Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.367.2023.2.LK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-04
Teza: Skutki sprzedaży działek niezabudowanych.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; podatnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

30 czerwca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 30 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków sprzedaży działek niezabudowanych. Uzupełnił go Pan pismem z 7 sierpnia 2023 r. (wpływ 7 sierpnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

Jest Pan właścicielem nieruchomości gruntowej, rolnej, położonej w miejscowości (…), gmina (…), powiat (…), o łącznej powierzchni 4,54 ha, dalej: „Nieruchomość”.

Nieruchomość została nabyta przez Pana w 2011 r. Od momentu nabycia Nieruchomość była nieużytkiem rolnym.

Dla Nieruchomości nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania, a Pan nie występował o jego wydanie.

W związku z tym, że działka nr 1 miała nieregularny, trójkątny kształt, dokonał Pan zamiany części działki z właścicielem przylegającej działki, tak by Pana oraz sąsiada działka miały kształt prostokąta.

W związku z mającą wejść w życie ustawą o wstrzymaniu sprzedaży nieruchomości Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa oraz o zmianie niektórych ustaw, która w pierwotnym brzmieniu ze względy na wielkość Nieruchomości, ograniczałaby możliwość rozporządzania nią, w 2015 r. powziął Pan decyzję o przekwalifikowaniu Nieruchomości na budowlaną i podziale.

W 2018 r. zakończył Pan proces podziału oraz jednocześnie uzyskania warunków zabudowy dla podzielonych działek, co było wymagane dla przeprowadzenia podziału Nieruchomości na mniejsze działki (powyżej 3000 m2).

W 2020 r. ze względu na zbliżający się wiek emerytalny oraz szacowaną bardzo niską wysokość przysługującej Panu emerytury, powziął Pan decyzję o sprzedaży Nieruchomości.

O chęci sprzedaży działek, które składają się na Nieruchomość, informował Pan znajomych oraz rodzinę, z prośbą o przekazanie informacji dalej, tzw. pocztą pantoflową.

Ze względu na dużą powierzchnię działek (tj. powyżej 3000 m2), przez długi czas nie udało się Panu znaleźć chętnych. W konsekwencji, chciał Pan dokonać podziału działek na mniejsze, niemniej ze względu na ograniczenia wynikające z przepisów prawa, działka rolna nie mogła mieć powierzchnię mniejszą niż 3000 m2, stąd podjął Pan decyzję przekwalifikowaniu gruntu na budowlane (co było wymagane do podziału Nieruchomości) i podziale działek na mniejsze, tj. o powierzchni około 1500 m2, co miało ułatwić znalezienie kupców.

W rezultacie, na przestrzeni 2022 i 2023 r. dokonał Pan podziału działek o powierzchni 3000 m2 na działki o powierzchni do 1500 m2 wraz z warunkami zabudowy oraz geodezyjnym wytyczeniem dróg wewnętrznych, co było wymagane przepisami prawa do uzyskania decyzji o podziale działek na mniejsze.

Poza podziałem geodezyjnym Nieruchomości na działki o nr 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 nie podejmował Pan w stosunku do działek żadnych innych działań mających na celu ich ulepszenie, w tym w szczególności nie dokonywał uzbrojenia terenu działek, nie przygotowywał przyłączy mediów, nie ogradzał działek ani nie dokonywał jakichkolwiek inwestycji, których celem byłoby zwiększenie atrakcyjności Nieruchomości na potrzeby późniejszej sprzedaży, nie podejmował również zorganizowanych działań marketingowych wykraczających poza poinformowanie znajomych i rodziny o chęci sprzedaży Nieruchomości.

Nie trudni się Pan profesjonalnym obrotem nieruchomościami.

Nieruchomość nie była nigdy wykorzystywana do działalności gospodarczej, nie stanowiła środka trwałego lub towaru handlowego.

