Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-46/14-3/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-03-28
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego udostępniania Obiektów będących przedmiotem wniosku.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; obiekt-obiekt sportowy; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatek-podatek naliczony; proporcja; udostępnienie-udostępnienie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o., przedstawione we wniosku z 10 stycznia 2014 r. (data wpływu 16 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego udostępniania Obiektów będących przedmiotem wniosku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego udostępniania Obiektów będących przedmiotem wniosku.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej także: Spółka, OSiR) jest komunalną spółką z o.o. realizującą zadania w dziedzinie edukacji, wychowania, kultury, kultury fizycznej, sportu i rekreacji m.in. poprzez udostępnianie Obiektów (szczegółowo wymienionych i opisanych w dalszej części stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

OSiR otrzymał przedmiotowe Obiekty od Gminy do czasowego korzystania za wynagrodzeniem (składającym się z czynszu oraz prowizji od przychodu OSiR zrealizowanego w danym okresie rozliczeniowym w związku z wykorzystaniem danego Obiektu) na podstawie umowy operatorskiej (usługa opodatkowana VAT). Obiekty, będące własnością Gminy, zostały udostępniane przez Gminę w pakiecie, bez podziału na poszczególne Obiekty.

W rezultacie OSiR ponosi koszty w postaci czynszu za korzystanie z przedmiotowych Obiektów, koszty wynagrodzenia prowizyjnego na rzecz Gminy od przychodów realizowanych na Obiektach oraz koszty utrzymania Obiektów (media, utrzymanie obiektów w należytym stanie), zwane dalej razem: „wydatkami związanymi z korzystaniem z Obiektów”. Wydatki związane z korzystaniem Obiektów, są udokumentowane wystawionymi na OSiR fakturami (z wykazanym podatkiem VAT).

Spółka wykorzystuje Obiekty do działalności opodatkowanej VAT polegającej w szczególności na:

*   najmie powierzchni reklamowych,
*   najmie powierzchni usługowych,
*   udostępnianiu Obiektów na podstawie biletów wstępu,
*   najmie Obiektów na imprezy zamknięte,
*   organizacji zajęć sportowych.

Dodatkowo OSiR wykorzystuje powierzchnie Obiektów do reklamy i promocji świadczonych przez siebie usług odpłatnych (opodatkowanych VAT).

Korzystanie z niektórych Obiektów (szczegółowo wymienione poniżej) umożliwione jest nieodpłatnie.

Celem Spółki jest administrowanie jak największą ilością Obiektów o przeznaczeniu sportowym lub rekreacyjnym znajdujących się na terenie działalności Spółki. Zarządzanie Obiektami o zróżnicowanym charakterze, zarówno tymi na które wstęp możliwy jest odpłatnie jak i nieodpłatnie związanymi z dyscyplinami drużynowymi, jak i indywidualnymi, daje możliwość zbudowania kompleksowej oferty dla klientów. Dzięki szerokiemu zakresowi usług, Spółka może realizować zadania związane z jej działalnością oraz uzyskiwać większe przychody, zarówno z udostępniania Obiektów, jak i wynajmu powierzchni reklamowych.

W związku z wykorzystywaniem Obiektów, Spółka nie wykonuje czynności zwolnionych z VAT.

OSiR nie jest w stanie jednoznacznie przyporządkować wydatków związanych z korzystaniem z Obiektów do czynności opodatkowanych (odpłatnych) oraz do innych czynności pozostających poza zakresem VAT (nieodpłatnych).

Spółka udostępnia następujące Obiekty:

