Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.343.2020.2.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-01
Teza: W zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zapłaconego Wynagrodzenia za Sukces.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka kapitałowa; umowa; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 września 2020 r. (data wpływu do Organu 1 października 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zapłaconego Wynagrodzenia za Sukces (pytanie ozn. we wniosku Nr 2) – **jest prawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 1 października 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zapłaconego Wynagrodzenia za Sukces.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

1.  Działalność Spółki

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem VAT z siedzibą w Polsce. Spółka realizowała inwestycję budowlaną polegającą na wybudowaniu magazynu wraz z infrastrukturą towarzyszącą (dalej: „Nieruchomość”). Głównym przedmiotem działalności Spółki jest wynajem powierzchni Nieruchomości na cele magazynowe innym przedsiębiorcom. Z tytułu wynajmu Spółka osiąga przychody podlegające opodatkowaniu CIT. Spółka rozpoznaje świadczone przez nią usługi wynajmu jako czynności podlegające opodatkowaniu VAT (i nie korzystające ze zwolnienia z VAT).

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółka między innymi zawarła z podmiotem trzecim, kontrahentem działającym w Polsce w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, będącym czynnym podatnikiem VAT (dalej jako: „Usługodawca”):

*   umowę o zarządzanie nieruchomością z dnia 10 lutego 2015 r. (dalej jako: „Umowa Zarządzania Nieruchomością”),

*   umowę o zarządzanie aktywami z dnia 10 lutego 2015 r. (dalej jako: „Umowa Zarządzania Aktywami”),

*   umowę rozwoju nieruchomości z dnia 10 lutego 2015 r. (dalej jako: „Umowa Rozwoju Nieruchomości”)

\- dalej łącznie jako „Umowy Zarządzania”.

1.  Umowy Zarządzania

1.  Umowa Zarządzania Nieruchomością

Zgodnie z Umową Zarządzania Nieruchomością Usługodawca zobowiązał się do bieżącego świadczenia usług zarządczych dotyczących Nieruchomości z należytą starannością oraz zgodnie z najwyższymi standardami w tej branży w celu maksymalizacji zysków otrzymywanych przez Spółkę z tytułu wynajmu Nieruchomości. Usługi te obejmowały między innymi:

*   przedstawianie Spółce rekomendacji w zakresie prowadzonej działalności,

*   stałą obsługę finansową w postaci wystawiania faktur oraz zbierania opłat za wynajem,

*   wsparcie w ściąganiu zaległych należności,

*   gromadzenie i utrzymywanie dokumentacji związanej z prowadzoną działalnością,

*   przeprowadzanie regularnych inspekcji nieruchomości oraz organizowanie napraw i konserwacji,

*   analizę zawieranych umów wynajmu nieruchomości,

*   przedstawianie prognozy płynności finansowej.

Usługi były rozliczane w okresach miesięcznych.

1.  Umowa Zarządzania Aktywami

W oparciu o Umowę Zarządzania Aktywami, Usługodawca zobowiązał się natomiast do wsparcia Spółki w podejmowaniu strategicznych decyzji związanych z Nieruchomością z należytą starannością oraz zgodnie z najwyższymi standardami w tej branży. Do usług świadczonych przez Usługodawcę na podstawie tej umowy należało między innymi:

*   sporządzanie kwartalnych raportów dotyczących stanu nieruchomości oraz prowadzonej działalności gospodarczej,

*   przygotowywanie rocznego planu biznesowego obejmującego planowane wydatki oraz przychody,

*   wsparcie w strategii sprzedażowej Spółki m.in. w zakresie marketingu, renowacji, nakładów inwestycyjnych lub możliwej do przeprowadzenia restrukturyzacji modelu wynajmu powierzchni,

*   wsparcie w zakresie dokonywanego przez Spółkę wynajmu powierzchni w postaci analizy zawieranych umów oraz rekomendacji co do wysokości pobieranych opłat,

*   organizowanie oraz nadzór nad naprawami i inwestycjami dokonywanymi na nieruchomości.

Usługi były rozliczane w okresach miesięcznych.

