Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-64/15/TJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-04-10
Teza: Skutki podatkowe otrzymania spłaty w związku z działem spadku.
Słowa kluczowe: spadek-dział spadku; spłata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 14 stycznia 2015 r. (data wpływu 16 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w związku z działem spadku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w związku z działem spadku.

We wniosku tym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 3 listopada 2014 r., w drodze notarialnego aktu poświadczenia dziedziczenia sporządzonego przez notariusza poświadczono, że spadek po ojcu Wnioskodawczyni zmarłym w dniu 29 sierpnia 2012 r., na podstawie ustawy nabyła Wnioskodawczyni wraz ze swoim bratem po 1/2 części każde. W skład spadku wchodzi stanowiący odrębną własność lokal mieszkalny. Aktualnie Wnioskodawczyni wraz z bratem zamierzają dokonać działu spadku po zmarłym ojcu. Na skutek działu spadku, powyżej opisaną nieruchomość przejmie na wyłączną własność brat Wnioskodawczyni, który uiści na jej rzecz tytułem spłaty Jej udziału spadkowego kwotę stanowiącą 1/2 wartości opisanej nieruchomości. Suma spłaty nie przekroczy zatem wartości przysługującego Wnioskodawczyni udziału spadkowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym kwota uzyskana ze spłaty w związku z działem spadku po ojcu, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, dochody uzyskane w związku z działem spadku, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Spłata spadkobiercy w wyniku działu spadku nie może być traktowana jako odpłatne zbycie udziałów. Tym samym do uzyskanych dochodów z tytułu spłaty, w związku z działem spadku, nie będzie miała zastosowania ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli wartość spłaty nie przekroczy wartości udziału spadkowego (taka sytuacja będzie miała miejsce w przypadku Wnioskodawczyni).

Wnioskodawczyni wskazuje, że zgodnie z brzmieniem art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn. Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej tytułem dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W postanowieniu o stwierdzeniu praw do nabycia spadku Sąd nie określa bowiem składników masy spadkowej i nie dokonuje podziału tych składników pomiędzy poszczególnych spadkobierców. Wskutek działu spadku, poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Nie zmienia to faktu, iż dział spadku jest zawsze konsekwencją wcześniejszego nabycia spadku.

Zgodnie z art. 1035 Kodeksu cywilnego jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są właścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W myśl art. 211 i 212 oraz art. 1036 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W kontekście wyżej zacytowanych przepisów, nabycie w drodze spadku własności rzeczy, praw majątkowych lub środków pieniężnych podlega przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, zatem w tym przypadku nie mają zastosowania zasady przewidziane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni wskazuje, że stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku, wydanej w analogicznej sprawie (sygn. akt BI/415-0771/07 z dnia 2 kwietnia 2008 r.). W interpretacji uznano, że dział spadku ze spłatą nie podlega podatkowi dochodowemu od osób fizycznych, ponieważ nie ma żadnego przyrostu majątkowego (podstawy opodatkowania) względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej.

W konsekwencji – zdaniem Wnioskodawczyni – należy przyjąć, że ekwiwalentna do posiadanego przez Nią udziału w spadku spłata, dokonana na Jej rzecz przez Jej brata (nie przekraczająca udziału spadkowego), dokonana na skutek działu spadku, nie spowoduje po Jej stronie żadnego przysporzenia (przyrostu) majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej. Brak będzie więc podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej z tego tytułu w wyniku działu spadku. Ponadto Wnioskodawczyni wskazuje, że za potwierdzeniem prawidłowości przedstawionego stanowiska przemawia interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 marca 2012 r. nr ILPB2/415-243/11/12-S/WS wydana w analogicznej sprawie oraz powiązane z nią orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt SA/Łd 1173/11).

Innymi słowy, na skutek dokonania działu spadku stan majątkowy Wnioskodawczyni nie ulegnie zmianie, jeśli całość przysporzenia „mieścić się będzie" w wartości przypadającego jej udziału spadkowego, podlegającego jednak nie ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale ustawie o podatku od spadków i darowizn.

