Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.101.2017.1.MPE
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-09
Teza: Wnioskodawca jest zainteresowany nabyciem Roszczeń Reprywatyzacyjnych, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca planuje zakup (od Podmiotu A) Nieruchomości, której te Roszczenia Reprywatyzacyjne również dotyczą. Ich nabycie umożliwi realizację zaplanowanej przez Wnioskodawcę inwestycji budowlanej zlokalizowanej na Nieruchomości. Nieruchomość ma służyć Wnioskodawcy dla celów prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, a zatem również nabycie Roszczeń Reprywatyzacyjnych zostanie wykorzystane do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych VAT.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; roszczenia; stawka-stawki podatku; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 4 kwietnia 2017 r. (data wpływu 5 kwietnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia roszczeń reprywatyzacyjnych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 5 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia roszczeń reprywatyzacyjnych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Wnioskodawca 1) jest polską spółką prawa handlowego. Wnioskodawca 1 podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów), bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT).

Wnioskodawca jest spółką specjalnego przeznaczenia, wpisaną do KRS od stycznia 2016 r., której przedmiotem przeważającej działalności jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, a przedmiotem pozostałej działalności są m.in. roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, przygotowanie terenu pod budowę, wykonywanie instalacji elektrycznych, wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych.

Wnioskodawca 1 dokonał zakupu nieruchomości zlokalizowanej przy ul. G\`(...)\` (prawo użytkowania wieczystego jednej działki (dalej: Nieruchomość) od spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Podmiot A). Transakcja zakupu Nieruchomości została opodatkowana przy zastosowaniu podstawowej stawki VAT. Transakcja ta jednak nie jest przedmiotem zapytania w niniejszym wniosku interpretacyjnym, a informacje te są podane jedynie dla pełnego obrazu sytuacji. Wnioskodawca zamierza wykorzystywać zakupioną Nieruchomość wyłącznie do celów opodatkowanych VAT.

E. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna (dalej: Wnioskodawca 2) jest polską spółką prawa handlowego. Wnioskodawca 2 podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów), bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). W dniu 17 marca 2017 r. Wnioskodawca 2 złożył wniosek o rejestrację jako czynny podatnik podatku VAT (VAT-R). Do dnia złożenia niniejszego wniosku interpretacyjnego Wnioskodawca 2 jeszcze nie otrzymał stosownego potwierdzenia rejestracji.

Wnioskodawca 2 został wpisany do KRS w kwietniu 2012 r. Wg KRS przedmiotem przeważającej działalności przedsiębiorcy jest pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania. Przedmiotem pozostałej działalności przedsiębiorcy jest wg KRS:

*   działalność prawnicza,
*   pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych,
*   działalność usługowa związana z administracyjną obsługą biura,
*   działalność świadczona przez agencje inkasa i biura kredytowe,
*   działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych,
*   pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych.

Wnioskodawca 2 jest spółką celową zajmującą się zasadniczo dochodzeniem roszczeń reprywatyzacyjnych. Wnioskodawca 2 nabył między innymi umową cesji z dnia 9 września 2015 r. od spółki Z. pod firmą „H\`(...)\`” Spółka Akcyjna w likwidacji (tj. od Dawnego Właściciela, który przed 1945 r. był jedynym właścicielem mienia) wszelkie przysługujące Dawnemu Właścicielowi w chwili zawierania umowy oraz powstałe w przyszłości - wierzytelności, roszczenia, ekspektatywy roszczeń wobec osób fizycznych i prawnych (oraz ich następców prawnych), jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej, Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego, wszelkich innych podmiotów, przysługujące lub mogące przysługiwać Dawnemu Właścicielowi z tytułu posiadanego w dniu 1 września 1939 r. mienia, w tym z tytułu nieruchomości przy ulicy Z\`(...)\`. Część tej nieruchomości położonej przy ul. Z\`(...)\` (objętej tzw. dekretem Bieruta z 1945 r.) stanowi jednocześnie część Nieruchomości. Wynagrodzenie za tę cesję zostało ustalone w ten sposób, że Dawnemu Właścicielowi przysługuje 71% odszkodowania uzyskanego w pieniądzu lub 71% ceny uzyskanej ze sprzedaży przez Wnioskodawcę 2 poszczególnych roszczeń (dalej: Roszczenia Reprywatyzacyjne).