1.  Umowa Rozwoju Nieruchomości

W myśl postanowień Umowy Rozwoju Nieruchomości, Usługodawca świadczył na rzecz Spółki usługi związane z zarządzaniem i koordynacją prac deweloperskich wykonywanych przez podmioty trzecie polegających na wybudowaniu Nieruchomości. Do usług tych należało między innymi:

*   koordynacja bieżących prac związanych z budową Nieruchomości pomiędzy wszystkimi stronami zaangażowanymi w te prace w sposób zapewniający ich terminowe i należyte zakończenie,

*   uzyskiwanie w imieniu Spółki wszystkich niezbędnych zezwoleń w zakresie inwestycji polegającej na budowie Nieruchomości,

*   bieżące monitorowanie inwestycji, w tym postępu prac, wykorzystania budżetu, harmonogramu prac itd.,

*   monitorowanie, nadzorowanie i weryfikowanie wszelkich prac wykonywanych przez generalnego wykonawcę,

*   monitorowanie, nadzorowanie i weryfikowanie wszelkich prac wykonywanych przez najemców powierzchni Nieruchomości,

*   zapewnienie usunięcia wszelkich wad technicznych powstałych w czasie prac związanych z rozwojem Nieruchomości w możliwie najkrótszym czasie,

*   przekazywanie wynajętej powierzchni Nieruchomości najemcom, zgodnie z postanowieniami zawartych umów najmu.

Usługi były rozliczane w okresach miesięcznych.

1.  Umowa Wynagrodzenia za Sukces

Poza opisanymi wyżej Umowami Zarządzania, zawarta została również osobna umowa z dnia 10 lutego 2015 r. określająca dodatkowe wynagrodzenie dla Usługodawcy w związku ze świadczonymi przez Usługodawcę na rzecz Spółki usługami w oparciu o Umowy Zarządzania (dalej jako: „Umowa Wynagrodzenia za Sukces”). Każda z Umów Zarządzania definiuje Umowę Wynagrodzenia za Sukces, wskazując w definicji m.in. iż opisuje ona szczegółowy sposób dokonywania rozliczeń finansowych między Spółką a Usługodawcą.

Postanowienia Umowy Wynagrodzenia za Sukces nie nakładały na Usługodawcę obowiązku świadczenia dodatkowych usług na rzecz Spółki, innych niż określone w Umowach Zarządzania. Umowa została zawarta w celu uregulowania dodatkowego wynagrodzenia należnego Usługodawcy w związku z usługami świadczonymi na podstawie Umów Zarządzania.

Umowa Wynagrodzenia za Sukces została zawarta pomiędzy:

*   Spółką,

*   Usługodawcą,

*   A. - podmiotem powiązanym ze Spółką, który posiadał wszystkie udziały w Spółce,

*   S.a.r.l. - podmiotem występującym w charakterze poręczyciela za zobowiązania Usługodawcy.

W myśl postanowień Umowy Wynagrodzenia za Sukces wynagrodzenie stanowiło dodatkową premię za usługi świadczone przez Usługodawcę na rzecz Spółki w oparciu o Umowy Zarządzania. Kwota wynagrodzenia była obliczana w oparciu o wyniki finansowe Spółki po zakończeniu usług świadczonych na podstawie Umów Zarządzania (dalej jako: „Wynagrodzenie za Sukces”).

Wysokość Wynagrodzenia za Sukces była zależna od wartości środków finansowych podlegających swobodnej dystrybucji (…), które mogły zostać przeznaczone między innymi na:

*   wypłatę dywidendy,

*   wypłatę odsetek,

*   wykup instrumentów (tj. udziałów, opcji, zamiennych instrumentów finansowych oraz instrumentów dłużnych - wyemitowanych przez Spółkę) oraz

*   inne wpłaty na kapitał lub rezerwy (zarówno pieniężne jak i rzeczowe).

Strony Umowy Wynagrodzenia za Sukces zobowiązały się względem siebie, że nie dokonają płatności ww. kategorii środków do czasu zdarzenia określonego jako tzw. wyjście (dalej: „Wyjście”).

W umowie określono zasady i kolejność wypłacania środków na rzecz A. oraz Usługodawcę (ze szczególnym zastrzeżeniem dla kolejności zaspokajania przez Spółkę wierzytelności wobec A. oraz Usługodawcy).

Zgodnie z Umową Wynagrodzenia za Sukces momentem powstania prawa do Wynagrodzenia za Sukces było zaistnienia zdarzenia określonego jako Wyjście, tj.:

*   w przypadku sprzedaży całości lub istotnej części Nieruchomości osobie trzeciej na warunkach rynkowych, zarówno w ramach sprzedaży aktywów, jak i w drodze sprzedaży udziałów Spółki lub jednej z jej spółek zależnych - po zakończeniu sprzedaży;

*   w przypadku dobrowolnego zakończenia prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę - w momencie podjęcia uchwały o zakończeniu prowadzenia działalności gospodarczej.

