Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2-1/4512-1-46/16-2/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-09-30
Teza: Uznanie udostępniania komercyjnego Pływalni przez Gminę na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia, obowiązku naliczenia podatku należnego w związku z nieodpłatnym udostępnieniem Pływalni na cele gminne.
Słowa kluczowe: cel; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; działalność-działalność gospodarcza; gmina; obliczenie; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja; udostępnienie; udostępnienie-udostępnienie nieodpłatne; zadania; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, reprezentowanej przez pełnomocnika radcę prawnego, przedstawione we wniosku z dnia 2 sierpnia 2016 r. (data wpływu 8 sierpnia 2016 r. ) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania udostępniania komercyjnego Pływalni przez Gminę na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia oraz obowiązku naliczenia podatku należnego w związku z nieodpłatnym udostępnieniem Pływalni na cele gminne (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania udostępniania komercyjnego Pływalni przez Gminę na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia oraz obowiązku naliczenia podatku należnego w związku z nieodpłatnym udostępnieniem Pływalni na cele gminne (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i nr 2).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

W drugiej połowie 2016 r. Gmina zamierza przystąpić do budowy krytej pływalni (dalej również jako: Pływalnia).

Obecnie został ogłoszony przetarg, w wyniku którego wyłoniony zostanie wykonawca przedmiotowej inwestycji. W związku z budową obiektu Pływalni Gmina poniesie szereg wydatków (dalej łącznie jako: wydatki inwestycyjne), w ramach których nabywane będą towary i usługi związane m.in. z wykonaniem prac budowlanych, sprawowaniem nadzoru nad pracami, zakupem materiałów, wyposażenia etc. Przedmiotowe wydatki inwestycyjne będą dokumentowane wystawianymi na Gminę przez dostawców/wykonawców fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami podatku naliczonego.

Planowana całkowita wartość Inwestycji przekroczy 15 tys. PLN netto. Gmina przewiduje, iż majątek powstały wskutek realizacji przedmiotowej inwestycji zostanie oddany do użytkowania 30 października 2017 r.

Od momentu oddania przedmiotowej Pływalni do użytkowania, na podstawie odpowiednio wcześniej przygotowanego regulaminu (dalej: Regulamin), Gmina zamierza udostępniać Pływalnię na dwa sposoby, tj. będzie ona jednocześnie:

1.  odpłatnie udostępniana po godzinach zajęć lekcyjnych na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych (dalej również: udostępnianie komercyjne), udostępnianie to może przyjmować zarówno charakter usług w zakresie wstępu na basen, jak i wynajmu obiektu przykładowo na rzecz podmiotu prowadzącego lekcje pływania,
2.  nieodpłatnie udostępniana w celu prowadzenia zajęć lekcyjnych w zakresie wychowania fizycznego, czy też organizacji międzyszkolnych zawodów sportowych, co stanowi cele stricte gminne (dalej również: nieodpłatne udostępnianie na cele gminne).

Zgodnie z Regulaminem, którego projekt został już przez Gminę opracowany, Gmina zamierza nieodpłatnie udostępniać Pływalnię w odpowiednich godzinach w dni powszednie na realizację zadań dydaktycznych w zakresie wychowania fizycznego oraz organizacji międzyszkolnych zawodów sportowych. W pozostałych godzinach w dni powszednie oraz w weekendy, w trakcie przerw świątecznych, ferii i wakacji obiekt ten będzie przeznaczony do odpłatnego udostępniania. W dni świąteczne natomiast Pływalnia będzie nieczynna, tj. nie będzie udostępniana w jakikolwiek sposób. Podział godzin, w których Pływalnia będzie przeznaczona do korzystania odpłatnego, tj. udostępniania komercyjnego oraz do nieodpłatnego udostępniania na cele gminne, będzie określał Regulamin.

Opłaty pobierane tytułem wstępu na Pływalnię oraz opłaty za wynajem Pływalni stanowić będą dochód Gminy. Pobrane opłaty z tytułu odpłatnego udostępniania rzeczonego obiektu Gmina będzie ujmować w prowadzonych rejestrach sprzedaży oraz rozliczać z tego tytułu podatek należny w składanych deklaracjach VAT-7.

