Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-308/11/EJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-05-13
Teza: stawka podatku VAT dla usługi sekcji zwłok wykonywanej dla samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej
Słowa kluczowe: opieka-opieka zdrowotna-zakład opieki zdrowotnej; usługi-usługi medyczne; usługi-usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2011r. (data wpływu 14 lutego 2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usługi sekcji zwłok wykonywanej dla samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usługi sekcji zwłok wykonywanej dla samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką cywilną prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie usług pogrzebowych oraz produkcji trumien. Obecnie od 1 stycznia 2011r. w wyniku wygranego przetargu nieograniczonego na świadczenie kompleksowej obsługi prosektorium dla samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej, Wnioskodawca zobowiązany jest do świadczenia usług polegających na wykonywaniu sekcji zwłok zleconych przez szpital – zgodnie z § 24 i 25 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej (D. U. z 1991r. Nr 91, poz. 408). Usługi wykonywane są przez lekarza patomorfologa, z którym Wnioskodawca ma podpisaną umowę o dzieło. Natomiast Wnioskodawca, jako podmiot związany ze szpitalem umową o „świadczenie kompleksowej obsługi prosektoryjnej”, wystawia fakturę VAT obciążającą szpital za zlecone usługi sekcji zwłok. Zgodnie z warunkami umowy przetargowej za sekcję zwłok Wnioskodawca ma ustaloną odrębną ceną jednostkową od ceny za pozostałe usługi polegające na przygotowaniu zwłok do wydania rodzinie. Wnioskodawca jest więc zobowiązany do wyodrębnienia usługi sekcji zwłok jako osobnej usługi oddzielnej od wykonywanych pozostałych usług obsługi prosektorium. Usługa wykonywania sekcji zwłok mieści się w grupowaniu PKWiU 86.90.1 „Pozostałe usługi w zakresie opieki zdrowotnej”. Wnioskodawca ma potwierdzenie Urzędu Statystycznego w Łodzi z dnia 20 stycznia 2011r. – pismo OKN-5672/KU-299/2011.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy usługa sekcji zwłok jako oddzielna usługa wyodrębniona od pozostałych usług wykonywanych w ramach „Kompleksowej Obsługi Prosektorium” dla samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej opodatkowana jest stawką podstawową VAT 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług stawka podstawowa VAT wynosi 23%, z pewnymi zastrzeżeniami. Świadczone usługi sekcji zwłok będą opodatkowane stawką VAT 23%. Do usług tych nie można zastosować zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19, gdyż zwolnienie to odnosi się do usług medycznych świadczonych przez określone w tych przepisach podmioty.

Od 1 stycznia 2011r. zwolnienie usług medycznych z podatku VAT jest zwolnieniem przedmiotowo-podmiotowym. Jako, że Wnioskodawca jest podmiotem gospodarczym nie wymienionym w tych przepisach, nie mieści się w tym zwolnieniu.

Również stawka VAT 8% jest niewłaściwa gdyż sekcja zwłok sklasyfikowana jest jako „pozostałe usługi w zakresie opieki zdrowotnej – PKWiU 86.90.1”. Stawka 8% jest właściwa do usług sklasyfikowanych w PKWiU 96.03 czyli usług pogrzebowych i pokrewnych.

Podsumowując, usługi sekcji zwłok wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach „Kompleksowej obsługi prosektorium” dla SP ZOZ opodatkowane są stawką podstawową VAT 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Od 1 stycznia 2011r. podstawowa stawka podatku o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 23%, z wyłączeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Art. 146a ust. 1 ustawy o VAT (wprowadzony do ustawy o VAT z dniem 1 stycznia 2011r. ustawą z dnia 26 listopada 2010r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej - Dz. U. Nr 238 poz. 1578) stanowi, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, (art. 146f wprowadzono do ustawy o VAT z dniem 1 stycznia 2011r. ustawą z dnia 16 grudnia 2010r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw - Dz. U. 257 poz. 1726).

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r. wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem VAT następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU).

