Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.158.2024.2.KF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-29
Teza: Opodatkowanie sprzedaży udziału w nieruchomości będących we wspólności małżeńskiej.
Słowa kluczowe: udział; wspólność-wspólność majątkowa; wynajem
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

22 marca 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 12 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania sprzedaży udziałów nieruchomościach niezabudowanych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 30 kwietnia 2024 r. (data wpływu 7 maja 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, jest Pan czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Pozostałe przedmioty działalności to m.in. realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, rozbiórka i burzenie obiektów budowlanych, przygotowanie terenu pod budowę, wykonywanie instalacji elektrycznych, wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych, wykonywanie pozostałych instalacji budowlanych, pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, pośrednictwo w obrocie nieruchomościami.

Działalność polega w praktyce m.in. na zakupie nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych, przeprowadzeniu postępowania administracyjnego w celu doprowadzenia do wydania pozwolenia na budowę i realizacji budowy domów, a następnie sprzedaży tych domów na rzecz osób fizycznych i osób prawnych.

W majątku prywatnym posiada Pan udział w 1/2 (jednej drugiej części) w każdej z poniższych nieruchomości:

1) Nieruchomość nr 1, położona przy ul. (\`(...)\`), stanowiąca działkę ewidencyjną numer 1 o obszarze 0,2400 ha, dla której sposób korzystania w księdze wieczystej nr (…) wskazany jest, jako teren niezabudowany. Nieruchomość ta została nabyta przez Pana na podstawie kilku czynności prawnych, w tym umów sprzedaży ułamka nieruchomości i umowy darowizny od żony. Ostatnia z czynności, umowa kupna ułamka 4/6 Nieruchomości 1 od osób fizycznych do majątku wspólnego małżonków Pana i Pana żony miała miejsce 10 stycznia 2006 r.

2) Nieruchomość nr 2, położona przy ul. (\`(...)\`), stanowiąca działkę ewidencyjną numer 2 o obszarze 0,2517 ha, dla której sposób korzystania w księdze wieczystej nr (…) wskazany jest, jako zurbanizowane tereny niezabudowane. Nieruchomość ta została kupiona przez Pana 26 września 2014 r. do majątku wspólnego Pana oraz Pana małżonki. Nieruchomość została nabyta jako nieruchomość zabudowana. Budynek został rozebrany po pożarze i w chwili obecnej Nieruchomość 2 jest niezabudowana.

3) Nieruchomość nr 3, położona przy ul. (\`(...)\`), stanowiąca działkę ewidencyjną numer 3, dla której sposób korzystania w księdze wieczystej wskazany jest jako zurbanizowane tereny niezabudowane, oraz działkę numer 4, dla której sposób korzystania w księdze wieczystej nr (…) wskazany jest, jako drogi, o łącznym obszarze 0,1980 ha. Nieruchomość ta została kupiona od poprzednich współwłaścicieli na podstawie 2 umów sprzedaży zawartych odpowiednio 6 marca 2017 r. i 20 kwietnia 2017 r. do majątku wspólnego Pana oraz Pana małżonki. Działka 3 w momencie zakupu przez Pana była zabudowana, jednak budynek ze względu na zły stan techniczny został rozebrany i w chwili obecnej działka jest niezabudowana.

Nieruchomości 1-3 są dalej łącznie nazywane „Nieruchomościami”. 17 października 2019 r. Pan i Pana żona, aktem notarialnym wprowadziliście w swoim małżeństwie rozdzielność majątkową, w wyniku czego współwłasność łączna Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 stała się z tym dniem współwłasnością w ułamku po 1/2 każdego z nich. Nieruchomości wolne są od wszelkich praw, obciążeń i roszczeń osób trzecich, w szczególności Nieruchomości nie są przedmiotem umowy najmu, użyczenia, dzierżawy ani dożywocia.

Na przedmiotowych nieruchomościach dokonał Pan działań w postaci wybudowania ogrodzenia, doprowadzenia mediów oraz rozbiórki budynków. Złożył Pan także wniosek o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Kupno przez Pana Nieruchomości 1-3 było wynikiem lokowania wolnych środków finansowych w różne dobra, których początkowo w ogóle nie planował Pan spieniężyć. Była to lokata kapitału na pokolenia. Pomysł ewentualnej sprzedaży nieruchomości pojawił się dopiero 2015 r. Wtedy złożył Pan wnioski o zmianę studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego oraz zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, aby umożliwić sprzedaż nieruchomości na rzecz podmiotów zainteresowanych jej komercyjnym wykorzystaniem.

