Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4510-54/16/DW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-04-21
Teza: w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości uznania za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną, wydatków poniesionych na wytworzenie wskazanych we wniosku środków trwałych
Słowa kluczowe: budynek; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 lutego 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 24 lutego 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości uznania za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną, wydatków poniesionych na wytworzenie wskazanych we wniosku środków trwałych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2016 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości uznania za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną, wydatków poniesionych na wytworzenie wskazanych we wniosku środków trwałych.

We wniosku został przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – Sp. z o.o. (dalej również jako: „Spółka”) jest spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Polski. W rozumieniu przepisów wspólnotowych oraz strefowych Wnioskodawca jest tzw. dużym przedsiębiorcą.

Spółka prowadzi na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”) działalność gospodarczą na podstawie zezwolenia (dalej: „Zezwolenie”) na prowadzenie na terenie SSE działalności gospodarczej rozumianej, jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie strefy o klasyfikacjach wymienionych w treści Zezwolenia.

W Zezwoleniu określono warunki prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, tj.:

*   zatrudnienie na terenie SSE 10 nowych pracowników w terminie do 31 grudnia 2016 r. i utrzymanie tego stanu do dnia 31 grudnia 2020 r.;
*   poniesienie na terenie SSE wydatków inwestycyjnych o wartości przewyższającej kwotę 10.000.000,00 PLN w terminie do dnia 31 grudnia 2020 r.

Dla celów realizacji inwestycji, o której mowa w Zezwoleniu, Spółka dzierżawi od spółki powiązanej grunty, wraz z posadowionymi na nich budynkami, spośród których dwa - budynek biurowo-produkcyjny oraz budynek produkcyjny (dalej: „Budynki”) - nigdy nie były używane.

Budynki zostały postawione w latach 70-tych XX w., jednakże ich budowa nigdy nie została zakończona. Aby możliwe było ich użytkowanie konieczne jest przeprowadzenie dodatkowych prac budowlanych i wykończeniowych, polegających m.in na wylaniu posadzek, tynkowaniu ścian, czy montażu instalacji. Z tego względu dla Budynków, jako niekompletnych i niezdatnych do użytku, nigdy nie zostały wydane pozwolenia na ich użytkowanie. W związku z tym Budynki nigdy nie zostały wpisane do ewidencji środków trwałych żadnego z dotychczasowych właścicieli, jak również nie podlegały amortyzacji.

Wnioskodawca planuje wykorzystać budynki dla celów realizacji inwestycji. W związku z czym rozważa ich zakup, dokończenie prac budowlanych i wykończeniowych oraz wykorzystanie do celów prowadzonej na terenie SSE działalności strefowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy koszt zakupu przez Spółkę Budynków i koszty przeprowadzenia niezbędnych prac budowlanych i wykończeniowych, w wyniku których możliwe będzie przyjęcie Budynków do użytkowania, stanowić będą dla Spółki koszty wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, o których mowa w § 6 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia strefowego i tym samym może zostać uznany za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną?

Zdaniem Wnioskodawcy, koszt zakupu Budynków i koszt przeprowadzenia niezbędnych prac budowlanych, w wyniku których możliwe będzie przyjęcie Budynków do użytkowania, stanowić będą dla Spółki koszt wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, o których mowa w § 6 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnych stref ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 465, dalej: „Rozporządzenie strefowe”) i tym samym wydatki z tego tytułu będą kwalifikować się do objęcia pomocą publiczną. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie właściwego zezwolenia. Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych. Katalog tych wydatków został określony w § 6 Rozporządzenia strefowego.

I tak za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia, będące:

1.  ceną nabycia gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego;
2.  ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika;
3.  kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych;
4.  ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how lub nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3;
5.  kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji;
6.  ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z 1 dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy.

Cenę nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.), gdzie w art. 28 ust. 8 wskazano, że cena nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych w budowie, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obejmuje ogół ich kosztów poniesionych przez jednostkę za okres budowy, montażu, przystosowania i ulepszenia, do dnia bilansowego lub przyjęcia do używania, w tym również:

1.  niepodlegający odliczeniu podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy;
2.  koszt obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu ich finansowania i związane z nimi różnice kursowe i pomniejszone o dochody z tego tytułu.

W konsekwencji do kosztów wytworzenia środka trwałego należy zaliczyć wszystkie poniesione przez inwestora koszty przed przyjęciem budynków do użytkowania. Chodzi tu w szczególności o takie koszty jak:

*   koszty dokumentacji projektowej inwestycji, badań geologicznych i pomiarów geodezyjnych;
*   koszty robót związanych bezpośrednio z budową środków trwałych;
*   koszty robót niezbędnych do realizacji inwestycji wykonanych w obiektach należących do innych użytkowników (przełożenia instalacji, sieci uzbrojenia podziemnego i innych);
*   koszty nadzoru autorskiego, inwestorskiego, ubezpieczeń majątkowych dotyczących bezpośrednio budowanych środków trwałych
*   koszty przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji istniejącego środka trwałego, które powodują wzrost wartości użytkowej danego środka trwałego.

