Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: PT8/033/274/892/TKE/13/RD94618
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-10-16
Teza: W przypadku budownictwa nieobjętego społecznym programem mieszkaniowym (lokali użytkowych, budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2), preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; gaz-gaz płynny; instalacja; stawka-stawki podatku; usługi-usługi kompleksowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, wobec stwierdzenia nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 27 maja 2013 r. nr IPPP2/443-193/13-4/JW, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, na wniosek z dnia 14 lutego 2013 r. (data wpływu 25 lutego 2013 r.), uzupełniony pismem z dnia 30 kwietnia 2013 r. (data wpływu 6 maja 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania właściwej stawki podatku VAT dla usługi polegającej na wykonaniu instalacji gazu płynnego, zmienia ww. interpretację z urzędu, stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 lutego 2013 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania właściwej stawki podatku VAT dla usługi polegającej na wykonaniu instalacji gazu płynnego. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 kwietnia 2013 r. (data wpływu do Organu 6 maja 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 23 kwietnia 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jako przedsiębiorca wykonuje instalacje gazu płynnego w oparciu o zewnętrzne zbiorniki magazynowe. Przyłącze gazowe Wnioskodawca wykonuje od zbiornika zlokalizowanego na zewnątrz budynku (na posesji inwestora) do budynku mieszkalnego i kończy skrzynką gazową i zaworem odcinającym (na zewnętrznej ścianie budynku). Od zaworu odcinającego zlokalizowanego w skrzynce gazowej, Wnioskodawca prowadzi instalację wewnątrz budynku do odbiorników: kocioł CO, kuchnia gazowa.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, iż usługi instalacji gazu płynnego świadczone są wyłącznie dla obiektów ujętych w dziale 11 PKOB tj.: dla

*   Gr. 111 - Budynki mieszkalne jednorodzinne
*   kl. 1110 - Budynki mieszkalne jednorodzinne. Klasa obejmuje: samodzielne budynki, takie jak pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych, rezydencje wiejskie, domy letnie itp., domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu.
*   Gr. 112 - Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe. kl. 1121 - Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe. Klasa obejmuje: budynki samodzielne, domy bliźniacze lub szeregowe o dwóch mieszkaniach.

Społeczny program mieszkaniowy - przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12.

Definicja budownictwa społecznego obejmuje więc:

obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części (z wyłączeniem lokali użytkowych), w tym:

*   domy jednorodzinne, budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, budynki zbiorowego zamieszkania

*   lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych

*   budynki instytucji ochrony zdrowia świadczące usługi zakwaterowania z opieką lekarską.

Usługa wykonania instalacji gazu płynnego polega na wykonaniu następujących prac:

Posadowienie zbiornika magazynowego na gaz płynny na prefabrykowanej płycie betonowej na zewnątrz budynku. Od zbiornika do ściany budynku wykonywane jest przyłącze gazowe z rur PE zakopane 80 cm pod powierzchnią gruntu. Na ścianie budynku montowana jest skrzynka gazowa osłaniająca zawór odcinający oraz reduktor II stopnia. Ze skrzynki wykonywana jest po przejściu przez ścianę wewnętrzna instalacja gazowa montowana za pomocą uchwytów do ścian wewnętrznych budynku doprowadzająca gaz do urządzenia grzewczego jakim jest kocioł CO lub kuchnia gazowa. Zarówno skrzynka gazowa jak i wewnętrzna instalacja gazowa jest trwale związana ze ścianami budynku.

Ustawa Prawo Budowlane stanowi, iż przez roboty budowlane - rozumie się budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego (art. 3 pkt 7 ustawy Prawo Budowlane). Definiując pozostałe pojęcia, których nie określa prawo budowlane, a są one częścią robót budowlanych, oprzeć się należy na ich znaczeniu określonym w słowniku języka polskiego. W znaczeniu słownikowym (Współczesny Słownik Języka Polskiego, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska sp. z o.o.).

Remont - oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia.

Montaż - to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli: zakładanie instalacji.

Instalowanie - oznacza zakładanie, montowanie jakiegoś urządzenia technicznego.

Modernizacja - to unowocześnienie, uwspółcześnienie czegoś.

Wykonywane prace związane z montażem instalacji gazowej ingerują w elementy konstrukcyjne budynku, bowiem dokonuje się przejścia przez ściany zewnętrzne, jak i wewnętrzne oraz montuje w ścianach uchwyty montujące przewody gazowe.