Ponadto, jest Pan jedynym właścicielem zabudowanych nieruchomości położonych w miejscowości i gminie (…), które to zostały zakupione w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a które nie są przedmiotem wniosku:

4) przy ul. (\`(...)\`), stanowiącej działkę ewidencyjną numer 5, o obszarze 0,1868 ha dla której sposób korzystania w księdze wieczystej nr (…) wskazany jest jako tereny mieszkaniowe, zabudowane budynkiem niestanowiącym odrębnej nieruchomości,

5) przy ul. (\`(...)\`), stanowiącej działkę ewidencyjną numer 6, dla której sposób korzystania w księdze wieczystej nr (…) wskazany jest, jako tereny mieszkaniowe, oraz działkę numer 7, dla której sposób korzystania w księdze wieczystej wskazany jest jako tereny mieszkaniowe, o łącznym obszarze 0,2172 ha, zabudowane budynkami niestanowiącymi odrębnej nieruchomości.

Nieruchomości nie stanowią przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Dla budynków wchodzących w skład nieruchomości (w pkt 4-5) upłynął okres dwóch lat od pierwszego ich zasiedlenia.

W ślad za Pana wnioskiem, miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego został zmieniony. Zgodnie z aktualnym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego - zatwierdzonym uchwałą nr (…) Rady Miasta (…) z 28 października 2022 r. w sprawie zatwierdzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla terenu położonego przy ul. (…), (\`(...)\`) i (\`(...)\`) - Nieruchomości przeznaczone są na tereny usług i zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej. Planuje Pan sprzedać swój udział we współwłasności Nieruchomości opisanych w pkt.: 1-3 spółce kapitałowej prowadzącej działalność deweloperską (dalej Spółka lub Kupujący) w celu wybudowania na nich obiektu mieszkaniowego wielorodzinnego z usługami. Umowę sprzedaży planuje Pan zawrzeć w 2024 lub 2025 r., a więc po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie poszczególnych nieruchomości. Umowa sprzedaży nieruchomości może być poprzedzona przedwstępną umową sprzedaży, jeśli strony tak uzgodnią.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

### Nabycie działek nr 2, 1, 3, 4 nie było udokumentowane fakturą oraz nie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku w związku z ich zakupem.

Zakup działek był lokatą nadwyżek kapitału, więc przez większość czasu nie były one aktywnie wykorzystywane.

Kiedy jeszcze działka 2 była zabudowana, lokal mieszkalny na tej działce był wynajęty przez okres od 20 stycznia 2015 r. do 3 marca 2015 r. (okres około 1,5 miesiąca).

Pana żona w roku 2008 wynajmowała działkę 1 na podstawie umowy zawartej przez nią jako wynajmującą. Umowa była zawarta w celu prowadzenia działalności gospodarczej najemcy w postaci składowania, wypożyczania i sprzedaży rusztowań budowlanych.

W latach 2014-2016 ta sama działka, a w roku 2016 również działka 2 były wynajmowane przez Pana żonę na podstawie kilku umów najmu na krótkie okresy. Najmy były na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej przez najemców. Najmy zostały opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

Poza najmami, Nieruchomości te nigdy nie były w obrocie nieruchomościami i nie przyniosły żadnego dochodu od czasu ich zakupu. Od tamtego czasu nieruchomości nie są przedmiotem umowy najmu, użyczenia, dzierżawy ani dożywocia.

Warunki transakcji z potencjalnym kupującym są jeszcze negocjowane. Strony dopuszczają możliwość zawarcia od razu umowy sprzedaży, ale najprawdopodobniej umowa przenosząca własność zostanie poprzedzona umową przedwstępną. Jeśli dojdzie do zawarcia umowy przedwstępnej, warunki które muszą się spełnić, aby doszło do przeniesienia własności nieruchomości mogą obejmować:

*   uzyskanie satysfakcjonującego dla kupującego wyniku badania prawnego i technicznego nieruchomości,
*   uzyskanie pozwolenia na budowę.