1.  Kompleks sportowy W skład kompleksu sportowego wchodzą:
    1.  Hala sportowo-widowiskowa Hala jest Obiektem wielofunkcyjnym, pozwalającym na uprawianie wielu dyscyplin sportu m.in.: koszykówki, piłki ręcznej, piłki siatkowej, badmintona, halowej piłki nożnej oraz umożliwia organizowanie imprez kulturalnych i sportowych, a także wystaw, targów oraz innych przedsięwzięć z udziałem do 2000 osób. W budynku znajdują się także inne pomieszczenia o przeznaczeniu sportowym. Są to siłownia i sala ćwiczeń – zwana „zieloną salą”, w której prowadzone są zajęcia ruchowe, tj. fitness, aerobik, zumba oraz sztuki walki. „(…) sala” może być ponadto wynajmowana podmiotom zewnętrznym organizującym różnego rodzaju spotkania, prezentacje, konferencje itp. Spółka udostępnia również powierzchnię reklamową Obiektu przedsiębiorcom prywatnym. Wszystkie usługi są świadczone odpłatnie (czynności opodatkowane VAT).
    2.  Wodne Centrum Rekreacji Wodne Centrum Rekreacji (dalej także WCR) jest integralną częścią kompleksu sportowego. Użytkownicy pływalni mają do dyspozycji basen sportowy o długości 25 metrów, basen rekreacyjny wyposażony w gejzery i bicze wodne, jacuzzi, brodzik, zjeżdżalnię oraz sauny – fińską i parową. Klienci WCR w ramach opłaty za bilet wstępu, mogą korzystać z szatni, przebieralni, WC oraz natrysków. Za wstęp na pływalnię, zajęcia z nauki pływania i inne zajęcia organizowane na terenie obiektu pobierane są opłaty w wysokości określonej w cenniku (czynności opodatkowane VAT). Na terenie WCR znajduje się bar oraz sklep z artykułami pływackimi, który oddany jest w dzierżawę podmiotom trzecim. Ponadto, na terenie basenu Spółka dzierżawi lokal przedsiębiorcy, w celu prowadzenia przez niego studia urody (świadczącego usługi masażu oraz solarium).
    3.  „Blisko boisko” – boisko ze sztuczną nawierzchnią Z nowoczesnego Obiektu korzystać mogą wszyscy zainteresowani uprawianiem sportu. Głównym przeznaczeniem obiektu jest gra w piłkę nożną, choć jego struktura nie wyklucza wykonywania innych form aktywności fizycznej. Boisko jest użytkowane przez Zespół Szkół Podstawowo-Gimnazjalnych (za których użytkowanie uiszcza opłaty), ale murawa jest dostępna także nieodpłatnie dla potencjalnych klientów OSiR poza godzinami szkolnymi i w dni wolne. OSiR wykorzystuje powierzchnie Obiektu do reklamy i promocji świadczonych przez siebie usług. Spółka wynajmuje również powierzchnie reklamowe na Obiekcie podmiotom prywatnym, zatem realizuje sprzedaż opodatkowaną VAT.
2.  Kompleks sportowo-rekreacyjny Wszystkie Obiekty wchodzące w skład kompleksu leżą w bezpośredniej bliskości obok siebie. Kompleks stanowi funkcjonalną całość, jest odgrodzony płotem, wejście na jego teren jest możliwe jedynie przez bramę główną. W skład kompleksu sportowo-rekreacyjnego wchodzą:
    1.  Basen odkryty Basen odkryty jest czynny w okresie letnim. Za wstęp na teren Obiektu pobierane są opłaty określone w cenniku (czynność opodatkowana VAT). Użytkownicy w ramach biletu mogą korzystać z całej infrastruktury basenu, tj. basenu pływackiego, basenu rekreacyjnego, brodzika, boiska do plażowej piłki siatkowej oraz zaplecza sanitarnego. Użytkownicy basenu mogą kupić produkty gastronomiczne w kawiarni letniej usytuowanej w budynku socjalnym na terenie kompleksu.
    2.  Kręgielnia Kręgielnia jest dostępna wyłącznie po wcześniejszej rezerwacji telefonicznej. Obiekt składa się z 4-torowego pola do gry, widowni, szatni oraz toalety i natrysku. Za możliwość użytkowania kręgielni pobierana jest opłata wg cennika (czynność opodatkowana VAT).
