Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-26/11-4/SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-04-01
Teza: Opodatkowanie olejów smarowych.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie; stawka; stawka-stawki podatku; wyroby-wyroby energetyczne; wyroby-wyroby energetyczne-olej smarowy; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 1-art. 41; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 2-art. 47; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku (data wpływu 10.01.2011 r.), uzupełnionego w dniu 09.02.2011 r. w odpowiedzi na wezwanie nr IPPP3/443-26/11-2/SM z dnia 26.01.2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania olejów smarowych o kodach CN: 2710 19 81, 2710 19 83, 2710 19 85, 2710 19 87, 2710 19 91, 2710 19 99 - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10.01.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania olejów smarowych o kodach CN: 2710 19 81, 2710 19 83, 2710 19 85, 2710 19 87, 2710 19 91, 2710 19 99. Wniosek został uzupełniony (w zakresie kopii odpisów z KRS) w dniu 09.02.2011 r. w odpowiedzi na wezwanie nr IPPP3/443-26/11-2/SM z dnia 26.01.2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka nabywa wewnątrzwspólnotowo oleje klasyfikowane do kodów CN: 2710 19 81; 2710 19 83; 2710 19 85; 2710 19 87; 2710 19 91; 2710 19 99 (dalej: oleje smarowe). Nabywane wyroby są wprowadzane w procedurze zawieszenia poboru akcyzy do usługowego składu podatkowego, z którego Spółka korzysta i następnie wyprowadzane ze składu poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Oleje smarowe mogą być również nabywane wewnątrzwspólnotowo bez stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy. Wyroby te są przeznaczone do smarowania silników i do innych celów przemysłowych. Wspomniane oleje smarowe są następnie sprzedawane w Polsce na rzecz podmiotów zużywających lub podmiotów pośredniczących dokonujących ich dalszej odsprzedaży na rzecz ostatecznych odbiorców.

Nabywane i sprzedawane przez Spółkę oleje smarowe nie są i nigdy nie były przeznaczone do celów napędowych, opałowych, ani też jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych lub opałowych (dalej: dodatki lub domieszki do paliw).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka ma obowiązek uiszczania akcyzy od olejów smarowych, o wskazanych powyżej kodach CN, przeznaczonych do celów innych niż opałowe, napędowe lub też jako dodatki lub domieszki do paliw?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółka stoi na stanowisku, że oleje smarowe, nabywane wewnątrzwspólnotowo i sprzedawane na terenie kraju nie podlegają efektywnemu opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Polski ustawodawca objął bowiem oleje smarowe nabywane i sprzedawane przez Spółkę opodatkowaniem zharmonizowanym podatkiem akcyzowym niezgodnie z przepisem art. 1 ust. 3 dyrektywy Rady 2008/118/WE z dnia 18 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylająca dyrektywę 92/12/EWG (Dz. U. UE L 2009.9.12 ze zm.; dalej: Dyrektywa 118) oraz art. 2 ust. 4 lit. b) dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. UE L 2003.283.51 za zm.; dalej: Dyrektywa Energetyczna).

Niezgodność polskich regulacji w zakresie podatku akcyzowego skutkuje tym, że Spółka ma prawo bezpośrednio powołać się na przepisy prawa wspólnotowego i na ich podstawie nie uiszczać akcyzy.

Zdaniem Spółki, możliwość nieopodatkowania akcyzą olejów smarowych sprzedawanych przez nią wynika również z przepisów prawa polskiego, bowiem ustawa akcyzowa nakazuje zwolnić takie wyroby od akcyzy.

W konsekwencji, Spółka ma prawo nie uiszczać podatku akcyzowego od wszystkich nabywanych i sprzedawanych przez nią olejów smarowych, zużywanych do celów innych niż napędowe lub opałowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

1.  Przepisy wspólnotowe w zakresie podatku akcyzowego od olejów smarowych

Zasady dotyczące opodatkowania i kontroli wyrobów energetycznych na szczeblu wspólnotowym określają dwa zasadnicze akty prawne: Dyrektywa 118 i Dyrektywa Energetyczna. Dyrektywa 118 wyznacza ogólne warunki dotyczące nadzoru nad przechowywaniem oraz przemieszczaniem wyrobów akcyzowych. Jej celem jest m.in. harmonizacja zasad dotyczących przemieszczania wyrobów akcyzowych w Unii Europejskiej z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy. Zakres wyrobów energetycznych podlegających podatkowi akcyzowemu wyznacza natomiast Dyrektywa Energetyczna. Dyrektywa Energetyczna zobowiązuje również państwa członkowskie do nakładania podatków na wyroby energetyczne zgodnie z jej regulacjami (art. 1 Dyrektywy).

Dyrektywa 118

W grudniu 2008 r. uchwalona została Dyrektywa Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylająca dyrektywę 92/12/EWG (Dz. Urz. UE L z 2009 Nr 9, str. 12 ze zm. dalej: Dyrektywa 118). Dyrektywa ta weszła w życie od dnia 1 kwietnia 2010 r., zastępując dyrektywę Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz. U. UE L 76.1 ze zm.; dalej: Dyrektywa Horyzontalna).

Zgodnie z art. 1 lit. a) Dyrektywy 118, dyrektywa ta określa zasady nakładania podatku akcyzowego na produkty energetyczne i energię elektryczną objęte dyrektywą 2003/96/WE.

