Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.384.2017.1.KS1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-20
Teza: Spółka jawna w wyniku przekształcenia przejmie prawa i obowiązki podatkowe spółki cywilnej a zatem również obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych. W związku z tym, jeżeli przychody netto ze sprzedaży osiągnięte przez spółkę jawną, będącej następcą prawnym spółki cywilnej za 2017 r. przekroczą równowartość w walucie polskiej 2.000.000 euro, to spółka jawna (w której Wnioskodawczyni będzie wspólnikiem) w 2018 r. będzie zobowiązana do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Spółka ta przekroczy bowiem w poprzednim roku obrotowym (2017 r.) limit przychodów zobowiązujący ją do prowadzenia ksiąg rachunkowych, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości w związku z art. 24a ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: księgi-księgi rachunkowe; limit; przychód; spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka cywilna; spółki-spółka jawna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2017 r. (data wpływu 31 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych przez spółkę jawną przekształconą ze spółki cywilnej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych przez spółkę jawną przekształconą ze spółki cywilnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Od dnia 01.12.2016 r. Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą jako wspólnik spółki cywilnej działającej pod firmą E. spółka cywilna.

Od 01.01.2017 r. Wnioskodawczyni prowadzi rachunkowość na zasadach ogólnych w postaci podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Na koniec września 2017 r. przychód netto spółki wynosi 8.780.000 zł. Przekroczył on kwotę 2.000.000 euro określoną w ustawie o rachunkowości, tj. równowartość 2.000.000 euro w walucie polskiej. Pod koniec 2017 r. E. spółka cywilna będzie przekształcona w spółkę prawa handlowego tj. spółkę jawną.

Przekształcenie to wynika z zaistniałych potrzeb handlowych. Przekształcenie odbędzie się na podstawie art. 26 § 4 kodeksu spółek handlowych, który stanowi ze spółka, o której mowa w art. 860 kodeksu cywilnego (spółka cywilna) może być przekształcona w spółkę jawną. Przekształcenie wymaga zgłoszenia do sądu rejestrowego przez wszystkich wspólników.

Przychody netto powstałej w 2017 roku spółki jawnej nie przekroczą równowartości 2.000.000 euro.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w 2018 r. spółka jawna będzie zobowiązana do prowadzenia ksiąg rachunkowych zgodnie z art. 2 ustawy o rachunkowości i art. 24a ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, spółka jawna, która powstanie w 2017 r. w wyniku przekształcenia ze spółki cywilnej, osiągnie w 2017 r. przychód netto nie przekraczający równowartości 2.000.000 euro w walucie polskiej.

W art. 2 ust. 1 pkt 2 zawarty jest zapis, że ustawę o rachunkowości stosuje się m.in. do spółek jawnych, jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży produktów, towarów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 2.000.000 euro.

Art. 2 ustawy o rachunkowości nie określa w jaki sposób spółka jawna powstała – czy jako podmiot nowy czy w wyniku przekształcenia ze spółki cywilnej.

W związku z tym, że spółka jawna w 2017 r. osiągnie przychód nie przekraczający równowartości w walucie polskiej kwoty 2.000.000 euro, nie będzie ona w 2018 r. podlegać ustawie o rachunkowości i zgodnie z art. 24a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawczyni będzie mogła prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Pomimo przekształcenia w trybie art. 26 ust. 4 kodeksu spółek handlowych, do przychodów powstałej spółki jawnej nie mogą być za 2017 r. uwzględnione przychody spółki cywilnej za 2017 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577, określanego w dalszej części skrótem „k.s.h.”), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 22 § 1 ww. ustawy, spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową.

Zgodnie z art. 26 § 4 ustawy Kodeks spółek handlowych – spółka, o której mowa w art. 860 Kodeksu cywilnego (spółka cywilna), może być przekształcona w spółkę jawną. Przekształcenie wymaga zgłoszenia do sądu rejestrowego przez wszystkich wspólników. Przepisy § 1-3 stosuje się odpowiednio.

Z chwilą wpisu do rejestru spółka, o której mowa w § 4, staje się spółką jawną.

Spółce tej przysługują wszystkie prawa i obowiązki stanowiące majątek wspólny wspólników. Przepisy art. 553 § 2 i 3 stosuje się odpowiednio (art. 26 § 5 k.s.h.).

W myśl art. 553 § 2 k.s.h. spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba ze ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej.

Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 k.s.h.).

