Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-10/09-2/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-03-10
Teza: 1. Czy wypłata odszkodowań właścicielom (użytkownikom wieczystym) nieruchomości będzie stanowiła dla Spółki koszt uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 2. Czy ewentualny odpis w koszty, gdyby Spółka zdecydowała o utworzeniu specjalnego funduszu na wypłatę odszkodowań, będzie stanowił dla Spółki koszt uzyskania przychodu w momencie dokonania odpisu?
Słowa kluczowe: cel-cel wydatku; fundusz; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; nieruchomości; odpisy; odszkodowania; wypłata; związki-związek przyczynowo-skutkowy; związki-związek z przychodem
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2008 r. (data wpływu 22 grudnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Ze względu na przekroczenie norm hałasu i niemożność zastosowania żadnych środków technicznych eliminujących te przekroczenia, na wniosek Spółki wokół lotniska został utworzony obszar ograniczonego użytkowania.

12 grudnia 2006 r. weszło w życie rozporządzenie Wojewody (\`(...)\`) w sprawie (\`(...)\`) ustanowione zgodnie z przepisami ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. – Prawo ochrony środowiska (Dz. Urz. Województwa Nr \`(...)\`, poz. \`(...)\`).

Zgodnie z zapisami ustawy Prawo ochrony środowiska:

1.  Realizacja obowiązków nałożonych rozporządzeniem, a dotyczących zastosowania w istniejących budynkach zabezpieczeń zapewniających właściwy klimat akustyczny, tj. zwiększenie izolacyjności akustycznej przegród zewnętrznych (ścian zewnętrznych, okien i drzwi w ścianach zewnętrznych, dachów, stropodachów) dotyczy właścicieli (użytkowników wieczystych) tych budynków.
2.  Poniesione koszty związane z wprowadzeniem wymagań technicznych dotyczących budynków – o ile są zgodne z Polskimi Normami ochrony przed hałasem – są szkodą i stanowią podstawę roszczenia o odszkodowanie (zwrot poniesionych nakładów) od dnia 12 grudnia 2006 r., tj. od daty wejścia rozporządzenia w życie. Obowiązany do wypłaty odszkodowania lub wykupu nieruchomości jest, zgodnie z art. 136 ust. 2 ustawy Prawo ochrony środowiska, ten, którego działalność spowodowała wprowadzenie ograniczeń, w związku z ustanowieniem obszaru ograniczonego użytkowania, tj. Wnioskodawca.
3.  Ustawa Prawo ochrony środowiska poza obowiązkami odszkodowawczymi jw. oraz szkodą bezpośrednią, którą może być utrata przez nieruchomość dotychczasowej funkcji lub użyteczności, a w konsekwencji obniżenie jej wartości (szkoda ta powinna wystąpić realnie, być rzeczywista, nie tylko domniemana), leżącymi po stronie Spółki, nie wprowadziła innych, polegających na podejmowaniu bezpośrednich działań, w sferze własności innych podmiotów, obowiązków.

Do chwili obecnej do Spółki wpłynęło szereg wniosków o wypłatę odszkodowań, w tym:

*   o pokrycie kosztów związanych z zapewnieniem odpowiedniego klimatu akustycznego – wnioski udokumentowane rachunkami za dokonane modernizacje polepszające klimat akustyczny,
*   o wypłatę odszkodowań z tytułu obniżenia wartości nieruchomości.

Ewentualna wypłata odszkodowań nastąpi decyzją Zarządu Spółki po analizie formalnej złożonych wniosków, na podstawie opinii powołanych w tym celu biegłych rzeczoznawców, po przeprowadzeniu pomiarów i odbyciu wizji lokalnych, w formule ugód pozasądowych. w sprawach spornych wypłaty odszkodowań nastąpią na podstawie wyroków sądów lub zawartych przed sądami ugód.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

1.  Czy wypłata odszkodowań właścicielom (użytkownikom wieczystym) nieruchomości będzie stanowiła dla Spółki koszt uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy ewentualny odpis w koszty, gdyby Spółka zdecydowała o utworzeniu specjalnego funduszu na wypłatę odszkodowań, będzie stanowił dla Spółki koszt uzyskania przychodu w momencie dokonania odpisu?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego.