    3.  Stadion sportowy Na Obiekt składają się: trybuna na ok. 600 miejsc siedzących, boisko do piłki nożnej, bieżnia lekkoatletyczna, skocznia do skoków w dal oraz rzutnia do pchania kulą. Obiekt jest udostępniany odpłatnie (czynność opodatkowana VAT) na organizację zawodów sportowych, festynów itp. W każdej chwili zainteresowany przedsiębiorca może wynająć stadion na potrzeby organizacji imprezy firmowej, meczu itp. Wnioskodawca ponadto wykorzystuje stadion do organizacji imprez masowych przy tej okazji uzyskuje przychody z tytułu sprzedaży biletów wstępu na imprezę lub z wynajmu miejsca na prowadzenie w czasie imprezy działalności handlowej bądź usługowej.
    4.  Skatepark Wstęp na Skatepark jest nieodpłatny, co w założeniu ma podnosić atrakcyjność kompleksu jako całości. Skatepark oprócz funkcji rekreacyjno-sportowej pełni również funkcję reklamową – na terenie Obiektu znajdują się banery reklamowe zachęcające do korzystania z innych, odpłatnych Obiektów Wnioskodawcy. Obiekt pełni również funkcję reklamową (oferowany jest odpłatny najem powierzchni reklamowych – czynność opodatkowana VAT). Poza tym Wnioskodawca zamierza nieodpłatnie i odpłatnie udostępniać Obiekt firmom produkującym sprzęt sportowy lub odzież na cele organizacji zawodów – organizatorzy sponsorują nagrody w postaci sprzętu sportowego czy odzieży, w zamian otrzymując szansę na promocję swoich produktów. Podczas trwania zawodów reklamowane będą odpłatne usługi OSiR, wręczane będą widowni bony zniżkowe na karnety (siłownia, pływalnia), organizowane będą quizy czy konkursy, w których wygrać można karnety na siłownię/basen. Osoby nabywające karnet na basen czy siłownię mają prawo pierwszeństwa wstępu na teren skateparku oraz jego ewentualnej rezerwacji – forma biletu łączonego ma wpłynąć na podniesienie jego atrakcyjności. Ze względu na powyższe, mimo że wstęp na Obiekt jest nieodpłatny, wykorzystywany on jest do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a także w sposób pośredni wpływa na pozostałą działalnością opodatkowaną VAT Spółki. Wnioskodawca w przyszłości – po zakończeniu okresu promocyjnego – zamierza udostępniać obiekt odpłatnie.
    5.  Bulodrom Na terenie kompleksu znajduje się bulodrom, czyli plac do grania w Petanque – tradycyjnej francuskiej gry towarzyskiej z elementami zręcznościowymi, popularnie nazywaną petanka, gra w bule lub gra w kule. U instruktora OSiR można wypożyczyć bule, a na tablicy przy torze przeczytać zasady gry. Chętni do uprawiania tego sportu nie są zobligowani do ponoszenia opłat. Bulodrom znajduje się w bezpośrednim sąsiedztwie z takimi Obiektami jak basen odkryty, czy stadion sportowy, co w założeniu ma podnosić atrakcyjność kompleksu sportowo-rekreacyjnego jako całość zachęcić klientów do korzystania z niego. Ze względu na powyższe, mimo że samo korzystanie z bulodromu jest nieodpłatne, w sposób pośredni jest on wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych VAT Spółki. Wnioskodawca w przyszłości – po zakończeniu okresu promocyjnego – zamierza udostępniać obiekt odpłatnie.
