Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP1.4512.766.2016.1.JL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-12-07
Teza: w zakresie opodatkowania Wynagrodzenia za Obsługę
Słowa kluczowe: leasing; podatek-podatek od towarów i usług; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; ubezpieczenia; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 13 września 2016 r. (data wpływu 16 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania Wynagrodzenia za Obsługę – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 września 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania Wynagrodzenia za Obsługę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej T. Sp. z o.o. \[dalej: Spółka lub Wnioskodawca\] świadczy przede wszystkim usługi najmu oraz leasingu (zarówno operacyjnego, jak i finansowego) w rozumieniu art. 709¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016. poz. 380; dalej: KC). Jest to główny przedmiot działalności Spółki. Działalność ta generuje co do zasady po stronie Wnioskodawcy sprzedaż opodatkowaną podatkiem od towarów i usług \[dalej: VAT\] według stawki podstawowej, tj. obecnie 23%. W związku z wykonywaniem tych czynności Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

Usługi świadczone przez Spółkę mają za przedmiot przede wszystkim pojazdy samochodowe i są wykonywane przez Wnioskodawcę na podstawie umów leasingu oraz najmu zawieranych z przedsiębiorcami, w tym w szczególności zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT \[dalej: Korzystający lub Leasingobiorcy\].

W czasie trwania umów leasingu \[dalej: Umowy\], których integralną część stanowią Ogólne Warunki Umów Leasingu (OWUL), zgodnie z ich postanowieniami Leasingobiorcy zobowiązani są do zapewnienia/ponoszenia kosztów ubezpieczenia oddanych im do korzystania przedmiotów leasingu - w przypadku pojazdów, stanowiących główny przedmiot zawieranych przez Spółkę Umów, oprócz ubezpieczenia w zakresie odpowiedzialności cywilnej (OC), także autocasco (AC), następstw nieszczęśliwych wypadków (NNW), ryzyka kradzieży (KR).

Powyższy obowiązek ubezpieczenia Leasingobiorcy mogą realizować na różne sposoby, zgodnie z wariantem wybranym w ramach możliwości określonych w Umowie. I tak, mogą ubezpieczyć przedmiot leasingu we własnym zakresie (jako ubezpieczający) w wybranym przez siebie zakładzie ubezpieczeń \[dalej: Zakład\], z puli zakładów akceptowanych przez Spółkę. W takim przypadku, zgodnie z art. 808 § 1 KC, Korzystający zawiera umowę ubezpieczenia (i opłaca składki ubezpieczeniowe) we własnym imieniu, ale na rachunek osoby trzeciej, tj. Spółki. Leasingobiorcy mogą też wybrać wariant, w którym ubezpieczenia dokonuje „w ich zastępstwie” Spółka - we wskazanym lub wybranym przez siebie - Zakładzie. W takim przypadku to Spółka zawiera umowę ubezpieczenia i opłaca składki ubezpieczeniowe; Spółka zawiera taką umowę we własnym imieniu i na własny rachunek. W rezultacie, w każdym wypadku, niezależnie od przyjętego/wybranego schematu, ubezpieczonym jest Spółka jako właściciel przedmiotu leasingu.

W sytuacji, gdy to Spółka zapewnia ubezpieczenie przedmiotu leasingu, obciąża jego kosztami (tj. kosztami zapłaconych do Zakładu składek) Leasingobiorcę. Przy tym zasadą jest, zgodnie z umowami ubezpieczenia zawieranymi przez Spółkę, iż składki płatne są do Zakładów jednorazowo (z góry za cały rok/12 miesięcy). Natomiast Leasingobiorcy, zgodnie z dokonanym wyborem obciążani są przez Spółkę, poniesionymi przez nią kosztami ubezpieczenia, albo jednorazowo albo w 12 ratach miesięcznych, płatnych w terminach płatności rat leasingowych wynikających z Umowy.

Kwoty odpowiadające składce ubezpieczeniowej uiszczonej przez Spółkę na rzecz Zakładu, wykazywane są przez Spółkę w odrębnej pozycji na fakturze dokumentującej należne jej za dany miesiąc wynagrodzenie w związku z Umową (możliwe jest jednak wystawianie na te kwoty odrębnych faktur).

