Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-821/15/HD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-09-18
Teza: Czy wynagrodzenie dyrektora szkoły – będącego jednocześnie właścicielem i nauczycielem, finansowane z otrzymanej dotacji na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty z budżetu państwa – jest zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: dotacja; dotacja-dotacja podmiotowa; dyrektor; działalność-działalność gospodarcza; przychód; szkoły-szkoła muzyczna; szkoły-szkoła niepubliczna; wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 lipca 2015 r. (data wpływu 24 lipca 2015 r.), uzupełnionym w dniu 14 września 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od opodatkowania wynagrodzenia dyrektora niepublicznej szkoły muzycznej, jako osoby prowadzącej działalność gospodarczą, pokrytego z dotacji otrzymanej z budżetu państwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od opodatkowania wynagrodzenia dyrektora niepublicznej szkoły muzycznej, jako osoby prowadzącej działalność gospodarczą, pokrytego z dotacji otrzymanej z budżetu państwa.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą – Szkołę Muzyczną, na podstawie wpisu do Ewidencji Działalności Gospodarczej oraz wpisu do Ewidencji Szkół i Placówek Niepublicznych.

Prowadzona przez Wnioskodawczynię działalność gospodarcza opodatkowana jest podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych (stawką 18% i 32%).

Działalność Szkoły Muzycznej finansowana jest dotacją podmiotową otrzymywaną z budżetu państwa oraz czesnym wpłacanym przez słuchaczy. Z rozliczenia dotacji Wnioskodawczyni składa sprawozdania do Centrum Edukacji Artystycznej. Szkoła posiada uprawnienia szkoły publicznej.

Wnioskodawczyni pełni w szkole funkcję dyrektora oraz nauczyciela, sprawuje nadzór pedagogiczny, odpowiada za całą dokumentację z przebiegu nauczania, itp.

Dotacja, którą otrzymuje Wnioskodawczyni, przyznawana jest na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty. Dotacja może być przeznaczona na bieżące wydatki szkoły (zakup materiałów biurowych, opłaty za media, zakup sprzętu i wyposażenia, wynagrodzenia nauczycieli, wynagrodzenie dla właściciela szkoły pełniącego funkcję dyrektora i nauczyciela).

Wynagrodzenie Wnioskodawczyni rozliczane jest z dotacji na podstawie noty księgowej. Wnioskodawczyni rozlicza dotację składając sprawozdanie do Centrum Edukacji Artystycznej. Ponadto dotacja, którą otrzymuje Wnioskodawczyni, nie jest ujmowana do przychodów z działalności gospodarczej na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast otrzymywane od słuchaczy czesne Wnioskodawczyni zalicza do przychodów z działalności gospodarczej w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów, które podlegają opodatkowaniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wynagrodzenie dyrektora szkoły – będącego jednocześnie właścicielem i nauczycielem, finansowane z otrzymanej dotacji na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty z budżetu państwa – jest zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wynagrodzenie dyrektora szkoły, będącego jednocześnie właścicielem i nauczycielem, które finansowane jest z dotacji otrzymywanej z budżetu państwa na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty – jest zwolnione z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie powinno być wliczone do przychodów firmy, lecz rozliczane osobno z odpowiednim organem przekazującym dotacje.

Natomiast czesne płacone przez uczniów powinno być wliczone do przychodów firmy i opodatkowane podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych czesne od uczniów i dotacje z budżetu państwa nie powinny się łączyć i być razem opodatkowane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 82 ust. 1a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r., Nr 256, poz. 2572, z późn. zm.) osoby prawne i fizyczne mogą zakładać niepubliczne szkoły artystyczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez ministra właściwego do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego.

Z art. 90 ust. 4a ustawy o systemie oświaty wynika, że niepubliczne szkoły artystyczne o uprawnieniach szkół publicznych otrzymują dotacje z budżetu państwa. Dotacje podmiotowe – w myśl art. 131 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885 ze zm.) – obejmują środki dla podmiotu wskazanego w odrębnej ustawie lub w umowie międzynarodowej, wyłącznie na dofinansowanie działalności bieżącej w zakresie określonym w odrębnej ustawie lub umowie międzynarodowej. Z brzmienia art. 90 ust. 4f ustawy o systemie oświaty wynika, że do dotacji, o których mowa w ust. 4a-4d, stosuje się odpowiednio ust. 2f oraz 3d-3i. W myśl art. 90 ust. 3d ww. ustawy dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na:

1.  pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym na:
    1.  wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego,
    2.  sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7 - z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego;
2.  zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, obejmujących:
    1.  książki i inne zbiory biblioteczne,
    2.  środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w szkołach, przedszkolach i placówkach,
    3.  sprzęt sportowy i rekreacyjny,
    4.  meble,
    5.  pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości ustalonej w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości, w momencie oddania do używania.

Osoby fizyczne osiągające dochody z prowadzenia niepublicznej szkoły artystycznej – w rozumieniu przepisów ustawy o systemie oświaty – są podatnikami podatku dochodowego, w oparciu o przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.). Na gruncie tej ustawy prowadzenie przez osoby fizyczne niepublicznej szkoły artystycznej generuje przychody zaliczane do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Artykuł 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – o czym stanowi art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, że ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji, dopłat, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

*   dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,
*   ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Zwolnienie wynikające z powyższego przepisu dotyczy każdego rodzaju dotacji, która spełnia dwa warunki, a mianowicie jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz pochodzi z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Łączne spełnienie powyższych przesłanek jest warunkiem koniecznym, ale i wystarczającym do stwierdzenia, że dotacja jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą – Szkołę Muzyczną, na podstawie wpisu do Ewidencji Działalności Gospodarczej oraz wpisu do Ewidencji Szkół i Placówek Niepublicznych. Szkoła posiada uprawnienia szkoły publicznej. Działalność Szkoły Muzycznej finansowana jest dotacją podmiotową otrzymywaną z budżetu państwa oraz czesnym wpłacanym przez słuchaczy. Wnioskodawczyni pełni szkole funkcję dyrektora oraz nauczyciela, sprawuje nadzór pedagogiczny, odpowiada za całą dokumentację z przebiegu nauczania, itp. Dotacja, którą otrzymuje Wnioskodawczyni, przyznawana jest na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty. Dotacja może być przeznaczona na bieżące wydatki szkoły, w tym na wynagrodzenie właściciela szkoły pełniącego funkcję dyrektora i nauczyciela.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz obowiązujące przepisy stwierdzić należy, że wynagrodzenie Wnioskodawczyni, czyli dyrektora szkoły będącego jednocześnie właścicielem i nauczycielem, finansowane z otrzymanej dotacji na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty z budżetu państwa – jest przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, jednakże zwolnionym od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu wskazać również należy, że zakres żądania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza w szczególności:

1.  stan faktyczny przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego,
2.  stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez wnioskodawcę oraz
3.  zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) wnioskodawcy w kontekście jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz własne stanowisko w sprawie.

Ze względu zatem na zakres żądania Wnioskodawczyni ocenie interpretacyjnej organu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych została poddana wyłącznie kwestia zwolnienia od opodatkowania wynagrodzenia dyrektora niepublicznej szkoły muzycznej, jako osoby prowadzącej działalność gospodarczą, pokrytego z dotacji otrzymanej z budżetu państwa. Organ nie odniósł się natomiast do otrzymywanego czesnego, ponieważ kwestia ta pozostaje poza zakresem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Dodatkowo należy wyjaśnić, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację indywidualną opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli opis stanu faktycznego przedstawionego we wniosku nie będzie zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie będzie chronić Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.