Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.195.2019.4.BB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-18
Teza: zawarcie umowy cash poolingu nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a czynności tego typu nie można zakwalifikować, np. jako umowy pożyczki czy też innej czynności tym katalogiem objętej, to tym samym – z powyższych przyczyn – czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu dotyczące zarządzania wspólną płynnością finansową nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych
Słowa kluczowe: cash pooling; czynności-czynności cywilnoprawne; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; pożyczka; umowa-umowa nienazwana
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 czerwca 2020 r. (data wpływu – 24 czerwca 2020 r.), uzupełnionym 10 września 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy cash poolingu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 czerwca 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy cash poolingu.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w związku z czym w piśmie z 31 sierpnia 2020 r. znak: 0114-KDIP4-3.4012.322.2020.2.KM, 0111-KDIB2-3.4014.195.2020.3.BB wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 10 września 2020 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką kapitałową mającą siedzibę na terytorium Polski, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich przychodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca jest jednym z największych i najbardziej dynamicznie rozwijających się producentów grzejników w Polsce. Wnioskodawca jest także zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”). Wnioskodawca jest jednostką zależną spółki V. z siedzibą w Belgii, która posiada 99% udziałów Wnioskodawcy. V. („Spółka matka”) jest belgijskim rezydentem podatkowym.

Wnioskodawca nie jest podmiotem, który w ramach Grupy pełni funkcję podmiotu odpowiedzialnego za zarządzanie środkami finansowymi Grupy.

Wnioskodawca przystąpi do w pełni zautomatyzowanego systemu kompleksowego zarządzania płynnością finansową, oferowanego w ramach Grupy. Przystąpienie do wspomnianego systemu zarządzania płynnością nastąpi na skutek zawarcia umowy typu cash pooling – Cash Pooling Agreement (dalej: „Umowa Cash Poolingu”, „Umowa”).

Stroną Umowy jest A (spółka matka V., dalej: „Dostawca”) – spółka będąca rezydentem podatkowym w Szwajcarii z siedzibą w A. (Szwajcaria).

Na podstawie Umowy Dostawca świadczy usługi zarządzania systemem cash poolingu. Dostawca nie posiada ani siedziby działalności gospodarczej, ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski.

W celu obsługi i zarządzania sprawami związanymi z uczestnictwem w systemie cash poolingu, Wnioskodawca zawrze z bankami umowę zwaną Agreement on Zero Balancing (dalej: „Umowa Zero Balancing”). Stronami Umowy Zero Balancing są:

*   Wnioskodawca,
*   Bank z siedzibą w Niemczech (dalej: „Bank w Niemczech”) oraz
*   Bank z siedzibą w Polsce (dalej: „Bank w Polsce”; Bank w Niemczech oraz Bank w Polsce, dalej łącznie: „Banki”).

Wnioskodawca otworzy w Banku w Polsce rachunek bankowy a także rachunek bankowy w Banku w Niemczech. Dodatkowo w Banku w Niemczech prowadzony jest rachunek konsolidacyjny zwany Master Account, na którym ewidencjonowane są wpływy i wypływy środków pieniężnych od/dla Uczestników.

Rolą Banków jest obsługa techniczna systemu cash poolingu, zapewnienie infrastruktury informatycznej niezbędnej do jego funkcjonowania oraz dokonywanie transferów pomiędzy Uczestnikami cash poolingu (w zautomatyzowany sposób, tj. za pomocą programów informatycznych).

Podmiotem odpowiedzialnym za zarządzanie rachunkiem Master Account jest Pool Leader. Funkcję Pool Leadera w całym systemie cash poolingu pełni jednostka dominująca z siedzibą w Szwajcarii. Pool Leader jest powiązany pośrednio z Wnioskodawcą. System cash pooling, do którego przystąpi Wnioskodawca bazuje na strukturze cash poolingu rozliczanego w złotówkach oraz na systemie cash poolingu rozliczanym w walucie obcej, tj. w euro.

