Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.226.2017.1.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-26
Teza: Obowiązek opodatkowania otrzymywanej dotacji oraz sposobu dokumentowania przepływu środków pieniężnych dokonywanego między uczestnikami konsorcjum.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; opodatkowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Uniwersytetu przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2017 r. (data wpływu 16 maja 2017 r.), uzupełnionym w dniu 6 lipca 2017 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku opodatkowania otrzymywanej dotacji oraz sposobu dokumentowania przepływu środków pieniężnych dokonywanego między uczestnikami konsorcjum – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 maja 2017 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 6 lipca 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku opodatkowania otrzymywanej dotacji oraz sposobu dokumentowania przepływu środków pieniężnych dokonywanego między uczestnikami konsorcjum.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

… w … (dalej jako „Uniwersytet” lub „…”) jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT.

… jest elektroniczną wersją … oraz …. Aktualnie baza ta zawiera ok. 3 mln rekordów i jest najbogatszym źródłem informacji bibliograficznych z zakresu matematyki i jej zastosowań. Obejmuje również zagadnienia z zakresu statystyki, inżynierii, fizyki matematycznej, biomatematyki, badań operacyjnych oraz komputerów. Bazy danych …” \`(...)\` zawierają recenzje i zwarte opisy wszystkich prac naukowych z zakresu matematyki, informatyki i dziedzin pokrewnych publikowanych w czasopismach naukowych na świecie.

Baza ta udostępniana jest odpłatnie przez …z siedzibą w …, USA (dalej jako „\`(...)\`”) na zasadach przez nie ustalonych, m.in. na specjalnych zasadach udzielany jest dostęp do bazy dla konsorcjów narodowych, czyniąc go znacznie opłacalniejszym, niźli by każdy z członków konsorcjum występował o uzyskanie tegoż dostępu indywidualnie.

Ponieważ obok \`(...)\` zainteresowane dostępem do bazy są także inne liczne krajowe jednostki naukowe, wydziały i instytuty zawiązane zostało Polskie … – dalej jako „Konsorcjum”.

Powstanie Konsorcjum jest przedsięwzięciem ogólnonarodowym, mającym na celu zminimalizowanie kosztów zakupu licencji oraz umożliwienie dostępu do bazy … większej liczbie polskich instytucji matematycznych. Ostatecznie przynosi to korzyści wszystkim zainteresowanym stronom, w tym jest ekonomicznie korzystne dla budżetu, jeśli zważyć na fakt, że zakup finansowany jest niemal w całości ze środków Ministra … (dalej jak „Minister”) oraz że koszt ewentualnych umów jednostkowych przewyższyłby znacznie ten wynikający ze zbiorczej faktury, o ile w ogóle \`(...)\` przystałoby na zawarcie tylu umów.

Idea utworzenia Konsorcjum znalazła także poparcie Komitetu …, który wyraził pozytywną opinię o jego znaczeniu dla polskiej matematyki. Członkowie Konsorcjum zgodnie postanowili aby ich reprezentantem był \`(...)\`, który podjął się prowadzenia wszelkich działań administracyjnych z tym związanych.

Rola \`(...)\` ogranicza się do reprezentowania Konsorcjum na zewnątrz, w tym m.in. do występowania do Ministerstwa … (dalej jako „Ministerstwo”) z wnioskiem o dofinansowanie zakupu bazy, zorganizowania zakupu bazy, prowadzenia negocjacji zakupowych z \`(...)\` i ostatecznie dokonanie w imieniu instytucji członkowskich zakupu bazy od \`(...)\`.

Umocowanie \`(...)\` do reprezentowania w kraju i za granicą instytucji członkowskich Konsorcjum wynika z „…”. Ponadto \`(...)\` upoważniony został przez członków Konsorcjum, w ich imieniu i na ich rzecz, do przeprowadzania i udzielania zamówień pod rządami ustawy – Prawo zamówień publicznych na zakup praw dostępu online do bazy …. Umocowanie to zawarte jest w deklaracjach członkowskich złożonych przez członków Konsorcjum, które zawierają ponadto ich zobowiązanie zakupu licencji na rok przystąpienia do konsorcjum i lata następne.

Umowa licencyjna zawarta … 1998 r. między \`(...)\` a Konsorcjum, podpisana przez przewodniczącego Konsorcjum, upoważnionego do reprezentowania tegoż Konsorcjum w kraju i za granicą na drodze podjętej uchwały, stanowi o przyznaniu członkom Konsorcjum licencji na dostęp do bazy i umożliwia im nieograniczone korzystanie z jej zasobów.

