Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.441.2023.1.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-23
Teza: Możliwości zastosowania zwolnienia do wypłaconego przez pracodawcę jednorazowego dodatku relokacyjnego i dodatku z tytułu przeprowadzki oraz skutki podatkowe wynikające z otrzymania ww. świadczeń.
Słowa kluczowe: pracownik; przeniesienie-przeniesienie służbowe; zasiłki; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Pozostałe zwolnienia.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11-ust. 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11-ust. 2a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 14

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
=========================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest: prawidłowe – w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wypłaconego przez pracodawcę jednorazowego dodatku relokacyjnego i dodatku z tytułu przeprowadzki oraz nieprawidłowe - w części dotyczącej braku powstania przychodu z tytułu otrzymania ww. świadczeń.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

14 września 2023 r. wpłynął Pani wniosek, uzupełniony 14 listopada 2023 r. i 21 listopada 2023 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych otrzymania dodatku z tytułu przeprowadzki oraz dodatku relokacyjnego.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

### Zatrudniona jest Pani na podstawie umowy o pracę w firmie A Sp. z o.o. (dalej: A). Ze względów na zapotrzebowanie firmy została Pani przeniesiona trzy razy w okresie zatrudnienia (wrzesień 2019 r., lipiec 2021 r. oraz marzec 2023 r.) z ówczesnego miejsca zamieszkania i wykonywania powierzonych obowiązków pracowniczych do nowych lokalizacji, w celu wykonywania powierzonych jej obowiązków.

Zmiany lokalizacji pracy podyktowane były względami biznesowymi i służyły realizacji celów A. Firma ze względu na potrzeby powierzyła Pani obowiązki w nowym miejscu i regionie pracy tj. w lokalizacji uniemożliwiającej codzienny dojazd z aktualnego miejsca zamieszkania. W związku ze wspomnianym transferem Spółka zapewniła Pani różnego rodzaju świadczenia. Możliwość wypłaty dodatkowych świadczeń regulowana jest zasadami przyznawania i funkcjonowania świadczeń poprzez Wytyczne (\`(...)\`) (dalej. Wytyczne). Wytyczne obowiązują wszystkie spółki A w Polsce oraz dotyczą wszystkich pracowników przeniesionych tymczasowo lub na stałe z jednej lokalizacji geograficznej do innej w granicach kraju, w ramach tej samej spółki A lub między różnymi spółkami A prowadzącymi działalność w Polsce. Ponadto ze świadczeń związanych z relokacją mogą skorzystać Pracownicy, którzy ze względu na potrzeby Spółki zostali przydzieleni do wykonywania pracy w nowym miejscu, a tym samym zmieniają miejsce zamieszkania w związku ze stałą lub tymczasową relokacją krajową, tak jak było w Pani przypadku.

Poniżej przedstawia Pani formy wsparcia (dodatki relokacyjne składające się na relokację), które przyznano Pani w związku z przeniesieniem: Dodatek z tytułu przeprowadzki – firma udzieliła wsparcia finansowego w związku z kosztami poniesionymi z tytułu podróży do lokalizacji przyjmującej, tymczasowego zakwaterowania, kosztów tymczasowego utrzymania, opłat agencji nieruchomości związanych ze znalezieniem nowego stałego zakwaterowania, a także transportu i składowania sprzętów domowych, wypłacając dodatek z tytułu przeprowadzki. Dodatek wypłacono Pani jednorazowo, wraz z pierwszym wynagrodzeniem w lokalizacji przyjmującej. Otrzymała Pani dodatek w związku z przeniesieniem do nowej lokalizacji. Dodatek z tytułu przeprowadzki wypłacono wraz z wynagrodzeniem zasadniczym w trzech odrębnych i niezależnych wypłatach relokacyjnych w związku z każdorazowym przeniesieniem w poszczególnym roku. Kwota dodatku z tytułu przeprowadzki zależna jest od regionu, do którego pracownik jest przenoszony. W Pani przypadku relokacje odbyły się w regionie B oraz poza B. W przypadku dodatku z tytułu przeprowadzki do B wypłacany jest w kwocie 12 600 zł, natomiast poza B w kwocie 11 250 zł. Dodatek relokacyjny – w wysokości 1/12 wynagrodzenia wypłacono Pani wraz z wynagrodzeniem za miesiące, w który obyło się przeniesienie pracownika (tj. wrzesień 2019 r., lipiec 2021 r., marzec 2023 r.). W rezultacie otrzymała Pani w ciągu zatrudnienia w firmie trzy jednorazowe wypłaty relokacyjne, złożone z dodatku na przeprowadzkę oraz dodatku relokacyjnego w wysokości: wrzesień 2019 r. – w wysokości 18 600 zł, lipiec 2021 r. – w wysokości 19 037 zł, marzec 2023 r. – w wysokości 19 927 zł. Ze względu na fakt, że widzi Pani możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatkach dochodowych od osób fizycznych (dalej: „PDOF”), w przypadku otrzymania pozytywnego rozstrzygnięcia w przedmiocie niniejszego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, planuje Pani wyłączyć z podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegającej zadeklarowaniu w rocznym zeznaniu podatkowym za 2023 r. kwoty dodatku relokacyjnego (do wysokości limitu określonego w tym przepisie), co będzie skutkowało zwrotem części kwoty zaliczki na podatek zapłaconej od kwoty dodatku relokacyjnego. Tym samym (zasadne jest) złożenie korekty zeznania rocznego za poprzednie lata 2019 r. oraz 2021 r. wyłączając z podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty wypłaconego dodatku relokacyjnego złożonej z dodatku na przeprowadzkę oraz dodatku relokacyjnego.