W Umowie Wynagrodzenia za Sukces określono, że A (jako podmiot posiadający wszystkie udziały w Spółce) będzie wyłącznie uprawniony do podjęcia decyzji o dokonaniu przez Spółkę wyżej wymienionych czynności, od których zależny był moment zapłaty Wynagrodzenia za Sukces.

Strony określiły w Umowie Wynagrodzenia za Sukces również inne niż wyżej wymienione zdarzenia określane jako Wyjście, a które dotyczyły m.in. upływu określonego czasu lub podjęcia decyzji o wcześniejszym zakończeniu współpracy. W przypadku tych zdarzeń zasady dotyczące Wynagrodzenia za Sukces były częściowo odmienne, jednakże zdarzenia te nie wystąpiły.

1.  Rozliczenie Wynagrodzenia za Sukces

W zaistniałym stanie faktycznym nastąpiła sprzedaż wszystkich udziałów Spółki na rzecz podmiotu trzeciego - spółki B. - niebędącej stroną Umów Zarządzania oraz Umowy Wynagrodzenia za Sukces. Z uwagi na fakt, że jest to wydarzenie, w momencie którego nastąpić miała kalkulacja kwoty Wynagrodzenia za Sukces, po stronie Spółki powstał obowiązek zapłaty tej kwoty na rzecz Usługodawcy.

W myśl przedstawionych wcześniej postanowień Umowy Wynagrodzenia za Sukces, kwota Wynagrodzenia za Sukces obliczona została w oparciu o pozostałe w Spółce wolne środki pieniężne podlegające swobodnej dystrybucji.

Usługodawca wystawił fakturę na kwotę Wynagrodzenia za Sukces. Faktura ta:

*   została otrzymana przez Spółkę,

*   wskazuje dane Spółki jako nabywcy usług,

*   zawiera opis „Enhanced Fees according to Enhanced Fee Agreement dated 10 February 2015” (w tłumaczeniu z języka angielskiego: „Wynagrodzenie za Sukces zgodnie z Umową Wynagrodzenia za Sukces z dnia 10 lutego 2015”) odnoszący się do zawartej Umowy Wynagrodzenia za Sukces,

*   zawiera kwotę naliczonego podatku VAT według stawki 23%,

*   została w całości opłacona przez Spółkę, zgodnie z ustaloną procedurą.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż zapłata Wynagrodzenia za Sukces nastąpiła w ramach następującego rozliczenia uzgodnionego między stronami:

*   B. udzieliło Spółce pożyczki na potrzeby pokrycia kosztów działalności prowadzonej przez Spółkę,

*   Strony jednocześnie ustaliły, iż w celu uproszczenia modelu rozliczenia, część środków należnych Spółce z tytułu umowy pożyczki zostanie bezpośrednio przekazana przez B. na rzecz Usługodawcy celem rozliczenia należnego od Spółki Wynagrodzenia za Sukces.

Na skutek powyższego rozliczenia doszło do uregulowania należności z tytułu Wynagrodzenia za Sukces, a jednocześnie Spółka jest obowiązana do spłaty pożyczki udzielonej przez B. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że zastosowanie powyższego modelu rozliczenia było uzasadnione przesłankami biznesowymi w związku z trwającym procesem zakładania konta bankowego Wnioskodawcy.

Spółka powzięła wątpliwość, czy:

*   w zakresie zaistniałego stanu faktycznego przysługuje jej prawo do odliczenia podatku VAT w związku z otrzymaną fakturą wystawioną przez Usługodawcę na kwotę wynagrodzenia wyliczonego w oparciu o Umowę Wynagrodzenia za Sukces oraz czy

*   przysługuje jej prawo do zaliczenia zapłaconego Wynagrodzenia za Sukces do kosztów uzyskania przychodu?

Dla uniknięcia wątpliwości oraz w celu uczynienia zadość ewentualnemu obowiązkowi wynikającemu z art. 14b § 3a Ordynacji podatkowej, Wnioskodawca wskazał dane poszczególnych ww. podmiotów. (…)

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT wynikającego z faktury wystawionej przez Usługodawcę dokumentującej Wynagrodzenie za Sukces?
2.  Czy Spółce przysługuje prawo do zaliczenia zapłaconego Wynagrodzenia za Sukces do kosztów uzyskania przychodu?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie ozn. we wniosku Nr 2 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie pytania ozn. we wniosku nr 1 w zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 2

Spółce przysługuje prawo do zaliczenia wydatku z tytułu Wynagrodzenia za Sukces do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm., dalej: „updop”).