Ponadto, od momentu oddania Pływalni do użytkowania, Gmina będzie ponosić także wydatki związane z jej funkcjonowaniem i bieżącym utrzymaniem, tj. w szczególności koszty zakupu niezbędnych mediów, środków czystości oraz wyposażenia. Przedmiotowe wydatki (dalej: wydatki bieżące) będą dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

Gmina podkreśliła, iż zamiar wykorzystywania Pływalni do odpłatnego udostępniania Gmina powzięła jeszcze przed przystąpieniem do budowy przedmiotowego obiektu, czego dowodem jest m. in. korespondencja dotycząca ustaleń w zakresie przyszłego wykorzystania przez Gminę obiektu Pływalni, prowadzona przez Gminę z kancelarią prawniczą, w tym pisemna analiza dotycząca odpłatnego udostępniania Pływalni przygotowana przez kancelarię prawniczą w przedmiotowym zakresie jak również ustalenia dokonywane przez Gminę w trakcie odbytych już spotkań i rozmów z kancelarią prawniczą. Ponadto, dowodem na powyższe jest sam wniosek o wydanie interpretacji prawa podatkowego.

Gmina zaznaczyła, iż rozwiązanie polegające na odpłatnym udostępnianiu gminnych obiektów jest już przez Gminę stosowane w praktyce w odniesieniu również do innych obiektów, w tym przykładowo w zakresie zamku czy Izby Pamiątek Regionalnych, w przypadku których Gmina pobiera opłaty tytułem wstępu do tych obiektów.

W oparciu o planowany Regulamin, Gmina będzie w stanie określić udział procentowy liczby godzin, w których Pływalnia będzie przeznaczona do udostępniania komercyjnego, w stosunku do liczby godzin otwarcia Pływalni. W opinii Gminy, na podstawie ustalonego w powyższy sposób, tj. na podstawie Regulaminu określającego zasady korzystania z Pływalni, udziału procentowego (dalej również jako: udział czasowy), Gmina będzie w stanie wyodrębnić część VAT naliczonego od wydatków dotyczących Pływalni związaną z wykonywaniem czynności w zakresie udostępniania komercyjnego Pływalni – zarówno w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych, jak i wydatków bieżących.

Budowa przedmiotowej Pływalni oraz jej udostępnianie, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, należy do zadań własnych Gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie kultury fizycznej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy udostępnianie komercyjne Pływalni przez Gminę na rzecz zainteresowanych będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT?
2.  Czy z tytułu nieodpłatnego udostępniania Pływalni na cele gminne, Gmina będzie zobowiązana do naliczania podatku należnego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Udostępnianie komercyjne Pływalni przez Gminę na rzecz zainteresowanych będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Uzasadnienie stanowiska Gminy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Tym samym, w sytuacji gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W konsekwencji, mając na uwadze fakt, iż udostępnianie komercyjne przez Gminę Pływalni na rzecz zainteresowanych nie stanowi dostawy towarów, należy wnioskować, iż na gruncie ustawy o VAT powinno ono być traktowane jako świadczenie przez Gminę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 tej ustawy. W rezultacie, w ocenie Gminy stanowi ono czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Jednocześnie, zdaniem Gminy, czynność udostępniania komercyjnego Pływalni nie korzysta ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia z opodatkowania.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów wydawanych dla innych gmin, przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 30 czerwca 2015 r., sygn. IPTPP1/4512-224/15-4/AK, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wskazał, iż „odpłatne udostępnianie przez Gminę basenu na rzecz zainteresowanych (udostępnianie komercyjne) stanowi/będzie stanowić odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystające ze zwolnienia od podatku od towarów i usług”.

Identyczne stanowisko zostało zaprezentowane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 30 września 2014 r., sygn. ITPP1/443-731/14/DM, w której organ podatkowy zgodził się z wnioskodawcą, że: „odpłatne udostępnianie przez Gminę basenu na rzecz zainteresowanych (udostępnianie komercyjne) stanowi usługę podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku do towarów i usług”.

