Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.132.2017.1.RSZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-19
Teza: Zastosowanie 8% stawki dla usług sprzedaży kart wstępu na tor gokartowy, sklasyfikowanych zgodnie z PKWiU w grupowaniu 93.11.10.0
Słowa kluczowe: stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 kwietnia 2017 r. (data wpływu 19 kwietnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z 9 maja 2017 r. (data wpływu 16 maja 2017 r.) oraz pismem z 25 maja 2017 r. (data wpływu 31 maja 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 8% stawki dla usług sprzedaży kart wstępu na tor gokartowy, sklasyfikowanych zgodnie z PKWiU w grupowaniu 93.11.10.0 - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony pismem z 9 maja 2017 r. (data wpływu 16 maja 2017 r.) oraz pismem z 25 maja 2017 r. (data wpływu 31 maja 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 8% stawki dla usług sprzedaży kart wstępu na tor gokartowy, sklasyfikowanych zgodnie z PKWiU w grupowaniu 93.11.10.0.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza rozpocząć prowadzenie indywidualnej działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usługi wstępu na tory gokartowe, z możliwością skorzystania z pojazdu silnikowego (gokartu). W tym celu Wnioskodawca będzie najmował tory wyścigowe mieszczące się w zadaszonych halach. Kontrahent Wnioskodawcy będzie dokonywał zakupu biletu wstępu na tor gokartowy, na którym posiada możliwość skorzystania z jednego z dostępnych pojazdów, przystosowanych do wyścigów, organizowanych na tego typu obiektach. Usługa, która będzie świadczona przez Wnioskodawcę klasyfikowana jest jako usługa związana z działalnością torów wyścigowych dla samochodów, psów i koni, które zostały zawarte w grupowaniu PKWiU 93.11.10.0 - usługi związane z działalnością obiektów sportowych. Usługa świadczona przez Wnioskodawcę będzie dokumentowana kartą wstępu na tor wyścigowy, umożliwiającą korzystanie ze znajdujących się na nim pojazdów, spełniających definicję pojazdu samochodowego, tj. pojazdu silnikowego, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h). Wnioskodawca będzie zarejestrowany jako podatnik VAT czynny oraz będzie naliczał podatek od towarów i usług do każdej sprzedanej karty wstępu.

W międzyczasie oczekiwania na odpowiedź Wnioskodawca zarejestruje się jako czynny podatnik VAT i będzie korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy usługi wstępu na tor gokartowy, które będą świadczone przez Wnioskodawcę, sklasyfikowane zgodnie z PKWiU w grupowaniu 93.11.10.0, korzystają z preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 oraz poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.)?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** usługi wstępu na tor gokartowy świadczone w przyszłości przez Wnioskodawcę, sklasyfikowane zgodnie z PKWiU w grupowaniu 93.11.10.0, będą korzystały z preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 oraz poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.). Przepisy podstawowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT: „Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.” Art. 7 ust. 1 tej ustawy wskazuje natomiast, że przed dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel. Świadczeniem usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy jest natomiast każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT: „Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: 1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; 2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; 3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.”

W myśl art. 5a ustawy o VAT: „Towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.” Wnioskodawca zwraca uwagę, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia niejednokrotnie odwołują się do grupowań PKWiU przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych i zwolnień przedmiotowych. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania VAT w stosunku do towarów i usług dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną. Przy wyznaczaniu zakresu stosowania stawek obniżonych, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r., wykorzystywana jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

W dziale 93 tej klasyfikacji, obejmującym „usługi związane ze sportem, rozrywką i rekreacją”, mieszczącym się w Sekcji R wymienione zostały: 93.1 „usługi związane ze sportem" oraz 93.2 „usługi związane z rozrywką i rekreacją”. Natomiast w wyjaśnieniach do PKWiU (dostępnych na stronie www.stat.gov.pl) wskazano, iż grupowanie 93.11.10.0 obejmuje m.in.: „usługi związane z działalnością torów wyścigowych dla samochodów, psów i koni”.

