Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4515-76/15/MCZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-11-03
Teza: zachowanie prawa do ulgi podatkowej z art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn w związku z zawarciem umowy darowizny lub umowy dożywocia
Słowa kluczowe: darowizna; mieszkanie; podatek-podatek od spadków i darowizn; spadek; ulga-ulga mieszkaniowa; umowa-umowa dożywocia; zbycie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 24 lipca 2015 r. (data wpływu do Biura – 27 lipca 2015 r.), uzupełnionym 30 września 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie zachowania prawa do ulgi podatkowej określonej w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn w związku z zawarciem umowy darowizny lub umowy dożywocia - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lipca 2015 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie zachowania prawa do ulgi podatkowej określonej w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn w związku z zawarciem umowy darowizny lub umowy dożywocia.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego w piśmie z 22 września 2015 r. znak: IBPB-2-1/4515-76/15/MCZ wezwano o jego uzupełnienie. Wniosek uzupełniono 30 września 2015 r.

W przedmiotowym wniosku i jego uzupełnieniu zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 9 sierpnia 2014 r. zmarła ciotka Wnioskodawczyni. Zgodnie z postanowieniem Sądu z 1 grudnia 2014 r. Wnioskodawczyni nabyła spadek po zmarłej ciotce – siostrze swojej matki. Przedmiot spadku po ciotce stanowiła nieruchomość – dom jednorodzinny wraz z działką. Zgodnie z przepisami, jako spadkobierca znajdujący się w II grupie podatkowej Wnioskodawczyni uiściła wymagany podatek, jednocześnie korzystając z ulgi mieszkaniowej (jest zameldowana i mieszka w odziedziczonej nieruchomości).

W tym roku, tj. 2015 Wnioskodawczyni chciałaby w drodze darowizny lub umowy dożywocia przekazać przedmiotową nieruchomość swojemu synowi.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawczyni może dokonać którejkolwiek z opisanych czynności (darowizna lub umowa dożywocia) i jednocześnie w dalszym ciągu korzystać z ulgi mieszkaniowej?
2.  Jeżeli te czynności wiążą się z koniecznością rezygnacji z korzystania z ulgi mieszkaniowej to czy zawarcie w akcie notarialnym umowy darowizny zapisu dotyczącego służebności mieszkania – możliwości korzystania przez Wnioskodawczynię z nieruchomości przez wymagany przepisami czasokres umożliwi zachowanie ulgi mieszkaniowej?

Wnioskodawczyni uważa, że w przypadku czynności, które chce dokonać w przyszłości, tj. dokonanie darowizny na rzecz swojego syna lub zawarcie z nim umowy dożywocia nie straci ulgi mieszkaniowej, z której skorzystała.

Zdaniem Wnioskodawczyni, jedynym obostrzeniem jest warunek 5-letniego zamieszania w odziedziczonej nieruchomości.

Po analizie przepisów prawa podatkowego Wnioskodawczyni nabrała jednak wątpliwości co do prawdziwości swojego stanowiska. Czytając różne interpretacje tego przepisu Wnioskodawczyni dowiedziała się, iż aby skorzystać z przedmiotowej ulgi musi spełnić jeszcze warunek zameldowania i nie może zbyć oddziedziczonej nieruchomości przez 5 lat.

Niemniej jednak w opinii Wnioskodawczyni, umowa darowizny ze służebnością mieszkania czy umowa dożywocia zawarta ze swoim synem przed upływem 5 lat w swoich zapisach narzuci konieczność zapewnienia jej mieszkania oraz niemożność sprzedaży przedmiotowej nieruchomości bez jej zgody.

Zdaniem Wnioskodawczyni, najistotniejszym zagadnieniem dotyczącym powyższych pytań jest „zbycie”. Przedmiotowa nieruchomość nie zostanie sprzedana, ale darowana synowi. Akt darowizny zawierający zapis o służebności mieszkania lub umowa dożywocia spowoduje niemożność sprzedaży tej nieruchomości przez wymagany przepisami prawa czasokres, kiedy służebność wobec osoby Wnioskodawczyni musi być spełniona lub w przypadku umowy dożywocia do korzystania przez Wnioskodawczynię z nieruchomości aż do śmierci.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Stosownie do art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121, ze zm.) spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Ponieważ opisane we wniosku nabycie tytułem spadku po ciotce Wnioskodawczyni nastąpiło w 2014 r. (tj. z dniem śmierci spadkodawczyni) w niniejszej sprawie zastosowanie mają przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym w dacie nabycia.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2009 r., Nr 93, poz. 768, ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2014 r., podatkowi od spadków i darowizn, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia.

