Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-102/14/15-9/S/MT/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-09-23
Teza: Czynsz najmu wynajmowanej nieruchomości, płacony przez spółkę komandytową na podstawie zawartej umowy najmu nieruchomości, będzie stanowić koszt uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy, proporcjonalnie do jego udziałów w zyskach spółki.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; najem; nieruchomości; przekształcanie; przychód; spółki-spółka jawna; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; wkład; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 1-art. 2; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 14 (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 2161/14 (data wpływu 17 czerwca 2015 r.) - stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2014 r. (data wpływu 29 stycznia 2014 r.) i uzupełnieniu wniosku z dnia 2 września 2015 r. (data wpływu 7 września 2015 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB1/415-102/14/15-5/S/MT/MM z dnia 21 sierpnia 2015 r. (data nadania 24 sierpnia 2015 r., data doręczenia 26 sierpnia 2015 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych:

*   otrzymania zwrotu części wkładu do spółki komandytowej – **jest nieprawidłowe,**

*   możliwości opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodów uzyskiwanych z tytułu najmu nieruchomości – **jest nieprawidłowe,**

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu czynszu zapłaconego przez spółkę komandytową na rzecz Wnioskodawcy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki jawnej w spółkę komandytową, otrzymania zwrotu części wkładu do spółki komandytowej, aportu do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego otrzymanego jako zwrot części wkładu do innej spółki komandytowej, możliwości opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodów uzyskiwanych z tytułu najmu nieruchomości, możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu czynszu zapłaconego przez spółkę komandytową na rzecz Wnioskodawcy.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

1.  Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w podatku PIT w Polsce (Wnioskodawca).
2.  Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej mającej siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej która jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (VAT), („Spółka Jawna” albo „Sp.K.1.”).
3.  Obecnie, wspólnikami Spółki Jawnej są dwie osoby fizyczne (Wnioskodawca i jego małżonek) („Wspólnicy”). Jest planowane przystąpienie do Spółki Jawnej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, z siedzibą oraz miejscem zarządu na terenie Polski („Spółka z o.o. 1”), w której jedynym wspólnikami będą Wspólnicy.
4.  Spółka Jawna prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w różnych obszarach, które składają się z: (i) hurtowej i detalicznej sprzedaży mięsa i wędlin (hurtownie i sklepy mięsne), (ii) detalicznej sprzedaży materiałów budowlanych (skład budowlany), oraz (iii) sprzedaży paliwa na dwóch stacjach paliw, sprzedających paliwa pod marką S. W razie pozytywnego rozstrzygnięcia wniosku o dotację, oraz zawarciu stosownej umowy, Wspólnicy planują, iż Spółka Jawna rozpocznie również działalność w zakresie (iv) zakładu rozbioru drobiu.
5.  Spółka Jawna prowadzi księgi rachunkowe w rozumieniu ustawy o rachunkowości.
6.  ażdy z ww. obszarów działalności gospodarczej jest odrębnie organizacyjnie i finansowo zorganizowany w ramach Spółki Jawnej. Wyodrębnienie organizacyjne polega na tym, iż dla każdej z ww. działalności jest prowadzona w odrębny sposób (składniki majątku dedykowane dla każdego z rodzaju działalności są przeznaczone wyłącznie dla tego rodzaju działalności) oraz są zatrudnieni pracownicy wyłącznie dla tej działalności; formalnie ww. działalności nie są jednak wyodrębnione jako oddziały Spółki Jawnej. Niektóre z ww. działalności Spółki Jawnej są prowadzone w innych miejscach niż siedziba Spółki Jawnej. Wyodrębnienie finansowe polega na tym, iż dla każdego z rodzaju działalności jest prowadzona ewidencja analityczna przychodów i kosztów, pozwalająca na okresowe ustalenia wyniku finansowego prowadzonej działalności.
7.  Ze względu na wielkość i różnorodność prowadzonej działalności gospodarczej w ramach Spółki Jawnej, Wspólnicy Spółki Jawnej planują dokonanie restrukturyzacji Spółki Jawnej, polegającej na: (1) dokonaniu przekształcenia formy prawnej Spółki Jawnej ze spółki jawnej w spółkę komandytową („Sp.K.1.”), oraz (2) zbyciu przez Sp.K.1. (powstałą z przekształcenia Spółki Jawnej) części aktywów (składników majątku materialnych i niematerialnych) związanych z niektórymi rodzajami działalności gospodarczej na rzecz innych spółek komandytowych, w których wspólnikami będą wspólnicy Sp.K.1. (powstałej z przekształcenia Spółki Jawnej). Ostatecznym celem wspólników Sp.K.1. (powstałej z przekształcenia Spółki Jawnej) jest prowadzenie w ramach jednej spółki komandytowej jednego rodzaju działalności, oraz przeniesienie nieruchomości do majątku Wspólników, w celu ich wynajmu na rzecz spółek operacyjnych.
8.  Po pierwsze, Spółka Jawna - działająca obecnie jako spółka jawna - zostanie przekształcona w spółkę komandytową (tj. w Sp.K.1.), której komandytariuszami będą Wspólnicy, a komplementariuszem będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (tj. Spółka z o.o. 1). W wyniku sukcesji przewidzianej przepisami KSH, Sp.K.1. (powstała z przekształcenia Spółki Jawnej) będzie nadal prowadziła działalność prowadzoną obecnie przez Spółkę Jawną (działającą w formie spółki jawnej). W momencie przekształcenia spółki, żaden ze Wspólników Wnioskodawcy nie wystąpi ze spółki komandytowej (powstałej z przekształcenia spółki jawnej).
9.  Następnie, Wspólnicy Sp.K.1. ograniczą swój udział w Sp.K.1. (powstałej z przekształcenia Spółki Jawnej), tj. ograniczą swój udział w spółce komandytowej (pozostaną jednak nadal wspólnikami tej spółki), oraz w wyniku rozliczenia tego ograniczenia między nimi, a Sp.K.1. (powstałą z przekształcenia Spółki Jawnej), nabędą - w częściach ułamkowych - udziały w zorganizowanych częściach przedsiębiorstwa Sp.K.1. (powstałej z przekształcenia Spółki Jawnej), tj. (i) hurtowej i detalicznej sprzedaży mięsa i wędlin (hurtownie i sklepy mięsne), oraz w (ii) detalicznej sprzedaży materiałów budowlanych (skład budowlany). Wspólnicy wniosą następnie (1) zorganizowaną część przedsiębiorstwa - hurtową i detaliczną sprzedaż mięsa i wędlin (hurtownie i sklepy mięsne) (poza własnością nieruchomości, które pozostaną własnością Wspólników, ale zostanie zawarta stosowna umowa dzierżawy) do spółki komandytowej nr 2 („Sp.K.2.”), oraz (2) zorganizowaną część przedsiębiorstwa detaliczną sprzedaż materiałów budowlanych (skład budowlany) (poza własnością nieruchomości, które pozostaną własnością Wspólników, ale zostanie zawarta stosowna umowa dzierżawy) do spółki komandytowej nr 3 („Sp.K.3.”)
10.  Wspólnicy Sp.K.1. ponownie ograniczą swój udział we Sp.K.1. (powstałej z przekształcenia Spółki Jawnej), tj. ograniczą swój udział w spółce komandytowej (pozostaną jednak nadal wspólnikami tej spółki), oraz w wyniku rozliczenia tego ograniczenia między nimi, a Sp.K.1. (powstałą z przekształcenia Spółki Jawnej), nabędą w częściach ułamkowych udziały w nieruchomości gruntowej, na której będzie znajdował się skład celny. W tym samym momencie zostanie zawarta umowa najmu tej nieruchomości na rzecz Sp.K.1.
11.  o uzyskaniu decyzji zezwalającej na prowadzenie składu celnego przez Sp.K.1. (powstałą z przekształcenia Spółki Jawnej), Wspólnicy Sp.K.1. ponownie ograniczą swój udział w Sp.K.1. (powstałej z przekształcenia Spółki Jawnej), tj. ograniczą swój udział w spółce komandytowej (pozostaną jednak nadal wspólnikami tej spółki), oraz w wyniku rozliczenia tego ograniczenia między nimi a Sp.K.1. (powstałej z przekształcenia Spółki Jawnej), nabędą - w częściach ułamkowych - udziały w zorganizowanych częściach przedsiębiorstwa Sp.K.1., tj. sprzedaży paliwa na dwóch stacjach paliw, sprzedających paliwa pod marką S. Wspólnicy wniosą następnie zorganizowaną część przedsiębiorstwa - sprzedaży paliwa na dwóch stacjach paliw, sprzedających paliwa pod marką S (poza własnością nieruchomości, które pozostaną własnością Wspólników, ale zostanie zawarta stosowna umowa dzierżawy) do spółki komandytowej nr 4 („Sp.K.4.”),
12.  Po pozytywnym rozstrzygnięcia wniosku o dotację, oraz zawarciu stosownej umowy o przyznanie dotacji przez Sp.K.1. (powstałą z przekształcenia Spółki Jawnej), Wspólnicy Sp.K.1. ponownie ograniczą swój udział we Wnioskodawcy, tj. ograniczą swój udział w spółce komandytowej (pozostaną jednak nadal wspólnikami tej spółki), oraz w wyniku rozliczenia tego ograniczenia między nimi a Wnioskodawcą, nabędą - w częściach ułamkowych - udziały w zorganizowanych częściach przedsiębiorstwa Sp.K.1., tj. w zakładzie rozbioru drobiu. Wspólnicy wniosą następnie zorganizowaną część przedsiębiorstwa - zakładu rozbioru drobiu (poza własnością nieruchomości, które pozostaną własnością Wspólników, ale zostanie zawarta stosowna umowa dzierżawy) do spółki komandytowej nr 5 („Sp.K.5.”).
13.  Jedynym komplementariuszem Sp.K.2., Sp.K.3., Sp.K.4., oraz Sp.K.5. będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą oraz miejscem zarządu na terenie Polski („Spółka z o.o. 2”), w której jedynymi wspólnikami będą Wspólnicy.

