Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.658.2020.1.SKJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-12
Teza: Zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a wynagrodzenia uzyskiwanego przez muzeum z tytułu prowadzonych warsztatów i zajęć online
Słowa kluczowe: muzeum; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2020 r. (data wpływu 23 grudnia 2020 r.) w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynagrodzenia uzyskiwanego przez Muzeum z tytułu prowadzonych warsztatów i zajęć online - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2020 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynagrodzenia uzyskiwanego przez Muzeum z tytułu prowadzonych warsztatów i zajęć online.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Muzeum (…) (dalej „Wnioskodawca” lub „Muzeum”) jest instytucją kultury utworzoną na podstawie ustawy z 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2017 r. poz. 862 (dalej „ustawa o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej”) przez swoich założycieli.

Muzeum posiada osobowość prawną i jest wpisane do rejestru instytucji kultury pod nr (…). Wnioskodawca działa w szczególności na podstawie:

*   ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej;

*   ustawy z 21 listopada 1996 r. o muzeach;

*   umowy z 25 stycznia 2005 roku o utworzeniu instytucji kultury pod nazwą (…).

Przedmiotem działania Muzeum jest ukazanie dziejów (…) na historycznych terenach Rzeczypospolitej Polskiej, w tym na terenie (…), a także wspieranie działań zmierzających do wychowania młodego pokolenia w duchu wzajemnej tolerancji oraz szacunku dla tradycji i kultury (…).

Według statutu Muzeum prowadzi swoją działalność m.in. poprzez:

*   udostępnianie zgromadzonych zbiorów przez prowadzenie działalności naukowej, edukacyjnej i wystawienniczej;

*   popieranie i prowadzenie działalności artystycznej i upowszechniającej kulturę, w tym m.in. organizowanie koncertów, przedstawień, dyskusji publicznych oraz pokazów filmowych i multimedialnych;

*   opracowywanie, publikowanie i rozpowszechnianie wydawnictw z zakresu swojej działalności;

*   inspirowanie i prowadzenie działalności popularyzatorskiej poświęconej historii i kulturze (…), a także jej związkom z historią i kulturą polską oraz europejską.

Wśród wielu rodzajów czynności podejmowanych przez Wnioskodawcą wymienić można prowadzenie warsztatów, zajęć, wykładów, warsztatów, spotkań z twórcami, ekspertami i innymi osobami stacjonarnie i online. Wydarzenia te mogą mieć różną tematykę i mogą być skierowane dla różnych grup odbiorców. Zawsze jednak powiązane są z celami statutowymi Muzeum i jego działalnością, na co wskazuje zaprezentowana dalej obecna oferta kulturalna Muzeum w tym zakresie. Tematyka zajęć powiązana jest więc zawsze z przedmiotem działania Muzeum, jako instytucji kultury powołanej do ukazywania dziejów (…) na historycznych terenach Rzeczypospolitej Polskiej, a także ukierunkowanej na wspieranie działań zmierzających do wychowania młodego pokolenia w duchu wzajemnej tolerancji oraz szacunku dla tradycji i kultury (…).

Z uwagi na zaistniałą sytuacją pandemiczną, Wnioskodawca świadczy i zamierza prowadzić w przyszłości również zajęcia, wykłady, warsztaty, webinaria i spotkania z twórcami, ekspertami i innymi osobami online (zdalnie), czyli bez fizycznego kontaktu uczestników zajęć. W zależności od potrzeb i możliwości uczestników zajęcia te mogą zostać przeprowadzone z wykorzystaniem łączy internetowych (w szczególności z wykorzystaniem programów i aplikacji do spotkań online, komunikatorów internetowych, poczty e-mail), lub w inny sposób umożliwiający ich interaktywne przeprowadzenie. Cechą wspólną wszystkich wskazanych zajęć będzie to, iż Muzeum zapewni techniczną możliwość bezpośredniej interakcji uczestników z prowadzącymi.

Zajęcia odbywają się bez fizycznego kontaktu prowadzącego z uczestnikami, jednakże kontakt jest zapewniony przez stosowne narzędzia internetowe (odpowiednie programy, aplikacje, komunikatory internetowe). Narzędzia te zapewniają możliwość bezpośredniej interakcji uczestników z prowadzącymi.

Uczestnicy mają więc kontakt z prowadzącym „na żywo” podczas zajęć online. Dodatkowo, prowadzący może zadawać uczestnikom ćwiczenia do samodzielnego wykonania w domu.