Instalacje gazu płynnego wykonywane są zarówno w budynkach nowobudowanych, przed oddaniem ich do użytku, jak również w budynkach już istniejących i zamieszkałych.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy realizując powyższe zadanie tj. instalację zewnętrzną (ze zbiornikiem gazu płynnego oraz przyłączem) i wewnętrzną (od zaworu odcinającego do odbiornika), należy je traktować jako jedną usługę i objąć obniżoną 8% stawką jako usługę dla budownictwa mieszkaniowego jednorodzinnego?

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl obowiązujących przepisów, z preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 8% korzysta dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (art. 41 ust. 12 ustawy o VAT).

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z ust. 12a cytowanego art. 41 ustawy o VAT, rozumie się obiekty budownictwa lub ich części z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12.

W ocenie Wnioskodawcy wykonywane przez Stronę usługi mieszczą się w zakresie robót budowlanych, dla których cytowany ust. 12 artykułu 41 ustawy o VAT przewiduje preferencyjną stawkę podatku.

Wnioskodawca uważa również, że jeżeli przedmiotem umowy są usługi budowlane wykonywane z użyciem materiałów zakupionych przez usługodawcę, to na podstawie przepisów art. 41 ust. 12, 12a, 12b, 12c ustawy o VAT, do opodatkowania takich usług (łącznie materiał i robocizna) ma zastosowanie obniżona stawka VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, w takiej sytuacji mamy do czynienia z kompleksowym świadczeniem usług, gdyż to usługa, a nie sprzedaż materiałów ma charakter dominujący, według Strony jest to jedna usługa budowlana złożona z dwóch części i świadczenie takiej usługi nie powinno być sztucznie dzielone.

Przeciwko sztucznemu dzieleniu usługi opodatkowanej VAT wypowiedział się również Europejski Trybunał Sprawiedliwości, który w swych orzeczeniach podkreślił, że jeśli dwa (lub więcej) świadczenia są tak ściśle ze sobą związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle orzecznictwa ETS, należy uznać, że w niniejszej sprawie podział jednorodnej, kompleksowej usługi budowlano-montażowej, na dwie odrębne części, z czego każda jest objęta inna stawką VAT, byłoby podziałem sztucznym.

W dniu 27 maja 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając na podstawie przepisu § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), w imieniu Ministra Finansów – wydał interpretację indywidualną nr IPPP2/443-193/13-4/JW, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w wydanej interpretacji przywołał następujące przepisy art. 2 pkt 6 i 12, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 41 ust. 1, ust. 2, ust. 12a, 12b, 12c, art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), § 7 ust. 1, 2, 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r. poz. 247, z późn. zm.), art. 3 pkt 6, 7, 7a, 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623, z późn. zm.).

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie mając na względzie powołane przepisy prawa stwierdzić należy, iż skoro przedmiotem umowy, którą zawiera Wnioskodawca jest kompleksowa usługa modernizacji budynku mieszkalnego, na którą będą się składać czynności polegające na montażu instalacji gazowej wewnątrz oraz na zewnątrz budynku mieszkalnego, co stanowi całościową usługę instalacji, usługa ta będzie mieścić się w zakresie czynności, o których mowa w art. 41 ust. 12 ustawy.

Skutkiem powyższego do tej usługi, zastosowanie znajdzie stawka podatku od towarów i usług w wysokości 8 %, zgodnie z art. 41 ust. 12 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy.

Zdaniem Organu Wnioskodawca może stosować do usługi montażu / modernizacji jednolitej i kompleksowej instalacji grzewczej - opisanej we wniosku - w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych oraz budynkach o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowych nieprzekraczających 300 m2, obniżoną 8% stawkę podatku VAT. Preferencyjna stawka odnosi się do całości usługi, a więc zarówno montażu na zewnątrz jak i wewnątrz budynku mieszkalnego.

Jednocześnie Organ zaznaczył, że w przypadku budownictwa nieobjętego społecznym programem mieszkaniowym (budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2), preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 14e § 1 ustawy Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W wyniku przeprowadzonej analizy przedmiotowej sprawy stwierdzono, że interpretacja indywidualna z dnia 27 maja 2013 r. nr IPPP2/443-193/13-4/JW, wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, jest nieprawidłowa, dlatego też uzasadnione jest dokonanie jej zmiany. Zdaniem Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7 %, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 stosuje się - w myśl art. 41 ust. 12 ustawy o VAT - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Jak wynika z art. 41 ust. 12a ww. ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast, zgodnie z ust. 12b powołanego wyżej art. 41, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ww. ustawy).

