Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.459.2020.2.MŁ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-09
Teza: Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości oraz prawo do odliczenia.
Słowa kluczowe: nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 lipca 2020 r. (data wpływu 6 lipca 2020 r.), uzupełnionym pismami: z dnia 1 lipca 2020 (data wpływu 3 lipca 2020 r.) oraz z dnia 31 sierpnia 2020 r. (data wpływu 1 września 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie. W dniu 3 lipca 2020 r. wniosek został uzupełniony o pełnomocnictwo szczególne PPS-1 oraz w dniu 1 września 2020 r. o sformułowanie pytania oraz doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca dokonał w dniu 4 grudnia 2019 r. zakupu nieruchomości stanowiącej lokal niemieszkalny nr 1, posadowiony w X, dla której prowadzona jest księga wieczysta wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, którą stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali. Zakupu nieruchomości dokonano na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Sprzedającym była spółka R. Podczas transakcji sprzedaży nieruchomości obie strony (kupująca spółka i sprzedająca spółka) działały jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług. Rozpatrywana transakcja nie stanowiła pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 i 14a ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z aktem notarialnym sprzedająca spółka była właścicielem nieruchomości co najmniej od sierpnia 2011 r. Nieruchomość nie była także poddawana żadnym czynnościom, które mogłyby być definiowane jako jej ulepszenie w wartości równej lub wyższej niż 30% jej wartości początkowej. Przy zakupie nieruchomości sprzedająca spółka była uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tej transakcji. Strony transakcji nie złożyły właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego oświadczenia o wyborze opodatkowania dostawy nieruchomości, jednakże w akcie notarialnym strony zgodnie określiły łączną cenę sprzedaży w kwocie 5.227.500 zł brutto, w tym 4.250.000 zł netto i 977.500 zł podatek od towarów i usług. Wnioskodawca uzyskał w dniu 29 listopada 2019 r. w Banku kredyt obrotowy przeznaczony na finansowanie podatku VAT związanego z realizacją zakupu prawa własności do nieruchomości lokalowej niemieszkalnej nr 1 zlokalizowanej w X. Obie strony transakcji do aktu notarialnego oświadczyły, że z tytułu tej transakcji są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług w związku z czym umowa sprzedaży objęta tym aktem nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Jednakże zarówno w treści ustawy PTU, jak w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów lub świadczenia niektórych usług, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień. I tak w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawa stanowi, że zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres nie krótszy niż dwa lata

art. 43 ust. 1 pkt 10a zwalnia pod warunkami dostawę nieruchomości innych niż wymienionych w pkt 10. Natomiast w myśl art. 43 ust. 10 ustawy PTU, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Powołane przepisy stanowią implementację przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 z późn. zm.) (dalej zw. Dyrektywą). Zgodnie z treścią art. 135 lit. j Dyrektywy państwa członkowskie zwalniają z podatku dostawy budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu, inne niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a (tzw. okazjonalnego podatnika). Zgodnie z art. 137 pkt 1 lit. b Dyrektywy, państwa członkowskie mogą przyznać podatnikom prawo wyboru opodatkowania dostaw budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu innych niż dostawy dokonywane przez tzw. okazjonalnego podatnika. Państwa członkowskie określają szczegółowe zasady korzystania z prawa wyboru opodatkowania. Państwa członkowskie mogą ograniczyć zakres tego prawa wyboru (art. 137 ust. 2 Dyrektywy). Przepisy Dyrektywy posługują się także pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Tak też stanowi legalna definicja sformułowana w art. 2 pkt 14 ustawy PTU:

pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej;

W świetle przywołanych przepisów prawa, w opinii Wnioskodawcy okoliczności przedstawione w zaistniałym zdarzeniu wskazują, że sprzedaż nieruchomości powinna korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie regulacji art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy PTU. W przedstawionej sytuacji spełnione zostały obie wymienione w wymienionym przepisie przesłanki, warunkujące zwolnienie dostawy towaru w postaci nieruchomości budowlanej, a mianowicie:

*   dostawa nie była dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nieruchomości upłynął okres dłuższy niż dwa lata.

