Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.454.2020.3.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-20
Teza: CIT w zakresie ustalenia czy: - działalność Spółki, w ramach której Spółka projektuje, tworzy i rozwija Gry komputerowe (w tym także dodatki, rozszerzenia do Gier), spełnia przesłanki uznania za działalność badawczo- rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT (Pytanie 1) - jest prawidłowe, - Gra komputerowa (w tym także dodatki, rozszerzenia do Gry) stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej, tj. autorskie prawo do programu komputerowego, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT, z którego kwalifikowane dochody podlegają opodatkowaniu 5% stawką podatku w ramach preferencji wynikającej z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT (Pytanie 2) - jest prawidłowe.
Słowa kluczowe: gry; IP Box; komputery-program komputerowy; prace-prace badawczo-rozwojowe; prawa-prawa autorskie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2020 r. (data wpływu 28 grudnia 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 30 marca 2021 r. (data nadania 30 marca 2021 r., data wpływu 6 kwietnia 2021 r.) na wezwanie z dnia 9 marca 2021 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.454.2020.1.MR (data nadania 9 marca 2021 r., data doręczenia 23 marca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy:

*   działalność Spółki, w ramach której Spółka projektuje, tworzy i rozwija Gry komputerowe (w tym także dodatki, rozszerzenia do Gier), spełnia przesłanki uznania za działalność badawczo- rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT (Pytanie 1) - **jest prawidłowe**,

*   Gra komputerowa (w tym także dodatki, rozszerzenia do Gry) stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej, tj. autorskie prawo do programu komputerowego, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT, z którego kwalifikowane dochody podlegają opodatkowaniu 5% stawką podatku w ramach preferencji wynikającej z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT (Pytanie 2) - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Gra komputerowa (w tym także dodatki, rozszerzenia do Gry) stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej, tj. autorskie prawo do programu komputerowego, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT, z którego kwalifikowane dochody podlegają opodatkowaniu 5% stawką podatku w ramach preferencji wynikającej z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT.

We wniosku przedstawiono następujące stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

X. S.A. z siedzibą w (…) (dalej jako „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega w Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca jest polską firmą prowadzącą niezależną działalność produkcyjną, wydawniczą i dystrybucyjną na globalnym rynku gier komputerowych. Historia Spółki sięga 2002 roku, kiedy doszło do połączenia wydawnictwa i dwóch studiów tworzących gry komputerowe. W 2007 roku Spółka została przekształcona w spółkę akcyjną a od 2013 roku funkcjonuje pod nazwą X. S.A.

Przedmiot przeważającej działalności Spółki klasyfikowany jest w ramach klasy 32.40.Z (Produkcja gier i zabawek) załącznika Polska Klasyfikacja Działalności (PKD), stanowiącego załącznik do Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD).

Spółka działa jako: i) producent, posiadający własne studia produkcyjne, w których tworzone są nowe gry, ii) wydawca własnych gier oraz licencjonowanych tytułów, dla których kreuje strategię marketingową i wprowadza do sprzedaży za pośrednictwem lokalnych dystrybutorów, iii) dystrybutor, który sprzedaje produkty bezpośrednio do sieci handlowych oraz w dystrybucji cyfrowej.

Wnioskodawca uzyskuje przychody ze sprzedaży produkowanych gier w formie dystrybucji gotowych nośników z programami komputerowymi, jak również sprzedaży licencji na dystrybucje programu do użytkowników końcowych za pośrednictwem platform dystrybucyjnych.

Strategicznym celem Spółki jest budowanie portfolio rozpoznawalnych marek w najbardziej popularnych gatunkach gier, w których posiada zaawansowany know-how i doświadczony zespół. Kluczowym obszarem prac X. jest produkcja gier komputerowych (w tym dodatków i rozszerzeń do nich) opartych na własnych markach, przeznaczonych do dystrybucji na rynkach całego świata na platformy konsolowe (np. SONY Playstation, Microsoft Xbox, Switch), komputery PC, smartphony i tablety.

Podczas produkcji gier Spółka wykorzystuje aktywa takie jak komputery, serwery, łącza internetowe, specjalistyczne oprogramowanie. X. współpracuje również z wiodącymi dostawcami rozwiązań technologicznych. Spółka w sposób elastyczny korzysta z zasobów pracy ludzkiej. W zależności od potrzeb i fazy realizacji projektów Spółka korzysta z pracy własnych pracowników, lub zleca poszczególne zadania specjalistom i artystom niezależnie od ich narodowości czy miejsca zamieszkania.

W ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca realizuje i będzie realizować szereg różnych prac polegających na projektowaniu i tworzeniu nowych, zmienionych lub ulepszonych gier, dodatków i rozszerzeń do gier, w tym także niedostępnych wcześniej elementów / funkcjonalności do gier. Efektem działalności produkcyjnej Spółki są gry komputerowe (rozumiane jako gry, dodatki, rozszerzenia do gier na komputery PC, konsole oraz urządzenia mobilne - dalej: „Gry komputerowe” lub „Gry”, zaś indywidualnie „Gra” lub „Gra komputerowa”).

Proces produkcji Gier przeprowadzany jest w poszczególnych etapach / fazach.

I etap – konceptowanie

Przed rozpoczęciem produkcji w ścisłym znaczeniu realizowane są działania koncepcyjne związane z przygotowaniem pomysłu, podjęciem decyzji o wyborze gatunku gry, przygotowaniem wstępnej koncepcji Gry. Decyzje kierunkowe podejmowane są na podstawie analizy trendów występujących na rynku gier i szeroko rozumianym rynku rozrywki, analizy wyników sprzedaży poszczególnych tytułów, określeniu czynników sukcesu poszczególnych tytułów. Często pomysł jest modyfikacją lub kontynuacją serii wcześniej wydanej Gry.

II etap – preprodukcja

Preprodukcja jest początkowym etapem skupiającym się wokół projektowania elementów rozgrywki i tworzenia dokumentów. Jednym z głównych celów tej fazy jest stworzenie jednoznacznej i łatwej do zrozumienia dokumentacji, która zawiera wszystkie wytyczne projektu, harmonogram prac, podstawowe koncepcje narracyjne, wizualne oraz opis mechanik Gry. W tej fazie dokonywany jest również wybór technologii niezbędnych do wytworzenia Gry. Przedmiotowe dokumenty są na bieżąco aktualizowane i odpowiednio dostosowywane w trakcie całego procesu Podczas preprodukcji powstają prototypy, które służą jako tzw. koncepty.

III etap - produkcja właściwa

Etap ten stanowi główną część tworzenia gry. W zależności od stopnia skomplikowania projektu może ona trwać nawet kilka lat. Podczas produkcji powstaje kod źródłowy Gry, grafiki, tworzone są modele i ich tekstury, przygotowywana jest oprawa dźwiękowa. Od momentu przygotowania kodu źródłowego równolegle rozpoczyna się proces testowania Gry, który trwa do momentu przekazania Gry do sprzedaży. Zwieńczeniem kolejnych etapów produkcji jest osiągnięcie poszczególnych statusów gry określanych jako:

*   Prototyp (Vertical Slice) - stanowiący pierwszą, „grywalną” kompilację zgodną z koncepcją określoną w dokumentacji ustalonej na pierwotnym etapie, przedstawiającą główne mechaniki i systemy Gry.

*   Alfa - etap w którym walory artystyczne, kod, rozgrywka i inne prace rozwojowe produktu zostały zakończone. Jest to wersja w pełni grywalna od początku do końca. Gra na tym etapie może zawierać błędy wykrywane w przebiegu testów, które następnie są poprawiane;

*   Beta - na tym etapie spełnione zostały wszystkie elementy przewidziane w etapie Alfa, zostały zaimplementowane wszystkie funkcje i systemy, gra jest zoptymalizowana pod względem wymagań sprzętowych. W wersji beta Spółka skupia się na usuwaniu znalezionych błędów. Gra poddawana jest rygorystycznej kontroli jakości.

*   Gold master - na tym etapie Gra przeszła certyfikację zgodną z wymaganiami poszczególnych platform.

Finalnym etapem jest premiera Gry, kiedy Gra jest dostępna do kupna na platformach elektronicznych i w sklepach stacjonarnych.

