Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9.8220.2.50.2015.BRT
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2015-04-29
Teza: Opodatkowanie przychodów.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości-zbycie nieruchomości; przychód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 09 kwietnia 2010 r. Nr ILPB1/415-67/10-4/AGr, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 13 stycznia 2010 r. (data wpływu), uzupełnionym dnia 25 marca 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych:

*   w zakresie określenia źródła przychodów z tytułu odpłatnego zbycia składnika majątku, wykorzystywanego w pozarolniczej działalności gospodarczej, niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, **jest prawidłowe;**
*   w pozostałym zakresie, **jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając na podstawie § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 09 kwietnia 2010 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów. Interpretacja wydana została na wniosek Pani z dnia 13 stycznia 2010 r. (data wpływu), uzupełniony dnia 25 marca 2010 r.

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika, że dnia 28 listopada 2005 r. Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem zbyła udział 1/2 części w nieruchomości, którą nabyła przed upływem 5-ciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Nieruchomość tą nabyto do majątku wspólnego współmałżonków. Nieruchomość była zabudowana stacją paliw. Wraz z Wnioskodawczynią i jej mężem nieruchomość tą w udziale 1/2 części nabyło drugie małżeństwo, również do wspólności majątkowej małżeńskiej. Małżeństwo to również sprzedało swój udział w dniu 25 listopada 2005 r. Całą nieruchomość sprzedano za kwotę 80.000,00 zł, z tego na Wnioskodawczynię i na jej męża przypadła kwota 40.000,00 zł.

Nieruchomość ta była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej prowadzonej przez męża Zainteresowanej w formie spółki cywilnej. Drugim ze wspólników spółki cywilnej był mąż z drugiego małżeństwa, które razem z Zainteresowaną i jej mężem zbyło swój udział w nieruchomości. Własność nieruchomości, pomimo że była wykorzystywana do działalności gospodarczej nie była wniesiona do spółki i nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych spółki. Koszty związane z użytkowaniem tej nieruchomości na cele związane z prowadzeniem działalności przez spółkę były księgowane w księdze podatkowej w kosztach spółki, bez amortyzacji środków trwałych.

Mąż Zainteresowanej będąc kawalerem nabył do majątku odrębnego nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym. Przychód uzyskany ze sprzedaży tej nieruchomości w kwocie 40.000,00 zł Wnioskodawczyni wraz z mężem miała zamiar wydać w ciągu 2 lat od sprzedaży nieruchomości na remont budynku mieszkalnego, który jest tylko własnością męża Zainteresowanej. Oświadczenia o wydatkach tej kwoty, w trybie art. 28 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawczyni i jej mąż nie złożyli w urzędzie skarbowym w ciągu 14 dni od dnia sprzedaży.

Dnia 10 lipca 2009 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem złożyła do urzędu skarbowego deklarację PIT-23, w której wykazała, tak samo jak Jej mąż przychód ze sprzedaży 20.000,00 zł., przychód zwolniony z opodatkowania 8.441,29, podstawę opodatkowania 11.569,00 zł i zryczałtowany podatek 1.156,00 zł. Rachunki wystawione na zakup materiałów wykorzystywanych do remontu domu, którego właścicielem jest mąż Wnioskodawczyni stanowiły łączną kwotę 16.882,58 zł, z tego wystawione na nazwisko męża Zainteresowanej 201,90 zł, a na jej nazwisko na kwotę 16.680,68 zł.

W deklaracji Wnioskodawczyni wraz z mężem wydatki podzieliła po 50%. Wydatki Zainteresowana wraz z mężem poniosła w ciągu 2 lat od dnia sprzedaży, tj. w okresie od dnia 27 grudnia 2005 r. do dnia 30 września 2006 r. Na nieruchomości, którą Zainteresowana wraz z mężem zakupiła do majątku wspólnego zabudowaną stacją paliw nie znajdowały się budynki mieszkalne. Następnie tą nieruchomość Wnioskodawczyni wraz z mężem odsprzedała za sumę 40.000,00 zł, a przychód ze sprzedaży Zainteresowana wraz z mężem przeznaczyła na remont budynku mieszkalnego, który Jej mąż nabył będąc kawalerem w 1987 r.

W związku z powyższym zadano pytania:

1.  W jakiej wysokości korzysta ze zwolnienia uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód ze sprzedaży udziału w 1/2 części nieruchomości nabytej razem z mężem do wspólności majątkowej małżeńskiej, który przypada na Zainteresowaną w kwocie 20.000,00 zł, gdy wydatkowała Ona na remont domu męża, w którym z nim mieszka od 1989 r. kwotę 16.680,68 zł., a mąż Zainteresowanej 201,90 zł, faktycznie kwotę Wnioskodawczyni wraz z mężem wydatkowała razem, tylko rachunki są wystawione w większości na Zainteresowaną.
2.  Czy Zainteresowana prawidłowo sporządziła deklarację?
3.  Czy sprzedaż udziału z tej nieruchomości stanowi przychód z działalności gospodarczej męża?

