Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-426/12-3/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-08-17
Teza: CIT - w zakresie kwalifikacji zespołu składników majątkowych będących przedmiotem wydzielenia do Spółki przejmującej oraz pozostających w Spółce dzielonej i skutków podatkowych przeniesienia ich w ramach podziału przez wydzielenie do Spółki Przejmującej
Słowa kluczowe: podatek-pobór podatku; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód-powstanie przychodu; płatnik; transakcja; zyski-udział w zyskach
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 23.05.2012 r. (data wpływu 28.05.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   kwalifikacji zespołu składników majątkowych będących przedmiotem wydzielenia do Spółki przejmującej oraz pozostających w Spółce dzielonej i skutków podatkowych przeniesienia ich w ramach podziału przez wydzielenie do Spółki Przejmującej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 maja 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji zespołu składników majątkowych będących przedmiotem wydzielenia do Spółki przejmującej oraz pozostających w Spółce dzielonej i skutków podatkowych przeniesienia ich w ramach podziału przez wydzielenie do Spółki Przejmującej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: P. PA , Spółka lub Wnioskodawca) należy do międzynarodowej grupy farmaceutycznej P (dalej: Grupa P lub Grupa). W dniu planowanego wydzielenia jedynym wspólnikiem P PA będzie P (PH ) SARL (dalej: P Holdings) będąca luksemburskim rezydentem podatkowym.

W ramach Grupy P funkcjonuje wiele oddzielnych działów (tzw. P Business Units), które zarządzane są jak samodzielne jednostki biznesowe. Przykładowo na poziomie globalnym Grup P funkcjonują następujące jednostki biznesowe: A Health; P Care; S Care; O; E Products; C. Każda z samodzielnych jednostek biznesowych Grupy realizuje odrębne plany finansowe oraz tworzy plany biznesowe dotyczące dalszego rozwoju. Za rozwój i wyniki poszczególnych jednostek biznesowych odpowiedzialni są stojący na ich czele liderzy - w celu umożliwienia efektywnego zarządzania każda jednostka biznesowa musi być odpowiednio zorganizowana i wyodrębniona w ramach Grupy. W zależności od potrzeb Grupy P oraz obowiązujących wymogów, na danym rynku (w danym kraju) może funkcjonować kilka wybranych lub wszystkie jednostki biznesowe Grupy. Możliwe jest również, iż wybrane jednostki biznesowe w danym kraju funkcjonują w ramach jednej spółki (jednego podmiotu prawnego).

Obecna strategia biznesowa Grupy P zakłada odseparowanie wybranych jednostek biznesowych funkcjonujących w ramach Grupy w taki sposób, aby możliwym było pozyskanie dla nich nowych inwestorów - tzn. omawiane odseparowanie powinno pozwolić Grupie P na swobodne dysponowanie całą jednostką biznesową, w której skład mogą wchodzić różne podmioty prawne zlokalizowane w kilkudziesięciu krajach. Co ważne z polskiego punktu widzenia plany Grupy P zakładają m.in. separację jednostki biznesowej A Health, której działalność dedykowana jest szeroko pojętej ochronie zdrowia zwierząt.

W szczególności globalna strategia Grupy P w stosunku do wydzielenia działalności związanej z biznesem A Health zakłada:

1.  Utworzenie jednostki biznesowej (grupy podmiotów zlokalizowanych w różnych krajach) notowanej na rynku publicznym jako niezależny podmiot i kierowanej przez niezależny zespół menedżerski ukierunkowany na zarządzenie wyłącznie biznesem A Health. Zespół menedżerski zarządzający niezależną jednostką A Health będzie mógł również skoncentrować się na nowych inicjatywach biznesowych/ poszukiwaniu możliwości dalszego wzrostu biznesu A Health np. poprzez akwizycje lub inwestycje kapitałowe.
2.  Utworzenie przejrzystej struktury dla biznesu związanego wyłącznie z działalnością A Health poprzez stworzenie niezależnej jednostki biznesowej (grupy podmiotów z jednostką dominującą notowaną na rynku publicznym) atrakcyjnej dla szerokiego grona inwestorów i której notowania / wycena zależeć będzie wyłącznie od wyników działalności oraz perspektyw biznesu A Health, a nie od znacząco szerszej działalności bio-farmaceutycznej, która jest kluczowa dla Grupy P. Przedmiotowa reorganizacja powinna również stworzyć dodatkowe możliwości przyciągnięcia, utrzymania i efektywnego motywowania pracowników związanych wyłącznie z biznesem A Health.
3.  Wzmocnienie notowań oraz poprawa postrzegania Grupy P przez rynki finansowe poprzez rozdzielenie podstawowej działalności grupy (działalność bio-farmaceutyczna) od biznesu A Health, którego wartość - zdaniem Grupy P - nie jest właściwie wyceniana przez inwestorów oceniających wyniki całej grupy.

Polska jest jednym z wielu krajów, który zostanie objęty wyżej opisaną reorganizacją działalności związaną z globalnymi planami Grupy P. W chwili obecnej działalność związana z marketingiem i dystrybucją produktów leczniczych weterynaryjnych Grupy P w Polsce (na potrzeby niniejszego wniosku przez pojęcie zarówno „produktu leczniczego” jak i „produktu weterynaryjnego” należy każdorazowo łączne rozumieć produkty lecznicze oraz inne produkty, w szczególności suplementy diety, kosmetyki lub wyroby medyczne) realizowana jest przez P Trading Polska Sp. z o. o. (dalej: P Trading lub Spółka dzielona) z siedzibą w W, której jedynym wspólnikiem jest P Holdings. Poza działalnością dotyczącą sprzedaży produktów leczniczych weterynaryjnych do zadań realizowanych przez P Trading należy także (i) dystrybucja / sprzedaż przeznaczonych dla ludzi produktów na receptę Grupy P oraz (ii) marketing i dystrybucja przeznaczonych dla ludzi produktów bez recepty Grupy P. Marketing produktów na receptę prowadzony jest przez inną polską spółkę z Grupy P, co wynika z historycznych procesów restrukturyzacyjnych w ramach Grupy.

W związku z powyższym działalność P Trading podzielona jest na trzy odrębne działy, funkcjonujące w ramach właściwych jednostek biznesowych Grupy P:

*   dział A Health związany z produktami weterynaryjnymi / szeroko pojętą ochroną zdrowia zwierząt (dalej Dział A Health lub Dział PA );
*   dział Consumer Healthcare związany z produktami ogólnodostępnymi, których sprzedaż nie wymaga recept (dalej Dział Consumer Healthcare lub Dział PC); oraz
*   dział Human Health Division (Worldwide Biopharmaceutical Businesses) związany z produktami na receptę (dalej Human Health Division lub Dział W).