Odesłanie w obu tych Dyrektywach kieruje zatem do Dyrektywy Energetycznej. Oznacza to, że Dyrektywa 118 obejmuje swoim zakresem - i uznaje za wyroby akcyzowe - jedynie wyroby energetyczne objęte Dyrektywą Energetyczną.

Art. 2 Dyrektywy Energetycznej

Art. 2 ust. 1 Dyrektywy Energetycznej wskazuje katalog produktów uznawanych za produkty energetyczne. Zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. b) Dyrektywy Energetycznej, do produktów energetycznych zalicza się m.in. produkty objęte kodem CN 2710, a więc kodem, do którego klasyfikowane są również oleje smarowe.

Stosownie do art. 2 ust. 4 lit. b) Dyrektywy Energetycznej, nie ma ona zastosowania do produktów energetycznych wykorzystywanych do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwo do ogrzewania. Art. 2 ust. 4 Dyrektywy Energetycznej ogranicza więc wyraźnie zakres jej stosowania do produktów wykorzystywanych do celów paliwowych lub opałowych.

Wyroby energetyczne wskazane w art. 2 ust. 4 lit. b) Dyrektywy Energetycznej, tj. wyroby energetyczne wykorzystywane do celów innych niż napędowe lub opałowe nie są objęte zakresem Dyrektywy, a więc nie są wyrobami akcyzowymi i nie podlegają opodatkowaniu akcyzą.

1.  Polskie regulacje dotyczące podatku akcyzowego

Zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym olejów smarowych reguluje ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. 2009.3.11 ze zm., dalej: ustawa akcyzowa, ustawa o podatku akcyzowym) i wydane na jej podstawie rozporządzenia, m.in. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23 sierpnia 2010 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. 11.159.1070, dalej: rozporządzenie w sprawie zwolnień). Stosownie do art. 2 tej ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe wymienione w załączniku nr 1 do ustawy akcyzowej. W załączniku nr 1 wymienione zostały m.in. wszystkie (bez względu na przeznaczenie) wyroby objęte kodem CN 2710, w tym nabywane i sprzedawane przez Spółkę oleje smarowe. W myśl art. 89 ust. 1 pkt 11 oleje smarowe oznaczone kodem CN 2710 19 71-99 podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym według stawki 1.180 zł na 1.000 litrów.

Ustawa o podatku akcyzowym z 2008 r. odmiennie niż ustawa z 2004 r. nie dzieli już wyrobów akcyzowych na wyroby zharmonizowane i niezharmonizowane. Jednak w praktyce, oleje smarowe podlegają opodatkowaniu akcyzą na takich samych zasadach jak wyroby objęte przepisami Dyrektywy Energetycznej (np. paliwa silnikowe). Nie ulega wątpliwości, że podatek któremu podlegają oleje smarowe jest podatkiem akcyzowym zharmonizowanym, jako że odwołuje się do instytucji prawa wspólnotowego, takich samych jakie mają zastosowanie dla pozostałych wyrobów akcyzowych (samo odejście od podziału w obecnej ustawie akcyzowej od podziału na wyroby akcyzowe zharmonizowane i niezharmonizowane nie zmienia tego faktu).

W rozporządzeniu w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego w rozdziale 3 rozporządzenia „Zwolnienia od akcyzy wynikające z przepisów prawa Unii Europejskiej” wprowadzone zostały zwolnienia od akcyzy dla olejów smarowych, jednak:

*   nie mają one zastosowania do olejów smarowych używanych do smarowania silników,
*   uzależnione są od spełnienia wielu kosztownych i uciążliwych formalności, w tym formalności sprzecznych z przepisami prawa wspólnotowego, takich jak instytucja zarejestrowanego odbiorcy, czy też instytucja składu podatkowego.

1.  Niedopuszczalność zastosowania wobec olejów smarowych zharmonizowanego podatku akcyzowego

W konsekwencji wywodów przedstawionych powyżej, należy uznać, że polski ustawodawca, obejmując oleje smarowe niezależnie od ich przeznaczenia, opodatkowaniem podatkiem akcyzowym na takich samych zasadach jak wyrobów objętych harmonizacją na poziomie UE naruszył art. 2 ust. 4 lit. b) i art. 20 ust. 1 Dyrektywy Energetycznej.

Zdaniem Spółki, zharmonizowany podatek akcyzowy może bowiem dotyczyć jedynie takich wyrobów, które podlegają takim samym zasadom opodatkowania akcyzą (i zasadom obrotu) w każdym państwie członkowskim UE. W związku z powyższym, rozszerzanie katalogu wyrobów objętych zharmonizowanym systemem akcyzy jest niedopuszczalne.

Potwierdza to analiza przepisów wspólnotowych. Punkt 4 preambuły do Dyrektywy Horyzontalnej stwierdza, że „należy określić pojęcie wyrobów objętych podatkiem akcyzowym; tylko towary, które są traktowane jako takie we wszystkich Państwach Członkowskich mogą podlegać przepisom prawa wspólnotowego.” Podobnie brzmi obecnie punkt 3 preambuły do Dyrektywy 118, która odwołuje się wprost do dyrektyw strukturalnych, w tym przede wszystkim do Dyrektywy Energetycznej.

Z kolei punkt 22 preambuły do Dyrektywy Energetycznej potwierdza, że „Produkty energetyczne powinny zasadniczo stanowić przedmiot ram wspólnotowych, gdy są wykorzystywane jako paliwa do ogrzewania lub paliwa silnikowe. W tym zakresie, zgodnie z naturą i logiką systemu podatkowego, z zakresu tych ram wyłączone jest wykorzystywanie produktów energetycznych podwójnego zastosowania i wykorzystywanie produktów energetycznych nie jako paliw”.