**Uzupełnienie opisu stanu faktycznego:**

Świadczenia nie stanowią zwrotu kosztów przeniesienia służbowego natomiast stanowią zasiłek na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym. Umożliwiły Pani zakwaterowanie oraz osiedlenie się w związku z przeniesieniem służbowym. Pozwoliły na wynajem mieszkania w lokalizacji z dogodnym dojazdem do miejsca pracy oraz zagospodarowaniem w sposób zbliżony do standardu w poprzedniej lokalizacji. Zasiłek na zagospodarowanie oraz osiedlenie ma na celu pokrycie dodatkowych kosztów związanych z przeniesieniem. Gdyby nie konieczność wyjazdu wynikająca z nałożonych na Panią obowiązków służbowych przez pracodawcę, nie zaistniałaby konieczność ponoszenia dodatkowych kosztów związanych ze zmianą miejsca zamieszkania.

Dodatek z tytułu przeprowadzki oraz dodatek relokacyjny stanowią wytyczne Relokacji Krajowej firmy, w której jest Pani zatrudniona. W trakcie otrzymania trzech relokacji każdorazowo otrzymała Pani wypłatę relokacyjną, składającą się z dodatku z tytułu przeprowadzki.

W związku z przeniesieniem do nowej lokalizacji otrzymała Pani wypłatę dodatku z tytułu przeprowadzki (w miesiącu, w którym następowało każdorazowe przeniesienie ) oraz dodatku relokacyjnego (stanowiącego wysokość 1/12 wynagrodzenia). W rezultacie otrzymywała Pani wypłaty relokacyjne składające się z dodatku z tytułu przeprowadzki oraz dodatku relokacyjnego.

Otrzymane świadczenia zostały przyznane i wypłacone wraz z wynagrodzeniem za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie.

W związku z art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych otrzymane wypłaty relokacyjne stanowiące zasiłek na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, mogą skorzystać ze zwolnienia do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie.

### Pytanie:

Czy wypłacone przez pracodawcę relokacje korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, a tym samym czy kwota relokacji będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc i rok, w którym nastąpiło przeniesienie?

**Pani stanowisko w sprawie**

Pani zdaniem przychód ten korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie. W konsekwencji uważa Pani za prawidłowe wyłączenie z podstawy opodatkowania, na etapie sporządzenia rocznego zeznania podatkowego za 2023 r., kwoty dodatku relokacyjnego, która została uprzednio opodatkowana w zaliczce na podatek dochodowy od osób fizycznych za marzec 2023 r. oraz złożenia korekty (zeznania) za 2021 r. i za 2019 r. w związku z otrzymaniem relokacji w tych latach. Spełnia Pani trzy warunki do wykorzystania zwolnienia: jest Pani pracownikiem zatrudnionym na umowę o pracę, otrzymała Pani dodatek relokacyjny na pokrycie kosztów związanych z przeniesieniem, relokacja dotyczy przeniesienia do innej lokalizacji.

