Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.921.2025.1.KC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-10-16
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie uznania świadczenia
odpłatnych usług w zakresie odprowadzania ścieków na rzecz
Odbiorców zewnętrznych za pomocą infrastruktury wodno; kanalizacyjnej powstałej w ramach inwestycji za działalność
gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu VAT,
niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku, prawa do
odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach
dokumentujących poniesione wydatki związane z
infrastrukturą przy zastosowaniu prewspółczynnika
metrażowego.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu
gmina
infrastruktura
instalacja-instalacja wodno-kanalizacyjna
współczynnik-prewspółczynnik
ścieki
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy
ogólne-Definicje
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2.
Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku
naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2b
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2c
1

[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2h

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 września 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:
      - uznania świadczenia odpłatnych usług w zakresie odprowadzania ścieków na rzecz
        Odbiorców zewnętrznych za pomocą infrastruktury wodno-kanalizacyjnej powstałej
        w ramach inwestycji za działalność gospodarczą oraz czynność podlegającą
        opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku,
      - prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach
        dokumentujących poniesione wydatki związane z infrastrukturą przy zastosowaniu
        prewspółczynnika metrażowego.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2024 r.,
    poz. 1465 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w
    osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje
    zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządnie gminnym) samodzielnie lub
    poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o
    samorządzie gminnym, zadania własne Gminy obejmują m.in. sprawy wodociągów i
    zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych.

    Obecnie w strukturze organizacyjnej Gminy znajdują się jednostki organizacyjne mające
    status jednostek budżetowych, zajmujące się m.in. oświatą, pomocą społeczną itp.
    Ponadto, w strukturze organizacyjnej Gminy funkcjonuje również Zakład Gospodarki
    Komunalnej w (...) (dalej: „Zakład”), będący również jednostką budżetową. Jednocześnie,
    Gmina nie wyklucza w przyszłości likwidacji bądź tworzenia jednostek budżetowych celem
    realizacji jej zadań jako jednostki samorządu terytorialnego. Wszystkie jednostki
    budżetowe Gminy będą dalej zwane łącznie jako: „Jednostki organizacyjne”.
    W ramach struktury organizacyjnej Gminy działa także urząd obsługujący jednostkę
    samorządu terytorialnego jaką jest Gmina, tj. Urząd Gminy (...) (dalej: „Urząd” lub „UG”).
    Jednostki organizacyjne objęte są centralizacją rozliczeń VAT i wykazują osiągany obrót
    łącznie z Urzędem w jednej deklaracji VAT (pliku JPK_V7M) składanej z podaniem danych
    Gminy.
    Gmina w zakresie swojej działalności świadczy usługi m.in. w zakresie dostarczania wody i
    odprowadzania ścieków.
    Usługi odprowadzania ścieków/dostarczania wody świadczone są/mogą być na rzecz
    mieszkańców, przedsiębiorców oraz innych instytucji spoza scentralizowanej dla celów
    VAT struktury organizacyjnej Gminy, dalej nazywanych w niniejszym wniosku łącznie:
    „Odbiorcami zewnętrznymi”.
    Odprowadzanie ścieków/dostawa wody ma jednak miejsce również w ramach struktury
    organizacyjnej Gminy, tj. ww. usługi są/mogą być świadczone:
      - na rzecz scentralizowanych dla celów VAT Jednostek organizacyjnych oraz
      - w ramach zużycia własnego Gminy, tj. w ramach zużycia w Urzędzie oraz zużycia w
        obiektach (zasadniczo nieruchomościach komunalnych Gminy), za które Gmina nie
        pobiera wynagrodzenia od innych podmiotów (mieszkańców, przedsiębiorców oraz
        innych instytucji spoza scentralizowanej dla celów VAT struktury organizacyjnej
        Gminy).
    W dalszej części niniejszego wniosku ww. podmioty, tj. scentralizowane dla celów VAT
    Jednostki organizacyjne, Urząd, obiekty w zakresie zużycia, od którego Gmina nie pobiera
    wynagrodzenia od innych podmiotów spoza scentralizowanej dla celów VAT struktury
    organizacyjnej Gminy nazywane będą łącznie „Odbiorcami wewnętrznymi”. Ponadto, do
    zużycia na rzecz Odbiorców wewnętrznych zaliczone jest także incydentalne zużycie wody
                                3na cele przeciwpożarowe poprzez hydranty (ilość m w tym zakresie Gmina określa na
    bazie danych udostępnianych przez Państwową Straż Pożarną).
    Do realizacji powyższych zadań służy posiadana przez Gminę infrastruktura wodno-
    kanalizacyjna. Natomiast jednostką organizacyjną odpowiedzialną za zarządzanie tą
    infrastrukturą jest Zakład.
    Opis przedmiotu wniosku
    Wnioskodawca zakresem wniosku obejmuje wydatki inwestycyjne związane z
    infrastrukturą wodnokanalizacyjną objęta zakresem inwestycji pn.:
      · „...”,
      · „...”,
    dalej łącznie jako: „Inwestycje wodno-kanalizacyjne” lub „Inwestycje”. Z kolei infrastruktura
    wodnokanalizacyjna objęta zakresem Inwestycji będzie zwana dalej jako: „Infrastruktura”.
    Należy podkreślić, że Infrastruktura wykorzystywana jest/będzie w ramach działalności
    Zakładu, który za pomocą tej infrastruktury wykonuje/będzie wykonywał zadania z

    zakresu odbioru ścieków/dostawy wody. Co istotne, ww. wydatki inwestycyjne są/będą
    każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców i usługodawców na Gminę
    fakturami VAT, na których Gmina oznaczona jest/będzie jako nabywca towarów i usług.
    Gmina podkreśla, że przedmiotem wniosku są wyłącznie te wydatki inwestycyjne związane
    bezpośrednio i wyłącznie z Infrastrukturą, nazywane dalej w niniejszym wniosku
    „Wydatkami”, w zakresie których Gmina nie jest/nie będzie w stanie dokonać alokacji
    bezpośredniej, tj. przyporządkowania do prowadzonej przez Gminę działalności
    gospodarczej opodatkowanej VAT, zwolnionej z opodatkowania lub działalności innej niż
    gospodarcza, gdy przynajmniej w części służyć one będą działalności gospodarczej Gminy
    opodatkowanej VAT.
    Planowany sposób wykorzystania Infrastruktury
    Infrastruktura, której dotyczą objęte wnioskiem Wydatki, jest/będzie wykorzystywana w
    ten sposób, że w przytłaczającej większości służy/będzie ona służyć do działalności
    odpłatnej Gminy, polegającej na odpłatnym świadczeniu usług odbioru ścieków/dostawy
    wody od/do Odbiorców zewnętrznych. Świadczenie tych usług jest/będzie
    dokumentowane przez Gminę zasadniczo wystawianymi na rzecz Odbiorców
    zewnętrznych fakturami z wykazanym na nich podatkiem VAT należnym.
    Niemniej, w zasadniczo marginalnej części Infrastruktura ta jest/będzie również
    wykorzystywana na potrzeby odbioru ścieków/dostawy wody od/do Odbiorców
    wewnętrznych.
    Metoda kalkulacji prewspółczynnika rozważana przez Gminę
    Mając powyższe na uwadze, Gmina rozważa odliczanie podatku VAT naliczonego
    wykazanego na fakturach dokumentujących Wydatki w oparciu o prewspółczynnik
    kalkulowany na bazie następującego wzoru uwzględniającego udział odpowiednio
                  3odebranych ścieków w m od Odbiorców zewnętrznych w całości odebranych ścieków w m
    3, tj. łącznie od Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych w danym roku
    kalendarzowym:
                      3  3PRE = ścieki odebrane od OZ (m) / ścieki odebrane od OZ i OW (m)kan
                          3lub odpowiednio dostarczonej wody w m do Odbiorców zewnętrznych w całości
                3dostarczonej wody w m, tj. łącznie do Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców
    wewnętrznych w danym roku kalendarzowym:
                        3  3PRE = woda dostarczona do OZ (m)/woda dostarczona do OZ i OW (m)wod
    gdzie:
    PRE – oznacza prewspółczynnik,
    OZ – oznacza Odbiorców zewnętrznych,
    OW – oznacza Odbiorców wewnętrznych.
    Przedstawiony przez Gminę wzór kalkulacji proporcji oparty na danych w zakresie ilości
    metrów sześciennych odebranych ścieków/dostarczonej wody umożliwia kalkulację
    prewspółczynnika metrażowego kanalizacyjnego i wodociągowego. Obydwa te
    prewspółczynniki będą na potrzeby niniejszego wniosku określane jako „prewspółczynnik
    metrażowy”.
    Informacje dodatkowe dot. pomiaru ilości odebranych ścieków/dostarczonej wody
    Zgodnie z art. 27 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i
    zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 757), określanej dalej jako
    „ustawa o zaopatrzeniu w wodę i odprowadzaniu ścieków”:

    „3. Minister właściwy do spraw gospodarki wodnej określi, w drodze rozporządzenia,
    przeciętne normy zużycia wody dla poszczególnych odbiorców usług, które stanowią
    podstawę ustalania ilości pobranej wody w razie braku wodomierza, biorąc pod uwagę
    specyfikę poszczególnych odbiorców usług oraz wskaźniki średniego zużycia wody
    określone w szczególności dla gospodarstw domowych, usług oraz innej działalności w
    miastach i na wsiach.
    4.Ilość odprowadzonych ścieków ustala się na podstawie wskazań urządzeń pomiarowych.
    5.W razie braku urządzeń pomiarowych ilość odprowadzonych ścieków ustala się na
    podstawie umowy, o której mowa w art. 6 ust. 1, jako równą ilości wody pobranej lub
    określonej w umowie.
    6.W rozliczeniach ilości odprowadzonych ścieków ilość bezpowrotnie zużytej wody
    uwzględnia się wyłącznie w przypadkach, gdy wielkość jej zużycia na ten cel ustalona jest
    na podstawie dodatkowego wodomierza zainstalowanego na koszt odbiorcy usług.”.
    Na podstawie art. 27 ust. 3 ustawy o zaopatrzeniu w wodę i odprowadzaniu ścieków,
    wydano rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie
    określenia przeciętnych norm zużycia wody (Dz. U. z 2002 r. nr 8 poz. 70), dalej
    określanym jako: „rozporządzenie ws. norm zużycia”, w którym ustalono przeciętne normy
    zużycia wody dla poszczególnych odbiorców usług, stanowiące podstawę ustalania ilości
    pobranej wody w razie braku wodomierza głównego.
    Gmina zaznacza, że w przypadku części Odbiorców wewnętrznych, jak i Odbiorców
    zewnętrznych, kalkulacja odprowadzonych ścieków/dostarczonej wody ustalana jest/może
    być na podstawie przeciętnej normy zużycia wody, określonej w przytoczonym wcześniej
    rozporządzeniu ws. norm zużycia i zależnej od wskazanych w tym rozporządzeniu
    kryteriów (np. w przypadku Odbiorców zewnętrznych – od ilości mieszkańców w danym
    gospodarstwie). Co istotne, takie postępowanie jest powszechne i znajduje oparcie – poza
    przytoczonymi aktami prawnymi – również w szczególności w przepisach rozporządzenia
    Ministra Gospodarki Wodnej i Żeglugi Śródlądowej z dnia 27 lutego 2018 r. w sprawie
    określania taryf, wzoru wniosku o zatwierdzenie taryfy oraz warunków rozliczeń za
    zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków (Dz. U. z 2022 r., poz.
    1074).
    Zdarza się również sporadycznie, że Gmina oczyszcza ścieki dowiezione od Odbiorców
    zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych tzw. beczkowozami (wywóz ścieków beczką
    asenizacyjną) – w takim przypadku ilość odebranych ścieków Gmina określa na podstawie
    objętości beczkowozu (beczki).
    W przypadku pozostałej części Odbiorców wewnętrznych, jak i Odbiorców zewnętrznych,
                                          3określenie ilości odprowadzonych ścieków/dostarczonej wody (w m) dokonywane jest
    /będzie poprzez dokonanie odpowiednich odczytów zużycia wody z wodomierzy, co jest
    powszechnie stosowaną praktyką, zgodną z art. 27 ust. 5 ustawy o zaopatrzeniu w wodę i
    odprowadzaniu ścieków. Innymi słowy, jeśli przykładowo dany odbiorca zużyje wg
                                3wskazania licznika w okresie rozliczeniowym 10 m wody, to przyjmuje się, że dostarczono
              3  3na jego rzecz 10 m wody i jednocześnie, że odprowadzono od tego odbiorcy 10 m
                                          3 ścieków, wobec czego Gmina obciąża odbiorcę opłatą za zużycie 10 mwody/ścieków. W
    tych sytuacjach oznacza to, że ilość doprowadzonej wody jest równa ilości
    odprowadzonych ścieków.
    W niektórych sytuacjach, w przypadku zainteresowanych takim rozwiązaniem odbiorców,
    zamontowane mogą zostać u nich dodatkowe wodomierze (tzw. podliczniki) mierzące
    ilość wody zużytej poza danym budynkiem, które to zużycie nie przekłada się w ogóle na
    ilość ścieków odbieranych od danego odbiorcy – w szczególności mowa tu o wodzie
    wykorzystywanej dla celów podlewania trawników lub ogrodów. W takich okolicznościach
    ilość odprowadzonych ścieków kalkulowana jest jako różnica pomiędzy wskazaniami