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług dla dostawy towarów i świadczenia usług, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Jednakże na mocy art. 146a pkt 1 i 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, zawarto m.in.: a) w poz. 179 - symbol PKWiU 93.11.10.0 „usługi związane z działalnością obiektów sportowych" oraz b) w poz. 186 - bez względu na symbol PKWiU „pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu”. Zawarte w ww. załączniku objaśnienie wskazuje, iż wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik. Wskazać zatem należy, iż ustawodawca przewidział obniżoną stawkę VAT - 8% dla usług sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU - 93.11.10.0 „usługi związane z działalnością obiektów sportowych”, które umieścił w poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy. Wnioskodawca wskazuje, że poprzez obiekt sportowy, rozumie się samodzielny zwarty zespół urządzeń terenowych oraz budynków przeznaczonych do celów sportowych. Grupowanie to obejmuje usługi związane z działalnością obiektów sportowych na otwartym powietrzu lub halowych obiektów sportowych, takich jak stadiony i areny sportowe, lodowiska, baseny, boiska sportowe, pola golfowe, tory do gry w kręgle, korty tenisowe itp. Tym samym obniżoną stawką podatku VAT będą objęte usługi związane z udostępnianiem obiektu sportowego w celu korzystania zgodnie z charakterem obiektu, niezależnie od tego czy celem wstępu będzie rekreacja, czy uprawianie sportu (tj. niezależnie, czy sposób korzystania z obiektu będzie miał charakter czynny lub bierny).

Konkludując, do usług wstępu na tor gokartowy, sklasyfikowanych zgodnie z PKWiU w grupowaniu 93.11.10.0, można stosować obniżoną stawkę VAT 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 oraz poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Interpretacje i orzeczenia

Przedstawione w niniejszym wniosku zdarzenie przyszłe było już poddane interpretacjom indywidualnym, dokonywaną przez Ministra Finansów, w imieniu którego działali Dyrektorzy Izb Skarbowych, jak również trafiło na wokandę Wojewódzkich Sądów Administracyjnych. Do interpretacji tych należą:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 grudnia 2016 r. (znak: 2461-IBPP2.4512.874.2016.1.EJU), w której Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że: „Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca prowadzi działalność wg kodu PKD 93.11.Z w obiekcie sportowym, polegającą na świadczeniu usług związanych z działalnością obiektów sportowych, sklasyfikowaną do grupowania PKWiU 93.11.10.0. Działalność ta obejmuje m. in. sprzedaż biletów wstępu na tor wyścigowy dla gokartów w obiekcie przystosowanym specjalnie do tego rodzaju usług, z możliwością korzystania z jazd gokartem zaklasyfikowaną pod symbolem PKWiU 93.11.10.0. Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że dla opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług obniżoną stawką podatku VAT 8% istotne znaczenie ma klasyfikacja statystyczna. Fakt zidentyfikowania usług pod symbolem PKWiU 93.11.10.0 wskazuje na opodatkowanie sprzedaży biletów wstępu na tor wyścigowy dla gokartów w obiekcie przystosowanym specjalnie do tego rodzaju usług preferencyjną stawką podatku VAT w wysokości 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 w powiązaniu z poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.”