Wnioskodawca 1 jest zainteresowany nabyciem od Wnioskodawcy 2 Roszczeń Reprywatyzacyjnych, z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca 1 planuje zakup (od Podmiotu A) Nieruchomości, której te Roszczenia Reprywatyzacyjne również dotyczą. Z punktu widzenia zatem Wnioskodawcy 1 nabycie Roszczeń Reprywatyzacyjnych ma posłużyć ich wygaszeniu (skupienie w jednym podmiocie zarówno prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości, jak i Roszczeń Reprywatyzacyjnych dotyczących tej Nieruchomości), co umożliwi realizację zaplanowanej przez Wnioskodawcę 1 inwestycji budowlanej zlokalizowanej na Nieruchomości. Należy tu nadmienić, że - jak wskazano powyżej - Nieruchomość ma służyć Wnioskodawcy 1 dla celów prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, a zatem również nabycie Roszczeń Reprywatyzacyjnych zostanie wykorzystane do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych VAT.

Z drugiej strony również Wnioskodawca 2 jest zainteresowany sprzedażą Roszczeń Reprywatyzacyjnych - sprzedaż taka bowiem umożliwi Wnioskodawcy 2 zrealizowanie marży będącej pochodną różnicy między ceną sprzedaży przez niego Roszczeń Reprywatyzacyjnych a ceną zakupu Roszczeń od Dawnego Właściciela.

Wnioskodawca 1, Wnioskodawca 2, Podmiot A oraz Dawny Właściciel nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 32 ustawy o VAT.

24 marca 2017 r. Wnioskodawca 1 i Wnioskodawca 2 zawarli w formie aktu notarialnego warunkową umowę sprzedaży Roszczeń Reprywatyzacyjnych (dalej: Umowa). Sprzedaż Roszczeń Reprywatyzacyjnych jest dalej określana jako Transakcja. Transakcja stanowi przedmiot zapytania niniejszego wniosku interpretacyjnego.

Data Transakcji została ustalona na maj 2017 r. Wtedy też ma dojść do zapłaty pierwszej części ceny ustalonej w ramach Transakcji. Podpisana Umowa ma charakter umowy warunkowej z uwagi na fakt, iż dojście do Transakcji uzależnione jest od niewykonania prawa pierwokupu przez Prezydenta m.st. Warszawy (art. 111a ustawy o gospodarce nieruchomościami). Niniejszy wniosek interpretacyjny nie dotyczy jednak tego warunku. Pytania postawione we wniosku interpretacyjnym zakładają, iż warunek zostanie spełniony i Transakcja dojdzie do skutku.

Wnioskodawcy 1 przysługuje też prawo odstąpienia od Umowy w terminie do 31 marca 2017 r., w przypadku nie zawarcia umowy nabycia Nieruchomości przez Wnioskodawcę 1 od Podmiotu A, co wobec zawarcia umowy przenoszącej Nieruchomość na Wnioskodawcę 1 w dniu 29 marca 2017 r. czyni powyższy zapis bezprzedmiotowym.

Podpisana Umowa stanowi, że Roszczenia Reprywatyzacyjne przechodzą na Kupującego z chwilą zapłaty przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 części ceny należnej w maju 2017 r.