    wodomierza głównego, a wodomierza dodatkowego (tzw. podlicznika). Jest to
    postępowanie zgodne z art. 27 ust. 6 ustawy o zaopatrzeniu w wodę i odprowadzaniu
    ścieków.
    Gmina wstępnie szacuje, że prewspółczynnik metrażowy w każdym roku powinien
    znacznie przekroczyć 90%. Wnioskodawca na marginesie podkreśla, że sama ilość
    budynków należących do Odbiorców zewnętrznych, które są/mają być podłączone do
    Infrastruktury jest dużo większa od ilości budynków zajmowanych przez Odbiorców
    wewnętrznych.
    Jednocześnie Gmina zaznacza, że na przestrzeni lat prewspółczynnik metrażowy może
    ulegać niewielkim wahaniom, niemniej jednak w każdym roku będzie zasadniczo –
    zdaniem Gminy – możliwie jak najbardziej odzwierciedlać rzeczywisty stopień
    wykorzystania Infrastruktury do działalności gospodarczej Gminy opodatkowanej VAT oraz
    do działalności innej niż gospodarcza. Gmina dodatkowo informuje, że w skład
    infrastruktury wodociągowej, objętej zakresem Inwestycji, wchodzą/mogą wchodzić
    hydranty, które służą/mogą służyć w szczególności:
      - odpowietrzaniu sieci wodociągowej (odpowietrzanie takie ma na celu m.in.
        zapewnienie prawidłowego ciśnienia wody w sieci wodociągowej),
      - płukaniu wodociągów celem usunięcia osadów.
    Oznacza to, że hydranty – analogicznie jak sieci wodociągowe – służą dostawie wody do
    Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych.
    Niemniej, może się zdarzyć, że hydranty wchodzące w skład Infrastruktury są/będą
    wykorzystywane również dla celów przeciwpożarowych. Gmina bowiem na podstawie art.
    1 ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 roku o ochronie przeciwpożarowej (t.j. Dz. U. z 2025 r.
    poz. 188) realizuje m.in. przedsięwzięcia mające na celu ochronę życia, zdrowia, mienia
    lub środowiska przed pożarem poprzez zapobieganie powstawaniu i rozprzestrzenianiu
    się pożaru. Gmina jednocześnie podkreśla, że jakiekolwiek wykorzystanie hydrantów
    wchodzących w skład Infrastruktury będącej przedmiotem wniosku w celach
    przeciwpożarowych jest hipotetyczne (może w ogóle nie wystąpić), zwłaszcza że
    funkcjonujące na terenie Gminy jednostki straży pożarnej mogą korzystać z punktów
    poboru wody zlokalizowanych poza obszarem Infrastruktury będącej przedmiotem
    wniosku, a jeżeli już występuje, to wykorzystanie ich jest absolutnie marginalne (pożary
    wymagające użycia hydrantów i wody przez nie dostarczanej zdarzają się niezwykle
    rzadko).
    Aby podkreślić marginalny charakter używania hydrantów na cele przeciwpożarowe,
    Gmina pragnie przedstawić dane porównawcze. W odniesieniu do całej sieci
    wodociągowej, znajdującej się na terenie Gminy, w 2024 r. łączna ilość wody dostarczonej
            3wyniosła ok. ... m, z czego – zgodnie z danymi udostępnianymi przez Państwową Straż
                                              3Pożarną, w 2024 r. do gaszenia pożarów na terenie całej Gminy zużyto ... m wody
    pochodzącej z hydrantów (łącznie z całej sieci wodociągowej), czyli ok. 0,019%(!) wody
    dostarczonej. Niemniej, oparte o dane udostępnione przez Państwową Straż Pożarną
    zużycie wody na cele przeciwpożarowe Gmina ostrożnościowo traktuje jako zużycie
                                  3własne w ramach hydrantów, tj. powiększające ilość m wody doprowadzonej na rzecz
    Odbiorców wewnętrznych. Takie ostrożnościowe działanie Gminy zapewnia w
    szczególności zdaniem Gminy, że:
      - Gmina stosując prewspółczynnik metrażowy nie dokona odliczenia VAT naliczonego w
        wysokości większej, niż proporcjonalnie przypadająca na działalność gospodarczą
        opodatkowaną VAT,

      - sposób obliczenia prewspółczynnika metrażowego zapewnia dokonanie obniżenia
        kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do
        części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane
        przez Gminę w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.
    Na marginesie Gmina zaznacza, że wykorzystanie wody w celach związanych z
    funkcjonowaniem samej Infrastruktury (np. wody zużywanej na cele technologiczne) jest
    uwzględniane w opisanym sposobie określenia proporcji w taki sposób, że nie zwiększa
    ani licznika ani mianownika, gdyż woda ta służy działalności opodatkowanej VAT (Odbiorcy
    zewnętrzni), jak i działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT (Odbiorcy wewnętrzni)
    dokładnie w takim stopniu, jaki odpowiada udziałowi wody zużytej na cele opodatkowane
    VAT w sumie zużycia na cele opodatkowane VAT i niepodlegające VAT. W konsekwencji,
    niezasadne byłoby uwzględnianie jej w danych dot. obrotu wewnętrznego,
    pomniejszających proporcję jako dane niezwiązane z działalnością gospodarczą. Podobna
    sytuacja zachodzi w przypadku strat na sieci, które również są naturalną konsekwencją
    dostaw wody do obu kategorii odbiorców, przez co również nie są uwzględniane w
    kalkulacji prewspółczynnika metrażowego.
    Tytułem przykładu Gmina pragnie wskazać, że według wstępnie zebranych danych
    przedmiotowy prewspółczynnik metrażowy wyliczony dla posiadanej przez Gminę
    infrastruktury kanalizacyjnej kształtuje się za 2024 r. następująco:
          3  3· ilość m ścieków odebranych od Odbiorców zewnętrznych („z VAT”): (...) m;
          3  3· ilość m ścieków odebranych od Odbiorców wewnętrznych („bez VAT”): (...) m;
      · tym samym, prewspółczynnik metrażowy kanalizacyjny za 2024 r. wyniósł:
      (...) / (... + ...) = (...)%
    W związku z powyższym, prewspółczynnik metrażowy kanalizacyjny za 2024 r. wynosi (po
    zaokrągleniu): (...)%.
    Natomiast prewspółczynnik metrażowy wyliczony dla posiadanej przez Gminę
    infrastruktury wodociągowej kształtuje się za 2024 r. następująco:
          3  3· ilość m ścieków odebranych od Odbiorców zewnętrznych („z VAT”): (...) m;
          3  3· ilość m ścieków odebranych od Odbiorców wewnętrznych („bez VAT”): (...) m;
      · tym samym, prewspółczynnik metrażowy wodociągowy za 2024 r. wyniósł:
      (...) / (... + ...) = (...)%
    W związku z powyższym, prewspółczynnik metrażowy wodociągowy za 2024 r. wynosi (po
    zaokrągleniu): (...)%.
    Informacje dodatkowe dot. prewspółczynnika Urzędu Gminy
    Obrót z działalności gospodarczej Urzędu Gminy (stanowiący licznik prewspółczynnika z
    Rozporządzenia) realizowany jest m.in. w ramach dostawy nieruchomości oraz dochodów
    z najmu i dzierżawy składników majątkowych. Pozycje te nie mają żadnego związku z
    wykorzystaniem Infrastruktury ani ponoszonych w związku z nią przez Gminę wydatków
    (w tym wydatków, których dotyczy niniejszy wniosek).
    Dochody wykonane Gminy stanowiące podstawę do obliczenia dochodów wykonanych
    urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego w rozumieniu rozporządzenia
    ws. prewspółczynnika mogą obejmować np. następujące pozycje:
      · część wyrównawcza subwencji ogólnej,
      · część oświatowa subwencji ogólnej,

      · udział w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa,
      · wpływy z podatku rolnego, podatku leśnego, podatku od spadków i darowizn,
        podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatków i opłat lokalnych od osób
        fizycznych,
      · wpływy z podatku rolnego, podatku leśnego, podatku od czynności cywilnoprawnych,
        podatków i opłat lokalnych od osób prawnych i innych jednostek organizacyjnych,
      · świadczenia wychowawcze – dotacje,
      · świadczenia rodzinne, świadczenie z funduszu alimentacyjnego oraz składki na
        ubezpieczenia emerytalne i rentowe z ubezpieczenia społecznego.
    Są to największe wartościowo pozycje mogące składać się na zdecydowaną większość
    dochodów wykonanych Urzędu i nie mają one żadnego związku z Infrastrukturą.
    Jednocześnie Gmina podkreśla, że realizowane dochody osiągane z tytułu świadczenia
    usług w zakresie odprowadzania ścieków/dostawy wody stanowią wobec wszystkich
    wpływów osiąganych przez Gminę w różnych obszarach działalności zasadniczo niewielki
    procent, a tym samym ich udział w preproporcji dochodowej jest niewielki.
    Gmina wskazuje również, że prewspółczynnik obliczony wg rozporządzenia ws.
    prewspółczynnika dla Urzędu wynosi/powinien wynieść nie więcej niż zaledwie kilkanaście
    procent.
    Informacje dodatkowe dot. prewspółczynnika Zakładu
    Prewspółczynnik w przypadku jednostki budżetowej kalkuluje się zgodnie z
    rozporządzeniem ws. prewspółczynnika jako stosunek rocznego obrotu z działalności
    gospodarczej zrealizowanego przez jednostkę budżetową, stanowiącego część rocznego
    obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej do dochodów
    wykonanych jednostki budżetowej. Według wstępnych wyliczeń Gminy, prewspółczynnik
    obliczony w sposób zgodny z literalnym brzmieniem przepisów rozporządzenia ws.
    prewspółczynnika dla Zakładu (posiadającego status jednostki budżetowej) w oparciu o
    dane z 2024 r. wynosi (...)%, tj. znacznie odbiega od prewspółczynnika metrażowego.
    Charakterystyka działalności Odbiorców wewnętrznych
    Gmina informuje, że Odbiorcy wewnętrzni, od których są/będą odprowadzane ścieki oraz
    jest/będzie doprowadzania woda, zasadniczo korzystają/mogą korzystać z
    przedmiotowych usług przede wszystkim w celu realizacji zadań publicznoprawnych
    (niepodlegających opodatkowaniu VAT), a także – choć w stosunkowo znikomym zakresie
    – zadań mieszczących się w zakresie działalności gospodarczej, tj. zadań opodatkowanych
    VAT oraz zwolnionych z opodatkowania VAT.
    W ramach działalności Urzędu realizowane są/mogą być przede wszystkim czynności
    związane z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT, polegającą na realizacji
    zadań publicznoprawnych, obejmujących przykładowo zadania z zakresu poboru podatku
    od nieruchomości czy wydawania dowodów osobistych. Niemniej, w Urzędzie
    dokonywane są/mogą być również czynności związane z działalnością zwolnioną z
    opodatkowania VAT (np. w postaci dzierżawy gruntów gminnych przeznaczonych na cele
    rolnicze) oraz z działalnością opodatkowaną VAT (np. w postaci sprzedaży należących do
    Gminy gruntów budowlanych).
    W przypadku jednostek oświatowych Gmina wskazuje, że realizowane są/będą w nich
    przede wszystkim statutowe zadania w zakresie edukacji i wychowania, które, jako
    zadania publicznoprawne, nie podlegają opodatkowaniu VAT. Niemniej jednak, w obrębie
    wspomnianych jednostek prowadzona jest/może być także działalność opodatkowana
    VAT (np. incydentalny wynajem pomieszczeń).

