Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.662.2020.2.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-04
Teza: prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z faktury dokumentującej czynności wykonane przez najemcę w związku z zawarciem umowy najmu
Słowa kluczowe: odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; umowa; wypłata
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2020 r. (data wpływu 8 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z faktury dokumentującej czynności wykonane przez najemcę w związku z zawarciem umowy najmu (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z faktury dokumentującej czynności wykonane przez najemcę w związku z zawarciem umowy najmu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

A. sp. z o. o. (dalej: „Spółka”) będzie realizować projekt biurowy i stanie się właścicielem lokali użytkowych znajdujących się w wybudowanym budynku biurowym. W tym celu Spółka nabyła grunt 7 stycznia 2020 r. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej zasadniczo opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: „VAT”) Spółka sprzeda lub wynajmie przedmiotowe lokale użytkowe najemcom. Spółka jest (i będzie) czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.

W toku negocjacji umów najmu z najemcami, Spółka, jako wynajmujący, może zobowiązać się do wypłacenia na rzecz danego najemcy jednorazowej kwoty, stanowiącej zachętę dla tego najemcy do określonego zachowania się, które polega na zaakceptowaniu warunków umowy najmu w kształcie zaproponowanym przez Spółkę i zawarciu umowy najmu ze Spółką (dalej: „Wynagrodzenie”).

Warunkiem otrzymania Wynagrodzenia jest zobowiązanie się do zawarcia umowy najmu ze Spółką.

Dla celów rachunkowych Wynagrodzenie wypłacane poszczególnym najemcom rozliczane będzie przez Spółkę w czasie, proporcjonalnie do okresu obowiązywania poszczególnych umów najmu (przy czym koszt dotyczący Wynagrodzenia będzie ujmowany dla celów rachunkowych jako czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów). Umowy najmu zawierane są przez Spółkę z najemcami na czas określony.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez najemcę, dokumentującej czynność polegającą na zaakceptowaniu przez najemcę warunków umowy najmu w kształcie zaproponowanym przez Spółkę i zawarciu umowy najmu ze Spółką w zamian za Wynagrodzenie?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez najemcę, dokumentującej czynność polegającą na zaakceptowaniu przez najemcę warunków umowy najmu w kształcie zaproponowanym przez Spółkę i zawarciu umowy najmu ze Spółką w zamian za Wynagrodzenie.

1.  Stan prawny

Zgodnie z ustawą o VAT:

1.  Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT), przez które rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również m.in. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT).
2.  Podstawą opodatkowania jest co do zasady wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika (art. 29a ust. 1 ustawy o VAT).
3.  W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje co do zasady prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT).
4.  Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury m.in. w przypadku gdy:
    1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący (art. 88 ust. 3a pkt 1 ustawy o VAT);
    2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku (art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT);
    3.  wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
        1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,
        2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
        3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności (art. 88 ust. 3a pkt 4 ustawy o VAT);
    4.  faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego (art. 88 ust. 3a pkt 5 ustawy o VAT);
    5.  wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności (art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy o VAT).

1.  Związek Wynagrodzenia z usługą świadczoną przez najemcę na rzecz Spółki

W świetle powyższych przepisów, zdaniem Spółki zgodnie z ugruntowaną praktyką organów podatkowych, mając na uwadze ogólne reguły konstrukcyjne systemu VAT, wskazać należy, iż usługą jest takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni beneficjent odnoszący z niego korzyść.

Ponadto dane świadczenie podlega opodatkowaniu VAT, jeżeli ma ono charakter odpłatny (dokonywane jest za wynagrodzeniem), przy czym musi istnieć związek pomiędzy świadczeniem a otrzymanym z tego tytułu wynagrodzeniem, tj. ze stosunku prawnego musi wynikać korzyść otrzymującego świadczenie i związane z tą korzyścią wynagrodzenie.

W analizowanej sytuacji istnieje niewątpliwie wyraźny związek pomiędzy wypłatą przez Spółkę Wynagrodzenia na rzecz najemcy, a wzajemnym zachowaniem najemcy polegającym na zaakceptowaniu warunków umowy najmu w kształcie zaproponowanych przez Spółkę i zawarciu umowy najmu ze Spółką (w szczególności, warunkiem otrzymania Wynagrodzenia przez najemcę jest zobowiązanie się do zawarcia umowy najmu ze Spółką).

