Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/436-371/11/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-11-18
Teza: Czy należy złożyć deklarację PCC-3 i wpłacić podatek od zawartej w 2010 r. z Wojewódzkim Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej umowy pożyczki oraz czy należy złożyć deklarację PCC-3 i wpłacić podatek od zabezpieczenia tej pożyczki hipoteką zwykłą i kaucyjną?
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; hipoteka-hipoteka kaucyjna; hipoteka-hipoteka zwykła; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; pożyczka; umowa-umowa pożyczki; wierzytelność; zabezpieczenie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 4-art. 9

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11 sierpnia 2011 r. (data wpływu do tut. Biura – 18 sierpnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania umowy pożyczki oraz ustanowienia hipoteki zwykłej i kaucyjnej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 sierpnia 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania umowy pożyczki oraz ustanowienia hipoteki zwykłej i kaucyjnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (spółka z o.o.) w dniu 04 października 2010 r. zawarł umowę pożyczki z Wojewódzkim Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (WFOŚiGW) na kwotę 596.292,00 zł. W lipcu 2011 r. podpisano aneks do ww. umowy, w którym zmieniono kwotę przyznanej pożyczki na 585.519,00 zł.

WFOŚiGW wpłacił całą kwotę pożyczki (tj. 585.519,00 zł) w dniu 13 lipca 2011 r. Pożyczka została przyznana na finansowanie inwestycji zgodnie z realizowanymi przez WFOŚiGW zadaniami związanymi z ochroną środowiska.

Strony ustaliły następujące formy zabezpieczenia spłaty pożyczki i odsetek:

*   hipoteka zwykła w kwocie 596.292,00 zł,
*   hipoteka kaucyjna do kwoty 155.000,00 zł,
*   akt notarialny o poddaniu się egzekucji przez pożyczkobiorcę (art. 777 § 1 pkt 5 Kodeksu postępowania cywilnego) do wysokości 751.792,00 zł,
*   cesje praw z polisy ubezpieczeniowej od ognia i innych zdarzeń losowych, dotyczących nieruchomości stanowiącej zabezpieczenie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy należy złożyć deklarację PCC i wpłacić podatek od zawartej z WFOŚiGW umowy pożyczki?
2.  Czy należy złożyć deklarację PCC i wpłacić podatek od zabezpieczenia ww. pożyczki hipoteką zwykłą i kaucyjną?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie należy składać deklaracji PCC ani wpłacać podatku z tytułu udzielonej pożyczki oraz od ustanowienia hipoteki zwykłej i kaucyjnej, stanowiącej zabezpieczenie zawartej pożyczki.

Wnioskodawca wskazał, iż WFOŚiGW po nowelizacji ustawy o finansach publicznych utracił status państwowego funduszu celowego, a na skutek zmian w ustawie Prawo Ochrony Środowiska został przekształcony w samorządową osobę prawną. Jednakże po nowelizacjach tych ustaw, zakres działalności WFOŚiGW nie uległ zmianie, wydatki w dalszym ciągu przeznaczone są na realizację wyodrębnionych zadań związanych z ochroną środowiska, tak jak w momencie, gdy WFOŚiGW miał status funduszu celowego. W ocenie Wnioskodawcy, pożyczki udzielane przez fundusze celowe oraz ustanowienia hipoteki na zabezpieczenie tych pożyczek podlegają zwolnieniu od podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Na wstępie zaznacza się, iż w przedmiotowej sprawie – jako, że czynność cywilnoprawna została dokonana w 2010 r. - będą miały zastosowanie przepisy ustawy z dnia 09 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2010 r.

Ad. 1

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy podatkowi temu podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

Ponieważ w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych brak jest definicji umowy pożyczki, w tym zakresie należy posiłkować się uregulowaniami zawartymi w ustawie Kodeks cywilny.

