Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.265.2024.2.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-23
Teza: Brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie usług udostępniania lokali.
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; odliczenia-brak prawa do odliczenia; usługi-usługi wynajmu
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Nieodpłatne świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **jest nieprawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

16 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie Usług udostępniania lokali. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 sierpnia 2024 r. (wpływ 1 sierpnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Spółka A z siedzibą w (…) (dalej: „Spółka”) w ramach planowanej działalności gospodarczej będzie się specjalizowała w zatrudnianiu obcokrajowców, w szczególności w obszarze outsourcingu procesowego oraz pracy tymczasowej, w oparciu o zespoły pracownicze m. in. z Ukrainy, Białorusi, Mołdawii, czy Nepalu, którzy pracują w przestrzeniach magazynowych, w lokalizacjach wskazanych przez klientów Spółki.

W ramach planowanej działalności gospodarczej, Spółka będzie zatrudniała, najczęściej w oparciu o umowę zlecenie, w szczególności pracowników fizycznych, którzy będą świadczyć pracę (zlecenie) w wybranych lokalizacjach na terenie kraju (dalej: „Pracownicy”).

W związku z realizacją przez Spółkę usług w różnych lokalizacjach na terenie kraju oraz długoterminową realizacją projektów, które mogą trwać od kilku dni do kilku tygodni, czy kilku miesięcy, Spółka będzie ponosiła regularnie wydatki na wynajem mieszkań dla Pracowników, którzy są w nich lokowani na czas realizacji projektów w wybranych lokalizacjach w Polsce, zgodnie z bieżącym zapotrzebowaniem (dalej: „Usługi udostępniania lokali”). Wydatki ponoszone na najem mieszkań od prywatnych właścicieli (na ogół właścicieli prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT), są efektywnie niższe od wydatków, które Spółka musiałaby ponieść na wynajem miejsc noclegowych w hotelach lub pensjonatach. Dodatkowo, kryterium wyboru kwater (mieszkań) wynika również z bliższej lokalizacji miejsc noclegowych względem świadczenia usług w konkretnych lokalizacjach przez Spółkę, co również redukuje częściowo potencjalne koszty dla Spółki.

Wydatki, które Spółka będzie ponosiła w związku z powyższym, są na ogół dokumentowane przez spółkę specjalizującą się zarządzaniem lokalami dla firm zatrudniających pracowników, która nabywa Usługi udostępniania lokali od podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w zakresie udostępniania lokali na rzecz Spółki. Wynajmowane mieszkania są w większości przygotowywane z przeznaczeniem dedykowanym pod wynajem dla rynku firm, które zatrudniają pracowników, tj. Spółka. Nie są to „zwykłe” mieszkania służące zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych, np. rodziny, gdyż są to specjalnie przygotowane pod większe grupy użytkowników mieszkania, najczęściej typu studio, zawierające odpowiednią ilość lodówek, łazienek; często są to powierzchnie powstałe z połączenia kilku lokali.

Spółka specjalizująca się w zarządzaniu najmem będzie doliczała do kwoty kosztów ponoszonych na Usługi udostępniania lokali wynagrodzenie z tytułu zarządzania najmem lokali. Przy czym nie będzie to wynagrodzenie za zarządzanie najmem w rozumieniu usług zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi w rozumieniu rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2023 r. poz. 955, z późn. zm.), a spółka posiada status czynnego zarejestrowanego podatnika VAT.

Nabywane przez Spółkę Usługi udostępniania lokali, będą polegały na udostępnieniu Spółce lokali o charakterze mieszkalnym, które to Spółka następnie udostępnia swoim Pracownikom. Przy czym, celem zapewnienia miejsca Pracownikom Spółki nie będzie chęć zaspokojenia ich potrzeb mieszkaniowych, lecz jedynie realna potrzeba zapewnienia Spółce osób do pracy, które nie mają własnego miejsca zakwaterowania w pobliżu miejsca wykonywania zleconych przez Spółkę prac, zakładając, że w przypadku braku zapewnienia zakwaterowania Pracownikom, Spółka w ogóle nie mogłaby zrekrutować pracowników do prowadzonej inwestycji. To z kolei uniemożliwiłoby Spółce wykonywanie czynności opodatkowanych VAT i osiąganie przychodów (czynności opodatkowanych VAT) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Należy również wskazać, że Pracownicy, którzy będą zatrudniani przez Spółkę, przyjeżdżają do Polski najczęściej bez znajomości języka polskiego, w większości nie posiadając potencjału prawnego, czy finansowego w zakresie prawa pobytu i wykonywania pracy na czas nieokreślony, jak również z ograniczonymi środkami pieniężnymi, co uniemożliwia im samodzielny wynajem lokali na własną rękę. Aby zatem Spółka mogła świadczyć w przyszłości usługi na rzecz swoich klientów, tym samym osiągając obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niezbędne jest zapewnienie tym osobom zakwaterowania przez Spółkę, aby mogli świadczyć pracę (zlecenie) na rzecz Spółki.

