Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-47/15-2/JŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-04-17
Teza: Określenie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz opodatkowania świadczonych usług
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-wykonywanie działalności-miejsce wykonywania działalności; faktura; miejsce-miejsce opodatkowania; podatek-podatek od towarów i usług; podatnik; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2015 r. (data wpływu 22 stycznia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz opodatkowania świadczonych usług – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz opodatkowania świadczonych usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

A. (dalej: Spółka) posiada siedzibę na terytorium Austrii. Spółka jest zarejestrowana dla potrzeb podatku VAT w Polsce.

W 2010 r. Spółka, A. Sp. z o.o. (z siedzibą w Polsce; dalej: Lider Konsorcjum) i B. SA (z siedzibą w Polsce; dalej: Usługobiorca) zawarły Umowę Konsorcjum. Przedmiotem Umowy Konsorcjum jest dostawa 35 składów pociągów metra (dalej: skład metra) do polskiego nabywcy (dalej: Projekt). Liderem Konsorcjum jest A. Sp. z o.o.

Zarówno Usługobiorca jak i Lider Konsorcjum są zarejestrowanymi w Polsce czynnymi podatnikami VAT posiadającymi siedziby działalności gospodarczej w Polsce.

Umowa Konsorcjum obejmuje podział zadań związanych z produkcją i montażem składów metra w ramach Projektu pomiędzy Spółką, Lidera Konsorcjum i Usługobiorcą.

Zgodnie z Umową Konsorcjum Spółka jest odpowiedzialna za dostawę kompletnych składów metra. Zakres prac Spółki obejmuje w szczególności:

*   dostawę 10 kompletnych składów metra, w tym ich uruchomienie i testowanie,

*   dostawę 25 zestawów karoserii składu metra razem z wózkami (ich transport odbywa się do Usługobiorcy celem dalszego montażu),

*   nadzór nad montażem wyposażenia przez Usługobiorcę,

*   uruchomienie pojazdów w W.,

*   naprawy gwarancyjne.

Model biznesowy realizowany przez Spółkę w ramach Projektu jest następujący:

*   kompletne składy metra i wózki zostały wyprodukowane przez Spółkę w Austrii i przetransportowane do Polski (do siedziby Usługobiorcy lub w przypadku pierwszych kompletnych składów metra bezpośrednio do polskiego nabywcy),

*   Spółka nie jest stroną żadnej umowy najmu w Polsce i nie posiada żadnego tytułu prawnego do nieruchomości położonych na terytorium Polski,

*   zgodnie z umową zawartą z polskim nabywcą, Spółka jako członek Konsorcjum ma prawo do korzystania z nieruchomości tego nabywcy dla potrzeb świadczenia usług gwarancyjnych i naprawczych,

*   około dwa lata po zawarciu Umowy Konsorcjum tj. od 2012 r., Spółka oddelegowała do Polski pracowników z Austrii. W tym okresie liczba pracowników była zmienna, w zależności od potrzeb związanych z realizacją Projektu. Pracownicy byli w Polsce wyłącznie czasowo i okres ich obecności w Polsce wynosił od kilku dni do kilku miesięcy. W razie potrzeby Spółka wynajmowała pracowników od podmiotów zewnętrznych. Wraz z zaawansowaniem realizacji Projektu liczba pracowników Spółki w Polsce systematycznie spadała,

*   Spółka nie posiada w Polsce żadnych zasobów technicznych (w tym maszyn, urządzeń) za wyjątkiem osobistych narzędzi pracowników np. laptopów, telefonów, narzędzi ręcznych,

*   za zakończenie/ostateczny montaż karoserii i wózków dostarczonych przez Spółkę do Usługobiorcy odpowiedzialny jest Usługobiorca. W tym zakresie Spółka zapewnia wyłącznie:
    *   nadzór nad montażem wyposażenia przez Usługobiorcę,
    *   uruchomienie składów metra,
    *   naprawy gwarancyjne,
    *   inne usługi,
*   wszystkie decyzje kierownicze (w szczególności decyzje w zakresie wszelkich umów) są podejmowane przez określone osoby w Austrii. Pracownicy oddelegowani do Polski do pracy przy Projekcie nie są upoważnieni do podejmowania jakichkolwiek kierowniczych decyzji lub do podpisywania umów w imieniu Spółki.