Wynagrodzenie za Transakcję zostało podzielone na części. Niektóre z nich zostały uzależnione wyłącznie od spełnienia warunku głównego (niewykonania prawa pierwokupu przez Prezydenta m.st. Warszawy), niektóre również od innych, późniejszych zdarzeń (np. od rozpoczęcia przez Wnioskodawcę 1 budowy na Nieruchomości, czy też od decyzji o pozwoleniu na użytkowanie docelowego obiektu budowlanego wzniesionego na zlecenie Wnioskodawcy 1 na Nieruchomości itd.).

Nie tylko łączne wynagrodzenie netto z tytułu sprzedaży Roszczeń Reprywatyzacyjnych przez Wnioskodawcę 2, ale i sama rata netto do zapłaty w maju 2017 r. (warunkująca Transakcję) przekroczy kwotę wskazaną w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

Tytułem uzupełnienia, należy wskazać, że Wnioskodawca 2 oświadczył w Umowie, iż:

*   w celu uchylenia ewentualnych wątpliwości, zrzeka się względem Wnioskodawcy 1 wszelkich przysługujących mu uprawnień w związku z Umową, w szczególności wszelkich roszczeń o zapłatę jakiegokolwiek odszkodowania, opłaty, wynagrodzenia i tym podobne (innych niż cena ustalona w ramach Transakcji), a w przypadku, gdyby powyższe zrzeczenie okazało się z jakiejkolwiek przyczyny nieważne lub nieskuteczne, to zobowiązuje się nie wysuwać jakichkolwiek roszczeń wobec Wnioskodawcy 1,
*   nie będzie podnosić, ani powoływać - w szczególności w jakimkolwiek postępowaniu - jakichkolwiek dowodów, twierdzeń lub zarzutów niezgodnych z oświadczeniami lub zobowiązaniami zawartymi w Umowie, a także nie będzie żądać ustalenia ani w inny sposób dochodzić jakichkolwiek uprawnień względem Wnioskodawcy 1 w związku z zawarciem lub wykonaniem Umowy, innych niż cena ustalona w ramach Transakcji,
*   nie będzie podejmować jakiejkolwiek czynności - przeciwko, wobec lub z udziałem Wnioskodawcy 1 - przed jakimkolwiek organem, w celu dochodzenia, ustalenia, zaspokojenia lub zabezpieczenia jakichkolwiek uprawnień w związku z zawarciem lub wykonaniem Umowy, chyba że w celu dochodzenia zapłaty ceny ustalonej w ramach Transakcji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Transakcja powinna zostać opodatkowana przez Wnioskodawcę 2 przy zastosowaniu podstawowej stawki VAT?
2.  Czy Wnioskodawca 1 ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT z tytułu Transakcji?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Zdaniem Wnioskodawców, Transakcja powinna zostać opodatkowana przez Wnioskodawcę 2 przy zastosowaniu podstawowej stawki VAT (obecnie 23%).
2.  Zdaniem Wnioskodawców, Wnioskodawca 1 ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT z tytułu Transakcji (pod warunkiem otrzymania przez Wnioskodawcę 1 prawidłowo wystawionej przez Wnioskodawcę 2 faktury VAT).

Uzasadnienie do pytania 1.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity z 2017 r. Dz. U. poz. 710 z późn. zm.) (dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z regulacji art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl z kolei art. 8 ust. 1 tej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Stosownie do treści art. 15 ust 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z dostawą towaru niewątpliwie w przypadku Transakcji nie mamy do czynienia. O ile bowiem sama Nieruchomość stanowi towar (w rozumieniu definicji z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT), o tyle Roszczenia Reprywatyzacyjne z pewnością towarem nie są.

Transakcja spełnia natomiast wszystkie przesłanki odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, co Wnioskodawcy wykażą poniżej.

