Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.394.2018.1.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-23
Teza: w zakresie rozpoznania kosztów czynszu dzierżawy nieruchomości jako kosztów kwalifikowanych inwestycji w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt 5 Rozporządzenia SSE
Słowa kluczowe: czynsz; dzierżawa; inwestycje-wydatki inwestycyjne; koszt-koszty kwalifikowane; pomoc-pomoc publiczna; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); wydatek; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 września 2018 r. (data wpływu 26 września 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie rozpoznania kosztów czynszu dzierżawy nieruchomości jako kosztów kwalifikowanych inwestycji w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt 5 Rozporządzenia SSE – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 września 2018 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie rozpoznania kosztów czynszu dzierżawy nieruchomości jako kosztów kwalifikowanych inwestycji w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt 5 Rozporządzenia SSE.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) z siedzibą w Polsce działa w ramach Grupy X w pionie T. Spółka powstała w wyniku podziału przez wydzielenie ze Spółki X. Przedmiotem działalności Spółki jest produkcja i montaż części oraz akcesoriów do pojazdów silnikowych. Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „Strefa”, „SSE”) na podstawie zezwolenia z dnia 28 maja 2014 r., zmienionego następnie decyzją z dnia 30 lipca 2015 r. (dalej: „Zezwolenie”) i w związku z tym korzysta z pomocy publicznej w formie zwolnienia od podatku dochodowego. Zgodnie z zapisami Zezwolenia, termin zakończenia inwestycji będącej jego przedmiotem przypadał na 30 czerwca 2017 r.

Spółka nie jest mikro, małym lub średnim przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 2 ust. 1 Załącznika 1 do Rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu (tekst mający znaczenie dla EOG, Dziennik Urzędowy Unii Europejskiej L 187/1).

W związku z inwestycją prowadzoną na podstawie Zezwolenia, Spółka zawarła z Spółką X (podmiotem powiązanym, zwany dalej: „Wydzierżawiającym”) dnia 19 grudnia 2014 r. umowę dzierżawy budynku (dalej: „Umowa”). Z tytułu dzierżawy nieruchomości Wnioskodawca uiszcza comiesięczny czynsz na rzecz Wydzierżawiającego. Zgodnie z obecnym brzmieniem, Umowa została zawarta na czas określony - 5 lat, a jej wejście w życie nastąpiło wraz z dniem dokonania rejestracji w rejestrze przedsiębiorców podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy.

Ponieważ zgodnym zamiarem obu stron Umowy od samego początku było zawarcie jej na okres dłuższy, mianowicie na okres trwający co najmniej 5 lat od dnia zakończenia inwestycji wskazanym w Zezwoleniu (tj. do 30 czerwca 2022 r.), strony Umowy planują zawarcie w formie pisemnej aneksu do Umowy, zgodnie z którym okres dzierżawy ulegnie takiemu wydłużeniu.

Zgodnie z zapisami Umowy, może ona podlegać modyfikacjom, bowiem jak stanowią dwa z punktów jej postanowień końcowych:

1.  „Jeżeli niektóre z postanowień niniejszej Umowy są lub staną się niekompletne lub nieskuteczne, nie spowoduje to naruszenia skuteczności Umowy w jej pozostałej części. W takim wypadku Strony są zobowiązane zastąpić postanowienie niekompletne lub nieskuteczne uregulowaniem skutecznym prawnie, które będzie odpowiadało lub będzie najbliższe celowi i wytyczonym zamierzeniom ekonomicznym postanowienia niekompletnego lub nieskutecznego”.
2.  „Wszelkie zmiany niniejszej Umowy oraz oświadczenia dotyczące Umowy wymagają formy pisemnej pod rygorem nieważności, chyba że Umowa stanowi inaczej”.

Inwestycja w związku, z którą zostało wydane Zezwolenie, została zakończona dnia 30 czerwca 2017 r. Wszystkie warunki Zezwolenia zostały przez Wnioskodawcę spełnione i jest on uprawniony do korzystania z pomocy publicznej w formie zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm., dalej: „ustawa o PDOP”).

