Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-3.4010.199.2018.2.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-03
Teza: Uznanie wydatków na usługi prawne za objęte zakresem art. 15e ust. 1 updop.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; usługi-usługi o charakterze niematerialnym; usługi-usługi prawnicze
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2018 r. (data wpływu 3 lipca 2018 r.) uzupełnionym w dniu 21 sierpnia 2018 r. (data wpływu 21 sierpnia 2018 r.) na wezwanie z dnia 14 sierpnia 2018 r. Nr 0114-KDIP2-3.4010.199.2018.1.KK o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania czy usługi prawne świadczone na rzecz Wnioskodawcy przez Usługodawcę będą objęte zakresem art. 15e ust. 1 – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania czy usługi prawne świadczone na rzecz Wnioskodawcy przez Usługodawcę będą objęte zakresem art. 15e ust. 1.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Sp. z o.o. z siedzibą na terenie kraju, (zwana dalej - "Spółką lub Wnioskodawcą") nabywa usługi prawne, obejmujące zarówno usługi doradztwa prawnego jak i reprezentacji, sklasyfikowane w PKWiU z 2015 r. w sekcji M w dziale 69, symbol 69.1 "Usługi prawne", w PKWiU z 2008 r. w sekcji M w dziale 69, symbol 69.1 "Usługi prawne".

Usługi te świadczone są na rzecz Wnioskodawcy zarówno przez podmioty trzecie, niepowiązane w rozumieniu art. 11 Ustawy CIT jak i przez podmiot powiązany pośrednio w rozumieniu art. 11 Ustawy CIT, tj. przez Spółkę B. Sp. z o.o. (zwaną dalej - "Usługodawcą"), osobę prawną z siedzibą na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, o przeważającym zakresie działalności 69.10.Z - "Działalność prawnicza".

Usługodawca świadczy usługi prawne na rzecz Wnioskodawcy poprzez zatrudnionych pracowników − tj. radców prawnych lub poprzez podwykonawców tj. radców prawnych i adwokatów działających jako osoby fizyczne prowadzące samodzielnie działalność gospodarczą. Wnioskodawca w zakresie usług reprezentacji prawnej udziela pełnomocnictw imiennych radcom prawnym lub adwokatom do działania w jego imieniu i ze skutkiem prawnym dla niego.

Nabywane przez Wnioskodawcę usługi prawne stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, które co do zasady są potrącalne podatkowo w dacie ich poniesienia, tj. w momencie ich ujęcia w księgach rachunkowych (zaksięgowania) na podstawie otrzymanej faktury – zgodnie z art. 15 ust. 4d w związku z ust. 4e Ustawy CIT. Wnioskodawca ani Usługodawca nie wchodzą w skład podatkowej grupy kapitałowej w rozumieniu art. 1a Ustawy CIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy usługi prawne świadczone na rzecz Wnioskodawcy przez Usługodawcę, jak przedstawiono w opisie stanu faktycznego są objęte zakresem art. 15e ust. 1 Ustawy CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi prawne, sklasyfikowane w są w sekcji M, w dziale 69 PKWiU zarówno z 2008 r. jak i 2015 r., nie zostały wymienione przez ustawodawcę w katalogu usług objętych zakresem art. 15e ust. 1 pkt 1-3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 ze zm., dalej: „ustawa CIT”), a co za tym idzie nie podlegają wyłączaniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie limitów wskazanych w przepisie art. 15e Ustawy CIT.

Grupowania w ramach klasy „usługi prawne” obejmują co do zasady „usługi doradztwa prawnego i reprezentacji” w poszczególnych dziedzinach prawa (karne, cywilne, pracy, handlowe), usługi prawne dotyczące patentów, praw autorskich i pozostałych praw własności intelektualnej, usługi notarialne, usługi arbitrażowe i pojednawcze, usługi prawne związane z aukcjami oraz pozostałe usługi prawne.

To ostatnie grupowanie obejmuje z kolei usługi związane z przechowywaniem depozytów, usługi zabezpieczania praw rzeczowych na nieruchomościach oraz usługi doradztwa w zakresie praw i obowiązków klientów i pozostałe usługi prawne, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Zakres czynności wykonywanych w ramach świadczenia usług prawnych wynika z aktów prawnych regulujących funkcjonowanie poszczególnych zawodów prawniczych, w szczególności z:

*   Ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych (Dz.U.2017, poz. 1870, t.j. z dnia 09.10.2017 r.) i obejmuje udzielanie porad i konsultacji prawnych, sporządzanie opinii prawnych, opracowywanie projektów aktów prawnych oraz występowanie przed urzędami i sądami w charakterze pełnomocnika lub obrońcy,

*   Ustawy z dnia 26 maja 1982 r. Prawo o adwokaturze (Dz.U.2018, poz. 1184, t.j. z dnia 20.06.2018 r.) i polega na świadczeniu pomocy prawnej t.j. udzielanie porad prawnych, sporządzanie opinii prawnych, opracowywanie projektów aktów prawnych oraz występowanie przed sądami i urzędami.

