Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.805.2021.2.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-06-27
Teza: Czynności Związanych z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji oraz Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Oznacza to, że w tej sytuacji nie dojdzie do sprzedaży w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy. Wobec tego, nie będą Państwo zobowiązani do dokumentowania fakturami Czynności Związanych z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji oraz Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; czynsz; faktura; opłata-opłata eksploatacyjna; wynajem; świadczenie-świadczenie usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

30 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 28 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. skutków podatkowych Czynności Związanych z Czynszem Najmu Za Miesiąc Transakcji oraz Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 marca 2022 r. (data wpływu 25 marca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

Spółka 1 Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca, Spółka, Nabywca, Kupujący)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Spółka 2 Sp. z o.o. (dalej: Zainteresowany, Zbywca, Sprzedający)

### Opis zdarzenia przyszłego

I. Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca planuje nabycie od Zainteresowanego nieruchomości położonej w (…) wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego (dalej: „Transakcja”). Wnioskodawcy chcieliby pozyskać interpretację prawa podatkowego w zakresie klasyfikacji planowanej Transakcji na gruncie przepisów Ustawy o VAT, w tym prawa Nabywcy do odliczenia podatku VAT naliczonego, a także klasyfikacji zakładanej Transakcji na gruncie Ustawy o PCC. W związku z tym w dalszych punktach Zainteresowani przedstawiają: (i) opis nieruchomości będącej przedmiotem planowanej Transakcji, (ii) charakterystykę działalności Nabywcy i Zbywcy, (iii) historię nabycia przedmiotu Transakcji oraz (iv) zakres planowanej Transakcji.

(i) Opis nieruchomości

Transakcja będzie dotyczyć nabycia przez Kupującego nieruchomości, której użytkownikiem wieczystym jest Zbywca, zlokalizowanej w (…), obejmującej działkę gruntu numer 1 o sposobie korzystania opisanym, jako „BI - inne tereny zabudowane”, wpisanej do księgi wieczystej numer (…) prowadzonej przez Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych („Grunt”) wraz z przynależną infrastrukturą oraz niezbędnym wyposażeniem.

Grunt nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Grunt stanowi własność Miasta (…) i został oddany w użytkowanie wieczyste (…) 2095 r.

Ponadto, na Gruncie usytuowane są:

‒ kilkunastokondygnacyjny budynek biurowy (…) położony przy ulicy (…), oznaczony w księdze wieczystej numerem identyfikacyjnym (…) (dalej: „Budynek”) sklasyfikowany według Klasyfikacji Środków Trwałych w grupie 105 - BUDYNKI BIUROWE, spełniający definicję budynku w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz.U. 2020 poz. 1333 ze zm.),

‒ naniesienia i elementy infrastruktury wspierające funkcjonalnie Budynek, między innymi takie jak place, chodniki, przyłącze kanalizacji deszczowej, oświetlenie zewnętrzne terenu (słupy oświetleniowe i oświetlenie poziome) oraz pylon reklamowy, spełniające definicję budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego (dalej: „Budowle”), a także inne obiekty, takie jak przyłącze wodnokanalizacyjne będące własnością Zbywcy, przyłącze cieplne, przyłącza teletechniczne oraz przyłącze energetyczne będące własnością dostawców, elementy zielone, murki oporowe, mała architektura, stojak na rowery, czy też system blokad parkingowych (dalej łącznie z Budowlami jako: „Naniesienia”), oraz obiekty infrastruktury technicznej, urządzenia i inne środki trwałe funkcjonalnie wspierające Budynek (m.in. wewnętrzne schody ruchome oraz instalacje wewnętrzne), które zostaną wydzielone według Klasyfikacji Środków Trwałych i sklasyfikowane w grupach od 4 do 8 zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych (dalej jako: „Infrastruktura Techniczna”).

Grunt, Budynek, Naniesienia (w tym Budowle) oraz Infrastruktura Techniczna zwane są w dalszej części wniosku łącznie jako: „Nieruchomość”.

Wnioskodawcy wskazują, że Budynek mieści się w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, wprowadzonej na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), stanowiącej usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, pod oznaczeniem w dziale 12, w klasie 1220 jako „Budynki biurowe”. Jednocześnie, wymienione we wniosku Budowle są również objęte zakresem przedmiotowego oznaczenia 1220 w PKOB z uwagi na ścisłe powiązanie z Budynkiem z konstrukcyjnego punktu widzenia.

Budynek wzniesiony na Nieruchomości jest przeznaczony na cele handlowo-usługowe. Na dzień Transakcji, zasadnicza większość powierzchni użytkowej Budynku będzie przedmiotem umów najmu.

Obecnie Nieruchomość jest wykorzystywana przez Zbywcę dla celów jego działalności gospodarczej, tj. Sprzedający uzyskuje przychody z Nieruchomości na podstawie zawartych umów najmu.

Powierzchnie wspólne Budynku zasadniczo nie stanowią samodzielnego przedmiotu najmu, niemniej są i będą wykorzystywane przez najemców zgodnie z ich przeznaczeniem. Prawo do korzystania z części wspólnych wynika lub wynikać będzie z zawartych umów najmu powierzchni Budynku. Częściami wspólnymi są wszystkie obszary na terenie Budynku, które nie służą do wyłącznego użytku danego najemcy, w tym w szczególności: wejścia, korytarze, podziemia, przejścia, wyjścia, toalety, schody, windy, pomieszczenia techniczne, drogi przeznaczone do użytku publicznego, parkingi, drogi dojazdowe. Zasady korzystania z części wspólnych stanowią integralną część zawartych umów najmu i będą stanowiły część umów najmu, które zostaną dopiero zawarte.

(ii) Informacje na temat podmiotów Zainteresowanych

Kupujący jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Po nabyciu opisanej w niniejszym wniosku Nieruchomości, Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT, obejmującą wynajem na cele komercyjne (biurowe, usługowe i handlowe) powierzchni w Budynku. Nabycie Nieruchomości nastąpi zatem wyłącznie w celu prowadzonej przez Kupującego działalności gospodarczej w zakresie wynajmu powierzchni na cele komercyjne. Kupujący zamierza prowadzić powyższą działalność w oparciu o własne zasoby, względnie w oparciu o zasoby innych podmiotów. Na moment dokonania Transakcji, Kupujący będzie zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym, w tym także dla celów podatkowych jako czynny podatnik VAT w Polsce.

Zbywca z kolei prowadzi działalność m.in. w zakresie wynajmu nieruchomości oraz w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek. Poza Nieruchomością, Sprzedający nie posiada (nie jest właścicielem/użytkownikiem wieczystym) żadnych innych nieruchomości. W związku z prowadzoną działalnością Sprzedający jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny (i pozostanie zarejestrowany także na dzień Transakcji) oraz dokonuje zakupów towarów i usług, w odniesieniu do których odlicza podatek naliczony stosownie do art. 86 Ustawy o VAT. Nieruchomość nie była przez Zbywcę w całości wykorzystana do działalności zwolnionej z VAT.

Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników. Wszelkie czynności związane z realizacją jego działalności gospodarczej są wykonywane na podstawie umów usługowych zawartych z innymi podmiotami.

W ramach prowadzonej działalności Sprzedający nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego Budynku, czy też całej Nieruchomości jako wydziału, oddziału czy innej (innych) jednostek organizacyjnych, zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał czy też regulaminów. Sprzedający nie prowadzi również w stosunku do niej odrębnych ksiąg rachunkowych. Tym niemniej Nieruchomość obsługiwana jest przez wysoko wykwalifikowanych usługodawców zewnętrznych (w tym podmiot odpowiedzialny za prowadzenie ksiąg rachunkowych oraz świadczący usługi z zakresu zarządzania nieruchomościami), którzy w ramach świadczonych usług gromadzą wiele istotnych informacji, tj. pozwalających na możliwie szeroki wgląd w zyskowność oraz sytuację finansową Nieruchomości (a w konsekwencji na bieżącą ocenę rentowności tej inwestycji). Generalnie przychody i koszty Sprzedającego można podzielić na takie, która da się przypisać do budynku, do całego projektu obejmującego całą Nieruchomość i do całej spółki. Od strony praktycznej dla Nieruchomości nie jest prowadzony odrębny plan kont, nie są prowadzone odrębne księgi rachunkowe, czy też nie sporządza się odrębnych sprawozdań finansowych. Teoretycznie możliwe byłoby przyporządkowanie odpowiednich kosztów czy przychodów do inwestycji obejmującej Nieruchomość, w celu przygotowania uproszczonego rachunku zysków i strat, jak również bilansu Nieruchomości (a więc także do ogólnego przyporządkowania należności i zobowiązań związanych z Nieruchomością). Niemniej, przygotowanie danych w takiej formie wymagałoby podjęcia dodatkowych działań po stronie Zbywcy (np. dostosowanie systemu księgowego lub przygotowanie odrębnych wyliczeń i kalkulacji).

Wnioskodawcy nie są (i nie będą na moment Transakcji) podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.). Pomiędzy Zainteresowanymi nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w art. 32 ust. 2 Ustawy o VAT.

(iii) Historia nabycia przedmiotu Transakcji

Sprzedający nabył Nieruchomość Spółki 3 spółka komandytowa z siedzibą w (…) (dalej: „Spółka 3”) na podstawie umowy zawartej w dniu (…) 2019 r. w formie aktu notarialnego, sporządzonej przez E.C., notariusza w (…), Repertorium A nr (…). Umowa ta dotyczyła, między innymi, sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Gruntu, prawa własności Budynku oraz wszystkich przynależności Budynku, jak również przelewu na rzecz kupującego praw wynikających z dokumentów zabezpieczenia oraz środków zdeponowanych jako kaucje najemców. Spółka 3 przeniosła również na Sprzedającego wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów najmu oraz prawa do przyłączy, jak również system BMS wraz z licencjami do oprogramowania w zakresie, w jakim nie stanowił on części składowej nieruchomości. Dodatkowo w dniu (…) 2019 roku doszło do podpisania umowy sprzedaży praw pomiędzy Sprzedającym a Spółką 3 oraz dwoma innymi podmiotami (Spółka 4 Spółka komandytowa z siedzibą w (…) oraz Spółka 5 spółka akcyjna z siedzibą w (…)). Przedmiotem umowy sprzedaży praw były: decyzje o warunkach zabudowy, prawa z gwarancji budowalnych, prawa z gwarancji projektowych, prawa z zabezpieczeń budowlanych, prawa autorskie, prawa do znaków towarowych, prawa ze zgłoszenia, prawa własności egzemplarzy na których utrwalono utwory, prawo własności wszelkich egzemplarzy oświadczeń protokołów sporządzonych wraz z architektem lub innymi stronami umów, na podstawie których powstały utwory, prawa z rejestracji znaków towarowych oraz prawa z rejestracji domeny.