Niezależnie od powyższego, w trakcie życia Gry mogą być podjęte dalsze prace programistyczne, graficzne oraz dźwiękowe w celu stworzenia dodatkowych elementów, nowych funkcjonalności gry wydanych w formie dodatków i rozszerzeń w postaci paczek (ang. downloadable content - DLC). DLC stanowią rozszerzenie pierwotnej wersji Gry komputerowej, wymagają podobnego schematu tworzenia jak sama Gra.

Działalność spółki X. w głównej mierze oparta jest na pracy koncepcyjnej i intelektualnej. Proces produkcji opiera się w przeważającej mierze na wykorzystywaniu wiedzy, doświadczenia i umiejętności pracowników oraz współpracowników Spółki, w tym między innymi specjalistów w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, jak również zaangażowanych w powstanie Gier artystów (szczegółowo wymienionych niżej). Spółka korzysta z rozwiązań technologicznych, wykorzystuje najnowsze możliwości sprzętu i oprogramowania. Rezultatem procesu produkcyjnego są nowatorskie i oryginalne (autorskie) produkty w branży gier wideo.

Osobami bezpośrednio zaangażowanymi w proces produkcji są m.in. programiści (deweloperzy), level designerzy (osoby odpowiedzialne za projektowanie mechaniki rozgrywki oraz poszczególnych poziomów / map), graficy, reżyserzy dźwięku, animatorzy i testerzy. Zatrudniane osoby posiadają odpowiednie kwalifikacje i doświadczenie w tworzeniu programów. Powyższe osoby mogą być pracownikami Spółki zatrudnionymi w oparciu o umowę o pracę lub wykonywać pracę na podstawie umowy zlecenie lub umowy o dzieło. Co więcej, osoby prowadzące własną działalność gospodarczą mogą być zaangażowane w proces tworzenia na podstawie zawartych z Wnioskodawcą umów o świadczenie usług (B2B).

Wnioskodawca każdorazowo decyduje o kierunkach rozwoju, tworzeniu nowych, zmienionych lub ulepszonych Gier. X. czuwa nad produkcją Gier komputerowych jako całością, nad produktem, który jest dedykowany sprzedaży i generowaniu z tego tytułu przychodów.

W sytuacji zaangażowania podwykonawców w ramach produkcji, wykonują oni swoje czynności na zasadzie "work-for-hire". Zadania wykonywane są na podstawie zleceń i zaleceń, konkretnych wytycznych, bądź określonej przez Spółkę specyfikacji. Następnie tak wykonane prace weryfikowane są przez Spółkę, pod kątem realizacji wytycznych oraz spodziewanych wyników założeń funkcjonalnych i biznesowych. Wybrane elementy Gier komputerowych mogą, w pewnych przypadkach, być dostarczone przez zewnętrznych dostawców i po przeprowadzeniu stosownych modyfikacji w celu dostosowania tych elementów do założeń technologicznych i projektowych, zaimplementowane przez Spółkę do finalnego produktu lub rozwiązania. W przypadku stworzenia przez podwykonawcę utworu, w szczególności programu komputerowego lub utworu graficznego, wszelkie autorskie prawa majątkowe w związku ze świadczeniem usług przenoszone są na Spółkę. Niezależnie od przyjętego schematu współpracy wszelkie prawa związane z Grą komputerową przysługują w całości Wnioskodawcy, który jest uprawniony do wprowadzania Gry komputerowej do obrotu oraz do udzielania licencji na korzystanie z oprogramowania.

Gry komputerowe produkowane przez X stanowią złożony produkt, w skład którego wchodzi wiele różnych rozbudowanych elementów. Co do zasady, na konstrukcję danej Gry mogą składać się:

*   „Silnik gry” - to część kodu gry komputerowej wykorzystywana przy produkcji Gier komputerowych. X. korzysta obecnie z licencji na silniki (…) oraz (…). Silnik to baza programistyczna, która zostaje obudowana w trakcie produkcji w tzw. „kod gameplayowy”. Niezależnie od kodu gameplayowego, silnik gry w procesie produkcji może w pewnym stopniu podlegać modyfikacji w zależności od potrzeb i stopnia skomplikowania projektu. Stworzeniem kodu gameplayowego i dostosowaniem elementów silnika zajmuje się głownie dział programistów: programiści silnika (np. integracja platform wydawniczych takich jak Sony Playstation, Xbox, Nintendo oraz PC), programiści mechanik gameplayu, grafiki, interfejsu, audio i inni.

*   Interfejs (inaczej zwany User Interface lub Head-Up Display) - jest to seria elementów wyświetlających informacje potrzebne odbiorcy do spersonalizowania i zrozumienia produktu. Interfejs gry jest połączeniem rozwiązań w kodzie źródłowym, skryptów sterujących, obiektów graficznych i dźwiękowych. Na ekranach startowych ustalane są parametry techniczne posiadanego sprzętu: rozdzielczość ekranu, jego jasność i kontrast, oraz preferencje gracza dotyczące np. głośności muzyki, efektów dźwiękowych, dialogów itp. Na kolejnych ekranach ustala się ustawienia różnych opcji wyboru gracza jak np. stopień trudności gry, dostosowanie wyglądu postaci, wybór ekwipunku i umiejętności, wybór obszaru gry.

*   Fabuła oraz rozgrywka Gry - jest to zbiór danych i skryptów sterujących przebiegiem Gry. Fabuła Gry komputerowej tworzona jest w okresie przygotowawczym. Po powstaniu scenariusza zespół projektowy rozpoczyna tworzenie wirtualnego świata, na który składa się cały rząd mechanik oraz obiektów graficznych. Gry posiadają rozbudowany, wirtualny świat, bogaty w szczegóły, po którym gracze mogą się poruszać.

*   Obiekty graficzne i mapy - są to pliki przechowujące informacje służące do wyświetlania obrazu Gry. Każdy z elementów graficznych musi spełniać określone wymogi techniczne i estetyczne (wizualne), co stanowi najdłuższy proces produkcji Gier. Większość elementów jest indywidualnie dostosowana i łączona w całość, tak aby osiągnąć spójny obraz świata i rozgrywki.

*   Muzyka, dźwięki i dialogi - są to elementy, które słyszy gracz podczas rozgrywki. Obejmują one muzykę obecną w Grze, dźwięki elementów, dialogi stanowiące interakcję gracza z innymi postaciami. Wnioskodawca współpracuje z dedykowanym kompozytorem muzyki wybieranym na początku każdego projektu, który tworzy unikalną ścieżkę dźwiękową, dostosowaną pod konkretną Grę. Oprócz muzyki w świecie Gry, są tworzone również efekty dźwiękowe przygotowane przez reżysera dźwięku, na potrzeby świata przedstawionego w Grze. Są to efekty związane z ruchem i czynnościami gracza, np. kroki, ruch ciała, interakcja z obiektami, efekty dźwiękowe właściwe dla przedstawionych elementów graficznych. Dodatkowo są zapewnione dźwięki otaczającego świata: ruch drzew, wiatr, szum rzeki, czy hałas maszynerii. Dialogi wypowiadane przez postaci stanowią zarówno nośnik informacji, jak i emocji dla gracza.

Pomimo że proces tworzenia Gry komputerowej może trwać kilka lat i powyższe elementy mogą powstawać w różnym czasie, natężeniu, zakresie, podlegać modyfikacjom, to należy zwrócić uwagę, że są one jedną, komplementarną całością, która wyraża się w finalnym produkcie dostarczanym użytkownikom końcowym (graczom) pozwalającym im na interakcję za pośrednictwem sprzętu komputerowego (lub innego sprzętu do grania w Gry komputerowe).

