Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.665.2022.2.AN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-05
Teza: Czy zaprezentowane obszary działań Działu Wdrożeń stanowią działalność badawczo- rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 CIT (tu: jako prace rozwojowe) i w związku z tym Spółka uprawniona jest do rozliczenia ulgi na działalność badawczo-rozwojową, zgodnie z art. 18d ust. 1 CIT.
Słowa kluczowe: definicja; transport; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek-Działalność badawczo-rozwojowa; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek-Prace rozwojowe; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Warunki skorzystania z ulgi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 26; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 27; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 28; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe,**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 sierpnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 sierpnia 2022 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ulgi badawczo-rozwojowej.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 listopada 2022 r., (data wpływu 1 grudnia 2022 r., za pośrednictwem Poczty Polskiej).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego (sformułowany we wniosku oraz w uzupełnieniu wniosku)

X sp. z o.o. (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą, której podstawowy i przeważający zakres dotyczy spedycji, szeroko rozumianego transportu drogowego towarów oraz przechowywania (magazynowania) towarów. Wśród podstawowych rodzajów oferowanych usług Spółka zapewnia:

1\. usługi transportowe - przewozy towarów,

2\. usługi spedycji i organizacji transportu (w szczególności lądowego),

3\. usługi dystrybucji obejmujące odbiór towarów z magazynu kontrahenta i przewiezienie do wskazanego przez kontrahenta miejsca (np. punktu sprzedaży),

4\. usługi dystrybucji z montażem obejmujące odbiór towarów z magazynu kontrahenta i przewiezienie do wskazanego przez kontrahenta miejsca (np. punktu sprzedaży) wraz z ich montażem lub rozlokowaniem (np. montażem lodówek lub rozlokowaniem stojaków prezentujących towary),

5\. usługi logistyczne obejmujące magazynowanie i ww. dystrybucję towarów z magazynów własnych Spółki, czy też obejmujące transfery towarów, tj. ich przemieszczanie pomiędzy różnymi magazynami.

Wyżej wskazywane rodzaje oferowanych usług dotyczą w szczególności transportu krajowego i międzynarodowego, a dodatkowo wszelkie usługi logistyczne mogą obejmować szereg operacji prowadzonych na powierzchni magazynowej, począwszy od wyładunku i dekonsolidacji towarów, kompletacji towarów, zabezpieczenia oraz przygotowania do dystrybucji, czy też odpowiedniego konfekcjonowania oraz etykietowania, foliowania czy przygotowywania zestawów promocyjnych.

W ramach opisywanej działalności Spółka utworzyła wyodrębniony organizacyjnie Dział Wdrożeń, który prowadzi prace związane z opracowywaniem i ulepszaniem procesów świadczenia usług związanych z magazynowaniem, dystrybucją, transportem oraz logistyką.

Działania te skupiają się na opracowywaniu nowych koncepcji świadczenia usługi, w tym opracowywania nowych usług i ofert ich świadczenia, a także opracowywania procesów ulepszenia procesu świadczenia usługi - ich wykonania, dokumentowania, wymiany informacji pomiędzy Spółką a magazynierami lub kierowcami oraz pomiędzy Spółką a jej klientami. Opisywane aktywności Działu Wdrożeń mają zatem prowadzić do opracowania nowej metody świadczenia usługi dopasowanej do zapotrzebowania dotychczasowych lub nowych klientów lub też mają wprowadzać usprawnienia, w szczególności dotyczące wewnętrznych systemów kompletowania danych na temat wykonywanych usług i automatyzacji procesów ich świadczenia lub minimalizacji kosztów, podnoszenia efektywności prowadzonych operacji i zmniejszenia obciążenia pracowników (np. bieżące śledzenie wykonywanych zleceń, śledzenie etapów ich wykonywania, czy też automatyczna obsługa zwrotów itp.).

Podstawowym zadaniem utworzonego Działu Wdrożeń jest bowiem stworzenie nowej jakości wykonywanych świadczeń, w tym opracowanie nowych lub ulepszonych koncepcji świadczenia usług oraz procesów wewnętrznych z nimi związanych i stosowanych technologii (w tym dostosowanych do potrzeb rynku ogółem jak i do specjalnie określonych, zindywidualizowanych wymagań klienta).