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 czerwca 2016 r. (znak: IBPP2/4512-217/16/JJ), w której Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że: „(\`(...)\`) należy stwierdzić, że dla opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług obniżoną stawką podatku VAT 8% istotne znaczenie ma klasyfikacja statystyczna. Fakt zidentyfikowania przez Wnioskodawcę usług pod symbol PKWiU 93.11.10.0 - usługi związane z działalnością obiektów sportowych, wskazuje na opodatkowanie usług polegających na wynajmie toru gokartowego wraz z udostępnieniem pojazdu (gokarta) celem odbycia jazdy (zarówno rekreacyjnej, jak i w ramach organizowanych zawodów) oraz celem odbycia szkolenia w zakresie jazdy gokartem dla dzieci lub dorosłych, ale również odpłatny wynajem sprzętu sportowego umożliwiającego odbycie ww. jazdy lub szkolenia, preferencyjną stawką podatku VAT w wysokości 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 w powiązaniu z poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.”
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 stycznia 2016 r. (znak: ITPP1/4512-1116/15/BK), w której Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że: „(\`(...)\`) stwierdzić należy, że o ile świadczone przez Wnioskodawcę usługi faktycznie mieszczą się w grupowaniu o symbolu PKWiU 93.11.10.0, to podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 8% - zgodnie z art. 41 ust 2 w zw. z art. 146a pkt 2, jako wymienione w pozycji 179 załącznika nr 3 do ustawy.”
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 20 listopada 2013 r. (znak: IBPP2/443-811/13/RSz), w której Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że: „Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że o ile faktycznie świadczone przez Wnioskodawcę usługi wstępu na tor gokartowy - mieszczą się w PKWiU w grupowaniu 93.11.10.0, a podana klasyfikacja jest prawidłowa - to podlegają one opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT i art. 146a pkt 2 w związku z poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.
*   W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku należało uznać za prawidłowe”.
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 17 maja 2013 r. (znak: IPTPP1/443-189/13-2/MW), w której to Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że: „Biorąc pod uwagę powołane przepisy oraz przedstawione okoliczności sprawy, należy stwierdzić, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi wstępu na tor gokortowy, sklasyfikowane zgodnie z PKWiU w grupowaniu 93.11.10.0, korzystają z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 8% no podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 oraz poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy.”
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 maja 2010 r. (znak: ITPP2/443-156/10/AF), z której to Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że: „Z treści złożonego wniosku wynika, że zamierza Pan rozszerzyć działalność o świadczenie usług rozrywkowych w ramach tzw. parku rozrywki. Będzie on obejmował plac zabaw dla dzieci, park linowy, tor gokartowy i quadowy, teren do gry w paintballa oraz teren do gry w minigolfa. Przedmiotem sprzedaży będą bilety wstępu na ww. obiekty. Odwiedzający park będą mogli wykupić bilet wstępu o różnej wartości. W ramach wydatkowanej kwoty będą mogli korzystać z różnych obiektów, aż do wydatkowania pełnej danej kwoty (wstęp na ww. obiekty będzie wyceniony osobno). Powyższe usługi są sklasyfikowane w PKWiU 92.33.10-00.00. Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że opisane usługi będą podlegały opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 7%.” Wnioskodawca wyjaśnia, że obecna stawka wynosi 8%, przy jednoczesnym braku zmian pozostałych przepisów, wobec czego interpretacja ta znajduje zastosowanie w przedmiotowej sprawie.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają również orzeczenia Wojewódzkich Sądów Administracyjnych. Wśród orzeczeń wymienić należy zwłaszcza:

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 czerwca 2013 r. (sygn. akt: III SA/Wa 126/13), w którym to sąd dokonał wykładni słowa „wstępu", zamieszczonego w załączniku do ustawy o VAT i stwierdził, że: (\`(...)\`) jak prawidłowo oceniła Skarżąca, wyraz "wstęp" oznacza w języku polskim możliwość wejścia gdzieś oraz prawo uczestniczenia w czymś. Próba pozbawienia tego pojęcia treści polegającej na prawie uczestniczenia w jakimś wydarzeniu jest na gruncie językowym sztuczna i nieuprawniona, jest po prostu niezgodna z zasadami języka polskiego, w którym desygnat rzeczownika "wstęp" stanowi nie tylko uprawnienie do przekroczenia jakiejś rzeczywistej lub umownej granicy pomiędzy dwoma miejscami, ale także - już po przekroczeniu tej granicy - uprawnienie do korzystania ze szczególnych właściwości tego miejsca, do którego wstęp został opłacony. W ocenie Sądu, tak jak argumentowała skarżąca, również wykładnia systemowa wewnętrzna nie ogranicza sposobu rozumienia „wstępu” jedynie do „biernego” uczestniczenia w jakiejś imprezie. Skoro bowiem ustawodawca wymienił w poz. 183 tegoż załącznika 3 „Usługi związane z rozrywką i rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne” to biorąc pod uwagę charakter rozrywek w wesołych miasteczkach i parkach rozrywki należy uznać, że „wstęp” do tego typu obiektów obejmuje również aktywne korzystanie ze znajdujących się tam urządzeń typowych w takich miejscach (np. karuzele, strzelnice, kolejki, automaty zręcznościowe itp.), a nie tylko bierne przyglądanie się spektaklom czy pokazom.” Tym samym Sąd uznał stanowisko Skarżącej, wskazującej, iż właściwą stawką w przedmiotowym wypadku jest stawka 8%.
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 28 września 2012 r. (sygn. akt: I SA/Kr 889/12), w którym to sąd stwierdził, że: „W ocenie Sądu, tak jak argumentowała skarżąca, również wykładnia systemowa wewnętrzna nie ogranicza sposobu rozumienia „wstępu” jedynie do „biernego” uczestniczenia w jakiejś imprezie. Skoro bowiem ustawodawca wymienił w poz. 183 tegoż załącznika 3 „Usługi związane z rozrywką i rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu (podkr. Sądu) do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne” to biorąc pod uwagę charakter rozrywek w wesołych miasteczkach i parkach rozrywki należy uznać, że „wstęp” do tego typu obiektów obejmuje również aktywne korzystanie ze znajdujących się tam urządzeń typowych w takich miejscach (np. karuzele, strzelnice, kolejki, automaty zręcznościowe itp.), a nie tylko bierne przyglądanie się spektaklom czy pokazom.”
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 22 listopada 2012 r. (sygn. akt: I SA/Rz 980/12) „Zauważyć także należy, że przecież wstęp do parków rozrywki i wesołych miasteczek, na dyskoteki i sale taneczne (pozycja 183 załącznika do cyt. wyżej ustawy), usługi bibliotek, archiwów, muzeów i pozostałe usługi w zakresie kultury (pozycja 184 załącznika), pozostałe usługi związane z rekreacją (pozycja 186 załącznika) nie może oznaczać biernego zachowania nabywcy biletu - klienta po „dokonaniu wstępu” czyli po wejściu do danego obiektu, bo o ile w bibliotece, w archiwum i w muzeum, klient czyta, wybiera książki, ogląda eksponaty, to już jego zachowanie może być inne przy korzystaniu z „pozostałych usług w zakresie kultury” a jeśli chodzi o wstęp na dyskoteki, sale taneczne, czy właśnie do parku rozrywki to zasady doświadczenia życiowego dają podstawy do stwierdzenia, że klient - nabywca biletu „wstępuje” tam po to, by wykazać się pewną aktywnością, sprawnością fizyczną itd. - a więc trudno uznać, że usługi z tych właśnie pozycji załącznika do ustawy mają dotyczyć opłaty za „bierny wstęp”. Skoro w pozycji 183 załącznika wymieniono właśnie jako zrównane co do opodatkowania takie formy jak wstęp do takich obiektów, w których trudno sobie wyobrazić nabywanie biletów wstępu (opłacania wstępu) tylko za prawo wejścia, to w ocenie Sądu nie jest zasadne stanowisko organu, bo byłoby to nieuprawnionym zawężeniem treści tego załącznika. Chodzi tu bowiem o usługi związane z rozrywką i rekreacją, uszczegółowione co do wstępu do określonych obiektów, których charakter - przedmiot działalności wiąże się z udostępnianiem klientom, wstępującym możliwości aktywnego korzystania z urządzeń - jak w wesołym miasteczku i w parku rozrywki - albo wykorzystania muzyki do aktywnego poruszania się (dyskoteki, sale taneczne), a więc z treści tej pozycji nie można, zdaniem Sądu, wyprowadzić wniosku, że opłata za wstęp dotyczy biernego uczestnictwa, bo takie bierne uczestnictwo pozostaje w oczywistej sprzeczności z rodzajami tych rozrywek i rekreacji. Regułą jest w parku linowym poruszanie się z użyciem określonych urządzeń (np. lin, mostków linowych itd.) a w wesołym miasteczku korzysta się z reguły z karuzeli, strzelnicy itd. a nie „wstępuje” się tam po to, by przyglądać się zabawom i rozrywkom innych osób - co oczywiście dotyczy także dyskotek i sal tanecznych.”

