Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1606/09-4/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-02-19
Teza: 1. Czy w związku z powołanymi przepisami ustawy o VAT dokonanie darowizny udziałów we własności budynku przez Spółkę na rzecz Fundacji będzie stanowić dostawę, a zatem czy darowizna ta podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ? 2. Czy w związku z powołanymi przepisami ustawy o VAT Spółka z tytułu dokonania darowizny udziałów we własności budynku na rzecz Fundacji będzie zobowiązana dokonać korekty podatku naliczonego odliczonego w związku z dokonaniem nakładów na modernizację piwnicy oraz parteru, a zatem tych części budynku, z których Fundacja nie będzie mogła korzystać? 3. Jeżeli Spółka będzie zobowiązana dokonać korekty, o której mowa w pytaniu 2, to w jakiej proporcji powinna ona zostać dokonana?
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; darowizna; dostawa-dostawa towarów; nieruchomości; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; udział; współwłasność
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2009 r. (data wpływu 27 listopada 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 1 lutego 2010 r. (data wpływu 2 lutego 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego związanego z nakładami modernizacyjnymi w nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego związanego z nakładami modernizacyjnymi w nieruchomości. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 1 lutego 2010 r. (data wpływu 2 lutego 2010 r.) o doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) nabył w kwietniu 1999 r. budynek. Budynek ten został wpisany do ewidencji środków trwałych Spółki. W chwili nabycia budynku sprzedający nie posiadał statusu podatnika VAT. W konsekwencji transakcja nie podlegała podatkowi VAT, a jedynie opłacie skarbowej. Spółka ponosiła nakłady inwestycyjne na budynek, które zwiększały jego wartość początkową. Wartości poszczególnych nakładów ponoszonych przez Spółkę obejmowały kwoty zarówno poniżej, jak i powyżej 15.000 zł (w okresie od 1 maja 2004 r. do 31 maja 2005 r. wartości poniesionych nakładów były zarówno wyższe, jak i niższe niż 3.500 zł). Spółka odliczyła podatek VAT naliczony w związku ze wszystkimi ww. nakładami. Nakłady inwestycyjne ponoszone były w budynku w następujących proporcjach:

*   78,3% wartości nakładów poniesionych dotyczyło piwnicy oraz parteru budynku,

*   21,7% wartości nakładów poniesionych dotyczyło pozostałej części budynku, tj. l, II i III piętra.

Obecnie Spółka planuje przeniesienie w formie darowizny udziałów we własności budynku na rzecz Fundacji. W wyniku darowizny Fundacja stanie się współwłaścicielem budynku. W umowie darowizny udziałów zostanie określone, że będzie ona uprawniona do korzystania jako współwłaściciel wyłącznie z pomieszczeń, które znajdują się na l, II i III piętrze, a więc z tej części budynku, której dotyczyło zaledwie 21,7% wartości poniesionych nakładów inwestycyjnych.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wyjaśnił, iż poza opodatkowaną dostawą towarów i usług, Spółka dokonuje również świadczenia usług zwolnionych od podatku VAT na podstawie załącznika nr 4 poz. 3 do ustawy o VAT, tj. usług pośrednictwa finansowego. Spółka mianowicie świadczy usługi pośrednictwa w zawieraniu umów kredytowych na rzecz ludności. Budynek jest zatem związany zarówno z działalnością opodatkowaną, jak i zwolnioną. Wnioskodawca nie ustalił jeszcze ostatecznej wartości procentowej udziałów, które zostaną przekazane na rzecz Fundacji. Jeżeli jednak przyjąć, iż kryterium tym miałby być udział powierzchni użytkowej części budynku, która byłaby wykorzystywana przez Fundację (suma powierzchni I, II, III piętra wynosi 695 m2) do całości powierzchni użytkowej tego budynku (1.122,10 m2) to udział ten wyniósłby 61,94%.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z powołanymi przepisami ustawy o VAT Spółka z tytułu dokonania darowizny udziałów we własności budynku na rzecz Fundacji będzie zobowiązana dokonać korekty podatku naliczonego odliczonego w związku z dokonaniem nakładów na modernizację piwnicy oraz parteru, a zatem tych części budynku, z których Fundacja nie będzie mogła korzystać?
2.  Jeżeli Spółka będzie zobowiązana dokonać korekty, o której mowa w pytaniu 1, to w jakiej proporcji powinna ona zostać dokonana?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W związku z dokonaniem darowizny udziałów we własności budynku na Spółce nie będzie ciążył obowiązek skorygowania podatku naliczonego odliczonego w związku z dokonaniem nakładów inwestycyjnych.

