Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.371.2021.2.OS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-26
Teza: Nieopodatkowanie dofinansowania otrzymanego na realizację czynności w zakresie usuwania azbestu oraz brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją ww. czynności
Słowa kluczowe: azbest; dotacja; gmina; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 maja 2021 r. (data wpływu), uzupełnionym pismem z 14 lipca 2021 r. (data wpływu) oraz pismem z 22 lipca 2021 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieopodatkowania dofinansowania otrzymanego na realizację zadania oraz braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją zadania polegającego na usuwaniu wyrobów zawierających azbest – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

17 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieopodatkowania dofinansowania otrzymanego na realizację zadania oraz braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją zadania polegającego na usuwaniu wyrobów zawierających azbest.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z 14 lipca 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz z 22 lipca 2021 r. o dodatkową opłatę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina ….. (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Gmina cyklicznie realizuje zadanie polegające na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest z jej terenu (dalej: usuwanie azbestu lub Zadanie).

Zadanie jest/będzie realizowane m.in. na posesjach mieszkańców Gminy (dalej: Właściciele lub Mieszkańcy). W przedsięwzięciu biorą/będą brali udział Mieszkańcy, którzy złożyli/złożą stosowny wniosek, po jego akceptacji przez Gminę.

Proces usuwania azbestu polega na zebraniu, transporcie oraz unieszkodliwieniu na składowisku przeznaczonym do składowania wyrobów zawierających azbest. Gmina nabywa przedmiotowe usługi od wyspecjalizowanej firmy zajmującej się usuwaniem tego typu odpadów i posiadającej przewidziane przepisami prawa stosowne uprawnienia (dalej: Wykonawca). Z tytułu nabycia przedmiotowych usług Gmina otrzymuje od Wykonawcy faktury VAT z wykazanym podatkiem naliczonym.

W celu realizacji powyższego Zadania Gmina ubiega się o dotację z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w ….. (dalej: WFOŚiGW, Dotacja). Koszty realizacji Zadania częściowo pokrywa dofinansowanie a częściowo środki własne Gminy.

Realizacja przedmiotowego projektu należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2020 r. poz. 713 ze zm.), obejmujących m.in. sprawy ochrony środowiska oraz unieszkodliwiania odpadów komunalnych.

W uzupełnieniu wniosku wskazano:

Pytanie nr 1

Kto wyłonił wykonawcę prac, dotyczących zadania z zakresu usuwania odpadów zawierających azbest z terenu Gminy ……?

Odpowiedź:

Wykonawcę prac wyłoniła/wyłaniać będzie Gmina.

Pytanie nr 2

Czy umowę z wykonawcą przedmiotowego zadania zawarła Gmina czy zawierają/będą zawierać mieszkańcy biorący udział w zadaniu?

Odpowiedź:

Umowę z wykonawcą zadania zawarła/będzie zawierać Gmina.

Pytanie nr 3:

Czy mieszkańcy wnoszą/będą wnosili na rzecz Gminy jakiekolwiek wpłaty z tytułu realizacji zadania?

Odpowiedź:

Mieszkańcy nie wnoszą/nie będą wnosili na rzecz Gminy jakiejkolwiek wpłaty z tytułu realizacji zadania.

Pytanie nr 4

Jaki jest/będzie udział poszczególnych źródeł finansowania zadania objętego zakresem wniosku?

Odpowiedź:

W odniesieniu do inwestycji realizowanej w 2021 r. źródła finansowania Zadania kształtują się następująco:

*   dofinansowanie - do 90% kosztów Zadania,

*   wkład własny Gminy - do 10% kosztów Zadania.

W tym miejscu Gmina pragnie podkreślić, iż ze względu na fakt, że Zadanie jest realizowane przez Gminę cyklicznie przy udziale środków z Dotacji - w konkretnych latach udział poszczególnych źródeł finansowania może ulegać zmianie, niemniej proporcje powinny pozostać takie same bądź zbliżone.