Z perspektywy podatkowej opisana powyżej transakcja została zakwalifikowana jako sprzedaż pojedynczych składników majątkowych niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, podlegająca opodatkowaniu podstawową stawką VAT. Wskazana transakcja korzystała w części ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, z którego strony zrezygnowały na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, wybierając opodatkowanie VAT na zasadach ogólnych. Jednocześnie, w związku z realizacją przedmiotowej transakcji, Zbywca, mając w zamiarze wykorzystywanie nabytej Nieruchomości do czynności opodatkowanych VAT, dokonał odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej jej nabycie. Zbywca ponosi także koszty bieżącego utrzymania i konserwacji Nieruchomości i również odlicza z tego tytułu naliczony VAT.

Kwalifikacja podatkowa powyższej transakcji na gruncie VAT i PCC została potwierdzona przez Zbywcę poprzez uzyskanie interpretacji indywidualnych prawa podatkowego wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu (…) 2019 r. (sygn. (…)).

Należy podkreślić, że w skład Nieruchomości nabytej przez Zbywcę w 2019 r. wszedł między innymi Budynek, co do którego na moment dokonania przedmiotowej transakcji było już wydane odpowiednie pozwolenie na użytkowanie, tj. Budynek został wybudowany i oddany do użytkowania w dniu (…) 2018 r. - całość budynku z wyłączeniem lokali 01 oraz 02 oraz (…) 2018 r. - lokale 01 oraz 02.

Cała powierzchnia Budynku wykorzystywana jest przez Zbywcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w zakresie wynajmu m.in. powierzchni biurowej i usługowej. Na moment dokonania powyższej transakcji większość powierzchni Budynku przeznaczonej do wynajęcia była objęta umowami najmu. Jednocześnie, w ramach przedmiotowych umów najmu zagwarantowano najemcom możliwość korzystania z części wspólnych Budynku. Tym samym, od momentu pierwszego oddania w najem powierzchni w Budynku upłynęły już ponad dwa lata.

Dodatkowo, po nabyciu Nieruchomości w 2019 r. Zbywca nie ponosił wydatków na prace adaptacyjne (fit-out) mające na celu dostosowanie powierzchni Budynku do potrzeb poszczególnych najemców.

(iv) Zakres Transakcji

Przedmiotowy wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej jest składany przed zawarciem przez Wnioskodawców umowy przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości przewidującej zobowiązanie stron do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży, na podstawie której Zbywca przeniesie na rzecz Kupującego prawo użytkowania wieczystego Gruntu oraz prawo własności Budynku oraz Naniesień w zamian za zapłatę przez Nabywcę ceny sprzedaży.

Sprzedającemu przysługuje szereg praw związanych z Budynkiem, które w przypadku jego sprzedaży zostaną przeniesione na nowego nabywcę, tj. Kupującego (dalej jako: „Prawa”). Prawa to typowe stosunki obligacyjne powstałe w przypadku realizacji projektu deweloperskiego przez inwestora, które pozostają w bezpośrednim związku z Budynkiem, jako nieruchomością oraz prawa wynikające z decyzji administracyjnej lub decyzji administracyjnych które pozostają w bezpośrednim związku z Budynkiem jako nieruchomością, a które z mocy przepisów prawa, w oparciu o które zostały wydane, mogą podlegać przeniesieniu na rzecz osoby innej niż dotychczasowy adresat tych decyzji.

Zgodnie z zamierzeniami Wnioskodawców, w ramach planowanej Transakcji nastąpi przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego:

a) praw z tytułu udzielonych przez wykonawców robót budowlanych gwarancji budowlanych i rękojmi;

b) praw z gwarancji projektowych;

c) praw wynikających z zabezpieczeń budowlanych;

d) praw własności intelektualnej ściśle związanych z Budynkiem, m.in. autorskie prawa majątkowe do projektów architektonicznych na polach eksploatacji wymienionych w odpowiednich umowach w zakresie uzyskanym przez Sprzedającego i prawa do wykonywania i zezwalania innym na wykonywanie praw zależnych, zezwolenia dotyczące praw osobistych i wszelkie inne zgody dotyczące utworów związanych z Budynkiem, przeniesione na Sprzedającego lub udzielone Sprzedającemu na podstawie umów zawartych z podwykonawcami lub które zostaną przeniesione na Sprzedającego lub udzielone Sprzedającemu przed dniem zawarcia umowy sprzedaży;

e) praw własności nośników, na których prawa wymienione pod lit. e) zostały utrwalone;

f) praw ochronnych do znaków towarowych;

g) praw do domen internetowych;

h) praw własności intelektualnej związanych z oznakowaniem Nieruchomości i/lub Budynku, oraz z oznaczeniami, w tym znaków towarowych, stworzonymi dla potrzeb identyfikacji Nieruchomości i/lub Budynku, promocji Nieruchomości i/lub Budynku, reklamy Nieruchomości i/lub Budynku;

i) elementów systemu zarządzania Budynkiem oraz prawa licencji do oprogramowania związanego z funkcjonowaniem i eksploatacją Budynku;

j) innych praw i obowiązków, które mogą zostać uznane za nierozerwalnie związane z Nieruchomością oraz podlegające przeniesieniu na Kupującego w ramach tego rodzaju transakcji.

Obok Praw mających charakter ściśle obligacyjnych na Kupującego zostaną przeniesione prawa do przyłączy mediów zrealizowanych dla Budynku w zakresie, w jakim przyłącza te położone są poza granicami Nieruchomości, a nie wchodzą w skład odpowiedniego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 49 §1 k.c. („Prawa do Przyłączy”).

Ponadto, w wyniku Transakcji nastąpi wstąpienie Kupującego w miejsce Sprzedającego w stosunki najmu dotyczące powierzchni Budynku z mocy prawa na podstawie art. 678 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1740; dalej: „Kodeks cywilny”), zaś w zakresie najmów, w przypadku których na datę Transakcji powierzchnie nie zostaną jeszcze wydane najemcom (o ile takie sytuacje będą miały miejsce), przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego praw i obowiązków z takich umów najmu nastąpi w umowie sprzedaży w ramach planowanej Transakcji.

Kupujący wstąpi również we wszelkie prawa wynikające z zabezpieczeń udzielonych Sprzedającemu przez najemców (w tym depozytów pieniężnych najemców zabezpieczających wykonanie umów najmu oraz praw wynikających z dokumentów zabezpieczających wykonanie umów najmu, w tym między innymi gwarancji bankowych, zastawów rejestrowych, czy oświadczeń o dobrowolnym poddaniu się egzekucji). Z kolei, w przypadku gdyby prawa i obowiązki wynikające z któregokolwiek z zabezpieczeń nie przeszły z mocy prawa w ramach Transakcji na Kupującego, wówczas zostaną one w ramach Transakcji przeniesione przez Sprzedającego na rzecz Kupującego.

W ramach Transakcji dojdzie również do przeniesienia na Kupującego, w drodze umowy cesji, depozytów gwarancyjnych udzielonych przez podwykonawców w związku z pracami budowlanymi nad Budynkiem (w ramach udzielonej rękojmi na wykonane prace).

Ponadto, przeniesione na Kupującego w ramach Transakcji mogą zostać w szczególności:

a) prawa do domen internetowych,

b) prawa z rejestracji znaków towarowych,

c) majątkowe prawa autorskie do projektów architektonicznych.

Sprzedający zobowiązany będzie również do przekazania Kupującemu:

i. dokumentacji prawnej dotyczącej Nieruchomości (w tym decyzje o warunkach zabudowy, pozwolenia na budowę, pozwolenia na użytkowanie);

ii. umów najmu, dokumentów zabezpieczających ich wykonanie oraz dokumentów i umów związanych z gwarancjami i rękojmiami budowlanymi oraz na dokumentację projektową;

iii. kluczy i kart dostępów do Nieruchomości;

iv. licencji do oprogramowania dotyczącego Nieruchomości (w formie fizycznej lub elektronicznej);

v. kopii odpowiednich dokumentów związanych z Nieruchomością i jej funkcjonowaniem i opłatami eksploatacyjnymi dotyczącymi Nieruchomości;

vi. instrukcji użytkowania (lub innych) dotyczących działalności lub utrzymania Budynku lub ich części bądź instalacji, maszyn, urządzeń znajdujących się na Nieruchomości lub ją obsługujących;

vii. dokumentacji architektonicznej Nieruchomości, w tym rysunki, projekty oraz inne ilustracje całości lub części Nieruchomości, Budynku, instalacji wodociągowej, kanalizacyjnej, ciepłowniczej, elektrycznej, teletechnicznej lub innej obsługującej Nieruchomość (w formie fizycznej lub elektronicznej);

viii. istniejących gwarancji lub kopii lub oryginałów innych dokumentów związanych z projektem, trwałością, wydajnością, konstrukcją, instalacją, przebudową, naprawą lub konserwacją (w zależności od przypadku) Budynku lub jakiejkolwiek ich części, lub instalacji, maszyn lub urządzeń znajdujących się na Nieruchomości lub służących do jej obsługi, w tym Naniesień;

ix. książki obiektu budowlanego;

x. dokumentacji powykonawczej (w formie fizycznej lub elektronicznej);

xi. pozostałych istniejących dokumentów dotyczących Nieruchomości, znajdujących się w posiadaniu Sprzedającego.

Wnioskodawcy pragną podkreślić, że przejęte przez Kupującego dokumenty związane z Nieruchomością oraz dotyczące rozliczeń z najemcami nie stanowią know-how Zbywcy, ale mają na celu wyłącznie potwierdzenie stanu technicznego Nieruchomości oraz stanowić będą podstawę do prawidłowego dokonania rozliczeń z najemcami oraz prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości.

Przedmiotem planowanej sprzedaży będzie przeniesienie na Kupującego prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości, prawa własności Budynku (w tym zakresie przedmiot transakcji będą stanowiły nie tylko części składowe Budynku, ale również jego przynależności, w tym określone w umowie składniki majątkowe), Praw do Przyłączy oraz Praw. Składniki majątkowe, które zostaną przeniesione przez Sprzedającego będą dalej łącznie nazywane „Przedmiotem Transakcji”.

