Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-498/13/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-05-24
Teza: skutków podatkowych wypłacenia przez Wnioskodawcę, niebędącym pracownikami członkom samorządu pielęgniarek i położnych świadczeń z tytułu zwrotu kosztów podróży, zakwaterowania, wyżywienia, diet, ryczałtu na dojazdy i za nocleg, a także innych uzasadnionych wydatków (związanych z podróżą) oraz obowiązków płatnika z tym związanych.
Słowa kluczowe: członkowie; dieta; pielęgniarki i położne; samorząd; zarząd
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 12 lutego 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 14 lutego 2013 r.), uzupełnionym w dniu 10 maja 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie:

*   konieczności uznania wypłaconych przez Wnioskodawcę członkom samorządu pielęgniarek i położnych świadczeń z tytułu zwrotu kosztów podróży, zakwaterowania, wyżywienia, diet, ryczałtu na dojazdy i za nocleg, a także innych uzasadnionych wydatków (związanych z podróżą) za przychody w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – **jest prawidłowe,**
*   możliwości uznania, ww. członków samorządu za osoby pełniące funkcje społeczne i obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5 cyt. ustawy – **jest nieprawidłowe,**
*   możliwości zwolnienia z opodatkowania ww. przychodów (dochodów):
    *   w części nieprzekraczającej limitów, o których mowa w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej oraz obowiązków płatnika w tym zakresie – **jest prawidłowe,**
    *   w części przekraczającej limity, o których mowa w ww. rozporządzeniu oraz obowiązków płatnika w tym zakresie – **jest nieprawidłowe,**
*   możliwości uznania za podstawę prawną tego zwolnienia:
    
    *   art. 21 ust. 1 pkt 17 cyt. ustawy – **jest nieprawidłowe,**
    *   art. 21 ust. 1 pkt 16 cyt. ustawy – **jest prawidłowe.**
    

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłacenia przez Wnioskodawcę, niebędącym pracownikami członkom samorządu pielęgniarek i położnych świadczeń z tytułu zwrotu kosztów podróży, zakwaterowania, wyżywienia, diet, ryczałtu na dojazdy i za nocleg, a także innych uzasadnionych wydatków (związanych z podróżą) oraz obowiązków płatnika z tym związanych. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 30 kwietnia 2013 r. Znak: IBPBI/1/415-50/13/BK, IBPBI/1/415-51/13/BK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 10 maja 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest samorządem zawodowym pielęgniarek i położnych (dalej: „Izba”), powołanym na podstawie ustawy. Do samorządu zawodowego należą osoby wykonujące zawód pielęgniarek i położnych. W ramach wykonywania obowiązków członka samorządu, osoby wchodzące w skład samorządu wykonują na rzecz samorządu określone czynności. Czynności te często wiążą się z koniecznością poniesienia kosztów podróży, zakwaterowania, wyżywienia, diet, ryczałtu na dojazdy, ryczałtu na noclegi członka samorządu oraz innych uzasadnionych wydatków związanych z wykonywaniem obowiązków członka samorządu. Wnioskodawca ma wątpliwość, czy w związku ze zwrotem swoim członkom wskazanych wyżej wydatków, będzie musiał pełnić rolę płatnika, bądź wystawiać jakiekolwiek dokumenty rozliczeniowe wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Członkowie samorządu, których dotyczy opisany stan faktyczny nie są pracownikami Okręgowej Izby Pielęgniarek i Położnych. Istotne elementy stanu faktycznego przedstawiono również w części H poz. 70 wniosku ORD-IN, gdzie wskazano, iż wypłacone świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, w myśl zasady wynikającej treści z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie opatrzonym datą 27 listopada 2012 r., wskazano m.in., iż:

*   wypłata świadczeń, o których mowa we wniosku, następuje na podstawie art. 16 ust. 2 ustawy z dnia 1 lipca 2011 r. o samorządzie pielęgniarek i położnych i wydanej na podstawie tego przepisu uchwały Naczelnej Rady Pielęgniarek i Położnych z dnia 28 marca 2012 r. Kwestia zwrotu kosztów, o które pyta Wnioskodawca, dotyczy § 2 i następne ww. uchwały,
*   osoby, którym wypłacane są ww. świadczenia biorą udział w pracach Izby, które polegają na:
    *   sprawowaniu pieczy nad należytym wykonywaniem zawodów,
    *   ustalaniu i upowszechnianiu zasad etyki zawodowej oraz sprawowaniu nadzoru nad ich przestrzeganiem,
    *   ustalaniu standardów zawodowych i standardów kwalifikacji zawodowych obowiązujących na poszczególnych stanowiskach pracy,
    *   współdziałaniu w ustalaniu kierunków rozwoju pielęgniarstwa i położnictwa,
    *   integrowaniu środowiska pielęgniarek i położnych,
    *   obronie godności zawodowej,
    *   reprezentowaniu i ochronie zawodów,
    *   zajmowaniu stanowiska w sprawach stanu zdrowia społeczeństwa, polityki zdrowotnej państwa oraz organizacji ochrony zdrowia,
    *   edukacji zdrowotnej i promocji zdrowia.

Ponadto biorą udział w pracach, mających na celu:

*   stwierdzanie i przyznawanie prawa wykonywania zawodu (np. jako członkowie komisji egzaminacyjnych),
*   prowadzenie rejestrów na podstawie ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej oraz ustawy z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej (Dz. U. Nr 174, poz. 1039);
*   opiniowanie i przedstawianie wniosków w sprawie warunków wykonywania zawodów,
*   opiniowanie warunków pracy i płacy pielęgniarek i położnych,
*   opiniowanie i wnioskowanie w sprawach kształcenia zawodowego,
*   prowadzenie kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych,
*   przewodniczenie i uczestnictwo jego przedstawicieli w komisjach konkursowych na kierownicze stanowiska pielęgniarskie lub położnicze oraz na inne stanowiska kierownicze w podmiotach leczniczych, o ile odrębne przepisy przewidują taki obowiązek,
*   opiniowanie projektów aktów normatywnych w zakresie dotyczącym ochrony zdrowia i zasad organizacji opieki zdrowotnej,
*   opiniowanie programów kształcenia zawodowego,
*   orzekanie w zakresie odpowiedzialności zawodowej,
*   prowadzenie działalności edukacyjnej, naukowej lub badawczej,
*   udzielanie informacji na temat uznawania kwalifikacji zawodowych, uregulowań prawnych dotyczących ochrony zdrowia, ubezpieczeń społecznych oraz zasad etyki zawodowej w zakresie niezbędnym do wykonywania zawodu,
*   współpracę z towarzystwami naukowymi, szkołami wyższymi i jednostkami badawczo-rozwojowymi w kraju i za granicą,
*   współpracę z organami administracji publicznej, samorządami i organizacjami pielęgniarek i położnych za granicą oraz samorządem innych zawodów medycznych w kraju,
*   organizowanie i prowadzenie instytucji samopomocowych i innych form pomocy materialnej dla pielęgniarek i położnych,
*   zarządzanie majątkiem własnym,
*   prowadzenie działalności wydawniczej,
*   uznawanie kwalifikacji pielęgniarek i położnych będących obywatelami państw członkowskich Unii Europejskiej, zamierzających wykonywać zawód pielęgniarki lub położnej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

