony mogą podjęć inne działania mające na celu kontynuację przenoszonych Kontraktów Sprzedażowych. Planowane jest że łączna liczba Kontraktów Sprzedażowych podlegająca sprzedaży (cesji) w ramach działu X będzie obejmować około (…) umów. Ponadto, z uwagi na fakt, że Spółka Sprzedająca zawiera z niektórymi kontrahentami umowy każdorazowo przy realizacji nowego zlecenia, możliwe jest, że w ramach Transakcji do Spółki Nabywającej zostaną przeniesione również prawa i obowiązki do poszczególnych zleceń, w odniesieniu do których to Spółka Nabywająca miałaby świadczyć/kontynuować prace związane z działalnością X już po Transakcji (tj. w przypadku gdy dane zlecenie nie zostanie zrealizowane przed dniem Transakcji);

\- środki trwałe, niezbędne do realizacji zadań przypisanych do X, koniecznych do obsługi Kontraktów Sprzedażowych. W skład tych środków trwałych wchodzą: (…) oraz maszyny ;

\- pracownicy produkcyjni, związani z (\`(...)\`) za którą odpowiada X oraz pracownicy działu (\`(...)\`). Pracownicy Spółki Sprzedającej, alokowani do X, zostaną automatycznie, tj. w trybie art. 231 ustawy Kodeks Pracy, w ramach przejścia części zakładu pracy, przeniesieni do Spółki Nabywającej. Po przeniesieniu ww. pracownicy przypisani do X będą wykonywać tę samą pracę w ramach Spółki Nabywającej;

\- rezerwy i zobowiązania związane z pracownikami X (np. rezerwy za niewykorzystany urlop, rezerwy bonusowe) (jeżeli będą występować na Dzień Transakcji);

\- wierzytelności i zobowiązania pieniężne oraz niepieniężne dotyczące składników materialnych i niematerialnych przypisanych do ZCP, w szczególności prawa, w tym prawa do rzeczy oraz dóbr niematerialnych przypisanych do ZCP;

\- wartości niematerialne w postaci know-how związanego z realizacją usług X oraz obsługą przenoszonych środków trwałych, w tym (\`(...)\`) przypisane do poszczególnych klientów, instrukcje, procesy i procedury, lista kontaktów, a także scenariusze wykorzystywane w działalności X;

\- księgi i dokumenty związane z X oraz dokumentacja historyczna związana z działalnością X (za okres dopuszczony poszczególnymi przenoszonymi umowami) do A.

Wskazali Państwo, że bezpośrednio po Dniu Transakcji, w okresie przejściowym, część Usług X może być świadczona na terenie należącym do Spółki Sprzedającej i za pośrednictwem oprogramowania należącego do Sprzedającej. Okres przejściowy jest związany z koniecznością dostosowania parku maszynowego posiadanego przez Spółkę Nabywającą wraz z oprogramowaniem do nabytych składników majątkowych. Dodatkowo, w okresie przejściowym zostaną wykonane również inne czynności dostosowawcze, takie jak (\`(...)\`).

Państwa wątpliwości, sformułowane w pytaniu nr 1, dotyczą ustalenia czy sprzedawana w ramach Transakcji Działalność Wyodrębniana będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w związku z tym, sprzedaż Działalności Wyodrębnianej w ramach Transakcji nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już w Spółce Sprzedającej zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po sprzedaży powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez Spółkę Nabywającą w oparciu o przejęte składniki.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zespół składników majątkowych związanych z X stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Jak wynika z opisu sprawy organizacyjne, finansowe oraz funkcjonalne wyodrębnienie działalności związanej z X (Działalności Wyodrębnionej) w Spółce Sprzedającej będzie znajdować odzwierciedlenie w wewnętrznej dokumentacji Spółki (m.in. w schemacie organizacyjnym, zgodnie z którym X przed dniem Transakcji, jak i na dzień Transakcji będzie stanowić osobną jednostkę organizacyjną).

Dodatkowo, na moment Transakcji dla celów wewnątrzgrupowej sprawozdawczości zarządczej, budżetów, planów finansowych oraz celów organizacyjnych X będzie funkcjonować jako odrębna jednostka organizacyjna, co znajdzie potwierdzenie w uchwale właściwych organów Spółki Sprzedającej.

Ponadto, na dzień Transakcji Spółka Sprzedająca będzie dokonywać również alokacji (przypisania) składników majątkowych odpowiednio do Działalności X oraz do Działalności Pozostającej. W szczególności, dla potrzeb wewnętrznych, będzie dokonywać wewnętrznej alokacji składników materialnych (w tym m.in. środków trwałych) czy praw i obowiązków wynikających z Kontraktów Sprzedażowych odrębnie do Działalności X oraz odrębnie do Działalności Pozostającej.

