Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-874/10-2/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-03-21
Teza: CIT - w zakresie skutków podatkowych objęcia wkładu niepieniężnego stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; rok-rok podatkowy; skutki podatkowe; składnik-składnik majątkowy; wartość-wartość firmy-wartość dodatnia firmy; wartość-wartość rynkowa; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 20.12.2010r. (data wpływu 22.12.2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych objęcia wkładu niepieniężnego stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 22.12.2010r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych objęcia wkładu niepieniężnego stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) należy do grupy A. Spółka ma docelowo zajmować się działaniami związanymi z realizacją zadań w zakresie nieruchomości komercyjnych. Spółka została założona i rozpoczęła działalność w drugiej połowie 2010 r. Jej pierwszy rok podatkowy i obrotowy rozpoczął się w 2010 r. i kończy się 30 września 2011 r.

Z uwagi na powyższe, na podstawie art. 12 ustawy z dnia 25 listopada 2010r. o zmianie ustawy o podatku dochodom od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 30 listopada 2010r. nr 226, poz. 1478), Spółka stosuje do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego co do zasady przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r.

Sp. z o.o. (dalej: ‚„P.”) z siedzibą w W. jest spółką należącą do grupy A. Lincoln i prowadzi działalność deweloperską:

*   na rynku nieruchomości komercyjnych, oraz
*   na rynku nieruchomości mieszkaniowych.

W zakresie nieruchomości komercyjnych, P. realizuje budowę centrum handlowo-usługowego w R.„Galeria..” (dalej: ”Galeria”). Na terenie Galerii znajdzie się około 170 sklepów, kino, kawiarnie i część restauracyjna. Planowany termin uzyskania pozwolenia na użytkowanie Galerii to marzec 2011 r. Termin otwarcia Galerii planowany jest na kwiecień 2011 r. Ponadto, obok Galerii, na terenie tzw. Centrum P. wybudowała nowoczesny Aquapark z basenami, jacuzzj, sauną oraz fitness klubem (dalej: „Aquapark”). Natomiast w zakresie nieruchomości mieszkaniowych, w pobliżu Galerii P. realizuje budowę osiedla mieszkaniowego (około 350 apartamentów na sprzedaż). P. początkowo zamierzała prowadzić działalność w zakresie prowadzenia wynajmu i obsługi Centrum handlowo-usługowego i eksploatacji Aquapark we własnym zakresie. Jednakże w sierpniu 2010 r., z uwagi na różnice pomiędzy działalnością w zakresie nieruchomości komercyjnych i mieszkaniowych, w celu zwiększenia efektywności zarządzania projektem komercyjnym, zdecydowała się na restrukturyzację swojej działalności i przeniesienie działalności w zakresie nieruchomości komercyjnych (Galerii i Aquaparku) do innego podmiotu. Zarząd P. podjął uchwałę w tym zakresie w sierpniu 2010 r. P. uzyskała prawomocne pozwolenie na używanie Aquaparku 24 września 2010r. Oficjalne otwarcie Aquaparku (przekazanie do używania) odbyło się w listopadzie 2010 r. Obecnie P. prowadzi eksploatację Aquaparku. Jak wskazano powyżej, decyzja o przeniesieniu nieruchomości komercyjnych do innego podmiotu została podjęta jeszcze przed przekazaniem Aquaparku do używania. Z uwagi na fakt, iż P. nie miała w momencie przekazania do używania i nie ma zamiaru używać Aquaparku przez okres dłuższy niż rok od momentu przekazania go do używania, Aquapark oraz inne składniki majątkowe z nim związane nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych P..

