Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.519.2024.2.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-10-29
Teza: Świadczone usługi prowadzenia indywidualnych oraz grupowych lekcji rysunku dla osób fizycznych, jak i dla Domu Kultury oraz w innej szkole rysunku nie są zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27. Zatem, wpływy z tytułu świadczenia opisanych we wniosku usług należy uwzględniać w wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: nauczyciel; sztuka; zwolnienie-zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym świadczone przez nauczycieli; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII. Procedury szczególne-Rozdział 1. Szczególne procedury dotyczące drobnych przedsiębiorców -Zwolnienie podatkowe-Zwolnienie podmiotowe - limit
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

\- stanowisko nieprawidłowe
===========================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

16 sierpnia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 9 sierpnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku usług prowadzenia lekcji rysunku oraz obowiązku rejestracji jako podatnik VAT. Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 20 października 2024 r. (wpływ 24 października 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną pod kodami PKD: 85.52.Z (Pozaszkolne formy edukacji artystycznej) oraz 85.59.B (Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane).

Jest Pan właścicielem szkoły rysunku, która oferuje szeroki zakres zajęć artystycznych dla dzieci, młodzieży oraz dorosłych. Działalność ta jest prowadzona osobiście przez Pana, a wszystkie zajęcia, zarówno indywidualne, jak i grupowe, prowadzi Pan samodzielnie, bez zatrudniania innych osób. Zajęcia prowadzi Pan na poziomach przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym oraz wyższym, dostosowując program nauczania do podstawy programowej oraz indywidualnych potrzeb i celów artystycznych uczniów. Zajęcia prowadzi Pan zarówno w formie stacjonarnej, jak i na żywo on-line.

Jest Pan absolwentem dziennych studiów na (…), co umożliwia Panu profesjonalne podejście do prowadzenia zajęć artystycznych. W ramach swojej działalności realizuje Pan podstawy programowe szkół podstawowych i plastycznych średnich oraz przygotowuje Pan uczniów do egzaminów wstępnych do wyższych szkół artystycznych, architektonicznych, a także do średnich szkół plastycznych. Program nauczania obejmuje zarówno elementy techniczne, jak i artystyczne, niezbędne do zdobycia umiejętności wymaganych na egzaminach.

W zakresie wyżej wspomnianych elementów technicznych i artystycznych ma Pan na uwadze m.in. naukę podstaw rysunku i malarstwa, zasad perspektywy, rysunku aksonometrycznego, proporcji, kompozycji, cieniowania, a także technik rzeźbiarskich i modelowania. Na zajęciach realizuje Pan tematy egzaminacyjne, aby jak najlepiej przygotować uczniów do wyzwań czekających ich na egzaminach wstępnych.

Zajęcia obejmują również naukę portretowania oraz historię sztuki, co pozwala uczniom na lepsze zrozumienie kontekstu historycznego i kulturowego, w jakim tworzone były różnorodne dzieła artystyczne. W ramach zajęć artystycznych kładzie Pan nacisk na rozwijanie indywidualnego stylu, ekspresji oraz kreatywności uczniów, poprzez eksplorowanie różnorodnych technik i materiałów, takich jak akwarela, olej, węgiel, ołówek, glina i inne. Zajęcia te pomagają uczniom w tworzeniu portfolio artystycznego, które jest kluczowe w procesie rekrutacji do szkół artystycznych i architektonicznych.

Oprócz prowadzenia zajęć bezpośrednio dla osób fizycznych jest Pan nauczycielem w Domu Kultury oraz w jednej innej szkole rysunku. Tam także utrzymuje Pan ścisły kontakt z rodzicami uczniów, przekazując im regularne informacje o postępach ich dzieci oraz omawiając wyniki pracy i ewentualne obszary do poprawy. Dzięki temu zapewnia Pan rodzicom bieżący wgląd w rozwój artystyczny ich pociech i umożliwia dostosowanie zajęć do ich potrzeb.

Obecnie nie jest Pan zobowiązany do odprowadzania podatku VAT, ponieważ roczny przychód z Pana działalności nie przekroczył progu 200 tysięcy złotych, co umożliwia Panu korzystanie ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

Przewiduje Pan, że w najbliższym roku kalendarzowym roczny przychód z prowadzonej przez Pana działalności edukacyjnej, obejmującej zarówno zajęcia indywidualne, jak i grupowe, może przekroczyć próg 200 tysięcy złotych. W związku z tym pojawia się wątpliwość, czy po przekroczeniu tego progu będzie Pan mógł korzystać ze zwolnienia z VAT, czy też będzie Pan zobowiązany do rejestracji jako podatnik VAT i odprowadzania podatku od świadczonych usług.

### Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Ukończył Pan stacjonarne studia na (…) na Wydziale Architektury Wnętrz. W ramach studiów miał Pan okazję zdobyć wszechstronną wiedzę oraz umiejętności z zakresu różnych dziedzin sztuki i projektowania. Program studiów na tym kierunku był interdyscyplinarny i obejmował m.in. takie zajęcia jak malarstwo, rysunek, rzeźba, projektowanie, historia sztuki, grafika czy modelowanie, które obejmują w 100% program realizowany przez Pana na obecnych zajęciach. Te doświadczenia pozwoliły Panu na rozwinięcie zdolności artystycznych oraz technicznych, co czyni Pana odpowiednim kandydatem do pełnienia roli nauczyciela rysunku.

Działalność gospodarczą rozpoczął Pan 4 stycznia 2023 roku.

Wartość sprzedaży z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w poprzednim roku podatkowym nie przekroczyła kwoty 200.000 zł (bez podatku VAT).

Przewidywana wartość sprzedaży z tytułu prowadzonej działalności zarobkowej w roku podatkowym 2024, bazując na dotychczasowych miesięcznych przychodach, nie powinna przekroczyć kwoty 200.000 zł (w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej). Niemniej jednak, ze względu na zmienność sytuacji rynkowej i nieprzewidywalność przyszłych wydarzeń, trudno jest dokładnie oszacować przychody na koniec roku.

Nie wykonuje Pan, ani nie planuje wykonywać czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361). Pana działalność polega na prowadzeniu szkoły rysunku, co nie wchodzi w zakres czynności wykluczających możliwość korzystania ze zwolnienia z VAT.