Zauważa Pani, że na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymywane przez pracowników z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego oraz zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie się w związku z przeniesieniem służbowym, do 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie. Wyżej opisane dodatki stanowią zasiłek na zagospodarowanie i osiedlenie się w związku z przeniesieniem służbowym do nowej lokalizacji czyli miejsca wykonywania powierzonych obowiązków służbowych. Otrzymane dodatki zostały przyznane i wypłacone w wysokości do 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie tj.: za marzec 2023 r. otrzymała Pani wraz z wynagrodzeniem zasadniczym (8 677 zł) dodatek relokacyjny w wysokości 1/12 wynagrodzenia (8 677 zł) oraz dodatek z tytułu przeprowadzki (11 250 zł), co łącznie stanowiło relokacje w kwocie 19 927 zł; za lipiec 2021 r. otrzymała Pani wraz z wynagrodzeniem zasadniczym (7 787 zł) dodatek relokacyjny w wysokości 1/12 wynagrodzenia (7 787 zł) oraz dodatek z tytułu przeprowadzki (11 250zł), co łącznie stanowiło relokacje w kwocie 19 037 zł; za wrzesień 2019 r. otrzymała Pani wraz z wynagrodzeniem zasadniczym (6 000 zł) dodatek relokacyjny w wysokości 1/12 wynagrodzenia (6 000 zł) oraz dodatek z tytułu przeprowadzki (12 600 zł), co łącznie stanowiło relokacje w kwocie 18 600 zł. Do każdorazowego przeniesienia doszło na podstawie podpisania aneksu do obowiązującej umowy o pracę, w którym zawarto, iż od -1 września 2019 r. miejscem wykonywania pracy będzie B, następnie od 1 lipca 2021 r. miejscem wykonywania pracy będzie C oraz od 1 marca 2023 r. miejscem wykonywania pracy będzie D.

Ustawa PDOF nie zawiera definicji „przeniesienia”, zatem z literalnego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy wynika, że odnosi się ono do sytuacji zmiany miejsca wykonywania pracy przez pracownika lub warunków pracy i płacy. W szczególności natomiast analizowany przepis nie odwołuje się jedynie do przeniesienia służbowego w ramach stosunku służbowego.

W związku z powyższym, należy przyjąć, zgodnie z zasadami wykładni, że gdyby ustawodawca chciał ograniczyć zastosowanie danego zwolnienia tylko do przeniesienia służbowego w ramach stosunku służbowego (a nie zezwolić na jego zastosowanie do wszystkich pracowników), wskazałby to wyraźnie w przepisie. W związku z brakiem takiego uszczegółowienia, analizowane zwolnienie powinno mieć zastosowanie do wszystkich pracowników przenoszonych służbowo, jeśli spełnione zostaną pozostałe warunki określone w przepisie. Zatem przedmiotowe zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma zastosowanie zarówno do pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, jak i pozostających w stosunku służbowym.

Należy także wskazać, że zgodnie z definicją słownika języka polskiego PWN, pojęcie „przenieść” oznacza m.in. „zabrać coś lub kogoś i niosąc, umieścić gdzie indziej”, czy też „umieścić coś lub kogoś w innym miejscu, w innym czasie, w innych warunkach niż poprzednio”, natomiast „służbowy” oznacza mi.in. „należny komuś z tytułu pracy” (www.sjp.pwn.pl).