    6.  Kompleks „Moje boisko – Orlik 2012” Na terenie Obiektu znajdują się dwa boiska ze sztuczną nawierzchnią oraz zaplecze socjalne. Wstęp na zespół boisk „Moje boisko – Orlik 2012” jest nieodpłatny, co w założeniu ma podnosić atrakcyjność kompleksu jako całości. Dodatkowo Wnioskodawca, wykorzystując przestrzeń Obiektu (m.in. wysokie ogrodzenie), wynajmuje odpłatnie powierzchnie reklamową (czynność opodatkowana VAT). Poza tym, Wnioskodawca wykorzystuje Obiekt do promowania własnych usług świadczonych odpłatnie. Ze względu na powyższe, mimo że wstęp na Obiekt jest nieodpłatny, wykorzystywany on jest do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a także, w sposób pośredni, wpływa na pozostałą działalnością opodatkowaną VAT Spółki.
    7.  Parking Parking, znajdujący się na terenie kompleksu sportowo-rekreacyjnego przeznaczony jest dla klientów Wnioskodawcy. Każdy użytkownik Obiektów na terenie kompleksu ma prawo do zaparkowania pojazdu na parkingu bez ponoszenia dodatkowych opłat. Wskazany sposób funkcjonowania parkingu ma w założeniu podnosić atrakcyjność kompleksu sportowo -rekreacyjnego jako całości i zachęcić klientów do korzystania z niego. Ze względu na powyższe, mimo że korzystanie z parkingu jest nieodpłatne, w sposób pośredni jest on wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych VAT Spółki.
    8.  Budynek socjalny Budynek socjalny położony jest na terenie basenu. Znajdują się tam szatnie, natryski i toalety, kawiarnia letnia, a przede wszystkim nowoczesna stacja uzdatniania wody basenowej. Budynek przeznaczony jest głównie dla klientów basenu, kręgielni, kompleksu „Moje boisko – Orlik 2012”, skateparku, bulodromu oraz stadionu sportowego, gdzie mogą się przebrać oraz skorzystać z toalety. Korzystanie z infrastruktury budynku nie jest obwarowane dodatkowymi opłatami. W Obiekcie znajduje się kawiarnia letnia, która jest odpłatnie dzierżawiona podmiotowi trzeciemu (czynność opodatkowana VAT). Ze względu na powyższe, mimo że korzystanie z budynku socjalnego jest nieodpłatne, wykorzystywany on jest do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a także w sposób pośredni wpływa na pozostałą działalnością opodatkowaną VAT Spółki.
3.  Stadiony Sportowe
    1.  Boisko sportowe ze sztuczną nawierzchnią Boisko jest odpłatnie dzierżawione (czynność opodatkowana VAT) klubom sportowym i stowarzyszeniom. W ramach opłaty użytkownicy, oprócz możliwości użytkowania boiska (istnieje możliwość włączenia sztucznego oświetlenia za dodatkową opłatą), mogą korzystać z budynku socjalnego w którym znajdują się 4 szatnie z natryskami dla zawodników, pokój sędziowski, sala konferencyjna oraz pokój do masażu. Obiekt czynny jest przez cały rok (w okresie zimowym jest odśnieżany przez pracowników Wnioskodawcy).
    2.  Boisko piłkarskie z naturalną nawierzchnią OSiR wynajmuje Obiekt lokalnemu klubowi sportowemu (czynność opodatkowana VAT) z prawem do udostępniania powierzchni reklamowych sponsorom klubu i czerpania z tego tytułu zysków. Wnioskodawca wynajmuje Obiekt odpłatnie również innym zainteresowanym podmiotom.
4.  Boiska rekreacyjne na Osiedlu Na terenie osiedla znajdują się dwa sąsiadujące ze sobą boiska ze sztuczną nawierzchnią (do piłki nożnej/ręcznej oraz do piłki koszykowej), ogrodzone wysokim płotem. Wejście na teren Obiektów jest nieodpłatne. Spółka odpłatnie udostępnia powierzchnie reklamowe na powierzchni Obiektu (czynność opodatkowana VAT). Dodatkowo OSiR reklamuje na obiekcie swoje usługi. Ze względu na powyższe, mimo że wstęp na Obiekt jest nieodpłatny, wykorzystywany on jest do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a także w sposób pośredni wpływa na pozostałą działalnością opodatkowaną VAT Spółki.