Po pierwsze, w przypadku sprzedaży Roszczeń Reprywatyzacyjnych niewątpliwie występuje świadczenie usług jako takie. Wnioskodawca 2 sprzedaje bowiem na rzecz Wnioskodawcy 1 szereg praw / uprawnień mieszczących się w ramach zdefiniowanego w stanie faktycznym pojęcia Roszczenia Reprywatyzacyjne. Wskutek Transakcji, Wnioskodawca 2 pozbywa się możliwości sprzedaży tych praw na rzecz innych podmiotów, z kolei Wnioskodawca 1 nabywając te prawa zyskuje pewność co do możliwości realizacji zaplanowanej na Nieruchomości inwestycji budowlanej.

Po drugie, sprzedaż ta odbywa się za odpłatnością, która szczegółowo uregulowana została w Umowie. W szczególności, nie mamy tu do czynienia z nieodpłatnym zbyciem praw. Podpisana Umowa stanowi, że Roszczenia Reprywatyzacyjne przechodzą na Kupującego dopiero z chwilą zapłaty przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 jednej z rat wynagrodzenia należnej w maju 2017 r. Niezależnie zatem od tego, czy pozostałe raty będą w przyszłości wymagalne, czy też nie, sprzedaż Roszczeń Reprywatyzacyjnych następuje za wynagrodzeniem.

Po trzecie, Transakcja ma miejsce „na terytorium kraju” w rozumieniu ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, co do zasady miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika VAT jest kraj siedziby: nabywcy (tu: Polska). Nawet jeśli uznać, że mamy tu do czynienia z tzw. usługą związaną z nieruchomościami (art. 28e ustawy o VAT), miejscem świadczenia (opodatkowania) Transakcji będzie także terytorium kraju (tj. kraj lokalizacji Nieruchomości, której dotyczy Transakcja).

Klasyfikację sprzedaży roszczeń dotyczących nieruchomości jako sprzedaży usług za wynagrodzeniem potwierdzają także indywidualne interpretacje podatkowe, np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie IPPP3/443-1112/09-2/MM z 17 lutego 2010 r.

Nawet jeśli uznać, że Transakcja nie jest sprzedażą praw (np. „sprzedażą praw do wartości niematerialnych i prawnych”, o której mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT), to z pewnością może zostać określona jako „zobowiązanie się do powstrzymywania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji” (art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT), skoro w Umowie Wnioskodawca 2 jednoznacznie zrzeka się względem Wnioskodawcy 1 wszelkich przysługujących mu uprawnień związanych z Roszczeniami Reprywatyzacyjnymi.

Z całą pewnością natomiast Transakcja nie dotyczy sprzedaży własnych wierzytelności (która - w świetle ugruntowanego orzecznictwa - pozostaje poza zakresem opodatkowania VAT). Mimo bowiem wskazania w stanie faktycznym, iż Roszczenia Reprywatyzacyjne obejmują również powstałe lub przyszłe wierzytelności, wierzytelności te nie są wierzytelnościami „własnymi” Wnioskodawcy 2 (tzn. nie powstały one wskutek zwykłej działalności sprzedażowej Wnioskodawcy 2), lecz są wierzytelnościami skupionymi przez Wnioskodawcę 2 od Dawnego Właściciela wraz z innymi prawami/uprawnieniami w ramach szeroko pojętych roszczeń reprywatyzacyjnych. Mają one zatem charakter „handlowy” a nie „własny”, a obrót tego typu roszczeniami stanowi przedmiot działalności Wnioskodawcy 2. Ponadto Roszczenia Reprywatyzacyjne nie są wierzytelnościami o stricte pieniężnym charakterze, co również czyni zupełnie nieadekwatnym odwoływanie się do orzecznictwa dotyczącego sprzedaży wierzytelności własnych.

Wszystkie przesłanki przedmiotowe warunkujące uznanie Transakcji za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT zostały więc spełnione.

