Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-457/12/AZb
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-08-08
Teza: Opodatkowanie otrzymanej przez Wnioskodawcę dotacji, moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymania dotacji oraz sposób udokumentowania wkładu własnego wniesionego przez uczestników projektu
Słowa kluczowe: dotacja; obrót; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; partycypacja-wpłaty partycypacyjne; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 26 kwietnia 2012r. (data wpływu 30 kwietnia 2012r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 lipca 2012r. (data wpływu 26 lipca 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanej przez Wnioskodawcę dotacji, momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymania dotacji oraz sposobu udokumentowania wkładu własnego wniesionego przez uczestników projektu jest:

*   **prawidłowe** w zakresie opodatkowania otrzymanej przez Wnioskodawcę dotacji, momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymania dotacji oraz sposobu udokumentowania wkładu własnego wniesionego przez uczestników projektu,
*   **nieprawidłowe** w zakresie stwierdzenia dotyczącego częściowo nieodpłatnego wykonania usługi.

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanej przez Wnioskodawcę dotacji, momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymania dotacji oraz sposobu udokumentowania wkładu własnego wniesionego przez uczestników projektu.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 lipca 2012r. (data wpływu 26 lipca 2012r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 13 lipca 2012r. znak: IBPP1/443-457/12/AZb, IBPBI/2/423-469/12/AP, IBPB II/1/415-453/12/AA.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej uruchomił program w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków oraz podłączeń do zbiorczego systemu kanalizacji sanitarnej. Celem programu jest poprawa stanu wód powierzchniowych i podziemnych poprzez zapewnienie dofinansowania przedsięwzięć mających na celu wypełnienie wymogów Dyrektywy 91/271/EWG w sprawie oczyszczania ścieków komunalnych.

Efektem ekologicznym uruchomionego programu ma być poprawa jakości wód powierzchniowych i podziemnych, podniesienie jakości życia mieszkańców oraz wywiązanie się z przyjętych przez Polskę zobowiązań względem Unii Europejskiej.

P. SA przystąpiło do programu, w części dotyczącej podłączeń indywidualnych odbiorców wody do sieci kanalizacyjnej.

Efektem rzeczowym ma być wykonanie podłączeń do sieci kanalizacyjnej na terenie 5 gmin w ilości 174 sztuk o łącznej długości 4.521,80 mb. Środki na dofinansowanie według informacji zamieszczonych na stronie internetowej NFOŚiGW są środkami krajowymi.

W założeniach programu beneficjentami są jednostki samorządu terytorialnego i ich związki lub podmioty świadczące usługi publiczne w ramach realizacji zadań własnych tych jednostek czyli spółki świadczące usługi kanalizacyjne. Natomiast finalnymi odbiorcami programu są właściciele domów, którzy dotychczas nie włączyli się do sieci zbiorczej kanalizacji sanitarnej (w zakresie podłączenia budynków) i w najbliższych latach nie są uwzględnieni w podłączeniu do oczyszczalni komunalnych lub w zakresie PBOŚ (przydomowych biologicznych oczyszczalni ścieków). Najczęstszym z powodów dotychczasowego braku podłączenia do sieci były niewystarczające własne środki finansowe oraz problemy techniczne związane z podłączeniami, w tym zgromadzenie odpowiedniej dokumentacji.

Beneficjent programu (Przedsiębiorstwo), posiadający pełną wiedzę w zakresie lokalnej gospodarki wodno - ściekowej i potrzeb w tym zakresie, będzie ponosił odpowiedzialność za wybór właścicieli wskazanych posesji do wykonania podłączenia do kanalizacji sanitarnej. Ponadto beneficjent przygotowuje przetarg i wyłania wykonawcę robót, sprawuje nadzór inwestorski, dokona odbioru wykonanych podłączeń i będzie odpowiadał za terminowość prac. Odpowiedzialność i ryzyko spoczywają w całości na Przedsiębiorstwie, które oprócz organizacji i nadzoru nad prowadzoną inwestycją będzie również rozliczało się finansowo z wykonawcą prowadzonych prac oraz będzie płatnikiem pożyczki do NFOŚiGW. NFOŚiGW gwarantuje bowiem dofinansowanie do 90% kosztów kwalifikowanych (netto), poniesionych na realizację inwestycji. Kwota dofinansowania została podzielona w równym stopniu (po 45%) na formę bezzwrotną - dotację oraz na preferencyjną pożyczkę z oprocentowaniem 3,5% w skali roku. Uczestnik projektu musi zabezpieczyć jedynie 10% środków na przedsięwzięcie opisane we wniosku aplikacyjnym. Wskazane 10% wg wstępnie podpisanych przez Przedsiębiorstwo umów z odbiorcami indywidualnymi pokrywają oni z własnych środków i jest to wkład niezbędny do wzięcia udziału w programie. Nie każdy uczestnik projektu musi skorzystać z preferencyjnej pożyczki NFOŚiGW. W przypadku skorzystania wyłącznie z dotacji wkład własny osoby będzie wynosił 55% wartości jego inwestycji.

Umowę pożyczki (w zakresie zapotrzebowania na środki ponad 45% dotacji i wkład własny odbiorcy) zawiera z NFOŚiGW beneficjent programu czyli Przedsiębiorstwo, ponosząc wszelkie konsekwencje związane ze spłatą pożyczki, nawet w przypadku braku możliwości wyegzekwowania środków od odbiorcy indywidualnego.

