Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1450/14-2/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-02-03
Teza: termin nabycia prawa do odliczenia podatku naliczonego
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; termin
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11 grudnia 2014 r. (data wpływu 15 grudnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia terminu nabycia prawa do odliczenia podatku naliczonego **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 grudnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia terminu nabycia prawa do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

XXX (dalej „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest zarejestrowanym jako czynny podatnik VAT domem mediowym specjalizującym się w planowaniu i prowadzeniu kampanii reklamowych oraz zakupie usług mediowych (takich jak czas reklamowy w telewizjach, miejsce na reklamę w prasie, ekspozycja w Internecie materiałów reklamowych, itp.) na rzecz swoich klientów.

Spółka nabywa towary i usługi, co zasadniczo jest dokumentowane przez sprzedawców fakturami. Spółka zwykłe otrzymuje faktury w tym samym lub też następnym okresie rozliczeniowym, w którym u sprzedawcy powstaje obowiązek podatkowy. Zdarza się jednak, że faktury te Spółka otrzymuje po upływie kilku następnych okresów rozliczeniowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym prawo do odliczenia podatku naliczonego, należy liczyć od okresu, w którym Spółka otrzymała fakturę a nie od okresu, w którym np. u sprzedawcy powstał obowiązek podatkowy rozumiany jako dzień wykonania usługi?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Termin dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych, w których przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, należy liczyć od okresu, w którym Spółka otrzymała fakturę, a nie od okresu w którym np: u sprzedawcy powstał obowiązek podatkowy rozumiany jako dzień wykonania usługi. W związku z powyższym Spółka może wykonać prawo do odliczenia:

1.  w miesiącu otrzymania faktury lub duplikatu faktury, albo
2.  w rozliczeniu za jeden z dwóch następnych miesięcy licząc od miesiąca otrzymania faktury.

Przykładowo: faktura otrzymana we wrześniu 2014 r. dotycząca usługi wykonanej w maju (wystawionej w maju 2014 r., dla której obowiązek podatkowy w VAT powstał w maju 2014 r.) może być ujęta w rejestrze zakupów września 2014 r. lub w jednym z dwóch następnych miesięcy.

Stosownie do art. 86 ust. 10 tej ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Artykuł ten należy interpretować łącznie z art. 86 ust. 10b pkt 1) ustawy o VAT, zgodnie z którym prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

W obowiązującym stanie prawnym, od 1 stycznia 2014 r. terminem wyznaczającym moment powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego jest moment powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do nabywanych lub importowanych towarów. Prawo to może zostać zrealizowane w rozliczeniu deklaracji podatkowej za jeden z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych, następujących po momencie powstania prawa do odliczenia, przy założeniu, że podatnik (nabywca), dysponuje fakturą VAT lub dokumentem celnym. Zgodnie z tym - prawo do odliczenia powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres w którym podatnik otrzymuje stosowny dokument (fakturę lub dokument celny), który pozwala mu skorzystanie z tego prawa.

Nabywca, który chce skorzystać z prawa do odliczenia musi więc monitorować dwa terminy – termin powstania obowiązku podatkowego u sprzedawcy oraz termin otrzymania dokumentu. Konieczne jest określenie powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego, poprzez wyznaczenie okresu, w którym powstaje obowiązek podatkowy po stronie dokonującego czynności – zarazem termin ten wyznacza dwa kolejne okresy, w których prawo do odliczenia może być zrealizowane, przy założeniu, że odliczenie może nastąpić nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał dokument uprawniający do odliczenia podatku naliczonego.

Oznacza to, że powstanie prawa do odliczenia podatku naliczonego uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków:

1.  powstania obowiązku podatkowego po stronie dostawcy/usługodawcy,
2.  posiadania przez Spółkę faktury, która dokumentuje nabycie towaru i usługi.

Nie jest zatem wystarczające wyłącznie otrzymanie faktury dla powstania prawa do odliczenia, w przypadku, gdy obowiązek podatkowy u dostawcy jeszcze nie powstał. Zarazem nie jest również wystarczające powstanie obowiązku podatkowego w przypadku braku otrzymania przez Spółkę faktury, ponieważ aż do momentu jej otrzymania Spółka nie jest w stanie określić kwoty podatku naliczonego.

Stosownie do art. 86 ust. 2 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Stosownie do art. 86 ust. 10b ustawy o VAT podatnik może dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony nie wcześniej niż w okresie, w którym to prawo powstaje - czyli nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym otrzymuje fakturę. Stosownie jednak do art. 86 ust. 11 ustawy o VAT jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, co oznacza, że prawo, które już powstało, może być wykonane w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Jednocześnie, art. 86 ust. 11 ustawy o VAT nie odwołuje się wprost do art. 86 ust. 10b pkt 1 tej ustawy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 26 sierpnia 2014 r. (sygn. IPPP2/443-562/14-2/RR) stwierdził, że „Owe dwa następne okresy rozliczeniowe należy liczyć od okresu, w którym powstało prawo do odliczenia, a to będzie miało miejsce w okresie rozliczeniowym, w którym faktura zostanie otrzymana”. W tej samej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył, że „ art. 86 ust. 10b stanowi lex specialis do art. 86 ust. 10, który przesuwa powstanie prawa do odliczenia na moment otrzymania faktury, jeżeli faktura wpływa do nabywcy/usługobiorcy po okresie rozliczeniowym, w którym powstał obowiązek podatkowy u wystawcy tego dokumentu”.