Przez obiekty budownictwa mieszkaniowego - stosownie do art. 2 pkt 12 ustawy o VAT - rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Ponadto należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego oraz powszechnego rozumienia.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623, z późn. zm.), przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

W myśl art. 3 pkt 7 ww. ustawy, przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Przez przebudowę, zgodnie z pkt 7a tego artykułu, należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Z kolei definicja remontu została zawarta w pkt 8 art. 3 cyt. ustawy Prawo budowlane. Zgodnie z jego brzmieniem, przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Natomiast modernizacja to, według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.), „unowocześnienie i usprawnienie czegoś”.

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego Wnioskodawca będący czynnym podatnikiem podatku towarów i usług, jako przedsiębiorca wykonuje instalacje gazu płynnego w oparciu o zewnętrzne zbiorniki magazynowe. Przyłącze gazowe Wnioskodawca wykonuje od zbiornika zlokalizowanego na zewnątrz budynku (na posesji inwestora) do budynku mieszkalnego i kończy skrzynką gazową i zaworem odcinającym (na zewnętrznej ścianie budynku). Od zaworu odcinającego zlokalizowanego w skrzynce gazowej, Wnioskodawca prowadzi instalację wewnątrz budynku do odbiorników: kocioł CO, kuchnia gazowa.

Wnioskodawca wskazał również, że usługi instalacji gazu płynnego świadczone są wyłącznie dla obiektów ujętych w dziale 11 PKOB. Wykonywane prace związane z montażem instalacji gazowej ingerują w elementy konstrukcyjne budynku, bowiem dokonuje się przejścia przez ściany zewnętrzne, jak i zewnętrzne oraz montuje w ścianach uchwyty montujące przewody gazowe.

Ponadto, instalacje gazu płynnego wykonywane są zarówno w budynkach nowobudowanych, przed oddaniem ich do użytku, jak również w budynkach już istniejących i zamieszkałych.

W przedmiotowej sprawie usługa wykonania instalacji gazu płynnego polega na wykonaniu następujących prac. Posadowienie zbiornika magazynowego na gaz płynny na prefabrykowanej płycie betonowej na zewnątrz budynku. Od zbiornika do ściany budynku wykonywane jest przyłącze gazowe z rur PE zakopane 80 cm pod powierzchnią gruntu. Na ścianie budynku montowana jest skrzynka gazowa osłaniająca zawór odcinający oraz reduktor II stopnia. Ze skrzynki wykonywana jest po przejściu przez ścianę wewnętrzna instalacja gazowa montowana za pomocą uchwytów do ścian wewnętrznych budynku doprowadzająca gaz do urządzenia grzewczego jakim jest kocioł CO lub kuchnia gazowa. Zarówno skrzynka gazowa jak i wewnętrzna instalacja gazowa jest trwale związana ze ścianami budynku.

W kontekście powyższego Minister Finansów wskazuje, że w przedmiotowym stanie faktycznym znaczenie ma uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 7/12, który stwierdził, iż obniżona stawka podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 6 ust. 2 rozporządzenia ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) i w § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799, z późn. zm.) nie może mieć zastosowania do robót dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego wykonywanych poza budynkiem.

Odnosząc się do stwierdzenia Wnioskodawcy, że podział usługi budowlano - montażowej na dwie odrębne części, z czego każda jest objęta inną stawką VAT, byłoby podziałem sztucznym, wskazać należy, iż ani dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), ani też przepisy krajowe nie zawierają definicji świadczenia złożonego. Brak również szczególnych uregulowań dotyczących przesłanek uznawania danego świadczenia za świadczenie złożone. Ocena, w jakich okolicznościach świadczenia powiązane należy traktować jako świadczenia jednolite, kształtowana jest na bazie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE, przy czym zastrzec należy, iż aczkolwiek Trybunał w wielu orzeczeniach w sposób pomocny przy interpretacji przepisów wypowiadał się w kwestii świadczeń złożonych, to i tak każdorazowo rozstrzygnięcie w tym przedmiocie musi uwzględniać specyfikę konkretnego stanu faktycznego w danej sprawie.