Załącznikami do umowy licencyjnej są Exhibit A i Appendix B. Każdy członek Konsorcjum podpisał odrębny załącznik Exhibit A wyrażając zgodę na warunki umowy licencyjnej Konsorcjum, podając jednocześnie swoje dane kontaktowe oraz swój adres IP. Appendix B podpisany przez przewodniczącego Konsorcjum zawiera wykaz instytucji – członków Konsorcjum i ich adresów IP. Umowa zastrzega, że niedozwolone jest udzielanie przez członków Konsorcjum dostępu do bazy innym nieuprawnionym podmiotom.

Dostęp do bazy dla kolejnych członków Konsorcjum możliwy jest po podpisaniu przez nich bezpośrednio z amerykańskim usługodawcą dodatków do ww. umowy.

Umowa licencyjna precyzuje warunki korzystania z bazy oraz wsparcia technicznego, określa warunki przedłużenia licencji na kolejne lata kalendarzowe a także warunki płatności.

Zgodnie z umową, do zapłaty za licencję na dany rok zobowiązane jest Konsorcjum, a poprzez zapłatę każdy z członków Konsorcjum nabywa te same prawa, co instytucja faktycznie dokonująca płatności. \`(...)\` nie ponosi odpowiedzialności za pobieranie jakichkolwiek opłat należnych Konsorcjum od członków Konsorcjum lub jakiegokolwiek zwrotu należności od Konsorcjum członkom Konsorcjum.

Ponieważ jednak na gruncie polskiego prawa, w szczególności polskich przepisów podatkowych, konsorcjum nie przybiera formy prawnej i nie ma zdolności do czynności prawnych, przy dokonywaniu zakupu dostępu do bazy na każdy kolejny rok kalendarzowy, na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. – Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 2164, z późn. zm.), podpisywana jest umowa między \`(...)\` a \`(...)\`.

Zgodnie z tą umową faktura za korzystanie z baz \`(...)\` przez wszystkich członków Konsorcjum wystawiana ma być na \`(...)\`, który zobowiązany jest do dokonania płatności. W praktyce \`(...)\` wystawia fakturę (invoice) na …/ NIP … (NIP \`(...)\`).

Opłata za dostęp do baz danych \`(...)\` składa się z dwóch części:

*   – jest to opłata dla całego Konsorcjum niezależna od liczby członków;
*   – jest zróżnicowana dla każdej z zainteresowanych instytucji w zależności od liczby recenzji opublikowanych prac naukowych pracowników tej instytucji dostępnych w bazie danych „…”.

Wartość faktury wystawianej przez \`(...)\` zmienia się każdego roku, bo zależy od stopnia aktywności naukowej i publikacyjnej pracowników poszczególnych konsorcjantów w ostatnich czterech latach poprzedzających rok zakupu bazy. Wysokość kosztów zakupu zależy również od kursu dolara w momencie dokonywania przelewu na konto \`(...)\`.

Usługa, stanowiąca na gruncie VAT import usług, udokumentowana jest fakturą przedpłatową wystawianą przez \`(...)\` na Konsorcjum ze wskazaniem danych rejestrowych \`(...)\`, jako Lidera Konsorcjum.

W związku ze świadczoną usługą \`(...)\` nalicza podatek należny w trybie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT (import usług) od całej wartości tej usługi. VAT w stawce podstawowej podlega zadeklarowaniu w całości przez \`(...)\`, podobnie odliczenie podatku naliczonego uwzględnione będzie w deklaracji VAT składanej przez \`(...)\`. VAT należny z tytułu importu usług stanowi dla Konsorcjum dodatkowy koszt zakupu dostępu do baz \`(...)\`.

O wysokości dofinansowania do ww. zakupu stanowi decyzja Ministra przyznającego Konsorcjum dotację celową na pokrycie kosztów zakupu licencji na dostęp do baz danych \`(...)\` obowiązującej na dany rok. Ponieważ zarówno kwota dofinansowania jak i wysokość faktury kosztowej nie są znane z góry przyjęto postanowienie, aby ewentualną różnicą powstałą między faktycznym kosztem zakupu a kwotą dotacji obciążać pozostałych konsorcjantów. Z racji przyjętych obowiązków administracyjno-finansowych \`(...)\` byłby z tej opłaty wyłączony. Różnicę, która występuje rokrocznie, między kosztami nabycia dostępu do bazy \`(...)\` a kwotą przyznanej dotacji, pokrywają członkowie Konsorcjum, dokonując na konto \`(...)\` wpłat w wysokościach ustalonych przez powołany do tego zespół. Obciążenie konsorcjantów ma następować „na drodze” not księgowych.