P. zamierza wnieść aportem zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością z wykorzystaniem nieruchomości komercyjnych (tj. Galeria Aquapark) do Spółki. Na dzień wniesienia aportu wnoszony zespół składników materialnych i niematerialnych służących do działalności dotyczącej nieruchomości komercyjnych będzie wyodrębniony w sposób opisany poniżej. W schemacie organizacyjnym P. wyodrębniona jest część przedsiębiorstwa określona jako oddział (dalej: „Oddział”). Oddział został zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym. Ponadto, siedziba Oddziału (Radom) jest odrębna od siedziby P. (Warszawa). Do Oddziału (wyodrębnionej części przedsiębiorstwa) przeniesiona została realizacja zadań związanych z zagospodarowaniem, sprzedażą oraz wynajmem nieruchomości na własny rachunek oraz działalnością obiektów sportowych (eksploatacją Aquaparku). Struktura organizacyjna przedsiębiorstwa P. uwzględniająca Oddział jako wyodrębnioną część przedsiębiorstwa została potwierdzona Uchwałą Zarządu z dnia 31 października 2010 r. Istnienie Oddziału jest także uwzględnione w schemacie organizacyjnym PBP IX oraz dokumentacji wewnętrznej P.. Do Oddziału alokowano aktywa oraz powiązane z tymi aktywami pasywa związane z działalnością w zakresie nieruchomości komercyjnych. Do Oddziału zostały przydzielone niezbędne w jego działalności składniki majątkowe, w odniesieniu do których Oddział ma możliwość samodzielnego zarządzania w ramach zwykłego zarządu. Na podstawie uprawnień nadanych osobom alokowanym do Oddziału, Oddział posiada możliwość samodzielnego nabywania części towarów i usług na swoje potrzeby. W skład Oddziału wchodzą w szczególności:

*   wszystkie składniki niezbędne do i związane z realizacją działalności w zakresie nieruchomości komercyjnych,
*   środki pieniężne, w tym zgromadzone na odrębnym rachunku bankowym Oddziału:
*   tytuły prawne do nieruchomości:
*   aktywa trwałe (np. maszyny biurowe, komputery, kp.):
*   prawa do korzystania z licencji na programy komputerowe:
*   należności (np. z tytułu odsetek naliczonych od środków zgromadzonych na rachunku bankowym Oddziału):
*   zobowiązania (np. z tytułu wynagrodzeń należnych pracownikom alokowanym do Oddziału, kredyty).

Oddział posiada odrębny od P. biznes plan, strategię i cele biznesowe oraz plany finansowe, a także formalne procedury wewnętrzne regulujące sposób funkcjonowania Oddziału. Oddział jest odrębnym pracodawcą, uprawnionym do zatrudniania we własnym imieniu pracowników. Alokowani do Oddziału pracownicy mają umowy o pracę z Oddziałem jako pracodawcą. Oddział został zgłoszony do odpowiedniego urzędu skarbowego, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych oraz do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, jako płatnik składek na ubezpieczenia społeczne w odniesieniu do zatrudnionych przez niego pracowników. Do Oddziału alokowany został zespół pracowników P., posiadających odpowiednie kompetencje do realizacji zadań, które są przedmiotem działalności Oddziału. W ramach P. została określona hierarchiczna struktura podległości służbowej w ramach Oddziału oraz ustalone zostały zasady zwierzchnictwa pomiędzy pracownikami Oddziału a pozostałymi pracownikami P. (pracownicy alokowani do Oddziału nie będą służbowo zależni od pozostałych pracowników P., za wyjątkiem najwyższego szczebla kierowniczego P.; ponadto, na szczeblu zarządu P. może zostać wskazana osoba, w której zakresie obowiązków znajdzie się także nadzór i odpowiedzialność za działalność Oddziału). Oprócz opisanego powyżej wyodrębnienia organizacyjnego i funkcjonalnego, składniki majątku Oddziału na dzień aportu będą wydzielone finansowo w sposób opisany poniżej. Na potrzeby Oddziału opracowywane są odrębne od pozostałej części przedsiębiorstwa budżety i plany finansowe, prowadzona jest odrębna ewidencja księgowa, a także odrębny rejestr środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. W systemie księgowo-finansowym P. istnieje możliwość wygenerowania danych finansowych w postaci odrębnych raportów dla Oddziału oraz możliwość określenia pozycji finansowej Oddziału (przychodów i kosztów, aktywów i pasywów), w tym możliwość sporządzenia dla Oddziału rachunku zysków i strat oraz bilansu. Do Oddziału przyporządkowywane są przychody i koszty oraz zobowiązania i należności. W systemie księgowym P. prowadzona jest odrębna ewidencja działalności Oddziału. Określone są również zasady rozliczeń pomiędzy Oddziałem a pozostałą częścią przedsiębiorstwa P.. Składniki majątku wchodzące w skład Oddziału przeznaczone są do realizacji zadań gospodarczych dotyczących nieruchomości komercyjnych (Galerii i Aquaparku). Proces wyodrębnienia Oddziału w schemacie organizacyjnym P. został tak przeprowadzony, aby zarówno działalność Oddziału, jak i pozostała działalność P. były w stanie samodzielnie funkcjonować w ramach odrębnych przedsiębiorstw i realizować samodzielnie zadania i cele gospodarcze.

