Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-864B/12/EB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-10-03
Teza: Zwolnienie od podatku szkoleń w zakresie pierwszej pomocy
Słowa kluczowe: kształcenie; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 lipca 2012 r. (data wpływu 18 lipca 2012 r.), uzupełnionym w dniach 20 i 28 września 2012 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku kursów elementarnych i podstawowych w zakresie pierwszej pomocy - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 20 i 28 września 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie m.in. zwolnienia od podatku kursów elementarnych i podstawowych w zakresie pierwszej pomocy.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca działa na podstawie ustawy z dnia 16 listopada 1964 r. o Polskim Czerwonym Krzyżu (Dz. U. Nr 41, poz. 276), Statutu zatwierdzonego rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 25 października 2004 r. w sprawie zatwierdzenia statutu (…) (Dz. U. Nr 237, poz.2372) oraz jest zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym, prowadzonym przez Sąd Rejonowy. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest m.in. działalność sklasyfikowana zgodnie z PKD pod numerem 85.59.B - pozostałe formy edukacji gdzie indziej nie sklasyfikowane.

W ramach powyższych działalności organizuje i przeprowadza następujące kursy pierwszej pomocy:

1.  podstawowy - trwa 16 godzin dydaktycznych i obejmuje następujące zagadnienia:

1.  ocena stanu poszkodowanego,
2.  postępowanie z poszkodowanym nieprzytomnym,
3.  postępowanie w przypadku braku oddechu i krążenia,
4.  postępowanie w przypadku urazów,
5.  postępowanie w przypadku nagłych stanów,
6.  ewakuacja poszkodowanego.

3.  elementarny - trwa 5 godzin dydaktycznych i obejmuje następujące zagadnienia:

1.  ocena stanu poszkodowanego,
2.  postępowanie z poszkodowanym nieprzytomnym,
3.  postępowanie w przypadku braku oddechu i krążenia,
4.  opatrywanie ran i krwotoków.

Wnioskodawca przeprowadza ww. kursy pierwszej pomocy dla pracowników i pracodawców różnych grup zawodowych. Podmioty zlecające, uwzględniając rodzaj i zakres prowadzonej działalności, liczbę zatrudnionych pracowników i innych osób przebywających na terenie zakładu pracy oraz rodzaj i poziom występujących zagrożeń, wybierają rodzaj kursu pierwszej pomocy. Kursy prowadzone są przez wykwalifikowanych instruktorów (szkolonych przez Zarząd Główny P… wg Systemu Szkoleń Pierwszej Pomocy P…, określający m.in. wymogi stawiane przed kandydatami, nadanie uprawnień oraz zasady ich przedłużania), zgodnie ze standardami ustalonymi przez Europejską Radę Resuscytacji, w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach - art. 209 ustawy Kodeks Pracy. P… współpracuje z Europejskim Centrum Referencyjnym ds. nauczania Pierwszej Pomocy. Kurs kończy się egzaminem końcowym. Każda osoba przeszkolona otrzymuje zaświadczenie ukończenia kursu pierwszej pomocy. Wnioskodawca nie jest podmiotem objętym systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty a w zakresie świadczenia ww. usług, nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację. Szkolenia nie są finansowane ze środków publicznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy kursy z zakresu pierwszej pomocy, zarówno podstawowy, jak i elementarny, świadczone przez Wnioskodawcę, skierowane do pracowników i pracodawców różnych grup zawodowych, są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, powołującego treść art. 43 ust. 1 pkt. 29 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, aby przedmiotowe usługi mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisów, muszą być:

1.  uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego,
2.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