Pytanie nr 5

Czy Gmina zawiera/będzie zawierała umowy cywilnoprawne z poszczególnymi uczestnikami zadania na wykonanie prac w ramach zadania objętego zakresem wniosku?

Odpowiedź:

Gmina zawiera/będzie zawierała umowy cywilnoprawne z poszczególnymi Mieszkańcami na wykonanie prac w ramach przedmiotowego Zadania.

Pytanie nr 6

Czy realizacja zadania z zakresu usuwania azbestu z terenu Gminy jest/będzie uzależniona od otrzymania dofinansowania ze środków WFOŚiGW, tj. czy w sytuacji, gdy Gmina nie otrzymałaby dofinansowania to realizowałaby zadanie?

Odpowiedź:

Gmina pragnie wyjaśnić, iż żądanie uzupełnienia przez podatnika alternatywnego zdarzenia przyszłego wykracza poza rozpatrywanie w niniejszej sprawie interpretacyjnej pytanie podatnika. Jak wielokrotnie wskazywał tutejszy organ podatkowy pojęcie „stanu faktycznego” oraz „zdarzenia przyszłego” musi mieć zindywidualizowany i jednoznaczny charakter. Interpretacja indywidualna ma nie tylko informować w sposób konkretny, a nie warunkowy, ale przede wszystkim dać się zastosować w procesie samoobliczania podatku i to w takich okolicznościach, które będą pokrywały się z wcześniej opisanymi i wziętymi pod uwagę przy jej wydawaniu. Opis musi być zatem zindywidualizowany przedmiotowo tak, aby było możliwe porównanie stanu wynikającego z wniosku o wydanie interpretacji ze stanem występującym w rzeczywistości. W tym celu zasadniczo niezbędne jest podanie informacji w zakresie elementów pozwalających na uchwycenie tożsamości zdarzeń, zależnie od specyfiki wynikającej z przepisów prawa podatkowego będących w danym przypadku przedmiotem interpretacji (zob. m.in. wyrok NSA z dnia 21 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 376/12).

Ponadto, indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego, o której mowa w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2020 rpoz. 1325 ze zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) nie stanowi porady prawnej lub optymalizacji podatkowej w zakresie wielu wariantów stanu faktycznego przedstawionych przez Gminę. Zgodnie z 14c § 1 Ordynacji podatkowej Organ, wydając interpretację, ocenia prawidłowość, czyli zgodność z prawem stanowiska prawnego Gminy, stanowiącego odpowiedź Gminy na jej pytanie interpretacyjne w konkretnym i adekwatnym do pytania i stanowiska obszarze stanu faktycznego. W przypadku negatywnej oceny własnego prawnego stanowiska Gminy, Organ, na podstawie 14c § 2 Ordynacji podatkowej, przedstawia wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z jego uzasadnieniem prawnym. Przedstawienie zagadnienia interpretacyjnego w relacji do wielu stanów faktycznych i stanowisk własnych Gminy, uzasadniałoby ocenę, że Gmina w istocie domagałaby się w tym zakresie wykładni prawa podatkowego, a nie udzielania odpowiedzi na pytanie poprzez weryfikację odnoszącego się do niego stanowiska prawnego oraz (ewentualne) wskazanie i uzasadnienie prawidłowego stanowiska.

Indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego mają charakter indywidualny dlatego, że udzielać mają wnioskodawcy informacji o możliwości stosowania i wykładni konkretnych przepisów prawa w relacji do określonego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, nie zaś porady prawnej w obszarze wielu unormowań i stanów faktycznych, w celu zapoznania się we wszystkich tych zakresach z zapatrywaniami prawnymi organu interpretacyjnego dla (ewentualnego) wybrania jednej z przedstawionych możliwości stosowania i wykładni prawa lub jednego z możliwych sposobów ukształtowania prowadzonej bądź projektowanej działalności podatkowo znaczącej (zob. wyrok NSA z dnia 27 listopada 2015 r. sygn. akt II FSK 2745/13).

