Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-422/13-4/JK4
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-09-03
Teza: Zakres zwolnienia przedmiotowego w zakresie zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do całego dochodu ze sprzedaży mieszkania odziedziczonego po ojcu w pozostałym zakresie.
Słowa kluczowe: dochód; mieszkanie; spadek; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 24 czerwca 2013 r. (data wpływu 28 czerwca 2013 r.) uzupełnione pismem z dnia 9 sierpnia 2013 r. (data nadania 10 sierpnia 2013 r., data wpływu 12 sierpnia 2013 r.) na wezwanie z dnia 30 lipca 2013 r. Nr IPPB4/415-422/13-2/JK4 (data nadania 31 lipca 2013 r., data odbioru 5 sierpnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – jest:

*   w zakresie zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do całego dochodu ze sprzedaży mieszkania odziedziczonego po ojcu – **nieprawidłowe,**

*   w pozostałym zakresie – **prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 30 lipca 2013 r. Nr IPPB4/415-422/13-2/JK4 (data nadania 31 lipca 2013 r., data odbioru 5 sierpnia 2013 r.) tut. organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez przeformułowanie pytań Nr 2, Nr 3 i Nr 6 oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie w odniesieniu do przeformułowanych pytań.

Pismem z dnia 9 sierpnia 2013 r. (data nadania 10 sierpnia 2013 r., data wpływu 12 sierpnia 2013 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni została jedynym spadkobiercą po swoim ojcu, który zmarł w dniu 7 czerwca 2010 r. Dnia 15 czerwca 2010 r. został sporządzony notarialny akt poświadczenia dziedziczenia, na mocy którego Wnioskodawczyni nabyła spadek po swoim ojcu w całości jako jego córka.

W związku z tym, iż Wnioskodawczyni przyjęła ww. spadek z dobrodziejstwem inwentarza, komornik sądowy w efekcie prowadzonych przez ponad 2 lata czynności sporządził spis inwentarza. Postanowienie w przedmiocie skorygowanego spisu inwentarza spadku zostało wydane w dniu 20 sierpnia 2012 r. W skład spadku po Andrzeju Tadeuszu J. wchodziły: mieszkanie, dwa kredyty hipoteczne, udzielone przez G. S.A. D., (obecnie: G. S.A.) oraz G. S.A. D., (obecnie: G. S.A.), zabezpieczone trzema hipotekami na tym mieszkaniu, pozostałe zobowiązania, takie jak długi związane z obciążeniami powstałymi na karcie kredytowej zmarłego, kredyty gotówkowe, niewielkie kwoty środków pieniężnych zgromadzone na rachunkach bankowych, elementy wyposażenia mieszkania o znikomej wartości, używany samochód osobowy marki O. oraz rower stacjonarny.

W związku ze spadkobraniem po swoim ojcu Wnioskodawczyni skorzystała ze zwolnienia podatkowego, wynikającego z art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93 poz. 768) i w związku z powyższym podatku od spadków i darowizn nie uiszczała.

W okresie po nabyciu mieszkania w drodze spadku, a przed jego sprzedażą Wnioskodawczyni nie dokonywała nakładów na nieruchomość wchodzącą w skład spadku zwiększających jej wartość.

Ze względu na konieczność szybkiej spłaty zobowiązań, w szczególności wobec G. S.A. D., (obecnie: G. S.A.) oraz G. S.A. D., (obecnie: G. S.A.), które przeszły na Wnioskodawczynię w wyniku spadkobrania po swoim ojcu (w szczególności dwóch kredytów hipotecznych, zabezpieczonych na odziedziczonym mieszkaniu po ojcu Wnioskodawczyni), intensywne działania windykacyjne podjęte przez banki (G. S.A. Dom oraz G. S.A. D.), które udzieliły zmarłemu ojcu Wnioskodawczyni kredytów, a następnie czynności podjęte, przez G. S.A. wobec Wnioskodawczyni, jak: wystawienie przeciwko Wnioskodawczyni bankowego tytułu egzekucyjnego, wystąpienie do sądu o nadanie mu klauzuli wykonalności oraz wypowiedzenie umów obydwu kredytów hipotecznych udzielonych przez G. S.A. D., (obecnie: G. S.A.) oraz G. S.A. D. Hipoteczny (obecnie: G. S.A.), zabezpieczonych trzema hipotekami na mieszkaniu i postawieniu ich w stan natychmiastowej wymagalności, Wnioskodawczyni była zmuszona dążyć do szybkiej sprzedaży mieszkania odziedziczonego po zmarłym ojcu.

