Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.720.2024.9.MF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2026-01-02
Teza: Dotyczy możliwości zastosowania zasady look; through (czyli
oceny konsekwencji podatkowych w odniesieniu do podmiotu
będącego rzeczywistym właścicielem, a nie podmiotu
pośredniczącego) na potrzeby rozliczenia podatku u źródła,
przez Wnioskodawcę.
Słowa kluczowe: Holandia
Stany Zjednoczone
dywidendy
fundusz
rezydencja-certyfikat rezydencji
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6. Pobór podatku-Pobór podatku przez płatnika
(podatek u źródła)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5-art. 22-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6-art. 26-ust. 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 listopada 2024 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w
    zakresie podatku u źródła.
    Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie organu pismem z 28 listopada 2025 r.
    (data wpływu 28 listopada 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
    Niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy możliwości zastosowania
    zasady look-through (czyli oceny konsekwencji podatkowych w odniesieniu do podmiotu
    będącego rzeczywistym właścicielem, a nie podmiotu pośredniczącego) na potrzeby
    rozliczenia podatku u źródła, przez A. Sp. z o.o. (Wnioskodawca), w okolicznościach
    opisanych poniżej.
    Struktura właścicielska
    Wszystkie udziały Wnioskodawcy posiada spółka prawa holenderskiego B. z siedzibą w
    Holandii (B.). B. jest holenderskim rezydentem podatkowym.

    Jedynym udziałowcem B. jest C. (C.), który działa jako powiernik dla D., transparentnego
    dla potrzeb Holenderskiego podatku dochodowego zamkniętego funduszu dla
    połączonych rachunków (...) (D.).
    Po zmianach w składzie inwestorów, od 6 marca 2023 r., inwestorami w D. (Inwestorzy), są
    wyłącznie E. (E.) oraz F. (F.), także G. (G.). E. przypada (...)% udziału w zysku, F. przypada
    (...)% udziału w zysku, a H. przypada (...)% udziału w zysku D..
    G. to amerykańska spółka posiadająca osobowość prawną, lecz transparentna dla potrzeb
    amerykańskiego podatku dochodowego. Całość dochodów uzyskiwanych przez G.
    konsolidowana jest z dochodami jej jedynego wspólnika, H. (H.) i opodatkowywana na
    poziomie H. (czyli H. płaci amerykański podatek dochodowy od dochodów uzyskiwanych
    przez G.).
    Jak potwierdzają posiadane przez Wnioskodawcę certyfikaty rezydencji, E. oraz H. są
    rezydentami podatkowym w USA a F. jest holenderskim rezydentem podatkowym,
    podlegającym podatkowi dochodowemu od osób prawnych w Holandii, lecz z uwagi na
    bycie zwolnionym z podatku funduszem emerytalnym, jego dochód podlega zwolnienia z
    podatku. F. jest funduszem emerytalnym (...), podobnie E., którego nazwę można
    tłumaczyć jako „...”. H. jest pośrednio spółką zależną E.
    Ponadto, F. ma siedzibę w innym niż Polska państwie członkowskim UE (w Holandii),
    prowadzi program emerytalny, w zakresie dochodów związanych z gromadzeniem
    oszczędności na cele emerytalne, oraz spełnia łącznie następujące warunki:
    a) „podlega w państwie, w którym mają siedzibę, opodatkowaniu podatkiem
      dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania”, co
      należy rozmieć w ten sposób, że jest rezydentem podatkowym Holandii a
      jednocześnie jest zwolniony z podatku dochodowego (analogicznie jak polskie
      fundusze emerytalne są rezydentami podatkowymi w Polsce będąc jednocześnie
      zwolnione z podatku dochodowego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 11 CITu),
    b) prowadzi swoją działalność na podstawie zezwolenia właściwych władz państwa, w
      którym ma siedzibę (tj. Holandii),
    c) jego działalność podlega nadzorowi właściwych władz państwa, w którym ma siedzibę
      (tj. Holandii),
    d) posiada depozytariusza prowadzącego rejestr jego aktywów,
    e) przedmiotem jego działalności jest wyłącznie gromadzenie środków pieniężnych i ich
      lokowanie, z przeznaczeniem na wypłatę uczestnikom programu emerytalnego po
      osiągnięciu przez nich wieku emerytalnego;
    Wypłata dywidendy (zdarzenie przyszłe)
    Niniejszy wniosek dotyczy ogólnej zasady stosowania koncepcji look-through, w tym w
    odniesieniu do dywidend wypłacanych przez Wnioskodawcę do B. po dniu złożenia
    niniejszego wniosku, kiedy Inwestorami są wyłącznie E., F. oraz H. a przysługujący im
    udział w zysku wynosi odpowiednio (...)%, (...)% oraz (...)% (zdarzenie przyszłe).
    Rzeczywisty właściciel
    W związku z wypłatą dywidendy w (...) roku przez J. sp. z o.o. (spółkę siostrzaną do
    Wnioskodawcy, tj. której wyłącznym właścicielem również jest B.) i pobraniem przez tę
    spółkę podatku u źródła zgodnie z art. 26 ust. 2e CITu, dnia (...)., B. wystąpiła o zwrot
    pobranego podatku u źródła. Decyzją z dnia (...) (Decyzja) Naczelnik (...) odmówił zwrotu
    podatku (znak sprawy (...)), odmawiając B. statusu rzeczywistego właściciela. Naczelnik
    zakwestionował substrat majątkowo-osobowy B. oraz zdolność tej spółki do
    podejmowania decyzji i w konsekwencji odmówił B. statusu rzeczywistego właściciela

    otrzymywanych dywidend, pisząc „Dokonana analiza materiału dowodowego wskazuje, że
    B. z siedzibą w (...) nie jest beneficjentem ostatecznym otrzymanej należności
    dywidendowej i nie prowadzi rzeczywistej działalności gospodarczej (...)”.
    W Decyzji Naczelnik stwierdził także: „Jak zostało wskazane w sprawozdaniu finansowym
    Podatnika za 2022 rok, Spółka jest własnością C., który działa jako powiernik dla D.,
    zamkniętego, przejrzystego podatkowo holenderskiego funduszu i jest prawnym
    właścicielem, bezpośrednio i pośrednio, wszystkich aktywów D. w imieniu uczestników.
    Ponadto, wskazuje, że D. jest ekonomicznym właścicielem udziałów Spółki oraz w innym
    miejscu „Wynika z tego, że Podatnik działa dla D., w imieniu i na rzecz którego inwestuje
    środki otrzymane od wykwalifikowanych inwestorów na konkretny cel (w tym przypadku
    na zakup i dzierżawę gruntów rolnych w Polsce i Rumunii). W związku z tym Podatnik
    utracił możliwość samodzielnego podejmowania strategicznych decyzji na rzecz
    inwestorów D..”
    D. jest podmiotem transparentnym podatkowo, zatem dla potrzeb holenderskiego
    podatku dochodowego, podatnikami od dochodów uzyskiwanych przez D. są Inwestorzy.
    Wnioskodawca nie zgadza się z konkluzjami Naczelnika i uważa, że B. będzie rzeczywistym
    właścicielem dywidend wypłacanych przez Wnioskodawcę, tak jak jest rzeczywistym
    właścicielem dywidend wypłacanych przez J. sp. z o.o.. Jednakże, nie mogąc wykluczyć
    negatywnego rozstrzygnięcia (B. zaskarżyło decyzję wydaną w drugiej instancji do
    Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego), zgodnie z którym B. jednak nie jest
    rzeczywistym właścicielem dywidend, zasadne jest rozważenie konsekwencji podatkowych
    w zakresie podatku u źródła od dywidend (w tym obowiązków Wnioskodawcy jako
    płatnika) w przypadku, gdy rzeczywistymi właścicielami dywidend wypłacanych przez
    Wnioskodawcę będą inne niż B. podmioty.
    W związku z powyższym, na potrzeby niniejszego wniosku należy przyjąć, że rzeczywistymi
    właścicielami wypłacanych przez Wnioskodawcę do B. dywidend są Inwestorzy (ta
    okoliczność stanowi element zdarzenia przyszłego).
    Inne
    Wnioskodawca dysponuje i będzie dysponował certyfikatami rezydencji podatkowej E., H.
    oraz F. dokonując wypłat dywidend.
    Uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Pismem z 28 listopada 2025 r. doprecyzowali Państwo wniosek w następującym zakresie:
    1. spółka E. (E.) nie posiada i nie będzie posiadała zagranicznego zakładu (stałej placówki)
      w Polsce, z którym związane są/będą otrzymywane dywidendy objęte zapytaniem,
    2. spółka F. (F.) nie posiada i nie będzie posiadała zagranicznego zakładu (stałej placówki)
      w Polsce, z którym związane są/będą otrzymywane dywidendy objęte zapytaniem,
    3. spółka H. (H.) nie posiada i nie będzie posiadała zagranicznego zakładu (stałej
      placówki) w Polsce, z którym związane są/będą otrzymywane dywidendy objęte
      zapytaniem,
    4. spółka E., będąca zgodnie ze wskazaniem rzeczywistym właścicielem części kwoty
      dywidendy, rozpoznaje/będzie rozpoznawała przychód w swoim państwie rezydencji
      (USA) z tytułu otrzymanych dywidend,
    5. spółka F., będąca zgodnie ze wskazaniem rzeczywistym właścicielem części kwoty
      dywidend, rozpoznaje/będzie rozpoznawała przychód w swoim państwie rezydencji
      (Holandia) z tytułu otrzymanych dywidend, przy czym zaznaczyć należy, że będąc
      funduszem emerytalnym zwolnionym z podatku dochodowego w Holandii (o jakim
      mowa w art. 11 ust. 3 lit. f) umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy
      Polską a Holandią), nie składa ona zeznania w podatku dochodowym od osób
      prawnych,

    6. spółka H., będąca zgodnie ze wskazaniem rzeczywistym właścicielem części kwoty
      dywidend, rozpoznaje/będzie rozpoznawała przychód w swoim państwie rezydencji
      (USA) z tytułu otrzymanych dywidend,
    7. dywidendy nie zmieniają swojego charakteru w łańcuchu wypłat, jednak dotychczas B.
      jest na stracie i nie generuje zysków podlegających dystrybucji i dlatego nie wypłaca
      dywidend. Jednakże, jeżeli/kiedy B. wytworzy podlegające dystrybucji zyski, będzie
      transferować dywidendy to transparentnego podatkowo funduszy (D.), gdzie będą one
      stanowić przychód inwestorów: w okresie, którego dotyczy Wniosek, przed 6 marca
      2023 E. i F., a po tej dacie E., F. oraz H.,
    8. pełniąc obowiązki płatnika, Wnioskodawca dochowywał / będzie dochowywał należytej
      staranności, o której mowa w art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku
      dochodowym od osób prawnych.
    Pytania
    1. Czy Wnioskodawca ma obowiązek weryfikacji statusu rzeczywistego właściciela
      odbiorcy dywidendy dokonując wypłaty dywidendy na rzecz B. i stosując przepisy art.
      22 ust. 4-6 CITu, jeżeli wypłata dywidendy nie jest przejawem praktyk stanowiących
      oszustwo lub nadużycie?
    2. Jeżeli B. nie jest rzeczywistym właścicielem dywidend a Wnioskodawca ma obowiązek
      weryfikacji statusu rzeczywistego właściciela dywidend, czy Wnioskodawca ma prawo
      zastosować zasadę „look-through” i w konsekwencji określać skutki podatkowe, w tym
      swoje obowiązki płatnika, w odniesieniu do sytuacji podatkowej podmiotu lub
      podmiotów będących rzeczywistym właścicielem dywidend?
    3. W okresie od dnia złożenia niniejszego Wniosku, jeżeli Wnioskodawca ma obowiązek
      weryfikacji statusu rzeczywistego właściciela dywidend i rzeczywistymi właścicielami
      wypłacanych przez Wnioskodawcę do B. dywidend będą E., F. oraz H., czy, z
      zastrzeżeniem postanowień art. 26 ust. 2e CITu, Wnioskodawca, posiadając certyfikaty
      rezydencji podatkowej E., F. oraz H., powinien zastosować PL/US UoUPO oraz PL/NL
      UoUPO i nie powinien pobierać podatku u źródła od tej części dywidendy, która
      przypada na F. ((...)% kwoty dywidendy) oraz pobrać 5% podatku od tej części
      dywidendy, która przypada na E. ((...)% kwoty dywidendy) oraz 15% od tej części
      dywidendy, która przypada na H. ((...)% kwoty dywidendy)?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. Wnioskodawca nie ma obowiązku weryfikacji statusu rzeczywistego właściciela odbiorcy
    dywidend dokonując wypłaty dywidendy na rzecz B. i stosując przepisy art. 22 ust. 4-6
    CITu jeżeli wypłata dywidendy nie jest przejawem praktyk stanowiących oszustwo lub
    nadużycie.
    2. Jeżeli B. nie jest rzeczywistym właścicielem dywidend i Wnioskodawca ma obowiązek
    weryfikacji statusu rzeczywistego właściciela dywidend, Wnioskodawca ma prawo
    zastosować zasadę „look-through” i w konsekwencji określać skutki podatkowe, w tym
    swoje obowiązki płatnika, w odniesieniu do sytuacji podatkowej podmiotu lub podmiotów
    będących rzeczywistym właścicielem dywidend.
    3. W okresie od dnia złożenia niniejszego Wniosku, jeżeli Wnioskodawca ma obowiązek
    weryfikacji statusu rzeczywistego właściciela dywidend i rzeczywistymi właścicielami
    wypłacanych przez Wnioskodawcę do B. dywidend będą E., F. oraz H., z zastrzeżeniem
    postanowień art. 26 ust. 2e CITu, Wnioskodawca, posiadając certyfikaty rezydencji
    podatkowej E., F. oraz H., powinien zastosować PL/US UoUPO oraz PL/NL UoUPO i nie
    powinien pobierać podatku u źródła od tej części dywidendy, która przypada na F. ((...)%
    kwoty dywidendy) oraz pobrać 5% podatku od tej części dywidendy, która przypada na E.
    ((...)% kwoty dywidendy) oraz 15% od tej części dywidendy, która przypada na H. ((...)%
    kwoty dywidendy).