*   szeregowi (niefunkcyjni) członkowie samorządu mogą brać udział również w pracach organów samorządu zawodowego,
*   przy wypłacaniu ww. świadczeń Wnioskodawca stosuje rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz.U. z 2013 r. poz. 167) i wskazane w nim limity tylko w zakresie wypłaty innych uzasadnionych wydatków (na mocy § 4 ust. 4 ww. uchwały). Co do zwrotu innych kwot może się zdarzyć, że wypłata nastąpi ponad limity określone w ww. rozporządzeniu, bowiem zasady zwrotu wydatków są ustalone w sposób następujący (szczegółowe uregulowania znajdują się w ww. uchwale):
    *   Wnioskodawca pokrywa koszty zakwaterowania w miejscowości, w której odbywają się posiedzenia organów samorządu,
    *   osoby zamierzające wziąć udział w posiedzeniu organów samorządu obowiązane są zgłosić zamiar uczestnictwa na formularzu potwierdzenia uczestnictwa (wg ustalonego wzoru),
    *   osoby, które zgłosiły swoje uczestnictwo w posiedzeniu samorządu, w przypadku nieobecności na obradach lub posiedzeniach tych organów, jak również późniejszego przybycia na obrady lub posiedzenia albo wcześniejszego ich opuszczenia w stosunku do dokonanego zgłoszenia, zobowiązane są do zwrotu kosztów zarezerwowanego i niewykorzystanego noclegu oraz wyżywienia. Wysokość kosztów podlegających zwrotowi określa każdorazowo osoba uprawniona do reprezentacji danej Izby biorąc pod uwagę faktyczne koszty poniesione w związku z rezerwacją,
    *   koszty podróży i inne uzasadnione wydatki winny być rozliczone również na obowiązującym druku oświadczenia. Warunkiem rozliczenia kosztów podróży i innych uzasadnionych wydatków wskazanych w oświadczeniu jest prawidłowe wypełnienie oświadczenia,
    *   zwrotowi ulegają faktycznie poniesione koszty podroży w wysokości jednak nie wyższej niż cena biletu pociągu lub autobusu na danej trasie (dopuszcza się przejazd pociągiem w klasie pierwszej),
    *   inne uzasadnione wydatki w rozumieniu uchwały są rozliczane według zasad określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 775 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.),
    *   zwrot kosztów odbywania podróży przy użyciu samochodu osobowego, nie stanowiącego własności samorządu pielęgniarek i położnych, w stosunku do osób wykonujących czynności na rzecz samorządu, decyzją organów samorządu odbywa się na zasadach określonych w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. Nr 27, poz. 271 z późn. zm.), po uprzednim uzyskaniu zgody Prezesa i Skarbnika Naczelnej Rady Pielęgniarek i Położnych lub Przewodniczącego i Skarbnika Okręgowej Rady Pielęgniarek i Położnych.
*   osoby, którym wypłacane są wskazane we wniosku świadczenia, to członkowie samorządu zawodowego pielęgniarek i położnych. Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 3 ustawy o samorządzie pielęgniarek i położnych, przynależność pielęgniarek i położnych do samorządu jest obowiązkowa. Mogą to być zatem członkowie organów samorządu, tj. na poziomie Okręgowej Izby Pielęgniarek i Położnych,
    *   Członkowie Okręgowej Izby pielęgniarek i Położnych,
    *   Członkowie okręgowego zjazdu pielęgniarek i położnych,
    *   Członkowie okręgowej rady pielęgniarek i położnych (przewodniczący, wiceprzewodniczący, sekretarz, skarbnik, członkowie),
    *   Członek okręgowej komisji rewizyjnej,
    *   Członek okręgowego sądu pielęgniarek i położnych,
    *   Okręgowy rzecznik odpowiedzialności zawodowej,
*   wskazanie „inne uzasadnione wydatki" należy rozumieć w ten sam sposób, co w powołanym przez organ rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (§ 2 ust. 2 lit d). Na takie rozumienie wskazuje wprost § 4 ust. 4 powołanej uchwały.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy kwotę wynikającą ze zwrotu kosztów podróży, zakwaterowania, wyżywienia, diet, ryczałtu na dojazdy, ryczałtu za nocleg członka samorządu (podróż związana jest z wykonywaniem czynności na rzecz samorządu) należy zakwalifikować, jako przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z wypłatą którego Wnioskodawca może pełnić rolę płatnika?
2.  Czy członków samorządu pielęgniarek i położnych można uznać za osoby pełniące obowiązki społeczne i obywatelskie, a jeśli tak, to czy przychody otrzymane przez członków Okręgowej Izby Pielęgniarek i Położnych mogą korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też są to osoby wskazane w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a co za tym idzie Wnioskodawca musi sporządzać dokument PIT-11, PIT-R (Informacja o wypłaconych podatnikowi kwotach z tytułu pełnienia obowiązków społecznych i obywatelskich)?
3.  W przypadku uznania, że pielęgniarki i położne nie są osobami pełniącymi obowiązki społeczne i obywatelskie, czy kwota wynikająca ze zwrotu kosztów podróży, zakwaterowania, wyżywienia, diet ryczałtu na dojazdy, ryczałtu za nocleg członka samorządu (podróż związana jest z wykonywaniem czynności na rzecz samorządu) może być zwolniona z podatku dochodowego na podstawie przepisu art. 21 ust 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a jeśli tak, to jakie obowiązki płatnika ciążą na Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1. Otrzymywana przez członka samorządu kwota zwrotu kosztów podróży (podróży, zakwaterowania, wyżywienia, diet ryczałtu na dojazdy, ryczałtu za nocleg członka samorządu) jest przychodem w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z przekazywaniem którego Wnioskodawca pełni rolę płatnika.

