Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-1157/14/PSZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-02-06
Teza: Czy w zaistniałej sytuacji prawidłowe było dokonanie jednorazowej amortyzacji, określonej w art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Czy obliczając limit dla „małego podatnika”, warunkujący zastosowanie jednorazowej amortyzacji należy brać pod uwagę przychody brutto spółki, która nabywa środki trwałe, czy należy obliczać oddzielnie limit dla każdego ze wspólników, sumując ich przychody pochodzące z udziału w różnych spółkach cywilnych?
Słowa kluczowe: amortyzacja-amortyzacja jednorazowa; koszt-koszty uzyskania przychodów; podatnik-mały podatnik; pomoc-pomoc de minimis; spółki-spółka cywilna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2014 r. (data wpływu 25 listopada 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 26 stycznia 2015 r. (data wpływu 30 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości dokonania jednorazowych odpisów amortyzacyjnych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości dokonania jednorazowych odpisów amortyzacyjnych.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 26 stycznia 2015 r. (data wpływu 30 stycznia 2015 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące stan faktyczny.

Wnioskodawca był jednym z trzech wspólników spółki cywilnej. Spółka została założona w roku 2010. Jest to jedyna działalność gospodarcza Wnioskodawcy. Dwóch pozostałych wspólników posiada równocześnie udziały w innych spółkach osób fizycznych: spółkach cywilnych i jawnych.

Limit dla „małego podatnika” wynosi 1.200.000 euro. Biorąc pod uwagę przychody wraz z kwotą podatku od towarów i usług, spółka cywilna, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, w roku 2012 nie przekroczyła powyższego limitu. Natomiast jeden ze wspólników, sumując swoje przychody z działalności proporcjonalnie do posiadanych udziałów w spółce cywilnej oraz w innych spółkach, a następnie doliczając do otrzymanej kwoty podatek VAT, przekroczyłby wspomniany limit. W roku 2013 spółka cywilna zakupiła środki trwałe, i posiłkując się Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych zaliczyła je do grupy 4, 5 i 6 Klasyfikacji (są to głównie urządzenia gastronomiczne). Urządzenia zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych, opłacone i użytkowane. Spółka dokonała jednorazowej amortyzacji zgodnie z art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy w zaistniałej sytuacji prawidłowe było dokonanie jednorazowej amortyzacji, określonej w art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Czy obliczając limit dla „małego podatnika”, warunkujący zastosowanie jednorazowej amortyzacji należy brać pod uwagę przychody brutto spółki, która nabywa środki trwałe, czy należy obliczać oddzielnie limit dla każdego ze wspólników, sumując ich przychody pochodzące z udziału w różnych spółkach cywilnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zakupione przez spółkę w roku 2013 środki trwałe należące do grup: 4,5 i 6 KŚT spełniają warunki umożliwiające zastosowanie amortyzacji jednorazowej, zgodnie z art. 22k ust. 7 cytowanej ustawy.

W przedmiotowej sprawie obliczając limit 1.200.000 euro należy brać pod uwagę wyłącznie przychody z działalności prowadzonej w spółce cywilnej, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem. Definicję „małego podatnika” zawiera art. 5a pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią jest to podatnik, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się wg średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski.

Dla skorzystania z jednorazowej amortyzacji na podstawie ww. przepisów istotne jest kto nabywa środki trwałe, prowadzi ich ewidencję i dokonuje odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 24a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki komandytowe, spółki jawne oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą są zobowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą” z zastrzeżeniem ust. 3 i 5 albo księgi rachunkowe, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

W związku z powyższym dla celów jednorazowej amortyzacji podatkowej przy ocenie spełnienia kryteriów pojęcia „małego podatnika”, (a także dla określenia limitu odpisów amortyzacyjnych) w przypadku gdy działalność gospodarcza wykonywana jest w formie spółki niebędącej osobą prawną, do limitu 1.200.000 euro, należy uwzględnić przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w tej spółce. Skoro przychody jak i koszty podatkowe ewidencjonowane są przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą, to w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki niebędącej osobą prawną, dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych należy wiązać ze spółką a nie ze wspólnikami tej spółki.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy w świetle zacytowanych przepisów, spółka cywilna nabywając środki trwałe, spełnia warunki do zastosowania jednorazowej amortyzacji.

Tak więc kryterium małego podatnika musi spełniać podmiot dokonujący odpisów amortyzacyjnych, czyli tej w sprawie - spółka cywilna.

Wnioskodawca wskazuje, że temat ten był już wielokrotnie rozpatrywany przez organy podatkowe i analizując swoją sytuację, posiłkował się wydanymi wcześniej interpretacjami, m.in.: interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 maja 2013 r., sygn. IPPB1/415-441/13-2/EC, interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 17 stycznia 2013r., sygn. ILPB1/415-1019/12-4/AP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do postanowień art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22k ust. 7 ww. ustawy podatnicy, w roku podatkowym, w którym rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 11, oraz mali podatnicy, mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50.000 euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych.

W myśl art. 22k ust. 11 cyt. ustawy, przepis ust. 7 nie ma zastosowania do podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności gospodarczej, który w roku rozpoczęcia tej działalności, a także w okresie dwóch lat, licząc od końca roku poprzedzającego rok jej rozpoczęcia, prowadził działalność gospodarczą samodzielnie lub jako wspólnik spółki niebędącej osobą prawną lub działalność taką prowadził małżonek tej osoby, jeżeli między małżonkami istniała w tym czasie wspólność majątkowa.

