Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.272.2018.1.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-07
Teza: - Brak prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na nabycie towarów i usług służących realizacji inwestycji w zakresie ogólnodostępnej infrastruktury publicznej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), - Prawo do odliczenia podatku VAT w całości od wydatków ponoszonych na usługi niwelacji terenów (część pytania oznaczonego we wniosku nr 2).
Słowa kluczowe: drogi; gmina; infrastruktura; kanalizacja; projekt; zadania-zadania własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2018 r. (data wpływu 10 kwietnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia - brak daty (data wpływu 4 kwietnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na nabycie towarów i usług służących realizacji inwestycji w zakresie ogólnodostępnej infrastruktury publicznej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
*   prawa do odliczenia podatku VAT w całości od wydatków ponoszonych na usługi niwelacji terenów (część pytania oznaczonego we wniosku nr 2),

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie:

*   braku prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na nabycie towarów i usług służących realizacji inwestycji w zakresie ogólnodostępnej infrastruktury publicznej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
*   prawa do odliczenia podatku VAT w całości od wydatków ponoszonych na usługi niwelacji terenów (część pytania oznaczonego we wniosku nr 2).

Wniosek uzupełniono pismem w dniu 4 kwietnia 2018 r. o pełnomocnictwo szczególne.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: Gmina, Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek, VAT).

W latach 2017-2018, Gmina realizuje projekt pn.: „(…)” (dalej: Projekt, Zadanie). Głównym celem Zadania jest poprawa atrakcyjności inwestycyjnej Gminy poprzez budowę infrastruktury technicznej stwarzającej korzystne warunki do powstawania na jej obszarze przedsiębiorstw konkurencyjnych i otwartych na innowacje. Realizacja Projektu odbywa się na terenach należących do Gminy i nie obejmuje gruntów, których właścicielami są podmioty trzecie. Zasadniczymi odbiorcami projektu są przedsiębiorcy, którzy będą zainteresowani zakupem uzbrojonych działek inwestycyjnych, na których będą mogli zrealizować swoje inwestycje gospodarcze. Sprzedaż gruntów inwestycyjnych w uzbrajanej strefie inwestycyjnej będzie stanowiła po stronie Gminy sprzedaż opodatkowaną według podstawowej stawki podatku VAT, bowiem przygotowane do sprzedaży działki inwestycyjne stanowią tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. 2017, poz. 1221, ze zm., dalej: ustawa o VAT).

W ramach Zadania Gmina zamierza uzbroić swoje tereny inwestycyjne w obrębie miejscowości, przeznaczone do zabudowy produkcyjnej i usługowej w drogi, miejsca parkingowe, sieci kanalizacji deszczowej wraz ze studzienkami i przyłączami, sieci i instalacje oświetleniowe, sieci wodociągowe wraz z przyłączami wodnymi oraz sieci kanalizacyjne wraz z przyłączami. W szczególności, wydatki Gminy obejmują:

1.  budowę ogólnodostępnej infrastruktury publicznej, która będzie bezpośrednio służyła obsłudze przedsiębiorców zlokalizowanych na działkach inwestycyjnych zakupionych od Gminy, tj.:
    *   budowę fragmentu drogi publicznej łączącą drogę wewnętrzną na terenie strefy inwestycyjnej z drogą powiatową wraz z chodnikiem i ścieżką rowerową,
    *   budowę drogi wewnętrznej zakończonej rondem wraz z chodnikami i ścieżką rowerową, zapewniającej komunikację kołową i pieszą terenom inwestycyjnym,
    *   budowę ogólnodostępnych zatok parkingowych będących elementem infrastruktury drogowej w strefie inwestycyjnej,
    *   budowę sieci kanalizacji deszczowej, stanowiącej w szczególności odwodnienie dróg, chodników i zatok parkingowych,
    *   budowę sieci i instalacji oświetleniowej wzdłuż ciągów komunikacyjnych w strefie inwestycyjnej;
2.  budowę infrastruktury wodnokanalizacyjnej, która będzie służyła do świadczenia odpłatnych, opodatkowanych VAT usług doprowadzania wody i odprowadzania ścieków, tj.:
    *   budowę sieci wodociągowej wraz z przyłączami wodnymi,
    *   budowę sieci kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami;
3.  prace geodetyczne i budowlane związane z niwelacją terenu na gruntach inwestycyjnych przeznaczonych do sprzedaży, które obejmują weryfikację ukształtowania terenu i pomiar wysokości terenu poszczególnych działek inwestycyjnych, prowadzące do wyprofilowania i wyrównania tego terenu, w tym względem powstałej infrastruktury drogowej.