Również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, z dnia 31 lipca 2014 r., sygn. ILPP2/443-496/14-2/MR, organ podatkowy – odnosząc się do podobnej sprawy – stwierdził, iż: „odpłatne udostępnianie przez Gminę boiska na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych stanowi/będzie stanowiło usługi podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, i tym samym jest/będzie opodatkowane wg właściwej stawki podatku VAT”.

Reasumując, zdaniem Gminy, udostępnianie komercyjne Pływalni na rzecz zainteresowanych będzie stanowić po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania.

Ad. 2

Z tytułu nieodpłatnego udostępniania Pływalni na cele gminne Gmina nie będzie zobowiązana do naliczania podatku należnego.

Uzasadnienie stanowiska Gminy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów na terytorium kraju,
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przy pomocy powyższych przepisów ustawodawca w sposób precyzyjny ustalił, jakie czynności podlegają opodatkowaniu VAT. Tak więc, opodatkowanie konkretnej czynności możliwe jest wyłącznie w przypadku uznania jej za czynność podlegającą VAT, wymienioną w katalogu art. 5 ustawy o VAT. Nie jest natomiast możliwe rozszerzenie opodatkowania VAT na inne, niewymienione w ustawie czynności lub zdarzenia.

Ponadto, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, poprzez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

− jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zdaniem Gminy, powyższa regulacja nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sytuacji. W związku z wykorzystywaniem Pływalni w pewnej części także do tego obszaru działalności Gminy, który obejmuje zdarzenia spoza zakresu VAT, niewątpliwie nie dojdzie do przekazania towarów lub ich zużycia na cele osobiste Gminy ani jej pracowników, ani też do darowizn.

Dodatkowo, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych, oraz
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Cele związane z realizowaną przez Gminę działalnością.

W ocenie Gminy, nawet gdyby hipotetycznie uznać, że we wskazanej sytuacji Gmina działa w charakterze podatnika VAT, należy podkreślić, że przepis art. 8 ust. 2 pkt 1, a także art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT zrównuje zużycie towarów z odpłatnym świadczeniem usług wyłącznie w sytuacji, gdy dane świadczenie jest wykonywane do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W opinii Gminy, zatem nawet w ewentualnym przypadku uznania przez organy podatkowe, że Gmina we wskazanej sytuacji działa w roli podatnika VAT, nieodpłatne użycie towarów byłoby wykonywane w ramach działalności prowadzonej przez Gminę i w związku z powyższym powołany przepis i tak nie znalazłby zastosowania. Przedmiotowe, nieodpłatne wykorzystanie Pływalni ma bowiem charakter stricte służący realizacji zadań Gminy, tj. upowszechnianiu kultury fizycznej. Nie budzi wątpliwości, iż są to zdarzenia z zakresu zadań własnych Gminy i tym samym jej działalności (dodatkowo wykonywane poza reżimem cywilnoprawnym).

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów, m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 30 września 2014 r., sygn. ITPP1/443-731/14/DM, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wskazał, iż „w związku z tym, że Gmina nieodpłatnie zamierza udostępniać basen na cele gminne, czynności te nie będą związane z wykonaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a zatem nie będą podlegały opodatkowaniu, z uwagi na ich nieodpłatność oraz fakt, że nie ma w tym przypadku zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy – nieodpłatne wykorzystanie odbywa się w związku z wykonywaniem przez Gminę zadań publicznych we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. (\`(...)\`) zgodzić się należy z Gminą, że z tytułu nieodpłatnego udostępniania basenu, które to czynności, jak wynika z wniosku, wykonywane są w ramach zadań własnych Gminy, Gmina nie jest zobowiązana do naliczania podatku należnego”.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie także w wydanej w podobnym stanie faktycznym interpretacji indywidualnej z dnia 3 marca 2014 r., sygn. ILPP1/443-1088/13-6/JSK. W przedmiotowej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, odnosząc się do sytuacji częściowo nieodpłatnego udostępniania przez gminę sali sportowej na rzecz lokalnej społeczności stwierdził, że „z uwagi na fakt, że nieodpłatne świadczenie usług przez Gminę, polegające na udostępnianiu sali gimnastycznej na cele gminne, odbywa się/będzie odbywać się w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością, tj. w ramach realizacji zadań własnych, w analizowanej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy, bowiem nieodpłatne wykorzystanie będzie odbywać się w związku wykonywaniem przez Gminę zadań publicznych we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. (\`(...)\`) czynności nieodpłatnego udostępniania sali gimnastycznej w celu wykonywania zadań własnych Gminy nie podlegają/nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. (\`(...)\`) z tytułu nieodpłatnego udostępnienia na cele gminne sali gimnastycznej Gmina nie jest/nie będzie zobowiązana do naliczenia podatku należnego”.