Powyższe jest ściśle związane z charakterem wykonywanych rodzajów usług i faktem, że klienci Spółki z wszelkich branż zwyczajowo zlecają Spółce całą obsługę magazynowo-transportową, która wymaga indywidualnego podejścia uzależnionego od branży w której działania klient. Przykładowo dostosowania świadczonych usług i ich odpowiedniego zmodyfikowania pod kątem towarów wielkogabarytowych (np. mebli lub urządzeń AGD) lub drobnych (np. ubrań lub kosmetyków), w tym zależnych od ilości tych towarów (np. tysiące sztuk dziennie), pożądanego sposobu ich dostawy (np. w ramach dostaw e-commerce, na paletach, w klatkach, posortowanych, łączonych w duże paczki lub dzielonych w mniejsze zestawy itp.), a nawet wymaganego sposobu ich przechowywania lub transportu (np. po odpowiednim zabezpieczeniu).

Taka specyfika działalności z różnymi podmiotami wymaga stałego ulepszania oferowanych świadczeń i dostosowywania oferowanych usług do potrzeb rynkowych.

Działania Działu Wdrożeń skupiają się zatem, w szczególności na kilku podstawowych obszarach:

1\. Poszukiwaniu i weryfikowaniu możliwości stosowania nowoczesnych rozwiązań, które odpowiadają oczekiwaniom klientów w zakresie obsługi ich procesów logistycznych, magazynowych i dystrybucyjnych na potrzeby przedstawienia oferty i realizacji kontraktu.

W tym zakresie Spółka analizuje m.in. kwestie lokalizacji magazynu, jego plan, specyfikę składowania towaru klienta, sposoby kompletacji zamówień (w tym wymiarowania, ważenia i kontroli przesyłek), załadunku i dystrybucji.

Z uwagi na to, że Wnioskodawca współpracuje z klientami z różnych branż samo przedstawienie oferty wymaga zaprojektowania kompleksowego rozwiązania, które będzie odpowiadać na potrzeby klienta w zakresie terminowości realizacji zamówień, optymalizacji kosztów transportu i magazynowania, skalowalności projektu.

Ponadto, w projektach należy brać pod uwagę obciążenie pracą pracowników magazynowych i logistycznych (niektóre towary mają dużą wagę oraz gabaryty, z kolei inni klienci składają zamówienia na dużą ilość sztuk małych towarów).

Takie indywidualne podejście wymaga każdorazowo zweryfikowania specyfiki branży Klienta, jego potrzeb, rozwiązań dostępnych na rynku oraz możliwości zaoferowania rozwiązań, które będą stanowić przewagę nad konkurencją.

Tego rodzaju projekty wymagają zatem połączenia posiadanej wiedzy branży TSL i projektowania magazynów, technologii składowania, technologii kompletacji i transportu wewnątrzmagazynowego wraz z pozyskaną wiedzą o branży Klienta i obecnej sytuacji na rynku.

Przykładem opisywanych działań może być projekt, który przewidywał opracowanie nowej usługi związanej z dostarczeniem towarów dzięki mobilnym pick-up-point, tj. opracowaniu koncepcji, która umożliwiała sprawną możliwość odbioru towarów w dużych odległościach od sklepów stacjonarnych, w miejscach w których utrudnione i kosztowne było dotarcie do miejsca odbioru zamówienia. Usługa ta przewidywała usługi dostarczania towarów ciężarówką, która w dane dni oczekiwała w określonych miejscach z zamówionymi towarami.

Projekt ten wymuszony był przez wydarzenia globalne związane z pandemią wymagające opracowania rozwiązań dalszego funkcjonowania klientów przy zapewnieniu pełnego reżimu sanitarnego. Efektem tych prac były innowacyjne sposoby pracy z towarami, przede wszystkim w zakresie dostarczania towarów do klientów detalicznych do miejsc, gdzie ludzie byli „uziemieni” przez przepisy epidemiczne.

Innym przykładem może być opracowanie koncepcji dostosowania magazynów i powierzchni przechowywania towarów, w tym określenie infrastruktury (umiejscowienia magazynów) i technologii przechowywania i wykonywania usług aby zgodnie z zapotrzebowaniem klienta możliwe było odpowiednie sortowanie towarów, przygotowywanie do wysyłki (pakowanie), czy też opracowanie koncepcji umożliwiającej dostarczanie towarów do sklepów stacjonarnych na bazie zbiorczych zamówień z całego dnia (jednocześnie optymalizując koszty transportu, poprzez łączenie zamówień już po stronie Wnioskodawcy), co wcześniej nie miało miejsca.

