Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-772/11/PK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-10-06
Teza: możliwość stosowania opodatkowania marży
Słowa kluczowe: marża; samochód; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku (data wpływu 7 lipca 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości stosowania opodatkowania marży - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 lipca 2011r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie możliwości stosowania opodatkowania marży.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca co do zasady odlicza podatek VAT naliczony przy dokonywanych zakupach.

Prowadzi on działalność gospodarczą, której przedmiotem jest m.in. sprzedaż detaliczna pojazdów samochodowych. W szczególności Wnioskodawca nabywa używane samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe celem ich dalszej odsprzedaży. Odsprzedaż wskazanych samochodów po stronie Wnioskodawcy podlega opodatkowaniu VAT (na zasadach ogólnych bądź - przy spełnieniu stosownych warunków przewidzianych przepisami Ustawy o VAT - na zasadzie „VAT marża”).

Wnioskodawca nabył określone używane samochody w Stanach Zjednoczonych od podmiotu zajmującego się m.in. handlem samochodami. Następnie samochody te zostały (I) sprowadzone na terytorium UE drogą morską poprzez port w Niemczech (urząd celny wprowadzenia w Niemczech), (II) zgłoszone do stosownej procedury celnej i (III) w konsekwencji dopuszczone do obrotu na terytorium UE.

Wskazane samochody były sprowadzane do Polski w dwóch następujących schematach, tj.

1.  w jednym przypadku nabyty samochód został zgłoszony do procedury celnej dopuszczenia do obrotu i zwolniony w urzędzie celnym w Polsce - Wnioskodawca uiścił m.in. podatek VAT na rzecz organu celnego w Polsce.
2.  w innym przypadku samochód został oclony na urzędzie celnym na terytorium Niemiec - Wnioskodawca uiścił m.in. niemiecki podatek VAT na rzecz organu celnego w Niemczech. Następnie, w ramach tzw. procedury zwrotu podatku VAT dla podmiotów zagranicznych, Wnioskodawca ubiegał się o zwrot tego podatku. Jednocześnie, Wnioskodawca uiścił w Polsce podatek VAT z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia środka transportu.

Następnie, niniejsze samochody nabyte w Stanach Zjednoczonych, po ewentualnym dokonaniu w nich wymaganych napraw i remontów, zostaną przez Wnioskodawcę sprzedane klientom w Polsce.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w odniesieniu do sprzedaży klientom w Polsce wskazanych samochodów, nabytych w Stanach Zjednoczonych, Wnioskodawcy przysługuje prawo do zastosowania procedury VAT marża, czyli przyjęcia, iż podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru (klient), a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku, zgodnie z art. 120 ust. 4 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do sprzedaży klientom w Polsce wskazanych samochodów, nabytych w Stanach Zjednoczonych, Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do zastosowania procedury VAT marża, czyli przyjęcia, iż podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru (klient), a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku.

Wnioskodawcy pragnie wskazać, iż w szczególności zgodnie z art. 120 ust. 4 ustawy o VAT w przypadku podatnika wykonującego czynności polegające na dostawie m.in. towarów używanych uprzednio przez tego podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku.

Jednocześnie, w dalszej części rzeczonego art. 120 ustawy o VAT wskazane są warunki, które muszą być spełnione, aby podatnik mógł skorzystać z procedury VAT marża. Mianowicie, zgodnie z ust. 10 ustawy o VAT przepisy ust. 4 i 5 dotyczą dostawy m.in. towarów używanych, które podatnik nabył od:

1.  osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej;
2.  podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
3.  podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5;
4.  podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
5.  podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.

Wnioskodawca nabył przedmiotowe używane samochody w Stanach Zjednoczonych od podmiotu zajmującego się m.in. handlem samochodami. W Stanach Zjednoczonych brak jest podatku VAT oraz podatku od wartości dodanej. Tym samym, przesłanka (konieczna i wystarczająca), o której mowa w pkt 1 powyżej jest spełniona w przypadku sytuacji przedstawionej przez Wnioskodawcę.

W konsekwencji, w odniesieniu do sprzedaży klientom w Polsce wskazanych samochodów, nabytych w Stanach Zjednoczonych, Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do zastosowania procedury VAT marża, czyli przyjęcia, iż podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru (klient), a kwotą nabycia (tj. ceną zapłaconą przez Wnioskodawcę sprzedawcy), pomniejszoną o kwotę podatku, zgodnie z art. 120 ust. 4 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177 poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 120 ust. 4 ww. ustawy w przypadku podatnika wykonującego czynności polegające na dostawie towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odsprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża, stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku.