W tym miejscu Wnioskodawca zwraca uwagę na wydanie przez Ministerstwo Finansów objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej: „Objaśnienia”). Jak wynika z analizy dokonanej przez Ministra Finansów w Objaśnieniach:

„Zarówno ustawy podatkowe, jak i ustawy poza podatkowe, w szczególności ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nie definiują pojęcia »autorskie prawo do programu komputerowego«. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych. Innymi słowy, w obecnym stanie prawnym w Polsce nie ma możliwości ustawowego i wyczerpującego zdefiniowania pojęcia »autorskie prawo do programu komputerowego«. W konsekwencji, podatnik chcący skorzystać z preferencji IP Box wobec dochodów z autorskiego prawa do programu komputerowego i otrzymać w tym zakresie stosowną ochronę prawnopodatkową powinien złożyć wniosek o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS). Ze względu bowiem na wspomnianą powyżej dynamikę ewolucji budowy i funkcjonowania programów komputerowych oraz brak wykształconej praktyki stosowania przepisów o IP Box w tej materii, ogólne objaśnienia podatkowe nie stanowią najbardziej adekwatnej instytucji prawnej zapewniającej ochronę prawnopodatkową dla podatnika” (pkt 74 i 75 Objaśnień).

Mając na uwadze powyższe brzmienie Objaśnień, na potrzeby rozstrzygnięcia niniejszego wniosku Wnioskodawca uznaje, że Gra komputerowa podlega w zakresie pewnych jej elementów ochronie prawnoautorskiej wynikającej z art. 74 Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1231 z dnia 3 lipca 2019 r. - dalej: „Prawo autorskie”), zaś w pozostałym zakresie - w którym elementy Gry komputerowej stanowią funkcjonalnie nierozerwalną część składową programu komputerowego - podlegają tożsamej ochronie jak program komputerowy zgodnie z art. 74 Prawa autorskiego.

Niezależnie od powyższych elementów, na potrzeby niniejszego wniosku ze względu na przyjęty opisany sposób wyodrębniania kosztów faktycznie poniesionych na nabycie kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka spełnia i będzie spełniać wymogi wynikające z art. 24d ust. 3 i następne oraz art. 24e ustawy o CIT.

W odpowiedzi na wezwanie z 9 marca 2021 r. Nr 0114-KDIP2-1.4010.454.2020.1.MR Wnioskodawca pismem z dnia 30 marca 2021 r. uzupełnił braki formalne wniosku.

W odpowiedzi na zadane pytania Wnioskodawca doprecyzował opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie, że przedmiot zapytań Wnioskodawcy zawarty we Wniosku obejmuje stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe - w obu przypadkach w zakresie przepisów prawa podatkowego obowiązujących na moment jego składania. W konsekwencji, Wnioskodawca w zakresie zadanego we Wniosku pytania nr 1 nie oczekuje interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w brzmieniu obowiązującym przed datą 1 października 2018 r. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z wolą wyrażoną we wniosku, zamierza korzystać z preferencji podatkowych przewidzianych przez Ustawodawcę dla podmiotu gospodarczego spełniającego określone warunki ustawowe w zakresie prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. W tym kontekście, Wnioskodawca odnosi swoje pytania oraz przedstawia swoje stanowisko w odniesieniu do przepisów art. 4a pkt 26-28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm.; dalej „ustawa o CIT”), tj. w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r. jak również w odniesieniu do lat późniejszych, kiedy to potencjalnie Wnioskodawca miałby realnie możliwość skorzystania z przepisów dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box.

Wnioskodawca wskazał, że podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, tj. jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, podlega w Rzeczpospolitej Polskiej opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania stosownie do przepisu art. 3 ust. 1 ustawy o CIT.

Przedmiotem zapytania Wnioskodawcy są wyłącznie prace B+R realizowane przez Wnioskodawcę w zakresie wskazanym w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Wszystkie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach prac B+R w zakresie wskazanym w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego były/są/będą działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W szczególności czynności wykonywane przez Spółkę w ramach prac B+R nie stanowiły/nie stanowią:

1.  rutynowych i okresowych zmian,
2.  czynności wdrożeniowych w zakresie opracowywanych już produktów i usług,
3.  produkcji seryjnej/produkcji komercyjnej/bieżącej działalności Spółki, nie stanowiącej działalności badawczo-rozwojowej,
4.  czynności serwisowych,
5.  badania rynku pod kątem odbioru koncepcji gotowej Gry Komputerowej, które nie stanowi etapu w ramach projektu B+R,
6.  czynności dokonywanych już po zakończeniu prac B+R w ramach danego projektu - wykonania badań produktu/produktów, oceny produktu/produktów na podstawie np. opinii konsumentów, blogerów, testerów, itp., wsparcia technologicznego, reklamy i promocji produktów, bądź innych tego typu prac.

Wnioskodawca wskazał w uzupełnieniu wniosku, że produkcja (tworzenie) Gier (w tym także dodatków, rozszerzeń do Gier) obejmuje z racji swej istoty fazę testowania polegającą na odnajdywaniu błędów i ocenianiu ich dotkliwości w trakcie projektowania i tworzenia Gry albo w trakcie tworzenia ulepszonych lub nowych wersji Gier. Faza ta realizowana jest w ramach otwartego projektu rozwojowego przez dedykowany dział zajmujący się odnajdywaniem potencjalnych błędów projektowanej Gry, oceną ich dotkliwości i szukaniem rozwiązań umożliwiających eliminację błędów (tj. stworzenie Gry niezwierającej błędów). Testerzy opisują miejsce występowania danego błędu oraz sposób jego wywołania. Dzięki temu programiści i projektanci Gry mogą samodzielnie powtórzyć i przeanalizować dany fragment rozgrywki stworzony na wcześniejszym etapie projektu w celu wyeliminowania błędu i kontunuowaniu prac nad tworzeniem Gry.

Kolejnym etapem tworzenia Gry jest weryfikacja, czy zgłoszone wcześniej błędy zostały już naprawione. Dzięki ścisłej współpracy działu testowania z zespołem deweloperskim większość błędów największej wagi zostaje wyeliminowania już na wczesnym etapie tworzenia Gry. Jednocześnie, wartym uwagi jest fakt, iż każda omawiana próba ingerencji niesie ze sobą realne ryzyko powstania błędów w innych miejscach. Z tego względu poprawianie błędów, szczególnie na końcowym etapie tworzenia Gry, jest czynnością kluczową, bez której powstanie poprawnie działającej Gry (która następnie może być sprzedawana przez Wnioskodawcę) nie byłoby możliwe. W związku z tym istotne jest wykrywanie i naprawianie błędów najwcześniej jak to tylko możliwe (tj. już w ramach prac projektowych) - co też każdorazowo Spółka przeprowadza. Podkreślenia wymaga, że ww. czynności mają miejsce na każdym etapie prac nad daną Grą (w tym także nad dodatkami, rozszerzeniami do Gry).

Testowanie Gry odbywa się także w ramach tzw. post-produkcji - tj. w odpowiedzi na reklamacje zgłaszane przez konsumentów (nabywców gotowej i już dystrybuowanej Gry). Jednakże takie testowanie nie jest traktowane przez Spółkę jako działalność B+R, lecz element pozostałej działalności Spółki.

Wnioskodawca wskazał, że według jego wiedzy, działalność Spółki, w ramach której X projektuje, tworzy i rozwija Gry komputerowe (w tym także dodatki, rozszerzenia do Gier), nie obejmuje działalności polegającej na badaniach naukowych w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, z późn. zm., dalej: „Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce”).

W ocenie Wnioskodawcy, działalność Spółki, w ramach której X. projektuje, tworzy i rozwija Gry komputerowe (w tym także dodatki, rozszerzenia do Gier), obejmuje działalność polegającą na pracach rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Tym samym Spółka w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów - Gier komputerowych (w tym także dodatków, rozszerzeń do Gier).

Jednocześnie, Wnioskodawca pragnie wskazać, że zgodnie z treścią wydanych przez Ministerstwo Finansów objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej: „Objaśnienia"):

„Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT (odpowiednio art. 5a pkt 38 ustawy o PIT) działalność badawczo-rozwojowa oznacza »działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowana. Użycie przez ustawodawcę spójnika »lub« wskazuje, iż w celu uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową wystarczy, aby podatnik prowadził badania naukowe lub alternatywnie, aby prowadził prace rozwojowe.”

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach prac B+R stanowią prace o charakterze twórczym, indywidualnym (wyraz własnej twórczości intelektualnej), która obejmuje prace rozwojowe podejmowane w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a celem tej działalności jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Tworzone przez Spółkę Gry są rezultatem działalności o charakterze kreacyjnym, chrakteryzującą się twórczością, nowością, oryginalnością prac i indywidualnością. Stanowią one wytwór procesu intelektualnego pracownika i jego zdolności kreacyjnych.