Dystrybucja produktów oferowanych przez P Trading odbywa się w następujących kanałach:

*   kanał hurtowni farmaceutycznych produktów leczniczych weterynaryjnych (produkty działu PA ),
*   kanał hurtowni farmaceutycznych (produkty Działu W oraz Działu PC),
*   kanał szpitalny (głównie produkty działu W oraz w mniejszym stopniu produkty Działu PC).

Do każdego z działów przypisani zostali pracownicy odpowiadający m.in. za przeprowadzanie procesu składania zamówień odpowiednich produktów leczniczych w ramach Grupy P, realizację zamówień, prowadzenie negocjacji handlowych z klientami, podpisywanie umów dystrybucyjnych, organizację sprzedaży produktów leczniczych / oraz innych produktów na polskim rynku oraz działania promocyjne.

Dział PA prowadzi swoje zadania poprzez zespół wykwalifikowanych pracowników składający się ze specjalistów do spraw marketingu, obsługi klienta, kwestii regulacyjnych oraz przedstawicieli handlowych. Do podstawowych funkcji wykonywanych specyficzne w ramach Działu PA należy:

*   planowanie i organizacja zamówień produktów leczniczych weterynaryjnych PA , jak również ich zakup od podmiotów z Grupy P;
*   nadzór nad magazynem produktów leczniczych weterynaryjnych (kontrola stanu zapasów tych produktów, ich terminów przydatności do użytkowania; ubezpieczenie magazynowanych towarów; pakowanie i znakowanie produktów leczniczych; ewidencja magazynowanych produktów leczniczych);
*   uzyskiwanie pozwoleń na dopuszczanie do obrotu produktów leczniczych weterynaryjnych;
*   zawieranie umów handlowych z klientami - hurtowniami weterynaryjnymi (prowadzenie negocjacji i zawieranie umów handlowych; ostateczne ustalanie cen i warunków transakcyjnych z klientami, negocjowanie rabatów i skont);
*   realizacja dostaw produktów leczniczych weterynaryjnych PA (transport tych produktów do odbiorców);
*   opracowanie lokalnej polityki sprzedażowej;
*   obsługa zamówień składanych przez klientów;
*   obsługa reklamacji składanych przez klientów;
*   organizowanie akcji marketingowych dotyczących dystrybuowanych produktów leczniczych weterynaryjnych.

W zakresie funkcji mających charakter pomocniczy (wspierający główną działalność poszczególnych działów Spółki) takich jak księgowość, finanse, zarządzanie kadrami, zarządzanie systemami informatycznymi - zorganizowane są one na poziomie Spółki jako całości lub też odpowiednie usługi nabywane są od podmiotów zewnętrznych. Z praktycznego punktu widzenia podział wybranych funkcji pomocniczych jest praktycznie niemożliwy - przykładowo zarządzaniem systemami informatycznymi w ramach Spółki zajmuje się jedna osoba.

Działalność operacyjną Działu PA w P Trading nadzoruje Dyrektor Produktów Weterynaryjnych, odpowiedzialny za operacje jednostki biznesowej PA w Polsce, który służbowo odpowiada i raportuje do osoby kierującej działalnością jednostki biznesowej PA w ramach Grupy P na poziomie ponadregionalnym (tzw. PA Division Regional Director). Wydzielenie organizacyjne Działu PA w ramach P Trading odzwierciedla oficjalny schemat organizacyjny funkcjonujący w ramach Spółki.

Dział PA posiada autonomię i niezależność w realizacji swoich zadań. Dział ten m.in.: samodzielnie nawiązuje kontakty i relacje biznesowe z odbiorcami produktów leczniczych weterynaryjnych, opracowuje własne, roczne budżety operacyjne uwzględniające koszty funkcjonowania Działu PA (w tym koszty wynagrodzeń pracowników Działu PA , potrzeby zatrudnienia nowych osób etc.), jak również plany sprzedażowe. W związku z wydzieleniem organizacyjnym Działu PA zarówno propozycje budżetów operacyjnych, jak i planów sprzedażowych podlegają akceptacji najpierw na poziomie regionalnym, a następnie na poziomie globalnym w ramach jednostki biznesowej A Health. W ramach uzgodnionego budżetu oraz planu sprzedażowego Dział PA ma swobodę w doborze środków i metod realizacji postawionych zadań. Ponadto wybrani pracownicy Działu PA mają możliwość samodzielnej akceptacji wydatków do określonego poziomu. Plany finansowe (budżety) ustalane są również oddzielne dla pozostałych dwóch działów funkcjonujących w ramach P Trading. Działy PC oraz W analizują wykonanie swoich budżetów i dokonują raportowania wyników w ramach odpowiedniej dla nich jednostki biznesowej Grupy P.

Autonomia Działu PA przejawia się także w istnieniu odrębnych procedur i wytycznych przygotowanych globalnie w ramach Grupy dla jednostki biznesowej A Health. W szczególności chodzi tu o tzw. Global Vet Policy - tzn. politykę wewnętrzną dotyczącą zasad współpracy z kontrahentami oraz innymi specjalistami z branży weterynaryjnej. Dokument ten odnosi się m.in. do dopuszczalnych form wspierania sprzedaży produktów leczniczych weterynaryjnych Grupy P, udzielania rabatów, zasad przygotowywania materiałów informacyjnych na temat specyfików weterynaryjnych, jak również zawiera wytyczne w sprawie prowadzenia przez Dział PA działalności sponsoringowej i charytatywnej.

Dodatkowo, w celu odpowiedniego odróżnienia pozostałych działów Spółki, Dział PA dysponuje własnym papierem firmowym wskazującym nazwę działu. Co więcej pracownicy poszczególnych działów (w tym w szczególności Działu PA ) w kontaktach z podmiotami zewnętrznymi (np. z kontrahentami) oraz wewnątrz Spółki i Grupy odpowiednio wskazują na swoją przynależność do danego działu - np. poprzez odniesienie do danego działu w danych kontaktowych danego pracownika (w podpisie korespondencji elektronicznej oraz na wizytówkach).

Pracownicy wszystkich trzech działów funkcjonujących w ramach P Trading korzystają z powierzchni biurowej zlokalizowanej w tym samym budynku i udostępnionej Spółce na podstawie umowy najmu z podmiotem trzecim. Jednocześnie każdy z trzech działów funkcjonujących w ramach P Trading korzysta z odrębnych powierzchni magazynowych zlokalizowanych w różnych częściach Polski (odrębnie dla produktów, a co za tym idzie Działów PA oraz łącznie Działów PC i W). Na korzystanie z powierzchni magazynowej zostały podpisane umowy najmu z podmiotami trzecimi - odrębnie w związku z magazynowaniem produktów leczniczych weterynaryjnych oraz produktów działów PC i W. Co ważne Dział PA oraz Dział W posiadają również odpowiednie zezwolenia na prowadzenie hurtowni farmaceutycznej produktów leczniczych weterynaryjnych oraz produktów leczniczych na receptę. Dodatkowo PHC posiada zezwolenia na magazynowanie produktów leczniczych na receptę, bez recepty oraz suplementów diety.

