Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-282/12/WN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-06-22
Teza: korekta podatku VAT
Słowa kluczowe: dokumentowanie; korekta-korekta podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2012r. (data wpływu 22 marca 2012r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 czerwca 2012r. (data wpływu 13 czerwca 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2012r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku VAT.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 8 czerwca 2012r. (data wpływu 13 czerwca 2012r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 1 czerwca 2012r. znak: IBPBI/2/423-302/12/PC, IBPBII/1/415-309/12/ASz, IBPP2/443-282/12/WN.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej „Spółdzielnia") prowadzi działalność w zakresie zarządzanie nieruchomościami mieszkalnymi oraz lokalami użytkowymi i innymi. Spółdzielnia w kwietniu 2009r. zawarła umowy o budowę lokali mieszkalnych (dalej „umowa o budowę") z członkami spółdzielni mieszkaniowej.

Wkłady budowlane od członków spółdzielni (nie wystawiano faktur VAT) księgowano na koncie inwestycje rozpoczęte a VAT należny rozliczano za miesiąc wniesienia wpłaty, wykazując w rejestrze VAT i powołując się na umowę o budowę.

Wszystkie nakłady inwestycyjne również księgowano na koncie inwestycji rozpoczętych w kwocie netto, równocześnie dokonując odliczenia podatku VAT.

W związku z postanowieniem art. 11 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych oraz zapisami w umowie, że budowa będzie się odbywać po kosztach własnych bez zysku dla Spółdzielni, ww. kwoty nie były wykazywane w kosztach i przychodach GZM.

W dniu 7 grudnia 2010r. została zawarta umowa pomiędzy Spółdzielnią a MPWiK (dalej „umowa MPWiK") o prowadzenie nadzoru technicznego nad budową sieci wodno-kanalizacyjnej ww. inwestycji (budowa sieci została sfinansowana z wkładów budowlanych opisanych w pkt 3). W umowie MPWiK, został również zawarty następujący zapis: „strony ustalają, że po odbiorze końcowym sieci Inwestor (Spółdzielnia) przekaże MPWiK sieć na własność" oraz że: „strony ustalają że MPWiK nabędzie sieć odpłatnie za wynagrodzeniem ustalonym w oparciu o obowiązujące w MPWiK średnie koszty budowy danego rodzaju sieci."

W dniu 29 grudnia 2010r. nastąpiło notarialne przeniesienie własności lokali mieszkalnych na członków spółdzielni.

W dniu 31.12.2010 nastąpił odbiór inwestycji.

Końcowego rozliczenia inwestycji mieszkaniowej obejmującego rzeczywisty koszt realizacji inwestycji wg stanu na dzień 30 czerwca 2012 roku (bez uwzględnienia przyszłych zdarzeń gospodarczych, które były nierozerwalnie z nim związane, mające istotny wpływ na końcowe rozliczenie, ostateczne kwoty nie były znane Spółdzielni w dniu dokonywania rozliczenia) zgodnie art. 18 ust. 4 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, Spółdzielnia zmuszona była dokonać w terminie 6 miesięcy od dnia oddania budynku do użytkowania a nadwyżka przychodu nad kosztami budowy (bez wartości sieci kanalizacyjnej) została zwrócona nabywcom mieszkań - członkom spółdzielni.

W dniu 10 października 2011 roku (czyli po rozliczeniu inwestycji z członkami spółdzielni) został zawarty aneks do umowy z MPWiK, w którym Spółdzielnia odpłatnie przekazała sieć kanalizacyjną do MPWiK, równocześnie wystawiając dwie faktury sprzedaży na łączną kwotę brutto 231 458,94, płatne w 5 ratach: dwie w październiku 2011r., dwie w październiku 2012 roku i jedna w styczniu 2013r. VAT od całej wartości kanalizacji został rozliczony za miesiąc październik (zgodnie z datą wystawienia faktur).

