Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB5.4510.31.2017.1.JC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-20
Teza: w zakresie ustalenia, czy w przypadku gdy Wnioskodawca dokona refaktur Faktur A oraz Faktur B na rzecz F. , będzie miał prawo do zaliczenia Faktur A oraz Faktur B do kosztów uzyskania przychodów
Słowa kluczowe: faktura; koszt-koszty uzyskania przychodów; refakturowanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 stycznia 2017 r. (data wpływu 30 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w przypadku gdy Wnioskodawca dokona refaktur Faktur A oraz Faktur B na rzecz F. , będzie miał prawo do zaliczenia Faktur A oraz Faktur B do kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w przypadku gdy Wnioskodawca dokona refaktur Faktur A oraz Faktur B na rzecz F. , będzie miał prawo do zaliczenia Faktur A oraz Faktur B do kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka pod firmą E. sp. z o.o. (dalej jako „Wnioskodawca”, albo „Spółka”), zbyła przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 1 Kodeksu cywilnego spółce pod firmą F. sp. z o.o. (dalej „F. ”) dnia 31 grudnia 2015 r. (dalej „Transakcja”). Zgodnie z treścią umowy sprzedaży, jej przedmiot obejmował zarówno aktywa, jak i pasywa związane ze sprzedawanym przedsiębiorstwem, w tym określone zobowiązania.

W związku ze sprzedażą przedsiębiorstwa miały miejsce następujące sytuacje:

1.  Spółka E. po dokonaniu Transakcji otrzymywała faktury, wystawione na E. i odnoszące się do okresu poprzedzającego zawarcie Transakcji (dalej: „Faktury A”),
2.  Spółka E. po dokonaniu Transakcji otrzymywała faktury, wystawione na E. i odnoszące się do okresu następującego po dacie zawarcia Transakcji (dalej: „Faktury B”).

W wyniku zawarcia Transakcji działalność przedsiębiorstwa prowadzonego przez E. została przeniesiona na F. . E. nie kontynuuje już tej działalności.

Zarówno Faktury A jak i Faktury B są związane z działalnością opodatkowaną wykonywaną przez przedsiębiorstwo, będące przedmiotem Transakcji.

Zarówno Faktury A jak i Faktury B zostały wystawione przez dostawców towarów i usług na E..

Zarówno Faktury A jak i Faktury B dotyczyły głównie zakupu usług transportowych wykonanych na terytorium kraju, usług prawnych oraz wynajmu pomieszczeń opodatkowanych podstawową stawką podatku VAT w wysokości: 23%.

W związku z faktem, że F. jako nabywca przedsiębiorstwa stał się podmiotem faktycznie korzystającym z towarów i usług których zakup został udokumentowany Fakturami A oraz Fakturami B, strony Transakcji rozważają wystawienie przez Wnioskodawcę refaktur Faktur A oraz Faktur B na rzecz F. .

Zarówno Wnioskodawca jak i F. są podatnikami podatku od towarów i usług w myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 nr 54, poz. 535, ze zm.) (dalej: „Ustawa VAT”).

Wnioskodawca i F. są podmiotami powiązanymi w myśl art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 1992 nr 21 poz. 86, ze zm.) (dalej: „Ustawa CIT”).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku gdy Wnioskodawca dokona refaktur Faktur A na rzecz spółki F. , będzie miał prawo do zastosowania stawki VAT w wysokości 23% w stosunku do wskazanych refaktur?
2.  Czy w przypadku gdy Wnioskodawca dokona refaktur Faktur B na rzecz F. , będzie miał prawo do zastosowania stawki VAT w wysokości 23% w stosunku do wskazanych refaktur?
3.  Czy w przypadku gdy Wnioskodawca dokona refaktur Faktur A na rzecz F. , będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT z Faktur A?
4.  Czy w przypadku gdy Wnioskodawca dokona refaktur Faktur A na rzecz F. , będzie miał prawo do zaliczenia Faktur A do kosztów uzyskania przychodów?
5.  Czy w przypadku gdy Wnioskodawca dokona refaktur Faktur B na rzecz F. , będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT z Faktur B?
6.  Czy w przypadku gdy Wnioskodawca dokona refaktur Faktur B na rzecz F. , będzie miał prawo do zaliczenia Faktur B do kosztów uzyskania przychodów?

