Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.44.2020.2.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-06
Teza: prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu lokali mieszkalnych wskazanych we wniosku; zastosowanie zwolnienia od podatku dla sprzedaży lokali mieszkalnych, na które poniesiono nakłady na ulepszenie; prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów lub usług przy sprzedaży przedmiotowych lokali.
Słowa kluczowe: lokal; nakłady; odliczenia-prawo do odliczenia; sprzedaż; towar-towar handlowy; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2020 r. (data wpływu 30 stycznia 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 3 kwietnia 2020 r. (data wpływu 3 kwietnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu lokali mieszkalnych wskazanych we wniosku – **jest prawidłowe;**
*   zastosowania zwolnienia od podatku dla sprzedaży lokali mieszkalnych, na które poniesiono nakłady na ulepszenie – **jest nieprawidłowe;**
*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów lub usług przy sprzedaży przedmiotowych lokali – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie

*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu lokali mieszkalnych wskazanych we wniosku;
*   zastosowania zwolnienia od podatku dla sprzedaży lokali mieszkalnych, na które poniesiono nakłady na ulepszenie;
*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów lub usług przy sprzedaży przedmiotowych lokali.

Wniosek uzupełniono w dniu 3 kwietnia 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy i przeformułowanie pytania nr 2 wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą wpisanym do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Działalność prowadzona jest przez Wnioskodawcę w zakresie handlu nieruchomościami na własny rachunek (PKD 68.10.Z). W ramach wyżej wskazanej działalności, Wnioskodawca nabywa (z rynku wtórnego, tj. bez podatku od towarów i usług) od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, na podstawie aktu notarialnego, lokale mieszkalne w celu ich dalszej odsprzedaży. W związku z tym, lokale mieszkalne nie są ujmowane w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy. W chwili zakupu Wnioskodawca nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zakupione lokale wymagają poniesienia nakładów budowlano-remontowych w celu ich dostosowania do obecnych standardów mieszkaniowych. Wysokość poniesionych wydatków, zwiększających wartość nabytego lokalu mieszkalnego, może przekroczyć 30% wartości nabycia lokalu. Wydatki ponoszone w związku z remontem są udokumentowane fakturami VAT oraz rachunkami bez VAT. Wnioskodawca nie odlicza kwoty podatku naliczonego z tytułu ww. wydatków od kwoty podatku należnego. W okresie pomiędzy nabyciem przez Wnioskodawcę a dalszą odsprzedażą, w lokalach są prowadzone prace remontowe, tym samym nie są one wykorzystywane w jakiejkolwiek innej formie w toku działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Po przeprowadzeniu remontów, lokale zostają sprzedane bez zmiany ich przeznaczenia.

W piśmie z dnia 3 kwietnia 2020 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku, udzielono następujących odpowiedzi na zadane przez tut. Organ pytania:

1.  w chwili sprzedaży lokali mieszkalnych Wnioskodawca nie był czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT;
2.  nabyte lokale zostały ujęte w księgach Wnioskodawcy jako towar handlowy;
3.  lokale były wykorzystywane na potrzeby własne Wnioskodawcy, a od momentu ich zajęcia, oddania do używania upłynął okres dłuższy niż 2 lata;
4.  w stosunku do lokalu pierwszego Wnioskodawca ponosił wydatki, o których mowa w zadanych pytaniach w następujących datach: 3.05.2019 r. (więcej niż jeden wydatek), 25.05.2019 r. (więcej niż jeden wydatek), 6.06.2019 r., 27.06.2019 r.; w stosunku do lokalu drugiego Wnioskodawca ponosił wydatki, o których mowa w zadanych pytaniach w następujących datach: 27.06.2019 r. (więcej niż jeden wydatek), 28.06.2019 r., 1.07. 2019 r., 3.07.2019 r., 4.07.2019 r. (więcej niż jeden wydatek), 22.07.2019 r., 25.07.2019 r., 30.07.2019 r. (więcej niż jeden wydatek), 31.07.2019 r. (więcej niż jeden wydatek), 1.08.2019 r.; w stosunku do lokalu trzeciego Wnioskodawca ponosił wydatki, o których mowa w zadanych pytaniach w następujących datach: 6.02.2019 r., 11.02.2019 r., 22.02.2019 r., 27.02.2019 r. (więcej niż jeden wydatek), 4.03.2019 r., 5.03. 2019 r. (więcej niż jeden wydatek), 11.03.2019 r., 19.03.2019 r., 20.03.2019 r., 21.03.2019 r., 25.03.2019 r.;
5.  w stosunku do ponoszonych ww. wydatków Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
6.  zgodnie z przedstawionym przez Wnioskodawcę stanowiskiem w sprawie oceny prawnej w zakresie pytania nr 2, zdaniem Wnioskodawcy nie dokonano ulepszeń. Jeżeli pytanie organu dotyczy wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę, to po ich dokonaniu nieruchomości były przeznaczone do sprzedaży;
7.  Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w stosunku do towaru handlowego nie może dojść do ulepszenia, a zatem zdaniem Wnioskodawcy nie doszło do ulepszenia. Wnioskodawca ponosił jedynie wydatki na remont lokali mieszkalnych. Jeżeli organ w zadanym pytaniu odnosi się do wydatków na remont ponoszonych przez Wnioskodawcę, to od momentu poniesienia tych wydatków do dnia sprzedaży lokali nie upłynął okres dłuższy niż 2 lata;
8.  przedmiotowe lokale mają charakter lokali mieszkalnych. Z uwagi, że nie są one ujmowane w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, Wnioskodawca nie określał ich szczegółowej klasyfikacji na gruncie PKOB, ponieważ nie był do tego zobowiązany na gruncie przepisów prawa podatkowego;
9.  powierzchnia użytkowa lokali nie przekracza 150 m2;
10.  zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym w ocenie prawnej zaistniałego stanu faktycznego w zakresie pytania nr 2, nie doszło do ulepszenia, ponieważ w stosunku do towaru handlowego nie może dojść do ulepszenia. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że celem złożenia wniosku było m.in. otrzymanie odpowiedzi ze strony organu czy w opisanym stanie faktycznym dochodzi do ulepszenia lokali mieszkalnych, ponieważ skutkiem uznania, że doszło lub nie doszło do ulepszeń lokali jest ewentualne spełnienie przesłanki z art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy o podatku od towarów i usług, rzutujące bezpośrednio na prawo do skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca poinformował, że wnioskuje o wydanie interpretacji w przedmiocie powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „ulepszenia” występuje w treści art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy o podatku od towarów i usług, a wszystkie skutki prawnopodatkowe będące przedmiotem zainteresowania Wnioskodawcy dotyczą tego podatku.

Ponadto, w uzupełnieniu wskazano, że Wnioskodawca chciałby wywieść z faktu otrzymania interpretacji materialne skutki prawnopodatkowe w przedmiocie zwolnienia od podatku od towarów i usług na etapie zbycia lokalu wskazanego we wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy jeżeli nabycie lokalu mieszkalnego przez Wnioskodawcę było opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: PCC) i nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT), to w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?
2.  Czy z uwagi na brak możliwości ustalenia wartości początkowej lokalu będącego towarem handlowym na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, można uznać, że Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie lokalu, w tym w szczególności wydatków na ulepszenie lokalu, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, a co za tym idzie w przypadku zbycia lokalu nie można mówić o tym, że Wnioskodawca poniósł uprzednio wydatki na ulepszenie lokalu, z uwagi, iż ulepszenia mogą być poniesione wyłącznie na środek trwały i w efekcie czego Wnioskodawca na etapie zbycia będzie mógł skorzystać ze zwolnienia niezależnie od tego, w jakiej wysokości wydatki poniósł w związku z remontem? – pytanie ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 3 kwietnia 2020 r.
3.  Czy jeżeli Wnioskodawca, na etapie odpłatnego zbycia lokali mieszkalnych, zastosuje zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług, to nie ma on prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia jakichkolwiek towarów lub usług nabywanych w związku z nabyciem, utrzymaniem, remontem lub zbyciem lokal mieszkalnych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem lokali mieszkalnych od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 4 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: ustawa o PCC), opodatkowaniu PCC nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, w zakresie, w jakim są opodatkowane VAT.