Gmina będzie dysponowała powstałą w ramach Zadania infrastrukturą w następujący sposób:

*   infrastruktura wskazana w pkt a) powyżej, będzie przez Gminę wykorzystywana do wykonywania nieodpłatnie zadań własnych Gminy z zakresu ładu przestrzennego, dróg, ulic i organizacji ruchu drogowego oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej, które Gmina traktuje jako działalność spoza zakresu opodatkowania VAT - w szczególności Gmina nie będzie odsprzedawała udziałów w powstałej infrastrukturze na rzecz przedsiębiorców nabywających działki inwestycyjne oraz nie będzie pobierała opłat za korzystanie z tej infrastruktury, ale w okresie jej użytkowania będzie ją na własny koszt utrzymywała,
*   przy pomocy infrastruktury wskazanej w pkt b) powyżej Gmina będzie świadczyła usługi dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej ze spółką komunalną Gminy - Zakładem Usług Komunalnych Sp. z o.o. (dalej: ZUK, Spółka), która będzie obsługiwała przedsiębiorców zlokalizowanych na terenach inwestycyjnych w zakresie odpłatnej dostawy wody i odpłatnego odprowadzania ścieków. Świadczenie usług dzierżawy sieci wodno-kanalizacyjnych wraz z przyłączami stanowi odpłatną działalność opodatkowaną podstawową stawką VAT po stronie Gminy,
*   infrastruktura wodno-kanalizacyjna wskazana w pkt b) będzie stanowiła majątek Gminy, który jest w całości wykorzystywany do wykonywania działalności opodatkowanej VAT. Przedmiotowa infrastruktura nie będzie przez żaden podmiot czy lokalną społeczność wykorzystywana nieodpłatnie, a zatem Gmina nie będzie wykorzystywała jej do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. Usługa dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz spółki komunalnej jest świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu 23% stawką VAT. W przedmiotowym przypadku nie można zastosować zwolnienia z VAT, a zatem sieci wodno-kanalizacyjnej wskazane w pkt b) opisu sprawy nie będą również wykorzystywane do czynności zwolnionych od opodatkowania VAT. Gmina nie ustaliła jeszcze wartości czynszu z tytułu dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej ze spółką ZUK. Wartość czynszu może być zmienna w latach, w zależności od ilości odbiorców wpiętych do tej sieci w ramach działającej strefy inwestycyjnej. Tym samym, wartość czynszu będzie uwzględniała każdorazowo bieżącą sytuację związaną z potencjałem generowania przez infrastrukturę wodno-kanalizacyjną obrotu opodatkowanego VAT po stronie ZUK. Niemniej, bez względu na bieżącą sytuację związaną z generowaniem przez infrastrukturę obrotu opodatkowanego VAT po stronie ZUK, infrastruktura będzie wydzierżawiona do Spółki komunalnej niezwłocznie po oddaniu jej do użytkowania przez Gminę, bowiem to ZUK jest profesjonalnym podmiotem prowadzącym na terenie Gminy działalność w zakresie świadczenia usług wodno-ściekowych opodatkowanych VAT i jako tego rodzaju przedsiębiorca ma wszelkie zasoby do prawidłowego zarządzania i utrzymania tego rodzaju infrastruktury w celu zabezpieczenia jej potencjału do generowania obrotu VAT w przyszłości. W takiej sytuacji Spółka, jako profesjonalny podmiot zajmujący się utrzymaniem tego rodzaju infrastruktury, przejmie na podstawie umowy dzierżawy majątek do bieżącej eksploatacji w związku z przyszłym potencjałem, do czerpania pożytków ze sprzedaży usług wodno-ściekowych.

Przy kalkulacji wartości czynszu z tytułu dzierżawy sieci wodno-kanalizacyjnych zostaną uwzględnione następujące aspekty:

*   kwestia uzyskanego dofinansowania ze środków zewnętrznych Unii Europejskiej do budowy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej wskazanej w pkt b), która przekłada się na ponoszenie przez Gminę z własnego budżetu dużo niższych kosztów wytworzenia tych środków trwałych niż faktyczny koszt budowy tej infrastruktury,
*   ilość odbiorców wpiętych w danym okresie do sieci wodno-kanalizacyjnych wybudowanych w strefie inwestycyjnej w ramach projektu, w związku z dużym wpływem tej kwestii na wartość generowanego przez tę infrastrukturę obrotu opodatkowanego VAT po stronie ZUK,
*   przewidywany okres eksploatacji sieci co najmniej 50 lat lub dłużej.

Wartość czynszu zostanie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych dla tego rodzaju działalności na terenie Gminy. Należy wskazać, że w przypadku sektora wodno-ściekowego nie można wskazać konkurencyjnych realiów rynkowych, gdyż podmioty działające w tym obszarze funkcjonują na zasadach monopolu naturalnego. Opłaty za usługi wodno-ściekowe wyznaczane są w postaci taryf kalkulowanych na podstawie przewidywanych do ponoszenia kosztów oraz zakresu działania podmiotu. Sposób kalkulowania przez Gminę czynszu dzierżawnego będzie uwzględniał realia rynkowe dla tego typu infrastruktury, bowiem pozwoli w okresie użytkowania sieci zwrócić Gminie co najmniej część kosztów budowy tej infrastruktury, a spółce komunalnej prowadzącej zarobkową działalność wodno-ściekową, przy pomocy tej infrastruktury wygenerować zysk z tytułu swojej działalności. Trudno obecnie określić, jaki będzie okres użytkowania infrastruktury, przy czym Gmina szacuje, że będzie to dłużej niż 50 lat.

W tak zdefiniowanym okresie użytkowania infrastruktury, czynsz powinien zwrócić Gminie koszty poniesione na budowę sieci wodno-kanalizacyjnych w części sfinansowanej z własnego budżetu Gminy. Niemniej Gmina nie jest w stanie na obecnym etapie, dla tak szerokiego horyzontu czasowego zapewnić, jaki będzie ostatecznie udział tego czynszu do nakładów poniesionych na infrastrukturę, bowiem o wielkości tego czynszu w czasie będą decydowały obie strony transakcji - Gmina i Spółka komunalna, w ramach prowadzonych negocjacji, z uwzględnieniem bieżącej sytuacji i czynników ekonomicznych.