W budynku będącym przedmiotem dzierżawy, Spółka prowadziła, prowadzi (i będzie prowadzić w przyszłości) działalność gospodarczą. Budynek zlokalizowany jest na terenie SSE. Został wyposażony m.in. w środki trwałe nabyte w ramach powyżej opisanego procesu inwestycyjnego, a prowadzona w nim działalność mieści się w zakresie grupowań PKWiU określonych w Zezwoleniu. Powyższe oznacza, iż dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z działalności prowadzonej w przedmiotowym budynku podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Spółka wnosi o potwierdzenie, iż jest uprawniona do rozpoznania kosztów czynszu dzierżawy nieruchomości poniesionych na podstawie Umowy w okresie od dnia podpisania Umowy (po dacie uzyskania Zezwolenia) do dnia zakończenia inwestycji jako kosztów kwalifikowanych inwestycji w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt 5 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 465 z późn. zm, dalej: „Rozporządzenie SSE”) związanej z Zezwoleniem?

Zdaniem Wnioskodawcy, jest on uprawniony do rozpoznania kosztów czynszu dzierżawy nieruchomości poniesionych na podstawie Umowy w okresie od dnia podpisania Umowy (po dacie uzyskania Zezwolenia) do dnia zakończenia inwestycji jako kosztów kwalifikowanych inwestycji w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt 5 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych związanej z Zezwoleniem.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2017 r. poz. 1010 oraz z 2018 r. poz. 650), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zatem zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP przyznawane jest podatnikom wyłącznie w pewnej wysokości, określanej mianem limitu dostępnej pomocy publicznej. Przedmiotowy limit wyznaczany jest m.in. poprzez dwa czynniki, jakimi są:

*   wartość poniesionych kosztów nowej inwestycji określanych także mianem wydatków kwalifikowanych, oraz
*   intensywność pomocy publicznej dla danego regionu określona zgodnie z mapą pomocy regionalnej oraz Rozporządzeniem SSE.

Bowiem jak stanowi § 3 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia SSE, pomoc publiczna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.) albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) stanowi regionalną pomoc inwestycyjną z tytułu: kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w § 6 (\`(...)\`).

Zatem właściwe określenie dokładnej łącznej kwoty poniesionych wydatków kwalifikowanych ma kluczowe znaczenie dla podatnika, bowiem warunkuje właściwą kalkulację limitu dostępnej pomocy publicznej w formie zwolnienia z opodatkowania. Rozporządzenie SSE ogranicza rodzaje wydatków, które mogą być uznane za koszty kwalifikowane wyłącznie do kilku kategorii - podatnik nie ma zatem możliwości zaklasyfikowania do wydatków kwalifikowanych wszelkich nakładów ponoszonych w związku z inwestycją.

Kategorie kosztów, które mogą być zaliczane do wydatków kwalifikowanych zostały wymienione w § 6 ust. 1 Rozporządzenia SSE. Do kosztów czynszu dzierżawy budynku odnosi się § 6 ust. 1 pkt 5 Rozporządzenia SSE zgodnie z którym, za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia, będące: kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji.

Zatem, na mocy przywołanej regulacji, przedsiębiorcy realizujący inwestycje na terenie SSE mają, co do zasady, prawo rozpoznawania kosztów czynszu dzierżawy budynku w puli wydatków kwalifikowanych budujących limit dostępnej pomocy publicznej. Koszty te muszą spełniać jednak określone warunki, o których mowa we wskazanym przepisie:

*   muszą być to koszty inwestycji, a zatem muszą wykazywać związek z inwestycją będącą podstawą wydania zezwolenia na prowadzenie działalności w SSE,
*   muszą być poniesione w trakcie obowiązywania zezwolenia, a więc od momentu jego wydania do dnia zakończenia inwestycji określonego w przedmiotowym zezwoleniu,
*   okres najmu lub dzierżawy gruntów, budynków i budowli, których koszty uznawane są za wydatki kwalifikowane, musi trwać przez co najmniej 5 lat od przewidywanego terminu zakończenia inwestycji.

Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy spełniają wszystkie powyżej wymienione warunki, bowiem:

*   na terenie dzierżawionej nieruchomości jest przez Wnioskodawcę prowadzona działalność gospodarcza związana z inwestycją strefową, z której dochody podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie Zezwolenia, a zatem koszty dzierżawy nieruchomości stanowią koszty inwestycji, której przeprowadzenie było niezbędne dla możliwości prowadzenia działalności na podstawie Zezwolenia,
*   dzierżawiony budynek jest fizycznie zlokalizowany na działce położonej w granicach Strefy,
*   koszty dzierżawy budynku mające stanowić koszty kwalifikowane ponoszone były po dacie pozyskania Zezwolenia do daty zakończenia inwestycji w nim wskazanej,
*   okres dzierżawy budynku na podstawie Umowy i Aneksu, który ma zostać podpisany będzie trwał co najmniej 5 lat od przewidywanego, będącego zarówno faktycznym terminem zakończenia inwestycji (które nastąpiło w dniu 30 czerwca 2017 r.).

Spółka pragnie przy tym zaznaczyć, iż w jej przekonaniu nie ma przy tym znaczenia fakt, iż całkowity okres dzierżawy będzie wyznaczony łącznie przez Umowę oraz Aneks. Aneksy stanowią bowiem integralne części umów i powinny być rozpatrywane w połączeniu z nimi. Zatem, jeśli w odniesieniu do danej umowy został przez jej strony zawarty aneks, to właśnie te dwa dokumenty wspólnie tworzą stosunek prawny łączący dane podmioty i kształtują ich sytuację faktyczną również w aspekcie podatkowym.

Z powyższym rozumieniem sytuacji zawarcia aneksu do umowy mającego wpływ na sytuację podatkową podatnika korespondują poglądy wyrażane przez organy w interpretacjach indywidualnych, m.in.:

*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 22 czerwca 2018 r. o sygn. IPPB1/415-1308/13/18/S/KS wskazał „z treści dokonanej czynności prawnej, wynika, że strony umowy najmu zmieniając jej brzmienie dokonały podniesienia wysokości czynszu należnego Wnioskodawcy. Tym samym uzyskiwane przez Wnioskodawcą świadczenie od najemcy na skutek podpisania aneksu do umowy najmu, jest faktycznie czynszem z tytułu najmu. Kwota podwyższonego czynszu, stanowi kwotę wypłacaną na podstawie umowy najmu, gdyż aneks do umowy stanowi jej integralną część. Ustalony na podstawie aneksu podwyższony czynsz jest elementem rozliczenia z tytułu umowy najmu”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 12 lutego 2015 r. o sygn. IPPP1/443-1435/14-2/EK stwierdził „(\`(...)\`) zauważyć należy, że aneksy do ww. umów mogą mieć różnorodny charakter. Poczynając od takich, które wprowadzają zmiany w zakresie przedmiotu lub stron umowy, poprzez takie, które rzutują jedynie na kwestie związane z płatnościami, jak np. wysokość, czy termin płatności rat. Zatem z uwagi na przedstawiony stan faktyczny oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że skoro na podstawie umów leasingu, które w kwietniu 2014 r. zostały zarejestrowane we właściwym urzędzie skarbowym, Spółka użytkuje samochody, od których do 31 marca 2014 r. przysługiwało pełne prawo do odliczeń podatku od rat leasingowych, wynikających z zawartej umowy, to fakt wprowadzenia w tej umowie zmian, w formie aneksu wydłużającego czas trwania umowy, a tym samym obniżający miesięczną ratę leasingową nie ma wpływu na realizację przysługującego Spółce prawa do odliczenia podatku naliczonego. Tym samym Wnioskodawca jest uprawniony do pełnego odliczenia podatku VAT z faktur dotyczących rat leasingowych w wydłużonym aneksem okresie”.

Organy administracyjne w sposób jednoznaczny potwierdzają zatem, iż zawarty aneks do umowy wywołującej skutki podatkowe, stanowi jej integralną część i analogicznie do samej umowy wpływa na uprawnienia oraz obowiązki podatnika w zakresie zobowiązań podatkowych.

