Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.572.2019.2.PM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-23
Teza: Nieprawidłowe dokumentowanie bonusu poprzez wystawienie faktury, korekta faktury do zera, możliwość dokumentowania bonusu notą księgową, brak obowiązku zapłaty podatku
Słowa kluczowe: bonus; dokumentowanie; korekta; noty-nota księgowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2019 r. (data wpływu 25 września 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 25 września 2019 r. (data wpływu 1 października 2019 r.) oraz pismem z dnia 27 listopada 2019 r. (data wpływu 27 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest w zakresie:

*   zasadności wystawienia Producentowi faktury dokumentującej bonusy – **prawidłowe,**
*   sposobu korygowania faktur – **prawidłowe,**
*   możliwości dokumentowania udzielonych bonusów notami księgowymi – **prawidłowe,**
*   obowiązku zapłaty podatku VAT w związku z wystawieniem not księgowych oraz sposobu ich wystawiania – **prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zasadności wystawienia Producentowi faktury dokumentującej bonusy,
*   sposobu korygowania faktur,
*   możliwości dokumentowania udzielonych bonusów notami księgowymi,
*   obowiązku zapłaty podatku VAT w związku z wystawieniem not księgowych oraz sposobu ich wystawiania.

Wniosek został uzupełniony w dniu 1 października 2019 r. o przedłożenie pełnomocnictwa oraz w dniu 27 listopada 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym w Polsce, czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca prowadzi działalność gastronomiczną polegającą na prowadzeniu restauracji i innych placówek gastronomicznych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca nabywa towary wykorzystywane w swoich lokalach gastronomicznych. Zagraniczny Producent towaru wykorzystywanego w lokalach Wnioskodawcy posiadający swoją siedzibę na terenie Unii Europejskiej (dalej: Producent) w celu zwiększenia wolumenu zakupywanego produktu zawarł umowę, na podstawie której Wnioskodawca otrzymuje bonus zależny od ilości nabytego towaru, na podstawie zestawienia zakupów przygotowywanego przez uzgodnionego dystrybutora (dalej: Hurtownik). Bonus jest wypłacany w kwocie odpowiadającej rabatowi jaki został naliczony przez Producenta w relacji do ilości zakupionego towaru przez Wnioskodawcę, tj. poprzez przemnożenie ilości zakupionego towaru przez kwotę wyrażoną w PLN do ilości nabytego towaru określonej w kilogramach. Zgodnie z ustaleniami umowy w związku z uzyskaniem bonusu Wnioskodawcy Hurtownik nie jest zobowiązany do wykonywania na rzecz Wnioskodawcy żadnych świadczeń, usług lub podejmowania jakichkolwiek czynności, dlatego też Hurtownik nie jest stroną tej umowy, nie jest też o niej informowany. Hurtownik wystawia faktury sprzedażowe Wnioskodawcy, dlatego Producent nie ma możliwości udokumentowania udzielonego bonusu zbiorczą fakturą korygującą, jak to może mieć miejsce w przypadku udzielenia rabatu odbiorcy bezpośredniemu w związku z obniżeniem ceny za towar. Wnioskodawca zgodnie z umową zawartą z Producentem otrzyma bonus za zaopatrywanie się w towar Producenta, którego wysokość zależy od ilości zakupionego towaru, dlatego też w interesie Wnioskodawcy jest zaopatrywanie się w towar Producenta oraz kreowanie swojej polityki sprzedażowej mając na celu zwiększenie wolumenu sprzedaży towaru Producenta, co ma bezpośredni wpływ na wolumen zakupywanego towaru Producenta i wielkość otrzymywanego bonusu. Wnioskodawca w związku z relacją handlową jaka wiąże go z Producentem w celu dokumentowania udzielonego bonusu wystawiał faktury VAT z adnotacją „odwrotne obciążenie” na rzecz Producenta, z uwagi na miejsce siedziby nabywcy – podatnika podatku od wartości dodanej – w innym kraju członkowskim UE. Wnioskodawca nie jest zobowiązany do świadczenia żadnych usług na rzecz Producenta. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że współpraca z Producentem i co za tym idzie możliwość naliczania bonusów będzie kontynuowana, a zatem takie same okoliczności są właściwe dla już zaistniałego zdarzenia, jak i dla zdarzenia przyszłego. W związku z zaistniałym oraz przyszłym stanem faktycznym powstała konieczność wystąpienia z niniejszym wnioskiem, celem potwierdzenia prawidłowości działań Wnioskodawcy w obszarze dokumentowania i rozliczania ww. bonusów.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 27 listopada 2019 r. Wnioskodawca wskazał, że faktury wystawione na Producenta dokumentujące naliczony bonus zostały wprowadzone do obiegu prawnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym (zdarzenie zaistniałe) Wnioskodawca prawidłowo dokumentował naliczony bonus poprzez wystawienie Producentowi faktury VAT z adnotacją „odwrotne obciążenie”?
2.  Czy w przypadku przyjęcia w ramach odpowiedzi na pytanie nr 1, że wystawienie faktur nie było prawidłowe, a bonusy nie stanowią świadczenia usług podlegających opodatkowaniu, Wnioskodawca będzie mógł skorygować faktury VAT poprzez wystawienie do każdej z osobna faktury korekty i zmianę adnotacji odwrotne obciążenie na „NP – nie podlega opodatkowaniu”?
3.  Czy w przyszłości Wnioskodawca będzie mógł dokumentować udzielony mu bonus w postaci not księgowych wystawionych na rzecz Producenta?
4.  Czy wystawione w przyszłości noty księgowe będą zawierać jedynie kwoty netto bonusu, nie wywołując u Wnioskodawcy obowiązku zapłaty podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Wnioskodawca po przeanalizowaniu ugruntowanego stanowiska Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) stoi na stanowisku, że nieprawidłowo rozliczał naliczony bonus poprzez wystawienie Producentowi faktury VAT z odwrotnym obciążeniem. Ustawa o VAT nie normuje co prawda na podstawie jakiego dokumentu podatnik udzielający bonusu pośredniego może ten bonus udokumentować, tym bardziej w jaki sposób dokumentować go powinien podatnik, na rzecz którego został on udzielony.

