Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.42.2018.1.DJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-02
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.
Słowa kluczowe: darowizna; data; majątek-podział majątku; małżonkowie-majątek wspólny małżonków; nabycie; nieruchomości-zbycie nieruchomości; rozwód; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2018 r. (data wpływu 24 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 23 grudniu 1988 r. podpisany został akt notarialny w wyniku, którego Wnioskodawca wraz z małżonką otrzymali w drodze darowizny do majątku wspólnego nieruchomość. Darczyńcami byli rodzice małżonki. Nieruchomość położona jest w X. Z ww. aktu notarialnego wynika, iż na nieruchomości znajduje się dom mieszkalny jednorodzinny oraz budynek gospodarczy. Budynki te zostały rozebrane.

W trakcie trwania małżeństwa powyższa nieruchomość została podzielona. W 2000 r. nastąpił podział geodezyjny tych działek na dwie działki o numerach: A/1 (niezbudowana) i A/2 (zabudowana budynkiem jednorodzinnym i budynkiem gospodarczym). W 2001 r. na działce A/1 został wybudowany dom, natomiast na działce A/2 w 2002 r. dokonano rozbiórki znajdujących się tam budynków.

W dniu 14 października 2016 r., w związku z rozwodem, wydane zostało postanowienie Sądu Rejonowego, w wyniku którego dokonano podziału majątku małżonków w ten sposób, że w odniesieniu do powyższej nieruchomości: „znosi współwłasność nieruchomości położonej w X, stanowiącej działki nr A/2 oraz A/1 o łącznej powierzchni 0,0999 ha, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą KW nr C - o wartości 680.000 zł w ten sposób, że:

1.  wyodrębnioną geodezyjnie niezabudowaną działkę nr A/2 o powierzchni 0,0500 ha, położoną przy ul. D w X przyznaje na własność Wnioskodawcy – bez obowiązku spłat i dopłat,
2.  wyodrębnioną geodezyjnie zabudowaną działkę nr A/1 o powierzchni 0,0499 ha, położoną przy ul. E w X przyznaje na własność uczestniczki postępowania żony Wnioskodawcy – bez obowiązku spłat i dopłat.”

Dodatkowo Wnioskodawca wyjaśnia, iż wartość niezabudowanej działki nabytej w wyniku podziału majątku wynosiła 160.000 zł, a wartość udziału (50%) przysługującego Wnioskodawcy w całym majątku dorobkowym małżeńskim przed podziałem wynosiła 527.300 zł. W związku z tym, wartość nieruchomości gruntowej niezabudowanej, nabytej przez Wnioskodawcę w wyniku podziału majątku w 2016 r. mieściła się w wartości majątku przysługującego Wnioskodawcy w całym majątku dorobkowym małżeńskim przed podziałem. Nieruchomość nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej.

Wnioskodawca zamierza sprzedać powyższą nieruchomość, która przypadła Wnioskodawcy w wyniku rozwodu.

W związku z wyżej przedstawionym stanem faktycznym powstała wątpliwość, czy w tym przypadku powstanie przychód ze sprzedaży nieruchomości, w sytuacji gdy dokonany został podział majątku wspólnego małżonków w wyniku rozwodu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity, Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm., dalej określana jako updof) zbycie przedmiotowej nieruchomości będzie stanowiło dla Wnioskodawcy źródło przychodów, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności należy zauważyć, że zgodnie z art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Przepis art. 196 § 2 Kodeksu cywilnego stanowi natomiast, że współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

Z powyższego wynika, że do współwłasności wynikającej ze stosunków małżeńskich zastosowanie ma odrębna ustawa, tj. ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59, z późn. zm.), a do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego. Przy współwłasności w częściach ułamkowych istnieje domniemanie, iż udziały współwłaścicieli są równe (por. art. 197 KC). A ponadto każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (por. art. 199 KC). Natomiast cechą charakterystyczną współwłasności łącznej jest to, że „nie są określone udziały, a możliwość dysponowania nimi jest wyłączona tak długo, jak długo trwa wspólność łączna. Wskazana wyżej cecha, jaką jest w przypadku współwłasności łącznej brak określonych udziałów, nie oznacza wcale, że jest ona bezudziałowym prawem wspólnym, a jedynie wskazuje, że brakuje tu skonkretyzowanej (ułamkowo) wielkości udziału poszczególnych właścicieli (\`(...)\`). Przy takim ujęciu współwłasność łączna jawi się nam jako ciągłe, konieczne zespolenie nieoznaczonych co do wielkości i równoważnych swą mocą udziałów we współwłasności.” (por. str. 347 „Komentarz. Kodeks cywilny.” pod red. Edwarda Gniewka, Piotra Machnikowskiego, wyd. 5, wyd. C.H.BECK, Warszawa 2013).

