Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.275.2021.1.AZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-28
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku w związku z realizacją projektu
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1135 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 kwietnia 2021 r. (data wpływu 14 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku w związku z realizacją projektu pn. „..” – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku w związku z realizacją projektu pn. „…”.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. 2020 poz. 713, dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne. Zadania te obejmują m.in. sprawy ładu przestrzennego, ochrony środowiska i przyrody, a także zieleni gminnej i zadrzewień.

Przedmiot wniosku

Niniejszym wnioskiem Gmina obejmuje wydatki związane z projektem pn. „…” (dalej: „inwestycja” lub „Projekt”). Projekt zakończono w 2020 r. W jego ramach przeprowadzono szereg prac mających na celu xxx poprzez xxxx. Wśród podjętych działań wyróżnić można:

*   wykonanie prac związanych z xxx na obszarze brzegów rzeki X w Y. w celu xxx,
*   utworzenie - realizację kampanii edukacyjno-informacyjnej o tematyce przyrodniczej mającej na celu budowanie świadomości ekologicznej mieszkańców regionu i turystów,
*   budowę ścieżek edukacyjnych wraz z wyposażeniem ich w małą architekturę w celu zmniejszenia antropopresji obszarów cennych przyrodniczo zlokalizowanych wzdłuż brzegów rzeki X,
*   utworzenie Centrum Edukacji Ekologicznej – Punktu do działań edukacyjno- przyrodniczych, którego celem jest kształtowanie właściwych postaw przez edukację oraz informowanie i promocję w dziedzinie ochrony przyrody.

Na realizację inwestycji Gmina otrzymała dofinansowanie w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 oś priorytetowa: V. Ochrona środowiska i efektywne wykorzystywanie zasobów, działanie: 5.4. Ochrona różnorodności biologicznej, poddziałania: 5.4.3. Ochrona różnorodności biologicznej - tryb pozakonkursowy.

Wydatki ponoszone w związku z inwestycją zostały udokumentowane przy pomocy faktur z podaniem danych Gminy jako nabywcy.

Wykorzystanie przedmiotu inwestycji

Przedmiotowa inwestycja została zrealizowana jako zadanie własne Gminy, przede wszystkim z zakresu ochrony środowiska. Wszystkie elementy powstałej w ramach Projektu infrastruktury są ogólnodostępne dla mieszkańców i turystów. Innymi słowy, Gmina (ani żaden inny podmiot) nie pobiera opłat w związku z korzystaniem z efektów realizacji projektu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT z tytułu faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją inwestycji?

Stanowisko Wnioskodawcy

Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia VAT z tytułu faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją inwestycji.

Uzasadnienie

1\. Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Natomiast kluczowym przepisem dot. prawa do odliczenia VAT jest art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w niniejszej sprawie.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku (przesłanka podmiotowa) oraz
*   pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi (przesłanka przedmiotowa).

Co istotne, przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Gmina jako organ władzy publicznej

Jak już zostało wskazane, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym - gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy - do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Kolejno, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy - wśród zadań tych mieszczą się natomiast sprawy ładu przestrzennego, ochrony środowiska i przyrody, a także zieleni gminnej i zadrzewień.

Powyższe oznacza, że w świetle przepisów ustawy o samorządzie gminnym realizacja Projektu wpisuje się w zakres zadań własnych Gminy, w ramach realizacji których działa ona jako organ władzy publicznej. Ponadto, jak zaznaczono w stanie faktycznym, Gmina (ani żaden inny podmiot) nie czerpie dochodów z tytułu korzystania z efektów realizowanego Projektu. Korzystanie z infrastruktury powstałej w ramach Projektu będzie bowiem ogólnodostępne i nieodpłatne.

Brak związku pomiędzy wydatkami a działalnością opodatkowaną.

Z literalnej interpretacji art. 86 ust. 1 ustawy o VAT bezpośrednio wynika, że odliczyć można podatek naliczony związany z transakcjami, których następstwem jest określenie podatku należnego. Tym samym, zasada ta wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1, dalej: „Dyrektywa VAT”). Przepisy Rozdziału 1-4 Tytułu X Dyrektywy VAT (art. 167 i nast.) wprowadzają podstawową regułę wspólnego systemu podatku VAT, zgodnie z którą podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, natomiast prawo takie nie przysługuje w przypadku dokonywania transakcji zwolnionych lub nieopodatkowanych.

Gmina wskazuje, iż w jej ocenie realizowana inwestycja nie będzie ani bezpośrednio, ani pośrednio związana z czynnościami opodatkowanymi Gminy, a jedynie związek z takimi czynnościami mógłby skutkować istnieniem prawa do odliczenia (infrastruktura powstała w ramach Projektu będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności, które zdaniem Wnioskodawcy nie podlegają opodatkowaniu). Tym samym, nie zostanie spełniona przesłanka umożliwiająca skorzystania z prawa do odliczenia VAT naliczonego.