Powyższe stwierdzenia wprost wskazują, że intencją ustawodawcy wspólnotowego było, aby zharmonizowany system opodatkowania akcyzą miał zastosowanie wyłącznie do ściśle określonych wyrobów i wyłączenie z tego systemu produktów nie wykorzystywanych w celach opałowych ani napędowych Wyartykułowany w preambule cel Dyrektywy Energetycznej jest szczególnie istotny dla interpretacji jej przepisów, biorąc pod uwagę podkreślane w orzecznictwie znaczenie wykładni celowościowej w procesie wykładni norm prawa wspólnotowego.

Warto również zwrócić uwagę, że w innych państwach UE, w których Spółka prowadzi działalność (m.in. w Niemczech, skąd sprowadza sprzedawane wyroby) oleje smarowe nie podlegają zharmonizowanej akcyzie. Natomiast we Włoszech, gdzie oleje smarowe podlegają opodatkowaniu, zastosowanie znajduje podatek konsumpcyjny, który jest odrębnym od akcyzy podatkiem, opartym na innych zasadach konstrukcyjnych tj. nie odwołuje się do instytucji systemu akcyzowego wynikających z prawa wspólnotowego (chociażby takich jak skład podatkowy).

Odnosząc się do poprzednio obowiązującej ustawy akcyzowej sądy administracyjne powszechnie stawały na stanowisku, że uznanie olejów smarowych niewykorzystywanych do celów napędowych lub opałowych za wyroby akcyzowe, podlegające opodatkowaniu zharmonizowanym podatkiem akcyzowym, narusza art. 2 ust. 4 i art. 20 ust. 1 Dyrektywy Energetycznej. W szczególności, w wyroku z dnia 28 września 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 613/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał, że „Uznanie przez ustawodawstwo polskie przedmiotowych wyrobów za należące do grupy podlegających akcyzie, niezależnie od ich zastosowania wbrew jasnym i czytelnym zapisom dyrektywy energetycznej sprawia, iż występuje niezgodność pomiędzy zapisami krajowymi a wspólnotowymi”.

Następnie, odnosząc się do wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-145/06 Fendt Italiana Srl, WSA w Warszawie wskazał, że „ETS dopuścił także, aby państwo członkowskie wprowadziło na oleje smarowe nieprzeznaczone do celów napędowych i opałowych, podatek konsumpcyjny, który jednak nie może spowodować zwiększenia formalności związanych z przekraczaniem granicy w handlu między państwami członkowskimi (art. 3 ust. 3 dyrektywy horyzontalnej). Akcyza na oleje smarowe przeznaczone do celów innych niż opałowe i napędowe wprowadzona przez przepisy polskiej ustawy nie może jednak być uznana za inny podatek konsumpcyjny nałożony w zamian za zharmonizowaną akcyzę. W myśl ustawy o akcyzie, oleje smarowe jako wyroby akcyzowe zharmonizowane są opodatkowane akcyzą w sposób jednakowy jak produkty objęte dyrektywą energetyczną, czyli według tych samych zasad co np. benzyna. Taki zaś sposób opodatkowania jest niezgodny z regułami wyłożonymi przez ETS w w/powołanym wyroku. Nadto, obowiązujący w polskim ustawodawstwie system opodatkowania akcyzą olejów smarowych, nawet jeśli traktować by go jako inny podatek konsumpcyjny, nie realizuje wymogu wyrażonego w art. 3 ust 3 Dyrektywy Horyzontalnej, gdyż powoduje on zwiększenie formalności związanych z przekraczaniem granicy w handlu między państwami członkowskimi”.

WSA w Warszawie powołując się na powyższy wyrok stanął więc na stanowisku, zgodnie z którym wyroby nieobjęte Dyrektywą Energetyczną mogą być opodatkowane akcyzą, ale:

*   nie może być to akcyza zharmonizowana,
*   nie może powodować zwiększenia formalności w handlu pomiędzy Państwami członkowskimi.

Opodatkowanie olejów smarowych w ustawie akcyzowej - jak zauważył WSA w Warszawie - nie spełnia żadnego z tych warunków. W konsekwencji, zdaniem Spółki, przepisy przewidujące opodatkowanie olejów smarowych (niewykorzystywanych do celów opałowych, ani napędowych) jako wyrobów akcyzowych zharmonizowanych, nie mogą zostać zastosowane z uwagi na ich niezgodność z art. 2 ust. 4 lit. b) i art. 20 ust. 1 Dyrektywy Energetycznej oraz art. 3 ust. 3 Dyrektywy Horyzontalnej. W konsekwencji, konieczne jest pominięcie tych przepisów w procesie stosowania prawa.

Należy przy tym nadmienić, że jak zauważył w powołanym powyżej wyroku WSA w Warszawie, podatek akcyzowy, nie może być uznany za inny podatek konsumpcyjny, jest to bowiem akcyza zharmonizowana, a więc art. 3 ust. 3 Dyrektywy Horyzontalnej nie dawał polskiemu ustawodawcy prawa do zastosowania jej w odniesieniu do olejów smarowych, niewykorzystywanych do celów opałowych lub napędowych.

Niemożność zastosowania przepisów przewidujących opodatkowanie olejów smarowych jako wyrobów akcyzowych zharmonizowanych oznacza, że oleje smarowe, wykorzystywane do celów innych niż opałowe lub napędowe, nie podlegają opodatkowaniu akcyzą.

