Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-829/11/IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-10-21
Teza: Czy miejscem świadczenia kompleksu usług Wnioskodawcy na podstawie umowy o współpracę będzie, w oparciu o art. 28b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług miejsce siedziby działalności gospodarczej Kontrahenta (Cypr)?
Słowa kluczowe: działalność-wykonywanie działalności-miejsce wykonywania działalności; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 lipca 2011 r. (data wpływu 22 lipca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie zastosowania zwolnienia z podatku VAT świadczonych usług – **nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zastosowania zwolnienia z podatku VAT świadczonych usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, która zamierza zawrzeć umowę o współpracę z kontrahentem mającym siedzibę na terytorium jednego z krajów Unii Europejskiej (Cypr), zwanym dalej Kontrahentem. Na podstawie tejże umowy Wnioskodawca wykonywać będzie kompleks usług związanych z prowadzeniem serwisu typu e-commerce (internetowego serwisu aukcyjnego) skierowanego do polskojęzycznych użytkowników. W serwisie aukcyjnym użytkownicy będą mogli uczestniczyć w aukcjach i dokonywać zakupu towarów po szczególnie atrakcyjnych cenach dzięki elektronicznym jednostkom - tzw. BIDom.

BID to prawo do jednorazowego zaoferowania wyższej ceny (przebicia) za produkt wystawiony na aukcji w ramach serwisu. W tym celu użytkownicy będą uprzednio nabywać BIDy. BIDy będą sprzedawane użytkownikom przez Kontrahenta i to Kontrahent będzie pobierał płatności za nie.

Kontrahent nie będzie posiadał na terytorium Rzeczpospolitej żadnej infrastruktury, która pozwalałaby mu prowadzić samodzielnie jakąkolwiek działalność, tj. nie będzie miał w swej dyspozycji pomieszczeń, nie będzie dysponował położonym na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej majątkiem ruchomym i nie będzie zatrudniał osób. Kontrahent jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zarejestrowanym na Cyprze i wykonuje tam działalność polegającą na sprzedaży BIDów na rzecz osób z różnych krajów świata, w tym Unii Europejskiej, od której to działalności odprowadza na Cyprze należny podatek VAT.

Wnioskodawca zarejestruje się natomiast jako czynny podatnik VAT oraz podatnik VAT UE. Na rzecz Kontrahenta będzie wystawiał faktury VAT, na których nie będzie wykazywał podatku od towarów i usług według stawki krajowej, wskazując jednocześnie na zastosowanie mechanizmu „reverse charge", czyli zobowiązania do rozliczenia podatku od wartości dodanej przez Kontrahenta. Faktura będzie - w ślad za uregulowaniami umowy o współpracę - obejmować jedno wynagrodzenie za kompleks usług Wnioskodawcy, bez rozbicia na poszczególne składające się na nią czynności. Szczegółowy zakres obowiązków stron umowy o współpracę będzie prezentował się następująco. Kontrahent będzie zobowiązany do:

1.  organizowania aukcji zgodnie z postanowieniami regulaminu oraz zapewnienia należytego wykonania zobowiązań organizatora aukcji wobec użytkowników;
2.  przejęcia odpowiedzialności za techniczne aspekty funkcjonowania serwisu aukcyjnego, w tym do zapewnienia jego stałego rozwoju, utrzymania, wsparcia technicznego, 24-godzinnego monitoringu, a w tym celu do usuwania występujących usterek i zapobiegania wystąpieniu możliwych usterek oraz najwyższej jakości usług świadczonych przez system aukcyjny oraz organizatora aukcji wobec użytkowników;
3.  niezwłocznego usuwania usterek, o których mowa w punkcie b) oraz innych problemów technicznych;
4.  zapewnienia od dostawcy wybranego przez Kontrahenta dzierżawy serwerów, na których działać ma system aukcyjny, a także do terminowej zapłaty za powyższą dzierżawę, w celu zapewnienia prawidłowego funkcjonowania systemu aukcyjnego oraz domeny;
5.  przygotowywania materiałów informacyjnych, tekstów, grafiki domeny (design) i innych materiałów (kontentu domeny) i zamieszczania ich w domenie; w powyższym zakresie Wnioskodawca zobowiązany jest w szczególności do terminowego zamieszczania dostarczonych przez Wnioskodawcę informacji o produktach w systemie aukcyjnym; Wnioskodawca oświadcza iż posiadać będzie prawa autorskie lub inny tytuł prawny do kontentu domeny;
6.  współpracy z Wnioskodawcą w wystawianiu jego produktów na aukcjach, a w tym celu do zapewnienia Wnioskodawcy odpowiedniego dostępu do systemu aukcyjnego i domeny, w zakresie umożliwiającym mu wystawienie produktów na aukcji;
7.  zbierania i przetwarzania danych osobowych użytkowników, zgodnie z przepisami prawa, a także do przekazywania Wnioskodawcy danych osobowych użytkowników, w zakresie niezbędnym do zawarcia i wykonania umów sprzedaży produktów na rzecz użytkowników;
8.  pobierania opłat za BIDy oraz innych opłat, uiszczanych przez użytkowników systemu aukcyjnego;
9.  zapewnienie prawidłowego zaopatrzenia użytkowników w BIDy;
10.  zapłaty Wnioskodawcy umówionego wynagrodzenia.

Dodatkowo Kontrahent będzie miał prawo do wystawiania i sprzedawania na aukcjach pakietów BIDów. Powyższe zobowiązania nie są usługami na rzecz Wnioskodawcy i nie jest przewidziane za nie wynagrodzenie. Zobowiązania te mają na celu umożliwienie prawidłowego funkcjonowania serwisu aukcyjnego.

Wnioskodawca jest natomiast zobowiązany do:

1.  wystawiania produktów na aukcjach, a następnie ich sprzedaży;
2.  terminowego dostarczania dokładnych opisów produktów wystawianych na aukcjach (opis); opis powinien zawierać między innymi informacje o funkcjach produktu, jego działaniu, przeznaczeniu, instrukcje używania, informacje o środkach ostrożności, a także inne informacje, które Wnioskodawca uzna za przydatne z punktu widzenia użytkowników, włączając w to informacje wymagane przepisami prawa; Wnioskodawca oświadcza, iż posiadać będzie prawa autorskie lub licencje na używanie dostarczanych opisów oraz że zapewni Kontrahentowi uprawnienie do ich używania w zakresie niezbędnym do wykonania niniejszej umowy;
3.  zapewnienia produktów na aukcje w liczbie co najmniej 5 dziennie oraz 100 miesięcznie;
4.  zapewnienia na własny koszt odpowiedniego marketingu systemu aukcyjnego i domeny, w tym prowadzenia kampanii reklamowej, np. poprzez umieszczenie artykułów promocyjnych oraz reklam w mediach;
5.  prowadzenia na własny koszt biura obsługi klienta, zgodnie z regulaminem oraz ustalonymi przez Strony zasadami, w tym do odpowiadania na maile z zapytaniami użytkowników, dotyczącymi produktów i systemu aukcyjnego;
6.  zawierania zgodnie z regulaminem i opisem aukcji umów sprzedaży produktów ze zwycięzcami aukcji, włączając w to terminową i należycie wykonaną dostawę zakupionych produktów użytkownikom;
7.  zapewnienia należytego wykonania umów sprzedaży produktów;
8.  ochrony danych osobowych użytkowników, a także zapewnienia ich zgodnego z prawem przetwarzania;
9.  wystawiania faktur VAT i innych rachunków za sprzedane produkty oraz ich dostarczanie użytkownikom.

