Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-597/08/ICz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-09-15
Teza: Opodatkowanie czynności wykonywanych przez uczestników usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash poolingu) niebędących bankiem.
Słowa kluczowe: banki; cash pooling; obrót; proporcja; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki komandytowej, przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2008r. (data wpływu 24 czerwca 2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez uczestników usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash poolingu) niebędących bankiem - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 czerwca 2008r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych w ramach umowy cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza skorzystać z usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash pooling) oferowanej przez Bank Polska S.A. Pozostałymi uczestnikami cash poolingu są polskie i zagraniczne spółki należące do tej samej grupy kapitałowej co Wnioskodawca, które posiadają rachunki w banku, a ponadto zawarły z tym bankiem umowę dotyczącą cash poolingu. Celem usługi cash poolingu jest zwiększenie efektywności gospodarczej podmiotów uczestniczących w przedsięwzięciu, poprzez odpowiednie wykorzystanie sumy dziennych sald występujących na rachunkach wszystkich spółek z grupy. Funkcjonujący w Banku model cash poolingu oparty jest na następujących zasadach. Każdy z uczestniczących w cash poolingu podmiotów, wśród rachunków posiadanych w Banku, posiada również tzw. rachunek koncentrujący, prowadzony odrębnie dla każdej waluty. Na zakończenie każdego dnia roboczego bank ustala ogólne saldo każdego z uczestników cash poolingu. Ustalenie to następuje poprzez stwierdzenie sald poszczególnych rachunków koncentrujących każdego z uczestników cash poolingu (saldo danego rachunku koncentrującego prowadzonego dla danego uczestnika cash poolingu jest wynikiem operacji dokonywanych w danym dniu na wszystkich jego rachunkach i przeniesienia stanów rachunków na zakończenie tego dnia roboczego na rachunek koncentrujący w danej walucie). W oparciu o powyższe bank stwierdza, który z uczestników cash poolingu na zakończenie danego dnia roboczego posiada saldo dodatnie (tzw. posiadacz dodatni), który zaś posiada saldo ujemne (tzw. posiadacz ujemny). Następnie, na zakończenie danego dnia roboczego, bank przenosi na posiadaczy dodatnich całość lub część wierzytelności, które przysługiwały bankowi wobec posiadaczy ujemnych, otrzymując od posiadaczy dodatnich równowartość tych wierzytelności. Przeniesienie to opiera się bądź na metodzie alokacji proporcjonalnej (polega ona na tym, iż ogólna suma wierzytelności przysługujących bankowi wobec posiadaczy ujemnych jest dzielona proporcjonalnie pomiędzy posiadaczy dodatnich i przelewana na każdego z nich w wysokości wynikającej z dokonania proporcjonalnego podziału), bądź na metodzie alokacji priorytetowej (polega ona na tym, iż ogólna suma wierzytelności przysługujących bankowi wobec posiadaczy ujemnych nie jest dzielona proporcjonalnie pomiędzy posiadaczy dodatnich, lecz poszczególnym rachunkom posiadaczy - w zależności od tego czy saldo na ich rachunku koncentrującym jest dodatnie, czy ujemne - przypisywane są odpowiednie priorytety określone cyfrą wskazujące - dla posiadaczy dodatnich - pierwszeństwo w nabywaniu przez nich wierzytelności; - dla posiadaczy ujemnych - pierwszeństwo w zbywaniu przez bank wierzytelności wobec nich). Na początku następnego dnia roboczego każdy posiadacz dodatni, na rzecz którego w poprzednim dniu roboczym dokonany został przelew wierzytelności, dokonuje zwrotnego przelewu przedmiotowych wierzytelności otrzymując od banku równowartość tych wierzytelności, w wyniku którego ponownie bankowi (a nie - jak przez okres od zakończenia poprzedniego dnia roboczego do rozpoczęcia następnego dnia roboczego - posiadaczowi dodatniemu) przysługują wierzytelności wobec posiadaczy ujemnych.