W tym kontekście Gmina pragnie uniknąć sytuacji, w której wskazywałaby alternatywne stany faktyczne/zdarzenia przyszłe (otrzymanie dotacji lub jej nie otrzymanie i wpływ na realizację Zadania), gdyż uniemożliwiłoby to de facto wydanie organowi podatkowemu jednoznacznej interpretacji indywidualnej w tym zakresie. Z uwagi na istotę interpretacji indywidualnych, w szczególności ich gwarancyjny charakter, przedmiotem tych rozstrzygnięć nie może być ocena abstrakcyjnych i jednocześnie hipotetycznych sytuacji faktycznych/zdarzeń przyszłych. Przyjęcie jako podstawy do wydania interpretacji indywidualnej ogólnikowego (ujmowanego w ramach tylko i wyłącznie pewnej kategorii) opisu zdarzeń mogłoby prowadzić do naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z odesłaniem zawartym w art. 14h tej ustawy (zob. wyroki NSA: z dnia 10 kwietnia 2015 r., sygn. akt I FSK 864/12; z dnia 25 lutego 2015 r., sygn. akt II FSK 900/13; z dnia 10 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2356/13; z dnia 4 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2548/13).

W przedstawionym przez Gminę stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym opisano konkretne Zadanie, ale wychodząc naprzeciw oczekiwaniom DKIS Gmina odniesie się do hipotetycznych zdarzeń, o które pyta Organ.

W przypadku braku otrzymania dotacji Gmina musiałaby rozważyć, czy i w jaki sposób zrealizować Zadanie. W przypadku podjęcia decyzji o jego dalszej realizacji teoretycznie Gmina mogłaby zdecydować się na zaciągnięcie kredytu albo niezrealizowanie innych inwestycji, żeby pokryć wydatki na usuwanie azbestu. Gmina mogłaby również zrealizować swoje plany w tym zakresie w terminie późniejszym, wydłużyć okres ich realizacji albo zmienić zakres prac. Niemniej, Gmina nie rozważała dotychczas takich alternatywnych scenariuszy, bo nie było takiej potrzeby.

Pytanie nr 7

Czy wysokość otrzymanego dofinansowania jest/będzie uzależniona od ilości uczestników biorących udział w zadaniu ?

Odpowiedź:

Wysokość otrzymanego dofinansowania nie jest/nie będzie uzależniona od ilości uczestników biorących udział w Zadaniu, a od ilości zebranego odpadu niebezpiecznego zawierającego azbest.

Pytanie nr 8

Czy w trakcie realizacji projektu Gmina jest/będzie zobowiązana do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych? Jeśli tak, to z kim i w jaki sposób rozlicza je/będzie je rozliczała?

Odpowiedź:

Gmina jest/będzie zobowiązana rozliczyć się z otrzymanych środków finansowych z WFOŚiGW po zrealizowaniu całości Zadania związanego z zebraniem, transportem i unieszkodliwieniem wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy, przedkładając do WFOŚiGW m.in. karty przekazania odpadu azbestowego na odpowiednie składowisko odpadów azbestowych, oświadczenie wykonawcy o prawidłowości wykonania prac, protokoły odbioru robót, oryginały faktur lub innych dokumentów finansowych.

Pytanie nr 9

Czy w przypadku niezrealizowania projektu Gmina będzie zobowiązana do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych?

Odpowiedź:

W przypadku niezrealizowania Zadania Gmina nie będzie zobowiązana do zwrotu żadnych środków finansowych, z uwagi na fakt, że WFOŚiGW dokona wypłaty dofinansowania dopiero po zakończeniu realizacji Zadania oraz spełnieniu warunków, które zostaną zawarte w umowie między Gminą a WFOŚiGW (m.in. po przedłożeniu potwierdzonych za zgodność z oryginałem kserokopii faktur wystawionych przez wyłonionego przez Gminę wykonawcę).

