Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-501/14/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-08-01
Teza: Czy Wnioskodawca ma prawo ująć w kosztach uzyskania przychodów całą kwotę odszkodowania umownego wypłaconego na rzecz Miasta A, biorąc pod uwagę wystawienie noty księgowej na rzecz X tytułem obciążenia X 50% kwoty ww. odszkodowania? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; odszkodowania; odszkodowania-odszkodowanie umowne; ugody; umowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 3 lipca 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 28 kwietnia 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 2 maja 2014 r.), uzupełnionym 25 lipca 2014 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca ma prawo ująć w kosztach uzyskania przychodów całą kwotę odszkodowania umownego wypłaconego na rzecz Miasta A, biorąc pod uwagę wystawienie noty księgowej tytułem obciążenia X 50% kwoty ww. odszkodowania (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 maja 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca ma prawo ująć w kosztach uzyskania przychodów całą kwotę odszkodowania umownego wypłaconego na rzecz Miasta A, biorąc pod uwagę wystawienie noty księgowej tytułem obciążenia X 50% kwoty ww. odszkodowania. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 21 lipca 2014 r. Znak: IBPBI/2/423-501/14/AK wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 25 lipca 2014 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej także „Spółka”) jest przedsiębiorcą budowlanym. 25 lipca 2011 r. zawiązał z X S.A. (obecnie w upadłości likwidacyjnej; dalej: X) Konsorcjum w celu realizacji przedsięwzięcia polegającego na zaprojektowaniu i wybudowaniu obiektów sportowych, tj. hali oraz stadionu, na rzecz Miasta A.

W dniu 2 lutego 2012 r. Konsorcjum zawarło z Miastem A umowę o wykonanie wskazanych wyżej robót budowlanych (dalej: Umowa). Zgodnie z zapisami Umowy wynagrodzenie za jej realizację miało zostać wypłacone na rzecz członków Konsorcjum po całkowitym wykonaniu przedmiotu Umowy. Do tego czasu Wnioskodawca oraz X mieli samodzielnie finansować roboty wykonywane w ramach Umowy. Niemniej jednak, z uwagi na fakt, że wartość przedmiotowych robót przekraczała kwotę (…) PLN brutto, niezbędne było uzyskanie przez Konsorcjum zewnętrznego finansowania w postaci kredytów bankowych. Podkreślić przy tym należy, że w chwili zawarcia Umowy, uzyskanie ww. kredytów było w pełni realne i potwierdzone zapewnieniami banków współpracujących z Konsorcjum.

Jednakże po przystąpieniu przez Spółkę i X do realizacji Umowy, na skutek gwałtownego załamania gospodarczego na rynku budowlanym w drugim kwartale 2012 r., banki nieoczekiwanie zmieniły swoją politykę kredytową wobec podmiotów działających w sektorze budownictwa, wstrzymując udzielanie im kredytów. W konsekwencji Konsorcjum nie mogło zrealizować Umowy na ustalonych w niej warunkach - ani bowiem Wnioskodawca, ani X nie dysponowali własnymi środkami, umożliwiającymi sfinansowanie robót budowlanych przewidzianych w Umowie. Zatem bez zewnętrznego wsparcia finansowego, realizacja Umowy stała się niemożliwa.

W rezultacie 3 października 2012 r. Wnioskodawca i X wystąpili do sądu z powództwem przeciwko Miastu A, żądając:

*   wprowadzenia odpowiednich zmian do Umowy, polegających w szczególności na ustaleniu częściowych miesięcznych płatności wynagrodzenia za zaawansowanie prac, albo
*   w przypadku braku możliwości wprowadzenia zaproponowanych zmian - rozwiązania Umowy, z uwagi na nadzwyczajną zmianę stosunków (tj. w oparciu o art. 3571 Kodeksu cywilnego).