Ponadto prace geodetyczne i budowlane w zakresie niwelacji terenu będą służyły bezpośrednio sprzedaży działek inwestycyjnych, bowiem beneficjentem efektów tych robót będą wyłącznie przedsiębiorcy, którzy zakupią od Gminy wyrównane i wyprofilowane tereny inwestycyjne. Przedmiotowe prace są niezbędne przed rozpoczęciem prac budowlanych na gruntach inwestycyjnych, dlatego też wykonanie ich przez Gminę jeszcze przed sprzedażą gruntów, uatrakcyjnia przygotowane tereny inwestycyjne z perspektywy potencjalnego inwestora. Przedmiotowy wydatek służy wyłącznie działalności Gminy w zakresie sprzedaży działek inwestycyjnych. Powyższe oznacza, że wydatki na niwelację terenu wskazane w pkt c) nie będą służyły ani czynnościom zwolnionym z VAT (sprzedaż działek będzie podlegała podstawowej stawce VAT i nie jest możliwe zastosowanie w tym przypadku zwolnienia z VAT, bowiem te tereny spełniają definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT), ani też nie będą służyły czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu VAT (Gmina nie będzie wykorzystywała działek na cele zadań własnych Gminy, związanych ze świadczeniem nieodpłatnych usług publicznych na rzecz lokalnej społeczności).

Prace geodetyczne i budowlane w zakresie niwelacji terenu będą służyły bezpośrednio sprzedaży działek inwestycyjnych, bowiem beneficjentem efektów tych robót będą wyłącznie przedsiębiorcy, którzy zakupią od Gminy wyrównane i wyprofilowane tereny inwestycyjne.

Wydatki na niwelacje terenów wskazane w pkt c), nie będą obejmowały niwelacji na powierzchniach, na których będzie budowana infrastruktura publiczna wskazana w pkt a), ale wyłącznie powierzchnie nieruchomości gruntowych przeznaczonych do sprzedaży na rzecz przyszłych inwestorów. Wytworzona infrastruktura w wyniku prac wskazanych w pkt a) i b) będzie stanowiła dla Gminy odrębne środki trwałe o wartości przekraczającej kwotę netto 15 tys. PLN. Gmina nie zamierza zmieniać sposobu ich wykorzystania przez okres co najmniej 10 lat od zakończenia Projektu.

Gmina wystąpiła o dofinansowanie Zadania związanego z przygotowaniem terenów inwestycyjnych wskazując, że w jej ocenie Gmina nie ma w ogóle prawa do odliczenia VAT od wydatków na budowę ogólnodostępnej infrastruktury publicznej wskazanej w pkt a) powyżej.

Ponadto, we wniosku o dofinansowanie Gmina wskazała, że przysługuje jej prawo do odliczenia VAT od wydatków na budowę sieci wodno-kanalizacyjnych wskazanych w pkt b), jak również od wydatków na prace geodetyczne i budowlane związane z niwelacją terenów przeznaczonych na sprzedaż wskazanych w pkt c). Przedmiotowa kwestia ma wpływ na dofinansowanie podatku VAT od ponoszonych przez Gminę wydatków.

Dodatkowo Gmina wskazała, że inwestycja w zakresie budowy ogólnodostępnej infrastruktury publicznej wskazanej w pkt a) opisu sprawy, będzie bezpośrednio służyła obsłudze przedsiębiorców zlokalizowanych na działkach inwestycyjnych zakupionych od Gminy. Sprzedaż tych działek będzie podlegała stawce 23% VAT. Jednocześnie przedmiotowa infrastruktura będzie przez Gminę wykorzystywana do wykonywania nieodpłatnie zadań własnych Gminy z zakresu ładu przestrzennego, dróg, ulic organizacji ruchu drogowego oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej, które Gmina traktuje jako działalność spoza zakresu opodatkowania VAT - w szczególności Gmina nie będzie odsprzedawała udziałów w powstałej infrastrukturze na rzecz przedsiębiorców nabywających działki inwestycyjne oraz nie będzie pobierała opłat za korzystanie z tej infrastruktury, ale w okresie jej użytkowania będzie ją na własny koszt utrzymywała.

Przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest ocena przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS, Organ podatkowy), czy w przedstawionym opisie sprawy infrastruktura publiczna wskazana w pkt a) będzie wykorzystywana przez Gminę częściowo do czynności opodatkowanych VAT, a tym samym, czy powstanie prawo do odliczenia co najmniej części VAT po stronie Gminy w związku z tą infrastrukturą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na nabycie towarów i usług służących realizacji inwestycji w zakresie ogólnodostępnej infrastruktury publicznej wskazanej w pkt a) w opisie sprawy? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).
2.  Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w całości od wydatków ponoszonych na usługi niwelacji terenów wskazane w pkt c) w opisie sprawy? (część pytania oznaczonego we wniosku nr 2).

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1.

