Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-25/14/15-11/S/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-12-17
Teza: W zakresie stawki podatku VAT na sprzedaż karnetów, biletów wstępu upoważniających do wejścia na siłownię i korzystania ze znajdujących się tam urządzeń.
Słowa kluczowe: bilety; karnet; stawka-stawki podatku; usługi-usługi rekreacyjne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z 7 stycznia 2014 r. (data wpływu 13 stycznia 2014 r.) uzupełnionym o należną opłatę w dniu 18 lutego 2014 r. na wezwanie Organu z 12 lutego 2014 r. znak sprawy IPPP2/443-25/14-2/AO (skutecznie doręczone 18 lutego 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na sprzedaż karnetów, biletów wstępu upoważniających do wejścia na siłownię i korzystania ze znajdujących się tam urządzeń - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 stycznia 2014 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na sprzedaż karnetów, biletów wstępu upoważniających do wejścia na siłownię i korzystania ze znajdujących się tam urządzeń. Niniejszy wniosek uzupełniony został o należną opłatę w dniu 18 lutego 2014 r. na wezwanie Organu z 12 lutego 2014 r. znak sprawy IPPP2/443-25/14-2/AO (data doręczenia 18 lutego 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Podatnik zamierza otworzyć w ramach działalności gospodarczej siłownię. Siłownia ta ma działać 24 h na dobę przez 365 dni w roku. W ramach siłowni będą sprzedawane:

*   bilety wstępu jednorazowe,
*   karnety wstępu miesięczne.

Jeżeli użytkownik zakupi karnet, ale nie skorzysta z siłowni, pieniądze nie są mu zwracane, a usługa wobec takiego użytkownika jest traktowana jako usługa zrealizowana. Karnet/bilet w takim przypadku traktowany jest jako możliwość wstępu, z której uczestnik z własnej woli nie skorzystał. Karnet też nie może być scedowany na osobę trzecią, dotyczy tylko użytkownika zarejestrowanego.

Siłownia będzie posiadać w pełni zautomatyzowany system obsługi, dzięki czemu nie ma potrzeby zatrudniania obsługi. Sprzedaż suplementów diety czy kłódek do szafek, w których uczestnicy będę przechowywać rzeczy osobiste na czas przebywania na siłowni ma się odbywać przy pomocy maszyn vendingowych. Sprzedaż w tym wypadku jest opcjonalna ponieważ uczestnik ma możliwość skorzystania z własnej kłódki.

Użytkownik aby móc skorzystać z siłowni będzie zobowiązany do rejestracji on-line oraz zapłaty przelewem za karnet wstępu bądź jednorazowy bilet wstępu. Przewidziano również możliwość zapłaty za tenże karnet/ bilet wstępu w automatycznym kiosku przy siłowni.

Wstęp będzie się odbywał na podstawie kodu wstępu wymaganego przy bramce umożliwiającej wejście na siłownię przy pomocy specjalistycznego systemu informatycznego, który będzie identyfikował użytkownika z użytkownikiem zarejestrowanym on-line bądź osobą, która nabyła kod w kiosku automatycznym.

Podatnik nie przewiduje zatrudnienia instruktorów ani trenerów jednakże siłownia będzie wyposażona w odpowiedni system odpowiadający za zapewnienie bezpieczeństwa (monitoring) oraz regulaminy dotyczące eksploatacji sprzętu sportowego oraz regulaminu dotyczącego zasad bezpieczeństwa.

Na siłowni nie będą się odbywały zorganizowane zajęcia, prowadzone przez osoby trzecie. Każdy z uczestników będzie realizował własny program treningowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż biletu jednorazowego albo karnetu miesięcznego uprawniającego do wstępu na siłownię, skorzystania ze znajdujących się tam urządzeń, bez możliwości uzyskania porady wykwalifikowanego instruktora/trenera będzie opodatkowany stawką VAT w wysokości 8%?

