Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.607.2024.1.MMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-10-17
Teza: Brak prawa do odliczenia całości lub w części podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; odliczenia-brak prawa do odliczenia; opieka-opieka zdrowotna-zakład opieki zdrowotnej; projekt
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

25 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia całości lub w części podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „(\`(...)\`)”.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca, zwany dalej jako: A., jest podmiotem leczniczym niebędącym przedsiębiorcą, działającym w formie samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej na podstawie ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (tj. z 28 maja 2024 r., Dz. U. 2024, poz. 799 ze zm.), innych przepisów obowiązującego prawa i na podstawie statutu A.

Wykonuje działalność leczniczą w rozumieniu art. 3 ust. 1 - 3 ustawy o działalności leczniczej, tj. działalność polegającą na udzielaniu świadczeń zdrowotnych, promocji zdrowia oraz realizacji zadań dydaktycznych i badawczych w powiązaniu z udzielaniem świadczeń zdrowotnych i promocją zdrowia, w tym wdrażaniem nowych technologii medycznych oraz metod leczenia.

A. prowadzi wyodrębnioną organizacyjnie działalność inną niż lecznicza polegającą na: najmie i dzierżawie mienia, prowadzeniu działalności edukacyjnej, szkoleniowej i wydawniczej, prowadzeniu specjalizacji medycznych oraz staży specjalizacyjnych w oddziałach wpisanych na Listę Ministra Zdrowia, prowadzeniu i uczestnictwie w badaniach klinicznych, prowadzeniu badań naukowych i badawczo - rozwojowych, wydawaniu opinii lekarskich na zlecenie organów wymiaru sprawiedliwości, organów ścigania, służb więziennych, instytucji ubezpieczeniowych i innych podmiotów na podstawie zawartych umów i porozumień oraz świadczeniu usług gastronomicznych, kserograficznych i parkingowych.

A. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Podstawową działalnością A. jest świadczenie usług w zakresie opieki medycznej, które stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT są zwolnione od podatku VAT (usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze).

A. świadczy również usługi opodatkowane podatkiem VAT w zakresie prowadzonych badań klinicznych, najmu, sprzedaży posiłków oraz usług kserograficznych i parkingowych.

Odlicza podatek VAT od zakupów, które mają związek z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi (zgodnie z art. 86 ustawy o VAT).

Odlicza podatek VAT strukturą w wysokości 1% od zakupów, które służą jednocześnie sprzedaży opodatkowanej, jak i zwolnionej (zgodnie z art. 90 ustawy o VAT).

Nie dokonuje odliczenia podatku VAT od zakupów, które służą wyłącznie działalności zwolnionej (zgodnie z art. 86 ustawy o VAT).

A. zawarło umowę o dofinansowanie Projektu w ramach Działania 7.8 Infrastruktura ochrony zdrowia (typ projektu 2,4) Priorytetu VII Lepsza dostępność do usług społecznych i zdrowotnych Programu Fundusze Europejskie (…) 2021-2027.

Umowa nr: (…) o dofinansowanie Projektu: „(\`(...)\`)” w ramach Programu Fundusze Europejskie (…) 2021 - 2027, w formie finansowania UE.

Projekt zakłada doposażenie A. w niezbędny sprzęt medyczny i aparaturę medyczną oraz dodatkowe wyposażenie poradni: (…).

Projekt ukierunkowany jest na wsparcie działalności (…) oraz leczenia pacjentów w trybie jednodniowym i przewiduje wymianę przestarzałych i wyeksploatowanych urządzeń medycznych używanych w zakresie diagnostyki jednodniowej i ambulatoryjnej.

Sprzęt i aparatura medyczna oraz wyposażenie zakupione w ramach Projektu pn. „(\`(...)\`)”, będą wykorzystywane wyłącznie do świadczenia usług w zakresie opieki medycznej, które stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT są zwolnione od podatku VAT.

Formuła zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, oparta jest na regulacji art. 132 ust. 1 lit. b-c dyrektywy 2006/112/WE, który przewiduje, że zwolnione od podatku są:

*   opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze,
*   świadczenia opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwa członkowskie.

Ustawa o VAT odnosi się do usług w zakresie opieki medycznej, nie definiując pojęcia opieki medycznej, jednakże należy pamiętać że definicje stosowane w innych gałęziach prawa mogą być, co do zasady, stosowane jedynie pomocniczo.

Z orzecznictwa TSUE wynika bardzo jasno, że zwolnienia o których mowa w art. 132 dyrektywy 2016/112/WE, stanowią autonomiczne pojęci prawa Unii, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich.

Podnieść należy, że w swoim orzecznictwie TSUE wielokrotnie podkreślał wagę celu świadczeń medycznych dla określenia, czy zwolnienie od podatku może w określonym przypadku zostać zastosowane.