Wnioskodawca podkreślił, że każdy projekt związany z tworzeniem Gier komputerowych oraz realizowane w jego toku zadania mają z góry ustalony cel, harmonogram oraz etapy, a także zostają wskazane osoby odpowiedzialne za wykonanie konkretnych czynności i zarządzanie pracami. Konkretne czynności w ramach tych prac wykonują zatrudnieni w tym celu przez Spółkę specjaliści, posiadający odpowiednie przygotowanie merytoryczne, wiedzę, wykształcenie oraz doświadczenie w dziedzinie rozwoju technologii i gier komputerowych oraz specjaliści/firmy zewnętrzne.

Działalność Spółki obejmująca projektowanie, tworzenie i rozwijanie Gier komputerowych (w tym także dodatków, rozszerzeń do Gier) skutkuje każdorazowo zwiększeniem umiejętności i wiedzy Spółki. Ponadto, wiedza ta wykorzystywana jest w celu opracowania zarówno nowych, jak i ulepszenia istniejących produktów (przy czym przełożenie innowacyjnego charakteru prac znajduje realne odzwierciedlenie w końcowym rezultacie, jakim jest ostateczny twór, tj. Gra, w tym także dodatki, rozszerzenia do Gier), czy też procesów i rozwiązań wykorzystywanych następnie przy projektowaniu, tworzeniu i rozwijaniu Gier komputerowych (w tym także dodatków, rozszerzeń do Gier).

W ramach działalności gospodarczej, w tym związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (wytworzenie, rozwinięcie, ulepszenie), Wnioskodawca opracowuje nowe, rozwija oraz ulepsza produkty, procesy niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u niego funkcjonujących. Jest to szczególnie istotne w segmencie rynku, w którym funkcjonuje Wnioskodawca, gdzie proponowanie nowych lub bardziej innowacyjnych produktów (Gier) jest warunkiem przetrwania na bardzo konkurencyjnym rynku.

Efekt prac realizowanych przez programistów, deweloperów oraz pozostałych pracowników/współpracowników odpowiedzialnych za pozostałe funkcje jest na tyle innowacyjny, że należy uznać, iż pewne elementy Gier komputerowych (w tym także dodatków, rozszerzeń do Gier) nie występowały dotychczas w obrocie gospodarczym, a także w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących na rynku. Każdorazowo efekty prowadzonych prac związanych z projektowaniem, tworzeniem i rozwijaniem Gier komputerowych (w tym także dodatków, rozszerzeń do Gier) są odpowiednio ustalone i przyjmują formę nowych lub ulepszonych utworów (produktów).

Wnioskodawca podkreślił, że przedmiotem niniejszego Wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego jest stosowanie przepisów tzw. ulgi IP Box (art. 24d ustawy o CIT), nie zaś przepisów o tzw. uldze badawczo-rozwojowej (art. 18d ustawy o CIT).

Niezależnie od tego, Wnioskodawca pragnie wskazać, że w swojej ocenie prowadzi ewidencję rachunkową zgodnie z art. 24e ustawy o CIT, tj.

(i) wyodrębnia Gry w prowadzonej ewidencji rachunkowej,

(ii) prowadzi ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każdą Grę oraz

(iii) wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, przypadające na każdą Grę, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Wnioskodawca wskazał, że nie została jeszcze podjęta ostateczna decyzja, co do konkretnych lat podatkowych, w których Spółka zamierza skorzystać z preferencyjnego opodatkowania 5% stawką podatkową na podstawie przepisów o IP Box, o których mowa w art. 24d ustawy o CIT. Spółka potencjalnie rozważa skorzystanie ze wskazanej ulgi w odniesieniu do 2020 r. oraz kolejnych lat podatkowych.

Wnioskodawca wskazał, że zdefiniowana w treści Wniosku i wskazana w pytaniu nr 2 Gra komputerowa, dodatki i rozszerzenia do Gier stanowią utwory (programy komputerowe) o charakterze „samoistnym" (innym niż prawo zależne), które jednocześnie - każde z osobna - będą podlegać ochronie na podstawie art. 74 Prawa autorskiego.

Spółka co do zasady będzie uzyskiwała dochód ze stworzonych przez siebie Gier komputerowych, jak i z dodatków oraz rozszerzeń przygotowywanych pod konkretne Gry i działające wyłącznie z nimi.

Wnioskodawca podkreślił, że w świetle art. 24d ust. 7 ustawy o CIT, Spółka może uzyskiwać dochód z

(i) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

(ii) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej lub/oraz

(iii) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. Spółka zamierza objąć wskazany dochód preferencyjną stawką podatku wynikającą z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT.

Jednocześnie, Wnioskodawca podkreślił, że kwestia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest przedmiotem odrębnego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, który Spółka zamierza złożyć do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Dodatki i rozszerzenia do Gier (ang. downloadable content - DLC) wymagają podobnego schematu tworzenia jak sama Gra. Pod względem technicznym stanowią one rozszerzenie funkcjonalności w stosunku do pierwotnej wersji Gry (np. usprawnienia w mechanice Gry). Jednocześnie ich działanie wymaga, co do zasady, posiadania jej pierwotnej wersji - tj. są związane z konkretną Grą - mimo, że mogą być sprzedawane osobno.

Rozwijanie/ulepszenie zawarte w treści Wniosku oraz będące przedmiotem pytania nr 2 podlega/będzie podlegało ochronie na podstawie art. 74 Prawa autorskiego.

Wnioskodawca pragnie jednocześnie wskazać, że zgodnie z treścią Objaśnień:

„W praktyce gospodarczej »rozwijanie« i »ulepszanie« takich praw obejmuje głównie rozwój i ulepszenie oraz poszerzenie wiedzy i technologii związanych z kwalifikowanym IP. W konsekwencji »rozwój«, czy też »ulepszenie«, może dotyczyć sposobu wdrożenia i zastosowania w praktyce przedmiotu ochrony tego prawa. Wynik takiego ulepszenia czy rozwinięcia nie musi natomiast zostać objęty dodatkową ochroną.”

Elementy Gry komputerowej powstają jako rezultat pracy specjalistów z różnych dziedzin. Mogą one, w pewnych przypadkach, być dostarczone przez zewnętrznych dostawców i po przeprowadzeniu stosownych modyfikacji w celu dostosowania tych elementów do założeń technologicznych i projektowych Gry, zaimplementowane przez Spółkę do finalnego produktu lub rozwiązania (Gry). Jednocześnie w przypadku stworzenia przez podwykonawcę utworu (Gry), w szczególności programu komputerowego lub utworu graficznego bądź dźwiękowego wszelkie autorskie prawa majątkowe w związku ze świadczeniem usług przenoszone są na Spółkę. Niezależnie od przyjętego schematu współpracy wszelkie prawa majątkowe związane z Grą komputerową jako ostatecznym produktem przysługują w całości Wnioskodawcy.

Wybrane elementy mogą powstawać w różnym czasie, natężeniu, zakresie, podlegać modyfikacjom. Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że są one jedną, komplementarną całością (Grą), która wyraża się w finalnym produkcie dostarczanym użytkownikom końcowym (graczom) pozwalającym im na interakcję za pośrednictwem sprzętu komputerowego (lub innego sprzętu do grania w Gry komputerowe).

Wytworzona przez Spółkę Gra komputerowa, którą to Spółka zamierza objąć preferencyjną stawką podatku oraz jej składowe elementy, stanowią przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze.

Działania Spółki polegające na ulepszaniu i rozwijaniu Gier, dodatków i rozszerzeń do Gier zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tych Gier, stanowiąc jednocześnie wyraz twórczości intelektualnej.

Dodatki i rozszerzenia zawierają nowe elementy takie jak np. fabuła, poziomy gry, scenariusze, postaci, wyposażenie oraz inne obiekty stanowiące nowe bądź udoskonalane elementy w stosunku do pierwotnej aplikacji. Mogą one zawierać również znaczne usprawnienia w mechanice lub grafice Gry.

