Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4510-191/15/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-01-22
Teza: w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w tym podatku w związku ze świadczeniem wskazanych we wniosku usług pośrednictwa
Słowa kluczowe: moment; przychód-uzyskanie przychodów; usługi-usługi pośrednictwa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 października 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 29 października 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów, prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w tym podatku w związku ze świadczeniem wskazanych we wniosku usług pośrednictwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 października 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie powstania obowiązku podatkowego w tym podatku w związku ze świadczeniem wskazanych we wniosku usług pośrednictwa.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (spółka akcyjna) zawarł umowę partnerską/dystrybucyjną z producentem oprogramowania (dalej: „firma O”). Wnioskodawca wraz z innym podmiotem (liderem konsorcjum) utworzył konsorcjum w celu zawarcia umowy o świadczenie usług na rzecz spółki kapitałowej z siedzibą w Polsce (dalej: „Zamawiającym”).

Przedmiotem umowy zawartej przez Wnioskodawcę oraz drugiego konsorcjanta z Zamawiającym jest:

1.  dostawa licencji nieograniczonego stosowania oprogramowania firmy O. (dalej: „Oprogramowanie „O”) wraz z asystą techniczną, zgodnie ze Specyfikacją Istotnych Warunków Zamówienia (dalej: „SIWZ”), a także świadczenie pozostałych usług opisanych umową (poza opisanymi w pkt 2 poniżej), w tym usług szkoleniowych opisanych w załączniku do umowy i usług wsparcia. Przy czym, zgodnie z umową, dostawa jest rozumiana jako zapewnienie udzielenia licencji na takie oprogramowanie przez osobę trzecią - producenta oprogramowania (firmę „O”) oraz zapewnienie świadczenia takich usług przez osobę trzecią, tj. przez producenta oprogramowania - firmę „O”;
2.  dostawa dodatkowych licencji Oprogramowania „O” w okresie umowy;
3.  konwersja posiadanych przez Zamawiającego licencji Oprogramowania „O” zgodnie z listą załączoną do umowy.

Wnioskodawca podkreśla, że na podstawie Umowy, ani Wnioskodawca, ani jego konsorcjant nie udzielą Zamawiającemu żadnych licencji. Obowiązkiem Wnioskodawcy i Konsorcjanta jest jedynie zapewnienie (zagwarantowanie) i spowodowanie, aby odpowiednich licencji udzielił producent oprogramowania - firma „O”.

W ramach wykonania przedmiotu umowy Wnioskodawca:

1.  gwarantuje bez odrębnego wynagrodzenia prawo korzystania z licencji Oprogramowania „O” przez Zamawiającego, jak i przez pozostałe spółki grupy kapitałowej Zamawiającego wskazane w SIWZ;
2.  jest zobowiązany do przeniesienia lub zapewnienia przeniesienia na rzecz Zamawiającego bez odrębnego wynagrodzenia własności nośników dystrybucyjnych (o ile będą takie zamówione), na których Zamawiający będzie otrzymywał Oprogramowanie „O”;
3.  gwarantuje Zamawiającemu - w okresie obowiązywania umowy - dla zamawianych produktów dodatkowych maksymalne ceny netto w złotych, obowiązujące w okresie wskazanym w umowie zgodnie z warunkami określonymi w umowie.

Niezależnie od zobowiązań opisanych powyżej Wnioskodawca zobowiązany jest zapewnić Zamawiającemu w ramach wynagrodzenia określonego w umowie, również:

1.  audyt licencji Oprogramowania „O” zgodnie z warunkami określonymi w załączniku do umowy;
2.  przeprowadzenie autoryzowanych szkoleń zgodnie z warunkami określonymi w załączniku do umowy;
3.  obsługę umowy ULA (Unlimited Licence Agreement) na zasadach określonych w niej dla kluczowych klientów, o ile umowa to przewiduje;
4.  asystę (pomoc) przy wypełnianiu i przekazywaniu do firmy „O” (producenta oprogramowania) wszystkich dokumentów przewidzianych umową ULA;
5.  dostarczanie do siedziby Zamawiającego zestawów nośników produktów firmy „O” (o ile będą takie zamówione);
6.  przekazywanie na każde żądane aktualnych cenników oprogramowania firmy „O” oraz informacji o zmianach w prawie do używania produktów firmy „O”;
7.  doradztwo w zakresie zakupu oprogramowania firmy „O” oraz informowanie na bieżąco o dostępnych akcjach promocyjnych;
8.  dostęp do bazy wiedzy producenta oprogramowania (firmy „O”) zawierającej artykuły techniczne i narzędzia oraz wskazówki związane z rozwiązywaniem problemów dla oferowanego oprogramowania.