Zdaniem Wnioskodawczyni, pomimo że nie złożyła oświadczenia w terminie o wydatkowaniu na własne cele mieszkaniowe i budynek nie stanowi jej własności, tylko męża ma prawo do skorzystania z ulgi, ponieważ wydatkowała pieniądze uzyskane ze sprzedaży udziału w nieruchomości w kwocie 16.680,68 zł na budynek mieszkalny, w którym mieszka.

Ponieważ Zainteresowana wydatki poniosła razem z mężem, to pomimo że są prawie wszystkie faktury wystawione na Wnioskodawczynię miała Ona prawo wraz z mężem wykazać je po 50%, tj. 8.441,29 zł, każdy z małżonków i deklarację wypełniała wraz z mężem prawidłowo – PIT-23.

Ponieważ udziału we własności nieruchomości nie przeniesiono na spółkę i nie była ujęta w ewidencji środków trwałych spółki, to pomimo że była wykorzystywana do działalności spółki przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w tej nieruchomości nie jest przychodem z działalności spółki art. 14 ust. 2 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Koszty związane z użytkowaniem tej nieruchomości spółka miała prawo zaksięgować w koszty, bo były poniesione w celu osiągnięcia przychodu z działalności gospodarczej.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 09 kwietnia 2010 r. Nr ILPB1/415-67/10-4/AGr, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe stwierdzając m.in., że „(…) skoro przedmiotowa nieruchomość, stanowiąca wspólność ustawowa małżeńską, była wykorzystywana wyłącznie w prowadzonej przez męża Wnioskodawczyni pozarolniczej działalności gospodarczej, to przychód uzyskany z tej sprzedaży w całości będzie przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, a nie ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (\`(...)\`).”

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Interpretacja indywidualna wydana przez organ upoważniony nie jest prawidłowa.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zawiera w art. 10 ust. 1 katalog źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu według zasad określonych dla danego źródła przychodów.

Jednym ze źródeł przychodów określonym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy, za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy, w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r., przychodem z działalności gospodarczej jest również przychód uzyskany z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

– ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Natomiast w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, odrębnym źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit.a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Problematyka, na gruncie przepisów wyżej wymienionej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpowiedniego kwalifikowania do źródła przychodów odpłatnego zbycia rzeczy i praw majątkowych wykorzystywanych w działalności gospodarczej niewprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, była przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych, które nie było jednolite.

Wobec zaistniałej rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych, Naczelny Sąd Administracyjny, w składzie siedmiu sędziów, podjął w dniu 17 lutego 2014 r. uchwałę, sygn. akt II FPS 8/13, w której stwierdził, że „W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2004 r. nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. „a” ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, które nie były ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a które nie stanowią składników majątku wskazanych w art. 14 ust. 2c tej ustawy.”

Po wydaniu uchwały, w przedmiotowym zakresie, ukształtowała się linia orzecznicza sądów administracyjnych np. wyrok NSA z dnia 21 lutego 2014 r. sygn. akt II FSK 408/12, wyrok NSA z dnia 20 marca 2014 r. sygn. akt II FSK 912/12, wyrok NSA z dnia 15 maja 2014 r. sygn. akt II FSK 1426/12, wyrok WSA w Opolu z dnia 04 kwietnia 2014 r. sygn. akt I SA/Op 233/14, wyrok WSA w Krakowie z dnia 10 czerwca 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 288/14, która zgodna jest z podjętą przez NSA uchwałą.

Odnosząc się zatem do opisanego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego stwierdza się, że skoro zabudowana nieruchomość, wykorzystywana przez Wnioskodawczynię na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, to jej odpłatne zbycie nie generuje przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Sprzedaż przedmiotowej nieruchomości należy kwalifikować do źródła przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588, z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Podatek od przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw nabytych do 31 grudnia 2006 r., stosownie do art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Powyższa zasada, zgodnie z art. 28 ust. 2a ustawy, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ustawy. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży m.in. na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 16 ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 1 pkt 32 lit.a), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie. Treść tego przepisu, jednoznacznie wyklucza możliwość zastosowania zwolnienia do przychodów osoby niebędącej jego właścicielem, w rozumieniu ust. 16 art. 21 ustawy, w chwili ponoszenia wydatków na remont i modernizację lokalu. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym np. wyrok NSA z dnia 25 lutego 2014 r. sygn. akt II FSK 94/12, wyrok NSA z dnia 30 września 2014 r. sygn. akt II FSK 2262/12.

Ponadto wskazać należy, iż podatnikiem w podatku dochodowym od osób fizycznych jest każdy z małżonków odrębnie, co wynika z art. 6 ustawy. Natomiast stosownie do art. 8 ustawy, przychody ze wspólnej własności rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku.

W związku z powyższym wydatkowanie uzyskanego przychodu przez Wnioskodawczynię na remont budynku, który nie stanowił jej współwłasności nie daje podstaw do skorzystania z wyżej wymienionego zwolnienia od podatku dochodowego.

Mając powyższe na uwadze stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zaistniałego stanu faktycznego:

*   w zakresie określenia źródła przychodów z tytułu odpłatnego zbycia składnika majątku, wykorzystywanego w pozarolniczej działalności gospodarczej, niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, **jest prawidłowe;**
*   w pozostałym zakresie, **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w każdym czasie.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.