Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4514-311/16-2/LS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-06-24
Teza: Czy umowa pożyczki, która zostanie zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Pożyczkodawcą, w sytuacji, jeśli zawarta zostanie poza granicami Polski oraz na dzień jej zawarcia środki pieniężne będą znajdować się również poza granicami Polski (na rachunku bankowym prowadzonym przez zagraniczny bank lub oddział zagranicznego banku zlokalizowany za granicą), podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: pożyczka; spółki; umowa; umowa-umowa pożyczki
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 13 czerwca 2016 r. (data wpływu 15 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umowy pożyczki - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umowy pożyczki.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką komandytową w rozumieniu art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r„ poz. 1030 ze zm.) z siedzibą statutową usytuowaną na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka obecnie jest większościowym akcjonariuszem spółki akcyjnej, która jest notowana na Giełdzie Papierów Wartościowych (dalej: „Spółka Akcyjna”). Wspólnikami w Spółce są spółka z ograniczoną odpowiedzialnością podlegająca opodatkowaniu od całości swoich dochodów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej bez względu na miejsce ich osiągania oraz spółka kapitałowa podlegająca opodatkowaniu od całości swoich dochodów na terytorium Wielkiego Księstwa Luksemburga (dalej: „Wspólnik z Luksemburga” lub „Pożyczkodawca”).

W najbliższym czasie Wnioskodawca planuje zawrzeć umowę pożyczki ze Wspólnikiem z Luksemburga w dwóch celach: spłaty istniejących zobowiązań Spółki oraz nabycia lub wykupienia pełnego pakietu akcji Spółki Akcyjnej w trybie odpowiednich przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych (Dz. U. z 2005 r., nr 184, poz. 1539 ze zm.).

Umowa pożyczki zostanie zawarta w Luksemburgu, ewentualnie w innym kraju poza granicami Polski. Środki pieniężne będące przedmiotem umowy znajdować się będą w momencie jej zawarcia na rachunku bankowym Pożyczkodawcy, prowadzonym przez bank zagraniczny lub oddział banku zagranicznego zlokalizowany za granicą. Wskutek zawarcia umowy, Pożyczkodawca dokona przelewu środków pieniężnych na rachunek bankowy Spółki prowadzony przez bank z siedzibą w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy umowa pożyczki, która zostanie zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Pożyczkodawcą, w sytuacji, jeśli zawarta zostanie poza granicami Polski oraz na dzień jej zawarcia środki pieniężne będą znajdować się również poza granicami Polski (na rachunku bankowym prowadzonym przez zagraniczny bank lub oddział zagranicznego banku zlokalizowany za granicą), podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zdaniem Wnioskodawcy udzielenie przedmiotowej pożyczki nie będzie podlegało podatkowi od czynności cywilnoprawnych.. W tym przypadku bowiem nie zostaną spełnione przesłanki z art. 1 ust. 4 pkt 1 i 2 ustawy o PCC, a mianowicie kolejno:

1.  Przedmiotem umowy pożyczki będą środki pieniężne ulokowane w dniu dokonania czynności cywilnoprawnej - zawarcia umowy pożyczki - na zagranicznym rachunku bankowym Pożyczkodawcy;
2.  Czynność cywilnoprawna - umowa pożyczki - zostanie zawarta poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tj. w Luksemburgu lub ewentualnie innym kraju poza granicami Polski.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o PCC podatkowi temu podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

Art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) stanowi, że przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile zaznaczenia samego obowiązku zwrotu - który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 ww. ustawy, jest elementem przedmiotowo istotnym dla tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek. Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli. W konsekwencji, za miejsce zawarcia umowy pożyczki należy uznać miejsce złożenia przez strony oświadczeń woli. Zgodnie z opisanymi okolicznościami zdarzenia przyszłego, miejsce to będzie znajdować się będzie poza granicami Polski (tj. w Luksemburgu lub ewentualnie innym kraju poza granicami Polski).

Czynności cywilnoprawne zawarte w zamkniętym katalogu w art. 1 ustawy o PCC podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej jako: „PCC”), o ile spełniają przesłanki zawarte w art. 1 ust. 4 pkt 1 i 2 ustawy o PCC, a mianowicie ich przedmiotem są:

1.  rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania tub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolite Polskiej.

Analizując powyższą regulację należy stwierdzić, że aby czynność cywilnoprawna (w przypadku Wnioskodawcy: umowa pożyczki) podlegała PCC, muszą zostać spełnione przesłanki z art. 1 ust. 4 pkt 1 lub łącznie przesłanki z art. 1 ust. 4 pkt 2 ustawy PCC. Użycie koniunkcji w art. 1 ust. 4 pkt 2 ustawy powoduje, że warunki wymienione w tym przepisie powinny być spełnione łącznie. Jeżeli któraś z przesłanek nie zostanie spełniona, oznacza to, że czynność prawna nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji, jeżeli umowa pożyczki zostanie faktycznie zawarta poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zaś w momencie zawierania umowy środki pieniężne (stanowiące przedmiot pożyczki) będą znajdować się na zagranicznym rachunku bankowym, to umowa ta będzie wyłączona od opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W tym miejscu należy nadmienić, że zarówno w świetle doktryny prawa cywilnego, jak i linii orzeczniczej sądów administracyjnych i organów podatkowych, pieniądze mają charakter rzeczy sui generis. W związku z tym umowa pożyczki podlega opodatkowaniu PCC, jeżeli jej przedmiotem są pieniądze znajdujące się na terytorium Polski. W przypadku pieniędzy znajdujących się na rachunku bankowym należy wziąć pod uwagę miejsce, w którym rachunek ten jest prowadzony, to jest siedzibę banku (oddziału). Zdaniem Spółki, nie ma uzasadnienia, aby w kontekście ustawy o PCC inaczej traktować środki pieniężne zgromadzone na rachunku bankowym, niż pieniądze w postaci znaków pieniężnych. Powyższa ocena znajduje potwierdzenie w wyrokach Sądu Najwyższego jak i Najwyższego Sądu Administracyjnego (NSA) (por. m.in. Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 4 grudnia 1998 r., sygn. akt III CKN 49/98; Wyrok NSA z dnia 26 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1301/09 oraz z dnia 13 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 185/12).