Zdaniem Wnioskodawcy,

W załączniku 3 do ustawy VAT znajduje się kilka pozycji dotyczących działalności sportowo - rekreacyjnej, ale w przedmiotowej sprawie tylko jedna z pozycji załącznika może znaleźć zastosowanie. W działalności sportowej opodatkowaniu stawką podatku 8% podlegają m.in. towary i usługi wymienione w załączniku nr 3 do ustawy, w pozycji:

\-186 - bez PKWiU „pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu”.

W związku z brakiem definicji ustawowej, należy dane pojęcie definiować zgodnie z brzmieniem zawartym w Słowniku języka polskiego (www.sjp.pwn.pl) jako możliwość wstępu gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś. Przy czym nie jest zasadne ograniczanie pojęcia wstępu do jego „biernego” elementu, jak to często czynią organy skarbowe, ponieważ definicja językowa słowa nie wyklucza korzystania ze sprzętu sportowego, w który wyposażona jest siłownia. Desygnat słowa „wstęp” oznacza nie tylko uprawnienie do przekroczenia granicy między dwoma różnymi miejscami, ale daje również prawo do korzystania ze szczególnych właściwości danego miejsca. Wstęp w tym przypadku należy rozumieć również jako możliwość uczestniczenia w czymś czyli np. uczestniczenia w treningu, w ćwiczeniach zgodnie z regulaminem siłowni za pomocą dostępnych środków czyli sprzętu sportowego.

Co istotne, podatnik nie ma wpływu na aktywność osób kupujących bilet wstępu. De facto oferowaną przez podatnika usługą jest „wstęp na siłownię” a nie organizacja ćwiczeń sportowych na siłowni. Co każdy uczestnik będzie robił na siłowni zależy wyłącznie od jego zainteresowań i osobistych planów, które pozostają bez związku z usługą oferowaną przez podatnika. Jeden uczestnik będzie korzystał ze wszystkich możliwych urządzeń, gdy natomiast następny nie skorzysta z żadnych z oferowanych urządzeń sportowych. Dlatego stawka VAT mająca zastosowanie w omawianej sytuacji powinna dotyczyć wstępu do siłowni a nie zasad korzystania z urządzeń się tam znajdujących.

WSA w Krakowie w wyroku z dnia 28 września 2012 r. (I SA/Kr 889/12) stwierdził, że pojęcie „wstęp” lub „karta wstępu” nie wiąże się jedynie z wejściem gdzieś lub prawem uczestniczenia w czymś w sposób bierny, a powiązanie dwóch określeń znajdujących się w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT „\`(...)\` usługi związane z rekreacją” i „w zakresie wstępu” wyklucza przyjęcie, że wstęp w zakresie usług związanych z aktywnym wypoczynkiem, jakim jest rekreacja, dotyczy wyłącznie „biernego” w nich uczestniczenia.

Zgodnie z brzmieniem słowo „rekreacja” dotyczy również aktywnego wypoczynku. I tak zgodnie z definicją rekreacji według „Uniwersalnego słownika języka polskiego” pod ref. S. Dubisza, Warszawa 2003, s. 428, definiuje rekreację jako: „odpoczynek, rozrywkę, wytchnienie”, które pochodzi od łacińskiego słowa „recreatio”, które oznacza „powrót do zdrowia, sił”. Błędem zatem jest rozumienie usług rekreacyjnych jako uczestnictwa biernego. Zgodnie z wyrokiem Sądu wymienione w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT usługi są implementacją art. 98 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1) w zw. z załącznikiem III tej dyrektywy umożliwiającą państwu członkowskiemu stosowanie stawki obniżonej dla usług korzystania z obiektów sportowych (poz. 14) i w zakresie wstępu na przedstawienia, do teatrów, cyrków, na targi, do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na koncerty, do muzeów, ogrodów zoologicznych, kin, na wystawy oraz podobne imprezy i obiekty kulturalne (poz. 7) oraz wstępu na imprezy sportowe (poz. 13). Zdaniem Sądu, „wstęp” przy pozostałych usługach rekreacyjnych, w rozstrzygniętej sprawie, mieści się w kategorii unijnej „korzystania z obiektów sportowych” czyli również wstępu do tych obiektów w celu skorzystania ze znajdujących się tam urządzeń. Trudno wnioskować, że bilet wstępu do parku rozrywki nie zezwala na korzystanie ze znajdujących się tam urządzeń.