2\. Wypracowywanie i wdrażanie nowoczesnych rozwiązań opartych na systemach komputerowych, które ułatwiają procesy biznesowe z Klientami lub też są dedykowane wyłącznie dla nich. Chodzi tu m.in. o:

a. Optymalizowanie i ulepszanie systemów Wnioskodawcy dla ułatwienia klientom składania zamówień, kontroli nad zamówieniami i towarem (np. ilości na magazynie) czy też rozliczeń.

b. Integrację systemów Wnioskodawcy z zewnętrznymi platformami, zarówno Klientów, kurierów lub firm transportowych jak i kontrahentów Klienta (np. osób fizycznych składających zamówienia lub dokonujących zwrotów towarów).

c. Umożliwienie Klientom dostarczania szczegółowych danych dotyczących realizacji zamówień, w tym ich aktualnego położenia w magazynach czy też w transporcie.

Powyższe działania w sferze technologii komputerowych stanowią o innowacyjnym podejściu Spółki do swojej branży. Z jednej strony Spółka koncentruje się nad rozwiązaniami, które ułatwiają korzystanie z ich usług przez klientów, a z drugiej wprowadza nowoczesne technologie do integracji danych oraz ich szybkiego przepływu między systemami różnych podmiotów.

Przykładem takich działań mogą być projekty znacząco usprawniające kompleksowe zarządzanie stockiem (towarem w magazynie), w tym ilością, jakością oraz lokalizacją określonego rodzaju towarów, który to proces zmierzał do istotnego ulepszenia procesu obiegu informacji i dokumentów dot. przyjęcia towarów na magazyn oraz lokalizacji towarów. Opracowano przy tym koncepcję odejścia od dokumentacji papierowej oraz zautomatyzowaniu i cyfryzacji przepływu danych z wykorzystaniem urządzeń mobilnych obsługiwanych przez pracowników (np. automatyczne skanowanie paczek i przetwarzanie danych o ich zawartości wraz z przyszykowaniem do wysyłki, bez potrzeby ich „otwierania”), czego efektem była w szczególności minimalizacja błędów przy wydawaniu produktów i rozszerzenie danych pomiędzy współdziałającymi systemami zarządzania stanem magazynowym oraz systemem kurierskim.

Podobnie Spółka opracowała koncepcje dedykowanych aplikacji umożliwiających obsługę procesu dostarczenia paczek i wymiany informacji Live, co znacząco usprawniło proces śledzenia etapu wykonania usługi i wymianę informacji pomiędzy kierowcą przewożącym towary a dyspozytorem.

3\. Poszukiwaniu, badaniu, opracowywaniu i wdrażaniu nowoczesnych rozwiązań z zakresu robotyki i automatyki.

Ta część prac BR poświęcona jest przede wszystkim poszukiwaniu sposobów, aby czynności wykonywane ręcznie zastąpić rozwiązaniami automatycznymi, eliminować błędy oraz precyzyjnie określać wymagane zasoby do realizacji konkretnej oferty (z uwagi na częstą zmianę natężenia pracy np. przy obsłudze klienta działającego w branży e-commerce, gdzie występują duże wahania w sprzedaży).

Z drugiej strony takie działania mają w zamyśle prowadzić do udoskonalania sposobu realizacji każdego dotychczasowego lub nowego kontraktu. Niemniej jednak, z uwagi na różne towary klientów obsługiwanych przez Wnioskodawcę, rozwiązania automatyczne i robotyczne nie mogą być wprowadzone w niezmienionej postaci. Przykładowo, stanowisko do sortowania drobnych towarów nie będzie mogło bez zmian zostać wdrożone do realizacji projektu związanego z towarami o większym gabarycie.

Przykładem opisywanych działań może być projekt, który w miejsce „tradycyjnego” magazynowania towarów wprowadził jednostkę magazynowania „set”, umożliwiającą natychmiastowe wydanie towarów (w określonych pakunkach) zanim jeszcze nastąpiło ich przyjęcie na magazyn (pełen rozładunek). Efektem była optymalizacja kosztów pracy magazynierów, oszczędność czasu wykonania pracy i kosztów związanych z obiegiem i dokumentowaniem obiegu towarów.

Innym przykładem może być opracowanie koncepcji obsługi towarów na bieżąco, na potrzeby rynku e-commerce, polegająca na odpowiednim łączeniu metod przechowywania towarów na wieszakach, a nie złożonych, oraz dostosowanie sposobu pakowania towarów, w tym uatrakcyjnienia paczek zgodnie z zainteresowaniem klienta (np. z wykorzystaniem perfum, wstążek i bibułek). Koncepcja ta wymagała opracowania i wdrożenia zautomatyzowanego procesu transportowania wewnątrzmagazynowego i dostosowania systemu przenośników dla kartonów i box’ów z towarami „na wisząco”.

