Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-108/09-2/AZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-04-23
Teza: podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia/importu usług doradczych
Słowa kluczowe: import-import usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; usługi-usługi doradcze
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2009 r. (data wpływu 02 lutego 2009 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia/importu usług doradczych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02 lutego 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia/importu usług doradczych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest podmiotem zależnym od brytyjskiego funduszu inwestującego na europejskim rynku nieruchomości komercyjnych („Fundusz”). Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług („VAT”). Udziały w Spółce zostały nabyte przez spółkę C., należącą do grupy kapitałowej w którym podmiotem dominującym jest Fundusz w celu przeprowadzenia inwestycji na rynku polskim. Spółka miała dokonać akwizycji pakietu czternastu nieruchomości komercyjnych należących do E. Sp. z o.o. (po nabyciu przez Wnioskodawcę spółka ta zmieniła nazwę na B.). W związku z wyraźną preferencją udziałowca B. powyższa transakcja nie została przeprowadzona w drodze nabycia przedsiębiorstwa B. (obejmującego wspomniane 14 nieruchomości komercyjnych - centrów handlowych) lecz poprzez nabycie przez Wnioskodawcę 100% udziałów w B. Częścią transakcji nabycia B. była również spłata dotychczasowych wierzycieli B. przez Spółkę. W związku z nabyciem udziałów Spółka, po uzyskaniu pisemnej zgody B., zapłaciła na rzecz Banku H. i E. przysługujące tym podmiotom należności z tytułu udzielonego B. kredytu oraz pożyczki. Na skutek spłaty należności przysługujących wierzycielom z tytułu kredytu i pożyczki (H. i E.) nastąpiła subrogacja wierzycieli (tzw. wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela), o której mowa w art. 518 Kodeksu cywilnego („k.c”). Tym samym poprzez spłatę wierzytelności z tytułu kredytu i pożyczki Spółka stała się wierzycielem B. Nabycie udziałów oraz spłata zadłużenia („Transakcja”) finansowane było kredytem udzielonym Wnioskodawcy przez B. Jak wskazano powyżej intencją Spółki było nabycie nieruchomości składających się na przedsiębiorstwo B. Ponadto, biorąc pod uwagę, że Wnioskodawca finansował nabycie udziałów z kredytu udzielonego przez B, po Transakcji musiał obsługiwać kredyt od B a jednocześnie działalność operacyjna i przepływy finansowe generowane były przez B., co powodowało trudności w obsłudze tego Kredytu (wymagało udzielania pożyczek przez B. na rzecz Wnioskodawcy). Biorąc pod uwagę powyższe Spółka podjęła czynności mające na celu uproszczenie struktury kapitałowej - tj. połączenie z B. w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych (k.s.h) przez przejęcie majątku tej spółki. W październiku 2008 r. proces łączenia Spółki z B. został zakończony a w jego wyniku cały majątek B. (obejmujący w szczególności 14 nieruchomości komercyjnych) został przeniesiony na Spółkę. B. została zaś wykreślona z rejestru przedsiębiorców i zakończyła byt prawny. Połączenie nastąpiło bez podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, ponieważ posiadała ona przed połączeniem 100% udziałów w B. Zamiarem Spółki związanym z połączeniem było nabycie przedsiębiorstwa B. a w szczególności nieruchomości wchodzących w jego skład, które od listopada 2008 r. są wykorzystane w działalności Wnioskodawcy - w szczególności obejmującej wynajem powierzchni handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z przygotowaniem oraz przeprowadzeniem Transakcji Spółka poniosła szereg wydatków - w szczególności na zakup usług doradczych, w tym doradztwa finansowego, prawnego i podatkowego. Zakup powyższych usług związany był z koniecznością przeprowadzenia wstępnej analizy opłacalności transakcji, badania prawnego i podatkowego a także oceny kondycji finansowej B. jak również wyceny oraz badania kondycji technicznej nieruchomości składających się na przedsiębiorstwo B. Poniesione przez Spółkę wydatki obejmowały zarówno koszty usług prawnych i doradztwa biznesowego, finansowego i podatkowego związanych z przeprowadzeniem przeglądu przed- inwestycyjnego (tzw. „due diligence”) B., usługami doradczymi przy opracowaniu scenariusza nabycia udziałów B., wdrożenia ostatecznej struktury nabycia, jak również przeprowadzenia operacji połączenia spółek. Usługi te świadczone były zarówno przed podmioty mające siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce, jak również podmioty posiadające siedzibę w innych państwach. Szczegółowy katalog wydatków poniesionych przez Spółkę w toku planowania, przygotowania i zrealizowania transakcji nabycia udziałów w B. został opisany poniżej:

1\. Usługi strategiczne i zarządzania procesem akwizycji udziałów B. (świadczący: spółka doradcza zarządzająca nieruchomościami i inwestycjami w nieruchomości) obejmujące m. in.:

*   Identyfikacja przedmiotu transakcji,

*   Przeprowadzenie wstępnych analiz dotyczących opłacalności nabycia udziałów B (a w zasadzie nieruchomości posiadanych przez B),

*   Doradztwo przy organizacji i koordynacja procesu badania przedinwestycyjnego (due diligence),

*   Doradztwo przy pozyskaniu finansowania dłużnego inwestycji w udziały B, włączając w to strukturę finansowania i doradztwo przy przeprowadzeniu procesu pozyskania finansowania dłużnego,

*   Doradztwo i uczestnictwo w negocjacjach warunków transakcji oraz udział w pracach nad dokumentacją transakcji,

*   Organizacja i koordynacja usług świadczonych przez podmioty trzecie (kancelarie prawne, spółki audytorskie, rzeczoznawców majątkowych etc.),

*   Analiza ryzyk związanych z inwestycją (środowiskowe, dotyczące tytułu własności do nieruchomości, wynikających ze stanu nieruchomości, finansowych itp.) oraz lokalnych rynków nieruchomości komercyjnych w oparciu o raporty sporządzone przez doradców zewnętrznych,

2\. Usługi związane z badaniem przedinwestycyjnym due diligence (świadczący: kancelaria prawna, audytor, rzeczoznawca majątkowy) obejmujące m. in.:

*   Due diligence prawne,

*   Due diligence finansowe i podatkowe,

*   Due diligence techniczne (dotyczące oceny technicznej 14 nieruchomości składających się na przedsiębiorstwo B.),

*   Wycena nieruchomości posiadanych przez B.,

3\. Usługi doradztwa prawnego i podatkowego związane z zaplanowaniem i przeprowadzeniem Transakcji (świadczący: kancelarie prawne)

*   Doradztwo w zakresie prawnych oraz podatkowych aspektów Transakcji,

*   Pomoc prawna w wyborze najbardziej optymalnego sposobu przeprowadzenia transakcji;

*   Prace przy przygotowywaniu umów (oraz pozostałej dokumentacji prawnej związanej z przeprowadzeniem Transakcji),

*   Wsparcie przy negocjacjach dokumentacji Transakcji,

*   Inne usługi prawne i podatkowe związane z zapewnieniem prawidłowego prawnie przebiegu Transakcji.

4\. Koszty doradztwa prawnego na rzecz B.Jak wskazano powyżej, Transakcja została sfinansowana kredytem udzielonym Wnioskodawcy przez B. Zgodnie z praktyką rynkową w wyniku uzgodnień z B Spółka była zobowiązana do pokrycia kosztów usług prawnych zamówionych przez B w związku z udzieleniem kredytu. W związku z powyższym Spółka dokonała zapłaty wynagrodzenia za usługi prawne świadczone na rzecz D.