W efekcie uczestniczenia w cash poolingu spółka, u której w danym dniu wystąpiło na rachunku koncentrującym saldo dodatnie, otrzymuje odsetki wyższe od tych, jakie otrzymałaby w przypadku zdeponowania na rachunku bankowym kwoty w wysokości tego salda, natomiast spółka, u której w danym dniu wystąpiło saldo ujemne, płaci odsetki niższe od tych, jakie zapłaciłaby w przypadku zaciągnięcia w banku kredytu w wysokości tego salda. Od każdej spółki uczestniczącej w cash poolingu (a więc zarówno tej, u której na zakończenie poszczególnych dni roboczych danego miesiąca występowało na rachunku koncentrującym saldo dodatnie, jak i tej, u której na zakończenie poszczególnych dni roboczych danego miesiąca występowało na rachunku koncentrującym saldo ujemne) pobierana jest przez bank prowizja (prowizja ta pobierana jest za cały rok z góry). Wysokość odsetek pobieranych od spółki, u której na zakończenie poszczególnych dni roboczych wystąpiło na rachunku koncentrującym saldo ujemne, jak i prowizja pobierana przez bank od tej spółki, kalkulowane są w ten sposób, iż ich suma jest nie większa niż odsetki, jakie spółka, u której na zakończenie poszczególnych dni roboczych wystąpiło na rachunku koncentrującym saldo ujemne, zapłaciłaby, gdyby zaciągnęła w banku kredyt w wysokości ujemnego salda. Wypłaty odsetek przez spółkę, u której na zakończenie poszczególnych dni roboczych wystąpiło na rachunku koncentrującym saldo ujemne, na rzecz spółki, u której na zakończenie poszczególnych dni roboczych wystąpiło na rachunku koncentrującym saldo dodatnie, dokonuje bank na podstawie zawartej umowy cash poolingu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy czynności uczestników usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash poolingu) niebędących bankiem (tj. deponenta i kredytobiorcy) winny być oceniane poprzez pryzmat podziału na czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od tego podatku bądź niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności uczestników usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash poolingu) niebędących bankiem (tzn. deponenta i kredytobiorcy), nie stanowią usług w rozumieniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, zaś wymienieni uczestnicy są jedynie odbiorcami usługi świadczonej przez bank. Zgodnie z obowiązującą Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług usługami są czynności (będące końcowymi efektami działalności) o charakterze usługowym, świadczone przez podmioty gospodarcze na rzecz innych podmiotów gospodarczych lub na rzecz ludności. Odnosząc powyższą definicję do analizowanej sytuacji dostrzec należy, iż czynności kredytobiorcy i deponenta uczestniczących w cash poolingu nie spełniają powyższych kryteriów. W rzeczywistości bowiem nie świadczą oni usługi, a jedynie korzystają z usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash pooling) świadczonej przez bank. Kwalifikacji tej nie zmienia fakt, iż w ramach korzystania z cash poolingu dokonywane są zwrotne przelewy na bank (wierzytelność posiadacza dodatniego przysługująca mu przez okres od zakończenia poprzedniego dnia roboczego do rozpoczęcia następnego dnia roboczego wobec posiadacza ujemnego jest przy rozpoczęciu następnego dnia roboczego przelewana na bank). Dokonywanie takich przelewów jest warunkiem koniecznym do funkcjonowania cash poolingu opartego na przelewach rzeczywistych, nie oznacza ono jednak, iż deponent i kredytobiorca stają się usługodawcami. Pozostają oni nadal odbiorcami usługi cash poolingu świadczonej przez bank.