    Jeśli chodzi o Ośrodek Pomocy Społecznej, w jego ramach wykonywane są/będą przede
    wszystkim zadania publicznoprawne związane z pomocą społeczną. Nie można wykluczyć
    prowadzenia w tej jednostce również czynności zwolnionych z zakresu niektórych działań
    opiekuńczych.
    Zakład realizuje/będzie realizować działalność opodatkowaną w formie odpłatnego
    odbioru ścieków/dostawy wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych. Wykonuje/będzie
    wykonywać on jednak również czynności poza VAT, świadcząc usługi na rzecz Gminy
    (usługi z zakresu odbioru ścieków/dostawy wody).
    Jeśli chodzi z kolei o świadczenie odbioru ścieków/dostawy wody z/do obiektów Gminy
    (zasadniczo nieruchomości komunalnych), za które to Gmina nie pobiera/nie będzie
    pobierać wynagrodzenia od innych podmiotów, tj. mieszkańców, przedsiębiorców oraz
    innych instytucji spoza scentralizowanej dla celów VAT struktury organizacyjnej Gminy, a
    za które sama jest/może być obciążana przez Zakład (np. na podstawie noty księgowej),
    należy wskazać, że dotyczy ono/dotyczyć ono może zwłaszcza działalności
    publicznoprawnej (np. z zakresu ochrony przeciwpożarowej) lub wykonywaniu czynności
    opodatkowanych (np. wynajem pomieszczeń) – niemniej, w przypadku braku obciążania
    (udokumentowanego fakturą z wykazanym VAT należnym) najemców za usługi odbioru
    ścieków/dostawy wody z/do takich obiektów – usługi te traktowane są/będą przez Gminę
    ostrożnościowo na równi z odbiorem ścieków/dostawą wody od/do Odbiorców
    wewnętrznych.
    Pytania
    1. Czy świadczenie na rzecz Odbiorców zewnętrznych odpłatnych usług w zakresie
    odprowadzania ścieków i dostawy wody stanowi działalność gospodarczą oraz
    czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego
    podatku?
    2. Czy Gmina, odliczając VAT naliczony z faktur dokumentujących Wydatki (o których
    mowa w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym), ma prawo zastosować (mając na
    uwadze w szczególności przepisy art. 86 ust. 2a, 2b i 2h ustawy o VAT) przedstawiony w
    stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym prewspółczynnik metrażowy?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. Świadczenie odpłatnych usług w zakresie odprowadzania ścieków i dostawy wody na
    rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowi działalność gospodarczą oraz czynności
    podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.
    2. Gmina, odliczając VAT naliczony z faktur dokumentujących Wydatki (o których mowa w
    stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym), ma prawo zastosować (mając na uwadze w
    szczególności przepisy art. 86 ust. 2a, 2b i 2h ustawy o VAT) przedstawiony w stanie
    faktycznym/zdarzeniu przyszłym prewspółczynnik metrażowy.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
    Ad. 1
    Pojęcie podatnika VAT
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników
    organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie

    realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których
    zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych.
    Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w
    określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art.
    15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję
    podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych
    przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin,
    podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.
    Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów
    cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów
    prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT,
    gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych
    podmiotów.
    Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. W świetle tego zapisu działalność Gminy polegająca na realizacji
    odpłatnych usług odbioru ścieków/dostawy wody jest działalnością gospodarczą („wszelka
    działalność usługodawców”).
    Czynności podlegające opodatkowaniu VAT
    Stosownie natomiast do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.
    in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się
    przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8
    ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz
    osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości
    prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.
    Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia
    usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności
    podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one
    dostawy towarów.
    W konsekwencji, należy uznać, iż świadczenie na rzecz Odbiorców zewnętrznych
    odpłatnych usług w zakresie odprowadzania ścieków/dostarczania wody stanowi
    czynności podlegające opodatkowaniu VAT wykonywane w ramach prowadzonej przez
    Gminę działalności gospodarczej.
    Zważywszy natomiast, że ani ustawa o VAT ani też wydane na jej podstawie
    rozporządzenia nie przewidują zwolnienia z VAT dla czynności odprowadzania ścieków
    /dostarczania wody, czynności te nie będą podlegać takiemu zwolnieniu.
    Stanowisko organów podatkowych
    Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie, przykładowo, w interpretacji indywidualnej
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS” lub „Organ”) z dnia 6 lutego 2023 r.
    o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.759.2022.2.DK, w której Organ zgodził się w pełni ze
    stanowiskiem wnioskodawcy, zgodnie z którym „świadczenie na rzecz Odbiorców
    zewnętrznych odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków
    stanowi/stanowić będzie czynności podlegające opodatkowaniu VAT wykonywane w
    ramach prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej. Zważywszy natomiast, że ani
    ustawa o VAT ani też wydane na jej podstawie rozporządzenia nie przewidują zwolnienia z
    VAT dla czynności dostarczania wody czy odprowadzania ścieków, czynności powyższe nie
    będą podlegać takiemu zwolnieniu.”.

    Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia
    6 września 2021 r. o sygn. 0114-KDIP4-3.4012.481.2021.UJ, w której Organ wskazał, że ,,(...)
    z uwagi na fakt, że usługi w zakresie odbioru ścieków są/będą wykonywane przez
    Wnioskodawcę odpłatnie na podstawie umów cywilnoprawnych – w odniesieniu do tych
    usług – Gmina nie działa/nie będzie działać jako organ władzy publicznej, o którym mowa
    w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku Gmina występuje/będzie występować
    w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynności – jako wypełniające
    definicję art. 8 ust. 1 ustawy – podlegają/będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca
    przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku. Odpłatne świadczenie usług
    odbioru ścieków od Odbiorców zewnętrznych nie zostało przez ustawodawcę wymienione
    wśród usług zwolnionych od podatku, w konsekwencji podlega/będzie podlegać
    opodatkowaniu według stawki VAT właściwej dla tychże usług. Mając na względzie
    przywołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że
    świadczenie na rzecz Odbiorców zewnętrznych odpłatnych usług w zakresie odbioru
    ścieków stanowi/będzie stanowić czynności podlegające opodatkowaniu VAT,
    niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku.”.
    Oprócz powyższych interpretacji, stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w wielu
    innych interpretacjach, przykładowo w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej
    Informacji Skarbowej z dnia:
      - 28 października 2022 r. o sygn. 0112-KDIL1-1.4012.404.2022.3.HW,
      - 21 października 2022 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.551.2022.1.APR,
      - 19 października 2022 r. o sygn. 0112-KDIL1 -1.4012.470.2022.2.AW,
      - 1 września 2022 r. o sygn. 0112-KDIL3.4012.260.2022.2.MBN,
      - 30 listopada 2021 r. o sygn. 0113-KDIPT-3.4012.792.2021.1.ALN.
    Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, opisane czynności odprowadzania ścieków i
    dostarczania wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowią działalność gospodarczą
    oraz czynności te są usługami opodatkowanymi VAT po stronie Gminy, niekorzystającymi
    ze zwolnienia z tego podatku.
    Ad. 2
    a. Uwagi ogólne
    Prawo do odliczenia w świetle ustawy o VAT
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego (z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej
    sytuacji).
    Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest
    więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:
      · zostały nabyte przez podatnika tego podatku
        oraz
      · pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami
        opodatkowanymi.
    Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego przysługuje tylko wówczas, gdy powyższe warunki są spełnione łącznie, tzn.
    odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z
    których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności

    opodatkowanych VAT. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do
    odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami
    opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku
    należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    W niniejszej sprawie Infrastruktura niewątpliwie jest/będzie wykorzystywana w
    (zdecydowanie przeważającej) części do czynności opodatkowanych VAT, w zakresie
    działalności gospodarczej Gminy. Tym samym Gminie przysługuje/będzie przysługiwać
    prawo do odliczenia VAT naliczonego od Wydatków. Pozostaje jednak kwestia ustalenia
    zakresu tego prawa.
    Możliwość stosowania prewspółczynnika metrażowego (uwagi wstępne)
    Gmina podkreśla, że – jak wskazała powyżej – wykorzystuje/będzie wykorzystywać
    Infrastrukturę w przeważającej części na potrzeby świadczenia odpłatnych usług w
    zakresie odbioru ścieków/dostawy wody od/do Odbiorców zewnętrznych (tj. do czynności
    opodatkowanych VAT), jak również w niewielkim (zasadniczo marginalnym) stopniu w
    zakresie odbioru ścieków/dostawy wody od /do Odbiorców wewnętrznych (tj. w
    przeważającej części do czynności pozostających zdaniem Gminy poza zakresem regulacji
    ustawy o VAT).
    W konsekwencji, zdaniem Gminy, Infrastruktura jest/będzie przez nią wykorzystywana
    jednocześnie do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej, jak i do celów
    innych niż działalność gospodarcza.
    Gmina w zakresie objętych przedmiotem niniejszego wniosku Wydatków nie jest/nie
    będzie w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej, tj. przyporządkowania ponoszonych
    wydatków do poszczególnych rodzajów wykonywanej działalności, tj. do czynności jej
    zdaniem opodatkowanych VAT, zwolnionych z opodatkowania VAT lub niepodlegających
    ustawie o VAT.
    Niemniej, jak już wyżej wspomniano, Gmina jest/będzie w stanie precyzyjnie określić
    przedstawiony w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym prewspółczynnik metrażowy, tj.
                                    3odpowiednio procentowy udział odebranych ścieków w m od podmiotów spoza struktury
    organizacyjnej Gminy (działalność gospodarcza, czynności opodatkowane VAT) w całości
                  3odebranych ścieków w m w danym roku kalendarzowym, a także procentowy udział
                3dostarczonej wody w m do podmiotów spoza struktury organizacyjnej Gminy (działalność
                                              3 gospodarcza, czynności opodatkowane VAT) w całości dostarczonej wody w mw danym
    roku kalendarzowym.
    W opinii Gminy, ustalone w powyższy sposób udziały procentowe możliwie najdokładniej
    odzwierciedlają rzeczywiste wykorzystywanie Infrastruktury na terenie Gminy w
    odniesieniu do Wydatków (tj. wydatków inwestycyjnych dot. Infrastruktury, których Gmina
    nie jest/nie będzie w stanie jednoznacznie przyporządkować do poszczególnych rodzajów
    wykonywanej działalności).
    W ocenie Gminy zaproponowana przez nią metoda odpowiada specyfice wykonywanej
    przez Gminę działalności i dokonywanych przez nią nabyć w zakresie gospodarki wodno-
    ściekowej (w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT), jak również oparta jest o zasadę
    neutralności podatku VAT.
    Powyższa metoda, zdaniem Gminy, daje możliwość obiektywnego i rzetelnego
    wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z
    rodzajów czynności, do wykonywania których ma być wykorzystywana Infrastruktura, a
    zatem w szczególności jest ona zdecydowanie bardziej reprezentatywna niż
    prewspółczynnik kalkulowany na bazie rozporządzenia ws. prewspółczynnika (w
    rozumieniu art. 86 ust. 2h ustawy o VAT).
    W konsekwencji powyższego, zdaniem Gminy, w odniesieniu do Wydatków będących
    przedmiotem niniejszego wniosku, przysługuje/przysługiwać jej będzie prawo do

    odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących Wydatki w
    zakresie, w jakim Infrastruktura będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych
    VAT przy zastosowaniu proporcji wyliczonej w przedstawionym w stanie faktycznym
    /zdarzeniu przyszłym sposób (prewspółczynnik metrażowy).
    Obligatoryjne cechy prewspółczynnika w świetle Dyrektywy 112 (Dyrektywa Rady 2006/112
    /WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości
    dodanej. Dz. U. UE L 347/1 z 11 grudnia 2006 r.) i orzecznictwa TSUE
    Podkreślić należy, że głównym celem wprowadzenia do ustawy o VAT przepisów art. 86
    ust. 2a-2h dotyczących metody wyliczenia prewspółczynnika jest zobowiązanie
    podatników do dokonywania odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do
    czynności opodatkowanych – wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Ma to
    pozwolić na pełniejsze dostosowanie przepisów ustawy o VAT do prawa unijnego i
    orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). TSUE w
    wydanych wyrokach, przedstawia konieczność obliczania podatku naliczonego stosując
    prewspółczynnik, ale przy poszanowaniu prawa unijnego. Przykładowo w wyroku w
    sprawie C-437/06 Securenta Góttinger Immobilienanlagen und Vermógensmanagement
    AG przeciwko Finanzamt Góttingen: „(...) przepisy szóstej dyrektywy nie obejmują zasad,
    których przedmiotem są metody lub kryteria jakie państwa członkowskie są zobowiązane
    stosować, gdy przyjmują przepisy pozwalające na podział kwot podatku naliczonego –
    według których odpowiednie wydatki mają związek z działalnością gospodarczą lub
    działalnością niemającą charakteru gospodarczego. (...) W tych okolicznościach aby
    podatnicy mogli dokonywać koniecznych obliczeń, do państw członkowskich należy
    ustalenie metod i kryteriów właściwych dla tego celu, z poszanowaniem zasad, które
    stanowią podstawę wspólnego systemu podatku VAT.’’.
    W tym zakresie TSUE orzekł, że skoro szósta dyrektywa nie zawiera niezbędnych
    wskazówek dla takich liczbowych ustaleń, państwa członkowskie są zobowiązane do
    wykonywania swoich kompetencji z uwzględnieniem celu i struktury tej dyrektywy (zob.
    podobnie wyrok z dnia 14 września 2006 r. w sprawie C-72/05 Wollny).
    W szczególności, jak stwierdził rzecznik generalny w pkt 47 swojej opinii, „instrumenty,
    które państwa członkowskie mają przyjąć w tym zakresie, powinny szanować zasadę
    neutralności podatkowej, na której opiera się wspólny system podatku VAT (...) ustalenie
    metod i kryteriów podziału kwot podatku naliczonego pomiędzy działalność gospodarczą i
    działalność niemającą charakteru gospodarczego w rozumieniu szóstej dyrektywy należy
    do swobodnego uznania państw członkowskich, które korzystając z tego uprawnienia
    powinny uwzględniać cel i strukturę tej dyrektywy i na tej podstawie określić sposób
    obliczania obiektywnie odzwierciedlający część wydatków faktycznie przypadających
    odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności”.
    TSUE w wydanych wyrokach także wskazuje możliwość stosowania wielu metod wyliczania
    prewspółczynników. W cytowanym powyżej wyroku w sprawie C-437/06 TSUE w
    następujący sposób wypowiedział się odnośnie do różnych metod ustalenia
    prewspółczynnika: „Zatem państwa członkowskie powinny korzystać z przysługującego im
    swobodnego uznania w taki sposób, aby zapewnić, że odliczenie będzie dokonywane
    wyłącznie w odniesieniu do tej części podatku VAT, która jest proporcjonalna do kwoty
    przypadającej na czynności uprawniające do odliczenia. (...) Należy dodać, że w ramach
    korzystania z tego uprawnienia państwa członkowskie są upoważnione do stosowania
    wdanym przypadku klucza inwestycyjnego, bądź klucza transakcyjnego, bądź też jeszcze
    innego właściwego klucza, nie będąc przy tym zobowiązane do ograniczania się do jednej
    z tych metod”.
    Powyższe uwagi należy rozpatrywać w kontekście zasady neutralności VAT, która
    stanowiła niejednokrotnie przedmiot rozważań TSUE. W cytowanym wcześniej wyroku
    TSUE w sprawie C-437/06 Securenta, wskazano, że: „System odliczeń ustanowiony przez
    szóstą dyrektywę ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku VAT
    należnego lub zapłaconego w ramach jego całej działalności gospodarczej. Wspólny

    system podatku VAT gwarantuje w ten sposób w zakresie ciężaru podatkowego
    neutralność każdej działalności gospodarczej – niezależnie od jej celu lub wyników (zob.
    wyroki: z dnia 14 lutego 1985 r. w sprawie 268/83 Rompelman, Rec. s. 655, pkt 19; z dnia
    15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95 Ghent Coal Terminal, Rec. s. 1-1, pkt 15; i z dnia 21
    lutego 2006 r. w sprawie C-223/03 University of Huddersfield, Zb.Orz. s. 1-1751, pkt 47)”.
    Należy podkreślić, iż zasada neutralności wymaga, aby sposób obliczenia odzwierciedlał
    obiektywnie rzeczywistą część wydatków na nabycie towarów i usług o mieszanym
    wykorzystaniu, które dają prawo do odliczenia.
    Podsumowując, w świetle orzecznictwa TSUE sposób określenia proporcji musi po
    pierwsze realizować zasadę neutralności VAT, po drugie ustalenie metod i kryteriów
    podziału kwot podatku naliczonego pomiędzy działalność gospodarczą i działalność
    niemającą charakteru gospodarczego, musi uwzględniać cel i strukturę Dyrektywy 112, a
    więc musi być to sposób obiektywnie odzwierciedlający część wydatków faktycznie
    przypadających odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności, po trzecie możliwe
    jest stosowanie wielu metod wyliczania sposobu określenia proporcji.
    Przesłanka z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT (konieczność stosowania preproporcji
    najbardziej odpowiadającej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych nabyć)
    W świetle art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
    osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których
    mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę
    podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Podstawową kwestią dla poprawnego zastosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT jest
    właściwe obliczenie sposobu określenia proporcji. Gmina pragnie podkreślić, iż w ustawie
    o VAT nie przewidziano jednego ściśle określonego sposobu kalkulacji proporcji.
    Równocześnie w art. 86 ust. 2c ustawy o VAT wskazano jedynie przykładowe dane, które
    można wykorzystać przy wyborze sposobu określenia proporcji. Należy jednak podkreślić,
    iż przepis ten wskazuje na dane, które podatnik może wykorzystać, nie wskazując
    jednocześnie na samą metodę obliczenia sposobu określenia proporcji.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy o VAT, danymi służącymi do obliczenia sposobu określenia
    proporcji mogą być w szczególności:
      · średnioroczna liczba osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
        działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
      · średnioroczna liczba godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
      · roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności
        gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym
        wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych
        na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż
        gospodarcza;

      · średnioroczna powierzchnia wykorzystywana do działalności gospodarczej w ogólnej
        średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą
        działalnością.
    Wskazane dane nie mają charakteru wiążącego i stanowią jedynie wskazówki dla
    podatników, w oparciu o jakie metody możliwe jest obliczenie sposobu określenia
    proporcji. W tym zakresie stanowisko doktryny jednolicie prezentuje pogląd tożsamy ze
    stanowiskiem Gminy, jak wskazuje bowiem, przykładowo:
      - Tomasz Michalik: „Lista ujęta w ust. 2c ma charakter jedynie przykładowy i może być
        wykorzystywana przez podatnika jako pomoc. Podatnik może wybrać wszystkie
        dane z tych ujętych w ust. 2c albo też pominąć je, jeżeli uzna, że inna metoda w
        lepszym stopniu odnosi się do jego rodzaju działalności i dokonywanych nabyć
        towarów i usług.” (T. Michalik, VAT. Komentarz, wyd. 13 Warszawa 2017, komentarz
        do art. 86);
      - Adam Bartosiewicz: „Jeśli wziąć pod uwagę, że określone wyżej sposoby liczenia
        prestruktury są jedynie przykładowe (zgodnie z ustawą), podatnik może
        przyjmować inne sposoby, w tym oparte na sui generis mutacji powyższych czy też
        ich połączeniu (na podstawie działań na macierzach, np. macierzy łączącej
        średnioroczne zatrudnienie ze sposobem wykorzystania powierzchni).” (A.
        Bartosiewicz, VAT. Komentarz, wyd. 11, komentarz do art. 86).
    W tym miejscu należy zaznaczyć, iż niezależnie od tego, według jakiej metody sposób
    określenia proporcji został obliczony, w każdym przypadku musi on realizować kryteria
    wskazane w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, zgodnie z którym sposób określenia proporcji
    najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      · zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
        czynności opodatkowane
        oraz
      · obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
        gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.
    Gmina wskazuje, że zgodnie z wykładnią językową powyższego przepisu, wskazane w nim
    przesłanki muszą zostać spełnione łącznie, aby uznać, że dany sposób określenia proporcji
    najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć. Przesłanki te mają charakter klauzul generalnych, a
    więc nie jest możliwe wyinterpretowanie na ich podstawie jednoznacznej i uniwersalnej
    normy prawnej, która rozstrzygałaby, czy dany sposób określenia proporcji najbardziej
    odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności. Jednakże, w opinii
    Gminy, wskazane powyżej przesłanki mają bardzo istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia,
    czy dany sposób określenia proporcji w pełni realizuje fundamentalne zasady podatku od
    towarów i usług (w tym w szczególności zasadę neutralności), a więc warunkują możliwość
    zastosowania przyjętego sposobu określenia proporcji. Dlatego też każdorazowo
    przyjmowany sposób określenia proporcji winien być przeanalizowany pod kątem
    zgodności z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    Przesłanka z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT (możliwość wyboru przez podatnika
    alternatywnej, bardziej reprezentatywnej proporcji)
    Art. 86 ust. 22 ustawy o VAT precyzuje, iż minister właściwy do spraw finansów
    publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników
    sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej
    przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane,

