Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.93.2021.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-22
Teza: Brak opodatkowania dotacji otrzymanej na realizację projektu oraz braku możliwości odzyskania podatku naliczonego od wydatków związanych z tym projektem.
Słowa kluczowe: beneficjent; czynności-czynności opodatkowane; dofinansowanie; dotacja; odliczenia-brak prawa do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 kwietnia 2021 r. (data wpływu 22 kwietnia 2021 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15 czerwca 2021 r. (data wpływu 15 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku możliwości odzyskania podatku naliczonego od wydatków związanych z projektem pn. „(…)” oraz
*   braku opodatkowania dotacji otrzymanej na realizację ww. projektu

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem w dniu 15 czerwca 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (….) jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W roku 2021 Gmina (….) stosuje współczynnik struktury sprzedaży w wysokości 8%.

Gmina rozpoczyna jako Beneficjent (Wnioskodawca) realizację projektu grantowego pod nazwą „(…)” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…). Całkowita wartość Projektu wynosi (…)zł. Dofinansowanie z RPOW(…) zostało przyznane w kwocie (….)zł, co stanowi (…)% kwoty wydatków kwalifikowalnych Projektu. Beneficjent, czyli Gmina (…), wnosi wkład własny o wartości (…) zł, który jest w pełni wniesiony przez Grantobiorców (Mieszkańców). Okres realizacji projektu ustalono od daty podpisania umowy z RPOW(…) czyli (…) r. do zakończenia finansowania realizacji czyli (…) r.

Adresatami projektu są mieszkańcy Gminy (…), którzy biorąc udział w projekcie stają się Grantobiorcami – odbiorcami końcowymi produktów i rezultatu projektu. To na ich nieruchomościach powstaną projektowane mikroinstalacje fotowoltaiczne. Rezultatem projektu ma być budowa (…) takich systemów mikroinstalacji OZE na nieruchomościach mieszkalnych Grantobiorców. Żaden system mikroinstalacji OZE nie będzie zamontowany na obiektach użyteczności publicznej stanowiących mienie Gminy (…) ani żadnych jednostkach organizacyjnych Gminy (…).

Wnioskodawca, Gmina (…), jest Beneficjentem projektu i w imieniu mieszkańców pozyskuje środki na realizację projektu. Gmina zapewnia obsługę procesu aplikacyjnego własnymi siłami i możliwościami. Grantobiorcy we własnym zakresie zgodnie z metodą rozeznania rynku dokonują wyboru Wykonawcy oraz zobowiązują się do poniesienia kosztów niekwalifikowalnych. Grantobiorca podpisuje z wykonawcą umowę sprzedaży instalacji fotowoltaicznej we własnym imieniu, faktura VAT ma być wystawiona na Grantobiorcę, który staje się jednocześnie właścicielem instalacji. Grantobiorca przez okres trwałości projektu (5 lat od daty płatności końcowej na rzecz Beneficjenta) zobowiązany jest do pokrywania wszelkich kosztów konserwacji, napraw i użytkowania instalacji. Po zakończeniu okresu trwałości projektu nie będzie protokołów przekazania własności instalacji gdyż od początku będzie ona własnością Grantobiorcy. Grantobiorca ma zrealizować projekt w terminie (…) dni kalendarzowych od daty podpisania umowy o powierzenie Grantu. Datą zakończenia przedsięwzięcia jest data podpisania protokołu odbioru przez Grantobiorcę, który jest również zobowiązany do uzyskania od Wykonawcy faktury VAT zgodnej z kosztorysem i zawierającej jedynie koszty kwalifikowalne. Następnie w ciągu 14 dni Grantobiorca (mieszkaniec) zobowiązany jest do złożenia wniosku o wypłatę Grantu do Grantodawcy (Gminy (…)). Wniosek o wypłatę powinien zawierać m.in. kopię faktury wystawionej przez wykonawcę oraz potwierdzenie jej zapłaty. Realizacja musi przebiegać zgodnie z wytycznymi nakreślonymi w umowie o powierzenie Grantu zawartej pomiędzy Gminą i mieszkańcami. Grant przekazywany jest przez Gminę w formie refundacji. Grant stanowi nie więcej niż (…)% całkowitej wartości danej instalacji.