W trakcie realizacji Zadania nie będzie otrzymywała środków finansowych z WFOŚiGW

na realizacje Zadania.

Pytanie nr 10

Jakie dokładnie wydatki pokrywa/pokryje Gmina z otrzymanego dofinansowania?

Odpowiedź:

Z otrzymanego dofinansowania Gmina pokrywa/pokryje wydatki związane z zebraniem, transportem, a także unieszkodliwieniem wyrobów zawierających azbest na składowisku przeznaczonym do składowania wyrobów zawierających azbest.

Pytanie nr 11

Czy Gmina może przeznaczyć ww. dofinansowanie na inny cel niż usuwanie azbestu?

Odpowiedź:

Gmina nie będzie mogła przeznaczyć przedmiotowego dofinansowania z WFOŚiGW na inny cel. Wynika to z charakteru dofinansowania, które przekazane zostanie Gminie w formie dotacji. Dotacje przeznaczane są na cele i zadania określone w umowach pomiędzy podmiotem dotującym a podmiotem dotowanym.

Pytanie nr 12

Do wykonywania jakich czynności służą/będą służyć Gminie efekty zrealizowanego zadania polegającego na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy, o którym mowa we wniosku, tj. czy do czynności:

1.  opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług,
3.  niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Odpowiedź:

Pytanie Organu jest niezrozumiałe lub pozbawione sensu. Jak szeroko wyjaśniono we wniosku Zadanie polega na usunięciu wyrobów zawierających azbest. Jego efektem jest brak wyrobów zawierających azbest w określonych miejscach na terenie Gminy. A zatem efekt ten, tj. brak wyrobów azbestowych sam w sobie nie może służyć żadnym czynnościom - prowadzi on do zwiększenia bezpieczeństwa mieszkańców (brak zagrożenia zdrowia) oraz realizacji długofalowego programu wycofywania azbestu z gospodarki (patrz przepisy prawa powszechnego). Samo ww. Zadanie (usuwanie azbestu) ma natomiast w ocenie Gminy charakter publicznoprawny, czyli nie powinno podlegać opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy otrzymane z WFOŚiGW dofinansowanie na realizację czynności w zakresie usuwania azbestu powinno zostać opodatkowane VAT?
2.  Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z realizacją czynności w zakresie usuwania wyrobów zawierających azbest?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Otrzymane z WFOŚiGW dofinansowanie na realizację czynności w zakresie usuwania azbestu nie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.
2.  Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego

z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z realizacją czynności w zakresie usuwania wyrobów zawierających azbest.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1.

Zgodnie z art. 29a ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2020 r., poz. 106 ze zm., dalej: ustawa o VAT) podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Wpływ Dotacji na cenę

W świetle przytoczonego powyżej art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Podobnie wskazuje art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r., 347 s. 1 ze zm.; dalej: Dyrektywa VAT), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

W konsekwencji decydujący dla opodatkowania dotacji podatkiem VAT powinien być element bezwzględnego i bezpośredniego związku dotacji z ceną jednostkową towaru lub usługi (możliwość alokacji dotacji do ceny towaru lub usługi). Jeżeli zatem sposób kalkulacji dotacji związany jest nawet z ceną jednostkową towaru lub usługi, ale jedynie pośrednio (tylko w sensie ekonomicznym) albo kalkulacja dotacji oderwana jest całkowicie od ceny towaru czy usługi świadczonej przez podatnika, dotacja (dopłata) taka nie podlega opodatkowaniu.

W przedmiotowej sytuacji dotacja z WFOŚiGW pokrywa koszty związane z realizacją Zadania, a tym samym jest dotacją kosztową, a nie zakupową.