Wnioskodawczyni przy pomocy agencji nieruchomości wskazanej przez banki kredytodawców znalazła nabywcę ww. mieszkania. Koszty prowizji agencji nieruchomości pośredniczącej w transakcji sprzedaży mieszkania poniosła w całości strona kupująca mieszkanie.

Umowa ostateczna sprzedaży mieszkania (akt notarialny sprzedaży mieszkania) została zawarta w dniu 10 stycznia 2013 r. Mieszkanie odziedziczone po zmarłym ojcu zostało sprzedane przez Wnioskodawczynię nabywcy za łączną kwotę 305.000,00 zł. Stosownie do uregulowań, zawartych w akcie notarialnym sprzedaży mieszkania cena w związku ze sprzedażą mieszkania została zapłacona w poniżej opisany sposób: kupująca zapłaciła bezpośrednio gotówką Wnioskodawczyni część ceny przedmiotu sprzedaży w kwocie 9.597,81 zł przy zawieraniu umowy przedwstępnej sprzedaży, a jeszcze przed zawarciem aktu notarialnego umowy ostatecznej sprzedaży mieszkania. Reszta ceny w kwocie 295.402,19 zł została zapłacona przez Kupującą, zgodnie z postanowieniami aktu notarialnego umowy sprzedaży ze środków własnych Kupującej w następujący sposób: część ceny w kwocie 152.874,30 zł została zapłacona przez Kupującą poleceniem przelewu na rachunek bankowy służący do całkowitej spłaty kredytu udzielonego przez G. S.A. D. z siedzibą w K. Oddział w Ł. (obecnie: G. S.A.), na podstawie umowy kredytu, zaś pozostałą część ceny w kwocie 142.527,89 zł została zapłacona przez Kupującą poleceniem przelewu na rachunek bankowy, służący do całkowitej spłaty kredytu udzielonego przez G. S.A. D. Hipoteczny z siedzibą w K. Oddział w Ł., (obecnie: G. S.A.), na podstawie umowy kredytu.

Wszelkie pozostałe koszty sprzedaży ww. mieszkania (w tym koszty notarialne) poniosła strona kupująca mieszkanie.

Jednocześnie Wnioskodawczyni jest właścicielką innego mieszkania służącego zaspokajaniu jej własnych potrzeb mieszkaniowych, które na mocy stosownego aktu notarialnego zakupiła dnia 29 października 2009 r. Na zakup tego mieszkania Wnioskodawczyni zaciągnęła kredyt hipoteczny w banku B. S.A. na okres 420 miesięcy (umowa kredytu hipotecznego zawarta dnia 15 września 2009 r.), który spłaca w formie comiesięcznych rat kredytu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Jakie zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych znajdują zastosowanie w stosunku do transakcji sprzedaży z dnia 10 stycznia 2013 r. przez Wnioskodawczynię mieszkania odziedziczonego po ojcu?
2.  Jakie obowiązki wynikające z ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. 2012 r., poz. 361) ciążą na Wnioskodawczyni w związku z opodatkowaniem sprzedaży mieszkania odziedziczonego po swoim ojcu?
3.  Według jakich zasad Wnioskodawczyni powinna ustalić przychód ze sprzedaży mieszkania, w szczególności czy za przychód jaki Wnioskodawczyni osiągnęła w związku ze sprzedażą mieszkania odziedziczonego po swoim ojcu, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. 2012 r., poz. 361) należy uznać całą cenę jaką określono w akcie notarialnym – umowie ostatecznej sprzedaży mieszkania?
4.  Czy Wnioskodawczyni może skorzystać w przedmiotowym stanie faktycznym ze zwolnienia podatkowego opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361)?
5.  W stosunku do jakiej wysokości dochodu ze sprzedaży mieszkania odziedziczonego po ojcu, Wnioskodawczyni w przedmiotowym stanie faktycznym może skorzystać ze zwolnienia podatkowego, opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361)?
6.  Czy za wydatki, jakie Wnioskodawczyni może ponieść w związku z korzystaniem ze zwolnienia podatkowego opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361) można uznać wydatki Wnioskodawczyni na spłatę własnego kredytu hipotecznego, zaciągniętego na zakup własnego mieszkania, zarówno w zakresie kwoty głównej jak i odsetek, jak również wydatki na remont i modernizację tego własnego lokalu mieszkalnego, służącego zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawczyni?