Umowa została zawarta w maju 2015 r. na okres 3 lat od daty zawarcia umowy. Dla uniknięcia wątpliwości, w umowie potwierdzono, że licencje na Oprogramowanie „O”, udzielone przez firmę „O” w wykonaniu umowy, będą udzielone na czas nieokreślony.

Powyższe oznacza, że licencje na Oprogramowanie „O” są udzielane przez firmę „O” bezpośrednio na rzecz Zamawiającego. Konsorcjanci, w tym Wnioskodawca, jedynie pośredniczą w obrocie handlowym. Elementem składowym umowy pomiędzy konsorcjum i Zamawiającym jest załącznik, w którym Zamawiający i firma „O” ustalają pomiędzy sobą warunki licencyjne.

Wynagrodzenie za wykonanie całości opisanego powyżej przedmiotu umowy zostało określone w sposób ryczałtowy, w tym zawiera w sobie wszelkie ceny Oprogramowania „O” i usług z nim związanych opisanych umową, w szczególności asysty technicznej, wynagrodzenie za udzielenie licencji na korzystanie z Oprogramowania „O”, ceny nośników Oprogramowania „O”, koszty wykonania szkoleń, koszty audytu, koszty transportu, ubezpieczenia do miejsca dostawy, cło importowe naliczone według aktualnie obowiązujących przepisów, podatki (poza VAT), zryczałtowane koszty poniesione przez Wnioskodawcę w związku ze świadczeniem usług wsparcia oraz wszelkie inne koszty Wnioskodawcy, niezbędne do wykonania przedmiotu umowy, oraz jest wynagrodzeniem ostatecznym, niezmiennym w okresie obowiązywania umowy.

W umowie ustalono, że z tytułu należytego wykonania umowy Zamawiający zapłaci konsorcjum następujące wynagrodzenie:

1.  kwotę X - za zapewnienie udzielenia licencji na Oprogramowanie „O” przez producenta oprogramowania (firmę „O”) oraz zapewnienie świadczenia takich usług przez producenta oprogramowania (firmę „O”) zgodnie z SIWZ, a także świadczenie pozostałych usług opisanych umową, w tym usług szkoleniowych opisanych w załączniku do umowy i usług wsparcia, a także za konwersję posiadanych przez Zamawiającego licencji Oprogramowania „O” zgodnie z listą załączoną do umowy;
2.  za realizację każdego przyjętego zamówienia na produkty dodatkowe w ramach przedmiotu umowy kwotę w wysokości wyliczonej na podstawie cen Oprogramowania „O” zgodnie z załącznikiem do umowy.

Zgodnie z umową, płatności wynagrodzenia, o którym mowa w pkt a) powyżej, dokonywane będą przez Zamawiającego „w trzech okresach rozliczeniowych, w trzech równych ratach, na podstawie faktur wystawionych przez lidera konsorcjum w następujących terminach i na następujące kwoty”:

1.  pierwsza część w wysokości: 1/3 kwoty X - faktura wystawiona będzie w pierwszym miesiącu obowiązywania umowy;
2.  druga część w wysokości: 1/3 kwoty X - faktura wystawiona będzie w miesiącu po upłynięciu roku od obowiązywania umowy (a więc w 2016 r.);
3.  trzecia część w wysokości: 1/3 kwoty X - faktura wystawiona będzie w miesiącu po upłynięciu 2 lat od obowiązywania umowy (a więc w 2017 r.).

