Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-539/16/TJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-08-24
Teza: Skutki podatkowe zwrotu pracownikowi kosztów używania samochodu prywatnego do celów służbowych.
Słowa kluczowe: pracodawca; pracownik; samochód-samochód osobowy; świadczenie-świadczenie pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 2 czerwca 2016 r. (data wpływu 7 czerwca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 sierpnia 2016 r. (data wpływu 24 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wykorzystania przez pracownika samochodu prywatnego do celów służbowych – **jest nieprawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 7 czerwca 2016 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek, uzupełniony pismem z dnia 17 sierpnia 2016 r. (data wpływu 24 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wykorzystania przez pracownika samochodu prywatnego do celów służbowych.

We wniosku tym oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca posiada zawartą z pracownikiem umowę w zakresie używania przez niego samochodu prywatnego do celów służbowych w jazdach lokalnych w związku z wykonywanymi czynnościami objętymi umową o pracę. Zwrot kosztów eksploatacyjnych pracownikowi następuje w oparciu o stawkę za kilometr przebiegu pojazdu (uzależnioną od pojemności samochodu wykorzystywanego przez pracownika) oraz przyznanego miesięcznego limitu kilometrów pracownikowi w powyższej umowie. Kwota ryczałtu ulega każdorazowo pomniejszeniu o 1/22 za każdy dzień roboczy nieobecności pracownika w pracy powyżej 8 godzin z powodu urlopu, choroby, podróży służbowej.

Wnioskodawca wskazuje, że do chwili obecnej, od tak zwracanych kosztów pracownikowi potrącał i odprowadzał podatek dochodowy od osób fizycznych na zasadach ogólnych. Obowiązek zwrotu kosztów używania przez pracownika samochodu prywatnego do celów służbowych wynika tylko i wyłącznie z zawartej umowy. Obowiązek ten nie wynika z innych przepisów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w oparciu o przedstawiony stan faktyczny sprawy, dokonywany przez Wnioskodawcę na rzecz pracownika zwrot kosztów eksploatacyjnych pojazdu – wykorzystywanego przez niego samochodu do celów służbowych – stanowi u pracownika przychód podlegający opodatkowaniu, a tym samym generuje u Wnioskodawcy obowiązek potrącenia i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od tak wypłaconych wartości?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany stanem faktycznym zwrot wydatków nie stanowi u pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu, w związku z czym na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek potrącenia i odprowadzenia zaliczek na podatek.

Uzasadniając przedstawione stanowisko Wnioskodawca wskazuje na definicję przychodów zawartą w treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art, 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 1 ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W związku z powyższym – zdaniem Wnioskodawcy – wypłacany pracownikowi zwrot kosztów w związku z wykorzystywaniem przez niego prywatnego samochodu do celów służbowych, nie może być uznany jako przychód podatkowy.

Po pierwsze, wykorzystanie prywatnego samochodu jest nierozerwalnie związane z wykonywanymi czynnościami objętymi zakresem obowiązków, wynikającymi z umowy o pracę. Po drugie, pracodawca zawierając odrębną umowę w zakresie zwrotu tego rodzaju kosztów wyraził na powyższe zgodę oraz ustalił warunki dokonywania zwrotu oraz wysokości poniesionych przez pracownika kosztów.

Po trzecie, koszty ponoszone przez pracownika pozostają wydatkami, które spełnione zostały przede wszystkim w interesie pracodawcy.

Po czwarte, podkreślenia wymaga fakt, iż przepisy prawa pracy nie nakładają na pracownika obowiązku ponoszenia za pracodawcę wydatków związanych ze świadczeniem pracy, a wszystkie wynikające stąd koszty winien pokrywać pracodawca.

Ostatecznie wskazać również należy na stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z dnia 15 kwietnia 2016 r. o sygn. akt. II FSK 635/14, stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu zawarte w wyroku z dnia 2 października 2014 r. o sygn. akt 2387/12, czy też stanowisko Trybunału Konstytucyjnego zawarte w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. o sygn. akt K 7/13.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z treści art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Natomiast stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie zatem z literalnym brzmieniem ww. przepisu przychodami ze stosunku pracy są wszelkie świadczenia otrzymywane przez pracownika w związku z pozostawaniem w stosunku pracy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca posiada zawartą z pracownikiem umowę w zakresie używania przez niego samochodu prywatnego do celów służbowych w jazdach lokalnych w związku z wykonywanymi czynnościami objętymi umową o pracę. Zwrot kosztów eksploatacyjnych pracownikowi następuje w oparciu o stawkę za kilometr przebiegu pojazdu (uzależnioną od pojemności samochodu wykorzystywanego przez pracownika) oraz przyznanego miesięcznego limitu kilometrów pracownikowi w powyższej umowie. Kwota ryczałtu ulega każdorazowo pomniejszeniu o 1/22 za każdy dzień roboczy nieobecności pracownika w pracy powyżej 8 godzin z powodu urlopu, choroby, podróży służbowej. Wnioskodawca wskazuje, że obowiązek zwrotu kosztów używania przez pracownika samochodu prywatnego do celów służbowych wynika tylko i wyłącznie z zawartej umowy. Obowiązek ten nie wynika z innych przepisów.