W art. 44 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatkowego od wartości dodanej (Dz. U UE L 77/1) zdefiniowane zostało pojęcie usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, które należy rozumieć jako nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia. Zdaniem Wnioskodawcy organizowane i prowadzone kursy w zakresie pierwszej pomocy -zarówno podstawowy, jak i elementarny skierowane do pracowników i pracodawców różnych grup zawodowych są usługami kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego. Wnioskodawca wskazał, iż znajomość zasad udzielania pierwszej pomocy jest istotna z punktu widzenia bezpieczeństwa wykonywania pracy. Daje gwarancję ochrony zdrowia i życia w przypadku nieszczęśliwych zdarzeń i stanowi istotny element wiedzy pracownika zwiększając jednocześnie jego kwalifikacje. Podniósł, iż obowiązek przeszkolenia pracowników z zakresu pierwszej pomocy wynika z odrębnych przepisów, tj. art. 209 Kodeksu pracy. Po powołaniu treści ww. przepisu stwierdził, iż organizację oraz prowadzenie zarówno podstawowych, jak i elementarnych kursów z zakresu pierwszej pomocy należy traktować jako usługę kształcenia zawodowego, prowadzoną na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. W konsekwencji, usługi te spełniają przesłanki do objęcia ich zwolnieniem przedmiotowym od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt. 29 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 powołanej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

*   oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

*   oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347, str. 1 ze zm.), państwa członkowskie zwalniają kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, iż usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym przepisie Dyrektywy nie została jednak wskazana definicja „interesu publicznego”, nie zostały również określone podmioty, które mogą działać „w interesie publicznym”. Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa jaki i niekomercyjne organizacje mogą prowadzić działalność z zakresu „interesu publicznego”.

Wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika„ (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Ponadto należy wskazać, że w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 77/1). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, iż usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Do dnia 30 czerwca 2011 r. obowiązywały przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 288/1), w którym powyższa kwestia była uregulowana w podobny sposób w art. 14.

Analizując powołaną wyżej regulację art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że warunkiem zwolnienia od podatku usług w zakresie kształcenia jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Z kolei, aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku, na podstawie ust. 1 pkt 29 powyższego artykułu, szkolenia muszą obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą, czy zawodem lub muszą mieć na celu uzyskanie, czy uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Dodatkowo należy spełnić jeden ze wskazanych poniżej warunków, t.j.: formy i zasady tych szkoleń muszą wynikać z odrębnych od podatkowych aktów prawnych, na świadczone szkolenia należy uzyskać akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, szkolenia muszą być finansowane w całości ze środków publicznych.

Zgodnie z normą wyrażoną w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy, zwolnieniem objęte są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach. Tak więc, ustawodawca przewidział zastosowanie zwolnienia przedmiotowego dla ww. usług, ale wyłącznie w sytuacji, gdy warunki ich świadczenia, w szczególności forma i zasady, wynikają z odrębnych od podatkowych aktów prawnych.

Należy wskazać, iż obowiązek przeszkolenia pracowników w zakresie zasad bezpieczeństwa i higieny pracy nałożony został na pracodawcę ustawą z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. Nr 24, poz. 141 ze zm.).

Zgodnie z art. 2373 § 1 Kodeksu pracy, nie wolno dopuścić pracownika do pracy, do której wykonywania nie posiada on wymaganych kwalifikacji lub potrzebnych umiejętności, a także dostatecznej znajomości przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy.

W myśl art. 2091 § 1 ww. ustawy zawartego w dziale dziesiątym „Bezpieczeństwo i higiena pracy”, pracodawca jest obowiązany:

1.  zapewnić środki niezbędne do udzielania pierwszej pomocy w nagłych wypadkach, zwalczania pożarów i ewakuacji pracowników,
2.  wyznaczyć pracowników do:

1.  udzielania pierwszej pomocy,
2.  wykonywania działań w zakresie zwalczania pożarów i ewakuacji pracowników,

4.  zapewnić łączność ze służbami zewnętrznymi wyspecjalizowanymi w szczególności w zakresie udzielania pierwszej pomocy w nagłych wypadkach, ratownictwa medycznego oraz ochrony przeciwpożarowej.

Działania, o których mowa w § 1, powinny być dostosowane do rodzaju i zakresu prowadzonej działalności, liczby zatrudnionych pracowników i innych osób przebywających na terenie zakładu pracy oraz rodzaju i poziomu występujących zagrożeń (art. 2091 § 2 ww. ustawy).

Liczba pracowników, o których mowa w § 1 pkt 2, ich szkolenie oraz wyposażenie powinny uwzględniać rodzaj i poziom występujących zagrożeń (art. 2091 § 3 ww. ustawy).