Analogiczne stanowisko zostało potwierdzone przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 23 lipca 2014 r., sygn. IPTPP2/443-283/14-8/PR, w której organ podatkowy wskazał, że „w przypadku nieodpłatnego udostępniania świetlic wiejskich, Gmina nie używa/nie będzie używać ich do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i tym samym w powyższym zakresie Wnioskodawca nie działa/nie będzie działać jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji powyższa czynność jest/będzie wyłączona całkowicie z systemu podatku VAT. (\`(...)\`) z tytułu nieodpłatnego udostępniania świetlic wiejskich na cele gminne, Wnioskodawca nie jest/nie będzie zobowiązany do naliczenia podatku należnego”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 listopada 2013 r., sygn. ILPP1/443-699/13-7/JSK, w której organ podatkowy stwierdził, że „nieodpłatne świadczenie usług przez Gminę, polegające na udostępnianiu świetlic wiejskich i podłóg na cele gminne (świetlic wiejskich, np. na rzecz sołectw, dla potrzeb organizowania wyborów, w celach charytatywnych, w celu organizacji przez instytucje/organizacje lokalne zebrań i/lub spotkań społeczności lokalnej – w sprawach publicznych lub statutowych tych instytucji/organizacji; podłóg estradowych, bądź ich segmentów, w szczególności na potrzeby zespołów muzycznych, przedstawień organizowanych podczas imprez gminnych, takich jak dożynki), odbywa się w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością, tj. w ramach zadań własnych. Tym samym w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy, bowiem nieodpłatne wykorzystanie odbywa się w związku z wykonywaniem przez Gminę zadań publicznych we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność (\`(...)\`) czynności nieodpłatnego udostępnienia świetlic wiejskich oraz podłóg – w celu wykonywania zadań własnych Gminy – nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem z tytułu wykorzystania świetlic wiejskich oraz podłóg (a więc również wydatków na towary i usługi związane z budową/modernizacją i utrzymaniem świetlic oraz podłóg), w pewnej części także do zdarzeń traktowanych przez Gminę jako spoza zakresu VAT, tj. ich nieodpłatnego wykorzystania na cele gminne, Gmina nie jest zobowiązana do naliczenia podatku należnego”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 10 września 2013 r., sygn. IPTPP1/443-515/13-8/MW, w której organ stwierdził, iż „w związku z tym, iż Gmina nieodpłatnie udostępnia halę sportową na cele gminne, czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, z uwagi na jej nieodpłatność oraz fakt, iż nie ma w tym przypadku zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy – nieodpłatne wykorzystanie odbywa się w związku z wykonywaniem przez Gminę zadań publicznych we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność”.

Reasumując, zdaniem Gminy, nie będzie ona zobowiązana do naliczania podatku należnego z tytułu nieodpłatnego udostępniania Pływalni na cele gminne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, przez świadczenie usług rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powołany przepis wskazuje, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów w art. 7 ust. 2 ustawy oraz – w przypadku świadczenia usług w art. 8 ust. 2 ustawy.

I tak, w świetle art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Wobec powyższego nie ma podstaw do opodatkowania usług świadczonych wprawdzie nieodpłatnie, lecz w związku z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towaru, w rozumieniu art. 7 ustawy i świadczenie usług, o którym mowa art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Zatem, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie bowiem ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast, zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy).

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym, ustawy określają, które zadania własne gminy mają charakter obowiązkowy.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1.  wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy,
2.  w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
    *   czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
    *   ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W drugiej połowie 2016 r. Gmina zamierza przystąpić do budowy krytej pływalni.

