Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-467/11-2/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-06-10
Teza: Czy postępowanie Spółki (Wnioskodawcy) wskazane w przedstawionym stanie faktycznym, tj. alokowanie kosztów odsetek od kredytu i pożyczek związanych z budową mieszkań do czasu ich wybudowania do kosztów wytworzenia poszczególnych produktów (mieszkań) i traktowania ich dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych jako koszty bezpośrednie, a kosztów odsetek ponoszonych po ich wybudowaniu odnoszenia na wynik i rozpoznawania jako koszty pośrednie z punktu widzenia podatku dochodowego jest prawidłowe?
Słowa kluczowe: deweloper; działalność-działalność deweloperska; finansowanie; koszt; koszt-koszty bezpośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; pożyczka; projekt
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28.04.2011 r. (data wpływu 13.05.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów podatkowych wydatków Spółki związanych z pozyskaniem finansowania zewnętrznego realizacji projektu deweloperskiego w postaci odsetek od kredytu i pożyczek –**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13.05.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów podatkowych wydatków Spółki związanych z pozyskaniem finansowania zewnętrznego realizacji projektu deweloperskiego w postaci odsetek od kredytu i pożyczek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi na terenie Polski działalność gospodarczą polegającą na wybudowaniu budynku z lokalami mieszkalnymi przeznaczonymi do sprzedaży i ich sprzedaż. Celem efektywnego procesu realizacji wskazanego przedsięwzięcia Spółka zaciągnęła kredyt bankowy oraz uzyskała pożyczki w walucie polskiej. Przeznaczeniem powyższego źródła finansowania działalności jest wyłącznie realizacja wskazanej „inwestycji”.

Spółka poprzez szczegółową ewidencję księgową jest w stanie jednoznacznie przyporządkować uzyskane środki finansowe i związane z nimi koszty, w tym w szczególności odsetki od uzyskanego kredytu i udzielonej spółce pożyczki, zarówno pod kątem źródła przychodu, jak i podziału na poszczególne etapy realizowanego przedsięwzięcia - docelowo: sprzedaży mieszkań. Wszelkie koszty jakie ponosi Spółka, poza tzw. ogólnymi kosztami zarządu (koszty administracyjne, dotyczące samego funkcjonowania Spółki) związane są z jedynym rodzajem prowadzonej działalności i w sposób bezpośredni dotyczą realizowanego przedsięwzięcia.

Biorąc pod uwagę zarówno wielkość ponoszonych kosztów, jak i fakt, że przychody generowane przez Spółkę występować będą w różnych latach podatkowych a wspomniane koszty finansowania (odsetki od pożyczek, kredytu) występują przed osiągnięciem przez Spółkę tych przychodów, którego wskazane koszty dotyczą, Spółka wnosi o udzielenie odpowiedzi (interpretacji) co do sposobu rozpoznania tych kosztów z punktu widzenia podatku dochodowego od osób prawnych.