Transport kompletnych składów metra i zestawów karoserii składu metra razem z wózkami z Austrii do Polski został wykazany przez Spółkę w polskiej deklaracji VAT jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w ramach własnego przedsiębiorstwa z Austrii do Polski.

Dostawa kompletnych składów metra w ramach Umowy Konsorcjum została/zostanie udokumentowana przez Spółkę fakturą. Jako, iż dostawa składów metra miała/będzie miała miejsce na terytorium Polski, podlega ona opodatkowaniu VAT w Polsce. Dlatego też wystawione przez Spółkę faktury zawierają polski podatek VAT (23%).

Przedmiotowe dostawy zostały/zostaną wykazane przez Spółkę w polskiej deklaracji VAT jako krajowa dostawa towarów.

Zgodnie z polską ustawą o CIT i umową o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartą między Austrią i Polską nadzór nad montażem oraz uruchomieniem realizowane przez oddelegowanych pracowników Spółki powoduje powstanie zakładu w Polsce dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych (CIT). Z tego powodu, od marca 2012 r. Spółka rozlicza w Polsce podatek CIT.

W trakcie realizacji projektu podział zadań pomiędzy Spółką i Usługobiorcą ustalony w Umowie Konsorcjum z różnych względów ulegał zmianie, np. ze względu na brak odpowiednich kompetencji do wykonywania niektórych zadań po stronie Usługobiorcy lub ze względu na brak zasobów niezbędnych do ukończenia niektórych zadań po stronie Spółki. Zmiana w podziale zadań pomiędzy Spółką i Usługobiorcą następowała w obydwóch kierunkach.

Ze względu na powyższe Spółka, Lider Konsorcjum i Usługobiorca podpisały aneks do Umowy Konsorcjum (dalej: Aneks). Zgodnie z Aneksem:

*   Usługobiorca przeniósł na Spółkę wszystkie prawa i obowiązki dotyczące m.in. systemu oświetlenia zewnętrznego, fotela motorniczego, przedniej szyby, podłogi, ścian bocznych, finalnego montażu składów metra 7-10,

*   za przeniesienie z Usługobiorcy na Spółkę wskazanych w Aneksie praw i obowiązków Usługobiorca zapłaci Spółce określoną kwotę pieniędzy na podstawie otrzymanej od Spółki faktury (faktura będzie dokumentowała świadczenie usług z tytułu przeniesienia wskazanych w Aneksie praw i obowiązków które pierwotnie były w zakresie prac Usługobiorcy).

Zgodnie z Umową Konsorcjum po dostarczeniu 35 składów metra Konsorcjum przez 36 miesięcy będzie świadczyło usługę gwarancji zgodnie z podziałem zadań w ramach Konsorcjum. Zasadniczo usługi gwarancji leżą w zakresie obowiązków Spółki w ramach Umowy Konsorcjum.

W celu wykonywania gwarancji przez Spółkę jej model biznesowy będzie następujący:

*   Spółka oddeleguje/oddelegowała do Polski pracowników i Menadżera Gwarancji. Menadżer Gwarancji przebywa w X. od marca 2013, wcześniej natomiast przebywał on w Y. u Usługobiorcy,

*   Menadżer Gwarancji będzie posiadał określony zakres odpowiedzialności wymaganej do realizacji gwarancji m.in. dot. kosztów napraw, zapewnienia możliwość dokonywania napraw,

*   pracownicy oddelegowani przez Spółkę do pracy w Polsce będą przebywać w Polsce tymczasowo, w zależności od potrzeb. Liczba pracowników w Polsce będzie systematycznie spadać,

*   Spółka nie będzie posiadała w Polsce żadnych zasobów technicznych (w tym maszyn, urządzeń), za wyjątkiem osobistych narzędzi pracowników np. laptopów, telefonów, narzędzi ręcznych,

*   Spółka nie będzie stroną żadnej umowy najmu powierzchni w Polsce,

*   Spółka jako członek Konsorcjum będzie uprawniona do korzystania z nieruchomości polskiego nabywcy dla potrzeb świadczenia usług gwarancyjnych i naprawczych.