W myśl art. 106j ust. 1 ustawy o VAT w przypadku, gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury,

– podatnik wystawia fakturę korygującą.

Dalej, zgodnie z treścią art. 29a ust. 13 „w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.”

Ze wskazanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że wystawienie faktury korygującej może dotyczyć tylko kontrahentów bezpośrednio uczestniczących w rzeczywistej transakcji potwierdzonej wystawieniem faktury. Nie można wystawić faktury korygującej w sytuacji, kiedy między kontrahentami nie miała miejsca dostawa towarów (świadczenie usług) i w konsekwencji nie było wystawionej faktury. Przekładając powyższe na przedmiotową sprawę, Producent oraz Wnioskodawca nie są bezpośrednio połączeni łańcuchem dostaw, dlatego Producent nie wystawia żadnej faktury Wnioskodawcy i dlatego też Producent nie może wystawiać, ani przyjmować faktur korygujących, o których mowa w art. 106j ust. 2 ustawy o VAT. Wskazany wyżej przepis ustawy o VAT może mieć zastosowanie jedynie do bonusów bezpośrednich, np. pomiędzy Producentem a Hurtownikiem bądź Hurtownikiem a Wnioskodawcą. Ze względu na to, że polskie przepisy nie określają dokumentu, na podstawie którego podatnik na rzecz, którego udzielany jest bonus pośredni może ten bonus udokumentować, Wnioskodawca przyjął, że swoim działaniem zwiększa wolumen sprzedawanych towarów Producenta, w konsekwencji uznał to jako świadczenie usług na rzecz Producenta, ponieważ ten dzięki działaniom Wnioskodawcy uzyskuje pośrednio zyski. Wynikiem tak przyjętego toku myślenia Wnioskodawca wystawiał faktury VAT z adnotacją „odwrotne obciążenie” jako że Producent dokonywał importu usług. Po przeanalizowaniu stanowiska DKIS Wnioskodawca doszedł do wniosku, że metoda stosowana dotychczas może nie odpowiadać przepisom ustawy o VAT, ponieważ nabywanie towaru od Producenta lecz nie bezpośrednio, a od Hurtownika, nie jest uznawane za świadczenie na rzecz Producenta i tym samym nie ma podstaw do wystawiania faktury VAT.

