Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-134/07-2/IŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2007-12-07
Teza: Sfinansowanie przez pracodawcę akcji objętych planem restrykcyjnym a przychód ze stosunku pracy i przychód z kapitałów pieniężnych
Słowa kluczowe: akcja; kapitał-kapitały pieniężne; nabycie; plan; przychód-przychód ze stosunku pracy; przychód-źródła przychodu; zbycie; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 05.09.2007 r. (data wpływu 10.09.2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania nieodpłatnie nabytych akcji spółki z siedzibą w Wielkiej Brytanii - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10.09.2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania nieodpłatnie nabytych akcji spółki z siedzibą w Wielkiej Brytanii.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni będąc pracownikiem „XXX” Sp. z o.o., jest uprawniona, pod określonymi warunkami, do uczestniczenia w Planie Akcji Restrykcyjnych (dalej jako „Plan”) spółki „YYY” z siedzibą w Wielkiej Brytanii.

Plan ten opiera się na następujących zasadach:

*   Planem objęci są niektórzy pracownicy zatrudnieni w „XXX” Polska (dalej jako „Pracownicy”) w dniu wprowadzenia Planu;

*   Udział Pracowników w Planie jest dobrowolny;

*   Pomiędzy Pracownikami a „YYY” nie istnieje stosunek pracy;

*   W ramach Planu pracownicy uzyskują, po zakończeniu okresu restrykcyjnego, prawo nieodpłatnego nabycia akcji spółki „YYY”;

*   Akcje nabywane przez Pracowników w momencie upływu okresu restrykcyjnego są skupowane z rynku (tzn. nie są one akcjami nowej emisji, są natomiast nabywane na giełdzie papierów wartościowych w L.). Poszczególne akcje nie są zasadniczo nabywane z przeznaczeniem dla konkretnego Pracownika;

*   Przeniesienie akcji na rzecz Pracownika może nastąpić po upływie 3-letniego okresu restrykcyjnego;

*   W przypadkach określonych w Planie (np. wypowiedzenie umowy o pracę) liczba akcji, które mają zostać przyznane pracownikowi po zakończeniu okresu restrykcyjnego może zostać zredukowana;

*   Pracownicy, którzy nieodpłatnie nabędą akcje – nabędą wszelkie prawa wynikające z posiadanych akcji (w tym prawo do dywidendy);

*   „XXX” Polska ponosi koszty Planu (w tym koszt akcji przyznanych nieodpłatnie Pracownikom uczestniczącym w Planie);

*   Pracownicy biorący udział w Planie mają miejsce zamieszkania w Polsce od momentu przyznania prawa do nabycia akcji do momentu sprzedaży przez nich akcji będących przedmiotem planu.

Wnioskodawczyni jako pracownik „XXX” Polska otrzyma w przyszłości nieodpłatnie akcje „YYY”.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w momencie nabycia przez wnioskodawczynię, po upływie okresu restrykcyjnego, akcji „YYY” powstaje przychód w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych?
2.  Czy dochód uzyskany przez wnioskodawczynię w momencie sprzedaży akcji „YYY” nabytych po upływie okresu restrykcyjnego jest kwalifikowany jako dochód z kapitałów pieniężnych?

Odpowiedź na pytanie 1. stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Wniosek w zakresie pytania 2. zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem wnioskodawczyni:

Ad. 1. Wartość przyznanych wnioskodawczyni po upływie okresu restrykcyjnego akcji „YYY” - nie stanowi przychodu w momencie nabycia akcji. Przychód powstaje dopiero w momencie sprzedaży akcji (oraz w momencie otrzymania ewentualnej dywidendy).

Wnioskodawczyni ustosunkowując się do momentu powstania obowiązku podatkowego podaje, iż zgodnie z art. 11 ust 1 cytowanej ustawy, przychodami (\`(...)\`) są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Wskazuje przy tym, iż wprawdzie pojęcie nieodpłatnych świadczeń nie zostało zdefiniowane na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - to jednak w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ugruntował się pogląd, iż pod pojęciem nieodpłatnego świadczenia należy rozumieć zdarzenia prawne oraz zdarzenia faktyczne, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku danej osoby mające konkretny wymiar finansowy, przy czym otrzymanymi wartościami pieniężnymi są tylko takie wartości, które powiększają aktywa danej osoby, a więc takie, którymi można swobodnie rozporządzać (sygn. I S.A/Gd 1290/80).

Z uwagi na powyższe, wnioskodawczyni uważa, że wartość akcji przyznanych jej w ramach Planu nie powinna być traktowana jako nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 11 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym, na podparcie czego przywołuje również stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w R., zajęte w decyzji z dn. 15.11.2004 r., znak: IS.I/2-415/184/04 – zdaniem wnioskodawczyni – w podobnej sprawie.

Natomiast na podparcie swojego poglądu, iż przychód z tytułu udziału w planie uzyska dopiero w chwili zbycia akcji, wnioskodawczyni posługuje się wybranymi fragmentami z interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach podatników, tj. z:

*   decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dn. 12.10.2004 r., znak:FB/005-749/EJ/04;

*   postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Mokotów z dn. 12.08.2004 r., znak: US33/NL/LF/II/415-111/04;

*   postanowienia Urzędu Skarbowego Kraków-Nowa Huta z dn. 13.04.2005 r., znak:PD-4/415-26a/05.