XIII. 1. W wyniku dokonanej restrukturyzacji, Sp.K.1. (powstała z przekształcenia Spółki Jawnej) będzie prowadziła swoje przedsiębiorstwo w formie spółki komandytowej - Sp. K.l, która będzie posiadała - w wyniku sukcesji - składniki majątku (materialne i niematerialne) niezbędne do prowadzenia składu celnego, której komandytariuszami będą Wspólnicy, a jedynym komplementariuszem - Spółka z o.o. 1.

XIII. 2. W wyniku dokonanej restrukturyzacji, powstaną również cztery spółki komandytowe (Sp.K.2., Sp.K.3., Sp.K.4., Sp.K.5.), których komandytariuszami będą Wspólnicy, a jedynym komplementariuszem będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (tj. Spółka z o.o. 2), które będą posiadały zorganizowane części przedsiębiorstwa, należące niegdyś do Sp.K.1., tj. odpowiednio - (i) hurtową i detaliczną sprzedaż mięsa i wędlin (hurtownie i sklepy mięsne), (ii) detaliczną sprzedaż materiałów budowlanych (skład budowlany), (iii) sprzedaż paliwa na dwóch stacjach paliw, sprzedających paliwa pod marką S, (iv) zakładu rozbioru drobiu.

XIII 3. W wyniku dokonanej restrukturyzacji, Wspólnicy będą właścicielami nieruchomości użytkowanych, które będą wynajęte i wydzierżawione na rzecz Sp.K.1., Sp.K.2., Sp.K.3., Sp.K.4., oraz Sp.K.5., na których to nieruchomościach będzie prowadzona działalność gospodarcza przez każdą z tych spółek.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 21 sierpnia 2015 r. Nr IPPB1/415-102/14/15-5/S/MT/MM Wnioskodawca doprecyzował opis zdarzenia przyszłego o informację, że najem będzie dokonywany przez Wnioskodawcę we własnym imieniu. Wykorzystanie własnej nieruchomości na cele najmu co do zasady (niezależnie od wybranego reżimu podatkowego) polega na stałym udostępnianiu nieruchomości najemcy - wynika z tego, że każdy najem ma w sobie element stałości. Należy zwrócić uwagę, że do czasu podjęcia decyzji o sprzedaży nieruchomości albo wykorzystania na cele własne - w przypadku nieruchomości wykorzystywanej na najem czyli inny cel niż cel mieszkaniowy - każdy właściciel chce uzyskiwać w sposób regularny czynsz najmu. Trudno zatem mówić o wynajmie jakiejkolwiek nieruchomości w sposób przypadkowy, incydentalny. Podjęcie przez właściciela decyzji o wynajmie własnej nieruchomości zazwyczaj oznacza realizację celu polegającego na czerpaniu korzyści z własnego majątku (nieruchomości) i każdy racjonalny właściciel nieruchomości podejmuje działania w celu najkorzystniejszego wynajęcia swojej nieruchomości (niezależnie od reżimu opodatkowania) w sposób trwały. Każdy najem długoterminowy wiąże się również ze swej istoty z dłuższą perspektywą czasu.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że na dzisiaj, planowane jest wynajęcie 4 nieruchomości użytkowych, w których w sumie znajduje się 8 lokali użytkowych oraz że planowane jest wynajęcie nieruchomości (i) na rzecz 3 spółek w których wnioskodawca jest wspólnikiem - spółki jawnej, spółki komandytowej, spółki z o.o. oraz (ii) na rzecz 3 najemców zewnętrznych. W sumie umowy zostaną podpisane z 6 podmiotami.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że przekształcenie Spółki Jawnej w Sp.K.1. jest czynnością nie powoduje powstania przychodu w podatku PIT dla Wnioskodawcy (wspólnika Spółki Komandytowej, powstałej z przekształcenia Spółki Jawnej)?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o PIT, otrzymanie przez Wnioskodawcę zwrotu części wkładu do Sp.K.1. (powstałej z przekształcenia Spółki Jawnej) w postaci udziału w zorganizowanej części przedsiębiorstwa tej spółki albo udziału w nieruchomości nie powoduje powstania przychodu w podatku PIT po stronie Wnioskodawcy?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że wniesienie przez Wnioskodawcę jako wkład niepieniężny (aport) do spółki komandytowej - udziału w składnikach majątku w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa (poza własnością nieruchomości, na której jest prowadzona działalność przez tą spółkę, a która będzie wynajęta i wydzierżawiona do tej spółki), otrzymanych przez Wnioskodawcę jako zwrot części wkładu ze Sp.K.1. (powstałej z przekształcenia Spółki Jawnej), nie powoduje powstania przychodu w podatku PIT po stronie Wnioskodawcy?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że zgodnie z art. 2 ust 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, Wnioskodawca będzie mógł opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z tytułu wynajmowania nieruchomości użytkowych na rzecz spółek komandytowych, w których Wnioskodawca będzie wspólnikiem?
5.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w razie wynajmu albo wydzierżawienia udziału w nieruchomości przez Wnioskodawcę na rzecz spółki komandytowej, w której wspólnikami są m.in. Wnioskodawca oraz jego małżonek, a przychody z której są zaliczane przez Wnioskodawcę do źródła przychodów „pozarolnicza działalność gospodarcza” (art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ustawy o PIT), czynsz zapłacony przez spółkę komandytową na rzecz Wnioskodawcy z tytułu wynajmu nieruchomości stanowi koszt uzyskania przychodu w podatku PIT w całości dla wspólników spółki komandytowej (w tym dla Wnioskodawcy)?

Odpowiedź na pytanie nr 2, nr 4 i nr 5 stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Odpowiedź na pozostałe pytania zostanie udzielona odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad: 2