Wnioskodawczyni wskazuje, że dziedziczenie należy rozumieć zarówno jako nabycie na podstawie notarialnego aktu poświadczenia dziedziczenia, jak i nabycie w drodze działu spadku (tak sądowego, jak i umownego). W przypadku nabycia prawa do spadku (dziedziczenia) stwierdzonego notarialnym aktem poświadczenia dziedziczenia, spadkobierca, który nabył to prawo, jest zobowiązany do uiszczenia podatku od spadków i darowizn określonego w ustawie o spadkach i darowiznach Dla wymiaru podatku od spadków i darowizn nie ma istotnego znaczenia dział spadku, który z kolei podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych – w części dotyczącej spłat lub dopłat.

W ocenie Wnioskodawczyni objęcie opodatkowaniem – na podstawie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodów otrzymanych w dziale spadku jako spłaty jest nie do przyjęcia także na gruncie Konstytucji RP, prowadziłoby ono bowiem do dwukrotnego opodatkowania tego samego przychodu, tj. raz podatkiem od spadków, drugi raz podatkiem dochodowym. Stanowisko wskazujące na konieczność opodatkowania spłat otrzymanych w wyniku działu spadku, z jednoczesnym pominięciem objęcia takim opodatkowaniem udziału niepodlegającego spłacie innego spadkobiercy, prowadziłoby do oczywistej nierówności w traktowaniu podatników, co stanowiłoby naruszenie art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Co więcej prowadziłoby do różnicowania sytuacji spadkobierców w zależności od tego. czy nabyte w drodze spadku rzeczy są podzielne, czy niepodzielne, przy czym spadkobiercy rzeczy niepodzielnych byliby w gorszej sytuacji od spadkobierców rzeczy podzielnych, bowiem ciążyłby na nich dodatkowy obowiązek podatkowy, tj. w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni wspólnie z bratem nabyła spadek po zmarłym w dniu 29 sierpnia 2012 r. ojcu (w udziale 1/2 każdy). Przedmiotem spadku jest stanowiący odrębną własność lokal mieszkalny. Obecnie Wnioskodawczyni wraz z bratem zamierza dokonać działu spadku, na skutek którego brat Wnioskodawczyni nabędzie na wyłączną własność cały lokal mieszkalny. W zamian za to brat zobowiązany będzie dokonać na rzecz Wnioskodawczyni spłaty w wysokości odpowiadającej połowie wartości tego lokalu. Suma spłaty nie przekroczy więc wartości przysługującego Wnioskodawczyni udziału spadkowego.

Wobec powyższego wskazać należy, że zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.) spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Stosownie do art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Art. 1037 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi natomiast, że dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

W myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Natomiast zgodnie z art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Wyjaśnić przy tym należy, że okoliczność, że dział spadku następuje ze spłatą od spadkobiercy nabywającego na wyłączną własność wszystkie składniki majątkowe wchodzące w skład spadku na rzecz drugiego spadkobiercy powoduje, że czynność taka ma charakter odpłatny. Nie jest to jednak równoznaczne z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego z tytułu otrzymania takiej spłaty. W sytuacji, w której spłata równa jest wartości udziału w spadku i nie przekracza go, podatnik nie uzyskuje w związku z czynnością działu spadku żadnego przysporzenia majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej. W takim przypadku brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że skoro – jak wskazano w treści wniosku – wartość spłaty, do której uiszczenia – w związku z otrzymaniem na skutek działu spadku całego lokalu mieszkalnego stanowiącego przedmiot spadku, nabytego po zmarłym ojcu przez Wnioskodawczynie i Jej brata – zobowiązany będzie brat Wnioskodawczyni, odpowiadała będzie wartości udziału jaki przysługiwał Wnioskodawczyni w spadku, to jej otrzymanie nie spowoduje powstania przychodu, w szczególności z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który mógłby podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.