Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.140.2018.1.SM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-07
Teza: Zwolnienie od podatku egzekucyjnej sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: egzekucja; komornik; nieruchomości; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; płatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 18; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2018 r. (data wpływu 21 marca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku egzekucyjnej sprzedaży nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku egzekucyjnej sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Przeciwko dłużnikowi prowadzona jest egzekucja. Przedmiotem egzekucji jest nieruchomość gruntowa, zabudowana, oznaczona w ewidencji gruntów jako działka nr 67/2 o powierzchni 7600 m2, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów nieruchomość to grunty rolne zabudowane Br-RIVa i położna jest na terenie objętym obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonego uchwałą Rady Gminy z dnia 13 lutego 2006 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego na obszarze sołectwa i części sołectwa. Według ww. uchwały nieruchomość jest położona na obszarze strefy usług, oznaczonych na rysunku planu symbolem 3U.

Nieruchomość zabudowana jest:

1.  budynkiem socjalno-biurowym, wolnostojącym, murowanym, parterowym, niepodpiwniczonym z poddaszem nieużytkowym. Dane techniczne przyjęte na podstawie projektu technicznego:
    *   kubatura - 550,53 m3,
    *   powierzchnia zabudowy - 241,58 m2,
    *   powierzchnia użytkowa - 183,51 m2, w tym część biurowa (oznaczona nr 1, 2, 3) o powierzchni 27,89 m2.
2.  budynkiem magazynowo-garażowym. Budynek konstrukcji stalowej, parterowy, niepodpiwniczony, kryty eternitem, stopy pod słupy stalowe betonowe, wylewka tylko w jednym pomieszczeniu, w jednym pomieszczeniu sufit z blachy, w jednym pomieszczeniu trzy ściany murowane z pustaka, pozostałe ściany z blachy, dwa kanały samochodowe. Powierzchnia użytkowa 255,34 m2.
3.  budynkiem wiaty stalowej. Wiata konstrukcji stalowej, kryta eternitem, o powierzchni zabudowy 287,28 m2. Jedna ściana z płyt prefabrykowanych betonowych, brak wylewki betonowej, słupy na stopach betonowych.

Opis i stan techniczny pozostałych części składowych gruntu:

*   ogrodzenie frontowe z siatki metalowej rozciągniętej na słupkach betonowych osadzonych w gruncie o długości 31,5 m i wysokości 1,5 m,

*   ogrodzenie boczne z siatki metalowej rozciągniętej na słupkach stalowych osadzonych w gruncie o długości 244 m,

*   ogrodzenie tylne z siatki metalowej rozciągniętej na słupkach stalowych osadzonych w gruncie o długości 76 m,

*   brama wjazdowa z prętów metalowych, dwuskrzydłowa rozwierana ręcznie - dł. 5,6 mb i wys. 1,7 m,

*   przyłącze wodociągowe o dł. 77 mb,

*   przyłącze energetyczne do budynku biurowego - 56 mb,

*   przyłącze energetyczne do budynku magazynowego - 40 mb,

*   przyłącze gazowe - 15 mb.

Wartość rynkową nieruchomości gruntowej zabudowanej jako przedmiotu prawa własności biegła wyceniła na kwotę: 1.230.064,00 zł (słownie: jeden milion dwieście trzydzieści tysięcy sześćdziesiąt cztery złote). Nieruchomość została wyceniona według stanu nieruchomości na dzień 26 lutego 2016 r. i cen na dzień 16 maja 2016 r. Podstawę formalną wyceny w formie operatu stanowi postanowienie o powołaniu biegłego do sporządzenia opisu i dokonania oszacowania nieruchomości z dnia 30 grudnia 2015 r. Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym . Podstawy materialno-prawne: ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 roku o gospodarce. nieruchomościami (tekst jednolity Dz. U. z 3 listopada 2015 r., poz. 1774); rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 roku w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego (Dz. U. Nr 207, poz. 2109 z późniejszymi zmianami); rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 9 marca 1968 r. w sprawia czynności komorników (Dz. U. Nr 10, poz. 52 z późniejszymi zmianami), ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380).