W szczególności obowiązku dokonania takiej korekty nie można wywieść z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT. Z dyspozycji art. 91 ust. 7 ustawy o VAT wynika, iż podatnik: „zobowiązany jest do odpowiedniego stosowania art. 91 ust. 1-6 ustawy o VAT, w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi”.

Przedmiotowy przepis nie znajdzie w zaistniałym stanie faktycznym zastosowania, albowiem:

Art. 91 ust. 7 ustawy o VAT odnosi się wyłącznie do:

*   towarów oraz
*   usług

wykorzystywanych przez podatnika, od których podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego i podatnik dokonał takiego odliczenia.

Nakłady poniesione przez Spółkę nie stanowią towaru. Z art. 2 ust. 6 ustawy o VAT wynika, że towarem są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Z przedstawionej definicji jednoznacznie wynika, że nakłady poniesione w budynku nie mogą zostać uznane ze towar, a zatem nie znajdzie do nich zastosowanie art. 91 ust. 7 ustawy o VAT.

Wobec powyższego, brak jest jakichkolwiek podstaw do uznania, że nakłady inwestycyjne traktować należy tak jak odrębny środek trwały. Stanowisko takie nie znajduje żadnego umocowania zarówno w przepisach ustawy o VAT, jak i w przepisach ustawy o podatku dochodowym, do którego ta ustawa o VAT się odnosi.

Uznanie, iż nakład inwestycyjny dla celów podatku VAT traktowany powinien być jak środek trwały stanowiłoby zastosowanie wykładni rozszerzającej, która jest niedopuszczalna na gruncie przepisów podatkowych.

Zauważyć również należy, że brak jest podstaw do uznania, iż nakłady inwestycyjne stanowią usługę. Wniosek taki wynika z redakcji art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, który odnosi się do „wykorzystywanych przez siebie (tj. podatnika) towaru lub usługi”. Zgodnie z przepisami ustawy o VAT nie jest możliwe „wykorzystywanie usługi”.

Zdaniem Wnioskodawcy, takie ujęcie przepisu przez ustawodawcę wskazuje, iż przepis ten odnosić należy do wartości niematerialnych i prawnych (np. programy komputerowe). Brak jest bowiem innych niż wartości niematerialne i prawne (np. programy komputerowe) usług, które mogą być wykorzystywane przez podatnika.

Podnieść należy, iż również przedstawiciele doktryny uważają, że wieloletniej korekcie nie będzie podlegał podatek naliczony związany z ulepszeniem środków trwałych mającym miejsce po oddaniu środka trwałego do używania. Stanowisko takie zajęli np. A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT, Komentarz, wyd. 2. str. 846, Wydawnictwo LEX a Wolters Kluver Business.

Wnioskodawca stoi nadto na stanowisku, iż ewentualna „zmiana prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego” odnosi się wyłącznie do sytuacji, kiedy towar lub usługa były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a następnie wykorzystywane są do czynności zwolnionych i na odwrót.

Przepis ten nie obejmuje natomiast sytuacji, kiedy towary lub usługi wykorzystywane były do czynności opodatkowanych, a następnie wykorzystywane są do czynności nie podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (czynności wykonywane przez Fundację). Wniosek taki można wyprowadzić per analogiam chociażby z faktu, iż podatnik nie jest zobowiązany dokonywać korekty podatku naliczonego, jeżeli dokona nieodpłatnego przekazania towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem.

Podsumowując podnieść należy, iż art. 91 ust. 7 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania w przedmiotowym stanie faktycznym. Przepis ten mógłby bowiem znaleźć zastosowanie jedynie w odniesieniu do towarów lub usług, i to pod warunkiem, że byłyby one wykorzystywane najpierw do czynności opodatkowanych, a następnie do czynności zwolnionych (wzgl. na odwrót).