Spółka powzięła wątpliwość, czy w związku z rozstrzygnięciem Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z dnia 12 grudnia 2023 r. (sygn. akt I FSK 281/23), w którym Sąd wskazał jednoznacznie, że: „Wydatki na najem lokali mieszkalnych dla pracowników i współpracowników spółki, nawet jeśli nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych obrotach, to ich poniesienie wpływa na uzyskanie obrotu opodatkowanego VAT niejako poprzez zabezpieczenie utrzymania źródła przychodu. Spółka powinna mieć zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z ich poniesieniem”, będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie Usług udostępniania lokali.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego
---------------------------------------

W piśmie z 1 sierpnia 2024 r., Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi na zadane pytania:

1\. Czy są/będą Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług?

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Tak, Spółka jest czynnym, zarejestrowanym płatnikiem podatku od towarów i usług.

2\. Czy będą Państwo zawierali umowy z pracownikami, na podstawie których będą im udostępniali lokale mieszkalne?

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Nie, Spółka nie będzie zawierać umów ze zleceniobiorcami na wynajem lokali mieszkaniowych. Spółka będzie miała podpisaną umowę z podmiotem działającym na rynku nieruchomości pracowniczych i w miarę potrzeb oraz czasu realizacji projektu w danej lokalizacji będzie zamawiać miejsca noclegowe od tego podmiotu, na których będzie kwaterować zleceniobiorców realizujących prace. Pobyt zleceniobiorców w lokalach mieszkaniowych będzie się odbywał na podstawie przydziału oraz regulaminu pobytu, zgodnie z zapotrzebowaniem Spółki.

3\. Czy będą Państwo udostępniali lokale mieszkalne Pracownikom odpłatnie czy nieodpłatnie?

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Miejsca noclegowe będą udostępniane zleceniobiorcom nieodpłatnie. Wynika to z faktu, że na lokalnych rynkach występują poważne braki kadrowe i aby realizować projekty u klientów niezbędne jest sprowadzenie zleceniobiorców z innych regionów kraju lub z zagranicy.

Udostępnienie lokalu jest niezbędne do tego, aby Spółka mogła świadczyć usługi w konkretnej lokalizacji, zatem koszt zakwaterowania jest de facto wliczony w koszt prowadzenia konkretnego projektu w danej lokalizacji. W związku z opłacaniem lokali mieszkalnych Spółka otrzymuje świadczenie, w wyniku którego jest w stanie wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu VAT, tj. czynności polegające na zapewnieniu outsourcingu pracowniczego w różnych lokalizacjach wskazanych przez Jej klientów.

4\. Czy w udostępnianym lokalu mieszkalnym ww. Pracownicy będą realizowali wyłącznie cele mieszkaniowe i czy będzie dochodzić do przeniesienia do ww. lokalu mieszkalnego ośrodka życiowego tych pracowników?

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Miejsca noclegowe będą udostępniane Zleceniobiorcom na czas realizacji projektu lub na czas realizacji prac przez Zleceniobiorców. Z doświadczenia rynkowego wynika, że jest to okres od jednego do dwunastu miesięcy, natomiast nie ma możliwości jednoznacznego stwierdzenia jak długi to będzie okres w przypadku konkretnego Zleceniobiorcy.

Jak rozumiemy intencję Pytającego, przez ośrodek życiowy należy rozumieć centrum interesów osobistych lub gospodarczych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z uwagi na szeroki zakres tego zagadnienia można wyróżnić:

\- skoncentrowanie interesów osobistych rozumianych jako więzi rodzinne, towarzyskie, podejmowanie aktywności społecznej, kulturalnej, sportowej, politycznej, charytatywnej itp.,

\- wskazanie, w którym kraju osoba fizyczna posiada ścisłe powiązania ekonomiczne.