Powyższe działania zostały podjęte w związku z nadzwyczajną zmianą okoliczności, których Wnioskodawca i X nie przewidzieli przy zawieraniu Umowy (klauzula rebus sic stantibus), wynikających ze znacznego pogorszenia ogólnej sytuacji na rynku usług budowlanych, a w konsekwencji utratą możliwości zewnętrznego finansowania inwestycji będącej przedmiotem Umowy.

W dniu 11 października 2012 r. został zawarty aneks nr 1 do umowy Konsorcjum, w którym obowiązki i prawa Lidera Konsorcjum przejął Wnioskodawca, natomiast X pozostał członkiem Konsorcjum. Na mocy przedmiotowego aneksu, członkowie Konsorcjum zobowiązali się do wzajemnego informowania o swojej bieżącej sytuacji finansowej oraz stanie rozliczeń z wszystkimi podwykonawcami/dostawcami zaangażowanymi przez Konsorcjum do realizacji przedmiotu Umowy. Niemniej jednak, z uwagi na sytuację finansową X rzutującą bezpośrednio na realizację Umowy, 8 listopada 2012 r. został zawarty aneks nr 2 do umowy Konsorcjum, na podstawie którego Wnioskodawca przejął na siebie realizację całości prac projektowych oraz projektowo-dokumentacyjnych pozwalających na kompleksową realizację inwestycji. W rezultacie, w odniesieniu do wskazanych wyżej prac, udział Wnioskodawcy w Konsorcjum uległ zmianie i wyniósł 100%.

W grudniu 2012 r. X ogłosił upadłość likwidacyjną. Przy czym X już wcześniej zaprzestał wykonywania Umowy, w konsekwencji czego Wnioskodawca przejął faktycznie samodzielne wykonywanie Umowy. Jednocześnie, korzystając z uprawnienia przewidzianego w art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze, syndyk masy upadłości X złożył oświadczenie, że z dniem 21 grudnia 2012 r. odstępuje od Umowy. Powyższe oznaczało, że Wnioskodawca musiałby wykonać przedmiot Umowy sam, co jednakże – bez partnera budowlanego oraz bez zewnętrznego wsparcia finansowego - byłoby zupełnie niemożliwe. W tym stanie rzeczy w interesie każdej ze stron Umowy stało się jak najszybsze zakończenie zaistniałego w sprawie sporu i usunięcie stanu niepewności co do wzajemnych praw i zobowiązań.

W rezultacie, 25 lutego 2013 r. Wnioskodawca, syndyk masy upadłości X oraz Miasto A zawarli ugodę (dalej: Ugoda), na mocy której postanowiono rozwiązać Umowę i dokonać wzajemnych rozliczeń (na podstawie uzgodnionego i załączonego do Ugody zestawienia wykonanych prac i robót oraz wzajemnych roszczeń i należności).

Zgodnie z postanowieniami Ugody:

1.  Miasto A miało zapłacić Wnioskodawcy wynagrodzenie za prace wykonane do dnia zawarcia Ugody, które nie zostało wcześniej uregulowane, w wysokości (…) PLN brutto,
2.  Wnioskodawca miał zapłacić na rzecz Miasta A kwotę w wysokości (…) PLN, określoną jako „odszkodowanie umowne z tytułu rozwiązania Umowy” (pkt 5 ppkt 3 Ugody). Świadczenie to miało być swoistą rekompensatą na rzecz Miasta A za utracone korzyści związane z tym, że Miasto A poniosło koszty wykonania części robót budowlanych, a inwestycja nie została zrealizowana.

Z tytułu wierzytelności wskazanej w punkcie b) powyżej, Miasto A wystawiło na rzecz Wnioskodawcy noty obciążeniowe, tj.:

*   notę obciążeniową nr 4/2013 z 4 marca 2013 na kwotę (…) PLN,
*   notę obciążeniową nr 5/2013 z 4 marca 2013 r. na kwotę (…) PLN, oraz
*   notę obciążeniową nr 6/2013 z 4 marca 2013 r. na kwotę (…) PLN.

