Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-817/11-2/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-09-29
Teza: sposób dokumentowania usług świadczonych przez podwykonawcę oraz ustalenie podstawy opodatkowania
Słowa kluczowe: faktura; podwykonawstwo; roboty-roboty budowlane; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 29 czerwca 2011r. (data wpływu 4 lipca 2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu dokumentowania usług świadczonych przez podwykonawcę oraz ustalenia podstawy opodatkowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2011r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu dokumentowania usług świadczonych przez podwykonawcę oraz ustalenia podstawy opodatkowania.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej jako” W lub Agencja) jest państwową jednostką organizacyjną posiadającą osobowość prawną, działającą na podstawie ustawy z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej (tekst jednolity: Dz. U. 2010 r. Nr 206, poz. 1367). Agencja jest stroną umowy o świadczenie usług z dnia 29 listopada 2010 r. zawartej pomiędzy Ministrem Obrony Narodowej a Wnioskodawcą na podstawie art. 14 ust. 2b i 2c ustawy o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej (tekst jednolity: Dz. U. 2010r. Nr 206, poz. 1367). Zgodnie z tym przepisem, Minister Obrony Narodowej może zawierać z Agencją umowy o zarządzanie nieruchomościami będącymi w trwałym zarządzie jednostek organizacyjnych podległych Ministrowi Obrony Narodowej lub przez niego nadzorowanych, a także umowy o świadczenie usług na ich rzecz. Umową o świadczenie usług z dnia 29 listopada 2010 r. Minister Obrony Narodowej zlecił Agencji świadczenie usług na rzecz jednostek organizacyjnych podległych lub nadzorowanych przez MON w zakresie: modernizacji i eksploatacji systemów ciepłowniczych, utrzymania czystości i porządku, robót remontowo - budowlanych, produkcji pomocniczej (warsztatowej) oraz usług transportowych i sprzętowych.

Umowę tę zawarto w związku z decyzją Ministra Obrony Narodowej Nr 399/MON z dnia 28 października 2010 r. w sprawie przekazania zadań oraz mienia likwidowanych gospodarstw pomocniczych Wojskowych Zakładów Remontowo - Budowlanych, przejścia tych zakładów pracy do Agencji. Umowa jest świadczona w oparciu o przekazane we władanie Agencji nieruchomości pozostałe po likwidacji ww. gospodarstw pomocniczych oraz mienie ruchome Skarbu Państwa, stanowiące dotychczas wyposażenie zlikwidowanych gospodarstw pomocniczych Z.

Agencja planuje powołać spółkę prawa handlowego pod firmą Zakłady Remontowo - Budowlane W Sp. z o.o., do której wniesie aportem w formie zorganizowanego przedsiębiorstwa mienie zlikwidowanych Zakładów Remontowo-Budowlanych. W związku z tym, Spółka będzie jedynym dysponentem majątku, w oparciu o który Agencja obecnie samodzielnie wykonuje umowę o świadczenie usług z dnia 29 listopada 2010 r. Zgodnie z § 13 umowy o świadczenie usług z dnia 29 listopada 2010 r., Agencja może powierzyć w całości lub w części świadczenie usług wynikających z tej umowy spółkom utworzonym przez Agencję.

W związku z powyższym po utworzeniu Spółki, Agencja zamierza zlecać jej jako podwykonawcy odpłatne świadczenie usług na rzecz jednostek podległych lub nadzorowanych przez Ministra, w zakresie: modernizacji i eksploatacji systemów ciepłowniczych, utrzymania czystości i porządku, robót remontowo - budowlanych, produkcji pomocniczej (warsztatowej) oraz usług transportowych i sprzętowych.

W umowach zawieranych ze Spółką na wykonanie konkretnych zadań Agencja zamierza umieszczać zapisy dotyczące zasad wzajemnej współpracy i rozliczeń. Będzie z nich wynikać, iż rozliczenia z tytułu świadczenia przez Spółkę usług zleconych jej przez Agencję będą dokonywane na podstawie faktur VAT wystawianych przez podwykonawcę bezpośrednio na rzecz jednostek podległych i nadzorowanych przez MON. Płatności za świadczenie usług będą z kolei płatne bezpośrednio na rachunek bankowy Spółki (podwykonawcy) przez zamawiających.