Zgodnie z intencją Stron, następujące umowy, co do zasady, podlegały będą rozwiązaniu w dacie przeniesienia prawa do Budynku na Kupującego:

a) umowy o zarządzanie Nieruchomością (tzw. property management agreement, financial & asset management agreement);

b) umowy dotyczące technicznego utrzymania Nieruchomości (facility management agreement);

c) umowa na usługi pośrednictwa agencyjnego i doradztwa w najmie;

d) umowy ubezpieczenia Nieruchomości.

Powyżej wskazane umowy zostaną rozwiązane przed zawarciem finalnej umowy sprzedaży i nie zostaną ponownie zawarte z tymi samymi podmiotami (w przypadku umowy financial & asset management agreement będzie ona rozwiązywana przez Sprzedającego, ale z uwagi na konieczność prowadzenia księgowości i rozliczeń podatkowych zostanie zawarta z tym samym podmiotem na nowych warunkach cenowych).

W związku z tym, że Nabywca nie będzie przejmował praw i obowiązków z umów dotyczących finansowania udzielonego Zbywcy, umowa sprzedaży będzie przewidywać również procedurę spłaty zadłużenia Zbywcy wynikającego z umów dotyczących finansowania Nieruchomości, w szczególności umowy kredytu bankowego, i konsekwentnie wygaśnięcia zabezpieczeń związanych z tym finansowaniem.

Jednocześnie, w zależności od negocjacji i ustaleń biznesowych z dostawcami, poniżej wymienione umowy zostaną rozwiązane bądź też w następstwie dokonanej Transakcji Kupujący wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z poniżej wymienionych umów (np. w sytuacji, gdy brak będzie innego dostawcy świadczącego podobne usługi, w szczególności w zakresie dostawy energii, dostawy wody i ciepła w Mieście):

a) umowy na dostawę mediów do Nieruchomości (energia elektryczna, dostawa wody, usługi telekomunikacyjne);

b) umowy na wywóz odpadów;

c) umowa o usługi ochrony pożarowej i monitoringu przeciwpożarowego;

d) umowy dotyczące sprzątania;

e) umowa o ochronę Nieruchomości;

f) umowa na usługi związane z marketingiem zapachowym;

g) umowa na udostępnienie urządzenia do czyszczenia obuwia;

h) umowa na usługi recepcyjne;

i) umowy dotyczące wynajmu infrastruktury telekomunikacyjnej oraz reklamowej.

Jak wskazano powyżej, niektóre umowy związane z administracją i bieżącą obsługą Nieruchomości, jak również umowy dotyczące wynajmu infrastruktury telekomunikacyjnej oraz reklamowej mogą nie zostać przeniesione na Kupującego w ramach Transakcji. W takiej sytuacji, dotychczasowe umowy w tym zakresie zostaną rozwiązane lub wypowiedziane w dniu zawarcia Transakcji lub po tej dacie, o ile będzie to możliwe i zasadne. Istnieje również możliwość, że ze względów biznesowych Kupujący wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z powyżej wymienionych umów (np. w zakresie dostawy mediów, jeśli brak będzie innych podmiotów oferujących te same usługi na terenie Miasta).

Jeśli umowy zostaną rozwiązane, to po Transakcji Nabywca zawrze we własnym zakresie umowy w powyżej wskazanym zakresie, przy czym nie można wykluczyć, że część z takich umów zawarta zostanie z tymi samymi podmiotami. W takim przypadku, zakres i ustalone pomiędzy stronami warunki umów mogą różnić się od obecnie przyjętych przez Zbywcę, gdyż wynikać będą z negocjacji i planów Nabywcy, względnie mogą być takie same, jeśli uznane zostaną przez Nabywcę za korzystne lub też takie warunki są narzucone przez dostawców danych usług.

Nie wyklucza się także tymczasowego korzystania przez Kupującego z usług świadczonych w ramach niektórych z powyższych umów zawartych przez Sprzedającego, a które docelowo zostaną rozwiązane (do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Kupującego). W tej sytuacji Zainteresowani przyjmą między sobą sposób rozliczenia takich kosztów.

Po dokonaniu Transakcji na Kupującym będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. W ramach Transakcji Kupujący nie przejmie jednak praw i obowiązków wynikających z umów zawartych przez Sprzedającego w tym właśnie celu. W efekcie, Kupujący zawrze własne umowy dążące do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości.

Jednocześnie, w ramach planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie jakichkolwiek innych niż wyżej wymienione składników majątkowych związanych z działalnością prowadzoną przez Sprzedającego w oparciu o Nieruchomości, w tym należności oraz zobowiązań Sprzedającego. Zbywca, w ramach kontynuowania działalności spłaci zobowiązania oraz będzie dochodzić swoich należności, jak również pozostanie stroną umów niepodlegających przeniesieniu na Nabywcę.

Ponadto, w związku z planowaną Sprzedażą, na Kupującego nie zostaną przeniesione inne składniki materialne i niematerialne (niezwiązane bezpośrednio z Nieruchomością), które składają się na przedsiębiorstwo Sprzedającego, a związane są z funkcjonowaniem Sprzedającego, jako podmiotu prawnego prowadzącego działalność gospodarczą.

Nie zostaną zatem na Kupującego przeniesione, w szczególności:

a) oznaczenie indywidualizujące Sprzedającego (czyli firma Sprzedającego),

b) umowy rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami);

c) umowy o świadczenie usług księgowych, prawnych, marketingowych;

d) środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie (poza depozytami pieniężnymi najemców znajdującymi się na wyodrębnionych rachunkach oraz środkami pieniężnymi dotyczącymi funduszu remontowego);

e) zobowiązania kredytowe Sprzedającego;

f) należności Sprzedającego, w tym, z tytułu umów najmu;

g) tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego;

h) sprzęt i wyposażenie biurowe niewykorzystywane w obsłudze Nieruchomości;

i) księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które, jak wyżej wspomniano, zostaną przekazane Kupującemu);

j) inne zobowiązania Sprzedającego

Jak zostało wskazane, Zbywca nie zatrudnia i na dzień Transakcji nie będzie zatrudniał żadnych pracowników. Tym samym, Wnioskodawcy nie przewidują przejęcia przez Kupującego jakichkolwiek pracowników Zbywcy, w tym w szczególności pracowników odpowiedzialnych za zarządzanie Nieruchomością. Tym samym w ramach planowanej Transakcji nie dojdzie również do przeniesienia na Kupującego zakładu pracy zgodnie z art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1040).

Poza zakresem planowanej Transakcji pozostaną również wierzytelności Zbywcy inne niż wskazane w Przedmiocie Transakcji.

Po nabyciu Nieruchomości, Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT.

(v) Inne rozliczenia związane z Transakcją

Strony Transakcji pragną również zaznaczyć, iż przy przedstawionej Transakcji lub też niedługo po jej zrealizowaniu przeprowadzą pomiędzy sobą końcowe rozliczenia kosztów i opłat związanych z obsługą Nieruchomości, które dotyczyć będą m.in. kosztów operacyjnych oraz ewentualnych należności wynikających z zawartych umów najmu, takich jak rozliczenia opłat za czynsz najmu oraz opłat eksploatacyjnych, stanowiących udział najemcy w wydatkach związanych z funkcjonowaniem, utrzymaniem i eksploatacją Budynku. Koszty poniesione i należne za okres do dnia poprzedzającego dzień zawarcia Transakcji zostaną pokryte wyłącznie przez Zbywcę, natomiast te wygenerowane oraz uiszczone przed dniem zawarcia Transakcji, ale dotyczące miesiąca w trakcie którego przeprowadzona będzie Transakcja zostaną podzielone między jej strony. Ustalenia w tej kwestii wyglądać będą następująco: Sprzedający poniesie koszty za okres od pierwszego dnia miesiąca do dnia

poprzedzającego dzień zawarcia Transakcji, zaś Kupujący za okres rozpoczynający się od dnia zawarcia Transakcji (z tym dniem włącznie).

Ponadto, Strony planują zawrzeć oddzielną umowę, w ramach której ustalą, iż uprawnienie do poboru czynszu najmu oraz miesięcznych zaliczek na opłaty eksploatacyjne należnych za okres rozpoczynający się w dniu zawarcia Transakcji i kończący się w ostatnim dniu kalendarzowym miesiąca, w którym zostanie dokonana Transakcja, będzie przysługiwać wyłącznie Zbywcy. W związku z powyższym, wypłaci on Kupującemu wynagrodzenie przysługujące za udzielenie prawa do pożytków z tytułu czynszu najmu oraz wynagrodzenie za udzielenie prawa do pożytków z tytułu miesięcznych zaliczek na opłaty eksploatacyjne w odpowiadającej jego udziałowi części, czyli wartości czynszu najmu / miesięcznych zaliczek na opłaty eksploatacyjne za okres od dnia zawarcia Transakcji (włącznie) do ostatniego dnia kalendarzowego miesiąca, w którym zostanie dokonana Transakcja. Jednocześnie, Nabywcy przysługiwać będzie wyłączne uprawnienie do poboru czynszu najmu oraz miesięcznych zaliczek na opłaty eksploatacyjne za okres rozpoczynający się od pierwszego dnia miesiąca kalendarzowego następującego po miesiącu, w którym zostanie dokonana Transakcja. Niniejsze rozliczenia określane będą dalej jako: „Czynności Związane z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji”.

Strony planują także uregulowanie w wyżej wskazanej umowie sposób rozliczeń w zakresie czynności związanych z opłatami eksploatacyjnymi otrzymanymi od najemców na poczet kosztów eksploatacyjnych w kontekście opłat i kosztów eksploatacji do dnia zawarcia Transakcji (dalej: „Czynności Związane z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji”). Zgodnie z owymi postanowieniami, Strony zweryfikują rzeczywiste koszty utrzymania Nieruchomości poniesione przez Sprzedającego, a także dokonają ustalenia dalszych praw i obowiązków powiązanych z przedmiotowymi opłatami. W przypadku nadwyżki kosztów utrzymania Nieruchomości ponad opłatami za utrzymanie Nieruchomości wniesionymi przez najemców na rzecz Zbywcy, Kupujący zapłaci Sprzedającemu wynagrodzenie za prawo do odzyskania niedopłaconych przez najemców kwot z tytułu opłat eksploatacyjnych do dnia transakcji (przy czym na podkreślenie zasługuje fakt, iż rozliczenie owych kwot może nastąpić w okresach bieżących lub na koniec roku). W odwrotnej sytuacji, gdyby koszty eksploatacyjne zapłacone przez najemców były wyższe niż koszty utrzymania Nieruchomości, to Zbywca zapłaci Kupującemu wynagrodzenie za zgodę Nabywcy na dokonywanie czynności związanych ze zwrotem nadpłaty na rzecz najemców do dnia transakcji (które może nastąpić w okresach bieżących lub na koniec roku).