Obecnie został ogłoszony przetarg, w wyniku którego wyłoniony zostanie wykonawca przedmiotowej inwestycji. W związku z budową obiektu Pływalni Gmina poniesie szereg wydatków, w ramach których nabywane będą towary i usługi związane m.in. z wykonaniem prac budowlanych, sprawowaniem nadzoru nad pracami, zakupem materiałów, wyposażenia etc. Przedmiotowe wydatki inwestycyjne będą dokumentowane wystawianymi na Gminę przez dostawców/wykonawców fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami podatku naliczonego.

Planowana całkowita wartość Inwestycji przekroczy 15 tys. PLN netto. Gmina przewiduje, iż majątek powstały wskutek realizacji przedmiotowej inwestycji zostanie oddany do użytkowania 30 października 2017 r.

Od momentu oddania przedmiotowej Pływalni do użytkowania, na podstawie odpowiednio wcześniej przygotowanego regulaminu, Gmina zamierza udostępniać Pływalnię na dwa sposoby, tj. będzie ona jednocześnie:

1.  odpłatnie udostępniana po godzinach zajęć lekcyjnych na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych (dalej również: udostępnianie komercyjne), udostępnianie to może przyjmować zarówno charakter usług w zakresie wstępu na basen, jak i wynajmu obiektu przykładowo na rzecz podmiotu prowadzącego lekcje pływania,
2.  nieodpłatnie udostępniana w celu prowadzenia zajęć lekcyjnych w zakresie wychowania fizycznego, czy też organizacji międzyszkolnych zawodów sportowych, co stanowi cele stricte gminne (dalej również: nieodpłatne udostępnianie na cele gminne).

Zgodnie z Regulaminem, którego projekt został już przez Gminę opracowany, Gmina zamierza nieodpłatnie udostępniać Pływalnię w odpowiednich godzinach w dni powszednie na realizację zadań dydaktycznych w zakresie wychowania fizycznego oraz organizacji międzyszkolnych zawodów sportowych. W pozostałych godzinach w dni powszednie oraz w weekendy, w trakcie przerw świątecznych, ferii i wakacji obiekt ten będzie przeznaczony do odpłatnego udostępniania. W dni świąteczne natomiast Pływalnia będzie nieczynna, tj. nie będzie udostępniana w jakikolwiek sposób. Podział godzin, w których Pływalnia będzie przeznaczona do korzystania odpłatnego, tj. udostępniania komercyjnego oraz do nieodpłatnego udostępniania na cele gminne, będzie określał Regulamin.

Opłaty pobierane tytułem wstępu na Pływalnię oraz opłaty za wynajem Pływalni stanowić będą dochód Gminy. Pobrane opłaty z tytułu odpłatnego udostępniania rzeczonego obiektu Gmina będzie ujmować w prowadzonych rejestrach sprzedaży oraz rozliczać z tego tytułu podatek należny w składanych deklaracjach VAT-7.

Budowa przedmiotowej Pływalni oraz jej udostępnianie, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym, należy do zadań własnych Gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie kultury fizycznej.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą kwestii uznania udostępniania komercyjnego Pływalni przez Gminę na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia oraz obowiązku naliczenia podatku należnego w związku z nieodpłatnym udostępnieniem Pływalni na cele gminne.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy wskazać, że wykonywanie przez Gminę na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych usług w zakresie wstępu na basen, jak i wynajmu obiektu przykładowo na rzecz podmiotu prowadzącego lekcje pływania skutkować będzie po stronie Wnioskodawcy uzyskiwaniem korzyści majątkowej. W konsekwencji, Gmina będzie wykonywać czynności stanowiące odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, które będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że z tytułu ww. czynności – jak wskazał Zainteresowany – będą pobierane opłaty tytułem wstępu na Pływalnię oraz opłaty za wynajem Pływalni, które stanowić będą dochód Gminy. Zatem, odpłatna usługa udostępniania Pływalni, na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych, przez Gminę będzie czynnością cywilnoprawną, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, dla której Gmina będzie występować w charakterze podatnika tego podatku.