Kwota wynikająca z noty obciążeniowej nr 4/2013 została skompensowana z wierzytelnością przysługującą Spółce wobec Miasta za prace wykonane do dnia zawarcia Ugody, natomiast kwoty wynikające z noty obciążeniowej nr 5/2013 oraz noty obciążeniowej nr 6/2013 zostały przez Spółkę zapłacone odpowiednio 28 marca 2013 r. oraz 29 maja 2013 r. Przy czym Spółka zastrzegła sobie w Ugodzie prawo zgłoszenia wierzytelności regresowej z tytułu dokonanej płatności do masy upadłościowej X w trybie odpowiednich przepisów Prawa upadłościowego i naprawczego. W konsekwencji 29 marca 2013 r. Spółka wystawiła na rzecz X notę księgową na kwotę (…) PLN, tytułem obciążenia X 50% kwoty odszkodowania umownego wynikającego z Ugody (nota księgowa nr 3/(…)/2013). Jednocześnie z uwagi na brak zapłaty ww. noty przez X (znajdujący się w upadłości likwidacyjnej), Spółka utworzyła odpis aktualizujący wartość ww. wierzytelności. Odpis ten nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

W dniu 7 listopada 2013 r. Wnioskodawca otrzymał interpretację indywidualną Ministra Finansów z 4 listopada 2013 r., Znak: IBPBI/2/423-1028/13/BG, potwierdzającą możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Spółki, zapłaconego na rzecz Miasta A odszkodowania umownego z tytułu odstąpienia od Umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca ma prawo ująć w kosztach uzyskania przychodów całą kwotę odszkodowania umownego wypłaconego na rzecz Miasta A, biorąc pod uwagę wystawienie noty księgowej na rzecz X tytułem obciążenia X 50% kwoty ww. odszkodowania? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

W ocenie Wnioskodawcy, ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów całą kwotę odszkodowania umownego wypłaconego na rzecz Miasta A z tytułu rozwiązania Umowy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zatem jednym z warunków umożliwiających zaliczenie danego wydatku w poczet kosztów uzyskania przychodów jest konieczność jego poniesienia przez podatnika.

W analizowanym wypadku odstąpienie przez Wnioskodawcę od Umowy i zapłacenie odszkodowania na podstawie Ugody nie mieści się w katalogu kar i odszkodowań zawartym w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT. Jednocześnie wydatek w postaci ww. odszkodowania prowadzi do zachowania źródła przychodów Spółki, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Wskazać bowiem należy, że ogłoszenie upadłości likwidacyjnej przez X, a co za tym idzie odstąpienie przez niego od realizacji Umowy spowodowało, że Wnioskodawca musiałby wykonać przedmiot umowy sam. To z kolei wiązałoby się z koniecznością poniesienia przez Wnioskodawcę nakładów znacznie przewyższających jego możliwości finansowe, w konsekwencji czego istniało duże ryzyko utraty płynności finansowej Spółki mogące doprowadzić do jej upadłości. Ponadto zawarcie Ugody, a co za tym idzie spełnienie jej warunków przez Wnioskodawcę (tj. zapłacenie odszkodowania) doprowadziło do tego, że Miasto A zapłaciło Spółce wynagrodzenie za prace wykonane do dnia zawarcia Ugody, które nie zostało wcześniej uregulowane.

W świetle powyższego, rozwiązanie Umowy na podstawie Ugody zawartej z Miastem A stało się rozwiązaniem najbardziej racjonalnym i równocześnie niezawinionym przez Wnioskodawcę - Wnioskodawca podjął bowiem wcześniej szereg działań zmierzających do wykonania Umowy. Tym samym, jako że podjęte przez Wnioskodawcę działania miały charakter racjonalny, prowadzący do osiągnięcia lub zachowania (zabezpieczenia) źródła przychodu, miał on prawo ująć w kosztach uzyskania przychodów kwotę wypłaconego na rzecz Miasta A odszkodowania umownego w pełnej wysokości. Jak już Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego, prawidłowość powyższego podejścia została potwierdzona przez Ministra Finansów w interpretacji indywidualnej z 4 listopada 2013 r., Znak: IBPBI/2/423-1028/13/BG.

