Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB3.4511.868.2016.2.MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2017-02-17
Teza: W zakresie ustalenia wartości początkowej prawa autorskiego do znaku towarowego i odpisów amortyzacyjnych od tego prawa nabytego przez spółkę komandytową w drodze wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; udział-zbycie udziałów; udziałowiec; usługi; wydatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2016 r. (data wpływu 8 listopada 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 grudnia 2016 r. (data wpływu 27 grudnia 2016 r.) i pismem z dnia 4 stycznia 2017 r. (data wpływu 9 stycznia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej prawa autorskiego do znaku towarowego i odpisów amortyzacyjnych od tego prawa nabytego przez spółkę komandytową w drodze wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 listopada 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej prawa autorskiego do znaku towarowego i odpisów amortyzacyjnych od tego prawa nabytego przez spółkę komandytową w drodze wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa.

Dnia 27 grudnia 2016 r. do tutejszego Organu wpłynęło uzupełnienie ww. wniosku zawierające pełnomocnictwa oraz dowody uiszczenia opłaty.

Z uwagi na braki wniosku, Organ podatkowy na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), pismem z dnia 30 grudnia 2016 r., nr 1061-IPTPB3.4511.868.2016.1.MK (doręczonym w dniu 30 grudnia 2016 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie dnia 9 stycznia 2017 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 4 stycznia 2017 r.).

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca jest obecnie wspólnikiem w spółce jawnej (dalej: „Spółka”). Otrzyma On w drodze darowizny znak towarowy, którego wzór graficzny stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej również: „Znak Towarowy”). Nabyty Znak towarowy będzie wykorzystywany w działalności gospodarczej Wnioskodawcy i wpisany będzie do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej na potrzeby działalności Wnioskodawcy. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy będzie m.in. dzierżawa własności intelektualnej i podobnych produktów (PKD 77.40.Z).

Wartość początkowa Znaku Towarowego nabytego w drodze umowy darowizny zostanie ustalona w wartości nie wyższej niż wartość rynkowa z dnia otrzymania darowizny na podstawie wyceny sporządzonej przez biegłego.

W przyszłości możliwe jest przekształcenie Spółki w spółkę komandytową. Nie jest wykluczone, że po przekształceniu Spółki w spółkę komandytową Wnioskodawca wniesie do niej wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa.

W skład przedsiębiorstwa będzie wchodził Znak Towarowy. Na moment aportu nie będzie on zarejestrowany, może być jednak zgłoszony do Urzędu Patentowego RP, czy zgłoszony do Urzędu Harmonizacji Rynku Wewnętrznego (OHIM).

Nie jest wykluczone, że w przyszłości Spółka nabędzie prawo ochronne lub złoży wniosek o rejestrację wspólnotowego prawa ochronnego do ww. znaku towarowego do Urzędu Harmonizacji Rynku Wewnętrznego (OHIM) lub wniosek o rejestrację prawa ochronnego do ww. znaku towarowego do polskiego Urzędu Patentowego.

Wnioskodawca jako wspólnik Spółki będzie rozpoznawał odpisy amortyzacyjne od nabytego przez Spółkę Znaku Towarowego. Ze względu na wartość znaku, roczna wartość odpisów amortyzacyjnych nie będzie przekraczała 500 tys. zł.

Dodatkowo w uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że otrzyma Znak Towarowy w drodze darowizny od swoich rodziców, umowa darowizny zostanie zawarta w formie aktu notarialnego. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, a dochody z działalności gospodarczej opodatkowuje podatkiem liniowym. Przedmiot wkładu niepieniężnego będzie stanowić przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny. Spółka jawna posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie z wpisem w Krajowym Rejestrze, przeważającym przedmiotem działalności Spółki jawnej jest sprzedaż hurtowa metali i rud metali. Wnioskodawca zamierza wykorzystywać Znak Towarowy na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą przez okres dłuższy niż rok, jednak nie wyklucza, że zbycie znaku nastąpi przed upływem roku. Wartość początkowa Znaku Towarowego będzie przekraczać 3 500 zł. Przedmiotem działalności gospodarczej przedsiębiorstwa wnoszonego aportem do spółki zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności będzie m.in. dzierżawa własności intelektualnej i podobnych produktów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