Wnioskodawca może też zapewnić materiały edukacyjno-kulturalne i inne narzędzia, potrzebne z punktu widzenia tematyki zajęć, z których korzystać mogą uczestnicy.

W przypadku warsztatów online, prowadzący jest obecny na zajęciach przez cały czas ich trwania i aktywnie koordynuje pracę warsztatową, pracując z uczestnikami, dając im wskazówki, sprawdzając prace oraz prezentując swoją wiedzę. Prowadzone przez Muzeum warsztaty online to krótkie, intensywne zajęcia angażujące uczestników w różnorodne działania.

Wnioskodawca stawia w nich na interakcje, zadawanie pytań i uczenie krytycznego myślenia w przypadku, gdy skierowane są one dla młodszych odbiorców, w szczególności uczniów. Podczas spotkań wykorzystywane są nowe technologie, oglądane są wspólnie fragmenty filmów i podcastów, rozwiązywane są quizy, prowadzone są dyskusje w podziale na mniejsze grupy. Zajęcia prowadzą edukatorzy mający doświadczenie w prowadzeniu w warsztatach i edukacji zdalnej.

Należy zaznaczyć, że zajęcia, wykłady, warsztaty, webinaria i spotkania w formie online nie różnią się merytorycznie od zajęć w formie stacjonarnej za wyjątkiem miejsca spotkań, które w tym formacie odbywają się w przestrzeni cyfrowej oraz doboru ćwiczeń.

Wśród aktualnej oferty zajęć online Muzeum można wyróżnić:

*   Warsztaty kulturalno-edukacyjne skierowane dla uczniów szkół w różnych przedziałach wiekowych:

(…)

Wskazane wyżej typowe warsztaty online prowadzone przez Muzeum odzwierciedlają zakres i tematykę prowadzonych zajęć online. Oferta Wnioskodawcy może poszerzyć się w przyszłości o inne warsztaty i zajęcia online. Bezpośrednią przyczyną zintensyfikowania oferty online Muzeum jest długotrwały stan pandemii COVID-19, który spowodował, że wskazane warsztaty odbywające się do tej pory w formule stacjonarnej w siedzibie Muzeum, przeniosły się do Internetu.

W zależności od przedmiotu warsztatów niezbędne materiały dostarczane są uczestnikom drogą pocztową, same zajęcia odbywają się online przy wykorzystaniu komunikatów aplikacji i innych narzędzi internetowych zapewniających bezpośredni kontakt uczestników z prowadzącymi.

Wszystkie warsztaty online objęte wnioskiem są odpłatne, jednak Muzeum nie prowadzi tej działalności w celu osiągnięcia zysku, lecz w ramach prowadzonej odpłatnej działalności statutowej. Muzeum nie osiąga w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na działalność statutową Muzeum.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wynagrodzenie uzyskiwane przez Muzeum w przedstawionych okolicznościach z tytułu prowadzonych warsztatów i zajęć online korzysta ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie uzyskiwane przez Muzeum w przedstawionych okolicznościach z tytułu prowadzonych warsztatów i zajęć online korzysta ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) ustawy o VAT.

Do zakresu przedmiotowego opodatkowania VAT odnoszą się m.in. art. 5, 7 i 8 ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Obowiązujące w kraju stawki VAT reguluje m.in. art. 41 ustawy o VAT. Zgodnie z ust. 1 tego artykułu, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jako stawka podatkowa w Polsce traktowana jest więc stawka 22% (na mocy przepisów szczególnych zwiększona aktualnie do 23%).

Przepisy ustawy o VAT i przepisy szczególne przewidują dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku. Wśród zwolnień od VAT ustawodawca przewidział w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) ustawy o VAT zwolnienie dla usług kulturalnych świadczonych przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną.

Stosownie do art. 43 ust. 17 ustawy o VAT zwolnienie powyższe nie ma zastosowania do dostawy towarów ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej od podatku lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zgodnie zaś z art. 43 ust. 17a ustawy o VAT, zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) ustawy o VAT ma zastosowanie do dostawy towarów ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych tylko przez podmioty świadczące usługi podstawowe Ponadto zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) ustawy o VAT, stosuje się pod warunkiem, że podmiot wykonujący czynności, o których mowa w tym przepisie, nie osiąga w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług (art. 43 ust. 18 ustawy o VAT).

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:

Żadne z powyższych wyłączeń nie znajduje jednak zastosowania do warsztatów online przedstawionych we wniosku.