Z treści art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn wynika, że w przypadku nabycia spadku obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych. Powstaje on, zgodnie z dyspozycją art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy, przy nabyciu w drodze dziedziczenia, z chwilą przyjęcia spadku. Ust. 4 cytowanego przepisu statuuje, że jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt nabycia.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, w przypadku nabycia własności (współwłasności) budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, spółdzielczego prawa do domu jednorodzinnego albo udziału w takim prawie w drodze dziedziczenia, zapisu zwykłego, zapisu windykacyjnego, dalszego zapisu lub polecenia testamentowego przez osoby zaliczane do II grupy podatkowej – nie wlicza się do podstawy opodatkowania ich czystej wartości do łącznej wysokości nieprzekraczającej 110 m2 powierzchni użytkowej budynku lub lokalu. W przypadku nabycia części (udziału) budynku mieszkalnego lub lokalu albo udziału w spółdzielczym prawie do budynku mieszkalnego lub lokalu ulga przysługuje stosownie do wielkości udziału.

W myśl art. 16 ust. 2 analizowanej ustawy, ulga, o której wyżej mowa, przysługuje osobom, które łącznie spełniają następujące warunki:

1.  spełniają wymogi określone w art. 4 ust. 4;
2.  nie są właścicielami innego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość bądź będąc nimi przeniosą własność budynku lub lokalu na rzecz zstępnych, Skarbu Państwa lub gminy w terminie 6 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego albo zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego;
3.  nie przysługuje im spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub wynikające z przydziału spółdzielni mieszkaniowej: prawo do domu jednorodzinnego lub prawo do lokalu w małym domu mieszkalnym, a w razie dysponowania tymi prawami przekażą je zstępnym lub przekażą do dyspozycji spółdzielni, w terminie 6 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego albo zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego;
4.  nie są najemcami lokalu lub budynku lub będąc nimi rozwiążą umowę najmu w terminie 6 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego albo zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego;
5.  będą zamieszkiwać będąc zameldowanymi na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku i nie dokonają jego zbycia przez okres 5 lat:
    1.  od dnia złożenia zeznania podatkowego lub zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego - jeżeli w chwili złożenia zeznania lub zawarcia umowy darowizny nabywca mieszka i jest zameldowany na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku,
    2.  od dnia zamieszkania potwierdzonego zameldowaniem na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku - jeżeli nabywca zamieszka i dokona zameldowania na pobyt stały w ciągu roku od dnia złożenia zeznania podatkowego lub zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego.

Mając na uwadze ww. przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn stwierdzić należy, że zasadniczym celem ustawodawcy jest zwolnienie bliskich spadkodawcy od obciążeń podatkowych z tytułu nabycia nieruchomości mieszkaniowej, gdy nie dysponują innym mieszkaniem czy domem i będą mieszkać, będąc zameldowanymi na pobyt stały w uzyskanej nieruchomości przez 5 lat oraz utrzymają tytuł prawny do nabytego, np. tytułem dziedziczenia budynku – a więc nie dokonają jego zbycia – przez okres 5 lat.

Mając na uwadze fakt, że w analizowanym przepisie ustawodawca używa terminu „zbycie” bez żadnego jego bliższego określenia, należy założyć, zgodnie zresztą z zasadą racjonalnego ustawodawcy, że zakres pojęciowy tego wyrażenia obejmuje każde zbycie, tj. każdą czynność prawną (odpłatną  np. sprzedaż, bądź nieodpłatną – np. darowizna), w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności z dotychczasowego właściciela na nowy podmiot. Innymi słowy każda czynność prawna, której przedmiotem jest przeniesienie prawa własności odziedziczonej nieruchomości lub praw majątkowych (np. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego) jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat i jednocześnie nie zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 16 ust. 7 ustawy, prowadzi do utraty analizowanej ulgi. Ustawodawca w tym przepisie przewidział dwie sytuacje, w których, możliwe jest wyzbycie się tytułu prawnego do odziedziczonej nieruchomości, przy zachowaniu prawa do ww. ulgi.