    na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego
    sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzonej działalności przez
    niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Dla jednostek samorządu terytorialnego sposób ten określony został w rozporządzeniu
    ws. prewspółczynnika.
    Art. 86 ust. 2h ustawy o VAT wprost jednak stanowi, że w przypadku, gdy podatnik (np.
    gmina), dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy rozporządzenia uzna,
    że wskazany tam sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice
    wykonywanej działalności i nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny
    sposób określenia proporcji.
    Podkreślić więc należy w tym miejscu, że przepisy ustawy o VAT nie przewidują
    obowiązkowej dla jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego metody
    ustalania prewspółczynnika, choć metody takie zaproponował Minister Finansów w
    Rozporządzeniu. Warunkiem zastosowania innego prewspółczynnika jest jedynie
    wykazanie przez podatnika, że prewspółczynnik z rozporządzenia ws. prewspółczynnika
    nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej działalności i nabyć, a inny
    sposób określenia proporcji będzie bardziej reprezentatywny.
    TSUE w wydanych wyrokach także wskazuje możliwość stosowania wielu metod wyliczania
    prewspółczynników. W cytowanym powyżej wyroku w sprawie C-437/06 TSUE w
    następujący sposób wypowiedział się odnośnie do różnych metod ustalenia
    prewspółczynnika: „Zatem państwa członkowskie powinny korzystać z przysługującego im
    swobodnego uznania w taki sposób, aby zapewnić, że odliczenie będzie dokonywane
    wyłącznie w odniesieniu do tej części podatku VAT, która jest proporcjonalna do kwoty
    przypadającej na czynności uprawniające do odliczenia. (...) Należy dodać, że w ramach
    korzystania z tego uprawnienia państwa członkowskie są upoważnione do stosowania w
    danym przypadku klucza inwestycyjnego, bądź klucza transakcyjnego, bądź też jeszcze
    innego właściwego klucza, nie będąc przy tym zobowiązane do ograniczania się do jednej
    z tych metod”.
    Dodatkowo, Gmina wskazuje, że w broszurze informacyjnej Ministra Finansów z dnia 17
    lutego 2016 r. w sprawie zasad odliczania podatku od towarów i usług przez podatników
    prowadzących działalność o charakterze mieszanym, z uwzględnieniem zmian
    wprowadzonych od 1 stycznia 2016 r. (str. 7), Minister Finansów zaznaczył, iż jednostki
    samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury i państwowe instytucje kultury
    oraz uczelnie publiczne i instytuty badawcze mogą stosować inną metodą określenia
    prewspółczynnika, aniżeli ta przedstawiona w rozporządzeniu „pod warunkiem, że
    metoda ta zapewnia bardziej dokładne niż metoda wskazana w rozporządzeniu
    przyporządkowanie podatku naliczonego do czynności dających prawo do odliczenia oraz
    obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą”.
    W tej samej broszurze podkreślono również, że „Możliwe jest także zastosowanie kilku
    różnych metod w zależności od różnorodności prowadzonych przez podatnika rodzajów
    działalności lub w zależności od rodzajów dokonywanych nabyć, jeśli jest to uzasadnione
    ekonomicznie”.
    Tym samym, w świetle powyższego Gmina jest zdania, iż może zastosować inny sposób
    określenia proporcji niż ten przedstawiony w rozporządzeniu w sprawie
    prewspółczynnika, o ile będzie on bardziej reprezentatywny. Szczegółowe uzasadnienie w
    tym zakresie przedstawiono poniżej.
    b. Niereprezentatywność prewspółczynnika kalkulowanego zgodnie z przepisami
    Rozporządzenia w stosunku do nabyć związanych z Infrastrukturą
    Zdaniem Gminy sposób określenia proporcji wskazany w rozporządzeniu ws.
    prewspółczynnika jest nieodpowiedni dla potrzeb ustalenia udziału działalności
    gospodarczej wykonywanej przez Gminę z wykorzystaniem Infrastruktury w całości
    działalności Gminy wykonywanej z użyciem tej Infrastruktury, bowiem nie odpowiada on

    specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w zakresie odbioru ścieków/dostarczania
    wody i nie odzwierciedla właściwie skali wykorzystania do celów działalności gospodarczej
    Gminy zakupów dotyczących tej Infrastruktury.
    Wynika to z faktu, że rozporządzenie ws. prewspółczynnika przewiduje konieczność
    zastosowania prewspółczynnika przychodowego, który opiera się na założeniu, iż
    jednostki samorządu terytorialnego „w pewnym tylko minimalnym zakresie podejmują
    działania podlegające opodatkowaniu tym podatkiem, uregulowane w związku z tym w
    sposób specyficzny w ustawie o VAT” (cyt. za: „Uzasadnienie Rządowego projektu ustawy o
    zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień
    publicznych”, wprowadzającego regulacje w zakresie prewspółczynnika), czego w
    oczywisty sposób nie można odnieść do działalności związanej z odbiorem ścieków
    /dostawą wody, w wyraźnie przeważający sposób będącej działalnością opodatkowaną.
    W tym zakresie przykładowo wskazać można, iż literalnie w świetle Rozporządzenia
    dochody wykonane Gminy stanowiące podstawę do obliczenia preproporcji kalkulowanej
    dla Urzędu, jako jednostki ponoszącej wydatki inwestycyjne, mogą obejmować m.in.
    następujące pozycje: część oświatową subwencji ogólnej, część wyrównawczą subwencji
    ogólnej, wpływy z podatków, dotacje celowe otrzymane z budżetu państwa na realizację
    zadań bieżących z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych Gminie. Z
    powyższego wynika, że większość dochodów wykonanych Urzędu nie ma żadnego związku
    z wykorzystaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Dochody te zwiększają jednak
    znacząco mianownik preproporcji z Rozporządzenia. Tym samym stosowanie rzeczonej
    proporcji prowadziłoby do nieproporcjonalnego (w praktyce nieproporcjonalnie niskiego)
    odliczenia VAT naliczonego. Jednocześnie Gmina pragnie zauważyć, iż dochody osiągane z
    tytułu świadczenia usług w zakresie odprowadzania ścieków/dostarczania wody stanowią
    wobec wszystkich wpływów osiąganych przez Gminę w różnych obszarach działalności
    niewielki procent, a tym samym ich udział w preproporcji dochodowej jest niewielki. Już z
    tego względu wydaje się oczywiste, że przy określaniu zakresu odliczenia VAT od
    Wydatków będących przedmiotem wniosku taka sytuacja jest nieprawidłowa i wręcz
    sprzeczna z wymogami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT. Proporcja
    dochodowa nie tylko bowiem nie odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę
    działalności w sferze wodno-kanalizacyjnej i specyfice związanych z nią nabyć, ale zupełnie
    tej specyfiki nie bierze pod uwagę.
    Z kolei wartość proporcji kalkulowanej dla Zakładu, jako jednostki budżetowej
    wykorzystującej Infrastrukturę, może być obniżana poprzez uwzględnianie w mianowniku
    dochodów wykonanych jednostki budżetowej niezwiązanych z działalnością jednostki dot.
    gospodarki wodno-kanalizacyjnej. Ponadto wskazać należy, że jednostka budżetowa
    uzyskuje/może uzyskiwać dochody także z działalności o zupełnie innym rodzaju i innej
    specyfice, aniżeli działalność polegająca na dostarczaniu wody/odbiorze ścieków. Jeśli
    wśród dochodów wykonanych jednostki budżetowej pojawiają się dochody z innych
    tytułów, włączanie ich w kalkulację proporcji czyni ją niereprezentatywną w odniesieniu do
    wydatków na Infrastrukturę – tak skalkulowany prewspółczynnik nie uwzględnia specyfiki
    nabyć związanych z działalnością, jaką jest dostarczanie wody/odbiór ścieków.
    O ile zatem zastosowanie proporcji z rozporządzenia ws. prewspółczynnika może być
    uzasadnione w stosunku do wydatków ogólnych takich jak wydatki na używane przez
    pracowników materiały biurowe, które w przypadku podatnika, jakim jest Gmina zwykle
    służą całokształtowi działalności Gminy i wyliczenie możliwie rzetelnego stopnia ich
    wykorzystania do działalności gospodarczej może być nierealne, to w przypadku
    wydatków związanych z działalnością w obszarze gospodarki wodno-kanalizacyjnej
    sytuacja jest całkowicie odmienna. Gmina jest tutaj w stanie w możliwie precyzyjny sposób
    obliczyć, jaka część wydatków służy wyłącznie działalności gospodarczej (opodatkowanej
    VAT) za pomocą obiektywnego jej zdaniem kryterium, jakim jest ilość metrów
    sześciennych odebranych ścieków/dostarczonej wody przy pomocy Infrastruktury.

    Powyższą okoliczność potwierdzają także wskazane przez Gminę w opisie stanu
    faktycznego/zdarzenia przyszłego przykładowe dane. Należy bowiem zauważyć, że
    prewspółczynnik Urzędu nie powinien przekraczać kilkunastu procent, a prewspółczynnik
    Zakładu oscyluje wokół wartości (...)%. Tymczasem wysokość prewspółczynnika
    metrażowego dla wydatków na gospodarkę wodno-kanalizacyjną – wedle wstępnej
    kalkulacji za 2024 r. – wynosiłaby (po zaokrągleniu) dla infrastruktury wodociągowej –
    (...)%, a dla infrastruktury kanalizacyjnej – (...)%.
    Tym samym, przy zobowiązaniu Gminy do stosowania proporcji określonej przepisami
    rozporządzenia ws. prewspółczynnika, Gmina mogłaby odliczyć jedynie pewien ułamek
    podatku VAT naliczonego od Wydatków, które zasadniczo służą/służyć będą niemalże
    wyłącznie działalności gospodarczej Gminy (czynnościom opodatkowanym VAT).
    Podsumowując – zdaniem Gminy – sposób określenia proporcji wskazany w
    rozporządzeniu w sprawie prewspółczynnika w sposób ewidentny nie odpowiada
    najbardziej specyfice działalności Gminy i dokonywanych nabyć w zakresie Infrastruktury.
    Opiera się on na założeniu, iż działalność Gminy w przeważającym stopniu jest
    działalnością niepodlegającą opodatkowaniu, co w żadnej mierze nie odpowiada specyfice
    działalności w obszarze gospodarki wodno-ściekowej i dokonywanych w związku z tym
    nabyć.
    c. Reprezentatywność prewspółczynnika metrażowego w stosunku do Wydatków
    Zdaniem Gminy, prewspółczynnik metrażowy jest właściwą metodą obliczenia zakresu
    wykorzystania infrastruktury do działalności gospodarczej. Metoda ta bowiem:
      · opiera się na danych właściwych dla tej działalności,
      · eliminuje wpływ czynników niezwiązanych z wykorzystaniem Infrastruktury,
      · pozwala na możliwie najdokładniejsze ustalenie zakresu faktycznego zakresu
        wykorzystania Infrastruktury do działalności gospodarczej,
                                            3· jest mierzalna za pomocą obiektywnych kryteriów i danych (ilość m),
      · odpowiada wartościom faktycznym i rzeczywistym (opiera się na realnym
        wykorzystaniu Infrastruktury),
      · pozostaje w zgodzie z zasadą neutralności i równości.
    Co więcej, to Wnioskodawca najlepiej zna specyfikę swojej działalności w zakresie
    świadczenia usług odbioru ścieków/dostawy wody. Uznać należy, że to właśnie on
    powinien wybierać metodę ustalenia sposobu określenia proporcji, która najlepiej
    odzwierciedli jej charakter. Organy podatkowe mogłyby zakwestionować prawidłowość
    przyjętej metody, gdyby prowadziła ona do ewidentnego zafałszowania obrazu
    działalności podatnika przez nieuzasadnione, wybiórcze ujęcie danych bądź ich
    zniekształcenie w taki sposób, aby sztucznie zawyżyć kwotę podatku VAT przypadającą na
    działalność gospodarczą.
    Wnioskodawca poczynił wszelkie możliwe działania ku temu, aby możliwie najlepiej zostały
    spełnione warunki, o których mowa w art. 86 ust. 2b pkt 1 i 2 ustawy o VAT w odniesieniu
    do Infrastruktury. Sposób określenia proporcji zaproponowany w Rozporządzeniu nie
    odnosi się stricte do danego rodzaju działalności (którą w tym przypadku jest działalność
    w zakresie świadczenia usług odbioru ścieków/dostawy wody), lecz jest uproszczoną,
    uniwersalną metodą, która powinna być stosowana, gdy podatnik nie jest w stanie ustalić
    bardziej reprezentatywnego sposobu określenia proporcji.
    W przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, zdaniem Gminy zastosowanie
    sposobu określenia proporcji zaproponowanego w rozporządzeniu ws. prewspółczynnika