W ocenie Wnioskodawcy, warsztaty kulturalno-edukacyjne i zajęcia kulturalne prowadzone w formie online w sytuacji, gdy prowadzący ma bezpośredni kontakt z uczestnikami warsztatów, nie spełniają kryteriów usługi elektronicznej.

Przez usługi elektroniczne dla celów VAT rozumie się usługi świadczone za pomocą środków komunikacji elektronicznej, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011 (art. 2 pkt 26 ustawy o VAT).

Z kolei rozporządzenie 282/2011 wskazuje, iż do usług elektronicznych należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie - ze względu na ich charakter – jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

W przypadku realizowanych przez Muzeum warsztatów i zajęć kulturalnych online udział prowadzącego jest kluczowy dla ich powodzenia, a komunikator jest jedynie narzędziem do ich przeprowadzania. Do realizacji warsztatów i zajęć niezbędny jest udział „na żywo” prowadzącego.

Oznacza to, że wskazane warsztaty nie stanowią usługi odbywającej się z „minimalnym udziałem człowieka”. Co więcej, warsztaty i zajęcia te treściowo są zbliżone do warsztatów i zajęć stacjonarnych, a konieczność ich zaoferowania następuje ze względu na istniejącą sytuację pandemiczną. W każdej sytuacji warsztaty i zajęcia wymagają czynnego udziału prowadzącego, który do kontaktu z uczestnikami wykorzystuje powszechnie dostępne narzędzia internetowe. Tym samym warsztaty i zajęcia te nie stanowią usługi elektronicznej.

Ponadto, usługi elektroniczne nie obejmują usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej tzn. przez zdalne połączenie (art. 7 ust. 3 lit. j rozporządzenia 281/2011). Warsztaty online prowadzone przez Muzeum wymagają stałej i aktywnej interakcji pomiędzy prowadzącym a uczestnikami. Oznacza to, że Muzeum nie świadczy usługi elektronicznej.

Tezę tę potwierdzają interpretacje indywidualne organów podatkowych w podobnych sprawach: „w świetle definicji zawartej w rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011, jak również wskazanych w nim katalogów usług elektronicznych oraz usług wyłączonych z tej kategorii należy stwierdzić, że usługi polegające na odpłatnym udzielaniu dostępu do Szkoły Online przez Wnioskodawcę - nie będzie można zaliczyć do usług elektronicznych, o których mowa w art. 2 pkt 26 ustawy w zw. z art. 7 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011. W szczególności usługi te nie będą spełniały kryteriów wskazanych w pkt 5 załącznika 1 do ww. rozporządzenia oraz świadczenie tych usług nie będzie zautomatyzowane, a udział człowieka niewielki.” (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 listopada 2018 r. 0112-KDIL1 -3.4012.600.2018.1.KS).

Konieczne jest więc rozważanie możliwości zastosowania zwolnienia od VAT w sytuacji warsztatów online.

Wskazać należy, że art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) ustawy o VAT stanowi implementację art. 132 ust. 1 lit. n dyrektywy VAT, który stanowi podstawę do zwolnienia z podatku od VAT świadczenia niektórych usług kulturalnych, a także dostawy towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucie kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 13 marca 2014 r. sygn. I FSK 584/13: „Prawodawca unijny określając analizowane zwolnienie w zakresie świadczenia usług kulturalnych na równi traktuje podmioty prawa publicznego oraz pozostałe instytucje kultury. Celem wprowadzenia zwolnienia było wykonywanie czynności w interesie publicznym, a w konsekwencji obniżenie kosztów dostępu do dóbr kultury”.

Zarówno przepis polskiej ustawy o VAT, jak i przepis dyrektywy VAT uzależniają skorzystanie z analizowanego zwolnienia od spełnienia warunku o charakterze przedmiotowym i podmiotowym.

Przesłanka podmiotowa.

Zwolnione od VAT są usługi kulturalne świadczone przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Nie powinno ulegać wątpliwości, że w przypadku Wnioskodawcy spełniona jest przesłanka podmiotowa. Muzeum jest bowiem instytucją kultury (wpisaną do rejestru instytucji kultury pod nr (…)) oraz działa na podstawie:

*   ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej;
*   ustawy z 21 listopada 1996 r. o muzeach;
*   umowy z 25 stycznia 2005 roku o utworzeniu instytucji kultury pod nazwą Muzeum (…).

Przesłanka przedmiotowa.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT, zwolnione są od podatku usługi kulturalne.