5.  Siłownia w Parku Miejskim Na infrastrukturę siłowni składają się urządzenia w postaci atlasów do ćwiczeń, biegacza i orbitreka prasy nożnej i wioślarza, steppera i twistera oraz drabinki wraz z podciągiem nóg. Korzystanie z siłowni jest bezpłatne dla wszystkich zainteresowanych tym sposobem aktywności fizycznej. Siłownia stanowi uzupełnienie dla siłowni zlokalizowanej w hali sportowo -widowiskowej na terenie Kompleksu sportowego (opisanego szczegółowo w punkcie 1 powyżej). Amatorzy ćwiczeń siłowych dzięki siłowni na świeżym powietrzu, mają możliwość trenowania przez cały rok. Zadowolenie użytkowników w założeniu ma wpływać na wzrost prestiżu OSiR-u jako dostawcy usług związanych ze sportem, a co za tym idzie, i wpłynąć na wzrost sprzedaży karnetów na siłownię w hali oraz na utrzymanie dotychczasowych klientów. Ponadto Spółka powierza obowiązki „dyżurowania” na siłowni w parku trenerowi fitness zatrudnionemu w hali. Sprawowanie „dyżuru” odbywa się okresowo, w zależności od potrzeb zainteresowania użytkowników. Każdy użytkownik może skorzystać z porady trenera bezpłatnie. Do obowiązków trenera należy sprawowanie ogólnej kontroli nad bezpieczeństwem użytkowników bieżące doradztwo dot. techniki oraz sposobu wykonywania ćwiczeń, porady mające na celu dobranie odpowiedniej suplementacji, jak również promocja odpłatnych usług świadczonych przez OSIR poprzez rozdawanie ulotek użytkownikom i rekomendację ustną, w szczególności zachęcanie do korzystania z odpłatnych usług na siłowni na terenie Kompleksu sportowego. W przyszłości OSiR planuje również organizować zawody siłowe. Spółka będzie bezpłatnie lub odpłatnie udostępniać Obiekt firmom produkującym suplementy dla sportowców, urządzenia do treningu, natomiast firmy te odpowiedzialne będą za organizację zawodów oraz sponsorowanie nagród. Podczas trwania zawodów reklamowane będą odpłatne usługi OSiR, poprzez wręczanie bonów zniżkowych na karnety (siłownia, pływalnia) bądź organizację szybkich quizów czy konkursów w których do wygrania będą karnety na siłownię czy basen. Działania te będą mieć na celu budowanie pozytywnego wizerunku OSiR oraz wzrost przychodów z usług odpłatnych świadczonych przez Spółkę. Ze względu na powyższe, mimo że korzystanie z siłowni w parku miejskim jest nieodpłatne, w sposób pośredni jest ona wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych VAT Spółki.
6.  Boisko w „C” Boisko w „C” jest udostępniane na coroczną organizację dożynek. Wynajem boiska ma charakter odpłatny (czynność opodatkowana VAT). OSIR wynajmuje przedsiębiorcom powierzchnie boiska w celu przygotowania stoiska oraz promocji swoich produktów. Wnioskodawca odpłatnie wynajmuje boisko także w innych celach, tj. na festyny, pikniki rodzinne czy imprezy firmowe. Dodatkowo OSIR podczas imprez reklamuje swoje usługi oraz udostępnia odpłatnie miejsca reklamowe prywatnym przedsiębiorcom.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z umożliwieniem nieodpłatnego korzystania ze wskazanych Obiektów, Spółka jest zobowiązana do uznania, że świadczy odpłatną usługę w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy o VAT i odprowadzenia podatku VAT należnego?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z umożliwieniem nieodpłatnego korzystania ze wskazanych Obiektów, Spółka nie jest zobowiązana do uznania, że świadczy odpłatną usługę w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy o VAT odprowadzenia podatku VAT należnego.

