Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-535/09/WN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-09-17
Teza: prawidłowość wystawienia not księgowych oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego zawartego w fakturach w miesiącu otrzymania od kontrahentów podpisanych not korygujących
Słowa kluczowe: faktura; faktura-faktura korygująca; faktura-korekta faktury; noty-nota korygująca
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 29 czerwca 2009r. (data wpływu 8 lipca 2009r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 lipca 2009r. (data wpływu 30 lipca 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawienia not księgowych oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego zawartego w fakturach w miesiącu otrzymania od kontrahentów podpisanych not korygujących – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lipca 2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawienia not księgowych oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego zawartego w fakturach w miesiącu otrzymania od kontrahentów podpisanych not korygujących.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 lipca 2009r. (data wpływu 30 lipca 2009r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 20 lipca 2009r. znak: IBPP2/443-535/09/WN.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej również Spółka) jest oddziałem spółki prawa węgierskiego W. działającym na polskim rynku i zarejestrowanym dla potrzeb podatku VAT od marca 2004 roku. Spółka rozlicza podatek od towarów i usług na bazie miesięcznych deklaracji VAT-7, które są składane do tut. Urzędu Skarbowego. Spółka otrzymuje faktury od polskich kontrahentów za m.in. następujące usługi: usługi i opłaty lotniskowe, najem hangaru, usługi transportowe, czynsz powierzchni biurowej, opłaty eksploatacyjne itp. Wnioskodawca odlicza podatek naliczony wynikający z otrzymanych faktur i deklaruje go w bieżących deklaracjach VAT składanych do Urzędu Skarbowego, zgodnie z ich datą otrzymania, działając na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.). Jednocześnie Wnioskodawca otrzymuje faktury od polskich kontrahentów za usługi świadczone na terytorium Polski zawierające błędne dane węgierskiej spółki W.

Ponadto w piśmie z dnia 23 lipca 2009r. Wnioskodawca dodał, iż:

*   rzeczywistym nabywcą usług, o których mowa we wniosku jest polski oddział spółki prawa węgierskiego W.
*   na fakturach wystawionych przez polskich kontrahentów a otrzymanych przez W. Oddział w Polsce widnieją następujące dane nabywcy: nazwa: W. Węgry, adres: L., a powinno być: nazwa: W. (Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) Oddział w Polsce, adres: P., Polska

Mając na uwadze przedstawione dane Wnioskodawca wyjaśnił, iż błędnie zostały podane – NIP, adres oraz człon nazwy nabywcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy błędnie wystawione faktury na spółkę węgierską mogą być skorygowane za pomocą not księgowych oraz czy Wnioskodawca ma prawo odliczyć VAT naliczony zawarty w ww. fakturach w miesiącu otrzymania od kontrahentów podpisanych not korygujących?

Zdaniem Wnioskodawcy, działając na podstawie art. 15 § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2008r. nr 212, poz. 1337) Spółka może wystawić noty korygujące do wszystkich faktur, które zostały omyłkowo wystawione na podmiot węgierski. Wystawione noty korygujące będą zmieniały adres oraz NIP spółki węgierskiej, które będą zastąpione nowymi danymi Spółki oraz do nazwy Spółki zostaną dodane słowa "Oddział w Polsce". Na podstawie otrzymanych i podpisanych not korygujących, Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z ww. faktur.

Ponadto, biorąc pod uwagę postanowienia art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT Wnioskodawca stoi na stanowisku, że prawo do odliczenia VAT naliczonego Spółka nabędzie w miesiącu otrzymania od kontrahentów podpisanych not korygujących, o których mowa powyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) zwanej dalej również ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Podstawowy obowiązek dokumentowania obrotu dla potrzeb podatku od towarów i usług, fakturami VAT przez podatników tego podatku został określony w art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, w myśl którego podatnicy, o których mowa w art. 15, mają obowiązek wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zasady wystawiania faktur VAT i innych dokumentów z nimi zrównanych uregulowane zostały szczegółowo w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337), zwanego dalej rozporządzeniem.

Stosownie do § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT";
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

W świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, faktury VAT są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury. W praktyce, przy dokumentowaniu przez podatników obrotu gospodarczego, zdarzają się jednak pomyłki. W związku z tym ustawodawca przewidział dwie możliwości korygowania błędów w fakturach VAT, za pomocą faktury korygującej lub noty korygującej.

W myśl § 13 ust. 1 cyt. rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą. Zgodnie z § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny – ust. 2 powołanego przepisu – powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
3.  kwotę podwyższenia ceny bez podatku;
4.  kwotę podwyższenia podatku należnego.

W myśl § 14 ust. 3 rozporządzenia, faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej.

Z powyższego przepisu § 14 rozporządzenia wynika, iż dopuszczalne jest korygowanie „pomyłek (…) w jakiejkolwiek pozycji faktury”, przy czym nie uczyniono żadnych zastrzeżeń co do charakteru tych pomyłek, mogą to być więc wszelkie możliwe pomyłki, w tym również dotyczące zmiany danych nabywcy. Za interpretacją taką przemawia również wykładnia językowa analizowanego przepisu. Według słownika Języka Polskiego pod red. M. Szymczaka, wyraz „pomyłka” oznacza – sąd lub postępek niezgodny z istotnym stanem rzeczy lub z obowiązującymi normami, mylne mniemanie, niewłaściwe, nieudane posunięcie; błąd, omyłka. Natomiast wyraz „jakikolwiek”- to zaimek zastępujący przymiotniki bez bliższego precyzowania ich treści; dowolny, wszelki, jaki bądź, wszystko jedno jaki; którykolwiek, jakikolwiek.

