Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-693/11-4/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-08-11
Teza: Czy kosztem uzyskania przychodów przedsiębiorstwa osoby fizycznej są opłaty leasingowe ponoszone przez firmę w podstawowym okresie trwania umowy leasingowej, w tym opłata wstępna w momencie ich poniesienia?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; księgi-księgi handlowe; leasing-leasing operacyjny; opłata-opłata wstępna; umowa-umowa leasingu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2011 r. (data wpływu 13 maja 2011 r.), uzupełnionym w dniu 10 sierpnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 28 lipca 2011 r. nr ILPB1/415-693/11-2/AO wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 1 sierpnia 2011 r., natomiast w dniu 10 sierpnia 2011 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 8 sierpnia 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Przedsiębiorstwo osoby fizycznej - Wnioskodawcy prowadzi księgi rachunkowe. W tym roku zamierza podpisać umowę leasingu operacyjnego. Umowa spełnia warunki zawarte w art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. ma zostać zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresy amortyzacji, jej przedmiotem są rzeczy ruchome. Okres, na jaki przewiduje się zawarcie umowy leasingu wynosi 180 miesięcy. Suma ustalonych w umowie leasingowej opłat pomniejszona o podatek od towarów i usług odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych. Zgodnie z zapisami umowy leasingu, wstępna rata leasingowa będzie wynosiła 10% wartości przedmiotu leasingu, wartość wykupu 1% tej wartości. Ważność umowy warunkuje zapłata zaliczki na poczet wstępnej raty leasingowej.

Umowa leasingowa zawiera zapis, że odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych dokonuje finansujący, i to on przez cały okres trwania umów leasingu jest właścicielem przedmiotu leasingu.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, iż opłata wstępna, której dotyczy zadane pytanie, nie będzie stanowić zaliczki. Powyższa opłata wstępna jest warunkiem zawarcia umowy leasingu (rozpoczęcia jej realizacji). Opłata wstępna zostanie ujęta w księgach rachunkowych w całości w dacie poniesienia zgodnie z art. 4 ust. 4 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy kosztem uzyskania przychodów przedsiębiorstwa osoby fizycznej są opłaty leasingowe ponoszone przez firmę w podstawowym okresie trwania umowy leasingowej, w tym opłata wstępna w momencie ich poniesienia?

Zdaniem Wnioskodawcy, opłaty leasingowe do leasingu operacyjnego opisanego we wniosku, spełniające warunki zawarte w art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponoszone przez spółkę w podstawowym okresie trwania umowy leasingu, w tym opłata wstępna stanowią koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

Wstępna opłata leasingowa, jako niezwiązana bezpośrednio z przychodem, której opłacenie jest jednak warunkiem zawarcia umowy leasingowej, powinna być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia. Nie są to koszty przekraczające rok podatkowy, gdyż jej poniesienie stanowi warunek zawarcia umowy leasingowej i przystąpienia do tej umowy przez leasingodawcę.

Takie stanowisko zostało wyrażone m.in. w wyroku NSA w Warszawie z dnia 23 marca 2010 r. II FSK 1733/08, w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 2 lutego 2011 r. I SA/Wr 1367/10 oraz w wyroku WSA w Poznaniu z dnia 27 stycznia 2010 r. I SA/Po 1003/09.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 23a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo do używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Z treści art. 23b ust. 1 powołanej ustawy wynika, że opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 tego artykułu, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1.  została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40 % normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości,
2.  suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie natomiast z art. 23b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.),
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143 ze zm.)

– do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f-23h.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawcy prowadzi księgi rachunkowe. Zainteresowany w 2011 roku zamierza podpisać umowę leasingu operacyjnego. Umowa spełnia warunki zawarte w art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z zapisami umowy leasingu, wstępna rata leasingowa będzie wynosiła 10% wartości przedmiotu leasingu, wartość wykupu 1% tej wartości. Opłata wstępna, której dotyczy zadane pytanie, nie będzie stanowić zaliczki i jest warunkiem zawarcia umowy leasingu (rozpoczęcia jej realizacji). Opłata wstępna zostanie ujęta w księgach rachunkowych w całości w dacie poniesienia zgodnie z art. 4 ust. 4 ustawy o rachunkowości.