W odniesieniu do każdej lokalizacji P Trading posiada odrębne zezwolenie udzielone odpowiednio przez Głównego Inspektora Sanitarnego / Głównego Inspektora Farmaceutycznego.

Do realizacji swoich działań Dział PA wykorzystuje głównie następujące składniki majątkowe:

*   komputery (wraz odpowiednim oprogramowaniem) i pozostały sprzęt informatyczny
*   telefony (przypisane do poszczególnych pracowników);
*   leasingowe samochody;
*   licencję na oprogramowanie MPOWER;
*   zezwolenie na prowadzenie hurtowni farmaceutycznej produktów leczniczych weterynaryjnych.

System księgowy funkcjonujący w ramach P Trading umożliwia przyporządkowanie do Działu PA (oraz odpowiednio do działu PC i W) związanych z nim przychodów i kosztów - do każdego działu przyporządkowane są odpowiednie kody księgowe. Spółka odrębnie ewidencjonuje także należności i zobowiązania bezpośrednio związane z działalnością poszczególnych działów, w tym Działu PA . Pozwala to na sporządzenie odpowiednich dokumentów finansowych, które wykorzystywane są na potrzeby raportowania wewnątrz Grupy P. W szczególności na potrzeby sprawozdawczości zarządczej Spółki oraz w związku z wymogami wewnętrznymi Grupy P dla poszczególnych działów Spółki sporządzane są oddzielne rachunki zysków i strat.

P Trading jest w stanie dla celów rachunkowości zarządczej odpowiednio przyporządkować do poszczególnych działów koszty ogólne funkcjonowania Spółki poprzez zastosowanie odpowiednich kluczy podziału uwzględniających zaangażowanie i udział danego działu w całości działalności prowadzonej przez Spółkę.

W celu zwiększenia kontroli nad efektywnością przepływów środków pieniężnych dla Działu PA złożony został odrębny rachunek bankowy (z sub-rachunkami) przeznaczony do wyłącznej dyspozycji ww. działu. Na przedmiotowym rachunku bankowym mają być gromadzone należności od odbiorców produktów PA oraz dokonywane będą wypłaty wynagrodzeń pracownikom Działu PA .

Dział PA używa ponadto oddzielnych typów zamówień sprzedażowych (tzw. order types), a tym samym posiada swoją własną numerację faktur sprzedażowych i ich korekt.

Prowadzona obecnie ewidencja dla celów zarządczych w systemie księgowym wykorzystywanym przez Spółkę pozwala zatem na formalne wyodrębnienie w zarządzaniu przychodami i kosztami oraz dokonywanie oceny efektywności ekonomicznej Działu PA oraz pozostałych dwóch działów funkcjonujących w ramach Spółki.

Konieczność wyodrębnienia finansowego Działu PA (jak również Działów PC oraz W) wynika częściowo z wymogów raportowania do Grupy P, zgodnie z którymi Dział PA musi co miesiąc wysyłać do globalnych struktur PA np. pozycje z dziennika ksiąg rachunkowych oraz zestawienie faktur zakupowych w części dotyczącej Działu PA , raporty na temat ruchów na zapasach produktów leczniczych weterynaryjnych oraz ich wiekowania. Podobne raportowanie w ramach Grup ma również miejsce w przypadku Działów PC oraz W.

W zakresie sporządzania rocznego sprawozdania finansowego (bilansu oraz rachunku zysków i strat zgodnie z polską ustawą o rachunkowości) oraz rocznego rozliczenia podatkowego, sporządzane są one łącznie na poziomie Spółki. Powyższe wynika z faktu, iż z prawnego punktu widzenia to Spółka jako całość (a nie jej poszczególne działy) jest zobowiązana do przygotowania sprawozdania finansowego oraz dokonania rozliczeń podatkowych. Dodatkowo z praktycznego punktu widzenia wewnętrzne raportowanie wyników w ramach Grupy P dokonywane jest według amerykańskich, a nie polskich standardów rachunkowych. Sytuacja ta nie wpływa jednak negatywnie na możliwość odpowiedniego przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do poszczególnych działów funkcjonujących w ramach Spółki - o czym była już mowa powyżej.

Planowane działania restrukturyzacyjne

W związku z planami Grupy P (na co Wnioskodawca wskazał już powyżej) w chwili obecnej, w ramach spółek wchodzących w skład Grupy na całym świecie przeprowadzane są procesy restrukturyzacyjne mające na celu odpowiednie odseparowanie jednostki biznesowej/ grupy podmiotów zajmujących się wyłącznie działalnością związaną z produktami weterynaryjnymi. W szczególności, w dużej części przypadków (w zależności od sytuacji na danym rynku / w danym kraju) proces restrukturyzacyjny może wymagać właściwego wydzielania - do odrębnych spółek - działów wchodzących w skład Działu PA .

Również w Polsce ma zostać wprowadzony docelowy schemat organizacyjny, który przewiduje prowadzenie działalności związanej ze sprzedażą produktów leczniczych weterynaryjnych przez osobny podmiot / odrębną spółkę prawa handlowego.

W tym celu planowany jest podział P Trading poprzez wyodrębnienie Działu PA do P PA - spółki utworzonej specyficznie dla celów planowanej transakcji. Przedmiotowy podział nastąpi w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks Spółek Handlowych (dalej: KSH), tj. poprzez przeniesienie części majątku Spółki dzielonej (tj. P Trading) do P PA (tzw. podział przez wydzielenie).

W momencie dokonywania podziału P Holding będzie posiadała 100% udziałów zarówno w P Trading, jak i w P PA . P PA (tj. Spółka przejmująca) nie będzie natomiast posiadała na dzień podziału udziałów w P Trading (tj. w Spółce dzielonej). Ponadto przed dniem wydzielenia P PA zostanie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

W związku z podziałem, do P PA wydzielone zostaną wszystkie składniki materialne i niematerialne oraz zobowiązania i należności przypisane do Działu PA , które są niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie zakupu i dystrybucji (w szczególności poprzez prowadzenie hurtowni farmaceutycznej produktów leczniczych weterynaryjnych) na rynku polskim produktów leczniczych weterynaryjnych Grupy P w niezmienionym zakresie, a w szczególności:

*   majątek ruchomy (np. komputery, inny sprzęt informatyczny, telefony, umowy leasingowe na samochody osobowe);
*   wartości niematerialne i prawne (licencja na oprogramowanie MPOWER);
*   zespół pracowników - w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeksu Pracy, P PA przejmie tych pracowników, którzy na dzień wydzielenia zatrudnieni będą w P Trading i będą wykonywać pracę bezpośrednio związaną z działalnością Działu PA ;
*   rzeczowe aktywa obrotowe (w szczególności zapas produktów leczniczych weterynaryjnych);
*   należności i zobowiązania (związane z działalnością Działu PA i szczegółowo wykazane w planie podziału);
*   umowy handlowe (w szczególności z odbiorcami hurtowymi produktów PA , firmą doradztwa prawnego, podmiotem udostępniającym powierzchnię magazynową, dostawcą usług CRM, umowy o prowadzenie rachunków bankowych);
*   umowy zakupów produktów leczniczych weterynaryjnych od podmiotów z Grupy P;
*   dokumenty związane z prowadzoną działalnością, np. cenniki, katalogi;
*   odrębne dla Działu PA strategie i cele biznesowe, budżet operacyjny oraz plany sprzedażowe;
*   formalne procedury wewnętrzne regulujące sposób funkcjonowania Działu PA (w szczególności Global Vet Policy);
*   środki pieniężne znajdujące się na wyodrębnionym rachunku bankowym,
*   tytuł prawny do pomieszczeń hurtowni, w których przechowywane są obecnie produkty lecznicze weterynaryjne i gdzie prowadzona jest hurtownia farmaceutyczna produktów leczniczych weterynaryjnych;
*   zezwolenie Głównego Inspektora Sanitarnego na prowadzenie hurtowni farmaceutycznej produktów leczniczych weterynaryjnych.

Właściwe składniki związane z Działem PA , które będą podlegały wydzieleniu do P PA , zostaną wykazane w planie podziału. Dodatkowo w ramach wydzielenia Działu PA do Spółki przeniesione zostaną również w dopuszczalny prawem sposób prawa i obowiązki z umowy najmu powierzchni biurowej z przeznaczeniem na działalność P PA (w formie podnajmu pomieszczeń biurowych od P Trading). W zależności od dalszych planów dotyczących jednostki biznesowej A Health, umowa podnajmu może być w krótkim czasie rozwiązana i P PA może przenieść swoje biuro.

Dodatkowo, przed dniem wydzielenia Działu PA , umowy, które są obecnie wspólne dla wszystkich działów, zostaną odpowiednio anektowane / tam gdzie będzie to konieczne zostaną podpisane oddzielne umowy wyłącznie dla Działu PA , które następnie - w ramach procesu podziału - przejdą z mocy prawa na P PA .

W P Trading pozostaną pracownicy zajmujący się funkcjami pomocniczymi (księgowość, zarządzanie kadrami, usługi informatyczne) do działalności głównej prowadzonej w ramach P Trading przez Działy PA , PC oraz W. W związku z powyższym, w ramach procesu podziału, przed jego finalizacją podjęte zostaną również działania mające na celu zapewnienie P PA ewentualnego wsparcia ze strony P Trading albo/ lub innych podmiotów z Grupy (na podstawie zgłoszonego zapotrzebowania) w zakresie księgowości, zarządzania kadrami, usług informatycznych oraz innych usług pomocniczych. Niewykluczone jest również, iż po dokonaniu podziału P PA nie będzie zainteresowany usługami pomocniczymi ze strony podmiotów z Grupy i postanowi je nabyć od podmiotów zewnętrznych. W żadnym wypadku omawiana sytuacja nie powinna jednak mieć wpływu na możliwość samodzielnej realizacji określonych zadań gospodarczych (zadań w zakresie dystrybucji i marketingu produktów leczniczych weterynaryjnych Grupy P) przed datą podziału jako Dział PA oraz po dacie podziału jako P PA .

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy opisany powyżej Dział A Health (PA ) będący przedmiotem wydzielenia do P PA (Spółki przejmującej) oraz opisane powyżej Działy Consumer Health Care (PC) oraz Human Health Division (W), pozostające w P Trading (Spółce dzielonej), stanowią (odpowiednio część wydzielana jak i pozostała w Spółce dzielonej) zorganizowane części przedsiębiorstwa („ZCP”) w rozumieniu art. 4a ust. 4 Ustawy o CIT oraz art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT?
2.  Czy opisana powyżej transakcja podziału P Trading (Spółka dzielona) przez wydzielenie Działu PA do P PA (Spółka przejmująca) w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH nie będzie skutkować powstaniem przychodu (dochodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 Ustawy o CIT i w rezultacie P PA nie będzie zobowiązana do pobrania jako płatnik, zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w art. 26 ust. 6 Ustawy o CIT?
3.  Czy opisana powyżej transakcja podziału P Trading (Spółka dzielona) przez wydzielenie Działu PA do P PA (Spółka przejmująca) w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH nie będzie skutkować powstaniem dla P PA dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 2 Ustawy o CIT?
4.  Czy opisana powyżej transakcja podziału P Trading (Spółka dzielona) przez wydzielenie Działu PA do P PA (Spółka przejmująca) w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH nie będzie skutkować dla P PA obowiązkiem dokonania jakichkolwiek korekt podatku naliczonego, o których mowa w artykule 91 ust. 1-8 Ustawy o VAT, innych niż te, których dokonywałaby P Trading (Spółka dzielona) w sytuacji, gdyby podział nie miał miejsca?
5.  Czy opisana powyżej transakcja podziału P Trading (Spółka dzielona) przez wydzielenie Działu PA do P PA (Spółka przejmująca) w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH będzie skutkować dla P PA obowiązkiem zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu ewentualnego podwyższenia kapitału zakładowego Spółki?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej są zagadnienia dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych, tj. pytania nr 1 ( w części), 2, 3.

W części dotyczącej podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych, wydane zostaną odrębne interpretacje indywidualne.

Zdaniem Wnioskodawcy, Dział A Health (PA ) będący przedmiotem wydzielenia do P PA (Spółki przejmującej) oraz opisane powyżej Działy Consumer Health Care (PC) oraz Human Health Division (W), pozostające w P Trading (Spółce dzielonej), stanowią (odpowiednio część wydzielana jak i pozostała w Spółce dzielonej) zorganizowane części przedsiębiorstwa („ZCP”) w rozumieniu art. 4a ust. 4 Ustawy o CIT oraz art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się „(\`(...)\`) organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Równocześnie brzmienie art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, który to przepis definiuje pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa na potrzeby Ustawy o VAT jest identyczne w brzmieniu z definicją ZCP zawartą w art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT.

Jednakowe brzmienie definicji ZCP na gruncie Ustawy o CIT oraz Ustawy o VAT - zdaniem Wnioskodawcy (znajdującym odzwierciedlenie w orzecznictwie i praktyce) - powinno skutkować tym, że pojęcie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” powinno być interpretowane w ten sam sposób. Stąd na potrzeby niniejszego wniosku, w celu uzasadnienia swojego stanowiska w zakresie Pytania 1 (a w szczególności w zakresie traktowania Działu PA jako ZCP), Wnioskodawca przedstawia łączną argumentację na gruncie przepisów Ustawy o CIT oraz Ustawy o VAT.