Ponadto, Wnioskodawcy uzgodnili także procedurę rozliczania kwot czynszu najmu i opłat eksploatacyjnych w sytuacji, gdyby zostały one błędnie uiszczone przez najemców na rzecz odpowiednio Zbywcy lub Nabywcy.

(i) Dodatkowe informacje

Przed dniem zawarcia Transakcji obaj Wnioskodawcy będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i planują złożyć do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Kupującego, wspólne oświadczenie (zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT) o rezygnacji ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, w zakresie planowanej dostawy Nieruchomości i wyborze jej opodatkowania VAT według podstawowej stawki, w zakresie w jakim jest to dopuszczalne wyżej wymienionymi przepisami Ustawy o VAT. Zgodnie z przepisami obowiązującymi od 1 października 2021 r. takie wspólne oświadczenie może być zawarte bezpośrednio w akcie notarialnym. Wnioskodawcy planują uwzględnienie go już w umowie przedwstępnej i powtórzenie w finalnej umowie przenoszącej własność.

Należy podkreślić, iż zarówno intencją Sprzedającego, jak również Kupującego, jest objęcie planowaną Transakcją łącznie składnika majątkowego (Nieruchomość wraz z Budynkiem i Prawami do Przyłączy) wraz ze wszystkimi prawami bezpośrednio z nim związanymi (Prawa). Intencją stron nie jest zaś przeniesienie własności przedsiębiorstwa, czy też zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Zainteresowani pragną podkreślić, że planowaną datą zawarcia Transakcji jest rok 2022.

Po nabyciu przez Kupującego, Nieruchomość będzie wykorzystywana przez niego do czynności podlegających opodatkowaniu VAT, które będą polegały na wynajmie powierzchni Budynku na cele komercyjne (głównie biurowe i usługowe). Jednocześnie, Kupujący nie zamierza świadczyć usług w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania Nieruchomości ani jej części na cele mieszkaniowe, ani nie zamierza prowadzić w oparciu o Nieruchomość innej działalności gospodarczej zwolnionej z VAT lub niepodlegającej VAT. Nie jest wykluczone, że w przyszłości Nieruchomość może zostać odsprzedana lub zbyta w innej formie. Niemniej, Nabywca nie podjął jednak skonkretyzowanych decyzji w tym zakresie i na chwilę obecną planowane jest, że po zawarciu Transakcji Nieruchomość będzie wykorzystywana przez niego do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług wynajmu powierzchni biurowej i usługowej.

Na chwilę obecną, wspólnicy Zbywcy nie podjęli definitywnej i formalnej decyzji, co do kontynuacji działalności w dotychczasowym zakresie po dacie Transakcji. Decyzja taka zostanie podjęta po sprzedaży Nieruchomości, przy uwzględnieniu kryteriów biznesowych i dostępnych opcji kontynuowania działalności przez Sprzedającego w Polsce. Sprzedający nie wyklucza jednak, że w przyszłości może zostać otwarta jego likwidacja lub ulegnie przekształceniu, aby prowadzić działalność w innej formie prawnej.

### Uzupełnienie wniosku:

W uzupełnieniu wniosku doprecyzowali Państwo opis zdarzenia przyszłego o następujące informacje:

Jako części składowe budynku biurowego (trwale z nim związane), w rozumieniu przepisów ustawy Kodeks Cywilny, należy traktować następujące elementy:

‒ budynek, place, chodniki, przyłącze kanalizacji deszczowej i przyłącze wodnokanalizacyjne, oświetlenie zewnętrzne terenu, murki oporowe, obiekty infrastruktury technicznej i urządzenia wspierające budynek, schody ruchome, instalacje wewnętrzne, pylon reklamowy, elementy zielone.

Natomiast jako rzeczy ruchome, w rozumieniu przepisów ustawy Kodeks Cywilny, należy traktować następujące elementy:

‒ mała architektura, stojak na rowery, blokady parkingowe.

Przyłącze cieplne, przyłącza teletechniczne oraz przyłącze energetyczne będące własnością dostawców, pomimo, iż są trwale połączone z budynkiem, w części, w jakiej stanowią własność dostawcy nie stanowią części składowych budynku biurowego w rozumieniu przepisów Ustawy Kodeks Cywilny, natomiast stanowią część aktywów dostawcy.

Przyłącze kanalizacji deszczowej jest własnością Zbywcy.

Zbywca ani żadna inna osoba użytkująca Budynek i budowle nie ponosiła wydatków na ulepszenie ww. Budynku i budowli. Poniżej Wnioskodawca przedstawia listę obiektów (tj. budynek i budowle) wraz z informacją o ich ewentualnym ulepszeniu:

a. Budynek – brak wydatków poniesionych na ulepszenie;

b. Place – brak wydatków poniesionych na ulepszenie;

c. Chodniki – brak wydatków poniesionych na ulepszenie;

d. Przyłącze kanalizacji deszczowej – brak wydatków poniesionych na ulepszenie;

e. Oświetlenie zewnętrzne terenu – brak wydatków poniesionych na ulepszenie;

f. Pylon reklamowy – brak wydatków poniesionych na ulepszenie.

### Pytania

1\. Czy Czynności Związane z Czynszem Najmu Za Miesiąc Transakcji będą stanowić świadczenie usług w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT i tym samym, będą podlegać opodatkowaniu VAT nie będąc czynnościami zwolnionymi z VAT oraz winny być udokumentowane fakturą VAT? (oznaczone we wniosku nr 5)

2\. Czy w przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 4, jeden z Zainteresowanych dokonujący na rzecz drugiego Zainteresowanego płatności tytułem Czynności Związanych z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej wykonanie tej usługi? (oznaczone we wniosku nr 6)

3\. Czy Czynności Związane z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji będą stanowiły świadczenie usług w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT i tym samym, będą podlegać opodatkowaniu VAT nie będąc czynnościami zwolnionymi z VAT oraz powinny być udokumentowane fakturą VAT? (oznaczone we wniosku nr 7)

4\. Czy w przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 6, jeden z Wnioskodawców dokonujący na rzecz drugiego Wnioskodawcy płatności tytułem Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji, będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej wykonanie tej usługi? (oznaczone we wniosku nr 8)

### Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

W Państwa ocenie:

1\. Czynności Związane z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji, będą stanowić świadczenie usług w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT i tym samym, będą podlegać opodatkowaniu VAT i nie będą czynnością zwolnioną z VAT. Usługa ta powinna zostać udokumentowana fakturą VAT.

2\. W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 5, jeden z Zainteresowanych dokonujący na rzecz drugiego Zainteresowanego płatności tytułem Czynności Związanych z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej wykonanie tej usługi.

3\. Czynności Związane z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji będą stanowić świadczenie usług w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT i tym samym, będą podlegać opodatkowaniu VAT i nie będzie czynnością zwolnioną z VAT. Usługa ta powinna zostać udokumentowana fakturą VAT.

4\. W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 7, jeden z Wnioskodawców dokonujący na rzecz drugiego Wnioskodawcy płatności tytułem Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji, będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej wykonanie tej usługi.

Uzasadnienie Państwa stanowiska:

Ad 1 (we wniosku – nr 5)

Według regulacji art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowana podatkiem od towarów i usług jest m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z dyspozycją art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez świadczenie usług, rozumieć należy każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również:

‒ przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

‒ zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

‒ świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W świetle powyższego uznać należy, iż pojęcie „świadczenia usług” ma charakter subsydiarny w stosunku do definicji „dostawy towarów”, będąc tym samym konsekwencją obowiązującej zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach działalności gospodarczej. Z uwagi na powyższe konieczne jest wskazanie, iż pojęciu świadczenia usług nadać należy możliwie szerokie znaczenie. Zasadniczo bowiem wszelkie świadczenia, które nie mogą być zakwalifikowane jako dostawa towarów, a które sprowadzają się do działania bądź zaniechania, rozpoznane powinny być jako świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższa teza znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach podatkowych, w tym m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 października 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.518.2019.2.ICz. Paralelnie, wnioskując z treści wskazanego powyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (co znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 stycznia 2020 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-2.4012.661.2019.3.RM).

W doktrynie prawa podatkowego, przyjmuje się, że dana relacja pomiędzy podmiotami może stanowić usługę, m.in. jeżeli:

i. istnieją jasno określone strony świadczenia tj. podmiot świadczący usługę i jej konkretny, indywidualnie określony nabywca;

ii. świadczenie wynika ze stosunku prawnego łączącego strony; istniejąca między stronami relacja prawna określa świadczenie wzajemne;

iii. istnieje bezpośredni związek między świadczoną usługą i otrzymanym (lub należnym) wynagrodzeniem; istnieje precyzyjnie określone wynagrodzenie należne w zamian za wykonane świadczenie (świadczenie, które ma zostać wykonane), które stanowi korzyść świadczącego usługę i wynagrodzenie to jest wyrażalne w pieniądzu;

iv. świadczona jest określona (możliwa do zdefiniowania) usługa - czyli konkretne, zindywidualizowane świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ustawy o VAT (T. Michalik, VAT. Komentarz. Wyd. 15, Warszawa 2019).

Z uwagi na powyższe uznać należy, iż dana czynność podlegać będzie opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy zostanie świadczona w konsekwencji umowy zobowiązaniowej, zaś jedna ze stron transakcji występować będzie w charakterze bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Jednocześnie jednak, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby możliwym było stwierdzenie, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie z orzeczeniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 15 marca 2012 r., o sygnaturze akt I SA/Ke 89/12 „świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Aby usługa podlegała obowiązkowi podatkowemu z tytułu VAT koniecznym warunkiem jest, by świadczona była odpłatnie, przy czym pomiędzy czynnością podlegającą opodatkowaniu (usługą), a wynagrodzeniem otrzymanym z tytułu jej wyświadczenia musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek”.

