Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-424/15-4/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-06-25
Teza: W zakresie opodatkowania darowizny lokali użytkowych.
Słowa kluczowe: darowizna; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2015 r. (data wpływu 6 maja 2015 r.), uzupełnionym w dniu 19 czerwca 2015 r. (data wpływu 22 czerwca 2015 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 8 czerwca 2015 r. (doręczone w dniu 12 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania darowizny lokali użytkowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 maja 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania darowizny lokali użytkowych.

Wniosek uzupełniono w dniu 19 czerwca 2015 r. (data wpływu 22 czerwca 2015 r. ) w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 8 czerwca 2015 r. (doręczone w dniu 12 czerwca 2015 r.)

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe :

Od 1973 roku jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą Wnioskodawca prowadzi piekarnie. Główną działalnością jest produkcja i sprzedaż pieczywa. Rozlicza się podatkową księgą przychodów – PIT 5L i jest podatnikiem VAT czynnym. W 2006 roku nabył za zgodą żony do majątku osobistego trzy lokale użytkowe opodatkowane 22% podatkiem VAT, podatek został w całości odliczony. 31 grudnia 2012 roku opisane wyżej lokale zostały wyjęte z ewidencji środków trwałych jego firmy i przekazane do majątku prywatnego na cele osobiste. Na podstawie art. 43 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT wtedy obowiązującej takie przekazanie było zwolnione w podatku VAT. Od 1 stycznia 2013 roku przychody z tych lokali są opodatkowywane ryczałtem, prowadzona jest odrębna od Piekarni księgowość, wartości netto faktur kosztowych (prąd, woda, ogrzewanie itd.) dotyczące tych lokali nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Od 1 stycznia 2013 roku przychody z wynajmowanych lokali wpływają na rachunek prywatny różny od rachunku prowadzonego dla Piekarni. Faktury za wynajmowane lokale nadal wystawia z 23% stawką podatku VAT. Kredyty wzięte na przedmiotowe lokale zostały już spłacone. W przyszłości Wnioskodawca planuje sprzedaż a dokładniej darowiznę opisanych lokali na rzecz swoich córek, przy czym wszelkie zobowiązania i należności dotyczące przedmiotowych lokali zostaną przejęte przez córki.

W odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia z 8 czerwca 2015 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że :

1.  W wyniku planowanej darowizny trzech lokali użytkowych każdy z lokali będzie własnością innej osoby (córki).
2.  Córki po otrzymaniu lokali będą kontynuowały prowadzoną w nich działalność (najem), a w związku z tym wraz z lokalami zostaną przekazane wszelkie inne umowy dotyczące tych lokali (to znaczy będą podpisane nowe umowy na dostawę mediów z nowymi właścicielami – córkami).
3.  Każdy z lokali posiada wyodrębnienie finansowe, możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do każdego z tych lokali.
4.  Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie opisywanych lokali przekraczających 30% ich wartości początkowej w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy darowizna tak wyodrębnionych lokali będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części ustawy tej nie stosuje się. Zgodnie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Nie ulega wątpliwości, że opisane wyżej lokale są wyodrębnione organizacyjnie w prowadzonej działalności i mogą tworzyć niezależne przedsiębiorstwo. Finansowo prowadzona jest odrębna księgowość, dochód z wynajmu jest opodatkowany w odrębny sposób - ryczałtem - a pieniądze wpływają gotówką lub na prywatne konto. Po darowaniu lokali córkom przejmą one całość aktywów i pasywów, należności i zobowiązań z tego płynących. Reasumując tak wydzielona część przedsiębiorstwa posiada zdolność wykonywania samodzielnie zadań gospodarczych, tak jakby była samodzielnym podmiotem prawa i spełnia warunki bycia zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, a tym samym, jej sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z pózn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl ust. 2 ww. artykułu, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny -jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Towarami, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy – przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej. W myśl art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014, poz. 121), umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Jak wynika z art. 888 § 1 ww. Kodeksu, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Z powołanych przepisów prawa cywilnego wynika zatem, że umowa darowizny należy do umów cywilnoprawnych przenoszących prawo własności na nabywcę określonych towarów (rzeczy).

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55(1) ww. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto art. 55(2) K.c. stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest także wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólna jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrebnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).Zatem, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży pieczywa (Piekarnie) oraz posiada nieruchomości (trzy lokale użytkowe) przeznaczone na wynajem.

Przychody z tych lokali są opodatkowywane ryczałtem, prowadzona jest odrębna od Piekarni księgowość, wartości netto faktur kosztowych (prąd, woda, ogrzewanie itd.) dotyczące tych lokali nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Przychody z wynajmowanych lokali wpływają na rachunek prywatny różny od rachunku prowadzonego dla Piekarni. Faktury za wynajmowane lokale Wnioskodawca wystawia z 23% stawką podatku VAT.

W przyszłości Wnioskodawca planuje sprzedaż a dokładniej darowiznę opisanych lokali na rzecz swoich córek, przy czym wszelkie zobowiązania i należności dotyczące przedmiotowych lokali zostaną przejęte przez córki. W wyniku planowanej darowizny trzech lokali użytkowych każdy z lokali będzie własnością innej osoby (córki). Córki po otrzymaniu lokali będą kontynuowały prowadzoną w nich działalność (najem), a w związku z tym wraz z lokalami zostaną przekazane wszelkie inne umowy dotyczące tych lokali (to znaczy będą podpisane nowe umowy na dostawę mediów z nowymi właścicielami – córkami). Każdy z lokali posiada wyodrębnienie finansowe, możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do każdego z tych lokali.

Wnioskodawca wskazał, że opisane wyżej lokale są wyodrębnione organizacyjnie w prowadzonej działalności i mogą tworzyć niezależne przedsiębiorstwo (posiadają zdolność wykonywania samodzielnie zadań gospodarczych, tak jakby były samodzielnym podmiotem prawa).

W świetle przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego i powołanych przepisów oraz należy stwierdzić, że nieruchomości lokalowe, których dotyczy wniosek, stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. W rezultacie, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, darowizna tych nieruchomości będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.