Przechodząc na grunt przepisów prawa podatkowego, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy.

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie, w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona między innymi w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu, należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Zdaniem Sądu, przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż nieruchomości nie będzie stanowiła źródła przychodu z uwagi na fakt, iż nabyta została w wyniku darowizny do majątku wspólnego małżonków w 1988 r., nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana w ramach działalności gospodarczej. Otrzymana w wyniku rozwodu niezbudowana działka mieściła się w wartości majątku wspólnego dorobkowego. Podział majątku był bez spłat i dopłat.

Podobne stanowisko wynika z orzeczenia sądu z dnia 19 kwietnia 2017 r. sygn. akt I SA/Sz 67/17, z którego wynika, iż wspólność ustawową małżeńską należy odróżnić od współwłasności, która polega na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). Każdemu ze współuprawnionych przysługuje to samo prawo, którego zakres jest zależny od wielkości udziałów w nim. Istotę prawa współwłasności charakteryzują trzy cechy:

1.  jedność przedmiotu, co polega na tym, że jest nim ta sama konkretna rzecz; taką jednością podmiotu jest również mienie (jak np. spadek czy majątek wspólny małżonków),
2.  wielość podmiotów, co polega na tym, że wspólne prawo należy do kilku osób (co najmniej dwóch),
3.  niepodzielność wspólnego prawa, co polega na tym, że każdy ze współuprawnionych ma prawo do całej rzeczy, a żaden nie ma prawa do jej wyodrębnionej części. Wspólność trwa dopóty, dopóki istnieje stosunek współwłasności.

Współwłaściciele zatem mogą układać się między sobą, co do sposobu korzystania i używania wspólnego prawa w granicach określonych niepodzielnością tego prawa.

Wzajemne stosunki między współwłaścicielami są stosunkami prawno-rzeczowymi, z których wynikają także stosunki o charakterze obligacyjnym. Przykładem jest korzystanie z rzeczy i zarząd wspólnym prawem. Źródłem współwłasności może być czynność prawna (np. sprzedaż udziału przez właściciela całości), jak również zdarzenia prawne (np. otwarcie spadku, zawarcie małżeństwa lub jego ustanie). Współwłasność ułamkowa polega na tym, że udział każdego współwłaściciela we wspólnym prawie jest określony liczbowo ułamkiem, który określa zakres uprawnień współwłaściciela w stosunkach zewnętrznych i wewnętrznych wobec innych współwłaścicieli.

Wielkość udziałów wynika z umowy, czynności prawnej jednostronnej (testament), zdarzeń prawnych (śmierć osoby - otwarcie spadku). Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego).

Sąd wskazał również, że współwłasność łączna może powstać tylko z określonych stosunków prawnych na podstawie przepisów regulujących te stosunki. Jej istotą jest bezudziałowy charakter i dlatego współwłaściciel nie może rozporządzać swoim prawem dopóty, dopóki trwa współwłasność łączna. W odróżnieniu od współwłasności w częściach ułamkowych, współwłasność łączna nie jest samoistnym stosunkiem prawnym, zawsze bowiem jest nierozerwalnie związana z podstawowym stosunkiem prawnym o charakterze osobistym, bez którego nie może ani powstać ani istnieć, np. małżeństwo albo stosunek spółki cywilnej, jawnej lub komandytowej.

Odnosząc specyficzne zasady obowiązujące na gruncie prawa rodzinnego oraz skutki prawne, jakie wywołują czynności małżonków objętych wspólnością ustawową, do będącego przedmiotem sporu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.do.f., w ocenie Sądu, nie można ze względów funkcjonalnych zgodzić się z tezą, że nabycie prawa do lokalu mieszkalnego w warunkach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej, skuteczne wobec całego tego prawa na gruncie prawa rodzinnego i cywilnego, dla potrzeb podatku dochodowego, powinno być ustalane powtórnie, w kontekście ustania wspólności ustawowej na skutek śmierci małżonka a następnie zniesienia współwłasności. Oceny tej nie zmienia konieczność opodatkowania nabycia spadku podatkiem od spadków i darowizn, która to danina publicznoprawna jest przedmiotem odrębnej regulacji, według określonych w niej kryteriów i zasad.

Śmierć jest bowiem jednym ze zdarzeń, wskutek którego ustaje wspólność ustawowa małżeńska, podobnie jak rozwód, orzeczenie sądu o wyłączeniu wspólności ustawowej, orzeczenie separacji czy ubezwłasnowolnienie.