Rozważa Pan przejście na emeryturę, prowadził Pan działalność gospodarczą związaną z produkcją filmową, animacją wideo oraz projektowaniem grafiki, która jest obecnie zawieszona, a docelowo będzie likwidowana.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
--------------------------------------------------------

Od 1 stycznia 2023 r. ma Pan zwieszoną działalność gospodarczą, niemniej figuruje Pan jako czynny podatnik VAT, ponieważ w przeszłości prowadził Pan działalność gospodarczą w zakresie produkcji filmowej i to jest jedyny obszar związany z działalnością w charakterze podatnika VAT.

Nieruchomość nie była w żaden sposób wykorzystywana przez Pana (leżała odłogiem).

Nieruchomość z której wydzielił Pan działki nie była przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Działki będące przedmiotem sprzedaży nie były/ nie są/nie będą przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Umowy przedwstępne będą zawierały jedynie podstawowe i wymagane przez prawo postanowienia dotyczące tego, że obie strony zobowiązują się do zawarcia umowy ostatecznej w określonym w przyszłości terminie i o określonej cenie.

Przed sprzedażą działek nie udzieli Pan/nie będzie udzielać pełnomocnictwa kupującemu/kupującym do występowania w Pana imieniu.

W 1994 r. nabył Pan w drodze spadku lokal mieszkalny po śmierci rodziców, który następnie po dwóch - trzech latach sprzedał, a za środki ze sprzedaży kupił działkę (\`(...)\`) i zaczął budować dom, w którym miał zamiar zamieszkać. Budowa nie została zakończona, ponieważ w 2004 r. rozstał się ze swoją ówczesną partnerką i dalsza budowa domu przestała mieć sens. W konsekwencji, sprzedał Pan ten dom w budowie, a za środki i dodatkowy kredyt, w 2004 roku kupił segment w (\`(...)\`). W 2005 r. wziął Pan ślub ze swoją obecną żoną i od tego momentu zamieszkuje razem z nią w (\`(...)\`), gdzie mieszka do chwili obecnej. Nabył Pan powyższą nieruchomość na cele mieszkaniowe. Na przestrzeni kilkudziesięciu lat sprzedał Pan dwie nieruchomości. Z tytułu ich sprzedaży nie był Pan zobowiązany zaresjetrować się jako czynny podatnik VAT i wykazać należny podatek VAT od tej sprzedaży.

Pytania
-------

Czy zgodnie z art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o VAT, sprzedaż działek wyodrębnionych z Nieruchomości przez Pana stanowić będzie rozporządzanie majątkiem prywatnym, a w konsekwencji nie będzie stanowiła czynności opodatkowanej podatkiem VAT?
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pana stanowisko w sprawie
-------------------------

Pana zdaniem, zgodnie z art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o VAT, sprzedaż działek wyodrębnionych z Nieruchomości przez Pana stanowić będzie rozporządzanie majątkiem prywatnym, a w konsekwencji nie będzie stanowiła czynności opodatkowanej podatkiem VAT.

Uzasadnienie Pana stanowiska

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie natomiast do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W myśl zaś art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest więc, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości UE (dalej: „TSUE” lub „Trybunał”) w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości, porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Należy wskazać, że przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Jak wskazuje się natomiast w krajowym orzecznictwie, dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest ustalenie czy działalność ta przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną (tak np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 maja 2014 r. I FSK 774/13).

Co równie istotne, aby uznać dany podmiot za prowadzący działalność gospodarczą, trzeba wziąć pod uwagę, czy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio aktywne czynności w zakresie sprzedaży (w tym wypadku) nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji), w szczególności zaś czy angażuje on środki zbliżone do innych stosowanych przez przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą w przedmiocie handlu nieruchomościami.

Istotne znaczenie mają również poszczególne elementy zdarzenia będące efektem aktywnych działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży, to czy zostaną nabyte de facto na cele inwestycyjne, celem czerpania zysków z najmu lub sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny. Pod uwagę należy brać jednak wszystkie okoliczności, które mają związek z rozpatrywanym przypadkiem, zarówno te obecne, bieżące, jak i mające miejsce w przeszłości.