Jednakże, wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Wskazać przy tym należy, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podkreślić także należy, że w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Zatem, ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego/wydzierżawianego lokalu (cel mieszkaniowy).

Odnosząc powołane przepisy do przedstawionego opisu sprawy należy uznać, że ww. czynności odpłatnego udostępniania Pływalni na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych, nie będą korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, ponieważ Pływalnia nie będzie miała charakteru mieszkalnego. Również inne przepisy ustawy oraz rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla opisanych we wniosku czynności. W związku z tym, usługi te opodatkowane będą według właściwej stawki podatku.

Podsumowując, opisane czynności udostępniania komercyjnego Pływalni przez Gminę na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych, będą stanowiły po stronie Gminy odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku.

Ponadto, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii obowiązku naliczania podatku należnego z tytułu nieodpłatnego udostępniania Pływalni na cele gminne.

W świetle powołanych wyżej przepisów o samorządzie gminnym, stwierdzić należy, że zakres aktywności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego należy interpretować w perspektywie ogólnej zasady, tj. że ich realizacja ma służyć zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców. Obowiązywanie tej zasady powoduje, że – w ocenie tut. Organu – każde działanie podejmowane przez jednostki w imieniu własnym, na własną odpowiedzialność i finansowane

z budżetu jednostek, a dotyczące mienia gminy (w tym również nieruchomości gminy) należy uznać za działanie publiczne, służące zaspokajaniu potrzeb wspólnoty samorządowej, które jest wykonywane przez jednostkę samorządu terytorialnego jako zadanie własne.

Zatem czynności wynikające z zadań własnych, nałożonych odrębnymi przepisami, realizowane w ramach reżimu publicznoprawnego, z tytułu których gmina nie uzyskuje wpływów, pozostają poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług. Nie są one bowiem realizowane przez gminę w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a gmina realizując te czynności nie występuje w charakterze podatnika podatku VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

W odniesieniu do sytuacji Wnioskodawcy należy zauważyć, że świadczenie polegające na nieodpłatnym udostępnianiu Pływalni, będącej własnością Wnioskodawcy, realizowane w ramach wykonywania zadań własnych gminy w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym, niewątpliwie stanowi sprawę publiczną, należącą do sfery działalności jednostki samorządowej.

Mając zatem na uwadze powyższe w kontekście niniejszej sprawy należy stwierdzić, że wykonywane przez Wnioskodawcę ww. czynności, tj. nieodpłatne udostępnianie Pływalni, realizowane będą poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a Gmina realizując te czynności nie będzie występowała w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Zatem, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca świadcząc usługi polegające na nieodpłatnym udostępnianiu Pływalni na cele gminne nie będzie występował w charakterze podatnika, nie znajdzie zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy, bowiem nieodpłatne wykorzystanie będzie odbywać się w związku z wykonywaniem przez Gminę zadań publicznych we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. Zatem, czynności nieodpłatnego udostępniania Pływalni w celu wykonywania zadań własnych Gminy nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że z tytułu nieodpłatnego udostępniania Pływalni na cele gminne, Gmina nie będzie działała jako podatnik i nie będzie zobowiązana do naliczenia podatku należnego.

W świetle powyższych regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu sprawy należy stwierdzić, że:

Ad. 1

Udostępnianie odpłatne Pływalni na rzecz podmiotów zewnętrznych (udostępnianie komercyjne) będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Ad. 2

Z tytułu nieodpłatnego udostępniania Pływalni na cele gminne, Gmina nie będzie zobowiązana do naliczenia podatku należnego.

Informuje się ponadto, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie uznania udostępniania komercyjnego Pływalni przez Gminę na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia oraz w kwestii obowiązku naliczenia podatku należnego w związku z nieodpłatnym udostępnieniem Pływalni na cele gminne (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i nr 2).

Natomiast, wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do odliczenia części podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące związane z Pływalnią, według udziału czasowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) został załatwiony interpretacją indywidualną z dnia 30 września 2016 r. nr ILPP2-1/4512-1-46/16-3/AP.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.