Potwierdzenie niniejszego stanowiska znajduje się również w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 września 2014 r., sygn. IPPP1/443-789/14-2/MP - „w przypadku otrzymania faktury z opóźnieniem w stosunku do daty powstania obowiązku podatkowego dla czynności, którą dokumentuje, odliczenie podatku w niej zawartego będzie możliwe dopiero po otrzymaniu tej faktury, nawet wtedy, gdy pomiędzy datą obowiązku podatkowego a otrzymaniem faktury minęło więcej niż trzy miesiące”.

Powyższe stanowisko potwierdził również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej ILPP2/443-1189/13-3/JK z dnia 10 marca 2014 roku - „Przy czym, o ile podstawą odliczenia podatku będzie data powstania obowiązku podatkowego u dokonującego dostawy lub świadczącego usługi, to jednak dopiero w okresie otrzymania przez Wnioskodawcę faktury, bądź odpowiednio dokumentu celnego nastąpi możliwość zrealizowania prawa do odliczenia. Zgodnie z powołanym powyżej art. 86 ust. 11 w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. brak odliczenia podatku naliczonego w terminach wskazanych w przepisie ust. 10, 10d i 10e art. 86 ustawy pozwala podatnikowi na odliczenie w jednym z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych. W sytuacji gdy podatnik nie dokona odliczenia to ma prawo dokonania takiej czynności poprzez skorygowanie deklaracji za okres w którym to prawo powstało jednak nie później niż w ciągu 5 lat licząc od początku roku w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (art. 86 ust. 13 ustawy)”.

W tej samej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał, że „w przypadku nabycia towarów i usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy u sprzedawcy powstał przed momentem otrzymania faktury przez nabywcę na zasadach określonych w art. 19a ustawy, nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego (na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy) w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 86 ust. 10b, ust. 11 ustawy, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę oraz w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych po dacie otrzymania faktury.”

Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji indywidualnej z dnia 26 marca 2014 r., sygn. IPPP1/443-114/14-3/EK wyraził pogląd, że „obliczając dwa kolejne okresy rozliczeniowe, w których podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia, nie można ich liczyć od okresu, w którym u sprzedawcy powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10 Ustawy VAT), ale należy je liczyć od okresu, w którym nabywca otrzymał fakturę (jeśli miało to miejsce w okresie późniejszym). Należy bowiem uwzględnić - mimo braku wymienienia w ust. 11 - „czasowe” ograniczenia prawa do odliczenia, zawarte w art. 86 ust. 10b Ustawy VAT”. Taką samą tezę przedstawił Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej sygn. ITPP1443-124/14//MS z 28 kwietnia 2014 r.

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 3 marca 2014 r., sygn. IPPP1/443-1275/13-2/AS potwierdził powyższe stanowisko - „w przypadku, gdy Spółka otrzyma fakturę, dokumentującą świadczenie przez podwykonawców usług budowlanych realizowanych na podstawie warunków kontraktowych FIDIC po upływie dwóch okresów rozliczeniowych od okresu w którym powstał obowiązek podatkowy, będzie uprawniona do dokonania obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, wykazanego w fakturze, w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym otrzyma fakturę albo za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 86 ust. 10b oraz w zw. z ust. 11”.

Zdanie takie wyraził również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 16 września 2013 r. (sygn. IPPP3/443-538/13-2/LK), w której uznał, że „w sytuacji, gdy moment powstania obowiązku podatkowego u sprzedawcy powstanie w kwietniu natomiast Spółka fakturę z tytułu częściowej wpłaty dokumentującej nabycie usług otrzyma w czerwcu 2014 r. to prawo do odliczenia z tytułu nabycia przedmiotowych usług powstanie z chwilą otrzymania faktury tj. w czerwcu. Zatem Spółka będzie mogła zrealizować prawo do odliczenia w miesiącu otrzymania faktury czyli w czerwcu, lub w jednym z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych tj. w lipcu bądź w sierpniu 2014 r.”.

Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 3 lipca 2014 r. (sygn. IPPP1/443-529/14-2/AS) stwierdził, że „w sytuacji gdy Spółka otrzyma fakturę dokumentującą wykonanie usługi / dostawę towarów po okresie powstania prawa do odliczenia VAT wyznaczonym przez obowiązek podatkowy oraz po upływie dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych - to Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 10, ust. 10b, 10c oraz ust. 11 ustawy, odpowiednio w okresie, w którym otrzymano fakturę lub w dwóch następnych okresach rozliczeniowych”.

Na koniec przytoczyć można jeszcze interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie o sygn. IPPP1/443-395/14-2/JL z dnia 5 czerwca 2014 r. - „Spółka postępować będzie prawidłowo dokonując odliczenia kwoty podatku naliczonego od kwoty podatku należnego w deklaracji za miesiąc, w którym otrzyma fakturę dokumentującą wcześniej zrealizowaną dostawę towarów”.

Reasumując - za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym prawo do odliczenia podatku naliczonego, należy liczyć od okresu, w którym Spółka otrzymała fakturę. W związku z powyższym Spółka może wykonywać prawo do odliczenia w miesiącu otrzymania faktury lub duplikatu faktury, albo w rozliczeniu za jeden z dwóch następnych miesięcy licząc od miesiąca otrzymania faktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.