Zgodnie z umową, podstawą do wystawienia faktury przez lidera konsorcjum jest:

1.  w przypadku pierwszej części wynagrodzenia - podpisanie przez Zamawiającego protokołu (wzór protokołu stanowi załącznik do umowy) bez uwag i zastrzeżeń, w ciągu 30 dni od daty zawarcia umowy i podpisania zamówienia zgodnie z załącznikiem do umowy;
2.  w przypadku drugiej części wynagrodzenia - podpisanie przez Zamawiającego protokołu (wzór protokołu, stanowi załącznik do umowy) bez uwag i zastrzeżeń, w ciągu 30 dni od daty upłynięcia roku od obowiązywania umowy opisujący sposób wykonania przedmiotu umowy, w szczególności prawidłowe wykonanie zgodnie z umową usług wsparcia oraz szkoleń zgodnie z warunkami opisanymi w załącznikach do umowy;
3.  w przypadku trzeciej części wynagrodzenia - podpisanie przez Zamawiającego protokołu (wzór protokołu stanowi załącznik do umowy) bez uwag i zastrzeżeń, w ciągu 30 dni od daty upłynięcia dwóch lat od obowiązywania umowy od daty zawarcia Umowy opisujący sposób wykonania przedmiotu Umowy, w szczególności prawidłowe zgodne z umową wykonanie usług wsparcia oraz szkoleń zgodnie z warunkami opisanymi w załącznikach do umowy.

Umowa nie przewiduje wypłaty zaliczek przez Zamawiającego.

W dniu 31 maja 2015 r. Zamawiający podpisał protokół odbioru o następującej treści: „Potwierdzamy niniejszym wykonanie dostawy Produktów „O” (licencje ULA, Pakiet szkoleń oraz konwersję licencji „O”), zgodnie z § 1 umowy”.

Po podpisaniu protokołu odbioru przez Zamawiającego, Wnioskodawca wystawił fakturę (na lidera konsorcjum) na pierwszą część wynagrodzenia (wg proporcji wynikającej z umowy konsorcjum).

Producent oprogramowania (firma „O”) wystawił Wnioskodawcy fakturę jednorazowo na cale wynagrodzenie przypadające na licencje. Okresowo co kwartał będzie wystawiał faktury za wsparcie techniczne.

Do dnia złożenia wniosku Wnioskodawca poniósł również koszty związane ze szkoleniem. Szkolenia dla Zamawiającego zapewnione są poprzez zakup przez Wnioskodawcę voucherów od firmy „O”. Płatność za cały trzyletni okres obowiązywania voucherów została dokonana jednorazowo. Wnioskodawca sam nie świadczy żadnych usług szkoleniowych na rzecz Zamawiającego, tylko je zapewnia.

W okresie obowiązywania umowy na Wnioskodawcy ciąży stały obowiązek zapewniania wykonania przez producenta oprogramowania (firmę „O”) określonych świadczeń na rzecz Zamawiającego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w stanie faktycznym opisanym we wniosku, w przypadku drugiej i trzeciej części wynagrodzenia, przychód Wnioskodawcy powstanie z chwilą częściowego wykonania usług, tj. w momencie podpisania przez Zamawiającego protokołu odbioru bez uwag i zastrzeżeń, w ciągu 30 dni od daty upłynięcia odpowiednio roku i dwóch lat od obowiązywania umowy od daty zawarcia umowy, opisującego sposób wykonania przedmiotu umowy (w szczególności prawidłowe zgodne z umową wykonanie usług wsparcia oraz szkoleń zgodnie z warunkami opisanymi w załącznikach do umowy)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w stanie faktycznym opisanym we wniosku, w przypadku drugiej i trzeciej części wynagrodzenia, przychód Wnioskodawcy powstanie z chwilą częściowego wykonania usług , tj. w momencie podpisania przez Zamawiającego protokołu odbioru bez uwag i zastrzeżeń, w ciągu 30 dni od daty upłynięcia odpowiednio roku i dwóch lat od obowiązywania umowy od daty zawarcia umowy, opisującego sposób wykonania przedmiotu umowy (w szczególności prawidłowe zgodne z umową wykonanie usług wsparcia oraz szkoleń zgodnie z warunkami opisanymi w załącznikach do umowy), nie rzadziej jednak niż raz w roku. Wynika to z następującej argumentacji.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „UPDOP”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 UPDOP, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 UPDOP).

Wobec powyższego, o przychodzie należnym można mówić, jeśli przedsiębiorcy przysługuje uprawnienie do jego otrzymania. Jego powstanie, co do zasady, związane jest z momentem powstania wierzytelności. Jako przychód należny powinno się zatem traktować kwoty, jakie są należne podatnikowi, czyli takie, których wydania może zażądać od kontrahenta.