W szczególności, biorąc pod uwagę literalne brzmienie ww. przepisów Ustawy o CIT oraz Ustawy o VAT, należy wskazać, że aby możliwe było uznanie określonego zespołu składników majątku za ZCP, muszą być spełnione wszystkie poniższe warunki:

*   musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
*   zespół ten musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   składniki zespołu muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, przy czym zespół ten mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Dział PA jako ZCP

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze przedstawiony powyżej stan faktyczny, istnieją następujące okoliczności wskazujące na spełnienie powyższych kryteriów przez Dział PA :

A. Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych

Doktryna prawa podatkowego wskazuje, że składniki materialne i niematerialne tworzą ZCP wówczas, gdy pozostają one we wzajemnych relacjach pozwalających na stwierdzenie, że mamy do czynienia z czymś więcej niż tylko z przypadkowym zbiorem elementów. Ponadto, jak podkreślane jest w wybranych indywidualnych interpretacjach przepisów wydawanych przez organy podatkowe, składniki majątku muszą tworzyć zespół, a nie zbiór niepowiązanych ze sobą elementów. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (tj. na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Powyższe stanowisko znalazło odzwierciedlenie np.:

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 dnia października 2011 r., sygn. IPPB5/423-790/11-2/AS;
*   analogicznie wypowiedział się m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 11 października 2011 r., sygn. ITPB3/423-391/11/DK oraz
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 29 grudnia 2010 r., sygn. IBPBI/2/423-1233/10/SD).

Co do zasady zespół składników powinien zawierać elementy materialne (np. wyposażenie) oraz niematerialne (np. umowy, zobowiązania), które są konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej, prowadzonej dotychczas przez podmiot dokonujący wyodrębnienia ZCP. W wydanych w tym zakresie indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego czytamy, że elementami zespołu składników stanowiących ZCP powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki. Tak przykładowo wypowiedział się:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 30 września 2011 r., sygn. IBPBI/2/423-793/11/JD;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 8 czerwca 2009 r., sygn. ILPB3/423-209/09-3/EK;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 10 października 2007 r., sygn. ILPB3/423-29/07-2/HS.

W większości indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego/ wyrokach sądów administracyjnych pojawia się również teza, że określenie „zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania”, oznacza, że konieczne jest wystąpienie co najmniej po jednym składniku z każdej z tych grup. Nie można zatem mówić o ZCP, gdy brakuje któregokolwiek z opisanych składników np. zobowiązań. Tak przykładowo wypowiedział się:

*   NSA w wyroku z dnia 12 maja 2011 r., sygn. II FSK 2222/09;
*   WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. I SA/Wr 410/11;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 9 czerwca 2010 r., sygn. IPPB5/423-156/10-2/MB;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 21 maja 2010 r., sygn. IPPB5/423-89/10-4/MB).

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do Działu PA mamy niewątpliwie do czynienia z zespołem składników materialnych i niematerialnych (wraz z zobowiązaniami) służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, tj. do prowadzenia działalności w zakresie dystrybucji marketingu produktów leczniczych weterynaryjnych Grupy P.

Wśród składników o charakterze materialnym przypisanych do Działu PA znajdują się szczególności:

1.  majątek ruchomy (np. komputery, inny sprzęt informatyczny, telefony, umowy leasingowe na samochody osobowe);
2.  własne zasoby pieniężne deponowane na rachunku bankowym przypisanym specyficznie do Działu PA ;
3.  rzeczowe aktywa obrotowe (w szczególności zapas leczniczych produktów weterynaryjnych);
4.  dokumenty związane z prowadzeniem działalności w ramach Działu PA , włącznie z cennikami, katalogami produktów, odrębnym dla Działu PA budżetem operacyjnym, planami sprzedażowymi oraz wytycznymi zawartymi w Global Vet Policy, jak również wszelkimi innymi informacjami, które mogłyby zostać uznane jako istotne dla prowadzonej przez Dział PA działalności.

Z kolei do składników o charakterze niematerialnym będących przedmiotem wydzielenia do P PA należy zaliczyć w szczególności:

1.  licencję na oprogramowanie MPOWER;
2.  przenoszone na P PA w dopuszczalny prawem sposób prawa i obowiązki z umowy najmu powierzchni biurowej z przeznaczeniem na działalność Spółki przejmującej (w formie podnajmu pomieszczeń biurowych od innej spółki z Grupy):
3.  tytuł prawny do pomieszczeń hurtowni, w których przechowywane są obecnie produkty weterynaryjne wraz z zezwoleniem na prowadzenie w tym magazynie hurtowni farmaceutycznej produktów leczniczych weterynaryjnych;
4.  prawa i obowiązki z umów handlowych funkcjonalnie związanych z Działem PA (w szczególności z odbiorcami hurtowymi produktów PA , firmą doradztwa prawnego, podmiotem udostępniającym powierzchnię magazynową, dostawcą usługi CRM, umowy o prowadzenie rachunków bankowych) oraz wiążące się z nimi należności i zobowiązania Działu PA ;
5.  umowy zakupu produktów leczniczych weterynaryjnych od podmiotów z Grupy P.

W związku z podziałem P Trading do P PA wydzielony zostanie również zespół pracowników odznaczających się wiedzą i doświadczeniem w zakresie dystrybucji i marketingu produktów leczniczych weterynaryjnych. Dział PA nadzorowany będzie przez Dyrektora Produktów Weterynaryjnych.

Poszczególne składniki majątkowe będące podmiotem wydzielenia z P PA wydzielony z P Trading nie są zatem przypadkowym zbiorem składników. Zdaniem Wnioskodawcy pozostają one we wzajemnych relacjach i stanowią zespół, który umożliwi P PA podjęcie i prowadzenie działalności w zakresie dystrybucji i marketingu produktów leczniczych weterynaryjnych Grupy P rozwijającej obecnie w ramach Działu PA . Nie ulega więc wątpliwości fakt, iż wymienione powyżej składniki stanowią zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT oraz art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, który już w chwili obecne może funkcjonować jako odrębne przedsiębiorstwo.

Po wydzieleniu z P Trading ten sam zespół składników majątkowych będzie tworzył przedsiębiorstwo P PA i będzie wystarczający do prowadzenia przez niego działalności co najmniej w takim samym zakresie, jak działalność Działu PA .