Jeszcze innym przykładem może być tutaj opracowywanie koncepcji dla zwiększenia wydajności usług dzięki zakupie maszyny do pakowania (w tym przenośników i sorterów) oraz mapowaniu procesów pakowania i kompletowania, w taki sposób aby przy znacząco zwiększonych ilościach sprzedaży klientów i obsługiwanych zamówień dostaw lub wysyłek e-commerce zapewnić ciągłość obsługi zamówień i ich terminową realizację, a jednocześnie zmniejszyć zapotrzebowanie na ręczną obsługę tych procesów i problemy z brakiem możliwości bieżącego przywidywania zapotrzebowania na zasoby ludzkie.

Mowa zatem o koncepcjach wpływających na określenie możliwości wykonania nowej lub istotnie zmodyfikowanej usługi nieświadczonej jeszcze na rynku lub nieświadczonej przez samą Spółkę, względnie o określeniu nowych procesów sposobu realizacji tych usług.

Koncepcje te są związane z chęcią opracowywania i wdrażania innowacyjnych rozwiązań umożliwiających zaoferowanie nowej usługi, czy też ulepszających proces świadczenia dotychczasowych usług dzięki zmianie sposobu ich wykonania.

Każda z opisywanych koncepcji tworzy nową jakość usługi lub procesu jej wykonania, wymaga kreatywnego podejścia i nie stanowi jakichkolwiek prostych, odtwórczych zmian, naśladujących (kopiujących) rozwiązania już funkcjonujące na rynku.

Opisywane działania Działu Wdrożeń i przykłady realizowanych projektów wiążą się ze szczegółowym określeniem potrzeb na bazie posiadanych danych i doświadczenia, wskazaniu słabych punktów realizacji kontraktów oraz przeszukiwaniu rynku w zakresie dostępnych rozwiązań i możliwości ich odpowiedniego zaimplementowania w procesach Spółki.

Co istotne, efektem tego rodzaju działań, oprócz możliwości zaoferowania nowej usługi „szytej na miarę” dla danego klienta są także optymalizacje po stronie Spółki. Optymalizacje te dotyczą w szczególności ww. automatyzacji działania, bądź rozszerzenia lub uproszczenia procesu obiegu danych i dokumentacji dot. wykonywanych usług i ich części przekładających się na zwiększoną kontrolę wykonywanych działań lub na minimalizację kosztów, błędów, opóźnień, czasu pracy, czy liczby osób niezbędnych dla wykonania określonych działań.

Spółka zaznacza przy tym, że całość omawianych prac wiąże się z działalnością twórczą określonych członków zespołu Działu Wdrożeń, wykorzystujących na potrzeby opracowywania omawianych koncepcji własną wiedzę, umiejętności oraz know-how Spółki i powszechnie dostępne informacje. Przebieg tych prac odbywa się przy wykorzystaniu aktualnych zasobów wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki i technologii oraz wymaga kreatywnego, zindywidualizowanego podejścia od momentu powstania innowacyjnego pomysłu aż po finalizację procesu jego wdrożenia.

Ponadto, jak wskazuje opisywany poniżej schemat postępowania, omawiane prace podejmowane są w sposób zorganizowany, metodycznie i planowo, niejednokrotnie przy wykorzystaniu szczegółowego harmonogramu działań.

Na tle powyższego Spółka precyzuje, że przebieg projektów realizowanych przez Dział Wdrożeń, z zasady obejmuje:

1\. Fazę wstępną opracowania koncepcji zmian (nowych usług lub ulepszeń wykonania usług i procesów wewnętrznych ich dotyczących), z inicjatywy własnej lub w związku ze zgłoszonym zapotrzebowaniem klienta. Efektem prac jest kompleksowa koncepcja wraz z projektem wizualnym i mapowaniem sposobu wykonania usługi. Dodatkowo na tym etapie pracownicy Spółki są w stanie określić plan działania, harmonogram projektu, jego przebieg, cele projektu oraz jego efekty zarówno ze strony Spółki jak i Klienta.

