Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.36.2017.2.ŻR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-25
Teza: Brak opodatkowania podatkiem VAT wpłaty dokonanej przez Nadleśnictwo na rzecz przebudowy drogi gminnej. Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług dotyczących przebudowy drogi gminnej.
Słowa kluczowe: czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; drogi-drogi gminne; koszt-udział w kosztach; odliczenia-brak prawa do odliczenia; przebudowa; wpłata
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 02 marca 2017 r. (data wpływu 15 marca 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 04 kwietnia 2017 r. (data wpływu 11 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku opodatkowania podatkiem VAT wpłaty dokonanej przez Nadleśnictwo na rzecz przebudowy drogi gminnej nr …,

*   braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług dotyczących przebudowy drogi gminnej nr …

**\-jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku opodatkowania podatkiem VAT wpłaty dokonanej przez Nadleśnictwo na rzecz przebudowy drogi gminnej nr …,

*   braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług dotyczących przebudowy drogi gminnej nr ….

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 04 kwietnia 2017 r. (data wpływu 11 kwietnia 2017 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy oraz uiszczenia dodatkowej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Gmina … od dnia 01 października 2008 r. jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług czynnym. Sporządza miesięczne deklaracje VAT-7. Wykonuje zadania nałożone na samorządy terytorialne odrębnymi ustawami oraz na podstawie umów cywilnoprawnych.

W roku 2013 Gmina zaplanowała realizację inwestycji polegającej na przebudowie drogi gminnej nr … łączącą miejscowość … i …, zadanie udało się zrealizować w 2015 r., nakłady na przebudowę drogi ponoszone wyniosły 1.605.746,00 zł. Gmina w związku z tą inwestycją otrzymała faktury VAT dokumentujące wartość wykonanych robót budowlanych. Zrealizowana inwestycja należy do zadań własnych Gminy wymienionych w art. 7 ustawy z dnia 08 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446 ze zm.). Droga nr … jest drogą publiczną, z której korzystają mieszkańcy miejscowości … i …, a jednocześnie jest jedną z dróg, z której korzysta Nadleśnictwo dla swojej działalności (gospodarki leśnej).

W dniu 25 czerwca 2015 r. Gmina zawarła umowę z Nadleśnictwem reprezentującym Skarb Państwa, w sprawie wspólnej realizacji inwestycji drogowej. W umowie Gmina zobowiązała się do przebudowy wskazanej drogi, administrowania wybudowaną drogą i nieodpłatnego udostępnienia w czasie nieokreślonym na rzecz Nadleśnictwa przedmiotowej drogi na potrzeby gospodarki leśnej Nadleśnictwa oraz do wywozu surowca drzewnego i innych produktów gospodarki leśnej. Nadleśnictwo zobowiązało się przekazać wkład finansowy w wysokości 49% kosztów budowy drogi. Wkład Nadleśnictwa wnoszony jest w terminach: w 2016 r. - 14 dni od daty otrzymania noty księgowej (wpłata dokonana została w dniu 05 lutego 2016 r. w kwocie 151.883,59 zł), w latach 2017 - 2020 w terminie do 30 czerwca każdego roku (151.883,59 zł rocznie).

Gmina przystępując do budowy drogi nr … nie działała jako podatnik VAT, gdyż budowa dróg należy do zadań własnych Gminy. Wybudowana droga służy do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wybudowana droga … jest własnością Gminy i nie została przekazana żadnemu podmiotowi. Gmina zawarła umowę z Nadleśnictwem cyt. „o realizację przedsięwzięcia wspólnego pod nazwą Przebudowa drogi gminnej nr …”. Umowa jest dobrowolna, a treść umowy nie zawiera żadnego odniesienia przepisu prawa regulującego bądź nakazującego zawarcie takiej umowy. Nadleśnictwo dobrowolnie współfinansowało przebudowę drogi gminnej. Nadleśnictwo nie miało obowiązku wniesienia wkładu finansowego wynikającego z art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r., o drogach publicznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1440 z późn. zm.). Przekazanie przez Nadleśnictwo środków pieniężnych w ramach zawartej umowy stanowiło zwrot części kosztów inwestycji drogowej. Przekazane środki nie były zapłatą za świadczenie usług lub przeniesienie praw majątkowych na rzecz Nadleśnictwa.