UZASADNIENIE

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają:

*   odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
*   eksport towarów,
*   import towarów na terytorium kraju,
*   wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
*   wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Powyższy przepis wyraźnie wskazuje jakie czynności podlegają opodatkowaniu VAT. W związku z tym, opodatkowanie danej czynności możliwe jest w przypadku uznania jej za czynność podlegającą VAT, wymienioną w katalogu art. 5 ustawy o VAT.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Analizując powyższą regulację należy stwierdzić, że art. 8 ust. 2 ustawy o VAT znajdzie zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy dane świadczenie jest wykonywane do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. W opinii Spółki, nieodpłatne umożliwienie korzystania z Obiektów jest wykonywane w ramach prowadzonej przez nią działalności i w związku z powyższym przepis ten nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sprawie. Celem utworzenia Spółki jest realizacja zadań w dziedzinie edukacji, wychowania, kultury, kultury fizycznej, sportu i rekreacji. Działalność OSiR-u w zakresie nieodpłatnego udostępniania wskazanych Obiektów mieści się w celu, dla którego Spółka została powołana, w związku z tym stanowi nieodpłatne świadczenie usług związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej Spółki. Tak więc nie stanowi czynności opodatkowanej w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Ponadto, pomimo umożliwienia nieodpłatnego korzystania z Obiektów, wykorzystywanie Obiektów ma każdorazowo związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych (w sposób pośredni i bezpośredni np. sprzedaż powierzchni reklamowych, zwiększenie atrakcyjności obiektów udostępnianych odpłatnie etc.), zatem właściwe jest twierdzenie, że nieodpłatne świadczenie usług (umożliwienie bezpłatnego korzystania z Obiektów) każdorazowo ma związek z działalnością Spółki.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, m.in.:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 listopada 2012 r., sygn. ILPP2/443-831/12-4/AK, w której organ stwierdził, że: „wykonana przez Wnioskodawcę nieodpłatna usługa (organizowanie zajęć sportowych) ma niewątpliwie związek z prowadzonym przez Spółkę przedsiębiorstwem. Zatem usługa ta nie stanowi odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, Spółka nie jest zobowiązana do wykazania podatku VAT należnego z tytułu wykonywanej nieodpłatnie usługi”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 października 2012 r., sygn. ILPP2/443-749/12-4/AKr, w której organ stwierdził, że: „w związku z tym, iż Gmina będzie nieodpłatnie udostępniała Centrum na cele gminne czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, z uwagi na jej nieodpłatność oraz fakt, iż nie będzie miał w tym przypadku zastosowania art. 8 ust. ustawy – nieodpłatne wykorzystanie będzie się odbywało w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością (wykonywanie we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność zadań publicznych)”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 sierpnia 2012 r., sygn. ILPP2/443-505/12-5/AD, w której organ stwierdził, że: „w związku z tym, iż Wnioskodawca nieodpłatnie udostępnia halę sportową np. na rzecz szkół, czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, z uwagi na jej nieodpłatność oraz fakt, iż nie ma w tym przypadku zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy – nieodpłatne wykorzystanie odbywa się w związku z prowadzoną przez Zainteresowanego działalnością”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 17 maja 2012 r., sygn. IPTPP1/443-138/12-7/MW, w której organ stwierdził, że: „nieodpłatne świadczenie usług przez Wnioskodawcę polegające na udostępnianiu wiejskich świetlic lokalnej społeczności, będzie odbywało się do celów działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę, tj. realizacji zadań własnych, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o samorządzie gminnym. Tym samym w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy i ww. świadczenia nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 listopada 2011 r., sygn. ITPP1/443-1096b/11/MN, w której organ stwierdził, iż: „Analiza opisanego we wniosku stanu faktycznego na tle powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż użycie towarów (obiektów sportowych) odbywa się do celów działalności Wnioskodawcy. Ze statutu Wnioskodawcy wynika bowiem, że do zakresu prowadzonej działalności należy m.in. udostępnianie bazy sportowej i rekreacyjnej zainteresowanym jednostkom i osobom, w tym: klubom i związkom sportowym, organizacjom kultury fizycznej turystyki, fundacjom, organizacjom społecznym i zawodowym, szkołom, uczelniom, zakładom pracy i osobom prywatnym, a także prowadzenie działalności służącej upowszechnianiu kultury fizycznej i turystyki. W takich okolicznościach trudno jest bowiem uznać, iż nieodpłatne udostępnianie obiektów sportowych stanowi użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Biorąc powyższe pod uwagę, ww. nieodpłatne udostępnianie obiektów sportowych nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 marca 2011 r., sygn. ILPP2/443-1968/10-2/MR, w której organ podatkowy stwierdził, że: „bezpłatne zapewnienie przez MOSiR wstępu na basen uczniom, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi nieodpłatne świadczenie usług. Jednakże w opisanej sytuacji nie jest spełniony drugi warunek, aby ww. czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż w związku z wykonaniem przedmiotowych usług wynikających z zadań statutowych występuje związek z prowadzonym przedsiębiorstwem. W związku powyższym stwierdzić należy, iż zapewnienie wstępu na basen uczniom jest związane prowadzonym przedsiębiorstwem, tym samym czynność ta nie może być traktowana jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy. W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania ww. przepis ustawy, a czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w myśl art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne przekazanie towarów i nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

‒ jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W myśl art. 7 ust. 3 ustawy – przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy – za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zatem opodatkowaniu podlegać powinno, jako odpłatne świadczenie usług, użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza (w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników), jeżeli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, w całości lub w części, przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych. Tylko łączne zaistnienie ww. przesłanek umożliwia zastosowanie fikcji prawnej i objęcie zakresem opodatkowania VAT usług świadczonych nieodpłatnie. Jeśli jeden z tych warunków nie jest spełniony Wnioskodawca nie powinien opodatkowywać takiego nieodpłatnego świadczenia usług.