Ponadto Gmina pragnie wskazać, iż organizując usuwanie azbestu z nieruchomości Mieszkańców, realizuje zadania własne, a tym samym uznać należy, iż nie świadczy na ich rzecz żadnych usług. Gmina nie otrzymuje również z tego tytułu wynagrodzenia od Mieszkańców, w związku z czym nie występuje w niniejszej sytuacji pojęcie ceny.

Podsumowując, w przedmiotowej sytuacji, nie ma możliwości powiązania otrzymanej Dotacji z ceną świadczonych usług, ponieważ takowe (cena oraz świadczenie usług) nie występują.

Stanowisko Gminy zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   z dnia 4 lipca 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.405.2018.1.MK, zgodnie z którą:

„W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że w zakres prac w ramach zadania będzie wchodzić: demontaż, zebranie, zabezpieczenie, załadunek, transport oraz unieszkodliwienie na specjalnie przeznaczonym do tego celu składowisku wyrobów zawierających azbest. Zainteresowany we wniosku jednoznacznie wskazał, że właściciele nieruchomości nie będą dokonywać żadnych płatności na rzecz Gminy z tego tytułu, tj. nie będą partycypować w kosztach analizowanego przedsięwzięcia. W celu zgłoszenia chęci uczestnictwa w Zadaniu mieszkańcy będą zobowiązani złożyć do Gminy stosowny wniosek. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku nie wystąpi bezpośredni związek pomiędzy otrzymanym dofinansowaniem od Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na realizację ww. projektu, a ceną wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności. Należy bowiem zauważyć, że otrzymane przez Gminę środki zostaną przeznaczone na pokrycie kosztów projektu, tym samym przedmiotowa dotacja jest dotacją kosztową”;

*   z dnia 5 czerwca 2018 r., o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.298.2018.3.JK, w której organ stwierdził:

„Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy stwierdzić należy, że przedmiotowe dofinansowanie na realizację zadania pn. „\`(...)\` ”, nie będzie zwiększało podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym „dotacja ta nie powinna podlegać opodatkowaniu” jest prawidłowe”.

Cel przyjętej regulacji

Ponadto Gmina pragnie wskazać na cel normy prawnej określonej w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Mianowicie jest nim realizacja zasady neutralności VAT.

Konieczność uwzględnienia otrzymanych przez podatnika dotacji w podstawie opodatkowania związana jest z wynikającą z tego możliwością obniżenia cen z tytułu świadczonych usług lub dostawy towarów. Gdyby zatem dotacja w takich okolicznościach pozostała poza zakresem opodatkowania VAT, podatnik, zachowując pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego, korzystałby - przy niezmiennej wysokości uzyskanego dochodu - z możliwości zmniejszenia swego zobowiązania z tytułu podatku należnego VAT.

Norma prawna określona w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT pozwala zatem na wyeliminowanie ww. nieuprawnionej korzyści po stronie podatnika i utrzymanie wysokości podatku należnego na poziomie zapewniającym zachowanie zasady neutralności VAT.

W opinii Gminy, uznanie przez organ, iż w przedmiotowej sprawie zachodzi konieczność opodatkowania otrzymanego dofinansowania byłoby sprzeczne z realizacją powyżej przedstawionego celu. Wynika to z faktu, iż Gmina, w związku z realizacją Zadania, nie wykonuje/nie będzie wykonywać podlegających opodatkowaniu VAT świadczeń, skutkujących nabyciem prawa do odliczenia podatku należnego (co zostało szerzej przedstawione w dalszej części uzasadnienia).

Nieodpłatne świadczenie usług

Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zdaniem Gminy, w związku z faktem, iż realizując Zadanie, wypełnia ona swoje zadania własne określone w art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o samorządzie gminnym oraz nie działa na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, to na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT Gmina nie będzie działa w przedmiotowym zakresie jako podatnik VAT.