W treści umowy w § 6 zostały określone obowiązki Gminy cyt.:

1.  „Gmina zobowiązana jest do:
    1.  administrowania wybudowaną drogą,
    2.  nieodpłatnego udostępnienia w czasie nieokreślonym na rzecz Nadleśnictwa przedmiotowej drogi na potrzeby gospodarki leśnej Nadleśnictwa oraz do wywozu surowca drzewnego i innych produktów gospodarki leśnej”.

Droga nr … jest ogólnodostępną drogą publiczną łączącą miejscowość … i …, z której korzystają nieodpłatnie wszyscy użytkownicy ruchu drogowego. Przebudowa drogi gminnej … była uwzględniona w budżecie Gminy. Gmina zrealizowałaby przebudowę drogi nr … niezależnie do pozyskania od Nadleśnictwa środków finansowych. W roku 2013 została podjęta decyzja o przebudowie tej drogi i jednocześnie została zlecona usługa wykonania projektu przebudowy. W tym samym roku zapłacono za projekt i mapy do celów projektowych. Pozwolenie na budowę zostało wydane w dniu 08 listopada 2013 r. Modernizacja drogi była oczekiwana przez mieszkańców miejscowości …, którzy dzięki niej mogą skrócić czas przejazdu do miejscowości … i ominąć drogę DK….

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy obciążenie Nadleśnictwa częścią kosztów przebudowy drogi stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy w związku z obciążeniem Nadleśnictwa kosztami przebudowy drogi Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług dotyczących przebudowy drogi, a jeżeli tak, to w jakim zakresie?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Wpłata dokonana w dniu 05 lutego 2016 r. przez Nadleśnictwo na rzecz Gminy nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, również przyszłe wpłaty nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 2

Gmina nie będzie miała możliwości odliczenia podatku od towarów i usług zawartego w fakturach dokumentujących zakup towarów i usług w celu realizacji zadania, w całości ani w części.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Z art. 7 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy wynika, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Inwestycja drogowa została zrealizowana na gruncie stanowiącym własność Gminy i z przebudowanej drogi korzystać będą nieodpłatnie mieszkańcy miejscowości … i … oraz Nadleśnictwo. Budowa dróg należy do zadań własnych Gminy, która realizując przedstawione zadanie inwestycyjne, nie będzie działała w charakterze podatnika VAT.

W przypadku przekazywania środków przez Nadleśnictwo na rzecz Gminy … na podstawie umowy o współfinansowanie budowy drogi trudno mówić o tym, że Gmina wykonuje czynności na rzecz Nadleśnictwa dla celów zarobkowych.

Sama czynność przekazania środków finansowych na tę inwestycję drogową nie stanowi zapłaty za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy, ponieważ w tym przypadku nie można mówić o ekwiwalentności świadczeń, a zawarte porozumienie ma na celu realizację przedsięwzięcia służącego realizacji zadań publicznych.

Mając powyższe ustalenia na uwadze należy stwierdzić, że wpłaty dokonywane przez Nadleśnictwo rzecz Gminy nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto, skoro przedmiotowa inwestycja (przebudowa drogi gminnej) wynika w istocie z realizacji przez Gminę jej zadań własnych (związanych z zaspokojeniem zbiorowych potrzeb mieszkańców gminy), to w świetle art. 86 ust. 1 ustawy Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją tej inwestycji, bowiem ponoszone w tym zakresie wydatki nie mają związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, że dostawa towarów czy świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Należy stwierdzić, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub świadczącego usługę.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy jest możliwe zidentyfikowanie bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści na rzecz dostawcy towarów lub świadczącego usługę oraz gdy świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

A zatem, pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powołany wyżej stan prawny, stwierdzić należy, iż aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

Jednocześnie należy wskazać, że czynność może być odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych kosztów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. W istocie okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu świadczenia, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako „transakcji odpłatnej” w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bowiem to ostatnie pojęcie wymaga wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług a świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem) rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy).

W tym miejscu wskazać należy, że obowiązek udziału inwestorów w budowie lub przebudowie drogi publicznej wynika z ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1440 z późn. zm.).

I tak w myśl art. 16 ust. 1 ww. ustawy o drogach publicznych – budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana inwestycją niedrogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia. Jednakże stosownie do ust. 2 tego artykułu – szczegółowe warunki realizacji tego obowiązku reguluje umowa pomiędzy zarządcą drogi a inwestorem inwestycji niedrogowej.