2\. Fazę wdrożenia obejmującą realizację opracowanej koncepcji, w tym precyzyjne określenie zadań do wykonania przez konkretnych pracowników Spółki w odpowiedniej kolejności, tj. określenie sposobu wykonywania usług lub ich poszczególnych procesów. Faza ta ma szczególne znaczenia dla wszelkich projektów związanych z cyfryzacją działań lub wprowadzeniem odpowiednich ulepszeń do obecnie stosowanych procesów z wykorzystaniem rozwiązań (technologii) IT. W szczególności, gdy dana koncepcja zakłada opracowanie danego rodzaju narzędzia pracy (rozwiązania IT) lub jego zintegrowania z innymi systemami IT. W takich przypadkach bowiem niejednokrotnie wykonywana jest Faza testowa.

3\. Fazę testową służącą weryfikacji prawidłowości wdrożenia danej koncepcji, jej efektywności i spełnienia planowanych założeń. Faza ta stanowi naturalne uzupełnienie fazy wdrożeniowej związanej z technologiami IT oraz innymi technologiami stosowanymi w danym procesie wykonania usługi dotyczącymi opracowanych i zmapowanych procesów automatyzacji i robotyzacji działań. Faza ta ma na celu ostateczne wyłapanie błędów, nieprawidłowości oraz weryfikację, potencjalnych dalszych usprawnień, a jej końcowym etapem jest przeszkolenie personelu z nowych zasad wykonywania danego rodzaju działań/usług.

Podsumowując Spółka wskazuje, że działalność Wnioskodawcy (Działu Wdrożeń), nie obejmuje tzw. badań naukowych i tym samym nie stanowi działalności twórczej nakierowanej na zwiększenie (nabywanie) zasobów wiedzy.

Opisywane działania Spółka traktuje jako prace rozwojowe, stąd uznaje, że działania te zdecydowanie wiążą się z odpowiednim wykorzystaniem zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, tu: do opracowywania nowych koncepcji świadczenia usługi, w tym opracowywania nowych usług i ofert ich świadczenia, a także opracowywania procesów ulepszenia procesu świadczenia usługi - jej wykonania, dokumentowania, wymiany informacji pomiędzy Spółką a magazynierami lub kierowcami oraz pomiędzy Spółką a jej klientami.

Działalność Działu Wdrożeń Spółka traktuje jako prace rozwojowe nakierowane (zgodnie z opisem Wniosku) przede wszystkim na kreację określonej koncepcji nowej usługi, ulepszonej usługi lub ulepszonego (istotnie zmienionego) sposobu jej wykonywania.

W przedmiotowym zakresie działania twórcze osób angażowanych do prac nad tymi koncepcjami nastawione są w szczególności na wykorzystywanie aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, zarówno know-haw samej Spółki, jak i wiedzy oraz doświadczenia poszczególnych jej pracowników, w tym wiedzy czerpanej z różnego rodzaju opracowań/ publikacji, np. branżowych, specjalistycznych (np. dot. IT lub robotyki).

W omawianym zakresie Spółka uznaje zatem działania Działu Wdrożeń za działalność obejmującą łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych procesów lub usług.

Mając na uwadze powyższe Spółka chce potwierdzić, czy działania Działu Wdrożeń stanowią działalność badawczo-rozwojową i uprawniają do odpowiedniego rozliczenia Ulgi B+R.

Spółka wskazuje, że przedmiot jej zainteresowania skupia się jednak wokół możliwości identyfikacji prac badawczo-rozwojowych, a nie zasad rozliczenia samej ulgi. Spółka wskazuje bowiem, że prezentowane działania Działu Wdrożeń podejmowane są od roku 2018 i w związku z identyfikacją określonych kosztów kwalifikowanych (w tym zakresie Spółka skieruje osobny wniosek/wnioski), Spółka rozważa korektę lat przeszłych i rozliczenie ulgi na działalność badawczo-rozwojową za lata 2018-2021, oraz bieżące jej rozliczanie w latach przyszłych.

Pismem z dnia 28 listopada 2022 r., uzupełniono ponadto opis stanu faktycznego w następujący sposób:

Działalność Wnioskodawcy (Działu Wdrożeń) nie obejmuje tzw. badań naukowych i tym samym nie stanowi działalności twórczej nakierowanej na zwiększenie (nabywanie) zasobów wiedzy.

1\. Opisywane działania Spółka traktuje jako prace rozwojowe (por. pkt 2 poniżej), stąd uznaje, że działania te zdecydowanie wiążą się z odpowiednim wykorzystaniem zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, tu: do opracowywania nowych koncepcji świadczenia usługi, w tym opracowywania nowych usług i ofert ich świadczenia, a także opracowywania procesów ulepszenia procesu świadczenia usługi - jej wykonania, dokumentowania, wymiany informacji pomiędzy Spółką, a magazynierami lub kierowcami oraz pomiędzy Spółką, a jej klientami.

