Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-523/13-2/LK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-09-06
Teza: Miejsce świadczenia usług nabywanych od kontrahenta z Rosji na podstawie umowy agencyjnej dotyczących pośrednictwa przy zakupie usług modyfikacji oprogramowania, konsultacji użytkowników oprogramowania, dzierżawy serwerów oraz zakwaterowania pracowników podatnika na terytorium Rosji, oraz ustalenie momentu obowiązku podatkowego z tytułu nabycia usług dotyczących pośrednictwa przy zakupie usług modyfikacji oprogramowania, konsultacji użytkowników oprogramowania, dzierżawy serwerów i ustalenie momentu obowiązku podatkowego z tytułu nabycia zakwaterowania pracowników podatnika na terytorium Rosji.
Słowa kluczowe: dzierżawa; import-import usług; komputery; obowiązek-obowiązek podatkowy; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 06.06.2013 r. (data wpływu 10.06.2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług:

*   **jest prawidłowe** – w zakresie miejsca świadczenia usług nabywanych od kontrahenta z Rosji na podstawie umowy agencyjnej dotyczących pośrednictwa przy zakupie usług modyfikacji oprogramowania, konsultacji użytkowników oprogramowania, dzierżawy serwerów oraz zakwaterowania pracowników podatnika na terytorium Rosji,
*   **jest nieprawidłowe** – w zakresie ustalenia momentu obowiązku podatkowego z tytułu nabycia usług dotyczących pośrednictwa przy zakupie usług modyfikacji oprogramowania, konsultacji użytkowników oprogramowania, dzierżawy serwerów,
*   **jest prawidłowe** – w zakresie ustalenia momentu obowiązku podatkowego z tytułu nabycia zakwaterowania pracowników podatnika na terytorium Rosji.

UZASADNIENIE

W dniu 10.06.2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług nabywanych od kontrahenta z Rosji na podstawie umowy agencyjnej dotyczących pośrednictwa przy zakupie usług modyfikacji oprogramowania, konsultacji użytkowników oprogramowania, dzierżawy serwerów oraz zakwaterowania pracowników podatnika na terytorium Rosji oraz ustalenia momentu obowiązku podatkowego z tytułu ich nabycia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

K. Sp. z o. o. prowadzi działalność gospodarczą polegającą na handlu detalicznym obuwiem i akcesoriami. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z siedzibą w Polsce. Podatnik podpisał umowę agencyjną na usługi pośrednictwa przy zawieraniu w interesie K. sp. z o.o. umów dotyczących modyfikacji oprogramowania, konsultacji użytkowników oprogramowania, dzierżawy serwerów oraz zakwaterowania pracowników K. na terytorium Rosji. Usługodawcą (agentem) jest spółka z siedzibą w Rosji, która nie posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności. Umowa została zawarta na okres do 31 grudnia 2015 roku. Wynagrodzenie agenta wynosi 8% wartości zawartych w interesie K. Sp. z o. o. transakcji i obejmuje zwrot poniesionych wydatków dotyczących zakupu określonych w umowie usług. Strony ustaliły, że kalkulacja wynagrodzenia za wykonane usługi będzie następować nie później niż na koniec każdego roku kalendarzowego. K. Sp. z o.o. jako usługobiorca ma możliwość zgłoszenia uwag dotyczących powyższej kalkulacji w terminie 15 dni kalendarzowych od dnia jej otrzymania, a brak takiego zgłoszenia jest traktowany jako zatwierdzenie kalkulacji wynagrodzenia. Zapłata na wykonane zgodnie z umową usługi powinna nastąpić w terminie 90 dniu od daty zatwierdzenia powyższej kalkulacji.