Wnioskodawcy uważają także, że spełniona została przesłanka podmiotowa warunkująca uznanie Transakcji za czynność podlegającą opodatkowaniu. Otóż Wnioskodawca 2 jest osobą prawną, która - tak jak wskazuje art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT - prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na obrocie przedmiotowymi Roszczeniami Reprywatyzacyjnymi. W szczególności, Wnioskodawca 2 nabył je na rynku, a następnie odprzedaje je na rzecz Wnioskodawcy 1. A zatem Wnioskodawca 2 spełnia ustawową definicję podatnika VAT (niezależnie od faktu, że na moment złożenia niniejszego wniosku interpretacyjnego Wnioskodawca 2 nie otrzymał jeszcze potwierdzenia rejestracji jako podatnika VAT czynnego).

Skoro spełnione zostały obie przesłanki (przedmiotowa i podmiotowa), sprzedaż Roszczeń Reprywatyzacyjnych jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku VAT wynosi 22%, z zastrzeżeniami nie mającymi zastosowania w sprawie. W oparciu natomiast o art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018 r. (z zastrzeżeniami nie mającymi zastosowania w sprawie) stawka ta wynosi 23%.

Skoro więc do Roszczeń Reprywatyzacyjnych nie mają zastosowania stawki obniżone VAT czy też zwolnienie z VAT, Transakcja powinna zostać opodatkowana przez Wnioskodawcę 2 przy zastosowaniu podstawowej stawki VAT (obecnie 23%), a Wnioskodawca 2 zobligowany będzie do wystawienia faktury dokumentującej Transakcję i wskazującej podatek VAT wg stawki podstawowej.

Uzasadnienie do pytania 2.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (tzw. odliczenie VAT).

Na podstawie art. 86 ust. 2 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe, w związku z faktem, że:

1.  Wnioskodawca 1 jest podatnikiem VAT czynnym,
2.  Wnioskodawca 1 nabywa Roszczenia Reprywatyzacyjne, która to Transakcja powinna zostać określona jako nabycie usług (jak szczegółowo określono w uzasadnieniu do pytania nr 1),
3.  Wnioskodawca 2 powinien wystawić na rzecz Wnioskodawcy 1 fakturę zawierającą podatek VAT wg stawki podstawowej (jak określono w uzasadnieniu do pytania nr 1),
4.  Wnioskodawca 1 wykorzysta Transakcję do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (jak opisano w stanie faktycznym, zarówno sama Nieruchomość, jak i skup Roszczeń Reprywatyzacyjnych do tej Nieruchomości służyć będzie Wnioskodawcy 1 do realizacji czynności opodatkowanych VAT),

należy uznać, że Wnioskodawcy 1 przysługuje prawo do odliczenia VAT z tytułu Transakcji, pod warunkiem otrzymania przez niego prawidłowo wystawionej faktury przez Wnioskodawcę 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Należy zauważyć, że pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Pojęcie usługi według ustawy jest także szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU jako klasyfikacji, o której mowa w art. 5a ustawy.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy.

Z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym, przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Jednocześnie, skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług, określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Reasumując, dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Co do zasady, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednak zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że przedmiotem przeważającej działalności Wnioskodawcy - czynnego podatnika VAT - jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, a przedmiotem pozostałej działalności są m.in. roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, przygotowanie terenu pod budowę, wykonywanie instalacji elektrycznych, wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych. Wnioskodawca dokonał zakupu nieruchomości zlokalizowanej przy ul. G\`(...)\` (prawo użytkowania wieczystego jednej działki (dalej: Nieruchomość) od spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Podmiot A). Transakcja zakupu Nieruchomości została opodatkowana przy zastosowaniu podstawowej stawki VAT. Wnioskodawca zamierza wykorzystywać zakupioną Nieruchomość wyłącznie do celów opodatkowanych VAT.

