Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.185.2021.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-25
Teza: Sprzedaż udziału w działkach powstałych z podziału działki nr 1 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: działalność-działalność rolnicza; działki; dzierżawa; grunty; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; opodatkowanie; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 czerwca 2021 r. (data wpływu 23 czerwca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 29 lipca 2021 r. (data wpływu 29 lipca 2021 r.) oraz pismem z 2 sierpnia 2021 r. (data wpływu 2 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży działek wydzielonych z działki nr 1 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży działek wydzielonych z działki nr 1. Wniosek został uzupełniony pismem z 29 lipca 2021 r. oraz pismem z 2 sierpnia 2021 r. stanowiącymi odpowiedź na wezwanie Organu z 27 lipca 2021 r. 0112-KDIL3.4012.185.2021.1.AK.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, po ukończeniu studiów rolniczych, wraz z żoną, postanowił nabyć gospodarstwo rolne w celu jego dalszego prowadzenia. W tym celu małżonkowie zaciągnęli pożyczkę w Banku i w dniu 17 maja 1988 r. kupili gospodarstwo rolne o powierzchni (…) ha. Gospodarstwo rolne zostało nabyte przez małżonków do ich majątku wspólnego, w którym obowiązuje ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej trwający w chwili nabycia gospodarstwa rolnego i nadal.

W dniu 30 września 1993 r. Agencja Własności Rolnej Skarbu Państwa zawarła z Wnioskodawcą umowę, na mocy której wydzierżawiła Wnioskodawcy na okres dziesięciu lat nieruchomości rolne po PGR, położone w miejscowości (…) o łącznej powierzchni (…) ha. W roku 2000 r. Agencja Własności Rolnej Skarbu Państwa wystąpiła do dzierżawcy z ofertą wykupu dzierżawionych gruntów, z czego ten, korzystając z prawa pierwokupu, skorzystał w dniu 13 grudnia 2000 r. nabywając na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego działkę nr 2 z majątku wspólnego powiększając tym samym obszar gospodarstwa rolnego.

Działka nr 1 – której dotyczy wniosek – stanowi część działki nr 2. Z treści aktu wynika, że „Podatku od towarów i usług VAT nie pobrano na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym”. Nie pobrano też opłaty skarbowej „na podstawie art. 26a ustawy o gospodarowaniu nieruchomościami rolnymi Skarbu Państwa oraz zmianie niektórych ustaw z dnia 19 października 1991r. (Dz.U.57/95)”.

Wnioskodawca wraz z żoną w dniu 20 listopada 2012 r. nieodpłatnie (bez wynagrodzenia) wydzierżawili grunty wchodzące w skład gospodarstwa rolnego, w tym również działkę nr 1 (z wyłączeniem zabudowań na działce 3 – nie dotyczy jej wniosek o interpretację), a dzierżawca zobowiązał się do wykorzystywania tych gruntów wyłącznie w celach rolniczych. W całym okresie, w którym gospodarstwo rolne należy do małżonków było ono wykorzystywane w celu uprawy ziemi i hodowli zwierząt gospodarskich. Gospodarstwo było prowadzone przez Wnioskodawcę i Jego żonę do roku 1999. Od roku 2000, po zaprzestaniu prowadzenia działalności rolniczej przez Wnioskodawcę i Jego żonę grunty należące do Wnioskodawcy i Jego żony są dzierżawione (z aktualnym dzierżawcą zawarta została umowa od 2012 r.). Na tych gruntach swoją działalność rolniczą prowadzą dzierżawcy, którzy zobowiązani są dzierżawione grunty wykorzystywać rolniczo, pod rygorem rozwiązania umowy w każdym czasie i bez zachowania terminu wypowiedzenia. Wnioskodawca zaznacza, że nie dokonywał rejestracji dla celów VAT. Wnioskodawca wyjaśnia też w czasie gdy to on prowadził działalność rolniczą, zbiory z pól służyły do dokarmiania zwierząt w gospodarstwie. Ponadto wskazuje, że z uwagi na to, że gospodarstwo było nierentowne od 1992 r. podjął pracę zarobkową na podstawie umowy o pracę i od tego czasu jest to jego główne źródło dochodów.

