Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-747/13-4/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-11-27
Teza: prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w oparciu o proporcję ustaloną zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy w stosunku do nabytych towarów i usług, z wyłączeniem usług noclegowych, brak prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w oparciu o proporcję ustaloną zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy w stosunku do nabytych usług cateringowych.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; projekt; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2013 r. (data wpływu 17 września 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 listopada 2013 r. (data wpływu 20 listopada 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w oparciu o proporcję ustaloną zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy w stosunku do nabytych towarów i usług, z wyłączeniem usług noclegowych – **jest prawidłowe,**

*   braku prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w oparciu o proporcję ustaloną zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy w stosunku do nabytych usług cateringowych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 września 2013 r. został złożony wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w oparciu o proporcję ustaloną zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy w stosunku do nabytych towarów i usług, w związku z realizacją projektu.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 18 listopada 2013 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny.

Politechnika jest publiczną szkołą wyższą działającą w oparciu o przepisy ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. z 2005 r. Nr 164, poz. 1365 ze zm.). Jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jego działalność obejmuje zarówno obszar podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jak również niepodlegający i zwolniony z opodatkowania tym podatkiem. Działalność statutowa, niepodlegająca opodatkowaniu, to przede wszystkim dydaktyka i badania naukowe finansowane z dotacji. Odpłatna działalność to przede wszystkim usługi edukacyjne, które korzystają ze zwolnienia od podatku (zajęcia na studiach niestacjonarnych, studiach podyplomowych itp.). Uczelnia wykonuje również działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, polegającą na wynajmie lokali, badaniach wykonywanych na zlecenie. Proporcja wyliczona zgodnie z zasadami zawartymi w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług, na podstawie obrotu osiągniętego w 2012 r., wynosi 31%.

Uczelnia od dnia 1 stycznia 2013 r. realizuje projekt pod nazwą:, który jest współfinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego, w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, Priorytetu IV Szkolnictwo wyższe i nauka, Działania 4.1 - Wzmocnienie i rozwój potencjału dydaktycznego uczelni oraz zwiększenie liczby absolwentów kierunków o kluczowym znaczeniu dla gospodarki opartej na wiedzy, Poddziałanie 4.1.1 - Wzmocnienie potencjału dydaktycznego uczelni. Do dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji nie wystąpiły zakupy opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Projekt i budżet podzielony jest na 9 zadań:

1.  Zakup i wdrożenie zintegrowanego systemu zarządzania (ZSZ) opartego na rozwiązaniu klasy ERP obejmującego moduły: Finansowo-Księgowy, Majątek trwały, Budżetowanie, Analizy, Gospodarka Płacowa oraz rozwiązanie klasy HRM (Zarządzanie Zasobami Ludzkimi); integrację z innymi systemami dziedzinowymi; migrację i konwersję danych z obecnego ZSZ; szkolenie administratorów (2 os.) i użytkowników ZSZ (30 os.), zakup serwera i oprogramowania, zakup urządzenia wielofunkcyjnego, 5 drukarek laserowych, 2 zestawy urządzeń do identyfikacji/inwentaryzacji i środków trwałych (terminal, drukarki kodów kreskowych), opracowania procedur planowania, ewidencjonowania, rozliczania czasu pracy, szkolenia zamknięte (2 dn. x 7h x 1 gr. x 50 os.) z rozliczania czasu pracy, system rejestracji CzP: oprogramowanie, serwer + oprogramowanie bazodanowe, 17 szt. rejestratorów CzP, 1000 szt. spersonalizowanych kart zbliżeniowych, szkolenia zamknięte (2 dn. x 7h x 5gr. x 10 os.) z obsługi systemu RCP; zakup pakietów literatury specjalistycznej 3 pakiety dla administratora, 5 pakietów dla kwestury, szkolenie administratora w zakresie wdrażanych technologii i rozwiązań informatycznych (2 os.), szkolenia warsztatowe adm. (2 os.) nt. informatyzacji zarządzania Uczelnią.
2.  Zakup i wdrożenie zintegrowanej platformy klasy BPM do modelowania i optymalizacji procesów planowania, realizacji i nadzoru audytów wewnętrznych, zarządzania dokumentami procesów; szkol. adm. (2 os,), szkolenie dla kluczowych użytkowników z zakresu zarządzania procesami (2 dn. x 7h x 5 os.); wprowadzenie do systemu BPM: struktur kluczowych procesów i ich przebiegu z uwzględnieniem wykorzystania zasobów w tym dokumentów; implementację stosowanej metodyki audytu wewnętrznego.
3.  Zakup i wdrożenie specjalistycznego oprogramowania do automatyzacji zarządzania ryzykiem (RM); szkolenie admiratorów (2 os.) i kluczowych pracowników z zakresu kontroli (2 dn. x 7h x 30 os.), zarządzanie ryzykiem (2 dn. x 7h x 30 os.). Zakup literatury specjalistycznej z zakresu wdrażanych rozwiązań organizacyjnych i informatycznych. Kompleksowa optymalizacja systemu kontroli zarządczej obejmująca strukturę i metodykę zarządzania ryzykiem, szkoleń, kluczowych pracowników z wdrażanego modelu kontroli zarządczej (2 dn. x 7h x 2 gr. x 15 os.).
4.  Wykonanie i wdrożenie ZSZ WZNB; integrację z istniejącymi zasobami, wprowadzenie informacji do bazy danych systemu, zakup serwera i komputera z oprogramowaniem biurowym i drukarki dla specjalisty ds. zasobów.
5.  Wdrożenie zintegrowanego systemu zarządzania własnością intelektualną (dalej: ZSZWI) obejmującego procedury i kwestie formalno-prawne; szkolenie dla kluczowych uczestników procesów zarządzania własnością intelektualną przeprowadzone przez autorów ZSZWI.
6.  Wdrożenie obejmuje 3 moduły systemu USOS: Moduł Ankieter (dalej: ANK), w tym: opracowanie modelu badania (metoda, ankiety, metody i narzędzie analizy i prezentacji wyników), instalację i konfigurację modułu w USOS, szkolenie kluczowych użytkowników (4h x 10 os.), opracowanie strony internetowej dla ANK, Moduł Akademiki (dalej AKD) w tym: instalacja i konfiguracja, szkolenie kluczowych użytkowników (6h x 15 os.), warsztaty dla kluczowych użytkowników (8 gr. x 2h), opracowanie strony internetowej dla AKD; Moduł Archiwum Prac Dyplomowych (dalej: APD) w tym: instalacja i konfiguracja modułu, szkolenie kluczowych użytków (4 gr. x 25 os. x 2h).
7.  Zadanie obejmuje: zrealizowanie 8 warsztatów dla 10 os. z przedstawicielami pracodawców (po 2 dla każdego wydziału), zakup materiałów merytorycznych i źródłowych dla uczestników warsztatów, a następnie opracowanie programów studiów dla kierowników o profilu praktycznym (KoPP), 4 spotkania konsultacyjne z absolwentami (1 os.), organizacja konferencji „Uczelnia i Biznes”, opracowanie jednej konferencji.
8.  Kształcenie i szkolenie kadry kierowniczej w celu dokształcenia oraz zdobycia nowych kompetencji z wiedzy fachowej niezbędnej do prawidłowego zarządzania, w tym: udział kluczowych prac. Kwestury (3 os.) w studiach podyplomowych z zakresu finansów i rachunkowości, udział w jednodniowym seminarium specjalistycznym w związku z nowelizacją Ust. PSW z zakresu procesu dydaktycznego w uczelni (5 os.) spraw studenckich w uczelni (5 os.), z zakresu spraw pracowniczych w uczelni, z zakresu odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych (5 os.), udział w szkoleniu z zakresu rozliczania czasu pracy i wypłaty wynagrodzenia (6 os.), z zakresu zarządzania projektami UE (2 os.), z zakresu zmian w podatku dochodowym (4 os.), udział w szkoleniu z zakresu prawa pracy (2 os.), z zakresu zamówień publicznych, z zakresu rozliczeń i księgowości proj. unijnych (2 os.), z zakresu realizacji rozliczeń proj. unijnych.
9.  Opracowanie zasad gromadzenia LP i użytkowania BBD, wykonanie i wdrożenie BBD jako modułu zintegrowanego z systemem biblioteki, integracja z istniejącymi zasobami, identyfikację, aktualizację i wprowadzenie opisów bibliograficznych LP do BBD.

Głównym elementem projektu jest zakup oprogramowania oraz jego wdrożenie, które umożliwi między innymi podniesienie sprawności funkcjonowania Politechniki w obszarze: finansowo-księgowym, majątku, budżetowania i analiz, gospodarki Płacowej, Zarządzanie Zasobami Ludzkimi. Dzięki projektowi zwiększy się potencjał organizacyjny oraz wzrośnie efektywność wykorzystania zasobów, a także nastąpi racjonalizacja kosztów ogólnych funkcjonowania Uczelni.

Realizacja celu głównego projektu wpłynie na wzrost wydajności i jednoczesne obniżenie kosztów w zakresie obsługi finansowo-administracyjnej. Wprowadzenie modelu zarządzania jakością na Uczelni byłoby niemożliwe bez wdrożenia nowego, zintegrowanego systemu informatycznego.