Pojęcie „przeniesienie służbowe” wskazuje wyłącznie na okoliczność zmiany miejsca wykonywania pracy przez pracownika w rozumieniu potocznym, w związku ze stosowanym poleceniem pracodawcy. Tym samym brak jest podstaw do stwierdzenia, że przepis art. 21 ust.1 pkt 14 ustawy nie odnosi się do kwot otrzymanych przez pracowników pozostających w stosunku pracy.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 ww. ustawy za pracownika w rozumieniu cytowanej ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy. Zatem wskazana kwota relokacji w stanie faktycznym Pani wypłacona powinna skorzystać ze zwolnienia określonego art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W Pani opinii nie można stwierdzić, że zapewnienie przedmiotowych świadczeń zostało spełnione w Pani interesie i służy zapewnieniu realnej korzyści (przysporzenia w majątku polegającego na powiększeniu aktywów lub uniknięciu wydatków, które musiałaby Pani ponieść). Jednoznacznie wskazuje Pani, że przekazanie tego typu świadczeń przez Spółkę na Pani rzecz wynika z racjonalnego działania Spółki i z uwzględnieniem jej interesu ekonomicznego. Gdyby nie konieczność wyjazdu wynikająca z nałożonych na Panią obowiązków służbowych przez Spółkę, nie zaistniałaby konieczność ponoszenia dodatkowych kosztów związanych ze zmianą miejsca zamieszkania, tzn. z przewozem rzeczy z dotychczasowego miejsca zamieszkania do nowego, czy też zagospodarowania w nowym mieszkaniu i poniesienia innych kosztów związanych z relokacją. W konsekwencji, nie można też stwierdzić, że poprzez otrzymanie powyższych świadczeń w majątkach Pracownika następuje „zaoszczędzenie wydatków”, gdyż racjonalnie należy zauważyć, że gdyby transfer nie nastąpił w wyniku konieczności służbowej – po Pani stronie, jako Wnioskodawczyni nie zaistniałyby żadne dodatkowe koszty z nim związane. Ponadto wskazuje Pani, iż przedmiotowe wydatki poniesione przez Spółkę są ściśle związane z realizacją dyspozycji przepisu art. 22 § 1 Kodeksu pracy, z którego wynika, że jako pracownik zobowiązuje się Pani do wykonywania pracy określonego rodzaju na rzecz pracodawcy i pod jego kierownictwem w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę, a pracodawca – do zatrudniania pracownika za wynagrodzeniem. Z literalnego brzmienia wyżej przytoczonego przepisu wynika, że jako pracownik jest Pani zobowiązana do świadczenia określonego przez pracodawcę rodzaju pracy na jego rzecz i pod jego kierownictwem.

Sformułowanie „w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę” nie ogranicza w żaden sposób pracodawcy co do wskazania pracownikowi miejsca jego pracy, a wręcz umożliwia mu zobowiązanie pracownika do świadczenia pracy na jego rzecz w dowolnie wskazanym przez niego miejscu. Na podstawie porozumienia stron pomiędzy pracownikiem (Panią), a pracodawcą, poprzez aneks do umowy co do zmiany miejsca wykonywania pracy, nie można przyjąć, że po stronie Pani – jako pracownika powstanie przychód w postaci wartości przedmiotowych świadczeń, gdyż fakt wykonywania pracy w miejscu wskazanym przez Spółkę wynika wprost z obustronnego porozumienia między Spółką a Pracownikiem.

W myśl art. 94 pkt 3 Kodeksu pracy, pracodawca jest zobowiązany w szczególności organizować pracę w sposób zapewniający zmniejszenie uciążliwości pracy. Obowiązek zapewnienia prawidłowej organizacji pracy nie może być utożsamiany tylko z zapewnieniem pracownikowi biurka, materiałów biurowych czy pokryciem kosztów eksploatacji samochodu służbowego. Z tego powodu należy go odnosić i analizować w kontekście konkretnych obowiązków pracowniczych i wynikających z tych obowiązków oczekiwań pracodawcy. Aby oczekiwanie pracodawcy dotyczące wypełniania przez pracownika jego podstawowych obowiązków w postaci należytego i wydajnego wykonywania pracy było uzasadnione, jest on zobowiązany zapewnić pracownikowi odpowiednie ku temu warunki. Przejawem realizacji tego obowiązku jest właśnie zabezpieczenie pracownikowi warunków lokalowych w czasie transferu do pracy w innej lokalizacji, znacznie oddalonej od dotychczasowej oraz pozostałych kosztów z tym związanych. Niewątpliwie przeniesienie Pracownika do innego miejsca zamieszkania, w związku z poleceniem służbowym wykonywania obowiązków pracowniczych w lokalizacji znacznie oddalonej od dotychczasowej jest uciążliwe, stąd przyznanie przedmiotowych świadczeń na zagospodarowanie się w nowej lokalizacji, zapewniających choć w pewnym stopniu wyrównanie warunków pobytowych w stosunku do stałego miejsca zamieszkania, może być uznane za mieszczące się w ustawowym obowiązku pracodawcy, mającym na celu organizację pracy w sposób zapewniający zmniejszenie jej uciążliwości. Pracownik, na czas przeniesienia nie może korzystać w standardowych okolicznościach, tj. na co dzień, z zakwaterowania dostępnego w stałym, przez nich wybranym miejscu zamieszkania. W konsekwencji niezbędna była Pani przeprowadzka do nowej lokalizacji wskazanej w aneksie do umowy o pracę. Tego typu wydatki pokrywane przez Spółkę nie mają żadnego związku z celami osobistymi Pracownika, a wyłącznie i bezpośrednio z celami służbowymi. Przepisy prawa pracy nie nakładają na pracowników obowiązku ponoszenia za pracodawcę wydatków związanych ze świadczeniem pracy. Zasadą jest, że wszystkie koszty związane ze świadczeniem pracy przez pracownika pokrywa pracodawca. Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny – Pani zdaniem – wypłata na Pani rzecz (jako Pracownika) jednorazowego świadczenia relokacyjnego nie stanowi przychodu po Pani stronie. Zapewnienie wskazanych świadczeń Pani jako Pracownikowi, wiąże się ściśle z wykonywaniem obowiązków służbowych wynikających z umowy o pracę, nałożonych przez Pracodawcę. Tym samym nie stanowią one przysporzenia w majątku, gdyż nie służą realizacji Pani celów osobistych natomiast służą na zagospodarowanie i osiedlenie się w związku z przeniesieniem służbowym.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe – w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wypłaconego przez pracodawcę jednorazowego dodatku relokacyjnego i dodatku z tytułu przeprowadzki oraz nieprawidłowe - w części dotyczące braku powstania przychodu z tytułu otrzymania ww. świadczeń.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 2 ww. ustawy:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a cytowanej ustawy:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;