*   wszystkie decyzje kierownicze/zarządcze (w szczególności w zakresie wszelkich umów) będą podejmowane przez określone osoby w Austrii. Pracownicy w Polsce, w tym Menadżer Gwarancji, nie będą upoważnieni do podejmowania żadnych decyzji w tym zakresie,

*   usługi gwarancji będą świadczone przez Spółkę wyłącznie w określonym czasie, zgodnie z umową zawartą przez Konsorcjum z polskim nabywcą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Spółka posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT?
2.  Czy z tytułu świadczonych przez Spółkę usług opisanych w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym podatnikiem VAT jest Usługobiorca i tym samym Spółka nie jest zobowiązana do wystawienia faktury w rozumieniu ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  W opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.
2.  Podatnikiem VAT z tytułu świadczonych przez Spółkę usług opisanych w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym jest Usługobiorca i tym samym Spółka nie jest zobowiązana do wystawienia faktury w rozumieniu ustawy o VAT.

Uzasadnienie:

Ad. 1

Przeniesienie praw i obowiązków przez Usługobiorcę na Spółkę stanowi świadczenie usług w rozumieniu przepisów art. 8 ust. 1 ustawy o VAT ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (\`(...)\`).

Jako, że Usługobiorca posiada siedzibę w Polsce, miejscem świadczenia przez Spółkę usług na rzecz Usługobiorcy jest Polska.

Spółka posiada siedzibę na terytorium Austrii, dlatego podatnikiem VAT z tytułu świadczonych przez Spółkę usług na rzecz Usługobiorcy będzie Usługobiorca jako nabywca tych usług mający siedzibę w Polsce (zasada ogólna). Wyjątkiem od tej reguły byłaby sytuacja, gdyby Spółka posiadała w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności zaangażowane w świadczenie usług na rzecz Usługobiorcy. W takim przypadku podatnikiem VAT z tytułu świadczonych usług byłaby Spółka.

Zgodnie bowiem z treścią przepisu art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, cyt.:

„Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne: (\`(...)\`)

1.  nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
    
    1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
    2.  usługobiorcą jest:
    
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.”

Ponadto, zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1a ustawy o VAT, cyt.:

„Przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach.”

W świetle powyższych przepisów, w celu określenia czy usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Usługobiorcy będą podlegały opodatkowaniu VAT na terytorium Polski koniecznym jest określenie, czy Spółka posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Przepisy ustawy o VAT, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Definicję taką zawierają przepisy wspólnotowe.

Zgodnie z art. 11 Rozporządzenia Rady:

„1.  Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE "stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej" oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.
2.  Na użytek stosowania następujących artykułów „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:
    1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
    2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
    3.  do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
    4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.
3.  Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.”

Jak wskazano w preambule do rozporządzenia nr 282/2011, powyższe przepisy oparte zostały o orzecznictwo TSUE.

W orzecznictwie TSUE ukształtowała się jednolita linia orzecznictwa w zakresie definicji „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”.

W wyroku z dnia 27 czerwca 2007 r. do sprawy C-73/06 Planzer Luxembourg Sari przeciwko Bundeszentralamt fur Steuern, TSUE stwierdził:

„pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług. Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny”. \[Stanowisko analogiczne zaprezentowane zostało przez TSUE także m.in.: w sprawie C-168/84 Gunter Berkholz und Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt; w sprawie C-260/95 Commisioners of Customs and Excise przeciwko DFDS a/s.; w sprawie C-190/95 ARO Lease BV a Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam\].

W świetle powyższego, aby podatnik posiadał w danym miejscu stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, miejsce to musi spełniać łącznie następujące warunki:

*   zaangażowanie pewnego minimalnego zaplecza personalnego niezbędnego do prowadzenia działalności gospodarczej,

*   zaangażowanie pewnego minimalnego zaplecza technicznego niezbędnego do prowadzenia działalności gospodarczej,

*   swoista stałość miejsca, w którym prowadzona jest ta działalność gospodarcza.

Brak spełnienia choćby jednego z powyżej wymienionych warunków wyklucza możliwość uznania danego miejsca za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W celu określenia zatem, czy Spółka posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej należy zweryfikować, czy spełnione zostały łącznie następujące warunki:

*   Spółka dysponuje na terytorium Polski zapleczem personalnym (osobowym),

*   Spółka dysponuje na terytorium Polski zapleczem technicznym,

*   zaplecze techniczne i personalne, którym Spółka dysponuje na terytorium Polski umożliwia świadczenie usług w sposób niezależny.