W myśl art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy, dla potrzeb stosowania rozdziału 4 ustawy, przez towary używane rozumie się ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, inne niż określone w pkt 1-3 oraz inne niż metale szlachetne lub kamienie szlachetne (CN 7102, 7103, 7106, 7108, 7110, 7112), (PKWiU 24.41.10.0, 24.41.20.0, ex 24.41.30.0, ex 32.12.11.0, ex 32.12.12.0 i 38.11.58.0).

Ponadto opodatkowanie w systemie marży jest ograniczone do pewnej kategorii towarów używanych, które podatnik nabył uprzednio w celu ich odsprzedaży. Istotne jest przy tym, od kogo towary używane zostały nabyte.

Stosownie do art. 120 ust. 10 ustawy przepisy ust. 4 i ust. 5 dotyczą dostawy towarów używanych, które podatnik nabył od:

1.  osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem podatku od towarów i usług, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej;
2.  podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
3.  podatników, jeśli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5;
4.  podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
5.  podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.

Ustawa o podatku od towarów i usług przewiduje zatem stosowanie szczególnej procedury opodatkowania dostawy – między innymi – towarów używanych, polegającej na opodatkowaniu marży, czyli różnicy między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszonej o kwotę podatku. Jest to wyjątek od ogólnej reguły opodatkowania obrotu, czyli kwoty należnej z tytułu sprzedaży pomniejszonej o kwotę należnego podatku.

Ta szczególna procedura dotyczy jednak tylko dostawy towarów używanych, które podatnik nabył od osób:

*   niebędących podatnikami podatku od towarów i usług,
*   które wprawdzie są podatnikami podatku od towarów i usług, ale którym w stosunku do dostarczanych towarów używanych nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub które należą do kategorii drobnych przedsiębiorców, zwolnionych od podatku od towarów i usług, które są pośrednikami, a towar będący przedmiotem dostawy opodatkowany już był w szczególnej procedurze opodatkowania marży,
*   które nie są podatnikami podatku od towarów i usług, albo są podatnikami podatku od wartości dodanej na terytorium innego państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej i realizują dostawę towarów na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113 oraz regulacjom zawartym w art. 120 ust. 4 i 5 ustawy o VAT.

W kontekście niniejszej sprawy konieczne jest rozpatrzenie czy import samochodów używanych z kraju trzeciego klasyfikuje się do nabycia o którym mowa powyżej. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że katalog w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT jest katalogiem zamkniętym. A zatem jest to wyliczenie wszystkich możliwych sposobów nabycia towarów używanych które upoważniają do zastosowania opodatkowania na zasadzie marży dalszą sprzedaż nabytych towarów używanych. Tym samym gdy podatnik-pośrednik nabędzie towary używane od podmiotów innych niż wymienionych w art. 12 ust. 10 ustawy o VAT nie będzie uprawniony do zastosowania opodatkowania marży.

Po drugie należy zauważyć, że w ww. katalogu nie został wymieniony import jako sposób nabycia towarów używanych uprawniający do zastosowania opodatkowania marży.

Po trzeci należy zauważyć, że z przywołanego wyżej przepisu wynika, iż procedura opodatkowania marży znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy nabycie towaru używanego przez podatnika jest nieopodatkowane, z uwagi na status zbywcy określony w ww. artykule. W żadnym z tych przypadków nie występuje jednak podatek naliczony z tytułu nabycia tych towarów używanych, tak jak to ma miejsce przy imporcie bądź wewnątrzwspólnotowym nabyciu przedmiotowych samochodów.