Rada Miejska z własnej inicjatywy w dniu (…) podjęła uchwałę w sprawie przystąpienia do zmiany Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy uchwalonego uchwałą Rady Miejskiej z dnia (…). W związku z czym, Burmistrz wezwał zainteresowanych do składania wniosków dotyczących studium. W dniu 21 listopada 2018 r. Wnioskodawca zwrócił się o opracowanie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego na działce gruntu oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków nr 1, położonej w miejscowości (…), z przeznaczeniem pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną i przedstawił mapę w skali 1:1000 z koncepcją urbanistyczną dla 91 działek, opinię (…) dot. zapewnienia dostaw energii elektrycznej oraz opinię PWiK dot. przyłącza do sieci wodociągowej. Rada Miejska z dnia (…) w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla terenu części działki oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków nr 1 położonej w miejscowości (…), postanowiła zmienić studium uwarunkowań i grunty należące do Wnioskodawcy i jego żony, położone na części działki nr 1 ze względu na niska klasę gleby przeznaczyć pod budownictwo mieszkaniowe. Wnioskodawca zaznacza, że inicjatywa zmiany Studium wyszła ze strony organu władzy samorządowej i wraz z żoną występując o opracowanie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego na działce 1 wnosił o wydanie uchwały zgodnej ze Studium, gdyż – jak podkreśla – może to zrobić tylko właściciel, a bez tej zmiany nie mógłby rozporządzać swoją własnością. Wnioskodawca zaznacza, że Gmina podjęła uchwałę o zmianie planu, a sam przystąpił do podziału części gruntu na mniejsze działki, gdyż pozostała ziemia jest nadal uprawiana rolniczo.

Nadmienić należy, że Wnioskodawca ani jego żona nie prowadzą działalności gospodarczej, w tym działalności rolniczej (grunty wchodzące w skład gospodarstwa rolnego, za wyjątkiem zabudowań, są wydzierżawiane bezpłatnie osobie trzeciej). Część działki nr 1 (której dotyczy wniosek o interpretację) nie jest uzbrojona. Nadto Wnioskodawca podkreśla, że nie poczynił żadnych inwestycji i nie poniósł żadnych nakładów ani na uzbrojenie terenu (woda, prąd, gaz), ani nie podejmował żadnych działań podobnych do tych podejmowanych przez profesjonalistów działających na rynku nieruchomości, a wszystkie jego działania mieściły się w obszarze zarządu majątkiem osobistym, prywatnym.

Wnioskodawca jest zdania, że z chwilą zakończenia przez niego prowadzenia działalności rolniczej, co jak już wyżej wskazano miało miejsce w roku 2012, nieruchomość gruntowa – działka gruntu oznaczona w ewidencji gruntów i budynków nr 1 położona w miejscowości (…) – niejako na powrót wróciła do majątku osobistego Wnioskodawcy i jego żony. Zatem Wnioskodawca, wraz z żoną, mają zamiar sprzedawać poszczególne działki gruntu jako pochodzące z ich majątku własnego/osobistego.

W uzupełnieniu do wniosku z 2 sierpnia 2021 r., Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi na zadane przez tut. Organ pytania:

1.  Jakie dokładnie działki (należy podać numery geodezyjne działek) będą przedmiotem planowanej przez Wnioskodawcę sprzedaży? Przedmiotem planowanej sprzedaży będą następujące działki o numerach geodezyjnych: 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/14, 1/15. Inne działki nie zostały wydzielone z działki 1 i Wnioskodawca w tej chwili nie planuje ich wydzielenia. Wnioskodawca posiada wstępny projekt podziału działki 1 na 91 działek, ale nie zostały te działki wydzielone w liczbie ponad 15.
2.  Kiedy i w jakich okolicznościach Wnioskodawca wydzielił działkę nr 1 z działki nr 2? Działka 1 została wydzielona 27 lutego 2017 roku kiedy to wcześniej Rada Miejska, a potem Burmistrz stworzył możliwość podziału nieruchomości w celu sprzedaży działek z majątku osobistego Wnioskodawcy i jego żony.
3.  Czy sprzedawane przez Wnioskodawcę działki powstały z podziału działki nr 1? W jakim celu Wnioskodawca podzielił działkę oraz ile działek powstało z tego podziału? Działki, które Wnioskodawca chce sprzedać z majątku osobistego swojego i jego żony, powstały z podziału działki 1 w celu sprzedaży i jest ich 15 (o numerach ewidencyjnych podanych w punkcie ad. 1.
4.  Jaki był cel zawarcia umowy dzierżawy, o której mowa we wniosku, która została zawarta w 2000 r. oraz 2012 r. (z aktualnym dzierżawcą), na jak długo (na jaki okres) i kto był dzierżawcą tej nieruchomości, a kto wydzierżawiającym (czego dotyczyła umowa tzn. jakich nieruchomości/działek) i ile wynosił czynsz? Umowa dzierżawy została zawarta w celu utrzymania ziemi w dobrej kulturze rolnej. Niska klasa ziemi, głównie VI kl., zmusiła Wnioskodawcę do podjęcia pracy zawodowej poza rolnictwem. W 2000 roku żona przeszła na rentę zdrowotną, która całkowicie wyłączyła ją z pracy w gospodarstwie rolnym, stąd decyzja o wydzierżawieniu ziemi całego gospodarstwa w tym obecnej działki 1. Od roku 2000 do 2012 dzierżawcą byli sąsiedzi Państwo Ś., a od 2012 na okres kolejnych 10 lat (do 21 listopada 2022) dzierżawcą jest ich córka . Wydzierżawiającymi są T. Za dzierżawę Wnioskodawca wraz z żoną nie pobierali żadnego czynszu, co wyraźnie wynika z treści umowy i podano to we wniosku o interpretację. Umowy są potwierdzane przez Starostwo Powiatowe Wydział Geodezji.
5.  Czy Wnioskodawca zawarł na działkę, z której wydzielił 91 działek umowę dzierżawy czy też udostępnia ją nieodpłatnie? Czy Wnioskodawca otrzymuje jakiekolwiek wynagrodzenie z tytułu udostępnienia działki (np. dopłaty należne uprawiającemu)? Działka o której mowa jest wydzierżawiona nieodpłatnie i Wnioskodawca nie pobiera z niej wynagrodzenia z tytułu udostępnienia działki (np. dopłaty należnej uprawiającemu)
6.  Czy z tytułu prowadzenia działalności rolniczej (gospodarstwa rolnego) do 2000 r. Wnioskodawca był zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT? Wnioskodawca nie był zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT do 2000 r. z tytułu prowadzenia działalności rolniczej.
7.  Czy Wnioskodawca jest/był rolnikiem ryczałtowym, o którym mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług? Wnioskodawca nie jest i nie był rolnikiem ryczałtowym, o którym mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 695, z późn. zm.) korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.
8.  We wniosku wskazano, że część działki nr 4 (której dotyczy wniosek o interpretację) nie jest uzbrojona. Czy działka nr 4 została wydzielona z działki nr 1? Czy pozostałe działki wydzielone z działki nr 1 są uzbrojone? Działka 4 nie jest przedmiotem wniosku o interpretację, gdyż Wnioskodawca nie posiada takiej działki (możliwy błąd pisarski). Podane informacje mogą dotyczyć wyłącznie działki nr 1. Pozostałe działki wydzielone z działki 1 nie są uzbrojone.
9.  Czy Wnioskodawca posiada inne działki, które zamierza w przyszłości sprzedawać? Jeśli tak – to ile i jakie? Tak, Wnioskodawca posiada inne działki rolne i, zgodnie ze staniem wiedzy na tę chwilę, nie zamierza w przyszłości ich sprzedawać.
10.  Czy do dnia złożenia wniosku Wnioskodawca dokonywał już wcześniej sprzedaży nieruchomości? Jeżeli tak, to należy podać odrębnie do każdej sprzedanej nieruchomości:
    
    *   Kiedy i w jaki sposób wszedł Wnioskodawca w posiadanie tych nieruchomości?
    *   W jakim celu nieruchomości te zostały nabyte przez Wnioskodawcę?
    *   W jaki sposób działki były wykorzystywane przez Wnioskodawcę od momentu wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży?
    *   Kiedy Wnioskodawca dokonał ich sprzedaży i co było przyczyną ich sprzedaży?
    *   Ile działek zostało sprzedanych i jakich (niezabudowanych i zabudowanych, jeśli zabudowanych to czy były to nieruchomości mieszkalne czy użytkowe?
    