Gminie nie przysługuje w ogóle prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na nabycie towarów i usług służących realizacji inwestycji w zakresie ogólnodostępnej infrastruktury publicznej wskazanej w pkt a) w opisie sprawy.

Ad. 2.

Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w całości od wydatków ponoszonych na nabycie towarów i usług służących realizacji inwestycji w zakresie budowy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej wskazanej w pkt b) oraz od wydatków ponoszonych na usługi niwelacji terenów wskazane w pkt c) w opisie sprawy.

Uzasadnienie.

Ad. 1.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Mając powyższe na uwadze, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku VAT występować mogą w dwojakim charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują nieodpłatnie zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych, nawet jeżeli dotyczą one zadań własnych Gminy, określonych w art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. 2017, poz. 1875; dalej: ustawa o samorządzie gminnym).

Gmina, będąc jednostką samorządu terytorialnego, realizuje zadania własne wynikające z art. 7 ustawy o samorządzie gminnym, które służą zaspokojeniu zbiorowych potrzeb wspólnoty. Gmina wykonuje określone przedmiotową ustawą zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zadań własnych Gminy należą między innymi sprawy ładu przestrzennego, gminnych dróg, ulic oraz organizacji ruchu drogowego. Zasadniczo, realizując wymienione zadania własne, Gmina występuje w charakterze organu władzy publicznej, a nie jako podatnik VAT, bowiem nie realizuje tych zadań na podstawie umów cywilnoprawnych, które wiązałyby się z pobieraniem wynagrodzenia przez Gminę w zamian za wykonanie określonych czynności na rzecz lokalnej społeczności lub innych podmiotów (w tym przykładowo na rzecz przedsiębiorców zlokalizowanych w uzbrojonej strefie inwestycyjnej).

Jak wskazała Gmina w opisie sprawy w pkt a), w ramach realizacji Zadania, Gmina poniesie wydatki na budowę ogólnodostępnej infrastruktury publicznej, która będzie bezpośrednio służyła obsłudze przedsiębiorców zlokalizowanych na działkach inwestycyjnych zakupionych od Gminy, tj. na:

*   budowę fragmentu drogi publicznej, łączącej drogę wewnętrzną na terenie strefy inwestycyjnej z drogą powiatową wraz z chodnikiem i ścieżką rowerową,
*   budowę drogi wewnętrznej zakończonej rondem wraz z chodnikami i ścieżką rowerową, zapewniającej komunikację kołową i pieszą terenom inwestycyjnym,
*   budowę ogólnodostępnych zatok parkingowych będących elementem infrastruktury drogowej w strefie inwestycyjnej,
*   budowę sieci kanalizacji deszczowej stanowiącej w szczególności odwodnienie dróg, chodników i zatok parkingowych,
*   budowę sieci i instalacji oświetleniowej wzdłuż ciągów komunikacyjnych w strefie inwestycyjnej.

Wskazana infrastruktura jest budowana w związku z planowaną sprzedażą gruntów inwestycyjnych w strefie inwestycyjnej, która to sprzedaż będzie opodatkowana według podstawowej stawki VAT i ma służyć bezpośrednio przedsiębiorcom, którzy zakupią od Gminy grunty inwestycyjne. Niemniej, w ocenie Gminy, przedmiotowy związek nie ma wpływu na prawo Gminy do odliczenia VAT od infrastruktury publicznej, ogólnodostępnej, budowanej bez zamiaru odsprzedaży. Gmina nie będzie czerpała żadnych dochodów z tytułu korzystania z wyżej wskazanej infrastruktury.

W tym przypadku, w ocenie Gminy, brak jest w ogóle prawa do odliczenia VAT od wydatków ponoszonych na realizację tej części Zadania.

Dodatkowo Gmina wskazała, że w jej ocenie powiązanie lokalizacyjnej, ogólnodostępnej infrastruktury opisanej w pkt a) z działkami w strefie inwestycyjnej, wystawionymi przez Gminę do sprzedaży ze stawką 23% VAT, nie stanowi o wykorzystywaniu tej infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT, bowiem tego rodzaju środki trwałe stanowią, zdaniem Gminy, środki trwałe organu władzy publicznej, a nie środki trwałe tzw. przedsiębiorstwa Gminy, działającej jako podatnik VAT. Tym samym, zdaniem Gminy, przedmiotowa infrastruktura nie będzie wykorzystywana przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wobec powyższego, w ocenie Gminy należy potwierdzić, że Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupów towarów i usług na cel realizacji części Zadania wskazanej w pkt a) w opisie sprawy.

Wydatki Gminy w tym zakresie będą przez Gminę ponoszone jako wydatki organu władzy publicznej, a nie jako wydatki podatnika VAT. Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w:

1.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 grudnia 2015 r., o sygn. IBPP3/4512-712/15/BJ, wydanej w odniesieniu do jednostki samorządu terytorialnego, która analogicznie do Gminy, prowadzi projekt inwestycyjny w odniesieniu do uzbrajania terenów inwestycyjnych, w której Organ potwierdził, że: „działania zarządców dróg mieszczą się w zakresie czynności o charakterze publicznoprawnym i wynikają z wykonywania przez te jednostki władztwa publicznoprawnego. (\`(...)\`) Zakupione przez Wnioskodawcę towary i usługi dotyczące ww. zadań inwestycyjnych - nie mogą być uznane jako narzędzie do realizacji celów komercyjnych, gdyż ww. zadania i wynikające z nich korzyści dla społeczności lokalnej, jakimi jest możliwość korzystania przez osoby postronne z przejazdu drogami położonymi w/oraz na pograniczu strefy aktywności gospodarczej, spacerowania po wybudowanych chodnikach, korzystanie z oświetlenia, służy poprawie stanu dróg, czy oświetlenia. (\`(...)\`) Analizując rzeczywistą istotę transakcji należy stwierdzić, że wydatki te są czynione celem realizacji określonych ustawami zadań publicznych i jako takie związane są z czynnościami znajdującymi się poza systemem VAT. (\`(...)\`) o publicznym bądź prywatnym charakterze działania organów przesądza bowiem bezpośredni cel tego działania, tzn. czy głównym jego zamierzeniem i skutkiem jest zaspokajanie interesu powszechnego, czy też jego skutki służą osobom fizycznym i prawnym ze względu na ich prywatne cele. (\`(...)\`) W konsekwencji stwierdzić trzeba, że Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z wykonaniem zadań inwestycyjnych dotyczących wykonania dróg wewnętrznych wraz z jednostronnym chodnikiem i odwodnieniem, oświetlenia dróg z zasilaniem elektrycznym (linia zasilająca słupy).”;
2.  wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2011 r., o sygn. akt I FSK 965/11, w którym Sąd wyjaśnił, że „zawarcie przez gminę umowy, na mocy której gmina zobowiązuje się do wybudowania drogi dojazdowej do „strefy przemysłowej”, która ma charakter drogi publicznej, nie oznacza, że budowa tej drogi nastąpi w ramach prowadzonej przez gminę działalności gospodarczej. Nadal jest to sfera działań publicznoprawnych, która nie ma cech działalności gospodarczej. Droga publiczna ze swojej istoty zaspokaja bowiem zbiorowe potrzeby wspólnoty samorządowej. (\`(...)\`) Gmina, budując drogę publiczną (gminną), nie występuje w charakterze podatnika VAT, a poniesione w związku z tą budową wydatki, nie są związane z wykonywaniem przez gminę czynności opodatkowanych. Tym samym, nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od kwoty podatku należnego. Takiego związku przyczynowo- skutkowego, nawet o charakterze pośrednim, nie można upatrywać w tym, że celem budowanej drogi jest zapewnienie dojazdu do działek, które gmina sprzedała prywatnym inwestorom, na których to działkach będzie prowadzona działalność gospodarcza, i że wybudowanie drogi miało wpływ na cenę działek. (\`(...)\`) Brak możliwości odliczenia podatku naliczonego jest spowodowany przede wszystkim tym, że gmina, budując drogę publiczną, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług i w tej mierze jej status w niczym nie różni się od innych podmiotów, które także nie są podatnikami.”;
3.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 września 2015 r., o sygn. IPPP3/4512-601/15-2/RM, w której Organ wyjaśnił, że „podniesienie atrakcyjności terenów, w związku z promesą złożoną przez Gminę na wybudowanie infrastruktury drogowej w Specjalnej Strefie Ekonomicznej, nie ma wpływu na związek zakupów dokonanych w celu budowy dróg z czynnościami opodatkowanymi, bowiem to grunty, a nie drogi będą przedmiotem sprzedaży. Gmina nie będzie budowała ww. dróg w zamian za wynagrodzenie otrzymane od inwestora, a wybudowana droga będzie gminną drogą publiczną. (\`(...)\`) Należy zatem stwierdzić, że Gmina, budując przedmiotową drogę, nie będzie występowała w charakterze podatnika podatku VAT. Wydatki na ww. inwestycję, w momencie ich ponoszenia nie będą miały związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Gminy, lecz z czynnościami publicznoprawnymi. W analizowanej sprawie niespełniona jest również podstawowa pozytywna przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z czynnościami opodatkowanymi. W związku z powyższym należy stwierdzić, że Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego związanego z nakładami ponoszonymi w szczególności na budowę infrastruktury drogowej realizowanej w Specjalnej Strefie Ekonomicznej na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.”

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Gminy, nie przysługuje Gminie w ogóle prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na nabycie towarów i usług służących realizacji inwestycji w zakresie ogólnodostępnej infrastruktury publicznej wskazanej w pkt a) w opisie sprawy.

Ad. 2.

Na podstawie art. 15 ust. 6 przedmiotowej ustawy, „nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane. z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych”.

Ponadto, w świetle art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza z perspektywy przepisów ustawy o VAT, „obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Stosownie do treści art. 86 ust. 1 powołanej ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W świetle wskazanej regulacji, prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek - nabywcą towarów i usług jest podatnik VAT oraz nabywane towary i usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. (…)

Ponadto, wydatki ponoszone przez Gminę na prace geodetyczne i budowlane związane z niwelacją terenu na gruntach inwestycyjnych przeznaczonych do sprzedaży, stanowią wydatki bezpośrednio związane ze sprzedażą gruntów inwestycyjnych na rzecz przyszłych inwestorów, opodatkowaną po stronie Gminy według podstawowej stawki VAT, jak tereny budowlane.