Spółka pragnie zwrócić uwagę, że powyższy wyrok został utrzymany w mocy wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 października 2010 r. sygn. akt I GSK 1171/09. O niedopuszczalności opodatkowania olejów smarowych Naczelny Sąd Administracyjny wypowiedział się również w wyroku z 22 września 2010 r., sygn. akt I GSK 1075/09 wskazując, że „Nie jest natomiast zgodne z prawem Wspólnoty obejmowanie podatkiem zharmonizowanym produktu, który spod takiego opodatkowania jest w sposób jednoznaczny wyłączony”.

W ocenie Spółki, powyższe stanowiska pozostają w całej rozciągłości aktualne na gruncie obecnej ustawy akcyzowej, ponieważ jak już zostało wskazane na początku ustawa o podatku akcyzowym z 2008 r. pomimo, że odstąpiła od formalnego podziału na wyroby akcyzowe zharmonizowane i niezharmonizowane w odniesieniu do olejów smarowych w dalszym ciągu zastosowanie znajdują wszystkiej instytucje wspólnotowego systemu podatku akcyzowego takie jak składy podatkowe czy też procedura zawieszenia poboru akcyzy.

Omawiając swoje stanowisko, Spółka pragnie również zwrócić uwagę na treść art. 1 ust. 3 lit. a) Dyrektywy 118, będący odpowiednikiem art. 3 ust. 3 Dyrektywy Horyzontalnej. Przepis ten wskazuje, że „Państwa członkowskie mogą nakładać podatki na (\`(...)\`) produkty inne niż wyroby akcyzowe”.

Przepis ten wyraźnie określa więc, że wyrobami akcyzowymi, tj. opodatkowanymi akcyzą mogą być wyłącznie wyroby objęte postanowieniami stosownych Dyrektyw. Natomiast pozostałe wyroby - nieobjęte postanowieniami stosownych Dyrektyw nie mogą być uznawane za wyroby akcyzowe w rozumieniu Dyrektywy 118. W konsekwencji nie mogą być objęte systemem zharmonizowanej akcyzy .

Z uwagi na fakt, iż wyroby nabywane i sprzedawane przez Skarżącą nie są przeznaczone do celów opałowych ani napędowych, ani jako dodatki lub domieszki do paliw, to nie stanowią one wyrobu akcyzowego w rozumieniu prawa wspólnotowego, a zatem nie mogą być opodatkowane akcyzą na zasadach przewidzianych dla wyrobów objętych zakresem normowania Dyrektywy 118 i Dyrektywy Energetycznej.

Zdaniem Spółki, możliwe jest jednak dokonanie interpretacji przepisów prawa polskiego w sposób zapewniający ich zgodność z przepisami Dyrektywy 118 i Dyrektywy Energetycznej i uznanie, że intencją polskiego ustawodawcy było implementowanie do polskiego porządku prawnego art. 2 ust. 4 lit. b) Dyrektywy Energetycznej. Oznacza to, że Spółka może nie uiszczać podatku akcyzowego od olejów smarowych na podstawie ustawy akcyzowej. Poniżej Spółka omawia powyższą kwestię.

1.  Prowspólnotowa interpretacja polskich przepisów o podatku akcyzowym

Zdaniem Spółki, konstrukcja polskich przepisów o podatku akcyzowym wyraźnie wskazuje, że w ustawie akcyzowej polski ustawodawca implementował do polskiego porządku prawnego wyłączenie zawarte w art. 2 ust. 4 lit. b) Dyrektywy Energetycznej.

Wyłączenie to zostało wprowadzone do ustawy akcyzowej za pomocą przepisu art. 39 ust. 1 pkt 2, który pozwala Ministrowi Finansów wprowadzić zwolnienie od akcyzy wtedy gdy wynika to z przepisów prawa Unii Europejskiej. Między innymi na jego podstawie zostało wydane rozporządzenie w sprawie zwolnień, w którym przewidziane zostały zwolnienia nie tylko dla olejów smarowych, ale również dla szeregu innych wyrobów akcyzowych wykorzystywanych do celów innych niż opałowe lub napędowe, m.in. dla nafty czy też oleju napędowego przeznaczonych celów procesowo-technologicznych.

Nie wydaje się budzić wątpliwości, że wprowadzając te zwolnienia Minister Finansów opierał się o delegację zawartą w art. 39 ust 1 pkt 2 ustawy akcyzowej. Katalog sytuacji, w których stosuje się zwolnienia, określony w art. 39 ust. 1 ustawy akcyzowej nie zawiera bowiem innych przesłanek, które upoważniałyby Ministra do wprowadzania takich zwolnień.

Za wprowadzeniem zwolnień określonych w § 10 rozporządzenia nie stoi w oczywisty sposób żadna z powyższych przesłanek. Fakt, że przepisy te zostały wprowadzone na podstawie art. 39 ust. 1 pkt 2 ustawy akcyzowej nie budzi wątpliwości również biorąc pod uwagę systematykę rozporządzenia w sprawie zwolnień. Przepisy te - w tym dotyczący olejów smarowych § 10 - zostały umieszczone w rozdziale 3 rozporządzenia zatytułowanym „Zwolnienia od akcyzy wynikające z przepisów prawa Wspólnoty Europejskiej”.

W przepisach prawa Unii Europejskiej podstawą do wprowadzenia takiego zwolnienia jest natomiast art. 2 ust. 4 lit. b) Dyrektywy Energetycznej, który wyłącza takie wyroby ze zharmonizowanego systemu opodatkowania podatkiem akcyzowym.