Z wnioskiem do Ministerstwa o przyznanie środków finansowych na zapewnienie całemu Konsorcjum dostępu do informacji naukowej występuje \`(...)\`. Wysokość wnioskowanej kwoty dotacji jest trudna do oszacowania z wyżej podanych powodów, jak również z uwagi na fakt, że wniosek składany jest z kilkumiesięcznym wyprzedzeniem. Przeznaczeniem dotacji celowej Ministerstwa przyznawanej w trybie decyzji administracyjnej na wniosek \`(...)\`, jest zapewnienie dostępu do informacji naukowej, polegającego na zakupie przez Konsorcjum licencji konsorcyjnej na dostęp do bazy ….

Dotacja przyznawana jest zgodnie z rozporządzeniem Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 11 września 2015 r. w sprawie szczegółowych kryteriów i trybu przyznawania oraz rozliczania środków finansowych na utrzymanie specjalnego urządzenia badawczego, specjalnego urządzenia badawczego z zakresu infrastruktury informatycznej nauki, zapewnienia dostępu do informacji naukowej, w tym do Wirtualnej Biblioteki Nauki, oraz na pokrycie kosztów restrukturyzacji jednostek naukowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1462).

Zgodnie z § 6 tego rozporządzenia, przy przyznawaniu środków finansowych na utrzymanie specjalnego urządzenia badawczego w zakresie infrastruktury informatycznej nauki uwzględnia się kryteria, o których mowa w art. 13b ust. 1 ustawy \[przyp. ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2016 r., poz. 2045, z późn. zm.)\], oraz:

1.  znaczenie specjalnego urządzenia badawczego dla rozwoju badań naukowych lub prac rozwojowych, w szczególności w kierunkach określonych w Krajowym Programie Badań;
2.  zakres i stopień wykorzystania specjalnego urządzenia badawczego do realizacji badań naukowych lub prac rozwojowych, w tym liczbę realizowanych projektów krajowych i międzynarodowych z wykorzystaniem specjalnego urządzenia badawczego;
3.  kategorię naukową jednostki naukowej, a w przypadku gdy wnioskodawcą jest uczelnia – kategorie naukowe podstawowych jednostek organizacyjnych wchodzących w jej skład;
4.  potencjał organizacyjny i ludzki jednostki naukowej oraz doświadczenie związane z obsługą i wykorzystaniem specjalnego urządzenia badawczego w działalności naukowej lub badawczo- rozwojowej;
5.  zakres i stopień wykorzystania specjalnego urządzenia badawczego przez inne podmioty oraz liczbę użytkowników zewnętrznych;
6.  stosunek kosztów utrzymania specjalnego urządzenia badawczego do dotacji na utrzymanie potencjału badawczego jednostki naukowej lub uczelni, przyznanej na podstawie przepisów, o których mowa w art. 19 ust. 7 ustawy \[przyp. ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2016 r., poz. 2045, z późn. zm.)\];
7.  efektywność funkcjonowania specjalnego urządzenia badawczego oraz działalność naukową jednostki naukowej lub uczelni w okresie poprzedzającym przyznanie dotacji na utrzymanie specjalnego urządzenia badawczego;
8.  prawidłowość wykorzystania środków finansowych wcześniej przyznanych jednostce naukowej lub uczelni na ten cel.

Kwota dotacji wpływa w całości na rachunek bankowy \`(...)\` i podlega rozliczaniu przez Uniwersytet, który przyjął na siebie obowiązek prowadzenia rozliczeń związanych z ww. dotacją, zarówno wobec usługodawcy (zapłata należności na rzecz \`(...)\`), jak i wobec Ministerstwa udzielającego dotacji (obowiązki sprawozdawcze).

Dostęp do bazy … odbywa się poprzez sieć Internet z weryfikacją adresów IP komputerów użytkowników. \`(...)\` jest twórcą tej bazy danych, jej jedynym właścicielem i posiada wyłączność wszystkich praw jej dotyczących. Każda instytucja członkowska Konsorcjum otrzymuje bezpośrednio od \`(...)\` stosowne potwierdzenie dostępu po zgłoszeniu do \`(...)\` adresu IP przez przewodniczącego Konsorcjum. Dostęp do bazy udzielany jest na okres jednego roku i ma charakter nielimitowany.