Ad. 2

Biorąc pod uwagę, to że praktyka dotąd stosowana przez Wnioskodawcę, może być niewłaściwa i to, że w toku współpracy z Producentem zostały już wystawione faktury VAT, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wystarczającym będzie, aby wystawił fakturę korektę, o której mowa w art. 106j ustawy o VAT do każdej z osobna faktury wystawionej w związku z uzyskanym bonusem, która w miejsce stawki podatku VAT wprowadzi zapis „NP” – nie podlega opodatkowaniu oraz usunie adnotację „odwrotne obciążenie”. Tym samym pozostaną udokumentowane naliczone przez Producenta bonusy przy jednoczesnym wyeliminowaniu z obiegu wadliwie wystawionych faktur VAT. W rozliczeniach Wnioskodawcy nie nastąpią żadne zmiany, ponieważ zarówno pierwotne faktury, jak i te po korekcie, nie będą wykazywać żadnych kwot podatku. Zgodnie z treścią art. 106j ust. 1 pkt 5 „w przypadku gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury podatnik wystawia fakturę korygującą”. W konsekwencji skorygowane faktury staną się dowodem księgowym zgodnym z przepisami ustawy o rachunkowości dokumentującym naliczenie bonusu uzyskanego od Producenta. Art. 21 ustawy o rachunkowości stanowi, że dowód księgowy powinien zawierać co najmniej: 1) określenie rodzaju dowodu i jego numeru identyfikacyjnego; 2) określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej; 3) opis operacji oraz jej wartość, jeżeli to możliwe, określoną także w jednostkach naturalnych; 4) datę dokonania operacji, a gdy dowód został sporządzony pod inną datą – także datę sporządzenia dowodu; 5) podpis wystawcy dowodu oraz osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki aktywów; 6) stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych (dekretacja), podpis osoby odpowiedzialnej za te wskazania. W związku z wyżej wskazanymi przepisami oraz brakiem szczegółowych regulacji w przepisach dotyczących podatku VAT w zakresie dokumentowania naliczenia bonusów/premii pośrednich, należy uznać, że Wnioskodawca może udokumentować otrzymane bonusy pośrednie, udzielone mu przez Producenta, skorygowaną fakturą zawierającą odpowiednie elementy dokumentu księgowego w myśl ustawy o rachunkowości. Jak wynika z interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 29 marca 2018 r. 0114-KDIP1-2.4012.60.2018.1.RD, „(\`(...)\`) faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych. Mając na uwadze, że Wnioskodawca w ramach opisanych transakcji nie był zobowiązany do rozliczenia podatku należnego (zastosowanie miał mechanizm odwrotnego obciążenia) i w wystawionych fakturach nie powinien wykazywać ani stawki podatku ani kwoty podatku, powinien wystawić fakturę korygującą, której celem jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Nieprawidłowym byłoby w takim przypadku wystawienie faktury korygującej zmniejszającej wszystkie kwoty wynikające z faktury pierwotnej (czyli kwoty netto, brutto i VAT) do zera oraz wystawienie nowej faktury VAT dokumentującej transakcję podlegającą mechanizmowi odwrotnego obciążenia z bieżącą datą oraz wykazującą faktyczną datę sprzedaży, kiedy Spółka wykonała usługi dla klienta”.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że właściwym sposobem wyeliminowania z obiegu nieprawidłowo wystawionych faktur jest ich korekta poprzez wystawienie do każdej z osobna faktury korekty, które pozwolą na uzyskanie cech dokumentu księgowego zgodnego z ustawą o rachunkowości i tym samym właściwie dokumentując naliczone Wnioskodawcy bonusy.

Ad. 3

Biorąc pod uwagę to, że praktyka stosowana przed dniem uzyskania interpretacji przez Wnioskodawcę może okazać się nieprawidłowa i fakt, że współpraca pomiędzy Wnioskodawcą a Producentem będzie kontynuowana, opierając się na przepisach ustawy o VAT oraz ugruntowanej linii orzeczniczej Organu Wnioskodawca stwierdza, że na przyszłość, wystawione przez niego na rzecz Producenta noty księgowe zawierające odpowiednie elementy dokumentu księgowego w myśl ustawy o rachunkowości będą właściwym sposobem dokumentowania naliczonego bonusu pośredniego. W związku z tym, że Wnioskodawca nie może wystawiać faktur VAT Producentowi, ponieważ nie ma tutaj świadczenia ekwiwalentnego ze względu na to, że naliczanie bonusu zależy jedynie od ilości sprzedanego towaru, to nic nie wskazuje, aby Wnioskodawca nie mógł dokumentować naliczonego mu bonusu uznaniową notą księgową. W konsekwencji, wystawiona nota, będzie pisemnym dokumentem, który w świetle regulacji prawnych umożliwi udokumentowanie bonusu. Stanowisko takie potwierdził również DKIS w interpretacji z dnia 21 czerwca 2017 r. (nr 0114-KDIP4.4012.108.2017.1.KR) wskazując, że „Jeżeli rabat został przyznany przez podatnika stojącego na początku łańcucha dostaw ostatecznemu odbiorcy nie zaś przez podmioty transakcji pośrednich lub też tym podmiotom, to podmioty te nie będą mogły wystawiać lub przyjmować faktur korygujących, bowiem w transakcjach przez nie wykonywanych nie dojdzie do zmiany ceny. Nie będzie również możliwe wystawienie faktury korygującej ostatecznemu odbiorcy, ponieważ między pierwszym sprzedawcą a tym odbiorcą nie dojdzie do żadnej dostawy, zatem pierwszy sprzedawca nie wystawił temu odbiorcy żadnej faktury. Tym samym przepisy krajowe nie określają dokumentu, na podstawie którego podatnik udzielający rabatu pośredniego może ten rabat udokumentować.” Dalej w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 10 marca 2017 r. (sygn. 0461-ITPP1.4512. 23.2017.1.MN), w której organ stwierdził, iż: „(\`(...)\`) w przypadku udzielania zniżki podmiotowi niebędącemu bezpośrednim nabywcą towarów/usług, sprzedawca powinien obniżyć obrót z tytułu sprzedaży. Przy czym zaznaczyć należy, że rzeczywisty obrót gospodarczy winien mieć odzwierciedlenie w prowadzonej dokumentacji. Do obowiązków uczestników obrotu gospodarczego należy uwiarygodnienie dokonanych transakcji. Podmiot udzielający rabatu powinien posiadać dla celów dowodowych dokumenty świadczące o udzielonym rabacie na rzecz finalnego odbiorcy. Posiadanie takich dokumentów jest warunkiem potwierdzającym prawo do obniżenia podatku należnego po stronie udzielającego rabat. (\`(...)\`) przepisy krajowe nie określają dokumentu na podstawie, którego podatnik udzielający rabatu może ten rabat udokumentować. Nie jest tym dokumentem faktura korygująca, jednak nic nie wskazuje, że nie może nim być np. nota uznaniowa. W konsekwencji, wystawiona nota, będzie pisemnym dokumentem, który w świetle regulacji prawnych umożliwi udokumentowanie rabatu (\`(...)\`). W interpretacji indywidualnej z dnia 4 sierpnia 2014 r. (sygn. ITPP2/443-631/14/EB), w której DIS w Bydgoszczy potwierdził, że: „(\`(...)\`) nie dokonując zbycia towarów na rzecz klientów detalicznych Spółka nie może skorygować wystawionej na ich rzecz faktury, gdyż takowej po prostu nie było. Jak wynika z powyższego, wypłacane przez Spółkę premie/bonusy nie powinny być dokumentowane fakturą czy fakturą korygującą. Tym samym Spółka będzie miała prawo udokumentować udzielenie premii bonusów notą księgową (\`(...)\`)”. Również w interpretacji indywidualnej DIS w Warszawie z 17 kwietnia 2014 r. (sygn. IPPP2/443-87/14-4/DG) wynika, że: (…) wystawienie faktury korygującej jest możliwe wyłącznie w sytuacji udzielenia rabatu bezpośredniemu nabywcy towarów lub usług (\`(...)\`) przepisy krajowe nie określają dokumentu, na podstawie którego podatnik udzielający rabatu może ten rabat udokumentować. Nie jest tym dokumentem faktura korygująca, jednak żadne przepisy nie wskazują, że nie może nim być np. nota. Wobec tego tut. Organ stwierdza, że w zaistniałej sytuacji Wnioskodawca zarówno w okresie do końca 2013 r. jak i od 1 stycznia 2014 r. nie jest zobowiązany wystawiać faktury korygującej na rzecz Sprzedawcy, a udzielony rabat pośredni może udokumentować np. notą księgową (…)”. Jak wielokrotnie wskazywał w swoich interpretacjach Organ, obrót gospodarczy winien mieć odzwierciedlenie w prowadzonej dokumentacji. Dlatego do obowiązków uczestników obrotu gospodarczego należy potwierdzenie dokonanych transakcji. Biorąc pod uwagę fakt, że Producent jest podmiotem zagranicznym podlegającym regulacjom podatkowym innego kraju UE, gdzie przepisy podatkowe są bardziej liberalne niż w Polsce, Wnioskodawca zdecydował się, że to on będzie wystawiać noty księgowe w celu udokumentowania naliczonego bonusu, które to noty będą zgodne z polskim systemem podatkowym. Co ważne, wystawienie noty księgowej przez Wnioskodawcę w ramach udokumentowania naliczonego bonusu, nie stoi w sprzeczności ze wspólnotowym systemem prawnym.