    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1
    Za brakiem wymogu weryfikacji statusu rzeczywistego właściciela przy stosowaniu
    zwolnienia z podatku u źródła od dywidend, o którym mowa w art. 22 ust. 4-6 CITu
    przemawiają następujące argumenty:
    (a) Przepisy art. 22 ust. 4-6 CITu nie zawierają wymogu, aby odbiorca dywidend był ich
    rzeczywistym właścicielem.
    (b) Brak wprowadzenia w art. 22 ust. 4-6 CITu wymogu badania statusy odbiorcy dywidend
    jako rzeczywistego właściciela jest celowym działaniem ustawodawcy, co potwierdza
    wprowadzenie takiego wymogu w analogicznych przepisach dotyczących zwolnienia z
    podatku u źródła odsetek, gdzie ten wymóg jest wprowadzony.
    (c) Jak wynika z wyroków w tzw. „sprawach duńskich” (C-116/16 i C-117/16), wymóg
    badania czy odbiorca płatności jest rzeczywistym właścicielem (TSUE ujął to szerzej, pisząc
    o odmowie stosowania zwolnienia) pomimo braku takiego wymogu przewidzianego w
    przepisach krajowych, należy wywieść z ogólnej zasady prawa UE, zgodnie z którą
    podmioty prawa nie mogą powoływać się na przepisy prawa Unii w sposób noszący
    znamiona oszustwa lub nadużycia. Może to mieć jednak miejsce wyłącznie w przypadku,
    gdy dane działania (dana struktura) jest przejawem praktyk stanowiących oszustwo lub
    nadużycie. Zatem w przypadku, gdy brak jest praktyk stanowiących oszustwo lub
    nadużycie, Wnioskodawca nie ma obowiązku weryfikacji statusu odbiorcy dywidendy jako
    jej rzeczywistego właściciela.
    (d) Brak obowiązku weryfikacji statusu rzeczywistego właściciela przez Wnioskodawcę
    potwierdzają wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27.04.2021 (II FSK 240/21),
    08.02.2023 (II FSK 1277/22), 04.04.2023 (II FSK 1461/22), 09.10.2024 (II FSK 78/22) oraz
    Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, w tym Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego
    w Warszawie z dnia 20.09.2021 (III SA/Wa 562/21), 17.10.2023 (III SA/Wa 1586/23),
    14.09.2023 (III SA/Wa 1513/23) oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z
    09.11.2020 (I SA/Łd 322/20).
    Jak wynika z powyższego, Wnioskodawca nie ma obowiązku weryfikacji statusu
    rzeczywistego właściciela odbiorcy dywidend dokonując wypłaty dywidendy na rzecz B. i
    stosując przepisy art. 22 ust. 4-6 CITu jeżeli wypłata dywidendy nie jest przejawem praktyk
    stanowiących oszustwo lub nadużycie.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 2
    Podatek od dywidend i obowiązki płatnika
    Zgodnie z art. 22 ust. 1 CITu, podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1
    przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach
    osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
    ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).
    Zgodnie z art. 22a CITu, przepisy art. 20-22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie
    unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
    Zgodnie z art. 26 ust. 1 CITu, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające
    osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat
    należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako
    płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty
    zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń
    przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej
    umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką
    umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów
    podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków
    zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1,
    zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych

    lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do
    dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności
    uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania
    w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.
    Wnioskodawca, posiadając osobowość prawną, jest płatnikiem, o którym mowa w art. 26
    ust. 1 CITu, w odniesieniu do podatku u źródła, o którym mowa w art. 22 ust. 1 CITu.
    Zgodnie z art. 3 ust 3 pkt 5 CITu, za dochody (przychody) osiągane na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2 CITu (tj. o
    ograniczonym obowiązku podatkowym, czyli nierezydentów) uważa się w szczególności
    dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji,
    wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki
    organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę
    lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia
    umowy i wykonania świadczenia. Jednocześnie, zgodnie z art. 3 ust. 5 CITu, za dochody
    (przychody), o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 5 CITu, uważa się przychody wymienione w
    art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 CITu, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których
    mowa w art. ust. 3 pkt 1-4 CITu.
    Z powyższego wynika, że dywidendy wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów
    zagranicznych (podmiotów o ograniczonym obowiązku podatkowym w Polsce), w tym do
    B., należy uznać za dywidendy wypłacane z terytorium Polski (uzyskiwane na terytorium
    Polski).
    Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca dokonał oraz będzie dokonywał
    wypłaty dywidend do B., rezydenta podatkowego w Holandii. Jednocześnie, jak wynika ze
    stanu faktycznego /opisu zdarzenia przyszłego, na potrzeby interpretacji należy przyjąć, że
    B. nie jest rzeczywistym właścicielem otrzymywanych od Wnioskodawcy odsetek (winno
    być: dywidend).
    Identyfikacja podatnika
    Brak statusu rzeczywistego właściciela sprawia, że B. nie należy traktować jako podatnika
    w stosunku do otrzymywanych od Wnioskodawcy dywidend. Potwierdzają to m.in.:
    (a) Wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego, w tym m.in. wyrok NSA z 10 listopada
    2015 r. (II FSK 2225/13), w którym NSA zakwestionował status odbiorcy płatności odsetek
    jako podatnika: „(...) punktem wyjścia przy opodatkowywaniu przychodów uzyskanych na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 jest
    ustalenie osoby podatnika, a więc ustalenie wobec kogo powstał obowiązek podatkowy, a
    dopiero następnie z godnie z jego rezydencji, zastosowanie właściwej umowy
    międzynarodowej w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu (...)”. W tamtym
    stanie faktycznym NSA wskazał, że to nie bank otrzymujący odsetki od polskiego płatnika
    jest podatnikiem lecz pozostali uczestnicy struktury cash-poolingowej, którzy faktycznie
    uzyskują przychody z tych odsetek: „(...) to poszczególne podmioty uczestniczące w
    opisanym we wniosku systemie, mające siedzibę za granicą, uzyskują przychód
    podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w postaci otrzymanych od Spółki
    odsetek (...)”. Powyższa teza była powielana w kolejnych wyrokach NSA, m.in. w wyrokach
    z 18 marca 2016 r. (II FSK 82/14) oraz 30 listopada 2016 r. (II FSK 3107/14). Pomimo, że
    orzeczenia te zostały wydane w odniesieniu do odsetek, to w kwestii identyfikacji
    podatnika pozostają aktualne w odniesieniu do innych rodzajów przychodów, w tym z
    tytułu dywidend. Orzeczenia odnoszące się wprost do dywidend, są przytaczane poniżej.
    (b) Projekt objaśnień podatkowych z dnia 19 czerwca 2019 r. ZASADY POBORU PODATKU
    U ŹRÓDŁA (Objaśnienia 2019), potwierdzający, że za podatnika nie należy uznawać
    bezpośredniego odbiorcy płatności, który nie jest jej rzeczywistym właścicielem, lecz
    podmioty, które faktycznie przychody te uzyskują. Objaśnienia 2019 przywołują wyroki
    wskazane w pkt a), powyżej a także wskazują (str. 17): „Podmiot pośredniczący, którego
    jedyną funkcją w odniesieniu do płatności lub jej części jest jej przekazanie dalej, nie spełni

    więc tego kryterium z uwagi na brak powstania po jego stronie przychodu (trwałego i
    definitywnego przysporzenia majątkowego). W konsekwencji nie będzie on uprawniony do
    korzystania z korzyści na gruncie UPO łączącej Polskę z państwem siedziby takiego
    podmiotu.” I dalej (ta sama strona) „(...) warunkiem dla zastosowania danej UPO, nawet
    gdy ta UPO nie zawiera klauzuli beneficial owner, jest ustalenie osoby podatnika, a więc
    ustalenie wobec kogo powstał obowiązek podatkowy, a dopiero potem w kontekście
    ustaleń dotyczących jego rezydencji, zastosowanie właściwej umowy międzynarodowej w
    sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu (...)”.
    (c) Ukształtowana praktyka (potwierdzona interpretacjami indywidualnymi i orzeczeniami
    sądów administracyjnych), zgodnie z którą podmiot otrzymujące dane przysporzenie
    (dowolne przysporzenie, nie tylko dywidendy) nie jest podatnikiem w stosunku do tego
    przysporzenia, jeżeli przysporzenie to nie jest dla niego definitywne (w tym, jeżeli jest
    zobowiązany przekazać otrzymane środki komu innemu). Wymóg definitywności
    przysporzenia podkreśla szereg komentarzy do art. 12 ustawy o CIT.
    Przykładowo:
    (i) „Przychodem podatkowym są wyłącznie takie wartości, które definitywnie powiększają
    aktywa osoby prawnej.” (Małecki Paweł, Mazurkiewicz Małgorzata, CIT. Komentarz. Podatki
    i rachunkowość, wyd. XV; Opublikowano: WKP 2024);
    (ii) „Mając na uwadze powyższe przykładowe orzecznictwo, można podjąć próbę
    zdefiniowania pojęcia „przychód” na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych
    jako otrzymane przez podatnika, a niekiedy tylko mu należne, świadczenie (przysporzenie)
    o charakterze definitywnym, a więc takie, które trwale zwiększa aktywa podatnika. (...)
    Wymóg definitywności oznacza, że poza kategorią przychodu w rozumieniu przepisów
    podatkowych znajdują się wszelkiego rodzaju przysporzenia o charakterze tymczasowym,
    zwrotnym, nietrwałym.” (Pogoński Mariusz, Ustawa o podatku dochodowym od osób
    prawnych. Komentarz; Opublikowano: LexisNexis 2014);
    (iii) „Reasumując, przychód jest to taka zmiana stanu majątkowego, u której podstaw leży
    zamiar uzyskania przysporzenia i zmiana ta powinna cechować się definitywnością, być
    określona co do kwoty (bądź w inny wiarygodny sposób wyceniona), a uzyskujący
    przychód powinien w rezultacie mieć możliwość rozporządzania nim jak właściciel.”
    Dźwigała Gerard i in., Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz,
    wyd. II; Opublikowano: LexisNexis 2009).
    Logiczną konsekwencją nietraktowania odbiorcy płatności jako podatnika jest to, że tym
    podatnikiem jest ktoś inny. Będzie to podmiot, który faktycznie uzyskuje przysporzenie z
    tytułu danej płatności, a więc jej rzeczywisty właściciel. Jest to zgodne z przywołanymi
    powyżej orzeczeniami NSA oraz treścią Objaśnień 2019. Jest to nic innego, jak
    zastosowanie zasady „look-through”, zgodnie z którą konsekwencje podatkowe danej
    płatności należy określać w odniesieniu do jej rzeczywistego właściciela.
    Możliwość zastosowania koncepcji „look-through” bezpośrednio potwierdzają Objaśnienia
    2019 (str. 15) „zasadne jest uznać, że podmioty pośredniczące, a więc te, które co do
    zasady nie spełniają definicji rzeczywistego właściciela, nie powinny korzystać z uprawnień
    przyznawanych przez poszczególne UPO.
    Niemniej jednak z przewidzianych w UPO i prawie Unii Europejskiej (tzn. Dyrektywy PS i IR)
    mogą korzystać inwestorzy (udziałowcy) z kraju objętego tymi postanowieniami, jeżeli są
    oni podatnikami w stosunku do otrzymanej należności i spełniają inne warunki
    przewidziane dla tych uprawnień (np. w określonych sytuacjach posiadają status
    rzeczywistego właściciela). Rozwiązanie to odpowiada koncepcji znanej pod nazwą „look
    through approach”. I dalej (str. 22) „Przy ocenie, czy dany podmiot jest przedstawicielem,
    powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym prawnie lub faktycznie do
    przekazania całości lub części należności innemu podmiotowi należy brać pod uwagę
    faktyczny przebieg i okoliczności zawarcia oraz realizacji transakcji, a tym samym należy
    zbadać kto rzeczywiście posiada uprawnienie do uzyskania należności i czy jej odbiorca