    w stosunku do Infrastruktury byłoby nieobiektywne, gdyż istnieje proporcja (metrażowa),
    która zdecydowanie pełniej i dokładniej oddaje specyfikę wykonywanej za pomocą
    Infrastruktury działalności.
    Należy podkreślić, że prewspółczynnik metrażowy odpowiada specyfice działalności
    Gminy związanej z odprowadzaniem ścieków/dostawą wody, bowiem w zdecydowanie
    przeważającej większości, już „na pierwszy rzut oka” Infrastruktura jest używana przede
    wszystkim do czynności opodatkowanych. Liczba budynków publicznych, które są
    podłączone do sieci kanalizacyjnej/wodociągowej jednostek samorządu terytorialnego
    najczęściej stanowi skrajnie nieznaczny ułamek wszystkich budynków, od których odbiera
    się ścieki/do których dostarcza się wodę (czasami jest to nawet stosunek jeden do stu lub
    kilkuset budynków). Jednocześnie oczywistym jest, że ilość ścieków odebranych z/wody
    dostarczonej do budynków prywatnych, których właściciele są obciążani „z VAT”, jest
    przytłaczająco większa niż ilość ścieków odebranych z/ilość wody dostarczonej do
    budynków publicznych, których użytkownicy nie są obciążani w ogóle lub są obciążani
    „bez VAT” (zasadniczo w związku z centralizacją rozliczeń VAT). Samo intuicyjne więc
    spojrzenie prima facie wskazuje, że to proporcja „metrażowa” wydaje się
    najodpowiedniejsza i bardzo precyzyjna, szczególnie że – jak wskazano w stanie
    faktycznym – Gmina jest w stanie w możliwie rzetelny sposób wskazać, ile ścieków jest
    odprowadzanych/wody jest dostarczonej od/do Odbiorców zewnętrznych (zasadniczo
    budynków prywatnych), a ile od/do Odbiorców wewnętrznych (zasadniczo budynków
    publicznych).
    Za prewspółczynnikiem metrażowym przemawia również fakt, że pozwala on na
    wyeliminowanie nierówności, do których nieuchronnie prowadziłoby stosowanie
    odliczenia na poziomie wynikającym z rozporządzenia ws. prewspółczynnika. W niemal
    identycznych sytuacjach faktycznych podatnicy bowiem doświadczaliby diametralnie
    różnych skutków podatkowych. Przykładowo, wybudowanie infrastruktury kanalizacyjnej,
    która w 100% odprowadzałaby ścieki wyłącznie od budynków prywatnych, skutkowałyby
    odliczeniem 100% podatku VAT naliczonego, zaś wybudowanie infrastruktury
    kanalizacyjnej, za pomocą której 99% ścieków byłoby odprowadzane „komercyjnie”,
    umożliwiałoby odliczenie na poziomie kilku, kilkunastu lub kilkudziesięciu procent – w
    zależności od jednostki zarządzającej infrastrukturą (urząd obsługujący JST, jednostka
    budżetowa albo samorządowy zakład budżetowy), a bez jakiegokolwiek związku z
    faktycznym wykorzystaniem takiej infrastruktury. Prewspółczynnik metrażowy pozwala na
    uniknięcie tego typu dysproporcji, opierając się na możliwie rzetelnych danych związanych
    z faktycznym wykorzystaniem infrastruktury.
    W tym miejscu podkreślenia wymaga również to, iż w świetle brzmienia art. 86 ust. 2h
    ustawy o VAT proporcja inna niż określona w Rozporządzeniu nie musi być najbardziej
    adekwatna – wystarczy, aby wybrana przez podatnika metodologia była bardziej
    reprezentatywna niż proporcja wskazana w Rozporządzeniu. Oznacza to, że w sytuacji,
    gdy podatnik zaproponuje sposób, który pełniej odpowiada „specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności” oraz „dokonywanych przez niego nabyć” – a więc kryterium
    wskazanym zarówno w art. 86 ust. 2b, jak również w art. 86 ust. 2a i 2h ustawy o VAT –
    może go jak najbardziej zastosować.
    Ponadto, zdaniem Gminy, na odpowiedniość prewspółczynnika metrażowego w
    zaistniałym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie mają również wpływu okoliczności
    związane z przyjętą metodologią pomiaru ilości odprowadzonych ścieków/dostarczonej
    wody. W szczególności Gmina zaznacza, że mimo braku zamontowania liczników u
    poszczególnych odbiorców dochodzi do w pełni miarodajnego ustalenia zużycia ścieków
    /dostarczonej wody, przy czym stosowane są w tym celu przepisy powszechnie
    obowiązującego prawa, tj. ww. Rozporządzenie ws. norm zużycia.
    Zgodnie z § 1 tego rozporządzenia ustala się przeciętne normy zużycia wody dla
    poszczególnych odbiorców usług, stanowiące podstawę ustalania ilości pobranej wody w
    razie braku wodomierza głównego. Z kolei zgodnie z art. 27 ust. 5 ustawy o zbiorowym

    zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków, ilość odprowadzonych
    ścieków może być ustalana jako równa ilości pobranej wody (w tym zużycia określonego
    na podstawie przeciętnych norm). Normy te określa załącznik do rozporządzenia i są one
    obligatoryjne, tj. Gmina nie może tu posługiwać się innymi metodami, nie ma żadnej
    swobody, dowolności. Na ich podstawie Gmina jest w stanie możliwie precyzyjnie i w pełni
    zgodnie nakazem ustawodawcy obliczyć wysokość miesięcznej czy rocznej ilości
    odebranych ścieków/wody dostarczonej od/do odbiorców. Co ważne, odbiorcy usług
    odbioru ścieków/dostawy wody opłacają należne Gminie wynagrodzenie właśnie na
    podstawie tak ustalonych wartości zużycia. Wskazania te przekładają się zatem
    bezpośrednio na wysokość obrotu opodatkowanego VAT analogicznie jak wskazania
    wodomierzy.
    W konsekwencji, brak zamontowania wodomierzy nie wpływa zasadniczo w żaden sposób
    na prawidłowość czy dokładność zaproponowanej przez Gminę metody obliczenia
    prewspółczynnika. Bez względu na to, czy uwzględnione w liczniku prewspółczynnika
    zużycie (metry sześcienne) odbiorców wynika ze wskazań wodomierzy czy z przeciętnych
    norm zużycia narzuconych przez prawo, obie te wartości przekładają się bezpośrednio na
    obrót opodatkowany VAT, a zatem precyzyjnie reprezentują udział czynności
    opodatkowanych VAT w ogóle czynności, do których wykorzystywana jest Infrastruktura.
    Podsumowując, zdaniem Gminy metoda metrażowa jest właściwą metodą obliczenia
    zakresu wykorzystania Infrastruktury do działalności gospodarczej. Metoda ta bowiem
    opiera się na danych właściwych dla tej działalności i jednocześnie eliminuje wpływ
    czynników niezwiązanych z tą metodę. Z tego względu, metoda ta pozwala na możliwie
    dokładne ustalenie faktycznego zakresu wykorzystania Infrastruktury do działalności
    gospodarczej. Ponadto, metoda ta jest mierzalna za pomocą obiektywnych kryteriów i
    danych i możliwie odpowiada wartościom faktycznym i rzeczywistym. Metoda ta pozostaje
    również w zgodzie z zasadami neutralności. I co najważniejsze – metoda ta bezsprzecznie
    jest bardziej reprezentatywna niż proporcja wskazana w Rozporządzeniu.
    d. Działalność gospodarcza wykonywana przez Odbiorców wewnętrznych
    Ponadto, Gmina wskazuje, że zdaje sobie sprawę, że Wydatki służą/mogą służyć również
    wykonywanej przez Odbiorców wewnętrznych działalności gospodarczej opodatkowanej
    VAT i zwolnionej z opodatkowania. Niemniej jednak podkreślić należy, że uwzględnienie
    tego faktu w kalkulacji prewspółczynnika metrażowego prowadziłoby do zwiększenia
    poziomu odliczenia, a tym samym nie stanowi obowiązku Wnioskodawcy. Gmina – mając
    na uwadze znikomy udział działalności gospodarczej w całości działalności wykonywanej
    przez Odbiorców wewnętrznych – założyła, iż nie dokona nawet częściowego odliczenia
    VAT od wydatków na Infrastrukturę w zakresie, w jakim służy ona odprowadzaniu ścieków
    /dostarczania wody od/do Odbiorców wewnętrznych (tj. intencją Gminy jest odliczenie
    podatku VAT naliczonego jedynie w części, w jakiej wydatki – zgodnie z
    prewspółczynnikiem metrażowym – przypadają na Odbiorców zewnętrznych). Pozostaje
    to w zgodzie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, z którego wynika pośrednio, iż podatnik – o ile
    taki jest jego wybór – może dokonać odliczenia na poziomie niższym niż rzeczywiście
    należny.
    Warto podkreślić, że powyższe stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w orzecznictwie,
    w tym w wyroku NSA z dnia 3 lutego 2021 r., sygn. I FSK 1457/19, gdzie uznano, iż
    „Podniesiony przez organ interpretacyjny zarzut, że proporcja ustalona przez Gminę jest
    nieadekwatna, gdyż nie uwzględnia tego, że „woda i ścieki zużyte/wytworzone przez
    własne jednostki organizacyjne mają pośredni związek nie tylko z działalnością inną niż
    gospodarcza, ale również – w pewnym zakresie – z działalnością gospodarczą” (s. 14
    uzasadnienia skargi kasacyjnej) jest o tyle nietrafiony, że prowadzi w istocie do wniosku o
    konieczności ustalenia szerszego niż zakłada to Gmina zakresu odliczenia
    (prewspółczynnik proponowany przez Gminę nie uwzględnia bowiem, że usługi
    świadczone na rzecz jednostek wewnętrznych Gminy mogą być pośrednio związane z
    dokonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych).”. Podobnie uznano w

