Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-1311/15-2/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-02-10
Teza: Dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania w drodze darowizny przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: darowizna; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; przedsiębiorstwa; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z 20 listopada 2015 r. (data wpływu 23 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania w drodze darowizny przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania w drodze darowizny przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca zamierza wraz z braćmi założyć spółkę cywilną z siedzibą na terytorium Polski (dalej: Spółka Cywilna). Ojciec Wnioskodawcy od 1990 roku prowadzi działalność gospodarczą której przedmiotem jest obecnie przede wszystkim sprzedaż sprzętu elektronicznego i telekomunikacyjnego Działalność ojca Wnioskodawcy prowadzona jest na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Ojciec Wnioskodawcy zamierza rozpocząć proces sukcesji prowadzonego biznesu poprzez przekazanie własności, jak również zarządzania prowadzonym dotychczas samodzielnie przedsiębiorstwem na rzecz swoich trzech synów. W konsekwencji, ojciec Wnioskodawcy zamierza darować na rzecz wspólników Spółki Cywilnej (Wnioskodawcy oraz jego dwóch braci) własność prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa. Przedmiotem darowizny będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego, tzn. zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia przez ojca Wnioskodawcy działalności gospodarczej (dalej: Przedsiębiorstwo). W skład Przedsiębiorstwa będą wchodziły miedzy innymi:

1.  własność nieruchomości oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości,
2.  własność ruchomości, w tym środków trwałych,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  prawa wynikające z zawartych umów handlowych,
5.  wierzytelności i środki pieniężne,
6.  prawa własności przemysłowej, w szczególności prawa ochronne do znaków towarowych,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Własność Przedsiębiorstwa zostanie przekazana wspólnikom Spółki Cywilnej na podstawie umowy darowizny w rozumieniu art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego zawartej w formie aktu notarialnego. Obdarowanymi będą wspólnicy Spółki Cywilnej - Wnioskodawca oraz jego dwaj bracia. W wyniku darowizny, własność Przedsiębiorstwa przysługiwać będzie wspólnikom Spółki Cywilnej w ramach współwłasności łącznej (Przedsiębiorstwo wejdzie w skład majątku Spółki Cywilnej).

W umowie darowizny wskazana zostanie wartość rynkowa przedmiotu darowizny, tj. łączna wartość rynkowa wszelkich rzeczy i praw tworzących Przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego, dalej,określana jako „Wartość X".

Wśród rzeczy i praw tworzących Przedsiębiorstwo są między innymi:

1.  środki trwałe (w tym inwestycje w obcych środkach trwałych) oraz wartości niematerialne i prawne, których łączna wartość rynkowa określana jest dalej jako „Wartość Y”.;
2.  inne rzeczy i prawa, których łączna wartość rynkowa określana jest dalej jako „Wartość Z".

Środki trwałe, w tym inwestycje w środkach trwałych, jak również wartości niematerialne i prawne wchodzące w skład Przedsiębiorstwa, o których mowa powyżej a których łączna wartość rynkowa to Wartość Y, będą spełniały przed i po darowiźnie wynikające z Ustawy PIT warunki kwalifikowania ich odpowiednio jako środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne w rozumieniu Ustawy PIT.

