Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-197/09/LŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-05-20
Teza: Rozliczenie faktur korygujących podwyższających podatek należny.
Słowa kluczowe: cena-podwyższenie ceny; faktura; faktura-faktura korygująca
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2009r. (data wpływu 13 marca 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia faktur korygujących podwyższających podatek należny – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 marca 2009r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia faktur korygujących podwyższających podatek należny.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca wystawia faktury VAT za wynajem pomieszczeń i powierzchni użytkowych oraz opłat za media na podstawie zawartych umów najmu. Umowy, o których mowa wyżej przewidują, że czynsz z tytułu najmu oraz opłaty za media będą płatne miesięcznie z góry, każdorazowo w terminie 10 dni od daty wystawienia faktury VAT (w niektórych przypadkach w terminie 30 dni od daty wystawienia faktury VAT). Z powodu braku przepływu informacji między komórką wystawiającą faktury a komórką zajmującą się zawieraniem i anektowaniem umów część faktur wystawiono z zaniżoną kwotą czynszu i opłaty za media. Wynikało to z faktu nieuwzględnienia przez osobę wystawiającą faktury VAT postanowień aneksów do umów najmu podwyższających stawkę czynszu i opłat za media.

Ponadto aneksy zawierane są z datą późniejszą niż okresy obowiązywania nowych stawek np. aneks do umowy najmu lokalu użytkowego zawarty w dniu 21 lutego 2008r., natomiast zapisy wprowadzone treścią aneksu obowiązują od 1 stycznia 2008r. W ww. przypadku do faktur VAT za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj 2008r. wystawiono faktury korygujące w miesiącu otrzymania aneksu tj. w maju 2008r., które zwiększały cenę netto i kwotę należną tytułem podatku VAT za czynsz. Fakturę korygującą dotyczącą miesiąca stycznia 2008r. ujęto w rejestrze sprzedaży do VAT w miesiącu lutym a faktury korygujące za miesiąc luty, marzec, kwiecień, maj 2008r. do poszczególnych miesięcy, w których ujęte były faktury pierwotne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowo rozliczono faktury korygujące podwyższające podatek należny?

Zdaniem Wnioskodawcy, fakturę korygującą podwyższającą podatek należny z powodu okoliczności, które zaistniały po dokonaniu pierwotnej sprzedaży, rozlicza się ją na bieżąco i ujmuje w rejestrze sprzedaży i deklaracji za miesiąc, w którym ją wystawiono. Konieczność wystawiania faktury korygującej w przypadku faktury VAT za miesiąc styczeń 2008r. nie wynikła bowiem z błędu, który wystąpił w momencie wykonania usługi. Pierwotna faktura oraz deklaracja za styczeń 2008r. prawidłowo odzwierciedlały stan faktyczny, istniejący w momencie powstania obowiązku podatkowego. Przyczyną korekty był natomiast okoliczności, które zaistniały po dokonaniu pierwotnej sprzedaży – podpisanie aneksu w dniu 21 lutego 2008r. zwiększającego cenę netto za czynsz.

Fakt ten powoduje, że w przypadku wystawienia faktury korygującej zwiększającej podatek należny, należy uwzględnić skutki tej korekty w rozliczeniu podatku VAT za miesiąc, w którym powinna zostać wystawiona faktura korygująca zwiększająca cenę netto i kwotę należną, tj. w miesiącu lutym 2008r. w momencie podpisania aneksu do umowy najmu. W przypadku wystawienia faktur korygujących za miesiąc od lutego do maja 2008r. Wnioskodawca uważa, że faktury wystawione zostały błędnie bo nie uwzględniały zapisów aneksu i powinny być ujęte w miesiącach, w których zostały ujęte faktury pierwotne tj. w momencie powstania obowiązku podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zasady wystawiania faktur VAT i innych dokumentów z nimi zrównanych uregulowane zostały szczegółowo w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.), zwanym dalej rozporządzeniem.

Stosownie do § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  dzień, miesiąc i rok albo miesiąc i rok dokonania sprzedaży oraz datę wystawienia i numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT"; podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym;
4.  nazwę towaru lub usługi;
5.  jednostkę miary i ilość sprzedanych towarów lub rodzaj wykonanych usług;
6.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
7.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
8.  stawki podatku;
9.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
10.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
11.  wartość sprzedaży towarów lub wykonanych usług wraz z kwota podatku (wartość sprzedaży brutto), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku lub zwolnionych od podatku, lub niepodlegających opodatkowaniu;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem, wyrażoną cyframi i słownie.