    Tak, Wnioskodawca sprzedał nieruchomości z majątku osobistego swojego i Jego żony.
    *   W 2000 roku korzystając z prawa pierwokupu kupił na raty od AWRSP .
    *   W celu powiększenia gospodarstwa rolnego.
    *   Były wykorzystywane rolniczo.
    *   Sprzedaż z majątku osobistego Wnioskodawcy i jego żony w roku 2008, 2018, 2019 w związku ze zmianą okoliczności zewnętrznych stworzonych przez organ Gminy.
    *   Sprzedał (wraz z żoną) 11 działek, w tym działki rolne, wszystkie niezabudowane i nieuzbrojone.
11.  Czy Wnioskodawca udzielił/zamierza udzielić przyszłemu (potencjalnemu) nabywcy ww. działek (lub innemu podmiotowi) pełnomocnictwa do działania w jego imieniu, przy czynnościach związanych ze sprzedażą działek, będących przedmiotem wniosku? Jeśli tak, to prosimy o wskazanie zakresu tego pełnomocnictwa (zakres czynności wykonywanych przez pełnomocnika na rzecz Wnioskodawcy). Wnioskodawca nie udzielił i nie zamierza udzielić pełnomocnictwa do działania w jego imieniu przy czynnościach związanych ze sprzedażą działek, będących przedmiotem wniosku.
12.  Czy Wnioskodawca zawarł/planuje zawrzeć umowę przedwstępną sprzedaży ww. działek (inną umowę) z potencjalnym nabywcą? Jeśli tak, to jakie są konkretne postanowienia umowy przedwstępnej sprzedaży działek, zawartej między Wnioskodawcą a potencjalnym nabywcą? Należy precyzyjnie i jednoznacznie opisać, czy w umowie przedwstępnej zostały określone warunki, które muszą zostać spełnione aby doszło do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży działek (np. uzyskanie zgód, pozwoleń, opinii, decyzji itp.). Należy precyzyjnie, w sposób niebudzący wątpliwości, wskazać od spełnienia jakich warunków, uzależnione jest zawarcie ostatecznej umowy sprzedaży działek, w tym od uzyskania jakich zgód i pozwoleń. Wnioskodawca nie zawarł i nie planuje zawrzeć umowy przedwstępnej sprzedaży ww. działek z potencjalnym nabywcą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu).

1.  Czy sprzedaż przez Wnioskodawcę działek gruntu powstałych poprzez wydzielenie z części działki 1 (przeznaczonej w planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną) z majątku osobistego/prywatnego (Wnioskodawca wraz z żoną na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej są właścicielami działki 1) nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Jeśli organ interpretacyjny uzna, że sprzedaż gruntu przez Wnioskodawcę podlega opodatkowaniu, to Wnioskodawca wnosi o wskazanie, czy będzie przy tej czynności podatnikiem podatku od towarów i usług i ewentualnie w jakiej proporcji (zaznaczyć należy, że działka nr 1 nabyta została z majątku dorobkowego w czasie trwania małżeństwa, w którym panuje ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej, a działki powstałe z jej podziału sprzedawane będą przez oboje małżonków) oraz w przypadku gdy sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu Wnioskodawca zapytuje, czy będzie mógł skorzystać z przewidzianej w przepisach ustawy o p.t.u. i rozporządzeń wykonawczych możliwość zastosowania stawki obniżonej, albo zwolnienia tej sprzedaży z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu).

