Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.782.2018.3.KM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-24
Teza: Opodatkowanie zwrotu kosztów zastępstwa procesowego oraz brak prawa do pełnego odliczenia podatku wynikającego z faktury wystawionej przez biuro rachunkowe tytułem obsługi księgowej, a także prawo do odliczenia podatku wynikającego z faktury wystawionej przez pełnomocnika tytułem przysługującego mu wynagrodzenia.
Słowa kluczowe: koszt-koszty zastępstwa procesowego; koszt-zwrot kosztów; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 22 października 2018 r. (data wpływu 25 października 2018 r.) uzupełnionym w dniach 20 grudnia 2018 r. i 14 stycznia 2019 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku opodatkowania zwrotu kosztów zastępstwa procesowego oraz prawa do pełnego odliczenia podatku wynikającego z faktury wystawionej przez biuro rachunkowe tytułem obsługi księgowej – **jest nieprawidłowe,**
*   prawa do odliczenia podatku wynikającego z faktury wystawionej przez pełnomocnika tytułem przysługującego mu wynagrodzenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek uzupełniony w dniach 20 grudnia 2018 r. i 14 stycznia 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zwrotu kosztów zastępstwa procesowego oraz prawa do odliczenia z faktury wystawionej przez pełnomocnika tytułem przysługującego mu wynagrodzenia oraz z faktury wystawionej przez biuro rachunkowe tytułem obsługi księgowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest fundacją w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (Dz. U. z 2016. poz. 40 z późn. zm. ), ustanowioną aktem notarialnym, nad którą nadzór sprawuje Minister Sprawiedliwości.

Fundacja jest wpisana do rejestru stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji oraz samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej, a ponadto do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS ……… oraz posiada zapis w statucie o możliwości prowadzenia działalności gospodarczej. Fundacja jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

Celami Fundacji są:

1.  Ochrona prawna konsumentów oraz osób pokrzywdzonych czynami nieuczciwej konkurencji.
2.  Ochrona prawna osób pokrzywdzonych i poszkodowanych przez podmioty profesjonalne.
3.  Pomoc prawna osobom ubogim, starszym, będącym w trudnej sytuacji życiowej
4.  Wyrównywanie szans stron stosunku prawnego poprzez wsparcie prawne słabszej strony tego stosunku, w szczególności konsumentów w starciu z podmiotami profesjonalnymi oraz osób pokrzywdzonych i poszkodowanych przez te podmioty.
5.  Wytaczanie powództw sądowych na rzecz podopiecznych fundacji w celu ochrony ich praw.
6.  Przyłączanie się do procesów sądowych w celu ochrony prawnej słabszej strony stosunku prawnego, w szczególności konsumentów, osób pokrzywdzonych i poszkodowanych przez podmioty profesjonalne.
7.  Podejmowanie inicjatyw na rzecz edukacji prawnej społeczeństwa.
8.  Promocja i organizacja wolontariatu.

Statut Fundacji przewiduje ponadto, że realizuje ona swoje cele przez:

1.  Udział w postępowaniach sądowych.
2.  Prowadzenie portali internetowych, tworzenie i rozprowadzanie broszur i ulotek informacyjnych.
3.  Prowadzenie szkoleń, organizowanie spotkań mających na celu propagowanie wśród społeczeństwa wiedzy o prawach konsumenta.
4.  Organizowanie poradnictwa prawnego

Fundacja zgodnie ze Statutem może prowadzić działalność gospodarczą w zakresie:

74…pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, 69…działalność prawnicza, rachunkowo-księgowa i doradztwo podatkowe, 85.59.B pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej nie sklasyfikowane, 58…działalność wydawnicza, 85.60.Z działalność wspomagająca edukację, 63.12.Z działalność portali internetowych, 72…badania naukowe i prace rozwojowe, 47.99.Z pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona poza siecią sklepową, straganami i targowiskami, 82.30.Z działalność związana z organizacją targów, wystaw i kongresów.

Zgodnie ze statutem, majątek Fundacji stanowi fundusz założycielski oraz inne mienie nabyte przez Fundację w toku działania, może on pochodzić również z działalności gospodarczej.