W niniejszej sprawie opinię wydał biegły sądowy, który na podstawie uzyskanych danych wskazał, że stan faktyczny i prawny wskazuje na:

Zgodnie z treścią przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ppkt b (a contrario) i pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z 2004 r., z późn. zm.), egzekucyjna sprzedaż nieruchomości gruntowej zabudowanej, w postaci działki nr 67/2 o powierzchni 0,7600 ha, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą, jest zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT, bowiem:

1.  dłużnik włada przedmiotową nieruchomością na podstawie umowy sprzedaży z dnia 27 października 1994 r. - akt notarialny. Według stanu określonego treścią aktu notarialnego na gruncie posadowione byty wiaty i garaże;
2.  dłużnik rozpoczął działalność gospodarczą w 1988 r., rejestracja w KRS. Ponadto dłużnik jest czynnym podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT, zarejestrowanym. Działalność gospodarcza według PKD stanowi 42.21.Z - roboty związane z budową rurociągów przesyłowych i sieci rozdzielczych. Dłużnik jest nadal podmiotem gospodarczo aktywnym;
3.  ustalając stan faktyczny dotyczący opodatkowania sprzedaży egzekucyjnej przedmiotowej nieruchomości gruntowej zabudowanej podatkiem VAT, należało uwzględnić treść wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14, w którym stwierdzono, że stosownie do treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT pod pojęciem pierwszego zasiedlenia rozumie się oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynku lub części budynku po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Cytowany przepis stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. j) Dyrektywy UE/112, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają z opodatkowania następujące transakcje: dostawę budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu, inne niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 112. Ustawa o VAT definiuje pojęcie „pierwszego zasiedlenia” w art. 2 pkt 14, natomiast Dyrektywa UE/112 posługuje się tym pojęciem, lecz go nie definiuje i nie wprowadza dodatkowych warunków określających to zasiedlenie. Należy podkreślić, że zgodnie z dotychczasowym orzecznictwem unijnym, definicja „pierwszego zasiedlenia (zajęcia)” zawarta w Dyrektywie UE/112 ma charakter autonomiczny, w związku z czym wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa Dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie” i w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 polskiej ustawy o VAT. Wykładnia prounijna tego przepisu winna być interpretowana w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie się użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po wybudowaniu. Jako pierwszego użytkownika budynku, budowli lub ich części należy rozumieć także posiadacza samoistnego, który jest czynnym podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy VAT. Uwzględniając analizę wykładni przepisów Dyrektywy UE/112 i przepisu art. 2 pkt 14 ppkt a ustawy o VAT należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie pierwsze zasiedlenie nastąpiło z upływem okresu dłuższego aniżeli 2 lata i tym samym spełniony został wymóg ustawowego zwolnienia przewidziany przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ppkt b ustawy VAT. W niniejsze| sprawie przyjęto, że pierwsze zasiedlenie budynku nastąpiło 6 sierpnia 2009 r., w związku z czym ustawowy okres 2 lat od pierwszego zasiedlenia upłynął 7 sierpnia 2011 r., w związku z czym spełniony został wymóg formalny zwolnienia sprzedaży z opodatkowania VAT na podstawie omówionych w poprzedniej części przepisów;
4.  na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku dostawy budynków, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, w związku z czym sprzedaż gruntu nie ma charakteru samodzielnego, lecz jest związana z obiektem, który z tym gruntem jest trwale związany.

Wymienione przestanki decydują o zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT ww. sprzedaży egzekucyjnej nieruchomości gruntowej zabudowanej.

Sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych wyłącznie w sytuacji określonej treścią przepisu art. 2 pkt 4 ppkt a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i to w sytuacji, kiedy nabywca licytacyjny będzie czynnym podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast w pozostałych przypadkach egzekucyjna sprzedaż nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkom od czynności cywilnoprawnych w wysokości 2% wartości rynkowej, który to podatek opłaca nabywca licytacyjny jako kupujący (podstawa prawna: art. 4 pkt 1, w związku z art. 6 ust. 1 pkt 1, w związku z art. 7 ust. 1 pkt 1 ppkt a ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 86, poz. 959, ze zm., t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 626 i poz. 1045).

Kwota oszacowania ww. nieruchomości gruntowej zabudowanej wg wartości rynkowej wynosi 1.230.064,00 zł i stanowi kwotę zwolnioną z podatku VAT. Wartość rynkowa nieruchomości określona została przez biegłą na kwotę: 1.230.064,00 (słownie: jeden milion dwieście trzydzieści tysięcy sześćdziesiąt cztery złote).

Dłużnik w odpowiedzi na wezwanie komornika wskazał, iż sprzedaż przedmiotowej nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu od podatku VAT.

Wnioskodawca jednocześnie informuje, iż w przedmiotowej sprawie wystąpiono już o interpretację w sprawie 0114-KDIP1-1.0412.17.2018.1.KOM. Po wezwaniu do uzupełnienia braków pismo z 8 lutego 2018 r. wezwano dłużnika do złożenia wyjaśnień w przedmiocie pytań zawartych w wezwaniu.