1.  Czy wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej w postaci prawa autorskiego do Znaku Towarowego, nabytego przez Spółkę od Wnioskodawcy w drodze aportu przedsiębiorstwa, należy ustalić w wysokości wartości początkowej, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej?
2.  Czy Wnioskodawca jako wspólnik Spółki uprawniony będzie do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej Znaku Towarowego nabytego w drodze aportu przedsiębiorstwa i zaliczania odpisów amortyzacyjnych do kosztów podatkowych, stosownie do posiadanego udziału w zyskach Spółki, i czy po ewentualnej rejestracji Znaku Towarowego w trakcie amortyzacji będzie mógł dalej go amortyzować jako prawo autorskie?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej w postaci prawa autorskiego majątkowego do Znaku Towarowego, nabytego przez Spółkę od Wnioskodawcy w drodze aportu przedsiębiorstwa, należy ustalić w wysokości wartości początkowej, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie ona równa wartości rynkowej Znaku Towarowego z dnia nabycia w drodze darowizny przez Wnioskodawcę od rodziców Wnioskodawcy, chyba że umowa darowizny określi tę wartość w niższej wysokości.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych, na nabycie których wydatki rozpoznawane powinny być jako koszt podatkowy w formie odpisów amortyzacyjnych. Oznacza to, że prawa, które nie zostały wymienione wprost w tej ustawie jako wartości niematerialne i prawne nie mogą zostać zaliczone do tej kategorii. Tym samym nie podlegają amortyzacji.

Przepisy prawa podatkowego nie dają podstaw do amortyzowania znaków towarowych. Amortyzacji podatkowej podlegają nabyte przez podatnika prawa autorskie do utworów, którymi są m.in. słowno-graficzne znaki towarowe oraz prawa ochronne do znaków towarowych na zasadach wynikających z przepisów ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 1410, z późn. zm.).

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca przewiduje dwa sposoby wejścia w posiadanie przez podatnika składników majątkowych podlegających amortyzacji. Jest to możliwe poprzez wytworzenie we własnym zakresie oraz przez nabycie, przy czym status podlegających amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych mogą mieć wyłącznie składniki majątku nabyte, a nie wytworzone przez podatnika (art. 22a-22b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Nabycie prawa własności składnika majątku może nastąpić w formie sprzedaży, zamiany, wkładu niepieniężnego, darowizny, spadku, na podstawie innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości.

Podstawę naliczeń odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa, której zasady ustalania zawarto w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób – wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

Wnioskodawca zamierza wnieść niezarejestrowany Znak Towarowy jako prawo autorskie majątkowe w ramach aportu przedsiębiorstwa do spółki komandytowej, w której zostanie wspólnikiem. Warstwa słowno-graficzna Znaku Towarowego stanowi utwór w rozumieniu prawa autorskiego, w stosunku do którego Wnioskodawcy będą przysługiwać majątkowe prawa autorskie.

Wobec powyższego, przekazanie do Spółki w ramach aportu przedsiębiorstwa Znaku Towarowego w myśl art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych, będzie stanowić nabycie wartości niematerialnej i prawnej, które upoważnia do dokonywania amortyzacji Znaku Towarowego (a właściwie majątkowych praw autorskich do znaku słowno-graficznego stanowiącego utwór).

Wartość początkową przekazanego w drodze aportu prawa autorskiego do Znaku Towarowego, spełniającego definicję wartości niematerialnej i prawnej, należy ustalić zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. jako wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne przez Wnioskodawcę w Jego działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, późniejsza rejestracja Znaku Towarowego w Urzędzie Patentowym lub w OHIM, tj. w trakcie amortyzacji praw autorskich, nie będzie miała wpływu na sposób amortyzacji tego prawa do Znaku Towarowego, tj. Wnioskodawca jako wspólnik Spółki będzie mógł kontynuować amortyzację praw autorskich do tego Znaku Towarowego na dotychczasowych zasadach.

Za powyższym stanowiskiem przemawia przede wszystkim fakt, że prawa autorskie do utworu stanowią odrębną wartość niematerialną i prawną w stosunku do praw ochronnych będących jedną z form własności przemysłowej. Na skutek darowizny Spółka nabędzie prawa autorskie do Znaku Towarowego, natomiast prawa ochronne de facto powstaną już po nabyciu praw autorskich a zatem nie uzyskają statusu wartości niematerialnej i prawnej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Rejestracja Znaku Towarowego będzie zatem obojętna z punktu widzenia podatku dochodowego od osób fizycznych.

