Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-885/12-4/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-12-04
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie obowiązku opodatkowania, udokumentowania ubezpieczenia dobrowolnego pracowników od szkody wyrządzonej pracodawcy i podstawy opodatkowania.
Słowa kluczowe: faktura; kasa-kasa rejestrująca; lokal-lokal mieszkalny; najem; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik-podatnik czynny; wyposażenie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia z dnia 21 sierpnia 2012 r. (data wpływu 24 sierpnia 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 26 października 2012 r. (data wpływu 2 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku opodatkowania, udokumentowania ubezpieczenia dobrowolnego pracowników od szkody wyrządzonej pracodawcy i podstawy opodatkowania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania, udokumentowania ubezpieczenia dobrowolnego pracowników od szkody wyrządzonej pracodawcy i podstawy opodatkowania. Wniosek uzupełniono w dniu 2 listopada 2012 r. o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego, własnego stanowiska w sprawie oraz o dodatkową opłatę.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej też Spółka) jest przewoźnikiem zatrudniającym kierowców, którzy wykonują swoje obowiązki wykorzystując do tego celu pojazdy Spółki. Spółka nie posiada wykupionej polisy AC na autobusy. W wyniku różnego typu zdarzeń drogowych pojazdy ulegają uszkodzeniu, również z winy nieumyślnej kierowców.

Chcąc zminimalizować skutki braku możliwości odzyskania kosztów napraw pokolizyjnych od pracowników winnych wystąpienia szkody, pracodawca jest zainteresowany wstąpieniem przez pracowników do umowy ubezpieczenia dobrowolnego od szkody wyrządzonej pracodawcy.

Umowa grupowego ubezpieczenia pracowników od szkody wyrządzonej pracodawcy została przez Spółkę (pracodawcę) zawarta na rzecz ubezpieczonych w czerwcu br. (ochrona ubezpieczeniowa od dnia 1 lipca br.). W treści umowy jest zapis, że składka ubezpieczeniowa miesięczna od jednego pracownika Spółki wynosi 40 zł. Pracownik opłaca 30 zł, pracodawca 10 zł. Zgodnie z umową do odszkodowania uprawniony jest pracodawca. Pracodawca na pisemne upoważnienie przekazane mu przez pracownika potrąca z wynagrodzenia 30 zł i w łącznej kwocie 40 zł (wraz z częścią pracodawcy) przelewa na konto ubezpieczyciela.

Spółka traktuje kwotę dopłaty do ubezpieczenia każdego pracownika (10 zł) jako nieodpłatne świadczenie na cele osobiste, zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2. W związku z faktem, że żaden pracownik nie wnosi o wystawienie faktury na jego imię i nazwisko Spółka wystawia fakturę wewnętrzną na kwotę wynikającą z przemnożenia liczby osób objętych ochroną ubezpieczeniową i kwoty 10 zł (dopłata ze strony Spółki).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, usługa ubezpieczeniowa jest zwolniona z VAT, w tym także usługa ubezpieczeniowa zawarta na cudzy rachunek.

W uzupełnieniu wskazano, że:

Celem częściowych dopłat do dobrowolnego ubezpieczenia pracowników od szkody wyrządzonej pracodawcy jest:

1.  zagwarantowanie źródła pokrycia roszczeń pracodawcy z tytułu szkody wyrządzonej przez pracownika w mieniu pracodawcy,
2.  wyeliminowanie sytuacji, gdy trudne warunki życiowe lub ciążące na pracowniku inne wymagalne zobowiązania nie pozwalają na wyegzekwowanie równowartości szkody, w granicach wynikających z Kodeksu pracy i w takich sytuacjach pracodawca nie miałby sposobu na odzyskanie wydatkowanych środków,
3.  przyspieszenie procedury wpływu pieniądza z odszkodowania na konto Spółki. Zgodnie z przepisami ubezpieczeniowymi następuje to w czasie 30 dni, natomiast spłaty pracowników często muszą zostać rozłożone na raty, gdyż bieżące przychody pracownika są zbyt małe do jednorazowego potrącenia z wynagrodzenia,
4.  częściowa partycypacja w kosztach dobrowolnego ubezpieczenia od pracownika jest swego rodzaju, „ekwiwalentem” za brak ubezpieczenia AC pojazdu (wartość nowego autobusu to ok. 750 tys. netto i koszty AC są bardzo wysokie),
5.  zwiększenie współodpowiedzialności pracownika za mienie pracodawcy.

