Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-423/11/KM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-06-16
Teza: Zakres opodatkowania zwrotu zrealizowanych nakładów inwestycyjnych.
Słowa kluczowe: dzierżawa; inwestycje-inwestycje w obcych środkach trwałych; koszt-koszty sądowe; nakaz; nakłady; zwrot-zwrot nakładów; środek-środek trwały-obcy środek trwały
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2011 r. (data wpływu 22 marca 2011 r.) uzupełnionym w dniu 30 maja 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zwrotu zrealizowanych nakładów inwestycyjnych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2011 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniu 30 maja 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zwrotu zrealizowanych nakładów inwestycyjnych (ustalenia stawki podatku i momentu powstania obowiązku podatkowego).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą i opłaca podatek dochodowy od osób fizycznych na zasadach ogólnych (podatkowa księga przychodów i rozchodów), od dnia 5 lipca 1993 r. do chwili obecnej jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie dwóch umów dzierżawy, pierwszej obowiązującej od 1990-2005 i drugiej obowiązującej od 2006-2008, dzierżawił Pan nieruchomość od Miejsko - Gminnego Ośrodka Sportu i Rekreacji. W trakcie trwania pierwszej umowy dokonał Pan nakładów w istniejącej infrastrukturze plaży (szczegółowy opis w pkt 1-6 i 9) oraz zakupił i postawił domki (pkt 7-8). Druga umowa zakończyła się z dniem 31 grudnia 2008 r. i w tej dacie przedmiot dzierżawy został zwrócony.

W związku z zaistniałym sporem na tle rozwiązania umowy i dokonania wzajemnych rozliczeń, skierował Pan sprawę zwrotu nakładów inwestycyjnych na drogę postępowania sądowego. Została ona rozstrzygnięta przez Sąd Okręgowy, który stwierdził, że strony łączyła umowa dzierżawy, w której nie ustalono zasad rozliczenia nakładów poniesionych przez Pana po jej zakończeniu, dlatego też zwrot nakładów inwestycyjnych winien zostać rozliczony na podstawie art. 676 Kodeksu cywilnego. W uzasadnieniu sąd podkreślił, iż strona pozwana nie żądała od powoda usunięcia dokonanych nakładów, a wręcz przeciwnie zamierzała z wykonanych nakładów korzystać.

Od powyższego wyroku strona pozwana odwołała się do Sądu Apelacyjnego, który zmienił wyrok Sądu Okręgowego i oddalił powództwo, uzasadniając to faktem, iż w przedmiotowej sprawie doszło do przedawnienia roszczenia, ponieważ zwrot rzeczy nastąpił pomiędzy pierwszą a drugą umową, czyli w dniu 31 grudnia 2005. Od powyższego wyroku wniósł Pan skargę do Sądu Najwyższego, który uchylił wyrok Sądu Apelacyjnego i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, ustalając, iż pomiędzy pierwszą a drugą umową nie doszło do zwrotu rzeczy stronie pozwanej.

W dniu 29 grudnia 2010 r. Sąd Apelacyjny oddalił apelację pozwanej i utrzymał w mocy pierwotny wyrok Sądu Okręgowego z dnia 8 lipca 2009 r.

Sąd Okręgowy zasądził zwrot na rzecz powoda (t.j. Pana) następujące kwoty:

*   należność główna 336.605,53 zł, w tym

1.  333 311,53 zł. z tytułu zwrotu za zrealizowane nakłady inwestycyjne (w tym wartość netto zwróconych nakładów 273 206,17 zł)
2.  3 294,00 zł z tytułu wykonanej wyceny przed rozpoczęciem procesu (wartość netto 2.700 zł.)

*   odsetki ustawowe, ich wysokość w dniu zwrotu wyniosła 87.036,82 zł.
*   zwrot kosztów procesu w kwocie 21.800 zł

Ponadto Sąd Apelacyjny wyrokiem z dnia 29 grudnia 2010 zasądził na Pana rzecz kwotę zwrotu kosztów procesu na kwotę 12.800 zł, na którą złożyły się koszty adwokackie za rozprawę przed Sądem Najwyższym – 5.400 zł, koszty adwokackie za rozprawę przed Sądem Apelacyjnym – 5.400 zł oraz zwrot wpisu sądowego na kwotę 2.000 zł.

Wszystkie te kwoty zostały wypłacone Panu w styczniu 2011 r.