Brak zaplecza personalnego na terytorium Polski

W celu realizacji Projektu Spółka oddelegowała do pracy w Polsce swoich pracowników. W razie potrzeby związanej z realizacją Projektu Spółka wynajmuje również pracowników od podmiotów zewnętrznych.

Pracownicy ci w ramach wykonywanej pracy wykonują wszelkie czynności niezbędne do realizacji Projektu. Pracownicy ci nie przebywają jednak w Polsce w sposób stały lecz tylko czasowo.

Ponadto, pracownicy ci nie są uprawnieni do podpisywania umów w imieniu Spółki. Nie są oni również uprawnieni do podejmowania decyzji w imieniu Spółki.

Wszelkie umowy, w tym Umowa Konsorcjum, są podpisywane przez uprawnionych pracowników w Austrii. Również wszelkie decyzje o charakterze zarządczym są podejmowane przez uprawnionych pracowników w Austrii.

Brak możliwości zawierania umów oraz podejmowania decyzji dotyczących działalności na terytorium Polski uniemożliwia samodzielne prowadzenie przez Spółkę działalności gospodarczej na terytorium Polski za pośrednictwem tych pracowników.

W orzecznictwie polskich sądów administracyjnych wielokrotnie zostało podkreślone jak kluczową rolę w uznaniu danego miejsca za stałe miejsce prowadzenia działalności, odgrywa niezależność oraz prawo do podejmowania decyzji zarządczych, m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (WSA) w Warszawie z dnia 26 czerwca 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 110/09.

Powyższe stanowisko potwierdzają również interpretacje Ministra Finansów, m.in.:

*   interpretacja Ministra Finansów wydana za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 września 2012 r. sygn. akt IPPP3/443-624/12-2/KT, cyt.:„Brak osób uprawnionych przez Zagranicznego Kontrahenta do zawierania umów oraz podejmowania decyzji dotyczących jego działalności na terytorium Polski wyklucza możliwość uznania, iż Zagraniczny Kontrahent posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.”

*   interpretacja Ministra Finansów wydana za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 grudnia 2012 r. sygn. akt IPPP3/443-1002/12-4/SM, cyt.: „Dla rozstrzygnięcia wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących posiadania w Polsce siedziby działalności gospodarczej kluczowym wydaje się zatem określenie miejsca w którym podejmowane są istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządu oraz miejsce w którym sprawowane są centralne zadania administracyjne. Zaakcentować należy, że siedziby działalności gospodarczej nie należy utożsamiać z jedynym ośrodkiem decyzyjnym lecz z miejsce podejmowania kluczowych rozstrzygnięć w skali przedsiębiorstwa.”

*   interpretacja Ministra Finansów wydana za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 listopada 2013 r. sygn. akt IPPP3/443-539/12/13-5/S/SM, cyt.: „Uwzględniając wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. (…)

Osoba nadzorująca wykonanie zlecenia nie będzie uprawniona do samodzielnego podejmowania wiążących decyzji w istotnych sprawach dotyczących wykonania zlecenia. Jedynie w sprawach mniejszej wagi osoba nadzorująca wykonanie zlecenia ze strony Spółki będzie uprawniona do podejmowania decyzji bez konsultacji z zarządem Spółki. (…)

Zdaniem Spółki, w zaistniałej sytuacji nie posiada ona stałego miejsca prowadzenia działalności m.in. z uwagi na fakt, iż nie zostało spełnione kryterium stałości prowadzonej działalności. Wynika to, jej zdaniem, z faktu, iż usługi mają charakter okresowy i przemijający, bowiem montaż urządzeń, z którą wiąże się obecność Spółki, planowany jest w okresie czerwiec-grudzień 2012 r.

Z tym twierdzeniem należy się zgodzić.”

Wniosek:

*   Spółka nie dysponuje na terytorium Polski zapleczem personalnym (osobowym).

*   Brak zaplecza technicznego na terytorium Polski

*   Spółka nie posiada na terytorium Polski ani nieruchomości ani żadnych urządzeń technicznych.