Nie świadczy Pan zajęć jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 737). Pana działalność edukacyjna w zakresie nauki rysunku nie jest wpisana do ewidencji szkół i placówek oświatowych ani nie podlega nadzorowi kuratorium.

W przypadku zajęć prowadzonych w Pana szkole rysunku oraz na lekcjach organizowanych w szkołach publicznych, zarówno w formie grupowej, jak i indywidualnej, umowy zawiera Pan bezpośrednio z rodzicami uczniów lub z uczniami pełnoletnimi.

Natomiast w sytuacjach, gdzie współpracuje Pan z domem kultury lub inną szkołą rysunku, umowa jest zawierana z tymi jednostkami. Niemniej jednak, nadal utrzymuje Pan bezpośrednią relację z rodzicami uczniów, odpowiadając za egzekwowanie opłat za zajęcia. W razie, gdyby rezygnacja z prowadzenia zajęć w Domu Kultury lub innej szkole rysunku miała wpłynąć na możliwość dalszego korzystania ze zwolnienia z VAT powyżej kwoty 200 tys. zł, nosi się Pan z zamiarem rezygnacji z tej współpracy, aby spełniać warunki korzystania z tego zwolnienia.

### Pytania

1\. W przypadku gdy roczny przychód z działalności edukacyjnej, polegającej na prowadzeniu indywidualnych oraz grupowych lekcji rysunku dla osób fizycznych oraz dla Domu Kultury oraz w jednej, innej szkole rysunku, przekroczy kwotę 200 tysięcy złotych, czy będzie Pan mógł korzystać ze zwolnienia z VAT, czy też będzie Pan zobowiązany do rejestracji jako podatnik VAT i odprowadzania podatku od świadczonych usług?

2\. Czy ewentualna rezygnacja na przyszły rok kalendarzowy z prowadzenia zajęć w Domu Kultury oraz w jednej, innej szkole rysunku i osiąganie przychodu tylko z zajęć dla osób fizycznych pozwoli Panu, w przypadku przekroczenia limitu 200 tysięcy złotych przychodu rocznie, korzystać ze zwolnienia z VAT, czy też będzie Pan zobowiązany do rejestracji jako podatnik VAT i odprowadzania podatku od świadczonych usług?

### Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1

W przypadku przekroczenia limitu przychodu 200 tysięcy złotych rocznie nie będzie Pan zobowiązany do rejestracji działalności jako podatnik VAT prowadząc zajęcia zarówno dla osób fizycznych, dla Domu Kultury i innej szkoły rysunku. Według art. 43 ust. 1 pkt 27 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy jest spełnienie łącznie 2 przesłanek:

a) przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem;

b) przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji.

Ad. a)

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 18 kwietnia 2024 r. I SA/Łd 147/24. Zwolnienie od podatku usługi prywatnego nauczania w kontekście pojęcia „nauczyciel”, Sąd orzekł co następuje:

„Z uwagi na brak definicji legalnej pojęcia „nauczyciel” w ustawie o podatku od towarów i usług, ani odesłania do norm prawnych zawartych w innych aktach prawnych, należy przyjąć rozumienie tego pojęcia w języku potocznym z uwagi na pierwszeństwo wykładni językowej. Nauczyciel jest to osoba, która naucza. Nauczyciel jest zatem osobą, która przekazuje wiedzę i swoje umiejętności uczniom. Bezsprzecznie lektura omawianej normy prawnej, nie wskazuje na wymóg, aby nauczyciel posiadał odpowiedni dyplom wskazujący na wyższe wykształcenie pedagogiczne, ani aby był pracownikiem oświaty. Ponadto, posiadanie przez daną osobę wykształcenia kierunkowego w danej dziedzinie może świadczyć o tym, że jest ona wykwalifikowana do udzielania korepetycji w danym zakresie, jednakże zapis art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy VAT nie wskazuje, aby był to warunek konieczny. Nie ma podstaw do przyjęcia, by brak wykształcenia kierunkowego w danej dziedzinie miał przesądzać o braku posiadania kwalifikacji do pełnienia roli nauczyciela Niewątpliwie ustawodawca nie warunkuje korzystania z przedmiotowego zwolnienia od posiadania takiego wykształcenia, zatem warunku takiego nie należy wywodzić abstrahując od wykładni językowej, która ma pierwszeństwo na gruncie prawa podatkowego”.

Pod pojęciem nauczyciela rozumie się osobę, która posiada i przekazuje wiedzę i umiejętności. Nie musi to być nauczyciel w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. Karta Nauczyciela, ale osoba posiadająca odpowiednie studia kierunkowe „nauczyciel powinien mieć wiedzę i kwalifikacje zdobyte w oficjalnym systemie nauczania zgodnie z Prawem oświatowym, Prawem o szkolnictwie wyższym. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, wykształcenie to zasób wiedzy określony programem danej szkoły, jednocześnie np. wykształcenie podstawowe to zasób wiedzy zdobyty przez kogoś w szkole podstawowej, wykształcenie średnie to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w szkole średniej, wykształcenie wyższe to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w wyższej uczelni.

Będąc absolwentem (…), mając wyższe wykształcenie kierunkowe, spełnia Pan przesłankę przygotowania do wykonywania zawodu nauczyciela.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania;

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowaniu tych zwolnień z dnia 20 grudnia 2013 r. (Dz.U z 2020 r. poz. 1983 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem: zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy: zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli. Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu). Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym, a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego, np. z rodzicami uczniów. Przykładem takiej usługi jest udzielanie korepetycji. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń, czy też jednocześnie większa liczba osób.

Przywołany wyżej przepis umożliwia nauczycielom zwolnienie od podatku świadczonych przez nich usług nauczania prywatnego na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Zwolnienie to odnosi się zatem do usług nauczania, które obejmuje materiał dydaktyczny realizowany przez szkoły lub uczelnie wyższe. Musi istnieć tu zatem zgodność realizowanego w ramach prywatnego nauczania materiału z materiałem przewidzianym w programie nauczania w wymienionych placówkach oświatowych.