    nie jest zobowiązany do przekazania tej należności kolejnemu podmiotowi. Jeżeli zachodzi
    taka sytuacja, tzn. że rzeczywistym właścicielem należności jest ten inny podmiot (co
    należy wykazać lub zbadać) wówczas do opodatkowania podatkiem u źródła będą miały
    zastosowanie przepisy UPO lub przepisy krajowe wdrażające dyrektywy unijne właściwe
    dla państwa rezydencji tego podmiotu (ang. look through approach).
    Prawidłowość stosowania koncepcji „look-through” potwierdza szereg interpretacji
    indywidualnych, w tym interpretacja z dnia 11 sierpnia 2023 r. (0114-KDIP2-
    1.4010.313.2023.2.PP), z dnia 17 września 2021 r. (0113-KDIPT2-3.4011.551.2021.2.IR), z
    dnia 16 października 2019 r. (0114-KDIP2-1.4010.354.2019.1.JC) oraz z dnia 21 września
    2019 r. (0114-KDIP2-1.4010.241.2019.2.AJ). Projekt objaśnień podatkowych z 25 września
    2023 r. dotyczących poboru podatku u źródła (Objaśnienia 2023) zawiera jedynie krótki,
    uzupełniający w stosunku do Objaśnień 2019 komentarz, nie negując powyższej tezy.
    Wskazuje on jedynie, powołując się na tzw. sprawy duńskie, że organy podatkowe nie
    mają obowiązku ustalania kto jest rzeczywistym właścicielem danej należności.
    Wnioskodawcy znane są interpretacje indywidualne wydawane od kwietnia b.r. (w innych
    stanach faktycznych), negujące stosowanie koncepcji „look-through” w oparciu o
    Objaśnienia 2023, lecz zdaniem Wnioskodawcy rozumowanie przedstawione w tych
    interpretacjach jest błędne. Trzeba bowiem zauważyć, że Objaśnienia 2023 w sposób
    specyficzny definiują koncepcję look-through, jako obowiązek organów podatkowych do
    poszukiwania osoby rzeczywistego właściciela (zgodnie z Objaśnieniami 2023 „(...)
    stosowanie koncepcji look-through approach (czyli ustalania przez organ podatkowy, kto
    jest rzeczywistym właścicielem należności w sytuacji, gdy podmiot uzyskujący taką
    należność nie jest jej rzeczywistym właścicielem)”. I odnosząc się do tak specyficznie
    rozumianego terminu Objaśnienia 2023 wprowadzają szereg ograniczeń. Tymczasem
    powszechnie przyjmuje się (i tak przyjęto na potrzeby niniejszego wniosku), że koncepcja
    „look-through” to koncepcja wywodzenia konsekwencji podatkowych w odniesieniu do
    rzeczywistego właściciela (zamiast w stosunku do pozbawionego tego przymiotu odbiorcy
    płatności), a nie nakładanie na organy podatkowe obowiązku poszukiwania podmiotu
    będącego rzeczywistym właścicielem. Brak obowiązku organów podatkowych do
    poszukiwania rzeczywistego właściciela np. przy prowadzeniu postępowań wymiarowych
    nie budzi wątpliwości, podobnie jak nie powinno budzić takiej wątpliwości zastosowanie
    koncepcji „look-through” (rozumianej w sposób powszechny), gdy osoba rzeczywistego
    właściciela jest ustalona.
    Stosowanie zasady look-through do dywidend, bezpośrednie posiadanie udziałów
    Możliwość stosowania koncepcji look-through w stosunku do dywidend potwierdza także
    m.in. wyrok NSA z 31.01.2023 roku (II FSK 1588/20), gdzie w uzasadnieniu Sąd podkreślił:
    „W tym miejscu konieczne jest zastrzeżenie, że preferencja podatkowa będzie
    dopuszczalna w sytuacji, w której co prawda wypłata dywidendy nie odbywa się na rzecz
    jej rzeczywistego beneficjenta, jednakże stosowana jest zasada lookth-rough approach.
    Koncepcja ta pozwala na zastosowanie preferencyjnego opodatkowania, bądź zwolnienia
    z opodatkowania, w sytuacji, gdy płatność dokonywana jest co prawda poprzez
    pośrednika – podmiot niebędący rzeczywistym beneficjentem, ale ów rzeczywisty
    beneficjent ma siedzibę na terytorium UE (EOG) i jest znany.”
    Trzeba podkreślić, że powyższy wyrok został wydany już po „sprawach duńskich”, do
    których się odnosi i na których się opiera w swoim uzasadnieniu.
    Co niezwykle istotne, powyższy wyrok wskazuje też, że warunek bezpośredniego
    posiadania udziałów należy uznać za spełniony dla celów podatkowych również w
    odniesieniu do rzeczywistego właściciela (który przecież w sensie prawa handlowego nie
    posiada ich bezpośrednio, lecz poprzez „pośrednictwo” podmiotu przekazującego
    dywidendę). NSA wyraźnie stwierdza, że preferencje podatkowe na gruncie PSD (które
    wymagają bezpośredniości posiadania udziałów) mają zastosowanie również w
    odniesieniu do rzeczywistych beneficjentów, nie będących bezpośrednimi odbiorcami
    dywidend (a więc nie będących bezpośrednimi udziałowcami/akcjonariuszami).

    Stosowanie zasady look-through w odniesieniu do dywidend (w tym spełnienie warunku
    bezpośredniości posiadania udziałów dla celów podatkowych w odniesieniu do
    rzeczywistego właściciela nie będącego udziałowcem/akcjonariuszem), potwierdza
    również wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 września
    2023 r. (sygn. akt II SA/WA 1513/23).
    Z powyższego wynika, że konsekwencje podatkowe wypłaty przez Wnioskodawcę
    dywidend, w tym z perspektywy spoczywających na Wnioskodawcy obowiązków płatnika,
    należy oceniać w odniesieniu do podmiotów mających status rzeczywistego właściciela
    tych dywidend, a nie w odniesieniu do pozbawionego tego przymiotu bezpośredniego
    odbiorcy.
    Reasumując, jeżeli Wnioskodawca ma obowiązek weryfikacji statusu rzeczywistego
    właściciela dywidend a B. nie jest rzeczywistym właścicielem dywidend, Wnioskodawca ma
    prawo zastosować zasadę „look-through” i w konsekwencji określać skutki podatkowe, w
    tym swoje obowiązki płatnika, w odniesieniu do sytuacji podatkowej podmiotu lub
    podmiotów będących rzeczywistym właścicielem dywidend.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 3
    Jak wskazano w uzasadnieniu do stanowiska w zakresie pytania nr 2, powyżej, na
    Wnioskodawcy ciążą obowiązki płatnika w zakresie podatku u źródła od dywidend
    wypłacanych do B., a jednocześnie, Wnioskodawca powinien określać skutki podatkowe w
    odniesieniu do rzeczywistych właścicieli tych płatności.
    Bezpośrednie posiadanie udziałów Wnioskodawcy przez Inwestorów dla potrzeb rozliczeń
    podatkowych
    Pytanie nr 3 dotyczy sytuacji, w której rzeczywistymi właścicielami wypłacanych przez
    Wnioskodawcę do B. dywidend są Inwestorzy, a E., F. i H.. E. i H. są rezydentami
    podatkowymi USA, a F. rezydentem podatkowym Holandii.
    Jak wyjaśniono w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2 (powołując się
    na orzeczenia sądów administracyjnych), dla celów podatkowych należy uznać że
    rzeczywisty właściciel dywidendy posiada udziały bezpośrednio w podmiocie
    wypłacającym, nawet jeżeli na gruncie przepisów prawa handlowego bezpośrednim
    udziałowcem/akcjonariuszem jest inny podmiot, nie posiadający jednak przymiotu
    rzeczywistego właściciela dywidendy.
    W odniesieniu do konkretnej sytuacji, której dotyczy niniejszy wniosek, B. posiada 100%
    udziałów wnioskodawcy, a D. posiada 100% udziałów w B. Z uwagi na transparentność
    podatkową D., należy jednak jako na podatników patrzeć na Inwestorów. Zatem w
    odniesieniu do dywidend wypłacanych po dacie niniejszego wniosku, kiedy Inwestorami
    są F., E. oraz H. a przysługujący im udział w zysku D. wynosi odpowiednio (...)%, (...)%, oraz
    (...)%, należy uznać, że dla celów podatkowych F. oraz E. posiadają bezpośrednio po ponad
    (...)% udziałów (odpowiednio: F. posiada (...)% udziałów a E. (...)%, udziałów) natomiast H.
    dla celów podatkowych posiada bezpośrednio jedynie (...)% udziałów we Wnioskodawcy.
    Obowiązki Wnioskodawcy jako płatnika
    Jak wyjaśniono już powyżej w pkt 6.1 niniejszego wniosku, na Wnioskodawcy, zgodnie z
    art. 26 ust 1 CITu, ciąży obowiązek poboru podatku u źródła, o którym mowa w art. 22 ust.
    1 CITu (tutaj: podatek u źródła od dywidend). Jednocześnie, zgodnie z art. 22a CITu,
    przepisy art. 22 ust. 1 CITu stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia
    podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, a zgodnie z art.
    22 ust. 4 CITu, w określonych przypadkach (opisanych poniżej) zastosowanie znajduje
    zwolnienie na podstawie wprowadzonych do polskiej ustawy podatkowej przepisów
    dyrektywy o w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w
    przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych państw członkowskich (PSD).
    PL/US UoUPO

    Zgodnie z art. 11 ust. 1 PL/US UoUPO, dywidendy, które płaci spółka mająca siedzibę na
    terytorium jednego Umawiającego się Państwa (w tym przypadku w Polsce) osobie
    mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium drugiego Umawiającego się
    Państwa (w tym przypadku w USA) mogą być opodatkowane przez drugie Umawiające się
    Państwo. Zgodnie z art. 11 ust. 2 PL/US UoUPO, dywidendy te mogą być opodatkowane w
    tym państwie i według prawa tego Umawiającego się Państwa, na terytorium którego
    spółka ma swoją siedzibę; podatek ten nie może jednak przekroczyć: a) 5% kwoty
    dywidendy brutto, jeżeli odbiorca jest osobą prawną rozporządzającą bezpośrednio co
    najmniej 10% akcji z prawem głosu osoby prawnej, wypłacającej dywidendy, b) 15% kwoty
    dywidendy brutto we wszystkich innych przypadkach.
    Jak wynika z opisu stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego, E. oraz H. są rezydentami
    podatkowymi USA, przy czym, jak wskazano powyżej, dla celów podatkowych E. posiadała
    i posiada bezpośrednio ponad (...)% udziałów we wnioskodawcy, a H. posiada
    bezpośrednio mniej niż (...)% udziałów wnioskodawcy. W konsekwencji, w miejsce
    wymaganej przepisami krajowymi (art. 20 ust. 1 CITu) stawki (...)%, zgodnie z art. 11 ust. 2
    lit. PL/US UoUPO w zw. z art. 22a CITu, zastosowanie powinna mieć stawka wynikająca z PL
    /US UoUPO: 5% w przypadku E. oraz 15% w przypadku H.
    Zgodnie z opisem stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca dysponuje i
    będzie dysponował certyfikatem rezydencji podatkowej E. oraz H., czyli będzie spełniał
    określony w art. 26 ust. 1 CITu warunek formalny do zastosowania zwolnienia z podatku
    wynikającego z PL/US UoUPO.
    PL/NL UoUPO
    Analogicznie, zgodnie art. 10 ust. 2 PL/NL UoUPO, dywidendy mogą być opodatkowane
    także w Umawiającym się państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją
    siedzibę (w tym przypadku w Polsce) i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli
    rzeczywisty beneficjent dywidend ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim
    Umawiającym się Państwie (tutaj w Holandii), to podatek tak ustalony nie może
    przekroczyć: a) 0% kwoty dywidend brutto, jeżeli rzeczywistym beneficjentem jest
    uznawany fundusz emerytalny drugiego Umawiającego się Państwa, który jest co do
    zasady zwolniony z podatku w tym drugim Państwie; b) 5% kwoty dywidend brutto, jeżeli
    rzeczywistym beneficjentem dywidend jest spółka (inna niż spółka osobowa), która
    posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% kapitału spółki wypłacającej dywidendy; c) 15%
    kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach.
    Jak wynika z opisu stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego, F. jest rezydentem
    podatkowym Holandii oraz holenderskim funduszem emerytalnym, podlegającym
    zwolnieniu z podatku dochodowego w Holandii (co potwierdza odpowiedni certyfikat
    rezydencji podatkowej). W konsekwencji, w miejsce wymaganej przepisami krajowymi (art.
    22 ust. 1 CITu) stawki 19%, zastosowanie powinno mieć zwolnienie z opodatkowania
    wynikające z art. 10 ust. 2 lit. a) PL/NL UoUPO, stosowanego w związku z art. 22a CITu.
    Wnioskodawca dysponuje i będzie dysponował certyfikatem rezydencji podatkowej F.,
    czyli będzie spełniał określony w art. 26 ust. 1 CITu warunek formalny do zastosowania
    zwolnienia z podatku wynikającego z PL/NL UoUPO.
    Art. 26 ust. 2e CITu
    Należy wspomnieć, że zgodnie z art. 26 ust. 2e CITu, jeżeli łączna kwota należności
    wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 na rzecz
    podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku podatkowym obowiązującym u
    wypłacającego te należności łącznie kwotę 2.000.000 zł na rzecz tego samego podatnika,
    osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby
    fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem
    ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat

    według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki
    ponad kwotę 2.000.000 zł. Zadane przez Wnioskodawcę pytanie adresuje konieczność
    zastosowania tego przepisu w przypadku wystąpienia ujętych w nim przesłanek.
    Podsumowanie
    W okresie od dnia złożenia niniejszego Wniosku, jeżeli rzeczywistymi właścicielami
    wypłacanych przez Wnioskodawcę do B. dywidend będą E., F. oraz H., z zastrzeżeniem
    postanowień art. 26 ust. 2e CITu, Wnioskodawca, posiadając certyfikaty rezydencji
    podatkowej E., F. oraz H., powinien zastosować PL/US UoUPO oraz PL/NL UoUPO i nie
    powinien pobierać podatku u źródła od tej części dywidendy, która przypada na F. ((...)%
    kwoty dywidendy) oraz pobrać 5% podatku od tej części dywidendy, która przypada na E.
    ((...)% kwoty dywidendy) oraz 15% od tej części dywidendy, która przypada na H. ((...)%
    kwoty dywidendy).
    Interpretacja indywidualna
    20 lutego 2025 r. wydałem dla Państwa interpretację indywidualną znak 0111-KDIB1-
    1.4010.720.2024.1.MF, w której uznałem Państwa stanowisko w zakresie ustalenia czy:
    • Wnioskodawca nie ma obowiązku weryfikacji statusu rzeczywistego właściciela odbiorcy
      dywidendy dokonując wypłaty dywidendy na rzecz B. i stosując przepisy art. 22 ust. 4-
      6 CITu, jeżeli wypłata dywidendy nie jest przejawem praktyk stanowiących oszustwo
      lub nadużycie – za nieprawidłowe
    • jeżeli B. nie jest rzeczywistym właścicielem dywidend a Wnioskodawca ma obowiązek
      weryfikacji statusu rzeczywistego właściciela dywidend, czy Wnioskodawca ma prawo
      zastosować zasadę „look-through” i w konsekwencji określać skutki podatkowe, w tym
      swoje obowiązki płatnika, w odniesieniu do sytuacji podatkowej podmiotu lub
      podmiotów będących rzeczywistym właścicielem dywidend – za nieprawidłowe
    • w okresie od dnia złożenia niniejszego Wniosku, jeżeli Wnioskodawca ma obowiązek
      weryfikacji statusu rzeczywistego właściciela dywidend i rzeczywistymi właścicielami
      wypłacanych przez Wnioskodawcę do B. dywidend będą E., F. oraz H., czy, z
      zastrzeżeniem postanowień art. 26 ust. 2e CITu, Wnioskodawca, posiadając certyfikaty
      rezydencji podatkowej E., F. oraz H., powinien zastosować PL/US UoUPO oraz PL/NL
      UoUPO i nie powinien pobierać podatku u źródła od tej części dywidendy, która
      przypada na F. ((...)% kwoty dywidendy) oraz pobrać 5% podatku od tej części
      dywidendy, która przypada na E. ((...)% kwoty dywidendy) oraz 15% od tej części
      dywidendy, która przypada na H. ((...)% kwoty dywidendy) – za nieprawidłowe.
    Interpretację doręczono Państwu 25 lutego 2025 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    Pismem z 28 lutego 2025 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła do mnie 28 lutego 2025 r.
    Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości.
    Postępowanie przed sądem administracyjnym
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił skarżoną interpretację wyrokiem z 7
    sierpnia 2025 r. sygn. akt III SA/Wa 818/25.
    Nie wniosłem skargi kasacyjnej od tego wyroku.
    Wyrok, którym WSA w Warszawie uchylił interpretację indywidualną, stał się prawomocny
    od 14 sierpnia 2025 r.
    Prawomocny wyrok WSA wpłynął do mnie 31 października 2025 r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
    Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu
    wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie
    postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa
    uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
    • uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
      Wojewódzki Sąd Administracyjny w ww. wyroku;
    • ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej –
      stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie
      ustalenia czy:
      - Wnioskodawca nie ma obowiązku weryfikacji statusu rzeczywistego właściciela
        odbiorcy dywidendy dokonując wypłaty dywidendy na rzecz B. i stosując przepisy
        art. 22 ust. 4- 6 CITu, jeżeli wypłata dywidendy nie jest przejawem praktyk
        stanowiących oszustwo lub nadużycie – jest nieprawidłowe,
      - jeżeli B. nie jest rzeczywistym właścicielem dywidend a Wnioskodawca ma obowiązek
        weryfikacji statusu rzeczywistego właściciela dywidend, czy Wnioskodawca ma
        prawo zastosować zasadę „look-through” i w konsekwencji określać skutki
        podatkowe, w tym swoje obowiązki płatnika, w odniesieniu do sytuacji podatkowej
        podmiotu lub podmiotów będących rzeczywistym właścicielem dywidend – jest
        prawidłowe,
      - w okresie od dnia złożenia niniejszego Wniosku, jeżeli Wnioskodawca ma obowiązek
        weryfikacji statusu rzeczywistego właściciela dywidend i rzeczywistymi właścicielami
        wypłacanych przez Wnioskodawcę do B. dywidend będą E., F. oraz H., czy, z
        zastrzeżeniem postanowień art. 26 ust. 2e CITu, Wnioskodawca, posiadając
        certyfikaty rezydencji podatkowej E., F. oraz H. powinien zastosować PL/US UoUPO
        oraz PL/NL UoUPO i:
        - nie powinien pobierać podatku u źródła od tej części dywidendy, która przypada
        na F. ((...)% kwoty dywidendy) – jest prawidłowe;
        - oraz pobrać 5% podatku od tej części dywidendy, która przypada na E. ((...)% kwoty
        dywidendy) – jest nieprawidłowe;
        - oraz 15% od tej części dywidendy, która przypada na H. ((...)% kwoty dywidendy) –
        jest prawidłowe.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o
    wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W
    związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem
    wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego
    stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.
    Nadto, niniejsza interpretacja wydana została w oparciu o opis stanu faktycznego i
    zdarzenia przyszłego ujęty we wniosku, z którego wynika, że:
    - rzeczywistymi właścicielami wypłacanych przez Państwa do Spółki B. dywidend są
      Inwestorzy, tj. E. (E.) z siedzibą w Stanach Zjednoczonych, F. (F.) z siedzibą w Holandii
      oraz H. ( H.) z siedzibą w Stanach Zjednoczonych;

    - B. z siedzibą w Holandii pośredniczy w transferze dochodów z dywidendy do
      rzeczywistych beneficjentów należności;
    - rzeczywiści właściciele rozpoznają/będą rozpoznawali przychód z tytułu otrzymanych
      dywidend w swoich państwach rezydencji (E. i H. w Stanach Zjednoczonych, F. w
      Holandii);
    - dywidendy nie zmienią swojego charakteru w łańcuchu wypłat;
    - pełniąc obowiązki płatnika, Wnioskodawca będzie dochowywał należytej staranności, o
      której mowa w art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym
      od osób prawnych.
    Kwestie te jako element stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego nie podlegają ocenie
    organu.
    Zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ściśle
    związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego.
    Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza siedziba lub zarząd usytuowany na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na
    tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z
    zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium
    państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę
    lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.
    Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):
      Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub
      zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają
      na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
    Jak stanowi art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT:
      Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez
      podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody
      (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji,
      wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki
      organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania,
      siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca
      zawarcia umowy i wykonania świadczenia.
    Natomiast stosownie do art. 3 ust. 5 ww. ustawy:
      Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody
      wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów
      (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.
    W przepisach powyższych wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego,
    w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania
    przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej
    rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.
    Zgodnie z art. 4a pkt 29 ustawy o CIT:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o rzeczywistym właścicielu - oznacza to podmiot, który
      spełnia łącznie następujące warunki:
      a) otrzymuje należność dla własnej korzyści, w tym decyduje samodzielnie o jej
        przeznaczeniu i ponosi ryzyko ekonomiczne związane z utratą tej należności lub
        jej części,
      b) nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem
        zobowiązanym do przekazania całości lub części należności innemu podmiotowi,

      c) prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby, jeżeli należności są
        uzyskiwane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym przy
        ocenie, czy podmiot prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, uwzględnia
        się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez ten podmiot w zakresie
        otrzymanej należności.
    W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej
    Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na
    podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu.
    Takie rodzaje przychodów zostały określone m.in. w art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.
    Na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o CIT:
      Podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend
      oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych
      mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w
      wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).
    Stosownie do art. 22a ustawy o CIT:
      Przepisy art. 20-22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania
      podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
    Zgodnie z art. 22b ustawy o CIT:
      Zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20-22 stosuje się pod warunkiem
      istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego
      opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest
      Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych
      od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym
      podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.
    Zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o CIT:
      zwalnia się od podatku dochodowego przychody z tytułu udziału w zyskach osób
      prawnych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a, f oraz j, z wyjątkiem dochodów
      uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której
      mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:
      1) wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób
        prawnych jest spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej
        Polskiej;
      2) uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu
        udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka
        podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska
        państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do
        Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym
        od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
      3) spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów
        (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;
      4) spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania
        podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich
        osiągania.
    Stosownie do art. 22 ust. 4a cytowanej wyżej ustawy:
      Zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka
      uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w
      zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej
      Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o
      której mowa w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

    Zgodnie z art. 22 ust. 4b ustawy o CIT:
      Zwolnienie to ma również zastosowanie w przypadku, gdy okres dwóch lat
      nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3,
      przez spółkę uzyskującą dochody (przychody) z tytułu udziału w zysku osoby prawnej
      mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, upływa po dniu
      uzyskania tych dochodów (przychodów). W przypadku niedotrzymania warunku
      posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie
      przez okres dwóch lat spółka, o której mowa w ust. 4 pkt 2, jest obowiązana do
      zapłaty podatku, wraz z odsetkami za zwłokę, od dochodów (przychodów)
      określonych w ust. 1 w wysokości 19% dochodów (przychodów) do 20 dnia miesiąca
      następującego po miesiącu, w którym utraciła prawo do zwolnienia. Odsetki nalicza
      się od następnego dnia po dniu, w którym po raz pierwszy skorzystała ze zwolnienia.
    Ponadto zgodnie z art. 22 ust. 4d ustawy o CIT:
      Zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, stosuje się:
      1) jeżeli posiadanie udziałów (akcji), o którym mowa w ust. 4 pkt 3, wynika z tytułu
        własności;
      2) w odniesieniu do dochodów uzyskanych z udziałów (akcji) posiadanych na
        podstawie tytułu:
      a) własności,
      b) innego niż własność, pod warunkiem że te dochody (przychody) korzystałyby ze
        zwolnienia, gdyby posiadanie tych udziałów (akcji) nie zostało przeniesione.
    W myśl art. 22 ust. 6 ustawy o CIT:
      Przepisy ust. 4-4d stosuje się odpowiednio również do podmiotów wymienionych w
      załączniku nr 4 do ustawy, przy czym w przypadku Konfederacji Szwajcarskiej
      przepisy ust. 4-4d mają zastosowanie, jeżeli zostanie spełniony warunek, o którym
      mowa w ust. 4c pkt 2.
    Stosownie do art. 22c ust. 1 ustawy o CIT:
      Przepisów art. 20 ust. 3, art. 21 ust. 3 , art. 22 ust. 4, art. 24n ust. 1 oraz art. 24o ust.
      1 nie stosuje się, jeżeli skorzystanie ze zwolnienia określonego w tych przepisach
      było:
      1) sprzeczne w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem tych przepisów;
      2) głównym lub jednym z głównych celów dokonania transakcji lub innej czynności
        albo wielu transakcji lub innych czynności, a sposób działania był sztuczny.
    Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:
      Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby
      fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów
      wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy
      pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty
      zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń
      przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z
      właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku
      zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby
      podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.
      Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art.
      21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku,
      wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego
      opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy
      ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności
      prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5
      płatnika z podatnikiem.