Według Gminy, wykonywanie opisywanych działań jest analogiczne do innych czynności realizowanych w ramach wykonywania zadań własnych przez Gminę, np. prace porządkowe, remonty dróg, itp. Działania te realizowane są na rzecz lokalnej społeczności nieodpłatnie, a jednocześnie można w wielu przypadkach zidentyfikować konkretnych beneficjentów zrealizowanych czynności (np. mieszkańców ulicy, która była przedmiotem remontu).

Tym samym w opinii Gminy, w związku z faktem, iż Zadanie nie jest/nie będzie przez Gminę realizowane w charakterze podatnika podatku VAT (a zatem nie podlega ocenie na gruncie regulacji ustawy o VAT), to nie powinno ono zostać uznane za nieodpłatne świadczenie usług zrównane z odpłatnym świadczeniem usług na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w odniesieniu do stanów faktycznych dotyczących analogicznych projektów:

*   interpretacji indywidualnej z dnia 5 października 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.615.2018.1.MJ, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, iż: „Realizacja przedmiotowego Zadania należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. (\`(...)\`) jak wynika z wniosku - nabycie towarów i usług w związku z realizacją projektu nie będzie miało związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, lecz z realizacją zadań własnych Gminy, w którym to zakresie Gmina działa w charakterze organu władzy, zdefiniowanego w art. 15 ust. 6 ustawy";

*   interpretacji indywidualnej z dnia 8 czerwca 2017 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.72.2017.1.NF, zgodnie z którą: „Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy w kontekście rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca realizując przedmiotowy projekt, nie będzie działać w charakterze podatnika VAT, pomimo że jest czynnym podatnikiem VAT. Powyższe wynika z faktu, że Zainteresowany ww. inwestycję będzie realizował w ramach zadań własnych. Ponadto - jak wskazał Wnioskodawca - nabyte towary i usługi w ramach realizowanej inwestycji nie będą wykorzystywane do prowadzenia czynności opodatkowanych podatkiem VAT";

*   interpretacji indywidualnej z dnia 19 maja 2016, sygn. 1061-1061-IPTPP1.4512.201.2016.2.MSu, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził, iż: „Jak wynika z opisu sprawy, usługa będzie służyła wykonywaniu czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż należy ona do zadań własnych Gminy, na podstawie art. 7 ust. l pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym”.

Uwzględniając powyżej przedstawioną argumentację, w opinii Gminy, otrzymane dofinansowanie z WFOŚiGW na realizację czynności w zakresie usuwania wyrobów zawierających azbest nie podlega/nie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad 2.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Jeżeli zatem dana czynność ma miejsce w ramach wykonywania zadań nałożonych na gminę odrębnymi przepisami prawa i nie ma formy umowy cywilnoprawnej - nie podlega VAT.

Natomiast stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1), rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1) rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika, iż na gruncie przepisów ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega dostawa towarów lub świadczenie usług, wyłącznie wówczas, gdy mają one charakter odpłatny (z pewnymi wyjątkami dotyczącymi nieodpłatnych świadczeń zrównanych z czynnościami świadczonymi odpłatnie).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, że prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.:

*   nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT oraz

*   nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak już zostało wskazane powyżej, w przedmiotowej sytuacji Gmina nie występuje/nie będzie występować w charakterze podatnika VAT oraz nabytych od Wykonawcy usług nie będzie wykorzystać do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a tym samym, w opinii Gminy nie jest/nie będzie ona uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na realizację Zadania.

Co istotne, pogląd ten znajduje również aprobatę w interpretacjach indywidualnych wydawanych w analogicznych sprawach. Przykładowo:

*   w przytoczonej już powyżej interpretacji indywidualnej z dnia 4 lipca 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.405.2018.1.MK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, iż: „Zatem w omawianej sprawie - pomimo, że Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT - warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy, uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, gdyż Wnioskodawca realizując opisany projekt polegający na demontażu, zebraniu, zabezpieczeniu, załadunku, transporcie oraz unieszkodliwieniu na specjalnie przeznaczonym do tego celu składowisku wyrobów zawierających azbest, nie będzie działać w charakterze podatnika VAT, a zakupione towary i usługi w ramach projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług”;