Natomiast zgodnie z art. 19 ust. 1 cyt. ustawy o drogach publicznych – organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.

Jak wynika z art. 19 ust. 2 ww. ustawy o drogach publicznych – zarządcami dróg, z zastrzeżeniem ust. 3, 5, 5a i 8, są dla dróg:

*   krajowych – Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad;

*   wojewódzkich – zarząd województwa;

*   powiatowych – zarząd powiatu;

*   gminnych – wójt (burmistrz, prezydent miasta).

Zgodnie z art. 20 ww. ustawy o drogach publicznych, do zarządcy drogi należy w szczególności pełnienie funkcji inwestora (pkt 3), utrzymanie nawierzchni drogi, chodników, drogowych obiektów inżynierskich, urządzeń zabezpieczających ruch i innych urządzeń związanych z drogą, z wyjątkiem części pasa drogowego, o których mowa w art. 20f pkt 2 (pkt 4), wykonywanie robót interwencyjnych, robót utrzymaniowych i zabezpieczających (pkt 11).

Jednakże w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazał, iż Nadleśnictwo nie miało obowiązku wniesienia wkładu finansowego wynikającego z art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych. Gmina zawarła umowę z Nadleśnictwem cyt. „o realizację przedsięwzięcia wspólnego pod nazwą Przebudowa drogi gminnej nr …”. Umowa jest dobrowolna, a treść umowy nie zawiera żadnego odniesienia przepisu prawa regulującego bądź nakazującego zawarcie takiej umowy. Nadleśnictwo dobrowolnie współfinansowało przebudowę drogi gminnej. Przekazanie przez Nadleśnictwo środków pieniężnych w ramach zawartej umowy stanowiło zwrot części kosztów inwestycji drogowej. Zatem jeżeli udział Nadleśnictwa w przebudowie drogi nie jest spowodowany jego inwestycją niedrogową i nie wynika z art. 16 ww. ustawy to nie można go uznać za odpłatność za świadczenie usług przez Gminę.

Nadto z wniosku wynika, iż Gmina przystępując do budowy drogi nr … nie działała jako podatnik VAT, gdyż budowa dróg należy do zadań własnych Gminy wymienionych w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym. Wybudowana droga … jest własnością Gminy i nie została przekazana żadnemu podmiotowi. Droga nr … jest ogólnodostępną drogą publiczną, z której korzystają nieodpłatnie wszyscy użytkownicy ruchu drogowego. Przekazane środki nie były zapłatą za świadczenie usług lub przeniesienie praw majątkowych na rzecz Nadleśnictwa. W konsekwencji powyższego wskazać należy, iż wpłata Nadleśnictwa dokonana na rzecz Wnioskodawcy nie stanowi zapłaty w zamian za wykonanie konkretnego świadczenia, a zawarta umowa ma na celu realizację inwestycji służącej realizacji zadań publicznych.

Mając powyższe ustalenia na uwadze należy stwierdzić, że wpłaty dokonane przez Nadleśnictwo na rzecz Wnioskodawcy nie stanowią zapłaty z tytułu czynności, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług dotyczących przebudowy drogi gminnej nr … wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast w świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia nie zostanie spełniony, bowiem – jak wskazał Wnioskodawca – zrealizowana inwestycja należy do zadań własnych Gminy wymienionych w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym. Gmina przystępując do budowy drogi nr … nie działała jako podatnik VAT. Wybudowana droga służy do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Droga nr … jest ogólnodostępną drogą publiczną łączącą miejscowość … i …, z której korzystają nieodpłatnie wszyscy użytkownicy ruchu drogowego. Ponadto, jak wskazano powyżej wpłaty dokonane przez Nadleśnictwo na rzecz Wnioskodawcy nie stanowią zapłaty z tytułu czynności, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że Gmina nabywając towary i usługi celem zrealizowania przedmiotowej inwestycji drogowej, nie działa jako podatnik podatku VAT lecz jako organ władzy publicznej, a efekty realizacji inwestycji są wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług związanych z realizacją ww. inwestycji.

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług dotyczących przebudowy drogi gminnej nr …, ponieważ nabywane towary i usługi nie mają związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.