Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-85/11/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-04-21
Teza: Czy od wynagrodzenia wypłaconego z czystego zysku lub z funduszy spółki utworzonych z czystego zysku, tytułem nabycia udziałów w celu umorzenia, wspólnikowi – osobie fizycznej zamieszkałej na terenie Konfederacji Szwajcarskiej spółka zobowiązana jest pobrać podatek „u źródła”?
Słowa kluczowe: płatnik; Szwajcaria; udział-sprzedaż udziałów; udział-umorzenie udziałów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 i § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 18 stycznia 2011r. (data wpływu do tut. Biura 21 stycznia 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą wynagrodzenia z tytułu nabycia udziałów w celu umorzenia - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 stycznia 2011r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą wynagrodzenia z tytułu nabycia udziałów w celu umorzenia

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką handlową prawa polskiego posiadającą osobowość prawną. Jednym z udziałowców jest osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania na terenie Konfederacji Szwajcarskiej (posiada szwajcarską rezydencję podatkową). Osoba ta na terenie Polski nie wykonuje żadnej działalności zarobkowej w tym przez położony w Polsce zakład, stałą placówkę.

Spółka zamierza nabyć od tego wspólnika udziały w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem z czystego zysku. Podstawą prawną nabycia udziałów do umorzenia dobrowolnego jest przepis art. 199 § 1 k.s.h. Spółka w 2011r. zamierza zawrzeć z tym udziałowcem umowę nabycia udziałów od wspólnika w celu ich umorzenia. Spółka zapłaci wspólnikowi za umorzone udziały uzgodnione wynagrodzenie, którego źródłem finansowania będą środki pieniężne pochodzące z zysku bieżącego lub z funduszy spółki utworzonych z zysku. W ogólnej sumie aktywów Spółki, aktywa stanowiące nieruchomości, nie przekraczają 50% aktywów trwałych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy od wynagrodzenia wypłaconego z czystego zysku lub z funduszy spółki utworzonych z czystego zysku tytułem nabycia udziałów w celu umorzenia wspólnikowi – osobie fizycznej zamieszkałej na terenie Konfederacji Szwajcarskiej – spółka zobowiązana jest pobrać podatek „u źródła”?

Zdaniem wnioskodawcy, stosownie do przepisu art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium RP miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów osiąganych na terytorium RP (ograniczony obowiązek podatkowy). Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest RP – art. 4a ww. ustawy. Wedle przepisu art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną, w tym również należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną (pkt 6 lit. a).

Zgodnie z przepisem art. 24 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji).

Z dniem 1 stycznia 2011r. przestał obowiązywać przepis art. 24 ust. 5 pkt 2, wedle którego dochodem z udziału w zyskach osób prawnych był dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że ustawodawca do celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych różnicuje przychód otrzymany z „odpłatnego zbycia udziałów w spółkach posiadających osobowość prawną i papierów wartościowych" od „uzyskania przychodu (dochodu) z udziału w zyskach osób prawnych".

W związku ze zmianą z dniem 1 stycznia 2011r. ustawy, dochód z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia jest dochodem z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach posiadających osobowość prawną. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 mówiący o przychodach z tytułu zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną dotyczy wszystkich form zbycia udziałów, w tym przewidzianego w art. 199 § 1 k.s.h. Stosownie do tego przepisu udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne).

Zgodnie z przepisem art. 30a ust. 1 pkt 4 i ust. 2 ww. ustawy od dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy - z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Przepis ten stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest RP. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji. Z uwagi na powyższe uregulowanie przepis ten nie będzie miał zastosowania do dochodów uzyskanych z tytułu zbycia udziałów spółce w celu umorzenia.

Natomiast będzie miał zastosowanie przepis art. 30b ust. 1 i 3 ww. ustawy, zgodnie z którym od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Przepis ten, podobnie jak wyżej ma zastosowanie przy uwzględnieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Wedle postanowień art. 10 konwencji między RP a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 2 września 1991r. dywidendy wypłacane w Polsce osobom mającym miejsce zamieszkania w Konfederacji Szwajcarskiej są opodatkowane w Szwajcarii, jednak w Polsce podatek u źródła od dywidendy wypłacanej osoby fizycznej, nie może być większy niż 15% kwoty brutto.

Użyte w tym artykule określenie „dywidendy" oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych lub prawa do pobrania korzyści, akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochód z innych praw spółki, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wydzielająca dywidendy ma siedzibę, zrównane są z wpływami z akcji.

Jak wskazano wcześniej, wedle przepisu art. 24 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy dochodem z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału w tym dochód z umorzenia udziału. Dyspozycją tego przepisu nie jest objęty dochód z tytułu zbycia udziałów przez wspólnika na rzecz spółki w celu ich umorzenia. Jak wyżej wskazano przepis ust. 5 pkt 2 dotyczący tego typu dochodu stracił moc z dniem 1 stycznia 2011r., z tego względu dochody z tego tytułu nie będą stanowiły dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Konsekwencją jest, że do tego dochodu nie będzie miał zastosowania przepis art. 10 powołanej konwencji. Spółka nie będzie miała obowiązku pobrania 15% podatku od wypłaconej na rzecz wspólnika kwoty brutto (podatek u źródła).