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o PIT, otrzymanie przez Wnioskodawcę zwrotu części wkładu do Spółki (powstałej z przekształcenia Spółki Jawnej) w postaci udziału w zorganizowanej części przedsiębiorstwa tej spółki albo udziału w nieruchomości nie powoduje powstania przychodu w podatku PIT po stronie Wnioskodawcy.

Art. 10 ust. 1 ustawy o PIT, który stanowi o źródłach przychodów w podatku PIT, nie wymienia wśród tych źródeł zwrotu części wkładu w spółce osobowej (w tym spółce jawnej lub komandytowej). Wśród wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy o PIT źródeł są m.in. „kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit a)-c)” oraz „inne źródła”. Jednakże art. 17 ust. 1 ustawy o PIT wylicza przypadki, które uważa się za przychód z „kapitałów pieniężnych”, z kolei art. 18 ustawy o PIT stanowi o tym, co uważa się za przychód z „praw majątkowych”. Wśród zdarzeń, które uważa się za przychody z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych art. 17 ust. 1 ustawy o PIT nie wymienia jednak darowizny czy wkładu niepieniężnego (aportu) udziałów w spółkach osobowych (w tym spółkach komandytowo-akcyjnych) na rzecz innej spółki osobowej (tj. spółki komandytowo-akcyjnej). Z kolei art. 20 ust. 1 ustawy o PIT stanowi, iż „za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, z wyjątkiem alimentów na rzecz dzieci, stypendia, dotacje i subwencje, inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach”.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PIT stanowi, iż za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Ustawa o PIT reguluje co również stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w art. 14 ust 2. Jednakże art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o PIT stanowi, iż do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 1 i ust. 2 ustawy o PIT - tj. przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej - nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki - jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osoba prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. Z kolei zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o PIT, wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Z analizy ww. przepisów wynika, iż (i) w ustawie o PIT nie uregulowano - jako źródła przychodu zwrotu wspólnikowi spółki osobowej części wkładu w spółce osobowej jako źródła przychodu, oraz (ii) ustawodawca wyraźnie powiązał wystąpienie przychodu pochodzącego ze zwróconego wkładu ze spółki jawnej z odpłatnym zbyciem majątku pochodzącego z tego wkładu. Jeżeli zatem Wnioskodawca otrzyma zwrot części swojego wkładu w Spółce Jawnej albo w Sp.K.1. (powstałej z przekształcenia Spółki Jawnej) - w tym udziały w zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub udziały we własności nieruchomości - Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż nie wystąpi po jego stronie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT.

Ad: 4

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że zgodnie z art. 2 ust 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, Wnioskodawca będzie mógł opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z tytułu wynajmowania nieruchomości użytkowych na rzecz spółek komandytowych, w których Wnioskodawca będzie wspólnikiem.

Zgodnie z art. 2 ust 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.” Art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym stanowi, iż opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne (\`(...)\`) z tytułu umowy najmu podnajmu, dzierżawy, pod dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze (\`(...)\`)”. Art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym wskazuje, że „ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. la \[ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym\]”.

Zdaniem Wnioskodawcy, z ww. przepisów jednoznacznie wynika, że osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu najmu wykonywanego poza działalnością gospodarczą mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5 % przychodów uzyskanych z wynajmu Nieruchomości. Z ww. przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym nie wynikają żadne przeciwwskazania, aby Wnioskodawca - będąc jednocześnie komandytariuszem spółek komandytowych, którym będzie rzeczone nieruchomości wynajmował - nie mógł opłacać zryczałtowanego podatku wg stawki 8,5%. Wnioskodawca będzie zatem mógł opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wg stawki 8,5% z tytułu wynajmowania nieruchomości na rzecz spółek komandytowych, w których Wnioskodawca będzie komandytariuszem.

Ad: 5

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w razie wynajmu albo wydzierżawienia udziału w nieruchomości przez Wnioskodawcę na rzecz spółki komandytowej, w której wspólnikami są m. in. Wnioskodawca oraz jego małżonek, a przychody z której są zaliczane przez Wnioskodawcę do źródła przychodów „pozarolnicza działalność gospodarcza” (art. 10 ust. 1 pkt 3 zw. z art. 14 ustawy o PIT), czynsz zapłacony przez spółkę komandytową na rzecz Wnioskodawcy z tytułu wynajmu nieruchomości stanowi koszt uzyskania przychodu w podatku PIT w całości dla wspólników spółki komandytowej (w tym dla Wnioskodawcy).