Możliwa jest sytuacja, w której to w związku z darowizną Przedsiębiorstwa, na podstawie odrębnej czynności prawnej na wspólników Spółki Cywilnej przejdzie ciężar spłaty zobowiązań funkcjonalnie związanych z Przedsiębiorstwem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym, w ramach opisanego zdarzenia przyszłego, po darowiźnie Przedsiębiorstwa na rzecz Spółki Cywilnej, dla celów amortyzacji podatkowej wartość początkowa środków trwałych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa, w tym inwestycji w obcych środkach trwałych, powinna zostać ustalona według ich wartości rynkowej, gdzie łączna wartość początkową nabytych środków trwałych (w tym nabytych inwestycji w obcych środkach trwałych) oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa nie będzie jednak wyższa od kwoty ustalonej zgodnie z art. 22g ust. 15 Ustawy PIT, a odpisy amortyzacyjne od określonej w powyższy sposób wartości początkowej będą stanowiły koszty uzyskania przychodu Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki Cywilnej (zgodnie z przysługującym mu udziałem w zysku spółki)?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym, w ramach opisanego zdarzenia przyszłego, po darowiźnie Przedsiębiorstwa na rzecz Spółki Cywilnej, dla celów amortyzacji podatkowej wartość początkowa wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa, w tym praw ochronnych do znaków towarowych, powinna zostać ustalona według ich wartości rynkowej, gdzie łączna wartość początkową nabytych środków trwałych (w tym nabytych inwestycji w obcych środkach trwałych) oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa nie będzie jednak wyższa od kwoty ustalonej zgodnie z art. 22g ust. 15 Ustawy PIT, a odpisy amortyzacyjne od określonej w powyższy sposób wartości początkowej będą stanowiły koszty uzyskania przychodu Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki Cywilnej (zgodnie z przysługującym mu udziałem w zysku spółki)?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym, w ramach opisanego zdarzenia przyszłego, maksymalną łączną wartość początkową nabytych środków trwałych (w tym nabytych inwestycji w obcych środkach trwałych) oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa o której mowa w art. 22g ust. 15 Ustawy PIT odpowiada różnicy między Wartością X a Wartością Z?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym, w ramach opisanego zdarzenia przyszłego, po darowiźnie Przedsiębiorstwa na rzecz Spółki Cywilnej, wartość innych niż środki trwałe i wartości niematerialne i prawne składników majątkowych (m. in. towary handlowe,) powinna zostać ustalona według ich wartości rynkowej i zaliczona do kosztów uzyskania przychodu w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostaną odpowiadające im przychody przez wspólników Spółki Cywilnej (zgodnie z przysługującym mu udziałem w zysku spółki)?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy w ramach opisanego zdarzenia przyszłego, po darowiźnie Przedsiębiorstwa na rzecz Spółki Cywilnej, dla celów amortyzacji podatkowej wartość początkowa środków trwałych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa, w tym inwestycji w obcych środkach trwałych, powinna zostać ustalona według ich wartości rynkowej, gdzie łączna wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa nie będzie jednak wyższa od kwoty ustalonej zgodnie z art. 22g ust. 15 Ustawy PIT, a odpisy amortyzacyjne od określonej w powyższy sposób wartości początkowej będą stanowiły koszty uzyskania przychodu Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki Cywilnej (zgodnie z przysługującym mu udziałem w zysku spółki).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 Ustawy PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 Ustawy PIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Art. 22a ust. 1 Ustawy PIT stanowi, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast zgodnie z art. 22a ust. 2 amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

1.  przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej "inwestycjami w obcych środkach trwałych",
2.  budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie,
3.  składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 23a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający - zwane także środkami trwałymi.

Zatem, aby składnik majątku podatnika można było uznać za środek trwały podlegający amortyzacji musi spełniać on następujące warunki:

*   stanowić własność lub współwłasność podatnika,
*   w dniu przyjęcia do używania być kompletny i zdatny do użytku,
*   być przewidywany do używania przez okres dłuższy niż rok,
*   być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Przy czym w myśl art. 22c pkt 1 Ustawy PIT, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Jak zostało wskazane w ramach opisanego stanu przyszłego, środki trwałe, w tym inwestycje w środkach trwałych wchodzące w skład Przedsiębiorstwa będą spełniały przed i po darowiźnie wynikające z Ustawy PIT warunki kwalifikowania ich jako środki trwałe w rozumieniu Ustawy PIT.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) Ustawy PIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, należy przyjąć, że środki trwałe, w tym inwestycje w obcych środkach trwałych, otrzymane przez wspólników Spółki Cywilnej będą wyceniane i amortyzowane na zasadach określonych w art. 22a-22o Ustawy PIT, ponieważ zostaną one nabyte w drodze darowizny.

Jak wskazane zostało w opisie zdarzenia przyszłego, własność Przedsiębiorstwa zostanie przekazana wspólnikom Spółki Cywilnej na podstawie umowy darowizny w rozumieniu art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu Cywilnego przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Celem darowizny jest dokonanie nieodpłatnego przysporzenia na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Umowa darowizny ma charakter umowy jednostronnie zobowiązującej (konsensualnej), której treścią jest złożenie przez darczyńcę oświadczenia woli poprzez zobowiązanie się do świadczenia pod tytułem darmym. Do zawarcia umowy darowizn, podobnie jak każdej innej umowy, niezbędne jest zgodne oświadczenie woli przez obie strony umowy. Umowa darowizny dochodzi do skutku dopiero z chwilą złożenia oświadczenia woli przez obdarowanego o przyjęciu darowizny. Przedsiębiorstwo zostanie nabyte przez Wnioskodawcę działającego jako wspólnik Spółki Cywilnej (tzn. do majątku Spółki Cywilnej stanowiącego współwłasność łączną Wnioskodawcy i pozostałych wspólników Spółki Cywilnej - braci Wnioskodawcy).