Zmiany wprowadzane przez Spółkę do rozwijanych oraz ulepszanych Gier nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian. Wnioskodawca wskazał, że prowadzona przez niego działalność, w ramach której Spółka projektuje, tworzy i rozwija Gry komputerowe (w tym także dodatki, rozszerzenia do Gier), nie ma nigdy rutynowego charakteru - jakkolwiek jest typowa dla wysoce innowacyjnego segmentu rynku, jakim są producenci gier komputerowych.

Wnioskodawca jest właścicielem Gier komputerowych, w tym także dodatków oraz rozszerzeń do Gier, które są projektowane, tworzone i rozwijane w ramach działalności Spółki.

Wnioskodawca podkreślił, że nabywanych elementów Gier, takich jak np. tłumaczenia pierwotnej wersji Gry na języki, w których Gra jest udostępniana graczom, aktorskie nagrania głosowe, sesje przechwytywania ruchu (motion capture), oprogramowania narzędziowe np. do grafiki komputerowej, systemy operacyjne, certyfikacje, gotowe modele, grafiki, makiety, muzyka, efekty dźwiękowe i animacje, nie można zakwalifikować jako program komputerowy w rozumieniu Prawa autorskiego. Jednocześnie, co do zasady w przypadku zaangażowania podwykonawców w ramach produkcji na zasadzie "work-for-hire" i stworzenia w tych ramach programu komputerowego lub utworu graficznego, wszelkie autorskie prawa majątkowe w związku ze świadczeniem usług przenoszone są na Spółkę.

W odniesieniu natomiast do silnika Gry, Wnioskodawca wskazuje, że nie posiada/nie nabywa na własność takiego silnika, lecz ponosi opłaty za prawo do korzystania z silnika Gry.

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że elementy Gier stanowią poszczególne części składowe tworzonej Gry komputerowej (całości). Tym samym, nie spełniają przesłanek do uznania ich za odrębne KPWI, które podlegałyby jedynie dystrybucji. Wynikiem prac twórczych Spółki jest zaprojektowana Gra (jako funkcjonalna całość).

Wnioskodawca wskazał, że w umowie na korzystanie z silnika Gry nie zastrzeżono wyłączności korzystania przez Wnioskodawcę z tej licencji. Z analogicznych rozwiązań licencyjnych dotyczących silnika korzysta bowiem większość producentów gier komputerowych w Polsce i na świecie.

Wnioskodawca podkreślił, że właściciel silnika Gry nie zleca Spółce jego ulepszenia/rozwinięcia. Spółka korzysta z silnika Gry dla własnych celów, tj. wytworzenia Gry komputerowej.

Silnik Gry komputerowej to baza programistyczna, która zostaje rozbudowana w trakcie produkcji w tzw. „kod gameplayowy” i inne elementy charakterystyczne dla Gry. Niezależnie od „kodu gameplayowego”, silnik Gry w procesie produkcji może w pewnym stopniu podlegać modyfikacji w zależności od potrzeb i stopnia skomplikowania projektu. W ocenie Wnioskodawcy silnik Gry komputerowej należy uznać za program komputerowy w rozumieniu Prawa autorskiego, a co za tym idzie za KPWI, o którym mowa w art. 24d ust. 2 lit. 8 ustawy o CIT. W połączeniu jednakże z pozostałymi elementami Gry, silnik Gry zmodyfikowany przez X. tworzy nowe prawo własności intelektualnej, podlegające ochronie na gruncie Prawa autorskiego.

Wnioskodawca podkreślił, że przepisy ustawy o CIT nie wyłączają prawa do preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej w przypadku zakupu praw własności intelektualnej w ramach prac badawczo-rozwojowych.

W przypadku, gdyby wystąpił u Wnioskodawcy dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi, to dochód ten ustalony zostałby w oparciu o zasadę ceny rynkowej zgodnie z art. 11c ustawy o CIT. Spółka pragnie zauważyć, że pytanie zawarte we Wniosku dotyczy wyjaśnienia, czy Gra komputerowa (w tym także dodatki, rozszerzenia do Gry) stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej, tj. autorskie prawo do programu komputerowego.

Jednocześnie, Wnioskodawca podkreślił, że kwestia ustalenia metodologii dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest przedmiotem odrębnego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, który Spółka zamierza złożyć do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że prowadzi odrębną ewidencję, która w ocenie Spółki zapewnia wyodrębnienie poszczególnych Gier oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu (straty) przypadających na każdą z Gier, zgodnie z art. 24e ustawy o CIT i na tej podstawie można ustalić, jaka część kosztów działalności związana jest z danym KPWL Jednocześnie, Wnioskodawca podkreślił, że kwestia ta jest przedmiotem odrębnego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, który Spółka zamierza złożyć do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Spółka prowadzi odrębną ewidencję od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W ocenie Spółki i według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy, ewidencja ta pozwala na ustalenie dochodu z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej zgodnie z przepisami ustawy o CIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy działalność Spółki, w ramach której Spółka projektuje, tworzy i rozwija Gry komputerowe (w tym także dodatki, rozszerzenia do Gier), spełnia przesłanki uznania za działalność badawczo- rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT?
2.  Czy Gra komputerowa (w tym także dodatki, rozszerzenia do Gry) stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej, tj. autorskie prawo do programu komputerowego, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT, z którego kwalifikowane dochody podlegają opodatkowaniu 5% stawką podatku w ramach preferencji wynikającej z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  W ocenie Wnioskodawcy, działalność Spółki, w ramach której Spółka projektuje, tworzy i rozwija Gry komputerowe (w tym także dodatki, rozszerzenia do Gier), spełnia przesłanki do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT w zw. z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.
2.  W ocenie Wnioskodawcy, Gra komputerowa (w tym także dodatki, rozszerzenia do Gry) stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej, tj. autorskie prawo do programu komputerowego, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT, z którego kwalifikowane dochody podlegają opodatkowaniu 5% stawką podatku w ramach preferencji wynikającej z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT.

Uzasadnienie:

Zgodnie z treścią art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Jak wskazano natomiast art. 24d ust. 2 ustawy o CIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Mając powyższe na względzie, aby można było mówić o kwalifikowanym prawie własności intelektualnej (dalej: „KPWI”), spełnione muszą zostać następujące warunki:

1.  KPWI zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej;
2.  KPWI należy do jednej z kategorii wymienionych w enumeratywnym katalogu zawartym w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT, oraz podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Ad. 1

Zgodnie z definicją wynikającą z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny, w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W dalszych jednostkach redakcyjnych art. 4a ustawy o CIT zawarte zostały informacje, jak należy rozumieć pojęcia „badania naukowe” i „prace rozwojowe”, tj.:

*   zgodnie z art. 4a pkt 27 ustawy o CIT badania naukowe oznaczają:
    1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
    2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 Ustawy o szkolnictwie wyższym;

*   zgodnie z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT prace rozwojowe oznaczają prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Ustawy o szkolnictwie wyższym.

W świetle powyższego, w celu odkodowania pojęć „badanie naukowe” oraz „prace rozwojowe” użytych przez ustawodawcę w ustawie o CIT należy odwołać się do definicji zawartych w ustawie z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 85 ze zm., dalej: „Ustawa o szkolnictwie wyższym”).

Zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 Ustawy o szkolnictwie wyższym, badania naukowe są działalnością obejmującą:

*   badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

*   badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Jak wskazano natomiast w art. 4 ust 2 pkt 3 Ustawy o szkolnictwie wyższym, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W świetle pkt 43 Objaśnień, działalność badawczo-rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii).

Biorąc pod uwagę powyższe, punktem wyjścia do dalszej analizy możliwości uznania działalności Spółki za działalność badawczo-rozwojową jest spełnienie następujących kryteriów:

1.  działalność jest prowadzona w sposób systematyczny,
2.  działalność ma charakter twórczy,
3.  celem działalności jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie ich do tworzenia nowych zastosowań.

Ad a)

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność Spółki, w ramach której Spółka projektuje, tworzy i rozwija Gry komputerowe (w tym także dodatki, rozszerzenia do Gier), jest prowadzona w sposób systematyczny.

Stosownie do pkt 39 Objaśnień:

„W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo »systematyczny« występuje w sformułowaniu »podejmowaną \[działalność\] w sposób systematyczny«, a więc odnosi się do »działalności«, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany”.