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 7 sierpnia 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.501.2018.1.MGO, w której Organ stwierdził, iż: „ Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z realizacją zadania związanego z usuwaniem (odbiorem i unieszkodliwieniem) azbestu i wyrobów zawierających azbest od mieszkańców Gminy\`(...)\`, ponieważ towary i usługi nabywane w związku z realizacją ww. zadania będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”;

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 20 lipca 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.429.2018.2.ALN, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, iż: „Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie ma/nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: „\`(...)\`”, ponieważ nabywane towary i usługi związane z realizacją przedmiotowego zadania nie służą/nie będą służyły czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług”.

W konsekwencji - zdaniem Gminy - nie przysługuje/nie będzie jej przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z realizacją czynności w zakresie usuwania wyrobów zawierających azbest.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713, z późn zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (pkt 1 ww. przepisu) oraz wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (pkt 3 cyt. przepisu).

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania, jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności, wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commissioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

I tak, w wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem, prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś w sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto, Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

Z kolei w wyroku w sprawie C-353/00, Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle, przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce, dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu), albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Stwierdzić ponadto należy, że z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za konkretną dostawę.

W analizowanej sprawie Gmina będąca zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, cyklicznie realizuje zadanie polegające na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest z jej terenu. Wnioskodawca w celu realizacji powyższego Zadania ubiega się o dotację z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w ……. Koszty realizacji Zadania będą w części pokryte z dofinansowania, a częściowo ze środków własnych Gminy. Źródła finansowania Zadania kształtują się następująco: dofinansowanie – ok. 90% kosztów Zadania, wkład własny Gminy – ok. 10% kosztów Zadania. Mieszkańcy nie wnoszą/nie będą wnosili na rzecz Gminy jakiejkolwiek wpłaty z tytułu realizacji zadania. Gmina nie będzie mogła przeznaczyć przedmiotowego dofinansowania z WFOŚiGW na inny cel. Wykonawcę prac wyłoniła/wyłaniać będzie Gmina. Umowę z wykonawcą zadania zawarła/będzie zawierać Gmina. Z tytułu nabycia przedmiotowych usług Gmina otrzymuje od Wykonawcy faktury VAT z wykazanym podatkiem naliczonym.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. odsprzedażą usług zakupionych przez Gminę od wyspecjalizowanego podmiotu na rzecz mieszkańców biorących udział w projekcie), a nie z realizacją zadań własnych przez Gminę w charakterze organu władzy publicznej. Gmina bowiem nabędzie przedmiotowe usługi od wykonawcy prac dotyczących wykonania przedmiotowego Zadania we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich, a więc stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, zawierając umowę z wykonawcą na świadczenie ww. usługi, wejdzie w rolę podmiotu świadczącego usługę. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że Gmina zawiera/będzie zawierała umowy cywilnoprawne z poszczególnymi Mieszkańcami na wykonanie prac w ramach przedmiotowego Zadania, tym samym Gmina w tym analizowanym przypadku nie działa/nie będzie działać jako organ władzy publicznej realizujący zadania własne, lecz jako podatnik VAT. Trzeba również zauważyć, że to Gmina (a nie mieszkańcy – właściciele nieruchomości) dokona wyboru wykonawcy prac dotyczących wykonania przedmiotowego Zadania, a faktury z tytułu świadczenia ww. usług zostaną wystawione na Gminę jako nabywcę usług. Środki finansowe pozyskane przez Gminę w tym przypadku zostaną przeznaczone na realizację konkretnego zadania polegającego na zebraniu, transporcie oraz unieszkodliwieniu wyrobów zawierających azbest. Jak wskazał Wnioskodawca, Gmina nie będzie mogła przeznaczyć przedmiotowego dofinansowania z WFOŚiGW na inny cel.