Z kolei kwestie sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.)

Stosownie do art. 93a § 1 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej,

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Stosownie do treści art. 93a § 2 Ordynacji podatkowej przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2.  spółki kapitałowej;

Istotą przekształcenia jest zmiana formy prawnej, w której funkcjonuje dany podmiot. Podmiot przekształcany nie jest traktowany jako podmiot likwidowany, gdyż prowadzona przez, niego działalność, przy wykorzystaniu tego samego majątku, będzie kontynuowana w innej formie prawnej.

Zgodnie z wyżej powołanym przepisem, osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia innej spółki niemającej osobowości prawnej (np. spółki cywilnej) wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

Spółka osobowa nie ma podmiotowości prawnej odrębnej od wspólników, nie jest ona podmiotem obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego: podmiotami takimi są natomiast wspólnicy tej Spółki.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy wskazać, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odrębnym źródłem przychodów jest pozarolnicza działalności gospodarcza.

W art. 5a pkt 6 ww. ustawy została zawarta definicja pozarolniczej działalności gospodarczej. Zgodnie z jego treścią, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat,
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady - przychodem z działalności gospodarczej są otrzymane lub należne pieniądze i inne wartości uzyskiwane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Stosownie do treści art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1047 ze zm.), przepisy ustawy o rachunkowości, zwanej dalej „ustawą”, stosuje się, z zastrzeżeniem ust. 3, do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej:

1.  spółek handlowych (osobowych i kapitałowych, w tym również w organizacji) oraz spółek cywilnych, z zastrzeżeniem pkt 2, a także innych osób prawnych, z wyjątkiem Skarbu Państwa i Narodowego Banku Polskiego - art. 2 ust.1 pkt 1 ww. ustawy,
2.  osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 2.000.000 euro - art. 2 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy.

Powyższe oznacza, że przepisy ustawy o rachunkowości stosuje się do osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, których przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 2.000.000 euro oraz bez określania kwoty limitu - do spółek komandytowych. Zauważyć przy tym należy, że w świetle art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości, podmiotowość prawnobilansową, a zatem również obowiązek prowadzenia ksiąg podatkowych, o których mowa w tej ustawie, posiadają spółki jawne osób fizycznych lub spółki cywilne osób fizycznych prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą, a nie wspólnicy tych spółek, co oznacza, że limit o którym mowa w tym przepisie ustalany jest odrębnie dla każdej spółki.

Stosownie do treści art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Zgodnie z art. 24a ust. 4 ww. ustawy, obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych dotyczy osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody, w rozumieniu art. 14 ustawy, za poprzedni rok podatkowy wyniosły w walucie polskiej co najmniej równowartość kwoty określonej w euro w przepisach o rachunkowości.

Z kolei z art. 24a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że wyrażone w euro wielkości, o których mowa w ust. 4 i 5, przelicza się na walutę polską według średniego kursu ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą jako wspólnik spółki cywilnej. Od 01.01.2017 r. Wnioskodawczyni prowadzi rachunkowość na zasadach ogólnych w postaci podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Na koniec września 2017 r. przychód netto spółki wynosi 8.780.000 zł. Przekroczył on kwotę 2.000.000 euro określoną w ustawie o rachunkowości, tj. równowartość 2.000.000 euro w walucie polskiej. Pod koniec 2017 r. spółka cywilna będzie przekształcona w spółkę prawa handlowego tj. spółkę jawną. Przekształcenie to wynika z zaistniałych potrzeb handlowych. Przekształcenie odbędzie się na podstawie art. 26 § 4 kodeksu spółek handlowych. Przychody netto powstałej w 2017 roku spółki jawnej nie przekroczą równowartości 2.000.000 euro.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że spółka jawna w wyniku przekształcenia przejmie prawa i obowiązki podatkowe spółki cywilnej a zatem również obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych. W związku z tym, jeżeli przychody netto ze sprzedaży osiągnięte przez spółkę jawną, będącej następcą prawnym spółki cywilnej za 2017 r. przekroczą równowartość w walucie polskiej 2.000.000 euro, to spółka jawna (w której Wnioskodawczyni będzie wspólnikiem) w 2018 r. będzie zobowiązana do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Spółka ta przekroczy bowiem w poprzednim roku obrotowym (2017 r.) limit przychodów zobowiązujący ją do prowadzenia ksiąg rachunkowych, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości w związku z art. 24a ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tj. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.