W konsekwencji, jako że w związku z wypłatą Wynagrodzenia Spółka uzyska ze strony najemcy świadczenie ekwiwalentne (w postaci zaakceptowania warunków umowy najmu w kształcie zaproponowanym przez Spółkę i zawarcia umowy najmu ze Spółką), to w ocenie Spółki należy uznać, że Wynagrodzenie będzie stanowiło wynagrodzenie za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT usługę świadczoną przez najemcę.

1.  Prawo Spółki do odliczenia podatku VAT z faktury wystawionej przez najemcę

W świetle powyższych przepisów, zdaniem Spółki, ponieważ Spółka prowadzi działalność podlegającą opodatkowaniu, co do zasady jest ona uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z otrzymanych od kontrahentów faktur z tytułu nabycia towarów i usług pozostających w związku z prowadzoną przez nią działalnością opodatkowaną VAT.

Jako że Wynagrodzenie zostanie wypłacone podmiotowi, na rzecz którego Spółka będzie świadczyła usługę najmu, nabyta od tego podmiotu (najemcy) usługa polegająca na zaakceptowaniu warunków umowy najmu w kształcie zaproponowanych przez Spółkę i zawarciu umowy najmu ze Spółką będzie niewątpliwie związana z wykonywaniem przez Spółkę czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT polegających na świadczeniu usług najmu.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez najemcę, dokumentującej czynność polegającą na zaakceptowaniu przez najemcę warunków umowy najmu w kształcie zaproponowanym przez Spółkę i zawarciu umowy najmu ze Spółką w zamian za Wynagrodzenie.

Przedstawione powyżej stanowisko Spółki znajduje pełne potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, w szczególności:

1.  w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 października 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.512.2020.l.AKA, w której organ - odstępując od uzasadnienia prawnego - uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „Należy zauważyć, że Zachęta Finansowa dotyczy czynności ściśle związanych z opodatkowaną VAT działalnością gospodarczą A. w zakresie wynajmu nieruchomości komercyjnej (Budynku będącego częścią Kompleksu). Celem nabywania od Najemcy opisanych w opisie zdarzenia przyszłego usług jest zapewnienie większej sprzedaży opodatkowanej VAT z tytułu najmu Budynku. (\`(...)\`) Mając na uwadze powyższe, w zdarzeniu przyszłym, którego dotyczy niniejszy wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, spełnione zostały wszelkie warunki decydujące o powstaniu po stronie Wynajmującego prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur, na podstawie których wypłacona będzie Zachęta Finansowa. Jako że omawiane transakcje podlegają opodatkowaniu i nie są zwolnione od podatku, nie zostaną przy tym spełnione przesłanki wyłączające możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego, o których mowa w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT”;
2.  w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 października 2020 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.304.2020.2.PM: „W okolicznościach niniejszej sprawy podczas negocjacji umowy najmu niezależnie od jej zawarcia dochodzi do zawiązania innego stosunku zobowiązaniowego, w wyniku którego Spółce za sam fakt zawarcia umowy najmu (pod warunkiem powstania Kwoty Oszczędności) wypłacona zostanie Kwota Oszczędności. Wypłacona Kwota Oszczędności stanowi pewien element pakietu motywacyjnego (zachęty) skierowanego do Spółki. Zatem jest formą wynagrodzenia przyszłego najemcy w związku z zaakceptowaniem przedstawionych warunków umowy, a w konsekwencji zawarcia umowy najmu (\`(...)\`). Reasumując, skoro Spółka będzie wykorzystywać magazyn do świadczenia usług logistycznych i magazynowych, tj. czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawcy przysługiwać będzie pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Wynajmującego z tytułu świadczenia usług najmu (tj. bez pomniejszenia Czynszu o wypłaconą Kwotę Oszczędności)”;
3.  w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 września 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.338.2020.1.KS: „W świetle powyższego spełnione zostaną przesłanki warunkujące prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy, ponieważ wystąpi związek pomiędzy dokonywanymi przez Wynajmującego zakupami usług w postaci prac adaptacyjnych z czynnościami opodatkowanymi, tj. usługami najmu świadczonymi przez Wynajmującego. Zakupione przez Wynajmującego od Najemcy ww. usługi, z których nabyciem podatek zostanie naliczony, będą bowiem wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W konsekwencji stwierdzić należy, że Wynajmującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z otrzymanej od Najemcy faktury dokumentującej otrzymanie Kontrybucji”;
4.  interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 września 2020 r., sygn. 0114 KDIP4-1.4012.350.2020.1.BS: „Należy zauważyć, że Bonus 2 dotyczy czynności ściśle związanych z opodatkowaną VAT działalnością gospodarczą A. w zakresie wynajmu nieruchomości komercyjnej (Kompleksu). Celem nabywania od Najemcy opisanych w opisie zdarzenia przyszłego usług jest zapewnienie większej sprzedaży opodatkowanej VAT z tytułu najmu Kompleksu, a ponadto zwiększenia wartość Kompleksu, który ma być w przyszłości przedmiotem zbycia. (\`(...)\`) Mając na uwadze powyższe, w zdarzeniu przyszłym, którego dotyczy niniejszy wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, spełnione zostały wszelkie warunki decydujące o powstaniu po stronie Wnioskodawcy prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur, na podstawie których wypłacony będzie Bonus 2. Jako, że omawiane transakcje podlegają opodatkowaniu i nie są zwolnione od podatku, nie zostaną przy tym spełnione przesłanki wyłączające możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego, o których mowa w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy jest niejako dopełnieniem art. 7 ust. 1 ustawy i ma na celu objęcie opodatkowaniem każdej transakcji wykonywanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która nie stanowi dostawy towarów, przez co realizowana jest w ten sposób zasada powszechności opodatkowania.