Zdaniem Wnioskodawczyni.

Ad.1.

Ze względu na otwarcie spadku po zmarłym ojcu, które nastąpiło w 2010 r., nabycie dziedziczonego lokalu mieszkalnego nastąpiło w 2010 r.

W związku z powyższym opodatkowanie sprzedaży odziedziczonego mieszkania powinno nastąpić według zasad określonych w art. 30e ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361). Podatek dochodowy będzie wynosił 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawę obliczenia podatku będzie stanowił z kolei dochód obliczony jako różnica pomiędzy przychodem określonym zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 19 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361) a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361).

Ponieważ Wnioskodawczyni nie dokonywała żadnych nakładów zwiększających wartość na odziedziczony po zmarłym ojcu lokal mieszkalny oraz jako osoba korzystająca ze zwolnienia podatkowego wynikającego z art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93 poz. 768) i w związku z tym nie uiszczająca podatku od spadków i darowizn, nie będzie miała prawa do uwzględnienia jakichkolwiek kosztów uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. 2012 r., poz. 361).

Wbrew pouczeniu czyniącego notariusza, dokonującego czynności notarialnej aktu notarialnego umowy sprzedaży mieszkania z dnia 10 stycznia 2013 r., Wnioskodawczyni nie ma prawa przy opodatkowaniu sprzedaży mieszkania do zaliczenia w poczet kosztów uzyskania przychodu kwot dwóch kredytów bankowych obciążających hipotekę sprzedawanego mieszkania, gdyż byłoby to niezgodne z treścią art. 22 ust. 6d ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. 2012 r., poz. 361).

Wnioskodawczyni nie będzie mogła pomniejszyć uzyskanego przychodu ze sprzedaży mieszkania o koszty prowizji agencji nieruchomości pośredniczącej w transakcji sprzedaży przedmiotowego lokalu, gdyż koszty tej prowizji poniosła w całości strona Kupująca mieszkanie.

Ad. 2.

W terminie do dnia 30 kwietnia 2014 r. będzie zobowiązana złożyć deklarację o wysokości osiągniętego dochodu na formularzu PIT-39 do właściwego ze względu na swoje miejsce zamieszkania urzędu skarbowego oraz uiścić należny podatek. W formularzu PIT-39 Wnioskodawczyni będzie uprawniona do zadeklarowania wydatkowania osiągniętego dochodu na własne cele mieszkaniowe w trybie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361).

Ad. 3.

Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że w związku z zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży mieszkania odziedziczonego po zmarłym ojcu (akt notarialny umowy sprzedaży mieszkania z dnia 10 stycznia 2013 r.) osiągnęła przychód wyrażony jako cała cena sprzedaży w akcie notarialnym, umowie ostatecznej sprzedaży mieszkania, tj. przychód określony zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361), który stanowi m.in., iż „Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.”

Ad.4.

Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że może skorzystać w przedmiotowym stanie faktycznym ze zwolnienia podatkowego opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361): „Wolne od podatku dochodowego są pkt 131) dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych;…” na zasadach i warunkach określonych w tym przepisie.

Ad.5.

Wnioskodawczyni stoi ponadto na stanowisku, że może skorzystać w przedmiotowym stanie faktycznym ze zwolnienia podatkowego opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361) w odniesieniu do całego dochodu ze sprzedaży osiągniętego ze sprzedaży mieszkania odziedziczonego po zmarłym ojcu, tj. w odniesieniu do całości kwoty 305.000,00 zł, czyli ceny sprzedaży wyrażonej w umowie sprzedaży mieszkania - akcie notarialnym z dnia 10 stycznia 2013 r., na zasadach opisanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia ww. mieszkania zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe.