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie TSUE z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R.J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, w ramach którego podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Wskutek analizy orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjąć należy, iż dane świadczenie rozpatrywać można jako odpłatne wówczas, gdy występuje relacja o charakterze bezpośrednim pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem. Przedmiotowe wynagrodzenie musi być mierzalne w pieniądzu, jednak nie musi być w tej formie dokonane. Z uwagi na fakt, iż regulacje prawne nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy wywnioskować, iż zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). W konsekwencji powyższego uznać należy, iż z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, wynikać powinna wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Co więcej, celem uznania danej czynności (tudzież świadczenia) jako przedmiotu podlegającego opodatkowaniu VAT, istnieć powinien bezpośredni związek o charakterze przyczynowo skutkowym pomiędzy świadczoną usługą, a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być rezultatem wykonania świadczenia. W konsekwencji więc, przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest jedynie to świadczenie (usługa), w przypadku którego zidentyfikować można jego konsumenta, tj. odbiorcę świadczenia odnoszącego z niego choćby potencjalną korzyść. Jak długo nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, tak długo świadczenie nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji więc, celem uznania danej relacji za świadczenie usług w myśl przepisów ustawy o VAT, dopełnione muszą zostać następujące warunki:

‒ istnienie świadczenia, definiowanego jako konkretne postępowanie świadczącego usługę, które stanowić będzie przedmiot czynności;

‒ istnienie stosunku prawnego łączącego strony, rozumianego jako stosunek o charakterze zobowiązaniowym istniejący pomiędzy usługodawcą a jej podmiotem korzystającym z usługi, w konsekwencji którego wykonane zostaje świadczenie, za które przysługuje wynagrodzenie;

‒ istnienie beneficjenta świadczenia, czyli podmiotu, który poprzez zakup konkretnego świadczenia dokonuje nabycia określonej korzyści;

‒ świadczenie jest odpłatne, co w konsekwencji oznacza dla stron konieczność precyzyjnego określonego wynagrodzenia (które musi być możliwe do ujęcia w pieniądzu), przysługującego w zamian za świadczenie (co oznacza zachowanie ekwiwalentnego charakteru świadczenia w stosunku do wynagrodzenia), które stanowić będzie korzyść dla usługodawcy, z tym zastrzeżeniem, iż wynagrodzenie to powinno występować w bezpośrednim związku z usługą, za które jest wypłacane.

Z uwagi na powyższe uznać należy, iż celem uznania konkretnej czynności za odpłatne świadczenie usług, które opodatkowane być powinno podatkiem od towarów i usług, niezbędnym jest dopełnienie wszystkich wskazanych wyżej warunków w sposób łączny. Jeżeli jednak którakolwiek z przesłanek nie zostanie zachowana, czynność ta znajduje się poza regulacją ustawy o VAT.

Przesłanka nr I - Zdefiniowanie świadczenia

Jak zostało powyżej wspomniane, definicja świadczenia usług obejmować powinna możliwie szeroki zakres czynności. Przez świadczenie definiować należy bowiem wszelkie zachowania, składające się zarówno z podjętych działań (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechań, rozumianych jako powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Oceniając więc charakter danego świadczenia jako usługi wziąć pod uwagę należy regulacje ustawy o VAT, zgodnie z którą do usług należy zaliczyć każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Jednocześnie jednak na podkreślenie zasługuje fakt, iż pod pojęciem usługi rozumieć należy jedynie to świadczenie, w przypadku którego istnieć będzie bezpośredni beneficjent, uprawniony do otrzymania korzyści o charakterze majątkowym.

Regulacje ustawy o VAT stanowią, iż przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Na szczególną uwagę zasługuje przy tym przepis art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy, który pod pojęciem świadczenia usług nakazuje rozumieć także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. W związku z powyższym uznać należy, że pojęcie świadczenia – składającego się na istotę usługi – należy interpretować zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem.

Nawiązując do powyższego, art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 z późn. zm.) (dalej: „Kodeks cywilny” lub „k.c.”) stanowi, iż świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu. W konsekwencji uznać należy, iż na świadczenie może składać się zachowanie polegające na działaniu (dokonanie czynności na rzecz innego podmiotu) lub na zaniechaniu (zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji).

Jak zostało już wyżej zaznaczone, wszelkie świadczenia niebędące dostawą towarów polegające na działaniu lub na zaniechaniu stanowić będą świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (co znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 października 2019 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.518.2019.2.ICz).

Zdaniem Wnioskodawców, świadczenie, za które jeden z Zainteresowanych dokona płatności, spełnia wskazane powyżej warunki, w szczególności te wymieniane przez doktrynę prawa podatkowego. Istnieć będą bowiem dwie jasno określone strony świadczenia, tj. jeden z Zainteresowanych jako podmiot świadczący usługę oraz drugi z Zainteresowanych, będący jej nabywcą. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach planowej Transakcji lub w krótkim okresie tuż po jej zrealizowaniu Zbywca oraz Nabywca dokonają między sobą ostatecznego rozliczenia kosztów i opłat związanych z obsługą Nieruchomości. Strony planują ustalić drogą odrębnej umowy, że Zbywca nabędzie uprawnienie do pożytków z tytułu czynszu najmu oraz miesięcznych zaliczek na opłaty eksploatacyjne za okres rozpoczynający się w dniu zawarcia Transakcji i kończący się w ostatnim dniu kalendarzowym miesiąca w którym zostanie dokonana Transakcja. Jednocześnie, za udzielone prawo Zbywca zobowiąże się do wypłaty na rzecz Nabywcy ustalonego wynagrodzenia.

Biorąc pod uwagę wykazaną wyżej szeroką definicję pojęcia świadczenia usług, a także charakterystykę opisanych w zdarzeniu przyszłym rozliczeń związanych z Czynnościami Związanymi z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji polegających na udzieleniu prawa do pożytków z tytułu czynszu najmu oraz rozliczeń opłat eksploatacyjnych, w ocenie Zainteresowanych ww. opisane czynności powinny być uznane za czynności stanowiące świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Przesłanka nr II - Występowanie stosunku prawnego pomiędzy stronami

Drugą z przesłanek koniecznych do spełnienia celem uznania danej czynności (świadczenia) za świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT jest jej wykonanie w ramach istniejącego i łączącego strony stosunku zobowiązaniowego.

Dana czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT jedynie wówczas, gdy jest konsekwencją stosunku prawnego łączącego usługodawcę z usługobiorcą (najczęściej w postaci umowy). Pod pojęciem świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT będzie można więc uznać zasadniczo czynności wykonywane na skutek woli usługodawcy i usługobiorcy. W związku z tym, za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT nie powinien zostać uznany przypadek świadczenia bezumownego. Teza ta znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia z 6 września 2013 r., sygn. akt I FSK 1315/12.

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym istnieć będą dwie jasno określone strony świadczenia, tj. jeden z Zainteresowanych jako podmiot świadczący usługę oraz drugi z Zainteresowanych, będący jej nabywcą. Jednocześnie, Opłaty Związane z Czynszem Za Miesiąc Transakcji wynikać będą ze stosunku prawnego łączącego strony, ponieważ przed dokonaniem ww. czynności Nabywca oraz Zbywca zawrą odrębną umowę, w której uzgodnią warunki ww. świadczenia. Innymi słowy, Zainteresowani zawrą w ramach konkretnej umowy odpowiednie regulacje co do wykonania usługi w postaci wzajemnych rozliczeń.

W konsekwencji powyższego, w ocenie Zainteresowanych, warunek istnienia stosunku zobowiązaniowego łączącego strony powinien zostać uznany za spełniony.

Przesłanka nr III - Zdefiniowanie beneficjenta świadczenia

Jak wskazano wyżej, czynność stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem VAT jedynie wówczas, gdy wykonywana jest na rzecz drugiej strony danego stosunku zobowiązaniowego - beneficjenta świadczenia, uzyskującego z tytułu wykonywania takiej czynności określoną/konkretną korzyść.

Analizując aktualne stanowiska prezentowane przez organy podatkowe, celem uznania danej czynności jako opodatkowanej podatkiem VAT, niezbędne jest jej wykonanie na rzecz jej bezpośredniego beneficjenta, odnoszącego korzyść o charakterze majątkowym, co znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach podatkowych, w tym m.in. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 sierpnia 2019 r., sygn. nr 0114-KDIP4.4012.307.2019.2.MP, w której organ stwierdził: „że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności”.

Zdaniem Zainteresowanych, Opłaty Związane z Czynszem Najmu Za Miesiąc Transakcji (które powinny zostać uznane za świadczenie oraz które będą wykonywane na podstawie określonego stosunku zobowiązaniowego - umowie sprzedaży przedmiotu Transakcji) będą skutkować powstaniem bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści dla beneficjenta danej płatności.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Zainteresowanych, należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sytuacji istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie nabywcy usługi i jednocześnie na skutek realizacji postanowień umowy sprzedaży przedmiotu Transakcji po stronie usługodawcy niewątpliwie występuje korzyść w postaci uzyskania wynagrodzenia za udzielenie ww. prawa. Sama odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem, ponieważ wynagrodzenie, które usługobiorca wypłaci świadczącemu usługę będzie ustalone w określonej wysokości oraz zostanie wypłacone w określonym czasie. Usługobiorca nie uzyskałby wymienionych powyżej świadczeń ze strony usługodawcy, gdyby nie wpłacił określonego wynagrodzenia.

W konsekwencji powyższego, w ocenie Wnioskodawców należy uznać, że wynagrodzenie wypłacone przez usługobiorcę na rzecz usługodawcy będzie stanowić zapłatę za usługę, polegającą na udzielaniu prawa do pożytków z tytułu czynszu najmu oraz miesięcznych zaliczek na opłaty eksploatacyjne. Jednocześnie warunek istnienia beneficjenta świadczenia powinien zostać uznany za spełniony.

Przesłanka nr IV - Wystąpienie wynagrodzenia/odpłatności

Zgodnie z analizą przedstawioną wyżej, kwestia odpłatności świadczenia była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, TSUE uznał, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Z dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej).