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydano w dniu 19 kwietnia 2017 r. interpretację indywidualną Nr 1462-IPPP1.4512.67.2017.1.KR.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 4 i 6

W przypadku gdy Wnioskodawca dokona refaktur Faktur A oraz Faktur B na rzecz F. , będzie miał prawo do zaliczenia Faktur A oraz Faktur B do kosztów uzyskania przychodów.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Wskazany przepis wyraża generalną zasadę w oparciu o którą należy kwalifikować dane wydatki do kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie z treścią wskazanego przepisu oraz jego interpretacją utrwaloną w jednolitym orzecznictwie sądów administracyjnych możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona jest od następujących przesłanek: powiązania poniesionego wydatku z działalnością podatnika, istnienia bezpośredniego lub nawet tylko potencjalnego związku przyczynowego między wydatkiem a uzyskanym przychodem oraz właściwego udokumentowania tego wydatku, przy czym przesłanki te muszą być spełnione łącznie. Wystawienie przez Wnioskodawcę refaktur Faktur A oraz Faktur B spowoduje, że po stronie Wnioskodawcy pojawią się przychody podatkowe w rozumieniu art. 12 ust. 3 ustawy CIT. W konsekwencji ziści się podstawowy warunek dotyczący możliwości zakwalifikowania danych wydatków do kosztów podatkowych. Mianowicie koszty wynikające z Faktur A oraz Faktur B będą bezpośrednio związane z przychodami podatkowymi wynikającymi z wystawionych przez Wnioskodawcę refaktur.

Biorąc pod uwagę powyższe zdaniem Wnioskodawcy w przypadku gdy Wnioskodawca dokona refaktur Faktur A oraz Faktur B na rzecz F. , będzie miał prawo do zaliczenia Faktur A oraz Faktur B do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1888, z późn. zm.), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Z art. 7 ust. 2 tej ustawy wynika z kolei, że dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Taka, a nie inna konstrukcja przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powoduje więc, że kluczowe znaczenie dla ustalenia zasad opodatkowania podatkiem dochodowym mają: po pierwsze – przychód, a po drugie – koszty jego uzyskania.

I tak, przychodami podatkowymi, o których mowa w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, a w zakresie przychodów związanych z działalnością gospodarczą także przychody należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Natomiast z treści art. 15 ust. 1 ww. ustawy wynika, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Każdy koszt należy indywidualnie oceniać pod kątem spełnienia ustawowych przesłanek określonych w niniejszej regulacji. Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu (ewentualnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów), przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Aby zaliczyć dany koszt do podatkowych kosztów uzyskania przychodów, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika,

*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   jego poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,

*   nie został wyłączony z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 omawianej ustawy,

*   został właściwie udokumentowany.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego między poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadza także – w kwestii kosztów uzyskania przychodów – pojęcia „kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami” oraz „koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami” (tzw. pośrednie koszty), nie definiując tych pojęć. Do pierwszej z wymienionych kategorii należą wydatki których poniesienie ma bezpośrednio na celu uzyskanie konkretnych przychodów (przekłada się bezpośrednio na wysokość przychodów). W ich przypadku możliwe jest ustalenie w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nim przychód. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru. Natomiast, pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których poniesienie jest racjonalnie uzasadnione jako służące osiąganiu przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła, nie ma jednak możliwości przypisania ich do określonych przychodów. Są to tzw. koszty ogólne funkcjonowania osoby prawnej i podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka zbyła przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 (1) Kodeksu cywilnego spółce pod firmą F. sp. z o.o. dnia 31 grudnia 2015 r. („Transakcja”). Zgodnie z treścią umowy sprzedaży, jej przedmiot obejmował zarówno aktywa, jak i pasywa związane ze sprzedawanym przedsiębiorstwem, w tym określone zobowiązania. W związku ze sprzedażą przedsiębiorstwa miały miejsce następujące sytuacje:

1.  Spółka E. po dokonaniu Transakcji otrzymywała faktury, wystawione na E. i odnoszące się do okresu poprzedzającego zawarcie Transakcji (dalej: „Faktury A”),
2.  Spółka E. po dokonaniu Transakcji otrzymywała faktury, wystawione na E. i odnoszące się do okresu następującego po dacie zawarcia Transakcji (dalej: „Faktury B”).

W wyniku zawarcia Transakcji działalność przedsiębiorstwa prowadzonego przez E. została przeniesiona na F. . E. nie kontynuuje już tej działalności. Zarówno Faktury A jak i Faktury B są związane z działalnością opodatkowaną wykonywaną przez przedsiębiorstwo, będące przedmiotem Transakcji. Zarówno Faktury A jak i Faktury B zostały wystawione przez dostawców towarów i usług na E.. Zarówno Faktury A jak i Faktury B dotyczyły głównie zakupu usług transportowych wykonanych na terytorium kraju, usług prawnych oraz wynajmu pomieszczeń opodatkowanych podstawową stawką podatku VAT w wysokości: 23%. W związku z faktem, że F. jako nabywca przedsiębiorstwa stał się podmiotem faktycznie korzystającym z towarów i usług których zakup został udokumentowany Fakturami A oraz Fakturami B, strony Transakcji rozważają wystawienie przez Wnioskodawcę refaktur Faktur A oraz Faktur B na rzecz F. .