Przy czym Wnioskodawca uważa, że ma możliwość ujęcia w kosztach uzyskania przychodów pełnej kwoty ww. odszkodowania wynikającego z zawartej Ugody. Jak bowiem wynika z opisu stanu faktycznego, na podstawie Ugody zawartej między Wnioskodawcą, Miastem A oraz syndykiem masy upadłości X, to na Spółce ciążył obowiązek zapłaty odszkodowania umownego z tytułu rozwiązania Umowy na rzecz Miasta A w całości i to Spółka w całości zapłaciła przedmiotowe odszkodowanie. Ugoda przewidywała wprawdzie możliwość zwrócenia się Spółki do X z roszczeniem zwrotnym z tytułu przedmiotowej zapłaty (co Spółka ostatecznie uczyniła), lecz w przypadku braku zapłaty całej kwoty odszkodowania przez Wnioskodawcę, Miasto A miałoby prawo dochodzenia zapłaty w całości jedynie od Spółki. Zobowiązanie z tytułu ww. odszkodowania ciążyło zatem w całości wyłącznie na Wnioskodawcy. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, zasadnym jest uznanie, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do zaliczenia całej kwoty odszkodowania do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ odszkodowanie to nie mieści się w katalogu art. 16 ust. 1 ustawy o CIT oraz spełnia przesłanki uznania za koszt uzyskania przychodów wynikające z art. 15 ust. 1 - w szczególności jego zapłata związana była z zachowaniem/zabezpieczeniem źródła przychodów oraz ciężar odszkodowania został w całości poniesiony przez Wnioskodawcę. Brak jest przesłanek do przyjęcia odmiennych konkluzji z uwagi na późniejsze wystawienie na rzecz X noty obciążeniowej na kwotę stanowiącą 50% kwoty odszkodowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851, dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w tym celu, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 updop. Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 updop, zostaną ex lege uznane za koszty uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 updop, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami.

Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

*   przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz
*   potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Do kosztów podatkowych nie zalicza się sankcji cywilnoprawnych w formie kar umownych czy odszkodowań z tytułów wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop. Ustawodawca kierował się w tym względzie zasadą, aby nie premiować działań sprzecznych z istotą umów, zagrożonych karami i odszkodowaniami. W art. 16 ust. 1 pkt 22 updop ustawodawca wprost wyraża, jakiego rodzaju kary umowne i odszkodowania nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Są to kary czy odszkodowania wynikające z nienależytego wykonania zobowiązań. Kary te są zatem wynikiem niewłaściwego działania lub zaniechania dłużnika. Co do pozostałych kar i odszkodowań, niewymienienie ich w negatywnym katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 updop nie oznacza, że automatycznie można takie wydatki uznać za koszt podatkowy. Pomiędzy poniesionym kosztem a potencjalnym przychodem musi bowiem zaistnieć związek przyczynowo - skutkowy, albo musi być to wydatek poniesiony w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że 25 lipca 2011 r. Wnioskodawca zawiązał z X Konsorcjum w celu realizacji przedsięwzięcia polegającego na zaprojektowaniu i wybudowaniu obiektów sportowych, tj. hali oraz stadionu, na rzecz Miasta A. W dniu 2 lutego 2012 r. Konsorcjum zawarło z Miastem A umowę o wykonanie wskazanych wyżej robót budowlanych. Z uwagi na fakt, że wartość przedmiotowych robót przekraczała kwotę (…) PLN brutto, niezbędne było uzyskanie przez Konsorcjum zewnętrznego finansowania w postaci kredytów bankowych. Podkreślić przy tym należy, że w chwili zawarcia Umowy, uzyskanie ww. kredytów było w pełni realne i potwierdzone zapewnieniami banków współpracujących z Konsorcjum. Jednakże po przystąpieniu przez Spółkę i X do realizacji Umowy, na skutek gwałtownego załamania gospodarczego na rynku budowlanym w drugim kwartale 2012 r., banki nieoczekiwanie zmieniły swoją politykę kredytową wobec podmiotów działających w sektorze budownictwa, wstrzymując udzielanie im kredytów. W konsekwencji Konsorcjum nie mogło zrealizować Umowy na ustalonych w niej warunkach - ani bowiem Wnioskodawca, ani X nie dysponowali własnymi środkami, umożliwiającymi sfinansowanie robót budowlanych przewidzianych w Umowie. Zatem bez zewnętrznego wsparcia finansowego, realizacja Umowy stała się niemożliwa.