W marcu 2012 roku dwie pierwsze raty otrzymane od MPWiK zostały zwrócone członkom spółdzielni, którzy nabyli ww. mieszkania, jako korekta rozliczenia ww. inwestycji.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, iż:

1.  Zarówno pytanie w zakresie podatku VAT jak i pytania w zakresie podatków dochodowych, dotyczą kwoty 231.458,94 zł brutto. Kwota ta wynika z faktury sprzedaży wystawionej przez Spółdzielnię Mieszkaniową na rzecz Miejskiego Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji (MPWiK) (dot. odpłatnego przekazania sieci kanalizacyjnej do MPWiK). Wyżej wymieniona sieć kanalizacyjna zbudowana została w ramach inwestycji budowy lokali mieszkalnych.
Kwota ta zostanie podzielona i zwrócona członkom spółdzielni którzy nabyli ww. lokale mieszkalne.2.  W związku z faktem zawarcia umów o budowę lokalu mieszkalnego a następnie zawarciem aktów notarialnych o przeniesienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego pomiędzy Spółdzielnią Mieszkaniową a poszczególnymi członkami spółdzielni, oraz w związku z faktem obciążania ww. członków spółdzielni podatkiem VAT z tytułu wpłat napoczet ww. lokali mieszkalnych, należy uznać że dokonano dostawy towaru w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Notarialne przeniesienie odrębnej własności dotyczy zarówno lokalu mieszkalnego jak i udziału w części wspólnej nieruchomości (a zatem również infrastruktury kanalizacyjnej). Wyżej wymieniona dostawa nie była dokumentowana fakturami sprzedaży VAT a do rejestrów VAT ujmowano kwoty netto + VAT na podstawie zawartych umów o budowę lokali mieszkalnych.
3.  Brak faktur sprzedaży dokumentujących dostawę towaru w postaci lokalu mieszkalnego powoduje konieczność korekty podatku VAT na podstawie rozliczeń Indywidualnych z poszczególnymi nabywcami tych lokali bez możliwości wystawienia faktury korygującej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku jako nr 3):

Czy zwrot ww. kwot nabywcom mieszkań daje możliwość korekty przychodu i podatku VAT zgodnie z art. 29 ust. 4?

Zdaniem Wnioskodawcy, korekta rozliczenia ww. inwestycji i częściowy zwrot otrzymanych zaliczek, nabywcom mieszkań daje możliwość skorygowania podatku VAT o te kwoty w dacie ich wypłaty mieszkańcom.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ww. ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel /…/.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi – art. 19 ust. 4 ustawy.

W myśl art. 19 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze.

Zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, upustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartości zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Z brzmienia ww. przepisu wynika, że możliwość pomniejszenia podstawy opodatkowania m.in.: o kwoty nienależne może nastąpić pod warunkiem, że zwrot ten jest prawnie dopuszczalny i zwroty te zostały udokumentowane. Obowiązkiem podatnika jest więc w rozumieniu tego przepisu odpowiednie udokumentowanie zwrotu kwot nienależnych w wyniku bądź odstąpienia od umowy sprzedaży, bądź to w wyniku końcowego rozliczenia inwestycji mieszkaniowej, jak ma to miejsce w przedmiotowej sprawie, obejmującego rzeczywisty koszt realizacji inwestycji.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie zarządzanie nieruchomościami mieszkalnymi (dalej „GZM") oraz lokalami użytkowymi i innymi. Spółdzielnia w kwietniu 2009r. zawarła umowy o budowę lokali mieszkalnych (dalej „umowa o budowę") z członkami spółdzielni mieszkaniowej.

Wkłady budowlane od członków spółdzielni (nie wystawiano faktur VAT) księgowano na koncie inwestycje rozpoczęte a VAT należny rozliczano za miesiąc wniesienia wpłaty, wykazując w rejestrze VAT i powołując się na umowę o budowę.

Wszystkie nakłady inwestycyjne również księgowano na koncie inwestycji rozpoczętych w kwocie netto, równocześnie dokonując odliczenia podatku VAT.