Konsekwencją prowadzenia przez Wnioskodawcę ksiąg rachunkowych jest obowiązek zaliczania przez Niego wydatków do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z zasadami przewidzianymi w art. 22 ust. 5-5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 22 ust. 5 ww. ustawy, u podatników prowadzących księgi rachunkowe, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

W myśl natomiast art. 22 ust. 5c tejże ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Przy czym, zgodnie z art. 22 ust. 5d cyt. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Jeżeli umowa leasingu w istocie spełnia wszystkie warunki określone w art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to poniesione przez korzystającego opłaty ustalone w umowie leasingu w podstawowym okresie trwania tej umowy, stanowią koszty uzyskania przychodów. Powyższe opłaty związane z umową leasingu operacyjnego stanowią dla leasingobiorcy koszty pośrednie, gdyż nie można ich bezpośrednio powiązać z konkretnymi przychodami uzyskiwanymi przez niego.

Zatem, opłaty leasingowe opłacane przez Wnioskodawcę w okresie trwania umowy dotyczące ściśle określonego czasu, nieprzekraczającego roku podatkowego, winny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie ich poniesienia.

Natomiast wstępnych opłat leasingowych nie można bezpośrednio powiązać z konkretnymi przychodami osiąganymi przez podatnika, gdyż są one uiszczane jednorazowo przed lub przy podpisywaniu umowy leasingowej, ale przed wydaniem przedmiotu leasingu, a ich zapłata jest warunkiem koniecznym do zawarcia lub rozpoczęcia realizacji umowy leasingu. Co do zasady, opłaty o charakterze wstępnym (niezależnie od stosowanego nazewnictwa) pomimo że ponoszone są jednorazowo, dotyczą ściśle określonego okresu wynikającego z umowy leasingu. Zatem bez względu na nazewnictwo (wstępna rata leasingowa, czynsz inicjalny, czynsz zerowy, opłata wstępna, pierwsza opłata, rata zerowa), jeżeli uiszczenie wynikającej z umowy leasingu określonej kwoty jest warunkiem skuteczności tej umowy (jej zawarcia) i wydania przedmiotu leasingu, to z uwagi na tę właśnie rolę, należy przyjąć, że jest to koszt dotyczący całej umowy i ściśle określonego czasu jej trwania, z reguły przekraczającego rok podatkowy.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż skoro na gruncie przedmiotowej sprawy, zapłata wstępnej opłaty leasingowej była warunkiem koniecznym zawarcia umowy i wydania przedmiotu leasingu, to wydatki te dotyczą ściśle określonego okresu trwania umowy leasingu, przekraczającego rok podatkowy.

Jednakże w myśl art. 4 ust. 4 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.), jednostka może w ramach przyjętych zasad (polityki) rachunkowości stosować uproszczenia, jeżeli nie wywiera to istotnie ujemnego wpływu na realizację obowiązku określonego w ust. 1.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca wstępną opłatę leasingową ujmie w księgach rachunkowych zgodnie z ww. art. 4 ust. 4 ustawy o rachunkowości w całości w dacie jej poniesienia.

W związku z powyższym, mając na względzie prawo jednostki do stosowania uproszczeń zgodnie z ww. przepisem ustawy o rachunkowości oraz o ile w istocie wskazany w opisie zdarzenia przyszłego sposób ujęcia kosztu w księgach rachunkowych jest zgodny z przepisami ww. ustawy o rachunkowości i nie zniekształca ona istotnie wyniku finansowego, Wnioskodawca może wstępną opłatę leasingową jednorazowo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując, kosztem uzyskania przychodów przedsiębiorstwa Wnioskodawcy są opłaty leasingowe ponoszone przez Jego firmę w podstawowym okresie trwania umowy leasingowej, w tym opłata wstępna w momencie ich poniesienia, tj. ujęcia w księgach handlowych.

Zatem, mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe, jednak z innych przyczyn niż wskazane w przedstawionym przez Niego własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego.

Zauważyć należy, iż tut. Organ nie jest uprawniony do oceny prawidłowości ujmowania kosztów dla celów rachunkowych według przyjętej przez Wnioskodawcę metody, gdyż kwestię tą regulują przepisy ustawy o rachunkowości, a zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem tut. Organu podatkowego, tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.