Dochody uzyskane ze zbycia udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia będą opodatkowane na podstawie przepisu art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaś na podstawie przepisów Konwencji powinny być traktowane jako zyski ze sprzedaży majątku, o którym mowa w art. 13 konwencji. Zgodnie z przepisami art. 13 ust. 4 konwencji zyski z przeniesienia tytułu własności majątku nie wymienionego w ustępach 1, 2 i 3 podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania. Otrzymane przez osobę fizyczną wynagrodzenie z tytułu zbycia udziału na rzecz spółki w celu umorzenia z czystego zysku będzie podlegało opodatkowaniu w miejscu zamieszkania osoby pobierającej to wynagrodzenie czyli w Konfederacji Szwajcarskiej.

W związku z powyższym, zdaniem wnioskodawcy, wypłacając wynagrodzenie osobie fizycznej posiadającej zaświadczenie o rezydencji podatkowej w Szwajcarii, na podstawie umowy o nabyciu udziałów w celu umorzenia z czystego zysku, nie jest zobowiązany do poboru podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Tryb umarzania udziałów reguluje art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

Umorzenie może być przeprowadzone:

*   za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę – tzw. umorzenie dobrowolne;
*   bez zgody wspólnika – tzw. umorzenie przymusowe;
*   w razie ziszczenia się określonego zdarzenia – tzw. umorzenie warunkowe.

Bezpośrednim skutkiem umorzenia jest zmniejszenie łącznej wartości nominalnej posiadanych przez wspólników udziałów. Za zgodą wspólników sp. z o.o. umorzenie udziałów może nastąpić bez wynagrodzenia. W takim przypadku następuje nieodpłatne nabycie udziałów przez spółkę.

Umorzenie dobrowolne dokonywane jest za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę. W rzeczywistości więc nie chodzi tu w pierwszym rzędzie o umorzenie, ale o czynność prawną nabycia udziału przez spółkę w celu umorzenia (art. 200 k.s.h.). Umorzenie nastąpi w przyszłości. Zatem w przypadku umorzenia dobrowolnego dochodzi do nabycia udziałów przez spółkę i odrębnie do ich umorzenia – w dwóch etapach działań. Chodzi więc o rodzaj transakcji, czynność prawną, która jest podstawą umorzenia dobrowolnego.

Z tej przyczyny przepis art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) nie obejmuje swą dyspozycją zbycia udziałów w celu umorzenia, czyli umorzenia dobrowolnego. Zbycie udziałów w celu umorzenia w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010r. objęte było dyspozycją art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy. Zgodnie z przywołanym przepisem dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych był dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji).

Natomiast z dniem 01 stycznia 2011r. zmieniono zasady opodatkowania dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów lub akcji na rzecz spółki w celu ich umorzenia. Zgodnie bowiem z art. 1 pkt 16 lit. d) ustawy z dnia 25 listopada 2010r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478) uchylono art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym dochód (przychód) uzyskany od 01 stycznia 2011r. ze zbycia udziałów (akcji) w celu umorzenia jest traktowany jako przychód z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych. Przychód ten nie jest rozliczany przez płatnika, lecz podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli jest samodzielnie wykazywany w zeznaniu i opodatkowany przez podatnika.

Przepis art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z tytułu odpłatnego zbycia udziałów jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38.

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niezapłacenie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji (art. 30b ust. 3 ww. ustawy).

Dochodów, o których mowa powyżej, zgodnie z art. 30b ust. 5 ustawy nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy).

W tym samym terminie dokonuje się też wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy).

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż na wnioskodawcy będącym spółką z o.o., która odkupi przedmiotowe udziały celem ich umorzenia nie będzie ciążył obowiązek obliczenia oraz pobrania podatku z tytułu odpłatnego zbycia udziałów celem ich umorzenia albowiem to na osobie fizycznej będącej udziałowcem wnioskodawcy jako na podatniku, który uzyskał dochód z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b będzie spoczywał obowiązek samodzielnego opodatkowania przedmiotowego dochodu. Dochód ten osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w Konfederacji Szwajcarskiej będzie rozliczała z uwzględnieniem postanowień Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Bernie dnia 02 września 1991r. (Dz. U. z 1993r. Nr 22, poz. 92).

W świetle powyższego stanowisko wnioskodawcy uznać należało za prawidłowe.

Należy także wskazać, iż z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - niniejsza interpretacja jest wiążąca wyłącznie dla wnioskodawcy w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą wynagrodzenia z tytułu nabycia udziałów w celu umorzenia, jako występującego z wnioskiem. Natomiast udziałowiec wnioskodawcy chcąc uzyskać interpretację indywidualną w zakresie sposobu opodatkowania dochodu uzyskanego z ww. tytułu powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie i uiścić stosowną opłatę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.