Program jaki Pan realizuje na zajęciach jest zgodny z materiałem przewidzianym w programie nauczania w placówkach oświatowych. Pana działalność edukacyjna, poprzez nauczanie różnorodnych technik artystycznych i elementów historii sztuki, nie tylko spełnia przesłanki przedmiotowe związane z podstawą programową z plastyki, ale także znacząco wspiera rozwój kompetencji potrzebnych w nauce innych przedmiotów szkolnych. Poprzez rozwijanie wyobraźni przestrzennej, precyzji, kreatywności oraz zdolności analitycznych, Pana zajęcia mają pozytywny wpływ na wyniki uczniów w matematyce, historii, języku polskim, informatyce, technice i wielu innych dziedzinach. Ponadto Pana zajęcia z rysunku i malarstwa nie tylko kształcą umiejętności techniczne, ale także wspierają wszechstronny rozwój dzieci i młodzieży, wpływając na ich wychowanie. Poprzez rozwijanie emocjonalności, umiejętności społecznych, postaw estetycznych, dyscypliny, cierpliwości, a także samoświadomości, przyczynia się Pan do kształtowania odpowiedzialnych, świadomych i wrażliwych młodych ludzi, którzy lepiej rozumieją siebie i świat wokół nich.

Oprócz bezpośredniego związku z podstawą programową z plastyki, Pana działalność edukacyjna wpływa także na rozwój umiejętności, które są kluczowe w nauce innych przedmiotów szkolnych. Oto kilka przykładów:

\- Rozwój Wyobraźni Przestrzennej:

Zajęcia z rysunku perspektywicznego, które Pan prowadzi, są szczególnie istotne dla rozwijania wyobraźni przestrzennej uczniów. Umiejętność rozumienia i przedstawiania przestrzeni na płaszczyźnie pomaga uczniom lepiej zrozumieć zagadnienia związane z geometrią na lekcjach matematyki. Przykłady takie jak rysowanie brył w perspektywie, czy tworzenie rzutów aksonometrycznych, rysunek perspektywiczny, mają na celu rozwój wyobraźni przestrzennej, bezpośrednio przekładają się na umiejętność wyobrażania sobie przestrzennych relacji między obiektami, co jest istotne podczas nauki geometrii.

\- Kształtowanie Umiejętności Analizy i Interpretacji:

Praca nad analizą kompozycji i struktur artystycznych, którą realizuje Pan na swoich zajęciach, rozwija u uczniów umiejętność krytycznego myślenia oraz interpretacji tekstów wizualnych. Te umiejętności są również ważne w innych dziedzinach, takich jak język polski, gdzie uczniowie muszą analizować i interpretować dzieła sztuki i teksty literackie, czy w historii, gdzie taka analiza jest kluczowa.

\- Precyzja i Detaliczność:

Nauka rysowania z dbałością o szczegóły, zwłaszcza podczas portretowania czy pracy nad rzeźbą, przekłada się na rozwijanie u uczniów umiejętności precyzyjnego wykonywania zadań. Taka dokładność jest cenna nie tylko w sztuce, ale także w przedmiotach ścisłych, jak biologia (np. podczas rysowania schematów biologicznych) oraz technika (gdzie precyzja w rysunku technicznym jest nieodzowna).

\- Kreatywność i Rozwiązywanie Problemów:

Pana zajęcia, które kładą duży nacisk na rozwijanie indywidualnej ekspresji artystycznej, pomagają uczniom rozwijać kreatywność oraz umiejętność rozwiązywania problemów w sposób nieszablonowy. Te umiejętności są niezwykle ważne w nauce przedmiotów takich jak informatyka i programowanie, gdzie kreatywne podejście do rozwiązywania problemów może prowadzić do innowacyjnych rozwiązań.

\- Zrozumienie Historii i Kultury:

Nauczanie historii sztuki, które jest integralną częścią Pana programu, daje uczniom szerszy kontekst kulturowy i historyczny, co może pomóc w przedmiotach takich jak historia czy wiedza o społeczeństwie (WOS). Zrozumienie rozwoju sztuki na przestrzeni wieków pomaga uczniom lepiej pojąć zmiany społeczne, polityczne i kulturalne, które miały miejsce w przeszłości.

Zgodnie ze stanowiskiem TSUE, zajętym w wyroku C-445/05 z 14 czerwca 2007 r. w sprawie Werner Haderer, nauczanie prywatne obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy tez jednocześnie większej liczbie osób. W orzeczeniu tym Trybunał nadmienił, że pojęcie „edukacja szkolna i uniwersytecka” nie obejmuje jedynie nauczania, które kończy się egzaminem w celu uzyskania danych kwalifikacji, lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia, lecz obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w celu poszerzania wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem, że działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego.

Świadczenie usług edukacyjnych na rzecz Domu Kultury oraz w innej szkole rysunku również może podlegać zwolnieniu z VAT, o ile usługi te nadal będą zgodne z przesłankami przedmiotowymi oraz będą miały charakter edukacyjny, a nie rekreacyjny. W ww. wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) uznano, że usługi prywatnego nauczania obejmują również działalność mającą na celu poszerzanie wiedzy i umiejętności uczniów, pod warunkiem że działalność ta nie ma wyłącznie charakteru rekreacyjnego.

Współpraca z Domem Kultury i inną szkołą rysunku nie zmienia faktu, że usługi te mają charakter edukacyjny i są świadczone na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT, przysługuje Panu zwolnienie z VAT, ponieważ charakter Pana działalności edukacyjnej nie ulegnie zmianie. Na wszystkich swoich zajęciach zarówno dla osób fizycznych, jak i w Domu Kultury i w innej szkole rysunku, realizuje Pan samodzielny, autorski program edukacyjny uwzględniający podstawy programowe szkół, a także je rozszerzający. Program ten jest wspólny dla wszystkich wymienionych placówek w poszczególnych grupach wiekowych. Rodzice dzieci i młodzieży uczęszczających na Pana zajęcia w Domu Kultury i w innej szkole rysunku, mają do Pana dostęp każdorazowo przed i po każdych zajęciach, zwracają się do Pana z zapytaniami o postępy ich pociech, o rady związane z doskonaleniem warsztatu itd. Rodzice mają możliwość wyrażania opinii i uwag o Pana zajęciach bezpośrednio do Pana. Ewentualne sprawy porządkowe oraz organizacyjne dotyczące zajęć w tych placówkach rozwiązuje Pan osobiście. W Domu Kultury jest Pan zobowiązany do pilnowania płatności rodziców oraz ewentualne osobiste kontaktowanie się z nimi z prywatnego telefonu. Brak wniesionej opłaty za zajęcia w domu kultury oraz w szkole rysunku mimo uczestnictwa dziecka młodzieży w zajęciach pozbawia Pana przychodu za tę osobę.