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości. Natomiast zgodnie z art. 22g ust. 15 Ustawy PIT w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze spadku lub darowizny, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi suma ich wartości rynkowej, nie wyższa jednak od różnicy pomiędzy wartością tego przedsiębiorstwa albo jego zorganizowaną częścią a wartością składników mienia, niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, określoną dla celów podatku od spadków i darowizn.

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje, należny przyjąć, że w ramach opisanego zdarzenia przyszłego, po darowiźnie Przedsiębiorstwa na rzecz Spółki Cywilnej, dla celów amortyzacji podatkowej wartość początkowa środków trwałych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa, w tym inwestycji w obcych środkach trwałych, powinna zostać ustalona zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT, tzn. według ich wartości rynkowej, przy czym łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa stanowić będzie suma ich wartości rynkowej, nie wyższa jednak od kwoty ustalonej zgodnie z art. 22g ust. 15 Ustawy PIT.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy PIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) (\`(...)\`). Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 Ustawy PIT zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat. W związku z powyższym, odpisy amortyzacyjne od ustalonej zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3, z uwzględnieniem art. 22g ust. 15 Ustawy PIT wartości początkowej środków trwałych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa (w tym inwestycji w obcych środkach trwałych), będą stanowiły koszty uzyskania przychodu Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki Cywilnej, zgodnie z przysługującym mu udziałem w zysku spółki.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, w ramach opisanego zdarzenia przyszłego, po darowiźnie Przedsiębiorstwa na rzecz Spółki Cywilnej, dla celów amortyzacji podatkowej wartość początkowa wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa, w tym praw ochronnych do znaków towarowych, powinna zostać ustalona według ich wartości rynkowej, gdzie łączna wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa nie będzie jednak wyższa od kwoty ustalonej zgodnie z art. 22g ust. 15 Ustawy PIT, a odpisy amortyzacyjne od określonej w powyższy sposób wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa, w tym praw ochronnych do znaków towarowych będą stanowiły koszty uzyskania przychodu Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki Cywilnej (zgodnie z przysługującym mu udziałem w zysku spółki).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 Ustawy PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Zgodnie z art. 22 ust. 8 Ustawy PIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22b ust. 1 amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.129)),
7.  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how) - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak wskazane zostało w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca jako wspólnik Spółki Cywilnej nabędzie Przedsiębiorstwo, a zatem również wchodzące w jego skład wartości niematerialne i prawne (w tym prawa ochronne na znaki towarowe wytworzone w ramach Przedsiębiorstwa). W związku z powyższym nabyte przez Wnioskodawcę jako wspólnika Spółki Cywilnej wartości niematerialne i prawne wchodzące w skład Przedsiębiorstwa będą spełniały wszystkie kryteria określone w art. 22b Ustawy PIT, niezbędne do uznania ich za wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) Ustawy PIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, należy przyjąć, że wartości niematerialne i prawne, w tym prawa ochronne do znaków towarowych, otrzymane przez wspólników Spółki Cywilnej będą podlegały amortyzacji na zasadach określonych w art. 22a-22o Ustawy PIT, ponieważ zostaną one nabyte w drodze darowizny.

Jak wskazane zostało w opisie zdarzenia przyszłego, własność Przedsiębiorstwa zostanie przekazana wspólnikom Spółki Cywilnej na podstawie umowy darowizny w rozumieniu art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu Cywilnego przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Celem darowizny jest dokonanie nieodpłatnego przysporzenia na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Umowa darowizny ma charakter umowy jednostronnie zobowiązującej (konsensualnej), której treścią jest złożenie przez darczyńcę oświadczenia woli poprzez zobowiązanie się do świadczenia pod tytułem darmym. Do zawarcia umowy darowizny, podobnie jak każdej innej umowy, niezbędne jest zgodne oświadczenie woli przez obie strony umowy. Umowa darowizny dochodzi do skutku dopiero z chwilą złożenia oświadczenia woli przez obdarowanego o przyjęciu darowizny. Przedsiębiorstwo zostanie nabyte przez Wnioskodawcę działającego jako wspólnik Spółki Cywilnej (tzn. do majątku Spółki Cywilnej stanowiącego współwłasność łączną Wnioskodawcy i pozostałych wspólników Spółki Cywilnej - braci Wnioskodawcy).