W skład należności głównej dotyczącej zwrotu nakładów poniesionych na dzierżawioną nieruchomość oraz zwrotu kosztów procesu wchodziły następujące kwoty:

1.  hangar na łodzie - wartość według wyceny biegłego 27.417,59 zł netto, wydatki z tego tytułu poniósł Pan w 1992 r., nie zaliczył ich w koszty uzyskania przychodów ani bezpośrednio, ani poprzez odpisy amortyzacyjne,
2.  budynek usługowo gospodarczy - wartość według wyceny biegłego 160188,88 zł netto, wartość udokumentowanych nakładów poniesionych przez Pana (1993 r. i 1994 r.) - 38.850 zł netto (VAT odliczono), zaliczono w koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne 35.051,25 zł.
3.  roboty zewnętrzne - wartość według wyceny biegłego 12.082,97 zł netto, wydatki z tego tytułu poniósł Pan w 1992 r., nie zaliczył ich w koszty uzyskania przychodów ani bezpośrednio, ani poprzez odpisy amortyzacyjne,
4.  modernizacja domków starych - wartość według wyceny biegłego 9.387,75 zł netto, wydatki z tego tytułu poniósł Pan w 1992 r., nie zaliczył ich w koszty uzyskania przychodów ani bezpośrednio, ani poprzez odpisy amortyzacyjne,
5.  budynek usługowo-gospodarczy instalacja wodno-kanalizacyjna - wartość według wyceny biegłego 24.152,77 zł netto, wartość udokumentowanych nakładów poniesionych przez Pana zawiera się kwocie wymienionej w pkt 2,
6.  budynek usługowo-gospodarczy instalacja elektryczna - wartość według wyceny biegłego 3839,10 zł netto, wartość udokumentowanych nakładów poniesionych przez Pana zawiera się kwocie wymienionej w pkt 2,
7.  dostawa i montaż domków WISSA (4 szt.) - wartość według wyceny biegłego 34.399,66 zł netto, wartość udokumentowanych nakładów poniesionych przez Pana (2000 r.) 33.000,28 zł netto (8.250,07 zł za każdy domek; VAT został odliczony), w koszty uzyskania przychodu zaliczono poprzez odpisy amortyzacyjne kwotę 4.606,92 zł (1.151,73 zł za każdy domek),
8.  instalacja elektryczna domków WISSA - wartość według wyceny biegłego 1.323,14 zł, wartość udokumentowanych nakładów poniesionych przez Pana zawiera się w kwocie wymienionej w pkt 7,
9.  instalacja elektryczna stare domki - wartość według wyceny biegłego 414,31 zł, wartości nakładów poniesionych przez podatnika w pkt 4.
10.  wycena wykonana na koszt podatnika przed procesem w. netto - 2.700 zł, VAT- 294 zł, zaliczono w koszty uzyskania przychodu i odliczono VAT,
11.  koszty procesu zasądzone przez Sąd Okręgowy w wys. 21.080 zł (koszt wpisu sądowego, koszt adwokacki) w momencie poniesienia nie zaliczono w koszty uzyskania przychodu, koszty bez podatku VAT,
12.  zwrócone koszty adwokackie 10.800 zł i 2.000 zł - koszty wpisu za kasację, w koszty uzyskania przychodu wpisano tylko kwotę kosztów adwokackich - 10.800 zł netto, VAT odliczono.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, iż hangar na łodzie opisany we wniosku jest budynkiem trwale związanym z gruntem, natomiast domki „stare” (poz. 4) oraz domki WISSA (poz. 7) nie są trwale związane z gruntem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy opisana czynność jest dostawą towarów, czy świadczeniem usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, czy też w ogóle nie podlega opodatkowaniu VAT?
2.  W przypadku uznania opisanej czynności za podlegającą opodatkowaniu VAT (odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług), kiedy powstał obowiązek podatkowy, „jakie kwoty, według jakich stawek” podlegają opodatkowaniu, a jakie zwolnieniu?