Ewentualne zasoby techniczne i infrastrukturalne wykorzystywane przez Spółkę w celu świadczenia usług lub dokonywania dostaw należą albo do członków Konsorcjum albo do polskiego nabywcy i zostały Spółce udostępnione wyłącznie w celu prawidłowej realizacji zadań w ramach Projektu. Nie są one ani własnością Spółki ani nie są przedmiotem najmu przez Spółkę.

Wniosek:

Spółka nie dysponuje na terytorium Polski żadnym zapleczem technicznym.

PODSUMOWANIE:

Z uwagi na fakt, iż:

*   Spółka nie dysponuje na terytorium Polski żadnym zapleczem personalnym (osobowym),

*   Spółka nie dysponuje na terytorium Polski żadnym zapleczem technicznym,

\- Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Ad. 2

Zgodnie z treścią przepisu art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, cyt.:

„Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne: (\`(...)\`)

1.  nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
    
    1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
    2.  usługobiorcą jest:
    
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.”

Ponadto, zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1a ustawy o VAT, cyt.:

„Przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach.”

Ponadto, zgodnie z przepisem art. 17 ust. 2 ustawy o VAT, cyt.:

„W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4,5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.”

Z uwagi na fakt, iż Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 4 i ust. 2 ustawy o VAT, podatnikiem VAT z tytułu świadczonych przez Spółkę usług opisanych w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym będzie Usługobiorca.

Zgodnie z art. 106a ustawy o VAT przepisy dotyczące fakturowania wskazane w ustawie o VAT stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a ustawy o VAT, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

Jako, że w opisanym stanie faktycznym:

*   podatnikiem z tytułu świadczonych przez Spółkę usług jest ich nabywca (Usługobiorca), zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT,

*   Spółka nie rozlicza należnego podatku VAT,

*   faktura dokumentująca świadczone przez Spółkę usługi nie jest wystawiana przez usługobiorcę,

\- przepisy ustawy o VAT w zakresie wystawiania faktur nie mają zastosowania do świadczonych przez Spółkę usług opisanych w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym.

Tym samym Spółka nie jest zobowiązana do wystawienia na rzecz Usługobiorcy polskiej faktury dokumentującej przeniesienie na nią opisanych w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym praw i obowiązków zawierającej podatek VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    1.  w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    2.  w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  nabywcą jest:
    1.  w przypadku nabycia gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej - podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 lub art. 97 ust. 4,
    2.  w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana zgodnie z art. 97 ust. 4,
3.  dostawa towarów nie jest dokonywana w ramach sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy – w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach (art. 17 ust. 1a ustawy).

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w 2010 r. wraz z A. Sp. z o.o. (Lider Konsorcjum) i B. SA (Usługobiorca) zawarł Umowę Konsorcjum. Zarówno Usługobiorca jak i Lider Konsorcjum są zarejestrowanymi w Polsce czynnymi podatnikami VAT posiadającymi siedziby działalności gospodarczej w Polsce. Umowa Konsorcjum obejmuje podział zadań związanych z produkcją i montażem 35 składów metra do polskiego nabywcy w ramach Projektu pomiędzy Spółkę, Lidera Konsorcjum i Usługobiorcę.

Zgodnie z Umową Konsorcjum Spółka jest odpowiedzialna za dostawę kompletnych składów metra. Zakres prac Spółki obejmuje w szczególności: dostawę 10 kompletnych składów metra, w tym ich uruchomienie i testowanie, dostawę 25 zestawów karoserii składu metra razem z wózkami (ich transport odbywa się do Usługobiorcy celem dalszego montażu), nadzór nad montażem wyposażenia przez Usługobiorcę, uruchomienie pojazdów w X, naprawy gwarancyjne.