Na podstawie art. 22k ust. 12 ww. ustawy przeliczenia na złote kwoty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wystąpiło zdarzenie, o którym mowa w tym przepisie, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

W 2013 r. limit jednorazowych odpisów amortyzacyjnych, stosownie do postanowień ww. ustawy, wynosił 205.000 zł.

Jednorazowa amortyzacja - stosownie do treści art. 22k ust. 10 ww. ustawy - stanowi pomoc de minimis udzielaną w zakresie i na zasadach określonych w aktach prawa wspólnotowego.

Zasady pomocy de minimis uregulowane zostały rozporządzeniem Komisji (WE) Nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz. Urz. UE l 06.379.5 z dnia 28 grudnia 2006 r.). Przepisów tych nie stosuje się do pomocy na nabycie pojazdów przeznaczonych do transportu drogowego przyznawanej podmiotom gospodarczym prowadzącym działalność zarobkową w zakresie drogowego transportu towarowego. Powyższe rozporządzenie stosuje się od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2013 r., co wynika z art. 6 tego aktu prawnego.

Z przepisu art. 22k ust. 7 wynika, że z możliwości jednorazowej amortyzacji mogą skorzystać:

*   mali podatnicy lub
*   podatnicy, którzy rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej.

Definicję „małego podatnika” zawiera art. 5a pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o małym podatniku - oznacza to podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

Z kolei zgodnie z art. 22k ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis art. 22k ust. 7 ustawy, nie ma zastosowania do podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności gospodarczej, który w roku rozpoczęcia tej działalności, a także w okresie dwóch lat, licząc od końca roku poprzedzającego rok jej rozpoczęcia, prowadził działalność gospodarczą samodzielnie lub jako wspólnik spółki niemającej osobowości prawnej lub działalność taką prowadził małżonek tej osoby, jeżeli między małżonkami istniała w tym czasie wspólność majątkowa.

Dla skorzystania z jednorazowej amortyzacji na podstawie ww. przepisów istotne jest kto nabywa środki trwałe, prowadzi ich ewidencję i dokonuje odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Z tych też względów dla celów jednorazowej amortyzacji podatkowej, przy ocenie spełnienia kryteriów pojęcia małego podatnika w przypadku:

*   osób fizycznych prowadzących samodzielnie działalność gospodarczą do limitu 1.200.000 euro należy uwzględniać przychody wyłącznie z tej działalności, bez względu na uzyskiwanie przychodów z udziału w spółce niebędącej osobą prawną,
*   gdy działalność gospodarcza wykonywana jest w formie spółki niebędącej osobą prawną do limitu 1.200.000 euro należy uwzględniać przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w tej spółce.

Skoro zarówno przychody jak i koszty podatkowe ewidencjonowane są przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą, to w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki niebędącej osobą prawną, dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych należy wiązać ze spółką, a nie ze wspólnikami tej spółki.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca był jednym ze wspólników w spółce cywilnej. Biorąc pod uwagę przychody wraz z kwotą podatku od towarów i usług, spółka cywilna w roku 2012 nie przekroczyła limitu dla „małego podatnika”.

W roku 2013 spółka cywilna dokonała zakupu środków trwałych zaliczonych do grupy 4, 5 i 6 Klasyfikacji Środków Trwałych.

Mając na uwadze zaprezentowany stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa wskazać należy, że dokonując oceny, czy spółka cywilna spełnia kryteria „małego podatnika” należy brać pod uwagę wartość przychodów ze sprzedaży dokonywanej w ramach działalności prowadzonej w formie spółki cywilnej. Bez znaczenia dla tej oceny pozostaje natomiast wielkość przychodów uzyskiwanych przez wspólników, np. w innych spółkach. Zatem spółka cywilna, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem spełnia warunki do uznania jej za „małego podatnika”.

W konsekwencji, spółka cywilna jako „mały podatnik”, mogła w 2013 r. dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego od wartości początkowej zakupionych środków trwałych, zaliczonych do grupy 4, 5 i 6 Klasyfikacji Środków Trwałych jednakże w zakresie, w jakim dokonanie tego odpisu nie spowoduje przekroczenia limitu pomocy de minimis, wynikającego z odrębnych przepisów.

Zaliczając odpisy amortyzacyjne do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca winien przy tym uwzględnić zasady, o których mowa w art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl bowiem art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Przy czym zgodnie z art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Zastrzec jednak należy, iż niniejsza interpretacja znajduje zastosowanie w przypadku jednoczesnego zachowania wszystkich warunków pomocy de minimis. Z uwagi na konstrukcję pomocy de minimis w formie jednorazowej amortyzacji - o skorzystaniu z tej pomocy decyduje samodzielnie podatnik. Podatnik powinien samodzielnie sprawdzić spełnienie warunków uzyskania tej pomocy. Weryfikacja ewentualnego przekroczenia limitu nie jest elementem interpretacji przepisu - może być ona dokonana dopiero na etapie ewentualnych, późniejszych postępowań podatkowych lub kontrolnych. Badanie, czy przekroczony został trzyletni limit pomocy de minimis nie stanowi więc kwestii będącej przedmiotem niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.