W związku z zapewnianiem ubezpieczenia przedmiotu leasingu - tym Leasingobiorcom, którzy się na taki wariant zdecydują w przyszłości - Spółka zamierza doliczać do rat leasingowych dodatkowe kwoty „za obsługę ubezpieczeń” \[dalej odpowiednio: Wynagrodzenie za Obsługę oraz Obsługa ubezpieczeń\]. Kwoty te, zgodnie z założeniami Spółki, mają co najmniej pokryć koszty dodatkowych czynności, o charakterze przede wszystkim techniczno-administracyjnym, podejmowanych przez Spółkę w sytuacji wyboru przez Leasingobiorcę wariantu, w którym ubezpieczenie przedmiotu leasingu zapewniane jest przez Spółkę (Wnioskodawca nie wyklucza przy tym naliczania na tych kosztach marży). Dotyczą one/są związane m.in. z zaangażowaniem zasobów Spółki w zawarcie umowy ubezpieczenia (tj. podpisanie umowy, poinformowanie Korzystającego o fakcie i warunkach zawartego ubezpieczenia, organizacji procesu opłacenia składki), jak i jej późniejszą bieżącą obsługę (tj. wyliczenie kwoty raty miesięcznej, zafakturowanie, monitorowanie przebiegu ubezpieczenia etc.). Katalog kosztów/czynności składających się na Obsługę ubezpieczeń nie ma charakteru zamkniętego - do pewnego stopnia uzależniony też jest od Leasingobiorcy (jego wskazań), a zatem zindywidualizowany. Konkretne działania składające się na Obsługę ubezpieczeń realizowane są przez pracowników Spółki, względnie osoby współpracujące z Wnioskodawcą na podstawie umów cywilnoprawnych, przy zaangażowaniu składników materialnych i niematerialnych należących do Spółki. Wnioskodawca ponosi w rezultacie wszelkie koszty związane z Obsługą ubezpieczeń. Wysokość Wynagrodzenia za Obsługę będzie niezależna od wartości ubezpieczenia, którego kosztami Spółka obciąża danego Korzystającego. Czynności składające się na Obsługę ubezpieczeń mają bowiem charakter odrębny/niezależny od usługi ubezpieczenia przedmiotu leasingu, zapewnianej przez Spółkę w ramach schematu określonego w art. 8 ust. 2a ustawy o VAT.

Jak już wskazano, Wynagrodzenie za Obsługę Spółka zamierza doliczać do comiesięcznych rat leasingowych \[dalej: Rata/-y leasingowa/-e\], przez co podwyższać ono będzie ich wysokość. W efekcie, na Ratę leasingową składać się będą następujące składniki/elementy kalkulacyjne:

1.  Część kapitałowa Raty leasingowej;
2.  Część odsetkowa Raty leasingowej;
3.  Kwoty należne z tytułu obsługi leasingu/przedmiotu leasingu, w tym Wynagrodzenie za Obsługę.

Wszystkie ww. należności stanowią nierozerwalne elementy Raty leasingowej i mają charakter cenotwórczy. Oznacza to, że np. w przypadku ubezpieczenia przedmiotu leasingu we własnym zakresie przez Korzystającego, Spółka nie ponosi kosztów związanych z Obsługą ubezpieczeń. W efekcie, w takim przypadku Rata leasingowa nie jest i nie będzie powiększona o część przewidzianą na Wynagrodzenie za Obsługę (koszt leasingu po stronie Korzystającego w relacji ze Spółką pozostanie bez zmian).