Faktura za usługi wykonane w 2012 roku wraz z załącznikami zawierającymi kalkulację należnego wynagrodzenia została wystawiona przez kontrahenta z Rosji dnia 31 grudnia 2012 roku z terminem płatności 31 marca 2013 roku. Powyższa faktura zawiera takie pozycje jak koszty zakupu usług modyfikacji oprogramowania, konsultacji użytkowników oprogramowania, dzierżawy serwerów, zakwaterowania pracowników na terytorium Rosji oraz wynagrodzenie agenta. Faktura wraz z załącznikami została otrzymana przez K. Sp. z o.o. w dniu 4 lutego 2013 roku. Termin na zgłoszenie uwag do kalkulacji należnego wynagrodzenia upłynął 19 lutego 2013 roku (15 dni od daty otrzymania faktury wraz z kalkulacją) - uwag nie zgłoszono. Termin płatności zgodnie z zawartą umową upłynął 20 maja 2013 roku (90 dni od daty potwierdzenia kalkulacji). Kwota wynikająca z powyższej faktury została zapłacona w dniu 29 marca 2013 roku,

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy miejscem świadczenia usług zakupionych przez podatnika z siedzibą w Polsce wynikających z umowy agencyjnej zawartej z firmą z siedzibą w Rosji a dotyczących pośrednictwa przy zakupie usług modyfikacji oprogramowania, konsultacji użytkowników oprogramowania, dzierżawy serwerów wraz z odpowiednią częścią prowizji agenta jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej?
2.  Czy miejscem świadczenia usług zakupionych przez podatnika z siedzibą w Polsce wynikających z umowy agencyjnej zawartej z firmą z siedzibą w Rosji a dotyczących pośrednictwa przy zakupie usług zakwaterowania pracowników podatnika na terytorium Rosji wraz z odpowiednią częścią prowizji agenta jest terytorium Federacji Rosyjskiej?
3.  Jak prawidłowo ustalić moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług zakupionych z Rosji na podstawie umowy agencyjnej dotyczących pośrednictwa przy zakupie usług modyfikacji oprogramowania, konsultacji użytkowników oprogramowania, dzierżawy serwerów oraz zakwaterowania pracowników podatnika na terytorium Rosji?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca nabywający usługi od podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. Ponieważ kontrahent z Rosji nie posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca jej prowadzenia to świadczone przez niego na podstawie zawartej umowy agencyjnej usługi w zakresie pośrednictwa przy zakupie usług modyfikacji oprogramowania, konsultacji użytkowników oprogramowania oraz dzierżawy serwerów stanowią import usług dla K. sp. z o.o.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług „miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej”.

Tym samym miejscem świadczenia usług wykonywanych w oparciu o umowę agencyjną zawartą z firmą rosyjską w zakresie pośrednictwa w zakupie usług modyfikacji oprogramowania, konsultacji użytkowników oprogramowania, dzierżawy serwerów wraz z odpowiednią częścią prowizji agenta jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ad.2.

Zgodnie z brzmieniem art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług „miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym (\`(...)\`) usług zakwaterowania w hotelach i obiektach o podobnej funkcji (\`(...)\`) jest miejsce położenia nieruchomości”.

Tym samym miejscem świadczenia usług wykonywanych w oparciu o umowę agencyjną zawartą z firmą rosyjską w zakresie pośrednictwa przy zakupie usług zakwaterowania pracowników podatnika wraz z odpowiednią częścią prowizji agenta jest terytorium Federacji Rosyjskiej.

Ad.3.

Zgodnie z art. 19a ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usług”. Jednak zgodnie z brzmieniem art. 19a pkt 1 powołanej ustawy „usługi, dla których, w związku z ich świadczeniem, ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, do momentu zakończenia tych usług”. Ponadto zgodnie z art. 19b ustawy o VAT — do powyższych usług odpowiednie zastosowanie znajduje art. 19 ust. 1 ustawy, z którego wynika, że „jeżeli przed (\`(...)\`) wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części”.