W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W każdym zatem przypadku wypełnienia warunków określonych cytowanym wyżej przepisem zawartą między stronami umowę należy kwalifikować jako umowę pożyczki. Będzie ona wówczas podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych o czym stanowi art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) powołanej na wstępie ustawy. Podstawą opodatkowania będzie zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 7 ustawy kwota lub wartość pożyczki. Jak wynika z art. 4 pkt 7 ustawy obowiązek podatkowy spoczywa na biorącym pożyczkę, który bez wezwania organu podatkowego składa deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, według ustalonego wzoru (PCC-3) oraz oblicza i wpłaca podatek w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, z wyłączeniem przypadków kiedy podatek jest pobierany przez płatnika (art. 10 ust. 1 ustawy). Stawka podatku, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy wynosi 2%.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że umowa pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 9 pkt 10 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zwalnia się od podatku pożyczki udzielane z utworzonych w drodze ustawy innych funduszów celowych.

Przedmiotowe zwolnienie pożyczek z podatku od czynności cywilnoprawnych ma zatem zastosowanie, jeżeli fundusz jest powołany ustawowo i jest wyraźnie wskazany w ustawie jako fundusz celowy.

Poprzez fundusze celowe tworzone na podstawie ustawy należy rozumieć takie fundusze, które wskazane są w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.). Wskazanym w tej ustawie funduszem jest państwowy fundusz celowy.

Stosownie do art. 29 ust. 1 i ust. 3 ustawy o finansach publicznych państwowy fundusz celowy jest tworzony na podstawie odrębnej ustawy i nie posiada osobowości prawnej.

Natomiast na podstawie art. 29 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.) – które to przepisy na mocy art. 85 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1241) obowiązywały do dnia 31 grudnia 2010 r. – funduszem celowym jest fundusz powołany ustawowo, którego przychody pochodzą ze środków publicznych, a wydatki są przeznaczone na realizację wyodrębnionych zadań, z zastrzeżeniem ust. 9. Fundusz celowy może działać jako osoba prawna lub stanowić wyodrębniony rachunek bankowy, którym dysponuje organ wskazany w ustawie tworzącej fundusz.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca, będący spółką kapitałową w dniu 04 października 2010 r. zawarł umowę pożyczki z Wojewódzkim Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (WFOŚiGW).

WFOŚiGW działa na podstawie ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (t.j. Dz. U. z 2008 r., Nr 25, poz. 150 ze zm.). Jak wynika z treści art. 400 ust. 2 tejże ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2010 r., wprowadzonym ustawą z dnia 20 listopada 2009 r. o zmianie ustawy - Prawo ochrony środowiska oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 215 poz. 1664), WFOŚiGW jest samorządową osobą prawną w rozumieniu art. 9 pkt 14 ww. ustawy o finansach publicznych. Z kolei na podstawie wskazanego powyżej art. 9 pkt 14 ustawy o finansach publicznych sektor finansów publicznych tworzą inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, instytutów badawczych, banków i spółek prawa handlowego.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż WFOŚiGW nie jest funduszem celowym, gdyż przepisy ustawy Prawo ochrony środowiska nie wskazują go jako funduszu celowego. Należy przy tym nadmienić, iż do dnia 31 grudnia 2009 r., tj. przed wejściem w życie ww. nowelizacji ustawy - Prawo ochrony środowiska, WFOŚiGW był funduszem celowym w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, jednakże po dokonanej ww. zmianie przepisów, utracił ten status.

Wprawdzie – co wskazano powyżej – do dnia 31 grudnia 2010 r. utrzymano w mocy przepis art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych w związku z art. 85 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych, definiujący pojęcie funduszu celowego, to jednak żaden z przepisów tej ostatniej ustawy nie odnosi się do dalszego funkcjonowania WFOŚiGW, jako funduszu celowego utworzonego na podstawie ustawy Prawo ochrony środowiska.