Ad.2

Wnioskodawca uważa, iż nawet jeśli tut. Organ uzna, iż nakłady inwestycyjne traktowane powinny być tak jak środek trwały, to w przypadku dokonania darowizny na Fundację zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT zmiana prawa do obniżenia kwot podatku należnego o kwotę podatku naliczonego dotyczyć będzie tylko piętra l, II i III.

Wniosek taki wynika z faktu, iż z umowy, która zostanie zawarta pomiędzy Spółką a Fundacją wynikać będzie, iż Fundacji przysługiwać będzie prawo do korzystania jedynie z tych części budynku (piętro l, II i III). W pozostałej części budynku, a więc w piwnicy i na parterze w dalszym ciągu działalność gospodarcza prowadzona będzie przez Spółkę i tylko wyłącznie przez Spółkę.

Faktycznie zatem zakres wykorzystania nakładów inwestycyjnych przez Spółkę w celu wykonywania czynności opodatkowanych ulegnie zmianie jedynie w zakresie 21,7 % (wartość części nakładów poniesionych na piętrze I, II i III), a zatem ewentualna korekta dotychczas odliczonego podatku powinna zostać dokonana również wyłącznie w zakresie 21,7%.

Jeżeli tut. Organ uznałby, że darowanie udziałów we własności budynku powoduje obowiązek korekty podatku odliczonego przez Spółkę w innej proporcji, to prowadziłoby to do ograniczenia podstawowego prawa przysługującego Spółce, tj. prawa do odliczenia podatku VAT.

Wskazać tu należy, jak „zmiana prawa do odliczenia” pojmowana jest przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości (ETS). Np. w wyroku z dnia 4 października 1995 r. w sprawie Finanzamt Uelzen vs. Dieter Armbrecht (sygn. C-291/92) ETS podniósł, iż „gdy podatnik sprzedaje składnik majątku, którego części w momencie nabycia nie przypisał do działalności gospodarczej lecz przeznaczył na prywatne potrzeby, tylko ta część, która została przypisana do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej będzie brana pod uwagę przy zastosowaniu art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy w odniesieniu do prawa do odliczenia podatku naliczonego; korekty podatku odliczonego zgodnie z art. 20 ust. 2 Dyrektywy również powinny być ograniczone do tej właśnie części”.

Odnosząc cytowany powyżej wyrok do stanu faktycznego, który jest przedmiotem niniejszego wniosku podnieść należy, iż obowiązek korekty podatku naliczonego w przypadku Spółki dotyczyć powinien wyłącznie tej części, którą przestanie ona wykorzystywać do prowadzenia działalności gospodarczej (na skutek zawartej z Fundacją umowy zyska ona bowiem status podobny jak część nieruchomości wykorzystywana do celów prywatnych).

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż interpretacja art. 91 ust. 7 ustawy o VAT budzi znaczne wątpliwości. Nawet zatem gdyby tut. Organ przyjął, iż art. 91 ust. 7 ustawy o VAT znajdzie zastosowanie w przedmiotowym stanie faktycznym, to w związku z przedstawionymi powyżej wątpliwościami, które budzi jego interpretacja rozstrzygnięcie tut. Organu podatkowego winno być dokonane na korzyść Spółki. Wynika to z zasady, iż wątpliwości interpretacyjne winny być rozstrzygane na korzyść podatnika (in dubio pro tributario).

To powszechnie akceptowane w doktrynie stanowisko zostało w ostatnim czasie zaprezentowane m.in. przez A. Mariańskiego (Rozstrzyganie wątpliwości na korzyść podatnika, Przegląd Podatkowy 10/2009), który w oparciu o wyrok NSA z dnia 21 czerwca 2000 r., sygn. l SA/Łd 636/98, wykazał, iż organy podatkowe nie mogą stosować prawa w taki sposób, aby prowadziło to do konsekwencji najbardziej dotkliwych dla podatnika, a tym samym wątpliwości, które powstają w trakcie tego procesu, nie mogą być rozstrzygane na niekorzyść strony.