B. Wyodrębnienie organizacyjne

Zdaniem Wnioskodawcy, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, iż powinno być możliwe alokowanie składników materialnych i niematerialnych (w tym również pracowników) do działalności prowadzonej przez ZCP. Działalność ta powinna mieć określone miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako np. dział, wydział, oddział itp. i cecha ta powinna występować w istniejącym przedsiębiorstwie. Tak przykładowo wypowiedział się:

*   WSA w Warszawie w wyroku z dnia 28 kwietnia 2011 r., sygn. III SA/Wa 1766/10; oraz
*   Dyrektor Izby Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 26 października 2011 r., sygn. IPPB5/423-790/11-2/AS.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Dział PA jest obecnie wydzielony organizacyjnie w ramach P Trading. Powyższe potwierdzają następujące elementy:

*   Działalność związana z dystrybucją i marketingiem produktów leczniczych weterynaryjnych została wyodrębniona w strukturze organizacyjnej w formie Działu PA , co jest widoczne w schemacie organizacyjnym funkcjonującym w ramach Spółki.
*   Wyodrębnienie organizacyjne Działu PA wynika z globalnej polityki Grupy P - przypisania Działu PA w ramach Grupy do jednostki biznesowej A Health.
*   Dział PA w P Trading nadzoruje Dyrektor Produktów Weterynaryjnych odpowiedzialny za operacje jednostki biznesowej PA w Polsce. Dyrektor Produktów Weterynaryjnych odpowiada służbowo i raportuje do osoby kierującej działalnością jednostki biznesowej PA w ramach Grupy P na poziomie ponadregionalnym (tzw. PA Division Regional Director). Pracownicy Działu PA nie podlegają/ nie raportują kierownikom Działów PC i W.
*   Istnieje wyodrębniona grupa składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), która jest przypisana do Działu PA .
*   Dział PA podlega odrębnym procedurom wewnętrznym (np. posiada przygotowaną specyficznie dla działalności weterynaryjnej Global Vet Policy).
*   Dział PA ma własne odrębne cele gospodarcze - dystrybucję i marketing produktów leczniczych weterynaryjnych Grupy P na rynku polskim. Odrębnie ustalane budżety i plany rozwoju działalności.

W świetle powyższego, należy uznać, że Dział PA spełnia warunek wyodrębnienia organizacyjnego w istniejącym przedsiębiorstwie P Trading (tj. w Spółce Dzielonej).

C. Wyodrębnienie finansowe

Zdaniem Wnioskodawcy, wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość alokacji przychodów i kosztów do działalności prowadzonej przez ZCP. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowane przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Pogląd taki wyrażony został przykładowo przez:

*   WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 24 września 2010 r., sygn. I SA/Wr 1150/10;
*   WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 6 lipca 2011 r., sygn. I SA/Gl 112/10;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 24 września 2010 r., sygn. IPPB5/423-384/10-4/MB; oraz
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lutego 2010 r., sygn. IBPBI/2/423-1401/09/MO.

W rezultacie, mając na uwadze opisany powyżej stan faktyczny, wydzielenie finansowe Działu PA w ramach P Trading potwierdzają następujące elementy:

*   System księgowy funkcjonujący w ramach P Trading umożliwia przyporządkowanie do Działu PA związanych z nim przychodów i kosztów (na podstawie właściwych dla Działu PA kodów księgowych). P Trading odrębnie ewidencjonuje także należności i zobowiązania bezpośrednio związane z działalnością Działu PA .
*   Działu PA posiada swoją własną numerację faktur sprzedażowych i ich korekt.
*   Dział PA co miesiąc raportuje do Grupy zapisy dziennika księgi rachunkowej w części dotyczącej Działu PA , zestawienie faktur zakupowych Działu PA , raporty na temat ruchów na zapasach produktów leczniczych weterynaryjnych oraz ich wiekowania.
*   Dział PA posiada specjalnie wyodrębniony rachunek bankowy, na którym gromadzone są należności od odbiorców produktów PA oraz z którego począwszy od maja br. wypłacane będą wynagrodzenia na rzecz pracowników Działu PA .
*   Dział PA funkcjonuje w oparciu o corocznie tworzone budżety operacyjne uwzględniające koszty jego funkcjonowania (w tym koszty wynagrodzeń pracowników Działu PA , potrzeby zatrudnienia nowych osób itp.), jak również plany sprzedażowe.
*   Wybrani pracownicy Działu PA mają możliwość samodzielnej akceptacji wydatków do określonego poziomu.

Równocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać, iż fakt niesporządzania oddzielnego dla Działu PA rocznego sprawozdania finansowego (bilansu oraz rachunku zysków i strat zgodnie z polską ustawą o rachunkowości) oraz rocznego rozliczenia podatkowego – nie powinien rzutować na ogólną ocenę jego wyodrębnienia dla celów finansowych.

Powyższe wynika z faktu, iż z prawnego punktu widzenia to Spółka jako całość (a nie jej poszczególne działy wewnętrzne) jest zobowiązana do przygotowania sprawozdania finansowego oraz dokonania rozliczeń podatkowych. Dodatkowo z praktycznego punktu widzenia wewnętrzne raportowanie wyników w ramach Grupy P dokonywane jest według amerykańskich, a nie polskich standardów rachunkowych. Sytuacja ta nie wpływa jednak negatywnie na możliwość odpowiedniego przyporządkowania przychodów kosztów oraz należności zobowiązań do poszczególnych działów funkcjonujących w ramach Spółki - o czym była już mowa powyżej.

W świetle powyższego, należy uznać, że Dział PA spełnia warunek wyodrębnienia finansowego w istniejącym przedsiębiorstwie P Trading (tj. w Spółce Dzielonej).

D. Samodzielne realizowanie zadań gospodarczych

Zdaniem Wnioskodawcy, warunek samodzielnego realizowania określonych zadań gospodarczych (określany niekiedy w doktrynie jako wyodrębnienie funkcjonalne) oznacza, że aby można było uznać zespół składników za ZCP, musi go cechować możliwość samodzielnego działania jako niezależny podmiot. Innymi słowy, zespół składników majątkowych tworzących ZCP nie tylko musi spełniać określone funkcje gospodarcze w istniejącym przedsiębiorstwie, ale powinien również być w stanie prowadzić działalność samodzielnie, gdyby został wydzielony z istniejącego przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie ZCP musi zatem istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a nie dopiero kształtować się po „wyprowadzeniu” w jakikolwiek sposób zespołu składników materialnych i niematerialnych z tego przedsiębiorstwa. Tak przykładowo wypowiedział się WSA w Opolu w wyroku dnia 7 grudnia 2009 r., sygn. I SA/Op 352/09.

Jak z kolei, podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny oz. w Gdańsku, aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa, np. zakładu (fragment z uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego oz. w Gdańsku z 26 czerwca 1998 r., sygn. I SA/Gd 1097/96, zacytowany przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w uzasadnieniu wyroku z 6 czerwca 2008 r., sygn. SA/Wr 355/08). Podobne podejście prezentują też organy podatkowe w wydawanych indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stanął na stanowisku, że dla przyjęcia istnienia ZCP nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym (interpretacja z dnia 9 października 2009 r., sygn. ILPP2/443-1110/09-2/MN). Jak wynika z powyższego, ZCP to taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który może stanowić odrębny zakład mogący realizować zadania gospodarcze (tak np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 maja 2008 r., sygn. ILPB3/423-116/08-2/HS).