Ponieważ akt prawny, jakim jest Dyrektywa wiąże państwa członkowskie jedynie co do celu, który ma być osiągnięty, wyłączenie o którym mowa mogło być na gruncie prawa krajowego implementowane na rożne sposoby, na przykład poprzez wyłączenie określonych wyrobów z zakresu opodatkowania akcyzą, zwolnienia od podatku czy też opodatkowanie ich stawką zero zł. W podobny sposób, tj. jako zwolnienie od podatku, art. 2 ust. 4 lit. b) Dyrektywy Energetycznej został wprowadzony na przykład w ustawodawstwie Republiki Federalnej Niemiec.

Orzecznictwo sądów administracyjnych potwierdza, że przepisy rozporządzenia w sprawie zwolnień, w zakresie w jakim zwalniają od akcyzy oleje smarowe wykonują i implementują art. 2 ust. 4 lit. b) Dyrektywy Energetycznej W szczególności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazuje w wyroku z dnia 9 sierpnia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 859/07, że „Przepis ten jest odniesieniem, do którego odwołuje się art. 25 ust. 1 pkt 2 u.p.a.” \[starej ustawy akcyzowej - będący odpowiednikiem art. 39 ust. 1 pkt 2 w nowej ustawie akcyzowej - dopisek Spółki\].

Analogiczne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 20 października 2010 r. sygn. akt I SA/Sz 680/10, wskazując, że określenie w rozporządzeniu przesłanek zwolnienia od akcyzy w sposób węższy niż to wynika z art. 2 ust. 4 lit. b) Dyrektywy, narusza przepisy Konstytucji RP oraz ustawy akcyzowej.

Podobnie wypowiedział się również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 maja 2009 r. sygn. akt I FSK 2057/08, stwierdzając, że „Co do zasady można by więc uznać ze polski ustawodawca zwalniając od podatku akcyzowego przedmiotowe wyroby wykorzystywane nie jako paliwa silnikowe czy grzewcze uwzględnił postanowienia Dyrektywy Energetycznej wyłączającej je z systemu ujednoliconego podatku akcyzowego. Zwłaszcza, co wymaga podkreślenia, wyłączenie to, dotyczące wyrobów energetycznych, ma zastosowanie ze względu na ich wykorzystywanie.”

Przepis art. 2 ust. 4 lit. b) Dyrektywy wyraźnie wskazuje, że wyłączone z zakresu opodatkowania są wszystkie wyroby wykorzystywane w innych celach niż opałowe lub napędowe, niezależnie od kodu CN i od rodzaju transakcji rodzącej obowiązek podatkowy. Powyższe prowadzi do wniosku, że intencją polskiego ustawodawcy było zwolnienie od akcyzy wszystkich olejów smarowych, wykorzystywanych w celach innych niż opałowe lub napędowe, w tym wyrobów nabywanych wewnątrzwspólnotowo przez Spółkę. W konsekwencji, należy uznać, że nabywane i sprzedawane przez Spółkę wyroby są zwolnione od podatku akcyzowego.

Omawiając zasady dokonywania tzw. prowspólnotowej wykładni przepisów prawa sądy administracyjne w tym Naczelny Sąd Administracyjny wskazywały, że „Dokonujący wykładni sąd powinien przyjąć domniemanie, że dokonując implementacji dyrektywy państwo członkowskie miało zamiar jej pełnego wykonania”. (Tak m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 21 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 1846/06 oraz z 12 maja 2010 r. sygn. akt I FSK 691/09). Zdaniem Spółki przedstawiona przez nią interpretacja przepisów prawa polskiego, spełnia powyższy postulat.

Spółka pragnie dodać, że powyższa interpretacja pozwala zapewnić zgodność polskich przepisów o podatku akcyzowym z przepisami Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej \[(dawniej jako Traktat ustanawiający Wspólnotę Europejską) (Dz.U.04.90.864/2 ze zm.)\]. Pozwala bowiem uniknąć zarzutu dyskryminacji olejów smarowych z innych państw członkowskich UE nabywanych i przywożonych do Polski a także zarzutu utrudniania wymiany wewnątrzwspólnotowej, tj. naruszania swobody obrotu towarami wewnątrz UE wynikającej ze wspólnego rynku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3 poz. 11 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” - przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  produkcja wyrobów akcyzowych;
2.  wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;
3.  import wyrobów akcyzowych w wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebedącego importerem tych wyrobów;
4.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;
5.  wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy wyroby akcyzowe oznaczają - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy. W poz. 27 ww. załącznika pod kodem CN 2710 wymieniono oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70 % masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715.

Zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 11 - stawka akcyzy na wyroby energetyczne wynosi dla olejów smarowych, pozostałych olejów o kodach od 2710 19 71 do 2710 19 99, z wyłączeniem wyrobów o kodzie CN 2710 19 85 (oleje białe, parafina ciekła) oraz smarów plastycznych zaliczanych do kodu CN 2710 19 99 wynosi 1.180,00 zł/1.000 litrów.

Z ww. przepisów wynika zatem, iż na gruncie ustawy o podatku akcyzowym wymienione we wniosku wyroby o kodzie CN od 2710 19 71 do 2710 19 99 (z wyłączeniem wyrobów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 85 oraz smarów plastycznych zaliczanych do kodu CN 2710 19 99) (bez względu na ich pochodzenie, tj. zarówno z krajów Unii Europejskiej, jak i terytorium kraju) są wyrobami energetycznymi opodatkowanymi stawką podatku akcyzowego w wysokości 1.180,00 zł/1.000 l.