Podstawowe zasady określania daty powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą zostały uregulowane przez ustawodawcę w treści art. 12 ust. 3a UPDOP.

Stosownie do art. 12 ust. 3a UPDOP, za datę powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 3 UPDOP, uważa się, z zastrzeżeniem przepisów art. 12 ust. ust. 3c-3g UPDOP, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

W myśl tego przepisu powstanie przychodu następuje w dniu zaistnienia ww. zdarzeń, a jeżeli wystąpią one po dniu wystawienia faktury, czy po dniu dokonania zapłaty należności, o momencie powstania przychodu decydują te dni, a nie fakt zaistnienia konkretnego zdarzenia. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, nie definiuje momentu, w którym usługę uznaje się za wykonaną lub częściowo wykonaną oraz nie precyzuje kryteriów, jakimi należy się posługiwać dla jego określenia. Zasadnie jest zatem przyjąć, że wykonanie w całości lub części danej usługi następuje z chwilą uznania przez obie strony, że dana usługa bądź część usługi została wykonana w sposób zgodny z umową.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które odnoszą się do przychodów osiąganych z działalności gospodarczej osoby prawnej nie wskazują, co należy rozumieć pod pojęciem przychodu należnego. Zasadne jest zatem odwołanie się do reguł wykładni językowej. Można w tym zakresie posłużyć się m.in. definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego stanowiącą, że „należny” to przysługujący, należący się komuś bądź czemuś. Przychodem należnym, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest przychód, który w następstwie działalności gospodarczej stał się należnością (wierzytelnością), która została ustalona między stronami, na skutek wykonania usługi.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że umowa zawarta z Zamawiającym szczegółowo określa terminy i zasady potwierdzania częściowego wykonania usług objętych tą umową, a w szczególności określa termin zgłoszenia do odbioru prawidłowo wykonanych części usług i podpisania protokołu ich odbioru (w ciągu 30 dni od daty upłynięcia odpowiednio roku i dwóch lat od obowiązywania umowy). Umowa precyzuje też treść takiego protokołu, przewidując w tym zakresie, że protokół ma zawierać opis sposobu wykonania przedmiotu umowy, w szczególności prawidłowe wykonanie zgodnie z umową usług wsparcia oraz szkoleń zgodnie z warunkami opisanymi w załącznikach do umowy.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa i przedstawiony we wniosku stan faktyczny, należy stwierdzić, że w myśl art. 12 ust. 3 w związku z art. 12 ust. 3a UPDOP momentem powstania przychodu dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, z tytułu usług określonych w umowie zawartej z Zamawiającym, w sytuacji gdy dojdzie do wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi przed dniem wystawienia faktury albo uregulowania należności, jest dzień podpisania protokołu odbioru wykonania usługi albo protokołu częściowego wykonania usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ww. ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego,tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych precyzyjnie określają moment powstania przychodu z ww. źródła przychodów.

Podstawowa zasada określania daty powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej została uregulowana przez ustawodawcę w treści art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Na mocy tego przepisu, za datę powstania przychodu uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c – 3g, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Przytoczony przepis w odniesieniu do podmiotów uzyskujących przychody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej ustanawia generalną zasadę określającą moment powstania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Wyjątek od tak skonstruowanej zasady wprowadzają zapisy art. 12 ust. 3c-3g ustawy.

Jak stanowi art. 12 ust. 3c ww. ustawy, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Zapis art. 12 ust. 3d tejże ustawy, wskazuje, że przepis ust. 3c stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

W myśl natomiast, art. 12 ust. 3g, w przypadku pobrania wpłat na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, podlegających zarejestrowaniu przy zastosowaniu kasy rejestrującej zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, za datę powstania przychodu uznaje się dzień pobrania wpłaty, jeżeli podatnicy w terminie do 20 dnia pierwszego miesiąca roku podatkowego, a w przypadku podatników rozpoczynających ewidencjonowanie obrotów przy zastosowaniu kasy rejestrującej – w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym rozpoczęli ewidencjonowanie obrotów przy zastosowaniu kasy rejestrującej, zawiadomią właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze tego sposobu ustalania daty powstania przychodu.