Ad. 6.

Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że w związku z korzystaniem ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361) Wnioskodawczyni stosownie do postanowień art. 21 ust. 25 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361) może ponieść i potraktować je jako wydatkowane na własne cele mieszkaniowe, w szczególności wydatki m.in. na spłatę własnego kredytu hipotecznego zawartego z B. S.A. z dnia 15 września 2009 r. na zakup własnego mieszkania, nabytego na mocy stosownego aktu notarialnego w dniu 29 października 2009 r., zarówno w zakresie kwoty głównej jak i odsetek. Ponadto Wnioskodawczyni może w zakresie i na podstawie art. 21 ust. 25 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361) ponieść i potraktować jako wydatkowane na własne cele mieszkaniowe wydatki na remont i modernizację własnego lokalu mieszkalnego, służącego zaspokajaniu jej własnych potrzeb mieszkaniowych.

Oprócz powyższego Wnioskodawczyni dodatkowo podniosła, co następuje:

1.  W zaistniałym stanie faktycznym Wnioskodawczyni nie odniosła jakiejkolwiek korzyści majątkowej, żadnego przysporzenia majątkowego z dziedziczenia, w tym również z lokalu mieszkalnego po zmarłym ojcu.
2.  Pomimo przyjęcia spadku po zmarłym ojcu z dobrodziejstwem inwentarza, Wnioskodawczyni jest zmuszona do zapłaty podatku od sprzedaży odziedziczonego mieszkania, która to konieczność zaistniała w konsekwencji zadłużenia ww. mieszkania, o czym Wnioskodawczyni nie miała wiedzy w momencie przyjmowania spadku.
3.  W przedmiotowym stanie faktycznym dojdzie do podwójnego opodatkowania Wnioskodawczyni, co jest sprzeczne z Konstytucją RP. Wnioskodawczyni pomimo, iż podlegała opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn (bez znaczenia jest przy tym, iż korzystała ze zwolnienia od podatku), będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od sprzedaży dziedziczonego mieszkania, która to sprzedaż była bezpośrednią konsekwencją odziedziczenia zadłużonego mieszkania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe w zakresie zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do całego dochodu ze sprzedaży mieszkania odziedziczonego po ojcu, natomiast w pozostałym zakresie za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów, owej

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem w przypadku sprzedaży nieruchomości i praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i forma prawna ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni nabyła lokal mieszkalny w drodze spadku po ojcu, zmarłym w dniu 7 czerwca 2010 r. Mieszkanie zostało sprzedane w dniu 10 stycznia 2013 r.

Zgodnie z art. 924 i 925 ww. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei akt poświadczenia dziedziczenia potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Odnosząc zatem powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że do nabycia przez Wnioskodawczynię lokalu mieszkalnego doszło w dniu 7 czerwca 2010 r., czyli w dacie tożsamej ze śmiercią ojca Wnioskodawczyni i ta data ma znaczenie dla liczenia okresu 5 lat, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym, że Wnioskodawczyni wskazała, iż zbycie lokalu mieszkalnego dokonane zostało w dniu 10 stycznia 2013 r., czyli przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym został nabyty, to sprzedaż ta będzie stanowiła źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c).

Do opodatkowania dochodu powstałego z tytułu sprzedaży tego mieszkania zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawczyni wskazała, że umowa ostateczna sprzedaży mieszkania (akt notarialny sprzedaży mieszkania) została zawarta w dniu 10 stycznia 2013 r. Mieszkanie odziedziczone po zmarłym ojcu zostało sprzedane przez Wnioskodawczynię nabywcy za łączną kwotę 305.000,00 zł. Wszelkie pozostałe koszty sprzedaży ww. mieszkania (w tym koszty notarialne i koszty prowizji agencji nieruchomości pośredniczącej w transakcji sprzedaży mieszkania) poniosła strona kupująca mieszkanie. W okresie po nabyciu mieszkania w drodze spadku, a przed jego sprzedażą Wnioskodawczyni nie dokonywała nakładów na nieruchomość wchodzącą w skład spadku zwiększających jej wartość. Ponadto, w związku ze spadkobraniem po swoim ojcu Wnioskodawczyni skorzystała ze zwolnienia podatkowego, wynikającego z art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93 poz. 768) i w związku z powyższym podatku od spadków i darowizn nie uiszczała.