P. planuje wnieść zespół składników materialnych i niematerialnych - składników mienia służących do prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystane nieruchomości komercyjnych - wchodzących w skład Oddziału, w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do Wnioskodawcy.

Zarówno P., jak i Spółka, należą do grupy A.. Spółka ma docelowo zajmować się działaniami związanymi z realizacją zadań w zakresie nieruchomości komercyjnych (prowadzenie wynajmu / obsługa Galerii i eksploatacji Aquaparku lub ich zbycie w przyszłości).Kapitał zakładowy Spółki zostanie powiększony o wartość rynkową wniesionego aportu (aport nie będzie alokowany na wartość kapitału zapasowego). Wartość rynkowa aportu i składników majątkowych wchodzących w jego skład zostanie określona na podstawie wyceny przeprowadzonej przez niezależny podmiot (niezależnego od P. i Spółki rzeczoznawcę). Wniesienie aportu do Spółki wiązać się może z powstaniem dodatniej wartości firmy w rozumieniu art. 16g ust 2 ustawy o PDOP, tj. nadwyżki wartości nominalnej wydanych udziałów nad wartością rynkową składników majątkowych zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wniesienie aportu planowane jest przed sierpniem 2011 r.

Aport obejmie składniki majątkowe wykazane w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych P. (odpowiednio jako środki trwałe i wartości niematerialne i prawne) oraz składniki majątkowe niewykazane w takiej ewidencji. Po dokonaniu aportu, w oparciu o składniki majątku otrzymane od P., Spółka będzie kontynuować działalność w zakresie nieruchomości komercyjnych. Aport będzie obejmował całość zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością w zakresie nieruchomości komercyjnych wchodzących w skład Oddziału. Zamierzeniem P. jest przeniesienie na otrzymującego aport całości składników (w tym zobowiązań) wchodzących w skład Oddziału w możliwym dopuszczalnym przez prawo zakresie, a gdzie wymagana jest zgoda innego podmiotu (wierzyciela), w zakresie w jakim otrzymana zostanie taka zgoda. W ramach aportu przeniesione zostaną, w możliwym zakresie prawa i obowiązki z umów zawartych przez P., związanych z działalnością Oddziału (m.in. z umów o zarządzanie nieruchomościami, umów o roboty budowlane, umowy z głównym wykonawcą inwestycji, umów z podwykonawcami, umów dotyczących dostaw mediów, jak również innych umów i porozumień dotyczących działalności w zakresie nieruchomości komercyjnych). Ponadto w dopuszczalnym przez prawo zakresie na Spółkę zostaną w związku z aportem przeniesione wszelkie decyzje administracyjne związane z działalnością realizowaną w ramach Oddziału. W wyniku aportu, na podstawie przepisu art. 678 Kodeksu Cywilnego (dalej: KC), Spółka wstąpi na miejsce P. w stosunki najmu w odniesieniu do umów, których stroną jest P., a które związane są z nieruchomościami komercyjnymi będącymi przedmiotem aportu (na podstawie przedmiotowych umów najmu P. wynajmuje powierzchnie w tych nieruchomościach podmiotom trzecim). Spółka stanie się zatem wynajmującym. Spółka będzie kontynuowała działalność gospodarczą prowadzoną dotychczas przez P. w odniesieniu do nieruchomości komercyjnych, tj. opodatkowaną VAT działalność w zakresie wynajmu nieruchomości na własny rachunek najemcom na cele prowadzonej przez nich działalności handlowo-usługowej i eksploatacji Aquapark.

W możliwym zakresie, P. będzie dążyć do przeniesienia do Spółki wszelkich praw wynikających z gwarancji bankowych wydanych w celu zabezpieczenia roszczeń P. w ramach umów najmu i przekaże na konto Spółki kwotę, którą P. otrzymała z tytułu kaucji na zabezpieczenie w ramach umów najmu. Dodatkowo, P. przeniesie na Spółkę prawa wynikające z poręczeń i gwarancji udzielonych przez wykonawców, producenta lub dostawców robót budowlanych i usług oraz autorskie prawa majątkowe, a także własność projektów, dotyczących nieruchomości komercyjnych, wykonanych przez pracownię projektową. Z chwilą wniesienia aportu do Spółki, na podstawie art. 231 Ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. kodeks pracy (tekst jednolity Dz.U. 1998 Nr 21, poz. 94 ze zm., dalej: „kodeks pracy”), nastąpi przeniesienie do Spółki umów o pracę osób zatrudnionych do prowadzenia działalności Oddziału. Zostanie zatem zachowana ciągłość funkcji personelu. Ponadto, Wnioskodawca może wstąpić we wszystkie spory sądowe, których stroną jest P., związane z nieruchomościami komercyjnymi (za zgodą strony przeciwnej).