Grantobiorcy w miarę realizowania budowy swoich instalacji będą składali wnioski o wypłatę grantu, Beneficjent (Gmina) po weryfikacji złożonych wniosków będzie składała do RPOW wniosek o płatność dofinansowania zgodnie z harmonogramem płatności. Po otrzymaniu dofinansowania Beneficjent (Gmina) będzie refundował poniesione wydatki konkretnym Grantobiorcom.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 15 czerwca 2021 r. wskazano, że nabywane przez Gminę towary i usługi w ramach realizacji ww. projektu nie będą przez Gminę (…) wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Instalacje fotowoltaiczne montowane są w ramach projektu na budynkach mieszkalnych, w tym jednorodzinnych, oraz budynkach gospodarczych. Zgodnie z Regulaminem Wyboru Grantobiorców energia wyprodukowana za pomocą instalacji wykonanych w ramach projektu będzie wykorzystywana wyłącznie na bytowe potrzeby własne Grantobiorców, którzy we wnioskach o wypłatę grantu składają oświadczenia o wyłącznie takim jej wykorzystaniu. Jeżeli jednak na jednej nieruchomości z budynkiem mieszkalnym prowadzona jest działalność gospodarcza lub działalność rolnicza, lecz w budynku innym niż budynek mieszkalny, w celu objęcia wsparciem wyłącznie instalacji wytwarzającej energię na potrzeby bytowe Grantobiorca jest zobowiązany do zamontowania podlicznika wykazującego ilość energii zużytej na potrzeby budynków, w których prowadzona jest działalność gospodarcza. Koszty związane z zakupem i montażem tych urządzeń stanowią w projekcie wydatek niekwalifikowalny i są ponoszone przez Grantobiorcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy realizując projekt „(…)” Gmina (…) zarówno w fazie realizacyjnej oraz operacyjnej ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub ubiegania się o zwrot podatku VAT, którego wysokość została wskazana w budżecie projektu?
2.  Czy Gmina (…) ma obowiązek opodatkowania podatkiem VAT dofinansowania otrzymanego z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Realizując projekt „(…)” Gmina (…) zarówno w fazie realizacyjnej oraz operacyjnej nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub ubiegania się o zwrot podatku VAT, którego wysokość została wskazana w budżecie projektu. Gmina (…) jako Beneficjent projektu zobowiązuje się do pokrycia ze środków własnych wszelkich wydatków niekwalifikowalnych niezbędnych do realizacji Projektu grantowego, jednakże dokonywanie tych wydatków nie będzie spełniało warunków zawartych w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.) gdyż nabywane towary i usługi nie będą wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych, Gminie nie przysługuje więc prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i ubieganie się o zwrot podatku VAT wynikającego z realizacji Projektu.

Ad. 2

Zgodnie z art. 29a ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.) podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Gmina (…) nie ma obowiązku ani możliwości opodatkowania podatkiem VAT dofinansowania otrzymanego z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na realizacje projektu „(…)” ze względu na rolę jaką pełni w projekcie, gdyż jest Beneficjentem projektu grantowego, który tylko w imieniu mieszkańców pozyskuje środki na realizacje rzeczową projektu i zapewnia obsługę procesu aplikacyjnego. Ponadto otrzymany przez Grantobiorcę grant może stanowić (…)% całkowitej wartości przedsięwzięcia, która jest określona w umowie pomiędzy Grantobiorcą a Beneficjentem (Gminą). Grantobiorca dokonuje sam wyboru wykonawcy na podstawie przeprowadzonej samodzielnie analizy rynku i jest zobowiązany do poniesienia wydatków w sposób oszczędny tzn. według niezawyżonych w stosunku do średnich cen i stawek rynkowych, jednakże Grantobiorca jest zobowiązany do poniesienia kosztów niekwalifikowanych stanowiących różnicę pomiędzy całkowita wartością przedsięwzięcia a wartością powierzonego grantu. Jeżeli wartość faktycznie poniesionych wydatków będzie wyższa niż wartość przedsięwzięcia określona w umowie na rzecz Grantobiorcy zostanie wypłacona niezmieniona kwota grantu określona w umowie, nie ma to jednak wpływu na cenę przedsięwzięcia wybraną przez Grantobiorcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Ponieważ tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina jako Beneficjent projektu zobowiązuje się do pokrycia ze środków własnych wszelkich wydatków niekwalifikowalnych niezbędnych do realizacji Projektu grantowego, jednakże dokonywanie tych wydatków nie będzie spełniało warunków zawartych w art. 86 ust. 1 ustawy, gdyż nabywane towary i usługi nie będą wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą kwestii czy realizując projekt „(…)” zarówno w fazie realizacyjnej oraz operacyjnej ma on prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub ubiegania się o zwrot podatku VAT, którego wysokość została wskazana w budżecie projektu.