W przypadku wystawienia faktury przez podwykonawcę bezpośrednio na zamawiającego, Spółka traciłaby prawo do wystawienia faktury za świadczenie tych samych usług na rzecz Agencji i do żądania zapłaty za ich świadczenie. W sytuacji opisanej we wniosku, kwota wynagrodzenia zapłacona podwykonawcy bezpośrednio przez zamawiającego, na podstawie faktur VAT wystawionych na jego rzecz przez Spółkę, nie byłaby już uwzględniana przez Agencje w podstawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Uznać bowiem należy, że wynagrodzenie to dotyczyłoby usług wykonanych przez podwykonawcę bezpośrednio na rzecz zamawiającego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy Wnioskodawca postąpi prawidłowo:

1.  nie wystawiając na rzecz zamawiającego faktur VAT za świadczone usługi, w takim zakresie w jakim zostaną one na niego zafakturowane przez Spółkę (podwykonawcę) zgodnie z zawartymi umoWi?
2.  nie uwzględniając wartości usług zafakturowanych przez podwykonawcę bezpośrednio na rzecz zamawiającego w podstawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega, m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 353(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Zawarta w tym przepisie zasada swobody umów, pozwala więc na takie ukształtowanie treści stosunku prawnego, jaki odpowiada interesom stron. W konsekwencji mogą one swobodnie kształtować zasady wzajemnych praw i obowiązków, w tym rozliczeń.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zdaniem Agencji, w przypadku zawierania ze Spółką umów na realizowanie zadań o których mowa we wniosku, należy stwierdzić, że postąpi ona prawidłowo nie wykazując w podstawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług, kwot wynikających z faktur wystawionych przez Spółkę (podwykonawcę) bezpośrednio na rzecz zamawiającego. Równocześnie, Agencja nie będzie miała obowiązku wystawiania na rzecz zamawiającego faktur VAT za świadczone usługi w takim zakresie, w jakim zostaną one zafakturowane na jego rzecz przez podwykonawcę. Uznać bowiem należy, że taka konstrukcja umów o jakiej mowa we wniosku, pozwoli na uznanie podwykonawcy za świadczącego usługę i w konsekwencji, za obowiązanego do wystawiania faktur VAT z tego tytułu bezpośrednio na rzecz zamawiającego. Wynagrodzenie, jakie Spółka otrzyma od zamawiającego będzie wynagrodzeniem należnym (kwotą należną), gdyż podstawa do jego żądania będzie miała swoje źródło w zawieranych umowach. W konsekwencji należałoby przyjąć, iż zostaną spełnione przesłanki do uznania, że podwykonawca będzie dokonywał odpłatnego świadczenia usług na rzecz zamawiającego i w tym zakresie będzie zobowiązany do opodatkowania tych świadczeń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2011 Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów – stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy wynika, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 108 ustawy, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 68, poz. 360).

Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku wynika, iż Wnioskodawcy zlecono świadczenie usług na rzecz jednostek organizacyjnych podległych i nadzorowanych przez Ministra Obrony Narodowej w zakresie modernizacji i eksploatacji systemów ciepłowniczych, utrzymania czystości i porządku, robót remontowo – budowlanych, produkcji pomocniczej (warsztatowej) oraz usług transportowych i sprzętowych. Przedmiotowe usługi są świadczone w oparciu o przekazane we władanie Wnioskodawcy nieruchomości pozostałe po likwidacji gospodarstw pomocniczych oraz mienie ruchome Skarbu Państwa. Wnioskodawca planuje powołać spółkę prawa handlowego, do której aportem wniesie w formie zorganizowanego przedsiębiorstwa mienie zlikwidowanych zakładów. Po utworzeniu spółki, Wnioskodawca zamierza jej zlecać jako podwykonawcy odpłatne świadczenie usług na rzecz jednostek podległych lub nadzorowanych przez Ministra, w zakresie powierzonym je uprzednio przez MON na mocy zawartej umowy. W umowach zawieranych ze Spółką na wykonanie konkretnych zadań Agencja zamierza umieszczać zapisy dotyczące zasad wzajemnej współpracy i rozliczeń. Będzie z nich wynikać, iż rozliczenia z tytułu świadczenia przez Spółkę usług zleconych jej przez Agencję będą dokonywane na podstawie faktur VAT wystawianych przez podwykonawcę bezpośrednio na rzecz jednostek podległych i nadzorowanych przez MON. Płatności za świadczenie usług będą z kolei płatne bezpośrednio na rachunek bankowy Spółki (podwykonawcy) przez zamawiających.