W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się także, że stwierdzenie, czy dana osoba fizyczna, sprzedając działki gruntu działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną.

Dodatkowo istotna jest ocena, czy z dokonanych czynności wynika, że strona dokonując sprzedaży gruntów zachowywała się jak handlowiec (wyroki NSA: w składzie 7 sędziów z 29 października 2007 r., I FPS 3/07; z 22 października 2013 r., I FSK 1323/12; z 14 marca 2014 r., I FSK 319/13; z 16 kwietnia 2014 r., I FSK 781/13; z 29 kwietnia 2014 r., I FSK 621/13; z 11 września 2014 r., I FSK 1352/13; z 3 marca 2015 r., I FSK 1859/13; z 8 lipca 2015 r., I FSK 729/14; z 5 czerwca 2019 r., I FSK 983/17; podobnie wyroki WSA z 10 października 2013 r., sygn. akt I SA/Po 379/13; z 11 czerwca 2019 r., sygn. akt I SA/Ol 249/19; z 25 września 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 352/19).

Ponadto sądy administracyjne wypowiadają zgodny pogląd co do tego, że ustawodawca polski nie skorzystał z możliwości określonej w art. 12 ust. 1 i ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE, umożliwiającej uznanie za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą w zakresie pojedynczej dostawy budynku lub terenu budowlanego (wyroki NSA: z 30 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1684/11; z 9 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1655/11; z 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14).

Tym samym, podstawowymi cechami tak rozumianej działalności gospodarczej będą:

*   wszelkie działanie jak producent, sprzedawca, usługodawca,
*   prowadzenie działalności samodzielnie, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności,
*   prowadzenie działalności w sposób stały (częstotliwy) lub wykonanie czynności w sposób jednorazowy w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy.

Przez zamiar częstotliwości prowadzenia działalności należy tutaj rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego, wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzonej działalności (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 7 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Rz 258/13).

W Pana ocenie, czynność sprzedaży działek składających się na Nieruchomość powinna zostać uznana za czynność podjętą przez Sprzedającego w ramach rozporządzania majątkiem prywatnym, nie zaś w ramach działalności gospodarczej.

Według Pana podejmowane przez Niego działania nie wskazują, że skala ich aktywności w celu zbycia działek była porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Sprzedający nie angażuje bowiem w ramach transakcji środków podobnych do tych, jakie angażują producenci, handlowcy czy usługodawcy. Czynności te nie mają ponadto charakteru stałego.

Wskazać należy, iż Nieruchomość została nabyta przez Sprzedającego w 2011 r. i do chwili obecnej nie była w żaden sposób wykorzystywana (leżała odłogiem). Jedyne czynności z nią związane to wydzielenie działki i podział geodezyjne wraz z uzyskaniem warunków zabudowy przy podziale działek, w celu sprzedaży (podyktowanej koniecznością przymusem ekonomicznym - środki na życie po przejściu na emeryturę).

Tym samym, nie ma możliwości wskazania, że prowadził Pan szereg czynności podobnych do profesjonalistów na rynku nieruchomości, którzy zajmują się ciągłym pozyskiwaniem nowych terenów w celu ich dalszej sprzedaży.

Od początku posiadania Nieruchomości Sprzedający nie wykonywał żadnych działań, które mogłyby być rozpatrywane jako działania „jak profesjonalista”.

Nieruchomość nie była w żaden sposób użytkowna przez Pana w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Sprzedający w stosunku do Nieruchomości nie podejmował żadnych działań o charakterze ulepszeniowym - nie dokonywał uzbrojenia terenu działek, nie ogradzał działek ani nie dokonywał jakichkolwiek inwestycji (np. przyłącza mediów, budowa drogi wewnętrznej), których celem byłoby zwiększenie atrakcyjności Nieruchomości na potrzeby późniejszej sprzedaży.