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota wypłaconych odszkodowań, niezależnie od sposobu ustalenia ich wysokości i podstawy wypłaty (ugoda, wyrok sądu), będzie stanowiła dla Spółki koszt uzyskania przychodu w momencie jego poniesienia, tj. wypłaty odszkodowania osobie uprawnionej.

Obowiązek wypłaty odszkodowań wynika z przepisów ustawy Prawo ochrony środowiska, w związku z utworzeniem obszaru ograniczonego użytkowania. Utworzenie tego obszaru było warunkiem niezbędnym dla dalszego funkcjonowania lotniska, przeciwko któremu, w związku z przekroczeniem dopuszczalnych norm hałasu, w razie braku ustanowienia obszaru ograniczonego użytkowania, mogłyby być skierowane roszczenia o zaniechanie naruszeń środowiska, w skrajnym przypadku: roszczenie o zaprzestanie działalności powodującej zagrożenie.

Wypłacone odszkodowania będą stanowiły dla Spółki koszt uzyskania przychodu, związany z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu, zgodnie z art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego.

Ewentualny odpis w koszty na utworzenie specjalnego funduszu przeznaczonego na wypłatę odszkodowań nie będzie dla Spółki kosztem uzyskania przychodu. Kosztem podatkowym będą wypłacone z tego funduszu odszkodowania w momencie ich wypłaty, tj. poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Natomiast przepis art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c ustawy).

Kwestię kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami, reguluje przepis art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. w myśl ust. 4e ww. artykułu za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4f – 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie przychodów oraz zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Należy przy tym podkreślić, iż obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo –skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu – każdorazowo spoczywa na podatniku.

Aby wydatki poczynione przez podatnika można uznać za koszt uzyskania przychodu, muszą być poniesione w sposób celowy i zasadny. Podatnik więc podejmując decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o racjonalności, z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, wydatkowania środków finansowych.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 1.

Wnioskodawca opisując zdarzenie przyszłe wskazał, iż na Jego wniosek rozporządzeniem Wojewody Dolnośląskiego, na podstawie przepisów ustawy Prawo ochrony środowiska, utworzony został obszar ograniczonego użytkowania wokół lotniska, w związku z przekroczeniem norm hałasu i niemożnością zastosowania żadnych środków technicznych eliminujących te przekroczenia.

W związku z powyższym, właściciele (użytkownicy wieczyści) nieruchomości objętych obszarem ograniczonego użytkowania występują do Spółki z wnioskami o wypłatę odszkodowań: stanowiących zwrot poniesionych kosztów związanych z zapewnieniem odpowiedniego klimatu akustycznego oraz z tytułu obniżenia wartości nieruchomości.

Wnioskodawca ponadto zaznaczył, iż ewentualna wypłata odszkodowań nastąpi w formie ugód pozasądowych, natomiast w sprawach spornych – na podstawie wyroków sądów lub zawartych przed sądami ugód.

Jak wskazano powyżej, warunkiem zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest również to, aby dany wydatek nie był zawarty w katalogu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar, opłat i odszkodowań oraz odsetek od tych zobowiązań z tytułu:

1.  nieprzestrzegania przepisów w zakresie ochrony środowiska,
2.  niewykonania nakazów właściwych organów nadzoru i kontroli dotyczących uchybień w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy.

Należy zaznaczyć, iż powyższy przepis nie ma zastosowania w przedstawionym przez Spółkę opisie zdarzenia przyszłego. Ewentualna wypłata przedmiotowych odszkodowań nie stanowi kary pieniężnej za nieprzestrzeganie przez Spółkę przepisów z zakresu ochrony środowiska i nie ma charakteru sankcyjnego.

Obowiązek wypłaty przedmiotowych odszkodowań przez Wnioskodawcę, na co również wskazuje Spółka w uzasadnieniu własnego stanowiska, wynika z uregulowań ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. u. z 2008 r. Nr 25, poz. 150). Stosownie do art. 129 ust. 1 tej ustawy, jeżeli w związku z ograniczeniem sposobu korzystania z nieruchomości korzystanie z niej lub z jej części w dotychczasowy sposób lub zgodny z dotychczasowym przeznaczeniem stało się niemożliwe lub istotnie ograniczone, właściciel nieruchomości może żądać wykupienia nieruchomości lub jej części. w związku z ograniczeniem sposobu korzystania z nieruchomości jej właściciel może żądać odszkodowania za poniesioną szkodę; szkoda obejmuje również zmniejszenie wartości nieruchomości (ust. 2).