Nade wszystko – w ocenie Sądu – należy mieć na uwadze funkcję i cel, jaki art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. pełni w systemie prawa podatkowego. Jego wprowadzenie miało przeciwdziałać pozostawieniu poza opodatkowaniem obrotu przedmiotami i prawami w nim wymienionymi. Tych mających swoje uzasadnienie w realiach gospodarczych założeń prawodawcy, nie narusza zbycie prawa do lokalu przez współmałżonka, nabytego wcześniej do wspólnego majątku. Zwłaszcza, że nabycie to dotyczy prawa do lokalu, w którym, tak jak w rozpoznawanej sprawie małżonkowie wspólnie zaspokajali swoje potrzeby mieszkaniowe przez wiele lat. Nie sposób jest zatem przyjąć, że nabycie przez małżonków prawa do lokalu na wiele lat przed śmiercią jednego z małżonków było nabyciem nakierowanym na obrót tym prawem. Tym bardziej, że małżonkowie przez wiele lat utrzymywali to wspólne prawo czyniąc na nie nakłady, które mogą przenosić nawet wartość prawa do lokalu.

Sąd zauważył, że za taką oceną sytuacji prawnej małżonków opowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 lutego 2014 r. (II FSK 211/12), w którym stwierdzono, że nie będzie odpłatnym zbyciem włączenie do majątku małżonków, w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową, nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka.

Podkreślił ponadto, że za takim rozumieniem pojęcia „nabycie” w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. opowiadają się także przedstawiciele doktryny. Aleksy Goettel w publikacji „Podatkowoprawne skutki zawarcia i ustania małżeństwa (Wolters Kluwer, Warszawa 2016), wskazał, że wyjątkowa bezudziałowa natura przesądza o tym, że do jakiegokolwiek składnika tego majątku każdy z małżonków ma pełnię atrybutów właścicielskich, choć ze względu na identyczną pozycję drugiego małżonka nie stanowią one jego wyłącznej sfery, tym samym nie zawsze może te atrybuty realizować samodzielnie. Jeżeli wskutek określonych zdarzeń cywilnoprawnych uprawnienia jednego z małżonków wygasają, drugi może stać się ich jedynym beneficjentem. Ulega zatem pewnej modyfikacji charakter prawny powyższych uprawnień, jednak nie zmienia się ich przedmiot”.

W świetle wyżej przedstawionego stanowiska, zdaniem Wnioskodawcy za datę nabycia przez Wnioskodawcę niezabudowanej nieruchomości, od której należy liczyć bieg terminu pięcioletniego, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, należy uznać dzień 23 grudnia 1988 r., kiedy to ww. nieruchomość nabyta została do majątku wspólnego małżonków, w konsekwencji jego sprzedaż nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu wskazanego przepisu, a dochód uzyskany z tego tytułu nie podlega zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Zatem, w przypadku zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment oraz sposób ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca wraz z małżonką otrzymali w dniu 23 grudnia 1988 r. w drodze darowizny do majątku wspólnego nieruchomość, na której znajdował się dom mieszkalny jednorodzinny oraz budynek gospodarczy. Budynki te zostały rozebrane. W trakcie trwania małżeństwa powyższa nieruchomość została podzielona. W 2000 r. nastąpił podział geodezyjny tych działek na dwie działki o numerach: A/1 (niezbudowana) i A/2 (zabudowana budynkiem jednorodzinnym i budynkiem gospodarczym). W 2001 r. na działce A/1 został wybudowany dom, natomiast na działce A/2 w 2002 r. dokonano rozbiórki znajdujących się tam budynków. W 2016 r. doszło do rozwodu małżonków, w wyniku którego dokonano podziału majątku małżonków w ten sposób, że nastąpiło zniesienie współwłasności nieruchomości, stanowiącej działki nr A/2 oraz A/1 w następujący sposób: wyodrębniona geodezyjnie niezabudowana działka nr A/2 została przyznana na własność Wnioskodawcy – bez obowiązku spłat i dopłat, natomiast wyodrębniona geodezyjnie zabudowana działka nr A/1 stała się własnością żony Wnioskodawcy – bez obowiązku spłat i dopłat. Wnioskodawca zamierza sprzedać powyższą nieruchomość, która przypadła Zainteresowanemu w wyniku rozwodu i podziału majątku wspólnego.

Na tle wyżej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca oczekuje odpowiedzi na pytanie, czy w świetle przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zbycie przedmiotowej nieruchomości będzie stanowiło dla Zainteresowanego źródło przychodu, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, kluczowe dla rozstrzygnięcia w rozpatrywanej sprawie jest określenie daty, z jaką doszło do nabycia nieruchomości w rozumieniu omawianego przepisu przez małżonka, któremu przypadła ona w całości w wyniku zniesienia ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej, czyli ustalenie, czy w opisanej sytuacji za datę nabycia, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, w odniesieniu do nieruchomości, która przypadła Wnioskodawcy w wyniku podziału majątku dorobkowego małżeńskiego, należy przyjąć datę nabycia tej nieruchomości w czasie trwania związku małżeńskiego, czy też dzień, w którym dokonano podziału majątku.