    uzasadnieniach wyroku NSA z dnia 17 września 2020 r., sygn. I FSK 1417/18 oraz wyroku
    NSA z dnia 27 lipca 2020 r., sygn. I FSK 772/18, a także sześciu wyroków NSA z dnia 19
    grudnia 2018 r. o sygn. I FSK 425/18, I FSK 715/18, I FSK 794/18, I FSK 795/18, I FSK 1448
    /18 oraz I FSK 1532/18.
    e. Orzecznictwo sądów administracyjnych
    Końcowo, Gmina pragnie także zwrócić uwagę na fakt, iż możliwość stosowania
    prewspółczynników innych niż ten określony rozporządzeniem ws. prewspółczynnika, jest
    potwierdzana przez sądy administracyjne. Przykładowo, w stanach faktycznych
    przedstawianych przez jednostki samorządu terytorialnego, NSA w wyrokach z dnia:
      · 14 maja 2021 r. o sygn. I FSK 1259/20,
      · 26 listopada 2020 r. o sygn. I FSK 926/19,
      · 15 października 2020 r. o sygn. I FSK 152/18,
      · 19 lutego 2020 r. o sygn. I FSK 1609/17,
      · 28 stycznia 2020 r. o sygn. I FSK 1114/19,
      · 17 grudnia 2019 r. o sygn. I FSK 1621/18,
      · 3 października 2019 r. o sygn. I FSK 654/19,
      · 16 lipca 2019 r. o sygn. I FSK 732/18,
      · 9 lipca 2019 r. o sygn. I FSK 448/19 oraz I FSK 388/18,
      · 10 maja 2019 r. o sygn. akt I FSK 2220/18 oraz I FSK 1971/18,
      · 19 grudnia 2018 r. o sygn. I FSK 425/18, I FSK 715/18, I FSK 794/18, I FSK 795/18,1 FSK
        1448/18 oraz I FSK1532/18,
      - potwierdził, że jednostka samorządu terytorialnego może stosować inny
        prewspółczynnik aniżeli wynikający z Rozporządzenia.
    W uzasadnieniach powyższych orzeczeń podzielono stanowisko wyrażone w wyroku
    Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 czerwca 2018 r. o sygn. I FSK 219/18, w którym
    stwierdzono, iż „Sąd odwoławczy nie podziela w tym względzie stanowiska
    prezentowanego w zaskarżonym wyroku, jakoby podatnik nie wykazał, by sugerowana
    przez niego metoda była reprezentatywna, a proporcja przewidziana w rozporządzeniu
    była nieodpowiednia. Podkreślenia wymaga, że prewspółczynnik obliczony przez Gminę
    opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (wielkość obrotu ustalona w oparciu o
    ilość zużytej wody i odprowadzonych ścieków) obrazujących specyfikę działalności wodno-
    kanalizacyjnej i – co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych – pozwala na
    obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami
    opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze. Nie sposób zgodzić się z
    twierdzeniem Sądu pierwszej instancji, jakoby porównanie wielkości prewspółczynników
    ustalonych na podstawie rozporządzenia (11%) i w oparciu o metodę przyjętą rzez Gminę
    (98-99%) nie miało znaczenia dla weryfikacji reprezentatywności poszczególnych
    sposobów ustalania proporcji, w sytuacji, gdy nie jest kwestionowana specyfika
    działalności wodno-kanalizacyjnej stanowiącej w przeważającej mierze działalność
    gospodarczą. (...) o ile prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu odpowiada
    charakterowi określonych obszarów działalności Gminy, to nie uwzględnia specyfiki
    działalności wodno-kanalizacyjnej.”. NSA podkreślał również w ww. wyrokach, że
    „Argument, że proporcja ustalona przez skarżącą jest nieadekwatna, gdyż nie uwzględnia,
    że „woda i ścieki zużyte/wytworzone przez własne jednostki organizacyjne mają pośredni
    związek nie tylko z działalnością inną niż gospodarcza, ale również – w pewnym zakresie –
    z działalnością gospodarczą” (s. 13 uzasadnienia) jest o tyle nietrafny, że prowadzi w
    istocie do wniosku o konieczności ustalenia szerszego niż zakłada to Gmina zakresu

    odliczenia (prewspółczynnik proponowany przez skarżącą nie uwzględnia bowiem, że
    usługi świadczone na rzecz jednostek wewnętrznych gminy mogą być pośrednio związane
    z dokonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych).”.
    Podobne stanowisko przedstawiono w licznych wyrokach wojewódzkich sądów
    administracyjnych, przykładowo w wyrokach:
      · WSA w Bydgoszczy z 15 grudnia 2020 r. o sygn. I SA/Bd 616/20: „W ocenie Sądu,
        zastosowanie metody wskazanej przez Gminę, w powiązaniu z przedstawioną
        argumentacją jest miarodajne, czytelne, opiera się na jednoznacznych kryteriach,
        obrazujących specyfikę prowadzonej przez Zakład działalności wodno-
        kanalizacyjnej, a w konsekwencji jest prawidłowe z perspektywy przepisów art. 86
        ust. 2a, ust. 2b i ust. 2h ustawy o VAT. Gmina w złożonym wniosku precyzyjnie
        wskazała zakres prowadzonej działalności i związanej wyłącznie z tą działalnością
        inwestycji w infrastrukturę wodnokanalizacyjną, której dotyczą nabywane towary i
        usługi, a także wskazała możliwość dokładnego obliczenia ilości wody dostarczanej
        do podmiotów zewnętrznych i wewnętrznych oraz odprowadzanych od tych
        podmiotów ścieków. Zaproponowany sposób określenia proporcji w oparciu o
        możliwe do ustalenia dane najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
        Gminę działalności wodnokanalizacyjnej i dokonywanych, związanych z tą
        działalnością nabyć towarów i usług.”;
      · WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 27 sierpnia 2020 r. o sygn. I SA/Go 262/20: „Słusznie
        Gmina wskazuje, że zastosowanie klucza odliczenia, jakim jest pomiar metrów
        sześciennych wody i ścieków, będzie odzwierciedlał rzeczywiste wykorzystanie
        Infrastruktury w odniesieniu do wydatków, których Gmina nie jest w stanie
        jednoznacznie przyporządkować. Infrastruktura wykorzystywana będzie wyłącznie
        poprzez przesyłaną przez nią wodę i ścieki. Wydatki ponoszone w związku z
        budową a następnie z eksploatacją infrastruktury wiązać się będą wyłącznie z
        dostawą wody i odprowadzaniem ścieków, a zatem obliczając na podstawie
        zużytych metrów sześciennych udział wykorzystania infrastruktury do czynności
        opodatkowanych VAT ustala się jednocześnie zakres wykorzystania tych wydatków
        do czynności opodatkowanych”;
      · WSA w Kielcach z 27 maja 2020 r. o sygn. I SA/Ke 48/20: „Gmina przedstawiła
        wystarczającą argumentację na potwierdzenie, że zaproponowany prewspółczynnik
        spełnia ustawowe przesłanki – odpowiada specyfice wykonywanej działalności i
        dokonywanych nabyć. We wniosku o wydanie interpretacji wskazała na możliwość,
        w przypadku zadań wodnokanalizacyjnych, przypisania wydatków inwestycyjnych i
        bieżących do działalności opodatkowanej, podkreślając ścisły, bezpośredni związek
        dokonywanych nabyć z prowadzoną działalnością gospodarczą w ramach
        dostarczania wody/odprowadzania ścieków, który to zakres może być procentowo
        wyodrębniony. Wskazała, że metoda kalkulacji prewspółczynnika odnosi się do
        obiektywnych, rzeczywistych danych dotyczących zużycia wody, odprowadzenia
        ścieków przez poszczególne kategorie odbiorców.”;
      · WSA w Białymstoku z 26 lutego 2020 r. o sygn. I SA/Bk 736/19: „Tym samym Gmina, w
        celu dokładnego przyporządkowania podatku naliczonego do czynności dających
        prawo do odliczenia opracowała i w konsekwencji zaprezentowała we wniosku
        sposób określenia proporcji, który w ocenie Sądu w sposób bardziej obiektywny
        odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą, tj.
        metody obliczenia proporcji ustalone w oparciu o udział, w jakim pozostają
        przychody z tytułu świadczonych usług dostawy wody oraz odprowadzania i
        oczyszczania ścieków, wykonywanych na rzecz podmiotów trzecich (świadczenia
        komercyjne) w ogóle przychodów z tytułu usług dostawy wody oraz odprowadzania
        i oczyszczania ścieków wykonywanych na rzecz podmiotów trzecich oraz Urzędu
        Gminy i jednostek organizacyjnych Gminy.”;

      · WSA w Rzeszowie z 11 lutego 2020 r. o sygn. I SA/Rz 920/19: „W sytuacji gdy gmina
        przy pomocy danych pochodzących z liczników jest w stanie określić udział liczby
        metrów sześciennych odprowadzonych od podmiotów zewnętrznych ścieków w
        całkowitej ilości metrów sześciennych odprowadzonych ścieków (zarówno od
        podmiotów zewnętrznych jak i jednostek organizacyjnych gminy), to wybrana przez
        gminę daje możliwość obiektywnego i rzetelnego wyodrębnienia części wydatków
        faktycznie przypadających wyłącznie na działalność gospodarczą opodatkowaną
        VAT (sprzedaż usług odbioru ścieków na rzecz podmiotów zewnętrznych).”.
    Analogiczne do powyższych wnioski płyną także z orzecznictwa sądowego w podobnych
    sprawach, w tym np. w wyrokach:
      · WSA w Opolu z 18 lipca 2018 r. o sygn. I SA/Op 158/18,
      · WSA w Łodzi z 14 sierpnia 2018 r. o sygn. I SA/Łd 425/18,
      · WSA w Rzeszowie z 28 sierpnia 2018 r. o sygn. I SA/Rz 489/18,
      · WSA w Lublinie z 10 października 2018 r. o sygn. I SA/Lu 436/18,
      · WSA w Opolu z 31 października 2018 r. o sygn. I SA/Op 159/18,
      · WSA w Białymstoku z 7 listopada 2018 r. o sygn. I SA/Bk 590/18,
      · WSA we Wrocławiu z 27 listopada 2018 r. o sygn. I SA/Wr 844/18,
      · WSA w Opolu z 28 listopada 2018 r. o sygn. I SA/Op 329/18,
      · WSA w Bydgoszczy z 5 lutego 2019 r. o sygn. I SA/Bd 973/18,
      · WSA w Lublinie z 13 lutego 2019 r. o sygn. I SA/Lu 826/18,
      · WSA w Gdańsku z 13 lutego 2019 r. o sygn. I SA/Gd 1161/18,
      · WSA w Warszawie z 27 lutego 2019 r. o sygn. III Sa/Wa 1096/18,
      · WSA w Krakowie z 7 marca 2019 r. o sygn. I SA/Kr 1245/18,
      · WSA w Warszawie z 20 marca 2019 r. o sygn. III SA/Wa 1916/18,
      · WSA w Rzeszowie z 21 marca 2019 r. o sygn. I SA/Rz 69/19,
      · WSA w Warszawie z 27 marca 2019 r. o sygn. III SA/Wa 1944/18,
      · WSA w Łodzi z 3 kwietnia 2019 r. o sygn. I SA/Łd 812/18,
      · WSA w Łodzi z 4 kwietnia 2019 r. o sygn. I SA/Łd 50/19,
      · WSA w Warszawie z 9 kwietnia 2019 r. o sygn. III SA/Wa 1943/18,
      · WSA w Łodzi z 9 kwietnia 2019 r. o sygn. I SA/Łd 821/18,
      · WSA w Rzeszowie z 9 kwietnia 2019 r. o sygn. I SA/Rz 69/19,
      · WSA w Poznaniu z 11 kwietnia 2019 r. o sygn. I SA/Po 204/19,
      · WSA w Krakowie z 11 kwietnia 2019 r. o sygn. I SA/Kr 171/19,
      · WSA w Rzeszowie z 16 kwietnia 2019 r. o sygn. I SA/Rz 179/19,
      · WSA w Bydgoszczy z 17 kwietnia 2019 r. o sygn. I SA/Bd 82/19,
      · WSA w Gliwicach z 24 kwietnia 2019 r. o sygn. III SA/Gl 18/19,
      · WSA w Łodzi z 25 kwietnia 2019 r. o sygn. I SA/Łd 151/19,
      · WSA w Rzeszowie z 25 kwietnia 2019 r. o sygn. I SA/Rz 180/19,