Zainteresowany niebędący stroną postępowania (Wnioskodawca 2) - czynny podatnik VAT - jest spółką celową zajmującą się zasadniczo dochodzeniem roszczeń reprywatyzacyjnych. Wnioskodawca 2 nabył między innymi umową cesji z dnia 9 września 2015 r. od spółki Z. pod firmą „H\`(...)\`” Spółka Akcyjna w likwidacji (tj. od Dawnego Właściciela, który przed 1945 r. był jedynym właścicielem mienia) wszelkie przysługujące Dawnemu Właścicielowi w chwili zawierania umowy oraz powstałe w przyszłości - wierzytelności, roszczenia, ekspektatywy roszczeń wobec osób fizycznych i prawnych (oraz ich następców prawnych), jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej, Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego, wszelkich innych podmiotów, przysługujące lub mogące przysługiwać Dawnemu Właścicielowi z tytułu posiadanego w dniu 1 września 1939 r. mienia, w tym z tytułu nieruchomości przy ulicy Z\`(...)\`. Część tej nieruchomości położonej przy ul. Z\`(...)\` (objętej tzw. dekretem Bieruta z 1945 r.) stanowi jednocześnie część Nieruchomości. Wynagrodzenie za tę cesję zostało ustalone w ten sposób, że Dawnemu Właścicielowi przysługuje 71% odszkodowania uzyskanego w pieniądzu lub 71% ceny uzyskanej ze sprzedaży przez Wnioskodawcę 2 poszczególnych roszczeń (dalej: Roszczenia Reprywatyzacyjne).

Wnioskodawca jest zainteresowany nabyciem od Wnioskodawcy 2 Roszczeń Reprywatyzacyjnych, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca planuje zakup (od Podmiotu A) Nieruchomości, której te Roszczenia Reprywatyzacyjne również dotyczą. Z punktu widzenia zatem Wnioskodawcy nabycie Roszczeń Reprywatyzacyjnych ma posłużyć ich wygaszeniu (skupienie w jednym podmiocie zarówno prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości, jak i Roszczeń Reprywatyzacyjnych dotyczących tej Nieruchomości), co umożliwi realizację zaplanowanej przez Wnioskodawcę inwestycji budowlanej zlokalizowanej na Nieruchomości. Nieruchomość ma służyć Wnioskodawcy dla celów prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, a zatem również nabycie Roszczeń Reprywatyzacyjnych zostanie wykorzystane do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych VAT.

Wnioskodawca 2 jest zainteresowany sprzedażą Roszczeń Reprywatyzacyjnych - sprzedaż taka umożliwi Wnioskodawcy 2 zrealizowanie marży będącej pochodną różnicy między ceną sprzedaży przez niego Roszczeń Reprywatyzacyjnych a ceną zakupu Roszczeń od Dawnego Właściciela.

Wnioskodawca, Wnioskodawca 2, Podmiot A oraz Dawny Właściciel nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 32 ustawy o VAT.

24 marca 2017 r. Wnioskodawca i Wnioskodawca 2 zawarli w formie aktu notarialnego warunkową umowę sprzedaży Roszczeń Reprywatyzacyjnych. Data Transakcji została ustalona na maj 2017 r. Podpisana Umowa ma charakter umowy warunkowej z uwagi na fakt, że dojście do Transakcji uzależnione jest od niewykonania prawa pierwokupu przez Prezydenta m.st. Warszawy (art. 111a ustawy o gospodarce nieruchomościami). Strony Transakcji zakładają, że warunek ten zostanie spełniony i Transakcja dojdzie do skutku.

Wnioskodawcy przysługuje też prawo odstąpienia od Umowy w terminie do 31 marca 2017 r., w przypadku nie zawarcia umowy nabycia Nieruchomości przez Wnioskodawcę od Podmiotu A, co wobec zawarcia umowy przenoszącej Nieruchomość na Wnioskodawcę w dniu 29 marca 2017 r. czyni powyższy zapis bezprzedmiotowym.

Podpisana Umowa stanowi, że Roszczenia Reprywatyzacyjne przechodzą na Kupującego z chwilą zapłaty przez Wnioskodawcę na rzecz Wnioskodawcy 2 części ceny należnej w maju 2017 r. Wynagrodzenie za Transakcję zostało podzielone na części.