Aport nie będzie natomiast obejmował składników materialnych i niematerialnych P. niezwiązanych wyłącznie z działalnością Oddziału, tj.:

*   ksiąg handlowych P., które zgodnie z prawem muszą pozostać w P.,
*   należności i zobowiązań niezwiązanych z działalnością Oddziału,
*   projektu mieszkaniowego i pracowników obsługujących ten projekt,
*   środków pieniężnych P. niezwiązanych z działalnością Oddziału.

Zarówno Spółka, jak P., są podmiotami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni. Spółka zwraca uwagę, iż otrzyma aport w 2011 r. przed końcem jej pierwszego roku podatkowego.

Spółka zadała następujące pytania:

1.  Czy ze względu na fakt, iż Spółka została założona i rozpoczęła działalność w drugiej połowie 2010 r., a jej pierwszy rok podatkowy i obrotowy jest inny niż kalendarzowy i rozpoczął się w 2010 r. oraz kończy się 30 września 2011 r., na podstawie art. 12 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, Spółka powinna co do zasady stosować do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego (tj. 30 września 2011r.) przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r.?
2.  Czy w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy w związku z otrzymaniem przez Spółkę wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wartość rynkowa z dnia aportu składników majątkowych wchodzących w skład aportu, które nie zostały wprowadzone przez P. do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, stanowić będzie w przypadku składników majątku, które w Spółce po ich otrzymaniu spełnią wszelkie przesłanki by uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne — wartość początkową będącą podstawą naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszt uzyskania przychodów Spółki?
3.  Czy w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy w związku z otrzymaniem przez Spółkę wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wartość rynkowa z dnia aportu składników majątkowych wchodzących w skład aportu, które nie zostały wprowadzone przez P. do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, stanowić będzie w przypadku składników majątku, które nie będą stanowić w Spółce środków trwałych ani wartości niematerialnych i prawnych — koszt nabycia (cenę nabycia), w przypadku, gdy po pewnym czasie po otrzymaniu przez Spółkę aportu składniki te będą mogły zostać uznane za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne — wartość początkową, po powiększeniu o ewentualne koszty związane z ich nabyciem lub wytworzeniem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania. Tak określona wartość będzie podstawą naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszt uzyskania przychodów Spółki?
4.  Czy w razie ewentualnej sprzedaży wniesionych przez P. do Spółki w ramach aportu składników majątkowych, które nie były ujęte w ewidencji środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych przez P., a po ich otrzymaniu spełnią wszelkie przesłanki by uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne w Spółce, kosztem uzyskania przychodu Spółki będzie ich wartość początkowa z dnia wniesienia aportu, ustalona zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy w zakresie pytania 2, pomniejszona o dokonane przez Spółkę do dnia sprzedaży odpisy amortyzacyjne?
5.  Czy w razie ewentualnej sprzedaży wniesionych przez P. do Spółki w ramach aportu składników majątkowych, które nie były ujęte w ewidencji środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych przez P. oraz po ich otrzymaniu nie będą spełniały przesłanek by uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne w Spółce, kosztem uzyskania przychodu Spółki będzie ich koszt nabycia (cena nabycia) z dnia wniesienia aportu, ustalony zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy w zakresie pytania 3, a w przypadku, gdyby po objęciu przez Spółkę w ramach aportu składniki te mogły być uznane za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, kosztem uzyskania przychodu Spółki będzie ich wartość początkowa ustalona zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy w zakresie pytania 3, pomniejszona o dokonane przez Spółkę do dnia sprzedaży odpisy amortyzacyjne?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad 1.

Ze względu na fakt, iż Spółka została założona i rozpoczęła działalność w drugiej połowie 2010r., a jej pierwszy rok podatkowy i obrotowy jest inny niż kalendarzowy rozpoczął się w 2010r. oraz kończy się 30 września 2011r., na podstawie art. 12 ustawy z dnia 25 listopada 2010r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (dalej: „ustawa zmieniająca ustawę o PDOP”), Spółka powinna stosować do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego (tj. 30 września 2011r.) przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r.