Odnośnie wspólnotowych uregulowań dotyczących opodatkowania olejów smarowych należy zauważyć, że art. 2 ust. 1 dyrektywy 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. UE L z 2003 r. nr 283, str. ze zm.; dalej: Dyrektywa Energetyczna) określa, które wyroby i według jakich zasad powinny obligatoryjnie zostać objęte podatkiem akcyzowym. Jednocześnie z art. 2 ust. 4 dyrektywy 2003/96/WE wynika, iż paliwa silnikowe i oleje opałowe wykorzystane do celów innych niż napędowe i opałowe nie podlegają obligatoryjnemu obowiązkowi objęcia ich przez państwa członkowskie podatkiem akcyzowym. Na mocy art. 2 ust. 1 lit. b) w związku z ust. 5 tej dyrektywy, produktami energetycznymi są produkty objęte kodem CN 2710, czyli między innymi oleje smarowe. Zatem oleje smarowe wykorzystywane do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania nie są objęte zakresem stosowania dyrektywy 2003/96/WE.

Powyższe nie oznacza jednak, że państwa członkowskie pozbawione są możliwości wprowadzenia własnych regulacji, nie podlegających harmonizacji z prawem wspólnotowym w tym zakresie.

Taką możliwość przewidywał art. 3 ust. 3 nieobowiązującej już dyrektywy Rady 92/12/EWG w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz. U. UE L z 1992 r. Nr 76, str. 1 ze zm.; dalej: Dyrektywa Horyzontalna), zgodnie z którym państwa członkowskie zachowują prawo do wprowadzenia lub utrzymania podatków na wyroby inne niż wymienione w ust. 1 (w tym przypadku paliwa silnikowe i oleje opałowe wykorzystywane do innych celów niż napędowe lub opałowe) pod warunkiem jednak, że podatki te nie spowodują zwiększenia formalności związanych z przekraczaniem granicy w handlu między państwami członkowskimi.

Podobnie z art. 1 ust. 3 lit. a) obowiązującej od dnia 1 kwietnia 2010 r. Dyrektywy Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylającej dyrektywę 92/12/EWG (Dz. U. UE L z 2009 r. Nr 9, poz. 12), państwa członkowskie mogą nakładać podatki na produkty inne niż wyroby akcyzowe.

Nakładanie takich podatków nie może jednak powodować zwiększenia formalności przy przekraczaniu granic w handlu pomiędzy państwami członkowskimi.

Uprawnienie państwa członkowskiego do opodatkowania olejów smarowych wykorzystywanych do innych celów niż paliwo silnikowe lub paliwo do ogrzewania, z poszanowaniem prawa wspólnotowego znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości - wyrok z dnia 14 lutego 1995 r., sygn. C-279/93.

Mając na uwadze powyższe, Polska utrzymała opodatkowanie podatkiem akcyzowym olejów smarowych, w tym także olejów smarowych wykorzystywanych do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania, nie będących (w świetle wyroku ETS z dnia 5 lipca 2007 r. C-145/06 i C-146/06) wyrobami, o których mowa w art. 3 ust. 1 tiret pierwsze dyrektywy 92/12/EWG (art. 1 ust. 1 dyrektywy 2008/118/WE). Jednocześnie Polska dochowała warunku, o którym mowa w art. 3 ust. 3 dyrektywy 92/12/EWG (art. 1 ust. 3 lit. a) dyrektywy 2008/118/WE).

Analizując przepisy ustawy o podatku akcyzowym stwierdzić należy, iż opodatkowanie podatkiem akcyzowym olejów smarowych na terytorium kraju nie zwiększyło formalności związanych z przekraczaniem granicy w handlu między państwami członkowskimi. Przepisy krajowe, w których ustanowiono odrębne procedury, jakie należy stosować w przypadku ww. wyrobów, nie wprowadziły bowiem ograniczeń obrotu tymi wyrobami i nie nałożyły na podatników ani na inne państwa członkowskie obowiązków, które byłyby niezgodne z przepisami prawa wspólnotowego. W szczególności nabywcy i dostawcy wewnątrzwspólnotowi olejów smarowych wykorzystywanych do innych celów niż opałowe lub napędowe nie zostali obciążeni dodatkowymi formalnościami polegającymi na konieczności otwierania składów podatkowych, stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, czy potwierdzania odbioru wyrobów na administracyjnym dokumencie towarzyszącym.

Ponadto należy zauważyć, że podmioty krajowe nie zostały zobowiązane do wprowadzania do składu podatkowego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy nabywanych wewnątrzwspólnotowo olejów smarowych wykorzystywanych do innych celów niż opałowe lub napędowe.

Odnosząc się do cytowanego przez Spółkę wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28.09.2009 r. sygn. akt III SA/Wa 613/09 zauważyć należy, że istotnie utrzymany on został w mocy wyrokiem naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13.10.2010 r. sygn. akt I GSK 1171/09. Wyroki te odnoszą się do kwestii opodatkowania olejów smarowych na tle poprzednio obowiązującej ustawy o podatku akcyzowym. Jak stwierdza NSA w przedmiotowej sprawie, „Należy wskazać, że Naczelny Sąd Administracyjny, nie rozpoznaje sprawy ponownie lecz jedynie dokonuje kontroli zaskarżonego wyroku w ramach zgłoszonych podstaw kasacyjnych. Naczelny Sąd Administracyjny, jak już wyżej wskazano, jest związany zarzutami skargi i nie może wypowiadać się co do innych kwestii, poza tymi, które zostały już podniesione w ramach podstaw kasacyjnych.