*   Podatek od czynności cywilnoprawnych. Spółka jako nabywca udziałów poniosła koszt zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych związanych z nabyciem udziałów. 5. Koszty prawne obsługi połączenia Spółki z B. (świadczący: kancelaria prawna). Koszty te obejmowały bieżące doradztwo prawne oraz przygotowanie odpowiedniej dokumentacji mającej na celu przeprowadzanie zgodnego z prawem przeprowadzenia połączenia.
    
    W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
    
    Czy Spółka ma prawo odliczyć podatek naliczony z tytułu nabycia/importu usług opisanych w punktach 1-3 i 6 usług?
    
    Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem/importem usług opisanych w punktach 1-3 i 6 stanu faktycznego.
    
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust 17 i 19 oraz art. 124.”
    
    Zgodnie z art. 86 ust. 2 Ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym przed 1 grudnia 2008 r.), „kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7:
    
    1.  suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:
    
    1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
    2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
    3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu
    
    *   z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4;
    
    2) w przypadku importu - suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego;
    
    3) zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6;
    
    4) kwota podatku należnego od importu usług, kwota podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów”.
    
    Natomiast zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym przed 1 grudnia 2008 r.) „obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego”.
    
    Prawo do odliczenia przez Spółkę podatku naliczonego.
    
    Z powołanych powyżej regulacji wynika, po pierwsze, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikowi podatku od towarów i usług, po drugie, że dotyczy podatku naliczonego wynikającego z zakupu towarów i usług, które zostaną wykorzystane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych (np. do świadczenia usług przez tego podatnika), oraz po trzecie, że przed 1 grudnia 2008 r. podatnicy nie mieli prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem usług, na nabycie których wydatki nie mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.
    
    Jak wskazano w stanie faktycznym wniosku, Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów o VAT, dlatego spełnia pierwszy z wyżej wskazanych warunków.
    
    W opinii Spółki, zakup przedmiotowych usług nastąpił w bezpośrednim związku z zamiarem wykonywania przez Spółkę czynności opodatkowanych. jakim jest (po połączeniu z nabytą spółką) wynajem nieruchomości na cele komercyjne.
    
    Opisana przez Spółkę w stanie faktycznym transakcja, składająca się na nabycie udziałów oraz połączenie B., miała, z punktu widzenia działalności wykonywanej przez Wnioskodawcę na celu nabycie pakietu nieruchomości, które następnie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ze względu na wyraźne preferencje udziałowca B. nabycie przedmiotowych nieruchomości nastąpiło w sposób dwuetapowy (tj. poprzez nabycie udziałów, a następnie połączenie z B.). Wydatki na usługi opisane w stanie faktycznym były zatem bezpośrednio związane z pozyskaniem przez spółkę aktywów, które służą do wykonywania czynności opodatkowanych (wynajmu powierzchni w budynkach komercyjnych).
    
    Spółka pragnie podkreślić, że opisana w stanie faktycznym sytuacja w diametralny sposób różni się od nabywania udziałów lub akcji w innych spółkach wyłącznie w celach inwestycyjnych. W takim przypadku bowiem prawo do odliczenia podatku naliczonego nie przysługiwałoby.
    
    Z tego względu, w opinii Spółki spełniony został także drugi ze wskazanych warunków - dotyczący związku z czynnościami opodatkowanymi, a w konsekwencji Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku związanego z usługami zakupionymi w celu przeprowadzenia transakcji, która posłużyła jej do wykonywania czynności opodatkowanych.
    