W kontekście wyżej wymienionych argumentów Wnioskodawca uważa, że przekazanie kwoty 10 zł miesięcznie na poczet składki OC pracownika ma związek z prowadzoną przez pracodawcę działalnością przewozową.

Dopłata 10 zł do miesięcznej składki na ubezpieczenie dobrowolne pracownika nie wynika z Kodeksu pracy, ani też z innych przepisów prawa, jako obowiązkowe świadczenie pracodawcy na rzecz pracowników.

Wobec zapisu art. 115 Kodeksu pracy, który stanowi, że „pracownik ponosi odpowiedzialność za szkodę w granicach rzeczywistej straty poniesionej przez pracodawcę” opłacenie części składki za pracownika może zostać zinterpretowane jako osiągnięcie korzyści majątkowej przez niego, gdyż pracownik w konsekwencji dopłaty pracodawcy wydatkuje mniej środków z własnego budżetu domowego.

Pod pojęciem „zainteresowanego” należy rozumieć Wnioskodawcę. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT, wykonuje czynności opodatkowane.

Spółka nie otrzymuje od ubezpieczyciela żadnych faktur, podstawą zapłaty składki jest umowa oraz deklaracja pracownika, jako załącznik do umowy.

Umowa grupowego ubezpieczenia zawarta jest pomiędzy pracodawcą pracowników tj. Spółką a ubezpieczycielem na podstawie art. 808 KC (ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek).

Pracodawca nie ponosi wydatków związanych ze świadczeniem usług ubezpieczeniowych na rzecz pracowników.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy kwota dopłaty pracodawcy do ubezpieczenia dobrowolnego (od szkody wyrządzonej pracodawcy) dla pracownika jest świadczeniem na jego potrzeby osobiste?
2.  W jaki sposób winno być dokumentowane dofinasowanie ze strony pracodawcy (10 zł) do każdego pracownika z tytułu umowy grupowego ubezpieczenia od szkody wyrządzonej pracodawcy, jeżeli pracownik nie życzy sobie wystawienia faktury VAT? Czy poprawnym dokumentem jest faktura wewnętrzna zbiorcza?
3.  W jakiej kwocie należy zaewidencjonować obrót w rejestrze sprzedaży i deklaracji VAT, czy w kwocie 40 zł od każdego ubezpieczonego - (pełna wartość składki ubezpieczeniowej wynikająca z umowy grupowego ubezpieczenia), czy też w kwocie 10 zł od każdego pracownika (tj. kwocie świadczenia nieodpłatnego ze strony pracodawcy)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Kwota dofinasowania ze strony pracodawcy do składki ubezpieczeniowej pracownika (10 zł) stanowi nieodpłatne świadczenie na cele osobiste pracownika.

Ad. 2 (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku)

Zdaniem Spółki właściwym dokumentem do ujęcia operacji w księgach podatkowych, w przypadku, gdy pracownik nie życzy sobie wystawienia faktury VAT, jest zbiorcza faktura wewnętrzna.

Ad. 3 (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku)

Obrót zaewidencjonowany zostaje w rejestrze sprzedaży w kwocie zbiorczej będącej iloczynem części wartości składki opłacanej przez pracodawcę (10 zł) i liczby pracowników objętych ubezpieczeniem. W deklaracji VAT obrót ujęty jest w pozycji 20 jako sprzedaż zwolniona.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Jednocześnie ustawodawca zrównał niektóre dostawy towarów i świadczenia usług wykonywane nieodpłatne z odpłatną dostawą towarów i odpłatnym świadczeniem usług, a więc z czynnościami, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Według art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Interpretując powyższy przepis art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, stwierdzić należy, iż opodatkowaniu podlegać powinno, jako odpłatne świadczenie usług, użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza (w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników), jeżeli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, w całości lub w części, przy nabyciu tych towarów.