Bazy \`(...)\` są niezbędne na co dzień twórczo pracującym matematykom i informatykom, którzy dzięki nim mają dostęp do najnowszych informacji o prowadzonych badaniach naukowych i wszystkich opublikowanych na świecie pracach z zakresu matematyki oraz informatyki. Wykorzystują je w prowadzonych pracach badawczych w zakresie badań statutowych, jak też w realizacji projektów badawczych finansowanych przez Ministerstwo oraz Narodowe …. Celem zakupu jest więc zapewnienie dostępu do informacji naukowej. Umożliwienie naukowcom korzystania w sposób niezakłócony i nieograniczony z wiedzy zgromadzonej w postaci elektronicznej na serwerach \`(...)\`.

\`(...)\` pełni z ramienia Konsorcjum, jako jego lider, funkcje reprezentacyjne i administracyjne, przyjmując na siebie m.in. ciężar negocjacji cenowych z usługodawcą, wnioskowanie o dotację i jej rozliczanie przed dotującym, prowadzenie postępowania o zamówienia publiczne, któremu to trybowi z racji wartości usługi podlega dokonywany zakup, gromadzenie dokumentacji nowych członków, prowadzenie korespondencji i rozliczeń wewnątrz Konsorcjum.

Uniwersytet jest przy tym równoprawnym członkiem konsorcjum korzystającym z zasobów wiedzy zgromadzonej na serwerach \`(...)\` i jednym z adresatów dotacji przyznawanej z Ministerstwa. Stąd na potrzeby wniosku o interpretację indywidualną \`(...)\` jest podmiotem zainteresowanym, o którym mowa w art. 14b Ordynacji podatkowej.

W związku z powyższym opisem zadano m. in. następujące pytania.

1\. Czy w przedstawionym stanie dofinansowanie przyznane przez Ministerstwo podlega opodatkowaniu VAT?

(…).

3\. Czy prawidłowe jest rozliczanie przez \`(...)\` kosztów nabycia usługi dostępu do bazy \`(...)\` wewnątrz Konsorcjum za pomocą not księgowych?

Zdaniem Uniwersytetu:

Przyznana dotacja podmiotowa Ministerstwa nie podlega opodatkowaniu VAT.

O opodatkowaniu dotacji (subwencji, dopłat, itp.) stanowi art. 29a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221) – dalej jako „UVAT”.

Zgodnie z jego treścią, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Wskazany wyżej bezpośredni wpływ dotacji na cenę oznacza tyle, że opodatkowane są tylko te dotacje (subwencje, dopłaty), które stanowią wyrównanie obniżonej z pewnych względów ceny tak, aby na skutek tej obniżki wartość podatku należnego z tytułu sprzedaży nie została uszczuplona. Zatem dotacja bezpośrednio związana z ceną to taka, która stanowi pewną część (a nawet całość) wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz podmiotu trzeciego w stosunku do dotującego i dotacjobiorcy. Jeszcze inaczej mówiąc – jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki tej dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), to taka dotacja podlega VAT.

Ten związek między dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty dotacji. Dotacja podlegająca opodatkowaniu VAT ma charakter cenotwórczy, bowiem cena jaką ostatecznie płaci nabywca towaru/usługi musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do kwoty przyznanej dotacji. W takim przypadku wysokość dotacji stanowi niezbędny element kalkulacji ceny sprzedaży.

Zatem przed stwierdzeniem, czy dana dotacja (subwencja, dopłata) będzie mogła stanowić podstawę opodatkowania, należy określić, czy fakt, że dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu, pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w razie braku takiej dotacji. W każdym jednak przypadku zachodzi konieczność wskazania konkretnego świadczenia, towaru lub usługi, które z tą dotacją jest związane i których cena, właśnie dzięki tej dotacji, jest niższa.

Zapłata dotacji dokonana przez podmiot, który jej udziela, rodzi po stronie otrzymującego dopłatę prawo do jej otrzymania, właśnie dlatego, że dokonał on lub ma dokonać dostawy podlegającej opodatkowaniu.