Zasady ogólne zaliczenia wydatku do kosztu uzyskania przychów

Stosownie do art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT. Zgodnie z powyższym przepisem oraz ugruntowaną w tym zakresie doktryną, stanowiskiem organów podatkowych oraz orzecznictwem (Patrz: interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji nr 0111-KDIB2-1.4010.312.2017.1.MJ z dnia 28 grudnia 2017 r., interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji nr 0111-KDIB2-1.4010.218.2017.1.BKD z dnia 7 listopada 2017 r., wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 marca 2020 r. sygn. II FSK 829/18, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 26 lutego 2020 r., sygn. I SA/Gl 1568/19), aby dany wydatek mógł zostać uznany za koszt uzyskania przychodu powinien:

1.  zostać rzeczywiście poniesiony przez podatnika (musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika),
2.  być definitywny (rzeczywisty), a wartość poniesionego wydatku nie może być podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
3.  pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów, bądź zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
5.  zostać właściwie udokumentowany,
6.  nie podlegać wyłączeniu na podstawie art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT.

Jako że przepisy ustawy o CIT, nie przewidują bezpośredniego wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu wynagrodzenia za sukces zasadnicze znaczenie dla dokonania oceny możliwości zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodu będzie miało - jak wskazano to powyżej - określenie, czy są one ponoszone w celu osiągnięcia przychodów, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, co wynika wprost z normy zawartej w ramach art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Ad. a

Rzeczywiste poniesienie Wynagrodzenia za Sukces

Ustawa o CIT wskazuje, że aby dany wydatek został zaliczony do kosztów uzyskania przychodu, powinien zostać rzeczywiście poniesiony przez podatnika. W świetle dotychczasowej praktyki organów (por. interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0111-KDIB1- 3.4010.215.2019.1.MBD z dnia 16 lipca 2019 r.) oznacza to, że „Przez poniesienie wydatku należy rozumieć jego pokrycie w całości z zasobów majątkowych podatnika (wydatek powinien stanowić uszczuplenie jego majątku).”

W doktrynie, rozumienie tego kryterium jest jednolite, przy czym także często łączone z drugim kryterium - definitywnego charakteru wydatku (szczegółowa analiza warunku w punkcie b poniżej). Podkreśla się m.in. że „Dokonanie wydatku z majątku podatnika oznacza, że jest on pokryty co do zasady z zasobów majątkowych podatnika w sposób ostateczny. (\`(...)\`). Nie będzie stanowić definitywnie dokonanego wydatku przesunięcie środków finansowych w ramach przedsiębiorstwa na określony fundusz przedsiębiorstwa. Dopiero wydatkowanie tych środków będzie oznaczać poniesienie wydatku” (por. Małecki Paweł, Mazurkiewicz Małgorzata, CIT. Komentarz. Podatki i rachunkowość, wyd. X, 2019) oraz że „Przez poniesienie definitywne wydatku należy rozumieć zdarzenie, w wyniku którego dochodzi do uszczuplenia zasobów finansowych podatnika w sposób ostateczny (tak np. WSA w Poznaniu z 12 lutego 2008 r„ sygn. I SA/Po 1608/2007), przy czym musi to być wydatek poniesiony przez tego podatnika, który zamierza uwzględnić go w swoim rozliczeniu podatkowym. Nie ma przy tym przeszkód, aby podatnik sfinansował dany wydatek kredytem (pożyczką), gdyż wówczas towarzyszy mu zobowiązanie, które docelowo powinno być spłacone z majątku podatnika, Sfinansowanie zatem wydatku kredytem nie może być uznane za zapłatę przez osoby trzecie, ale przez samego podatnika.” (Por. Pogoński Mariusz, Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz. LexisNexis, 2014). Patrz: Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej Nr 0111-KDIB2-1.4010.312.2017.l.MJ z dnia 28 grudnia 2017 r., Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej Nr 0111-KDIB2-l.4010.218.2017.l.BKD z dnia 7 listopada 2017 r., Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 marca 2020 r. sygn. II FSK 829/18, Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 26 lutego 2020 r. sygn. I SA/GI 1568/19.

Wypłata Wynagrodzenia za Sukces nastąpiła na podstawie: Umowy Wynagrodzenia za Sukces oraz otrzymanej przez Spółkę faktury wystawionej przez Usługodawcę. Faktura opiewała na kwotę wynagrodzenia wyliczonego w oparciu o Umowę Wynagrodzenia za Sukces.