Jak wskazuje się w piśmiennictwie: „Ustawodawca nie dookreśla wprost, jakiego rodzaju usługi są objęte zakresem tego pojęcia \[usług kulturalnych\], czyni to jednak w pewnym zakresie i w sposób pośredni poprzez określenie podmiotów, które świadcząc przedmiotowe usługi, sprawią, że usługi te będą zwolnione od podatku.” (por. T. Michalik, VAT Komentarz, wydanie 14, Warszawa 2018 r. s. 788)

W wyroku z 11 czerwca 2015 r. sygn. I FSK 1988/13 w odniesieniu do zakresu przedmiotowego zwolnienia usług kulturalnych Naczelny Sąd Administracyjny wskazał:

*   „ Z kolei co do przedmiotu usług kulturalnych świadczonych zarówno przez instytucje, jak i przez indywidualnych twórców i artystów wykonawców wskazano w dotychczasowym orzecznictwie m.in. na oprawę muzyczną prywatnych ceremonii pogrzebowych i ślubnych (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 maja 2015 r., w sprawie I FSK 318/14, publ. CBOSA), prace konserwatorskie i restauracyjne przy zabytkach ruchomych (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 grudnia 2013 r. w sprawie I FSK 1750/12, publ. CBOSA), renowację budynków i budowli (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 22 grudnia 2014 r. w sprawie I SA/Łd 1174/14, publ. CBOSA). Za istotne uznano aby usługi miały charakter działalności twórczej, charakteryzowały się indywidualnością, a ich wykonywanie odbywało się w interesie publicznym, gdyż celem wprowadzenia zwolnienia usług kulturalnych było obniżenie kosztów dostępu do kultury i dziedzictwa narodowego. Należy wobec tego zauważyć, że działalność twórcza polegająca na tworzeniu, pisaniu podręczników, czy komentarzy z zakresu prawa spełnia powyższe warunki, co pozwala na zaliczenie jej do kategorii usług kulturalnych.”

W pojęciu zwolnionych od VAT usług kulturalnych mieszczą się również różnego rodzaju warsztaty i zajęcia, co potwierdził m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 kwietnia 2018 r., nr 0113-KDIPT1.1.4012.138.2018.1.RG (w odniesieniu do warsztatów artystycznych dla dorosłych, dzieci i młodzieży);

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 października 2019 r., nr 0114-KDIP4.4012.522.2019.2.AS (w odniesieniu do warsztatów artystycznych z dziedziny wokalistyki, pisania kreatywnego, sztuk teatralnych i innych, również niszowych dziedzin sztuk);

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 stycznia 2020 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.811.2019.2.SR (w odniesieniu do zajęć tanecznych, zajęć muzycznych, zajęć plastycznych, zajęć fotograficznych, zajęć wokalnych, akrobatyki dla dzieci, zajęć baletowych dla seniorów, zajęć modelarskich, warsztatów rękodzielniczych, warsztatów kartkowych, warsztatów szydełkowania;

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 20 lutego 2017 r., nr 1462-IPPP2.4512.974.2016.1.IZ (w odniesieniu do warsztatów szachowych).

Nie powinno ulegać wątpliwości, że prowadzone przez Muzeum warsztaty i zajęcia mieszczą się w pojęciu usług kulturalnych. Jak bowiem wskazano w opisie stanu faktycznego, choć wydarzenia te mogą mieć różną tematykę i mogą być skierowane dla różnych grup odbiorców, to zawsze jednak powiązane są z przedmiotem działalności Muzeum, czego dowodem jest zaprezentowana przykładowa oferta kulturalna Muzeum w tym w zakresie. Tematyka zajęć powiązana jest więc zawsze z przedmiotem działania Muzeum, jako instytucji kultury powołanej do ukazywania dziejów (…) na historycznych terenach Rzeczypospolitej Polskiej, a także ukierunkowanej na wspieranie działań zmierzających do wychowania młodego pokolenia w duchu wzajemnej tolerancji oraz szacunku dla tradycji i kultury (…).

Z kolei na to, że usługi kulturalne mogą również być świadczone z wykorzystaniem środków masowego przekazu wskazuje prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 8 marca 2017 r. sygn. III SA/Wa 987/16:

*   „Zdaniem tut. Sądu, wnioski powyższej analizy należy odnieść również do świadczonych przez Skarżącego usług aktora w serialach telewizyjnych. Usługi te należy zakwalifikować jako usługi kulturalne \[\`(...)\`\], co kwalifikuje je do zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy o VAT. Usługi Skarżącego polegają wszak na wykonywaniu roli aktora jako artysty - uczestnika projektu audiowizualnego, skoro obejmują zadania artystycznego wykonania ról w ramach produkowanych seriali telewizyjnych. Jest to niewątpliwie element kultury masowej, rozumianej jako dominujący typ kultury nowoczesnej (zob. encyklopedia.pwn.pl).”.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę, że warsztaty kulturalne i zajęcia online, różnią się od stacjonarnych warsztatów i zajęć kulturalnych tylko środkiem przekazu (Internet wykorzystywany jest tylko jako prosty środek łączności na żywo między prowadzącym a uczestnikami zajęć w przypadku warsztatów online) i bezwzględnie wymagają aktywnego udziału człowieka (prowadzącego), a treść tych usług sprowadza się do tego samego, tj. rozwoju umiejętności artystycznych i kulturalnych uczestników zajęć, to powinny one korzystać ze zwolnienia od VAT.

Jak wskazywało Muzeum zmiana formy zajęć jest podyktowana przede wszystkim obecnymi warunkami pandemicznymi, które uniemożliwiają prowadzenie warsztatów i zajęć w siedzibie Muzeum.

Należy też zwrócić uwagę, że powyższe wnioski potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach odnośnie kwestii zajęć online. W interpretacji indywidualnej z 20 listopada 2018 r. nr 0112-KDIL1-3.4012.600.2018.1.KS Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że zajęcia szkoły online malowania obrazów nie stanowią usług elektronicznych w rozumieniu art. 7 rozporządzenia 282/2011, a więc powinny zostać potraktowane i opodatkowane na zasadach właściwych dla zajęć stacjonarnych.

Ponadto, jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) in fine ustawy o VAT zwolnione są usługi kulturalne oraz dostawa towarów ściśle z tymi usługami związana. Stąd też ustawodawca wprost przewidział zwolnienie od VAT również w stosunku do tych warsztatów i zajęć kulturalnych, w których uczestnicy otrzymują materiały (w przypadku Muzeum głownie przesyłane pocztą) do wykorzystania podczas zajęć i warsztatów. Dlatego też możliwość zastosowania zwolnienia od VAT w tym wypadku obejmuje również te zajęcia i warsztaty, do których Wnioskodawca wysyła materiały uczestnikom pocztą.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie uzyskiwane przez Muzeum w przedstawionych okolicznościach z tytułu prowadzonych warsztatów i zajęć online korzysta ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast według art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca - Muzeum (…) jest instytucją kultury utworzoną na podstawie ustawy z 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Muzeum posiada osobowość prawną i jest wpisane do rejestru instytucji kultury pod nr (…). Wnioskodawca działa w szczególności na podstawie:

*   ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej;

*   ustawy z 21 listopada 1996 r. o muzeach;

*   umowy z 25 stycznia 2005 roku o utworzeniu instytucji kultury pod nazwą Muzeum (…).

Przedmiotem działania Muzeum jest ukazanie dziejów (…) na historycznych terenach Rzeczypospolitej Polskiej, w tym na terenie Warszawy, a także wspieranie działań zmierzających do wychowania młodego pokolenia w duchu wzajemnej tolerancji oraz szacunku dla tradycji i kultury (…).

Wśród wielu rodzajów czynności podejmowanych przez Wnioskodawcą wymienić można prowadzenie warsztatów, zajęć, wykładów, warsztatów, spotkań z twórcami, ekspertami i innymi osobami stacjonarnie i online. Wydarzenia te mogą mieć różną tematykę i mogą być skierowane dla różnych grup odbiorców. Zawsze jednak powiązane są z celami statutowymi Muzeum i jego działalnością, na co wskazuje zaprezentowana obecna oferta kulturalna Muzeum w tym zakresie. Tematyka zajęć powiązana jest zawsze z przedmiotem działania Muzeum, jako instytucji kultury powołanej do ukazywania dziejów (…) na historycznych terenach Rzeczypospolitej Polskiej, a także ukierunkowanej na wspieranie działań zmierzających do wychowania młodego pokolenia w duchu wzajemnej tolerancji oraz szacunku dla tradycji i kultury (…).

Z uwagi na zaistniałą sytuacją pandemiczną, Wnioskodawca świadczy i zamierza prowadzić w przyszłości również zajęcia, wykłady, warsztaty, webinaria i spotkania z twórcami, ekspertami i innymi osobami online (zdalnie), czyli bez fizycznego kontaktu uczestników zajęć.

Należy zaznaczyć, że zajęcia, wykłady, warsztaty, webinaria i spotkania w formie online nie różnią się merytorycznie od zajęć w formie stacjonarnej za wyjątkiem miejsca spotkań, które w tym formacie odbywają się w przestrzeni cyfrowej oraz doboru ćwiczeń.