Wezwano dłużnika do złożenia wyjaśnień w zakresie:

1.  od kogo dłużnik nabył przedmiotową nieruchomość i czy jej nabycie było opodatkowane podatkiem VAT, udokumentowane fakturą VAT i czy przysługiwało dłużnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu tego nabycia,
2.  czy w momencie zakupu nieruchomość była zabudowana wiatą, garażami, budynkiem socjalno-biurowym, ogrodzeniem z bramą i przyłączami technicznymi, czy też dłużnik sam wybudował te obiekty, jeśli tak to w jakiej dacie to nastąpiło,
3.  czy dłużnik jest właścicielem przyłączy sieci wodociągowej, energetycznej i gazowej, czy też są one własnością podmiotów zajmujących się dostarczaniem wody, energii elektrycznej i gazu,
4.  czy nieruchomość była wykorzystywana przez dłużnika do prowadzenia własnej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT bądź zwolnionej z podatku VAT, od dnia jej nabycia,
5.  kiedy budynki zostały zasiedlone w myśl art. 2 pkt 14 ustawy od podatku od towarów i usług (VAT), co było podstawą uznania tej daty za dzień jego pierwszego zasiedlenia. Przez pierwsze zasiedlenie - rozumie się oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:
    1.  wybudowaniu lub
    2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej,
6.  czy ogrodzenie z bramą wjazdową oraz przyłącza techniczne spełniają definicję budowli myśl przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332, z późn. zm.),
7.  czy budynki/budowle były w części bądź w całości przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze (jeśli tak, to kiedy zawarte zostały umowy i na jaki okres),
8.  czy budynki/budowle były/są wykorzystywane w działalności gospodarczej dłużnika (opodatkowanej, zwolnionej),
9.  czy dłużnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia bądź wybudowania tych budynków/budowli,
10.  czy poniesiono nakłady na ulepszenie budynku/budowli, a jeśli tak, to czy przekroczyły one 30% wartości początkowej budynku/budowli,
11.  czy w przypadku ponoszenia wydatków na ulepszenie budynku/budowli wynoszących co najmniej 30% wartości początkowej, budynek/budowla w stanie ulepszonym był wykorzystywany przez dłużnika do wykonywania czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat,
12.  czy nakłady ponoszone na każdy z budynków/budowli przekraczające 30% ich wartości początkowej mogą stanowić „przebudowę” rozumianą jako dokonanie istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany wykorzystania budynku lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia,
13.  kiedy poniesiono ostatnie nakłady przekraczające 30% wartości początkowej danego obiektu oraz sposób wykorzystania danego budynku/budowli po poniesionych ww. nakładach,
14.  w przypadku poniesienia nakładów powyżej 30%, to w jaki sposób był wykorzystywany budynek/budowla po ulepszeniu (czy np. do własnej działalności gospodarczej czy najmu itp.) oraz należy wskazać okresy wykorzystywania tych naniesień we wskazany sposób.

Dłużnik pisemnie złożył wyjaśnienia:

Ad. 1. Przedmiotowa nieruchomość została nabyta od S. w J. w 1994 r. Nabycie nie było opodatkowane podatkiem VAT.

Ad. 2. W momencie zakupu nieruchomość zabudowana była wiatami, ogrodzeniem bez bramy. W 1994 r. wykonano budowę bramy.

Ad. 3. Przyłącza do granicy działki są własnością podmiotów zajmujących się dostarczaniem mediów. Na terenie działki są własnością Spółki.

Ad. 4. Nieruchomość była wykorzystywana do prowadzenia własnej działalności gospodarczej, od momentu wejścia w życie ustawy VAT działalność była opodatkowana VAT.

Ad. 5. Jedynym budynkiem powstałym w okresie własności Spółki był budynek socjalno-bytowy. Pozwolenie na użytkowanie wydane zostało 12 kwietnia 2012 r.

Ad 6. Ogrodzenie z bramą wjazdową nie stanowią budowli.

Ad 7. Budynki i budowle były przedmiotem umów dzierżawy zawartych na roczne okresy.

Ad. 8. Budynki i budowle były wykorzystywane w działalności gospodarczej dłużnika (opodatkowanej VAT).

Ad. 9. Dłużnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wybudowania budynku socjalno-biurowego.

Ad. 10. Nie ponoszono nakładów na ulepszenia budynków.

Ad. 11. W związku z powyższym - nie dotyczy.

Ad. 12. W związku z powyższym - nie dotyczy.

Ad. 13. W związku z powyższym - nie dotyczy.