Mając powyższe na względzie, wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej w postaci prawa majątkowego autorskiego do Znaku Towarowego nabytego w drodze aportu przedsiębiorstwa przez Spółkę od Wnioskodawcy należy ustalić w wysokości wartości początkowej, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie ona równa wartości rynkowej Znaku Towarowego z dnia jego nabycia przez Wnioskodawcę od rodziców Wnioskodawcy w drodze darowizny, chyba że umowa darowizny określi tę wartość w niższej wysokości.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 2

Wnioskodawca jako wspólnik Spółki będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabytego w drodze aportu przedsiębiorstwa Znaku Towarowego i zaliczania tych odpisów do kosztów podatkowych, stosownie do posiadanego udziału w zyskach Spółki, i po ewentualnej rejestracji Znaku Towarowego w trakcie amortyzacji będzie mógł dalej go amortyzować jako prawo autorskie.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do treści art. 22b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
7.  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W katalogu wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, przy spełnieniu określonych przesłanek, wymienione zostały m.in. autorskie lub pokrewne prawa majątkowe oraz prawa określone w ustawie Prawo własności przemysłowej.

Jak wynika z art. 22b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającymi amortyzacji wartościami niematerialnymi i prawnymi są wskazane w jego treści prawa (w tym również prawa do wspólnotowych znaków towarowych), które spełniają następujące warunki:

*   zostały nabyte,

*   nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,

*   przewidywany okres ich używania przekracza rok,

*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto odnosząc się do zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów dotyczących amortyzacji, należy zauważyć, że ustawodawca przewiduje dwa sposoby wejścia w posiadanie przez podatnika składników majątkowych podlegających amortyzacji – wytworzenie we własnym zakresie i nabycie, przy czym status podlegających amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych mogą mieć wyłącznie składniki majątku nabyte, a nie wytworzone przez podatnika (art. 22a-22b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Nabycie prawa własności składnika majątku może nastąpić w formie sprzedaży, zamiany, wkładu niepieniężnego, darowizny, spadku, na podstawie innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości.

Podstawę naliczenia odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa, której zasady ustalania zawarto w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób – wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw, lub

*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub

*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Zatem, kosztem uzyskania przychodów są również odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane od składników majątku nabytych w drodze spadku lub darowizny, spełniających warunki pozwalające uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne.

Prawa autorskie do utworu w postaci znaku słowno-graficznego niewątpliwie stanowią wartości niematerialne i prawne, więc jeżeli zostaną nabyte w drodze aportu przedsiębiorstwa przez spółkę osobową, będą podlegać odpisom amortyzacyjnym odnoszonym do kosztów podatkowych u każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanych udziałów w zyskach spółki.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca będzie wspólnikiem spółki osobowej, zastosowanie znajdzie art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Mając powyższe na względzie należy przyjąć, że Wnioskodawca jako wspólnik Spółki będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabytego przez Spółkę w drodze aportu przedsiębiorstwa Znaku Towarowego i zaliczania tych odpisów do kosztów podatkowych, stosownie do posiadanych udziałów w zyskach Spółki, i po ewentualnej rejestracji Znaku Towarowego w trakcie amortyzacji będzie mógł dalej go amortyzować jako prawo autorskie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1578, z późn. zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Zgodnie z art. 8 § 1 ww. ustawy, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Przepis art. 8 § 2 tej ustawy stanowi, że spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą.

W myśl art. 28 powyższej ustawy, majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.