A zatem tylko łączne zaistnienie ww. przesłanek umożliwia zastosowanie fikcji prawnej i objęcie zakresem opodatkowania VAT usług świadczonych nieodpłatnie. Jeśli jeden z tych warunków nie jest spełniony, to wówczas takie świadczenie usług będzie nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Analizując natomiast treść powołanego art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, zauważyć należy, że dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej przepisu istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Ponadto wskazać należy, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega nieodpłatne świadczenie usług (inne niż wskazane w pkt 1) na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika, bez względu na to czy podatnikowi przysługiwało, czy też nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku.

Jednocześnie z powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podlega tylko takie nieodpłatne świadczenie usług na rzecz pracowników, które służy celom osobistym pracowników (ich celom bezpośrednio konsumpcyjnym), zatem nie ma żadnego związku z działalnością przedsiębiorstwa podatnika.

Należy zauważyć, iż pojęcie działalności gospodarczej zostało zawarte dla celów podatku od towarów i usług w art. 15 ust. 2 ustawy, zgodnie z którym działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wobec powyższego działalność gospodarcza obejmuje elementy składające się na jej przedmiot, tj. zarobkowa działalność wytwórcza, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, działalność rolników i osób wykonujących wolne zawody a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Przepisy nie definiują natomiast pojęcia „potrzeb osobistych”. Za słownikiem języka polskiego uznać należy, że potrzebami „osobistymi” są takie potrzeby, które „dotyczą danej osoby” i które są jej potrzebami „prywatnymi”, tj. potrzebami niezwiązanymi z prowadzoną przez tą osobę działalnością gospodarczą, statusem pracownika czy pełnioną funkcją.

Zatem można przyjąć, że potrzebami osobistymi są te, których realizacja nie jest związana ze stosunkiem pracy, a zatem potrzeby osobiste to te, których zaspokojenie wynika z dobrej woli pracodawcy. Natomiast potrzeby pracownicze to te, których spełnienie nie wynika z autonomii woli stron, ale do zaspokajania których pracodawca jest zobowiązany na podstawie przepisów prawa, np.: przepisów Kodeksu pracy, przepisów innych ustaw regulujących prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, postanowień zbiorowych układów pracy, postanowień porozumień zbiorowych, przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy itp.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest przewoźnikiem zatrudniającym kierowców, którzy wykonują swoje obowiązki wykorzystując do tego celu pojazdy Spółki. Spółka nie posiada wykupionej polisy AC na autobusy. W wyniku różnego typu zdarzeń drogowych pojazdy ulegają uszkodzeniu, również z winy nieumyślnej kierowców. Chcąc zminimalizować skutki braku możliwości odzyskania kosztów napraw pokolizyjnych od pracowników winnych wystąpienia szkody, pracodawca jest zainteresowany wstąpieniem przez pracowników do umowy ubezpieczenia dobrowolnego od szkody wyrządzonej pracodawcy. Umowa grupowego ubezpieczenia pracowników od szkody wyrządzonej pracodawcy została przez Spółkę (pracodawcę) zawarta na rzecz ubezpieczonych w czerwcu br. (ochrona ubezpieczeniowa od dnia 1 lipca br.). W treści umowy jest zapis, że składka ubezpieczeniowa miesięczna od jednego pracownika Spółki wynosi 40 zł. Pracownik opłaca 30 zł, pracodawca 10 zł. Zgodnie z umową do odszkodowania uprawniony jest pracodawca. Pracodawca na pisemne upoważnienie przekazane mu przez pracownika potrąca z wynagrodzenia 30 zł i w łącznej kwocie 40 zł (wraz z częścią pracodawcy) przelewa na konto ubezpieczyciela. Spółka traktuje kwotę dopłaty do ubezpieczenia każdego pracownika (10 zł) jako nieodpłatne świadczenie na cele osobiste, zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2. W związku z faktem, że żaden pracownik nie wnosi o wystawienie faktury na jego imię i nazwisko wystawia fakturę wewnętrzną na kwotę wynikającą z przemnożenia liczby osób objętych ochroną ubezpieczeniową i kwoty 10 zł (dopłata ze strony Spółki). Celem częściowych dopłat do dobrowolnego ubezpieczenia pracowników od szkody wyrządzonej pracodawcy jest:

1.  zagwarantowanie źródła pokrycia roszczeń pracodawcy z tytułu szkody wyrządzonej przez pracownika w mieniu pracodawcy,
2.  wyeliminowanie sytuacji, gdy trudne warunki życiowe lub ciążące na pracowniku inne wymagalne zobowiązania nie pozwalają na wyegzekwowanie równowartości szkody, w granicach wynikających z Kodeksu pracy i w takich sytuacjach pracodawca nie miałby sposobu na odzyskanie wydatkowanych środków,
3.  przyspieszenie procedury wpływu pieniądza z odszkodowania na konto Spółki. Zgodnie z przepisami ubezpieczeniowymi następuje to w czasie 30 dni, natomiast spłaty pracowników często muszą zostać rozłożone na raty, gdyż bieżące przychody pracownika są zbyt małe do jednorazowego potrącenia z wynagrodzenia,
4.  częściowa partycypacja w kosztach dobrowolnego ubezpieczenia od pracownika jest swego rodzaju, „ekwiwalentem” za brak ubezpieczenia AC pojazdu (wartość nowego autobusu to ok. 750 tys. netto i koszty AC są bardzo wysokie),
5.  zwiększenie współodpowiedzialności pracownika za mienie pracodawcy.

W kontekście wyżej wymienionych argumentów, w ocenie Wnioskodawcy, przekazanie kwoty 10 zł miesięcznie na poczet składki OC pracownika ma związek z prowadzoną przez pracodawcę działalnością przewozową. Dopłata 10 zł do miesięcznej składki na ubezpieczenie dobrowolne pracownika nie wynika z Kodeksu pracy, ani też z innych przepisów prawa, jako obowiązkowe świadczenie pracodawcy na rzecz pracowników. Zgodnie z art. 115 Kodeksu pracy, który stanowi, że „pracownik ponosi odpowiedzialność za szkodę w granicach rzeczywistej straty poniesionej przez pracodawcę” opłacenie części składki za pracownika może zostać zinterpretowane jako osiągnięcie korzyści majątkowej przez niego, gdyż pracownik w konsekwencji dopłaty pracodawcy wydatkuje mniej środków z własnego budżetu domowego. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT, wykonuje czynności opodatkowane. Spółka nie otrzymuje od ubezpieczyciela żadnych faktur, podstawą zapłaty składki jest umowa oraz deklaracja pracownika, jako załącznik do umowy. Umowa grupowego ubezpieczenia zawarta jest pomiędzy pracodawcą pracowników tj. Spółką a ubezpieczycielem na podstawie art. 808 KC (ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek).

Pracodawca nie ponosi wydatków związanych ze świadczeniem usług ubezpieczeniowych na rzecz pracowników.

Jak już wyżej wskazano, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z treści powołanego przepisu jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Natomiast czynności wykonywane nieodpłatnie zrównane są z czynnościami wykonywanymi odpłatnie tylko wówczas, gdy spełnione są warunki wyraźnie wskazane w art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy.

Zauważyć należy, że czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych kosztów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tyko pobrano za nie wynagrodzenie.

Wobec powyższego nie można uznać, iż czynności wykonywane za wynagrodzeniem, które to wynagrodzenie jest niższe od kosztów świadczenia tych czynności, są nieodpłatne w części.

Potwierdzeniem powyższej tezy jest orzecznictwo TSUE. Przykładowo w wyroku w sprawie C-412/03 Hotel Scandic Gasaback AB v. Riksskatteverket, Trybunał wskazał, iż według VI Dyrektywy dostawa jest albo odpłatna albo nieodpłatna. Uzyskanie zapłaty, która pokrywa jedynie koszty, czy też tylko ich część nie oznacza, w ocenie TSUE, że czynność ma charakter nieodpłatny lub częściowo nieodpłatny.