Wnioskodawca jako uzasadnienie swojego stanowiska wskazuje, że usługi prawne, jako niewymienione expressis verbis w katalogu usług zawartym w przepisie art. 15e Ustawy CIT, nie mogą być rozważane jako objęte tą regulacją na innej podstawie niż tylko ewentualnie jako „świadczenia o podobnym charakterze” do usług wskazanych w art. 15e ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT. Jednakże bazując na wykładni systemowej wewnętrznej oraz wykładni historycznej (analizie przebiegu procesu legislacyjnego w zakresie regulacji z art. 15e Ustawy CIT) należy uznać, iż usługi prawne, w tym doradztwo prawne, nie mieszczą się w kategorii usług objętych regulacją z art. 15e Ustawy CIT. Stanowisko Wnioskodawcy znajduje swoje potwierdzenie również w treści komunikatu wydanego przez Ministerstwo Finansów w dniu 25.04.2018 r. w zakładce "wiadomości/ostrzeżenia i wyjaśnienia podatkowe - adres internetowy jak niżej:

https://www.mf.gov.pl/ministerstwo-finansow/wiadomosci/ostrzezenia-i-wyjasnienia-podatkowe /-/asset\_publisher/M1vU/content/koszty-uzyskania-przychodow-zwiazanych-z-nabyciem-niektorych-rodzajow-uslug-ipraw?redirect=https%3A%2F%2Fwww.mf.gov.pl%2Fministerstwo-finansow%2Fwiadomosci%2Fostrzezenia-i-wyjasnienia-podatkowe%3Fp\_p\_id%3D101 \_INSTANCE\_M1vU%26p\_p\_lifecycle%3D0%26p\_p\_state%3Dnormal%26p\_p\_mode%3Dview%26p\_p\_col\_id%3Dcolumn-2%26p\_p\_col\_count%3D1#p\_p\_id\_101\_INSTANCE\_M1vU\_

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

Rozpatrując nabywane przez Spółkę usługi prawne organ podatkowy ograniczył się w niniejszej interpretacji do przeprowadzenia analizy wydatków ponoszonych przez Spółkę pod kątem możliwości zastosowania postanowień art. 15e updop, a nie do kwestii spełnienia warunków ogólnych uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu.

Stosownie do art. 15e ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1.  usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
2.  wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
3.  przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

− poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11, lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 9a ust. 6, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Dyspozycją powyższego przepisu objęte są te podmioty, które są podmiotami powiązanymi oraz świadczą usługi wymienione w tym przepisie. Podkreślenia wymaga, że oba te warunki muszą być spełnione łącznie.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o PDOP, jeżeli:

1.  osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem krajowym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
2.  osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem zagranicznym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo
3.  ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów

– i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu sprawy, Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabywa usługi prawne, obejmujące zarówno usługi doradztwa prawnego jak i reprezentacji, sklasyfikowane w PKWiU z 2015 r. w sekcji M w dziale 69, symbol 69.1 "Usługi prawne", w PKWiU z 2008 r. w sekcji M w dziale 69, symbol 69.1 "Usługi prawne".

Usługi te świadczone są na rzecz Wnioskodawcy zarówno przez podmioty trzecie, niepowiązane w rozumieniu art. 11 Ustawy CIT jak i przez podmiot powiązany pośrednio w rozumieniu art. 11 Ustawy CIT, tj. przez osobę prawną z siedzibą na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, o przeważającym zakresie działalności 69.10.Z – „Działalność prawnicza”. Usługodawca świadczy usługi prawne na rzecz Wnioskodawcy poprzez zatrudnionych pracowników - tj. radców prawnych lub poprzez podwykonawców tj. radców prawnych i adwokatów działających jako osoby fizyczne prowadzące samodzielnie działalność gospodarczą. Wnioskodawca w zakresie usług reprezentacji prawnej udziela pełnomocnictw imiennych radcom prawnym lub adwokatom do działania w jego imieniu i ze skutkiem prawnym dla niego.

Pojęcia „usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze” użyte w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop nie obejmują opisanych we wniosku usług prawnych. Usługi prawne nabywane przez Wnioskodawcę, nie są też podobne do usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze. Świadczone na rzecz Wnioskodawcy usługi prawne nie posiadają bowiem żadnych cech wspólnych z ww. świadczeniami.

Jednocześnie z wyjaśnień Ministerstwa Finansów − komunikat z dnia 24 kwietnia 2018 r. dotyczący kosztów uzyskania przychodów związanych z nabyciem niektórych rodzajów usług i praw − wynika, że w katalogu usług objętych zakresem art. 15e ust. 1 pkt 1 updop nie zostały wymienione usługi prawne.

Usługi prawne, jako nie wymienione expressis verbis w katalogu usług zawartym w komentowanym przepisie, nie mogą być rozważane jako objęte tą regulacją na innej podstawie niż tylko jako „świadczenia podobne” do usług wskazanych w art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Jednakże bazując na wykładni systemowej wewnętrznej oraz wykładni historycznej (analizie przebiegu procesu legislacyjnego w zakresie regulacji z art. 15e ustawy o CIT) należy uznać, że usługi prawne nie mieszczą się w kategorii usług objętych regulacją art. 15e ustawy o CIT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że usługi prawne nie podlegają ograniczeniu określonemu w art. 15e ust. 1 updop w zakresie ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.