Spółka wskazuje, iż część kosztów w postaci odsetek z tytułu spłaty kredytu i pożyczek (w przedmiotowej sprawie nie zachodzi sytuacja ograniczenia co do zaliczenia spłacanych odsetek w koszty uzyskania przychodu, o którym mowa w treści art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy ClT) zaistniała (odsetki zapłacone) przed datą uzyskania pozwolenia na użytkowanie wybudowanych lokali mieszkalnych. Po tej dacie nie występują już zasadniczo inne koszty związane bezpośrednio z procesem wybudowania (produkcji) lokali mieszkalnych. Jedynymi ponoszonymi kosztami po tej dacie będą wyłącznie odsetki od udzielonych pożyczek i uzyskanego kredytu, a które jak wspomniano uzyskano wyłącznie w celach finansowania realizowanego przedsięwzięcia. W związku z powyższym koszty odsetek poniesione (zapłacone) przed datą uzyskania pozwolenia na użytkowanie lokali mieszkalnych, co jest równoznaczne z zakończeniem procesu „produkcji”, zostały alokowane na koszty wybudowania przedmiotowych mieszkań w odpowiednich, wyliczonych wielkościach. Koszty odsetek ponoszonych (płaconych) po tej dacie, jako że „produkt” w postaci gotowego mieszkania jest już zakończony Spółka odnosi bezpośrednio na wynik i ujmuje jako koszty uzyskania przychodu. Odsetki zaalokowane na poszczególne „produkty” zapłacone przed datą uzyskania pozwolenia na użytkowanie lokali mieszkalnych będą zaś w rachunku podatkowym uwzględnione w momencie faktycznej sprzedaży poszczególnych „produktów” (tu: lokali mieszkalnych).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy postępowanie Spółki (Wnioskodawcy) wskazane w przedstawionym stanie faktycznym, tj. alokowanie kosztów odsetek od kredytu i pożyczek związanych z budową mieszkań do czasu ich wybudowania do kosztów wytworzenia poszczególnych produktów (mieszkań) i traktowania ich dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych jako koszty bezpośrednie, a kosztów odsetek ponoszonych po ich wybudowaniu odnoszenia na wynik i rozpoznawania jako koszty pośrednie z punktu widzenia podatku dochodowego jest prawidłowe?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zapłacone odsetki od kredytu i pożyczki będą stanowiły koszty uzyskania przychodu w momencie sprzedaży lokali mieszkalnych; pozostałe - poniesione po wybudowaniu mieszkań i uzyskaniu pozwolenia na ich użytkowanie (produkt gotowy do sprzedaży) - w momencie poniesienia jako koszty pośrednie w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Powyższe podejście jest także zgodne z zasadami wynikającymi z prawa bilansowego pod kątem rozliczania tego typu kosztów. Spółka podnosi, iż co prawda dość powszechnie przyjmuje się, że dla potrzeb rozliczenia podatkowego koszty odsetek rozpoznawane są w momencie ich poniesienia (zapłaty) jednakże znaczenie tej zasady w praktyce i w każdym przypadku nie powinno być stosowane jeżeli punktem wyjścia co do rozpoznania skutków podatkowych będzie ustalenie przede wszystkim czy mamy do czynienia z kosztem bezpośrednim czy też pośrednim. Ustalenie kosztu uzyskania przychodu nie może pozostawać w oderwaniu od rodzaju osiąganego przychodu, jego specyfiki i ustaleniu odpowiedniej wielkości do konkretnego przychodu, którego osiągnięcie bez uzyskania zewnętrznego źródła finansowania byłoby niemożliwe. Wynikający z tego finansowania koszt, biorąc pod uwagę cel tego finansowania, nie może być porównywany z punktu widzenia rozliczenia podatkowego analogicznie jak koszt usług księgowych czy koszt związany z samym funkcjonowaniem źródła przychodu. Wszelkie koszty, bez których nie osiągniętoby przychodu, niezbędne w trakcie całego przedsięwzięcia winny być po ich odpowiednim przyporządkowaniu co do wielkości i konkretnego źródła przychodu (tu: lokalu mieszkalnego przeznaczonego na sprzedaż) traktowane jako koszty bezpośrednie tego przychodu. Po zakończeniu procesu produkcyjnego koszty finansowania jako niemogące być przyporządkowane do kosztu wytworzenia produktu należy uznać za koszty związane z ogólnym istnieniem spółki i z prowadzoną działalnością.

Spółka podnosi, iż potwierdzeniem takiego stanowiska jest m.in. interpretacja z 20 kwietnia 2011 r. (IPPB5J/423-139/11-2/DG) wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, interpretacja z 23 lutego 2010 r. (IPPB3/423-886/09-4/ER) wydana przez ten sam organ, czy liczne orzeczenia sądowe (m.in. wyrok WSA z dnia 4 listopada 2009 r. - sygn. III SA/Wa 517/09).

Spółka podnosi, iż szczególnie w pierwszej z przywołanych interpretacji organ w sposób jednoznaczny wskazał, że stanowisko Spółki jest prawidłowe. W akcie tym wskazano m.in. „(\`(...)\`) odsetki od zaciągniętych kredytów/pożyczek, finansujących konkretne zadania inwestycyjne, stanowią koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami i powinny być uznane za koszty uzyskania przychodu z chwilą uzyskania odpowiadającego im przychodu, tj. ze sprzedaży IokaIi, nie wcześniej jednak niż z chwilą zapłaty odsetek od pożyczek/kredytów. Natomiast jeżeli zapłata odsetek bądź ich kapitalizacja nastąpi po sprzedaży wszystkich lokali, stanowią one koszty w całości w momencie ich zapłaty/kapitalizacji, na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy podatkowej. (\`(...)\`)”.