Istotą stosunku świadczenia jest każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Świadczenie jest zatem dwustronnym stosunkiem prawnym i wymaga podmiotu pełniącego rolę odbiorcy (konsumenta świadczenia, nabywcy usługi) oraz podmiotu świadczącego (wykonującego czynności, świadczącego usługę). Tak więc określone ustawą o podatku od towarów i usług „świadczenie na rzecz” obejmuje świadczenie na rzecz skonkretyzowanych, a nawet zindywidualizowanych podmiotów (ostatecznych konsumentów). Tym samym, konieczne jest istnienie stosunku prawnego pomiędzy usługobiorcą oraz usługodawcą, w wykonaniu którego następuje świadczenie wzajemne. Zatem z zaistniałego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi płynąć bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Stosownie do wyżej wymienionych przepisów, rozliczenia finansowe pomiędzy Stronami powinny wynikać z ogólnych reguł znajdujących się w ustawie o podatku od towarów i usług oraz aktach wykonawczych do tej ustawy, również w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

Jak wynika ze złożonego wniosku, Agencja zawierając umowę z utworzoną spółką prawa handlowego przeniesie na nią obowiązek wyświadczenia przedmiotowych usług. Ponadto w umowie znajdzie się zapis dotyczący sposobu rozliczeń między stronami, tj. usługi zlecone przez Agencję spółka będzie dokumentować poprzez wystawienie faktur VAT bezpośrednio na rzecz jednostek podległych i nadzorowanych przez MON, natomiast zapłata następować będzie bezpośrednio na rachunek bankowy spółki.

Odpowiadając na pytanie nr 1 złożonego wniosku wskazać należy, iż zobowiązany do wystawienia faktury VAT, zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, jest podatnik, który wyświadczył usługę za wynagrodzeniem, w świetle art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, na mocy art. 5 ust. 1 ww. ustawy, tj. powołana przez Wnioskodawcę spółka prawa handlowego. Zatem stwierdzić należy, iż w przedmiotowym przypadku wystawienie przez Wnioskodawcę faktur na rzecz zlecającego wykonanie przedmiotowych usług jest niezasadne, bowiem Agencja nie jest podmiotem świadczącym przedmiotowe usługi.

Odpowiadając natomiast na pytanie nr 2 należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż w przedmiotowym przypadku nie ma on obowiązku uwzględnienia w podstawie opodatkowania podatkiem VAT faktur wystawionych przez podwykonawcę bezpośrednio na rzecz zamawiającego. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku, jak wskazano powyżej Agencja nie jest podmiotem świadczącym usługę, nie dokonuje zatem sprzedaży na rzecz zleceniodawcy, z tytułu której miałaby powiększyć swoją podstawę opodatkowania.

Jednocześnie tut. Organ podkreśla, iż sposób dokonywania rozliczeń winien wynikać z zawartej pomiędzy Stronami umowy cywilnoprawnej określającej elementy konieczne do prawidłowej realizacji danej usługi i winien dokumentować faktycznie wykonane usługi.

Końcowo należy zauważyć, że organy podatkowe nie mają prawa ingerować w zawierane umowy i przyjęty w nich sposób rozliczeń pomiędzy kontrahentami, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, a to może być stwierdzone jedynie w drodze postępowania podatkowego.

Zatem należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.