Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.828.2017.1.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-23
Teza: Brak obowiązku wystawienia faktur na rzecz ośrodków pomocy społecznej z tytułu wnoszenia opłat za pobyt mieszkańców w DPS i brak obowiązku uwzględnienia w deklaracji obrotu uzyskanego w związku z pobytem mieszkańców w DPS.
Słowa kluczowe: deklaracje-deklaracja podatkowa; faktura-faktura VAT; pomoc-dom pomocy społecznej; powiat; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2017 r. (data wpływu 27 listopada 2017 r.), uzupełnionym w dniu 5 stycznia 2018 r. (dopłata), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku obowiązku wystawienia faktur na rzecz ośrodków pomocy społecznej z tytułu wnoszenia opłaty za pobyt mieszkańców w DPS – **jest prawidłowe,**
*   braku obowiązku uwzględnienia w deklaracji VAT-7 obrotu uzyskanego z tytułu pobytu mieszkańców w DPS, zarówno w przypadku odpłatności wnoszonej przez ośrodki pomocy społecznej, jak i przez mieszkańców – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 5 stycznia 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawienia faktur na rzecz ośrodków pomocy społecznej z tytułu wnoszenia opłaty za pobyt mieszkańców w DPS oraz obowiązku uwzględnienia w deklaracji VAT-7 obrotu uzyskanego z tytułu pobytu mieszkańców w DPS, zarówno w przypadku odpłatności wnoszonej przez ośrodki pomocy społecznej, jak i przez mieszkańców.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dom Pomocy Społecznej jest samorządową jednostką budżetową Powiatu, działającą na podstawie zezwolenia wydanego przez wojewodę i statutu.

Postawą gospodarki finansowej jest plan dochodów i wydatków. Od 1 stycznia 2017 r. Dom Pomocy Społecznej, jako jednostka Powiatu, podlega przepisom ustawy o centralizacji podatku VAT (Dz. U. z 2016 r., poz. 145).

Dom Pomocy Społecznej świadczy dla mieszkańców usługi w zakresie potrzeb bytowych, opiekuńczych i wspomagających. Usługi te świadczone są na podstawie decyzji administracyjnych kierujących i określających odpłatność za pobyt, wydanych przez ośrodki pomocy społecznej mieszkańcom DPS (decyzję tą otrzymuje również DPS do wiadomości). Z decyzji wynika, że opłaty za pobyt w DPS ponosi mieszkaniec, a pozostałą część, zgodnie z art. 61 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej (Dz. U. z 2017 r., poz. 1769, z późn. zm.), zobowiązani do alimentacji lub ośrodki pomocy społecznej. Powiat nie zawiera z mieszkańcami i osobami zobowiązanymi do alimentacji umów cywilnoprawnych, ani porozumień z gminami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

*   Czy w związku z wejściem w życie ustawy o centralizacji podatku VAT Powiat zobowiązany jest do wystawiania ośrodkom pomocy społecznej faktur VAT dokumentujących sprzedaż zwolnioną na podstawie art. 43 ust. 1 (dot. opłat za pobyt mieszkańców w DPS)? Czy też w związku z tym, że ośrodki pomocy społecznej nie są bezpośrednimi nabywcami usług, a tylko częściowymi płatnikami i dopłaty nie stanowią dostawy usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, można potraktować odpłatność jako sprzedaż wynikającą wyłącznie z decyzji wydanych przez ośrodek pomocy społecznej?
*   Czy obrót z tytułu odpłatności za pobyt w DPS powinno się uwzględniać w deklaracji VAT-7 (zarówno od ośrodków pomocy społecznej, jak i od mieszkańców)? Czy obrót z tytułu odpłatności za pobyt w DPS należy traktować jako niepodlegający ustawie o VAT?

Zdaniem Powiatu, brak jest podstaw do wystawiania przez Powiat ośrodkom pomocy społecznej faktur VAT dokumentujących sprzedaż zwolnioną na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT.