Z powyższego systemu zarządzania płynnością finansową korzystają inne spółki z Grupy (dalej: „Uczestnicy”). Uczestnikami są wyłącznie spółki kapitałowe z siedzibą w Polsce będące polskimi rezydentami podatkowymi. Każdy z Uczestników zawarł odrębną Umowę Cash Poolingu oraz odrębne umowy z bankami, tzw. Zero Balancing Agreement.

Cash pooling przyjmuje formę koncentracji środków na rachunku, z ang. zero balancing cash pooling, czyli rzeczywistego przesyłania pieniędzy między rachunkami uczestniczących podmiotów z Grupy (nadwyżki z kont poszczególnych Uczestników przesyłane są na wspólne konto, a następnie rozdziela się je na konta, na których występuje niedobór).

Dostawca jest zobowiązany do bilansowania, w imieniu Wnioskodawcy, poszczególnych transakcji debetowych i kredytowych na rachunku źródłowym Wnioskodawcy otworzonym w Banku w Niemczech (z ang. source account, dalej: „rachunek źródłowy”) bezpośrednio przed zamknięciem każdego bankowego dnia roboczego, zgodnie z następującymi postanowieniami:

1.  jeśli wynikiem bilansowania będzie saldo dodatnie na rachunku źródłowym Spółki, Dostawca musi dokonać transferu tego dodatniego salda na rachunek docelowy Dostawcy prowadzony w Banku w Niemczech (dalej: „target account”, „rachunek docelowy”), natychmiast po ustaleniu salda, co stanowi transakcję kredytową (dalej: „transakcja kredytowa”);
2.  jeśli wynikiem bilansowania będzie saldo ujemne na rachunku źródłowym Wnioskodawcy, Dostawca musi dokonać transferu kwoty odpowiadającej ujemnemu saldu z rachunku docelowego na rachunek źródłowy – Wnioskodawcy, co zwane jest transakcją debetową (dalej: „transakcja debetowa”).

Powyższe transakcje są dokonywane w imieniu Dostawcy przez Bank.

Wynikiem codziennych transferów sald jest udzielenie lub spłata pożyczki pomiędzy Stronami.

Na rachunku docelowym gromadzone są środki Wnioskodawcy, które następnie są konsolidowane w ramach rachunku Master Account Pool Lidera.

Zgodnie z Umową Cash Poolingu:

*   jeśli saldo, jakie ma być przekazane z rachunku źródłowego na rachunek docelowy, jest dodatnie, transfer spowoduje udzielenie Dostawcy pożyczki przez Wnioskodawcę lub redukcję pożyczki zaciągniętej przez Wnioskodawcę u Dostawcy;
*   jeśli saldo, jakie ma być przekazane z rachunku źródłowego na rachunek docelowy, jest ujemne, transfer spowoduje zaciągnięcie przez Wnioskodawcę pożyczki u Dostawcy lub redukcję pożyczki udzielonej Dostawcy przez Wnioskodawcę.

W związku z udziałem w transakcji cash poolingu Wnioskodawcy mogą przysługiwać odsetki od Dostawcy (jeżeli saldo wewnętrzne jest dodatnie), bądź też Spółka może być zobowiązana do zapłaty odsetek od środków pozyskanych od Dostawcy w ramach systemu cash poolingu (saldo ujemne).

Jeżeli udzielona pożyczka zostanie sfinansowana kapitałem własnym Dostawcy, oprocentowanie salda debetowego waha się w przedziale pomiędzy normalnym bankowym oprocentowaniem salda kredytowego jako dolną granicą, a normalnym bankowym oprocentowaniem salda debetowego jako górną granicą.

Jeżeli udzielona pożyczka jest finansowana środkami pożyczonymi, Dostawca może naliczyć odsetki według normalnej bankowej stopy procentowej lub według stopy refinansowania wynikającej z alternatywnej formy refinansowania.