Ad. 14. W związku z powyższym - nie dotyczy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

W związku z prowadzoną egzekucją z ww. nieruchomości Wnioskodawca prosi o interpretację, czy sprzedaż egzekucyjna w trybie licytacji publicznej prowadzonej w oparciu o przepisy Kodeksu postępowania cywilnego będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług (VAT) i kwota oszacowania ww. nieruchomości, tj. 1.230.064,00 zł stanowi kwotę zwolnioną z tego podatku.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko organu egzekucyjnego jest zgodne ze stanowiskiem biegłego i dłużnika (właściciela nieruchomości). Sprzedaż ww. nieruchomości w trybie egzekucji będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r., poz. 599, z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), zgodnie z którym płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Przepis art. 18 ustawy o podatku od towarów i usług wprowadza szczególną na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług regulację, kiedy to należny podatek pobierany jest i odprowadzany do urzędu skarbowego przez płatnika, a nie przez podatnika. Płatnik pełni w tym przypadku rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, przekazując organowi środki pieniężne podatnika. Uzasadnione jest to charakterem odpłatnej dostawy następującej w ramach wykonywania czynności egzekucyjnych. Jeżeli bowiem dłużnik niesolidnie spłaca swoje zobowiązania i w celu wyegzekwowania należności wszczęto przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne, to istnieją podstawy do uznania, że nie uiści również podatku należnego w związku z dostawą mającą miejsce w ramach egzekucji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika – dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik; w przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku.

Tym samym komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunty oraz budynki spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Należy jednak zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 powołanej wyżej ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Odnosząc regulacje zawarte w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy do art. 18 ustawy wskazać należy, że w przypadku gdy dłużnik – właściciel danej nieruchomości jest podatnikiem podatku od towarów i usług, wówczas komornik jest płatnikiem podatku VAT z tytułu dostawy nieruchomości. Tym samym w zaistniałej sytuacji planowana w ramach postępowania egzekucyjnego dostawa zabudowanej nieruchomości gruntowej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przedmiotowa transakcja będzie bowiem dotyczyła towaru w rozumieniu ustawy oraz będzie dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej (w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy). Jak wynika z treści wniosku, nieruchomość m.in. była wykorzystywana do prowadzenia własnej działalności gospodarczej, która od momentu wejścia w życie ustawy o podatku VAT była opodatkowana tym podatkiem. Tym samym z tytułu transakcji sprzedaży tej nieruchomości dłużnicy będą występować w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Czynność ta będzie zatem podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 7 ust. 1.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy. Wskazać należy, że w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki.

I tak, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub,
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy wskazać, że przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady – państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami ww. Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. sygn. akt I FSK 382/14. W przywołanym orzeczeniu Sąd stwierdził, że: „(…) definicja »pierwszego zasiedlenia (zajęcia)« zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku.”

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy – zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu (również prawa wieczystego użytkowania gruntów), na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, który stanowi, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z tym gruntem.

Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Ponadto w przypadku towarów (do których zaliczają się również nieruchomości) może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, o ile zostaną spełnione warunki wskazane w tym przepisie.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jak już wskazano wcześniej, w celu skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki:

*   dostawa budynków, budowli lub ich części nie może być dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, oraz

*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą tych obiektów musi upłynąć okres dłuższy niż 2 lata.

Wobec powyższego, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy nieruchomości będącej przedmiotem wniosku jest rozstrzygnięcie, czy względem nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę dostawa zabudowanej nieruchomości gruntowej nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, a od pierwszego zasiedlenia do momentu dostawy upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

Jak bowiem wynika z opisu sprawy, dłużnik przedmiotową nieruchomość nabył w 1994 r. Nabycie to nie było opodatkowane podatkiem VAT. W momencie zakupu nieruchomość zabudowana była wiatami, ogrodzeniem bez bramy. W 1994 r. wykonano budowę bramy. Ponadto w okresie własności Spółki powstał budynek socjalno-biurowy. Pozwolenie na użytkowanie ww. budynku wydane zostało w dniu 12 kwietnia 2012 r. Dłużnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wybudowania tego budynku.

Dłużnik wskazał również, że:

*   budynki i budowle były przedmiotem umów dzierżawy zawartych na roczne okresy,

*   nieruchomość była wykorzystywana do prowadzenia własnej działalności gospodarczej, która to działalność od momentu wejścia w życie ustawy o podatku VAT była opodatkowana tym podatkiem.

Mając zatem na uwadze powyższe okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy należy stwierdzić, że dostawa w ramach postępowania egzekucyjnego ww. zabudowanej nieruchomości gruntowej będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, w związku z art. 29 ust. 8 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.