Pana zdaniem, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega część zasądzonej sumy dotyczącej domków WISSA i instalacji elektrycznej do nich (poz. 7 i 8). Przy nabyciu tych domków przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego. Domki te są w świetle ustawy towarami (art. 2 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług), ich zwrot należy zatem uznać za odpłatną dostawę towarów (art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust 1 cyt. ustawy) opodatkowaną 22% stawką podatku, nie są towarami używanymi w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 2 cytowanej ustawy. Natomiast nakłady opisane w pkt 1-6 i 9 nie są towarami w świetle przywołanej ustawy, dotyczą robót wykonanych na istniejących budynkach i nie stanowią odrębnego przedmiotu własności. Pana zdaniem, zwrot tych nakładów należy uznać za odpłatne świadczenie usług (art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług). Zgodnie z tym przepisem za odpłatne świadczenie usług należy uznać każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Zwrotów kosztów wyceny nakładów dokonanych przez Pana przed procesem (poz. 10) oraz zwrotu wydatków opisanych w pkt 11 i 12 nie można w żaden sposób uznać za odpłatne świadczenie usług. Nie zajmuje się Pan bowiem ani wyceną inwestycji, ani świadczeniem pomocy prawnej. Nie można więc w tym zakresie przypisać Panu działania w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

Pana zdaniem, w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z odpłatną dostawę towarów (poz. 7 i 8) i odpłatnym świadczeniem usług (poz. 1-6 i 9), zatem obowiązek podatkowy z tego tytułu powstał 31 grudnia 2008 r. (zgodnie z wyrokiem Sądu - data zakończenia umowy i data zwrotu przedmiotu dzierżawy), a opodatkowaniu według stawki 22% podlega zwrot nakładów opisanych w pkt 2, 5, 6, 7 i 8 w wys. 223.903,55 zł. netto (160.188,88 zł + 24.152,77 zł + 3.839,10 zł + 34.399,66 zł + 1.323,14 zł netto). Pozostałą część należy uznać za zwolnioną z VAT. Jak to wynika z opisu stanu faktycznego, biegły wycenił nakłady opisane w pkt 2, 5, 6, 7 i 8 na kwotę netto zł.

Przy dokonywaniu tych nakładów przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego. Pozostałe nakłady (pkt 1, 3, 4 i 9) zostały poniesione w 1992 r., gdy w polskim prawie podatkowym nie funkcjonował podatek od towarów i usług, nie miał Pan zatem prawa do odliczenia podatku naliczonego, bo „nikt mu tego podatku nie naliczył”. Opodatkowanie tych nakładów podatkiem od towarów i usług byłoby w takiej sytuacji sprzeczne z jego podstawową cechą, a mianowicie neutralnością. Zgodnie z art. 1 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady Unii Europejskiej z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej neutralność jest podstawową cechą tego podatku. Faktycznemu obciążeniu VAT podlega jedynie konsumpcja towarów i usług. Z treści tego przepisu wynika, że podatek ten nie powinien obciążać podmiotów biorących udział w obrocie towarami i usługami, niebędących ich ostatecznymi odbiorcami. Mechanizmem zapewniającym zastosowanie tej zasady jest prawo do odliczenia podatku naliczonego na poprzednich stadiach obrotu. W opisanej sytuacji, opodatkowanie nakładów wymienionych w pkt 1, 3, 4 i 9 byłoby sprzeczne z tą zasadą. Dokonał ich Pan w okresie, gdy w polskim porządku prawnym nie funkcjonował podatek od towarów i usług, a więc nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, bo nikt mu go nie naliczył. Należy zwrócić uwagę, że gdyby chodziło o dostawę towarów nabytych w takim samym okresie, dostawa ta (jako dostawa towarów używanych) podlegałaby zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 43 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Opodatkowanie nakładów opisanych w pkt 1, 3, 4 i 9 byłoby więc wyrazem nadmiernego fiskalizmu i stanowiłoby naruszenie zasad sformułowanych w art. 2 i art. 32 ust. 1 Konstytucji RP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., towarami, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Zawartego w przytoczonym przepisie wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” nie wolno utożsamiać z prawem własności. Europejski Trybunał Sprawiedliwości przy definiowaniu wyrażenia „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. Europejski Trybunał Sprawiedliwości wyraził pogląd, że „wyrażenie «dostawa towarów» w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel nawet, jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

W myśl art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (zasada superficies solo cedit). Rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej (zob. art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego). Z punktu widzenia prawa cywilnego wydzierżawiający, jako właściciel dzierżawionych gruntów jest również właścicielem wzniesionych na nich budynków, a przedmiotem sprzedaży – zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy – będzie cała nieruchomość (grunt z budynkiem). Sposób rozliczenia się przez strony umowy dzierżawy w związku z ulepszeniami poczynionymi przez dzierżawcę na rzecz dzierżawioną, pozostawiony jest, w ramach swobody zawierania umów, woli stron, chyba że ze względu na treść lub cel umów w tym przedmiocie sprzeciwiałyby się właściwości (naturze) stosunku dzierżawy, ustawie lub zasadom współżycia społecznego (zob. art. 3531 Kodeksu cywilnego).