    Stosownie do art. 26 ust. 2e ustawy o CIT:
      Jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1
      pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 na rzecz podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku
      podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2.000.000
      zł na rzecz tego samego podatnika, osoby prawne, jednostki organizacyjne
      niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są
      obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty
      zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej
      w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2.000.000 zł:
      1) z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;
      2) bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu
        podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek
        wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego
        opodatkowania.
    Ad 1
    Przedmiotem Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 1 jest ustalenie, czy mają
    Państwo obowiązek weryfikacji statusu rzeczywistego właściciela odbiorcy dywidendy
    dokonując wypłaty dywidendy na rzecz B. i stosując przepisy art. 22 ust. 4-6 ustawy o
    CIT, jeżeli wypłata dywidendy nie jest przejawem praktyk stanowiących oszustwo lub
    nadużycie.
    Jak już wyżej wskazano zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy tego podatku
    uzyskujący określone w art. 7b ust. 1 pkt 1 tej ustawy przychody (dochody) z dywidend
    oraz inne przychody (dochody) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających
    siedzibę lub zarząd na terytorium RP podlegają w Polsce opodatkowaniu podatkiem
    dochodowym, którego stawka wynosi 19% uzyskanego przychodu (dochodu). Przepis
    dotyczy przychodów (dochodów) uzyskiwanych zarówno przez podatników podatku CIT
    będących rezydentami, jak i będących nierezydentami.
    Jednocześnie, podmioty krajowe (w tym spółki), które dokonują wypłaty należności z
    powyższego tytułu są obowiązane jako płatnicy pobierać w dniu dokonania wypłaty
    zryczałtowany podatek dochodowy od wypłacanych należności (zdanie pierwsze art. 26
    ust. 1 ustawy o CIT).
    W drodze odstępstwa od wskazanych zasad, polski ustawodawca – treścią art. 22 ust. 4
    ustawy o CIT – przewiduje zwolnienie z opodatkowania podatkiem wskazanym w art. 22
    ust. 1 tej ustawy spółek uzyskujących takie przychody (otrzymujących dywidendę), które
    podlegają w Polsce, innym państwie członkowskim Unii Europejskiej (dalej: UE), innym
    państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego (dalej: EOG) oraz w
    Szwajcarii, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez
    względu na miejsce ich osiągania. Warunki stosowania tego zwolnienia określa art. 22
    ust. 4-6 ustawy o CIT.
    Obowiązywanie powyższego zwolnienia jest następstwem implementacji do polskiego
    porządku prawnego Dyrektywy Rady 90/435/EWG z dnia 23 lipca 1990 r. w sprawie
    wspólnego systemu opodatkowania stosowanego w przypadku spółek dominujących i
    spółek zależnych różnych państw członkowskich, zmienionej Dyrektywą Rady 2003/123
    /WE z dnia 22 grudnia 2003 r. oraz przekształconej Dyrektywą Rady 2011/96/UE z dnia
    30 listopada 2011 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego
    zastosowanie w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych państw
    członkowskich (dalej: Dyrektywa PS).
    Cel Dyrektywy PS, jakim jest zwolnienie m.in. dywidendy od podatku potrącanego u
    źródła dochodu i tym samym eliminacja podwójnego opodatkowania takiego dochodu
    na poziomie spółki dominującej realizują regulacje wprowadzone do polskiego
    porządku prawnego. Za niezgodną z tym celem należy uznać sytuację, w której

    następuje wypłata dywidendy takiej spółce, która jedynie pośredniczy w jej przekazaniu
    do kolejnej spółki mającej siedzibę poza obszarem UE (EOG) i związku z tym nie jest na
    tym obszarze opodatkowana. W takim przypadku, w miejsce eliminacji podwójnego
    opodatkowania nastąpiłoby zjawisko „podwójnego nieopodatkowania”.
    Dyrektywa PS zawiera postanowienia antyabuzywne (art. 1 ust. 2), co oznacza, że nie
    wyklucza ona stosowania regulacji krajowych lub postanowień umownych mających na
    celu zapobieganie oszustwom i nadużyciom.
    Za taki szczególny przepis krajowy „mający na celu zapobieganie oszustwom i
    nadużyciom” należy uznać art. 22c ustawy o CIT, zgodnie z którym art. 22 ust. 4 ustawy
    CIT i wynikającego z niego zwolnienia nie stosuje się, jeżeli:
    · skorzystanie przez podatnika ze zwolnienia określonego w tych przepisach było
      sprzeczne w danych okolicznościach z przedmiotem lub z celem tego zwolnienia, lub
    · skorzystanie przez podatnika ze zwolnienia było głównym lub jednym z głównych
      celów dokonania transakcji lub innej czynności albo wielu transakcji lub innych
      czynności, a sposób działania był sztuczny.
    Jednocześnie, jak wynika z art. 26 ust. 1 zdanie trzecie i czwarte ustawy o CIT, przy
    weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 22 ust. 1,
    zwolnienia od podatku lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów
    szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest
    obowiązany do dochowania należytej staranności.
    Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę
    działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1
    pkt 5 ustawy o CIT płatnika z podatnikiem.
    Występujące na gruncie ustawy o CIT określenie „rzeczywisty właściciel” zostało
    zdefiniowane w art. 4a pkt 29 ustawy o CIT. Jak wynika z tego przepisu, ilekroć w
    ustawie jest mowa o „rzeczywistym właścicielu”, to pod tym pojęciem należy rozumieć
    podmiot, który spełnia łącznie następujące warunki:
    a) otrzymuje daną należność dla własnej korzyści, w tym samodzielnie decyduje o jej
      przeznaczeniu i ponosi ryzyko ekonomiczne związane z utratą tej należności lub jej
      części,
    b) nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem
      zobowiązanym do przekazania całości lub części należności innemu podmiotowi,
    c) prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby, jeżeli należności są
      uzyskiwane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym przy
      ocenie, czy podmiot prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, uwzględnia się
      charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez ten podmiot w zakresie
      otrzymanej należności.
    Nałożenie na płatnika w przepisach krajowych obowiązku dokonania weryfikacji statusu
    podatnika odpowiada celom Dyrektywy PS, tj. zapobiega nadużyciu przepisów
    służących eliminowaniu podwójnego opodatkowania. Bez znaczenia dla przyjętej oceny
    pozostaje to, że ani w Dyrektywie PS, ani w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT nie został zawarty
    wymóg badania „beneficial owner” tj. rzeczywistego właściciela – zatem wypłata
    dywidendy dokonana bez pobrania „podatku u źródła” powinna być traktowana jako
    nadużycie prawa. Warunek badania statusu rzeczywistego właściciela, mimo
    niewyrażenia go wprost w Dyrektywie PS, stanowi element konstrukcyjny koncepcji
    nadużycia prawa unijnego.
    Ponadto, w wyroku TSUE z dnia 26 lutego 2019 r. w sprawach połączonych C-116/16 i C-
    117/16 wskazano na istotność obowiązującej w prawie europejskim ogólnej zasady
    zakazującej stosowania praktyk będących nadużyciem prawa oraz wskazano, że jednym

    z czynników mogących stanowić przesłankę nadużycia (uniemożliwiającą zastosowanie
    zwolnienia w podatku u źródła lub preferencyjnej stawki podatku) jest właśnie brak
    statusu rzeczywistego właściciela u odbiorcy dywidendy.
    Zatem wynikający z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT obowiązek weryfikacji przez płatnika – w
    ramach należytej staranności - warunków stosowania zwolnienia z art. 22 ust. 4 ustawy
    o CIT, w tym istnienia lub braku zaistnienia negatywnych przesłanek stosowania
    zwolnienia wynikających z art. 22c tej ustawy w praktyce oznacza, że płatnik powinien
    badać, czy odbiorca dywidendy spełnia warunki pozwalające na uznanie go za
    rzeczywistego właściciela takiej należności.
    W świetle powyższego, ustalenie statusu rzeczywistego właściciela jest niezbędne do
    dokonania całościowej oceny, czy struktura prowadząca do wypłaty dywidendy nie jest
    strukturą sztuczną przez co zastosowanie preferencji w podatku u źródła zostałoby
    wykluczone.
    W związku z powyższym mają Państwo obowiązek weryfikacji statusu rzeczywistego
    właściciela odbiorcy dywidend dokonując wypłaty dywidendy na rzecz B. stosując
    przepisy art. 22 ust. 4-6 ustawy o CIT.
    Powyższe stanowisko potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w
    prawomocnym wyroku wydanym w przedmiotowej sprawie z 7 sierpnia 2025 r., sygn.
    akt III SA/Wa 818/25. W uzasadnieniu ww. wyroku WSA wskazał:
      Sąd nie zgodził się ze stanowiskiem spółki zaprezentowanym w odpowiedzi na
      pytanie pierwsze postawione we wniosku.
      (...)
      Skarżąca, posiadając osobowość prawną, jest płatnikiem, o którym mowa w art. 26
      ust. 1 ustawy o CIT, w odniesieniu do podatku u źródła, o którym mowa w art. 22 ust.
      1 tej ustawy.
      (...)
      Z powyższego wynika, że dywidendy wypłacane przez skarżącą na rzecz podmiotów
      zagranicznych (podmiotów o ograniczonym obowiązku podatkowym w Polsce), w
      tym do B., należy uznać za dywidendy wypłacane z terytorium Polski (uzyskiwane na
      terytorium Polski).
      Podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 22c ustawy o CIT, ocenić należało jako
      niezasadny. Sąd nie podziela bowiem stanowiska skarżącej, zgodnie z którym
      dokonując wypłaty dywidendy, nie ma ona obowiązku weryfikacji statusu
      rzeczywistego właściciela odbiorcy dywidend, pomimo, że przepisy nie uzależniają
      zastosowania tego zwolnienia od statusu odbiorcy dywidend jako ich rzeczywistego
      właściciela; i pomimo tego, że wypłata dywidendy nie jest przejawem praktyk
      stanowiących oszustwo lub nadużycie.
      Spółka, chcąc skorzystać ze zwolnienia podatkowego określonego we wspomnianym
      art. 22 ust. 4-4d ustawy o CIT musi spełnić łącznie wszystkie w nim wymienione
      przesłanki.
      Wątpliwości spółki były związane z tym, że przepisy powyższe nie zawierają warunku
      aby odbiorca dywidendy był jej „rzeczywistym właścicielem”. W powyższym
      kontekście na uwagę zasługuje okoliczność, że wyraźnie odmienne regulacje
      obowiązują w odniesieniu do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym
      od osób prawnych odsetek i należności licencyjnych wypłacanych przez polską
      spółkę na rzecz zagranicznego podmiotu, o którym mowa w art. 21 ust. 3 ustawy o
      CIT. W przepisie tym określono warunki dla zastosowania zwolnienia z podatku u
      źródła w odniesieniu do odsetek i należności licencyjnych, co do zasady
      skonstruowane w analogiczny sposób jak warunki zwolnienia z podatku u źródła dla
      dywidend określone w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, tj. w zakresie wypłat odsetek
      /należności licencyjnych na rzecz spółki podlegającej w innym niż Polska państwie
      członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego
      Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich

      dochodów bez względu na miejsce ich osiągania i niekorzystającej ze zwolnienia z
      opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu
      na źródło ich osiągania i posiadającej w spółce wypacającej odsetki/należności
      licencyjne określony udział w kapitale zakładowym przez nieprzerwany okres co
      najmniej 2 lat. W art. 21 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT przewidziano jednak dodatkowy
      warunek dla zastosowania zwolnienia z podatku u źródła dla odsetek/należności
      licencyjnych, którego nie przewidziano w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, dotyczącym
      zwolnienia z podatku u źródła dla dywidend. Warunek ten zawarty w art. 21 ust. 3
      pkt 4 ustawy o CIT wprost stanowi, że zwolnienie z podatku źródła może mieć
      zastosowanie jeżeli spółka otrzymująca płatność odsetek/należności licencyjnych
      będzie ich rzeczywisty właścicielem. Warunek aby odbiorca należności był jej
      rzeczywistym właścicielem wynika zatem wprost z art. 21 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT
      dotyczącego zwolnienia z podatku u źródła dla odsetek i należności licencyjnych.
      Brak jest natomiast takiego warunku w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, co do zwolnienia z
      podatku u źródła dla dywidend.
      Odpowiadając na pierwsze z postawionych we wniosku pytań, należy przywołać jako
      własną argumentację i stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w
      najnowszym wyroku z 6 maja 2025 r., sygn. akt II FSK 1081/22. NSA wskazał, że w
      celu prawidłowego wypełniania swoich obowiązków wynikających z art. 8 Ordynacji
      podatkowej płatnik ma obowiązek wyjaśnienia stanu faktycznego i prawnego w
      takim zakresie, jaki jest niezbędny do obliczenia podatku obciążającego podatnika,
      jego poboru i wpłacenia go na rachunek bankowy organu podatkowego. Jeżeli
      płatnik nie pobiera podatku ze względu na zastosowanie zwolnienia podatkowego,
      wówczas powinien zweryfikować przesłanki takiego zwolnienia oraz wskazać
      okoliczności temu towarzyszące. NSA wywiódł, że skarżąca jako płatnik podatku w
      niniejszej sprawie była obowiązana do zbadania rzeczywistego stanu faktycznego,
      oraz weryfikacji, czy podmiot uzyskujący dywidendę będzie jej właścicielem
      (beneficial owner) oraz innych warunków zwolnienia.
      Dla prawidłowego zastosowania ww. zwolnienia skarżąca jako płatnik, zobowiązana
      była do ustalenia, czy w sprawie zaistniały nie tylko formalne przesłanki jego
      zastosowania, tj. posiadania przewidzianych w art. 26 ust. 1, ust. 1c i ust. 1f ustawy o
      CIT dokumentów (certyfikatu rezydencji oraz oświadczenia, że w stosunku do
      wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa w art. 22 ust. 4
      pkt 4 ustawy o CIT), ale także do prawidłowej identyfikacji wypłacanego świadczenia i
      jego kwalifikacji do określonego źródła przychodów. Postępowanie takie prowadzić
      może do prawidłowego wykonania obowiązków związanych z odprowadzeniem
      podatku (zaliczki na podatek) na rachunek właściwego organu podatkowego. W
      konsekwencji, skarżąca jako płatnik podatku w niniejszej sprawie była obowiązana
      do zbadania rzeczywistego stanu faktycznego, oraz weryfikacji czy podmiot
      uzyskujący dywidendę będzie jej właścicielem (beneficial owner) oraz innych
      warunków zwolnienia. Konieczne było także ustalenie, czy wypłacana dywidenda nie
      stanowi dochodu otrzymanego lub osiąganego w związku ze sztuczną strukturą
      organizacyjną podmiotu (artificial arrangement). Powyższe regulacje dotyczące
      uznania podmiotu, na rzecz którego wypłacane są dywidendy i związane z tym
      obowiązki płatnika w zakresie poboru podatku u źródła, zmierzają do zapobiegania
      wypłatom dywidend na rzecz podmiotów, które nie prowadzą faktycznie działalności
      gospodarczej lub też ich aktywność jest marginalna w stosunku do uczestnictwa w
      przedsięwzięciu, które ma na celu unikanie opodatkowania.
      Zaznaczyć należy, że wyrok NSA w sprawie II FSK 1081/22 został wydany już po
      wyroku TSUE z 26 lutego 2019 r. w tzw. sprawach duńskich (C-116/16 i C-117).
      Skarżąca podniosła, że z wyroków tych wynika, iż wymóg badania czy odbiorca
      płatności jest rzeczywistym właścicielem (TSUE ujął to szerzej, pisząc o odmowie
      stosowania zwolnienia), pomimo braku takiego wymogu przewidzianego w
      przepisach krajowych, należy wywieść z ogólnej zasady prawa UE, zgodnie z którą
      podmioty prawa nie mogą powoływać się na przepisy prawa Unii w sposób noszący

      znamiona oszustwa lub nadużycia. Może to mieć jednak miejsce wyłącznie w
      przypadku, gdy dane działania (dana struktura) jest przejawem praktyk stanowiących
      oszustwo lub nadużycie. Zatem w przypadku, gdy brak jest praktyk stanowiących
      oszustwo lub nadużycie, wnioskodawca nie ma obowiązku weryfikacji statusu
      odbiorcy dywidendy jako jej rzeczywistego właściciela.
      Należy jednak podkreślić, że w powyższym wyroku TSUE w sprawach połączonych C-
      116/16 i C-117/16 choć wskazano na istotność obowiązującej w prawie europejskim
      ogólnej zasady zakazującej stosowania praktyk będących nadużyciem prawa,
      wskazano jednocześnie, że jednym z czynników mogących stanowić przesłankę
      nadużycia (uniemożliwiającą zastosowanie zwolnienia w podatku u źródła lub
      preferencyjnej stawki podatku) jest właśnie brak statusu rzeczywistego właściciela u
      odbiorcy dywidendy.
      Podsumowując tę część rozważań należy wskazać, że o kierunku interpretacji w
      powyższym spornym zakresie rozstrzygnęły względy systemowe. Sąd dostrzega
      wprawdzie w odniesieniu do opodatkowania u źródła dywidend racje semantyczne,
      oparte na różnicach w literalnej treści regulacji ustawy o CIT, dotyczących w ww.
      zakresie dywidend i odsetek (także nota bene znajdujące potwierdzenie w
      orzecznictwie NSA w tym powołanym przez skarżącą we wniosku, np. w wyroku z 27
      kwietnia 2021 r., II FSK 240/21, z 8 lutego 2023 r. 2023 r. II FSK 1277/22). Racje te
      prowadzą jednakże do trudnych do zaakceptowania konsekwencji, w szczególności
      takich, że w istocie wyłączona zostałaby odpowiedzialność płatnika w przypadku
      uznania, że ten nie musi weryfikować rzeczywistego właściciela dywidend.
      Dysponowanie certyfikatem rezydencji oznaczałoby bowiem niejako automatycznie
      winę podatnika w niepobraniu podatku, w rozumieniu art. 30 § 5 O.p. Tymczasem,
      jak trafnie zauważył NSA w powołanym wyroku w sprawie II FSK 1081/22, to na
      płatniku „ciążą obowiązki związane z prawidłowym obliczeniem, pobraniem,
      odprowadzeniem do urzędu i udokumentowaniem podatku u źródła.” Co więcej,
      NSA podkreślił, że „nie można zaakceptować poglądu, że odrębnie i niezależnie
      unormowano warunki zwolnienia od podatku w zależności o tego, czy sprawa
      dotyczy podatnika czy też płatnika” (w końcu w jednym i drugim przypadku
      następuje transfer środków za granicę).
      Wnikliwa analiza problemu przedstawiona w powyższym wyroku w sprawie II FSK
      1081/22, jest słuszna i sąd orzekający w sprawie podziela ją w całości.
      Zatem wynikający z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT obowiązek weryfikacji przez płatnika -
      w ramach należytej staranności - warunków stosowania zwolnienia z art. 22 ust. 4
      ustawy o CIT, w tym istnienia lub braku wystąpienia negatywnych przesłanek
      stosowania zwolnienia wynikających z art. 22c tej ustawy, w praktyce oznacza, że
      płatnik powinien badać, czy odbiorca dywidendy spełnia warunki pozwalające na
      uznanie go za rzeczywistego właściciela takiej należności. W świetle powyższego,
      ustalenie statusu rzeczywistego właściciela jest niezbędne do dokonania całościowej
      oceny, czy struktura prowadząca do wypłaty dywidendy nie jest strukturą sztuczną
      przez co zastosowanie preferencji w podatku u źródła zostałoby wykluczone.
      W związku z tym prawidłowo organ uznał, że spółka ma obowiązek weryfikacji
      statusu rzeczywistego właściciela odbiorcy dywidend dokonując wypłaty dywidendy
      na rzecz B., stosując przepisy art. 22 ust. 4-6 ustawy o CIT. Tym samym stanowisko
      skarżącej w powyższej kwestii jest nieprawidłowe.
    Wobec powyższego, należy wskazać, że mają Państwo obowiązek weryfikacji statusu
    rzeczywistego właściciela odbiorcy dywidendy dokonując wypłaty dywidendy na rzecz B.
    i stosując przepisy art. 22 ust. 4-6 ustawy o CIT, nawet jeżeli wypłata dywidendy nie jest
    przejawem praktyk stanowiących oszustwo lub nadużycie.
    Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytanie nr 1 należało uznać za
    nieprawidłowe.
    Ad 2 i 3

    Państwa wątpliwości w zakresie pytań nr 2 i 3 dotyczą ustalenia czy:
    - jeżeli B. nie jest rzeczywistym właścicielem dywidend, to czy mają Państwo prawo
      zastosować zasadę „look-through” i w konsekwencji określać skutki podatkowe, w
      tym swoje obowiązki płatnika, w odniesieniu do sytuacji podatkowej podmiotu lub
      podmiotów będących rzeczywistym właścicielem dywidend, oraz
    - jeżeli rzeczywistymi właścicielami wypłacanych przez Państwa do B. dywidend będą
      E., F. oraz H., to czy z zastrzeżeniem postanowień art. 26 ust. 2e CIT ustawy o CIT,
      posiadając certyfikaty rezydencji podatkowej E., F. oraz H., powinni Państwo
      zastosować przepisy UPO z USA oraz UPO z Holandią i nie powinni Państwo
      pobierać podatku u źródła od tej części dywidendy, która przypada na F. ((...)%
      kwoty dywidendy) oraz pobrać 5% podatku od tej części dywidendy, która przypada
      na E. ((...)% kwoty dywidendy) oraz 15% od tej części dywidendy, która przypada na
      H. ((...)% kwoty dywidendy).
    W tym miejscu ponownie należy przywołać treść art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, w świetle
    którego:
      Podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend
      oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych
      mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w
      wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).
    Jak już zostało wskazane, stosownie do art. 22a ustawy o CIT:
      Przepisy art. 20-22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania
      podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
    Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, a uzyskuje przychody na tym
    terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania pierwszeństwo mają postanowienia
    właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Zasady ustalania
    podatku, wynikające z art. 22 ustawy o CIT, będą miały zatem zastosowanie w przypadku
    braku takich umów, albo wtedy, gdy umowa w sprawie zapobiegania podwójnemu
    opodatkowaniu, której Polska jest stroną, zawarta z krajem, na którego terytorium
    podatnik ma siedzibę, nie stanowi inaczej niż polska ustawa.
    Mając na uwadze brzmienie art. 22 ust. 1 ustawy o CIT oraz art. 22a ustawy o CIT,
    zasadne jest zatem odwołanie się do przepisów postanowień umów o unikaniu
    podwójnego opodatkowania, tj. odpowiednio: Umowy zawartej między Rządem Polskiej
    Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu
    podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie
    podatków od dochodu podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz.U. z
    1976 r. Nr 31 poz. 178; dalej: „UPO PL-US”), a także Konwencji podpisanej w Warszawie
    dnia 13 lutego 2002 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w
    sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od
    opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, (Dz. U. z 2003 r. Nr 16 poz. 2120;
    dalej: „UPO PL-NL”), zmienionej podpisanym w Warszawie dnia 29 października 2020 r.
    Protokołem między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów o zmianie
    Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie
    unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w
    zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Warszawie dnia 13 lutego 2002 r., który
    wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2023 r.
    Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4-6 UPO PL-US:
      1. W rozumieniu niniejszej Umowy, jeżeli z jej treści nie wynika inaczej:
      4) Określenie „osoba » oznacza osobę fizyczną, zarządcę majątku, spółkę, osobę
      prawną lub inne stowarzyszenie.

