Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-857/13-10/AKr
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-12-09
Teza: Czy w przypadku uznania, że nieodpłatne przekazanie ww. towarów nie podlega opodatkowaniu VAT Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie jednej zbiorczej faktury korygującej?
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; faktura-faktura wewnętrzna; materiały-materiały reklamowe; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług; prezent; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; próbki; wartości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 2 września 2013 r. (data wpływu 9 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie jednej zbiorczej faktury korygującej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie jednej zbiorczej faktury korygującej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

X (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest producentem płyt i wyrobów drewnopodobnych, których odbiorcami są branże: meblarska, wykończeniowa i budowlana. Produkty Spółki to m.in. wysokiej jakości panele podłogowe, panele ścienne, blaty kuchenne, płyty laminowane, płyty wiórowe i inne.

W związku z faktem, iż Spółka funkcjonuje na wysokokonkurencyjnym rynku, w ramach swojej działalności podejmuje ona szereg działań marketingowych i reklamowych, skierowanych do obecnych i potencjalnych nabywców. Działania te mają na celu intensyfikację sprzedaży produktów Spółki. W ramach realizowanych akcji marketingowych, Spółka wydaje nieodpłatnie następujące towary:

1.  Banery – fragmenty tworzywa sztucznego oznaczone m.in. logo Spółki lub konkretnej kolekcji produktów (np. logotypem podłogowym), przeznaczone do zawieszenia, o zróżnicowanych formatach, zazwyczaj kilku metrów kwadratowych. Cena ich nabycia przekracza 10 zł netto.
2.  Naklejki – fragmenty tworzywa sztucznego oznaczone m.in. logo Spółki lub konkretnej kolekcji produktów (np. logotypem podłogowym) o różnych wymiarach, przeznaczone do naklejania na płaską powierzchnię. Cena ich nabycia jest uzależniona od formatu i kształtuje się w granicach od kilku do kilkudziesięciu złotych netto.
3.  Flagi – fragmenty tworzywa sztucznego oznaczone m.in. logo Spółki lub konkretnej kolekcji produktów (np. logotypem podłogowym), o różnych wymiarach, przeznaczone do powieszenia na wolnym powietrzu, w hali wystawowej, etc. Cena ich nabycia przekracza zwykle 10 zł netto.
4.  Katalogi – przedstawiające zdjęcia towarów, wybranej kolekcji towarów, a także zaaranżowanych wnętrz z tymi towarami, maję zróżnicowany format (zazwyczaj formę książkową), o objętości nawet powyżej 100 stron. Oprócz wysokiej jakości zdjęć zawierają również wyczerpujące informacje o zamieszczonych w nich produktach Spółki, z oznaczeniami pozwalającymi na ich zidentyfikowanie. Cena ich nabycia (w zależności od rodzaju katalogu) kształtuje się w granicach od kilku do kilkudziesięciu złotych netto.
5.  Ulotki – wyprodukowane z papieru, zawierają informacje dotyczące Spółki, jej produktów, ich zdjęcia (potencjalnie również zdjęcia zaaranżowanych wnętrz z tymi towarami) oraz wszelkie dodatkowe informacje niezbędne do zapoznania się z ofertą Spółki. Mogą mieć postać m.in. „harmonijek” – wielokrotnie złożonego kawałka papieru. Cena ich nabycia zazwyczaj nie przekracza 10 zł netto.
6.  Tablice aranżowane – zdjęcia zaaranżowanego wnętrza z wyeksponowanym produktem Spółki (np. podłogami), o różnych wymiarach (najczęściej kilkadziesiąt na kilkadziesiąt cm). Zazwyczaj są one umieszczane w sklepie w celu przyciągnięcia uwagi klientów na produkty znajdujące się w ofercie Spółki. Tablice te nie zawierają logo Spółki. Cena ich nabycia przekracza 10 zł netto.
7.  Ekspozytory – różnego rodzaju konstrukcje stojące lub wiszące pozwalające na wyeksponowanie gotowych produktów lub fragmentów gotowych produktów Spółki w celu ich zaprezentowania potencjalnym klientom, umożliwiające porównywanie ich właściwości, wzornictwa. Będą to np.:
    *   stojaki – puste stojące stelaże, które służą do umieszczenia w nich paneli podłogowych i/lub list przypodłogowych o różnym wzornictwie,
    *   ekspozytory książkowe stanowiące wiszące na ścianie lub stojące ramy (skrzydła do prezentacji), w których umieszczane są fragmenty towarów, np. kilka złożonych paneli podłogowych, odpowiednio przyciętych, które można przeglądać poprzez przekładanie kolejnej ramy. Wyglądem przypominają stojącą pionowo książkę, której stronami (skrzydłami) są np. fragmenty paneli różniące się wzornictwem,