    Spółka pragnie wskazać, iż jej stanowisko w tym zakresie zostało potwierdzone w indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego. Wskazane poniżej interpretacje prawa podatkowego, uznające prawo podatników do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu usług doradztwa dotyczącego nabycia udziałów w innych spółkach odnosiły się do stanów faktycznych, w których nabycie udziałów następowało co prawda w celu rozszerzenia działalności gospodarczej, lecz po nabyciu nie dochodziło do połączenia podmiotów (tak jak ma to miejsce w opisanym przez Spółkę stanie faktycznym). Związek pomiędzy nabytymi usługami a wykonywaniem działalności opodatkowanej miał więc w tych przypadkach charakter pośredni. W stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku związek ten ma charakter bezpośredni - Wnioskodawca nabył pakiet nieruchomości - poprzez nabycie udziałów i połączenie z nabytą spółką - w celu bezpośredniego wykonywania czynności opodatkowanych. Tym bardziej więc poniższe interpretacje potwierdzają wykładnie przepisów prawa podatkowego dokonaną przez Wnioskodawcę.
    
    Przykładowo, w interpretacji wydanej przed Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 września 2007 r., sygn. IP-PP2-443-12/07-2/PK, na gruncie analogicznego stanu faktycznego wskazano, iż: „zgodnie z opisanym we wniosku zdarzeniem przyszłym organizuje grupę kapitałową, która będzie świadczyła usługi w rozumieniu ww. ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem będzie prowadziła działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, iż nabycie akcji ma związek z rozszerzeniem prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, tak więc wydatki poniesione na obsługę transakcji nabycia akcji, pośrednio mają wpływ na uzyskiwanie przez Spółkę przychodów, chociaż przyszłych i niepewnych. Wobec czego poniesione wydatki dotyczące obsługi transakcji nabycia akcji, mające na celu rozszerzenie działalności gospodarczej należy zakwalifikować do ogólnych wydatków działalności gospodarczej.
    
    Skoro zatem, celem nabycia akcji jest sprawowanie i uczestniczenie w zarządzaniu spółką, której akcje nabywa bądź nabycie akcji jest bezpośrednim, stałym i koniecznym warunkiem rozszerzenia działalności gospodarczej, co z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego jasno wynika, Podatnikowi będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie usług związanych z obsługą przedmiotowej transakcji nabycia akcji w odpowiednim zakresie (całość/struktura).
    
    Należy również podkreślić fakt, iż gdyby Spółka dokonywała zakupu akcji w celach ich dalszej odsprzedaży upatrując jedynie korzyści finansowych licząc na wzrost ich wartości, w takim przypadku będziemy mieli do czynienia z usługami pośrednictwa finansowego, zwolnionymi z podatku od towarów i usług (art. 43 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług; por. wyrok NSA z dnia 10 kwietnia 2003 roku syg. akt III SA 2382/01). Taka sytuacja powodowałaby, iż wydatki poniesione na obsługę transakcji nabycia akcji byłyby związane z czynnościami zwolnionymi od podatku od towarów i usług i w myśl wyżej wymienionego przepisu art. 86 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług podatek naliczony wynikający z tych wydatków nie podlegał by odliczeniu.”
    
    Podobne stanowisko zostało zaprezentowane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, który w interpretacji z dnia 19 listopada 2007 r., sygn. ILPP1/443-181/07-3/GZ wskazał, iż: „Dla określenia czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku wynikającego z wydatków poniesionych na obsługę transakcji nabycia akcji, niezwykle istotny jest charakter związku występującego między zakupami, a prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Związek ten może mieć charakter bezpośredni (np. zakup materiałów do wytworzenia produktu podlegającego odsprzedaży) lub pośredni (koszty ogólne). Zgodnie z przedstawionym przez Podatnika we wniosku stanem faktycznym Spółka wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, a transakcja nabycia akcji ma związek z rozszerzeniem tej działalności. Oznacza to, że poniesione przez Wnioskodawcę wydatki związane z zakupem akcji innej Spółki - w sposób pośredni - wpłyną na przyszłe przychody Spółki. Wobec czego przedstawione we wniosku wydatki należy zakwalifikować do ogólnych wydatków dotyczących działalności gospodarczej.
    