W pkt 40 Objaśnień wskazano dodatkowo w kontekście spełnienia kryterium systematyczności:

„Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził, chociażby jeden projekt badawczo- rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby”.

Mając na uwadze tak zakreśloną definicję, należy stwierdzić, że każdy projekt związany z produkcją Gier komputerowych oraz realizowane w jego toku zadania mają z góry ustalony cel, harmonogram oraz etapy, a także zostają wskazane osoby odpowiedzialne za wykonanie konkretnych czynności i zarządzanie pracami. Konkretne czynności w ramach tych prac wykonują zatrudnieni w tym celu przez Spółkę specjaliści, posiadający odpowiednie przygotowanie merytoryczne, wiedzę, wykształcenie oraz doświadczenie w dziedzinie rozwoju technologii i gier komputerowych. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy nie sposób zaprzeczyć, że działalność Spółki, w ramach której Spółka projektuje, tworzy i rozwija Gry komputerowe (w tym także dodatki, rozszerzenia do Gier), jest prowadzona w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, a w konsekwencji nie można przypisać jej jedynie incydentalnego charakteru.

Ad. b)

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność Spółki, w ramach której Spółka projektuje, tworzy i rozwija Gry komputerowe (w tym także dodatki, rozszerzenia do Gier), ma charakter twórczy.

Jak wynika z Objaśnień, cecha twórczości wiąże się przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu.

Jak wskazano dodatkowo w pkt 33 Objaśnień:

„Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”.

Odnosząc się do powyższego, należy podkreślić, że efekty działań realizowanych przez Spółkę niewątpliwie charakteryzuje twórczy charakter. Wszelkie czynności nakierowane na produkcję Gier komputerowych stanowią wytwór intelektu pracowników i współpracowników Spółki o indywidualnym i oryginalnym charakterze, który prowadzi do powstania nowych rozwiązań wykorzystywanych następnie w procesie tworzenia Gier komputerowych. Efekt prac realizowanych przez programistów, deweloperów oraz pozostałych pracowników / współpracowników odpowiedzialnych za pozostałe funkcje jest na tyle innowacyjny, że należy uznać, iż pewne elementy Gier komputerowych nie występowały dotychczas w obrocie gospodarczym, a także w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących na rynku. Każdorazowo efekty prowadzonych prac związanych z projektowaniem, tworzeniem i rozwijaniem Gier komputerowych są odpowiednio ustalone i przyjmują formę nowych lub ulepszonych narzędzi deweloperskich (z całą pewnością nie można przypisać im cech działań rutynowych lub odtwórczych). Powyższe można odnieść do produkcji nowych Gier, ale także dodatków i rozszerzeń do istniejących Gier komputerowych - ich powstanie jest spowodowane ciągłym dążeniem do kreowania nowych rozwiązań, w celu zaspokojenia oczekiwań odbiorców. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy działalność Spółki, w ramach której Spółka projektuje, tworzy i rozwija Gry komputerowe (w tym także dodatki, rozszerzenia do Gier), niewątpliwe nosi cechy twórcze.

Ad c)

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność Spółki, w ramach której Spółka projektuje, tworzy i rozwija Gry komputerowe (w tym także dodatki, rozszerzenia do Gier), nakierowana jest na zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Jak wskazano w pkt 44 Objaśnień:

„Definicja działalności badawczo-rozwojowej wymaga, aby działania jakie podejmuje podatnik poprzez badania naukowe zwiększały zasoby wiedzy, natomiast w efekcie prac rozwojowych wystarczy, by podatnik zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług”

Jednocześnie zgodnie z pkt 45 Objaśnień:

„W związku z tym, że ustawodawca dla potrzeb preferencji IP Box, czy też ulgi B+R, nie zdefiniował sformułowania »zwiększenia zasobów wiedzy«, nie jest jasne czy zasoby wiedzy odnoszą się do wiedzy ogólnej, wiedzy pracowników, wiedzy w przedsiębiorstwie, czy też wiedzy w danej dziedzinie przemysłowej lub naukowej. Nie ma zatem przeszkód, aby przyjąć, że sformułowanie „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się wyłącznie do wiedzy danego przedsiębiorstwa, gdyż ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy”.

W świetle powyższego, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że działalność Spółki obejmująca projektowanie, tworzenie i rozwijanie Gier komputerowych (w tym także dodatków, rozszerzeń do Gier) skutkuje zwiększeniem umiejętności i wiedzy pracowników Spółki. Ponadto, wiedza ta wykorzystywana jest w celu opracowania zarówno nowych jak i ulepszenia istniejących produktów, czy też procesów i rozwiązań wykorzystywanych następnie przy projektowaniu, tworzeniu i rozwijaniu Gier komputerowych (w tym także dodatków, rozszerzeń do Gier). Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy działalność Spółki, w ramach której Spółka projektuje, tworzy i rozwija Gry komputerowe (w tym także dodatki, rozszerzenia do Gier), niewątpliwie spełnia omawianą przesłankę.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 kwietnia 2020 r., sygn. 0115-KDIT1.4011.76.2020.1.MT, w której organ potwierdził, że prace związane z tworzeniem gier komputerowych obejmujące fazy: preprodukcji, produkcji, portowania, testów oraz postprodukcji (w zakresie tworzenia dodatkowych elementów, nowych funkcjonalności gier), spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy działalność Spółki, w ramach której Spółka projektuje, tworzy i rozwija Gry komputerowe (w tym także dodatki, rozszerzenia do Gier), spełnia przesłanki do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT w zw. z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

Ad. 2

Jak wskazano powyżej, aby można było mówić o KPWI, spełnione muszą zostać następujące przesłanki:

1.  KPWI zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej;
2.  KPWI należy do jednej z kategorii wymienionych w enumeratywnym katalogu zawartym w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT, oraz podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że przywołany wyżej przepis art. 24d ustawy o CIT wymienia jako jeden z przykładów KPWI „autorskie prawo do programu komputerowego”. Co istotne jednak w ustawie o CIT nie zawarto definicji tego pojęcia, a także nie wskazano, czy gra komputerowa wpisuje się w jego zakres.

Tym samym, zgodnie z regułami wykładni językowej w pierwszej kolejności należy ustalić, czy znaczenie przypisywane obu pojęciom w języku potocznym w ogóle dopuszcza taką możliwość.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN „program komputerowy” jest definiowany jako „ciąg instrukcji napisanych w języku zrozumiałym dla komputera” (zob. https://sjp.pwn.pI/sjp/program:2572576.html). W wielkim słowniku języka polskiego Instytutu Języka Polskiego PAN natomiast „program komputerowy” oznacza „ciąg poleceń zapisanych w języku informatycznym, który jako całość pozwala komputerowi wykonywać różne czynności” (zob. https://www.wsjp.pl/index.php?id\_hasla=4414&id\_znaczenia=4686451 &l=21 &ind=O).

Z kolei zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN termin „gra komputerowa” oznacza „grę rozgrywaną na ekranie komputera; też: program komputerowy umożliwiający tę grę” (zob. https://sjp.pwn.pi/sjp/gra-komputerowa:2462665.html). W encyklopedii PWN natomiast pojęcie „gra komputerowa” zostało zdefiniowane jako „gry wymagające do przeprowadzenia rozgrywki programu komputerowego; także programy komputerowe pozwalające jednemu lub więcej użytkownikom na rozgrywanie gier" (zob. https://encyklopedia.pwn.pi/haslo/gry-komputerowe:3908365.html).