Z dniem 1 stycznia 2011r. ustawodawca odstąpił od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, tym samym opisuje się poszczególne czynności zwolnione od podatku wskazując na ich cechy, charakter oraz okoliczności wykonania.

W myśl obowiązującego od 1 stycznia 2011r. art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej.

Natomiast stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

1.  lekarza i lekarza dentysty,
2.  pielęgniarki i położnej,
3.  medycznych, o których mowa w art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2007r. Nr 14, poz. 89 ze zm.),
4.  psychologa.

Zwolnienie określone w tych przepisach ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Oznacza to, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez zdefiniowany krąg podmiotów.

Zatem powołane wyżej przepisy ustawy o podatku VAT wskazują jaki rodzaj usług podlega zwolnieniu (tj. usługi opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane), oraz definiują krąg podmiotów wykonujących te usługi (zakłady opieki zdrowotnej).

Tut. Organ podatkowy zauważa, iż przepisy ustawy o VAT ani nie posługują się pojęciem świadczenia zdrowotnego (które to pojęcie definiuje ustawa z dnia 30 sierpnia 1991r. o zakładach opieki zdrowotnej - Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89 z późn. zm.), ani też nie odsyłają w zakresie samego zdefiniowania usług opieki medycznej podlegających zwolnieniu do przepisów ww. ustawy o zakładach opieki zdrowotnej.

Stosownie do art. 3 ww. ustawy o zakładach opieki zdrowotnej świadczeniem zdrowotnym są działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.

Ze zwolnienia będą generalnie korzystać tylko te czynności, które mają charakter diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy). Jeśli świadczenie nie będzie służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, to wówczas nie będzie objęte zwolnieniem od podatku VAT.

W sprawie C-76/99 (wyrok z dnia 11 stycznia 2011r.) Komisja Wspólnot Europejskich przeciw Republice Francuskiej ETS stwierdził, że dla rozstrzygania o objęciu czynności zwolnieniem należy uwzględnić cel czynności. Jeśli następuje to w związku z diagnozowaniem, bądź terapią, świadczenie jest wolne od podatku jako czynność opieki medycznej, bądź działalność jej towarzysząca.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest spółką cywilną prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie usług pogrzebowych oraz produkcji trumien. Obecnie od 1 stycznia 2011r. w wyniku wygranego przetargu nieograniczonego na świadczenie kompleksowej obsługi prosektorium dla samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej, Wnioskodawca zobowiązany jest do świadczenia usług polegających na wykonywaniu sekcji zwłok zleconych przez szpital – zgodnie z § 24 i 25 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej (D. U. z 1991r. Nr 91, poz. 408). Usługi wykonywane są przez lekarza patomorfologa, z którym Wnioskodawca ma podpisana umowę o dzieło. Natomiast Wnioskodawca, jako podmiot związany ze szpitalem umową o „świadczenie kompleksowej obsługi prosektoryjnej”, wystawia fakturę VAT obciążającą szpital za zlecone usługi sekcji zwłok. Zgodnie z warunkami umowy przetargowej za sekcję zwłok Wnioskodawca ma ustaloną odrębną ceną jednostkową od ceny za pozostałe usługi polegające na przygotowaniu zwłok do wydania rodzinie. Wnioskodawca jest więc zobowiązany do wyodrębnienia usługi sekcji zwłok jako osobnej usługi oddzielnej od wykonywanych pozostałych usług obsługi prosektorium.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że usługi sekcji zwłok nie są usługami wymienionymi w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy o VAT, albowiem nie są one usługami w zakresie opieki medycznej służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Usługi sekcji zwłok nie są również wymienione w innych przepisach ustawy, jak i przepisach wykonawczych do ustawy, regulujących opodatkowanie stawkami obniżonymi.

Zatem usługi sekcji zwłok podlegają opodatkowaniu według stawki 23% VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Tut. organ zauważa, że nie dokonał oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy odnośnie opodatkowania stawką 8% VAT usług pogrzebowych i pokrewnych, albowiem nie było to przedmiotem wniosku i Wnioskodawca nie złożył zapytania w tym zakresie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.