Dodatkowo, Spółka wskazuje, iż już w samej zawartej przez nią Umowie podkreślona została możliwość dokonywania zmian lub doprecyzowań zawartych w niej zapisów mając na uwadze jej cele i zamierzenia ekonomiczne. Jak wskazano, intencją zarówno Spółki, jak i Wydzierżawiającego od samego początku było zawarcie Umowy na okres trwający co najmniej 5 lat od przewidywanego terminu zakończenia inwestycji będącej podstawą pozyskania Zezwolenia.

Ponadto, Spółka pragnie zwrócić uwagę, iż § 6 ust. 1 pkt 5 Rozporządzenia SSE stanowi o „trwaniu okresu dzierżawy” - odnosi się więc wyłącznie do stanu faktycznego, nie stawia natomiast podatnikowi dodatkowych wymagań w tym zakresie, takich jak m.in. obowiązek zawarcia tylko jednej umowy dzierżawy określającej całkowity czas jej trwania. Zatem zgodnie z literalnym brzmieniem tej regulacji, dla możliwości rozpoznania danego wydatku z tytułu czynszu dzierżawy jako kosztu kwalifikowanego kluczowe znaczenie ma sytuacja faktyczna podatnika. Wobec tego, możliwe jest uznanie, iż w kwestii klasyfikacji danego wydatku z tytułu czynszu jako kosztu kwalifikowanego, umowa dzierżawy pełni w zasadzie funkcję pomocniczą, wyłącznie potwierdzając okres trwania dzierżawy.

Z uwagi na powyższe, Wnioskodawca wskazuje, iż dzierżawa budynku, w którym prowadzi działalność na podstawie Zezwolenia będzie trwać przez okres trwający co najmniej 5 lat od terminu zakończenia inwestycji, co potwierdzą odpowiednie zapisy zawartej Umowy oraz Aneksu. Co więcej, jak wcześniej zostało wykazane, również wszelkie inne warunki, których spełnienie jest wymagane dla uznania danego wydatku za koszt kwalifikowany, są przez uiszczane koszty czynszu dzierżawy spełniane.

Spółka jest zatem uprawniona do rozpoznania kosztów czynszu dzierżawy budynku, w którym prowadzi działalność gospodarczą na podstawie Zezwolenia, poniesionych w okresie od dnia uzyskania Zezwolenia do dnia 30 czerwca 2017 r. jako kosztów kwalifikowanych inwestycji w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt 5 Rozporządzenia SSE.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Specjalne strefy ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach,a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1010, z późn. zm.). Podstawą do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym jest Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (art. 16 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm., dalej: „updop”), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek, obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy, na podstawie właściwego zezwolenia.

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 465 z późn. zm., dalej: „Rozporządzenie”), pomoc publiczna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.) albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) stanowi regionalną pomoc inwestycyjną z tytułu:

1.  kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w § 6 lub
2.  tworzenia nowych miejsc pracy, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o składki obowiązkowe, takie jak składki na ubezpieczenie społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników.

Warunki uznania wydatków za kwalifikujące się do objęcia pomocą definiuje § 6 ww. Rozporządzenia.

Zgodnie z § 6 ust. 1 Rozporządzenia, za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia, będące:

1.  ceną nabycia gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego;
2.  ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika;
3.  kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych;
4.  ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how lub nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3;
5.  kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji;
6.  ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy.

W związku z powyższym, aby wydatek mógł być uznany za wydatek kwalifikujący się do objęcia pomocą, koszty inwestycji muszą spełniać łącznie następujące kryteria:

*   ponoszone wydatki muszą stanowić koszty inwestycji;
*   ponoszone wydatki muszą należeć do jednej z kategorii wymienionej w § 6 ust. 1 ww. Rozporządzenia;
*   wydatki muszą być poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia.