Zdaniem Spółki, zasady dotyczące kwalifikacji zdarzeń gospodarczych jako kosztów uzyskania przychodów określone w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT nie ograniczają możliwości rozpoznania kosztów uzyskania przychodów wyłącznie do sytuacji w których płatność jest dokonywana z rachunku bankowego danego podmiotu. Kluczowe dla oceny możliwości kwalifikacji danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów ma bowiem zmniejszenie aktywów lub zwiększenie pasywów podatnika - tj. koszt rozumiany jako wydatek w ujęciu ekonomicznym. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego zapłata Wynagrodzenia za Sukces nastąpiła w ramach następującego rozliczenia uzgodnionego między stronami:

*   B. udzieliło Spółce pożyczki na potrzeby pokrycia kosztów działalności prowadzonej przez Spółkę,

*   Strony jednocześnie ustaliły, iż w celu uproszczenia modelu rozliczenia, część środków należnych Spółce z tytułu umowy pożyczki zostanie bezpośrednio przekazana z rachunku bankowego B. na rzecz Usługodawcy celem rozliczenia należnego od Spółki Wynagrodzenia za Sukces na rzecz Usługodawcy.

Na skutek powyższego rozliczenia doszło do uregulowania należności z tytułu Wynagrodzenia za Sukces, a jednocześnie Spółka jest obowiązana do spłaty pożyczki udzielonej przez B. Zastosowanie powyższego modelu rozliczenia było uzasadnione przesłankami biznesowymi w związku z trwającym procesem zakładania konta bankowego Wnioskodawcy.

Biorąc pod uwagę powyższe, celem zastosowanego modelu było uproszczenie procesu rozliczenia wzajemnych należności bez technicznej konieczności wielokrotnego przekazywania środków między stronami. W efekcie chociaż technicznie przekazanie Wynagrodzenia za Sukces nastąpiło z rachunku bankowego B., to de facto stanowiło realizację obowiązku ciążącego na Spółce i wiązało się z uszczupleniem przysługujących jej środków z tytułu otrzymanej pożyczki. W konsekwencji, w sensie ekonomicznym to Spółka poniosła ciężar Wynagrodzenia za Sukces, więc warunek rzeczywistego poniesienia przez podatnika danego wydatku został zatem, zdaniem Spółki, spełniony.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy w niniejszym stanie faktycznym przesłanka rzeczywiście poniesionego wydatku została spełniona.

Ad. b

Definitywność Wynagrodzenia za Sukces

Aby dany wydatek został zaliczony do kosztów uzyskania przychodu, powinien mieć on również charakter definitywny. Zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą sądów (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 1996 sygn. SA/Ka 332/95 czy wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 września 2019 sygn. II FSK 839/18) „za koszty uzyskania przychodów uznane mogą zostać jedynie wydatki o charakterze definitywnym, które nie podlegają zwrotowi”.

Takie rozumienie definitywnego charakteru wydatku znajduje potwierdzenie w praktyce organów administracyjnych np. w interpretacji indywidualnej nr 0114-KDIP2-2.4010.202.2017.1.AM z dnia 31 października 2017 r., gdzie definitywny charakter wydatku został opisany jako: „Wydatki zostaną przez Spółkę poniesione definitywnie, ponieważ nie będą podlegały zwrotowi na jej rzecz w jakiejkolwiek formie.”

Wnioskodawca wskazuje, że to Spółka została obciążona kwotą Wynagrodzenia za Sukces, wydatki z nim związane w pełni obciążały Spółkę i nie zostaną jej w jakikolwiek sposób zwrócone przez Usługodawcę ani żaden inny podmiot. Poniesiony wydatek ma tym samym charakter rzeczywisty oraz definitywny albowiem to Spółka poniosła w całości ekonomiczny ciężar opłaty za nabyte usługi.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy wydatek z tytułu Wynagrodzenia za Sukces spełnia kryterium definitywności.