Z treści przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W ust. 2 tego przepisu czytamy, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Jednocześnie, a contrario, z treści tej normy prawnej wyraźnie wynika, że nie jest podatnikiem osoba, która nie wykonuje działalności profesjonalnie, a jej aktywność ograniczona jest do zarządu majątkiem prywatnym.

Zatem w tej sprawie priorytetowe znaczenie ma ustalenie charakteru w jakim Wnioskodawca wystąpi przy sprzedaży nieruchomości gruntowych – poszczególnych działek, z majątku objętego wspólnością majątkową małżeńską i niewykorzystywanego w działalności rolniczej, ani żadnej innej, przez Wnioskodawcę lub jego żonę. Mianowicie czy, jak uważa sam Zainteresowany, jego zachowanie mieściło będzie się w granicach zarządu majątkiem osobistym/prywatnym i nie będzie skutkowało uznaniem go za podatnika VAT, czy też czynność zbycia działek gruntu należących do Niego i Jego żony, na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej, uznane zostanie za czynność podlegającą regułom wynikającym z ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o VAT i odpowiednio Dyrektywy 2006/112/WE, a on sam za podatnika VAT. Dopiero uznanie Wnioskodawcy za podatnika VAT pozwoli na przyjrzenie się planowanej czynności pod kątem ewentualnego zastosowania stawki podatku odpowiadającej tej czynności i ewentualnego zwolnienia od podatku (np. z art. 43 ust. 9 ustawy o p.t.u.), gdyż grunty te nadal są niezabudowane i wykorzystywane na cele rolnicze.

Dla prawidłowego ustalenia okoliczności stanu faktycznego, a w konsekwencji zastosowania prawidłowej oceny prawnej warto posłużyć się regułami wykładni, jakie w sprawach połączonych: Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) i Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wydał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 15 września 2011 r. Trybunał stwierdził, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, a sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych nie ma charakteru decydującego. Zakres transakcji sprzedaży nie może tym samym stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał zwrócił m.in. uwagę na to, że zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Takie transakcje nie stanowią zaś same z siebie działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy. Według TSUE nawet okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny, albo połączyłby mniejsze działki w większą, by uzyskać cenę wyższą, sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani ich częstotliwość, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym Zainteresowanego. W podobny sposób wypowiedział się NSA w wyroku wydanym w składzie 7 sędziów z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07. Sąd wskazał na kryteria jakimi należy kierować się przy określaniu, czy w danym przypadku mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, czy też z zarządem majątkiem prywatnym. Stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik VAT wymaga każdorazowo oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Wykonanie danej czynności jednorazowo, jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem VAT. W normalnej praktyce życia codziennego zdarza się, że właściciel nieruchomości wydziela z większej nieruchomości mniejsze działki gruntu, które sukcesywnie zbywa i czynność ta, nawet jeśli zbycie następuje w krótkich odstępach czasu nie jest uznawana za działalność gospodarczą. Zatem przede wszystkim w tej sprawie kluczowym jest ustalenie charakteru, w jakim działał będzie Wnioskodawca. Dla uznania Wnioskodawcy za podatnika konieczne jest ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności wystąpi on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu.

W ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że obrót nieruchomościami wykonywany przez profesjonalistów działających na rynku nieruchomości jest czynnością podlegającą opodatkowaniu. Czynnością opodatkowaną p.t.u. jest też obrót nieruchomościami dokonywany przez osoby prowadzące działalność gospodarczą w innym zakresie, które nieruchomości nabyły w ramach prowadzonej handlowej działalności gospodarczej i przysługiwało im prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu nieruchomości. Jednakże w ocenie Wnioskodawcy żadna taka okoliczność, z której możliwe byłoby wyprowadzenie wniosku, że w tym przypadku mielibyśmy do czynienia z działalnością gospodarczą, po prostu wyprowadzić nie sposób. Kierując się obiektywnymi przesłankami Wnioskodawca statusu podatnika przy tej czynności też nie można przypisać. Sprzedaż działek gruntu przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej (w tym rolniczej) oraz niepodejmującą żadnej czynności jak profesjonalista działający na rynku nieruchomości, z majątku osobistego nie będzie skutkowała uznaniem Wnioskodawcy za podatnika VAT, a wykonana przez niego czynność nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako wykonana przez podmiot pozostający poza systemem VAT.