Zauważyć należy, że zgodnie z cytowanym już art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Tym samym przychód z tytułu sprzedaży nieruchomości stanowi cena określona w umowie sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego pomniejszona o ewentualne koszty odpłatnego zbycia, a ustawodawca nie przewidział od tej zasady żadnych wyjątków.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy).

Zwrócić należy bowiem uwagę, że w przypadku, gdy kwota określona w akcie notarialnym, na mocy którego przeniesiona zostanie własność nieruchomości lub praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy znacznie odbiega od wartości rynkowej, to wówczas przepis art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje możliwość określenia przez organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej uzyskanego przychodu w wysokości wartości rynkowej. Na mocy art. 19 ust. 4 cytowanej ustawy, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną, koszty i opłaty sądowe. Koszty te, nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Natomiast, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

Ponadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł. (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Należny podatek, wynikający z tego zeznania jest płatny również w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w powołanym wyżej ust. 1 pkt 131, uważa się m.in.:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Przy czym, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 ww. ustawy).

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 21 ust. 27 ww. ustawy, w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Ponadto zgodnie z art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, iż w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a) –c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a) –c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a) –c).

Należy również wskazać, iż przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30).

W przedmiotowej sprawie rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy Wnioskodawczyni może skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w stosunku do jakiej wysokości dochodu ze sprzedaży nieruchomości będzie miało zastosowanie to zwolnienie, a także czy za wydatki, o których mowa w tym przepisie Wnioskodawczyni może uznać wydatki na spłatę kredytu hipotecznego, zaciągniętego na zakup własnego mieszkania, zarówno kwoty głównej, jak i odsetek, jak również wydatki na remont i modernizację tego własnego lokalu mieszkalnego, służącego zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawczyni.

Podkreślić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z cytowanego art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. – jest fakt wydatkowania począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe podatnika.

Istotny jest zatem moment poniesienia wydatku. Z zapisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wyraźnie bowiem wynika, że zwolnienie może obejmować dochód z odpłatnego zbycia, jedynie wówczas, gdy przychód będzie wydatkowany począwszy od dnia odpłatnego zbycia. To oznacza, że dla obliczenia dochodu zwolnionego z opodatkowania uwzględnione mogą być jedynie wydatki poniesione najwcześniej w dniu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw. Zwrot „począwszy od” wyraża w swoim znaczeniu pierwszy moment od jakiego można dokonać określonych czynności lub podjąć określone działanie. W powyższym przepisie ograniczeniem nie jest zatem moment uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, ograniczeniem jest moment wydatkowania tego przychodu. Ustawodawca jednoznacznie wprowadził do treści przepisu zapis, że zwolnienie obejmuje dochód, jeżeli przychód z odpłatnego zbycia wydatkowany jest począwszy od dnia odpłatnego zbycia. To oznacza, że nie jest istotny moment otrzymania przychodu z odpłatnego zbycia, istotnie jest aby wydatkowanie nie nastąpiło wcześniej niż rozpoczynając od daty odpłatnego zbycia, zgodnie z treścią tego przepisu.

Momentem wydatkowania przez podatnika kwot uzyskanych ze sprzedaży na nabycie rzeczy lub praw okręconych w tym przepisie jest data faktycznego wydatkowania przychodu, np. data dokonania zapłaty na poczet ceny określonej w umowie przedwstępnej i umowie sprzedaży dokumentującej zwartą transakcję. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wiąże bowiem skutek prawny w postaci zwolnienia określonego dochodu od podatku dochodowego od osób fizycznych nie z faktem zawarcia umowy, lecz z terminem wydatkowania środków pieniężnych na określony cel.