Ad. c

Związek Wynagrodzenia za Sukces z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą

Dokonywane wydatki muszą mieć związek z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę. W wyroku WSA w Krakowie z dnia 23 kwietnia 2009 r., sygn. I SA/Kr 296/09, stwierdzono, że: „Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zmierzającą do stworzenia, zabezpieczenia i zachowania źródła przychodów”. W doktrynie często podkreśla się, że wymóg istnienia związku z działalnością gospodarczą podatnika łączy się z pozostałymi wymogami. Z reguły bowiem, aby można było mówić o spełnieniu wymogu istnienia związku między wydatkiem, a uzyskaniem przychodu (bądź zabezpieczeniem lub zachowaniem źródła przychodów), dany wydatek musi być powiązany z aktywnością powodującą powstanie przychodów podatkowych podatnika. Z reguły to właśnie prowadzona przez podatnika działalność gospodarcza powoduje powstanie tego rodzaju przychodów. Okoliczność istnienia związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą może być dodatkową wskazówką uzasadniającą uznanie danego wydatku za koszt podatkowy w sytuacji, gdy brak jest jasnego powiązania między poniesionym wydatkiem a przychodem (Por. Pogoński Mariusz, Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz. LexisNexis, 2014).

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest wynajem powierzchni Nieruchomości na cele magazynowe innym przedsiębiorcom. W szczególności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka wybudowała, a następnie wynajmowała powierzchnie magazynowe znajdujące się na Nieruchomości. W celu realizacji zadań związanych z przedmiotem jej działalności gospodarczej Spółka podpisała Umowy Zarządzania z Usługodawcą - partnerem biznesowym, renomowanym deweloperem powierzchni magazynowych. Na podstawie Umów Zarządzania nastąpiło wybudowanie powierzchni magazynowych. Usługodawca pomaga także w ich aktywnym zarządzaniu, podejmowaniu strategicznych decyzji dotyczących Nieruchomości oraz zarządza Nieruchomościami. W celu poprawy efektywności działań podejmowanych przez Usługodawcę na podstawie Umów Zarządzania przewidziano dodatkową zachętę dla Usługodawcy w postaci Wynagrodzenia za Sukces. W myśl postanowień Umowy Wynagrodzenia za Sukces, Wynagrodzenie za Sukces stanowiło dodatkową premię za usługi świadczone przez Usługodawcę na rzecz Spółki w oparciu o Umowy Zarządzania. Kwota Wynagrodzenie za Sukces została obliczana w oparciu o wyniki finansowe Spółki po zakończeniu usług świadczonych na podstawie Umów Zarządzania. Spółka nabywając usługi określone w Umowach Zarządzania od Usługodawcy, działającego w charakterze profesjonalnego podmiotu zajmującego się realizacją usług wskazanych w Umowach Zarządzania w oczywisty sposób działała w celu zwiększenia swoich przychodów z działalności gospodarczej m.in. poprzez uzyskiwanie wyższych przychodów z wynajmu czy wzrost wartości Nieruchomości. Oznacza to, że Wynagrodzenie za Sukces było skorelowane z działalnością gospodarczą Spółki.

Tym samym związek wydatków z działalnością gospodarczą Spółki jest bezsprzeczny, a przesłanka ta w ocenie Wnioskodawcy została spełniona.

Ad. d

Wynagrodzenie za Sukces zostało poniesione w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu

Ustawa o CIT wskazuje, że aby dany wydatek został zaliczony do kosztów uzyskania przychodu, powinien zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów, ewentualnie w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Podstawową cechą kosztu podatkowego jest związek z przychodem (ewentualnie z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów). Tylko koszty poniesione w tym celu są uznawane za koszty podatkowe.

Bliżej zasadę tę opisuje wyrok NSA z 16 października 2012 r., sygn. II FSK 430/11, w którym stwierdzono: „Zwrot «w celu» oznacza, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo-skutkowym. Poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Wydatek należy oceniać mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów; wydatek powinien, przynajmniej potencjalnie, wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku”. Jednocześnie Ustawodawca w żaden sposób nie dał podstaw do zawężenia pojęcia kosztów uzyskania przychodów i zaliczania do nich jedynie wydatków bezpośrednio związanych z konkretnymi przychodami. W przypadku, gdy podatnik w momencie podejmowania decyzji o poniesieniu konkretnego wydatku oceni, że obiektywnie przyczyni się on do osiągnięcia przychodów z działalności gospodarczej tego podatnika, organ podatkowy nie może kwestionować zasadności poniesienia tego wydatku i wykluczenia z kosztów uzyskania przychodów (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 25 września 2008 r. sygn. III SA/Wa 870/08).