W związku z postanowieniem art. 11 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych oraz zapisami w umowie, że budowa będzie się odbywać po kosztach własnych bez zysku dla Spółdzielni, ww. kwoty nie były wykazywane w kosztach i przychodach GZM.

W dniu 7 grudnia 2010r. została zawarta umowa pomiędzy Spółdzielnią a MPWiK (dalej „umowa MPWiK") o prowadzenie nadzoru technicznego nad budową sieci wodno-kanalizacyjnej ww. inwestycji (budowa sieci została sfinansowana z wkładów budowlanych opisanych w pkt 3). W umowie MPWiK, został również zawarty następujący zapis: „strony ustalają, że po odbiorze końcowym sieci Inwestor (Spółdzielnia) przekaże MPWiK sieć na własność" oraz że: „strony ustalają że MPWiK nabędzie sieć odpłatnie za wynagrodzeniem ustalonym w oparciu o obowiązujące w MPWiK średnie koszty budowy danego rodzaju sieci."

W dniu 29 grudnia 2010r. nastąpiło notarialne przeniesienie własności lokali mieszkalnych na członków spółdzielni.

W dniu 31.12.2010 nastąpił odbiór inwestycji.

Końcowego rozliczenia inwestycji mieszkaniowej obejmującego rzeczywisty koszt realizacji inwestycji wg stanu na dzień 30 czerwca 2012 roku (bez uwzględnienia przyszłych zdarzeń gospodarczych, które były nierozerwalnie z nim związane, mające istotny wpływ na końcowe rozliczenie, ostateczne kwoty nie były znane Spółdzielni w dniu dokonywania rozliczenia) zgodnie art. 18 ust. 4 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, Spółdzielnia zmuszona była dokonać w terminie 6 miesięcy od dnia oddania budynku do użytkowania a nadwyżka przychodu nad kosztami budowy (bez wartości sieci kanalizacyjnej) została zwrócona nabywcom mieszkań - członkom spółdzielni.

W dniu 10 października 2011 roku (czyli po rozliczeniu inwestycji z członkami spółdzielni) został zawarty aneks do umowy z MPWiK, w którym Spółdzielnia odpłatnie przekazała sieć kanalizacyjną do MPWiK, równocześnie wystawiając dwie faktury sprzedaży na łączną kwotę brutto 231 458,94, płatne w 5 ratach: dwie w październiku 2011r., dwie w październiku 2012 roku i jedna w styczniu 2013r. VAT od całej wartości kanalizacji został rozliczony za miesiąc październik (zgodnie z datą wystawienia faktur).

W marcu 2012 roku dwie pierwsze raty otrzymane od MPWiK zostały zwrócone członkom spółdzielni, którzy nabyli ww. mieszkania, jako korekta rozliczenia ww. inwestycji.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, iż:

1.  Zarówno pytanie w zakresie podatku VAT jak i pytania w zakresie podatków dochodowych, dotyczą kwoty 231.458,94 zł brutto. Kwota ta wynika z faktury sprzedaży wystawionej przez Spółdzielnię Mieszkaniową na rzecz Miejskiego Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji (MPWiK) (dot. odpłatnego przekazania sieci kanalizacyjnej do MPWiK). Wyżej wymieniona sieć kanalizacyjna zbudowana została w ramach inwestycji budowy lokali mieszkalnych.
2.  Kwota ta zostanie podzielona i zwrócona członkom spółdzielni, którzy nabyli ww. lokale mieszkalne.
3.  W związku z faktem zawarcia umów o budowę lokalu mieszkalnego a następnie zawarciem aktów notarialnych o przeniesienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego pomiędzy Spółdzielnią Mieszkaniową a poszczególnymi członkami spółdzielni, oraz w związku z faktem obciążania ww. członków spółdzielni podatkiem VAT z tytułu wpłat na poczet ww. lokali mieszkalnych, należy uznać że dokonano dostawy towaru w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Notarialne przeniesienie odrębnej własności dotyczy zarówno lokalu mieszkalnego jak i udziału w części wspólnej nieruchomości (a zatem również infrastruktury kanalizacyjnej). Wyżej wymieniona dostawa nie była dokumentowana fakturami sprzedaży VAT a do rejestrów VAT ujmowano kwoty netto + VAT na podstawie zawartych umów o budowę lokali mieszkalnych.