    *   wolnostojące skrzynie, w których prezentowane są wybrane produkty znajdujące się w ofercie Spółki (np. kilka paneli umieszczonych w skrzyni pod odpowiednim kątem).Nie na wszystkich ekspozytorach musi znajdować się logo Spółki lub danej kolekcji. Część ekspozytorów zawiera stałą ekspozycję produktów Spółki, jednak w większości z nich, eksponowane produkty mogą być zmieniane w zależności od aktualności kolekcji czy danej akcji marketingowej. W takiej sytuacji ekspozytory są wypełniane innymi produktami Spółki. Cena nabycia ekspozytorów kształtuje się w granicach od kilkuset do nawet kilku tysięcy złotych netto.
8.  Standy – stojące tekturowe pudla, oznaczone m.in. logo Spółki lub danej kolekcji (np. logotypem podłogowym), których celem jest przyciągnięcie uwagi potencjalnego klienta. Nie są przeznaczone do prezentowania fragmentów produktów Spółki. Ich cena wynosi powyżej 10 zł netto, zazwyczaj ok. 100 zł netto.
9.  Gadżety – różnego rodzaju towary nabywane przez Spółkę, oznaczone logo Spółki lub danej kolekcji jej produktów. Będą to na przykład: części garderoby (t-shirts, bezrękawniki, polary, czapeczki), artykuły gospodarstwa domowego (zestawy noży, podkładki pod kubki, fartuchy kuchenne), artykuły biurowe (notesy, długopisy), a także inne towary, takie jak parasolki, zapalniczki, cukierki, itp. Spółka przekazuje je w celu zwiększenia rozpoznawalności swojej marki, wywołania pozytywnych skojarzeń u potencjalnych klientów etc. Cena ich nabycia kształtuje się w granicach od kilkudziesięciu groszy (np. zapałki) do kilkudziesięciu złotych (np. zestaw noży) netto.
10.  Wzorniki mogą występować w następujących formach:
    *   gotowe produkty Spółki lub ich fragmenty. Mogą być one spięte w formie wachlarza, często wyposażone także w pasek – uchwyt skórzany lub wykonany z tworzywa sztucznego. Pozwalają one na zapoznanie się z różnorodnym wzornictwem produktów znajdujących się w ofercie Spółki, porównaniem ich, czy dopasowaniem do innych elementów dekoracyjnych wnętrza. Przykładowo, tego typu wzornik będą stanowić trzy przycięte fragmenty paneli podłogowych w różnych wariantach kolorystycznych spięte za pomocą paska, opatrzone naklejkami zawierającymi: logo Spółki lub kolekcji (np. logotyp podłogowy), kod i właściwości produktu (np. grubość i wymiary pojedynczego panelu), nazwę koloru. etc.,
    *   elementy (wierzchnie warstwy) towarów znajdujących się w ofercie Spółki lub same okleiny blatów kuchennych). Przykładowo, tego typu wzornik będzie stanowić zestaw fragmentów wierzchnich warstw (oklein) blatów kuchennych w różnych wariantach kolorystycznych, spiętych w formie wachlarza i opatrzonych naklejkami zawierającymi m.in. logo Spółki lub kolekcji (np. logotyp podłogowy), kod towaru, nazwę koloru. etc.Koszt wytworzenia/cena nabycia przekazywanych nieodpłatnie towarów przekracza zwykle 10 zł netto, choć może się zdarzyć, iż kwota ta jest niższa (tj. nie przekracza 10 zł).
11.  Gotowe produkty Spółki lub ich fragmenty – pełnowartościowe produkty Spółki lub ich fragmenty (zasadniczo opatrzone naklejką zawierającą logo Spółki lub danej kolekcji). Umożliwiające „przymiarkę” produktu do koncepcji aranżacji (np. celem doboru odpowiedniego odcienia paneli podłogowych). W tym celu wydawane są towary w ilości pozwalającej na sprawdzenie istotnych właściwości produktów, np. fragment blatu kuchennego, opakowanie paneli lub fragment panelu (w zależności od potrzeb potencjalnego klienta). Przykładowo, w celu stworzenia powierzchni ekspozycyjnej w formie fragmentu ułożonej podłogi w markecie, czy hurtowni wydawane jest opakowanie lub kilka opakowań paneli. Ponadto do produktów lub ich fragmentów dodawane są inne potrzebne akcesoria. np. listwa przypodłogowa czy narożnik, lecz tylko w ilości pozwalającej na zapoznanie się z ofertą Spółki. Gotowe produkty Spółki są także przekazywane w celu „uzupełnienia” ekspozytorów, tzn. zaprezentowaniu tych towarów za pomocą ekspozytorów. Ekspozytory same w sobie nie prezentują bowiem towaru, lecz tworzą jedynie miejsce, gdzie można tego dokonać. Koszt wytworzenia tych towarów przekracza co do zasady 10 zł netto, lecz może się zdarzyć, iż jest on niższy (tj. nie przekracza 10 zł).