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy w przypadku, gdy Wnioskodawca dokona refaktur Faktur A oraz Faktur B na rzecz F. , będzie miał prawo do zaliczenia Faktur A i Faktur B do kosztów uzyskania przychodów.

W tym miejscu wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera regulacji dotyczących wystawiania oraz formy faktur VAT, refaktur. Kwestie te normuje ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) oraz wydane na jej podstawie rozporządzenie wykonawcze.

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie, Wnioskodawca wskazał: „Wystawienie przez Wnioskodawcę refaktur Faktur A oraz Faktur B spowoduje, że po stronie Wnioskodawcy pojawią się przychody podatkowe w rozumieniu art. 12 ust. 3 ustawy. W konsekwencji ziści się podstawowy warunek dotyczący możliwości zakwalifikowania danych wydatków do kosztów podatkowych. Mianowicie koszty wynikające z Faktur A oraz Faktur B będą bezpośrednio związane z przychodami podatkowymi wynikającymi z wystawionych przez Wnioskodawcę refaktur”.

Jednakże w interpretacji indywidualnej z dnia 19 kwietnia 2017 r. Nr 1462-IPPP1.4512.67.2017.1.KR wydanej w odpowiedzi na wniosek Spółki z dnia 24 stycznia 2017 r. w zakresie podatku od towarów i usług wskazano:

„Natomiast, celem refakturowania jest przeniesienie poniesionych kosztów przez podmiot refakturujący na podmiot, który z danych usług faktycznie korzystał, mimo że podmiot refakturujący danej usługi nie wykonał. „Refaktura” jest więc zwykłą fakturą VAT wystawiona przez podmiot pośredniczący pomiędzy właściwym usługodawcą a rzeczywistym nabywcą tej usługi. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę we własnym imieniu ale na rzecz kontrahenta, a następnie „w stanie nieprzetworzonym” odsprzedaje ją swojemu kontrahentowi. Przeniesienie kosztów nabycia usługi, o którym mowa wyżej, dotyczy wyłącznie usługi, jaką nabywca nabył w celu odsprzedaży w postaci takiego samego świadczenia. (…) W związku z tym, Wnioskodawca nie świadczy usług na rzecz Nabywcy w rozumieniu art. 8 ust. 1 i ust. 2a ustawy, a zatem Wnioskodawca nie ma prawa do wystawienia refaktur na rzecz Nabywcy. (…) W konsekwencji, należy stwierdzić, że skoro Nabywca przedsiębiorstwa w ramach transakcji nabył prawa i obowiązki Wnioskodawcy, to Jemu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych przez Wnioskodawcę faktur dokumentujących nabycie towarów lub świadczenie usług. Prawo do odliczenia przysługuje Nabywcy przedsiębiorstwa niezależnie od tego, czy faktura została wystawiona przed lub po zbyciu przedsiębiorstwa, jak również czy faktura ta wskazuje jako nabywcę Wnioskodawcę. Powyższe prawo do odliczenia jest/będzie realizowane na podstawie przepisów art. 86 ustawy, z uwzględnieniem wymogów określonych w art. 91 ustawy, pod warunkiem niezaistnienia ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy. Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w analizowanym zakresie należało uznać za nieprawidłowe. W związku z tym, że w niniejszej sprawie nie będzie możliwe wystawienie przez Wnioskodawcę refaktur na rzecz Nabywcy, analiza zastosowania właściwej stawki podatku VAT w stosunku do wskazanych przez Wnioskodawcę refaktur jest bezzasadna”.

W konsekwencji, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z tytułu refaktur nie powstaną dla Wnioskodawcy przychody podatkowe oraz koszty uzyskania przychodów.

Nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że koszty wynikające z Faktur A oraz Faktur B będą bezpośrednio związane z przychodami podatkowymi wynikającymi z wystawionych przez Wnioskodawcę refaktur.

Jak wskazano powyżej, z tytułu refaktur nie powstaną ani przychody ani koszty podatkowe.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że przypadku gdy Wnioskodawca dokona refaktur Faktur A oraz Faktur B na rzecz F. , będzie miał prawo do zaliczenia Faktur A oraz Faktur B do kosztów uzyskania przychodów, należy uznać za nieprawidłowe.

Końcowo należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko problematyki będącej ściśle przedmiotem pytań postawionych przez Spółkę we wniosku. Treść pytania (pytań) wyznacza bowiem granice tematyczne wydawanej interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.