Zauważyć należy, iż cytowany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia – w warunkach określonych w ustawie – uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na własne cele mieszkaniowe podatnika wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Z kolei z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy jasno wynika, iż kredyt, na którego spłatę zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości musi być kredytem zaciągniętym przez podatnika na własne cele mieszkaniowe tego podatnika, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Celem ustawodawcy było zatem premiowanie zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych przez podatnika, a nie pomoc w spłacie zadłużenia zaciągniętego przez jego spadkodawcę.

Oznacza to, że wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości na spłatę kredytu wraz z odsetkami zaciągniętego przed dniem uzyskania przychodu może być uznane za wydatkowanie tego przychodu na własne cele mieszkaniowe jednakże pod pewnym warunkiem. Spłacony kredyt nie ma być jakimkolwiek kredytem, lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Musi to być bowiem kredyt – co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy zaciągnięty przez podatnika na jego cele mieszkaniowe - cele określone w pkt 1, czyli na nabycie m.in. lokalu mieszkalnego, a także gruntu związanego z tym lokalem. Innymi słowy tylko w ściśle określonych warunkach jeśli podatnik zaciągnął kredyt po to, żeby nabyć lokal mieszkalny, a także grunt związany z tym lokalem, a więc zaspokoić własne cele mieszkaniowe, to spłata takiego kredytu jest wydatkowaniem, o jakim mowa w rzeczonym przepisie. Zaciągnięty kredyt ma bowiem realizować własne cele mieszkaniowe podatnika, a nie cele mieszkaniowe innych osób czyli cudze. Przy czym podatnikiem jest osoba, u której powstaje obowiązek podatkowy, a więc osoba, która dokonuje odpłatnego zbycia nieruchomości.

Tymczasem w niniejszej sprawie to nie Wnioskodawczyni zaciągnęła kredyty w G. S.A. D. z siedzibą w K. Oddział w Ł, (obecnie: G. S.A.) oraz w G. S.A. D. Hipoteczny z siedzibą w K. Oddział w Ł., (obecnie: G. S.A.), które zamierza spłacić. Kredyty te zaciągnął ojciec Wnioskodawczyni. Istotny jest zatem fakt, że kredyt nie został zaciągnięty przez Wnioskodawczynię na nabycie nieruchomości celem zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych.

Zatem sam fakt wydatkowania przez Wnioskodawczynię części środków pieniężnych, otrzymanych z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, nabytego w drodze spadku, na spłatę kredytów, zaciągniętych przez ojca Wnioskodawczyni nie daje podstaw prawnych do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, jako że kredyt nie został zaciągnięty przez Wnioskodawczynię na własne cele mieszkaniowe. Nie mamy tu do czynienia z realizacją własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawczyni, a jedynie ze spłatą środkami ze sprzedaży nieruchomości kredytów zaciągniętych przez spadkodawcę, którego obowiązek spłaty ciąży na spadkobiercy.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni spełni cel określony w powołanym wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131, przeznaczając środki pochodzące ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego w drodze spadku na własne cele mieszkaniowe, w tym na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup własnego lokalu mieszkalnego (kwota główna i odsetki).

Ustosunkowując się do możliwości skorzystania przez Wnioskodawczynię ze zwolnienia od opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w związku z poniesieniem wydatków na remont i modernizację własnego lokalu mieszkalnego, należy podkreślić, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym nie definiują pojęć zawartych w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie określają również jakiego rodzaju wydatki wchodzą w zakres tego zwolnienia. W związku z powyższym zasadne będzie odwołanie się do określeń z ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.).

Zgodnie z art. 3 pkt 6, 7a i 8 ustawy Prawo budowlane ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   budowie - należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego;

*   przebudowie - należy przez to rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji;

*   remoncie - należy przez to rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym;

W ustawie Prawo budowlane brak jest jednak definicji legalnej modernizacji. W związku z tym należy sięgnąć do definicji słownikowej zawartej w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.), zgodnie z którą modernizacja to unowocześnienie i usprawnienie czegoś prowadzące do zwiększenia jego wartości użytkowej.

Jednak należy wskazać iż pojęcie to ma charakter potoczny i nie zostało oddzielnie wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani w ustawie Prawo budowlane. Z uwagi na to że pojęcia: budowa, rozbudowa, nadbudowa, przebudowa lub remont są pojęciami powszechnie stosowanymi w zakresie inwestycji, zatem uznać należy, iż modernizacja mieści się pod wskazanymi pojęciami.