W ocenie Wnioskodawcy, mamy bowiem do czynienia z poniesieniem kosztu (w postaci zapłaty czynszu) przez spółkę komandytową (w której wspólnikiem jest również Wnioskodawca) na rzecz Wnioskodawcy z tytułu wynajmu udziału w nieruchomości (majątek spółki komandytowej, tj. najemcy albo dzierżawcy ulega pomniejszemu, a majątek Wnioskodawcy, tj. wydzierżawiającego albo wynajmującego ulega powiększeniu). Dodatkowo, czynsz z tytułu wynajmu nieruchomości użytkowej jest zaliczony u Wnioskodawcy tj. wydzierżawiającego albo wynajmującego do innego źródła przychodów (oraz opodatkowany podatkiem PIT na innych zasadach) niż koszt z tego tytułu, ujmowany przez te osoby (w tym Wnioskodawcę) w rozliczeniu przychodów i kosztów ze spółki komandytowej. W takim przypadku, jest spełniona przesłanka z art. 22 ustawy o PIT, oraz nie jest spełniona przesłana z art. 23 ustawy o PIT.

W postanowieniu z dnia 28 marca 2014 r. Nr IPPB1/415-102/14-2/MT Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej w zakresie przekształcenia spółki jawnej w Sp.K.1., otrzymania zwrotu części wkładu do Sp.K.1., aportu do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego otrzymanego jako zwrot części wkładu do Sp.K.1., możliwości opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodów uzyskiwanych z tytułu najmu nieruchomości, możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu czynszu zapłaconego przez spółkę komandytową na rzecz Wnioskodawcy. Organ stwierdził, że nie istnieje możliwość wydania interpretacji indywidualnej jako rozstrzygnięcia:

*   dotyczącego określonej liczby zdarzeń przyszłych;
*   o identyfikowalnym przedmiotowo zakresie, a w konsekwencji — o przypisanym, określonym, możliwym do uzyskania zakresie ochrony prawnej;
*   konstrukcji zgodnej z przepisami Ordynacji podatkowej, tj. zawierającego prawidłową ocenę stanowiska Wnioskodawcy w sprawie oceny skutków podatkowych pełni elementów przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego w kontekście zadanych pytań wraz z prawidłowo skonstruowanym uzasadnieniem prawnym tej oceny.

Postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania doręczono w dniu 2 kwietnia 2014 r.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem Wnioskodawca reprezentowany przez radcę prawnego Bogusława W. w dniu 9 kwietnia 2014 r. wniósł zażalenie na postanowienie organu z dnia 28 marca 2014 r. Nr IPPB1/415-102/14-3/MT (data wpływu do Izby Skarbowej 14 kwietnia 2014 r.).

Tut. Organ podatkowy nie podzielił opinii Wnioskodawcy wyrażonej w ww. zażaleniu i postanowieniem z dnia 14 maja 2014 r. Nr IPPB1/415-102/14-4/MT utrzymał w mocy postanowienie wydane w I instancji z dnia 28 marca 2014 r. Nr IPPB1/415-102/14-2/MT.

Odpowiedź doręczono w dniu 16 maja 2014 r.

W związku z powyższym pełnomocnik Strony pismem z dnia 29 maja 2014 r. (data wpływu 9 czerwca 2014 r.) wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na ww. postanowienie wydane w II instancji, w którym wnioskował o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania na rzecz Strony Skarżącej.

Wyrokiem z dnia 12 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 2161/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu sprawy ze skargi Anny Wielogórskiej na postanowienie Ministra Finansów z dnia 14 maja 2014 r. Nr IPPB1/415-102/14-4/MT w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenia interpretacji indywidualnej uchylił zaskarżone postanowienie.

W związku z powyższym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie dostarczył prawomocny wyrok w sprawie z dnia 12 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 2161/14 (data wpływu 17 czerwca 2015 r.).

W uzasadnieniu Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał, że skarga była zasadna.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Kontrola ta obejmuje m.in. orzekanie w sprawach ze skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty (art. 3 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm. - dalej: „p.p.s.a.”). Stosownie do art. 134 tej ustawy, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W razie uwzględnienia skargi na postanowienie Sąd je uchyla (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.), w przeciwnym zaś przypadku skarga podlega oddaleniu (art. 151 p.p.s.a.).

Przedmiotem kontroli w sprawie niniejszej jest postanowienie Ministra Finansów z 14 maja 2014 r., utrzymujące w mocy własne postanowienie z 28 marca 2014 r. o odmowie wszczęcia postępowania o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie.

Zgodnie z art. 165a O.p., mającym w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej odpowiednie zastosowanie z mocy art. 14h tej ustawy, gdy żądanie zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania (§ 1). Na postanowienie, o którym mowa w § 1, służy zażalenie (§ 2).

Sąd zaznaczył, że w niniejszej sprawie organ interpretacyjny odmówił wszczęcia postępowania w sprawie o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie uznając, że zachodzi ku temu podstawa w postaci „innych przyczyn”, które wykluczają dopuszczalność wszczęcia postępowania. Za taką organ uznał okoliczność, że „opis zdarzenia przyszłego ma charakter wielowariantowy”, a sam wniosek stanowił „próbę uzyskania przez Stronę ogólnego poglądu w przedmiotowej sprawie z przyczyn czysto poznawczych”. Jak podkreślono, „organ zobligowany był odmówić wszczęcia postępowania, gdyż nie istnieje możliwość wydania interpretacji indywidualnej jako rozstrzygnięcia: dotyczącego określonej liczby zdarzeń przyszłych; o identyfikowalnym przedmiotowo zakresie, a w konsekwencji – o przypisanym, określonym, możliwym do uzyskania zakresie ochrony prawnej; konstrukcji zgodnej z przepisami Ordynacji podatkowej, tj. zawierającego prawidłową ocenę stanowiska wnioskodawcy w sprawie oceny skutków podatkowych pełni elementów przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego w kontekście zadanych pytań wraz z prawidłowo skonstruowanym uzasadnieniem prawnym tej oceny” (s. 17 skarżonego aktu).

Sąd z taką oceną wniosku i opisanego w nim stanu faktycznego się nie zgodził.

Zgodnie z art. 14b O.p. Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną) (§ 1). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (§ 2). Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (§ 3).

Według art. 14g § 1 O.p., wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 pozostawia się bez rozpatrzenia. Pozostawienie bez rozpatrzenia powinno być poprzedzone wezwaniem do usunięcia braków wniosku w tym zakresie z zastosowaniem odpowiedniego rygoru na wypadek niezastosowania się do wezwania (art. 169 § 1 w zw. z art. 14h o.p.).