Na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na gruncie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z treścią art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Definicja rzeczy zawarta w treści art. 45 ustawy – Kodeks cywilny wskazuje, że rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne. W efekcie wyżej przytoczonych regulacji, należy uznać, że nieruchomości stanowią towary, których odpłatna dostawa, co do zasady, podlega opodatkowaniu VAT.

Art. 15 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje jakie podmioty są podatnikami VAT zaliczając do nich: osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Tym samym, wyłącznie czynności dokonywane przez te podmioty mogą być potencjalnie przedmiotem opodatkowania VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe regulacje wskazują, że nabycie lokalu mieszkalnego od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, skutkuje brakiem opodatkowania takiej czynności VAT. W związku z powyższym, nabycie lokali mieszkalnych w stanie faktycznym przedstawionym przez Wnioskodawcę podlega wyłącznie opodatkowaniu PCC na gruncie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o PCC. Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze, że opodatkowanie VAT nie wystąpiło na etapie nabycia lokali mieszkalnych przez Wnioskodawcę, a literalne brzmienie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy o VAT jednoznacznie obejmuje swoim zakresem wszystkie przypadki, w których podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie miał prawa do odliczenia VAT.

Ad 2

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 2 wniosku zostało ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 3 kwietnia 2020 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na brak możliwości ustalenia wartości początkowej lokalu będącego towarem handlowym na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, należy uznać, że Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie lokalu, w tym w szczególności na wydatków na ulepszenie lokalu, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy o VAT.

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy o VAT, zwalnia się z VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W tym miejscu należy wskazać, że ustawodawca nie ograniczył zakresu przedmiotowego zwolnienia z VAT do budynków, budowli lub ich części, które stanowią środek trwały podatnika. W związku z tym, że przepis uzależnia zwolnienie z VAT dostawy budynków, budowli lub ich części m.in. od faktu czy wydatki ponoszone przez podatnika na ulepszenie tychże budynków, budowli lub ich części są niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, istotnym jest ustalenie ich wartości początkowej.

Pojęcie wartości początkowej nie zostało zdefiniowane na gruncie ustawy o VAT, a wykładnia systemowa analizowanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy o VAT nakazuje posiłkować się definicją wartości początkowej zawartej w ustawach o podatkach dochodowych.

Przepis art. 22g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT) traktujący o wartości początkowej, odnosi się wyłącznie do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Tym samym w rozumieniu ustawy o PIT, nie ustala się wartości początkowej składników majątku niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi podatnika. Mając na uwadze, że nabywane przez Wnioskodawcę lokale mieszkalne nie stanowią w jego majątku środków trwałych ani wartości niematerialnych i prawnych, należy przyjąć, że nie posiadają one wartości początkowej w rozumieniu przepisów polskiego prawa podatkowego.

W związku z powyższym, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na lokale mieszkalne nie przekraczają 30% wartości początkowej tychże lokali mieszkalnych.

Ponadto, art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy o VAT, uzależnia zastosowanie zwolnienia alternatywnie od faktu, że dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków, budowli lub ich części, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analogicznie jak w przypadku wartości początkowej, ulepszenie jest terminem uregulowanym w ustawach o podatkach dochodowych. Jak stanowi art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT, ulepszenie ma miejsce, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Na gruncie art. 22g ust. 17 ustawy o PIT ustawodawca jasno wskazuje, że ulepszeniu mogą ulec środki trwałe, co oznacza, że ulepszenie budynków, budowli lub ich części, które nie stanowią środków trwałych nie jest możliwe na podstawie ww. przepisów.