Wśród aktualnej oferty zajęć online Muzeum można wyróżnić:

*   Warsztaty kulturalno-edukacyjne skierowane dla uczniów szkół w różnych przedziałach wiekowych:

(…)

Wskazane wyżej typowe warsztaty online prowadzone przez Muzeum odzwierciedlają zakres i tematykę prowadzonych zajęć online. Oferta Wnioskodawcy może poszerzyć się w przyszłości o inne warsztaty i zajęcia online. Bezpośrednią przyczyną zintensyfikowania oferty online Muzeum jest długotrwały stan pandemii COVID-19, który spowodował, że wskazane warsztaty odbywające się do tej pory w formule stacjonarnej w siedzibie Muzeum, przeniosły się do Internetu.

Wszystkie warsztaty online objęte wnioskiem są odpłatne, jednak Muzeum nie prowadzi tej działalności w celu osiągnięcia zysku, lecz w ramach prowadzonej odpłatnej działalności statutowej. Muzeum nie osiąga w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na działalność statutową Muzeum.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata (opłata).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy – zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

1.  podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
2.  indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Jednocześnie zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy – zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W świetle art. 43 ust. 17a ustawy – zwolnienia, o których mowa w 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenie usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług (art. 43 ust. 18 ustawy).

W myśl art. 43 ust. 19 ustawy – zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:

1.  usług związanych z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach;
2.  wstępu:
    1.  na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego,
    2.  do wesołych miasteczek, parków rozrywki, cyrków, dyskotek, sal balowych,
    3.  do parków rekreacyjnych, na plaże i do innych miejsc o charakterze kulturalnym;
3.  wstępu oraz wypożyczania wydawnictw w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą;
4.  usług związanych z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach;
5.  działalności agencji informacyjnych;
6.  usług wydawniczych;
7.  usług radia i telewizji, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 34;
8.  usług ochrony praw.

Analizując powołane wyżej regulacje dotyczące zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, w zakresie usług kultury zauważyć należy, że warunkiem zastosowania ww. zwolnienia od podatku jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, jak również przedmiotowym, dotyczącym rodzaju świadczonych usług. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie będzie miało zastosowania.

Należy podkreślić, że ustawodawca zwalnia od podatku usługi kulturalne świadczone przez ściśle określone grupy podmiotów. Polski prawodawca określił te podmioty, wymieniając je w ww. przepisie, jako: podmioty prawa publicznego; podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym; wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej; indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

W przepisach ogólnych (Rozdziału I) ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2020 r., poz. 194 z późn. zm.) ustawodawca wskazał w art. 1 ust. 1, że działalność kulturalna w rozumieniu tej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

W myśl art. 2 ustawy, formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury.

Jak stanowi art. 13 ust. 1 cyt. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, instytucje kultury działają na podstawie aktu o ich utworzeniu oraz statutu nadanego przez organizatora.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że Wnioskodawca wypełnia przesłanki podmiotowe wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy. Jak zostało bowiem wskazane we wniosku Wnioskodawca – Muzeum (…)jest instytucją kultury utworzoną na podstawie art. ustawy z 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

W następnej kolejności należy zbadać, czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę, wypełniają przesłankę przedmiotową do zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

Ustawa nie podaje definicji pojęcia „usług kulturalnych”. Jego znaczenie należy zatem ustalić na podstawie dostępnej metody wykładni. W prawie podatkowym pierwszorzędne znaczenie ma wykładnia językowa. Zatem zgodnie z jej regułami, odnosząc się do znaczenia terminu „usługi kulturalne” w języku potocznym, możemy stwierdzić, że pod pojęciem tym kryją się usługi odnoszące się do kultury, w zakresie kultury, itp. Natomiast kultura to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości, a także ogół wartości, zasad i norm współżycia przyjętych przez dane zbiorowości; wszystko to, co powstaje dzięki pracy człowieka, co jest wytworem jego myśli i działalności. Kultura dzieli się na: materialną, której zakres pokrywa się z pojęciem cywilizacja, i duchową – ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, nauki, moralności funkcjonujących w postaci dzieł artystycznych, wierzeń, obyczajów, a także uznanych wartości, takich jak: prawda, sprawiedliwość, wolność, równość itp.” (Roman Smolski, Marek Smolski, Elżbieta Helena Stadtműller „Słownik Encyklopedyczny Edukacja Obywatelska” Wydawnictwo Europa, Warszawa 1999). Encyklopedia Popularna w haśle „kultura” podaje, że jest to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości gromadzony, utrwalany i wzbogacany w ciągu jej dziejów, przekazywany z pokolenia na pokolenie; w skład tak pojętej kultury wchodzą nie tylko wytwory materialne i instytucje społeczne, ale także zasady współżycia społecznego, sposoby postępowania, wzory, kryteria ocen estetycznych i moralnych przyjęte w danej zbiorowości i wyznaczające obowiązujące zachowania” (Encyklopedia Popularna PWN, Wydanie XV, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1982).