Także art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm., dalej: Dyrektywa Rady 2006/112/WE) wskazuje, że „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Pojęcie świadczenia – składającego się na istotę usługi – należy interpretować zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem. Jak wskazuje art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.), świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu.

Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innego podmiotu), jak i zaniechanie (nie czynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Na świadczenie mogą się też jednocześnie składać zachowania związane z działaniem, jak i zaniechaniem.

Z opisu sprawy wynika, że A. sp. z o. o. (Wnioskodawca, Spółka) będzie realizować projekt biurowy i stanie się właścicielem lokali użytkowych znajdujących się w wybudowanym budynku biurowym.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej zasadniczo opodatkowaniu podatkiem VAT, Spółka sprzeda lub wynajmie przedmiotowe lokale użytkowe najemcom. Spółka jest (i będzie) czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.

W toku negocjacji umów najmu z najemcami, Spółka, jako wynajmujący, może zobowiązać się do wypłacenia na rzecz danego najemcy jednorazowej kwoty, stanowiącej zachętę dla tego najemcy do określonego zachowania się, które polega na zaakceptowaniu warunków umowy najmu w kształcie zaproponowanym przez Spółkę i zawarciu umowy najmu ze Spółką (Wynagrodzenie).

Warunkiem otrzymania Wynagrodzenia jest zobowiązanie się do zawarcia umowy najmu ze Spółką. Umowy najmu zawierane są przez Spółkę z najemcami na czas określony.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez najemcę, dokumentującej czynność polegającą na zaakceptowaniu przez najemcę warunków umowy najmu w kształcie zaproponowanym przez Spółkę i zawarciu umowy najmu ze Spółką w zamian za Wynagrodzenie.

Należy wskazać, że aby stwierdzić, czy Wnioskodawca nabędzie prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez najemcę, w pierwszej kolejności należy stwierdzić, czy czynność polegającą na zaakceptowaniu przez najemcę warunków umowy najmu w kształcie zaproponowanym przez Spółkę i zawarciu umowy najmu ze Spółką w zamian za Wynagrodzenie podlega opodatkowaniu.

Należy zauważyć, że pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Powyższa definicja jest niewątpliwie szersza niż zakres tego pojęcia w potocznym jego rozumieniu.

Zgodnie z art. 25 Dyrektywy 2006/112/WE – świadczeniem usług jest każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zobowiązaniowego, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania. Dyrektywa obejmuje definicją świadczenia usług również zobowiązanie do zaniechania działania bądź do tolerowania czynności lub sytuacji.