W szczególności wskazać należy wyrok Trybunału z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd v. Commissioners of Customs & Excise, w którym Trybunał stwierdził, iż należy dać prymat ochronie zasady nierozszerzania zwolnienia podatkowego nad traktowaniem kilku dostaw jako świadczenia złożonego, opodatkowanego wedle zasad dotyczących świadczenia głównego. Każde odstępstwo od zasadniczej stawki podatku od towarów i usług winno być zatem interpretowane ściśle i ta ogólna zasada musi być brana bezwzględnie pod uwagę przy ocenie okoliczności konkretnej sprawy.

Ponadto wskazać należy, że na obowiązek dokonywania interpretacji przepisów o stawkach preferencyjnych w sposób ścisły, wskazał również NSA w ww. uchwale.

Minister Finansów wskazuje także, że powyższa kwestia została również rozstrzygnięta przez Naczelny Sąd Administracyjny w ww. uchwale. Sąd ten odnosząc się m.in. do argumentacji, iż nie można sztucznie dzielić usług stwierdził, iż kwestię możliwości rozdzielenia należy odnosić do robót, nie zaś do możliwości funkcjonowania budynku, czy też funkcjonalnego związania infrastruktury z budynkiem. Fizycznie, jeśli chodzi o wykonywane prace, rozdzielenie takie jest możliwe i stosowane, gdyż bardzo często jeden podmiot wykonuje roboty budowlane dotyczące budynku, a inny, wyspecjalizowany, w uzgodnieniu z dysponentem sieci, wykonuje przyłącza (vide również wyroki NSA z dnia 19 kwietnia 2012 r. sygn. akt I FSK 1189/11 i z dnia 27 września 2011 r. sygn. akt I FSK 1387/10).

Zdaniem Ministra Finansów, mając na względzie powyższe uregulowania, a także ww. uchwałę NSA, w opisanym stanie faktycznym wykonywanie instalacji zewnętrznej (ze zbiornikiem gazu płynnego oraz przyłączem) i wewnętrznej (od zaworu odcinającego do odbiornika), należy traktować jako odrębne usługi opodatkowane różnymi stawkami podatku VAT. Wykonanie instalacji gazowej wewnętrznej (od zaworu odcinającego do odbiornika) w budynku sklasyfikowanym w PKOB w dziale 11, podlega 8% stawce podatku VAT na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, natomiast w odniesieniu do usługi instalacji zewnętrznej (ze zbiornikiem gazu płynnego oraz przyłączem), należy stosować stawkę 23% VAT, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 146a pkt 1 tej ustawy.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej wskazuje, iż interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny.

Postępowanie „interpretacyjne” opiera się wyłącznie na stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) przedstawionym przez wnioskodawcę. Tylko w stosunku do tak określonego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wyrażana jest ocena prawna, tak przez samego podatnika, jak i przez organ podatkowy. Przy czym granice oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy zawartej w indywidualnej interpretacji zakreślone są treścią pytania postawionego we wniosku o interpretację (vide: np. wyrok NSA z dnia 13 grudnia 2011 r. sygn. akt I FSK 1683/10).

W kontekście powyższego nawiązując do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego, że jeżeli przedmiotem umowy są usługi budowlane wykonywane z użyciem materiałów zakupionych przez usługodawcę, to na podstawie przepisów art. 41 ust. 12, 12a, 12b, 12c ustawy o VAT, do opodatkowania takich usług (łącznie materiał i robocizna) ma zastosowanie obniżona stawka VAT i wywodów poczynionych w tym zakresie, należy stwierdzić, że sytuacja taka (tzn. świadczenie usługi z wykorzystaniem materiałów zakupionych przez usługodawcę) nie jest przedmiotem stanu faktycznego i pytania Wnioskodawcy, dlatego też kwestia ta pozostaje poza zakresem rozstrzygnięcia Ministra Finansów w niniejszej zmianie interpretacji indywidualnej.

W związku z powyższym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wykonywane przez Wnioskodawcę usługi mieszczą się w zakresie robót budowlanych, dla których art. 41 ust. 12 ustawy o VAT przewiduje preferencyjną stawkę podatku należy uznać za nieprawidłowe.

W świetle powyższego należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną z dnia 27 maja 2013 r. nr IPPP2/443-193/13-4/JW, wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

Ponadto, wskazać należy, że Wnioskodawca może stosować zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT obniżoną 8% stawkę podatku VAT do usługi wykonania instalacji wewnętrznej – opisanej we wniosku – w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych nieprzekraczających 300 m2.

W przypadku budownictwa nieobjętego społecznym programem mieszkaniowym (lokali użytkowych, budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2), preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację zmieniającą interpretację indywidualną. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa (art. 47 i 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Minister Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.