W przypadku kosztów związanych z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli konieczne jest spełnienie dodatkowego kryterium jakim jest okres trwania najmu lub dzierżawy 5 lat licząc od przewidywanego terminu zakończenia inwestycji.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że przedmiotem działalności Spółki jest produkcja i montaż części oraz akcesoriów do pojazdów silnikowych. Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej na podstawie zezwolenia z dnia 28 maja 2014 r., zmienionego następnie decyzją z dnia 30 lipca 2015 r. Zgodnie z zapisami Zezwolenia, termin zakończenia inwestycji będącej jego przedmiotem przypadał na 30 czerwca 2017 r. W związku z inwestycją prowadzoną na podstawie Zezwolenia, Spółka zawarła z Wydzierżawiającym umowę dzierżawy budynku. Z tytułu dzierżawy nieruchomości Wnioskodawca uiszcza comiesięczny czynsz na rzecz Wydzierżawiającego. Umowa została zawarta na czas określony - 5 lat. Ponieważ zgodnym zamiarem obu stron Umowy od samego początku było zawarcie jej na okres dłuższy, mianowicie na okres trwający co najmniej 5 lat od dnia zakończenia inwestycji wskazanym w Zezwoleniu (tj. do 30 czerwca 2022 r.), strony Umowy planują zawarcie w formie pisemnej aneksu do Umowy, zgodnie z którym okres dzierżawy ulegnie takiemu wydłużeniu. Inwestycja w związku, z którą zostało wydane Zezwolenie, została zakończona dnia 30 czerwca 2017 r. Jak wskazał Wnioskodawca, Spółka nie jest mikro, małym lub średnim przedsiębiorstwem.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy ustalenia, czy Spółka jest uprawniona do rozpoznania kosztów czynszu dzierżawy nieruchomości poniesionych na podstawie Umowy w okresie od dnia podpisania Umowy (po dacie uzyskania Zezwolenia) do dnia zakończenia inwestycji jako kosztów kwalifikowanych inwestycji w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt 5 Rozporządzenia.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powyższe uregulowania prawne należy stwierdzić, iż Spółka nie jest uprawniona do rozpoznania kosztów czynszu dzierżawy nieruchomości poniesionych na podstawie Umowy w okresie od dnia podpisania Umowy (po dacie uzyskania Zezwolenia) do dnia zakończenia inwestycji jako kosztów kwalifikowanych inwestycji w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt 5 Rozporządzenia, ponieważ nie został zachowany warunek określający okres najmu lub dzierżawy, który powinien trwać co najmniej 5 lat, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji.

Dla oceny kwalifikowalności danego wydatku istotnym jest moment poniesienia, który jest kluczowym aspektem determinującym moment rozpoznania wydatku kwalifikowanego.

O tym, czy wydatek jest wydatkiem kwalifikowanym decyduje ocena spełnienia ww. przesłanek na moment poniesienia wydatku (w sensie kasowym). Przy czym poniesienie oznacza wydatek faktycznie zrealizowany, a nie deklarację o zamiarze jego poniesienia w przyszłości. Koszt czynszu dzierżawy nieruchomości jakie ponosiła Spółka w okresie po uzyskaniu Zezwolenia tj. od 28 maja 2014 r., do momentu zakończenia inwestycji tj. 30 czerwca 2017 r. nie spełnia warunków do uznania go za wydatek kwalifikowany w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt 5 Rozporządzenia. Z Umowy, jaką zawarł Wnioskodawca nie wynikało, że dzierżawa będzie trwała co najmniej 5 lat po zakończeniu inwestycji, a to jest jednym z warunków kwalifikowalności wydatków do objęcia pomocą. Natomiast aneks przedłużający czas trwania tej umowy zostanie zawarty dopiero po ponad roku od momentu zakończenia inwestycji czyli po okresie na jaki powinna być dokonana ocena ponoszonych wydatków pod kątem spełnienia przesłanek, o których mowa w § 6 ust. 1 pkt 5 Rozporządzenia.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do wskazanych we wniosku interpretacji indywidualnych, mających potwierdzić stanowisko Wnioskodawcy, zauważyć należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Ponadto należy wskazać, że powołane we wniosku interpretacje dotyczą zupełnie innych stanów faktycznych. Interpretacja

z 22 czerwca 2018 r. Znak: IPPB1/415-1308/13/18/S/KS dotyczy przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Z kolei interpretacja z 12 lutego 2015 r. Znak: IPPP1/443-1435/14-2/EK wydana została w zakresie przepisów ustawy od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.