Takie rozumienie dotacji podlegającej opodatkowaniu znajduje potwierdzenie w licznym piśmiennictwie i orzecznictwie sądowym, m.in. w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 20 lipca 2016 r. (I SA/Gd 677/16).

Powtarzając za uzasadnieniem tego wyroku Uniwersytet wskazał, że w sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem konkretnej usługi, otrzymuje dofinansowanie stanowiące dopłatę do ceny tegoż towaru lub tej usługi, to tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 VATU, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania tym podatkiem. Tym samym, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie kosztów realizacji konkretnego zadania nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Podobnie WSA w Łodzi w swoim wyroku z dnia 17 stycznia 2017 r. (I SA/Łd 936/16) podkreśla, że dla określenia, czy dana dotacja jest czy nie jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług istotne są szczegółowe warunki jej przyznania, określające cele realizowanego dofinansowania. Kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a o bezpośrednim związaniu dotacji z ceną można mówić jedynie wtedy, gdyby cena, za jaką beneficjent dotacji sprzeda nabywcy swoją usługę lub towar, zależała od kwoty dotacji.

Również z orzecznictwa TSUE wynika, że określenie związku między dotacją a świadczeniem usług czy dostawą towaru jako „bezpośredniego” ma istotne znaczenie dla opodatkowania.

Już w uzasadnieniu wyroku z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00 Office des produits wallons ASBL v Belgian State (ECR 2001/11B/1-9115) podkreślono, że do uznania dotacji (subwencji, itp.) za zwiększającą podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług). Opowiedziano się więc za takim rozumieniem przepisów, aby opodatkowanie dotacji następowało tylko w stosunku do takich dotacji, które odpowiadają całości lub części wynagrodzenia z tytułu takiej czynności.

Także w piśmiennictwie wskazuje się, że do podstawy opodatkowania wlicza się tylko te dotacje (dofinansowania), które są w bezpośredni sposób związane z podstawą opodatkowania. Aby otrzymana dotacja zwiększała podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta została dokonana w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług (zob. A. Bartosiewicz, VAT Komentarz, wyd. X, Wolters Kluwer 2016).

W tym kontekście nie ma zatem wątpliwości, że dotacje podmiotowe czy przeznaczone na pokrycie kosztów nie są uwzględniane w podstawie opodatkowania.

Biorąc powyższe pod uwagę i przechodząc do analizy zagadnienia przedstawionego w pytaniu, w pierwszym rzędzie należałoby zidentyfikować usługę będącą przedmiotem transakcji oraz strony tejże transakcji, a dopiero wtórnie badać warunki przyznania dotacji, zmierzając do ustalenia wpływu dotacji na cenę sprzedaży tej usługi. Ażeby bowiem mówić o wpływie dotacji na cenę musi wpierw istnieć dostawa, do ceny której dotację tę trzeba by przyłożyć. Jednak w omawianej sytuacji w ogóle nie wystąpi opodatkowane świadczenie usług, bowiem dotacja dotyczy dofinansowania zakupu a nie sprzedaży. Wszyscy członkowie konsorcjum są tu nabywcami usługi świadczonej bezpośrednio na ich rzecz przez \`(...)\`, zaś Lider jest tym, który podjął się prowadzenia negocjacji cenowych z kontrahentem zagranicznym i podjął się finansowego rozliczenia tej usługi. Trudno sobie wyobrazić, żeby każdy z konsorcjantów prowadził ze sprzedawcą indywidualne rozmowy – o ile w ogóle byłoby to możliwe – przeczyłoby to idei powstania Konsorcjum. Podobnie, i to należy podkreślić, wszyscy członkowie konsorcjum są beneficjentami przyznawanej dotacji, a jego Lider pełni jedynie funkcje reprezentacyjne i administracyjne, przyjmując na siebie ciężar przygotowania koniecznej dokumentacji i prowadzenia niezbędnej ewidencji dla rozliczenia tej dotacji.

Usługa przyznania przez \`(...)\` dostępu do jego bazy, będąc adresowaną odrębnie do każdego z konsorcjantów i przez niego konsumowaną, w żaden sposób nie podlega dalszej odsprzedaży, a tylko odsprzedaż i związana z tym kalkulacja ceny i jej ewentualna obniżka uzasadniałyby rozważania nad wpływem na tę obniżkę przyznanej dotacji. Zwrócić przy tym warto uwagę na fakt, że żaden inny podmiot poza \`(...)\` nie dysponuje jakimikolwiek prawami do bazy, które pozwalałyby na dalszą odsprzedaż tych praw. Sprzedaż takiej usługi nie jest po prostu możliwa.