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika generalna zasada, że przychód podatkowy dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, w związku z prowadzoną przez podmiot działalnością gospodarczą, powstaje w dniu wykonania lub częściowego wykonania usługi. Wyjątek od tej zasady stanowi:

*   wystawienie faktury dokumentującej wykonanie usługi przed datą jej wykonania albo częściowego wykonania – datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień wystawienia faktury (o ile uprzednio nie doszło do uregulowania należności),
*   uregulowanie należności przed wykonaniem usługi albo jej częściowym wykonaniem – datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień otrzymania należności (o ile uprzednio nie została wystawiona faktura).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie określa momentu w jakim należy uznać, że usługa została faktycznie wykonana, czy też wykonana częściowo, lecz w sposób pozwalający na uznanie danego etapu usługi za zakończony. Określenie momentu wykonania świadczenia, będzie zatem wynikało z postanowień umów zawartych między ich stronami. Strony mogą bowiem dowolnie ustalić, jaki zakres prac uznają za wykonane świadczenie. Jeżeli strony zawartej umowy ustalą, że zakres prac wynikających z umowy jest podzielony na poszczególne etapy, z tytułu wykonania których wykonawcy przysługuje określone wynagrodzenie, zasadne jest uznanie, że taki etap, stanowi wykonanie wyodrębnionej części całości (usługi). W konsekwencji, w chwili odbioru każdego z etapów powstaje przychód należny w związku z wykonaniem usługi, częściowym wykonaniem usługi lub wydaniem rzeczy (w zależności od specyfiki danej umowy i określonego etapu).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika m.in., że w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawca (uczestnik konsorcjum) zawarł umowę partnerską (dystrybucyjną) z producentem oprogramowania. Jednocześnie konsorcjum zawarło umowę pośrednictwa ze spółką kapitałową w celu świadczenia na jej rzecz przez konsorcjum usług polegających m.in. na zapewnieniu (zagwarantowaniu), przez producenta oprogramowania udzielenia spółce kapitałowej licencji na oprogramowanie, a także wywiązania się z innych, wynikających z umowy warunków. Obowiązkiem konsorcjum jest również dostawa licencji wraz z asystą techniczną, dostawa dodatkowych licencji oprogramowania oraz konwersja posiadanych przez spółkę kapitałową (Zamawiającego) licencji. Na podstawie umowy, konsorcjum nie udziela jednak spółce kapitałowej żadnych licencji. Licencje na oprogramowanie są udzielane przez producenta bezpośrednio na rzecz Zamawiającego. Konsorcjanci, jedynie pośredniczą w obrocie handlowym. Wynagrodzenie za wykonanie całości przedmiotu umowy zostało określone w sposób ryczałtowy, w tym zawiera w sobie wszelkie ceny oprogramowania i usług z nim związanych opisanych umową, w szczególności asysty technicznej, wynagrodzenia za udzielenie licencji na korzystanie z oprogramowania, ceny nośników oprogramowania, kosztów wykonania szkoleń, kosztów audytu, kosztów transportu, ubezpieczeń, cła importowego, podatków (poza VAT).

Umowa pomiędzy konsorcjum a spółką kapitałową została zawarta w maju 2015 r. na okres 3 lat od daty zawarcia umowy. Dla uniknięcia wątpliwości, w umowie potwierdzono, że licencje na oprogramowanie, udzielone przez producenta oprogramowania w wykonaniu umowy, będą udzielone na czas nieokreślony. Powyższe oznacza, że licencje na oprogramowanie są udzielane producenta bezpośrednio na rzecz Zamawiającego. Konsorcjanci jedynie pośredniczą w obrocie handlowym. Elementem składowym umowy pomiędzy konsorcjum i Zamawiającym jest załącznik, w którym Zamawiający i producent ustalają pomiędzy sobą warunki licencyjne.

Wynagrodzenie za wykonanie całości opisanego powyżej przedmiotu umowy zostało określone w sposób ryczałtowy. Jest również wynagrodzeniem ostatecznym, niezmiennym w okresie obowiązywania umowy.