Podsumowując, mimo przekroczenia progu 200 tysięcy złotych rocznego przychodu, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT, będzie mógł Pan korzystać ze zwolnienia z ustawy o VAT, gdyż spełnia Pan obie wymagane przesłanki. Pana działalność, zarówno na rzecz osób fizycznych, jak i domu Kultury i innej szkoły rysunku, nie zmienia jej edukacyjnego charakteru, co pozwala Panu na utrzymanie statusu zwolnienia z VAT.

Ad. 2

Nie, nie będzie Pan zobowiązany do rejestracji działalności jako podatnik VAT w przypadku przekroczenia limitu przychodu 200 tysięcy złotych rocznie.

Według art. 43 ust. 1 pkt 27 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy jest spełnienie łącznie 2 przesłanek:

a) przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem;

b) przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji.

Ad. a)

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 18 kwietnia 2024 r. I SA/Łd 147/24, zwolnienie od podatku usługi prywatnego nauczania w kontekście pojęcia „nauczyciel”, orzekł co następuje:

„Z uwagi na brak definicji legalnej pojęcia „nauczyciel” w ustawie o podatku od towarów i usług, ani odesłania do norm prawnych zawartych w innych aktach prawnych, należy przyjąć rozumienie tego pojęcia w języku potocznym z uwagi na pierwszeństwo wykładni językowej. Nauczyciel jest to osoba, która naucza. Nauczyciel jest zatem osobą, która przekazuje wiedzę i swoje umiejętności uczniom. Bezsprzecznie lektura omawianej normy prawnej, nie wskazują na wymóg, aby nauczyciel posiadał odpowiedni dyplom wskazujący na wyższe wykształcenie pedagogiczne, ani aby był pracownikiem oświaty. Ponadto, posiadanie przez daną osobę wykształcenia kierunkowego w danej dziedzinie może świadczyć o tym, że jest ona wykwalifikowana do udzielana korepetycji w danym zakresie, jednakże zapis art. 41 ust. 1 pkt 27 ustawy VAT nie wskazuje aby był to warunek konieczny. Nie ma podstaw do przyjęcia, by brak wykształcenia kierunkowego w danej dziedzinie miał przesądzać o braku posiadania kwalifikacji do pełnienia roli nauczyciela. Niewątpliwie ustawodawca nie warunkuje korzystania z przedmiotowego zwolnienia od posiadania takiego wykształcenia, zatem warunku takiego nie należy wywodzić abstrahując od wykładni językowej, która ma pierwszeństwo na gruncie prawa podatkowego”.

Pod pojęciem nauczyciela rozumie się osobę, która posiada i przekazuje wiedzę i umiejętności. Nie musi to być nauczyciel w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. Karta Nauczyciela, ale osoba posiadająca odpowiednie studia kierunkowe, nauczyciel powinien mieć wiedzę i kwalifikacje zdobyte w oficjalnym systemie nauczania zgodnie z Prawem oświatowym, Prawem o szkolnictwie wyższym. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN wykształcenie to zasób wiedzy określony programem danej szkoły, jednocześnie np. wykształcenie podstawowe to zasób wiedzy zdobyty przez kogoś w szkole podstawowej, wykształcenie średnie to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w szkole średniej, wykształcenie wyższe to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w wyższej uczelni.

Będąc absolwentem (…), mając wyższe wykształcenie kierunkowe spełnia Pan przesłankę przygotowano do wykonywania Zawodu nauczyciela.

Ad b)

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy: zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień z dnia 20 grudnia 2013 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 1983 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem: zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy: zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli. Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu).

Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego, np. z rodzicami uczniów. Przykładem takiej usługi jest udzielanie korepetycji. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba osób.

Przywołany wyżej przepis umożliwia nauczycielom zwolnienie od podatku świadczonych przez nich usług nauczania prywatnego na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Zwolnienie to odnosi się zatem do usług nauczania, które obejmuje materiał dydaktyczny realizowany przez szkoły lub uczelnie wyższe. Musi istnieć tu zatem zgodność realizowanego w ramach prywatnego nauczania materiału z materiałem przewidzianym w programie nauczania w wymienionych placówkach oświatowych.

Program jaki realizuje Pan na zajęciach jest zgodny z materiałem przewidzianym w programie nauczania w placówkach oświatowych. Pana działalność edukacyjna, poprzez nauczanie różnorodnych technik artystycznych i elementów historii sztuki, nie tylko spełnia przesłanki przedmiotowe związane z podstawą programową z plastyki, ale także znacząco wspiera rozwój kompetencji potrzebnych w nauce innych przedmiotów szkolnych. Poprzez rozwijanie wyobraźni przestrzennej, precyzji, kreatywności oraz zdolność analitycznych, Pana zajęcia mają pozytywny wpływ na wyniki uczniów w matematyce, historii, języku polskim, informatyce, technice i wielu innych dziedzinach. Ponadto Pana zajęcia z rysunku i malarstwa nie tylko kształcą umiejętności techniczne, ale także wspierają wszechstronny rozwój dzieci i młodzieży, wpływając na ich wychowanie. Poprzez rozwijanie emocjonalności, umiejętności społecznych, postaw estetycznych, dyscypliny, cierpliwości, a także samoświadomości, przyczynia się Pan do kształtowania odpowiedzialnych, świadomych i wrażliwych młodych ludzi, którzy lepiej rozumieją siebie i świat wokół nich.

Oprócz bezpośredniego związku z podstawą programową z plastyki, Pana działalność edukacyjna wpływa także na rozwój umiejętności, które są kluczowe w nauce innych przedmiotów szkolnych. Oto kilka przykładów:

\- Rozwój Wyobraźni Przestrzennej:

Zajęcia z rysunku perspektywicznego, które Pan prowadzi, są szczególnie istotne dla rozwijania wyobraźni przestrzennej uczniów. Umiejętność rozumienia i przedstawiania przestrzeni na płaszczyźnie pomaga uczniom lepiej zrozumieć zagadnienia związane z geometrią na lekcjach matematyki. Przykłady takie jak rysowanie brył w perspektywie, czy tworzenie rzutów aksonometrycznych, rysunek perspektywiczny mają na celu rozwój wyobraźni przestrzennej, bezpośrednio przekładają się na umiejętność wyobrażania sobie przestrzennych relacji między obiektami, co jest istotne podczas nauki geometrii.