W rezultacie 3 października 2012 r. Wnioskodawca i X wystąpili do sądu z powództwem przeciwko Miastu A, żądając:

*   wprowadzenia odpowiednich zmian do Umowy, polegających w szczególności na ustaleniu częściowych miesięcznych płatności wynagrodzenia za zaawansowanie prac, albo
*   w przypadku braku możliwości wprowadzenia zaproponowanych zmian - rozwiązania Umowy, z uwagi na nadzwyczajną zmianę stosunków (tj. w oparciu o art. 3571 Kodeksu cywilnego).

Powyższe działania zostały podjęte w związku z nadzwyczajną zmianą okoliczności, których Wnioskodawca i X nie przewidzieli przy zawieraniu Umowy (klauzula rebus sic stantibus), wynikających ze znacznego pogorszenia ogólnej sytuacji na rynku usług budowlanych, a w konsekwencji utratą możliwości zewnętrznego finansowania inwestycji będącej przedmiotem Umowy. W dniu 11 października 2012 r. został zawarty aneks nr 1 do umowy Konsorcjum, w którym obowiązki i prawa Lidera Konsorcjum przejął Wnioskodawca, natomiast X pozostał członkiem Konsorcjum. Na mocy przedmiotowego aneksu, członkowie Konsorcjum zobowiązali się do wzajemnego informowania o swojej bieżącej sytuacji finansowej oraz stanie rozliczeń z wszystkimi podwykonawcami/dostawcami zaangażowanymi przez Konsorcjum do realizacji przedmiotu Umowy. Niemniej jednak, z uwagi na sytuację finansową X rzutującą bezpośrednio na realizację Umowy, 8 listopada 2012 r. został zawarty aneks nr 2 do umowy Konsorcjum, na podstawie którego Wnioskodawca przejął na siebie realizację całości prac projektowych oraz projektowo-dokumentacyjnych pozwalających na kompleksową realizację inwestycji. W rezultacie, w odniesieniu do wskazanych wyżej prac, udział Wnioskodawcy w Konsorcjum uległ zmianie i wyniósł 100%. W grudniu 2012 r. X ogłosił upadłość likwidacyjną. Przy czym X już wcześniej zaprzestał wykonywania Umowy, w konsekwencji czego Wnioskodawca przejął faktycznie samodzielne wykonywanie Umowy. Jednocześnie, korzystając z uprawnienia przewidzianego w art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze, syndyk masy upadłości X złożył oświadczenie, że z dniem 21 grudnia 2012 r. odstępuje od Umowy. Powyższe oznaczało, że Wnioskodawca musiałby wykonać przedmiot Umowy sam, co jednakże – bez partnera budowlanego oraz bez zewnętrznego wsparcia finansowego - byłoby zupełnie niemożliwe. W tym stanie rzeczy w interesie każdej ze stron Umowy stało się jak najszybsze zakończenie zaistniałego w sprawie sporu i usunięcie stanu niepewności co do wzajemnych praw i zobowiązań.