W konsekwencji, brzmienie obu omawianych pojęć wskazuje jednoznacznie, że termin „program komputerowy” zawarty w art. 24d ustawy o CIT powinien być rozumiany szeroko, obejmując swoim zakresem również grę komputerową jako jeden z rodzajów programu komputerowego.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w pkt 8 i 9 Objaśnień, gdzie zostało wskazane:

„Prawidłowym podejściem interpretacyjnym do przepisów o IP Box jest zastosowanie zintegrowanej wykładni językowej, systemowej i celowościowej co jest zbieżne z ogólną regułą wykładni przepisów umów międzynarodowych w art. 31 ust 1 Konwencji wiedeńskiej. Mimo, że przepisy o IP Box nie są zawarte w umowie międzynarodowej, lecz w ustawie krajowej, to są one w istotnym stopniu odzwierciedleniem międzynarodowego konsensusu wyrażonego przez OECD w BEPS Planie Działania nr 5. Co więcej, ze względu na brak obowiązujących w polskim prawie wiążących zasad/metod wykładni prawa, warto jest per analogiam odnieść się do ogólnej reguły wykładni prawa, która zawarta jest w źródle międzynarodowego prawa publicznego, w zakresie w jakim odniesienie to jest spójne z polskim systemem prawa. W konsekwencji, można stwierdzić, że treść przepisów o IP Box i ich rozumienie lingwistyczne (zwykłe znaczenie) powinno zawsze stanowić punkt wyjścia wykładni tych przepisów - wykładnia językowa. Natomiast ze względu na precyzyjnie wyrażone ratio legis przepisów o IP Box, w procesie wykładni można zastosować wykładnię celowościową polegającą przede wszystkim na tym, by treści przepisów o IP Box, ustalonej za pomocą wykładni językowej, nadać takiego znaczenia, by w efekcie ich zastosowania stymulować procesy innowacyjne, tj. sprzyjać tworzeniu i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych”.

W dalszej kolejności, w celu dokonania oceny, czy Gra rozumiana jako program komputerowy może podlegać ochronie prawnej, Wnioskodawca pragnie odnieść się do treści przepisów Prawa autorskiego, podstawowego aktu regulującego kwestie prawnoautorskie w Polsce.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy Prawo autorskie, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Stosownie do ust. 2 pkt 1 ustawy o Prawie autorskim, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Szczególne regulacje wskazane w art. 74 ust. 1 i 2 Prawa autorskiego potwierdzają rozszerzenie ochrony prawnoautorskiej także na programy komputerowe:

*   programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej;

*   ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając na uwadze powyższe przepisy, należy wskazać, że ochronie prawa autorskiego podlega utwór (program komputerowy), w sytuacji gdy spełnia następujące przesłanki: (i) jest rezultatem pracy człowieka; (ii) został ustalony (uzewnętrzniony) w jakikolwiek sposób; (iii) spełnia przesłankę cechy twórczości o indywidualnym charakterze.

Zdaniem Wnioskodawcy Gry komputerowe spełniają wskazane powyżej przesłanki ochrony prawnoautorskiej programu komputerowego. Gra jest bowiem nowym i niepowtarzalnym produktem, a tym samym nie stanowi kopii ani odwzorowania istniejącego dotychczas produktu. Wreszcie prace podjęte przez Spółkę w celu stworzenia Gry mają charakter twórczy, tj. nie są pracami rutynowymi ani też standardowymi pracami programistycznymi. Tym samym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Gry komputerowe tworzone przez Spółkę podlegają ochronie wynikającej z przepisów Prawa autorskiego.

Jak wskazano w pkt 89 Objaśnień

„Reasumując: brak ustawowej definicji pojęcia »program komputerowy« oraz brak precyzyjnego określenia zakresu »autorskiego prawa do programu komputerowego« w świetle polskiego prawa sprawia, że konieczne jest odniesienie się do pozaustawowych źródeł interpretacji tego pojęcia oraz ustalenia zakresu przedmiotowej ochrony prawnej. Wynika z nich, że pojęcie »program komputerowy« nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs”.

Dodatkowo, zgodnie z pkt 88 Objaśnień

„Końcowo warto zauważyć, że zgodnie z akapitem 34 Raportu BEPS Plan Działania nr 5, copyrighted software, czyli nie tylko »program komputerowy« sensu stricto (tj. kod źródło i kod wynikowy), ale szerzej »oprogramowanie chronione prawem autorskim«, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box”.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy pojęcie „program komputerowy” użyte w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT powinno być rozumiane szeroko i funkcjonalnie jako integralne połączenie elementów programu komputerowego sensu stricto, tzn. kodu źródłowego, opisu procedur operacyjnych, kodu wynikowego, a także elementów programu komputerowego sensu largo stanowiących funkcjonalnie nierozerwalną część składową programu komputerowego. W polskiej i zagranicznej doktrynie prawa autorskiego nie ma jednolitego stanowiska co do możliwości uznania gier komputerowych za programy komputerowe. Jednocześnie za traktowaniem gry komputerowej jako programu komputerowego przemawia rola, jaką pełni program komputerowy w dziele multimedialnym. Z punktu widzenia informatyki jest to rola najważniejsza, gdyż właśnie program komputerowy steruje zarówno całym dziełem multimedialnym, jak i jego poszczególnymi elementami, zapewniając możliwość interakcji (Ireneusz Matusiak, „Czy gra komputerowa jest chroniona prawem autorskim”, Kwartalnik Urzędu Patentowego RP nr 1/2013, str. 67-73). W tym miejscu należy także zauważyć, że pomimo używania przez szereg gier tego samego silnika, deweloperzy dokonują w pewnym stopniu modyfikacji silnika gry w procesie produkcji w zależności od potrzeb i stopnia skomplikowania projektu w celu osiągnięcia twórczych założeń, znacząco odmiennych od pozostałych tytułów.

Warto zwrócić uwagę, że tworzona Gra przeznaczona jest do korzystania jako całość. Z perspektywy regulacji podatkowych powinna być tym samym oceniana jako jednolity utwór. W przypadku tego rodzaju utworów można zatem mówić o konkretnej integracji w ramach gry takich elementów jak kod źródłowy, kod wynikowy, instrukcje, opis procedur operacyjnych, ścieżka dialogowa i grafika.

W praktyce ochronie prawnoautorskiej podlegają elementy konstrukcyjne Gry takie jak silnik będący programem komputerowym stanowiącym łącznik, pozwalający na przepływ informacji, który umożliwia użytkownikowi zapoznanie się z treścią audiowizualną i który wyrażony jest kodem źródłowym, opisem procedur operacyjnych oraz kodem wynikowym. Dodatkowo, przedmiotem ochrony prawnoautorskiej Gry, na podstawie art. 74 ust. 1 Prawa autorskiego, są również pozostałe elementy stanowiące funkcjonalnie nierozerwalną część składową programu komputerowego, takie jak interfejs będący połączeniem rozwiązań w kodzie źródłowym, skryptów sterujących (fabuła oraz rozgrywka Gry), obiektów graficznych (obiekty graficzne oraz mapy) oraz obiektów dźwiękowych (muzyka, dźwięki i dialogi), dzięki którym gracz komunikuje się z Grą za pomocą dodatkowych urządzeń takich jak: klawiatura komputerowa, mysz komputerowa, czy kontroler ruchu.

Konkludując, zdaniem Wnioskodawcy, Gra komputerowa (w tym także dodatki, rozszerzenia do Gry) stanowi w całości kwalifikowane prawo własności intelektualnej, tj. autorskie prawo do programu komputerowego, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT, z którego kwalifikowane dochody podlegają opodatkowaniu 5% stawką podatku w ramach preferencji wynikającej z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 lutego 2020 r. sygn. 0111-KDIB1-1.4010.532.2019.2.BK,

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 stycznia 2020 r. sygn. 0114-KDIP2-1.4010.480.2019.2.JS.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego** w zakresie ustalenia czy:

*   działalność Spółki, w ramach której Spółka projektuje, tworzy i rozwija Gry komputerowe (w tym także dodatki, rozszerzenia do Gier), spełnia przesłanki uznania za działalność badawczo- rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT (Pytanie 1) - **jest prawidłowe**,

*   Gra komputerowa (w tym także dodatki, rozszerzenia do Gry) stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej, tj. autorskie prawo do programu komputerowego, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT, z którego kwalifikowane dochody podlegają opodatkowaniu 5% stawką podatku w ramach preferencji wynikającej z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT (Pytanie 2) - **jest prawidłowe**.

Ad. 1)

Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia, czy działalność Spółki, w ramach której Spółka projektuje, tworzy i rozwija Gry komputerowe (w tym także dodatki, rozszerzenia do Gier), spełnia przesłanki uznania za działalność badawczo- rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT (Pytanie 1) należało uznać za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania odznaczonego numerem 1.

Ad. 2)

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193). Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (Innovation Box – tzw. IP BOX).