W umowie ustalono, że z tytułu należytego wykonania umowy Zamawiający zapłaci konsorcjum wynagrodzenie za zapewnienie udzielenia licencji na oprogramowanie przez producenta oprogramowania oraz zapewnienie świadczenia takich usług przez producenta oprogramowania zgodnie z SIWZ, a także świadczenie pozostałych usług opisanych umową, w tym usług szkoleniowych opisanych w załączniku do umowy i usług wsparcia, a także za konwersję posiadanych przez Zamawiającego licencji na oprogramowanie zgodnie z listą załączoną do umowy, jak również wynagrodzenie za realizację każdego przyjętego zamówienia na produkty dodatkowe w ramach przedmiotu umowy kwotę w wysokości wyliczonej na podstawie cen Oprogramowania „O” zgodnie z załącznikiem do umowy.

Zgodnie z umową, płatności wynagrodzenia, dot. realizacji usług związanych z produktem podstawowym, dokonywane będą przez Zamawiającego „w trzech okresach rozliczeniowych, w trzech równych ratach, na podstawie faktur wystawionych przez lidera konsorcjum w następujących terminach i na następujące kwoty”:

*   pierwsza część w wysokości: 1/3 kwoty X - faktura wystawiona będzie w pierwszym miesiącu obowiązywania umowy;
*   druga część w wysokości: 1/3 kwoty X - faktura wystawiona będzie w miesiącu po upłynięciu roku od obowiązywania umowy (a więc w 2016 r.);
*   trzecia część w wysokości: 1/3 kwoty X - faktura wystawiona będzie w miesiącu po upłynięciu 2 lat od obowiązywania umowy (a więc w 2017 r.).

Przy czym, zgodnie z umową, podstawą do wystawienia faktury przez lidera konsorcjum jest każdorazowo podpisanie przez Zamawiającego protokołu bez uwag i zastrzeżeń, od daty zawarcia umowy i podpisania zamówienia zgodnie z załącznikiem do umowy;

Umowa nie przewiduje wypłaty zaliczek przez Zamawiającego.

W dniu 31 maja 2015 r. Zamawiający podpisał protokół odbioru o następującej treści: „Potwierdzamy niniejszym wykonanie dostawy Produktów „O” (licencje ULA, Pakiet szkoleń oraz konwersję licencji „O”), zgodnie z § 1 umowy”.

Po podpisaniu protokołu odbioru przez Zamawiającego, Wnioskodawca wystawił fakturę (na lidera konsorcjum) na pierwszą część wynagrodzenia (wg proporcji wynikającej z umowy konsorcjum). Producent oprogramowania wystawił Wnioskodawcy fakturę jednorazowo na całe wynagrodzenie przypadające na licencje. Okresowo co kwartał będzie wystawiał faktury za wsparcie techniczne.

Do dnia złożenia wniosku Wnioskodawca poniósł również koszty związane ze szkoleniem. Szkolenia dla Zamawiającego zapewnione są poprzez zakup przez Wnioskodawcę voucherów producenta oprogramowania. Płatność za cały trzyletni okres obowiązywania voucherów została dokonana jednorazowo. Wnioskodawca sam nie świadczy żadnych usług szkoleniowych na rzecz Zamawiającego, tylko je zapewnia.

W okresie obowiązywania umowy na Wnioskodawcy ciąży stały obowiązek zapewniania wykonania przez producenta oprogramowania określonych świadczeń na rzecz Zamawiającego.

Mając powyższe na względzie, a w szczególności okoliczność, że jak wynika z umowy zawartej z Zamawiającym płatności wynagrodzenia z tytułu realizacji wskazanej we wniosku usługi pośrednictwa odbywać się będzie w trzech częściach, po podpisaniu przez Zamawiającego, po każdym etapie wykonanej usługi, protokołu bez uwag i zastrzeżeń, w umówionych i z góry ustalonych terminach i dopiero ten protokół będzie stanowić podstawę do wystawienia faktury przez lidera konsorcjum, przychód Wnioskodawcy powstanie zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z chwilą częściowego wykonania usług, tj. w momencie podpisania przez Zamawiającego protokołu odbioru bez uwag i zastrzeżeń, w ciągu 30 dni od daty upłynięcia odpowiednio roku i dwóch lat od obowiązywania umowy od daty zawarcia umowy.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Wskazać przy tym należy, że stosownie do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zadanego pytania (wyznaczających zakres rozpatrzenia wniosku) przedmiotem niniejszej interpretacji była wyłącznie kwestia dot. momentu uzyskania przychodu z tytułu świadczenia wskazanych we wniosku usług pośrednictwa. W konsekwencji przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie była kwestia dot. sposobu ustalenia ww. przychodu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.