\- Kształtowanie Umiejętności Analizy i Interpretacji:

Praca nad analizą kompozycji i struktur artystycznych, którą realizuje Pan na swoich zajęciach, rozwija u uczniów umiejętność krytycznego myślenia oraz interpretacji tekstów wizualnych. Te umiejętności są również ważne w innych dziedzinach, takich jak język polski, gdzie uczniowie muszą analizować i interpretować dzieła sztuki i teksty literackie, czy w historii, gdzie taka analiza jest kluczowa.

\- Precyzja i Detaliczność:

Nauka rysowania z dbałością o szczegóły, zwłaszcza podczas portretowania czy pracy nad rzeźbą, przekłada się na rozwijanie u uczniów umiejętności precyzyjnego wykonywania zadań. Taka dokładność jest cenna nie tylko w sztuce, ale także w przedmiotach ścisłych, jak biologia (np. podczas rysowania schematów biologicznych) oraz technika (gdzie precyzja w rysunku technicznym jest nieodzowna).

\- Kreatywność i Rozwiązywanie Problemów:

Pana zajęcia, które kładą duży nacisk na rozwijanie indywidualnej ekspresji artystycznej, pomagają uczniom rozwijać kreatywność oraz umiejętność rozwiązywania problemów w sposób nieszablonowy. Te umiejętności są niezwykle ważne w nauce przedmiotów takich jak informatyka (programowanie), gdzie kreatywne podejście do rozwiązywania problemów może prowadzić do innowacyjnych rozwiązań.

\- Zrozumienie Historii i Kultury:

Nauczanie historii sztuki, które jest integralną częścią Pana programu, daje uczniom szerszy kontekst kulturowy i historyczny, co może pomóc w przedmiotach takich jak historia czy wiedza o społeczeństwie (WOS). Zrozumienie rozwoju sztuki na przestrzeni wieków pomaga uczniom lepiej pojąć zmiany społeczne, polityczne i kulturalne, które miały miejsce w przeszłości.

Zgodnie ze stanowiskiem TSUE, zajętym w wyroku C-445/05 z 14 czerwca 2007 r. w sprawie Werner Haderer, nauczanie prywatne obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi słuchaczowi, czy też jednocześnie większej liczbie osób. W orzeczeniu tym Trybunał nadmienił, że pojęcie „edukacja szkolna i uniwersytecka” nie obejmuje jedynie nauczania, które kończy się egzaminem w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia, lecz obejmuje także inną, działalność w ramach której prowadzi się nauczanie w celu poszerzania wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem, że działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego.

Podsumowując, mimo przekroczenia progu 200 tysięcy złotych rocznego przychodu, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT będzie Pan mógł korzystać ze zwolnienia z ustawy o VAT, gdyż spełnia Pan obie wymagane przesłanki.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Zgodnie ze stanowiskiem TSUE, zajętym w wyroku C-445/05 z 14 czerwca 2007 r. w sprawie Werner Haderer, nauczanie prywatne obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy też jednocześnie większej liczbie osób. W orzeczeniu tym Trybunał nadmienił, że pojęcie „edukacja szkolna i uniwersytecka” nie obejmuje jedynie nauczania, które kończy się egzaminem w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia, lecz obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w celu poszerzania wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem, że działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego. Jednocześnie, zdaniem Trybunału, przyjęcie szczególnie ścisłej wykładni pojęcia „edukacji szkolnej i uniwersyteckiej” groziłoby powstaniem rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w państwach członkowskich, z tego powodu, że systemy nauczania w każdym państwie członkowskim są zorganizowane w różny sposób.

Na podstawie art. 43 ust. 17 ustawy:

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z art. 43 ust. 17a ustawy wynika, że:

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Powyżej wskazane przepisy są odzwierciedleniem regulacji art. 132 ust. 1 lit. i) i lit. j) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którymi:

państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

i) kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie;

j) nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.

W tym miejscu należy przywołać wyrok TSUE z 21 października 2021 r. w sprawie C-373/19 Dubrovin & Tröger GbR - Aquatics, w którym Trybunał rozpatrywał kwestię, czy pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że obejmuje ono udzielanie lekcji pływania przez szkołę pływania.

Jak wskazał TSUE:

(20) Artykuł 132 dyrektywy 2006/112 przewiduje zwolnienia, które, jak wskazuje tytuł rozdziału, w którym przepis ów się znajduje, mają na celu uprzywilejowanie niektórych rodzajów działalności wykonywanych w interesie publicznym. Niemniej jednak zwolnienia te nie dotyczą wszystkich rodzajów działalności w interesie publicznym, a jedynie tych, które zostały w sposób szczegółowy wyliczone i opisane (wyroki: z 4 maja 2017 r., Brockenhurst College, C-699/15, EU:C:2017:344, pkt 23 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU;C;2019;202, pkt 17).

(21) Wedle orzecznictwa Trybunału omawiane zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcie prawa Unii, które mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich.

(22) Trybunał orzekł już, że wyrażenia użyte do określenia zwolnień przewidzianych w art. 132 dyrektywy 2006/112 powinny podlegać wykładni ścisłej, ponieważ stanowią one wyjątki od wynikającej z art. 2 tej dyrektywy zasady ogólnej, zgodnie z którą VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Niemniej jednak powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień przewidzianych w owym art. 132 należy interpretować w sposób, który pozbawiałby te zwolnienia skuteczności (wyroki: z dnia 4 maja 2017 r., Brockenhurst College, C-699/15, EU:C:2017:344, pkt 23 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 19).

(23) Należy przypomnieć, że art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 nie zawiera żadnej definicji pojęcia „kształcenia powszechnego lub wyższego”.

(24) Niemniej jednak Trybunał uznał, po pierwsze, że przekazywanie wiedzy i kompetencji pomiędzy nauczycielem i uczniami jest szczególnie ważnym elementem działalności kształcenia (wyroki: z dnia 14 czerwca 2007 r., Horizon College, C-434/05, EU:C:2007:343, pkt 18; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 21).

