Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.65.2017.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-29
Teza: Wystawienie faktury VAT przez Powiat dokumentującej usługę pobytu podopiecznego realizowaną przez Dom pomocy społecznej. Opłata finansowana przez pensjonariusza oraz ośrodek pomocy społecznej. Faktura VAT na pensjonariusza a nie na ośrodek pomocy społecznej. Faktura na całość czy część opłaty.
Słowa kluczowe: faktura-faktura VAT; pomoc-dom pomocy społecznej; powiat; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2017 r. (data wpływu 29 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu wystawienia faktury VAT dokumentującej sprzedaż usług świadczonych dla podopiecznych Domu Opieki Społecznej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu wystawienia faktury VAT dokumentującej sprzedaż usług świadczonych dla podopiecznych Domu Opieki Społecznej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Powiat jest jednostką samorządu terytorialnego działającą w oparciu o ustawę z dnia 5 kwietnia 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2016 r., poz. 814, z późn. zm).

Powiat posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. Powiat jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 cytowanej ustawy o samorządzie powiatowym, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie pomocy społecznej.

Zadania w zakresie pomocy społecznej realizuje w imieniu Powiatu – Dom Pomocy Społecznej, wpisany na listę Wojewody decyzją zmieniającą z dnia 29 sierpnia 2011 r. Dom Pomocy Społecznej jest jednostką budżetową Powiatu powołaną zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1870, z późn. zm.), funkcjonującą w oparciu o rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 23 sierpnia 2012 r. w sprawie Domów pomocy społecznej (Dz. U. z 2012 r., poz. 964, z późn. zm.) i realizującą powierzone zadnia na podstawie ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2016 r., poz. 930, z późn. zm.). W § 5 cytowanego rozporządzenia w sprawie domów pomocy społecznej, określono zadania domów pomocy społecznej.

Dom Pomocy Społecznej – jednostka budżetowa Powiatu – jest przeznaczony dla 162 osób przewlekle chorych psychicznie i dla tylu podopiecznych świadczy usługi.

Z chwilą obowiązkowej centralizacji podatku od towarów i usług, Dom Pomocy Społecznej jest częścią czynnego podatnika podatku VAT, jakim jest Powiat.

Odpłatność za usługi świadczone przez Dom Pomocy Społecznej, prowadzony przez Powiat jest regulowana na podstawie decyzji administracyjnych, w oparciu o art. 104 i art. 108 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 23, z późn. zm.) oraz ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2016 r., poz. 930, z późn. zm.). Płatnikiem usług świadczonych przez Dom Pomocy Społecznej jest w części (30%) podopieczny, a w części (70%) właściwy terytorialnie (ze względu na ostatni adres pobytu podopiecznego) Ośrodek Pomocy Społecznej.

Wszystkie usługi świadczone przez Dom Pomocy Społecznej, prowadzony przez Powiat korzystają ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 106b ust. 3 pkt 2) ustawy o podatku od towarów i usług, Dom Pomocy Społecznej, prowadzony przez Powiat ma obowiązek wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż świadczonych usług tylko na żądanie nabywcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Komu, zgodnie z art. 106b ust. 3 pkt 2, Dom Pomocy Społecznej, prowadzony przez Powiat powinien wystawić faktury dokumentujące sprzedaż świadczonych usług:

1.  jedną fakturę podopiecznemu Domu Pomocy Społecznej w całości, jako nabywcy usług z określeniem dwóch płatników:
    1.  podopiecznego w części przypadającej na niego,
    2.  ośrodka pomocy społecznej w części przypadającej na ośrodek?
2.  dwie faktury i dwóch płatników:
    1.  jedną fakturę podopiecznemu Domu Pomocy Społecznej, jako nabywcy w części przypadającej do zapłaty przez podopiecznego,
    2.  i jednocześnie drugą fakturę - Ośrodkowi Pomocy Społecznej, jako nabywcy w części przypadającej do zapłaty przez ten ośrodek?

