Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.359.2021.1.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-28
Teza: Brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z wystawionych przez Doradcę podatkowego faktur VAT wg prewspółczynnika metrażowego.
Słowa kluczowe: gmina; infrastruktura; odliczenia-odliczenie częściowe; usługi-usługi doradcze
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 czerwca 2021 r. (data wpływu 7 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z wystawionych przez Doradcę podatkowego faktur VAT wg prewspółczynnika metrażowego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

7 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z wystawionych przez Doradcę podatkowego faktur VAT wg prewspółczynnika metrażowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina (\`(...)\`), jako jednostka JST jest podatnikiem VAT, zarejestrowanym jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713 ze zm.) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje w szczególności zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki administracyjne.

W ramach różnorodnych zadań realizowanych przez Gminę, jak również jednostki organizacyjne Gminy podlegające tzw. scentralizowanym rozliczeniom VAT można wyróżnić następujące czynności:

1.  Opodatkowane podatkiem VAT.
2.  Zwolnione z opodatkowania VAT.
3.  Niepodlegające opodatkowaniu VAT.

W toku prowadzonej działalności Gmina ponosi różne wydatki związane z działalnością sklasyfikowaną w ww. grupach, które to wydatki są dokumentowane fakturami VAT.

Część tych wydatków można bezpośrednio powiązać z danym rodzajem działalności, np. wyłącznie z działalnością opodatkowaną VAT, natomiast pozostała część wydatków dotyczy jednocześnie kilku rodzajów działalności, dlatego przypisanie ich do jednego rodzaju działalności nie jest możliwe.

Wydatki ponoszone obecnie, jak również w przyszłości przez Gminę (\`(...)\`) można podzielić w następujący sposób:

1.  wydatki bezpośrednio związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną VAT (np. zakup usług związanych z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną); Od tych wydatków wg interpretacji indywidualnej wydanej 10 grudnia 2020 r. przez Dyrektora KIS: 0114-KDIP4-3.4012.467.2020.2.MP oraz z 2 kwietnia 2021 r.: 0113-KDIPT1-3.4012.87.2021.1.OS Gminie przysługuje odliczenie VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących ich nabycie wg prewspółczynnika metrażowego, tj. wydatki związane z infrastrukturą wodociągową – 100%; z infrastrukturą kanalizacyjną – 98%; zarówno z infrastrukturą wodociągową, jak i kanalizacyjną – 98%.
2.  wydatki związane wyłącznie z działalnością zwolnioną z opodatkowaną VAT (np. wydatki związane z wynajmem na cele mieszkaniowe) – brak prawa do odliczenia VAT;
3.  wydatki związane wyłącznie z działalnością niepodlegającą podatkowi VAT (np. wydatki związane z ewidencją ludności, wydawaniem dowodów osobistych) – brak prawa do odliczenia VAT;
4.  wydatki związane jednocześnie z działalnością opodatkowaną VAT, zwolnioną z opodatkowania VAT oraz działalnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT (np. zakup materiałów biurowych dla pracowników Urzędu, bądź energii elektrycznej służącej do oświetlenia Urzędu, jak również bieżące remonty lokali mieszkaniowych). Od powyższych wydatków Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT przy zastosowaniu tzw. prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a o VAT wraz z zastosowaniem tzw. współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT. Wyliczony prewspółczynnik z Rozporządzenia wynosi 10%, współczynnik 97%.

Gmina (\`(...)\`) zawarła umowę z firmą świadczącą usługi doradztwa podatkowego w zakresie:

1.  Analizy prawa do odliczenia podatku VAT przez Gminę w zakresie wydatków na inwestycje dotyczące infrastruktury wodno-kanalizacyjnej oraz wydatków na bieżące utrzymanie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej ponoszonych w latach 2017-2021, obejmujących m.in. określenie związku wydatków ze sprzedażą opodatkowaną VAT, ustalenie zakresu prawa do odliczenia VAT (pełne lub częściowe prawo do odliczenia), określenie możliwości zastosowania tzw. prewspółczynnika VAT dla wydatków wg innej proporcji niż wynikającej z kalkulacji prewspółczynnika według proporcji określonej dla urzędu obsługującego Gminę w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Prewspółczynnik z Rozporządzenia).
2.  Asysty w zakresie rozliczenia podatku naliczonego VAT wskazanego w pkt 1 w deklaracjach VAT, w szczególności pomocy w przygotowaniu ewidencji VAT, deklaracji VAT oraz korekt ewidencji i deklaracji, jak również innych dokumentów wymaganych przez przepisy prawa.

Firma doradztwa podatkowego z tego tytułu wystawiła faktury VAT na rzecz Gminy z wykazanym podatkiem VAT wg obowiązującej stawki.

Przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest określenie prawa do odliczenia wyłącznie opisanych powyżej wydatków związanych z zakupem usług doradztwa podatkowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gminie (\`(...)\`) w oparciu o przedstawiony stan faktyczny, stosownie do art. 86 ust. 1, w związku z art. 15 ust. 6 oraz art. 86 ust. 2a-2h ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zwanej dalej ustawą o VAT przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z wystawionych przez Doradcę podatkowego faktur VAT wg prewspółczynnika metrażowego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Gmina (\`(...)\`) ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z wystawionych przez Doradcę podatkowego faktur VAT wg prewspółczynnika metrażowego.

Według interpretacji indywidualnej wydanej dla Gminy (\`(...)\`) przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej sygn. 0114-KDIP4-3.4012.467.2020.2.MP Gmina (\`(...)\`), wykorzystując infrastrukturę wodno-kanalizacyjną do działalności gospodarczej oraz do działalności innej niż gospodarcza, ma prawo do odliczenia części podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych i bieżących związanych z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną zgodnie z przepisem art. 86 ust. 2a ustawy. Wg Dyrektora KIS Gmina ma prawo do stosowania prewspółczynnika metrażowego.

W związku z powyższym wynagrodzenie dla Doradcy podatkowego za analizę prawa do odliczenia podatku VAT w zakresie w/w wydatków powinno być tożsame z wydaną interpretacją indywidualną w sprawie odliczenia VAT wg prewspółczynnika metrażowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.

Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Według art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu (art. 86 ust. 2e ustawy).

Stosownie do art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji (art. 86 ust. 2h ustawy).

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193 ze zm.), zwane dalej rozporządzeniem. Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

1.  urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
2.  jednostkę budżetową,
3.  zakład budżetowy.

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W ww. rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.

Wskazane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Jak już wcześniej wspomniano, wśród wymienionych w rozporządzeniu podmiotów, Minister Finansów wskazał m.in. urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego.

W myśl § 3 ust. 2 rozporządzenia, jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100 DUJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Definicja obrotu wskazana jest w § 2 pkt 4 rozporządzenia – zgodnie, z którym przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

1.  dokonywanych przez podatników:
    *   odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
    *   odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
    *   eksportu towarów,
    *   wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
2.  odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia przez dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego rozumie się dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o:

1.  dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych,
2.  zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,
3.  dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego,
4.  środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego,
5.  wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,
6.  kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki samorządu terytorialnego,
7.  odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

W myśl § 3 ust. 5 rozporządzenia, dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:

1.  dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
2.  transakcji dotyczących:
    1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,
    2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Wyłączenie powyższych transakcji z przychodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.

W oparciu o art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713 ze zm.), gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy, w szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 powołanej ustawy). Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie samorządowego zakładu budżetowego lub jednostki budżetowej.

Z okoliczności przedstawionych przez Wnioskodawcę wynika, że Gmina jako jednostka JST jest podatnikiem VAT, zarejestrowanym jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. W ramach różnorodnych zadań realizowanych przez Gminę jak również jednostki organizacyjne Gminy podlegające tzw. scentralizowanym rozliczeniom VAT można wyróżnić następujące czynności: opodatkowane podatkiem VAT, zwolnione z opodatkowania VAT, niepodlegające opodatkowaniu VAT. W toku prowadzonej działalności Gmina ponosi różne wydatki związane z działalnością sklasyfikowaną w ww. grupach, które to wydatki są dokumentowane fakturami VAT. Część tych wydatków można bezpośrednio powiązać z danym rodzajem działalności, np. wyłącznie z działalnością opodatkowaną VAT, natomiast pozostała część wydatków dotyczy jednocześnie kilku rodzajów działalności, dlatego przypisanie ich do jednego rodzaju działalności nie jest możliwe. Wydatki ponoszone obecnie, jak również w przyszłości przez Gminę (\`(...)\`) można podzielić w następujący sposób:

1.  wydatki bezpośrednio związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną VAT (np. zakup usług związanych z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną); od tych wydatków Gminie przysługuje odliczenie VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących ich nabycie wg prewspółczynnika metrażowego, tj. wydatki związane z infrastrukturą wodociągową – 100%; z infrastrukturą kanalizacyjną – 98%; zarówno z infrastrukturą wodociągową, jak i kanalizacyjną – 98%.
2.  wydatki związane wyłącznie z działalnością zwolnioną z opodatkowaną VAT (np. wydatki związane z wynajmem na cele mieszkaniowe) – brak prawa do odliczenia VAT;
3.  wydatki związane wyłącznie z działalnością niepodlegającą podatkowi VAT (np. wydatki związane z ewidencja ludności, wydawaniem dowodów osobistych) brak prawa do odliczenia VAT;
4.  wydatki związane jednocześnie z działalnością opodatkowaną VAT, zwolnioną z opodatkowania VAT oraz działalnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT (np. zakup materiałów biurowych dla pracowników Urzędu, bądź energii elektrycznej służącej do oświetlenia Urzędu, jak również bieżące remonty lokali mieszkaniowych). Od powyższych wydatków Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT przy zastosowaniu tzw. prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a o VAT wraz z zastosowaniem tzw. współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT. Wyliczony prewspółczynnik z Rozporządzenia wynosi 10%, współczynnik 97%.