W konsekwencji, środki te w części, w jakiej będą przeznaczone na realizację zadania polegającego na zebraniu, transporcie oraz unieszkodliwieniu wyrobów zawierających azbest, należy uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi przez Gminę na rzecz mieszkańców, uiszczane przez podmiot trzeci (tj. podmiot dokonujący dofinansowania). Przedmiotowa dotacja w powyższej części nie może więc zostać uznana za dotację kosztową przeznaczoną na ogólną działalność Gminy, jej celem bowiem nie jest dotowanie całej działalności Gminy, ale konkretnych czynności wykonywanych w ramach ww. Zadania.

Wartość wnioskowanego dofinansowania z WFOŚiGW wynosi/będzie wynosiła ok. 90% kosztów Zadania, pozostała część zostanie pokryta ze środków własnych Gminy. Jak wskazał Wnioskodawca – mieszkańcy nie wnoszą/nie będą wnosili na rzecz Gminy jakiejkolwiek wpłaty z tytułu realizacji zadania. Skoro więc ostateczny odbiorca usługi nie musi za tę usługę płacić z powodu przyznanego dofinansowania, to należy stwierdzić, że dofinansowanie to bezpośrednio wpłynie na cenę świadczonej usługi, gdyż pozwoli usługobiorcy korzystać z niej za darmo.

Zatem Wnioskodawca, świadcząc usługi polegające na zebraniu, transporcie oraz unieszkodliwieniu wyrobów zawierających azbest – wbrew temu, co twierdzi – działa/będzie działał jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, w zakresie, w jakim będzie realizował ww. Zadanie oraz nie korzysta/ nie będzie korzystał z wyłączenia od podatku na podstawie przepisu

art. 15 ust. 6 ustawy.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że świadczenia, polegające na realizacji zadania polegającego na usuwaniu wyrobów zawierających azbest, stanowią/będą stanowić odpłatne świadczenia usług, które – zgodnie z przywołanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlegają/będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Gmina, w związku z ww. czynnościami występuję/będzie występować w charakterze podatnika tego podatku.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dla świadczenia usług w zakresie zebrania, transportu oraz unieszkodliwienia wyrobów zawierających azbest.

W konsekwencji wskazać należy, że dofinansowanie przyznane Gminie ze środków WFOŚiGW, na realizację ww. Zadania w zakresie, w jakim będzie miało bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych na rzecz mieszkańców Gminy, stanowi/będzie stanowić podstawę opodatkowania,

o której mowa w art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy, a tym samym podlega/będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Podsumowując, Gmina w zakresie realizacji zadania polegającego na usuwaniu wyrobów zawierających azbest działa/będzie działała w charakterze podatnika VAT, a otrzymane przez Gminę dofinansowanie ze środków WFOŚiGW podlega/będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego jako nr 1 we wniosku, należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją zadania polegającego na usuwaniu wyrobów zawierających azbest, należy wskazać,

że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego, zostały sformułowane

w art. 86 ust. 1 ustawy.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast, na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Analiza opisu sprawy oraz przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w przedmiotowej sprawie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług. Bowiem, jak wyżej wskazano, świadczenia, polegające na realizacji zadania pn. „……”, będą stanowić odpłatne świadczenia usług, które – zgodnie z przywołanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Gmina, w związku z ww. czynnościami będzie występować w charakterze podatnika tego podatku.

Mając zatem na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Gmina, będąca zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług – wbrew stanowisku Wnioskodawcy – ma prawo/będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją zadania polegającego na usuwaniu wyrobów zawierających azbest. Przy czym prawo

to będzie przysługiwać o ile nie występują przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego jako nr 2 we wniosku, również należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnośnie natomiast powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i należy je traktować indywidualnie. Ponadto, zgodnie z art. 14e § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Zatem interpretacje indywidualne nie są ostatecznymi rozstrzygnięciami – mogą być one bowiem w określonych sytuacjach zmienione z urzędu.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.