Jak wskazała Gmina w opisie sprawy, beneficjentem efektów tych robót będą wyłącznie przedsiębiorcy, którzy zakupią od Gminy wyrównane i wyprofilowane tereny inwestycyjne. Przedmiotowe prace obejmują weryfikację ukształtowania terenu i pomiar wysokości terenu poszczególnych działek inwestycyjnych przeznaczonych do sprzedaży, prowadząc do wyprofilowania i wyrównania tego terenu, w tym względem powstałej infrastruktury drogowej. Wykonanie opisanych czynności jest niezbędne przed rozpoczęciem prac budowlanych na gruntach inwestycyjnych, dlatego też wykonanie ich przez Gminę jeszcze przed sprzedażą gruntów, uatrakcyjnia przygotowane tereny inwestycyjne z perspektywy przyszłych nabywców.

Podsumowując, w związku z przeznaczeniem wydatków wskazanych w opisie w pkt b) i c) wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT, w postaci odpowiednio świadczenia usług dzierżawy i sprzedaży gruntów pod zabudowę inwestycyjną, Gmina ponosi te wydatki jako podatnik VAT. Ponadto, związek tych wydatków wyłącznie ze świadczeniem czynności opodatkowanych według podstawowej stawki VAT jest bezpośredni i klarowny. W konsekwencji, w obu przypadkach Gminie powinno przysługiwać prawo do odliczenia w całości podatku VAT naliczonego od przedmiotowych wydatków.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w odniesieniu do zbliżonego stanu faktycznego, przykładowo:

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, o sygn. 1061-IPTPP3.4512.177.2016.2.MWj z dnia 22 czerwca 2016 r., wydanej w odniesieniu do analogicznego opisu sprawy, w której Organ podatkowy potwierdza bezpośredni związek usług niwelacji terenu działek budowlanych wystawionych do sprzedaży z opodatkowaną VAT działalnością jednostki samorządu terytorialnego w postaci sprzedaży tych terenów, uzasadniając że nabywane towary i usługi w zakresie zadania nr 3 - niwelacja terenu (prace budowlane związane z niwelacją terenów działek przeznaczonych do sprzedaży, które zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego są przeznaczone pod zabudowę), będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. „(\`(...)\`) Należy zatem stwierdzić, że powyższe okoliczności, tj. wykorzystywanie nabywanych w ramach zadań nr 2, nr 3 i nr 4 towarów i usług do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz pozostałe okoliczności przedstawione w opisie sprawy świadczą o tym, że towary i usługi nabywane w ramach realizacji ww. zadań nie będą wykorzystywane do celów innych niż działalność gospodarcza. Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy, będącemu czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, w stosunku do wydatków przyporządkowanych do zadań (\`(...)\`) niwelacja terenu (prace budowlane związane z niwelacją terenu) (\`(...)\`) będzie przysługiwało pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż towary i usługi nabywane w ramach ww. zadań będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i czynności te będą miały charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.”

Reasumując, w ocenie Gminy, w przedstawionym opisie sprawy Gminie przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku VAT od wydatków ponoszonych na nabycie towarów i usług służących realizacji inwestycji w zakresie wydatków ponoszonych na usługi niwelacji terenów wskazane w pkt c).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z przepisu art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy). W szczególności, zadania własne obejmują m.in. sprawy:

*   ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy);
*   gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 powyższej ustawy),
*   utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 15 powołanej ustawy).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W latach 2017-2018, Gmina realizuje projekt, którego głównym celem jest poprawa atrakcyjności inwestycyjnej Gminy poprzez budowę infrastruktury technicznej stwarzającej korzystne warunki do powstawania na jej obszarze przedsiębiorstw konkurencyjnych i otwartych na innowacje. Realizacja Projektu odbywa się na terenach należących do Gminy i nie obejmuje gruntów, których właścicielami są podmioty trzecie. Zasadniczymi odbiorcami projektu są przedsiębiorcy, którzy będą zainteresowani zakupem uzbrojonych działek inwestycyjnych, na których będą mogli zrealizować swoje inwestycje gospodarcze. Sprzedaż gruntów inwestycyjnych w uzbrajanej strefie inwestycyjnej będzie stanowiła po stronie Gminy sprzedaż opodatkowaną według podstawowej stawki podatku VAT, bowiem przygotowane do sprzedaży działki inwestycyjne stanowią tereny budowlane. W ramach Zadania Gmina zamierza uzbroić swoje tereny inwestycyjne, przeznaczone do zabudowy produkcyjnej i usługowej w drogi, miejsca parkingowe, sieci kanalizacji deszczowej wraz ze studzienkami i przyłączami, sieci i instalacje oświetleniowe, sieci wodociągowe wraz z przyłączami wodnymi oraz sieci kanalizacyjne wraz z przyłączami. W szczególności, wydatki Gminy obejmują m.in.:

*   budowę ogólnodostępnej infrastruktury publicznej, która będzie bezpośrednio służyła obsłudze przedsiębiorców zlokalizowanych na działkach inwestycyjnych zakupionych od Gminy, tj.:
    1.  budowę fragmentu drogi publicznej łączącą drogę wewnętrzną na terenie strefy inwestycyjnej z drogą powiatową wraz z chodnikiem i ścieżką rowerową,
    2.  budowę drogi wewnętrznej zakończonej rondem wraz z chodnikami i ścieżką rowerową, zapewniającej komunikację kołową i pieszą terenom inwestycyjnym,
    3.  budowę ogólnodostępnych zatok parkingowych będących elementem infrastruktury drogowej w strefie inwestycyjnej,
    4.  budowę sieci kanalizacji deszczowej, stanowiącej w szczególności odwodnienie dróg, chodników i zatok parkingowych,
    5.  budowę sieci i instalacji oświetleniowej wzdłuż ciągów komunikacyjnych w strefie inwestycyjnej;
*   prace geodetyczne i budowlane związane z niwelacją terenu na gruntach inwestycyjnych przeznaczonych do sprzedaży, które obejmują weryfikację ukształtowania terenu i pomiar wysokości terenu poszczególnych działek inwestycyjnych, prowadzące do wyprofilowania i wyrównania tego terenu, w tym względem powstałej infrastruktury drogowej.