Jak wcześniej wskazano odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, bowiem mimo iż Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, to jednak towary i usługi nabywane przez Nią w związku z realizacją wskazanego projektu nie będą wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym, ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki, warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od poniesionych wydatków w ramach realizowanego projektu. Wnioskodawcy z tego tytułu nie będzie przysługiwało również prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Ponadto, w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 80), wskazano przypadki, w których kwota podatku naliczonego może być zwrócona jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej oraz warunki i tryb dokonywania tego zwrotu. W § 8 ust. 3 i 4 tego rozporządzenia wskazany został katalog środków, które stanowią środki bezzwrotnej pomocy zagranicznej. Otrzymanie pomocy finansowej pochodzącej ze źródeł, o których mowa w tych przepisach, daje prawo do ubiegania się o zwrot podatku na podstawie przepisów zawartych w rozdziale 4 tego rozporządzenia. Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest jednak pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia m.in. złożenie zgłoszenia rejestracyjnego i pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia, a w zakresie środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej podpisanie umowy o dofinansowanie przed dniem 1 maja 2004 r. Ponieważ Wnioskodawca nie spełnia tych warunków, nie będzie miał możliwości ubiegania się o zwrot podatku VAT na podstawie przepisów rozdziału 4 cyt. rozporządzenia.

W konsekwencji, mając powyższe na względzie, Gmina nie będzie miała możliwości odzyskania podatku naliczonego od ponoszonych przez siebie wydatków w związku z realizowanym projektem pn. „ (…)”, ponieważ nabywane towary i usługi w ramach realizacji projektu, nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w kwestii objętej pytaniem nr 1 jest prawidłowe.

Natomiast dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie kwestii czy dotacja uzyskana z RPOW(…) na realizację Projektu, w ramach którego Wnioskodawca przekaże środki pieniężne Grantobiorcom z tej dotacji, powinna zostać opodatkowana podatkiem VAT należy zwrócić uwagę na niżej cytowane przepisy:

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast jak stanowi art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy wyjaśnić, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów/świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów/świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Należy stwierdzić, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie świadczącego usługę. Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług należy rozumieć prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów/świadczącego usługę do żądania od odbiorcy towaru/usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Zatem opodatkowane podatkiem VAT są odpłatna dostawa towarów lub odpłatna usługa. Sam fakt otrzymania dotacji nie stanowi czynności opodatkowanej i nie kreuje obowiązku zapłaty podatku.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Cytowany przepis stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), z treści którego wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Związane jest to z tym, że podstawa opodatkowania stanowi wartość faktycznie uzyskaną przez sprzedawcę z tytułu danej opodatkowanej czynności. Należy jednocześnie wskazać, że nie ma tu znaczenia status podmiotu wypłacającego dofinansowanie ani pochodzenie środków, z których to dofinansowanie jest wypłacane.

Z treści powołanych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dofinansowania za stanowiące podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dofinansowanie dokonywane jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dofinansowanie niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Nie ma przy tym znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za daną konkretną usługę lub za daną konkretną dostawę.

W świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, do podstawy opodatkowania VAT zalicza się, w przypadkach, które określa art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, m.in. przyznane podatnikom subwencje bezpośrednio związane z ceną dostawy lub świadczenia. Przepis ten zmierza do obciążenia VAT całej wartości towarów lub usług, a przez to do uniknięcia zmniejszenia przychodu z podatku na skutek przyznania subwencji (zob. np. pkt 26 wyroku w sprawie C-144/02). TSUE wskazywał wielokrotnie, że aby subwencja była uznana za bezpośrednio związaną z ceną danej transakcji, powinna ona być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określony towar lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlegać opodatkowaniu (zob. np. pkt 28 ww. wyroku C-144/02).

Ponadto, subwencje związane bezpośrednio z ceną interpretuje się jako obejmujące jedynie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług i które są płacone przez stronę trzecią sprzedawcy lub dostawcy (zob. np. wyrok w sprawie C-184/00 pkt 18). Niezbędne jest, by cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca, była ustalona w taki sposób, by zmniejszała się w stosunku odpowiadającym subwencji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, która stanowiłaby zatem element determinujący cenę, jakiej ten ostatni żąda (zob. pkt 29 wyroku C-144/02).