Dopuszcza Pan możliwość udzielenia nabywcy nieruchomości pełnomocnictwa do uzyskiwania informacji i dokumentów dotyczących nieruchomości, takich jak wypisy i wyrysy z rejestru gruntów, zaświadczenia na temat stanu prawnego nieruchomości, upoważnienie do wglądu w akta KW.

Dopuszcza Pan możliwość udzielenia nabywcy prawa do dysponowaniem nieruchomości na cele budowlane.

### Pytanie

Czy w transakcji sprzedaży udziału we współwłasności Nieruchomości nr 1-3 będzie Pan działał w charakterze podatnika, a sprzedaż będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, bez możliwości skorzystania ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 tej ustawy tj. z naliczeniem należnego podatku VAT?

### Pana stanowisko w sprawie

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług zwanej dalej ustawą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy. Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości jak również udziału traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.). Jak stanowi art. 195 Kodeksu cywilnego własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości. Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela.

W myśl art. 198 ustawy Kodeksu Cywilnego ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że planowane przez Pana zbycie udziału we współwłasności Nieruchomości zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, będzie stanowić dostawę dokonywaną przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami oraz dokonanie czynności jak ogrodzenie i uzbrojenie terenu wskazuje, że podejmuje Pan działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać w Pana ocenie, że przedmiotem dostawy będzie składnik Pana majątku osobistego, a zbycie przedmiotowych nieruchomości (udziału) będzie stanowiło realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Pana zdaniem, sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy.

Podobny pogląd znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 lutego 2010 r., III FSK 2012/09:

„Ma rację organ, że ustawodawca nie określił wymogów formalnych, którym odpowiadać ma podatnik, aby mógł być uznany za producenta lub handlowca oraz kiedy zamiar częstotliwego wykonywania czynności ma być ujawniony. Jednakże w okolicznościach niniejszej sprawy uprawniony jest wniosek, że wystarczającym jest, by okoliczności wskazujące na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy zaistniały w chwili ich wykonania, zaś podmiot ich dokonujący zachowywał się jak handlowiec czy producent. Dla celów podatku VAT nie jest konieczne, aby działalność była działalnością zarobkową, wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły przez podmioty gospodarcze (przedsiębiorców). Opodatkowaniu tym podatkiem podlega dostawa towarów - gruntów nie tylko wówczas, gdy dokonywana jest przez podatnika VAT, dla którego wykonywanie działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu”.

Istotne potwierdzenie powyższego znajduje także swoje odzwierciedlenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 listopada 2014 r., I FSK 1683/13:

„Czynnikiem przesądzającym uznanie przedmiotowych transakcji za dokonywane przez podmiot występujący w charakterze handlowca był zbieg zbycia działek z faktem prowadzenia profesjonalnej działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Istotne było również to, że skarżący zakupił nieruchomość, której status jako nieruchomości przeznaczonej docelowo na sprzedaż prawidłowo określił Sąd pierwszej instancji. Dokonał podziału tejże nieruchomości, by następnie zbyć wydzielone z niej działki, jak twierdzi, jako osoba prywatna, poza prowadzoną w tym samym okresie działalnością gospodarczą polegającą na handlu nieruchomościami. Uwadze skarżącego uszło jednak, że subiektywne przekonanie podatnika, iż działania związane ze sprzedażą nieruchomości podejmował jako przedsiębiorca, za wyjątkiem działek opisanych we wniosku, gdzie działał jako osoba prywatna, nie stanowi wiążącego Sąd i organy elementu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, lecz podlega ocenie, gdyż nota bene tego właśnie dotyczyło postawione przez skarżącego pytanie. Sąd pierwszej instancji stwierdził natomiast prawidłowo, że całokształt działań skarżącego wskazywał na prowadzenie działalności z zakresu obrotu nieruchomościami, w której mieściła się również sprzedaż działek wskazanych w złożonym wniosku. Skarżący podejmował działania w sposób zorganizowany, w celu osiągnięcia zysku. Nie sposób ponadto stwierdzić, że przedmiotem dostaw był (będzie) jego majątek osobisty czy też majątek wykorzystywany do zaspokajania jego osobistych potrzeb”.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane - są zwolnione od podatku.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 503) kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym: Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym: W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Art. 15 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym stanowi, że w planie miejscowym określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza „każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy o podatku od towarów i usług art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