Podsumowując stwierdzić należy, iż darowizna udziałów we własności nieruchomości nie rodzi obowiązku korekty podatku odliczonego w związku z dokonaniem nakładów inwestycyjnych, ponieważ nakłady te nie mogą być uznane za towar lub usługę. Gdyby przyjąć, że nakłady inwestycyjne powinny być traktowane tak jak towar lub usługa, to obowiązek korekty w związku z dokonaną darowizną odnosiłby się jedynie do 21,7 % podatku odliczonego w związku z dokonaniem nakładów inwestycyjnych, a więc proporcjonalnie do wartości nakładów poniesionych na l, II i III piętrze, które mają być wykorzystywane przez Fundację.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl postanowień art. 86 ust. 1 ustawy, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Istnienie bezpośredniego związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347.1 ze zm.). Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie ETS.

Z uwagi na konstrukcję podatku od towarów i usług (opartą na zasadzie potrącalności w danej fazie obrotu), podatek ten jest z punktu widzenia jego podatników neutralny, gdyż pełnią oni jedynie rolę płatników, przerzucając jego ekonomiczny ciężar na kolejnych nabywców, czyli finalnie na konsumentów. Możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związana jest jednak z wykonaniem przez podatnika takich czynności, które podlegają ustawie o podatku od towarów i usług, zaś jeśli dana czynność ustawie tej nie podlega, to nie powstaje ani obowiązek w zakresie podatku należnego, ani uprawnienie w zakresie podatku naliczonego.

Jak już wskazano w interpretacji nr XX z dnia 19 lutego 2010 r. darowizna udziałów w nieruchomości, przy nabyciu której Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 196 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.), w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ww. ustawy, nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Natomiast art. 3 ust. 3 cyt. ustawy stanowi, że udział właściciela lokalu wyodrębnionego w nieruchomości wspólnej odpowiada stosunkowi powierzchni użytkowej lokalu wraz z powierzchnią pomieszczeń przynależnych do łącznej powierzchni użytkowej wszystkich lokali wraz z pomieszczeniami do nich przynależnymi. Udział właściciela samodzielnych lokali niewyodrębnionych w nieruchomości wspólnej odpowiada stosunkowi powierzchni użytkowej tych lokali wraz z powierzchnią pomieszczeń przynależnych do łącznej powierzchni użytkowej wszystkich lokali wraz z pomieszczeniami do nich przynależnymi.

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, iż udział we współwłasności w nieruchomości określony jest w części ułamkowej. Jak wskazał Wnioskodawca nie ustalono jeszcze ostatecznej wartości procentowej udziałów, które zostaną przekazane na rzecz Fundacji. Jednakże, jeżeli jednak przyjąć, iż kryterium tym miałby być udział powierzchni użytkowej części budynku, która byłaby wykorzystywana przez Fundację (suma powierzchni I, II, III piętra wynosi 695 m2) do całości powierzchni użytkowej tego budynku (1.122,10 m2) to udział ten wyniósłby 61,94%.

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest właścicielem budynku, który jest związany zarówno z działalnością opodatkowaną jak i zwolnioną. Ponosił nakłady inwestycyjne na ten budynek, które zwiększały jego wartość początkową. Wartości poszczególnych nakładów ponoszonych przez Spółkę obejmowały kwoty zarówno poniżej, jak i powyżej 15.000 zł (w okresie od 1 maja 2004 r. do 31 maja 2005 r. wartości poniesionych nakładów były zarówno wyższe, jak i niższe niż 3.500 zł). Spółka odliczyła podatek VAT naliczony w związku ze wszystkimi ww. nakładami. Nakłady inwestycyjne ponoszone były w budynku w następujących proporcjach:

*   78,3% wartości nakładów poniesionych dotyczyło piwnicy oraz parteru budynku,

*   21,7% wartości nakładów poniesionych dotyczyło pozostałej części budynku, tj. l, II i III piętra.