Na tle przedstawionego opisu sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy Transakcja zbycia Roszczeń Reprywatyzacyjnych powinna zostać opodatkowana przez Wnioskodawcę 2 przy zastosowaniu podstawowej stawki VAT oraz czy Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu opisanej Transakcji.

Oceniając czy dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w pierwszej kolejności należy zbadać czy czynność ta stanowi którąkolwiek z czynności wymienionych w art. 5 ustawy.

Dana czynność jest uznawana za dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, jeżeli przedmiotem tej czynności jest towar oraz następuje przeniesienie prawa do rozporządzania tym towarem jak właściciel. W niniejszej sprawie mamy do czynienia ze zbyciem na rzecz Wnioskodawcy szeregu praw i uprawnień, których niewątpliwie nie można uznać za towar. Zatem należy rozważyć czy w niniejszej sytuacji mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegającym opodatkowaniu tym podatkiem.

Jak już wyżej wskazano, świadczenie usług zakłada istnienie dwóch podmiotów, a więc tego, który świadczy usługę (usługodawcę) i tego, który świadczenie odbiera (usługobiorcę), czyli konsumenta usługi. Skoro opodatkowaniu podlega odpłatne świadczenie usług, to znaczy, że istnieje stosunek prawny pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą, a rezultatem tego związku jest wzajemne działanie tych podmiotów. Działanie to polega na tym, że wynagrodzenie otrzymywane przez wykonawcę usługi następuje w zamian za wykonanie usługi na rzecz jej odbiorcy. Pomiędzy odpłatną czynnością podlegającą opodatkowaniu, a otrzymywanym z tytułu tej czynności wynagrodzeniem musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek.

W omawianej sprawie czynność zbycia na rzecz Wnioskodawcy opisanych we wniosku szeregu praw i uprawnień (Roszczeń Reprywatyzacyjnych) należy uznać za świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu tym podatkiem, bowiem w wyniku tej transakcji dochodzi do przeniesienia praw dzięki którym Wnioskodawca zyskuje pewność co do możliwości realizacji zaplanowanej na Nieruchomości inwestycji budowlanej. Ponadto nabycie tych praw odbywa się za odpłatnością, która szczegółowo uregulowana została w umowie. Tym samym Wnioskodawca występuje tutaj jako skonkretyzowany odbiorca Roszczeń Reprywatyzacyjnych, który w zamian za ich nabycie płaci Wnioskodawcy 2 należność.

Jednocześnie wskazać należy, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy, nie przewidują zwolnienia z opodatkowania dla wskazanych w opisie sprawie czynności. Tym samym transakcja zbycia Roszczeń Reprywatyzacyjnych stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu 23% stawką podatku.

Z uwagi na powołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że Transakcja zbycia Roszczeń Reprywatyzacyjnych stanowi świadczenie usług, które winno być opodatkowane przez Wnioskodawcę 2 przy zastosowaniu podstawowej 23% stawki podatku.

W odniesieniu do prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu opisanej Transakcji należy wskazać, że podstawowe uprawnienie podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarte zostało w art. 86 ust. 1 ustawy, który stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zainteresowany nabyciem Roszczeń Reprywatyzacyjnych, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca planuje zakup (od Podmiotu A) Nieruchomości, której te Roszczenia Reprywatyzacyjne również dotyczą. Ich nabycie umożliwi realizację zaplanowanej przez Wnioskodawcę inwestycji budowlanej zlokalizowanej na Nieruchomości. Nieruchomość ma służyć Wnioskodawcy dla celów prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, a zatem również nabycie Roszczeń Reprywatyzacyjnych zostanie wykorzystane do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych VAT.

Tym samym uznać należy, że Wnioskodawcy zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu Transakcji.

W związku z powyższym również w kwestii prawa do odliczenia podatku stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.