Jeśliby jednak organ interpretacyjny skutecznie wywiódł że czynność polegająca na dostawie gruntu przez Wnioskodawcę została wykonana przez podatnika – w rozumieniu przepisów o VAT, to Wnioskodawca wnosi o wskazanie właściwej stawki podatku i czy w sprawie może znaleźć zwolnienie z opodatkowania, na przykład z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. Zatem Wnioskodawca wnosi o wydanie interpretacji uwzględniającej zaprezentowany we wniosku stan faktyczny sprawy.

Zdaniem Wnioskodawcy przy sprzedaży działek gruntu powstałych z wydzielenia z działki 1, nie będzie on działał w charakterze podatnika VAT, gdyż z chwilą zaprzestania przez niego wykonywania działalności rolniczej wszystkie należące do niego nieruchomości, które były wcześniej dla tej działalności wykorzystywane powróciły do majątku osobistego (prywatnego) i z tego majątku teraz będzie odbywała się ich sprzedaż. Gdyby jednak organ interpretacyjny uważał inaczej, to Wnioskodawca wyjaśnia, że jego zdaniem sprzedaż powinna być zwolniona z opodatkowania, gdyż jej przedmiotem będzie grunt nieprzerwanie wykorzystywany rolniczo, przez Wnioskodawcę i jego żonę od chwili jego nabycia do końca 1999 r. a obecnie nieodpłatnie wydzierżawiany na cele rolnicze i przez dzierżawców wykorzystywany w ich działalności rolniczej. Zmiana „Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy (…)” podjęta została samodzielnie i z inicjatywy organu administracji samorządowej – Radę Miejską. W konsekwencji działania organu samorządowego, na który Wnioskodawca nie miał wpływu, nastąpiła zmiana w tym zakresie i grunty dotychczas uznawane za wyłącznie rolnicze mogły zostać uznane za tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, co nastąpiło na podstawie Uchwały Rady Miejskiej w dniu (…). Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewidujący na działce nr 1 m.in. tereny zabudowy mieszkaniowej, tereny sportu i rekreacji, tereny zieleni izolacyjnej, tereny komunikacji, oraz tereny infrastruktury technicznej nie spowodował zmiany w sposobie użytkowania tej działki gruntu. Stąd wniosek, iż o ile sprzedaż podlegałaby regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, to powinna korzystać ze zwolnienia od tego podatku. Natomiast z uwagi jednak na to, że nieruchomość należy do Wnioskodawcy i jego żony na zasadzie wspólności majątkowej małżeńskiej, to uzasadnione jest pytanie o proporcję, w jakiej taka sprzedaż będzie ewentualnie objęta VAT (zwolniona z VAT) u Wnioskodawcy, gdyby nie zgadzając się ze stanowiskiem Wnioskodawcy Dyrektor KIS uznał, że jest to sprzedaż podlegająca opodatkowaniu lub zwolniona od podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.).

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z 25 lutego 1964 r. Kodeks Rodzinny i Opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1359 ze zm.).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału w nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania planowanej sprzedaży działek istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Należy mieć też na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112//WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nabył na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego działkę nr 2, powiększając obszar gospodarstwa rolnego. Gospodarstwo było wykorzystywane w celu uprawy ziemi i hodowli zwierząt gospodarskich, a zbiory z pól służyły do dokarmiania zwierząt w gospodarstwie. Od roku 2000, po zaprzestaniu prowadzenia działalności rolniczej przez Wnioskodawcę i jego żonę, grunty należące do Wnioskodawcy i Jego żony są dzierżawione nieodpłatnie (z aktualnym dzierżawcą umowa została zawarta w 2012 r.). Dzierżawcy są zobowiązani dzierżawione grunty wykorzystywać rolniczo, pod rygorem rozwiązania umowy w każdym czasie i bez zachowania wypowiedzenia. Umowa dzierżawy została zawarta w celu utrzymania ziemi w dobrej kulturze rolnej. Niska klasa ziemi zmusiła Wnioskodawcę do podjęcia pracy zawodowej poza rolnictwem. Za dzierżawę Wnioskodawca nie pobierał czynszu, co wyraźnie wynika z treści umowy. Wnioskodawca nie pobiera wynagrodzenia z tytułu udostępnienia działki (np. dopłaty należnej uprawiającemu).