Przedsiębiorstwo ponosi zatem ryzyko finansowe np. z uwagi na śmierć uczestnika projektu w czasie obowiązywania umowy, utratę przez niego pracy i problemy z płynnością finansową, brak solidności w realizacji zobowiązań i stały stan zwłoki. W przypadku zaistnienia któregoś z wymienionych przypadków koszty przedsięwzięcia przechodzą na Spółkę. Pomimo wskazanego powyżej ryzyka, Przedsiębiorstwo podejmuje się zadania „beneficjenta projektu” z uwagi na pozyskanie nowych odbiorców przyłączających się do sieci kanalizacyjnej. Spółka będzie czerpać wymierne korzyści z faktu przyłączenia się nowych podmiotów z uwagi na odbiór ścieków od podmiotów przyłączonych do sieci kanalizacyjnej w ramach realizowanego programu.

Realizując opisany projekt Przedsiębiorstwo pośredniczy w świadczeniu usługi podłączenia do sieci kanalizacyjnej poszczególnych odbiorców stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług. Wszystkie środki finansowe, zarówno 90% kwoty dofinansowania (w przypadku korzystania z pożyczki) z NFOŚiGW jak i 10% (55% w przypadku niezaciągania pożyczki) wpłat indywidualnych wpływają na rachunek bankowy beneficjenta programu, który zarządza nimi stosownie do potrzeb. Wnioskodawca nadmienia, że Przedsiębiorstwo w ramach swojej działalności nie świadczy usług podłączenia do sieci kanalizacyjnej. Usługa ta będzie świadczona wyłącznie z uwagi na realizowany program. Dotacja, którą fizycznie na rachunek bankowy otrzyma Spółka, będzie stanowiła dofinansowanie do kosztów świadczonej usługi. Transze dotacji i pożyczki będą przekazywane przez NFOŚiGW sukcesywnie, na podstawie przedłożonych faktur z wykonanych robót, jako częściowy (45% lub 90%) zwrot poniesionych wydatków na wykonane roboty. Po wykonaniu usługi Przedsiębiorstwo wystawi na odbiorców indywidualnych faktury VAT zgodnie z obowiązującymi terminami, a wartość usługi zafakturowanej będzie pomniejszona o kwotę przyznanej dotacji. W związku z faktem, że stronami umowy na zaciągnięcie preferencyjnej pożyczki są Przedsiębiorstwo i NFOŚiGW spłata kwartalnych rat oraz naliczonych wg skali 3,5% rocznie odsetek obciążać będzie Spółkę. Pożyczka preferencyjna finalnie skierowana jest do odbiorców indywidualnych, dlatego Przedsiębiorstwo będzie obciążać jej kosztami tj. odsetkami każdego uczestnika programu.

W okresach kwartalnych będą oni otrzymywać noty księgowe na wartość odsetek naliczonych każdorazowo przez Narodowy Fundusz.

Wkład własny w wysokości 10% wartości usługi ustalonej w postępowaniu przetargowym obciąży ostatecznego uczestnika projektu - odbiorcę indywidualnego. Zostanie on wniesiony do Spółki przed rozpoczęciem działań inwestorskich jako warunek wzięcia udziału w projekcie, zgodnie z zapisami umowy.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 23 lipca 2012r. Wnioskodawca wskazał, że w zakresie planowanej inwestycji Przedsiębiorstwo jest wyłącznie pośrednikiem między uczestnikami projektu, tj. osobami fizycznymi a NFOŚiGW udzielającym pożyczki i dotacji w ramach opisanego programu. Przedsiębiorstwo raz jeszcze podkreśla, że podłączenia kanalizacji nie należą do katalogu usług dotychczas przez nie świadczonych. Przedsiębiorstwo wyświadczy usługę podłączenia na potrzeby projektu, którego realizacja niewątpliwie przyczyni się do wzrostu jego przychodów w przyszłości poprzez pozyskanie nowych odbiorców. NFOŚiGW udzielając dotacji znaczących środków finansowych wszelkie uzgodnienia i umowy, a także rozliczenia prowadzi z podmiotami będącymi beneficjentami projektu. Przedsiębiorstwo jako beneficjent programu ponosi pełną odpowiedzialność i ryzyko za wszelkie działania związane z programem. NFOŚiGW, aby nie rozliczać się z tysiącami klientów w skali kraju tak skonstruował program i adresował go do przedsiębiorstw wodno - kanalizacyjnych i samorządów aby to one przejęły pełną odpowiedzialność za realizację inwestycji ograniczając się jedynie do przekazania dotacji i udzielenia na podstawie wniosku preferencyjnych pożyczek. Wszelkie rozliczenia z NFOŚiGW będą egzekwowane od beneficjentów, a rozliczenie beneficjenta z końcowym odbiorcą projektu (odzyskanie spłaconych rat pożyczki i odsetek oraz wyegzekwowanie 10% wkładu własnego) należy - według NFOŚiGW - wyłącznie do beneficjenta i końcowego odbiorcy.

Przedsiębiorstwo jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od 7 czerwca 1993r., posiada nr NIP 573-000-38-41 i składa miesięczne deklaracje VAT-7. Przedmiotem podstawowej działalności Spółki jest:

*   pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody,
*   odprowadzanie i oczyszczanie ścieków.