Jako, że opisany we wniosku wydatek nie został wymieniony w treści art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do rozważenia pozostaje zatem kwestia celu jego poniesienia w kontekście przepisu art. 15 ust. 1 ww. ustawy. Konstruując zapis ww. artykułu ustawy, ustawodawca zawarł bowiem regułę nakazującą badać każdy wydatek i poddawać go indywidualnej ocenie, pod kątem jego związku z przychodem, tj. wpływu na powstanie tego przychodu, względnie z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Analiza ta nie byłaby pełna bez uwzględnienia, czy powstaniu tego kosztu towarzyszyło racjonalne działanie podatnika. Działalność gospodarcza podlega bowiem określonym regułom ekonomicznym i musi opierać się o zasadę racjonalności działania w dążeniu do realizacji postawionego celu. Zatem, w ocenie związku pomiędzy poniesionym wydatkiem a uzyskanym przychodem należy uwzględniać również i aspekt racjonalności ponoszonych kosztów w celu uzyskania przychodu, względnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W ocenie tut. Organu, wydatki związane z działalnością gospodarczą podatnika, aby mogły zostać uznane za koszty uzyskania przychodów, muszą być również wynikiem przemyślanego i celowego działania. Nie mogą natomiast obciążać budżetu wydatki będące następstwem zaniedbań, czy działań sprzecznych z prawem lub zasadami współżycia społecznego, powodujące zmniejszenie jego wpływów.

Wnioskodawca ustosunkowując się do opisanego zdarzenia przyszłego wskazał, iż utworzenie obszaru ograniczonego użytkowania było warunkiem niezbędnym dla dalszego funkcjonowania lotniska, przeciwko któremu, w związku z przekroczeniem dopuszczalnych norm hałasu, w razie braku ustanowienia tego obszaru, mogłyby być skierowane roszczenia o zaniechanie naruszeń środowiska, a w skrajnym przypadku roszczenie o zaprzestanie działalności powodującej zagrożenie.

Biorąc więc pod uwagę wskazane wyżej przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony przez Wnioskodawcę opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż przedmiotowe odszkodowania stanowić będą koszty uzyskania przychodów, bowiem wydatki te poniesione będą w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodu.

Reasumując powyższe, wypłaty ww. odszkodowań właścicielom (użytkownikom wieczystym) nieruchomości stanowić będą – stosownie do art. 15 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – koszty uzyskania przychodów, pod warunkiem wykazania, że są one racjonalne co do zasady i co do wielkości oraz wykazują związek przyczynowo – skutkowy z przychodami. Ponadto, Spółka powinna właściwie udokumentować fakt poniesienia tych wydatków.

Należy dodać, iż przedmiotowe wydatki – jako pośrednie koszty uzyskania przychodów – stanowić będą koszty podatkowe w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d i ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 2.

Wnioskodawca zaznaczył, iż rozważa możliwość utworzenia specjalnego funduszu przeznaczonego na wypłatę przedmiotowych odszkodowań i związku z tym będzie dokonywać ewentualnych odpisów na ten fundusz.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 9 lit a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak podstawowe odpisy i wpłaty na te fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy.

Przepis ten wprowadza zasadę, że odpisy i wpłaty na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatników nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Wyjątek od tej zasady dotyczy funduszy utworzonych przez podatnika, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy.

Jako wyjątek od określonej w art. 15 ust. 1 ww. ustawy zasady, przepis ten powinien być interpretowany w sposób ścisły, a nie rozszerzająco. Oznacza to, że za koszty uzyskania przychodu mogą być uznane tylko takie odpisy i wpłaty na fundusze tworzone w ciężar kosztów, które są zgodne z przepisami rangi ustawowej dotyczącymi ich tworzenia.

Należy podkreślić, iż brak jest odrębnych przepisów rangi ustawowej przewidujących możliwość lub obowiązek tworzenia przez podatnika funduszu przeznaczonego na wypłatę przedmiotowych odszkodowań.

Reasumując powyższe, gdyby Spółka zdecydowała o utworzeniu specjalnego funduszu przeznaczonego na wypłatę przedmiotowych odszkodowań, ewentualny odpis na ten fundusz nie będzie stanowił dla Spółki kosztu uzyskania przychodu w momencie dokonania odpisu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie informuje się, że w zakresie zdarzenia przyszłego dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.