Odnosząc powyższe do sytuacji P Trading, należy zauważyć, iż Dział PA przeznaczony jest do realizacji konkretnych zadań gospodarczych Spółki, tj. do dystrybucji produktów leczniczych weterynaryjnych Grupy P na rynku polskim; uzyskiwania pozwoleń na dopuszczenie do obrotu produktów leczniczych weterynaryjnych; opracowania lokalnej polityki sprzedażowej w zakresie produktów leczniczych weterynaryjnych oraz organizowania akcji marketingowych dotyczących dystrybuowanych produktów leczniczych.

Biorąc dodatkowo pod uwagę:

*   wykazane powyżej wyodrębnienie organizacyjne i finansowe Działu PA ,
*   wyposażenie Działu PA w odpowiednie zasoby, a w szczególności w:
    1.  rzeczowe składniki majątku (m.in. zestawy komputerowe, telefony, leasingowane samochody osobowe);
    2.  prawa i obowiązki z umowy najmu powierzchni biurowej;
    3.  prawa i obowiązki z umowy najmu pomieszczeń hurtowni farmaceutycznej oraz zezwolenia na prowadzenie hurtowni farmaceutycznej produktów leczniczych weterynaryjnych;
    4.  środki pieniężne znajdujące się na wyodrębnionym rachunku bankowym;
    5.  wykwalifikowany personel;
*   możliwość przyporządkowana do Działu PA praw i obowiązków (należności i zobowiązań wynikających z umów handlowych

\- należy uznać, że Dział PA już w chwili obecnej prowadzi w zasadzie samodzielną działalność gospodarczą i będzie w stanie prowadzić ją samodzielnie również po podziale jako część P PA .

Należy bowiem podkreślić, iż po podziale:

*   P PA będzie miała zapewnione wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe, jakie potrzebne są do dystrybucji (obrotu hurtowego) i marketingu produktów leczniczych weterynaryjnych (tj. wszelkie aktywa, pracowników, tytuł prawny do nieruchomości w postaci umowy podnajmu, tytuł prawny do pomieszczeń hurtowni, zezwolenie na prowadzenie hurtowni farmaceutycznej produktów leczniczych weterynaryjnych itp.).
*   P PA będzie mieć zapewnione źródło przychodów (zamówienia) dzięki przyjęciu umów z odbiorcami produktów leczniczych weterynaryjnych. Z kolei dostawy produktów leczniczych weterynaryjnych będą gwarantowały umowy na zakup tych produktów zawarte z innymi spółkami z Grupy P.
*   Zachowana zostanie ciągłość w prowadzeniu działań dystrybucyjno-marketingowych (brak przerw w dostawach produktów leczniczych weterynaryjnych do hurtowni jak również w prowadzeniu akcji reklamowych, itp. z powodu reorganizacji struktury Spółki, również w odniesieniu do zamówień i projektów marketingowych, których realizacja będzie w toku w dniu dokonania podziału przez wydzielenie).

Równocześnie, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż fakt pozostawienia w P Trading pracowników zajmujących się funkcjami pomocniczymi (księgowość, zarządzanie kadrami, usługi informatyczne) do działalności głównej Działów PA , PC oraz W, nie powinien negatywnie wpływać na uznanie, iż Działu PA może stanowić niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnego realizowania określonych zadań gospodarczych (zadań w zakresie dystrybucji i marketingu produktów leczniczych weterynaryjnych Grupy P) przed datą podziału jako Dział PA oraz po dacie podziału jako P PA .

W szczególności Spółka pragnie podkreślić, iż w ramach procesu podziału, przed jego finalizacją podjęte zostaną działania mające na celu zapewnienie P PA ewentualnego wsparcia ze stron podmiotów z Grupy (na podstawie zgłoszonego zapotrzebowania) w zakresie księgowości, zarządzania kadrami, usług informatycznych oraz innych usług pomocniczych. Niewykluczone jest również, iż po dokonaniu podziału P PA nie będzie zainteresowany usługami pomocniczymi ze strony podmiotów z Grupy i postanowi je nabyć od podmiotów zewnętrznych.

Dodatkowo w tym miejscu, Wnioskodawca pragnie wskazać na wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 września 2011 r., sygn. akt I FSK 1383/10, w którym to wyroku zostało wyraźnie wskazane, iż:

*   „Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych.”
*   „Istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest bowiem prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te bowiem, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowania jako podmiotu gospodarczego.”

W konsekwencji, zespół składników majątkowych wchodzących w skład Działu PA może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Reasumując wszystkie powyższe wyjaśnienia, w opinii Wnioskodawcy Dział PA , który będzie wydzielany do P PA w ramach podziału P Trading, stanowi ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT oraz art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Działy PC i W jako ZCP

Równocześnie zdaniem Wnioskodawcy również Działy Consumer Health Care (PC) oraz Human Health Division (W), pozostające po podziale w P Trading, powinny być uznane za stanowiące ZCP w rozumieniu art. 4a ust. 4 Ustawy o CIT oraz art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT. Jak wskazano w opisanym powyżej stanie faktycznym, działalność P Trading podzielona jest na trzy odrębne działy funkcjonujące w ramach właściwych jednostek biznesowych Grupy P, tj. Dział PA , Dział PC oraz Dział W. Przedmiotem wydzielenia do P będzie wyłącznie Dział PA . W rezultacie przedmiotowej transakcji P Trading będzie w stanie kontynuować działalność gospodarczą prowadzoną obecnie w ramach Działów PC oraz W. W Spółce dzielonej pozostaną bowiem wszystkie składniki majątkowe niezbędne do dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej.

W szczególności w P Trading pozostaną następujące składniki majątkowe związane z Działami PC oraz W:

*   majątek ruchomy (np. komputery, telefony, inne elementy wyposażenia biurowego przypisane do pracowników Działów PC oraz W);
*   zasoby pieniężne;
*   zapasy produktów leczniczych na receptę, jak również produktów leczniczych sprzedawanych bez recepty;
*   należności i zobowiązania (związane z Działami PC oraz W i szczegółowo wykazane w planie podziału);
*   pozwolenia na dopuszczenie do obrotu produktów leczniczych;
*   umowy zakupu produktów leczniczych od podmiotów z Grupy P;
*   umowy na dostawy produktów PC oraz W do hurtowni farmaceutycznych oraz do szpitali;
*   umowy najmu powierzchni biurowej oraz magazynu produktów dystrybuowanych przez Dział PC oraz W.