Szczegółowe zasady organizacji i przeprowadzania szkoleń w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy zostały określone w rozporządzeniu Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 27 lipca 2004 r. w sprawie szkolenia w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy (Dz. U. Nr 180, poz. 1860 ze zm.), które określa:

1.  szczegółowe zasady szkolenia w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy,
2.  zakres szkolenia,
3.  wymagania dotyczące treści i realizacji szkolenia,
4.  sposób dokumentowania szkolenia oraz
5.  przypadki, w których pracodawcy i pracownicy mogą być zwolnieni z określonych rodzajów szkolenia.

W myśl § 1a pkt 2 lit. e cyt. rozporządzenia, przez jednostkę organizacyjną prowadzącą działalność szkoleniową w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy rozumie się osobę prawną lub fizyczną prowadzącą działalność oświatową na zasadach określonych w przepisach o swobodzie działalności gospodarczej, jeżeli prowadzi działalność szkoleniową w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy.

Stosownie do treści § 3 ww. rozporządzenia, szkolenie zapewnia uczestnikom:

1.  zaznajomienie się z czynnikami środowiska pracy mogącymi powodować zagrożenia dla bezpieczeństwa i zdrowia pracowników podczas pracy oraz z odpowiednimi środkami i działaniami zapobiegawczymi;
2.  poznanie przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy w zakresie niezbędnym do wykonywania pracy w zakładzie pracy i na określonym stanowisku pracy, a także związanych z pracą obowiązków i odpowiedzialności w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy;
3.  nabycie umiejętności wykonywania pracy w sposób bezpieczny dla siebie i innych osób, postępowania w sytuacjach awaryjnych oraz udzielania pomocy osobie, która uległa wypadkowi.

Zgodnie natomiast z § 4 ust. 1 powołanego rozporządzenia, szkolenie może być organizowane i prowadzone przez pracodawców lub, na ich zlecenie przez jednostki organizacyjne prowadzące działalność szkoleniową w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy.

Szkolenie jest prowadzone jako szkolenie wstępne i szkolenie okresowe (§ 6 tego rozporządzenia).

Przedmiotowe szkolenia kierowane do określonej grupy odbiorców, t.j. do osób zobowiązanych przez pracodawcę do niesienia pomocy na terenie zakładu pracy, mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy niezbędnej do celów zawodowych.

Z treści wniosku wynika, że w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca organizuje i przeprowadza kursy pierwszej pomocy - podstawowy i elementarny. Kursy te przeznaczone są dla pracowników i pracodawców różnych grup zawodowych. Kursy prowadzone są przez wykwalifikowanych instruktorów, zgodnie ze standardami ustalonymi przez Europejską Radę Resuscytacji, w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Kurs kończy się egzaminem końcowym. Każda osoba przeszkolona otrzymuje zaświadczenie ukończenia kursu. Wnioskodawca nie jest podmiotem objętym systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy o systemie oświaty a w zakresie świadczenia ww. usług, nie uzyskał akredytacji. Szkolenia nie są finansowane ze środków publicznych.

Mając na uwadze powyższe oraz powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług w pierwszej kolejności stwierdzić należy, iż do ww. usług, nie ma zastosowania zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, gdyż Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Stwierdzić jednak należy, że prowadzona przez Wnioskodawcę działalność, polegająca na organizowaniu kursów w zakresie pierwszej pomocy, zarówno podstawowego, jak i elementarnego, dla pracowników i pracodawców różnych grup zawodowych, spełnia definicję usług kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług. Biorąc pod uwagę fakt, iż forma i zasady przedmiotowych kursów regulowane są przez odrębne przepisy, działalność szkoleniowa w powyższym zakresie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) cyt. ustawy.

Końcowo informuje się, że kwestie zwolnienia od podatku kursów w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy oraz usług polegających na zabezpieczeniu imprez od strony medycznej i związanego z tym transportu medycznego, zostały rozstrzygnięte odrębnie (odpowiednio w interpretacjach sygn. (…)).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20