Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-794/14-2/JK3
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-12-12
Teza: Czy Wnioskodawca (jako płatnik PIT) prawidłowo przyjmuje, że delegując: pracowników i osoby zatrudnione w ramach umowy zlecenia i w efekcie przekazując im świadczenia na zasadach właściwych dla podróży służbowych pracowników, jako płatnik ma prawo do stosowania zwolnień, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o PIT i nie pobierać w tym zakresie zaliczek na podatek dochodowy?
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja służbowa; dieta; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2014 r. (data wpływu 3 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca od września 2012 r, prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą M. Głównym przedmiotem powyższej działalności jest świadczenie usług ogólnobudowlanych, m.in. wykonywanie tynków, instalowanie drzwi, malowanie wewnętrzne i zewnętrzne budynków oraz wykonywanie konstrukcji i pokryć dachowych.

Wnioskodawca wykonuje powyższe usługi na terytorium Polski oraz Szwecji. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce, nie jest obecnie zarejestrowany jako podatnik VAT w Szwecji. Usługi wykonywane na terytorium Szwecji w całości świadczone są dla szwedzkich kontrahentów, którzy prowadzą działalności gospodarcze i są podatnikami szwedzkiego podatku od wartości dodanej. Usługi takie Wnioskodawca świadczy jako podwykonawca, umowy z kontrahentami zawierane są na konkretne świadczenia, czas trwania których, z reguły nie przekracza trzydziestu dni.

W III i IV kwartale 2013 r. Wnioskodawca był zarejestrowany w Szwecji jako podatnik tamtejszego podatku od wartości dodanej ale od początku 2014 r. nie posiada już takiego statusu.

Podatnik nie ma w Szwecji stałego miejsca prowadzenia działalności, żadnej zorganizowanej struktury biznesowej, stałej placówki, biura, magazynu, filii, warsztatu, fabryki etc., budowy trwają z reguły nie dłużej niż trzydzieści dni (a już z pewnością żadna nie przekracza nawet pół roku) z kolei jego pobyty zawodowe w Szwecji determinowane są realizowanymi aktualnie (w czasie tych pobytów usługami). W praktyce łączny czas pobytu w Szwecji może przekroczyć 183 dni.

Podkreślić trzeba, że jedyną siedzibą prowadzonej działalności Wnioskodawcy jest siedziba na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w Wyszkowie. W Polsce, w Wyszkowie w którym mieszka wraz z rodziną, znajduje się centrum interesów życiowych Wnioskodawcy.

Wnioskodawca, wykonując świadczenia dla swych kontrahentów, wykorzystuje własne narzędzia jak również, w zależności od potrzeb i zakresu wykonywanych usług, niekiedy korzysta z narzędzi, w tym specjalistycznego sprzętu powierzone mu przez zlecającego. Podkreślić jednak należy, że w przypadku powierzenia Wnioskodawcy narzędzi przez zlecającego są one wykorzystywane przez pracowników i zleceniobiorców Wnioskodawcy wyłącznie na potrzeby i w czasie świadczenia usług dla Zlecającego, który takie narzędzie udostępnił Wnioskodawcy. W żadnym przypadku narzędzia takie nie są, i nie mogą być, wykorzystywane przez Wnioskodawcę na jego potrzeby osobiste jak również dla wykonywania usług dla innych podmiotów niż Zlecający, który udostępnił takie narzędzie Wnioskodawcy.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej i na jej potrzeby Wnioskodawca zatrudnia, w ramach stosunków pracy, pracowników. Stałe miejsce świadczenia pracy pracowników znajduje się w Polsce, w Wyszkowie, w miejscu siedziby prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy i z tego miejsca pracownicy delegowani są do wykonywania konkretnych prac, w tym na budowy w Szwecji. Ze względu na to, że czas świadczenia usług na konkretnych budowach, z reguły, nie przekracza trzydziestu dni (o czym było powyżej), również pracownicy, co jest tego oczywistą konsekwencją, nie przebywają w danym miejscu dłużej niż taki okres. Z uwagi na swoją specyfikę, oraz okoliczności (w szczególności miejsce świadczenia pracy w Wyszkowie), wyjazdy na budowy, również do Szwecji, klasyfikowane są jako podróże służbowe pracowników. W zależności od aktualnych potrzeb, wyznaczanych zawartymi umowami z kontrahentami i na potrzeby ich realizacji (poszczególnych prac w ramach takich), Wnioskodawca zatrudnia, dodatkowo, osoby fizyczne w ramach umów zlecenia.