W P Trading pozostaną także pracownicy bezpośrednio związani z Działami PC oraz W, jak również pracownicy zajmujący się funkcjami pomocniczymi do działalności głównej Spółki. Zarówno majątek pozostający w P Trading (Spółce dzielonej), jak i przenoszony do P PA (Spółki przejmującej) stanowią odrębne części, z których każda - już na dzień wydzielenia, w oparciu o przypisany jej majątek, pracowników oraz środki finansowe - będzie zdolna do samodzielnego funkcjonowania w zakresie dla niej właściwym (tj. odpowiednio w zakresie dystrybucji produktów PC/W oraz produktów leczniczych weterynaryjnych).

Zdaniem Wnioskodawcy powyższe stanowi o tym, że Działy PC oraz W, które pozostaną w P Trading, w następstwie planowanego podziału przez wydzielenie stanowią ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT oraz art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 2

Spółka stoi na stanowisku, że opisana powyżej transakcja podziału P Trading (Spółka dzielona przez wydzielenie Działu PA do P PA (Spółka przejmująca) w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH nie będzie skutkować powstaniem przychodu (dochodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 Ustawy o CIT i w rezultacie P PA nie będzie zobowiązana do pobrania jako płatnik, zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w art. 26 ust. 6 Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 Ustawy o CIT, dochodem (przychodem) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest „w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8 Ustawy o CIT; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.”

W myśl art. 22 ust. 1 Ustawy o CIT, podatek wynosi 19% dochodu (przychodu) obliczonego w sposób wskazany powyżej. Natomiast stosownie do art. 26 ust. 6 Ustawy o CIT. w przypadku transakcji podziału przez wydzielenie płatnikiem tego podatku jest spółka przejmująca wydzielany majątek.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, warunkiem niezbędnym dla powstania dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, w stosunku do którego spółka przejmująca mogła by mieć obowiązek pobrania jako płatnik, zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, jest to, aby majątek przejmowany na skutek podziału, lub też majątek pozostający w spółce dzielonej nie stanowiły zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Powyższe stanowisko potwierdzają również organy podatkowe w wydawanych indywidualnych interpretacjach przepisów. Podobne stanowiska w analogicznych sytuacjach prezentował przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 30 września 2011r., sygn. IBPBI/2/423-793/11/JD, oraz
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 13 czerwca 2011r., sygn. IPPB5/423-331/11-2/DG.

Biorąc zatem pod uwagę, że zarówno majątek pozostający w P Trading (Spółce dzielonej), jak i też przekazywany na rzecz P PA (Spółki przejmująca) będą zdaniem Wnioskodawcy stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa (o czym była szerzej mowa powyżej w argumentacji do Pytania 1), nie powinno w ogóle dojść do powstania dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, w stosunku do którego spółka przejmująca mogłaby mieć obowiązek pobrania jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 26 ust. 6 Ustawy o CIT.

Reasumując należy uznać, że opisana powyżej transakcja podziału P Trading (Spółka dzielona przez wydzielenie Działu PA do P PA (Spółka przejmująca) w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH nie będzie skutkować powstaniem przychodu (dochodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 Ustawy o CIT i w rezultacie P PA nie będzie zobowiązana do pobrania jako płatnik, zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w art. 26 ust. 6 Ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 3

Spółka stoi na stanowisku, że opisana powyżej transakcja podziału P Trading (Spółka dzielona przez wydzielenie Działu PA do P PA (Spółka przejmująca) w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, nie będzie skutkować powstaniem dla P PA dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 2 Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 Ustawy o CIT „przy połączeniu lub podziale spółek kapitałowych:

1.  dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej,
2.  dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10%, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8, dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia.”

Jednocześnie w myśl art. 10 ust. 4 Ustawy o CIT przepisów art. 10 ust. 2 pkt 1 (\`(...)\`) nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W świetle powyższego, biorąc pod uwagę, że:

*   na dzień podziału Spółka przejmująca nie będzie posiadać żadnego udziału w kapitale zakładowym Spółki dzielonej,
*   analizowany podział zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych (restrukturyzacja całej Grupy P),

zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że opisana transakcja podziału P Trading przez wydzielenie Działu PA do P PA w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH nie będzie skutkować dla Wnioskodawcy (tj. Spółki przejmującej) powstaniem dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 2 Ustawy o CIT.

Podobne stanowisko było również prezentowane przez organy podatkowe w porównywalnych stanach faktycznych m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 września 2010 r., sygn. IPPB5/423-384/10-4/MB, w której organ podatkowy zaznaczył, że „w sytuacji przedstawionej we wniosku gdy spółka nowo zawiązana nie posiada udziałów spółki dzielonej, zastosowanie znajduje art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Należy stwierdzić, iż zgodnie z dyspozycją art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (z uwzględnieniem art. 10 ust. 5 tej ustawy), nie będzie stanowiła dochodu z udziału w zyskach osób prawnych dla spółki nowo zawiązanej nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę nowo zawiązaną majątku spółki dzielonej ponad nominalną wartość udziałów w kapitale zakładowym nowo powstałej spółki, przyznanych udziałowcom spółki dzielonej. Tym samym dla nowo powstałej spółki planowany podział przez wydzielenie będzie neutralny podatkowo, ponieważ w tej sytuacji znajdzie zastosowanie art. 10 ust. 2 pkt 1 w związku z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.”

Podobnie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 8 stycznia 2009 r., sygn. ILPB3/423-671/08-7/HS oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie interpretacji indywidualnej z dnia 16 maja 2008 r., sygn. IP-PB3-423-317/08-2/AG. Pogląd ten znajduje również potwierdzenie w doktrynie: „W sytuacji gdy spółka przejmująca posiada udział w kapitale zakładowym spółki dzielonej w wysokości równej lub większej niż 10%, spółka przejmująca nie podlega opodatkowaniu w chwili podziału. Regulacja ta nie ma jednak zastosowania w razie uznania przez organy podatkowe, że podział spółek nie został przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie opodatkowania lub uchylenie się od niego. Z opisanej zasady wynika, że tylko wtedy, gdy powiązanie kapitałowe między spółkami przejmowanymi a przejmującą jest niewielkie, ma miejsce opodatkowanie ryczałtowe. Jeśli jednak spółka przejmująca nie ma w spółkach przejmowanych w ogóle udziałów, wtedy opodatkowanie ryczałtowe nie wystąpi.” (Małecki P., Mazurkiewicz M., CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz., LEX 2011, stan prawny na 01.01.2011).

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że opisana powyżej transakcja podziału P Trading (Spółka dzielona) przez wydzielenie Działu PA do P PA (Spółka przejmująca) w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH nie będzie skutkować powstaniem dla P PA dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 2 pkt 2Ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów administracyjnych, należy zwrócić uwagę na fakt, iż są one wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą innych organów wydających interpretacje indywidualne w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych, przedstawionych w sprawach indywidualnych podatników.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.