Z uwagi na powyższe, Rata leasingowa (uwzględniająca wszystkie ww. elementy kalkulacyjne, w tym Wynagrodzenie za Obsługę) prezentowana będzie przez Spółkę na fakturze, tak jak dotychczas, w jednej pozycji, obejmującej łącznie wszystkie składające się nań elementy kalkulacyjne. W odrębnej pozycji (lub na oddzielnej fakturze) dokumentowana będzie - według stawki „zwolniona”, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 37 w zw. z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT oraz wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej \[dalej: TSUE\] w sprawie BGŻ Leasing Sp. z o.o. (sygn. C-224/11) - kwota (lub rata stanowiąca część tej kwoty) z tytułu poniesionych przez Spółkę kosztów ubezpieczenia przedmiotu leasingu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy kwoty Wynagrodzenia za Obsługę, o które Spółka zamierza podwyższać wynagrodzenie należne jej od Leasingobiorców w związku z Umowami, będą opodatkowane VAT, według stawki podstawowej, tj. analogicznie do pozostałych elementów kalkulacyjnych składających się na wartość Rat leasingowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, kwoty Wynagrodzenia za Obsługę, o które Spółka zamierza podwyższać wynagrodzenie należne jej od Leasingobiorców w związku z Umowami, będą opodatkowane VAT według stawki podstawowej, tj. analogicznie do pozostałych elementów kalkulacyjnych składających się na wartość Rat leasingowych.

1.  Uwagi ogólne - stan prawny

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT czynności podlegające VAT opodatkowane są tzw. stawką podstawową, wskazaną w tym przepisie. Na zasadzie art. 146a pkt 1 ustawy o VAT stawka ta wynosi jednak obecnie 23%. W ustawie o VAT ustawodawca przewidział również szereg wyjątków, w których dana sprzedaż (dostawa towaru/świadczenie usługi) podlega zwolnieniu z VAT. Zwolnieniem od podatku objęte zostały w szczególności szeroko rozumiane usługi ubezpieczeniowe i finansowe, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37-41 ustawy o VAT. I tak, na mocy pkt 37 zwolnienie z VAT ma zastosowanie do usług ubezpieczeniowych, usług reasekuracyjnych i usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Ponadto, w myśl art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, zwolnienie stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ww. przepisach, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia tej usługi zwolnionej.

Jednocześnie przewidziane zostały przypadki, w których wspomniane zwolnienia nie mają zastosowania. Zgodnie z:

*   art. 43 ust. 15 ustawy o VAT zwolnień, o których mowa w ust. 1 pkt 37-41 oraz w ust. 13, nie stosuje się do: (i) czynności ściągania długów, w tym factoringu, (ii) usług doradztwa, (iii) usług w zakresie leasingu,

*   art. 43 ust. 14 ustawy o VAT zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, nie ma zastosowania do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 37-41.

W związku z powyższym, mimo iż usługa leasingu zalicza się do kategorii usług finansowych, nie ma do niej zastosowania zwolnienie z VAT. W efekcie, zgodnie ze wspomnianym art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, jest ona opodatkowana na zasadach ogólnych, tj. według podstawowej stawki VAT.

1.  Koncepcja tzw. świadczeń kompleksowych

Zdaniem Spółki podstawowa stawka VAT ma zastosowanie do całej kwoty Raty leasingowej należnej jej na podstawie Umowy, a więc do wszystkich elementów kalkulacyjnych składających się na kwotę tej raty. W rezultacie, powinna również mieć zastosowanie do kwoty Wynagrodzenia za obsługę. Powyższa konkluzja jest aktualna pomimo, iż Rata leasingowa obejmuje nie tylko elementy kalkulacyjne bezpośrednio/wprost związane z oddaniem rzeczy (towaru) do korzystania przez czas oznaczony - stanowiącym istotę leasingu, ale też związane z obsługą samej umowy, jak też przedmiotu leasingu. Do tej ostatniej kategorii zaliczyć należy Obsługę ubezpieczeń.

Z tej perspektywy Ratę leasingową należy rozpatrywać jako wynagrodzenie należne z tytułu usługi kompleksowej, w której leasing odgrywa wiodącą rolę - bez niego inne świadczenia albo w ogóle nie miałyby miejsca/uzasadnienia albo prawdopodobieństwo ich świadczenia przez Spółkę na rzecz kontrahenta (leasingobiorcy) byłoby małe (znikome). W efekcie, leasing - jako świadczenie dominujące - przesądza o charakterze całej usługi.