Delegując pracowników i osoby zatrudnione w ramach umowy zlecenia Wnioskodawca zapewnia im świadczenia i zwraca koszty na zasadach właściwych dla podróży służbowych pracowników.

Ze względu na potrzebę bezpośredniej realizacji usług (nadzór, kontrola, kierowanie pracami zatrudnionych osób) łączny czas pobytu w Szwecji, w różnych jej częściach, na różnych budowach (z których czas trwania każdej, z reguły, nie przekracza trzydziestu dni - o czym powyżej), w sumie Wnioskodawca przebywa w Szwecji ponad sześć miesięcy w roku. Wobec powyższych okoliczności, obecnie, całość rozliczeń podatkowych Wnioskodawca dokonuje w Polsce.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy Wnioskodawca świadcząc usługi ogólnobudowlane na terytorium Szwecji prawidłowo przyjmuje, że czynności te nie podlegają opodatkowaniu polskim VAT ale, na warunkach określonych w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, przysługuje mu prawo do rozliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z takimi usługami?
2.  Czy Wnioskodawca prawidłowo przyjmuje, że przychody uzyskiwane w ramach prowadzonej działalności, z tytułu usług wykonywanych w Szwecji podlegają opodatkowaniu polskim podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy Wnioskodawca (jako płatnik PIT) prawidłowo przyjmuje, że delegując: pracowników i osoby zatrudnione w ramach umowy zlecenia i w efekcie przekazując im świadczenia na zasadach właściwych dla podróży służbowych pracowników, jako płatnik ma prawo do stosowania zwolnień, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o PIT i nie pobierać w tym zakresie zaliczek na podatek dochodowy?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. (pyt. Nr 3). W pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, delegując pracowników i osoby zatrudnione w ramach umowy zlecenia i w efekcie przekazując im świadczenia na zasadach właściwych dla podróży służbowych pracowników, jako płatnik ma prawo do stosowania zwolnień, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o PIT i nie rozlicza w tym zakresie zaliczek na PIT.

Odnosząc się do zagadnienia obowiązków płatniczych Wnioskodawcy związanych z przekazywaniem pracownikom świadczeń związanych z odbywanymi podróżami służbowymi należy wskazać na art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o PIT. Według takich, uzyskany przez pracownika przychód determinowany takimi świadczeniami jest zwolniony od PIT, do wysokości określonej w odrębnych przepisach, tj. w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 23 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013, poz. 167). Oczywiście podkreślić trzeba, że zwolnienie ma jedynie wówczas zastosowanie (w ramach limitów, o których mowa w poprzednim zdaniu), gdy przekazane pracownikowi świadczenie generuje po jego stronie przychód podatkowy determinowany uzyskanym przysporzeniem (np. wypłacona dieta). Gdyby świadczenie nie było przekazane na potrzeby osobiste pracownika a na potrzeby świadczonej pracy i nie skutkowało uzyskaniem przez niego korzyści, wówczas przychód w ogóle by nie wystąpił a co za tym idzie na Wnioskodawcy również nie spoczywałyby płatnicze obowiązki do obliczenia, poboru i rozliczenia z organem podatkowym zaliczki na PIT (patrz np. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. K 7/13, wyrok NSA z dnia 15 stycznia 2008 r., II FSK/1578/06, wyrok NSA z dnia 23 kwietnia 2013 r., II FSK 1741/11).

Odnosząc się do obowiązków Wnioskodawcy jako płatnika PIT w zbliżonej, do opisanej powyżej sytuacji, „delegowania” zleceniobiorców, należy wskazać na przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) z zastrzeżeniem ust. 13 ustawy o PIT. Według takiego, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Zgodnie z zastrzeżeniem poczynionym w art. 21 ust. 13 ustawy o PIT, zwolnienie z ust. 1 pkt 16 lit. b) takiej regulacji stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 8, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

W przypadku świadczeń otrzymywanych przez osoby niebędące pracownikami, a będące w podróży na podstawie umowy zlecenia, mając na uwadze powyższe i uwzględniając okoliczności, których dotyczy niniejszy wniosek o interpretację indywidualną należy stwierdzić, że badając, czy ma zastosowanie zwolnienie ukonstytuowane w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT koniecznym jest wykazanie czy został spełniony pierwszy z warunków zapisanych w art. 21 ust. 13 ustawy o PIT oraz czy otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodu.