W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawcy nabycie przez niego Budynków następuje w toku procesu wytworzenia finalnego środka trwałego, którego kolejnym etapem jest przeprowadzenie prac budowlanych i wykończeniowych, a następnie przyjęcie kompletnych Budynków do użytkowania. W konsekwencji to całkowity koszt wytworzenia (obejmujący obok kosztów prac budowlanych również cenę nabycia Budynków znajdujących się w budowie) będzie mógł zostać uznany za wydatek kwalifikujący się do objęcia pomocą i publiczną.

Co ważne, Wnioskodawca również podkreśla, że samo nabycie Budynków (przed przeprowadzeniem niezbędnych prac budowlanych) nie będzie stanowić nabycia środków trwałych innych niż nowe, o którym mowa w § 6 ust. 7 Rozporządzenia strefowego i które na podstawie tego przepisu nie kwalifikują się do objęcia pomocą. Zgodnie z § 6 ust. 7 Rozporządzenia strefowego środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zakupione przez przedsiębiorcę innego niż mały i średni, mają być nowe, a zatem ustawodawca wyraźnie odwołał się do zakupu środków trwałych, a nie ich wytworzenia.

Wykładnia literalna tego przepisu prowadzi do wniosku, że dotyczy on tylko i wyłącznie nabycia kompletnych i zdatnych do użycia środków trwałych. Przepis ten nie wyłącza z zakresu wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą kosztów wytworzenia środków trwałych, gdyż rezultatem jest zawsze powstanie nowego (nieużywanego) środka trwałego.

Z ostrożności nawet dopuszczając, że ustawodawca zakresem § 6 ust. 7 Rozporządzenia strefowego chciał objąć również środki trwałe w budowie, zauważyć należy, że Budynki poprzez ich brak użytkowania przez jakikolwiek podmiot posiadają walor nowości.

Wobec braku legalnej definicji pojęcia „nowego środka trwałego” należy się odwołać do reguł wykładni gramatycznej, której zasady nakazują w przypadku braku definicji legalnej danego pojęcia, nadawać mu znaczenie najbliższe potocznemu rozumieniu danego wyrazu lub zwrotu. I tak, według internetowego Słownika Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl/), „nowy” to niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony, od niedawna istniejący, właśnie wynaleziony, następny, dalszy. Z kolei słownik Języka Polskiego PAN (http://wsjp.pl/) definiuje słowo „nowy” jako taki, który został wyprodukowany niedawno i nie jest zniszczony wcześniejszym używaniem przez kogoś.

Z wyżej przytoczonych definicji wynika, że atrybut nowości należy przypisywać nie tylko aktywom niedawno powstałym/wyprodukowanym, ale również niedawno nabytym, niewykorzystywanym przez nikogo innego. Posługując się zatem słownikowym znaczeniem pojęcia nowy, należy przyjąć, że w rozumieniu § 6 ust. 7 w zw. z § 6 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia strefowego, nowy środek trwały to nie tylko taki, który pochodzi bezpośrednio od producenta, ale też taki, który został nabyty od innych zbywców w sytuacji, gdy uprzednio nie był używany (eksploatowany).

Takie stanowisko zajął również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 430/12: z perspektywy wykładni językowej nabyty przez przedsiębiorcę środek trwały, który przed nabyciem nie był w jakiejkolwiek formie używany przez inny podmiot, spełnia przesłanki uznania za nowy środek trwały w rozumieniu § 6 ust. 7 (\`(...)\`) rozporządzenia. Taki pogląd Naczelny Sąd Administracyjny przytoczył również w tezie wyroku z 21 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 431/12: Nowy środek trwały (\`(...)\`) to taki, który nie był wcześniej przez kogokolwiek używany (eksploatowany i amortyzowany).

W ocenie Wnioskodawcy dla uznania, że Budynki powinny zostać zakwalifikowane jako „nowe” kluczowy jest fakt ich niewykorzystywania dla celów działalności gospodarczej przez dotychczasowych posiadaczy. Budynki te bowiem, jako wymagające zaawansowanych prac wykończeniowych, nigdy nie zostały dopuszczone do użytkowania i niejako ich „produkcja” nie dobiegła końca. Tym samym nie mogły zostać pozbawione atrybutu „nowości”. Również w chwili obecnej Budynki, z uwagi na ich stan, nie mogą być wykorzystywane przez Wnioskodawcę dla celów działalności strefowej.

Prawidłowość stanowiska potwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 12 października 2012 r., Znak: IPPB3/423-466/12-4/MS podkreślając, że: Jeżeli hala produkcyjna nie była używana (eksploatowana) w jakimkolwiek procesie produkcyjnym zarówno przez B Spółka z o.o., jak i inne podmioty, będzie można ją uznać za nowy środek trwały.

W świetle powyższego, skoro wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie Budynków oraz przeprowadzenie prac budowlanych i wykończeniowych:

*   będą stanowić koszt inwestycji,
*   zostaną poniesione na terenie KSSE w trakcie obowiązywania Zezwolenia,
*   zostaną poniesione na wytworzenie nowych środków trwałych, które następnie zostaną zaliczone do składników majątku Spółki,

to w ocenie Wnioskodawcy ww. wydatki mogą zostać uznane za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną w rozumieniu § 6 Rozporządzenia strefowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.