Rada Miejska z własnej inicjatywy w dniu (…) podjęła uchwałę w sprawie przystąpienia do zmiany Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy uchwalonego uchwałą Rady Miejskiej z dnia (…). W związku z czym, Burmistrz wezwał Zainteresowanych do składania wniosków dotyczących studium. W dniu 21 listopada 2018 r. Wnioskodawca zwrócił się o opracowanie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego na działce gruntu oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków nr 1, położonej w miejscowości (…), z przeznaczeniem pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną i przedstawił mapę w skali 1:1000 z koncepcją urbanistyczną dla 91 działek, opinię (…) dot. zapewnienia dostaw energii elektrycznej oraz opinię PWiK dot. przyłącza do sieci wodociągowej. Rada Miejska uchwałą z dnia (…). w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla terenu części działki oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków nr 1 położonej w miejscowości (…), postanowiła zmienić studium uwarunkowań i grunty należące do Wnioskodawcy i Jego żony, położone na części działki nr 1 ze względu na niska klasę gleby przeznaczyć pod budownictwo mieszkaniowe. Wnioskodawca zaznacza, że inicjatywa zmiany Studium wyszła ze strony organu władzy samorządowej i wraz z żoną występując o opracowanie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego na działce 1 wnosił o wydanie uchwały zgodnej ze Studium, gdyż – jak podkreśla – może to zrobić tylko właściciel, a bez tej zmiany nie mógłby rozporządzać swoją własnością. Wnioskodawca zaznacza, że Gmina podjęła uchwałę o zmianie planu, a sam przystąpił do podziału części gruntu na mniejsze działki, gdyż pozostała ziemia jest nadal uprawiana rolniczo.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej, w tym działalności rolniczej. Nie był zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT do 2000 r. z tytułu prowadzenia działalności rolniczej. Nie był i nie jest rolnikiem ryczałtowym.

Część działki nr 1, której dotyczy wniosek o interpretację, nie jest uzbrojona. Wnioskodawca nie poczynił żadnych inwestycji i nie poniósł żadnych nakładów ani na uzbrojenie terenu, ani nie podejmował żadnych działań podobnych do tych podejmowanych przez profesjonalistów działających na rynku nieruchomości, a wszystkie jego działania mieściły się w obszarze zarządu majątkiem osobistym.

Wnioskodawca w roku 2008, 2018, 2019 sprzedał z majątku osobistego 11 działek, w tym działki rolne, wszystkie niezabudowane i nieuzbrojone, które nabył w celu powiększenia gospodarstwa rolnego i wykorzystywał rolniczo.

Wnioskodawca nie udzielił i nie zamierza udzielić pełnomocnictwa do działania w jego imieniu przy czynnościach związanych ze sprzedażą działek, będących przedmiotem wniosku, a także nie zawarł i nie planuje zawrzeć umowy przedwstępnej sprzedaży ww. działek z potencjalnym nabywcą.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania, czy sprzedaż działek wydzielonych z działki nr 1 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W niniejszej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy działek Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT nie wystarczy stwierdzić jedynie dostawy towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nie podjął ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami. Jedyna aktywność Wnioskodawcy to podział działek. Wnioskodawca nie był zarejestrowanym podatkiem podatku VAT z tytułu prowadzenia działalności rolniczej. Z treści wniosku nie wynika również, aby Wnioskodawca zamierzał ponosić nakłady na przedmiotowe działki, takie jak: uzbrojenie w sieć wodociągową czy kanalizacyjną, uzbrojenie w sieć elektroenergetyczną, budowę drogi. Również przedmiotem sprzedaży dokonanych w latach 2008, 2018 i 2019 były nieruchomości niezabudowane i nieuzbrojone.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że z całokształtu okoliczności sprawy nie wynika taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Zatem należy uznać, że obecnie planowana sprzedaż udziału w nieruchomościach niezabudowanych, podobnie jak wcześniej dokonana sprzedaż nieruchomości niezabudowanych, nie będzie stanowiła działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Zainteresowanego w przedmiocie zbycia opisanych nieruchomości, która jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Nie występuje bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że dostawa przedmiotowych nieruchomości wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Zainteresowany – jak wynika z całokształtu okoliczności sprawy – nie podejmował/nie będzie podejmować aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców.