Towary te (aby uchronić je przed zniszczeniem) są opakowane pojedynczo lub w większej ilości (np. cukierki w kilogramowym opakowaniu).

Działania marketingowe podejmowane przez Spółkę odbywają się w sposób ciągły (zgodnie z przyjętą strategią promocyjną) oraz w ramach wspólnych akcji marketingowych prowadzonych wraz z nabywcami towarów Spółki, tj. marketami budowlanymi (dalej: Markety) oraz przedstawicielami handlowymi i hurtowniami (dalej: Dystrybutorzy). Działania te mają na celu intensyfikację sprzedaży produktów Spółki, przy jednoczesnym zwiększeniu obrotu handlowego danego Marketu/Dystrybutora.

Spółka kieruje akcje marketingowe także do profesjonalistów z dziedziny architektury, designu, itp., którzy mogą zastosować towary Spółki w toku swoich prac (np. architekci wnętrz, dekoratorzy).

Nieodpłatne wydania towarów marketingowych mają zazwyczaj miejsce w następujących okolicznościach:

*   w ramach stałych akcji marketingowych – Spółka stale reklamuje swoje produkty i swoją markę, głównie poprzez eksponowanie swojego logo (oraz logotypu poszczególnych kolekcji) na różnych powierzchniach, poprzez prezentację swojej oferty za pomocą katalogów, ulotek etc.;
*   w związku z nową kolekcją produktów wprowadzenie na rynek nowej kolekcji produktów Spółki wiąże się z intensyfikacją działań zmierzających do zainteresowania potencjalnych kupujących nowymi produktami Spółki;
*   w związku z uczestnictwem w targach lub wystawach branżowych – działania marketingowe z nimi związane są swoiste dla tego rodzaju imprez, wiążą się z kompleksową prezentacją Spółki jako potencjalnego kontrahenta, a także prezentacją jej oferty produktowej.

Zazwyczaj, w ramach współpracy Spółka lub Market/Dystrybutor proponują przeprowadzenie konkretnej akcji marketingowej (np. nagradzanie drobnymi upominkami podmiotów, które nabędą towar Spółki o największej wartości), w ramach której wydawane są towary niezbędne do jej przeprowadzenia.

Spółka nie prowadzi ewidencji pozwalającej na ustalenie tożsamości osób obdarowywanych, o której mowa w art. 7 ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT.

Przy wytworzeniu/nabyciu wskazanych w niniejszym wniosku towarów, Spółka odliczała/odlicza VAT naliczony.

Dotychczas przedmiotowe nieodpłatne przekazania towarów, o których mowa powyżej traktowane były jako czynności opodatkowane VAT. W związku z powyższym, Spółka wystawiała faktury wewnętrzne, na których wykazywała należny podatek od towarów i usług. Obecnie, w wyniku ponownej analizy odpowiednich regulacji dotyczących VAT, Spółka powzięła wątpliwości co do interpretacji niektórych przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT) dotyczących opodatkowania nieodpłatnych wydań towarów marketingowych, w okresie od 1 stycznia 2008 r.

Mając na uwadze powyższe wątpliwości interpretacyjne może się bowiem okazać, iż niektóre z dokonanych przez nią nieodpłatnych przekazań towarów nie powinny podlegać opodatkowaniu VAT.