W rezultacie, 25 lutego 2013 r. Wnioskodawca, syndyk masy upadłości X oraz Miasto A zawarli ugodę, na mocy której postanowiono rozwiązać Umowę i dokonać wzajemnych rozliczeń (na podstawie uzgodnionego i załączonego do Ugody zestawienia wykonanych prac i robót oraz wzajemnych roszczeń i należności).

Zgodnie z postanowieniami Ugody:

1.  Miasto A miało zapłacić Wnioskodawcy wynagrodzenie za prace wykonane do dnia zawarcia Ugody, które nie zostało wcześniej uregulowane, w wysokości (…) PLN brutto,
2.  Wnioskodawca miał zapłacić na rzecz Miasta A kwotę w wysokości (…) PLN, określoną jako „odszkodowanie umowne z tytułu rozwiązania Umowy” (pkt 5 ppkt 3 Ugody). Świadczenie to miało być swoistą rekompensatą na rzecz Miasta A za utracone korzyści związane z tym, że Miasto A poniosło koszty wykonania części robót budowlanych, a inwestycja nie została zrealizowana.

Z tytułu wierzytelności wskazanej w punkcie b) powyżej, Miasto A wystawiło na rzecz Wnioskodawcy noty obciążeniowe, 4/2013, 5/2013, 6/2013. Kwota wynikająca z noty obciążeniowej nr 4/2013 została skompensowana z wierzytelnością przysługującą Spółce wobec Miasta za prace wykonane do dnia zawarcia Ugody, natomiast kwoty wynikające z noty obciążeniowej nr 5/2013 oraz noty obciążeniowej nr 6/2013 zostały przez Spółkę zapłacone odpowiednio 28 marca 2013 r. oraz 29 maja 2013 r. Przy czym Spółka zastrzegła sobie w Ugodzie prawo zgłoszenia wierzytelności regresowej z tytułu dokonanej płatności do masy upadłościowej X w trybie odpowiednich przepisów Prawa upadłościowego i naprawczego. W konsekwencji 29 marca 2013 r. Spółka wystawiła na rzecz X notę księgową na kwotę (…) PLN, tytułem obciążenia X 50% kwoty odszkodowania umownego wynikającego z Ugody (nota księgowa nr 3/(…)/2013). Jednocześnie z uwagi na brak zapłaty ww. noty przez X (znajdujący się w upadłości likwidacyjnej), Spółka utworzyła odpis aktualizujący wartość ww. wierzytelności. Odpis ten nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Wskazane w opisie stanu faktycznego odstąpienie od umowy i zapłacenie odszkodowania na podstawie ugody nie mieści się w katalogu kar i odszkodowań, zawartym w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop. W związku z powyższym, aby uznać odszkodowanie za koszt podatkowy należy zbadać czy została spełniona ogólna przesłanka wynikająca z art. 15 ust. 1 updop, tj. czy istnieje związek przyczynowo - skutkowy poniesionego wydatku z przychodem, czy też wydatek ten służył zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Odszkodowanie winno zatem być poniesione w celu osiągnięcia przychodu albo w celu zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodów.

W obrocie gospodarczym występują przypadki, w których strona odstępuje od umowy, aby zapobiec stracie mogącej wyniknąć z jej wykonania (na przykład wyeliminowanie, czy też ograniczenie generowania strat pomniejszających przychód). W tym więc kontekście istotne jest, aby podatnik, kwalifikując określony wydatek, jako koszt podatkowy, dokonywał tego również z perspektywy związku tego wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz jego wiedzy o związkach przyczynowych, tj. w zakresie, że dany wydatek (koszt) może obiektywnie przyczynić się do realizacji pożądanego celu – osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła – co nie zawsze oznacza, że cel ten zostanie osiągnięty. W świetle powyższego, istotne jest, aby poniesionemu wydatkowi (kosztowi), towarzyszył konkretny zamiar i cel zdeterminowany treścią art. 15 ust. 1 updop oraz jego związek wyrażający się w obiektywnym wpływie (weryfikowanym wiedzą o zjawiskach i procesach gospodarczych) na przyczynienie się do realizacji postawionego i pożądanego celu, tj. osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła.