Prezentowaną w niniejszym wniosku interpretację podzielają również praktycy, wypowiadający się na łamach magazynów branżowych, o przedmiotowej kwestii. Wśród nich należy przytoczyć:

*   publikację Rp.pl z dnia 4 stycznia 2017 r., pt.: „Niższa stawka VAT na wyścigi”, w której to autorzy wskazują na kolejne interpretacje podatkowe potwierdzające 8% stawkę VAT za wstęp na tor wyścigowy,
*   publikację Gazety Prawnej z dnia 19 sierpnia 2013 r., pt.: „Absurd podatkowy: Wejście na siłownię - 8 proc., a ćwiczenie na niej - 23%”, w której to autorzy prezentują stanowisko wskazane powyżej w interpretacjach i orzeczeniach, konkludując, że: „Naszym zdaniem zmiana spornego przepisu nie jest niezbędna. Wystarczyłoby, aby jego interpretacja opierała się na całościowej analizie użytych w nim słów, a nie koncentrowała się na jednej z możliwości, najbardziej pasującej do profiskalnego stanowiska organów.”
*   publikację Instytutu Studiów Podatkowych z dnia 21 stycznia 2013 r. (Serwis Prawa Podatkowego), autorstwa Wojciecha Safiana, w którym to autor podkreśla znaczenie orzecznictwa wydanego w sprawach identycznych do sprawy przedmiotowej i wskazuje na dokonaną dotychczas wykładnię przepisów ustawy o VAT.

Całe wypracowane powyżej orzecznictwo wyraźnie wskazuje, iż interpretacja dokonana przez Wnioskodawcę jest prawidłowa, a tym samym stanowisko Wnioskodawcy winno zostać uznane za prawidłowe.

Zasady prawa podatkowego

Wnioskodawca dokonując wykładni przepisów ustawy o VAT kierował się również zasadami prawa podatkowego, przewidzianymi Ordynacją podatkową. Jedną ze wspominanych zasad jest zasada rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika. Jak wskazuje się w piśmiennictwie: „Wykładania systemowa polega na ustaleniu znaczenia interpretowanej normy prawnej ze względu na system, do którego należy. Jedną z reguł wykładni systemowej, istotnej dla przedmiotu niniejszej rozprawy, jest nakaz interpretowania w sposób zgodny z zasadami prawa. Inaczej mówiąc, należy ustalić takie znaczenie normy prawnej, aby nie była sprzeczna z zasadą systemu prawa.” (A. Mariański, Rozstrzyganie wątpliwości na korzyść podatnika. Zasada prawa podatkowego, Warszawa 2009, s. 190). W dalszej części opracowania ten sam autor wskazuje, że: „Uwzględniając powyższe uwarunkowania należy wskazać, że poszukując znaczenia normy prawa podatkowego interpretator korzysta ze „zwykłych” metod interpretacji, a pewnego rodzaju swoistość wykładni prawa podatkowego polega zwłaszcza na wyborze dyrektywy drugiego stopnia, w tym szczególnie jako powinność wybierania rezultatu uzyskanego w drodze wykładni językowej przed wykładnią systemową i funkcjonalną. Dlatego też, zachowując powyższe wymogi zakazu rozszerzania zakresu podmiotowo-przedmiotowego opodatkowania, interpretator musi uwzględnić w procesie wykładni zasadę in dubio pro tributario, także jako swoistą dyrektywę interpretacyjną drugiego stopnia.”

Wspominana zasada rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika (in dubio pro tributario), jest również poddawana częstej analizie przez sądy administracyjne, uchylające niekorzystne dla podatników interpretacje indywidualne. Przykładowo, w jednym z orzeczeń Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skład orzekający orzekł, iż: „Należy zauważyć, iż jedną z podstawowych zasad interpretacji prawa podatkowego jest zasada rozstrzygania wątpliwości interpretacyjnych dotyczących podatkowego stanu faktycznego, czy stanu prawnego na rzecz podatnika (in dubio pro tributario) i zakaz interpretowania takich wątpliwości na korzyść fiskusa (in dubio pro fisco). Z tego względu, mając na uwadze konsekwencje społeczne i ekonomiczne, do jakich może prowadzić określona interpretacja prawa podatkowego i to, że należy wybierać taką interpretację, która prowadzi do konsekwencji najbardziej korzystnych dla podatnika w przypadku złego ustawodawstwa podatkowego, a także odrzucając interpretację prowadzącą do absurdalnych konsekwencji (argumentum ad absurdum) należy stwierdzić, iż niemożliwym jest zastosowanie wobec akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej treści art. 24 updof, w zakresie ustalania jego dochodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie ksiąg rachunkowych spółki komandytowo-akcyjnej.” (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 marca 2010 r., sygn. akt: III SA/Wa 1626/09, publ.: baza orzeczeń NSA).