Jakkolwiek regułą na gruncie VAT jest traktowanie każdego świadczenia odrębnie - jako samodzielnego/niezależnego zdarzenia gospodarczego (dostawy towaru lub usługi), niemniej w praktyce przyjmuje się, iż w sytuacji, gdy podatnik zapewnia kontrahentowi równolegle szereg (zbiór) powiązanych ze sobą świadczeń, które formalnie/co do zasady mogą być rozpatrywane jako samodzielne (odrębnie), należy uznawać, iż podatnik świadczy na rzecz kontrahenta jedną usługę, o złożonym charakterze. W takim bowiem przypadku rozdzielanie świadczeń zapewnianych przez podatnika byłoby sztuczne i sprzeczne z ekonomicznym sensem relacji łączącej podatnika z odbiorcą. Powyższa koncepcja została wypracowana i znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej \[dalej: TSUE\]. TSUE uznaje się, że świadczenie kompleksowe występuje wtedy, gdy w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jedną transakcję, jeżeli nie są one od siebie niezależne (tak np. TSUE w wyrokach w sprawie C-224/11 BGŻ Leasing Sp. z o.o., w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN, w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed, w sprawie C-276/09 Everything Everywhere, w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse, w sprawie C-425/06 Part Service i w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen i OV Bank). Dodatkowo, w orzecznictwie wskazuje się, że jedna transakcja występuje w wypadku, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.

Należy zatem wskazać, że na usługę złożoną składa się zatem kombinacja różnych czynności, których istota sprowadza się do realizacji określonego celu, tj. wykonania świadczenia głównego. Czynności, które nie składają się na świadczenie główne, lecz są wykonywane przy spełnieniu takiego świadczenia, określa się mianem „świadczeń pomocniczych”. Świadczenia te nie stanowią celu samego w sobie, lecz zmierzają do pełnej (pełniejszej) realizacji lub wykorzystania usługi zasadniczej. Czynność należy zatem traktować jako pomocniczą, jeżeli bez niej wykonanie lub wykorzystanie usługi głównej byłoby niemożliwe lub utrudnione (mniej efektywne).

Praktyczna doniosłość koncepcji kompleksowości świadczeń polega w szczególności na tym, że w ramach usługi o charakterze kompleksowym do wszystkich składających się na nią świadczeń (usług) zastosowanie mają te same zasady opodatkowania VAT, w tym te dotyczące stawki podatku, właściwe dla usługi głównej/wiodącej. Powyższe jest przy tym niezależne od tego, w jaki sposób kalkulowane lub prezentowane jest wynagrodzenie za taką kompleksową usługę - nie ma zatem znaczenia, czy składa się ono z jednej pozycji, czy większej liczby elementów, w szczególności odpowiadającej liczbie świadczeń tworzących usługę kompleksową (jak też wielkości udziału tych elementów w kwocie całkowitej należnej za taką usługę). O kompleksowości, jak wyżej wskazano, decyduje bowiem, w sposób obiektywny (rzeczywisty), charakter związku między poszczególnymi usługami (świadczeniami), a nie sposób, w jaki zostało określone wynagrodzenie należne za nie podatnikowi. Z przyczyn, o których była mowa powyżej, z punktu widzenia VAT wynagrodzenie za usługę kompleksową ma charakter jednolity (obejmuje wszystkie elementy kalkulacyjne/składowe) i także nie powinno być dzielone, bez względu na postanowienia umowy między stronami. Tym samym, sposób opodatkowania VAT świadczenia głównego determinuje opodatkowanie całej usługi kompleksowej i zw. z nią elementami wynagrodzenia. W efekcie, bez wpływu na sposób rozliczenia takiej usługi dla celów VAT pozostają takie okoliczności, jak np. stawka VAT właściwa dla usług pomocniczych.

Pogląd taki wyrażony został w orzeczeniu TSUE w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd. W orzeczeniu tym TSUE stwierdził, że: „(\`(...)\`) pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej”.

