Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP3/443-213/12/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-01-29
Teza: Prawo do zastosowania stawki 0% w odniesieniu do usług świadczonych w ramach umowy agencyjnej.
Słowa kluczowe: eksport-eksport towarów; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 4-art. 83

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2012 r. (data wpływu 5 listopada 2012 r.), uzupełnionym w dniu 23 stycznia 2013 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania stawki 0% w odniesieniu do usług świadczonych w ramach umowy agencyjnej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 listopada 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 23 stycznia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania stawki 0% w odniesieniu do usług świadczonych w ramach umowy agencyjnej.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą m.in. w zakresie importu oraz eksportu towarów z i do krajów trzecich. Planuje zawrzeć umowę agencyjną z przedsiębiorcą krajowym, której przedmiotem będzie obsługa eksportu towarów Dającego Zlecenie, tj. wykonywanie czynności w zakresie organizacji eksportu i samego eksportu tych towarów.

W ramach wykonywania umowy Wnioskodawca będzie zobowiązany do:

1.  prowadzenia negocjacji handlowych z klientami Dającego Zlecenie,
2.  zawierania umów sprzedaży eksportowej towarów w imieniu Dającego Zlecenie,
3.  wykonywania czynności związanych z organizacją eksportu towarów,
4.  monitorowania terminów wysyłki,
5.  monitorowania pracy agencji celnej,
6.  dostarczania dokumentów i informacji kontrahentom Dającego Zlecenie,
7.  składowania eksportowanych towarów,
8.  organizacji przewozu towarów.

Zawieranie przez Wnioskodawcę - jako Agenta - w imieniu i na rzecz przedsiębiorcy krajowego będącego producentem towarów (Dającego Zlecenie), na zasadzie wyłączności na terenie krajów trzecich, umów sprzedaży eksportowej towarów Dającego Zlecenie będzie elementem umowy. Natomiast jej istotą będzie obsługa eksportu towarów w ramach zawartych umów i przekazanych klientów, tj. wykonywanie czynności bezpośrednio związanych z eksportem towarów, wymienionych powyżej w lit. c-h. W tym kontekście czynności negocjacji i zawarcia umowy wyznaczają jedynie początek powstania po stronie Agenta obowiązków związanych z eksportem towaru, a dopiero wykonanie tych obowiązków uprawnia Agenta do otrzymania wynagrodzenia. Agent będzie wykonywał umówione czynności nie tylko w stosunku do klientów, którzy zawrą umowę sprzedaży eksportowej towarów za jego pośrednictwem, ale także w stosunku do klientów, z którymi wcześniej umowy zawierał Dający Zlecenie lub jego przedstawiciele. Innymi słowy zawierając przedmiotową umowę Dający Zlecenie przerzuca na Agenta ciężar organizacji i obsługi eksportu produkowanych towarów.

W umowie agencyjnej strony ustalą warunki sprzedaży towarów Dającego Zlecenie przez Agenta i warunki wynagradzania Agenta. Agent będzie otrzymywał prowizję od sprzedaży produktów Dającego Zlecenie po ustalonej w umowie cenie minimalnej. W przypadku dokonania sprzedaży po cenie wyższej niż cena minimalna, nadwyżka ta będzie stanowiła dodatkowy składnik wynagrodzenia Agenta. Przy tym cena będzie mogła być zapłacona przez klienta Dającemu Zlecenie lub Agentowi, ze skutkiem wygaśnięcia zobowiązania wobec Dającego Zlecenie. W przypadku powierzenia Agentowi obsługi eksportowej dotychczasowego klienta Dającego Zlecenie, wynagrodzenie należne Agentowi określane będzie jako procentowa prowizja od wartości eksportowanego towaru.

W odniesieniu do fizycznego transportu eksportowanego towaru strony planują dwa rozwiązania. Wariant 1 zakłada zawarcie przez strony kolejnej umowy o świadczenie usługi przewozu eksportowego towarów, opodatkowanej stawką podstawową podatku od towarów i usług. Wariant 2 polega na zawarciu umowy przewozu towarów z podmiotem zewnętrznym, który wykona przewóz. Niezależnie od przyjętego wariantu, na Agencie będą spoczywały obowiązki związane z organizacją przewozu towarów polegające na: uzgodnieniu z klientem miejsca i daty dostarczenia towaru, określeniu właściwego typu zabezpieczenia przedmiotu umowy (Incoterms), pośredniczeniu przy sporządzeniu i przekazaniu przewoźnikowi dokumentacji podatkowo-celnej, monitoringu wykonania przewozu i terminów wysyłki (pkt h powyżej). Wykonywanie tych czynności będzie mieściło się w zakresie umowy agencyjnej.