(25) Po drugie, Trybunał wyjaśnił, że „pojęcie kształcenia powszechnego i wyższego” w rozumieniu dyrektywy 2006/112 nie ogranicza się jedynie do nauczania, które kończy się egzaminami w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia w celu wykonywania danego zawodu, ale obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w szkołach lub na uniwersytetach w celu poszerzenia wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem iż działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego (wyroki: z dnia 28 stycznia 2010 r., Eulitz, C-473/08, EU:C:2010:47, pkt 29 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 22, 23).

(26) W związku z tym pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 obejmuje rodzaje działalności, które różnią się ze względu na swój charakter, jak i ze względu na ramy, w jakich są prowadzone (zob. podobnie wyroki: z dnia 14 czerwca 2007 r., Horizon College, C-434/05, EU:C:2007:343, pkt 20, z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 24).

(27) Z powyższego wynika, że w pojęciu tym prawodawca Unii zamierzał zawrzeć określony rodzaj systemu nauczania, który jest wspólny dla wszystkich państw członkowskich, niezależnie od cech własnych każdego z systemów krajowych (wyrok z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 25).

(28) Tym samym pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu systemu VAT odsyła co do zasady do zintegrowanego systemu przekazywania wiedzy i kompetencji dotyczącego obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, jak również do pogłębiania i rozwoju owej wiedzy i kompetencji przez uczniów i studentów w miarę ich postępów i ich specjalizacji w ramach poszczególnych stopni składających się na ten system (wyrok z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 26).

W konsekwencji TSUE orzekł:

(31) Tymczasem należy zauważyć, że choć prawdą jest, że udzielanie lekcji pływania przez szkołę pływania, takie jak to, o którym mowa w postępowaniu głównym, ma pewne znaczenie i realizuje cel leżący w interesie ogólnym, to jednak jest ono nauczaniem specjalistycznym, świadczonym w sposób doraźny, które nie jest samo w sobie równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego lub wyższego (zob. analogicznie wyrok z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 29; a także postanowienie z dnia 7 października 2019 r., Finanzamt Hamburg-Barmbek-Uhlenhorst, C-47/19, niepublikowane, EU:C:2019:840, pkt 33).

(32) O ile bowiem nie można zanegować znaczenia wiedzy przekazanej w ramach kształcenia związanego z kierowaniem pojazdami samochodowymi oraz nauki żeglarstwa, w szczególności w celu stawienia czoła trudnym sytuacjom, a ogólniej w celu zapewnienia bezpieczeństwa i integralności fizycznej osób, o tyle Trybunał orzekł, odpowiednio, w wyroku z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie (C-449/17, EU:C:2019:202) i w postanowieniu z dnia 7 października 2019 r., Finanzamt Hamburg-Barmbek-Uhlenhorst (C-47/19, niepublikowanym, EU:C:2019:840), że tego rodzaju nauczanie nie jest objęte pojęciem „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112.

(33) Z uwagi na powyższe na pytanie pierwsze należy odpowiedzieć, iż pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że nie obejmuje ono udzielania lekcji pływania przez szkołę pływania.

Pana wątpliwości dotyczą kwestii, czy usługi polegające na prowadzeniu indywidualnych oraz grupowych lekcji rysunku dla osób fizycznych oraz dla Domu Kultury oraz w innej szkole rysunku podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

W opisie sprawy podał Pań informacje, z których wynika, że:

*   jest Pan właścicielem szkoły rysunku, która oferuje szeroki zakres zajęć artystycznych dla dzieci, młodzieży oraz dorosłych;
*   działalność ta jest prowadzona osobiście przez Pana, a wszystkie zajęcia, zarówno indywidualne, jak i grupowe, prowadzi Pan samodzielnie, bez zatrudniania innych osób;
*   oprócz prowadzenia zajęć bezpośrednio dla osób fizycznych jest Pan nauczycielem w Domu Kultury oraz w innej szkole rysunku;
*   nie świadczy Pan zajęć jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe. Pana działalność edukacyjna w zakresie nauki rysunku nie jest wpisana do ewidencji szkół i placówek oświatowych ani nie podlega nadzorowi kuratorium.

Należy zauważyć, że warunkiem zwolnienia od podatku usług w zakresie kształcenia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe. Natomiast ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy mogą korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.

Jak wynika z opisu sprawy, nie jest Pan jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe. Jako osoba fizyczna nie posiada Pan statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk czy instytutu badawczego.

Zatem dla świadczonych przez Pana usług nauczania rysunku nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Z powołanego powyżej art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania. Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu). Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego, np. z rodzicami uczniów. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.

Przywołany wyżej przepis umożliwia nauczycielom zwolnienie od podatku świadczonych przez nich usług nauczania prywatnego na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Zwolnienie to odnosi się zatem do usług nauczania, które obejmuje materiał dydaktyczny realizowany przez szkoły lub uczelnie wyższe. Musi istnieć tu zatem zgodność realizowanego w ramach prywatnego nauczania materiału z materiałem przewidzianym w programie nauczania w wymienionych placówkach oświatowych.

Spełnienie przesłanek dla zastosowania ww. zwolnienia będzie zależne również od tego czy osoba korzystająca z usług prywatnego nauczania będzie aktualnie osobą pobierającą czynną naukę na danym poziomie nauczania (tj. czy będzie uczniem lub studentem).

Pod pojęciem nauczyciela należy rozumieć osobę, która posiada i przekazuje wiedzę i umiejętności. Przy czym nie musi to być nauczyciel w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 986 ze zm.). Może to być zatem osoba, która posiada wykształcenie kierunkowe (np. ukończone studia wyższe), jak również osoba posiadająca wiedzę i kwalifikacje nabyte w inny sposób. Przykładowo może to być osoba, która ukończyła zorganizowany przez Polski Związek Szachowy kurs instruktora szachowego, posiada odpowiednią wiedzę, kwalifikacje, doświadczenie. Zauważyć bowiem należy, że system oświaty w pewnych dziedzinach nie przewiduje odrębnego kształcenia kierunkowego, zatem gdy dana osoba zdobyła wiedzę np. w ramach kursu, to też zasadne jest przyjęcie, że posiada wiedzę i kwalifikacje pozwalające pełnić rolę nauczyciela. Również np. osoba kończąca studia na kierunku farmacji, która nabyła w ich toku szeroką wiedzę z zakresu chemii, może być uznana za nauczyciela tego przedmiotu.