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Do dzierżawy – stosownie do art. 694 Kodeksu cywilnego – stosuje się odpowiednio przepisy o najmie. W myśl art. 676 Kodeksu cywilnego, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego. Natomiast na podstawie art. 705 Kodeksu cywilnego, po zakończeniu dzierżawy dzierżawca obowiązany jest w braku odmiennej umowy, zwrócić przedmiot dzierżawy w takim stanie, w jakim powinien się znajdować stosownie do przepisów o wykonywaniu dzierżawy. Tak więc roszczenie o zwrot nakładów ulepszających powstaje z chwilą dokonania przez wydzierżawiającego wyboru pomiędzy uprawnieniami z art. 676 Kodeksu cywilnego.

W myśl art. 19 ust. 1 i 4 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje, co do zasady, w momencie wydania towaru lub wykonania usługi, a jeżeli czynności te powinny być potwierdzone fakturą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później niż w 7 dniu licząc od wydania towaru lub wykonania usługi.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ze złożonego wniosku wynika, że w trakcie trwania umów dzierżawy nieruchomości - „Plaża miejska”, dokonał Pan nakładów w istniejącej infrastrukturze plaży (szczegółowy opis w pkt 1-6 i 9) oraz zakupił i postawił domki WISSA (pkt 7-8). Druga umowa dzierżawy zakończyła się z dniem 31 grudnia 2008 r. i w tej dacie przedmiot dzierżawy został zwrócony. W związku z zaistniałym sporem na tle rozwiązania umowy i dokonania wzajemnych rozliczeń, skierował Pan sprawę zwrotu nakładów inwestycyjnych na drogę postępowania sądowego. W dniu 29 grudnia 2010 r. Sąd Apelacyjny utrzymał w mocy pierwotny wyrok Sądu Okręgowego z dnia 8 lipca 2009 r., w którym zasądzono na rzecz Pana następujące kwoty:

*   należność główna 336.605,53 zł, w tym

1.  333.311,53 zł z tytułu zwrotu za zrealizowane nakłady inwestycyjne (w tym wartość netto zwróconych nakładów 273 206,17 zł)
2.  3.294,00 zł z tytułu wykonanej wyceny przed rozpoczęciem procesu (wartość netto 2.700 zł)

*   odsetki ustawowe, ich wysokość w dniu zwrotu wyniosła 87.036,82 zł
*   zwrot kosztów procesu w kwocie 21.800 zł.

Ustosunkowując się do powyższego, wskazać należy, że przy zwrocie nakładów nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel, ponieważ przedmiot dzierżawy przez cały okres trwania tego stosunku pozostaje własnością wydzierżawiającego. Czynność przeniesienia poniesionych nakładów inwestycyjnych na właściciela nieruchomości nie jest dostawą towarów, bowiem nie mieści się w definicji towaru, zawartej w cyt. art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Należy zatem stwierdzić, iż zbycie nakładów poniesionych na wybudowanie obiektu budowlanego na cudzym gruncie nie może zostać uznane za odpłatną dostawę towarów, gdyż nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą, która mogłaby stanowić towar. Niemniej jednak podmiot, który poniósł nakłady dysponuje pewnym prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. Wskazać zatem należy, iż nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Z tych też względów, przeniesienie za wynagrodzeniem kosztów inwestycji na właściciela nieruchomości należy traktować jako świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ww. ustawy.