Gmina będzie dysponowała powstałą w ramach Zadania infrastrukturą w następujący sposób:

*   infrastruktura publiczna będzie przez Gminę wykorzystywana do wykonywania nieodpłatnie zadań własnych Gminy z zakresu ładu przestrzennego, dróg, ulic i organizacji ruchu drogowego oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej, które Gmina traktuje jako działalność spoza zakresu opodatkowania VAT - w szczególności Gmina nie będzie odsprzedawała udziałów w powstałej infrastrukturze na rzecz przedsiębiorców nabywających działki inwestycyjne oraz nie będzie pobierała opłat za korzystanie z tej infrastruktury, ale w okresie jej użytkowania będzie ją na własny koszt utrzymywała;
*   prace geodetyczne i budowlane w zakresie niwelacji terenu będą służyły bezpośrednio sprzedaży działek inwestycyjnych, bowiem beneficjentem efektów tych robót będą wyłącznie przedsiębiorcy, którzy zakupią od Gminy wyrównane i wyprofilowane tereny inwestycyjne. Przedmiotowe prace są niezbędne przed rozpoczęciem prac budowlanych na gruntach inwestycyjnych, dlatego też wykonanie ich przez Gminę jeszcze przed sprzedażą gruntów, uatrakcyjnia przygotowane tereny inwestycyjne z perspektywy potencjalnego inwestora. Przedmiotowy wydatek służy wyłącznie działalności Gminy w zakresie sprzedaży działek inwestycyjnych. Powyższe oznacza, że wydatki na niwelację terenu nie będą służyły ani czynnościom zwolnionym z VAT (sprzedaż działek będzie podlegała podstawowej stawce VAT i nie jest możliwe zastosowanie w tym przypadku zwolnienia z VAT, bowiem te tereny spełniają definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT), ani też nie będą służyły czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu VAT (Gmina nie będzie wykorzystywała działek na cele zadań własnych Gminy, związanych ze świadczeniem nieodpłatnych usług publicznych na rzecz lokalnej społeczności).

Prace geodetyczne i budowlane w zakresie niwelacji terenu będą służyły bezpośrednio sprzedaży działek inwestycyjnych, bowiem beneficjentem efektów tych robót będą wyłącznie przedsiębiorcy, którzy zakupią od Gminy wyrównane i wyprofilowane tereny inwestycyjne. Wydatki na niwelacje terenów nie będą obejmowały niwelacji na powierzchniach, na których będzie budowana infrastruktura publiczna, ale wyłącznie powierzchnie nieruchomości gruntowych przeznaczonych do sprzedaży na rzecz przyszłych inwestorów. Wytworzona infrastruktura w wyniku prac wskazanych w pkt a), będzie stanowiła dla Gminy odrębne środki trwałe o wartości przekraczającej kwotę netto 15 tys. PLN. Gmina nie zamierza zmieniać sposobu ich wykorzystania przez okres co najmniej 10 lat od zakończenia Projektu. Gmina wystąpiła o dofinansowanie Zadania związanego z przygotowaniem terenów inwestycyjnych wskazując, że w jej ocenie Gmina nie ma w ogóle prawa do odliczenia VAT od wydatków na budowę ogólnodostępnej infrastruktury publicznej. Ponadto, we wniosku o dofinansowanie Gmina wskazała, że przysługuje jej prawo do odliczenia VAT od wydatków na prace geodetyczne i budowlane związane z niwelacją terenów przeznaczonych na sprzedaż. Przedmiotowa kwestia ma wpływ na dofinansowanie podatku VAT od ponoszonych przez Gminę wydatków. Dodatkowo Gmina wskazała, że inwestycja w zakresie budowy ogólnodostępnej infrastruktury publicznej, będzie bezpośrednio służyła obsłudze przedsiębiorców zlokalizowanych na działkach inwestycyjnych zakupionych od Gminy. Sprzedaż tych działek będzie podlegała stawce 23% VAT. Jednocześnie przedmiotowa infrastruktura będzie przez Gminę wykorzystywana do wykonywania nieodpłatnie zadań własnych Gminy z zakresu ładu przestrzennego, dróg, ulic organizacji ruchu drogowego oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej, które Gmina traktuje jako działalność spoza zakresu opodatkowania VAT - w szczególności Gmina nie będzie odsprzedawała udziałów w powstałej infrastrukturze na rzecz przedsiębiorców nabywających działki inwestycyjne oraz nie będzie pobierała opłat za korzystanie z tej infrastruktury, ale w okresie jej użytkowania będzie ją na własny koszt utrzymywała.