W konsekwencji, w przypadku nieruchomości gruntowych niezabudowanych opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy - są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Przy czym, w sytuacji gdy w planie zagospodarowania przestrzennego lub w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu dla danej działki wyznaczono linie rozgraniczające przebieg obszarów o różnym przeznaczeniu, to teren taki tylko w tej części, w której przeznaczony jest pod zabudowę będzie uznany za teren budowlany.

Mając zatem na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa działki, która objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i położona jest w terenie oznaczonym jako tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej i usług oraz tereny usług i tereny zieleni urządzonej i usług sportu, na których zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego możliwa jest budowa budowli i obiektów budowlanych nie będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ponieważ, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zatwierdzonym uchwałą nr (…) Rady Miasta (…) z 28 października 2022 r. w sprawie zatwierdzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla terenu położonego przy ul. marsz. (\`(...)\`) i (\`(...)\`) - Nieruchomości przeznaczone są na tereny usług i zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej, przedmiotowe nieruchomości należy uznać za tereny budowlane, a tym samym jego sprzedaż - odpłatna dostawa nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie wspomnianego z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, gdyż stanowi on w całości teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

Zatem w odniesieniu do ww. działek przeznaczonych pod zabudowę, które nie będą korzystały ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.: towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania, przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W świetle przedstawionych okoliczności należy stwierdzić, że dla dostawy ww. działki (udziału) nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Powyższe wynika z faktu, że udział w działce nie był, nie jest i nie będzie wykorzystywany przez Pana do czynności zwolnionych od podatku VAT. Zatem dostawa działki będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Pana zdaniem, z tytułu transakcji, będzie Pan podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy wykonującym działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy. Ponadto, dostawa udziału w Nieruchomości nie będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, ani art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. W konsekwencji powyższego ww. dostawa będzie opodatkowana według właściwej stawki podatku VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 33) – zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działki), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Towarem jest także udział w prawie własności. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

a) określone udziały w nieruchomości;

b) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;

c) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, była przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10).

Z ww. orzeczenia wynika m.in., że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Ponadto, Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie, nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie więc, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działki, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Pana wątpliwości dotyczą kwestii, czy sprzedaż udziałów w działkach nr 1, 2, 3 i 4 będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. W majątku prywatnym posiada Pan udział w 1/2 (jednej drugiej części) w każdej z poniższych nieruchomości:

*   działka nr 1 - teren niezabudowany. Nieruchomość ta została nabyta przez Pana na podstawie kilku czynności prawnych, w tym umów sprzedaży ułamka nieruchomości i umowy darowizny od żony. Ostatnia z czynności, umowa kupna ułamka 4/6 od osób fizycznych do majątku wspólnego małżonków Pana i Pana żony,
*   działka nr 2 - tereny niezabudowane. Nieruchomość ta została kupiona przez Pana do majątku wspólnego Pana oraz Pana małżonki. Nieruchomość została nabyta jako nieruchomość zabudowana. Budynek został rozebrany po pożarze i w chwili obecnej Nieruchomość 2 jest niezabudowana,
*   działka nr 3 - tereny niezabudowane, oraz działka nr 4 – z przeznaczeniem na drogi. Nieruchomość ta została kupiona od poprzednich współwłaścicieli na podstawie 2 umów sprzedaży do majątku wspólnego Pana oraz Pana małżonki. Działka 3 w momencie zakupu przez Pana była zabudowana, jednak budynek ze względu na zły stan techniczny został rozebrany i w chwili obecnej działka jest niezabudowana.

Na przedmiotowych nieruchomościach dokonał Pan działań w postaci wybudowania ogrodzenia, doprowadzenia mediów oraz rozbiórki budynków. Złożył Pan także wniosek o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Kupno przez Pana Nieruchomości było wynikiem lokowania wolnych środków finansowych w różne dobra.