Posłużenie się przez normodawcę zaimkiem nieokreślonym wskazuje, że „pomyłki w jakiejkolwiek pozycji faktury” mogą również dotyczyć wszystkich danych nabywcy, a z uwagi na nieokreślenie istoty pomyłek, należy przyjąć, że mogą polegać na wpisaniu danych zupełnie innego kontrahenta. Jednocześnie należy podkreślić, iż celem faktury VAT jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, pełni ona bowiem szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, co oznacza, iż nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy wskazuje ona co prawda zaistniałe zdarzenie gospodarcze, ale które wystąpiło między innymi podmiotami. Jeżeli więc faktura zawiera pomyłki dotyczące jakiejkolwiek pozycji powinna ona zostać skorygowana w ten sposób, aby odzwierciedlała faktycznie dokonaną transakcję między ściśle określonymi podmiotami gospodarczymi.

W tym miejscu podkreślić należy, że prawo wystawiania faktury korygującej przysługuje wyłącznie sprzedawcy. Jednakże prawo korygowania faktur przysługuje także nabywcy. Zgodnie bowiem z § 15 ust. 1 powołanego rozporządzenia, nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę lub fakturę korygującą zawierającą pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą lub oznaczeniem towaru lub usługi, z wyjątkiem pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 5 ust. 1 pkt 6–12, może wystawić fakturę nazwaną notą korygującą.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca (dalej również Spółka) jest oddziałem spółki prawa węgierskiego W. działającym na polskim rynku i zarejestrowanym dla potrzeb podatku VAT od marca 2004 roku. Spółka rozlicza podatek od towarów i usług na bazie miesięcznych deklaracji VAT-7, które są składane do tut. Urzędu Skarbowego.

Spółka otrzymuje faktury od polskich kontrahentów za m.in. następujące usługi: usługi i opłaty lotniskowe, najem hangaru, usługi transportowe, czynsz powierzchni biurowej, opłaty eksploatacyjne itp. Wnioskodawca odlicza podatek naliczony wynikający z otrzymanych faktur i deklaruje go w bieżących deklaracjach VAT składanych do Urzędu Skarbowego, zgodnie z ich datą otrzymania działając na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.). Jednocześnie Wnioskodawca otrzymuje faktury od polskich kontrahentów za usługi świadczone na terytorium Polski zawierające błędne dane węgierskiej spółki W.

Ponadto w piśmie z dnia 23 lipca 2009r. Wnioskodawca dodał, iż:

*   rzeczywistym nabywcą usług, o których mowa we wniosku jest polski oddział spółki prawa węgierskiego W.
*   na fakturach wystawionych przez polskich kontrahentów a otrzymanych przez W. Oddział w Polsce widnieją następujące dane nabywcy: nazwa: W. Węgry, adres: L., a powinno być: nazwa: W. (Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) Oddział w Polsce, adres: P., Polska

Powyższe oznacza, że błędnie zostały podane – NIP, adres oraz człon nazwy nabywcy.

Jak wynika z wyżej cytowanego przepisu § 15 ust. 1 powołanego rozporządzenia Ministerstwa Finansów, nabywca towaru lub usługi również ma prawo do skorygowania faktury, jednakże nie poprzez wystawienie faktury korygującej lecz przy pomocy noty korygującej. Przy czym użyty w tym przepisie zwrot: „jakakolwiek informacja wiążąca się z nabywcą”, oznacza możliwość korygowania pomyłek w sposobie określenia nabywcy, np. błąd w nazwie, adresie lub numerze identyfikacyjnym, itp. Powyższe jednoznacznie wskazuje, iż w tym trybie mogą być prostowane jedynie pomyłki dotyczące tego konkretnego podatnika (wskazanego na fakturze jako nabywca). Nie można natomiast poprzez wystawienie noty korygującej zmienić podmiotu umowy sprzedaży z jednego istniejącego realnie, na drugi mający również swój byt cywilnoprawny i podatkowy.

Biorąc pod uwagę powyższą analizę przepisów oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego stwierdzić należy, że w przypadku wystąpienia pomyłki dotyczącej danych nabywcy na fakturze sprzedaży całkowita zmiana tych danych, możliwa jest jedynie w drodze wystawienia, przez kontrahentów Wnioskodawcy, faktur korygujących, których wystawienie jako jedyne jest postępowaniem dopuszczalnym w świetle obowiązujących przepisów. Podkreślić jednak należy, iż faktura korygująca nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Celem wystawienia faktury korygującej jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do korygowania pomyłek w zakresie zmiany podmiotu widniejącego na fakturach w formie not korygujących, bowiem pomyłki nie dotyczą informacji wiążących się z Wnioskodawcą (jako nabywcą). Powyższe mogłoby mieć miejsce, gdyby faktury VAT zawierały pomyłki tylko w nazwie jego firmy lub tylko adresie bądź tylko numerze identyfikacji podatkowej, co dalej wskazywałyby na Wnioskodawcę jako nabywcę usługi, nie zaś jak ma miejsce w przedmiotowej sprawie określały odrębny podmiot, który również funkcjonuje w systemie gospodarczym.

Podstawowe uprawnienie podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zostało zawarte w art. 86 ust. 1 cyt. ustawy o VAT, który stanowi, iż podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11,12,16 i 18.

Konkludując, fakt otrzymania od kontrahentów potwierdzonych not korygujących nie uprawnia Wnioskodawcy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w ww. fakturach. Jednocześnie nie będzie miał zastosowania, powołany przez Wnioskodawcę, przepis art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, gdyż Spółka nie posiada dokumentu, o którym mowa w tym przepisie, bowiem nie ma podstaw prawnych aby wystawione przez Wnioskodawcę noty korygujące mogły pozostać w obiegu prawnym.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.