Jak już wskazywano, kwota należna usługodawcy (tj. Nabywcy) oparta zostanie o wartość czynszu najmu / miesięcznych zaliczek na opłaty eksploatacyjne za okres od dnia zawarcia Transakcji (włącznie) do ostatniego dnia kalendarzowego miesiąca w którym zostanie dokonana Transakcja. Tym samym, zważywszy na warunki ustalone przez Strony, wydatki poniesione i należne za okres do dnia poprzedzającego dzień zawarcia Transakcji pokryte będą jedynie przez Sprzedającego, natomiast powstałe i zapłacone przed dniem zawarcia Transakcji, ale dotyczące miesiąca w którym dojdzie do zawarcia Transakcji zostaną podzielone między Wnioskodawców, tak aby Zbywca poniósł koszty za okres od pierwszego dnia miesiąca do dnia poprzedzającego dzień zawarcia Transakcji, Nabywca natomiast za okres od dnia zawarcia Transakcji (z tym dniem włącznie). Z uwagi na powyższe, w ocenie Stron, wynagrodzenie należne z tytułu opisanej usługi zostanie precyzyjnie określone, tj. świadczenie, które otrzyma usługobiorca (tj. Zbywca lub Nabywca) w zamian za wynagrodzenie będzie polegało na czynności związanej z rozliczeniem czynszu najmu/pobranych zaliczek na opłaty eksploatacyjne w celu ustalenia w jakiej części będą one należne Nabywcy Nieruchomości.

W konsekwencji powyższego, w ocenie Zainteresowanych - warunek istnienia wynagrodzenia/odpłatności powinien zostać uznany za spełniony.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Zainteresowanych, istnieją przesłanki umożliwiające uznanie, że rozliczenia związane z Czynnościami Związanymi z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji stanowią świadczenie usług na gruncie ustawy o VAT, a tym samym powinny podlegać opodatkowaniu VAT. Stanowisko to potwierdzone zostało w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 marca 2021 r., sygnatura 0111-KDIB3-1.4012.897.2020.2.KO, w której organ wskazuje, iż „Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że Czynności Związane z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji oraz Czynności Związane z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji będą stanowić odpłatne świadczenia usług, które będą podlegać opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT”.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawców, opisane powyżej świadczenie, nie będzie stanowić dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ustawy o VAT, lecz będzie stanowić świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, będzie podlegać opodatkowaniu VAT i nie będzie stanowić czynności zwolnionej z VAT. Zdaniem Zainteresowanych, usługa powinna zostać udokumentowana fakturą VAT.

Ad 2 (we wniosku – nr 6)

Zgodnie z dyspozycją art. 86 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) Ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ponadto zgodnie z art. 86 ust. 10 Ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Natomiast zgodnie z art. art. 86 ust. 10b pkt 1 Ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku świadczenia usług powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.

Z powyższych przepisów należy wywnioskować, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje jedynie wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, wykorzystywane zostają do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Zaprezentowana powyżej zasada wyklucza więc uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie stanowi ono bowiem ekstraordynaryjnego przywileju podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. W związku z powyższym, możliwość realizacji owego prawa musi zostać zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami.

Ustawa o podatku VAT wprowadza zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Norma ta realizowana jest w ten sposób, iż podatnik, celem skorzystania z prawa do odliczenia podatku nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Kluczową kwestią pozostaje tu bowiem intencja nabycia - jeśli dany towar lub usługa został zakupiony celem wykorzystania do wykonywania czynności opodatkowanych wówczas, po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

W świetle powyższego za wystarczające należy uznać, iż z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, uwzględniając rodzaj prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Ta warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego, jakim jest wykorzystanie towaru lub usługi do realizacji czynności opodatkowanej podatnika, np. gdy okaże się, że zmieniono przeznaczenie towaru lub usługi i został on ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT - spowoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego.

Zważywszy na fakt, iż zgodnie z przedstawioną wyżej zasadą prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po wygenerowaniu podatku naliczonego, kluczową kwestią dla oceny istnienia prawa do odliczenia jest zamiarowany (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Jednocześnie na podkreślenie zasługuje fakt, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zdaniem Wnioskodawców, w przypadku uznania rozliczeń związanych z czynszem najmu za czynności objęte rygorem ustawy o VAT, należy stwierdzić, że płatność za te usługi będzie poniesiona przez Zbywcę lub Kupującego w związku z czynnościami opodatkowanymi VAT dokonywanymi odpowiednio przez Zbywcę lub Kupującego. Z perspektywy Wnioskodawców, usługa będzie świadczona w związku z opisywaną Transakcją, którą Wnioskodawcy planują opodatkować VAT. Dodatkowo, z perspektywy Kupującego, usługa ta zostanie nabyta w związku z usługami najmu powierzchni biurowej i usługowej, które po dokonaniu Transakcji będą świadczone przy użyciu Nieruchomości nabytej w tym zakresie przez Kupującego.

Jednocześnie, zdaniem Zainteresowanych, nie będzie zachodziła żadna okoliczność wyłączająca prawo do odliczenia VAT na podstawie art. 88 Ustawy o VAT.

W tym miejscu wskazać należy, iż analogiczne wnioski wykazane zostały w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 marca 2021 r., sygnatura 0111-KDIB3-1.4012.897.2020.2.KO, w której wskazano, iż „Usługobiorcy (Zbywcy) będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej świadczenie usług zwanych Czynności Związane z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji, ponieważ płatność za ww. usługi będzie poniesiona w związku z czynnościami opodatkowanymi VAT, tj. usługa będzie świadczona w związku z planowaną Transakcją sprzedaży Nieruchomości, która jak wskazał Wnioskodawca będzie podlegała opodatkowaniu VAT”.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, w przypadku uznania, że dokonanie płatności przez jednego z Zainteresowanych na rzecz drugiego Zainteresowanego z tytułu Czynności Związanych z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji będzie stanowić wynagrodzenie za usługę w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT, jeden z Zainteresowanych dokonujący na rzecz drugiego Zainteresowanego płatności tytułem Czynności Związanych z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej wykonanie tej usługi.

Ad 3 (we wniosku – nr 7)

Podobnie jak w przypadku rozliczeń związanych z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji (uzasadnienie do pytania nr 5 powyżej), w ocenie Zainteresowanych, czynności związane z opłatami eksploatacyjnymi do dnia transakcji także będą stanowić świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z argumentacją przytoczoną w zakresie uzasadnienia do pytania nr 5, celem rozpatrzenia danej czynności jako odpłatne świadczenie usług, które podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niezbędne jest łączne spełnienie wszystkich przesłanek wskazanych wcześniej. Jeżeli więc choć jeden z warunków nie zostanie zachowany, czynność nie będzie stanowić podstawy opodatkowania podatkiem VAT. Tym samym, należy rozpatrzyć, czy wskazane cztery przesłanki pozostają spełnione.

Przesłanka nr I - Zdefiniowanie świadczenia

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawcy planują uzgodnienie drogą odrębnej umowy sposób postępowania w zakresie Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji otrzymanymi od najemców na poczet kosztów eksploatacyjnych w kontekście opłat i kosztów eksploatacji do dnia zawarcia Transakcji. Kupujący zostanie uprawniony do odzyskania niedopłaconych Zbywcy przez najemców kwot z tytułu opłat eksploatacyjnych (przy czym rozliczenie to może zostać przeprowadzone okresach w bieżących lub na koniec roku) – uprawnienie to będzie przysługiwać w przypadku powstania nadwyżki kosztów utrzymania Nieruchomości ponad opłatami za utrzymanie Nieruchomości, wniesionymi przez najemców na rzecz Sprzedającego. Jako ekwiwalent za udzielone prawo do pobrania od najemców ww. niedopłat, Nabywca zostanie zobowiązany do wypłaty Sprzedającemu ustalonego przez Strony wynagrodzenia. Jeżeli jednak opłaty eksploatacyjne zapłacone przez najemców byłyby wyższe niż koszty utrzymania Nieruchomości, to Sprzedający zapłaci Kupującemu wynagrodzenie za zgodę Kupującego na dokonywanie czynności związanych ze zwrotem nadpłaty na rzecz najemców (które może nastąpić w okresach bieżących lub na koniec roku). W chwili przedłożenia niniejszego wniosku Strony nie dysponują możliwością wskazania, kto na czyją rzecz będzie świadczył ww. usługę – jednakże faktem pozostaje, iż w każdej z dwóch możliwych sytuacji to jedna strona będzie świadczyła usługę na rzecz drugiej, a druga będzie zobowiązana do wypłaty wynagrodzenia.

Mając na uwadze szeroki zakres pojęcia świadczenia usług oraz opisane w zdarzeniu przyszłym Czynności Związane z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji, ww. czynności powinny być uznane za czynności stanowiące świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Przesłanka nr II - Występowanie stosunku prawnego pomiędzy stronami

Jak wskazano wcześniej, kolejnym warunkiem niezbędnym do spełnienia celem uznania danej czynności (świadczenia) za świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT jest jej wykonanie w ramach istniejącego i łączącego strony stosunku zobowiązaniowego.

W świetle powyższego uznać należy, iż dana czynność będzie mogła podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT jedynie wówczas, gdy stanowi ona konsekwencję stosunku prawnego łączącego usługodawcę z usługobiorcą (co do zasady stosunek ten uregulowany jest w postaci umowy).

W przedmiotowej sytuacji będą istniały dwie jasno określone strony świadczenia, tj. jeden z Zainteresowanych jako podmiot świadczący usługę oraz drugi z Zainteresowanych, będący jej nabywcą. Jednocześnie świadczenie będzie wynikało ze stosunku prawnego łączącego strony, ponieważ przed dokonaniem ww. czynności Nabywca oraz Zbywca w odrębnej umowie uzgodnią warunki ww. świadczenia. Innymi słowy, Zainteresowani zawrą w ramach konkretnej umowy odpowiednie regulacje co do wykonania usługi w postaci Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji.

Zważywszy na wyżej przedstawioną argumentację, w ocenie Zainteresowanych warunek istnienia stosunku zobowiązaniowego łączącego strony powinien zostać uznany za spełniony.

Przesłanka nr III - Zdefiniowanie beneficjenta świadczenia

Trzecim warunkiem uznania danej czynności za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu dla celów VAT jest istnienie beneficjenta danego świadczenia.

Jak wykazywano powyżej, świadczenie może podlegać opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy jest ono wykonywane na rzecz drugiej strony danego stosunku zobowiązaniowego - beneficjenta świadczenia, uzyskującego z tytułu wykonywania takiej czynności określoną/konkretną korzyść.