W ramach realizacji celów i działalności statutowej Fundacja świadczy pomoc prawną na rzecz swoich podopiecznych. Fundacja zawiera umowę świadczenia pomocy prawnej na rzecz podopiecznych. Umowa zawarta jest pomiędzy Fundacją a jej podopiecznym.

W ramach świadczonej pomocy Fundacja realizuje następujące działania:

*   wytoczenie, na podstawie art. 61 k.p.c. postępowania sądowego na rzecz Podopiecznego, lub
*   przystąpienie po stronie podopiecznego do już toczącego się procesu sądowego po jego stronie.

Zgodnie z zapisami umowy Fundacja nie pobiera od Podopiecznego wynagrodzenia oraz pokrywa wszystkie koszty niezbędne do świadczenia pomocy na rzecz Podopiecznego. Podopieczny upoważnia na piśmie Fundację do wystąpienia na jego rzecz z powództwem sądowym, co oznacza, że to Fundacja występuje w procesie w charakterze powoda, a nie Podopieczny. W innych wypadkach Podopieczny upoważnia na piśmie Fundację do przystąpienia po jego stronie do już toczącego się procesu sądowego. Fundacja jest wówczas dodatkowym, niezależnym od pozwanego Podopiecznego podmiotem sporu. Fundacja wyznacza swojego pełnomocnika procesowego, który przystępuje do procesu w imieniu Fundacji. Po wygraniu sprawy sąd zasądza zwrot kosztów zastępstwa procesowego od strony przegranej bezpośrednio na rzecz Fundacji. Orzeczenie sądu brzmi:

„Zasądza od XXX S.A. z siedzibą w … na rzecz Fundacji …….. zwrot kosztów procesu w tym kosztów zastępstwa procesowego”.

Fundacja pokrywa koszty zastępstwa procesowego swojego pełnomocnika płacąc mu wynagrodzenie na podstawie wystawionej przez niego faktury VAT.

W uzupełnieniu wniosku na pytanie organu „w jaki sposób (w jakim zakresie) nabywana usługa świadczona przez pełnomocnika jest wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych przez Fundację, tym samym należy określić jaki rodzaj działalności prowadzi Fundacja z podziałem na czynności podlegające opodatkowaniu, zwolnione i niepodlegające VAT?” wskazano dodatkowo:

„Prowadzona przez Fundację działalność podzielona jest na:

*   działalność statutową nieodpłatną, niepodlegającą VAT
*   statutową odpłatną, podlegającą opodatkowaniu
*   działalność gospodarczą, podlegającą opodatkowaniu

Cele statutowe Fundacji, do których realizacji została ona powołana realizowane są głównie poprzez następujące działania:

*   wytoczenie, na podstawie art. 61 k.p.c. postępowania sądowego na rzecz Podopiecznego, lub
*   przystąpienie po stronie podopiecznego do już toczącego się procesu sądowego po jego stronie.

Fundacja zgodnie z umową świadczenia pomocy prawnej nie pobiera od Podopiecznego wynagrodzenia oraz pokrywa wszystkie koszty niezbędne do świadczenia pomocy na rzecz Podopiecznego.

Opisane wyżej czynności prowadzone są w zakresie działalności statutowej nieodpłatnej.

Fundacja na dzień złożenia uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, nie dokonała żadnej czynności w ramach działalności statutowej odpłatnej ani działalności gospodarczej.

Fundacja ponosi bieżące koszty funkcjonowania m.in. obsługę księgową, udokumentowane fakturami VAT, które są zakwalifikowane jako koszty administracyjne.

Fundacja pokrywa również koszty zastępstwa procesowego pełnomocnika procesowego, przystępującego do procesu w imieniu Fundacji, udokumentowane wystawioną przez niego fakturą VAT, które są zakwalifikowane są jako koszty działalności statutowej nieodpłatnej.” 

Ponadto w odpowiedzi na pytanie organu „w jaki sposób (w jakim zakresie) nabywana usługa świadczona przez biuro rachunkowe jest/będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych przez Fundację, tym samym należy określić jakie czynności podlegające opodatkowaniu (niekorzystające ze zwolnienia) są/będą wykonywane w ramach działalności statutowej odpłatnej oraz działalności gospodarczej?” wskazano:

„Działalnością odpłatną jest działalność powadzona w ramach działań statutowych, za które będą pobierane opłaty. Mogą to być czynności wykonywane w zakresie :

*   udziału w postępowaniach sądowych,
*   prowadzenia portali internetowych, tworzenia i rozprowadzania broszur i ulotek informacyjnych,
*   prowadzenia szkoleń, organizowania spotkań mających na celu propagowanie wśród społeczeństwa wiedzy o prawach konsumenta,
*   organizowanie poradnictwa prawnego.