Jak wynika z opisu sprawy, umowa ubezpieczenia zawarta jest pomiędzy Spółką a ubezpieczycielem. Pracownik opłaca cześć składki w kwocie 30 zł, a pracodawca dopłaca 10 zł. Pracodawca na pisemne upoważnienie przekazane mu przez pracownika potrąca z wynagrodzenia 30 zł i w łącznej kwocie 40 zł (wraz z częścią pracodawcy) przelewa na konto ubezpieczyciela. Spółka traktuje kwotę dopłaty do ubezpieczenia każdego pracownika (10 zł) jako nieodpłatne świadczenie na cele osobiste, zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2.

W oparciu o przeprowadzoną powyżej analizę przytoczonych przepisów stwierdzić zatem należy, że jeżeli pracodawca zakupuje swoim pracownikom składki ubezpieczenia, za które pobiera częściową odpłatność, to czynność ta w całości stanowi odpłatne świadczenie usług. Usługę taką należy traktować całościowo, dlatego też nie należy rozdzielać jej na część zapłaconą przez pracownika i otrzymaną nieodpłatnie od pracodawcy. Wobec powyższego w przedmiotowej sprawie nie można mówić o nieodpłatnym świadczeniu usług na rzecz pracowników, zatem nie będzie miał zastosowanie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przenosząc przedstawione okoliczności sprawy na grunt przepisów ustawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca nabywa określone usługi ubezpieczeniowe, których beneficjentami są pracownicy. Od pracowników Zainteresowany pobiera określoną płatność na poczet tej usługi. Biorąc pod uwagę brzmienie cyt. art. 8 ust. 1 i ust. 2a ustawy, należy uznać, że Wnioskodawca jako podmiot pobierający od pracowników składki na ubezpieczenie traktowany jest jako usługobiorca, a następnie usługodawca tej samej usługi. Tym samym w analizowanej sprawie na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług występuje odpłatne świadczenie usług. Nie ma w tym przypadku znaczenia to, iż pobrana od pracowników składka nie pokrywa kosztów nabycia usługi ubezpieczeniowej.

Tak więc świadczenie przez Wnioskodawcę usługi ubezpieczenia dobrowolnego od szkody wyrządzonej pracodawcy stanowi, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 i ust. 2a ustawy, czynność podlegającą opodatkowaniu, na zasadach ogólnych, według stawek obowiązujących dla danego świadczenia. Tym samym do powyższych czynności nie znajdzie zastosowania przepis art. 8 ust. 2 ustawy, ponieważ, jak wyżej wskazano, mamy do czynienia ze świadczeniem odpłatnym.

Stosownie do art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W art. 41 ust. 1 powołanej ustawy postanowiono, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podkreślić także należy, iż zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

I tak, według art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Jak stanowi art. 43 ust. 13 stawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41, o czym stanowi art. 43 ust. 14 ustawy.

Na podstawie ust. 15, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Natomiast w świetle art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE.L. 347.1 ze zm.), państwa członkowskie zwalniają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Dyrektywa nie podaje definicji transakcji ubezpieczeniowych ani usług pokrewnych świadczonych przez maklerów i pośredników ubezpieczeniowych.

W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie ze stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zajętym w wyroku C-8/01 z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie Taksatorrigen, istotą transakcji ubezpieczeniowej jest w ogólnym rozumieniu, to iż ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (sprawy: Card Protection Plan C-349/96, paragraf 17 i Skania C-240/99, paragraf 37).

Trybunał wprawdzie orzekł, że wyrażenie “transakcje ubezpieczeniowe” nie obejmuje wyłącznie transakcji dokonywanych przez samych ubezpieczycieli, ale zasadniczo jest na tyle obszerne, że obejmuje zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej przez podatnika, który sam nie jest ubezpieczycielem, ale w kontekście polisy blokowej dostarcza swoim klientom taką ochronę, korzystając z wpływów od ubezpieczyciela, który przyjmuje na siebie ryzyko objęte w ubezpieczeniu (sprawy: Card Protection Plan, paragraf 22 i Skandia, paragraf 38).