Dokonał Pan jedynie podziału geodezyjnego Nieruchomości, ze względu na jej dużą powierzchnię, co utrudniałoby jej sprzedaż (brak chętnych na tak dużą powierzchnię). Podział geodezyjny działek wymagał również od Pana wytyczenia drogi dojazdowej, do czego jest Pan zobligowany zgodnie z art. 93 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tj. - Dz. U. 2021 r., poz. 1899 ze zm.), który stanowi: „Podział nieruchomości nie jest dopuszczalny, jeżeli projektowane do wydzielenia działki gruntu nie mają dostępu do drogi publicznej; za dostęp do drogi publicznej uważa się również wydzielenie drogi wewnętrznej wraz z ustanowieniem na tej drodze odpowiednich służebności dla wydzielonych działek gruntu albo ustanowienie dla tych działek innych służebności drogowych, jeżeli nie ma możliwości wydzielenia drogi wewnętrznej z nieruchomości objętej podziałem. Nie ustanawia się służebności na drodze wewnętrznej w przypadku sprzedaży wydzielonych działek gruntu wraz ze sprzedażą udziału w prawie do działki gruntu stanowiącej drogę wewnętrzną. Przepisu nie stosuje się w odniesieniu do projektowanych do wydzielenia działek gruntu stanowiących części nieruchomości, o których mowa w art. 37 ust. 2 pkt 6.”

Tym samym, powyższa regulacja wymusza na Panu wydzielenie prawne drogi wewnętrznej na Nieruchomości. W przeciwnym razie podział Nieruchomości nie jest dopuszczalny.

Przy dokonywaniu podziału Nieruchomości uzyskiwał Pan również warunki zabudowy dla działek, co było wymagane ze względów podziałowych (dla uzyskania decyzji o podziale działki).

Powyższe związane jest z tzw. dobrym sąsiedztwem, co oznacza że sąsiednie działki z dostępem samej drogi publicznej, są zabudowane w sposób pozwalający na określenie wymagań dotyczących nowej zabudowy w zakresie kontynuacji funkcji, parametrów, cech i wskaźników kształtowania zabudowy oraz zagospodarowania terenu, w tym gabarytów i formy architektonicznej obiektów budowlanych, linii zabudowy oraz intensywności wykorzystania terenu - art. 61 ust. 1 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. W konsekwencji, w procesie podziału działek, był Pan zmuszony regulacjami prawa do uzyskania stosownych decyzji o warunkach zabudowy.

Powyższe czynności dotyczące podziału wraz z uzyskaniem warunków zabudowy były wymuszone okolicznościami związanymi z chęcią sprzedaży działek, bez czego nie mógłby Pan przeprowadzić transakcji (brak chętnych na działki o dużej powierzchni).

Z podejściem takim zgadza się m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 kwietnia 2022 r. sygn. I FSK 1589/18, odnosząc się do przypadku w którym sprzedający:

*   złożył wniosek o wydanie WZ,
*   złożył wniosek o dokonanie podziału nieruchomości,
*   dokonał zamiany działki z innym właścicielem,
*   dokonał sprzedaży podzielonych działek.

Zdaniem Sądu, w takim wypadku „Zbycie natomiast, nawet kilkunastu działek budowlanych, powstałych z podziału gruntu rolnego, nie stanowi per se działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdy brak przesłanek świadczących o takiej aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia przedmiotowych gruntów, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności), co wskazuje, że w takim przypadku mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym - niemającym cech działalności gospodarczej w rozumieniu VAT.” (sygn. I FSK 1589/18).

Powyższe oznacza, zdaniem Sądu, iż z całokształtu okoliczności towarzyszących nie wynika, że czynności dokonane przez sprzedających przed dokonaniem transakcji wskazywałby na powtarzalny i profesjonalny charakter, charakterystyczny dla podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami.