Stanowisko to, zdaniem Spółki, jest jak najbardziej racjonalne, oparte o przepisy prawa i powinno również zostać zastosowane do sytuacji wskazanej przez Spółkę w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   wydatek został poniesiony przez podatnika,

*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód - art. 15 ust. 4, ust. 4b - 4c updop),

*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie - art. 15 ust. 4d, 4e updop).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztu "bezpośredniego" oraz kosztu "pośredniego" - brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie te same wydatki mogą być w danych warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach której wydatki te są ponoszone. Przy czym jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane. Należy także podkreślić, że w konkretnym, sprecyzowanym stanie faktycznym, o charakterze omawianych kosztów decyduje przyjęta przez podatnika polityka w zakresie rachunkowości, będąca odzwierciedleniem rodzaju wykonywanej działalności.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie, np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Moment potrącalności kosztów został przez ustawodawcę uregulowany w art. 15 ust. 4–4e omawianej ustawy podatkowej. Przepisy art. 15 ust. 4-4e tej ustawy zawierają trzy odrębne zasady, dotyczące ustalania momentu rozpoznania danego kosztu, kwalifikowanego jako koszt uzyskania przychodu. Są nimi:

*   zasada dotycząca poniesionych kosztów prac rozwojowych – art. 15 ust. 4a ww. ustawy (nie mająca w niniejszej sprawie zastosowania),

*   zasada dotycząca kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami – art. 15 ust. 4d ustawy stanowi, że są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Jednocześnie w art. 15 ust. 4e ustawodawca wyjaśnił, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust.4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
*   zasada dotycząca kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami – zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c;

W roku podatkowym, w którym powstały odpowiadające im przychody, są również potrącalne bezpośrednie koszty uzyskania przychodów, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego (art. 15 ust. 4b omawianej ustawy).

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po upływie ww. terminów, są natomiast potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie (art. 15 ust. 4c tej ustawy).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wybudowaniu budynku z lokalami mieszkalnymi przeznaczonymi do sprzedaży i ich sprzedaż. Celem efektywnego procesu realizacji wskazanego przedsięwzięcia Spółka zaciągnęła kredyt bankowy oraz uzyskała pożyczki w walucie polskiej. Przeznaczeniem powyższego źródła finansowania działalności jest wyłącznie realizacja wskazanej inwestycji. W związku z realizacją projektu budowlanego Spółka ponosi szereg różnego rodzaju kosztów w tym m. in. koszty finansowania procesu deweloperskiego w postaci odsetek od zaciągniętego kredytu i pożyczek. Moment uzyskania pozwolenia na użytkowanie przedmiotowych lokali mieszkalnych jest dla Spółki równoznaczny z zakończaniem procesu produkcji. Spółka koszty odsetek poniesione (zapłacone) przed datą uzyskania pozwolenia na użytkowanie lokali mieszkalnych zalicza do kosztów wybudowania przedmiotowych mieszkań w odpowiednich wyliczonych wielkościach i ujmuje je w rachunku podatkowym w momencie sprzedaży poszczególnych lokali mieszkalnych traktując je jako koszty bezpośrednie. Z kolei koszt odsetek od zaciągniętego kredytu, pożyczek ponoszony po dacie uzyskania pozwolenia na użytkowanie lokali mieszkalnych Spółka uznaje za koszty związane z ogólnym istnieniem i prowadzoną działalności i zalicza je do kosztów pośrednich. Spółka podnosi, iż w przedmiotowej sprawie nie zachodzi sytuacja ograniczenia co do zaliczenia spłacanych odsetek w koszty uzyskania przychodu, o którym mowa w treści art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż nie ulega wątpliwości, że – co do zasady - wydatki ponoszone przez Spółkę w postaci odsetek od zaciągniętego kredytu i pożyczek, stanowiące koszt finansowania procesu deweloperskiego, są ponoszone w związku z prawidłowym funkcjonowaniem i prowadzeniem przedsiębiorstwa i - o ile zostały właściwie udokumentowane - spełniają kryteria określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przez co można zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów.

W tym miejscu należy jednak podkreślić, iż przedmiotowe wydatki będą dla Spółki stanowiły koszty uzyskania przychodów dopiero po spełnieniu wymogów wynikających z art. 15 ust. 4-4c i art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a albo pkt 11 ww. ustawy.