2\. Działalność Wnioskodawcy (Działu Wdrożeń) Spółka traktuje jako prace rozwojowe nakierowane \[zgodnie z opisem Wniosku\] przede wszystkim na kreację określonej koncepcji nowej usługi, ulepszonej usługi lub ulepszonego (istotnie zmienionego) sposobu jej wykonywania.

W przedmiotowym zakresie działania twórcze osób angażowanych do prac nad tymi koncepcjami nastawione są w szczególności na wykorzystywanie aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, zarówno know-haw samej Spółki jak i wiedzy oraz doświadczenia poszczególnych jej pracowników, w tym wiedzy czerpanej z różnego rodzaju opracowań/publikacji, np. branżowych, specjalistycznych (np. dot. IT lub robotyki).

W omawianym zakresie, Spółka uznaje zatem działania Działu Wdrożeń za działalność obejmującą łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych procesów lub usług.

**Pytanie** (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy zaprezentowane obszary działań Działu Wdrożeń stanowią działalność badawczo- rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 CIT (tu: jako prace rozwojowe) i w związku z tym Spółka uprawniona jest do rozliczenia ulgi na działalność badawczo-rozwojową, zgodnie z art. 18d ust. 1 CIT?

### Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

W ocenie Wnioskodawcy, opisana aktywność Działu Wdrożeń stanowi działalność badawczo- rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 CIT, ściślej rzecz biorąc prace rozwojowe, a w konsekwencji Spółka jest uprawniona do odpowiedniego rozliczenia ulgi na działalność badawczo-rozwojową, zgodnie z art. 18d ust. 1 CIT. Wniosek ten Wnioskodawca opiera na następującej wykładni ww. normy prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Aktualnie przez prace rozwojowe należy rozumieć zgodnie z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej: „SWiN”).

Tym samym, prace rozwojowe na gruncie ustawy o CIT oznaczają działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z kolei w myśl art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. do 30 września 2018 r., prace rozwojowe oznaczały nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

a. opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,

b. opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Zgodnie z uzasadnieniem przedstawionym przez ustawodawcę, nowelizacja od 1 października 2018 r. art. 4a pkt 27 oraz 28 ustawy o CIT, miała na celu zapewnienie spójności definicji badań naukowych i prac rozwojowych z tymi obowiązującymi w Prawie o SWiN.

Ponadto, wprowadzenie nowych definicji związane było z koniecznością rozgraniczenia działalności artystycznej od naukowej i prac rozwojowych: „(\`(...)\`) projekt przesądza, że badania naukowe i prace rozwojowe prowadzi się w dziedzinach nauki i dyscyplinach naukowych, a twórczość artystyczną - w dziedzinie sztuki i dyscyplinach artystycznych” (str. 11 Uzasadnienia).

Mając na względzie powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, dokonana zmiana treści art. 4a pkt 27 oraz 28 ustawy o CIT, miała charakter wyłącznie doprecyzowujący i ujednolicający obowiązujące w polskim prawie definicje, nie zmieniając jednocześnie ich zakresu.

Nadrzędnym celem wprowadzenia nowych definicji miało być bowiem jasne rozróżnienie działalności naukowej i prac rozwojowych od działalności artystycznej.

Zgodnie ze stanowiskiem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej zawartym w interpretacji indywidualnej z 16 stycznia 2019 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.558.2018.2.BM), zmiana definicji działalności badawczo-rozwojowej poprzez wyłączenie z niej przykładowego wymienienia przejawów prac rozwojowych, tj. opracowywania prototypów, projektów pilotażowych, testowania i walidacji nowych lub ulepszonych rozwiązań stanowi jedynie jej uproszczenie, nie zmieniające jej zakresu. Jak czytamy w powołanej interpretacji:

„(\`(...)\`) zmiana definicyjna wprowadzona od 1 października 2018 r. w zakresie prac rozwojowych, objęła wyłączenie z niej przykładowego wymienienia przejawów prac rozwojowych, tj. opracowywanie prototypów, projektów pilotażowych, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych rozwiązań. Zdaniem Wnioskodawcy, zmiana ta ma przy tym jedynie charakter uproszczenia konstrukcyjnego definicji.”

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, wraz z jego uzasadnieniem, zawarte we wniosku, pozostaje aktualne zarówno w stanie prawnym sprzed 1 października 2018 r., jak również w odniesieniu do przepisów obowiązujących od 1 października 2018 r.