W rezultacie, gospodarczo uzasadnione i racjonalne decyzje gospodarcze, pierwotnie podejmowane w określonych warunkach determinujących ich treść i konsekwencje (również konsekwencje prawnopodatkowe), w związku z istotną zmianą okoliczności i warunków otoczenia zewnętrznego (np. niekorzystne zmiany gospodarcze, zmiana polityki kredytowej banków) z perspektywy oceny negatywnych skutków tych zmian na przychód podatkowy mogą wręcz skutkować ich rewizją w nowych warunkach czasu i miejsca, a to w związku z potrzebą (koniecznością) podjęcia przez podatnika działań zmierzających do zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. W analizowanym zakresie istotne jest więc aby kwalifikując dany wydatek, z perspektywy art. 15 ust. 1 updop, jako koszt podatkowy uwzględnić również, kwestię logicznego ciągu zdarzeń determinujących określone i konkretne działania podatnika począwszy od momentu zawarcia umowy, poprzez zmianę okoliczności i uwarunkowań gospodarczych w trakcie jej realizowania w porównaniu z pierwotnie istniejącymi, (tj. istniejącymi w momencie zawierania umowy) aż do bezpośrednich motywów determinujących decyzję o odstąpieniu od umowy, wypłacie odszkodowania. Chodzi zatem o podjęcie, w ramach przedmiotu prowadzonej działalności działań, które w nowych warunkach gospodarczych (zmienionych, w porównaniu z pierwotnie istniejącymi) są zdecydowanie bardziej korzystne dla podatnika.

Biorąc pod uwagę powyżej powołane przepisy oraz stan faktyczny przedstawiony we wniosku, skoro w momencie zawarcia umowy Spółka dochowała należytej staranności (w tym w zakresie zapewnienia zewnętrznych źródeł finansowania kontraktu) a rozwiązanie umowy było racjonalnie, gospodarczo uzasadnione i było konsekwencją okoliczności, za które Spółka nie ponosi odpowiedzialności (w tym były od niej niezależne) oraz na Spółce – zgodnie z postanowieniami zawartej z Miastem A Ugody – ciążył obowiązek zapłaty odszkodowania umownego w całości, można przyjąć, że wydatek z tytułu odszkodowania (w pełnej wysokości) może stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 updop.

Należy przy tym zgodzić się ze Spółką, że na możliwość kwalifikacji odszkodowania umownego wypłaconego na rzecz Miasta A jako kosztu uzyskania przychodów nie ma wpływu skorzystanie przez Spółkę z prawa zgłoszenia wierzytelności regresowej i wystawienie przez Wnioskodawcę noty księgowej na rzecz X tytułem obciążenia X 50% kwoty ww. odszkodowania.

Ponadto, tut. Organ pragnie zauważyć, że pełna weryfikacja prawidłowości zaliczenia wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) Ordynacji podatkowej. Dokonując bowiem interpretacji indywidualnej organ podatkowy działający z upoważnienia Ministra Finansów przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Wskazać przy tym należy, że sama okoliczność upadłości drugiego konsorcjanta nie stanowi wystarczającej przesłanki zaliczenia wypłaconego odszkodowania do kosztów uzyskania przychodów. Spółka winna ponosić bowiem konsekwencje doboru partnerów, z którymi realizuje kontrakt. Niemniej jednak istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia mają pozostałe okoliczności stanu faktycznego, które były całkowicie niezależne od Spółki.

Stanowisko Spółki, z powyższymi zastrzeżeniami, jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.