W powyższej materii wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 3 marca 2011r. w sprawie C-203/10 gdzie stwierdził, że „w każdym razie procedura marży nie ma zastosowania do dostaw dotyczących takich towarów, jakie są przedmiotem niniejszej sprawy, które zostały osobiście zaimportowane do Unii przez podatnika-pośrednika na podstawie zasad ogólnych VAT”. Albowiem jak zauważył TSUE system opodatkowania marży uzyskanej przez podatnika-pośrednika przy dostawie towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków stanowi szczególny system opodatkowania VAT, stanowiący odstępstwo od systemu ogólnego wynikającego z dyrektywy 2006/112, który – podobnie jak inne systemy szczególne przewidziane przez tę dyrektywę – powinien być stosowany wyłącznie w zakresie niezbędnym do realizacji jego celu którym było uniknięcie podwójnego opodatkowania i zakłóceń konkurencji między podatnikami w dziedzinie towarów używanych. Opodatkowanie na podstawie całej ceny sprzedaży, dokonywanej przez podatnika-pośrednika dostawy towaru używanego, gdy cena, za jaką ten ostatni nabył ów towar, zawiera kwotę podatku naliczonego zapłaconego przez osobę wchodzącą w zakres jednej z kategorii określonej w art. 314 lit. a)–d) rzeczonej dyrektywy, której ani ta osoba, ani podatnik-pośrednik nie mogli odliczyć, prowadziłoby do takiego podwójnego opodatkowania. Jednakże jeżeli na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnik-pośrednik odsprzedaje towary, które osobiście zaimportował, podlegając zasadom ogólnym VAT w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, będąc uprawniony na mocy art. 168 lit. d) dyrektywy 2006/112 do odliczenia podatku VAT należnego lub zapłaconego z tytułu importu owych towarów, nie istnieje, żadne ryzyko podwójnego opodatkowania, które mogłoby uzasadnić stosowanie stanowiącej odstępstwo procedury marży.

Analogicznie powyższe odnosi się również w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się również przemieszczenie towarów przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz, należących do tego podatnika, z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium kraju, jeżeli towary te zostały przez tego podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo zaimportowane, i towary te mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Z opisu zawartego we wniosku wynika, iż Wnioskodawca sprowadził z kraju trzeciego (USA) samochód osobowy, który spełnia definicję towaru używanego zawartą w art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy. Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. W pierwszym schemacie Wnioskodawca dokonał importu samochodów na terytorium Kraju i uiścił podatek VAT na rzecz organu celnego w Polsce. Natomiast w drugim przypadku Wnioskodawca dokonał importu nabytego pojazdu na terytorium Niemiec, dokonując tam odprawy ostatecznej, zapłaty cła i podatku od wartości dodanej. W następnej kolejności Wnioskodawca dokonał przemieszczenia tego pojazdu na terytorium kraju, w celu jego dalszej odsprzedaży.

Należy tutaj podkreślić, iż przemieszczenie towaru z kraju trzeciego (USA) stanowi czynność odpowiadającą dostawie towaru w państwie członkowskim, w którym dokonano importu towaru (tj. w państwie, w którym objęto ten towar procedurą dopuszczenia do obrotu) i dlatego też należy uznać, że Wnioskodawca dla ww. transakcji, w drugim opisanym schemacie, będzie działał w tym państwie (Niemcy) w charakterze podatnika od wartości dodanej.

W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca dokonując importu towaru na terytorium danego państwa członkowskiego (Niemcy), a następnie przemieszczając towar na terytorium innego państwa członkowskiego UE (Polska), będzie występował jako podatnik dla potrzeb podatku od wartości dodanej na terytorium państwa, w którym dokonano odprawy celnej.

Biorąc pod uwagę wskazane informacje oraz powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że przemieszczenie z Niemiec do Polski towaru, uprzednio zaimportowanego z kraju trzeciego (USA) i dopuszczonego do obrotu na obszarze Unii Europejskiej (Niemcy), będzie stanowiło wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, towar ten będzie służyć bowiem działalności gospodarczej podatnika. Czynność ta podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z przepisami ustawy, regulującymi dokonanie takich transakcji.

Trzeba zauważyć, że stosownie do art. 86 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 2 i pkt 4 lit c ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi:

*   w przypadku importu towarów - suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego i deklaracji importowej z zastrzeżeniem pkt 5,
*   kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Biorąc pod uwagę, iż Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT jak też nabyte samochody stanowią towar handlowy będą wykorzystane do działalności opodatkowanej stwierdzić trzeba, iż Wnioskodawca spełnia warunki wynikające z powołanych przepisów i ma prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów jak też importem towarów.

Reasumując, nie zostaną spełnione przesłanki wynikające z powołanych przepisów, pozwalające na zastosowanie przy sprzedaży samochodów nabytych według schematów opisanych we wniosku procedury opodatkowania marżą. Procedura ta znajdzie zastosowanie do określonych towarów (np. towarów używanych), które zostaną nabyte bez podatku naliczonego, a w przedmiotowej sprawie sytuacja taka nie ma miejsca, bowiem Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku wewnątrzwspólnotowym nabyciem jak i importem samochodów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.