Dalszą motywację opiera na specyfice źródła przychodów, jakim są akcje. Podaje, że wszak akcje są papierami wartościowymi inkorpującymi zarówno prawa, jak i obowiązki akcjonariusza w stosunku do spółki będącej emitentem akcji (w przypadku wnioskodawczyni spółki brytyjskiej), to moment uzyskania dochodu z akcji nie jest tożsamy z momentem ich otrzymania lub nabycia. Cechą papierów wartościowych, jakimi są akcje – podaje - jest to, iż generują one dochód w przyszłości w postaci dywidendy i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, czy też w przypadku ich odpłatnego zbycia w postaci różnicy pomiędzy ceną nabycia a ceną rynkową.

Podnosi również, że słuszność stanowiska, jakie zajmuje wnioskodawczyni, w sposób pośredni potwierdza art. 23. ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten bowiem mówi o tym, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych.

Ad. 2. W momencie sprzedaży akcji „YYY”, nabytych po upływie okresu restrykcyjnego, wnioskodawczyni uzyskuje przychód, kwalifikowany jako przychód z kapitałów pieniężnych. Po odjęciu od tego przychodu kosztów uzyskania przychodu, wnioskodawczyni powinna podlegać opodatkowaniu w Polsce 19%-owym podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym, zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie na wnioskodawczyni ciążył obowiązek złożenia w urzędzie skarbowym odrębnego zeznania, według ustalonego wzoru (obecnie PIT-38), o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ustawy, w tym dochodu z odpłatnego zbycia papierów wartościowych (akcji nabytych w ramach Planu).

Zgodnie natomiast z przepisem art. 45 ust. 4 pkt 1 ustawy, w tym samym terminie zobowiązana jest wpłacić na rachunek urzędu skarbowego należny podatek dochodowy wynikający z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 1 tego przepisu.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) - wyrażającym zasadę powszechności opodatkowania - opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl postanowień art. 11 ust. 1 tejże ustawy - przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z kolei, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 12 ust. 3 ww. ustawy, wartość pieniężną nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych (jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi niewchodzące w zakres działalności pracodawcy) ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Z powołanych przepisów wynika więc, że wartość otrzymanych od pracodawcy świadczeń w postaci sfinansowania za pracownika kosztów nabycia akcji – co do zasady – stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem od kwoty świadczenia pieniężnego poniesionego przez pracodawcę na zakup akcji na rzecz pracownika, pracodawca, stosownie do art. 31 powołanej wyżej ustawy, obowiązany jest pobrać zaliczkę na podatek dochodowy według zasad określonych w art. 32 tej ustawy. W rozpatrywanej sprawie obowiązek podatkowy powstanie w momencie otrzymania lub postawienia do dyspozycji pracownika akcji spółki brytyjskiej.

Natomiast podatnik (pracownik), jest zobowiązany wykazać kwotę tego świadczenia w zeznaniu podatkowym (obecny formularz zeznania PIT-37 lub PIT-36), składanym za rok, w którym te świadczenia zostaną otrzymane, łącznie z innymi przychodami uzyskanymi ze stosunku pracy (art. 45 ust. 1).

Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż wartość przyznanych jej po upływie okresu restrykcyjnego akcji brytyjskiej spółki YYY i sfinansowanych w całości przez pracodawcę nie stanowi dla niej przychodu w momencie nabycia akcji.

Z uwagi na wskazane wyżej uregulowania prawne i łączący Panią stosunek pracy ze spółką finansującą świadczenie w postaci nabycia akcji, stanowisko Pani nie znajduje uzasadnienia.

Jak również nie znajduje uzasadnienia w świetle prezentowanej przez Panią motywacji, opartej na orzecznictwie sądowym i wskazanych we wniosku rozstrzygnięciach organów podatkowych w indywidualnych sprawach podatników.

W tym miejscu podkreślić należy, iż jakkolwiek orzecznictwo sądowe kształtuje pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak orzeczenia dotyczą konkretnych spraw, w danym stanie prawnym. To samo odnosi się do stanowisk przyjętych przez organy podatkowe w interpretacjach przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach podatników. Stąd wyjęte z kontekstu danej sprawy rozstrzygnięcie nie musi się dosłownie przekładać na analogiczne zajęcie stanowiska w innej sprawie.

Natomiast wysunięty argument odnośnie specyfiki źródła przychodów, jakimi są akcje nie ma związku myślowego ze specyfiką przychodów, jakimi są przychody ze stosunku pracy zdefiniowane w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W rozpatrywanej sprawie istotne jest to, że akcje stanowią przedmiot świadczenia w danym momencie, a – nie to, jakiego rodzaju przychody (dochody) generują w przyszłości.

Odnosząc się z kolei do „pośredniego” argumentu w postaci wskazania przez Panią na art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy, z którego to przepisu wynika, iż koszty uzyskania przychodów, m.in. związane z nabyciem akcji uwzględnia się w momencie zbycia akcji, i co – zdaniem Pani – ‘”pośrednio” uzasadnia stanowisko, iż dopiero przy zbyciu akcji powstaje przychód skutkujący u Pani obowiązkiem podatkowym - stwierdzić należy, iż jest to błędny argument. Wynika to stąd, iż przy zbyciu akcji nabytych przez Panią w przedstawiony powyżej sposób, koszty uzyskania przychodu ustala się faktycznie w oparciu o przepisy cytowanego art. 23 ust. 1 pkt 38, ale jednocześnie – w związku z art. 22 ust. 1d powoływanej ustawy. Oznacza to, że do kosztów uzyskania przychodu ze zbycia przedmiotowych akcji zalicza się również przychód w wartości rynkowej akcji sfinansowany przez pracodawcę, który został opodatkowany jako przychód ze stosunku pracy.

Reasumując, w momencie nabycia przez Panią, po upływie okresu restrykcyjnego, akcji YYY sfinansowanych przez pracodawcę, osiąga Pani przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.