Wnioskodawca podkreśla, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Umowa pożyczki zostaje z kolei zawarta w chwili zgodnego oświadczenia stron. Zatem, bez znaczenia dla opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych pozostaje czas i miejsce wydania środków pieniężnych pochodzących z pożyczki. Potwierdza to m.in. Wyrok WSA w Poznaniu z dnia 9 grudnia 2010 r. (sygn. akt III SA/Po 463/10).

Zaprezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych, m.in.:

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 kwietnia 2016 r. Znak: IBPB-2-1/4514-66/15/BJ, gdzie wskazano, że „umowa pożyczki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ (\`(...)\`) środki pieniężne będące przedmiotem umowy znajdować się będą w momencie jej zawarcia na rachunku bankowym pożyczkodawcy, prowadzonym przez bank zagraniczny lub oddział banku zagranicznego zlokalizowany za granicą oraz umowa zostanie zawarta poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - w Niemczech”;

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 24 sierpnia 2015 r. Znak: IBPB-2-1/4514-59/15/MD, w której wskazano, że „planowana umowa pożyczki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ (\`(...)\`) środki pieniężne będące przedmiotem umowy pożyczki w chwili jej zawarcia będą znajdowały się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (na zagranicznym rachunku brokerskim) oraz umowa zostanie zawarta poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”;

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 maja 2015 r., Znak: IPPB2/4514-52/15-2/LS, gdzie wskazano, że „umowa pożyczki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ (\`(...)\`) środki pieniężne w chwili jej zawarcia będą znajdowały się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz umowa pożyczki zostanie zawarta poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”;

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 lutego 2015 r. Znak: ILPB2/436-328/14-2/WS, w której stwierdzono, że „umowa pożyczki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ (\`(...)\`) środki pieniężne w chwili jej zawarcia będą znajdowały się na rachunku bankowym za granicą oraz umowa pożyczki zostanie zawarta poza terytorium Polski”;

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 lutego 2015 r., Znak: IPPB2/436-729/14-2/LS, gdzie stwierdzono, że „umowa pożyczki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ (\`(...)\`) środki pieniężne w chwili jej zawarcia będą znajdowały się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz umowa pożyczki zostanie zawarta poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”;

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 listopada 2014 r. Znak: IPPB2/436-629/14-2/AF, gdzie stwierdzono, że umowa pożyczki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ (\`(...)\`) środki pieniężne będące przedmiotem umowy pożyczki w chwili jej zawarcia będą znajdowały się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz umowa pożyczki zostanie zawarta poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”;

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 20 marca 2014 r., Znak: IPTPB2/436-152/13-3/TS, gdzie wskazano, że „umowa pożyczki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ (\`(...)\`) środki pieniężne w chwili jej zawarcia będą znajdowały się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz umowa pożyczki zostanie zawarta poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”.

Reasumując, w opinii Wnioskodawcy, jako że w opisanym zdarzeniu przyszłym przedmiotem umowy pożyczki będą pieniądze znajdujące się w chwili jej zawarcia poza terytorium Polski, jak również sama umowa pożyczki zostanie zawarta poza terytorium Polski, nie będzie ona podlegała w Polsce opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 223) podatkowi temu podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

Art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121) stanowi, że przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile zaznaczenia samego obowiązku zwrotu - który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 ww. ustawy, jest elementem przedmiotowo istotnym dla tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek. Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli.

Natomiast zgodnie z art. 1 ust. 4 ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają czynności cywilnoprawne, z zastrzeżeniem ust. 4a i 5, jeżeli ich przedmiotem są:

1.  rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że umowa pożyczki podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili zawarcia umowy jej przedmiot, tj. pieniądze znajdują się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostanie zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Pożyczka podlega również podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia znajdują się za granicą oraz nabywca - pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w najbliższym czasie Wnioskodawca planuje zawrzeć umowę pożyczki ze Wspólnikiem z Luksemburga w dwóch celach: spłaty istniejących zobowiązań Spółki oraz nabycia lub wykupienia pełnego pakietu akcji Spółki Akcyjnej w trybie odpowiednich przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych (Dz. U. z 2005 r., nr 184, poz. 1539 ze zm.). Umowa pożyczki zostanie zawarta w Luksemburgu, ewentualnie w innym kraju poza granicami Polski. Środki pieniężne będące przedmiotem umowy znajdować się będą w momencie jej zawarcia na rachunku bankowym Pożyczkodawcy, prowadzonym przez bank zagraniczny lub oddział banku zagranicznego zlokalizowany za granicą. Wskutek zawarcia umowy, Pożyczkodawca dokona przelewu środków pieniężnych na rachunek bankowy Spółki prowadzony przez bank z siedzibą w Polsce.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że umowa pożyczki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ jak wskazał Wnioskodawca środki pieniężne w chwili jej zawarcia będą znajdowały się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz umowa pożyczki zostanie zawarta poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, wskazać należy, iż rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.