      · WSA w Łodzi z 29 kwietnia 2019 r. o sygn. I SA/Łd 74/19,
      · WSA w Łodzi z 7 maja 2019 r. o sygn. I SA/Łd 49/19,
      · WSA we Wrocławiu z 23 maja 2019 r. o sygn. I SA/Wr 24/19,
      · WSA w Gdańsku z 28 maja 2019 r. o sygn. I SA/Gd 488/19,
      · wyroków WSA w Łodzi z 28 maja 2019 r. o sygn. I SA/Łd 204/19,1 SA/Łd 75/19,
      · WSA w Rzeszowie z 29 maja 2019 r. o sygn. I SA/Rz 228/19,
      · WSA w Krakowie z 4 czerwca 2019 r. o sygn. I SA/Kr 409/19,
      · WSA w Łodzi z 6 czerwca 2019 r. o sygn. I SA/Łd 171/19,
      · WSA w Warszawie z 10 czerwca 2019 r. o sygn. III SA/Wa 3092/18,
      · WSA w Rzeszowie z 2 lipca 2019 r. o sygn. I SA/Rz 303/19,
      · WSA we Wrocławiu z 13 sierpnia 2019 r. o sygn. I SA/Wr 168/19,
      · WSA w Rzeszowie z 12 września 2019 r. o sygn. I SA/Rz 412/19,
      · WSA w Rzeszowie z 4 października 2019 r. o sygn. I SA/Rz 545/19,
      · WSA w Lublinie z 9 października 2019 r. o sygn. I SA/Lu 13/19,
      · WSA w Białymstoku z 13 listopada 2019 r. o sygn. I SA/Bk465/19,
      · WSA w Gliwicach z 27 listopada 2019 r. o sygn. I SA/Gl 863/19,
      · WSA w Łodzi z 6 grudnia 2019 r. o sygn. I SA/Łd 720/19,
      · WSA w Krakowie z 11 grudnia 2019 r. o sygn. I SA/Kr 1205/19,
      · WSA w Gdańsku z 11 grudnia 2019 r. o sygn. I SA/Gd 1459/19,
      · WSA w Poznaniu z 11 grudnia 2019 r. o sygn. I SA/Po 659/19,
      · WSA w Rzeszowie z 21 stycznia 2020 r. o sygn. I SA/Rz 869/19,
      · WSA w Rzeszowie z 23 stycznia 2020 r. o sygn. I SA/Rz 858/19,
      · WSA w Rzeszowie z 11 lutego 2020 r. o sygn. I SA/Sz 908/19,
      · WSA w Szczecinie z 19 lutego 2020 r. o sygn. I SA/Sz 908/19,
      · WSA w Olsztynie z 12 marca 2020 r. o sygn. I SA/Ol 60/20,
      · WSA w Bydgoszczy z 28 lipca 2020 r. o sygn. I SA/Bd 222/20,
      · WSA w Warszawie z 22 października 2020 r. o sygn. VIII SA/Wa 282/20.
    Orzeczenia te zapadły w zasadniczo zbliżonych stanach faktycznych jak ten będący
    przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację. W uzasadnieniach wskazanych
    orzeczeń sądy podkreśliły, iż wybór metody ustalenia prewspółczynnika w wypadku
    wydatków na infrastrukturę wodno-kanalizacyjną należy do podatnika, a jeżeli organ
    uważa, iż zastosowana metoda jest nieadekwatna powinien wskazać metodę lepszą
    (bardziej reprezentatywną) i wyczerpująco uzasadnić swoje stanowisko. Co więcej, sądy
    administracyjne potwierdzały możliwość zastosowania prewspółczynnika metrażowego
    także w przypadku, gdy odbiorców obciążano na podstawie przeciętnych norm zużycia
    wody, tak jak ma to miejsce w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym (zob. np. wyrok WSA
    w Łodzi z dnia 6 grudnia 2019 r., sygn. I SA/Łd 720/19, wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 21
    stycznia 2020 r., sygn. I SA/Rz 869/19, wyrok WSA w Szczecinie z 19 lutego 2020 r., sygn. I
    SA/Sz 908/19, wyrok WSA w Białymstoku z 26 lutego 2020 r., sygn. I SA/Bk 736/19).

    f. Stanowisko organów podatkowych
    Gmina zaznacza ponadto, że znane są jej przykłady korzystnych interpretacji
    indywidualnych, potwierdzających możliwość stosowania prewspółczynnika metrażowego.
    Wśród nich zaprezentować można m.in. interpretację Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej z dnia 9 września 2022 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.387.2022.2.PS, w której
    uznano, że „metoda ta zapewnia/będzie zapewniała dokonanie obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku
    naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowane. Prewspółczynnik wskazany przez Państwa opiera
    się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (tj. w oparciu o faktyczną ilość dostarczonej
    wody oraz odprowadzonych ścieków ustaloną na podstawie wodomierzy oraz danych
    ewidencjonowanych przez straż pożarną)”. Podobne wnioski przedstawiono m.in. w
    interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 września 2022 r. o sygn.
    0114-KDIP4-1.4012.399.2022.2.PS oraz z dnia 29 sierpnia 2022 r. o sygn. 0113-KDIPT1-
    2.4012.462.2022.2.AJB.
    Gmina podkreśla również, że stanowisko organów podatkowych potwierdzające
    możliwość stosowania prewspółczynnika metrażowego dotyczy także przypadków, kiedy
    przy pomiarze metrów sześciennych wody/ścieków stosowane są przeciętne normy
    zużycia wody. Co istotne, znane Gminie pozytywne interpretacje dotyczyły również stanów
    faktycznych, w których przeciętne normy zużycia wody stosowano do zdecydowanej
    większości odbiorców (zob. np. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z
    dnia 16 stycznia 2020 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.757.2019.1.AZ). Odnosząc się do
                                              3kwestii reprezentatywności prewspółczynnika kalkulowanego w oparciu o m przyjęte na
    podstawie przeciętnych norm zużycia wody, Organ w znanych Gminie interpretacjach
    stwierdza, że bez względu na to, czy uwzględnione w liczniku prewspółczynnika zużycie
    (metry sześcienne) odbiorców zewnętrznych wynika ze wskazań wodomierzy czy z
    przeciętnych norm zużycia narzuconych przez prawo, obie te wartości przekładają się
    bezpośrednio na obrót opodatkowany VAT, a zatem precyzyjnie reprezentują udział
    czynności opodatkowanych VAT w ogóle czynności, do których wykorzystywana jest
    Infrastruktura. Takie stanowisko przyjęto m.in. w interpretacjach z dnia:
      · 19 października 2022 r. o sygn. 0112-KDIL1-1.4012.470.2022.2.AW,
      · 24 lutego 2021 r. o sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.926.2020.2.ALN,
      · 16 listopada 2020 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.725.2020.2.KK,
      · 20 maja 2020 r. o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.277.2020.2.MSU,
      · 9 kwietnia 2020 r. o sygn. 0112-KDIL3.4012.34.2020.2.JK,
      · 6 kwietnia 2020 r. o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.115.2020.1.WL,
      · 25 marca 2020 r. o sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.67.2020.1.OS,
      · 23 marca 2020 r. o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.52.2020.1.WL,
      · 18 marca 2020 r. o sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.774.2019.2.MJ,
      · 12 lutego 2020 r. o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.854.2019.1 .WL,
      · 11 lutego 2020 r. o sygn. 0114-KDIP4-3.4012.36.2019.2.EK,
      · 6 lutego 2020 r. o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.724.2019.2.WL,
      · 10 stycznia 2020 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.599.2019.3.AW,
      · 7 stycznia 2020 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.692.2019.1.ASZ.

    Gmina zwraca uwagę również na wydaną w zakresie infrastruktury kanalizacyjnej
    interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 października 2022 r. o
    sygn. 0114-KDIP4-3.4012.438.2022.2.JJ, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
    potwierdził stanowisko gminy stwierdzając, iż: „zaprezentowany przez Państwa sposób
    obliczenia prewspółczynnika pozwala na obiektywne ustalenie proporcji między
    wykonywaną działalnością gospodarczą i czynnościami wykonywanymi w działalności
    innej niż gospodarcza na podstawie „metody metrażowej”. Wskazany sposób
    odzwierciedla, w jakim stopniu wykorzystują Państwo infrastrukturę kanalizacyjną do
    działalności gospodarczej, a w jakim do działalności innej niż gospodarcza.”.
    Takie samo stanowisko jak wyżej zostało zaprezentowane również w interpretacji
    indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 października 2022 r. o
    sygn. 0114-KDIP4-3.4012.444.2022.2.IG.
    Analogiczne rozstrzygnięcie wydano w zakresie infrastruktury wodociągowej w
    interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 lipca 2022 r. o sygn. 0111-
    KDIB3-2.4012.291.2022.2.KK, w której stwierdzono, że „w związku z wykorzystaniem przez
    Gminę wydatków inwestycyjnych na Infrastrukturę zarówno do celów wykonywanej przez
    Gminę działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza,
    Gminie przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia części podatku naliczonego z
    faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne na tę Infrastrukturę, obliczonej według
    przedstawionego wyżej prewspółczynnika metrażowego, gdyż może zostać on uznany za
    „bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji”, o którym mowa wart. 86 ust. 2h
    ustawy o VAT”.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
    Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu
    prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie
    faktycznym oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego
    obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku
    (zapytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art.
    14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.
    Interpretacja została wydana na podstawie wskazania we wniosku, że „przedstawiony
    przez Państwa wzór kalkulacji proporcji oparty na danych w zakresie ilości metrów
    sześciennych odebranych ścieków/dostarczonej wody umożliwia kalkulację
    prewspółczynnika metrażowego kanalizacyjnego i wodociągowego. Państwo są/będą w
    stanie precyzyjnie określić przedstawiony w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym
                                                      3prewspółczynnik metrażowy, tj. odpowiednio procentowy udział odebranych ścieków w m
    od podmiotów spoza struktury organizacyjnej Gminy (działalność gospodarcza, czynności
                                  3opodatkowane VAT) w całości odebranych ścieków w m w danym roku kalendarzowym, a
                              3także procentowy udział dostarczonej wody w m do podmiotów spoza struktury
    organizacyjnej Gminy (działalność gospodarcza, czynności opodatkowane VAT) w całości
                3dostarczonej wody w m w danym roku kalendarzowym”.
    W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku, wydana
    interpretacja traci swą aktualność.

    Zastrzegam, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli
    celno-skarbowej zostanie ustalone, że metoda przedstawiona we wniosku, oceniona przez
    Państwa jako najbardziej reprezentatywna, nie zapewni dokonania odliczenia podatku
    naliczonego od wydatków objętych opisem sprawy związanych bezpośrednio z
    infrastrukturą kanalizacyjną i wodociągową wyłącznie w części przypadającej na
    działalność gospodarczą oraz nie będzie obiektywnie odzwierciedlała części wydatków
    przypadających na działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą
    najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i
    dokonywanych przez Państwa nabyć, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych.
    Odnośnie natomiast powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy
    zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w
    indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych
    podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych
    stanów faktycznych, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.
    Ponadto, odnosząc się do powołanych przez Państwa w przedmiotowym wniosku
    wyroków sądów, wyjaśniam, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych
    sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają.
    Zatem wskazane we wniosku wyroki sądów nie mają wpływu na podjęte w niniejszej
    interpretacji rozstrzygnięcie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):

    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.
    Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji
    podatkowej.