O ile można wskazać, że Zleceniobiorcy w związku z wykonywaną pracą posiadają powiązania ekonomiczne, to jednak Spółka nie posiada wiedzy nt. więzi rodzinnych, towarzyskich, czy społecznych z konkretnym miejscem ich przebywania.

5\. Czy wynajmowanie przez Państwa od spółki specjalizującej się zarządzaniem lokalami dla firm zatrudniających pracowników, lokali mieszkalnych i następnie ich udostępnianie ww. Pracownikom będzie niezbędne w celu prowadzenia przez Państwa działalności gospodarczej? Prosimy o szczegółową odpowiedź i wskazanie z jakich szczególnych okoliczności to wynika.

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Tak, gdyż wynika to z aktualnych realiów i trendów rynku pracy. Pracownicy polscy bądź z innych krajów UE nie są, co do zasady zainteresowani pracą w takim zakresie, gdyż jest to praca o charakterze fizycznym, a wymogi finansowe przy podjęciu pracy przez pracowników krajowych są kilkukrotnie wyższe niż osób z państw trzecich. Stąd Spółka musi pozyskiwać pracowników z państw trzecich, aby zapewnić personel generujący przychody dla Spółki.

Misją Spółki będzie realizowanie prac u klientów w sektorze logistyki, produkcji oraz branży (…), z wykorzystaniem zespołów pracowniczych rekrutowanych przede wszystkim z kandydatów z zagranicy. Taki model biznesu jest odpowiedzią na deficyty zasobów pracowniczych na polskim rynku pracy. Spółka chce skoncentrować się na realizacji zadań w ramach wskazanego modelu biznesowego, gdyż jest on najbardziej optymalny dla Spółki.

Pozyskiwanie nieruchomości (lokali mieszkalnych), które są niezbędne do realizacji projektów, gdyż kandydaci z zagranicy bardzo często nie posiadają potencjału prawnego oraz finansowego lub swobody w komunikacji językowej do tego, by samodzielnie wynajmować nieruchomości, dzięki którym mogą w danym miejscu pracować. Wymaga to dodatkowych kompetencji z zakresu rynku nieruchomości, potencjału finansowego (kaucje, ubezpieczenia) oraz zasobów ludzkich, których Spółka nie posiada i nie przewiduje pozyskiwać. Wiąże się to z dodatkowymi ryzykami oraz inną organizacją biznesu, co mogłoby się wiązać z dodatkowymi obciążeniami finansowymi dla Spółki.

6\. Kto będzie stroną umowy najmu lokali mieszkalnych ze spółką specjalizującą się zarządzaniem lokalami, tj. Państwo, czy Państwa Pracownicy?

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Stroną podpisującą umowę z podmiotem specjalizującym się w dostarczaniu miejsc noclegowych dla zleceniobiorców będzie Spółka A. Będzie ona również brać na siebie zobowiązania związane z opłatami za wskazane miejsca noclegowe. Powyższe koszty zostaną skalkulowane w cenie usług oferowanych klientom końcowym (koszt zakwaterowania jest de facto wliczony w koszt prowadzenia konkretnego projektu przez Spółkę w danej lokalizacji).

7\. Jakie czynności będą wchodziły w zakres usług polegających na zarządzaniu najmem lokali, za które doliczane będzie wynagrodzenie przez spółkę specjalizującą się zarządzaniem lokalami? Prosimy wymienić.

Odpowiedź Wnioskodawcy:

W ramach kompleksowej usługi dostarczenia lokali mieszkaniowych lub miejsc noclegowych będą wchodzić:

*   Poszukiwanie miejsc noclegowych dla pracowników na rynku nieruchomości.
*   Zawieranie umów z właścicielami nieruchomości na wynajem wskazanych lokali.
*   Zabezpieczenie wynajmu lokali mieszkaniowych od strony finansowej oraz ubezpieczeniowej.
*   Przygotowanie oraz adaptacja ww. lokali na potrzeby wynajmu dla pracowników.
*   Zarządzanie opłatami bieżącymi za wynajmowane lokale mieszkaniowe.
*   Zorganizowanie systemu kwaterunku, tak by uniknąć sytuacji, w której w wynajmowanym lokalu znajdują się puste miejsca noclegowe (w miarę możliwości).
*   Zapewnienie bezpieczeństwa lokatorom na wynajmowanych nieruchomościach.
*   Sprzątanie oraz konserwacja wynajmowanych nieruchomości.