W ocenie Spółki w omawianych okolicznościach wiodący/dominujący charakter należy przypisać usłudze leasingu. Pozostałe czynności składające się na obsługę leasingu/przedmiotu leasingu, do której zdaniem Spółki należy również zaliczyć Obsługę ubezpieczeń, mają charakter pomocniczy/subsydiarny wobec usługi leasingu. Czynności te nie stanowią samodzielnego celu gospodarczego, który zamierza osiągnąć Korzystający (jego celem jest korzystanie z przedmiotu leasingu). Zmierzają one do zapewnienia maksymalnie efektywnej i atrakcyjnej dla Leasingobiorcy realizacji świadczenia głównego (leasingu). W omawianych okolicznościach, czynności pomocnicze zachowują sens gospodarczy jedynie w przypadku, gdy świadczone są wraz z usługą leasingu - są one bowiem nierozerwalnie związane z tą usługą (lub jej przedmiotem). Z perspektywy Korzystającego świadczenie na jego rzecz usług pomocniczych w oderwaniu od usługi leasingu byłoby bezcelowe.

W rezultacie, dla celów VAT Rata leasingowa (na którą składają się część kapitałowa, część odsetkowa, wynagrodzenie za obsługę leasingu oraz Wynagrodzenie za Obsługę) powinna być traktowana jednolicie, tj. jako wynagrodzenie z tytułu świadczenia na rzecz leasingobiorcy kompleksowej usługi leasingu. Tym samym, żaden z elementów kalkulacyjnych Raty leasingowej nie powinien być traktowany jako samoistne wynagrodzenie, należne z innego tytułu niż świadczenie usługi leasingu.

W związku z powyższym, do Raty leasingowej kalkulowanej zgodnie z metodologią przedstawioną w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zastosowanie powinna znaleźć w całości podstawowa stawka VAT.

1.  Stawka VAT dla Raty leasingowej w części przewidzianej na Wynagrodzenie za Obsługę

W ocenie Wnioskodawcy, na przedstawione wyżej stanowisko, zgodnie z którym do Raty leasingowej w całości powinna znaleźć zastosowanie podstawowa stawka VAT 23%, nie wpłynie fakt, iż w Racie leasingowej uwzględnione zostaje również Wynagrodzenie za Obsługę.

W ocenie Spółki kwalifikacja dla celów podatkowych części wynagrodzenia przypadającej na Wynagrodzenie za Obsługę powinna zostać poprzedzona oceną, z jakiego tytułu/na jakiej podstawie wynagrodzenie to jest wypłacane Spółce.

Wnioskodawca wskazuje w szczególności, że Obsługa ubezpieczeń nie polega na świadczeniu na rzecz Korzystającego usługi ubezpieczeniowej lub usługi pośrednictwa przy świadczeniu takiej usługi, do których zastosowanie ma zwolnienie z VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.

W ustawie o VAT nie została zawarta legalna definicja pojęcia „usługi ubezpieczeniowe”. W celu ustalenia zakresu znaczeniowego tego pojęcia należy zatem odwołać się m.in. do uregulowań ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz.U. poz. 1844).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 tej ustawy, przez działalność ubezpieczeniową rozumie się wykonywanie czynności ubezpieczeniowych związanych z oferowaniem i udzielaniem ochrony na wypadek ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych.

Ponadto, zgodnie z art. 4 ust. 7 i ust. 8 ww. ustawy, czynnościami ubezpieczeniowymi są m.in. zawieranie umów ubezpieczenia, umów gwarancji ubezpieczeniowych lub zlecanie ich zawierania uprawnionym pośrednikom ubezpieczeniowym, składanie oświadczeń woli w sprawach roszczeń o odszkodowania lub inne świadczenia należne z tytułu umów ubezpieczenia, ustalanie składek i prowizji należnych z tytułu takich umów etc.

W orzecznictwie TSUE wskazuje się z kolei, że istota transakcji ubezpieczeniowej polega na tym, że ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za opłacenie składki (tak np. TSUE w wyrokach w sprawach C-349/96 Card Protection Plan oraz C-240/99 Skania).