Jak wskazał DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 28 kwietnia 2017 r. 0461-ITPP1.4512.206.2017.1.BK ,,(\`(...)\`) Dyrektywą Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, która w art. 73 oraz art. 90 ust. 1 określa podstawę opodatkowania, przewidując uprawnienia do jej obniżenia w przypadku każdorazowego, faktycznego zmniejszenia obrotu. Zgodnie z powyższą Dyrektywą, przesłanką wystarczającą dla ustalenia podstawy opodatkowania jest zaistnienie samego faktu zmniejszenia obrotu, bez konieczności wykazywania go w jeden konkretny sposób.

Mając to na uwadze wydaje się, że zarówno wystawienie faktury korygującej jak również noty stanowi prawidłowy sposób udokumentowania udzielonego rabatu. Przepis ustawy o podatku od towarów i usług przewiduje jednakże, iż kwoty rabatów mają być udokumentowane, prawnie dopuszczone i obowiązkowe”.

Ad. 4

Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 28 października 2016 r. nr 1462-IPPP1.4512.744.16.1.AS „Obowiązek korekty wynika z konieczności utrzymania współmierności VAT należnego z VAT naliczonym (skoro producent obniża VAT należny w związku z przyznaniem rabatu pośredniego). Brak korekty oznaczałby, iż w systemie pozostał odliczony VAT naliczony, który jednocześnie nie został rozpoznany jako VAT należny (co nie byłoby współmierne). Dlatego Spółka powinna skorygować VAT naliczony w przypadku otrzymania noty księgowej dokumentującej rabat pośredni otrzymany od producenta. (\`(...)\`) Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że rabat pośredni udzielony Wnioskodawcy zostanie udokumentowany notą księgową wystawioną przez producenta. Wysokość obrotów uprawniających do otrzymania rabatu ustalona jest przez Wnioskodawcę i producenta na podstawie określonego poziomu zakupów produktów dokonanych u hurtowników/dystrybutorów. W konsekwencji producent będzie posiadał prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i tym samym Wnioskodawca, otrzymując od producenta notę dokumentującą wartość udzielonego rabatu powinien obniżyć podatek VAT naliczony o kwoty VAT wynikające z otrzymanej noty księgowej.”