Całkowity obrót z tytułu odpłatności za pobyt w DPS nie powinien być wykazywany w deklaracji VAT-7.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   prawidłowe – w zakresie braku obowiązku wystawienia faktur na rzecz ośrodków pomocy społecznej z tytułu wnoszenia opłaty za pobyt mieszkańców w DPS,
*   nieprawidłowe – w zakresie braku obowiązku uwzględnienia w deklaracji VAT-7 obrotu uzyskanego z tytułu pobytu mieszkańców w DPS, zarówno w przypadku odpłatności wnoszonej przez ośrodki pomocy społecznej, jak i przez mieszkańców.

Na wstępie należy zwrócić uwagę, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów wyrok TSUE, zgodnie z którym gminna jednostka organizacyjna, której działalność gospodarcza nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z dnia 11 grudnia 2006 r., s. 1, z późn. zm.), nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi.

Z wyroku tego wynika, że samorządowe jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła.

Powyższy wyrok TSUE co prawda odnosi się do gminnych jednostek budżetowych, jednakże jego rozstrzygnięcie ma również zastosowanie do powiatowych jednostek organizacyjnych, z uwagi na praktycznie takie same uwarunkowania faktyczne i prawne.

Jednocześnie należy zauważyć, że w myśl art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454, z późn. zm.), jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Według art. 4 ww. ustawy, jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z treści pkt 31 przywołanego artykułu wynika, że przez fakturę rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Według art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z treści art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Usługa jest czynnością opodatkowaną – co do zasady – w sytuacji kiedy jest odpłatna.

Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Podkreślić jednak należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata (opłata).

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podatnik.

Z przywołanych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 przywołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z ww. przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy i innych umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1868, z późn. zm.), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Według ust. 2 przywołanego artykułu, powiat ma osobowość prawną.

Stosownie do art. 4 ust.1 pkt 3 przywołanej ustawy, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie pomocy społecznej.

W celu wykonywania zadań powiat może tworzyć jednostki organizacyjne i zawierać umowy z innymi podmiotami, o czym stanowi art. 6 ust. 1 ww. ustawy.

Należy przy tym zauważyć, że jednostki organizacyjne powiatu, to wyodrębnione przez niego jednostki niemające osobowości prawnej, które prowadzą działalność w formie zakładu lub jednostki budżetowej.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2017 r., poz. 1769, z późn. zm.), pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa, mającą na celu umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych, których nie są one w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości.

W myśl art. 2 ust. 2 ww. ustawy, pomoc społeczną organizują organy administracji rządowej i samorządowej, współpracując w tym zakresie, na zasadzie partnerstwa, z organizacjami społecznymi i pozarządowymi, Kościołem Katolickim, innymi kościołami, związkami wyznaniowymi oraz osobami fizycznymi i prawnymi.

Jak wynika z art. 3 ust. 1 tej ustawy, pomoc społeczna wspiera osoby i rodziny w wysiłkach zmierzających do zaspokojenia niezbędnych potrzeb i umożliwia im życie w warunkach odpowiadających godność człowieka.

Z art. 22 tejże ustawy wynika, że do zadań wojewody należy: wydawanie i cofanie zezwoleń lub zezwoleń warunkowych na prowadzenie domów pomocy społecznej oraz wydawanie i cofanie zezwoleń na prowadzenie placówek zapewniających całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku, w tym prowadzonych na podstawie przepisów o działalności gospodarczej (pkt 3) prowadzenie rejestru domów pomocy społecznej, placówek zapewniających całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku, w tym prowadzonych na podstawie przepisów o działalności gospodarczej, placówek zapewniających miejsca noclegowe oraz jednostek specjalistycznego poradnictwa (pkt 4).

Artykuł 54 ust. 1 przywołanej ustawy stanowi, że osobie wymagającej całodobowej opieki z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności, niemogącej samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu, której nie można zapewnić niezbędnej pomocy w formie usług opiekuńczych, przysługuje prawo do umieszczenia w domu pomocy społecznej.