Jak wskazano wyżej, art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy zawiera zarówno przesłankę podmiotową, jak i przedmiotową, umożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku. Dla zastosowania ww. zwolnienia, przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

W opisie sprawy podał Pan informacje, z których wynika, że:

*   ukończył Pan stacjonarne studia na (…) na Wydziale Architektury Wnętrz. Czyni to Pana odpowiednim kandydatem do pełnienia roli nauczyciela rysunku;
*   prowadzi Pan zajęcia na poziomach przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym oraz wyższym, dostosowując program nauczania do podstawy programowej oraz indywidualnych potrzeb i celów artystycznych uczniów;
*   zajęcia prowadzi Pan zarówno w formie stacjonarnej, jak i na żywo on-line;
*   w ramach swojej działalności realizuje Pan podstawy programowe szkół podstawowych i plastycznych średnich oraz przygotowuje Pan uczniów do egzaminów wstępnych do wyższych szkół artystycznych, architektonicznych, a także do średnich szkół plastycznych;
*   w zakresie wyżej wspomnianych elementów technicznych i artystycznych ma Pan na uwadze m.in. naukę podstaw rysunku i malarstwa, zasad perspektywy, rysunku aksonometrycznego, proporcji, kompozycji, cieniowania, a także technik rzeźbiarskich i modelowania;
*   zajęcia obejmują również naukę portretowania oraz historię sztuki, co pozwala uczniom na lepsze zrozumienie kontekstu historycznego i kulturowego, w jakim tworzone były różnorodne dzieła artystyczne;
*   na zajęciach realizuje Pan tematy egzaminacyjne, aby jak najlepiej przygotować uczniów do wyzwań czekających ich na egzaminach wstępnych;
*   w ramach zajęć artystycznych kładzie Pan nacisk na rozwijanie indywidualnego stylu, ekspresji oraz kreatywności uczniów, poprzez eksplorowanie różnorodnych technik i materiałów, takich jak akwarela, olej, węgiel, ołówek, glina i inne;
*   zajęcia te pomagają uczniom w tworzeniu portfolio artystycznego, które jest kluczowe w procesie rekrutacji do szkół artystycznych i architektonicznych;
*   oprócz prowadzenia zajęć bezpośrednio dla osób fizycznych jest Pan nauczycielem w Domu Kultury oraz w jednej innej szkole rysunku;
*   w przypadku zajęć prowadzonych w Pana szkole rysunku oraz na lekcjach organizowanych w szkołach publicznych, zarówno w formie grupowej, jak i indywidualnej, umowy zawiera Pan bezpośrednio z rodzicami uczniów lub z uczniami pełnoletnimi;
*   w sytuacjach, gdzie współpracuje Pan z Domem Kultury lub inną szkołą rysunku, umowa jest zawierana z tymi jednostkami.

Jak wynika z informacji przedstawionych w złożonym wniosku jest Pan osobą legitymującą się kwalifikacjami pozwalającymi na uznanie Pana za nauczyciela i osobę uprawnioną do prowadzenia zajęć z nauki rysunku. W opisie sprawy wskazał Pan, że ukończył stacjonarne studia na (…) na Wydziale Architektury Wnętrz, co czyni Pana odpowiednim kandydatem do pełnienia roli nauczyciela rysunku.

Zatem, w analizowanym przypadku jest spełniona przesłanka podmiotowa zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Należy mieć na uwadze, że zwolnienie o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy dotyczy usług prywatnego nauczania świadczonych przez nauczycieli na własny rachunek. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do usług świadczonych przez Pana w Domu Kultury oraz innej szkole rysunku. Wskazał Pan, że w tym przypadku umowy zawiera Pan z tymi jednostkami, a nie bezpośrednio z uczniami, bądź ich opiekunami.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie wystąpi sytuacja, w której nie będzie Pana łączyć bezpośrednia relacja umowna z dziećmi/uczniami uczestniczącymi w lekcjach lub z ich rodzicami/opiekunami (nabywcami usług).

W konsekwencji, nie można uznać, że lekcje rysunku świadczone przez Pana na rzecz Domu Kultury oraz innej szkoły rysunku stanowią usługi prywatnego nauczania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy. Tym samym, lekcje rysunku świadczone przez Pana na rzecz Domu Kultury oraz innej szkoły rysunku nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Natomiast dla świadczonych przez Pana indywidualnych oraz grupowych lekcji rysunku dla osób fizycznych (stacjonarnie oraz online) należy przeanalizować, czy stanowią one usługi prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-373/19 należy uznać, że usługi w zakresie nauczania rysunku świadczone przez Pana bezpośrednio na rzecz osób fizycznych nie są usługami obejmującymi kształcenie powszechne na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Nauczanie to nie ma w świetle ww. orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, charakteru kształcenia powszechnego ani wyższego, gdyż nie wiąże się z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz rozwojem.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej C-373/19 jednoznacznie wynika, że udzielanie lekcji pływania, ma pewne znaczenie i realizuje cel leżący w interesie ogólnym, to jednak jest ono nauczaniem specjalistycznym, świadczonym w sposób doraźny, które nie jest samo w sobie równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego lub wyższego, w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112.

Analiza ww. orzeczenia prowadzi do wniosku, że ma ono również zastosowanie w odniesieniu do innych usług prywatnego nauczania, które są nauczaniem specjalistycznym, świadczonym – tak jak ww. lekcje pływania - w sposób doraźny i które nie spełniają przesłanek do uznania ich za kształcenie powszechne lub wyższe, w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112.

Świadczone przez Pana usługi lekcji rysunku, nie wypełniają przesłanki przedmiotowej, której spełnienie jest warunkiem do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, gdyż nie są to usługi kształcenia na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym lub wyższym.

Co prawda wskazał Pan w opisie sprawy, że prowadzi Pan zajęcia na poziomach przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym oraz wyższym, dostosowując program nauczania do podstawy programowej. Należy jednak zauważyć, że wskazał Pan również, że dostosowuje Pan program nauczania również do indywidualnych potrzeb i celów artystycznych uczniów. Przygotowuje Pan uczniów do egzaminów wstępnych do wyższych szkół artystycznych, architektonicznych, a także do średnich szkół plastycznych. Na zajęciach realizuje Pan tematy egzaminacyjne, aby jak najlepiej przygotować uczniów do wyzwań czekających ich na egzaminach wstępnych. Pana zajęcia pomagają uczniom w tworzeniu portfolio artystycznego, które jest kluczowe w procesie rekrutacji do szkół artystycznych i architektonicznych.