I tak, w rozumieniu powołanych przepisów określona działalność spełnia definicję prac rozwojowych, jeżeli łącznie zachodzą następujące przesłanki:

\- działalność ma charakter twórczy,

\- działalność jest podejmowana w sposób systematyczny,

\- działalność ma na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów do tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawca wskazuje, że kryteria te zostały wyróżnione oraz omówione przez Ministra Finansów w Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX (dalej: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej.

Jak przy tym wskazują ww. objaśnienia użycie przez ustawodawcę spójnika „lub” wskazuje, że zgodnie z przepisami by działalność podatnika mogła być uznana za działalność badawczo- rozwojową wystarczy, by podatnik prowadził badania naukowe lub alternatywnie, aby prowadził prace rozwojowe. W obu przypadkach jednak, aby mówić o działalności badawczo rozwojowej działania Spółki muszą spełniać kryteria „twórczości”, „systematyczności” i „zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”.

A) Cechy twórczości.

Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś).

Zgodnie natomiast z ww. Objaśnieniami MF działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia.

Z kolei, w doktrynie prawa autorskiego podkreśla się, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu - rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia. Ponadto, uznać należy, iż na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo- rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot.

Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika, lub nawet jeśli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot.

Jak dodatkowo wskazują ww. Objaśnienia MF twórczy charakter prac to między innymi opracowywanie, testowanie i walidacje ulepszonych procesów (tu: produkcyjnych), których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne procesów, których ostateczny kształt nie został określony.

Z zakresu działalności badawczo-rozwojowej należy więc wyłączyć działalność o charakterze rutynowym, można natomiast włączyć do niej nowe metody opracowane w celu wykonywania pospolitych zadań.

Na tle powyższego, zakres prac Działu Wdrożeń, niewątpliwie mieści się w pojęciu działań o charakterze twórczym. Działania te są bowiem nastawione na kreację określonej koncepcji nowej usługi, ulepszonej usługi lub ulepszonego (istotnie zmienionego) sposobu jej wykonywania.

Prace te wykonywane są przez powołanych pracowników Działu Wdrożeń i tym samym mają walor indywidualnego wytworu intelektu każdego z tych pracowników i nie mają przy tym jakichkolwiek cech odtwórczych. Działanie te nie stanowią kopiowania czy powielania istniejących rozwiązań, w szczególności rozwiązań powszechnie występujących na rynku. Dział Wdrożeń oczywiście może się opierać (bazować) na istniejących rozwiązaniach, niemniej ich zaimplementowanie do Spółki nie odbywa się bez ich jakiejkolwiek zmiany lub przetworzenia, nawet w najmniejszym stopniu. Wciąż bowiem wymagają ich dostosowania do klientów Spółki, zakresu oferowanych działań i możliwości technicznych/infrastrukturalnych Spółki, w tym posiadanych wyłącznie przez nią danych i stosowanych lub możliwych do zastosowania technologii.

Działania te mają więc indywidualny charakter, w tym mają charakter kreacyjny, już od samego początku, na co bezsprzecznie wskazują ujęte w opisie okoliczności faktycznych działania związane z opracowywaniem (tworzeniem) koncepcji i mapowaniem określonego rodzaju procesów. Jednocześnie, Spółka niewątpliwie prowadzi swoje prace „systematycznie”.

B) Cechy systematyczności.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny.

Zgodnie natomiast z treścią ww. Objaśnień MF „systematyczność” oznacza prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, że działalność Spółki w zakresie realizacji optymalizacji bez wątpienia podejmowana jest w sposób zaplanowany, metodycznie i uporządkowanie. Wymaga bowiem przyjęcia planu postępowania i jego odwzorowania w drodze ustalenia odpowiedniego harmonogramu prac, a kolejno - krok po kroku - plan ten jest realizowany. Równocześnie metodyka każdego rodzaju tych działań możliwa jest do identyfikacji dzięki odpowiednich (jednolitych) etapów prac (Faz).

Niewątpliwie zatem, prace realizowane w ramach usprawnień można uznać za działalność twórczą podejmowaną w sposób systematyczny.

Co więcej, są one podejmowane przez osoby o odpowiednich kwalifikacjach i doświadczeniu, które wykorzystują swoją wiedzę i umiejętności do pełnego opracowania optymalizacji danego rodzaju procesu gospodarczego przedsiębiorstwa.