Dostawca obliczy odsetki na podstawie salda wewnętrznego zgodnie z metodą aktuarialną opartą na 360 dniach odsetkowych w roku, zgodnie z obowiązującą stopą procentową.

Roszczenia Stron z tytułu odsetek za bieżący miesiąc są kompensowane z saldem wewnętrznym poprzez ich dodanie lub odliczenie w ostatnim dniu miesiąca.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

*   Zdaniem Wnioskodawcy czynności dokonywane w ramach Umowy Cash Poolingu opisane we wniosku nie spełniają definicji czynności wskazanej w katalogu zawartym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
*   Rozliczenia w ramach planowanego cash poolingu nie będą dokonywane w ramach umowy pożyczki ani umowy depozytu nieprawidłowego.
*   W związku z planowanym przystąpieniem do systemu cash pooling Wnioskodawca nie będzie zaciągał pożyczki (nie będzie zawierał umowy pożyczki w rozumieniu art. 720 ustawy Kodeks cywilny) i nie będzie brał środków finansowych w depozyt nieprawidłowy (zawierał umowy depozytu nieprawidłowego w rozumieniu art. 845 ustawy Kodeks cywilny).
*   Umowa Cash Poolingu, do którego przystąpi Wnioskodawca ma na celu umożliwienie codzienny transferów sald środków posiadanych przez Wnioskodawcę; Wnioskodawca wskazała, że umowa cash poolingu pozostaje umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Umowa cash poolingu jest najbardziej zbliżona swą konstrukcją do umowy pożyczki wymienionej w katalogu określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednakże nie jest de facto taką umową – w myśl art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja Umowy Cash Poolingu, jako sposobu zarządzania płynnością finansową uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki (a nawet posługiwania się wprost zwrotem „pożyczka” dla transferów sald pomiędzy rachunkami) nie wyczerpuje istotnych jej znamion.

W przypadku cash poolingu mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz podmiotem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Ponadto, zgodnie z art. 845 Kodeksu cywilnego, przez depozyt nieprawidłowy należy rozumieć umowę, zgodnie z którą przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku. Do tego rodzaju umów stosuje się odpowiednio przepisy o pożyczce.

Analizując powyższy przepis i odnosząc się do umowy cash poolingu (brak skonkretyzowania drugiej strony transakcji) umowa cash poolingu nie stanowi ani umowy pożyczki ani umowy depozytu nieprawidłowego, wymienionego w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wprawdzie z tytułu uczestnictwa w systemie cash poolingu, dla wszystkich uczestników powstają określone prawa i obowiązki, jednakże nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia lub realizacji umowy pożyczki (depozytu nieprawidłowego) w rozumieniu art. 720 Kodeks cywilny (art. 845 Kodeksu cywilnego), ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości środków pieniężnych na określony podmiot. Uczestnicy wykazujący nadwyżkę przelewają wolne środki na rachunek bankowy. Uczestnicy ci nie wiedzą, czy ich środki zostaną wykorzystane, a jeżeli tak, to przez którego z uczestników systemu cash poolingu.