8\. Jakie konkretnie świadczenie/świadczenia będzie/będą wymienione na fakturach dokumentujących nabycie Usług udostępniania lokali oraz jaką stawką podatku VAT te świadczenia będą opodatkowane?

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Zgodnie z ustaleniami negocjacyjnymi z podmiotem specjalizującym się w dostarczaniu lokali na potrzeby wynajmu dla pracowników, na fakturze będą widniały dwie pozycje:

*   wynajem nieruchomości;
*   zarządzanie nieruchomościami.

Przyjęcie odpowiedniej stawki podatku zależy od dostawcy usługi, a nie od Spółki. Niemniej jednak, w opinii Spółki, ww. świadczenia będą objęte stawką 23% VAT. Powyższe potwierdza m.in. interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 8 października 2021 r., sygn. PT1.8101.1.2021, w której wskazano, że:

„(…) Podsumowując, usługa wynajmu bądź dzierżawy nieruchomości (lub jej części) o charakterze mieszkalnym (np. lokalu mieszkalnego), świadczona przez czynnego podatnika podatku od towarów i usług na rzecz podmiotu gospodarczego (innego niż społeczna agencja najmu), który wykorzystuje wynajmowaną nieruchomość na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, np. podnajmuje tę nieruchomość innym podmiotom na cele mieszkaniowe, podlega opodatkowaniu z zastosowaniem podstawowej stawki podatku VAT.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT nie ma w tym przypadku zastosowania, gdyż nie jest spełniony warunek dotyczący realizacji celu mieszkaniowego nabywcy świadczenia (podmiotu gospodarczego) (…)”.

### Pytanie

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie Usług udostępniania lokali?

### Państwa stanowisko w sprawie

W opinii Wnioskodawcy, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie Usług udostępniania lokali.

UZASADNIENIE

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi (\`(...)\`) przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem wyjątków wprost wskazanych w ustawie o VAT.

Kwestia ograniczenia prawa od odliczenia uregulowana jest w art. 88 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku VAT, mimo istnienia związku pomiędzy poniesionym kosztem a prowadzoną działalnością, między innymi jeżeli: nabywa usługi noclegowe (\`(...)\`), transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku, wystawione faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, podają kwoty niezgodne z rzeczywistością lub potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności.

W tym miejscu należy także zwrócić uwagę na treść art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, z którego wynika, że: „Zwalnia się od podatku (\`(...)\`) usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu (\`(...)\`)”.

Próbując dokonać wykładni ww. przepisów należy wskazać, że z literalnego brzmienia art. 86 ustawy o VAT wynika więc, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego, istotne jest wykorzystywanie zakupionych towarów i usług do wykonywanych przez podatnika czynności opodatkowanych, a tym samym decydujący jest związek zakupionych towarów i usług z czynnościami podatnika generującymi należny podatek VAT.

Prawo do odliczenia powstaje zatem jako konsekwencja dokonania określonych zakupów, które są następnie wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Z czynnością opodatkowaną mamy natomiast do czynienia wtedy, gdy podlega ona opodatkowaniu na podstawie art. 5 ustawy o VAT oraz jest dokonywana przez podmiot działający w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (por. wyrok NSA z dnia 29 października 2019 r., sygn. akt I FSK 1281/17).

Za błędne zatem należy uznać stanowisko, że brak prawa do odliczenia VAT z faktur za najem miejsc noclegowych, wynika z faktu powiązania tych usług z czynnościami polegającymi na udostępnianiu pokojów w hotelu, pensjonacie lub innym miejscu noclegowym Pracownikom, odpłatnie lub nieodpłatnie, które to czynności nie skutkują powstaniem świadczenia po stronie Spółki powodującego podatek VAT należny.