Obecnie Spółka planuje przeniesienie w formie darowizny udziałów we własności budynku na rzecz Fundacji. W wyniku darowizny Fundacja stanie się współwłaścicielem budynku. W umowie darowizny udziałów zostanie określone, że będzie ona uprawniona do korzystania jako współwłaściciel wyłącznie z pomieszczeń, które znajdują się na l, II i III piętrze, a więc z tej części budynku.

W związku z tym, że w trakcie użytkowania nieruchomości Wnioskodawca ponosił wydatki na jej ulepszenie i obniżał kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z tymi wydatkami. Zatem, z chwilą nieodpłatnego przekazania (darowizny) udziałów w ww. nieruchomości, nastąpi w części zmiana jej przeznaczenia związanego z wykonywaniem czynności opodatkowanych na związane z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu. Jednakże, wraz z zawarciem umowy darowizny udziałów w nieruchomości Spółka oraz Fundacja zawrą umowę, określającą podział użytkowania powyższej nieruchomości objętej współwłasnością. W wyniku podpisania powyższej umowy zostanie dokonany umowny podział przedmiotowej nieruchomości na części przeznaczone do wyłącznego korzystania przez Spółkę (parter i piwnica) oraz Fundację (I, II i III piętro).

Stosownie do przepisu art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Art. 91 ust. 4 ustawy stanowi, że w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Zgodnie z art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Natomiast zgodnie z ust. 6 ww. artykułu w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Stosownie do art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Wobec braku regulacji, która wprost dotyczyłaby kwestii korekty podatku naliczonego w związku z ulepszeniem środków trwałych, należy zastosować zasady wynikające z art. 91 ust. 1 i ust. 2 ustawy. Ulepszenie środka trwałego należy zatem traktować dla celów podatku od towarów i usług tak jak zakup odrębnego środka trwałego.

Z analizy cytowanych wyżej przepisów wynika, że w przypadku nieodpłatnego przekazania nieruchomości, na którą poniesione zostały nakłady modernizacyjne zwiększające jej wartość początkową, od których odliczano podatek, zaistnieje okoliczność zmieniająca prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych na ulepszenie wykorzystywanej nieruchomości. Zatem, należy dokonać korekty tego podatku w tej części.

Reasumując Wnioskodawca ponosząc nakłady inwestycyjne na przedmiotową nieruchomość, miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w terminach przewidzianych w ustawie i z tego prawa skorzystał. W związku z zamiarem przekazania w drodze darowizny na rzecz Fundacji części udziałów, tj. zgodnie z umową I, II i III piętra ww. nieruchomości, dojdzie do zmiany jej przeznaczenia (wykorzystywanych do czynności opodatkowanych na wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu). Zatem, Zainteresowany zobowiązany będzie do skorygowania odliczonego uprzednio podatku naliczonego związanego z ww. nakładami poniesionymi na modernizację I, II i III piętra, jak również innymi nakładami związanymi z tą częścią nieruchomości.

Jednakże, w związku z tym, iż zostanie dokonany umowny podział przedmiotowej nieruchomości na części przeznaczone do wyłącznego korzystania przez Spółkę (parter i piwnica) oraz Fundację (I, II i III piętro), Spółka z tytułu dokonania przedmiotowej darowizny udziałów we własności budynku nie będzie zobowiązana dokonać korekty podatku naliczonego odliczonego w związku z dokonaniem nakładów na modernizację piwnicy oraz parteru.

Należy podkreślić, że tut. Organ uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie korekty podatku naliczonego związanego z nakładami modernizacyjnymi w nieruchomości, jednakże w oparciu o inne uzasadnienie.

W związku z udzieleniem na pytanie pierwsze odpowiedzi o braku obowiązku korekty podatku naliczonego od nakładów modernizacyjnych dotyczących parteru i piwnicy, pytanie drugie dotyczące ustalenia proporcji korekty podatku naliczonego związanego z nakładami modernizacyjnymi w nieruchomości stało się bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w stanowisku Wnioskodawcy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14c ust. 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

W zakresie zdarzenia przyszłego dotyczącego opodatkowania darowizny udziałów w nieruchomości wydano w dniu 19 lutego 2010 r. odrębną interpretację o numerze ILPP2/443-1606/09-3/AK.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.