      5) Określenie „spółka » oznacza stowarzyszenie lub każdą inną jednostkę
      organizacyjną, która dla celów podatkowych traktowana jest jako osoba prawna.
      6) a) Określenie „polska spółka » oznacza osobę prawną lub jakiekolwiek
      stowarzyszenie nie posiadające osobowości prawnej, które jest utworzone lub
      zorganizowane na podstawie prawa polskiego i traktowane jest jako stowarzyszenie
      podlegające prawu polskiemu dla celów podatkowych w Polsce.
      b) Określenie „spółka Stanów Zjednoczonych », oznacza osobę prawną albo
      jakiekolwiek stowarzyszenie nie posiadające osobowości prawnej, które jest
      utworzone lub zorganizowane na podstawie prawa Stanów Zjednoczonych lub
      któregokolwiek stanu lub Dystryktu Kolumbia i traktowane jest jako stowarzyszenie
      podlegające prawu Stanów Zjednoczonych dla celów podatkowych w Stanach
      Zjednoczonych.
    W myśl art. 11 ust. 1 UPO PL-US:
      Dywidendy, które płaci spółka mająca siedzibę na terytorium jednego Umawiającego
      się Państwa osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium
      drugiego Umawiającego się Państwa, mogą być opodatkowane przez drugie
      Umawiające się Państwo.
    Na mocy art. 11 ust. 2 UPO PL-US:
      Dywidendy te mogą być opodatkowane w tym państwie i według prawa tego
      Umawiającego się Państwa, na terytorium którego spółka ma swoją siedzibę;
      podatek ten nie może jednak przekroczyć:
      a) 5% kwoty dywidendy brutto, jeżeli odbiorca jest osobą prawną rozporządzającą
      bezpośrednio co najmniej 10% akcji z prawem głosu osoby prawnej, wypłacającej
      dywidendy,
      b) 15 %kwoty dywidendy brutto we wszystkich innych przypadkach.
      Niniejszy ustęp nie dotyczy opodatkowania osoby prawnej w odniesieniu do zysku, z
      którego są płacone dywidendy.
    Z kolei w świetle art. 11 ust. 3 UPO PL-US:
      Ustępu 2 nie stosuje się, jeżeli odbiorca dywidendy mający miejsce zamieszkania lub
      siedzibę na terytorium jednego Umawiającego się Państwa posiada zakład na
      terytorium drugiego Umawiającego się Państwa, na którym znajduje się siedziba
      osoby prawnej wypłacającej dywidendy, a udziały, z tytułu których wypłaca się
      dywidendy, faktycznie należą do tego zakładu. W tym przypadku stosuje się artykuł 8
      niniejszej Umowy.
    Natomiast zgodnie z art. 3 ust. 1 lit. d i e UPO PL-NL:
      w rozumieniu niniejszej konwencji, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej:
      d) określenie „osoba” oznacza osobę fizyczną, spółkę oraz każde inne zrzeszenie
      osób;
      e) określenie „spółka” oznacza osobę prawną lub inną jednostkę organizacyjną, którą
      dla celów podatkowych traktuje się jako osobę prawną.
    Przepis ten został zmieniony art. 3 podpisanego w Warszawie dnia 29 października
    2020 r. Protokołu między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów o zmianie
    Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie
    unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w
    zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Warszawie dnia 13 lutego 2002 r., który
    wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2023 r. Na mocy art. 3 ww. Protokołu w ustępie 1 art.
    3 UPO PL-NL dodano nową literę „j”, zgodnie z którą:
      j) określenie „uznawany fundusz emerytalny” Państwa oznacza podmiot lub
      strukturę ustanowioną w tym Państwie, która jest uznawana za odrębną osobę
      zgodnie z prawem tego Państwa, i która:

      (i) została utworzona i działa wyłącznie lub prawie wyłącznie w celu administrowania
      lub dostarczania świadczeń emerytalnych i świadczeń uzupełniających lub
      związanych ze świadczeniami emerytalnymi na rzecz osób fizycznych, i jest
      uznawana zgodnie z prawem tego Państwa lub jednej z jego jednostek terytorialnych
      lub organów lokalnych za fundusz emerytalny;
      lub
      (ii) została utworzona i działa wyłącznie lub prawie wyłącznie w celu inwestowania
      środków na rzecz podmiotów lub struktur, o których mowa w punkcie (i).”.
    W myśl art. 10 ust. 1 UPO PL-NL:
      Dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie
      osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się
      Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.
    Na podstawie art. 10 ust. 2 UPO PL-NL:
      Jednakże dywidendy takie mogą być opodatkowane także w Umawiającym się
      Państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, i zgodnie z
      prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do dywidend ma miejsce
      zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek tak
      wymierzony nie może przekroczyć:
      a) 5 procent kwoty dywidend brutto, jeżeli osobą uprawnioną jest spółka (inna niż
      spółka osobowa), której bezpośredni udział w kapitale spółki wypłacającej
      dywidendy wynosi co najmniej 10 procent,
      b) 15 procent kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach.
    Art. 10 ust. 2 UPO PL-NL został zmieniony na mocy art. 7 ww. Protokołu i otrzymał
    następujące brzmienie:
      Jednakże dywidendy takie mogą być opodatkowane także w Umawiającym się
      Państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, i zgodnie z
      prawem tego Państwa, ale jeżeli rzeczywisty beneficjent dywidend ma miejsce
      zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek tak
      ustalony nie może przekroczyć:
      a) 0% kwoty dywidend brutto, jeżeli rzeczywistym beneficjentem jest uznawany
      fundusz emerytalny drugiego Umawiającego się Państwa, który jest co do zasady
      zwolniony z podatku w tym drugim Państwie;
      b) 5% kwoty dywidend brutto, jeżeli rzeczywistym beneficjentem dywidend jest
      spółka (inna niż spółka osobowa), która posiada bezpośrednio nie mniej niż 10%
      kapitału spółki wypłacającej dywidendy;
      c) 15% kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach.
    Z kolei zgodnie z art. 10 ust. 3 UPO PL-NL:
      Właściwe organy Umawiających się Państw uzgodnią w drodze wzajemnego
      porozumienia sposób stosowania ustępu 2.
    W świetle art. 10 ust. 4 UPO PL-NL:
      Postanowienia ustępu 2 nie naruszają opodatkowania spółki w odniesieniu do
      zysków, z których dywidendy są wypłacane.
    W myśl art. 10 ust. 5 UPO PL-NL:
      Określenie "dywidendy" użyte w tym artykule oznacza dochód z akcji, akcji
      gratisowych lub praw do udziału w zyskach, akcji w górnictwie, akcji członków
      założycieli lub innych praw do udziału w zyskach, jak również dochód z
      wierzytelności dających prawo uczestniczenia w zyskach oraz dochód z innych praw
      w spółce, który według prawa Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma
      siedzibę, jest pod względem podatkowym traktowany jak dochód z akcji.

    Stosowanie zaś do art. 10 ust. 6 UPO PL-NL:
      Postanowienia ustępów 1 i 2 tego artykułu nie mają zastosowania, jeżeli osoba
      uprawniona do dywidend, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w
      Umawiającym się Państwie, wykonuje w drugim Umawiającym się Państwie, w
      którym znajduje się siedziba spółki wypłacającej dywidendy, działalność gospodarczą
      poprzez zakład w nim położony, bądź wykonuje w tym drugim Państwie wolny
      zawód w oparciu o położoną w nim stałą placówkę, i gdy udział, z tytułu którego
      wypłaca się dywidendy, faktycznie wiąże się z działalnością takiego zakładu lub stałej
      placówki. W takim przypadku, w zależności od konkretnej sytuacji, stosuje się
      postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14.
    Natomiast zgodnie z art. 10 ust. 7 UPO PL-NL:
      Jeżeli spółka, której siedziba znajduje się w Umawiającym się Państwie, osiąga zyski
      lub dochody z drugiego Umawiającego się Państwa, wówczas to drugie Państwo nie
      może obciążać podatkiem dywidend wypłacanych przez tę spółkę, z wyjątkiem
      przypadku, gdy takie dywidendy są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania
      lub siedzibę w tym drugim Państwie, lub gdy udział, z tytułu którego dywidendy są
      wypłacane, faktycznie wiąże się z działalnością zakładu lub stałej placówki położonej
      w drugim Państwie, ani też obciążać niewydzielonych zysków spółki podatkiem od
      niewydzielonych zysków, nawet kiedy wypłacone dywidendy lub niewydzielone zyski
      całkowicie lub częściowo pochodzą z zysków albo dochodów osiągniętych w tym
      drugim Państwie.
    W tym miejscu należy wskazać, że art. 11 UPO PL-US nie posługuje się pojęciem
    rzeczywistego właściciela, jednak operuje pojęciem odbiorcy dywidendy. Z kolei art. 10
    ust. 2 UPO PL-NL zmieniony na mocy art. 7 Protokołu zmieniającego UPO, wskazuje na
    rzeczywistego odbiorcę dywidend.
    Odnosząc się do powyższego, należy wskazać, że płatnik każdorazowo musi dokonać
    weryfikacji odbiorców wypłacanych należności pod kątem posiadania statusu
    rzeczywistego właściciela (tzw. beneficial owner) w celu zastosowania zwolnienia lub
    niższej stawki podatku u źródła przy wypłacie dywidend (także wówczas, gdy dana UPO
    nie zawiera klauzuli beneficial owner). Taki obowiązek wynika z celu zawieranych umów o
    unikaniu podwójnego opodatkowania („UPO”), tj. eliminacji podwójnego opodatkowania,
    ale UPO te nie mogą być jednak nadużywane poprzez tworzenie i wykorzystywanie
    sztucznych podmiotów, np. pośredników nieprowadzących rzeczywistej działalności
    gospodarczej, zajmujących się wyłącznie przekazywaniem należności. Dlatego
    weryfikowanie statusu rzeczywistego właściciela jest konieczne, aby zapobiegać zjawisku
    tzw. „treaty shopping”. Co więcej, celem UPO jest zapewnienie zwolnienia lub obniżonej
    stawki dla wypłacanej z państwa źródła określonej rodzajowo należności. Innymi słowy,
    UPO ograniczają władztwo podatkowe państwa źródła dla określonej kategorii płatności.
    Dlatego, jeżeli polski płatnik wypłaca dywidendy, to aż do poziomu rzeczywistego
    właściciela w łańcuchu podmiotów powinny one zostać przekazane w tej samej formie.
    Ponadto, płatnik każdorazowo powinien także ustalić, czy rzeczywisty właściciel należności
    rozpoznaje w swoim kraju przychód podatkowy z tytułu otrzymanej należności i spełnia
    warunki do zastosowania preferencji wynikające z danej UPO. Dla zastosowania niższej
    stawki opodatkowania dywidendy wynikającej z UPO, płatnik powinien także ustalić, czy
    spełniony jest warunek posiadania udziałów.
    Kwestia do rozstrzygnięcia w ramach sformułowanego we wniosku pytania nr 2
    sprowadza się do ustalenia, czy w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu
    przyszłym zastosowanie może mieć koncepcja look-through approach, polegająca na
    ustaleniu rzeczywistego właściciela wypłacanych dywidend, w sytuacji gdy wypłata
    dywidend dokonywana jest na rzecz B., natomiast rzeczywistym właścicielem tych
    dywidend są inne podmioty.

    Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że będą Państwo występować w
    roli płatnika w związku z wypłatą dywidendy. Wypłata dywidendy będzie następować do
    B. (B.) - spółki prawa holenderskiego posiadającej wszystkie Państwa udziały. B. nie
    będzie rzeczywistym właścicielem otrzymywanych od Państwa dywidend. W
    analizowanej sprawie rzeczywistymi właścicielami wypłacanych do B. dywidend będą E.
    (E.), (F.) oraz H. (H.). To oni bowiem, według Państwa wskazania, spełniają definicję
    rzeczywistego właściciela z art. 4a pkt 29 ustawy o CIT w odniesieniu do dywidend
    wypłacanych przez Państwa. Jak potwierdzają posiadane przez Państwa certyfikaty
    rezydencji, E. oraz H. są rezydentami podatkowym w USA, a F. jest holenderskim
    rezydentem podatkowym.
    Nadto, jak wskazali Państwo w uzupełnieniu wniosku, Spółki: E., F. oraz H. będące
    zgodnie ze wskazaniem rzeczywistym właścicielem części kwoty dywidendy, rozpoznają
    /będą rozpoznawały przychód w swoim państwie rezydencji z tytułu otrzymanych
    dywidend. Dywidendy nie zmieniają swojego charakteru w łańcuchu wypłat. Pełniąc
    obowiązki płatnika, Państwa Spółka będzie dochowywała należytej staranności, o której
    mowa w art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych.
    Mając na uwadze powołane przepisy oraz opis sprawy wskazać należy, że w sytuacji, w
    której dochód z dywidendy wypłaconej przez Państwa spółce B. w okresie od złożenia
    wniosku, następnie przekazany do rzeczywistych właścicieli (Spółek: E., F. i H.) i
    rozpoznany przez nich w państwach rezydencji (odpowiednio w USA – przez E. i H. oraz
    w Holandii przez F.), jak również w sytuacji, w której charakter płatności dywidendy dla
    celów podatkowych nie zmieni się w łańcuchu transakcyjnym, tj. będą one traktowane
    jako dywidendy, są Państwo uprawnieni do zastosowania zasady „look-through” i w
    konsekwencji określenia skutków podatkowych, w tym swoich obowiązków płatnika, w
    odniesieniu do sytuacji podatkowej podmiotu lub podmiotów będących rzeczywistym
    właścicielem dywidend.
    Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.
    Z kolei przedmiotem Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 3 jest ustalenie
    właściwej stawki podatku u źródła w stosunku do dywidend wypłacanych przez
    Państwa do B. w odniesieniu do rzeczywistych właścicieli tych płatności, wynikającej z
    mających zastosowanie w sprawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.
    Z opisu sprawy wynika, że Państwa wniosek dotyczy dywidend wypłacanych przez
    Państwa do B. po dniu złożenia niniejszego wniosku [organ wskazuje, że wniosek złożyli
    Państwo 25 listopada 2024 r.], kiedy Inwestorami są wyłącznie E., F. oraz H. a
    przysługujący im udział w zysku wynosi odpowiednio (...)%, (...)% oraz (...)% (zdarzenie
    przyszłe). Wszystkie udziały Państwa Spółki posiada spółka prawa holenderskiego B..
    Jedynym udziałowcem B. jest C. (C.), który działa jako powiernik dla D., transparentnego
    dla potrzeb holenderskiego podatku dochodowego zamkniętego funduszu dla
    połączonych rachunków (D.). Po zmianach w składzie inwestorów, od 6 marca 2023 r.,
    inwestorami w D. (Inwestorzy), są wyłącznie E. (E.) oraz F. (F.), a także (G.). G. to
    amerykańska spółka posiadająca osobowość prawną, lecz transparentna dla potrzeb
    amerykańskiego podatku dochodowego. Całość dochodów uzyskiwanych przez G.
    konsolidowana jest z dochodami jej jedynego wspólnika, H. (H.). E. przypada (...)%
    udziału w zysku, F. przypada (...)% udziału w zysku, a H. przypada (...)% udziału w zysku
    D..
    Jak potwierdzają posiadane przez Państwa certyfikaty rezydencji, E. oraz H. są
    rezydentami podatkowym w USA a F. jest holenderskim rezydentem podatkowym,
    podlegającym podatkowi dochodowemu od osób prawnych w Holandii, lecz z uwagi na
    bycie zwolnionym z podatku funduszem emerytalnym, jego dochód podlega zwolnieniu z
    podatku.