Z opisu zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest obecnie wspólnikiem w spółce jawnej. Otrzyma On w drodze darowizny od swoich rodziców znak towarowy, którego wzór graficzny stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Nabyty Znak towarowy będzie wykorzystywany w działalności gospodarczej Wnioskodawcy i wpisany będzie do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej na potrzeby działalności Wnioskodawcy. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy będzie m.in. dzierżawa własności intelektualnej i podobnych produktów (PKD 77.40.Z). Wartość początkowa Znaku Towarowego nabytego w drodze umowy darowizny zostanie ustalona w wartości nie wyższej niż wartość rynkowa z dnia otrzymania darowizny na podstawie wyceny sporządzonej przez biegłego. W przyszłości możliwe jest przekształcenie Spółki w spółkę komandytową. Nie jest wykluczone, że po przekształceniu Spółki w spółkę komandytową Wnioskodawca wniesie do niej wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa. W skład przedsiębiorstwa będzie wchodził Znak Towarowy. Na moment aportu nie będzie on zarejestrowany, może być jednak zgłoszony do Urzędu Patentowego RP, czy zgłoszony do Urzędu Harmonizacji Rynku Wewnętrznego (OHIM). Nie jest wykluczone, że w przyszłości Spółka nabędzie prawo ochronne lub złoży wniosek o rejestrację wspólnotowego prawa ochronnego do ww. znaku towarowego do Urzędu Harmonizacji Rynku Wewnętrznego (OHIM) lub wniosek o rejestrację prawa ochronnego do ww. znaku towarowego do polskiego Urzędu Patentowego. Wnioskodawca jako wspólnik Spółki będzie rozpoznawał odpisy amortyzacyjne od nabytego przez Spółkę Znaku Towarowego.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 22b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej,
7.  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak wynika z ww. przepisu, podlegającymi amortyzacji wartościami niematerialnymi i prawnymi są wskazane w jego treści prawa, które spełniają następujące warunki:

*   zostały nabyte,

*   nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,

*   przewidywany okres ich używania przekracza rok,

*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych, na nabycie których wydatki rozpoznawane powinny być jako koszt podatkowy w formie odpisów amortyzacyjnych. Co oznacza, że prawa, które nie zostały wymienione wprost w tej ustawie jako wartości niematerialne i prawne nie mogą zostać zaliczone do tej kategorii. Tym samym nie podlegają amortyzacji.

Należy zaznaczyć, że przepisy prawa podatkowego nie dają podstaw do amortyzowania znaków towarowych. Amortyzacji podatkowej podlegają natomiast nabyte prawa autorskie lub pokrewne prawa majątkowe (art. 22b ust. 1 pkt 4 ww. ustawy) oraz prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (art. 22b ust. 1 pkt 6 ww. ustawy).

Art. 121 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2015 r., poz. 1266 z późn. zm.) stanowi, że „na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne”.

Ponadto art. 129 ww. ustawy wymienia przypadki, w których nie udziela się prawa ochronnego na oznaczenie.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 666, z późn. zm.), przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Na mocy art. 1 ust. 2 pkt 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego są w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. Wnioskodawca wskazuje również na treść art. 1 ust. 4 tej ustawy, w myśl którego ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności.

W świetle powyższego należy uznać, że niezarejestrowany znak towarowy słowno-graficzny, którego warstwa graficzna stanowi przedmiot prawa autorskiego, jest podlegającą amortyzacji wartością niematerialną i prawną, o której mowa w art. 22b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub

*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Zatem, kosztem uzyskania przychodów są również odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane od składników majątku nabytych w drodze spadku lub darowizny, spełniających warunki pozwalające uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa wartości niematerialnych i prawnych, ustalona zgodnie z zasadami określonymi w art. 22g ww. ustawy. Sposób ustalenia wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych jest zróżnicowany m.in. z uwagi na sposób ich nabycia.

Stosownie do art. 22g ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

W myśl art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2–18 uważa się – w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną – wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne – jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany.

W analizowanym przypadku, jako podmiot wnoszący wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa, w którego skład wchodzić będzie prawo autorskie do znaku towarowego, występuje Wnioskodawca, który otrzyma to prawo w drodze darowizny. W ewidencji podatkowej Wnioskodawcy wartość początkowa tego prawa, zaliczonego do wartości niematerialnych i prawnych, wchodzącego w skład przedsiębiorstwa ustalona zostanie według jego wartości rynkowej z dnia darowizny, jednakże nie wyższej niż wartość określona w czasie darowizny.

Zgodnie z art. 22g ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w razie zmiany formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego. Zasadę tę stosuje się do spółek niebędących osobami prawnymi.

W myśl art. 22g ust. 14a ustawy, cytowany wyżej przepis stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego.

Powyższe przepisy wskazują więc, że w przypadku nabycia przez spółkę osobową przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego, wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu, który dokonuje wniesienia wkładu.