Przytoczone powyżej orzeczenie odnosi się co prawda do innego stanu faktycznego, jednak wskazuje, w jaki sposób należy interpretować przepisy prawa podatkowego. Wobec powyższego należy wskazać, że wobec wyraźnego wskazania zakresu usług, opodatkowanych niższą stawką podatku, nie należy doszukiwać się innych podstaw, które umożliwiałyby podciągnąć również tego typu usługi pod stawkę wyższą. Taka interpretacja przepisów prawa podatkowego byłaby skrajnie pro fiskalna oraz niezgodna z zasadą zakazu rozstrzygania wątpliwości na korzyść organu podatkowego. Przytoczone interpretacje prawa podatkowego wskazują, że dotychczasowe interpretacje respektowały wspomniane zasady, i nie obciążały dodatkowo podatników, którzy w wypadku interpretacji negatywnych musieliby zwiększyć cenę świadczonej usługi o 15%, co znacząco wpłynęłoby na przychody uzyskiwane na działalności. Taka sytuacja jest w ocenie Wnioskodawcy niedopuszczalna, a kierunek interpretacji winna wyznaczać zasada zakazująca stosowania analogii przepisów prawa podatkowego na niekorzyść podatnika w sytuacji, kiedy ustawa podatkowa nie nakłada wyraźnie wyższej stawki podatku.

*   Wnioskodawca wskazuje ponadto, że wydając interpretację indywidualną Dyrektor Izby Skarbowej winien kierować się już wydanymi interpretacjami w podobnych sprawach. Wnioskodawca ponownie wskazuje, że jego interpretacja przepisów w zaprezentowanych w niniejszym wniosku, znalazła potwierdzenie w dotychczas wydanych interpretacjach, które to przytoczył. Zgodnie z art. 121 § 1 ustawy Ordynacji: „postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.” Jak wskazuje się w literaturze i orzecznictwie, jednym z przejawów złamania zasady zaufania do organów podatkowych jest orzekanie w odmienny sposób w takim samym stanie prawnym przy identycznym stanie faktycznym.
*   Zasygnalizowany problem rozstrzygał również Naczelny Sąd Administracyjny, który stwierdził, że: „zmienność rozstrzygnięć podejmowanych przez organy administracji państwowej obu instancji w tej samej sprawie, przy tym samym stanie faktycznym i prawnym - od negatywnego poprzez pozytywne do znów negatywnego dla skarżącego podważa zasadę zaufania do organów państwa oraz źle kształtuje świadomość i kulturę prawną obywateli.” (Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 czerwca 1994 r., sygn. SA/Wr 98/94, publ.: baza orzeczeń NSA). W innym orzeczeniu Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że: „za godzące w art. 121 § 1 ustawy z dnia 28.8.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) należy uznać dokonywanie różnych ustaleń odnoszących się do tego samego elementu stanu faktycznego sprawy w odrębnych co prawda sprawach podatkowych, niemniej jednak bazujących na tych samych faktach.” (Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 stycznia 2006 r., sygn. akt: I FSK 527/05).
*   Natomiast Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, analizując relację orzecznictwa administracyjnego do interpretacji indywidualnych prawa podatkowego wskazał, że: „Minister Finansów wydając interpretacje indywidualne jest zobowiązany do kierowania się przy ich wydawaniu także orzecznictwem sądów administracyjnych. Zgodnie bowiem z art. 14a Ordynacji podatkowej Minister Finansów dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.” (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 stycznia 2009 r., sygn. III SA/Wa 1916/08, publ. baza orzeczeń NSA).

Podsumowując, wykładnia przepisów dokonana przez Wnioskodawcę, zważywszy na interpretacje indywidualne wydane w podobnych sprawach na bazie przepisów ustawy o VAT oraz powszechnie obowiązujące zasady ogóle wykładni prawa podatkowego, wskazane w Ordynacji podatkowej - winna zostać uznana za prawidłową.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Stosownie do art. 5a ustawy - towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przy wyznaczaniu zakresu stosowania stawek obniżonych, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r., wykorzystywana jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

Stosownie do pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz.Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie m.in. producent, bądź usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu, czy usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania lub przeznaczenia wyrobu, bądź zakresu świadczonych usług.