Podkreślić trzeba, że z uwagi na zastosowane wobec braku zaliczenia do kosztów określenie „otrzymane świadczenia” nie może być wątpliwości co do tego, że owe niezaliczenie do kosztów dotyczy strony odbywającej podróż, gdyż to ona otrzymuje świadczenie (powyższe potwierdzono m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 stycznia 2008 r., ILPB2/415-233/07-2/MK).

Jeżeli osoba wyjeżdżająca w podróż na podstawie umowy zlecenia po to, aby świadczyć usługi na rzecz Wnioskodawcy, otrzymuje konkretne świadczenia, a nie zwroty kosztów to wobec braku poniesienia nie ma możliwości zaliczenia otrzymanego świadczenia do kosztów. W przypadku zwróconych wydatków osoba odbywająca podróż nie zalicza kwot odpowiadających otrzymywanym zwrotom do kosztów z uwagi na ich niedefinitywny charakter (są one zwracane). Dla bezpieczeństwa Wnioskodawca potwierdza brak rozliczenia kosztów stosownym oświadczeniem o nierozliczeniu kosztów uzyskania przychodu przez odbywającego podróż.

Z kolei wymóg poniesienia w celu uzyskania przychodu odnosi się do zapewniającego świadczenie (tutaj Wnioskodawca), gdyż wobec faktu, że otrzymujący uzyskuje świadczenia pod tytułem darmym (względnie zwrot kosztów), to przekazujący i tylko on ponosi wydatki na zapewnienie świadczeń związanych z podróżą (powyższe potwierdzono m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 stycznia 2008 r„ ILPB2/415-233/07-2/MK).

Z uwagi na to, że celem ponoszonych przez Wnioskodawcę wydatków jest zwiększenie efektywności świadczonych usług budowlanych na rzecz kontrahentów, za które to usługi Wnioskodawca otrzymuje stosowne wynagrodzenie, nie może budzić wątpliwości to, że wydatki takie są ponoszone w celu uzyskania przychodu.

Zważywszy na fakt, że w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) w związku z ust. 13 pkt 1 ustawy o PIT ustawodawca wymaga, aby osoba niebędąca pracownikiem odbywała podróż, która realizowana jest w celach osiągnięcia przychodów, a sam podróżujący nie zaliczał wartości świadczeń do kosztów i jednocześnie uwzględniając okoliczności wskazane w niniejszym wniosku należy stwierdzić, że wszystkie warunki są wypełnione w okolicznościach wskazanych w niniejszym wniosku.

Z ostrożności należy w tym miejscu wyjaśnić, że w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT stosowany jest termin „podróż”, a nie „podróż służbowa”. Oznacza to, że ma on zastosowanie w odniesieniu do przychodów osiąganych w innych okolicznościach niż odbywania podróży służbowej (dla których dedykowane jest zwolnienie zapisane w lit. a) tego samego przepisu), a która może być odbywana przez pracowników gdyż jest to pojęcie mające swoje źródło w prawie pracy (czyli dotyczy stosunku prawnego łączącego pracodawcę z pracownikiem i w okolicznościach, w których prawo pracy ma zastosowanie). Powyższe potwierdził WSA w Opolu, w wyroku z 28 października 2009 r. (I SA/Op 296/09), stwierdzając, że: „W art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) u.p.d.o.f. ustawodawca posłużył się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, dlatego też zakres tego zwolnienia jest szerszy, ponieważ nie ogranicza się ono jedynie do podróży służbowych, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że zostały spełnione przesłanki z art. 21 ust. 13 ww. ustawy, tj. wypłacone diety i inne należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów świadczeniobiorców oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów.”

Wobec zleceniobiorców właściwe jest zastrzeżenie poczynione uprzednio w odniesieniu do pracowników, że zwolnienie jedynie wówczas ma zastosowanie, gdy zleceniobiorca uzyskuje przychód podatkowy. Przy braku przychodu zwolnienie nie ma zastosowania, ale wobec braku przychodu na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnicze.

