Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.61.2022.1.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-04-15
Teza: Objęcie udziałów za wkład pieniężny - po cenie równej wartości nominalnej udziałów, niższej od ich wartości rynkowej.
Słowa kluczowe: cena-cena rynkowa; spółki-wkład do spółki; udział-objęcie udziałów; wartość-wartość nominalna; wartość-wartość rynkowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 1-pkt 9

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

18 stycznia 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Spółka A sp. z o.o. (dalej określana jako spółka A) ma siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce. W przyszłości planowane jest dokonanie podwyższenia kapitału zakładowego w spółce A oraz emisja nowych udziałów przez spółkę A. Czynności te zostaną wykonane zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych.

W związku z powyższym Wnioskodawca planuje dokonanie objęcia części nowych udziałów w spółce A. Objęcie nowych udziałów miałoby miejsce w zamian za wkład pieniężny w wysokości wartości nominalnej nowych udziałów. Wartość nominalna nowych udziałów byłaby niższa od wartości rynkowej udziałów w spółce A.

### Pytanie

### Czy po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z objęciem nowych udziałów w spółce A na zasadach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego?

### Pana stanowisko w sprawie

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych określają przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „u.p.d.o.f.”).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. źródłem przychodów są:

„kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c”.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.:

„Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń”.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się

„wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio”.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są

„przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część”.

Natomiast zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów

„wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e”.

Zdaniem Wnioskodawcy w związku z objęciem nowych udziałów w spółce A na zasadach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego po jego stronie nie powstanie przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Po pierwsze należy wskazać, że przepisy u.p.d.o.f. nie wiążą powstania przychodu z wniesieniem wkładu pieniężnego do sp. z o.o. Przepisy u.p.d.o.f. przewidują jedynie, że przychód z kapitałów pieniężnych powstaje w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do sp. z o.o. (art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.) oraz że zwolniony z podatku jest przychód związany z wniesieniem do sp. z o.o. wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa albo zorganizowanej części przedsiębiorstwa (art. 21 ust. 1 pkt 109 u.p.d.o.f.). Natomiast żaden przepis u.p.d.o.f. nie wiąże powstania przychodu z wniesieniem wkładu pieniężnego do sp. z o.o. W ocenie Wnioskodawcy oznacza to, że wniesienie przez niego wkładu pieniężnego do spółki A oraz związane z tym objęcie udziałów w spółce A nie będzie powodowało powstania przychodu.

Po drugie, przepisy u.p.d.o.f. wiążą powstanie przychodu dopiero z odpłatnym zbyciem udziałów w sp. z o.o., a więc nie ma podstaw do ustalania takiego przychodu na moment objęcia udziałów w sp. z o.o. Przychodem są środki uzyskane z odpłatnego zbycia udziałów w sp. z o.o. (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.f.). Na moment powstania tego przychodu będzie można rozpoznać koszty uzyskania przychodów w postaci wydatków na objęcie udziałów w sp. o.o. (art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f.). Tym samym korzyść, którą Wnioskodawca uzyska w związku z objęciem udziałów w spółce A przedstawionym w opisie zdarzenia przyszłego zostanie uwzględniona przy opodatkowaniu ustalanym na moment odpłatnego zbycia udziałów w spółce A.

Po trzecie, za przychód w rozumieniu przepisów u.p.d.o.f. można uznać otrzymane przysporzenie majątkowe, ale tylko takie które ma konkretny wymiar finansowy (art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.). W przypadku objęcia udziałów w sp. z o.o. takiego rodzaju przysporzenie nie powstaje. Udziały w sp. z o.o. stanowią określone uprawnienia majątkowe i niemajątkowe, które dopiero w przyszłości mogą wiązać się z przysporzeniem majątkowym. W szczególności takim przysporzeniem majątkowym będzie przychód z odpłatnego zbycia udziałów w sp. z o.o. oraz przychód z dywidendy wypłacanej przez sp. z o.o. Natomiast na moment objęcia udziałów w sp. z o.o. nie można określić przysporzenia majątkowego o konkretnym wymiarze finansowym. Z tego względu objęcie udziałów w spółce A przez Wnioskodawcę nie będzie wiązało się z przysporzeniem majątkowym, a więc nie będzie stanowiło przychodu.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 lipca 2020 r. (sygn. 0114-KDIP3-1.4011.374.2020.1.MG), w której stwierdzono:

„Mając na uwadze powyższe ustalenia, objęcie przez Wnioskodawcę udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład pieniężny odpowiadający wartości nominalnej obejmowanych udziałów i jednocześnie niższy niż wartość rynkowa udziałów, nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód podatkowy powstanie dopiero w momencie zbycia tych udziałów”.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza również wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 lipca 2017 r. (sygn. II FSK 1792/15), w którym stwierdzono:

„W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wymierną korzyść, którą uzyskuje podatnik w postaci objęcia udziałów po wartości niższej niż ich wartość rynkowa zostanie uwzględniona przy opodatkowaniu, w momencie "realizacji (otrzymania) dochodu", czyli przy sprzedaży objętych w ten sposób udziałów, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.f. Jak słusznie wskazuje się w orzecznictwie NSA, za zasadnością tego wniosku przemawia art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. Przepis ten dotyczy zarówno objęcia jak i nabycia akcji. W obu tych przypadkach poczynione wydatki (również, tak jak w niniejszej sprawie, poniżej cen rynkowych) mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów dopiero przy ustalaniu dochodu w momencie odpłatnego zbycia tych akcji”.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają również m.in.:

‒ interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 czerwca 2021 r. (sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.277.2021.2.MS);

‒ interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 czerwca 2021 r. (sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.285.2021.2.NM);

‒ interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 października 2020 r. (sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.627.2020.1.SJ);

‒ interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 maja 2019 r. (sygn. 0114-KDIP3-2.4011.133.2019.2.LS);

‒ interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 31 sierpnia 2012 r. (sygn. IPPB2/415-598/12-2/MK);

‒ interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 14 kwietnia 2010 r. (sygn. ILPB3/423-96/10-2/EK);

‒ interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 24 października 2008 r. (sygn. ILPB2/415-503/08-2/JK);

‒ wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 15 maja 2018 r. (sygn. I SA/Rz 271/18);

‒ wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 6 lipca 2017 r. (sygn. I SA/Po 709/16);

‒ wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 9 lutego 2017 r. (sygn. III SA/Wa 245/16);

‒ wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 19 stycznia 2017 r. (sygn. I SA/Gl 958/16);

‒ wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 sierpnia 2015 r. (sygn. III SA/Wa 2538/14).

Reasumując, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z objęciem nowych udziałów w spółce A na zasadach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) reguluje kwestię powstania przychodu w związku z wniesieniem wkładu do spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 (tj. m.in. do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), w art. 17 ust. 1 pkt 9.

Stosownie do tego przepisu:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Przepis odnosi się do sytuacji, kiedy podatnik wnosi do spółki „wkład niepieniężny”. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje tego pojęcia. Nie odsyła również do stosowania w tym zakresie definicji z innych dziedzin prawa, w tym do przepisów prawa cywilnego (handlowego) o wnoszeniu wkładów do spółek. Znaczenie pojęcia „wkład niepieniężny” należy więc odczytywać w oparciu o jego znaczenie w języku powszechnym oraz ratio legis omawianego przepisu.

Niepieniężny to przeciwieństwo pieniężnego, „inny niż pieniężny” (Słownik Języka Polskiego PWN – wersja internetowa, https://sjp.pwn.pl). „Pieniężny” pochodzi od słowa „pieniądz”, czyli „środek płatniczy przyjmowany w zamian za towary i usługi lub zwalniający od zobowiązań”, „moneta lub banknot obiegowy”.

A zatem, z „wkładem niepieniężnym” mamy do czynienia, gdy w celu pokrycia kapitału zakładowego spółce są przekazywane inne składniki majątkowe niż pieniądz – wnoszony w gotówce albo w formie bezgotówkowego transferu środków pieniężnych. Wkład pieniężny natomiast to przekazywane spółce wartości pieniężnych.

Ustawa nie zawiera odrębnego przepisu, który odnosiłby się bezpośrednio do kwestii powstania przychodu w sytuacji wnoszenia wkładu pieniężnego do spółki. Niemniej jednak wykładnia językowa art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy prowadzi do wniosku, że ustawa różnicuje skutki podatkowe objęcia udziałów (akcji) w zależności od tego, za jaki rodzaj wkładu te udziały (akcje) są obejmowane. I tak, w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce:

a) w zamian za wkład niepieniężny – po stronie podatnika, który wnosi wkład powstaje przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

b) w zamian za wkład inny niż niepieniężny, czyli pieniężny – po stronie wnoszącego wkład nie powstaje przychód podatkowy (art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy a contrario).

Różnice w podatkowym traktowaniu sytuacji objęcia udziałów (akcji) wynikają z tego, że:

1) w przypadku wkładu pieniężnego podmiot który wnosi wkład dokonuje odpłatnego „nabycia” (w potocznym znaczeniu tego pojęcia) udziałów (akcji) za środki pieniężne;

2) w przypadku wkładu niepieniężnego podmiot, który wnosi wkład dokonuje natomiast:

‒ odpłatnego „nabycia” (w potocznym znaczeniu tego pojęcia) udziałów (akcji) w zamian za „cenę” w wartości przedmiotu wkładu, oraz jednocześnie

‒ odpłatnego zbycia przedmiotu wkładu – osoba, która wnosi wkład przenosi własność przedmiotu wkładu na spółkę w zamian za określoną „cenę”, tj. wartość objętych udziałów (akcji) w spółce.

W opisanym zdarzeniu przyszłym obejmie Pan udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wkład pieniężny, przy czym obejmie Pan te udziały po ich wartości nominalnej, która będzie niższa od ich wartości rynkowej. Z uwagi na charakter wnoszonego wkładu nie uzyska Pan przychodu w momencie objęcia udziałów (art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy a contrario).

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).