W związku z powyższym pożyczka udzielona Wnioskodawcy przez WFOŚiGW nie może skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 9 pkt 10 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Powołany wyżej przepis nie daje bowiem podstaw do zwolnienia od tego podatku innych pożyczek niż pochodzące z funduszy celowych, utworzonych w drodze ustawy.

Niezależnie od powyższego, należy jednakże stwierdzić, iż pożyczka udzielona z WFOŚiGW jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jeżeli mają do niej zastosowanie uregulowania zawarte w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Stosownie bowiem do treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych z zakresu przedmiotowego tej ustawy wyłącza się czynności cywilnoprawne, w tym umowy pożyczki, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest zwolniona z tego podatku (za wyjątkiem czynności, które nie mają w niniejszej sprawie zastosowania). Zatem tylko w sytuacji, gdy opisana umowa pożyczki podlega regułom ustawy o podatku od towarów i usług, na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek złożenia deklaracji PCC-3.

Ad. 2

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. h) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlega ustanowienie hipoteki.

Hipoteka jest ograniczonym prawem rzeczowym uregulowanym w przepisach ustawy z dnia 06 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (t.j. Dz. U. z 2001 r. Nr 124, poz. 1361 ze zm.).

Na podstawie art. 4 pkt 8 ww. ustawy obowiązek podatkowy przy ustanowieniu hipoteki ciąży na składającym oświadczenia woli o ustanowieniu hipoteki.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych różnicuje natomiast stawkę podatku od ustanowienia hipoteki. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 7 tej ustawy stawka podatku od ustanowienia hipoteki wynosi:

1.  na zabezpieczenie wierzytelności istniejących – od kwoty zabezpieczonej wierzytelności 0,1%,
2.  na zabezpieczenie wierzytelności o wysokości nieustalonej - 19 zł.

Jak z powyższego wynika, ustanowienie hipoteki podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. h) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 9 pkt 13 lit. e) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zwalnia się od podatku ustanowienie hipoteki na zabezpieczenie pożyczek i kredytów udzielanych z funduszy celowych utworzonych w drodze ustawy.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca, będący spółką kapitałową w dniu 04 października 2010 r. zawarł umowę pożyczki z Wojewódzkim Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (WFOŚiGW). Pożyczka została zabezpieczona poprzez ustanowienie hipoteki zwykłej w kwocie 596.292,00 zł oraz hipoteki kaucyjnej do kwoty 155.000,00 zł.

Jak wykazano powyżej (w odpowiedzi na pytanie 1) WFOŚiGW nie jest funduszem celowym.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż ustanowienie hipoteki zwykłej i kaucyjnej, tytułem zabezpieczenia zawartej przez Wnioskodawcę umowy pożyczki udzielonej mu przez WFOŚiGW, nie może skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 9 pkt 13 lit. e) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Powołany wyżej przepis nie daje bowiem podstaw do zwolnienia od tego podatku ustanowienia hipoteki na zabezpieczenie pożyczek udzielonych z innego funduszu niż fundusz celowy, utworzony w drodze ustawy. Tym samym – wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy – ustanowienie hipoteki zwykłej i kaucyjnej na zabezpieczenie pożyczki udzielonej Wnioskodawcy przez WFOŚiGW podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. h) ww. ustawy i Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłaty tego podatku i złożenia deklaracji PCC-3.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, iż wszelkie zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień muszą być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wykluczone jest w tym przypadku zastosowanie wykładni rozszerzającej jak i zawężającej.

Odnosząc się do stanowiska Wnioskodawcy, iż po nowelizacjach ustawy o finansach publicznych oraz ustawy - Prawo ochrony środowiska, zakres działalności WFOŚiGW nie uległ zmianie, wydatki w dalszym ciągu przeznaczone są na realizację wyodrębnionych zadań związanych z ochroną środowiska, tak jak w momencie, gdy WFOŚiGW miał status funduszu celowego, wyjaśnia się, że – z przyczyn powyżej wymienionych – okoliczność ta nie ma znaczenia dla celów podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało również uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.