Przez potoczne rozumienie pojęcia „kultura” możemy zatem uznać całokształt wytworów materialnych i umysłowych społeczności. Takie rozumienie pojęcia „kultura”, ma jednak niewielkie znaczenie praktyczne, a już w szczególności nie spełni swojej funkcji w procesie interpretacji prawa podatkowego.

Zgodnie zatem z regułami wykładni prawa, w sytuacji, gdy wykładnia językowa nie przynosi oczekiwanych rezultatów, wskazanym jest sięgniecie do wykładni systemowej oraz funkcjonalnej. Wykładnia systemowa pozwala nam na ustalenie zakresu rozumienia pojęcia w znaczeniu, w jakim posługują się nim inne akty prawne należące do systemu prawa (wykładnia systemowa zewnętrzna). W tym celu należy sięgnąć do ustawy wprost lub pośrednio odnoszącej się do działalności prowadzonej w sferze kulturalnej, tj. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Co prawda definicja działalności kulturalnej w języku prawnym, skonstruowana w oparciu o powyższy akt prawny nie będzie pełna, jednak pozwoli na sprecyzowanie terminów „kultura” oraz „usługi kulturalne” na potrzeby niniejszej interpretacji.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, działalność kulturalna polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że zgodnie z powyższą charakterystyką terminu „kultura”, opisane we wniosku warsztaty i zajęcia online realizowane będą w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności kulturalnej. Jak wynika bowiem z opisu sprawy tematyka zajęć powiązana jest zawsze z przedmiotem działania Muzeum, jako instytucji kultury powołanej do ukazywania dziejów (…) na historycznych terenach Rzeczypospolitej Polskiej, a także ukierunkowanej na wspieranie wychowania młodego pokolenia w duchu wzajemnej tolerancji oraz szacunku dla tradycji i kultury (…).

Tym samym organizacja ww. warsztatów i zajęć online będzie stanowiła niewątpliwie usługi o charakterze kulturalnym.

W przypadku Wnioskodawcy spełniony jest również warunek przewidziany w art. 43 ust. 18 ustawy, bowiem jak wynika z opisu sprawy wszystkie warsztaty online objęte wnioskiem są odpłatne, jednak Muzeum nie prowadzi tej działalności w celu osiągnięcia zysku, lecz w ramach prowadzonej odpłatnej działalności statutowej. Muzeum nie osiąga w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na działalność statutową Muzeum.

Przechodząc natomiast do kwestii zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, dla realizowanych przez Wnioskodawcę warsztatów i zajęć online stwierdzić należy, iż przez usługi elektroniczne – stosownie do art. 2 pkt 26 ustawy – rozumie się usługi świadczone za pomocą środków komunikacji elektronicznej, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011.

Na podstawie art. 7 ust. 1 rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 – do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie – ze względu na ich charakter – jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Stosownie do ust. 2 ww. artykułu, ust. 1 obejmuje w szczególności:

1.  ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami;
2.  usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;
3.  usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę;
4.  odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;
5.  pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);
6.  usługi wyszczególnione w załączniku I.

Natomiast z art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011 wynika, że ust. 1 nie ma zastosowania do:

1.  usług nadawczych;
2.  usług telekomunikacyjnych;
3.  towarów, w przypadku których zamawianie i obsługa zamówienia odbywają się elektronicznie;
4.  płyt CD-ROM, dyskietek i podobnych nośników fizycznych;
5.  materiałów drukowanych, takich jak książki, biuletyny, gazety lub czasopisma;
6.  płyt CD i kaset magnetofonowych;
7.  kaset wideo i płyt DVD;
8.  gier na płytach CD-ROM;
9.  usług świadczonych przez specjalistów, takich jak prawnicy i doradcy finansowi, którzy udzielają swym klientom porad za pomocą poczty elektronicznej;
10.  usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie);
11.  usług fizycznych off-line naprawy sprzętu komputerowego;
12.  hurtowni danych off-line;
13.  usług reklamowych, w szczególności w gazetach, na plakatach i w telewizji;
14.  usług centrum wsparcia telefonicznego;
15.  usług edukacyjnych obejmujących wyłącznie kursy korespondencyjne, takie jak kursy za pośrednictwem poczty;
16.  konwencjonalnych usług aukcyjnych, przy których niezbędny jest bezpośredni udział, niezależnie od sposobu składania ofert;
17.  (uchylona)
18.  (uchylona)
19.  (uchylona)
20.  biletów wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, zarezerwowanych online;
21.  zakwaterowania, wynajmu samochodów, usług restauracyjnych, przewozu osób lub podobnych usług zarezerwowanych online.