Wnioskodawca będzie prowadził osobną dokumentację podatkowo-celną dotyczącą czynności wykonywanych w ramach umowy agencyjnej. Dokumentacja ta będzie obejmowała w szczególności kopie umów zawartych z klientami w imieniu Dającego Zlecenie, pozyskane dokumenty transportowe oraz faktury wystawiane przez Agenta na rzecz Dającego Zlecenie. Dokumentacja pozwalała będzie na dokładne określenie ilości towaru sprzedanego za pośrednictwem Agenta oraz potwierdzała fakt wykonywania czynności związanych z eksportem zakupionego towaru.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy uwzględniając art. 2 ust. 8 oraz art. 83 ust. 1 pkt 21 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług można zastosować 0% stawkę VAT dla rozliczania wynagrodzenia z tytułu wykonania umowy agencyjnej zawartej pomiędzy Wnioskodawcą (Agentem) a Dającym Zlecenie?

Zdaniem Wnioskodawcy jest on upoważniony do stosowania stawki 0% przy dokonywaniu rozliczeń wynagrodzenia należnego Jemu z tytułu wykonywania umowy agencyjnej zawartej z Dającym Zlecenie. Jego zdaniem spełnia wszystkie wymogi zawarte w art. 83 ust. 1 pkt 21 lit. b) ustawy, uprawniające go (jako Agenta) oraz podmiot krajowy produkujący towary sprzedawane i eksportowane za pośrednictwem Agenta do stosowania stawki 0% we wzajemnych rozliczeniach wynagrodzenia z tytułu wykonania umowy agencyjnej.

Zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 21 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę 0% stosuje się m.in. dla usług świadczonych na podstawie umowy agencyjnej, dotyczącej towarów eksportowanych. Jednocześnie, zgodnie z art. 83 ust. 2 tej ustawy, podatnik jest uprawniony do stosowania stawki 0%, jeżeli prowadzi dokumentację, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane z zachowaniem wymogów wskazanych w tym przepisie. Umowa, która będzie zawarta pomiędzy stronami nosi cechy typowej umowy agencyjnej, unormowanej przepisami art. 758 - 7649 ustawy Kodeks cywilny (dalej K.c.), na zasadzie agencji wyłącznej. Stosownie do treści art. 758 § 2 i 759 K.c., Dający Zlecenie upoważnia Agenta do zawierania umów i pobierania ceny sprzedaży od klientów Dającego Zlecenie zawierających umowy z Agentem. Zgodnie z treścią art. 7581 § 1 K.c. strony w umowie określiły sposób wynagradzania Agenta. Umowa nie przewiduje wykonywania na rzecz Dającego Zlecenie żadnych czynności niezwiązanych z towarem eksportowanym, w szczególności pozyskiwania klientów czy promowania produktów, a ma na celu zawarcie umowy sprzedaży eksportowej towaru oraz świadczenie usług związanych z eksportowanym towarem. W zakres obowiązków Wnioskodawca działający jako Agent nie wchodzi także przewóz zakupionego towaru do klienta. Jeżeli usługa ta będzie realizowana, to na podstawie odrębnej umowy, z której wynagrodzenie będzie rozliczane odrębnie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) – dalej ustawa - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 41 ust.1 ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2 - 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z treścią art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział także stawki preferencyjne, przy czym wszelkie preferencje dotyczące wysokości opodatkowania stanowią wyjątek od ogólnej zasady i dlatego zastosowanie niższej niż podstawowa stawka podatku, może być zrealizowane wyłącznie w granicach określonych przepisami ustawy o podatku od towarów i usług i wydanych na podstawie delegacji ustawowej aktów wykonawczych do tej ustawy.

Stosownie do treści art. 83 ust. 1 pkt 21 ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do, usług związanych bezpośrednio z eksportem towarów:

1.  dotyczących towarów eksportowanych polegających na ich pakowaniu, przewozie do miejsc formowania przesyłek zbiorowych, składowaniu, przeładunku, ważeniu, kontrolowaniu i nadzorowaniu bezpieczeństwa przewozu,
2.  świadczonych na podstawie umowy maklerskiej, agencyjnej, zlecenia i pośrednictwa, dotyczących towarów eksportowanych.

W myśl ust. 2 tegoż artykułu, opodatkowaniu stawką 0% podlegają czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 7-18 i 20-22, w przypadku prowadzenia przez podatnika dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w tym przepisie.

Analizując zapis powołanego wyżej przepisu art. 83 ust. 1 pkt 21 ustawy stwierdzić należy, że podstawowym warunkiem zastosowania obniżonej 0% stawki podatku jest wykonywanie czynności bezpośrednio związanych z towarami będącymi przedmiotem eksportu. Zatem wszelkie czynności, które nie są bezpośrednio związane z eksportowanym towarem nie mogą korzystać z wyżej wskazanej preferencji.