Zdaniem Wnioskodawcy, obecnie Zainteresowany w praktyce stosuje następujące rozwiązanie: wystawia jedną fakturę podopiecznemu Domu Pomocy Społecznej, jako nabywcy w części przypadającej do zapłaty na niego i jednocześnie drugą fakturę - Ośrodkowi Pomocy Społecznej, jako nabywcy w części przypadającej do zapłaty przez ten ośrodek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Należy w pierwszej kolejności zwrócić uwagę, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów wyrok TSUE, zgodnie z którym gminna jednostka organizacyjna, której działalność gospodarcza nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z dnia 11 grudnia 2006 r., s. 1, z późn. zm.), nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi.

Jak wynika z wyroku TSUE w sprawie C-276/14 samorządowe jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła.

Powyższy wyrok TSUE co prawda odnosi się do gminnych jednostek budżetowych, jednakże jego rozstrzygnięcie ma również zastosowanie do powiatowych jednostek organizacyjnych, z uwagi na praktycznie takie same uwarunkowania faktyczne i prawne.

W myśl art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454, z późn. zm.), jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Według art. 4 ww. ustawy z dnia 5 września 2016 r., jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Natomiast z treści art. 2 pkt 31 ustawy wynika, że przez fakturę rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z analizy przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Usługa jest czynnością opodatkowaną – co do zasady – w sytuacji kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Wskazać tu należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata (opłata).

Jednakże określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podatnik.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji.

Powiat, w rozumieniu art. 1 i art. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2016 r., poz. 814, z późn. zm.) – dalej ustawa o samorządzie, jest jednostką samorządu terytorialnego. Posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie, Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie pomocy społecznej.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2016 r., poz. 930, z późn. zm.), pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa, mającą na celu umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych, których nie są one w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości.

W myśl art. 2 ust. 2 ww. ustawy o pomocy społecznej, pomoc społeczną organizują organy administracji rządowej i samorządowej, współpracując w tym zakresie, na zasadzie partnerstwa, z organizacjami społecznymi i pozarządowymi, Kościołem Katolickim, innymi kościołami, związkami wyznaniowymi oraz osobami fizycznymi i prawnymi.

Jak wynika z art. 3 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, pomoc społeczna wspiera osoby i rodziny w wysiłkach zmierzających do zaspokojenia niezbędnych potrzeb i umożliwia im życie w warunkach odpowiadających godności człowieka.

Z kolei art. 22 pkt 3 i pkt 4 ustawy o pomocy społecznej stanowi, że do zadań wojewody należy: wydawanie i cofanie zezwoleń lub zezwoleń warunkowych na prowadzenie domów pomocy społecznej oraz wydawanie i cofanie zezwoleń na prowadzenie placówek zapewniających całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku, w tym prowadzonych na podstawie przepisów o działalności gospodarczej a także prowadzenie rejestru domów pomocy społecznej, placówek zapewniających całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku, w tym prowadzonych na podstawie przepisów o działalności gospodarczej, placówek zapewniających miejsca noclegowe oraz jednostek specjalistycznego poradnictwa.

Ponadto zgodnie z art. 55 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, dom pomocy społecznej świadczy usługi bytowe, opiekuńcze, wspomagające i edukacyjne na poziomie obowiązującego standardu, w zakresie i formach wynikających z indywidualnych potrzeb osób w nim przebywających, zwanych dalej „mieszkańcami domu”.

Na mocy art. 57 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, domy pomocy społecznej mogą prowadzić, po uzyskaniu zezwolenia wojewody:

1.  jednostki samorządu terytorialnego;
2.  Kościół Katolicki, inne kościoły, związki wyznaniowe oraz organizacje społeczne, fundacje i stowarzyszenia;
3.  inne osoby prawne;
4.  osoby fizyczne.

Zezwolenie na prowadzenie domu pomocy społecznej wydaje wojewoda właściwy ze względu na położenie domu (art. 57 ust. 2 ww. ustawy o pomocy społecznej).

Decyzję o skierowaniu do domu pomocy społecznej i decyzję ustalającą opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej wydaje organ gminy właściwej dla tej osoby w dniu jej kierowania do domu pomocy społecznej (art. 59 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej).

W myśl art. 60 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, pobyt w domu pomocy społecznej jest odpłatny do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania mieszkańca, z zastrzeżeniem ust. 3.