Należy zauważyć, że otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje (dopłaty) podlegają bowiem opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą, czy towarem i podlegają opodatkowaniu.

Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że aby dana czynność (dostawa lub usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy dokonywaną dostawą towarów lub świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za dokonaną dostawę towarów lub wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Z opisu sprawy wynika, Beneficjent, czyli Gmina, wnosi wkład własny, który jest w pełni wniesiony przez Grantobiorców (Mieszkańców). Okres realizacji projektu ustalono od daty podpisania umowy z RPOW(…) czyli (…) r. do zakończenia finansowania realizacji czyli (…) 2021 r.

Adresatami projektu są mieszkańcy Gminy, którzy biorąc udział w projekcie stają się Grantobiorcami – odbiorcami końcowymi produktów i rezultatu projektu. To na ich nieruchomościach powstaną projektowane mikroinstalacje fotowoltaiczne. Rezultatem projektu ma być budowa (…) takich systemów mikroinstalacji OZE na nieruchomościach mieszkalnych Grantobiorców. Żaden system mikroinstalacji OZE nie będzie zamontowany na obiektach użyteczności publicznej stanowiących mienie Gminy ani żadnych jednostkach organizacyjnych Gminy.

Wnioskodawca, jest Beneficjentem projektu i w imieniu mieszkańców pozyskuje środki na realizację projektu. Gmina zapewnia obsługę procesu aplikacyjnego własnymi siłami i możliwościami. Grantobiorcy we własnym zakresie zgodnie z metodą rozeznania rynku dokonują wyboru Wykonawcy oraz zobowiązują się do poniesienia kosztów niekwalifikowalnych. Grantobiorca podpisuje z wykonawcą umowę sprzedaży instalacji fotowoltaicznej we własnym imieniu, faktura VAT ma być wystawiona na Grantobiorcę, który staje się jednocześnie właścicielem instalacji. Grantobiorca przez okres trwałości projektu (5 lat od daty płatności końcowej na rzecz Beneficjenta) zobowiązany jest do pokrywania wszelkich kosztów konserwacji, napraw i użytkowania instalacji. Po zakończeniu okresu trwałości projektu nie będzie protokołów przekazania własności instalacji gdyż od początku będzie ona własnością Grantobiorcy. Grantobiorca ma zrealizować projekt w terminie (…) dni kalendarzowych od daty podpisania umowy o powierzenie Grantu. Datą zakończenia przedsięwzięcia jest data podpisania protokołu odbioru przez Grantobiorcę, który jest również zobowiązany do uzyskania od Wykonawcy faktury VAT zgodnej z kosztorysem i zawierającej jedynie koszty kwalifikowalne. Następnie w ciągu 14 dni Grantobiorca (mieszkaniec) zobowiązany jest do złożenia wniosku o wypłatę Grantu do Grantodawcy (Gminy (…)). Wniosek o wypłatę powinien zawierać m.in. kopię faktury wystawionej przez wykonawcę oraz potwierdzenie jej zapłaty. Realizacja musi przebiegać zgodnie z wytycznymi nakreślonymi w umowie o powierzenie Grantu zawartej pomiędzy Gminą i mieszkańcami. Grant przekazywany jest przez Gminę w formie refundacji. Grant stanowi nie więcej niż (…)% całkowitej wartości danej instalacji.

Grantobiorcy w miarę realizowania budowy swoich instalacji będą składali wnioski o wypłatę grantu, Beneficjent (Gmina) po weryfikacji złożonych wniosków będzie składała do RPOW wniosek o płatność dofinansowania zgodnie z harmonogramem płatności. Po otrzymaniu dofinansowania Beneficjent (Gmina) będzie refundował poniesione wydatki konkretnym Grantobiorcom.

Analiza przedstawionego opisu sprawy, treści cytowanych przepisów prawa podatkowego oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do wniosku, że przekazane przez Wnioskodawcę dotacje celowe ze środków uzyskanych z RPOW(..), Grantobiorcom ww. postaci zwrotu kosztów dla mieszkańców w związku z montażem instalacji fotowoltaicznych na budynkach mieszkalnych, w tym jednorodzinnych, oraz budynkach gospodarczych (zgodnie z Regulaminem Wyboru Grantobiorców energia wyprodukowana za pomocą instalacji wykonanych w ramach projektu będzie wykorzystywana wyłącznie na bytowe potrzeby własne Grantobiorców, którzy we wnioskach o wypłatę grantu składają oświadczenia o wyłącznie takim jej wykorzystaniu) nie będą stanowić dopłaty do ceny montażu instalacji fotowoltaicznych, gdyż Gmina nie weszła w rolę inwestora, co za tym idzie – nie świadczy usług ani nie dostarcza towaru na rzecz osób fizycznych biorących udział w projekcie.