Zgodnie z art. 16 ust. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn, nie stanowi podstawy do wygaśnięcia decyzji lub ustalenia zobowiązania podatkowego:

1.  zbycie udziału w budynku lub lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość, albo spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego na rzecz innego ze spadkobierców lub obdarowanych, albo
2.  zbycie budynku lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość (udziału w budynku lub lokalu), albo spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (udziału w takim prawie), jeżeli było ono uzasadnione koniecznością zmiany warunków lub miejsca zamieszkania, a przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży na nabycie innego budynku lub lokalu mieszkalnego (udziału w budynku lub lokalu) albo spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (udziału w takim prawie), albo budowę innego budynku lub lokalu nastąpiło w całości w okresie dwóch lat od dnia zbycia i łączny okres zamieszkiwania w zbytym i nabytym budynku lub lokalu, potwierdzonego zameldowaniem na pobyt stały, wynosi 5 lat.

Jest faktem notoryjnym, że zawarcie umowy darowizny nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa własności do tej rzeczy z dotychczasowego właściciela na nowy podmiot. Wynika to wprost z treści art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Darowizną jest więc czynność prawna mająca na celu nieodpłatne wzbogacenie obdarowanego (przysporzenie mu korzyści) kosztem majątku darczyńcy. Darowizna może polegać zarówno na przesunięciach do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych postaciach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie majątku obdarowanego, do zmniejszenia aktywów lub zwiększenia pasywów.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni, jeśli przekaże tytułem darowizny nabytą w drodze dziedziczenia w 2014 r. nieruchomość zabudowaną budynkiem (dom z działką) na rzecz swojego syna przed upływem terminu, o którym mowa w art. 16 ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn, utraci prawo do ulgi określonej w art. 16 ust. 1 tej ustawy, niezależnie od okoliczności, czy w dalszym ciągu będzie w przedmiotowej nieruchomości zamieszkiwać, czy też nie.

To oznacza również, że zawarcie w umowie darowizny nieruchomości na rzecz syna zapisu dotyczącego służebności mieszkania dla Wnioskodawczyni nie zmieni postaci rzeczy, gdyż decydujące znaczenie ma fakt nieodpłatnego zbycia nabytej w spadku po ciotce nieruchomości na rzecz syna tytułem umowy darowizny, a tym samym niedotrzymanie jednego z warunków wskazanego wyżej art. 16 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Utrata prawa do ww. ulgi mieszkaniowej wyniknie bowiem z faktu, że wyjątki określone w wyżej cyt. art. 16 ust. 7 w przedmiotowej sprawie nie znajdą zastosowania w analizowanej sprawie.

Również zawarcie umowy dożywocia nie spowoduje, że Wnioskodawczyni zachowa prawo do przyznanej jej warunkowo ulgi mieszkaniowej.

Zawarcie umowy dożywocia skutkować będzie bowiem również przeniesieniem prawa własności do tej rzeczy z Wnioskodawczyni (dotychczasowego właściciela) na jej syna (nowy podmiot). Wynika to wprost z treści art. 908 § 1 Kodeksu cywilnego – jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym. Stosownie do art. 908 § 2 Kodeksu cywilnego jeżeli w umowie o dożywocie nabywca nieruchomości zobowiązał się obciążyć ją na rzecz zbywcy użytkowaniem, którego wykonywanie jest ograniczone do części nieruchomości, służebnością mieszkania lub inną służebnością osobistą albo spełniać powtarzające się świadczenia w pieniądzach lub w rzeczach oznaczonych co do gatunku, użytkowanie, służebność osobista oraz uprawnienie do powtarzających się świadczeń należą do treści prawa dożywocia.

Zatem niezależnie od tego czy w przyszłości zostanie zawarta umowa przenosząca na syna Wnioskodawczyni własność nieruchomości nabytej w spadku po ciotce tytułem darowizny, zawierająca w akcie notarialnym zapis dotyczący służebności mieszkania czy też zostanie zawarta umowa dożywocia, Wnioskodawczyni po dokonaniu którejkolwiek z tych czynności prawnych nie zachowa prawa do ulgi podatkowej z art. 16 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W rezultacie, Wnioskodawczyni, będzie zobowiązana do zapłaty podatku od spadków i darowizn wymierzonego od podstawy opodatkowania sprzed zastosowania ulgi mieszkaniowej, który ustali właściwy w sprawie organ podatkowy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.