Wyjątki od powyższego dotyczą jedynie:

*   art. 19a ustawy o PDOP,
*   art. 6 ust. 1 pkt 10a i 11a ustawy o PDOP w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą ustawę o PDOP.

Ad 2.

W przypadku powstania dodatniej wartości firmy w związku z otrzymaniem przez Spółkę aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa wartość rynkowa z dnia aportu składników majątkowych wchodzących w skład aportu, które nie zostały wprowadzone przez P. do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, stanowić będzie w przypadku składników majątku, które w Spółce po ich otrzymaniu spełnią wszelkie przesłanki by uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne - wartość początkową będącą podstawą naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszt uzyskania przychodów Spółki.

Co do zasady, na podstawie z art. 16g ust. 10a ustawy o PDOP, w przypadku, gdy następuje nabycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego, wówczas wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które były wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny ustala się w oparciu o wartość określoną w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport.

Jednakże, przepis ten przewiduje wyjątek, który ma zastosowanie w sytuacji, gdy składniki majątku wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa będącej przedmiotem wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący ten wkład. W takim przypadku, w celu ustalenia wartości początkowej takich składników majątku przepis ten nakazuje stosować odpowiednio art. 16g ust. 10 ustawy o PDOP.

Zgodnie z art. 16g ust. 10 ustawy o PDOP, w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi suma ich wartości rynkowej w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy ustalonej zgodnie z art. 16g ust. 2 ustawy o PDOP.

Przy czym, zgodnie z powołanym art. 16g ust. 2 ustawy o PDOP, wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, z dnia wniesienia do spółki.

Powyższe oznacza, iż w przypadku, gdy składniki majątkowe zorganizowanej części przedsiębiorstw będącej przedmiotem wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny (P.), a po objęciu ich przez spółkę (Spółka) w wyniku aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa będą stanowić środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, to ich łączna wartość początkowa powinna być ustalona zgodnie z art. 16g ust. 10a w powiązaniu z ust. 10 ustawy o PDOP, tj. jako suma ich wartości rynkowej, w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy.

Podsumowując, w przypadku powstania dodatniej wartości firmy, łączną wartość początkową otrzymanych składników majątkowych wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w spółce otrzymującej wkład niepieniężny (Spółka) stanowi suma ich wartości rynkowej, jeżeli spełnione są następujące warunki:

*   składniki majątkowe zorganizowanej części przedsiębiorstwa będącej przedmiotem wkładu nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport (P.),
*   składniki te spełniają przesłanki by uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne w spółce obejmującej aport (Spółka).

Biorąc pod uwagę, że:

*   wniesienie kompleksu składników materialnych i niematerialnych służących do prowadzenia działalności w zakresie nieruchomości komercyjnych wyodrębnionych w ramach Oddziału tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki wiązać się będzie z powstaniem dodatniej wartości firmy (oznacza to, iż wartość nominalna udziałów Spółki wydanych w zamian za wkład niepieniężny będzie wyższa aniżeli wartość rynkowa składników majątkowych wchodzących w skład wniesionej do Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa),
*   w ramach aportu do Spółki zostaną wniesione składniki majątkowe, które nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych P.,
*   składniki te będą spełniać przesłanki by uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne w Spółce, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż zgodnie z przytoczonymi powyżej regulacjami ustawy o PDOP, łączna wartość początkowa takich składników majątkowych wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa dla potrzeb ewidencji podatkowej Spółki powinna zostać ustalona w wysokości sumy ich wartości rynkowych z dnia wniesienia aportu.

Takie stanowisko znajduje także potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe.

Dodatkowo, zgodnie z art. 16g ust. 12 ustawy o PDOP, przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie m.in. z art. 16g ust. 10 stosuje się odpowiednio art. 14 tej ustawy. Odesłanie do art. 14 oznacza, iż wartość początkowa poszczególnych środków trwałych objętych w ramach aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinna odpowiadać ich wartości rynkowej. Zatem wartością początkową poszczególnych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, które Spółka obejmie w związku z aportem Oddziału, powinna być wartość rynkowa z dnia wniesienia aportu ustalona odrębnie w odniesieniu do każdego ze środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Tak określona wartość początkowa będzie podstawą naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszt uzyskania przychodów Spółki.