    Reasumując, Zainteresowany może obniżyć podatek należny o kwotę podatku naliczonego, w sytuacji, gdy występuje związek pomiędzy poniesionymi wydatkami, a wykonywanymi z tytułu prowadzonej działalności czynnościami opodatkowanymi - i taki związek w przedmiotowej sprawie ma miejsce oraz, co do zasady, gdy wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.”
    
    Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 19 maja 2008 r., sygn. ILPP2/443-175/08-2/EN. Wnioskodawca pragnie również wskazać, że skoro, jak wskazano w uzasadnieniu do pytania 1 oraz 4, Spółce przysługiwało prawo do zaliczenia wydatków na przedmiotowe usługi do kosztów uzyskania przychodów, nie znajdzie w jej przypadku zastosowania wyłącznie przewidziane w art. 88 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.
    
    Stanowisko powyższe pozostanie aktualne także w przypadku, gdyby Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił stanowiska Spółki co do możliwości zaliczenia wydatków na przedmiotowe usługi do kosztów uzyskania przychodów.
    
    Zgodnie bowiem z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, przedmiotowa regulacja art. 88 ust. 1 pkt 2 pozostawała w sprzeczności z przepisami prawa wspólnotowego. (tak przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 kwietnia 2008 r., sygn. III SA/Wa 173/08, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjneg z dnia 15 lipca 2008 r., sygn. III SA/Wa 183/08, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 29 sierpnia 2008 r., sygn. III SA/Wa 984/08, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2008 r., sygn. III SA/Wa 1278/08).
    
    Podstawa do odliczenia przez Spółkę podatku naliczonego.
    
    Jak zostało to wskazane w stanie faktycznym, część przedmiotowych usług świadczona była przez dostawców krajowych. W takim przypadku kwota podatku naliczonego wykazywana była na fakturach wystawianych przez dostawców usług.
    
    W niektórych jednak przypadkach usługi świadczone były przez podmioty mające siedzibę poza terytorium Polski. Ponieważ usługi te obejmowały usługi prawnicze oraz usługi doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, Spółka rozpoznawała import usług - zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 27 ust. 3 i art. 27 ust. 4 pkt 3 Ustawy o VAT. W takich przypadkach spółka wystawiała fakturę wewnętrzną, zaś kwotę podatku naliczonego stanowiła kwota podatku należnego wykazana na fakturze wewnętrznej z tytułu importu tych usług.
    
    W opinii Spółki, zgodnie z powołaną regulacją art. 86 ust. 2 Ustawy o VAT, Spółka była uprawniona:
    
    *   w przypadku usług świadczonych przez podmioty krajowe - odliczyć kwotę podatku naliczonego wykazanego na fakturach wystawionych przez te podmioty;
    
    *   w przypadku usług świadczonych przez podmioty niemające siedziby na terytorium Polski - odliczyć kwotę podatku naliczonego będącego podatkiem należnym z tytułu importu usług wykazanym przez Spółkę na fakturze wewnętrznej.
    
    W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
    
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
    
    Przez towary - stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.
    
    Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
    
    1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
    2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
    3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Natomiast zgodnie z uregulowaniami art. 86 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:
    
    1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
    2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
    3.  od komitenta ż tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.
    
    Powyższe regulacje wskazują, iż odliczenie podatku naliczonego to przysługujące zarejestrowanemu czynnemu podatnikowi podatku od towarów i usług całkowite bądź częściowe prawo do obniżenia kwoty podatku należnego dotyczącego opodatkowanych dostaw towarów i świadczenia usług o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych tj. do czynności zwolnionych od podatku VAT lub czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, prawo do obniżenia podatku należnego może być realizowane przez podatnika pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, tj. istnienia związku między zakupami i prowadzoną działalnością.
    
    Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Uregulowania art. 88 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy, obowiązującego do dnia 30 listopada 2008r., stanowią iż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.
    