Za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga jednak oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Zatem należy przeanalizować całokształt działań, jakie podjął i podejmie Pan w odniesieniu do działek nr 1, 2, 3 i 4 przed ich sprzedażą i ustalić czy spełnia Pan przesłanki do uznania Pana za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu tej sprzedaży.

Analizując okoliczności przedstawione we wniosku na tle przywołanych przepisów prawa i orzeczeń TSUE, należy zwrócić uwagę na czynności, których dokonał Pan po podjęciu decyzji o przeznaczeniu do sprzedaży posiadanych działek, a mianowicie: wybudował ogrodzenie, doprowadził media oraz dokonał rozbiórki budynków, złożył wnioski o zmianę studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego oraz zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, aby umożliwić sprzedaż nieruchomości na rzecz podmiotów zainteresowanych jej komercyjnym wykorzystaniem. Ponadto, zakup ww. działek traktował Pan jako lokatę środków. Tak więc, działki zostały zakupione nie do majątku osobistego tylko z przeznaczeniem ich do celów zarobkowych, które przejawiają się tym, że po zwiększeniu ich wartości, przeznaczone zostaną one do sprzedaży. Dodatkowo, jak zostało wskazane we wniosku, planuje Pan podpisanie umowy przedwstępnej z przyszłym nabywcą, w której jednym z warunków będzie uzyskanie pozwolenia na budowę nieruchomości, oraz udzieli Pan przyszłemu nabywcy pełnomocnictwa do uzyskiwania informacji i dokumentów dotyczących nieruchomości. Planuje Pan również udzielenie nabywcy prawa do dysponowania nieruchomościami na cele budowlane. Dodatkowo, prowadzi Pan działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Tym samym, dokonując szeregu opisanych ww. czynności, podjął Pan działania podobne do takich, które wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał Pan aktywność w przedmiocie zbycia ww. działek porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z uwagi na powyższe okoliczności, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik Pana majątku prywatnego.

Z okoliczności sprawy wynika, że skala Pana zaangażowania w odniesieniu do sprzedaży przedmiotowych działek, wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W analizowanej sprawie wystąpiły przesłanki świadczące o takiej Pana aktywności w przedmiocie sprzedaży w opisanych we wniosku Nieruchomościach, która jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (zaistniały przesłanki zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Wystąpił bowiem taki ciąg zdarzeń, który jednoznacznie przesądził, że sprzedaż przez Pana działek, wypełni przesłanki działalności gospodarczej, tj. m.in. doprowadzenie mediów, dokonanie rozbiórki budynków, złożenie wniosku o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Reasumując, ponieważ w analizowanej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę do uznania Pana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność dostawy udziałów w działkach nr 1, 2, 3 i 4, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Kwestię zwolnienia dostawy niezabudowanych gruntów reguluje natomiast przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zgodnie z którym:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Jeżeli przy zbyciu nieruchomości niezabudowanej wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

Zaznaczyć należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów (w tym nieruchomości), spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zaznaczenia wymaga przy tym co wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygnatura akt I FSK 627/12, że:

„zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przysługuje tylko wtedy, gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub ustawy, co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się NSA, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Z opisu sprawy wynika, że zgodnie z obowiązującym aktualnym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego działki nr 1, 2, 3 i 4 znajdują się na terenie usług i zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej.

W związku z powyższym, ww. działki w momencie dostawy będą stanowiły teren budowlany, zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy i w rezultacie ich sprzedaż nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W omawianej sprawie, zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy sprzedaży ww. nieruchomości, również nie będzie miało miejsca, ponieważ nie został spełniony warunek przedstawiony w tym przepisie. Nie można bowiem uznać, że nie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku VAT w momencie nabycia ww. działek, skoro przy ich nabyciu podatek VAT nie wystąpił. Jak bowiem wynika z opisu sprawy zakup działek nie został udokumentowany fakturą.

Należy zatem stwierdzić, że sprzedaż przez Pana udziałów w działkach nr 1, 2, 3 i 4, będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, która nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 bądź pkt 2 ustawy.

Tym samym, dostawa udziałów w nieruchomościach, dokonana przez Pana na rzecz Spółki, będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Tym samym, Pana stanowisko uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).