Przedsiębiorstwo świadczy również szereg innych usług związanych z działalnością podstawową, np. czyszczenie kanalizacji sanitarnej, legalizacja wodomierzy, badania laboratoryjne wód i ścieków itp. Sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W niewielkim zakresie Wnioskodawca świadczy również usługi zwolnione z podatku od towarów i usług - są to czynsze mieszkaniowe, którymi Przedsiębiorstwo obciąża lokatorów mieszkających w budynkach należących do Spółki.

Otrzymana dotacja będzie stanowiła dopłatę do usługi podłączenia, którą zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług wyświadczy Spółka. Dotacja, jak wskazano we wniosku o interpretację, będzie stanowiła 45% wartości netto usługi podłączenia.

Otrzymana dotacja nie będzie przeznaczona na pokrycie poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów prowadzonej działalności, gdyż jej wartość uzależniona jest ściśle od kosztu podłączenia każdego indywidualnego końcowego uczestnika programu, tj. osoby, która będzie korzystała z możliwości podłączenia się do kanalizacji na preferencyjnych warunkach. Dotacja jest określona % a nie wartościowo. W zależności od kosztu podłączenia jej wartość będzie się zmieniać, ale zmieniać dla odbiorcy Wnioskodawcy a nie dla Wnioskodawcy.

Przedsiębiorstwo nie dokonuje sprzedaży towarów i nie świadczy usług na rzecz NFOŚiGW, a otrzymana dotacja nie stanowi zapłaty za świadczenia wykonywane przez Spółkę na rzecz NFOŚiGW.

Wnioskodawca podejmuje działania w zakresie podłączenia do sieci kanalizacyjnej poszczególnych odbiorców w ramach programu dobrowolnie, mając na uwadze przede wszystkim efekt ekologiczny związany z poprawą jakości wód powierzchniowych i podziemnych. W związku z pozyskaniem nowych odbiorców kwestia przyszłych przychodów Przedsiębiorstwa nie pozostaje również bez znaczenia.

Obecnie pomiędzy Przedsiębiorstwem, a uczestnikami projektu zawarte są umowy cywilnoprawne, których przedmiotem jest wstępne ustalenie zasad uczestnictwa w programie. Umowy te umożliwiają Przedsiębiorstwu reprezentowanie uczestników programu w NFOŚiGW oraz zorganizowanie w ich imieniu przetargu nieograniczonego na podłączenie budynków do kanalizacji sanitarnej w systemie „zaprojektuj i wybuduj”. Przedsiębiorstwo planuje po rozstrzygnięciu przetargu zawarcie właściwych umów cywilnoprawnych. Będą one zobowiązywały Przedsiębiorstwo do wyegzekwowania od wykonawcy prac podłączeń budynków do sieci kanalizacyjnej, a uczestnika projektu do podpisania umowy na odprowadzanie ścieków wraz z gwarancją jej nienaruszalności przez okres minimum 5 lat. Umowa będzie zawierała także zasady wzajemnych rozliczeń finansowych (koszty przedsięwzięcia, zasady spłaty zobowiązań) termin realizacji inwestycji oraz zgodę uczestnika programu na udostępnienie działki na czas realizacji przedsięwzięcia. Umowy te będą miały charakter umowy o roboty budowlane w tym wypadku podłączenia nieruchomości do sieci kanalizacyjnej.

Przedmiotem czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz uczestnika programu będzie usługa polegająca na podłączeniu budynków do kanalizacji sanitarnej poprzez zaprojektowanie i budowę przyłącza wraz z pracami towarzyszącymi.

Podłączenia uczestników programu do sieci kanalizacyjnej będą stanowiły własność poszczególnych osób - uczestników programu. Jednak w momencie odbioru technicznego podłączenia kanalizacyjnego nastąpi podpisanie umowy użyczenia między Wnioskodawcą, a odbiorcą - uczestnikiem programu w oparciu o którą podłączenie sanitarne zostanie przyjęte do eksploatacji przez Przedsiębiorstwo, lecz nie stanie się jego własnością. Przedmiotowe użyczenie umożliwi Przedsiębiorstwu prowadzanie robót eksploatacyjnych, konserwacji i remontów. Przedsiębiorstwo ponosząc koszty bieżącej działalności związane z podłączeniami sanitarnymi będzie miało prawo do przychodów uzyskiwanych od odprowadzanych ścieków u nowo pozyskanych odbiorców zgodnie z księgową zasadą współmierności przychodów i odpowiadającym im kosztów. Wnioskodawca, czyli biorący w użyczenie będzie używał podłączenia sanitarne zgodnie z ich właściwością i przeznaczeniem oraz będzie zobowiązany do zapewnienia niezawodnego ich działania. W związku z powyższym każdy odbiorca programu będzie zobowiązany w omawianej umowie użyczenia wyrazić zgodę na wejście na teren jego nieruchomości służb technicznych Wnioskodawcy w celu realizacji prac konserwacyjnych bez wysuwania jakichkolwiek roszczeń. Umowa użyczenia zostanie zawarta na okres 5 lat. Jeżeli żadna ze stron nie wypowie umowy na 2 miesiące przed upływem powyższego okresu czas obowiązywania umowy ulegnie wydłużeniu na kolejne 10 lat. Po zakończeniu użyczenia, w przypadku braku dalszej zgody właściciela na użyczenie, Wnioskodawca obowiązany jest zwrócić właścicielowi - uczestnikowi programu podłączenie sanitarne w stanie niepogorszonym, jednakże nie ponosi odpowiedzialności za zużycie podłączenia, będącego następstwem prawidłowego używania.