Kontrahent będzie wypłacać Wnioskodawcy za jego usługi wymienione powyżej wynagrodzenie na jego żądanie i za wskazany przez niego okres, stanowiące ok. 70% całkowitego przychodu netto ze sprzedaży BIDów.

Kontrahent jest uprawniony do wypowiedzenia umowy z Wnioskodawcą ze skutkiem natychmiastowym, jeśli przychody ze sprzedaży BIDów nie osiągną zadowalającego pułapu przez określony w umowie czas.

Z zawarciem opisanej umowy wiązać będzie się również nabycie przez Kontrahenta wszystkich udziałów w spółce - Wnioskodawcy, wskutek czego Wnioskodawca i Kontrahent staną się podmiotami powiązanymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy miejscem świadczenia kompleksu usług Wnioskodawcy na podstawie umowy o współpracę będzie, w oparciu o art. 28b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług miejsce siedziby działalności gospodarczej Kontrahenta (Cypr)?

Zdaniem Wnioskodawcy, miejscem świadczenia kompleksu usług Wnioskodawcy na podstawie umowy o współpracę będzie w oparciu o art. 28b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług będzie miejsce siedziby działalności gospodarczej Kontrahenta (Cypr).

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym usługi związane z serwisem e-commerce (aukcyjnym) są świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz innego podatnika w rozumieniu art. 28a pkt 1 u.p.tu. Zgodnie z art. 28b ust. 1 u.p.tu. miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1 a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n. W ocenie Wnioskodawcy, w odniesieniu do usługi składających się na usługę kompleksową będącą przedmiotem opisu stanu faktycznego nie znajduje zastosowania żaden z wyjątków wskazanych w przepisach art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n u.p.tu. Stąd, w ocenie Wnioskodawcy w odniesieniu do usługi będącej przedmiotem opisu zdarzenia przyszłego, miejsce świadczenia winno zostać wyznaczone zgodnie z przepisami art. 28b u.p.t.u.

W świetle natomiast art. 28 ust. 2 u.p.tu., w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności. Z uwagi na fakt, iż siedziba nabywcy usługi znajduje się na terytorium Cypru, należy zatem rozpatrzyć, czy podmiot cypryjski posiadać będzie na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności, które przesądzałoby o miejscu świadczenia usług wykonywanych przez Wnioskodawcę. Jakkolwiek przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, a nawet Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r., Nr 347, poz. 1, ze zm., dalej: „Dyrektywa VAT), nie zawierają definicji pojęcia: „stałe miejsce prowadzenia działalności", to pomocnicza definicja pojawiła się w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego sytemu podatku od wartości dodanej (dalej: Rozporządzenie). Art. 11 tegoż Rozporządzenia stanowi, iż: „Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o której mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności, (podkr. aut)"

Przed pojawieniem się powyższej definicji podobne kryteria uznania, iż podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, wypracował Europejski Trybunał Sprawiedliwości (obecnie: Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej). Zgodnie z jego orzecznictwem, aby mówić o stałym miejscu prowadzenia działalności, konieczne jest zbudowanie przez podatnika w kraju innym niż kraj jego siedziby, pewnej minimalnej infrastruktury, obejmującej zarówno substrat rzeczowy, jak i osobowy, zapewniającej samodzielność w wykonywaniu określonej działalności. Nie wystarczy jakakolwiek aktywność na terytorium państwa innego niż państwo siedziby czy posiadanie tam jakichkolwiek aktywów lub przedstawiciela. Poniżej podano przykłady twierdzeń zawartych w orzeczeniach:

*   Jak wynika z kontekstu art. 9 VI Dyrektywy, stałe miejsce prowadzenia działalności musi spełniać pewne warunki. Powinien się w nim także stale znajdować personel powinno być wyposażone w urządzenia techniczne potrzebne do świadczenia usług. W omawianej sprawie Trybunał uznał, że promy nie mogły być uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności, gdyż firma Abe-Werbung nie utrzymywała na nich stałego personelu. Ponadto możliwe oraz nieprowadzące do nieracjonalnych rezultatów było opodatkowanie tych usług w miejscu siedziby osoby je świadczącej.(Europejski Trybunał Sprawiedliwości w orzeczeniu w sprawie pomiędzy Gunter Berkholz a Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt dotyczącym świadczenia usług na promach, C-168/84).
*   Aro Lease nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności w Belgii, z którego świadczone byłyby usługi leasingu, pomimo iż tam znajdowała się flota leasingowanych samochodów. Podstawą do takiego stwierdzenia było uznanie, że usługi leasingu polegają zasadniczo na negocjowaniu, sporządzaniu i podpisywaniu umów leasingowych, co miało miejsce wyłącznie w Holandii. Dodatkowym argumentem przemawiającym za brakiem stałego miejsca prowadzenia działalności w Belgii był fakt, że spółka nie posiadała na jej terytorium własnych pracowników ani struktury organizacyjnej, które pozwoliłyby na prowadzenie tam działalności leasingowej. ETS uznał zatem, że prawidłowe było opodatkowanie usług świadczonych przez Aro Lease wyłącznie na terytorium Holandii (Europejski Trybunał Sprawiedliwości w orzeczeniu w sprawie pomiędzy Aro Lease BV a Inspecteur van de Belastingdlenst Grote Ondernemlngente Amsterdam, C-190/95).
*   Jedną z przesłanek stałego miejsca prowadzenia działalności jest określona minimalna skala działalności, tzn. w miejscu tym znajdują się zarówno środki rzeczowe, jak i personel, który samodzielnie może świadczyć określone czynności (Europejski Trybunał Sprawiedliwości w orzeczeniu w sprawie pomiędzy Faaborg-Gelting Linien A/S a Finanzamt Flensburg,C-231/94).
*   Nie sposób uznać, iż element osobowo - rzeczowy. Jakim dysponuje na terytorium kraju Producent z USA umożliwia mu samodzielne prowadzenie na tym terytorium działalności gospodarczej w przedmiocie sprzedaży podzespołów do komputerów. Posiadany przez Producenta z USA zespół środków nie gwarantuje bowiem samodzielności pod względem ekonomicznym i organizacyjnym (Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyroku z 30 września 2009, sygn. akt SA/ Ol 563/09).

W oparciu o powyższe orzeczenia wydano szereg interpretacji prawa podatkowego, z których tytułem przykładu wskazać należy:

*   Interpretację indywidualną Ministra Finansów, działającego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5.10.2010 r., znak lPPP3/443-666/10-4/Me.
*   Interpretację indywidualną Ministra Finansów, działającego przez Dyrektora Izby
Skarbowej w Warszawie z dnia 23.09.2010 r., znak IPPP3/443-471/10-8/LK (z uzasadnienia: „Mimo tego, iż Wnioskodawca będzie właścicielem urządzeń znajdujących się na terenie kraju to jak wskazuje nie będzie posiadał personelu, który te usługi miałby wykonywać. W związku z powyższym należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie będzie posiadał stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, które mogłoby uczestniczyć w świadczeniu przedmiotowych usług".*   Interpretację indywidualną Ministra Finansów, działającego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16.09.2010 r., znak IPPP3/443-641/10-5/IB.
*   Interpretację indywidualną Ministra Finansów, działającego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10.08.2010 r., znak IPPP3/443-438/10-2/SM.
*   Interpretację indywidualną Ministra Finansów, działającego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5.08.2010 r., znak IPPP3/443-436/10-2/SM.