Z uwagi na powyższe, w ocenie Spółki, zwolnieniem z VAT przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT objęte są czynności polegające na zapewnieniu ubezpieczonemu przez ubezpieczyciela ochrony ubezpieczeniowej na wypadek zaistnienia okoliczności wskazanych w umowie ubezpieczenia. Ponadto, zwolnienie to może dotyczyć usług pośrednictwa świadczonych w związku z zawieraniem umów ubezpieczenia, rozumianych jako ogół działań mających na celu doprowadzenie do zawiązania takiej umowy.

Zdaniem Spółki, całokształt wykonywanych przez nią działań w ramach Obsługi ubezpieczeń potwierdza, iż istota tych czynności nie jest zapewnienie Leasingobiorcom ochrony ubezpieczeniowej czy też doprowadzenie do zawarcia przez Korzystającego (tj. na jego rzecz) umowy, z której wynikałaby taka ochrona. Wnioskodawca nie zobowiązuje się bowiem np. do wypłacenia na rzecz Korzystającego odszkodowania w związku z zaistnieniem zdarzenia przewidzianego w umowie ubezpieczenia (w omawianych relacjach podmiotem udzielającym ochrony ubezpieczeniowej jest Zakład).

Obsługa ubezpieczeń polega na wykonywaniu na rzecz Korzystających czynności o charakterze przede wszystkim administracyjnym/technicznym, które mają na celu wsparcie Leasingobiorcy w zakresie wykonania ciążącego na nim - z mocy zawartej ze Spółką umowy leasingu - obowiązku zapewnienia ubezpieczenia przedmiotu leasingu oraz wsparcia w okresie trwania ochrony ubezpieczeniowej, w związku z umową ubezpieczenia zawartą w tym zakresie przez Wnioskodawcę. Z tego względu szereg czynności składających się na wspomnianą Obsługę ubezpieczeń będzie też wykonywana ex post, tj. po zawarciu umowy ubezpieczenia. Przy tym, jak była o tym mowa, umowa będzie zawierana przez Spółkę zarówno w jej imieniu własnym, jak i na jej rachunek.

Jak wskazano w opisie, wykonywanie przez Spółkę na rzecz Korzystającego czynności składających się na Obsługę ubezpieczeń uzależnione jest od woli Leasingobiorcy. Korzystający dysponuje przy tym swobodą zarówno w zakresie tego, czy (i) w ogóle będzie on beneficjentem takich czynności (poprzez wybór wariantu realizacji obowiązku ubezpieczenia przedmiotu leasingu), jak też (ii) zakresu czynności, które będą podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach Obsługi ubezpieczeń. Obsługa ubezpieczeń ma zatem charakter zindywidualizowany i uzależniony od potrzeb/wskazań Korzystającego.

Należy podkreślić, że wybór przez Leasingobiorcę z wariantu, w którym Spółka zapewnia mu ubezpieczenie przedmiotu leasingu, powoduje, iż Spółka wykonuje na rzecz Leasingobiorcy dodatkowe czynności (polegające na Obsłudze ubezpieczeń), które nie miałyby miejsca w przypadku zawarcia przez Korzystającego umowy ubezpieczenia we własnym zakresie. W efekcie, realizacja tych wiąże się z dodatkowym zaangażowaniem zasobów materialnych i niematerialnych Spółki. Zwiększeniu ulega też nakład pracy ponoszonej przez Spółkę w związku ze świadczeniem usługi leasingu.

Należy zatem wskazać, że Wynagrodzenie za Obsługę należne jest Spółce w zamian za ponoszenie dodatkowego nakładu pracy/dodatkowe wykorzystanie zasobów Wnioskodawcy. Wysokość tego wynagrodzenia uzależniona będzie przy tym od zakresu czynności składających się na Obsługę ubezpieczeń wykonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz danego Korzystającego. Natomiast nie jest/będzie ono zależne w szczególności od wysokości składki ubezpieczeniowej opłaconej przez Spółkę (której dokładny koszt jest jej zwracany przez Leasingobiorcę).