Model biznesowy realizowany przez Spółkę w ramach Projektu jest następujący:

*   kompletne składy metra i wózki zostały wyprodukowane przez Spółkę w Austrii i przetransportowane do Polski (do siedziby Usługobiorcy lub w przypadku pierwszych kompletnych składów metra bezpośrednio do polskiego nabywcy),

*   Spółka nie jest stroną żadnej umowy najmu w Polsce i nie posiada żadnego tytułu prawnego do nieruchomości położonych na terytorium Polski,

*   zgodnie z umową zawartą z polskim nabywcą, Spółka jako członek Konsorcjum ma prawo do korzystania z nieruchomości tego nabywcy dla potrzeb świadczenia usług gwarancyjnych i naprawczych,

*   około dwa lata po zawarciu Umowy Konsorcjum tj. od 2012 r., Spółka oddelegowała do Polski pracowników z Austrii. W tym okresie liczba pracowników była zmienna, w zależności od potrzeb związanych z realizacją Projektu. Pracownicy byli w Polsce wyłącznie czasowo i okres ich obecności w Polsce wynosił od kilku dni do kilku miesięcy. W razie potrzeby Spółka wynajmowała pracowników od podmiotów zewnętrznych. Wraz z zaawansowaniem realizacji Projektu liczba pracowników Spółki w Polsce systematycznie spadała,

*   Spółka nie posiada w Polsce żadnych zasobów technicznych (w tym maszyn, urządzeń) za wyjątkiem osobistych narzędzi pracowników np. laptopów, telefonów, narzędzi ręcznych,

*   za zakończenie/ostateczny montaż karoserii i wózków dostarczonych przez Spółkę do Usługobiorcy odpowiedzialny jest Usługobiorca. W tym zakresie Spółka zapewnia wyłącznie:
    *   nadzór nad montażem wyposażenia przez Usługobiorcę,
    *   uruchomienie składów metra,
    *   naprawy gwarancyjne,
    *   inne usługi,
*   wszystkie decyzje kierownicze (w szczególności decyzje w zakresie wszelkich umów) są podejmowane przez określone osoby w Austrii. Pracownicy oddelegowani do Polski do pracy przy Projekcie nie są upoważnieni do podejmowania jakichkolwiek kierowniczych decyzji lub do podpisywania umów w imieniu Spółki.

Zgodnie z Umową Konsorcjum po dostarczeniu 35 składów metra Konsorcjum przez 36 miesięcy będzie świadczyło usługę gwarancji zgodnie z podziałem zadań w ramach Konsorcjum. Zasadniczo usługi gwarancji leżą w zakresie obowiązków Spółki w ramach Umowy Konsorcjum.

W celu wykonywania gwarancji przez Spółkę jej model biznesowy będzie następujący:

*   Spółka oddeleguje/oddelegowała do Polski pracowników i Menadżera Gwarancji. Menadżer Gwarancji przebywa w X. od marca 2013, wcześniej natomiast przebywał on w Y. u Usługobiorcy.

*   Menadżer Gwarancji będzie posiadał określony zakres odpowiedzialności wymaganej do realizacji gwarancji m.in. dot. kosztów napraw, zapewnienia możliwość dokonywania napraw,

*   pracownicy oddelegowani przez Spółkę do pracy w Polsce będą przebywać w Polsce tymczasowo, w zależności od potrzeb. Liczba pracowników w Polsce będzie systematycznie spadać,

*   Spółka nie będzie posiadała w Polsce żadnych zasobów technicznych (w tym maszyn, urządzeń), za wyjątkiem osobistych narzędzi pracowników np. laptopów, telefonów, narzędzi ręcznych,

*   Spółka nie będzie stroną żadnej umowy najmu powierzchni w Polsce,

*   Spółka jako członek Konsorcjum będzie uprawniona do korzystania z nieruchomości polskiego nabywcy dla potrzeb świadczenia usług gwarancyjnych i naprawczych.

*   wszystkie decyzje kierownicze/zarządcze (w szczególności w zakresie wszelkich umów) będą podejmowane przez określone osoby w Austrii. Pracownicy w Polsce, w tym Menadżer Gwarancji, nie będą upoważnieni do podejmowania żadnych decyzji w tym zakresie,

*   usługi gwarancji będę świadczone przez Spółkę wyłącznie w określonym czasie, zgodnie z umową zawartą przez Konsorcjum z polskim nabywcą.

Watpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do ustalenia czy Spółka posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT oraz czy z tytułu świadczonych przez Spółkę usług podatnikiem VAT jest Usługobiorca i tym samym Spółka nie jest zobowiązana do wystawienia faktury w rozumieniu ustawy o VAT.

Dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, stosowanego w tym zakresie od dnia 1 lipca 2011 r. zwanego dalej „rozporządzeniem”.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporzadzenia, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia, na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
3.  do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 3 rozporządzenia).

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

W wyroku C-73/06 z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg Sarl przeciwko Bundeszentralamt fur Steuern, w którym podstawowym zagadnieniem było określenie pojęcia siedziby dla celów działalności gospodarczej w kontekście prawa do zwrotu podatku od wartości dodanej podatnikom niemającym siedziby na terytorium Wspólnoty, odnośnie stałego miejsca prowadzenia działalności należy przytoczyć pkt 54 orzeczenia, w myśl którego: „Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług (zob. wyrok z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie 168/84 Berkholz, Rec. str. 2251, pkt 18; ww. wyrok w sprawie DFDS, pkt 20 oraz wyrok z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C-190/95 ARO Lease, Rec. str. I-4383, pkt 15). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny (zob. ww. wyrok w sprawie ARO Lease, pkt 16)”.

Warto także przytoczyć wyrok w sprawie C-231/94 pomiędzy Faaborg-Gelting Linien A/S a Finanzamt Flensburg (Niemcy), w którym Europejski Trybunał Sprawiedliwości wskazał, że jedną z przesłanek stałego miejsca prowadzenia działalności jest określona minimalna skala działalności, tzn. w miejscu tym znajdują się zarówno środki rzeczowe, jak i personel, który samodzielnie może świadczyć określone czynności.

Ponadto, jak podkreśla TSUE w wyroku C-190/95 w sprawie ARO Lease (powołanym również przez Wnioskodawcę) „przedsiębiorstwo, które nie posiada w państwie członkowskim ani własnego personelu, ani struktury organizacyjnej, która cechuje się wystarczającym stopniem trwałości, aby zapewnić ramy, w których mogłyby być zawierane umowy i podejmowane decyzje w zakresie zarządzania, nie może być uznane za posiadające stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie.”

Z uwagi na ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie miejsca stałego prowadzenia działalności, w ocenie tut. Organu, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem, koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać – na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności – porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Jednocześnie, do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, o ile dostępność innego zaplecza jest porównywalna do dostępności zaplecza własnego - podatnikowi musi przysługiwać (na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności) porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Analizując powyższe przepisy oraz biorąc pod uwagę okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca spełnia przesłanki do uznania opisanej w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym działalności Spółki realizowanej w ramach przedmiotowego Projektu, za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, które cechuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego.

Odpowiedni poziom stałości stworzonej struktury działalności Spółki wynika z zaangażowania w zadania związane z realizacją umowy wystarczających zasobów osobowych oraz technicznych na czas określonego Projektu. Przy tym, należy zauważyć, że do prowadzenia działalności przez Spółkę nie jest potrzebne posiadanie stałej osobowo-rzeczowej struktury w klasycznym rozumieniu, tzn. Spółka nie musi zatrudniać własnych pracowników czy posiadać / wynajmować budynków, by prowadzić działalność w Polsce. Chociaż formalnie Wnioskodawca nie posiada żadnych zasobów technicznych na terenie kraju, istotne jest ekonomiczne wykorzystanie ludzi i sprzętu. W przedstawionej sprawie Wnioskodawca, w ramach projektu oddelegował do Polski pracowników z Austrii. W razie potrzeby Spółka wynajmowała pracowników od podmiotów zewnętrznych. Spółka, zgodnie z umową zawartą z polskim nabywcą, ma prawo do korzystania z nieruchomości tego nabywcy dla potrzeb świadczenia usług gwarancyjnych i naprawczych. Ponadto w celu wykonywania gwarancji przez Spółkę w okresie 36 miesięcy, Spółka oddeleguje/oddelegowała do Polski pracowników i Menadżera Gwarancji. Menadżer Gwarancji przebywa w X. od marca 2013, wcześniej natomiast przebywał on w Y. u Usługobiorcy. Menadżer Gwarancji będzie posiadał określony zakres odpowiedzialności wymaganej do realizacji gwarancji m.in. dot. kosztów napraw, zapewnienia możliwość dokonywania napraw, natomiast pracownicy oddelegowani przez Spółkę do pracy w Polsce będą przebywać w Polsce tymczasowo, w zależności od potrzeb. Spółka jako członek Konsorcjum będzie uprawniona do korzystania z nieruchomości polskiego nabywcy dla potrzeb świadczenia usług gwarancyjnych i naprawczych. Tym samym, Wnioskodawca dysponuje w Polsce miejscem, które – w świetle powołanych wyżej definicji - spełnia warunki do uznania go za stałe miejsce prowadzenia działalności.