Otrzymany od odbiorców indywidualnych wkład własny w wysokości 10% wartości netto każdego konkretnego podłączenia składa się na łączną wartość usługi podłączenia, którą zgodnie z założeniami projektu (na podstawie art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług) wyświadczy Spółka. W związku z otrzymanym przez Wnioskodawcę wkładem własnym od odbiorców indywidualnych nie zaistnieje świadczenie usług nieodpłatnych na rzecz ww. podmiotów. Wkład własny będzie w rozliczeniu zaliczony na poczet wykonanej przez Wnioskodawcę usługi podłączenia. Nie zaistnieją również nieodpłatne dostawy towarów w związku z 10% wkładem własnym. Jednocześnie łączna wartość usługi to oprócz wkładu własnego, 45% dotacji i 45% pożyczki. Część usługi sfinansowana z dotacji nie będzie fizycznie opłacona przez odbiorcę indywidualnego ma więc znamiona nieodpłatności. Wnioskodawca zapłaci wykonawcy robót na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej 100% zobowiązania wynikającego z faktur VAT wystawionych przez wykonawcę, a otrzyma na rachunek bankowy od NFOŚiGW kwotę stanowiącą równowartość 45% wartości netto jako dotację z przeznaczeniem na podłączenia dla indywidualnych odbiorców.

Osoba, która nie wniesie wkładu własnego nie zostanie przyjęta do programu. Wkład własny wnosić będą wyłącznie osoby fizyczne, których posesje następnie zostaną podłączone do sieci kanalizacyjnej w ramach programu.

Uczestnik projektu dokonujący wkładu własnego na rzecz Wnioskodawcy nie będzie partycypował w kosztach wykonania podłączenia do sieci kanalizacyjnej jako całości inwestycji. Będą to wpłaty stanowiące zwrot nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę związanych wyłącznie z podłączeniem do sieci jego posesji.

Jak wskazano we wniosku z dnia 26 kwietnia 2012r., wkład własny zostanie wniesiony przed rozpoczęciem działań inwestorskich, jest to warunek wzięcia udziału w projekcie, tj. będzie stanowić część należności (10%) za prace związane z podłączeniem do sieci. Wkład będzie stanowić zaliczkę na poczet mających nastąpić prac.

Po rozstrzygnięciu postępowania przetargowego na wyłonienie wykonawcy podłączenia budynków do kanalizacji sanitarnej zostanie podpisana umowa cywilnoprawna między nim a Wnioskodawcą. Zobowiąże ona wykonawcę do podłączenia budynków do kanalizacji sanitarnej w systemie „zaprojektuj i wybuduj”. Umowa będzie określała zakres prac, zobowiązania finansowe Wnioskodawcy, terminy realizacji, kary umowne, warunki odbioru inwestycji oraz warunki gwarancji.

Wykonawca prac wystawi na rzecz Wnioskodawcy faktury VAT za wykonanie usługi polegającej na podłączeniu budynków do kanalizacji sanitarnej obejmującej wykonanie dokumentacji projektowej, uzyskanie wszelkich uzgodnień, roboty ziemne i budowlano - montażowe.

Usługi nabywane przez Wnioskodawcę od wykonawcy będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. będą związane wyłącznie z wyświadczoną przez Wnioskodawcę na rzecz indywidualnego odbiorcy (końcowego uczestnika programu) usługą podłączenia do sieci kanalizacyjnej. Jednak w zależności od uzyskanej interpretacji, w kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług, kwota otrzymanej dotacji - część nabytej od wykonawcy usługi dotycząca przedmiotowej dotacji - będzie lub nie związana z czynnościami opodatkowanymi. Jeżeli zatem otrzymaną dotację w dacie wpływu na rachunek przedsiębiorstwa należy zgodnie z art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług „ovatować” wówczas usługa nabywana od wykonawcy przez Wnioskodawcę będzie wykorzystana wyłącznie do czynności opodatkowanych. Jeżeli natomiast dotacja będzie na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług czynnością niepodlegającą opodatkowaniu wówczas nabywana od wykonawcy przez Wnioskodawcę usługa nie będzie związana wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi, ale w 45% będzie związana z czynnościami nie podlegającymi opodatkowaniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedsiębiorstwo odliczy podatek VAT na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z faktur dokumentujących wykonanie usług przez wykonawcę, który zostanie wyłoniony w postępowaniu przetargowym. Czy Przedsiębiorstwo będzie zobowiązane naliczyć podatek VAT od otrzymanej dotacji? Jeśli tak, czy naliczenie podatku powinno nastąpić z chwilą wykonania usługi z uwagi na obniżenie wartości usługi o kwotę dotacji? (zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług usługa dla odbiorcy finalnego będzie usługą częściowo nieodpłatną). Czy też podatek VAT powinien zostać naliczony zgodnie z art. 29 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług tj. jako zwiększenie obrotu Spółka powinna opodatkować otrzymaną dotację z chwilą wpływu środków na jej rachunek, jako dopłatę mającą bezpośredni wpływ na cenę?

Czy Przedsiębiorstwo postąpi prawidłowo wystawiając fakturę zaliczkową na 10% wkładu własnego wniesionego przez uczestników projektu zgodnie z obowiązującym siedmiodniowym terminem jej wystawienia?