*   Dostawca jest zobowiązany do bilansowania, w imieniu Wnioskodawcy, poszczególnych transakcji debetowych i kredytowych na rachunku źródłowym Wnioskodawcy otworzonym w Banku w Niemczech bezpośrednio przed zamknięciem każdego bankowego dnia roboczego.
*   Dostawca może udzielić Wnioskodawcy pożyczek na podstawie odrębnych od Umowy Cash Poolingu umów pożyczek.
*   W ramach systemu cash poolingu do którego przystąpi Wnioskodawca przepływy środków finansowych będą miały miejsce pomiędzy Wnioskodawcą a Dostawcą jak również pomiędzy innymi uczestnikami cash poolingu a Dostawcą.
*   Umowa cash pooling będzie podpisana przez Dostawcę w Szwajcarii, a przez Wnioskodawcę w Polsce.
*   Spółka matka nie jest uczestnikiem opisanego w stanie faktycznym systemu cash poolingu;
*   Stronami Umowy Cash Poolingu będą Wnioskodawca i Dostawca. Każdy z uczestników zawiera umowę cash poolingu z tzw. Dostawcą.
*   Umowa Cash Poolingu będzie umową dwustronną. Niemniej jednak Umowa Cash Poolingu będzie jednym z elementów systemu cash poolingu, do którego dołączy Wnioskodawca. Każdy uczestnik cash poolingu ma osobną umowę z Dostawcą.
*   Pool Leader nie jest stroną Umowy Cash Poolingu pomiędzy Dostawcą a Wnioskodawcą, jest Pool Leaderem odpowiedzialnym za zarządzanie Master Account.
*   Pool leader jest stroną odrębnej umowy cash poolingu z Dostawcą, która reguluje tzw. zero balancing między tymi spółkami. Zgodnie z umową zero balancing bank niemiecki codziennie ustala stan konta cashpool Dostawcy i przekazuje je na (lub z) rachunek cashpool Pool leadera. Dlatego też, rachunek Pool leadera jest określony jako Master Account – rachunek główny.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Umowa Cash Poolingu oraz dokonywane na jej podstawie rozliczenia powodują obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, Umowa Cash Poolingu oraz dokonywane na jej podstawie rozliczenia nie powodują obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 815, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają również zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca stwierdził, że umowa cash poolingu pozostaje umową nienazwaną. Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r., poz. 1145, ze zm.) nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Umowa cash poolingu jest najbardziej zbliżona swą konstrukcją do umowy pożyczki wymienionej w katalogu określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednakże nie jest de facto taką umową – w myśl art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja Umowy Cash Poolingu, jako sposobu zarządzania płynnością finansową uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki (a nawet posługiwania się wprost zwrotem „pożyczka” dla transferów sald pomiędzy rachunkami) nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Cash pooling polega na umożliwieniu stosowania lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków podmiotów należących do danej grapy nadwyżkami innych podmiotów należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków.

W przypadku cash poolingu mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz podmiotem występującymi w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego Uczestnika. Tak samo Uczestnik, który posiada niedobory nie wie, środkami którego podmiotu zostaną one zniwelowane. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest – co do zasady – Master Account, na którymi gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je Uczestników cash poolingu lub też rachunek któregoś z Uczestników, który posiada saldo dodatnie. W przedstawionymi stanie faktycznym na Master Account gromadzone są nie tylko środki Wnioskodawcy ale również innych Uczestników cash poolingu.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja cash poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi Uczestników niewątpliwie zawiera w sobie pewne elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie. Nie sposób jednak uznać, że wyczerpuje ona wszystkie elementy przedmiotowe istotne dla umowy pożyczki. Czynności tego typu nie można wobec tego uznać jako umowy pożyczki.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że skoro zawarcie umowy cash poolingu nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a czynności tego typu nie można zakwalifikować, np. jako umowy pożyczki czy też innej czynności tym katalogiem objętej, to tym samym – z powyższych przyczyn – czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu dotyczące zarządzania wspólną płynnością finansową nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych; nie mieszczą się bowiem w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Podsumowując, Umowa Cash Poolingu oraz dokonywane na jej podstawie rozliczenia nie powodują obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołał liczne interpretacje indywidualne.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Wnioskodawcy, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie ocena stanowiska Wnioskodawcy zajęta na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych i dotycząca wyłącznie czynności cash poolingu – zgodnie z zakresem pytania i stanowiskiem Wnioskodawcy. Tym samym przedmiotem interpretacji nie są umowy pożyczki, do których dochodzi poza wskazanym systemem cash poolingu. W zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z przepisem art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając zatem powyższe na względzie, stosownie do powołanego art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.