Dom pomocy społecznej świadczy usługi bytowe, opiekuńcze, wspomagające i edukacyjne na poziomie obowiązującego standardu, w zakresie i formach wynikających z indywidualnych potrzeb osób w nim przebywających, zwanych dalej „mieszkańcami domu” (art. 55 ust 1 ustawy o pomocy społecznej).

Na mocy art. 57 ust. 1 przywołanej ustawy, domy pomocy społecznej mogą prowadzić, po uzyskaniu zezwolenia wojewody:

1.  jednostki samorządu terytorialnego;
2.  Kościół Katolicki, inne kościoły, związki wyznaniowe oraz organizacje społeczne, fundacje i stowarzyszenia;
3.  inne osoby prawne;
4.  osoby fizyczne.

Zezwolenie na prowadzenie domu pomocy społecznej wydaje wojewoda właściwy ze względu na położenie domu, o czym stanowi art. 57 ust. 2 ww. ustawy.

Według art. 59 ust. 1 tej ustawy, decyzję o skierowaniu do domu pomocy społecznej i decyzję ustalającą opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej wydaje organ gminy właściwej dla tej osoby w dniu jej kierowania do domu pomocy społecznej.

W myśl art. 60 ust. 1 tejże ustawy, pobyt w domu pomocy społecznej jest odpłatny do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania mieszkańca, z zastrzeżeniem ust. 3.

Jak wynika z art. 61 ust. 1 ww. ustawy, obowiązani do wnoszenia opłaty za pobyt w domu pomocy społecznej są w kolejności:

1.  mieszkaniec domu, a w przypadku osób małoletnich przedstawiciel ustawowy z dochodów dziecka,
2.  małżonek, zstępni przed wstępnymi,
3.  gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej

‒ przy czym osoby i gmina określone w pkt 2 i 3 nie mają obowiązku wnoszenia opłat, jeżeli mieszkaniec domu ponosi pełną odpłatność.

Stosownie do ust. 2 przywołanego artykułu, opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej wnoszą:

1.  mieszkaniec domu, nie więcej jednak niż 70% swojego dochodu, a w przypadku osób małoletnich przedstawiciel ustawowy z dochodów dziecka, nie więcej niż 70% tego dochodu;
2.  małżonek, zstępni przed wstępnymi – zgodnie z umową zawartą w trybie art. 103 ust. 2:
    1.  w przypadku osoby samotnie gospodarującej, jeżeli dochód jest wyższy niż 300% kryterium dochodowego osoby samotnie gospodarującej, jednak kwota dochodu pozostająca po wniesieniu opłaty nie może być niższa niż 300% tego kryterium,
    2.  w przypadku osoby w rodzinie, jeżeli posiadany dochód na osobę jest wyższy niż 300% kryterium dochodowego na osobę w rodzinie, z tym że kwota dochodu pozostająca po wniesieniu opłaty nie może być niższa niż 300% kryterium dochodowego na osobę w rodzinie;
3.  gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej – w wysokości różnicy między średnim kosztem utrzymania w domu pomocy społecznej a opłatami wnoszonymi przez osoby, o których mowa w pkt 1 i 2.

Jak wynika z orzecznictwa, wskazane w przywołanym przepisie elementy w sposób precyzyjny winna określać decyzja administracyjna, która w szczególności zobowiązana jest konkretyzować kwotę opłaty, osobę zobowiązaną do jej ponoszenia z kręgu podmiotów wymienionych w przepisach, ustalenie przypadających na nich kwot opłaty albo ewentualne zwolnienie od opłaty (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 czerwca 2016 r., sygn. akt I OSK 1016/15, I OSK 2304/14, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 20 października 2015 r., sygn. akt II SA/Bd 1062/15).

Zasady wystawiania faktur regulują przepisy art. 106a-106q ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak stanowi art. 106a przywołanej ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium;
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Na podstawie art. 106b ust. 1 ww. ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku od towarów i usług, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Z przywołanych przepisów wynika również, że faktury są dokumentem sformalizowanym i muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego w tym względzie. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla w sposób prawidłowy zdarzenie gospodarcze. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy mają znaczenie dowodowe.

