Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/436-139/09/MCZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-08-19
Teza: Czy umowa cash pooling oparta na subrogacji podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: cash pooling; czynności-czynności cywilnoprawne; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; umowa-umowa nienazwana; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2009r. (data wpływu do tut. Organu – 29 maja 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu opartej na subrogacji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 maja 2009r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu opartej na subrogacji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca będący spółką z o.o. podpisał z mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej bankiem wspólnie z innymi spółkami mającymi siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z tej samej grupy kapitałowej umowę dotyczącą zarządzania płynnością finansową powiązanych kapitałowo (w rozumieniu art. 11 ust. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) podmiotów (tzw. usługa cash poolingu /struktura cash poolingu).

Celem świadczonej przez bank usługi cash poolingu jest zwiększenie efektywności zarządzania środkami finansowymi podmiotów z grupy kapitałowej poprzez optymalne wykorzystanie nadwyżek środków pieniężnych oraz zminimalizowanie kosztów finansowania działalności gospodarczej podmiotów uczestniczących w strukturze.

Struktura cash poolingu oparta jest o mechanizm prawny, zdefiniowany w prawie cywilnym jako subrogacja, czyli wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela poprzez spłacenie cudzego długu (art. 518 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny).

Usługa świadczona jest przez bank na rzecz grupy wspomnianych wyżej podmiotów powiązanych (w tym wnioskodawcy) zwanych „uczestnikami”, którzy posiadają w banku bieżące rachunki bankowe z udostępnionym limitem zadłużenia, przy czym suma tych limitów nie może przekroczyć łącznego limitu zadłużenia określonego dla wszystkich uczestników i sumy sald dodatnich występujących na rachunkach bankowych poszczególnych uczestników. Spółka akcyjna XY pełni funkcję agenta struktury. Rozliczenia w strukturze odbywają się poprzez przeznaczony wyłącznie do tego celu rachunek prowadzony przez bank na rzecz agenta (zwany dalej: „rachunkiem pomocniczym agenta"), będący subrachunkiem rachunku bieżącego agenta (zwanego dalej: „rachunkiem głównym agenta"). Struktura cash poolingu opiera się na bilansowaniu (tj. zerowaniu) sald na prowadzonych przez bank rachunkach bankowych uczestników z wykorzystaniem rachunku pomocniczego agenta. Bilansowaniu nie podlega saldo występujące na rachunku głównym agenta. Bilansowanie sald na rachunkach bankowych uczestników dokonywane jest na koniec każdego dnia roboczego. Subrogacja dokonywana jest wyłącznie na linii agent - uczestnik, uczestnik - agent, w tym sensie, że agent wstępuje w prawa banku z tytułu wierzytelności banku wobec uczestnika, albo uczestnik wstępuje w prawa banku z tytułu wierzytelności banku wobec agenta.

Zgodnie z założeniami struktury, na początku każdego kolejnego dnia roboczego, w ramach struktury odbywają się automatyczne transfery zwrotne. Podstawą dokonywanych automatycznych transferów zwrotnych jest subrogacja.

Wraz z wstąpieniem w prawa banku i nabyciem wierzytelności poszczególni uczestnicy (w tym spółka i agent) nabywają również prawo do odsetek naliczanych od wartości nominalnej nabytych wierzytelności. Odsetki te ustalane są na poziomie rynkowym, korzystniejszym jednak niż poziom odsetek, jaki dany uczestnik uzyskałby na podstawie samodzielnie zawartej dwustronnej umowy z bankiem. Odsetki naliczane są na bazie dziennej, natomiast ich płatność przez/do poszczególnych uczestników dokonywana jest jednorazowo w okresie rozliczeniowym (np. miesięcznym). Wysokość odsetek należnych poszczególnym uczestnikom kalkulowana jest przez bank. Jednocześnie bank, na bazie dziennej, nalicza odsetki debetowe/kredytowe od salda występującego na rachunku głównym agenta. Na koniec okresu rozliczeniowego, bank uznaje rachunek główny agenta kwotą należnych odsetek lub odpowiednio obciąża rachunek główny agenta kwotą odsetek należnych bankowi.

W związku z powyższym w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zadano następujące pytanie:

Czy opisana wyżej usługa cash poolingu świadczona m.in. na rzecz spółki podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem wnioskodawcy zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu tym podatkiem podlegają jedynie czynności w tymże artykule enumeratywnie wymienione. Oznacza to, że każda czynność prawna, która nie została wymieniona w tym wyliczeniu pozostaje poza zakresem opodatkowania tym podatkiem. Niewątpliwym jest, iż celem ustawodawcy tworzącego opisywaną normę prawną w takiej właśnie postaci było precyzyjne określenie czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu. Natura usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (usługi cash poolingu), świadczonej na podstawie umowy, wskazuje, że jest to rozbudowany, wielostopniowy system rozliczeń finansowych w obrębie danej grupy kapitałowej. Umowa przewidująca świadczenie tej usługi (będąca umową nienazwaną) nie jest jednak tożsama z żadną z czynności wymienionych w zamkniętym katalogu czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Tym samym, zdaniem spółki, opisana powyżej umowa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Poza zakresem opodatkowania tym podatkiem pozostaje również subrogacja stanowiąca podstawę prawną dla dokonywanych w ramach usługi transferów środków pieniężnych pomiędzy poszczególnymi uczestnikami.

Wnioskodawca odwołał się do identycznego stanowiska jak w sprawie opisanej wyżej umowy, zajętego przez Ministra Finansów w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie - nr IPPB2/436-293/08-2/MZ z dnia 28 października 2008r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 09 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2007r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki,
*   umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej
*   służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne ( art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki, w których w myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy podkreślić, iż umowa cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny – w części zobowiązaniowej – nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Umowa „cash poolingu” jest najbardziej zbliżona swą konstrukcją do umowy pożyczki. Jednakże przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy „cash poolingu” opartej na subrogacji, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. „Cash pooling” polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.

W przypadku „cash poolingu” mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik „cash poolingu” posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników „cash poolingu”.

Reasumując, należy stwierdzić, iż zawarcie umowy „cash poolingu” opartej na subrogacji nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można zakwalifikować jako umowy pożyczki wymienionej w tym katalogu. Tym samym czynności dokonywane w ramach umowy cash pooling (w tym mechanizm subrogacji) nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W odniesieniu do powołanej przez wnioskodawcę interpretacji Ministra Finansów należy stwierdzić, że interpretacja ta została wydana w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego przedmiotową interpretację, jednakże jest z nią zgodna.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że w przedmiocie zagadnień dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych i podatku od towarów i usług zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku – Białej ul. Traugutta 2a, 43-330 Bielsko – Biała.