Zgodnie z przepisem art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, każde przysporzenie majątkowe - pieniężne lub niepieniężne, stanowi przychód „brany” do podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wyłączenia dotyczą jedynie kwot uzyskanych z działalności rolniczej i leśnej, opodatkowanych podatkiem od spadków i darowizn oraz przychodów z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Zwroty kosztów opisane w pytaniu, jeśli nie wynikają z zawartych umów darowizn, podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Jedynie w przypadkach wprost zapisanych w ustawie i interpretowanych w sposób ścisły, mogą one podlegać zwolnieniu z podatku. Zwolnienia podatkowe są wyjątkiem od zasady powszechnego opodatkowania. Występują więc wyłącznie w sytuacjach ustanowionych przepisami.

Zasadniczo więc, stosownie do przepisu art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca ma obowiązek pełnić rolę płatnika z tytułu wypłaty tych kwot nawet jeśli z osobą otrzymującą pieniądze nie łączy go stosunek pracy, ani żaden inny stosunek umowny (poza faktem, że pielęgniarka lub położna z mocy prawa należy do samorządu zawodowego).

Ad.2. Osiągnięty przez członka samorządu zawodowego przychód w postaci zwrotu kosztów podróży (podróży, zakwaterowania, wyżywienia, diet, ryczałtu na dojazdy, ryczałtu za nocleg członka samorządu) podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 17 tej ustawy.

Członkinię/członka samorządu zawodowego, który otrzymuje zwrot ww. kosztów należy uznać za osobę pełniącą obowiązki społeczne i obywatelskie.

Według Wnioskodawcy, ryczałt wskazany we wniosku jest wolny od podatku dochodowego do wysokości 3-krotnego miesięcznego wynagrodzenia pracowników. Pomimo tego, że osiągany przez członka samorządu przychód będzie zwolniony z podatku (do limitu wskazanego w powołanym przepisie), to w każdym przypadku dokonania wypłaty należności występuje obowiązek sporządzenia informacji PIT-R i przekazania jej właściwemu urzędowi skarbowemu oraz podatnikowi (członkowi samorządu). Obowiązek ten będzie ciążył na Wnioskodawcy.

O konieczności złożenia informacji PIT-R stanowi art. 39 ust 1 ustawy o PIT.

Wynika z niego, że płatnik musi przekazać ją podatnikowi i naczelnikowi urzędu skarbowego (właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika) do końca lutego następnego roku.

Jeśli wystąpi nadwyżka przychodu ponad kwotę wolną od podatku, na Wnioskodawcy będzie ciążył kolejny obowiązek: wypełnienia i wysłania do urzędu i podatnika Informacji PIT-11. Nie trzeba tego robić, jeśli płatnik wypłaca tylko należności za pełnienie obowiązków społecznych i obywatelskich i są one zwolnione z PIT-u, potrzebny jest „tylko" PIT-R.

Na Wnioskodawcy nie będą ciążyły żadne inne obowiązki.

Na potwierdzenie prezentowanego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPB2/415-353/11 -4/AS i IPPB2/415-676/09-2/ MG. Ponadto w ocenie Wnioskodawcy jego stanowisko znajduje potwierdzenie w piśmie Ministerstwa Finansów Departament Podatków Bezpośrednich i Opłat z dnia 17 września 1997 roku, znak PO 5/ IMD-01214-5041/97.

Ad. 3. W przypadku, gdyby członkowie samorządu (pielęgniarek i położnych) nie mogły zostać uznane za osoby pełniące obowiązki społeczne i obywatelskie, to zdaniem Wnioskodawcy osiągnięty przez nich przychód w postaci zwrotu kosztów podróży (podróży, zakwaterowania, wyżywienia, diet ryczałtu na dojazdy, ryczałtu za nocleg członka samorządu), podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b. Oznacza to, że Wnioskodawca zwolniony jest z obowiązku potrącania i zapłaty zaliczek a także sporządzania jakichkolwiek deklaracji czy informacji.

Zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce stery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust 13. Z kolei zgodnie z brzemieniem przepisu art. 21 ust. 13 przepis ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Samorząd pielęgniarek i położnych realizuje swoje zadania na podstawie przepisów ustawy z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej (Dz.U. z 2011 r. Nr 174 poz. 1039). Samorząd nie zalicza wypłacanych członkom samorządu kwot do kosztów uzyskania przychodów. Oznacza to, że w całości spełnione są warunki do objęcia wypłat zwolnieniem z podatku dochodowego od osób fizycznych. W myśl regulacji wynikających z treści ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co do zasady, płatnicy są obowiązani do poboru zaliczek na podatek dochodowy w wysokości 18% należności pomniejszonej o koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust 9 pkt 5 ustawy oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b. Obliczone zaliczki, stosownie do art. 41 ust. 1a ustawy, należy zmniejszyć z zastrzeżeniem art. 27b ust. 1 pkt 21 i ust. 2 o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne pobranej przez płatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Kwoty pobranych zaliczek na podatek płatnik obowiązany jest na podstawie art. 42 ust. 1 ustawy przekazać w terminie do dnia 20-go miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczkę na rachunek właściwego według siedziby płatnika urzędu skarbowego.

Co do zasady Wnioskodawca, jako płatnik miałby obowiązek przesłania do urzędu skarbowego (w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym) rocznych deklaracji, według ustalonego wzoru (art. 42 ust. 1a ustawy), natomiast do końca lutego przesłać podatnikom imienne informacje o wysokości dochodu, sporządzone według ustalonego wzoru (art. 42 ust. 2 pkt 1 ustawy). W niniejszej sytuacji, z uwagi na to, że wypłacane członkom samorządu kwoty podlegają zwolnieniu z podatku, Wnioskodawca zwolniony jest z obowiązku potrącania i zapłaty zaliczek, a także sporządzania jakichkolwiek deklaracji, czy informacji.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy, jednym ze źródeł przychodów, określonym w tej ustawie, jest działalność wykonywana osobiście.

Jak stanowi art. 13 pkt 5 ww. ustawy, przychodami z działalności wykonywanej osobiście, są przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7. Z treści art. 13 pkt 7 ww. ustawy wynika natomiast, iż za przychody z działalności wykonywanej osobiście, uważa się przychody, otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

W świetle powyższych przepisów, przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich oraz osoby należące do składów zarządów rad nadzorczych (…), stanowią wyodrębnione kategorie przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym, w ramach tego samego źródła przychodów – działalność wykonywana osobiście.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich - do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 2280 zł.

Przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia „obowiązków społecznych lub obywatelskich”. Zgodnie zatem z ukształtowanym przez doktrynę poglądem wyrażenie „osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich” należy rozumieć bardzo szeroko, nie ma bowiem legalnej definicji tego wyrażenia ani w przepisach podatkowych, ani też w innych przepisach prawa. W świetle Słownika języka polskiego (Warszawa 1993 r. t. II str. 435 i III str. 296) wyraz „społeczny” oznacza między innymi „zorganizowany, przeznaczony dla społeczeństwa, do obsługiwania społeczeństwa, do zaspokojenia jego potrzeb, będący przedstawicielem społeczeństwa, pracujący dla społeczeństwa, dla dobra ogółu”. Jeśli chodzi o wyraz „obywatelski”, to oznacza on „obowiązek obywatelski, prawa obywatelskie, Komitet, Sąd obywatelski, Straż obywatelską zorganizowaną z osób prywatnych, ochotników, niefachowców, do doraźnej pomocy władzom, jako instytucje tymczasowe”. Za pełnienie obowiązków obywatelskich i społecznych należy więc uznać działalność posłów i senatorów, radnych i innych przedstawicieli samorządu terytorialnego, składów komisji wyborczych powołanych do przeprowadzenia wyborów do Sejmu i Senatu Rzeczypospolitej Polskiej, składów inspekcji Państwowej Komisji Wyborczej i inspekcji wojewódzkich komisarzy wyborczych powołanych do przeprowadzenia wyborów do rad gmin, rad powiatów i sejmików województw, Trybunału Stanu, ławników sądów powszechnych” (Podatkowe Komentarze Becka – Podatek dochodowy od osób fizycznych, Rok 2006, pod redakcją J. Marciniuka).