Dokonane przez TSUE zdefiniowanie zakresu usług medycznych objętych zwolnieniem poprzez cel, któremu świadczenia te maja służyć, odpowiada w istocie rzeczy zakresowi zwolnienia określonemu w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT.

**Pytanie**

Czy w związku z realizowanym Projektem pn. „(\`(...)\`)”, A. przysługuje prawo do odliczenia w całości lub w części podatku naliczonego od zakupów zrealizowanych w ramach opisanego projektu?

**Państwa stanowisko w sprawie**

W związku z tym, iż zakupy dokonywane w ramach projektu pn. „(\`(...)\`)” będą służyły tylko i wyłącznie działalności zwolnionej, A. nie ma i nie będzie miał możliwości odliczenia ani w części ani w całości podatku naliczonego VAT, gdyż nie zostaną spełnione zasady, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. z 13 marca 2024 r., Dz. U. 2024 r., poz. 361 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione łącznie określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. A. jest czynnym podatnikiem VAT ale nie będzie spełniony drugi warunek ponieważ towary i usługi zakupione w ramach projektu będą wykorzystane do wykonywania wyłącznie czynności zwolnionych.

W ocenie wnioskującego, zgodnie z powołanym stanowiskiem TSUE i regulacjami zawartymi w art. 132 ust. 1 lit. b-c dyrektywy 20016/112/WE, zakupy realizowane w ramach projektu pn. „(\`(...)\`)” wykorzystywane będą wyłącznie do świadczenia usług medycznych zwolnionych z VAT.

Reasumując w ocenie wnioskującego, A. nie przysługuje prawo do odliczenia w całości lub w części podatku naliczonego od zakupów zrealizowanych w ramach opisanego projektu.

Stanowisko wyrażone we wniosku dotyczące braku możliwości odliczenia podatku naliczonego od zakupów zrealizowanych w ramach projektu pn. „(\`(...)\`)” jest zbieżne ze stanowiskiem organów podatkowych i jest w tym przedmiocie ugruntowane - rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Poniżej sygnatury interpretacji indywidualnych, które ww. stanowisko potwierdzają.

*   Pismo Dyrektora KIS z 4 września 2024 r. - 0112-KDIL1-1.4012.539.2024.1.AR;
*   Pismo Dyrektora KIS z 9 września 2024 r. - 0113-KDIPT1-1.4012.514.2024.2.AK;
*   Pismo Dyrektora KIS z 9 września 2024 r. - 0112-KDIL3.4012.503.2024.1.KFK.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że są podmiotem leczniczym niebędącym przedsiębiorcą, działającym w formie samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej. Są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Zawarli Państwo umowę o dofinansowanie Projektu w ramach Działania 7.8 Infrastruktura ochrony zdrowia (typ projektu 2,4) Priorytetu VII Lepsza dostępność do usług społecznych i zdrowotnych Programu Fundusze Europejskie (…) 2021-2027. Projekt zakłada doposażenie A. w niezbędny sprzęt medyczny i aparaturę medyczną oraz dodatkowe wyposażenie poradni: (…). Projekt ukierunkowany jest na wsparcie działalności (…) oraz leczenia pacjentów w trybie jednodniowym i przewiduje wymianę przestarzałych i wyeksploatowanych urządzeń medycznych używanych w zakresie diagnostyki jednodniowej i ambulatoryjnej.

Sprzęt i aparatura medyczna oraz wyposażenie zakupione w ramach Projektu pn. „(\`(...)\`)”, będą wykorzystywane wyłącznie do świadczenia usług w zakresie opieki medycznej, które stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT są zwolnione od podatku VAT.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy mają Państwo prawo do odliczenia w całości lub w części podatku naliczonego od zakupów zrealizowanych w ramach projektu pn. „(\`(...)\`)”.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie jest spełniony, ponieważ - jak wskazali Państwo w opisie sprawy - sprzęt i aparatura medyczna oraz wyposażenie zakupione w ramach Projektu będą wykorzystywane wyłącznie do świadczenia usług w zakresie opieki medycznej, które stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT są zwolnione od podatku VAT.

Tym samym - na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy - nie mają Państwo prawa do odliczenia w całości lub w części podatku naliczonego od zakupów zrealizowanych w ramach projektu pn. „(\`(...)\`)”.

Zatem Państwo stanowisko należy uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii zwolnienia od podatku VAT świadczonych przez Państwa usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, gdyż nie było to przedmiotem wniosku, nie zadano pytania w tym zakresie.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku.

Należy zatem zaznaczyć, że wydając interpretację oparłem się na informacji, że „sprzęt i aparatura medyczna oraz wyposażenie zakupione w ramach Projektu będą wykorzystywane wyłącznie do świadczenia usług w zakresie opieki medycznej, które stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT są zwolnione od podatku VAT”. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP:/KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).