W przypadku potwierdzenia, iż nieodpłatne przekazania towarów dokonywane przez Spółkę nie podlegały opodatkowaniu VAT, Spółka rozważa wystawienie wewnętrznej zbiorczej faktury korygującej do uprzednio wystawionych faktur wewnętrznych, na których wykazany został nienależny podatek. W rezultacie podatek VAT wynikający z pierwotnie wystawionych faktur wewnętrznych zostałby odpowiednio skorygowany.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku uznania, że nieodpłatne przekazanie ww. towarów nie podlega opodatkowaniu VAT Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie jednej zbiorczej faktury korygującej?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania, że nieodpłatne przekazanie ww. towarów nie podlega opodatkowaniu VAT Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie jednej zbiorczej faktury korygującej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Prawo do obniżenia kwoty podarku należnego na podstawie jednej zbiorczej faktury korygującej.

Zdaniem Spółki, w analizowanej sytuacji może ona dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie jednej zbiorczej wewnętrznej faktury korygującej, pod warunkiem, iż faktura ta zawierać będzie wszystkie elementy, o których mowa we właściwych przepisach Rozporządzenia.

Mimo iż przepisy prawa podatkowego zasadniczo nie stanowią wprost o zbiorczej fakturze korygującej (lub zbiorczej wewnętrznej fakturze korygującej wystawiane do faktury wewnętrznej) – przepisy wskazują na taką możliwość tylko w odniesieniu do faktur korygujących wystawianych w przypadku udzielenia rabatu – w praktyce przyjmuje się, że wystawienie takiego dokumentu, o ile dokumentuje on prawnie dopuszczalną korektę obrotu i zawiera wszystkie wymagane dla faktury korygującej elementy, należy uznać za prawidłowe. Stanowisko to znajduje potwierdzenie m.in. w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 kwietnia 2009 r. (sygn. ILPP2/443-75/09-3/GZ), w którym wskazano, iż „Przytoczone powyżej przepisy rozporządzenia nie odnoszą się wprost do zagadnienia możliwości wystawienia zbiorczej faktury korygującej. Przepisy te nie wyłączają jednak możliwości jej wystawiania. Należy zatem przyjąć, że w przypadku, w którym faktura zbiorcza spełnia wszystkie wymagania określone w rozporządzeniu, wystawienie faktury zbiorczej jesy dopuszczalne. Co więcej, nie ma żadnych przeciwwskazań do tego, aby w myśl uregulowań rozporządzenia Wnioskodawca miał możliwość wystawienia faktury korygującej w stosunku do faktur dokumentujących dostany w ramach okresu obejmującego np. kilka miesięcy”.

Zgodnie z art. 106 ust. 7 zdanie drugie ustawy o VAT, w przypadku faktur wewnętrznych, za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę wewnętrzną dokumentującą czynności dokonane w tym okresie rozliczeniowym. Zgodnie z § 24 ust. 2 Rozporządzenia fakturę wewnętrzną można wystawić w jednym egzemplarzu. Biorąc pod uwagę powyższe regulacje, skoro dopuszczono możliwość zbiorczego korygowania faktur zwykłych w przypadku braku co do tego wyraźnej podstawy prawnej (z uwzględnieniem przepisów dot. faktur korygujących wystawianych w przypadku udzielenia rabatu), tym bardziej, nie ma podstaw by uprawnienie to ograniczać w odniesieniu do wewnętrznych faktur korygujących (tym hardziej, że przepisy ustawy i Rozporządzenia przewidują możliwość wystawienia jednej faktury wewnętrznej).

Biorąc pod uwagę treść § 24 Rozporządzenia oraz odesłanie do § 14 (przepis ten określa m.in. treść faktury korygującej) Rozporządzenia, uznać należy, że wystawiona przez Spółkę zbiorcza wewnętrzna faktura korygująca winna zawierać, w szczególności następujące dane: (i) opis „KOREKTA” lub „FAKTURA KORYGUJĄCA/WEWNĘTRZNA FAKTURA KORYGUJĄCA”, (ii) numer kolejny oraz datę jej wystawienia, (iii) dane zawarte w fakturach korygowanych: nazwę numer identyfikacji podatkowej i adres Spółki oraz nabywcy, dzień, miesiąc i rok, albo miesiąc i rok dokonania dostawy oraz daty wystawienia i numery kolejne faktur korygowanych, (iv) kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz (v) kwoty w wysokości prawidłowej.