Na podkreślenie wreszcie zasługuje interpretacja z dnia 19 sierpnia 2010 r. znak ILPP2/443-820/10-4/ISN, wydana przez Ministra Finansów, działającego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w której na kanwie wysoce podobnego stanu faktycznego uznano, iż zagraniczny podatnik nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę przedstawiony powyżej stan prawny, uznać należy ponad wszelką wątpliwość, że cypryjski Kontrahent Wnioskodawcy nie posiada na terytorium Polski żadnej infrastruktury, rozumianej jako charakteryzujące się pewną stałością zaplecze techniczne i personalne. Nie posiada on bowiem w Polsce żadnych składników majątku jak również nie zatrudnia żadnych osób, które wykonywałyby w jego imieniu jakiekolwiek czynności.

Kontrahent cypryjski posiadać będzie w Polsce jedynie kontrahenta - w postaci Wnioskodawcy - który będzie wykonywał dlań - opisane w stanie faktycznym niniejszego wniosku - rozmaite usługi związane z prowadzeniem serwisu e-commerce (aukcyjnego), za pośrednictwem którego następować będzie sprzedaż i wykorzystanie przez użytkowników serwisu tzw. BIDów. Kontrahent ten - jako odrębny podmiot i podatnik podatku od towarów i usług - nie może jednakże stanowić „struktury” posiadającej cechy pozwalające uznać, że Kontrahent cypryjski posiada na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”, albowiem taka konstrukcja stałaby w sprzeczności z jego samodzielnością jako podatnika. Nie byłoby również uzasadnione przypisanie Wnioskodawcy charakteru „stałego miejsca wykonywania działalności" innego podatnika w świetle cytowanego wyżej Rozporządzenia, gdyż stałe miejsce musi mieć zdolność odbioru i wykorzystywania usług na jego rzecz świadczonych, m. in. usług Wnioskodawcy. Jeden i ten sam podmiot nie może przecież tej samej usługi wykonywać i jednocześnie odbierać czy wykorzystywać.

W takim stanie rzeczy brak będzie podstaw, aby uznać, iż Kontrahent z Cypru posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Skoro zaś go nie będzie miał, miejscem wykonania czynności opodatkowanych będzie, zgodnie z ogólną regułą wynikającą z art. 28b ust. 1 u.p.tu. - miejsce siedziby nabywcy będącego podatnikiem podatku od wartości dodanej.

W tym stanie rzeczy stanowisko Wnioskodawcy winno zostać uznane za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 5a ustawy o VAT, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, zamierza zawrzeć umowę o współpracę z kontrahentem mającym siedzibę na Cyprze. Kontrahent ten jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zarejestrowanym na Cyprze i wykonuje tam działalność polegająca na sprzedaży BIDów.

W ramach tej umowy Wnioskodawca wykonywać będzie kompleks usług związanych z prowadzeniem serwisu typu e-commerce (internetowego serwisu aukcyjnego) skierowanego do polskojęzycznych użytkowników. W serwisie aukcyjnym użytkownicy będą mogli uczestniczyć w aukcjach i dokonywać zakupu towarów po szczególnie atrakcyjnych cenach dzięki elektronicznym jednostkom - tzw. BIDom.

BID to prawo do jednorazowego zaoferowania wyższej ceny (przebicia) za produkt wystawiony na aukcji w ramach serwisu. W tym celu użytkownicy będą uprzednio nabywać BIDy. BIDy będą sprzedawane użytkownikom przez Kontrahenta i to Kontrahent będzie pobierał płatności za nie.

Kontrahent będzie zobowiązany do:

1.  organizowania aukcji zgodnie z postanowieniami regulaminu oraz zapewnienia należytego wykonania zobowiązań organizatora aukcji wobec użytkowników;
2.  przejęcia odpowiedzialności za techniczne aspekty funkcjonowania serwisu aukcyjnego, w tym do zapewnienia jego stałego rozwoju, utrzymania, wsparcia technicznego, 24-godzinnego monitoringu, a w tym celu do usuwania występujących usterek i zapobiegania wystąpieniu możliwych usterek oraz najwyższej jakości usług świadczonych przez system aukcyjny oraz organizatora aukcji wobec użytkowników;
3.  niezwłocznego usuwania usterek, o których mowa w punkcie b) oraz innych problemów technicznych;
4.  zapewnienia od dostawcy wybranego przez Kontrahenta dzierżawy serwerów, na których działać ma system aukcyjny, a także do terminowej zapłaty za powyższą dzierżawę, w celu zapewnienia prawidłowego funkcjonowania systemu aukcyjnego oraz domeny;
5.  przygotowywania materiałów informacyjnych, tekstów, grafiki domeny (design) i innych materiałów (kontentu domeny) i zamieszczania ich w domenie; w powyższym zakresie Wnioskodawca zobowiązany jest w szczególności do terminowego zamieszczania dostarczonych przez Wnioskodawcę informacji o produktach w systemie aukcyjnym; Wnioskodawca oświadcza, iż posiadać będzie prawa autorskie lub inny tytuł prawny do kontentu domeny;
6.  współpracy z Wnioskodawcą w wystawianiu jego produktów na aukcjach, a w tym celu do zapewnienia Wnioskodawcy odpowiedniego dostępu do systemu aukcyjnego i domeny, w zakresie umożliwiającym mu wystawienie produktów na aukcji;
7.  zbierania i przetwarzania danych osobowych użytkowników, zgodnie z przepisami prawa, a także do przekazywania Wnioskodawcy danych osobowych użytkowników, w zakresie niezbędnym do zawarcia i wykonania umów sprzedaży produktów na rzecz użytkowników;
8.  pobierania opłat za BIDy oraz innych opłat, uiszczanych przez użytkowników systemu aukcyjnego;
9.  zapewnienie prawidłowego zaopatrzenia użytkowników w BIDy;
10.  zapłaty Wnioskodawcy umówionego wynagrodzenia.

Dodatkowo Kontrahent będzie miał prawo do wystawiania i sprzedawania na aukcjach pakietów BIDów. Powyższe zobowiązania nie są usługami na rzecz Wnioskodawcy i nie jest przewidziane za nie wynagrodzenie. Zobowiązania te mają na celu umożliwienie prawidłowego funkcjonowania serwisu aukcyjnego.

Wnioskodawca jest natomiast zobowiązany do:

1.  wystawiania produktów na aukcjach, a następnie ich sprzedaży;
2.  terminowego dostarczania dokładnych opisów produktów wystawianych na aukcjach (opis); opis powinien zawierać między innymi informacje o funkcjach produktu, jego działaniu, przeznaczeniu, instrukcje używania, informacje o środkach ostrożności, a także inne informacje, które Wnioskodawca uzna za przydatne z punktu widzenia użytkowników, włączając w to informacje wymagane przepisami prawa; Wnioskodawca oświadcza, iż posiadać będzie prawa autorskie lub licencje na używanie dostarczanych opisów oraz że zapewni Kontrahentowi uprawnienie do ich używania w zakresie niezbędnym do wykonania niniejszej umowy;
3.  zapewnienia produktów na aukcje w liczbie co najmniej 5 dziennie oraz 100 miesięcznie;
4.  zapewnienia na własny koszt odpowiedniego marketingu systemu aukcyjnego i domeny, w tym prowadzenia kampanii reklamowej, np. poprzez umieszczenie artykułów promocyjnych oraz reklam w mediach;
5.  prowadzenia na własny koszt biura obsługi klienta, zgodnie z regulaminem oraz ustalonymi przez Strony zasadami, w tym do odpowiadania na maile z zapytaniami użytkowników, dotyczącymi produktów i systemu aukcyjnego;
6.  zawierania zgodnie z regulaminem i opisem aukcji umów sprzedaży produktów ze zwycięzcami aukcji, włączając w to terminową i należycie wykonaną dostawę zakupionych produktów użytkownikom;
7.  zapewnienia należytego wykonania umów sprzedaży produktów;
8.  ochrony danych osobowych użytkowników, a także zapewnienia ich zgodnego z prawem przetwarzania;
9.  wystawiania faktur VAT i innych rachunków za sprzedane produkty oraz ich dostarczanie użytkownikom.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie. W tym celu podstawową kwestią jest odpowiedź na pytanie, czy podmiot cypryjski posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast, stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania rozdziału 3 „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług”:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Reguła wyrażona w art. 28b ust. 1 ustawy określa, że miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