Przedmiotem działalności gospodarczej Fundacja mogą być czynności według PK:

*   74…pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna,
*   69…działalność prawnicza, rachunkowo - księgowa i doradztwo podatkowe,
*   85.59.B pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej nie sklasyfikowane,
*   58…działalność wydawnicza, 
*   85.60.Z działalność wspomagająca edukację,
*   63.12.Z działalność portali internetowych,
*   72…badania naukowe i prace rozwojowe,
*   47.99.Z pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona poza siecią sklepową, straganami i targowiskami,
*   82.30.Z działalność związana z organizacją targów, wystaw i kongresów.

Nabywana usługa świadczona przez biuro rachunkowe jest niezbędna dla bieżącego funkcjonowania Fundacji.

Fundacja na dzień złożenia uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, nie dokonała żadnej czynności w ramach działalności statutowej odpłatnej ani działalności gospodarczej. Fundacja na dzień złożenia uzupełnienia wniosku nie ma możliwości określenia jaką część realizowanych działań będą w przyszłości stanowiły czynności opodatkowane.

Na dzień złożenia uzupełnienia wniosku nabywana usługa świadczona przez biuro rachunkowe nie jest wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych”.

Natomiast na pytanie organu „czy zakwalifikowanie przez Fundację kosztów zastępstwa procesowego pełnomocnika (udokumentowanych wystawioną przez niego fakturą) jako koszty działalności nieodpłatnej oznacza, że nabywane usługi świadczone przez pełnomocnika są/będą związane wyłącznie z czynnościami niepodlegającymi VAT?” wyjaśniono:

„Koszty zastępstwa procesowego pełnomocnika procesowego, przystępującego do procesu w imieniu Fundacji (dotyczy procesów wytaczanych w ramach działalności statutowej nieodpłatnej), udokumentowane wystawioną przez niego fakturą VAT, które są zakwalifikowane są jako koszty działalności statutowej nieodpłatnej, są związane w tym przypadku wyłącznie z czynnościami niepodlegającymi VAT.”

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (w tym dodane w uzupełnieniu wniosku).

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zasądzony przez sąd zwrot kosztów zastępstwa procesowego na rzecz Fundacji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, Fundacja ma prawo do odliczania podatku VAT wynikającego z faktury wystawionej przez pełnomocnika tytułem przysługującego mu wynagrodzenia?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, Fundacja ma prawo do odliczania podatku VAT wynikającego z faktury wystawionej przez biuro rachunkowe tytułem obsługi księgowej, zakwalifikowanej do kosztów administracyjnych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1 Otrzymany zwrot kosztów procesu, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przewiduje, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Jak wynika z doktryny i orzecznictwa dotyczącego podatku VAT, istotą świadczeń a usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT jest każde zachowanie się na rzecz innej osoby Świadczenie jest zatem dwustronnym stosunkiem prawnym i wymaga podmiotu pełniącego rolę odbiorcy (konsumenta świadczenia, nabywcy usługi) oraz podmiotu świadczącego (wykonującego czynności, świadczącego usługę). Ponadto, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT dla uznania, że świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem VAT niezbędnym warunkiem jest odpłatny charakter danej czynności. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym, czy mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jest określenie czy wynagrodzenie jest należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

A zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Innymi słowy, w opinii Wnioskodawcy, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie (musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za mą wynagrodzeniem). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Należy zauważyć, że w analizowanym stanie faktycznym:

*   pomiędzy Wnioskodawcą a podmiotem zobowiązanym do zapłaty na rzecz Fundacji kosztów zastępstwa procesowego (w tym przykładzie zobowiązanym do zapłaty będzie XXX S.A.) nie istnieje żaden stosunek prawny - w szczególności nie została zawarta między mmi żadna umowa;
*   Wnioskodawca nie spełnia na rzecz podmiotu zobowiązanego do zapłaty żadnego świadczenia;
*   z uwagi na brak świadczenia, otrzymywany przez Wnioskodawcę zwrot kosztów zastępstwa procesowego nie stanowi wynagrodzenia za żadne świadczenie na rzecz podmiotu zobowiązanego do zapłaty.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż otrzymany zwrot kosztów procesu, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 2 Fundacja ma prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury wystawionej przez pełnomocnika tytułem przysługującego mu wynagrodzenia na podstawie art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług

Ad. 3 Fundacja ma prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury wystawionej przez biuro rachunkowe tytułem obsługi księgowej, zakwalifikowanej do kosztów administracyjnych na podstawie art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   nieprawidłowe – w zakresie braku opodatkowania zwrotu kosztów zastępstwa procesowego oraz prawa do pełnego odliczenia podatku wynikającego z faktury wystawionej przez biuro rachunkowe tytułem obsługi księgowej,
*   prawidłowe – w zakresie prawa do odliczenia podatku wynikającego z faktury wystawionej przez pełnomocnika tytułem przysługującego mu wynagrodzenia.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Istotą stosunku świadczenia jest każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Świadczenie jest zatem dwustronnym stosunkiem prawnym i wymaga podmiotu pełniącego rolę odbiorcy (konsumenta świadczenia, nabywcy usługi) oraz podmiotu świadczącego (wykonującego czynności, świadczącego usługę). Tak więc określone ustawą o podatku od towarów i usług „świadczenie na rzecz” obejmuje świadczenie na rzecz skonkretyzowanych, a nawet zindywidualizowanych podmiotów (ostatecznych konsumentów).

W powyższym przepisie przyjęto zatem generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Określeniem „usługi” w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług objęto obszerny krąg czynności, obejmujący swym zakresem zarówno czynności określone przez stosowne klasyfikacje statystyczne, jak i cały szereg innych świadczeń, które nie są ujęte w tych klasyfikacjach.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy o VAT wynika także, iż przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym należy zwrócić uwagę w szczególności na przepis art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, który przez świadczenie usług nakazuje rozumieć także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. W związku z powyższym uznać należy, iż pojęcie świadczenia – składającego się na istotę usługi – należy interpretować zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem. Zatem przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Na świadczenie mogą się jednocześnie składać zachowania związane z działaniem, jak i zaniechaniem.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć należy, iż usługą będzie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z tym, jeżeli dane zachowanie kontrahenta za wynagrodzeniem, przynosi wymierną korzyść konkretnemu podmiotowi, to wówczas powinno być ono na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług uznane za usługę.

Tak więc, czynność podlega opodatkowaniu wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

W świetle art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy o VAT podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Stosownie do art. 29a ust. 7 ustawy podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Powyższy przepis art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi. Pojęcie zapłaty użyte w art. 29a ustawy powinno być rozumiane jako należność za daną czynność opodatkowaną, jako kwota bądź wartość, na którą strony się umówiły, czyli kwota, którą podatnik efektywnie ma otrzymać od nabywcy towarów lub usług lub osoby trzeciej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest fundacją w rozumieniu przepisów ustawy o fundacjach oraz zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. W ramach działalności statutowej świadczy (na podstawie zawieranych umów) pomoc prawną na rzecz swoich podopiecznych. W ramach świadczonej pomocy Fundacja realizuje takie działania jak: wytoczenie na podstawie art. 61 k.p.c. postępowania sądowego na rzecz Podopiecznego lub przystąpienie po stronie podopiecznego do już toczącego się procesu sądowego po jego stronie. Zgodnie z zapisami umowy Fundacja nie pobiera od podopiecznego wynagrodzenia oraz pokrywa wszystkie koszty niezbędne do świadczenia pomocy na rzecz podopiecznego, w tym koszty zastępstwa procesowego pełnomocnika, przystępującego do procesu w imieniu Fundacji, udokumentowane wystawioną przez niego fakturą VAT. Po wygraniu sprawy sąd zasądza zwrot kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego, obciążając nimi pozwanego, który przegrał sprawę.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności kwestii czy zasądzony przez sąd zwrot kosztów zastępstwa procesowego na rzecz Fundacji (w odniesieniu do procesów wytaczanych w ramach działalności statutowej nieodpłatnej) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do brzmienia art. 98 § 1 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz.U. z 2016 r. poz. 1822 ze zm.) strona przegrywająca sprawę obowiązana jest zwrócić przeciwnikowi na jego żądanie koszty niezbędne do celowego dochodzenia praw i celowej obrony (koszty procesu).