Stanowisko ma zastosowanie przy założeniu, że aport nastąpi przed 30 września 2011 r., tj. przed końcem obecnego roku podatkowego Spółki, w którym to roku do rozliczeń Spółki, zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w pytaniu 1, mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.

Ad 3.

W przypadku powstania dodatniej wartości firmy w związku z otrzymaniem przez Spółkę aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa wartość rynkowa z dnia aportu składników majątkowych wchodzących w skład aportu, które nie zostały wprowadzone przez P. do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawny stanowić będzie w przypadku składników majątku, które nie będą stanowić w Spółce środków trwałych ani wartości niematerialnych i prawnych — koszt nabycia (cenę nabycia), a w przypadku gdy po pewnym czasie po objęciu przez Spółkę aportu składniki te będą mogły zostać uznane za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne — wartość początkową, po powiększeniu o ewentualne koszty związane z ich nabyciem lub wytworzeniem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania. Tak określona wartość będzie podstawą naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszt uzyskania przychodów Spółki.

W zakresie składników majątkowych nie stanowiących środków trwałych ani wartości niematerialnych i prawnych w P., a także nie spełniających warunków uznania za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawna po aporcie w Spółce, ustawa o PDOP nie wskazuje wprost, jak należy ustalić koszt nabycia (cenę nabycia) w stosunku do tego rodzaju składników majątkowych. Przepisem, który zdaniem Wnioskodawcy powinien znaleźć pomocniczo zastosowanie jest w tym przypadku art. 16g ust. 10 ustawy o PDOP w związku z art. 16g ust. 10a tej ustawy, który dotyczy, co prawda, ustalania wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawny jednak wobec braku innych specyficznych uregulowań wskazany przepis a ściślej wskazane w nim podejście, powinno znaleźć zastosowanie do ustalenia kosztu nabycia (ceny nabycia) tego rodzaju składników majątku. Takie Podejście zapewnia zachowanie spójności logicznej i systemowej.

Zdaniem Wnioskodawcy wobec braku odrębnych przepisów, wartość powyższych składników majątkowych dla celów podatkowych (ich koszt nabycia/cenę nabycia) należy ustalić w sposób analogiczny do wyceny wartości początkowej środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych nie wprowadzonych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych spółki wnoszącej aport, które będą stanowić środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne w spółce obejmującej aport (o których mowa w stanowisku Wnioskodawcy w zakresie pytania 2), a więc w wysokości ich wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy kosztem nabycia (ceną nabycia) w przypadku składników majątkowy nie stanowiących środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych Spółki powinna być suma ich wartość rynkowej z dnia wniesienia aportu do Spółki.

Dodatkowo, zgodnie z art. 16g ust. 12 ustawy o PDOP, przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie m.in. z art. 16g ust. 10 stosuje się odpowiednio art. 14 tej ustawy. Ponieważ przepisy ustawy o PDOP nie zawierają odrębnych regulacji w tym zakresie w odniesieniu do składników majątku nie stanowiących środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, zdaniem Wnioskodawcy, ponownie należy odwołać się pomocniczo do analogicznych przepisów regulujących sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Zatem na podstawie argumentacji przytoczonej powyżej w odniesieniu do wartości początkowej poszczególnych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, zdaniem Wnioskodawcy kosztem nabycia (ceną nabycia) poszczególnych składników majątkowych objętych w ramach aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które nie będą stanowiły środków trwałych ani wartości niematerialnych i prawnych, powinna być wartość rynkowa ustalona odrębnie dla poszczególnych składników z dnia wniesienia aportu.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy w sytuacji, gdy wniesione aportem składniki majątku będą mogły zostać uznane za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne dopiero po pewnym czasie po otrzymaniu aportu przez Spółkę, koszt nabycia (cena nabycia), powiększony o ewentualne koszty związane z nabyciem lub wytworzeniem tych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych naliczone do dnia ich przekazania do używania będzie stanowić ich wartość początkową w rozumieniu art. 16g ustawy o PDOP. Tak określona wartość będzie podstawą naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszt uzyskania przychodów Spółki.

Powyższe stanowisko ma zastosowanie przy założeniu, że aport nastąpi przed 30 września 2011 r., tj. przed końcem obecnego roku podatkowego Spółki, w którym to roku do rozliczeń Spółki, zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w pytaniu 1, mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku chodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.