Ponadto Spółka wskazuje, że możliwość zbiorczego korygowania faktur wewnętrznych w stanach faktycznych podobnych do wskazanego powyżej, była aprobowana przez organy podatkowe. Przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 22 lutego 2013 r. (sygn. IPPP2/443-49/13-2/DG) odnosząc się do sytuacji, w której Wnioskodawca zamierzał skorygować faktury wewnętrzne dokumentujące nieodpłatne wydania towarów wskazał, że „Zauważyć należy, iż ustawodawca w § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia dał możliwość wystawienia jednej faktury korygującej do więcej niż jednej dostawy towarów lub świadczenia usług, wskazując, jakie elementy taka faktura powinna zawierać. Ustawodawca dopuścił więc możliwość wystawiania tzw. zbiorczych faktur korygujących, tj. faktur korygujących odnoszących się do więcej niż jednej faktury pierwotnej. Ponieważ § 24 ust. 1 cyt. rozporządzenia, stanowi, iż przepisy m.in. § 13 można stosować odpowiednio do faktur wewnętrznych, to stwierdzić należy, iż również ii odniesieniu do więcej niż jednej faktury wewnętrznej, można wystawić jedną zbiorczą fakturę korygującą”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 grudnia 2010 r. (sygn. ILPP2/443-1482/10

\-27/MN) uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym „(\`(...)\`) może ona dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie jednej zbiorczej wewnętrznej faktury korygującej, pod warunkiem, iż faktura ta zawierać będzie wymagane elementy wymienione w rozporządzeniu (…)”;

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów z dnia 5 października 2009 r. (sygn. IPPP1-443-760/09-2/MP) potwierdził stanowisko podatnika, zgodnie z którym „(\`(...)\`) jako alternatywne rozwiązanie dla korekty podatku należnego w deklaracjach za poszczególne okresy, w których dokonano nieodpłatnych przekazań i niesłusznie wykazano należny podatek VAT Spółka może wystawić zbiorczą fakturę korygującą do faktur wewnętrznych i dokonać korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym ją wystawiła”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów z dnia 5 października 2009 r. (sygn. IPPP2/443-798/09-3/PW) potwierdził stanowisko podatnika, zgodnie z którym może on dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie jednej zbiorczej wewnętrznej faktury korygującej, pod warunkiem, iż faktura ta zawierać będzie elementy, o których mowa w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółki, może ona dokonać obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie jednej zbiorczej wewnętrznej faktury korygującej, pod warunkiem, iż faktura ta zawierać będzie wymagane elementy wymienione w Rozporządzeniu, o których mowa powyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do przepisu art. 106 ust. 1 ustawy – podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 106 ust. 7 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012 r. – w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, są wystawiane faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013 r., nadanym ustawą z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz.U. z 2012 r., poz. 1342) – w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, mogą być wystawiane faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne mogą być również wystawiane dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Zmiana przepisu art. 106 ust. 7 ustawy oznacza odejście od obowiązku dokumentowania wskazanych w tym przepisie czynności fakturami wewnętrznymi na rzecz prowadzenia przez podatnika dowolnej dokumentacji, która takie czynności będzie odzwierciedlać. Podatnicy nadal mogą wystawiać faktury wewnętrzne, jeśli tylko taka będzie ich wola.

Szczegółowe zasady fakturowania – w tym wystawiania faktur wewnętrznych – zostały określone przez Ministra Finansów w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie upoważnienia zapisanego w ustawie. Na mocy ustawowej delegacji Minister Finansów wydał obowiązujące rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 68, poz. 360 ze zm.), zwane dalej rozporządzeniem.

Na podstawie § 13 ust. 1 rozporządzenia – w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Stosownie do § 13 ust. 2 rozporządzenia – w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

W myśl § 13 ust. 3 rozporządzenia, w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane określone w § 5 ust. 1 pkt 3 i 4;
3.  okres, do którego odnosi się udzielany rabat;
4.  kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Według § 13 ust. 8 rozporządzenia – faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA”.

W myśl § 14 ust. 1 rozporządzenia – fakturę korygującą wystawia się również, gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Stosownie do § 14 ust. 2 rozporządzenia – faktura korygująca wystawiana w przypadku podwyższenia ceny powinna zawierać:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
3.  kwotę podwyższenia ceny bez podatku.