W efekcie powyższego, jakiekolwiek wydatki na remont lokali mieszkalnych ponoszone przez Wnioskodawcę nie są wydatkami na ulepszenie w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy o VAT. Podobnie stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej (sygn. IBPP1/4512-544/16-2/ES) z dnia 20 października 2016 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, skutkiem takiego stanu rzeczy jest prawo do zastosowania przez Wnioskodawcę zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT w momencie dokonywania zbycia lokali mieszkalnych, ponieważ:

1.  Wnioskodawca jako dokonujący dostawy lokali nie ponosi uprzednio wydatków na ich ulepszenie, w tym wydatków na ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  a także – co jest przedmiotem pytania nr 1 – w stosunku do tych lokali nie przysługuje Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, stosując zwolnienie z VAT na etapie odpłatnego zbycia lokali mieszkalnych, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia jakichkolwiek towarów lub usług w związku z nabyciem, utrzymaniem, remontem lub zbyciem lokali mieszkalnych.

Ogólna zasada dotycząca prawa do odliczenia podatku naliczonego jest określona w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z jego treścią, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Oznacza to, że kluczowym dla powstania prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest fakt wykorzystywania towarów lub usług do wykonywania czynności opodatkowanych. A contrario, podatnicy nie maja natomiast prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych towarów i usług, które służę działalności zwolnionej z VAT.

Biorąc pod uwagę, iż Wnioskodawca nie dokonuje żadnych czynności opodatkowanych przy wykorzystaniu towarów i usług nabywanych w związku z nabyciem, utrzymaniem, remontem lub zbyciem lokali mieszkalnych, należy uznać, że nie przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w opisanym wyżej przypadku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu lokali mieszkalnych wskazanych we wniosku – **jest prawidłowe;**
*   zastosowania zwolnienia od podatku dla sprzedaży lokali mieszkalnych, na które poniesiono nakłady na ulepszenie – **jest nieprawidłowe;**
*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów lub usług przy sprzedaży przedmiotowych lokali – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przez towary natomiast rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Jak stanowi art. 2 ust. 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Niemniej jednak, na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie handlu nieruchomościami na własny rachunek W ramach wyżej prowadzonej działalności, Wnioskodawca nabywa (z rynku wtórnego, tj. bez podatku od towarów i usług) od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, na podstawie aktu notarialnego, lokale mieszkalne w celu ich dalszej odsprzedaży. W związku z tym, lokale mieszkalne nie są ujmowane w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy. Nabyte lokale zostały ujęte w księgach Wnioskodawcy jako towar handlowy.

W chwili zakupu Wnioskodawca nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zakupione lokale wymagają poniesienia nakładów budowlano-remontowych w celu ich dostosowania do obecnych standardów mieszkaniowych. Wysokość poniesionych wydatków, zwiększających wartość nabytego lokalu mieszkalnego, może przekroczyć 30% wartości nabycia lokalu. Wydatki ponoszone w związku z remontem są udokumentowane fakturami VAT oraz rachunkami bez VAT. Wnioskodawca nie odlicza kwoty podatku naliczonego z tytułu ww. wydatków od kwoty podatku należnego. W okresie pomiędzy nabyciem przez Wnioskodawcę a dalszą odsprzedażą, w lokalach są prowadzone prace remontowe, tym samym nie są one wykorzystywane w jakiejkolwiek innej formie w toku działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Po przeprowadzeniu remontów, lokale zostają sprzedane bez zmiany ich przeznaczenia. W chwili sprzedaży lokali mieszkalnych Wnioskodawca nie był czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT. W stosunku do ponoszonych ww. wydatków Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Lokale były wykorzystywane na potrzeby własne Wnioskodawcy, a od momentu ich zajęcia, oddania do używania upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

W pierwszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z kolei zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca niebędący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług nabywa od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej lokale mieszkalne. Jak wskazał Wnioskodawca, nabycie to nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

W opisanym przypadku nie wystąpi zatem sytuacja uregulowana w cyt. powyżej przepisach, w których spełnione są warunki uprawniające do odliczenia podatku VAT.

Podsumowując, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu przedmiotowych lokali, w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 oceniono jako prawidłowe.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy objętych zdanym pytaniem nr 2 wniosku jest de facto kwestia ustalenia czy opisana sprzedaż – pomimo poniesienia wskazanych wydatków – korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Z powołanego wcześniej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Podkreślić w tym miejscu należy, że termin „ulepszenia” zawarty w ustawie o podatku od towarów i usług, odwołuje się do przepisów o podatku dochodowym.