Efektem projektu będzie wdrożony nowy model zarządzania. Koszty zaplanowane w projekcie, w tym zakup oprogramowania i jego uruchomienie, stanowią jedynie element niezbędny do wdrożenia tego modelu. Samo wdrożenie nowego systemu informatycznego nie jest celem realizacji projektu. Skutkiem realizacji projektu będzie stworzony model zarządzania Uczelnią w ujęciu całościowym, co jest zgodne z nazwą działania („Wzmocnienie potencjału dydaktycznego uczelni”).

Zakupione oprogramowanie w ramach projektu będzie wykorzystywane w pracach administracyjno-finansowych, których nie da się bezpośrednio przyporządkować do poszczególnych rodzajów działalności Uczelni i których koszt stanowi koszty pośrednie w stosunku do podstawowej działalności Uczelni. Zakupione oprogramowanie może być użyte do obsługi czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług wskutek wykorzystania wdrożonego systemu finansowo-księgowego, np. do wystawiania oraz księgowania faktur w systemie z tytułu czynności opodatkowanych, prowadzenia ewidencji księgowej majątku Uczelni, który może być udostępniany osobom z zewnątrz (usługi najmu opodatkowane podatkiem VAT, urządzenia służące do realizacji badań zleconych). Przede wszystkim jednak zintegrowany system informatyczny umożliwi dostosowanie ewidencji księgowej Uczelni do wymogów narzuconych nowelizacją ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym. Nowelizacja ustawy zobowiązuje uczelnie wyższe do prowadzenia ewidencji kosztów w sposób umożliwiający:

1.  rozliczenie kosztów według rodzajów działalności z wyodrębnieniem finansowania z dotacji z budżetu państwa oraz z przychodów własnych,
2.  rozliczanie kosztów w ramach działalności dydaktycznej w podziale na koszty kształcenia na studiach stacjonarnych i niestacjonarnych.

W piśmie z dnia 18 listopada 2013 r. Wnioskodawca wskazał, iż towary i usługi w ramach projektu będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych, zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a także niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uczelnia nie ma możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego w fakturach dotyczących zakupu towarów i usług realizowanych w ramach projektu do poszczególnych czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych z podatku, a także niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Faktury dokumentujące zakup towarów i usług w projekcie są wystawiane na Wnioskodawcę.

W związku z realizacją projektu Politechnika nabywa usługi zarówno cateringowe, jak i noclegowe (hotelowe).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy będzie przysługiwało prawo podatnikowi do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do wszystkich zakupów (z wyłączeniem usług cateringowych i usług noclegowych), dokonywanych w związku z realizacją projektu - proporcją ustaloną zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, w ramach realizowanego projektu, Uczelni przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego od towarów i usług o kwotę podatku wyliczonego wg proporcji w stosunku do wszystkich zakupów dokonywanych w ramach projektu (z wyłączeniem usług cateringowych i usług noclegowych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się w zakresie:

*   prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w oparciu o proporcję ustaloną zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy w stosunku do nabytych towarów i usług, z wyłączeniem usług noclegowych – **za prawidłowe,**

*   braku prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w oparciu o proporcję ustaloną zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy w stosunku do nabytych usług cateringowych - **za nieprawidłowe.**

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do treści art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Podkreślić należy, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób.

Ponadto, stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Z opisu zaistniałego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest publiczną szkołą wyższą, zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jego działalność obejmuje zarówno obszar podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jak również niepodlegający i zwolniony z opodatkowania tym podatkiem. Proporcja wyliczona zgodnie z zasadami zawartymi w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług, na podstawie obrotu osiągniętego w 2012 r., wynosi 31%.

Uczelnia od dnia 1 stycznia 2013 r. realizuje projekt pod nazwą, który jest współfinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego, w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, Priorytetu IV Szkolnictwo wyższe i nauka, Działania 4.1 - Wzmocnienie i rozwój potencjału dydaktycznego uczelni oraz zwiększenie liczby absolwentów kierunków o kluczowym znaczeniu dla gospodarki opartej na wiedzy, Poddziałanie 4.1.1 - Wzmocnienie potencjału dydaktycznego uczelni.

Głównym elementem projektu jest zakup oprogramowania oraz jego wdrożenie, które umożliwi między innymi podniesienie sprawności funkcjonowania Politechniki w obszarze: finansowo-księgowym, majątku, budżetowania i analiz, gospodarki Płacowej, Zarządzanie Zasobami Ludzkimi. Dzięki projektowi zwiększy się potencjał organizacyjny oraz wzrośnie efektywność wykorzystania zasobów, a także nastąpi racjonalizacja kosztów ogólnych funkcjonowania Uczelni.

Realizacja celu głównego projektu wpłynie na wzrost wydajności i jednoczesne obniżenie kosztów w zakresie obsługi finansowo-administracyjnej. Efektem projektu będzie wdrożony nowy model zarządzania. Koszty zaplanowane w projekcie, w tym zakup oprogramowania i jego uruchomienie, stanowią jedynie element niezbędny do wdrożenia tego modelu.