Zatem, zwolnienie z opodatkowania przewidziane w podanym wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy, znajdzie zastosowanie w przypadku, gdy w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie, przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości zostanie przeznaczony na remont i modernizację własnego lokalu mieszkalnego.

Należy zaznaczyć, że przedmiotowe zwolnienie nie ma zastosowania do całej kwoty dochodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, który nabyła w drodze spadku po ojcu. W niniejszej sprawie zwolniony z opodatkowania jest bowiem dochód z odpłatnego zbycia ww. lokalu w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe (sfinansowanych ze środków pozostałych po wykonaniu spłaty kredytów zaciągniętych przez ojca) w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Podsumowując, do opodatkowania dochodu powstałego z tytułu sprzedaży mieszkania, odziedziczonego przez Wnioskodawczynię, zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Wnioskodawczyni w terminie do dnia 30 kwietnia 2014 r. będzie zobowiązana złożyć deklarację o wysokości osiągniętego dochodu na formularzu PIT-39 do właściwego ze względu na swoje miejsce zamieszkania urzędu skarbowego oraz uiścić należny podatek. W formularzu PIT-39 Wnioskodawczyni będzie uprawniona do wykazania wydatkowanego dochodu na własne cele mieszkaniowe w trybie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

Przychód, który Wnioskodawczyni osiągnęła w związku ze sprzedażą lokalu mieszkalnego należy ustalić na podstawie zasady wynikającej z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przychód z tytułu sprzedaży nieruchomości stanowi cena określona w umowie sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego pomniejszona o ewentualne koszty odpłatnego zbycia. Zatem, na gruncie analizowanej sprawy dla Wnioskodawczyni przychodem ze sprzedaży mieszkania jest cena sprzedaży ustalona w umowie sprzedaży bez względu na sposób zapłaty tej ceny przez kupującego.

Wnioskodawczyni może skorzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego nabytego w spadku po zmarłym w 2010 r. spadkodawcy, wydatkowany zostanie w wymaganym terminie na własne cele mieszkaniowe, określone w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a).

Z uwagi, iż część kwoty uzyskanej ze sprzedaży tego udziału, Wnioskodawczyni wydatkowała na spłatę kredytów zaciągniętych przez ojca, czyli faktycznie nie wydatkowała na własne cele mieszkaniowe wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie sposób uznać, że dochód uzyskany przez Nią ze sprzedaży ww. lokalu w całości korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 i art. 21 ust. 25-28 ww. ustawy.

Na cele mieszkaniowe uprawniające do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawczyni może bowiem maksymalnie wydatkować różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego nabytego w drodze spadku po ojcu, a kwotą którą wydatkowała na spłatę kredytów zaciągniętych przez ojca. Przy spełnieniu warunków wskazanych w ww. przepisach, wydatkowanie części przychodu ze sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego na spłatę kredytu wraz z odsetkami, zaciągniętego przez Wnioskodawczynię na zakup mieszkania, służącego zaspokajaniu jej własnych potrzeb mieszkaniowych oraz na jego remont i modernizację, uprawnia do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przedmiotowej sprawie zwolniony z opodatkowania jest jednak dochód z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego nabytego w drodze spadku po ojcu w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe (sfinansowanych ze środków pozostałych po wykonaniu spłat na kredyty zaciągnięte przez ojca Wnioskodawczyni) w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Natomiast wydatkowanie przez Wnioskodawczynię części środków pieniężnych, otrzymanych z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, nabytego w drodze spadku na spłatę kredytów, zaciągniętych przez ojca Wnioskodawczyni nie daje podstaw prawnych do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, jako że kredyty te nie zostały zaciągnięte przez Wnioskodawczynię na własne cele mieszkaniowe. Nie mamy tu do czynienia z realizacją własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawczyni, a jedynie ze spłatą środkami ze sprzedaży nieruchomości kredytów zaciągniętych przez spadkodawcę, którego obowiązek spłaty ciąży na spadkobiercy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.