Sąd zwrócił uwagę, że w orzecznictwie NSA przyjmuje się, że organ może też odmówić wszczęcia postępowania z wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej ( art. 165a w zw. z art. 14h o.p.) z powodu - najogólniej rzecz ujmując - daleko idącego braku jego precyzji. W wyroku NSA z dnia 27 czerwca 2013 r. I FS 864/12 (CBOSA) stwierdzono, że może do tego dojść ze względu na „brak przedstawienia w ramach wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wyraźnego i zindywidualizowanego tła faktycznego stanowiącego dla organu podatkowego podstawę właściwej kwalifikacji prawnopodatkowej, który nie poddaje się usunięciu w trybie art. 169 § 1 w związku z art. 14h o.p.”. Podstawę do zajęcia takiego stanowiska stanowiło ujęcie wniosku w taki sposób, że w interpretacji wydanej na skutek takiego wniosku musiałoby dojść do „formułowania w ramach interpretacji indywidualnych ocen abstrakcyjnych, tj. w zakresie rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego bez ich umiejscowienia w indywidualnej sytuacji zainteresowanego”.

Sąd wskazał, że w sprawie, w której zapadł powyższy wyrok, we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów dotyczących podatku od towarów i usług wskazano m.in. na całe spektrum zadań, wykonywanych przez Skarżącą Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego oraz na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, za które to zadania otrzymuje wynagrodzenie bądź nie uzyskuje żadnych wpływów i które traktuje jako niepodlegające podatkowi VAT, podlegające temu podatkowi albo od niego zwolnione. W przypadku części zakupów nie ma możliwości ścisłego ich powiązania ze sprzedażą niepodlegającą opodatkowaniu bądź opodatkowaną. Wniosek dotyczył strony dochodowej (wpływów) i strony rozchodowej Gminy oraz przyporządkowania podatku naliczonego. Gmina zwróciła uwagę na związane z tym trudności wynikające z wykonywania zadań w ramach dwóch reżimów, tj. publicznoprawnego oraz cywilnoprawnego przy wykorzystaniu tego samego zaplecza osobowego i technicznego. Na tle przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Gmina wniosła o udzielenie odpowiedzi na następujące pytania: 1. Czy wymienione wpływy Gminy (od A do L), wynikające z wykonywania nałożonych odrębnymi przepisami zadań w ramach reżimu publicznoprawnego, należy traktować jako wyłączone z zakresu regulacji podatku VAT, czy też jako zwolnione z opodatkowania; A. Dochody z podatków i opłat (katalog wymieniony w stanie faktycznym); B. Udziały Gminy w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa (katalog wymieniony w stanie faktycznym); C. Wybrane pozycje dochodów z mienia komunalnego, tj.: -wpływy z różnych opłat (np. opłaty za zajęcie pasa jezdni); -wpływy z przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności; -odsetki od nieterminowych wpłat z tytułu podatków i opłat; - dochody ze zbycia praw majątkowych (umorzenie udziałów w spółce); -pozostałe odsetki (od zaległości); -wpływy z różnych dochodów (odszkodowania za zniszczenie mienia Gminy), D. Wpływy z opłat za zezwolenia na sprzedaż alkoholu; E. Dochody od jednostek i zakładów budżetowych (katalog wymieniony w stanie faktycznym); F. Subwencje ogólne z budżetu państwa (katalog wymieniony w stanie faktycznym); G. Dotacje celowe z budżetu państwa (katalog wymieniony w stanie faktycznym); H. Dotacje celowe otrzymywane z powiatu (katalog wymieniony w stanie faktycznym); Dotacje otrzymane z funduszy celowych (katalog wymieniony w stanie faktycznym); Dotacje rozwojowe oraz środki na finansowanie Wspólnej Polityki Rolnej (katalog wymieniony w stanie faktycznym); K. Środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej (katalog wymieniony w stanie faktycznym); L. Środki na dofinansowanie własnych zadań pozyskanych z innych źródeł (katalog wymieniony w stanie faktycznym)? We wniosku postawiono pytanie 2 - w przypadku uznania, że powyższe wpływy (lub część tych wpływów) należy uznać za zwolnione z podatku VAT na podstawie, jakiego rodzaju świadczenie jest wykonywane przez Gminę, tj. dostawa towarów czy świadczenie usług, w jaki sposób określić kwotę należną z tytułu sprzedaży oraz na czyją rzecz Gmina powinna wystawiać faktury VAT - w odniesieniu odpowiednio do każdego wpływu z osobna? 3. Czy wpływy wynikające z zadań pozostających poza zakresem podatku VAT należy uwzględniać w kalkulacji proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 u.p.t.u.? 4. Czy wykonywane przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego zadania, nie wiążące się z otrzymywaniem przez Gminę żadnych wpływów (np. wydawanie decyzji administracyjnych, pobór podatków itp.) traktowane przez Gminę jako niepodlegające podatkowi VAT, należy uwzględniać w kalkulacji proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 u.p.t.u., a jeśli tak, to w jaki sposób, skoro Gmina nie uzyskuje żadnych wpływów z ich tytułu? 5. Czy obrót z tytułu dostaw nieruchomości (zarówno opodatkowanych podatkiem VAT, jak i zwolnionych z tego podatku) należy uwzględniać w kalkulacji proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 u.p.t.u.? 6. Czy Gmina ma prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w oparciu o proporcję sprzedaży obliczoną zgodnie z art. 90 ust. 3 u.p.t.u. w odniesieniu do wydatków mieszanych, wskazanych w stanie faktycznym (tj. wydatków związanych ze sferą administracyjną Gminy)? 7. Czy w celu określenia kwoty podatku naliczonego podlegającej częściowemu odliczeniu, poza proporcją sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 u.p.t.u., Gmina w odniesieniu do wydatków mieszanych jest zobowiązana do zastosowania również jakiejkolwiek innej wstępnej lub późniejszej proporcji (klucza podziału, współczynnika, etc.)? 8. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 7, w jaki sposób Gmina powinna skalkulować taką dodatkową proporcję (klucz podziału, współczynnik, etc.), tj. które pozycje wpływów i wydatków określonych w stanie faktycznym i w jaki konkretnie sposób powinny zostać uwzględnione w takiej proporcji (klucza podziału, współczynnika, etc.)? 9. Czy w przypadku, gdy Gmina będzie dokonywać korekty odliczenia podatku naliczonego za lata poprzednie, w związku z zastosowaniem proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 u.p.t.u., ma obowiązek ustalania w pierwszej kolejności proporcji sprzedaży na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy zgodnie z art. 90 ust. 4 u.p.t.u. (tj. proporcji wstępnej), a następnie dokonania korekty kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu w oparciu o obroty osiągnięte w danym roku podatkowym (proporcja właściwa) zgodnie z art. 91 ust. 1 u.p.t.u., czy też powinna zastosować bezpośrednio proporcję właściwą? 10. W rozliczeniu za który okres rozliczeniowy Gmina powinna dokonać korekty deklaracji podatku VAT, w związku z planowanym obecnie częściowym odliczeniem podatku naliczonego za lata poprzednie (np. 2007 r.), przy zastosowaniu proporcji sprzedaży określonej w art. 90 ust. 3 u.p.t.u.?

