Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-485/07-6/JF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-01-09
Teza: Opodatkowanie VAT dostawy nieruchomości
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; dostawa; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; towar-towar używany
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 09.11.2007 r. (data wpływu 12.11.2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 06.11.2007r. (data stempla pocztowego) został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca nie prowadzący działalności gospodarczej, w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, jest współwłaścicielem budynku biurowego oraz współużytkownikiem wieczystym działki, na której znajduje się ww. budynek. Od wybudowania budynku upłynęło co najmniej 5 lat. Przy nabyciu nieruchomości Stronie nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego. Przedmiotowy budynek jest wynajmowany osobie trzeciej (P). Współwłaściciele poczynili nakłady na remont i modernizację budynku, przekraczające 30% wartości nabycia. Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu najmu tego budynku. Należy wskazać, iż w związku z przeprowadzanymi pracami remontowo-modernizacyjnymi dokonywano odliczeń podatku naliczonego przy zakupach bezpośrednio związanych z wykonywaniem czynności opodatkowanych tj. najmie przedmiotowego budynku na rzecz P. Przedmiotowa nieruchomość była użytkowana w celu wykonywania czynności opodatkowanych w okresie krótszym niż 5 lat.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy sprzedaż ww. nieruchomości przez osoby fizyczne spowoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku VAT od tej sprzedaży, jeżeli właściciele nie prowadzą działalności gospodarczej na własny rachunek, w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, ani też nie zamierzają dokonywać sprzedaży nieruchomości w sposób częstotliwy? Czy wartość nakładów jakie, były poniesione przez współwłaścicieli na modernizację nieruchomości powinna zostać odrębnie określona do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) opodatkowaniu podlega m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Pojęcie towaru zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 6 ustawy, zgodnie z którym przez towary należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej a także grunty. Od 1 maja 2004 r. grunt jest towarem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu. Zatem, odpłatna dostawa gruntów, jeżeli jest realizowana przez podatnika, zgodnie z art. 41 ust 1 ustawy, opodatkowana jest podstawową stawką podatku, tj. 22%. Jednakże pomimo, iż dostawa budynków nie korzysta ze zwolnienia, to ich sprzedaż nie zawsze jest opodatkowana.

Na podstawie art. 15 ust 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust 2 ustawy, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Tak, więc opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają tylko takie czynności, które są dokonywane przez podatników prowadzących działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust 2 ustawy, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl tego przepisu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Dostawa nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów z usług wyłącznie wtedy, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji sprzedaży.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży jest podatnikiem podatku od towarów i usług, ważnym jest stwierdzenie, ze prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Niezbędnym do uznania dostawy towarów za działalność gospodarczą jest, aby w momencie jej dokonania podatnik miał zamiar dokonywać czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przy niej towary nabyte zostały w celu sprzedaży.

W niniejszej sprawie całokształt okoliczności wskazuje, zdaniem Strony, że osoby fizyczne będące podatnikami podatku od towarów i usług z tytułu wynajmowania nieruchomości dokonują sprzedaży nieruchomości stanowiących ich majątek, który nie jest związany z czynnościami opodatkowanymi tym podatkiem. Nie można też wskazać, że czynność sprzedaży jest wykonywana z zamiarem jej powtórzenia (kontynuowania) i że Wnioskodawca zmierza do nadania jej stałego (zorganizowanego) charakteru, a towary te były nabywane w celu ich zbycia. Czynności te nie mogą być uznane za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W każdym przypadku należy stwierdzić, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było dokonywanie tej czynności wielokrotnie. Aby jednorazową dostawę towarów lub jednorazowe świadczenie usług uznać za działalność gospodarczą należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a towary zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności. Jeżeli podatnik dokonuje sprzedaży prywatnego majątku (np. budynku, nieruchomości rolnej przeznaczonej pod zabudowę) oraz wykonuje to w warunkach wskazujących, że działania te nie są czynione z zamiarem ich powtarzania (kontynuowania) i nie zmierzają do nadania im stałego (zorganizowanego) charakteru, a towary te nie były nabywane jedynie w celu ich zbycia - czynności te nie mogą być uznane za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Przepisy Dyrektywy wskazują również, iż podatek od wartości dodanej jest podatkiem obciążającym ekonomicznie ostatecznego nabywcę towaru. Konstrukcja podatku od wartości dodanej nakazuje podatnikowi odprowadzenie podatku, ale również umożliwia dokonanie podatnikowi odliczenia podatku przy nabyciu towaru. Zatem, dla podatnika podatku od wartości dodanej jest on ekonomicznie obojętny. Natomiast w omawianej sprawie Wnioskodawcy, jako osoby nie będące podatnikami podatku VAT, nie mieli możliwości dokonania odliczenia podatku naliczonego, natomiast byliby zobowiązani do odprowadzenia podatku należnego.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, dokonana dostawa nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dostawa taka podlegała opodatkowaniu musi być dokonana przez podatnika podatku od wartości dodanej w ramach prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, a nieruchomość musi wchodzić w skład majątku firmy. Wnioskodawcy uzyskaliby status podatnika, jeżeli dokonają dostawy nieruchomości w okolicznościach wskazujących na zamiar prowadzenia działalności w zakresie obrotu nieruchomościami.