Zgodnie z art. 22g ust 1 pkt 3 Ustawy PIT za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości. Natomiast zgodnie z art. 22g ust. 15 Ustawy PIT w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze spadku lub darowizny, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi suma ich wartości rynkowej, nie wyższa jednak od różnicy pomiędzy wartością tego przedsiębiorstwa albo jego zorganizowaną częścią a wartością składników mienia, niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, określoną dla celów podatku od spadków i darowizn. Biorąc pod uwagę powyższe regulacje, należny przyjąć, że w ramach opisanego zdarzenia przyszłego, po darowiźnie Przedsiębiorstwa na rzecz Spółki Cywilnej, dla celów amortyzacji podatkowej wartość początkowa wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa, w tym praw ochronnych do znaków towarowych, powinna zostać ustalona zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT, tzn. według ich wartości rynkowej, przy czym łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa stanowić będzie suma ich wartości rynkowej, nie wyższa jednak od kwoty ustalonej zgodnie z art. 22g ust. 15 Ustawy PIT.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy PIT przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) (\`(...)\`). Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 Ustawy PIT zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat. W związku z powyższym, odpisy amortyzacyjne od ustalonej zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT, z uwzględnieniem art. 22g ust. 15 Ustawy PIT, wartości początkowej środków trwałych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa (w tym praw ochronnych do znaków towarowych), będą stanowiły koszty uzyskania przychodu Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki Cywilnej, zgodnie z przysługującym mu udziałem w zysku spółki.

Prawidłowość zaprezentowanego powyżej stanowiska Wnioskodawcy potwierdza szereg indywidualnych interpretacji podatkowych:

1.  interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 26 września 2011 r., sygn. IPTPB1/415-62/11-5/AG,
2.  interpretacja Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 października 2014 r., sygn. IBPB1/1/415-773/14/JS,
3.  interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 listopada 2012 r., sygn. IBPB1/1/415-1024/12/SK,
4.  interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 października 2014 r., sygn. IBPB1/1/415-753/14/ESZ,
5.  interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 lutego 2014 r., sygn. IPPB1/415-1258/13-2/ES.

Ad. 3.

Zgodnie z art. 22g ust. 15 Ustawy PIT, w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze spadku lub darowizny, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi suma ich wartości rynkowej, nie wyższa jednak od różnicy pomiędzy wartością tego przedsiębiorstwa albo jego zorganizowaną częścią a wartością składników mienia, niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, określoną dla celów podatku od spadków i darowizn.

Biorąc pod uwagę brzmienie przepisu art. 22g ust. 15 Ustawy PIT, w celu prawidłowego określenia limitu, którego nie może przekroczyć suma wartości rynkowej nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych określić należy dwie wartości:

1.  wartość przedsiębiorstwa,
2.  wartość składników mienia niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi określoną dla celów podatku od spadków i darowizn.

W związku z powyższym, aby prawidłowo określić maksymalną wysokość sumy wartości początkowych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, należy ustalić nie tylko wartość Przedsiębiorstwa (Wartość X -zgodnie z przedstawionym stanem przyszłym wartość rynkowa przedmiotu darowizny, tj. łączna wartość rynkowa wszelkich rzeczy i praw tworzących Przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego), ale również określoną dla celów podatku od spadków i darowizn wartość składników mienia niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi określoną dla celów podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 8 Ustawy o podatku od spadków i darowizn, wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw, a wartość praw do wkładów oszczędnościowych – w wysokości tych wkładów. Zgodnie ust. 3 przedmiotowego przepisu, wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie natomiast z art. 7 Ustawy o podatku od spadków i darowizn, podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Jak wskazane zostało w opisie zdarzenia przyszłego, możliwa jest sytuacja, w której to w związku z darowizną Przedsiębiorstwa, na podstawie odrębnej czynności prawnej na wspólników Spółki Cywilnej przejdzie ciężar spłaty zobowiązań funkcjonalnie związanych z Przedsiębiorstwem.