Skarga kasacyjna została sformułowana jedynie w oparciu o podstawę kasacyjną określoną w art. 174 pkt 1 p.p.s.a., tj. naruszenie prawa materialnego polegającego na błędnej wykładni przepisów art. 2 pkt 1 i pkt 2 w związku z art. 62 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym. Powyższe naruszenie, w ocenie autora skargi kasacyjnej, skutkowało bezpodstawnym uznaniem, iż wyroby akcyzowe oznaczone kodem CN 2710, przeznaczone do celów innych niż napędowe i opałowe nie są wyrobami akcyzowymi zharmonizowanymi”.

NSA w przedmiotowym wyroku dokonał zatem oceny przepisów ustawy o podatku akcyzowym (jak wyżej wspomniano – poprzednio obowiązującej) wyłącznie w oparciu o przepisy art. 3 ust. 1 Dyrektywy Horyzontalnej i art. 2 (ust. 4 lit. b) tiret pierwsze) Dyrektywy Energetycznej (co wynika z analizy uzasadnienia) i stwierdził, że „Analiza przepisów prawa krajowego i prawa wspólnotowego prowadzi do wniosku, iż produkty, których dotyczy spór - z uwagi na ich przeznaczenie - nie mogą być objęte akcyzą w ramach zharmonizowanego systemy określonego w przepisach wspólnotowych”.

Kwestia zastosowania art. 3 ust. 3 Dyrektywy Horyzontalnej (podnoszona zarówno w przedmiotowym orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego), jak i w powyższej sprawie – nie była jednak przez Naczelny Sąd Administracyjny w tym wyroku analizowana.

Natomiast w przypadku, gdy autor skargi kasacyjnej zwrócił uwagę na ten problem (tj. możliwość opodatkowania olejów smarowych na podstawie ww. art. 3 ust. 3 Dyrektywy Horyzontalnej), Naczelny Sąd Administracyjny zgadzając się z zarzutami skargi uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania - np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 07.08.2009 r. sygn. akt I SA/Łd 401/09 uchylony wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt I GSK 1215/09 z dnia 25.11.2010 r. W przedmiotowym wyroku NSA stwierdził m.in. iż „W pierwszej kolejności Sąd powinien rozważyć czy przepisy dyrektywy energetycznej oraz horyzontalnej stoją na przeszkodzie wprowadzeniu przez państwo członkowskie regulacji prawnej pozwalającej na opodatkowanie olejów smarowych. Stąd też potrzeba odniesienia się, w kontekście art. 2 ust. 4 lit. b) tiret pierwsze i art. 20 ust. 1 dyrektywy energetycznej, do art. 3 ust. 3 dyrektywy horyzontalnej, w myśl którego państwa członkowskie zachowują prawo do wprowadzenia lub utrzymania podatków na wyroby inne niż te wymienione w ust. 1 pod warunkiem jednak, że podatki te nie spowodują zwiększenia formalności związanych z przekraczaniem granicy w handlu między państwami członkowskimi. (\`(...)\`)

Sąd pierwszej instancji jest również zobowiązany do oceny czy przyjęte w prawie polskim rozwiązania nie spowodowały zwiększenia formalności związanych z przekroczeniem granic w handlu między państwami członkowskimi, o czym stanowi wspomniany art. 3 ust. 3 dyrektywy horyzontalnej”.

Nie można się także zgodzić, że o niedopuszczalności opodatkowania olejów smarowych wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w cytowanym przez Spółkę wyroku z dnia 22.09.2010 r. sygn. akt I GSK 1075/09. Należy zauważyć, że NSA uchylając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku stwierdził m.in. iż „Rozpoznając ponownie odwołanie strony organ II instancji weźmie pod uwagę wywody powyższe, a w szczególności fakt, że obciążenie podatkiem akcyzowym krajowym produktów nieobjętych podatkiem zharmonizowanym, co do zasady jest dopuszczalne, jednak tylko wtedy, gdy jest zgodne z warunkami określonymi w art. 3 ust. 3 Dyrektywy Horyzontalnej. Brak tej zgodności sprawia, że nałożenie podatku akcyzowego należałoby uznać za sprzeczne z prawem Wspólnoty. Nie jest natomiast zgodne z prawem Wspólnoty obejmowanie podatkiem zharmonizowanym produktu, który spod takiego opodatkowania jest w sposób jednoznaczny wyłączony.

Dopiero wykazanie, że obciążenie produktu, nie podlegającego Dyrektywie Energetycznej, podatkiem akcyzowym na podstawie przepisów krajowych, jest zgodne z prawem Wspólnoty, a w szczególności z art. 3 ust. 3 Dyrektywy Horyzontalnej, mogłoby pozwolić na prowadzenie rozważań, co do zwolnienia z tego obowiązku”.

Podobnie w powyższej sprawie wypowiedziały się wojewódzkie sądy administracyjne (m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu sygn. akt III SA/Po 941/09 z dnia 04.03.2010 r. (prawomocny), czy nieprawomocne wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 590/10 z dnia 24.06.2010 r. i sygn. akt III SA/Wa 2510/10 z dnia 13.12.2010 r.).