Ponadto, wyroku z 11 lutego 2022 r. sygn. akt. III SA/Wa 1403/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał, że „Skarżący w roku 2014 rozpoczął stopniowy podział gruntów na mniejsze działki. Z uwagi na brak miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego uzyskał decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (inaczej bowiem taki podział nie byłby możliwy). W 2018 roku Wnioskodawca rozpoczął ich sprzedaż. Nieregularnie zamieszczał też ogłoszenia w serwisie internetowym. Od 2018 roku do połowy 2020 roku sprzedanych zostało 14 działek, a ich nabywcami były osoby fizyczne, nieprowadzące działalności gospodarczej.

Jak wskazuje Skarżący nie prowadził i nie planuje prowadzić w stosunku do działek jakichkolwiek działań podnoszących ich wartość. Wydzielenie drogi jako działki ewidencyjnej było wymogiem, a zarazem bezpośrednią konsekwencją decyzji podziałowej, co nie wpłynęło w istotny sposób na wzrost wartości ani atrakcyjności gruntów.

Mając na uwadze przedstawione działania Skarżącego Sąd nie dostrzega w nich profesjonalnego charakteru. Są to czynności mieszczące się w ramach „zwykłych” czynności podejmowanych przy sprzedaży gruntów. Sama okoliczność uzyskania decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu nie jest wyrazem działania profesjonalnego a w związku z tym nabycia statusu podatnika podatku VAT.”

Powyższy wyrok również wskazuje, że uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy (w szczególności w sytuacji, gdy jest to związane wymogami prawnymi, a nie Pana intencją) dla sprzedawanych działek nie powoduje samoistnie, że sprzedającemu można przypisać profesjonalny charakter działań, a więc objęcie czynności sprzedaży zakresem ustawy o VAT.

Ponadto, poza geodezyjnym (a więc jedynie prawnym) wydzielaniem na Nieruchomości dróg wewnętrznych, do działek mających być przedmiotem sprzedaży nie będzie Pan doprowadzał drogi, utwardzał lub wykonywał innych czynności faktycznych związanych z drogą.

Samo podzielenie Nieruchomości na mniejsze działki nie wskazuje, że działa Pan w charakterze podatnika VAT, co potwierdził m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 5 listopada 2020 r. nr 0112-KDIL3.4012.532.2020.3.AW, wskazując, że: „Jedyne czynności dokonane bezpośrednio przez Wnioskodawcę to dokonanie podziału nieruchomości nabytej w drodze spadku, w celu dokonania jej sprzedaży oraz ogłoszenia o sprzedaży w sieci internetowej. Ponadto, procedura podziału działek wymaga uzyskania w pierwszej kolejności warunków zabudowy.

W niniejszej sprawie brak jest więc przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy działek Zainteresowany wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, polegającą na handlu nieruchomościami. Brak tego statusu pozbawia Zainteresowanego cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży wskazanych działek, a ich dostawę, cech czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawę towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnik podatku od towarów i usług. W niniejszej sprawie takich przesłanek brak.

Tym samym w rozpatrywanej sprawie sprzedaż wydzielonych działek można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Dokonując dostawy działek będzie Pan korzystać z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Podsumowując, w przedstawionym stanie sprawy, w związku z dokonaniem podziału Pana nieruchomości, na mniejsze działki, i dokonywaniem sprzedaży wydzielonych działek, Wnioskodawca nie będzie występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

Ponadto, w związku z zamiarem sprzedaży Nieruchomości Sprzedający nie będzie podejmował także zorganizowanych działań marketingowych wykraczających poza przekazanie informacji znajomym lub rodzinie, zwykłe zamieszczenie ogłoszeń na ogólnodostępnych portalach internetowych.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 sierpnia 2020 r., I FSK 1476/17, stwierdził, iż poszukiwanie kupującego poprzez zamieszczenie oferty w lokalnej telewizji i wywieszenie ogłoszeń, podział działki na mniejsze i wydzielenie drogi mieszczą się w zakresie czynności w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Sąd podkreślił, że „brak jest nie tylko prawnych, ale i racjonalnych podstaw, aby przyjąć, że sprzedaż dokonywana w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie może wiązać się z działaniami zmierzającymi do uzyskania przez sprzedającego korzystnej ceny poprzez ustalenie wartości działki oraz udostępnienie informacji o sprzedaży szerokiemu kręgowi podmiotów”.