W ocenie Wnioskodawcy z przedstawionego stanu faktycznego bezsprzecznie wynika, iż Wynagrodzenie za Sukces zostało poniesione w celu osiągnięcia przez Spółkę przychodów. Jak zostało bowiem wskazane w opisie stanu faktycznego:

*   usługi świadczone na podstawie Umowy Zarządzania Nieruchomością były usługami zarządczymi związanymi z Nieruchomością, których celem była maksymalizacja zysków otrzymywanych przez Spółkę z tytułu wynajmu Nieruchomości,

*   w oparciu o Umowę Zarządzania Aktywami Usługodawca zobowiązał się natomiast do świadczenia usług polegających na wsparciu Spółki w podejmowaniu strategicznych decyzji związanych z Nieruchomością,

*   zgodnie z postanowieniami Umowy Rozwoju Nieruchomości Usługodawca świadczył na rzecz Spółki usługi związane z zarządzaniem i koordynacją prac deweloperskich wykonywanych przed podmioty trzecie na Nieruchomości.

Powyższe usługi świadczone na podstawie Umów Zarządzania przełożyły się na poprawę całokształtu funkcjonowania Spółki, a tym samym na zwiększenie jej przychodów z działalności gospodarczej w szczególności poprzez to, że wzniesione powierzchnie magazynowe, a następnie skoordynowane działania Usługodawcy w zakresie Zarządzania Nieruchomością oraz Zarządzania Aktywami przyczyniły się do uzyskiwania przez Spółkę przychodów z działalności gospodarczej, m.in. z wynajmu powierzchni Nieruchomości najemcom.

Powyższe jednoznacznie dowodzi, że realizacja przez Usługodawcę Umów Zarządzania przełożyła się na wysokość osiąganych przez Spółkę przychodów. Jednocześnie Wynagrodzenie za Sukces stanowiło swego rodzaju dodatkową premię za usługi świadczone przez Usługodawcę na rzecz Spółki w oparciu o Umowy Zarządzania. Oznacza to, że Wynagrodzenie na Sukces należy traktować jako dodatkową zachętę dla Usługodawcy albowiem przyczyniło się do jeszcze bardziej efektywnej realizacji swoich obowiązków wynikających z Umów Zarządzania przez dostawcę usług.

Powyższe oznacza, że występuje związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy wydatkiem na Wynagrodzenie za Sukces płaconym Usługodawcy, a uzyskanym przychodem. W efekcie, w ocenie Wnioskodawcy, spełnione zostało również kryterium celowości wydatku.

Ad. e

Wynagrodzenie za Sukces zostało właściwie udokumentowane

Zgodnie ze stanowiskiem doktryny art. 15 ust. 1 nie precyzuje w jaki sposób wydatki powinny być udokumentowane, wobec czego powinno mieć to miejsce na zasadach ogólnych zgodnie z art. 9 ustawy o CIT (por. Małecki Paweł, Mazurkiewicz Małgorzata, CIT. Komentarz. Podatki i rachunkowość, wyd. X, 2019). Orzecznictwo precyzuje obowiązek rzetelnego udokumentowania wydatku np. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 listopada 2018 r., II FSK 966/18 „Do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego, polegającego na zakupie towarów i usług u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę, ale i odpowiednie udokumentowanie tej operacji.”

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, dokumentem, na podstawie którego Spółka wypłaciła wynagrodzenie za sukces była faktura. Faktura ta została wystawiona na Spółkę wskazując ją jako nabywcę usług. W opisie faktury wprost wskazano, że dotyczy ona płatności Wynagrodzenia za Sukces w rozumieniu Umowy Wynagrodzenia za Sukces. Z treści Umowy Wynagrodzenia za Sukces w sposób jednoznaczny wynika natomiast, że Wynagrodzenie za Sukces stanowi dodatkową zapłatę za świadczenie przez Usługodawcę usług na podstawie Umów Zarządzania.

Ponadto rezultaty wykonanych usług świadczonych na podstawie Umów Zarządzania, będących podstawą do wypłaty Wynagrodzenia za Sukces są przedstawione w raportach i innych dokumentach źródłowych.

Jednocześnie tytułem rozliczenia Wynagrodzenia za Sukces Usługodawca wystawił na rzecz Spółki fakturę VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, poniesione przez Spółkę wydatki z tytułu Wynagrodzenia za Sukces zostały prawidłowo udokumentowane.

Ad. f

Niewystąpienie przesłanki negatywnej z katalogu wymienionego w art. 16 ust. 1

W art. 16 ust. 1 ustawy o CIT ustawodawca zawarł wyliczenie wydatków, które nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów w ustawie o CIT. Jest to katalog o charakterze zamkniętym. Definiując koszty uzyskania przychodów w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, ustawodawca zastrzegł, że są to koszty niewymienione właśnie w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Dlatego też konieczność niewystępowania danego wydatku w katalogu tzw. kosztów zabronionych możemy określić jako negatywną przesłankę zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów (Por. Krajewska Aleksandra i in., Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, wyd. IV , 2016).