Analiza postanowień umowy agencyjnej pozwala stwierdzić, że ustalono w niej następujące po sobie zarówno terminy rozliczeń (obowiązek przedstawienia przez usługodawcę kalkulacji wynagrodzenia w terminie nie później niż na koniec każdego roku kalendarzowego, wraz z obowiązkiem zatwierdzenia tej kalkulacji przez usługobiorcę w terminie 15 dni od daty jej otrzymania) jak i terminy płatności (90 dni od zatwierdzenia przez usługobiorcę kalkulacji wynagrodzenia). Tym samym możliwe do przyjęcia są dwie daty stanowiące o momencie powstania obowiązku podatkowego w imporcie usług: 19 luty 2013 roku jako data rozliczenia, czyli zatwierdzenia kalkulacji wynagrodzenia lub 20 maja 2013 roku jako data płatności wynikająca z zawartej umowy (pomimo określenia innej daty na fakturze). Ponadto w dniu 29 marca 2013 roku faktura za usługi została zapłacona, co nastąpiło przed dniem 20 maja 2013 roku i może wskazywać na kolejną datę określającą moment powstania obowiązku podatkowego w imporcie usług jako data dokonania zapłaty. Zdaniem podatnika, obowiązek podatkowy z tytułu importu usług wykonywanych w oparciu o umowę agencyjną zawartą z firmą rosyjską w zakresie pośrednictwa w zakupie usług modyfikacji oprogramowania, konsultacji użytkowników oprogramowania i dzierżawy serwerów powstał w 15 dniu od daty otrzymania faktury zawierającej kalkulację wynagrodzenia za wykonane czynności, czyli w dniu 19 lutego 2013 roku, ponieważ jest to data potwierdzenia przez stronę polską rozliczenia usługi wykonanej przez stronę rosyjską na zasadzie milczącej akceptacji, Pozostałe daty, czyli data wystawienia faktury, termin płatności wskazany na fakturze, termin płatności wynikający z umowy oraz faktyczna data zrealizowania zapłaty pozostają bez wpływu ma moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu powyższych usług.

W odniesieniu do usług zakwaterowania pracowników na terytorium Rosji podatnik stoi na stanowisku, że analizowane przepisy art. 19a oraz art. 19b nie znajdują zastosowania, ponieważ - zgodnie z uzasadnieniem przedstawionym w poprzednim punkcie - miejscem świadczenia tych usług jest Rosja, co powoduje brak obowiązku ich opodatkowania w ramach importu usług w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe – w zakresie miejsca świadczenia usług nabywanych od kontrahenta z Rosji na podstawie umowy agencyjnej dotyczących pośrednictwa przy zakupie usług modyfikacji oprogramowania, konsultacji użytkowników oprogramowania, dzierżawy serwerów oraz zakwaterowania pracowników podatnika na terytorium Rosji, oraz za nieprawidłowe – w zakresie ustalenia momentu obowiązku podatkowego z tytułu nabycia usług dotyczących pośrednictwa przy zakupie usług modyfikacji oprogramowania, konsultacji użytkowników oprogramowania, dzierżawy serwerów i za prawidłowe – w zakresie ustalenia momentu obowiązku podatkowego z tytułu nabycia zakwaterowania pracowników podatnika na terytorium Rosji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 2 ust. 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonywania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na handlu detalicznym obuwiem i akcesoriami. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z siedzibą w Polsce. Podatnik podpisał umowę agencyjną na usługi pośrednictwa przy zawieraniu w interesie Spółki umów dotyczących modyfikacji oprogramowania, konsultacji użytkowników oprogramowania, dzierżawy serwerów oraz zakwaterowania pracowników Spółki na terytorium Rosji. Usługodawcą (agentem) jest spółka z siedzibą w Rosji, która nie posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności. Umowa została zawarta na okres do 31 grudnia 2015 roku. Otrzymana za wykonane usługi faktura zawiera takie pozycje jak koszty zakupu usług modyfikacji oprogramowania, konsultacji użytkowników oprogramowania, dzierżawy serwerów, zakwaterowania pracowników na terytorium Rosji oraz wynagrodzenie agenta.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii miejsca świadczenia nabywanych usług wynikających z umowy agencyjnej zawartej z firmą z siedzibą w Rosji a dotyczących pośrednictwa przy zakupie usług modyfikacji oprogramowania, konsultacji użytkowników oprogramowania, dzierżawy serwerów wraz z odpowiednią częścią prowizji agenta.