Stanowisko organów podatkowych w podobnych stanach faktycznych

Końcowo Gmina pragnie podkreślić, że przedstawione przez nią stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w co do istoty analogicznych stanach faktycznych (dotyczących inwestycji w obrębie ładu przestrzennego i ochrony środowiska):

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 lutego 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.876.2019.1.EJU: „Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W analizowanej sprawie warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy, uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, gdyż Gmina realizując opisany we wniosku projekt nie będzie działać w charakterze podatnika VAT. Przedmiotowa inwestycja obejmująca uporządkowanie terenów zielonych, które będą nieodpłatnie udostępniane mieszkańcom realizowana będzie w związku z działalnością statutową Gminy i należy do zadań własnych gminy wskazanych w art. 7 ust. 1 pkt 1 i 12 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Ponadto - jak wskazał Wnioskodawca towary i usługi nabywane w ramach projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności w ramach działalności gospodarczej. Podsumowując, w okolicznościach niniejszej sprawy, w związku z realizacją projektu pn.(\`(...)\`) Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie będą spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Wnioskodawca nie będzie działać jako podatnik VAT, a wydatki związane z realizacją projektu nie będą służyć do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Jednocześnie Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do zwrotu różnicy podatku na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy”.
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 maja 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.169.2018.2.MR. „Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w dniu 22 grudnia 2017 r złożył wniosek o dofinansowanie realizacji projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, pn. „…”. Kluczowymi elementami projektu są budowa ścieżki dydaktycznej oraz utworzenie xxxx. W wyniku realizacji projektu powstanie przestrzeń publiczna o wysokich walorach przyrodniczych i turystycznych. Wzrośnie również liczba odwiedzających, świadomość ekologiczna społeczeństwa a tym samym poprawi się jakość środowiska miejskiego. Ścieżka dydaktyczna będzie obiektem ogólnodostępnym, służącym ogółowi mieszkańców oraz osobom przyjezdnym do wypoczynku i rekreacji. (\`(...)\`) W konsekwencji mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie będzie miał możliwości odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego projektu. Powyższe wynika z tego, że w analizowanym przypadku nie zostaną spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Z opisu sprawy wynika, że Miasto realizuje projekt w ramach zadań własnych nałożonych na nie ustawą o samorządzie gminnym, zatem w tym zakresie działa w ramach reżimu publicznoprawnego oraz wydatki związane z realizacją planowanego projektu nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem”.

W omawianych okolicznościach, zdaniem Wnioskodawcy, nie wystąpi zatem związek przyczynowo-skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia podatku związanego z wydatkami dotyczącymi realizacji inwestycji. W rezultacie, w ocenie Gminy nie przysługuje jej prawo do odliczenia VAT z tytułu faktur dokumentujących poniesione wydatki inwestycyjne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.) zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Art. 15 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zakres działania gminy, jako organu władzy publicznej, został uregulowany w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713 ze zm.), i jak wynika z zawartych tam przepisów ma on złożony charakter. Główną i dominującą sferę działalności gmin stanowi realizacja szeroko rozumianych zadań o charakterze publicznym, w których skład wchodzą zadania własne gminy (art. 7 ust. 1) oraz zadania zlecone (art. 8 ust. 1), należące do właściwości innych organów państwowych. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. przepisu), kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy).

Gminy mogą prowadzić również działalność gospodarczą, wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej (art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym), z tytułu której są podatnikami podatku od towarów i usług. Zasadniczym przedmiotem działalności gminy są jednak czynności wykonywane w charakterze podmiotu prawa publicznego w celu sprawowania władzy publicznej. Jest to szeroko rozumiana działalność nastawiona na zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, którą tworzą mieszkańcy gminy. Do zakresu działania gminy należą zatem wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Z informacji wskazanych we wniosku wynika, że w 2020 r. Gmina zrealizowała projekt pn. „…”. W jego ramach przeprowadzono szereg prac mających na celu wzmocnienie ochrony bioróżnorodności przez wzrost obszarów chronionych oraz wykorzystanie zasobów przyrodniczych i zmniejszenie presji na środowisko naturalne przez właściwe ukierunkowanie ruchu turystycznego na obszarach cennych przyrodniczo. Przedmiotowa inwestycja została zrealizowana jako zadanie własne Gminy, przede wszystkim z zakresu ochrony środowiska. Wszystkie elementy powstałej w ramach projektu infrastruktury są ogólnodostępne dla mieszkańców i turystów. Innymi słowy, Gmina (ani żaden inny podmiot) nie pobiera opłat w związku z korzystaniem z efektów realizacji projektu.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących wydatki poniesione na realizację opisanej inwestycji.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W rozpatrywanej sprawie warunki uprawniające do odliczenia wynikające z treści art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nie będą spełnione, gdyż Gmina w ramach opisanego projektu mającego na celu przede wszystkim ochronę środowiska, realizuje czynności związane z wykonywaniem zadań nałożonych na ten organ przepisami prawa, do których realizacji został on powołany. Z całokształtu działań Gminy związanych z zakupionymi towarami i usługami wynika, że Gmina nie będzie nabywać ich w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym dokonując zakupów nie będzie działać w charakterze podatnika podatku VAT. Jak wskazała Gmina – wszystkie elementy powstałej w ramach projektu infrastruktury są ogólnodostępne dla mieszkańców i turystów, Gmina nie pobiera opłat w związku z korzystaniem z efektów realizacji projektu.

Towary i usługi nabywane w ramach projektu mają więc bezpośredni i ścisły związek ze sferą działań publicznych, a zatem z działalnością w interesie społeczności lokalnej, pozostającą poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, co oznacza, że nie będą służyć działalności gospodarczej Gminy w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a Gmina nie będzie działać w charakterze podatnika VAT.

Zatem, ze względu na brak związku dokonywanych zakupów z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „….”.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.