Sytuacji taka jest analogiczna na wstęp na siłownię.

Również WSA w Rzeszowie, w wyroku z dnia 22 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Rz 980/12, stwierdził, że usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu należy rozumieć jako obejmujące sprzedaż biletów i karnetów na siłownię.

Również WSA w Bydgoszczy, w wyroku z dnia 30 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Bd 1045/12 orzekł, iż usługi wstępu na siłownię, sale do treningów typu fitness, itp. mogą być uznane za „Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu” i jako wymienione w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT opodatkowane stawką 8%.

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w indywidualnej interpretacji z dnia 18 października 2011 r. ILPP2/443-1089/11-2/AK, stwierdził, że usługi wstępu do fitness klubu powinny być opodatkowane stawką 8% ponieważ są to usługi związane z rekreacją ruchową i poprawą kondycji fizycznej. W tym przypadku wnioskodawca oprócz samej usługi wstępu oferuje również zajęcia prowadzone przez instruktorów np. zajęcia aerobowe. Nabywca usługi może jednak wybrać czy chce z nich skorzystać czy też nie, a ponieważ nabywca zakupuje karty wstępu ilościowe, nielimitowane, tzw open, to całość usługi wstępu zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 i w zw. z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy należy opodatkować stawką preferencyjną 8%.

Istotne jest to, że w doktrynie kształtuje się stosunkowo jednolita linia orzecznictwa, zgodnie z którą sądy administracyjne stwierdzają, że sama sprzedaż kart wstępu na siłownie może być traktowana jako usługi z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy VAT i korzystać ze stawki 8%. Ten trend jest stosunkowo jednolity od blisko 2 lat.

Należy zwrócić również uwagę na to, że w poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy wymieniono „usługi związane z działalnością obiektów sportowych” sklasyfikowanych pod PKWiU 93.11.10.0. Obiekty sportowe takie jak baseny, sale gimnastyczne również często oferują dodatkowe usługi takie jak fitness, sauna, siłownia. Niezasadnym jest dlatego oferowanie korzystniejszej możliwości opodatkowania usług na tych obiektach skoro usługi mają ten sam charakter co usługi świadczone na obiektach niesklasyfikowanych jako sportowe.

Inna sytuacja byłaby gdyby siłownia oferowała trening personalny lub zajęcia gimnastyczne, sklasyfikowane w grupie 93.13.10.0, które byłyby prowadzone przez wykwalifikowanych instruktorów lub trenerów. Wtedy należałoby opodatkować wyżej wymienione usługi stawką podstawową. Wynika to z faktu, że użytkownik oprócz opłaty za wstęp uiszczałby wynagrodzenie za świadczone usługi trenera/instruktora. W sytuacji Wnioskodawcy nie są zatrudniani trenerzy/ instruktorzy dlatego też sytuacja ta nie ma miejsca.

W ocenie podatnika zatem prawidłowe jest stosowanie stawki VAT - 8% na sprzedaż karnetów, biletów wstępu upoważniających do wejścia na siłownię i korzystania ze znajdujących się tam urządzeń sportowych, bez możliwości korzystania z zajęć lub porad wykwalifikowanego instruktora zgodnie z poz. 186 załącznika nr 3 do Ustawy o VAT: „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” bez względu na PKWiU.

W interpretacji indywidualnej z dnia 27 marca 2014 r. znak IPPP2/443-25/14-4/AO Organ uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe i stwierdził, że opłaty pobierane przy sprzedaży biletu jednorazowego albo karnetu miesięcznego uprawniającego do wstępu na siłownię i skorzystania z udostępnionej klientom infrastruktury nie mogą być uznane za opłaty za wstęp. Wobec tego, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie będą usługami wymienionymi w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług – co wyklucza zastosowanie preferencyjnej 8% stawki podatku – sprzedaż karnetów/biletów podlegać będzie opodatkowaniu podstawową stawką podatku w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT.