W przedmiotowej sprawie bez znaczenia pozostaje okoliczność, że wszystkie decyzje kierownicze/zarządcze (w szczególności w zakresie wszelkich umów) będą podejmowane przez określone osoby w Austrii, a pracownicy w Polsce, w tym Menadżer Gwarancji, nie będą upoważnieni do podejmowania żadnych decyzji w tym zakresie (usługi gwarancji będą świadczone przez Spółkę wyłącznie w określonym czasie, zgodnie z umową zawartą przez Konsorcjum z polskim nabywcą), jak również, że pracownicy oddelegowani do Polski do pracy przy Projekcie nie są upoważnieni do podejmowania jakichkolwiek kierowniczych decyzji lub do podpisywania umów w imieniu Spółki. Stałości miejsca prowadzenia działalności gospodarczej zgodnie z orzecznictwem TSUE bowiem, nie można utożsamiać z intensywnością i częstotliwością podejmowanych działań w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jak również z decyzjami zarządczymi, które podejmowane są w innym miejscu, niż terytorium kraju. Kluczowe dla uznania, że Spółka na terytorium Polski będzie posiadała stałe miejsce prowadzenia działalności jest zapewnienie dla potrzeb prowadzonej działalności fachowego personelu, niezbednego do pracy w ramach Projektu oraz posiadanie w Polsce minimalnych środków technicznych niezbędnych do prowadzenia działalności.

Jak już wskazano w treści nieniejszej interpretacji, do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, o ile dostępność innego zaplecza jest porównywalna do dostępności zaplecza własnego - podatnikowi musi przysługiwać porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca takim zapleczem będzie dysponował, gdyż jak wskazano w przedmiotwym wniosku ewentualne zasoby techniczne i infrastrukturalne wykorzystywane przez Spółkę w celu świadczenia usług lub dokonywania dostaw należą albo do członków Konsorcjum albo do polskiego nabywcy i zostały Spółce udostępnione wyłącznie w celu prawidłowej realizacji zadań w ramach Projektu. Zatem, pomimo, że nie są one ani własnością Spółki ani nie są przedmiotem najmu przez Spółkę, nie można twierdzić, że Wnioskodawcy nie przysługuje kontrola nad tym zapleczem technicznym, skoro te zaplecze techniczne jest Spółce udostępniane. Ponadto, jak już wskazano powyżej, zaplecze osobowe, Spółka zaangażowała do projektu poprzez własnych pracowników z Austrii oraz w razie potrzeby wynajęła pracowników od podmiotów zewnętrznych. Tak więc, Spółka zapewniła również odpowiedni personel, niezbedny do pracy w ramach Projektu.

W konsekwencji, zostaną spełnione przez Wnioskodawcę kryteria posiadania minimalnego rozmiaru działalności charakteryzującej się określonym poziomem stałości, w której będzie miała miejsce obecność zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej podatnika. W związku z tym, zostanie również spełnione kryterium istnienia ścisłego związku pomiędzy personelem i infrastrukturą techniczną, a dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, które przesądza o stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 106a Przepisy rozdziału 1 działu XI „Dokumentacje” stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Na mocy art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Struktura działalności Wnioskodawcy związana z realizacją przedmiotowego Projektu spełnia przesłanki do uznania jej za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, które cechuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, a zatem opodatkowanie przedmiotowych świadczeń ma miejsce w kraju. Podatnikiem z tytułu świadczonych usług jest Wnioskodawca, który jest zobowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do interpretacji indywidualnych powołanych przez Wnioskodawcę na poparcie stanowiska Strony, należy stwierdzić, że Organ podatkowy jest zobowiązany każdą sprawę traktować indywidualnie. Zatem, powołane przez Wnioskodawcę rozstrzygnięcia przepisów prawa podatkowego nie mogą stanowić o rozstrzygnięciu w niniejszej sprawie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z poźn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.