Ze względu jednak na to, że w realach niniejszego wniosku Producent jest podmiotem zagranicznym, działającym na terytorium UE, to dokonując dostawy produktów do Hurtownika ma miejsce wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT przez sprzedaż rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (dalej: WDT). Zgodnie z treścią art. 42 ust. 1 ustawy o VAT wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów może podlegać opodatkowaniu według stawki podatku 0%, dlatego w rzeczywistości jest ona neutralna podatkowo. Powyższe stanowisko DIS w Warszawie oraz wskazane przepisy ustawy o VAT pozwalają stwierdzić, że wystawiona nota księgowa powinna zawierać podatek VAT naliczony w stosunku do należnego podatku VAT. Przedkładając powyższe na stan niniejszej sprawy, wystawiona nota księgowa przez Wnioskodawcę powinna zawierać podatek VAT w wysokości 0%, ponieważ Producent dokonując WDT rozlicza dostawę produktu do Hurtownika przy obciążeniu 0% stawką VAT. Dlatego kwota zawarta w wystawionej nocie księgowe będzie kwotą brutto równą kwocie netto, jako że dostawa produktów do Hurtownika jest w rzeczywistości WDT. Stąd też prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wystawione w przyszłości noty księgowe będą zawierać jedynie kwoty netto bonusu, nie wywołując u Wnioskodawcy obowiązku zapłaty podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest w zakresie:

*   zasadności wystawienia Producentowi faktury dokumentującej bonusy – **prawidłowe,**
*   sposobu korygowania faktur – **prawidłowe,**
*   możliwości dokumentowania udzielonych bonusów notami księgowymi – **prawidłowe,**
*   obowiązku zapłaty podatku VAT w związku z wystawieniem not księgowych oraz sposobu ich wystawiania – **prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Z opisu sprawy wnika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym w Polsce czynnym podatnikiem VAT. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca nabywa towary wykorzystywane w swoich lokalach gastronomicznych. Producent (podmiot zagraniczny mający swoją siedzibę na terenie Unii Europejskiej) towaru wykorzystywanego przez Wnioskodawcę w celu zwiększenia wolumenu zakupywanego produktu zawarł umowę, na podstawie której Wnioskodawca otrzymuje bonus zależny od ilości nabytego towaru, na podstawie zestawienia zakupów przygotowywanego przez uzgodnionego dystrybutora (Hurtownika). Bonus jest wypłacany w kwocie odpowiadającej rabatowi jaki został naliczony przez Producenta w relacji do ilości zakupionego towaru przez Wnioskodawcę, tj. poprzez przemnożenie ilości zakupionego towaru przez kwotę wyrażoną w PLN do ilości nabytego towaru określonej w kilogramach. Zgodnie z ustaleniami umowy w związku z uzyskaniem bonusu Wnioskodawcy Hurtownik nie jest zobowiązany do wykonywania na rzecz Wnioskodawcy żadnych świadczeń, usług lub podejmowania jakichkolwiek czynności, dlatego też Hurtownik nie jest stroną tej umowy, nie jest też o niej informowany. Hurtownik wystawia faktury sprzedażowe Wnioskodawcy, dlatego Producent nie ma możliwości udokumentowania udzielonego bonusu zbiorczą fakturą korygującą, jak to może mieć miejsce w przypadku udzielenia rabatu odbiorcy bezpośredniemu w związku z obniżeniem ceny za towar. Wnioskodawca zgodnie z umową zawartą z Producentem otrzyma bonus za zaopatrywanie się w towar Producenta, którego wysokość zależy od ilości zakupionego towaru, dlatego też w interesie Wnioskodawcy jest zaopatrywanie się w towar Producenta oraz kreowanie swojej polityki sprzedażowej mając na celu zwiększenie wolumenu sprzedaży towaru Producenta, co ma bezpośredni wpływ na wolumen zakupywanego towaru Producenta i wielkość otrzymywanego bonusu. Wnioskodawca w związku z relacją handlową jaka wiąże go z Producentem w celu dokumentowania udzielonego bonusu wystawiał faktury VAT z adnotacją „odwrotne obciążenie” na rzecz Producenta, z uwagi na miejsce siedziby nabywcy – podatnika podatku od wartości dodanej – w innym kraju członkiem UE. Wnioskodawca nie jest zobowiązany do świadczenia żadnych usług na rzecz Producenta. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że współpraca z Producentem i co za tym idzie możliwość naliczania bonusów będzie kontynuowana, a zatem takie same okoliczności są właściwe dla już zaistniałego zdarzenia, jak i dla zdarzenia przyszłego. Faktury wystawione na Producenta dokumentujące naliczony bonus zostały wprowadzone do obiegu prawnego.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy prawidłowo dokumentował naliczony bonus poprzez wystawienie Producentowi faktury VAT z adnotacją „odwrotne obciążenie” (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

W analizowanej sprawie, celem dokonania prawidłowej kwalifikacji bonusów pieniężnych (rabatów) w świetle przepisów o podatku od towarów i usług, należy przeprowadzić obiektywną analizę całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej transakcji, która pozwoli na ocenę skutków takiej transakcji w świetle regulacji dotyczących podatku od towarów i usług.