Według § 14 ust. 3 rozporządzenia – faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i dane określone w § ust. 1 pkt 1-6 zawarte w fakturze , której dotyczy faktura korygująca, a także:

1.  prawidłową treść korygowanych pozycji, w tym kwoty w wysokości prawidłowej, lub
2.  różnice między odpowiednimi kwotami wskazanymi pierwotnie w wysokości omyłkowej i wysokości prawidłowej.

Zgodnie z § 24 ust. 1 rozporządzenia – przepisy § 5, 9-14, 16, 17 i 21 mogą być odpowiednio stosowane do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy, z tym że w przypadku:

1.  czynności określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, gdy brak jest konkretnego nabywcy towaru lub usługi, faktura wewnętrzna nie zawiera danych dotyczących tego nabywcy oraz kwoty należnej z tytułu wykonania tych czynności;
2.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, faktury wewnętrzne mogą nie zawierać numeru, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej.

Faktury wewnętrzne można wystawiać w jednym egzemplarzu – § 24 ust. 2 rozporządzenia.

Stosownie do przepisu art. 29 ust. 1 ustawy – podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 4a ustawy – w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

W myśl art. 29 ust. 4b ustawy warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w:

1.  eksporcie towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów;
2.  dostawie towarów i świadczeniu usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  pozostałych przypadkach, jeżeli w wystawionej fakturze, do której odnosi się korekta, nie wykazano kwoty podatku.

Przepis art. 29 ust. 4c ustawy stanowi, że przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonywał nieodpłatnych przekazań towarów. Spółka nieodpłatne przekazania towarów traktowała jako czynności opodatkowane VAT. W związku z powyższym, Spółka wystawiała faktury wewnętrzne, na których wykazywała należny podatek od towarów i usług. Obecnie, w wyniku ponownej analizy odpowiednich regulacji dotyczących VAT, Spółka powzięła wątpliwości co do interpretacji niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług dotyczących opodatkowania nieodpłatnych wydań towarów marketingowych, w okresie od 1 stycznia 2008 r. Mając na uwadze powyższe wątpliwości interpretacyjne może się bowiem okazać, że niektóre z dokonanych przez nią nieodpłatnych przekazań towarów nie powinny podlegać opodatkowaniu VAT. W przypadku potwierdzenia, że nieodpłatne przekazania towarów dokonywane przez Spółkę nie podlegały opodatkowaniu VAT, Spółka rozważa wystawienie wewnętrznej zbiorczej faktury korygującej do uprzednio wystawionych faktur wewnętrznych, na których wykazany został nienależny podatek. W rezultacie podatek VAT wynikający z pierwotnie wystawionych faktur wewnętrznych zostałby odpowiednio skorygowany.

Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, zasady wystawiania faktur wewnętrznych są analogiczne jak faktur dokumentujących sprzedaż. Podatnicy za dany okres rozliczeniowy mogą wystawić jedną fakturę dokumentującą czynności dokonane w tym okresie. Biorąc pod uwagę powyższe, skoro przepisy przewidują możliwość wystawienia jednej faktury wewnętrznej dla kilku czynności, to dopuszczalne jest również wystawienie zbiorczej wewnętrznej faktury korygującej.

Jak wynika z przepisu art. 106 ust. 7 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013 r., Wnioskodawca nie ma obowiązku dokumentowania wskazanych w tym przepisie czynności fakturami wewnętrznymi. Brak obowiązku ich wystawienia nie oznacza, że podatnik nie może ich wystawić – może bowiem kontynuować dotychczasowe zasady wystawiania dokumentów wewnętrznych. Zatem, w sytuacji, gdy Wnioskodawca wystawi faktury korygujące do faktur wewnętrznych ma/będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu podatku za okres, w którym te faktury korygujące zostały wystawione. W przedmiotowej sprawie nie znajdzie bowiem zastosowania art. 29 ust. 4a ustawy.

Zatem, Spółka decydując się na skorygowanie faktury wewnętrznej fakturą korygującą, może wystawić jedną zbiorczą fakturę korygującą dla kilku wystawionych wcześniej faktur wewnętrznych. Na podstawie prawidłowo wystawionej zbiorczej wewnętrznej faktury korygującej, uwzględniającej elementy wymagane powołanymi wyżej przepisami, Spółce przysługuje/będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie jednej zbiorczej faktury korygującej. W pozostałym zakresie zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację –w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.