Zdaniem Zainteresowanych, wykonywane rozliczenia związane z opłatami eksploatacyjnymi do dnia transakcji (które powinny zostać uznane za świadczenie oraz które będą wykonywane na podstawie określonego stosunku zobowiązaniowego - umowie sprzedaży przedmiotu Transakcji) będą skutkowały powstaniem bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści - jedna ze stron otrzyma bowiem bezpośrednią i jasno zindywidualizowaną korzyść - Nabywca otrzyma bowiem prawo do odzyskania niedopłaconych kwot z tytułu opłat eksploatacyjnych od najemców (jeżeli wystąpi nadwyżka kosztów utrzymania Nieruchomości ponad opłatami za utrzymanie Nieruchomości wniesionymi przez najemców na rzecz Zbywcy). Jako ekwiwalent udzielenia prawa do odzyskania niedopłaconych Sprzedającemu przez najemców kwot z tytułu opłat eksploatacyjnych Sprzedający otrzyma ustalone przez Strony wynagrodzenie. W odwrotnej sytuacji, kiedy opłaty eksploatacyjne zapłacone przez najemców byłyby wyższe niż koszty utrzymania Nieruchomości, to Zbywca otrzyma bezpośrednią i konkretnie określoną korzyść, tj. Zbywca uprawniony będzie do otrzymania od Kupującego zgody na dokonywanie przez Kupującego czynności związanych ze zwrotem nadpłaty na rzecz najemców oraz w zamian za udzielenie takiej zgody zapłaci Kupującemu stosowne wynagrodzenie.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Zainteresowanych, należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sytuacji istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie nabywcy usługi (Sprzedającego lub Kupującego) i jednocześnie na skutek realizacji postanowień umowy sprzedaży przedmiotu Transakcji po stronie odpowiednio Kupującego lub Sprzedającego (jako świadczącego usługę) niewątpliwie występuje korzyść w postaci uzyskania wynagrodzenia za ww. świadczenia. Sama odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem, ponieważ wynagrodzenie, które Sprzedający lub Kupujący wypłaci odpowiednio Kupującemu lub Sprzedającemu będzie ustalone w określonej wysokości oraz zostanie wypłacone w określony czasie. Sprzedający lub Kupujący nie uzyskałby wymienionych powyżej świadczeń ze strony usługobiorcy, gdyby nie wpłacił określonego wynagrodzenia.

W konsekwencji powyższego, w ocenie Wnioskodawców należy uznać, że wynagrodzenie wypłacone przez Sprzedającego lub Kupującego na rzecz odpowiednio Kupującego lub Sprzedającego będzie stanowić zapłatę za wyświadczoną usługę. Jednocześnie warunek istnienia beneficjenta świadczenia powinien zostać uznany za spełniony.

Przesłanka nr IV - Wystąpienie wynagrodzenia/odpłatności

Kolejną przesłanką dla uznania określonej czynności za świadczenie usług opodatkowanych VAT, jest istnienie wynagrodzenia za usługę.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji, Strony dokonywać będą weryfikacji faktycznych kosztów utrzymania Nieruchomości poniesionych przez Zbywcę, a także dokonają określenia praw i obowiązków związanych z owymi kosztami. W przypadku nadwyżki kosztów ponad opłatami, Nabywca uiści na rzecz Sprzedającego wynagrodzenie za prawo do odzyskania niedopłaconych kwot z tytułu opłat eksploatacyjnych od najemców (rozliczenie to może jednak nastąpić w okresach bieżących lub na koniec roku). Jeżeli jednak opłaty eksploatacyjne zapłacone przez najemców byłyby wyższe niż koszty utrzymania Nieruchomości, to Zbywca uiści na rzecz Nabywcy wynagrodzenie za zgodę Kupującego na dokonywanie przez Kupującego czynności związanych ze zwrotem nadpłaty na rzecz najemców (które może nastąpić w okresach bieżących lub na koniec roku). W związku z powyższym, w ocenie Zainteresowanych, wynagrodzenie za usługę zostanie precyzyjnie określone.

W konsekwencji powyższego, w ocenie Zainteresowanych - warunek istnienia wynagrodzenia/odpłatności powinien zostać uznany za spełniony.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Zainteresowanych, istnieją przesłanki umożliwiające uznanie, że Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji stanowią świadczenie usług na gruncie ustawy o VAT, a tym samym powinny podlegać opodatkowaniu VAT. Analogiczna opinia przedstawiona została w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 marca 2021 r., sygnatura 0111-KDIB3-1.4012.897.2020.2.KO, w której organ wskazał, iż „Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że Czynności Związane z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji oraz Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji będą stanowić odpłatne świadczenia usług, które będą podlegać opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT. (\`(...)\`) W przedstawionych sytuacjach będą określone także na podstawie zawartej umowy dwie strony świadczenia tj. podmiot świadczący usługę oraz podmiot będący jej nabywcą. Świadczenie ww. usług powinno zostać udokumentowana fakturą VAT. Jednocześnie zauważyć należy, że ustawodawca zarówno w ustawie jak i w przepisach wykonawczych do ustawy, nie przewidział dla tych czynności zwolnienia od podatku od towarów i usług”.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawców, opisane powyżej świadczenie, nie będzie stanowić dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ustawy o VAT, lecz będzie stanowić świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT i tym samym, będzie podlegać opodatkowaniu VAT i nie będzie stanowić czynności zwolnionych z VAT. Zdaniem Zainteresowanych usługa powinna zostać udokumentowana fakturą VAT.

Ad 4 (we wniosku – nr 8)

Jak wykazano wcześniej, w myśl art. 86 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Jednocześnie zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy oraz nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę – zgodnie art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT.

W opinii Zainteresowanych, o ile Czynności Związane Z Opłatami Eksploatacyjnymi Do Dnia Transakcji rozpoznane zostaną jako świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, usługobiorca (Zbywca lub Nabywca) dysponować będzie uprawnieniem do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jako iż zrealizowany zostanie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zdaniem Zainteresowanych płatność za ww. usługi będzie poniesiona w związku z czynnościami opodatkowanymi VAT, tj. usługa będzie świadczona w związku z planowaną Transakcją - sprzedażą Nieruchomości, która w ocenie Wnioskodawców będzie podlegała opodatkowaniu VAT (kwestia opodatkowania VAT sprzedaży Nieruchomości jest przedmiotem pytań 1-3). Jednocześnie, zdaniem Zainteresowanych, w przedmiotowej sytuacji nie będzie zachodziła żadna okoliczność wyłączająca prawo do odliczenia VAT na podstawie art. 88 ustawy o VAT.

W tym miejscu wskazać należy, iż analogiczne wnioski wykazane zostały w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 marca 2021 r., sygnatura 0111-KDIB3-1.4012.897.2020.2.KO, w której organ podatkowy wskazał, iż „Również usługobiorcy (Zbywcy lub Nabywcy, Wnioskodawca dokonujący na rzecz drugiego Wnioskodawcy płatności tytułem Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji) będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej świadczenie usług zwanych Czynności Związane z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji, gdyż płatność za ww. usługi będzie poniesiona w związku z czynnościami opodatkowanymi VAT, tj. usługa będzie świadczona w związku z planowaną Transakcją sprzedaży Nieruchomości, która jak wskazał Wnioskodawca będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Zapłata na rzecz Kupującego wynagrodzenia za zgodę Kupującego do dokonania czynności związanych z rozliczeniem nadpłat opłat eksploatacyjnych, które ekonomicznie pobrał Zbywca, ma bezpośredni związek ze świadczonymi przez Zbywcę do dnia Transakcji usługami na rzecz najemców przy użyciu przedmiotu Transakcji, tj. usługi najmu powierzchni biurowej i handlowo-usługowej. Natomiast z perspektywy Kupującego, nabycie powyższej usługi (udzielenie prawa do odzyskania przez Kupującego niedopłaconych Zbywcy przez najemców kwot z tytułu opłat eksploatacyjnych) będzie związane z usługami, które po dokonaniu Transakcji Kupujący będzie świadczył przy użyciu przedmiotu Transakcji, tj. usługi najmu powierzchni biurowej i handlowo-usługowej”.

Podsumowując, w przypadku gdy organ, do którego składany jest niniejszy wniosek, uzna, że rozliczenia Związane z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji będą stanowić świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT i tym samym, będą podlegać opodatkowaniu VAT, tj. nie będą stanowić czynności zwolnionych z VAT oraz powinny być udokumentowane fakturą VAT - to Wnioskodawca dokonujący na rzecz drugiego Wnioskodawcy płatności tytułem Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji, będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej wykonanie tej usługi.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest **nieprawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług definiuje ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwana dalej „ustawą”.

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia), w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Jednak nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

‒ w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

‒ świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby dana usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Wzajemność świadczeń jako warunek konieczny do uznania usługi za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT znajduje poparcie w orzecznictwie krajowych sądów administracyjnych jak i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

Szczególnie trafnie ujął tę kwestię Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z dnia 15 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Ke 89/12, w którym stwierdził, że „Świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Aby usługa podlegała obowiązkowi podatkowemu z tytułu VAT koniecznym warunkiem jest, by świadczona była odpłatnie, przy czym pomiędzy czynnością podlegającą opodatkowaniu (usługą), a wynagrodzeniem otrzymanym z tytułu jej wyświadczenia musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek”.

W wyroku z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 TSUE przypomniał, że jeżeli działalność usługodawcy polega wyłącznie na świadczeniu usług bez bezpośredniego świadczenia wzajemnego, brak jest podstawy opodatkowania i usługi te nie podlegają tym samym podatkowi VAT (teza 43). Świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy, jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (teza 44).

Kwestia odpłatności i bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem była wielokrotnie podnoszona w orzecznictwie Trybunału (wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86, wyrok z 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-305/01, wyrok z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93).

W opisie sprawy wskazali Państwo, że przy Transakcji sprzedaży Nieruchomości lub wkrótce po niej Zbywca i Kupujący przeprowadzą między sobą końcowe rozliczenia kosztów i opłat związanych z obsługą Nieruchomości, które dotyczyć będą m.in. kosztów operacyjnych oraz ewentualnych należności wynikających z zawartych umów najmu, takich jak rozliczenia opłat za czynsz najmu oraz opłat eksploatacyjnych.