Przepisy ustawy nie definiują pojęcia „bonifikata” ani „rabat”. Zatem, pojęcia te należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową.

Przyjmując za „Uniwersalnym słownikiem języka polskiego” pod redakcją prof. Stanisława Dubisza (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2003, tom 1, str. 303) „bonifikata” – to „zniżka, odstępstwo od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesioną stratę albo w celach reklamowych: opust, rabat”. Przez bonifikatę należy więc rozumieć pomniejszenie ustalonej uprzednio ceny towaru lub usługi.

Z kolei zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, „rabat” to „zniżka, opust od sumy należnej za towar przyznawany, np. przy kupnie dużej ilości towarów”. Zatem, rabat polega na pomniejszeniu ustalonej wcześniej ceny towaru lub usługi. Rozróżnia się przy tym rabaty na te przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu.

Należy podkreślić, że rabat bezpośredni jest przyznawany bezpośrednio pomiędzy sprzedawcą a nabywcą – stronami umowy kupna-sprzedaży. Natomiast rabat pośredni jest przyznawany kolejnemu podmiotowi (innemu niż nabywca) przez podatnika znajdującego się na początku łańcucha dostaw.

W świetle powołanej wyżej definicji „rabatu” czy „bonifikaty” należy uznać, że w opisanym przypadku będziemy mieć do czynienia z pomniejszeniem, czyli odstępstwem od ustalonej ceny towarów przez Producenta, który co prawda nie będzie sprzedawał bezpośrednio towarów na rzecz Wnioskodawcy, ale na podstawie odpowiednich indywidualnych ustaleń będzie przyznawał mu rabaty. Spowoduje to w istocie zwrot części ceny towarów.

W przypadku kiedy Wnioskodawca, któremu Producent przyznał rabat, otrzyma zwrot części ceny zakupionego towaru, wówczas dla Producenta i dla Wnioskodawcy nastąpi rzeczywiste obniżenie ceny towaru. Takie obniżenie ceny nie będzie dotyczyło bezpośredniego kontrahenta Producenta – Hurtownika (który zgodnie z przyjętymi założeniami nie będzie angażowany w proces udzielenia rabatu), od którego Wnioskodawca nabywa towary.

Zatem otrzymywany przez Wnioskodawcę rabat, który nie jest związany ze świadczeniem wzajemnym (Wnioskodawca nie świadczy na rzecz Producenta żadnych usług), będzie stanowił rabat pośredni, a w istocie rabat obniżający wartość sprzedaży.

Natomiast w świetle art. 106a ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego (…).

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z treścią art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy, faktura powinna zawierać w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi – wyrazy "odwrotne obciążenie".

Mając na uwadze powyższe, skoro przedmiotowy bonus udzielany jest przez Producenta (podatnika stojącego na początku dostaw) Wnioskodawcy (ostatecznemu odbiorcy), należy go uznać jako rabat pośredni. Udzielany rabat nie jest związany ze świadczeniem wzajemnym, gdyż Wnioskodawca nie świadczy na rzecz Producenta żadnych usług w rozumieniu art. 8 ustawy. Czynność udzielenia rabatu nie jest wykonywana w ramach umowy zobowiązaniowej, nie podlega więc opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym, Wnioskodawca nie wystawia w takiej sytuacji faktury VAT.

Reasumując, w opisanej sprawie Wnioskodawca nieprawidłowo dokumentował naliczony bonus poprzez wystawienie Producentowi faktury VAT z adnotacją „odwrotne obciążenie”.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 należało uznać za prawidłowe.

W następnej kolejności przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również możliwość skorygowania faktury poprzez wystawienie do każdej z osobna faktury korekty i zmianę adnotacji „odwrotne obciążenie” na „NP – nie podlega opodatkowaniu” ( pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

W praktyce w obrocie gospodarczym zdarzają się sytuacje, w których należy skorygować uprzednio wystawiony i wprowadzony do obrotu prawnego dokument.

Na mocy art. 106j ust. 1 ustawy – w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

‒ podatnik wystawia fakturę korygującą.

W świetle art. 106j ust. 2 ustawy – faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa.

Należy w tym miejscu podkreślić, że celem faktury jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, pełni ona bowiem szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług, czy też otrzymania zaliczki, co oznacza, że nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy nie wskazuje ona zaistniałego zdarzenia gospodarczego. Faktura jest zatem dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego i nierozerwalnie związana jest z powstaniem obowiązku podatkowego.

Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

Faktura VAT sporządzona, a niewprowadzona do obrotu prawnego, nie jest zatem fakturą wystawioną w rozumieniu wyżej cytowanego przepisu prawnego i nie stanowi podstawy do zapłaty podatku w niej wykazanego w trybie art. 108 ust. 1 ustawy.

Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Dokonanie korekty faktury jest możliwe jedynie w przypadku, gdy pierwotna faktura została wprowadzona do obrotu prawnego, tzn. została przyjęta (odebrana) przez nabywcę towaru lub usługi oraz ujęta w jego rozliczeniach. Natomiast nie ma możliwości dokonywania korekty faktury w sytuacji, gdy pierwotna faktura została wystawiona, ale nie weszła do obrotu prawnego (z uwagi na to, że nie została przekazana adresatowi), bowiem nie wywołuje wówczas żadnych skutków prawnych.

Co do zasady korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury VAT powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej.

Natomiast w przypadku, gdy zostanie wystawiona faktura dokumentująca czynność, która w rzeczywistości nie miała miejsca, to taka faktura zawiera przede wszystkim pomyłkę we wskazaniu przedmiotu świadczenia, gdyż tej czynności w tym przypadku nie było. Konsekwentnie omyłki znajdują się także w cenie, kwocie podatku, wartości sprzedaży i kwocie należności ogółem. Pozycje te w rzeczywistości powinny być równe „0” dlatego, że faktycznie nie nastąpiła czynność opodatkowana udokumentowana fakturą. Tym samym, zgodnie z art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy do faktury dokumentującej czynność, która rzeczywiście nie nastąpiła, należy wystawić fakturę korygującą, w której powinna zostać skorygowana treść ww. pierwotnie wystawionej faktury, a korekta ta powinna nastąpić „do zera”.

W opisanej sprawie wystawiona została przez Wnioskodawcę faktura, która wprowadzona została do obrotu prawnego. Taki stan rzeczy uniemożliwia zatem anulowanie faktury, a czynność taka powinna zostać udokumentowana fakturą korygującą „do zera”.

Reasumując, Wnioskodawca będzie mógł skorygować faktury VAT poprzez wystawienie do każdej z osobna faktury korekty, zmniejszającej wszystkie kwoty wynikające z faktury pierwotnej („do zera”) oraz usunięcie adnotacji „odwrotne obciążenie”.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2 należało uznać za prawidłowe.

W dalszej części wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii dokumentowania w postaci not księgowych wystawionych na rzecz Producenta w przyszłości udzielonego mu bonusu (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Wnioskodawca stwierdza, że na przyszłość, wystawione przez niego na rzecz Producenta noty księgowe zawierające odpowiednie elementy dokumentu księgowego w myśl ustawy o rachunkowości będą właściwym sposobem dokumentowania naliczonego bonusu pośredniego w związku z tym, że Wnioskodawca nie może wystawiać faktur VAT Producentowi.

Zauważyć należy, że obniżka ceny, upust – rabat udzielony w momencie sprzedaży (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota zapłaty należna od nabywcy już go uwzględnia – dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawionej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży.

Natomiast, jeżeli obniżenie ceny/udzielenie rabatu ma miejsce po dokonaniu sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wówczas czynność ta wymaga wystawienia faktury korygującej zmniejszającej wartość towarów i usług, zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy.

Zgodnie z treścią art. 29a ust. 10 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o:

*   kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen,
*   wartość zwrotów towarów,
*   zwrotu całości lub część zapłaty otrzymanej przed dokonaniem sprzedaży (zaliczek), jeśli do sprzedaży nie doszło,
*   wartość zwrotu kwot dotacji, subwencji i innych opłat o podobnym charakterze.

Zatem każda z tych pozycji stanowi odrębną podstawę zmniejszenia podstawy opodatkowania i każda z wymienionych wyżej czynności powoduje zmniejszenie podstawy opodatkowania.

Powyższe stanowisko jest zgodne z ww. Dyrektywą Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, która w art. 73 oraz 90 ust. 1 określa podstawę opodatkowania, przewidując uprawnienia do jej obniżenia w przypadku każdorazowego, faktycznego zmniejszenia obrotu. Przesłanką wystarczającą dla ustalenia podstawy opodatkowania jest zaistnienie samego faktu zmniejszenia obrotu, bez konieczności wykazywania go w jeden konkretny sposób. Jednocześnie przepisy ustawy, jak i dyrektywy wyraźnie wskazują, że rzeczywiste kwoty rabatów mają być udokumentowane – podatnik winien przedstawić dowód rzeczywistej kwoty poniesionych kosztów.

Zatem, zarówno wystawienie faktury korygującej, jak również noty stanowi prawidłowy sposób udokumentowania udzielonego rabatu.

Wystawienie faktury korygującej jest jednak możliwe wyłącznie w sytuacji udzielenia opustu/obniżki ceny bezpośredniemu nabywcy towarów lub usług. W rozpatrywanej sprawie ze względu na brak bezpośrednich transakcji pomiędzy Producentem a Wnioskodawcą udokumentowanych fakturami, faktu przyznania przez Wnioskodawcę rabatów pośrednich nie można potwierdzić fakturami korygującymi, o których mowa w art. 106j ust. 2 ustawy.

Konstrukcja podstawy opodatkowania w ustawie, odpowiadająca w swej istocie konstrukcji określonej w Dyrektywie 2006/112/WE Rady, oparta jest na założeniu proporcjonalności VAT do ceny towarów i usług. Każda bowiem transakcja podlega podatkowi od towarów i usług obliczonemu w sposób proporcjonalny do ceny otrzymanej przez podatnika jako świadczenie wzajemne za dostarczone towary lub usługi z uwzględnieniem stawki, jaka ma zastosowanie do dostawy lub świadczenia takich towarów i usług.