Do niezbędnych kosztów procesu strony reprezentowanej przez pełnomocnika (adwokata) zalicza się wynagrodzenie, jednak nie wyższe niż stawki opłat określone w odrębnych przepisach i wydatki jednego adwokata, koszty sądowe oraz koszty nakazanego przez sąd osobistego stawiennictwa strony (art. 98 § 3 ustawy Kodeks postępowania cywilnego).

Wskazane powyżej uregulowania przewidują szczegółowe rozwiązania na potrzeby postępowania sądowego. Istotne zdaniem tut. organu w tym względzie są natomiast postanowienia umowy zawartej między stronami. Należy zwrócić uwagę, iż ustanawiając zastępstwo procesowe w sprawach prowadzonych przed sądem, w zawartej umowie cywilnoprawnej określana jest szczegółowo wysokość wynagrodzenia oraz zasady jego ustalania dla pełnomocnika, w tym celu między innymi, aby uniknąć nieporozumień co do prawidłowego określenia wynagrodzenia z tego tytułu.

W niniejszej sprawie wskazano, że Wnioskodawca nie pobiera od podopiecznego wynagrodzenia oraz pokrywa wszystkie koszty niezbędne do świadczenia pomocy na rzecz podopiecznego, w tym koszty zastępstwa procesowego „swojego” pełnomocnika, przystępującego do procesu w imieniu Wnioskodawcy, udokumentowane wystawioną przez niego fakturą VAT. W przypadku pozytywnego dla klienta (podopiecznego) Wnioskodawcy rozstrzygnięcia, sąd orzeka m.in. o zwrocie kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego, obciążając nimi stronę przegraną. Jednakże należy zauważyć, że jak wynika z wniosku, zasądzone koszty zastępstwa procesowego przysługują każdorazowo Wnioskodawcy i w istocie stanowią one zwrot kosztów usług „swojego” pełnomocnika poniesionych przez Wnioskodawcę. Tym samym w niniejszej sprawie istotne są postanowienia umowy zawartej między Wnioskodawcą a jego klientem (podopiecznym).

Zatem, skoro Wnioskodawca na podstawie zawartej z podopiecznym-klientem umowy inkasuje kwotę należną zgodnie z powołanym przepisem art. 98 Kpc „przeciwnikowi” czyli klientowi Wnioskodawcy, to nie można uznać, że Wnioskodawca nie otrzymuje kwoty odpowiadającej kwocie zwrotu kosztów zastępstwa procesowego bez związku z jakąkolwiek sprawą lecz właśnie w związku z konkretną sprawą, z usługą reprezentowania podopiecznego przed sądem w konkretnej sprawie. Zatem związek tej kwoty ze sprawą, w której Wnioskodawca reprezentował podopiecznego jest bezpośredni i bezsporny.

Jak wynika z powołanego art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej.

Z powyższego wynika więc, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę z tytułu wykonania usługi i nie ma znaczenia z jakiego źródła usługodawca otrzymuje tę zapłatę, nie ma znaczenia czy otrzymuje ją w całości jednorazowo czy np. w częściach, istotne jest to, że jest to zapłata uzyskana w związku z wykonaniem konkretnej usługi na rzecz danego klienta.