Należy stwierdzić, że opisane przez Pana lekcje rysunku są nauczaniem specjalistycznym, świadczonym w sposób doraźny, które nie stanowi przekazywania wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębiania oraz rozwoju. W efekcie wykonywanych przez Pana usług, kursanci będą nabywać wiedzę oraz doskonalić umiejętności w zakresie własnych celów artystycznych. W świetle ww. orzeczenia TSUE C-373/19, takich usług nie można uznać za usługi obejmujące kształcenie powszechne – na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym.

Nauczanie to nie ma, w świetle ww. orzeczenia TSUE, charakteru kształcenia powszechnego ani wyższego, gdyż - wbrew Pana opinii - nie wiąże się z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębiania oraz rozwoju.

Uczestnicy prowadzonych przez Pana zajęć biorą w nich udział w związku z doraźnymi potrzebami (wskazane przez Pana przygotowania do zdania egzaminów, tworzenie portfolio).

Biorąc pod uwagę cele świadczonych przez Pana usług obejmujących lekcje rysunku należy stwierdzić, że przeważającym celem tych usług jest nauczanie specjalistyczne, świadczone w sposób doraźny, a nie kształcenie powszechne lub wyższe rozumiane jako przekazywanie wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianie oraz rozwój.

Odnosząc się do Pana stanowiska, świadczonych przez Pana usług nie można uznać za kształcenie powszechne ze względu na okoliczność, że prowadzone przez Pana zajęcia wspierają rozwój kompetencji potrzebnych w nauce innych przedmiotów szkolnych. We własnym stanowisku wskazał Pan, że Pana zajęcia mają pozytywny wpływ na wyniki uczniów w matematyce, historii, języku polskim, informatyce, technice i wielu innych dziedzinach. Należy jednak zauważyć, że nie zmienia to charakteru świadczonych przez Pana usług, które mimo wpływu na ogólny rozwój uczniów, stanowi nauczanie specjalistyczne, świadczone w sposób doraźny.

Tym samym świadczone przez Pana indywidualne oraz grupowe lekcje rysunku dla osób fizycznych (stacjonarnie oraz online) nie są objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

W konsekwencji, świadczone przez Pana usługi prowadzenia indywidualnych oraz grupowych lekcji rysunku dla osób fizycznych, jak i dla Domu Kultury oraz w innej szkole rysunku nie są zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Pana wątpliwości dotyczą również obowiązku rejestracji jako podatnik VAT czynny i odprowadzania podatku VAT w przypadku przekroczenia limitu 200 000 zł.

Ustawodawca przewiduje zwolnienie podmiotowe od podatku VAT dla pewnej grupy podatników. Regulacje w tym zakresie zawarte zostały w art. 113 ustawy.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy:

zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Z kolei przepis art. 113 ust. 2 ustawy stanowi, że

do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

1a) sprzedaży na odległość towarów importowanych, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

2) odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

a) transakcji związanych z nieruchomościami,

b) usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,

c) usług ubezpieczeniowych

\- jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;

3) odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Na podstawie art. 113 ust. 5 ustawy:

Jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Natomiast stosownie do art. 113 ust. 9 ustawy:

zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Zgodnie z art. 113 ust. 10 ustawy:

Jeżeli faktyczna wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 9, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę określoną w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

W myśl art. 113 ust. 11 ustawy:

Podatnik, który utracił prawo do zwolnienia sprzedaży od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1.

W myśl art. 113 ust. 13 ustawy:

zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1) dokonujących dostaw:

a) towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,

b) towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:

\- energii elektrycznej (CN 2716 00 00),

\- wyrobów tytoniowych,

\- samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,

c) budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,

d) terenów budowlanych,

e) nowych środków transportu,

f) następujących towarów, w związku z zawarciem umowy w ramach zorganizowanego systemu zawierania umów na odległość, bez jednoczesnej fizycznej obecności stron, z wyłącznym wykorzystaniem jednego lub większej liczby środków porozumiewania się na odległość do chwili zawarcia umowy włącznie:

\- preparatów kosmetycznych i toaletowych (PKWiU 20.42.1),

\- komputerów, wyrobów elektronicznych i optycznych (PKWiU 26),

\- urządzeń elektrycznych (PKWiU 27),

\- maszyn i urządzeń, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 28),

g) hurtowych i detalicznych części i akcesoriów do:

\- pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKWiU 45.3),

\- motocykli (PKWiU ex 45.4);

2) świadczących usługi:

a) prawnicze,

b) w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,

c) jubilerskie,

d) ściągania długów, w tym factoringu;

3) nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy wskazać, że - co do zasady - o ile podatnik nie przekroczył kwoty sprzedaży określonej na podstawie art. 113 ust. 1 lub ust. 9 ustawy, ma prawo do korzystania z ww. zwolnienia do momentu przekroczenia tej kwoty. W przypadku przekroczenia ww. kwoty z tytułu świadczenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, podatnik zobowiązany będzie do dokonania rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług na zasadach określonych w ustawie.

Jak rozstrzygnięto powyżej, świadczone przez Pana usługi nie są zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27. Zatem, wpływy z tytułu świadczenia opisanych we wniosku usług należy uwzględniać w wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, niezależnie od okoliczności czy zrezygnuje Pan z prowadzenia zajęć w Domu Kultury oraz innej szkole rysunku, w przypadku, gdy dokonywana przez Pana wartość sprzedaży przekroczy kwotę wskazaną w art. 113 ust. 1 ustawy, tj. 200.000 zł, to utraci Pan prawo do korzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy. Wówczas, będzie Pan zobowiązany do rejestracji jako podatnik VAT czynny i odprowadzania podatku należnego. Zwolnienie podmiotowe straci moc z chwilą wykonania czynności, którą ww. kwota zostanie przekroczona. Prawo do omawianego zwolnienia utraci Pan również, gdy zacznie wykonywać czynności, o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanego przez Pana wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 18 kwietnia, sygn. akt I SA/Łd 147/24 należy wskazać, że Dyrektor KIS zgadza się z cytowanym fragmentem w zakresie definicji pojęcia „nauczyciel” i w wydanej interpretacji przyjęto tożsamą wykładnię. Należy jednak zauważyć, że jest to wyrok nieprawomocny i nie może stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w tej sprawie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).