Zatem, w przypadku wniesienia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych aportem do spółki osobowej, zastosowanie znajdzie zasada kontynuacji – środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne powinny zachować wartość początkową wynikającą z ewidencji podmiotu wnoszącego wkład do Spółki.

Mając na uwadze przytoczone powyżej przepisy prawa podatkowego, w przypadku wniesienia do spółki komandytowej przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa, w skład którego będzie wchodziło prawo autorskie do znaku towarowego, o którym mowa w art. 22b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość początkowa znaku towarowego wchodzącego w skład tego przedsiębiorstwa powinna zostać ustalona w takiej samej wysokości jak wartość początkowa przyjęta do amortyzacji tego znaku przez wnoszącego aport (tj. w wysokości wartości rynkowej), stosownie do treści art. 22g ust. 14a w związku z ust. 12 tego artykułu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Według art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

W myśl art. 22 ust. 1k ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w drodze wkładu niepieniężnego (aportu), wartość poszczególnych składników majątku, wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustala się:

1.  w wysokości wartości początkowej, określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład; w przypadku składników zaliczonych do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;
2.  wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia; w przypadku pozostałych składników.

Przepis art. 22h ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, o których mowa w art. 22g ust. 12 lub 13, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie prawnej, podzielony albo połączony, z uwzględnieniem art. 22i ust. 2-7.

Na podstawie natomiast art. 22h ust. 3a ww. ustawy, przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego, jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego taki wkład.

Z ww. przepisów wynika, że wspólnicy spółki komandytowej, która w drodze wkładu niepieniężnego nabyła przedsiębiorstwo, w skład którego wchodziło prawo autorskie do znaku towarowego, które było amortyzowane we wnoszonym przedsiębiorstwie, powinni dokonywać odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuować metodę amortyzacji przyjętą przez Wnioskodawcę we wniesionym przedsiębiorstwie.

Biorąc po uwagę opisane we wniosku zdarzenie przyszłe oraz przywołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w przypadku wniesienia przez Wnioskodawcę do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa, w skład którego będzie wchodzić prawo autorskie do znaku towarowego, wspólnicy spółki komandytowej, w tym również Wnioskodawca, będą objęci tzw. zasadą kontynuacji wartości początkowej i odpisów amortyzacyjnych od ww. prawa autorskiego, tj. będą zobowiązani do przyjęcia jako podstawy amortyzacji do prawa autorskiego do ww. znaku towarowego wartości początkowej ustalonej przez Wnioskodawcę wnoszącego wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa. Kontynuacja będzie również dotyczyła stawki i metody amortyzacji. Ponadto, przy dokonywaniu odpisów amortyzacyjnych wspólnicy Spółki będą zobowiązani do uwzględnienia dokonanych przed wniesieniem aportu odpisów amortyzacyjnych przez Wnioskodawcę. Nie będzie bowiem możliwa ponowna amortyzacja aportowanego w ramach przedsiębiorstwa znaku towarowego w części już wcześniej zamortyzowanej.

Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od ww. prawa autorskiego do znaku towarowego w części odpowiadającej Jego udziałowi w zysku wynikającym z umowy spółki komandytowej zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z ust. 1 tego artykułu.

Odnosząc się do zagadnienia, czy po ewentualnej rejestracji znaku towarowego w trakcie amortyzacji, Wnioskodawca będzie mógł dalej go amortyzować jako prawo autorskie należy stwierdzić, że rejestracja znaku towarowego w Urzędzie Patentowym RP lub Urzędzie Harmonizacji Rynku Wewnętrznego (OHIM), nie wpłynie na jego kwalifikację, jako przedmiotu autorskiego prawa majątkowego. Tym samym możliwa będzie kontynuacja amortyzacji podatkowej przedmiotowego prawa autorskiego do znaku towarowego.

Nadmienić należy, że użyte przez Wnioskodawcę określenie: „Na skutek darowizny Spółka nabędzie prawa autorskie do Znaku Towarowego,…” Organ potraktował jako oczywistą omyłkę, nie mającą wpływu na rozstrzygnięcie sprawy.

Wskazać należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) – niniejsza interpretacja dotyczy Wnioskodawcy. Nie wywołuje ona skutków prawnych dla pozostałych wspólników spółki osobowej.

Jednocześnie tutejszy Organ podatkowy wskazuje, że jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różnić się będzie od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.