Zgodnie z art. 40 ust. 6 ustawy, procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się na terytorium kraju również do wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, z zastrzeżeniem art. 47 ust. 1 pkt 1 i 5. Natomiast stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy, jeżeli procedura zawieszenia poboru akcyzy dotyczy wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 40 ust. 6, warunki, o których mowa w ust. 1, mają zastosowanie tylko przy przemieszczaniu tych wyrobów na terytorium kraju, a w przypadku przemieszczania tych wyrobów na terytorium kraju w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego lub dostawy wewnątrzwspólnotowej warunkiem zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy jest wyłącznie dołączenie do przemieszczanych wyrobów dokumentów handlowych zamiast e-AD.

Dodać należy, iż w myśl § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 sierpnia 2010 r. w sprawie dokumentacji i procedur związanych z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych (Dz. U. Nr 158, poz. 1065)), w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, do których stosuje się stawkę akcyzy inną niż stawka zerowa, ich objęcie procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentów handlowych następuje w momencie wprowadzenia na terytorium kraju.

Ponadto zgodnie z art. 47 ust. 1 pkt 1 ustawy, produkcja wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym (\`(...)\`).

Z powyższego wynika, że procedurę zawieszenia poboru akcyzy należy jednak stosować, gdy ww. wyroby akcyzowe są produkowane i przemieszczane na terytorium kraju i gdy są objęte stawką akcyzy inną niż stawka zerowa.

W przypadku, gdy nabywane wewnątrzwspólnotowo oleje smarowe wykorzystywane do innych celów niż opałowe lub napędowe nie są obejmowane procedurą zawieszenia poboru akcyzy, podlegają one opodatkowaniu zgodnie z ogólnymi przepisami dotyczącymi powstania obowiązku podatkowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Jednocześnie należy zauważyć, że mając na uwadze postanowienia art. 2 ust. 4 dyrektywy 2003/96/WE, w § 10 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 sierpnia 2010 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 159, poz. 1070) zwolnione zostały od akcyzy oleje smarowe oznaczone kodem CN 2710 19 71-83 i 2710 19 87-99, przeznaczone do wykorzystania do celów innych niż napędowe lub opałowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych albo jako oleje smarowe do silników albo do produkcji paliw silnikowych, olejów opałowych, dodatków lub domieszek do paliw silnikowych lub olejów smarowych do silników, w przypadkach, o których mowa w art. 32 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym – jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5-13 ustawy.

W sytuacji, gdy podmioty prowadzące działalność gospodarczą zamierzają korzystać z uprawnienia, jakim jest zwolnienie od podatku akcyzowego, muszą spełnić określone przesłanki. W tym miejscu należy podkreślić, iż przepisy dyrektyw nie zabraniają państwom członkowskim wprowadzenia systemów opodatkowania zbieżnych z ujednoliconym systemem opodatkowania funkcjonującym w ramach Wspólnoty w tym zakresie, który nie podlega harmonizacji.

Państwa członkowskie wprowadzając zwolnienie od akcyzy dla olejów smarowych wykorzystywanych do innych celów niż opałowe lub napędowe mogą dowolnie określić warunki korzystania z tego zwolnienia. Powyższe potwierdza nieobowiązująca już dyrektywa 92/81/EWG, która w art. 8 ust. 1 lit. a) przewidywała, iż państwa członkowskie zwalniają oleje mineralne do celów innych niż jako paliwa silnikowe lub paliwa grzewcze „na warunkach, które zostaną przez nie określone w celu zagwarantowania prawidłowego i uczciwego stosowania takich zwolnień oraz zapobiegania wszelkim ewentualnym wypadkom uchylania się, omijania lub naruszania tych przepisów”.

W tym miejscu nie można się zgodzić z Wnioskodawcą, że prowspólnotowa interpretacja polskich przepisów o podatku akcyzowym (§ 10 ww. rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego w powiązaniu z art. 39 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym) pozwala na stwierdzenie, że zostały implementowane do polskiego porządku prawnego wyłączenia zawarte w art. 2 ust. 4 lit. b) Dyrektywy Energetycznej.

Zauważyć należy, o czym wspomina także Spółka, iż zakres zwolnienia wynikający z § 10 ust. 2 rozporządzenia jest węższy, niżby to wynikało z wyłączenia, o którym mowa w art. 2 ust. 4 lit. b) Dyrektywy Energetycznej (dotyczącego wykorzystania wyrobów energetycznych do celów innych niż napędowe lub opałowe), nie obejmuje on bowiem olejów smarowych używanych do smarowania silników.

Zauważają to także sądy administracyjne, np. cytowany przez Spółkę wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie sygn. akt I SA/Sz 680/10 z dnia 20.10.2010 r. czy wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29.05.2009 r. sygn. akt I FSK 2057/08.

Zatem mimo że polski ustawodawca wprowadzając przedmiotowe zwolnienie miał na uwadze postanowienia ww. art. 2 ust. 4 lit. b) Dyrektywy Energetycznej, mógł jednocześnie dowolnie określić warunki jego stosowania (nie związany w tym zakresie regułami harmonizacyjnymi), co też uczynił, wyłączając z tego zwolnienia oleje smarowe używane do smarowania silników.

Uwzględniając powyższe, Spółka ma/będzie mieć obowiązek uiszczania akcyzy od olejów smarowych o wskazanych kodach CN w sytuacji opisanej we wniosku, bowiem polski ustawodawca miał/ma prawo opodatkować tym podatkiem ww. produkty, a Spółka nie ma/nie będzie mieć prawa skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w § 10 pkt 2 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 sierpnia 2010 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 159, poz. 1070) w przypadku przeznaczenia przedmiotowych wyrobów do smarowania silników.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.