Za nieprawidłowe i niesłuszne należy zatem uznać łączenie ponoszenia wydatków z czynnościami udostępnienia lokali Pracownikom (co do zasady, niepodlegające opodatkowaniu VAT), gdyż prawidłowe powinno być powiązanie ponoszonych wydatków na Usługi udostępniania lokali Pracownikom z opodatkowaną działalnością Spółki w zakresie outsourcingu procesowego oraz pracy tymczasowej, w oparciu o zespoły pracownicze m.in. z Ukrainy, Białorusi, Mołdawii, czy Nepalu, którzy pracują w przestrzeniach magazynowych w lokalizacjach wskazanych przez klientów Spółki, bez względu na formę udostępniania takich lokali Pracownikom.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z dotychczasowym dorobkiem sądowo -administracyjnym, dla możliwości realizacji prawa do odliczenia, wystarczający jest chociażby pośredni związek ponoszonych wydatków z całokształtem działalności gospodarczej podatnika. Z treści art. 86 ustawy o VAT nie wynika w szczególności w żaden sposób, czy związek ten musi być bezpośredni, czy wystarczającym dla odliczenia podatku naliczonego jest wykazanie pośredniego tylko związku zakupionych towarów i usług z czynnościami podatnika opodatkowanymi podatkiem VAT.

Co więcej, jak wskazują inne rozstrzygnięcia sądów administracyjnych, w przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. „kosztów ogólnych”, tj. związanych z ogólnym prowadzeniem działalności, wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji, gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika (towarów lub usług) pozostając w ten sposób w pośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą, prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT (por. wyrok NSA z 29 marca 2011 r., sygn. akt I FSK 571/10, oraz wyrok NSA z dnia 29 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 1167/13).

Biorąc zatem pod uwagę powyższe wnioski, potwierdzone w prawomocnych rozstrzygnięciach sądów, należy wskazać, że ponoszone przez Spółkę wydatki na Usługi udostępniania lokali Pracownikom, mają związek z jej czynnościami opodatkowanymi, ponieważ Spółka ponosi je celem stworzenia warunków zatrudnienia Pracownikom, którzy przyczyniają się do osiągania przychodów przez Spółkę, a więc czynności podlegających opodatkowaniu VAT należnym.

Co prawda, ponoszone wydatki nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przez Spółkę obrotach opodatkowanych VAT, to jednak poniesienie tych wydatków warunkuje uzyskanie takiego obrotu opodatkowanego VAT należnym, poprzez zabezpieczenie utrzymania źródła przychodu (obrotu), co powoduje, że Spółce co do zasady przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesienie wydatków na Usługi udostępniania lokali Pracownikom.

Powyższe stanowisko potwierdza również m. in.:

\- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 marca 2020 r., sygn. S-ILPP4/4512-1-140/16/20-S/BA,

\- wyrok NSA z dnia 2 czerwca 2023 r., sygn. akt I FSK 542/19,

oraz cytowane wcześniej:

\- wyrok NSA z dnia 12 grudnia 2023 r., sygn. akt I FSK 281/23,

\- wyrok NSA z 29 marca 2011 r., sygn. akt I FSK 571/10,

\- wyrok NSA z 29 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 1167/13.

W tym miejscu, wyraźnie należy także wskazać na fakt, że nabywane przez Spółkę Usługi, nie są usługami noclegowymi. Usługi te polegają bowiem wyłącznie na udostępnianiu przez właścicieli lokali mieszkalnych (mieszkań czy domów), bez żadnych dodatkowych świadczeń. Co do zasady, nie obejmują one czynności dodatkowych, takich jak sprzątanie, zmiana lub zapewnienie pościeli, ani innych szeroko pojętych usług związanych z obsługą lokalu/najemcy oraz nie są świadczone usługi recepcyjne itp., które są charakterystyczne dla usług noclegowych. Tym samym, nie można jednoznacznie uznawać usług nabywanych przez Spółkę za usługi noclegowe w rozumieniu art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

Jednocześnie, brak jest – w opinii Spółki – podstaw, aby nabywane przez nią usługi kwalifikować jako usługi najmu lokali przeznaczonych na cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT. Taki pogląd wynika z faktu, że Spółka nie wynajmuje mieszkań na własne cele mieszkaniowe, bo jako osoba prawna nie może realizować potrzeb mieszkaniowych, a należy mieć na uwadze, że przepis (wyłączenie) z ustawy o VAT dotyczy wyłącznie zwolnienia z VAT usług wynajmu lokali na cele mieszkaniowe wynajmującego.

Celem zapewnienia miejsca Pracownikom Spółki nie jest chęć zaspokojenia ich potrzeb mieszkaniowych, lecz jedynie chęć zapewnienia Spółce osób do pracy, które nie mają własnego miejsca zakwaterowania w pobliżu miejsca wykonywania zleconych przez Spółkę prac, zakładając, że w przypadku braku zapewnienia zakwaterowania Pracownikom. Spółka w ogóle nie mogłaby zrekrutować pracowników do prowadzonej inwestycji. To z kolei uniemożliwiłoby Spółce wykonywanie czynności opodatkowanych VAT.