Mieszkańcy Gminy – „Grantobiorcy” we własnym zakresie zgodnie z metodą rozeznania rynku dokonują wyboru Wykonawcy oraz zobowiązują się do poniesienia kosztów niekwalifikowalnych. Grantobiorca podpisuje z wykonawcą umowę sprzedaży instalacji fotowoltaicznej we własnym imieniu, faktura VAT ma być wystawiona na Grantobiorcę, który staje się jednocześnie właścicielem instalacji. Grantobiorca przez okres trwałości projektu (5 lat od daty płatności końcowej na rzecz Beneficjenta) zobowiązany jest do pokrywania wszelkich kosztów konserwacji, napraw i użytkowania instalacji. Po zakończeniu okresu trwałości projektu nie będzie protokołów przekazania własności instalacji gdyż od początku będzie ona własnością Grantobiorcy. Grantobiorca (mieszkaniec) zobowiązany jest do złożenia wniosku o wypłatę Grantu do Grantodawcy (Gminy). Wniosek o wypłatę powinien zawierać m.in. kopię faktury wystawionej przez wykonawcę oraz potwierdzenie jej zapłaty. Realizacja musi przebiegać zgodnie z wytycznymi nakreślonymi w umowie o powierzenie Grantu zawartej pomiędzy Gminą i mieszkańcami. Grant przekazywany jest przez Gminę w formie refundacji.

Należy zatem uznać, że czynność przekazania środków w formie pieniężnej jako zwrot kosztów robót i materiałów nie stanowi świadczenia usług. Przedstawione we wniosku okoliczności sprawy wskazują, że Gmina nie świadczy na rzecz osób fizycznych biorących udział w projekcie jakichkolwiek czynności. To inwestor (mieszkaniec gminy) będzie miał możliwość dokonania zakupu towarów i usług u dowolnego dostawcy, sam nabywał będzie towary i usługi w ramach instalacji fotowoltaicznych, a następnie będzie ubiegał się o zrefundowanie części lub całości poniesionych wydatków.

Przedstawione okoliczności sprawy wskazują zatem, że Gmina jest grantodawcą i w żaden sposób nie angażuje się w realizację inwestycji.

Zatem jeżeli faktycznie – tak jak wynika to z przedstawionego zdarzenia przyszłego – przedmiotem umowy zawartej przez Beneficjenta (Gminę) z Grantobiorcą (Mieszkańcem) będzie jedynie zwrot kosztów i operacji tej nie będą towarzyszyły żadne inne świadczenia pomiędzy Gminą a Mieszkańcem, to zwrot kosztów instalacji fotowoltaicznych na rzecz Grantobiorcy (mieszkańca) nie będzie stanowił czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (nie rodzi obowiązku podatkowego). Przekazywanych środków pieniężnych Mieszkańcowi (inwestorowi) nie można uznać za wynagrodzenie za świadczoną usługę lub dopłatę do ceny (brak świadczenia usługi i dostawy towaru).

W konsekwencji, stwierdzić należy, że otrzymana przez Gminę dotacja uzyskana z RPOW(…) na realizację Projektu pn. „(…)”, w formule grantowej, nie będzie dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość świadczonych usług lub dostaw towarów, nie będzie stanowić wynagrodzenia za świadczone usługi lub dokonane dostawy towarów i nie będzie zwiększać podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2 jest prawidłowe.

Ponadto należy także zauważyć, że pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że wydana interpretacja dotyczy jedynie kwestii opodatkowania podatkiem VAT tej części dofinansowania otrzymanej przez Gminę z RPOW(…), która odnosi się do poniesionych przez mieszkańców wydatków zrefundowanych w ramach dotacji celowej przyznanej na montaż instalacji fotowoltaicznych, gdyż Wnioskodawca tylko w tym zakresie przedstawił swoje stanowisko. Przedmiotowa interpretacja nie dotyczy zatem opodatkowania podatkiem VAT ewentualnego otrzymanego przez Gminę dofinansowania ze środków unijnych na poniesione przez Gminę wydatki w ramach projektu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.