Brak faktur sprzedaży dokumentujących dostawę towaru w postaci lokalu mieszkalnego powoduje konieczność korekty podatku VAT na podstawie rozliczeń indywidualnych z poszczególnymi nabywcami tych lokali bez możliwości wystawienia faktury korygującej.

Reasumując należy stwierdzić, iż przepisy ustawy o VAT nie uzależniają kwestii pomniejszenia obrotu o zwrócone kwoty nienależne od posiadania czy wystawienia przez podatnika faktury VAT, potwierdzającej zakup towaru lub usługi. Warunkiem dokonania korekty obrotu i kwoty podatku należnego jest potwierdzenie rozliczenia tej sprzedaży przez podatnika.

W ocenie tut. organu, w przypadku zaistnienia powyższych zdarzeń, Wnioskodawcy przysługuje prawo do korekty obrotu i podatku należnego, pod warunkiem udokumentowania ich wpisem do prowadzonej ewidencji.

Dowodzenie końcowego rozliczenia inwestycji mieszkaniowej, obejmującego rzeczywisty koszt realizacji inwestycji, będących podstawą dokonania korekty, na podstawie innych dokumentów aniżeli faktura VAT, nie stoi w sprzeczności z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa podatkowego. W tym przypadku, ciężar dowodu znajduje się po stronie podatnika, który w prowadzonej przez siebie dokumentacji powinien posiadać dowody potwierdzające stan rzeczywisty.

Należy bowiem podkreślić, że to na podatniku spoczywa obowiązek rzetelnego udokumentowania prowadzonych transakcji w urządzeniach księgowych, tak by odzwierciedlały faktyczny ich przebieg.

Przeprowadzenie końcowego rozliczenia inwestycji mieszkaniowej, obejmującego rzeczywisty koszt realizacji inwestycji, niezależnie od tego, czy łączy się ze zwrotem płatności mieszkańcom, czy też płatność ta jest zatrzymana lub sukcesywnie (ratalnie) zwracana, powoduje konieczność korekty podatku należnego u sprzedawcy (Wnioskodawcy).

W przypadku gdy dana płatność nie została udokumentowana fakturą VAT, powstaje obowiązek korekty podatku należnego, który powinien zostać skorygowany z chwilą stwierdzenia, iż dana kwota jest nienależna. Wtedy powstaje obowiązek skorygowania podatku VAT o kwoty należne nabywcom mieszkań.

Kwestie terminów rozliczenia transakcji z reguły strony ustalają w zawieranych umowach cywilnoprawnych.

Podkreślić należy, iż w prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo.

Kwestię zawierania umów reguluje cyt. wyżej ustawa Kodeks cywilny. Stosownie do art. 3531 ustawy Kodeks cywilny, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Zatem należy zauważyć, że organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych umów i przyjęty w nich sposób rozliczeń pomiędzy stronami, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe.

Odnosząc zatem przedstawiony stan prawny do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, iż skorygowanie podatku VAT o kwoty należne nabywcom mieszkań winno nastąpić z chwilą powstania obowiązku zwrotu zaliczki na zasadach określonych przez strony umowy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, iż zwrot ww. kwot nabywcom mieszkań daje możliwość korekty podatku VAT zgodnie z art. 29 ust. 4, w dacie ich wypłaty mieszkańcom, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy podkreślić, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga w kwestii zasadności korekty, gdyż Wnioskodawca nie sformułował pytania jak też nie przedstawił swojego stanowiska w tym zakresie. Zawarte w opisie stanu faktycznego stwierdzenie odnoszące się do tych zagadnień potraktowano jako element tego stanu faktycznego, bez dokonywania jego oceny.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta, 2a 43-300 Bielsko-Biała.