Korzystne dla Spółki stanowisko w tym zakresie, potwierdza także wyrok NSA z dnia 8 maja 2018 r., sygn. akt I FSK 1182/16, w którym wskazano, że: „zwolnienie najmu lokali mieszkalnych ma charakter zwolnienia celowego, ukierunkowanego na ochronę, w aspekcie ekonomicznym, najemców lokali mieszkalnych faktycznie zaspakajających potrzeby mieszkaniowe poprzez tenże najem. Preferencją tą nie są natomiast objęte usługi wynajmu lokali mieszkalnych, w których bezpośrednim celem nie jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych najemcy, lecz realizacja przez niego celów gospodarczych, w tym zarobkowych”. Jak dalej wskazuje NSA: „lokale te wprawdzie realizują cel mieszkaniowy, ale nie jest to cel wyłączny. W takim przypadku wynajem jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, choć pośrednio zaspokajane są potrzeby mieszkaniowe zatrudnionych pracowników”.

Przyjmując zatem, że nabywane przez Spółkę Usługi korzystania z lokali nie są usługami zwolnionymi z VAT, nie będzie miała również zastosowania przesłanka ograniczająca prawo do odliczenia VAT, określona w art. 88 ust 3a pkt 2 ustawy o VAT, co powoduje, że VAT naliczony wynikający z faktur za Usługi udostępniania lokali Pracownikom może podlegać odliczeniu przez Spółkę.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **jest nieprawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usług.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy: transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z treści wskazanych wyżej przepisów wynika, że odliczenie podatku naliczonego przysługuje tylko podatnikom podatku od towarów i usług, jeżeli nabyte towary i usługi służą czynnościom opodatkowanym, tzn. czynnościom, które generują podatek należny.

Natomiast prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie przysługuje m.in. przy nabyciu towarów i usług:

1) wykorzystywanych do czynności nieobjętych zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług (tzn. niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem),

2) wykorzystywanych do czynności wprawdzie podlegających zakresowi opodatkowania podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak na podstawie przepisów szczególnych zwolnionych od tego podatku.

Odliczenie podatku naliczonego przysługuje tylko podatnikom podatku od towarów i usług, jeżeli nabyte towary i usługi służą czynnościom opodatkowanym.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

a) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

b) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

c) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dla uznania, że świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę i odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Wypłacający wynagrodzenie otrzymuje w zamian świadczenie przynoszące mu korzyść.

Podkreślić jednak należy, że w ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Przepis art. 8 ust. 2 ustawy stanowi, że:

Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przepisy ustawy formułują zatem zasadę, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega co do zasady odpłatne świadczenie usług, a nieodpłatne ich świadczenie traktuje się jako odpłatne w przypadkach określonych w ww. art. 8 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka) w ramach planowanej działalności gospodarczej będzie specjalizowała się w zatrudnianiu obcokrajowców, w szczególności w obszarze outsourcingu procesowego oraz pracy tymczasowej, w oparciu o zespoły pracownicze m. in. z Ukrainy, Białorusi, Mołdawii, czy Nepalu, którzy pracują w przestrzeniach magazynowych w lokalizacjach wskazanych przez klientów Spółki. Spółka będzie zatrudniała, najczęściej w oparciu o umowę zlecenie, w szczególności pracowników fizycznych, którzy będą świadczyć pracę (zlecenie) w wybranych lokalizacjach na terenie kraju (dalej: „Pracownicy”). W związku z realizacją przez Spółkę usług w różnych lokalizacjach na terenie kraju, oraz długoterminową realizacją projektów, które mogą trwać od kilku dni do kilku tygodni, czy kilku miesięcy, Spółka będzie ponosiła regularnie wydatki na wynajem mieszkań dla Pracowników, którzy są w nich lokowani na czas realizacji projektów w wybranych lokalizacjach w Polsce, zgodnie z bieżącym zapotrzebowaniem (dalej „Usługi udostępniania lokali”). Wydatki, które Spółka będzie ponosiła w związku z powyższym, są na ogół dokumentowane przez spółkę specjalizującą się zarządzaniem lokalami dla firm zatrudniających pracowników, która nabywa Usługi udostępniania lokali od podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w zakresie udostępniania lokali na rzecz Spółki. Spółka nie będzie zawierać umów ze zleceniobiorcami na wynajem lokali mieszkaniowych. Wnioskodawca będzie miał podpisaną umowę z podmiotem działającym na rynku nieruchomości pracowniczych i w miarę potrzeb oraz czasu realizacji projektu w danej lokalizacji będzie zamawiać miejsca noclegowe od tego podmiotu, na których będzie kwaterować zleceniobiorców realizujących prace. Miejsca noclegowe będą udostępniane Pracownikom nieodpłatnie. Spółka specjalizująca się w zarządzaniu najmem będzie doliczała do kwoty kosztów ponoszonych na Usługi udostępniania lokali wynagrodzenie z tytułu zarządzania najmem lokali. Nabywane przez Spółkę Usługi udostępniania lokali, będą polegały na udostępnieniu Spółce lokali o charakterze mieszkalnym, które to Spółka następnie udostępnia swoim Pracownikom. Celem zapewnienia miejsca Pracownikom Spółki będzie potrzeba zapewnienia Spółce osób do pracy, które nie mają własnego miejsca zakwaterowania w pobliżu miejsca wykonywania zleconych przez Spółkę prac, zakładając, że w przypadku braku zapewnienia zakwaterowania Pracownikom, Spółka w ogóle nie mogłaby zrekrutować pracowników do prowadzonej inwestycji. To z kolei uniemożliwiłoby Spółce wykonywanie czynności opodatkowanych VAT i osiąganie przychodów (czynności opodatkowanych VAT) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania, czy Spółka będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie Usług udostępniania lokali.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061), dalej zwanej Kodeksem cywilnym:

Przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Umowa użyczenia nie przenosi własności rzeczy. Powyższe oznacza, że oddanie rzeczy do bezpłatnego używania na podstawie umowy użyczenia jest nieodpłatnym świadczeniem usług.

Na podstawie art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Stosownie do treści powyższego przepisu, oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę.

Tak więc, najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Zatem najem stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Z kolei, użyczenie lokali mieszkalnych nie stanowi odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Dla stwierdzenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie będzie się wpisywało w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują.

Zatem, aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, tj. za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika. Opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością.

Przez świadczenie usług niezwiązanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy rozumieć takie świadczenie usług, które odbywa się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności.

Natomiast przez usługi związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, należy rozumieć te usługi, które są wykonywane nieodpłatnie w związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej podatnika, potrzebami związanymi z funkcjonowaniem prowadzonego przedsiębiorstwa. W tym więc aspekcie winny być rozpatrywane działania podejmowane przez dany podmiot.

Powyższe zagadnienie było także przedmiotem orzeczenia TSUE z 16 października 1997 r., sygn. C-258/95. W przedmiotowym stanie faktycznym Trybunał rozważał, czy bezpłatny przewóz pracowników na teren przedsiębiorstwa stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem w rozumieniu artykułu 6(2)(b) VI Dyrektywy (opodatkowane VAT). Trybunał wskazał, że w większości sytuacji usługi transportowe świadczone nieodpłatnie na rzecz pracowników podlegają opodatkowaniu. Jednak zdarza się, że usługi transportowe świadczone przez pracodawcę są jedyną możliwością dowozu pracowników do miejsca pracy i wówczas takie usługi służą celom prowadzonej przez pracodawcę działalności gospodarczej. Wówczas osobiste korzyści uzyskiwane przez pracowników mają znaczenie drugorzędne w stosunku do korzyści gospodarczych, zaś artykuł 6(2)(b) nie ma zastosowania.

Zauważyć należy, że w normalnych okolicznościach użyczenie lokali mieszkalnych Pracownikom służy prywatnym celom pracownika, jednakże w określonych okolicznościach, np.: lokalizacja zakładu pracy w małej miejscowości, gdzie występują trudności w wynajęciu mieszkania, a Pracownicy pochodzą z odległych regionów, wymogi prowadzonej działalności (potrzeby przedsiębiorstwa) mogą spowodować konieczność zapewnienia przez pracodawcę lokali mieszkalnych dla pracowników na czas trwania stosunku pracy. W takich specyficznych okolicznościach służy to działalności gospodarczej podatnika, a korzyść osobista uzyskiwana przez pracowników z takiego bezpłatnego użyczenia ma drugorzędne znaczenie w stosunku do potrzeb prowadzonego przedsiębiorstwa. Zatem, jeśli z obiektywnych okoliczności wynika, że korzyść przedsiębiorstwa wynikająca z danej czynności ma charakter dominujący nad korzyścią osobistą danego pracownika, to do tej czynności nie znajdzie zastosowania obowiązek jej opodatkowania na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy.