Zdaniem Wnioskodawcy (z uwzględnieniem własnego stanowiska sformułowanego w uzupełnieniu wniosku z dnia 23 lipca 2012r.), Przedsiębiorstwo skorzysta z odliczenia podatku VAT zgodnie z art. 86 ust. l ustawy o podatku od towarów i usług z uwagi na związek wydatku ze świadczoną usługą, która będzie opodatkowana. Problematycznym jest moment naliczenia podatku od dotacji. Zdaniem Przedsiębiorstwa nie ma podstaw do opodatkowania dotacji podatkiem VAT w dacie wykonania usługi w związku z art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Wykonane podłączenia będą służyć działalności Spółki (odbiór ścieków od nowo podłączonych odbiorców), zatem częściowo nieodpłatne wykonanie usługi jest związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Zdaniem Spółki w przedmiotowym przypadku obrót, zgodnie z art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług, powinien być powiększony o otrzymaną dotację. Otrzymana dotacja będzie miała bezpośredni wpływ na wartość świadczonej usługi otrzymanej przez ostatecznego odbiorcę projektu. Byłaby zatem dotacją do ceny świadczonej usługi.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 23 lipca 2012r. Wnioskodawca wyjaśnił, że powołany art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług został wskazany jako jeden z przepisów, na który powołała się Spółka wnioskując o interpretację. Jednak w tej kwestii brak jest ze strony Spółki jakichkolwiek wątpliwości. Wnioskodawca przeprasza za niejednoznaczność, która wyniknęła z powodu wskazania w części E3 (poz. 61) wniosku ORD-IN przedmiotowego przepisu. Intencją wnioskodawcy nie było uzyskanie interpretacji indywidualnej w zakresie prawa do odliczenia podatku wynikającego z faktur wystawionych przez wykonawcę. Zdaniem Wnioskodawcy przedsiębiorstwo ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w ww. zakresie, bowiem nabyta usługa będzie związana z usługą podłączenia, którą na podstawie art. 8 ust. 2a wyświadczy Spółka finalnemu odbiorcy projektu. Czy podatek VAT będzie podlegał odliczeniu w całości czy też w części uzależnione jest, zdaniem Wnioskodawcy, od konieczności opodatkowania dotacji.

Odnosząc się do pytania pierwszego przedstawionego we wniosku Przedsiębiorstwo wyjaśnia, że zdaniem Wnioskodawcy wystąpi obowiązek naliczenia podatku VAT zgodnie z art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług z chwilą wpływu środków na rachunek Spółki.

Odnosząc się do kolejnego pytania Wnioskodawca wyjaśnił, że intencją Przedsiębiorstwa nie było zadanie pytania o siedmiodniowy termin wystawienia faktur, ale o konieczność wystawienia faktury w związku z otrzymanym wkładem własnym w terminie zgodnym z obowiązującymi w ustawie przepisami. Przedstawiając zatem własne stanowisko w sprawie zadanego pytania Wnioskodawca zajął stanowisko, że Przedsiębiorstwo postąpi prawidłowo wystawiając fakturę zaliczkową na 10% wkładu własnego wniesionego przez uczestników projektu zgodnie z obowiązującym siedmiodniowym terminem jej wystawienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** w zakresie opodatkowania otrzymanej przez Wnioskodawcę dotacji, momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymania dotacji oraz sposobu udokumentowania wkładu własnego wniesionego przez uczestników projektu,
*   **nieprawidłowe** w zakresie stwierdzenia dotyczącego częściowo nieodpłatnego wykonania usługi.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT pod pojęciem towarów rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jak wynika z art. 8 ust. 2 ww. ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ww. ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Na świadczenie mogą się jednocześnie składać zachowania związane z działaniem, jak i zaniechaniem.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Wobec powyższego nie można stwierdzić, iż czynności wykonywane za wynagrodzeniem, które to wynagrodzenie jest niższe od kosztów świadczenia tych czynności, można uznać za nieodpłatne w części.

Potwierdzeniem powyższej tezy jest orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE. Przykładowo w wyroku w sprawie C-412/03 Hotel Scandic Gasaback AB v. Riksskatteverket ETS wskazał, iż według VI Dyrektywy dostawa jest albo odpłatna albo nieodpłatna. Uzyskanie zapłaty, która pokrywa jedynie koszty, czy też tylko ich część nie oznacza w ocenie TSUE, że czynność ma charakter nieodpłatny lub częściowo nieodpłatny.

Zatem dla opodatkowania czynności podatkiem od towarów i usług nie ma znaczenia, czy przez świadczącego usługę została odniesiona korzyść finansowa. Istotnym jest, czy w zamian za wykonane świadczenie zostało wypłacone wynagrodzenie na rzecz świadczącego usługę. Bez znaczenia pozostaje zatem fakt, czy wynagrodzenie usługodawcy obejmuje jedynie kwotę stanowiącą zwrot kosztów lub jej część, czy też zostało powiększone o marżę stanowiącą zysk dla świadczącego usługę.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011r. podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Jak stanowi art. 29 ust. 2 ww. ustawy, w przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze.

Cytowany powyżej przepis art. 29 ust. 1 ustawy o VAT stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.) z treści którego wynika, iż w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, iż w sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia.

Kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi zatem stwierdzenie, iż dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Reasumując - podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca przystąpił do programu uruchomionego przez Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków oraz podłączeń do zbiorczego systemu kanalizacji sanitarnej, w części dotyczącej podłączeń indywidualnych odbiorców wody do sieci kanalizacyjnej. Celem programu jest poprawa stanu wód powierzchniowych i podziemnych poprzez zapewnienie dofinansowania przedsięwzięć mających na celu wypełnienie wymogów Dyrektywy 91/271/EWG w sprawie oczyszczania ścieków komunalnych.

Efektem rzeczowym ma być wykonanie podłączeń do sieci kanalizacyjnej na terenie 5 gmin w ilości 174 sztuk o łącznej długości 4.521,80 mb. Środki na dofinansowanie według informacji zamieszczonych na stronie internetowej NFOŚiGW są środkami krajowymi.

W założeniach programu beneficjentami są jednostki samorządu terytorialnego i ich związki lub podmioty świadczące usługi publiczne w ramach realizacji zadań własnych tych jednostek czyli spółki świadczące usługi kanalizacyjne. Natomiast finalnymi odbiorcami programu są właściciele domów, którzy dotychczas nie włączyli się do sieci zbiorczej kanalizacji sanitarnej (w zakresie podłączenia budynków) i w najbliższych latach nie są uwzględnieni w podłączeniu do oczyszczalni komunalnych lub w zakresie PBOŚ (przydomowych biologicznych oczyszczalni ścieków).

Beneficjent programu (Przedsiębiorstwo), posiadający pełną wiedzę w zakresie lokalnej gospodarki wodno - ściekowej i potrzeb w tym zakresie, będzie ponosił odpowiedzialność za wybór właścicieli wskazanych posesji do wykonania podłączenia do kanalizacji sanitarnej. Ponadto beneficjent przygotowuje przetarg i wyłania wykonawcę robót, sprawuje nadzór inwestorski, dokona odbioru wykonanych podłączeń i będzie odpowiadał za terminowość prac. Odpowiedzialność i ryzyko spoczywają w całości na Przedsiębiorstwie, które oprócz organizacji i nadzoru nad prowadzoną inwestycją będzie również rozliczało się finansowo z wykonawcą prowadzonych prac oraz będzie płatnikiem pożyczki do NFOŚiGW. NFOŚiGW gwarantuje bowiem dofinansowanie do 90% kosztów kwalifikowanych (netto), poniesionych na realizację inwestycji. Kwota dofinansowania została podzielona w równym stopniu (po 45%) na formę bezzwrotną - dotację oraz na preferencyjną pożyczkę z oprocentowaniem 3,5% w skali roku. Uczestnik projektu musi zabezpieczyć jedynie 10% środków na przedsięwzięcie opisane we wniosku aplikacyjnym. Wskazane 10% wg wstępnie podpisanych przez Przedsiębiorstwo umów z odbiorcami indywidualnymi pokrywają oni z własnych środków i jest to wkład niezbędny do wzięcia udziału w programie. Nie każdy uczestnik projektu musi skorzystać z preferencyjnej pożyczki NFOŚiGW. W przypadku skorzystania wyłącznie z dotacji wkład własny osoby będzie wynosił 55% wartości jego inwestycji.

Wnioskodawca wskazał, iż otrzymana dotacja będzie stanowiła dopłatę do usługi podłączenia, którą zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług wyświadczy Spółka. Dotacja będzie stanowiła 45% wartości netto usługi podłączenia.

Otrzymana dotacja nie będzie przeznaczona na pokrycie poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów prowadzonej działalności, gdyż jej wartość uzależniona jest ściśle od kosztu podłączenia każdego indywidualnego końcowego uczestnika programu, tj. osoby, która będzie korzystała z możliwości podłączenia się do kanalizacji na preferencyjnych warunkach. Dotacja jest określona % a nie wartościowo. W zależności od kosztu podłączenia jej wartość będzie się zmieniać, ale zmieniać dla odbiorcy Wnioskodawcy a nie dla Wnioskodawcy.

Przedsiębiorstwo nie dokonuje sprzedaży towarów i nie świadczy usług na rzecz NFOŚiGW, a otrzymana dotacja nie stanowi zapłaty za świadczenia wykonywane przez Spółkę na rzecz NFOŚiGW.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż o ile faktycznie otrzymana przez Wnioskodawcę dotacja, stanowić będzie dopłatę mającą bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) świadczonej usługi (w przedmiotowej sprawie usługi podłączenia nieruchomości do sieci kanalizacyjnej), wówczas zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT będzie stanowiła obrót a w konsekwencji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Kwestia dotycząca powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT została uregulowana w art. 19 ustawy o VAT.

Ogólną zasadą przyjętą w ustawie od podatku od towarów i usług jest to, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi.

Zgodnie bowiem z art. 19 ust. 1 ww. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 19 ust. 4 ww. ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Jak stanowi art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ww. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wykonania usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

Z kolei zgodnie z art. 19 ust. 21 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy z tytułu należnych na podstawie odrębnych przepisów dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze powstaje z chwilą uznania rachunku bankowego podatnika. W przypadku uznania rachunku bankowego podatnika zaliczką z tytułu dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze obowiązek podatkowy powstaje w tej części.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż zgodnie z art. 386 pkt 3 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001r. Prawo ochrony środowiska (t.j. Dz. U. z 2008r. Nr 25, poz. 150 ze zm.) instytucjami ochrony środowiska są Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej oraz wojewódzkie fundusze ochrony środowiska i gospodarki wodnej.