Ad 4.

W razie ewentualnej sprzedaży wniesionych przez P. do Spółki w ramach aportu składników majątkowych, które nie były ujęte w ewidencji środków trwałych lub wartości materialnych i prawnych przez P., a po ich otrzymaniu spełnią wszelkie przesłanki by uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne w Spółce, kosztem uzyskania przychodu będzie ich wartość początkowa z dnia wniesienia aportu ustalona zgodnie ze stanowiskiem wnioskodawcy w zakresie pytania 2, pomniejszona o dokonane przez Spółkę do dnia sprzedaży odpisy amortyzacyjne.

Zgodnie z art. 15 ust. 1ustawy o PDOP, za koszty uzyskania przychodu uważa się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP.

Z kolei, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy PDOP, nie uważa się za koszty uzyskania przychodu wydatków na:

*   nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
*   nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione powyżej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części,
*   ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, są jednak kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych bez względu na czas ich poniesienia.

Kierując się zatem brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP, zdaniem wnioskodawcy, na moment sprzedaży przedmiotowych środków trwałych oraz wartości materialnych i prawnych otrzymanych w ramach wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Spółka powinna zaliczyć do kosztów uzyskani przychodów wartość początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych ustaloną dla celów dokonywania odpisów amortyzacyjnych, pomniejszoną o dokonane przez Spółkę do tego dnia odpisy.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, w razie sprzedaży środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych objętych w ramach aportu, kosztem uzyskania przychodu będzie ich wartość początkowa z dnia wniesienia aportu, ustalona zgodnie ze stanowiskiem wnioskodawcy w zakresie pytania 2 (tj. ich wartość rynkowa z dnia aportu) pomniejszona o dokonane przez Spółkę do dnia sprzedaży odpisy amortyzacyjne.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe.

Powyższe stanowisko ma zastosowanie przy założeniu, że aport nastąpi przed 30 września 2011r. tj. przed końcem obecnego roku podatkowego Spółki, w którym to roku do rozliczeń Spółki, zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w pytaniu 1, mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku chodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 tej ustawy, podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, u których rok podatkowy jest inny niż rok kalendarzowy rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2011r. stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy ustawy wymienionej w art. 2 (czyli ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., z tym że:

1.  art. 19a ustawy wymienionej w art. 2, w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 kwietnia 2011r. stosuje się do tego dnia;
2.  art. 6 ust. 1 pkt 10a i 11a ustawy wymienionej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się od dnia 1 stycznia 2011 r.

Spółka została założona i rozpoczęła działalność w drugiej połowie 2010 r., a jej pierwszy rok podatkowy i obrotowy rozpoczął się w 2010 r. i kończy się 30 września 2011r. Z uwagi na powyższe, zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w uzasadnieniu do pytania 1, Spółka musi stosować do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego (tj. do 30 września 2011r.) ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.

Zgodnie z art. 10 ustawy o zmianie ustawy o POOP, „do odpłatnego zbycia składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nabytego w drodze wkładu niepieniężnego do dnia 31 grudnia 2010r. stosuje się zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów obowiązujące na dzień 31 grudnia 2010r.”

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy o zmianie ustawy o PDOP, „Przepisy art. 8-10 niniejszej ustawy stosuje się odpowiednio do: składników majątku wprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przez spółkę niebędącą osobą prawną, wkładu wniesionego do takiej spółki albo składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nabytego w drodze wkładu niepieniężnego — do ostatniego dnia roku podatkowego o którym mowa w ust. 1.”

Zdaniem Spółki, odpowiednie stosowanie art. 10 ustawy, o którym mowa w art. 12 ust. 2 ustawy o zmianie ustawy o PDOP, w odniesieniu do sytuacji Spółki, oznacza iż do odpłatnego zbycia składników majątku wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nabytej przez Spółkę w drodze wkładu niepieniężnego do końca przyjętego przez Spółkę roku podatkowego (tj. nabytej do 30 września 2011r.) stosuje się zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów obowiązujące na dzień 31 grudnia 2010r.

Ad 5.