Z uwagi na powołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że zwrot kosztów zastępstwa procesowego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż stanowi część zapłaty za usługę pomocy prawnej (w tym zastępstwa procesowego) świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz podopiecznego. Zatem w przedmiotowej sprawie uzyskiwanie kosztów zastępstwa procesowego przez Wnioskodawcę związane jest bezpośrednio z umownym stosunkiem zlecenia z podopiecznym. Wnioskodawca w imieniu podopiecznego pobiera od strony przegrywającej proces zasądzony przez sąd zwrot kosztów zastępstwa procesowego. Tym samym Wnioskodawca nie świadczy usługi na rzecz strony przegrywającej proces lecz na rzecz podopiecznego, z którym zawarł umowę o świadczenie pomocy prawnej. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca świadczy zatem usługi, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, tylko i wyłącznie względem podopiecznego. Skutkiem powyższego zasądzone tytułem kosztów zastępstwa procesowego kwoty inkasowane przez Wnioskodawcę podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako wynagrodzenie za usługi świadczone na rzecz podopiecznego mieszczące się w zakresie czynności, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz elementy opisu sprawy, wskazać należy, że zasądzane przez Sąd koszty zastępstwa procesowego od dłużnika (strony przegranej) winny być opodatkowane podatkiem VAT, przy czym bez znaczenia w analizowanej sprawie jest fakt, że Wnioskodawca nie wykonuje żadnych świadczeń na rzecz podmiotu zobowiązanego do zapłaty. Powyższe wynika z faktu, że uzyskiwanie kosztów zastępstwa procesowego we wskazanych wyżej przypadkach związane jest bezpośrednio z umownym stosunkiem zlecenia z podopiecznym. Wnioskodawca występuje na zlecenie podopiecznego przeciwko stronie przeciwnej na drogę postępowania sądowego. Fundacja otrzymując przedmiotowe kwoty nie świadczy żadnej usługi na rzecz pozwanego (dłużnika) lecz podopiecznego, z którym zawarła umowę o świadczenie pomocy prawnej. Kwoty orzeczone przez Sąd stanowią zatem wynagrodzenie dla Wnioskodawcy z tytułu świadczenia przedmiotowej usługi pomocy prawnej.

W konsekwencji, zasądzone kwoty kosztów zastępstwa procesowego stanowią wynagrodzenie Wnioskodawcy za świadczenie usług prawnych na rzecz podopiecznych, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się z kolei do kwestii prawa do odliczenia wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, które z założenia nie mają nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto wskazać należy, że przepis art. 86 ust. 1 ustawy stanowi generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego i jest uzupełniony regulacjami zawartymi w art. 90 ustawy. Art. 90 ustawy znajduje zastosowanie w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od opodatkowania tym podatkiem.

Z uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług wyraźnie wynika, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa. Mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca wskazał co prawda, że w ramach prowadzonej działalności nie dokonał „żadnej czynności w ramach działalności statutowej odpłatnej ani działalności gospodarczej”, a także „nie ma możliwości określenia jaką część realizowanych działań będą w przyszłości stanowiły czynności opodatkowane”, niemniej jednak wobec powyższego rozstrzygnięcia organu w zakresie opodatkowania zwrotu kosztów procesowych stanowiących wynagrodzenie Wnioskodawcy za świadczenie usług pomocy prawnej, uznać należy, że nabywana usługa świadczona przez biuro rachunkowe jako niezbędna dla bieżącego funkcjonowania Fundacji – w sytuacji wystąpienia tego rodzaju czynności opodatkowanych – będzie miała związek także z działalnością opodatkowaną. Tym samym Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez biuro rachunkowe tytułem obsługi księgowej, zakwalifikowanej do kosztów administracyjnych, wyłącznie w zakresie w jakim usługa ta jest wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych, na zasadach określonych w art. 86 ustawy, z uwzględnieniem uregulowań dotyczących sposobu określenia proporcji (proporcjonalnego odliczania).

Zatem oceniając stanowisko Wnioskodawcy dotyczące prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury wystawionej przez biuro rachunkowe tytułem obsługi księgowej, zakwalifikowanej do kosztów administracyjnych wyłącznie na podstawie art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług, uznano je za nieprawidłowe.

Natomiast – w świetle powołanego art. 86 ust. 1 ustawy – Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez pełnomocnika, przystępującego w imieniu Fundacji do procesu, ponieważ wydatki te w tym konkretnym przypadku, tj. w sytuacji zwrotu zasądzonych przez sąd kosztów zastępstwa procesowego na rzecz Fundacji, będą związane z czynnościami opodatkowanymi (ze świadczeniem usług pomocy prawnych na rzecz podopiecznych).

Tym samym oceniając stanowisko Wnioskodawcy dotyczące prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury wystawionej przez pełnomocnika, w sytuacji zwrotu zasądzonych przez sąd kosztów zastępstwa procesowego na rzecz Fundacji, uznano za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.