W myśl art. 400a ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, finansowanie ochrony środowiska i gospodarki wodnej obejmuje przedsięwzięcia związane z ochroną wód.

Stosownie do art. 400b ww. ustawy, celem działania Narodowego Funduszu jest finansowanie ochrony środowiska i gospodarki wodnej w zakresie określonym w art. 400a ust. 1 oraz art. 410a ust. 1 i 4-6.

Zatem w przedmiotowym przypadku, jeżeli Wnioskodawca otrzyma dotację należną na podstawie odrębnych przepisów, która to dotacja zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT będzie stanowiła obrót a w konsekwencji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wówczas obowiązek podatkowy z tytułu jej otrzymania powstanie z chwilą uznania rachunku bankowego Wnioskodawcy, na podstawie art. 19 ust. 21 ustawy o VAT. Powyższe znajduje również zastosowanie w przypadku uznania rachunku bankowego Wnioskodawcy zaliczką z tytułu dotacji, wówczas na podstawie wskazanego przepisu obowiązek podatkowy powstaje w tej części.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że w przedmiotowym przypadku obrót, zgodnie z art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług, powinien być powiększony o otrzymaną dotację, zaś obowiązek naliczenia podatku VAT powstanie z chwilą wpływu środków na rachunek Spółki, należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia dotycząca konieczność wystawienia faktury w związku z otrzymanym wkładem własnym w terminie zgodnym z obowiązującymi w ustawie przepisami.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że realizując opisany projekt Przedsiębiorstwo pośredniczy w świadczeniu usługi podłączenia do sieci kanalizacyjnej poszczególnych odbiorców stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nadmienia, że Przedsiębiorstwo w ramach swojej działalności nie świadczy usług podłączenia do sieci kanalizacyjnej. Usługa ta będzie świadczona wyłącznie z uwagi na realizowany program.

Wnioskodawca wskazał, że po rozstrzygnięciu postępowania przetargowego na wyłonienie wykonawcy podłączenia budynków do kanalizacji sanitarnej zostanie podpisana umowa cywilnoprawna między nim a Wnioskodawcą. Zobowiąże ona wykonawcę do podłączenia budynków do kanalizacji sanitarnej w systemie „zaprojektuj i wybuduj”. Umowa będzie określała zakres prac, zobowiązania finansowe Wnioskodawcy, terminy realizacji, kary umowne, warunki odbioru inwestycji oraz warunki gwarancji.

Wykonawca prac wystawi na rzecz Wnioskodawcy faktury VAT za wykonanie usługi polegającej na podłączeniu budynków do kanalizacji sanitarnej obejmującej wykonanie dokumentacji projektowej, uzyskanie wszelkich uzgodnień, roboty ziemne i budowlano - montażowe.

Obecnie pomiędzy Przedsiębiorstwem, a uczestnikami projektu zawarte są umowy cywilnoprawne, których przedmiotem jest wstępne ustalenie zasad uczestnictwa w programie. Umowy te umożliwiają Przedsiębiorstwu reprezentowanie uczestników programu w NFOŚiGW oraz zorganizowanie w ich imieniu przetargu nieograniczonego na podłączenie budynków do kanalizacji sanitarnej w systemie „zaprojektuj i wybuduj”. Przedsiębiorstwo planuje po rozstrzygnięciu przetargu zawarcie właściwych umów cywilnoprawnych. Będą one zobowiązywały Przedsiębiorstwo do wyegzekwowania od wykonawcy prac podłączeń budynków do sieci kanalizacyjnej, a uczestnika projektu do podpisania umowy na odprowadzanie ścieków wraz z gwarancją jej nienaruszalności przez okres minimum 5 lat. Umowa będzie zawierała także zasady wzajemnych rozliczeń finansowych (koszty przedsięwzięcia, zasady spłaty zobowiązań) termin realizacji inwestycji oraz zgodę uczestnika programu na udostępnienie działki na czas realizacji przedsięwzięcia. Umowy te będą miały charakter umowy o roboty budowlane w tym wypadku podłączenia nieruchomości do sieci kanalizacyjnej.

Przedmiotem czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz uczestnika programu będzie usługa polegająca na podłączeniu budynków do kanalizacji sanitarnej poprzez zaprojektowanie i budowę przyłącza wraz z pracami towarzyszącymi.

Z treści wniosku wynika, że uczestnik projektu musi zabezpieczyć 10% środków na przedsięwzięcie opisane we wniosku aplikacyjnym. Wskazane 10% wg wstępnie podpisanych przez Przedsiębiorstwo umów z odbiorcami indywidualnymi pokrywają oni z własnych środków i jest to wkład niezbędny do wzięcia udziału w programie. Nie każdy uczestnik projektu musi skorzystać z preferencyjnej pożyczki NFOŚiGW. W przypadku skorzystania wyłącznie z dotacji wkład własny osoby będzie wynosił 55% wartości jego inwestycji.

Wkład własny w wysokości 10% wartości usługi ustalonej w postępowaniu przetargowym obciąży ostatecznego uczestnika projektu - odbiorcę indywidualnego. Zostanie on wniesiony do Spółki przed rozpoczęciem działań inwestorskich jako warunek wzięcia udziału w projekcie, zgodnie z zapisami umowy.

Osoba, która nie wniesie wkładu własnego nie zostanie przyjęta do programu. Wkład własny wnosić będą wyłącznie osoby fizyczne, których posesje następnie zostaną podłączone do sieci kanalizacyjnej w ramach programu.