C) Cechy wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań Zgodnie ze wskazania ww. objaśnień sformułowanie „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się przede wszystkim do prowadzenia badań naukowych, natomiast „wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań” dotyczy przede wszystkim prac rozwojowych, a więc prac, o których mowa w niniejszym wniosku.

Skoro zatem działalność badawczo-rozwojowa to nie tylko zespół działań podejmowanych nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności (dot. badań naukowych), ale także (alternatywnie) nakierowanych na wykorzystanie dostępnej już wiedzy i umiejętności (dot. prac rozwojowych) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (tu: nowych lub usprawnionych procesów produkcji) to, kryteria działalności badawczo-rozwojowej należy uznać za spełnione także pod tym względem.

W szczególności, że z dalszej części objaśnień można wywnioskować, iż:

a) w efekcie prac rozwojowych wystarczy, by podatnik (tu: Spółka) zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych procesów, a dodatkowo

b) istotny jest element celowościowy odnoszący się do „wykorzystywania” zasobów wiedzy (także tej, zdobytej w ramach danego przedsiębiorstwa) do tworzenia nowych, zmienionych, czy usprawnionych zastosowań.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, aktywność Działu Wdrożeń obejmuje: wykorzystanie (łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie) odpowiedniej wiedzy, umiejętności i doświadczenia pracowników dla celów opracowania omawianych koncepcji nowych lub ulepszonych usług oraz ulepszonych procesów uch wykonania. W konsekwencji, należy uznać, że prace realizowane przez Wnioskodawcę całościowo mieszczą się w zakresie powoływanej na wstępie definicji działalności badawczo-rozwojowej, w tym w definicji prac rozwojowych.

Na tle powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wobec prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy o CIT (w rozumieniu art. 4 pkt 26 CIT), Spółka uprawniona jest do rozliczenia ulgi na działalność badawczo rozwojową, stosownie do treści art. 18d ust. 1 CIT.

Zgodnie bowiem z ww. regulacją (zd. 1): Podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

W efekcie, w ocenie Wnioskodawcy Spółka ma prawo do uznania działań Działu Wdrożeń za działalność badawczo-rozwojową i po odpowiedniej identyfikacji kosztów kwalifikowanych poniesionych na tą działalność (na prace Działu Wdrożeń) będzie uprawniona do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d CIT, i to zarówno przez korektę przeszłych okresów (od momentu prowadzenia omawianych prac) jak i przez jej uwzględnienie w bieżących rozliczeniach (z uwagi na ciągłość działań Działu Wdrożeń).

Przy tym Wnioskodawca zaznacza, iż niniejszy wniosek obejmuje wyłącznie chęć rozstrzygnięcia o prawie do skorzystania z ulgi (stosownego odliczenia kosztów kwalifikowanych), przy założeniu ich ponoszenia i prawidłowego, wydzielenia w prowadzonej ewidencji, niemniej sam sposób identyfikacji kosztów kwalifikowanych będzie jednak przedmiotem osobnych zapytań i analiz.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”, „uCIT”),

przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop, w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r.,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1\. badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

2\. badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,

3\. badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop, w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r.,

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

a. opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,

b. opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Ustawa z dnia 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2018 r., poz. 1669, dalej: „Ustawa wprowadzająca”), znowelizowała definicję badań naukowych oraz prac rozwojowych zawartą w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z treścią Ustawy wprowadzającej, nowelizacja powyższych pojęć weszła w życie z 1 października 2018 r.

W myśl art. 4a pkt 27 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r.,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

badania naukowe są działalnością obejmującą:

a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Natomiast, stosownie do treści art. 18d ust. 1 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r.,

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 wskazać należy, że aby działalność spełniała przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano)

przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania naukowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy oraz badania podstawowe, stosowane i przemysłowe oraz prace rozwojowe w myśl art. 4a pkt 27 i 28 ustawy o pdop, w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie w art. 4a pkt 28 updop, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zdaniem tut. Organu, realizowane przez Państwa Prace w ramach zaprezentowanych obszarów działań Działu Wdrożeń, spełniają przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26-28 updop, co daje Państwu możliwość odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych poniesionych na działalność badawczo-rozwojową.

W świetle powyższego, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy zaprezentowane obszary działań Działu Wdrożeń stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 CIT (tu: jako prace rozwojowe) i w związku z tym Spółka uprawniona jest do rozliczenia ulgi na działalność badawczo-rozwojową, zgodnie z art. 18d ust. 1 CIT, należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).