Jak już wskazano, \`(...)\` posiada prawo wyłączności udostępniania bazy. \`(...)\` jako instytucja wiodąca nie ma takiego prawa. Rola \`(...)\` polega jedynie na przesłaniu do \`(...)\` zweryfikowanych adresów IP instytucji członkowskich Konsorcjum i przesłaniu do \`(...)\` prośby o udostępnienie bazy pod wskazanym adresem IP. \`(...)\` nie ma prawa udostępniania tej bazy innym instytucjom i nie ma prawa zarządzania adresami IP instytucji członkowskich Konsorcjum. Jedynym dysponentem tych praw jest \`(...)\`, które jest jedynym sprzedawcą tej bazy danych dla wszystkich konsorcjów narodowych na świecie. Jedynie \`(...)\` posiada prawo udostępniania bazy pod danym adresem IP danej instytucji członkowskiej Konsorcjum, po e-mailowym przesłaniu numeru tego adresu IP do \`(...)\` przez Przewodniczącego Konsorcjum.

A skoro tak, to dla celów podatkowych Konsorcjum powołane do życia dla ochrony interesów ekonomicznych jego członków (a ostatecznie także budżetu), rozpatrywane być powinno jako jeden konsument świadczonej przez podmiot zewnętrzny usługi, przy tym konsument końcowy, gdyż usługa nie jest i być nie może przedmiotem dalszej odsprzedaży. Tym samym rozważania nad opodatkowaniem dotacji przyznanej – temuż konsorcjum jako całości – tracą rację bytu wobec braku świadczenia, do ceny którego dotacja owa miałaby stanowić wyrównanie.

Przedstawiony stan stanowi uproszczenie w stosunku do sytuacji, w której każda z zainteresowanych jednostek własnym staraniem zdobyłaby zarówno prawo korzystania z zasobów amerykańskiego towarzystwa, jak i dotację na opłacenie zakupu tej usługi. Przyjęta konstrukcja służy zatem jedynie z jednej strony uproszczeniu procedur administracyjnych, a z drugiej ma wymiar ekonomicznie korzystny. Dla osiągnięcia takiego właśnie efektu powołano Konsorcjum.

Zatem dotacja przyznawana Konsorcjum przez Ministerstwo na pokrycie kosztów zakupu licencji na dostęp do baz danych \`(...)\` nie stanowi dotacji, o której mowa w art. 29a UVAT, a przez to nie podlega opodatkowaniu.

(…).

Ad 3.

Prawidłowe jest, ażeby w związku z finansowaniem zakupu usługi dostępu do amerykańskiej bazy …, rozliczenia pomiędzy Liderem a pozostałymi członkami Konsorcjum prowadzone były „na drodze” not księgowych.

Celem powstania Konsorcjum było zminimalizowanie kosztów zakupu licencji na korzystanie z baz \`(...)\`, gdyż cena obowiązująca dla konsorcjów narodowych zrzeszających pewną liczbę zainteresowanych odbiorców jest znacząco niższa od sumy stawek dla klienta indywidualnego. Ponieważ zarówno łączna wartość usługi, jak i wysokość dofinansowania Ministerstwa będą różne w poszczególnych latach i nie ma pewności, że środki uzyskane z Ministerstwa będą wystarczające dla pokrycia kosztu zakupu usługi od amerykańskiego kontrahenta, koniecznym było przyjęcie wewnątrz konsorcjum postanowienia o sposobie finansowania kosztu niepokrytego z budżetu. Postanowiono zatem, że brakującą kwotę sfinansują konsorcjanci, z wyłączeniem lidera. Rozliczenie to następować ma poprzez wystosowanie przez lidera do pozostałych konsorcjantów księgowych not obciążeniowych. Uzyskane tą drogą środki finansowe stanowią, obok sumy dotacji, kwotę wynagrodzenia dla \`(...)\` tytułem usługi świadczonej na rzecz Konsorcjum, przelewaną na rachunek \`(...)\` na podstawie wystawionej faktury. Przyjęcie takiego modelu poprawne jest wobec faktu, że Konsorcjum jako jedno ciało jest nabywcą usługi świadczonej dla poszczególnych konsorcjantów bezpośrednio przez \`(...)\` – w fakturze zakupowej kierowanej do Konsorcjum każdy z konsorcjantów jest imiennie powołany.