Należy mieć na uwadze, że konstrukcja podstawy opodatkowania pozwala zrealizować fundamentalną zasadę neutralności podatku VAT. Ekonomiczny ciężar podatku VAT, co do zasady, powinien bowiem ponosić konsument, a nie podatnik. W ślad zatem za obniżeniem ceny transakcyjnej w formie rabatu powinno następować obniżenie podstawy opodatkowania tej transakcji, aby zachowana została zasada proporcjonalności podatku VAT do ceny towarów i usług. Jeśli podstawa opodatkowania przewyższa kwotę wynagrodzenia należnego podatnikowi, przynajmniej w części poniesie on ekonomiczny ciężar podatku, co naruszałoby zasadę neutralności tego podatku. Zwrócił na to uwagę Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-317/94 Elida Gibbs, stwierdzając, że podstawą opodatkowania dla producenta jako podatnika musi być kwota odpowiadająca cenie, po jakiej sprzedał on towary hurtownikom lub detalistom, pomniejszona o wartość rabatów na podstawie których wypłacone zostało wynagrodzenie ostatecznym nabywcom towarów.

Również w sprawie Komisja Europejska przeciwko Republice Federalnej Niemiec C-427/98, Trybunał dopuścił możliwość zmniejszenia podstawy opodatkowania w wyniku udzielenia przez podatnika rabatu potransakcyjnego nie bezpośredniemu nabywcy towaru, bez konieczności wystawienia faktury korygującej.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt omawianej sprawy należy stwierdzić, że producent, który zwróci Wnioskodawcy wartość przyznanego rabatu pośredniego, otrzyma po zakończeniu transakcji kwotę odpowiadającą cenie sprzedaży, pomniejszoną o wartość ww. rabatu. Nie byłoby zatem zgodne z Dyrektywą 2006/112/WE, że podstawa opodatkowania służąca do wyliczenia VAT producenta jako podatnika, jest wyższa niż kwota ostatecznie przez niego otrzymana. Stanowiłoby to naruszenie zasady proporcjonalności podatku.

Jak już wskazano, w opisanej przez Wnioskodawcę sprawie mamy do czynienia z pomniejszeniem ustalonej ceny produktów przez producenta. W przypadku kiedy Wnioskodawca otrzyma bezpośrednio od producenta zwrot części ceny zakupionych produktów, wówczas dla Wnioskodawcy nastąpi rzeczywiste obniżenie ceny tych towarów. U producenta nastąpi zatem obniżenie podstawy opodatkowania.

Należy przy tym wskazać, że rzeczywisty obrót gospodarczy winien mieć odzwierciedlenie w prowadzonej dokumentacji. Do obowiązków uczestników obrotu gospodarczego należy uwiarygodnienie dokonanych transakcji.

Jeżeli rabat został przyznany przez podatnika stojącego na początku łańcucha dostaw (Producenta) ostatecznemu odbiorcy (Wnioskodawcy), nie zaś przez podmiot transakcji pośrednich (Hurtownika) lub też temu podmiotowi, to podmiot ten nie będzie mógł wystawiać lub przyjmować faktur korygujących, bowiem w transakcjach przez nie wykonywanych nie dojdzie do zmiany ceny. Nie będzie również możliwe wystawienie faktury korygującej ostatecznemu odbiorcy (Wnioskodawcy), ponieważ między Producentem a Wnioskodawcą nie dojdzie do żadnej dostawy, zatem Producent nie wystawił Wnioskodawcy żadnej faktury. Tym samym przepisy krajowe nie określają dokumentu, na podstawie którego można udokumentować ww. rabat zatem może nim być również nota księgowa wystawiona przez Wnioskodawcę.

Reasumując, Wnioskodawca w przyszłości będzie mógł udzielony mu bonus dokumentować notą księgową wystawioną na rzecz Producenta.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii obowiązku zapłaty podatku VAT w związku z wystawieniem not księgowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Jak stanowi przepis art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, przy czym podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen.

Kwota rabatu pośredniego wypłacana Wnioskodawcy obniża efektywnie kwotę należną Producentowi, a zatem obniżka ta powinna znaleźć odzwierciedlenie zarówno w wysokości podstawy opodatkowania, jak i kwocie podatku należnego. Skoro bowiem obniżeniu ulega kwota łącznej należności za sprzedane produkty, która jest kwotą brutto, zatem i kwota rabatu powinna być uznana za kwotę brutto.

W konsekwencji, kwotę przyznanego Wnioskodawcy – jako odbiorcy – rabatu pośredniego należy traktować jako kwotę brutto.

Reasumując, wystawione w przyszłości noty księgowe nie wywołują u Wnioskodawcy obowiązku zapłaty podatku VAT i zawierają kwotę brutto.

Końcowo wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 1, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Wobec powyższego, wydana interpretacja indywidualna jest wiążąca tylko dla Wnioskodawcy i nie wywiera skutku prawnego dla Producenta.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.