Uwzględniając powyższe w powiązaniu z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym wskazać należy, że w sytuacji przeniesienia za wynagrodzeniem (ustalonym na podstawie orzeczenia sądowego w postępowaniu sądowym) nakładów poniesionych przez Pana – dzierżawcę na gruncie wydzierżawiającego, dokonywanym w momencie rozwiązania umowy dzierżawy, mamy do czynienia ze świadczeniem wzajemnym, bezpośrednim i ekwiwalentnym, polegającym na zbyciu ulepszeń (nakładów) dokonanych przez Pana na rzecz wydzierżawiającego. Skoro bowiem w ustawie o podatku od towarów i usług określono, iż przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu, to dokonywanie przez Pana nakładów na wydzierżawianym gruncie jest świadczeniem na rzecz właściciela. Jak powyżej wskazano, nakłady są prawem majątkowym, które mogą być przedmiotem obrotu gospodarczego. Odpłatnością za ww. świadczenie jest kwota, którą wydzierżawiający zobowiązał się - w tym przypadku w wyniku przeprowadzonego postępowania sądowego i zapadłego wyroku - zapłacić Panu za poniesione nakłady. Zatem, odpłatna czynność zwrotu nakładów, jako przekazanie za wynagrodzeniem ulepszeń na cudzą rzecz, stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 ww. ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, iż tut. organ - kierując się także zaprezentowanym we wniosku orzeczeniem sądu wydanym w Pana sprawie - uznał, iż w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia z odrębną dostawą towaru (np. domków jako nietrwale związanych z gruntem), lecz świadczeniem całościowym, obejmującym czynność rozliczenia się pomiędzy najemcą a wynajmującym z tytułu ulepszenia przedmiotu najmu, skoro zasądzona na rzecz Pana należność główna obejmuje (poza kwotą z tytułu wykonanej wyceny przed rozpoczęciem procesu) wyłącznie kwoty - jak podano - „z tytułu zwrotu za zrealizowane nakłady inwestycyjne”, a nie z tytułu dokonanej sprzedaży określonego towaru.

Uwzględniając zatem brzmienie art. 41 ust. 1 cyt. ustawy, z uwagi na brak przepisów umożliwiających zastosowanie stawek preferencyjnych lub zwolnienia od podatku, opisana we wniosku czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według podstawowej, 22% stawki podatku, skoro jak wskazano we wniosku transakcja zwrotu nakładów miała miejsce do dnia 31 grudnia 2010 r.

Bez znaczenia w niniejszej sprawie pozostaje fakt, iż część wydatków (poz. 1, 3, 4 i 9) poniósł Pan w 1992 r., gdy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, bowiem w niniejszej sprawie mamy do czynienia z rozliczeniem nakładów, które jest odpłatnym świadczeniem usług i nie zostało uwzględnione w przepisach o podatku od towarów i usług jako objęte obniżoną stawką podatku lub zwolnieniem.

Reasumując zbycie poniesionych nakładów inwestycyjnych stanowi na gruncie podatku od towarów i usług odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu. Transakcję tę należy udokumentować fakturą VAT, natomiast obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, jednak nie później niż w 7. dniu, licząc od dnia wykonania usługi, którym jest w tym przypadku - zgodnie z wyrokiem Sądu - data zakończenia umowy i data zwrotu przedmiotu dzierżawy wraz z przeniesieniem przedmiotowych nakładów.

Z kolei jak stanowi art. 29 ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.) podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Natomiast jak stanowi art. 29 ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia do 31 marca 2011 r.) podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Pozostała treść przepisu jest tożsama.

W przedmiotowej sprawie kwotą należną jest cała zasądzona (określona) przez sąd kwota należności głównej z tytułu zwrotu za zrealizowane nakłady inwestycyjne – pod warunkiem jednakże, iż wyrok sądowy nie zawiera przeciwnych sformułowań.

Jednocześnie zwrotu kosztów wyceny nakładów dokonanych przez Pana przed procesem (poz. 10) oraz zwrotu wydatków opisanych w pkt 11 i 12 nie można w żaden sposób uznać za odpłatne świadczenie usług.

Analizując przedstawiony we wniosku stan faktyczny w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa stwierdzić należy, iż w związku z otrzymaniem zwrotu zasądzonych wyrokiem sądu kosztów sądowych, nie zachodzi żadna z czynności objętych dyspozycją przepisu art. 5 ust. 1 ustawy, która podlegałaby opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Strona, wobec której zasądzono zwrot kosztów sądowych, ma obowiązek wpłacić je na podstawie posiadanego prawomocnego wyroku sądu. Należność ta stanowi zwrot opłat i wydatków, które zobowiązana była uiścić strona wnosząca pismo do sądu, nie zaś wynagrodzenie otrzymane w zamian za konkretne działanie lub zaniechanie. Pomiędzy stronami procesu oraz sądem nie występuje żaden stosunek zobowiązaniowy, z którego wynikałby obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego) za dokonanie tych czynności.

Wobec powyższego, czynność, w wyniku której następuje zwrot zasądzonych wyrokiem sądu kosztów sądowych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.