Z kolei w punkcie 5 załącznika I do rozporządzenia 282/2011 wymienione zostały następujące usługi, które zalicza się do usług świadczonych drogą elektroniczną:

1.  automatyczne nauczanie na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź niewymagające żadnego udziału człowieka, łącznie z klasami wirtualnymi, z wyjątkiem sytuacji, gdzie Internet lub podobna sieć elektroniczna wykorzystywana jest jako proste narzędzie służące komunikowaniu się nauczyciela z uczniem;
2.  ćwiczenia wypełniane przez ucznia on-line i sprawdzane automatycznie, bez udziału człowieka.

Brzmienie powołanych uregulowań wskazuje na to, że aby dana usługę uznać za usługę elektroniczną musi wystąpić sytuacja, w ramach której:

*   jej realizacja ma miejsce za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej,

*   jej świadczenie jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki,

*   jej wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe, a usługa ta nie jest objęta włączeniami zawartymi w art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011.

W świetle definicji zawartej w ww. rozporządzeniu nr 282/2011, jak również wskazanych w nim katalogów usług elektronicznych oraz usług wyłączonych z tej kategorii, a także mając na uwadze opis sprawy stwierdzić należy, iż prowadzone przez Wnioskodawcę warsztaty i zajęcia online nie będą stanowiły usług elektronicznych spełniających kryteria wskazane w punkcie 5 załącznika I do rozporządzenia 282/2011.

Jak bowiem wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy prowadzone warsztaty i zajęcia online w zależności od potrzeb i możliwości uczestników mogą zostać przeprowadzone z wykorzystaniem łączy internetowych (w szczególności z wykorzystaniem programów i aplikacji do spotkań online, komunikatorów internetowych, poczty e-mail), lub w inny sposób umożliwiający ich interaktywne przeprowadzenie. Cechą wspólną wszystkich wskazanych zajęć będzie to, iż Muzeum zapewni techniczną możliwość bezpośredniej interakcji uczestników z prowadzącymi. Zajęcia odbywają się bez fizycznego kontaktu prowadzącego z uczestnikami, jednakże kontakt jest zapewniony przez stosowne narzędzia internetowe (odpowiednie programy, aplikacje, komunikatory internetowe). Narzędzia te zapewniają możliwość bezpośredniej interakcji uczestników z prowadzącymi. Uczestnicy mają kontakt z prowadzącym „na żywo” podczas zajęć online. W przypadku warsztatów online, prowadzący jest obecny na zajęciach przez cały czas ich trwania i aktywnie koordynuje pracę warsztatową, pracując z uczestnikami, dając im wskazówki, sprawdzając prace oraz prezentując swoją wiedzę. Prowadzone przez Muzeum warsztaty online to krótkie, intensywne zajęcia angażujące uczestników w różnorodne działania. Wnioskodawca stawia w nich na interakcje, zadawanie pytań i uczenie krytycznego myślenia w przypadku, gdy skierowane są one dla młodszych odbiorców, w szczególności uczniów. Podczas spotkań wykorzystywane są nowe technologie, oglądane są wspólnie fragmenty filmów i podcastów, rozwiązywane są quizy, prowadzone są dyskusje w podziale na mniejsze grupy. Zajęcia, wykłady, warsztaty, webinaria i spotkania w formie online nie różnią się merytorycznie od zajęć w formie stacjonarnej za wyjątkiem miejsca spotkań, które w tym formacie odbywają się w przestrzeni cyfrowej oraz doboru ćwiczeń.

Prowadzone przez Wnioskodawcę warsztaty i zajęcia online nie będą zatem stanowiły usług elektronicznych zgodnie z powołaną powyżej definicją oraz będą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług – zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż prowadzone przez Wnioskodawcę warsztaty i zajęcia online będą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług – zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.