Zauważyć należy, że dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej przepisu istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Ponadto wskazać należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega nieodpłatne świadczenie usług (inne niż wskazane w pkt 1) na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika, bez względu na to czy podatnikowi przysługiwało, czy też nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że nieodpłatne przekazanie towarów stanowi dostawę tylko wtedy, gdy powoduje przeniesienie prawa do rozporządzania wydanymi towarami jak właściciel. W analizowanej sprawie nie można mówić o przeniesieniu prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a tym samym o dostawie towarów. W konsekwencji wykorzystanie towarów w pewnej części także do zdarzeń spoza zakresu ustawy o podatku od towarów i usług nie stanowi dostawy, o której mowa w art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Z kolei, by uznać dane świadczenie za opodatkowane podatkiem VAT musi ono być odpłatne w myśl art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bądź też nieodpłatne, ale spełniające warunki wynikające z art. 8 ust. 2 ustawy. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie podlega opodatkowaniu, w świetle art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka, OSiR) jest komunalną spółką z o.o. realizującą zadania w dziedzinie edukacji, wychowania, kultury, kultury fizycznej, sportu i rekreacji m.in. poprzez udostępnianie Obiektów. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. OSiR otrzymał przedmiotowe Obiekty od Gminy do czasowego korzystania za wynagrodzeniem (składającym się z czynszu oraz prowizji od przychodu OSiR zrealizowanego w danym okresie rozliczeniowym w związku z wykorzystaniem danego Obiektu) na podstawie umowy operatorskiej (usługa opodatkowana VAT). Obiekty, będące własnością Gminy, zostały udostępniane przez Gminę w pakiecie, bez podziału na poszczególne Obiekty. W rezultacie OSiR ponosi koszty w postaci czynszu za korzystanie z przedmiotowych Obiektów, koszty wynagrodzenia prowizyjnego na rzecz Gminy od przychodów realizowanych na Obiektach oraz koszty utrzymania Obiektów (media, utrzymanie obiektów w należytym stanie). Wydatki związane z korzystaniem Obiektów, są udokumentowane wystawionymi na OSiR fakturami (z wykazanym podatkiem VAT). Spółka wykorzystuje Obiekty do działalności opodatkowanej VAT polegającej w szczególności na: najmie powierzchni reklamowych, najmie powierzchni usługowych, udostępnianiu Obiektów na podstawie biletów wstępu, najmie Obiektów na imprezy zamknięte, organizacji zajęć sportowych.

Dodatkowo OSiR wykorzystuje powierzchnie Obiektów do reklamy i promocji świadczonych przez siebie usług odpłatnych (opodatkowanych VAT). Korzystanie z niektórych Obiektów (szczegółowo wymienione poniżej) umożliwione jest nieodpłatnie. Celem Spółki jest administrowanie jak największą ilością Obiektów o przeznaczeniu sportowym lub rekreacyjnym znajdujących się na terenie działalności Spółki. Zarządzanie Obiektami o zróżnicowanym charakterze, zarówno tymi na które wstęp możliwy jest odpłatnie jak i nieodpłatnie związanymi z dyscyplinami drużynowymi, jak i indywidualnymi, daje możliwość zbudowania kompleksowej oferty dla klientów. Dzięki szerokiemu zakresowi usług, Spółka może realizować zadania związane z jej działalnością oraz uzyskiwać większe przychody, zarówno z udostępniania Obiektów, jak i wynajmu powierzchni reklamowych. W związku z wykorzystywaniem Obiektów, Spółka nie wykonuje czynności zwolnionych z VAT.