Przepis art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy ma zastosowanie tylko do tych spośród usług nieodpłatnych, które nie spełniają warunku w nim wymienionego, tj. dotyczy tych usług nieodpłatnych, które służą celom innym niż działalność gospodarcza podatnika. Jeśli ww. warunek nie jest spełniony, nie może być mowy o potraktowaniu usługi świadczonej nieodpłatnie, jako usługi odpłatnej i objęcie jej zakresem opodatkowania VAT.

Analizując wskazane wyżej informacje w kontekście przywołanych przepisów oraz orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdzić należy, że nieodpłatne udostępnianie przez Wnioskodawcę Pracownikom lokali mieszkalnych będzie stanowiło nieodpłatne świadczenie usług. Jednakże w świetle art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, w analizowanym przypadku czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ w takich specyficznych okolicznościach nadrzędnym celem świadczonych usług jest realizacja celów gospodarczych Wnioskodawcy – zapewnienie Spółce pracowników, a korzyść osobista uzyskiwana przez pracowników z takiego bezpłatnego świadczenia ma drugorzędne znaczenie w stosunku do potrzeb prowadzonego przez Spółkę przedsiębiorstwa. Jak bowiem wskazał Wnioskodawca, udostępnienie lokali mieszkalnych Pracownikom będzie niezbędne w celu prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej. Udostępnienie lokalu jest niezbędne do tego, aby Spółka mogła świadczyć swoje usługi w konkretnej lokalizacji. Spółka musi pozyskiwać pracowników z państw trzecich, aby zapewnić personel generujący przychody dla Spółki. Pozyskiwanie nieruchomości (lokali mieszkalnych), które są niezbędne do realizacji projektów, gdyż kandydaci z zagranicy bardzo często nie posiadają potencjału prawnego oraz finansowego lub swobody w komunikacji językowej do tego by samodzielnie wynajmować nieruchomości, dzięki którym mogą w danym miejscu pracować.

Zatem, nieodpłatne udostępnienie Pracownikom lokali mieszkalnych przez Wnioskodawcę, stanowić będzie nieodpłatne świadczenie usług związane z działalnością gospodarczą Spółki, które na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się natomiast do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wynajem lokali mieszkalnych, które następnie będą Państwo nieodpłatnie udostępniali Pracownikom należy stwierdzić, że warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Zaznaczyć należy, że określenie pośredniego związku nabywanych towarów i usług z konkretną działalnością przedsiębiorcy (czynnościami opodatkowanymi bądź nieopodatkowanymi) może mieć miejsce dopiero w sytuacji, gdy niemożliwym jest wykazanie ich bezpośredniego związku z daną działalnością.

Należy podkreślić, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju czynności, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku do czynności podlegających opodatkowaniu i czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Jak wyżej wskazano, nieodpłatne udostępnienie Pracownikom lokali mieszkalnych, będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem wydatki dokonywane przez Spółkę będą służyły (bezpośrednio) do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – ich następstwem nie będzie powstanie zobowiązania podatkowego (podatku należnego).

Zatem, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na wynajem lokali mieszkalnych, które następnie będzie udostępniać Pracownikom, związane będą w sposób bezpośredni z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT. Natomiast nie ma znaczenia pośredni wpływ wydatków na czynności opodatkowane, skoro możliwe jest bezpośrednie przyporządkowanie ich do konkretnych czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę (niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług).

W konsekwencji, w sytuacji nieodpłatnego udostępniania Pracownikom lokali mieszkalnych, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawianych przez spółkę specjalizującą się zarządzaniem lokalami, z tytułu zakupu przez Wnioskodawcę usług wynajmu lokali mieszkalnych, ponieważ ww. wydatki nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, gdyż będą służyły czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu.

**W związku z powyższym, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie Usług udostępniania lokali.**

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy jest **nieprawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

**Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.**

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).