Stosownie do art. 22g ust. 17 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10.000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10.000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Powyższy przepis wskazuje, że na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Pod pojęciem tym należy rozumieć takie czynności, jak przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja środka trwałego, które podnoszą jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi innych cech użytkowych.

Zatem nieruchomości (np. lokale mieszkalne), które nie będą stanowić u podatnika środka trwałego, nie mogą ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ponieważ pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy, odsyłając do przepisów o podatku dochodowym, dotyczy ulepszenia środków trwałych.

W treści wniosku Wnioskodawca wskazał, że nabywa na rynku wtórnym lokale mieszkalne w celu ich dalszej sprzedaży. Lokale te zostały ujęte w księgach Wnioskodawcy jako towar handlowy i były wykorzystywane na potrzeby własne Wnioskodawcy. Od momentu ich zajęcia, oddania do używania upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Wnioskodawca poniósł wydatki zwiększające wartość nabytych lokali mieszkalnych, które mogły przekroczyć 30% wartości ich nabycia.

Wskazać należy, że skoro nie mamy do czynienia ze środkiem trwałym, to nakłady ponoszone przez Wnioskodawcę na ww. lokale nie będą stanowiły ulepszenia w rozumieniu art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak już zaznaczono powyżej, na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi.

Zatem, ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na ulepszenie lokalu nie będą miały wpływu na kwestię pierwszego zasiedlenia przedmiotowych lokali, gdyż sprzedawane lokale stanowią towar handlowy, co oznacza, że nie mogą one ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym, co oznacza że spełniony jest warunek, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy.

Jednakże Wnioskodawca nie będzie korzystał ze zwolnienia w ww. trybie albowiem – jak wyjaśniono powyżej – znajduje ono zastosowanie wyłącznie gdy dostawa nie korzysta ze zwolnienia w trybie poprzedzającego przepisu, tj. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W opisanym przypadku dla dostawy opisanych lokali – które jak wskazał Wnioskodawca były wykorzystywane na potrzeby własne Wnioskodawcy, a od momentu ich zajęcia, oddania do używania upłynął okres dłuższy niż 2 lata – stanowiących towary handlowe, znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 2 wniosku oceniane całościowo uznano za nieprawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą również wskazania, czy w sytuacji zastosowania dla sprzedaży przedmiotowych lokali zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia jakichkolwiek towarów lub usług nabywanych w związku z nabyciem, utrzymaniem, remontem lub zbyciem lokal mieszkalnych.

Jak wcześniej wskazano, przy sprzedaży przedmiotowych lokali mieszkalnych stanowiących towar handlowy będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, a nie jak wskazał Wnioskodawca na podstawie art. 43 ust.1 pkt 10a ustawy.

Niemniej jednak, jeśli Wnioskodawca traktuje lokale mieszkalne jako towary handlowe, to nakłady poniesione przez Wnioskodawcę nie będą stanowiły ulepszenia w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawcy nie będzie również przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących koszty poniesione na remont przedmiotowych lokali mieszkalnych, ponieważ towary i usługi nabywane w związku z ww. pracami będą wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT.

Ponadto, na moment nabycia i sprzedaży przedmiotowych lokali Wnioskodawca nie był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W konsekwencji nie będą spełnione oba warunki uprawniający Wnioskodawcę do odliczenia podatku od towarów i usług, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na remont lokali mieszkalnych wskazanych we wniosku, gdyż ich sprzedaż nie będzie stanowiła czynności opodatkowanych podatkiem VAT i nie była dokonywana przez podatnika podatku od towarów i usług.

Podsumowując, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia jakichkolwiek towarów lub usług w związku z nabyciem, utrzymaniem, remontem lub zbyciem lokali mieszkalnych.

Tym samym, w powyższym zakresie stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 3 wniosku uznano za prawidłowe w kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia jakichkolwiek towarów lub usług nabywanych w związku z nabyciem, utrzymaniem, remontem lub zbyciem lokal mieszkalnych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami oraz do których nie przedstawiono własnego stanowiska nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy

z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID- 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r, poz. 374, z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu

Skargę wnosi się na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.