W analizowanej sprawie, wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą kwestii ustalenia, czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na nabycie towarów i usług służących realizacji inwestycji w zakresie ogólnodostępnej infrastruktury publicznej.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, gdyż Wnioskodawca, realizując opisany projekt, polegający na budowie ogólnodostępnej infrastruktury publicznej, nie będzie działać w charakterze podatnika VAT, a efekty realizacji zadania nie będą służyły czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług. Zatem Zainteresowany nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją ww. projektu, polegającego na budowie ogólnodostępnej infrastruktury publicznej.

Podsumowując, w okolicznościach analizowanej sprawy, w związku z realizacją projektu pn.: „(…)”, w zakresie wydatków ponoszonych na nabycie towarów i usług służących realizacji inwestycji w zakresie ogólnodostępnej infrastruktury publicznej wskazanej w pkt a), w opisie sprawy, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Zainteresowany nie działa jako podatnik VAT, a wydatki związane z realizacją projektu nie służą do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii ustalenia, czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w całości od wydatków ponoszonych na usługi niwelacji terenów.

Z opisu sprawy wynika, że prace geodetyczne i budowlane w zakresie niwelacji terenu będą służyły Wnioskodawcy bezpośrednio do sprzedaży działek inwestycyjnych, bowiem beneficjentem efektów tych robót będą wyłącznie przedsiębiorcy, którzy zakupią od Gminy wyrównane i wyprofilowane tereny inwestycyjne. Przedmiotowe prace są niezbędne przed rozpoczęciem prac budowlanych na gruntach inwestycyjnych, dlatego też wykonanie ich przez Gminę jeszcze przed sprzedażą gruntów, uatrakcyjnia przygotowane tereny inwestycyjne z perspektywy potencjalnego inwestora. Przedmiotowy wydatek, jak wskazał Zainteresowany, służy wyłącznie działalności Gminy w zakresie sprzedaży działek inwestycyjnych. Powyższe oznacza, że wydatki na niwelację terenu wskazane w pkt c) opisu sprawy, nie będą służyły ani czynnościom zwolnionym z VAT (sprzedaż działek będzie podlegała podstawowej stawce VAT i nie jest możliwe zastosowanie w tym przypadku zwolnienia z VAT, bowiem te tereny spełniają definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT), ani też nie będą służyły czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu VAT (Gmina nie będzie wykorzystywała działek na cele zadań własnych Gminy, związanych ze świadczeniem nieodpłatnych usług publicznych na rzecz lokalnej społeczności). Nadto z wniosku wynika, że wydatki na niwelacje terenów wskazane w pkt c) opisu sprawy, nie będą obejmowały niwelacji na powierzchniach, na których będzie budowana infrastruktura publiczna wskazana w pkt a), ale wyłącznie powierzchnie nieruchomości gruntowych przeznaczonych do sprzedaży na rzecz przyszłych inwestorów.

Należy zatem stwierdzić, że powyższe okoliczności, tj. wykorzystywanie przygotowanych uprzednio poprzez prace geodetyczne i budowlane działek inwestycyjnych do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (sprzedaży tych nieruchomości) oraz pozostałe okoliczności przedstawione w opisie sprawy świadczą o tym, że towary i usługi nabywane w ramach realizacji ww. zadania, nie będą wykorzystywane do celów innych niż działalność gospodarcza.

Mając zatem na uwadze powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy, będącemu czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, w stosunku do wydatków przyporządkowanych do zadania polegającego na wykonywaniu prac geodetycznych i budowlanych związanych z niwelacją terenu na gruntach inwestycyjnych przeznaczonych do sprzedaży, które obejmują weryfikację ukształtowania terenu i pomiar wysokości terenu poszczególnych działek inwestycyjnych, prowadzące do wyprofilowania i wyrównania tego terenu, w tym względem powstałej infrastruktury drogowej, będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT, gdyż towary i usługi nabywane w ramach tego zadania będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i czynności te będą miały charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Podsumowując, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w całości od wydatków ponoszonych na usługi niwelacji terenów wskazane w pkt c) w opisie sprawy.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie części pytania oznaczonego we wniosku nr 2 (odnoszącej się do usług niwelacji terenu - pkt c opisu sprawy), należało uznać za prawidłowe.

Ponadto tutejszy organ nadmienia, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Odnośnie powołanych przez Zainteresowanego interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego co do zasady wydawane są w indywidualnych sprawach, w związku z czym nie można nadać im waloru uniwersalnego.

Z kolei odnośnie powołanego przez Wnioskodawcę wyroku sądowego, należy zauważyć, że wyrok ten został wydany w indywidualnej sprawie i tylko do niej się zawęża, zatem nie może przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.

Tutejszy Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej braku prawa do doliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na nabycie towarów i usług służących realizacji inwestycji w zakresie ogólnodostępnej infrastruktury publicznej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w całości od wydatków ponoszonych na usługi niwelacji terenów (cześć pytania oznaczonego we wniosku nr 2). Natomiast w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku VAT w całości od wydatków ponoszonych na nabycie towarów i usług służących realizacji inwestycji w zakresie budowy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej wskazanej w pkt b) (część pytania oznaczonego we wniosku nr 2), zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.