W innym wyroku z 28 sierpnia 2020 r. Naczelny Sąd Administracyjny, sygn. I FSK 2037/17 słusznie zauważył, że „Przed sprzedażą nieruchomości właściciel może podejmować działania przygotowawcze, np. w przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego wystąpić o wydanie decyzji w sprawie warunków zagospodarowania nieruchomości, wystąpić o zatwierdzenie podziału nieruchomości na mniejsze działki budowlane i doprowadzenie do wydzielenia działki pod drogę, oraz inicjowania postępowania administracyjne w sprawie zmiany funkcji nieruchomości z rolnej na budowlaną. Tego rodzaju działania oraz ilość wydzielonych działek, same przez się nie dają podstaw do kwalifikowania, że są one typowe dla działań "handlowca", tj. podatnika podatku od towarów i usług”.

Ponadto, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 lipca 2020 r., I FSK 1888/17, podkreślił, że „za aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami nie można uznać zamiaru umieszczenia ogłoszenia na portalu internetowym lub skorzystania z usług biura nieruchomości. Tego rodzaju czynności są standardowymi czynności podejmowanymi przez osoby zamierzające dokonać sprzedaży nieruchomości. Samo umieszczenie ogłoszenia na wyspecjalizowanym portalu internetowym nie jest przejawem wykonywania działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Tym bardziej za element prowadzenia działalności gospodarczej nie może być uznana chęć skorzystania z pomocy profesjonalnego podmiotu zajmującego się sprzedażą nieruchomości”.

Z tego też względu, podział Nieruchomości na mniejsze działki, wytyczenie drogi wewnętrznej oraz publikowanie ogłoszeń w Internecie i informowanie znajomych oraz przyjaciół o chęci sprzedaży działek, należy uznać za działania mieszczące się w zakresie czynności w ramach rozporządzenia majątkiem prywatnym.

Podsumowując, Pana zdaniem, zawierając umowę sprzedaży działek wydzielonych z Nieruchomości, będzie Pan rozporządzał majątkiem prywatnym, a tym samym nie będzie Pan działał w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co w konsekwencji spowoduje, że sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Za powyższym przemawia w szczególności fakt, iż:

*   Nieruchomość została nabyta przez Sprzedającego w 2011 r.;
*   Do chwili obecnej nie była wykorzystywana w żaden sposób - ze względy na jej charakter - grunty rolne, ugory niewykorzystywane od wielu lat;
*   Planowana sprzedaż działek składających się na Nieruchomość ma nastąpić w przyszłości, co wskazuje na znaczny odstęp czasu i znacząco różnicuje działania Sprzedawców w stosunku do działań podmiotów zajmujących się zawodowo obrotem nieruchomościami;
*   Sprzedający nie miał i nie ma zamiaru wykorzystywania Nieruchomości w celach zarobkowych, tj. Nieruchomość nie była przedmiotem umów najmu, dzierżawy, ani innych umów o podobnym charakterze;
*   Sprzedający w ramach uprawnień właściciela zmieni jedynie sposób podziału Nieruchomości oraz charakterystykę działek na budowlane, co mieści się w zakresie zarządzania majątkiem prywatnym;
*   Sprzedający nie dokonywał i nie będzie dokonywał żadnych ulepszeń Nieruchomości - nie ogradzał Nieruchomości, ani nie dokonuje jakichkolwiek inwestycji, których celem byłoby zwiększenie atrakcyjności Nieruchomości na potrzeby późniejszej sprzedaży;
*   Sprzedający w celu sprzedaży Nieruchomości planuje podjąć rutynowe działania w postaci poinformowania znajomych i przyjaciół oraz ewentualne zamieszczenia ogłoszeń o sprzedaży w Internecie na ogólnodostępnych portalach, co znacząco różnicuje działanie Sprzedającego w związku z zamiarem sprzedaży działek z Nieruchomości, w stosunku do działań podmiotów zajmujących się zawodowo obrotem nieruchomościami, w szczególności w zakresie profesjonalnego podejścia do sprzedaży nieruchomości (brak działań marketingowych, reklamowych itp.);
*   Działania Sprzedającego nie mają charakteru ciągłego i powtarzalnego - Sprzedający nabył Nieruchomość wiele lat wcześniej, a teraz planuje jedynie sprzedaż majątku prywatnego (nie szuka kolejnych nieruchomości do sprzedaży);
*   Uzyskane ze sprzedaży środki Sprzedający zamierza przeznaczyć na potrzeby prywatne (środki na utrzymanie na emeryturze, ponieważ jako osoba prowadząca działalność gospodarczą przez lata wysokość otrzymywanej emerytury będzie bardzo niska i nie pozwoli na samodzielne utrzymanie się), a nie cele związane z działalnością gospodarczą i nie zamierza takiej działalności prowadzić.

Pragnie Pan wskazać, że prawidłowość Pana stanowiska potwierdzają nie tylko przytoczone orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz sądów administracyjnych, ale także indywidualne interpretacje przepisów podatkowych wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w szczególności:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 października 2020 r. (nr 0112-KDIL1-2.4012.368.2020.5.PM), w której DKIS uznał stanowisko podatnika za prawidłowe. Podatnik wskazywał, że „Uwzględniając powyższe, w świetle zaprezentowanego stanu faktycznego dokonanie podziału nieruchomości na mniejsze działki oraz podejmowane przez Wnioskodawcę czynności odpowiadają zarządowi majątkiem prywatnym, a nie ukierunkowanej na zarobek zorganizowanej działalności. Wnioskodawca nie planuje czynić jakichkolwiek działań mających na celu zwiększenie wartości sprzedawanych przez niego działek, np. uzbrojenie terenu, wyposażenie w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej oraz energetycznej. Planowana sprzedaż nie wpisuje się w aktywność, która byłaby porównywalna do działań podejmowanych przez podmioty trudniące się profesjonalnym obrotem nieruchomościami. Planowana sprzedaż działek nie wpisuje się w katalog czynności, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W świetle powyższego wskazać należy, iż Wnioskodawca dokonując sprzedaży działek gruntu nie działa jako podatnik podatku od towarów i usług, a sprzedaż nieruchomości gruntowych nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 września 2020 r. (nr 0111-KDIB3-3.4012.352.2020.2.MPU) „Zatem przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich”.

Podobnie interpretacja indywidualna z 3 czerwca 2022 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, nr 0114-KDIP1-1.4012.1.144.2022.3.MKA oraz interpretacja indywidualna z 29 stycznia 2021 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, nr 0113-KDIPT1- 3.4012.821.2020.3.OS.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy,

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy,

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy,

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Z przytoczonych regulacji prawnych wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Zatem dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zasadne jest zatem wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, aportu, darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. Trybunał w orzeczeniu tym potwierdził, że dla uznania danego majątku za prywatny, istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot.

Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Zatem „majątek prywatny” to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r. sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny, to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika tego podatku. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym również nieruchomości, jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby osobiste, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działek istotne jest, czy w danej sprawie w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął Pan aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). TSUE orzekł w tej sprawie, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia jednej z wymienionych czynności, tylko wtedy działania Sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Ze wskazanych regulacji należy wywnioskować, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że jest Pan właścicielem nieruchomości gruntowej, rolnej, położonej w miejscowości (…), gmina (…), powiat (…). Od 1 stycznia 2023 r. ma Pan zwieszoną działalność gospodarczą, niemniej figuruje Pan jako czynny podatnik VAT, ponieważ w przeszłości prowadził Pan działalność gospodarczą w zakresie produkcji filmowej i to jest jedyny obszar związany z działalnością w charakterze podatnika VAT. Nieruchomość została nabyta przez Pana w 2011 r. Od momentu nabycia Nieruchomość była nieużytkiem rolnym. W 2015 r. powziął Pan decyzję o przekwalifikowaniu Nieruchomości na budowlaną i podziale. W 2018 r. zakończył Pan proces podziału oraz jednocześnie uzyskania warunków zabudowy dla podzielonych działek, co było wymagane dla przeprowadzenia podziału Nieruchomości na mniejsze działki (powyżej 3000 m2). W 2020 r. ze względu na zbliżający się wiek emerytalny, powziął Pan decyzję o sprzedaży Nieruchomości.

O chęci sprzedaży działek, które składają się na Nieruchomość, informował Pan znajomych oraz rodzinę. Na przestrzeni 2022 i 2023 r. dokonał Pan podziału działek o powierzchni 3000 m2 na działki o powierzchni do 1500 m2 wraz z warunkami zabudowy oraz geodezyjnym wytyczeniem dróg wewnętrznych, co było wymagane przepisami prawa do uzyskania decyzji o podziale działek na mniejsze.

Zatem w tym miejscu należy ustalić, czy dokonując sprzedaży działek będzie Pan działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Analiza przedstawionego opisu sprawy w świetle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, iż w przedmiotowej sprawie nie wystąpią okoliczności, które wykraczałyby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Nie podjął Pan bowiem, w związku z zamiarem sprzedaży działek, ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami, takich jak, np. uzbrojenie terenu – doprowadzenie do niego mediów, ogrodzenie działki/działek. Nie wynajmował, dzierżawił Pan też ww. działek. Nie będzie udzielał Pan nabywcy również żadnych pełnomocnictw, które umożliwiłyby nabywcy działania zwiększające wartość sprzedawanych Nieruchomości. Umowy przedwstępne, które podpisze Pan z nabywcami będą zawierały jedynie podstawowe i wymagane przez prawo postanowienia dotyczące tego, że obie strony zobowiązują się do zawarcia umowy ostatecznej w określonym w przyszłości terminie i o określonej cenie. Nieruchomość nie była w żaden sposób wykorzystywana przez Pana (leżała odłogiem). Poza podziałem geodezyjnym Nieruchomości na działki o nr 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 nie podejmował Pan w stosunku do działek żadnych innych działań mających na celu ich ulepszenie. Nie angażował Pan zatem środków podobnych do wykorzystywanych przez handlowca, tj. nie wykazywał Pan aktywności w przedmiocie zbycia wskazanych we wniosku działek porównywalnych do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Nie podejmował również zorganizowanych działań marketingowych wykraczających poza poinformowanie znajomych i rodziny o chęci sprzedaży Nieruchomości. Prowadzona przez Pana działalność nie ma żadnego związku ze sprzedażą Nieruchomości będących przedmiotem niniejszego wniosku.

Wobec powyższego należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie sprawy, zbycie przez Pana działek, nie będzie stanowić działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej Pana aktywności w przedmiocie zbycia tychże działek, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności).

Konsekwentnie, w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży działek, wystąpi Pan w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarczy stwierdzić jedynie dostawy towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W rozpatrywanej sprawie sprzedaż działek, należy uznać za czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W związku z tym, będzie Pan korzystał z przysługującego Mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Zatem, sprzedaż działek należy uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia Pana cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży działek, co w konsekwencji pozbawia sprzedaż tych działek cech czynności podlegających opodatkowaniu.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).