W myśl art. 28 b ust. 2 ww. ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Regulacje przedstawionych przepisów dążą do opodatkowania wyświadczonej usługi w miejscu faktycznego jej wykorzystania, to znaczy jej konsumpcji przez usługobiorcę: w jego siedzibie działalności gospodarczej, stałym miejscu prowadzenia działalności. Zasadą jest wówczas rozliczanie podatku przez nabywcę w ramach tzw. mechanizmu reverse charge - usługobiorca sam nalicza i odlicza podatek VAT w deklaracji składanej w kraju swojej siedziby działalności gospodarczej lub miejsca stałego prowadzenia działalności.

Za siedzibę podatnika uznaje się miejsce, w którym zarejestrowana jest działalność gospodarcza. Siedziba Kontrahenta Wnioskodawcy mieści się na Cyprze. Rozliczanie podatku VAT powinno zatem nastąpić co do zasady w deklaracji składanej organom podatkowym na Cyprze. Jednak przepis art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, wprowadza od tej zasady wyjątek.

W sytuacji, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, znajdującego się w innym miejscu niż jego siedziba, miejscem świadczenia tych usług będzie stałe miejsce prowadzenia działalności. Rozliczenie podatku VAT następuje wówczas w kraju stałego miejsca prowadzenia działalności.

Główna zasada określająca miejsce świadczenia usług zawarta została w art. 44 Dyrektywy 2006/112/WE. Na mocy tego przepisu, miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą ma stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Definicja stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej została zawarta w Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77/1). Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. rozporządzenia na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce – inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia, które charakteryzuje się wystarczająca stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Z orzecznictwa TSUE wynika, że dla ustalenia miejsca stałego prowadzenia działalności gospodarczej konieczna jest pewna określona minimalna skala aktywności, która stanowi zewnętrzne znamię, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Tak TSUE w orzeczeniu C-231/94 (Faaborg-Gelting Linien A/S v. Finanzamt Flensburg) dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały - konieczne jest istnienie w nim infrastruktury technicznej (jeśli jest konieczna do wykonywania usług) oraz personelu ludzkiego. Taka osobowo - rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający (TSUE w orzeczeniu 168/84 - Gunter Berkholz v. Finanzamt Hamburg-Mitte-Aitstadt).

Pojęcia miejsca stałego prowadzenia działalności nie sposób rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT zgodnie z tym przepisem działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Kryterium posiadania zasobów ludzkich, które wskazał w opisanych powyżej orzeczeniach TSUE dla określenia, czy podatnik posiada miejsce stałego prowadzenia działalności w danym kraju, nie musi oznaczać, że podatnik taki posiada w takim kraju pracowników. Niezbędna jest jedynie struktura organizacyjna konieczna do świadczenia danego rodzaju usług, natomiast zasoby ludzkie niezbędne do świadczenia usług mogą być pozyskiwane z zasobów zewnętrznych. Również zasoby techniczne nie muszą należeć do podatnika (być jego własnością). Wystarczające jest bowiem ich wynajęcie czy też zapewnienie w inny sposób.

Uwzględniając wskazane w powołanych wyżej przepisach art. 15 ust. 2 ustawy o VAT oraz w orzecznictwie TSUE kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na terytorium tego kraju infrastruktury, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie należy mieć na uwadze specyfikę świadczonych przez Kontrahenta Wnioskodawcy na terenie polski usług - prowadzenie serwisu e - commerce. Kontrahent Wnioskodawcy będzie organizował na tym serwisie aukcje, zapewniał będzie dzierżawę serwerów niezbędnych do działania domeny, współpracował będzie z Wnioskodawcą przy wystawianiu produktów na aukcjach. Kontrahent Wnioskodawcy będzie sprzedawał pakiety BID-ów (prawo jednorazowego zaoferowania ceny wyższej za produkt niż poprzednia).