W razie ewentualnej sprzedaży wniesionych przez P. do Spółki w ramach aportu składników majątkowych, które nie były ujęte w ewidencji środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych przez P. oraz po ich otrzymaniu nie będą spełniały przesłanek by uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne w Spółce, kosztem uzyskania przychodu Spółki będzie ich koszt nabycia (cena nabycia) z dnia wniesienia aportu, ustalony zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy w zakresie pytania 3, a w przypadku, gdyby po objęciu przez Spółkę w ramach aportu składniki te mogły być uznane za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne dopiero po pewnym czasie, kosztem uzyskania przychodu Spółki będzie ich wartość początkowa ustalona zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy w zakresie pytania 3, pomniejszona o dokonane przez Spółkę do dnia sprzedaży odpisy amortyzacyjne.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, za koszty uzyskania przychodu uważa się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP.

Jednakże, ustawa o PDOP nie definiuje jak należy skalkulować koszty uzyskania przychodu w przypadku sprzedaży innych niż środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne składników majątkowych otrzymanych tytułem wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z kolei, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy PDOP, nie uważa się za koszty uzyskania przychodu wydatków na:

*   nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
*   nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione powyżej środków trwałych oraz wartości niematerialnych prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części,
*   ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, są jednak kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Ze względu na fakt, że od przedmiotowych składników majątkowych Spółka nie będzie dokonywała odpisów amortyzacyjnych (za wyjątkiem sytuacji, gdy po pewnym czasie po objęciu aportu składniki te mogły zostać uznane za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne), kierując się brzmieniem art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, zdaniem Wnioskodawcy, na moment sprzedaży przedmiotowych składników majątku otrzymanych w ramach wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa (Oddziału), Spółka powinna zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów koszt ich nabycia (cenę nabycia), ustalony zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy przedstawionym w zakresie pytania 3 (tj. w wysokości ich wartości rynkowej z dnia aportu).

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe.

Analogicznie, w sytuacji gdyby po objęciu przez Spółkę w ramach aportu składniki te mogły być uznane za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne dopiero po pewnym czasie, w przypadku ich zbycia kosztem uzyskania przychodu Spółki będzie ich wartość początkowa ustalona zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy w zakresie pytania 3, pomniejszona o dokonane przez Spółkę do dnia sprzedaży odpisy amortyzacyjne.

Powyższe stanowisko ma zastosowanie przy założeniu, że aport nastąpi przed 30 września 2011 r., tj. przed końcem obecnego roku podatkowego Spółki, w którym to roku do rozliczeń Spółki, zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w pytaniu 1, mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 tej ustawy, „podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, u których rok podatkowy jest inny niż rok kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2011 r. stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy ustawy wymienionej w art. 2 (czyli ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., z tymże:

1.  art. 19a ustawy wymienionej w art. 2, w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 kwietnia 2011r. stosuje się do tego dnia;
2.  art. 6 ust. 1 pkt 10 i 11la ustawy wymienionej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się od dnia 1 stycznia 2011r.”

Spółka została założona i rozpoczęła działalność w drugiej połowie 2010 r., a jej pierwszy rok podatkowy i obrotowy rozpoczął się w 2010r. i kończy się 30 września 2011r. Z uwagi na powyższe, zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w uzasadnieniu do pytania 1, Spółka musi stosować do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego (tj. do 30 września 2011r.) ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r.

Zgodnie z art. 10 ustawy o zmianie ustawy o PDOP, „do odpłatnego zbycia składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nabytego w drodze wkładu niepieniężnego do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów obowiązujące na dzień 31 grudnia 2010r.”

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy o zmianie ustawy o PDOP, „Przepisy art. 8 -10 niniejszej ustawy stosuje się odpowiednio do składników majątku wprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przez spółkę niebędącą osobą prawną, wkładu wniesionego do takiej spółki albo składników majątku wchodzących w skład lub jego zorganizowanej części nabytego w drodze wkładu niepieniężnego — do ostatniego dnia roku podatkowego, o którym mowa w ust. 1.”

Zdaniem Spółki odpowiednie stosowanie art. 10 ustawy, o którym mowa w art. 12 ust. 2 ustawy o zmianie ustawy o PDOP w odniesieniu do sytuacji Spółki oznacza, iż do odpłatnego zbycia składników majątku wchodzących w skład zorganizowanej części nabytej przez Spółkę w drodze wkładu niepieniężnego do końca przyjętego przez Spółkę roku Podatkowego (tj. 30 września 2011r.) stosuje się zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów obowiązujące na dzień 31 grudnia 2010r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.