Gmina (\`(...)\`) zawarła umowę z firmą świadczącą usługi doradztwa podatkowego w zakresie: analizy prawa do odliczenia podatku VAT przez Gminę w zakresie wydatków na inwestycje dotyczące infrastruktury wodno-kanalizacyjnej oraz wydatków na bieżące utrzymanie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej ponoszonych w latach 2017-2021, obejmujących m.in. określenie związku wydatków ze sprzedażą opodatkowaną VAT, ustalenie zakresu prawa do odliczenia VAT (pełne lub częściowe prawo do odliczenia), określenie możliwości zastosowania tzw. prewspółczynnika VAT dla wydatków wg innej proporcji niż wynikającej z kalkulacji prewspółczynnika według proporcji określonej dla urzędu obsługującego Gminę; asysty w zakresie rozliczenia podatku naliczonego VAT wskazanego w pkt 1 w deklaracjach VAT, w szczególności pomocy w przygotowaniu ewidencji VAT, deklaracji VAT oraz korekt ewidencji i deklaracji, jak również innych dokumentów wymaganych przez przepisy prawa.

Firma doradztwa podatkowego z tego tytułu wystawiła faktury VAT na rzecz Gminy z wykazanym podatkiem VAT wg obowiązującej stawki.

Wątpliwości Gminy dotyczą kwestii prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z wystawionych przez Doradcę podatkowego faktur VAT wg prewspółczynnika metrażowego.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik powinien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku ) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Jak wyżej wskazano, sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że Wnioskodawca zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowana przez Wnioskodawcę metoda, czy też sposób, na podstawie którego dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na Wnioskodawcy.

Podkreślić należy, że Wnioskodawca – na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy – może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana przez niego metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności. Dokonując wyboru sposobu określenia proporcji, należy w szczególności mieć na uwadze charakter działalności prowadzonej przez jednostkę.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy należy zauważyć, że stanowisko gminy w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z wystawionych przez Doradcę podatkowego faktur VAT wg prewspółczynnika metrażowego jest nieprawidłowe. Usług doradztwa, o których mowa we wniosku, nie można uznać za usługi związane wyłącznie z działalnością wodno-kanalizacyjną, lecz także z całokształtem działalności Gminy, bowiem ww. usługi obejmują m.in. analizę prawa do odliczenia podatku VAT w zakresie wydatków na inwestycje dotyczące infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, pomoc w przygotowaniu ewidencji VAT, deklaracji VAT oraz korekt ewidencji i deklaracji, jak również innych dokumentów wymaganych przez przepisy prawa. Zatem usługi te dotyczą całej działalności prowadzonej przez Gminę. Nie jest bowiem możliwe dokonanie powyższych czynności bez przeprowadzenia analizy całokształtu działalności Wnioskodawcy. Na przykład, aby złożyć deklarację lub korektę tej deklaracji, należy wziąć pod uwagę wszystkie czynności wykonywane przez Gminę, a nie tylko te związane z działalnością wodno-kanalizacyjną.

Podkreślić należy, że prewspółczynnik wodno-kanalizacyjny dotyczy zakupów ściśle związanych wyłącznie z dostawą wody i odprowadzaniem ścieków, nie mogą takim prewspółczynnikiem być odliczane zakupy czy usługi ogólne, które służą także innej działalności niż wodno-kanalizacyjna. Doradztwo nie jest ściśle i bezpośrednio związane z czynnościami dostarczania wody czy odprowadzania ścieków, lecz z dokonywanymi rozliczeniami Gminy, podejmowaniem czynności technicznych i procesowych dotyczących inwestycji wodno-kanalizacyjnych w Gminie. A zatem, nie można zgodzić się, że pomiar ilości dostarczanej wody/odebranych ścieków prowadzi wprost do określenia zakresu wykorzystania usług doradczych do czynności opodatkowanych związanych z dostawą wody czy odprowadzaniem ścieków.

Nieprawidłowe więc będzie zastosowanie prewspółczynnika metrażowego, z uwagi na to, że nabywane usługi Doradcy podatkowego nie służą wyłącznie działalności wodno-kanalizacyjnej, lecz uznać je należy za związane z całą działalnością Gminy, zarówno podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i niepodlegającą opodatkowaniu tym podatkiem.

Wobec powyższego, z uwagi na fakt wykorzystywania przez Wnioskodawcę usług doradztwa prawno-podatkowego do ogólnej działalności gminy, tj. do działalności gospodarczej oraz do działalności innej niż działalność gospodarcza i braku możliwości przyporządkowania wydatków w całości do wykonywanej działalności gospodarczej, Wnioskodawcy przysługuje prawo do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Doradcę podatkowego przy zastosowaniu sposobu określenia proporcji obliczonego dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, zgodnie z wzorem określonym § 3 ust. 2 rozporządzenia.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytań) Wnioskodawcy. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem –nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.