Strony transakcji nie skorzystały także z wyboru dobrowolnego opodatkowania transakcji zgodnie z warunkami wynikającymi z zapisów art. 43 ust. 10 ustawy PTU.

W konsekwencji – stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy – zwolnienie obejmie również sprzedaż gruntu przynależnego nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży. W przedstawionej sytuacji niezasadne byłoby objęcie przedmiotowej transakcji opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Z uzupełnia do wniosku z dnia 31 sierpnia 2020 r. wynika, że Sprzedająca spółka wykorzystywała nieruchomość w działalności gospodarczej, służyła sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku z dnia 31 sierpnia 2020 r.).

Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym, w którym Wnioskodawca nabył nieruchomość, sprzedaż nieruchomości prawidłowo została opodatkowana podatkiem od towarów i usług i w związku z tym przysługuje Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z dowodu zakupu nieruchomości, czy też sprzedaż tej nieruchomości prawidłowo winna korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 43 ust. 2 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004r o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym 31 sierpnia 2020 r.), w opisanym stanie faktycznym transakcja sprzedaży nieruchomości powinna była korzystać ze zwolnienia opisanego w art. 43 ust. 2 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zwanej dalej PTU), w związku z czym transakcja ta została błędnie zakwalifikowana jako podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w konsekwencji czego Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z dowodu zakupu nieruchomości. Stanowisko swoje Wnioskodawca opiera na niżej wskazanych przepisach prawa.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 PTU opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terenie kraju. Art. 7 ust. 1 tejże ustawy wskazuje, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel. Towarami wg art. 2 pkt 6 PTU są rzeczy oraz ich części, a także wszystkie postaci energii. Zatem w świetle tego przepisu nieruchomość budowlana spełnia definicję towaru, a jej sprzedaż może być traktowana jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług będzie miało miejsce wówczas, gdy zostaną spełnione przesłanki o charakterze przedmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu w oparciu o powołany przepis art. 5 ust. 1, jak i podmiotowym, tj. gdy czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zostanie wykonana przez osobę (lub jednostkę organizacyjną) będącą podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 PTU, działającą w takim charakterze. Stosownie do treści art. 15 ust. 1 PTU podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat tej działalności. Art. 15 ust. 2 stanowi: działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne, w tym rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że przedmiotowa transakcja sprzedaży nieruchomości odpowiada definicji czynności opisanej w art. 5 ust. 1 pkt 1 PTU i jako taka, co do zasady, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie mieści się również w katalogu wyłączeń przedmiotowych wskazanym w art. 6 PTU, a mianowicie nie stanowi sprzedaży przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy PTU, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23% (art. 146a pkt 1 ww. ustawy). Według art. 29a ust 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32 art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29a ust. 8 ustawy).

Jednakże zarówno w treści ustawy PTU, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów lub świadczenia niektórych usług, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień. I tak w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawa stanowi, że zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres nie krótszym niż dwa lata.

Art. 43 ust. 1 pkt 10a zwalnia pod warunkami dostawę nieruchomości innych niż wymienionych w pkt 10. Natomiast w myśl art. 43 ust. 10 ustawy PTU, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Powołane przepisy stanowią implementację przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 z późn. zm.) (dalej zw. Dyrektywą) Zgodnie z treścią art. 135 lit. j Dyrektywy państwa członkowskie zwalniają z podatku dostawy budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu, inne niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a (tzw. okazjonalnego podatnika). Zgodnie z art. 137 pkt 1 lit. b Dyrektywy, państwa członkowskie mogą przyznać podatnikom prawo wyboru opodatkowania dostaw budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu innych niż dostawy dokonywane przez tzw. okazjonalnego podatnika. Państwa członkowskie określają szczegółowe zasady korzystania z prawa wyboru opodatkowania. Państwa członkowskie mogą ograniczyć zakres tego prawa wybaw (art. 137 ust. 2 Dyrektywy). Przepisy Dyrektywy posługują się także pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Tak też stanowi legalna definicja sformułowana w art. 2 pkt 14 ustawy PTU:

pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej;

W świetle przywołanych przepisów prawa, w opinii Wnioskodawcy okoliczności przedstawione w zaistniałym zdarzeniu wskazują, że sprzedaż nieruchomości powinna korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie regulacji art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy PTU. W przedstawionej sytuacji spełnione zostały obie wymienione w wymienionym przepisie przesłanki, warunkujące zwolnienie dostawy towaru w postaci nieruchomości budowlanej, a mianowicie:

*   dostawa nie była dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nieruchomości upłynął okres dłuższy niż dwa lata.