W ocenie Wnioskodawcy Wydatki z tytułu Wynagrodzenia za Sukces nie zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT. W szczególności w ramach zamkniętego katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodu nie ma wynagrodzenia płaconego w formie tzw. success fee (tj. wynagrodzenie za sukces) lub innych wydatków na rzecz usługodawcy który mają charakter motywacyjny i są ustalane w oparciu na moment Wyjścia z inwestycji przez udziałowca.

Powyższe oznacza, że poniesione przez Spółkę wydatki z tytułu Wynagrodzenia za Sukces, związane z Zarządem Nieruchomością nie są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na mocy powyższego przepisu.

Jednocześnie zgodnie z powszechną praktyką organów podatkowych opłata za sukces - w sytuacji gdy spełnia przesłanki zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów - jest traktowana jako koszt uzyskania przychodu, co potwierdzają m.in.

*   interpretacja indywidualna z 25 września 2019 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.266.2019.2.BKD),

*   interpretacja indywidualna z 20 kwietnia 2016 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPB1-1/4511-133/16/ZK.),

*   interpretacja indywidualna z 14 października 2016 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (sygn. ITPB3/4511-294/16-2/AD),

*   interpretacja indywidualna z 15 grudnia 2011 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB3/423-876/11-2/MC).

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż Wynagrodzenie za Sukces jest ściśle związane z Umowami Zarządzania zawartymi z Usługodawcą, w szczególności stanowi wypłatę swego rodzaju dodatkowej premii za usługi świadczone przez Usługodawcę na rzecz Spółki w oparciu o Umowy Zarządzania. W praktyce oznacza to, że Wynagrodzenie za Sukces stanowi rodzaj dodatkowej części wynagrodzenia za Umowy Zarządzania, przy czym mającą charakter uzależniony od wyników Spółki - i nie może być analizowane w oderwaniu od usług nabytych w ramach Umów Zarządzania. Jednocześnie zdaniem Spółki uzależnienie wysokości Wynagrodzenia za Sukces od wartości środków finansowych podlegających swobodnej dystrybucji stanowiło właściwy miernik oceny jakości usług świadczonych przez Usługodawcę.

Co więcej jak zostało wskazane powyżej Umowy Zarządzania w sposób racjonalny prowadzą do osiągnięcia przez Spółkę przychodu, w szczególności są ściśle związane z przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy polegającej na wynajmie powierzchni Nieruchomości na cele magazynowe innym przedsiębiorcom. Oznacza to, że również Wynagrodzenie za Sukces, płacone jako premia z tytułu efektywnej realizacji Umów Zarządzania, powinno być traktowane jako prowadzące do osiągniecie przychodów, a przez to podlegające do zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.

Jednocześnie bez znaczenia przy ocenie możliwości zaliczenia opłaty dokonywanej z tytułu Wynagrodzenia za Sukces do kosztów uzyskania przychodu powinien pozostawać fakt, że wysokość Wynagrodzenia za Sukces była zależna od wartości środków finansowych podlegających swobodnej dystrybucji gdyż stanowi to wyłącznie metodę kalkulacji wynagrodzenia.

Podsumowując, zdaniem Spółki, wydatek z tytułu Wynagrodzenia za Sukces stanowił koszt uzyskania przychodów, ponieważ:

*   został poniesiony przez Spółkę (jest pokryty z zasobów majątkowych Spółki),

*   jest definitywny (nie został oraz w przyszłości nie zostanie on Spółce w żaden sposób zwrócony),

*   pozostawał w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy (gdyż Umowa Wynagrodzenia za Sukces, na podstawie której rozliczone zostało Wynagrodzenie za Sukces zawarta została w ramach działalności gospodarczej oraz stanowiła element ściśle związany z Umowami Zarządzania),

*   został poniesiony celem uzyskania przychodów (był ekonomicznie uzasadniony dążeniem do zwiększenia zwrotu z realizowanej inwestycji),

*   został należycie udokumentowany (m.in. w ramach zawartych umów, fakturą VAT),

*   nie stanowi wydatku, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki z tytułu Wynagrodzenia za Sukces będą stanowić dla niego koszt uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Ponadto, w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, oraz wyroków sądów administracyjnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określony stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych i tylko do nich się odnoszących.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.