Dokonując oceny tak przedstawionego zdarzenia, wyjaśnić należy, że ustawodawca definiując na potrzeby ustawy pojęcie przychodu w art. 11 ust. 1 ustawy, dokonał rozróżnienia pieniędzy i wartości pieniężnych od wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Wyodrębniając pojęcie nieodpłatnych świadczeń od pieniędzy uznał tym samym, że nieodpłatne świadczenia muszą mieć postać niepieniężną. Stanowisko to potwierdza również brzmienie art. 11 ust. 2-2b ustawy, w których to regulacjach ustawodawca wskazuje sposób ustalania wartości świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Wskazać przy tym należy, że w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, do którego zdaje się odwoływać Wnioskodawca w uzasadnieniu własnego stanowiska, Trybunał orzekł, że art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozumiane w ten sposób, że inne nieodpłatne świadczenie oznacza wyłącznie przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości, otrzymane przez pracownika, są zgodne z art. 2 w związku z art. 217 Konstytucji.

Wyrok ten dotyczy więc wyłącznie świadczeń nieodpłatnych, dlatego też nie może mieć zastosowania do świadczeń pieniężnych. Należy bowiem zwrócić uwagę, że orzeczenie to zapadło na wniosek Prezydenta Konfederacji Lewiatan o zbadanie zgodności z art. 2 i art. 217 Konstytucji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b) w zakresie, w jakim przewidują opodatkowanie wszelkich świadczeń: 1) które pracownik może potencjalnie otrzymać w związku z pozostawaniem w stosunku pracy, 2) które są ściśle związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez pracodawcę, 3) których wartości nie da się wyliczyć w zgodzie z metodologią wskazaną w wymienionej ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosowanie tez zawartych w tym wyroku do świadczeń o charakterze pieniężnym otrzymywanych przez pracownika nie jest więc uzasadnione.

Oznacza to, że zwrot przez pracodawcę wydatków poniesionych przez pracownika w związku z używaniem samochodu prywatnego do celów służbowych będący świadczeniem pieniężnym, do którego nie odnoszą się przesłanki wynikające z powołanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego, stanowi przychód pracownika w rozumieniu powołanego art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tezę tą potwierdza fakt funkcjonowania w obrocie prawnych zwolnienia z opodatkowania tego typu świadczeń. Zgodnie bowiem z treścią art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy, wolny od podatku dochodowego jest zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw - do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem wypłat ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika; przepis art. 23 ust. 7 stosuje się odpowiednio.

Powyższa regulacja ogranicza krąg podatników mogących skorzystać z omawianego zwolnienia do tych, którym przepisy odrębnych ustaw gwarantują możliwość przyznania prawa do zwrotu poniesionych kosztów, bądź nakładają na pracodawcę obowiązek zwrotu pracownikowi tych kosztów. Odrębnymi ustawami do których odsyła art. 21 ust. 1 pkt 23b ww. ustawy są:

*   ustawa z dnia 5 września 2008 r. o komercjalizacji państwowego przedsiębiorstwa użyteczności publicznej „Poczta Polska” (Dz. U. Nr 180, poz. 1109, z późn. zm.),
*   ustawa z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2011 r. Nr 12, poz. 59, z późn. zm.),
*   ustawa z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2015 r., poz. 163, z późn. zm.).

Zwolnienie obejmuje zatem zwrot kosztów (wypłacenie ryczałtu) tylko niektórym pracownikom, dla których ww. ustawy przewidują możliwość przyznania prawa do zwrotu kosztów poniesionych z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika lub nakładają na pracodawcę obowiązek ich zwrotu. W pozostałych przypadkach omawiany ryczałt podlega opodatkowaniu na tych samych zasadach, jak wynagrodzenie za pracę.

Skoro więc świadczenia pieniężne otrzymywane przez pracownika z tytułu zwrotu kosztów używania samochodu prywatnego dla potrzeb pracodawcy tylko w wyraźnie wskazanych przypadkach korzystają ze zwolnienia z opodatkowania, to oznacza, że w pozostałych przypadkach stanowią one przychód podlegający opodatkowaniu.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić więc należy, że wartość wypłaconego przez Wnioskodawcę zwrotu kosztów za wykorzystywanie samochodu prywatnego do celów służbowych, stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponieważ zwrot ten nie został przyznany na podstawie przepisów ustaw lecz na podstawie umowy zawartej z pracownikiem, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 23b ww. ustawy.

W konsekwencji na Wnioskodawcy ciąża obowiązki płatnika określone w art. 31, 32 i 38 ww. ustawy. Zgodnie bowiem z art. 31 ww. ustawy osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 780 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.