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.2012 r. miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 i art. 28n.

W myśl art. 28b ust. 2 ustawy w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 01.01.2013 r., miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W myśl z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.03.2013 r., podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 17 ust. 1a ustawy przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 stosuje się również w przypadku, gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach.

Na podstawie art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Stosownie do art. 17 ust. 3, przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97.

Art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 01.04.2013 r. nadanym ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmienianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. 2013 r. poz. 35) stanowi, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego należy wskazać, iż usługi pośrednictwa przy zawieraniu w interesie Spółki umów dotyczących modyfikacji oprogramowania, konsultacji użytkowników oprogramowania, dzierżawy serwerów nabywane przez Wnioskodawcę od kontrahenta z siedzibą w Rosji są opodatkowane w Polsce na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy. Natomiast z uwagi na art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy Wnioskodawca jako usługobiorca jest podmiotem zobowiązanym do rozliczenia importu usług na terytorium Polski.

Odnosząc się do kwestii miejsca świadczenia nabywanych usług zakwaterowania pracowników Spółki na terytorium Rosji wraz z odpowiednią częścią prowizji agenta jest terytorium Federacji Rosyjskiej należy wskazać że zgodnie z art. 28e miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Zatem w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy ustawy wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z takich kategorii są usługi związane z nieruchomościami, w tym usługi świadczone przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego. Na podstawie art. 28e ustawy, miejscem świadczenia ww. usług jest miejsce położenia nieruchomości.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca nabywa usługi zakwaterowania pracowników Spółki na terytorium Rosji. Usługodawcą (agentem) jest spółka z siedzibą w Rosji, która nie posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii miejsca świadczenia usług zakupionych przez podatnika z siedzibą w Polsce wynikających z umowy agencyjnej zawartej z firmą z siedzibą w Rosji a dotyczących pośrednictwa przy zakupie usług zakwaterowania pracowników podatnika na terytorium Rosji wraz z odpowiednią częścią prowizji agenta jest terytorium Federacji Rosyjskiej.

Po analizie powyższego należy wskazać, iż nabywane usługi zakwaterowania pracowników Spółki na terytorium Rosji są opodatkowane w miejscu położenia nieruchomości, co wynika wprost z art. 28e ustawy. Tym samym miejscem świadczenia a tym samym opodatkowania nabywanych przez Spółkę ww. usług zakwaterowania będzie terytorium Rosji.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do pytania w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług zakupionych z Rosji na podstawie umowy agencyjnej dotyczących pośrednictwa przy zakupie usług modyfikacji oprogramowania, konsultacji użytkowników oprogramowania, dzierżawy serwerów oraz zakwaterowania pracowników podatnika na terytorium Rosji należy zauważyć, że zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi winno być potwierdzone fakturą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 19 ust. 19 tej ustawy, przepisy ust. 1, 4, 5, 11, ust. 13 pkt 1 lit, b i c, pkt 2, 4 i 7-9 oraz ust. 14-16 stosuje się odpowiednio do importu usług, z zastrzeżeniem ust. 19a i 19b.

Natomiast w myśl art. 19 ust. 19a ustawy o VAT, w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usług, z tym że:

1.  usługi, dla których, w związku z ich świadczeniem, ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, do momentu zakończenia świadczenia tych usług;

Ponadto w myśl ust. 19b tego przepisu, do usług, o których mowa w ust. 19a, przepis ust. 11 stosuje się odpowiednio.

Powyższe prowadzi do stwierdzenia, iż moment powstania obowiązku podatkowego dla przedmiotowych usług powinien być ustalany w oparciu o przepis art. 19 ust. 19a ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem w przypadku usług, do których - jak w rozpatrywanym przypadku - stosuje się art. 28b, stanowiących import usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi. W momencie gdy dla usług importowanych, ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się że usługi są wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, do momentu zakończenia tych usług (art. 19 ust 19a pkt 1 ustawy).