Powyższe zmiany wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Regulacje dotyczące stosowania opisanej powyżej ulgi zostały odzwierciedlone w art. 24d – 24e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406, z późn. zm., dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 24d ust. 1 updop podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w myśl art. 24d ust. 2 ww. ustawy są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2018 r., poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 updop, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4 ww. ustawy. Zgodnie z treścią tego przepisu, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (wskaźnik nexus):

(a+b)\*1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

*   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

*   kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

*   dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Ponadto, wyjaśnić należy, że zgodnie z wyjaśnieniami OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych IP.

Należy pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym podatnik powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem/rozwinięciem/ulepszeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP, należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 24d ust. 5 updop.

Z objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box, (akapit nr 114) wynika, że do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło.

Z ww. objaśnień (akapit nr 115) wynika również, że podatnik będzie miał również prawo uwzględnić we wskaźniku nexus koszty związane z zawarciem umowy cywilno-prawnej z podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą (np. umowy B2B). W przypadku takiej umowy nabyta usługa (wynik prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP) będzie ujęta w literze b wzoru nexus o ile podmiot, z którym zawarta jest umowa nie jest podmiotem powiązanym. W przypadku podmiotów powiązanych koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych należy ująć w literze c wzoru nexus.

Dodatkowo, jeżeli w wyniku wykonania umowy dojdzie do przeniesienia prawa własności intelektualnej pomiędzy podmiotami, wówczas koszty, o których mowa wyżej, należy ująć w literze d wzoru nexus.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

W tym miejscu należy wskazać również, że na podstawie art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT przez podmioty powiązane należy rozumieć:

1.  podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub
2.  podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:
    *   ten sam inny podmiot lub
    *   małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub
3.  spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników, lub
4.  podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Natomiast przez podmioty niepowiązane należy rozumieć podmioty inne niż podmioty powiązane (art. 11a ust. 1 pkt 3 updop).

Ponadto, w myśl art. 24d ust. 5 updop, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Natomiast, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 24d ust. 6 updop).

Zgodnie z art. 24d ust. 7 updop, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Stosownie do art. 24d ust. 8 updop, do ustalenia dochodów, o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 11c stosuje się odpowiednio.

Natomiast, zgodnie z art. 24d ust. 9 updop w przypadku gdy nie jest możliwe ustalenie dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej, podatnik może obliczyć kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z ust. 4-6 dla tego samego rodzaju produktu lub usługi lub dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Ponadto, w myśl art. 24d ust. 10 updop, o wysokość straty z kwalifikowanych praw własności intelektualnej poniesionej w roku podatkowym obniża się dochód osiągnięty w najbliższych kolejno następujących po sobie 5 latach podatkowych z tego samego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tego samego rodzaju produktu lub usługi lub tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Jednocześnie, jak stanowi art. 24d ust. 11 updop, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Natomiast, obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d zostały określone w art. 24e updop. Art. 24e ust. 1 ww. ustawy stanowi, że podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;
2.  prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 24e ust. 2 updop, w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.

Przywołane powyżej przepisy prawa wprowadzające korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box, wpisują się w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy wskazać, że regulacje te polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Podatnik może również rozwijać lub ulepszać w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej „cudze IP”, np. program komputerowy. Jeżeli w wyniku efektów ww. prac, powstaną nowe prawa własności intelektualnej, przysługujące temu podatnikowi, który rozwinął lub ulepszył „cudze IP” oraz podlegają one ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, podatnicy są wówczas również uprawnieni do zastosowania preferencyjnej stawki w wys. 5% podatku od osiągniętego dochodu.

Stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231, z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeśli jego wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

1.  zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;
2.  należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
3.  podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Zatem, dochód z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej lub/oraz dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi, tj. autorskiego prawa do Gier komputerowych (programu komputerowego), które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 24d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto, podkreślić również należy, że ustawodawca wprowadzając do ustawy przepisy regulujące zasady korzystania z preferencyjnego opodatkowania tzw. IP Box, nie ograniczył stosowania ulgi B+R w odniesieniu do kosztów działalności B+R uwzględnionych do ustalenia dochodu z IP Box.

Niemniej jednak ulgę B+R oraz preferencję IP Box można stosować naprzemiennie, nawet jeśli odbywa się to w jednym (tym samym) roku podatkowym. Reasumując, w zależności od okoliczności, podatnik może skorzystać z trzech zasadniczych (mogą wystąpić więc inne) możliwości na styku ulgi B+R oraz preferencji IP Box w jednym roku podatkowym, lub w kilku latach podatkowych:

1.  stosować wyłącznie ulgę B+R; albo
2.  stosować wyłącznie 5% opodatkowania na zasadzie IP Box; albo
3.  skorzystać zarówno z ulgi B+R, jak i preferencji IP Box, ale nie może ich „łączyć”, tj. nie może skorzystać z ulgi B+R obliczając podstawę opodatkowania z art. 24d updop – innymi słowy podatnik w tym samym roku podatkowym może zastosować ulgę B+R oraz IP Box wobec różnych kategorii dochodu (B+R wobec dochodu opodatkowanego na zasadach ogólnych oraz IP Box wobec dochodu z kwalifikowanego IP).”

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, stwierdzić należy, że z przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że:

1.  Spółka, jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.
2.  Spółka jest producentem innowacyjnych produktów - Gier komputerowych (w tym dodatków i rozszerzeń) przeznaczonych do dystrybucji na rynkach całego świata na platformy konsolowe, komputery PC, smartphony i tablety, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 Prawa autorskiego, stanowiąc jednocześnie wyraz twórczości intelektualnej.
3.  Działalność Spółki obejmująca projektowanie, tworzenie i rozwijanie Gier komputerowch (w tym także dodatków, rozszerzeń do Gier) obejmuje:
    *   prace rozwojowe podejmowane w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, a celem tej działalności jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań,
    *   prace o charakterze twórczym, indywidualnym (wyraz własnej twórczości indywidualnej),
    *   procesy niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u niego funkcjonujących,
    *   prace, które nie mają charakteru rutynowych i okresowych zmian.
4.  Działalność Spółki w głównej mierze oparta jest na pracy koncepcyjnej i intelektualnej.
5.  Gry komputerowe produkowane przez Spółkę stanowią złożony produkt, w skład którego wchodzi wiele różnych rozbudowanych elementów. Proces tworzenia Gry komputerowej może trwać kilka lat, a elementy które się na nią składają mogą powstawać w różnym czasie, natężeniu, zakresie, podlegać modyfikacjom i są one jedną, komplementarną całością.
6.  Odnosząc się do przepisów dotyczących IP Box, o których mowa w art. 24d updop, tj. preferencyjnych warunków opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (kwalifikowanych IP), Spółka rozważa skorzystanie ze wskazanej ulgi w odniesieniu do 2020 r. oraz kolejnych lat podatkowych.
7.  Zdefiniowana w treści Wniosku i wskazana w pytaniu nr 2 Gra komputerowa, dodatki i rozszerzenia do Gier stanowią utwory (programy komputerowe) o charakterze „samoistnym” (innym niż prawo zależne), które jednocześnie - każde z osobna - będą podlegać ochronie na podstawie art. 74 Prawa autorskiego
8.  Wnioskodawca wskazał, że w swojej ocenie prowadzi ewidencję rachunkową zgodnie z art. 24e ustawy o CIT.
9.  Spółka co do zasady będzie uzyskiwała dochód ze stworzonych przez siebie Gier komputerowych, jak i z dodatków oraz rozszerzeń przygotowywanych pod konkretne Gry i działające wyłącznie z nimi. Wnioskodawca podkreślił, że w świetle art. 24d ust. 7 ustawy o CIT, Spółka może uzyskiwać dochód z
    1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
    2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej lub/oraz
    3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. Spółka zamierza objąć wskazany dochód preferencyjną stawką podatku wynikającą z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić należy, że Gra komputerowa (w tym także dodatki, rozszerzenia do Gry) stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej, tj. autorskie prawo do programu komputerowego, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT, z którego kwalifikowane dochody podlegają opodatkowaniu 5% stawką podatku w ramach preferencji wynikającej z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoja aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.