Jak wynika z powyższego, z obowiązkami społecznymi i obywatelskimi mamy do czynienia w przypadku czynności i zadań związanych z pełnieniem funkcji publicznych i państwowych jakimi są obowiązki wynikające z funkcji np. radnego, posła czy senatora. Będą to przede wszystkim obowiązki związane z uczestniczeniem obywateli w sprawowaniu władzy publicznej (zarówno wykonawczej, sądowniczej, jak i ustawodawczej). Dotyczy to również określonych funkcji w ramach organizacji o charakterze społecznym (organizacje pozarządowe), w tym również w ramach wolontariatu.

Powyższe oznacza, że pojęcie obowiązków społecznych i obywatelskich jest spełnione w przypadku czynności i zadań, związanych z pełnieniem funkcji publicznych i państwowych.

Z treści złożonego wniosku oraz jego uzupełnienia wynika m.in. iż Okręgowa Izba Pielęgniarek i Położnych wypłaca członkom samorządu pielęgniarek i położnych, zarówno wchodzącym w skład Jej organów stanowiących, jak i innym członkom samorządu pielęgniarek i położnych świadczenia z tytułu zwrotu kosztów podróży, zakwaterowania, wyżywienia, diet, ryczałtu na dojazdy i noclegi oraz z tytułu innych uzasadnionych wydatków (związanych z podróżą). W ramach wykonywania obowiązków członka samorządu, osoby wchodzące w jego skład wykonują bowiem na rzecz samorządu określone czynności, które często wiążą się z koniecznością poniesienia ww. kosztów. Przy czym wypłacone ww. osobom świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, w myśl zasady wynikającej treści z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto wskazano, iż członkowie samorządu, których dotyczy opisany stan faktyczny nie są pracownikami Okręgowej Izby Pielęgniarek i Położnych.

Mając powyższe na względzie, w pierwszej kolejności zauważyć należy, iż faktu bycia członkiem samorządu pielęgniarek i położnych nawet będącym członkiem organów stanowiących Okręgowej Izby Pielęgniarek i Położnych, nie należy utożsamiać z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich. Ww. członkowie samorządu nie reprezentują bowiem całej społeczności, reprezentują jedynie określoną grupę osób, działają w jej interesie, nie sprawują również funkcji publicznych – nie zawiadują sprawami państwowymi i nie uczestniczą w działaniu instytucji publicznej. Pojęcie obowiązków społecznych i obywatelskich odnosi się zatem do zadań publicznych i państwowych, a nie do czynności związanych z pełnieniem określonych funkcji w samorządzie zawodowym, choćby miały one charakter społeczny.

Z tego też względu, stwierdzić należy, iż przychód uzyskany przez członków samorządu zawodowego pielęgniarek i położnych, pełniących funkcje w zarządzie, radzie nadzorczej, komisji rewizyjnej lub innym organie stanowiącym, będącym osobą prawną tego samorządu, z tytułu świadczeń, o których mowa we wniosku, winien zostać zaliczony do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (a nie w art. 13 pkt 5 ww. ustawy). Powyższy przepis nie ma jednakże zastosowania do tych członków samorządu zawodowego, którzy nie są członkami Organów stanowiących Okręgowej Izby Pielęgniarek i Położnych. Świadczenia z tytułu zwrotu kosztów podróży, zakwaterowania, wyżywienia, diet, ryczałtu na dojazdy i noclegi oraz innych uzasadnionych wydatków (związanych z podróżą) nie stanowią dla tych członków przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 13 pkt 5, czy też art. 13 pkt 7 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody te zaliczyć należy natomiast do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie bowiem z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Ww. kwalifikacja przychodów (dochodów) oznacza tym samym, iż nie znajduje do nich zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Użyte w ww. przepisie sformułowanie „w szczególności”, świadczy o tym, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter przykładowy i otwarty, zatem do tej kategorii należy zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

Ww. kwalifikacja przychodów (dochodów) oznacza tym samym, iż nie znajduje do nich zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1.  podróży służbowej pracownika,
2.  podróży osoby niebędącej pracownikiem

\-do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa w cytowanym przepisie, jest m.in. rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz.U. z 2013 r. poz. 167).