    F. jest funduszem emerytalnym holenderskich pracowników sektora edukacji oraz
    organów publicznych, podobnie E., którego nazwę można tłumaczyć jako „...”. H. jest
    pośrednio spółką zależną E..
    W uzupełnieniu wniosku natomiast wskazali Państwo, że Spółki: E., F. i H. nie posiadają i
    nie będą posiadały zagranicznego zakładu (stałej placówki) w Polsce, z którym związane są
    /będą otrzymywane dywidendy objęte zapytaniem. Nadto, Spółki : E., F. oraz H. będące
    zgodnie ze wskazaniem rzeczywistym właścicielem części kwoty dywidendy, rozpoznają
    /będą rozpoznawały przychód w swoim państwie rezydencji z tytułu otrzymanych
    dywidend. Dywidendy nie zmieniają swojego charakteru w łańcuchu wypłat. Pełniąc
    obowiązki płatnika, Państwa Spółka będzie dochowywała należytej staranności, o której
    mowa w art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych.
    W tym miejscu raz jeszcze należy zacytować treść stosownych postanowień UPO PL-US i
    UPO PL-NL.
    Na mocy art. 11 ust. 2 UPO PL-US:
      Dywidendy te mogą być opodatkowane w tym państwie i według prawa tego
      Umawiającego się Państwa, na terytorium którego spółka ma swoją siedzibę;
      podatek ten nie może jednak przekroczyć:
      a) 5% kwoty dywidendy brutto, jeżeli odbiorca jest osobą prawną rozporządzającą
      bezpośrednio co najmniej 10% akcji z prawem głosu osoby prawnej, wypłacającej
      dywidendy,
      b) 15 % kwoty dywidendy brutto we wszystkich innych przypadkach.
      Niniejszy ustęp nie dotyczy opodatkowania osoby prawnej w odniesieniu do zysku, z
      którego są płacone dywidendy.
    Jak już wskazano powyżej w świetle art. 11 ust. 3 UPO PL-US:
      Ustępu 2 nie stosuje się, jeżeli odbiorca dywidendy mający miejsce zamieszkania lub
      siedzibę na terytorium jednego Umawiającego się Państwa posiada zakład na
      terytorium drugiego Umawiającego się Państwa, na którym znajduje się siedziba
      osoby prawnej wypłacającej dywidendy, a udziały, z tytułu których wypłaca się
      dywidendy, faktycznie należą do tego zakładu. W tym przypadku stosuje się artykuł 8
      niniejszej Umowy.
    Biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego,
    w tym to, że:
    - jedynym wspólnikiem Państwa Spółki jest B.,
    - jedynym udziałowcem B. jest C., który działa jako powiernik dla D.,
    - Spółce E. przypada (...)% udziału w zysku D.,
    - Spółce H. przypada (...)% udziału w zysku D.,
    - zarówno E., jak i H. nie posiadają zakładu na terytorium Polski.
    nie można zgodzić się z Państwem, że w okresie od dnia złożenia niniejszego wniosku,
    mając obowiązek weryfikacji statusu rzeczywistego właściciela dywidend, w sytuacji, gdy
    rzeczywistym właścicielem wypłacanych przez Państwa do B. dywidend będzie E., z
    zastrzeżeniem postanowień art. 26 ust. 2e ustawy o CIT, Państwa Spółka, posiadając
    certyfikat rezydencji podatkowej E., powinna zastosować postanowienia UPO PL-US i
    pobrać 5% podatku od tej części dywidendy, która przypada na E. ((...)% kwoty
    dywidendy).
    E. nie jest bezpośrednim udziałowcem Państwa Spółki, a zatem nie jest osobą prawną
    rozporządzającą bezpośrednio co najmniej 10% akcji z prawem głosu Państwa Spółki
    jako osoby prawnej wypłacającej dywidendy. Wskazać należy, że warunek

    bezpośredniego rozporządzania udziałami w spółce płatnika wprowadza cytowany art.
    11 ust. 2 pkt a) UPO PL-US. To, że dywidendy będą wypłacane rzeczywistemu
    właścicielowi (E.) nie oznacza, że rozporządza on bezpośrednio udziałami spółki
    wypłacającej dywidendy. Oznacza to tyle, że rzeczywisty właściciel ma prawo
    rozporządzać przekazanymi mu należnościami. W Państwa przypadku osobą prawną
    bezpośrednio rozporządzającą udziałami Państwa Spółki jest B., które pełni funkcję
    podmiotu pośredniczącego w wypłacie dywidend do rzeczywistego właściciela.
    Tym samym, prawidłową stawką preferencyjnego opodatkowania wypłacanych
    dywidend na gruncie art. 11 ust. 2 pkt b) UPO PL-US wobec Spółki E. jest 15%, a nie, jak
    Państwo wskazali, 5% (z zastrzeżeniem postanowień art. 26 ust. 2e ustawy o CIT).
    Tożsama stawka podatku u źródła wynikająca z art. 11 ust. 2 pkt b) UPO PL-US powinna
    być zastosowana wobec dywidend wypłacanych pośrednio do Spółki H. (z
    zastrzeżeniem postanowień art. 26 ust. 2e ustawy o CIT). Spółka ta, będąca
    rzeczywistym właścicielem części wypłacanych przez Państwa dywidend, również nie
    rozporządza bezpośrednio udziałami w Państwa Spółce, gdyż ich nie posiada. Jak już
    wskazano, jedynym Państwa udziałowcem jest B., zaś H. przypada (...)% udziałów w D..
    W odniesieniu do właściwej stawki opodatkowania dywidend, których rzeczywistym
    właścicielem jest F. należy ponownie wskazać na treść art. 10 ust. 2 UPO PL-NL w
    brzmieniu zmienionym przez art. 7 podpisanego w Warszawie dnia 29 października
    2020 r. Protokołu między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów o zmianie
    Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie
    unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w
    zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Warszawie dnia 13 lutego 2002 r., który
    wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2023 r., zgodnie z którym
      Jednakże dywidendy takie mogą być opodatkowane także w Umawiającym się
      Państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, i zgodnie z
      prawem tego Państwa, ale jeżeli rzeczywisty beneficjent dywidend ma miejsce
      zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek tak
      ustalony nie może przekroczyć:
      a) 0% kwoty dywidend brutto, jeżeli rzeczywistym beneficjentem jest uznawany
      fundusz emerytalny drugiego Umawiającego się Państwa, który jest co do zasady
      zwolniony z podatku w tym drugim Państwie;
      b) 5% kwoty dywidend brutto, jeżeli rzeczywistym beneficjentem dywidend jest
      spółka (inna niż spółka osobowa), która posiada bezpośrednio nie mniej niż 10%
      kapitału spółki wypłacającej dywidendy;
      c) 15% kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach.
    Stosowanie zaś do art. 10 ust. 6 UPO PL-NL:
      Postanowienia ustępów 1 i 2 tego artykułu nie mają zastosowania, jeżeli osoba
      uprawniona do dywidend, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w
      Umawiającym się Państwie, wykonuje w drugim Umawiającym się Państwie, w
      którym znajduje się siedziba spółki wypłacającej dywidendy, działalność gospodarczą
      poprzez zakład w nim położony, bądź wykonuje w tym drugim Państwie wolny
      zawód w oparciu o położoną w nim stałą placówkę, i gdy udział, z tytułu którego
      wypłaca się dywidendy, faktycznie wiąże się z działalnością takiego zakładu lub stałej
      placówki. W takim przypadku, w zależności od konkretnej sytuacji, stosuje się
      postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14.
    Mając na uwadze powyższe przepisy oraz opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w
    tym to, że:
    - jedynym wspólnikiem Państwa Spółki jest B.,
    - jedynym udziałowcem B. jest C., który działa jako powiernik dla D.,
    - F. jest funduszem emerytalnym holenderskich pracowników sektora edukacji;

    - F., będąc funduszem emerytalnym zwolnionym z podatku dochodowego w Holandii (o
      jakim mowa w art. 11 ust. 3 lit. f) umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania
      pomiędzy Polską a Holandią), nie składa ona zeznania w podatku dochodowym od
      osób prawnych;
    - Spółce F. przypada (...)% udziału w zysku D.,
    - F. nie wykonuje działalności gospodarczej poprzez zakład położony na terytorium Polski
    należy zgodzić się z Państwem, że w okresie od dnia złożenia niniejszego wniosku, mając
    obowiązek weryfikacji statusu rzeczywistego właściciela dywidend, w sytuacji, gdy
    rzeczywistym właścicielem wypłacanych przez Państwa do B. dywidend będzie F., z
    zastrzeżeniem postanowień art. 26 ust. 2e ustawy o CIT, Państwa Spółka, posiadając
    certyfikat rezydencji podatkowej F. oraz dochowując warunku należytej staranności,
    powinna zastosować art. 10 ust. 2 pkt a) UPO PL-NL w brzmieniu zmienionym Protokołem
    i nie powinna pobierać podatku u źródła od tej części dywidendy, która przypada na F.
    ((...)% kwoty dywidendy).
    Tym samym, Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych
    dotyczące pytań nr 2 i 3 wniosku w zakresie ustalenia, czy:
    - jeżeli B. nie jest rzeczywistym właścicielem dywidend a Wnioskodawca ma obowiązek
      weryfikacji statusu rzeczywistego właściciela dywidend, czy Wnioskodawca ma prawo
      zastosować zasadę „look-through” i w konsekwencji określać skutki podatkowe, w tym
      swoje obowiązki płatnika, w odniesieniu do sytuacji podatkowej podmiotu lub
      podmiotów będących rzeczywistym właścicielem dywidend – jest prawidłowe,
    - w okresie od dnia złożenia niniejszego Wniosku, jeżeli Wnioskodawca ma obowiązek
      weryfikacji statusu rzeczywistego właściciela dywidend i rzeczywistymi właścicielami
      wypłacanych przez Wnioskodawcę do B. dywidend będą E., F. oraz H., czy, z
      zastrzeżeniem postanowień art. 26 ust. 2e CITu, Wnioskodawca, posiadając certyfikaty
      rezydencji podatkowej E., F. oraz H. powinien zastosować PL/US UoUPO oraz PL/NL
      UoUPO i:
      - nie powinien pobierać podatku u źródła od tej części dywidendy, która przypada na
        F. ((...)% kwoty dywidendy) – jest prawidłowe;
      - oraz pobrać 5% podatku od tej części dywidendy, która przypada na E. ((...)% kwoty
        dywidendy) – jest nieprawidłowe;
      - oraz 15% od tej części dywidendy, która przypada na H. ((...)% kwoty dywidendy) –
        jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo
    przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania pierwotnej interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w
    złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek
    elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją
    aktualność.
    W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy
    stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu
    wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła
    prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk

    organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę
    organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.
    Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że
    orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast organ,
    mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi
    rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost,
    ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna
    (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do
    interpretacji.
    Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
        Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny
        lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi
        element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
        Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
        decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
        praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.
    j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
      - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
      - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
        Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.