3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4) w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie zatem różnicuje sposoby powstania przychodu: gdy chodzi o pieniądze i wartości pieniężne przychód może powstać – verba legis – przez „otrzymanie lub postawienie go do dyspozycji podatnika”. Natomiast świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia – w przeciwieństwie do pieniędzy i wartości pieniężnych – są traktowane jako przychód wyłącznie pod warunkiem, że są „otrzymane”, co ma wskazywać na bezwzględnie – w odniesieniu do tego przychodu – wymagany realny charakter świadczenia.

W odniesieniu do pieniędzy (wartości pieniężnych) skonkretyzowanie i przypisanie ich jako przychodu będącego podstawą opodatkowania jest możliwe bez elementu realnego przysporzenia, tj. wydania sumy podatnikowi, wystarczy, że określona kwota pojawi się na liście płac i będzie do dyspozycji pracownika. Jest oczywiste, że kwota ta stanowi korzyść pracownika. Natomiast – w odniesieniu do innych nieodpłatnych świadczeń – bez elementu realnego przysporzenia w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu; nie występuje zdarzenie, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Tym bardziej, bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia, brak jest podstaw do określenia jego wysokości.

Użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym zwrot „w szczególności” oznacza, że wymieniane kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

Mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne należy zaznaczyć, że zarówno w art. 11 ust. 1, jak i w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca wskazuje, że przychodem są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze (czyli: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika) oraz świadczenia nieodpłatne lub częściowo odpłatne.

Zatem wszelkie dodatki do wynagrodzeń wypłacane pracownikom, w tym również dodatek relokacyjny i dodatek z tytułu przeprowadzki należy zakwalifikować do świadczeń pieniężnych, stanowiących przychód ze stosunku pracy.

Zauważyć należy, że na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymywane przez pracowników z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego oraz zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie.

Zatem przedmiotowe zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma zastosowanie zarówno do pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, jak i pozostających w stosunku służbowym (pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy). Pojęcie „przeniesienie służbowe” wskazuje wyłącznie na okoliczność zmiany miejsca wykonywania pracy przez pracownika w rozumieniu potocznym, w związku ze stosownym poleceniem pracodawcy. Tym samym brak jest podstaw do stwierdzenia, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy nie odnosi się do kwot otrzymanych przez pracowników pozostających w stosunku pracy.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 12 ust. 4 ww. ustawy:

Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Wobec powyższego dodatki otrzymane przez Panią (relokacyjny i z tytułu przeprowadzki), będące zasiłkiem na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym stanowią dla Pani przychód ze stosunku pracy zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 ww. ustawy suma tych dodatków może zostać objęta zwolnieniem z opodatkowania do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za: wrzesień 2019 r., lipiec 2021 r., marzec 2023 r. tj. miesiące w których następowało Pani przeniesienie służbowe. Wobec powyższego, sporządzając zeznanie roczne za 2023 r., może Pani wyłączyć z podstawy opodatkowania kwotę dodatków korzystających z przedmiotowego zwolnienia. W przypadku, gdy w zeznaniach podatkowych za lata 2019 i 2021 wykazała Pani do opodatkowania całą kwotę uzyskanych dodatków, to składając korekty zeznań za ww. lata podatkowe również może Pani wyłączyć z podstawy opodatkowania kwotę dodatków objętych ww. zwolnieniem.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).