Zgodnie z art. 61 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, obowiązani do wnoszenia opłaty za pobyt w domu pomocy społecznej są w kolejności:

1.  mieszkaniec domu, a w przypadku osób małoletnich przedstawiciel ustawowy z dochodów dziecka,
2.  małżonek, zstępni przed wstępnymi,
3.  gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej

‒ przy czym osoby i gmina określone w pkt 2 i 3 nie mają obowiązku wnoszenia opłat, jeżeli mieszkaniec domu ponosi pełną odpłatność.

Stosownie do art. 61 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej, opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej wnoszą:

1.  mieszkaniec domu, nie więcej jednak niż 70% swojego dochodu, a w przypadku osób małoletnich przedstawiciel ustawowy z dochodów dziecka, nie więcej niż 70% tego dochodu;
2.  małżonek, zstępni przed wstępnymi – zgodnie z umową zawartą w trybie art. 103 ust. 2:
    1.  w przypadku osoby samotnie gospodarującej, jeżeli dochód jest wyższy niż 300% kryterium dochodowego osoby samotnie gospodarującej, jednak kwota dochodu pozostająca po wniesieniu opłaty nie może być niższa niż 300% tego kryterium,
    2.  w przypadku osoby w rodzinie, jeżeli posiadany dochód na osobę jest wyższy niż 300% kryterium dochodowego na osobę w rodzinie, z tym że kwota dochodu pozostająca po wniesieniu opłaty nie może być niższa niż 300% kryterium dochodowego na osobę w rodzinie;
3.  gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej – w wysokości różnicy między średnim kosztem utrzymania w domu pomocy społecznej a opłatami wnoszonymi przez osoby, o których mowa w pkt 1 i 2.

Wskazane wyżej elementy w sposób precyzyjny winna określać decyzja administracyjna, która w szczególności zobowiązana jest konkretyzować kwotę opłaty, osobę zobowiązaną do jej ponoszenia z kręgu podmiotów wymienionych w przepisach, ustalenie przypadających na nich kwot opłaty albo ewentualne zwolnienie od opłaty (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 czerwca 2016 r., sygn. akt I OSK 1016/15, I OSK 2304/14, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 20 października 2015 r., sygn. akt II SA/Bd 1062/15).

Zasady wystawiania faktur regulują przepisy art. 106a – 106q ustawy.

Jak stanowi art. 106a ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium;
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku od towarów i usług, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Z powyższych przepisów wynika również, że faktury są dokumentem sformalizowanym i muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego w tym względzie. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla w sposób prawidłowy zdarzenie gospodarcze. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy mają znaczenie dowodowe.

Na mocy art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Regulacja określona w art. 106b ust. 2 ustawy wyraża zasadę, zgodnie z którą nie ma obowiązku wystawiania faktury dla sprzedaży zwolnionej od podatku. Przepis ten pozwala, aby faktury nie były wystawiane dla czynności zwolnionych przedmiotowo na mocy ustawy bądź na mocy przepisów wykonawczych. Nie pozbawia on wszakże podatników dokonujących tych czynności prawa do wystawiania faktury dokumentującej te czynności. Wystawienie faktury dla sprzedaży zwolnionej jest, co do zasady, pozostawione wyborowi wykonującego czynność.

Jednakże, stosownie do art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118,

‒ jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Wskazany wyżej przepis art. 106b ustawy zawiera zamknięty katalog transakcji, które winny być dokumentowane fakturą VAT, wśród nich wymienione są dostawa towarów i świadczenie usług.

Zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 3 i pkt 4 ustawy, faktura powinna zawierać:

*   imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
*   numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a.

„Komentowany artykuł określa treść faktury. Wskazuje on elementy, które obowiązkowo powinny znaleźć się na fakturach, zarówno w przypadku faktur typowych, jak i faktur dotyczących różnego rodzaju szczególnych schematów sprzedaży. Przepisy w nim zawarte stanowią również o tym, jakie elementy treści mogą zostać pominięte w przypadku niektórych rodzajów faktur, np. faktur dla sprzedaży zwolnionej z podatku, czy też – będących istotną nowością – faktur uproszczonych.