Odnosząc poszczególne wydatki w koszty podatkowe, Spółka jest zobligowana do uwzględnienia norm ustanowionych w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Odnosząc się bowiem do poruszonej kwestii należy mieć na uwadze, że w stosunku do odsetek w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, określony został szczególny tryb opodatkowania.

Z treści art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

A contrario kosztami uzyskania przychodów będą zatem skapitalizowane oraz naliczone i zapłacone odsetki od pożyczek czy kredytów.

Według tut. Organu koszt odsetek od kredytów/pożyczek zaciągniętych na wytworzenie we własnym zakresie danej inwestycji, zapłaconych do dnia zakończenia procesu budowlanego, należy zakwalifikować do kosztów wytworzenia przedmiotowych inwestycji.

W przedmiotowej sprawie należy też mieć na względzie wyłączenia zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 powołanej ustawy, chociaż jak wskazuje Wnioskodawca nie zachodzi sytuacja ograniczenia w nich zawarta.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 60 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy)posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 61 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Stosownie natomiast do treści art. 16 ust. 7b powołanej ustawy przez pożyczkę, o której mowa w ust. 1 pkt 60 i 61 oraz w ust. 7, rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę tę rozumie się także emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę.

Mając na uwadze powyższe uregulowania oraz przyjmując za Wnioskodawcą, że w przedmiotowej sprawie nie występują wyłączenia zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ww. ustawy, należy stwierdzić, iż przedmiotowe odsetki od kredytu/pożyczek, które zostały zaciągnięte w celu finansowania budowy budynku z lokalami mieszkalnymi, nie stanowiącego w Spółce środka trwałego, zapłacone do momentu uzyskania przez Spółkę pozwolenia na użytkowanie ww. lokali, Spółka prawidłowo zalicza w koszty wybudowania ww. mieszkań w odpowiednich wyliczonych wielkościach. Koszty powyższe jako bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami należy potrącić w roku podatkowym, w którym osiągnięty zostanie odpowiadający im przychód. Koszty te powinny być ujmowane w kosztach uzyskania przychodów proporcjonalnie do sprzedawanych lokali mieszkalnych tj. z chwilą uzyskania odpowiadającego im przychodu.

W tym miejscu należy podkreślić, iż datą powstania przychodu w odniesieniu do zbycia prawa majątkowego jest dzień, w którym zbyto prawo majątkowe na podstawie podpisanej przez strony umowy przenoszącej prawo własności lokalu, zawartej w formie aktu notarialnego. Wówczas przychodem ze sprzedaży nieruchomości jest wielkość wyrażona w cenie określonej w umowie kupna – sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego.

Natomiast jeżeli zapłata odsetek nastąpi po sprzedaży wszystkich lokali, stanowią one koszty w całości w momencie ich zapłaty, na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy podatkowej.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, powołane przepisy prawa podatkowego oraz przyjmując za Wnioskodawcą, że w przedmiotowej sprawie nie występują wyłączenia zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stwierdzić należy, iż Spółka prawidłowo zalicza koszt odsetek od kredytu i pożyczek zaciągniętych na budowę budynku z lokalami mieszkalnymi przeznaczonymi do sprzedaży, zapłaconych do dnia wydania pozwolenia na użytkowanie ww. lokali, do kosztów wytworzenia poszczególnych mieszkań i traktuje je jako koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami.

Prawidłowe jest także stanowisko Spółki w przypadku zaliczania przedmiotowych odsetek, zapłaconych po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie przedmiotowych mieszkań (produkt gotowy do sprzedaży,) do kosztów pośrednich tj. w momencie ich poniesienia.

Jednocześnie na uwagę zasługuje okoliczność, iż pełna weryfikacja prawidłowości zaliczenia poszczególnych wydatków Wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodów może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Dokonując interpretacji indywidualnej organ podatkowy działający z upoważnienia Ministra Finansów przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Końcowo należy podkreślić, że przywołane przez Wnioskodawcę wyroki sądów administracyjnych dotyczące przepisów prawa wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 roku - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Z uwagi na powyższe przywołane wyroki sądów administracyjnych, nie są wiążące dla tut. organu podatkowego. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążąca dla organu wydającego przedmiotową interpretację

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.