    Należy jednocześnie podkreślić, iż uznanie poniesionych wydatków na towary i usługi za koszt uzyskania przychodów, nie powoduje automatycznie powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie powyższych towarów bądź usług. Zatem fakt, iż dany wydatek stanowi koszt uzyskania przychodu jest kwestią odrębną od tego, czy nabywane towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W pierwszej kolejności bowiem należy dokonać analizy, czy dany zakup towaru bądź usługi związany jest z transakcjami opodatkowanymi podatnika, a dopiero w drugiej kolejności (jeżeli dany zakup jest związany z czynnościami opodatkowanymi) - czy można go uznać za koszt uzyskania przychodu. Zatem, jeżeli wydatki poniesione przez Podatnika nie są związane z czynnościami opodatkowanymi, fakt uznania ich za koszt uzyskania przychodu jest sprawą wtórną i pozostającą bez wpływu na możliwość odliczenia podatku naliczonego.
    
    Podatnik ma prawo do skorzystania z przedmiotowego prawa w określonych przepisami terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego określonych warunków pozytywnych (związku nabytych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi), jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych m.in. w art. 88 w/w ustawy.
    
    Dla określenia, czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku wynikającego z wydatków poniesionych na usługi doradztwa prawnego, doradztwa i przeglądu finansowego i podatkowego (typu „due diligence”), które zostały poniesione przez Wnioskodawcę w związku z procesem nabycia udziałów, niezwykle istotny jest charakter związku występującego między zakupami, a prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni (koszty ogólne). Opisana przez Spółkę w stanie faktycznym transakcja, składająca się na nabycie udziałów oraz połączenie z nabytą spółką, miała, z punktu widzenia działalności wykonywanej przez Wnioskodawcę na celu nabycie pakietu nieruchomości, które następnie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ze względu na wyraźne preferencje udziałowca nabycie przedmiotowych nieruchomości nastąpiło w sposób dwuetapowy (tj. poprzez nabycie udziałów, a następnie połączenie z udziałowcem). Wydatki na usługi opisane w stanie faktycznym były zatem bezpośrednio związane z pozyskaniem przez spółkę aktywów, które służą do wykonywania czynności opodatkowanych (wynajmu powierzchni w budynkach komercyjnych).
    
    Należy jednocześnie wskazać, iż zgodnie z ustawą z dnia 7 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 Nr 209, poz. 1320), z dniem 1 grudnia 2008r przepis art. 88 ust. 1 pkt 2 przestał obowiązywać. Zatem, od dnia 1 grudnia 2008r. aby stwierdzić, czy podatnikowi podatku od towarów i usług przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy zbadać wyłącznie związek ponoszonych wydatków z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi.
    
    Wobec powyższego, podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących wydatki (po dniu 30 listopada 2008 r.) na usługi doradcze (doradztwo prawne, biznesowe, przegląd finansowy i podatkowy typu „due diligence”, które zostały poniesione w związku z procesem nabycia udziałów, wdrożeniem ostatecznej struktury nabycia, jak również przeprowadzenia operacji połączenia spółek) - będzie podlegał odliczeniu w trybie przepisów art. 86 ust. 1 ustawy.
    
    Stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2 - 5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.
    
    W przypadku opisanego przez Spółkę importu usług doradczych, usługobiorca nalicza podatek należny z tytułu importu usługi, wskazując go w deklaracji jako podatek należny oraz w tym samym miesiącu (lub następnym) jako podatek naliczony do odliczenia. Wynika to z uregulowań przepisu art. 86 ust. 10 pkt 2 w/w ustawy, zgodnie z którym prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 4 – w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym u nabywcy odpowiednio od importu usług lub wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca.
    
    Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 w/w ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego od importu usług, kwota podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.
    
    Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 w/w ustawy).
    
    Reasumując, podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących nabycie/import usług doradztwa opisanych w stanie faktycznym podlega odliczeniu.
    
    Kwestia wydatków związanych z przedmiotowymi usługami w aspekcie uregulowań ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi przedmiot odrębnej interpretacji.
    
    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
    
    Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
    
    Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.