Powyższe regulacje stanowią odzwierciedlenie art. 146 ust. 1 lit. e) oraz art. 131 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347, str. 1 ze zm.) – dalej Dyrektywa.

Zgodnie z pierwszym z wymienionych przepisów, państwa członkowskie zwalniają świadczenie usług, łącznie z usługami transportu i transakcjami pomocniczymi, ale z wyłączeniem świadczenia usług zwolnionych zgodnie z art. 132 i 135, w przypadku gdy są one bezpośrednio związane z eksportem lub importem towarów objętych przepisami art. 61 i art. 157 ust. 1 lit. a).

Natomiast w świetle art. 131 Dyrektywy, zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca planuje zawrzeć (jako Agent) umowę z przedsiębiorcą krajowym. Umowa ta będzie nosić cechy typowej umowy agencyjnej, unormowanej przepisami art. 758 - 7649 ustawy Kodeks cywilny. Jej istotą będzie obsługa eksportu towarów w ramach zawartych umów i przekazanych klientów, tj. wykonywanie czynności bezpośrednio związanych z eksportem towarów, w tym wykonywanie czynności związanych z organizacją eksportu towarów, monitorowanie terminów wysyłki, monitorowanie pracy agencji celnej, dostarczanie dokumentów i informacji kontrahentom dającego zlecenie, składowanie eksportowanych towarów oraz organizacja przewozu towarów. Ponadto elementem przedmiotowej umowy będzie zawieranie umów sprzedaży eksportowej towarów należących do dającego zlecenie. W tym kontekście negocjacje i zawarcie umowy wyznaczają jedynie początek powstania po stronie Wnioskodawcy obowiązków związanych z eksportem towaru, a dopiero wykonanie tych obowiązków uprawnia go do otrzymania wynagrodzenia. Wnioskodawca będzie wykonywał umówione czynności nie tylko w stosunku do klientów, którzy zawrą za jego pośrednictwem umowę sprzedaży eksportowej towarów, ale także w stosunku do klientów, z którymi wcześniej umowy zawierał dający zlecenie lub jego przedstawiciele. Umowa nie przewiduje prowadzenia na rzecz dającego zlecenie żadnych czynności niezwiązanych z eksportowanym towarem, w szczególności: pozyskiwania klientów czy promowania produktów. W zakres obowiązków Wnioskodawcy działającego jako agent nie będzie wchodzić przewóz zakupionego towaru do klienta. Jeżeli usługa ta będzie realizowana, to na podstawie odrębnej umowy, z której wynagrodzenie będzie rozliczane odrębnie. Wnioskodawca będzie prowadził osobną dokumentację podatkowo-celną dotyczącą czynności wykonywanych w ramach umowy agencyjnej.

Na tym tle Wnioskodawca powziął wątpliwość dotyczącą prawa do zastosowania stawki 0% w odniesieniu do ww. usług świadczonych w ramach umowy agencyjnej.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane regulacje z zakresu podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że jeżeli – jak wskazano we wniosku – istotą usług, które Wnioskodawca będzie wykonywał na rzecz polskiego kontrahenta (w ramach umowy agencyjnej), będzie wykonywanie czynności bezpośrednio związanych z eksportem towarów (przykładowo będzie to: organizacja eksportu towarów, monitorowanie terminów wysyłki, monitorowanie pracy agencji celnej, dostarczanie dokumentów i informacji kontrahentom dającego zlecenie, składowanie eksportowanych towarów, organizacja przewozu towarów), to do tych czynności Wnioskodawca będzie mógł zastosować stawkę podatku w wysokości 0% na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 21 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług. Nie jest to uprawnienie bezwarunkowe, gdyż dla potrzeb zastosowania tej preferencji Wnioskodawca winien posiadać stosowne dokumenty, tj. takie z których będzie wynikać, że ww. czynności zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w analizowanym przepisie.

Tutejszy organ ponadto wskazuje, że skoro stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług jest Wnioskodawca (jako zleceniobiorca), wykonujący określone czynności w imieniu i na rzecz zleceniodawcy, niniejsza interpretacja nie ma mocy wiążącej dla zleceniodawcy. Podmiot ten, aby uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie. Zatem stwierdzenie Wnioskodawcy, ż „spełnia wszystkie wymogi zawarte w art. 83 ust. 1 pkt 21 lit. b) ustawy, uprawniające go (jako Agenta) oraz podmiot krajowy produkujący towary sprzedawane i eksportowane za pośrednictwem Agenta do stosowania stawki 0% we wzajemnych rozliczeniach”, w części dotyczącej dającego zlecenie, nie mogło być przedmiotem oceny na gruncie niniejszej interpretacji indywidualnej. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania do Dającego Zlecenie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.