Towary i usługi nabyte w ramach realizacji przedmiotowego projektu będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych, zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług a także niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Uczelnia nie ma możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego w fakturach dotyczących zakupu towarów i usług realizowanych w ramach przedmiotowego projektu do poszczególnych czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych z podatku a także niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Faktury dokumentujące zakup towarów i usług w projekcie są wystawiane na Wnioskodawcę.

Ponadto, w związku z realizacją przedmiotowego projektu Politechnika nabywa również usługi cateringowe jak i noclegowe (hotelowe).

W tym miejscu wskazać należy, że wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób techniczno-prawny regulacje zawarte w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. l, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (art. 90 ust. 3 ustawy).

W myśl art. 90 ust. 4 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalona proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W świetle art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Ponadto, w myśl art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Stosownie do przepisu art. 90 ust. 9 ustawy, przepis art. 90 ust. 8, stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Według art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Z uwagi na brzmienie cyt. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku.

W odniesieniu do stosowanej metody wyodrębnienia podatku wskazać należy, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy, gdyż metoda takiego wyodrębnienia nie została określona w ustawie, ani w przepisach wykonawczych do ustawy. Ważne jest jedynie by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi. Jednakże należy podkreślić, iż wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, a nie organ podatkowy w trybie interpretacji indywidualnej.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Z cytowanych powyżej regulacji art. 90 wynika, iż proporcja ustalana jest w oparciu o obrót. Natomiast obrotem, w myśl art. 29 ust. 1 ustawy, jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Przy obliczaniu proporcji istotne jest zatem ustalenie, czy analizowane czynności stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a więc czy w odniesieniu do nich istnieje obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy. W sytuacji, gdy są to czynności niebędące sprzedażą (niestanowiące obrotu, tj. czynności niepodlegające opodatkowaniu) - wówczas nie uwzględnia się ich przy ustalaniu proporcji.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie powinny być uwzględniane w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

W konsekwencji, w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi, których nie można jednoznacznie przypisać do jednego rodzaju działalności, stosuje się odliczenie częściowe według proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy. Do wyliczenia proporcji należy uwzględnić wartość czynności opodatkowanych oraz zwolnionych z opodatkowania. Wartość czynności niepodlegających opodatkowaniu nie wchodzi do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w uchwale 7 sędziów NSA z 24.10.2011r. sygn. I FPS 9/10, gdzie Sąd wskazał: „(\`(...)\`) w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy”.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca – w związku z realizacją przedmiotowego projektu – nabywa między innymi usługi cateringowe jak i noclegowe (hotelowe).

Wskazać należy, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje ani usług gastronomicznych, ani usług cateringowych. Należy rozważyć więc, czy catering różni się od usług gastronomicznych, czy też rzeczywisty charakter tych usług jest taki sam.

Usługa gastronomiczna polega na przygotowaniu i podaniu posiłku w miejscu, w którym jest on przyrządzany, tj. w restauracji, czy innym lokalu. Catering oznacza natomiast dostarczenie przygotowanych posiłków w miejsce wskazane przez zmawiającego, np. do siedziby podmiotu. Zatem, zgodnie z definicją catering to usługa polegająca na przygotowaniu i dostarczaniu na zamówienie gotowych potraw lub na organizacji przyjęć. W świetle powyższego uznać należy, iż catering stanowi usługę odrębną od gastronomicznej.

W powołanym przepisie art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy, wyłączającym prawo do odliczenia podatku naliczonego, ustawodawca wymienił usługi noclegowe oraz gastronomiczne, tym samym nie zostało wykluczone prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu zakupu usług cateringowych.

Wobec powyższego, w przypadku nabycia przez Wnioskodawcę usług noclegowych prawo do odliczenia podatku naliczonego nie przysługuje, co jednoznacznie wynika z zapisu art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy wydatki na zakup towarów i usług ponoszone w związku z realizacją przedmiotowego projektu służą czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług, zwolnionym od tego podatku, jak i niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawca nie ma możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego w fakturach dotyczących zakupu towarów i usług realizowanych do poszczególnych rodzajów czynności, to ma ona prawo do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących te wydatki (z wyłączeniem wydatków poniesionych na nabycie usług noclegowych), w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy. Przy czym należy zauważyć, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zastosowaniu ww. art. 90 ust. 3 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w oparciu o proporcję ustaloną zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy, w stosunku do nabytych towarów i usług, z wyłączeniem nabytych usług noclegowych, uznać należy za prawidłowe.

Natomiast stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w oparciu o proporcję ustaloną zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy, w stosunku do nabytych usług cateringowych, uznać należy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zaistniałego stanu faktycznego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.