Tak sformułowany wniosek Sąd ocenił jako wynik przyjęcia wadliwego założenia, że instytucja interpretacji indywidualnej może być wykorzystana do uzyskania odpowiedzi, która weźmie pod uwagę stan faktyczny i zdarzenie przyszłe przedstawione w sposób "niedomknięty". To znaczy taki, który z jednej strony został opisany kategoriami grupowymi, z drugiej zaś wskazującymi wyłącznie w ramach niektórych kategorii jedynie na przykładowe zdarzenia zindywidualizowane. Jak wskazano, Gmina błędnie przyjęła, że może się posłużyć ogólnikami, twierdzeniami generalizującymi, bez umiejscowienia elementów stanu faktycznego, czy zdarzenia przyszłego jako pewnej wyczerpanej całości w określonym przedziale czasowym i związkach w nich występujących. W takim stanie rzeczy niemożliwe było - zdaniem Sądu - uzyskanie interpretacji indywidualnej i dlatego za prawidłowe uznał on zastosowanie przez organ podatkowy art. 165a w zw. z art. 14h o.p.

Podobnie w wyroku NSA z 25 lipca 2013 r., I FSK 1116/12 (CBOSA) wskazano, że przeszkodą skutkującą odmową wszczęcia postępowania jest wniosek, w którym jako stan faktyczny i zdarzenie przyszłe wskazano wiele ewentualnych, wzajemnie wykluczających się wariantów i opcji, tj. bardziej wniosek o udzielenie porady z zakresu obowiązków podatkowych, służący optymalizacji obciążeń podatkowych, niż wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w rozumieniu art. 14b o.p. W sprawie, w której ten wyrok zapadł, wnioskodawca domagał się odpowiedzi na pytania sformułowane następująco: 1) czy w przypadku przyjęcia wariantu nr 1 gmina ma prawo do odliczenia całości VAT naliczonego od wydatków na budowę hali sportowej?; 2) czy w przypadku przyjęcia wariantu nr 2 gmina ma prawo do odliczenia całości VAT naliczonego od wydatków na budowę hali sportowej?; 3) czy w przypadku przyjęcia wariantu nr 3 gmina ma prawo do odliczenia całości VAT naliczonego od wydatków na budowę hali sportowej?; 4) czy w przypadku przyjęcia wariantu nr 4, opcji nr 1 gmina ma prawo do odliczenia całości VAT naliczonego od wydatków na budowę hali sportowej?; 5) czy w przypadku przyjęcia wariantu nr 4, opcji nr 2 gmina ma prawo do odliczenia części VAT naliczonego od wydatków na budowę hali sportowej?; (6) w przypadku przyjęcia wariantu nr 4, opcji nr 2, w jaki sposób należy określić część VAT naliczonego podlegającą odliczeniu?

Sąd uznał, że udzielenie odpowiedzi na zawarte we wniosku pytania dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji zastosowania wielu wariantów i opcji zagospodarowania hali sportowej po jej wybudowaniu, nie jest możliwe w ramach wydawania indywidualnych interpretacji na podstawie art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Podkreślono, że poziom wielowariantowości (abstrakcyjności) wniosku, jego niezindywidualizowany charakter pozwalał więc organowi na bezpośrednie ustosunkowanie się do jego treści w ramach wydanego postanowienia w trybie art. 165a o.p.

Sąd orzekający w sprawie niniejszej podzielił poglądy wyrażone w powołanych wyrokach NSA. Należy przyjąć, że odmowa wszczęcia postępowania z „innych przyczyn”, o których mowa w art. 165a o.p., może nastąpić m.in. w sytuacji, gdy wniosek jest abstrakcyjny z uwagi na jego wielowariantowość, opcjonalność formułowanych pytań i proponowanych ocen, posługiwanie się ogólnikami, twierdzeniami generalizującymi.

W ocenie Sądu jednak, wniosek Skarżącego o wydanie interpretacji nie może być kwalifikowany jako taki, który uniemożliwia wydanie interpretacji i który w związku z tym uzasadnia odmowę wszczęcia postępowania. Należy zauważyć, że konstrukcja wniosku nie jest nawet zbliżona do tych, które były przedmiotem analizy w powołanych wcześniej wyrokach. We wniosku sformułowano wprawdzie kilka pytań (5), ale dotyczyły one przyszłych zdarzeń, a to, że przedstawiono je w sposób sekwencyjny w żaden sposób wniosku nie dyskwalifikuje. Pytania postawiono w nawiązaniu do konkretnych, wskazanych przepisów prawa podatkowego i przedstawiono własne stanowisko w sprawę oceny prawnej. Pytań tych nie sformułowano opcjonalnie. Nie można więc uznać, że nie istniała możliwość wydania interpretacji indywidualnej jako aktu wykładni dotyczącego określonej liczby zdarzeń przyszłych. Jeśli natomiast organ miał wątpliwości co do zakresu przedmiotowego wniosku, jeśli jego zdaniem opis stanu faktycznego nie był wyczerpujący, a ocena prawna wnioskodawcy zupełna - powinien był wdrożyć tryb naprawczy (art. 169 § 1 w zw. z art. 14h o.p.).

W orzecznictwie podkreśla się, że użyty w art. 169 § 1 o.p. zwrot: „Jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa”, ściśle koresponduje z treścią uregulowania z art. 14g § 1 o.p. Zatem skoro wskazane we wniosku zdarzenie przyszłe wymagało doprecyzowania, organ był zobowiązany do zastosowania art. 169 § 1 o.p., a nie do odmowy wszczęcia postępowania (wyrok NSA z dnia 2 kwietnia 2014 r. II FSK 2011/12, CBOSA). Może być bowiem tak, że wnioskodawca nie dostrzega wszystkich elementów potrzebnych do rozstrzygnięcia jego pytania, nie potrafi jednoznacznie zakreślić ram stanu faktycznego. Wówczas organ interpretujący zobowiązany jest do wezwania strony do doprecyzowania tego stanu o niezbędne dane. Strona jest zaś zobowiązana do udzielenia dodatkowych informacji (wyrok NSA z dnia 8 stycznia 2014 r. I FSK 175/13, CBOSA).