W odniesieniu do faktur korygujących zastosowanie mają ogólne zasady obowiązujące przy wystawianiu faktur VAT, dotyczące m.in. zaokrągleń, wykazywania symboli towarów i usług, okresu przechowywania, ilości egzemplarzy, wystawiania duplikatów. Natomiast elementy, jakie winna zawierać faktura korygująca uzależnione są od podstawy jej wystawienia. Zgodnie z § 17 ust. 1 ww. rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny – ust. 2 powołanego przepisu – powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca: a) określone w § 9 ust. 1 pkt 1-3, b) nazwę towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
3.  kwotę podwyższenia ceny bez podatku;
4.  kwotę podwyższenia podatku należnego.

Należy zauważyć, iż termin wystawienia i rozliczenia faktury korygującej w przypadku zwiększenia kwoty podatku należnego, nie został przez ustawodawcę wprost uregulowany, jak to ma miejsce w przypadku faktur stanowiących podstawę do obniżenia kwoty zobowiązania podatkowego. Jednakże w tym przypadku istotne jest, aby dokonano obliczenia i zadeklarowania podatku należnego w momencie powstania obowiązku podatkowego dla danej czynności.

W związku z tym, zasadnym jest zastosowanie ogólnej reguły dotyczącej terminu wystawiania faktur wynikającej z treści art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Natomiast, w myśl art. 19 ust. 4 ww. ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

A zatem w sytuacji gdy faktura korekta podwyższa podatek należny od sprzedaży, sprzedawca winien podwyższyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy poprzez autokorektę deklaracji za ten okres.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż z powodu braku przepływu informacji między komórką wystawiającą faktury a komórką zajmującą się zawieraniem i anektowaniem umów części faktur wystawiono z zaniżoną kwotą czynszu i opłaty za media. Wynikało to z faktu nieuwzględnienia przez osobę wystawiającą faktury VAT postanowień aneksów do umów najmu podwyższających stawkę czynszu i opłat za media. W ww. przypadku do faktur VAT za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj 2008r. wystawiono faktury korygujące w miesiącu otrzymania aneksu tj. w maju 2008r., które zwiększały cenę netto i kwotę należną tytułem podatku VAT za czynsz. Fakturę korygującą dotyczącą miesiąca stycznia 2008r. ujęto w rejestrze sprzedaży do VAT w miesiącu lutym a faktury korygujące za miesiąc luty, marzec, kwiecień, maj 2008r. do poszczególnych miesięcy, w których ujęte były faktury pierwotne.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, iż skoro faktury korygujące wystawione przez Wnioskodawcę powodują zwiększenie wartości obrotu i kwoty podatku należnego, dokonana korekta powinna być rozliczona w okresie rozliczeniowym, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonanej sprzedaży usług. Dotyczy to wszystkich wskazanych we wniosku miesięcy (w tym oczywiście również stycznia 2008r.). Bez wpływu na powyższe rozstrzygnięcie pozostaje okoliczność, iż aneks do umowy najmu lokalu użytkowego zawarty został dopiero w dniu 21 lutego 2008r., gdyż, jak wskazał Wnioskodawca, zapisy wprowadzone treścią aneksu obowiązują od dnia 1 stycznia 2008r. W konsekwencji powyższych zapisów ww. aneksu, kwota należna Wnioskodawcy od nabywcy z tytułu świadczenia usług najmu lokalu użytkowego za poszczególne miesiące wymienione we wniosku, w tym także za styczeń 2008r., obejmuje również zmiany w kwocie czynszu i opłat za media wprowadzone ww. aneksem. Zatem skutki podatkowe, w tym również dotyczące kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego, odnoszą się do całej kwoty obrotu tytułu świadczenia ww. usług za dany miesiąc, w tym także do tej części kwoty należnej, która jest wynikiem wprowadzonych zmian.

W konsekwencji należy stwierdzić, iż w przypadku zwiększenia kwoty podatku należnego należy dokonać korekty za konkretne okresy rozliczeniowe, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonanej sprzedaży usług dokumentującej zwiększenie kwoty podatku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.