W tym miejscu warto podkreślić, że nie każde zaniechanie działania lub tolerowanie czynności uważane jest za świadczenie usług. Dla stwierdzenia, czy dana czynność albo brak podejmowania czynności stanowi świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, należy ocenić przedmiotową transakcję w kontekście całego systemu podatku VAT, a w szczególności jego głównych założeń i celów, które zostały wyrażone w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE. W myśl tego artykułu, podatek od wartości dodanej jest z założenia podatkiem nałożonym na konsumpcję towarów i usług. Chociaż płatnikiem podatku są wszystkie osoby zaangażowane w kolejne stadia transakcji gospodarczych, faktyczny i ostateczny ciężar podatku spoczywa jedynie na ostatecznym konsumencie. W świetle powyższych założeń opodatkowaniu podlegają tylko takie transakcje, w ramach których występuje możliwy do zidentyfikowania konsument towarów lub usług. W związku z powyższym zaniechanie działania lub tolerowanie czynności lub sytuacji podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta usługi.

Zatem dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W kwestii odpłatności za ww. świadczenie wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Można w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyroku z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie C-89/81 Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie.

Analizując głębiej ten problem Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem).

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r., C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że czynność uznaje się za odpłatną gdy są spełnione następujące warunki:

1.  istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne;
2.  wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy;
3.  istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi;
4.  odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem;
5.  istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że wskazaną w opisie sprawy zachętę dla najemcy do określonego zachowania tj. zaakceptowania warunków umowy najmu w kształcie zaproponowanym przez Spółkę i zawarcia umowy najmu ze Spółką, należy traktować jako wynagrodzenie za określone świadczenie. Należy zwrócić uwagę, że w tym przypadku możliwe jest wskazanie konkretnego beneficjenta usługi tj. korzystającego z usługi, który jest zobowiązany do wypłaty ustalonego wynagrodzenia. Przedmiotowe wynagrodzenie otrzymane przez najemcę stanowi wynagrodzenie za dane, konkretne świadczenie (czynności), możliwe do zidentyfikowania.

Zatem należy stwierdzić, że świadczenie pieniężne stanowiące zachętę do zawarcia umowy najmu i zaakceptowania warunków określonych w tej umowie stanowić będzie wynagrodzenie za określone zachowania, czynności najemcy. Z tytułu wypłaty ww. zachęty dojdzie do zawiązania stosunku zobowiązaniowego pomiędzy Wnioskodawcą a najemcą. Najemca zobowiąże się do zawarcia umowy najmu z Wnioskodawcą, w zaproponowanej przez Wnioskodawcę formie. Wypłacona zachęta ma doprowadzić, że najemca zawrze umowę z Wnioskodawcą a nie z innym podmiotem. Ww. zachęta ma zmotywować najemcę do działania w postaci zawarcia umowy najmu. W takiej sytuacji nastąpi wyraźny związek pomiędzy wypłaconym przez wynajmującego (Wnioskodawcę) wynagrodzeniem oraz zachowaniem najemcy – zawarcie umowy najmu. Otrzymane przez Najemcę wynagrodzenie (zachęta), będzie związane z jego określonym zachowaniem tj. świadczeniem przez najemcę usługi na rzecz Wynajmującego. Tym samym w przedmiotowej sprawie wystąpi element wzajemności, konieczny aby uznać, że płatność jest wynagrodzeniem za świadczoną usługę.

Zatem, przedstawiona w zdarzeniu przyszłym zapłata za konkretne zachowanie najemcy polegające na zaakceptowaniu warunków umowy najmu w kształcie zaproponowanym przez Wnioskodawcę i zgodzie na zawarcie umowy najmu, będzie stanowić dla najemcy wynagrodzenie, które będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.

Rozpatrując kwestię prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej świadczoną przez najemcę usługę w związku z otrzymaniem ww. Wynagrodzenia, należy zauważyć, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT oraz prowadzi działalność podlegającą opodatkowaniu.

Wypłata ww. Wynagrodzenia będzie dotyczyła czynności opodatkowanych tj. najmu lokali użytkowych znajdujących się w budynku biurowym.

Zatem, skoro przedstawione w opisie sprawy Wynagrodzenie za zaakceptowanie warunków umowy najmu w kształcie zaproponowanym przez Wnioskodawcę i związane z tym zawarcie umowy najmu, jak wskazano powyżej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT to Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek naliczony wynikający z prawidłowo wystawionej faktury przez najemcę, dokumentującej to Wynagrodzenie. W przedmiotowej sprawie, zostanie spełniona podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego (wskazana w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT), jaką jest związek nabywanych towarów i usług z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.