Ponadto z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca wydzierżawia od 2000 r. nieodpłatnie grunty wchodzące w skład gospodarstwa rolnego, w tym również działkę nr 1 nie pobierał i nie pobiera wynagrodzenia z tytułu udostępnienia ww. działki.

Odnosząc się do nieodpłatnej dzierżawy działek, o których mowa we wniosku, należy wskazać, że na mocy art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Stosownie do treści powyższego przepisu, dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierana pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z kolei, umowa użyczenia jest z natury umową nieodpłatną, zgodnie bowiem z art. 710 Kodeksu cywilnego – przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Istotnymi cechami takiej umowy są zatem dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas oraz nieodpłatność.

Zainteresowany w opisie sprawy wskazał, iż dzierżawa działek objętych zakresem pytania nie miała charakteru odpłatnego. Zatem, biorąc pod uwagę ww. definicje z Kodeksu cywilnego uznać należy, że w przedmiotowej sprawie działki były przedmiotem nieodpłatnego udostępnienia (użyczenia), a nie przedmiotem umowy dzierżawy.

Stwierdza się, zatem iż przedmiotowa nieodpłatna dzierżawa gruntu (nieskutkująca korzyścią majątkową) nosi znamiona użyczenia i nie została dokonana dla celów zarobkowych. W związku z powyższym, ww. udostępnienie działki przez Zainteresowanego nie stanowi działalności gospodarczej.

Zatem, w omawianej sytuacji należy wskazać, że ww. działania Wnioskodawcy nie mogą świadczyć o zamiarze wykonywania działalności gospodarczej w zakresie profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że nie udzielał i nie zamierza udzielać pełnomocnictwa do działania w jego imieniu przy czynnościach związanych ze sprzedażą działek, a także nie zawarł ani nie zamierza zawrzeć umowy przedwstępnej sprzedaży przedmiotowych działek.

Wobec powyższego, w rozpatrywanej sprawie sprzedaż udziału w działkach powstałych z podziału działki nr 1 można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawca dokonując dostawy działek korzystać będzie z przysługującego Mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, co oznacza, że nie wypełni przesłanek zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, i nie wystąpi w roli podatnika podatku od towarów i usług. Skutkiem powyższego transakcje zbycia ww. działek nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, sprzedaż udziału w działkach powstałych z podziału działki nr 1 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie odstąpiono od udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 2, gdyż Wnioskodawca oczekiwał odpowiedzi na nie w przypadku, gdy Organ nie zgodzi się ze stanowiskiem Wnioskodawcy i od sprzedaży Nieruchomości będzie naliczony podatek VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając powyższe na uwadze, zaznacza się, że niniejsza interpretacja rozstrzyga kwestie skutków podatkowych sprzedaży działek powstałych z podziału działek nr 1 dla Wnioskodawcy, natomiast nie wywiera skutku prawnego dla małżonki Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14f § 2b pkt 3 Ordynacji podatkowej, opłata za wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega zwrotowi w przypadku uiszczenia jej w kwocie wyższej od należnej – w odpowiedniej części.

Nienależna opłata w kwocie (…) zł uiszczona 2 sierpnia 2021 r., zostanie – zgodnie z wolą Wnioskodawcy wyrażoną we wniosku z 23 czerwca 2021 r. – zwrócona przekazem pocztowym . Zwrot nastąpi po zakończeniu postępowania, stosownie do uregulowania zawartego w art. 14f § 2a Ordynacji podatkowej.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.