Uczestnik projektu dokonujący wkładu własnego na rzecz Wnioskodawcy nie będzie partycypował w kosztach wykonania podłączenia do sieci kanalizacyjnej jako całości inwestycji. Będą to wpłaty stanowiące zwrot nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę związanych wyłącznie z podłączeniem do sieci jego posesji.

Wkład własny zostanie wniesiony przed rozpoczęciem działań inwestorskich, jest to warunek wzięcia udziału w projekcie, tj. będzie stanowić część należności (10%) za prace związane z podłączeniem do sieci. Wkład będzie stanowić zaliczkę na poczet mających nastąpić prac.

W przedmiotowej sprawie mamy zatem do czynienia z sytuacją, w której – jak wskazał Wnioskodawca - realizując opisany projekt Przedsiębiorstwo pośredniczy w świadczeniu usługi podłączenia do sieci kanalizacyjnej poszczególnych odbiorców stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług.

Przedsiębiorstwo zakupując we własnym imieniu usługi podłączenia do sieci kanalizacyjnej poszczególnych odbiorców, a następnie dokonując odprzedaży tych usług, świadczyć będzie tym samym usługi, które w oparciu o regulację zawartą w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wpłaty uiszczane przez uczestników projektu stanowić będą zaliczkę uiszczaną na poczet mających nastąpić prac związanych z podłączeniem budynku do kanalizacji sanitarnej. Pomiędzy wnoszoną przez uczestnika projektu płatnością a świadczeniem Wnioskodawcy na rzecz osoby dokonującej tej płatności, zachodzi związek bezpośredni, bowiem płatność nastąpi w zamian za mające zostać wykonane świadczenie tj. na poczet wykonania usługi podłączenia do sieci kanalizacyjnej konkretnego uczestnika projektu.

Odnosząc się zatem do kwestii konieczności wystawienia faktury w związku z otrzymanym przez Wnioskodawcę wkładem własnym wniesionym przez uczestnika projektu należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 106 ust. 3 ww. ustawy, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak stanowi art. 106 ust. 4 ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

Natomiast zgodnie z § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”.

Stosownie do § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12.

W myśl § 10 ust. 1 ww. rozporządzenia, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.

Jak wynika z § 10 ust. 3 ww. rozporządzenia, fakturę wystawia się również nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi każdą kolejną część należności (zaliczkę, przedpłatę, zadatek lub ratę).

Zgodnie z § 10 ust. 5 ww. rozporządzenia, jeżeli faktury, o których mowa w ust. 1-3, nie obejmują całej ceny brutto, sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi wystawia fakturę na zasadach określonych w § 5 i 7-9, z tym że sumę wartości towarów (usług) pomniejsza się o wartość otrzymanych części należności, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących otrzymanie części należności; taka faktura powinna zawierać również numery faktur wystawionych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Natomiast w myśl § 10 ust. 6 ww. rozporządzenia, jeżeli faktury, o których mowa w ust. 1-3, obejmują całą cenę brutto towaru lub usługi, sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi nie wystawia faktury w terminie określonym w § 9.

Zatem Wnioskodawca będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, zobowiązany będzie do udokumentowania wkładu własnego wniesionego przez uczestnika projektu poprzez wystawienie faktury VAT, w terminie zgodnym z obowiązującymi w tym zakresie przepisami, za wyjątkiem sytuacji, o której mowa w art. 106 ust. 4 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym obowiązku wystawienia faktury zaliczkowej należało uznać za prawidłowe.

Końcowo należy zauważyć, iż Wnioskodawca przedstawiając własne stanowisko w sprawie pytania pierwszego stwierdził, m.in. iż „Zdaniem Przedsiębiorstwa nie ma podstaw do opodatkowania dotacji podatkiem VAT w dacie wykonania usługi w związku z art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Wykonane podłączenia będą służyć działalności Spółki (odbiór ścieków od nowo podłączonych odbiorców), zatem częściowo nieodpłatne wykonanie usługi jest związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa”.

Jak już wyjaśniono powyżej, czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie ustawy o VAT nie występują czynności częściowo odpłatne (lub częściowo nieodpłatne). Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu świadczenia, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako „transakcji odpłatnej” w rozumieniu art. 5, bowiem to ostatnie pojęcie wymaga wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług, a świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem) rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

Tak więc w przedmiotowej sprawie wkład własny wnoszony przez uczestnika projektu w wysokości 10% wartości usługi (ewentualnie 55% w przypadku skorzystania przez uczestnika projektu wyłącznie z dotacji) stanowić będzie wynagrodzenie za świadczenie wykonane przez Wnioskodawcę na jego rzecz.

Zatem o ile rzeczywiście „nie ma podstaw do opodatkowania dotacji podatkiem VAT w dacie wykonania usługi” (jak już bowiem wskazano obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z art. 19 ust. 21 ustawy o VAT), to jednak nie sposób zgodzić się ze stwierdzeniem Wnioskodawcy, że w przedmiotowej sprawie dojdzie do „częściowo nieodpłatnego wykonania usługi”, bowiem mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług za które ceną jest zarówno wkład własny odbiorcy jak i otrzymana dotacja, zatem przepis art. 8 ust. 2 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania.

Tak więc w powyższym zakresie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Należy zaznaczyć, iż w pozostałym zakresie objętym wnioskiem zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.