Na mocy art. 106b ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Regulacja ta wyraża zasadę, zgodnie z którą nie ma obowiązku wystawiania faktury dla sprzedaży zwolnionej od podatku. Przepis ten pozwala, aby faktury nie były wystawiane dla czynności zwolnionych przedmiotowo na mocy ustawy, bądź na mocy przepisów wykonawczych. Nie pozbawia on wszakże podatników dokonujących tych czynności prawa do wystawiania faktury dokumentującej te czynności. Wystawienie faktury dla sprzedaży zwolnionej jest, co do zasady, pozostawione wyborowi wykonującemu czynność.

Jednakże, stosownie do art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 1. pkt 1, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 – jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118,

‒ jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Przepis art. 106b ustawy zawiera zamknięty katalog transakcji, które winny być dokumentowane fakturą, wśród nich wymienione są dostawa towarów i świadczenie usług.

Z art. 106e ust. 1 ustawy wynika, że faktura powinna zawierać:

(…)

3\. imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;

4\. numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;

(…).

Biorąc pod uwagę przywołane przepisy należy wskazać, że na fakturach dokumentujących sprzedaż oraz nabycie towarów i usług powinny być wskazane m.in. imiona i nazwiska lub nazwy sprzedawcy i nabywcy towarów lub usług i ich adresy oraz identyfikatory podatkowe.

Ustawa o podatku od towarów i usług wprowadza katalog elementów, jakie powinna zawierać faktura, przy czym katalog ten nie jest zamknięty. Oznacza to, że na fakturze można umieszczać również informacje dodatkowe, jeśli podatnik uzna, że taka jest potrzeba.

Faktura musi jednak zawierać dane umożliwiające jednoznaczną identyfikację stron transakcji gospodarczej, zarówno po stronie nabywcy, jak i sprzedawcy.

Jak już zaznaczono, faktura jest dokumentem odzwierciedlającym prawidłowy przebieg zdarzenia gospodarczego zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział. Przy ocenie zdarzenia gospodarczego nie można jednak pominąć okoliczności towarzyszących transakcji, wskazujących na rzeczywisty charakter podmiotu dokonującego zakupu. Faktury są dokumentem o charakterze sformalizowanym. Co do zasady zatem, faktury muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego w tym względzie. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. A contrario, nie będzie można uznać za prawidłową faktury, gdy sprzecznie z jej treścią wykazuje ona zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało bądź zaistniało w innych rozmiarach albo między innymi podmiotami. Elementy formalne faktury wymagane przez art. 106b ust. 1 ustawy mają wyłącznie znaczenie dowodowe. Jedynie braki merytoryczne faktury mogą wywołać skutek materialny w postaci zmian w przedmiocie lub podstawie opodatkowania, a także doprowadzić do niewłaściwego określenia wysokości podatku.

Z przytoczonych przepisów wynika zatem, że faktura wystawiona przez właściwy podmiot winna zawierać wskazanie podatnika podatku od towarów i usług, nie jest jednakże wymagane wskazanie płatnika. Przy czym, jak już wskazano, podatnik może umieszczać na fakturze również informacje dodatkowe, jeśli uzna, że jest taka potrzeba.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak stanowi ust. 6 przywołanego artykułu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Wątpliwości Powiatu dotyczą kwestii, czy zobowiązany jest do wystawienia na rzecz ośrodków pomocy społecznej faktur z tytułu świadczenia usług przez DPS.

Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów, przy uwzględnieniu wniosków płynących z wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej C-276/14 prowadzi do stwierdzenia, że w analizowanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie (zapewnienie pobytu, opieka), które jest wykonywane z nakazu organu (decyzja administracyjna) pomiędzy dwoma określonymi stronami transakcji, dla którego istnieje bezpośredni beneficjent czynności. Powiat, za pośrednictwem Domu Pomocy Społecznej, zobowiązuje się wykonać określone decyzją administracyjną czynności na rzecz konkretnej osoby, która za te czynności dokonuje opłaty w określonej decyzją wysokości. Możliwe jest zatem zidentyfikowanie konkretnego świadczenia wykonywanego przez Powiat, w ramach Domu Pomocy Społecznej, na rzecz określonego podmiotu (nabywcy).

W efekcie czynności te należy uznać za świadczenie usług w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

Fakt, że Powiat (w ramach DPS) obarczony jest zadaniem w postaci realizacji tych usług wynikających z decyzji administracyjnych nie jest jednoznaczny z tym, że automatycznie zostaje wyłączony z zakresu podatku od towarów i usług, bowiem w przedmiotowej sprawie zachodzi związek pomiędzy otrzymywanymi dochodami (uiszczanymi opłatami) a zobowiązaniem się Powiatu do wykonania określonych czynności. Tym samym uiszczane opłaty są niczym innym, jak wynagrodzeniem wnoszonym na poczet świadczenia usług dokonywanych przez Powiat za pośrednictwem DPS.

W tak przedstawionych okolicznościach sprawy należy stwierdzić, że Powiat, w zakresie, w jakim realizuje ww. zadania, nie jest objęty regulacją przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Należy bowiem zauważyć, że podobne lub takie same czynności mogą być wykonywane przez inne podmioty, tzw. podmioty konkurencyjne.

Zatem czynności wykonywane przez Dom Pomocy Społecznej – jednostkę organizacyjną Powiatu (Wnioskodawcę) – dotyczące świadczenia usług w zakresie pomocy społecznej w Domu Pomocy Społecznej spełniają definicję świadczenia usług zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, które – z uwagi na ich odpłatność – podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Przy czym, jak wynika z treści wniosku, usługi te korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy

Jednak, jak już wskazano, podatnikiem z tytułu świadczenia tych usług od dnia 1 stycznia 2017 r. jest Powiat, który w zakresie tych czynności nie korzysta z wyłączenia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, a nie Dom Pomocy Społecznej.

Przywołane na wstępie wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej C-276/14 oraz regulacje ustawy z dnia 5 września 2016 r., które względem jednostek budżetowych stwierdzają brak samodzielności podatnika VAT, skutkują brakiem prawa do wystawienia faktury dokumentującej np. świadczenie usług przez jednostki budżetowe jednostek samorządu terytorialnego (tu Powiatu). Zatem na mocy powołanego wyroku oraz przytoczonej ustawy usługa pobytu w Domu Pomocy Społecznej winna być udokumentowana fakturą wystawioną przez Powiat, a nie przez Dom Pomocy Społecznej.

Jednocześnie, w świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że w okolicznościach sprawy przedstawionych we wniosku bezpośrednim odbiorcą usług, za które pobierane są opłaty, jest osoba korzystająca z pomocy społecznej świadczonej przez Powiat za pośrednictwem Domu Pomocy Społecznej, a nie ośrodek pomocy społecznej, który częściowo dokonuje ww. opłat.

W tej sytuacji opłata dokonywana przez ośrodek pomocy społecznej nie jest wnoszona tytułem świadczenia usług wykonywanych przez Powiat, za pośrednictwem Domu Pomocy Społecznej, na rzecz tego ośrodka.

Skoro, jak już wskazano, bezpośrednimi nabywcami usług w zakresie pomocy społecznej są mieszkańcy Domu Pomocy Społecznej, to do dokumentowania wpłat dokonywanych przez ośrodki pomocy społecznej nie znajdują zastosowania przepisy art. 106b ustawy. W konsekwencji, w przedmiotowym zakresie, Powiat – jak słusznie wskazał – nie jest obowiązany do wystawiania faktur na rzecz ośrodków pomocy społecznej.