Zasadność powyższego stanowiska znajduje pełne potwierdzenie zarówno w wyjaśnieniach udzielanych na tym tle przez organy statystyczne, organy skarbowe, jak i w poglądach prezentowanych w literaturze przedmiotu. Odnośnie stanowisk prezentowanych na tle analizowanego zagadnienia przez organy statystyczne, tytułem przykładu wskazać można opinię Urzędu Statystycznego w Warszawie z dnia 6 grudnia 2002r. stanowiącą odpowiedź na zapytanie dotyczące kwalifikacji czynności wykonywanych przez uczestników innych niż bank w ramach cash poolingu, opartego na modelu stosowanym także przez Bank, Urząd Statystyczny w Warszawie wskazał, iż: „…zgodnie z obowiązującą od dnia 1 lipca 1997 roku Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (Dz. U. nr 42/97 poz. 264 z dnia 29 kwietnia 1997r. z późniejszymi zmianami - Dz. U. nr 92/99 poz. 1045 i Dz. U. nr 12/01 poz. 94) oraz zgodnie z Klasyfikacją Wyrobów i Usług usługi są to czynności (będące końcowymi efektami działalności) o charakterze usługowym, świadczone przez podmioty gospodarcze (jednostki organizacyjne) na rzecz innych podmiotów gospodarczych (jednostek organizacyjnych) lub na rzecz ludności. Opisane czynności klientów banku nie spełniają ww. zasad i nie stanowią usług w rozumieniu Klasyfikacji PKWiU (KWiU)".

Jak wynika z uzasadnienia przytoczonego postanowienia organ statystyczny uznał, iż w przypadku czynności wykonywanych w ramach cash poolingu usługa świadczona jest przez ten podmiot, który organizuje operacje przepływów środków pieniężnych, zaś pozostałe podmioty uczestniczące w dokonywanych operacjach finansowych za pośrednictwem podmiotu organizującego przepływy są jedynie odbiorcami usługi. Zbieżne z powyższym poglądy prezentowane są przez organy skarbowe. Tytułem przykładu można tu wskazać powołane wyżej postanowienie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 25 stycznia 2006r. nr 1472/RPP1/443-62/06/RO, który analizując podatkowe konsekwencje jakie dla podmiotu polskiego wywołuje uczestnictwo w zarządzaniu płynnością finansową w zakresie centralizacji, kontroli oraz administrowania środkami finansowymi organizowanym przez podmiot niemiecki (odpowiadające czynnościom wykonywanym w ramach cash poolingu), potwierdził stanowisko polskiej spółki w zakresie podatku VAT, wskazując, iż nabywane przez nią usługi podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego uznał, że podmiot uczestniczący w cash poolingu, nie będący jego organizatorem, jest jedynie nabywcą usługi świadczonej przez organizatora, nie zaś świadczącym usługę. Także w literaturze przedmiotu wskazuje się, iż podmioty uczestniczące w cash poolingu organizowanym przez bank, nie świadczą usługi, a są jedynie usługobiorcami usługi świadczonej przez bank. Jako przykład można tu wskazać fragmenty artykułu J. Sekity opublikowanego w Biuletynie Instytutu Studiów Podatkowych nr 12 z 2001r., który odnosząc się do kwestii relacji zachodzących pomiędzy posiadaczami rachunków stwierdził, iż: „nie można mówić o usłudze świadczonej pomiędzy posiadaczami rachunków bankowych. Podmioty te są bowiem „łącznie" usługobiorcami banku, który świadczy usługę pośrednictwa finansowego - zwolnioną od opodatkowania. Ustalenie sposobu naliczania odsetek (a w konsekwencji tego ich wzajemnych rozliczeń) jest tylko formą ustalenia treści stosunku obligacyjnego usługobiorców, a nie - samą w sobie - usługą". Z uwagi na fakt, iż inni niż Bank uczestnicy cash poolingu (tzn. deponenci i kredytobiorcy) są jedynie odbiorcami usługi cash poolingu świadczonej przez Bank, ich czynności w zakresie przelewów nie można uznać za usługi. Powyższa kwalifikacja prowadzi do wniosku, iż także przelew zwrotny dokonywany przez nich na rzecz banku, nie może być traktowany jako świadczenie usługi i oceniany poprzez pryzmat podziału na czynności opodatkowane, zwolnione bądź niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez uczestników usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash poolingu) niebędących bankiem, uznaje się za prawidłowe.