Strony transakcji nie skorzystały także z wyboru dobrowolnego opodatkowania transakcji zgodnie z warunkami wynikającymi z zapisów art. 43 ust. 10 ustawy PTU.

W konsekwencji – stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy – zwolnienie obejmie również sprzedaż gruntu przynależnego nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży. W przedstawionej sytuacji niezasadne było objęcie przedmiotowej transakcji opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, a co za tym idzie błędnie wystawiony dowód sprzedaży (faktura VAT) nie daje Wnioskodawcy prawa do odliczenia podatku naliczonego z niego wynikającego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.) zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Zatem, budynki, budowle, jak również grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z kolei zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zatem skoro transakcji dostawy będą podlegały budynki i budowle usytuowane na przedmiotowych działkach, należy w dalszej kolejności przytoczyć następujące przepisy prawa podatkowego.

I tak, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że Wnioskodawca dokonał w dniu 4 grudnia 2019 r. zakupu nieruchomości stanowiącej lokal niemieszkalny nr 1 wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, którą stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali. Zakupu nieruchomości dokonano na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Podczas transakcji sprzedaży nieruchomości obie strony (kupująca spółka i sprzedająca spółka) działały jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług. Rozpatrywana transakcja nie stanowiła pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 i 14a ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z aktem notarialnym sprzedająca spółka była właścicielem nieruchomości co najmniej od sierpnia 2011 r. Nieruchomość nie była także poddawana żadnym czynnościom, które mogłyby być definiowane jako jej ulepszenie w wartości równej lub wyższej niż 30% jej wartości początkowej. Przy zakupie nieruchomości sprzedająca spółka była uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tej transakcji. Sprzedająca spółka wykorzystywała nieruchomość w działalności gospodarczej, służyła sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą w pierwszej kolejności kwestii opodatkowania podatkiem VAT nieruchomości stanowiącej lokal niemieszkalny wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej.

W celu ustalenia, czy w odniesieniu do sprzedaży ww. nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy rozstrzygnąć, czy względem tego lokalu nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że dostawa lokalu niemieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej nie będzie następowała w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. W przedmiotowej sprawie doszło do jego pierwszego zajęcia (używania) w 2011 r. przez Spółkę sprzedającą i od tego momentu do chwili sprzedaży (4 grudnia 2019 r.) minęło więcej niż 2 lata. Ponadto nie zostały poniesione nakłady na ulepszenie ww. lokalu przekraczające 30% jego wartości początkowej, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. W związku z powyższym, dla ww. dostawy lokalu niemieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, którą stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, zostały spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy będzie miało więc zastosowanie również dla dostawy udziału w gruncie, na którym lokal ten został posadowiony, ponieważ zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W związku z tym, że dostawa lokalu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dalsza analiza zwolnień ww. czynności – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy – jest bezpodstawna.

Zatem dostawa lokalu niemieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, którą stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia będzie w całości korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Należy jednak zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

W przedmiotowej sprawie – jak wynika z wniosku – Strony transakcji nie złożyły właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego oświadczenia o wyborze opodatkowania dostawy nieruchomości. Zatem dostawa ww. lokalu wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, którą stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

Kolejne wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Spółki faktury, dokumentującej ww. transakcję.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W konsekwencji jak ustalono powyżej sprzedaż lokalu niemieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, którą stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zatem Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, gdyż w opisanej sytuacji znajdzie zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy.

Tym samym stanowisko przedstawione we wniosku należało uznać za prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.