Reasumując, świadczenia generujące po stronie podróżujących przychód, otrzymywane od Wnioskodawcy zarówno przez jego pracowników w związku z podróżą służbową, jak i otrzymywane przez osoby niebędące pracownikami, lecz na podstawie umowy zlecenia wykonujące usługi budowlane będąc w podróży, korzystają ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o PIT, a co za tym idzie, nie powstaje po stronie Wnioskodawcy obowiązek płatnika do pobrania zaliczek na podatek dochodowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W art. 10 ust. 1 powołanej ustawy zostały określone źródła przychodów, do których należy między innymi:

*   stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta (pkt1),

*   działalność wykonywana osobiście (pkt 2),

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy.

Stosownie do art. 12 ust. 3 tej ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 ww. ustawy).

Mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne należy zaznaczyć, że przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jedynie przykładowo przychody ze stosunku pracy. Świadczy o tym użycie słowa „w szczególności” co oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Oznacza to, że przychodami ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz świadczenia nieodpłatne, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W myśl art. 31 ww. ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

W myśl art. 13 pkt 8 ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

\- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Artykuł 42 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby (…).

Z opisu zawartego we wniosku wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i na jej potrzeby Wnioskodawca zatrudnia, w ramach stosunków pracy, pracowników. Stałe miejsce świadczenia pracy pracowników znajduje się w Polsce, w Wyszkowie, w miejscu siedziby prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy i z tego miejsca pracownicy delegowani są do wykonywania konkretnych prac, w tym na budowy w Szwecji. Ze względu na to, że czas świadczenia usług na konkretnych budowach, z reguły, nie przekracza trzydziestu dni, również pracownicy, co jest tego oczywistą konsekwencją, nie przebywają w danym miejscu dłużej niż taki okres. Z uwagi na swoją specyfikę, oraz okoliczności (w szczególności miejsce świadczenia pracy w Wyszkowie), wyjazdy na budowy, również do Szwecji, klasyfikowane są jako podróże służbowe pracowników. W zależności od aktualnych potrzeb, wyznaczanych zawartymi umowami z kontrahentami i na potrzeby ich realizacji, Wnioskodawca zatrudnia, dodatkowo, osoby fizyczne w ramach umów zlecenia.

Delegując pracowników i osoby zatrudnione w ramach umowy zlecenia Wnioskodawca zapewnia im świadczenia i zwraca koszty na zasadach właściwych dla podróży służbowych pracowników.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 tej ustawy, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1.  podróży służbowej pracownika,
2.  podróży osoby niebędącej pracownikiem

\- do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej są przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).

Jednocześnie, zgodnie z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5 w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Definicję pojęcia „podróż służbowa” zawiera art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, z późn. zm.). Zgodnie z ww. przepisem, pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

W powołanym art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy ustawodawca posłużył się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, dlatego też zakres tego zwolnienia jest szerszy, ponieważ nie ogranicza się ono jedynie do podróży służbowych, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że wypłacone diety i inne należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów świadczeniobiorców oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów.

Zasady rozliczania zagranicznych podróży służbowych reguluje ww. rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Zgodnie z treścią § 2 ww. rozporządzeniu, w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety;
2.  zwrot kosztów:
    1.  przejazdów,
    2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
    3.  noclegów,
    4.  innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że Wnioskodawca delegując pracowników i osoby zatrudnione w ramach umowy zlecenia i w efekcie przekazując im świadczenia na zasadach właściwych dla podróży służbowych pracowników, jako płatnik ma prawo do stosowania zwolnień, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie pobierać w tym zakresie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Zaznaczenia wymaga jednak fakt, że omawiane zwolnienie jest limitowane do wysokości określonej w powołanym wyżej rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej. W przypadku zatem, gdy cała wartość ww. świadczeń korzysta ze zwolnienia z opodatkowania, Wnioskodawca może wyłączyć ww. świadczenia z podstawy obliczenia zaliczki na podatek dochodowy.

Jeżeli jednak należności wypłacone przez Wnioskodawcę będą wyższe od limitów określonych w przepisach ww. rozporządzenia, to nadwyżki ponad te limity będą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym i w takiej sytuacji z tytułu ich wypłaty Wnioskodawca będzie miał obowiązek obliczenia, pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., Nr 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.