Przystępując do oceny stanowiska w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych w ramach umowy cash poolingu, należy zauważyć, iż będąca przedmiotem zapytania kwestia, czy czynności wykonywane przez uczestników usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash poolingu) niebędących bankiem, stanowią usługi w rozumieniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, nie jest unormowana przepisami prawa podatkowego, a zatem w zakresie zadanego w przedmiotowej kwestii pytania należało odmówić wszczęcia postępowania, co też tut. organ uczynił postanowieniem nr IBPP2/443-807/08/ICz z dnia 15 września 2008r.

Odnosząc się natomiast do pytania Wnioskodawcy, czy czynności wykonywane przez uczestników usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash poolingu) niebędących bankiem podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należy wskazać, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. W świetle art. 29 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierza skorzystać z usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash pooling) oferowanej przez Bank.

Każdy z uczestniczących w cash poolingu podmiotów, wśród rachunków posiadanych w Banku, posiada również tzw. rachunek koncentrujący, prowadzony odrębnie dla każdej waluty. Na zakończenie każdego dnia roboczego Bank ustala ogólne saldo każdego z uczestników cash poolingu. Ustalenie to następuje poprzez stwierdzenie sald poszczególnych rachunków koncentrujących każdego z uczestników cash poolingu (saldo danego rachunku koncentrującego prowadzonego dla danego uczestnika cash poolingu jest wynikiem operacji dokonywanych w danym dniu na wszystkich jego rachunkach i przeniesienia stanów rachunków na zakończenie tego dnia roboczego na rachunek koncentrujący w danej walucie). W oparciu o powyższe bank stwierdza, który z uczestników cash poolingu na zakończenie danego dnia roboczego posiada saldo dodatnie (tzw. posiadacz dodatni), który zaś posiada saldo ujemne (tzw. posiadacz ujemny). Następnie, na zakończenie danego dnia roboczego, bank przenosi na posiadaczy dodatnich całość lub część wierzytelności, które przysługiwały bankowi wobec posiadaczy ujemnych, otrzymując od posiadaczy dodatnich równowartość tych wierzytelności. Przeniesienie to opiera się bądź na metodzie alokacji proporcjonalnej, bądź na metodzie alokacji priorytetowej. Na początku następnego dnia roboczego każdy posiadacz dodatni, na rzecz którego w poprzednim dniu roboczym dokonany został przelew wierzytelności, dokonuje zwrotnego przelewu przedmiotowych wierzytelności otrzymując od banku równowartość tych wierzytelności, w wyniku którego ponownie bankowi przysługują wierzytelności wobec posiadaczy ujemnych.

W efekcie uczestniczenia w cash poolingu spółka, u której w danym dniu wystąpiło na rachunku koncentrującym saldo dodatnie, otrzymuje odsetki wyższe od tych, jakie otrzymałaby w przypadku zdeponowania na rachunku bankowym kwoty w wysokości tego salda, natomiast spółka, u której w danym dniu wystąpiło saldo ujemne, płaci odsetki niższe od tych, jakie zapłaciłaby w przypadku zaciągnięcia w banku kredytu w wysokości tego salda. Od każdej spółki uczestniczącej w cash poolingu pobierana jest przez bank prowizja (prowizja ta pobierana jest za cały rok z góry). Biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne umowy cash poolingu należy stwierdzić, iż w przedmiotowym stanie faktycznym w roli usługodawcy występuje Bank, który wykonuje wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi bankowej, jaką jest cash pooling. Z tytułu przedmiotowej usługi Bank otrzymuje wynagrodzenie w formie prowizji.

Natomiast czynności wykonywane przez Spółkę na podstawie umowy, umożliwiające bankowi dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych ramach struktury cash poolu nie stanowią odrębnego świadczenia usług przez Spółkę, w rozumieniu art. 8 ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż podmiotem, u którego wystąpi obrót z tytułu wykonania usługi określanej jako „cash pooling”, jest bank, a nie Spółka. Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za **prawidłowe.** Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Ponadto informuje się, iż w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.