Zdaniem Wnioskodawcy, ustalając wartość Przedsiębiorstwa oraz wartość składników mienia niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi na potrzeby określenia maksymalnej sumy wartości początkowych o której mowa w art. 22g ust. 15 Ustawy PIT, należy - zgodnie z art. 8 Ustawy o podatku od spadków i darowizn - za wartość składników mienia niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi należy przyjąć wartość rynkową takich aktywów, tj. zgodnie z przedstawionym stanem przyszłym Wartość Z.

Art. 22g ust 15 Ustawy PIT odwołuje się do Ustawy o podatku od spadków i darowizn w zakresie ustalenia wartości składników mienia niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi. W ocenie Wnioskodawcy wartość tę należy ustalać na podstawie art. 8 Ustawy o podatku od spadków i darowizn, określającego zasady ustalania wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych, a nie art. 7 Ustawy o podatku od spadków i darowizn określającego zasady ustalania podstawy opodatkowania, który odwołuje się do tzw. wartości czystej, tj. pomniejszonej o zobowiązania. Należy zauważyć, iż gdyby odwoływać się wbrew stanowisku Wnioskodawcy do art. 7 Ustawy o podatku od spadków i darowizn, tzn. od Wartości X odejmować Wartość Z pomniejszoną jeszcze o wartość zobowiązań, prowadziłoby to do zwiększania limitu wyceny środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Przedstawione powyżej stanowisko Wnioskodawcy potwierdza szereg indywidualnych interpretacji, przykładowo:

1.  interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 27 września 2011 r, sygn. ILPB1/415-824/11-5/AMN,
2.  interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23 maja 2013 r, sygn. IPPB1/415-361/13-2/AM.

Ad. 4.

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość innych niż środki trwałe i wartości niematerialne i prawne składników majątkowych (m. in. towary handlowe) powinna zostać ustalona według ich wartości rynkowej i zaliczona do kosztów uzyskania przychodu w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostaną odpowiadające im przychody przez wspólników Spółki Cywilnej (zgodnie z przysługującym im udziałem w zysku Spółki Cywilnej).

Zgodnie z art. 22 Ustawy PIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) Ustawy PIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny. Zgodnie z powyższym przepisem, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w ramach darowizny Przedsiębiorstwa będą stanowiły koszty uzyskania przychodu Wnioskodawcy (zgodnie z przysługującym mu udziałem w zysku Spółki Cywilnej).

Jednocześnie art. 23 Ustawy PIT w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty nie zawiera wartości składników.

Zgodnie z art. 22g ust. 15 Ustawy PIT, w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze spadku lub darowizny, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi suma ich wartości rynkowej, nie wyższa jednak od różnicy pomiędzy wartością tego przedsiębiorstwa albo jego zorganizowaną częścią a wartością składników mienia, niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, określoną dla celów podatku od spadków i darowizn.

Biorąc pod uwagę brzmienie art. 22g ust. 15 Ustawy PIT, przy ustalaniu wartości składników mienia niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi zastosowanie znaleźć powinien art. 8 Ustawy o podatku od spadków i darowizn, tzn. za wartość składników mienia niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi należy przyjąć wartość rynkową tych składników, niepomniejszoną o zobowiązania. Z powyższych regulacji wynika, że taka wartość składników mienia niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi określona dla celów podatku od spadków i darowizn, niezaliczona do kosztów uzyskania przychodu przez ojca Wnioskodawcy (darczyńcę), będzie mogła zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodu przez Wnioskodawcę (zgodnie z przysługującym mu udziałem w zysku spółki).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, po darowiźnie Przedsiębiorstwa na rzecz Spółki Cywilnej, wartość innych niż środki trwałe i wartości niematerialne i prawne składników majątkowych (m. in. towary handlowe) powinna zostać ustalona według ich wartości rynkowej i zaliczona do kosztów uzyskania przychodu w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostaną odpowiadające im przychody przez wspólników Spółki Cywilnej (zgodnie z przysługującym im udziałem w zysku Spółki Cywilnej).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Krańcowo należy podkreślić, że przywoływane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne dotyczące przepisów prawa wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.