W tym celu konieczne jest odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682). W myśl art. 31 § 1 Kodeksu, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie nieruchomości w czasie jej trwania oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tego prawa, każdy z małżonków zbywałby je w całości, a nie w określonym udziale.

Zaprezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w podjętej przez NSA Uchwale w składzie siedmiu sędziów z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której Sąd stwierdził, że: Dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176, ze zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

Uzasadniając podjętą uchwałę NSA zaakcentował m.in., że skoro, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości, to nie można przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku. Zdaniem NSA dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku – w momencie jego poniesienia – nie można przypisać jednemu lub drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.

Zatem, badając przedmiotową sprawę należy dokonać rozstrzygnięcia, czy argumenty zawarte w ww. uchwale są aktualne także w sytuacji, gdy do nabycia udziału nieruchomości dojdzie po ustaniu małżeńskiej wspólności ustawowej w wyniku innego zdarzenia niż śmierć jednego z małżonków, np. w wyniku ustania małżeństwa przez rozwód i podziału majątku wspólnego.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 15 listopada 2017 roku sygn. akt I SA/Gl 869/17 (orzeczenie prawomocne): (…) pogląd wyrażony w uchwale ma zastosowanie również do tej sytuacji prawnej. Skład orzekający w sprawie nie znalazł bowiem przyczyn, żeby w inny sposób traktować podatnika sprzedającego nieruchomość, czy prawo majątkowe, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., przed upływem pięciu lat od dnia uzyskania prawa w wyniku podziału majątku dorobkowego po rozwodzie, a podatnika, który uzyskał to prawo w wyniku ustania wspólności ustawowej wobec śmierci jednego z małżonków. W obu bowiem przypadkach już wcześniej doszło bowiem do nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego do ustawowej wspólności małżeńskiej, a skoro tak, to za datę nabycia - w świetle ww. uchwały - należy uznać tę właśnie datę. Późniejsze/następcze zdarzenia prawne (sposób ustania ustawowej wspólności małżeńskiej) nie mają zatem, w tym aspekcie, prawnopodatkowego znaczenia dla ustalenia daty nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego.

Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 sierpnia 2017 roku sygn. akt II FSK 2012/15 wskazując, że: w rozpoznanej sprawie w pełni podziela stanowisko wyrażone w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., II FPS 2/17, która wprawdzie zapadła w odmiennym stanie faktycznym (nabycie przez małżonka nieruchomości w drodze dziedziczenia po zmarłym małżonku), jednak tezy w niej postawione mają walor uniwersalny i z pewnością pozostają aktualne w okolicznościach tej sprawy. W przywołanej uchwale stwierdzono, że dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku – w momencie jego poniesienia – nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości. Wspólność małżeńska (łączna) to bowiem wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej, to znaczy obejmuje cały zbiór praw majątkowych takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności. W przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1694 r. ‒ Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r. poz. 2082, ze zm.) nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Skoro z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie i przyjmuje się, że małżonkowie nabyli prawo majątkowe wspólnie w całości, to nie można liczyć terminu nabycia określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f. od daty ustania ustawowej majątkowej wspólności małżeńskiej. Nie ma zatem podstaw prawnych, by w warunkach niniejszej sprawy termin nabycia przez skarżącego lokalu mieszkalnego liczyć od daty zawarcia umowy ustanawiającej rozdzielność majątkową lub umowy o częściowym podziale majątku wspólnego. Należy przyjąć jako datę nabycia przez skarżącego tego lokalu, datę nabycia do majątku wspólnego.

Mając na uwadze wyżej przywołane przepisy prawa, przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz Uchwałę NSA należy stwierdzić, że za datę nabycia przez Wnioskodawcę przedmiotowej nieruchomości po ustaniu związku małżeńskiego poprzez rozwód i przyznaniu Zainteresowanemu prawa własności w wyniku dokonanego przez małżonków podziału majątku wspólnego, należy uznać datę jej nabycia do majątku wspólnego, tj. rok 1988. Zauważyć bowiem należy, że dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku – w momencie jego poniesienia – nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości. Późniejsze/następcze zdarzenia prawne (sposób ustania ustawowej wspólności małżeńskiej) nie mają zatem, w tym aspekcie, prawnopodatkowego znaczenia dla ustalenia daty nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego.

Biorąc pod uwagę powyższe, uznać należy, że zbycie przez Wnioskodawcę przedmiotowej nieruchomości nie będzie stanowiło dla Zainteresowanego źródła przychodu, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego terminu wskazanego w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem za datę nabycia przez Wnioskodawcę ww. nieruchomości należy przyjąć datę jej nabycia do majątku wspólnego małżonków, tj. dzień 23 grudnia 1988 r.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.