Należy dodać, że czynności z zakresu Obsługi ubezpieczeń są niezależne/dodatkowe w stosunku do zapewnianej Korzystającemu usługi ubezpieczenia. Czynności te nie mogą być traktowane jako nierozerwalnie związane z zawieranymi przez Spółkę umowami ubezpieczenia, z uwagi na fakt, że w żaden sposób nie wpływa na kształt umowy ubezpieczenia (tj. np. na wysokość składek, zakres/rodzaj ochrony ubezpieczeniowej). W związku z tym, nie powinna być ona traktowana jako element usługi ubezpieczenia świadczonej przez Spółkę na rzecz Korzystającego. W rezultacie, wynagrodzenie należne Spółce z tego tytułu (Wynagrodzenie za Obsługę) nie powinno powiększać wykazywanej przez Wnioskodawcę na fakturze kwoty odpowiadającej refakturowanej składki ubezpieczeniowej, którą obciążany jest Korzystający (jednorazowo lub w ratach). Tytułem do uiszczenia Spółce Wynagrodzenia za Obsługę nie jest bowiem świadczenie usługi ubezpieczeniowej/usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, lecz wykonanie na rzecz Leasingobiorcy dodatkowych czynności związanych z obsługą administracyjną leasingu.

W konsekwencji, z uwagi na argumenty, o których była mowa powyżej, w przypadku wykonywania przez Spółkę na rzecz Korzystającego czynności z zakresu Obsługi ubezpieczeń, do Raty leasingowej, uwzględniającej Wynagrodzenie za Obsługę, zastosowanie powinna znaleźć w całości podstawowa stawka VAT, tj. obecnie 23%.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że analogiczne stanowisko do przedstawionego przez Spółkę jest prezentowane w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez właściwe organy podatkowe. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 stycznia 2015 r. (sygn. IPPP2/443-942/14-4/AO), w której to organ rozpatrywał sytuację, w której - oprócz usługi ubezpieczenia świadczonej (odsprzedawanej) odrębnie od usługi leasingu - wnioskodawca wykonywał na rzecz leasingobiorców m.in. czynności polegające na administrowaniu ubezpieczeniem, w tym pobierał i przekazywał do zakładu ubezpieczeń kwoty składek, pobierał i monitorował płatności, analizował szkodowość etc. W interpretacji tej organ wskazał m.in., że: „(\`(...)\`) czynności czysto techniczne, administracyjne nie są objęte zwolnieniem od podatku od towarów i usług. W konsekwencji należy uznać, że Wnioskodawca świadczył będzie odrębne od usługi ubezpieczeniowej usługi obsługi administracyjnej, które wiążą się z dodatkowymi czynnościami administracyjnymi wykonywanymi przez pracowników Spółki, które to czynności nie są wykonywane w przypadku wybrania przez klienta jedynie usługi ubezpieczeniowej korzystającej ze zwolnienia od podatku. Wobec odrębności świadczeń i nakładów pracy związanych z dodatkową obsługą administracyjną umowy ubezpieczenia usługi te nie są również zależne od usług finansowych dotyczących rozłożenia składki ubezpieczeniowej na raty, które świadczonych są przez Wnioskodawcę. Zatem usługi obsługi administracyjnej jako usługi odrębne i niekorzystające ze zwolnienia od podatku od towarów i usług będą podlegały opodatkowaniu według podstawowej stawki podatku VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy stwierdzające, że w przypadku dodatkowego obciążenia z tytułu obsługi administracyjnej, oddzielnego od usługi ubezpieczeniowej oraz finansowej, wyłącznie wynagrodzenie z tytułu obsługi administracyjnej będzie opodatkowane podstawową stawką VAT należało uznać za prawidłowe”.

Końcowo, dla porządku należy zaznaczyć, że opodatkowanie VAT Obsługi ubezpieczeń i należnej z tego tytułu kwoty Wynagrodzenia za obsługę będzie jednocześnie neutralne, jeżeli chodzi o możliwość stosowania przez Spółkę zwolnienia z VAT do kwoty (lub raty stanowiącej część tej kwoty) pobieranej od Korzystającego tytułem poniesionych przez Spółkę kosztów ubezpieczenia przedmiotu leasingu, tj. w ramach tzw. refakturowania. W szczególności będzie to spowodowane odrębnością tytułów (świadczeń) stanowiących podstawę domagania się przez Spółkę każdej z ww. kwot od Korzystającego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcie naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.