Dyrektywa VAT z 2006 r. także określa zakres danych (informacji), które powinny zostać zawarte w fakturach. Należy zauważyć, że w odniesieniu do faktur typowych przepisy unijne w art. 226 dyrektywy VAT z 2006 r. stanowią o tym, że faktury »zawierają wyłącznie następujące dane«. Co do zasady zatem, państwa członkowskie nie mogą wymagać od podatników – w swoich przepisach krajowych – aby faktury zawierały inne dane” (Adam Bartosiewicz, Komentarz do art. 106e; VAT Komentarz, Wydanie XI, WKP 2017, publikacja elektroniczna LEX).

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy należy wskazać, że na fakturach dokumentujących sprzedaż oraz nabycie towarów i usług powinny być wskazane m.in. imiona i nazwiska lub nazwy sprzedawcy i nabywcy towarów lub usług i ich adresy oraz identyfikatory podatkowe.

Ustawa o podatku od towarów i usług wprowadza katalog elementów, jakie powinna zawierać faktura, przy czym katalog ten nie jest zamknięty. Oznacza to, że na fakturze można umieszczać również informacje dodatkowe, jeśli podatnik uzna, że taka jest potrzeba.

Faktura musi jednak zawierać dane umożliwiające jednoznaczną identyfikację stron transakcji gospodarczej, zarówno po stronie nabywcy, jak i sprzedawcy.

Jak już zaznaczono powyżej, faktura jest dokumentem odzwierciedlającym prawidłowy przebieg zdarzenia gospodarczego zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział. Przy ocenie zdarzenia gospodarczego nie można jednak pominąć okoliczności towarzyszących transakcji, wskazujących na rzeczywisty charakter podmiotu dokonującego zakupu. Faktury są dokumentem o charakterze sformalizowanym. Co do zasady zatem, faktury muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego w tym względzie. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. A contrario, nie będzie można uznać za prawidłową faktury, gdy sprzecznie z jej treścią wykazuje ona zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało bądź zaistniało w innych rozmiarach albo między innymi podmiotami. Elementy formalne faktury wymagane przez art. 106b ust. 1 ustawy mają wyłącznie znaczenie dowodowe. Jedynie braki merytoryczne faktury mogą wywołać skutek materialny w postaci zmian w przedmiocie lub podstawie opodatkowania, a także doprowadzić do niewłaściwego określenia wysokości podatku.

Z przytoczonych przepisów wynika zatem, że faktura VAT wystawiona przez właściwy podmiot winna zawierać wskazanie podatnika podatku od towarów i usług, nie jest jednakże wymagane wskazanie płatnika. Przy czym jak wskazano wyżej, podatnik może umieszczać na fakturze również informacje dodatkowe, jeśli uzna, że jest taka potrzeba.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak stanowi art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest jednostką samorządu terytorialnego działającą w oparciu o ustawę o samorządzie powiatowym. Powiat posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. Powiat, jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3) ustawy o samorządzie powiatowym, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie pomocy społecznej. Zadania w zakresie pomocy społecznej realizuje w imieniu Powiatu Dom Pomocy Społecznej wpisany na listę Wojewody. Dom Pomocy Społecznej jest jednostką budżetową powiatu i realizującą powierzone zadnia na podstawie ustawy o pomocy społecznej. Dom Pomocy Społecznej – jednostka budżetowa Powiatu – jest przeznaczony dla 162 osób i dla tylu podopiecznych świadczy usługi. Z chwilą obowiązkowej centralizacji podatku od towarów i usług, Dom Pomocy Społecznej jest częścią czynnego podatnika podatku VAT, jakim jest Powiat. Odpłatność za usługi świadczone przez Domy Pomocy Społecznej prowadzony przez Powiat jest regulowana na podstawie decyzji administracyjnych, w oparciu przepisy ustawy kodeks postępowania administracyjnego oraz ustawy o pomocy społecznej. Płatnikiem usług świadczonych przez Dom Pomocy Społecznej jest w części (30%) podopieczny, a w części (70%) właściwy terytorialnie (ze względu na ostatni adres pobytu podopiecznego) Ośrodek Pomocy Społecznej. Wszystkie usługi świadczone przez Dom Pomocy Społecznej, prowadzony przez Powiat korzystają ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 106b ust. 3 pkt 2) ustawy, Dom Pomocy Społecznej, prowadzony przez Powiat ma obowiązek wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż świadczonych usług tylko na żądanie nabywcy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, ustalenia komu, zgodnie z art. 106b ust. 3 pkt 2, Dom Pomocy Społecznej, prowadzony przez Powiat powinien wystawić faktury dokumentujące sprzedaż świadczonych usług:

1.  jedną fakturę podopiecznemu Domu Pomocy Społecznej w całości, jako nabywcy usług z określeniem dwóch płatników:
    1.  podopiecznego w części przypadającej na niego,
    2.  ośrodka pomocy społecznej w części przypadającej na ośrodek?
2.  dwie faktury i dwóch płatników:
    1.  jedną fakturę podopiecznemu Domu Pomocy Społecznej, jako nabywcy w części przypadającej do zapłaty przez podopiecznego,
    2.  i jednocześnie drugą fakturę - Ośrodkowi Pomocy Społecznej, jako nabywcy w części przypadającej do zapłaty przez ten ośrodek.

Aby rozstrzygnąć wątpliwości Wnioskodawcy należy w pierwszej kolejności wskazać – biorąc pod uwagę przywołane powyżej przepisy prawa, przedstawiony opis sprawy oraz wyrok TSUE z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 – że od 1 stycznia 2017 r. dla celów rozliczeń VAT Powiat i utworzone przez niego jednostki budżetowe, tj. w rozpatrywanej sprawie Dom Pomocy Społecznej, są jednym łącznym podatnikiem VAT i w konsekwencji to Powiat dokonuje jednego rozliczenia deklaracyjnego na gruncie VAT.

Ponadto odnosząc zaprezentowany opis sprawy do powołanych powyżej przepisów prawa stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie – zapewnienie pobytu w Domu Pomocy Społecznej, pomiędzy dwoma określonymi stronami transakcji, dla którego istnieje bezpośredni beneficjent czynności. Powiat za pośrednictwem Domu Pomocy Społecznej zobowiązuje się wykonać określone decyzją administracyjną czynności na rzecz konkretnej osoby, która za te czynności dokonuje opłaty w określonej wysokości.

Skoro jest możliwe zidentyfikowanie konkretnego świadczenia wykonywanego przez Powiat za pośrednictwem Domu Pomocy Społecznej na rzecz określonego podmiotu (nabywcy), należy uznać je za świadczenie usług w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

Fakt, że Powiat w ramach DPS obarczony jest zadaniem w postaci realizacji tych usług wynikających z decyzji administracyjnych nie jest jednoznaczny z tym, że automatycznie zostaje wyłączony z zakresu podatku VAT, bowiem w przedmiotowej sprawie zachodzi związek pomiędzy otrzymywanymi dochodami (uiszczanymi opłatami) a zobowiązaniem się Wnioskodawcy do wykonania określonych czynności. Tym samym uiszczane opłaty są niczym innym jak wynagrodzeniem wnoszonym na poczet świadczenia usług dokonywanych przez Wnioskodawcę za pośrednictwem DPS.

Jednocześnie podobne lub takie same czynności mogą być wykonywane przez inne podmioty, tzw. podmioty konkurencyjne.