W ocenie Sądu, w sprawie zakończonym zaskarżonym postanowieniem nie zachodziły warunki do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania. Postanowienie to, jako wydane z naruszeniem art. 165a w zw. z art. 14h o.p., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, należało więc uchylić na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a.

Sąd wskazał, że w ponownie prowadzonym postępowaniu organ powinien dokonać raz jeszcze weryfikacji swego postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania z uwzględnieniem oceny wyrażonej w niniejszym wyroku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 2161/14 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie skutków podatkowych:

*   otrzymania zwrotu części wkładu do spółki komandytowej – **jest nieprawidłowe,**

*   możliwości opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodów uzyskiwanych z tytułu najmu nieruchomości – **jest nieprawidłowe,**

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu czynszu zapłaconego przez spółkę komandytową na rzecz Wnioskodawcy – **jest prawidłowe.**

Ad. 2

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu wg skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie natomiast do treści art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W związku z powyższym, zarówno przychody, jak i koszty związane z działalnością spółki osobowej, wspólnicy powinni określać proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku spółki.

W myśl art. 9 ust. 1 cyt. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zatem, w myśl powyższego, stwierdzić należy, że w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę udziału w zorganizowanej części przedsiębiorstwa tej spółki albo udziału w nieruchomości od spółki komandytowej, której będzie wspólnikiem, z tytułu obniżenia wartości Jego wkładu w tej Spółce, u Wnioskodawcy powstanie przychód, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym, przychód ten zaliczyć należy do określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródła przychodów, jakim m.in. są prawa majątkowe. Stosownie bowiem do treści tego przepisu, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Z kolei, zgodnie z art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Przepisy ustawy podatkowej mimo, iż posługują się terminem „prawa majątkowe”, nie definiują tego pojęcia, a zawarty w art. 18 katalog tych praw jest jedynie przykładowy, na co wskazuje użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności”.

Należy zatem przyjąć, iż do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ww. ustawy, można zaliczyć także inne prawa, niewymienione w tym przepisie.

Wobec powyższego, przychód uzyskany w związku z obniżeniem wkładów wniesionych do spółki komandytowej, podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, jako przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednocześnie wskazać należy, że w związku z uznaniem otrzymanych przez Wnioskodawcę udziału w zorganizowanej części przedsiębiorstwa tej spółki albo udziału w nieruchomości za przychód z praw majątkowych, dla celów jego opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia wartości uzyskanego przychodu w związku z obniżeniem wkładu wniesionego przez Wnioskodawcę do spółki osobowej, o koszty uzyskania tego przychodu, tj. o wydatki faktycznie poniesione na nabycie wycofywanej części wkładu do spółki komandytowej, które spełniać będą przesłanki wymienione w art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z tym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   musi być należycie udokumentowany.

Reasumując, mając na uwadze powołane przepisy prawne, stwierdzić należy, iż w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę od spółki komandytowej udziału w zorganizowanej części przedsiębiorstwa tej spółki albo udziału w nieruchomości, której jest wspólnikiem, z tytułu obniżenia wartości Jego wkładu w spółce, Wnioskodawca uzyska przychód z praw majątkowych. Dochodem z tego źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami faktycznie poniesionymi na nabycie (objęcie) tego wkładu – proporcjonalnie do wielkości obniżenia, wyłącznie w takiej wysokości w jakiej koszty te nie zostały rozliczone w spółce komandytowej.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy wskazujące, iż w przypadku obniżenia udziału kapitałowego w Spółce komandytowej po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu w związku z otrzymaniem jakiegokolwiek spośród składników majątkowych spółki komandytowej - należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 4

Jak już zostało wspomniane powyżej, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,

*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze,

w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

*   wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
*   polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
*   polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy. Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzeczy w najem, przy czym każdy przypadek, należy rozpatrywać indywidualnie, z uwzględnieniem istotnych okoliczności danej sprawy.

Wskazać jednak należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy daje podstawę, by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, w sposób ciągły.

Tak więc, działalność gospodarcza to taka działalność, która:

*   jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,

*   wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter. Przy czym o ciągłości nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań,

*   prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Dlatego też nie w każdym przypadku podatnik może sam zaliczyć wynajmowanie nieruchomości do majątku prywatnego lub związanego z działalnością gospodarczą. Jeżeli bowiem rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania go za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu, jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych – o czym stanowi art. 2 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.). Stawka ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z najmu poza działalnością gospodarczą – w myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ww. ustawy – wynosi 8,5%.

Natomiast stosownie do treści art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym, w tym również, gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”.

Jednakże, w myśl art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e) ww. ustawy, opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników osiągających w całości lub w części przychody z tytułu świadczenia usług wymienionych w załączniku Nr 2 do ustawy.

Załącznik ten zawiera wykaz usług, których świadczenie wyłącza podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, oznaczonych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.). W pozycji 28 tego załącznika wymieniono wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (68.20.1 PKWiU), z zastrzeżeniem, iż wyłączenie to nie dotyczy przychodów osiąganych z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, o których mowa w art. 6 ust. 1a ustawy.

Natomiast stawka ryczałtu 8,5% – stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ww. ustawy – dotyczy przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a (m.in. z najmu poza działalnością gospodarczą).

Z przedstawionego we wniosku i uzupełnieniu wniosku opisu zdarzenia przyszłego wywieść należy, że własnością Wnioskodawcy staną się wycofane z powstałej w wyniku przekształceń spółki komandytowej cztery nieruchomości użytkowe, w których znajduje się osiem lokali użytkowych. Nieruchomości te były składnikami majątku Spółki Jawnej. Dotychczas wykorzystywano je w różnych obszarach działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę Jawną, w której wspólnikiem jest Wnioskodawca i jego małżonek. Do obszarów, w jakich Spółka Jawna prowadzi działalność, należą:

*   hurtowa i detaliczna sprzedaż mięsa i wędlin (hurtownie i sklepy mięsne),
*   detaliczna sprzedaż materiałów budowlanych (skład budowlany),
*   sprzedaż paliwa na dwóch stacjach paliw.