Należy jednak zaznaczyć, że – stosownie do treści art. 106b ust. 3 ustawy – Powiat zobowiązany jest, na żądanie świadczeniobiorcy (mieszkańca DPS), wystawić temu podmiotowi fakturę dokumentującą realizację odpłatnej usługi pobytu w Domu Pomocy Społecznej. W konsekwencji wystawiona przez Powiat faktura winna być adresowana jedynie do świadczeniobiorcy.

Podsumowując, Powiat świadczący, za pośrednictwem Domu Pomocy Społecznej, usługi pomocy społecznej na rzecz podopiecznych, w sytuacji gdy płatność za nią dokonywana jest w części przez ośrodek pomocy społecznej, nie ma obowiązku wystawienia faktury, na rzecz tego ośrodka. Przy czym fakturę w takiej sytuacji należy wystawić na rzecz świadczeniobiorcy usługi, tj. podopiecznego (na jego żądanie), a wystawiona faktura powinna zawierać kwotę należności ogółem, tzn. zarówno kwotę uiszczoną przez podopiecznego, jak i kwotę wpłaconą przez ośrodek pomocy społecznej. Niezależnie od powyższego wskazać należy, że obowiązujące przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie wykluczają możliwości zawarcia na fakturze dodatkowych elementów, np. informacji o „płatniku”, w sytuacji jeśli Powiat uzna, że zaistniała taka potrzeba.

Wobec powyższego stanowisko do pytania 1 uznano za prawidłowe.

Nie można jednak się zgodzić, ze stanowiskiem Powiatu, że nie jest zobowiązany do uwzględnienia w deklaracji VAT-7 obrotu uzyskanego z tytułu pobytu mieszkańców w DPS, zarówno w przypadku odpłatności wnoszonej przez ośrodki pomocy społecznej, jak i przez mieszkańców.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2–10, art. 130c i art. 133.

W myśl ust. 7 ww. artykułu, przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113, oraz podmiotów wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub na podstawie przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, chyba że:

1.  przysługuje im zwrot różnicy podatku lub zwrot podatku naliczonego zgodnie z art. 87 lub przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 1 pkt 3;
2.  są obowiązani do dokonania korekty podatku odliczonego, o której mowa w art. 90a, art. 90c lub art. 91, lub
3.  są obowiązani do dokonania korekty, o której mowa w art. 89a ust. 4 lub art. 89b ust. 1, lub uprawnieni do dokonania korekty, o której mowa w art. 89b ust. 4.

Z ust. 12 tego artykułu wynika, że zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że organ podatkowy określi je w innej wysokości.

Aby rozstrzygnąć wątpliwości Powiatu w powyższym zakresie ponownie należy podkreślić, że od dnia 1 stycznia 2017 r. dla celów rozliczeń podatku od towarów i usług Powiat i utworzone przez niego m.in. jednostki budżetowe, tj. w rozpatrywanej sprawie Domy Pomocy Społecznej, są jednym łącznym podatnikiem VAT i w konsekwencji, to Powiat dokonuje jednego rozliczenia deklaracyjnego na gruncie tego podatku.

Skoro, jak już wskazano, czynności, o których mowa we wniosku, wykonywane przez Dom Pomocy Społecznej (jednostkę organizacyjną Powiatu) stanowią usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, które – z uwagi na ich odpłatność – podlegają opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, to w świetle przywołanych przepisów Powiat, jako jedyny podatnik podatku od towarów i usług z tytułu czynności wykonywanych przez siebie i swoje jednostki budżetowe – wbrew stanowisku zawartemu we wniosku – zobowiązany jest do uwzględnienia w składanych deklaracjach VAT-7 obrotu związanego z tymi usługami (tj. zarówno kwoty należne od mieszkańców, jak i otrzymywane z ośrodków pomocy społecznej).

Wobec powyższego stanowisko do pytania 2 uznano za nieprawidłowe.

Jednocześnie tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko spraw będących przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Dotyczy to w szczególności kwestii zwolnienia od podatku od towarów i usług usług świadczonych na rzecz podopiecznych

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia/Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.