Wskazali Państwo, że na moment Transakcji X będzie posiadać również odrębny, alokowany zespół pracowników, posiadających odpowiednie kwalifikacje i doświadczenie, pełniące funkcje przypisane odpowiednio do X. Pracownicy zostaną przeniesieni do Spółki Nabywającej razem z prawami, obowiązkami i zobowiązaniami wynikającymi z umów o pracę, zgodnie z którymi osoby te świadczyły pracę/usługi związane z X w Spółce Sprzedającej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że wszystkie składniki, które zostaną przeznaczone do prowadzenia Działalności Wyodrębnionej będą wystarczające do prowadzenia bieżącej działalności w ramach Spółki Nabywającej w zakresie Usług X, natomiast Spółka Sprzedająca będzie kontynuowała prowadzenie działalności gospodarczej związanej z Działalnością Pozostającą.

W analizowanej sprawie spełniają Państwo również przesłanki wyodrębnienia finansowego dla Działalności realizowanej przez X. Na Dzień Transakcji ewidencja księgowa będzie umożliwiać przypisanie przychodów, kosztów, aktywów i zobowiązań do X.

Przychody generowane przez Działalność Wyodrębnioną obejmują m.in. przychody ze świadczenia usług do klientów zewnętrznych (na podstawie Kontraktów Sprzedażowych), natomiast koszty generowane przez Działalność Wyodrębnioną obejmują m.in. koszty wynagrodzeń personelu oraz koszty związane ze zużyciem i obsługą środków trwałych przypisanych do X.

Mogą wystąpić przypadki przychodów/kosztów wspólnych, tj. przychodów/kosztów związanych zarówno z Działalnością Wyodrębnioną, jak i Działalnością Pozostającą. W przypadku kosztów związanych zarówno z Działalnością Wyodrębnioną, jak i Działalnością Pozostającą, przypisanie ich do danej działalności będzie dokonywane przy zastosowaniu odpowiednich kluczy alokacji.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonale potwierdza fakt, że zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Działalność Wyodrębnioną, będzie przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych w ramach prowadzonej działalności. Zespół ten posiada wszystkie elementy niezbędne do kontynuacji działalności związanej z X, tj. zbiór składników majątkowych związanych z Działalnością Wyodrębnioną – jak sami Państwo wskazali – będzie na Dzień Transakcji zorganizowany w sposób zapewniający możliwość kontynuowania Działalności X przez Spółkę Nabywającą, w tym realizację Kontraktów Sprzedażowych, również w okresie następującym po Transakcji. W szczególności, Działalność Wydzielana będzie miała możliwość zarządzania przydzielonymi jej aktywami i kontynuacji relacji biznesowych na podstawie przenoszonych Kontraktów Sprzedażowych.

Zgodnie z Państwa wskazaniem, na dzień sprzedaży, działalność realizowana przez X będzie stanowiła potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo, czyli niezależną jednostkę biznesową, zdolną do samodzielnej realizacji przypisanych zadań gospodarczych. Powyższe wynika z faktu, że X świadczy usługi na podstawie Kontraktów Sprzedażowych, które zgodnie z założeniami poprzez zawarcie stosownych umów mają przejść w ramach Transakcji do Spółki Nabywającej, a te z kolei świadczone będą przy użyciu przypisanych środków trwałych (w postaci maszyn), obsługiwanych przez wykwalifikowaną kadrę pracowniczą (przede wszystkim w zakresie \`(...)\`).

Należy także wskazać, że Spółka Nabywająca ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez Spółkę Sprzedającą, tj. składniki majątkowe przypisane do działalności związanej z X (Działalność Wyodrębniona) po ich sprzedaży będą wykorzystywane przez Spółkę Nabywającą do prowadzenia działalności gospodarczej w tym samym zakresie, i co istotne Spółka Nabywająca nie będzie musiała angażować dodatkowych środków (niebędących przedmiotem sprzedaży) w celu kontynuacji działalności z wykorzystaniem otrzymanych składników ani nie będzie konieczne podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności w tożsamym zakresie w oparciu o przejęte składniki.

Reasumując, sprzedawana w ramach Transakcji Działalność Wyodrębniana będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w konsekwencji nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Państwa stanowisko, w zakresie pytania nr 1 w podatku od towarów i usług, należy więc uznać za prawidłowe.

Z uwagi na uwarunkowanie zawarte w treści pytania nr 3, tj. uzależnienie odpowiedzi na to pytanie wyłącznie w sytuacji gdyby stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1 nie zostało potwierdzone i Transakcja podlegałaby VAT - ocena Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 3 nie udziela się odpowiedzi.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

A sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.).