OSiR nie jest w stanie jednoznacznie przyporządkować wydatków związanych z korzystaniem z Obiektów do czynności opodatkowanych (odpłatnych) oraz do innych czynności pozostających poza zakresem VAT (nieodpłatnych). Spółka udostępnia następujące Obiekty:

1.  Kompleks sportowy W skład kompleksu sportowego wchodzą: Hala sportowo-widowiskowa; Wodne Centrum Rekreacji; „Blisko boisko” – boisko ze sztuczną nawierzchnią.
2.  Kompleks sportowo-rekreacyjny W skład kompleksu sportowo-rekreacyjnego wchodzą: Basen odkryty; Kręgielnia; Stadion sportowy; Skatepark; Bulodrom; Kompleks „Moje boisko – Orlik 2012”; Parking; Budynek socjalny.
3.  Stadiony Sportowe: Boisko sportowe ze sztuczną nawierzchnią; Boisko piłkarskie z naturalną nawierzchnią.
4.  Boiska rekreacyjne na Osiedlu
5.  iłownia w Parku Miejskim
6.  Boisko w "C"

W związku z powyższym, wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia obowiązku naliczenia podatku należnego w związku z umożliwieniem nieodpłatnego korzystania ze wskazanych Obiektów.

Należy powtórzyć, że nieodpłatne przekazanie towarów stanowi dostawę tylko wtedy, gdy powoduje przeniesienie prawa do rozporządzania wydanymi towarami jak właściciel. W analizowanej sprawie nie można mówić o przeniesieniu prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a tym samym o dostawie towarów. W konsekwencji, przeznaczenie Obiektów w pewnej części także do nieodpłatnego wykorzystania nie stanowi odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy.

Z kolei, by uznać dane świadczenie za opodatkowane podatkiem VAT musi ono być odpłatne w myśl art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bądź też nieodpłatne, ale spełniające warunki wynikające z art. 8 ust. 2 ustawy. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie podlega opodatkowaniu, w świetle art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia.

W przedmiotowej sprawie należy rozstrzygnąć kwestię, jakiego rodzaju związek ma nieodpłatne udostępnianie Obiektów z prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwem.

Przez świadczenie usług niezwiązanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy rozumieć takie świadczenie usług, które odbywa się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności. Natomiast przez usługi związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, należy rozumieć te usługi, które są wykonywane nieodpłatnie w związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej podmiotu, potrzebami związanymi z funkcjonowaniem prowadzonego przedsiębiorstwa. W tym więc aspekcie winny być rozpatrywane działania podejmowane przez podmiot. A zatem, jeśli podjęte przez podmiot działania mają na celu przyniesienie korzyści prowadzonej działalności gospodarczej, tym samym są związane z jej prowadzeniem, a więc, jak to określa art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cyt. ustawy).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest komunalną spółką z o.o. realizującą zadania w dziedzinie edukacji, wychowania, kultury, kultury fizycznej, sportu i rekreacji m.in. poprzez udostępnianie Obiektów. OSiR otrzymał przedmiotowe Obiekty od Gminy do czasowego korzystania za wynagrodzeniem na podstawie umowy operatorskiej. Obiekty, będące własnością Gminy, zostały udostępniane przez Gminę w pakiecie, bez podziału na poszczególne Obiekty. Z opisanej sytuacji wynika, że nieodpłatne umożliwienie korzystania z Obiektów jest wykonywane w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności, bowiem udostępniając przedmiotowe Obiekty OSiR realizuje zadania w dziedzinie edukacji, wychowania, kultury, kultury fizycznej, sportu i rekreacji. Działalność OSiR-u w zakresie nieodpłatnego udostępniania wskazanych Obiektów mieści się w celu, dla którego Spółka została powołana, w związku z tym stanowi nieodpłatne świadczenie usług związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej Spółki.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w związku z tym, że Wnioskodawca nieodpłatnie udostępnia Obiekty będące przedmiotem wniosku, czynność ta nie podlega/nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, z uwagi na jej nieodpłatność oraz fakt, że nie ma w tym przypadku zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy – nieodpłatne wykorzystanie odbywa się w związku z prowadzoną przez Zainteresowanego działalnością. W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do naliczania podatku należnego z tego tytułu.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego udostępniania Obiektów będących przedmiotem wniosku. Natomiast w pozostałym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.