W świetle powyższego nie ulega wątpliwości, że do prowadzenia przez Kontrahenta Wnioskodawcy działalności nie jest potrzebne posiadanie stałej osobowo-rzeczowej struktury w klasycznym znaczeniu. Nie jest konieczne, by bezpośrednio korzystał ze znajdujących się na terenie polski budynków i zatrudniał pracowników.

Kontrahent Wnioskodawcy świadcząc przedmiotowe usługi, będzie korzystał na terenie Rzeczypospolitej Polskiej z zaplecza technicznego i osobowego Wnioskodawcy. Z zakresu obowiązków stron umowy wynika, że Kontrahent Wnioskodawcy będzie współpracował z Wnioskodawcą w wystawianiu jego produktów na aukcjach, a w tym celu do zapewnienia Wnioskodawcy odpowiedniego dostępu do systemu aukcyjnego i domeny.

Zatem bez współdziałania Kontrahenta cypryjskiego z Wnioskodawcą cel całego przedsięwzięcia nie mógłby zostać osiągnięty. Kontrahent cypryjski, bez zaangażowania własnego potencjału gospodarczego, za pośrednictwem Wnioskodawcy wykonuje działalność na terenie Polski. Podstawą jest cywilnoprawna umowa o współpracę.

Dla ustalenia miejsca stałego prowadzenia działalności trzeba też wziąć pod uwagę rzeczywiste miejsce, gdzie usługi są wprowadzane do obrotu, a także miejsce zamieszkania, siedzibę docelowego klienta (tak TSUE w sprawie C-260/95: Commissioners of Customs and excise przeciwko DFDS a/s w zw. z art. 28b ust. 2 ustawy o VAT).

Kontrahent Wnioskodawcy usługi kieruje do polskich nabywców (jak wskazano we wniosku „…skierowanego do polskojęzycznych użytkowników”). Wnioskodawca w Polsce sprzedaje wystawione na tej domenie przedmioty. Odbiorcy w Polsce kupują przedmioty za BID-y zakupione bezpośrednio od kontrahenta Wnioskodawcy. Nabywanie BID-ów ma na celu uzyskanie szansy na zakup przedmiotu po atrakcyjnej cenie. Zatem przy wykorzystaniu BID-ów, na terenie Polski będzie można nabyć licytowany produkt.

W konsekwencji bez domeny nikt nie kupiłby BID-ów, a bez wynagrodzenia, Wnioskodawca nie osiągnie zysku na sprzedaży produktów poniżej ich wartości rynkowej. Zakresy aktywności Wnioskodawcy i jego Kontrahenta na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej będą nierozdzielne, a świadczone przez nie usługi stanowić będą ekonomicznie nierozerwalną całość.

Powyższe uprawnia do stwierdzenia, że działalność kontrahenta Wnioskodawcy będzie skierowana na konsumpcję usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, gdzie znajduje się docelowy klient.

Zatem w przedmiotowej sprawie, miejscem świadczenia usług Wnioskodawcy na podstawie umowy o współpracy będzie w oparciu o art. 28b ust. 2 stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej Kontrahenta Wnioskodawcy czyli terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Tym samym w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania wskazany przez Wnioskodawcę art. 28b ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do powołanego przez Wnioskodawcę orzecznictwa oraz interpretacji indywidualnych podkreślić należy, iż po pierwsze dotyczą one spraw indywidualnych a po drugie odnosiły się one do stanów faktycznych odmiennych aniżeli opisany przez Wnioskodawcę w przedmiotowym wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.