Stosownie do zapisu art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku. I tak, w myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie z art. 41 ust. 13 ustawy o VAT towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 23%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

W przypadku gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego świadczenia obniżonej stawki, bądź zwolnienia należy je opodatkować według 23% stawki podatku.

W poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy figurują „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych” klasyfikowane w grupowaniu PKWiU 93.11.10.0.

Przez obiekt sportowy rozumieć należy zwarty zespół urządzeń terenowych oraz budynków przeznaczonych do celów sportowych (\`(...)\`).

Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wprowadza się do stosowania w statystyce, ewidencji o dokumentacji oraz rachunkowości, a także w urzędowych rejestrach i systemach informacyjnych administracji publicznej Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU), stanowiącą załącznik do rozporządzenia.

Z przepisów ww. rozporządzenia wynika, że w sekcji R mieszczą się „Usługi kulturalne, rozrywkowe, sportowe i rekreacyjne”.

W dziale 93 „usługi związane ze sportem, rozrywką i rekreacją”, mieszczącym się w sekcji R, wymienione zostały:

*   93.1 Usługi związane ze sportem,
*   93.11 Usługi związane z działalnością obiektów sportowych,
*   93.12 Usługi związane z działalnością klubów sportowych,
*   93.13 Usługi związane z działalnością obiektów służących poprawie kondycji fizycznej,
*   93.19 Pozostałe usługi związane ze sportem.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca zamierza rozpocząć prowadzenie indywidualnej działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usługi wstępu na tory gokartowe, z możliwością skorzystania z pojazdu silnikowego (gokartu). W tym celu Wnioskodawca będzie najmował tory wyścigowe mieszczące się w zadaszonych halach. Kontrahent Wnioskodawcy będzie dokonywał zakupu biletu wstępu na tor gokartowy, na którym posiada możliwość skorzystania z jednego z dostępnych pojazdów, przystosowanych do wyścigów, organizowanych na tego typu obiektach. Usługa, która będzie świadczona przez Wnioskodawcę klasyfikowana jest jako usługa związana z działalnością torów wyścigowych dla samochodów, psów i koni, które zostały zawarte w grupowaniu PKWiU 93.11.10.0 - usługi związane z działalnością obiektów sportowych. Usługa świadczona przez Wnioskodawcę będzie dokumentowana kartą wstępu na tor wyścigowy, umożliwiającą korzystanie ze znajdujących się na nim pojazdów, spełniających definicję pojazdu samochodowego, tj. pojazdu silnikowego, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h). Wnioskodawca będzie zarejestrowany jako podatnik VAT czynny oraz będzie naliczał podatek od towarów i usług do każdej sprzedanej karty wstępu.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że dla opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług obniżoną 8% stawką podatku VAT, istotne znaczenie ma klasyfikacja statystyczna. Fakt zidentyfikowania przez Wnioskodawcę opisanych we wniosku usług, jako mieszczących się w grupowaniu PKWiU 93.11.10.0 - usługi związane z działalnością obiektów sportowych, wskazuje na opodatkowanie tych usług, preferencyjną stawką podatku VAT w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 w powiązaniu z poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Podkreślić należy, że analiza prawidłowości wskazanej przez Wnioskodawcę we wniosku klasyfikacji wykonywanych czynności do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest uprawniony do oceny stanowiska przedstawionego przez Zainteresowanego w zakresie klasyfikacji statystycznej usług będących przedmiotem wniosku.

Ponadto, stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Należy zatem zaznaczyć, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie prawidłowość stawki podatku VAT dla wskazanych we wniosku usług sklasyfikowanych wg PKWiU do grupowania 93.11.10.0. Nie rozstrzyga natomiast poprawności klasyfikacji dla wyżej wymienionych usług. Symbol PKWiU potraktowano jako element stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Wobec powyższego, niniejsza interpretacja wydana została w oparciu o grupowania PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU) lub zmiany stanu prawnego.

Należy też wskazać, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie kwestie będące przedmiotem zapytania i stanowiska Wnioskodawcy. Stąd też podjęta w interpretacji ocena prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy nie odnosi się do tych elementów przedstawionego we wniosku opisu sprawy, które nie zostały objęte zakresem pytania ani stanowiska własnego Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanym będącym stroną postępowania przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.