Przedmiotem umowy sprzedaży jest nieruchomość, zatem Wnioskodawca dokonuje sprzedaży nieruchomości wraz z nakładami poczynionymi na tę nieruchomość. W związku z tym same nakłady nie stanowią odrębnego przedmiotu sprzedaży i nie występują w omawianym przypadku w obrocie. Tym samym w przypadku przeniesienia własności nieruchomości przedmiotem transakcji jest cała nieruchomość i jej dostawa, zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie obciążana podatkiem od towarów i usług. Zatem, nie jest możliwe w jakikolwiek sposób wyodrębnianie poczynionych nakładów do innego opodatkowania, co powoduje, iż nie istnieje przedmiot opodatkowania. Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest również konieczne korygowanie wcześniej odliczonego podatku VAT przy dokonywaniu wydatków poniesionych na nakłady w nieruchomości, ponieważ o podatek naliczony pomniejszany był podatek należny, jaki odprowadził Wnioskodawca od czynszu należnego za usługi najmu nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez pojęcie towary w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. W myśl przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analiza powyższych przepisów w odniesieniu do przedstawionych we wniosku faktów jednoznacznie wskazuje, że Wnioskodawca wynajmując nieruchomość wykorzystuje ją w sposób ciągły dla celów zarobkowych, co niewątpliwie wskazuje, iż mamy do czynienia z podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ust. 2 ustawy, a czynność wykorzystywania nieruchomości (najem) mieści się w definicji działalności gospodarczej w rozumieniu tejże ustawy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca nie zamierza dokonać sprzedaży nieruchomości z majątku prywatnego, ale nieruchomości wykorzystywanej w działalności gospodarczej (majątku firmy). Jeżeli więc dostawa ta będzie dokonana przez zarejestrowanego podatnika VAT, a przedmiot tej dostawy jest związany z prowadzoną działalnością podlegającą opodatkowaniu, czynność taka nie podlega wyłączeniu z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Co do zasady stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%. Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie z podatku. I tak, stosownie do zapisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zwolnienie dotyczy również budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Przez towary używane, w przypadku budynków i budowli lub ich części - zgodnie z zapisem ust. 2 pkt 1 tegoż artykułu - rozumie się budynki i budowle lub ich części jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat.

W art. 43 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, określono dalsze warunki, które uprawniają do zwolnienia tej sprzedaży z podatku od towarów i usług. Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie stosuje się do dostawy towarów w postaci budynków, budowli i ich części, jeżeli przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub w trakcie użytkowania wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, a podatnik:

*   miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków;

*   użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, iż sprzedaż używanych budynków, budowli i ich części korzystać może ze zwolnienia z podatku od towarów i usług pod warunkiem spełnienia określonych przez ustawodawcę wymogów. Aby cytowany przepis art. 43 ust. 6 ustawy wyłączający zwolnienie od podatku od towarów i usług znalazł zastosowanie, wszystkie trzy wyżej wspomniane warunki muszą zostać spełnione łącznie.

Z przedstawionego przez Stronę zdarzenia przyszłego wynika, iż przedmiotowy budynek należy zakwalifikować jako budynek używany. Jednak poniesione nakłady na modernizację obiektu przekroczyły 30% jego wartości początkowej, a podatnik skorzystał z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony od tych wydatków oraz budynek był wykorzystywany do celów prowadzenia opodatkowanej działalności gospodarczej przez okres krótszy niż 5 lat. Powyższe wskazuje na wystąpienie wszystkich przesłanek uniemożliwiających zastosowanie zwolnienia przy dostawie przedmiotowego budynku.

Natomiast na podstawie § 8 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku lub opodatkowane stawką podatku w wysokości 0%. W związku z tym zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu związanego z tym budynkiem, na podstawie § 8 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia, nie podlega również zwolnieniu.

Zatem, sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z budynkiem na nim posadowionym nie korzysta w opisanym zdarzeniu przyszłym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu podatkiem, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, ze stawką 22%.

Podstawą opodatkowania – w myśl art. 29 ust. 1 ustawy – jest obrót. Obrotem zaś jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku należnego. W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków albo budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług). Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Ponieważ dostawa budynku nie korzysta ze zwolnienia, a podlega opodatkowaniu, takiemu samemu opodatkowaniu podlega również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Jak słusznie zauważył Wnioskodawca, przedmiotem umowy sprzedaży będzie nieruchomość. Nakłady poniesione na polepszenie nieruchomości mogą podwyższać jej wartość. W związku z tym same nakłady nie stanowią odrębnego przedmiotu sprzedaży i nie występują w omawianym przypadku w obrocie.

Biorąc pod uwagę analizę prawną i przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, iż Wnioskodawca będący zarejestrowanym podatnikiem dla celu podatku od towarów i usług prowadzi działalność w zakresie najmu nieruchomości. Dokonując dostawy wykorzystywanej w okresie krótszym niż 5 lat do swej działalności nieruchomości, na ulepszenie której poniósł wydatki w wysokości powyżej 30% wartości nabycia i odliczył z tego tytułu podatek naliczony, zobowiązany jest do opodatkowania tej dostawy podatkiem od towarów i usług stawką w wysokości 22%. Wartość nakładów poniesionych na ulepszenie nieruchomości nie powinna stanowić wyodrębnionej podstawy opodatkowania.

Reasumując, Wnioskodawca dokonując dostawy przedmiotowej nieruchomości wykonał czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podstawą opodatkowania – w myśl art. 29 ust. 1 ustawy – jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku należnego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy zauważyć, że niniejsza interpretacja jest zgodna z zasadą neutralności podatku od towarów i usług. Wartość nakładów poniesionych na ulepszenie nieruchomości podnosi jej wartość jako towaru obrotowego co najmniej o 30%, a podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług związanych z remontem i modernizacją pomniejszył podatek należny.

Ponadto informuje się, że w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, wydana zostanie odrębna interpretacja.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.