Alternatywą dla noty księgowej jest faktura, jednak ta, zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 7 UVAT, dla swojego istnienia wymaga wskazania nazwy (rodzaju) towaru lub usługi, których dostawę miałaby ona dokumentować. Takiej dostawy trudno jednak dowodzić wewnątrz Konsorcjum.

I nie ma takiej potrzeby. Jak bowiem wskazano w wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 9 lutego 2016r. (I SA/Rz 7/16), nie każde rozliczenie pomiędzy podmiotami będącymi podatnikami podatku od towarów i usług polegające na przekazaniu środków pieniężnych pomiędzy nimi musi być uznane za świadczenie usług, bądź też dokonywanie dostawy, a tym samym podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.

W podobnym duchu wypowiedział się WSA w Warszawie w wyroku z 8 lutego 2017 r. (III SA/Wa 3413/15) uznając, że czynności rozliczeniowe między konsorcjantami pod koordynacją lidera są czynnościami o charakterze wewnętrznym, w związku z czym nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Prawo zawiązania konsorcjum jako umowy wspólnego przedsięwzięcia znajduje swoje umocowanie w art. 31 ust.1 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. z 2016 r., poz. 1842, z późn. zm.), co podkreślał NSA w swoim wyroku z dnia 29 lutego 2012 r. (I FSK 562/11). Tenże sąd podziela w pełni stanowisko, które można uznać za już utrwalone w doktrynie, że przy ustalaniu przedmiotu opodatkowania należy uwzględniać podstawowy cel wynikający z porozumień gospodarczych, a nie dokonywać wyodrębniania na potrzeby podatkowe, w sposób oderwany od ich sensu gospodarczego, poszczególnych czynności służących realizacji tego celu (por. wyroki NSA z dnia 23 kwietnia 2008 r., I FSK 1788/07 oraz z dnia 9 października 2008 r., sygn. akt I FSK 291/08). A celem takiej kooperacji jest uzyskanie przez skoordynowane i wspólne działania partnerów rezultatu o korzystnym dla nich wymiarze ekonomicznym. Działań takich nie można do celów podatku od towarów i usług oceniać jednostkowo, lecz z uwzględnieniem ich charakteru jako działania wspólnego, tworzącego w aspekcie gospodarczym jedną całość.

W przedstawionym stanie faktycznym nie mamy do czynienia z dostawą towarów, gdyż brak jest pomiędzy liderem a pozostałymi konsorcjantami jakiegokolwiek przeniesienia prawa do dysponowania towarami. Nie jest to także świadczenie usług, gdyż świadczenia pieniężne występujące między stronami wynikają wyłącznie z dokonanych rozliczeń. Wobec powyższego należy przyjąć, że nie wystąpi tu świadczenie usług w rozumieniu UVAT, a w konsekwencji dokonywane pomiędzy konsorcjantami rozliczenia związane z funkcjonowaniem jednostki wspólnej winny być neutralne dla podatku od towarów i usług.

Fakt, że polski ustawodawca nie skorzystał z możliwości przewidzianej w art. 11 Dyrektywy 2006/112 i nie ustanowił na gruncie polskiego prawa podatkowego konsorcjum jako podatnika VAT nie może stać na przeszkodzie by konsorcjum to rozpatrywać jako całość i być może wyłącznie jako ułomność systemu przyjąć należy konieczność reprezentowania tegoż konsorcjum przez ustanowionego lidera. A konieczność ta jest w przedmiotowej sprawie faktyczna, gdyż jedynie reprezentacja zbiorowego interesu na zewnątrz, wobec zagranicznego partnera, mogła przynieść polskiej nauce i polskiemu budżetowi wymierne korzyści finansowe.

W tym kontekście nie ma uzasadnienia aby dla celów podatkowych reprezentacja ta widziana była w odmienny sposób. Konsorcjum widziane być powinno jako jeden jednolity twór, a wystawiane noty księgowe wyłącznie jako dokumenty techniczno-księgowe służące identyfikacji wewnętrznych, czysto finansowych rozliczeń i nie należy w sposób sztuczny szukać tu przedmiotu opodatkowania Wobec zaś braku przedmiotu opodatkowania całkowicie bezzasadne jest posługiwanie się fakturami przy rozliczeniach wewnętrznych Konsorcjum.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 wydano odrębną interpretację indywidualną.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.