Zasady rozliczeń czynszu najmu i opłat eksploatacyjnych planują Państwo zawrzeć w oddzielnej umowie.

Zamierzają w niej Państwo zapisać, że uprawnienie do poboru czynszu najmu oraz miesięcznych zaliczek na opłaty eksploatacyjne należnych za okres od dnia Transakcji do ostatniego dnia miesiąca, w którym dokonano Transakcji, przysługiwać będzie Zbywcy, który wypłaci Kupującemu wynagrodzenie za prawo do poboru ww. opłat. Z tego wynika, że czynsz najmu oraz miesięczne zaliczki za część miesiąca Transakcji po dniu Transakcji pobierze od najemców Zbywca i przekaże Kupującemu. Nazywają to Państwo Czynnościami Związanymi z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji.

W zakresie opłat eksploatacyjnych otrzymanych od najemców na poczet kosztów eksploatacyjnych Strony zweryfikują rzeczywiste koszty utrzymania Nieruchomości poniesione przez Sprzedającego w okresie do dnia Transakcji i porównają z wysokością zaliczek na opłaty eksploatacyjne otrzymanych od najemców.

W umowie zamierzają Państwo zapisać, że:

‒ w przypadku nadwyżki kosztów utrzymania nieruchomości ponad opłatami wniesionymi przez najemców, Kupujący zapłaci Zbywcy wynagrodzenie za prawo do odzyskania niedopłaconych przez najemców kwot z tytułu opłat eksploatacyjnych,

‒ w przypadku gdyby opłaty eksploatacyjne wniesione przez najemców były wyższe niż koszty utrzymania nieruchomości, Zbywca zapłaci Kupującemu wynagrodzenie za zgodę Kupującego na dokonywanie czynności związanych ze zwrotem nadpłaty na rzecz najemców.

Nazywają to Państwo Czynnościami Związanymi z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji. Wynika z tego, że:

‒ jeśli koszty utrzymania nieruchomości będą wyższe od opłat eksploatacyjnych wniesionych przez najemców, Kupujący przekaże Zbywcy kwotę niedopłaconych przez najemców zaliczek,

‒ jeśli opłaty eksploatacyjne wniesione przez najemców będą wyższe od kosztów utrzymania nieruchomości, Zbywca przekaże Kupującemu nadpłaty najemców.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy Czynności Związane z Czynszem Najmu Za Miesiąc Transakcji oraz Czynności Związane z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji będą stanowiły świadczenie usług w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT i tym samym będą podlegać opodatkowaniu VAT.

W niniejszej sprawie znajdują zastosowanie przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Najem zdefiniowany jest w art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Zgodnie z art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego:

W razie zbycia rzeczy najętej w czasie trwania najmu nabywca wstępuje w stosunek najmu na miejsce zbywcy (…).

Oznacza to, że w razie zbycia rzeczy najętej w czasie trwania najmu następuje z mocy prawa zmiana osoby wynajmującego, nie są wymagane żadne dodatkowe oświadczenia. Nabywca uzyskuje więc prawo wynajmowania rzeczy, a zbywca traci takie prawo. Najem trwa nadal, a do nabywcy odnoszą się od chwili nabycia wynikające z tego stosunku uprawnienia i obowiązki wynajmującego, w szczególności od momentu zbycia rzeczy to nabywcy jako nowemu wynajmującemu przysługuje czynsz z tytułu najmu. Natomiast czynsz zaległy w chwili zbycia rzeczy (za okres poprzedzający zbycie przedmiotu najmu) należy się zbywcy.

Zatem z powyższego wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości będącej przedmiotem najmu nabywca nieruchomości (tu: Kupujący) wstępuje w miejsce sprzedawcy (tu: Zbywcy), a stosunek najmu obowiązuje na dotychczasowych warunkach. Jednocześnie nabywcy rzeczy najętej przysługuje czynsz za czas od chwili wstąpienia w stosunek najmu.

Planują Państwo zawrzeć umowę, w myśl której w okresie przejściowym (tj. w okresie rozpoczynającym się w dniu zawarcia transakcji sprzedaży nieruchomości i kończącym się w ostatnim dniu kalendarzowym miesiąca, w którym zostanie dokonana transakcja sprzedaży nieruchomości) Zbywcy będzie przysługiwało prawo do poboru od najemców czynszu najmu i zaliczek na poczet opłat eksploatacyjnych. Kupujący natomiast będzie miał to prawo za okres rozpoczynający się od pierwszego dnia miesiąca kalendarzowego następującego po miesiącu dokonania transakcji sprzedaży nieruchomości.

Zatem w ww. okresie przejściowym to Zbywca będzie pobierał od najemców czynsz za najem oraz miesięczne zaliczki na opłaty eksploatacyjne, a następnie będzie przekazywał Kupującemu (jak wynika z opisu sprawy) wartość czynszu najmu/miesięcznych zaliczek za okres od dnia zawarcia transakcji sprzedaży nieruchomości (włącznie) do ostatniego dnia kalendarzowego miesiąca, w którym zostanie dokonana transakcja. Dojdzie więc do przekazania Kupującemu należnych mu opłat od najemców w związku z wstąpieniem w istniejący stosunek najmu w miejsce Zbywcy. Nie można uznać, że w tej sytuacji wartość należnego Kupującemu czynszu najmu i zaliczek na poczet opłat eksploatacyjnych od najemców stanowi wynagrodzenie (jak Państwo sugerują) za udzielenie prawa do pożytków z tytułu czynszu najmu oraz miesięcznych zaliczek na opłaty eksploatacyjne czy za czynność związaną z rozliczeniem czynszu najmu/pobranych zaliczek na opłaty eksploatacyjne w celu ustalenia, w jakiej części będą one należne nabywcy nieruchomości. Otrzymana przez Kupującego ww. wartość czynszu najmu/miesięcznych zaliczek nie stanowi wynagrodzenia z tytułu świadczenia jakiejkolwiek usługi przez Kupującego na rzecz Zbywcy. Zbywca nie osiąga żadnych korzyści (nie otrzymuje żadnego ekwiwalentnego świadczenia) z tytułu udzielenia mu uprawnienia do poboru od najemców czynszów i zaliczek na opłaty eksploatacyjne, gdyż wartość tego czynszu i zaliczek po pobraniu przekazuje Kupującemu.

Dokonywane pomiędzy stronami rozliczenia w tym zakresie stanowią konsekwencję wstąpienia Kupującego w stosunek najmu z mocy prawa na podstawie art. 678 kodeksu cywilnego lub na podstawie zawartej umowy sprzedaży (w przypadku jeszcze nie wydanych najemcom powierzchni budynku). Nie są one natomiast wynagrodzeniem dla Kupującego za konkretne, zindywidualizowane świadczenie, lecz w istocie przekazaniem Kupującemu kwoty odpowiadającej kwocie czynszu najmu powierzchni budynku/miesięcznych zaliczek na poczet opłat eksploatacyjnych za okres od daty zawarcia transakcji sprzedaży nieruchomości do daty zakończenia miesiąca, w którym transakcja ta miała miejsce. Tym samym ww. rozliczenia między stronami nie powodują obowiązku odprowadzenia podatku VAT z tego tytułu przez Kupującego i nie dają Zbywcy prawa do odliczenia podatku naliczonego w tym zakresie.

Oczywistym jest natomiast, że kwoty te podlegają opodatkowaniu odpowiednio u danej strony jako zapłata za usługi najmu świadczone przez każdą ze stron w odpowiednim czasie, tj. do dnia i od dnia zawarcia transakcji.

Podobnie, w odniesieniu do rozliczenia Opłat Eksploatacyjnych należy stwierdzić, że pomiędzy stronami również nie wystąpi stosunek zobowiązaniowy.

Płatność dokonywana pomiędzy Zbywcą a Kupującym z tytułu rozliczenia powstałych nadpłat/niedopłat ma na celu wyrównanie wzajemnych rozliczeń pomiędzy Kupującym, Zbywcą a najemcami, wynikających z wejścia Kupującego w istniejący stosunek najmu powierzchni znajdujących się w sprzedawanej nieruchomości. Ani Zbywca na rzecz Kupującego, ani Kupujący na rzecz Zbywcy nie wykonają żadnego świadczenia, za które należne byłoby wynagrodzenie stanowiące zapłatę za wykonaną usługę podlegającą opodatkowaniu VAT.

Tym samym w analizowanej sprawie nie zostanie spełniona przesłanka istnienia związku pomiędzy wypłatą należności a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że wypłata tej kwoty jest wynagrodzeniem za świadczoną usługę i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji Czynności Związane z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji oraz Czynności Związane z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji nie będą stanowiły świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i w związku z tym nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Państwa wątpliwości dotyczą także obowiązku dokumentowania fakturami Czynności Związanych z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji oraz Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji.

Zastosowanie znajdą tu przepisy zawarte w Rozdziale XI ustawy.

Art. 106b ust. 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Sprzedaż została zdefiniowana w art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z przeprowadzonej wyżej analizy wynika, że Czynności Związanych z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji oraz Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Oznacza to, że w tej sytuacji nie dojdzie do sprzedaży w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy.

Wobec tego, nie będą Państwo zobowiązani do dokumentowania fakturami Czynności Związanych z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji oraz Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji.

A zatem Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1 i 3 (oznaczonych we wniosku odpowiednio nr 5 i 7) jest **nieprawidłowe**.

Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1 i 3 (oznaczonych we wniosku odpowiednio nr 5 i 7) jest nieprawidłowe, zatem odstępuję od udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 2 i 4 (oznaczone we wniosku odpowiednio nr 6 i 8), ponieważ oczekiwali Państwo odpowiedzi na nie tylko w przypadku uznania za prawidłowe Państwa stanowiska w zakresie pytań nr 1 i 3 (oznaczonych we wniosku nr 5 i 7), co nie nastąpiło.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja obejmuje pytania nr 5-8 wniosku. W zakresie pytań nr 1-4 – dotyczących:

‒ oceny, czy Transakcja nie będzie sprzedażą przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części,

‒ opodatkowania Transakcji w przypadku rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, i obowiązku udokumentowania jej fakturą,

‒ prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej Transakcję,

‒ obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych

– zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy wskazać, że interpretacje prawa podatkowego wydawane na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej mają ze swej istoty charakter indywidualny i jednostkowy, są bowiem rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach i wiążą organ podatkowy tylko w sprawie, w której zostały wydane.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).