Nieruchomości, na których ww. działalność jest prowadzona, zostaną wycofane ze spółki komandytowej przekształconej ze Spółki Jawnej. Celem Wspólników, czyli Wnioskodawcy i jego małżonka, w planowanej przez nich restrukturyzacji jest prowadzenie w ramach jednej spółki komandytowej jednego rodzaju działalności (wśród których, według planów Wnioskodawcy, oprócz wyżej wymienionych ma znaleźć się także zakład rozbioru drobiu i skład celny) i przeniesienie własności nieruchomości do majątku Wspólników w celu ich wynajmu m.in. na rzecz utworzonych spółek operacyjnych. Jak wynika z opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku i uzupełnieniu wniosku, zgodnie z zamiarem Wnioskodawcy nieruchomości mające być przedmiotem najmu nadal będą tak jak dotychczas wykorzystywane przez spółki, w których wspólnikiem będzie Wnioskodawca, w prowadzeniu działalności gospodarczej, a pozostałe zostaną wynajęte trzem podmiotom zewnętrznym.

Najem powyższych nieruchomości prowadzony będzie przez Wnioskodawcę w sposób zorganizowany i ciągły.

Rozważając kwestię sposobu opodatkowania przychodów (dochodów) z tytułu najmu przedmiotowych nieruchomości, należy najpierw zakwalifikować je do odpowiedniego źródła przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę treść wniosku oraz przytoczone przepisy prawa w tym zakresie należy stwierdzić, że najem wykonywany w sposób opisany we wniosku, spełnia wszystkie przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bez względu na to czy przedmiotowe nieruchomości będą wycofane z działalności gospodarczej, czy też w niej pozostaną.

Prowadząc opisany we wniosku najem Wnioskodawca działa we własnym imieniu, a podejmowane czynności rodzą bezpośrednio dla Niego określone prawa i obowiązki. Niewątpliwie prowadzony przez Wnioskodawcę najem ma zarobkowy charakter, czyli nastawiony jest na osiągnięcie zysku (dochodu), w postaci czynszu. Szeroki zakres prowadzonego najmu (4 nieruchomości użytkowe zawierające 8 lokali użytkowych) wskazuje, że nie może on być prowadzony inaczej niż w sposób zorganizowany i profesjonalny. Stricte użytkowy charakter tych lokali, zważywszy na ich dotychczasowe wykorzystywanie w wymienionych powyżej obszarach działalności, należy uznać za wskazujący na to, że nie zostały one nabyte w celach mieszkaniowych. Zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym oznacza prowadzenie działalności w sposób metodyczny, systematyczny i uporządkowany, który wiąże się z planowanym charakterem działań i realizacją poszczególnych zamierzeń w sposób ciągły. O zorganizowanej działalności świadczyć może również konieczność pozyskiwania potencjalnego klienta (wynajmującego), poprzez udostępnianie informacji o posiadanej nieruchomości do wynajęcia. Jak wskazał Wnioskodawca, prócz spółek, w których jest wspólnikiem, przedmiotowe nieruchomości planuje wynajmować także trzem podmiotom zewnętrznym. Tego rodzaju działania, przy podanej ilości wynajmowanych przez Wnioskodawcę lokali, nie mogą więc mieć ze swej istoty charakteru przypadkowego, incydentalnego. Wymagają one podejmowania szeregu zaplanowanych oraz przemyślanych działań i czynności. Ponadto cechą charakterystyczną działalności gospodarczej jest również jej ukierunkowanie na zbyt, na zaspokajanie potrzeb osób trzecich – w opisanym przypadku – podmiotów wynajmujących lokale użytkowe.

Wbrew argumentacji Wnioskodawcy decydujące znaczenie dla zakwalifikowania przychodów z wynajmu nieruchomości do właściwego źródła ma przede wszystkim to, czy najem spełnia przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Innymi słowy podstawowe znaczenia ma sposób wykonywania tego najmu – jego profesjonalny, zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter oraz prowadzenie go na własny rachunek i ryzyko. Nie jest zaś decydujący fakt, że nieruchomości te będą wynajmowane przez Wnioskodawcę jako przez osobę nieprowadzącą działalności gospodarczej. To, że przedmiotowe nieruchomości zostaną przez Wnioskodawcę wycofane ze spółki komandytowej powstałej z przekształcenia Spółki Jawnej, nie jest tożsame z tym, że wykonywane czynności nie będą nadal nosiły znamion działalności gospodarczej. Najem, jaki zamierza prowadzić Wnioskodawca, nie będzie najmem okazjonalnym, lecz będzie prowadzony w sposób zorganizowany i ciągły, co wypełnia dyspozycję art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego oraz zaprezentowany opis zdarzenia przyszłego stwierdzić jednoznacznie należy, że przychody z opisanego we wniosku najmu nieruchomości użytkowych – nie mogą stanowić źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając bowiem na uwadze profesjonalny, zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter prowadzonego najmu, podejmowane przez Wnioskodawcę czynności wypełniają przesłanki zawarte w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem przychody uzyskiwane z tytułu najmu, nawet jeżeli Wnioskodawca uprzednio wycofa przedmiotowe nieruchomości ze spółki komandytowej, powinien zaliczyć do źródła przychodów – pozarolnicza działalność gospodarcza i opodatkować w sposób przewidziany dla tego źródła przychodów. Tym samym przychody z najmu nieruchomości nie mogą być opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 8,5%.

Ad.5

Jak już zostało wspomniane powyżej, zgodnie art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Zatem kosztem uzyskania przychodów są wszystkie wydatki, których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów i nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, - nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   być właściwie udokumentowany.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Stosownie do treści art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca będzie wspólnikiem spółek komandytowych prowadzących działalność gospodarczą. Jednocześnie Wnioskodawca zamierza wynająć nieruchomości użytkowe spółkom komandytowym dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Zauważyć należy, iż wskazana we wniosku umowa najmu nieruchomości, zostanie zawarta pomiędzy dwoma odrębnymi uczestnikami obrotu gospodarczego, tj. pomiędzy spółką komandytową prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą (najemcą) oraz Wnioskodawcą (wynajmującym). Nie można więc uznać, iż jest to „świadczenie samemu sobie”. Wystawiony przez Wnioskodawcę rachunek z tytułu najmu lokalu stanowić będzie podstawę do zaliczenia poniesionego wydatku dla wszystkich wspólników Spółki komandytowej (również dla niego samego), proporcjonalnie do udziału w zysku przysługującego im w Spółce.

Z uwagi na powyższe wydatki ponoszone przez spółkę komandytowa tytułem najmu od Wnioskodawcy przedmiotowej nieruchomości mogą stanowić w całości koszty uzyskania przychodów spółki komandytowej, przy czym, dla Wnioskodawcy ww. wydatek może stanowić koszt uzyskania przychodów, w wielkości proporcjonalnej do jej udziału w zyskach spółki, stosownie do treści cyt. powyżej art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż czynsz najmu wynajmowanej nieruchomości, płacony przez spółkę komandytową na podstawie zawartej umowy najmu nieruchomości, będzie stanowić koszt uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy, proporcjonalnie do jego udziałów w zyskach spółki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.