Tak więc w analizowanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie (zapewnienie pobytu, opieka), które jest wykonywane z nakazu organu (decyzja administracyjna) pomiędzy dwoma określonymi stronami transakcji, dla którego istnieje bezpośredni beneficjent czynności. Powiat za pośrednictwem Domu Pomocy Społecznej zobowiązuje się wykonać określone decyzją administracyjną czynności na rzecz konkretnej osoby, która za te czynności dokonuje opłaty w określonej decyzją wysokości. Możliwe jest zatem zidentyfikowanie konkretnego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę w ramach Domu Pomocy Społecznej na rzecz określonego podmiotu (nabywcy). Przy czym, Powiat w zakresie, w jakim realizuje ww. zadania, nie jest objęty regulacją przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem czynności wykonywane przez Dom Pomocy Społecznej – jednostkę organizacyjną Powiatu (Wnioskodawcę) – dotyczące świadczenia usług w zakresie pomocy społecznej w Domu Pomocy Społecznej spełniają definicję świadczenia usług wymienioną w art. 8 ust. 1 ustawy, które z uwagi na ich odpłatność podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, przy czym jak wskazał Wnioskodawca korzystają one ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy. Jednak, jak wskazano powyżej, podatnikiem z tytułu świadczenia tych usług od dnia 1 stycznia 2017 r. jest Wnioskodawca czyli Powiat, który w zakresie tych czynności nie korzysta z wyłączenia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, a nie Dom Pomocy Społecznej.

Kluczowy w ocenie niniejszej sprawy jest wyrok C-276/14 oraz regulacje ustawy z dnia 5 września 2016 r., które względem jednostek budżetowych stwierdzają brak samodzielności podatnika VAT, czego skutkiem jest brak prawa do wystawienia faktury dokumentującej np. świadczenie usług. Zatem na mocy powołanego wyroku oraz przytoczonej ustawy usługa pobytu w Domu Pomocy Społecznej winna być udokumentowana fakturą wystawioną przez Powiat a nie przez wskazany wyżej Dom Pomocy Społecznej.

Jednocześnie w świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że w niniejszych okolicznościach bezpośrednim odbiorcą usług, za które pobierane są opłaty, będzie osoba korzystająca z pomocy społecznej świadczonej przez Powiat za pośrednictwem Domu Pomocy Społecznej, nie zaś ośrodek pomocy społecznej, który częściowo dokonuje ww. opłat.

W tej sytuacji opłata dokonywana przez ośrodek pomocy społecznej nie będzie wnoszona tytułem świadczenia usług wykonywanych przez Wnioskodawcę za pośrednictwem Domu Pomocy Społecznej na rzecz tego ośrodka. Bezpośrednimi nabywcami usług w zakresie pomocy społecznej będą mieszkańcy Domu Pomocy Społecznej.

Wobec powyższego do dokumentowania wpłat dokonywanych przez ośrodki pomocy społecznej nie znajdą zastosowania przepisy art. 106b ustawy. W konsekwencji, w przedmiotowym zakresie, Wnioskodawca nie jest obowiązany do wystawiania faktur na rzecz ośrodków pomocy społecznej.

Jednakże Wnioskodawca zobowiązany jest – stosownie do treści art. 106b ust. 3 ustawy – na żądanie świadczeniobiorcy wystawić temu podmiotowi fakturę VAT dokumentującą realizację odpłatnej usługi pobytu w Domu Pomocy Społecznej.

Jak wskazano wyżej, jedynym świadczeniobiorcą opisanej usługi jest podopieczny. W konsekwencji wystawiona przez Powiat faktura VAT winna być adresowana jedynie do świadczeniobiorcy.

Podsumowując, Wnioskodawca świadczący za pośrednictwem Domu Pomocy Społecznej usługi pomocy społecznej zwolnione od podatku VAT na rzecz podopiecznych w sytuacji gdy płatność za nią dokonywana jest w części przez ośrodek pomocy społecznej, nie ma obowiązku wystawienia faktury, na rzecz tego ośrodka. Przy czym fakturę w takiej sytuacji należy wystawić na rzecz świadczeniobiorcy usługi, tj. podopiecznego (na jego żądanie), a wystawiona faktura powinna zawierać kwotę należności ogółem tzn. kwotę uiszczoną przez podopiecznego, jak i kwotę wpłaconą przez środek pomocy społecznej. Dodatkowo wskazać należy, że obowiązujące przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie wykluczają możliwości zawarcia na fakturze dodatkowych elementów, tj. np. informacji o „płatniku”, w sytuacji jeśli Wnioskodawca uzna, że zaistniała taka potrzeba.

Tutejszy Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Dotyczy to w szczególności sprawy zwolnienia od podatku VAT usług świadczonych na rzecz podopiecznych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.