Należy zauważyć, iż w powołanym art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy ustawodawca posłużył się terminem "podróż" bez określenia "służbowa", dlatego też zakres tego zwolnienia jest szerszy, ponieważ nie ogranicza się ono jedynie do podróży służbowych, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że zostały spełnione przesłanki z art. 21 ust. 13 ww. ustawy, tj. wypłacone diety i inne należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz m.in. zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub w celu realizacji zadań organizacyjnych jednostki na podstawie przepisów odrębnych ustaw.

Z treści art. 21 ust. 13 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika bowiem, iż przepis ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Odnosząc się do kwestii zwolnienia z opodatkowania otrzymanych przychodów, zauważyć należy, iż przychody te uzyskiwane przez członków samorządu pielęgniarek i położnych (niezależnie od funkcji, jaka pełnią oni w samorządzie) z tytułu zwrotu kosztów podróży zakwaterowania, wyżywienia, diet, ryczałtu na dojazdy i noclegi oraz innych uzasadnionych wydatków (związanych z podróżą) w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 13 tej ustawy, są wolne od podatku dochodowego do wysokości określonych w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r.

Należy jednak wyraźnie zaznaczyć, iż jeżeli należności wypłacone przez Izbę były wyższe od limitów określonych w stosownych przepisach, to nadwyżka ponad te limity podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, co zarazem oznacza, iż od dochodów uzyskanych ponad te limity, przez członków organów stanowiących, Wnioskodawca, jako płatnik zobowiązany był do pobrania i odprowadzenia do właściwego urzędu skarbowego należnych zaliczek na podatek dochodowym od osób fizycznych. W myśl bowiem art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie do art. 42 ust. 1 płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Natomiast w myśl art. 42 ust. 1a ww. ustawy, w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru (PIT-4R). Ponadto stosownie do art. 42 ust. 2 pkt 1 ustawy podatkowej w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy są obowiązani przesłać podatnikom oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika – imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-11).

Obowiązki płatnika nie ciążą jednakże na Wnioskodawcy, w sytuacji wypłacenia ww. świadczeń w kwotach wyższych od limitów na rzecz członków samorządu nie wchodzących w skład organów stanowiących Izby. W takiej bowiem sytuacji zadania sprowadzają się wyłącznie do przekazania ww. członkom oraz właściwemu miejscowo naczelnikowi urzędu skarbowego informacji o wysokości uzyskanego przez tych członków przychodu z innych źródeł przychodu.

Stosownie bowiem do treści z art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52 i art. 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru (PIT-8C) o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   konieczności uznania wypłaconych przez Wnioskodawcę członkom samorządu pielęgniarek i położnych świadczeń z tytułu zwrotu kosztów podróży, zakwaterowania, wyżywienia, diet, ryczałtu na dojazdy i za nocleg, a także innych uzasadnionych wydatków (związanych z podróżą) za przychody w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest prawidłowe,
*   możliwości uznania, ww. członków samorządu za osoby pełniące funkcje społeczne i obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5 cyt. ustawy – jest nieprawidłowe,
*   możliwości zwolnienia z opodatkowania ww. przychodów (dochodów):
    *   w części nieprzekraczającej limitów, o których mowa w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej oraz obowiązków płatnika w tym zakresie – jest prawidłowe,
    *   w części przekraczającej limity, o których mowa w ww. rozporządzeniu oraz obowiązków płatnika w tym zakresie – jest nieprawidłowe,
*   możliwości uznania za podstawę prawną tego zwolnienia:

*   art. 21 ust. 1 pkt 17 cyt. ustawy – jest nieprawidłowe,
*   art. 21 ust. 1 pkt 16 cyt. ustawy – jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie zauważyć należy, iż wydając niniejsze rozstrzygnięcie nie wzięto pod uwagę powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, jako wydanych w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, w związku z czym nie są one wiążące w sprawie będącej przedmiotem ww. wniosku z dnia 12 lutego 2013 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.