Jednak w akapicie 41 sprawy Skania, Trybunał podtrzymał stanowisko, że zgodnie z definicją transakcji ubezpieczeniowych zawartą w akapicie 39 niniejszego wyroku okazuje się, iż tożsamość osoby, której świadczy się usługę, jest istotna w rozumieniu definicji rodzaju usług objętych artykułem 13B(a) szóstej dyrektywy i że transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym. Zasadniczym kryterium, pozwalającym na ustalenie, czy dana osoba jest pośrednikiem ubezpieczeniowym, czy też nie jest jedynie charakter wykonywanych przez nią czynności wewnętrznych. W sprawie J.C.M. Beheer B.V C-124/07 Trybunał zwrócił uwagę, że przepisy wspólnotowe nie zawierają żadnych wskazówek odnoszących się do stosunku pomiędzy brokerem lub pośrednikiem ubezpieczeniowym a stronami umowy ubezpieczeniowej, do której się przyczynił. Stwierdzenie posiadania statusu brokera lub pośrednika ubezpieczeniowego zależy zatem od cech badanej działalności.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa, jak również przedstawiony we wniosku stan faktyczny, stwierdzić należy, że świadczenie usług ubezpieczenia na rzecz pracowników Spółki, w świetle art. 8 ust. 1 ustawy, stanowi odpłatne świadczenie usług, korzystające ze zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy. W przedmiotowej sprawie kwota dopłaty pracodawcy do ubezpieczenia dobrowolnego nie stanowi zatem nieodpłatnego świadczenia usług na cele osobiste pracownika, w rozumieniu art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy.

Ad. 2

Spółka ma wątpliwości w kwestii udokumentowania dofinasowania kwoty 10 zł do każdego pracownika z tytułu umowy grupowego ubezpieczenia od szkody jej wyrządzonej.

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 106 ust. 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym, nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

Z powyższego wynika, że podatnik podatku od towarów i usług jest obowiązany do udokumentowania sprzedaży fakturą VAT, z wyjątkiem przypadków gdy nabywcami są osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, tym bowiem osobom faktury wystawia się na ich żądanie.

Natomiast zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy, w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, są wystawiane faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Jak już wcześniej wskazano, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz pracowników stanowią odpłatne świadczenie usług – zatem w niniejszej sprawie zastosowanie ma art. 106 ust. 1 i ust. 4 ustawy. Wobec powyższego, z uwagi na to, iż nabywcami usług są zatrudnieni przez Wnioskodawcę pracownicy, tj. osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej Spółka nie ma obowiązku wystawienia faktur VAT, jeżeli pracownicy nie występują z żądaniem ich wystawienia.

W przedmiotowej sprawie nie można natomiast mówić o nieodpłatnym świadczeniu usług na rzecz pracowników, zatem nie ma zastosowania art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy i tym samym brak jest podstaw do wystawienia faktury wewnętrznej, o której mowa w art. 106 ust. 7 ustawy, dokumentującej dofinansowanie przez pracodawcę składki ubezpieczeniowej.

Ad. 3

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca pobiera od pracowników składki z tytułu ubezpieczenia dobrowolnego od szkody wyrządzonej pracodawcy. Jednakże wysokość odpłatności jest niższa od ceny, którą Spółka płaci przy nabyciu przedmiotowych usług.

Biorąc pod uwagę brzmienie cyt. art. 29 ust. 1 ustawy zauważyć należy, iż na potrzeby opodatkowania VAT, dla określenia podstawy opodatkowania świadczenia usług, istotna jest kwota należna z tytułu sprzedaży, a zatem kwota wynagrodzenia ustalona przez strony umowy.

W analizowanej sprawie kwota płacona przez pracownika stanowi kwotę należną z tytułu sprzedaży usługi.

Wobec powyższego, za podstawę opodatkowania, zgodnie z powołanym wcześniej przepisem art. 29 ust. 1 ustawy, należy przyjąć kwotę odpłatności ponoszonej przez pracowników. W konsekwencji, zarówno w ewidencji sprzedaży, jak i deklaracji VAT należy zaewidencjonować obrót w wysokości 30 zł od każdego ubezpieczonego pracownika.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, że w pozostałym zakresie została wydana odrębna interpretacja indywidualna z dnia 4 grudnia 2012 r. Nr ILPP2/443-885/12-5/MR.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.