Wydana interpretacja była przedmiotem skargi złożonej przez Wnioskodawcę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w dniu 8 czerwca 2015 r. wydał wyrok o sygn. akt III SA/Wa 2440/14, w którym uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. W ocenie Sądu wyniki wykładni językowej ani systemowej, czy też celowościowej nie potwierdzają wniosków Ministra Finansów. Zatem zdaniem Sądu skarga jest zasadna.

W uzasadnieniu niniejszego wyroku wskazano, że rację ma Skarżąca, że w stosunku do użytego w poz. 186 załącznika nr 3 do u.p.t.u. zwrotu „wstęp” nie powinno się stosować rozróżnienia pomiędzy wstępem czynnym i biernym. Definicja słownikowa, odwołująca się do znaczenia potocznego tego pojęcia, będąca jednocześnie punktem wyjścia do dokonywania interpretacji zwrotów języka prawnego nie pozwala bowiem na taki podział. Wskazano na definicję słowa "wstęp" znajdującą się w internetowym Słowniku Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl), gdzie pod hasłem „wstęp” występuje "możliwość wejścia gdzieś" czy "prawo uczestniczenia w czymś". W opinii Sądu definicja słownikowa wskazuje, że termin "wstęp" można rozumieć zarówno w jego wymiarze biernym "wejście gdzieś", jak i czynnym "możliwość uczestniczenia w czymś". Tym samym, zdaniem Sądu wykładnia językowa, odnosząca się do potocznego rozumienia słów użytych w poz. 186 załącznika nr 3 do u.p.t.u. stoi w sprzeczności z wnioskami wyprowadzonymi przez organ podatkowy. Dlatego zgodzono się ze Skarżącą, że wykładnia pojęcia "wstęp" wyłącznie do wejścia do obiektu, bez możliwości korzystania z urządzeń tam znajdujących się, stanowi zawężenie tego pojęcia. Ponadto zdaniem Sądu sformułowanie "usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu" odnosi się do biletów i karnetów, które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów znajdujących się w siłowni. Natomiast sformułowanie "wyłącznie w zakresie wstępu" należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez siłownię, które nie są związane z normalnym typowym jej użytkowaniem, takie jak usługi restauracyjne na terenie klubu, zakup napojów, odżywek, czy też usługi instruktora, nie są objęte stawką obniżoną. Opodatkowane są zaś stawką podstawową. Zdaniem Sądu potwierdzeniem zajętego stanowiska jest wynik wykładni systemowej wewnętrznej. Wskazano też na cele, które przyświecają ustawodawcy, wprowadzającemu stawki obniżone na określone towary lub usługi.

W konsekwencji Sąd zgodził się ze Skarżącą, że sprzedaż biletów jednorazowych oraz karnetów miesięcznych na siłownię, bez prawa do uzyskania porady wykwalifikowanego instruktora, jest opodatkowana obniżoną 8% stawką podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 i w zw. z poz. 186 załącznika nr 3 do u.p.t.u.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 czerwca 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 2440/14 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 cyt. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle art. 41 ust. 1 ww. ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Niemniej jednak zarówno w przepisach ustawy, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku w stosunku do niektórych czynności.

I tak, stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 ww. ustawy dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Przy czym, zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,

*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ww. ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, pod pozycją 186 wskazano „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” - bez względu na symbol PKWiU.

Pozycja 186 załącznika 3 do ustawy stanowi uzupełnienie regulacji zawartych w pozycjach 179, 182-185 tego załącznika, które wyznaczają zakres stosowania obniżonej stawki podatku dla niektórych usług związanych m.in. z rekreacją. Powyższe pozycje dotyczą:

*   pod pozycją 179 - usług związanych z działalnością obiektów sportowych – PKWiU 93.11.10.0;
*   pod pozycją 182 - usług kulturalnych i rozrywkowych - wyłącznie w zakresie wstępu, na:
    *   widowiska artystyczne, włączając przedstawienia cyrkowe,
    *   do obiektów kulturalnych
*   bez względu na symbol PKWiU;
*   pod pozycją 183 - usług związanych z rozrywką i rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne - bez względu na symbol PKWiU;
*   pod pozycją 184 - usług bibliotek, archiwów, muzeów oraz pozostałych usług w zakresie kultury - wyłącznie w zakresie wstępu - bez względu na symbol PKWiU;
*   pod pozycją 185 - wstępu na imprezy sportowe - bez względu na symbol PKWiU.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza w ramach działalności gospodarczej otworzyć siłownię. Siłownia ta ma działać 24 h na dobę przez 365 dni w roku. W ramach siłowni będą sprzedawane jednorazowe bilety wstępu i miesięczne karnety wstępu. Siłownia będzie posiadać w pełni zautomatyzowany system obsługi, dzięki czemu nie ma potrzeby zatrudniania obsługi. Sprzedaż suplementów diety czy kłódek do szafek, w których uczestnicy będę przechowywać rzeczy osobiste na czas przebywania na siłowni ma się odbywać przy pomocy maszyn vendingowych. Użytkownik aby móc skorzystać z siłowni będzie zobowiązany do rejestracji on-line oraz zapłaty przelewem za karnet wstępu bądź jednorazowy bilet wstępu. Przewidziano również możliwość zapłaty za tenże karnet/bilet wstępu w automatycznym kiosku przy siłowni. Wstęp odbywał się będzie na podstawie kodu wstępu wymaganego przy bramce umożliwiającej wejście na siłownię przy pomocy specjalistycznego systemu informatycznego, który będzie identyfikował użytkownika z użytkownikiem zarejestrowanym on-line bądź osobą która nabyła kod w kiosku automatycznym. Wnioskodawca nie przewiduje zatrudnienia instruktorów ani trenerów jednakże siłownia będzie wyposażona w odpowiedni system odpowiadający za zapewnienie bezpieczeństwa (monitoring) oraz regulaminy dotyczące eksploatacji sprzętu sportowego oraz regulaminu dotyczącego zasad bezpieczeństwa. Na siłowni nie będą się odbywały zorganizowane zajęcia, prowadzone przez osoby trzecie. Każdy z uczestników będzie realizował własny program treningowy. Jeżeli użytkownik zakupi karnet, ale nie skorzysta z siłowni, pieniądze nie są mu zwracane, a usługę wobec takiego użytkownika jest traktowana jako usługa zrealizowana. Karnet/bilet w takim przypadku traktowany jest jako możliwość wstępu, z której uczestnik z własnej woli nie skorzystał. Karnet też nie może być scedowany na osobę trzecią, dotyczy tylko użytkownika zarejestrowanego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania stawki podatku w wysokości 8% dla sprzedaży karnetów, biletów wstępu upoważniających do wejścia na siłownię i korzystania ze znajdujących się tam urządzeń.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8% objęte są m.in., bez względu na symbol PKWiU, pozostałe usługi związane z rekreacją, lecz wyłącznie w zakresie wstępu.

Przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji pojęcia „rekreacja”. Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje rekreację jako „aktywny wypoczynek na świeżym powietrzu”, Wielki Słownik Języka Polskiego (http://www.wsjp.pl/) za rekreację uznaje „ruchową aktywność w czasie wolnym od pracy, mającą służyć zdrowiu i dobremu samopoczuciu”. „Słownik wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych z almanachem” Władysława Kopalińskiego (Świat Książki, Warszawa 2000) definiuje rekreację jako „odpoczynek, rozrywka, wytchnienie, pochodzące od łacińskiego „recreatio” czyli powrót do zdrowia, sił”.

W świetle powyższych definicji oraz treści poz. 179, 182 - 185 załącznika nr 3 do ustawy o VAT należy na potrzeby stosowania art. 41 ust. 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do tej ustawy uznać za rekreację różne formy aktywności mające służyć wypoczynkowi i zdrowiu. Tak rozumiana rekreacja obejmuje w szczególności zajęcia takie jak fitness, siłownia czy aerobik, ale również taką aktywność jak np. korzystanie z basenu i sauny.

Należy też zwrócić uwagę, że ustawodawca objął obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8% pozostałe usługi związane z rekreacją, lecz wyłącznie w zakresie wstępu. Ustawodawca nie określił jednak ani form ani kategorii „wstępu”, do których ma zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%.

Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje pojęcie „wstępu” wskazując m.in., że jest to „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”. Zatem pod pojęciem „wstępu” w rozumieniu poz. 182 - 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś. Przy czym, nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można utożsamiać tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak np. wraz z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki - możliwość korzystania z określonych urządzeń, w przypadku sali tanecznej - możliwość tańczenia, wraz z nabyciem biletu wstępu na imprezę sportową - możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, natomiast bilet wstępu „na siłownię” - oznacza możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów.

Tym samym, nie ma uzasadnienia zawężanie stosowania stawki obniżonej związanej ze wstępem do biernego uczestnictwa w danym przedsięwzięciu, a więc wyłącznie do wejścia do danego obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń tam się znajdujących, jeżeli korzystanie z tych urządzeń wiąże się z typowym użytkowaniem danego obiektu w ramach wstępu do tego obiektu (tak jak np. wstęp „na siłownię” czy do parku rozrywki) - por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 stycznia 2014 r. sygn. akt I FSK 311/13.

Należy dodać, że co do zasady zróżnicowanie ceny biletu wstępu np. w zależności od rodzaju usług związanych z rekreacją do skorzystania z których dany bilet uprawnia (np. centrum rekreacyjne, w którym są różne „strefy”: basen do pływania – jedna strefa, baseny rekreacyjne obejmujące m.in. zjeżdżalnie, „sztuczną rzekę” itp. – druga strefa, siłownia i sale do ćwiczeń grupowych – trzecia strefa) nie ma wpływu na wysokość stawki podatku, która ma zastosowanie do ich sprzedaży.

Jednocześnie należy zauważyć, że w cyt. wyroku z dnia 30 stycznia 2014 r. Naczelny Sąd Administracyjny zauważył m.in., że: „(\`(...)\`) sformułowanie „usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” odnosi się do kart wstępu na siłownię, które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast sformułowanie „wyłącznie w zakresie wstępu” należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez siłownię, które nie są związane z normalnym typowym jej użytkowaniem, takie jak usługi restauracyjne na terenie klubu, zakup napojów, odżywek, czy też usługi instruktora, nie są objęte stawką obniżoną. Opodatkowane są zaś stawką podstawową.” (pkt 4.5 uzasadnienia).

W analizowanej sprawie Wnioskodawca zamierza prowadzić siłownię. Siłownia będzie posiadać w pełni zautomatyzowany system obsługi, dzięki czemu nie ma potrzeby zatrudniania obsługi. Użytkownik, aby móc skorzystać z siłowni będzie zobowiązany do rejestracji on-line oraz zapłaty przelewem za karnet wstępu bądź jednorazowy bilet wstępu. Bilet jednorazowy lub karnet miesięczny uprawnia do wstępu na siłownię i skorzystania ze znajdujących się tam urządzeń. W ocenie Organu charakter ww. usług oceniany przez pryzmat przywołanej wyżej definicji „rekreacji” wskazuje, że usługi te można zaklasyfikować jako „usługi związane z rekreacją”. Ponadto jak wskazano wyżej, pod pojęciem „wstępu” w rozumieniu poz. 182 - 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie - typowe dla danego obiektu.

W podsumowaniu powyższej analizy należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z usługami związanymi ze wstępem. Zakup karnetu czy też jednorazowego biletu powoduje, że osoba nabywająca karnet/bilet nabywa „prawo wstępu” i możliwość korzystania ze świadczenia typowego dla prowadzonego przez Wnioskodawcę obiektu, tj. odpowiednio prawo do wstępu na teren prowadzonych przez Wnioskodawcę siłowni i korzystania z ich infrastruktury. Tym samym, świadczone przez Wnioskodawcę usługi wstępu z możliwością korzystania z urządzeń znajdujących się w siłowni, bez uzyskania porady wykwalifikowanego instruktora/trenera spełniają przesłanki uprawniające do objęcia ich - na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług - stawką podatku VAT w wysokości 8%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania skarżonej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.