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca podpisał umowę agencyjną na usługi pośrednictwa przy zawieraniu w interesie Spółki umów dotyczących modyfikacji oprogramowania, konsultacji użytkowników oprogramowania, dzierżawy serwerów oraz zakwaterowania pracowników Spółki na terytorium Rosji. Usługodawcą (agentem) jest spółka z siedzibą w Rosji, która nie posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności. Umowa została zawarta na okres do 31 grudnia 2015 roku. Strony ustaliły, że kalkulacja wynagrodzenia za wykonane usługi będzie następować nie później niż na koniec każdego roku kalendarzowego. Fakturę wraz z załącznikami otrzymano w dniu 4 lutego 2013 roku. Termin na zgłoszenie uwag do kalkulacji należnego wynagrodzenia upłynął 19 lutego 2013 roku (15 dni od daty otrzymania faktury wraz z kalkulacją) - uwag nie zgłoszono. Termin płatności zgodnie z zawartą umową upłynął 20 maja 2013 roku (90 dni od daty potwierdzenia kalkulacji). Kwota wynikająca z powyższej faktury została zapłacona w dniu 29 marca 2013 roku. Wnioskodawca powziął wątpliwość odnośnie kwestii prawidłowego ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług zakupionych z Rosji na podstawie umowy agencyjnej dotyczących pośrednictwa przy zakupie usług modyfikacji oprogramowania, konsultacji użytkowników oprogramowania, dzierżawy serwerów oraz zakwaterowania pracowników podatnika na terytorium Rosji.

Z powyższego wynika, że strony ustaliły dla świadczonych usług następujące po sobie terminy rozliczeń (obowiązek przedstawienia przez usługodawcę kalkulacji wynagrodzenia w terminie nie później niż na koniec każdego roku kalendarzowego, będącego okresami wykonania usługi wraz z obowiązkiem zatwierdzenia tej kalkulacji przez usługobiorcę w terminie 15 dni od daty jej otrzymania) jak i terminy płatności (90 dni od zatwierdzenia przez usługobiorcę kalkulacji wynagrodzenia). Skoro Wnioskodawca wraz z kontrahentem ustalił roczny okres rozliczeń, to upływ każdego roku należy przyjąć za moment wykonania usługi zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 19 ust. 19a pkt 1 ustawy. Tym samym, zgodnie z zapisem art. 19 ust. 19a pkt 1 ustawy, Wnioskodawca rozpoznaje obowiązek podatkowy z chwilą wykonania usługi, tj. upływem roku kalendarzowego.

Mając na uwadze powyższe oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie zastosowanie znajduje art. 19 ust. 19a pkt 1 ustawy, zgodnie z którym moment wykonania usługi, a zarazem moment powstania obowiązku podatkowego, powstaje z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się rozliczenia czy płatności, w tej sytuacji będzie to koniec każdego roku kalendarzowego.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie obowiązku podatkowego (powstałego w dniu 19.02.2013 r.) z tytułu importu usług zakupionych z Rosji na podstawie umowy agencyjnej dotyczących pośrednictwa przy zakupie usług modyfikacji oprogramowania, konsultacji użytkowników oprogramowania, dzierżawy serwerów należało uznać za nieprawidłowe.

Natomiast w odniesieniu do usług zakwaterowania pracowników podatnika na terytorium Rosji należy stwierdzić, iż usługi zakwaterowania nabywane przez Wnioskodawcę na terytorium Rosji nie rodzą u Wnioskodawcy obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług i obowiązku rozliczenia podatku od towarów i usług na terytorium kraju. Obowiązek rozliczenia podatku - w przedmiotowym stanie faktycznym - zgodnie z zasadą terytorialności podatku od towarów i usług zawartą w ww. art. 28e ust. 1 ustawy o VAT, wystąpi na terytorium kraju, w którym położona jest nieruchomość, czyli w analizowanej sprawie w Rosji.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie obowiązku podatkowego z tytułu nabycia usług zakupionych na terytorium Rosji na podstawie umowy agencyjnej dotyczących pośrednictwa przy zakupie usług zakwaterowania pracowników podatnika należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. 2012, poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.